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Timestamp: 2016-10-23 01:37:19
Document Index: 90923595

Matched Legal Cases: ['Art. 82', 'Art. 146', 'Art. 73', 'Art. 89', 'BGE', 'Art. 95', 'Art. 95', 'BGE', 'Art. 95', 'Art. 97', 'Art. 105', 'Art. 151', 'Art. 53', 'Art. 151', 'BGE', 'Art. 51', 'Art. 147', 'Art. 147', 'Art. 51', 'Art. 148', 'Art. 51', 'BGE', 'Art. 5', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 5', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 81', 'Art. 83', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 11', 'Art. 80', 'Art. 5', 'Art. 37', 'Art. 11', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 79', 'Art. 113', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 22', 'Art. 5', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 33', 'Art. 36', 'Art. 37', 'Art. 38', 'Art. 7', 'Art. 11', 'Art. 51', 'Art. 147', 'Art. 65']

2C_156/2010 (07.06.2011)
2C_156/2010
Beschwerdef�hrer, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Raoul Stampfli,
Beschwerde gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 14. Dezember 2009.
A.X.________ verliess per Ende November 2003 die B.________, um sich selbst�ndig zu machen. Am 5. September 2003 gr�ndete er die Kommanditgesellschaft Y.________ und am 22. Dezember 2003 die Z.________ AG. Er beabsichtigte, im Rahmen seiner Kommanditgesellschaft als Berater vorab f�r die Z.________ AG selbst�ndig erwerbst�tig zu sein.
Am 30. November 2003 zahlte die Vorsorgeeinrichtung der B.________ an A.X.________ dessen Freiz�gigkeitsguthaben in der H�he von Fr. xxx aus. Als Grund der Barauszahlung wurde angegeben: "Vorzeitige Aufl�sung infolge Aufnahme (einer) selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit".
Die Veranlagungsbeh�rde Solothurn erfasste die Barauszahlung als Kapitalleistung aus Vorsorge mit der Sondersteuer (Jahressteuer) zum privilegierten Steuersatz. Die Veranlagungsverf�gung datiert vom 18. Februar 2004 und erwuchs unangefochten in Rechtskraft.
Am 4. M�rz 2004 reichten A. und B.X.________ die Steuererkl�rung 2003 und am 7. Februar 2005 die Steuererkl�rung 2004 ein. Bei der Steuererkl�rung 2003 befand sich der Lohnausweis der B.________ f�r A.X.________ f�r die Besch�ftigungsdauer bis zum 30. November 2003. Der Steuererkl�rung 2004 lagen die Lohnausweise 2004 der B.________ (Besch�ftigungsdauer 1. M�rz bis 31. M�rz) und der Z.________ AG (Besch�ftigungsdauer 1. Januar bis 31. Dezember) bei.
Nachdem die Staatssteuer und die direkte Bundessteuer 2003 wegen eines h�ngigen Einspracheverfahrens zun�chst nur provisorisch veranlagt worden waren, erfolgte am 5. Juni 2006 die definitive Veranlagung. Am 30. Juni 2006 - noch w�hrend der laufenden Einsprachefrist - berichtigte die Veranlagungsbeh�rde die definitive Veranlagung und erfasste die Barauszahlung zusammen mit dem �brigen Einkommen zum vollen Steuersatz. Zur Begr�ndung f�hrte sie aus, da A.X.________ keine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit aufgenommen habe, seien die Voraussetzungen f�r eine privilegierte Besteuerung des Freiz�gigkeitsguthabens nicht erf�llt. Die Veranlagungsbeh�rde sicherte aber zu, die Sondersteuer aufzuheben, sobald die berichtigte ordentliche Veranlagung rechtskr�ftig sei. Eine Einsprache der Steuerpflichtigen wies die Veranlagungsbeh�rde am 4. April 2007 ab.
Die Steuerpflichtigen f�hrten Rekurs f�r die Staatssteuer und Beschwerde f�r die direkte Bundessteuer beim Steuergericht des Kantons Solothurn mit den Antr�gen, die berichtigte Veranlagungsverf�gung vom 30. Juni 2006 sei aufzuheben und die ordentliche definitive Veranlagung vom 5. Juni 2006 sei zu best�tigen. Das Steuergericht wies mit Urteil vom 14. Dezember 2009 die Rechtsmittel ab.
Mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen die Steuerpflichtigen, das Urteil des Steuergerichts des Kantons Solothurn vom 14. Dezember 2009 betreffend die Staatssteuer und die direkte Bundessteuer sowie die berichtigte Veranlagung vom 30. Juni 2006 seien aufzuheben und die Veranlagung entsprechend der ordentlichen definitiven Veranlagung vom 5. Juni 2006 vorzunehmen.
