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Timestamp: 2019-08-24 22:42:27+00:00
Document Index: 170267128

Matched Legal Cases: ['art. 105', 'arrêt ', 'arrêt ', 'ATF ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt\n', 'art. 4', 'art. 11', 'art. 4', 'arrêt ', 'art. 11', 'art. 49', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 4', 'art. 11', 'art. 51', 'art. 4', 'art. 11', 'art. 5', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 51', 'art. 5', 'art. 51', 'art. 11', 'art. 4', 'art. 11', 'art. 51', 'art. 10', 'art. 11', 'art. 154', 'arrêt ', 'arrêt ', 'art. 10', 'arrêt ', 'art. 9', 'arrêt ', 'art. 10', 'art. 6', 'art. 18', 'art. 4', 'art. 4', 'ATF ', 'art. 4', 'art. 6']

2C_123/2014 - 2015-09-30 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt cantonal et communal 2003 et 2004, impôt fédéral direct 2003 et 2004
Le 12 septembre 2002, ils ont adressé à l'Administration fiscale cantonale genevoise (ci-après: l'Administration cantonale) une demande de ruling faisant suite à l'entretien qui s'était tenu à ce sujet dans les locaux de dite administration le 20 août 2002. Ils y exposaient qu'ils envisageaient de constituer dans les six mois une limited partnership à Guernesey, dont ils deviendraient les associés indéfiniment responsables (" general partners ") et à qui ils apporteraient leur participation dans C.________ à la valeur nominale. Leurs trois enfants en seraient associés responsables de manière limitée. La limited partnership aurait pour but de mettre à la disposition de C.________ la compétence des contribuables dans le domaine de l'événementiel par la fourniture de prestations de conseil à des clients du monde entier, de manière à renforcer la présence du groupe sur la scène internationale. Elle louerait ses propres locaux et engagerait son propre personnel pour les tâches administratives; la comptabilité serait ainsi tenue sur l'île et la coordination des rendez-vous et des activités y serait également effectuée. Les époux A.________ seraient amenés à se rendre régulièrement sur place, même si leurs prestations devraient être
principalement fournies au siège de leurs clients, à l'étranger. Sous l'angle fiscal, les contribuables sollicitaient que la structure à créer soit reconnue comme entreprise à l'étranger, mais qu'un montant fixe de 100'000 fr. par année et par personne soit imposable à titre de revenu en Suisse, au taux maximal. Les démarches nécessaires à la réalisation de la structure envisagée seraient mises en oeuvre une fois l'accord de l'Administration cantonale obtenu.
Le 18 mars 2004, l'Administration cantonale a retourné aux contribuables la demande de ruling du 12 septembre 2002 munie du timbre humide " Bon pour accord " et de la mention " Accord octroyé dans les limites du contenu de notre courrier d'accompagnement du 18 mars 2004 ". Ledit courrier reprenait les engagements que les contribuables avaient formulés le 12 septembre 2002 et exigeait d'eux qu'ils puissent démontrer en tout temps l'effectivité et le caractère opérationnel de l'infrastructure et la gestion des titres C.________ à Guernesey. L'Administration cantonale précisait qu'elle ne reconnaîtrait l'existence d'un établissement stable sur l'île qu'à la condition que chacun des associés y travaille au moins trente jours ou s'y déplace au moins dix fois par année à des fins professionnelles. Les avoirs et les bénéfices de D.________ Guernesey seraient exonérés de l'impôt fédéral, cantonal et communal (sous réserve de progressivité), dans la mesure où ils seraient effectivement gérés, respectivement réalisés à l'étranger; à défaut, ils seraient imposés dans le chef des associés. L'évaluation forfaitaire des revenus imputables aux contribuables correspondrait au minimum à 10% des profits nets de D.________ Guernesey, ce montant
pouvant être revu par l'Administration cantonale à chaque période fiscale, en fonction de l'organisation de l'activité.
