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Timestamp: 2019-06-25 09:53:11
Document Index: 198979812

Matched Legal Cases: ['§ 41', '§ 41', '§ 47', '§ 22', '§ 22', '§ 25', '§ 22', '§ 47', '§ 22', '§ 25', '§ 47', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 47', '§ 22', '§ 22', '§ 1165', '§ 47', '§ 22', '§ 41', '§ 57', '§ 41', '§ 22', '§ 25', '§ 22']

DB- und DZ-Pflicht eines Gesellschaftergeschäftsführers - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 10.03.2005, RV/0167-G/02
DB- und DZ-Pflicht eines Gesellschaftergeschäftsführers
RV/0167-G/02-RS1 Permalink
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Firma B.GmbH in X.Y., vertreten durch Dkfm. Dr. Herbert Grabner, Steuerberater, 8010 Graz, Maiffredygasse 2, vom 18. Februar 1999 gegen den Bescheid des Finanzamtes Graz-Stadt vom 11. Jänner 1999 betreffend Haftungs- und Abgabenbescheid für den Zeitraum 1. Jänner 1993 bis 31. Dezember 1997 entschieden:
Anlässlich der durchgeführten Lohnsteuerprüfung für den Zeitraum 1.1.1993 bis 31.12.1997 wurde festgestellt, dass die Bezüge des zu 84% an der Bw. wesentlich beteiligten A.B. für die Jahre 1994 bis 1997 nicht in die DB- DZ- Bemessung einbezogen worden waren.
Mit Haftungs- und Abgabenbescheid, gebucht am 11. Jänner 1999, wurde vom Finanzamt Graz-Stadt für oa. Zeitraum der Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen in Höhe von 132.324,00 S und der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Höhe von 14.463,00 S festgesetzt.
In der Berufung vom 18. Februar 1999 (Begründung wurde am 25.3.1999 nachgereicht) gegen den diesbezüglich vom Finanzamt erlassenen Haftungs- und Abgabenbescheid brachte die Berufungswerberin Folgendes vor:
Mit schriftlicher Eingabe vom 18. Feber 1999 wurde gegen den Haftungs- und Abgabenbescheid vom 2. Jänner 1999 über die Prüfung der Lohnabgaben für den Zeitraum 1. Jänner 1993 bis 31.Dezember 1997 Berufung eingelegt, mit dem Antrag, die von den Geschäftsführerbezügen 1994 bis 1997 vorgeschriebenen Beträge an DB und DZ von zusammen ATS 143.597.- wieder aufzuheben, da nach den bezüglichen gesetzlichen Bestimmungen die Dienstgeberbeiträge sowie der Dienstgeberzuschlag von diesen Geschäftsführerbezügen im konkreten Fall nicht zu entrichten sind.
Innerhalb der bescheidmäßig bis 26. März 1999 erstreckten Frist werden folgende ergänzende Begründungen zu dieser Berufung eingewendet.
In der Beilage zum Prüfungsbericht werden als Feststellungen und Begründungen zu den Nachforderungen anläßlich der durchgeführten Lohnsteuerprüfung bei meiner Klientin (in der Beilage wird unrichtig die Fa. S. angeführt) u.a. festgehalten:
Das Entgelt für die Geschäftsführung wurde in monatlich gleichbleibenden Beträgen (ATS 45.000.- ab 1995) ausbezahlt, die Sozialversicherung (GSVG) wurde von der Gesellschaft getragen, Reisekosten wurden fallweise (nur KM-Geld) entschädigt.
Weiters wird festgehalten, dass neben der Vertretung der Gesellschaft der Geschäftsführer mit allen nur denkbaren Tätigkeiten im Betrieb befasst ist, sofern dazu die Notwendigkeit gegeben ist.
Die Arbeitszeiteinteilung obliegt dem Geschäftsführer sowohl dem Umfang nach als auch der zeitlichen Lagerung nach eigenem Ermessen, gleiches gilt für den Urlaub. Eine Vertretung des Geschäftsführers durch Betriebsfremde war bisher nicht notwendig, allenfalls wurde an Dienstnehmer delegiert.
