Source: http://kraken.slv.cz/5Afs33/2009
Timestamp: 2018-04-24 08:18:21+00:00
Document Index: 59220987

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 70', '§ 23', '§ 23', 'soud ', '§ 23', '§ 82', '§ 103', 'soud ', '§ 70', '§ 23', '§ 23', '§ 23', 'soud ', '§ 32', '§ 65', '§ 65', '§ 82', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 23', 'soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', 'soud ', '§ 23', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 2', '§ 134', '§ 1', '§ 37', '§ 64', '§ 65', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 62', '§ 23', '§ 23', '§ 66', '§ 67', '§ 66', '§ 34', '§ 69', '§ 23', 'soud ', '§ 82', 'soud ', '§ 82', '§ 65', '§ 85', '§ 32', '§ 65', '§ 65', '§ 70', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 70', '§ 17', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ']

5Afs33/2009
è. j. 5 Afs 33/2009-43
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: R. ©., zastoupený JUDr. Václavem Hodanem, advokátem se sídlem Wenzigova 5, Praha 2, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Hradec Králové, se sídlem Bohuslava Martinù 1672/8a, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22,
Usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 12. 3. 2008, è. j. 2948-02/08-060100-21, zamítl ¾alovaný odvolání ¾alobce dle § 23 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), proti rozsahu, v jakém mu Celní úøad Trutnov umo¾nil nahlédnout do spisu. Dle protokolu o ústním jednání ze dne 11. 2. 2008, è. j. 1045/08-126100-021, Celní úøad Trutnov neumo¾nil ¾alobci nahlédnout do èásti pøedkládací zprávy k odvolání ¾alobce proti rozhodnutí tého¾ správce danì ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2159-03/06-1261-031, jím¾ byla ¾alobci domìøena spotøební daò z tabákových výrobkù ve vý¹i 64 713 Kè. Správce danì na kopii po¾adované pøedkládací zprávy, kterou pøedal ¾alobci, pøíslu¹nou pasá¾, k ní¾ ¾alobci odepøel pøístup, zneèitelnil. ®alovaný ov¹em odvolání ¾alobce proti uvedenému postupu správce danì zamítl s tím, ¾e ¾alobci nemìlo být do spisu povoleno nahlédnout vùbec, nebo» v dobì, kdy ¾alobce ¾ádal o nahlédnutí do spisu, ji¾ bylo pøíslu¹né øízení ve vìci spotøební danì skonèeno (uvedené rozhodnutí správce danì ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2159-03/06-1261-031, bylo zru¹eno rozhodnutím ¾alovaného ze dne 28. 12. 2006, è. j. 15362-07/06-0601-21) a ¾ádné jiné daòové øízení u jmenovaného správce danì vùèi ¾alobci nebì¾elo. Z této skuteènosti ¾alovaný vyvozoval, ¾e ¾alobce nemìl v dané chvíli oprávnìní do spisu nahlí¾et.
Proti uvedenému rozhodnutí ¾alovaného podal ¾alobce u Krajského soudu v Hradci Králové správní ¾alobu, nebo» byl toho názoru, ¾e dané rozhodnutí je nezákonné a byl jím zkrácen na svých právech. Pøedmìtnou ¾alobu krajský soud usnesením ze dne 17. 2. 2009, è. j. 30 Ca 68/2008-22, odmítl.
V odùvodnìní svého usnesení krajský soud odkázal na usnesení Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, publikované pod è. 15/2003 Sb. NSS, podle kterého je rozhodnutí správce danì o rozsahu, v nìm¾ bylo daòovému subjektu umo¾nìno nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, vylouèeno z pøezkoumání soudem ve správním soudnictví podle § 70 písm. c) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Jedná se toti¾ o rozhodnutí, kterým se upravuje vedení øízení pøed správním orgánem, pøièem¾ tento závìr nemù¾e být zpochybnìn ani skuteèností, ¾e takové rozhodnutí je podle § 23 odst. 4 daòového øádu pøezkoumatelné hierarchicky vy¹¹ím orgánem v rámci odvolacího øízení. Pøípadné vady zpùsobené nesprávnou aplikací § 23 daòového øádu by mohl ¾alobce po vyèerpání øádných opravných prostøedkù v daòovém øízení namítat jedinì v ¾alobì smìøující proti meritornímu rozhodnutí správce danì o daòové povinnosti poplatníka.