Concernant D.________ Guernesey, les contribuables expliquaient qu'elle disposait sur l'île de locaux commerciaux équipés des moyens de communication nécessaires à sa gestion et qui étaient loués à l'entreprise F.________ Limited. Un employé, G.________, était engagé à 50% pour procéder à la facturation, à la tenue de la comptabilité, au contrôle des comptes, à la coordination des réunions internes et des rendez-vous avec les clients, ainsi qu'à la préparation des assemblées générales. La Société avait comptabilisé 9'7852 EUR (recte: 9'752 EUR; art. 105 al. 2 LTF) sous le poste " administration fees " pour l'exercice 2003 et 17'813.24 EUR sous le poste " administration fees/accounting/staff " pour l'exercice 2004. Les honoraires encaissés s'élevaient à 800'285 EUR pour l'exercice 2003 et à 832'130 EUR en 2004. Ils provenaient de l'organisation de nombreux congrès dans des villes européennes - excepté Guernesey - ainsi que, pour certains, dans le reste du monde. Cela avait représenté 224, respectivement 202 jours d'activité pour B.A.________ et 140, respectivement 138 jours d'activité pour A.A.________ pour les exercices 2003, respectivement 2004. Les contribuables relevaient qu'ils avaient séjourné régulièrement à Londres et à
Guernesey pour leur activité commerciale et que leur fils était présent sur place depuis 2004 pour assurer la gestion de D.________ Guernesey. Les frais de voyage des époux A.________ s'élevaient à 92'020 EUR pour l'exercice 2003 et à 251'286.97 EUR pour l'exercice 2004. Ils produisaient un document intitulé " Travelling expenses 2002/2003 ", qui faisait état de huit voyages à Guernesey pour les deux époux. Aucun détail des voyages n'était présenté pour l'exercice 2004.
Par arrêt du 10 décembre 2013, la Cour de justice a rejeté le recours et confirmé le jugement du Tribunal administratif de première instance ainsi que les décisions sur réclamation du 15 octobre 2010. Elle a retenu, en substance, que dans la mesure où les époux A.________ n'avaient pas respecté les exigences du ruling relatives au nombre minimum de jours de présence ou de déplacements à Guernesey, ils ne pouvaient s'en prévaloir. Examinant ensuite si la structure mise en place par les recourants à l'étranger pouvait néanmoins être reconnue d'un point de vue fiscal, elle a conclu que tel n'était pas le cas, faute de présenter un caractère opérationnel et de l'existence d'une gestion effective à l'étranger. Les intéressés ne pouvaient pas non plus se prévaloir du principe de la protection de la bonne foi au motif qu'ils auraient respecté les conditions telles que libellées dans leur demande du 12 septembre 2002 et qu'ils ne pouvaient pas avoir connaissance, pour la période fiscale 2003, des critères qui seraient posés par l'Administration cantonale le 18 mars 2004. Ils n'avaient en effet pas démontré ni rendu vraisemblable que l'Administration cantonale se serait engagée à leur égard antérieurement au 18 mars 2004 et dans les
termes qu'ils prétendaient; ils avaient par ailleurs agi de leur propre chef dès l'année 2002 sans attendre la réponse de l'Administration cantonale à leur demande du 12 septembre 2002. Pour la période fiscale 2004, les contribuables ne pouvaient plus tenter de se prévaloir de l'ignorance des critères posés par dite Administration, qui leur avaient été communiqués le 18 mars 2004.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.A.________ et B.A.________ demandent au Tribunal fédéral sous suite de frais et dépens, après avoir joint les causes, (1) d'annuler l'arrêt du 10 décembre 2013 de la Cour de justice, (2) de constater que la demande de ruling du 12 septembre 2002 est toujours en vigueur à l'exclusion d'un nombre minimum de jours de présence ou de déplacement exigé le 18 mars 2004, (3) d'ordonner " la taxation selon les justifications matérielles avec un revenu imposable 2003 de CHF 43'534 au taux de CHF 55'512 et une fortune imposable 2003 de CHF 0 ainsi qu'avec un revenu imposable 2004 de CHF 30'732 ", (4) " d'ordonner la taxation selon les justifications matérielles avec un revenu imposable 2003 de CHF 51'115 au taux de CHF 63'595 ainsi qu'avec un revenu imposable 2004 de CHF 41'656 au taux de CHF 256'881 "; subsidiairement, d'acheminer les recourants à prouver les faits allégués dans leur mémoire; plus subsidiairement, de renvoyer la cause à l'Administration cantonale pour qu'elle procède à une répartition internationale tenant compte de l'activité effective déployée depuis Guernesey et depuis Londres pour le cas où la Cour de céans devait retenir l'absence de siège principal de
D.________ Guernesey à l'étranger.
