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Timestamp: 2019-07-17 23:03:27
Document Index: 122193489

Matched Legal Cases: ['Art. 14', 'BGE', 'Art. 14', 'Art. 40', 'Art. 18', 'Art. 14', 'Art. 8', 'Art. 14', 'Art. 13', 'Art. 13', 'Art. 14', 'Art. 14', 'Art. 8', 'Art. 14', 'Art. 13', 'Art. 14', 'Art. 14', 'Art. 18', 'Art. 18', 'Art. 4', 'Art. 26', 'BGE', 'Art. 26', 'Art. 33', 'Art. 33', 'Art. 29', 'Art. 11', 'Art. 26', 'Art. 11', '§ 10', '§ 115', '§ 10']

2A.43/2002 - 2003-01-08 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht -
2.2.1 Ob mit der Formulierung von Art. 14 Ziff. 13 MWSTV nicht nur die Verwertungsgesellschaften erfasst werden, sondern auch Verlage gemeint sind, ist auf dem Wege der Gesetzesauslegung zu bestimmen. Ausgangspunkt bildet der Wortlaut, wobei dieser für sich allein nicht massgebend sein kann, namentlich dann nicht, wenn der Text unklar ist oder wenn er verschiedene Deutungen zulässt. Abzustellen ist unter Berücksichtigung der übrigen Auslegungselemente (insbesondere Entstehungsgeschichte, Systematik sowie Zweck der Bestimmung) auf die wahre Tragweite des Wortlauts. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen und nur dann allein auf das grammatikalische Element abgestellt, wenn sich daraus zweifelsfrei eine sachlich richtige Lösung ergab (BGE 125 II 480 E. 4 S. 484 mit Hinweisen). Bei der Auslegung von Normen des Mehrwertsteuerrechts verhält es sich nicht anders (Jean-Marc Rivier, L'interprétation des règles de droit qui régissent la Taxe à la Valeur Ajoutée, in: ASA 63 S. 355 ff.; Danielle Yersin, La jurisprudence du Tribunal fédéral concernant l'Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA], in: ASA 68 S. 689 ff., insbesondere S. 696 ff.). Allerdings
können hier auch die Materialien zur Gesetzesrevision eine Rolle spielen, nachdem die vom Bundesrat erlassene Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 schon bald durch das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer abgelöst worden ist.
2.2.2 Nach dem Wortlaut von Art. 14 Ziffer 13 MWSTV sind "kulturelle Dienstleistungen der Schriftsteller und Komponisten sowie die Dienstleistungen von deren Verwertungsgesellschaften" von der Steuer ausgenommen; Dienstleistungen von Verlagen werden nicht genannt. Insoweit ist der Wortlaut klar und unmissverständlich. Verlage können entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht unter den Begriff der Verwertungsgesellschaft subsumiert werden. Verwertungsgesellschaften (vgl. Art. 40 des Bundesgesetzes vom 9. Oktober 1992 über das Urheberrecht und verwandte Schutzrechte, Urheberrechtsgesetz; SR 231.1) bezwecken, für "einen bestimmten Kreis von Rechteinhabern Urheber- und Leistungsschutzrechte wahrzunehmen" (Ernst Hefti, Die Tätigkeit der schweizerischen Verwertungsgesellschaften, in: Schweizerisches Immaterialgüter- und Wettbewerbsrecht, Basel 1995, Bd. 2/1, S. 467). Sie befassen sich demnach mit der kollektiven Wahrnehmung der urheberrechtlich geschützten Interessen der Urheber und Leistungsschutzberechtigten und unterscheiden sich klar von einem Verlag, der aufgrund des Erwerbs von Verlagsrechten ein Werk herstellt oder herstellen lässt und verbreitet (Eva Maria Catillon, in: Kommentar zum Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Rzn. 13 und 16 zu Art. 18). Verlage bezwecken denn auch nicht den Schutz von Urheberrechten, wie die Beschwerdeführerin darlegt. Den Begriffen Verwertungsgesellschaft und Verlag ist je eine eigenständige Bedeutung zuzumessen. Die Vorinstanz kommt demnach zu Recht zum Schluss, dass nach der grammatikalischen Auslegung, die hier zur Diskussion stehenden Bühnen- oder Musikverlage offensichtlich nicht unter Art. 14 Ziff. 13 MWSTV fallen.
