Source: http://docplayer.pl/1023289-Opodatkowanie-podatkiem-od-towarow-i-us3ug-kosztow-ubezpieczenia-przedmiotu-leasingu.html
Timestamp: 2018-04-24 11:18:25+00:00
Document Index: 91680411

Matched Legal Cases: ['FSK ', 'SA/Wa ', 'SA/Wr ', 'art. 29', 'art. 11', 'art. 78', 'art. 11', 'art. 187', 'art. 78']

Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu - PDF
Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu
Download "Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu"
1 ARTYKU Y I ROZPRAWY Andrzej Dêbiec, Joanna Fiema Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu 1. Wprowadzenie Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug refakturowania kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu jest od wielu lat Ÿród³em sporów pomiêdzy organami podatkowymi a przedsiêbiorcami. Wielokrotnie kwestia ta by³a przedmiotem interpretacji podatkowych, a tak e orzeczeñ s¹dów. Dla ustalenia prawid³owego sposobu postêpowania istotne znaczenie ma podjêta przez sk³ad siedmiu sêdziów uchwa³a Naczelnego S¹du Administracyjnego (NSA) z 8 listopada 2010 r. 1 Uchwa³atawp³ywanasytuacjêprawnopodatkow¹zarównofirm leasingowych, jak i podmiotów, które korzystaj¹ z ich us³ug. Okazuje siê jednak, e wskazana powy ej uchwa³a NSA wcale nie musi doprowadziæ do ostatecznego wyjaœnienia sprawy. 7 kwietnia 2011 r. bowiem Naczelny S¹d Administracyjny, w trakcie postêpowania kasacyjnego dotycz¹cego opodatkowania ubezpieczenia przedmiotu leasingu, postanowi³ zwróciæ siê do Trybuna³u Sprawiedliwoœci Unii Europejskiej (ETS) z pytaniem prejudycjalnym w zakresie przedmiotowej kwestii 2. Zatem obecnie, z jednej strony istnieje uchwa³a NSA, rozstrzygaj¹ca kwestiê zasad opodatkowania kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu, a z drugiej strony ten sam s¹d zwróci³ siê o wyjaœnienie tej kwestii do ETS. Rozstrzygniêcia ETS nie nale y spodziewaæ siê wczeœniej ni za kilka miesiêcy Mimo tego doœæ zawi³ego stanu prawno-faktycznego warto poœwiêciæ uwagê podjêtej przez NSA uchwale i w tym kontekœcie zastanowiæ siê nad zasadnoœci¹ wynikaj¹cych z niej wniosków. Przyjêcie lub odrzucenie tez w niej prezentowanych ma istotne znaczenie dla praktyki zawierania umów leasingowych, a liczba takich umów w obrocie ca³y czas siê zwiêksza. 2. Praktyka ubezpieczania przedmiotu leasingu Umowa leasingu zosta³a uregulowana w kodeksie cywilnym 3 jako jedna zumównazwanych.zgodniezart k.c., przez umowê leasingu finansuj¹cy zobowi¹zuje siê, w zakresie dzia³alnoœci swego przedsiêbiorstwa, nabyæ rzecz od 1 Uchwa³a Naczelnego S¹du Administracyjnego z 8 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 3/10. 2 Postanowienie Naczelnego S¹du Administracyjnego z 7 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 460/10. 3 Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póÿn. zm.). 70 PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
2 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu oznaczonego zbywcy na warunkach okreœlonych w tej umowie i oddaæ tê rzecz korzystaj¹cemu do u ywania albo u ywania i pobierania po ytków przez czas oznaczony, a korzystaj¹cy zobowi¹zuje siê zap³aciæ finansuj¹cemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniê ne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytu³u nabycia rzeczy przez finansuj¹cego. Zatem leasing pe³ni funkcjê kredytu rzeczowego. Wyra a siê to tym, e na podstawie i zgodnie z umow¹ leasingu finansuj¹cy nabywa rzecz z w³asnych œrodków, nastêpnie oddaje rzecz korzystaj¹cemu do u ywania b¹dÿ korzystania. Korzystaj¹cy osi¹ga przychody dziêki u ywaniu przedmiotu leasingu, z których mo e p³aciæ nale ne finansuj¹cemu wynagrodzenie. Wynagrodzenie p³acone jest w ratach, po wydaniu rzeczy przez finansuj¹cego 4. Z uwagi na to, e podstawow¹ funkcj¹ leasingu jest finansowanie, polegaj¹ce na umo liwieniu korzystaj¹cemu u ywaniaprzedmiotuleasingu,tokorzystaj¹cy chce zabezpieczyæ siê przed ryzykiem utraty lub uszkodzenia rzeczy oddawanej do korzystania. Utrata lub uszkodzenie przedmiotu leasingu powoduje bowiem, e korzystaj¹cy nie bêdzie móg³ czerpaæ korzyœci z oddanej mu do u ywania maszyny, urz¹dzenia, samochodu, jednoczeœnie bêd¹c ca³y czas obowi¹zanym do zap³aty finansuj¹cemu rat leasingowych. Równie finansuj¹cy ma interes w tym, aby przedmiot umowy leasingowej by³ chroniony na wypadek uszkodzenia lub utraty, gdy de facto jest to jego jedyne zabezpieczenie w ramach zawartej umowy. Z tych te wzglêdów kwestia prawid³owego ubezpieczenia rzeczy oddanych do u ywania na podstawie ww. umowy ma istotne znaczenie dla zabezpieczenia interesów jej stron. W umowach leasingu rzeczy spotyka siê ró norakie sposoby regulowania kwestii ubezpieczenia. Najczêœciej strony uzgadniaj¹, e op³ata za ubezpieczenie stanowi element raty leasingowej. Ponadto, w umowach leasingu spotyka siê regulacje, które obowi¹zek ubezpieczenia przedmiotu leasingu przenosz¹ na korzystaj¹cego bez okreœlenia, w jaki sposób umowa ubezpieczenia powinna byæ zawarta. Mo liwa jest równie sytuacja, w której w umowie wyraÿnie jest wskazane, e to finansuj¹cy zawiera umowê ubezpieczenia przedmiotu leasingu i obci¹ a jej kosztami korzystaj¹cego. Taki sposób dzia³ania spowodowany jest przede wszystkim faktem, e finansuj¹cy z uwagi na swoj¹ pozycjê i stosunki biznesowe jest w stanie wynegocjowaæ z zak³adem ubezpieczeñ du o korzystniejsze warunki ubezpieczenia od tych dostêpnych dla innych ubezpieczonych. Ostatni z wymienionych przypadków finansowania kosztów ubezpieczenia rodzi najwiêcej kontrowersji w praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie s¹dów. 