Source: http://kraken.slv.cz/8Afs16/2010
Timestamp: 2018-07-19 15:19:15+00:00
Document Index: 45878813

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 17', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 16', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 50', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', '§ 7', '§ 3', '§ 7', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 17', '§ 10', '§ 107', '§ 107', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 17', 'soud ', '§ 17', '§ 10', 'soud ', '§ 10', '§ 17', 'soud ', '§ 17', 'soud ', 'soud ']

8Afs16/2010
8 Afs 16/2010-149
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Jana Passera a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobkynì: IVADO s. r. o. se sídlem Smetanovy sady 1, Plzeò, zastoupené JUDr. Zbyòkem Holým, advokátem se sídlem Malá 6, Plzeò, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni se sídlem Hálkova 14, Plzeò, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 11. 2008, èj. 5868/08-1200-400609, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 2. 12. 2009, èj. 57 Ca 11/2009-107,
I. Rozhodnutím ze dne 24. 11. 2008, èj. 5868/08-1200-400609, ¾alovaný zmìnil dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Plzni ze dne 15. 8. 2007, èj. 265117/07/138512/2234, tak, ¾e k odvolání ¾alobkynì zejm. sní¾il dodateènì vymìøenou daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2003 z èástky 1 775 990 Kè na èástku 1 753 050 Kè.
II. ®alobkynì napadla rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Plzni, který jí rozsudkem ze dne 2. 12. 2009, èj. 57 Ca 11/2009-107, jako nedùvodnou zamítl.
Krajský soud konstatoval, ¾e ¾alobkynì uplatnila ¾alobní body v ¾alobì ze dne 5. 2. 2009 a dále pøi jednání soudu dne 2. 12. 2009. S odkazem na § 71 odst. 2 s. ø. s. se krajský soud nezabýval námitkami ¾alobkynì vznesenými pøi jednání soudu. Tìmi ¾alobkynì brojila proti zvý¹ení základu danì o èástku 3 081 797,32 Kè vyfakturovanou dodavatelem Obèanské stavby spol. s r. o. za stavební práce pøi opravì hotelového køídla hotelu Slovan (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 1 zprávy o daòové kontrole) a o èástku 96 058 Kè vyfakturovanou dodavatelem HAAS FERTIGBAU spol. s r. o. za polo¾ení plovoucí podlahy (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 2 zprávy o daòové kontrole). Podle krajského soudu toti¾ ¾alobkynì napadla v ¾alobì [§ 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s.] výluènì dodateèné zvý¹ení základu danì o èástku 2 476 948 Kè z dùvodu nedodr¾ení zpùsobu tvorby daòové rezervy (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 4 zprávy o daòové kontrole).
Tvrdila-li ¾alobkynì vadné doruèení napadeného rozhodnutí, krajský soud se námitkou zabýval. Uèinil tak pøes opo¾dìné uplatnìní výtky (tj. a¾ pøi jednání) o vadì øízení, spoèívající ve vadném posouzení povahy plné moci udìlené zástupci ¾alobkynì. Tento postup odùvodnil tím, ¾e má zásadní význam pro posouzení jedné z procesních podmínek øízení a soud je povinen kdykoliv za øízení pøihlí¾et k tomu, zda jsou splnìny podmínky, za nich¾ mù¾e rozhodnout o vìci samé. Krajský soud vy¹el ze zji¹tìní, ¾e plnou mocí ze dne 17. 10. 2007 ¾alobkynì zmocnila zástupce, aby jí zastupoval pøi jednání na Finanèním úøadì v Plzni, dne 18. 10. 2007, a dále pak ke v¹em jednáním, které budou následovat týkající se této vìci, tj. kontroly daòového subjektu. Jmenovaného zmocòuji ke v¹em úkonùm, které s vìcí souvisí. Plnou moc udìluji jako generální. Znìní plné moci podle krajského soudu vyvrací tvrzení ¾alobkynì, ¾e plná moc opravòovala zástupce pouze k jednání na Finanèním úøadì v Plzni. Krajskému soudu bylo zøejmé, ¾e úmyslem ¾alobkynì bylo udìlit plnou moc v¹eobecnou, kterou oznaèila významovì obdobným slovem generální , co¾ ostatnì potvrdila v písemnosti ze dne 14. 7. 2008 v rubrice vìc oznaèené jako Dodatek k plné moci ze dne 17. 10. 2007 , v ní¾ uvedla, ¾e plná moc je plnou mocí generální a zmocnìnce opravòuje ke v¹em úkonùm a jednáním s vìcí související . ®alovaný proto neporu¹il § 17 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), pokud napadené rozhodnutí doruèil pouze zástupci.