Pareille argumentation est pour le moins confuse, en particulier parce que l'opération envisagée ne fait pas apparaître de manière évidente de prime abord une problématique potentielle de liquidation partielle indirecte. Quoi qu'il en soit, les recourants se limitent ici à interpréter en leur faveur leur propre courrier pour tenter d'en tirer des conclusions quant au fait que l'Administration cantonale aurait su que la constitution de la Société était imminente au moment de leur demande de ruling du 12 septembre 2002. Une telle interprétation, peu convaincante et qui relève de la pure conjecture, ne prouve ni ne rend vraisemblable l'existence d'assurances fournies oralement le 20 août 2002 aux recourants, et ce d'autant moins que cet entretien a eu lieu dans le contexte d'une " procédure " de ruling (sur ce point, cf. ci-dessous consid. 7.1), ce qui, selon la pratique générale de la plupart des cantons et en tout cas à Genève, aboutit à un ruling en la forme écrite. Enfin et surtout, les recourants se contredisent de manière patente lorsqu'ils soutiennent que des assurances leur auraient été fournies par l'autorité fiscale en août 2002, alors qu'ils indiquent eux-mêmes, dans leur demande du 12 septembre 2002, que les démarches
nécessaires à la réalisation de la structure planifiée seraient mises en oeuvre " une fois l'accord de l'Administration cantonale obtenu ", admettant par là qu'aucune approbation n'avait été obtenue jusqu'alors.
6.5. Finalement, toujours sous le titre " Établissement des faits et appréciation des preuves ", les recourants formulent un grief en relation avec l'existence de E.________ Londres. Ils reprochent à la Cour de justice d'avoir établi un fait " de manière contraire aux règles sur la répartition du fardeau de la preuve " en tant qu'elle aurait exigé d'eux la fourniture d'une preuve portant sur un fait qui ne serait pas contesté. Ce grief repose toutefois sur l'affirmation erronée selon laquelle il serait incontesté que le centre de gestion administrative de D.________ Guernesey a été déplacé de Guernesey à Londres. Or, la Cour de justice a au contraire retenu que les recourants n'avaient pas démontré le caractère opérationnel de la structure à Guernesey ni l'ampleur de la gestion intervenant dans la capitale britannique de E.________ Londres. Par ailleurs, ce grief relève avant tout de la question de la répartition du fardeau de la preuve, ce qui est une question de droit. Au demeurant, les recourants se contredisent quant à l'existence d'une gestion administrative à Londres, puisqu'ils soutiennent eux-mêmes plus loin dans leur mémoire que c'est à Guernesey - et donc pas à Londres - qu'a été centralisée l'activité d'administration
et de coordination de leur entreprise.
Sur le fond, les recourants ne contestent pas qu'ils n'ont pas rempli la condition de présence effective à Guernesey telle qu'elle a été libellée par l'Administration cantonale le 18 mars 2004, à savoir que chacun des recourants devrait travailler au moins trente jours ou se déplacer au moins dix fois par an sur Guernesey pour y exercer des activités professionnelles. Ils invoquent toutefois une violation du principe de la bonne foi, faisant valoir en substance que leur demande de ruling du 12 septembre 2002 reflétait ce qui avait été convenu oralement le 20 août 2002, que la " prise de position " de l'Administration cantonale du 18 mars 2004 concernant le nombre de jours de présence requis à Guernesey aurait relevé d'un " accord fiscal " s'ils avaient été d'accord de le conclure, mais qu'ils n'avaient pas accepté cette nouvelle condition, de sorte que cette exigence de l'Administration cantonale serait inopérante. Par ailleurs, les assurances que cette autorité leur auraient fournies oralement le 20 août 2002 étaient suffisamment claires pour que les recourants y accordent foi, qu'ils commencent à organiser leurs activités en 2002 et à procéder à des investissements en 2003 et 2004. Partant, l'Administration cantonale aurait
violé le principe de bonne foi en formulant une exigence nouvelle le 18 mars 2004. Seraient également contraires à la bonne foi le fait de ne pas avoir adapté les conditions d'application du ruling alors que l'état de fait avait changé, ainsi que l'annulation avec effet rétroactif du ruling en 2008.