Steueramt und Steuergericht des Kantons Solothurn beantragen, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde.
Mit Verf�gung vom 4. Mai 2010 wurde der Beschwerde die aufschiebende Wirkung zuerkannt.
Die II. �ffentlich-rechtliche Abteilung des Bundesgerichts entschied �ber die Beschwerde an der �ffentlichen Sitzung vom 7. Juni 2011, nachdem eine erste �ffentliche Beratung vom 18. Februar 2011 unterbrochen und die Verfahrensbeteiligten zu einer erg�nzenden Stellungnahme aufgefordert worden waren.
1.1 Die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des Steuergerichts des Kantons Solothurn betreffend die direkte Bundessteuer und die Staatssteuer ist zul�ssig (Art. 82 ff., 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG; Art. 146 DBG [SR 642.11]; Art. 73 StHG [642.14]). Die Beschwerdef�hrer sind zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Die im vorliegenden Fall zur Anwendung gelangenden Vorschriften �ber die Besteuerung von Kapitalertr�gen sind harmonisiert und stimmen inhaltlich �berein, weshalb es sich f�r die Beschwerdef�hrer er�brigte, f�r die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer zwei Beschwerdebegr�ndungen abzufassen (BGE 135 II 260 E. 1.3).
1.2 Mit der Beschwerde k�nnen Rechtsverletzungen im Sinne von Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Soweit die Vorinstanz kantonales Recht anzuwenden hatte, kann im Wesentlichen nur geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse gegen Normen des Bundesrechts (Art. 95 lit. a BGG), hier namentlich �ber die Steuerharmonisierung, oder gegen verfassungsm�ssige Rechte und Grunds�tze (BGE 134 I 153 E. 4.2.2 S. 158; 134 II 349 E. 3 S. 351; 134 III 379 E. 1.2 S. 382 f.). Die Sachverhaltsfeststellung, soweit rechtserheblich, kann nur ger�gt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 97 Abs. 1 BGG).
Eine solche unrichtige Sachverhaltsfeststellung r�gen die Beschwerdef�hrer. Sie machen geltend, die Vorinstanz verkenne die Tatsache, dass der Beschwerdef�hrer - wenn auch nur f�r kurze Zeit - selbst�ndig erwerbst�tig gewesen sei. Er habe am 5. September 2003 zusammen mit seiner Ehegattin die Kommanditgesellschaft gegr�ndet, um in deren Rahmen als selbst�ndiger Unternehmensberater haupts�chlich f�r die von ihm am 22. Dezember 2003 gegr�ndete Z.________ AG t�tig zu sein. Der Beschwerdef�hrer habe auch f�r den notwendigen Versicherungsschutz gesorgt. Als die Vorsorgeeinrichtung am 30. November 2003 ihre Austrittsabrechnung erstellt habe, sei er bereits im Rahmen einer Freiz�gigkeitspolice KKV vom 27. November 2003 bei der Winterthur Versicherung direkt versichert gewesen. Die getroffene L�sung habe sich aber in der Folge als wesentlich teurer erwiesen als der Anschluss an eine Kollektivversicherung. Er habe daher seinen Status als selbst�ndig Erwerbender aufgegeben und sich durch die Z.________ AG anstellen lassen.
Diese Tatsachen stellte auch die Vorinstanz nicht in Abrede. Sie erwog aber, dass sich damit eine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit des Beschwerdef�hrers nicht nachweisen lasse. In der Tat finden sich keine Anhaltspunkte, dass der Beschwerdef�hrer im fraglichen Zeitraum, das heisst vom 1. Dezember 2003 bis 27. Januar 2004, selbst�ndig erwerbst�tig gewesen w�re. Es wurde auch kein Einkommen aus der Kommanditgesellschaft oder aus Beratungst�tigkeit deklariert. Unter diesen Umst�nden kann der Vorinstanz nicht vorgehalten werden, sie habe den rechtserheblichen Sachverhalt rechtsfehlerhaft, das heisst offensichtlich unrichtig (willk�rlich) oder unvollst�ndig (Art. 105 Abs. 2 BGG), festgestellt, wenn sie eine auch nur vor�bergehende selbst�ndige Erwerbst�tigkeit des Beschwerdef�hrers verneint hat. Ob der Bezug der Freiz�gigkeitsleistung rechtsmissbr�uchlich erfolgte, wie die Vorinstanz festhielt, kann offenbleiben, da dies im Rahmen der Beurteilung der vorliegenden Beschwerde keine Rolle spielt.