2.2.3 Entstehungsgeschichtlich ergeben sich keine andern Erkenntnisse. Namentlich ist dem Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer (BBl 1994 III/1 S. 530 ff.), welcher zusammen mit den Materialien zu Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 5 ÜbBest. aBV die Grundlage für die Auslegung der bundesrätlichen Verordnung bildet, kein Hinweis zu entnehmen, wonach auch Verlage zu den Verwertungsgesellschaften zu zählen wären (vgl. Kommentar, Art. 14 Ziff. 13 MWSTV). Zwar steht aufgrund der Entstehungsgeschichte fest, dass als Vorbild für diese Bestimmung Art. 13 Abs. 1 lit. n der 6. Mehrwertsteuer-Richtlinie der Europäischen Gemeinschaft (im Folgenden: EU) diente und dass die schweizerische Lösung bewusst darüber hinausgeht. Während nach der EU-Norm eine massgebliche Rolle spielt, ob kulturelle Leistungen von der öffentlichen Hand oder durch eine private Trägerschaft erbracht werden, sollte mit der in der Mehrwertsteuerverordnung gewählten Lösung jede Art von kulturellen Veranstaltungen von der Besteuerung ausgenommen werden (Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rzn. 502 ff.). Daraus kann aber nicht abgeleitet werden, dass mit der schweizerischen Lösung
Vorleistungen, wie sie z.B. von Verwertungsgesellschaften erbracht werden, ebenfalls von der Besteuerung ausgenommen werden sollten. Wie das EU-Recht (vgl. dazu Ben J.M. Terra/Julie Kajus, A Guide to the European VAT Directives, Commentary on the Value Added Tax of the European Community, Art. 13, X.2.14. "Culture", S. 83 ff.) befreit die Mehrwertsteuerverordnung nur kulturelle Dienstleistungen. Diese werden entweder dem Publikum unmittelbar erbracht (vgl. Art. 14 Ziff. 12 MWSTV) oder es sind Leistungen, die von Schriftstellern und Komponisten bzw. von Verwertungsgesellschaften erbracht werden (Art. 14 Ziff. 13 MWSTV). Was unter "kulturellen Leistungen" zu verstehen ist, ergibt sich aus den Ausführungen des Nationalrats zur massgeblichen Verfassungsbestimmung (Art. 8 Abs. 2 lit. b Ziff. 5 ÜbBest. aBV; vgl. AB 1993 N 332). Im Sinne dieser Bestimmung gelten als kulturelle Leistungen:
2.2.5 Aufgrund der teleologischen Auslegung ergibt sich ebenfalls, dass die Steuerbefreiung auf die Verwertungsgesellschaften zu beschränken ist: Mit der Nichtbesteuerung von kulturellen Leistungen wird eine Entlastung des Endverbrauchers aus kulturpolitischen Motiven bezweckt (Camenzind/Honauer, a.a.O., Rz. 429; Stephan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Bern 1994, S. 56). Dieses Ziel wird mit einer Steuerausnahme gemäss Art. 14 MWSTV nur beschränkt erreicht, weil bei solchen von der Besteuerung ausgenommenen Umsätzen der Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht werden kann (Art. 13 MWSTV); immerhin findet damit zumindest eine partielle Entlastung statt. Die Vorinstanz weist zu Recht darauf hin, dass auch bei subjektiven Befreiungen, die auf der Vorstufe eingeführt werden, keine vollumfängliche Entlastung erreicht wird und dass subjektive Befreiungen zudem zu weiteren Verzerrungen führen können und deshalb problematisch sind (vgl. dazu insbesondere Pascal Mollard, La TVA suisse et la problématique des exonérations, in: ASA 63 S. 443 ff., insbesondere S. 454 ff.). Bei der in Art. 14 Ziff. 12 MWSTV vorgesehenen Ausnahme von kulturellen Leistungen, die unmittelbar dem Publikum erbracht werden, handelt es sich um Umsätze, bei
denen der Endumsatz befreit wird und demnach eine teilweise Befreiung von der Steuerpflicht eintritt. Anders verhält es sich bei den in Art. 14 Ziffer 13 MWSTV genannten Dienstleistungen: Diese werden dem Publikum in der Regel nicht unmittelbar erbracht (Camenzind/Honauer, a.a.O., Rz. 508); die Befreiung knüpft vielmehr an das Subjekt des Schriftstellers, des Komponisten oder deren Verwertungsgesellschaft an und erfolgt demnach nicht auf der Endstufe gegenüber dem Konsumenten. Eine solche Steuerbefreiung auf der Vorstufe führt, wie dargelegt, zu einer weiteren "taxe occulte". Deshalb hat die Vorinstanz zu Recht erkannt, dass sich für solche Befreiungen eine restriktive Auslegung rechtfertigt.