Krajský soud uvedl, ¾e stejnými principy je tøeba se øídit i za situace, kdy je daòové øízení skonèeno. V takovém pøípadì by podle krajského soudu úèastník øízení mohl namítat vady zpùsobené nesprávnou aplikací § 23 daòového øádu a¾ v øízení, pro které chtìl do správního spisu nahlédnout. Pøípadnì by se mohl domáhat nápravy podle § 82 a násl. s. ø. s., tedy mohl by podat ¾alobu na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu.
®alobce (stì¾ovatel) brojil proti usnesení krajského soudu kasaèní stí¾ností, ve které odkazoval na stí¾ní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s., tedy tvrzenou nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení a dále tvrzené vady správního øízení, pro které mìl krajský soud napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it.
Stì¾ovatel namítá, ¾e závìr krajského soudu o tom, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí je vylouèeno ze soudního pøezkoumání na základì § 70 písm. c) s. ø. s., je nesprávný. V této souvislosti stì¾ovatel upozoròuje na nález Ústavního soudu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, podle nìho¾ jednotlivec disponuje svobodou tzv. informaèního urèení a má tedy právo být seznámen s tím, jaké informace o nìm stát v jeho vìcech uchovává. Toto právo stì¾ovatele je zakotveno v èlánku 2 a èlánku 17 Listiny základních práv a svobod a je mo¾no ho omezit jen v zákonem stanovených pøípadech a pro legitimní dùvod. V daném pøípadì v¹ak podle stì¾ovatele tato zákonná výluka z práva nahlí¾et do spisu, jak ji upravuje § 23 odst. 2 daòového øádu, nebyla naplnìna, správce danì si naopak podle stì¾ovatele poèínal zcela svévolnì, kdy¾ èást pøedkládací zprávy stì¾ovateli zpøístupnil a èást nikoliv. Ani ¾alovaný ¾ádné konkrétní dùvody pro uplatnìní výluky dle § 23 odst. 2 daòového øádu neuvedl, namísto toho tvrdil, ¾e stì¾ovatel nemìl vùbec právo do spisu nahlí¾et. Z dikce § 23 odst. 1 daòového øádu ov¹em nevyplývá, ¾e by podmínkou uplatnìní práva nahlí¾et do spisu bylo souèasné vedení daòového èi jiného správního øízení. Nelze z nièeho dovozovat, ¾e by zákonodárce tímto ustanovením sledoval cíl zamezit v nahlí¾ení do daòových spisù tìm, o nich¾ v okam¾iku podání ¾ádosti o nahlí¾ení není vedeno ¾ádné daòové øízení a nelze takové øízení ani oèekávat, jak tomu bylo i v pøedmìtné vìci. Podle stì¾ovatele tedy závìr krajského soudu o tom, ¾e by stì¾ovatel musel odepøení pøístupu do spisu namítat a¾ v øízení, pro které chtìl do spisu nahlí¾et, nemù¾e obstát. ®ádné takové øízení v pøípadì stì¾ovatele vedeno nebylo a ani v budoucnu vedeno být nemìlo a tedy ¾alobou napadené rozhodnutí bylo pro stì¾ovatele rozhodnutím meritorním.
