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Timestamp: 2019-07-23 16:19:24
Document Index: 125347405

Matched Legal Cases: ['§ 3', 'Art 44', '§ 3', 'Art 58', '§ 1', '§ 3', 'Art 59', 'Art 44', 'Art 58', 'Art 24', 'Art 24', 'Art 59', 'Art 24', 'Art 58', 'Art 59', 'Art 24', 'Art 24', 'Art 59', '§ 0', '§ 4', '§ 8', '§ 1', '§ 0', '§ 55', '§ 9', '§ 4']

Besteuerung von Roaming-Dienstleistungen im Verhältnis zu Drittstaaten | SWK.media
SWK 11/2019, 554
Die Besteuerung von Telekommunikationsdienstleistungen hat zuletzt per 1. 1. 2015 eine umfassende europaweite Neuregelung erfahren. Die MwStSyst-RL sieht seitdem grundsätzlich eine Besteuerung derartiger Leistungen am Empfängerort vor. Ungeachtet dieser Entwicklung beansprucht Österreich im Verhältnis zu Drittstaaten weiterhin das Besteuerungsrecht für in Österreich genutzte Telekommunikationsdienstleistungen. Die Unionsrechtskonformität dieser Regelung steht vor dem Hintergrund neuer VwGH-Erkenntnisse und zahlreicher anhängiger Rechtsmittel derzeit erneut auf dem Prüfstand.
Wenn (ausländische) Reisende ihr Mobiltelefon, für dessen Nutzung sie einen entsprechenden Vertrag mit einem ausländischen Mobilfunkbetreiber abgeschlossen haben, in Österreich für Leistungen wie Sprachtelefonie oder Datentransfer nutzen, greifen sie auf die Infrastruktur österreichischer Mobilfunkbetreiber zurück. Die österreichischen Mobilfunkbetreiber verrechnen dem ausländischen Mobilfunkanbieter für die Nutzung ihres Netzes ein Entgelt (sogenannte „Roaming“-Gebühren), das von diesem wiederum – typischerweise mit einem Gewinnaufschlag – an dessen ausländischen Kunden, der das österreichische Netz genutzt hat, weiterverrechnet wird.
Umsatzsteuerlich stellt die Nutzung eines Mobilfunknetzes eine sonstige Leistung (Dienstleistung) dar. Der Leistungsort bestimmt sich im zwischenunternehmerischen Bereich nach der B2B-Grundregel (§ 3a Abs 6 UStG; Art 44 MwStSyst-RL1) und befindet sich somit dort, wo der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt (Empfängerortprinzip). Die B2B-Grundregel kommt gleichermaßen für Roaming-Leistungen zwischen österreichischem und ausländischem Netzbetreiber als auch für die Weiterverrechnung von (Roaming-)Leistungen durch den ausländischen Netzbetreiber an seine unternehmerischen Kunden zur Anwendung und führt aufgrund der Ansässigkeit der jeweiligen Leistungsempfänger im Ausland zu einem ausländischen Leistungsort. Auch bei der Weiterverrechnung der Roaming-Leistungen durch den ausländischen Netzbetreiber an seine im Ausland ansässigen, nichtunternehmerischen Kunden gilt seit 1. 1. 2015 das Empfängerortprinzip (§ 3a Abs 13 UStG; Art 58 MwStSyst-RL), sodass sich der Leistungsort im Ausland befindet.
Abweichend von diesen Leistungsortregeln – die ungeachtet der Ansässigkeit des leistenden Unternehmers und ungeachtet des Orts der tatsächlichen Nutzung zu einer Besteuerung von Telekommunikationsdienstleistungen am Empfängerort führen – sieht Seite 555 § 1 Telekommunikationsdienste-VO2 eine Verlagerung des Leistungsorts aus dem Drittlandsgebiet in das Inland vor, wenn die Telekommunikationsdienstleistung in Österreich „genutzt oder ausgewertet“ wird. Die Verordnung basiert innerstaatlich auf der Verordnungsermächtigung des § 3a Abs 16 UStG,
3 wonach der Bundesminister für Finanzen bei einer Nutzung oder Auswertung einer sonstigen Leistung im Inland deren Leistungsort statt im Drittlandsgebiet als im Inland gelegen behandeln kann, „um Doppelbesteuerungen, Nichtbesteuerungen oder Wettbewerbsverzerrungen zu vermeiden“. Unionsrechtlich basiert diese Verordnungsermächtigung auf Art 59a MwStSyst-RL, die den Mitgliedstaaten unter den gleichen Voraussetzungen die Verlagerung des Leistungsorts aus dem Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet erlaubt. Die Verlagerung des Leistungsorts aus dem Drittland nach Österreich setzt damit auf Tatbestandsebene Folgendes voraus:
Es muss sich um eine Telekommunikationsdienstleistung handeln.
