Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=18938&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-10-26 17:23:28
Document Index: 213460543

Matched Legal Cases: ['§ 200', '§ 6', '§ 2', '§ 24', '§ 2', '§ 6', '§ 24', '§ 16', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8']

1.) Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums bei einem Leasingvertrag zum Leasingnehmer oder zur Leasinggeberin2.) Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
RV/0241-I/04-RS1
Es ist Sache des Steuerpflichtigen, den Nachweis für den Eintritt des außergewöhnlichen Wertverzehrs zu erbringen. Gelingt ihm ein solcher nicht, so steht ihm keine Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung zu. Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/0241-I/04-RS2
Ist die Ausübung der Kaufoption durch die Leasinggeberin zu erwarten, da die Nichtausnützung der eingeräumten Kaufoption "gegen jede Vernunft" gewesen wäre, so sind die Leasingobjekte der Leasingnehmerin als wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., Vermietung und Verpachtung,
Adresse, vertreten durch Steuerberater, gegen die Bescheide des Finanzamtes C,
vertreten durch Finanzanwalt, betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 1995
sowie Einkommensteuer für die Jahre 1995 bis 1997 nach der am
25. Mai 2005 in 6020 Innsbruck, Innrain 32, durchgeführten
wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben
Die Berufungswerberin ist mit der zwischen ihr und der
A-GmbH geschlossenen Vereinbarung vom 30. September 1993 in den
ursprünglich am 15. Jänner 1990 zwischen NH und der A-GmbH
abgeschlossenen Leasingvertrag betreffend die Miteigentumsanteile
BLNr. 187, 201 und 202, EZ1, Top G 2, G 3 und G 26 (in der
Fassung kurz Vertrag I genannt) mit Wirkung 30. Juni 1993 eingetreten.
Laut dieser Vereinbarung betrugen die Gesamtinvestitionskosten der A-GmbH
für die Leasingobjekte 1.809.590,00 S und der Barwert zum
30. Juni 1993 1.577.250,00 S. Das gemäß Leasingvertrag
daraus resultierende Leasingentgelt wurde mit 52.166,00 S netto per Quartal
(37.652,00 S Miete und 14.514,00 S Kaution) festgelegt.
Weiters trat die Berufungswerberin mit der zwischen ihr und
der A-GmbH geschlossenen Vereinbarung vom 18. Mai 1993 in den
ursprünglich am 15. Jänner 1990 zwischen MH und der A-GmbH
BLNr. 208, 209 und 213, EZ2, Top G 9, G 10, G 11 und
G 12 (in der Fassung kurz Vertrag II genannt) mit Wirkung
31. Jänner 1993 ein. Laut dieser Vereinbarung betrugen die
Gesamtinvestitionskosten der A-GmbH für die Leasingobjekte
1.916.039,00 S und der Barwert zum 31. Jänner 1993
1.704.954,00 S. Das aus dem Leasingvertrag resultierende monatliche
Leasingentgelt (inklusive Kaution) wurde mit 19.334,00 S netto festgelegt.
Die Berufungswerberin leistete weiters an NH und MH auf
Grund der mit ihnen abgeschlossenen "Ablösevereinbarungen" im Jahr 1993
jeweils eine Zahlung in Höhe von 1.000.000,00 S zuzüglich
20 % Umsatzsteuer. Darüber hinaus trat sie in die zwischen NH bzw. MH
und den Bestandnehmern der oben angeführten Liegenschaften abgeschlossenen
Mietverträge ein und erzielte daraus Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung. In Folge der von der Berufungswerberin eingereichten
Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1995 (am 24. April 1997) sowie
Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1995 bis 1997 (am
24. April 1997, 1. Oktober 1997 bzw. 28. April 1998) erließ
die Abgabenbehörde gemäß
§ 200 BAO vorläufige
Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1995 (mit
Ausfertigungsdatum 26. Juni 1997) sowie vorläufige
Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1996 und 1997 (mit
Ausfertigungsdatum 11. November 1997 bzw. 6. Mai 1998).
Mit Berufungsentscheidung zur GZ. vom 6. März
2000 vertrat die Finanzlandesdirektion für Tirol, Berufungssenat I,
betreffend der Jahre 1993 und 1994 die Rechtsauffassung, dass die
gegenständlichen, oben angeführten Leasingobjekte der
Berufungswerberin als wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen seien. In
der Begründung führte die Finanzlandesdirektion für Tirol,
Berufungssenat I, unter Verweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes
vom 29.6.1995, Zl. 93/15/0107, ua. aus wie folgt: "Unbestritten
ist, dass die Bestimmungen der streitgegenständlichen Leasingverträge
mit jenen, welche dem Leasingvertrag zugrunde gelegen sind, der Gegenstand des
Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 29.6.1995, Zl. 93/15/0107,
war, mit Ausnahme der Dauer der unkündbaren Grundmietzeit, der
Amortisationsquote und der Höhe der Monatsmiete, übereinstimmen. Der
Inhalt dieser Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes ist der
Berufungswerberin, wie sich aus ihren Ausführungen ergibt,
Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums der Leasingobjekte bei der
Leasingnehmerin wird nun im wesentlichen mit der Begründung bekämpft,
dass bei den gegenständlichen Leasingverträgen nicht gesagt werden
könne, dass die Nichtausübung des Optionsrechtes "gegen jede Vernunft"
wäre, weil im vorliegenden Fall die Leasingobjekte weder für die
berufliche Tätigkeit der Berufungswerberin errichtet worden seien noch die
Berufungswerberin diese für ihre spätere Berufsausübung unbedingt
benötige; die Leasingobjekte könnten vielmehr für gewerbliche
Zwecke genutzt aber auch nur vermietet werden. Insofern würden sich die
streitgegenständlichen Leasingverträge von jenem unterscheiden, der
Gegenstand des vom Finanzamt zur Begründung herangezogenen
VwGH-Erkenntnisses gewesen sei.
Ansicht des Berufungssenates reicht im vorliegenden Fall schon die konkrete
Gestaltung der Leasingverträge aus, um daraus den Schluss ableiten zu
können, dass die Nichtausübung des Kaufoptionsrechtes nach Ablauf der
für die Berufungswerberin verbleibenden Grundmietzeit von 11,5 Jahren
(Vertrag I) bzw. von 12 Jahren (Vertrag II) "gegen jede Vernunft"
wäre, ohne dass es dabei des zusätzlichen Umstandes bedürfte,
dass die Leasingobjekte von der Berufungswerberin unbedingt für ihre
spätere Berufsausübung benötigt werden. Der Senat gelangte zur
Auffassung, dass die Ausübung der Kaufoption nach Ablauf der
unkündbaren Grundmietzeit die einzige wirtschaftlich vernünftige
Vorgangsweise gewesen wäre, da die Berufungswerberin nach Ablauf der
Grundmietzeit die Möglichkeit gehabt hätte, die Leasingobjekte gegen
einen Kaufpreis zu erwerben, der gemessen an den Investitionskosten der"
A-GmbH "als überaus gering
anzusehen gewesen wäre. Die Gesamtinvestitionen der Leasinggeberin betrugen
nämlich laut den Übernahmevereinbarungen 1,809.590 S
(Vertrag I) bzw. 1,916.039 S (Vertrag II), zusammen somit rund
3,725.600 S. Dem wäre nach Ablauf der unkündbaren Grundmietzeit
(unter Einrechnung der Vormietzeit der Vorleasingnehmer) von 15 Jahren ein
Kaufpreis in Höhe des kalkulatorischen Buchwertes (laut Schreiben vom
15.5.1996 an das Finanzamt" C
"insgesamt rund 1,720.000 S) gegenübergestanden, um welchen die
Berufungswerberin die Liegenschaft erwerben hätte können. Der
Kaufpreis hätte sohin nicht einmal 50 % der ursprünglichen
Investitionskosten der Leasinggeberin betragen. Unter diesen Umständen
hätte nach Ansicht des Senates die Nichtausübung der eingeräumten
Kaufoption jedem kaufmännisches Verhalten widersprochen, zumal die
Grundstückspreise zumindest gleich bleibend, wenn nicht ständig im
steigen begriffen sind. Dazu kommt, dass der Kaufpreis bereits im Laufe der
unkündbaren Grundmietzeit durch die zu entrichtenden Kautionen angespart
worden wäre, wobei zudem zu berücksichtigen ist, dass die Kautionen
laut den Bestimmungen der Leasingverträge unverzinst verblieben
auch die übrige Vertragsgestaltung, insbesondere der Umstand, dass die
Leasingraten innerhalb der unkündbaren Grundmietzeit unabhängig von
der Funktionsfähigkeit und des Zustandes der Leasingobjekte zu bezahlen
waren, und die vergleichsweise relativ hohen Leasingraten (die
Netto-Jahresmieten laut Übernahmevereinbarungen betrugen zwischen 8 und
9 % der Investitionskosten) sprechen deutlich dafür, dass das Ziel der
Leasingverträge letztlich die Verschaffung der Verfügungsmacht unter
Zufristung eines kaufpreisähnlichen Entgeltes war. Weiters wären
Kautionsleistungen lediglich zur Sicherung der ordnungsgemäßen
Instandhaltung des Mietobjektes in der hier vereinbarten
Größenordnung (die laufend zu erbringenden Kautionszahlungen betragen
jeweils mehr als ein Drittel der Nettomieten) völlig unüblich; sie
werden nur unter dem Aspekt einer Anzahlung (im Hinblick auf die
eingeräumte Kaufoption) verständlich. Zudem
hat die Berufungswerberin an die vormaligen Leasingnehmer" MH und NH
"eine Zahlung in Höhe von jeweils
1,200.000 S geleistet. Dieser Betrag sollte nach den Ausführungen der
Berufungswerberin sowohl die von den beiden Vorleasingnehmern bereits
geleisteten Leasingraten als auch einen "Wertgewinnzuschlag" abdecken. Hierbei
stellt sich die Frage, warum jemand bereit ist den "Wertzuwachs" eines
Vorleasingnehmers abzudecken, wenn nicht von Anfang an beabsichtigt war, die
Leasingobjekte nach Ablauf der unkündbaren Grundmietzeit zu erwerben. Eine
bloße Mietrechtsablöse würde wohl kaum nach dem während der
Vormietzeit eingetretenen "Wertgewinn" des Mietobjektes berechnet. Bei
Nichtausübung der Kaufoption wäre die Abgeltung des
Wertgewinnzuwachses und der Leasingraten mit Ausnahme der Kautionszahlungen
(welche die Berufungswerberin bei Nichtausübung der Kaufoption refundiert
erhalten hätte) unwiderruflich verloren gewesen; dies hätte etwa beim
Vertrag I einen Verlust von rund 800.000 S bedeutet (Nettozahlung an
die Vorleasingnehmerin in Höhe von 1,000.000 S abzüglich der von
dieser geleisteten Kautionszahlungen in Höhe von 198.325 S; vgl.
