Source: http://kraken.slv.cz/2Afs60/2010
Timestamp: 2018-08-19 21:53:04+00:00
Document Index: 35201334

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 50', '§ 3', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 3', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 3', 'soud ', 'soud ', '§ 3', 'soud ', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 3', '§ 19', '§ 59', '§ 59', 'soud ', '§ 59', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'soud ', '§ 103', '§ 1', '§ 45', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 109', '§ 109', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'in fine', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'soud ', '§ 3', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 45', '§ 45', '§ 45', '§ 9', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 45', '§ 1', '§ 46', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 3', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 110', 'in fine']

2Afs60/2010
2 Afs 60/2010-99
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Milu¹e Do¹kové v právní vìci ¾alobce KM-PRONA, a. s., se sídlem Brni¹tì 95, zastoupeného JUDr. Ing. Jiøím Tauberem, advokátem v Ústí nad Labem, Mírové námìstí 207/34, proti ¾alovanému Celnímu øeditelství Ústí nad Labem, se sídlem Ústí nad Labem, Eli¹ky Krásnohorské 2378/24, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem-poboèka v Liberci ze dne 29. 6. 2010, è. j. 59 Ca 103/2009-56,
Rozhodnutím ¾alovaného ze dne 16. 10. 2009, è. j. 4517/2009-200100-21 bylo, postupem dle ustanovení § 50 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, zamítnuto odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Celního úøadu Èeská Lípa ze dne 2. 6. 2009, è. 708/2009-156200-022, kterým byl ¾alobci vymìøen poplatek za nesplnìní povinnosti uvedení minimálního mno¾ství biopaliv do volného daòového obìhu pro dopravní úèely za kalendáøní rok 2008, vyplývající z ustanovení § 3a zákona è. 86/2002 Sb., o ochranì ovzdu¹í a o zmìnì nìkterých zákonù, ve znìní platném k 31. 12. 2008 (dále jen zákon o ochranì ovzdu¹í ), a to ve vý¹i 1 044 786 Kè. Krajský soud rozsudkem ze dne 29. 6. 2010, è. j. 59 Ca 103/2009-56, ¾alobu jako nedùvodnou zamítl.
Pokud jde o skutkový stav vìci, krajský soud vycházel ze zji¹tìní celních orgánù, která ¾alobce v podstatných otázkách nerozporoval. Konstatoval, ¾e ¾alobce nakoupil dne 31. 12. 2008 od spoleènosti KL-OIL s. r. o. celkem 16 000 litrù methylesteru øepkového oleje (dále jen MEØO ), který je¹tì tého¾ dne stoèil do vlastní èerpací stanice. Toto mno¾ství MEØO zahrnul do daòového pøiznání ke spotøební dani za období prosinec 2008 a zaplatil té¾ odpovídající daò; souèasnì v hlá¹ení dle ustanovení § 3a odst. 6 zákona o ochranì ovzdu¹í (dále jen Hlá¹ení ) vykázal svou poplatkovou povinnost ve vý¹i 0 Kè. V rámci následnì provedeného místního ¹etøení a daòové kontroly v¹ak bylo celními orgány zji¹tìno, ¾e je¹tì dne 16. 3. 2009 se ve¹kerý MEØO nacházel v èerpací stanici ¾alobce. Dle dodacího listu od spoleènosti KL-OIL s. r. o. nebyl tento MEØO vyroben v daòovém skladu a nebyl urèen pro potøebu povinného pøimíchávání do pohonných hmot. Místním ¹etøením u dodavatele (KL-OIL s. r. o.) bylo potvrzeno, ¾e MEØO nebyl vyroben v daòovém skladu, dodavatel v¹ak uvedl, ¾e vyroben byl pro úèely povinného pøimíchávání do pohonných hmot. Na základì tìchto zji¹tìní pak správní orgán prvého stupnì naznal, ¾e ¾alobce v roce 2008 neuvedl pøedmìtný MEØO do volného daòového obìhu pro dopravní úèely a nesplnil tak povinnost vyplývající pro nìj z ustanovení § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í. Proto mu byl dodateèným platebním výmìrem vymìøen poplatek dle odst. 7 citovaného ustanovení. Z pohledu uplatnìných ¾alobních námitek krajský soud konstatoval, ¾e spornou otázkou je v daném pøípadì výklad ustanovení § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í, a posouzení, zda ¾alobce zakoupením a stoèením MEØO dne 31. 12. 2008 splnil svou povinnost ve smyslu citovaného ustanovení; jde tedy o výklad a aplikaci pojmu uvedení biopaliva nebo smìsného paliva do volného daòového obìhu na daòovém území ÈR pro dopravní úèely, u¾itého v tomto ustanovení. Druhou spornou otázkou bylo posouzení zákonnosti zahájení kontroly u ¾alobce. Pokud jde o první spornou otázku, zde krajský soud konstatoval, ¾e povinnost uvádìt pohonné hmoty do volného daòového obìhu pro dopravní úèely lze, dle ustanovení § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í splnit dvìma zpùsoby, a to buï uvedením biopaliva nebo smìsného paliva do volného daòového obìhu na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely, nebo dodáním biopaliva nebo smìsného paliva, které bylo uvedeno do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské Unie, na daòové území ÈR pro dopravní úèely. Zpùsob poslednì zmiòovaný pøitom nebylo v daném pøípadì nutné podrobnì rozebírat, nebo» v rámci místního ¹etøení a daòové kontroly bylo dostateènì prokázáno, ¾e MEØO bylo vyrobeno spoleèností KL-OIL s. r. o., na území ÈR a mimo daòový sklad, co¾ bylo dolo¾eno pøíslu¹nou fakturou, dodacím listem a protokolem o místním ¹etøení sepsaným u dodavatele. ®alobce sice tento závìr zpochybnil, av¹ak nenabídl v tomto smyslu ¾ádné dùkazy, které by svìdèily o opaku. Krajský soud se následnì zabýval otázkou transpozice a implementace Smìrnice Evropského parlamentu a Rady ze dne 8. 5. 