Source: https://www.cortellazzo-soatto.it/it/transferpricingeprocedureamichevoliapale
Timestamp: 2020-05-31 07:04:09+00:00
Document Index: 31559477

Matched Legal Cases: ['arte 1', 'arte 1', 'arte 1', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 110', 'art. 109', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 7', 'sentenza ', 'art. 7', 'art. 7']

Transfer Pricing e Procedure Amichevoli (APA): le linee guida dell’Amministrazione Finanziaria – parte 1 - Cortellazzo&Soatto
Transfer Pricing e Procedure Amichevoli (APA): le linee guida dell’Amministrazione Finanziaria – parte 1
Transfer Pricing e Procedure Amichevoli (APA): le linee guida dell’Amministrazione Finanziaria italiana – parte 1
Secondo i dati rilevati dall’OCSE in collaborazione con i Paesi membri e i Paesi non-membri, nel quinquennio 2006-2010 le procedure amichevoli aperte per la soluzione delle controversie internazionali in tema di doppia imposizione fiscale (Mutual Agreement Procedure) sono cresciute di più del 40%.
L’andamento registrato a livello internazionale si ritrova anche nelle statistiche rese note dall’Italia: soltanto negli anni 2009-2010, le procedure attivate che vedono coinvolta l’Amministrazione fiscale italiana sono state 53 (31 nel 2009 e 22 nel 2010), con un incremento di oltre il 50% rispetto a quelle iniziate nel corso del biennio precedente, 2007-2008 (complessivamente pari a 24)[1].
A seguito della proliferazione del contenzioso internazionale per rimediare ai fenomeni di doppia imposizione, nonché delle evoluzioni normative e interpretative recentemente intervenute in materia, è emersa l’esigenza da parte dell’Amministrazione fiscale di emanare alcune “linee guida” sulla gestione delle controversie fiscali in sede di procedura amichevole, ad uso dei contribuenti, ma anche degli Uffici periferici (regionali e provinciali) della stessa Amministrazione fiscale che sono chiamati a supportare il Dipartimento delle Finanze (Ministero dell’Economia e delle Finanze) a partire dalle attività istruttorie propedeutiche allo svolgimento della procedura fino alla fase di definizione finale.
Dette linee guida sono raccolte nella Circolare n. 21/E del 5 giugno 2012, la quale si occupa, in particolare, della risoluzione delle controversie nell’ambito più generale delle Convenzioni bilateriali per evitare le doppie imposizioni ai sensi dell’art. 25 del Modello OCSE, e in quello più specifico della disciplina prevista dalla Convenzione Arbitrale del 23 luglio 1990, stipulata tra i Paesi membri della Comunità Europea con la finalità di comporre in via amichevole le dispute in materia di prezzi di trasferimento tra imprese associate (transfer pricing).
Oltre ad un ampio excursus sui requisiti soggettivi e oggettivi per l’accesso alle procedure da parte di un soggetto passivo residente in Italia e sulle fasi procedurali connesse alle due diverse procedure, per delineare le quali si è conformata alle best practices internazionali[2], l’Amministrazione fiscale ha concentrato la propria attenzione su alcuni aspetti rilevanti, e in precedenza non chiariti, riguardo ai nessi con il diritto interno, e specificatamente con il contenzioso interno e la riscossione delle maggiori imposte eventualmente accertate e delle sanzioni, e con i cosiddetti “istituti deflattivi del contenzioso”.
Nel proseguo saranno trattati tali ultimi aspetti, tenendo presente che mentre la MAP prevista all’art. 25 del Modello OCSE può riguardare tutte le fattispecie generatrici di doppia imposizione giuridica ed economica in contrasto con le Convenzioni bilaterali, la Convenzione arbitrale europea riguarda i soli casi di doppia tassazione di utili in transazioni di imprese associate residenti nell’Unione.
Tra le fattispecie assoggettabili alla Convenzione arbitrale, chiarisce la Circolare n. 21, rientrano le sole rettifiche operate in applicazione dell’art. 110, comma 7 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 e non le variazioni in aumento fondate sull’assenza di inerenza dei costi sostenuti tra imprese del medesimo gruppo (art. 109 comma 5 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917).
Rapporto con il contenzioso interno e individuazione delle “sanzioni gravi” nell’ambito della Convenzione arbitrale europea
L’esame del rapporto tra procedimento giurisdizionale interno e procedure di composizione amichevole tra Stati, è condotto dall’Amministrazione finanziaria nella Circolare n. 21 separatamente per ciascuno dei due procedimenti in ragione della differente natura dei medesimi, tenendo, peraltro, in considerazione un principio comunemente applicabile, in base al quale, qualunque sia l’esito di una MAP, ove il procedimento giurisdizionale interno abbia compiuto il suo corso, l’Amministrazione fiscale italiana non potrà opporsi, derogare o agire in senso diverso dalla decisione dell’organo giudicante nazionale.
