Source: https://www.steuern-lebensversicherung.de/steuerrecht/grundlegendes/
Timestamp: 2019-05-26 23:01:22
Document Index: 41258780

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 22', 'EuG', 'BGH', '§ 812', '§ 818', '§ 41', '§ 41', '§ 175', '§ 41', '§ 11', '§ 812', 'BGH', '§ 20', '§ 43', '§ 32', '§ 43', '§ 9', '§ 20', '§ 32', '§ 20', '§ 22', '§ 32', '§ 47', '§ 169', '§ 228', '§ 169', '§ 47', '§ 170', '§ 170', '§ 170', '§ 170', '§ 170', '§ 170', '§ 25', '§ 56', '§ 171', '§ 169', '§ 125', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 80', '§ 10', '§ 10', '§ 22', '§ 82', '§10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10']

A1: Einkunftsart
Die Einkünfte aus Kapitalvermögen gehören zu den in § 2 Abs. 1 EStG genannten sieben Einkunftsarten und zählen zu den Überschusseinkünften.
Gesetzliche Grundlage der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist § 20 EStG. Nach Maßgabe des § 20 Abs. 1 Nr. 6 und § 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG (s. Anhang C) gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch Lebensversicherungen in unterschiedlicher Ausprägung (s. Anlage C).
Dagegen unterliegen die Einkünfte bei der Rückabwicklung der sog. Rürup-Rente, die zur ersten Schicht gehört (s. A 8) und des sog. Riestermodells, das der zweiten Schicht zuzurechnen ist (s. A 9), den sonstigen Einkünften gem. § 22 EStG.
A2: Grundsatzfrage: Werden durch den Widerruf meine Steuerverhältnisse auch rückwirkend geändert, d. h. muss ich Steuern für die vergangenen Jahre nachzahlen?
Es ist auch hier zwischen Zivilrecht und dem Steuerrecht zu unterscheiden:
(1) Der Widerruf der Lebensversicherungen gemäß dem Urteil des EuGH vom 19.12.2013 (C-209/12; VersR 2014, 225) und darauf fußend des Grundsatzurteils des BGH vom 07.05.2014 (IV ZR 76/11) und dessen weiteren Urteile führen grundsätzlich zur rückwirkenden Beseitigung des Lebensversicherungsvertrags (sog. Ex-tunc-Wirkung). Der Versicherer hat damit die gezahlten Prämien ohne Rechtsgrund erhalten. Das Rechtsverhältnis wandelt sich zur „Ungerechtfertigten Bereicherung“ nach Maßgabe des § 812 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 BGB, wozu u. a. auch die gezogenen Nutzungen gem. § 818 BGB zählen.
(2) Der Steueranspruch entsteht durch Tatbestandserfüllung – wie hier – grundsätzlich unabänderlich. Von dieser Unabänderlichkeit gibt es jedoch Ausnahmen. Die Steuergesetze knüpfen nicht nur unmittelbar an reale Lebenssachverhalte an, sondern häufig – wie auch hier - an Rechtsgeschäfte. Solche Vorgänge lassen sich jedoch mit rückwirkender Kraft aufheben oder ändern, etwa – wie hier – durch Widerruf.
Solange die Parteien aber an dem Vertrag festhalten (also bis zum Widerruf), bleibt es bei der bisherigen Besteuerung (§ 41 Abs. 1 Satz 1 AO).
Nach dem Widerruf ändert sich das. Bei Rechtsgeschäften, die steuerlich ex tunc-Wirkung aufweisen, werden diese grundsätzlich ebenfalls vom Finanzamt rückwirkend berücksichtigt (§ 41 Abs. 1 Satz 1 iVm § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO), das würde bedeuten, dass alle Einkommensteuer-Bescheide des Versicherungsnehmers nachträglich zu ändern wären.
Für die Einkommensteuer gibt es aber eine Ausnahme (§ 41 Abs. 1 Satz 2 AO).
Das hat der Große Senat des BFH in einem Grundsatzurteil ausdrücklich festgestellt
(BFH BStBl 1989, 989, 990; BFH GrS BStBl 1993, 897, 901: „Bei den laufend veranlagten Steuern wie der Einkommensteuer sind die aufgrund des Eintritts neuer Ereignisse materiell-rechtlich erforderlichen steuerlichen Anpassungen regelmäßig nicht rückwirkend, sondern in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem sich der maßgebende Sachverhalt ändert.“
Damit ergeben sich keine Steuerfolgen für die Vergangenheit, sondern nur für das aktuelle Jahr, in dem der Zufluss gem. § 11 EStG erfolgt.
