Source: http://kraken.slv.cz/5Afs117/2014
Timestamp: 2017-11-20 23:10:01+00:00
Document Index: 11622307

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 11', '§ 31', '§ 24', 'soud ', '§ 19', '§ 20', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', '§ 1', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 1', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 92', 'soud ', 'soud ', '§ 95', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 95', 'soud ', 'soud ', '§ 8', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 109', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

5Afs117/2014
5 Afs 117/2014-44
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: DERPAL s.r.o., se sídlem v Litvínovicích 12, Èeské Budìjovice, právnì zastoupeného JUDr. Davidem Øezníèkem, LL.M., advokátem se sídlem v Èeských Budìjovicích, U Èerné vì¾e 66/3, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem v Brnì, Masarykova 427/31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 6. 6. 2014, è. j. 10 Af 48/2013-69,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 6. 6. 2014, è. j. 10 Af 48/2013-69, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí ¾alovaný proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích (dále jen ,,krajský soud ), jím¾ bylo zru¹eno rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 5. 2013, è. j. 13409/13/5000-14201-701858, kterým bylo k odvolání ¾alobce zmìnìno rozhodnutí Finanèního úøadu v Èeských Budìjovicích (dále jen ,,správce danì ) ze dne 27. 12. 2010 tak, ¾e domìøená daò ¾alobci z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2005 se zmìnila z èástky 3 112 980 Kè na èástku 2 394 600 Kè.
V prùbìhu daòové kontroly zahájené u ¾alobce dne 12. 5. 2008 bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce zahrnul mezi daòové výdaje náklady vynalo¾ené na výkup døevìných a kovových palet od fyzických osob v hotovosti v celkové vý¹i 9 143 350 Kè. Tyto náklady dolo¾il souhrnnými výdajovými pokladními doklady, jejich¾ souèástí byly paragony a daòové doklady pøi prodeji za hotovost. Pøedlo¾ené doklady o nákupu zbo¾í s datem ode dne 1. 1. 2005 do 15. 4. 2005 obsahovaly pøíjmení a obec bydli¹tì prodávajícího a ode dne 16. 5. 2005 do 31. 12. 2005 pouze pøíjmení osob, od kterých byly palety vykupovány. Dále bylo zji¹tìno, ¾e ¾alobce zahrnul mezi daòové výdaje náklady vynalo¾ené na reklamu a propagaci. Celkem ¾alobce uplatnil do základu danì èástku ve vý¹i 2 500 000 Kè za zaji¹tìní reklamy spoleèností JAMCO, spol. s r. o., a èástku ve vý¹i 250 000 Kè za reklamu a propagaci fakturovanou spoleèností I. moravská reklamní, s. r. o.
Jeliko¾ správci danì vznikly pochybnosti o správnosti tìchto dokladù, vyzval ¾alobce, aby prokázal a pøedlo¾il konkrétní identifikaci úèastníkù úèetních pøípadù. ®alobce na výzvu správce danì argumentoval tím, ¾e jím pøedlo¾ené doklady splòují nále¾itosti úèetních dokladù podle § 11 odst. 1 písm. b) zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen ,,zákon o úèetnictví ), a to proto, ¾e úèetní doklady nemusí obsahovat bli¾¹í identifikaci prodávajícího. Nakoupené zbo¾í bylo vedeno ve skladové evidenci a podíl nákupu palet v hotovosti od fyzických osob nebyl ve vztahu k celkovým nákupùm významný, nebo» èinil 20 %. Na výzvu stran nákladù vynalo¾ených na reklamu ¾alobce neuvedl ¾ádné konkrétní skuteènosti, obì jmenované spoleènosti JAMCO, spol. s r. o., a I. moravská reklamní, s. r. o., byly nekontaktní. Rozhodnutím ze dne 14. 4. 2010, è. j. 117692/10/077910302422, následnì správce danì vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2005 ve vý¹i 1 242 280 Kè. Proti dodateènému platebnímu výmìru se ¾alobce odvolal. O odvolání ¾alobce bylo nejprve rozhodnuto správcem danì v rámci autoremedury dne 27. 12. 2010 pod è. j. 289590/10/077910305043 tak, ¾e bylo ¾alobci èásteènì vyhovìno a urèeno, ¾e v jeho pøípadì lze stanovit daò dokazováním (nikoli dle pomùcek, jak uèinil správce danì) ve smyslu § 31 odst. 1 a 4 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) a dodateènì vymìøená daò z pøíjmù právnických osob za uvedené zdaòovací období byla zmìnìna z èástky 1 242 280 Kè na èástku 3 112 980 Kè. Proti tomuto rozhodnutí se ¾alobce opìt odvolal, pøièem¾ pøedmìtem pøezkumu zùstala ji¾ jen kontrolní zji¹tìní, týkající se èástek za výkup palet od fyzických osob a za zaji¹tìní reklamy, zahrnutých ¾alobcem do daòovì úèinných nákladù v rozporu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù Rozhodnutím Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích ze dne 3. 5. 2011, è. j. 1549/11-1200, bylo odvolání ¾alobce zamítnuto a dodateèný platební výmìr potvrzen. ®alobce napadl rozhodnutí o odvolání ¾alobou u krajského soudu, který ji zamítl.