7.1. L'Administration fiscale et un contribuable peuvent exceptionnellement, lorsque des circonstances spécifiques le justifient, se mettre d'accord sur des éléments de fait lorsque leur détermination nécessiterait des efforts considérables (par exemple, lorsque la valeur vénale d'un immeuble n'est connue ni du contribuable ni de l'autorité fiscale et que le calcul ou l'estimation de celle-ci ne peut avoir lieu que moyennant des frais disproportionnés). De tels accords relèvent de la procédure et sont conclus dans la phase de la taxation, de sorte que l'on admet qu'ils ne nécessitent pas de base légale (arrêts 2C_977/2013 du 1 er mai 2014 consid. 4.1, in Archives 82 p. 751; 2C_603/2012 du 10 décembre 2012, in StE 2013 A 21.14 Nr. 23; 2C_296/2009 du 11 février 2010 consid. 3.2, in RF 65/2010 p. 453). Une telle convention ne doit toutefois pas être contraire au droit matériel. Lorsque les conditions pour conclure un accord ne sont pas réalisées, il s'agit d'un arrangement fiscal. Ce dernier vise à établir pour un état de fait concret une réglementation quant à l'existence, à l'étendue ou au mode de l'assujettissement qui s'éloigne des dispositions légales. De tels arrangements ne sont admissibles que si la loi le permet. Faute de
base légale, les conventions portant sur le revenu imposable ou sur le montant de l'impôt sont, du point de vue du droit de l'impôt fédéral direct, nulles et non avenues (arrêts 2C_769/2009 du 22 juin 2010 consid. 2.2.1, in RF 65/2010 p. 789; 2C_296/2009 précité consid. 3.1 et les références citées, notamment à l'ATF 121 II 273 consid. 1c p. 279; 2A.52/2003 23 janvier 2004, in Archives 74 p. 737 et traduit in RDAF 2005 II 109).
7.2. Ces accords sont à distinguer du ruling, qui peut se définir comme l'approbation anticipée par l'autorité fiscale compétente d'un traitement proposé par le contribuable en référence à une opération envisagée à l'avenir (cf. arrêt 2C_842/2013 du 18 février 2014 consid. 7.1). En effet, compte tenu de la complexité du droit fiscal et de certains états de fait, le contribuable peut, avant de réaliser une opération, s'adresser au fisc par le biais d'une demande de ruling, afin de déterminer la façon dont cette opération sera traitée fiscalement. Le fisc renseigne alors le contribuable sur cette issue ou, plus généralement, confirme que l'opération envisagée sera imposée de la façon décrite dans la demande de ruling. Comme il s'agit d'une procédure informelle (certains cantons ont émis des notices), elle peut prendre différentes formes; dans la majorité des cas, dont le canton de Genève, le contribuable soumet à l'autorité concernée un document décrivant l'opération prévue de façon circonstanciée et les conséquences fiscales devant en découler; le fisc signe ce document " pour accord ", s'il estime que le traitement fiscal requis correspond au droit applicable (arrêt 2C_664/2013 précité consid. 4.2 et les références citées,
notamment à RAPHAËL GANI, Ruling fiscal: un contrat de confiance?, in Risque (s) et droit, 2010, p. 123; RENÉ SCHREIBER/ROGER JAUN/MARLENE KOBIERSKI, Steuerruling - Eine systematische Auslegeordnung unter Berücksichtigung der Praxis, Archives 80, pp. 293 ss; GABRIELE MASSETTI/ANDREA PEDROLI, Il ruling nel diritto tributario svizzero: situazione attuale e prospettive di evoluzione alla luce dell'esperienza italiana, RdiT 2006 pp. 579 ss).
Les rulings ne constituent pas des décisions; ils ne sont donc pas attaquables et n'ouvrent pas les voies de droit ordinaires. Ils peuvent néanmoins avoir des conséquences juridiques en vertu du principe de la bonne foi et de la protection de la confiance. L'état de fait décrit dans la demande revêt à cet égard une importance particulière, puisque le fisc ne sera tenu par un ruling, lors de la taxation, que si l'état de fait anticipé correspond à ce qui est effectivement réalisé par la suite. Si un contribuable entend obtenir des garanties de la part de l'administration fiscale, il doit dévoiler l'ensemble des éléments de fait à sa disposition. Si tel n'est pas le cas et que les éléments qui divergent de ceux prévus initialement ont joué un rôle causal dans l'accord signé par le fisc, le ruling n'est pas contraignant (arrêt 2C_664/2013 précité consid. 4.2 et les références). En pratique, il arrive également que l'autorité assortisse son bon pour accord au respect de certaines conditions factuelles qui devront être remplies pour que le traitement fiscal demandé soit justifié et, partant, approuvé. Cette pratique permet d'une part au contribuable d'obtenir le ruling quand bien même sa demande ne contiendrait pas d'éléments
suffisamment précis sur un point essentiel au traitement fiscal demandé et, d'autre part, à l'autorité fiscale d'accorder le ruling tout en limitant la portée de son approbation au respect de l'ensemble des éléments de fait présentés et des conditions qu'elle a ajoutées.
