Source: http://www.responsabilitaerisarcimento.it/larespdelcomm.html
Timestamp: 2016-12-07 16:14:27+00:00
Document Index: 91066691

Matched Legal Cases: ['art.31', 'art. 1', 'art. 31', 'art. 1', 'art. 31', 'art. 2397', 'art. 57', 'art. 27', 'art. 12', 'art. 61', 'art. 15', 'art. 3', 'art.2', 'art.10', 'art.9', 'art.6', 'sentenza ']

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La professione di commercialista si può ricondurre a due binari diversi ma paralleli:
quello dei Ragionieri e Periti Commerciali, oggi divenuti Ragionieri ed Economisti d'impresa, e quello dei Dottori Commercialisti ai quali fanno capo rispettivamente due Albi e due Ordini Nazionali.
Le professioni di dottore commercialista e di ragioniere e perito commerciale sono attualmente disciplinate, rispettivamente, con D.P.R. 27 ottobre 1953, n. 1067 e con D.P.R. 27 ottobre 1953, n. 1068. Inoltre, con Decreto del Ministro dell'università e della ricerca scientifica e tecnologica del 24 ottobre 1996, n. 654, è stato disciplinato l'esame di Stato di abilitazione all'esercizio della professione di dottore commercialista, cui si accede, ai sensi dell'art.31, D.P.R. 27 ottobre 1953, n. 1067, con il possesso della laurea in economia e commercio, in scienze economiche-marittime o in scienze politiche, nonché in seguito allo svolgimento di un periodo di tirocinio della durata di tre anni (ai sensi dell'art. 1, comma 1, legge n. 206 del 1992), attualmente disciplinato dal DM 10 marzo 1995, n. 327.
Con il DM 8 ottobre 1996, n. 622 è stata detatta la disciplina dell'esame di stato per l'abilitazione all'esercizio della professione di ragioniere e perito commerciale, cui si accede con il possesso del diploma di ragioniere, unitamente ad un diploma universitario legalmente riconosciuto, conseguito a seguito di un corso di studi specialistici della durata di 3 anni; oppure con laurea in economia e commercio o in giurisprudenza, ai sensi dell'art. 31, D.P.R. 1068/1953, come modificato dall'art. 1, I. 12 febbraio 1992, n. 183, previo - in ogni caso - un periodo di tirocinio della durata di 3 anni da effettuare dopo il conseguimento del diploma universitario (ma la durata della pratica professionale è ridotta a due anni per coloro che sono in possesso della laurea in giurisprudenza o in economia e commercio ex art. 31, comma 3, D.P.R. 1068/1953).
Ad oggi vi sono molte competenze comuni ai dottori commercialisti e ai ragionieri e periti commerciali, come si evince da leggi settoriali, relative a specifiche attività professionali, che comprendono le prestazioni che questi professionisti possono svolgere, in quanto contestualmente iscritti nel registro dei revisori contabili.
Tali prestazioni sono la revisione contabile e controllo legale dei conti (riservata solo per certificazione obbligatoria) D.lgs. 88/1992 e D.lgs. 58/1998; la revisione esterna: controlli delle acquisizioni, fusioni e scissioni e dei conferimenti D.lgs. 58/1998; l'attività di membri di collegio sindacale: eletti tra gli iscritti al registro dei revisori (D.lgs 58/1998 ed art. 2397 c.c.); la revisione dei conti di enti pubblici (art. 57, L. 142/1990); le procedure concorsuali ( art. 27, L.216/1942); la rappresentanza giudiziaria nei giudizi tributari (art. 12, L.546/1992); perizie giudiziarie e consulenze tecniche (art. 61 c.p.c. e art. 15 disp.att.c.p.c.); la certificazione e visti di conformità (D.Lgs. 241/1997, modificato dall'art. 3, comma 3, d.P.r. 322/1998).
Il Governo, così, nella riunione del Consiglio dei ministri n.94 del 14/2/2003, su proposta del Ministro della giustizia, Castelli, e del Ministro del lavoro e delle politiche sociali, Maroni, ha varato un disegno di legge che istituisce l'Ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili. Il provvedimento contiene una delega al Governo ad unificare l'Ordine dei dottori commercialisti e quello dei ragionieri e periti commerciali (nonché le rispettive Casse previdenziali), ponendo fine ad una, ormai ingiustificata, separazione delle due professioni alla luce del contesto comunitario, della riforma universitaria, dell'identità di competenze professionali e completando la riforma dell'accesso alle professioni per le quali è previsto l'esame di Stato, in buona parte attuata con D.P.R. 328 del 2001, attraverso la riconduzione ad unità di due figure professionali che risultano sempre più speculari.
