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Timestamp: 2019-08-17 13:59:18+00:00
Document Index: 108210831

Matched Legal Cases: ['art. 39', 'art. 7', 'art. 51', 'art. 39', 'art. 2909', 'sentenza ', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 67', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 67', 'art. 67', 'art. 96', 'art. 7', 'art. 67', 'art. 96', 'art. 1226', 'art. 96', 'art. 1226', 'art. 96', 'art. 96', 'art. 52', 'art. 51', 'art. 39', 'art. 54']

Analisi casi processuali – ricorso contro avviso di accertamento che contestava una maggior plusvalenza
Analisi casi processuali – ricorso contro avviso di accertamento che contestava una maggior plusvalenza Featured
In questo articolo, esaminiamo, in luogo di una sentenza, le argomentazioni processuali espresse in un caso di:
- rettifica del valore di una plusvalenza tramite avviso di accertamento;
- avviso di accertamento formato richiamando il precedente avviso di rettifica e liquidazione emesso ai fini dell'imposta di registro.
Argomentazioni processuali che, nel caso in discussione, hanno permesso di ottenere l'annullamento dell'avviso di accertamento, a seguito della mera proposizione del reclamo.
Esaminiamo la formulazione letterale del motivo in discussione:
“Come menzionato nella parte in fatto del presente atto, con l'avviso di accertamento XXX la Direzione Provinciale di XXX ha accertato una plusvalenza imponibile pari a ben euro XXXX, presuntivamente maturata in capo all'odierna ricorrente, in seguito alla compravendita di un appezzamento di terreni sito XXXX, per effetto intimando il pagamento di complessivi XXXX euro (di cui XXX a titolo di maggiori imposte e le ulteriori somme a titolo di interessi e sanzioni).
La richiesta erariale si trova assisa su due erronei presupposti:
a) il corrispettivo di vendita dovrebbe considerarsi, a parere dell'Ufficio controlli, pari ad euro XXX (valore arbitrariamente indicato nell'avviso di rettifica e liquidazione notificato ai fini dell'imposta di registro, mai divenuto definitivo ed allo stato privo d'ogni valenza), e non pari ad euro XXX (come risultante dall'atto pubblico di vendita);
b) il costo rivalutato del terreno dovrebbe considerarsi, a parere dell'Ufficio controlli, pari ad euro XXX.
Entrambi i presupposti sono erronei ed insussistenti.
1. 1. Insussistenza del primo presupposto.
Com'è noto la plusvalenza va calcolata come differenza tra costo di acquisto e corrispettivo di vendita.
Tuttavia né il costo di acquisto né il corrispettivo di vendita presi in considerazione dall'Ufficio sono corretti.
Innanzitutto, esaminiamo il corrispettivo di vendita indicato dall'Organo accertatore.
A parere dei verificatori il corrispettivo di vendita deve considerarsi pari ad euro XXX, in quanto tale importo fu indicato in un precedente avviso di rettifica e liquidazione, formato ai fini delle imposte di registro ed ipo-catastali, che, secondo quanto riportato nell'odierno avviso di accertamento, “si è reso definitivo per mancata impugnazione” (affermazione che - come menzionato e come si dirà - non corrisponde al vero).
L'operato dell'Ufficio è illegittimo sotto molteplici profili.
Infatti, vi sono forti dubbi in giurisprudenza sulla possibilità di rettificare ai fini IRPEF i redditi imponibili sulla sola base di un atto notificato e definito ai fini dell'imposta di registro, quand'anche valido e definitivo (tra l'altro, nel caso di specie, non sussistono neanche tali ultime condizioni).
La più recente giurisprudenza di merito, nonostante precedenti oscillazioni, appare escludere tale possibilità (CTR Lombardia Milano Sez. XXXVIII, 30/10/2013, n. 140).
A maggior ragione tale acritico recepimento deve considerarsi precluso in caso sia stata redatta una perizia di stima ai fini dell'affrancamento dei valori di cessione (cfr. CTR Lombardia Milano Sez. XXIX, 06/06/2013, n. 93).