K námitce nepøezkoumatelnosti rozhodnutí ¾alovaného pro nevypoøádání v¹ech odvolacích námitek krajský soud poznamenal, ¾e ¾alobkynì nekonkretizovala, kterou odvolací námitkou se ¾alovaný v napadeném rozhodnutí nezabýval. ®alovaný reagoval na v¹echny odvolací námitky a podrobnì se s nimi v odùvodnìní napadeného rozhodnutí vypoøádal. Dùslednì pøitom vycházel ze skutkových zji¹tìní, která pøedestøel v odùvodnìní napadeného rozhodnutí, a pøijal dílèí skutkové a právní závìry ke ka¾dé právnì významné a ¾alobkyní zpochybòované skuteènosti, za souèasného vyjádøení úvahy, která jej k závìrùm dovedla. Pokud finanèní úøad a ¾alovaný uèinili stejná zji¹tìní a závìry, nelze za vadu øízení pova¾ovat okolnost, ¾e ¾alovaný v odùvodnìní pou¾il formulace, pøíp. urèité pasá¾e, které jsou shodné s urèitými pasá¾emi zprávy vypracované finanèním úøadem. Krajský soud pova¾oval za podstatné, ¾e ¾alovaný ke ka¾dé odvolací výtce zaujal výslovné stanovisko.
Krajský soud neshledal dùvodnými ani námitky poukazující na nezákonný prùbìh daòové kontroly. Uvedl, ¾e daòová kontrola byla øádnì zahájena, daòové øízení bylo vedeno v souladu s § 2 odst. 2 a 3 daòového øádu, tj. v úzké souèinnosti s ¾alobkyní a pøi respektování zásady volného hodnocení dùkazù, nebo» ¾alobkynì byla v prùbìhu daòové kontroly postupnì informována o otázkách, které objektivnì musely být finanèním úøadem zkoumány a hodnoceny, a zji¹tìní byla posléze korigována. Daòová kontrola probíhala od 13. 1. 2005 do 15. 8. 2007, ale krajský soud neshledal podle obsahu správních spisù zásadní prùtahy zpùsobené pracovníky finanèního úøadu. Jednotlivé úkony provádìné kontroly na sebe èasovì a logicky navazovaly, výjimku tvoøí pouze období mìsícù listopadu 2005 a¾ dubna 2006. Pokud ¾alobkynì poukazovala na to, ¾e jednotlivé fáze kontroly probíhaly v¾dy s odstupem nìkolika mìsícù, pak se-a¾ na zmínìnou výjimku-jednalo pouze o její dojem.
Kromì procesních úkonù èinìných pøímo vùèi ¾alobkyni èi úkonù, jich¾ se ¾alobkynì zúèastnila nebo o jejich¾ realizaci byla vyrozumìna, provedl finanèní úøad celou øadu úkonù, o nich¾ mohla ¾alobkynì nabýt vìdomost a¾ s urèitým èasovým odstupem. Takový postup mìl podle krajského soudu objektivní dùvody vyplývající ze samé podstaty kontroly, kterou se provìøuje správnost tvrzení daòového subjektu nejen uvedených do daòového pøiznání, ale i tvrzení obsa¾ených ve vysvìtleních podaných kontrolovaným subjektem na podkladì § 16 odst. 2 písm. c) daòového øádu, pøièem¾ dùkazní bøemeno v obou pøípadech spoèívá na daòovém subjektu.
Postupy finanèního úøadu zmínìné ¾alobkyní v úvodu ¾aloby podle krajského soudu deklarují fakt, ¾e správce danì øádnì ovìøoval, zda èástka 3 081 797,32 Kè za stavební práce na opravì hotelu, zahrnutá v daòových nákladech, je daòovým nákladem podle § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), jak tvrdila ¾alobkynì, tedy zda tyto práce byly provedeny na tvrzeném místì, v tvrzeném èase a v tvrzeném rozsahu a zda jejich charakter nesvìdèí vzniku technického zhodnocení. Dále je podle krajského soudu zøejmé, ¾e správce danì v návaznosti na dùkazní situaci eliminoval jednotlivé v úvahu pøicházející mo¾nosti vadného zaúètování èástky.
Krajský soud také uzavøel, ¾e zpráva o daòové kontrole byla se ¾alobkyní øádnì projednána. Rovnì¾ odvolací øízení probìhlo v souladu s daòovým øádem. Do¾ádaný správce danì procesnì pochybil pøi výslechu svìdka M. U. v prùbìhu øízení vedeného v prvním stupni. To v¹ak bylo napraveno opakováním výslechu jmenovaného svìdka dne 31. 10. 2007 v odvolacím øízení za pøítomnosti zástupce ¾alobkynì. Navr¾ené dùkazy byly zèásti provedeny, nevyhovìní nìkterým dùkazním návrhùm ¾alovaný nále¾itì odùvodnil v napadeném rozhodnutí. Krajský soud pøisvìdèil dùvodùm ¾alovaného. Pro úplnost dodal, ¾e sama ¾alobkynì opakovanì pøi místním ¹etøení èíslem výslovnì oznaèila pokoje hotelu, na kterých v roce 2003 opravy skuteènì probìhly. V obou pøípadech uvádìla vedle dal¹ích pokoje è. 401 a¾ 406 v 5. nadzemním podla¾í. Jestli¾e ze záznamù pocházejících pøímo od ¾alobkynì vyplývalo, ¾e tyto pokoje prùbì¾nì slou¾ily v rozhodném období k ubytování hostù, pak znalecký posudek z oboru stavebnictví by byl zcela nadbyteèný a neekonomický.
