Source: http://cabinetlourdeauexpertconseil.blogspot.com/2017/10/
Timestamp: 2018-07-20 20:36:00+00:00
Document Index: 116111205

Matched Legal Cases: ['art. 885', 'art. 885', 'art. 885', '§ 20', 'art. 885', '§ 130', '§ 140', 'art. 885', '§ 10', "l'article 35", '§ 40', '§ 10', 'art. 885', '§ 70', 'art. 111', "l'article 109", '§ 30']

Actualité comptable & performance: octobre 2017
EXONÉRATION ISF ET MARCHAND DE BIENS
Marchand de biens et exonération ISF des biens professionnels : activité principale et précision quant à l’intention spéculative (CA Paris 15/05/2017)
La prépondérance de l’activité éligible à l’exonération d’ISF au titre des biens professionnels doit être caractérisée par une appréciation des éléments de fait
Exonération d’ISF au titre des biens professionnels
Lorsqu’un contribuable détient des titres d’une société dans laquelle il exerce son activité professionnelle (commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale), ces titres sont exonérés en totalité sous conditions selon qu'il s'agit d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés (IS) ou non.
En cas d’exercice de plusieurs activités par la société (éligibles et non éligibles), il est nécessaire que l’activité éligible au dispositif d'exonération soit prépondérante et, dans ce cas, seule la fraction de la valeur des titres représentant les biens nécessaires à cette activité éligible est exonérée.
CGI art. 885 O, art. 885 O bis et art. 885 O ter - BOI-PAT-ISF-30-30-40-10 § 20
Au contraire, lorsque l’activité prépondérante est une activité civile de gestion de son propre patrimoine (activité non éligible), l’exonération ne peut pas être obtenue, ni pour la valeur totale des titres ni pour la fraction de la valeur des titres représentant les biens nécessaires à l’activité éligible mais non principale.
CGI. art. 885 O quater - BOI-PAT-ISF-30-30-40-10 § 130
La Cour d’appel de Paris vient de rappeler ce principe en réintégrant dans l’assiette d’imposition la valeur totale des titres d’une société ayant effectué certains actes relevant de l’activité de marchand de bien (activité éligible) mais ayant une activité prépondérante locative (activité non éligible).
Marchand de biens et intention spéculative
A cette occasion, la Cour d’appel de Paris rappelle la distinction entre activité de marchand de biens et gestion de son propre patrimoine : l’intention spéculative, qui s’apprécie au jour de l’acquisition, ne peut plus être invoqué compte tenu de l’absence de revente dans un aussi long délai (en l’espèce 20 ans).
CA Paris, 15 mai 2017, n°14/07388
2. Conséquences pratiques -
Précédemment, la Cour d’appel de Paris avait confirmé l’exonération des titres d’une holding animatrice à concurrence de la quote-part représentant les actifs nécessaires à l’activité éligible dès lors que ces actifs sont prépondérants et que les actifs liés à une activité civile (non éligible) demeurent résiduels
Dans le même sens, la même Cour d’appel refuse, par cet arrêt, l’exonération des titres d’une société dès lors que son activité prépondérante n’est pas une activité éligible (c’est donc la valeur totale des titres qui est imposable à l’ISF).
Le caractère prépondérant n’est défini ni par la loi, ni par le BOFiP ni par la Cour d’appel de Paris dans ces différents arrêts sur la question.
Notons que dans cet arrêt, la Cour d’appel détermine le caractère prépondérant de l'activité en fonction, non de l’actif brut, mais du chiffre d’affaires dégagé par la société au titre de chaque activité (en considération du chiffre d'affaire de l'activité opérationnelle éligible).
Rappelons en ce qui concerne les holdings animatrices, qu’un projet d’instruction, avorté en 2014, envisagé de fixer à 50 % de l’actif brut la quote-part de détention minimum de filiale animées (actifs nécessaires à l’activité d’animation) pour conserver la qualification d’holding animatrice et pouvoir prétendre à l’exonération d’ISF (soit sur la totalité de la valeur des titres si toutes les filiales sont animées et nécessaires à l’activité d’animation soit sur une partie seulement de la valeur des titres si certaines filiales ne sont pas animées).