3. Dotychczasowy dorobek orzecznictwa i praktyki organów podatkowych Opodatkowanie podatkiem VAT refakturowania kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu do czasu wydania wspomnianej uchwa³y nie by³o jednoli- 4 Z.Gawlik,A.Janiak,A.Kidyba(red.),K.Kopaczyñska-Pieczniak,G.Kozie³,E.Niezbecka,Kodeks cywilny. Komentarz. Zobowi¹zania czêœæ szczególna, t. 3, Wolters Kluwer, PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 71
3 cie interpretowane przez orzecznictwo, jak równie przez organy podatkowe. Pogl¹dy te by³y skrajnie rozbie ne. Poni ej w skróconej formie przedstawiamy dotychczasowy dorobek praktyki w tym zakresie Uchwa³a S¹du Najwy szego z 15 paÿdziernika 1998 r. Stanowisko dotycz¹ce omawianego zagadnienia zaj¹³, jako jeden z pierwszych, S¹d Najwy szy (SN) w uchwale z 15 paÿdziernika 1998 r. 5 S¹d ten analizowa³ kwestiê, czy w umowie leasingu, której przedmiotem jest oddanie do korzystania samochodu, dopuszczalne jest ustalenie, e koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu (samochodu) nie bêd¹ stanowi³y elementu op³aty leasingowej oraz e finansuj¹cy bêdzie je fakturowa³ na korzystaj¹cego z uwzglêdnieniem tej samej stawki podatku VAT, czyli zwolnienia z VAT, która by³a uwidocznionanafakturzewystawionejprzezsprzedawcê us³ug ubezpieczyciela. S¹d Najwy szy zauwa y³, e zgodnie z zasad¹ swobody umów strony umowy leasingu mog¹ swobodnie kszta³towaæ stosunki umowne, je eli ich treœæ nie sprzeciwia siê w³aœciwoœci takiego stosunku, ustawie ani zasadom wspó³ ycia spo³ecznego. Zatem, zdaniem SN, strony mog¹ postanowiæ, e obowi¹zek ubezpieczenia samochodu ci¹ y b¹dÿ na finansuj¹cym, b¹dÿ na korzystaj¹cym oraz e koszty ubezpieczenia ponosi jedna ze stron umowy, a tak e w przypadku okreœlenia, e koszty te ponosi korzystaj¹cy, i nie bêd¹ one stanowi³y elementu raty leasingowej. Takiemu okreœleniu sposobu ponoszenia kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie sprzeciwia siê równie, zdaniem S¹du, natura leasingu, która zezwala na elastyczne kszta³towanie wzajemnych praw i obowi¹zków stron tej umowy. SN ponadto podkreœli³, e praktyka swobodnego kszta³towania treœci umów leasingu w zakresie obowi¹zku rozliczania kosztów ubezpieczenia nie jest zakazana przez przepisy obowi¹zuj¹cej wówczas ustawy o podatku od towarów i us³ug i podatku akcyzowym, która nie wypowiada³a siê wprost co do dopuszczalnoœci refakturowania kosztów ubezpieczenia samochodu oddanego w leasing. W konsekwencji, S¹d Najwy szy orzek³, e w umowie leasingu dopuszczalne jest ustalenie, e kwota ubezpieczenia nie bêdzie stanowi³a elementu op³aty leasingowej oraz e finansuj¹cy bêdzie refakturowa³ tê kwotê na korzystaj¹cego z uwzglêdnieniem tej samej stawki podatku VAT, która by³a okreœlona na fakturze wystawionej przez ubezpieczyciela Orzecznictwo s¹dów administracyjnych Orzecznictwo s¹dów administracyjnych nie prezentowa³o jednolitych pogl¹dów w omawianym zakresie. Czêœæ sk³adów orzekaj¹cych uznawa³a, e us³uga ubezpieczenia refakturowana na korzystaj¹cego jest odrêbn¹ us³ug¹, niestanowi¹c¹ elementu sk³adowego samej us³ugi leasingowej, w zwi¹zku z czym podlega zwolnieniu z VAT. Na przyk³ad Wojewódzki S¹d Administracyjny (WSA) w Warszawie stwierdzi³, e podatnikowi przys³ugiwa³o prawo do zwolnienia refakturowanych us³ug ubezpieczeniowych, gdy, zdaniem S¹du, 5 Uchwa³a SN z 15 paÿdziernika 1998 r., sygn. akt III ZP 8/ PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
4 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu ubezpieczenie przedmiotu leasingu jest œwiadczeniem na tyle odrêbnym od samegoleasingu, emo ebyæuznanezacelsamwsobiezarównodlafinansuj¹cego, jak i korzystaj¹cego 6. Jednak e czêœæ orzeczeñ wyra a³a stanowisko, e poniewa ubezpieczenie jest œciœle zwi¹zane z przedmiotem najmu (leasingu), to stanowi czêœæ sk³adow¹ us³ugi podstawowej. Koszty ubezpieczenia, zdaniem czêœci sk³adów orzekaj¹cych WSA, stanowi¹ integraln¹ czêœæ nale noœci z tytu³u umowy podstawowej i powinny byæ opodatkowane ³¹cznie z ni¹. Miêdzy innymi w wyroku WSA we Wroc³awiu 7, S¹d stwierdzi³, e nie mo na sztucznie wyodrêbniaæ na dowodach sprzeda y z jednej kompleksowej us³ugi elementów sk³adaj¹cych siê na tê us³ugê i opodatkowywaæ ich na innych, korzystniejszych zasadach Opinie prezentowane