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Timestamp: 2019-01-17 13:22:11
Document Index: 257019837

Matched Legal Cases: ['§ 67', 'Art. 15', 'Art. 15', 'Art. 28', 'Art. 28', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', 'Art 28', 'Art. 15', 'Art. 15', 'Art. 28', 'Art. 15', 'Art. 28', 'Art. 15', 'Art. 28', 'Art. 15', 'Art. 15', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67', '§ 67']

1. Steuerpflicht einer in Deutschland ausbezahlten Abfindung
2. Begünstigung der Abfindung nach § 67 Abs. 6 EStG 1988
RV/0798-W/11-RS1 Permalink
Die Judikatur des BFH ordnet das Besteuerungsrecht von Abfindungen dem Ansässigkeitsstaat zu, Österreich hingegen dem (ehemaligen) Tätigkeitsstaat.
Damit sind aber Einkünfte unterschiedlichen Abkommensbestimmungen zugeordnet, nämlich dem Art. 15 Abs. 1 erster Satz DBA Österreich-Deutschland (Deutschland) sowie dem Art. 15 Abs. 1 zweiter Satz DBA (Österreich). Aus der Textierung des Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA ergibt sich, dass die Rege­lung nicht nur zu Abgrenzungsfragen zwischen einzelnen Artikeln, sondern auch innerhalb eines Artikels anzuwenden ist. Aufgrund dieser unterschiedlichen Zurechnung würden somit Ein­künfte in beiden Staaten unbesteuert bleiben, weshalb die subject-to-tax-Klausel des Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA in diesem Fall dem Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht einräumt.
Weder aus Wortlaut noch aus dem Sinn dieser Bestimmung ergibt sich ein Hinweis, dass hierdurch bloß Missbrauchs- bzw. Hinterziehungsfälle abgefangen werden sollen, wie dies der Bw. unter Zitierung verschiedener Literaturstellen annimmt.
RV/0798-W/11-RS2 Permalink
Das Dienstverhältnis des Bw. wurde (zwar) einvernehmlich aufgelöst, aber zum selben Stichtag, zu dem auch eine Kündigung frühestmöglich hätte erfolgen können. Auch den laufenden Arbeitslohn und auch eine variable Vergütung hat er bis zu seinem Ausscheiden weiter erhalten.
Somit steht aber fest, dass die Zahlung nicht geleistet worden sein kann, um den Bw. zur vor­zeitigen Auflösung seines Dienstverhältnisses zu bewegen, da durch die einvernehmliche Auflösung nur der gleiche Effekt erreicht wurde wie bei einer fristgerechten ehestmöglichen Kündigung.
Somit liegt eine nach § 67 Abs. 6 EStG 1988 begünstigte Abfindung vor.
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch PwC PricewaterhouseCoopers Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung GmbH, 1030 Wien, Guglgasse 7-9, gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg betreffend Einkommensteuer 2006 entschieden:
Der Berufungswerber (Bw.) schied zum 31. Dezember 2006 nach mehr als 28 Dienstjahren bei seinem deutschen Arbeitgeber F. AG, aus und erhielt eine Abfindung in Höhe von brutto € 1,053.378,00.
Strittig ist, ob die laut Punkt 2.1. der "Ausscheidensvereinbarung zur Frühpensionierung" bezahlte Abfindung im Jahr 2006
- überhaupt in Österreich steuerpflichtig ist, und, sofern dies der Fall ist,
- als freiwillige Abfertigung oder Abfindung iSd § 67 Abs. 6 EStG 1988 anzusehen und demgemäß nach dieser Bestimmung zu besteuern ist.
Der Bw. schloss seiner Einkommensteuererklärung 2006 eine Beilage an, aus der die Berechnung der Einkommensteuer für den Fall der Steuerpflicht der Abfindung in Österreich hervorgeht.
Offensichtlich aufgrund eines Versehens setzte das Finanzamt die Abfindung in voller Höhe ohne jede Begünstigung an.
Die steuerliche Vertretung erhob gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 mit folgender Begründung Berufung:
"Die Veranlagung erfolgte offensichtlich durch die Datenverarbeitungsanlage der Finanzverwaltung automatisch ohne jegliche Berücksichtigung der Steuererklärungsbeilagen, Berechnungen, Anträge und Anbringen, die dem Finanzamt zur ordnungsgemäß elektronisch eingereichten Einkommensteuererklärung 2006 per Fax nachgereicht wurden.