Rozhodnutí krajského soudu je ji¾ druhým v této vìci. Prvý rozsudek krajského soudu napadený kasaèní stí¾ností ¾alobce byl zru¹en rozhodnutím Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 2. 2013, è. j. 5 Afs 29/2012-47 (ve¹kerá rozhodnutí zdej¹ího soudu jsou dostupná z: www.nssoud.cz), pro podstatnou vadu øízení, je¾ mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé; souèasnì Nejvy¹¹í správní soud zru¹il té¾ rozhodnutí Finanèního øeditelství Èeských Budìjovicích ze dne 3. 5. 2011, a vìc vrátil Odvolacímu finanènímu øeditelství [nabytím úèinnosti zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích zaniklo (§ 19 odst. 1) a jeho agendu pøevzalo v souladu s ust. § 20 tohoto zákona Odvolací finanèní øeditelství] k dal¹ímu øízení. ®alovaný správní orgán byl kasaèním rozhodnutím zavázán, aby v dal¹ím øízení odstranil vytýkané vady øízení v pøípadì provedeného dokazování stran vynalo¾ených nákladù na výkup kovových a døevìných palet. Nejvy¹¹í správní soud sice pøisvìdèil názoru správce danì, ¾e ¾alobce øádnì neprokázal vý¹i nákladù za výkup kovových a døevìných palet, z provedeného dokazování ale nebylo mo¾no dovodit závìr, ¾e ¾alobce ¾ádné palety nenakoupil, a proto bylo mo¾no vylouèit celou èástku za nákup palet z daòovì uznatelných nákladù, jak uèinil správce danì. Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e povinností správce danì je, a» ji¾ pou¾ije jakýkoliv zpùsob stanovení danì (dokazování, pomùcky, sjednání), dbát na to, aby byla daò stanovena ve správné vý¹i; nemù¾e v¹ak stanovit daò v maximální mo¾né vý¹i. Nejvy¹¹í správní soud pøipomnìl, ¾e nìkteré pøedlo¾ené dùkazy nelze vyluèovat z úvahy a pøihlí¾et pouze k tìm, které si správce danì sám zvolí. Závìr ¾alovaného, ¾e ¾alobcem nebyly prokázány ¾ádné náklady za výkup døevìných palet, soud proto oznaèil za nesprávný. K provedenému dokazování v pøípadì dal¹ích vylouèených nákladù na reklamu a propagaci se Nejvy¹¹í správní soud vyjádøil pokraèování v tom smyslu, ¾e mìl-li správce danì oprávnìné pochybnosti o vý¹i ceny za reklamu, bylo na místì se zabývat hodnocením pøimìøenosti ceny, nikoli v¹ak bez dal¹ího uplatnìné výdaje z dùvodu nepøimìøenosti ceny vylouèit. Nejvy¹¹í správní soud v této otázce správci danì ulo¾il doplnit dokazování, jako¾ i zabývat se hodnocením dùkazního bøemene ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen ,,daòový øád ).
®alovaný správní orgán rozhodl opakovanì o odvolání ¾alobce rozhodnutím ze dne 14. 5. 2013. V intencích závìrù vyslovených Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozsudku uznal prokázané výdaje za nákup døevìných a kovových palet; co se týèe nákladù na reklamu a propagaci ¾alovaný uvedl, ¾e oba deklarovaní dodavatelé jsou nekontaktní, uvedená kontrolní zji¹tìní ve vý¹i 2 500 000 Kè a 250 000 Kè proto z dùvodu neunesení dùkazního bøemene správcem danì vylouèil z pøedmìtu domìøení danì. Proti tomuto rozhodnutí podal ¾alobce opìtovnou ¾alobu, v ní¾ smìøoval proti neuznání nákladù za prodej palet.
Krajský soud v nyní kasaèní stí¾ností napadeném rozsudku dospìl k závìru, ¾e postup ¾alovaného správního orgánu byl v rozporu se závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu a rozhodnutí je v otázce vysvìtlení dùkazního bøemene ¾alobce ve vztahu ke konkrétním zji¹tìním správce danì èi pøípadného pøechodu dùkazního bøemene nepøezkoumatelné. Krajský soud konstatoval, ¾e ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet Nejvy¹¹í správní soud zavázal ¾alovaného doplnit dokazování a zabývat se otázkou dùkazního bøemene a jeho pøechodu ve smyslu citovaných ustanovení daòového øádu, to v¹ak ¾alovaný neuèinil. ®alovaný v podstatì ve¹keré ¾alobcem uplatnìné náklady na výkup palet vylouèil s ohledem na závìr, ¾e doklady, kterými ¾alobce prokazoval tento svùj výdaj, neobsahovaly jednoznaènou identifikaci dodavatelù, tj. osob, které døevìné nebo kovové palety v roce 2005 ¾alobci prodávaly. ®alovaný se v této souvislosti rovnì¾ vùbec nezabýval dal¹í argumentací ¾alobce, kupø. ¾e øádnì vedl skladovou evidenci, která prokazovala mno¾ství zbo¾í, které bylo v konkrétním kalendáøním období nakoupeno a prodáno. Tím, ¾e ¾alovaný správní orgán vylouèil ve¹keré náklady na výkup palet s výjimkou èástky 12 420 Kè, u ní¾ svìdci prokázali, ¾e výkup byl za uvedené ceny uskuteènìn, postupoval v rozporu s ustanovením § 92 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daòového øádu. Krajský soud zdùraznil, ¾e vázanost právním názorem soudu znamená povinnost pro finanèní orgán v dal¹ím øízení provést dokazování, jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v odùvodnìní svého rozsudku. S ohledem na to bylo jeho povinností zhodnotit ty dùkazy, které mìl k dispozici postupem podle § 92 daòového øádu, odùvodnit, na který subjekt dopadlo dùkazní bøemeno, a v jakém rozsahu a jak bylo èi nebylo uneseno. Krajský soud konstatoval, ¾e za dané skutkové situace bylo zapotøebí zhodnotit, zda úèetní podklady pøedlo¾ené ¾alobcem odpovídají po¾adavku na úplnost, správnost, pøesvìdèivost a pravdivost. Spornou tak zùstala otázka daòové uznatelnosti nákladù, které byly sice dolo¾eny doklady, u nich¾ mìl správce danì i ¾alovaný pochybnosti o jejich daòové uznatelnosti z hlediska vý¹e tìchto nákladù. ®alobci v¹ak po zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného Nejvy¹¹ím správním soudem nebyl správcem danì poskytnut ¾ádný prostor pro to, aby prokázal, ¾e deklarovaný výdaj skuteènì nastal, pøípadnì nastal za jiných okolností, ne¾li je uvedeno v daòovém dokladu. V takovém pøípadì by toti¾ bylo mo¾né v souladu se zásadou materiální pravdy takový výdaj za daòovì uznatelný pova¾ovat. Správce danì mìl ¾alobci proto poskytnout prostor k vyjádøení. Závìrem krajský soud souèasnì poznamenal, ¾e faktické vynalo¾ení daòovì uznatelného nákladu nemù¾e prokázat evidence následnì prodaných palet, ani pouhé tvrzení, ¾e k odkupu a prodeji døevìných palet v konkrétním období skuteènì do¹lo. Taková evidence, èi tvrzení bez dal¹ího toti¾ ¾ádným zpùsobem nepøispívají k prokázání skuteèné realizace konkrétní obchodní transakce, a v tomto dùsledku i k dolo¾ení konkrétního výdaje v deklarované vý¹i. Pøípadnou argumentaci ¾alobce, ¾e náklady mìly být uznány, nebo» jinak by takový závìr svìdèil o tom, ¾e palety a boxy obdr¾el ¾alobce bezúplatnì, je nutno jako irelevantní a zavádìjící odmítnout. S ohledem na uvedené krajský soud dospìl k závìru, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí ¾alovaného je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù, jako¾ i pro nedodr¾ení závazného právního názoru Nejvy¹¹ího správního soudu, který byl vysloven ve zru¹ujícím rozsudku tohoto soudu.