przez organy podatkowe W opinii wiêkszoœci organów podatkowych 8 us³ugi ubezpieczenia w przypadku ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie korzystaj¹ ze zwolnienia z VAT. Zdaniem tych organów, us³uga ubezpieczenia nie mo e podlegaæ dalszej odsprzeda y, gdy pozostaje w bezpoœrednim zwi¹zku z przedmiotem umów leasingu, stanowi¹c jedno kompleksowe œwiadczenie. Organy te twierdz¹, e bez us³ugi leasingu, œwiadczenie us³ugi ubezpieczenia straci³oby swój sens. Dlatego te, zdaniem organów podatkowych, do podstawy opodatkowania z tytu³u us³ugi leasingu, obok wartoœci leasingu, nale y w³¹czyæ równie koszty ubezpieczenia i do tak wyznaczonej podstawy opodatkowania zastosowaæ jednolit¹ stawkê podatku VAT. Wed³ug organów podatkowych us³uga ubezpieczenia ma wy³¹cznie charakter poboczny w stosunku do us³ugi leasingu i s³u y wykorzystaniu us³ugi zasadniczej, a dla korzystaj¹cego nie stanowi celu samego w sobie. Zatem zasadne jest traktowanie us³ugi leasingu oraz us³ugi ubezpieczeniowej jako jednego œwiadczenia i opodatkowanie go stawk¹ w³aœciw¹ dla us³ugi zasadniczej, tj. umowy leasingu. Dodatkowo organy podatkowe wyra aj¹ opiniê, e nie jest zasadne i uprawnione powo³ywanie siê na uchwa³ê SN z 1998 r., gdy zosta³a ona wydana pod rz¹dami nieobowi¹zuj¹cej ju ustawy o podatku od towarów i us³ug oraz o podatku akcyzowym, a ponadto przed przyst¹pieniem Polski do Unii Europejskiej. 4. Uchwa³a poszerzonego sk³adu NSA z 8 listopada 2010 r. Ze wzglêdu na wskazane powy ej rozbie noœci w zakresie ustalenia skutków podatkowych refakturowania kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu, kwestia ta zosta³a przedstawiona do rozstrzygniêcia poszerzonemu sk³adowi NSA. 6 Wyrok Wojewódzkiego S¹du Administracyjnego z 24 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1888/09. 7 Wyrok Wojewódzkiego S¹du Administracyjnego z 28 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1637/09. 8 Przyk³adowo Interpretacja Indywidualna z 31 maja 2010 r. wydana przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/ /10-2/JK. PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 73
5 Podstawê uchwa³y stanowi³ stan faktyczny, w którym w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w spó³ce akcyjnej, organ kontroli stwierdzi³, e zosta³a zawy ona ró nica podatku naliczonego nad nale nym do zwrotu. Przyczyn¹ tego stanu by³o zastosowanie przez spó³kê zwolnienia z podatku w stosunku do refakturowanych na korzystaj¹cego kosztów ubezpieczenia w³asnych œrodków trwa³ych, oddanych do korzystania na podstawie umowy leasingu. Spó³ka zawiera³a umowy ubezpieczenia przedmiotów leasingu, a nastêpnie obci¹ a³a kontrahentów poniesionymi kosztami ubezpieczenia, przy czym kwota ubezpieczenia nie stanowi³a elementu op³aty leasingowej. W przypadku jednorazowego pokrycia kosztów ubezpieczenia przez korzystaj¹cego, spó³ka wystawia³a fakturê VAT, wykazuj¹c refakturowan¹ us³ugê ubezpieczenia jako zwolnion¹ z VAT. Natomiast w przypadku pokrycia kosztów ubezpieczenia przez korzystaj¹cego w ratach, spó³ka w wystawianej fakturze, obok refakturowanych kosztów ubezpieczenia zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, wykazywa³a równie koszty obs³ugi ubezpieczenia przedmiotu leasingu, opodatkowane podstawow¹ stawk¹ VAT. Powy szy sposób rozliczeñ zosta³ zakwestionowany przez organy podatkowe, których stanowisko podzieli³ równie Wojewódzki S¹d Administracyjny. W obu rozstrzygniêciach za w³aœciwe uznano stanowisko, zgodnie z którym refakturowane koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu powinny zwiêkszaæ podstawê opodatkowania z tytu³u œwiadczonej us³ugi leasingu i w konsekwencji nie mog¹ korzystaæ ze zwolnienia z VAT. Od wyroku WSA spó³ka z³o y³a skargê kasacyjn¹. Na etapie postêpowania kasacyjnego, sk³ad orzekaj¹cy NSA przedstawi³ do rozstrzygniêcia sk³adowi siedmiu sêdziów zagadnienie prawne budz¹ce powa ne w¹tpliwoœci. S¹d wnosi³ o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w œwietle art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i us³ug (VAT) 9 podmiot œwiadcz¹cy us³ugi leasingu powinien w³¹czyæ do podstawy opodatkowania tych us³ug koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu? Naczelny S¹d Administracyjny w pytaniu zwróci³ uwagê, e w przepisach ustawy VAT nie zosta³a wyraÿnie wpisana regulacja zawarta w art. 11 (A)(2)(b) VI dyrektywy 10 (obecnie art. 78 lit. b dyrektywy VAT 11 ), uzupe³niaj¹ca art. 11 (A)(2)(a), z którego wynika³o, e podstawê opodatkowania stanowi w odniesieniu do dostaw towarów i us³ug wszystko, co stanowi wynagrodzenie, które dostawca otrzyma³ lub ma otrzymaæ od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytu³u tych czynnoœci, w³¹czaj¹c subwencje zwi¹zane z ich cen¹. W polskiej ustawie VAT nie zapisano w sposób jednoznaczny, e podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obci¹ a nabywcê lub klienta. Ponadto NSA stwier- 9 Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i us³ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z póÿn. zm.);dalej:ustawavat. 10 Dyrektywa Rady WE 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw pañstw cz³onkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartoœci dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku. 11 Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartoœci dodanej. 74 PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