Zu pr�fen ist vorab, ob die Veranlagungsbeh�rde auf die ordentliche definitive Veranlagung vom 5. Juni 2006 zur�ckkommen und diese berichtigen durfte, nachdem sie festgestellt hatte, dass der Beschwerdef�hrer sich im Jahre 2004 nicht wie in Aussicht gestellt selbst�ndig gemacht hatte, sondern weiterhin unselbst�ndig erwerbst�tig war. Die Berichtigung erfolgte am 30. Juni 2006, das heisst noch w�hrend der laufenden Einsprachefrist.
3.1 Nach dem Gesagten steht fest, dass der Beschwerdef�hrer entgegen seiner Ank�ndigung, die zur Auszahlung der Vorsorgegelder f�hrte, keine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit aufgenommen hat. Der am 4. M�rz 2004 eingereichten Steuererkl�rung 2003 war der Lohnausweis der B.________ f�r die Besch�ftigungsdauer bis 30. November 2003 beigelegt. Als neue Arbeitgeberin des Beschwerdef�hrers per 31. Dezember 2003 war in der Steuererkl�rung die Z.________ AG aufgef�hrt. Zum Zeitpunkt der Steuererkl�rung war die Freiz�gigkeitsleistung bereits mit der Jahressteuer veranlagt; diese Leistung war denn auch in der Steuererkl�rung nicht mehr enthalten. Wohl aus diesem Grund �bersah die Veranlagungsbeh�rde, dass der Beschwerdef�hrer, entgegen seiner fr�heren Erkl�rung, keine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit aufgenommen hatte. Erst die interne Revision ergab, dass die Voraussetzungen f�r eine privilegierte Besteuerung der Barauszahlung nicht erf�llt waren (Schreiben der Veranlagungsbeh�rde vom 30. Juni 2006). Zu diesem Zeitpunkt war die Veranlagung 2003 aber noch nicht in Rechtskraft erwachsen. Sie wurde daher innert der laufenden Einsprachfrist mit dem erw�hnten Schreiben berichtigt.
Das war zul�ssig. Die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens w�rde voraussetzen, dass die zu tiefe Veranlagung in Rechtskraft erwachsen ist (Art. 151 Abs. 1 DBG; Art. 53 Abs. 1 StHG). Solange aber ein Verfahren vor der Veranlagungs- oder Rechtsmittelbeh�rde h�ngig ist, ist die Veranlagung noch offen und liegt keine Unterbesteuerung vor. Daher kann die Veranlagung noch im ordentlichen Verfahren berichtigt werden (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 10 zu Art. 151 DBG). Nach der Rechtsprechung kann die Steuerbeh�rde w�hrend der Einsprachefrist auf ihre noch nicht rechtskr�ftige Veranlagung zur�ckkommen und sie berichtigen, selbst wenn keine Einsprache erhoben worden ist (BGE 121 II 273 E. 1a S. 276 ff.; KLAUS A. VALLENDER, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. Aufl. 2002, N. 1 zu Vorbem. Art. 51-53 StHG, und Band I/2b, 2. Aufl. 2008, N. 1 zu Vorbem. Art. 147-153 DBG; s. auch BLUMENSTEIN/LOCHER, System des Steuerrechts, 6. Aufl. 2002, � 29 III Ziff. 3 S. 418). Diese Berichtigung ist an keine besonderen Voraussetzungen gekn�pft und darf auch zu Ungunsten der steuerpflichtigen Person vorgenommen werden. Es braucht daher nicht n�her gepr�ft zu werden, zu welchem Zeitpunkt vorliegend die Veranlagungsbeh�rde von den massgeblichen Tatsachen Kenntnis erhielt und ihren Irrtum bemerkte. Der Korrektur gerade solcher Irrt�mer dient die Intervention w�hrend laufender Einsprachefrist.
