Source: http://www.sii.cl/documentos/circulares/2001/circu78.htm
Timestamp: 2017-10-23 09:55:52
Document Index: 16164128

Matched Legal Cases: ['artículo 1', 'Artículo1', 'Artículo 2', 'artículo 21', 'artículo 13', 'artículo 1', 'artículo 6', 'Artículo 4', 'Artículo 5', 'Artículo 7', 'artículo 5', 'Artículo 12', 'artículo 15', 'artículo 4', 'artículo 2', 'artículo 21', 'artículo 14', 'Artículo 13', 'Artículo 14', 'artículo 20', 'artículo 20', 'Artículo 15', 'artículo 12', 'artículo 12', 'Artículo 16', 'artículo 12', 'Artículo 25', 'Artículo 33', 'artículo 20', 'artículo 12', 'Artículo 34', 'Artículo 35', 'artículo 13', 'artículo 14', 'artículo 13', 'artículo 12', 'artículo 15', 'Artículo 1', 'Artículo 2', 'Artículo 3', 'artículo 13', 'Artículo 4', 'Artículo 5', 'artículo 13', 'Artículo 6', 'artículo 13', 'Artículo 7', 'Artículo 8', 'Artículo 9', 'artículo 14', 'artículo 5', 'Artículo 10', 'Artículo 11', 'Artículo 12', 'Artículo 13', 'artículo 20', 'Artículo 14', 'Artículo 15', 'Artículo 16', 'Artículo 17', 'ARTÍCULO 1', 'artículo 1', 'artículo 13', 'artículo 20', 'artículo 14', 'artículo 21', 'artículo 14', 'artículo 21', 'artículo 14', 'artículo 5', 'artículo 9', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 58', 'artículo 14', 'artículo 58', 'artículo 21', 'artículo 33', 'artículo 58', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 12', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 14', 'artículo 21', 'artículo 58', 'artículo 20', 'artículo 38', 'artículo 21', 'artículo 33', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 13', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 33', 'artículo 15', 'artículo 20', 'artículo 12', 'artículo 2', 'artículo 13', 'artículo 1', 'artículo 6', 'artículo 13', 'artículo 13', 'artículo 1', 'artículo 6', 'artículo 20', 'artículo 56', 'artículo 20', 'artículo 33', 'artículo 17', 'artículo 33', 'artículo 12', 'artículo 12', 'artículo 15', 'artículo 4', 'artículo 2', 'artículo 21', 'artículo 14', 'artículo 41', 'artículo 3', 'artículo 5', 'artículo 14']

Circular N°78 del 09 de Noviembre del 2001
MATERIA : INSTRUCCIONES SOBRE MODIFICACIONES DE CARÁCTER TRIBUTARIO INTRODUCIDAS AL D.L. N° 701, DE 1974, POR LA LEY N° 19.561, DE 1998.
1.- En el Diario Oficial de 16 de Mayo de 1998, se publicó la Ley N° 19.561, la cual introduce una serie de modificaciones al D.L. N° 701, de 1974, sobre Fomento Forestal, cuyo texto fue reemplazado por el artículo 1° del D.L. N° 2.565, de 1979, manteniendo su mismo número de decreto ley.
Además de lo anterior, y para la debida aplicación de las nuevas normas del D.L. N° 701, se dictaron los D.S. N° 193, del Ministerio de Agricultura, publicado en el D.O. de 29.09.98, que aprueba el Reglamento General del D.L. N° 701, sobre Fomento Forestal, modificado por los D.S. N°s. 265 y 52 del mismo Ministerio, publicados en el D.O. de 14.07.2000 y 09.04.2001, respectivamente; el D.S. N° 192, del Ministerio de Agricultura, publicado en el D.O. de 30.11.98, que aprueba el Reglamento para el Pago de las Bonificaciones Forestales, modificado por los D.S. N°s. 264 y 51, del mismo Ministerio, publicados en el D.O. de 14.07.2000 y 09.04.2001, respectivamente y el D.S. N° 1341, del Ministerio de Hacienda, publicado en el D.O. de 16.12.98, que aprueba el Reglamento que establece normas contables aplicables a los contribuyentes que realizan actividades forestales de conformidad al D.L. N° 701, de 1974, sobre Fomento Forestal.
2.- Mediante la presente Circular se dan a conocer las normas pertinentes de los textos legales antes mencionados que dicen relación con disposiciones de carácter tributario, precisando al mismo tiempo sus alcances impositivos.
1.- El D.L. N° 701, de 1974, modificado por la Ley N° 19.561, contiene las siguientes normas que dicen relación con el tratamiento tributario que afecta a la actividad forestal que reglamenta dicho texto legal:
"Artículo1.- Esta ley tiene por objeto regular la actividad forestal en suelos de aptitud preferentemente forestal y en suelos degradados e incentivar la forestación, en especial, por parte de los pequeños propietarios forestales y aquélla necesaria para la prevención de la degradación, protección y recuperación de los suelos del territorio nacional.
Artículo 2.- Para los efectos de este decreto ley se entenderá por:
TERRENOS DE APTITUD PREFERENTEMENTE FORESTAL: Todos aquellos terrenos que por las condiciones de clima y suelo no deban ararse en forma permanente, estén cubiertos o no de vegetación, excluyendo los que sin sufrir degradación puedan ser utilizados en agricultura, fruticultura o ganadería intensiva.
FORESTACION: La acción de poblar con especies arbóreas o arbustivas terrenos que carezcan de ellas, o que, estando cubiertos de dicha vegetación, ésta no sea susceptible de ser manejada, para constituir una masa arbórea o arbustiva con fines de preservación, protección o producción.
REFORESTACION: La acción de repoblar con especies arbóreas o arbustivas, mediante siembra, plantación o manejo de la regeneración natural, un terreno que haya estado cubierto con bosque y que haya sido objeto de explotación extractiva con posterioridad al 28 de octubre de 1974.
PLAN DE MANEJO: Instrumento que, reuniendo los requisitos que se establecen en este cuerpo legal, regula el uso y aprovechamiento racional de los recursos naturales renovables de un terreno determinado, con el fin de obtener el máximo beneficio de ellos, asegurando al mismo tiempo la preservación, conservación, mejoramiento y acrecentamiento de dichos recursos y su ecosistema.
CORPORACION: La Corporación Nacional Forestal.
BOSQUE: Sitio poblado con formaciones vegetales en las que predominan árboles y que ocupan una superficie de por lo menos 5.000 m2, con un ancho mínimo de 40 metros, con cobertura de copa arbórea que supere el 10% de dicha superficie total en condiciones áridas y semiáridas y el 25% en circunstancias más favorables.
CORTA NO AUTORIZADA: Corta total o parcial de bosques efectuada sin plan de manejo aprobado o registrado por la Corporación, según corresponda, en conformidad a lo dispuesto por el artículo 21 de la presente ley, como, asimismo, aquella corta que, contando con plan de manejo previamente aprobado o registrado, se ejecute en contravención de las especificaciones técnicas del programa de corta, especialmente respecto de intervenciones en superficies mayores o distintas que las autorizadas, o de intervenciones en la que se extraiga un porcentaje de área basal, total o por especie, distinto del especificado en el plan de manejo
DESERTIFICACION: El proceso de degradación de suelos de zonas áridas, semiáridas o subhúmedas secas, resultante de la influencia de diversos factores, tales como variaciones climáticas, actividades humanas u otras.
PEQUEÑO PROPIETARIO FORESTAL: La persona que, reuniendo los requisitos del pequeño productor agrícola, definido en el artículo 13 de la ley Nº 18.910, trabaja y es propietaria de uno o más predios rústicos, cuya superficie en conjunto no exceda de 12 hectáreas de riego básico, de acuerdo a su equivalencia por zona, fijada en el referido texto legal. En todo caso, se considerará que no exceden del equivalente de 12 hectáreas de riego básico, aquellos predios que tengan una superficie inferior a 200 hectáreas, o a 500 hectáreas, cuando éstos se ubiquen en las regiones I a IV, XI, XII, en la comuna de Lonquimay en la IX Región y en la provincia de Palena en la X Región. Se entenderán incluidas entre los pequeños propietarios forestales, las comunidades agrícolas reguladas por el decreto con fuerza de ley Nº 5, de 1968, del Ministerio de Agricultura, las comunidades indígenas regidas por la ley Nº19.253, las comunidades sobre bienes comunes resultantes del proceso de reforma agraria, las sociedades de secano constituidas de acuerdo con el artículo 1º del decreto ley Nº 2.247, de 1978, y las sociedades a que se refiere el artículo 6º de la ley Nº19.118, siempre que, a lo menos, el 60% del capital social de tales sociedades se encuentre en poder de los socios originales o de personas que tengan la calidad de pequeños propietarios forestales, según lo certifique el Servicio Agrícola y Ganadero.
Para los efectos de la aplicación de la tabla de equivalencia de hectáreas de riego básico del inciso primero respecto a los suelos forestales, se considerarán los coeficientes de conversión correspondientes a los suelos no arables y a los suelos de cordillera, según la ubicación de los predios.