Übernahmsvereinbarung vom 30.9.1993).
Hinweis der Berufungswerberin, sie habe in weiterer Folge (im Jahr 1997) die
beiden Leasingverträge vorzeitig beendet, ist entgegenzuhalten, dass die
Wahrscheinlichkeit der Kaufoptionsausübung nach der Vertragsgestaltung im
Zeitpunkt des Vertragseintrittes der Berufungswerberin zu beurteilen ist. Aus
einem späteren - gemessen an den 1993 vereinbarten
Vertragsbestimmungen für die Berufungswerberin wirtschaftlich nachteiligen
- Verhalten kann daher nicht etwa auf eine mangelnde Kaufabsicht bereits
bei Eingehen der Leasingvereinbarungen geschlossen werden.
ist der weitere Einwand der Berufungswerberin, die streitgegenständlichen
Leasingverträge würden sich weiters insoweit von jenem, der Gegenstand
des VwGH-Erkenntnisses gewesen sei, unterscheiden, als die Berufungswerberin in
Ausübung der eingeräumten Kaufoption nach Ablauf der unkündbaren
Grundmietzeit sehr wohl eine Leistung, nämlich die bis dahin angesparte
Kaution, zu erbringen gehabt hätte. Diese Vertragsregelung stimmt vielmehr
mit jener des Vertrages, welcher dem angeführten VwGH-Erkenntnisses
zugrundelag, wortwörtlich überein. Auch nach dem dem VwGH-Erkenntnis
zugrunde liegenden Vertrag hatte der Leasingnehmer nach Ablauf der
unkündbaren Grundmietzeit (von 20 Jahren) die bis dahin angesparte Kaution,
die ebenfalls dem kalkulatorischen Restbuchwert entsprach, als Kaufpreis zu
entrichten. In dem Erkenntnis wurde nämlich ausgeführt, dass der
Leasingnehmer in Ausübung des Optionsrechtes keine weitere Leistung
(gemeint neben der verrechneten Kaution - Anmerkung des Senates) zu
erbringen habe."
Unter Zugrundelegung obiger Berufungsentscheidung der
Finanzlandesdirektion für Tirol reichte die Berufungswerberin beim
Finanzamt C am 28. Jänner 2002 eine berichtigte
Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1995 sowie berichtigte
Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1995 bis 1997 ein. Die
Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1995 wurde mit endgültigen
Bescheiden antrags- und erklärungsgemäß veranlagt (beide
Bescheide mit Ausfertigungsdatum 3. März 2004). In den
endgültigen Einkommensteuerbescheiden 1996 und 1997 (beide mit
Ausfertigungsdatum 3. März 2004) berichtigte die Abgabenbehörde
die erklärten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dahingehend,
dass der von der Berufungswerberin begehrten außerplanmäßigen
Abschreibung wegen Verkauf der Liegenschaften unter dem Buchwert betreffend der
Leasingobjekte MH in Höhe von 898.213,56 S (82/111 Anteile im Jahr
1996) und 307.870,41 S (29/111 Anteile im Jahr 1997) sowie NH in Höhe
von 1,273.597,46 S (im Jahr 1996) die steuerliche Berücksichtigung
versagt wurde. Begründend führte das Finanzamt hierzu aus, eine
außergewöhnliche technische Abnutzung sei nur dann gegeben, wenn
durch besondere Umstände, zB. Brand, Bruch usw. ein gegenüber der
gewöhnlichen Abnutzung erhöhter Substanzverbrauch des abnutzbaren
Wirtschaftsgutes eintrete, eine außergewöhnliche wirtschaftliche
Abnutzung hingegen nur dann, wenn die wirtschaftliche Nutzbarkeit des
Wirtschaftsgutes durch außergewöhnliche Umstände vermindert
werde, also Gründe vorliegen würden, die die voraussichtliche
Nutzungsdauer zu kürzen geeignet seien. Die Berufungswerberin erhob mit Schreiben vom
30. März 2004 fristgerecht Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid
1995 sowie die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 1997 und führte hierin ua.
unter Bezugnahme auf obige Entscheidung der Finanzlandesdirektion für Tirol
betreffend der Jahre 1993 und 1994 aus, die gegenständlichen Leasingobjekte
seien zu Unrecht ihrem wirtschaftlichem Eigentum zugerechnet worden. Die
Finanzbehörde habe in ihrer Entscheidung weder den Zusammenhang zwischen
dem Vertragsverhältnis zwischen ihr und dem Leasinggeber einerseits und die
Vereinbarung einer Zahlung zwischen ihr und den vormaligen Leasingnehmern
andererseits noch den Umstand, weshalb die einvernehmliche Beendigung des
Leasingvertragsverhältnisses im Jahr 1997 für die Würdigung des
Vertrages für das Jahr 1993 von keiner Bedeutung sei, begründet.
Unrichtig sei auch die Behauptung der Abgabenbehörde, dass beim
Finanzierungsleasing dem Leasinggeber die wirtschaftliche Funktion eines
Kreditgebers zukomme, da sodann das wirtschaftliche Eigentum immer beim
Leasingnehmer liegen würde. Nicht zutreffend sei auch das Ergebnis der
Finanzlandesdirektion für Tirol, dass im vorliegenden Fall die Mieten auf
den Kaufpreis angerechnet werden würden, da die Kaution - zum
Unterschied vom Mietzins - nicht in das Eigentum der Bestandgeberin
übergehen, sondern der Sicherung von unterlassenen laufenden Reparaturen
dienen würde. Entgegen der vertraglichen Bestimmungen werde die Kaution
finanzmathematisch gegen die Anschaffungskosten gerechnet und unterliege somit
der mathematischen Logik zufolge der gleichen Verzinsung wie das
Mietverhältnis. Hierbei habe es die Finanzbehörde unterlassen, die
Kalkulationsunterlagen des Leasinggebers einreichend zu prüfen. Der
technische Verbrauch einer Immobilie, welcher vom Investor nicht an den Mieter
übergewälzt werden könne, werde beim Leasinggeber nicht in der
laufenden Rate an den Leasingnehmer weitergegeben, sondern drücke sich in
einem scheinbar günstigeren Kaufpreis aus. Dabei habe der Leasinggeber am
Ende der Vertragszeit das volle (eigentümertypische) Risiko, dass der
Verkehrswert am Ende der Laufzeit nicht dem vereinbarten Kaufpreis entspreche
und der Wertverlust beim Leasinggeber als Eigentümer verbleibe. Der
Leasingnehmer habe am Ende des Vertrages die Option, die Liegenschaft zu einem
bestimmten Preis zu erwerben. Inwieweit dieser hierfür eine Kaution
angespart habe, die finanzmathematisch mit dem gleichen Zinssatz wie der
Leasingvertrag verzinst sei, sei für die Wahrscheinlichkeit der
Ausübung der Option unerheblich. Da zu Beginn eines Leasingvertrages von
der Berufungswerberin die Höhe der notwendigen Investitionen aus den nicht
vorhersehbaren technischen Anforderungen an das Gebäude sowie aus dem
aufgestauten Reparaturstau in Folge der technischen Veralterung des
Gebäudes nicht abschätzbar gewesen sei, sie jedoch am Ende des
Vertrages neben dem vereinbarten Kaufpreis auch den aufgestauten Reparaturstau,
der nicht laufende Instandhaltung sei, zu evaluieren gehabt hätte, sei
nicht vorhersehbar, ob von ihr die Kaufoption ausgeübt worden wäre
oder sie die bis dahin angesparte verzinste Kaution von der Bestandgeberin
zurückgefordert hätte, zumal die Immobilie weder auf ihre
Bedürfnisse noch für ihre Berufsausübung zugeschnitten wäre.
Bei Übernahme des Leasingvertrages sei die Berufungswerberin lediglich
davon ausgegangen, die Liegenschaft in der Form zu nutzen, dass sie
Mieterträge hieraus und somit einen positiven Deckungsbeitrag zwischen der
An- und Weitervermietung erziele. In weiterer Folge habe sich herausgestellt,
dass es für sie wirtschaftlich nicht sinnvoll wäre, die Immobilie in
Form eines Leasingvertrages weiter zu nutzen bzw. die Immobilie nach Ablauf der
Grundmietzeit zu erwerben. Im Jahr 1997 habe man daher den Leasingvertrag
einvernehmlich aufgelöst und die bis dahin angesparte Kaution
zurückbezahlt erhalten bzw. mit den rückständigen Leasingraten
verrechnet. Es sei daher für sie nicht von vornherein festgestanden, dass
sie die Immobilie erwerben werde. Zu den Ausführungen der
Finanzbehörde, die Leasingraten zwischen acht und neun Prozent bezogen auf
die Investitionskosten seien relativ hoch, sei weiters anzumerken, dass diese
keine vergleichbaren Mietpreise herangezogen habe und es nicht erkennbar sei, ob
die Ansparkaution als Teil der Leasingraten gewertet werde. Die Behörde
bemängle auch die absolute Höhe der Kautionszahlungen, verschweige
allerdings, dass die Kautionszahlungen dem gleichen Kalkulationszinssatz wie die
Mieten unterliegen würden, sodass es wirtschaftlich durchaus sinnvoll sei,
Kautionszahlungen auch in dieser Höhe zu leisten. Die Finanzlandesdirektion
übersehe des Weiteren in ihrer Entscheidung, dass der
Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung ausspreche, es sei nicht
auf den Wortlaut des Vertrages, sondern auf den Inhalt abzustellen. Bei dem
vorliegenden Vertrag handle es sich weiters um einen Standardvertrag, der von
der Grundtypologie in ganz Österreich seit Jahrzehnten verwendet werde,
weshalb die Finanzbehörde verabsäumt habe, repräsentative
Musterverträge einzuholen.
Betreffend die Einkommensteuerbescheide 1996 und 1997
bekämpfte die Berufungswerberin als Eventualbegehren auch die Versagung der
begehrten Absetzung für außergewöhnliche wirtschaftliche
Abnutzung mit der Begründung, die wirtschaftliche Nutzbarkeit der
Leasingobjekte sei in Folge von Änderungen der Infrastruktur auf Grund
derer gänzlicher Unvermietbarkeit verringert worden. Die bei Übernahme
der Leasingverträge sehr gut vermieteten Einheiten (im Kellergeschoss Sauna
mit Solarium und Klubraum an ML sowie ein weiterer Raum an das Restaurant "K";
im Erdgeschoss P) seien in Folge von Konkurs (ML), einer behördlichen
Gastgewerbeuntersagung im Klubraum sowie einer Übersiedlung des Po in einen
Neubau leer gestanden und hätte man - unter anderem auch wegen einer
fehlenden behördlichen Betriebsbewilligung für einen neuen Betreiber
(Grund hierfür war eine Raumhöhe von lediglich zwei Metern) -
nicht mehr vermieten können. Durch den Weggang des Po habe das ganze Objekt
an Wert verloren, weshalb die begehrte Absetzung für
außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung berechtigt sei.