2003, è. 2003/30/ES, o podpoøe u¾ívání biopaliv nebo jiných obnovitelných pohonných hmot v dopravì (dále jen Smìrnice è. 2003/30/ES ) do vnitrostátní legislativy. Zabýval se tak argumentací ¾alobce, který namítal, ¾e zákon o ochranì ovzdu¹í tuto smìrnici nedostateèným zpùsobem implementoval a domáhal se proto, aby jí byly pøiznány pøímé úèinky. Krajský soud uvedl, ¾e úèelem pøedmìtné smìrnice je zajistit, aby byla na trh uvedena biopaliva èi jiná obnovitelná paliva, a to v rozsahu stanoveném vnitrostátními cíli, které se mají odvíjet od referenèních hodnot stanovených smìrnicí. Tato povinnost byla do zákona o ochranì ovzdu¹í pøevedena v podobì jeho § 3a odst. 1 a 2. Smìrnice není ze své povahy pøímo závazná pro úèastníky právních vztahù a zavazuje tak èlenské státy pøijmout taková vnitrostátní legislativní opatøení, aby bylo zaji¹tìno naplnìní jejího úèelu. To v posuzovaném pøípadì pøedstavuje pro èlenské státy závazek zajistit, aby na trh pronikla, respektive byla uvádìna, biopaliva. Sama smìrnice v¹ak tyto pojmy nedefinuje (má jen rámcovou povahu). Pojem uvedení na trh je pojmem obecným, který smìrnice opakovanì pou¾ívá, pøièem¾ z ní nelze pøímo dovodit, kdy lze podmínku dle jejího èl. 3 bod 1. písm. a), tedy uvedení minimálního procenta biopaliv nebo jiných obnovitelných pohonných hmot na trh, pova¾ovat za splnìnou pøímo na stranì úèastníkù právních vztahù. Podstatné v¹ak je, ¾e smìrnice tuto povinnost spojuje s jasnì definovanými biopalivy a jejich pou¾itím pro dopravní úèely. Tomu odpovídá i úprava zákona o ochranì ovzdu¹í, který definici biopaliv, podávající se ze smìrnice, pøebírá a vá¾e jejich pou¾ití pro dopravu. Hovoøí-li tedy zákon o ochranì ovzdu¹í o tom, ¾e pøedmìtnou povinnost splní osoba uvádìjící motorové benzíny èi naftu do volného daòového obìhu, nelze v této dikci zákona spatøovat jakýkoliv rozpor se smìrnicí, která vyslovuje po¾adavek na jejich uvádìní na trh. Krajský soud koneènì konstatoval, ¾e èl. 3 bod 1. písm. a) smìrnice nelze pova¾ovat za natolik urèitý, aby mohl být pøímo aplikován, ve smyslu potvrzení, ¾e ¾alobce splnil tímto èlánkem pøedpokládané povinnosti. Pokud jde o výklad pojmu uvedení paliva nebo smìsného paliva do volného daòového obìhu na území ÈR pro dopravní úèely, krajský soud konstatoval, ¾e zákon o ochranì ovzdu¹í jej nedefinuje. Celní orgány tedy postupovaly v intencích definice tohoto pojmu, jak vyplývá ze zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o spotøebních daních ). Takovému postupu, dle krajského soudu, nic nebránilo, nebo» odpovídal principu jednotného chápání a výkladu pojmù. Zákon o ovzdu¹í tento pojem zavedl v dobì, kdy byl ji¾ definován v jiném právním pøedpisu-zákonì o spotøebních daních; lze tedy vysledovat úmysl zákonodárce u¾ívat v obou pøedpisech tento pojem shodnì. Jsou to pøitom celní orgány, které tento pojem v praxi vykládají, v rámci svých kompetencí dle zákona o spotøebních daních i zákona o ochranì ovzdu¹í. Ostatnì i sám ¾alobce tento pojem, u¾itý v § 3a odst. 1 zákona o ochranì ovzdu¹í, vykládal tímto zpùsobem, uvádìl-li, ¾e pøi uvedení minerálních olejù do volného obìhu v mno¾ství zji¹tìném pøi daòové kontrole podíl bioslo¾ky neodpovídal stanovenému procentnímu podílu dle citovaného ustanovení zákona. Poté, co krajský soud konstatoval obsahovou shodnost shora uvedeného pojmu u¾itého v zákonì o ochranì ovzdu¹í i v zákonì o spotøebních daních, zabýval se právì tím, zda obstojí závìr celních orgánù, ¾e v roce 2008 ¾alobce pøedmìtné MEØO neuvedl do volného daòového obìhu, ve smyslu definice tohoto pojmu, podávající se z ustanovení § 3 písm. j) zákona o spotøebních daních. Aproboval pøitom základní premisu argumentace ¾alovaného, a sice ¾e MEØO mù¾e být vyrábìn i mimo daòový sklad. V nìm musí být vyrábìn pouze tehdy, je-li urèen pro pohon motorù nebo výrobu tepla. Tento fakt se podává i ze Smìrnice Rady ze dne 25. 4. 1992, è. 92/12/EHS. o obecné úpravì, dr¾ení, pohybu a sledování výrobkù podléhajících spotøební dani (dále jen Smìrnice è. 92/12/EHS ), která výrobu, zpracování a skladování v daòovém skladu vy¾aduje u výrobkù podléhajících spotøební dani. Mezi tyto výrobky jsou zahrnuty i minerální oleje (èl. 3 odst. Smìrnice); za minerální olej je pova¾ováno i MEØO, pokud ov¹em má být vyu¾it jako palivo nebo pohonná hmota, v souladu se Smìrnicí Rady è. 2003/96/ES, kterou se mìní struktura rámcových pøedpisù Spoleèenství o zdanìní energetických produktù a elektøiny (dále jen Smìrnice è. 2003/96/ES ). Pokud tedy MEØO nemìl být pou¾it k pohonu motorù nebo jako palivo, nebyl pova¾ován za minerální olej a nemusel tak být vyrábìn v daòovém skladu. Této komunitární úpravì odpovídá i zákon o spotøebních daních, který v § 19 odst. 3 stanoví, ¾e vybrané výrobky mohou být vyrábìny výhradnì v daòovém skladu; tato povinnost v¹ak neplatí pro minerální oleje, které nejsou uvedeny v jeho § 59 odst. 1, jak plyne z odstavce druhého tohoto ustanovení. MEØO, který není urèen pro pohon motorù nebo výrobu tepla [§ 59 odst. 1 písm. h) zákona o spotøebních daních], tedy re¾imu daòového skladu nepodléhá. Nenachází se proto v re¾imu podmínìného osvobození od danì a nemù¾e být tak ani uvádìn do volného daòového obìhu. Krajský soud tak k této otázce uzavøel, ¾e ¾alobce prokazatelnì na své èerpací stanici stoèil MEØO, který nebyl výrobcem urèen pro pohon motorù nebo výrobu tepla; nebyl tedy, v souladu s ustanovením § 59 odst. 2 zákona o spotøebních daních, vyroben v daòovém skladu a nenacházel se v re¾imu podmínìného osvobození od danì. Nákupem od výrobce, ani stoèením MEØO nedo¹lo k jeho uvedení do daòového obìhu na daòovém území ÈR, ve smyslu § 3 písm. j) zákona o spotøebních daních. Z tohoto dùvodu ¾alobce pro rok 2008 nesplnil podmínku uvedení paliva nebo smìsného paliva do volného daòového obìhu na daòovém území ÈR podle § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í a pøedmìtné mno¾ství MEØO (1600 l) uvedl v Hlá¹ení dle § 3a odst. 6 citovaného zákona nesprávnì. V rámci vypoøádání pøedmìtné sporné otázky krajský soud dále odmítl argumentaci ¾alobce, poukazující na novelizaci zákona o spotøebních daních, která vycházela ze zmìny komunitární úpravy (nahrazení Smìrnice è. 92/12/EHS novou smìrnicí), v jejím¾ dùsledku do¹lo k roz¹íøení pojmu uvedení do volného daòového obìhu, v návaznosti na novou definici propu¹tìní ke spotøebì, podávající se z nové smìrnice. Krajský soud uvedl, ¾e pro posouzení projednávané vìci nemá tato zmìna význam, nebo» jde o úpravu novou-správní soudy v¹ak vycházejí z právního stavu, který zde byl v dobì vydání správního rozhodnutí. Nadto krajský soud upozornil, ¾e i pøedchozí úprava zákona o spotøebních daních (v dané vìci aplikovaná) byla dostateènì jasná a jednoznaèná a nebyla tak nutné, pomáhat si pøi jejím výkladu úpravou novou.