V této souvislosti stì¾ovatel podotýká, ¾e argumentace krajského soudu usnesením Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, není pøípadná, nebo» Nejvy¹¹í správní soud posuzoval vìc, ve které daòový subjekt po¾ádal o nahlédnutí do spisu v rámci probíhajícího daòového øízení, tedy jednalo se o odli¹ný pøípad. Pokud stì¾ovatel po¾ádal o nahlédnutí do vlastního spisu nezávisle na konkrétním daòovém øízení, je pak tøeba dospìt k závìru, ¾e tak bylo zahájeno autonomní øízení za úèelem posouzení jeho ¾ádosti, pøièem¾ výsledkem tohoto øízení je rozhodnutí ¾alovaného, které má formu rozhodnutí dle § 32 daòového øádu a je nutno ho pova¾ovat té¾ za rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s. Je tedy tøeba pøipustit i jeho pøezkoumatelnost ve správním soudnictví, a to na základì ¾aloby proti rozhodnutí správního orgánu dle § 65 a násl. s. ø. s., nikoli hledat ochranu pøed postupem správního orgánu v ¾alobì na ochranu pøed nezákonným zásahem dle § 82 a násl. s. ø. s.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se plnì ztoto¾òuje se závìry, ke kterým v posuzovaném pøípadì dospìl krajský soud, a proto navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl. K dal¹í argumentaci pak ¾alovaný odkazuje na obsah správního spisu, na odùvodnìní ¾alobou napadeného rozhodnutí a dále na své vyjádøení k ¾alobì. Dále podotýká, ¾e § 23 daòového øádu zakládá oprávnìní daòového subjektu nahlí¾et do vlastního spisu pouze v rámci konkrétního daòového øízení. Argumentuje pøitom dikcí § 23 odst. 2 daòového øádu, který nejprve stanoví, do kterých písemností, je¾ jsou obsahem daòového spisu, nahlí¾et nelze. Následnì v¹ak umo¾òuje, aby takové omezení bylo prolomeno, a to mimo jiné v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení . ®alovaný má dále za to, ¾e nelze pøipustit, aby v dùsledku ¹ir¹ího výkladu pøedmìtného ustanovení, jeho¾ se dovolává stì¾ovatel, muselo být pohlí¾eno na ¾alobou napadené rozhodnutí jako na rozhodnutí meritorní, je¾ vyplynulo z jakéhosi samostatného øízení o nahlí¾ení do spisu . Takový výklad je dle ¾alovaného nejen v rozporu se samotným znìním § 23 odst. 2 daòového øádu, ale v jeho dùsledku by navíc procedura nahlí¾ení do spisu zcela nelegitimnì zatí¾ila správce danì nad rámec zákonné úpravy.
Dále musí Nejvy¹¹í správní soud zdùraznit, ¾e kasaèní stí¾nost míøí proti usnesení krajského soudu, jím¾ byla ¾aloba v pøedmìtné vìci odmítnuta pro nepøípustnost. ®aloba tedy nebyla krajským soudem meritornì posuzována. V souladu se svou ustálenou judikaturou (napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 1. 2004, è. j. 5 Azs 43/2003-38, publikovaný pod è. 524/2005 Sb. NSS, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2005, è. j. 3 Azs 33/2004-98, publikovaný pod è. 625/2005 Sb. NSS, èi rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 5. 1. 2006, è. j. 2 As 45/2005-65, dostupný na www.nssoud.cz) se tak Nejvy¹¹í správní soud mohl zabývat pouze èástí argumentace stì¾ovatele, která smìøuje k tomu, proè je rozhodnutí krajského soudu o odmítnutí ¾aloby nezákonné a z jakých dùvodù mìlo být podle stì¾ovatele o ¾alobì rozhodnuto meritornì, tedy argumentací, kterou lze podøadit pod stí¾ní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., jím¾ je tvrzená nezákonnost rozhodnutí krajského soudu o odmítnutí ¾aloby. Nejvy¹¹í správní soud se tudí¾ nemù¾e v tomto øízení samostatnì zabývat namítanými pochybeními správce danì pøi posuzování ¾ádosti stì¾ovatele o nahlí¾ení do spisu èi tvrzenou nezákonností rozhodnutí ¾alovaného. Na druhou stranu je pravdou, ¾e posouzení právní otázky, zda daòový subjekt mù¾e ¾ádat o nahlédnutí do spisu o jeho daòových povinnostech pouze v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením, nebo i mimo nìj, na jejím¾ posouzení postavil své rozhodnutí ¾alovaný, je relevantní i pro pøezkoumání závìru krajského soudu o nepøípustnosti ¾aloby. Právì v rámci úvah o zákonnosti rozhodnutí krajského soudu tedy posuzoval danou otázku i Nejvy¹¹í správní soud.