Výtky zpochybòující odbornost pracovnice správce danì, která provádìla daòovou kontrolu, krajský soud nepova¾oval za podstatné. Obsah správního spisu nesvìdèí pro správnost tvrzení ¾alobkynì, ¾e by pracovnice správce danì zamìòovala nadzemní podla¾í za patra. Naopak tato pracovnice projevila v rozsahu potøeb daòové kontroly dostateènou orientaci ve stavební problematice, pova¾ovala-li za sporné náklady na stavební práce provedené v hotelu èástky vyfakturované za 75 kusù sloupkù, 14 kusù vzpìr, 8 balení pletiva PVC a napínací drát èi èástky za konkrétnì oznaèenou dla¾bu a obklady, které v hotelu nejsou polo¾eny. O námitce podjatosti uvedené pracovnice bylo øádnì rozhodnuto a ze správního spisu nelze seznat urá¾livé èi arogantní jednání této pracovnice správce danì. Naopak rùzná podání ¾alobkynì vèetnì pøednesu pøi jednání obsahují problematické výrazové prostøedky vztahující se k této pracovnici finanèního úøadu.
®alobkynì podle krajského soudu pøikládá urèitým úkonùm finanèního úøadu nesprávný význam, napø. pokud jde o po¾adavek dolo¾ení stavebního povolení èi ohlá¹ení stavebních prací. Finanèní úøad neprovádìl kontrolu dodr¾ování stavebních pøedpisù. Pokud po¾adoval stavební povolení èi ohlá¹ení, èinil tak se zámìrem získat dùkazní prostøedek vypovídající o rozsahu a obsahu stavebních prací provádìných v hotelu v roce 2003. Podsouvala-li ¾alobkynì finanènímu úøadu, ¾e úmyslnì zatajil dùkazy a ovlivnil celé dal¹í øízení, proto¾e mìl k dispozici po¾adované ohlá¹ení stavebních prací i odpovìï Magistrátu, je její tvrzení v rozporu se skuteèností. Ohlá¹ení drobné stavby Úøadu mìstského obvodu Plzeò 3 je sice souèástí správního spisu, nese v¹ak datum 23. 2. 1998, týká se 4. nikoliv 5. nadzemního podla¾í hotelu a stavebníkem není ¾alobkynì. Ostatnì sama ¾alobkynì v reakci na výzvu správce danì ze dne 27. 6. 2005 uvedla, ¾e povinnost ohlásit stavební práce pøíslu¹nému stavebnímu úøadu nesplnila.
Dále krajský soud doplnil, ¾e prùbìh daòové kontroly a daòového øízení významnì ovlivnily pochybnosti zpùsobené navzájem si odporujícími dùkazními prostøedky, vèetnì rozporuplných tvrzení ¾alobkynì, stejnì jako nedostatek dùkazních prostøedkù obvyklých ve srovnatelných pøípadech (projektová dokumentace). Aèkoliv napø. Ing. S. dne 8. 4. 2005 telefonicky sdìlil pracovnici finanèního úøadu, ¾e projekt k rekonstrukci problematizovaných koupelen ve ètvrtém patøe hotelu, podle kterého mìly Obèanské stavby spol. s r. o. stavební práce provádìt, zanechal u ¾alobkynì u pana D. (úøední záznam ze dne 8. 4. 2005), pøedlo¾ila ¾alobkynì v pøíloze sdìlení ze dne 27. 6. 2005 písemné stanovisko ze dne 15. 6. 2005, ve kterém Ing. S. sdìlil, ¾e si nevzpomíná, ¾e by pro pøedmìtné práce nìjakou projektovou dokumentaci zpracoval. Pochybnosti vzbuzovaly i listiny zmiòované ¾alobkyní, vztahující se k pokládce podlah pod bowlingovými drahami, které navzájem nekorespondovaly v základních údajích (napø. adresa pøíjemce) a navíc pokládka podlahy mìla být podle týdenního výkazu pøíjemce mzdy M. U. provedena ji¾ dne 17. 4. 2003, ale zápis o pøevzetí stavební subdodávky je datován a¾ dnem 31. 10. 2003 a je v nìm uveden termín zhotovení 31. 10. 2003.
K námitce nezákonného postupu finanèního úøadu, který své pochybení po podání odvolání opravoval a odstraòoval úèelovì chyby, na které ¾alobkynì v odvolání poukázala, krajský soud uvedl, ¾e podle § 50 odst. 3 daòového øádu a navazující rozhodovací praxe Nejvy¹¹ího správního soudu byl postup ¾alovaného i finanèního úøadu zákonný.
Krajský soud nepova¾oval za opodstatnìný ani ¾alobní bod, v nìm¾ ¾alobkynì namítla nevyhovìní jejím dùkazním návrhùm, pøièem¾ tento postup pøièítala èasové tísni ¾alovaného s ohledem na prekluzi práva domìøit daò. Krajský soud konstatoval, ¾e byla-li daòová kontrola zahájena 13. 1. 2005, zaèala podle § 47 daòového øádu nová prekluzívní lhùta plynout dne 31. 12. 2005 a mìla skonèit 31. 12. 2008. Podle rozhodovací praxe Nejvy¹¹ího správního soudu v¹ak lze za úkon pøeru¹ující bìh prekluzívní doby ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu pova¾ovat i nìkteré úkony provedené v odvolacím øízení (napø. výslech svìdka, vydání výzvy k prokázání tvrzených skuteèností). Jeliko¾ v posuzované vìci takové úkony provedeny byly (napø. výzva ¾alobkyni ze dne 1. 9. 2008, èj. 8144/08-1200-400609, protokol zachycující výslech svìdka ze dne 7. 11. 2008, èj. 10209/08-1200-400609), neobstojí názor, ¾e ¾alovaný byl pøi vydání napadeného rozhodnutí v èasové tísni.