Am 19. Dezember 2011 richtete der unabhängige Finanzsenat an den Bw. folgenden Vorhalt:
"Strittig ist im Berufungsfall, ob die laut Punkt 2.1 der "Ausscheidensvereinbarung zur Frühpensionierung" bezahlte Abfindung als freiwillige Abfertigung oder Abfindung iSd § 67 Abs. 6 EStG anzusehen und demgemäß nach dieser Bestimmung begünstigt zu besteuern ist.
Der Vorhalt wurde mit Schreiben vom 24. Jänner 2012 wie folgt beantwortet:
"Wunschgemäß übermitteln wir zu Ihrem Ergänzungsersuchen vom 19. Dezember 2011, eingelangt am 22. Dezember 2011, im Auftrag unseres Klienten folgende Schriftstücke:
Erläuterungen von Herrn Dr. V.
Pressemitteilungen des BFH zur Rückwirkung
Durch die Nichtbesteuerung in Deutschland kommt dem Wortlaut nach die Ausnahmeregel (Besteuerung im Tätigkeitsstaat) nicht zur Anwendung und es bliebe bei anfänglicher Überlegung auch im Sinne des DBA bei der Besteuerung im Wohnsitzstaat.
Allerdings gibt es auch die Auslegung (Wassermeyer/Lang/Schuch, Doppelbesteuerung, OECD-Musterabkommen, DBA Österreich - Deutschland, Kommentar, München, Wien 2004, S 2501 f, Tz. 7 - 11), daß diese Subject-To-Tax-Klausel für nichtselbständige Einkünfte nur greift, wenn im Tätigkeitsstaat gesetzeswidrig keine Steuern geleistet wurden.
Wie in der Berufung ausgeführt, handelt es sich bei der Abfindung somit um eine freiwillige Abfertigung bzw. Abfindung für welche die Besteuerung gemäß § 67 Abs. 6 EStG zu erfolgen hat.
Der unabhängige Finanzsenat übermittelte die Beantwortung des Ergänzungsersuchens des Bw. vom 24. Jänner 2012 dem Finanzamt zur Stellungnahme, die im Folgenden wiedergegeben wird:
"Die Abfindungszahlung stellt aus Sicht des Finanzamtes eine Zahlung für den Verzicht auf Arbeitsleistungen für künftige Lohnzahlungszeiträume gemäß § 67 Abs 8 lit b EStG 1988 dar.
Nach Doralt , EStG 15 , § 67 Tz 86 sind, unter Verweis auf die VwGH-Erkenntnisse vom 18.03.1991 (90/14/0053) und vom 29.10.2003 (2000/13/0028) sowie auf die UFS-Entscheidungen vom 13.07.2007 (RV/0366-I/06) und vom 11.09.2009 (RV/0537-G/07) andere Zahlungen für den Verzicht auf Arbeitsleistungen für künftige Lohnzahlungszeiträume Zahlungen, die der Arbeitgeber freiwillig leistet, um den Arbeitnehmer zur vorzeitigen Auflösung des Dienstverhältnisses zu bewegen. Die Besteuerung von Zahlungen für den Verzicht auf Arbeitsleistungen für künftige Lohnzahlungszeiträume erfolgt somit grundsätzlich auch dann nach § 67 Abs 8, wenn ein Zusammenhang mit der Beendigung des Dienstverhältnisses besteht. Für die steuerliche Beurteilung ist daher Wesentlich, ob die im Zusammenhang mit der Auflösungsvereinbarung vereinbarte Zahlung eine freiwillige Abfertigung darstellt, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Beendigung des Dienstverhältnisses steht oder ob die Zahlung mit der Absicht vereinbart wurde eine vorzeitige Auflösung des Dienstverhältnisses herbeizuführen bzw zu ermöglichen.
Hinsichtlich der Regelungen des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Österreich und Deutschland wird seitens des Finanzamtes nochmals darauf verwiesen, dass im Falles eines negativen Kompetenzkonfliktes (keine Besteuerung im Tätigkeitsstaat) gemäß Art 28 Abs 1 lit a des Doppelbesteuerungsabkommens dem Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht zukommt (siehe auch Dommes , ÖStZ 20/2010, S 494ff und o.V., ARD 6121/2011, S 11f).
Dieser äußerte sich dazu wie folgt:
"...Das Finanzamt zitiert Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes und Entscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates, in denen es um Sachverhalte geht, die, wie wir bereits in unserer Beantwortung Ihres Ergänzungsersuchens ausgeführt haben, gerade für den hier gegenständlichen Fall nicht zutreffen.