Ustanovení § 23 daòového øádu stanoví:
(1) Daòový subjekt je oprávnìn nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, s výjimkou èástí spisu uvedených v odstavci 2. Správce danì je povinen seznámit daòový subjekt s obsahem spisu a o ka¾dém nahlí¾ení do spisu poøídit protokol o ústním jednání.
(2) Daòový subjekt není oprávnìn nahlí¾et do úøední korespondence s jinými státními orgány, do rejstøíku, pomùcek, zápisù a rozhodnutí slou¾ících výluènì pro potøeby správce danì a dal¹ích podkladù, do nich¾ nelze umo¾nit nahlédnutí s ohledem na povinnost zachovat v tajnosti pomìry jiných daòových subjektù. Není-li ohro¾en zájem jiného daòového subjektu nebo jiných osob zúèastnìných na daòovém øízení, mù¾e správce danì v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení povolit nahlédnutí i do tìchto písemností. Dùvody tohoto nahlédnutí uvede v¾dy výslovnì v úøedním záznamu. Toto omezení pøi nahlí¾ení do spisù platí pøimìøenì i pøi zapùjèení spisù pro øízení pøed jinými orgány ne¾ orgány správce danì v¹ech stupòù.
(3) Na ¾ádost daòového subjektu poøídí správce danì ze spisového materiálu, do nìho¾ lze nahlí¾et nebo kde to bylo povoleno, doslovné opisy nebo stejnopisy èi výpisy nebo potvrzení o skuteènostech tam obsa¾ených, ovìøí jejich shodu s originálem, vyznaèí na nich úèel jejich u¾ití a vydá daòovému subjektu.
(4) Nesouhlasí-li daòový subjekt s rozsahem, v jakém mu bylo do spisu umo¾nìno nahlédnout, mù¾e se odvolat do patnácti dnù ode dne, kdy do spisu nahlí¾el.
Ústavní soud v nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, na který upozoròoval stì¾ovatel, konstatoval:
Jde-li pak o ust. § 23 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, které stanoví pøípady, v nich¾ daòový subjekt není oprávnìn nahlí¾et do èástí vlastního daòového spisu, toto ustanovení z hlediska ochrany základních práv pøedstavuje omezení základního práva na soukromí garantovaného èl. 10 Listiny a na informace garantovaného èl. 17 Listiny.
Jak ji¾ Ústavní soud v minulosti mnohokráte uvedl, z doktríny materiálního právního státu, která nalezla svùj praktický výraz v èl. 1 odst. 1 Ústavy ÈR, vyplývá priorita jednotlivce pøed státem. Obecnì tedy platí, ¾e je to jednotlivec, který disponuje tzv. svobodou informaèního urèení, tedy svobodou rozhodovat o tom, jaké informace o sobì sdìlí (srov. nález Ústavního soudu ve vìci sp. zn. I. ÚS 512/02, in Ústavní soud ÈR. Sbírka nálezù a usnesení, sv. 28, nález è. 143, str. 271 a násl.), a je to také jednotlivec, který má naopak právo být seznámen s tím, jaké informace stát o nìm èi v jeho vìcech uchovává. Toto právo, podobnì jako jiná základní práva, mù¾e být omezeno toliko na základì zákona, omezení musí sledovat legitimní cíl a musí být pøimìøené co do volby prostøedkù.