Die Abgabenbehörde legte die Berufung dem
Unabhängigen Finanzsenat ohne Erlassung einer ersten
Berufungsvorentscheidung direkt vor. Im Schreiben vom 1. Oktober 2004
führte die Berufungswerberin weiters aus, im außerbetrieblichen
Bereich sei der Ansatz einer außergewöhnlichen wirtschaftlichen
Abnutzung zulässig. Per Bescheid des Gewerbeamtes sei die
Betriebsbewilligung für die gewerbliche Nutzung der gegenständlichen
im Keller gelegenen Räumlichkeiten wegen unzureichender Raumhöhe (nur
2 m) behördlich entzogen worden. Alternative Nutzungsmöglichkeiten
seien intensiv sondiert worden, man habe jedoch trotz größter
Bemühungen keine Miet-/Pachtinteressenten finden können. Beim zweiten
Objekt habe man nach dem Wegzug der FaY wiederum keinen Nachmieter finden
können, der bereit gewesen wäre, eine einigermaßen adäquate
Miete zu entrichten. Dies sei zum Gutteil auch auf den sehr schlechten
bautechnischen Zustand der Immobilie zurückzuführen gewesen. In
Ermangelung finanzieller Mittel unterlassene dringende Instandhaltungsarbeiten
seitens der Vorbesitzer hätten dazu geführt, dass das Objekt als
nahezu unvermietbar gelten musste. Die erforderlichen Geldmittel für die
bautechnische Instandsetzung der Immobilie würden jedoch in einem krassen
Missverhältnis zur erzielbaren Miete/Pacht am bezüglichen Standort
stehen. Bei den in Rede stehenden Immobilien wären infolge aufgetretener
massiver wirtschaftlicher Beeinträchtigungen (irreversible behördliche
Nutzungsverbote), vor allem aber in Anbetracht der gänzlich unterlassenen
Instandhaltungsmaßnahmen seitens der Voreigentümer die
außergewöhnlichen wirtschaftlichen und technischen Abschreibungen
vollkommen zu Recht vorgenommen worden. Auf Ersuchen des Referenten im Vorhalt
vom 18. März 2005 führte die Berufungswerberin in ihrem Schreiben
vom 14. April 2005 ua. aus, die Leasingraten zwischen acht und neun Prozent
der Investitionskosten würden deshalb als hoch angesehen werden, da die
A-GmbH die verleasten Tops in der Anlagenbuchhaltung aktiviert und mit vier
Prozent abgeschrieben hätte. Die Differenzsumme auf acht bzw. neun Prozent
beinhalte Finanzierungskomponenten, Risikoaufschläge für
Leasingausfälle, außerordentliche Instandhaltungsmaßnahmen nach
Rückstellung des Leasinggegenstandes und selbstverständlich
Gewinnaufschläge. Die Rückgabe aller Objekte habe sich mehr als
schwierig gestaltet und sei letztlich nur mit schmerzlichen finanziellen
Verlusten überhaupt möglich gewesen. Die Berufungswerberin sei
offensichtlich unter Vortäuschung falscher Tatsachen und gezielter
Fehlinformationen über die wahren Gegebenheiten dieser Mietobjekte (sowohl
in bautechnischer/gewerberechtlicher als auch in wirtschaftlicher Hinsicht) zum
Vertragsabschluss ermutigt worden. Es sei selbstverständlich richtig, dass
formal eine Ertrags- und Kostenzurechnung je Top erfolgen sollte. Zum Zweck der
vom Referenten ersuchten Dokumentation jeder einzelnen von der Berufungswerberin
in ihren bisherigen Vorbringen behaupteten Bemühungen, einen neuen Mieter
für die unvermieteten Objekte zu finden, reichte die Berufungswerberin
Belege über Inseratskosten bei der Zeitung vom 28. September 1995, 19.
und 31. Oktober 1995 sowie 28. und 31. März 1996, sowie ein
Schreiben der Fa.X vom 16. November 1995 nach. Weil es
Telefon-Einzelnachweise zu diesem Zeitpunkt noch nicht gegeben habe, sei ein
Nachweis nicht mehr möglich, wie viele Telefonate in dieser Causa
vergeblich geführt worden wären. Der von der Berufungswerberin in
ihrem Vorbringen vom 1. Oktober 2004 angeführte Bescheid des
Behörde, laut welchem - wie von der Berufungswerberin behauptet
- die Betriebsbewilligung für die gewerbliche Nutzung des im Keller
gelegenen Sonnen- und Saunastudios wegen unzureichender Raumhöhe
behördlich untersagt worden wäre, legte die Berufungswerberin trotz
Ersuchen des Referenten nicht vor, sondern reichte lediglich einen Bescheid des
Behörde2, vom 13. Oktober 1989, Zahl1, mit welchem MH die
gewerberechtliche Betriebsanlagengenehmigung für die Errichtung und den
Betrieb einer Solarium- und Saunaanlage in obigen Kellerräumlichkeiten
erteilt wurde, sowie einen Bescheid des Behörde, vom 7. Juli 1995,
Zahl2, mit welchem die behördliche Zwangsschließung von
Kellerräumlichkeiten zur Unterbindung der unbefugten Ausübung des
Gastgewerbes durch den Club widerrufen wurde, nach. Die Berufungswerberin
stellte weiters nicht in Abrede, dass eine Vermietung der
Kellerräumlichkeiten zum Zwecke der Nutzung als Lager/Abstellraum (jedoch)
bedingt (wegen dem zu engem und zu niedrigem Eingangsbereich, fehlendem Lift und
Anlieferungs- und Entlademöglichkeiten) möglich gewesen wäre.
Eine Gewerbeausübung mit Beschäftigung familienfremder Dienstnehmer
sei jedoch auf Grund des fehlenden Tageslichteinfalles sowie der Raumhöhe
von nur 2 m gewerberechtlich nicht zulässig gewesen. Die Erweiterung
der Raumhöhe sei, wenn überhaupt, bautechnisch nur mit einem
unverhältnismäßigen Aufwand möglich. Abschließend
erbrachte die Berufungswerberin auch nicht den im Vorhalt vom 18. März
2005 angeforderten Nachweis Ihres Vorbringens vom 1. Oktober 2004,
demzufolge die außergewöhnliche Absetzung für Abnutzung in den
gänzlich unterlassenen Instandhaltungsmaßnahmen betreffend dem Top G
26 (ursprünglich von der FaY genutzt) bzw. in dem Umstand, dass die
erforderlichen bautechnischen Instandsetzungen in einem krassen
Missverhältnis zur erzielbaren Miete/Pacht stehen würde,
begründet sein soll. Die Berufungswerberin legte weiters die Schreiben an
die bzw. der FaY vom 4. und 17. Oktober 1994, 11. November 1994,
16. Mai 1995 und 24. Mai 1996, einen Auszug aus dem Mietvertrag mit
ML, die Schreiben der Berufungswerberin an die bzw. von der Y-Leasing vom
8. November 1995, 1. März 1996, 10. und 22. Mai 1996,
14. Juni 1996, 11. Juli 1996, 6. August 1996, 2. April 1997,
24. Juni 1997, 10. Juli 1997 und 2. September 1997, einen Entwurf
über einen Kaufvertrag sowie eine Vereinbarung über den An-/Verkauf
einer Liegenschaft vom 27. November 1996 vor.
Anlässlich der mündlichen Berufungsverhandlung am
25. Mai 2005 erklärte die Berufungswerberin, sie würde ihr
Vorbringen im Berufungsverfahren betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens
hinsichtlich Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1993 sowie Umsatz-
und Einkommensteuer für die Jahre 1993 und 1994 vor der
Finanzlandesdirektion für Tirol zu GZ., in welchem die steuerrechtliche
Qualifizierung der gegenständlichen Leasingverträge bereits Gegenstand
des Verfahrens gewesen wäre, auch im anhängigen Berufungsverfahren
aufrecht halten und förmlich zu einem Vorbringen in dem
gegenständlichem Berufungsverfahren erklären. Auf Befragen des
Referenten, weshalb das Objekt G 2 b lediglich bis zum 31. Oktober 1996 an
Herrn X vermietet gewesen wäre, gab die Berufungswerberin weiters an, es
habe sich hierbei nur um einen kleinen Abstellraum gehandelt. Warum Herr X sein
Mietrecht aufgegeben habe, könne sie heute nicht mehr angeben. Über
Befragen des Finanzanwaltes führte die Berufungswerberin aus, die
Raumhöhe im Keller habe von Anfang an 2 m betragen. Das Gewerberecht
habe sich zwischenzeitlich seit Vertragsabschluss auch nicht geändert. Bei
Vertragsabschluss habe man jedoch verabsäumt, die Gegebenheiten,
insbesondere unter Beiziehung eines Bausachverständigen, näher zu
prüfen, da man ansonsten schon damals erkennen hätte müssen, dass
die bestehende Nutzung der Kellerräumlichkeiten für einen
Sauna-Betrieb nicht gesetzeskonform gewesen sei.
Berufung gegen die Umsatz-
und Einkommensteuer für das Jahr 1995
Die Berufungswerberin begehrte - entgegen ihrer im Sinne
der Entscheidung der Finanzlandesdirektion für Tirol zur GZ. vom
6. März 2000 eigenhändig am 28. Jänner 2002
eingereichten berichtigten Steuererklärungen 1995 samt Beilage
"Berichtigung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 1995" -
für das Jahr 1995 die steuerliche Berücksichtigung der Leasingentgelte
betreffend MH und NH im Gesamtbetrag von 212.642,74 S sowie der Absetzung
für Abnutzung für "Mietrechte" in Höhe von 83.333,33 S bzw.