Proti shora oznaèenému rozsudku krajského soudu podal ¾alovaný (dále jen ,,stì¾ovatel ) dne 11. 7. 2014 kasaèní stí¾nost, doplnìnou podáním ze dne 14. 8. 2014, a to z dùvodù dle § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, (dále jen s. ø. s. ), tedy z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a z dùvodu nepøezkoumatelnosti spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodu rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Stì¾ovatel v úvodu kasaèní stí¾nosti rekapituluje prùbìh pøede¹lého øízení ve vìci, pøièem¾ pøipomíná, ¾e ¾alobce rozporoval závìry ¾alovaného správního orgánu, vztahující se ke dvìma kontrolním zji¹tìním správce danì-tj. 1.) závìr uèinìný ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet od fyzických osob, a dále 2.) závìr uèinìný ve vztahu k nákladùm na reklamu a propagaci od dodavatele-spoleènosti JAMCO, spol. s r. o. a I. moravská reklamní, s. r. o. Nejvy¹¹í správní soud ve vìci takto uèinìných závìrù shledal vady (nezákonnost) v provedeném dokazování. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu je dle názoru stì¾ovatele zcela zøejmé a nezpochybnitelné, ¾e ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet od fyzických osob Nejvy¹¹í správní soud daòovým orgánùm vytkl to, ¾e aèkoliv byl nìkterými svìdeckými výpovìïmi prokázán výkup døevìných palet v roce 2005, správce danì k tìmto svìdeckým výpovìdím pøi svém rozhodování nikterak nepøihlédl a z daòovì uznatelných nákladù vylouèil celou èástku uplatnìnou do daòovì úèinných nákladù. Závìr ¾alovaného-Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích, ¾e nebyly prokázány ¾ádné náklady na výkup døevìných a kovových palet (boxu) od fyzických osob, ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tedy neshledal Nejvy¹¹í správní soud v kontextu provedeného dùkazního øízení správným. Závìr stran doplnìní dokazování a povinnosti zabývat se otázkou dùkazního bøemene a jeho pøechodu ve smyslu ust. § 92 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daòového øádu byl dle názoru stì¾ovatele Nejvy¹¹ím správním soudem vysloven toliko ve vztahu k nákladùm na reklamu a propagaci od spoleèností JAMCO, spol. s r. o. a I. moravská reklamní, s. r. o., a nikoli ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet, co¾ je zcela zøejmé z obsahu, kontextu a systematického èlenìní odùvodnìní pøedmìtného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu. Ve vìci nákladu na výkup døevìných a kovových palet od fyzických osob toti¾ nebyl Nejvy¹¹ím správním soudem zpochybnìn rozsah provedeného dokazování (tj. nebyla vyslovena nutnost doplnit dokazování), ale nesprávným bylo shledáno hodnocení shromá¾dìných dùkazních prostøedkù. Jinými slovy, Nejvy¹¹í správní soud ulo¾il stì¾ovateli v dal¹ím øízení znovu zhodnotit shromá¾dìné dùkazní prostøedky a v této souvislosti zohlednit provedené svìdecké výpovìdi, kterými byl prokázán prodej døevìných palet, a ve svém dùsledku tak korigovat závìr, ¾e nebyly prokázány ¾ádné náklady na výkup døevìných palet (který Nejvy¹¹í správní soud shledal nesprávným), tak, aby byl splnìn po¾adavek na správné stanovení daòové povinnosti (viz § 1 odst. 2 daòového øádu).
Závìrùm Nejvy¹¹ího správního soudu pak stì¾ovatel plnì dostál, kdy¾ v ¾alobou napadeném rozhodnutí zhodnotil dùkazní prostøedky a uzavøel, ¾e ¾alobce neprokázal z celkové èástky uplatnìných nákladù na výkup døevìných a kovových palet ve vý¹i 9 143 350 Kè daòovou úèinnost takto uplatnìných nákladù v èástce 9 130 930 Kè. V èástce 12 420 Kè bylo stì¾ovatelem uzavøeno, ¾e na základì provedených svìdeckých výpovìdí byla daòová úèinnost takto pokraèování uplatnìných nákladù prokázána a správce danì tuto èástku uznal jako náklad ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Pokud stì¾ovatel v napadeném rozhodnutí k argumentaci ¾alobce uvedl, ¾e vedení skladové evidence není schopno osvìdèit konkrétní vý¹i èástky, která byla zaúètována do daòovì úèinných nákladù na základì ka¾dého jednotlivého výkupu pøedmìtných palet od jednotlivých obèanù (tj. ve svém dùsledku osvìdèit daòovou uznatelnost uplatnìných nákladu), v ¾ádném pøípadì v tom nelze dle názoru stì¾ovatele shledat rozpornost se závìry správce danì prvního stupnì, kdy¾ ten ve zprávì o daòové kontrole dospìl v dané vìci v zásadì k tému¾ závìru.