Convenzioni bilaterali (art. 25 Modello OCSE)
Il par. 1 dell’art. 25 del modello di Convenzione OCSE prevede che ciascun soggetto che ritenga che si sia verificata o possa verificarsi una doppia imposizione in contrasto con le norme della Convenzione, può richiedere l’attivazione della procedura amichevole indipendentemente dalle modalità previste dalle legislazioni nazionali di ciascuno Stato Contraente per rimediare a tale situazione. Fino al 2008, il contribuente che aveva richiesto l’avvio di una procedura amichevole poteva fare affidamento sulla buona volontà e diligenza delle autorità competenti per il raggiungimento di un risultato soddisfacente, dal momento che non sussisteva alcun obbligo per le Amministrazioni fiscali dei due Paesi Contraenti di pervenire ad un risultato che ponesse effettivamente rimedio al fenomeno denunciato.
Con l’inserimento del nuovo par. 5 dell’art. 25 nel luglio del 2008, si è aperta la possibilità per il contribuente di richiedere, nei casi in cui le autorità competenti degli Stati coinvolti in una procedura amichevole non raggiungano un accordo entro due anni, che la questione sia risolta attraverso il ricorso ad un arbitrato indipendente.
L’introduzione del par. 5, secondo il Commentario al Modello di Convenzione OCSE[3], ha lo scopo primario di accrescere l’effettiva riuscita del processo di soluzione amichevole delle controversie di cui costituisce la fase conclusiva, attraverso decisioni indipendenti e vincolanti per gli Stati Contraenti; tuttavia, la sua applicazione ed efficacia dipendono dalla compatibilità dell’arbitrato con le normative interne di ciascuno Stato e dalla cogenza o meno della decisione arbitrale nell’ambito dei sistemi giuridici nazionali. Per questo, ciascuno Stato può decidere di introdurre o meno nelle Convenzioni bilaterali stipulate il par. 5 nella sua formulazione standard o di includere il par. 5 limitandone l’applicazione ad alcune fattispecie specifiche.
Nessuna delle Convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni concluse anche di recente (successivamente al luglio 2008) dall’Italia contiene o è stata modificata al fine di contenere una clausola arbitrale conforme al par. 5, come ricorda l’Amministrazione fiscale italiana nella Circolare n. 21; soltanto alcune Convenzioni, richiamate nella Circolare, tra cui quella con gli Stati Uniti, prevede la possibilità di sottoporre un caso ad arbitrato vincolante con il consenso di entrambi gli Stati Contraenti e del contribuente coinvolti e a particolari condizioni. Dunque, in tutti gli altri casi di Convenzioni bilaterali che non prevedono la clausola arbitrale, un soggetto residente in Italia, che lamenti una doppia imposizione e che abbia inutilmente esperito la MAP ai sensi del par. 1 dell’art. 25, attualmente non ha la possibilità di ricorrere all’arbitrato.
In tale contesto, nel quale:
l’attivazione della procedura amichevole non interrompe i termini previsti dalla legislazione interna per accedere ai tribunali nazionali o agli istituti deflativi in caso di contestazioni dell’Amministrazione fiscale,
e soprattutto, il ricorso a procedure amichevoli, salvo poche eccezioni, non garantisce il raggiungimento di un risultato e non vincola le autorità nazionali al rispetto di decisioni arbitrali indipendenti,
se in Italia sono già stati notificati atti o sono intervenuti provvedimenti dai quali scaturiscano maggiori imposte a carico del contribuente passibili di impugnazione davanti al giudice tributario, l’attivazione, a latere della procedura amichevole, anche del procedimento giurisdizionale interno è, quanto mai opportuna se non necessaria (Circolare n. 21 par. 4.2.5).
E’ opportuno (rectius necessario) adire al tribunale nazionale perché, ove le maggiori imposte accertate diventino definitive per decorso del termine per proporre ricorso al giudice tributario e nessuna decisione sia concordata dalle autorità competenti in esito alla procedura amichevole, il contribuente non avrebbe alcuna altra sede in cui far valere le proprie ragioni, rimanendo inciso dalla doppia imposizione.
