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Timestamp: 2019-03-26 10:20:20
Document Index: 331989791

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Informe Fiscal Marzo 2015
Admin, 01/06/2015
Sentencia del TS de 12 de marzo de 2015, Recurso 625/2013. El ejercicio de la acción de nulidad de un contrato otorgado por el causante interrumpe la prescripción del ISD.
“No solo los juicios voluntarios de testamentaría en la anterior denominación, ahora división judicial de patrimonio (art. 782 y ss de la LEC), sino cualquier litigio que afecte a actos y contratos relativos a hechos imponibles del Impuesto de Sucesiones interrumpen el plazo para la presentación de los documentos a liquidar y consiguientemente para liquidar. Y es obvio que el litigio entablado por la recurrente contra los cesionarios de los bienes inmuebles, al objeto de conseguir la nulidad del negocio de cesión y constitución de renta vitalicia e incluir los bienes transmitidos en el caudal relicto, tienen ese efecto. Por ello, concurre el supuesto de hecho de la norma (art. 69.2 del Reglamento), de lo que resulta que la acción administrativa para liquidar no estaba prescrita.”
Sentencia del TS de 23 de abril 2015, Recurso 3946/2015. Escisión parcial. Inexistencia de rama de actividad diferenciada en el seno de la sociedad escindida. No resulta de aplicación el régimen especial de neutralidad fiscal del Capítulo VIII del Título VIII de la LIS 43/1995 porque éste exige que aquello que se escinde forme una unidad económica o rama de actividad autónoma en sede del transmitente y del adquirente.
“En el caso de autos, la Sala de instancia considera que los activos transmitidos a V…. S.L. pueden ser calificados, a efectos fiscales, como una rama de actividad, apta para su funcionamiento empresarial, por ser susceptible de constituir una unidad económica autónoma. Pero lo cierto es que, como señalaba el Acta (página 3/18) “el único elemento patrimonial transmitido desde la sociedad escindida V….S.L. a la sociedad beneficiaria VC….S.L. fueron los terrenos del PAU de S……. (177.000 m2). Ningún otro elemento material, de recursos humanos o de carácter organizativo, fue transmitido desde la sociedad escindida a la beneficiaria”. La conclusión a la que se llega es que la sola transferencia de terrenos resulta insuficiente para entender transmitida una actividad mercantil de promoción inmobiliaria. La puesta en funcionamiento por la sociedad beneficiaria de la actividad de promoción inmobiliaria no es bastante para que los activos segregados constituyan rama de actividad. Se exige, ciertamente, que la sociedad beneficiaria tenga en sus manos la posibilidad de llevar a cabo una actividad empresarial autónoma a partir de los activos inmobiliarios recibidos, pero se exige también, además, que esa rama de actividad ha de estar configurada como una unidad económica en la actividad negocial de la entidad escindida; en otras palabras, ha de cumplirse en este caso el requisito de la preexistencia de la rama de actividad en sede de la sociedad transmitente escindida.
Es necesario que, previo a la aportación a la sociedad beneficiaria, exista una unidad económica autónoma, con los medios personales, materiales y la organización empresarial necesaria para el desarrollo de la actividad que permita su continuidad en la entidad adquirente.”
Sentencia del TS de 26 de marzo de 2015, Recurso 1940/2013. Impuesto sobre Sucesiones. Unificación de doctrina. Prescripción del derecho de la Administración a liquidar. Las alegaciones complementarias en las reclamaciones económico-administrativas no interrumpen el plazo de prescripción.
Sentencia del TS de 27 de abril de 2015, Recurso 3777/2012. Impuesto sobre el valor añadido.- Base imponible.- Exclusiones.- Indemnizaciones.- Transacción aprobada judicialmente entre las partes de un contrato de arrendamiento con opción de compra de dos fincas rústicas, para realizar trabajos previos a su urbanización.- Resolución del contrato.- Suma percibida por el arrendatario más allá de la cláusula penal pactada.- No tiene carácter indemnizatorio, constituye la retribución de la actividad urbanizadora desarrollada en las fincas y de la readquisición por los arrendadores de los derechos concedidos a la arrendataria en el contrato resuelto.
“Existe el dato indiscutible de que en el contrato de arrendamiento se acordó para el caso de resolución anticipada o de incumplimiento una cláusula penal de 1.202.024,21 euros, que incluiría todos los conceptos indemnizatorios sin necesidad de acreditación alguna, y con renuncia a su moderación judicial, sin que nada haya en el acuerdo transaccional que permita entender que las partes tuvieron la voluntad de dejar sin efecto ese punto del pacto inicial. Además, resulta evidente que U… recibió unos terrenos urbanizables no programados y que, en virtud de la resolución contractual, los devolvió urbanísticamente desarrollados, hasta el punto de encontrarse aprobados los proyectos de reparcelación en un 80%, con la consiguiente adjudicación de los solares resultantes. Si a lo anterior se añade que la suma transigida se acerca al precio de la compraventa y se encuentra muy alejada del importe de la cláusula penal, nada de irracional o de contrario a la lógica hay en que la sentencia llegue a la conclusión de que dicha suma incluye tanto la indemnización por resolución anticipada como la retribución de los trabajos de transformación urbanística realizados por U… en los terrenos y la readquisición por los arrendadores de los derechos sobre las fincas que en virtud del contrato resuelto cedieron a la mencionada sociedad”.
Sentencia de la Audiencia Nacional de 3 de diciembre de 2014, Recurso 6/2014. Derecho Civil Catalán. Compensación por razón del trabajo al extinguirse el matrimonio. Es renta de trabajo a efectos fiscales.
“No nos encontramos ante un supuesto de “rendimientos de actividades económicas” y la “compensación indemnizatoria”, tiene su origen en el “trabajo personal”, es decir, en el trabajo “para la casa o para el otro cónyuge”. Con claridad lo dice la propia norma que utiliza la expresión haber “trabajado para la casa o el otro cónyuge” y, asimismo, el propio TSJ de Cataluña, cuya opinión resulta especialmente relevante al tratarse de examinar el alcance fiscal de una institución típica de Cataluña, razona en la STSJ de 28 de marzo de 2007 (Rec. 404/2003) que “lo que se compensa en el supuesto del art 41 [CFC] es la insuficiente o inexistente retribución del trabajo, lo que a efectos fiscales hace más razonable el encaje de lo percibido en este tipo de renta [de trabajo]”. De hecho, como indica la Abogacía del Estado, el propio Convenio habla de compensación por razón del trabajo. Y es que la ratio de la norma se encuentra en que la decisión del que el matrimonio se rija por la separación de bienes -lo que conlleva que los bienes adquiridos durante su vigencia están desigualmente distribuidos entre los esposos-, no constituye una causa jurídica que justifique que uno de ellos obtenga ventaja del trabajo del otro, se está compensando el trabajo y el título del que trae la causa la renta es el trabajo personal prestado durante el matrimonio, de hecho los Tribunales suelen exigir que el trabajo sea efectivo para que opere la compensación económica por razón del trabajo – SAP de Alicante de 23 de noviembre de 2001 -. Por lo demás, el hecho de que el legislador se refiera expresamente a las pensiones compensatorias como rendimientos de trabajo, no implica que haya querido excluir las compensaciones económicas por razón del trabajo.
La anterior calificación permite desestimar la demanda, sin necesidad de mayor razonamiento, al entenderse que la renta obtenida ha sido correctamente calificada, no siendo de aplicación el art. 31.3.d) LIRPF, que se refiere a las ganancias o pérdidas patrimoniales, ni por tanto analizar la alegación relativa a una hipotética discriminación con el régimen de gananciales.”
En la actualidad hay que examinar la nueva regulación contenida en el IRPF, art. 33.3 d) de la Ley.
Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 3 de octubre de 2014, Recurso 265/2013. Notaría. Improcedencia de deducción por amortización de cuadros, litografías y otros elementos de decoración.
“Sostiene la parte recurrente que los gastos de amortización de los cuadros, litografías y otros elementos decorativos de su despacho profesional pueden ser deducibles, ya que no son obras de artistas de reconocido prestigio internacional, pues el precio pagado por ellas así lo pone de manifiesto, no son obras de arte, ya que no son obras originales, tratándose de elementos decorativos de una oficina abierta al público y que por lo tanto es evidente su pérdida de valor por el transcurso del tiempo, no pudiendo deducirse su condición de obra de arte simplemente por el hecho de que hayan sido adquiridas en galerías de arte o subastas, siendo aplicable el art. 11 de la Ley 43/1995 al que se remite el art. 25 de la Ley del IRPF.
Por la Inspección tributaria no se ha considerado deducible este gasto, al considerar que las normas citadas establecen que la amortización se corresponderá con la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso o disfrute los bienes, depreciación que ha de ser efectiva, criterio seguido por la Dirección General de Tributos, en las consultas que cita, el TEAC, y la AN en su sentencia de 23 de febrero de 2006, considerando que el obligado tributario no ha acreditado que sobre los cuadros, litografías, grabados, libros, etc., se hayan producido pérdidas reales de valor que justifiquen la aplicación sobre dichos bienes de los coeficientes de amortización previstos por la normativa citada, considerando que se trata de bienes no amortizables ya que no se deprecian por su utilización física o por el paso del tiempo, salvo prueba en contrario. Y esta conclusión de la Administración es compartida por esta Sala,” pues con arreglo a la normativa aplicable “los elementos del inmovilizado que, por sus características, no sufran necesariamente una depreciación por causas económicas, bien por su utilización física o por el simple transcurso del tiempo, o por causas tecnológicas, no pueden ser objeto de amortización, y esto es lo que ocurre con estos elementos adquiridos por el recurrente ya que, como tales obras de arte, en principio, no se deprecian con el tiempo.”
El notario había comprado y amortizado en reputadas galerías obras de María Antonia Dans, Manolo Valdés, Agustín Redondela, Joan Miró, Julio Vila i Prades, Eduardo Úrculo, Robert Rauschemberg y de Joaquín Peinado, así como libros escritos por Menéndez Pelayo, Platón, Mallarmé, y Mateo Alemán.
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 20 de noviembre de 2014, Recurso 2251/2011. Cómputo de la prescripción en el IVA.
“Si se computa el plazo según las previsiones del artículo 67.1 de la LGT , que se inicia cuando se presentó el resumen anual del IVA de 2004 (modelo 390), es decir, el 30-1-2005, y si ese cómputo terminó cuando se interpuso reclamación ante el TEARCV en fecha 3-11-2008, tal como explica la sentencia de esta Sala de 18-7-2014 (R. 1619/2011 ), resulta patente que entre la fecha inicial (30-1-2005) y la final (3-11-2008) no transcurrió un plazo de cuatro años.
Propugna, por el contrario, la demanda que dicho cómputo prescriptorio se inicie en las fechas en que se autoliquidaron los trimestres del IVA del ejercicio 2004, pero ya esta Sala fijó anteriormente su criterio de que debía ser la declaración-resumen anual de enero del año siguiente aquel en que se debía considerar como punto de inicio de la prescripción del derecho a liquidar de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, tal como se dijo, entre otras, en las sentencias nº 177, de 21-2-2013 (R. 512/2010 ) y la de 24-3-2010 (R. 571/2008 ), pues entendemos que dicha declaración-resumen es una ratificación de las autoliquidaciones practicadas en el ejercicio anterior, posibilita el ejercicio del derecho a la devolución del IVA soportado y permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio, al que el artículo 67.1 de la L.G.T . confiere carácter interruptivo.
Añadir que este criterio no aplica sino la doctrina del Tribunal Supremo sobre la cuestión, plena y claramente evidenciada en la sentencia de 25-11-2009 (rec. cas. núm. 983/2004).”
Sentencia del TSJ de Castilla y León; Sede de Burgos, de 23 de diciembre de 2014, Recurso 288/2014. La indemnización recibida como consecuencia de la imposibilidad de ejecutar una Sentencia, que declaró ilegal una construcción, que tiene vistas sobre la finca del perjudicado, disminuyendo las propias vistas, no está sujeta a ganancia patrimonial en el IRPF, al compensar la pérdida de valor de la vivienda del afectado.
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 13 de enero de 2015, Recurso 3370/2011. No tributación en ITP de un expediente de dominio adquirido en virtud de una herencia formalizada en escritura pública.
“Hemos de traer a colación la STS de 9-12-2009, la cual a su vez transcribe la STS de 27-10-2004 que dice así: “Es evidente que todo expediente de dominio facilita una documentación que permite el acceso al Registro de la Propiedad de las fincas objeto de aquél. Desde esta perspectiva, no hay lugar a distinguir entre los diferentes expedientes de dominio, que es lo que mantiene la sentencia de instancia.
No puede negarse, sin embargo, que hay unos expedientes de dominio que suplen el título de la transmisión previa, y, otros, que no suplen dicho título. En unos casos ese título transmisivo existe, no está en discusión y su realidad material se encuentra probada. En otros casos no existe este título.
Siendo esto así, como lo es, entendemos que el tenor literal del art. 7.2 c) del RD-Leg 3050/1980, de 30 de diciembre, demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los expedientes de dominio que suplan el título de transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los expedientes de domino cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso, por herencia.
Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el expediente de dominio no ha suplido titulo de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el expediente de dominio gravado es ajeno.
El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos.
Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna”.
Pues bien, en el caso que enjuiciamos, la aprobación del expediente de dominio tampoco suplió el título de transmisión (herencia) a través del cual el hoy recurrente adquirió el inmueble finalmente objeto de inmatriculación. La transmisión y la adquisición mediante herencia revelarían la capacidad económica que explica la tributación e imposición. Tal adquisición lucrativa debió ser objeto de un tratamiento fiscal a través de un impuesto diferente al ITPO; de ahí que debamos acoger el motivo de impugnación, quedando extramuros del presente proceso posibles cuestiones relacionadas con la prescripción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues una liquidación del mismo no es objeto de esta impugnación judicial.”
Sentencia del TSJ de Galicia de 21 de enero de 2014, Recurso 15148/2014. Devengo del incremento de patrimonio en el IRPF en caso de expropiación forzosa por vía de urgencia.
“Resumiendo, el criterio general es la imputación de la ganancia patrimonial derivada de la expropiación al ejercicio en que se produce la alteración patrimonial. En aquellos casos como el presente, en que la determinación del justiprecio se efectúa por sentencia judicial, ha de imputarse el mayor importe reconocido al ejercicio en que la sentencia alcanza firmeza (aunque se cobre más tarde) pues hasta entonces solo era una expectativa. De modo que en el presente caso, pese a lo alegado por los contribuyentes, la imputación temporal realizada por la Administración es correcta ya que solo afecta al mayor valor reconocido en virtud de la sentencia judicial, 48.010,20 euros, excluyendo el importe objeto de depósito previo (13.199,42 euros), que debió declararse en su día (ejercicio 1995) pero, dado que no se hizo ni la AEAT liquidó aquella ganancia, en lo que sí debemos darle la razón a los demandantes es en que del importe que se imputa al ejercicio 2009 debe descontarse el precio de adquisición para determinar la ganancia patrimonial, debiendo aplicar además los coeficientes de abatimiento procedentes, por razón de la fecha de adquisición del bien y teniendo en cuenta que, aunque su ocupación se realizó en el año 1995, no es posible determinar la ganancia patrimonial hasta el 2009, fecha de la firmeza de la sentencia que fija el justiprecio, de modo que este es el año que ha de tomarse en consideración a todos los efectos (legislación aplicable…). En consecuencia, y dado que la Administración omitió todo pronunciamiento sobre estas cuestiones, ha de estimarse el recurso en cuanto a la falta de motivación de la liquidación que debe practicarse según lo expuesto.”
Sentencia del TSJ de Cataluña de 22 de enero 2015, Recurso 64/2015. Procede la reducción del ISD por razón de la vivienda habitual del causante aunque haya ingresado antes de su fallecimiento en un geriátrico.