Z toho je patrné, ¾e Ústavní soud nechápe právo daòového subjektu nahlí¾et do spisu o jeho daòových povinnostech (v daném pøípadì o povinnostech týkajících se spotøební danì z tabákových výrobkù), jak je upraveno v § 23 daòového øádu, jen jako dílèí procesní právo, které lze uplatnit toliko v rámci konkrétního probíhajícího daòového øízení a pouze v souvislosti s ním, tedy jako právo seznámit se s dosavadním prùbìhem konkrétního øízení, shromá¾dìnými dùkazy èi jinými podklady pro rozhodnutí správce danì. To je nepochybnì velmi dùle¾itý aspekt práva daòového subjektu nahlí¾et do daòového spisu, jeho¾ uplatnìní do znaèné míry podmiòuje i mo¾nost uplatnìní procesních práv dal¹ích, pøedev¹ím práva se k dosud shromá¾dìným dùkazùm èi jiným podkladùm pro rozhodnutí vyjádøit, pøípadnì navrhnout jejich doplnìní èi v daòovém øízení èinit dal¹í procesní návrhy, tedy mít mo¾nost uplatòovat celý souhrn procesních práv, která mají zaruèit vedení spravedlivého procesu, jak je garantován èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Ústavní soud v¹ak chápe právo nahlí¾et do daòového spisu ¹íøeji, a to jako právo daòového subjektu získat informace, které správce danì v souvislosti s jeho daòovými povinnostmi uchovává, pøisuzuje mu tedy i hmotnìprávní aspekt, co¾ vyplývá i z toho, ¾e § 23 daòového øádu chápe jako zákonné provedení ústavnì zalo¾ených práv jednotlivce na ochranu soukromí a osobních údajù dle èl. 10 Listiny a na informace dle èl. 17 Listiny.
Nejvy¹¹í správní soud se s tímto názorem Ústavního soudu ztoto¾òuje, pøièem¾ ponechává stranou otázku, zda, pøípadnì do jaké míry a ve vztahu k jakému okruhu osob, je ústavní právo na informace obsa¾ené v daòových spisech provedeno také obecným zákonem è. 106/1999 Sb., o svobodném pøístupu k informacím, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o svobodném pøístupu k informacím ). Tato otázka toti¾ nemá pro posuzovanou vìc zásadní význam, nebo» v daném pøípadì stì¾ovatel nepodal ¾ádost o poskytnutí informací z daòového spisu podle zákona o svobodném pøístupu k informacím, ale jednoznaènì ¾ádal o nahlédnutí do spisu dle § 23 daòového øádu. V ka¾dém pøípadì v¹ak pro ¹ir¹í pojetí práva nahlí¾et do daòového spisu svìdèí samotná dikce § 23 odst. 1 daòového øádu, která hovoøí o oprávnìní daòového subjektu nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností . Ji¾ z tohoto obecného vymezení je tedy zøejmé, ¾e se toto právo neomezuje jen na situace, kdy daòový subjekt ¾ádá o informace pouze v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením, ale má zahrnovat mo¾nost dozvìdìt se, a¾ na výjimky vymezené v druhém odstavci citovaného ustanovení, ve¹keré informace o jeho daòových povinnostech, které správce danì v daném spise uchovává.
Pøitom pojem daòové øízení zavádí stávající daòový øád v § 2 odst. 1 jako¾to legislativní zkratku pro øízení o daních, která vede správce danì [novou definici daòového øízení a jeho souèástí obsahuje § 134 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen nový daòový øád ), který s úèinností od 1. 1. 2011 dosavadní daòový øád nahradí]. Pojem daòového øízení tedy nelze ani podle stávajícího daòového øádu zamìòovat s pojmem správa daní, který je nepochybnì ¹ir¹í a zahrnuje ve¹kerou èinnost správce danì smìøující ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností (§ 1 odst. 2 daòového øádu), tedy i èinnost, kterou správce danì nevykonává v konkrétním øízení, nebo èinnost, která má povahu vedení nedaòového správního øízení (napø. øízení o udìlení pokuty dle § 37 daòového øádu). Není vylouèeno, ¾e se i tyto ostatní èinnosti èi úkony pøi správì daní promítnou do daòových spisù (k pojmu spis srov. § 64 a § 65 nového daòového øádu), a daòový subjekt tedy bude oprávnìn se s nimi formou nahlí¾ení do spisu dle § 23 odst. 1 daòového øádu seznámit, pokud nebudou z nahlí¾ení vylouèeny z dùvodù uvedených v § 23 odst. 2 daòového øádu.
