Source: http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2011/07/04/el-ajuste-al-impuesto-bruto-y-al-credito-fiscal-en-el-impuesto-general-a-las-ventas/
Timestamp: 2020-06-06 11:44:16
Document Index: 401765847

Matched Legal Cases: ['artículo 26', 'Artículo 10', 'artículo 7', 'artículo 27', 'artículo 5', 'artículo 26', 'artículo 26', 'artículo 27', 'artículo 26', 'artículo 28', 'artículo 2', 'Artículo 3', 'Artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 7', 'Artículo 28', 'Artículo 27', 'Artículo 3', 'artículo 26', 'artículo 26', 'artículo 10', 'artículo 11']

EL AJUSTE AL IMPUESTO BRUTO Y AL CRÉDITO FISCAL EN EL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS | Blog de Mario Alva Matteucci
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2. LAS DEDUCCIONES DEL IMPUESTO BRUTO EN LA LEGISLACIÓN DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
Según lo dispone el texto del artículo 26º de la Ley del Impuesto General a las Ventas 3, del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto de las operaciones realizadas en el período que corresponda, se deducirá:
a) El monto del Impuesto Bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto del Impuesto hubiere otorgado con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la operación que los origina. A efectos de la deducción, se presume sin admitir prueba en contrario 4 que los descuentos operan en proporción a la base imponible que conste en el respectivo comprobante de pago emitido.
En el caso de importaciones, los descuentos efectuados con posterioridad al pago del Impuesto Bruto, no implicarán deducción alguna respecto del mismo, manteniéndose el derecho a su utilización como crédito fiscal; no procediendo la devolución del Impuesto pagado en exceso, sin perjuicio de la determinación del costo computable según las normas del Impuesto a la Renta 5.
b) El monto del Impuesto Bruto, proporcional a la parte del valor de venta o de la retribución del servicio restituido, tratándose de la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios. La anulación de las ventas o servicios está condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda 6.
Con respecto a este punto consideramos pertinente citar el Informe Nº 033-2002-SUNAT/K00000, emitido por la Administración Tributaria, el cual señala lo siguiente:
Las deducciones deberán estar respaldadas por notas de crédito 7 que el vendedor deberá emitir de acuerdo con las normas que señale el Reglamento.
Para efectos informativos a continuación consignamos las reglas que el Reglamento de Comprobantes de Pago considera en el caso de la emisión de las Notas de Crédito.
“Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT y normas modificatorias.
Parte pertinente relacionada a las notas de crédito
Artículo 10º.- NOTAS DE CRÉDITO Y NOTAS DE DÉBITO
1. NOTAS DE CRÉDITO
1.1. Las notas de crédito se emitirán por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros.
1.2. Deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales se emitan.
1.3. Sólo podrán ser emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
1.4. En el caso de descuentos o bonificaciones, sólo podrán modificar comprobantes de pago que den derecho a crédito fiscal o crédito deducible, o sustenten gasto o costo para efecto tributario.
1.5. Las copias de las notas de crédito no deben consignar la leyenda “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”.
1.6. El adquirente o usuario, o quien reciba la nota de crédito a nombre de éstos, deberá consignar en ella su nombre y apellido, su documento de identidad, la fecha de recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa.
1.7. Excepcionalmente, tratándose de boletos aéreos emitidos por las compañías de aviación comercial por el servicio de transporte aéreo de pasajeros, las agencias de viaje podrán emitir notas de crédito únicamente por los descuentos que, sobre la comisión que perciban, otorguen a quienes requieran sustentar gasto o costo para efecto tributario, ejercer el derecho al crédito fiscal o al crédito deducible, según sea el caso, siempre que se detalle la relación de boletos aéreos comprendidos en el descuento.
1.8 En el supuesto a que se refiere el inciso 1.10 del numeral 1 del artículo 7°, el vendedor está exceptuado de emitir la nota de crédito por la devolución del producto originalmente transferido”.
3. ¿CUÁLES SON LAS DEDUCCIONES DEL CRÉDITO FISCAL QUE SE PUEDEN EFECTUAR?