“El inmueble controvertido no perdió el carácter de vivienda habitual por el mero hecho del traslado de su titular a una residencia geriátrica, pues vino motivado por cuestiones de salud, lo que es de todo punto natural y lógico. Este hecho ha de interpretarse conjuntamente, en primer lugar, con los datos obrantes en el padrón, de los que resulta que efectivamente la finada tuvo su residencia habitual en el inmueble de la CALLE000 en los tres años inmediatamente anteriores y, en segundo lugar, con la justificación proporcionada en relación con el empadronamiento en la CALLE001 NUM003 , en donde se ubica la residencia, pues es de sobra conocido que la asignación de los centros de salud se realiza en función de la dirección de empadronamiento. Es por ello por lo que debe entenderse como algo regular y ordinario la modificación de los datos del padrón de los residentes de los geriátricos para facilitar la obtención de atención médica y la comodidad de estas gestiones, precisamente tratándose de un fase del ciclo vital en la que tanta importancia tienen estas cuestiones que podrían considerarse de mera logística.”
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 23 de enero de 2015, Recurso 2463/2011. El mero incumplimiento del requisito formal de falta de aportación de la factura no puede tener suficiente virtualidad para denegar la devolución del IVA repercutido indebidamente.
“En efecto, partiendo del hecho de que puede entenderse materialmente acreditada la repercusión del impuesto (pues así resulta de la escritura pública de la operación y ni siquiera es un hecho negado por la Administración), el mero incumplimiento del requisito formal de falta de aportación de la factura no puede tener suficiente virtualidad para denegar la devolución, tal y como esta Sala viene manteniendo en supuestos que, aunque no son exactamente coincidentes con el de autos, si guardan con el mismo la necesaria identidad de razón al de autos (doctrina ésta también sancionada por el TS y por el TJUE); pudiendo citarse en tal sentido la doctrina que -de manera constante – mantiene esta Sala a propósito de la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas cuando, aunque no exista factura, resulta plenamente acreditado el abono de tales cuotas. Así, y a título de ejemplo, tenemos nuestra sentencia nº 644/2010, de 9 de junio, en la que, aplicando la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2003, hemos concluido con que las deficiencias meramente formales no imposibilitan la deducibilidad en atención a (i) la neutralidad del IVA, (ii) la consideración de que la factura es la expresión documental de la ejecución de un contrato y su valor probatorio es equiparable al de otros documentos que corroboren el contenido del contrato y (iii) que el formalismo excesivo es contrario al principio de proporcionalidad.”
En relación con el requisito de que las cuotas indebidamente repercutidas hubieran sido ingresadas, se expone por el Tribunal que “resulta que, si bien no puede afirmarse con absoluta certeza si la entidad consignó o no en su autoliquidación las cuotas de referencia, sí parece desprenderse de lo indicado en el segundo y tercer inciso del primero de los párrafos antes transcritos que, cuando menos, existe algún indicio y la posibilidad de que fueran efectivamente declaradas las cuotas de que se trata.
Si a lo anterior añadimos que, en atención a los principios de disponibilidad y facilidad probatoria, es a la Administración tributaria a la que incumbe la carga de la prueba en este supuesto (está claro que, ante la desaparición de facto de la empresa vendedora, es dicha Administración la única que puede acceder a la comprobación del requisito normativo de que se trata), así como la reflexión relativa a que una respuesta desestimatoria al recurso se traduciría en una doble imposición para el contribuyente (pagaría por la misma operación ITP e IVA), no cabe sino concluir con el acogimiento de aquél.”
Sentencia del TSJ de Murcia de 26 de enero de 2015, Recurso 400/2010. La renuncia a la exención del IVA debe ser previa o simultánea a la entrega, no cabiendo una diligencia posterior de subsanación.
“La diligencia de subsanación otorgada el 23 de marzo 2007, declarando la transmitente haber repercutido y cobrado el importe del IVA, tampoco permite avalar la tesis de la recurrente, no es suficiente para acreditar que la cuestionada exención se realizase antes o simultáneamente al contrato de compraventa, comprobando finalmente que el talón de la CAM, es un pagaré librado el 1 de marzo y vencimiento 25 de marzo 2007 (folio 21).
Aplicada la doctrina expuesta particularmente en el anterior fundamento, no está acreditada que la renuncia se hubiera comunicado por el sujeto pasivo del impuesto fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.”
Otra cuestión distinta de la anterior es la diligencia de subsanación por el propio notario conforme a los términos de la Sentencia de del TS de 15 de enero de 2015, Recurso 507/2013.
Sentencia del TSJ de Madrid de 27 de enero de 2015, Recurso 1666/2012. Préstamo simulado entre la sociedad y un socio que da lugar a un incremento patrimonial del último.
“Según consta en dicho contrato privado de préstamo entre la sociedad F…., SA. y el obligado tributario: la duración del préstamo será de un año, si bien se prorrogará automáticamente por iguales períodos si F… SA no notifica fehacientemente a Emma con una antelación mínima de treinta días su deseo de rescindilo a su próximo vencimiento. Por su parte, Emma podrá hacer reintegros en cualquier momento”.
“Asimismo cabe reseñar el presunto pago de los intereses que se produce con fecha 1-7-2005, por cuanto el contrato de préstamo estipula que estos se liquidarán a 31 de diciembre de cada año. En este sentido carece de toda lógica económica destinar 1.100 # a cancelar intereses anticipados de 2.005, en lugar de destinados a cancelar principal del préstamo, evitando así sucesivos devengos de intereses por el principal cancelado.
Requeridos los obligados tributarios para que aporten justificación documental de los medios de pago a través de los cuales ha efectuado reembolsos a la entidad F…., SA., manifiesta, tal y como se recoge en la diligencia n° 05, que no se dispone de extractos bancarios que justifiquen los reembolsos efectuados a la sociedad, dado que dichos reembolsos proceden de los propios fondos recibidos como préstamo, y no quedaron reflejados en ningún tipo de movimiento bancario relacionado con sus cuentas personales.
Teniendo en cuenta las manifestaciones de los obligados tributarios, la Inspección considera que no queda probada la devolución de dichas cantidades, considerando que no es práctica habitual disponer en efectivo de las cantidades que supuestamente han sido devueltas a la sociedad por el obligado tributado.
Por consiguiente, no queda acreditado ante la Inspección la realidad de las mencionadas devoluciones, constatando además la evidencia de las elevadas disposiciones de efectivo que el obligado presuntamente mantiene en su poder para poder efectuar los reembolsos»
“En el presente caso nos encontramos con que existe el presupuesto de hecho inicial acreditado por la Administración, cuales es la aparición de 105.000 euros en el patrimonio de la recurrente.
El contribuyente pretende justificar la previa existencia de ese dinero con la concesión de un préstamo que una vez analizado por la Administración se comprueba que es inexistente.
El Tribunal Supremo ha mantenido en ocasiones la necesidad de comprobar la situación patrimonial del sujeto pasivo como requisito previo a la determinación de si existe o no incremento injustificado, por considerar que, siendo una institución tributaria que desempeña un papel residual, es lógico agotar todas las posibilidades de explicación o justificación de estas adquisiciones de bienes o derechos y de ahí la función que, en el proceso de investigación o comprobación, desempeña el patrimonio preexistente.”
“La Administración calificó y acreditó cumplidamente que el contrato de préstamo era simulado no hubo un préstamo, y que había existido un desplazamiento patrimonial de la sociedad a la socia de 105.000 euros y calificó dicho desplazamiento patrimonial como ganancia patrimonial, lo que es más que suficiente.”
Sentencia del TSJ de Cataluña de 29 de enero de 2015, Recurso 1172/2011. La sociedad transmitente, en realidad, no era sujeto pasivo del IVA
“La venta objeto del impuesto se ciñe a la instrumentada escritura pública de 19 de diciembre de 2003, en la que figuraba como vendedora la entidad ” DIRECCION000 CB” (DMM) y como compradora a la aquí recurrente, resultando que por acuerdo de 9 de marzo de 2005, de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, se procedió a la liquidación a la aquí recurrente del IVA en relación a aquella transmisión, considerándose que no estaba sujeta al IVA en cuanto que la transmitente no realizó actividad empresarial alguna, sin que por tanto se devengara del Impuesto ni fuera deducible la cuota soportada por la adquirente.”
“Invoca la demandante la intención de P… SL y de D… como sucesora, de destinar la finca al desarrollo de una actividad urbanística previamente a su transmisión a un tercero, pero lo cierto es que, como se ha dicho, ninguna de las dos llevó a efecto actividad de urbanización, ni siquiera preparatoria, y a mayor abundamiento D… adquirió la finca por disolución y liquidación de P… SL, que en la demanda se sitúa en acuerdo de la junta universal de 2 de octubre de 2003, y la vendió el 19 de diciembre siguiente, de forma que no cabe establecer, dado el mínimo tiempo transcurrido entre una y otra fecha, la intención confirmada por elementos objetivos de destinar la finca a la urbanización.”
Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de enero de 2015, Recurso 735/2012. La ampliación de capital por compensación de créditos no es una aportación dineraria especial que goce de exención en ITP.
“La cuestión que se plantea en los presentes autos ha sido ya resuelta por una reiterada doctrina del Tribunal Supremo según la cual, para que proceda la aplicación del beneficio fiscal aquí pretendido es necesario, conforme a la jurisprudencia del TJCE, para respetar los dictados de la Directiva 90/434/CEE, del Consejo, de 23 de julio de 1990, y por lo que se refiere a la aportación de activos, que la aportación se refiera al conjunto de los elementos de activo y de pasivo relativos a una rama de actividad, es decir, a un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios, idea que implica la transferencia de todos los elementos del activo y del pasivo inherentes a una rama de actividad. Y en este contexto, el Tribunal Supremo ha entendido que una ampliación de capital por compensación de créditos -que es en lo que ha consistido la operación de autos no puede considerarse como una aportación no dineraria especial del art. 108 de la Ley 43/1995 y, por ende, no puede disfrutar de la exención prevista en el art. 45.I.B), apartado 10, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”
Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de enero de 2015, Recurso 827/2012. La novación del contrato de opción de compra, alterando su contenido, implica un nuevo contrato de opción sujeto a ITP
“En fecha 1 de febrero de 2006, se otorga contrato privado, que se eleva a público en escritura de esa misma fecha, por el que dos particulares conceden a la mercantil recurrente un derecho de opción de compra sobre dos inmuebles hasta el 1 de febrero de 2007, con un precio o prima de la opción de 450.000 euros, y una valoración en conjunto de ambas fincas en 23.362.704 euros. En el contrato se establecía que, transcurrido el plazo inicial, quedaría resuelto el contrato, previéndose, asimismo, como facultad de la optante, tres posibles futuras ampliaciones del plazo (primera ampliación, hasta el 1 de agosto de 2007; segunda, hasta el día 1 de noviembre de 2007; y tercera, hasta el 1 de febrero de 2008), transcurridas las cuales, respectivamente, sin que la opción fuera ejercitada quedaría resuelto el contrato.
La recurrente presenta autoliquidación de dicha escritura por TPO, sobre la base del 5% de valor declarado de los inmuebles. Asimismo, mediante escritura de 31 de enero de 2007, se acordó la primera ampliación del plazo previsto en la escritura anterior, hasta el 1 de agosto de 2007, con la prima por la ampliación allí prevista de 600.000 #, presentando esta segunda escritura a autoliquidación por TPO sobre la base del 5% del valor declarado de los inmuebles.
El 26 de julio de 2007, se otorga escritura de novación de contrato de opción de compra y ampliación de prima y plazo, por el que se modifica el contrato de 1 de febrero de 2006, en las cláusulas atinentes al plazo para el ejercicio de la opción y sus posibles ampliaciones, y al precio o prima de la opción y valoración de los inmuebles. Y conforme al nuevo sistema de plazo y ampliaciones acordado, se amplía el plazo de ejercicio de la opción hasta el 1 de febrero de 2008; se fija como precio o prima de la ampliación la cantidad de 300.000 #; y en fin, el valor de los dos inmuebles se elevaba en 200.000 #, quedando fijado en su conjunto en 23.562.704 #.
Presenta la recurrente autoliquidación del TPO derivado de esta escritura, liquidándose el impuesto sobre la base del 5% del mayor valor establecido para los inmuebles (200.000 #) y el importe establecido para la ampliación de la prima (300.000 #), resultando una base de 310.000 #.
La oficina liquidadora, estimando que se trata de nuevo contrato de opción de compra al que resulta aplicable la norma del art 14.2 RD Legislativo 1/1993, giró liquidación, atendiendo al 5% del valor conjunto de los inmuebles que se fijaba en esta escritura pública de 26 de julio de 2007 (23.562.704 #), que cifra en 1.178.135,20 #, resolución confirmada por el TEAR.
Esta liquidación confirmada por el TEAR constituye el objeto del presente recurso.”
Para el Tribunal “no se trataba de un mismo negocio jurídico, esto es, de una misma opción de compra, la originaria de 1 de febrero de 2006, que prevé la posibilidad de una prórroga como la llevada a cabo en la escritura aquí cuestionada de 26 de julio de 2007, sino que esta última escritura, que es la aquí sometida a tributación, concertaba una nueva y distinta opción de compra, hasta el punto de que se alteraban, con relación al contrato originario, tanto el sistema de posible ampliación de plazos como el valor de compra de los bienes y el precio o prima de la ampliación del plazo, tal y como hemos descrito en un anterior Fundamento.”
Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero 2015, Recurso 666/2013. Prueba de la convivencia con el causante para aplicar las reducciones del ISD.
“La recurrente no ha acreditado -y a ella le correspondía- que tenga derecho a la reducción de que se trata prevista en el art. 20.2.c) LSyD, pues no ha acreditado de manera suficiente que hubiera convivido con la causante en la vivienda habitual de esta última durante los dos años anteriores al fallecimiento. No basta a estos efectos, como se dice en la Resolución del TEAR impugnada, el acta de manifestación que consta en el expediente de personas que dicen ser vecinos y amigos -que tampoco han comparecido como testigos en este proceso-, al no aportarse ninguna otra prueba más como correspondencia, certificado del presidente de la comunidad de vecinos del piso de la recurrente, domicilio de la tarjeta sanitaria de la recurrente…, como se indica en esa Resolución.
No es suficiente tampoco para considerar acreditada la convivencia que se alega con la causante en la vivienda de esta última los certificados de las dos entidades bancarias que se aportan con la demanda, pues lo que acreditan esas certificaciones es que la recurrente y su hermana abrieron las cuentas que en ellas se mencionan, pero no que la aquí demandante viviera con ella en el domicilio de esta última. Nótese, como se alega por la Letrada de la Administración codemandada, que si de esos certificados y de las fechas que en ellos se mencionan hubiera de aceptarse que la recurrente vivía en el domicilio de la causante, esto se hubiera mantenido hasta el 13 de febrero de 2009 (fecha de baja de la cuenta que se cita en el certificado de Caja España) y hasta 30 de mayo de 2009 (fecha de cancelación de la cuenta que se menciona en el certificado de B……), lo que es contrario a las propias manifestaciones de la actora, que en la escritura de aceptación y adjudicación de herencia de 6 de agosto de 2008 menciona como su domicilio -que constituye la vivienda habitual, salvo prueba en contrario- el tantas veces citado núm. NUM002, NUM004, de la CALLE000 de Zamora. No está de más añadir que la factura de fecha 17 de febrero de 2008 -que es la fecha del fallecimiento de la causante-, emitida por “Servicios Funerarios Sever, S.L.” que consta en el expediente, se dirige a la aquí demandante al número NUM002 , NUM004 , de la CALLE000 de Zamora, esto es, a su propio domicilio.
Por todo ello, no es aplicable al presente caso la reducción controvertida, al no probarse debidamente por la recurrente el requisito de convivencia durante los dos años anteriores al fallecimiento que se establece en el art. 20.2.c) LSyD.”
Sentencia del TSJ de Castilla y León de 30 de enero de 2015, Recurso 345/2013. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Providencia de apremio. Notificación de liquidación. Incumplimiento de requisitos por la Administración.