En aquellas regiones en que no exista la categoría de suelos no arables, se deberán considerar los coeficientes de conversión indicados para los suelos de clase VI y la de los suelos con limitaciones físicas o geográficas para uso ganadero, según su caso.
SUELOS DEGRADADOS: Aquellos suelos de secano y los de clase IV de riego según la clasificación que utiliza el Servicio de Impuestos Internos en la tasación fiscal de los terrenos para determinar los avalúos agrícolas, que presentan categorías de erosión de moderada a muy severa, susceptibles de ser recuperados mediante actividades, prácticas u obras conservacionistas del uso del suelo.
SUELOS FRAGILES: Aquellos susceptibles de sufrir erosión severa, debido a factores limitantes intrínsecos, tales como pendiente, textura, estructura, profundidad, drenaje, pedregosidad u otros, debidamente certificados por los organismos competentes que establezca el reglamento de esta ley.
TERRENOS CALIFICADOS DE APTITUD PREFERENTEMENTE FORESTAL: Aquellos calificados como tales conforme al procedimiento establecido en el Título I de este decreto ley.
EROSION MODERADA: Aquélla en que los suelos presentan signos claros de movimiento y arrastre de partículas del manto y surcos.
EROSION SEVERA: Aquélla en que los suelos presentan un proceso activo de movimiento y arrastre de partículas del manto y cárcavas.
Artículo 4°.- La calificación de terrenos de aptitud preferentemente forestal será efectuada por la Corporación, a solicitud del propietario, quien la presentará conjuntamente con la indicación de la superficie sujeta a forestación. La solicitud podrá comprender, además, actividades de recuperación de suelos degradados o de estabilización de dunas, y deberá acompañarse de un estudio técnico del terreno, elaborado por un ingeniero forestal o ingeniero agrónomo, que contendrá la proposición calificatoria, las actividades que vayan a ejecutarse, como asimismo, las medidas de preservación y protección por adoptar, de acuerdo con las normas que se establezcan en el reglamento.
La Corporación deberá pronunciarse mediante resolución emitida dentro del plazo de 60 días, contado desde la fecha de ingreso de la solicitud a la oficina correspondiente. Si la Corporación no se pronunciare dentro del señalado plazo, se entenderá aprobada la solicitud. No obstante, la Corporación podrá establecer, para determinadas épocas del año o para ciertas áreas geográficas de difícil acceso, plazos superiores al señalado, los que no podrán exceder de 120 días.
La Corporación deberá expedir un certificado que será válido para todos los casos en que la ley o cualquier reglamento exija acreditar la calidad de terreno de aptitud preferentemente forestal.
Artículo 5°.- Si la resolución de la Corporación denegare en todo o parte la solicitud, el requirente podrá reclamar de aquélla ante el juez de letras en lo civil del territorio jurisdiccional en que estuviere situado el inmueble. Si el predio se encontrare ubicado en más de un territorio jurisdiccional, será competente el juez de cualquiera de ellos. El reclamo deberá interponerse dentro del plazo de 30 días contado desde la fecha de expedición de la carta certificada mediante la cual la Corporación notifique el rechazo. Se tendrá para todos los efectos como domicilio del afectado aquel indicado en la solicitud. El tribunal conocerá del reclamo de conformidad a las reglas del procedimiento incidental, en única instancia y sin ulterior recurso, oyendo a las partes afectadas. Podrá exigir un peritaje técnico cuando lo estime necesario. La sentencia deberá pronunciarse, en todo caso, dentro del plazo de 60 días, contado desde la interposición del reclamo.
Artículo 7°.- La Corporación podrá autorizar la desafectación de la calidad de aptitud preferentemente forestal otorgada a un terreno, sólo por excepción y en casos debidamente justificados. Dicha desafectación se acreditará mediante certificado otorgado por la misma Corporación. En este caso, el interesado deberá reintegrar en arcas fiscales todas las sumas que se hayan dejado de pagar en virtud de franquicias tributarias o bonificaciones otorgadas por el presente decreto ley u otras disposiciones legales o reglamentarias, más los reajustes e intereses legales determinados por el Servicio de Impuestos Internos en conformidad con las normas del Código Tributario.
Si la resolución de la Corporación denegare en todo o en parte la solicitud de desafectación, el requirente podrá reclamar de aquélla de acuerdo al procedimiento establecido en el artículo 5º.
Artículo 12°.- El Estado, en el período de 15 años, contado desde el 1º de enero de 1996, bonificará, por una sola vez por cada superficie, un porcentaje de los costos netos de las actividades que se señalan a continuación, de acuerdo con las especificaciones que se indiquen en la tabla de costos a que se refiere el artículo 15 y siempre que ellas se ejecuten con posterioridad a la aprobación de la calificación de terrenos a que se refiere el artículo 4º, cuando corresponda. Dichas actividades son:
b) La forestación en suelos degradados y las actividades de recuperación de dichos suelos o de estabilización de dunas;
c) El establecimiento de cortinas cortavientos, en suelos de cualquier clase, que se encuentren degradados o con serio peligro de erosión por efecto de la acción eólica;
d) La forestación que efectúen los pequeños propietarios forestales en suelos de aptitud preferentemente forestal o en suelos degradados de cualquier clase, incluidas aquellas plantaciones con baja densidad para fines de uso silvopastoral. En este caso, la bonificación será de un 90% respecto de las primeras 15 hectáreas y de un 75% respecto de las restantes. Tratándose de las comunidades agrícolas o indígenas a que se refiere el artículo 2º, la superficie máxima por forestar, con derecho a acceder a bonificación por esta causal, será la que resulte de multiplicar el número de comuneros por 15 hectáreas.
La bonificación del 90%, se pagará en un 75% de los costos netos una vez verificado el prendimiento y el 15% restante a los 3 años de efectuada la plantación, cuando se compruebe el establecimiento de ésta;
e) La primera poda y el raleo de la masa proveniente de las forestaciones realizadas por los pequeños propietarios forestales, siempre que se hagan dentro de los plazos que establezca el reglamento, y
f) Las forestaciones en sueldos degradados con pendientes superiores al 100%.
El porcentaje de bonificación será del 75% de los costos para las actividades a que se refieren las letras a), b), c) y e), beneficio que se pagará conjuntamente con las bonificaciones por recuperación de suelos degradados y por estabilización de dunas, cuando corresponda.
El porcentaje de bonificación sobre los costos netos será de 90% para la forestación señalada en la letra f). La masa proveniente de la misma podrá ser objeto de explotación comercial sólo bajo la modalidad de cortas selectivas o de protección según especie.
El sistema de otorgamiento de bonificaciones será modificado si durante tres años consecutivos el monto destinado al pago de las mismas excediera, en moneda del mismo valor adquisitivo, la cantidad total de bonificación efectivamente pagada durante el año 1996. Cumplida esta condición, se harán concursos públicos para quienes postulen a bonificaciones por las causales indicadas en las letras a), b), c) y f) precedentes. Sin embargo, para quienes postulen en virtud de las causales indicadas en las letras d) y e), el sistema de otorgamiento de bonificaciones permanecerá inalterado.
Las bonificaciones percibidas o devengadas se considerarán como ingresos diferidos en el pasivo circulante y no se incluirán para el cálculo de la tasa adicional del artículo 21 de la Ley de la Renta ni constituirán renta para ningún efecto legal hasta el momento en que se efectúe la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, oportunidad en la que se amortizará abonándola al costo de explotación a medida y en la proporción en que ésta o la venta del bosque se realicen, aplicándose a las utilidades resultantes el artículo 14°, inciso primero, del presente decreto ley.
Para los efectos previstos en el inciso precedente, anualmente se les aplicará a las bonificaciones devengadas o percibidas, consideradas como ingresos diferidos en el pasivo circulante, las normas sobre corrección monetaria establecidas en la Ley sobre Impuesto a la Renta, reajustándose en igual forma que los costos incurridos en el desarrollo de las plantaciones forestales incluídos en las partidas del activo.
El Presidente de la República, mediante decreto supremo, expedido por intermedio del Ministerio de Agricultura, reglamentará el pago de las mencionadas bonificaciones y fijará las bases del concurso público a que se refiere el inciso cuarto.
El Instituto de Desarrollo Agropecuario establecerá líneas de crédito de enlace para financiar la forestación de los pequeños propietarios forestales, de acuerdo con las normas especiales que rigen para los créditos de fomento que otorga dicho Instituto.
Artículo 13°.- Los terrenos calificados de aptitud preferentemente forestal que cuenten con plantaciones bonificadas y los bosques nativos, estarán exentos del impuesto territorial que grava los terrenos agrícolas. Esta exención, respecto de los bosques bonificados, cesará 2 años después de concluida la primera rotación.
Asimismo, estarán exentos del impuesto los terrenos cubiertos con bosques de protección, entendiéndose por tales los ubicados en suelos frágiles con pendientes iguales o superiores a 45% y los próximos a fuentes, cursos o masas de agua destinados al resguardo de tales recursos hídricos. Estos últimos, podrán cubrir una franja equivalente al ancho máximo del cauce natural, la que no podrá exceder de 400 metros medidos desde el borde del mismo.