6 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu dzi³, e pomimo, i polskie przepisy nie nakazuj¹ wprost wliczania do podstawy opodatkowania podatkiem VAT kosztów dodatkowych, takich jak koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu, to jednak powinny one zostaæ uwzglêdnione w podstawie opodatkowania. S¹d zauwa y³ bowiem, e istot¹ opodatkowania podatkiem VAT jest opodatkowanie dzia³alnoœci gospodarczej. Dlatego te, zdaniem S¹du, przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania decyduj¹ce znaczenie powinny mieæ aspekty ekonomiczne i cel danej czynnoœci prawnej, a nie jej cywilnoprawna forma. Zdaniem sk³adu orzekaj¹cego, powy sze za³o enia pozwalaj¹ na utrzymanie wspólnego systemu opodatkowania podatkiem VAT we wszystkich krajach Wspólnoty Europejskiej, w których obowi¹zuj¹ ró ne rozwi¹zania w zakresie prawa cywilnego. W konsekwencji, w przypadku us³ug kompleksowych, takich jak us³uga leasingu, której towarzyszy ubezpieczenie przedmiotu leasingu, nie ma podstaw do dzielenia tej czynnoœci z punktu widzenia obowi¹zku w podatku VAT na dwie czynnoœci z tego powodu, e mog¹ byæ one przedmiotem odrêbnych stosunków zobowi¹zaniowych na gruncie prawa prywatnego. Udzielaj¹c odpowiedzi na zadane pytanie, w podjêtej uchwale sk³ad siedmiu sêdziów NSA wskaza³, e finansuj¹cy powinni w³¹czyæ do podstawy opodatkowania œwiadczonych us³ug koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Zdaniem S¹du, nie jest dopuszczalne wystawianie refaktury us³ug ubezpieczenia, jako us³ug zwolnionych z podatku. NSA w uzasadnieniu stwierdzi³, e w przypadku us³ug o kompleksowym charakterze, takich jak leasing, którym towarzyszy ubezpieczenie przedmiotu leasingu, opodatkowaniu podlega ca³oœæ œwiadczenia. Zdaniem S¹du, nie ma znaczenia z punktu widzenia obowi¹zku w podatku VAT, e leasing i ubezpieczenie mog¹ byæ przedmiotem odrêbnych czynnoœci na gruncie prawa cywilnego. Na gruncie podatków nie ma podstaw do rozdzielenia tych czynnoœci. Zatem, je eli ubezpieczenie przedmiotu leasingu jest œciœle zwi¹zane z realizacj¹ samej umowy leasingu, a ponadto zabezpiecza interesy obu stron, to nale y uznaæ, e jest czêœci¹ umowy leasingu. Zdaniem NSA, wyodrêbnianie us³ugi ubezpieczenia dla celów podatkowych stanowi zabieg sztuczny, pozostaj¹cy w sprzecznoœci z gospodarczym celem leasingu. Ubezpieczenie przedmiotu leasingu stanowi bowiem œrodek stwarzaj¹cy dla obu stron œwiadczenia g³ównego optymalne warunki do zabezpieczenia ich interesów przy realizacji umowy leasingu i nie jest celem samym w sobie, gdy bez œwiadczenia g³ównego nie ma racji bytu. Sk³ad NSA uzna³ ponadto, e decyduj¹ce znaczenie ma ekonomiczny zwi¹zek wystêpuj¹cy pomiêdzy ubezpieczeniem a leasingiem, nie zaœ odrêbnoœæ obydwu us³ug na gruncie kodeksu cywilnego. W konsekwencji, zdaniem NSA, us³uga ubezpieczenia nie mo e podlegaæ refakturowaniu, jako us³uga zwolniona z VAT, gdy kwota ubezpieczenia pozostaje w bezpoœrednim zwi¹zku z przedmiotem umowy leasingu i przez to stanowi czêœæ œwiadczonej us³ugi leasingu. Zatem, koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu powinny zostaæ doliczone do podstawy opodatkowania, do której nale- y zastosowaæ jedn¹ stawkê podatku w³aœciw¹ dla us³ugi zasadniczej. PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 75
7 NSA zwróci³ uwagê na orzecznictwo ETS dotycz¹ce kwestii opodatkowania œwiadczeñ z³o onych. Wed³ug ETS, podstawowym kryterium uznania danego œwiadczenia za pomocnicze jest funkcjonalny zwi¹zek ze œwiadczeniem g³ównym, a nie aspekty prawne. Natomiast ubezpieczenie przedmiotu leasingu stanowi œrodek stwarzaj¹cy dla obu stron œwiadczenia g³ównego optymalne warunki do zabezpieczenia ich interesów przy realizacji umowy leasingu, nie jest natomiast celem samym w sobie i bez œwiadczenia g³ównego nie ma racji bytu. 5. Charakter prawny uchwa³ poszerzonego sk³adu NSA Zgodnie z art. 187 ustawy Prawo o postêpowaniu przed s¹dami administracyjnymi 12, je eli przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej wy³oni siê zagadnienie prawne budz¹ce powa ne w¹tpliwoœci, NSA mo e odroczyæ rozpoznanie sprawy i przedstawiæ to zagadnienie do rozstrzygniêcia sk³adowi siedmiu sêdziów tego S¹du. Uchwa³y poszerzonego sk³adu NSA, poza moc¹ indywidualnie wi¹ ¹c¹ w konkretnej sprawie, wywo³uj¹ równie skutki poœrednie w odniesieniu do innych postêpowañ s¹dowoadministracyjnych. W konsekwencji, wyra one w uchwale stanowisko powinno byæ uwzglêdniane przez s¹dy przy orzekaniu w sprawach dotycz¹cych rozstrzygniêtego w uchwale zagadnienia prawnego 13. Uchwa³a poszerzonego sk³adu NSA stanowi wyjaœnienie zasad wyk³adni prawa. Wynikaj¹ce z niej regu³y stosuje siê do wszystkich zdarzeñ, które mia³y miejsce w oparciu o analizowane przepisy. W konsekwencji ustalona przez NSA wyk³adnia dotyczy równie zdarzeñ prawnych poprzedzaj¹cych jej wydanie. 