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Timestamp: 2018-11-15 15:31:42
Document Index: 242468132

Matched Legal Cases: ['ARTÍCULO 3', 'ARTÍCULO 421', 'ARTÍCULO 447', 'artículo 3', 'artículo 421', 'artículo 447', 'artículo 50', 'artículo 447', 'artículo 3', 'artículo 447', 'artículo 3', 'artículo 447', 'artículo 25', 'artículo 3', 'artículo 447', 'artículo 3', 'artículo 3', 'artículo 421', 'artículo 447', 'artículo 188', 'artículo 188', 'artículo 365', 'artículo 365', 'artículo 366']

﻿ SENTENCIA 2013-00458/21815 DE SEPTIEMBRE 13 DE 2017
SENTENCIA 2013-00458 DE 13 DE SEPTIEMBRE DE 2017
CONTENIDO:DEFINICIÓN DE LA BASE GRAVABLE DEL IVA PARA ACTIVIDADES DE CONSTRUCCIÓN DE INSTALACIÓN DE FACHADAS Y VENTANERÍA. SE REITERA QUE LA ACTIVIDAD DE INSTALACIÓN DE FACHADAS Y VENTANERÍA CORRESPONDE A UNA CONSTRUCCIÓN, PUES SON ELEMENTOS INDISPENSABLES PARA QUE EL BIEN INMUEBLE NO PIERDA LA ESENCIA Y FINALIDAD PARA LA CUAL FUE CONSTRUIDO, POR CONSIGUIENTE LA BASE GRAVABLE A TRAVÉS DE LA CUAL SE DEBE LIQUIDAR EL IVA ES EL VALOR DE LA UTILIDAD DEL CONSTRUCTOR, CONFORME CON EL ARTÍCULO 3° DEL DECRETO 1372 DE 1992, EN CONSECUENCIA NO RESULTA PROCEDENTE LA LIQUIDACIÓN QUE EFECTUÉ LA ADMINISTRACIÓN , AL INCLUIR EN LA BASE GRAVABLE DEL IVA LA TOTALIDAD DEL VALOR DE LA OPERACIÓN POR CONCEPTO DE LA VENTA DE BIENES MUEBLES, SEGÚN LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 421 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO Y LA DEFINICIÓN QUE DE LA BASE GRAVABLE DEL IVA SE ENCUENTRA, DE MANERA GENERAL EN EL ARTÍCULO 447,ES DECIR, SOBRE EL VALOR TOTAL DE LA OPERACIÓN.
TEMAS ESPECÍFICOS:BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, ESTATUTO TRIBUTARIO, ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, ACTIVIDAD CONSTRUCTORA
Sentencia 2013-00458/21815 de septiembre 13 de 2017
Rad.: 68001-23-33-000-2013-00458-01
Nº Interno: 21815
Demandante: Ventanal Arketipo S.A. - Ventanar S.A. [NIT.890207543-7]
Decide la Sala la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nº 042412011000056 de 21 de noviembre de 2011, y la Resolución Nº 900.270 de 26 de noviembre de 2012, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante las cuales modificó a la actora la declaración del impuesto de IVA del 5º bimestre del año gravable 2010.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, lo que se discute es si la base gravable para liquidar el IVA a cargo de la sociedad Ventanar S.A. es el valor total de la operación, por la venta de bienes muebles con instalación, o solo sobre la utilidad, porque la actora presta el servicio de construcción de obras en bienes inmuebles.
La demandante sostiene que, conforme con lo dispuesto por el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, la base gravable para liquidar el IVA en este caso, es la utilidad del constructor, por cuanto la actividad de construcción de fachadas y ventanería en bienes inmuebles corresponde a la construcción o confección de obra material.
Por el contrario, la DIAN considera que la actividad que desarrolló la actora dentro del periodo gravable en discusión, corresponde a una venta de bienes muebles con instalación, según lo dispuesto en el artículo 421 literal c) del Estatuto Tributario, por lo que la base gravable del impuesto es el valor total de la operación, de acuerdo con el artículo 447 ibídem.