Para hacer efectiva esta exención los propietarios de estos terrenos deberán solicitar la correspondiente declaración de bosque de protección, fundada en un estudio técnico elaborado por un ingeniero forestal o ingeniero agrónomo, de acuerdo con las normas generales que establezca el reglamento. La Corporación deberá pronunciarse sobre la solicitud dentro del plazo de 60 días contado desde su presentación. Si ésta no se pronunciare dentro del término indicado, la solicitud se entenderá aprobada.
Los terrenos, plantaciones y bosques a que se refieren los incisos anteriores no se considerarán para los efectos de la aplicación de la Ley de Impuesto sobre Herencias, Asignaciones y Donaciones.
El Servicio de Impuestos Internos, con el sólo mérito del certificado que otorgue la Corporación, ordenará la inmediata exención de los impuestos señalados en este artículo, las que comenzarán a regir a contar de la fecha del respectivo certificado, salvo la exención del impuesto territorial, que regirá a contar del 1º de enero del año siguiente al de la certificación.
El Servicio de Impuestos Internos estará facultado para dividir el rol de avalúo respectivo, si ello fuere procedente y necesario para el ordenamiento tributario.
Artículo 14°.- Las utilidades derivadas de la explotación de bosques naturales o artificiales obtenidas por personas naturales o jurídicas estarán afectas al impuesto general de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Sin embargo, las personas que exploten bosques por los cuales no se encuentren acogidas a los beneficios establecidos en este decreto ley, deberán declarar la renta efectiva o presunta para los efectos de la Ley de Impuesto a la Renta de acuerdo a lo previsto en el artículo 20°, número 1º, letra b), de dicha ley, con excepción del límite de ventas netas anuales el cual, respecto de los productos forestales provenientes del bosque, será de 24.000 unidades tributarias mensuales considerando las ventas en forma acumulada en un período móvil de 3 años.
Las personas que, estando bajo el régimen de renta presunta por su actividad agrícola según lo dispuesto en la Ley sobre Impuesto a la renta, se acojan a los beneficios de este decreto ley, deberán tributar sobre la base de renta efectiva a contar del 1º de enero del ejercicio comercial siguiente de aquél en que superen el límite de ventas que se establece en el inciso anterior. En todo caso, serán también aplicables las demás normas del artículo 20°, número 1º, letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta cuando el contribuyente realice otras explotaciones agrícolas o cumpla otros requisitos que, según dicho precepto legal, hagan obligatoria la declaración de impuesto sobre la base de renta efectiva.
Artículo 15°.- Para los efectos de hacer efectivas las bonificaciones mencionadas en el artículo 12º, la Corporación fijará, en el mes de Julio de cada año y previa aprobación de los Ministerios de Agricultura y de Hacienda, el valor de los costos de las actividades bonificables, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 12° para la temporada del año siguiente, según las diversas categorías de suelos, regiones, especies arbóreas o arbustivas y demás elementos que configuren dichos costos, tales como, adquisición de plantas, actividades de preparación y cercado del terreno, establecimiento de la plantación, labores de protección y los gastos generales asociados a las actividades bonificables. Tratándose de pequeños propietarios forestales, también se considerará la asesoría profesional y los costos de poda y raleo. Los referidos valores de reajustarán conforme a la variación que experimente el Indice de Precios al Consumidor, determinado por el Instituto Nacional de Estadísticas entre la fecha de fijación de ellos y el mes anterior a aquel en que se haga efectivo el cobro de la bonificación.
Si la Corporación no fijare dichos costos dentro del plazo ya señalado, se estará, para los efectos del cálculo y pago de la bonificación a los valores contenidos en la última tabla de costos fijada, los cuales se reajustarán, en este caso y para estos efectos, en la misma forma señalado en el inciso anterior.
El pago de las bonificaciones que corresponda se efectuará por la Tesorería General de la República en el año presupuestario en que éstas se devenguen o con prioridad en el año siguiente, debidamente reajustadas.
Artículo 16°.- Las bonificaciones señaladas en el artículo 12° se pagarán cada vez que los beneficiarios acrediten la nueva superficie forestada o las intervenciones de manejo indicadas en el plan de manejo, mediante un estudio técnico elaborado por un ingeniero forestal o ingeniero agrónomo especializado, previa aprobación de la Corporación. Esta deberá pronunciarse en un plazo de 180 días contado desde la presentación de la solicitud respectiva y si así no lo hiciere, dicha solicitud se dará por aprobada.
El beneficiario de las bonificaciones a que se refiere dicho artículo será el propietario del predio, el que podrá transferirlas mediante instrumento público o privado, suscrito ante un notario público. Estas bonificaciones podrán ser cobradas y percibidas por personas distintas del propietario, siempre que acompañen el documento en que conste su transferencia. El certificado de futura bonificación que extienda la Corporación para aquellos propietarios forestales que califiquen para obtenerla, podrá constituirse, mediante su endoso por el titular del mismo, en garantía para el otorgamiento de créditos de enlace destinados a financiar las actividades objeto de la bonificación.
Artículo 25°.- Para todos los efectos tributarios relacionados con el presente decreto ley, y sin perjuicio de las responsabilidades y obligaciones que corresponden a los particulares, la Corporación deberá efectuar, en los casos que proceda, las comunicaciones pertinentes al Servicio de Impuestos Internos.
Artículo 33°.- Los pequeños propietarios forestales estarán afectos en todo caso al sistema de renta presunta establecido en el artículo 20 de la ley sobre Impuesto a la Renta y no estarán sujetos al sistema de contabilidad forestal establecido en el decreto supremo Nº 871, de los Ministerios de Hacienda y de Agricultura, del año 1981. Asimismo, no estarán sometidos a las normas tributarias contenidas en el artículo 12 de este cuerpo legal.
Artículo 34°.- Los pequeños propietarios forestales podrán organizarse para acogerse a los beneficios que ofrece esta ley mediante postulaciones colectivas efectuadas directamente o por sus organizaciones.
Artículo 35°.- El que con el propósito de acogerse a la bonificación establecida en esta ley proporcione antecedentes falsos o adulterados, será sancionado con presidio menor en su grado mínimo a máximo.
Si el infractor hubiese percibido la bonificación, se le aplicará además una multa que será equivalente al triple de la cantidad de dinero percibida indebidamente por tal concepto, reajustada según la variación que experimente el Indice de Precios al Consumidor o el sistema que lo reemplace.
Será competente para conocer de estas sanciones el Juez de Letras que corresponda según las normas generales."
2.- Por su parte, los artículos 3°, 4°, 5°,6° y 7° transitorios de la Ley N° 19.561, establecen lo siguiente:
"ARTICULO 3º.- Ningún terreno que haya gozado de los beneficios de la bonificación por forestación durante el período de vigencia del anterior decreto ley N° 701, de 1974, podrá acceder nuevamente a beneficios por este concepto.
ARTICULO 4º.- Los terrenos calificados de aptitud preferentemente forestal, que cuenten con plantaciones forestales no bonificadas, realizadas con anterioridad a la vigencia de este cuerpo legal, mantendrán las exenciones al impuesto territorial y al impuesto sobre herencias, asignaciones y donaciones en la forma referida en el artículo 13, hasta 2 años después de concluida la primera rotación.
ARTICULO 5º.- Las plantaciones efectuadas con anterioridad a esta ley y las rentas provenientes de las mismas, continuarán con el régimen tributario que les era aplicable a esa fecha, por lo que no les afectará la derogación de la franquicia tributaria del inciso segundo y siguientes del artículo 14 del decreto ley N° 701, de 1974.
ARTICULO 6º.- Para los efectos de complementar la definición de Pequeño Propietario Forestal que se contiene en esta ley, facúltase al Presidente de la República para que, en el plazo de 180 días contado desde la publicación de este cuerpo legal, fije los coeficientes de conversión a hectáreas de riego básico de los suelos forestales ubicados en las I, II, III, IV y XII Regiones del país, de la Tabla de Equivalencia de Hectáreas de Riego Básico a que se refiere el artículo 13 de la ley N° 18.910.
ARTICULO 7º.- No obstante lo dispuesto en el inciso primero del artículo 12 del decreto ley N° 701, de 1974, reemplazado por el artículo primero de esta ley, las actividades allí señaladas que se hayan ejecutado durante el período comprendido entre el 1º de enero de 1996 y la fecha de publicación de esta ley, podrán acogerse a las bonificaciones establecidas en este cuerpo legal.
Lo establecido en el inciso anterior procederá aunque dichas actividades se hubieren efectuado con anterioridad a la calificación de terrenos como de aptitud preferentemente forestal y a la aprobación del plan de manejo correspondiente, siempre que éstas se hubieren efectuado en conformidad a las condiciones establecidas en el nuevo texto del decreto ley N° 701, de 1974.