7.3. En l'espèce, l'argumentation des recourants repose sur l'affirmation selon laquelle des assurances leur ont été fournies en 2002. Or, comme déjà souligné, l'arrêt attaqué retient sans arbitraire que tel n'a pas été le cas. Leur grief doit être rejeté pour ce seul motif. On relèvera encore que les recourants ne peuvent de toute manière pas se prévaloir de leur bonne foi. Ils ont créé D.________ Guernesey quelques semaines seulement après le dépôt de leur demande, sans attendre le bon pour accord de l'Administration cantonale. Par ailleurs, quand ils ont créé E.________ Londres, ils n'ont pas contacté l'autorité fiscale pour modifier leur demande de ruling en conséquence. Ils ont ainsi sciemment mis en place une structure différente de celle annoncée et ont même tenté de se prévaloir du ruling du 18 mars 2004 lorsqu'ils ont rempli leur déclaration fiscale 2003 et 2004 les 3 novembre 2004 et 5 octobre 2005, alors qu'ils ne pouvaient ignorer, à ces dates, qu'ils n'en remplissaient pas les conditions du seul fait que la structure réalisée ne correspondait même pas à celle qu'ils avaient présentée le 12 septembre 2002. Au demeurant, les recourants sont malvenus de se plaindre de la tardiveté du ruling obtenu, alors que l'arrêt
attaqué ne mentionne pas - et les contribuables ne l'allèguent pas non plus - qu'ils auraient relancé l'administration en 2003 ou 2004 pour recevoir l'approbation sollicitée; finalement, ils ne sauraient se plaindre du fait que l'Administration cantonale a dénoncé le ruling " avec effet rétroactif ", dès lors que ce ruling n'a en réalité jamais déployé d'effet puisque les recourants n'en ont jamais respecté les conditions. Le grief de violation du principe de la bonne foi, mal fondé, doit donc être rejeté.
9.3. Sur le principe, le renvoi aux art. 4 et 5 LIFD est correct d'un point de vue systématique. En effet, dans la mesure où l'art. 11 LIFD se trouve dans la deuxième partie de la LIFD, consacré aux personnes physiques, ce sont les critères de rattachement économiques prévus dans cette partie, à savoir les art. 4 et 5 LIFD, qui entrent en considération (cf. arrêt 2C_894/2013 du 18 septembre 2015 consid. 2.5.2). On ne peut toutefois faire abstraction du contexte particulier de l'art. 11 LIFD et de la conséquence qu'a cette disposition sur l'entité concernée, à savoir le fait que celle-ci sera imposée conformément aux dispositions applicables aux personnes morales (cf. art. 49 al. 3 LIFD, selon lequel une société commerciale ou une communauté étrangère de personnes imposable selon l'art. 11 LIFD est assimilée à la personne morale suisse dont elles se rapproche le plus par sa forme juridique ou sa structure effective). Dès lors que l'art. 11 LIFD a pour conséquence une imposition selon les dispositions applicables aux personnes morales, il est nécessaire que les critères de rattachement économiques qui entrent en ligne de compte dans le cadre de l'art. 11 LIFD puissent être appliqués à une personne morale. En d'autres termes, les
critères de rattachement économique des art. 4 et 5 LIFD n'entrent en considération, en lien avec l'art. 11 LIFD, que dans la mesure où ils se retrouvent dans la liste des critères de rattachement économique à l'impôt en Suisse d'une personne morale tels qu'ils sont définis à l'art. 51 LIFD. Considérer sans distinction que tous les critères de rattachement économiques des art. 4 et 5 LIFD entrent en ligne de compte en lien avec l'art. 11 LIFD aboutirait à des incohérences. Ainsi, par exemple, si l'on considérait que l'art. 5 al. 1 let. a LIFD (exercice d'une activité lucrative en Suisse) constitue un critère de rattachement économique au sens de l'art. 11 LIFD (ce qu'aucun auteur ne soutient toutefois), alors l'entité étrangère concernée deviendrait de ce fait imposable selon les dispositions applicables à une personne morale (art. 11 et 49 al. 3 LIFD). Or, comme on ne retrouve pas ce critère de rattachement économique dans la liste de l'art. 51 LIFD (ce qui est au demeurant logique, une personne physique ne pouvant constituer par elle-même un critère de rattachement économique d'une personne morale, sauf dans le cas particulier des agents répondant aux critères de l'art. 5 par. 5 du Modèle OCDE de convention fiscale concernant le
revenu et la fortune), cette entité étrangère ne pourrait finalement pas être imposée en Suisse, faute de rattachement économique au sens de l'art. 51 LIFD, quand bien même elle est censée être imposable en Suisse en raison de l'art. 11 LIFD. En conclusion, le renvoi aux critères de rattachement économique énumérés aux art. 4 et 5 LIFD qui figure à l'art. 11 LIFD n'a de portée pratique que s'il se recoupe avec les critères de rattachement qui figurent à l'art. 51 LIFD.
