Source: http://kraken.slv.cz/7Afs85/2014
Timestamp: 2017-11-22 11:22:14+00:00
Document Index: 42713918

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 4', '§ 3', '§ 23', '§ 3', 'soud ', '§ 103', '§ 3', 'soud ', '§ 23', '§ 3', '§ 4', 'soud ', '§ 3', '§ 23', 'soud ', '§ 3', 'soud ', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

7Afs85/2014
7 Afs 85/2014-18
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Tomá¹e Foltase v právní vìci ¾alobkynì: MVDr. V. S., zastoupená JUDr. Miloslavem Noskem, advokátem se sídlem Nádr¾ní 24, Semily, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 10. 4. 2014, è. j. 31 Af 15/2013-41,
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 10. 4. 2014, è. j. 31 Af 15/2013-41, zamítl ¾alobu podanou ¾alobkyní (dále jen stì¾ovatelka ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 23. 10. 2010, è. j. 11268/12-1100-506826, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatelky a potvrzena rozhodnutí Finanèního úøadu v Semilech (dále jen správce danì ) ze dne 30. 3. 2012, è. j. 25844/12/258920602614 a è. j. 25855/12/258920602614, jimi¾ byla stì¾ovatelce domìøena daò z pøíjmù za zdaòovací období roku 2008 v èástce 31.350 Kè a zdaòovací období roku 2009 v èástce 1.605 Kè. Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e povinností stì¾ovatelky bylo øídit se zákonem è. 563/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o úèetnictví ), který v ust. § 3 odst. 1 stanoví, ¾e úèetní jednotky úètují podvojnými zápisy o skuteènostech, které jsou pøedmìtem úèetnictví, do období, s ním¾ tyto skuteènosti èasovì a vìcnì souvisí (dále jen "úèetní období"); není-li mo¾no tuto zásadu dodr¾et, mohou úètovat i v úèetním období, v nìm¾ zjistily uvedené skuteènosti. V úèetním období úèetní jednotky úètují o uvedených skuteènostech v souladu s úèetními metodami (§ 4 odst. 8); pøitom o ve¹kerých nákladech a výnosech úètují bez ohledu na okam¾ik jejich zaplacení nebo pøijetí. Stì¾ovatelka uzavøela se spoleènostmi ANIMO ®atec, a. s., Farma Bezdìkov, s. r. o. a MAVELA, a. s. smlouvy o výdeji léèiv, podle nich¾ povìøení veterinární lékaøi pøedepsali veterinární léèiva chovatelùm, tj. uvedeným spoleènostem, a tyto recepty byly pøedlo¾eny stì¾ovatelce. Ta vystavila faktury se splatností 30, pøípadnì 60, dnù podle podmínek v jednotlivých smlouvách. Pøi dodr¾ení data splatnosti pak stì¾ovatelka na základì ujednání ve smlouvách o spolupráci pøi výdeji léèiv uzavøených s o¹etøujícími veterinárními lékaøi vyplatila tìmto lékaøùm dohodnuté provize ve vý¹i 3% z objemu zákazníky zaplacených cen vydaných léèiv. V okam¾iku, kdy byla na stì¾ovatelèin úèet pøipsána platba za jí vystavenou fakturu, tedy stì¾ovatelka bez jakýchkoliv pochybností vìdìla, zda byly podmínky pro vyplacení provize dodr¾eny a jaká bude vý¹e provize, kterou vyplatí. I kdy¾ podle uzavøených smluv byla stì¾ovatelka povinna vyplatit o¹etøujícím veterinárním lékaøùm provizi z objemu zákazníky zaplacených cen vydaných léèiv ve vý¹i 3% ètvrtletnì pozadu, podle zásad vyplývajících ze zákona o úèetnictví (§ 3 odst. 1) byla stì¾ovatelka povinna úètovat podvojnými zápisy o skuteènostech, které jsou pøedmìtem úèetnictví, do období, s ním¾ tyto skuteènosti èasovì a vìcnì souvisí. Okam¾ik, kdy byla provize skuteènì vyplacena, tudí¾ nebyl z hlediska úèetních a daòových zásad rozhodný. Stì¾ovatelka v¹ak neúètovala v souladu s úèetními pøedpisy, zejména nerespektovala vìcnou a èasovou souvislost, kterou zdùrazòuje zákon è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) v ust. § 23 odst. 1 a 2 a zákon o úèetnictví v ust. § 3 odst. 1. Podle názoru krajského soudu správní orgány neporu¹ily zákon, pokud stì¾ovatelce neuznaly provize podle uzavøených smluv z faktur za poslední ètvrtletí roku 2007, resp. 2008, které byly uhrazeny je¹tì v roce 2007, resp. 2008, a tudí¾ vìcnì a èasovì nepatøily do roku 2008, resp. 2009. Stì¾ovatelka tedy zkreslila hospodáøský výsledek obou kontrolovaných zdaòovacích období a ovlivnila základ danì a daò. Pokud v ¾alobì nastolila i otázku, zda byla povinna vytvoøit dohadné polo¾ky pasivní ohlednì výdajù pøí¹tích období vzniklých výplatou provize, k tomu krajský soud uvedl, ¾e se dohadné polo¾ky pasívní pou¾ívají v pøípadì, ¾e nejsou známy souèasnì tøi skuteènosti, a to úèel, období a konkrétní vý¹e èástky. V daném pøípadì v¹ak byly v¹echny tyto skuteènosti známy.