Con el objeto de presentar dichos estudios técnicos, o de ajustarlos a las condiciones señaladas en el inciso anterior, concédese un plazo de 1 año para solicitar su aprobación.
Para los efectos de hacer efectivas estas bonificaciones, la Corporación fijará en un plazo no mayor de 60 días, previa aprobación de los Ministerios de Agricultura y de Hacienda, el valor de los costos de las actividades bonificables, los cuales se reajustarán en la misma forma señalada en el artículo 15 del decreto ley N° 701, de 1974.
Los plazos referidos en los dos incisos precedentes se contarán desde la fecha de publicación de esta ley."
3.- Por otro lado, el D.S. N° 1.341, del Ministerio de Hacienda, sobre Reglamento que establece normas contables aplicables a los contribuyentes que realizan actividades forestales de conformidad al Decreto Ley N° 701, de 1974, sobre Fomento Forestal, dispone lo siguiente:
Artículo 1º.- El presente Reglamento establece las normas contables para efectos de la determinación de las rentas provenientes de la explotación, posesión, tenencia y venta de bosques, para aquellos contribuyentes que realicen actividades forestales.
Artículo 2º.- Para los efectos del presente Reglamento se aplicarán, en lo que no sean contrarias a él, las definiciones establecidas en el Código Tributario y en la Ley sobre Impuesto a la Renta.
a) ACTIVIDAD FORESTAL: Aquella que tiene por finalidad la obtención de productos forestales, como asimismo la explotación de bosques.
b) CORPORACION: La Corporación Nacional Forestal.
c) DECRETO LEY: El Decreto ley N° 701, de 1974.
d) EJERCICIO COMERCIAL: Período de doce meses que termina el 31 de diciembre del mismo año o a la fecha de término de giro.
e) EXPLOTACION DE BOSQUES: Acción de vender o celebrar cualquier otro acto o contrato que sirva para enajenar árboles en pie o volteados.
f) PRIMERA ROTACION: El número de años que transcurre desde el nacimiento de un bosque hasta su corta de cosecha o de regeneración.
g) TERRENOS CALIFICADOS: Aquellos calificados como de aptitud preferentemente forestal, en conformidad a las normas del decreto ley N° 701, de 1974.
Artículo 3º.- Los terrenos calificados en conformidad a las normas del decreto ley y que cuenten con plantaciones bonificadas, estarán exentos del Impuesto Territorial, de conformidad a lo dispuesto por el artículo 13 del decreto ley.
Esta exención cesará 2 años después de concluida la primera rotación.
Artículo 4º.- Los terrenos calificados que cuenten con forestaciones no bonificadas, realizadas con anterioridad al 16 de mayo de 1998, mantendrán las exenciones del Impuesto Territorial hasta 2 años después de concluida la primera rotación.
Artículo 5º.- Los terrenos cubiertos con bosques nativos o los terrenos cubiertos con bosques de protección estarán exentos del Impuesto Territorial, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 13 del decreto ley.
Artículo 6º.- Los terrenos, plantaciones y bosques a que se refieren los artículos anteriores, no se considerarán para los efectos de la aplicación de la Ley de Impuestos sobre Herencias, Asignaciones y Donaciones, de conformidad a lo dispuesto en el inciso cuarto del artículo 13 del decreto ley.
Artículo 7º.- La Corporación, a petición de parte, deberá expedir un certificado, mediante el cual se acredite que los predios que se trate, reúnen los requisitos y condiciones para gozar de las exenciones de los impuestos señalados en los artículos anteriores. En dicho certificado se expresará la circunstancia de que el predio se encuentre cubierto ya sea por plantaciones forestales bonificadas, bosques nativos o bosques de protección.
Artículo 8º.- Los terrenos calificados con anterioridad al 16 de mayo de 1998, que no cuenten con plantaciones, bosques nativos ni bosques de protección, no gozarán de las exenciones del Impuesto Territorial ni del de Herencias, Asignaciones y Donaciones, a contar de la fecha de publicación de la ley N° 19.561.
Para los efectos señalados, la Corporación comunicará al Servicio de Impuestos Internos la nómina de los predios que se encuentran en las situaciones precedentemente indicadas, para que dicho Servicio proceda a ordenar el término de las exenciones de los impuestos de que estuvieren gozando.
Artículo 9º.- Las forestaciones realizadas en terrenos que se hayan efectuado con anterioridad al 16 de mayo de 1998, y las rentas provenientes de su explotación, continuarán con el régimen tributario sobre exención del 50% del Impuesto Global Complementario a que se refiere el inciso segundo del artículo 14 del decreto ley N° 701, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 5º transitorio de la ley N° 19.561.
Artículo 10º.- Los contribuyentes que realicen actividades forestales en predios calificados en conformidad a las normas del decreto ley, deberán determinar sus rentas efectivas o presuntas de conformidad a lo establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta y a las normas contenidas en el presente Reglamento.
Artículo 11º.- El monto de las bonificaciones forestales establecidas en el decreto ley, percibidas o devengadas, se considerarán como ingresos diferidos en el pasivo circulante de aquellos contribuyentes obligados a determinar su renta efectiva a través de contabilidad, monto que no constituirá renta para ningún efecto legal hasta el momento en que se efectúe la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, oportunidad en que se amortizará abonándola al costo de explotación a medida y en la proporción en que ésta o la venta del bosque se realicen.
Artículo 12º.- Los contribuyentes que exploten bosques por los cuales no se encuentren acogidos a los beneficios del decreto ley, deberán declarar la renta efectiva o presunta para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, con la salvedad del límite de ventas netas anuales para quedar afectos al sistema de renta presunta, el cual, respecto de los productos forestales provenientes del bosque, será de 24.000 unidades tributarias mensuales, considerando estas ventas en forma acumulada en un período móvil de 3 años.
Para los efectos de continuar con el sistema de renta presunta, en el límite de ventas respecto de los productos forestales establecido en el inciso anterior, no se considerarán las ventas netas anuales de hasta 8.000 unidades tributarias mensuales que el contribuyente pueda tener por las ventas de otros productos agrícolas.
Artículo 13º.- Los contribuyentes que, estando acogidos al sistema de renta presunta por sus actividades agrícolas según lo dispuesto en la Ley sobre Impuesto a la Renta, se acojan a los beneficios del decreto ley, deberán tributar sobre la base de renta efectiva a contar del 1º de enero del ejercicio comercial siguiente a aquel en que superen el límite de ventas netas por los productos forestales, equivalentes a 24.000 unidades tributarias mensuales en un período móvil de 3 años. En consecuencia, en los años previos que no superen el límite de ventas señalado, estos contribuyentes podrán continuar tributando bajo el sistema de renta presunta, siempre y cuando cumplan con los demás requisitos contenidos en el artículo 20 número 1 letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Artículo 14º.- Los contribuyentes que por aplicación de lo dispuesto en los artículos anteriores deban determinar sus rentas efectivas, estarán obligados a llevar contabilidad completa por las actividades forestales que realicen.
El sistema de contabilidad de las actividades forestales quedará sometido, en lo que fuere aplicable, a las normas establecidas en el Código de Comercio, en el Código Tributario, en la Ley sobre Impuesto a la Renta y en otros cuerpos legales sobre la materia.
Artículo 15º.- Los pequeños propietarios forestales reconocidos como tales en conformidad a las normas del decreto ley, y que exploten o vendan bosques acogidos a sus disposiciones, tributarán, en todo caso, en conformidad al sistema de renta presunta establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Artículo 16º.- El presente Reglamento comenzará a regir a contar del ejercicio comercial que se inicie el 1º de enero de 1998.
Artículo 17º.- Derógase el decreto supremo N° 871 de 1981, del Ministerio de Hacienda."
A.- REGIMEN TRIBUTARIO QUE AFECTO A LA ACTIVIDAD FORESTAL CON ANTERIORIDAD A LAS MODIFICACIONES DE LA LEY N° 19.561
1.- REGIMEN TRIBUTARIO VIGENTE EN LA FECHA DE LA PUBLICACION DEL D.L. N° 701, ESTO ES, AL 28.10.74, MODIFICADO POR EL D.L. N° 945, DE FECHA 25.03.75
Este Servicio mediante la Circular N° 86, de fecha 07 de Julio de 1975, impartió las instrucciones pertinentes sobre el régimen tributario que afectó a las rentas provenientes de la explotación de bosques forestales con motivo de la publicación del D.L. N° 701, de 1974 (D.O. 28.10.74), considerando las modificaciones posteriores introducidas por el D. L. N° 945, de 25.03.75.