86.956,52 S als Werbungskosten sowie den Ansatz der in den Leasingraten
enthaltenen Umsatzsteuerbeträge als abziehbare Vorsteuer (siehe hierzu auch
die von der Berufungswerberin vor Ergehen obiger Entscheidung der
Finanzlandesdirektion für Tirol am 24. April 1997 eingereichten
Umsatz- und Einkommensteuererklärungen 1995 samt Beilagen). In der
Begründung ihrer Berufung bekämpfte die Berufungswerberin konkret
einzelne Feststellungen der Finanzlandesdirektion für Tirol in der
(rechtskräftigen) Entscheidung zur GZ. vom 6. März 2000, da in
dieser - nach Ansicht der Berufungswerberin - zu Unrecht die strittigen
Leasingobjekte ihr als wirtschaftliche Eigentümerin zugerechnet worden
wären. Im vorliegenden Berufungsfall ist nunmehr strittig, ob die
gegenständlichen Leasingobjekte auch in dem strittigen Jahr der
Berufungswerberin als wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen sind oder ob
diese bei der Leasinggeberin verbleiben.
Als Leasingverträge werden grundsätzlich
Verträge bezeichnet, die sich nach dem äußeren Erscheinungsbild
als Nutzungsverträge (insbesondere Mietverträge) darstellen, sich aber
mehr oder weniger von den ortsüblichen, in der Regel kurzfristig
kündbaren Verträgen unterscheiden und oft Raten-Kaufverträgen
angenähert sind (Rechtsgeschäfte "zwischen Miete und Kauf").
Bei den Leasingverträgen unterscheidet man
grundsätzlich zwischen Investitions- und Finanzierungsleasing.
Investitionsleasing liegt vor, wenn wirtschaftlich die vorübergehende
Verschaffung der Gebrauchsmöglichkeit im Vordergrund steht; diese
Verträge entsprechen im Wesentlichen den Bestandverträgen des
Allgemeinen Bürgerlichen Gesetzbuches (wirtschaftliches Eigentum beim
Leasinggeber). Das Finanzierungsleasing hingegen ist durch weitgehende Rechte
des Leasingnehmers über den Leasinggegenstand bei gleichzeitig
weitergehendem Risiko des Leasingnehmers in Bezug auf den Untergang und die
Beschädigung des Leasinggutes gekennzeichnet. Es stellt seitens des
Leasingnehmers eine Art Investitionsvorgang dar und ist als eine
Finanzierungsalternative zum kreditfinanzierten Investment zu sehen, dem es sich
bereits sehr weit angenähert hat (vgl. Quantschnigg/Schuch,
Einkommensteuer-Handbuch, Tz. 21.1 zu § 6 EStG). Beim
Finanzierungsleasing kommt laut Doralt, Einkommensteuergesetz
19888, Kommentar,
Tz 129 zu § 2, 34, 2004, dem Leasinggeber damit wirtschaftlich
die Funktion eines Kreditgebers zu; die Zurechnung des Leasinggutes erfolgt nach
den allgemeinen Regeln des wirtschaftlichen Eigentums (vgl. Stoll,
Leasing², 55; VwGH 5.12.1972, 2391/71; VwGH 17.8.1994, 91/15/0083; VwGH
17.2.1999, 97/14/0059); wobei die Vertragsgestaltung in wirtschaftlicher
Betrachtungsweise zu würdigen ist (VwGH 5.12.1972, 2391/71). Nach
ständiger Rechtsprechung kommt es für die Lösung der Frage, ob
die Leasinggüter dem Leasinggeber oder dem Leasingnehmer zuzurechnen sind,
maßgeblich darauf an, ob die entgeltliche Überlassung des
Leasinggutes an die Leasingnehmer gleich einer "echten" Vermietung als
bloße Nutzungsüberlassung zu sehen ist oder ob sich die
Überlassung wirtschaftlich bereits als Kauf (Ratenkauf) darstellt. Es geht
letztlich darum, ob der Leasingnehmer mit der Überlassung des Leasinggutes
bereits dessen wirtschaftlicher Eigentümer im Sinne des § 24
Abs. 1 lit d BAO wird (VwGH 17.8.1994, 91/15/0083 und die dort
zitierten Vorentscheidungen; Quantschnigg/Jezek/Langer/Pilz, Handbuch des
Leasing, 3.1. Allgemeines zu den Ertragsteuerlichen Zurechnungsregeln, 134).
Für die Zurechnung beim Leasingnehmer ist nicht maßgeblich, ob ein
Optionsrecht des Leasingnehmers auf Kauf des Leasinggutes nach Ablauf der
Grundmietzeit mit Sicherheit ausgeübt wird; für die Zurechnung beim
Mieter genügt vielmehr, dass er das Optionsrecht mit hoher
Wahrscheinlichkeit ausübt. Der Verwaltungsgerichtshof rechnet das
Wirtschaftsgut dem Mieter bereits dann zu, wenn die Nichtausübung des
Optionsrechtes "gegen jede Vernunft wäre (VwGH 29.6.1995, 93/15/0107;
Doralt, Einkommensteuergesetz
19888, Kommentar, Tz
137/1 zu § 2, 38, 2004). Die Frage des wirtschaftlichen Eigentums tritt insbesondere
beim so genannten Finanzierungsleasing auf. Für die
Finanzierungsleasingverträge sind die für beide Seiten
grundsätzlich unkündbare Grundmietzeit und die Verlagerung der Gefahr
(und Risikotragung) des zufälligen Unterganges und der zufälligen
Beschädigung des Gegenstandes auf den Leasingnehmer typisch. Muss der
Leasingnehmer auch bei zufälligem Untergang der Sache die Leasingrate
während der Grundmietzeit weiterzahlen, ist dies ein Anzeichen für
seine Eigentümerposition (vgl. Quatschnigg/Schuch,
Einkommensteuer-Handbuch, § 6 Tz. 21.3, 1993).
Mietkaufverträge enthalten Elemente eines
Kaufvertrages und eines Bestandsvertrages. Das Rechtsgeschäft bedarf
steuerrechtlich einer eindeutigen Zuordnung unter den Anschaffungstatbestand
oder unter den Gebrauchstatbestand und damit einer
Zuordnung des Vertragsgegenstandes zum
einen oder anderen Vertragsteil von Anfang
an. Es kann davon ausgegangen werden, dass dann eine Anschaffung durch
den "Mieter" vorliegt, wenn die Mietzahlungen bei Ausnützung der
eingeräumten Kaufoption auf den von vornherein fest vereinbarten Kaufpreis
angerechnet werden, ohne dass für die vorangehende Nutzung eine besondere
Entschädigung gezahlt werden müsste; ferner, wenn die
Nichtausnützung der eingeräumten Kaufoption gemessen an der
Vertragslage geradezu gegen jede Vernunft wäre, insbesondere dann, wenn
eine Mindestmietdauer vereinbart ist, nach deren Ablauf der Gegenstand noch
einen Nutzen verspricht, und die Restzahlungen (der Restkaufpreis) aus dieser
Sicht als überaus günstig (weil gering) erscheinen. Gestaltungen
dieser Art sprechen deutlich für einen "Erwerb" durch den "Mieter" von
vornherein. Dasselbe gilt auch dann, wenn die Mietraten in ihrer Summe dem
üblichen Kaufpreis des Gegenstandes entsprechen und die "Miet-"Dauer
mindestens der Nutzungsdauer des Gegenstandes entspricht. Von einer Anschaffung
ist also dann zu sprechen, wenn die Vertragsgestaltung darauf hindeutet, dass
deren Ziel letztlich die Verschaffung der Verfügungsmacht über den
Gegenstand unter Zufristung eines kaufpreisähnlichen Entgeltes bzw.
Gewährung von Kaufpreisraten und deren Sicherung durch Vorbehalt des
zivilrechtlichen Eigentums ist (VwGH 29.6.1995, 93/15/0107; Stoll,
BAO-Kommentar, § 24, 294).
Strittig ist nunmehr, ob die gegenständlichen
Leasingobjekte in dem strittigen Jahr der Berufungswerberin als wirtschaftliche
Eigentümerin zuzurechnen sind oder ob diese bei der Leasinggeberin
verbleiben. Aus den obigen Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes ergibt
sich, dass bei der Beurteilung der Rechtsfrage ausschließlich auf die
Gegebenheiten zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses bzw. (im vorliegenden Fall)
zum Zeitpunkt des Vertragseintrittes der Berufungswerberin abzustellen ist, da
steuerrechtlich die Zuordnung des Vertragsgegenstandes zum Leasingnehmer oder
Leasinggeber von Anfang an (das
heißt vom Vertragsabschluss bzw. -eintritt weg) vorzunehmen ist. Die
Abwägung der Wahrscheinlichkeit der Kaufoptionsausübung durch die
Berufungswerberin hat sohin nach der Vertragsgestaltung und der Sachverhaltslage
zum Zeitpunkt des Vertragsbeitrittes zu erfolgen. Entgegen der Ansicht der
Berufungswerberin in ihrer Berufung vom 30. März 2004, Seite 4f, ist
damit zu Beginn des Vertrages abzuschätzen, ob auf Grund der gegebenen
Vertragsverhältnisse und dem (nach der allgemeinen Lebenserfahrung) zu
erwartendem Verkehrswert des Leasingobjektes am Ende der Vertragslaufzeit (unter
Berücksichtigung des technischen Verbrauches in Folge technischer
Veralterung samt (eventuell) vorliegendem Reparaturaufstau) mit einer
Ausübung der Kaufoption durch den Leasingnehmer oder der Rückgabe des
Leasingobjektes an den Leasinggeber unter Rückforderung der angesparten
Kaution zu erwarten ist oder nicht.
In den zwischen der A-GmbH und NH bzw. MH abgeschlossenen
Leasingverträgen, in welche die Berufungswerberin mit Wirkung vom
30. Juni 1993 bzw. mit Wirkung vom 31. Jänner 1993 eingetreten
ist, wurde gleich lautend im wesentlichen (zusammengefasst) folgendes
Monatsmiete beträgt unter Zugrundelegung einer jährlichen
Amortisationsquote von 4 % auf die abnutzbaren Teile des Mietobjektes
0,9074 % der vom Vermieter aufgewandten Gesamtinvestitionskosten
(Mietbemessungsbasis).
Mietvertrag wird auf unbestimmte Dauer abgeschlossen und kann von beiden
Vertragsteilen unter Einbehaltung einer sechsmonatigen Kündigungsfrist
jeweils zum Jahresende aufgekündigt werden. Der Mieter verzichtet jedoch
ausdrücklich innerhalb der ersten 15 Jahre ab Bezugsfähigkeit
(spätestens ab Bezug) von seinem Kündigungsrecht Gebrauch zu
Fertigstellung des Mietobjektes kann der Mieter vom Eigentümer die
grundbücherliche Eintragung des Vorkaufsrechtes verlangen.