Krajský soud se koneènì vyjádøil té¾ k ¾alobcem namítanému vztahu mezi konstatováním ¾alovaného, ¾e ¾alobce v roce 2008 podal nesprávné daòové pøiznání ke spotøební dani za rok 2008, na stranì jedné, a posouzením (ne)splnìní povinností ¾alobce dle § 3a zákona o ochranì ovzdu¹í, na stranì druhé. Uvedl, ¾e není pravdou, ¾e by rozhodnutí celních orgánù odvozovala nesplnìní povinnosti ¾alobce dle § 3a zákona o ovzdu¹í se zji¹tìním, ¾e ¾alobce MEØO nesprávnì zahrnul do svého pøiznání ke spotøební dani za rok 2008 (nebo» mu daòová povinnost ve skuteènosti nevznikla). Zmiòuje-li tento fakt zpráva o daòové kontrole, je to zcela logické, nebo» ta byla zamìøena i na kontrolu právì této danì za prosinec 2008. Otázce plnìní povinností dle zákona o ochranì ovzdu¹í se v¹ak zpráva o daòové kontrole vìnuje samostatnì, na str. 4. Zde celní úøad pøezkoumatelným zpùsobem zhodnotil skuteènosti týkající se nákupu a stoèení MEØO z pohledu naplnìní podmínek § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í, by» v závìru zprávy opìt zdùrazòuje okam¾ik vzniku daòové povinnosti dle zákona o spotøebních daních. Není v¹ak pravdou, ¾e by odùvodnil nesplnìní posuzované povinnosti jen tím, ¾e ¾alobci v prosinci 2008 nevznikla povinnost daò z minerálních olejù pøiznat a zaplatit. Obdobnì ¾alovaný v odùvodnìní svého rozhodnutí argumentoval pøi posouzení splnìní podmínky dle § 3a odst. 2 zákona o ochranì ovzdu¹í pøíslu¹nými ustanoveními zákona o spotøebních daních, na základì kterých dospìl k závìru, ¾e ¾alobce MEØO v roce 2008 do volného daòového obìhu na území ÈR neuvedl. Pouze na základì ustanovení zákona o ochranì ovzdu¹í nelze posoudit splnìní povinnosti uvést do volného daòového obìhu minimální mno¾ství biopaliv nebo smìsných paliv dle 3a odst. 2 citovaného zákona.
Krajský soud se v odùvodnìní rozsudku vypoøádal i s druhou skupinou ¾alobních námitek (nezákonné zahájení daòové kontroly); s tìmito jeho závìry v¹ak ¾alobce v kasaèní stí¾nosti nepolemizuje, a není proto nutné se touto otázkou nyní blí¾e zabývat.
Rozsudek krajského soudu napadl ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností, opírající se o dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel nejprve obsáhle rekapituluje dosavadní prùbìh správního øízení i øízení pøed krajským soudem a shrnuje shora popsanou argumentaci uvedenou v napadeném rozsudku. Podstatou kasaèních námitek je tvrzení, ¾e Smìrnice è. 2003/30/ES pou¾itím výrazu uvedení (biopaliva) na trh umo¾òuje zahrnout do minimálního mno¾ství biopaliv i MEØO vyrobené mimo daòový sklad; to v¹ak (dle názoru stì¾ovatele) zákon o ochranì ovzdu¹í neumo¾òuje. Vá¾e toti¾ splnìní této povinnosti na biopalivo uvedené do volného daòového obìhu; MEØO vyrobené (legálnì) mimo daòový sklad v¹ak do volného daòového obìhu (i pøi pou¾ití pro pohon motorù) uvádìno není. Vnitrostátní úpravu (zákon o ochranì ovzdu¹í) tak stì¾ovatel pova¾uje za nepøípustnì restriktivní, nerespektující po¾adavek shora uvedené smìrnice. Jeliko¾ tedy smìrnice nebyla øádnì implementována, dovolává se stì¾ovatel pøiznání jejího pøímého úèinku.
Stì¾ovatel uvádí, ¾e komunitární úprava (Smìrnice è. 2003/30/ES) a vnitrostátní úprava (zákon o ochranì ovzdu¹í) se shodují pøi vymezení klíèových pojmù (napøíklad biopalivo, smìsné palivo), stejnì jako v tom, ¾e biopalivo má být pou¾ito pro dopravní úèely. Rozdíl v¹ak spatøuje v po¾adavku na uvedení takového paliva na trh (smìrnice) a jeho uvedení do volného daòového obìhu, pøípadnì dodání biopaliva nebo smìsného paliva, které bylo uvedeno do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì EU, na území ÈR (zákon). Smìrnicí u¾itý pojem trh v ní sice není definován, jde v¹ak o natolik známý pojem, ¾e není problém jej vymezit-napøíklad jako obchod, prodej zbo¾í, který je ovlivnìn nabídkou a poptávkou. Naproti tomu pojem uvedení do volného daòového obìhu odpovídá pojmu propu¹tìní pro domácí spotøebu, u¾itým Smìrnicí è. 92/12/EHS i následnì novou Smìrnicí Rady è. 2008/118/ES, o obecné úpravì spotøebních daní a o zru¹ení smìrnice 92/12/EHS (dále jen Smìrnice è. 2008/118/EHS ). Pøesto¾e pøedpisy Spoleèenství pojem propu¹tìní pro domácí spotøebu znají, ve Smìrnici è. 2003/30/ES pou¾it není a namísto nìj je pou¾it pojem obecnìj¹í-uvedení na trh. Ten umo¾òuje dosáhnout úèelu poslednì zmiòované smìrnice mnohem více zpùsoby, ne¾ je uvedení do volného daòového obìhu.
Vyjde-li se z premisy, ¾e podle zákona o spotøebních daních je uvedením do volného daòového obìhu pouze výroba mimo re¾im podmínìného osvobození od danì, tzn. mimo daòový sklad , pak ze Smìrnice è. 2003/96/ES zcela jednoznaènì vyplývá, ¾e MEØO není v¾dy energetickým produktem (vybraným výrobkem), a proto není-li vyrábìn pro pou¾ití jako palivo nebo pohonná hmota, nemù¾e být ani uveden do volného daòového obìhu. Podle poslednì zmiòované smìrnice MEØO nemusí být nutnì urèeno jako pohonná hmota-nemusí být proto ani vybraným výrobkem a tudí¾ se ani neuvádí do volného daòového obìhu. Smìrnice è. 2003/30/ES toto MEØO z oblasti aplikace nevyluèuje, zákon o ochranì ovzdu¹í v¹ak ano. ®alovaný v odùvodnìní svého rozhodnutí potvrdil, ¾e MEØO, které nebylo vyrobeno za úèelem pohonu motorù, ale je pøesto pro tento úèel pou¾ito, bude z tohoto dùvodu zdanìno, nebude v¹ak propu¹tìno do volného daòového obìhu.