2.- REGIMEN TRIBUTARIO QUE AFECTO A LAS RENTAS PROVENIENTES DE LA ACTIVIDAD FORESTAL CON MOTIVO DE LA SUSTITUCIÓN DEL TEXTO DEL D.L. N° 701, POR EL ARTÍCULO 1° DEL D.L. N° 2.565, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE 03.04.79, MANTENIENDO SU MISMO NÚMERO DE DECRETO LEY
Con motivo de la sustitución del texto del D.L. N° 701, de 1974, por el artículo 1° del D.L. N° 2.565, de 1979, el Servicio respecto de la tributación que afectaba a las rentas provenientes de las explotaciones forestales a que se refiere dicho cuerpo legal, impartió las siguientes instrucciones, especialmente contenidas éstas en los Suplementos Tributarios de los años respectivos.
a) Bosques acogidos al D.L. N° 701, de 1974
a.1) Renta Afecta
En virtud de lo dispuesto en el inciso primero del artículo 13 del D.L. N° 701, de 1974, cuyo texto fue reemplazado por el contenido en el D.L. N° 2.565, publicado en el Diario Oficial de 3 de abril de 1979, los terrenos calificados de aptitud preferentemente forestal, los bosques naturales y artificiales y las plantaciones forestales que en ellos se encuentren, se excluyen del sistema de presunciones de renta que establece el artículo 20 N° 1 de la Ley de la Renta, para los efectos de la aplicación de los impuestos generales que establece dicho texto legal, esto es, el impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.
En su reemplazo, y conforme a lo establecido en el inciso primero del artículo 14 del D.L. N° 701, se gravan las utilidades o rentas efectivas derivadas de la explotación de bosques naturales o artificiales, que obtengan las personas naturales o jurídicas de cualquier naturaleza, lo cual ocurrirá sólo en el año en que se materialice realmente la referida explotación.
Por lo tanto, en los años previos a la explotación comercial de los bosques naturales o artificiales, no habrá obligación de declarar renta alguna para los fines de la Ley de la Renta, sin perjuicio de presentar la declaración anual de impuesto respecto de los demás datos que en ella se requieren, cuando corresponda.
Dicha renta afecta, en el caso de los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad de acuerdo con las disposiciones de la Ley de la Renta, se determinará de conformidad con las normas contables y métodos simplificados establecidos en el Decreto Supremo N° 871, del Ministerio de Hacienda, publicado en el Diario Oficial de 18 de enero de 1982.
a.2) Impuestos que les afectan
La renta efectiva que se determine quedará afecta a los impuestos de Primera Categoría, Impuesto Unico del inciso tercero del artículo 21 de la Ley de la Renta y Global Complementario o Adicional, según sea la calidad jurídica del contribuyente (empresas individuales, sociedades de personas, sociedades anónimas o en comandita por acciones).
a.3) Créditos en contra del Impuesto Global Complementario
a.3.1) Las personas naturales que declaren rentas percibidas o devengadas en el impuesto Global Complementario provenientes de la explotación de bosques naturales o artificiales acogidos al D.L. 701, en virtud de lo dispuesto por el inciso segundo del artículo 14 del texto legal antes mencionado, tendrán derecho a un crédito especial en contra de dicho tributo personal, equivalente al 50% del impuesto que proporcionalmente afecte a las mencionadas rentas.
Dicho crédito se determinará aplicando la siguiente fórmula:
Impuesto Global Complementario determinado según tabla, incluido crédito 10% de 1 UTA
Rentas declaradas en la renta bruta global provenientes de la explotación de bosques naturales o artificiales acogidos al D.L. N° 701, de 1974
Monto Crédito Fomento Forestal sólo con derecho a imputación en el mismo ejercicio de su determinación al impuesto Global Complementario del año calendario respectivo
Renta Bruta Global
a.3.2) Los accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones acogidas al D.L. N° 701, de 1974, tienen derecho, además, a deducir de su impuesto Global Complementario, el crédito por concepto de impuesto Tasa Adicional del ex-artículo 21 de la Ley de la Renta, de acuerdo a lo informado por la respectiva S.A. o en C.P.A., mediante el certificado a que se refiere la Resol. Ex. N° 065, de 1993 y sus modificaciones posteriores; todo ello de acuerdo a lo establecido por el inciso tercero del artículo 14 del texto legal precitado.
a.3.3) La rebaja comentada en el punto a.3.1) precedente, no es válida para los bosques acogidos al Decreto Supremo N° 4.363, de 1931, respecto de los cuales la renta efectiva proveniente de dicha explotación debe declararse en el impuesto Global Complementario en calidad de "renta exenta", sin perjuicio del crédito proporcional que corresponda otorgarse por tal concepto por la declaración de dichas rentas en el citado tributo personal en calidad de exentas.
b) Bosques acogidos al D.S. N° 4363, de 1931
b.1) Las rentas efectivas provenientes de plantaciones forestales existentes al 28 de octubre de 1974, acogidos a las disposiciones de la Ley de Bosques, contenida en el Decreto Supremo N° 4363, de 1931, se eximen del impuesto de Primera Categoría y Global Complementario, por el tiempo que les falte para la expiración de los plazos por los cuales se concedieron dichas franquicias tributarias.
b.2) No obstante lo anterior, las personas naturales que sean contribuyentes individuales, socios de sociedades de personas, accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, etc., deberán declarar las rentas efectivas provenientes de dicha explotación en el impuesto Global Complementario en calidad de "rentas exentas", con derecho a un crédito proporcional por concepto de dichas rentas.
b.3) La liberación tributaria señalada precedentemente NO alcanza al impuesto adicional. Por lo tanto, las rentas efectivas provenientes de la mencionada explotación, obtenidas por contribuyentes que no tengan domicilio ni residencia en Chile, deben declararse como rentas afectas en el impuesto Adicional.
b.4) Las rentas o utilidades provenientes de la explotación de bosques acogidos a las disposiciones del D.S. N° 4363, de 1931, correspondientes a contribuyentes no obligados a llevar contabilidad de conformidad con los preceptos legales de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se determinan de acuerdo con las normas contables y métodos simplificados contenidos en el D.S. N° 871, del Ministerio de Hacienda, de 1981.
3.- VIGENCIA DE LOS REGIMENES TRIBUTARIOS ESTABLECIDOS CON ANTERIORIDAD A LA DICTACION DE LA LEY N° 19.561, DE 1998
El artículo 5° transitorio de la Ley N° 19.561, de 1998, en concordancia con lo establecido en el artículo 9 del D.S. N° 1.341, del M. de Hda., publicado en el D.O. de 16.12.98, preceptúa que las plantaciones efectuadas con anterioridad a la fecha de dicha ley, y las rentas provenientes de las mismas, continuarán con el régimen tributario que les era aplicable a la mencionada fecha, por lo que no les afectará la derogación de la franquicia tributaria establecida en el inciso segundo y siguientes del artículo 14 del D.L. N° 701, de 1974.
En consecuencia, y de conformidad a lo dispuesto por las normas legales antes mencionadas, los regímenes tributarios que desde el punto de vista de las normas de la Ley de la Renta, afectaban a las rentas provenientes de plantaciones forestales efectuadas con anterioridad a la publicación de dicha ley en el Diario Oficial, esto es, con antelación al 16 de Mayo de 1998, y detallados en los números 1.- y 2.- precedentes, continuarán vigentes hasta que se de término a dichas explotaciones, especialmente manteniéndose plenamente aplicable respecto de las citadas rentas las franquicias tributarias contenidas en el inciso segundo y siguientes del artículo 14 del D.L. N° 701, y comentadas en el punto a.3) del N° 2 anterior.
B.- TRIBUTACION DE LA ACTIVIDAD FORESTAL DE ACUERDO A LAS ACTUALES NORMAS DEL D.L. N° 701/74, MODIFICADO POR LEY N° 19.561, DE 1998
1.- TRIBUTACION DE LAS UTILIDADES PROVENIENTES DE LA EXPLOTACION DE BOSQUES NATURALES O ARTIFICIALES ACOGIDOS A LAS NORMAS DEL D.L. N° 701/74 EFECTUADA CON POSTERIORIDAD A LA PUBLICACION DE LA LEY N° 19.561, ESTO ES, A CONTAR DEL 16.05.1998
El artículo 14 del D.L. N° 701, establece en su inciso primero, que las utilidades derivadas de la explotación de bosques naturales o artificiales obtenidas por personas naturales o jurídicas, estarán afectas al impuesto general de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
En consecuencia, y de acuerdo a lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, y en concordancia con lo establecido en las disposiciones del D.S. N° 1.341, del M. de Hda., D.O. 16.12.98, especialmente lo preceptuado por sus artículos 14 y 17, precepto legal este último que deroga el D.S. N° 871, del M. de Hda., de 1981, que establecía normas contables simplificadas para la determinación de las rentas de dicha actividad forestal, los contribuyentes acogidos a las normas del Decreto Ley N° 701, cualquiera que sea su calidad jurídica (empresas individuales, sociedades de personas, sociedades en comandita por acciones, sociedades anónimas o contribuyentes del impuesto adicional del artículo 58 N° 1 de la Ley de la Renta), la tributación que afecta a las utilidades provenientes de la explotación de bosques naturales o artificiales, se aplicará sobre la renta efectiva (percibida o devengada), determinada ésta como norma general mediante contabilidad completa, la que quedará sometida a las normas que establece el Código de Comercio, el Código Tributario y la Ley sobre Impuesto a la Renta y otros textos legales que digan relación con dicha materia.