Voir notre actualité précédente
Récapitulatif de l'exonération ISF biens professionnels en cas d'activité mixte (éligible et non éligible)
Activité résiduelle de la société
Portée de l'exonération d'ISF
Exemple : activité de marchand de biens, holding animatrice
Non éligible Oui, au prorata de la valeur des actifs nécessaires à l’activité éligible.
Depuis 2017, ce prorata doit également être appliqué aux actifs détenus par les filiales d’une holding animatrice considérée comme un bien professionnel (auparavant, loger des actifs patrimoniaux au sein de filiales ou sous-filiales permettrait de voir l’ensemble de la valeur de la société exonérée, sans qu’une fraction soit requalifiée).
Exemple : activité civile, holding passive de gestion de son propre patrimoine
Eligible Non
Lorsque l'exercice de l'activité civile devient prépondérante (par exemple en cas d'accumulation de trésorerie, de phase de réinvestissement suite à une cessation d'activité), il pourra être opportun de filialiser les actifs de la société.
En effet, selon la doctrine administrative, les titres de holding passive peuvent bénéficier d’une exonération (partielle) à hauteur de la quote-part représentant la valeur des titres de société dans lesquelles le contribuable exerce des fonctions de direction.
BOI-PAT-ISF-30-30-40-10 § 140
Dans ce cas, on recommandera donc d’attribuer les fonctions de direction des filiales au contribuable lui-même et non à la holding.
On notera par ailleurs, en matière de droit de mutation à titre gratuit, que l'exonération Dutreil nécessite également une activité opérationnelle prépondérante (50 % du chiffre d'affaires et 50 % de l'actif brut) :
Si l'activité prépondérante opérationnelle n'est pas remplie, aucune exonération Dutreil n'est possible y compris sur les actifs liés à l'activité éligible (de manière identique aux biens professionnels l'ISF) ;
Si l'activité prépondérante opérationnelle est remplie, l'ensemble des biens est éligible à l'exonération (contrairement aux biens professionnelles qui, dès lors que le caractère opérationnel est caractérisé, seuls les biens nécessaires à cette activité sont éligibles).
Lorsqu’un contribuable détient des titres d'une société dans laquelle il exerce son activité professionnelle (commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale), ces titres sont exonérés d’ISF.
Précision faite qu’en cas d’exercice de plusieurs activités, l’activité prépondérante exercée par la société doit être une activité éligible. Dans le cas contraire, aucune exonération ne peut être obtenue (CGI art. 885 O quater).
Dans l’affaire soumise à la Cour d’appel de Paris, le contribuable se prévalait du statut de marchand de biens et de sa nature commerciale pour bénéficier de l’exonération d’ISF au titre des biens professionnels.
Les juges ont donc été amenés à déterminer l’activité prépondérante de la société en s’appuyant sur les faits de l’espèce (et notamment sur le chiffre d’affaires).
3.2. Faits et procédure
Monsieur X a fait l’objet d’une vérification portant sur son ISF des années 1999 à 2001. A la suite de cela, l’administration lui a refusé la possibilité de se prévaloir de l’exonération d’ISF pour les biens professionnels concernant les titres d’une société dont l’objet principal, pour l’administration fiscale, était la gestion d’un patrimoine immobilier.
La société possédait 4 immeubles :
l’un acquis en en qualité de marchand de biens mais inscrit en comptabilité sous le régime de l’immobilisation et ayant fait uniquement l’objet d’une activité civile locative depuis son acquisition en 1980 ;
deux immeubles acquis par fusion-absorption, affectées à une activité locative et inscrits en immobilisation ;
le dernier acquis par la société sans application du régime d’exonération des droits de mutation applicable en faveur des marchands de biens (CGI. at. 1115).