3.2 Unbehelflich ist der Einwand der Beschwerdef�hrer, die Jahressteuerveranlagung vom 18. Februar 2004 sei rechtskr�ftig und stehe der Besteuerung der Freiz�gigkeitsleistung mit dem �brigen Einkommen im Rahmen der ordentlichen Veranlagung entgegen. Die Veranlagungsbeh�rde hat ausdr�cklich in Aussicht gestellt, die Jahressteuerveranlagung aufzuheben, sobald die vorliegend streitige Veranlagungsverf�gung in Rechtskraft erwachsen sei (Schreiben vom 30. Juni 2006). Diese Intervention der Veranlagungsbeh�rde zum Vorteil der steuerpflichtigen Beschwerdef�hrer ist zul�ssig, darf doch die Veranlagungsbeh�rde nach Art. 147 Abs. 1 lit. a DBG und Art. 51 Abs. 1 a StHG auch eine rechtskr�ftige Verf�gung auf Antrag oder von Amtes wegen zu Gunsten des Steuerpflichtigen revidieren, "wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden". Um eine solche Revision zu Gunsten der Beschwerdef�hrer handelt es sich bei der in Aussicht genommenen Aufhebung der Sondersteuerveranlagung. Ob sich die Interventionen der Veranlagungsbeh�rde - gesamtheitlich betrachtet - zum Vorteil oder zum Nachteil der Steuerpflichtigen auswirkten, kann verfahrensrechtlich keine Rolle spielen, da es sich beim Revisionsverfahren und bei der ordentlichen Veranlagung um unabh�ngige Verfahren mit je eigenen Regeln handelt. Das ist kein �berspitzter Formalismus, wie die Beschwerdef�hrer geltend machen, sondern es geht lediglich um die Anwendung der massgebenden Verfahrensbestimmungen. Die Veranlagungsbeh�rde hat den Beschwerdef�hrern im genannten Schreiben vom 30. Juni 2006 auch von der vorgesehenen Revision Kenntnis gegeben und damit das Revisionsverfahren rechtzeitig eingeleitet (Art. 148 DBG, Art. 51 Abs. 3 StHG).
3.3 Unbegr�ndet ist der Einwand der Beschwerdef�hrer, die Veranlagungsbeh�rde sei nicht befugt, vom Entscheid der Vorsorgeeinrichtung abzuweichen und die Rechtm�ssigkeit der Barauszahlung der Freiz�gigkeitsleistung in eigener Kompetenz zu �berpr�fen. Die Einrichtungen der beruflichen Vorsorge sind nicht mit Verf�gungsbefugnis ausgestattet (vgl. MAURER/SCARTAZZINI/H�RZELER, Bundessozialversicherungsrecht, 3. Aufl. 2009, � 14 Rz. 136 S. 272, s. auch � 14a Rz. 11 S. 282 f�r die gebundene Selbstvorsorge). Es besteht keine Verf�gung der Vorsorgeeinrichtung der B.________ �ber die Freiz�gigkeitsleistung, sondern lediglich eine Austrittsabrechnung per 30. November 2003, die aber nicht in einem besonderen Verfahren ergangen ist. Eine bestimmte Praxis der BVG-Aufsichtsbeh�rde wird von den Beschwerdef�hrern nicht angerufen. Zur Durchf�hrung der Besteuerung musste die Veranlagungsbeh�rde daher zwangsl�ufig vorfrageweise selbst �ber die vorsorgerechtliche Qualifikation der fraglichen Leistung befinden (vgl. MARINA Z�GER, Steuerliche Missbr�uche nach Inkrafttreten der 1. BVG-Revision, in ASA 75 S. 537; s. auch BGE 131 III 546 E. 2.3 S. 551).
Da feststeht, dass der Beschwerdef�hrer zu keinem Zeitpunkt selbst�ndig erwerbst�tig war und die Barauszahlung zu Unrecht erfolgte, bleibt zu pr�fen, welcher Besteuerung diese unterliegt. Die Beschwerdef�hrer stellen sich auf den Standpunkt, die Kapitalleistung einer Vorsorgeeinrichtung unterliege auch dann der Sondersteuer (Jahressteuer), wenn sich der geltend gemachte Barauszahlungsgrund (Art. 5 FZG; SR 831.42) nicht verwirklicht hat.
4.1 Nach dem Recht der direkten Bundessteuer sind unter anderem steuerbar "alle Eink�nfte (...) aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und R�ckzahlungen von Einlagen, Pr�mien und Beitr�gen" (Art. 22 Abs. 1 DBG). Werden solche Leistungen als Kapitalleistungen ausbezahlt, sind sie gem�ss Art. 38 DBG mit der Jahressteuer getrennt vom �brigen Einkommen zu erfassen (Abs. 1). Es handelt sich um eine privilegierte Besteuerung, da die Steuer lediglich zu einem F�nftel des Tarifs nach Art. 36 DBG berechnet wird (Abs. 2) und ausserdem die Progressionswirkung des �brigen Einkommens nicht zum Tragen kommt.
Unter Art. 38 DBG fallen nach einhelliger Doktrin alle Kapitalleistungen aus Vorsorge und namentlich aus der 2. S�ule und der S�ule 3a. Die Sonderbesteuerung kommt auch dann zur Anwendung, wenn die Kapitalleistung aus der 2. S�ule im Rahmen der Wohneigentumsf�rderung zum Erwerb von Wohneigentum verwendet wird (PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 6 zu Art. 38 DBG) oder als Freiz�gigkeitsleistung im Hinblick auf die Aufnahme einer selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit ausbezahlt wird (GLADYS LAFFELY MAILLARD, in: Commentaire romand, Imp�t f�d�ral direct, 2008, N. 5 zu Art. 38 DBG). Das ist in der Lehre unbestritten. �ber die steuerliche Behandlung von Kapitalleistungen (Freiz�gigkeitsleistungen) von Vorsorgeeinrichtungen, die ohne Barauszahlungsgrund erfolgen, sind die Meinungen in der Doktrin jedoch geteilt. Auch die Praxis ist nicht einheitlich.