Ahora bien, dicha tributación se aplicará de la forma que se indica a continuación, según sea la calidad jurídica que adopte el contribuyente para realizar la citada explotación:
c.1) Empresas individuales, sociedades de personas o sociedades en comandita por acciones respecto de los socios gestores.
c.1.1) Estas empresas o sociedades que efectúen la explotación de los citados bosques, se afectarán con el impuesto de Primera Categoría, con la tasa que esté vigente en el año en que se percibió o devengó la renta, aplicada dicha alícuota sobre una base imponible determinada de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta.
c.1.2) Los propietarios o socios de las citadas empresas o sociedades, se afectarán con los impuestos Global Complementario o Adicional, sobre las rentas que retiren de tales entidades, de acuerdo a las normas del artículo 14 de la Ley de la Renta. Para los fines de la aplicación de esta tributación las citadas empresas o sociedades, conforme a lo dispuesto por la norma legal antes mencionada y especialmente por estar obligadas a llevar contabilidad completa para la determinación de las rentas efectivas provenientes de la actividad forestal, quedan sometidas a la obligación de llevar el Registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT o FUNT), reglamentado mediante la Resolución Exenta de este Servicio N° 2514, del año 1991, transcrita en la Circular N° 40, de dicho año, sin perjuicio de todos los demás registros contables que deben llevar, ya sean, generales o auxiliares, que comprende la contabilidad completa.
Los citados propietarios o socios de las referidas sociedades, conforme a lo dispuesto por los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta, en contra de los impuestos Global Complementario o Adicional que les afectan por las rentas retiradas de las mencionadas entidades, podrán imputar o rebajar de dichos tributos personales el impuesto de Primera Categoría que las referidas empresas hayan pagado efectivamente sobre las utilidades percibidas o devengadas, en aquella parte en que tales rentas sean retiradas por sus dueños o socios.
c.2) Sociedades anónimas, sociedades en comandita por acciones respecto de los socios accionistas y contribuyentes del impuesto Adicional del artículo 58 N° 1 de la Ley de la Renta.
c.2.1) Este tipo de sociedades o contribuyentes por las rentas o utilidades efectivas provenientes de la explotación de los mencionados bosques, se afectarán con el impuesto de Primera Categoría, con la tasa que esté vigente en el año en que se percibió o devengó la renta, aplicada dicha alícuota sobre una base imponible determinada de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta.
c.2.2) Además del impuesto de Primera Categoría indicado anteriormente, las referidas sociedades o contribuyentes, quedan sujetos a la tributación que dispone el artículo 21 de la Ley de la Renta, respecto de aquellas partidas que conforme a lo dispuesto por el artículo 33 N° 1 de la ley del ramo, sean consideradas gastos rechazados para los efectos tributarios y sean constitutivas de retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero y demás partidas que señala dicha disposición legal, con excepción de aquellas cantidades que el referido precepto legal expresamente excluye de la imposición que contiene.
c.2.3) Por su parte, los accionistas de las citadas sociedades o contribuyentes del artículo 58 N° 1, se afectarán con los impuestos Global Complementario o Adicional sobre las rentas distribuidas o retiradas de tales entidades, de acuerdo a las normas del artículo 14 de la Ley de la Renta. Para los fines de la aplicación de esta tributación las referidas sociedades o contribuyentes del impuesto adicional, conforme a lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, y por la misma razón señalada en el punto c.1.2) anterior, quedan obligadas a llevar el Registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT o FUNT), reglamentado mediante la Resolución Exenta de este Servicio N° 2514, del año 1991, transcrita en la Circular N° 40, de dicho año, sin perjuicio de todos los demás registros contables que deben llevar, ya sea, generales o auxiliares que comprende una contabilidad completa.
Los mencionados propietarios o accionistas de los referidos contribuyentes o sociedades, conforme a lo dispuesto por los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta, en contra de los impuestos Global Complementario o Adicional que afecte a las rentas retiradas o distribuidas de los mencionados entes podrán imputar o rebajar de dichos tributos finales el impuesto de Primera Categoría que las citadas entidades hayan pagado efectivamente sobre las utilidades percibidas o devengadas en aquella parte en que tales utilidades sean retiradas o distribuidas, según corresponda.
2.- TRIBUTACION DE LOS CONTRIBUYENTES QUE EXPLOTEN BOSQUES NO ACOGIDOS A LOS BENEFICIOS ESTABLECIDOS EN EL D.L. N° 701, DE 1974
a) El inciso segundo del artículo 14 del D.L. N° 701, de 1974, en concordancia con lo dispuesto por el artículo 12 del D.S. N° 1.341, del M. de Hda., de 1998, establece que las personas que exploten bosques por los cuales no se encuentren acogidas a los beneficios establecidos en dicho decreto ley, deberán declarar la renta efectiva o presunta para los efectos de la Ley de Impuesto a la Renta de acuerdo a lo previsto en el artículo 20, número 1º, letra b), de dicha ley, con excepción del límite de ventas netas anuales, el cual respecto de los productos forestales provenientes del bosque, será de 24.000 unidades tributarias mensuales considerando las ventas en forma acumulada en un período móvil de 3 años.
b) De consiguiente, y conforme a lo dispuesto por las normas legales precitadas, los contribuyentes, cualquiera que sea su calidad jurídica, que no se encuentren acogidos a los beneficios que contiene el D.L. N° 701, en materia de tributación frente a la Ley de la Renta, quedan sujetos a las normas generales de las letras a) y b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, pudiendo declarar conforme a dichas disposiciones, la renta efectiva o presunta, según se cumplan al efecto los requisitos y condiciones que establecen para la aplicación de uno u otro régimen tributario.
c) Ahora bien, para poder determinar a base de qué tipo de renta deben cumplir la tributación los contribuyentes antes mencionados, es indispensable en primer lugar precisar la calidad jurídica que adoptarán para efectuar la explotación forestal o el desarrollo de dicha actividad.
c.1) Empresas individuales, sociedades de personas o sociedades en comandita por acciones
c.1.1) Requisitos generales a cumplir para tributar acogidos al régimen de renta presunta
Si este tipo de contribuyentes efectúan la explotación forestal bajo el fiel cumplimiento de los requisitos que exige la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, quedan sujetos a declarar la renta presunta de su actividad, equivalente ésta a un 10% ó 4% del avalúo fiscal del predio, vigente al 01 de enero del año en que deba declararse el impuesto, según sea la calidad en que explotan dicho inmueble, esto es, en calidad de propietario o usufructario.
Los requisitos principales que exige la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, para poder tributar acogidos al régimen de renta presunta, son los siguientes, entre otros:
No ser contribuyente con rentas de la Primera Categoría por las que deba declarar sobre renta efectiva según contabilidad completa;
Si quién efectúa la explotación forestal se trata de cooperativas, comunidades o personas jurídicas, éstas deben estar formadas sólo por personas naturales;
Las ventas netas anuales de la actividad agrícola no deben superar un límite de 8.000 Unidades Tributarias Mensuales vigentes al término del ejercicio, considerando para dichos efectos las ventas realizadas por las sociedades con las cuales el contribuyente se encuentre relacionado, según lo previsto por los actuales incisos 6° y 7° de la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta;
En el caso de ventas de productos forestales provenientes de bosques, el límite de ventas anuales será de 24.000 Unidades Tributarias Mensuales, considerando las ventas en forma acumulada en un período móvil de 3 años, sin incluir el límite señalado en el punto precedente, el cual sólo rige para las ventas de productos agrícolas; y
Por último, tales contribuyentes para poder quedar sujetos al régimen de renta presunta señalado anteriormente, deben dar cumplimiento a todos los demás requisitos y condiciones que exige la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, cuyas instrucciones este Servicio las impartió mediante las Circulares N°s. 58 y 63, ambas del año 1990.
c.1.2) Tributación que les afecta
* Las empresas o sociedades antes mencionadas que efectúen la explotación de los citados bosques acogidos al régimen de renta presunta por cumplir con los requisitos para ello, se afectarán con el impuesto de Primera Categoría, con la tasa que esté vigente en el año en que se calcula dicha renta presunta, de acuerdo con las normas de la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta.
* Por su parte, los propietarios o socios de las citadas empresas o sociedades, se afectarán con los impuestos Global Complementario o Adicional sobre la renta presunta determinada por las mencionadas entidades, por aquella parte que les corresponda en dicha renta presunta, de acuerdo al porcentaje de participación que tengan en las utilidades de la empresa, según el respectivo contrato social, todo ello, conforme a lo dispuesto por el N° 2 de la letra B) del artículo 14 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo establecido en el inciso segundo del artículo 21 y 54 N° 1 de la misma ley.