Le Tribunal de Grande Instance a invalidé la position de l’administration fiscale et accordé un dégrèvement total au contribuable au motif que la société avait exercé une activité commerciale de marchand de biens au titre des années contrôlées.
L’administration fiscale a fait appel de la décision en soutenant :
que le tribunal ne tenait pas compte de la réalité des 2 activités de nature civile (gestion de patrimoine) et commerciale (achat-revente) ;
que l’activité commerciale n’avait pas été maintenue pendant la période litigieuse ;
que l’activité prépondérante de la société à cette époque était la gestion patrimoniale puisqu’elle se contentait de liquider son stock.
Face à cela Monsieur X maintenait :
que l’administration fiscale avait qualifié la société de marchand de bien dans un précédent contentieux en matière d’IS et de TVA portant sur les mêmes immeubles ;
que toute transaction immobilière effectuée par un professionnel du commerce des biens est présumée être faite dans le cadre de son activité commerciale (BOI-BIC-CHAMP-20-10-30 § 10) ;
que le fait de donner un bien en location ou de l’inscrire à l’actif immobilisé est sans incidence sur l’appréciation de l’intention spéculative de la société au moment de l’acquisition.
3.3. Arrêt
La Cour de cassation fait droit à la demande de l’administration fiscale : la société a exercée pendant les années considérées une activité prépondérante de nature civile (compte tenu du chiffre d’affaire dédié l’activité locative), non exclusive d’une activité effective mais peu conséquente de marchand de biens.
En conséquence, la totalité de la valeur des titres doit donc être incluse dans l’assiette de l’ISF.
3.4. Analyse
Si l’activité de marchand de biens est une activité commerciale éligible à cette exonération cela suppose que cette activité soit effective et principale.
Le statut de marchand de biens
La qualification de marchand de biens est une question factuelle.
Le contribuable doit effectuer :des opérations d'achats en vue de la revente (intention spéculative) à titre habituel et portant sur des immeubles bâtis ou non bâtis, fonds de commerce, actions ou parts de sociétés immobilières (énumérés à l'article 35, I du CGI).
BOI-BIC-CHAMP-20-10-10
Le caractère habituel s'apprécie en fonction du nombre, de la nature, du rythme et de l'importance des opérations.
L'intention spéculative doit s'apprécier, elle, lors de l'acquisition des immeubles et résulte d’un faisceau d’indices (court délai séparant les acquisitions des cessions, montant des bénéfices réalisés, la profession du vendeur, etc.).
Fiscalement, les revenus d’activité de marchand de biens sont soumis à l’IR dans la catégorie des BIC et soumis à TVA.
Lors de la revente du bien, la TVA immobilière est également due, sur le prix total en principe.
Par exception, la TVA est due sur la marge à 2 conditions :
l’acquisition n’a pas ouvert droit à déduction : Il s'agit de l'acquisition d’un terrain à bâtir (imposable de plein droit) ou de l'acquisition d’un immeuble achevé depuis plus de 5 ans (imposable sur option) ;
les caractéristiques physiques et juridiques du bien revendu et du bien acquis sont identiques.
Voir notre actualité précédente concernant la TVA sur marge
Les marchand de bien bénéficient d'une exonération sur les droits de mutation (à condition que les immeubles soient revendus dans les 5 ans) et lors de la revente de ces immeubles, la plus-value est imposables en BIC.
L’activité de marchand de biens et l’exonération des biens professionnels
L’activité de marchand de biens est une activité commerciale conformément à l’article 35 du CGI et donc éligible à l’exonération d’ISF au titre des biens professionnels.
BOI-PAT-ISF-30-30-10-10 § 40 par renvoi du BOI-PAT-ISF-30-30-40-10 § 10
La Cour d’appel de Paris rappel cependant qu’il convient de déterminer l’activité prépondérante de la société pour déterminer l’éligibilité des titres à l’exonération des biens professionnels (CGI. art. 885 O quater).
