Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-13489-de-abril-22-de-2004?documento=jurcol&contexto=jurcol_75992041f2a0f034e0430a010151f034&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-05-21 15:47:10
Document Index: 183757681

Matched Legal Cases: ['artículo 84', 'artículo 28', 'artículo 28', 'artículo 210', 'artículo 19', 'artículo 28', 'artículo 210', 'artículo 211', 'artículo 28', 'artículo 28', 'artículo 19', 'artículo 420', 'artículo 28', 'artículo 420', 'artículo 19', 'artículo 3', 'artículo 28', 'artículo 210', 'e contrario', 'artículo 430', 'artículo 420', 'artículo 19', 'e contrario', 'artículo 28', 'artículo 421', 'artículo 19', 'artículo 485', 'artículo 420', 'artículo 95', 'artículo 420', 'artículo 485', 'artículo 19', 'artículo 264', 'artículo 11', 'artículo 420', 'artículo 485', 'artículo 211', 'artículo 421', 'artículo 1', 'artículo 429', 'artículo 420', 'artículo 19', 'artículo 483', 'artículo 485', 'artículo 420', 'artículo 485', 'artículo 19', 'artículo 420']

﻿ SENTENCIA 13489 DE ABRIL 22 DE 2004
SENTENCIA 13489 DE 22 DE ABRIL DE 2004
CONTENIDO:VENTA E IMPORTACIÓN DE CIGARRILLOS Y TABACO. SE DECLARA LA NULIDAD DE ALGUNOS APARTES CONTENIDOS EN EL NUMERAL 10.1 BASE GRAVABLE EN LA IMPORTACIÓN DE CIGARRILLOS Y TABACO ELABORADO, DEL TÍTULO VII DEL CONCEPTO UNIFICADO NÚMERO 3 DE JULIO 12 DE 2002 EMITIDO POR LA JEFE DE OFICINA JURÍDICA DE LA DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES.
TEMAS ESPECÍFICOS:BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO, IMPORTACIÓN, IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO
Sentencia 13489 de abril 22 de 2004
Ref.: 11001032700020020095 01.
Rad. 13489
Actor: Horacio Enrique Ayala Vela.
El ciudadano Horacio Enrique Ayala Vela en ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, demandó la nulidad del numeral 10.1 del título VII del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002 emitido por la jefe de la oficina jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Se transcribe el numeral 10.1 del título VII del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales:
“Descriptores: Bienes gravados
Base gravable en la importación de cigarrillos y tabaco elaborado.
10.1. Base gravable en la importación de cigarrillos y tabaco elaborado.
La Ley 633 de 2000 por la cual se expiden normas en materia tributaria, estableció en su artículo 28 que a partir de su vigencia la venta como la importación de cigarrillos y tabaco elaborado nacionales y extranjeros estarán gravados a la tarifa general del impuesto sobre las ventas.
Así mismo, el inciso 2º del artículo 28 de la ley citada dispuso que la base gravable del impuesto sobre las ventas sobre los cigarrillos y tabaco elaborado es la misma del impuesto al consumo de que trata el artículo 210 de la Ley 223 de 1995, disposición esta que al tenor prescribe:
De esta manera, tanto para los cigarrillos nacionales, como para los importados existe una base gravable establecida en la ley para efectos del impuesto sobre las ventas, que en el caso de los nacionales es el precio al detallista, esto es, el precio facturado a los expendedores en la capital del departamento donde está situada la fábrica, en virtud de lo cual se genera el tributo sobre dicha base gravable siendo responsable el productor como en efecto dispone el artículo 19 del Decreto 406 de 2001 y por lo tanto, descuenta el IVA pagado por los insumos gravados siempre y cuando constituyan costo o gasto en renta.
En relación con los cigarrillos importados, la base gravable está determinada por el valor en aduana, incluyendo gravámenes arancelarios, adicionados con un margen de comercialización del 30%, impuesto del cual es responsable el importador así:
BGCT = (VA + GRV) + 30%
BGCT Es base gravable de cigarrillos y tabaco importados.
VA Es valor en aduanas de los cigarrillos y tabaco importados.
GRV Es gravamen arancelario de los cigarrillos y tabaco importados.
A la sumatoria del valor en aduanas y el gravamen arancelario se le aplica el 30% equivalente al margen de comercialización a que se refiere la ley. Este resultado se suma al valor en aduanas y al gravamen arancelario constituyéndose entonces la base gravable del IVA para los cigarrillos y tabaco elaborado.