Koneènì krajský soud neshledal dùvodnou ani námitku, jí¾ ¾alobkynì brojila proti zvý¹ení základu danì o èástku 2 476 948 Kè v rozporu se zákonem è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o rezervách ), a dal¹ími právními pøedpisy. Krajský soud uvedl, ¾e ¾alovaný na základì provedených dùkazních prostøedkù dovodil, ¾e v roce 2003 ¾alobkynì rezervu netvoøila, proto¾e jí byla známa situace ohlednì výstavby hotelù v Plzni, eventuelní opravy hotelu by byly ekonomicky nákladné. Zároveò nepostupovala v souladu s § 4 odst. 1 zákona o rezervách, podle kterého byla povinna zru¹it rezervy ve stejném zdaòovacím období, kdy pominuly dùvody, pro které byly vytvoøeny. Z dùkazních prostøedkù bylo krajskému soudu zøejmé, ¾e dùvody, pro které byla v posuzované vìci rezerva tvoøena, pominuly ji¾ v roce 2003. Proto mìla být hodnota dosud vytvoøené a nevyèerpané rezervy zúètována do výnosù roku 2003. ®alovaný se s jednotlivými dílèími námitkami v tomto ohledu velmi podrobnì a argumentaènì bohatì vypoøádal na str. 26 a¾ 34 napadeného rozhodnutí. Krajský soud uvedl, ¾e ¾alobní námitky se shodují s odvolacími námitkami, pøièem¾ krajský soud nedochází k jiným závìrùm a na pøíslu¹nou èást odùvodnìní napadeného rozhodnutí odkazuje. Na podporu argumentace ¾alovaného poznamenal, ¾e pøedlo¾ené dùkazní prostøedky neosvìdèily správnost tvrzení ¾alobkynì, ¾e v tvorbì rezervy v roce 2003 pokraèovala, kdy¾ provedla pouze úpravu její vý¹e ve smyslu § 7 odst. 6 zákona o rezervách. Po¾adavek § 3 odst. 2 vìty první zákona o rezervách, toti¾ ¾e zpùsob a vý¹e tvorby rezerv musí být prokazatelné, dopadá nejen na okam¾ik zahájení tvorby rezervy, ale nepochybnì i na situace upravené v § 7 odst. 6 zákona o rezervách. ®ádný ¾alobkyní pøedlo¾ený dùkazní prostøedek nevypovídá o tom, ¾e by v roce 2003 do¹lo k omezení rozsahu pøi zahájení tvorby rezervy pøedpokládaných prací .
Krajský soud neprovedl ¾alobkyní navrhované dùkazy s tím, ¾e dùkaz znaleckým posudkem zpracovatele ZNALEX, s. r. o. ze dne 26. 5. 2009, který ¾alobkynì pøilo¾ila k replice, obsahoval právní posouzení tvorby rezervy ¾alobkyní, co¾ v této fázi øízení pøíslu¹í soudu. Dùkaz prostøedky navrhovanými ¾alobkyní v prùbìhu daòového øízení, vèetnì dùkazu znaleckým posudkem z oboru stavebnictví, krajský soud neprovedl, proto¾e je pova¾oval pro posouzení dùvodnosti ¾aloby za nadbyteèné (¾alobou byl napaden jen domìrek danì z dùvodu nedodr¾ení zpùsobu tvorby daòové rezervy). Nadto se krajský soud ztoto¾nil s dùvody, pro které odmítl provedení tìchto dùkazních prostøedkù ¾alovaný.
III. ®alobkynì (stì¾ovatelka) brojila proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy pro nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem, podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., tedy pro vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, a podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tedy pro nepøezkoumatelnost rozsudku spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí a v jiné vadì øízení pøed soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
K závìru krajského soudu o opo¾dìnosti uplatnìní ¾alobních bodù vztahujících se ke zvý¹ení základu danì o èástku vyfakturovanou dodavatelem Obèanské stavby spol. s r. o. za stavební práce pøi opravì hotelového køídla a o èástku vyfakturovanou dodavatelem HAAS FERTIGBAU spol. s r. o. za polo¾ení plovoucí podlahy stì¾ovatelka namítla, ¾e je tøeba dùkladnì posoudit obsah podané správní ¾aloby. Z nìj podle ní jednoznaènì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka ¾alobou nenapadla pouze dodateèné zvý¹ení základu danì o èástku 2 476 948 Kè, ale i ostatní uvedená zvý¹ení základu danì. Tvrzení stì¾ovatelky v rámci jednání pøed krajským soudem tak nebyla novými výtkami, jak uvedl krajský soud. Tyto skuteènosti byly podstatou celého daòového øízení, následujících rozhodnutí i obrany stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka také zdùraznila, ¾e v ¾alobì odkázala na své odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru. V tomto odvolání byly oba uvedené body obsa¾eny, odvolání na nich bylo zalo¾eno. Podle stì¾ovatelky by soud nemìl uplatòovat striktnì formální pøístup, ale mìl by hodnotit skuteènosti uplatnìné stì¾ovatelkou v ¹ir¹í souvislosti ve vazbì na zmínìná podání, jako¾ i na smysl celého øízení. Tím bylo prokázat, ¾e v¹echny èástky, které byly stì¾ovatelkou uplatnìny, byly skuteènì zaplaceny za reálné práce vykonané v hotelu Slovan.