4.1.1 Nach einem Teil der Lehre kommt es nicht darauf an, ob die Kapitalleistung rechtm�ssig bezogen und bestimmungsgem�ss verwendet wird. Da nach dem Wortlaut von Art. 38 in Verbindung mit Art. 22 Abs. 1 DBG die privilegierte Besteuerung - im Gegensatz zu einzelnen kantonalen Vorschriften - nicht auf die "gesetzlichen oder reglementarischen" Leistungen beschr�nkt sei, komme sie auch bei reglements- oder gesetzeswidrig ausbezahlten Kapitalleistungen zur Anwendung (so namentlich MAUTE/STEINER/RUFENER/LANG, Steuern und Versicherungen, 3. Aufl. 2011, S. 199). Gem�ss dieser Lehrmeinung spielt es somit keine Rolle, ob Kapitalleistungen von Vorsorgeeinrichtungen oder Formen der gebundenen Selbstvorsorge rechtm�ssig bezogen bzw. beim Erwerb von Wohneigentum bestimmungsgem�ss verwendet wurden; es erfolgt immer eine Besteuerung nach Art. 38 DBG (vgl. AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, Kommentar zum Gesetz �ber die direkte Bundessteuer, Erg�nzungsband, 2000, N. 1a zu Art. 38; LAFFELY MAILLARD, a.a.O.; LOCHER, a.a.O.; RICHNER/FREI/KAUFMANN/ MEUTER, a.a.O., N. 12 zu Art. 38 DBG).
Das gilt nach dieser Doktrin namentlich auch f�r eine Austrittsleistung im Sinne von Art. 5 FZG, die vom Versicherten f�r die Gr�ndung einer Aktiengesellschaft, von der er sich anstellen l�sst, verwendet wird. Auch eine solche Leistung w�re nach Art. 38 DBG privilegiert zu besteuern (vgl. LAFFELY MAILLARD, a.a.O.). Eine "Strafaktion" bei unrechtm�ssigem Bezug, etwa durch Besteuerung der Leistung zusammen mit dem �brigen Einkommen und zum ordentlichen Einkommenssteuertarif, w�re unzul�ssig (AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, a.a.O.). Diese Ansicht vertrat auch die Vorinstanz in zwei fr�heren Urteilen (zitiert bei LOCHER, a.a.O.). Sie begr�ndete dies damals damit, dass die vom �brigen Einkommen getrennte Besteuerung immer dann sinnvoll und sachgerecht sei, wenn es sich um aperiodische Eink�nfte handle, die betragsm�ssig ein ausserordentliches Ausmass erreichen; unter diesem Gesichtswinkel sei unerheblich, ob die aperiodische Einkunft (i. c. Kapitalauszahlungen im Rahmen der Wohneigentumsf�rderung) dem gesetzlichen Zweck entsprechend bzw. bestimmungsgem�ss verwendet werde oder nicht (Urteile vom 15. November 1999, in: Grunds�tzliche Entscheide des Steuergerichts, 1999 Nr. 7, und in: Steueramt Solothurn, Steuerpraxis, 2000 Nr. 5).
4.1.2 Nach einer anderen Lehrmeinung (DANIELLE YERSIN, L'�volution du droit fiscal en mati�re de pr�voyance professionnelle, ASA 62 S. 144) kann es f�r die Anwendung von Art. 38 DBG demgegen�ber nicht gleichg�ltig sein, ob die Kapitalleistung rechtm�ssig bezogen und zweckkonform verwendet wurde. Vielmehr sei zu pr�fen, ob eine derartige Zahlung noch der Vorsorge diene, andernfalls die privilegierte Besteuerung zu verweigern sei. Eine Leistung k�nne nicht als vorsorgerechtlich qualifiziert werden, wenn gerade die daf�r aufgestellten Regeln verletzt w�rden; allein auf den Gesetzestext abzustellen (wie z.B. MAUTE/STEINER/RUFENER/LANG, a.a.O.), sei zu formalistisch.