Et en l’espèce, biens que certains actes relevant de l’activité de marchand de biens ont été accomplis pendant la période d’imposition litigieuse (acquisition de biens immobiliers en vue de renouveler une partie du stock de la société), l’exonération ne peut être obtenue puisqu’aucun acte de marchand de bien n’avait été accompli sur les immeubles détenus par la société au titre des années d’imposition litigieuse (les immeubles ayant été inscrits en immobilisation et fait l’objet uniquement d’une activité locative depuis leur acquisition).
A cet égard, la Cour d’appel précise, concernant le premier immeuble (acquis en qualité de marchand de bien par la société en 1980 mais inscrit en immobilisation et affecté à une activité locative) que si l’intention spéculative doit normalement s’apprécier au jour de l’acquisition, elle ne peut plus être invoquée compte tenu de l’absence de revente dans un aussi long délai (conservation de l’immeuble pendant 20 ans).
Conformément à la doctrine administrative, le long délai écoulé entre l'achat de l'immeuble et sa revente peut constituer un élément important pour apprécier s'il y a intention spéculative.
A titre de règle pratique, dans le cas des profits de construction, l'administration a prévu que l'intention spéculative serait, a priori, écartée lorsque la vente des immeubles intervient 15 ans ou plus après leur achèvement.
BOI-BIC-CHAMP-20-10-10 § 70
En conséquence, l’activité de marchand de biens n’était pas l’activité prépondérante de la société au titre des années d’imposition litigieuse.
Ainsi et sans dénier l'existence d'une activité de marchand de biens (qui avait été reconnue par l'administration fiscale lors d'un précédent contentieux en matière d'IS et de TVA sur les mêmes immeubles), les juges ont refusé l'exonération d'ISF au titre des biens professionnels dès lors que cette activité de marchand de biens n'est pas l'activité principale de ladite société.
MAJORATION DE 25% NON CONSTITUTIONNELLE
Revenus de capitaux mobiliers et prélèvements sociaux : majoration de 25% écartée par le Conseil Constitutionnel (C. const. 07/07/2017)
Le Conseil Constitutionnel a été saisi par une QPC concernant la majoration de 25% de l'assiette des PS sur les revenus de capitaux mobiliers.
D’après l’article 158 du CGI, "le montants des revenus et charges […], retenu pour le calcul de l’impôt selon les modalités prévues à l’article 197, est multiplié par 1.25 ".
Cependant, il résulte de deux décisions du Conseil Constitutionnel, saisi selon la procédure de la question prioritaire de constitutionnalité (QPC), que la majoration de 25% est exclue pour :
les rémunérations et avantages occultes (CGI. art. 111 C) ;
les PS sur les revenus de capitaux mobiliers.
C. const. 10 février 2017, n°2016-610
C. const. 7 juillet 2017, n°2017-643-650
Etaient concernés par la majoration de 25 %," les revenus mentionnés à l'article 109 du CGI qui sont réputés distribués à la suite d'une rectification des résultats de la société distributrice, à savoir :
les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ;
toutes sommes ou valeurs mises à disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts non prélevés sur les bénéfices".
BOI-RPPM-RCM-20-10-20-80 § 30
Le Conseil Constitutionnel a élargi sa jurisprudence concernant les rémunérations et avantages occultes aux revenus de capitaux mobiliers en excluant la majoration de 25 % concernant l’assiette des prélèvements sociaux.
Une réforme globale de l’IR a été opérée dans le cadre de la loi de finances n°2005-1719 du 30 décembre 2005 pour 2006. Cette loi avait notamment supprimé plusieurs abattements d’assiette dont celui 20 % applicable aux traitements, salaires et pensions. En contrepartie, les taux du barème avaient été diminués. Pour continuer à sanctionner certains situations, qui l'étaient auparavant avec l'impossibilité de bénéficier des abattements, un coefficient multiplicateur est désormais appliqué.
A l’occasion d’une QPC en date du 10 février 2017, l’application de la majoration de 25 % pour le calcul des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés à l’article 111 C du CGI a été exclue.