Diese muss im Inland genutzt bzw ausgewertet werden.
Der Leistungsort muss sich nach den allgemeinen Leistungsortregeln im Drittland befinden.
Die Leistungsortverlagerung muss der Vermeidung von Doppelbesteuerungen, Nichtbesteuerungen oder Wettbewerbsverzerrungen dienen.
Fraglich ist zudem, ob die Leistungsortverlagerung nur zwischen einem in Österreich ansässigen leistenden Unternehmer und dessen im Drittstaat ansässigen Kunden („erste Auslandsebene“) oder auch zwischen einem im Drittstaat ansässigen Leistenden und dessen Drittstaatskunden („zweite Auslandsebene“) vorgesehen werden darf.4
Das Vorliegen einer Telekommunikationsdienstleistung5 ist in den hier betrachteten Fällen des „Inbound“-Roamings in Österreich typischerweise unzweifelhaft. Ebenso wird von einer Nutzung bzw Auswertung der Telekommunikationsdienstleistung in Österreich auszugehen sein, wenn der Endkunde die Telekommunikationsdienstleistung (zB Sprachtelefonie, Datentransfer) physisch in Österreich über das Mobilfunknetz des österreichischen Mobilfunkanbieters nutzt.6 Einer näheren Betrachtung bedürfen jedoch die übrigen Tatbestandsvoraussetzungen.
3. Leistungsort Drittland aufgrund allgemeiner Leistungsortregeln
Im Fall eines im Drittstaat ansässigen Leistungsempfängers befindet sich der Leistungsort nach den Vorgaben der MwStSyst-RL sowohl bei unternehmerischen (Art 44 MwStSyst-RL) als auch bei nichtunternehmerischen (Art 58 MwStSyst-RL) Leistungsempfängern im jeweiligen Drittstaat am Sitz bzw Wohnsitz des Empfängers. Art 24b lit b MwSt-DVO7 stellt dabei für an Nichtunternehmer erbrachte Telekommunikationsdienstleistungen die Vermutung auf, dass der Leistungsempfänger in dem Land ansässig ist, das durch den Ländercode der SIM-Karte bezeichnet wird. Eine Widerlegung dieser Vermutung durch den Fiskus ist gemäß Art 24d Abs 2 MwSt-DVO nur zulässig, wenn es Hinweise auf falsche Anwendung oder Missbrauch durch den Leistungsempfänger gibt. Die MwSt-DVO hat als europäische Verordnung Anwendungsvorrang und verdrängt entgegenstehendes nationales Recht.8
Seite 556 Auf europäischer Ebene erlaubt somit einerseits Art 59a MwStSyst-RL den Mitgliedstaaten, bei Vorliegen der dort genannten Voraussetzungen den Leistungsort für Telekommunikationsdienstleistungen im Verhältnis zu Drittstaaten zu verlagern. Gleichzeitig stellt Art 24b lit b MwSt-DVO eine – bei Leistungserbringung an Nichtunternehmer – grundsätzlich zwingende Regelung zur Bestimmung des Leistungsorts bei Telekommunikationsdienstleistungen auf.9 Das Verhältnis dieser beiden einander widersprechenden Bestimmungen ist weitestgehend ungeklärt und kann mE auch nicht durch klassische Auslegungsregelungen aufgelöst werden: Sowohl Art 58 und Art 59a MwStSyst-RL als auch die Art 24a ff MwSt-DVO sind zeitgleich am 1. 1. 2015 in Kraft getreten, sodass es an einer lex posterior fehlt. Auch eine lex specialis ist nicht eindeutig zu identifizieren. Die Möglichkeit zur Verlagerung des Leistungsorts im Verhältnis zu Drittstaaten stellt zwar unzweifelhaft eine lex specialis zu den allgemeinen Leistungsortregeln der MwStSyst-RL dar. Genauso könnte jedoch Art 24b lit b MwSt-DVO als lex specialis zu sämtlichen Leistungsortregeln der MwStSyst-RL – und damit auch gegenüber Art 59a MwStSyst-RL – angesehen werden, da die MwSt-DVO speziell für Telekommunikationsdienstleistungen zwingende Vermutungen zum Leistungsort aufstellt.
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Schlagwort: MwStSyst-RL, Roaming, Telekommunikationsdienste-VO, Telekommunikationsdienstleistungen, Umsatzsteuer