Para resolver el asunto debatido, es preciso reiterar lo siguiente(18):
c. <Literal modificado por el artículo 50 de la Ley 488 de 1998. > Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación”.
Por su parte, el artículo 447 del Estatuto Tributario establece que la base gravable en la venta y prestación de servicios está integrada por el valor total de la operación, que incluye, entre otros conceptos, los gastos directos de financiación, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.
Ahora bien, respecto de actividades específicas como son los contratos de construcción de bien inmueble, la normativa tributaria (Decreto 1372 de 1992), dispone una base gravable especial, en los siguientes términos:
Así las cosas, como lo sostuvo la Sala en los fallos aludidos, “la base gravable para liquidar el IVA en los contratos de construcción, prevista en el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, no modifica la regla general descrita en el artículo 447 del Estatuto Tributario, sino que la aclara sin exceder los límites previstos en la mencionada disposición”.
En efecto, en sentencia de 19 de noviembre de 1993, al analizar la legalidad de la referida norma, la Sección señaló(19):
“[…] la expresión “valor total de la operación” corresponde al valor total de la remuneración que obtenga el responsable por el servicio prestado lo cual resulta acorde con el hecho generador del impuesto en este evento relacionado con la actividad de “prestación de servicios”, y con el nuevo tratamiento que la Ley 6ª da a este hecho generador del impuesto a las ventas.
Así las cosas el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, que establece la base gravable en los servicios originados en los contratos de construcción de bien inmueble, “en la parte de los ingresos correspondientes a los honorarios obtenidos por el constructor” y “cuando no se pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor”, no modifica la base gravable que de manera general establece el artículo 447 del Estatuto Tributario, sino que por el contrario la precisa o determina en la parte que corresponde a la contraprestación o remuneración por el servicio que involucra este tipo de contratos, llámese honorarios o utilidades para el constructor, con lo cual sigue la base gravable circunscrita al ingreso percibido por la prestación del servicio, sin sufrir modificación alguna, imprimiendo claridad y precisión, sobre el particular; no produciéndose ampliación de la base gravable ni confusión, como lo afirma el accionante. Precisiones que contrariamente a lo que considera el accionante, evitan gravar conceptos de origen y destinación distintos a la remuneración obtenida por la prestación del servicio de ingeniería o arquitectura por parte del constructor, que es el hecho generador del impuesto a las ventas, en este caso, cuando no están vinculados a la vivienda hasta de dos mil trescientos (2.300) UPACS numeral 7º, artículo 25 de la Ley 6ª de 1992.
En consecuencia, la base gravable establecida en el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, para los servicios originados en los contratos de construcción de inmuebles, no modifica la regla establecida en el artículo 447 del Estatuto Tributario, sino que como quedó visto, la aclara sin exceder los límites previstos en la mencionada disposición, motivo por el cual no es viable acceder a la nulidad incoada por el accionante, al respecto” (Negrillas de la Sala).
En consecuencia, la base gravable para liquidar el IVA en la prestación del servicio de construcción es el valor total de la operación, entendida como la remuneración que perciba el constructor, llámense honorarios o utilidad, según el caso.
Para los efectos pertinentes, los contratos de construcción y, en general de confección de obra material, fueron definidos por la DIAN en el Concepto Unificado de IVA Nº 001 de 2003, de la siguiente manera:
“[…] 1.3. Confección de obra material
De conformidad con lo preceptuado en el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, en los contratos de construcción de bien inmueble, el impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos correspondientes a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares” (Negrillas de la Sala).