S pøedchozí stí¾ní námitkou souvisí podle stì¾ovatelky i dal¹í námitka, ¾e soud ani správní orgány neprovedly dùkazy, které stì¾ovatelka navrhovala, zejména dùkaz znaleckým posudkem z oboru stavebnictví, který by jednoznaènì odpovìdìl na základní otázku celého daòového øízení. Stì¾ovatelka v této souvislosti pøipomnìla § 31 odst. 2 daòového øádu, podle kterého správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, pøièem¾ není v tomto ohledu vázán pouze návrhy daòových subjektù. Pokud jde o neprovedení znaleckého posudku znaleckého ústavu ZNALEX, s. r. o., pøisvìdèuje stì¾ovatelka krajskému soudu potud, ¾e právní posouzení pøíslu¹í pouze soudu. Stì¾ovatelka v¹ak namítla, ¾e uvedený znalecký posudek nebyl právním posouzením, ale odborným vyjádøením, které mìlo být hodnoceno minimálnì jako listinný dùkaz smìøující ke zji¹tìní skutkového stavu vìci. Stì¾ovatelka se domnívá, ¾e pøedmìtem tohoto znaleckého posudku a jeho závìrem bylo posouzení skuteèností, k nim¾ je tøeba odborných znalostí.
Dále stì¾ovatelka namítla, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil povahu stì¾ovatelkou udìlené plné moci, pokud jde o její význam pro doruèení rozhodnutí ¾alovaného. Uvedla, ¾e pøedev¹ím je tøeba dùkladnì posoudit text plné moci. V plné moci je uvedeno, ¾e stì¾ovatelka udìluje zástupci plnou moc, aby jí zastupoval pøi jednání na Finanèním úøadì v Plzni dne 18. 10. 2007, a dále pak ke v¹em jednáním týkajícím se této vìci, tj. kontroly daòového subjektu, které budou následovat. Zástupce byl zmocnìn ke v¹em úkonùm, které s vìcí souvisí. V¹echna rozhodnutí v daòovém øízení tak mìla být podle § 17 odst. 7 daòového øádu doruèena jak zástupci, tak i stì¾ovatelce. Stì¾ovatelka doplnila, ¾e význam slova generální není shodný s významem slova neomezený . Podle stì¾ovatelky není mo¾no aplikovat ani § 10 odst. 3 daòového øádu, nebo» v pøedmìtné plné moci byl rozsah zmocnìní pøesnì vymezen. Z textace plné moci je zcela zøejmé, ¾e byla udìlena ke v¹em úkonùm týkajícím se kontroly daòového subjektu. To je zøejmé i z pøípisu stì¾ovatelky ze dne 14. 7. 2008, kde bylo výslovnì uvedeno, ¾e zmocnìnec je oprávnìn ke v¹em úkonùm a jednáním s vìcí souvisejícím. Ne¹lo tak o plnou moc neomezenou pro celé daòové øízení, jak dovodil krajský soud.
Koneènì stì¾ovatelka po¾ádala, aby byl kasaèní stí¾nosti pøiznán odkladný úèinek (§ 107 s. ø. s.).
Ze znìní plné moci podle nìj lze dovodit, ¾e zástupce daòového subjektu nebyl pøi zastupování nikterak limitován konkrétními pokyny zmocnitele. Plná moc proto byla neomezená. Zároveò bylo zmocnìní udìleno ke v¹em úkonùm a jednáním s vìcí souvisejícím, co¾ nemusí být jen úkony a jednání v øízení o podaném odvolání. Sama stì¾ovatelka jako zmocnitel oznaèila plnou moc za generální, tedy v¹eobecnou. ®alovaný tvrdil, ¾e doruèil rozhodnutí správnì pouze zástupci stì¾ovatelky, proto¾e pøedlo¾enou plnou moc posoudil jako v¹eobecnou neomezenou. Její obsah nebyl specifikován pro urèitý druh daòového øízení. Navíc je podle ¾alovaného tøeba zdùraznit, ¾e z dostupných zdrojù je zøejmé, ¾e zástupce stì¾ovatelky (V. D.) a jednatelé stì¾ovatelky (Ing. Ivana Dobrá a Radek Dobrý) jsou v pøíbuzenském pomìru. Lze proto pøedpokládat, ¾e písemnosti doruèované pouze zástupci ve¹ly ve známost i zastoupenému. Tento pøedpoklad je naplnìn také tím, ¾e stì¾ovatelka podala ¾alobu proti rozhodnutí ¾alovaného, pøesto¾e bylo doruèeno pouze zástupci.
K návrhu stì¾ovatelky na pøiznání odkladného úèinku kasaèní stí¾nosti ¾alovaný podotkl, ¾e pøedpoklady pro postup dle § 107 s. ø. s. nejsou v posuzované vìci splnìny.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil námitku nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Stì¾ovatelka tvrdila, ¾e se krajský soud nezabýval ¾alobními body, jimi¾ brojila proti dodateènému zvý¹ení základu danì o èástky, které mìla vynalo¾it na stavební práce v hotelu a na pokládku plovoucích podlah.
Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku konstatoval, ¾e se z dùvodu opo¾dìnosti uplatnìní nezabýval novými výtkami stì¾ovatelky, vznesenými a¾ pøi jednání, jimi¾ brojila proti zvý¹ení základu danì o èástku 3 081 797,32 Kè, vyfakturovanou dodavatelem Obèanské stavby spol. s r. o. za stavební práce pøi opravì hotelového køídla hotelu Slovan (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 1 zprávy o daòové kontrole) a o èástku 96 058 Kè, vyfakturovanou dodavatelem HAAS FERTIGBAU spol. s r. o. za polo¾ení plovoucí podlahy (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 2 zprávy o daòové kontrole). Podle krajského soudu toti¾ stì¾ovatelka v ¾alobì zcela jednoznaènì, výslovnì, v souladu s po¾adavky § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s., napadla jen dodateèné zvý¹ení základu danì o èástku 2 476 948 Kè z dùvodu nedodr¾ení zpùsobu tvorby daòové rezervy (tj. kontrolní zji¹tìní v bodu 4 zprávy o daòové kontrole).
Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil námitce, podle ní¾ z obsahu ¾aloby jednoznaènì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka nebrojila jen proti dodateènému zvý¹ení základu danì o èástku 2 476 948 Kè, ale i proti ostatním zvý¹ením základu danì. Z obsahu ¾aloby Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e v èásti III. pod body 1) a¾ 9) ¾aloby stì¾ovatelka brojila proti prùbìhu daòové kontroly, zevrubnì popisovala své vnímání prùbìhu daòové kontroly, a to se zøejmým dùrazem na skuteènost, ¾e správce danì v prùbìhu daòové kontroly postupnì upravoval svá zji¹tìní.
Spatøuje-li stì¾ovatelka uplatnìní ¾alobního bodu brojícího proti v¹em dodateèným zvý¹ením základu danì v tom, ¾e v èásti III. v bodu 8) ¾aloby uvedla, ¾e ¾alovaný nesprávnì zjistil skutkový stav, nelze toto tvrzení pova¾ovat za øádnì uplatnìný ¾alobní bod. Stì¾ovatelka nijak nekonkretizovala skutková zji¹tìní správce danì, resp. ¾alovaného, je¾ jsou podle ní nedostateèná, pøípadnì v rozporu se skuteèností. Stì¾ovatelka v èásti III. v bodu 6) ¾aloby pouze uvedla, ¾e pracovnice finanèního úøadu nakonec, pokud jde o stavební práce pøi opravì hotelu, je¾ mìly být provádìny spoleèností Obèanské stavby spol. s r. o., dospìla k závìru, ¾e oprava nebyla provedena vùbec , ani¾ by v¹ak na tomto místì jakýmkoli konkrétním zpùsobem tento skutkový závìr èinila sporným. Obdobnì pak stì¾ovatelka na str. 4 ¾aloby výslovnì nebrojila proti skutkovému zji¹tìní správce danì vztahujícímu se k pokládce plovoucích podlah realizované spoleèností HAAS FERTIGBAU spol. s r. o. V tomto ohledu opìt pouze poukazovala na domnìlé procesní pochybení správce danì, ani¾ by konkrétním zpùsobem namítla, ¾e skutková zji¹tìní správce danì, resp. ¾alovaného, jsou v tomto smìru v rozporu se skuteèností.
Namítla-li stì¾ovatelka, ¾e by správní soud nemìl v tomto øízení uplatòovat striktnì formální pøístup , nelze ne¾ zdùraznit význam dispozièní zásady ovládající soudní øízení správní. Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na svou setrvalou rozhodovací praxi k posuzování splnìní nále¾itosti ¾aloby podle § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud odkazuje napø. na rozsudek ze dne 27. 10. 2004, èj. 4 Azs 149/2004-52, è. 488/2005 Sb. NSS, podle nìj¾ ¾alobní body (§ 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s.) musí obsahovat jak právní, tak zpravidla i skutkové dùvody, pro které ¾alobce pova¾uje napadené výroky rozhodnutí správního orgánu za nezákonné nebo nicotné .
Nejvy¹¹í správní soud také dovodil, ¾e líèení skutkových okolností v ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. ®alobce je té¾ povinen vylíèit, jakých konkrétních nezákonných krokù, postupù, úkonù, úvah, hodnocení èi závìrù se mìl správní orgán vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí èi pøímo rozhodnutím samotným, a rovnì¾ je povinen ozøejmit svùj právní náhled na to, proè se má jednat o nezákonnosti. Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti (rozsudek ze dne 20. 12. 2005, èj. 2 Azs 92/2005-58, è. 835/2006 Sb. NSS).
Obdobnì pak Ústavní soud setrvale judikuje, ¾e je pro pøezkum zákonnosti rozhodnutí správního orgánu nutné, aby z obsahu ¾aloby ji¾ zmínìné ¾alobní body jako nepominutelná kritéria rozsudku pøezkumné èinnosti správního soudu (obsahovým souhrnem dùvodù) byly dostateènì zøejmé (srov. napø. nález ze dne 1. 6. 2000, sp. zn. III. ÚS 631/99, http://nalus.usoud.cz, který pøes zmìnu procesního rámce ve správním soudnictví nepozbyl platnosti, obdobnì jako dal¹í ní¾e uvedená rozhodnutí).