6. Skutki praktyczne uchwa³y NSA Maj¹c na uwadze wi¹ ¹cy charakter uchwa³ poszerzonego sk³adu NSA, warto zauwa yæ, e ww. orzeczenie niesie ze sob¹ istotne skutki praktyczne dla stron umów leasingu. Nale y bowiem za³o yæ, e organy podatkowe, jak i równie s¹dy, podziel¹ prezentowane przez NSA tezy i w sprawach, których przedmiotem rozstrzygniêcia bêdzie opodatkowanie kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu konsekwentnie bêd¹ odmawiaæ zwolnienia tych us³ug z podatku VAT. Powy sze dotyczy zarówno umów zawieranych w przysz³oœci, jak i równie tych, które zosta³y ju zawarte. Zastosowanie siê do uchwa³y NSA w wielu sytuacjach spowoduje koniecznoœæ korekty rozliczeñ podatkowych, które swoim zakresem obejm¹ nie tylko VAT, ale równie podatek dochodowy. Mo emy mieæ do czynienia z kilkoma ró nymi scenariuszami, w zale noœci od postanowieñ umowy leasingowej. W œwietle uchwa³y NSA finansuj¹cy, który wystawi³ fakturê (refakturê) us³ug ubezpieczenia na rzecz korzystaj¹cego, traktuj¹c tak¹ us³ugê jako zwolnion¹ z podatku, bêdzie zobowi¹zany do korekty podatku, polegaj¹cej na zasto- 12 Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postêpowaniu przed s¹dami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz z póÿn. zm.). 13 M. B. Wilbrandt-Gotowicz, Instytucja pytañ prawnych w sprawach s¹dowoadministracyjnych, Oficyna a Wolters Kluwer business, Warszawa PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
8 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu sowaniu zamiast zwolnienia 22% stawki VAT (je eli us³uga dotyczy okresu sprzed 1 stycznia 2011 r.). W konsekwencji zwiêkszy siê wartoœæ podatku nale nego, co mo e mieæ wp³yw na wysokoœæ zobowi¹zañ podatkowych finansuj¹cego. W zwi¹zku z powy szym, bardzo istotn¹ kwesti¹ jest sposób dokonania korekty VAT przez finansuj¹cego, a tym samym ustalenie kwoty, która powinna byæ podstaw¹ obliczenia podatku. Mo liwa jest bowiem sytuacja, gdy finansuj¹cy uzna, e kwota wynikaj¹ca z faktury odsprzeda y us³ug ubezpieczenia stanowi kwotê netto, któr¹ nale y zwiêkszyæ o VAT w wysokoœci 22% (po 1 stycznia 2011 r. 23%) (tzw. metoda od stu 14 ). Mo liwe jest równie uznanie, e kwota z faktury dokumentuj¹cej odsprzeda ubezpieczenia stanowi wartoœæ brutto, zawieraj¹c¹ VAT (tzw. metoda w stu 15 ). Sposób korekty bêdzie uzale niony od postanowieñ umowy leasingu. Je eli strony ustali³y w umowie, e koszt ubezpieczenia ustalony jest w wartoœci netto, która mo e byæ powiêkszona o VAT, to wówczas finansuj¹cy ma prawodowystawieniafakturykoryguj¹cej z doliczonym podatkiem (korekta od stu ). Natomiast je eli z postanowieñ umowy wynika, e wartoœæ ubezpieczenia odpowiada kwocie brutto, to kwotê wynikaj¹c¹ z faktury (refaktury) wystawionej pierwotnie nale y potraktowaæ, jako kwotê zawieraj¹c¹ ju podatek VAT. W takim przypadku korekta faktury bêdzie polega³a na wyodrêbnieniu podatku VAT z wartoœci wynagrodzenia za us³ugê ubezpieczeniow¹. Opisany wy ej sposób dokonania korekty ma istotne znaczenie w praktyce. Je eli finansuj¹cy dokona korekty od stu, to ulegnie zwiêkszeniu wynagrodzenie wynikaj¹ce z faktury. Ró nica w wysokoœci doliczonego VAT obci¹ y wówczas korzystaj¹cego na podstawie wystawionej faktury koryguj¹cej. Natomiast, je eli finansuj¹cy dokona korekty metod¹ w stu, to sam bêdzie musia³ ponieœæ ciê ar podatku. Korzystaj¹cy bowiem ju za us³ugê zap³aci³, a b³êdem finansuj¹cego by³o niewskazanie podatku VAT z tytu³u tej transakcji w swoich rozliczeniach. Skutki dokonanych korekt podatku VAT nale y odnieœæ do okresów rozliczeniowych, w których powsta³ obowi¹zek podatkowy z tytu³u rozliczenia us³ugi ubezpieczenia. Je eli zatem faktura z tytu³u us³ugi ubezpieczenia zosta³a wystawiona we wczeœniejszych okresach rozliczeniowych, to korekta tej faktury dzisiaj wp³ynie na rozliczenia podatkowe w dacie wystawienia faktury pierwotnej. Mo e to skutkowaæ powstaniem zaleg³oœci podatkowej. Bêdzie tak, je eli oka e siê, e w wyniku korekty rozliczeñ finansuj¹cy zani y³ kwotê podatku podlegaj¹c¹ wp³acie do urzêdu skarbowego lub te nienale nie otrzyma³ zwrot 14 Podejœcie takie opiera siê na za³o eniu, e faktura z tytu³u ubezpieczenia przedmiotu leasingu stanowi kwotê netto. W zwi¹zku z tym, podstawa opodatkowania us³ugi leasingu ulegnie zwiêkszeniu o koszt ubezpieczenia i nastêpnie od tak powiêkszonej podstawy opodatkowania powinien zostaæ obliczony podatek VAT. 15 W takim przypadku zak³adamy, e wystawiona na korzystaj¹cego faktura z tytu³u ubezpieczenia przedmiotu leasingu stanowi kwotê wraz z podatkiem nale nym VAT, wówczas nale y dokonaæ korekty faktury wykazuj¹c zwiêkszony podatek nale ny, jednak e kwota wynikaj¹ca z faktury nie ulegnie zmianie. PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 77