Los propietarios o socios de las referidas empresas o sociedades, en virtud de lo establecido en los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta, en contra de los impuestos Global Complementario o Adicional que afecta a las rentas presuntas mencionadas, podrán imputar o rebajar de dichos tributos personales el impuesto de Primera Categoría que las entidades indicadas hayan pagado efectivamente sobre tales rentas, en aquella parte del mencionado tributo de categoría que no haya sido cubierto por el crédito de contribuciones de bienes raíces.
c.2) Sociedades anónimas y contribuyentes del impuesto Adicional del artículo 58 N° 1 de la Ley de la Renta
c.2.1) Forma de determinar la renta
Este tipo de contribuyentes y sociedades, de acuerdo a lo dispuesto por la letra a) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo establecido por el artículo 38 de la misma ley, como norma general, están obligados a declarar la renta efectiva de su actividad determinada ésta mediante contabilidad completa.
c.2.2) Tributación que les afecta
* Los contribuyentes o sociedades indicadas que efectúen la explotación de los citados bosques bajo estas condiciones, se afectarán con el impuesto de Primera Categoría, con la tasa que esté vigente en el año en que se percibió o devengó la renta, aplicada dicha alícuota sobre una base imponible determinada de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta.
* Además del impuesto de Primera Categoría señalado anteriormente, las referidas sociedades o contribuyentes quedan sujetos a la tributación que dispone el artículo 21 de la Ley de la Renta, respecto de aquellas partidas que conforme a lo dispuesto por el artículo 33 N° 1 de la ley del ramo, sean consideradas gastos rechazados para los efectos tributarios y sean constitutivas de retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero y demás partidas que señala dicha disposición legal, con excepción de aquellas cantidades que expresamente la citada norma excluye de tal imposición.
* Los propietarios o socios de los contribuyentes o sociedades indicadas, se afectarán con los impuestos Global Complementario o Adicional sobre las rentas que retiren o les distribuyan tales entidades, de acuerdo a las normas del artículo 14 de la Ley de la Renta. Para los fines de la aplicación de esta tributación los referidos contribuyentes, conforme a lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, y especialmente por estar obligados a llevar contabilidad completa, quedan sometidas a la exigencia de llevar el Registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT o FUNT), reglamentado mediante la Resolución Exenta de este Servicio N° 2514, del año 1991, transcrita en la Circular N° 40, de dicho año, sin perjuicio de todos los demás registros contables que deben llevar, ya sea, generales o auxiliares que comprende una contabilidad completa.
Los referidos propietarios o socios, conforme a lo dispuesto por los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta, en contra de los impuestos Global Complementario o Adicional que afecta a las rentas retiradas o distribuidas, podrán imputar o rebajar de dichos tributos personales el impuesto de Primera Categoría que los contribuyentes o sociedades antes mencionadas hayan pagado efectivamente sobre las utilidades percibidas o devengadas en aquella parte en que tales utilidades sean retiradas o distribuidas, según corresponda.
3.- CONTRIBUYENTES SUJETOS AL REGIMEN DE RENTA PRESUNTA QUE SE ACOJAN A LOS BENEFICIOS DEL D.L. N° 701, DE 1974
a) El inciso final del artículo 14 del D.L. N° 701, en concordancia con lo preceptuado por el artículo 13 del D.S. N° 1.341, del M. de Hda., de 1998, dispone que las personas que, estando bajo el régimen de renta presunta por su actividad agrícola según lo dispuesto en la Ley sobre Impuesto a la Renta, se acojan a los beneficios de dicho decreto ley, deberán tributar sobre la base de la renta efectiva a contar del 1º de enero del ejercicio comercial siguiente de aquél en que superen el límite de ventas de 24.000 UTM que se establece en el inciso segundo de dicho texto legal. Agrega la citada norma, que en todo caso, serán también aplicables las demás normas del artículo 20, número 1º, letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuando el contribuyente realice otras explotaciones agrícolas o cumpla otros requisitos que, según dicho precepto legal, hagan obligatoria la declaración de impuesto sobre la base de renta efectiva.
b) En consecuencia, cuando se den las condiciones que establece dicha norma legal, esto es, las personas que por su actividad agrícola estén tributando acogidos al régimen de renta presunta, por cumplir con los requisitos que exige la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, y deseen acogerse a los beneficios del D.L. N° 701, a contar del 1° de enero del ejercicio comercial siguiente de aquel en que superen el límite de ventas de 24.000 UTM a que se refiere el inciso segundo de texto legal precitado, deberán tributar acogidos al régimen de renta efectiva determinada esta mediante contabilidad completa.
En otras palabras, dichos contribuyentes a contar del 01 de enero del ejercicio comercial siguiente en que sus ventas de productos forestales superen las 24.000 UTM determinadas en forma acumulada en un período móvil de 3 años, deben declarar la renta efectiva determinada mediante contabilidad completa.
Para precisar la obligación anterior (si declaran la renta efectiva) deben considerarse las demás normas de la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta.
Si no se supera el límite antes indicado y se cumplen las demás condiciones que exige la letra b) del N° 1 del artículo 20 y se trate de explotación de bosques, el contribuyente podrá continuar acogido al régimen de renta presunta por tal actividad.
En resumen, si el contribuyente queda obligado a declarar la renta efectiva o presunta de su actividad forestal por cumplirse los requisitos o condiciones exigidos para la aplicación de uno u otro régimen de tributación, la imposición que les afectará será la misma que se detalló en los N°s. 1 y 2 precedentes, según sea la calidad jurídica que adopte el contribuyente para llevar a cabo dicha explotación.
4.- TRIBUTACION DE LOS PEQUEÑOS PROPIETARIOS FORESTALES
a) El artículo 33 del D.L. N° 701, de 1974, en concordancia con lo preceptuado por el artículo 15 del D.S. N° 1.341, del M. de Hda., de 1998, establece que los pequeños propietarios forestales estarán afectos en todo caso al sistema de renta presunta establecido en el artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y no estarán sujetos al sistema de contabilidad forestal establecido en el decreto supremo Nº 871, de los Ministerios de Hacienda y de Agricultura, del año 1981. Asimismo, no estarán sometidos a las normas tributarias contenidas en el artículo 12 del citado decreto ley.
b) Ahora bien, de acuerdo a lo establecido por el artículo 2° del D.L. N° 701, se entiende por "PEQUEÑO PROPIETARIO FORESTAL: La persona que, reuniendo los requisitos del pequeño productor agrícola, definido en el artículo 13 de la ley Nº 18.910, trabaja y es propietaria de uno o más predios rústicos, cuya superficie en conjunto no exceda de 12 hectáreas de riego básico, de acuerdo a su equivalencia por zona, fijada en el referido texto legal. En todo caso, se considerará que no exceden del equivalente de 12 hectáreas de riego básico, aquellos predios que tengan una superficie inferior a 200 hectáreas, o a 500 hectáreas, cuando éstos se ubiquen en las regiones I a IV, XI, XII, en la comuna de Lonquimay en la IX Región y en la provincia de Palena en la X Región. Se entenderán incluidas entre los pequeños propietarios forestales, las comunidades agrícolas reguladas por el decreto con fuerza de ley Nº 5, de 1968, del Ministerio de Agricultura, las comunidades indígenas regidas por la ley Nº 19.253, las comunidades sobre bienes comunes resultantes del proceso de reforma agraria, las sociedades de secano constituidas de acuerdo con el artículo 1º del decreto ley Nº 2.247, de 1978, y las sociedades a que se refiere el artículo 6º de la ley Nº19.118, siempre que, a lo menos, el 60% del capital social de tales sociedades se encuentre en poder de los socios originales o de personas que tengan la calidad de pequeños propietarios forestales, según lo certifique el Servicio Agrícola y Ganadero.
c) En consecuencia, y de acuerdo a lo dispuesto por la norma legal precitada, son calificados de "pequeños propietarios forestales", o se entienden incluidos en dicha definición las siguientes personas:
c.1) El "pequeño productor agrícola", definido en el artículo 13 de la Ley N° 18.910, que trabaja y es propietario de uno o más predios rústicos, cuya superficie en conjunto no exceda de 12 hectáreas de riego básico, de acuerdo a su equivalencia por zona. Se considera que no exceden las 12 hectáreas de riego básico, los predios que tengan una superficie inferior a 200 ó 500 hectáreas, cuando dichos predios se ubiquen en las Regiones I a la IV, XI, XII, en la Comuna Lonquimay en la IX Región y en la Provincia de Palena en la X Región.