Infatti, nel contesto di riferimento comunitario, in cui vige il principio della corrispondenza tra percorsi formativi e titoli professionali, e dopo la riforma universitaria (che ha introdotto due livelli di laurea, triennale e quinquennale, c.d. specialistica), non è più giusitifcato mantenere la distinzione tra i due Ordini, attesa la perfetta identità dei percorsi formativi di durata sia triennale che quinquennale, cui corrisponde l' identità di competenze professionali, peraltro già oggi esistente.
La professione del Dottore Commercialista è una delle grandi professioni liberali italiane, che ha origini antiche quanto l'azienda : questo professionista può, infatti, considerarsi il discendente diretto e più qualificato delle antiche figure di professionista economico-contabile.
Le funzioni del Dottore Commercialista non sono limitate a quelle descritte dall'Ordinamento professionale (come, amministrazione e liquidazione di aziende, patrimoni e singoli beni; perizie e consulenze tecniche; ispezioni e revisioni amministrative; verifica e indagine sull'attendibilita' di bilanci, dei conti, scritture ed ogni altro documento contabile delle imprese; regolamenti e liquidazioni di avarie; funzioni di sindaco e di revisore), ma hanno assunto una ben maggiore complessita' in conseguenza della crescente industrializzazione del Paese nel dopoguerra, delle riforme fiscali, che si sono via via succedute e delle innovazioni nella normativa societaria determinate dalle Direttive Comunitarie. La prestazione professionale che il Dottore Commercialista può svolgere per conto dei privati riguarda attività di assistenza e consulenza fiscale; interventi nell'area contrattuale e nell'area economico-flnanziaria; nonché assistenza giuridico-commerciale. Le prestazioni del Dottore Commercialista per conto del cliente/impresa sono caratterizzate da una crescente specializzazione, soprattutto nell'area finanza e controllo; nell'area amministrativo-contabile; nella revisione e nella consulenza di diritto Commerciale e tributario; nel campo delle valutazioni d'azienda e delle operazioni straordinarie.
Per quanto concerne gli Enti Pubblici ed Istituzioni, sono varie le aree di intervento del Dottore Commercialista, cui è richiesto un qualificato impegno nell'ambito dell'attività di controllo a supporto della gestione pubblica; nell'area progetti; nell'area amministrativa; in quella finanziaria; in quella di revisione e nell'area formazione. Anche la tutela dell'interesse pubblico trova nella categoria professionisti validi e qualificati per le attività relative a consulenze tecniche, civili e penali, in materia economico-aziendale, nonché per le attività di curatore fallimentare, commissario giudiziale e liquidatore. Per quanto riguarda la responsabilità del professionista nello svolgimento delle attività di consulenza ed assistenza fiscale, il sistema sanzionatorio non penale, introdotto dal D.Lgs. n.472/1997, ha disposto - all'art.2 - per le violazioni di norme tributarie il principio della "responsabilità diretta ed esclusiva", secondo il quale "la sanzione è riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere la violazione", cioè al soggetto che "ha posto in essere il comportamento trasgressivo rispetto all'obbligo tributario" (C.M. n.180/E del 10/07/1998).
Il decreto stesso pone dei limiti in ordine all'individuazione del "trasgressore", disponendo che nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa; pertanto in mancanza di dolo o di colpa la violazione non è sanzionabile;e che fino a prova contraria si presume autore dell'illecito amministrativo colui il quale ha sottoscritto o compiuto il medesimo.
Il consulente fiscale, come anche il rappresentante legale o un amministratore, potrebbe essere sanzionato sia in qualità di autore proprio sia in qualità di autore mediato della violazione stessa.