Weiters wird festgehalten, dass ab 1.1.1994 Bezüge von wesentlich an Kapitalgesellschaften Beteiligten (mehr als 25%) als Einkünfte aus sonstiger selbständiger Tätigkeit, wenn mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses gegeben sind, in die DB-DZ-Bemessung einzubeziehen sind. Hiezu wird eingewendet:
Gemäß § 41 (1) FLAG haben den Dienstgeberbeitrag alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen; gemäß § 41 (2) FLAG sind Dienstnehmer Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs.2 des EStG stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z 2 EStG .
Wie auch in der Beilage zum Prüfungsbericht ausgeführt, war der Geschäftsführer Herr A.B., dessen Geschäftsführerbezüge in die Nachverrechnung einbezogen wurden, während des gesamten geprüften Zeitraumes 1994 bis 1997 mit 84 % an der GmbH. beteiligt; es ist daher zu prüfen, ob die an Herrn A.B. bezahlten Geschäftsführerbezüge Einkünfte im Sinne des § 22 Z 2 EStG darstellen; Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 25 EStG liegen aufgrund des Beteiligungsausmaßes nicht vor.
Gemäß § 22 Z 2, Teilstrich 2 EStG fallen unter Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit u.a. die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an
wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs.2)
aufweisende Beschäftigung gewährt werden.
Nach dieser eindeutigen gesetzlichen Formulierung im § 22 Z 2 EStG müssen alle Merkmale eines Dienstverhältnisses gegeben sein, dazu zählt auch die Weisungsgebundenheit; die in der Beilage zum Prüfungsbericht getroffene Feststellung, dass von diesem Erfordernis des Vorhandenseins aller Merkmale eines Dienstverhältnisses die Weisungsgebundenheit ausgenommen sei, ist gesetzlich nicht gedeckt. Es darf hiezu auch darauf verwiesen werden, dass bei der zum gleichen Zeitpunkt stattgefundenen Prüfung der Lohnabgaben des mit der Fa. B.GmbH verbundenen Unternehmens der Fa. S. als es um die Beurteilung eines mit einem Mitarbeiter dieser Firma abgeschlossenen Werkvertrages als Dienstverhältnis nach Meinung des Prüfers ging, laut Beilage zum Prüfungsbericht, die Weisungsgebundenheit wörtlich als wesentliches Merkmal der nichtselbständigen Tätigkeit angeführt wird. Es kann wohl nicht sein, dass einmal für die Beurteilung des Vorliegens eines Dienstverhältnisses die Weisungsgebundenheit als wesentliches Merkmal eingestuft wird und im anderen Fall als nicht relevant. Die Annahme, dass im gegenständlichen Fall das wesentliche Merkmal der Weisungsgebundenheit für die Beurteilung eines Dienstverhältnisses ausgenommen sei, beruht offensichtlich auf der auch aus anderen Entscheidungen der Lohnsteuerprüfung zu erkennenden gesetzlich nicht gedeckten Anwendung des § 25 (1) Z 1 lit. b EStG, wonach bei an Kapitalgesellschaften nicht wesentlich beteiligten Personen die Bezüge als Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit gelten, auch wenn bei einer sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisse (§ 47 Abs.2) aufweisenden Beschäftigung die Verpflichtung, den Weisungen eines anderen zu folgen auf grund gesellschaftsvertraglicher Sonderbestimmungen fehlt.
Abgesehen davon, dass diese Bestimmung nach dem eindeutigen Wortlaut nur bei Vorliegen. der gesellschaftsvertraglicher Sonderbestimmungen anzuwenden wäre, 1st sie nur für die Beurteilung der Einstufung von Einkünften gemäß § 25 (1) Zllit.b EStG heranzuziehen.
Gesellschaftsrechtliche Sonderbestimmungen bzw. sonstige Minoritätenrechte, die es der zweiten Gesellschafterin ermöglichen würden, dem Mehrheitsgesellschafter und Geschäftsführer Herrn A.B.Weisungen zu erteilen, bestehen nicht.