“Hay que dejar claro, uno, que entre los motivos por los que puede impugnarse una providencia de apremio está el de la falta de notificación de la liquidación que no se pagó en periodo voluntario y que se apremia, dos, que cuando se alega esa falta de notificación, o notificación incorrecta, es a la Administración a la que corresponde acreditar que la liquidación se notificó debidamente, sin que pueda verse favorecida por las dudas que pudiera haber al respecto, tres, que en el supuesto litigioso es discutible si la notificación se intentó en el domicilio correcto, pudiendo en todo caso afirmarse, y así se admite en la demanda, que la dirección a la que se envió era incompleta, dato tanto más importante cuanto que el domicilio al que se remitió no era el de la destinataria de la liquidación sino el de su representante, domicilio que, y esto no es discutido, había sido designado al efecto (de cualquier manera se presta a confusión el dato de haberse consignado c/ DIRECCION000, NUM002 NUM002 cuando el domicilio que se designó a efecto de notificaciones era el de c/ DIRECCION000 nº NUM002 NUM002 NUM003 ), y cuatro, que en contra de lo que imperativamente se dispone en el artículo 114.1 del Reglamento General de Gestión e Inspección Tributaria aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, no hay constancia de que el funcionario de correos dejara al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario, que es un requisito que se exige cuando no han tenido éxito los dos intentos de notificación, extremo este sobre el que no está de más subrayar, primero, que tiene razón la Abogacía del Estado cuando dice que la mención “No retirado en Lista” no prueba que se dejara el aviso de llegada y sí solo que el destinatario no recogió la notificación y caducó en lista, lo que son hechos distintos, segundo, que ninguna consecuencia negativa cabe extraer de que la notificación se intentara en agosto y en este mes permaneciera cerrado el despacho profesional del Letrado Sr. L…., y tercero, que la Administración Autonómica no ha acreditado, y recuérdese que a ella le correspondía hacerlo, que fuera conforme a derecho la notificación edictal practicada en el caso, notificación que según es sabido tiene un carácter residual, supletorio y excepcional ( SSTC 231/2007, de 2 de julio y 128/2008, de 27 de octubre ), sin que frente a lo que sostiene pueda entenderse a la vista de las circunstancias del mismo que sí lo fue –hay que volver a insistir en que la duda al respecto no puede resolverse a su favor-.”
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 11 de febrero 2015, Recurso 156/2014. En el ISD los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad no se integran en el grupo IV
“La Generalidad Valenciana impugna la resolución recurrida en base a que el TEAR hace una errónea interpretación del art 20 de la L 29/1987, que en concreto entiende que los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad se integran en el grupo III, cuando lo correcto es integrarlos en el grupo IV, y basa su pretensión por entender que el Código Civil (art 916) al definir el parentesco colateral solo se refiere al de consanguinidad y no al de afinidad, por lo que estos deben integrarse en el grupo IV que establece “en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados mas distantes y extraños”, entendiendo que los colaterales por afinidad de segundo y tercer grado deben asimilarse a los extraños, y se le aplicará por tanto, el coeficiente multiplicador del grupo IV y no el del Grupo III, como mantiene el TEAR, en la sucesión que se liquida; añadiendo en apoyo de su argumentación la doctrina consolidada por la Dirección General de Tributos en múltiples consultas vinculantes ( V-1375-10, V1546-11, V-2732-11, y V2302-11), y las sentencias del TSJ de Madrid de 7 de noviembre de 2.013, posteriores todas ellas a la sentencia del TS, citada por el TEAR, que no es derecho aplicable al tratarse de un pronunciamiento aislado, que no ha sido reiterado como señala el art 1.6 del Código Civil.
El Abogado de Estado mantiene la corrección a derecho de la resolución recurrida, acudiendo no solio a la Sentencia del TS de 18 de marzo de 2003 en la que se fundamenta la resolución impugnada, sino también a una interpretación literal del precepto, y añadiendo además, que el Legislador no ha querido incluir a los colaterales por afinidad de segundo o tercer grado en el Grupo IV, ya que el mismo dice literalmente “en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados mas distantes y extraños”, sin hacer mención a los de segundo y tercer grado, postura esta mantenida por las sentencias de 28 de febrero y 17 de julio del TSJ de Cataluña , y la Sentencia del TS de 14 de julio de 2.011 , dictada en un recurso para unificación de doctrina, en la que ante la disparidad de criterios de los TSJ mantiene el criterio de su Sentencia de 18 de marzo de 2.003.
Planteadas las dos posturas interpretativas del precepto que nos ocupa a los hechos sometidos a enjuiciamiento, este Tribunal y Sección entiende que la correcta de aplicación es la mantenida por la Administración demandada, que no hace mas que seguir la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 18 de marzo de 2003 , ratificada por la STS de 14 de julio de 2.011, siendo ocioso y reiterativo citar la argumentación de dicha sentencia para incluir a los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad en el grupo III y no en el grupo IV del citado precepto, y sin que con ello utilicemos tal sentencia como fuente del derecho, sino que asumimos su argumentación para tal inclusión.”
Discutible doctrina que es contraria a la mantenida por otros TSJ. A lo anterior hicimos referencia en el Informe correspondiente a a abril de 2014, al reseñar la Sentencia del TS de 1 de abril de 2014, Recurso 2039/2011. Igualmente, en el Informe de julio de 2013 al reseñar la Sentencia del TSJ de Castilla y león, Sede de Valladolid, de 18 de julio de 2013, Recurso 1592/2010.
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 11 de febrero de 2015, Recurso 282272015. Sujeción al IRPF, ganancia patrimonial, de la mitad de la deuda derivada de un préstamo hipotecario que asume íntegramente el ex marido, liberando a su ex cónyuge.
“Según se desprende del expediente administrativo, a la recurrente le fue practicada
liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008, por entender la Oficina de Gestión que debía incrementarse la base imponible declarada, por las ganancias patrimoniales derivadas de la disolución de la sociedad de gananciales con su excónyuge, realizada por escritura de fecha 28-4-2008.
En dicha escritura se acordó por la actora y su anterior cónyuge, D. Mateo, la disolución de la sociedad ganancial existente hasta su divorcio, consistente en la liquidación de una vivienda. De esa forma, al exmarido se le adjudicó la vivienda, valorando el 50% en 71.043,78 euros y a la actora se le atribuyó esa misma cantidad.
La discrepancia surge cuando se constata por la Oficina de Gestión de Torrent que el Sr. Mateo no solo se adjudicó el inmueble sino también la carga existente sobre el mismo, un resto de préstamo con garantía hipotecaria de 43.055 euros, liberando a la actora de esa deuda solidaria. Ante este acuerdo que consta en la citada escritura, la Administración demandada imputó a la actora una ganancia patrimonial por el importe de la mitad de la deuda asumida por su ex cónyuge, incrementando la base imponible en 21.527,50 euros y liquidando una cuota del IRPF de 2008 de 4.066,04 euros.
La demanda presentada en esta fase jurisdiccional niega cualquier ganancia patrimonial, se alega que se trata de la disolución de la sociedad de gananciales, con adjudicaciones de dos mitades a cada cónyuge, sin percibir la actora otra cantidad que la mitad del valor del inmueble, no teniendo relevancia que se le exonerara de la deuda hipotecaria existente sobre el mismo.
La Abogacía del Estado se ha opuesto a los motivos de la demanda, indicando que resultaba procedente imputar el mayor valor real percibido por la actora en la disolución de la sociedad de gananciales, debiendo estar al valor efectivo percibido, que excede de la mitad al deber añadirse la liberación del pago de una deuda.”
El Tribunal sentencia declarando que “si los cónyuges hubieran distribuido por mitad el patrimonio ganancial, es decir, el valor del inmueble una vez deducida la deuda hipotecaria pendiente, no habría existido ganancia patrimonial alguna.
Pero la realidad es que un ex cónyuge se adjudicó una vivienda y su deuda y al otro le correspondió la mitad del valor del inmueble, sin cargar con su mitad de la deuda, razón por la que se habrá producido en su favor una ganancia patrimonial de 21.527,50 euros, tal como apreció acertadamente la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y liquidó a continuación.”
Sentencia del TSJ de Asturias de 16 de febrero de 2015, Recurso 94/2014. El desarrollo reglamentario de la norma estatal 72.4 de la Ley de Haciendas Locales –recargos a las viviendas desocupadas- no corresponde a ni los Ayuntamientos ni a las Comunidades Autónomas..
“Los recurrentes (concejales del Ayuntamiento de Oviedo por el grupo F…. impugnan el acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de Oviedo, de fecha 27 de diciembre de 2013, que aprueba definitivamente las Ordenanzas de Tributos y Precios Públicos para el ejercicio 2014, en particular, la Ordenanza Fiscal relativa al Impuesto de Bienes Inmuebles.
“La solución que postula la parte recurrente es más acorde con la interpretación sistemática e integradora del ordenamiento jurídico que la que se apoya en una norma no tributaria dictada por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias sobre vivienda (La disposición final cuarta Ley del Principado de Asturias 3/2012, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales para 2013, que define el concepto de vivienda desocupada. En el ámbito del Principado de Asturias se considerará que una vivienda está desocupada o vacía cuando no es la residencia habitual de ninguna persona, ni es utilizada de forma estacional, periódica o esporádica por nadie, estando disponible para su venta o alquiler, deshabitada o abandonada), al albur de que la ley que establece el recargo no expresa a quien corresponde dictar la norma reglamentaria que fije las condiciones para aplicarlo y éstas pueden ser establecidas por una Administración con competencia en la materia de vivienda, y en el presente caso la norma dictada como complemento no ha sido impugnada.
Por lo expuesto se aceptan los razonamientos de la parte recurrente sobre la ilegalidad de la exigencia del recargo en tanto no se desarrollen las condiciones para aplicarlo por el Ayuntamiento. Y ello es así por la remisión especifica de la Ley que lo crea a una norma reglamentaria para establecer las condiciones y que debe entenderse atribuida lógicamente al Gobierno en cuanto disposición necesaria para el desarrollo y ejecución de la Ley que lo establece, fijando el límite máximo, el sujeto pasivo, el devengo y la periodicidad anual del recargo, además de la aplicación supletoria de la regulación del tributo sobre el que recae, en lo que no esté específicamente previsto. Reservando a la colaboración del reglamento la concreción del presupuesto objetivo ante las dificultades que encierra la concreción reglamentaria del concepto de inmueble residencial desocupado permanentemente. La remisión señalada excluye a cualquier otra norma ajena al ámbito tributario por más que se refiera a la vivienda definiendo cuando se entienda desocupada dentro de las políticas generales que legalmente corresponden a la Administración que la dicta en la materia, lo que legitima la validez de la Ley Autonómica sin que pueda cuestionarse en el presente procedimiento su contenido sobre el concepto cuestionado, amén de su utilidad interpretativa pero no como complemento a uno de los elementos del impuesto, y ello sin perjuicio de que el principio de reserva legal sobre la cuota tributaria es de menor intensidad que respecto al hecho imponible y al sujeto pasivo. En segundo lugar no puede desconocerse efectivamente la magnitud económica y jurídica de la medida que se introduce en el artículo 72.4 del Real Decreto-Legislativo 2/2004, de 5 marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales, y los posibles efectos contarios a los principios de seguridad e igualad apuntados por la parte recurrente, en particular, la posible discriminación directa o indirecta en la aplicación del recargo según ubicación física de los inmuebles dependiendo de las distintas nociones que pudieran establecerse en las distintas regulaciones de lo que deba entenderse por inmueble residencial desocupado, es decir, en definir las condiciones por las que se entiende que un inmueble está desocupado a efectos de aplicar el recargo del 50 por ciento de la cuota líquida del IBI. Contando con los posibles efectos perjudiciales y de aquellos otros que no coincidan con la finalidad extrafiscal perseguida con la creación del recargo se ha pospuesto en el tiempo el desarrollo reglamentario de las condiciones para su aplicación por la Administración del Estado.
En el mismo sentido se han pronunciado las STSJ de Cataluña, Galicia y Madrid del 22 de julio y 07 de noviembre de 2011, y 14 de enero de 2010.”
“En definitiva, no se cuestiona la competencia municipal para aplicar el recargo, ni la definición legal de vivienda desocupada de la Administración Autonómica en el ámbito de su competencia específica respecto de la vivienda, sino la competencia para regular reglamentariamente las condiciones por las que un inmueble de uso residencial se considera desocupado con carácter permanente, y hasta que no se desarrolle puede ser exigido el recargo como establece la Ordenanza impugnada con efectos inmediatos pendientes de la confección del padrón correspondiente con las viviendas desocupadas en los términos definidos por la norma autonómica, lo que excluye que estemos ante una declaración hipotética o futurible como sostiene la defensa de la Administración demandada y por tanto no susceptible de recurso contencioso-administrativo. Y ante los interrogantes expuestos la respuesta no puede ser otra que la que defiende la Asociación recurrente con razonamientos que ponen de manifiesto la nulidad del recargo.”
Sentencia del TSJ de Cataluña de 19 de febrero de 2015, Recurso 1249/2011. Acto de repercusión tributaria del Impuesto sobre el valor añadido que grava la cantidad entregada como indemnización por disolución de condominio.
“La operación de extinción del condominio debe considerarse, a los efectos del apartado uno del artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, una entrega de bienes. Este precepto dispone que ” Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. […]
Como bien expone el TEAR, en la resolución recurrida el concepto entrega de bienes que ha sido desarrollado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas es más amplio que el de transmisión de la propiedad, e incluye también la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien. Por lo que se refiere al devengo, habrá que determinar en cada caso el momento en el que el adquirente de un bien dispone de las facultades correspondientes a un propietario, para entender que la entrega se ha realizado.
Es preciso concretar que el IVA que se discute grava tan solo la transmisión de la parte del condominio que no le pertenecía, y que ello, se realizó previo pago de una suma dineraria. Esto es, el IVA grava la entrega del coeficiente de propiedad que no pertenecía al recurrente, el cual, pasa de ser co-propietario a propietario único. Es decir, con esta operación que ahora se grava con el IVA el recurrente accede a una propiedad que antes no tenía, y ello ha sido mediante la transmisión del porcentaje de propiedad del que eran titulares los hermanos Palmira Gregorio a cambio del pago de una indemnización. Pactando los interesados el pago y posterior repercusión del IVA, sin que sea de recibo las manifestaciones efectuadas por la recurrente, en relación a la ignorancia y falta de cumplimiento de lo dicho en esta cláusula.
Así pues, la disolución del condominio y la adjudicación al hoy recurrente del porcentaje de propiedad que tenían los otros copropietarios, previo pago de una cantidad dineraria, debe considerarse de acuerdo con lo dispuesto en la normativa del IVA y la interpretación que de la misma ha hecho el TJUE, una “entrega de bienes”, y en consecuencia como concluye el TEAR se ha producido un hecho imponible sujeto a tributación por el concepto de IVA.”
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 4 de marzo 2015, Recurso 2942/2011. No sujeción a ITP como permuta de la aportación de un bien privativo a la sociedad ganancial, realizada varias semanas antes de su liquidación
“Del expediente administrativo se desprende que por escritura pública otorgada en fecha 5-5-2008, se practicó convenio de liquidación de la sociedad de gananciales entre Dª. Amelia y su marido D. Eduardo, adjudicando a cada cónyuge bienes por un importe de 205.766 euros a cada uno de ellos.
Como consecuencia de ello, los interesados autoliquidaron la operación como exenta del ITPO, por entender que se trataba de la disolución de la sociedad de gananciales mediante su liquidación por cuotas iguales, sin excesos o mayores valores.
Sin embargo, en disconformidad con dicha declaración, la Administración de la Generalitat Valenciana procedió a liquidar dicha operación como ITPO, por considerarla una permuta de bienes, todo por la existencia de otra operación por la que en fecha 8-4-2008 el marido Sr. Eduardo aportó a la sociedad de gananciales una vivienda y un garaje, por un valor de 207.766 euros.
Impugnada en vía económico-administrativa dicha liquidación, por el Tribunal Económico Administrativo Regional se anuló la liquidación cuestionada, por considerar que se trataba de la división y liquidación de una sociedad de gananciales, estando exenta de tributación la operación de adjudicación de los inmuebles a cada cónyuge, pues las partes adjudicadas eran de igual valor.
La Administración de la Generalitat Valenciana mantiene en su demanda que se produjo un negocio subyacente de permuta de inmuebles entre cónyuges, debiendo estar a ese negocio y no a la liquidación de la sociedad ganancial, debiendo tributar por ITPO.
La Abogacía del Estado y la codemandada Sra. Amelia se oponen a la demanda y solicitan su desestimación, alegan que en escritura pública se disolvió la sociedad de gananciales y esa es una operación exenta del ITPO.”