Jestli¾e se tedy krajský soud v posuzované vìci nezabýval ¾alobními body týkajícími se zvý¹ení základu danì o èástky za stavební práce pøi opravì hotelu a za pokládku plovoucích podlah s tím, ¾e byly uplatnìny teprve v rámci jednání, tj. opo¾dìnì (§ 71 odst. 2 s. ø. s.), nemohl tím s ohledem na shora popsané vnímání role dispozièní zásady v øízení pøed správními soudy zatí¾it napadený rozsudek vadou nepøezkoumatelnosti. V této souvislosti je pøitom bez významu, ¾e stì¾ovatelka v ¾alobì výslovnì uvedla, ¾e rozhodnutí ¾alovaného napadá jako celek (srov. usnesení Nejvy¹¹ího soudu ÈR ze dne 24. 11. 1992, èj. 6 A 73/92-12).
Namítla-li stì¾ovatelka, ¾e tyto skuteènosti byly podstatou celého daòového øízení , pøípadnì ¾e podstatné je rovnì¾ to, ¾e stì¾ovatel v podané ¾alobì odkazoval na podané odvolání , kdy¾ v tomto odvolání byly oba dva uvedené body obsa¾eny , nelze ne¾ opìtovnì zdùraznit, ¾e pouhý odkaz na podání ve správním øízení nemù¾e dle ustálené rozhodovací praxe vyhovìt po¾adavku øádné konkretizace ¾alobních bodù (srov. napø. rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 27. 12. 2001, èj. 7 A 147/99-35, rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 25. 8. 1997, èj. 6 A 40/96-140, èi ji¾ shora citovaný rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. 835/2006 Sb. NSS). Stí¾ní námitka proto není dùvodná.
Dále Nejvy¹¹í správní soud nemohl s ohledem na své pøedchozí závìry pøisvìdèit stí¾ní námitce, jí¾ stì¾ovatelka brojila proti neprovedení nìkterých jí navrhovaných dùkazních prostøedkù. V této souvislosti stì¾ovatelka poukázala pøedev¹ím na její návrh na provedení dùkazu znaleckým posudkem z oboru stavebnictví. Nejvy¹¹í správní soud se zøetelem ke shora uvedenému posouzení pøedchozí stí¾ní námitky pøitakal závìrùm krajského soudu, na nì¾ na tomto místì pro struènost odkazuje. Obdobnì Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodnou stí¾ní námitku poukazující na neprovedení dùkazu znaleckým posudkem znaleckého ústavu ZNALEX, s. r. o., pøièem¾ se ztoto¾nil s dùvody, o které svùj závìr opøel krajský soud. Nelze ne¾ zopakovat, ¾e obsahem dokumentu oznaèeného jako Znalecký posudek è.: 148/31/2009 bylo právní posouzení tvorby daòové rezervy stì¾ovatelkou. Právní posouzení této skuteènosti nále¾ející do pøedmìtu øízení pøed krajským soudem v¹ak nále¾í výluènì krajskému soudu. Ten nijak nepochybil, odmítl-li s tímto odùvodnìním stì¾ovatelkou navr¾ený dùkazní prostøedek provést.
Stì¾ovatelka namítla také nesprávné právní posouzení povahy plné moci. Uvedla, ¾e rozhodnutí ¾alovaného mìlo být podle § 17 odst. 7 daòového øádu doruèeno i stì¾ovatelce, nikoliv pouze jejímu zástupci.
Obdobnì se i Nejvy¹¹í správní soud v minulosti opakovanì zabýval kvalifikací plné moci v daòovém øízení jako omezené, èi neomezené. V usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 12. 6. 2007, èj. 1 Afs 39/2006-79, è. 1353/2007 Sb. NSS, konstatoval, ¾e (p)lná moc ve svìtle shora citovaných ustanovení daòového øádu mù¾e být v zásadì dvojího charakteru: buï je omezená, tedy taková, kdy je pøesnì urèen její rozsah, nebo neomezená, zjednodu¹enì øeèeno ve v¹ech ostatních pøípadech. Pro posouzení omezenosti plné moci je tak i na základì citovaného ustanovení daòového øádu v prvé øadì urèující skuteènost, zda je nìjakým zpùsobem vymezen její rozsah.
V nyní posuzované vìci ze spisù vyplývá, ¾e dne 17. 10. 2007 stì¾ovatelka udìlila V. D. plnou moc, aby jí zastupoval pøi jednání na Finanèním úøadì v Plzni, dne 18. 10. 2007, a dále pak ke v¹em jednáním, které budou následovat týkající se této vìci, tj. kontroly daòového subjektu. Jmenovaného zmocòuji ke v¹em úkonùm, které s vìcí souvisí. Plnou moc udìluji jako generální. V pøípisu ze dne 14. 7. 2008 v rubrice vìc oznaèeném jako Dodatek k plné moci ze dne 17. 10. 2007 stì¾ovatelka uvedla, ¾e plná moc ze dne 17. 10. 2007 je plnou mocí generální a zmocnìnce opravòuje ke v¹em úkonùm a jednáním s vìcí související .
