Source: http://kraken.slv.cz/9Afs181/2014
Timestamp: 2018-09-23 11:19:29+00:00
Document Index: 9880939

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 105', '§ 109', 'soud ', '§ 31', '§ 72', '§ 73', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

9Afs181/2014
9 Afs 181/2014-34
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Petra Mike¹e, Ph.D., a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobkynì: ÈOKRAK s. r. o., se sídlem Zrzavého 1084/14, Praha 6, zast. Mgr. Stanislavem Nìmcem, advokátem se sídlem Postupice 58, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu ze dne 29. 11. 2010, è. j. 13907/10-1300-105163, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 28. 5. 2014, è. j. 11 Af 6/2011-30,
[1] Podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) domáhá zru¹ení v záhlaví oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), kterým byla zamítnuta její ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu (dále jen odvolací orgán ) specifikovanému v záhlaví. Uvedeným rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatelky proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 6 (dále jen správce danì ) ze dne 30. 3. 2010, è. j. 101656/10/006511102064, kterým jí byla vymìøena daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) za 3. ètvrtletí roku 2008.
[2] Dne 29. 10. 2008 podala stì¾ovatelka pøiznání k DPH za uvedené zdaòovací období, ve kterém vykázala vlastní daòovou povinnost ve vý¹i 22 224 Kè a uplatnila odpoèet ve vý¹i 1 017 634 Kè. Správce danì k tomuto pøiznání zahájil dne 21. 11. 2008 vytýkací øízení, v nìm¾ byly pøedlo¾eny záznamy vedené pro daòové úèely, relevantní doklady vèetnì stvrzenek a pokladních dokladù, knihy jízd, denní evidence tr¾eb, doklady o stavu zásob, výsledovka a pohyby na vybraných úètech z úèetnictví. Správce danì provádìl formou do¾ádání na místnì pøíslu¹ný finanèní úøad ¹etøení u deklarovaných dodavatelù a také provedl výslechy navr¾ených svìdkù (vyjma tìch, které se mu nepodaøilo pøedvolat). Výsledky byly vyhodnoceny ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení. Odvolací orgán se ve svém rozhodnutí ztoto¾nil se závìry správce danì a potvrdil tak jeho názor, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelných plnìní od plátcù uvedených na pøedlo¾ených dokladech, proto správce danì správnì pøistoupil k vymìøení DPH v øádné vý¹i. Proti závìrùm odvolacího orgánu brojila stì¾ovatelka ¾alobou.
[3] Mìstský soud vymezil pøedmìt sporu otázkou, zda stì¾ovatelka ve vytýkacím øízení dostateènì prokázala tvrzení, která uèinila v daòovém pøiznání, resp. do jaké míry byla povinna nést dùkazní bøemeno a zda je v této míøe unesla. Sporná otázka se týkala zejména zdanitelného plnìní údajnì pøijatého od spoleèností BOMARCO, spol. s r. o. v likvidaci (dále jen BOMARCO ), SABICO, spol. s r. o. (dále jen SABICO ) a SECURE, s. r. o. (dále jen SECURE ), jednalo se o textil, obuv, drogistické zbo¾í, domácí a kanceláøské potøeby, u nich¾ správce danì neuznal nárok na odpoèet danì. Z textu zákona i judikatury dospìl soud k závìru, ¾e samotné dolo¾ení po formální stránce bezvadného daòového dokladu nemù¾e být podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì, v¾dy musí být v první øadì podlo¾en existujícím zdanitelným plnìním. Tím, kdo je povinen primárnì prokázat svá tvrzení na výzvu správce danì, je daòový subjekt, a je povinen tak èinit i jinými prostøedky ne¾ pouhým pøedlo¾ením, by» bezvadných, daòových dokladù. Bylo tedy povinností stì¾ovatelky, aby prokázala svá tvrzení jinými hodnovìrnými dùkazy. Z navr¾ených svìdkù se nepodaøilo pøedvolat jednatele vý¹e jmenovaných spoleèností, ostatní svìdci se shodli, ¾e zbo¾í bylo nakupováno od osob asijského pùvodu v tr¾nicích pøímo z nákladního prostoru automobilù. Toto¾nost prodejcù nebyla zji¹»ována. Úèetní stì¾ovatelky pouze potvrdila, ¾e bylo ovìøováno plátcovství DPH obchodních spoleèností. Takto obecné poznatky nejsou s to prokázat faktické pøijetí zdanitelného plnìní od uvádìných spoleèností. Otázka, kdo zbo¾í prodával, je klíèová vzhledem k tomu, ¾e ani jedna ze jmenovaných spoleèností poskytnutí tvrzených plnìní ve svém úèetnictví nevykázala a v rozhodném období nevykazovala ani jinou èinnost.
[4] Mìstský soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e správce danì pochybil, jeliko¾ nevyu¾il mo¾nosti nechat jednatele spoleèností pøedvést orgány policie. Dle soudu k tomu nebyl povinen. Podle zji¹tìní do¾ádaného finanèního úøadu se jednatelé na historických i stávajících adresách svého úøednì evidovaného pobytu nezdr¾ovali a nepøebírali doruèované písemnosti. Jejich praktická nedosa¾itelnost nemù¾e jít k tí¾i správce danì. K tomu odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 1. 2011, è. j. 5 Afs 24/2010-117. Soud tedy uzavøel, ¾e správci danì nevznikla povinnost vyvrátit dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou, nebo» provedené dùkazní prostøedky dokazovanou skuteènost-faktické pøijetí plnìní od tvrzených spoleèností-nemohly prokázat. Potvrdil, ¾e rozhodnutí odvolacího orgánu obsahuje úvahu o hodnocení dùkazù a nebyla poru¹ena zásada volného hodnocení dùkazù. Mìstský soud pøisvìdèil i postupu správce danì, který si z dùvodu nadbyteènosti nevy¾ádal informace èi doklady od likvidátora spoleènosti BOMARCO.