La citata C.M. n.180/E precisa, inoltre, che, al fine di poter spostare la "responsabilità diretta" dell'illecito su un soggetto diverso da colui che ha, ad esempio, sottoscritto la dichiarazione dei redditi e per poter spostare la responsabilità sul consulente, "occorre che sia data prova dell'esistenza di una delega di funzioni che abbia il carattere dell'effettività e cioè che attribuisca al delegato un potere decisionale reale insieme ai mezzi necessari per potere svolgere in autonomia la funzione delegata e che, inoltre, la delega risponda ad esigenze reali dell'organizzazione aziendale e venga conferita a soggetto idoneo allo svolgimento delle mansioni".
Allorché la responsabilità sia "diretta ed esclusiva" del professionista, la sanzione viene applicata solo se la condotta del soggetto è caratterizzata da dolo o colpa.
Mentre, nei casi di responsabilità del professionista in qualità di "autore mediato", l'art.10 del D.Lgs. n.472/1997 sancisce che chi, inducendo altri in errore inconsapevole, determina la commissione di una violazione ne risponde in luogo del suo autore materiale, e che, pertanto, il professionista sarà tenuto al pagamento della sanzione "in luogo" del trasgressore apparente, purchè che sussista la mancanza di consapevolezza del cliente e che il comportamento induca altri in errore, escludendosi, così, la "culpa in eligendo" o "vigilando" del contribuente poiché, se così non fosse, questi non potrebbe essere "liberato" dalla responsabilità, per non aver controllato o scelto opportunamente il proprio consulente. (FEDERICO CAMPOMORI - PAOLO CESERANI, Fiscali News del N.22/2001 - 11 giugno 2001, www.fiscali.it)
Per quanto concerne l'induzione di altri in errore, la relazione ministeriale al su citato D.Lgs. 472/1997, affermava che "per quanto specificamente riguarda il professionista, non è prospettabile responsabilità per i pareri resi e le indicazioni date nell'ambito della sua attività, se non nei casi di colpa grave". Ma il Legislatore con il D.Lgs. 5 giugno 1998, n.203, modificando il decreto medesimo, ha introdotto nella norma le seguenti parole: "Le violazioni commesse nell'esercizio dell'attività di consulenza tributaria e comportanti la soluzione di problemi di speciale difficoltà sono punibili solo in caso di dolo o colpa grave", aggravando di fatto la responsabilità del professionista, poiché, al di fuori dei "problemi di speciale difficoltà", il professionista potrà rispondere in merito a sanzioni tributarie anche in presenza di "colpa non grave".
Va detto che per "problemi di speciale difficoltà" si intendono argomenti e questioni non disciplinate chiaramente o espressamente dalla norma di legge, prive di interpretazioni ufficiali dell'Amministrazione finanziaria e di univoci orientamenti dottrinali e giurisprudenziali, nonché le "novità" legislative per cui manca una sicura e sufficiente impostazione dottrinale.
Con il termine "colpa grave" si individuano le ipotesi di indiscutibile imperizia o negligenza di comportamento, e di macroscopica inosservanza di elementari obblighi tributari.
Se più soggetti concorrono in una violazione, ogni singolo soggetto soggiace alla sanzione per questa disposta (art.9, D.Lgs. n.472/1997): così che, se, per esempio, il professionista ha concorso con il proprio cliente/trasgressore al compimento della violazione fiscale, entrambi risponderanno della sanzione prevista, poiché la responsabilità per concorso presuppone che ciascun concorrente apporti un contributo personale alla realizzazione dell'illecito.
Il concorso è solo "morale" nei casi in cui il consulente esterno fornisce al cliente/trasgressore un impulso psicologico (cioè, l'abbia istigato) alla realizzazione della violazione fiscale.
Il professionista incorrerà, inoltre, in una responsabilità per concorso, nelle ipotesi in cui faccia proprio l'espediente illecito ed indichi in concreto la via per adottarlo o lo adotti di persona.
Il professionista può essere, altresì, sanzionato in ordine al mancato o tardivo versamento delle imposte, relativamente a obblighi tributari del cliente/contribuente: in tal senso, la legge n.423/1995 prevede che la riscossione delle sanzioni nell'ipotesi in esame sia sospesa nei confronti del contribuente e del sostituto d'imposta, qualora la violazione sia conseguente alla condotta illecita di dottori commercialisti, ragionieri, consulenti del lavoro,avvocati, notai e altri professionisti, iscritti nei rispettivi albi, in dipendenza del loro mandato professionale.