L'art. 10 al. 1 LIFD est également susceptible de s'appliquer - sous réserve de la réalisation des conditions de l'art. 11 LIFD - en relation avec l'attribution de revenus provenant d'une entité étrangère, si cette entitédoit être considérée comme transparente d'un point de vue fiscal suisse. Pour savoir si tel est le cas, le Tribunal fédéral a retenu qu'il convient d'examiner si cette entité possède ou non la personnalité juridique, ce qui se détermine selon le droit applicable au regard de l'art. 154 de la loi fédérale du 18 décembre 1987 sur le droit international privé (LDIP; RS 291), et que ce n'est que dans l'hypothèse où l'entité étrangère n'a pas la personnalité juridique que ses revenus sont alloués aux associés (arrêt 2C_664/2013 du 28 avril 2014 consid. 5.1). Dans l'arrêt 2C_894/2013 précité (consid. 3.1 et les nombreuses références citées), la Cour de céans a examiné en détail les différents critères pouvant entrer en considération pour appliquer l'art. 10 al. 1 LIFD à une entité étrangère et a précisé la jurisprudence posée dans l'arrêt 2C_664/2013 comme suit: si le droit civil de l'Etat d'incorporation de l'entité étrangère ne prévoit pas que celle-ci puisse avoir la personnalité juridique, alors une telle
qualification ne peut pas être retenue pour l'application du droit fiscal suisse, comme cela ressort à juste titre de cet arrêt. Dans les situations où le droit fiscal étranger permet un traitement en transparence d'entités étrangères qui ont en principe la personnalité juridique selon le droit civil, il convient alors de se montrer plus nuancé, étant précisé que la qualification sur le plan fiscal dans l'Etat d'incorporation demeure un critère déterminant.
10.2. En l'espèce, D.________ Guernesey est une limited partnership régie parla Limited Partnerships (Guernesey) Law, 1995. Si, à l'origine, cette loi ne prévoyait pas qu'une telle entité puisse acquérir la personnalité juridique, c'est le cas depuis le 1 er mai 2001 en vertu d'une nouvelle disposition de la loi, qui prévoit qu'une limited partnership acquiert la personnalité juridique si, au moment de son enregistrement, les general partners demandent que tel soit le cas (cf. art. 9A par. 1 du The Limited Partnerships (Guernsey) (Amendment) Law, 1997: " A limited partnership shall have legal personality if and only if, at the time of registration, the general partners so elect in accordance with the provisions of this section "; cf. également arrêt 2C_664/2013 précité consid. 5.2.2). En l'occurrence il ressort du "certificate of registration " de D.________ Guernesey figurant au dossier que les recourants n'ont pas choisi de conférer la personnalité juridique à cette entité. D.________ Guernesey n'est donc pas une personne morale au regard du droit de Guernesey.Dans ces circonstances, D.________ Guernesey doit également être traitée comme une entité transparente du point de vue du droit fiscal suisse. Il en découle queses revenus
doivent être attribués à ses associés, soit les recourants, en application de l'art. 10 al. 1 LIFD. Ces derniers ne contestent au demeurant pas l'application de cette disposition.