[5] Dále uvedl, ¾e stì¾ovatelka nebyla èinìna odpovìdnou za to, ¾e spoleènosti, s nimi¾ obchodovala, byly nekontaktní a nevykazovaly ¾ádnou èinnost. Taková skuteènost v¹ak vyvolala pochybnosti o tom, zda osoby, s nimi¾ obchodovala, jednaly jménem èi v zastoupení deklarovaných spoleèností. Pro úèely posouzení nároku na odpoèet DPH je tøeba, aby daòový subjekt pøi nákupu zbo¾í dbal na pozdìj¹í prokazatelnost poskytnutého plnìní, nebo» jej stíhá dùkazní povinnost, kterou nelze splnit pouhým pøedlo¾ením daòových dokladù.
[6] Soud se neztoto¾nil ani s námitkou, podle ní¾ by bylo zji¹»ování toto¾nosti prodejcù a uchovávání takových údajù v rozporu se zákonem è. 101/2000 Sb., o ochranì osobních údajù a o zmìnì nìkterých zákonù. Naopak pøisvìdèil námitce, ¾e v øízení pøedlo¾ené doklady byly podkladem rozhodnutí a to, zda doklady vystavila osoba oprávnìná jednat za spoleènosti, stejnì jako otázka, zda do¹lo ke skuteènému plnìní, se stalo teprve pøedmìtem dokazování. Nelze tedy povahu daòového dokladu zpìtnì neuznat jen proto, ¾e se daòovému subjektu nepodaøilo pokraèování materiálnì prokázat dokladované plnìní. Toto pochybení posoudil jako argumentaèní nedùslednost, která v¹ak nemù¾e mít za následek nezákonnost nebo nepøezkoumatelnost rozhodnutí.
[7] Proti rozsudku mìstského soudu podala stì¾ovatelka kasaèní stí¾nost. Rozsudek napadá v celém rozsahu podle ustanovení § 103 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), a to zejména z dùvodu nesprávného posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení.
[8] Má za to, ¾e neprokazovala pøijetí zdanitelného plnìní pouze daòovými doklady, ale i soustavou podpùrných dùkazù, tj. skladovými kartami, knihou jízd, svìdeckými výpovìïmi a dal¹ími. Vzhledem k nekontaktnosti jednatelù dodávajících spoleèností v¹ak nebyla schopna prokázat pøijetí zdanitelného plnìní výpovìdí tìchto dodavatelù. Odvolací orgán odmítl pøiznat nárok na odpoèet právì z dùvodu, ¾e se nepodaøilo dodavatele kontaktovat. Mohl pøi tom po¾ádat cizineckou policii o informaci ohlednì pobytu dotyèných jednatelù. Ani neovìøil, zda razítka na daòových pøiznáních dodavatelù odpovídají razítku na vystavených daòových dokladech. Klíèovou otázkou tedy je, zda na plátci le¾í riziko, ¾e pokud bude pozdìji jeho dodavatel nekontaktní, nese automaticky riziko odmítnutí nároku na odpoèet. V¹echny ostatní dùkazy se dají odmítnout s tím, ¾e pouze prokazují maximálnì pøijetí zdanitelného plnìní, nikoli pøijetí plnìní od konkrétního dodavatele.
[9] Dále upozornila, ¾e mìstský soud zcela vytrhl z kontextu citaci z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 5 Afs 24/2010. Kdyby v citaci pokraèoval, zcela by se zmìnil smysl jeho argumentu. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu toti¾ vyplývá, ¾e správní orgány musí k výslechu svìdka a jeho pøedvolání pøistupovat nikoli formálnì, ale s urèitou mírou aktivity. Z toho vyplývá ¹patný postup odvolacího orgánu, který se nepokusil zjistit aktuální bydli¹tì jednatelù na cizinecké policii a na tuto adresu jim poslat pøedvolání, eventuálnì je nechat pøedvést.
[10] Stì¾ovatelku pøekvapilo, ¾e aèkoli dodavatelé jsou dle informací ¾alovaného nekontaktní, nìkteøí z nich jsou nadále (tedy 4 roky po konstatování jejich nekontaktnosti) zapsáni v obchodním rejstøíku. Tím je zásadním zpùsobem otøesena dùvìra ve veøejné rejstøíky. K tomu odkázala na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 3. 2010, è. j. 5 Afs 74/2009-111. ®alovaný jako orgán veøejné moci ani po ètyøech letech nezajistil, aby údaje zapsané v obchodním rejstøíku odpovídaly realitì. Pøi tom právì na nekontaktnosti dodavatelù spoèívá odepøení nároku na odpoèet danì, jeliko¾ v¹echny dal¹í dùkazy podporují tvrzení stì¾ovatelky.
