Source: http://legislacao.sef.sc.gov.br/html/consultas/2011/con_11_107.htm
Timestamp: 2018-01-20 17:15:07+00:00
Document Index: 116821742

Matched Legal Cases: ['ARTIGO 10', 'artigo 10', 'artigo 152', 'artigo 152', 'artigo 10', 'artigo 2', 'artigo 10', 'artigo 111', 'artigo 111', 'artigo 10', 'artigo 179', 'artigo 10', 'artigo 10', 'artigo 10']

CONSULTA Nº : 107/2011
EMENTA: ICMS. CONSIDERAM-SE COMPREENDIDOS NO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO DO DIFERIMENTO DO ICMS, PREVISTO NO ARTIGO 10, DA LEI 13.992/2007, QUE INSTITUIU O PROGRAMA PRÓ-EMPREGO, AS AQUISIÇÕES DE BENS E MATERIAIS DESTINADOS AO CANTEIRO DE OBRAS, À CONSTRUÇÃO DA EDIFICAÇÃO E AS MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS NECESSÁRIOS À FINALIZAÇÃO DO EMPREENDIMENTO, E DESDE QUE OBSERVADOS OS ESTRITOS LIMITES DOS TERMOS E DAS CONDIÇÕES DO ATO CONCESSÓRIO DO BENEFÍCIO FISCAL.
DOE de 22.08.11
A consulente é beneficiária do Tratamento Tributário Diferenciado, concedido nos termos do artigo 10, da Lei nº 13.992 de 15/02/2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego, autorizando-a, dentre outros benefícios, ao diferimento do ICMS na aquisição de materiais e bens para a construção de empreendimento, em face da necessidade de expansão de unidade fabril, que consistirá, fundamentalmente, na instalação de uma nova e moderna máquina de papel “liner board”.
Dirige-se a esta Comissão para obter a correta interpretação da norma, acerca da abrangência do tratamento tributário, visando esclarecer se podem ser adquiridos com diferimento do ICMS os materiais e bens utilizados nas obras preliminares e complementares da construção, tais como, alojamento para operário, estradas, instalações elétricas e hidráulicas provisórias, escritórios, almoxarifados e todas as demais providências para montagem do canteiro de obras.
Na mesma linha, questiona ainda se a máquina de papel “liner board” e o conjunto de máquinas e equipamentos que integrará o sistema de manuseamento de tora e transporte de cavaco, o digestor para cozimento da madeira, a torre de armazenamento de celulose e fibras longas, o novo depósito de bobinas, a planta de caustificação, o forno de cal, a torre de resfriamento, o novo sistema de tratamento de água, a planta de reciclagem e o depósito de apara, por se incorporarem definitivamente à edificação, se inserem no conceito de “bens destinados à construção de empreendimento”.
Declara ainda que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC.
A consulta foi informada pela autoridade fiscal da GERFE de origem, conforme determina o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando-se favoravelmente acerca dos critérios para sua admissibilidade.
Decreto nº 105, de 14 de março de 2007, artigo 10º.
Os esclarecimentos suscitados pela consulente dizem respeito ao sentido, alcance e delimitação temporal do benefício do diferimento do ICMS, nas aquisições de materiais e bens destinados à construção de empreendimento ao abrigo do Programa Pró-Emprego criado pela Lei 13.992/2007.
De acordo com os artigos 1º e 2º, o Pró-Emprego foi instituído com o objetivo de promover o incremento da geração de emprego e renda no território catarinense, por meio de incentivo à instalação de empreendimentos considerados relevantes do ponto de vista sócio-econômico.
O § 1º, do artigo 2º, tratou de esclarecer o que são empreendimentos relevantes, nos seguintes termos:
“§ 1º Entende-se por empreendimento de relevante interesse sócio-econômico aquele representado por projetos de implantação, expansão, reativação, modernização tecnológica, considerados prioritários ao desenvolvimento econômico, social e tecnológico do Estado e que resultem em geração ou manutenção de empregos, bem como os que consolidem, incrementem ou facilitem exportações e importações.”
Aos empreendimentos que se enquadram nos requisitos do Programa do Pró-Emprego, a Lei autorizou, dentre outros benefícios, a aquisição de bens e materiais destinados à construção de empreendimento com diferimento do ICMS, desde que o adquirente seja detentor deste Tratamento Tributário Diferenciado e as aquisições sejam de contribuintes catarinenses, conforme dispõe o artigo 10:
“Art. 10. Poderá ser diferido o ICMS relativo aos materiais e bens adquiridos de estabelecimento localizado neste Estado, para a construção de empreendimento que se enquadre nas regras do Programa, considerando-se encerrada a fase do diferimento na data da alienação.”
Embora a sistemática jurídica adotada tenha sido operacionalizada por meio da postergação do imposto para o momento da eventual alienação futura do empreendimento, o tratamento tributário previsto neste dispositivo legal, em regra, não se caracteriza como diferimento, mas como um autêntico benefício fiscal, pois da sua aplicação resulta praticamente na dispensa do imposto a recolher.