Der zivilrechtliche Widerruf der Lebensversicherungen stellt ausnahmsweise kein Tatbestand mit Rückwirkung dar, sondern ist steuerlich grundsätzlich erst im Jahr des Geldzuflusses, frühestens aber im Jahr des Widerrufs zu berücksichtigen, also zu versteuern.
A3: Wandelung des Rechtsverhältnisses in ein Rückabwicklungsschuldverhältnisses
Der Widerruf der LV in der Zeit von Juli 1994 – Dezember 2007 wandelt das bisherige Rechtsverhältnis zivilrechtlich in ein Rückgewährabwicklungsschuldverhältnis um, d. h. der LV-Vertrag ist von Anfang nicht wirksam (ex-tunc-Wirkung) und die Rückforderung basiert auf ungerechtfertigter Bereicherung gemäß §§ 812 ff BGB (BGH Grundsatz-Urteil vom 07.05.2014, IV ZR 76/11 und weitere).
Das steuerrechtliche Verhältnis verbleibt aber bis zum Widerruf im bisherigen Rechtsrahmen mit der Folge, dass auch weiterhin die Erträge aus dem Rückabwicklungsverhältnis dem § 20 EStG unterworfen bleiben. S. dazu auch A 1.
A4: Abgeltungssteuer – Kapitalertragssteuer - Werbungskosten
Einkünfte aus Kapitalvermögen unterliegen seit 2009 der Kapitalertragssteuer gem. § 43 EStG. Im System der sog. Abgeltungssteuer (§§ 32d, 43 V 1 EStG) ist sie als endgültige Steuerfestsetzung konzipiert, mit einem Abgeltungs-Steuersatz von 25 % zuzüglich 1,375 % SolZ zuzüglich 2,2 % KiSt, somit insgesamt 28.575 % (§ 43 a EStG).
Von den Einnahmen sind grundsätzlich Werbungskosten nach § 9 EStG abzuziehen. Werbungskosten sind Aufwendungen zum Erwerb, Sicherung und Erhalt der Einnahmen. Der Steuerpflichtige kann grundsätzlich frei entscheiden, welche Aufwendungen er für Erwerbszwecke leisten will. Die Höhe der Aufwendungen, ihre Notwendigkeit, ihre Üblichkeit und ihre Zweckmäßigkeit bestimmt an sich der Steuerpflichtige. Werbungskosten sind insbesondere Fahrtkosten, Kosten für ein Arbeitszimmer (das wird von der Finanzverwaltung sehr genau geprüft1), Zinsen um die Versicherungsbeiträge zu finanzieren, Fachbücher, Beratungskosten usw.
So sind auch die Kosten für die Rückabwicklung der LV grundsätzlich Werbungskosten, das ist aber noch nicht höchstrichterlich geklärt.
Die Werbungskosten für Erträge des Kapitalvermögens, also auch die Erträge aus LV sind vom Gesetzgeber in zwei Stufen begrenzt worden.
Sofern die Abgeltungssteuer greift sind die Werbungskosten gem. § 20 Abs. 9 EStG extrem begrenzt (801 Euro bzw. 1602 Euro bei Splittingtabelle).
Sollten die deshalb nicht zu berücksichtigenden Werbungskosten erheblich sein, ist zu prüfen, ob es wirtschaftlich sinnvoller ist, die Abgeltungssteuer zu vermeiden. Die Vermeidung ist möglich, wenn die sog. Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG positiv ist, also der durchschnittliche Steuersatz unter 25 % liegt.
Die Abgeltungssteuer greift weiter bei privilegierten LV nicht, also bei LV nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 ff EStG (12 Jahre LZ, mindestens 5 Jahre Beitragsdauer und Auszahlung nach dem 60. Lebensjahr bzw. bei Verträgen ab 2012 mindestens das 62. Lebensjahr. S. dazu auch A5). Die Einkünfte aus diesen Verträgen müssen also nicht versteuert werden, sofern sie vor dem 01.01.2005 abgeschlossen wurden.