Darüberhinaus erhält der Mieter nach ordnungsgemäßer
Erfüllung des gegenständlichen Mietvertrages ein Optionsrecht, wonach
er das Mietobjekt zum Zeitpunkt des Ablaufes des vorliegenden Vertrages erwerben
kann. Macht der Mieter von seinem Optionsrecht nicht innerhalb von 30 Tagen
Gebrauch, so erlischt dieses. Der Kaufpreis entspricht dem kalkulatorischen
Buchwert unter Zugrundelegung der angeführten Afa einschließlich
allfälliger für die Erhaltung des Objektes getätigten
Aufwendungen. Bereits geleiste-te Kautionen werden auf den Kaufpreis
angerechnet. Zur
Sicherung der ordnungsgemäßen Instandhaltung des Mietobjektes, sowie
der Unterlassung wertmindernder baulicher Veränderungen hat der Mieter bis
zum Ablauf der Grundmietzeit insgesamt eine Kaution in der Höhe des
kalkulatorischen Restbuchwertes zu leisten. Der Kautionsbetrag ist in
monatlichen Teilbeträgen vom Mieter jeweils gemeinsam mit der Miete zu
entrichten. Die Vertragsteile sind sich darüber hinaus einig, dass für
die Kaution keine Zinsen berechnet werden. Der sich auf Grund dieser
Vereinbarung ergebende Kautionsbetrag wird anlässlich der Beendigung des
Vertragsverhältnisses zurückgezahlt bzw. verrechnet.
Zahlungen aus diesem Vertrag sind unbeschadet des Zustandes und der
Funktionsfähigkeit des Mietobjektes zu leisten.
Fehler und Schäden sowie Zerstörungen am Mietobjekt haftet die"
A-GmbH "nur in dem
Umfang wie sie von Dritten, insbesondere von Herstellern und Versicherern,
Ersatz erlangt. Für Schäden und Mängel, für die kein solcher
Ersatz von Dritten erlangt wird, gelten die Bestimmungen der Ziffer 9 (siehe
nächste Bestimmung).
Mieter wird das Mietobjekt auf seine Kosten in einem jederzeit
funktionsfähigem, zum ver-tragsgemäßen Gebrauch geeigneten
Zustand erhalten. Die"
A-GmbH "ist nach
erfolgloser Mahnung berechtigt, erforderliche Reparaturen auf Kosten des Mieters
durchführen zu lassen."
Zugrundelegung der Entscheidung der Finanzlandesdirektion für Tirol vom
6. März 2000, GZ., wird von der Berufungswerberin als Leasingnehmerin
lediglich die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums der Leasingobjekte mit
der Begründung bekämpft, sie habe niemals die Absicht gehabt, die
Leasingobjekte nach Ablauf der Leasingverträge zu erwerben. Bei den
gegenständlichen Leasingverträgen könne nicht gesagt werden, dass
die Nichtausübung des Kaufoptionsrechtes "gegen jede Vernunft" wäre,
weil im vorliegenden Fall die Leasingobjekte weder für die berufliche
Tätigkeit der Berufungswerberin errichtet worden seien noch die
Zwecke genutzt aber auch nur vermietet werden. Im Hinblick auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes
vom 29.6.1995, Zl. 93/15/0107, ergibt sich für den Referenten aus der
vorliegenden konkreten Gestaltung der Leasingverträge, dass die
Nichtausübung des Kaufoptionsrechtes nach Ablauf der für die
Berufungswerberin verbleibenden Grundmietzeit von 11,5 Jahren (Vertrag I) bzw.
von 12 Jahren (Vertrag II) ab Vertragseintritt "gegen jede Vernunft" gewesen
wäre. Der Berufungswerberin wäre nach Ablauf der Grundmietzeit
nämlich das Recht zugekommen, die Leasingobjekte gegen einen Kaufpreis zu
erwerben, der gemessen an den Investitionskosten der A-GmbH als überaus
gering anzusehen gewesen wäre. Die Gesamtinvestitionskosten der
Leasinggeberin betrugen laut den Übernahmevereinbarungen
1.809.590,00 S (Vertrag I) bzw. 1.916.039,00 S (Vertrag II), somit
rund 3.725.600,00 S. Dem wäre nach Ablauf der unkündbaren
Grundmietzeit (unter Einrechnung der Vormietzeit der Vorleasingnehmer) von 15
Jahren ein Kaufpreis in Höhe des kalkulatorischen Buchwertes in Höhe
von rund 1.720.000,00 S gegenübergestanden, um welchen die
Berufungswerberin die Liegenschaften erwerben hätte können. Der
Kaufpreis hätte somit nicht einmal fünfzig Prozent der
ursprünglichen Investitionskosten der Leasinggeberin betragen.
Nach Punkt 1.4.1. der Leasingverträge beträgt der
Kaufpreis den kalkulatorischen Buchwert unter Zugrundelegung der AfA
einschließlich allfälliger für die Erhaltung des Objektes
getätigter Aufwendungen. Die Restwerte der Leasingobjekte nach Ablauf der
unkündbaren Grundmietzeit belaufen sich somit auf nicht mehr als die vollen
Buchwerte bei linearer Abschreibung, weshalb die Leasinggüter im
vorliegenden Fall der Leasingnehmerin zuzurechnen sind (vgl. Quantschnigg,
Jezek, Langer, Pilz, Handbuch des Leasing, Steuerrecht, Zivilrecht,
Betriebswirtschaft, Handelsrecht, 3.3.1. Restwert, 142, 2003). Hieran kann auch
nicht das Vorbringen der Berufungswerberin in ihrer Berufung vom
30. März 2004, demzufolge der Verkehrswert am Ende der
Vertragslaufzeit nicht notwendigerweise dem vereinbarten Kaufpreis entsprechen
und ein allfälliger Wertverlust beim Leasinggeber als Eigentümer
verbleiben würde, zu ändern. Steuerrechtlich hat nämlich die
Zuordnung des Leasingobjektes an die Leasingnehmerin oder die Leasinggeberin von
Anfang an, das heißt zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses, und aus der
Sicht der Kaufoptionsberechtigten, sohin der Leasingnehmerin, zu erfolgen.
Inwieweit sodann zukünftig der Verkehrswert vom kalkulatorischen Buchwert
abweicht und diesen unter Umständen übersteigt bzw. nicht erreicht,
kann sohin auf die zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses bzw. -eintrittes
vorzunehmende Zuordnung des Leasinggutes an eine Vertragspartei keinen Einfluss
mehr haben. Daneben sprechen auch die übrigen vorliegenden
Vertragsgestaltungen dafür, dass das Ziel der Leasingverträge
letztlich die Verschaffung der Verfügungsmacht unter Zufristung eines
kaufpreisähnlichen Entgeltes war, da die Berufungswerberin als Mieterin
"eigentümergleich" innerhalb der unkündbaren Grundmietzeit
sämtliche Zahlungen aus den Verträgen unbeschadet des Zustandes und
der Funktionsfähigkeit des Mietobjektes zu leisten sowie für Fehler,
Schäden und Zerstörungen am Mietobjekt, sofern sie nicht von dritter
Seite zu ersetzen waren, einzustehen hatte. Da weiters die Kautionsleistungen
lediglich zur Sicherung der ordnungsgemäßen Instandhaltung des
Mietobjektes in der hier vereinbarten Größenordnung (die laufend zu
erbringenden Kautionszahlungen betragen jeweils mehr als ein Drittel der
Nettomieten) völlig unüblich wären, sind diese für den
Referenten nur unter dem Aspekt einer Anzahlung im Hinblick auf die
eingeräumte Kaufoption nachvollziehbar. Dies vor allem auch im Hinblick auf
die zumindest gleich bleibenden, wenn nicht steigenden Grundstückspreise
sowie des Umstandes, dass der Kaufpreis bereits im Laufe der unkündbaren
Grundmietzeit durch die zu entrichtenden Kautionen angespart worden
Die (Einmal-)Zahlungen der Berufungswerberin an die
vormaligen Leasingnehmer MH und NH in Höhe von jeweils 1.200.000,00 S
sind für den Referenten ebenso nur unter dem Gesichtspunkt, dass die
Berufungswerberin bereits zum Zeitpunkt des Vertragseintrittes die spätere
Ausübung der Kaufoption beabsichtigte, erklärbar. Nach den
Ausführungen der Berufungswerberin sollten diese sowohl die von den beiden
Vorleasingnehmern bereits geleisteten Leasingraten als auch einen
"Wertgewinnzuwachs" abdecken (vgl. Schreiben vom 24. Februar 1997 im
Verfahren GZ.). In diesem Zusammenhang kann der Referent jedoch nicht
nachvollziehen, aus welchen Gründen ein "Leasingnehmer als Mieter" einem
"Vormieter" über die von diesem geleisteten Kautionszahlungen hinaus noch
weitere Zahlungen ohne vermeintliche Gegenleistungen wie Mietablöse oder
ähnliches erbringen sollte, wenn dieser nicht bereits zu diesem Zeitpunkt
den Erwerb der Leasingobjekte nach Ablauf der unkündbaren Grundmietzeit
beabsichtigte; dies vor allem auch im Hinblick darauf, dass vom Referenten der
von der Berufungswerberin als Begründung für die Zahlung
angeführte "Wertzuwachs" für einen Mieter nicht erblickt werden kann.
Bei Nichtausübung der Kaufoption wäre nämlich in einem solchen
Fall die Abgeltung des (allfälligen) Wertgewinnzuwachses und der
Leasingraten mit Ausnahme der (der Berufungswerberin refundierten)
Kautionszahlungen unwiderbringlich verloren gewesen, was etwa beim Vertrag I
einen Verlust von rund 800.000,00 S bedeutet hätte (Nettozahlung an
die Vorleasingnehmerin NH in Höhe von 1.000.000,00 S abzüglich
der von dieser geleisteten Kautionszahlungen in Höhe von 198.325,00 S;
vgl. Übernahmsvereinbarung vom 30. September 1993). Die Vornahme der
Zahlungen in der vorliegenden Höhe durch die Berufungswerberin
ausschließlich zur Abdeckung der von den beiden Leasingnehmern bereits
geleisteten Leasingraten wäre nach Auffassung des Referenten als vollkommen
überhöht und wirtschaftlich als nicht gerechtfertigt anzusehen.