Quindi, se anche il precedente avviso di rettifica e liquidazione fosse divenuto definitivo per mancata impugnazione, trattandosi di avviso formatosi in relazione ad un diverso presupposto impositivo, l'Ufficio non avrebbe potuto recepirne le risultanze in via del tutto acritica; risultanze, si noti, che collidono addirittura con una precedente perizia di stima.
Invero, nel caso di specie non è neanche divenuto definitivo l'avviso di rettifica e liquidazione.
Infatti, non corrisponde a verità quanto affermato dalla Direzione Provinciale sul punto, ossia che “il valore di cessione dichiarato in atto per i mappali suindicati è stato rettificato nell'anno XXX dall'Ufficio di Milano (…) con atto di rettifica e liquidazione n. XXX che si è reso definitivo per mancata impugnazione” (cfr. pagina XXX dell'avviso impugnato), in quanto – diversamente da quanto riportato – tale atto è stato impugnato (all. XXX) ed un giudizio fu incardinato ed ha trovato definizione con dichiarazione di estinzione del processo per effetto dell'art. 39, comma 12, del D.L. n. 98/2011 (all. XXX), con la conclusione che l'avviso di rettifica va considerato - in conformità a principi giurisprudenziali consolidati (vedi postea) - tamquam non esset e privo d'ogni effetto e valenza.
Nessun valore si è reso quindi definitivo, come erroneamente affermato dall'Ufficio.
D'altronde il predetto avviso era chiaramente illegittimo ed infondato, e perciò fu puntualmente contestato.
Senza nuovamente sottoporre a vaglio critico tale predetto avviso di rettifica e liquidazione, le cui risultanze sono già decadute, sia bastevole considerare come lo stesso avesse arbitrariamente determinato il valore del terreno in euro XXX, ma: senza mai esplicitare i passaggi logici, comparativi, matematici o di altro tipo che conducevano a tale prezzo; senza mai indicare eventuali atti analoghi posti alla base di eventuali ragionamenti inferenziali; senza mai effettuare alcuna perizia di stima (anzi la perizia effettuata ai fini della rivalutazione attesta proprio la congruità del prezzo di vendita con quello di mercato); senza mia neanche ipotizzare elementi da cui desumere la verosimiglianza di una cessione a prezzo superiore (elemento che in sede di rettifica della plusvalenza è imprescindibile provare: cfr. CTR Basilicata Potenza Sez. I, 04/02/2014, n. 97: “solo il prezzo realmente conseguito dalla vendita di un terreno edificabile, e non già il valore del bene accertato ai fini dell'imposta di registro, può costituire titolo per l'effettiva quantificazione della plusvalenza”).
In punto di diritto, inoltre, l'avviso di rettifica e liquidazione si mostrava formato in violazione dell'art. 7 della L. n. 212/2000 nonché in violazione dell'art. 51 d.p.r. n. 131/1986 in quanto non erano indicati né criteri alla base del ricalcolo né - benché meno - eventuali trasferimenti di beni analoghi considerati dall'Ufficio, né ovviamente le caratteristiche e condizioni di tali trasferimenti, mai menzionati, che devono essere indicate nell'avviso a pena di nullità. (1)
Non solo le risultanze di un avviso di rettifica e liquidazione emesso in relazione ad un diverso presupposto impositivo non possono essere acriticamente assorbite dall'Ufficio.
Non solo lo specifico avviso di rettifica e liquidazione, a suo tempo emesso, si mostrava illegittimo ed infondato.
Nell'ipotesi de qua, fu la stessa dinamica processuale che condusse a privare d'ogni effetto l'avviso di rettifica e liquidazione emesso ai fini dell'imposta di registro e ipo-catastali, allo stato da considerarsi tamquam non esset e comunque privo d'ogni validità ed effetto.
Infatti, il giudizio incardinato a seguito dell'impugnazione si è estinto per effetto dell'art. 39, comma 12, del D.L. n. 98/2011 (all. XXX), con la conseguenza che qualsiasi valenza dell'avviso di rettifica e liquidazione è venuta meno.