Pro úèely aplikace § 17 odst. 7 daòového øádu je v pøedmìtné vìci nutno posoudit, zda je plná moc ze dne 17. 10. 2007 omezená, èi neomezená, a to s ohledem na právní úpravu § 10 odst. 3 daòového øádu, doplnìnou shora naznaèenou rozhodovací praxí. Zároveò je tøeba posoudit, zda se jedná o plnou moc v¹eobecnou (generální), udìlenou pro celé daòové øízení, nebo plnou moc speciální.
Pokud jde o posouzení (ne)omezenosti plné moci, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e plná moc ze dne 17. 10. 2007 byla svým charakterem nepochybnì plnou mocí neomezenou. Podle § 10 odst. 3 daòového øádu a contrario nemù¾e být plná moc, která neobsahuje pøesné urèení jejího rozsahu, napø. výèet úkonù, k nim¾ je zmocnìnec oprávnìn, ani smìrnice èi pokyny k jejich provedení, ve smyslu shora cit. nálezu Ústavního soudu, omezenou plnou mocí.
Klíèové je v¹ak s ohledem na § 17 odst. 7 daòového øádu posouzení, zda byla plná moc ze dne 17. 10. 2007 stì¾ovatelkou udìlena jako plná moc generální (v¹eobecná) pro celé daòové øízení èi jako plná moc speciální. V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za významné, ¾e stì¾ovatelka sama plnou moc opakovanì oznaèila za plnou moc generální , a to jak v rámci samotné plné moci, tak následnì dne 14. 7. 2008, kdy uvedla, ¾e (n)a základì dne¹ního telefonického rozhovoru s paní D. tímto dokládám, ¾e plná moc ze dne 17. 10. 2007 je generální plná moc a zmocnìnce opravòuje ke v¹em úkonùm a jednáním s vìcí související . Zejména poslednì uvedenou okolnost je tøeba pova¾ovat za podstatnou, proto¾e ze správního spisu vyplývá, ¾e stì¾ovatelka právì nejpozdìji pøípisem ze dne 14. 7. 2008 rozptýlila ve¹keré pochybnosti o povaze udìlené plné moci. Pøípis oznaèený jako Dodatek k plné moci jednoznaènì vede k závìru o generální povaze plné moci ze dne 17. 10. 2007. Nejpozdìji dne 14. 7. 2008 tedy byla zmocnìnci udìlena generální plná moc, která nebyla ve smyslu § 17 odst. 7 daòového øádu omezena pouze na urèitou èást daòového øízení, tedy napø. na daòovou kontrolu (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 8. 2004, èj. 5 Afs 16/2004-60, è. 437/2005 Sb. NSS) èi výslovnì na odvolací øízení (srov. vý¹e uvedený nález Ústavního soudu ze dne 6. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 239/03). Nejvy¹¹í správní soud tak nemìl pochybnosti o tom, ¾e úmyslem stì¾ovatelky bylo udìlení generální plné moci.
Na shora uvedeném nemù¾e nièeho zmìnit skuteènost, ¾e plná moc obsahuje kromì obecné èásti zmocòující zástupce k zastupování pøi v¹ech úkonech s vìcí souvisejících speciální zmocnìní k jednání konkrétního dne. Dal¹í prùbìh daòového øízení a postup stì¾ovatelky v nìm (napø. ¾ádost ze dne 18. 8. 2008, ¾ádost ze dne 9. 9. 2008, pøípis ze dne 30. 9. 2008) toti¾ potvrzují, ¾e na základì uvedené plné moci zmocnìnec èinil za stì¾ovatelku i dal¹í úkony (srov. pøimìøenì rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 12. 2004, èj. 7 Afs 108/2004-60, www.nssoud.cz).
K situaci, kdy správce danì vyzve v pøípadì pochybností daòový subjekt ke konkretizaci povahy udìlené moci, daòový subjekt plnou moc výslovnì oznaèí jako generální, a toto oznaèení má oporu v obsahu plné moci, následnì v¹ak daòový subjekt v rámci procesní strategie usiluje o zmìnu vnímání charakteru plné moci, nelze ne¾ odkázat na jeden z významných právních principù, podle kterého nelze tì¾it z vlastní nepoctivosti.
Nadto je tøeba zdùraznit, jak správnì pøipomnìl ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ¾alovaný, ¾e V. D. jako zástupce stì¾ovatelky a jednatelé stì¾ovatelky jsou vùèi sobì v pøíbuzenském pomìru. Lze se proto legitimnì domnívat, ¾e písemnosti doruèované pouze zástupci ve¹ly ve známost i zastoupenému. Dùvodnost této domnìnky ostatnì plyne ze soudního i správního spisu, kdy stì¾ovatelka byla zcela zøejmì seznámena se v¹emi vùèi ní uèinìnými úkony správních orgánù. Obdobnì pak vý¹e uvedené v neposlední øadì potvrzuje skuteènost, ¾e stì¾ovatelka podala proti rozhodnutí ¾alovaného ¾alobu, aè toto rozhodnutí bylo doruèeno pouze zmocnìnci. Ani této stí¾ní námitce proto Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil.