Source: https://sbirka.nssoud.cz/cz/dan-z-prijmu-fyzickych-osob-cinnost-podlehajici-povoleni-prospech-dosazeny-trestnym-cinem.p2402.html
Timestamp: 2020-05-27 09:53:35+00:00
Document Index: 19910259

Matched Legal Cases: ['§ 10', 'zákona č. 586', '§ 187', '§ 187', '§ 10', '§ 46', '§ 31', 'zákona č. 337', '§ 46', '§ 31', '§ 187', 'soud ', '§ 10', '§ 10', '§ 6', '§ 9', '§ 10', '§ 10', 'soud ', 'soud ', '§ 10', '§ 10', '§ 251', 'soud ', 'Soud ', '§ 10', '§ 6', '§ 9', '§ 10', '§ 6', '§ 9', 'soud ', 'soud ', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'zákona č. 455', '§ 7', '§ 10', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 187', '§ 10', '§ 187', '§ 2', '§ 3', '§ 5', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ']

Daň z příjmů fyzických osob: činnost podléhající povolení; ... | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Daň z příjmů fyzických osob: činnost podléhající povolení; prospěch dosažený trestným činem
k § 10 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
k § 187 odst. 1 trestního zákona (č. 140/1961 Sb.)*)
I. Příjem z činnosti podléhající povolení, resp. oprávnění, podléhá dani z příjmů i tehdy, je-li tato činnost daňovým subjektem vykonávána neoprávněně, tj. bez povolení nebo jiného oprávnění k jejímu výkonu. Povolení nebo jiné oprávnění však může být vydáno pouze k takové činnosti, která sama o sobě představuje vztahy či věci ve své podstatě nezávadné a neškodlivé.
II. Činnost naplňující skutkovou podstatu trestného činu nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů podle § 187 odst. 1 trestního zákona z roku 1961 není činností, která by mohla být povolena, či na kterou by mohlo být vydáno oprávnění. Prospěch dosažený tímto trestným činem tedy není příjmem, jímž by došlo ke zvýšení majetku žalobkyně odsouzené za tento trestný čin, a který by proto podléhal dani z příjmů.
(Podle rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 17. 3. 2010, čj. 5 Ca 65/2007-77)
č. 1266/2007 Sb. NSS a č. 1396/2007 Sb. NSS.
Hana V. proti Finančnímu ředitelství pro hl. m. Prahu o daň z příjmů fyzických osob.
Finanční úřad pro Prahu 5 po provedené daňové kontrole žalobkyni doměřil dodatečnými platebními výměry ze dne 1. 4. 2004 daň z příjmů fyzických osob za roky 1999 a 2000. Podle zprávy o daňové kontrole z předloženého účetnictví zjistil, že neobsahuje příjmy, které jsou předmětem trestního rozsudku Městského soudu v Praze a které žalobkyně získala prodejem léků obsahujících návykové látky. Léky odebírala pro potřeby lékárny Bráník, provozovny společnosti s ručením omezeným Farmako Praha, kde je žalobkyně jednatelkou a majitelkou. Nákup léků nebyl evidován v účetnictví lékárny, žalobkyně léky obratem prodala další osobě a příjmy nezaúčtovala. Finanční úřad příjem z prodeje léků posoudil jako příjmy podle § 10 zákona o daních z příjmů (ostatní příjmy) a zahrnul je do základu daně z příjmů fyzických osob.
Proti dodatečným platebním výměrům podala žalobkyně odvolání. Žalovaný rozhodnutími ze dne 14. 12. 2006 dodatečné platební výměry na daň z příjmů fyzických osob za rok 1999 a 2000 změnil tak, že podle § 46 odst. 7 a s použitím § 31 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "daňový řád"), byla za rok 1999 dodatečně vyměřena daň ve výši 219 688 Kč a za rok 2000 ve výši 458 892 Kč. V odůvodnění těchto rozhodnutí žalovaný především uvedl, že dodatečná daňová povinnost byla stanovena na základě pomůcek. Pomůckou se staly údaje o výdajích a příjmech z obchodů, které provozoval daňový subjekt údajně pro potřeby lékárny Bráník, zjištěné v rámci dokazování při jednání u Městského soudu v Praze (trestní rozsudek, zpráva o daňové kontrole). V dodatečných platebních výměrech se uvádí, že dodatečná daňová povinnost byla stanovena podle § 46 odst. 7 daňového řádu, ačkoliv byla současně stanovena s použitím § 31 odst. 5 téhož zákona; proto byly výroky dodatečných platebních výměrů v tomto směru změněny. Současně žalovaný zjistil, že při stanovení pomůcek došlo k chybě v počítání, neboť u léku Rohypnol činil příjem z transakce 2 623 701,40 Kč, u léku
-Diazepam však činil nikoliv 1 735 200 Kč, ale pouze 839 062,10 Kč (nákup za 896 137,90 Kč a prodej za 1 735 200 Kč); i tato chyba byla změnou dodatečných platebních výměrů odstraněna.
Jednání žalobkyně bylo rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 6. 8. 2002 ve spojení s rozhodnutím Vrchního soudu v Praze ze dne 3. 7. 2003 posouzeno jako trestný čin nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů podle § 187 odst. 1 a odst. 2 písm. a) trestního zákona z roku 1961 a žalobkyně byla odsouzena k trestu odnětí svobody v trvání 6 let a k peněžitému trestu ve výši 1 300 000 Kč. Finanční úřad při dodatečném vyměřování daně vycházel z citovaných rozsudků, jimiž bylo určeno, že žalobkyně se svou trestnou činností obohatila nejméně o 2 623 701,40 Kč z léku Rohypnol a o nejméně 839 062,10 Kč z léku
-Diazepam. Došlo tedy ke zdanění domnělého příjmu, který žalobkyně získala trestnou činností. Rozsudkem trestního soudu, že zisk nabyla žalobkyně trestnou činností, je přitom daňový orgán vázán, a nepřísluší mu dovozovat, že snad šlo o příjem legální.
Žalobkyně proti rozhodnutím žalovaného brojila žalobou u Městského soudu v Praze, v níž připustila, že léky skutečně odebrala tak, jak žalovaný zjistil. Avšak namítala, že příjem z trestné činnosti nelze zdaňovat. Pokud by stát příjem z trestné činnosti zdaňoval, pak by tuto činnost svým způsobem legalizoval. U trestného činu nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů by stát zdaňováním tohoto příjmu porušil i mezinárodní úmluvy, jimiž se zavázal k potírání této trestné činnosti, zejména Úmluvu Organizace spojených národů proti nedovolenému obchodu s omamnými a psychotropními látkami (č. 462/1991 Sb.).
Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvedl, že při daňové kontrole vyšlo najevo, že v účetnictví, resp. v daňovém přiznání k dani z příjmů, nebyly uvedeny příjmy z prodeje léků. Správce daně však v průběhu soudního jednání v trestní věci žalobkyně před Městským soudem v Praze zjistil, že bylo prokázáno, že obchody s léky proběhly, a to s úmyslem dosažení zisku, který soud vyčíslil. Správce daně příjmy, které žalobkyně získala jako fyzická osoba, posoudil podle § 10 zákona o daních z příjmů a výši dodatečné daňové povinnosti sdělil žalobkyni dodatečnými platebními výměry. Proti dodatečným platebním výměrům podala žalobkyně odvolání a v odvolacím řízení žalovaný zjistil, že žalobkyně neprokázala, zda dané příjmy, které získala využívajíc toho, že byla majitelkou společnosti s ručením omezeným Farmako Praha, která provozovala lékárnu, byly zdaněny. Dodatečnou daňovou povinnost stanovil na základě údajů o přiměřených příjmech a výdajích z obchodů, zjištěných v rámci soudního jednání. Žalovaný uvedl, že zákon o daních z příjmů ostatními příjmy (§ 10 odst. 1 citovaného zákona) obecně rozumí příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, pokud nejde o příjmy podle § 6 až § 9 tohoto zákona. K těmto příjmům náleží i příjmy z příležitostných činností [§ 10 odst. 1 písm. a) téhož zákona]. Bylo prokázáno, že žalobkyně s úmyslem dosažení zisku realizovala v letech 1999 a 2000 obchody s léky. Z těchto obchodů dosáhla příjmů, kterými došlo ke zvýšení jejího majetku, využívajíc toho, že byla majitelkou lékárny. Jednalo se tedy o příjmy z příležitostné činnosti. Proto byly zahrnuty do dílčího základu daně podle § 10 zákona o daních z příjmů. Nešlo o příjmy, které jsou od daně osvobozeny, nejsou předmětem daně či podléhají srážkové dani, proto byla žalobkyně povinna přiznat je ke zdanění. Stanovením dodatečné daňové povinnosti tedy správce daně nezdanil něco, co nebylo příjmem ve smyslu zákona.
Žalovaný nesouhlasil s tím, že by žalobkyni stát postihoval dvakrát, a to peněžitým trestem a vyměřením daně z činnosti, kterou za tvoření příjmu nelze považovat. Městský soud uložil žalobkyni peněžitý trest za trestný čin výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů. Dosažený zisk z obchodní činnosti s léky soud posoudil pouze jako přitěžující okolnost při úvaze o výměře trestu. Částka určená soudem k úhradě žalobkyní měla charakter sankce. Vyměření daně však není postihem, tj. sankcí vůči daňovému subjektu. Ke stanovení dodatečné daňové povinnosti došlo proto, že žalobkyně dosažené příjmy z příležitostné činnosti nepřiznala ke zdanění.
Při ústním jednání před soudem zástupce žalobkyně trval na podané žalobě a zdůraznil, že příjem z trestné činnosti zdanit nelze. Ustanovení § 10 zákona o dani z příjmů neobsahuje definici příjmu, je však zřejmé, že za příjem může být považován pouze příjem právem schválený. V případě žalobkyně se jednalo o příjem protiprávní, který z mezí § 10 zákona o daních z příjmů vybočuje. O tom, že šlo o příjem získaný trestnou činností, rozhodl trestní soud, a pokud by příjem získaný trestnou činností byl zdaněn, jednalo by se o podílnictví dle § 251 trestního zákona z roku 1961, podle kterého podílníkem je ten, kdo na sebe převede příjem získaný trestnou činností. Podílnictví by se zde dopustil stát. Zástupce žalobkyně odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, čj. 1 Afs 6/2005-65, který odvozuje nicotnost rozhodnutí i od požadavku na trestné plnění a dovodil, že rozhodnutí požadující podíl na výnosu z trestné činnosti je nicotné. Smyslem peněžitého trestu je odčerpat prospěch z trestné činnosti (rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. RT 46/83, RT 16/88), daň se naopak platí tehdy, dojde-li ke zvýšení majetku. Trestnou činností ke zvýšení majetku dojít nemůže. Prospěch z trestné činnosti se nezdaňuje, ale odčerpává. Poukázal na to, že v rozsudku trestního soudu, jímž byla žalobkyně odsouzena, se uvádí, že trest byl uložen ve snaze odčerpat prospěch získaný žalobkyní z trestné činnosti. Dále namítl, že žalobkyně neměla důkazní břemeno prokazovat své příjmy, když žádné příjmy neměla, zde odkázal na nálezy Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, č. 113/2005 Sb. ÚS, a ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, č. 130/1996 Sb. Uzavřel, že žalobkyně byla odsouzena za trestný čin, její prospěch z trestné činnosti byl odčerpán peněžitým trestem a nemůže dojít k jeho zdanění.
Zástupce žalovaného při jednání před soudem uvedl, že stát se nedopouštěl podílnictví na trestném činu, nákup a prodej léků sám o sobě není trestným činem, vyměření daně není sankcí. Správce daně zjistil, že žalobkyně jako fyzická osoba měla příjmy, které nebyly příjmy lékárny jako takové, a proto dospěl k závěru, že příjmy žalobkyně jako fyzické osoby podléhají zdanění. Důkazní břemeno nese daňový subjekt, který má v případě pochybností správce daně povinnost jeho pochybnosti vyvrátit.
Městský soud v Praze rozhodnutí žalovaného a dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Prahu 5 zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.
Soud se zabýval otázkou, zda prospěch, který žalobkyně získala trestnou činností, lze považovat za příjem podléhající dani z příjmů fyzických osob, tedy zda jej lze podřadit pod "
" dle § 10 zákona o daních z příjmů, který obsahuje demonstrativní výčet ostatních příjmů, při kterých dochází ke zvýšení majetku, nejde-li o příjmy podle § 6 až § 9 citovaného zákona. Podle § 10 odst. 1 písm. a) uvedeného zákona, na který poukazuje žalovaný ve vyjádření k žalobě, jsou ostatními příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, pokud nejde o příjmy podle § 6 až § 9 téhož zákona, zejména příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostného pronájmu movitých věcí, včetně příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem (samostatně hospodařícím rolníkem).
Městský soud je obeznámen s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 2. 2006, čj. 5 Afs 8/2005-79, č. 1266/2007 Sb. NSS, v němž Nejvyšší správní soud posuzoval příjmy pocházející z činnosti daňového subjektu zčásti překračující jeho podnikatelské oprávnění, a dovodil, že příjmy přesto mají být zdaněny, a to jako příjmy z podnikání dle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, neboť stěžovatel předmětnou rekonstrukci prováděl v rámci své podnikatelské činnosti, tedy podnikal, byť částečně neoprávněně. Městský soud poukazuje dále na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 9. 2007, čj. 5 Afs 148/2006-50, č. 1396/2007 Sb. NSS, v němž Nejvyšší správní soud dovodil, že provozuje-li fyzická osoba, byť dlouhodobě a samostatně soustavnou činnost pod vlastním jménem a na vlastní odpovědnost, aniž by měla živnostenské oprávnění, nejedná se o provozování živnosti podle § 2 odst. 2 zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (živnostenský zákon), a příjmy z této činnosti dosažené nelze podřadit pod § 7 odst. 1 zákona o daních z příjmů, nýbrž tyto příjmy tvoří dílčí základ daně dle § 10 citovaného zákona, který obsahuje toliko demonstrativní výčet příjmů.
Podle názoru městského soudu lze tedy konstatovat, že příjem z činnosti podléhající povolení, resp. oprávnění, podléhá dani z příjmů i tehdy, je-li tato činnost daňovým subjektem vykonávána neoprávněně, tj. bez povolení nebo jiného oprávnění k jejímu výkonu. Povolení nebo jiné oprávnění však může být vydáno pouze k takové činnosti, která sama o sobě představuje vztahy či věci ve své podstatě nezávadné a neškodlivé.
Zákon o daních z příjmů výslovně nerozděluje příjmy na ty, které jsou nabyty v souladu se zákonem, a tudíž podléhají zdanění, a na příjmy protiprávní, jež by tak byly výlučně předmětem trestněprávní represe nebo případně sankcí podle zvláštního předpisu. Na tuto skutečnost poukázal Nejvyšší správní soud ve zmíněném rozsudku čj. 5 Afs 148/2006-50. To však podle mínění městského soudu neznamená, že předmětem daně z příjmů je i prospěch dosažený z činnosti společensky nebezpečné, která je zakázána sama o sobě, tedy nikoli pro nevydání potřebného povolení k jejímu výkonu, tedy příjem z činnosti, kterou oprávněně ani vykonávat nelze, a proto žádnému povolení nepodléhá a ani podléhat nemůže. Předmětem daně z příjmů tak nemůže být majetkový prospěch pachatele získaný např. trestným činem krádeže či loupeže (o němž nelze mít za to, že představuje příjem, jímž dochází ke zvýšení majetku dle § 10 zákona o daních z příjmů, neboť věc odcizená se nestává vlastnictvím pachatele trestného činu). Městský soud po posouzení věci dospěl k závěru, že ani prospěch získaný žalobkyní jednáním, které naplnilo skutkovou podstatu trestného činu nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů dle § 187 trestního zákona z roku 1961, není příjmem ve smyslu § 10 zákona o daních z příjmů, jímž by došlo ke zvýšení majetku žalobkyně odsouzené za tento trestný čin, a který by proto podléhal této dani.