Dass diese gesetzliche Regelung im § 25 (1) Z 1 lit. b EStG konkret nur für die Erfassung der Einkünfte nicht wesentlich beteiligter Gesellschafter an Kapitalgesellschaften als Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit anzuwenden ist, geht auch aus den erläuternden Bemerkungen zum Abgabenänderungsgesetz 1981 hervor, mit welchem diese Regelung gesetzlich neu verankert wurde. In diesen erläuternden Bemerkungen wird ausgeführt: "Zur Vermeidung von Abgrenzungsschwierigkeiten soll durch die Neufassung des § 25 (1) Z 1 lit. b in den Fällen gesellschaftsvertraglicher Sonderrechte eines nicht wesentlich beteiligten Gesellschafters erreicht werden, dass dieser aus seinen Tätigkeitsvergütungen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezieht".
Auch die Anfügung des letzten Satzes des § 47 (2) EStG durch das Abgabenänderungsgesetz 1994 brachte, wie auch aus den erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage hervorgeht, nur eine KlarsteIlung, dass Gesellschaftergeschäftsfüher mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit jedenfalls auch als in einem Dienstverhältnis stehend anzusehen sind.
Dies bedeutet jedoch keine gesetzliche Festlegung, dass für die Beurteilung, ob bei Einkünften gemäß § 22 Z 2 EStG alle Merkmale eines Dienstverhältnisses vorliegen, die Weisungsgebundenheit ausgenommen sei. Wäre dies vom Gesetzgeber beabsichtigt gewesen, hätte er wohl eine bezügliche Regelung auch im § 22 Z2 EStG verankert.
Eine Weisungsgebundenheit des Geschäftsführers als ein wesentliches Merkmal ist im gegenständlichen Fall eindeutig nicht gegeben.
Im konkreten Fall wird die Geschäftsführertätigkeit des Herrn A.B. im Rahmen eines
Werkvertrages ausgeübt. Wie der Verwaltungsgerichtshof u.a. im Erkenntnis Zl. 97/13/0169 vom 15. Juli 1998 ausführt, kann die Geschäftsführertätigkeit für eine GmbH. auch im Rahmen eines Werkvertrages erfolgen, da unter dem Begriff eines Werkes im Sinne des § 1165 ABGB nicht allein die Herstellung einer körperlichen Sache, sondern vielmehr auch ideelle, unkörperliche, also geistige Werke verstanden werden. Unter einem solchen Werk kann somit auch - wovon der Verwaltungsgerichtshof in seiner Judikatur ausgeht - die Besorgung der .Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft als solche gemeint sein. Der Geschäftsführer schuldet somit grundsätzlich nicht seine Arbeitskraft sondern einen Arbeitserfolg.
Neben der nicht gegebenen Weisungsgebundenheit fehlen im gegenständlichen Fall auch eine Reihe anderer wesentlicher Merkmale, die für die Einstufung einer Tätigkeit als Dienstverhältnis Voraussetzung wären.
Gemäß § 47 (2) liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet.
Wie ausgeführt, hat der VwGH im zitierten Erkenntnis festgehalten, dass bei Ausübung einer Tätigkeit der Geschäftsführer grundsätzlich nicht seine Arbeitskraft, sondern vielmehr einen Arbeitserfolg schuldet, sofern ein Werkvertrag besteht.