Conforme con la definición de contratos de construcción prevista en el Concepto Unificado de IVA 001 de 2003, que ambas partes aceptan, se entiende por construcción en inmuebles no solo el levantamiento de obras o edificaciones, directa o indirectamente, sino todas “las obras inherentes a la construcción en sí, tales como: electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y todos los elementos que se incorporen a la construcción”, siempre y cuando al retirarse las obras de la construcción se cause detrimento al inmueble. Pero si las obras pueden retirarse fácilmente de la construcción, sin causar detrimento a esta, no se consideran construcción.
Así las cosas, se considera que la obra o bienes instalados en los inmuebles son construcciones, cuando estos no puedan retirarse sin deterioro de la edificación.
Oficio 073113 de 2006: “En el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas Nro. 00001 de 2003, dentro del Capítulo II “Servicios Gravados” del Título IV, esta Entidad hizo las siguientes precisiones:
Obsérvesequeenestadefiniciónsediferenciaclaramenteentrelasobrasinherentesalaconstrucciónensí(talescomo:electricidad,plomería,cañería, mampostería,drenajes)ylasobrasobienesquepuedanretirarsefácilmentesindetrimentodelinmueble. Esdecirlasprimerasestánestrechamenteunidasalaconstrucciónensíysonimprescindiblesparaelfuncionamientodelaedificación,entantoquelassegundasaludenalasadecuacionesqueselehacenalaedificaciónenatenciónasudestinación”.
Así, son obras y bienes inherentes a la construcción aquellas que están estrechamente unidas a la construcción y son imprescindibles para su funcionamiento, al punto que si se retiran, esta se deteriora o pierde funcionalidad.
• En la declaración del IVA por el bimestre 5 del año gravable 2010, la actora determinó el impuesto generado a la tarifa del 16% sobre el valor correspondiente a la utilidad del constructor(20).
• Previo requerimiento especial y su respuesta, la DIAN profirió Liquidación Oficial de Revisión por la que modificó la declaración para fijar el IVA generado a la tarifa del 16% sobre el valor total de la operación e imponer sanción por inexactitud(21). La citada decisión se confirmó en reconsideración.
• De acuerdo con el certificado de existencia y representación legal(22), las actividades que desarrolla la demandante son “La fabricación y comercialización nacional e internacional, distribución, importación y exportación de productos para uso arquitectónico y decorativo, relacionados con la carpintería y el amoblamiento de espacios de trabajo; […] la realización de obras civiles relacionadas: con la remodelación, conservación, mantenimiento y adecuación de toda clase de inmuebles. La producción, fabricación, comercialización, distribución, exportación e importación de equipos, insumos y productos arquitectónicos y decorativos relacionados con la carpintería y el amoblamiento de espacios de trabajo; el desarrollo de actividades de asesoría, servicio, consultoría, obras, investigación, diseño y demás actividades relacionadas con los productos arquitectónicos y decorativos. […]”.
• Conforme con el certificado de inscripción, clasificación y calificación de proponentes Nº 11049910, expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá, consta que de acuerdo con el Sistema de Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU), la actividad principal de la actora corresponde al código 4330 “Terminación y acabado de edificios y obras de ingeniería civil” y figura como actividad secundaria, la del código 3110, que corresponde a la fabricación de muebles(23).
• En el RUT de la demandante se verifica que su actividad económica principal está registrada con el código 4551, que corresponde a la instalación de vidrios y ventanas(24).
• En desarrollo de la actividad de construcción la actora suscribió en septiembre de 2010(25), los contratos de obra allegados al proceso, en los que da cuenta de que su objeto es adecuar, remodelar, reparar y construir, con inclusión de fachadas de edificios; construir e instalar puertas y ventanas en aluminio y vidrio; suministro e instalación de ventanería en aluminio; construcción e instalación de ventanería y vidrio; construcción e instalación de ventanas, puertas y divisiones de baños en aluminio y cristal; construcción de ventanería elíptica en aluminio anodizado color blanco y cristal importado, entre otros.