Soweit aber Einnahmen aus den rückabgewickelten LV zu versteuern sind, sind grundsätzlich auch die entstandenen Werbungskosten zu berücksichtigen, also von den Einnahmen abzuziehen.
Nach den Vorgaben des BMF (BStBl. I 2006, 92 – Rz 54 ff) sind Beiträge, Gebühren, Versicherungssteuer, Provisionen etc. zu berücksichtigen. Es ist aber offen, ob die Rückabwicklungskosten ebenfalls hiervon erfasst sind. Hier ist ein möglicher Ansatz als Anschaffungsnebenkosten denkbar. Das bedarf aber noch einer ausdrücklichen Prüfung und letztlich einer Entscheidung durch die Finanzgerichte.
A5: Keine Abgeltungssteuer bei Rentenzahlungen
Die Abgeltungssteuer greift nicht bei Rentenzahlungen. Stattdessen ist dann der Ertragsanteil nach § 22 Nr. 1 S 3 a bb EStG zu versteuern. Konkret heißt das, je nach dem Alter des Begünstigten hat er Teile der Rente zu versteuern. Je älter der VN zum Zeitpunkt des Erstbezugs ist, desto geringer ist die Steuerlast.
Der Begünstigte ist zum Zeitpunkt des Zuflusses der Versicherungsleistung 50 Jahre. Dann hat er 30 % der Rente zu versteuern (allgemeiner Steuersatz). Falls er 65 Jahre alt ist, beträgt der Steuersatz 18 %.
Kapitalleistungen im Todesfall sind nicht zu versteuern.
A6: Privilegierte und nichtprivilegierte LV
Seit 2017 gelten neue Regeln für die Besteuerung von kapitalbildenden Lebensversicherungen, die einen Risiko- oder Todesfallschutz in ausreichendem Maß abdecken müssen. Ansonsten gilt weiter:
Bei Policen, die vor dem 31.12.2004 abgeschlossen wurden, werden bei nicht privilegierten LV lediglich die Zinserträge besteuert. Dagegen geht der Fiskus bei sog. privilegierte LV vollständig leer aus.
Jahr 2004 entschloss sich der Staat zu einer Änderung dieser Regelung. Seitdem dürfen Kunden bei Einmalauszahlungen aus Policen, die ab Januar 2005 abgeschlossen wurden, nach einer Mindestlaufzeit von 12 Jahren nur noch die Hälfte der Erträge steuerfrei vereinnahmen.
Weitere Bedingung: Der Versicherte muss bei Auszahlung mindestens 60 Jahre alt sein, bei ab 2012 abgeschlossenen Verträgen das 62. Lebensjahr vollendet haben.
Seit 2005 muss bei nicht privilegierten LV die Differenz zwischen Auszahlung und Beitragsleistungen versteuert werden. Soweit zusätzliche Werbungskosten anfallen, sind diese abzuziehen, wobei noch nicht geklärt ist, ob die Kosten der Rückabwicklung anerkannt werden. Nach rechtsdogmatischen Vorgaben sind diese aber zu berücksichtigen, also von dem Ertrag abzusetzen.
Auswirkung: Diese Regeln führen dazu, dass der Versicherer zunächst einmal die Abgeltungssteuer inkl. Solidaritätszuschlag in Höhe von 26,375% auf die vollen Erträge einbehält, ggf. zusätzlich noch Kirchensteuer. Um in den Genuss der Steuerbefreiung für die Hälfte der Erträge zu kommen, muss der Kunde in seiner Steuererklärung die zu viel gezahlten Steuern vom Finanzamt zurückfordern. Allerdings setzt der Fiskus dann nicht die Abgeltungssteuer, sondern den individuellen Steuersatz an.
Grundsätzlich sollte der Steuerpflichtige einen Vergleich vorzunehmen, ob der Abgeltungssteuersatz gegenüber der Tarifbesteuerung besser ist, also über oder unter 25% zzgl. Soli und evtl. KiSt liegt. Auf Antrag des Steuerpflichtigen nimmt das Finanzamt eine sog. Günstigerprüfung gem. § 32d Abs. 6 EStG vor. Je nach der durchschnittlichen Steuerbelastung greift dann entweder die allgemeine Tarifbesteuerung (Grund- bzw. Splittingtabelle) oder die Abgeltungssteuer.
