Source: https://kanzlei-nickert.de/blogs/berater-blog/item/1530-vorsicht-bei-hinweisen-zu-insolvenzgruenden-im-jahresabschluss
Timestamp: 2019-08-22 06:53:35
Document Index: 240857466

Matched Legal Cases: ['§ 64', 'BGH', '§ 826', '§ 31', '§ 264', '§ 264']

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Wir haben in mehreren Fällen schon Jahresabschlüsse gesehen, bei denen vorzugsweise im Anhang Vermerke wie Folgende vorzufinden waren:
„Ein Insolvenzgrund besteht nicht". Oder: „Der nicht durch Eigenkapital gedeckte Fehlbetrag ist durch stille Reserven gedeckt." Oder: „Auf § 64 GmbHG wurde hingewiesen."
Derartige Vermerke drücken aus, dass entweder ein Insolvenzgrund besteht oder nicht besteht. Zum einen ist es aber nicht die Aufgabe des handelsrechtlichen Rechnungswesens, Insolvenzgründe zu ermitteln. Daher hat ein solches Prüfergebnis im handelsrechtlichen Rechnungswesen grundsätzlich nichts verloren. Darüber hinaus besteht ein signifikantes Haftungsrisiko. Der BGH lässt in ständiger Rechtsprechung einen Berater nach § 826 BGB als Experte haften, wenn er sich leichtfertig oder gewissenlos verhält. Er geht dann von der Sittenwidrigkeit aus. Dies soll insbesondere dann vorliegen, wenn er in seinem Gutachten oder in seiner Bilanz oder in einer Bestätigung Dinge dokumentiert, die auf nachlässiger Ermittlung beruhen. Nachlässig handelt der Steuerberater vor allem dann, wenn er Angaben "ins Blaue hinein" zugrunde legt bzw. unzutreffend den Anschein erweckt, er habe die Grundlagen seiner Bescheinigung oder seiner Stellungnahme überprüft. Die Haftung droht auch dann, wenn er den eigenen Vorteil ohne Rücksicht auf die Belange Dritter sucht bzw. wenn er sich gegenüber den Folgen für Dritte gleichgültig zeigt, vgl. Detlef Fischer in Zugehör u.a. Rz. 2055 ff.. D.h., wenn ein solcher Hinweis im handelsrechtlichen Jahresabschluss angebracht wird, obwohl er dort eigentlich nichts zu suchen hat, müssen die Grundlagen des Hinweises entsprechend ermittelt und geprüft sein.
Das Problem an einem derartigen fehlerhaften Vorgehen ist, dass die handelnde Person persönlich haftet und eine Haftungsbeschränkung in den AGB nicht weiterhilft: Es handelt sich nämlich um eine vorsätzliche Tat, die weder durch Individualvereinbarung noch durch AGB einschränkbar ist. Ferner besteht in diesen Fällen die Gefahr, neben dem Schaden beim Mandanten insbesondere auch für die Schäden Dritter einzustehen zu müssen. Die Haftungsabschirmung einer Steuerberatungs-GmbH geht ebenfalls verloren, da es sich um eine unerlaubte Tat einer natürlichen Person handelt, für die die Person persönlich (neben der GmbH, vgl. § 31 BGB) haftet.
Grundsätzlich ist diesbezüglich zu berücksichtigen, dass der handelsrechtliche Jahresabschluss keine Insolvenzreifeprüfung beinhaltet. Die handelsrechtlichen Werte sind auch nicht geeignet, eine Überschuldung zu dokumentieren. Dementsprechend gelten in der Rechtsprechung die handelsrechtlichen Werte allenfalls als Indiz und Grundlage für die weiteren Prüfungshandlungen. Mit anderen Worten: Aus einem nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag kann nicht auf eine bestehende insolvenzrechtliche Überschuldung geschlossen werden. Allerdings ist die handelsrechtliche Bilanz Ausgangsbasis für die weitere Prüfung.
Wie aber sollte ein Berater agieren, wenn sich eine von ihm zu bilanzierende Gesellschaft in Insolvenznähe befindet?