Porovnáním konkrétních ustanovení Smìrnice è. 92/12/EHS a Smìrnice è. 2003/96/ES stì¾ovatel dovozuje, ¾e za energetický produkt (tedy produkt podléhající zdanìní) je MEØO pova¾ováno pouze tehdy, má-li být pou¾ito jako palivo nebo pohonná hmota. Zákon o spotøebních daních sice MEØO zahrnuje mezi minerální oleje [§ 1 odst. 2 písm. a), § 45], ale povinnost daò pøiznat a zaplatit stanoví jen v nìkterých pøípadech. Krajský soud v¹ak nesprávnì tvrdí, ¾e dle Smìrnice è. 92/12/EHS se MEØO pova¾uje za minerální olej tehdy, pokud se pova¾uje za energetický produkt, tedy pokud má být pou¾it jako palivo nebo pohonná hmota. Poté se zdaní a je pova¾ován za minerální olej dle citované smìrnice. Tak tomu ov¹em, dle názoru stì¾ovatele, není, nebo» Smìrnice è. 2003/96/ES stanoví, ¾e zdanìní podléhají (mimo jiné) energetické produkty; MEØO je touto smìrnicí pova¾ován za energetický produkt pouze tehdy, má-li být pou¾it jako palivo èi pohonná hmota. Vymezení pojmu energetický produkt je ¹ir¹í, ne¾ pojem minerální oleje; proto poslednì zmiòovaná smìrnice v èl. 3 stanoví, ¾e tam, kde se ve Smìrnici è. 92/12/EHS hovoøí o minerálních olejích, rozumí se tím v¹echny energetické produkty. Není tedy pravdou, ¾e Smìrnice è. 2003/96/EHS pova¾uje energetické produkty za minerální oleje; naopak z èl. 2 odst. 1 smìrnice vyplývá, ¾e minerální oleje jsou energetickým produktem. Tento závìr pak zcela koresponduje s tím, ¾e Smìrnice è. 2008/118/ES ve svém èl. 1 odst. 1 ji¾ mezi zbo¾í podléhající dani nezaøazuje minerální oleje, ale stanoví, ¾e zbo¾ím podléhajícím spotøební dani jsou (také) energetické produkty a elektøina, na nì¾ se vztahuje smìrnice 2003/96/ES. Stì¾ovatel tak uzavøel, ¾e Smìrnice è. 2003/30/EHS pøipou¹tí i pou¾ití biopaliv, která nebyla od poèátku vyrábìna pro pou¾ití v dopravì; i tato biopaliva, jsou-li následnì pou¾ita pro pohon motorù, se stávají energetickými produkty a mohou tak být, po zaplacení danì, zahrnuta do minimálního mno¾ství biopaliv, pøimíchávaných do motorových benzinù a nafty. Naopak dle zákona o ochranì ovzdu¹í mù¾e dojít k situaci, kdy palivo, které bylo vyrobeno k jiným úèelùm, ne¾ je pohon motorù èi výroba tepla, bude následnì pro pohon motorù pou¾ito a bude z nìj zaplacena daò, nebude v¹ak zahrnuto do minimálního mno¾ství biopaliv dle § 3a zákona o ovzdu¹í, nebo» v tomto pøípadì nedochází k jeho propu¹tìní do volného daòového obìhu. Tento závìr potvrzuje i odùvodnìní napadeného rozsudku; jde v¹ak o situaci, kdy Èeská republika evidentnì nedostateènì implementovala po¾adavek smìrnice, jak bylo ji¾ uvedeno shora.
Koneènì stì¾ovatel té¾ poukazuje na fakt, ¾e krajský soud na stranì jedné pøebírá závìr celních orgánù, ¾e pøedmìtný MEØO nebyl vyroben pro pou¾ití k pohonu motorù nebo výrobì tepla (vychází z faktury a dodacího listu výrobce-KL-OIL s. r. o.), na stranì druhé v¹ak konstatuje, ¾e místním ¹etøením u výrobce bylo do¾ádaným celním úøadem zji¹tìno, ¾e MEØO sice nebyl vyroben v daòovém skladu, byl v¹ak vyroben za úèelem povinného pøimíchávání do pohonných hmot. Dle názoru stì¾ovatele není podstatné, co bylo uvedeno ve zmiòovaných daòových dokladech, ale co bylo zji¹tìno místním ¹etøením. Z tohoto pohledu tedy platí, ¾e MEØO byl urèen pro dopravní úèely a jeliko¾ byl vyroben mimo daòový sklad, byl okam¾ikem výroby uveden do volného daòového obìhu [§ 3 písm. j) bod 2 zákona o spotøebních daních]. Stì¾ovatel tak nakupoval MEØO, který ji¾ byl na území ÈR uveden do volného daòového obìhu; fakt, ¾e jej nakoupil za cenu bez danì, není rozhodující.
®alovaný ve svém vyjádøení k vìci odkázal na svá procesní stanoviska, vyjádøená ji¾ v øízení pøed krajským soudem. K poslední kasaèní námitce pak uvedl, ¾e místním ¹etøením bylo pouze zji¹tìno, ¾e v provozovnì spoleènosti KL-OIL s. r. o. je vyrábìno MEØO za úèelem povinného pøimíchávání do pohonných hmot. Z toho v¹ak nelze dovozovat závìry pøedkládané stì¾ovatelem. Ten pøedmìtný MEØO kupoval s tím, ¾e nejde o vybraný výrobek a vìdìl o tom, ¾e nesmí být bez dal¹ího pou¾it pro pohon motorù èi výrobu tepla. Nelze tak souhlasit s jeho názorem, ¾e MEØO nakupoval ji¾ uvedený do volného obìhu výrobcem, respektive prodávajícím. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 3 vìta pøed støedníkem s. ø. s.) a z dùvodù v ní uvedených (§ 109 odst. 4 vìta pøed støedníkem s. ø. s.). Ve vìci pøitom rozhodl bez naøízení jednání za podmínek vyplývajících z ustanovení § 109 odst. 2, vìty první s. ø. s. Kasaèní stí¾nost není dùvodná.
V dané vìci je nutno nejprve uvést, ¾e dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu krajský soud vìc po právní stránce zhodnotil zcela správnì a vyèerpávajícím zpùsobem. Jeliko¾ souèasnì argumentace stì¾ovatele zùstává prakticky stejná jako v ¾alobì, lze v podrobnostech na odùvodnìní napadeného rozsudku odkázat s tím, ¾e zdej¹í soud se omezí pouze na shrnutí nejpodstatnìj¹ích právních otázek a pøípadnou korekci nìkterých dílèích závìrù vyslovených krajským soudem. Jak ji¾ bylo vý¹e opakovanì konstatováno, v dané vìci byl stì¾ovateli celními orgány vymìøen poplatek za nesplnìní povinnosti vyplývající z ustanovení § 3a odst. 1 a 2 zákona o ochranì ovzdu¹í. S ohledem na znaènou komplikovanost a¾ nepøehlednost aplikované úpravy budou z citací jednotlivých zákonných ustanovení podtr¾ením zvýraznìny ty èásti, které mají relevanci pro nyní posuzovaný pøípad.
