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Timestamp: 2020-06-06 17:04:08
Document Index: 260347726

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 80', '§ 80', 'Art. 49', '§ 2', 'Art. 49', 'Art. 56', '§ 2', '§ 2', '§ 3', 'Art. 5', 'Art. 5', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'Art. 57', 'Art. 62', 'Art. 51', 'Art. 54', 'Art. 54', 'Art. 56', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 56', 'EuG', '§ 3', '§ 3', 'EuG', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 33']

Zurückweisung als Bevollmächtigte (Consultingwerk Ltd.) – (zweiter Rechtsgang) | Steuerblog www.steuerschroeder.de
Zurückweisung als Bevollmächtigte (Consultingwerk Ltd.) – (zweiter Rechtsgang)
Nichtzulassungsbeschwerde – BFH-Az.: II B 120/17
Die Klägerin wurde am xx.xx.xx als Kapitalgesellschaft britischen Rechts (Private Limited Company -Limited-) mit Sitz in Großbritannien gegründet. Sie unterhält Niederlassungen in A/Niederlande sowie in B/Belgien. Gesellschafter und Geschäftsführer („director“) sind mit Anteilen von jeweils 100 GBP die in C/Bundesrepublik Deutschland ansässige X und der in B/Belgien ansässige Y. X gehörte und gehört nicht zu dem Personenkreis des § 3 Nr. 1 des Steuerberatungsgesetzes. Sie war seit 19xx Mitarbeiterin bei Y und ist inzwischen Mitgesellschafterin und Direktorin der Klägerin. Y wurde bis zum xx.xx.xx im Berufsregister der Steuerberaterkammer Z als Steuerberater geführt. Seine Bestellung wurde im Jahr 20xx wegen Vermögensverfalls widerrufen; die dagegen eingelegten Rechtsmittel blieben erfolglos. Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Wirtschaftsberatung, Steuerberatung und das Rechnungswesen.
Am xx.xx.xx gab die „C Limited – NL Z“ (folgend: C) beim Finanzamt Z eine Umsatzsteuererklärung 2010 ab und erklärte dabei, die Klägerin habe bei der Anfertigung der Steuererklärung mitgewirkt. Das Finanzamt Z leitete diese Erklärung an den Beklagten weiter.
Zur Begründung ihrer Klage machte die Klägerin geltend, § 80 Abs. 5 AO regele das Handeln von Bevollmächtigten und Beiständen. Sie, die Klägerin, sei jedoch nicht als Vertreterin der C aufgetreten. Der Steuerpflichtige habe die Steuererklärung selbst unterschrieben. Die auftragsgemäße Erstellung der Umsatzsteuererklärung sei keine Vertretungshandlung, sondern eine Dienstleistung im Verhältnis zu C, nämlich eine Hilfeleistung in Steuersachen. Das Übersenden der Steuererklärung sei eine Postdienstleistung, die ebenfalls nicht unter § 80 Abs. 5 AO falle. Die Klägerin habe bei Erstellung der streitbefangenen Steuererklärung nicht als Bevollmächtigte, sondern als Erfüllungsgehilfin der C gehandelt. Weil keine Vertretung vorliege, sei die Zurückweisung nichtig. Da die Zurückweisung – insbesondere im Verhältnis zur Mandantin – einen Rechtsschein erzeuge, habe die Klägerin habe ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Nichtigkeit dieses Verwaltungsakts.
Auf die Revision der Klägerin hat der Bundesfinanzhof (BFH) die Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts im Verfahren 6 K 152/12 mit Urteil vom 19. Oktober 2016 (II R 44/12, BFHE 255, 367, BFH/NV 2017, 170) aufgehoben, soweit sie den Bescheid vom xx.xx.xx über die Zurückweisung der Klägerin als Bevollmächtigte betrifft, und die Sache an das Niedersächsische Finanzgericht zurückverwiesen. Das Finanzgericht sei zwar zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin zum Zeitpunkt der Zurückweisung nach nationalem Recht nicht zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt war. Allerdings habe das Finanzgericht Unionsrecht nicht richtig angewendet. Die Feststellungen des Finanzgerichts trügen nicht die Entscheidung, dass die Klägerin beim Erlass des Bescheids vom xx.xx.xx unter die Vorschriften des Niederlassungsrechts (Art. 49 ff. des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union – AEUV – i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, ABlEU 2008, Nr. C-115, 47) fiel. Die nationalen Vorschriften (§§ 2, 3 Nr. 3, 32 Abs. 3 StBerG) seien für eine in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerberatungsgesellschaft auch maßgebend, wenn sie in Deutschland niedergelassen ist und damit in den Geltungsbereich der Niederlassungsfreiheit nach Art. 49 AEUV fällt; im ersten Rechtsgang seien aber ausreichende Feststellungen dazu, ob die Klägerin zum Zeitpunkt des Ergehens des Zurückweisungsbescheids vom xx.xx.xx über eine Niederlassung in Deutschland verfügte, nicht getroffen worden. Wenn die Klägerin zum Zeitpunkt der Zurückweisung keine Niederlassung in Deutschland gehabt haben sollte, sei sie möglicherweise aufgrund der unionsrechtlich gewährleisteten Dienstleistungsfreiheit (Art. 56 AEUV) zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen für inländische Steuerpflichtige befugt gewesen. Das Niedersächsische Finanzgericht habe keine Feststellungen dazu getroffen, ob die Klägerin zum Zeitpunkt des Ergehens des Zurückweisungsbescheids vom xx.xx.xx in ihrer niederländischen Niederlassung geschäftlich tätig war, die konkrete Dienstleistung an die C von dieser Niederlassung aus erbracht hat und welche in den Niederlanden erworbenen beruflichen Qualifikationen die Klägerin bzw. der die konkrete Dienstleistung erbringende Geschäftsführer zur Ausübung einer steuerberatenden Tätigkeit im Jahr 20xx aufweisen konnte.
Er ist der Ansicht, die Klage sei unbegründet. Die Klägerin sei nicht befugt, vorübergehend und gelegentlich geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen zu leisten. Es könne davon ausgegangen werden, dass Y in den Räumlichkeiten in C tätig geworden sei. Überdies weist der Beklagte darauf hin, die bloße Eintragung in das niederländische Handelsregister sei nicht ausreichend, um eine entsprechende Berufsqualifikation – eine längere steuerberatende Tätigkeit für niederländische Auftraggeber – zu belegen. Auch sei die vorgelegte Ausfertigung des Versicherungsscheins unzureichend.
a) Die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen darf nach § 2 Satz 1 StBerG nur von Personen und Vereinigungen ausgeübt werden, die hierzu befugt sind. § 2 Satz 1 StBerG gilt auch für Steuerberatungsgesellschaften, die – wie die Klägerin – ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) haben und von einer Niederlassung in einem anderen Mitgliedstaat (Niederlande) aus Hilfe in Steuersachen für inländische Steuerpflichtige leisten.
aa) § 3a StBerG erlaubt unter den im Einzelnen festgelegten Voraussetzungen eine vorübergehende und gelegentliche Hilfeleistung in Steuersachen „auf“ deutschem Gebiet. Die Vorschrift dient der Umsetzung der Richtlinie 2005/36/EG in Bezug auf die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen in Deutschland durch Personen und Vereinigungen aus einem anderen Mitgliedstaat der EU. Nach Art. 5 Abs. 2 der Richtlinie 2005/36/EG gelten die Bestimmungen zur Dienstleistungsfreiheit (Titel II) nur für den Fall, dass sich der Dienstleister zur vorübergehenden und gelegentlichen Ausübung des Berufs nach Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie 2005/36/EG in den Aufnahmemitgliedstaat begibt. Der zur Umsetzung der Richtlinie 2005/36/EG eingefügte § 3a StBerG ist deshalb nur anwendbar, wenn die Hilfeleistung in Steuersachen auf deutschem Hoheitsgebiet erbracht wird. Eine Anwendung des § 3a StBerG scheidet dagegen aus, wenn die Hilfe in Steuersachen ohne physischen Grenzübertritt des Dienstleisters oder der für ihn handelnden Personen in einem anderen Mitgliedstaat der EU erbracht wird.
bb) Die Voraussetzungen des § 3a StBerG für eine vorübergehende und gelegentliche Hilfeleistung in Steuersachen „auf“ deutschem Hoheitsgebiet liegen nicht vor.
Unbeschadet des Kapitels über die Niederlassungsfreiheit kann der Leistende zwecks Erbringung seiner Leistungen seine Tätigkeit vorübergehend in dem Mitgliedstaat ausüben, in dem die Leistung erbracht wird, und zwar unter den Voraussetzungen, welche dieser Mitgliedstaat für seine eigenen Angehörigen vorschreibt (Art. 57 Abs. 3 AEUV). Nach Art. 62 AEUV finden die Bestimmungen der Art. 51 bis 54 AEUV auf das in Kapitel 3 geregelte Sachgebiet „Dienstleistungen“ Anwendung. Gemäß Art. 54 Abs. 1 AEUV stehen die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Union haben, den natürlichen Personen gleich, die Angehörige der Mitgliedstaaten sind. Als Gesellschaften gelten gemäß Art. 54 Abs. 2 AEUV die Gesellschaften des bürgerlichen Rechts und des Handelsrechts einschließlich der Genossenschaften und die sonstigen juristischen Personen des öffentlichen und privaten Rechts mit Ausnahme derjenigen, die keinen Erwerbszweck verfolgen.
Der freie Dienstleistungsverkehr (Art. 56 AEUV) verlangt die Aufhebung aller Beschränkungen, sofern sie geeignet sind, die Tätigkeit des Dienstleistenden, der in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassen ist und dort rechtmäßig vergleichbare Dienstleistungen erbringt, zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen. Deshalb obliegt es den nationalen Behörden, insbesondere dafür Sorge zu tragen, dass die in anderen Mitgliedstaaten erworbene Qualifikation des Dienstleistenden ihrem Wert entsprechend anerkannt und angemessen berücksichtigt wird (vgl. EuGH-Urteil X-Steuerberatungsgesellschaft, EU:C:2015:827, Rz 54 und die dort angeführte Rechtsprechung). Eine Verpflichtung des Erbringers einer Dienstleistung der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen, den Behörden des Mitgliedstaats, in dem der Zugang zur Tätigkeit der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen reglementiert ist und in dem der Dienstleister solche Leistungen zu erbringen beabsichtigt, über diese Absicht eine einfache vorherige Meldung zu erstatten, würde es den Behörden ermöglichen, die Qualifikation zu überprüfen, die der Dienstleistende oder die natürlichen Personen, die für ihn die betreffende Dienstleistung erbringen, in anderen Mitgliedstaaten –gegebenenfalls durch Berufserfahrung– auf dem speziellen Gebiet des Steuerwesens erworben haben, in dem der Dienstleistende seine Tätigkeit auszuüben beabsichtigt (EuGH-Urteil X-Steuerberatungsgesellschaft, EU:C:2015:827, Rz 56).
Fehlen – wie im Streitfall – nationale Regelungen, die eine Berücksichtigung der in anderen Mitgliedstaaten erworbenen Qualifikation einer Gesellschaft oder der für sie handelnden Personen zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen erlauben, gebietet es nach der Rechtsprechung des EuGH (vgl. EuGH-Urteil X-Steuerberatungsgesellschaft, EU:C:2015:827) die Dienstleistungsfreiheit nach Art. 56 AEUV, eine solche Qualifikation ihrem Wert entsprechend anzuerkennen und angemessen zu berücksichtigen. Da der EuGH hierzu keine Rechtsgrundsätze aufgestellt hat, obliegt es den nationalen Behörden und Gerichten festzulegen, unter welchen Voraussetzungen eine in anderen Mitgliedstaaten erworbene Qualifikation eine Befugnis des Dienstleisters zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen durch grenzüberschreitende Dienstleistungen für inländische Steuerpflichtige begründet.
Für die Festlegung, welche in einem anderen Mitgliedstaat erworbenen Qualifikationen für eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen maßgeblich sind, geben die nationalen Regelungen in § 3a Abs. 1 Satz 4 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 Nrn. 6 und 7 StBerG einen Anhaltspunkt. Die dort für die vorübergehende und gelegentliche Hilfeleistung auf deutschem Hoheitsgebiet genannten Voraussetzungen stellen auf die berufliche Qualifikation eines Dienstleisters ab und sind deshalb auch als sachgerechte Anforderungen für den Fall geeignet, dass ein Dienstleister von einem anderen Mitgliedstaat aus ohne Grenzübertritt eine dauerhafte geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen für inländische Steuerpflichtige ausüben will. Die berufliche Qualifikation kann sich aufgrund einer abgeschlossenen Berufsausbildung, die Kenntnisse und Fähigkeiten zur Ausübung einer steuerberatenden Tätigkeit in dem anderen Mitgliedstaat vermittelt, oder – falls eine solche in dem anderen Mitgliedstaat nicht erforderlich ist – aufgrund der dort im Zusammenhang mit der Steuerberatung gewonnenen Berufserfahrung ergeben.
Ist weder der Beruf noch die Ausbildung zu diesem Beruf in dem anderen Mitgliedstaat reglementiert, genügt in Anlehnung an § 3a Abs. 1 Satz 4 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 Nr. 7 StBerG, dass die Person den Beruf im Staat der Niederlassung während der vorhergehenden zehn Jahre mindestens zwei Jahre ausgeübt hat. Die Berufsausübung in dem anderen Mitgliedstaat darf sich in diesem Fall aber nicht von vornherein darauf beschränken, ausschließlich grenzüberschreitende Beratungsleistungen für inländische Steuerpflichtige zu erbringen. Die aufgrund der Berufserfahrung erworbene Qualifikation eines in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassenen Dienstleisters ist nur anzuerkennen, wenn sie auf einer Beratungstätigkeit beruht, die ihn unionsrechtlich dazu befugt, für inländische Steuerpflichtige tätig zu werden. Da in Deutschland die steuerberatende Tätigkeit reglementiert ist, liegt eine unionsrechtlich zulässige Beratungstätigkeit nicht vor, wenn der Dienstleister ausschließlich grenzüberschreitende Beratungsleistungen für inländische Steuerpflichtige erbringt, ohne vorher eine berufliche Qualifikation in dem anderen Mitgliedstaat erworben zu haben. Denn erst die in dem anderen Mitgliedstaat erworbene berufliche Qualifikation berechtigt den Dienstleister –aus unionsrechtlicher Sicht– zu den grenzüberschreitenden Dienstleistungen für inländische Steuerpflichtige (vgl. EuGH-Urteil X-Steuerberatungsgesellschaft, EU:C:2015:827, Rz 54). Insoweit reicht es nicht aus, dass der Dienstleister über Berufserfahrung aus einer in Deutschland ausgeübten steuerberatenden Tätigkeit verfügt.
Die von der Klägerin abgeschlossene Berufshaftpflichtversicherung bietet keinen Versicherungsschutz für Beratungsleistungen, die die Klägerin von einem anderen Mitgliedstaat aus für inländische Steuerpflichtige erbringt, ohne dass die handelnden Personen physisch die Grenze zu Deutschland überschreiten. Wie der BFH in seinem Urteil vom 19. Oktober 2016 (II R 44/12, BFHE 255, 367, BFH/NV 2017, 170) ausführt, kann dem Versicherungsschein vom 6. Oktober 2011 nicht eindeutig entnommen werden, ob Versicherungsschutz für die von den Niederlanden aus erbrachten Dienstleistungen bestand. Denn der Versicherungsschein enthält zwar die besondere Vereinbarung, dass die gesetzliche Haftpflicht des Versicherungsnehmers für Vermögensschäden aus der Hilfeleistung in Steuersachen gemäß § 3a StBerG versichert ist. Allerdings ist als versichertes Risiko die „Hilfeleistung in Steuersachen gem. § 3a StBerG (vom Ausland aus)“ bezeichnet. Da § 3a StBerG die Erbringung von Dienstleistungen auf dem Hoheitsgebiet von Deutschland betrifft, sind zwar die Dienstleistungen abgesichert, die in Deutschland erbracht werden. Dienstleistungen, die für inländische Steuerpflichtige in den Niederlanden erbracht werden, könnten aber ebenso versichert sein. Darauf deutet die Bezeichnung des versicherten Risikos „Hilfeleistung in Steuersachen vom Ausland aus“ hin. Dies gilt ebenso für den nun vorgelegten berichtigten Versicherungsschein vom xx.xx.xx. Der Umfang des Versicherungsschutzes ist durch die Angaben der Versicherungs-Aktiengesellschaft vom xx.xx.xx auf „die erlaubte Tätigkeit nach § 3a StbG“ beschränkt. Damit ist nach Überzeugung des Gerichts hinreichend geklärt, dass die Klägerin bei der Erbringung von Dienstleistungen i.S. des § 3a StBerG auf dem Hoheitsgebiet von Deutschland versichert ist, somit die Dienstleistungen abgesichert sind, die in Deutschland erbracht werden. Für Dienstleistungen, die für inländische Steuerpflichtige in den Niederlanden erbracht werden, bietet die abgeschlossene Versicherung allerdings keinen Versicherungsschutz.
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