S ohledem na uvedené, stì¾ovatel spatøuje odùvodnìní rozsudku krajského soudu jako rozporné se závìry a závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, vysloveném ve vztahu k výkupu døevìných a kovových palet od fyzických osob ve zru¹ujícím rozsudku. Z uvedeného dùvodu je dle názoru stì¾ovatele kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu rovnì¾ nepøezkoumatelný pro nesrozumitelnost. Stì¾ovatel proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobce ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti k nutnosti doplnit dokazování ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet pøednì uvedl, ¾e je sice pravdou, ¾e citovaný po¾adavek je v rozsudku pøiøazen k èásti zabývající se náklady na reklamu a propagaci, nicménì to dle ¾alobce neznamená, ¾e by závazný právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu nebyl poru¹en, pokud stì¾ovatel doplnìní dokazování neprovedl a teorií dùkazního bøemene se vùbec nezabýval. Navíc jsou uvedená ustanovení o dokazování obecnì platná a to, ¾e mìl stì¾ovatel postupovat v souladu s nimi, uvádí Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku, konkrétnì v pasá¾i týkající se výkupu palet. Pokud tedy krajský soud rozpoznal, ¾e je nutné doplnit dokazování a zhodnotit pøechod dùkazního bøemene i ve vztahu k prokázání nákladù na výkup palet, je takové rozhodnutí krajského soudu zcela v souladu s právním názorem vyjádøeným v rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu.
V dal¹í èásti svého vyjádøení ¾alobce podrobnì pøedestøel, v èem konkrétnì vidí rozpor mezi rozhodnutím stì¾ovatele a právním názorem vyjádøeným v rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu. ®alobce poukazuje obdobnì jako v ¾alobì na body, v nich¾ má za to, ¾e stì¾ovatel se odchýlil od právního názoru vysloveného Nejvy¹¹ím správním soudem: stì¾ovatel zcela vylouèil nìkteré provedené dùkazy ze své úvahy a pøihlí¾el pouze k tìm dùkazùm, které si sám zvolil, rozhodnutí ¾alovaného neodpovídá po¾adavku na správné vymìøení danì a po¾adavku na posuzování dùkazù tak, aby odpovídalo po¾adavkùm racionálního my¹lenkového procesu a po¾adavkùm formální logiky, stì¾ovatel se dostateèným zpùsobem nezabýval otázkou dùkazního bøemene. Uvedené ¾alobce následnì blí¾e rozvinul. Stì¾ovatel se dle ¾alobce na ¾ádné úrovni pøedchozího øízení nevypoøádal se závìry zprávy auditora pro zvlá¹tní úèely, a pøi hodnocení dùkazù tuto témìø vùbec nevzal v úvahu, pøesto¾e ze zprávy vyplývá, ¾e úèetní doklady, je¾ prokazují nákup palet od dodavatelù, obsahují z hlediska formální správnosti nále¾itosti úèetního dokladu ve smyslu zákona o úèetnictví a i z hlediska vìcné správnosti auditorka shledala, ¾e v èásti výkupu palet a boxù od fyzických osob úèetnictví daòového subjektu vìrnì a poctivì zobrazuje uvedené skuteènosti v souladu s úèetními pøedpisy. Stì¾ovatel si v podstatì zvolil dùkazy, na základì kterých byl ochoten náklady na nákup palet uznat jako daòovì úèinné, pøitom se v¹ak ¾ádným zpùsobem nevypoøádal s vìrohodností svìdeckých výpovìdí, na nich¾ své rozhodnutí postavil, a bezvýhradnì vychází z toho, ¾e jsou pravdivé. ®alobce má za to, ¾e mno¾ství nakoupených palet bylo jednoznaènì prokázáno vedením skladové evidence, pøejímkami, výdejkami, inventurními soupisy, souvisejícími výnosy, výsledkem kontrolního zji¹tìní a zprávou o daòové kontrole v této vìci. Pøi kombinaci dùkazù v podobì skladové evidence prokazující mno¾ství vykoupených palet a znaleckého posudku prokazujícího ceny, za které se palety na trhu obvykle vykupovaly, by pak bylo mo¾né prokázat v souladu se zásadou materiální pravdy vynalo¾ení nákladù dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù i pøi absenci bezvadné identifikace fyzických osob na úèetních dokladech.
Nejvy¹¹í správní soud se a priori musel zabývat pøípustností kasaèní stí¾nosti. Posuzovaná kasaèní stí¾nost smìøuje proti rozsudku, jím¾ krajský soud rozhodl znovu poté, kdy bylo jeho pùvodní rozhodnutí zru¹eno Nejvy¹¹ím správním soudem (vìc byla zdej¹ím soudem vedena pod sp. zn. 5 Afs 29/2012).