Tale conclusione, lungi dall'essere una rappresentazione di parte, è la stessa indicata espressamente dalla stessa Corte di Cassazione, pronunciatasi su un’ipotesi del tutto analoga. Nello specifico, la Suprema Corte ha ritenuto che “In tema di rettifica ai fini IRPEF del valore di cessione di azienda, dalla declaratoria di cessazione della materia del contendere pronunciata a seguito di intervenuta definizione di altra lite, relativa a rettifica o liquidazione dell'imposta di registro sul medesimo atto nei casi stabiliti dalla legge, non consegue alcun accertamento di giudicato sulla "res litigiosa", trattandosi di un'assoluzione dal processo, come tale, quindi, priva di effetti di giudicato sostanziale ex art. 2909 cod. civ.; ne consegue l'insussistenza di alcun vincolo, ai fini IRPEF, derivante dal valore di plusvalenza fissato dall'Amministrazione nell'avviso di accertamento relativo all'imposta di registro ed oggetto di condono” (principio espresso da ultimo dalla Suprema Corte nella sentenza n. 8376 del 2013).
D'altronde la medesima pronuncia ricorda che la Corte di Cassazione (2) “è sempre stata ferma nel ritenere che nessun accertamento di giudicato può far seguito ad una declaratoria per cessazione della materia del contendere pronunciata a seguito di definizione della lite nei casi stabiliti dalla legge, come ad es. il condono”, e secondo i Supremi Giudici a ciò “Consegue, pertanto, che nessun definitivo accertamento della plusvalenza ai fini dell'accertamento dell'imposta di registro poteva esser opposto al contribuente ai fini della determinazione dell'imponibile IRPEF” (3).
Quindi la Suprema Corte si è già espressa in un caso identico a favore della tesi appena esposta.
Anche la giurisprudenza civile applica principi del tutto analoghi nelle controversie di propria competenza (4).
L'infondatezza ed illegittimità dell'odierno avviso di accertamento sotto tale profilo emerge dunque limpidamente.
1.2. Insussistenza del secondo presupposto.
La perizia di stima posta a base della rivalutazione dell'appezzamento di terreni indica che il valore complessivo dello stesso è pari a XXX euro (all. XXX).
Tale somma è stata presa in considerazione ai fini della rivalutazione ed ha costituito la base imponibile su cui furono calcolate e versate le somme dovute per la rivalutazione della plusvalenza (all. XXX).
Il valore rivalutato (euro XXX), costituente il nuovo costo di acquisto da calcolare per determinare plusvalenza, veniva a cristallizzarsi con il pagamento delle imposte conseguenti (all. XXX), verificatosi del tutto correttamente, come dallo stesso Ufficio riconosciuto nell'odierno avviso di accertamento (all. XXX, pag. XXX: “Dai dati recepiti in Anagrafe Tributaria e dalla documentazione acquisita in fase istruttoria la contribuente risulta aver osservato la normativa in esame e versato l'imposta sostitutiva entro le date di scadenza previste dalla legge”).
Fu quindi l'importo di euro XXX, come peritato, che fu utilizzato per calcolare le somme dovute – e poi versate dalla contribuente – a titolo di imposta sostitutiva sulla rivalutazione (all. XXX).
Le imposte sulla plusvalenza sono quindi già state versate e introitate dall'Erario, che con l'odierno avviso vorrebbe tassare per la seconda volta la medesima capacità contributiva.
Infatti oggi l'Agenzia nega questo valore (pur avendo percepito a suo tempo le maggiori imposte calcolate su tale importo), e propone un ragionamento alternativo con l'effetto di ampliare la base imponibile su cui calcolare la plusvalenza.
Innanzitutto, occorre sgombrare il campo da ogni dubbio su due premesse fattuali: a) il terreno peritato e quello oggetto di vendita coincidono; b) sia la perizia che la vendita dell'appezzamento di terreno sono state effettuate a corpo e non a misura.
Pertanto, l'Ufficio è vincolato ai sensi dell'art. art. 7 L. 28.12.001, n. 448 a considerare euro XXX il costo di acquisto rivalutato.
Orbene, esaminiamo il ragionamento con cui l'Ufficio tenta di slegarsi dal vincolo cristallizzatosi per legge per effetto della rivalutazione e dei conseguenti versamenti.
L'Ufficio fa leva su un dato presente in perizia: la metratura riportata in catasto, di 1655 mq, è risultata erronea a seguito di accertamento in loco effettuati in sede di perizia giurata (quella funzionale alla rivalutazione). Infatti l'effettiva metratura dell'appezzamento di terreni fu determinata dal professionista incaricato in 1965 mq.
