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Timestamp: 2016-10-20 19:51:45
Document Index: 171110925

Matched Legal Cases: ['Art. 132', 'Art. 104', 'Art. 105', 'BGE', 'Art. 5', 'Art. 14', 'Art. 5', 'BGE', 'Art. 7', 'Art. 4', 'Art. 14', 'Art. 6', 'Art. 17', 'Art. 7', 'in fine', 'BGE', 'Art. 17', 'Art. 21', 'BGE', 'Art. 7', 'Art. 7', 'Art. 7', 'Art. 5', 'Art. 7', 'Art. 5', 'BGE', 'BGE', 'Art. 41', 'Art. 41', 'Art. 130', 'Art. 8', 'Art. 196', 'Art. 130', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'in fine']

H 32/99 (05.06.2001)
H 32/99 Vr
Pr�sident Lustenberger, Bundesrichter Sch�n, Spira, Bundesrichterin Widmer und Bundesrichter Ferrari; Gerichtsschreiber Attinger
Firma X.________ AG, Beschwerdegegnerin, vertreten durch Rechtsanwalt Walter Frei, Gotthardstrasse 61, 8027 Z�rich,
A.- Auf Grund einer am 7. Juli 1997 durchgef�hrten Arbeitgeberkontrolle stellte die Kantonale Ausgleichskasse Glarus fest, dass die ihr als Arbeitgeberin angeschlossene Firma X.________ AG in den Jahren 1995 und 1996 den Verwaltungsr�ten Y.________ (Pr�sident) und Z.________ neben den Verwaltungsratshonoraren auch Entsch�digungen zur Bezahlung der darauf entfallenden Mehrwertsteuer entrichtet hatte, ohne diesbez�glich mit der Ausgleichskasse abzurechnen. Mit zwei Verf�gungen vom 15. Juli 1997 verpflichtete die Ausgleichskasse die Firma zur Nachzahlung ausstehender Sozialversicherungsbeitr�ge in der H�he von Fr. 5446. 20 (f�r 1995) und Fr. 58'960. 15 (f�r 1996, einschliesslich Verzugszinsen) auf den �bernommenen Mehrwertsteuerbetreffnissen.
B.- Das Verwaltungsgericht des Kantons Glarus hiess die von der Firma X.________ AG dagegen eingereichte Beschwerde mit Entscheid vom 22. Dezember 1998 gut und hob die beiden Nachzahlungsverf�gungen auf.
C.- Das Bundesamt f�r Sozialversicherung (BSV) f�hrt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag auf Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids.
W�hrend die Firma X.________ AG und das Verwaltungsgericht auf Abweisung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde schliessen, hat sich die Ausgleichskasse hiezu nicht vernehmen lassen.
2.- Da keine Versicherungsleistungen streitig sind, hat das Eidgen�ssische Versicherungsgericht nur zu pr�fen, ob der vorinstanzliche Entscheid Bundesrecht verletzt, einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens, oder ob der rechtserhebliche Sachverhalt offensichtlich unrichtig, unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt worden ist (Art. 132 in Verbindung mit Art. 104 lit. a und b sowie Art. 105 Abs. 2
3.- Die beiden Nachzahlungsverf�gungen sind lediglich der Arbeitgeberfirma, nicht jedoch auch den beiden betroffenen Arbeitnehmern er�ffnet worden (vgl. BGE 113 V 1). Dies l�sst sich unter den vorliegenden Umst�nden nicht beanstanden, da letztere als Pr�sident bzw. Mitglied des dreik�pfigen Verwaltungsrates allgemein massgebend an der Willensbildung der vorinstanzlich Beschwerde f�hrenden Arbeitgeberin beteiligt waren und sich im �brigen keine Anhaltspunkte ergeben, wonach sie mit Bezug auf die sich hier stellende Rechtsfrage von der Arbeitgeberfirma abweichende Interessen h�tten.
