Source: http://www.psp.eu/artikel/161/unternehmensuebertragung-und-niessbrauch/
Timestamp: 2018-01-18 16:04:46
Document Index: 221884211

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 13', '§ 15', '§ 13', '§ 39', '§ 13', '§ 13']

Die Unternehmensübertragung unter der Vereinbarung eines Nießbrauchsrechtes genießt insbesondere bei Familienunternehmen ein hohes Ansehen. Bei der inhaltlichen Ausgestaltung des Nießbrauchs gibt es zivilrechtlich einen großen Gestaltungsspielraum. Gleichzeitig sind die damit verbundenen ertrag- und erbschaftsteuerlichen Implikationen zu beachten.
Die Übertragung von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen an Unternehmen auf die nachfolgende Generation unter der Vereinbarung eines Nießbrauchsrechtes in Form eines Vorbehalts- oder Zuwendungsnießbrauchs ist eine – bei Familienunternehmen – beliebte Gestaltungsvariante. Meist ist sie in der Form anzutreffen, dass der Senior das zivilrechtliche Eigentum an den Gesellschaftsanteilen auf den potenziellen Unternehmensnachfolger überträgt, sich gleichzeitig jedoch die Erträgnisse sowie gewisse Mitwirkungsrechte vorbehält. Bei der inhaltlichen Ausgestaltung des Nießbrauchs gibt es je nach verfolgter persönlicher Zielvorstellung zivilrechtlich einen großen Gestaltungsspielraum. Allerdings sind hierbei die damit verbundenen ertrag- und erbschaftsteuerlichen Implikationen zu beachten.
Die jüngere BFH-Rechtsprechung und der hiermit korrespondierende „Nießbrauchserlass“ der Obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.11.2012 geben Anlass interessante Gestaltungsaspekte im Zusammenhang mit Nachfolgeregelung im betrieblichen Bereich zu skizzieren. Dies betrifft insbesondere die Fragestellung, unter welchen Voraussetzungen die sehr attraktiven schenkungsteuerlichen Vorteile der §§ 13a, 13 b ErbStG ( insbesondere der 85 %-ige Regelverschonungsabschlag) im Zusammenhang mit der lebzeitigen Übertragung von Unternehmensvermögen auch bei Nießbrauchsgestaltungen genutzt werden können. Dabei ist stets zwischen der Übertragung von Gesellschaftsanteilen an Kapital- und Personengesellschaften zu differenzieren.
Bis zu der Entscheidung des BFH vom 01.09.2011 (Az. II R 67/09) war es äußerst problematisch, ob und unter welchen Voraussetzungen die schenkungsteuerlichen Begünstigungen der §§ 13a, 13b ErbStG anläßlich der Übertragung von Anteilen an einer Personegesellschaft unter Nießbrauchsvorbehalt bzw. Einräumung eines Nießbrauchs an dem Gesellschaftsanteils genutzt werden konnten. Insoweit hat die Rechtsprechung ihre bisher restriktive Haltung nunmehr gelockertt, was sich erfreulicherweise auch im sogenannten „Nießbrauchserlass“ widerspiegelt.
Voraussetzung für die Gewährung der Steuervergünstigungen anläßlich der Übertragung von inländischem Betriebsvermögen in Verbindung mit einer Nießbrauchsabrede ist jedoch, dass die Stellung als Mitunternehmer i. S. des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG gegeben ist. Entscheidend ist demzufolge, ob „Mitunternehmerinitiative“ entfaltet werden kann und die Beteiligung am „Mitunternehmerrisiko“ gegeben ist. Mitunternehmerinitiative liegt vor, wenn ein gewisses Mindestmaß an gesellschaftsrechtlichen Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten wahrgenommen werden kann. Das Mitunternehmerrisiko liegt regelmäßig dann vor, soweit eine Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven besteht. Dabei ist es steueroptimal, wenn die Qualifikation als Mitunternehmer sowohl für den Nießbrauchsnehmer wie auch den Nießbrauchsgeber sichergestellt werden kann. Auch wenn die jüngere Rechtsprechung zunehmend kritischer prüft, ob die Voraussetzungen einer Mitunternehmerstellung gegeben sind, so gibt es bei sorgfältiger Vertragsgestaltung immer noch hinreichend Gestaltungsspielraum.