Ahora bien, el artículo 13 de la Ley N° 18.910, define como pequeño productor agrícola a aquella persona que explota una superficie no superior a las 12 hectáreas de riego básico, cuyos activos no superen el equivalente a 3.500 UF, que su ingreso provenga principalmente de la explotación agrícola, y que trabaje directamente la tierra, cualquiera sea su régimen de tenencia;
c.2) Las comunidades agrícolas reguladas por el D.F.L. N° 5, de 1968, del Ministerio de Agricultura;
c.3) Las comunidades indígenas regidas por la Ley N° 19.253;
c.4) Las comunidades sobre bienes comunes resultantes del proceso de reforma agraria;
c.5) Las sociedades de secano constituidas de acuerdo con el artículo 1° del D.L. N° 2.247, de 1978; y
c.6) Las sociedades a que se refiere el artículo 6° de la Ley N° 19.118, siempre que, a lo menos, el 60% de su capital social se encuentre en poder de los socios originales o de personas que tengan la calidad de pequeños propietarios forestales, según Certificación del Servicio Agrícola y Ganadero.
d) De conformidad a lo expuesto en las letras anteriores, cuando tales contribuyentes cumplan los requisitos para ser calificados de pequeños propietarios forestales, de acuerdo a la definición entregada anteriormente, como norma general, por la explotación de dichos predios, quedan sujetos al sistema de tributación a base de renta presunta, establecido en la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, equivalente ésta al 10%, en su calidad de propietario del predio forestal, del avalúo fiscal de dicho inmueble, vigente al 01 de enero del año en que deba declararse el impuesto.
e) Los mencionados contribuyentes al quedar sometidos al régimen de renta presunta para la determinación de sus rentas, se afectan con los siguientes impuestos:
Impuesto de Primera Categoría, equivalente a la tasa de dicho tributo que esté vigente en el año calendario respectivo, aplicada sobre la base imponible presunta equivalente a la cantidad señalada en la letra d) precedente,
Impuesto Global Complementario o Adicional, según proceda, aplicado sobre la misma renta presunta determinada anteriormente, con derecho a rebajar de dichos tributos personales como crédito, el impuesto de Primera Categoría pagado efectivamente, conforme a lo dispuesto por el N° 3 del artículo 56 y 63 de la Ley de la Renta, en aquella parte del citado tributo de categoría que no sea cubierto con el crédito por contribuciones de bienes raíces a que se refiere la letra a) del N° 1 del artículo 20 de la ley antes mencionada.
f) Estos contribuyentes, conforme a lo dispuesto por la primera parte del artículo 33 del D.L. N° 701, no quedan sujetos al sistema de contabilidad forestal que establecía el D.S. N° 871, de 1981, del Ministerio de Hacienda y de Agricultura; texto legal que fue derogado por el artículo 17 del D.S. N° 1341, del Ministerio de Hacienda, publicado en el D.O. de fecha 16 de Diciembre de 1998.
g) Asimismo, y de acuerdo a lo establecido en la parte final del inciso primero del artículo 33 del D.L. N° 701, dichos contribuyentes no quedan sometidos a las normas tributarias que regulan a las bonificaciones forestales contenidas en el artículo 12 de dicho texto legal, beneficio tributario que se comenta en la letra C) siguiente.
C.- TRATAMIENTO DE LAS BONIFICACIONES FORESTALES DE ACUERDO A LAS ACTUALES NORMAS DEL D.L. N° 701, DE 1974
De acuerdo a lo establecido por el artículo 12 del D.L. N° 701, de 1974, las bonificaciones forestales, en concordancia con lo establecido en su respectivo reglamento, contenido en el D.S. N° 192, del Ministerio de Agricultura, publicado en el D.O. de 30.11.98, modificado por los D.S. del mismo Ministerio N°s. 264 y 51, publicados en el D.O. de 14.07.2000 y 09.04.2001, respectivamente, tienen el siguiente tratamiento:
1) Monto de las bonificaciones y plazo por el cual se otorgan
El Estado de Chile, en el período de 15 años, contado desde el 1º de enero de 1996, bonificará, por una sola vez por cada superficie, un porcentaje de los costos netos de las actividades que se señalan en el número siguiente, de acuerdo con las especificaciones que se indiquen en la tabla de costos a que se refiere el artículo 15 del D.L. N° 701, y siempre que ellas se ejecuten con posterioridad a la aprobación de la calificación de terrenos a que alude el artículo 4º de dicho texto legal, cuando corresponda.
2) Actividades que tienen derecho a las bonificaciones
Las siguientes actividades tienen derecho a las bonificaciones:
d) La forestación que efectúen los pequeños propietarios forestales en suelos de aptitud preferentemente forestal o en suelos degradados de cualquier clase, incluidas aquellas plantaciones con baja densidad para fines de uso silvopastoral. En este caso, la bonificación será de un 90% respecto de las primeras 15 hectáreas y de un 75% respecto de las restantes. Tratándose de las comunidades agrícolas o indígenas a que se refiere el artículo 2º del D.L. N° 701, la superficie máxima por forestar, con derecho a acceder a bonificación por esta causal, será la que resulte de multiplicar el número de comuneros por 15 hectáreas.
e) La primera poda y el raleo de la masa proveniente de las forestaciones realizadas por los pequeños propietarios forestales, siempre que se hagan dentro de los plazos que establezca el reglamento; y
3) Porcentaje de la bonificación
El porcentaje de la bonificación será del 75% de los costos para las actividades a que se refieren las letras a), b), c) y e) del N° 2 anterior, beneficio que se pagará conjuntamente con las bonificaciones por recuperación de suelos degradados y por estabilización de dunas, cuando corresponda.
El porcentaje de bonificación sobre los costos netos será de 90% para la forestación señalada en la letra f) del N° 2 precedente. La masa proveniente de la misma podrá ser objeto de explotación comercial sólo bajo la modalidad de cortas selectivas o de protección según especie.
4) Modificación del sistema de otorgamiento de las bonificaciones
El sistema de otorgamiento de bonificaciones será modificado si durante tres años consecutivos el monto destinado al pago de las mismas excediera, en moneda del mismo valor adquisitivo, la cantidad total de bonificación efectivamente pagada durante el año 1996. Cumplida esta condición, se harán concursos públicos para quienes postulen a bonificaciones por las causales indicadas en las letras a), b), c) y f) del N° 2 precedente. Sin embargo, para quienes postulen en virtud de las causales indicadas en las letras d) y e) del citado N° 2 anterior, el sistema de otorgamiento de bonificaciones permanecerá inalterado.
5) Tratamiento tributario de las bonificaciones forestales
a) Las bonificaciones percibidas o devengadas se considerarán como ingresos diferidos en el pasivo circulante y no se incluirán para el cálculo de la tasa adicional del ex - artículo 21º de la Ley de la Renta ni constituirán renta para ningún efecto legal hasta el momento en que se efectúe la explotación o venta del bosque que originó la bonificación, oportunidad en la que se amortizará abonándola al costo de explotación a medida y en la proporción en que ésta o la venta del bosque se realicen, aplicándose a las utilidades resultantes lo dispuesto en el inciso primero del artículo 14º del D.L. N° 701, de 1974..
b) Para los efectos previstos en la letra anterior, anualmente se les aplicará a las bonificaciones devengadas o percibidas, consideradas como ingresos diferidos en el pasivo circulante, las normas sobre corrección monetaria establecidas en la Ley sobre Impuesto a la Renta, reajustándose en igual forma que los costos incurridos en el desarrollo de las plantaciones forestales incluidos en las partidas del activo.
c) En resumen, a las citadas bonificaciones forestales les afecta el siguiente tratamiento tributario:
c.1) Se consideran como ingresos diferidos en el pasivo circulante;
c.2) No constituyen renta para ningún efecto legal hasta el momento de la explotación o venta del bosque que originó la bonificación;
c.3) En la oportunidad de la explotación o venta del bosque se amortizan abonándolas al costo de la explotación a medida y en la proporción en que ésta o la venta del bosque se realicen;
c.4) La utilidad resultante de la explotación o venta del bosque queda afecta a los impuestos generales de la Ley de la Renta, esto es, al impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda; y
c.5) Anualmente a las bonificaciones devengadas o percibidas, contabilizadas en el pasivo circulante como ingresos diferidos, se les aplicarán las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41° de la Ley de la Renta. Para estos efectos, se reajustarán en igual forma que los costos incurridos en el desarrollo de las plantaciones forestales incluídos en las partidas del activo.
a) Atendido a que la Ley N° 19.561, de 1998, no estableció una vigencia expresa para las modificaciones introducidas al Decreto Ley N° 701, rige en la especie lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 3° del Código Tributario, que establece lo siguiente: "La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a la nueva ley."
En consecuencia, y atendido lo anteriormente expuesto, las instrucciones contenidas en la letra B) del Capítulo III de la presente Circular, rigen a contar del Año Tributario 1999, por las rentas que se determinen u obtengan de la explotación de bosques forestales efectuada a contar del año comercial 1998.
Respecto de las rentas que se determinen u obtengan de la explotación de bosques forestales efectuada con anterioridad a la publicación de la Ley N° 19.561 (Diario Oficial de 16.05.98), esto es, con antelación al Año Tributario 1999, se mantienen vigentes las instrucciones impartidas con anterioridad a dicho período y detalladas en la Letra A) del Capítulo III precedente, todo ello, conforme a lo dispuesto por el artículo 5° transitorio de la Ley N° 19.561, precepto legal que establece que las plantaciones efectuadas con anterioridad a la fecha de publicación de la ley precitada y las rentas provenientes de las mismas, continuarán con el régimen tributario que les era aplicable a la mencionada fecha, por lo que no les afectará la derogación de la franquicia tributaria establecida en el inciso segundo y siguientes del artículo 14 del D.L. N° 701, de 1974.