11.3. Quant à la notion d'entreprise au sens de l'art. 6 al. 1 LIFD, elle est large et comprend toute activité lucrative indépendante au sens de l'art. 18 al. 1 LIFD ( PASCHOUD, in op. cit., n° 13 s. ad art. 4 LIFD; LOCHER, op. cit., n° 3 ad art. 4 DBG). Constitue ainsi une entreprise toute activité entrepreneuriale effectuée par une personne à ses propres risques, avec la mise en oeuvre de travail et de capital, dans un organisation librement choisie et reconnaissable de l'extérieur (cf. ATF 125 II 113 consid. 5a p. 120; arrêts 2C_664/2013 précité consid. 6.3; 2C_948/2010 du 31 octobre 2011 consid. 2.2, in StE 2012 B 23.2 Nr. 23; 2A.46/2005 du 31 août 2005 consid. 2.2.1, in StE 2006 B 23.1 Nr. 59). Elle peut être exploitée sous la forme de l'entreprise individuelle ou d'une société de personnes ( PASCHOUD, in op. cit., n° 22 s. ad art. 4 LIFD). Si le contribuable n'apporte pas la preuve de l'existence d'une entreprise à l'étranger ou en cas de doute sur ce point, il convient de soumettre le revenu y afférent à l'impôt en Suisse, en raison de l'assujettissement illimité dans ce pays de l'entrepreneur, respectivement de l'associé. Pareille solution se justifie pour des question de cohérence avec la jurisprudence rendue en matière
d'établissement stable à l'étranger, rappelée ci-dessus.
11.4. En l'espèce les recourants n'ont pas apporté d'éléments prouvantque D.________ Guernesey présenterait les caractéristiques d'une entreprise ou d'un établissement stable à l'étranger, soit qu'une activité commerciale substantielle y ait été exercée.Ainsi, ils insistent sur le fait que D.________ Guernesey effectuait à Guernesey sur place des tâches administratives, de planification des rendez-vous avec les clients et de préparation des assemblées générales. Or, eu égard au but de la société, de telles activités ne sauraient être assimilées à une activité commerciale exercée sur place. Par ailleurs, le fait que les recourants se soient rendus huit fois, mais au maximum quinze jours, à Guernesey durant l'exercice 2003, lequel s'étendait sur quatorze mois, ne saurait constituer un indice qu'ils y ont exercé une activité commerciale. Les recourants ne l'allèguent même pas, admettant en revanche qu'ils n'ont pas même rempli les conditions de présence qui étaient prévues par le ruling du 18 mars 2004 (cf. supra consid. 7). Il apparaît dès lors clairement que D.________ Guernesey n'a pas exercé d'activité commerciale substantielle sur place, que les conditions d'application de l'art. 6 al. 1 LIFD en relation avec D.________
Guernesey ne sont pas remplies et que les recourants ne peuvent partant se prévaloir de cette disposition pour obtenir l'exonération des revenus de cette entité en matière d'impôt fédéral direct.
Décision : 2C_123/2014
Date : 30. September 2015
Publié : 20. Oktober 2015
Regeste : Impôt cantonal et communal 2003 et 2004, impôt fédéral direct 2003 et 2004
guernesey • impôt fédéral direct • impôt cantonal et communal • tribunal fédéral • autorité fiscale • personne morale • vue • examinateur • violation du droit • appréciation des preuves • droit d'être entendu • personne physique • droit fiscal • quant • principe de la bonne foi • recours en matière de droit public • mention • mois • viol • droit public
121-II-273 • 125-II-113 • 133-II-249 • 134-I-83 • 134-II-207 • 134-V-53 • 135-II-260 • 135-III-127 • 136-I-229 • 136-II-101 • 136-II-304 • 136-III-552 • 137-I-195 • 137-I-58 • 137-II-266 • 137-II-353 • 137-III-226 • 138-I-305 • 138-I-49 • 138-III-425 • 139-I-189 • 139-I-229 • 139-II-78 • 139-III-24 • 139-IV-179 • 140-III-16
2A.46/2005 • 2A.52/2003 • 2A.74/2002 • 2C_123/2014 • 2C_124/2014 • 2C_296/2009 • 2C_603/2012 • 2C_664/2013 • 2C_769/2009 • 2C_842/2013 • 2C_894/2013 • 2C_948/2010 • 2C_977/2013 • 2C_986/2013 • 4A_375/2012 • 4A_688/2011
LIFD: 3, 4, 5, 6, 10, 11, 18, 49, 51, 146
LTF: 42, 46, 66, 68, 71, 82, 83, 86, 89, 90, 95, 97, 99, 100, 105, 106, 107
2005 II 109 • 2005 II 37
65/2010 S.453 • 65/2010 S.789 • 69/2014 S.893