4.- a) Nach Art. 5 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 AHVG werden vom Einkommen aus unselbstst�ndiger Erwerbst�tigkeit, dem massgebenden Lohn, Beitr�ge erhoben. Als massgebender Lohn gem�ss Art. 5 Abs. 2 AHVG gilt jedes Entgelt f�r in unselbstst�ndiger Stellung auf bestimmte oder unbestimmte Zeit geleistete Arbeit. Zum massgebenden Lohn geh�ren begrifflich s�mtliche Bez�ge der Arbeitnehmerin und des Arbeitnehmers, die wirtschaftlich mit dem Arbeitsverh�ltnis zusammenh�ngen, gleichg�ltig, ob dieses Verh�ltnis fortbesteht oder gel�st worden ist und ob die Leistungen geschuldet werden oder freiwillig erfolgen. Als beitragspflichtiges Einkommen aus unselbstst�ndiger Erwerbst�tigkeit gilt somit nicht nur unmittelbares Entgelt f�r geleistete Arbeit, sondern grunds�tzlich jede Entsch�digung oder Zuwendung, die sonst wie aus dem Arbeitsverh�ltnis bezogen wird, soweit sie nicht kraft ausdr�cklicher gesetzlicher Vorschrift von der Beitragspflicht ausgenommen ist (BGE 126 V 222 Erw. 4a, 124 V 101 Erw. 2, je mit Hinweisen).
Gem�ss Art. 7 lit. p AHVV geh�ren - unter Vorbehalt hier nicht gegebener Ausnahmen - insbesondere Leistungen des Arbeitgebers, die in der �bernahme des Arbeitnehmerbeitrages f�r die AHV/IV/EO/AlV sowie der Steuern bestehen, zu dem f�r die Berechnung der Beitr�ge massgebenden Lohn, soweit sie nicht Unkostenentsch�digungen darstellen.
b) Laut Art. 4 lit. b der bis Ende 2000 g�ltig gewesenen Verordnung �ber die Mehrwertsteuer (MWSTV) vom 22. Juni 1994 unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten Dienstleistungen der Mehrwertsteuer, sofern sie nicht gem�ss Art. 14 MWSTV ausdr�cklich von der Steuer ausgenommen sind. Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 6 Abs. 1 MWSTV). Nach Art. 17 Abs. 1 MWSTV ist steuerpflichtig, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche T�tigkeit selbstst�ndig aus�bt, selbst wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland j�hrlich gesamthaft Fr. 75'000. - �bersteigen.
Gem�ss Rz 202 der fr�heren Wegleitung der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung f�r Mehrwertsteuerpflichtige (Ausgabe 1994) ist die T�tigkeit als Verwaltungsrat steuerbar.
5.- Unter s�mtlichen Verfahrensbeteiligten ist zu Recht unbestritten, dass die Honorare von Verwaltungsratsmitgliedern aus AHV-rechtlicher Sicht zum massgebenden Lohn, d.h. zum Einkommen aus unselbstst�ndiger Erwerbst�tigkeit geh�ren (Art. 7 lit. h AHVV in der vorliegend anwendbaren, bis Ende 1998 g�ltig gewesenen Fassung). Streitig ist hingegen, ob die von der Aktiengesellschaft den Verwaltungsr�ten zus�tzlich entrichtete Entsch�digung zur Abgeltung der auf den Verwaltungsratshonoraren zu bezahlenden Mehrwertsteuer ebenfalls zum massgebenden Lohn zu z�hlen ist, was vom Verwaltungsgerichtsbeschwerde f�hrenden BSV und der Ausgleichskasse bejaht, von der Vorinstanz und der Beschwerdegegnerin hingegen verneint wird.