Kasaèní stí¾nost není v zásadì pøípustná proti rozhodnutí, jím¾ správní soud rozhodl znovu poté, kdy jeho pùvodní rozhodnutí bylo zru¹eno Nejvy¹¹ím správním soudem [§ 104 odst. 3 písm. a) vìta pøed støedníkem s. ø. s.]. Výjimkou dle tého¾ ustanovení je situace, kdy je namítáno, ¾e se soud neøídil závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v pøedchozím zru¹ujícím rozsudku. Pøípustnost kasaèní stí¾nosti je tedy omezena ve vztahu k otázkám ji¾ døíve v té¾e vìci Nejvy¹¹ím správním soudem závaznì posouzeným. Dal¹í pøípady, kdy lze opakovanou kasaèní stí¾nost shledat pøípustnou, dovodila nad rámec doslovného znìní § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. judikatura Ústavního soudu a zdej¹ího soudu. Jedná se o pøípady, kdy Nejvy¹¹í správní soud vytkl ni¾¹ímu správnímu soudu procesní pochybení nebo nedostateènì zji¹tìný skutkový stav, pøípadnì nepøezkoumatelnost jeho rozhodnutí. Odmítnutí kasaèní stí¾nosti za tohoto procesního stavu by znamenalo odmítnutí vìcného pøezkumu rozhodnutí z pohledu aplikace hmotného práva (srov. usnesení roz¹íøeného senátu NSS ze dne 22. 3. 2011, è. j. 1 As 79/2009-165, è. 2365/2011 Sb. NSS, bod 24.). Námitky opakované kasaèní stí¾nosti musí smìøovat k právní otázce, která nemohla být øe¹ena v první kasaèní stí¾nosti, zejména pro vadný procesní postup nebo vadu obsahu rozhodnutí krajského soudu. Jeliko¾ stì¾ovatel primárnì cílí své námitky vùèi závìrùm krajského soudu, dle kterého stì¾ovatel nepostupoval v souladu se závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vyjádøeným v pøedchozím rozsudku v té¾e vìci, obsahovì jeho námitky smìøují k nerespektování závazného právního názoru krajským soudem. Stì¾ovatel nesouhlasí s interpretací závazného právního názoru krajským soudem a po¾adavek vyslovený v napadeném rozsudku, tj. ¾e po zru¹ení rozhodnutí pùvodnì ¾alovaného správního orgánu Nejvy¹¹ím správním soudem mìl být ¾alobci poskytnut prostor k dal¹ímu doplnìní dùkazních prostøedkù a k vyjádøení, pova¾uje stì¾ovatel za nesprávný, nemající zákonný podklad. Stì¾ovatelem uvedené dùvody proto lze podøadit pod námitku, ¾e se krajský soud neøídil závazným právním názorem pokraèování Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v pøedchozím zru¹ujícím rozsudku, a kasaèní stí¾nost lze oznaèit jako pøípustnou.
Závazným právním názorem ve smyslu § 110 odst. 4 s. ø. s. je tøeba rozumìt ve zru¹ujícím rozsudku vyjádøený závìr o aplikaci a interpretaci práva, jeho¾ bylo nebo mìlo být u¾ito v rozhodované vìci a jím¾ se tento soud zabýval ke kasaèním námitkám, nebo jím¾ se zabýval nad jejich rámec v mezích § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e právní závìry v jeho pøedchozím zru¹ujícím rozsudku jsou zcela srozumitelné a jednoznaèné, navíc podlo¾ené stávající judikaturou. Pomine-li zdej¹í soud námitky ¾alobce, které v poøadí v prvním zru¹ujícím rozsudku v této vìci neshledal dùvodnými a jimi¾ se v nyní posuzované vìci dále nezabýval, druhá èást odùvodnìní zru¹ujícího rozsudku se vìnuje zvlá¹» posouzení zákonnosti provedeného dokazování stran vynalo¾ených nákladù na výkup kovových a døevìných palet (str. 5 a 6 rozsudku) a zvlá¹» provedenému dokazování v pøípadì vylouèených nákladù na reklamu a propagaci od dodavatelù JAMCO, spol. s r. o. a I. moravská reklamní, s. r. o. (str. 7 a násl.).
V pøípadì dokazování ve vztahu k nákladùm na výkup døevìných a kovových palet od fyzických osob Nejvy¹¹í správní soud shledal nesprávným vylouèení celé èástky 9 143 350 Kè z daòovì uznatelných nákladù ¾alobce (§ 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti pøipomnìl zpùsob stanovení danì dokazováním spolu s principy ovládajícími dùkazní øízení; zdùraznil pøedev¹ím zákaz libovùle správce danì ve vztahu k závìrùm o skutkové stránce vìci a po¾adavek na pøezkoumatelnost úvah správce danì, je¾ musí vyplynout z racionálního my¹lenkového procesu odpovídajícího po¾adavkùm formální logiky, v jeho¾ rámci bude dùkladnì posouzen ka¾dý z provedených dùkazù jednotlivì a zároveò budou ve¹keré tyto dùkazy posouzeny v jejich vzájemné souvislosti. Vzhledem k tomu, ¾e daòové orgány pøi stanovení danì dokazováním nepostupovaly v souladu s tìmito po¾adavky, nebo» nepøihlédly k nìkterým svìdeckým výpovìdím, kterými byla prokázána oprávnìnost èásti vynalo¾ených nákladù (by» v jiném mno¾ství, ne¾ bylo deklarováno ¾alobcem), Nejvy¹¹í správní soud uvedl: ,,Pokud tedy svìdci uvedli jiné mno¾ství i cenu, ne¾ za jakou mìly být døevìné palety vykoupeny, vyvolává to sice pochybnosti o celkové vý¹i stì¾ovatelem uplatnìných nákladù, na druhou stranu, by» jde o èástky z celkové sumy nákladù zanedbatelné, mìl skuteènosti vyplývající ze shora provedených svìdeckých výpovìdí správce danì zohlednit a dostát tak po¾adavkùm na správné zji¹tìní a stanovení danì (srov. § 1 odst. 2 daòového øádu).