En cuanto a lo dispuesto en el parágrafo de la disposición comentada que prevé que en todo caso el impuesto pagado por los productos extranjeros no puede ser inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, de igual o similar clase, según el caso, producidos en Colombia, tal disposición no es aplicable para efectos de establecer la base gravable del IVA por las siguientes razones:
— Porque el artículo 28 de la Ley 633 de 2000 remitió al artículo 210 de la Ley 223 de 1995 sólo para adoptarlo pertinente a la base gravable del impuesto al consumo.
— Porque, la liquidación de dicho impuesto siempre arrojará un valor superior a la liquidación del impuesto sobre las ventas habida cuenta que la tarifa para uno y otro difieren en cuanto a que para el impuesto al consumo está en un 55% de conformidad con el artículo 211 de la Ley 223 de 1995, y del 16% para el IVA conforme lo dispone el artículo 28 de la Ley 633 de 2000. Por ende sería gravoso interpretar que el monto de la liquidación del IVA no puede ser inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, de igual o similar clase, según el caso, producidos en Colombia, pues entonces esa sería la regla general y siempre habría que reajustar el valor del impuesto, situación que no se busca con la remisión formulada por el artículo 28 de la Ley 633 de 2000.
Ahora bien, el artículo 19 del Decreto 406 de 2001 preceptúa:
Cuando se trate de la venta o importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales o extranjeros, solamente se gravarán las operaciones que efectúe el productor o el importador según el caso.
En estos eventos, sólo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas originado en las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, o por las importaciones que de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto para el respectivo productor o importador, y siempre que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.
En este caso el importador, no incurre en costos de producción o venta gravados con IVA por efecto de su producción, sino que únicamente liquida el tributo sobre la base gravable establecida en la ley, causando el impuesto únicamente en el momento de la importación.
Es así como el productor genera el impuesto sobre la base gravable establecida en la ley, operación de venta que es objeto de la declaración sobre la cual liquida el impuesto, descontando el IVA incorporado en los costos y gastos de producción, mientras que en cabeza del importador sólo se grava su operación de importación. Es por ello que las demás operaciones de venta se encuentran excluidas del tributo en virtud del carácter monofásico del impuesto y de la base gravable única sobre la que se aplica el gravamen; de ahí la improcedencia de los impuestos descontables relacionados con las operaciones de comercialización subsiguientes por cuanto además no se incurre en costos y gastos de producción gravados con IVA en el país. No obstante, los costos y gastos de importación, como de comercialización, serán tomados como tales en relación con el impuesto sobre la renta, siempre y cuando se den los supuestos previstos en la ley para esos efectos.
El aceptar como operación gravada la venta efectuada por el importador de cigarrillos y por ende como impuesto descontable el mismo impuesto pagado con ocasión de la importación, conllevaría a que el tributo generado sobre el valor agregado dado en relación con la importación se neutralizará siempre por el mismo valor; es decir, que en la práctica no existiría el impuesto sobre las ventas en el caso de los cigarrillos y el tabaco elaborados de procedencia extranjera, sino únicamente impuestos descontables y por consiguiente saldos a favor.
Por otra parte si se aceptara que en definitiva se neutralizará el tributo y que en la práctica la tarifa en esta clase de bienes fuera cero con derecho a su devolución, implicaría que doctrinalmente se les diera a los importadores la calidad de vendedores de bienes exentos, cuando la ley no lo contempla de esa manera, antes por el contrario, aquella precisa que el cigarrillo y tabaco elaborado se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas”.
El demandante solicitó declarar la nulidad del texto completo del numeral 10.1 del título VII del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002, emitido por la jefe de la oficina jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, publicado en el Diario Oficial Nº 44869 de julio 17 de 2002.
Citó como normas violadas el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario, incorporado mediante el artículo 28 de la Ley 633 de 2000; así mismo los artículos 19 del Decreto Reglamentario 406 de 2001, 683 del estatuto tributario y 338 de la Constitución Política.
Alegó que el concepto demandando desconoce el derecho a utilizar los impuestos descontables, por parte de los importadores de cigarrillos y tabaco elaborado, como de manera expresa lo permiten el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario y el artículo 19 del Decreto 406 de 2001.
Señaló que, contrario a lo manifestado por la administración en el acto acusado, el importador incurre en costos de producción o venta gravados con IVA, como los imputables a publicidad, papelería, empaque, honorarios y comisiones entre otros.