Para el Tribunal en el supuesto de autos “en el que dos cónyuges disuelven y liquidan la sociedad de gananciales, adjudicando los bienes por partes iguales, lo que constituye una operación exenta de tributación, siendo por completo irrelevante la operación realizada un mes antes por uno de los cónyuges al aportar unos bienes inmuebles a dicha sociedad. Se trata de un reparto de cuotas indivisas sin exceso de adjudicación ni desequilibrio alguno. Por ello, deberá desestimarse la demanda.”
Sobre el tema existen Resoluciones contrarias que reflejamos en el Informe correspondiente a julio de 2013, en el que escribimos lo siguiente:” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 12 de julio de 2013, Recurso 15697/2012. Disimulación de una permuta en la liquidación de los gananciales: calificación como simulación de la aportación por un cónyuge de bienes privativos a la sociedad ganancial para que se adjudiquen al otro en la posterior liquidación, tributando en ITP.
El 11 de julio de 2008 se aporta por el marido la mitad indivisa de una vivienda y un local comercial, que se adjudican a la esposa el siguiente 2 de agosto en la disolución y liquidación de la sociedad ganancial.
En la Sentencia, redactada en gallego, se contiene la interesante afirmación que traducimos y reproducimos: “La potestad del artículo 13 de la LGT de 2003 no sirve para convertir a la Inspección en Juez Civil, habilitándola genéricamente para recalificar las relaciones jurídicas del modo que mejor convenga a las intereses recaudatorios, pues sólo será susceptible de recalificación, en sentido propio, aquello que esté inadecuadamente calificado por el sujeto pasivo, lo que habrá de motivarse cumplidamente.”
Añadimos que la potestad recalificatoria de la Administración Fiscal también es propia de otros derechos como el francés e italiano; dicha potestad, que implica la declaración de simulación, se atribuye a la Administración, a efectos exclusivamente fiscales y no civiles, debido a que la simulación se utiliza, en su caso, con una finalidad elusoria del pago de los tributos. La simulación, al contrario que el fraude a la Ley, lleva consigo la posibilidad de imponer sanciones.
La doctrina de la Sentencia también es aplicable en la liquidación de la plusvalía municipal.
En el Informe correspondiente al mes de diciembre de 201, publicado en notariosyregistradores.com, añadimos una nota fiscal a la reseña que se efectuó de la Resolución del DGRN de 29 de agosto de 2011, en la que decíamos lo siguiente:
“En cuanto a la primera posibilidad –la aportación-, dejando de lado la dimensión civil del problema, la operación puede tener una transcendencia recaudatoria con arreglo a las Resoluciones que a continuación se detallan:
3.- El Consell Tributari de Barcelona en Resolución de 12 de marzo de 2007, calificó, a efectos de la plusvalía municipal, como fraude a la Ley – hoy conflicto en la aplicación de la norma- , la aportación de un inmueble a la sociedad conyugal y su inmediata adjudicación al otro cónyuge en la disolución de la sociedad ganancial.
5.- La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de mayo de 2005, Recurso 819/2002, reconoció, como obiter dicta, la posibilidad de fraude en las operaciones que estamos tratando; así declaró que cabría la tributación oportuna “en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación de un bien privativo de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma”.
En el informe de febrero de 2015 también escribimos lo siguiente: “Sentencia del Tribunal *Superior de Justicia de Galicia de 10 de diciembre de 2014, Recurso 15463/2013. Impuesto sobre Donaciones. Aportación de bienes a la futura sociedad de gananciales que se disuelve siete días después. Se trata de una aportación y disolución que conlleva una donación a uno de los cónyuges.
“La aportación a la sociedad de gananciales de un bien privativo de la esposa (en este caso el producto de la venta de un inmueble, que se invirtió en otros bienes) no constituyó una donación de la mitad del producto de la venta al esposo que posibilite la aplicación del art 3.1.b) de la Ley 29/87, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. No es posible que, a pesar de la evidente exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se pretenda por parte de la Administración someter la operación a otro tributo diferente, por el que sí resultaría gravada, ya que ello solo sería posible en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación del bien privativo de uno de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma.”
Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 6 de marzo de 2015, Recurso 17/2012. Ineficacia frente a la Administración de Hacienda del pacto contenido en un contrato de arrendamiento, celebrado por las mismas personas como propietarios de la finca y como administradores de la sociedad arrendataria, en el que se dispone que la renta anual pactada solo sería satisfecha cuando la sociedad no tuviese problemas de tesorería.
“La AEAT notificó al recurrente el 23 de febrero de 2009 liquidación provisional NUM003 por el concepto y ejercicio con deuda tributaria de 31.962,08 #, de los que 28.800 correspondían a cuota y 3.162,08 a intereses de demora, fundándose, en síntesis, la liquidación en la existencia de ingresos del capital inmobiliario por arrendamiento no declarados, estimándose inexistente la posibilidad de aplicar a los rendimientos del capital inmobiliario el criterio de imputación temporal diverso al de devengo.”
“La cuestión capital que ha de resolverse en el presente recurso es si los ingresos del capital inmobiliario derivados de un contrato de alquiler de finca rústica que celebró con mercantil C…., S.L., de la que el propio recurrente es administrador, han de entenderse devengados año a año, habiéndose pactado una renta anual, o si, de acuerdo con la cláusula cuarta de dicho contrato habría de entenderse que el devengo se produciría en el momento del cobro cuando, habiendo cesado las circunstancias de tesorería, pudiera dicha entidad satisfacer las rentas estipuladas a todos los propietarios de la finca sobre las que la sociedad realiza su inversión y desarrolla su actividad sin pasar a ser sino mera arrendataria del terreno.”
El Tribunal constata que “los dueños del terreno eran administradores de la sociedad arrendataria, y que fueron posponiendo la renta para no incluirla en sus propias declaraciones, no habiéndose acreditado que en la declaración de 2008, ni en las posteriores, hubieran incluido la renta relativa al ejercicio 2006. Lo que nos permite concluir que nos encontramos ante una situación ciertamente anómala de la que surge una complejidad interpretativa. Pero dicha complejidad, antes que para exonerar al actor de responsabilidad en base a la doctrina de la interpretación razonable de la norma que postula en su demanda respecto a la sanción, no nace de la norma aplicable sino que, como dice la resolución del TEAR, ha sido buscada de propósito por el actor con la finalidad de poner a disposición de una empresa, de la que es socio y administrador, un terreno de su propiedad y sin que de ello se siga gravamen alguno, pudiendo posponer indefinidamente el pago de la renta anual pactada. Razones por las que entendemos que ha de desestimarse el recurso, tanto en lo referente a la liquidación provisional impugnada como a la sanción impuesta, que, por lo expuesto, no está amparada en la interpretación razonable de la norma que se invoca en la demanda.”
Sentencia del TSJ de Extremadura de 10 de marzo de 2015, Recurso 240/2014. Innecesariedad de la inspección física para valorar inmuebles
“La Administración Tributaria está habilitada legalmente para comprobar el valor de los bienes inmuebles urbanos mediante el valor catastral y su multiplicación por un coeficiente y que por sus propias características no hace preciso que todo inmueble a valorar tenga que ser reconocido directamente. Es más, hoy en día, existen numerosos instrumentos electrónicos que permiten comprobar la situación y características de los bienes inmuebles sin necesidad de realizar una inspección física de los mismos.”
En la Sentencia del TS de 13 de marzo de 2015, Recurso 3039/2015 se recuerda la existencia de Sentencias que “se refieren, obiter dicta, a que, incluso, en ocasiones, esta Sala ha venido sosteniendo que para que puedan entenderse debidamente motivados los dictámenes periciales emitidos por la Administración Tributaria para la comprobación de valores respecto a bienes inmuebles, cuando para tal valoración sea necesaria o simplemente tenida en cuenta — circunstancias que solamente pueden ser consideradas a la vista del mismo–, resulta preciso que se haya realizado la visita correspondiente para la comprobación de la concurrencia y evaluación de tales circunstancias; de tal modo que no podría evacuarse el dictamen debidamente motivado sobre la base de circunstancias como el estado de conservación o la calidad de los materiales utilizados, si no es porque previamente han sido consideradas las mismas respecto al inmueble concernido en razón de la correspondiente visita y toma de datos.”
Sentencia del TSJ de Catilla y León, Sede de Valladolid, de 23 de marzo de 2015, Recurso 213/2013. En caso de enajenación antes de los diez años de una de las plazas de garaje que correspondían a la vivienda habitual, habiéndose obtenido una reducción en el ISD, no por ello se pierde dicho beneficio sino que sólo se aplica una reducción proporcional del mismo.
“Lo primero que hay que señalar es que no hay cuestión en torno a los hechos, es decir, que los contribuyentes se aplicaron la reducción del 95% por vivienda habitual considerando como tal un piso, dos plazas de garaje y un trastero, todos ellos sitos en el mismo inmueble, y que lo vendido antes del transcurso de los diez años siguientes al fallecimiento de la causante fue una de esas plazas de garaje por el heredero al que se le había adjudicado, plaza que había sido valorada, con la consiguiente repercusión en la reducción aplicada, en menos del 4% respecto del total. Así las cosas, tienen razón los demandantes cuando afirman que carece de lógica y es desproporcionado eliminar toda la reducción aplicada cuando el incumplimiento del requisito de permanencia afecta solo a una muy pequeña parte y en particular cuando se refiere no a la vivienda que fue habitual sino a una de las plazas de garaje, o sea, a uno de esos anexos o elementos que en términos del artículo 55.2.c) RIRPF no constituyen la vivienda propiamente dicha. En estas condiciones, y sobre la base de que en el caso se mantuvo la vivienda, que es el elemento nuclear o clave de la reducción (no consta lo contrario), esta Sala entiende que no era procedente eliminar la totalidad del beneficio fiscal al que en su día se acogieron los demandantes, conclusión que supone, uno, la anulación del acto impugnado y de las liquidaciones que están en su origen -estimándose así la pretensión subsidiaria ejercitada en la demanda-, debiendo practicarse unas nuevas en las que únicamente se elimine de la reducción por vivienda habitual el porcentaje correspondiente a la plaza de garaje vendida (en el bien entendido que este pronunciamiento no afecta a las actuaciones seguidas contra Dª Sofía , que no compareció como actora y que por tanto no recurrió la desestimación de la reclamación por ella presentada, de suerte que la liquidación que se le giró es firme para ella), y dos, la anulación de las resoluciones sancionadoras (también únicamente las cuestionadas en esta litis), no solo porque la cuantía no ingresada y por consiguiente la base de la sanción no es ya la tenida en cuenta en las mismas sino porque puede entenderse que los sujetos pasivos obraron conforme a una interpretación razonable de la norma, de lo que es buena prueba la decisión aquí alcanzada. Al anularse las liquidaciones impugnadas y las sanciones impuestas a los actores, procede reconocer su derecho a que por la Administración de la Comunidad de Castilla y León les devuelto el importe que hayan ingresado a resultas de tales actos, con los intereses legales correspondientes.”
Sentencia del TSJ de las Islas Baleares de 31 de marzo 2015, Recurso 375/2013. Sujeción a ganancia patrimonial en el IRPF de los supuestos de aplicación del artículo 1062 del Código Civil.
“Explica la defensa del recurrente que el 7 de marzo de 2007 se suscribió escritura de extinción de condominio y compraventa de participaciones otorgada ante el Notario de Palma D. C……
con el nº 906 de su protocolo, en virtud de la cual D. Felicisimo y su hermana Dña. Raimunda disolvieron la comunidad de bienes existente sobre la finca urbana sita en C… en la que se encuentra el Hotel C….. y vendió las participaciones sociales que él y su esposa tenían sobre ese negocio hotelero. Doña. Raimunda se adjudicó la totalidad del inmueble, de forma que se extinguió el condominio y abonó por ese concepto a D. Felicisimo la suma de 7.934.258’28 euros.” “El Sr. Felicisimo procedió a incluir en las liquidaciones de 2007, 2008, 2009 y 2010 el pago aplazado de esa suma, de forma que en sus autoliquidaciones por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de esas anualidades abonó las sumas de 25.845’94 euros para el ejercicio 2007, 43.843’14 euros para el 2008, 43.663’69 euros para el 2009 y 51.103’25 euros para el año 2010. El motivo de esa inclusión fue considerar que el pago aplazado era una ganancia patrimonial generadora de una alteración en la composición de su patrimonio. Posteriormente al considerar que esa actuación fue errónea al considerar que la extinción del condominio no supone una ganancia patrimonial que conlleve alteración de la composición patrimonial que genera el devengo de conformidad con el artículo 33 de la Ley 35/2006 del IRPF, reclamó la rectificación de sus autoliquidaciones y la devolución de las cantidades abonadas indebidamente. En su argumentación expuso que al ser el hotel un bien indivisible la adjudicación del mismo a un comunero y la obligación de compensar al otro en metálico no da lugar a un exceso de adjudicación y citaba en su favor la Sentencia del Juzgado contencioso nº 1 nº 161/2011 de 8 de abril dictada en el PO 129/2009 de aquel Juzgado, que resolvió la impugnación planteada por la parte contra la liquidación complementaria girada por el Ayuntamiento de Calviá al recurrente por el concepto de Impuesto Sobre Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.”
“Al igual que la Administración tributaria considera el TEAR que estamos ante un exceso de adjudicación frente al valor actualizado del bien, de forma que ese exceso sí tributa como ganancia en el impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Cita además las sentencias de la Audiencia Nacional de 3/2/2005 (JT 2005\1272 Ponente Sra. Esperanza Córdoba Castroverde) confirmada en casación por el Tribunal Supremo en Sentencia de 3 de Noviembre de 2010 (RJ 2010\7887 Ponente Sr Óscar González) que en caso idéntico al que ahora examinamos afirman que el exceso de adjudicación sobre el valor actualizado del bien sobre el cual cesa el condominio debe ser objeto de tributación. Y considera que no es aplicable al supuesto de autos los criterios sentados por la Jurisprudencia del Tribunal Supremo reflejados en la sentencia del Juzgado Contencioso nº 1 nº 161/2011 aportada por la parte en cuanto al exceso de adjudicación en relación al inmueble de autos, dado que afecta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, distinto al IRPF.”
El Tribunal balear declara que “no existe alteración del patrimonio y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes. Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (art. 400 del Código Civil), no implica alteración en el patrimonio. Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto y no exista ganancia patrimonial susceptible de tributar como renta en el impuesto del IRPF, es preciso que no exista alteración del patrimonio y no resulte un exceso de adjudicación. Ello exige que la transformación en el patrimonio de la cuota indivisa de la que se era titular al fin en el patrimonio del sujeto pasivo se transforme en el valor actualizado de aquella, pero no en más cantidad, porque en ese caso sí existe ya una alteración de patrimonio. En el caso de autos, el valor de adquisición actualizado de la cuota indivisa transmitida, conforme indicaron las partes en la escritura pública otorgada era sólo de 335.824’16 euros, pero la parte recibió por la venta de aquella la suma de 7.934.258’28 euros. Ese exceso susceptible de calificarse como renta en el momento de división de la comunidad, constituye una alteración de patrimonio, y debe ser objeto de tributación, pues incrementa muy notoriamente su capacidad económica. Nótese que la Administración tributaria únicamente computa el exceso de adjudicación en cuanto a la suma de 7.598.434,12 euros, que es la diferencia entre el valor de la cuota indivisa actualizada y el precio obtenido por ella.”
Sentencia del TSJ de Galicia de 1 de abril de 2015, Recurso 15398/2014. Condición resolutoria en una compraventa, no comprendida en el artículo 11 de la LH, no está sujeta a AJD, al no establecerse en garantía de precio aplazado alguno.
La condición era la siguiente: “” 1ª. Las compradoras se obligan a la construcción en la parcela de una edificación de acuerdo con la normativa urbanística del parque empresarial y a la realización en ella de las inversiones previstas en los proyectos presentados ante la Comisión Ejecutiva del Plan de Desarrollo Económico industrial de As Pontes, a cuyo fin: a) Deberán solicitar la pertinente licencia municipal de obras y las demás que sean necesarias para su actividad en el plazo de dos meses; comenzar la edificación en el plazo de doce meses desde el otorgamiento de la dicha licencia y tenerla terminada en el plazo señalado en la licencia; y al inicio y desarrollo de su actividad en el plazo de tres meses desde dicha terminación. B) El incumplimiento de cualquiera de dichos plazos facultará a la vendedora para dar por resuelta la venta o exigir a las compradoras el pago de una cantidad equivalente a la establecida en la letra c) del apartado A) de la estipulación segunda más el interés legal de la misma. 2ª. Las compradoras quedan obligadas a mantener el funcionamiento normal de su actividad durante los tres años siguientes al comienzo de la misma y a no enajenar o gravar la parcela objeto de venta durante dicho plazo. En caso de incumplimiento de cualquiera de dichas obligaciones, las compradoras vendrán obligadas al pago a la vendedora de una cantidad equivalente a la establecida en la letra c), apartado A), de la estipulación segunda más el interés legal de la misma incrementado en dos puntos”.