Das Finanzamt verkennt die Sachlage, indem es meint, der Arbeitgeber hätte alternativ das Vertragsverhältnis auch jederzeit kündigen können. Aber gerade dies hat der Arbeitgeber ja getan. Dass die Auflösung des Dienstverhältnisses in einvernehmlicher Weise erfolgte ist nur eine Höflichkeitsformulierung um das Ansehen des Dienstnehmers zu wahren und ihm die beruflichen Zukunftschancen nicht zu verbauen.
Nochmals, der Arbeitnehmer wurde zu nichts bewogen (das Finanzamt schreibt irrtümlich der Arbeitgeber wurde bewogen) und das Arbeitsverhältnis wurde nicht vorzeitig aufgelöst. Die Kündigungsfrist wurde eingehalten. Die Gehaltsweiterzahlung unter Verzicht auf die weitere Arbeitsleistung ist in der Wirkung vergleichbar einer Kündigungsentschädigung, allerdings wurde nicht unter Mißachtung der Kündigungsfrist ein vorzeitiges Dienstvertragsende (z. B. auf 31. Mai 2006) beschlossen sondern das Dienstvertragsende unter Einhaltung der Kündigungsfrist auf das Ende der Kündigungsfrist (31. Dezember 2006) festgesetzt, zu welchem Zeitpunkt dann auch, in Anbetracht der langjährigen, verdienstvollen und hochrangigen Tätigkeit von Herrn Dr. V. für das Unternehmen, die freiwillige Abfindung (die österreichische Bezeichnung Abfertigung ist in Deutschland unüblich) geleistet wurde..."
Folgende weitere für das Berufungsverfahren relevante Unterlagen sind in Akt enthalten:
- Arbeitsvertrag:
als Leiter F .
DM 500.000,--
- Ausscheidensvereinbarung zur Frühpensionierung
"Ausscheidensvereinbarung zur Frühpensionierung
- Deutsche Lohnsteuerbescheinigung 2006
Hieraus ist ersichtlich, dass dem Bw. 2006 neben einem Bruttoarbeitslohn von rund 727.000 €, von dem deutsche Lohnsteuer einbehalten wurde, eine "steuerfreie Abfindung" in Höhe von 1,053.378 € ausbezahlt wurde.
Art. 15 Abs. 4 DBA Österreich-Deutschland (betreffend Einkünfte aus unselbständiger Arbeit, idF: DBA) lautet:
"Für Zwecke dieses Artikels gilt die Arbeit im anderen Vertragsstaat nur dann als ausgeübt, wenn die Vergütungen in Übereinstimmung mit diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat besteuert worden sind."
Abs. 7 des Schlussprotokolls zu Art. 15 Abs. 4 lautet:
"Es besteht Einverständnis darüber, dass der Begriff "Vergütungen, wenn sie im anderen Vertragsstaat besteuert worden sind" sich auf jegliche Arbeit bezieht, die im anderen Vertragsstaat steuerlich erfasst worden ist. Durch die Bestimmung werden die Besteuerungsrechte des Tätigkeitsstaats nicht eingeschränkt. Erfolgt eine Besteuerung im Tätigkeitsstaat erst im Nachhinein, wird ein hierdurch ausgelöster Besteuerungskonflikt auf der Grundlage von Artikel 25 behandelt."
Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA lautet:
"Der Ansässigkeitsstaat vermeidet die Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung nach Artikel 23 und nicht durch Steuerbefreiung nach dem genannten Artikel,
Sachverhaltsmäßig ist als erwiesen anzunehmen, dass die in Rede stehende Abfindung zunächst in Deutschland besteuert wurde, mit Bescheid des Finanzamtes Stuttgart III vom 15.12.2010 aber nicht mehr bzw. nur mehr im Rahmen des Progressionsvorbehaltes in die Besteuerung einbezogen wurde. In der Bescheidbegründung ist ausdrücklich der Passus enthalten, dass für die im Jahr 2006 bezahlte Abfindung Österreich das Besteuerungsrecht hat.
Sowohl im oben angeführten Art. 15 Abs. 4 als auch im Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA ist eine sog. "subject-to-tax-Klausel" enthalten.
Philipp/Loukota/Jirousek, Internationales Steuerrecht, führen zu Art. 15 Abs. 4 Folgendes aus:
"Zur Vermeidung von unerwünschten Doppelnichtbesteuerungsfällen wird das Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaats mit einer subject-to-tax-Klausel verknüpft. Danach hat die Steuerfreistellung der Einkünfte im Ansässigkeitsstaat zu Gunsten des Tätigkeitsstaates nur dann zu erfolgen, wenn nachgewiesen wird, dass die in Rede stehenden Einkünfte im Tätigkeitsstaat tatsächlich steuerlich erfasst worden sind. Erfolgt die Besteuerung im Tätigkeitsstaat erst im Nachhinein, wird die Lösung eines dadurch bewirkten Besteuerungskonfliktes ausdrücklich einem Verständigungsverfahren vorbehalten (vgl Protokoll, Abs 7, zu Artikel 15 Abs 4)."