K nesprávnosti provedeného dokazování Nejvy¹¹í správní soud dospìl i v pøípadì vylouèených nákladù na reklamu a propagaci od dodavatelù JAMCO, spol. s r. o. a I. moravská reklamní, s. r. o., ov¹em ze zcela jiných dùvodù; v tomto pøípadì vycházely daòové orgány i krajský soud ze skuteèností, ¾e ¾alobce pøedlo¾il bezvadné daòové doklady. ®ádný z dùkazních prostøedkù nicménì neprokazoval, ¾e náklad byl uskuteènìn tak, jak bylo ¾alobcem uvádìno, stì¾ovatel tak ¾alobci vylouèil celou èástku, tj. 2 500 000 Kè a 250 000 Kè z daòovì uznatelných nákladù, mimo jiné s odkazem na nepøimìøenou cenu. Nejvy¹¹í správní soud sice daòovým orgánùm pøisvìdèil v tom, ¾e daòový subjekt nemù¾e uplatnit jakýkoliv výdaj (náklad) jen proto, ¾e má oporu v odpovídajících dokladech (napø. ve smlouvì, faktuøe apod.), na druhou stranu v¹ak zdej¹í soud poukázal na fakt, ¾e pochybnosti správce danì nesmìøovaly ani tak k fakticitì poskytnutého plnìní ve formì reklamy, tedy k tomu, zda skuteènì se plnìní uskuteènilo, nýbr¾ zásadní rozpory smìøovaly pøedev¹ím k výsledné cenì. Pokud daòové orgány pøipustily, ¾e reklama byla alespoò zèásti uskuteènìna (nejednalo se tedy o plnìní fiktivní), nedostály dle Nejvy¹¹ího správního soudu po¾adavkùm na stanovení danì ve správné vý¹i (srov. § 31 a násl. zákona o správì daní a § 92 a násl. daòového øádu), pokud, a to pøi stanovení danì dokazováním, vylouèily pøedmìtné výdaje (náklady) v plné vý¹i: ,,Mìl-li správce danì oprávnìné pochybnosti o vý¹i cen uhrazených za reklamu, bylo na místì zabývat se hodnocením pøimìøenosti ceny, nikoli v¹ak bez dal¹ího uplatnìné výdaje z dùvodu nepøimìøenosti ceny vylouèit. Skuteènost, ¾e reklama byla skuteènì poskytnuta, je v¹ak teprve prvním krokem k závìru o mo¾né daòové uznatelnosti výdaje; Nejvy¹¹í správní soud proto neopomnìl zdùraznit dùkazní bøemeno, stíhající v tomto smìru daòový subjekt. V dal¹ím øízení tudí¾ Nejvy¹¹í správní soud zavázal daòové orgány doplnit dokazování, s nutností zabývat se otázkou dùkazního bøemene a jeho pøechodu dle ust. § 95 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daòového øádu.
Co se týèe nyní sporné otázky (výkup palet), stì¾ovatel se v pokraèujícím odvolacím øízení zabýval ji¾ provedenými svìdeckými výpovìïmi týkajícími se výkupu døevìných a kovových palet a uzavøel, ¾e výpovìdí pana J. D. (na jejím¾ základì byla jako daòovì uznatelný náklad správcem danì akceptovaná èástka ve vý¹i 5320 Kè), pana M. D. (na jejím¾ základì byla jako daòovì uznatelný náklad správcem danì akceptovaná èástka ve vý¹i 5600 Kè), pana J. K. (na jejím¾ základì byla coby daòovì uznatelný náklad akceptovaná èástka ve vý¹i 200 Kè) a pana M. K. (na jejím¾ základì byla coby daòovì uznatelný náklad akceptovaná èástka ve vý¹i 1280 Kè) vzal za prokázané výdaje vynalo¾ené na výkup døevìných palet ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù ve vý¹i 12 420 Kè. Tuto èástku stì¾ovatel uznal coby daòovì uznatelný náklad, ve zbytku ¾alobcem uplatnìných nákladù na výkup døevìných palet a kovových boxù, tj. v èástce 12 782 366 Kè stì¾ovatel uzavøel, ¾e v tomto rozsahu ¾alobce neprokázal daòovou úèinnost uvedené souhrnné èástky ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Tomuto závìru pøedcházelo ze strany stì¾ovatele vyhodnocení dùkazních prostøedkù shromá¾dìných správcem danì, konkrétnì se jednalo o protokoly o ústních jednáních z let 2008 a¾ 2010, protokoly o místních ¹etøeních a vyhodnocení pokladních dokladù za nákupy zbo¾í v hotovosti za rok 2005. ®alobce sám identifikoval tøi osoby, z nich¾ dvì osvìdèily prodej døevìných palet ¾alobci za rok 2005, by» z jejich výpovìdi nebyl zøejmý pøesný poèet palet a cena. Z hlediska daòové úèinnosti stì¾ovatel osvìdèil v tomto pøípadì èástky uvedené na dokladech pøedlo¾ených ¾alobcem. Z dokladù, pøedlo¾ených ¾alobcem správce danì uèinil úkony k identifikaci dal¹ích osob, pøièem¾ na pøedmìtné zdaòovací období roku 2005 mìla dopad pouze svìdecká výpovìï M. K.
Jak ji¾ bylo uvedeno, otázce zhodnocení svìdeckých výpovìdí se stì¾ovatel v pùvodním øízení nevìnoval a nezahrnul do uznatelných nákladù ani zèásti uplatnìné náklady ¾alobce za výkup kovových a døevìných palet. Postupem v souladu s právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu v¹ak stì¾ovatel ve svìtle nového posouzení obsáhlých dùkazních prostøedkù dospìl k závìru, ¾e pro daòové úèely akceptuje údaje, uvedené ve svìdeckých výpovìdích a návaznì na tyto skuteènosti sní¾il kontrolní zji¹tìní o uvedené èástky. Krajský soud takový postup pova¾oval za nekorespondující s právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu ve zru¹ujícím rozsudku, s èím¾ se ov¹em Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje, a to z ní¾e rozebraných dùvodù.
Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèuje stì¾ovateli v tom, ¾e krajský soud nesprávnì interpretoval závìry rozsudku zdej¹ího soudu è. j. 5 Afs 29/2012-47, pokud dovodil, ¾e se stì¾ovatel v pøípadì nákladù za výkup kovových a døevìných palet neøídil po¾adavkem Nejvy¹¹ího správního soudu na doplnìní dokazování a nutností zabývat se otázkou dùkazního bøemene a jeho pøechodu dle ust. § 95 odst. 3, 4 a 5 písm. c) a d) daòového øádu. Takový závìr pokraèování v¹ak Nejvy¹¹í správní soud vyslovil toliko ve vztahu k vylouèeným nákladùm na reklamu a propagaci od dodavatelù JAMCO, spol. s r. o. a I. moravská reklamní, s. r. o.; v intencích tohoto závìru stì¾ovatel postupoval a svá pùvodní zji¹tìní revidoval. V pøípadì nákladù za výkup kovových a døevìných palet Nejvy¹¹í správní soud nevyslovil nutnost doplnit dokazování, nebo» shledal nedostatky nikoliv v nedostatcích vedeného dùkazního øízení stran zji¹»ování skutkového stavu, ale v hodnocení shromá¾dìných dùkazních prostøedkù. Hodnocení provedených dùkazních prostøedkù, resp. dùkazù z nich vze¹lých, je závìreènou fází dokazování a jeho dovr¹ením. Výsledkem hodnocení dùkazù jsou skutková zji¹tìní, na nì¾ se pou¾ijí pøíslu¹né hmotnìprávní a procesní normy potøebné pro rozhodnutí. Provedené dùkazy samy o sobì je¹tì netvoøí skutková zji¹tìní; úplnost dokazování tvoøí jen nezbytný pøedpoklad pro dal¹í my¹lenkovou èinnost správce danì zále¾ející ve zhodnocení provedených dùkazù. Je tøeba ka¾dý z nich provìøit z hlediska jeho záva¾nosti, zákonnosti a pravdivosti (vìrohodnosti), uèinit závìr o úplnosti provedeného dokazování èi potøebì dokazování doplnit. Teprve posléze jednotlivì a v souhrnu je tøeba provedené dùkazy zhodnotit. Správce danì se pøitom øídí zásadou volného hodnocení dùkazù (srov. § 8 odst. 1 daòového øádu). Vnitøní pøesvìdèení ústící do zhodnocení dùkazù musí správce danì následnì pøesvìdèivì a pøezkoumatelným zpùsobem navenek odùvodnit. Z toho dùvodu vy¾aduje proces hodnocení dùkazù zohlednìní v¹ech jeho aspektù-záva¾nosti, zákonnosti a pravdivosti.
Krajský soud v napadeném rozsudku stì¾ovateli vytkl, ¾e se v souvislosti s doklady, kterými ¾alobce prokazoval náklady na výkup palet a které stì¾ovatel vylouèil s ohledem na nedostateènou identifikaci dodavatelù, vùbec nezabýval dal¹í argumentací ¾alobce, napø.,,,¾e øádnì vedl skladovou evidenci, která prokazovala mno¾ství zbo¾í, které bylo v konkrétním kalendáøním období nakoupeno a prodáno. Tato skladová evidence byla správci danì pøedlo¾ena ke v¹em nákupùm palet a byla schopna prokázat mno¾ství nakoupeného zbo¾í. To ostatnì správce danì ani nikdy nezpochybòoval. Vzápìtí soud nicménì dodává: ,,Pokud je jednotlivá èástka podlo¾ena dokladem, který neoznaèuje zcela konkrétního dodavatele, pak takový doklad není sám o sobì v ¾ádném pøípadì schopen osvìdèit daòovou uznatelnost èástky, která byla na jeho základì uplatnìna. ®alovaný správní orgán tudí¾ vylouèil ve¹keré náklady na výkup palet s výjimkou èástky 12.420 Kè, u nich¾ svìdci prokázali, ¾e výkup byl za uvedené ceny uskuteènìn. Tento postup v¹ak nelze hodnotit jako odpovídající závaznému právnímu názoru vyslovenému Nejvy¹¹ím správním soudem, nebo» zùstává nezodpovìzena otázka dùkazního bøemene ( ) . Zároveò krajský soud v závìru rozsudku poznamenává, ¾e ,,faktické vynalo¾ení daòovì uznatelného nákladu nemù¾e prokázat evidence následnì prodaných palet, ani pouhé tvrzení, ¾e k odkupu a prodeji døevìných palet v konkrétním období skuteènì do¹lo. Taková evidence, èi tvrzení bez dal¹ího toti¾ ¾ádným zpùsobem nepøispívají k prokázání skuteèné realizace konkrétní obchodní transakce, a v tomto dùsledku i k dolo¾ení konkrétního výdaje v deklarované vý¹i. Pøípadnou argumentaci ¾alobce, ¾e náklady mìly být uznány, nebo» jinak by takový závìr svìdèil o tom, ¾e palety a boxy obdr¾el ¾alobce bezúplatnì, je nutno jako irelevantní a zavádìjící odmítnout.
Daòovì uznatelný výdaj je takový, u nìho¾ je prokazatelnì jednoznaèná a nepochybná souvzta¾nost s pøíjmy daòového subjektu. Daòový subjekt je povinen tuto skuteènost prokázat, a to nikoliv pouze svým tvrzením, ale konkrétními (jakýmikoliv) dùkazy (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2003, sp. zn. I. ÚS 337/02). Nejvy¹¹í správní soud zastává konstantnì názor, ¾e jestli¾e má správce danì dùvodné pochybnosti o správnosti pøiznané danì, le¾í na daòovém subjektu dùkazní bøemeno k prokázání rozhodných skuteèností, a je pouze na daòovém subjektu tyto pochybnosti vyvrátit a vìrohodnì dolo¾it svá tvrzení. Neproká¾e-li daòový subjekt, od koho nabyl zbo¾í a jakou èástku za nì zaplatil, a v konkrétním pøípadì není mo¾no tyto informace získat ani aktivitou správce danì, nelze takto uplatòované výdaje pova¾ovat za daòovì uznatelné výdaje ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù. Daòovì uznatelnými jsou výdaje jen za pøedpokladu, ¾e daòový subjekt bez jakýchkoli pochybností proká¾e jak jejich skuteèné vynalo¾ení, tak i to, ¾e byly vynalo¾eny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení jeho zdanitelných pøíjmù (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 6. 2007, è. j. 5 Afs 104/2006-73 èi rozsudek ze dne 1. 7. 2010, è. j. 7 Afs 50/2010-60).
