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Timestamp: 2019-03-20 10:24:26
Document Index: 107360029

Matched Legal Cases: ['Art. 21', 'BGE', 'Art. 21', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 21', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE']

Impôt pour la défense nationale: bénéfice en capital (art. 21 al. 1 lettre d AIN).
Les conditions d'un transfert de réserves latentes exempt d'impôt peuvent être réalisées non seulement lorsqu'une exploitation tout entière ou une partie de celle-ci est transférée à la valeur comptable, mais aussi lorsqu'un immeuble commercial passe, à la valeur comptable et sans réalisation des réserves latentes, à une entreprise astreinte à tenir des livres et qu'il n'y a pas de raison de retenir une intention d'éluder l'impôt.
Mit Kaufvertrag vom 3. Februar 1969 veräusserte der Beschwerdegegner X. die seinem Einzelunternehmen gehörende Fabrikliegenschaft in N. an die X.-AG, welche diese Gebäulichkeiten bereits seit Jahren benützte, zum damaligen Buchwert von Fr. 240'000.--. X. besass im Zeitpunkt der Transaktion 85% der Aktien der X.-AG. Nach Schätzung der Steuerbehörden hat die übertragene Liegenschaft einen Verkehrswert von Fr. 671'000.--. Die kantonale Wehrsteuerverwaltung betrachtete die Differenz zwischen dem Buchwert und dem Verkehrswert als steuerbaren Kapitalgewinn gemäss Art. 21 Abs. 1 lit. d WStB und bezog den so errechneten
BGE 102 Ib 50 S. 51
Gewinn in die Wehrsteuerveranlagung für die 16. Periode ein. Im Einspracheverfahren wurde die Veranlagung geschützt; dagegen drang X. mit seiner Beschwerde beim kantonalen Verwaltungsgericht durch. Dieses reduzierte die angefochtene Veranlagung um den einbezogenen Kapitalgewinn. Gegen diesen Entscheid erhebt die Eidg. Steuerverwaltung (EStV) Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, es sei die Veranlagung des Beschwerdegegners X. gemäss Einspracheentscheid wiederherzustellen. Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab.
2. Steuerlich anerkannte stille Reserven sind mit der Einkommens- oder Ertragssteuer zu erfassen, sobald sie realisiert werden. Die in Art. 21 Abs. 1 lit. d WStB gegebene Umschreibung der steuerbaren Kapitalgewinne mit den Begriffen "Veräusserung" und "Verwertung" ("réalisation", "realizzazione") vermag die für die Besteuerung stiller Reserven entscheidende Grenze nicht klar aufzuzeigen. Steuerrechtslehre und -praxis anerkennen, dass es zahlreiche Formen der Veräusserung und Verwertung von Geschäftsvermögen gibt,
BGE 102 Ib 50 S. 52
die keine steuerlich beachtlichen Realisationsvorgänge darstellen (KÄNZIG, N. 99 ff. zu Art. 21 Abs. 1 lit. d WStB; MASSHARDT, Kommentar WStB 1971-1982, S. 202 f.); insbesondere löst der Übergang einer Einzelfirma auf eine Personen- oder Kapitalgesellschaft keine Steuerpflicht für die vorhandenen stillen Reserven aus, wenn das Geschäftsvermögen zu den Buchwerten übertragen wird. Auch beim erbrechtlichen Geschäftsübergang oder bei der Übertragung eines Betriebes auf Rechnung künftiger Erbschaft hat ordentlicherweise eine Besteuerung der vorhandenen stillen Reserven zu unterbleiben, sofern nicht durch eigentliche Veräusserung, Verwertung oder buchmässige Aufwertung die stillen Reserven ganz oder teilweise realisiert werden. Ähnlich verhält es sich bei der güterrechtlichen Auseinandersetzung. Der schenkungsweise Übergang von Geschäften, Geschäftsanteilen oder betrieblichen Einheiten zu den Buchwerten kann nach einhelliger Auffassung steuerfrei erfolgen (KÄNZIG, N. 104 zu Art. 21 Abs. 1 lit. d WStB; MASSHARDT, S. 204). Hingegen wird in der Doktrin ohne weitere Begründung festgestellt, dass das Verschenken einzelner Gegenstände des Geschäftsvermögens einen steuerlich beachtlichen Realisationsvorgang darstelle und dass daher die auf einem Schenkungsobjekt vorhandenen Mehrwerte vom Schenkenden zu versteuern seien. In der Rechtsprechung ist die Aufgabe eines buchführungspflichtigen Unternehmens und die Weiterführung des Betriebes in kleinerem Umfang (ohne Buchführungspflicht) wehrsteuerrechtlich als Verwertung qualifiziert und zum Anlass für die Besteuerung der stillen Reserven genommen worden (ASA 28 S. 502 und 511), obschon diese Änderung nach allgemeinem Sprachgebrauch nicht ohne weiteres unter den Begriff der Verwertung fällt.