Der BFH hat in seinem Urteil vom 16.05.2013 nun bestätigt, dass die vorgenannten Grundsätze und Gestaltungsmöglichkeiten grundsätzlich auch bei der Vereinbarung eines Quotennießbrauchs gelten. Bei einem Quotennießbrauch steht dem Nießbrauchsberechtigten nicht die gesamten Erträgnisse der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung zu, sondern er partizipiert daran nur teilweise. Entgegen der unterinstanzlichen Entscheidung des FG Hessen betont der BFH jedoch einschränkend, dass die schenkungsteuerlichen Vergünstigungen nicht für die persongesellschaftsrechtliche Beteiligung insgesamt zur Anwendung kommen, sondern nur insoweit, wie der mit dem Nießbrauchsrecht belastete Teil der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung eine Mitunterneh- merstellung repräsentiert. Diese Auffassung des BFH ist zwar unter zivil- und gesellschaftsrechtlichen Gesichtspunkten problematisch, da die Beteiligung eines Gesellschafters an einer Personengesellschaft grundsätzlich nicht teilbar ist. Aus Sicht des BFH fallen jedoch insoweit Zivilrecht und Steuerrecht auseinander, worauf bei der Vertragsgestaltung zu achten ist.
Auch der Verzicht auf den Nießbrauch an dem Gesellschaftsanteil an einer Personengesellschaft fällt grundsätzlich unter den Anwendungsbereich der §§ 13a, 13b ErbStG. Dies wird durch den „Nießbrauchserlaß“ ausdrücklich bestätigt. Damit können bei richtiger Gestaltung und Vorgehensweise die schenkungsteuerlichen Vorteile für Betriebsvermögen quasi „gehebelt“ und zweifach genutzt werden.
Etwas anders stellen sich die schenkungssteuerlichen Gegebenheiten bei einer Kapitalgesellschaft dar. Dies wird durch eine aktuelle Entscheidung des BFH vom 24.01.20112 nochmals verdeutlicht. Bei einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft ist es demnach schenkungsteuerlich unerheblich, ob der Beschenkte wirtschaftlicher Eigentümer i. S. d. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO wird und ihm demzufolge auch die Erträgnisse der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung an der Kapitalgesellschaft zustehen. Für die schenkungsteuerliche Betrachtung ist es allein maßgeblich, dass der Beschenkte zivil- und gesellschaftsrechtlich wirksam Gesellschafter der Kapitalgesellschaft geworden ist. Selbst freie Widerrufsmöglichkeiten der Schenkung eines Anteils an einer GmbH oder AG sind schenkungsteuerlich nicht schädlich.
Bekanntlich ist derzeit sehr fraglich, wie lange noch die erbschaftsteuerlich günstigen Regelungen der §§ 13 a, 13 b ErbStG noch genutzt werden können. Denn sie stehen nicht nur auf dem verfassungsrechtlichen Prüfstand, sondern sind auch zum Spielball zwischen den Parteien geworden. Es steht deshalb leider zu erwarten, dass die bisherigen §§ 13 a, 13 b ErbStG gekippt werden und die Übertragung von Unternehmensvermögen zukünftig höher besteuert wird. Um so wichtiger ist es deshalb zu prüfen, ob die aktuell steuerlich günstigen Rahmenbedingungen für Vermögensübertragungen zeitnah genutzt werden können. Nießbrauchsregelungen können dabei ein wichtiger Baustein eines situationsgerechten Übertragungskonzeptes sein. Auch wenn der Zeitkorridor eng ist, sind die Gestaltungsspielräume insoweit gewachsen.