9 podatku. Odsetki za zw³okê powinny zostaæ obliczone od wartoœci zani enia podatku za ca³y jego okres, tj. do momentu zap³aty uszczuplonego zobowi¹zania podatkowego. Dodatkowo nale y zwróciæ uwagê na fakt, e w przypadku dokonania korekty wynagrodzenia z tytu³u ubezpieczenia tzw. metod¹ w stu, po stronie finansuj¹cego zmianie ulegnie podstawa opodatkowania dla celów podatku dochodowego. Zgodnie z przepisami dotycz¹cymi podatku dochodowego, do przychodów nie zalicza siê nale nego VAT. Zatem, je eli finansuj¹cy uzna, e kwota wynikaj¹ca z uprzednio wystawionej faktury za us³ugê ubezpieczeniow¹ zawiera w sobie VAT, to w konsekwencji zmniejszy siê wartoœæ przychodów finansuj¹cego z tytu³u odsprzeda y us³ugi ubezpieczenia. W takim przypadku, po stronie finansuj¹cego powstanie prawo dokonania korekty rozliczeñ w podatku dochodowym, co spowoduje zmniejszenie obci¹ eñ tym podatkiem. Istotne skutki podatkowe uchwa³y NSA dotycz¹ tak e sytuacji korzystaj¹cego, który równie mo e byæ zmuszony do zmiany swoich rozliczeñ zarówno w zakresie podatku VAT, jak i podatku dochodowego. Po otrzymaniu faktury koryguj¹cej od finansuj¹cego, u korzystaj¹cego zwiêkszeniu ulegnie kwota podatku naliczonego VAT. W sytuacji, gdy finansuj¹cy dokona korekty podatku metod¹ od stu, zwiêkszeniu ulegnie wynagrodzenie za us³ugê. Bior¹c pod uwagê, e wynagrodzenie powiêkszy siê o kwotê podatku VAT, który dla korzystaj¹cego bêdzie podatkiem naliczonym, to co do zasady taka operacja bêdzie dla niego neutralna finansowo. Nale y jednak zauwa yæ, e gdy korzystaj¹cy nie ma prawa do pe³nego odliczenia VAT, wówczas to on poniesie ekonomiczne konsekwencje dokonanej przez finansuj¹cego korekty. Ma to szczególne znaczenie np. w przypadku leasingu samochodów osobowych, a tak e w sytuacjach, gdy korzystaj¹cym jest podmiot, którego dzia³alnoœæ zwolniona jest z podatku (banki, zak³ady ubezpieczeñ). Z inn¹ sytuacj¹ bêdziemy mieli do czynienia w przypadku korekty metod¹ w stu. Wówczas bowiem korzystaj¹cy bêdzie zobowi¹zany do korekty swoich rozliczeñ podatkowych, polegaj¹cych na zwiêkszeniu kwoty podatku naliczonego, ale nie poniesie on negatywnych konsekwencji finansowych z tego tytu³u. Je eli finansuj¹cy dokona korekty metod¹ w stu, korzystaj¹cy bêdzie zmuszony do zweryfikowania swoich rozliczeñ z tytu³u podatku dochodowego. W takim przypadku zmniejszeniu ulegnie kwota netto wynikaj¹ca z faktury. Zgodnie z przepisami dotycz¹cymi podatku dochodowego, VAT z wyj¹tkiem kilku przypadków nie jest kosztem uzyskania przychodów, tym samym koszt stanowi kwota netto wynagrodzenia. Zatem, gdy korzystaj¹cy zaliczy³ kwotê ubezpieczenia wynikaj¹c¹ z faktury pierwotnej do kosztów uzyskania przychodów, to bêdzie zobowi¹zany do pomniejszenia kosztów o kwotê VAT. W konsekwencji mo e to spowodowaæ zwiêkszenie kwoty podatku dochodowego. Korekta rozliczeñ, zarówno po stronie finansuj¹cego, jak i korzystaj¹cego, powinna dotyczyæ okresów, za które na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zobowi¹zania podatkowe nie uleg³y przedawnieniu. Zgodnie z obowi¹zuj¹cymi przepisami, zobowi¹zania podatkowe przedawniaj¹ siê z up³ywem piêciu lat, licz¹c od koñca roku kalendarzowego, w którym 78 PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
10 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu up³yn¹³terminichp³atnoœci.wpraktyceoznaczato, ezobowi¹zaniawynikaj¹ce z deklaracji np. za 2005 r. uleg³y przedawnieniu z koñcem 2010 r., z wyj¹tkiem zobowi¹zania wynikaj¹cego z deklaracji za grudzieñ 2005 r., które przedawni siê z koñcem 2011 r. 7. Pytanie prejudycjalne do ETS W dniu 7 kwietnia 2011 r. NSA, rozpoznaj¹c skargê kasacyjn¹, postanowi³ skierowaæ do Trybuna³u SprawiedliwoœciUniiEuropejskiej(ETS)pytanieprejudycjalne dotycz¹ce wyk³adni przepisów prawa wspólnotowego w odniesieniu do refakturowania kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Pytanie dotyczy kwestii, czy przepisy dyrektywy VAT nale y interpretowaæ w ten sposób, e us³ugê ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz us³ugê leasingu nale y traktowaæ jako us³ugi odrêbne, czy jako jedn¹ kompleksow¹ us³ugê z³o on¹ w leasing. Ponadto, NSA zada³ równie pytanie, czy w przypadku uznania, e us³ugê ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz us³ugê leasingu nale y traktowaæ jako us³ugi odrêbne, us³uga ubezpieczenia przedmiotu leasingu korzysta ze zwolnienia, gdy to finansuj¹cy ubezpiecza przedmiot leasingu, obci¹ aj¹c kosztami korzystaj¹cego. Na odpowiedÿ ETS zapewne trzeba bêdzie poczekaæ kilka miesiêcy, niemniej jednak samo skierowanie pytania sugeruje, e omawiana powy ej uchwa³a NSA nie rozstrzygnê³a w dostateczny sposób w¹tpliwoœci zwi¹zanych z kwesti¹ sposobu opodatkowania ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Nale y równie zauwa yæ, e postêpowania tocz¹ce siê przed s¹dami administracyjnymi z du ym prawdopodobieñstwem zostan¹ zawieszone do czasu wydania orzeczenia przez ETS. 8. Analiza regulacji wspólnotowych i orzecznictwa ETS Naczelny S¹d Administracyjny w uchwale z 8 listopada 2010 r., jak równie w zapytaniu prejudycjalnym z 7 kwietnia 2011 r., uzasadniaj¹c prezentowane stanowisko, powo³a³ siê na regulacje prawa wspólnotowego. W zwi¹zku z powy szym konieczne jest, dla pe³nego zrozumienia istoty problemu, przedstawienie regulacji wynikaj¹cych z dyrektywy VAT, która w tym zakresie znajduje swoje zastosowanie. Warto wyjaœniæ, e przepisów dyrektywy nie stosuje siê wprost, musz¹ byæ one inkorporowane do wewnêtrznych re imów prawnych poszczególnych pañstw UE. Z punktu widzenia analizowanej kwestii zasadnicze znaczenie ma art. 78 dyrektywy VAT. Zgodnie z jego regulacj¹, do podstawy opodatkowania wlicza siê m.in. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcê lub us³ugodawcê od nabywcy lub us³ugobiorcy. W polskiej ustawie VAT brak jest pe³nej inkorporacji tej normy. Przywo³any przepis dyrektywy VAT mówi o kosztach dodatkowych bezpoœrednio zwi¹zanych z zasadnicz¹ dostaw¹ towarów lub œwiadczeniem us³ug, które zwiêkszaj¹ ³¹cznie kwotê nale n¹ z tytu³u transakcji. Zatem, przepis ten odnosi siê do transakcji, które, co do zasady,niemia³ybymiejsca,gdybynieelement podstawowy zasadnicza dostawa towarów lub œwiadczenie us³ug. Ozna- PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 79
11 cza to, e koszty dodatkowe nie s¹ traktowane jak odrêbne œwiadczenie, ale stanowi¹ element œwiadczenia zasadniczego 16. W konsekwencji, maj¹c na uwadze brzmienie przywo³anego przepisu, nale y stwierdziæ, e wszelkie dodatkowe œwiadczenia stanowi¹ce element œwiadczenia zasadniczego powinny byæ traktowane jak jedno œwiadczenie i opodatkowane jedn¹ stawk¹ podatku VAT. W tym miejscu warto jednak zauwa yæ, e regulacje wspólnotowe zmierzaj¹ w kierunku wskazania, które œwiadczenia nie s¹ traktowane jako œwiadczenia dodatkowe. I tak, w projekcie zmian dyrektywy VAT przewidziane jest m.in. doprecyzowanie definicji us³ug ubezpieczeniowych. Projekt zak³ada dodanie regulacji, zgodnie z któr¹, je eli dostawa towarów lub œwiadczenie us³ug czêœciowo obejmuje transakcjê ubezpieczenia, która sama w sobie stanowi cel i której cena jest w zwi¹zku z tym okreœlona osobno, to czêœæ ta traktowana jest jako odrêbne œwiadczenie us³ug zwolnione z podatku. Projekt jest na etapie konsultacji. Nie jest jeszcze znany termin wejœcia w ycie powy szych zmian, niemniej jednak planowane za³o enia powinny byæ brane pod uwagê, jako wskazówki interpretacyjne w zakresie wyk³adni przepisów. 9. Problematyka œwiadczeñ z³o onych Kwestia w³¹czenia kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania z tytu³u œwiadczenia zasadniczego wi¹ e siê z problemem podatkowego traktowania œwiadczeñ z³o onych. Zagadnienietoby³owielokrotnieprzedmiotem rozstrzygniêæ ETS. W jednym z orzeczeñ ETS uzna³, e pojedyncze œwiadczenie ma miejsce zw³aszcza wtedy, gdy jedn¹ lub wiêcej czêœci sk³adowych uznaje siê za us³ugê zasadnicz¹, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje siê jako us³ugi pomocnicze, do których stosuje siê te same zasady opodatkowania, co do us³ugi zasadniczej. Us³ugê nale y uznaæ za us³ugê pomocnicz¹ w stosunku do us³ugi zasadniczej, jeœli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest œrodkiem do lepszego wykorzystania us³ugi zasadniczej 17. Sprawa dotyczy³a klasyfikacji podatkowej odrêbnie p³atnej us³ugi, polegaj¹cej na ubezpieczeniu nabywców kart kredytowych od skutków utraty karty. Z powy szego orzeczenia wynika, e celem us³ugi pomocniczej tworz¹cej razem z us³ug¹ dominuj¹c¹ us³ugê z³o on¹ jest lepsze wykorzystanie przez nabywcê us³ugi zasadniczej. Na podstawie przywo³anego orzeczenia mo na stwierdziæ, e us³uga pomocnicza nie mo e realizowaæ tego samego celu co us³uga zasadnicza, gdy w takim przypadku bêd¹ to dwie us³ugi o ró nym charakterze, s³u ¹ce realizacji wspólnego celu. Ró ny charakter tych us³ug powodowaæ bêdzie, e realizacja wspólnego celu osi¹gniêta zostanie w wyniku odmiennych dzia³añ w³aœciwych dla istoty tych us³ug. ETS stwierdzi³, e us³uga pomocnicza, a eby mog³a zostaæ uznana za czêœæ us³ugi z³o onej, musi realizo- 16 Dyrektywa VAT. Komentarz podred.k.sachsa,r.namys³owskiego,op.cit. 17 Wyrok ETS z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs and Excise. 80 PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)