Dle § 3a odst. 8 tohoto zákona platí, ¾e zjistí-li celní úøad, ¾e hlá¹ení (dle odst. 6. tohoto ustanovení) neobsahuje správné údaje nebo ¾e nebylo podáno vùbec a jsou splnìny podmínky pro vznik povinnosti zaplatit poplatek, stanoví jej platebním výmìrem, popøípadì dodateèným platebním výmìrem. Celní orgány pøitom vycházely z ustanovení § 3 a odst. 1 zákona o ochranì ovzdu¹í, dle kterého osoba uvádìjící motorové benziny nebo motorovou naftu do volného daòového obìhu na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely nebo osoba, která dodává na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely motorové benziny nebo motorovou naftu uvedené do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské unie, je povinna zajistit, aby v pohonných hmotách, které uvádí do volného daòového obìhu na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely za kalendáøní rok nebo které byly uvedeny do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské unie a jsou dodávány na daòové území Èeské republiky pro dopravní úèely za kalendáøní rok, bylo obsa¾eno i minimální mno¾ství biopaliv, uvedené pro jednotlivé roky a paliva pod písm. a) a¾ d). Dle odst. 2. citovaného ustanovení mohla osoba uvedená v odst. 1 povinnost podle odstavce 1 písm. a) a¾ d) ( ) splnit i uvedením biopaliva nebo smìsného paliva do volného daòového obìhu na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely nebo dodáním biopaliva nebo smìsného paliva, které bylo uvedeno do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské unie, na daòové území Èeské republiky pro dopravní úèely v rozsahu podle odstavce 1. Taková osoba pak byla povinna vést odpovídající evidenci, která se uzavírala v¾dy k 31. prosinci pøíslu¹ného kalendáøního roku (§ 3a odst. 3 in fine zákona o ochranì ovzdu¹í). Dle § 3a odst. 6 zákona o ochranì ovzdu¹í byla osoba uvedená v odst. 1 povinna ka¾doroènì k 31. lednu podat místnì pøíslu¹nému celnímu úøadu Hlá¹ení o splnìní povinnosti uvedením minimálního mno¾ství biopaliv do volného daòového obìhu pro dopravní úèely nebo o splnìní povinnosti dodání minimálního mno¾ství biopaliv na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely v pohonných hmotách uvedených do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské unie za uplynulý kalendáøní rok. Pokud tato osoba nesplnila povinnosti vyplývající z § 3a odst. 1 a 2 zákona o ochranì ovzdu¹í, byla povinna zaplatit poplatek z objemu biopaliv, které mìla uvést do volného daòového obìhu na daòovém území Èeské republiky pro dopravní úèely nebo které mìla dodat na daòovém území Èeské republiky v pohonných hmotách uvedených do volného daòového obìhu v jiném èlenském státì Evropské unie za uplynulý kalendáøní rok (§ 3a odst. 7 citovaného zákona). S ohledem na shora popsaný skutkový stav vìci, v kontextu kasaèní argumentace stì¾ovatele, lze tedy konstatovat, ¾e pøedmìtem právního hodnocení dané vìci je primárnì posouzení, zda stì¾ovatel splnil své povinnosti plynoucí pro nìj z ustanovení § 3a odst. 1 a 2 zákona o ochranì ovzdu¹í, tedy konkrétnì, zda byly kumulativnì splnìny podmínky: existence biopaliva (podmínka první), jeho uvedení do volného daòového obìhu v zákonem stanoveném mno¾ství (podmínka druhá), a to pro dopravní úèely (podmínka tøetí). Teprve poté, bude-li shledáno, ¾e stì¾ovatel podmínky vnitrostátní úpravy nesplnil, bude namístì zabývat se tím, zda by jeho zpùsob nakládání s MEØO mohl být pova¾ován za dostateèný pro splnìní povinnosti plynoucí ze smìrnice, její¾ implementaci mìl zákon o ochranì ovzdu¹í zajistit. Nejvy¹¹í správní soud pøitom reflektuje, ¾e podstata kasaèní argumentace není zalo¾ena na tvrzení, ¾e stì¾ovatel povinnosti plynoucí z § 3a odst. 1 a 2 zákona o ovzdu¹í splnil, a koncentruje se jen do tvrzení, ¾e splnil povinnosti pøedpokládané smìrnicí (proèe¾ se domáhá její pøímé aplikace). Posouzení vnitrostátní úpravy v¹ak není mo¾né se vyhnout, nebo» je nejprve nutno vylo¾it, jaký prostor pro splnìní povinnosti plynoucí ze smìrnice poskytuje vnitrostátní úprava. Skuteènost, ¾e minerální olej zji¹tìný celními orgány pøi kontrole na èerpací stanici stì¾ovatele, byl MEØO, tedy biopalivo, je mezi úèastníky nesporný. To platí i pro tøetí podmínku, tedy ¾e jej stì¾ovatel zamý¹lel pou¾ít pro dopravní úèely, nebo» byl-li uskladnìn na jeho èerpací stanici, lze logicky pøedpokládat úmysl jeho dal¹í distribuce èi pøímého pou¾ití pro pohon spalovacích motorù vozidel. Ostatnì pojmovým znakem biopaliva je (kromì jeho fyzikální charakteristiky) právì i jeho urèení pro pohon vozidel na pozemních komunikacích [srov. § 2 odst. 1 písm. s) zákona o ochranì ovzdu¹í]. Interpretaènì nejobtí¾nìj¹í je posouzení druhé podmínky, tedy uvedení biopaliva do volného daòového obìhu. Zákon o ochranì ovzdu¹í tento pojem nedefinuje a nabízí se tak pou¾ití jeho definice uvedené v zákonì o spotøebních daních. Takový postup má svou logiku, a to nejen proto, ¾e poslednì zmiòovaný zákon obsahuje legální definici tohoto pojmu. Podstatný je toti¾ i fakt, ¾e MEØO (biopalivo) urèené pro pohon motorù je tzv. vybraným výrobkem, který se, z fiskálních dùvodù, nemù¾e na trh (tedy do dal¹í distribuce èi ke koneèné spotøebì) dostat jinak, ne¾ zpùsobem definovaným daòovými pøedpisy; tímto zpùsobem je právì uvedení do volného daòového obìhu, co¾ je specifický zpùsob, který má zaruèit splnìní fiskálních povinností vùèi státu. S ohledem na shora uvedené je tøeba pøejít právì k posouzení daòové úpravy (zákon o spotøebních daních), nebo» ta stanovuje zpùsoby a podmínky, za nich¾ mù¾e být MEØO uveden do volného daòového obìhu. Z hlediska daòové úpravy je tøeba nejprve uvést, ¾e za vybraný výrobek se pova¾ují (mimo jiné) minerální oleje [§ 1 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních], které jsou zatí¾eny spotøební daní-zde ve formì danì z minerálních olejù [§ 1 odst. 2 písm. a) citovaného zákona]. Tyto minerální oleje jsou definovány v § 45 zákona o spotøebních daních; patøí sem i minerální oleje uvedené v § 45 odst. 3 písm. k), tedy i MEØO, je-li urèen pro pohon motorù nebo k výrobì tepla. Zde vzniká povinnost pøiznat a zaplatit daò okam¾ikem uvedení tìchto minerálních olejù