• Obran facturas de ventas en las que se aprecia que fueron expedidas por la demandante, por concepto de confección y construcción de obra material y montaje para la instalación de la carpintería en aluminio, construcción de fachadas(26). En tales facturas se especifica la utilidad(27).
• También se observa que la DIAN adjudicó licitaciones a la Unión Temporal conformada por las sociedades Consultoría e Imagen y Ventanal Arketipo S.A., quien luego de acreditar la calidad de constructor, pues era uno de los requisitos habilitantes del pliego de condiciones(28), suscribieron contratos en los que se dispuso como objeto “contratar a precios unitarios fijos las obras de adecuación, remodelación, reparación y construcción, con inclusión de fachadas, de los edificios sede de la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, en las ciudades de: Grupo 1 Pereira, Armenia Bogotá (Escuela)”(29).
Si bien el contrato que suscribió la actora con la DIAN no se refiere al periodo gravable en discusión, se advierte que con la adjudicación de la licitación, la demandada reconoció que la actora ejerce la actividad de construcción o confección de obra material, pues, se reitera, el ejercicio de dicha actividad era uno de los requisitos de la licitación.
• Se observa de igual manera que en el dictamen pericial ordenado por el a quo en la audiencia de 17 de marzo de 2014(30) la ingeniera civil Myriam Peñaranda Quiñones, a lo preguntado, precisó(31):
“[…] 1. Conceptúe si dentro del proceso que se desarrolla para construir una edificación, la fabricación y montaje de fachadas y ventanería en aluminio y vidrio, es un capítulo integrante y vital dentro del proceso constructivo.
1. En la elaboración del presupuesto de obra para una edificación, se tiene el capítulo correspondiente a Carpintería Metálica el cual es representativo y contempla los trabajos de las obras relacionados con la fabricación y montaje de fachadas y ventanería en aluminio y vidrio, por lo anterior este capítulodeCarpinteríaMetálica SÍ esuncapítulointegranteyvitaldentrodelprocesoconstructivo.
2. Precise si las fachadas y ventanería que Ventanar produce para sus clientes, de conformidad con las obras encomendadas, existen previamente en inventario o en bodega de la empresa, o si estas son producidas exclusivamente sobre las necesidades de cada uno de los proyectos.
2. Las fachadas y ventanería que Ventanar produce obedecen a obras encomendadas con diseños y formas diferentes para cada proyecto en particular y NOexistenpreviamenteeninventarionienbodega,sinoquesonproducidasexclusivamenteatendiendolosrequerimientostécnicosdecadaproyecto. Lo anterior se verificó en la planta de producción como puede verse en el registro fotográfico.
3. Informe si las fachadas y ventanería que se construyen e incorporan a la edificación, una vez incorporadas quedan de carácter permanente formando parte integrante de la edificación.
3. Las fachadas y ventanería construidas e incorporadas a la edificación sondecarácterpermanenteyformanparteintegrantedelaedificación, hasta tanto se realice una remodelación total de la fachada que dependiendo de los trabajos requiere desocupar la edificación, ya que las personas, cosas o animales que las ocupan, quedan expuestas a los distintos efectos climáticos, ruido e inseguridad.
4. Conceptuar sobre si, estando la ventanería y fachada de una edificación destinada a proteger contra la intemperie lo contenido al interior de esta, sea de personas, animales o cosas, el retiro después de incorporadas esta ventanería y fachada en aluminio y vidrio causaría al inmueble grave deterioro hasta el punto de hacerlo inhabitable o inutilizable, de conformidad con el uso natural para el cual se encuentran construidas.
4. El retiro de la ventanería y fachada de una edificación después de incorporadas, teniendo en cuenta que su función es proteger a los que se encuentran dentro de la edificación sean personas, animales o cosas, de los efectos climáticos, servir de aislamiento térmico y acústico, así como también en algunos casos es parte de la estructura y conforma el cerramiento de la edificación, y que los distintos tipos de fachadas existentes están conectados a la estructura, elretirodelasmismashacenecesariolaevacuacióndeloqueseencuentreensuinterior,pueselinmueblesehaceinhabitableoinutilizable,hastaqueseconstruyaunanuevafachadadependiendodeltipodefachadaconstruido”(Subraya la Sala).