Wenn nunmehr die Berufungswerberin in ihrem Vorbringen vom
30. März 2004 in diesem Zusammenhang vermeint, aus den vorliegenden
Zahlungen an die vormaligen Leasingnehmer würde sich kein Rückschluss
auf das gegenständliche Vertragsverhältnis mit der Leasinggeberin
ergeben, so ist lediglich auf obige Ausführungen zu verweisen. Der Referent
sieht gerade in dem Umstand der Zahlung obiger Beträge den Nachweis
hierfür gegeben, dass die Berufungswerberin bei Eintritt in die
Leasingverträge beabsichtigte die Kaufoption auszuüben. Die von der Berufungswerberin erbrachten vergleichsweise
relativ hohen Leasingraten bzw. Netto-Jahresmietzinsen im Ausmaß von acht
bis neun Prozent der Investitionskosten lassen auch nach Ansicht des Referenten
auf einen beabsichtigten Erwerb der Leasingobjekte schließen. Das
hiergegen ausgeführte Berufungsvorbringen, demzufolge ua. die
Abgabenbehörde keine vergleichbaren Mietpreise herangezogen habe, kann der
Berufung diesbezüglich zu keinem Erfolg verhelfen, zumal zum einen die
Berufungswerberin der ausdrücklichen Aufforderung auf detaillierte
Darlegung dieses Berufungsvorbringens unter Beilage zweckdienlicher Unterlagen
zum Nachweis (vgl. Vorhalt vom 18. März 2005) nicht nachgekommen ist
und zum anderen die obige Feststellung nach Auffassung des Referenten den
allgemeinen Lebenserfahrungen bezogen auf die wirtschaftliche Marktlage im
strittigen Zeitraum entspricht (diese Feststellung des Referenten im Schreiben
vom 18. März 2005 blieb von der Berufungswerberin unwidersprochen).
Das Vorbringen der Berufungswerberin in ihrer Vorhaltsbeantwortung vom
14. April 2005, die Leasinggeberin habe die gegenständlichen
verleasten Tops in ihrer Anlagenbuchhaltung aktiviert und wie alle betrieblich
genutzten Objekte mit vier Prozent abgeschrieben, sodass die Differenzsumme auf
die acht bzw. neun Prozent Finanzierungskomponenten, Risikoaufschläge
für Leasingausfälle, außerordentliche
Instandhaltungsmaßnahmen nach Rückstellung des Leasinggegenstandes
und selbstverständlich Gewinnaufschläge beinhalte, kann den Referenten
zu keiner davon abweichenden Ansicht veranlassen. Im vorliegenden Fall sind
unter Berücksichtigung obiger Ausführungen die gegenständlichen
Leasingobjekte ausschließlich der Berufungswerberin zuzurechnen, sodass
lediglich dieser als wirtschaftlicher Eigentümerin die Berechtigung zur
Absetzung für Abnutzung zukommen kann. Die von der Leasinggeberin
(angeblich vorgenommene) Aktivierung der Leasingobjekte als Anlagenvermögen
sowie die Absetzung für Abnutzung erfolgte demzufolge zu Unrecht, weshalb
sohin die Leasingraten zur Gänze auf obige Finanzierungs- bzw.
Investitionskosten entfallen. Die Berufungswerberin führt in ihrer Berufung vom
30. März 2004 weiters selbst aus, dass sie bei Übernahme des
Leasingvertrages von einer Nutzung der Liegenschaft zur Erzielung von
Mieterträgen aus den Immobilien und der Erwirtschaftung eines positiven
Deckungsbeitrages zwischen An- und Weitervermietung ausgegangen sei, sodass
für den Referenten auch hieraus die von ihr angestrebte bestmöglichste
Ertragsmaximierung durch Ausübung der Kaufoption geradezu offensichtlich
erscheint. Des Weiteren räumt die Berufungswerberin in ihrem Vorbringen
selbst ein, sie habe erst nach Abschluss des Vertrages Kenntnis hiervon erlangt,
dass sich die Immobilie in einem schlechten Zustand befunden hätte und es
für sie nicht wirtschaftlich gewesen wäre, die Immobilie in Form eines
Leasingvertrages weiter zu nutzen bzw. nach Ablauf der Grundmietzeit zu
erwerben. Da - wie bereits oben dargelegt - bei der Zuordnung der Leasingobjekte
zu einem Vertragspartner nur auf die Gegebenheiten zum Zeitpunkt der
Vertragsabschlüsse bzw. -eintritte abzustellen ist und sohin später
bekannt gewordene Umstände nicht zu berücksichtigen sind, kann
für die Berufungswerberin aus diesem Vorbringen nichts gewonnen werden bzw.
die nunmehr auf Grund der ausgeführten Umstände nicht (mehr)
vorhandene Absicht zur Kaufoptionsausübung zu keiner abweichenden
rechtlichen Beurteilung führen.
Die Angaben der Berufungswerberin in ihrer Berufung vom
30. März 2004 betreffend Miet- und Kautionszahlungen können der
Berufung unter Verweis auf die Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes im
Erkenntnis vom 29.6.1995, Zl. 93/15/0107, zu keinem Erfolg verhelfen. Laut
obiger Darstellung war im vorliegenden Fall bei Vertragseintritt die
Ausübung der Kaufoption durch die Berufungswerberin zu erwarten, sodass bei
der Prüfung der Charakter der Leasingverträge als Teil- oder
Vollamortisationsverträge der nur für den gegenteiligen Fall
bestehende Rückforderungsanspruch der Leasingnehmerin auf die von ihr
geleisteten Kautionen nicht berücksichtigt werden konnte. Im vorliegenden
Fall liegt sohin ein Anschaffungsvorgang der Leasingnehmerin vor, da die
Mietzahlungen bei Ausübung des eingeräumten Kaufoptionsrechtes auf den
vereinbarten Kaufpreis angerechnet werden würden, ohne dass für die
vorangehende Nutzung eine besondere Entschädigung gezahlt werden
müsste. Die von der Berufungswerberin in ihrem Vorbringen vom
30. März 2004 aufgezeigte zivilrechtliche Unterscheidung zwischen
Miete und Kaution ist sohin für den gegenständlichen Fall ohne Belang.
Abschließend ist weiters festzuhalten, dass die obigen Angaben der
Berufungswerberin aktenwidrig sind, da die Kautionszahlungen gemäß
Punkt 9.5. "Kaution" der Leasingverträge vom 15. Jänner 1990
(betreffend NH und MH), in welche die Berufungswerberin mit Wirkung
30. Juni 1993 bzw. 31. Jänner 1993 eingetreten ist, keiner
Verzinsung unterliegen ("Die Vertragsteile
sind sich darüber hinaus einig, dass für die Kaution keine Zinsen
berechnet werden."), sodass diese auch nicht der gleichen Verzinsung wie
das Mietverhältnis selbst unterliegen können. Der Einwand der Berufungswerberin, zum einen sei nicht auf
den Wortlaut, sondern auf den Inhalt der Verträge abzustellen sowie zum
anderen handle es sich bei dem vorliegendem Leasingvertrag um einen
Standardleasingvertrag, der von der Grundtypologie in ganz Österreich seit
Jahrzehnten verwendet werde, kann ebenso der Berufung zu keinem Erfolg
verhelfen, zumal die vorliegende Entscheidung des Referenten
ausschließlich auf den Inhalt der beiden strittigen Leasingverträge
abstellt. Die Entscheidung ergeht ausschließlich unter Zugrundelegung des
streitgegenständlichen Sachverhaltes unter Einbeziehung der herrschenden
Lehre und Rechtsprechung.
Auf Grund obiger Ausführungen vertritt der Referent
die Auffassung, dass das Ziel der Leasingverträge letztlich die
Verschaffung der Verfügungsmacht unter Zufristung eines
kaufpreisähnlichen Entgeltes war. Nach Ansicht des Referenten hätte
die Nichtausübung der eingeräumten Kaufoption jedem
kaufmännischem Verhalten widersprochen, weshalb die Berufungswerberin mit
hoher Wahrscheinlichkeit bei Eintritt in die gegenständlichen
Leasingverträge beabsichtigte, ihr Kaufoptionsrecht nach Ablauf der
Grundmietzeit auszuüben. Die Leasingobjekte sind daher unter Verweis auf
das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29.6.1995, Zl. 93/15/0107 der
Berufungswerberin als wirtschaftliche Eigentümerin zuzurechnen. Der
Referent schließt sich damit der Rechtsansicht des Finanzamtes in den
bekämpften Bescheiden an, sodass die Berufung gegen die Umsatz- und
Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1995 als unbegründet abzuweisen
ist. Berufung gegen die
Einkommensteuer für die Jahre 1996 und 1997:
Die Berufungswerberin begehrt bei der Veranlagung der
Einkommensteuer für die Jahre 1996 und 1997 eine steuerliche
Berücksichtigung einer Absetzung für außergewöhnliche
wirtschaftliche Abnutzung. Begründend führte sie in ihren Schreiben
vom 30. März 2004, 1. Oktober 2004 und 14. April 2005
zusammengefasst aus, die wirtschaftliche Nutzbarkeit der gegenständlichen
Leasingobjekte habe sich infolge von Änderungen der Infrastruktur durch den
Umstand der (zwangsweisen) Beendigung von Mietverträgen verbunden mit
nachfolgender Unmöglichkeit der Neuvermietung der Kellerräumlichkeiten
auf Grund behördlicher Untersagung (Sauna- und Vereinsräumlichkeiten)
bzw. der schlechten technischen Bausubstanz (Top G 26) verringert, sodass das
ganze Objekt an Wert verloren habe.
§ 16 Abs. 1 Z 8 in
Verbindung mit § 8 Abs. 4 EStG 1988 ist der Ansatz einer
Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche
Abnutzungen auch im Bereich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
zulässig. Eine solche kann dann vorgenommen werden, sobald die
wirtschaftliche Nutzbarkeit des Objektes nicht mehr gegeben ist (vgl. VwGH
9.9.2004, 2002/15/0192). Eine außergewöhnliche
Abnutzung liegt vor, wenn infolge besonderer Umstände - und zwar
durch technische oder wirtschaftliche Abnutzung - ein
außergewöhnlicher Wertverzehr eingetreten ist. Unter technischer
Abnutzung ist der materielle Verschleiß eines Wirtschaftsgutes, somit sein
Substanzverzehr, unter wirtschaftlicher Abnutzung hingegen die Verminderung oder
das Aufhören der Verwendungsmöglichkeit eines Wirtschaftsgutes
für den Steuerpflichtigen zu verstehen (VwGH 8.8.1996, 92/14/0052; VwGH
9.9.2004, 2002/15/0192). Eine außergewöhnliche wirtschaftliche
Abnutzung liegt nach Lehre und Rechsprechung vor, wenn durch
außergewöhnliche Umstände die wirtschaftliche Nutzbarkeit eines
Wirtschaftsgutes gesunken ist. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn eine
Maschine durch Ausfall von Aufträgen, infolge Geschmackwandels oder durch
eine Neuerfindung unrentabel geworden ist. Eine Absetzung für
außergewöhnliche Abnutzung ist auch dann zulässig, wenn eine
Produktionsanlage durch vermehrte Konkurrenz an Rentabilität
eingebüßt hat. Voraussetzung einer außergewöhnlichen
wirtschaftlichen Abnutzung ist, dass die geltend gemachten wirtschaftlichen
Gründe geeignet sind, die voraussichtliche wirtschaftliche Nutzungsdauer zu
kürzen. Eine bloße Wertminderung, die die Nutzungsdauer des
Gegenstandes nicht beeinflusst, rechtfertigt nicht die Vornahme einer
außergewöhnlichen Abnutzung (VwGH 15.3.1957, 630/56, VwSlg 1613;
Doralt, Einkommensteuergesetz,
Kommentar6,
Tz 53ff zu § 8, 26ff, 2001; Hofstätter/Reichel, Die
Einkommensteuer 1988,
Kommentar18, Tz 6
zu § 8, 7f, 1996). Es ist Sache des Steuerpflichtigen, den Nachweis für
den Eintritt des außergewöhnlichen Wertverzehrs zu erbringen (VwGH
28.10.2004, 2004/15/0133; Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer 1988,
zu § 8, 7f, 1996).