[11] Nadto uvedla, ¾e postup odvolacího orgánu neodpovídá ani nálezu Ústavního soudu ze dne 28. 5. 2009, sp. zn. III. ÚS 2096/07. Z nìj dovodila, ¾e odvolací orgán se mìl zabývat otázkou, zda existuje nìjaký dùkaz, s výjimkou výpovìdi jednatelù dodavatelù, který by vyvracel tvrzení stì¾ovatelky, pøípadnì zda existuje jiný dùkaz, který by její tvrzení potvrdil. Ze správního spisu v¹ak vyplývá, ¾e jediným argumentem odvolacího orgánu bylo, ¾e dodavatelé byli v dobì daòové kontroly nekontaktní.
[12] Napadený rozsudek je dle kasaèní stí¾nosti i v rozporu s rozhodnutím Soudního dvora Evropské Unie (dále jen SDEU ) ze dne 13. 2. 2014, ve vìci C-18/13, Maks Pen EOOD. V uvedené vìci vyvstaly pochybnosti, zda plnìní byla poskytnuta dodavatelem nebo subdodavatelem subjektu. Pøesto soud dospìl k názoru, ¾e toto samo o sobì nepostaèuje, aby byl vylouèen nárok na odpoèet. Z citovaného rozsudku (i rozsudku ze dne 6. 12. 2012, ve vìci C-285/11, Bonik EOOD) vyplývá, ¾e uplatnìní nároku na odpoèet je mo¾né (pozn. NSS: patrnì my¹leno není mo¾né) pouze za pøedpokladu, ¾e plátce vìdìl nebo musel vìdìt, ¾e plnìní je souèástí daòového úniku. Povinnost prokázat, ¾e stì¾ovatelka vìdìla nebo musela vìdìt o daòovém úniku, le¾ela na odvolacím orgánu. Mìstský soud mìl k evropské judikatuøe pøihlédnout z úøední povinnosti. O sporné otázce tak SDEU rozhodl v rozsudku ve vìci Maks Pen EOOD, skuteènost, ¾e dùkazní bøemeno v tìchto pøípadech le¾í na správci danì, vyplývá z dal¹í evropské judikatury. Pokud Nejvy¹¹í správní soud usoudí, ¾e na nynìj¹í pøípad není mo¾né aplikovat uvedené rozsudky SDEU, stì¾ovatelka navrhuje, aby pøeru¹il øízení a pøedlo¾il SDEU pøedbì¾nou otázku týkající se odmítnutí pøiznání nároku na odpoèet danì.
[13] ®alovaný, jako právní nástupce odvolacího orgánu, se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti zcela ztoto¾òuje s rozsudkem mìstského soudu. Uvedl, ¾e pøedlo¾enými dùkazy se stì¾ovatelce nepodaøilo prokázat, ¾e zbo¾í bylo poøízeno od deklarovaných dodavatelù. Daòový doklad není sám o sobì poukázkou na vznik nároku na odpoèet danì. Vzniknou-li správci danì pochybnosti o správnosti údajù na dokladech, resp. pochybnosti o uskuteènìní zdanitelného plnìní èi naplnìní jiných zákonných podmínek pro uplatnìní odpoètu danì, ztrácí daòový doklad dùkazní hodnotu a nárok na odpoèet danì je tøeba prokazovat dal¹ími zpùsoby. Stì¾ovatelka byla povinna prokázat pøijetí zbo¾í od deklarovaného subjektu-osoby povinné k dani, v rámci uskuteèòování ekonomické èinnosti, s místem plnìní v tuzemsku, co¾ se jí nepodaøilo. Neunesla tak své dùkazní bøemeno. Navíc ani jedna ze spoleèností (BOMARCO, SECURE, SABICO) poskytnutí tvrzených plnìní ve svém úèetnictví nevykázala.
[14] K námitce stran zápisu sídla deklarovaných dodavatelù v obchodním rejstøíku ¾alovaný uvedl, ¾e stì¾ovatelka zámìrnì odvádí pozornost od podstaty vìci, kterou je skuteènost, ¾e neprokázala faktické uskuteènìní zdanitelného plnìní tak, jak bylo deklarováno na pøedlo¾ených fakturách. Nesouhlasí ani s tím, ¾e by stì¾ovatelka byla èinìna odpovìdnou v daòovém øízení za to, ¾e jiné daòové subjekty nespolupracují se správcem danì. Daòové øízení není postaveno na zásadì vy¹etøovací, proto odkazy na judikaturu SDEU pova¾uje za nepøípadné, nebo» v posuzovaném pøípadì to byla naopak stì¾ovatelka, kdo neunesl dùkazní bøemeno, nikoliv správce danì. Má za to, ¾e rozhodnutí odvolacího orgánu bylo vydáno v souladu s relevantními právními pøedpisy i konstantní judikaturou Ústavního soudu a správních soudù, a není proto dán dùvod k pøeru¹ení øízení.
[15] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, smìøuje proti rozhodnutí, proti nìmu¾ je podání kasaèní stí¾nosti pøípustné a stì¾ovatelka je ve smyslu ustanovení § 105 odst. 2 s. ø. s. øádnì zastoupena. Poté pøezkoumal napadený rozsudek mìstského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù, ovìøil pøi tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[16] Stì¾ejní otázka posuzovaného pøípadu se týká toho, zda se stì¾ovatelce podaøilo ve vytýkacím øízení dostateènì prokázat tvrzení, která uèinila v daòovém pøiznání. Velmi obdobným pøípadem se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval v rozsudku ze dne 25. 9. 2014, è. j. 9 Afs 57/2013-37, a i v nyní posuzované vìci z nìj vychází.