V poøadí v prvním zru¹ujícím rozsudku v této vìci Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil názoru správce danì, ¾e ¾alobce øádnì neprokázal vý¹i nákladù za výkup kovových a døevìných palet; doklady o nákupu zbo¾í obsahovaly pouze pøíjmení osob, bez jejich jakékoli bli¾¹í jednoznaèné identifikace. Vzhledem k vzniklým pochybnostem správce danì, zejména s ohledem na nepøíli¹ obvyklou dostupnost kovových palet, byl ¾alobce vyzván k prokázání oprávnìnosti zahrnutí pøedmìtných èástek do daòovì úèinných nákladù a k pøedlo¾ení konkrétní identifikace úèastníkù úèetních pøípadù. Tu stì¾ovatel správci danì s poukazem na splnìní nále¾itostí úèetních dokladù nepøedlo¾il a navrhl výslech tøí svìdkù, z nich¾ mìly na zdaòovací období roku 2005 dopad dva. Správce danì sám uèinil úkony k identifikaci dal¹ích osob, vyzval k souèinnosti celkem 22 obcí, zjistil tak bydli¹tì 16 osob a tyto vyslechl, pøièem¾ na pøedmìtné zdaòovací období mìla daòovì relevantní dopad pouze svìdecká výpovìï jedné osoby. Dále správce danì vyslechl na základì svého uvá¾ení je¹tì jednu osobu. V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za vhodné upozornit, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud napø. ve svém rozsudku ze dne 6. 8. 2008, è. j. 1 Afs 98/2008-68: ,,Nelze pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo vyhledat nedostateènì identifikovaný dùkazní prostøedek. Navrhuje-li daòový subjekt výslech svìdka, musí jej pøesnì oznaèit, vèetnì kontaktních údajù, a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení. Lze tak uzavøít, ¾e ¾alobce stran svých tvrzení dùkazní bøemeno neunesl. Neunesení dùkazního bøemene ¾alobcem v¹ak neznamená, ¾e správce danì mìl povinnost dùkazy svìdèící v jeho prospìch sám vyhledávat.
Krajský soud ve svých úvahách slouèil otázku hodnocení dùkazních prostøedkù (výkup palet) a otázku pøechodu dùkazního bøemene (náklady za reklamu). Otázka vymezení skutkového stavu a hodnocení unesení dùkazního bøemene správním orgánem je otázkou právní a její hodnocení Nejvy¹¹ím správním soudem tak pøedstavuje právní názor, kterým je krajský soud vázán. Nejvy¹¹í správní soud proto mù¾e zavázat krajský soud závìrem, zda je skutkový stav plnì prokázán, pøípadnì v jakém rozsahu má být provedeno dal¹í dokazování a jakým smìrem ho má krajský soud vést; krajský soud rovnì¾ mù¾e být zavázán právním hodnocením skutkového stavu ji¾ øádnì zji¹tìného. Vázanost krajského soudu právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozsudku zakládá krajskému soudu povinnost respektovat v dal¹ím øízení tento názor jak v rozsahu, ve kterém Nejvy¹¹í správní soud shledal dùvody kasaèní stí¾nosti opodstatnìnými (tj. neztoto¾nil se s rozhodnutím, pøípadnì s dílèím právním názorem krajského soudu), tak v rozsahu, ve kterém stì¾ovateli nedal za pravdu, tj. akceptoval právní názor krajským soudem v rozsudku vyslovený (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2009, è. j. 4 Ads 19/2008-188).
V posuzované vìci dospìl Nejvy¹¹í správní soud ve zru¹ovacím rozsudku k jednoznaènému právnímu závìru, ¾e by» stì¾ovatel (v øízení pøed krajským soudem ¾alobce) øádnì neprokázal vý¹i ve¹kerých nákladù za výkup kovových a døevìných palet, z provedeného dokazování nelze dovodit závìr, ¾e ¾ádné palety nenakoupil, resp. ¾ádný výdaj nevynalo¾il. Krajský soud posléze v napadeném rozsudku stì¾ovateli vytkl, ¾e se vùbec nezabýval dal¹í argumentací ¾alobce, pøesto¾e ta nebyla schopna osvìdèit daòovou uznatelnost uplatnìné èástky. pokraèování Úvahy krajského soudu, které stály za jeho závìrem o potøebì doplnit dokazování a nutnosti zabývat se otázkou dùkazního bøemene a jeho pøechodu, navíc nenalezly odraz v písemném vyhotovení rozsudku, nebo» argumentace krajského soudu je vnitønì rozporná.
Aèkoliv krajský soud v napadeném rozsudku opakovanì zdùrazòoval zásadu vázanosti právními závìry Nejvy¹¹ího správního soudu, fakticky je v rozporu s citovaným ustanovením § 110 odst. 4 s. ø. s. nerespektoval. Tím ov¹em zatí¾il øízení pøed soudem vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé ve smyslu § 109 odst. 4 s. ø. s. Krajský soud zatí¾il napadený rozsudek také nepøezkoumatelností pro nesrozumitelnost [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.], nebo» jeho právní závìr je vystavìn na rozdílných a vnitønì rozporných právních hodnoceních tého¾ skutkového stavu. Se zøetelem na uvedené pova¾uje proto Nejvy¹¹í správní soud námitky stì¾ovatele za dùvodné, a ze v¹ech shora pøedestøených dùvodù rozhodnutí krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Krajský soud se proto bude znovu zabývat stejnou vìcí, vázán právním názorem, který vyslovil Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v pøede¹lém zru¹ovacím rozhodnutí (§ 110 odst. 4 s. ø. s.).