Tale dato fu esplicitato dal tecnico quale passaggio intermedio al fine di procedere al calcolo dell'effettivo valore venale dell'appezzamento di terreni. In tale passaggio intermedio si afferma altresì che, in ragione della metratura di 1965 mq, il valore a metro quadro dovrebbe essere di euro XXX (che conduce ad un valore complessivo del “corpo” peritato pari a XXX euro).
Utilizzando tale passaggio intermedio il tecnico - dovendo valutare il valore di mercato dell'intero terreno - tenuto conto dell'effettiva dimensione dello stesso e dell'esigenza di procedere ad una stima a corpo, attribuisce quindi allo stesso il valore di euro XXX.
Orbene, l'Ufficio vorrebbe ora sostenere che il costo rivalutato del terreno era di XXX euro e non di euro XXX, perché il valore di 130 euro a mq dovrebbe essere moltiplicato per la dimensione risultante a catasto e non quella effettiva.
Non v'è chi non veda l'arbitrarietà, infondatezza ed illegittimità del ragionamento erariale.
Innanzitutto, l'Ufficio non può svincolarsi dal valore cristallizzatosi per effetto dell'avvenuta rivalutazione e dei pagamenti effettuati, calcolati, come dimostrato (all. XXX), su un valore pari a XXX.
Ancora, l'Ufficio non può estrapolare dal contesto peritale, a proprio piacimento, un singolo elemento, decontestualizzandolo e ponendolo a base di un ragionamento inferenziale volto ad ampliare la base imponibile.
Se infatti il tecnico richiama, quale passaggio intermedio del ragionamento, un costo a mq di 130 mq, lo fa in relazione ad un terreno di 1965 mq, esteso e delimitato per come accertato dal tecnico. Trattasi dunque di elemento non certo estrapolabile.
Ancora, è del tutto illogico e irragionevole l'operato dell'Ufficio che procede a moltiplicare tale elemento per la metratura meramente formale (non corrispondente alla metratura effettiva per come accertato in perizia), presente al catasto, ed ormai unicamente utile ad identificare precisamente l'appezzamento di terreni di cui trattasi.
Posto che la perizia attesta un valore totale del cespite di euro XXX, e considerato anche che le imposte sono state calcolate e versate su tale valore, non si può ora affermare che sia stato rivalutato un valore inferiore, pena la violazione dello stesso meccanismo rivalutativo previsto dal legislatore, e delle disposizioni di legge che lo regolano (tra cui art. 7 L. 28.12.001, n. 448).
D'altronde il valore rivalutato vincola per legge, sulla base dell'art. 7 citato, l'Ufficio e non è certamente più contestabile, tanto meno con ragionamenti che prestano il fianco a chiare censure di contraddittorietà ed inattendibilità.
Si noti solamente come l'Ufficio, quanto al valore del terreno in sede di vendita, sostiene che lo stesso sia di euro XXX (senza ovviamente alcuna prova o indizio della percezione di qualsivoglia maggior somma di denaro da parte della contribuente), mentre, quanto al valore del terreno in sede di rivalutazione, sostiene che lo stesso sia di soli XXX.
L'infondatezza, inattendibilità ed irragionevolezza della tesi erariale sotto tale profilo emerge ictu oculi.
3 - Violazione e falsa applicazione dell'art. 7 L. 28.12.001, n. 448. Violazione e falsa applicazione dell'art. 67 DPR n. 600/1973.
L'avviso di accertamento in questa sede impugnato, si mostra inoltre illegittimo, sotto plurimi profili, in punto di diritto.
Innanzitutto, l'avviso di accertamento, nella parte in cui disconosce il costo di acquisto rivalutato per euro XXX, è censurabile per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7 L. 28.12.001, n. 448. Tale ultima norma infatti, stabilisce che il valore rivalutato dei terreni edificabili, determinato seguendo la procedura disposta dall'articolo di legge, è assunto in luogo del costo o del valore di acquisto.