[17] Obecnì lze øíct, ¾e daòový subjekt má v rámci daòového øízení povinnost prokázat skuteènosti, které sám tvrdí. Dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném v posuzované dobì (dále jen ZSDP ): Daòový subjekt prokazuje pokraèování v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Daòové øízení je v Èeské republice postaveno na zásadì, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost sám daò pøiznat, tedy má bøemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení dolo¾it, tj. má i bøemeno dùkazní.
[18] Daòový subjekt má v první øadì povinnost tvrdit skuteènosti rozhodné pro jeho daòovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení vychází zejména z pøíslu¹ných ustanovení daòového práva hmotného, v posuzovaném pøípadì z § 72 odst. 1, vìty první, zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o DPH ), podle nìho¾ Nárok na odpoèet danì má plátce, pokud pøijatá zdanitelná plnìní pou¾ije pro uskuteènìní své ekonomické èinnosti., a z § 73 odst. 1, vìty první, zákona o DPH, dle kterého Plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem, který byl vystaven plátcem. Znamenalo to tedy, ¾e stì¾ovatelka byla v tomto konkrétním pøípadì povinna tvrdit, chtìla-li uplatnit nárok na odpoèet DPH, ¾e od jiné osoby, která v dobì transakce byla plátcem DPH, pøijala vìci zákonem charakterizované jako zdanitelná plnìní. Daòový subjekt musí v daòovém øízení prokázat nejen to, ¾e fakticky do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní, ale i to, kdo jí ono plnìní poskytl. Tento poskytovatel toti¾ musí být plátcem DPH, aby vznikl daòovému subjektu nárok na odpoèet danì a mohlo být po¾ádáno o jeho vydání (srov. napøíklad rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, a ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 Afs 15/2008-100). Pokud není zøejmé, kdo plnìní poskytl, nejsou splnìny podmínky pro vydání nadmìrného odpoètu. V této vìci bylo mezi úèastníky sporné a pro výsledek øízení pøed odvolacím orgánem urèující, zda stì¾ovatelka pøijala plnìní právì od jí oznaèených dodavatelù-spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE.
[19] Nejvy¹¹í správní soud sdílí názor finanèních orgánù i mìstského soudu, ¾e se jí nepodaøilo unést dùkazní bøemeno ve vztahu k jejímu tvrzení, ¾e posuzované zdanitelné plnìní pøijala právì od tìch plátcù, od nich¾ plnìní deklarovala.
[20] Ve vytýkacím øízení byly pøedlo¾eny daòové doklady vystavené spoleènostmi BOMARCO, SABICO a SECURE. Pro uznání nároku na odpoèet DPH nejsou rozhodné pouze formální nále¾itosti pøedlo¾ených a pøípadnì i øádnì zaúètovaných dokladù, ale stav faktický, tedy faktické pøijetí zdanitelného plnìní, které musí být uskuteènìno jiným plátcem danì, a faktické pou¾ití právì tohoto zdanitelného plnìní k dosa¾ení pøíjmu na zdanitelná plnìní daòového subjektu. Z konstantní judikatury Ústavního soudu i Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e prokázání daòovì uznatelného výdaje je sice prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet DPH nebo samotné vý¹e DPH, není-li prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je v dokladech prezentováno, èi nejsou-li splnìny dal¹í zákonné podmínky pro jeho uplatnìní. Pøedlo¾ení daòového dokladu je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnì právní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno tak, jak je plátcem deklarováno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99, publ. jako N 73/22 SbNU 131, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 1. 2014, è. j. 8 Afs 55/2013-45, èi ze dne 11. 12. 2013, è. j. 9 Afs 75/2012-32).
