Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2010-10&Seite=2&nr=22770&pos=64&anz=119
Timestamp: 2019-09-18 07:00:23
Document Index: 109091155

Matched Legal Cases: ['§ 25', '§ 126', '§ 25', '§ 25', '§ 4', '§ 8', '§ 8', 'Art. 8', 'Art. 1', 'Art. 8', 'Art. 15', '§ 66', '§ 105', '§ 25', '§ 25', '§ 25']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 26.10.2010, VII R 53/09
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) beschäftigt sich mit der Forschung und Entwicklung von Produkten in den Bereichen Schmierstoffe sowie Kraft- und Brennstoffe. Nachdem sie dem Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt --HZA--) den steuerfreien Bezug von 16 700 kg Schweröl angezeigt und hierzu erläutert hatte, dass strittig sei, ob bei der Verwendung von Energieerzeugnissen auf Motorprüfständen die Voraussetzungen für eine steuerfreie Verwendung als Probe zu Untersuchungszwecken nach § 25 Abs. 2 des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) vorlägen, erließ das HZA einen Steuerbescheid, mit dem für die von der Klägerin angegebene Menge an Schweröl Energiesteuer erhoben wurde.
II. Die Revision des HZA ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Klägerin steht eine Steuerbefreiung für das von ihr zum Antrieb eines Schiffsmotors verwendete Schweröl nicht zu, denn das Energieerzeugnis wurde nicht gemäß § 25 Abs. 2 EnergieStG als Probe verwendet.
a) Eine nähere Bestimmung des Begriffs der Probe enthält das Gesetz nicht. Das deutsche Wort Probe ist auf den lateinischen Begriff proba zurückzuführen, der vom Verb probare (prüfen, billigen) abgeleitet ist. Nach allgemeinem Sprachgebrauch ist unter Probe eine im allgemeinen kleine Teilmenge eines Materials oder Produkts zu verstehen, das auf bestimmte Eigenschaften untersucht werden soll (übereinstimmend Meyers enzyklopädisches Lexikon und Brockhaus Enzyklopädie zum Begriff "Probe"). Demnach handelt es sich bei einer Probe um eine nach physikalischen Größen bestimmbare Mengeneinheit, die Rückschlüsse auf die Existenz einer größeren Warenmenge von im Wesentlichen gleicher stofflicher Beschaffenheit zulässt. Allein die grammatikalische Auslegung liefert jedoch keine allgemeingültige Begriffsbestimmung, die sämtlichen Rechtsvorschriften zugrunde gelegt werden kann, in denen der Gesetzgeber den Begriff Probe verwendet. Zu berücksichtigen ist der Sinnzusammenhang, in den er gestellt worden ist, und der Zweck der jeweiligen gesetzlichen Regelung.
b) Die in § 25 Abs. 2 EnergieStG getroffene Regelung ist nahezu wörtlich aus dem Mineralölsteuergesetz (MinöStG 1993) übernommen worden (§ 4 Abs. 1 Nr. 5 MinöStG 1993). Sie befand sich bereits in § 8 Abs. 3 Nr. 1 MinöStG i.d.F. der Bekanntmachung vom 11. Oktober 1978 (BGBl I, S. 1669). Die im Mineralölsteuerrecht festgelegte Steuerbefreiung war auf die Untersuchung von Mineralölproben beschränkt, wobei es die Verwaltungspraxis zuließ, dass sich die Untersuchung auch auf das Verhalten des Mineralöls im Motor erstreckte, um z.B. die Klopffestigkeit oder Zündwilligkeit von Kraftstoffen festzustellen (vgl. Schädel/Langer/Gotterbarm, Mineralölsteuer, Mineralölzoll, § 8 Rz 129).
Aufgrund der Geschichte der Mineralölbesteuerung in Deutschland gehörte die steuerliche Freistellung von Proben zum Grundbestand des deutschen Mineralölsteuerrechts. Dies war der Grund, warum sich Deutschland im Rahmen der Verbrauchsteuerharmonisierung für eine Beibehaltung dieser Begünstigung eingesetzt und eine entsprechende Ermächtigung des Rates nach Art. 8 Abs. 4 der Richtlinie 92/81/EWG (RL 92/81/EWG) des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Mineralöle (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. L 316/12) erwirkt hat (vgl. Art. 1 Nr. 2 der Entscheidung des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Ermächtigung der Mitgliedstaaten, gemäß dem Verfahren in Art. 8 Abs. 4 der Richtlinie 92/81/EWG ermäßigte Verbrauchsteuersätze oder Verbrauchsteuerbefreiungen auf Mineralöle, die zu bestimmten Zwecken verwendet werden, beizubehalten, ABlEG Nr. L 316/16). Danach wurde Deutschland ermächtigt, die Steuerbefreiungen für die Entnahme von Mineralölproben für Analysen, Produktionstests oder andere wissenschaftliche Zwecke beizubehalten.