También destacó que los importadores deben pagar el impuesto sobre las ventas no sólo sobre la mercancía importada, sino sobre un margen presunto de comercialización y adicionalmente por los gastos de administración y venta, situación que en su opinión se corrige con los descuentos.
El actor sostuvo que el impuesto sobre las ventas es plurifásico por excelencia y no es monofásico como se dice en el concepto.
Aclaró que el importador de cigarrillos realiza dos operaciones: La introducción al país de los bienes y su posterior venta, las cuales generan IVA, en la misma forma en que ocurre con los productos derivados del petróleo regulados por el artículo 3º el Decreto 1082 de 1994.
Adujo que en la práctica, se grava tanto la importación, como la venta posterior, porque el ciclo no termina con la introducción de los bienes al país, sino con la enajenación a los terceros distribuidores, por tanto el impuesto no es monofásico.
Añadió que la DIAN forzó su interpretación, ante el temor infundado de disminuir el recaudo del impuesto, toda vez que los descuentos no anulan el tributo, sino que garantizan que no se recaude más de una vez con efecto acumulativo y de cascada.
Por último, consideró que si se le conceden los descuentos al productor y se le niegan al importador, se rompe la neutralidad del tributo y se contraría el principio de equidad.
La apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, solicitó que se nieguen las pretensiones de la demanda y se declare la legalidad del aparte demandado del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002.
Explicó que el parágrafo 5º del artículo 28 de la Ley 633 de 2000 gravó a la tarifa general del impuesto sobre las ventas la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, señalando que la base gravable en la importación es la misma del impuesto al consumo, contemplada en el artículo 210 de la Ley 223 de 1995.
Indicó que al igual que el impuesto al consumo, el impuesto sobre las ventas en la importación de cigarrillos y tabaco elaborado se causa al tiempo de la nacionalización del bien y se paga conjuntamente con la liquidación de los derechos de aduana.
Negó que el impuesto sobre las ventas se cause nuevamente en la comercialización interna del producto, posterior a la importación, porque ello implicaría que el impuesto al consumo también se genere con la posterior venta.
Concluyó que fue el legislador quien determinó que el impuesto se cause al momento de la importación de los productos, por lo que las demás operaciones de venta se encuentran excluidas del tributo.
Manifestó que los costos y gastos en que incurra el importador serán reconocidos en la declaración del impuesto sobre la renta, pero ello no es posible frente al IVA, porque el impuesto se causó en la importación, donde no hay una casilla para impuestos descontables.
Por último, consideró que no son comparables los tratamientos para la importación de cigarrillos y tabaco, frente a los productos derivados del petróleo, porque en este último caso existen expresamente dos bases gravables distintas: Al momento de la importación y por la venta.
El ciudadano Horacio Ayala Vela, reconocido como parte demandante, manifestó que es inadmisible que a través de un concepto se modifique la estructura de un tributo y así se niegue el derecho al descuento reconocido expresamente en la ley.
Señaló que no existe ninguna norma que exonere al importador de cobrar el IVA o lo libere de presentar declaración, en la venta de cigarrillos; ni que le prohíba descontar el impuesto en que incurrió por los insumos y servicios constitutivos de costo o gasto.
Indicó que el concepto es manifiestamente contrario al parágrafo 5º del artículo 430 del estatuto tributario que señala la procedencia del descuento por las importaciones.
En su opinión no es válida la comparación con el impuesto al consumo porque la Ley 633 de 2000, únicamente tomó de este tributo la base gravable, dejando intactos los demás elementos y características del IVA.
Reiteró que el importador realiza dos operaciones gravadas la importación y la posterior venta. En esta última tiene derecho a descontar el impuesto pagado.
Explicó que no hay neutralización del tributo porque la Nación ya recaudó el impuesto en la importación y sobre los demás insumos.
Adicionalmente considera que el concepto vulnera el principio de igualdad por dar un tratamiento diferente a los importadores frente a los productores nacionales de cigarrillos, pues les permite a éstos últimos el descuento del IVA pagado que les niega a los primeros.
La ciudadana Lucy Cruz de Quiñónez presentó escrito para coadyuvar la demanda presentada y solicitando la nulidad de algunos apartes del numeral 10.1 del título VII del Concepto Unificado 3 de junio 12 de 2002. Mediante Auto del 29 de agosto de 2003, notificado a las partes por estado del 5 de septiembre del mismo año, se admitió su intervención, sin que la demandada se pronunciara al respecto.