Dieser Auffassung haben sich nunmehr - namentlich mit Blick auf die Problematik der steuerlichen Missbr�uche in der 2. S�ule - weitere Autoren angeschlossen (Z�GER, a.a.O., S. 535 f.; IVO P. BAUMGARTNER, in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 6c zu Art. 38 DBG). Erfolge eine Auszahlung durch die Vorsorgeeinrichtung z.B. aufgrund einer Reglementsverletzung - so wird postuliert -, sei diese anzuhalten, die Zahlung r�ckg�ngig zu machen; geschehe das nicht, erfolge die Besteuerung ordentlich und nicht nach Art. 38 DBG (BAUMGARTNER, a.a.O.). In diesem Sinn hat bereits die Steuerrekurskommission II des Kantons Z�rich in einem ausf�hrlich begr�ndeten Urteil vom 3. M�rz 2005 entschieden. Danach w�re eine Vorsorgeleistung (Kapitalleistung), die unter Missachtung der vorgeschriebenen Frist bezogen worden sei, zur�ckzuzahlen, andernfalls der Bezug der ordentlichen Steuer drohe; der Steuerpflichtige sei seitens der Steuerbeh�rden zur R�ckzahlung anzuhalten (Urteil vom 3. M�rz 2005, in: StE 2005 B 26.13 Nr. 18). Gest�tzt auf diese Doktrin und das erw�hnte Urteil des Kantons Z�rich hat auch die Vorinstanz im hier vorliegenden Fall - unter Aufgabe ihrer fr�heren Praxis - dem Beschwerdef�hrer die privilegierte Besteuerung der Barauszahlung verweigert.
4.2 Die steuerrechtliche Behandlung von ohne Barauszahlungsgrund erfolgten Kapitalleistungen bedarf somit der Kl�rung. Im Widerstreit der Lehrmeinungen verdienen zwei Aspekte hervorgehoben zu werden:
- Auch Leistungen einer Vorsorgeeinrichtung, die unter Verletzung von reglementarischen oder vorsorgerechtlichen Bestimmung bezogen worden sind, k�nnen grunds�tzlich ihren Vorsorgecharakter bewahren. Deshalb l�sst sich sehr wohl im Sinne der erstgenannten Lehrmeinung (oben E. 4.1.1) die Ansicht vertreten, dass auch unrechtm�ssig bezogene oder nicht bestimmungsgem�ss verwendete Leistungen privilegiert besteuert werden k�nnen (LOCHER, a.a.O.; AGNER/DIGERONIMO/ NEUHAUS/STEINMANN, a.a.O.; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER; a.a.O.). Reglements- oder gesetzeswidrige Vorsorgeleistungen, die rechtsmissbr�uchlich in der Absicht, Steuern zu sparen, in Anspruch genommen werden, d�rften ohnehin steuerlich nicht als Vorsorgeleistungen privilegiert besteuert werden.
- Andererseits kommen dem Steuerrecht bei der Verwirklichung und Durchf�hrung der beruflichen Vorsorge wesentliche Funktionen zu, was die Besteuerung von Beitr�gen und Leistungen betrifft (vgl. CARL HELBLING, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl. 2006, S. 68; Z�GER, a.a.O., S. 515 f.). Es kann daher nicht Aufgabe des Steuerrechts sein, ein den Zweck der Vorsorge gef�hrdendes Verhalten zu unterst�tzen und rechtswidrig bezogene Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen steuerlich zu beg�nstigen. Kapitalleistungen k�nnten danach nicht als Leistungen aus Vorsorge qualifiziert werden, wenn sie genau die daf�r aufgestellten Vorschriften missachten (oben E. 4.1.2). Nach Z�GER (a.a.O., S. 536) w�re die steuerliche Privilegierung dann nicht zu gew�hren, wenn die reglementswidrige Ausrichtung von Leistungen im konkreten Fall mit Vorteilen verbunden ist, die bei einem reglementskonformen Verhalten nicht h�tten erlangt werden k�nnen.
4.3 Der vollen Abzugsf�higkeit der Beitr�ge an die berufliche Vorsorge bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden (Art. 81 BVG; SR 831.40) entspricht, dass die Leistungen aus der beruflichen Vorsorge in vollem Umfang als Einkommen steuerbar sind (Art. 83 BVG); die volle Besteuerung gilt sowohl f�r Leistungen in Rentenform wie auch f�r Kapitalleistungen (Art. 22 Abs. 1 DBG; vgl. LOCHER, a.a.O., N. 20 zu Art. 22 DBG; RICHNER ET AL., N. 30 ff. zu Art. 22 DBG). Allerdings statuiert Art. 38 DBG f�r Kapitalleistungen eine Sonderreglung, indem diese vom �brigen Einkommen gesondert und nur zu einem F�nftel der nach dem ordentlichen Tarif (Art. 36 DBG) berechneten Steuer erfasst werden. Auch das Steuerharmonisierungsgesetz sieht in Art. 11 Abs. 3 StHG f�r Leistungen in Kapitalform eine separate Besteuerung vor. Es handelt sich um eine erhebliche steuerliche Privilegierung der Kapitalleistungen gegen�ber den Rentenleistungen, da die Letzteren vollumf�nglich und progressionswirksam mit dem �brigen Einkommen zu versteuern sind.
