Source: https://www.commercialistatelematico.com/articoli/2008/11/la-truffa-aggravata-e-assorbita-dal-delitto-fiscale.html
Timestamp: 2017-11-18 06:17:01+00:00
Document Index: 115147277

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'art. 640', 'art. 2', 'art. 640', 'art. 483', 'art. 61', 'art. 640', 'art. 2', 'art. 640', 'art. 15', 'art. 322', 'art. 640', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 4', 'art. 2', 'art. 640', 'art. 1', 'art. 640', 'Cass. Sez. ', 'art. 4', 'art. 8', 'art. 331', 'art. 8', 'art. 361', 'sentenza ', 'art. 8', 'art. 640', 'sentenza ', 'art. 8', 'art. 9', 'art. 2', 'art. 8', 'sentenza ', 'art. 15', 'art. 2', 'art. 640']

La truffa aggravata è assorbita dal delitto fiscale
Con sentenza n. 40429 del 15 ottobre 2008 (dep. il 29 ottobre 2008) <?xml:namespace prefix = st1 ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:smarttags" />la Corte di Cassazione, Sez. II penale, ha ritenuto la truffa aggravata in danno dell’Erario di cui all’art. 640 del c.p. assorbita dall’applicazione del regime sanzionatorio previsto per il reato fiscale, e di conseguenza ha escluso l’applicazione della confisca per equivalente e del sequestro preventivo.<?xml:namespace prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:office" />
Il Tribunale del riesame di Benevento, con ordinanza, respingeva l’istanza di riesame proposta da T.M., indagato per i reati di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 74 del 2000 (1), art. 640 c.p., comma 2, n. 1 e art. 483 c.p. e art. 61 c.p., n. 2, avverso il decreto, con il quale il Gip presso il Tribunale di Benevento aveva disposto il sequestro preventivo per equivalente, ex art. 640 quater c.p., di alcuni conti correnti bancari, riconducibili alla sfera patrimoniale dell’indagato, fino ad un ammontare di Euro 3.865.964, 22.
Il tribunale riteneva escludersi il rapporto di specialità fra il reato di frode fiscale ed il reato di truffa aggravata poiché dai fatti contestati emergeva un quid pluris rispetto alla condotta sanzionata dall’art. 2 (D.Lgs. n. 74 del 2000) e riconducibile solo nell’alveo della generale previsione di cui all’art. 640 c.p., quale autonoma ed ulteriore condotta fraudolenta, distinta dalla mera utilizzazione delle fatture e non riconducibile alla mera creazione di uno strumentale complesso societario.
Avverso tale provvedimento ha proposto ricorso per cassazione l’imputato, deducendo la violazione o falsa applicazione della legge penale in relazione alla ritenuta ipotesi di truffa ai danni dello Stato per violazione del principio di specialità (art. 15 c.p.) o di quello di consunzione, con riferimento alla ritenuta sussistenza del concorso del delitto di truffa con quello di frode fiscale. In particolare deduce l’incompatibilità ontologica fra il delitto di truffa ai danni dello stato e quelli di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, arrt. 2 e 8 (2), la specialità della frode fiscale rispetto alla truffa aggravata in danno dello Stato, la non configurabilità del concorso formale fra le fattispecie contestate, la motivazione meramente apparente sul concorso di reati, con la conseguente illegittima applicazione della disciplina di cui all’art. 322 ter c.p. in relazione all’art. 640 quater c.p..
Con successiva memoria difensiva, dep. in data 1/9/2008, il ricorrente insiste per la sussumibilità della condotta ascritta all’indagato nella sola ipotesi di reato tributario, richiamando un provvedimento emesso dal tribunale del riesame di Napoli ed uno specifico precedente di questa Sezione (Sent. n. 21566/2008).
La sentenza: il rapporto di specialità
La Corte, preliminarmente, rileva che la stessa Sezione ha affrontato il tema proposto dal ricorrente con le sentenze n. 47701 del 17.11.2003, dep. il 12.12.2003, n. 7996 del 29.1.2004, dep. 24.2.2004, n. 5556 del 11.1.2007, dep. l’8.2.2007 e con la sentenza n. 21566 del 8.5.2008, risolvendolo nel senso prospettato nel ricorso.