[21] Správci danì pøi tom vznikly pochybnosti o tom, ¾e zbo¾í stì¾ovatelka pøijala od plátcù DPH, od nich¾ pøijetí deklarovala. Dùvodem pochybností byly informace získané ze strany Finanèního úøadu Brno I (è. l. 11, 12, 13 správního spisu). Pokud jde o spoleènost BOMARCO, sdìlil brnìnský finanèní úøad, ¾e jde o nekontaktní subjekt, který se ze svého sídla odstìhoval bez uvedení dal¹í kontaktní adresy. Písemnosti doruèované do bydli¹tì jednatele spoleènosti nejsou pøebírány. Adresu jednatele zji¹»oval i u Policie ÈR, ani na takto zji¹tìné adrese nejsou ale písemnosti pøebírány. Není známo, zda se jednatel vùbec zdr¾uje na území Èeské republiky. Spoleènost je v likvidaci (od 7. 6. 2008), likvidátor nepøevzal úèetnictví ani jiné doklady, aèkoli se o to pokou¹el. Jednatele spoleènosti se mu nepodaøilo zkontaktovat. Od kvìtna 2008 jsou na DPH podávána likvidátorem negativní daòová pøiznání. Ke spoleènosti SABICO finanèní úøad sdìlil, ¾e je jí doruèováno veøejnou vyhlá¹kou, jeliko¾ se nedaøilo doruèovat na adresu sídla spoleènosti ani na adresu bydli¹tì jednatele. Místním ¹etøením bylo zji¹tìno, ¾e spoleènost na adrese sídla nemá ¾ádnou kanceláø ani oznaèenou provozovnu. Byla ovìøována i prodejní èinnost spoleènosti v areálu tr¾nice na Olomoucké ulici v Brnì, kde bylo zji¹tìno, ¾e tuto spoleènost nikdo nezná. Dále bylo sdìleno, ¾e jde o subjekt, který ve znaèném rozsahu neplní své povinnosti dle ZSDP a který ke dni sdìlení nemìl uhrazenu daòovou povinnost ve vý¹i skoro 4 miliony korun. Ke spoleènosti SECURE bylo sdìleno, ¾e spoleènost je nekontaktní, písemnosti jsou jí doruèovány veøejnou vyhlá¹kou a v dobì zaslání sdìlení probíhalo zru¹ení registrace spoleènosti k DPH z moci úøední. Jednatele spoleènosti se nepodaøilo kontaktovat v místì sídla spoleènosti, na adrese místa pobytu dle zápisu v obchodním rejstøíku ani na adrese zji¹tìné z centrální evidence obyvatel. Pøi místním ¹etøení bylo zji¹tìno, ¾e spoleènost nemá na adrese sídla zvonek, schránku ani ¾ádnou informaèní tabuli, správce domu spoleènost nezná a nikdy nejednal se zástupcem spoleènosti. Za 3. ètvrtletí roku 2008 podala spoleènost pøiznání k DPH s neobvykle vysokými obraty na vstupu i výstupu, ale s minimální vlastní daòovou povinností. Ve vìci bylo zahájeno vytýkací øízení. Ke dni sdìlení evidoval finanèní úøad u spoleènosti nedoplatek na DPH ve vý¹i pøesahující 160 000 Kè, na ostatních daních skoro 30 000 Kè.
[22] Na základì uvedených informací, které vzbudily pochybnosti správce danì, zaslal stì¾ovatelce výzvu k prokázání skuteèností dle § 31 odst. 9 ZSDP o tom, ¾e obdr¾ela zdanitelné plnìní, u nìj¾ nárokovala odpoèet danì, právì od spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE. Po¾adoval sdìlit délku spolupráce s tìmito spoleènostmi, pøedlo¾ení smluv s nimi, sdìlení konkrétních míst nakládek zbo¾í a zpùsob objednání a dopravy zbo¾í.
[23] Na základì výzvy stì¾ovatelka pøedlo¾ila faktury pøijaté vèetnì prohlá¹ení o ovìøování plátcù DPH, denní evidence tr¾eb za 3. ètvrtletí 2008 a knihy jízd vozidel. Jako svìdky navrhla vlastní zamìstnance a spoleèníky. Byli vyslechnuti Ing. Alexandr Gonèaruk (jednatel stì¾ovatelky), Y. N. (spoleèník), J. N. (zamìstnanec, rùznorodá pracovní náplò, øidiè), O. G. (zamìstnanec, stará se o internetový prodej), S. J. (vedoucí prodejny), H. M. (vedoucí prodejny), a následnì i Ing. T. K. (externí úèetní) a Ing. V. P. (pøíle¾itostný úèastník nákupù). Dal¹í pøedvolaní svìdkové-jednatelé spoleèností BOMARCO, SABICO a SECURE se ke svìdeckým výpovìdím nedostavili.
[24] Svìdci, kteøí se úèastnili nákupù zbo¾í (tj. kromì vedoucích prodejen a úèetní), a stì¾ovatelka (v pøípadì jejího jednatele) popsali, jak docházelo k nákupu zbo¾í na velkotr¾nici, av¹ak jinak z jejich výpovìdí jednoznaènì nevyplynulo, kdo byl faktickým prodejcem zbo¾í. Nákupy byly provádìny tzv. z vozu v areálu tr¾nice, prodejce byl asijského pùvodu. Kupující v¾dy kontaktoval úèetní k ovìøení toho, zda je prodávající subjekt plátcem DPH. Pouze jednatel uvedl, ¾e pøed vlastním prodejem mu byl pøedkládán ¾ivnostenský list.
[25] Finanèní orgány øádnì zhodnotily i dal¹í pøedlo¾ené dùkazy, tj. kromì daòových dokladù vèetnì stvrzenek a pokladních dokladù a výpovìdí svìdkù a stì¾ovatelky, knihy jízd, denní evidence tr¾eb za relevantní zdaòovací období, doklady o stavu zásob, výsledovku a pohyby na vybraných úètech z úèetnictví. Tyto dùkazy v¹ak nemohou prokázat rozporované skuteènosti týkající se identifikace osob, které mìly ve prospìch stì¾ovatelky plnìní na pøedlo¾ených dokladech uskuteènit. pokraèování [26] Správce danì provedl následnì i vlastní ¹etøení zamìøené na provìøení vozidel dodavatelù. ®ádná spojitost mezi provìøovanými dodavateli a typem vozù uvádìných ve svìdeckých výpovìdích v¹ak nebyla zji¹tìna.
[27] V daném ohledu dùkazní pozici stì¾ovatelky nezlep¹ila ani skuteènost, ¾e na pøíjmových pokladních dokladech, které správci danì pøedlo¾ila, byl uveden jen jednoduchý a neèitelný podpis spoleènì s razítkem té konkrétní spoleènosti. Nebylo zde uvedeno ¾ádné jméno osoby, která hotovost pøevzala, pouze zcela neèitelný podpis. Finanèní orgány tak tvrzené skuteènosti nemohly ovìøit ani u osob, které mìly fyzicky hotovost pøebírat, jeliko¾ o jejich toto¾nosti nebylo nic známo ani stì¾ovatelce ani svìdkùm a z pokladních dokladù nebyla zjistitelná.