La giurisprudenza precisa infatti che “L'art. 7 della L. 448/01 (...) pone quale unica condizione, per la assunzione del valore determinato secondo le modalità prescritte, quella che il valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva e che l'imposta venga versata. Nella fattispecie qui in esame, e vi è anche una espressa ammissione dell'Agenzia stessa, l'imposta è stata regolarmente pagata. La condizione necessaria è stata quindi rispettata ed il valore così determinato costituisce per quel terreno il valore normale minimo. Valore che, sempre la norma in esame si pone come base per la determinazione sia delle plusvalenze che delle minusvalenze. Tutto ciò premesso risulta di tutta evidenza che il valore di acquisto del bene deve essere quello determinato ai sensi dell'art. 7 L. 448/01, cioè il costo del terreno come evidenziato nell'importo di perizia” (CTR Milano n. 169/2011)”.
In virtù dell'art. 7 L. 448/01, pertanto, il valore normale minimo di riferimento ai fini delle imposte sui redditi può essere solo quello considerato al fine di calcolare e versare le imposte in sede di rivalutazione, ossia euro XXX.
L'avviso de quo che sostituisce tale valore con quello di euro XXX è dunque illegittimo anche per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7 L. 28.12.2001, n. 448.
In secondo luogo, l'avviso di accertamento si mostra viziato in quanto emesso in violazione del divieto di doppia imposizione sui medesimi redditi, con contestuale violazione e falsa applicazione dell'art. 67 D.p.r. n. 600/1973 che dispone quanto segue: “(Divieto della doppia imposizione) 1. La stessa imposta non può essere applicata più volte in dipendenza dello stesso presupposto, neppure nei confronti di soggetti diversi”.
Il contribuente ha infatti già pagato l'imposta sostitutiva sull'intera plusvalenza, ossia su euro XXX, e non certamente su XXX euro.
La differenza tra i due importi è di XXX.
Su tale somma l'Ufficio ha già introitato l'imposta sostitutiva, ma vorrebbe egualmente porre la medesima manifestazione di ricchezza a base imponibile per il calcolo di una nuova (la seconda!) tassazione.
Non v'è chi non veda come tale modus operandi sia illegittimo per violazione del divieto di doppia imposizione sui medesimi redditi e violazione e falsa applicazione dell'art. 67 DPR n. 600/1973, e che pertanto - anche sotto profilo - l'atto impositivo si mostri viziato e debba essere annullato e/o comunque dichiarato illegittimo.
4 - Sulla responsabilità risarcitoria della direzione provinciale ai sensi dell'art. 96 c.p.c.
Ripercorriamo brevemente il modus operandi fatto proprio dalla Direzione Provinciale di XXX, al fine di valutarne le responsabilità.
La Direzione Provinciale di XXX richiede alla contribuente quasi XXX euro, giustificando le sue richieste in buona parte su un presupposto pacificamente erroneo.
È infatti erroneo quanto si legge a pag. XXX dell'avviso di accertamento: “il valore di cessione dichiarato in atto per i mappali suindicati è stato rettificato nell'anno XXX dall'Ufficio di XXX (…) con atto di rettifica e liquidazione n. XXX) che si è reso definitivo per mancata impugnazione”).
La richiesta di pagamento è quindi in parte sicuramente basata su un presupposto falso e/o comunque erroneo.
Ancora, l'Agenzia delle Entrate pone alla base delle ulteriori richieste di pagamento, un ragionamento del tutto contraddittorio e inattendibile, con l'effetto distorto di ampliare la base imponibile su cui calcolare le imposte, che si traduce nella plurima violazione di norme di legge, tra cui:
- l'art. 7 L. 28.12.001, n. 448 che vincola l'Ufficio a considerare il costo rivalutato come costo di acquisto ai fini del calcolo della plusvalenza;
- l'art. 67 D.p.r. n. 600/1973, che vieta – come invece pretenderebbe l'Ufficio – si sottoporre due volte ad imposizione la stessa identica manifestazione di capacità contributiva.
Sotto tale ultimo profilo si osserva come la Direzione Provinciale, dopo aver già percepito le somme versatele in sede di rivalutazione, chiede ora, per la seconda volta, il pagamento di imposte calcolate sul medesimo presupposto, senza mai per un momento neanche ipotizzare di scomputare quanto già percepito.