Zunächst einmal ist als Vorfrage zu überprüfen, ob der handelsrechtliche Jahresabschluss noch unter der Annahme der Unternehmensfortführung erstellt werden kann. Hierzu hat das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) einen Standard mit PS 270 veröffentlicht, der einen Leitfaden für die handelsrechtliche Jahresabschlussprüfung gibt. Dieser Standard kann auch ein Leitfaden für den Erstellungsauftrag sein.
Allerdings muss an dieser Stelle darauf hingewiesen werden, dass beim einfachen Erstellungsauftrag der Mandant den Going-Concern-Ansatz vorgibt und dieser vom Berater nur dann nicht angenommen werden darf, wenn er offensichtlich unzutreffend ist. Davon dürfte auszugehen sein, wenn der Insolvenzgrund offenkundig ist, also insbesondere wenn Zahlungsunfähigkeit eingetreten ist bzw. wenn Überschuldung besteht. Wie diese Insolvenzgründe zu prüfen sind haben wir an anderer Stelle in unserem Whitepaper dargestellt. In Zweifelsfällen sollte der Berater beim Mandanten nachfragen, ob er Insolvenzgründe ausschließen kann und ggf. auch wenn ja, auf welcher Grundlage, insbesondere ob hierzu ein externes Gutachten vorliegt. Die Korrespondenz und die Antwort sind zur Handakte zu nehmen.
Anders sieht es aus, wenn der Berater einen Plausiblisierungsauftrag oder einen Beurteilungsauftrag hat. Beim Plausiblisierungsauftrag muss er durch Befragungen und analytische Prüfungshandlungen die Going-Concern-Prämisse untermauern. Bei der umfassenden Beurteilung hat er dies analog zu IDW PS 270 letztlich zu prüfen.
Für den Fall, dass im Rahmen der Erstellung die Fortführungswerte nicht mehr angesetzt werden dürfen, hat dies bei Kapitalgesellschaften (& Co.) zwingend eine Anhangangabe zur Folge, da das Bewertungskonzept geändert wird. Folglich ist im Anhang auch ein deutlicher Hinweis anzubringen.
Für den Fall, dass weiterhin Going-Concern bilanziert wird, ist bei prüfungspflichtigen Gesellschaften im Lagebericht ein qualifizierter Hinweis über die bestandsgefährdenden Risiken anzubringen. Bei nicht prüfungspflichtigen Gesellschaften wird teilweise die Auffassung vertreten, gemäß § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB einen Anhangvermerk anzubringen. Ich persönlich halte dies für verfehlt, da aus der Entscheidung des Gesetzgebers, derartige Vermerke in den Lagebericht zu bringen und bei kleineren Gesellschaften auf diesen Lagebericht zu verzichten implizit kein Gebot für eine Anhangsangabe anzunehmen ist. Sonst nämlich hätte der Gesetzgeber diese Angabe generell in den Anhang „verbannt". In diesem Falle aber empfehle ich in einem Sideletter (Managementletter) die Geschäftsführung auf die wirtschaftliche Situation und ggf. das Erfordernis eigenständiger permanenter Insolvenzreifeprüfung hinweisen.
Nehmen Sie im handelsrechtlichen Jahresabschluss keine Stellung zu Insolvenzgründen, es sei denn Sie begründen im Anhang die Abkehr von der going-concern-Prämisse. In letzterem Fall muss die Beurteilung auf fundierter Grundlage erfolgen. Falls Sie der Auffassung sind, dass der Jahresabschluss keinen der Finanz-, Vermögens- und Liquiditätslage entsprechendes Bild abgibt, ist ein Anhanghinweis nach § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB geboten.
In allen anderen Fällen würde ich dringend empfehlen, derartige Hinweise nicht in dem handelsrechtlichen Jahresabschluss anzubringen, sondern in einem beigefügten Sideletter. In diesem sollte auch der Hinweis angebracht werden, dass der Mandant in Eigenregie die Existenz von Insolvenzgründen zu prüfen hat bzw. die Prüfung einem Sachverständigenberater überträgt. Nur durch diesen Hinweis kann sich der Steuerberater der Haftung entziehen.