Vorerst ist festzuhalten, dass die Ausführungen der
Berufungswerberin sich lediglich auf die Tops G 26 (ehemaliges P),
G 11 (ehemalige Sauna im Kellerbereich) sowie G 12 (ehemaliger
Vereinsraum des Club) beziehen. Zum Zeitpunkt der Auflösung der
gegenständlichen Leasingverträge sowie der Rückgabe der
Leasingobjekte an die Leasinggeberin bestanden betreffend die Tops
G 2 a (vermietet an Y), G 3 (vermietet an Z) sowie G 9 und
G 10 (beide vermietet an W) noch aufrechte Mietverhältnisse. Das Top
G 2 b war zu diesem Zeitpunkt zwar bereits leer stehend (Beendigung
des Mietvertrages mit X zum 31. Oktober 1996), doch war dies laut eigenen
Angaben der Berufungswerberin in der mündlichen Berufungsverhandlung am
25. Mai 2005 nicht in den in ihrem Berufungsvorbringen dargestellten
Umständen begründet. Entgegen dem Antrag der Berufungswerberin kann
sohin die begehrte außergewöhnliche Abschreibung für Abnutzung
nicht die gesamten Leasingverträge umfassen, sondern nur auf jene
Vertragsteile abstellen, welche die Tops G 26, G 11 und G 12
betreffen. Die begehrte außergewöhnliche Abschreibung für
Abnutzung betreffend die Tops G 2 a, G 2 b, G 3,
G 9 und G 10 liegt damit dem Grunde nach nicht vor. Im vorliegenden Fall ist nunmehr strittig, ob eine
(neuerliche) Vermietung der Räumlichkeiten der Top G 26, G 11 und
G 12 trotz der von der Berufungswerberin in ihren Vorbringen behaupteten
Umständen des schlechten bautechnischen Zustandes des (ehemals als P
genutzten) Top G 26 und der zu geringen Raumhöhe von nur zwei Metern
betreffend die Kellerräumlichkeiten Top G 11 Sauna (mit einer hiermit
verbundenen behördlichen Untersagung einer neuen Betriebsbewilligung
für einen neuen Betreiber) und Top G 12 Vereinsraum des Club
(behördliche Schließung wegen unbefugter Ausübung des
Gastgewerbebetriebes) noch möglich gewesen wäre oder diese auf Grund
obiger behaupteter Umstände unvermietbar waren, sodass hierdurch die
wirtschaftliche Nutzbarkeit der Leasingobjekte dermaßen verringert worden
wäre, dass damit die beantragte außergewöhnliche wirtschaftliche
Abnutzung zulässig sei. Die Berufungswerberin begründet die
außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung betreffend Top 26
(ehemaliges P) damit, dass die FaY zum 31. Mai 1996 aus den
Räumlichkeiten ausgezogen wäre. Das ganze Objekt hätte hierdurch
an Wert verloren, zumal man keinen entsprechenden Nachmieter hätte finden
Miete zu entrichten. Dies sei zu einem Gutteil auch auf den auf Grund der
unterlassenen Instandhaltungsmaßnahmen seitens der Voreigentümer
gegebenen sehr schlechten bautechnischen Zustand der Immobilie
zurückzuführen. Die erforderlichen Geldmittel für die
bautechnische Instandsetzung der Immobilie seien in einem krassen
Missverhältnis zu der erzielbaren Miete/Pacht am bezüglichen Standort
gestanden. Über Aufforderung des Referenten im Vorhalt vom
18. März 2005 auf detaillierte Darlegung der zum einen behaupteten
erfolglosen Suche nach einem Nachmieter und der zum anderen behaupteten
unterlassenen Instandhaltungsmaßnahmen, welche eine
außergewöhnliche Absetzung für Abnutzung begründen sollten,
samt Nachweis durch entsprechende Unterlagen reichte die Berufungswerberin in
ihrer Beantwortung vom 14. April 2005 ua. lediglich ein Schreiben der Fa.X
vom 16. November 1995, in welchem das Objekt als ungeeignet angesehen
wurde, sowie Rechnungen der Zeitung vom 28. September 1995, 19. und
31. Oktober 1995 sowie 31. März 1996, in welchen der
Berufungswerberin Inserateinschaltungen betreffend (Privat)Verkauf von einem
"Geschäftslokal, Innsbruck" verrechnet wurden, nach. Auf Grund der zu
diesem Zeitpunkt noch nicht gegebenen Einzelaufzeichnungen von Telefonaten
könnte nach Ansicht der Berufungswerberin nicht nachgewiesen werden, wie
viele Telefonate vergeblich geführt worden wären. Hinsichtlich des Top G 11 (Sauna) führte die
Berufungswerberin aus, man habe den Mietvertrag mit dem Mieter ML auf Grund
dessen Konkurses (samt unterlassener Mietzinszahlungen) aufgekündigt
(Notwendigkeit der Einbringung einer Räumungsklage). Das vom Mieter ML an
den Verein Club untervermietete Top G 12 sei am 5. Mai 1995 durch das
Amt zur Unterbindung der unbefugten Ausübung des Gastgewerbes durch
Austausch bzw. Anbringen von Schlössern an den Zugängen geschlossen
worden. Diese im Kellerbereich befindlichen Räumlichkeiten würden
lediglich eine Raumhöhe von zwei Metern aufweisen, weshalb vom Amt per
Bescheid die Betriebsbewilligung für die gewerbliche Nutzung der
gegenständlichen Räumlichkeiten wegen unzureichender Raumhöhe
entzogen worden wäre bzw. für einen neuen Betreiber als Mieter keine
Betriebsbewilligung für den Betrieb einer Sauna mehr zu bekommen gewesen
wäre. Man habe zwar alternative Nutzungsmöglichkeiten intensiv
sondiert, jedoch trotz größter Bemühungen keinen neuen
Miet-/Pachtinteressenten für diese Räumlichkeiten finden können.
Auf Aufforderung des Referenten im Vorhalt vom 18. März 2005, die
behauptete erfolglose Suche nach einem Nachmieter näher auszuführen
und durch entsprechende Unterlagen zu belegen sowie den Bescheid des
Behörde, mit welcher die Betriebsbewilligung für den
gegenständlichen Saunabetrieb entzogen bzw. untersagt worden wäre,
nachzureichen, legte die Berufungswerberin ua. in ihrer Beantwortung vom
14. April 2005 lediglich Rechnungen der Zeitung vom 28. September
1995, 19. und 31. Oktober 1995 sowie 28. und 31. März 1996 vor,
in welchen der Berufungswerberin Inserateinschaltungen betreffend
(Privat)Verkauf von einem "Clubraum Keller, Innsbruck" bzw. "Saunaräume"
verrechnet wurden. An Stelle der vom Referenten angeforderten Bescheiden reichte
die Berufungswerberin den an den Vorleasingnehmer MH adressierten Bescheid des
Behörde2, vom 13. Oktober 1989, Zahl1, mit welcher der Betrieb einer
Solarium- und Saunaanlage unter der Auflage, dass in den
Betriebsräumlichkeiten keine familienfremde Dienstnehmer beschäftigt
werden, bewilligt wurde, sowie den Bescheid des Behörde vom 7. Juli
1995, Zahl2, betreffend den Widerruf des Austausches bzw. des Anbringens von
Schlössern an den Zugängen nach. In den von der Berufungswerberin zum Nachweis ihrer
Ausführungen vorgelegten Unterlagen sind lediglich im Schreiben an die
B-GmbH vom 22. Mai 1996 (vereinzelte) Versuche der Berufungswerberin auf
Vermietung der gegenständlichen Leasingobjekte dokumentiert. Weitere
erfolglose Vermietungsversuche der Berufungswerberin ergeben sich hingegen nicht
aus der vorliegenden Aktenlage, zumal diese vielmehr die Absicht der
Berufungswerberin auf eine alsbaldige Beendigung und einen Austritt aus den
bestehenden Leasingverträgen durch Rückgabe der Leasingobjekte an die
Leasinggeberin bzw. den Verkauf und die Namhaftmachung eines neues
Leasingnehmers durch die Berufungswerberin widerspiegelt. Diese Ansicht ergibt
sich für den Referenten zum einen aus dem Umstand, dass die
Berufungswerberin trotz ausdrücklichem Auftrag im Vorhalt vom
18. März 2005 ihre behaupteten nachhaltigen und ernsthaften
Bemühungen auf eine (neuerliche) Vermietung der Leasingobjekte weder
ausreichend darlegen noch durch zweckdienliche Unterlagen belegen konnte. Aus
dem von der Berufungswerberin zum Nachweis ihres Vorbringens vorgelegtem
Schriftverkehr mit der Z-Leasing, bzw. B-GmbH, leiten sich für den
Referenten - abgesehen von einem Hinweis im Schreiben vom 22. Mai
1996 - nämlich keine Vermietungs-, sondern ausschließlich
Verkaufsabsichten ab, da die Berufungswerberin hierin lediglich ausführt,
dass sie "die beiden Immobilienanteile bereits seit 1 ½ Jahren"
(sohin seit dem Frühjahr 1994) "einem Immobilienmakler zum Verkauf
angeboten habe" (vgl. Schreiben vom 8. November 1995). Sie suche "bereits
seit Mai 1994 einen Übernehmer obiger Leasingverträge oder einen
Käufer dieser Miteigentumsanteile" und habe "mit einigen Interessenten"
"konkrete Verkaufsgespräche geführt" (vgl. Schreiben vom 22. Mai
1996). Des Weiteren waren die von der Berufungswerberin in Auftrag gegebenen
Inserate in der Zeitung nur auf einen Verkauf und auf keine Vermietung der
Räumlichkeiten ausgerichtet (vgl. "Privatverkauf A" in den Rechnungen vom
28. September 1995 sowie 19. und 31. Oktober 1995; "Verkaufe 156,32qm
B" in der Rechnung vom 28. März 1996; die Rechnung vom
31. März 1996 weist nicht aus, ob ein Verkauf oder eine Vermietung des
"Geschäftslokales" und des "Clubraum Keller" inseriert wurde), sodass
hieraus auf keine Vermietungsabsicht der Berufungswerberin geschlossen werden