[28] Nejvy¹¹í správní soud v souladu s finanèními orgány i mìstským soudem dospìl k závìru, ¾e ¾ádný z dùkazù nedokládá dodání zbo¾í právì od deklarovaných dodavatelù. Svìdci ¾ádné konkrétní informace o tom, od koho bylo zbo¾í pøijímáno, neuvedli, a nemohli proto k vyvrácení pochybností a unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelky ¾ádným zpùsobem pøispìt. Ani dal¹í pøedlo¾ené dùkazy pochybnosti správce danì nevyvrátily. Pochybnosti ohlednì skuteèných dodavatelù zbo¾í tak nadále trvají. Je pøi tom zcela na daòovém subjektu, aby zpùsob svého podnikání a zpùsob, jakým provádí své obchody a jakým je dokumentuje, uzpùsobil tak, aby byl schopen unést bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní ohlednì skuteèností, které tvrdí v daòovém pøiznání. Lze tedy souhlasit s tvrzením stì¾ovatelky, ¾e neprokazovala pøijetí zdanitelného plnìní pouze daòovými doklady, ale i soustavou podpùrných dùkazù, ¾ádným z tìchto dùkazù ale nebylo mo¾né vyvrátit pochybnosti správce danì a pøesvìdèivì uvést na pravou míru, od koho bylo zbo¾í skuteènì nakupováno.
[29] Nelze pøisvìdèit ani námitce o nedostateèné aktivitì správce danì k zaji¹tìní výslechu dodavatelù. Naopak ze správního spisu jasnì vyplývá, na jakých adresách byly spoleènosti i jejich jednatelé obesíláni po¹tovní zásilkou èi zji¹»ováni místním ¹etøením. Z odpovìdí Finanèního úøadu Brno I na do¾ádání vyplývá, ¾e zásilky adresované jednateli spoleèností BOMARCO a SECURE na adresy dle evidence obyvatel a dle obchodního rejstøíku se vrací s údajem odstìhoval se , na adrese neznámý ; dle sdìlení policie nelze hodnovìrnì urèit, zda se tato osoba zdr¾uje v Èeské republice. Rovnì¾ z odpovìdi vyplývá, ¾e zásilky urèené spoleènosti SECURE nebylo mo¾no v jejím sídle doruèit, pøièem¾ dle místního ¹etøení bylo sídlo zapsané v obchodním rejstøíku pouze fiktivní (¾ádná schránka, zvonek, oznaèení/tabule, provozovateli a správci budovy neznámý subjekt), a spoleènosti BOMARCO se rovnì¾ nedaøí doruèovat zásilky do sídla zapsaného v obchodním rejstøíku z dùvodu odstìhování a tuto spoleènost se nepodaøilo kontaktovat ani ze strany jejího likvidátora. Místní ¹etøení bylo provedeno s negativním výsledkem rovnì¾ na adrese sídla spoleènosti SABICO, a dále na tr¾nici na Olomoucké ulici v Brnì; jednatel této spoleènosti se na adrese bydli¹tì nevyskytoval.
[30] S ohledem na uvedené skuteènosti Nejvy¹¹í správní soud souhlasí s mìstským soudem, ¾e správce danì vyvinul ve¹kerou myslitelnou aktivitu ke kontaktování spoleèností a jejich jednatelù (srov. napøíklad ji¾ citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 9 Afs 57/2013). Nadto je tøeba konstatovat, jak ostatnì zdej¹í soud ji¾ uèinil napøíklad v rozsudku ze dne 12. 2. 2015, è. j. 9 Afs 152/2013-49, ¾e ani sama stì¾ovatelka zji¹tìní správních orgánù o fiktivních sídlech spoleèností a nepobývání jednatelù na adresách zapsaných v obchodním rejstøíku a evidenci obyvatel nijak nevyvracela (napø. tvrzením, ¾e v minulosti na uvedených adresách se spoleènostmi jednala) ani neuvedla ¾ádnou jinou mo¾nost (adresa, telefon, e-mail), jak uvedené tøi spoleènosti èi jejich jednatele kontaktovat (pøípadnì jak a kde je kontaktovala v minulosti). Judikatura zdej¹ího soudu pøi tom vychází z toho, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navrhovaný daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. K danému srov. rozsudek ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, kde bylo uvedeno, ¾e k tí¾i správního orgánu nelze pøipsat skuteènost, ¾e navr¾ený svìdek byl na adrese uvedené daòovým subjektem nedosti¾itelný a daòový subjekt neuvedl jiný dùkaz.