Schon hieraus kann geschlossen werden, dass eine Besteuerung der in Rede stehenden Abfindung zu Recht in Österreich erfolgt.
Noch klarer ergibt sich dies aber aus Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA, der genau den hier vorliegenden Fall betrifft. Die Judikatur des BFH ordnet das Besteuerungsrecht von Abfindungen nämlich dem Ansässigkeitsstaat zu, Österreich hingegen dem (ehemaligen) Tätigkeitsstaat.
Damit sind aber Einkünfte unterschiedlichen Abkommensbestimmungen zugeordnet (sh. Dommes, Die Besteuerung von Abfertigungen und Abfindungen nach dem Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, ÖStZ 2010/1006, P 3.2), nämlich dem Art. 15 Abs. 1 erster Satz (Deutschland) sowie dem Art. 15 Abs. 1 zweiter Satz (Österreich). Das Finanzamt bringt hierzu zutreffend vor, aus der Textierung des Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA ergebe sich, die Regelung sei nicht nur zu Abgrenzungsfragen zwischen einzelnen Artikeln, sondern auch innerhalb eines Artikels anzuwenden. Aufgrund dieser unterschiedlichen Zurechnung würden somit Einkünfte in beiden Staaten unbesteuert bleiben, weshalb Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA in diesem Fall dem Ansässigkeitsstaat (hier: Österreich) das Besteuerungsrecht einräumt.
Aber selbst der vom Bw. zitierte Kommentar Wassermeyer/Lang/Schuch, Doppelbesteuerung², spricht nicht für, sondern gegen seinen Standpunkt. Auf S. 2407 (Österreich Artikel 28, Rz 3) heißt es nämlich zu Art. 28 Abs. 1 lit. a DBA wörtlich: "Gemeint sind jene Fälle, in denen von den Verwaltungsbehörden der beiden Vertragsstaaten unterschiedliche Verteilungsnormen des Abkommens angewendet werden und dies dazu führt, dass sich beide Staaten durch die abkommensrechtlichen Vorschriften an der Besteuerung gehindert sehen..."
Somit steht fest, dass Österreich das Besteuerungsrecht für die dem Bw. ausbezahlte Abfindung zukommt. Es kann daher dahingestellt bleiben, ob die abgeschlossenen Konsultationsvereinbarungen im Berufungsfall anwendbar wären, wobei aber hinzuzufügen ist, dass gerade die unterschiedlich beurteilten Verteilungsnormen maßgeblich für den Abschluss derartiger Vereinbarungen waren.
2. Besteuerung der Abfindung
"Sonstige Bezüge, die bei oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses anfallen (wie zum Beispiel freiwillige Abfertigungen und Abfindungen, ausgenommen von BV-Kassen ausbezahlte Abfertigungen), sind mit dem Steuersatz von 6% zu versteuern, soweit sie insgesamt ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate nicht übersteigen; Abs. 2 ist nicht anzuwenden. Über das Ausmaß des ersten Satzes hinaus sind freiwillige Abfertigungen bei einer nachgewiesenen
§ 67 Abs. 8 lit. b EStG 1988 lautet:
Der Bw. war von 1978 bis 2006 für die F. AG tätig. Sein zuletzt gültiger Arbeitsvertrag wurde ab 1.1.1999 wirksam. Sein Gehalt setzte sich aus ursprünglich aus einer fixen Vergütung von DM 27.500 monatlich und einer variablen Vergütung von zunächst DM 170.000 jährlich zusammen. Diese Beträge wurden später valorisiert. Der Vertrag wurde auf unbestimmte Zeit abgeschlossen und war mit einer Frist von sechs Monaten (offenbar von beiden Vertragsparteien) zum Jahresende kündbar.
Der Bw. hatte im Streitjahr Differenzen mit seinem Arbeitgeber, die den Arbeitgeber veranlassten, auf eine Auflösung des Dienstverhältnisses hinzuwirken. Schließlich wurde am 30.5.2006 eine Ausscheidensvereinbarung abgeschlossen, derzufolge das Arbeitsverhältnis im gegenseitigen Einvernehmen zum 31.12.2006 beendet wird. Somit wurde eine Frist gewählt, die auch den frühestmöglichen Kündigungstermin dargestellt hätte.