Die Expertenkommission zur Pr�fung des Systems der direkten Steuern auf L�cken, die im Rahmen des Stabilisierungsprogramms 1998 im Auftrag des Eidgen�ssischen Finanzdepartements das harmonisierte Steuerrecht gem�ss DBG und StHG auf L�cken hin untersuchte (Expertenkommission Steuerl�cken), befasste sich namentlich auch mit der Frage der steuerlichen F�rderung der beruflichen Vorsorge. Sie kam zum Schluss, dass sowohl der Steueraufschubeffekt, der dadurch entsteht, dass die Beitr�ge an die berufliche Vorsorge vorerst nicht besteuert werden, wie auch die Steuerbefreiung der Vorsorgeeinrichtungen und der reinvestierten Ertr�ge (Art. 80 BVG) systemkonform und nicht als Steuerl�cke zu betrachten seien. Individuelle Formen der steuerlichen F�rderung der beruflichen Vorsorge seien hingegen fragw�rdig. Das betreffe namentlich den Kapitalbezug der Vorsorgeleistungen bei Erreichen der Altersgrenze sowie die Barauszahlungen in den vom Gesetz (Art. 5 FZG) vorgesehenen F�llen, da die tats�chliche versicherungsm�ssige Abdeckung der drei Risiken Invalidit�t, Tod und Alter nur mit einer Rentenversicherung vollumf�nglich erreicht werden k�nne. Die normale Vorsorgeform sei daher die Rente, nicht die Kapitalabfindung (Art. 37 BVG). Sofern eine v�llige steuerliche Gleichbehandlung der beiden Formen nicht m�glich sei, m�sse daher die Rente und nicht die Kapitalleistung steuerlich gef�rdert werden. Unter diesem Gesichtswinkel liessen sich die gesonderte Besteuerung der Kapitalleistungen aus Vorsorge (Art. 11 Abs. 3 StHG, Art. 38 Abs. 1 und 2 DBG) und die damit verbundenen steuerlichen Vorteile nicht rechtfertigen (Bericht der Expertenkommission Steuerl�cken, 1998, S. 90 f. Ziff. 3.7.4, 3.7.7).
Die Ansicht der Expertenkommission hat einiges f�r sich (s. auch BAUMGARTNER, a.a.O., N. 2 ff. zu Art. 38 DBG). Dazu kommt, dass die gesetzliche Regelung der Besteuerung von Kapitalleistungen ein gewisses Steuerplanungspotential er�ffnet, auch wenn im Rahmen der 1. BVG-Revision mit Wirkung ab dem 1. Januar 2006, was den �berobligatorischen Bereich betrifft, Obergrenzen f�r den versicherbaren Lohn eingef�hrt wurden (vgl. Art. 79b f. BVG und dazu RIEMER/RIEMER-KAFKA, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl. 2006, � 1 N. 22 S. 10; Z�GER, a.a.O., S. 524 ff.). Gem�ss Art. 113 Abs. 2 lit. a BV soll die berufliche Vorsorge zusammen mit den Leistungen der Eidgen�ssischen Versicherungen "die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise" erm�glichen. Um dem Verfassungsauftrag Nachachtung zu verschaffen, ist daher die steuerliche Privilegierung der Kapitalleistungen in Art. 38 DBG nicht extensiv zu interpretieren. Das spricht daf�r, die steuerliche Privilegierung in Art. 38 DBG auf die in Gesetz und Verordnung umschriebenen F�lle zu beschr�nken. Die Verweisung in Art. 38 auf Art. 22 DBG ("Eink�nfte aus ... Einrichtungen der beruflichen Vorsorge") kann daher nicht so verstanden werden, dass auch eine von vornherein rechtswidrig bezogene Kapitalleistung aus einer Vorsorgeeinrichtung steuerlich privilegiert behandelt werden m�sste. Nicht der Vorsorge dienen Barauszahlungen (Kapitalleistungen), wenn ein Barauszahlungsgrund von Anfang an nicht gegeben ist oder wenn die Barauszahlung gar nicht zweckentsprechend verwendet wird. In diesem Fall greift daher die ordentliche Besteuerung und ist die Kapital- oder Barauszahlung zusammen mit dem �brigen Einkommen ordentlich zu versteuern. Das gilt namentlich f�r den Barauszahlungsgrund der Aufnahme einer selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit in Art. 5 Abs. 1 lit. b FZG. Vorbehalten ist der Fall, dass eine nicht rechtm�ssig bezogene oder zweckentfremdet verwendete Barauszahlung an die Vorsorgeeinrichtung zur�ckbezahlt bzw. wieder ihrem Zweck zugef�hrt wird (vgl. AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, a.a.O.).