[31] Mìstským soudem citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci sp. zn. 5 Afs 24/2010 skuteènì uvádí, ¾e by bylo iracionální pokou¹et se pøedvést svìdka jednak z adresy, která neexistuje, èi z adresy, u ní¾ bylo ovìøeno, ¾e se na ní svìdek nezdr¾uje . Pøesnì tohoto postupu se finanèní orgány v nynìj¹í vìci dr¾ely. Pokud pátý senát Nejvy¹¹ího správního soudu dále pokraèoval, ¾e v odpovìdi na do¾ádání byla sdìlena dal¹í mo¾ná adresa svìdka, a to navíc adresa, na které si svìdek pøevzal doruèovanou písemnost, je zcela evidentní, ¾e bylo povinností správních orgánù provìøit i tuto známou adresu a pokusit se svìdka pøedvolat, pøípadnì z ní pøedvést. Shodná situace v¹ak v nynìj¹ím pøípadì nenastala, oba pøípady se tak od sebe zásadním zpùsobem odli¹ují. Finanèním orgánùm nebyla známá ¾ádná dal¹í adresa, na které by se mohly relevantní osoby zdr¾ovat, a nebyla sdìlena ani ze strany do¾ádaného finanèního úøadu èi stì¾ovatelky. Z citovaného judikátu nelze dovodit po¾adavek na vìt¹í procesní aktivitu finanèních orgánù.
[32] Námitky ohlednì toho, ¾e správce danì mohl po¾ádat o spolupráci cizineckou policii a ¾e neovìøil, zda se razítka na daòových pøiznáních dodavatelù shodují s razítky na vystavených dokladech, nebyly uplatnìny v øízení pøed mìstským soudem, proto se jimi Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na § 104 odst. 4 s. ø. s. nemohl zabývat.
[33] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti vymezila podle ní klíèovou otázku, zda na plátci le¾í riziko, ¾e pokud bude pozdìji jeho dodavatel nekontaktní, zda nese automaticky riziko odmítnutí nároku na odpoèet . Má za to, ¾e odvolací orgán odmítl pøiznat nárok na odpoèet právì z dùvodu, ¾e se dodavatele nepodaøilo kontaktovat. Dùvodem neuznání nároku na odpoèet ale nebylo to, ¾e by stì¾ovatelèin dodavatel byl nekontaktní. Výhradním dùvodem neuznání nároku bylo to, ¾e neprokázala, ¾e by zdanitelné plnìní pøijala právì od jí deklarovaných spoleèností. Nekontaktnost dodavatele jí tak nebyla kladena k tí¾i pøi hodnocení toho, zda jsou pøedlo¾ené dùkazní prostøedky dostateèné k unesení dùkazního bøemene. Nekontaktnost dodavatele v daném ohledu její pozici nezhor¹uje, ale, nutno konstatovat, ani nijak nevylep¹uje. Pokud není mo¾no zastihnout dodavatele, není mo¾no vyu¾ít dùkazní prostøedky, které by se pøípadnì nacházely ve sféøe dodavatele (napø. jeho úèetnictví, jeho svìdectví o obchodní transakci apod.), a daòový subjekt je tak odkázán jen na ty dùkazní prostøedky, která má k dispozici sám. Nekontaktnost dodavatele mù¾e v¹ak hrát tu roli, ¾e se stane podkladem pochybností, které vedly správce danì k vydání výzvy daòovému subjektu k prokázání jím tvrzených skuteèností, jak tomu ostatnì bylo i v nynìj¹í vìci. Mìstský soud popsaný dopad nemo¾nosti zastihnout stì¾ovatelèiny dodavatele ve svém rozhodnutí respektoval, nelze proto mít námitek proti jeho závìru, ¾e stì¾ovatelka nebyla èinìna odpovìdnou za to, ¾e jiné daòové subjekty nespolupracují se správcem danì .
[34] V dal¹í èásti kasaèní stí¾nosti je namítáno, ¾e ¾alovaný, jako orgán veøejné moci, nezajistil ani ètyøi roky poté, co byla konstatována nekontaktnost dodavatelù, výmaz tìchto nekontaktních spoleèností z obchodního rejstøíku, èím¾ naru¹il dùvìru dal¹ích subjektù ve veøejné rejstøíky. Tato námitka se poprvé objevila a¾ v kasaèní stí¾nosti, nebyla tedy uplatnìna v øízení pøed mìstským soudem, proto se jí zdej¹í soud nemohl zabývat (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Pouze nad rámec Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e údaje zjistitelné z veøejných rejstøíkù nemají ¾ádnou souvzta¾nost k tomu, zda stì¾ovatelka prokázala, ¾e pøijala zdanitelné plnìní od subjektù, o nich¾ to deklarovala, jeliko¾ k tomu tyto rejstøíky nic nevypovídají. pokraèování [35] Pokud jde o v kasaèní stí¾nosti citovaný nález Ústavního soudu ve vìci sp. zn. III. ÚS 2096/07, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e jeho pou¾ití na nyní posuzovanou vìc není pøípadné, jeho závìry na projednávanou vìc nedopadají. Ústavní soud se v tomto nálezu zabýval situací, kdy daòovému subjektu nebylo umo¾nìno splnit svou dùkazní povinnost. Taková situace u stì¾ovatelky nenastala, proto¾e správní orgány postupovaly v souladu se zákonem a vyzvaly ji, aby prokázala, ¾e údaje uvedené na daòových dokladech odpovídají realitì. Ta v¹ak tuto svou povinnosti nesplnila (obdobnì viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 1. 2015, è. j. 7 Afs 151/2014-32). Navíc v nynìj¹ím pøípadì byly posuzovány zcela jiné skutkové okolnosti. V nálezu Ústavního soudu bylo rozhodováno o dodavateli stì¾ovatele, jeho¾ jediný jednatel v prùbìhu vytýkacího øízení zemøel, ani¾ by byl vyslechnut. Takovou situaci, kdy jednatele ji¾ není objektivnì mo¾né vyslechnout, je tøeba odli¹it od situace, kdy jednatelé jsou pouze nekontaktní. Dal¹í odli¹ností je skuteènost, ¾e v nyní posuzované vìci stì¾ovatelka nenavrhovala ¾ádné jiné dùkazy ne¾ právì výslech jednatelù nekontaktních spoleèností, které se nepodaøilo pøedvolat. Stì¾ovatel v øízení, které bylo posuzováno pøed Ústavním soudem, navrhl provedení písmoznaleckého posudku a výpisù z telefonních hovorù, jako¾to náhradu za výslech zemøelého jednatele. Návrhy na provedení tìchto dùkazù v¹ak byly zamítnuty. Stì¾ovatelka ¾ádný jiný dùkaz ne¾ neprovedené výslechy jednatelù nenavrhla. Jak konstatoval zdej¹í soud ji¾ v rozsudku ze dne 23. 9. 2013, è. j. 5 Afs 66/2012-27: Nenabídnul-li v¹ak stì¾ovatel v dùkazním øízení relevantní dùkazní prostøedky, nemù¾e jeho tvrzení o oprávnìnosti uplatnìných výdajù a odpoètù danì z pøidané hodnoty obstát.