Configurando-se a norma como benefício fiscal, produzindo efeitos de uma isenção, a interpretação há que ser literal, em atendimento ao disposto no artigo 111, do Código Tributário Nacional. Contudo, interpretar literalmente não significa ausência de interpretação. O intérprete, ao se deparar com normas que dispõem sobre isenção, não pode abandonar a preocupação com a exegese lógica, teleológica, histórica e sistemática dos preceitos legais que versam sobre a matéria.
A literalidade estabelecida no Código Tributário Nacional deve ser entendida com o sentido de interpretação restritiva, em contraposição à extensiva. A exigência da adoção do método restritivo às normas isentivas, tem o condão de evitar a incidência da lei além do que nelas foi estabelecido pelo legislador. Portanto, cabe ao intérprete fazer o caminho inverso do legislador, procurando descobrir o significado e alcance dado às disposições legais que concedem uma isenção.
Seguindo esse ponto de vista, Carlos da Rocha Guimarães, enfatiza que:
“quando o art. 111 do C.T.N. fala em interpretação literal, não quer realmente negar que se adote, na interpretação das leis concessivas de isenção, o processo normal de apuração compreensiva do sentido da norma, mas simplesmente que se estenda a exoneração fiscal a casos semelhantes (Interpretação literal das isenções tributárias. In: Proposições tributárias. São Paulo: Resenha Tributária, 1975, p. 61).”
Esse também é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, ao se manifestar sobre o tema:
“EMENTA: TRIBUTÁRIO. ISENÇÃO DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CÂMBIO NAS IMPORTAÇÕES. [...] O real escopo do artigo 111 do CTN não é o de impor a interpretação apenas literal – a rigor impossível – mas evitar que a interpretação extensiva ou outro qualquer princípio de hermenêutica amplie o alcance da norma isentiva. Recurso provido, por unanimidade. (Resp. 14.400/SP, primeira turma, rel. Min. Demócrito Reinaldo, 20.11.1991)”
Destarte, a literalidade não afasta a possibilidade de que se adote para o caso uma interpretação teleológica, buscando-se contemplar o sentido pretendido com a concessão deste benefício fiscal.
Estabelecidas estas consideradas preliminares, inicia-se a investigação pela análise do significado lingüístico que a expressão “empreendimento” transmite, conformando o seu sentido ao âmbito jurídico, quando interpretada no contexto do artigo 10, do Decreto 105/2007.
De acordo com o Dicionário Aurélio, a expressão “empreendimento” denota uma ação que significa levar a cabo a execução de algo, no sentido de realizá-la efetivamente. Esta ação está relacionada ainda com a idéia de projeto, haja vista que o empreendimento deve ser realizado dentro de determinado esquema ou plano. Portanto, a concretização de um empreendimento, especialmente de construção civil e montagem de máquinas e equipamentos, como é o caso, exige, em regra, a observância de um projeto que antecede a ação e delimita claramente o que será empreendido.
Nesta linha, se o projeto se qualifica como a descrição antecipada de uma construção ou instalação a ser realizada, é possível asseverar que a finalização do empreendimento se dá com a realização daquilo que foi projetado.
Por evidente, para a concretização do projeto, por vezes, são necessárias a realização de obras preliminares e complementares, sem o que a construção do empreendimento não é possível.
Colocada a questão nestes termos, cabe avaliar se por meio da interpretação da norma citada, o benefício do diferimento deve compreender apenas a aquisição de bens e materiais destinados à construção do prédio em que estará sediada a fábrica, ou pode abranger também a compra da máquina de papel “liner board” e os bens e materiais necessários à realização das obras preliminares e das obras complementares. Sob esta ótica, com base na exposição que fundamentou o pedido da consulente, denota-se que é possível distinguir três momentos distintos na construção do empreendimento.
No primeiro momento ocorre a realização de “obras preliminares”, como por exemplo, a construção do canteiro de obras, alojamento para os operários, estradas, instalações, almoxarifados, instalações elétricas e hidráulicas de caráter provisório. O segundo momento se caracteriza pela edificação do prédio definitivo da fábrica, com todas as suas benfeitorias e a instalação da máquina de papel “liner board”. Por fim, no terceiro momento são realizadas as “obras complementares” que consistem na construção do sistema de manuseamento de tora e transporte de cavaco, do digestor para cozimento da madeira, da torre de armazenamento de celulose e fibras longas, do depósito de bobinas, da planta de caustificação, do forno de cal, da torre de resfriamento, do sistema de tratamento de água, da planta de reciclagem e do depósito de aparas.
Trata-se de uma separação temporal, para efeitos meramente didáticos, uma vez que estas fases são conexas e, por vezes, ocorrem simultaneamente ou não necessariamente nesta ordem.