De acuerdo con lo que determina el texto del artículo 27º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, del crédito fiscal del IGV se deducirá lo siguiente:
“Sobre el tema de los descuentos resulta pertinente citar lo dispuesto por el numeral 13) del artículo 5º del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el cual señala que los descuentos que se concedan u otorguen no forman parte de la base imponible, siempre que:
a) Se trate de prácticas usuales en el mercado o que correspondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.
c) No constituyan retiro de bienes.
b) El Impuesto Bruto correspondiente a la parte proporcional del valor de venta de los bienes que el sujeto hubiera devuelto o de la retribución del servicio no realizado 8.
Las deducciones deberán estar respaldadas por las notas de crédito a que se refiere el último párrafo del artículo 26º de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
3.1 OPINIÓN DE LA DOCTRINA SOBRE EL AJUSTE DEL CRÉDITO FISCAL
Sobre la aplicación de las reglas de ajuste del crédito fiscal mencionadas en los artículos 26º y 27º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, resulta interesante revisar la opinión de RISSO MONTES, cuando precisa que:
“Un aspecto que ocasionalmente ha sido materia de consulta por los contribuyentes es si existe la obligación de efectuar ajustes al débito fiscal en el caso de la anulación o modificación del valor de operaciones de importación de bienes o de utilización de servicios, con posterioridad al nacimiento del impuesto que grava los mismos.
Entendemos que las normas que regulan la obligación de practicar ajustes al impuesto bruto y al crédito fiscal no resultan de aplicación para el caso del IGV que afecta las operaciones de importación y de utilización de servicios.
Ello se desprende de su propia literalidad, pues conforme al artículo 26º de la Ley, tratándose de los descuentos, el obligado a efectuar el ajuste al impuesto bruto es el sujeto que otorga el descuento, situación que no corresponde a una operación de importación o de utilización de servicios en la que el descuento es otorgado por un sujeto que otorga el descuento, situación que no corresponde a una operación de importación o de utilización de servicios en la que el descuento es otorgado por un sujeto que está fuera de los alcances del impuesto y en la que el generador del impuesto bruto es el propio adquirente del bien o servicio. Correlativamente, el artículo 27º de la Ley obliga al adquirente a deducir de su crédito fiscal “el impuesto bruto correspondiente a los descuentos que se hubieran obtenido con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalde la adquisición de dicho crédito”, siendo éste inexistente en las operaciones bajo comentario, por cuanto los descuentos son otorgados por un sujeto que está al margen de las reglas del impuesto y, por lo tanto, imposibilitado de generar impuesto bruto por sus operaciones.
Tanto el artículo 26º como el 27º de la Ley están concebidos para regular ajustes al impuesto bruto y crédito fiscal entre contrapartes que son sujetos del impuesto, y no aquellos casos en los que las calidades del sujeto y adquirente del impuesto se concentran en una sola persona, como sucede en la importación y en la utilización de servicios. En estos supuestos la realización de ajustes carecería de objeto, ya que el mismo sujeto que cancela el impuesto bruto lo aplica como crédito fiscal” 9.
4. ¿SE APLICA EL AJUSTE DEL CRÉDITO FISCAL POR EL RETIRO DE BIENES?
El artículo 28º de la Ley del IGV precisa que tratándose de bonificaciones u otras formas de retiro de bienes, los ajustes del crédito fiscal se efectuarán de conformidad con lo que establezca el Reglamento.
Al verificar la norma reglamentaria observamos que el texto del literal c) del artículo 2º del Reglamento de la Ley del IGV precisa lo siguiente:
DEFINICIÓN DE RETIRO DE BIENES
c) El retiro de bienes, considerando como tal a:
– Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros.
– La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma.
– El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas.
– La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios.
– La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.
¿QUÉ OPERACIONES NO SON CONSIDERADAS COMO RETIRO DE BIENES?
– Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso a) del Artículo 3º de La Ley del Impuesto General a las Ventas.
– La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica 10.
– Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones del Impuesto a la Renta.
– La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del uno por ciento (1%) de sus ingresos brutos promedios mensuales de los últimos doce (12) meses, con un límite máximo de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias. En los casos en que se exceda este límite, sólo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determina en cada período tributario.
Entiéndase que para efecto del cómputo de los ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos correspondientes al mes respecto del cual será de aplicación dicho límite.
– La entrega a título gratuito de material documentario que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción 11.
Asimismo, para efecto del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13) del Artículo 5º, excepto el literal c).
Lo dispuesto en el párrafo anterior también será de aplicación a la entrega de bienes afectos con el Impuesto Selectivo determinado bajo el sistema Al Valor, respecto de este impuesto.