Nicménì, ani pøístup k písemnostem, které byly do spisu vlo¾eny výhradnì v souvislosti s konkrétním daòovým øízením, co¾ bude ve vìt¹inì pøípadù pøeva¾ující èást daòového spisu, nelze dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu omezovat pouze na dobu do skonèení daného øízení. Je zøejmé, ¾e daòový subjekt mù¾e mít øadu legitimních dùvodù, proè do spisu nahlédnout a pøípadnì po¾ádat o poskytnutí kopií zde zalo¾ených písemností i po skonèení tohoto øízení, a» ji¾ tak bude èinit pro potøeby souvisejících daòových èi nedaòových správních øízení, pro potøeby øízení pøed soudy nebo pro jiné veøejnoprávní èi soukromoprávní úèely. Právì z tohoto dùvodu § 23 odst. 1 daòového øádu stanoví, ¾e daòový subjekt je oprávnìn nahlédnout do spisù týkajících se jeho daòových povinností, a nikoli pouze do spisù v právì probíhajících daòových øízeních. Tomuto ostatnì odpovídá i obdobné oprávnìní daòového subjektu (dlu¾níka) na poskytování informací z evidence daní, zejména informací o stavu jeho osobních úètù, pro nì¾ se dle § 62 odst. 9 daòového øádu pou¾ije pøimìøenì ustanovení o nahlí¾ení do daòových spisù.
V rozporu s pøede¹lými závìry není ani dikce § 23 odst. 2 daòového øádu, který umo¾òuje správci danì v odùvodnìných pøípadech nutných pro dal¹í prùbìh daòového øízení povolit nahlédnutí i do tìch písemností, které jsou jinak podle tohoto ustanovení z nahlí¾ení vylouèeny. Je zøejmé, ¾e tato podmínka se vztahuje právì jen k pøípadnému zpøístupnìní tìch èástí spisu, které jsou jinak z nahlí¾ení dle § 23 odst. 2 daòového øádu vylouèeny, pøístup do veøejné èásti spisu naopak zákon vazbou na konkrétní daòové øízení nepodmiòuje.
Koneènì lze poukázat i na úpravu nahlí¾ení do spisù v § 66 a § 67 nového daòového øádu, která stávající rozsah oprávnìní nahlí¾et do spisù v podstatì zachovává a zároveò ho formuluje je¹tì jednoznaènìji. Podle § 66 odst. 1 nového daòového øádu je daòový subjekt oprávnìn u správce danì nahlédnout do èástí spisu týkajících se jeho práv a povinností, které oznaèí, s výjimkou èásti vyhledávací; za stejných podmínek je daòový subjekt oprávnìn nahlédnout do osobních daòových úètù vedených v rámci evidence daní o jeho daòových povinnostech . Tomuto rozsahu oprávnìní nahlí¾et do spisù a osobních daòových úètù odpovídá i mo¾nost daòového subjektu dozvídat se informace z tìchto spisù a z osobních daòových úètù formou daòové informaèní schránky (§ 34d stávajícího daòového øádu a § 69 nového daòového øádu).
Je tak mo¾né shrnout, ¾e právo daòového subjektu nahlí¾et do spisù týkajících se jeho daòových povinností dle § 23 odst. 1 daòového øádu není omezeno z hlediska èasového ani vìcného na konkrétní daòové øízení.