La concomitanza del processo giurisdizionale interno con lo svolgimento della procedura amichevole potrebbe portare alle seguenti conseguenze a seconda che l’accordo tra Stati Contraenti, se raggiunto, intervenga precedentemente o successivamente alla decisione del giudice:
nel primo caso l’esecuzione dell’accordo amichevole avrà luogo previa rinuncia al ricorso interno da parte del contribuente;
nel secondo, qualora la soluzione condivisa fosse in contrasto con la sentenza, l’Amministrazione fiscale italiana non potrà legittimamente adottare l’eventuale accordo favorevole al contribuente concluso con l’altro Stato Contraente nell’ambito di una procedura amichevole. In questa situazione la rimozione della doppia imposizione potrà avvenire soltanto per volontà dell’autorità fiscale estera.
Resta possibile per il contribuente, richiedere al giudice tributario di sospendere ogni decisione nelle more dello svolgimento della procedura amichevole, di modo da conoscerne l’esito prima della conclusione del procedimento.
Ugualmente, il contribuente potrà ricorrere alle ordinarie procedure interne per ottenere in via amministrativa o in via giurisdizionale, il beneficio della sospensione della riscossione delle maggiori imposte e delle relative sanzioni provvisoriamente a suo carico.
Convenzione arbitrale UE
Diverso è lo scenario quando ad una fattispecie di doppia imposizione è possibile porre rimedio ricorrendo alla Convenzione arbitrale europea: in tali casi, infatti, gli Stati coinvolti sono tenuti al raggiungimento di una posizione concordata, tramite la composizione amichevole e, restando quest’ultima inefficace, ricorrendo all’arbitrato (art. 7 par. 1).
Il contribuente, quindi, attivando la procedura amichevole ai sensi della Convenzione ha la garanzia che le autorità fiscali dei Paesi coinvolti, in autonomia o con l’aiuto di una commissione ad hoc, ricerchino una soluzione condivisa.
La scelta della strada della conciliazione internazionale, tuttavia, per l’impresa contribuente italiana trova un limite nel principio soprarichiamato in base al quale la decisione arbitrale non può comunque derogare ad una sentenza dei tribunali interni. Per l’Italia, infatti è applicabile il par. 3 dell’art. 7 della Convenzione secondo il quale "qualora la legislazione interna di uno Stato contraente non consenta alle Autorità di derogare alle decisioni delle rispettive Autorità giudiziarie, il paragrafo 1 si applica soltanto se l’impresa associata di tale Stato ha lasciato scadere il termine di presentazione del ricorso o ha rinunciato a quest’ultimo prima che sia intervenuta una decisione" (art. 7 par. 3). L’impresa contribuente residente in via generale potrà attivare sia la procedura amichevole convenzionale che affidarsi al giudice tributario nazionale; tuttavia, il ricorso alla commissione arbitrale, in caso di mancata soluzione in via amichevole, resta precluso se la medesima impresa non rinuncia al ricorso contro l’Amministrazione fiscale italiana di fronte ad un giudice tributario.
In ogni caso, il percorso convenzionale non potrà più essere adito quando il giudice tributario nazionale abbia pronunciato la prima sentenza.
Se, intrapresa la via del contenzioso nazionale, interviene una decisione dell'autorità giudiziaria, e dalla stessa non sia scaturita l'eliminazione della doppia imposizione, quest'ultima permane a meno che l'autorità competente estera non vi ponga rimedio adeguando il proprio operato alla decisione del giudice italiano.
Quanto alla riscossione delle maggiori imposte e relative sanzioni accertate in via provvisoria, in pendenza di un procedimento di arbitrato, la Legge interna di ratifica della Convenzione contiene una disposizione speciale che stabilisce che l’Amministrazione finanziaria italiana possa disporne la sospensione in virtù proprio delle finalità dell’arbitrato in corso. Naturalmente, specifica la Circolare n. 21, il mezzo di tutela specifico di cui alla Legge di ratifica è attivabile solo se il contribuente abbia già rinunciato a coltivare il contenzioso interno, essendo alternativo alla richiesta di sospensione prevista nel processo tributario.
Il presente articolo prosegue nel successivo numero di CS Informa
[1] http://www.oecd.org/ctp/disputeresolution/countrymutualagreementprocedurestatistics2006-2010.htm
[2] OCSE – Centre for Tax Policy and Administration, Manual on Effective Mutual Agreement Procedures (MEMAP) - February 2007 Version e Codice di condotta per l'effettiva attuazione della Convenzione relativa all'eliminazione delle doppie imposizioni in caso di rettifica degli utili di imprese associate (2006/C 176/02) così come rivisto e adottato dal Consiglio dell’Unione Europea il 22 dicembre 2009 (2009/C 322/01).
[3] OCSE - Model Tax Convention On Income And On Capital - Condensed Version – July 2010, Commentary on Article 25