5. ¿CUÁLES SON LAS REGLAS QUE SEÑALA EL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS PARA REALIZAR EL AJUSTES DEL CREDITO FISCAL?
El Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas contiene reglas para aplicar el ajuste al Impuesto Bruto y al Crédito Fiscal. Estas reglas están contenidas en el texto del artículo 7 de la Ley del impuesto General a las Ventas.
El texto del artículo 7º precisa que el ajuste al Impuesto Bruto y al Crédito Fiscal, se sujetará a las siguientes disposiciones:
1. Los ajustes a que se refieren los Artículos 26° y 27° de la Ley del Impuesto General a las Ventas se efectuarán en el mes en que se produzcan las rectificaciones, devoluciones o anulaciones de las operaciones originales.
2. Ajuste del crédito en caso de bonificaciones
Para efecto del ajuste del Crédito Fiscal a que se refiere el Artículo 28° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, cuando la bonificación haya sido otorgada con posterioridad a la emisión del comprobante de pago que respalda la adquisición de los bienes, el adquirente deducirá del crédito fiscal correspondiente al mes de emisión de la respectiva nota de crédito, el originado por la citada bonificación.
3. Ajuste del impuesto bruto por anulación de ventas
Tratándose de la primera venta de inmuebles efectuada por los constructores de los mismos, cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo se podrá deducir del Impuesto Bruto el correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y arras confirmatorias restituidas, en el mes en que se produzca la restitución.
4. Ajuste del crédito fiscal
De acuerdo al inciso b) del Artículo 27° de la Ley del impuesto General a las Ventas y al numeral 3 del Artículo 3°, deberá deducir del crédito fiscal el Impuesto Bruto correspondiente al valor de las arras de retractación gravadas y arras confirmatorias devueltas cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo.
6. JURISPRUDENCIA EMITIDA POR EL TRIBUNAL FISCAL SOBRE EL AJUSTE AL IMPUESTO BRUTO Y AL CRÉDITO FISCAL
RTF Nº 577-1-1997
No existe la necesidad de emitir una nota de contabilidad para respaldar el ajuste del impuesto, en caso de que el original y las copias de la factura anulada se encuentren en poder del emisor.
RTF Nº 423-1-1999
Si existe anulación de ventas, procede la deducción de la base imponible del IGV, siempre y cuando se produzca la devolución de los bienes respaldada por notas de crédito. Sin embargo, la Administración Tributaria no puede objetar la deducción señalando que no se registró el reingreso de la mercadería, pues no todas las notas de crédito necesariamente corresponden al retorno de mercadería.
RTF Nº 846-3-1999
La Administración tributaria no puede determinar reparos por la diferencia entre los montos consignados en boletas de venta y los registrados, si es que éstas fueron consideradas como anuladas, debiendo más bien evaluar la fehaciencia de la anulación.
RTF Nº 215-3-2000
El reingreso por la devolución de las mercaderías y el correspondiente ajuste al Impuesto Bruto puede ser sustentado no sólo con el Registro de Inventario Permanente, sino también con la tarjeta Kárdex u otro sistema equivalente de control interno.
RTF Nº 270-2-2001
No procede la disminución de la base imponible del IGV sustentada en notas de crédito emitidas si es que el contribuyente no demuestra, en forma fehaciente, la devolución de los bienes.
RTF Nº 8221-2-2001
Cuando se anula una venta no es suficiente que ésta no se anote en el Registro de Ventas, también es necesario que el contribuyente posea el original y las copias de la factura correspondiente.
RTF Nº 8974-2-2001
No pagar el servicio respecto del cual se emite un comprobante de pago no constituye un supuesto de ajuste (disminución) del Impuesto Bruto.
RTF Nº 9060-5-2001
No es legalmente posible reducir el impuesto bruto ni anular facturas de un mes determinado por la prestación de servicios, respecto de los cuales la obligación tributaria nació en dicho mes, máxime sin la culminación del servicio también tuvo lugar en dicho mes.
RTF Nº 9318-2-2001
Cuando en el artículo 26º de la Ley del IGV se señala “a condición que se produzca la devolución de los bienes” se está refiriendo a los casos de anulación total o parcial de ventas en los cuales la mercadería ha sido retirada por el adquirente, consecuentemente, de anularse la venta resulta razonable que la mercadería deba ser devuelta al vendedor.