kann. Ebenso kann aus dem vorgelegten Schreiben der Fa.X vom 16. November
1995 lediglich entnommen werden, dass die gegenständliche Firma kein
Interesse an dem für sie ungeeignetem Objekt hatte. Der Grund für
diese Auffassung ist aus dem Schreiben nicht ersichtlich und kann daher
mannigfaltig sein, sodass aus der unbegründeten Absage nicht zwingend die
von der Berufungswerberin behauptete generelle Unvermietbarkeit des Objektes
sowie der schlechte Bauzustand abgeleitet werden kann. Entgegen der Ansicht der
Berufungswerberin ergibt sich somit für den Referenten hieraus nicht die
Schlussfolgerung der Berufungswerberin, dass keine weitere mit obiger Firma
vergleichbare Handelskette oder auch kein weiterer sonstiger Unternehmer am
gegenständlichen Objekt Interesse an einer Anmietung gehabt hätte.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass es die
Berufungswerberin sohin in ihrem Vorbringen unterließ, die von ihr
behaupteten nachhaltigen und ernsthaften Bemühungen einer Vermietung der
Leasingobjekte ausreichend auszuführen und zu belegen. Nach allgemeiner
Lebenserfahrung beschränken sich wiederholte ernsthafte
Vermietungsbestrebungen nicht nur in (heute nicht mehr belegbaren) Telefonaten,
sondern manifestieren sich diese vor allem auch in Form von (auf Vermietung
ausgerichtete) Inseratschaltungen in Printmedien, von einem entsprechenden
Schriftverkehr, von schriftlichen Aufträgen an Vermittlungsbüros und
ähnlichem. Ein derartiges Vorbringen wurde jedoch weder erstattet noch die
entsprechenden schriftlichen Unterlagen dem Referenten vorgelegt. Des Weiteren
unterließ die Berufungswerberin zur Glaubhaftmachung ihrer behaupteten
Telefonate auch die Bekanntgabe der Gesprächspartner, obwohl ihr dies sehr
wohl möglich und zumutbar gewesen wäre. Der Referent vertritt daher
die Auffassung, dass die Berufungswerberin die neuerliche Vermietung der
streitgegenständlichen Leasingobjekte weder ernsthaft noch nachhaltig
beabsichtigte. Auf Grund der von der Berufungswerberin nicht glaubhaft gemachten
ausreichenden und nachhaltigen Vermietungsbestrebungen kann sohin dem Vorbringen
nicht gefolgt werden, dass die strittigen Räumlichkeiten als unvermietbar
anzusehen gewesen wären. An dieser Ansicht des Referenten können auch
nicht die vereinzelten Vermietungsversuche etwas ändern, da diese nicht
ausreichen, um hieraus die zwingende Schlussfolgerung der gänzlichen
Unvermietbarkeit abzuleiten. Des Weiteren gelang es der Berufungswerberin auch nicht,
dem Referenten glaubhaft darzulegen und nachzuweisen, dass die ausgeführten
Umstände der ua. zu geringen Raumhöhe und des schlechten
bautechnischen Zustandes der Immobilie einer Neuvermietung der
gegenständlichen Leasingobjekte entgegenstehen würden. Nach Auffassung
des Referenten sind diese Ausführungen ebenso nicht geeignet, die fehlende
zukünftige Nutzungs- und Vermietungsmöglichkeit der Objekte zu
belegen. Das Vorbringen der Berufungswerberin, der Vorbesitzer habe dringende
Instandhaltungsarbeiten am Leasingobjekt Top G 26 unterlassen, sodass der
sich hieraus ergebende schlechte bautechnische Zustand eine
außergewöhnliche technische bzw. wirtschaftliche Absetzung für
Abnutzung begründe, kann der Berufung zu keinem Erfolg verhelfen, da der
bautechnische Zustand des Gebäudeanteiles von ihr trotz ausdrücklicher
Aufforderung im Vorhalt vom 18. März 2005 nicht näher
ausgeführt oder durch zweckdienliche Unterlagen belegt wurde. Die
Berufungswerberin unterließ sohin abermals, ihr Vorbringen glaubhaft zu
machen, sodass hierdurch die von ihr begehrte Absetzung für Abnutzung nicht
Von der Berufungswerberin wurde ebenso nicht belegt, dass
eine Unvermietbarkeit der Kellerräumlichkeiten in den gewerberechtlichen
Vorschriften betreffend die Raumhöhe begründet sein sollte, zumal die
bestehenden Mietverträge ausschließlich in Folge des Konkurses des
Mieters ML beendet wurden. Nachdem die an MH erteilte gewerberechtliche
Betriebsanlagengenehmigung für den Betrieb einer Solarium- und Saunaanlage
im Top G 11 von der Behörde nach vorliegender Aktenlage nicht entzogen
wurde und sohin aufrecht war (vgl. auch die Ausführungen der
Berufungswerberin im Schreiben vom 30. März 2004), kann für den
Referenten hieraus nicht schlüssig abgeleitet werden, dass ein Nachmieter
auf Grund der gewerberechtlichen Problematik (Raumhöhe,
Dienstnehmervorschriften) nicht zu finden gewesen wäre. Die
Berufungswerberin hat es in diesem Zusammenhang nämlich ebenso unterlassen,
sowohl ihre behaupteten diesbezüglichen erfolglosen Versuche näher
auszuführen und durch Unterlagen zu belegen als auch ihr Vorbringen,
demzufolge auf Grund der Raumhöhe keine neue Betriebsanlagengenehmigung
für den Betrieb einer Sauna zu erlangen gewesen wäre, glaubhaft zu
machen. Unzutreffend sind weiters die Ausführungen der
Berufungswerberin in ihrem Schreiben vom 1. Oktober 2004, die Behörde
habe ein irreversibles Nutzungsverbot ausgesprochen. Mit Bescheid des
Behörde vom 7. Juli 1995, Zahl2, wurde die Schließung des
Clublokales durch Austausch bzw. Anbringen von Schlössern an den
Zugängen aufgehoben, sodass ab diesem Zeitpunkt die Nutzung der
gegenständlichen Räumlichkeiten, insbesondere auch als Vereinslokal,
wieder gegeben war (abgesehen von einer unbefugten Ausübung des
Gastgewerbes). Die Berufungswerberin unterließ hierbei wiederum, die von
ihr behauptete Unvermietbarkeit der Räumlichkeiten (ua. als Vereinslokal
wegen unzureichender Raumhöhe) näher auszuführen und durch
entsprechende Unterlagen glaubhaft zu machen. Aus der vorliegenden Aktenlage ergibt sich damit nicht
für den Referenten, dass die gegenständlichen Räumlichkeiten der
Tops G 26, G 11 und G 12 in Folge behördlicher
(Nutzungs-)Verbote keiner Nutzung mehr zugeführt werden konnten bzw.
für die Berufungswerberin keine Möglichkeit mehr bestand, diese Tops
(zu gleichen Bedingungen oder zu einem anderen Mietentgelt bzw. zu einem anderen
Zweck) zu vermieten bzw. zu nutzen. Dies vor allem auch deshalb, da die Berufungswerberin in
Widerspruch zu ihren obigen Angaben in ihrem Schreiben vom 1. Oktober 2004
selbst ausführte, dass das Objekt Top G 26 lediglich "nahezu
unvermietbar" gewesen sei und es nicht möglich gewesen wäre, einen
Nachmieter zu finden, der zur Entrichtung einer einigermaßen
"adäquaten Miete" bereit gewesen wäre. Im Schreiben vom 14. April
2005 räumte sie weiters ein, dass eine Vermietung der
Kellerräumlichkeiten zum Zwecke der Nutzung als Lager/Abstellraum zwar
möglich, Mieterlöse jedoch nicht ohne eigener Übernahme eines
größeren Teils der Betriebskosten realisierbar gewesen wären.
Die Berufungswerberin begründet sohin die begehrte
außergewöhnliche Absetzung für Abnutzung auch damit, dass auch
im Falle einer (nun mehr von ihr selbst zugestandenen möglichen) Vermietung
der Räumlichkeiten der Tops G 26, G 11 und G 12 die
Rentabilität der Vermietungen auf Grund des Umstandes, dass nur mehr ein
wesentlich niedrigerer Mitzins erzielbar gewesen wäre, erheblich gesunken
wäre. Dieses Vorbringen, welches von der Berufungswerberin wiederum nicht
belegt und glaubhaft gemacht wurde, kann der Berufung einmal mehr zu keinem
Erfolg verhelfen, da zum einen hierdurch die voraussichtliche wirtschaftliche
Nutzungsdauer der Räumlichkeiten nicht gekürzt werden würde und
zum anderen nach herrschender Lehre eine gesunkene Rentabilität im
außerbetrieblichen Bereich keine Absetzung für Abnutzung
rechtfertigen würde (vgl. Doralt,
Einkommensteuergesetz6,
Kommentar, Tz 65 zu § 8, 31). Zusammenfassend ist auszuführen, dass die
Berufungswerberin auf Grund der vorliegenden Aktenlage, insbesondere ihrer
Ausführungen und der vorgelegten Unterlagen, dem Referenten nicht glaubhaft
machen konnte, dass ihr wegen der von ihr dargelegten Umstände nicht
möglich gewesen sein soll, die Leasingobjekte neu zu vermieten. Der
Berufungswerberin gelang es nicht, einen materiellen Verschleiß oder die
Verminderung der Verwendungsmöglichkeiten der Leasingobjekte zu belegen.
Die Berufungswerberin erbrachte damit nicht den erforderlichen Nachweis eines
außergewöhnlichen Wertverzehrs oder der Kürzung der
wirtschaftlichen Nutzungsdauer und sohin des Vorliegens der Voraussetzungen
für eine außergewöhnliche Abnutzung gemäß
§ 8 EStG, zu der sie bei Geltendmachung nach ständiger
Rechtsprechung verpflichtet gewesen wäre (vgl. VwGH 26.4.1989, 89/14/0027;
Doralt,
Kommentar, Tz 53 zu § 8, 27). Der Berufung war daher
diesbezüglich der Erfolg zu versagen.