Sulla base di quanto ora brevemente riassunto, e sulla base di tutto quanto detto sopra, sicuramente emergono numerosi profili di responsabilità in capo all'Agenzia delle Entrate.
Quindi, la Direzione Provinciale può ancora arginare, intervenendo prontamente, le possibili conseguente negative per l'odierna contribuente connesse alla necessità di instaurare il contenzioso.
Quanto alla quantificazione di siffatto danno è rimessa a codesto Ecc.mo Giudicante una valutazione in via equitativa (cfr. CTR Puglia Bari Sez. VIII, 12/04/2010, n. 36: “Laddove l'Amministrazione finanziaria mantenga un contegno caratterizzato da mancanza assoluta di avvedutezza e di minima consapevolezza della legittimità o meno del proprio agire e delle conseguenze dei propri atti, compie un abuso del proprio potere, esercitato in modo evidentemente illecito. Ricorre dunque l'elemento soggettivo per l'accoglimento della domanda di risarcimento del danno ex art. 96 del c.p.c. quantificabile in via equitativa ai sensi dell'art. 1226 c.c.”) (5).
Liquidazione che secondo quanto riconosciuto in giurisprudenza può essere estesa finanche ai danni morali (CTR Puglia Bari Sez. VIII, 12/04/2010, n. 36: Il risarcimento del danno ex art. 96, primo e secondo comma, c.p.c. può essere attribuito anche in assenza di prova circa il quantum del pregiudizio subito dall'intimato, spettando a quest'ultimo il ristoro del "danno morale" derivante dall'irresponsabile condotta del creditore, liquidabile quindi in via equitativa, ai sensi dell'art. 1226 c.c.”).
Pertanto, ove l'odierna contribuente (persona fisica, con redditi esigui, che si vede intimata del pagamento di circa XXX euro) dovesse essere costretta da codesta Direzione Provinciale ad instaurare un contenzioso tributario, si chiede espressamente la condanna dell'Amministrazione Finanziaria, che poteva facilmente intervenire per evitare i danni causati (sin dalla semplice lettura del presente ricorso-reclamo) e non vi ha provveduto, resistendo temerariamente in giudizio, ai sensi dell'art. 96 c.p.c., primo comma, nonché ai sensi dell'art. 96 c.p.c., terzo comma".
(1) La necessità di dar conto di tali elementi all’interno della motivazione, è confermata dallo stesso legislatore il quale, al successivo art. 52, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986 ha stabilito che l’avviso di rettifica e liquidazione “deve contenere l'indicazione (…) degli elementi di cui all'art. 51 in base ai quali è stato determinato”.
(2) Ex pluribus Cass. sez. trib. n. 18640 del 2008; Cass. sez. n. 13854 del 2004; identicamente, in tema di giudicato civile, Cass. sez. un. n. 1048 del 2000).
(3) Ma il principio è ben conosciuto dalla giurisprudenza, anche precedente, ex pluribus Cass. civ. Sez. V, 01/03/2005, n. 4307: In tema di condono fiscale, la pronuncia di estinzione del giudizio per cessata materia del contendere, a seguito di intervenuta definizione delle pendenze tributarie, comporta, da un lato, la caducazione di tutte le pronunce emanate nei precedenti gradi di giudizio e non passate in giudicato, e, dall'altro, la sua assoluta inidoneità ad acquistare efficacia di giudicato sostanziale, diversa da quella limitata all'accertamento del venir meno dell'interesse alla prosecuzione del giudizio.
(4) Tra le tante, si veda Tribunale di Lucca, sent. 5.12.2013, n. 608, che ha ritenuto illegittime le richieste di riscossione ai fini INPS basate su un atto impositivo avverso il quale fu presentato ricorso, nel caso in cui il relativo contenzioso fu definito ai sensi dell'art. 39, comma 12, del D.L. n. 98/2011.
(5) Cass. civ. Sez. III, 23/08/2011, n. 17485 La domanda di risarcimento del danno da lite temeraria non può essere rigettata sulla base dell'omessa deduzione di uno specifico danno da parte del soggetto vittorioso dovendo ricondursi al complesso di disagi ed oneri sopportati per contrastare l'altrui pretesa.
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