RTF Nº 2962-5-2002
Es procedente la anulación parcial de servicios de intermediación en la colocación de pólizas de seguro como consecuencia de la anulación de éstas últimas debido al incumplimiento de pago de los asegurados.
RTF Nº 5954-5-2003
Pueden existir razones para modificar los términos de un contrato en cuanto a la contraprestación, lo cual sustentaría la existencia de un error en el importe consignado en los comprobantes de pago, y ello justificaría la emisión de notas de crédito conforme a lo establecido en el inciso c) del artículo 26º de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
RTF Nº 4211-1-2007
No procede la anulación del comprobante de pago cuando haya sido recibido en forma oportuna y sin ser registrado en el respectivo mes, correspondiendo que el Impuesto Bruto sea utilizado como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta.
RTF Nº 4721-4-2007
Los ajustes al Impuesto Bruto efectuado con ocasión de la devolución de mercaderías n pueden encontrase sustentados con notas de crédito que sólo consignen el número de solicitud de devolución, ya que corresponde que se haga referencia a la serie y número de las facturas que modifican, porque de lo contrario no se podría corroborar si se trata de devolución de mercaderías vendidas por el contribuyente.
RTF Nº 2000-1-2006
Si el descuento fue otorgado con posterioridad a la emisión de la Boleta de Venta, y con ocasión de un pago oportuno, corresponde la emisión de la Nota de Crédito.
RTF Nº 2778-A-2007
El mero incumplimiento del requisito del numeral 1.6 del artículo 10º del Reglamento de comprobantes de Pago no es causal para desconocer la anulación efectuada, teniendo como finalidad la verificación de tal información (constancia de recepción de la nota de crédito, esto es, la identificación de quien la recibe, su documento de identidad, la fecha de recepción y, de ser el caso, el sello de la empresa), el permitir si necesidad de recurrir al cruce de información con el tercero, confirmar que efectivamente se está ante una operación que ha sido anulada de común acuerdo y que da lugar a la devolución de los bienes, lo que resulta relevante para efectos de reconocerles a dicha operación efectos tributarios.
1 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=ajuste
2 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=ajustar
3 Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF y normas modificatorias.
4 Este tipo de presunciones se basa en la locución latina “jure et de jure”, lo cual significa “de pleno y absoluto derecho”. En términos jurídicos constituye una presunción en la cual no se admite prueba en contra, basta la sola mención a lo que señala la presunción para que esta se aplique.
5 Dentro de la normatividad de la Ley del Impuesto a la Renta observamos que el texto de los artículos 20º y 21º de la referida Ley consideran las reglas para poder determinar el costo computable de los bienes enajenados. Esos artículos deben ser concordados necesariamente con el texto del artículo 11º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta que desarrolla de modo más completo el costo computable.
6 Dentro de un proceso de fiscalización los auditores pueden verificar la devolución de los bienes a través del Registro del Kardex, tanto el ingreso como la salida del bien; verificarán también la salida de los bienes y su transporte con la correspondiente emisión de la Guía de Remisión; finalmente esta salida de los bienes también permitirá verificar si hubo o no devolución de dinero, por lo que se observará la salida o entrada de dinero a través de Caja Bancos. Desde ya podemos descartar la emisión de una nota de crédito para anular un servicio que se brindó toda vez que por su propia naturaleza no es posible la devolución de los servicios. Si sería aceptable la emisión de una nota de crédito cuando el servicio no se haya prestado.
7 En sí la Nota de Crédito califica como un documento que es emitido por el vendedor y es entregado al comprador, en él se indica la voluntad del vendedor para poder reducir (acreditar) la cuenta por cobrar, ello como consecuencia que se ha producido una devolución de bienes o una rebaja en las ventas.
8 Este supuesto no resulta aplicable si el servicio se prestó en su integridad.
9 RISSO MONTES, Carolina. Ob. Cit. Páginas 334 y 335.
10 Ello implica que si se entregan medicamentos bajo la figura de muestra médica, pero dichos medicamentos se expenden libremente si necesidad de contar con la respectiva receta médica, expedida por algún médico tratante, entonces si se considerarán dentro del concepto de retiro de bienes y por lo tanto calificarán como venta para efectos tributarios.
11 Aquí estarían los folletos, los dípticos, los trípticos, los volantes, entre otros.
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