E il citato D.Lgs. n.472/1997dispone, all'art.6, che il contribuente, il sostituto e il responsabile d'imposta non sono sanzionabili qualora dimostrino che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all'autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi.
Il consulente fiscale ha, quindi, una precisa responsabilità verso il contribuente e l'Erario: dal semplice errore commesso nella dichiarazione, al parere, il consulente paga anche per l'illecito del cliente ed è coinvolto nel reato se suggerisce l'espediente fuori legge.
Negli ultimi anni, infatti, l'attività del consulente fiscale si è sempre più radicata nella vita aziendale dell'imprenditore-cliente, visto che ormai il consulente partecipa attivamente nella pianificazione dell'attività sotto il profilo fiscale (è il caso delle operazioni straordinarie, della creazione di strutture societarie estere, dei rapporti infragruppo e così via) e fornisce specifici approfondimenti e soluzioni per circostanziate problematiche mediante pareri, non limitandosi a seguire meramente gli adempimenti fiscali classici (dichiarazione, versamenti, ecc.).
Sono, così, più ampliati (stante l'accresciuta capacità professionale) i profili di responsabilità del consulente verso il cliente e verso l'Erario per l'attività di assistenza e consulenza svolta, si tratti del semplice errore nella compilazione della dichiarazione del contribuente o di un parere su un problema più specifico.
Si profila anche una responsabilità penale del consulente fiscale, che risponde come concorrente, per fatto del contribuente, nel caso in cui il professionista abbia indicato le modalità per adottare l'espediente illecito, o, addirittura, lo abbia adottato di persona. Potrebbe essere il caso in cui il consulente fiscale, nella redazione del bilancio di una società attribuisca volontariamente a utili voci fittizie, laddove, invece, si dovevano indicare perdite, concorrendo in tal modo pienamente nel reato.
Non si può, invero, professare una generalizzata irresponsabilità dei professionisti, allorché essi con la loro attività condizionino le scelte del cliente; ma è possibile individuare una linea di demarcazione tra la responsabilità (non solo) penale e l'irresponsabilità del professionista nell'esercizio della sua attività nel fatto di chi in concreto abbia indicato la strada illecita al contribuente.
La Suprema Corte nella sentenza n. 42771 del 21 novembre 2001 ha escluso la sussistenza del reato di concussione nei confronti di un commercialista che aveva consigliato al proprio cliente di aderire alla richiesta di una somma di denaro avanzata da un ufficiale della Guardia di Finanza nel corso di una verifica fiscale, al fine di attenuare o annullare gli effetti del controllo. Il Giudice ha ritenuto, infatti, che, affinché si possa ravvisare il concorso del professionista nel delitto di concussione, è necessario che questi abbia posto in essere atti o comportamenti riconducibili alla condotta tipica di questo delitto; occorre, cioè, che abbia, con la propria condotta, contribuito a creare nel soggetto passivo quello stato di costrizione o di soggezione che rappresenta un elemento essenziale del reato :
ciò non sembra ravvisabile nei confronti di colui che si limita a riferire la proposta concussiva.
L'Amministrazione Finanziaria (Ministero finanze - Agenzia Entrate - Ris. 4 marzo 2002, n. 66/E) si è recentissimamente pronunciata in materia di responsabilità del rappresentante fiscale, stabilendo che "la responsabilità del rappresentante fiscale italiano di un soggetto non residente è determinata non tanto in funzione dell'accordo privatistico (contratto di mandato) che lo lega al rappresentato non residente, quanto dall'applicazione delle norme giuridiche sulla territorialità dell'operazione e sulla conseguente individuazione del debitore dell'imposta. Cosi ha risposto l'Agenzia delle Entrate ad un quesito relativo alle responsabilità che gravano sul rappresentante fiscale. Nel caso di specie, infatti, un rappresentante fiscale di una società sammarinese, pur essendo legato alla stessa da un mandato che si riferiva alle sole operazioni di trasporto su gomma poste in essere sul territorio italiano, è stato ritenuto, in sede di verifica fiscale, responsabile in solido per alcuni inadempimenti della società rappresentata, inerenti cessioni di beni mobili effettuate a partire dalla Repubblica di San Marino a favore di soggetti passivi italiani."