Das Entgelt für die Geschäftsführung betrug in den Jahren 1995 bis 1997 monatlich
ATS 45.000,- -, im Jahr 1994 monatlich ATS 55.000,-. Dazu wurde die Sozialversicherung
(GSVG) von der Gesellschaft getragen, Reisekosten wurden fallweise (geringfügige KM-Gelder) entschädigt. Die Auszahlung der monatlichen Entschädigungen erfolgte 12 Mal im Jahr, ein 13.
und 14. Bezug, wie bei Dienstverhältnissen üblich, steht nicht zu und wird auch nicht ausbezahlt. Eine Bindung dieser monatlichen Entschädigungen an kollektivvertragliche Erhöhungen oder sonstig fix vereinbarte Steigerungen ist nicht gegeben. Wie aus den monatlichen Entschädigungen in den geprüften Jahren hervorgeht, wurde das Entgelt für die Geschäftsführungstätigkeit vielmehr nach der Entwicklung der Ertragslage der Gesellschaft bemessen. So ergab sich die höhere Vergütung in 1994 aufgrund der in diesem Jahr bestandenen Gewinnsituation, in 1995 bis 1997 ergaben sich durchwegs Verluste, die auch entsprechend auf die in diesen Jahren gleichgebliebenen, gegenüber dem Jahr 1994 um ATS 120.000,-- verminderten Geschäftsführerbezüge durchschlugen. Es ist somit ein wesentliches
Unternehmerrisiko für Herrn A.B. gegeben, wie es bei einem Dienstverhältnis nicht vorliegt. Der Geschäftsführer unterliegt mit seinen Einkünften der Pflichtversicherung nach dem GSVG. Wenn auch die Beurteilung einer Tätigkeit nach dem Sozialversicherungsrecht keine unmittelbare Bindungswirkung für das EStG hat, so ist doch ein wesentliches Indiz für das Vorliegen eines steuerlichen Dienstverhältnisses die Behandlung als Dienstnehmer im Sinne des ASVG. Dies ist im gegenständlichen Fall nicht gegeben.
Wie auch in der Beilage zum Prüfungsbericht ausgeführt, obliegt die Arbeitszeiteinteilung dem Geschäftsführer, sowohl dem Umfang nach wie auch der zeitlichen Lagerung nach, eigenem Ermessen. Gleiches gilt für den Urlaub. Der Geschäftsführer hat keinen Anspruch auf einen geregelten Urlaub, wie er z.B. den übrigen Arbeitnehmern auf Grund der gültigen kollektivvertraglichen oder arbeitsrechtlichen gesetzlichen Regelungen zusteht. Es steht ihm vielmehr frei, sich in den Zeiträumen zu erholen, in denen seine Anwesenheit nach eigener Einschätzung nicht erforderlich ist.
Der Geschäftsführer ist auch an keine feste Arbeitszeit gebunden, vielmehr entscheidet er frei darüber, wann seine Anwesenheit notwendig oder zweckmäßig ist.
Der Geschäftsführer unterliegt auch keiner Kontrolle bezüglich Art, Ort und Zeit der Beschäftigung.
Eine Vertretung des Geschäftsführers durch Betriebsfremde, wofür der Geschäftsführer die Kosten tragen müsste, war bisher nicht notwendig, allenfalls wurden Arbeiten, die keine ausgesprochenen Geschäftsführungstätigkeiten waren, an Dienstnehmer delegiert.
Auch sonstige arbeitsrechtliche Ansprüche, wie sie für ein Dienstverhältnis gegeben sind (z.B. Abfertigungsanspruch, Einhaltung von Kündigungsfristen bei Lösung des Geschäftsführungsvertrages), stehen dem Geschäftsführer nicht zu.
Es sind somit eine Reihe von Merkmalen, die für ein Dienstverhältnis relevant sind, im gegenständlichen Fall nicht erfüllt, es liegt somit keine alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisende Beschäftigung im Sinne des § 22 Z 2 vor.
Die Voraussetzung für die Vorschreibung des Dienstgeberbeitrages gemäß § 41 FLAG sind daher nicht gegeben; gleiches gilt für die Vorschreibung des Dienstgeberzuschlages gemäß § 57 Handelskammergesetz.
Dies entspricht auch dem angeführten Erkenntnis des VwGH vom 15.Juli 1998 Zl. 97/13/0169.