De conformidad con las pruebas relacionadas, para la Sala es claro que la sociedad Ventanal Arketipo S.A. sí desarrolló la actividad de construcción durante el periodo gravable en discusión, pues, como se vio, la construcción de fachadas y ventanería en aluminio y vidrio están destinadas al uso y beneficio del inmueble y constituyen elementos estructurales de la construcción.
Ahora bien, el hecho de que las ventanas o fachadas se puedan separar, retirar o remover del inmueble, no le quita el carácter de construcción de obra, pues estos elementos hacen parte integral de la construcción y no como accesorios de esta, por lo que su remoción genera un detrimento o deterioro al inmueble.
Así las cosas, en concordancia con las normas tributarias y en los términos del Concepto Unificado Nº 001 de 2003, la actividad de instalación de fachadas y ventanería tal como la ejecutó la demandante, corresponde a una construcción, debido a que tales elementos son indispensables para que el bien inmueble no pierda la esencia y finalidad para la cual fue construido.
Por lo expuesto, la base gravable sobre la que se debía liquidar el IVA es el valor de la utilidad del constructor, conforme con el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992, como lo hizo la demandante y, en consecuencia, no era procedente la liquidación efectuada por la DIAN, al incluir en la base gravable del IVA la totalidad del valor de la operación por concepto de la venta de bienes muebles, según lo dispuesto en el artículo 421 del Estatuto Tributario y la definición que de la base gravable del IVA se encuentra, de manera general, en el artículo 447 ibídem, esto es, sobre el valor total de la operación.
Por lo anterior, la Sala confirmará la sentencia apelada.
El Tribunal de primera instancia, con fundamento en el artículo 188 del CPACA, condenó en costas a la DIAN y fijó como agencias en derecho, el 1% del valor de las pretensiones de la demanda.
Respecto de la condena en costas en esta instancia, se advierte que conforme con el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo(32), cuando el juez disponga sobre la condena en costas, tendrá que consultar las reglas previstas el Código de Procedimiento Civil, actual Código General del Proceso, es decir, el artículo 365, dentro de las que se encuentra la que prevé que “solohabrálugaracostascuandoenelexpedienteaparezcaquesecausaronyenlamedidadesucomprobación” [numeral 8](33).
Sobre el particular la Corte Constitucional en Sentencia C-157 del 21 de marzo de 2013(34), señaló lo siguiente:
“La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365. Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366, se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siemprequeexistapruebadesuexistencia,desuutilidadydequecorrespondanaactuacionesautorizadasporlaley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra”.
Conforme con lo anterior y una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen la condena en costas en esta instancia.
1. CONFÍRMASE la sentencia de 19 de febrero de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, por la razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
18 Sentencias del 13 de julio de 2017, Exp. 21188 C.P. Dr. Milton Chaves García y de 2 de agosto de 2017, Exp. 21060, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
19 Exp. 4415, C.P. Delio Gómez Leyva
20 Fl. 223 reverso c.p.
21 Fls. 264 reverso a 274 c.p.
22 Fls. 38 a 41 c.p.
23 Fls. 73 a 79 c.p.
24 Fls. 216 reverso y 217 c.p.
25 Fls. 111 a 127 c.p.
26 Fls. 2 a 43 c.a. 2
27 AZ´s
28 Fls. 80 a 88 c.p.
29 Fls. 96 y 97 c.p.
30 Fls 355 a 358 c.p.
31 Fls. 375 a 387 c.p.
32 “ART. 188.—Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.
33 Se reitera el criterio de la Sala expuesto en sentencia complementaria del 5 de marzo de 2015, Exp. 20585, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
34 M.P. Mauricio González Cuervo