a) Zwei Gesichtspunkte treten jedoch sowohl in den Entscheidungen als auch in den wissenschaftlichen Stellungnahmen immer wieder als massgebende Kriterien hervor:
BGE 102 Ib 50 S. 53
So wird etwa aufgrund der beiden Kriterien die oben kurz dargelegte Behandlung der Schenkung von Vermögenswerten eines buchführungspflichtigen Unternehmens erklärbar. Die Regel, der schenkungsweise Übergang eines ganzen Betriebes oder Betriebsteiles sei wehrsteuerfrei möglich, die Schenkung einzelner Objekte eines Geschäftsbetriebes aber stelle eine zu besteuernde Realisation der im Schenkungsobjekt enthaltenen stillen Reserven dar, bedarf allerdings der Präzisierung: Nicht
BGE 102 Ib 50 S. 54
ob das Objekt der Schenkung einen Betrieb oder eine selbständige Betriebseinheit darstellt, ist im Grunde für die Steuerfreiheit der Übertragung stiller Reserven entscheidend, sondern es muss darauf abgestellt werden, ob das geschenkte Gut samt den stillen Reserven zum Buchwert wieder in ein buchführungspflichtiges Unternehmen kommt, sodass die übertragenen stillen Reserven weiterhin die gleiche wirtschaftliche Funktion haben und im Zeitpunkt einer effektiven Realisierung beim neuen Eigentümer steuerlich erfasst werden können. Diese Voraussetzungen einer steuerfreien Übertragung stiller Reserven sind natürlich am ehesten erfüllt, wenn ein ganzer Betrieb (mit Aktiven und Passiven) oder ein Betriebsteil zu den Buchwerten übertragen wird. Aber auch der Übergang einer Geschäftsliegenschaft zum bisherigen Buchwert ohne Realisation der in diesem Wirtschaftsgut steckenden stillen Reserven kann die Voraussetzung der Steuerfreiheit erfüllen, sofern der übernehmende Betrieb buchführungspflichtig ist.
4. Im vorliegenden Fall hat der Beschwerdegegner ein Vermögensobjekt samt den darauf bestehenden stillen Reserven zum Buchwert auf eine von ihm beherrschte Aktiengesellschaft
BGE 102 Ib 50 S. 55
übertragen. Damit sind die stillen Reserven nicht realisiert worden, sie behalten im Rahmen der Geschäftstätigkeit der Erwerberin ihre bisherige wirtschaftliche Funktion. Vor allem aber bleibt die Besteuerungsmöglichkeit im Falle einer künftigen Realisierung unvermindert bestehen. Ob die Fabrikliegenschaft als selbständige betriebliche Einheit betrachtet werden kann, wie das kantonale Verwaltungsgericht annimmt, mag hier offen bleiben. Auf jeden Fall besteht kein Grund, diese Übertragung einer Liegenschaft samt der stillen Reserven auf ein buchführungspflichtiges Unternehmen wehrsteuerrechtlich anders zu behandeln als die analoge Übertragung eines ganzen Betriebes oder eines selbständigen Betriebsteiles. Wesentlich ist bei allen derartigen Transaktionen, dass der Veräusserer oder Schenker nicht auf irgendeinem Weg wenigstens einen Teil des buchmässig nicht in Erscheinung tretenden Mehrwertes doch für sich realisiert, sodass er darüber frei verfügen kann. Der vorhandene Mehrwert muss als stille Reserve erhalten bleiben und so auf den Erwerber übergehen, dass er im Bereich der Wehrsteuer bleibt. Diese Voraussetzungen sind im vorliegenden Fall erfüllt. Das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz hat daher zu Recht festgestellt, das zu beurteilende Rechtsgeschäft sei wehrsteuerrechtlich erfolgsneutral, die übertragenen stillen Reserven seien nicht zu besteuern. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der EStV ist somit abzuweisen.
5. Anders wäre zu entscheiden, wenn die Fabrikliegenschaft nicht zum Buchwert übertragen, sondern als Sacheinlage gegen entsprechende Beteiligungsrechte (Aktien) in die Aktiengesellschaft eingebracht worden wäre. Der hier zu beurteilende Vorgang kann aber nicht als Sacheinlage, als eigentliches Einbringen, qualifiziert werden, sondern stellt wohl im Umfang des Preises von Fr. 240'000.-- einen Kauf und im Umfang der mitübertragenen stillen Reserven eine Schenkung dar. Die unentgeltliche Übertragung der stillen Reserven erfolgte wegen der engen Beziehungen des Beschwerdegegners zur X. AG. Mit einer "fremden" Gesellschaft wäre ein solches Geschäft nicht abgeschlossen worden. Dieser Grund der Transaktion berührt aber die wehrsteuerrechtliche Beurteilung nicht. Entscheidend ist nur, dass eine effektive Realisation nicht erfolgt ist, und dass die stillen Reserven - wie bei der Umwandlung einer Einzelfirma in eine AG oder bei der Aufspaltung
BGE 102 Ib 50 S. 56
eines Unternehmens in zwei Betriebe - unter Wahrung des steuerrechtlichen Status auf ein anderes buchführungspflichtiges Unternehmen übergingen, ohne dass der Beschwerdegegner den vorhanden Mehrwert ganz oder teilweise "herausgenommen" hat.
Im vorliegenden Fall bestehen auch keine Anhaltspunkte für eine Steuerumgehung; insbesondere wird nicht geltend gemacht, der Beschwerdegegner habe die Übertragung der Fabrikliegenschaft zum Buchwert nur vorgenommen, um nachher durch Veräusserung der Aktien der X. AG die unentgeltlich abgetretenen stillen Reserven in Form eines höhern Preises
BGE 102 Ib 50 S. 57
für seine Aktien zu realisieren. Fällt ein agere in fraudem legis somit ausser Betracht, so hält die Steuerfreiheit der Übertragung der stillen Reserven vor dem Bundesrecht stand.