Die steuerliche Behandlung der Kapital-Lebensversicherungen im Überblick:
A7: Festsetzungsverjährung
Durch Verjährung erlöschen allgemein Ansprüche aus Steuerschuldverhältnis (§ 47 AO).
Das Gesetz unterscheidet zwischen der Festsetzungsverjährung (§§ 169 – 171 AO) und der Zahlungsverjährung (§§ 228 – 232 AO)..
Von den vier unterschiedlichen Festsetzungsfristen der Abgabenordnung (AO) greift nur die Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO.
Entscheidend ist, wann die Festsetzungsverjährung eintritt, denn durch die Verjährung erlöschen allgemein Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 47 AO). Die Finanzbehörde darf die Steuern nur festsetzen, soweit die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist. Dies gilt auch für Änderungen oder Aufhebungen von Steuerfestsetzungen sowie Berichtigungen wegen offenbarer Unrichtigkeit, gleichgültig ob zugunsten oder zuungunsten des Steuerpflichtigen. Mit Ablauf der Festsetzungsfrist sind Ansprüche des Steuergläubigers (Staat), aber auch Ansprüche des Erstattungsberechtigten erloschen.
Die Festsetzungsverjährung beträgt vier Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt grds. mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§§ 170 Abs. 1; 38). Um Missbrauch zu verhindern sieht § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO eine sog. Anlaufhemmung vor. Abweichend von § 170 Abs. 1 AO beginnt mit Einreichung der Steuererklärung, die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahres zu laufen, in dem die Steuererklärung eingegangen ist. Andererseits begrenzt § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 die Anlaufhemmung jedoch auf den Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Entstehungsjahr folgt.
S gibt seine Einkommensteuererklärung für 2015 in 2017 ab.
Fristbeginn nach § 170 Abs. 1 AO: 1.1.2016, jedoch Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO, Fristbeginn erst am 1.1.2017 (§ 25 Abs. 3 S. 1 EStG; § 56 EStDV). Frist endet hier erst zum 31.12.2021.
Wenn der Steuerpflichtige keine Steuererklärung abgibt, beginnt die Frist im Beispiel am 1.1.2018 und die Feststellungsfrist endet erst am 31.12.2022.
Es ist weiter zu beachten, dass keine Ablaufhemmnisse gemäß § 171 AO vorliegen bzw. Fristverlängerungen nach § 169 Abs. 2 S. 2 f AO (Steuerhinterziehung = 10 Jahre bzw. Steuerverkürzung = 5 Jahre).
Ferner ist zu beachten, auch wenn die Ansprüche erloschen sind, ist eine trotzdem erfolgte Festsetzung nicht nichtig (§ 125 Abs. 1 AO), sondern nur anfechtbar. Unterbleibt diese Anfechtung, erwächst der fehlerhafte Bescheid in Bestandskraft und ist vollstreckbar.
Entgegengesetzte Beispiele (zukünftige Verjährung):
Die Steuerklärung für 2018 wird in 2019 abgegeben und verjährt frühestens zum 01.01.2023. Wird die Erklärung erst in 2020 abgegeben, verlängert sich die Verjährungsfrist bis zum 01.01.2024.
A8: Rürup-Rente
Hinsichtlich der steuerlichen Behandlung von Altersvorsorgeprodukten werden drei Schichten unterschieden:
- die Basisversorgung
- die Zusatzversorgung und
- sonstige Vorsorgeprodukte.
Dieses sog. Dreischichtenmodell wurde mit Wirkung zum 01.01.2005 durch das AltEinkG eingeführt.
Zur sog. Basisversorgung gehört neben der gesetzlichen Rentenversicherung u. ä., die sog. Rürup-Rente, eine private kapitalgedeckte Leibrentenversicherung.
Die Rürup-Rente ist gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. b EStG dadurch gekennzeichnet, dass der Vertrag
- nur die Zahlung einer monatlichen auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahres (Vertragsabschluss vor dem 1.1.2012, sonst 62. Lebensjahr, § 10 Abs. 6 S. 1 EStG)
- oder die ergänzende Absicherung des Eintritts der BU, der verminderten EU oder Hinterbliebenenrente vorsieht.
Beiträge des Steuerpflichtigen für eine nach dem 31.12.2004 beginnende Rürup-Rente sind gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. b) EStG als Sonderausgaben abzugsfähig.