Sentencia del TSJ de Galicia de 1 de abril de 2015, Recurso 15189/2014. Posibilidad de impugnación del valor de tasación como valor del bien aunque no se haya solicitado la tasación pericial contradictoria.
“Lo que no trasciende de la STS de 7/12/2011 es que, admitiendo que la Administración pueda elegir libremente el medio de comprobación del artículo 57.1, g) LGT y de que no esté obligada a justificar que el valor fijado al efecto en la utilización de dicho medio se corresponde con la base imponible del impuesto, añadidamente, ello comporte para Jueces y Tribunales una conclusión limitativa no solo de sus facultades, sino de sus obligaciones conforme al artículo 24.1 CE , de suerte que aquel valor fijado a efectos de tasación hipotecaria que a la Administración le basta poner de manifiesto en el procedimiento de comprobación se proyecte al proceso jurisdiccional en que se cuestione y a la propia sentencia de suerte que la labor del juzgador, entonces, quede referida estrictamente a la comprobación de si el valor utilizado por la Administración es justamente el que, incluso antes de iniciarse procedimiento tributario alguno, fue el establecido a efectos de tasación hipotecaria entre entidad bancaria y cliente. Y ello porque tal proyección de la STS de 7/12/11 sobre el artículo 57.1, g) obligaría a promover cuestión de inconstitucionalidad sobre dicho precepto, al limitar abierta y drásticamente la labor de Jueces y Tribunales. Por el contrario, existe un juicio positivo de constitucionalidad de la norma, cual es el de que la Administración no viene obligada a más de lo que la STS citada destaca, lo que convierte el valor comprobado en el valor ajustado a la base imponible, salvo que el contribuyente acredite lo contrario. Es decir, y como ya notamos en nuestra sentencia de 19/3/12 (recurso 15019/11) aquel valor no constituye una presunción “iuris et de iure” que vincule a los Tribunales sino que lo que concurre es una suerte de presunción “iuris tantum” de que el valor comprobado es el que se ajusta a la base imponible del impuesto. A la Administración, siguiendo el criterio jurisprudencial reseñado, le basta con señalar aquella magnitud declarada a efectos de tasación de la finca hipotecada. Y, si tal valor es ajeno a la intervención del interesado, por venirle impuesto; es de conveniencia entre éste y entidad bancaria, por dirigirse a la extinción de otros préstamos pendientes; o a evitar la concesión de otros concurrentes o futuros, como es notorio ha sucedido con anterioridad a la actual crisis económica; o el contribuyente entiende que en absoluto se corresponde con el propio de la base imponible del impuesto puede discutirlo, tal como razona la STS antes transcrita, mediante la tasación pericial contradictoria. Pero como es criterio pacífico en la jurisprudencia, tal instituto es una facultad para el contribuyente y no una carga de modo que, sobre todo sometida la discrepancia a discusión jurisdiccional, aquella presunción que surge del valor declarado a efectos de tasación en la hipoteca, no deviene inatacable porque tal tasación contradictoria no se haya solicitado, sino que puede cuestionarse en autos, tanto mediante la prueba pericial correspondiente, como en relación con los particulares que obren en el expediente administrativo según los cuales la parte demandante estime que puede llegarse a un valor diferente a aquél que la Administración señaló como comprobado merced a lo dispuesto en el artículo 57.1, g) LGT .”
Sentencia del TSJ de Murcia de 27 de abril 2015, Recurso 255/2014. Para fijar el valor catastral se ha de tener en cuenta la existencia de un derecho de suberificación aunque su viabilidad técnica pueda ser muy onerosa
“Entiende el Juzgado que lleva razón el recurrente cuando alega que la Administración al fijar la base imponible del impuesto (valor catastral del inmueble transmitido), no tiene en cuenta que los vendedores (D. Javier y Dª. Mercedes) se reservaron el derecho a sub-edificar en el edificio vendido a P……. S.L. cuatro plantas en el subsuelo (4 sótanos de 5 metros de altura cada uno) en el plazo de 10 años, según se desprende del punto uno del exponendo II de la escritura de compraventa de 29 de julio de 2009, supuesto en el que el valor del terreno a tener en cuenta no es el total valor catastral del mismo sino solamente la parte de dicho valor que represente el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de estar pactado ( art. 107.2 c) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por R. D. Leg. 2/2004, de 5 de marzo), como ocurre en el presente caso en el que la escritura en el folio 9 fija este módulo proporcional en función de la extensión de cada una de las plantas construidas o a construir en relación con la superficie total de las mismas. En concreto el derecho transmitidito a P………S.L. es una cuota o porcentaje del 17,25/100, mientras que el derecho de sub- edificación que se reservan los vendedores es una cuota o porcentaje del 82,75/100.
Aunque el Ayuntamiento alega en su defensa que dicho contrato es simulado al tener como única finalidad pagar menos impuesto, teniendo en cuenta para llegar a tal conclusión la imposibilidad de ejecución material de los 4 sótanos en un edificio que ya está construido, así como la inviabilidad económica de tal edificación, el Juzgado señala que la Ley no prevé como excepción, al señalar las reglas para fijar la base imponible, tales circunstancias. El derecho que se reservan los vendedores está claramente pactado en la escritura y además estos aportaron un informe emitido por el Arquitecto D. Santos acreditativo de que la subedificación de los 4 sótanos era técnicamente posible tanto en la parte construida como en la no construida.
Aunque dicho informe no señala el coste de la obra, ni se pronuncia sobre su viabilidad económica, era el Ayuntamiento el que tenía la carga de la prueba de demostrar la inviabilidad económica que alega. Además de estar acreditada dicha inviabilidad constituiría un indicio que por sí solo es insuficiente para demostrar la simulación que alega.”
El Tribunal murciano “tiene en cuenta que era posible desde el punto de vista técnico la ejecución de dicho derecho (según la prueba pericial practicada por la parte recurrente), así como que la inviabilidad económica del proyecto no está contemplada en la norma como excepción. Por lo tanto el valor del terreno a tener en cuenta no es el total valor catastral del mismo sino solamente la parte de dicho valor que represente el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de estar pactado (art. 107.2 c) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por R. D. Leg. 2/2004, de 5 de marzo), como ocurre en el presente caso en el que la escritura en el folio 9 fija este módulo proporcional en función de la extensión de cada una de las plantas construidas o a construir en relación con la superficie total de las mismas.”
Sentencia del TSJ de Extremadura de 28 de abril de 2015, Recurso 426/2015. Sujeción de la llamada extinción parcial de comunidad cuando se reduce el número de copropietarios
“Pero en el caso de autos, y al margen de considerar si las fincas son o no indivisibles o desmerecen con la división -si bien se ha aportado un informe pericial sosteniendo el carácter indivisible de las fincas no puede olvidarse que se trata de dos fincas urbanas diferentes y físicamente separadas-, resulta determinante que la adjudicación se ha hecho a favor de dos hermanos y no de uno sólo, tal y como exige el precepto invocado.
Porque en definitiva en este caso no desaparece la situación de indivisión, pues se mantiene el condominio entre los dos hermanos; lo que se ha producido no es más que la transmisión de la cuota de uno de los comuneros a favor de los otros, supuesto que encaja perfectamente en el art. 7.1.A) del Texto Refundido. Resulta de aplicación la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 2012, recurso 158/2011 a que se refiere el TEAR en su resolución. En ella el Alto Tribunal examina un supuesto referido a cuatro inmuebles sobre los que hay constituida una comunidad hereditaria integrada por cuatro hermanos, correspondiendo a cada uno de ellos una cuarta parte, en cada uno de los inmuebles. El exceso controvertido se produce como consecuencia de la transmisión de su parte en la comunidad de dos hermanos a un tercero, de modo que se mantiene la comunidad constituida por un hermano que ahora tiene 3/4 partes de la comunidad en todos los inmuebles y otro al que corresponde 1/4 parte restante. Concluye el Tribunal Supremo que la excepción prevista en el art. 7.2.B) en relación con el art. 1062 CCv exige la adjudicación “a uno”, por lo que no resulta de aplicación ya que ” lo que aquí realmente se ha producido es una transmisión de cuotas en la comunidad de bienes, sin que ésta desaparezca. A nuestro entender esta situación no es la prevista en el artículo 7.2 B) del texto citado. Contrariamente, tiene su asiento en el apartado uno del artículo 7 que considera transmisiones patrimoniales, sujetas al Impuesto, las que lo son de toda clase de “bienes y derechos” que integren el patrimonio“.
Igualmente, nuestra Sala ha tenido ocasión de pronunciarse en casos similares. Así, en la sentencia de 17 de diciembre de 2013, recurso 43/2012, examina un supuesto en el que, en ejecución de sentencia de extinción del condominio de un inmueble formado por tres hermanos, se adjudica la parte de uno de ellos a los otros dos.”
Los TSJ de Madrid y de la Comunidad Valenciana mantienen un criterio distinto.
Nº de Consulta: V0685-15
Materia: “La consultante es dueña desde 2001 de una parcela de terreno en suelo urbano, sobre la que hay construida una casa. Habiendo comprobado que la superficie catastral y real de la parcela es superior a la registral, ha iniciado acta de notoriedad para lograr la inscripción del exceso de cabida, rectificando la superficie y adecuándola al a realidad y al Catastro, pero sin modificar los linderos ni afectar a ninguna finca colindante. Se pregunta por la “Tributación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del acta de notoriedad para constatar en el registro de la propiedad el exceso de cabida de una finca ya inscrita.”
“Primera: En principio, la constatación de un exceso de cabida, en base a los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no supone la configuración de una finca nueva sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración. No obstante lo anterior, si se tratase de la adquisición de una finca colindante, de la que no se tiene título o éste es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto.
Segunda. Respecto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la escritura pública de constatación de exceso de cabida, no está sujeta a gravamen por no tener por objeto cantidad o cosa valuable.”
Nº de Consulta: V0690-14
Materia: “Si la aportación por parte de los socios de la matriz del 50% de su propiedad en un local en el que ejerce su actividad una de las participadas afectaría al disfrute de los beneficios fiscales citados –del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones-. La misma cuestión referida a la eventual aportación de otros inmuebles dedicados al arrendamiento y sin relación con la actividad empresarial que desarrollan dos de las entidades participadas.”
Se responde que “la aportación por los socios a la entidad matriz de su participación indivisa en el local donde desarrolla su actividad una de las empresas participadas, elemento patrimonial afecto a la misma conforme a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no tendría incidencia en el disfrute de los beneficios fiscales mencionados en el párrafo anterior. –ISD-
La aportación, por último, de inmuebles destinados al arrendamiento y sin relación con la actividad empresarial de que se trata constituirían una actividad diferenciada con acceso, en su caso, a la exención en el impuesto patrimonial y reducciones en el sucesorio en los términos y condiciones antes expresados –relativos al ISD-.
Nº de Consulta: V0694-15
Fecha: 0303/2015
Impuesto afectado: Impuesto sobre Construcciones e Instalaciones
Materia: “La consultante es una entidad que está en fase de liquidación concursal (la declaración de concurso de acreedores es del 27/04/2013). Es propietaria de un solar sobre el que el ayuntamiento otorgó licencia para construir 80 viviendas. Al inicio de las obras se pagó la liquidación provisional del ICIO. La empresa decidió construir 30 viviendas en una 1ª fase y el resto en fases futuras.
Ahora la empresa va a transmitir tanto la obra construida (las 30 viviendas), como el solar edificable para las 50 viviendas pendientes. La licencia otorgada continuará bajo titularidad de la consultante, una vez transmitidos a un tercero tanto la construcción como el solar.” Se pregunta “si una vez transmitidos los inmuebles, sin transmitir la licencia, la consultante renuncia a la licencia concedida para construir las 50 viviendas restantes, cuando se practique la liquidación definitiva del ICIO, si surgiera un exceso de ingreso ¿a quién procedería realizar la devolución: a la consultante o al nuevo propietario de los inmuebles?
Respecto al IBI del 2013, y teniendo en cuenta la fecha de declaración del concurso, ¿cuándo se considera vencido a efectos del privilegio que establece la Ley Concursal en el artículo 91.4?”
Se responde que “en el caso de la consulta, la licencia no se transmite al nuevo titular de los inmuebles y la construcción de las 30 viviendas fue realizada por la entidad consultante antes de la transmisión y además se renuncia a la licencia para construir las viviendas restantes, el nuevo adquiriente de los inmuebles no será nunca parte de la relación jurídico-tributaria, dado que no adquiere la condición de sujeto pasivo del impuesto (no es el dueño de la construcción al no soportar los gastos de realización de la misma). Por tanto, la cantidad a reintegrar al sujeto pasivo resultante de la liquidación definitiva del ICIO se satisfará a la entidad consultante, que es quien tiene la condición de contribuyente del impuesto.”
En relación con la segunda pregunta se contesta que “teniendo en cuenta que el IBI correspondiente al período impositivo 2013 se devenga el 1 de enero de 2013, en ese momento se entiende producido el nacimiento de la correspondiente obligación tributaria y dado que, en el caso objeto de consulta, la fecha de declaración del concurso es el 27 de abril de 2013, resulta que la deuda tributaria del IBI 2013 tiene la calificación de crédito concursal.”
Nº de Consulta: V0696-14
Fecha: 03/3/2014
Materia: “La entidad consultante es una entidad financiera que se encuentra obligada a reducir significativamente el número de oficinas bancarias especialmente en las zonas ajenas a su territorio de origen y la Comunidad de Madrid, de acuerdo con el Plan de Resolución, aprobado por la Comisión Europea, el Banco de España y el FROB.
Para dar cumplimiento a tales compromisos, la entidad consultante se plantea realizar operaciones de transmisión del negocio correspondiente a varios grupos de agencias o sucursales bancarias, que serían adquiridas por otra entidad de crédito, en los siguientes términos:
“-El objeto del contrato sería la transmisión por la entidad consultante a una entidad de crédito española o una sucursal española de una entidad de crédito extranjera, del negocio de agencias o sucursales bancarias, que exista y sea titularidad de aquel a una determinada fecha.
– La entidad de crédito adquirente pasará a ser titular jurídico del negocio transmitido, que estará conformado, esencialmente, por: la totalidad de los riesgos, dinerarios y de orden, correspondientes a las oficinas cedidas, excepto determinadas carteras de riesgo dudosos y fallidos adscritos a dichas sucursales (sobre estos últimos elementos es posible que se pueda establecer un acuerdo de servicios con el adquirente, que asumiría su administración y gestión , a cambio de una contraprestación a favor de la entidad consultante); las posiciones de pasivo mantenidas con clientes correspondientes a las referidas oficinas, constituidas básicamente por depósitos; el mobiliario y las instalaciones de las oficinas; en relación con los inmuebles propiedad de la entidad consultante, serían adquiridos por el comprador, mientras que los restantes inmuebles (alquilados a terceros), el adquirente se comprometería a realizar las gestiones necesarias para la subrogación en la posición arrendaticia o, en su caso, para la negociación de nuevos contratos; respecto al traspaso del personal que presta sus servicios en las oficinas objeto de transmisión, la entidad adquirente asumiría este personal, quedando plenamente subrogada en la totalidad de los derechos y obligaciones de carácter laboral y de Seguridad Social.” Se pregunta lo siguiente:
“Si a las operaciones de transmisión de negocio (grupos de sucursales) por la entidad consultante a favor de otra entidad de crédito, realizadas en cumplimiento de su Plan de Resolución y la Decisión de la Comisión Europea, al amparo de la normativa de reestructuración bancaria, le sería de aplicación:
El régimen de neutralidad fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en toda su extensión, incluidos sus efectos en el Impuesto sobre Sociedades y en los demás tributos, en particular en lo que se refiere a la exención establecida en el artículo 45.1.B).10 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, respecto de activos susceptibles de tributación en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
La no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido recogida en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido-“
Se responde que “En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la operación a realizar por la entidad consultante, entidad de crédito, consiste en la transmisión del negocio correspondiente a varios grupos de agencias o sucursales bancarias, que serían adquiridas por otra entidad de crédito, en cumplimiento del Plan de Resolución realizado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, Plan que fue aprobado por el FROB, el Banco de España y la Comisión Europea.