Hervorzuheben ist, dass sich diese Streitfrage allein auf Grund der hievor (Erw. 4b in fine) dargelegten Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung entz�nden konnte, wonach die Mitglieder eines Verwaltungsrates eine mehrwertsteuerpflichtige selbstst�ndige Erwerbst�tigkeit aus�ben. K�nftig wird sich die Frage nicht mehr stellen. Denn zum einen ist das Bundesgericht mit Urteil A. vom 27. Oktober 2000, 2A.468/1999, der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung nicht gefolgt und hat unter Berufung auf seine im Zusammenhang mit der Problematik der Doppelbesteuerung im interkantonalen Verh�ltnis entwickelte Rechtsprechung (BGE 121 I 259) festgestellt, dass Verwaltungsr�te eine unselbstst�ndige Erwerbst�tigkeit aus�ben und daher nicht unter den Anwendungsbereich von Art. 17 Abs. 1 MWSTV fallen. Zum andern enth�lt das auf den 1. Januar 2001 in Kraft getretene Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641. 20) vom 2. September 1999 mit Art. 21 Abs. 1 zweiter Satz eine ausdr�ckliche Bestimmung, wonach u.a. die T�tigkeit von Verwaltungsr�ten als unselbstst�ndige Erwerbst�tigkeit gilt.
6.- a) Die Vorinstanz hat im Wesentlichen erwogen, weil die AHV-rechtliche Qualifikation der Verwaltungsratst�tigkeit der mehrwertsteuerrechtlichen Betrachtungsweise (d.h. derjenigen, welche die Eidgen�ssische Steuerverwaltung vor dem hievor erw�hnten bundesgerichtlichen Grundsatzurteil vertrat) widerspreche, sei es unabdingbar, �berlegungen zu beiden Rechtssystemen anzustellen. Unter Hinweis auf Ausf�hrungen des Bundesgerichts zur Rechtsnatur der Mehrwertsteuer in BGE 123 II 295 gelangt das kantonale Gericht zum Schluss, die �bernahme der auf den Honoraren der Verwaltungsratsmitglieder zu erhebenden Mehrwertsteuer durch die Aktiengesellschaft stelle keine Erh�hung der Verwaltungsratshonorare dar, sondern die im Mehrwertsteuersystem vorgesehene �berw�lzung der Steuer auf den Dienstleistungsempf�nger, weshalb von einem Entgelt f�r in unselbstst�ndiger Stellung geleistete Arbeit keine Rede sein k�nne.
Die Beschwerdegegnerin schliesst sich dieser Auffassung an. Wenn die Mehrwertsteuerpraxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung die Verwaltungsratshonorare der Steuerpflicht unterwerfe, weil sie anders als die Praxis der AHV- Organe die T�tigkeit der Verwaltungsr�te als selbstst�ndige Erwerbst�tigkeit qualifiziere, m�sse eine ad�quate Wertungskongruenz dazu f�hren, dass die entsprechende Mehrwertsteuer von der Bemessungsgrundlage f�r die AHV-Beitragspflicht ausgenommen werde.
b) Demgegen�ber verweist das Beschwerde f�hrende BSV auf die unter Erw. 4a hievor dargelegte Rechtsprechung des Eidgen�ssischen Versicherungsgerichts, wonach grunds�tzlich jede Entsch�digung oder Zuwendung, die aus dem Arbeitsverh�ltnis bezogen wird, als beitragspflichtiges Einkommen aus unselbstst�ndiger Erwerbst�tigkeit gilt. Da es vorliegend um die Beitragspflicht in der AHV/IV/EO/AlV gehe, k�nne offensichtlich nur eine unter sozialversicherungsrechtlichem Blickwinkel vorgenommene Beurteilung massgebend sein.