Aus der Ausscheidensvereinbarung sowie aus der Lohnsteuerbescheinigung ist weiters ersichtlich, dass der Bw. 2006 seine laufenden Bezüge weiter erhalten sowie eine variable Vergütung bezogen hat.
Die Berufungsbehörde hat zunächst Bedenken geäußert, dass es sich bei der dem Bw. bezahlten Abfindung um eine freiwillige Abfertigung oder Abfindung iSd § 67 Abs. 6 EStG 1988 handelt, und vorläufig die Ansicht vertreten, dass die derzeit vorliegenden Unterlagen eher dafür sprechen, dass die Zahlung deswegen geleistet wurde, um den Dienstnehmer zur vorzeitigen Auflösung des Dienstvertrages zu bewegen, weshalb nur die Begünstigung des § 67 Abs. 8 EStG 1988 anwendbar sei (sh. Jakom/Lenneis EStG, 2012, § 67 Rz 19 unter Verweis auf VwGH 15.9.2011, 2007/15/0231).
Mit letztgenanntem Erkenntnis wurde die Beschwerde des damaligen Beschwerdeführers als unbegründet abgewiesen; der Gerichtshof hat hierzu wörtlich ausgeführt:
"Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes erfasst die begünstigte Besteuerung des § 67 Abs. 6 EStG 1988 nur solche Bezüge, deren unmittelbare Ursache die Beendigung des Dienstverhältnisses ist (vgl. mit weiteren Nachweisen das hg. Erkenntnis vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0028).
Der vorliegende Berufungsfall unterscheidet sich vom Sachverhalt der Beschwerde in einem wesentlichen Punkt: Im Beschwerdefall sah der mit 23. Februar 2000 datierte "Anstellungs- und Versorgungsvertrag" eines Vorstandsmitglieds eine fünfjährige Vertragsdauer vor, wobei der Vertrag beiderseitig unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von zwölf Monaten zum Monatsende gekündigt werden konnte.
Auf Grund eines Vorstandsbeschlusses vom 30. April 2002 wurde der Anstellungs- und Versorgungsvertrag mit einer am 29. Mai 2002 bzw. 4. Juni 2002 unterzeichneten Vereinbarung einvernehmlich zum 30. Juni 2002 gelöst. Darin wurde festgehalten, dass RB der beschwerdeführenden AG bei Bedarf seine Arbeitskraft zur Verfügung zu stellen habe, er jedoch darauf verzichte, ab sofort im Unternehmen anwesend zu sein. In der Auflösungsvereinbarung wurde u.a. festgehalten, dass das Vorstandsmitglied eine freiwillige Abfindung (Abfertigung) in Höhe von brutto 300.000 € erhalte.
Eine Kündigung des Vorstandsmitgliedes hätte daher frühestens zum 30. April 2003 erfolgen können, weshalb die Abfindung offensichtlich tatsächlich deshalb geleistet wurde, um ihn zur vorzeitigen Auflösung des Dienstvertrages zu bewegen.
Im Gegensatz dazu steht es im Berufungsfall unbestritten fest, dass das Dienstverhältnis des Bw. (zwar) einvernehmlich aufgelöst wurde, aber zum selben Stichtag, zu dem auch eine Kündigung frühestmöglich hätte erfolgen können. Auch den laufenden Arbeitslohn und auch eine variable Vergütung hat er bis zu seinem Ausscheiden weiter erhalten.
Somit steht aber fest, dass die Zahlung nicht geleistet worden sein kann, um den Bw. zur vorzeitigen Auflösung seines Dienstverhältnisses zu bewegen, da durch die einvernehmliche Auflösung nur der gleiche Effekt erreicht wurde wie bei einer fristgerechten ehestmöglichen Kündigung.
Aus diesem Grund kann dem Bw. nicht entgegen getreten werden, wenn er davon ausgeht, dass die Abfindung dem Umstand Rechnung tragen sollte, dass der Bw. schon 28 Jahre im Unternehmen tätig war, er nun aber seinen Arbeitsplatz verliert.
Somit kann eine Besteuerung nach § 67 Abs. 6 EStG 1988 erfolgen. Die steuerliche Vertretung hat die Berechnung im Beiblatt zur Einkommensteuererklärung zutreffend dargestellt, weshalb das Beiblatt dieser Entscheidung beigeschlossen wird und Teil des Bescheidspruchs darstellt.
Beilage: 1 Berechnungsblatt (Beilage zur Einkommensteuererklärung 2006)