5.1 Vorliegend ist davon auszugehen, dass der Beschwerdef�hrer keine selbst�ndige Erwerbst�tigkeit aufgenommen hat. Er hat vielmehr die Kapitalleistung aus der beruflichen Vorsorge zur Gr�ndung einer Aktiengesellschaft verwendet und damit das angesparte Kapital der obligatorischen beruflichen Vorsorge, welcher er als Arbeitnehmer nach wie vor unterstellt ist, entzogen. Eine R�ckf�hrung der Gelder in die obligatorische berufliche Vorsorge ist offenbar nicht mehr m�glich bzw. nicht angeboten worden. Es steht fest, dass eine erhebliche Steuerersparnis damit verbunden w�re, wenn die Besteuerung nach Art. 38 DBG gew�hrt w�rde. Die Beschwerdef�hrer haben durch die Besteuerung der Barauszahlung mit der Jahressteuer, berechnet zu einem F�nftel nach dem ordentlichen Tarif (Art. 36 DBG), zu Unrecht erheblich profitiert, zumal bereits die Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeitr�ge vollumf�nglich von der Steuer befreit waren (Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG). Die Gleichbehandlung mit den �brigen Steuerpflichtigen erfordert die ordentliche Besteuerung der vorliegend streitigen Barauszahlung.
5.2 Zur Anwendung gelangt der Tarif nach Art. 36 DBG. F�r Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen sieht Art. 37 DBG zwar vor, dass diese zusammen mit dem �brigen Einkommen zum Steuersatz zu berechnen ist, der sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende j�hrliche Leistung ausgerichtet w�rde. Damit soll im Rahmen der ordentlichen Besteuerung vermieden werden, dass eine Person infolge der einmaligen Auszahlung von kapitalisierten periodischen Leistungen zu einem �berh�hten, der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit nicht entsprechenden Steuersatz besteuert wird. Zur Auszahlung gelangte vorliegend jedoch aufgrund des (vermeintlichen) Barauszahlungsgrundes der Aufnahme einer selbst�ndigen Erwerbst�tigkeit eine Kapitalleistung (Austrittsleistung) und keine Kapitalabfindung f�r wiederkehrende Leistungen. �ber einen Anspruch auf wiederkehrende Leistungen verf�gte der Beschwerdef�hrer zu diesem Zeitpunkt gerade nicht. Dies w�re vielmehr erst bei der Pensionierung der Fall, wobei dann aber die Regelung von Art. 38 DBG anwendbar ist. Die Anwendung des Rentensatzes ist daher vorliegend nicht m�glich. Der angefochtene Entscheid ist in dieser Hinsicht nicht zu beanstanden. Die Beschwerde ist bez�glich der direkten Bundessteuer abzuweisen.
Das Steuerharmonisierungsgesetz enth�lt f�r die steuerliche Behandlung der hier fragliche Barauszahlung eine der direkten Bundessteuer entsprechende Regelung. Der Einkommenssteuer unterliegen nach der Einkommensgeneralklausel in Art. 7 Abs. 1 StHG alle wiederkehrenden und einmaligen Eink�nfte, namentlich auch solche aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit. Nach Art. 11 Abs. 3 StHG werden Kapitalleistungen aus Vorsorgeeinrichtungen sowie Zahlungen bei Tod und f�r bleibende k�rperliche oder gesundheitliche Nachteile f�r sich allein besteuert; sie unterliegen stets einer vollen Jahressteuer. Die Revision rechtskr�ftiger Verf�gungen und Entscheide wird in Art. 51 StHG gleich geregelt wie in Art. 147 und 148 DBG.
Es gelten mithin nach dem Steuerharmonisierungsgesetz weitgehend die gleichen Vorschriften wie f�r die direkte Bundessteuer. Es rechtfertigt sich nicht, die vorliegend streitige Kapitalleistung im Bereich der kantonalen direkten Steuern vom Einkommen anders zu behandeln als f�r die direkte Bundessteuer. Die Beschwerde ist daher auch hinsichtlich der kantonalen Steuern abzuweisen.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdef�hrern unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 65 und 66 Abs. 1 und 5 BGG).
Die Beschwerde wird hinsichtlich der kantonalen Steuern abgewiesen.