La parte coadyuvante citó como normas vulneradas; el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario proveniente del 28 de la Ley 633 de 2000, en concordancia con el artículo 19 del Decreto 406 de 2001, al igual que el demandante. Adicionalmente, también consideró que se vulneraron los artículos 485 del estatuto tributario y el 95-9 de la Constitución Política.
En primer lugar, manifestó que contrario a lo señalado en el concepto acusado, el impuesto sobre las ventas no sólo se causa en la importación, sino también en la venta posterior del importador, pues el texto del artículo 28 de la Ley 633 de 2000 así lo dispone.
La norma señala que está gravada “la venta e importación” de cigarrillos y tabaco elaborado, por lo que debe interpretarse que el impuesto se causa al momento de la importación y así mismo cuando vende el producto, atendiendo a los conceptos establecidos por el legislador para esos términos en el artículo 421 del estatuto tributario y en el Decreto Legislativo 2685 de 1999. El valor de la importación será su costo y el IVA pagado será tratado como descontable.
Explicó que el artículo 19 del Decreto 406 de 2001 reglamentó la disposición legal, señalando como responsables únicamente a los productores e importadores, pero no suprimió la responsabilidad del IVA para el importador en sus propias ventas.
Aclaró que la base gravable en la venta e importación de cigarrillos es la misma del impuesto al consumo, pero la causación y responsables de este tributo no son asimilables a los del impuesto sobre las ventas, por tanto es equivocado el concepto, en cuanto excluye el IVA para las ventas posteriores del importador.
Señaló que el importador incurre en gastos y costos de ventas, al contrario de lo dicho en el acto acusado.
Indicó que el literal b) del artículo 485 del estatuto tributario reconoce el derecho a solicitar como impuesto descontable, aquel pagado en la importación de bienes. Esta norma fue ratificada tratándose de los cigarrillos y tabaco elaborado, por el parágrafo 5º del artículo 420 ibídem.
Acusó a la administración de invocar razones fiscalistas en el concepto, como quiera que expresó su temor por que el impuesto se neutralice. Razonamiento que además le parece equivocado, porque el impuesto quedará en manos del Estado.
Resaltó que en los impuestos indirectos el impacto económico lo percibe el consumidor, no el empresario, por ello el tributo se repercute para perseguir la capacidad contributiva que se pretende gravar.
Invocó el artículo 95, numeral 9º de la Constitución Política, para señalar que no pueden discriminarse sujetos involucrados en la venta de los mismos productos. Alegó que si se le permite repercutir el impuesto al productor nacional, el mismo tratamiento debe tener el importador.
Estimó la representante del Ministerio Público que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN no podía modificar o cambiar la intención de los preceptos que interpreta en el concepto acusado, so pretexto de hacerlos más eficaces.
Destacó que el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario señaló que la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado están gravadas con el IVA a la tarifa general y, que el impuesto generado en esas operaciones da derecho a descuento, en los términos del artículo 485 del estatuto tributario.
Esta disposición no establece diferencia en el tratamiento fiscal, ni prohibición para el derecho a descontar el impuesto sobre las ventas pagado. Consideró que no es cierto que la ley sólo permita el descuento para los productores.
Explicó que el artículo 19 del Decreto 406 de 2001 permite inferir que están gravadas las operaciones de venta e importación de cigarrillos y tabaco, sin que el importador esté inhabilitado para comercializar el producto, operación que no está excluida del impuesto, como señaló la administración en el concepto, invocando el supuesto carácter monofásico del tributo.
Añadió que los descuentos evitan la cascada impositiva, lo cual no neutraliza el tributo para este caso particular, pues en la comercialización posterior se causa el gravamen sobre una base que responde aproximadamente al valor que agregaría al efectuar la venta.
Corresponde a la Sala determinar la legalidad del numeral 10.1 del título VII del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002 emitido por la jefe de oficina jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Los conceptos escritos de la oficina jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales son susceptibles de control jurisdiccional en la medida que contienen una decisión que produce efectos jurídicos para los particulares, no sólo en virtud del artículo 264 de la Ley 223 de 1995, el cual permite a los contribuyentes fundamentar sus actuaciones con base en ellos; sino además por el parágrafo del artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, norma que dispone que estos actos constituyen interpretación oficial para los funcionarios, para quienes son obligatorios en la medida que su desconocimiento puede acarrear sanciones disciplinarias.
El acto acusado perdió vigencia toda vez que fue sustituido expresamente por el concepto unificado del impuesto sobre las ventas 2003, sin embargo esta corporación ha sostenido reiteradamente que la derogatoria de un acto administrativo de carácter general, surte efectos hacia el futuro, pero toda vez que el acto produjo consecuencias durante su vigencia, es posible que las situaciones de carácter particular y concreto que se hayan realizado no estén consolidadas.