7.- a) Nach dem in der Verwaltungsgerichtsbeschwerde ebenfalls angef�hrten, vorstehend zitierten Art. 7 lit. p AHVV geh�ren grunds�tzlich auch Leistungen des Arbeitgebers, die in der "�bernahme ... der Steuern" bestehen, zu dem f�r die Berechnung der Beitr�ge massgebenden Lohn (die franz�sische und die italienische Fassung der Vorschrift stimmen diesbez�glich mit der deutschsprachigen �berein). Der Wortlaut dieser Verordnungsbestimmung ist insofern nicht ganz klar, als sich die Frage erhebt, ob nur die �bernahme der direkten Steuern darunter f�llt (wie die Beschwerdegegnerin geltend macht) oder auch die �bernahme indirekter Steuern, namentlich der Mehrwertsteuer (wie es offenbar der Auffassung des BSV entspricht). Aus den seinerzeitigen Erl�uterungen des BSV zur am 1. Januar 1979 in Kraft tretenden neuen lit. p von Art. 7 AHVV geht lediglich hervor, dass es, im Gegensatz zu fr�her, vermehrt vorkomme, dass der Arbeitgeber gewisse Leistungen, die der Arbeitnehmer schulde, selber trage (ZAK 1978 S. 378). Mit Bezug auf die �bernahme von Steuern d�rften damit tats�chlich die direkten Steuern (Quellensteuern) angesprochen sein (K�ser, Unterstellung und Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl. , Bern 1996, Rz 4.5). Die Frage nach der Regelungsabsicht des Verordnungsgebers und �berhaupt diejenige nach der Subsumtion der Mehrwertsteuer�bernahme unter Art. 7 lit. p AHVV brauchen indessen vorliegend nicht abschliessend beantwortet zu werden. Denn wie dem Ingress des als Ausf�hrungsvorschrift zu Art. 5 Abs. 2 AHVG erlassenen Art. 7 AHVV ("Zu dem f�r die Berechnung der Beitr�ge massgebenden Lohn geh�ren ... insbesondere:" [franz�sisch/italienisch: "notamment"/"in particolare"]) entnommen werden kann, bilden die anschliessend aufgez�hlten Entsch�digungen und Zuwendungen lediglich Beispiele, deren Aufz�hlung keineswegs abschliessend ist.
Die eigentlich vorzunehmende Pr�fung l�uft demnach in jedem Fall auf die Frage hinaus, ob die Entsch�digung f�r die Mehrwertsteuer auf den Verwaltungsratshonoraren als Anwendungsfall unter den �bergeordneten Art. 5 Abs. 2 AHVG zu subsumieren ist. Nach der dazu ergangenen, bereits angef�hrten Rechtsprechung (Erw. 4a hievor) gilt als beitragspflichtiges
Einkommen aus unselbstst�ndiger Erwerbst�tigkeit nicht nur unmittelbares Entgelt f�r geleistete Arbeit, sondern grunds�tzlich jede Entsch�digung oder Zuwendung, die sonst wie aus dem Arbeitsverh�ltnis bezogen wird, soweit sie nicht kraft ausdr�cklicher gesetzlicher Vorschrift von der Beitragspflicht ausgenommen ist (BGE 126 V 222 Erw. 4a, 124 V 101 Erw. 2, je mit Hinweisen). Im Hinblick auf den auch im AHV-Recht zu beachtenden Grundsatz, wonach die Beitragserhebung nach Massgabe der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit zu erfolgen hat (BGE 125 V 384 Erw. 2 mit Hinweisen; K�ser, a.a.O., Rz 3.2), kann jedoch die auf Grund eines Arbeitsverh�ltnisses erfolgende Entsch�digung oder Zuwendung nur dann als massgebender Lohn qualifiziert werden, wenn sie zur wirtschaftlichen Besserstellung des Arbeitnehmers f�hrt. Zur Beantwortung dieser Frage ist es unumg�nglich, die Funktionsweise der Mehrwertsteuer n�her zu betrachten.