V této souvislosti tedy vyvstává otázka, jak zajistit soudní ochranu daòovému subjektu, který se domnívá, ¾e mu byl omezen pøístup do daòového spisu v rozporu se zákonem, a pøitom o nahlí¾ení do spisu nepo¾ádal v rámci konkrétního probíhajícího daòového øízení ani pro jeho úèely, jak tomu bylo v nyní posuzované vìci. Krajský soud má za to, ¾e v takovém pøípadì mù¾e daòový subjekt vyu¾ít ¾alobu na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu dle § 82 a násl. s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e pro tento pøípad nepøipadá tato ¾aloba v úvahu, nebo» je svou povahou subsidiární vùèi ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu. Podle § 82 odst. 1 s. ø. s. toti¾ platí, ¾e touto ¾alobou se mù¾e u soudu domáhat ochrany ka¾dý, kdo tvrdí, ¾e byl pøímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem správního orgánu, který není rozhodnutím, tedy rozhodnutím správního orgánu ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. Podle § 85 odst. 1 s. ø. s. je pak ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem nepøípustná, lze-li se ochrany nebo nápravy domáhat jinými právními prostøedky. V daném pøípadì daòový subjekt, který nesouhlasí s rozsahem, v jakém mu správce danì umo¾nil nahlí¾et do spisu, musí nejprve podat proti takovému postupu správce danì odvolání. Je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e rozhodnutí nadøízeného správce danì o tomto odvolání je nutno pova¾ovat nejen za daòové rozhodnutí z hlediska formálního, tedy podle § 32 daòového øádu, ale zároveò i za rozhodnutí správního orgánu z hlediska materiálního, tedy za rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s., nebo» jím bylo rozhodnuto o právu daòového subjektu nahlí¾et do spisù týkajících se jeho daòových povinností, které má podle Ústavního soudu svùj ústavní základ nejen v èl. 36, ale i v èl. 10 a 17 Listiny základních práv a svobod. Z uvedeného tedy vyplývá, ¾e proti takovému rozhodnutí musí být pøípustná ¾aloba podle § 65 a násl. s. ø. s., nebo» ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu nepøichází v úvahu právì proto, ¾e se jedná o rozhodnutí, a ne o zásah, a ani kompetenèní výluka dle § 70 písm. c) s. ø. s. se v daném pøípadì nemù¾e uplatnit, nebo» zde na rozdíl od situace, kterou posuzoval Nejvy¹¹í správní soud ve zmiòovaném usnesení ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, není ¾ádné hlavní øízení, jeho¾ vedení by se úkony správních orgánù ve vìci nahlí¾ení do spisu mohlo upravovat. Nepøipadá zde tak do úvahy ani pozdìj¹í poskytnutí soudní ochrany práva nahlí¾et do spisù v rámci ¾aloby proti koneènému rozhodnutí o daòové povinnosti stì¾ovatele, a to za situace, kdy na rozhodnutí ¾alovaného o právu nahlí¾et do spisu dopadá vzhledem k závìrùm Ústavního soudu èl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
Nejvy¹¹í správní soud tudí¾ musí plnì pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e citovaný judikát Nejvy¹¹ího správního soudu (usnesení ze dne 26. 6. 2003, è. j. 6 A 164/2002-8, publikované pod è. 15/2003 Sb. NSS), o nìj¾ opøel své rozhodnutí krajský soud, na danou vìc nedopadá, nebo» právní názor, který v nìm pøíslu¹ný senát zdej¹ího soudu vyslovil, se vá¾e k jiným skutkovým okolnostem, ne¾ nastaly v nyní posuzované vìci. Ze zmiòovaného usnesení toti¾ vyplývá, ¾e tehdej¹í ¾ádost o nahlédnutí do spisu byla uèinìna v souvislosti s probíhajícím daòovým øízením a pro jeho úèely, Nejvy¹¹í správní soud tedy dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí ve vìci takové ¾ádosti je tøeba hodnotit jako úkon správního orgánu, jím¾ se ve smyslu § 70 písm. c) s. ø. s. upravuje vedení øízení. Takový závìr, jak ji¾ bylo øeèeno, v nyní posuzované vìci vùbec nepøichází v úvahu, nebo» tu není ¾ádné jiné øízení (ne¾ samotné øízení o ¾ádosti ¾alobce nahlédnout do spisu), jeho¾ vedení by mohlo být ¾alobou napadeným rozhodnutím upravováno. Nyní rozhodující senát Nejvy¹¹ího správního soudu pøitom nepøedjímá, jak by vìc posuzoval za skutkových okolností obdobných tìm, z nich¾ vycházelo citované rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, má tedy za to, ¾e v nyní posuzované vìci nejsou splnìny podmínky dané § 17 s. ø. s. proto, aby se obrátil na roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu, a naopak jsou splnìny podmínky pro to, aby vìc posoudil samostatnì.
Vzhledem k vý¹e uvedenému je tedy zøejmé, ¾e rozhodnutí krajského soudu, jím¾ byla ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného odmítnuta pro nepøípustnost, nemù¾e obstát. Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. usnesení Krajského soudu v Hradci Králové zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Krajský soud v Hradci Králové vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Budou-li tedy ve vìci splnìny i ostatní podmínky øízení, krajský soud o ¾alobì rozhodne meritornì.