In particolare, con la sentenza 7996/2004, questa Corte ha affermato: “il primo motivo di ricorso, con il quale si denuncia violazione e falsa applicazione della legge per la parte in cui il Tribunale ha ritenuto che il reato di cui alla L. n. 516 del 1982, art. 4, lett. f) (ora D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2) concorre con quello di truffa aggravata di cui all’art. 640 cpv. c.p., è fondato. Ed invero la legge penale speciale (chiaro essendo che la condotta penalmente sanzionata include nel fine di evadere il fisco anche quello di conseguire un indebito rimborso, stante il disposto del D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 1, lett. d) pone tale conseguimento come scopo della condotta tipica, cioè come caratterizzante l’elemento intenzionale; conseguimento che invece si connota come evento nel delitto di truffa. Il delitto di frode fiscale si connota cioè come reato di pericolo o di mera condotta, per il quale la tutela è anticipata perché la sua consumazione prescinde dal verificarsi dell’evento di danno, posto solo in rapporto teleologico dell’elemento intenzionale (caratterizzato come dolo specifico). Il legislatore ha inteso rafforzare in tal modo la tutela, anticipandola al momento della commissione della condotta tipica, intendimento ulteriormente confermato dalla misura della sanzione, superiore (sia nel minimo che nel massimo) a quella prevista per il delitto di truffa aggravata. La Relazione Governativa al decreto legislativo citato prende espressamente a confronto tale ultima ipotesi di reato per giustificare la congruità sanzionatoria prevista per il delitto di frode fiscale e da rilievo ai connotati di particolare disvalore dell’artificio utilizzato e cioè del fatto di avvalersi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Il delitto in esame si pone quindi in rapporto di specialità rispetto a quello del delitto di truffa aggravato a norma dell’art. 640 c.p., comma 2, n. 1, perché connotato da uno specifico artificio (costituito da fatture o altri documenti per operazioni inesistenti) e da una condotta a forma vincolata (indicazione di elementi passivi fittizi in una delle dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi e alle imposte sul valore aggiunto). L’ulteriore elemento, costituito dall’evento di danno, non pone le due norme in rapporto di specialità reciproca, perché il suo verificarsi, avendo il legislatore voluto rafforzare la tutela attraverso la previsione di un reato di pericolo o di condotta, è posto al di fuori della fattispecie oggettiva. È indifferente che esso si verifichi, occorrendo solo che vi sia collegamento teleologico sotto il profilo intenzionale”.
La Cassazione è ben conscia del diverso orientamento interpretativo (Cass. Sez. 3a, 16.3 – 7.7.2000 n. 1193) secondo il quale tra il reato di frode fiscale e la truffa non esiste rapporto di specialità perché non si richiede, per la configurabilità del detto reato, l’effettiva induzione in errore dell’amministrazione finanziaria né il raggiungimento di un ingiusto profitto con danno della stessa Amministrazione, “essendo sufficiente la semplice messa in opera delle operazioni indicate nel citato art. 4, con il dolo specifico, consistente nel fine dell’evasione o dell’ottenimento del rimborso, che diversamente manca nel reato di truffa“.
La Corte ribadisce però che la volontà del legislatore è stata quella di anticipare la tutela a fronte di condotte connotate da particolare disvalore e a favore della prospettata interpretazione richiama la normativa sui condoni – L. n. 289 del 2002, art. 8.- secondo cui il perfezionamento della procedura prevista comporta, fra l’altro, l’esclusione ad ogni effetto della punibilità per i reati tributari di cui al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art..2) e la conoscenza dell’intervenuta integrazione dei redditi e degli imponibili ai sensi del presente articolo non genera obbligo o facoltà della segnalazione di cui all’art. 331 c.p.p. (l’integrazione effettuata ai sensi del presente articolo non costituisce notizia di reato). Di conseguenza “il legislatore ha escluso il concorso tra il delitto di truffa ai danni dello Stato. Diversamente, non avrebbe stabilito l’esonero dalla denuncia e non avrebbe espressamente stabilito che l’integrazione effettuata ai sensi dell’art. 8, legge cit. non costituisce notizia di reato. Se, nonostante il cd. condono e la previsione di non punibilità per i delitti di frode fiscale e di tutti i delitti commessi per eseguirli od occultarli, residuasse il delitto di truffa aggravata ai danni dello Stato, si verserebbe in un’inverosimile ipotesi di istigazione normativa alla commissione del delitto di omessa denuncia di reato da parte del pubblico ufficiale di cui all’art. 361 c.p.”.