do volného daòového obìhu, jak vyplývá z ustanovení § 45 odst. 4 zákona o spotøebních daních (v rovinì obecné viz § 9 odst. 1 citovaného zákona). Tyto výrobky musí být vyrobeny v daòovém skladu, tedy podniku na výrobu vybraných výrobkù, jak vyplývá z ustanovení § 19 odst. 2 písm. a) zákona o spotøebních daních a § 19 odst. 3 tohoto zákona. Po dobu jejich výroby a umístìní v daòovém skladu se vybrané výrobky nacházejí v re¾imu podmínìného osvobození od danì [§ 19 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních]; po tuto dobu je vý¹e zmiòovaná povinnost daò pøiznat, vymìøit a zaplatit odlo¾ena-viz § 3 písm. d) tohoto zákona. Tato povinnost pak nastává (jak ji¾ bylo uvedeno) a¾ okam¾ikem uvedení vybraného výrobku do volného daòového obìhu, kterým je v tìchto pøípadech jeho vynìtí z re¾imu podmínìného osvobození od danì [§ 3 písm. j) bod 1 zákona o spotøebních daních], tedy opu¹tìní daòového skladu. MEØO urèený pro pohon motorù èi výrobu tepla, vyrábìný na území ÈR, je tedy zákonem o spotøebních daních pova¾ován za vybraný výrobek. Na území ÈR mù¾e být vyrábìn jen v daòovém skladu; zde se nachází v re¾imu podmínìného osvobození od danì s tím, ¾e jakmile je z tohoto re¾imu vyòat (opustí daòový sklad), je uveden do volného daòového obìhu, dle ustanovení § 3 písm. j) bodu 1 zákona o spotøebních daních. Tento typ MEØO tady (slovy stì¾ovatele-viz dále) nemohl být uveden na trh jiným zpùsobem, ne¾ uvedením do volného daòového obìhu. Pokud jde o MEØO, který není urèen pro pohon motorù èi výrobu tepla [§ 45 odst. 3 písm. k) zákona o spotøebních daních], ten nepodléhá dani (jeho výroba a dal¹í nakládání s ním, vyjma dále uvedeného pøípadu, nejsou spojeny se vznikem daòové povinnosti) a není tedy pova¾ován za vybraný výrobek [srov. opìt § 1 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních]. Pokud je v¹ak následnì pro zmiòované úèely pou¾it èi prodán, dani z minerálních olejù ji¾ podléhá (stává se pøedmìtem této danì), pøièem¾ tímto dnem vzniká povinnost tuto daò pøiznat a zaplatit § 46 písm. c) zákona o spotøebních daních] a stává se tak vybraným výrobkem, nebo» tímto okam¾ikem jsou naplnìny jeho pojmové znaky, jak byly konstatovány vý¹e. Jeliko¾ se ov¹em do tohoto okam¾iku o vybraný výrobek nejednalo (ani se jím nikdy stát nemusel), nemohl se nacházet v re¾imu podmínìného osvobození od danì a je tak pojmovì vylouèeno uva¾ovat o okam¾iku jeho pou¾ití èi prodeje jako o uvedení do volného daòového obìhu dle § 3 písm. j) bodu 1 zákona o spotøebních daních. Pokud byl tedy tento typ MEØO fakticky pou¾it èi prodán pro pohon motorù èi výrobu tepla, èím¾ se stal vybraným výrobkem (to za situace, kdy byl-zcela v souladu se zákonem-vyroben mimo re¾im podmínìného osvobození od danì), lze s tímto okam¾ikem spojovat uvedení takového MEØO do volného daòového obìhu nikoliv dle ustanovení § 3 písm. j) bodu 1 zákona o spotøebních daních, ale dle bodu 2 tohoto ustanovení, nebo» jsou splnìny jeho podmínky (cit: ka¾dá i protiprávní, výroba vybraných výrobkù mimo re¾im podmínìného osvobození od danì a danì ). Lze tak uzavøít, ¾e i MEØO, který nebyl urèen pro pohon motorù èi výrobu tepla, av¹ak následnì byl spotøebován èi prodán pro tyto úèely, byl uveden do volného daòového obìhu, a to v souladu s ustanovením § 3 písm. j) bodu 2 zákona o spotøebních daních.
S ohledem na shora uvedené lze tedy konstatovat, ¾e vnitrostátní (daòová) úprava spojuje v¾dy (a¾ na výslovnì deklarované výjimky) prodej a spotøebu minerálních olejù pro pohon motorù s daòovou povinností. Zákon o spotøebních daních pro potøeby správy této danì jasnì stanoví okam¾ik, s ním¾ je (dle rùzných, v úvahu pøipadajících, modalit) spojena povinnost daò pøiznat a zaplatit-tímto okam¾ikem je uvedení do volného daòového obìhu. S jistým pøípustným zjednodu¹ením tedy platí, ¾e minerální oleje (vèetnì MEØO), které jsou fakticky pou¾ity pro pohon motorù nebo jsou pro tento zpùsob vyu¾ití urèeny, nemohou na trh proniknout (legálnì) jinak, ne¾ cestou propu¹tìní do volného daòového obìhu. Je tedy vylouèeno, aby minerální olej mohl být pro pohon motorù spotøebován èi obchodován, pøi souèasném splnìní daòové povinnosti, ani¾ by souèasnì nebyl uveden do volného daòového obìhu, jak se domnívá stì¾ovatel. Pokud jde o Smìrnici è. 2003/30/ES, její¾ pøímé aplikace se stì¾ovatel domáhá, ta skuteènì v èl. 3.1.a) èlenským státùm ukládá zajistit, aby na jejich trh bylo uvádìno alespoò minimální procento biopaliv a jiných obnovitelných pohonných hmot, a za tím úèelem stanoví vnitrostátní orientaèní cíle. Se stì¾ovatelem lze souhlasit v tom, ¾e tato smìrnice neobsahuje ¾ádnou právní definici pojmu trh respektive uvedení na trh a je proto nutno tyto výrazy odpovídajícím zpùsobem vylo¾it. V obvyklém významu, který je pojmu trh v praxi dáván, lze hovoøit o místu, kde se støetává nabídka zbo¾í a slu¾eb s poptávkou; dojde-li ke støetu nabídky a poptávky, je hodnota zbo¾í èi slu¾eb pøedstavována jeho takto urèenou cenou (nikoliv náklady nutnými na jejich vytvoøení, jak je to naopak charakteristické pro mimotr¾ní prostøedí). Nejobecnìji tak lze smìrnicí u¾itý pojem uvedení na trh definovat, dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu, tak, ¾e musí dojít alespoò k reálné nabídce zbo¾í èi slu¾eb ke smìnì za jiné zbo¾í èi slu¾by nebo peníze (coby v¹eobecný smìnný ekvivalent) s tím, ¾e cena pøípadnì realizované transakce bude výsledkem prùniku nabídky a poptávky. Nyní zbývá posoudit, zda takto vymezený pojem uvedení na trh je bezezbytku vyèerpán shora popsanými pøípady uvádìní minerálních olejù do volného daòového obìhu. Je zøejmé, ¾e pojem uvedení do volného daòového obìhu je (s pøihlédnutím k tomu, co bylo ji¾ uvedeno v souvislosti s výkladem daòové úpravy) s pojmem uvádìní na trh prakticky identický; nelze v¹ak pøehlédnout, ¾e nedopadá na situaci, kdy je zbo¾í (zde minerální oleje-biopalivo) na trhu pouze nabízeno a nedo¹lo zatím k jeho smìnì (prodeji) èi pou¾ití. Nelze pøitom vylouèit, ¾e právì o takový pøípad se mù¾e jednat v pøípadì stì¾ovatele, který pøedmìtný MEØO stoèil na své èerpací stanici a lze tak logicky pøedpokládat, ¾e jej nabízel blí¾e neurèeným osobám ke koupi.