C. const. 10 fév. 2017, n°2016-610
La QPC du 7 juillet 2017 concerne la majoration de 25% de l’assiette des contributions sociales sur les revenus de capitaux mobiliers des particuliers ainsi que sur le fait de savoir si le Conseil constitutionnel peut être de nouveau saisi au sujet de dispositions qu’il avait déjà jugées conformes à la Constitution, sous certaines réserves d’interprétations.
Quelle est la portée de ces réserves d’interprétation quand des dispositions déjà contrôlées sont applicables à d’autres situations que celles ayant suscité la formulation de ces réserves. Plus particulièrement, concernant l’assiette des prélèvements sociaux pour les revenus de capitaux mobiliers des particuliers, l’application d’une majoration de 25% méconnait-elle le principe d’égalité devant les charges publiques ?
C. const. 7 juill. 2017, n°2017-643-650
Concernant la QPC n° 2017-643 :
La société d’un gérant/associé fait l’objet d’une vérification de comptabilité.
A cette occasion, la déduction de frais de déplacements non justifiés mais inscrits au crédit du compte courant des associés de la société a été remise en cause. Les sommes en question ont été considérées comme revenus distribués au sens du 2° du 1 de l’article 109 du CGI. Par conséquent, le revenu imposable du gérant a été rehaussé. Ces sommes ont été soumises dans la catégorie des capitaux mobiliers, à l’IR et aux contributions sociales, sur la base d’une assiette majorée de 25%.
Finalement, le Conseil constitutionnel a été saisi par une QPC.
Concernant la QPC n°2017-650 :
Un contribuable a saisi l’administration, en juin 2016, pour régulariser sa situation fiscale pour des comptes bancaires non déclarés au Luxembourg détenus par le biais de deux structures situées en Nouvelle-Zélande et au Panama.
Le 17 juin 2016, le service de traitement des déclarations rectificatives l’a informé qu’il était redevable de plusieurs sommes :
au titre de l’IR et des prélèvements sociaux pour les années 2006 à 2014 de l’ISF pour les années 2007 à 2015
d’une amende fiscale pour défaut de déclaration d’avoirs détenus à l’étranger.
Une transaction a été réalisée et les sommes ont été réglées le 29 septembre 2016.
Finalement, le contribuable a saisi le Conseil constitutionnel par une QPC.
Dans la QPC n°2017-643, le requérant conteste la majoration de 25 % de l’assiette pour des sommes considérées comme des revenus distribués au sens du 2°) du 1 de l’article 109 du CGI.
Dans la QPC n°2017-650, le requérant conteste la même majoration de 25 % pour l’établissement des contributions sociales assises sur les revenus de l’article 123 bis du CGI.
Les requérants soutiennent que les dispositions de l’article 109 du CGI, de l’article 158 du CGI et enfin que les dispositions du paragraphe I de l’article L.136-6 du Code de la sécurité sociale méconnaissent le principe d’égalité devant la loi et devant les charges publiques.
Le Conseil constitutionnel a considéré que : "pour les mêmes motifs que ceux énoncés aux paragraphes 9 à 12 de la décision du 10 février 2017 (savoir que l'assiette d'imposition inclut des revenus dont le contribuable n'a pas disposé ; que la majoration de l'assiette des contributions sociales n'est justifiée ni compensée ni justifiée par un quelconque motif), les dispositions contestées ne sauraient, sans méconnaître le principe d’égalité devant les charges publiques, être interprétées comme permettant l’application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l’article 158 du code général des impôts pour l’établissement des contributions sociales assises sur les bénéfices ou revenus mentionnés au 2° de ce même 7. Sous cette réserve, le grief tiré de la violation de l’article 13 de la Déclaration de 1789 doit être écarté (paragraphe 17)".
Dans cette QPC le Conseil constitutionnel applique sa décision concernant les avantages occultes. Par conséquent, la majoration de 25 % de l’assiette des revenus de capitaux mobiliers est exclue.