De acuerdo con la disposición adicional decimoctava del TRLIS, el régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS, para las operaciones mencionadas en su artículo 83, incluidos sus efectos en los demás tributos, será de aplicación a la transmisión del negocio descrito en el escrito de consulta, aun cuando no se corresponda con las operaciones mencionadas en los artículos 83 y 94 del TRLIS.
Lo indicado con anterioridad sería igualmente aplicable en el supuesto de que las operaciones planteadas se efectúen una vez entrada en vigor la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), aprobada por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), es decir, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015, sin perjuicio de que la referencia realizada a la disposición adicional decimoctava del TRLIS se debe entender efectuada a la disposición adicional octava de la LIS.”
“En relación con las proyectadas operaciones de compras y ventas de sucursales, en tanto en cuanto, dichas operaciones se consideren como operaciones de reestructuración en los términos establecidos en el capítulo VIII del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, no estarán sujetas a la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), estando, además, exentas de las otras modalidades de dicho impuesto, incluyendo en dichas exoneraciones las cesiones de préstamos y créditos incluidas en las operaciones definidas legalmente como de reestructuración antes citadas.”
En relación con el IVA se responde que “del escrito presentado resulta que la entidad consultante realizará la transmisión de diversas sucursales y oficinas bancarias. En la medida en que lo que se transmiten sean los activos, pasivos, derechos y obligaciones que cada oficina o unidad posea, se puede considerar que los mismos forman una universalidad de bienes capaz de desarrollar de manera autónoma una actividad empresarial. En consecuencia, esta transmisión no se hallará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.”
Nº de Consulta: V0723-15
Materia: “Fallecido el padre del consultante, casado y con régimen económico matrimonial de gananciales, deja como causahabientes a sus tres hijos. Según el testamento otorgado, a cada uno de los hijos le lega unos bienes determinados (muebles e inmuebles), en cantidad diferente, junto con una parte alícuota en el caudal hereditario restante.” Se pregunta “si el valor total de los legados asignados particularmente por el testador a determinados causahabientes debe ser incluido dentro de la cuantía del caudal relicto que servirá de base para el cálculo del valor del ajuar doméstico o, por el contrario, de la cantidad que sirva de base para el cálculo del valor del ajuar doméstico deben quedar excluidos, además de los bienes dispuestos por el art. 34.3 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, también el valor total de los legados.”
“Primera: El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el caso de adquisiciones “mortis causa” está constituido por la adquisición individual de cada causahabiente, siendo la base imponible el valor neto de tal adquisición individual (valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles).
Segunda: El ajuar doméstico forma parte de la masa hereditaria y su importe debe incluirse en la base imponible del impuesto en el caso de herederos del causante (sucesores de parte alícuota de la herencia), pero no en el de legatarios, cuya base imponible estará constituida exclusivamente por el valor neto de los bienes que le hubiere atribuido el causante.”
Nº de Consulta: V0732-15
Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Materia: “Los consultantes tienen la intención de ceder gratuitamente a su hija un local de su propiedad para el ejercicio de su actividad económica. Los consultantes están jubilados y no desarrollan ninguna actividad empresarial o profesional. Únicamente son propietarios de dos viviendas que se encuentran arrendadas.” Se pregunta por el “tratamiento fiscal de dicha operación en el IVA e IRPF.”
Se responde en relación con el IVA que “en la medida en que el local comercial objeto de la presente consulta está afecto al patrimonio empresarial de los consultantes, su posterior cesión sin contraprestación estará sujeta a dicho tributo como autoconsumo de servicios en virtud de lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 37/1992, no siéndole de aplicación supuesto alguno de exención de los previstos en el artículo 20 de la referida Ley.
La realización de esta operación impondrá a los consultantes la obligación de repercutir el citado tributo y consignar el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en la correspondiente autoliquidación.”
En relación con el IRPF se indica que “al no tratarse de un arrendamiento sino de una cesión, si se prueba que la cesión del inmueble se realiza de forma gratuita, los cedentes no obtendrían por tal cesión rendimientos del capital inmobiliario pero sí deberían efectuar la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, ya que se trataría de un inmueble urbano que no genera rendimientos del capital inmobiliario.
Nº de Consulta: V0767-15
Materia: “El consultante es propietario de una finca, parte de la cual es terreno rústico de protección agropecuaria y parte suelo urbano; sobre ésta última se encuentra construida una nave industrial que arrienda a una sociedad, de la cual es socio. Se plantea la venta de toda la finca, nave industrial incluida, a una persona física que, a su vez, la destinará al arrendamiento.” Se pregunta por la “posibilidad de renunciar a la exención del artículo 20.Uno.22º, y procedencia de la inversión del sujeto pasivo.”
Se responde que “en el caso de cumplirse los requisitos para que el consultante pueda renunciar a las exenciones de los números 20º y 22º del apartado uno del artículo 20, procederá la inversión del sujeto pasivo, siendo por tanto el adquirente quien deberá devengar y repercutir el Impuesto e incluirlo en su correspondiente declaración-liquidación.”
Nº de Consulta: V0781-15
Materia: “El consultante pretende adquirir por compraventa el 50% de las participaciones sociales de una entidad, M…SL, titularidad de su madre. Dicha entidad es una promotora que tiene como único activo un solar en una urbanización, sobre el que, en estos momentos, se está construyendo una vivienda unifamiliar que, una vez finalizada, la sociedad pretende destinar a uso propio de sus socios.” Se pregunta “si la referida compraventa de participaciones estaría exenta del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en caso de ser aplicable.”
Se responde que “en el supuesto planteado, en el que el único bien incluido en el activo de la entidad de la que se transmiten las participaciones no puede ser considerado bien afecto a la actividad empresarial de la misma, será de aplicación la excepción a la exención prevista en el párrafo primero del apartado 2 del artículo 108 de la LMV y, en consecuencia, la transmisión de valores en cuestión quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sin exención, sin perjuicio de que el consultante pruebe la inexistencia del ánimo de elusión, cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse a priori, debiendo plantearse en el procedimiento de gestión correspondiente .”
Nº de Consulta: V0804-15
Materia: “El consultante, aficionado a la fotografía y a los toros, pretende hacer junto con otra persona que comparte estas aficiones un libro de fotografía sobre el toro de lidia. Una vez terminado, lo inscribirán en el Registro de la Propiedad Intelectual como coautores y con la previsión de formalizar un contrato de edición con una empresa para su publicación, percibiendo los correspondientes rendimientos derivados de la explotación de los derechos de autor.”
Se responde que “en el artículo 82, apartado 1, letra c), del TRLRHL se declaran exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros sujetos pasivos, a las personas físicas.
En conclusión con lo anteriormente expuesto, si el consultante realiza su actividad literaria cediendo los derechos de explotación y en el desarrollo de su actividad ordena por su propia cuenta medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, en los términos expuestos anteriormente, dicha actividad está sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas, aunque el sujeto pasivo esté exento por ser persona física.
La creación de una obra literaria por un escritor y la cesión de derechos de explotación de la misma es una actividad profesional que se clasifica en la agrupación 86 “Profesiones liberales, artísticas y literarias”, de la sección segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas y, en particular, en el grupo 861, “Pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores y artistas similares”.
Igualmente, “están sujetas pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios, consistentes en la cesión de los derechos de la propiedad intelectual de un libro, efectuadas por los propios autores, personas físicas.”
“Las contraprestaciones que pueda percibir el consultante por la cesión de derechos de propiedad intelectual tendrán la consideración de rendimientos del trabajo, salvo que la labor de autor se hubiera venido realizando en el ejercicio de una actividad económica (profesional) —circunstancia que no parece concurrir en el presente supuesto—, en cuyo caso la remuneración tendría la consideración de rendimientos de actividades profesionales.”
Nº de Consulta: V0823-15
Materia: “El consultante y su hermano han adquirido 30 inmuebles a lo largo de los últimos 20 años; actualmente quieren proceder a la extinción del condominio y se plantean dos opciones: bien realizar dos lotes equivalentes y extinguir el pro indiviso, o bien, realizar una extinción sobre 10 inmuebles y mantener en pro indiviso los otros 20.” Se pregunta por la “Tributación de la operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Se responde que “en el supuesto planteado en el que pretenden dejar unos bienes en pro indiviso y el resto de los inmuebles adjudicarlos individualmente, de la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos, se deriva claramente que la operación que se pretende llevar a cabo no supone la disolución de la comunidad de bienes, -que claramente se mantiene en cuanto a alguno de los bienes inmuebles que van a continuar en común- produciéndose, en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución o, en cualquier caso, no lo es a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), la redistribución de las participaciones entre los dos comuneros, mediante la cual cada comunero transmitirá la mitad de su cuota en determinados inmuebles al otro comunero y en la cual cada comunero pasará a ostentar el 100% de la propiedad de algún inmueble, debe calificarse jurídicamente como permuta.
En síntesis, en la disolución de la comunidad de bienes deberán formarse lotes lo mas homogéneos posible y si los excesos de adjudicación que se produzcan son inevitables –por imposibilidad de formar dos lotes equivalentes– y, además, tales excesos son compensados en metálico a favor del comunero que obtienen defectos de adjudicación en los inmuebles que reciben, dado que la comunidad de bienes no realizaba actividades empresariales, por lo menos nada dicen de ello en el escrito de la consulta, la disolución de la comunidad de bienes estará sujeta únicamente a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD”.
“Solo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en los otros, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.
En consecuencia, partiendo de la consideración de que los valores de adjudicación de los inmuebles se corresponden con su valor de mercado y de que los valores de las adjudicaciones efectuadas se corresponden con la respectiva cuota de titularidad, se estima que no existiría alteración patrimonial con motivo de la disolución del condominio efectuada por el consultante y su hermano, tanto si se adjudican todos los inmuebles sin que ninguno quede en copropiedad como si alguno o algunos de ellos quedaran en copropiedad, conservando los inmuebles adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley del Impuesto.”
Nº de Consulta: V0828-15
Materia: “Adquisición onerosa de finca rústica integrada en explotación ganadera pendiente de su calificación como prioritaria conforme a la Ley 19/1995. El adquirente es arrendatario de la finca.” Se pregunta por la “aplicabilidad de los beneficios fiscales de los artículos 20, 11 y 9 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, en particular a la vista de la exigencia de la certificación autonómica que exige el artículo 15 de dicha Ley.”
“La Dirección General considera inaplicables los beneficios fiscales citados a la adquisición de finca rústica a que se refiere el escrito de consulta y, en consecuencia, no procedería en el momento de la liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados la aplicación cautelar de los mismos, máxime cuando, en cualquier caso, para la “obtención de los beneficios fiscales establecidos en esta Ley” sería precisa la acreditación como prioritaria de la explotación mediante certificación expedida por la Comunidad Autónoma correspondiente, tal y como resulta del artículo 15 de la Ley 19/1995. En tal caso, si la certificación autonómica reconociese ese carácter en el momento del devengo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se hubiere liquidado en su día procedería, en su caso, la devolución de ingresos indebidos.”
Nº de Consulta: V0844-15
Materia: “En el año 2.009 se formalizó una hipoteca de máximo a favor de la entidad consultante como garantía del pago del saldo que a su vencimiento arroje la cuenta corriente comercial conjunta reguladora de la relación comercial proveedor-cliente existente entre la entidad consultante y tres entidades mercantiles compradoras. Actualmente quieren incluir a otra cuarta empresa en las relaciones comerciales, procediendo a integrar en la cuenta comercial conjunta existente los créditos que puedan surgir a favor de la entidad consultante por las compras realizadas por esta última sociedad; para ello pretenden elevar a escritura pública la novación de la hipoteca de máximo mencionada, a fin de que dicha hipoteca pase a garantizar también los saldos de las compras realizadas por esta última empresa.” Se pregunta por la tributación de la operación.
“El artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) determina que:
Pues bien, a este respecto no cabe sino indicar que cumplirán el requisito de ser inscribibles aquellos documentos a los que la legislación hipotecaria confiera tal condición. En este sentido, se cumple tal requisito ya que el artículo 144 de la Ley Hipotecaria incluye la novación del contrato primitivo como uno de los convenios inter partes susceptibles de ser inscritos cuando dispone que “Todo hecho o convenio entre las partes, que pueda modificar o destruir la eficacia de una obligación hipotecaria anterior, como el pago, la compensación, la espera, el pacto o promesa de no pedir, la novación del contrato primitivo y la transacción o compromiso, no surtirá efecto contra tercero, como no se haga constar en el Registro por medio de una inscripción nueva, de una cancelación total o parcial o de una nota marginal, según los casos.”.
En desarrollo del precepto transcrito, el artículo 240 del Reglamento Hipotecario determina que “Conforme a lo dispuesto en el artículo 144 de la Ley, cuando el hecho o el convenio entre las partes produzca novación total o parcial del contrato inscrito, se extenderá una nueva inscripción y se cancelará la precedente. Cuando dé lugar a la resolución e ineficacia del mismo contrato, en todo o en parte, se extenderá una cancelación total o parcial, y, cuando tenga por objeto llevar a efecto un contrato inscrito pendiente de condiciones suspensivas, se extenderá una nota marginal. También podrá hacerse constar por nota al margen de la inscripción hipotecaria el pago de parte de la deuda cuando no proceda la cancelación parcial.”.
En el caso planteado, nos encontramos ante una hipoteca de máximo en garantía de relaciones comerciales entre sociedades, calificada como Hipoteca Flotante por la reiterada doctrina de la Dirección General de Registros y del Notariado y para que pueda ser inscrita, las obligaciones tienen que estar plenamente determinadas cuando se constituye, y como tal, se deben reflejar en la inscripción.
El Código Civil distingue entre las novaciones modificativas y las extintivas. A este respecto el artículo 1203 del Código Civil establece que:
3º Subrogando a un tercero en los derechos del acreedor.”.
A su vez, el artículo 1.204 del mismo texto legal establece que:
“Para que una obligación quede extinguida por otra que la sustituya, es preciso que así se declare terminantemente, o que la antigua y la nueva sean de todo punto incompatibles.”.
En el caso planteado no nos encontramos únicamente ante una novación subjetiva, sino ante una novación extintiva ya que también va a cambiar el objeto de la obligación, que, como se ha dicho anteriormente, tiene que estar plenamente delimitado en la inscripción inicial, por lo que se estará constituyendo una nueva hipoteca que necesitará una nueva inscripción y que será valuable, siendo la base imponible tal y como establece el apartado 1 del artículo 30 del TRLITPAJD, el importe total garantizado.
Nº de Consulta: V0854-15
Materia: “La sociedad consultante, actualmente en fase de liquidación concursal, es propietaria de un solar sobre el que un Ayuntamiento otorgó licencia para la construcción de 80 viviendas colectivas. Se elevó a escritura pública la declaración de obra nueva en construcción, tributando por el concepto de actos jurídicos documentados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por el coste de la construcción de las 80 viviendas. La sociedad ha construido 30 viviendas y la administración concursal ha decidido renunciar a la licencia municipal de construcción que otorga el derecho a construir las 50 viviendas restantes.” Se pregunta “si se puede entender amparada por el artículo 57 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados si el Ayuntamiento que otorgó la licencia reconoce la renuncia a dicha licencia de construcción, y, por tanto, merecer la devolución tributaria de la liquidación practicada.”
Se responde que “en el caso planteado no va a existir una nulidad, rescisión o resolución de un contrato que originó el hecho imponible, la escritura de declaración de obra nueva en construcción, sino que simplemente va a haber un reconocimiento a la renuncia por parte de la entidad consultante a construir los inmuebles que todavía no ha construido, circunstancia que no está contemplada en el artículo 57 del texto refundido del impuesto.