2.2.6 Gemäss Art. 18 Ziffer 16 MWSTG sind nunmehr auch die kulturellen Dienstleistungen der Verleger von der Besteuerung ausgenommen. Daraus kann die Beschwerdeführerin indessen nichts zu ihren Gunsten ableiten: Es handelt sich um eine Bestimmung, die neu ins Gesetz eingefügt wurde und nicht um eine Konkretisierung und Verdeutlichung der in der Mehrwertsteuerverordnung vorgesehenen Regelung (vgl. Bericht vom 28. August 1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats zur parlamentarischen Initiative Dettling, BBl 1996 V 713 ff., insbesondere S. 749 f.; ebenso Catillon, a.a.O., Rz. 16 zu Art. 18 ).
3.1.1 Gemäss Art. 4 MWSTV unterliegen Lieferungen und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer, wenn sie gegen Entgelt erbracht werden. Zu den Dienstleistungen gehören unbestrittenermassen Werbe- und Bekanntmachungsleistungen (vgl. Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Ziffn. 248 ff.; Branchenbroschüre "Karitative Organisationen" vom Juli 1995 [Nr. 610.507-14], Ziff. 2.22, S. 15). Für die mit dem Sponsoring erbrachten Leistungen ist im Einzelnen zu klären, ob sie zu den steuerbaren Umsätzen zählen oder nicht. Unter dem Begriff Sponsoring wird allgemein die Gewährung von Geldleistungen, geldwerten Vorteilen oder anderen Zuwendungen durch Unternehmen verstanden, die damit Personen, Gruppen und/oder Organisationen in sportlichen, kulturellen, sozialen, ökologischen oder ähnlich bedeutsamen gesellschaftspolitischen Bereichen fördern wollen und gleichzeitig eigene, unternehmensbezogene Marketing- und Kommunikationsziele anstreben (Peter Wochinger, Die steuerliche Behandlung des Sponsorings beim Sponsor und beim Empfänger unter Berücksichtigung des Sponsoring-Erlasses, in: Steuerfragen im Sport, Stuttgart 1998, S. 11). Der Begriff wird in der Praxis nicht einheitlich verwendet, werden doch darunter Werbeleistungen, Zuschüsse, Gönner-
und Donatorenbeiträge, aber auch Spenden und Legate subsumiert (Andreas Russi, Sponsoring und Mehrwertsteuer, in: Der Schweizer Treuhänder 73/1999, S. 633 ff.). Für die Mehrwertsteuer ist von Bedeutung, ob mit einer Sponsoringleistung ein Leistungsaustausch verbunden ist oder nicht. Damit ein steuerbarer Umsatz vorliegt, ist generell ein Austausch von Leistungen erforderlich. Die Leistung, die erbracht wird, besteht entweder in einer Lieferung oder in einer Dienstleistung, die Gegenleistung besteht im Entgelt. Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Das Entgelt ist somit nicht nur Voraussetzung dafür, dass ein Leistungsaustausch vorliegt, sondern es ist auch Grundlage für die Berechnung der Mehrwertsteuer (vgl. BGE 126 II 443 E. 6a und 6b S. 450 ff. mit Hinweisen).
3.3.1 Grundlage für die Bemessung der Mehrwertsteuer bildet das Entgelt. Art. 26 Abs. 1 MWSTV verlangt ausdrücklich, dass die Steuer vom Entgelt berechnet wird, wobei zum Entgelt alles gehört, was der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Abs. 2). Nicht zum Entgelt gehören diejenigen Zuwendungen, die nicht in einem ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung stehen. Was zum Entgelt zu zählen ist, beurteilt sich aus der Sicht des Empfängers (Camenzind/Honauer, a.a.O., S. 211, Rz. 761, Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., S. 319, Rz. 917; Metzger, a.a.O., Rz. 3 zu Art. 33; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchssteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 96, 228). Berechnungsgrundlage ist demnach, wie die Vorinstanz zu Recht feststellt, was der Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden. Dies gilt auch für das Sponsoring. Dabei spielt es keine Rolle, ob der Sponsor die von ihm empfangene Leistung unter Umständen billiger hätte erhalten können, oder dass zwei Sponsoren für vergleichbare Leistungen unterschiedliche Beiträge bezahlen
(Thomas J. Kaufmann, in: Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Rz. 13 zu Art. 33). Deshalb kann nicht geltend gemacht werden, dass derjenige Teil des bezahlten Betrages, der über den Werbeaufwand hinausgeht, nicht Bestandteil des Entgelts sei. Dies erscheint insofern als sachgerecht, als kommerziell tätige Unternehmungen Sponsoringleistungen regelmässig aus ihrem Werbebudget finanzieren und diese in einem bestimmten Umfange auch als Gewinnungskosten in Abzug gebracht werden können (vgl. Urteil 2A.150/2001 vom 13. Februar 2002, E. 6b S. 17 f. mit Hinweisen). Soweit der Empfänger vorsteuerabzugsberechtigt ist, können sie bei diesem als Vorsteuern geltend gemacht werden (Art. 29 MWSTV).