Tale orientamento è stato ribadito da una ancor più recente pronunzia della stessa Sezione che ha in esame questa controversia – sentenza n. 21566 del 8/5/2008 (dep. il 28/5/2008) -. Detta sentenza, pur facendo riferimento all’analogo reato di cui al D.P.R. n. 74 del 2000, art. 8, si attaglia perfettamente – per la Corte – al caso in esame. Con tale pronunzia la Corte ha osservato che: “nella giurisprudenza di questa Corte è assolutamente prevalente la tesi secondo la quale il delitto di frode fiscale – così come quello di emissione di fatture per operazioni (soggettivamente) inesistenti, nella specifica ipotesi che qui rileva – si pone in rapporto di specialità rispetto a quello di truffa aggravata a norma dell’art. 640 c.p., comma 2, n. 1), in quanto connotato da uno specifico artificio e da una condotta a forma vincolata. L’ulteriore elemento, costituito dall’evento di danno, non è sufficiente a porre le norme – quelle tributarie e quella comune – in rapporto di specialità reciproca, perché il suo verificarsi è stato deliberatamente posto dal legislatore al di fuori della fattispecie oggettiva, rendendo così indifferente che esso si verifichi e postulandosi come necessaria soltanto la sussistenza del collegamento teleologico sotto il profilo intenzionale (Cass., Sez. 2A, 11 gennaio 2007, n. 5656, Perrozzi; Cass., Sez. 5A, 10 gennaio 2007, n.7916, Cutillo; Cass., Sez. 5^ 15 dicembre 2006, n.3257, Barisano; Cass., Sez. 3A, 25 ottobre 2005, n. 43308, Giacometti; Cass., Sez. 2a, 12 maggio 2004, Pronti, n. 26344; Cass., Sez. 2A, 29 gennaio 2004, Greco, n.7996; Cass., Sez. 2A, 17 novembre 2003, Vignali, n. 47701). A fondamento di tale assunto, si è in particolare rilevato come la negazione della sussistenza di un rapporto di specialità tra la frode fiscale e la truffa ai danni dell’erario, si porrebbe in palese contrasto con la linea di politica criminale e con la stessa ratio che ha ispirato il legislatore nel dettare le linee portanti della innovativa riforma introdotta con il D.Lgs. n. 74 del 2000. Come ha infatti avuto modo di puntualizzare la stessa Corte costituzionale nella sentenza n. 49 del 2002, la opzione politico-criminale prescelta dal legislatore della riforma, nel quadro delle scelte discrezionali che gli competono, si è concentrata, fondamentalmente, nell’abbandono del modello del cosiddetto reato prodromico, caratteristico, invece, della precedente disciplina dettata dal D.L. n. 429 del 1982, convertito dalla L. n. 516 del 1982 (calibrato sulla falsariga di una linea di intervento repressivo chiamato ad operare già sulla fase meramente preparatoria dell’evasione d’imposta), a favore del recupero alla fattispecie penale tributaria …- del momento della offesa degli interessi dell’erario. Questa strategia – come si legge nella relazione ministeriale – ha portato a focalizzare la risposta punitiva sulla dichiarazione annuale, quale atto che realizza, dal lato del contribuente, il presupposto obiettivo e definitivo dell’evasione, negando rilevanza penale autonoma alle violazioni a monte della dichiarazione stessa“.
Tuttavia, ha ancora sottolineato la Corte, per ragioni essenzialmente riconducigli alla ritenuta necessità di reprimere il fenomeno delle cosiddette “cartiere“, il legislatore ha perpetuato, in via di eccezione, il vecchio modello punitivo in rapporto alla emissione di fatture per operazioni inesistenti, continuando a reprimere, con il più volte citato D. Lgs. n. 74 del 2000, art. 8, una condotta meramente preparatoria alla evasione. Peraltro – ha ancora soggiunto il Giudice delle leggi – proprio a sottolineare la eccezionalità di tale deviazione dalle linee guida della riforma, con l’art. 9 dello stesso D.Lgs. ha testualmente escluso “la configurabilità del concorso dell’utilizzatore stesso nel fatto dell’emittente: concorso altrimenti ravvisabile nella generalità dei casi, a fronte dell’accordo tra i due soggetti, normalmente sottostante all’emissione delle false fatture“. Ma ha altresì escluso – “ e il dato assume non poco significato, agli effetti che qui rilevano – che l’emittente di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo, possa essere punibile a titolo di concorso nel reato di frode fiscale di cui all’art. 2, stesso decreto”.
Per la Corte, “in tale cornice, sarebbe dunque paradossale ipotizzare, in capo all’emittente la falsa documentazione, una responsabilità penale costruita facendo leva su di una fattispecie di genere (truffa ai danni dell’erario, in presenza di una condotta fiscale che si esaurisce nella configurabilità della ipotesi speciale descritta dal D.Lgs. n. 74 del 2000, richiamato art. 8. Qualsiasi condotta di frode al fisco, se non intende realizzare obiettivi diversi, non può che esaurirsi all’interno del quadro sanzionatorio delineato dalla apposita normativa”.