Para restablecer el orden jurídico perturbado por un acto ilegal se requiere pronunciamiento definitivo de la jurisdicción de lo contencioso administrativo, toda vez que los efectos de tal declaración se remontan al momento de su entrada en vigencia (1) .
Este criterio es válido en la presente oportunidad porque a pesar de que el concepto acusado perdió vigencia, ha sido cuestionada su legalidad, y es posible que existan situaciones sub judice que resulten afectadas con la decisión que aquí se profiera.
Hecha la anterior aclaración, procede la Sala a analizar los cargos presentados por la parte demandante y su coadyuvante, los cuales se fundamentan en primer lugar en la vulneración del parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario, que dispone lo siguiente:
PAR. 5º—Adicionado. L. 633/2000, art. 28. La venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros los cuales estarán gravados a la tarifa general. El impuesto generado por estos conceptos, dará derecho a impuestos descontables en los términos del artículo 485 de este estatuto.
La Ley 633 de 2000 gravó con el IVA la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, productos que se encontraban expresamente excluidos del tributo en virtud del parágrafo del artículo 211 de la Ley 223 de 1995.
La norma transcrita señala como hecho generador la venta e importación de estos bienes, conceptos que están definidos para efectos del impuesto sobre las ventas en el artículo 421 del estatuto tributario y en el artículo 1º del Decreto 2685 de 1999, modificado por el Decreto 1198 de 2000, en los siguientes términos:
“E.T., ART. 421.—Hechos que se consideran venta. Para los efectos del presente libro, se consideran ventas:
b) Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa, y
D. 2685/1999. ART. 1º—(...).
“Importación. Es la introducción de mercancías de procedencia extranjera al territorio aduanero nacional. También se considera importación la introducción de mercancías procedentes de zona franca industrial de bienes y de servicios, al resto del territorio aduanero nacional en los términos previstos en este decreto”.
La venta y la importación de bienes son hechos generadores distintos de acuerdo con las definiciones legales transcritas y su causación ocurre en momentos diferentes de conformidad con el artículo 429 del estatuto tributario, como quiera que para las ventas ocurre en la fecha de emisión, de la factura o documento equivalente o en el momento de la entrega; mientras que en la importación, es al tiempo de la nacionalización del bien.
Tratándose de la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado se aplican los mismos elementos del impuesto sobre las ventas que para los demás bienes, es decir, se siguen las normas que regulan el tributo en cuanto al hecho generador, causación, tarifas, etc., salvo en lo que tiene que ver con la base gravable, para lo cual el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario remite a las normas del impuesto al consumo, y en lo que tiene que ver con los responsables del gravamen, limitados al importador y al productor de conformidad con el Decreto 406 de 2001.
Cabe advertir que estas normas únicamente remiten a las disposiciones del impuesto al consumo, en cuanto a la determinación de la base gravable del impuesto sobre las ventas en la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, por lo que no es de recibo aplicar estas disposiciones por analogía para establecer otros elementos del IVA, como lo hace el concepto acusado.
En relación con los responsables del impuesto sobre las ventas en la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, el artículo 19 del Decreto 406 de 2001 dispone lo siguiente:
“ART. 19.—Impuesto sobre las ventas en la Importación y venta de cigarrillos y tabaco elaborado extranjero y nacional.
Cuando se trate de la venta o importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales o extranjeros, solamente se gravarán las operaciones que efectúe el productor o el importador según el caso (resalta la Sala).
De lo anterior puede concluirse que, contrario a lo señalado en el acto demandado, tratándose de la importación de los bienes mencionados, no sólo se causa el impuesto sobre las ventas al momento de la nacionalización, porque las normas transcritas señalan expresamente que la venta de cigarrillos y tabaco elaborado está gravada con IVA y que se gravan las operaciones que realiza el importador.
Por tanto, no hay razón para inferir que la comercialización posterior de los cigarrillos y tabaco elaborado introducidos al país por parte del importador, no esté sujeta al gravamen, pues su venta es una operación gravada, realizada por uno de los responsables del tributo.