[36] Za nepøípadnou pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud i argumentaci stì¾ovatelky, v ní¾ poukázala na rozsudky SDEU, zejména na rozsudek ve vìci Maks Pen EOOD. Z judikatury SDEU jasnì vyplývá, ¾e nejprve se zkoumá, zda byly splnìny podmínky vzniku a uplatnìní nároku na odpoèet danì, jde o hmotnìprávní a formální podmínky stanovené smìrnicí Rady è. 2006/112/ES, o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty, které v sobì zahrnují to, ¾e plnìní uplatòované k odùvodnìní nároku na odpoèet bylo uskuteènìno tak, jak vyplývá z pøíslu¹né faktury, a dále ¾e tato faktura obsahuje ve¹keré údaje po¾adované smìrnicí (k tomu i stì¾ovatelkou zmínìné rozsudky SDEU ve vìci Bonik EOOD, èi rozsudek ze dne 21. 6. 2014 ve spojených vìcech C-80/11 a C-142/11, Mahagében a David). SDEU pøi tom ponechává na soudech èlenských státù, aby v souladu s pravidly vnitrostátního dokazování zhodnotily, zda do¹lo ke splnìní hmotnìprávních a procesních podmínek vzniku nároku na odpoèet danì.
[37] Za situace, kdy z tohoto posouzení vyplyne, ¾e byly naplnìny hmotnìprávní a formální podmínky vzniku a uplatnìní nároku na odpoèet, nelze v zásadì nárok na odpoèet odmítnout, jeliko¾ jak SDEU setrvale judikuje, nárok na odpoèet je nedílnou souèástí mechanismu DPH a nemù¾e být v zásadì omezen. I takový nárok na odpoèet v¹ak mù¾e být odmítnut, pokud se subjekty dovolávají práva Evropské unie zneu¾ívajícím zpùsobem. O zneu¾ívající zpùsob dovolání se práva jde i tehdy, kdy se samotná osoba povinná k dani dopustila daòového úniku nebo kdy¾ musela vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty (podrobnìji viz rozsudek ve vìci sp. zn. 9 Afs 57/2013).
[38] Stì¾ovatelce se nepodaøilo dolo¾it splnìní hmotnìprávních podmínek nároku na odpoèet, proto jí tento nárok nebyl uznán. Judikatura SDEU navazující na zneu¾ívající zpùsob dovolání se práva Evropské unie není na nynìj¹í pøípad pøiléhavá, jeliko¾ dùvodem neuznání nebylo to, ¾e by mìla vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH-to finanèní orgány èi mìstský soud ani v náznaku netvrdily. Argumentace evropskými rozsudky se tak míjí s podstatou nyní posuzované vìci. Dle tìchto rozsudkù není daòový subjekt povinen nést dùsledky podvodného jednání svého obchodního partnera a rovnì¾ tak správce danì není oprávnìn tyto dùsledky na daòový subjekt pøenést. Stì¾ovatelka v¹ak vùbec neprokázala, ¾e jejím obchodním partnerem pøi nákupu zbo¾í byly uvedené tøi spoleènosti, proto není na místì její argumentace o neoprávnìném pøenesení tí¾ivých dùsledkù (pøípadného) podvodného jednání tìchto tøí spoleèností na ni. Dùvodem neuznání odpoètu nebylo to, ¾e by mìla vìdìt, ¾e se úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Pøesto¾e se mìstský soud výslovnì k evropské judikatuøe nevyjádøil, respektoval ve svém rozsudku závìry z ní plynoucí. Rozhodnutí proto nelze pova¾ovat za vadné.
[39] S ohledem na uvedené a s ohledem na stávající judikaturu SDEU Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodným ani návrh na polo¾ení pøedbì¾né otázky SDEU. K obìma navrhovaným pøedbì¾ným otázkám se Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozhodnutí vyjádøil a ani jedna z nich není pro posuzovanou vìc relevantní.
[40] S ohledem na vý¹e uvedené dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl. O vìci rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
[41] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s., za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka, která nemìla v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému ¾ádné náklady nad rámec jeho úøední èinnosti nevznikly.