3.3.3 Die Beschwerdeführerin trägt im Weiteren vor, die Vorinstanz habe in einem andern Fall (Entscheid vom 20. Februar 2001 i.S. Musikfestival Davos) ein Teilsplitting zugebilligt. Wohl hielt die Vorinstanz in jenem Entscheid fest, dass ein Splitting etwa dann in Frage käme, wenn einem Teil der Sponsor-Geldzahlung keine Gegenleistung gegenüberstünde, wenn also anzunehmen wäre, dass nur ein Teil der Sponsorzahlung die Bekanntmachungsleistung abgelte, ein erheblicher Teil dagegen Spendencharakter aufweise. Die Beschwerdeführerin übersieht indessen, dass die Vorinstanz diese Möglichkeit (Fehlen einer "Gegenleistung") auf wirtschaftliche Fördervereinigungen beschränkt, bei kommerziellen Unternehmungen aber gänzlich ausgeschlossen hat (bestätigt im bundesgerichtlichen Urteil 2A.150/2001 vom 13. Februar 2002, E. 6b). Auch im vorliegenden Fall sind die Vorinstanzen zu Recht davon ausgegangen, dass die von den betreffenden Unternehmungen im Rahmen des Sponsorings erbrachten Leistungen nicht in eine Werbe- und eine Spendeleistung aufgeteilt werden können. Damit geht der im Zusammenhang mit der Rechnungsstellung erhobene Einwand der Beschwerdeführerin zum Vornherein fehl, die in der Wegleitung 1997 unter Ziffer 412 aufgeführte
Kombinationsregel sei hier nicht anwendbar, weil zwei unabhängige Leistungen vorlägen. Dass es sich bei den Sponsoren-Geldleistungen um Spenden handeln soll, die auf einer altruistischen Haltung beruhen, kommt im Übrigen in den abgeschlossenen Sponsorenverträgen nirgends zum Ausdruck.
Art. 11 (1) lit. a der 6. Mehrwertsteuer-Richtlinie der EU sieht vor, dass als Besteuerungsgrundlage "bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen ...alles gilt, was den Wert der Gegenleistung, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschliesslich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen". Dies entspricht grundsätzlich der in Art. 26 Abs. 2 MWSTV getroffenen Lösung. Die zitierte EU-Norm äussert sich nicht zur Behandlung von Sponsoringleistungen (vgl. Terra/Kajus, a.a.O., Volume 2, Kommentar zu Art. 11 der Richtlinie). Von Bedeutung ist jedoch, dass zur Besteuerungsgrundlage alles gehört, was der Lieferer im Zusammenhang mit der Lieferung als Gegenleistung tatsächlich erhält (Wolfram Birkenfeld, Das grosse Umsatzsteuer-Handbuch, Köln 1996, Band I, § 10, 5. "EG-Recht", Rz. 10 zu § 115 und dort zitierte Entscheide des Europäischen Gerichtshofs). Gleichwertigkeit von Leistung und Gegenleistung wird auch gemäss Auslegung zu einzelnen Ländergesetzen nicht verlangt; abzustellen ist auf das vom Leistungsempfänger geleistete Entgelt (vgl. etwa § 10 des deutschen Umsatzsteuer-Gesetzes).
Auch wenn einzelne Ländergesetze eine Aufteilung von Sponsoringleistungen vorsehen mögen, spricht dies nicht gegen die Zulässigkeit der in der Mehrwertsteuerverordnung getroffenen Lösung. Diese differenziert danach, ob Beiträge von Privatpersonen erbracht werden, oder ob sie unter Hinweis auf die berufliche, gewerbliche oder unternehmerische Tätigkeit geleistet werden; eine solche Lösung erscheint sachgerecht.
Entscheid : 2A.43/2002
Publiziert : 02. März 2003
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2A.150/2001 • 2A.43/2002
MWSTG: 18, 33, 66, 85, 93, 94
MWSTV: 4, 6, 9, 13, 14, 18, 26, 29, 48, 54, 77
OG: 103, 104, 105, 114, 153, 153a, 156, 159
1993 N 332
ASA 63,355 • ASA 63,443 • ASA 68,689 • ASA 71,157
91 Nr. 53