12 Opodatkowanie podatkiem od towarów i us³ug kosztów ubezpieczenia przedmiotu waæ jeden œciœle okreœlony cel, tj. musi ona przyczyniaæ siê do lepszego wykorzystania przez nabywcê us³ugi zasadniczej wchodz¹cej w zakres us³ugi z³o onej. Zdaniem ETS, œwiadczenie pomocnicze ma mieæ na celu pomoc w wykonaniu œwiadczenia zasadniczego, a nawet je umo liwiaæ. Do podobnego wniosku doszed³ ETS w wyroku 18,wktórymstwierdzi³, euznanie okreœlonej us³ugi za czêœæ us³ugi rozrywkowej jest mo liwe jedynie w sytuacji, gdy us³uga ta bezpoœrednio s³u y realizacji us³ugi rozrywkowej, która ma znaczenie zasadnicze dla odbiorcy. Podobnie stwierdzi³ ETS w orzeczeniu wsprawielevob 19, gdzie wskaza³, e nie mo na w sposób sztuczny rozdzielaæ œwiadczeñ w sytuacji, gdy œwiadczenie zasadnicze nie mo e zostaæ w pe³ni wykonane bez œwiadczenia dodatkowego. Dla rozstrzygniêcia, czy mamy do czynienia z pojedynczym œwiadczeniem czy te strumieniem odrêbnych œwiadczeñ, zdaniem ETS, nie ma znaczenia fakt, e zap³ata zosta³a ustalona odrêbnie za ka d¹ czynnoœæ. Na gruncie polskiego orzecznictwa, problematyk¹ œwiadczeñ z³o onych zajmowa³ siê S¹d Najwy szy. W wyroku 20 z 21 maja 2002 r. SN stwierdzi³, e podzia³ jednorodnej, kompleksowej us³ugi na dwa odrêbne rodzaje jest podzia³em sztucznym i nie mo e stanowiæ podstawy do podzia³u kwoty nale nej za tê us³ugê na dwie czêœci, z czego ka da jest objêta inn¹ stawk¹ VAT. Maj¹cnauwadzepowy szerozwa aniadotycz¹ce œwiadczeñ z³o onych oraz charakter umowy leasingu nale y zauwa yæ, e samodzielne funkcjonowanie leasingu bez dodatkowych us³ug, takich jak ubezpieczenie jest mo liwe i nie wp³ywa na utratê u ytecznoœci tej us³ugi. Zatem, dla mo liwoœci prawid³owego wykonania umowy leasingu i jej u ytecznoœci dla korzystaj¹cego, bez znaczenia pozostaj¹ dodatkowe œwiadczenia, takie jak ubezpieczenie oferowane przez finansuj¹cego. W konsekwencji, za kontrowersyjne nale y uznaæ twierdzenie, e us³uga ubezpieczenia przedmiotu leasingu stanowi element niezbêdny do wykonania samej umowy leasingu lub ma na celu pomoc w wykonaniu tej umowy. 10. Podsumowanie Abstrahuj¹c od zasadnoœci u ytych przez NSA argumentów, nale y zauwa- yæ, e uchwa³a poszerzonego sk³adu NSA stanowi niekorzystn¹, zarówno z punktu widzenia korzystaj¹cego, jak i finansuj¹cego, interpretacjê przepisów prawa. Zastosowanie przyjêtej wyk³adni niesie ze sob¹ daleko id¹ce konsekwencje praktyczne. Oznacza bowiem podwy szenie kosztów leasingu, a ponadto w wielu przypadkach koniecznoœæ zap³aty zaleg³ych kwot podatku VAT oraz opodatkowanie us³ugi, która jest przez ustawodawcê zwolniona z podatku VAT. Jak zosta³o wskazane powy ej, kwestia zasad opodatkowania ubezpieczenia przedmiotu leasingu budzi³a i w dalszym ci¹gu budzi kontrowersje. Wskazuje 18 Wyrok ETS z 26 wrzeœnia 1996 r. w sprawie C-327/94 Jürgen Dudda v. Finanzgericht Bergissch Gladbach. 19 Wyrok ETS z 27 paÿdziernika 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob VerzekeringenBV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien. 20 Wyrok S¹du Najwy szego z 21 maja 2002 r., sygn. akt III RN 66/01. PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67) 81
13 na to chocia by skierowanie pytania prejudycjalnego do ETS, co oznacza równie, e nie wszyscy sêdziowie NSA s¹ przekonani o s³usznoœci podjêtej uchwa³y. Nale y tak e zwróciæ uwagê, e w obecnej sytuacji powstaje problem, jak powinni zachowaæ siê podatnicy. Niezastosowanie siê bowiem do zasad przyjêtych w uchwale mo e naraziæ podatników na spory z organami podatkowymi. Z drugiej strony, odmienne od stanowiska NSA rozstrzygniêcie ETS spowoduje koniecznoœæ (dla niektórych kolejnej) korekty rozliczeñ w zakresie opodatkowania ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Podatnicy musz¹ zatem kolejny raz uzbroiæ siê w cierpliwoœæ i oczekiwaæ przez nastêpne miesi¹ce na ostateczne rozstrzygniêcie sprawy, maj¹c nadziejê, e koñcowy wynik oka e siê dla nich korzystny. VAT Taxation of the Insurance of Leasing Subjects The article aims at analysing the VAT taxation of the insurance of leasing subjects, which has raised doubts for many years. The courts and tax authorities opinions expressed over the past few years have been presented. Moreover, special attention has been paid to the resolution adopted by the panel of seven judges of the Supreme Court of Administration of 8 November 2010 in which the Court decided that as the insurance is directly connected to the subject of the leasing agreement it therefore constitutes a part of the leasing servicebeingprovided.thus,accordingtothe adjudicating panel, the costs of the insurance of the leasing subject should be added to the tax assessment basis to which a single tax rate, applicable to the basic service (i.e. the leasing service), should apply. In addition, it has been mentioned in the article that on 7 April 2011 another adjudicating panel of the Supreme Court of Administration issued the decision to address a prejudicial question to the ECJ about the interpretation of the EU laws with respect to re-invoicing the costs of the insurance of the leasing subject. The analysis leads to the conclusion that the final settlement of the VAT taxation of the insurance of the leasing subject will be provided in the ECJ s standpoint. 82 PRAWO ASEKURACYJNE 2/2011 (67)