c) Von dieser Rechtslage ist grundsätzlich auch nach Inkrafttreten des EnergieStG auszugehen. Dabei wird der Ausschluss der Steuerbefreiung für Proben bei der Verwendung eines Energieerzeugnisses als Kraftstoff zu Versuchszwecken durch die auf Art. 15 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2003/96/EG (RL 2003/96/EG) des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (ABlEG Nr. L 283/51) gestützte Ermächtigung in § 66 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG belegt, nach der die Hauptzollämter im Verwaltungsweg eine Steuerbegünstigung oder eine Steuerentlastung für Energieerzeugnisse gewähren können, die bei Pilotprojekten zur technologischen Entwicklung umweltverträglicher Produkte oder in Bezug auf Kraftstoffe aus erneuerbaren Rohstoffen verwendet werden (§ 105 EnergieStV).
d) Eine Übertragung dieser Grundsätze auf den Streitfall führt zu dem Ergebnis, dass die Klägerin das von ihr als Kraftstoff verwendete Schweröl nicht als Probe i.S. des § 25 Abs. 2 EnergieStG verwendet hat. Nach den Feststellungen des FG setzte die Klägerin die von ihr bezogene Menge an Schweröl zum Betrieb eines Schiffsmotors mit dem Ziel der Kraftstoffoptimierung ein. Nicht durch eine chemische Analyse wurde das streitgegenständliche Mineralöl verbraucht, sondern durch die Verbrennung in einem Motor mit dem primären Ziel, diesen für eine gewisse Dauer anzutreiben. In ihrem Schriftsatz vom 29. April 2010 hat die Klägerin selbst vorgetragen, dass der Kraftstoff zunächst zur Feststellung der spezifischen chemischen Parameter analysiert und anschließend in einem fest installierten Schiffsmotor unter Simulierung eines Echtbetriebs verbrannt wurde und dass danach der Schiffsmotor (wohl nach dessen Zerlegung) daraufhin geprüft wurde, welche Kraftstoffrückstände sich in den einzelnen Motorbestandteilen absetzten. Damit wurde das in dem Schiffsmotor eingesetzte Schweröl in einem größeren Umfang einer energetischen Verwendung zugeführt, so dass nicht davon ausgegangen werden kann, dass sich dessen Verbrauch außerhalb des Anwendungsbereichs der RL 2003/96/EG vollzogen hat. Dabei spielte es keine Rolle, ob der mit dem Energieerzeugnis angetriebene Motor in einer Versuchsanlage an Land oder auf einem fahrbaren Schiff installiert war.
e) Im Streitfall deutet auch die verwendete Menge an Energieerzeugnissen darauf hin, dass keine Probe i.S. des § 25 Abs. 2 EnergieStG vorliegt. Bereits in der mündlichen Verhandlung vor dem FG hat die Klägerin eingeräumt, dass die streitgegenständliche Menge von ca. 16 700 kg nur ein geringer Teil des im Jahreszeitraum für Prüfzwecke verwendeten Kraftstoffs ist. Hinsichtlich des im Schiffsmotor verbrannten Schweröls kann von einer kleinen Teilmenge eines bestimmten Erzeugnisses, die nach dem allgemeinen Sprachgebrauch mit dem Begriff der Probe in Verbindung gebracht wird, keine Rede sein. Wie die Klägerin selbst vorträgt, hat sie solche Teilmengen lediglich vor der Verbrennung des Schweröls den von ihr bezogenen Mineralöllieferungen entnommen, um sie einer chemischen Analyse zuzuführen. Allenfalls diese Kleinmengen können als Proben i.S. des § 25 Abs. 2 EnergieStG angesehen werden. Demgegenüber erstreckten sich die weiteren Untersuchungen der Klägerin nicht auf das Energieerzeugnis selbst, sondern auf dessen Verbrennungsrückstände nach erfolgtem Einsatz als Kraftstoff. Die genannten Umstände belegen, dass die Klägerin das zum Antrieb des Schiffsmotors eingesetzte Schweröl nicht als Probe verwendet hat.