Según dispone el artículo 483 del estatuto tributario, en la venta de bienes gravados con el IVA, el impuesto se determina por la diferencia entre el impuesto generado por las operaciones gravadas, y los impuestos descontables legalmente autorizados. Por su parte el artículo 485 ibídem señala:
b) El impuesto pagado en la importación de bienes corporales muebles. Cuando la tarifa del bien importado fuere superior a la tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las operaciones correspondientes, la parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor valor del costo o del gasto respectivo (resalta la Sala).
En el impuesto sobre las ventas la carga económica del tributo la soporta el adquirente de los bienes o servicios, el consumidor final; pero quien responde por el tributo es el vendedor, el prestador del servicio o el importador, por el valor agregado en cada etapa de comercialización.
Para la determinación del valor agregado en cada etapa de comercialización, el esquema del IVA permite deducir del impuesto generado en las operaciones gravadas, el pagado “por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta, resulten computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas” (E.T., art. 488).
Los requisitos para la procedencia del descuento del impuesto pagado en la venta de cigarrillos y tabaco elaborado son los mismos, con la diferencia de que no todas las etapas de comercialización y distribución posterior están gravadas, sino sólo aquellas operaciones que realice el productor o el importador. En estas ventas, procede la deducción de los impuestos descontables autorizados legalmente para determinar el valor añadido.
Según el concepto demandado, en las operaciones de comercialización subsiguientes, el importador de cigarrillos y tabaco elaborado no incurre en costos y gastos de producción gravados con IVA. Esta afirmación no tiene ningún sustento, pues es evidente que la venta de bienes, independientemente de su origen, regularmente genera una serie de erogaciones necesarias, tales como empaques, publicidad, costos administrativos, entre muchos otros, las cuales deberán ser demostrados al fisco, cuando así se requiera.
Es por ello que son descontables los impuestos pagados en la adquisición de bienes corporales muebles o servicios, y por las importaciones, siempre que sean computables como costo o gasto y que se destinen a la venta de cigarrillos y tabaco elaborado.
El anterior planteamiento lo confirma el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario al señalar que “el impuesto generado por estos conceptos, dará derecho a impuestos descontables en los términos del artículo 485 de este estatuto”. Así mismo, el inciso 2º del artículo 19 del Decreto Reglamentario 406 de 2001, refiriéndose a la importación y venta de cigarrillos y tabaco elaborado extranjero y nacional:
“En estos eventos, sólo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas originado en las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, o por las importaciones, que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto para el respectivo productor o importador, y siempre que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas” (resalta la Sala).
Tampoco acierta la administración cuando en el acto demandado manifiesta que se neutralizaría el impuesto al permitir el descuento, pues resuelve el problema simplemente interpretando la norma en su favor.
La interpretación de las normas impositivas es neutra, proceden los mismos métodos hermenéuticos que se utilizan en otras ramas del derecho para desentrañar el verdadero alcance de las disposiciones legales.
No tiene fundamento el temor de la entidad de que se entienda que la tarifa es cero y en consecuencia los importadores tendrían derecho a la devolución de los saldos a favor que puedan resultar en sus declaraciones del impuesto sobre las ventas, porque como ya se indicó la tarifa establecida en el parágrafo 5º del artículo 420 del estatuto tributario es la general del tributo y tratándose del IVA, de conformidad con los artículos 815 y 850 ibídem, únicamente tienen derecho a solicitar la compensación o devolución los productores de bienes exentos y los exportadores.
En conclusión, debe accederse a las súplicas de la demanda, por cuanto el concepto acusado infringe las normas que pretendía interpretar, en cuanto afirmó que el importador únicamente es responsable del impuesto sobre las ventas al momento de la nacionalización de cigarrillos y tabaco elaborado, así mismo al manifestar que el importador no incurre en costos y gastos al comercializar estos productos, y por señalar, que en esas operaciones no tienen derecho a impuestos descontables. Por tanto se anularan los apartes pertinentes del acto acusado, advirtiendo que frente a los demás fragmentos demandados no se presentaron cargos.
DECLARASE la nulidad de los siguientes apartes contenidos en el numeral 10.1 base gravable en la importación de cigarrillos y tabaco elaborado, del título VII del Concepto Unificado 3 de julio 12 de 2002 emitido por la jefe de oficina jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales:
“En este caso el importador, no incurre en costos de producción o venta gravados con IVA por efecto de su producción, sino que únicamente liquida el tributo sobre la base gravable establecida en la ley, causando el impuesto únicamente en el momento de la importación.
Magistrados: María Inés Ortiz Barbosa—Germán Ayala Mantilla—Ligia López Díaz—Juan Ángel Palacio Hincapié—Raúl Giraldo Londoño, secretario.