A título elucidativo, é interessante observar que do ponto de vista contábil, as obras preliminares e complementares estão compreendidas no grupo do Ativo Imobilizado e abrangem:
“todos os melhoramentos e obras integradas aos terrenos, bem como os serviços e instalações provisórias, necessários à construção e ao andamento das obras. Assim sendo, engloba limpeza do terreno, serviços topográficos, sondagens de reconhecimento, terraplenagem, drenagens, estradas e arruamento, pátios de estacionamento e manobra, urbanização, cercas, muros e portões etc., além das instalações provisórias como galpões, instalações elétricas, hidráulicas e sanitárias, durante as obras.” (IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de contabilidade por ações. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 1990, p. 283)
Conforme o artigo 179, inciso IV, da Lei nº 6.404/76, o ativo imobilizado contempla “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens”.
Ao interpretar este dispositivo legal, o Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON, em seu Pronunciamento nº 7, definiu que devem ser classificados no ativo imobilizado os direitos representados por bens tangíveis ou intangíveis utilizados ou a serem utilizados na manutenção e na operação de atividades das entidades, cuja vida útil econômica, em praticamente todos os casos, seja igual ou superior a um ano e que não estejam destinados à venda ou à transformação em recursos financeiros.
Consideram-se, também, como imobilizado, os bens em construção ou em instalação que, quando prontos, reunirão as características citadas. Por esta razão, as “construções em andamento” e as “instalações em construção” figuram como subdivisões do ativo imobilizado no grupo “bens para futura operação”.
Neste contexto, Fernando Nepomuceno, ao sugerir uma planificação das contas de natureza contábil, com os respectivos agrupamentos e detalhamentos, recomenda a seguinte ordem:
“132 – IMOBILIZADO
132304 – Construção em Andamento [...] Apropriam-se nesta conta todos os custos relativos a obras em andamento, tais como casas, prédios, galpões, muros de cerca ou de arrimo, pontes, represas e outras obras e benfeitorias, enquanto estiverem em curso. Nos custos apropriados incluem-se materiais aplicados, mão-de-obra de empregados ou de terceiros, administração, projetos, etc. Finda a construção, o valor total a unidade construída será transferido para a conta pertinente da divisão 1322 ou 1323, conforme o caso.
“132305 – Instalações em Construção [...] Apropriam-se nesta conta os custos relativos a instalações que estiverem sendo construídas. Após sua conclusão, seu valor será transferido para a conta pertinente da divisão 1322 ou 1323, conforme o caso. (FERNANDO, Nepomuceno. Dicionário dos fatos contábeis. São Paulo: IOB Thomson, 2004, p.308, 362-36)”
Disto se infere que de acordo com as normas contábeis, a consulente poderá contabilizar no ativo imobilizado, não apenas a construção da sede da empresa e a instalação da máquina de papel “liner board”, mas também as obras preliminares e as obras complementares necessárias a operacionalidade da empresa.
Este entendimento está em consonância com a norma introduzida pela Lei 15.510 de 26 de julho de 2011, que incluiu o parágrafo único ao artigo 10 da Lei 13.992 de 15/02/2007, com a seguinte redação:
“Parágrafo único. O diferimento também se aplica às operações com materiais e bens:
II - destinados à construção do canteiro de obras.”
Com a inserção da nova regra, restaram inclusos expressamente no benefício do diferimento para a aquisição de bens e materiais para a construção de empreendimento, os bens e materiais adquiridos para a realização das obras preliminares, entendidos como sendo aqueles “destinados à construção do canteiro de obras”. A elucidação desta questão, pela via de norma legal superveniente, possibilita compreender que se o diferimento previsto do artigo 10, da Lei 13.992/07, alcança, inclusive, os materiais e bens utilizados no canteiro de obras, mesmo se tratando de obras preliminares, por óbvio, contemplará também as máquinas adquiridas para a operacionalização das atividades da empresa.
Ademais, se o diferimento se aplica inclusive às operações com materiais e bens que não se integrem à obra, mas sejam necessários à construção, conforme dispôs o inciso I, do parágrafo único, do referido dispositivo legal, é inequívoca a inclusão neste benefício das operações de bens e materiais em obras complementares, cujos bens serão incorporados definitivamente à edificação e são necessárias à finalização do empreendimento.
Isto posto, responda-se à consulente que se consideram compreendidos no Tratamento Tributário Diferenciado do diferimento do ICMS, previsto no artigo 10, da Lei 13.992/2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego, as aquisições de bens e materiais destinados ao canteiro de obras, à construção da edificação e as máquinas e equipamentos necessários à finalização do empreendimento, observando rigorosamente os estritos limites dos termos e das condições do ato concessório do benefício fiscal.
É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.
COPAT, em Florianópolis, 27 de julho de 2011.
AFRE IV – Matr. 184.933-6
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 28 de julho de 2011, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso.
Marise Beatriz Kempa Carlos Roberto Molim