Trestného činu podle § 187 odst. 1 trestního zákona z roku 1961 se dopustí ten, kdo neoprávněně vyrobí, doveze, vyveze, proveze, nabízí, zprostředkuje,
prodá nebo jinak jinému opatří
nebo pro jiného přechovává omamnou nebo
psychotropní látku, přípravek obsahující omamnou nebo psychotropní látku
nebo jed.
Zacházení s návykovými látkami a s přípravky obsahujícími návykové látky upravuje zákon o návykových látkách. Podle § 2 uvedeného zákona se pro účely zákona rozumí návykovými látkami omamné látky a psychotropní látky uvedené v přílohách č. 1 až č. 7 tohoto zákona. Není sporu o tom, že léky Rohypnol a
-Diazepam obsahují látky uvedené v příloze č. 6 a č. 7 zákona o návykových látkách (jak je konstatováno v trestním rozsudku), zacházení s nimi se tedy řídí uvedeným zákonem. Podle § 3 odst. 2 věty druhé tohoto zákona návykové látky a přípravky je obsahující mohou být použity pouze k terapeutickým, vědeckým, výukovým, veterinárním účelům nebo k jiným účelům na základě povolení Ministerstva zdravotnictví; bez povolení k zacházení lze s nimi nakládat pouze v případech stanovených v § 5 zákona o návykových látkách. Jednání žalobkyně nelze podřadit pod případy vyjmenované v § 5 zákona o návykových látkách, léky nebyly použity, ale ani určeny k použití pro provoz lékárny, žalobkyně dle zjištění trestního soudu není lékárnicí, tedy není oprávněna léky v lékárně vydávat, objednávky léku Rohypnol, který "
" lékárnou, byly dle zjištění trestního soudu zfalšované (nebyly vystaveny lékařem), lék
-Diazepam byl distribuován zcela mimo lékárnu, léky byly dohodou všech obžalovaných předem určeny pro černý trh. Obhajobu žalobkyně, že pouze nedodržela předpisy související s nakládáním a evidencí léků, trestní soud odmítl.
Žalobkyně s uvedenými léky nakládala bez povolení způsobem, který dle zjištění trestního soudu fakticky spočíval v předávání nakoupených léků třetím nepovolaným osobám v rámci "
černého trhu
". Na takovou distribuci léků povolení vystavit nelze. Nelze tedy mít za to, že žalobkyně bez povolení provozovala činnost (nákup a prodej léků), na kterou bylo možné povolení vydat. Městský soud s ohledem na shora uvedené dospěl k závěru, že prospěch žalobkyní dosažený trestným činem nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů není "
" podléhajícím dani z příjmů fyzických osob. Daň z tohoto "
" proto dle mínění soudu neměla být doměřena. Z těchto důvodů soud rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 12. 2006 zrušil a věc žalovanému vrátil k dalšímu řízení.
Pro úplnost soud uvádí, že rozhodnutí žalovaného nepovažuje za nicotné, jak dovozoval zástupce žalobkyně u jednání před soudem. Doměření daně je založeno na dle mínění soudu nesprávném názoru daňových orgánů, že pro činnost, jíž žalobkyně získala prospěch ("
"), by bylo možné vydat příslušné povolení, tedy výsledek této činnosti podléhá zdanění. Rozhodnutí o doměření daně dle mínění soudu není požadavkem na trestné plnění.