Shora uvedené konstatování v¹ak není mo¾né bez dal¹ího interpretovat jako rozpor mezi smìrnicí a vnitrostátní legislativou, která by mìla aktivovat pøímou aplikaci smìrnice, jak se toho do¾aduje stì¾ovatel.
Pøi posouzení klíèové otázky-tedy posouzení kompatibility vnitrostátní úpravou pou¾itého pojmu uvedení do volného daòového obìhu a pojmu uvedení na trh u¾itého smìrnicí, je nutno nejprve znovu pøipomenout, ¾e pou¾il-li vnitrostátní zákonodárce pøi transpozici smìrnice terminologii plynoucí z daòové úpravy, nejde o ¾ádný legislativní exces èi diskriminaci urèitých podnikatelských aktivit apod., ale jde o logický dùsledek vzájemné provázanosti pøedpisù upravujících nakládání s minerálními oleji (zde biopalivy) v rùzných oblastech. Nepostihuje-li vìcné vymezení pojmu uvedení do volného daòového obìhu jednu z modalit pøipadajících v úvahu pøi stejném vymezení pojmu uvádìní na trh, tedy pøípad, kdy je zbo¾í na trhu (zatím) jen nabízeno ke koupi (spotøebì), nejde o ¾ádný legislativní deficit. Pouhé nabízení vybraného výrobku (zde minerálního oleje-biopaliva-MEØO) le¾í toti¾ mimo oblast fiskálních zájmù státu; daòové konsekvence jsou spojeny zcela pochopitelnì a¾ s dal¹ím nakládáním s tímto vybraným výrobkem. Právì optikou smyslu té které úpravy je pøitom nutno na celou vìc nahlí¾et; v pøípadì smìrnice, tedy komunitárního pøedpisu, je pøitom tento po¾adavek zcela zásadní, nebo» vnitrostátní soudy musí v¾dy pøi výkladu transponované úpravy vá¾it, zda tato transpozice (èi spí¹e celková implementace) naplòuje cíl sledovaný smìrnicí (princip nepøímého úèinku).
Cíle, které Smìrnice è. 2003/30/ES sleduje, jsou deklarovány dostateènì srozumitelným zpùsobem ji¾ v jejím názvu (o podpoøe vyu¾ívání biopaliv nebo jiných obnovitelných pohonných hmot v dopravì). Ji¾ v její preambuli jsou jako východiska zmiòovány po¾adavky na trvale udr¾itelný rozvoj (bod 1), sní¾ení závislosti na dová¾ené energii (bod 7), konstatovány jsou i výstupy ekologických dokumentù (body 5, 6 a 19), atd. V èl. 1 smìrnice se pak výslovnì uvádí, ¾e jejím úèelem je, prostøednictvím podpory vyu¾ívání biopaliv nebo jiných obnovitelných pohonných hmot, nahrazení nafty nebo benzínu pro dopravní úèely (...) se zámìrem pøispìt k dosahování takových cílù, jako je dodr¾ování závazkù týkajících se zmìny klimatu, zaji¹tìní bezpeènosti zásobování ¹etrného k ¾ivotnímu prostøedí a podpora obnovitelných zdrojù energie. Bez nutnosti hlub¹í analýzy je tak zcela evidentní, ¾e pøedmìtná smìrnice sleduje zavedení takových opatøení na úseku výroby a spotøeby pohonných hmot v dopravì, které povedou ke zmen¹ování ekologické zátì¾e spojené právì s dopravou, pota¾mo (z globálního hlediska) k naplnìní po¾adavku udr¾itelného rozvoje. Smìrnice tedy vùbec nezohledòuje a nepøedjímá fiskální zájmy státu spojené se spotøebou a obchodováním s (bio)palivy-neexistuje ostatnì ¾ádný rozumný dùvod, proè by tyto aspekty vìci mìla mít na zøeteli. Struènì øeèeno, vyslovuje po¾adavek, aby byla na trh uvádìna biopaliva v urèitém objemu, odpovídajícím celkové spotøebì pohonných hmot v dopravì, a to (jak ji¾ bylo uvedeno) z dùvodù primárnì environmentálních.
Pokud tedy transponovaná vnitrostátní úprava fakticky vyluèuje mo¾nost splnìní po¾adavkù plynoucích z èl. 3 Smìrnice è. 2003/300/ES, ji¾ jen tím, ¾e by po¾adované mno¾ství biopaliva bylo (v rozsahu roèní bilance) na trhu pouze nabízeno bez toho, ¾e by do¹lo k jeho obchodování èi spotøebì, nejde ani o èásteèné zmaøení cílù smìrnicí sledovaných. Sleduje-li smìrnice (jak ji¾ bylo opakovanì uvedeno) primárnì environmentální cíle, nemohlo by pouhým nabízením biopaliv (bez jejich dal¹ího pou¾ití) k naplnìní tohoto cíle dojít. Takové uvádìní biopaliva na trh by na sni¾ování emisí a pota¾mo ani na omezení tì¾by surovin, z nich¾ se minerální oleje získávají, nemohlo mít jistì ¾ádný vliv. Naopak pøipu¹tìní mo¾nosti splnit po¾adavek èl. 3 Smìrnice è. 2003/30/ES tímto zpùsobem by mohlo vést k obcházení pøedmìtné povinnosti-napøíklad tím, ¾e by konkrétní subjekt takové biopalivo formálnì nabízel k prodeji, ov¹em za podmínek pro potenciální kupce neakceptovatelných, èím¾ by mohl svou povinnost uvádìt urèité mno¾ství bioplaiv na trh plnit prakticky neomezenì (po dal¹í a dal¹í roky), ov¹em se stále stejnou komoditou; takový postup by nepochybnì cíle sledované smìrnicí zcela ignoroval.
Lze tak k této skupinì kasaèních námitek uzavøít, ¾e transpozice èl. 3 Smìrnice è. 2003/30/ES do vnitrostátní úpravy, provedená zákonem o ochranì ovzdu¹í (§ 3a) není nepøípustnì restriktivní a je v souladu s cíli, které tato smìrnice sleduje. Dospìl-li krajský soud ke shodnému závìru, nelze jeho hodnocení vìci nièeho vytknout.
Tyto závìry argumentace stì¾ovatele nevyvrací. Kromì její èásti, která byla ji¾ vypoøádána vý¹e (tvrzení, ¾e MEØO, které bylo pou¾ito pro pohon motorù nebo pro tento úèel prodáno, aè k tomu pøi výrobì nebylo urèeno, nebylo tímto uvedeno do volného daòového obìhu) neobstojí ani odkazy stì¾ovatele na terminologii u¾itou v této souvislosti smìrnicemi è. 92/12/EHS a è. 2008/118/ES. Není sporu o tom, ¾e obì smìrnice pracují s pojmem propu¹tìní pro domácí spotøebu (èl. 6.1. prvnì zmiòované smìrnice, èl. 7. druhé smìrnice), pøièem¾ obsahovì tyto pojmy odpovídají pojmu uvedení do volného daòového obìhu, u¾ívaným v zákonì o spotøebních daních. Tyto smìrnice v¹ak koordinují daòové aspekty (mimo jiné) nakládání s minerálními oleji pou¾ívanými èi urèenými k pou¾ití v dopravì. Tomuto cíli odpovídá i u¾itá terminologie a její kompatibilita s vnitrostátní úpravou je zcela logická. Právì odli¹nost cílù sledovaných smìrnicí è. 2003/30/ES na stranì jedné a Smìrnicemi è. 92/12/EHS a è. 2008/118/ES na stranì druhé je dùvodem rozdílné terminologie, stejnì jak to bylo vylo¾eno ve vztahu mezi pojmy uvedení na trh a uvedení do volného daòového obìhu. I zde tedy platí, ¾e Smìrnice è. 2003/30/ES pomíjí daòové aspekty nakládání s (bio)palivy v dopravì a u¾ívá-li v této souvislosti ¹ir¹í pojem (uvedení na trh), ne¾ smìrnice reglementující problematiku daòovou (propu¹tìní pro domácí spotøebu), nelze to vykládat tak, ¾e tato smìrnice umo¾òuje nakládat s tìmito komoditami zpùsobem, který vyluèuje úprava fiskální.
Naopak stì¾ovateli lze pøisvìdèit v tom, ¾e ¾alovaný ve vyjádøení k ¾alobì uvedl, ¾e pøedmìtný MEØO by se pøedmìtem danì stal a¾ dnem jeho pou¾ití èi prodeje pro pohon motorù nebo výrobu tepla, pøesto¾e není uvolnìn do volného daòového obìhu podle § 3 písm. j) zákona o spotøebních daních; takový právní názor by pøitom podporoval právní argumentaci stì¾ovatele, jak byla podrobnì popsána vý¹e. Zde je ov¹em nutno upozornit, ¾e tento názor ¾alovaného nebyl vysloven v odùvodnìní jím vydaného rozhodnutí; to se k této dílèí otázce explicitnì nevyjadøuje. Tento fakt má pøitom zásadní význam, proto¾e pøedmìtem soudního pøezkumu jsou pouze nosné dùvody, na nich¾ stojí ¾alobou napadené správní rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud pøitom vylo¾il, proè má za to, ¾e i MEØO, vyrobený (nikoli jako vybraný výrobek) mimo daòový sklad, je okam¾ikem jeho pou¾ití èi prodeje pro dopravní úèely uveden do volného daòového obìhu, a to postupem dle § 3 písm. j) bodu 2. zákona o spotøebních daních. Dùsledky tohoto právního závìru pøitom vyznívají ve prospìch právního hodnocení vìci ¾alovaným, (aprobovaného krajským soudem) a nejsou ve zjevném rozporu s odùvodnìním rozhodnutí ¾alovaného.
S ohledem na shora uvedené závìry není nutné podrobnìji se vyjadøovat ani k té èásti kasaèní argumentace, kde stì¾ovatel vykládá vzájemný vztah pojmù energetický produkt a minerální olej, v kontextu konkrétních ustanovení Smìrnice è. 92/12/EHS a Smìrnice è. 2003/96/ES. Stì¾ovatel se touto cestou sna¾il prokázat, ¾e minerální olej (tedy i biopalivo, MEØO) je souèástí kategorie energetických produktù, je-li pou¾it pro pohon motorù; v takovém pøípadì (po splnìní daòové povinnosti) mù¾e být, coby energetický produkt, zahrnut do minimálního mno¾ství biopaliv povinnì uvádìných na trh, ve smyslu èl. 3 Smìrnice è. 2003/30/ES. Zákon o ochranì ovzdu¹í ov¹em mo¾nost zahrnutí takového MEØO vá¾e na propu¹tìní do volného daòového obìhu, co¾ vyluèuje zahrnutí MEØO-energetického produktu, který do volného daòového obìhu propou¹tìn není a pøesto je na trh, po splnìní, daòových povinností uvádìn. S první èástí takto nastoleného názoru se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje, ov¹em jeho vyústìním, jak ji¾ bylo opakovanì konstatováno, nikoliv; lze proto i zde stì¾ovatele odkázat na výklad pøedmìtné problematiky podaný vý¹e.
Stì¾ovatel koneènì namítá, ¾e (bez ohledu na svou pøedchozí argumentaci) nakoupil MEØO, který byl ji¾ okam¾ikem jeho výroby uveden do volného daòového obìhu, nebo» byl vyroben za úèelem povinného pøimíchávání do pohonných hmot, by» nebyl vyroben v daòovém skladu. Odvolává se pøitom na èást odùvodnìní rozsudku krajského soudu, konstatující výsledek do¾ádání provedeného Celním úøadem Hradec Králové, dle kterého mìla být tato skuteènost zji¹tìna u výrobce KL-OIL s. r. o. Je pravdou, ¾e krajský soud v odùvodnìní rozsudku na str. 8 skuteènì uvedl, ¾e na základì zmiòovaného do¾ádáni [b]ylo zji¹tìno, ¾e dodávka probìhla a MEØO byl vyroben za úèelem povinného pøimíchávání do pohonných hmot . Ze strany krajského soud jde v¹ak evidentnì o nepøesnou interpretaci tohoto sdìlení, kde se výslovnì uvádí, ¾e [s]poleènost KL-OIL s. r. o., vyrábí methylestery øepkového oleje pro úèely pøimíchávání do pohonných hmot . Je tedy zøejmé, ¾e stì¾ovatelem pøedkládané tvrzení obsah správního spisu vyvrací; stì¾ovatel se jen pokou¹í cestou zdùraznìní formulaèního pochybení krajského soudu posunout vìc do zcela jiné roviny. Fakt, ¾e pøedmìtný MEØO nebyl vyroben pro úèely pohonu motorù èi výroby tepla ostatnì jasnì vyplývají z pøíslu¹né faktury a dodacího listu výrobce, které jsou zalo¾eny ve správním spisu. Na tomto místì je vhodné té¾ poznamenat, ¾e stì¾ovatel opakovanì mìní svou argumentaci -v odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru tvrdil, ¾e stoèením MEØO na své èerpací stanici uvedl toto biopalivo do volného daòového obìhu, v ¾alobì souèasnì tvrdil, ¾e MEØO bylo dovezeno ze zahranièí (kde bylo uvedeno do volného daòového obìhu) a dopraveno pro dopravní úèely na území ÈR, souèasnì v¹ak tvrdil, ¾e MEØO sice do volného daòového obìhu uvedeno nebylo, co¾ v¹ak nebrání jeho zapoètení ve smyslu § 3a zákona o ochranì ovzdu¹í; nyní pøichází se zcela novým tvrzením o uvedení MEØO do volného daòového obìhu pøímo výrobcem na území ÈR. Z tohoto dùvodu lze proto jeho poslední kasaèní námitku jako zcela úèelovou bez dal¹ího odmítnout.
Na základì vý¹e uvedeného Nejvy¹¹í správní soud naznal, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná a nezbylo mu proto, ne¾ ji rozsudkem zamítnout (§ 110 odst. 1 in fine s. ø. s.).