Es wird daher nochmals beantragt, die Berufung vom 18. Feber 1999 gegen den Haftungs- und Abgabenbescheid vom 11. Jänner 1999 über die Prüfung der Lohnabgaben für den Zeitraum
1. Jänner 1993 bis 31. Dezember 1997 aufrecht zu erledigen und die Geschäftsführerbezüge 1994 bis 1997 in die Bemessungsgrundlage für den Familienausgleichesfondsbeitrag und den Dienstgeberzuschlag nicht einzubeziehen.
Die Ausfertigung eines entsprechend berichtigten Haftungs- und Abgabenbescheides für den
geprüften Zeitraum wird beantragt und höflich um vordringliche aufrechte Erledigung gebeten.
Das Finanzamt Graz Stadt erließ mit 25. Jänner 2001 eine abweisende Berufungsvorentscheidung. Darin verwies das Finanzamt zusammenfassend darauf, dass nach der Aktenlage Herr A.B. eine Arbeitskraft ersetzt . Dadurch ergibt sich das Bild eines Angestellten. Es überwiegen demnach aus steuerrechtlicher Sicht die Merkmale eines Dienstverhältnisses und es ist gemäß § 41 FLAG 1967 von einer DB- und DZ- Pflicht auszugehen. Die Bw. brachte mit Schriftsatz vom 26. Februar 2001 den Antrag auf Vorlage an die Abgabenbehörde II. Instanz ein. Zusätzlich wurde noch ein Auszug (Kopie) aus der SWK (Kommunalsteuer und Dienstgeberbeitrag für GmbH-Geschäftsführer) vorgelegt.
Mit Bericht vom 7. Mai 2001 legte das Finanzamt Graz-Stadt die Berufung der Finanzlandesdirektion für Steiermark zur Entscheidung vor. Bis 31. Dezember 2002 erfolgte keine Erledigung der Berufung durch die Finanzlandesdirektion.
Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung erkennt, ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 und aus dem Zusammenhang mit der Bestimmung des § 25 Abs. 1 Z 1 lit. b EStG 1988, dass der Formulierung "sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses" in § 22 Z 2 das Verständnis beizulegen ist, dass es auf die Weisungsgebundenheit nicht ankommt, wenn diese wegen der Beteiligung an der Gesellschaft nicht gegeben ist, im Übrigen aber nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die Voraussetzungen eines Dienstverhältnisses gegeben sein müssen. Dabei ist die auf Grund des gesellschaftsrechtlichen Verhältnisses fehlende Weisungsgebundenheit hinzuzudenken und dann zu beurteilen, ob die Merkmale der Unselbstständigkeit oder jene der Selbstständigkeit im Vordergrund stehen. Dem Vorliegen bzw. dem Fehlen des Unternehmerwagnisses kommt in diesem Zusammenhang wesentliche Bedeutung zu (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 27. Juli 1999, 99/14/0136). Es kommt daher nicht darauf an, dass der gegenständlich zu 84 % beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer auf Grund seiner Beteiligung weisungsungebunden ist (vgl. weiters VwGH vom 28.10.1997, 97/14/0132).
Entsprechend diesen im zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes getroffenen Ausführungen ist es vollkommen unerheblich, welche Leistungen durch den Gesellschafter-Geschäftsführer für die Bw. erbracht wurden. Da der Gesellschafter-Geschäftsführer seit 1993 sowohl mit der Führung der Geschäfte der Bw. (Vertretung der Gesellschaft nach außen, alle Maßnahmen und Vorkehrungen organisatorischer, finanzieller, wirtschaftlicher und personeller Art, die im Interesse der Gesellschaft liegen) als auch mit diversen Tätigkeiten eines Transport-Unternehmens betraut ist, ist von einer auf Dauer angelegten kontinuierlichen Leistung des Gesellschafter-Geschäftsführers für die Bw. auszugehen.
Graz, am 10. März 2005
Findok-Nr: 14611.1, aufgenommen am: 22.03.2005 12:44:02, zuletzt geändert am: 26.05.2008, Dokument-ID: 00acc5cc-dda0-4223-87f8-9ecea9fe7b93, Segment-ID: 8ca80b9f-7515-4441-940f-c82c69b05656