Voraussetzung für den SA-Abzug ist u. a., dass die Beiträge an ein Versicherungsunternehmen oder einen Anbieter iSd § 80 EStG geleistet werden (§ 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 lit. a) und d) EStG).
Im Rahmen der Rückabwicklung sind lediglich die Verträge mit Versicherungsunternehmen angesprochen.
Weiter sind hier nur die Versicherungsverträge vom 01.01.2005 bis 31.12.2007 widerrufbar und damit rückabwickelbar.
Leistungen aus einer Rürup-Rente gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. b) EStG (wie hier üblich) werden gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 lit. a) Doppelbuchst. aa) EStG nachgelagert besteuert.
A9: Riester-Rente
Zur zweiten Schicht zählt neben der betrieblichen Altersversorgung die sog. Riester-Rente. Gefördert werden hierbei Altersversorgungsbeiträge im Sinn von § 82 EStG.
Das sind Beiträge oder Tilgungsleistungen, die der Zulagenberechtigte bis zum Beginn der Auszahlungsphase zugunsten eines auf seinen Namen lautenden zertifizierten Vertrags leistet.
Die Förderung wurde zum 01.01.2002 durch das Altersvermögensgesetz eingeführt. Das bedeutet für uns, dass es lediglich die Zeit vom 01.01.2002 bis zum 31.12.2007 von Interesse ist.
Die monatlichen Leistungen müssen in Form einer lebenslangen Leibrente oder Ratenzahlungen im Rahmen eines Auszahlungsplans mit einer anschließenden Teilkapitalverrentung ab dem 85. Lebensjahr erfolgen, wobei die Leistungen gleichbleiben oder steigen müssen.
Als Sonderausgaben (SA) abziehbar sind die Altersvorsorgebeiträge sowie die Altersvorsorgezulagen. Zinsen sind dagegen keine Zulagen (BFH vom 08.07.2015 – X R 41/13). Hinsichtlich der Zulagen ist der für das Kalenderjahr entstandene Anspruch maßgebend (§10a Abs. 1 Satz 1 EStG). Auf die Gutschrift kommt es nicht an. Der Höchstbetrag des Sonderausgabenabzugs beträgt seit dem Veranlagungszeitraums 2008 jährlich 2.100 Euro. Für Ehegatten, die beide unmittelbar begünstigt sind gilt jeweils dieser Höchstbetrag. Ist nur ein Ehegatte unmittelbar und der andere mittelbar begünstigt, steht dem unmittelbar Begünstigten der Höchstbetrag nebst 60 Euro für seine Altersvorsorgebeiträge und die beiden gewährten Zulagen zu.
Ist der Sonderausgabenabzug für den Steuerpflichtigen nicht günstiger als die Zulage, scheidet der SA-Abzug aus (§ 10a Abs. 2 Satz 2 EStG). Ist der SA-Abzug günstiger als der Anspruch auf die Zulage erhöht sich die ermittelte tarifliche ESt um den Anspruch auf die Zulage (§ 10a Abs.2 Satz 1 EStG).
Diese Günstigerprüfung wird von Amts wegen vorgenommen, wenn der Steuerpflichtige den SA-Abzug in der ESt-Erklärung beantragt.
Nur ein Ehegatte ist unmittelbar begünstigt
Beide Ehegatten sind unmittelbar begünstigt
Anderer Ehegatte ist nicht zulageberechtigt mangels eigenem AVV
Anderer Ehegatte ist mittelbar zulageberechtigt
Vergleich Steuerermäßigung (AV-Beiträge und Zulagen für unmittelbar Begünstigten) mit Zulageanspruch Ehegatten Anspruch des unmittelbar Begünstigten Ehegatten
Vergleich Steuerermäßigung (AV-Beiträge und Zulagen für beide Ehegatten) mit Zulage
Vergleich Steuerermäigung (AV-Beiträge und Zulagen für beide Ehegatten) mit Zulageanspruch beider Ehegatten
Zurechnung der SteuererMäßigung dem unmittelbar Berechtigten
Zurechnung der Steuererermäßigung beiden Ehegatten jeweils getrennt im Verhältnis der AV-Beiträge (§ 10a Abs. 4 Satz 3 und 4 EStG)
Zurechnung der Steuerermäßigung beiden Ehegatten jeweils getrennt im Verhältnis der AV-Beiträge (§ 10a Abs. 4 Satz 3 EStG)