De acuerdo con lo expuesto, este Centro Directivo considera que no concurren los requisitos exigidos por la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados para proceder a la devolución de las cuotas del impuesto a las que se refiere el escrito de consulta, por haberse devengado conforme a derecho y no producirse ninguno de los supuestos de devolución recogidos en la referida normativa.”
Nº de Consulta: V0855-15
Materia: “El cónyuge de la consultante primera falleció el día 7 de octubre de 2014. Previamente había adquirido por compraventa, junto con su esposa, el usufructo de una vivienda; la nuda propiedad fue adquirida simultáneamente por la consultante segunda, hija del matrimonio, y su esposo. En la escritura pública en que se formalizó la compraventa se desmembró el derecho de propiedad, constituyéndose un usufructo y nuda propiedad, pero sin hacerse ninguna mención en cuanto al modo de adquisición, constitución y extinción de dicho usufructo.” Se pregunta “si cabe entender ex lege que el usufructo continúa íntegro en provecho del cónyuge supérstite, pese a que se liquide el régimen de gananciales, quedando el derecho de usufructo en su totalidad en beneficio del sobreviviente, sin constituir por tanto hecho imponible hasta el fallecimiento de este último.”
“Primera: En los casos en que el desmembramiento de la propiedad sea a título oneroso, siempre que la consolidación se produzca por cumplimiento del plazo previsto o por muerte del usufructuario, a los nudos propietarios, se les exigirá en ese momento el impuesto por los mismos conceptos y título por los que adquirió la nuda propiedad, es decir, con sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Segunda: En la constitución de un usufructo en favor de varias personas, el valor de la nuda propiedad se calculará teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje, es decir, con arreglo a la edad del más joven, con independencia de que se trate de usufructos sucesivos o simultáneos.
Tercera: En la extinción de un usufructo constituido en favor de los dos cónyuges simultáneamente, no se practicará liquidación alguna por el fallecimiento del primero de los cónyuges y sólo se practicará liquidación por consolidación del dominio cuando fallezca el último de ellos.”
Desde un punto de vista civil es de interés la reproducción de la cuestión tratada por los Registradores de Madrid: “1.-P: Existe inscrito un derecho de usufructo a favor de dos personas con carácter ganancial sin indicar que es sucesivo y adquirido por compra, y la nuda propiedad a favor de hijos suyos. Luego fallece el padre y simultáneamente la viuda y los hijos titulares de la nuda propiedad venden la finca, sin acreditar que son los únicos herederos del premuerto. ¿Se puede inscribir?
R: El hecho que no se haya pactado el derecho de acrecer o carácter sucesivo a favor del cónyuge supérstite, exige que para poder vender el usufructo se deba otorgar previamente la liquidación de la sociedad de gananciales o el consentimiento de todos los interesados acreditando fehacientemente dicha circunstancia (resoluciones de la DGRN de 10 de julio de 1975, 31 de enero de 1979 y 25 de febrero de 1993).
No es obstáculo a lo anterior el artículo 521 del Código civil según el cual, el usufructo constituido a favor de varias personas vivas al tiempo de su constitución, no se extinguirá hasta el fallecimiento de la última, pues, aun admitiendo que el constituido a favor de la sociedad de gananciales lo es simultáneamente a favor de sus miembros, el hecho que el usufructo no se extinga, no significa que la única titular del mismo sea, en este caso, la viuda.
No existe inconveniente, a nuestro entender, en que sean titulares del usufructo todos los herederos, ya como comunidad hereditaria, ya como comunidad proindiviso, dado la posibilidad de constitución del usufructo a favor de varias personas simultáneamente del artículo 469 del Código Civil y a que el mismo se rige por el título de su constitución (artículo 468 del Código civil), todo ello sin perjuicio de ser su duración únicamente hasta el fallecimiento de la viuda. En este sentido conviene recordar que la figura del acrecimiento automático es propia del Derecho sucesorio y no de los negocios inter vivos, y este usufructo se constituyó por negocio de este último tipo.
Tampoco es aplicable el artículo 637 del Código civil, que establece el acrecimiento entre marido y mujer en las donaciones hechas conjuntamente a ambos si el donante no dispone otra cosa. Al contrario, de dicho artículo se deduce que en los negocios onerosos, si del título de constitución no resulta otra cosa, no tendrá lugar el derecho de acrecer, y en el presente supuesto el usufructo se constituyó con carácter oneroso y sin indicar nada del acrecimiento.
No obstante, se pone de manifiesto la tesis contraria de Félix Rodríguez López, que defiende el acrecimiento automático a favor del cónyuge viudo, por la interpretación de que esa es lo que quiere decir el artículo 521 del Código Civil y por la especial naturaleza del usufructo que no sólo es temporal, sino también, según él, personal (constituido en atención a las personas) y, por tanto, y habida cuenta de su intransmisibilidad mortis causa, de adjudicación predeterminada, por lo que habrá de adjudicarse siempre al viudo pues en su atención se constituyó.”
Nº de Consulta: V0856-15
Materia: “El consultante tiene la intención de realizar una donación de unos 11.000 euros a una persona de nacionalidad y residencia rumana, para que pueda adquirir una furgoneta o monovolumen con el que trabajar en su país y poder ganarse la vida, y un poco más para los gastos iniciales y poder subsistir hasta que tenga ingresos. A tal fin, tiene la intención de realizar una transferencia internacional desde su cuenta bancaria a la del donatario, así como acudir al Notario para que certifique la donación.” Se pregunta “si la operación descrita debe tributar en España como donación y, si es así, si podría pagar el consultante por el donatario. Caso de tener que abonar el correspondiente impuesto, qué documentos debe adjuntar a la declaración en la presentación a la Agencia Estatal de Administración Tributaria.”
“Primera: Una donación dineraria realizada por una persona física residente fiscal en España a un donatario no residente en el territorio español estará sujeta a tributación en España, siempre que el dinero objeto de la donación esté situado en España en el momento de la realización de dicho negocio jurídico.
Segunda: La Administración tributaria competente para la gestión del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a una donación dineraria recibida en España por una persona no residente es la Administración tributaria del Estado (Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes).
Tercera: El pago debe realizarlo el obligado tributario; si lo hace alguien en su nombre el pago será válido, generando una nueva consecuencia jurídico-privada entre las partes (donante y donatario), que, en su caso, podría constituir una nueva donación sujeta al ISD.”
Nº de Consulta: V0867-15
Materia: “La entidad consultante tiene previsto realizar una escisión parcial de su actividad económica de venta de viviendas terminadas.” Se pregunta por la sujeción al impuesto de la operación.
Se responde que “del escrito de consulta resulta que se va a escindir la rama de actividad de venta de viviendas terminadas en favor de una nueva sociedad. La transmisión incluirá la totalidad de las viviendas junto con sus correspondientes préstamos hipotecarios, así como el personal encargado de la limpieza y mantenimiento del edificio, las relaciones contractuales mantenidas con terceros, el mobiliario y los enseres, la vivienda piloto, las cuentas bancarias asociadas a la promoción, y los contratos firmados con distintas agencias para la comercialización de las viviendas.
En consecuencia cabe concluir que dicha transmisión estará no sujeta al Impuesto en la medida en que los elementos transmitidos constituyen una estructura organizativa suficiente para poder desarrollar una actividad empresarial de venta de viviendas.”
Nº de Consulta: V0870-15
Materia: *El consultante ha alquilado unos pinares obteniendo de ellos piñas y resina que, posteriormente, venderá a terceros.” Pregunta por la” posibilidad de aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a su actividad de obtención de resina.”
Se responde que “el propietario que ceda el aprovechamiento de la resina de los pinos ubicados en sus fincas o explotaciones no tendrá la consideración de titular de la explotación a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no pudiendo, en consecuencia, aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca el cual, de cumplirse los restantes requisitos legal y reglamentariamente establecidos, podrá ser aplicado por la persona que proceda a la extracción de la referida resina salvo que renuncie al mismo.”
Nº de Consulta: V0879-15
Materia: *La entidad consultante es una sociedad limitada laboral compuesta por tres socios, de los cuales dos de ellos son administradores solidarios. La entidad consultante se dedica a la reparación y mantenimiento de toda clase de maquinaria industrial.
Dado el carácter laboral de la sociedad y tratándose de padre e hijos que conviven juntos, se encuentran encuadrados en el régimen especial de trabajadores autónomos, perciben una remuneración mensual por su trabajo efectivo, como mecánicos en la empresa. El cargo de administrador es gratuito según los Estatutos y no reciben ningún tipo de retribución por dicho cargo. La retribución que reciben los socios es por prestar sus servicios como trabajadores de la sociedad limitada laboral en su calidad de mecánicos de reparaciones y mantenimiento de las máquinas en las que se realizan las actuaciones, otro de los socios presta servicios como administrativa realizando las tareas propias de dicha categoría, entre otras, control de albaranes, cobros y pagos.
Cuando deje de existir convivencia entre los familiares, estarían incluidos en el régimen general de la Seguridad Social, como cualquier otro trabajador de la empresa, considerando que no pierden su condición de socios y los dos que son administradores solidarios continuarán siéndolo.” Se pregunta “si serian fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades las retribuciones percibidas por los salarios, dada su condición de socio y tratarse de una sociedad limitada laboral.”
Se responde que “todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS.
De acuerdo con lo anterior, los gastos relativos a las retribuciones de los socios por el desarrollo de sus actividades de reparación y mantenimiento de máquinas y prestación de servicios administrativos constituirán gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contables, imputación con arreglo a devengo correlación de ingresos y gastos y justificación, al no tratarse de una liberalidad. A estos efectos, teniendo en cuenta que estas personas tienen la condición de socios la valoración de estas operaciones deberá realizarse en los términos establecidos en el artículo 18 de la LIS.”
La Consulta V0892-15 de 23/03/2015 expone lo siguiente: “La entidad consultante es una sociedad limitada, compuesta de 2 socios trabajadores y administradores solidarios, propietarios al 50% cada uno de las participaciones de la empresa, cuyo objeto social es la construcción. Los administradores trabajan de oficiales 1º y en los estatutos de la sociedad figura que el cargo de administrador no es retribuido. Los socios están dados de alta en el R.E.T.A, haciéndose cargo la sociedad del pago de los mismos. La entidad consultante abona a los socios trabajadores por su trabajo una nómina mensual como oficiales de 1ª.” Se pregunta:” si serian fiscalmente deducible los sueldos atribuidos a los socios y los medios de justificación de los mismos.”
Se respondió en términos parecidos a la primera consulta, añadiéndose que “en todo caso, se deberá acreditar la realidad de dicha operación por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, puesto que únicamente tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto, aquellos gastos contables que correspondan a operaciones reales, estén correlacionados con la obtención de ingresos, estén debidamente contabilizados, hayan sido imputados temporalmente con arreglo a devengo y estén debidamente justificados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria, correspondiendo a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación, la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada.”
Nº de Consulta: V0940-15
Materia: *La consultante es dueña al 25 por 100, junto con tres hermanos, de dos inmuebles adquiridos mediante dos escrituras de disolución y liquidación de dos sociedades, realizadas el mismo día, haciéndose en las mismas la adjudicación por sendas sociedades a los cuatro hermanos en régimen de condominio, en proporción a sus respectivas participaciones sociales, el 25 por 100 cada uno. La comunidad de bienes no ejerce actividad económica alguna.
Los cuatro hermanos han decidido poner fin a la comunidad de bienes, adjudicando al condueño 1 la plena propiedad de la finca 1, a los condueños 2 y 3 la plena propiedad de la finca 2, y el condueño 4 percibirá dinero de los tres hermanos por el valor de su cuota de participación. El valor que van a tener en cuenta a la hora de efectuar las adjudicaciones es el valor de adquisición.” Se pregunta por la tributación de la operación.
Se responde que “en cuanto a la adjudicación a uno de los hermanos (condómino 1) de uno de los inmuebles, el que tiene menor valor, en proporción a su participación, llevándose la parte que le corresponde en la comunidad, lo que se produce realmente es la separación de uno de los comuneros; dicha separación en realidad no es una transmisión, sino la transformación de su derecho como comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte.
Así se desprende de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que se puede citar la sentencia de 28 de junio de 1999, en cuyo fundamento de derecho tercero, párrafo cuarto, afirma que “La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente”. En consecuencia, si efectivamente el hermano que se separa se limita a llevarse la parte que le corresponde por su cuota de condominio, no estará transmitiendo nada a los otros comuneros. Es decir, los condóminos no les estarán comprando su participación, sino entregando un inmueble que le corresponde por su participación en la comunidad de bienes. Esta separación de comunero estará sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, por la parte que se lleva, al no haber realizado la comunidad de bienes actividad empresarial y aunque hay un exceso de adjudicación, al ser inevitable y compensarse en dinero no tributará como transmisión patrimonial onerosa. La base imponible será el valor declarado del inmueble, sin perjuicio de la comprobación administrativa, como prevé el artículo 30.1 del texto refundido del impuesto y será sujeto pasivo el condómino 1.”
“Respecto a los tres hermanos (condóminos, 2, 3 y 4) y a la disolución de la comunidad de bienes que manifiestan se produce, la operación que se pretende realizar, no es una disolución de comunidad de bienes, ya que el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”; precisamente el hecho de que el inmueble permanezca en pro indiviso entre dos hermanos es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes. En realidad nos encontramos ante una compra por parte de los dos hermanos (condóminos 2 y 3) de la cuota de participación al otro hermano (condómino 4), lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, como transmisión de inmueble por la parte que adquieren a la cual queda sujeta dicha operación. Serán sujetos pasivos del impuesto los condóminos 2 y 3.
Caso distinto sería que el inmueble se adjudicara uno de ellos a cambio de compensar en dinero al resto de los hermanos, en cuyo caso sí que se daría la disolución de la comunidad de bienes, en la que se produciría un exceso de adjudicación inevitable que no tributaría como transmisión patrimonial onerosa y la operación tributaría por actos jurídicos documentados como disolución de comunidad de bienes, siendo sujeto pasivo el condómino que resultara adjudicatario del inmueble.
Por otra parte habrá que tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 10 del TRLITPAJD: “La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.”
Por lo tanto debe advertirse que los valores a tener en cuenta no son los valores de adquisición de los inmuebles, si no el valor real que estos tengan en el momento de realizar la operación.”
En relación con la plusvalía municipal se declara lo siguiente:
“En el supuesto planteado por el consultante, se produce la extinción de la comunidad de bienes constituida por un acto inter vivos, originándose varios excesos de adjudicación que son compensados con la entrega de dinero.
Por tanto, las adjudicaciones que se han efectuado a raíz de la disolución de la comunidad de bienes no se han realizado en proporción a las cuotas de participación de las que eran titulares cada uno de los comuneros, originándose como consecuencia de ello, la sujeción al IIVTNU, ya que se efectúa la adjudicación de los bienes inmuebles a tres de ellos con exceso de adjudicación sobre su cuota de participación, siendo compensado el cuarto comunero económicamente.
Dicha sujeción al IIVTNU será en la parte proporcional que corresponda al exceso respecto a su cuota de participación, siendo el sujeto pasivo del impuesto el copropietario no adjudicatario (copropietario 4), de acuerdo con lo que dispone el artículo 106.1.b) del TRLRHL.”
Nº de Consulta: V0944-15
Materia: “El consultante va a vender un local de su propiedad que había sido edificado sobre un inmueble adquirido con anterioridad. La construcción finalizó en el año 2000 y se efectuó la pertinente declaración de obra nueva y división horizontal, si bien no conserva las facturas.” Se pregunta por el “valor de adquisición a tener en cuenta a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial.”
Se responde que “el valor de adquisición del local estará constituido por la suma de la parte que proporcionalmente corresponda del importe real satisfecho por la adquisición del terreno, del importe satisfecho por las obras de construcción del local y de los gastos y tributos inherentes tanto a la adquisición como a la declaración de obra nueva, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
El coste de las obras de construcción, en los supuestos de autopromoción, deberá ser acreditado por el consultante. Dicha acreditación podrá realizarse por cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo, sino que corresponderá a los órganos de comprobación de la Administración Tributaria, teniendo en cuenta, que en los procedimientos tributarios habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), según el cual serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil.”