Inoltre – è questo un ulteriore passaggio significativo della pronuncia – “Se, invece, l’attività di cartiera, oltre che consentire a terzi l’evasione del tributo (o a permettere indebiti rimborsi) è destinata a finalità ulteriori – tipica l’ipotesi della emissione di false fatture per consentire ad un operatore di ottenere indebitamente contributi, comunitari e non – è evidente che non potrà sussistere alcun problema di rapporto di specialità fra norme, venendo in discorso una condotta manifestamente plurima e tale da ledere o esporre a pericolo beni fra loro differenti”.
D’altra parte – prosegue la sentenza in analisi – “neppure può trascurarsi la circostanza che questa Corte, nell’affrontare il problema del concorso tra frode fiscale e truffa, ha di recente avuto modo di affermare che tra le due fattispecie, in parte coincidenti, non intercorrerebbe neppure il rapporto di cui all’art. 15 c.p., in quanto mancherebbe la identità naturalistica del fatto al quale le due norme si riferiscono, dal momento che l’una – la frode fiscale – richiede un artificio peculiare, e l’altra – la truffa – necessita, invece, per il suo perfezionamento, di elementi (la induzione in errore ed il danno) indifferenti per il reato tributario. Sicchè, il rapporto tra le due norme sarebbe risolvibile in base al principio di consunzione, normativamente non previsto, ma ritenuto utilizzabile da varie sentenze di questa Corte”. In base al criterio della consunzione – si è osservato – “per aversi concorso apparente di reati, al di fuori della specialità, sarebbe sufficiente l’unità normativa del fatto, desumibile dalla omogeneità tra i fini dei due precetti, che giustifica un trattamento sanzionatorio unitario; l’operazione comporta un giudizio di valore, nel senso che una condotta resta assorbita nella previsione dell’altra per la quale è comminata una pena più grave. Nella specie, dunque, l’applicazione di quel criterio sarebbe possibile, in quanto il reato previsto dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2 (norma consumante) è sanzionato più severamente di quello di cui all’art. 640 c.p., comma 2 (norma consumata); l’apprezzamento negativo della condotta è tutto ricompreso nella prima norma che prevede il reato più grave: per cui il configurare anche la previsione meno grave, che di per sé integra una diversa fattispecie, comporterebbe un ingiusto moltiplicarsi di sanzioni penali“ (Cass., Sez. 3A, 10 luglio 2007, Colombari, n. 37409).
Il Collegio quindi condivide ed intende ribadire tale interpretazione, pur essendo consapevole – come già peraltro evidenziato – della persistenza di un differente orientamento giurisprudenziale (cfr Sez. 5^, Sentenza n. 6825 del 23/1/2007) sul punto ed osserva che, con riferimento alla fattispecie concreta, “non trova fondamento il rilievo del Tribunale del riesame secondo cui nella condotta incriminata sarebbe riscontrabile un quid pluris rispetto alla condotta sanzionata dal reato di frode fiscale. Infatti lo stesso provvedimento impugnato rammenta come la complessa operazione economica, realizzata attraverso il meccanismo della cd. truffa di tipo carosello, fosse finalizzata solo ad una macroscopica evasione dell’IVA sui singoli prodotti importati. Pertanto la condotta truffaldino ascritta coincide con la condotta del reato di frode fiscale, rimanendone assorbita”.
La conseguenza: inapplicabilità della confisca per equivalente
L’assorbimento del reato di truffa aggravata in quello di frode fiscale “non consente quindi di applicare la confisca per equivalente non prevista – all’epoca – per il menzionato reato finanziario. Il Tribunale, infatti, ha ritenuto il sequestro giustificato solo in ragione dell’eventuale confisca per equivalente, con esclusione di ogni pertinenzialità fra i beni sequestrati ed il reato tributario”.
(1) 1. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi.
3. Se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a lire trecento milioni, si applica la reclusione da sei mesi a due anni.
(2) 1. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.
2. Ai fini dell’applicazione della disposizione prevista dal comma 1, l‘emissione o il rilascio di più fatture o documenti per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo di imposta si considera come un solo reato.
3. Se l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti è inferiore a lire trecento milioni per periodo di imposta, si applica la reclusione da sei mesi a due anni.
Gli effetti del giudicato penale nel processo tributario