b) Nach Art. 41ter Abs. 1 lit. a der bis Ende 1999 g�ltig gewesenen Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 (aBV) kann der Bund eine Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer) erheben. Diese kann in Form einer Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug auf den Lieferungen von Gegenst�nden, auf Dienstleistungen sowie auf Einfuhren erhoben werden (Art. 41ter Abs. 3 aBV; vgl. Art. 130 Abs. 1 der am 1. Januar 2000 in Kraft getretenen neuen Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV]). Auf Grund dieser Bestimmungen der fr�heren Bundesverfassung in Verbindung mit den in Art. 8 Abs. 2 �bBest. aBV (vgl. auch die vom 1. Januar 2000 bis zum Inkrafttreten des MWSTG am 1. Januar 2001 g�ltig gewesene, in Art. 196 BV enthaltene Ziff. 14 �bBest. BV zu Art. 130 BV) verankerten Grunds�tzen ergibt sich, dass die schweizerische Mehrwertsteuer nach dem Modell einer allgemeinen Konsum- oder Verbrauchssteuer ausgestaltet ist (Camenzind/Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz 2 in Verbindung mit 42 ff.; Mollard, La TVA suisse et la probl�matique des exon�rations, in: ASA 63 S. 443 ff., S. 445 f.). Der Steuerbezug erfolgt aber aus Praktikabilit�tsgr�nden nicht beim Verbraucher, sondern auf einer oder mehreren Wirtschaftsstufen vor dem Verbrauch, also bei den Produzenten, H�ndlern und Dienstleistungsunternehmen. Die Steuer, die den Verbrauch belastet, wird somit vom Verk�ufer oder Lieferanten entrichtet, der sie, sofern es die Marktverh�ltnisse gestatten, auf die Preise und damit auf den Abnehmer der Ware oder Dienstleistung �berw�lzt. Die Mehrwertsteuer wird somit nach dem Allphasenprinzip bei den Steuerpflichtigen auf jeder Wirtschaftsstufe erhoben (BGE 123 II 301 Erw. 5a). Nach dem Gesagten kn�pft zwar die Mehrwertsteuer rechtstechnisch bei den steuerpflichtigen Unternehmen an, doch sind diese nur f�r die Ablieferung der Steuer besorgt, w�hrend der Endverbraucher die Steuer schliesslich tragen soll (BGE 123 II 305 Erw. 6b mit Hinweisen auf die Lehre).
c) Bei der AHV-rechtlichen Qualifikation der Entsch�digungen zur Abgeltung der auf den Verwaltungsratshonoraren zu bezahlenden Mehrwertsteuer ist nicht aus den Augen zu verlieren, dass es dem Willen des Verfassungsgebers entspricht, den Endverbraucher die Mehrwertsteuer tragen zu lassen (BGE 123 II 301 Erw. 5a mit Hinweisen auf die Materialien). Unter diesem Blickwinkel stellt der Bezug der streitigen Entsch�digung durch die Mitglieder des Verwaltungsrates nichts anderes dar als die Umsetzung des vom Verfassungsgeber vorausgesetzten �berw�lzbarkeitsprinzips (vgl. hiezu J�rg R. B�hlmann, Kommt den systemtragenden Grundprinzipien des Mehrwertsteuerrechts Verfassungsrang zu?, in: MWST-Journal 1996 S. 50 ff. mit Hinweis auf Entscheide der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission; vgl. auch Dziadkowski/Forster/R�hner, Zur Verankerung der �berw�lzbarkeit einer allgemeinen Verbrauchssteuer im schweizerischen MWSTG-Entwurf, in: ASA 66 S. 337 ff.). Anders als bei der direkten Steuer, bei welcher Steuersubjekt und Steuertr�ger in einer Person zusammenfallen, klaffen sie bei der Mehrwertsteuer systembedingt auseinander. Indem der (nach der fr�heren Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung) steuerpflichtige Verwaltungsrat die auf seiner Dienstleistung zu erhebende Mehrwertsteuer auf die Aktiengesellschaft als Leistungsempf�ngerin �berw�lzt, fungiert er lediglich als Inkassostelle f�r den Fiskus (B�rgy/Robinson, Verwaltungsratshonorare im Spannungsfeld von Mehrwertsteuer und AHV: Fehlqualifikation mit befremdlichen Folgen, in: Steuer Revue 1995 S. 353 ff., insbesondere S. 356). Eine Verbesserung seiner wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit ist damit im Lichte des Gesagten nicht verbunden, weshalb die Entsch�digung zur Bezahlung der Mehrwertsteuer auf den Verwaltungsratshonoraren nicht als massgebender Lohn gelten kann (Erw. 7a hievor in fine). Die vorinstanzliche Aufhebung der streitigen Nachzahlungsverf�gungen erging somit zu Recht.
III. Das Bundesamt f�r Sozialversicherung hat der Beschwerdegegnerin f�r das Verfahren vor dem Eidgen�ssischen Versicherungsgericht eine Parteientsch�digung von Fr. 2500. - (einschliesslich Mehrwertsteuer) zu bezahlen.
IV.Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Glarus und der Kantonalen Ausgleichskasse Glarus zugestellt.