Nº de Consulta: V0950-15
Materia: “La consultante y sus tres hermanos son propietarios en pro indiviso de una vivienda adquirida por herencia de su padre. Uno de los hermanos ha venido disfrutando en precario de la vivienda durante todo el año 2014. La consultante y los otros dos hermanos presentaron demanda judicial para poder recuperar su uso, habiendo recaído sentencia favorable por la que se declara haber lugar al desahucio en precario y se condena a la demandada a desalojar la vivienda. Dado que la demandada no tiene intención de desalojar la vivienda, deben instar otro procedimiento de ejecución de sentencia.” Se pregunta si tendría que imputarse rentas inmobiliarias.
Se responde “que en la medida en que la vivienda a que se refiere la consultante es un inmueble urbano que no se encuentra arrendado ni afectado a ninguna actividad económica, cada uno de los copropietarios deberá imputar la renta inmobiliaria prevista en el anteriormente transcrito artículo 85 de la IRPF.”
Nº de Consulta: V0966-15
Materia: “Con fecha 30 de diciembre de 2014 la consultante y SAREB otorgaron una escritura pública ante Notario (la “Escritura”) en virtud de la cual la consultante se ha subrogado mediante precio en la posición contractual del SAREB (la “Cesión”) en treinta y ocho préstamos y créditos junto con las hipotecas que los aseguran y todas sus demás garantías (ya sean personales o reales y ya sean frente a los deudores o frente a terceras partes) y derechos accesorios que se encuentran, en su mayoría, vencidos y no pagados (los “Préstamos”). Los deudores de los Préstamos son todas personas jurídicas. Dentro de los préstamos podemos distinguir los siguientes casos en relación con la responsabilidad hipotecaria por principal garantizado:
Préstamos garantizados por una única hipoteca sobre una sola finca. En la descripción del Préstamo correspondiente incluida en la Escritura figura el capital pendiente de amortizar al que asciende el referido préstamo (el “Capital Pendiente de Amortización”) a la fecha de efectos económicos de la subrogación. En algunos casos el Capital Pendiente de Amortización puede ser inferior a la responsabilidad hipotecaria por principal que figura inscrita en el Registro de la Propiedad de la citada hipoteca como consecuencia de pagos efectuados por el deudor.
Préstamos garantizados por una pluralidad de hipotecas que recaen cada una sobre una finca distinta, generalmente como consecuencia de un procedimiento de distribución de la responsabilidad hipotecaria sobre las fincas resultantes de un proceso de división de la propiedad horizontal sobre la finca matriz que originariamente garantizaba el Préstamo. En la descripción del Préstamo correspondiente incluida en la Escritura figura, al igual que en el supuesto anterior, el Capital Pendiente de Amortización a la fecha de efectos económicos de la subrogación correspondiente. En algunos casos el Capital Pendiente de Amortización puede ser inferior a la suma de las responsabilidades hipotecarias por principal que figura inscrita en el Registro de la Propiedad de las citadas hipotecas como consecuencia de pagos efectuados por el deudor.
Igualmente, y en relación a la responsabilidad hipotecaria por otras cantidades cubiertas por las hipotecas que garantizan los Préstamos tales como intereses remuneratorios, intereses de demora y costas y otros gastos (las “Cantidades Garantizadas Accesorias”) podemos distinguir los siguientes casos:
Cantidades garantizadas accesorias que se determinan en las correspondientes escrituras de Préstamo originarias en relación al principal del Préstamo como (i) una cantidad resultante de aplicar un porcentaje a la responsabilidad hipotecaria por principal o bien (ii) directamente un porcentaje a aplicar a la responsabilidad hipotecaria por principal; y
Cantidades garantizadas accesorias que se determinan en las correspondientes escrituras de Préstamo originarias como una cantidad fija y con independencia del importe de la responsabilidad hipotecaria por principal.”
Nº de Consulta: V0994-15
Materia: “La entidad consultante es titular de los derechos de arrendamiento financiero sobre una nave industrial. Esta nave es propiedad de una entidad de leasing que la tiene cedida en arrendamiento a la consultante.
La sociedad B, se encuentra negociando con la consultante, la compra de los derechos de arrendamiento financiero sobre la nave referida, subrogándose, mediante escritura pública, en la condición de arrendatario financiero de la nave en las mismas condiciones que la consultante, y con el consentimiento de la entidad de leasing.
Hasta el momento, la consultante ha aplicado el régimen especial previsto en el artículo 115 del TRLIS, ya que el contrato de arrendamiento financiero cumple las condiciones exigidas en el citado precepto.” Se pregunta “si el período mínimo de 10 años previsto en el artículo 115 del TRLIS puede completarse por la entidad B y, en ese caso, si la entidad consultante transmitiera los derechos de arrendamiento en los términos expuestos, esta no tendría que regularizar las cantidades deducidas conforme a dicho régimen.”
Para el Centro Directivo “de los hechos formulados en el escrito de la consulta se desprende que la entidad consultante, que ha suscrito un contrato de arrendamiento financiero con una entidad de leasing sobre una nave industrial, va a transmitir los derechos relativos a dicho contrato antes de que haya transcurrido el plazo de 10 años previsto en el artículo 115.2 del TRLIS. Si bien, la entidad adquirente (B) se subroga en la posición de la consultante como arrendatario en las mismas condiciones y con el consentimiento de la entidad de leasing.
Por tanto, el hecho de no mantener el contrato de arrendamiento financiero durante el plazo exigido por la normativa, determina el incumplimiento de uno de los requisitos exigidos para la aplicación de este régimen fiscal y ello tendría como consecuencia la pérdida de los incentivos fiscales previstos para los contratos de arrendamiento financiero, con la consiguiente regularización fiscal de las cantidades deducidas en exceso en la determinación de la base imponible por la aplicación indebida de este régimen fiscal. Todo ello sin perjuicio de que la entidad adquirente se subrogue en la posición del arrendatario original, puesto que la persona que pretende la aplicación del incentivo previsto en el artículo 115 del TRLIS es la que viene obligada a cumplir los requisitos regulados en el citado precepto.”
Nº de Consulta: V1011-15
Materia: “La entidad consultante (A) compró en 2006, a la sociedad mercantil B, un solar a cambio de la entrega en un futuro (36 meses desde la obtención de la licencia de obras) de 14 viviendas que se construirían sobre el referido solar. Entre las sociedades A y B no existe, ni ha existido, ningún tipo de vinculación.
En el momento de formalizarse la escritura pública de compraventa, no se repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la entrega del solar ni por el pago anticipado de las viviendas a entregar en un futuro.
En el año 2009, no habiendo construido el consultante las viviendas, la sociedad B transmitió su derecho de permuta a una tercera entidad (C).
Entre las sociedades B y C no existe, ni ha existido, ningún tipo de vinculación. No obstante, A y C son entidades vinculadas puesto que los accionistas mayoritarios son las mismas personas en ambas entidades.
El consultante finalmente no va a construir las edificaciones por lo que se plantea resolver el contrato, existiendo dos soluciones posibles:
– Que la sociedad A entregue a C, en metálico, el valor actual del solar según tasación oficial.
– Que A transmita el solar a C.” Se pregunta por la “tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido tanto si A entrega un importe en metálico como si entrega el solar.”
Se responde que “según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, en el año 2006, fecha de elevación a público del contrato de permuta, las partes contratantes no repercutieron las cuotas impositivas correspondientes, por un lado, a la entrega del solar y, por otro, al pago anticipado de las futuras edificaciones, repercusión que, en este último supuesto, correspondía realizar a la entidad consultante. Por consiguiente, si bien la resolución de una operación como la analizada conlleva la modificación de la base imponible conforme a lo previsto en el apartado dos del artículo 80 de la Ley 37/1992, en el presente caso no procederá la rectificación de cuota alguna toda vez que no hubo repercusión.
En este sentido, la entidad consultante estará obligada a expedir a la sociedad que le hizo entrega del solar una factura rectificativa que deberá reunir los requisitos dispuestos por el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
Si la entidad consultante no procediera a restituir el solar a la entidad que originariamente se lo entregó sino que opte por abonar una cuantía monetaria, deberá tenerse en cuenta igualmente lo dispuesto en el artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992 y proceder a rectificar las cuotas inicialmente repercutidas en los términos señalados en el número 2 anterior.
Asimismo, la sociedad que efectuó la entrega del terreno deberá modificar la base imponible de dicha operación procediendo a rectificar la repercusión del Impuesto correspondiente a la nueva cuantía entregada por la consultante la cual vendrá obligada a soportar dicha cuota.
Por último, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 17.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.”.
Resolución de 16 de abril de 2015, Nº 01340/2012/00/00, Vocalía Novena. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Concurrencia en la misma persona de heredero ordinario y fideicomisario. Fideicomiso de residuo. Base imponible.
“Cuando concurre en la misma persona la condición de heredero ordinario y fideicomisario, el importe del residuo deberá agregarse al resto de los bienes adquiridos del fiduciario. Resulta improcedente e injustificada la práctica de distintas liquidaciones al distinguir entre los bienes dispuestos por el causante y los instituidos por el fideicomiso.”
Resolución de 22 de abril de 2015, Nº 07547/2012. IVA. Repercusión. Ingreso. IVA repercutido en factura en operación que no debe tributar: no procede exigir el ingreso.
“No puede la Administración tributaria exigir el ingreso del IVA repercutido no devengado basándose en el artículo 203 de la Directiva 2006/112/CE (que se refiere a ser deudor en función del IVA repercutido), puesto que nuestra normativa exige declarar e ingresar el IVA devengado, sin hacer mención al IVA repercutido.”
Resolución de 22 de abril de 2015, Nº 02757/2012, Vocalía Octava. Ejecución de sentencias judiciales del orden contencioso-administrativo. Improcedencia de la ejecución parcial de sentencias.
“Improcedencia de la ejecución parcial de sentencias. El artículo 104 de la Ley 29/1998 ordena se proceda a la ejecución de las Sentencias firmes cuando se remita el testimonio a la Administración Tributaria, impidiendo la ejecución parcial de determinados pronunciamientos contenidos en las sentencias. No ha prescrito el derecho de la Administración al cobro de la deuda tributaria.”
Resolución de 27 de abril de 2015, Nº 01242/2013, Vocalía Cuarta. Deducción de cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios sin llegar a realizar operaciones sujetas al impuesto.
“En caso de haberse acreditado con elementos objetivos la intención de afectar los bienes o servicios a una actividad económica que se materializará en operaciones que originan el derecho a deducir, dicho derecho no se pierde aun cuando la actividad económica prevista no se llegue a materializar en operaciones sujetas a gravamen, salvo que concurran circunstancias fraudulentas o abusivas y sin perjuicio de posibles regularizaciones posteriores”
Resolución de 27 de abril de 2015, Nº 00177/2013, Vocalía Cuarta. IVA. Base imponible. Pagos en especie. Necesidad de vinculación para aplicar el valor de mercado. Base imponible cuando la contraprestación consiste exclusivamente en la reversión del edificio que se construya en el terreno sobre el cual se ha constituido el derecho. Derecho de superficie.
“De acuerdo con la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 19 de diciembre de 2012, asunto C-549/11, aunque la contraprestación sea en especie, si no hay vinculación entre las partes, no procede aplicar el valor de mercado. La Inspección debió de atender a la contraprestación pactada”
Resolución de 7 de mayo de 2015, Nº 01967/2012/00/00, Vocalía Segunda. Impuesto sobre Sociedades. Gastos no deducibles. Intereses de demora derivados de actas de inspección.
“No son gastos deducibles los intereses de demora derivados de actas de inspección, pues carecería de sentido que el ordenamiento jurídico permitiera aminorar la necesaria compensación indemnizatoria derivada de la obligación de pagar en plazo la cuota tributaria, con la deducción como gasto. Lo que resulta acorde con el principio general de que, para obtener ingresos, no son necesarios los gastos que deriven de una situación de incumplimiento de una norma. Repugna al principio de Justicia, consagrado en el artículo 1 de la CE, que el autor de un acto contrario al ordenamiento jurídico obtenga un beneficio o ventaja del mismo”
Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 17 de diciembre de 2013, Recurso 2459/2010. El valor de adquisición de un bien no es el que tuviese al tiempo de la partición sino el que le corresponda al tiempo del fallecimiento del causante
“Con arreglo al arts 32 y 33 de la Ley del Impuesto , para calcular los incrementos patrimoniales obtenidos por la enajenación de los bienes adquiridos a título gratuito, hay que atender como valor inicial al de mercado al momento de la adquisición, el cual, para las adquisiciones mortis causa , será el de la fecha de la muerte del causante.
Como es sabido, la Administración Tributaria no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo; no hay una presunción de certeza sobre lo declarado por el sujeto pasivo y así lo ha recordado la STS de 12-2-2004 en contra de lo propugnado por ciertas voces. Si bien -como razonan las SSTS de 18-6-2009 o 7- 10-2010- “la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones”. En efecto, a la Administración Tributaria le corresponde acreditar los extremos de hecho que doten de legitimidad su liquidación tributaria y que puedan considerarse suficientes para contradecir la declaración del obligado tributario.
Es un dato muy importante a tener en cuenta que la parte recurrente, en su autoliquidaciones, consignó como valor de adquisición el que tenían los inmuebles a la fecha del otorgamiento de la escritura de manifestación de herencia en el año 2000, no el de fecha de la de la muerte del causante, en 1989, con lo cual los datos consignados en sus autoliquidaciones acerca del valor de los inmuebles son inasumibles.”
Por razones de cuantía la Sentencia del TS de 14 de mayo de 2015, Recurso 2013/2014. No ha admitido el recurso de casación contra la anterior Sentencia.
A la cuestión expuesta hicimos referencia, entre otras cosas, en el Informe correspondiente a julio de 2013, reproduciendo lo escrito: “Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 25 de junio de 2013, Recurso 1261/2010. El valor no puede estar al arbitrio del interesado: no se admite como valor de adquisición en la tributación de una ganancia patrimonial -IRPF- el señalado por el obligado tributario en una escritura de adición de una herencia prescrita, otorgada con anterioridad a la venta.
“La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso, alegando que la pretensión de los recurrentes constituye un fraude de ley, siendo su propósito defraudar a la Hacienda Pública al declarar en 2002 un valor de adquisición próximo al de la transmisión que se operó en los dos años siguientes, no tributando con ello por el IS (por prescripción) y apenas haciéndolo por el IRPF de 2003 y 2004, insistiendo en que el incremento patrimonial debe calcularse a partir del valor de adquisición de los inmuebles en 1991, habiendo realizado la Administración una adecuada comprobación de los valores declarados a través de un dictamen técnico suficientemente motivado, sin que los informes de la demanda tengan validez por no haberlos presentado en sede administrativa previa.”
Para el Tribunal de la normativa legal se desprende “que el valor de adquisición debe venir referido al momento del fallecimiento de D. Leonardo, es decir, al 10-1-1991, tal como postuló acertadamente la Administración tributaria, debiendo partir de ese momento para el cálculo del incremento patrimonial del valor de las fincas.
Pues bien, tiene derecho la Administración tributaria a comprobar el incremento de valor declarado por los recurrentes en su IRPF de 2003 y 2004 mediante un dictamen de perito ( artículo 57.1 de la Ley General Tributaria ), y en el expediente consta el informe técnico del Gabinete Técnico de la Dependencia Regional de RR.HH. y AE de la AEAT, que fija el valor de mercado de las fincas heredadas por los actores en 1991, contando con título y capacidad suficiente el técnico redactor del dictamen (arquitecto), con cita de las fuentes utilizadas y explicación del método valorativo empleado, con identificación de los bienes tasados, sus características, usos, superficie y clasificación urbanística (suelo no urbanizable), lo que permite afirmar que se trata de un informe técnico adecuadamente motivado y válido.”
La pretensión de los recurrentes es una muestra de la leyenda urbana que circula entre los privatistas de que con motivo del otorgamiento de escrituras de partición de herencias antiguas, prescritas, actualizando valores, se puede eliminar la tributación de ganancias patrimoniales. En todos los casos que han juzgado recientemente los tribunales, dichas pretensiones no han sido admitidas. Otra cosa es que a efectos de la partición se tenga en cuenta el valor de los bienes existente al tiempo en que se efectúe.
Lucena, a 29 de mayo de 2015
Castillo de Belalcázar (Córdoba). By Lancastermerrin88
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