Proti tomuto rozsudku podala stì¾ovatelka v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti nejprve zrekapitulovala, ¾e jako veterinární lékaøka provozující soukromou praxi uzavøela s jinými veterinárními lékaøi smlouvu o výdeji léèiv chovatelùm na základì receptù vystavených tìmito veterinárními lékaøi. Z takto obstaraných obchodù se pak zavázala tìmto veterinárním lékaøùm vyplatit provizi ve vý¹i 3% z objemu obchodù za pøedchozí ètvrtletí, pokud chovatel zaplatí vydaná léèiva ve lhùtì splatnosti. Ve smyslu tohoto ujednání tedy postupovala tak, ¾e v¾dy po uplynutí doby splatnosti v následujícím ètvrtletí zkontrolovala stav chovateli zaplacených faktur vydaných do konce tohoto ètvrtletí, kdy následnì vypoèítala a vyplatila provizi. Stì¾ovatelka nezpochybnila právní východiska akruálního úèetnictví (§ 3 odst. 1 zákona o úèetnictví), av¹ak má za to, ¾e byla nesprávnì aplikována na zji¹tìnou skutkovou situaci. V daném pøípadì se toti¾ jednalo o dva samostatné obchodní vztahy. Jednak mezi stì¾ovatelkou a chovatelem, který uhrazoval vystavené faktury podle svých mo¾ností, a jednak mezi stì¾ovatelkou a veterinárním lékaøem jako pøíjemcem provize za pøedepsaná léèiva. Ve vztahu mezi stì¾ovatelkou a veterinárním lékaøem je pak rozhodná ta èást ekonomického dìje, popsaná jako výpoèet provize ètvrtletnì pozadu z objemu zákazníkem zaplacených cen vydaných léèiv. Pøíjemci provize tak nevznikal samostatný nárok na provizi z jednotlivých obchodù s chovateli, ale jeden souhrnný nárok za pøedchozí ètvrtletí. Stì¾ovatelka k tomu uvedla pøíklad mezní situace , kdy vydala léèiva 30. 12., pøièem¾ faktura byla pøi 60-ti denní splatnosti splatná nejpozdìji 28. 2. následujícího roku. V tomto pøípadì v nepøestupném roce byl první den, kdy byl dostupný vymezený skutkový základ a mohla být vý¹e provize za pøedchozí ètvrtletí stanovena, 1. bøezen tohoto následujícího roku. Z vý¹e uvedených dùvodù proto stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil dal¹ímu øízení.
Odvolací finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedlo, ¾e si správní orgány byly existence dvou obchodnìprávních vztahù vìdomy. Evidentní v¹ak byla provázanost tìchto vztahù, kdy¾ okam¾ikem úhrady faktury chovatelem vznikal veterinárnímu lékaøi nárok na provizi. V návaznosti na poskytované slevy z cen léèiv navíc stì¾ovatelka sledovala, zda jsou pokraèování jednotlivé faktury uhrazeny právì v dobì splatnosti. Z hlediska akruálního principu, pak není rozhodující ani doba fakturace provizí veterinárními lékaøi, ani doba jejich vyplacení stì¾ovatelkou. Povinností stì¾ovatelky proto bylo úètovat o pøí¹tích výdajích na pøechodné úèty aktiv a pasiv, konkrétnì na úèty èasového rozli¹ení. V daném pøípadì tak nemohly být pøedmìtné provize uznány jako výdaje v roce, s ním¾ vìcnì a èasovì nesouvisely. Co se týèe stì¾ovatelkou tvrzené mezní situace , k tomu odvolací finanèní øeditelství uvedlo, ¾e nárok na provizi vznikne dnem úhrady faktury. Kdyby tedy k úhradì faktury do¹lo u¾ 30. nebo 31. 12., ¹lo by o výdaj daného roku, a tak by o nìm mìlo být úètováno, i kdy¾ provize byla vyplacena na základì fakturace provedené veterinárními lékaøi v I. ètvrtletí roku následujícího. Odvolací finanèní øeditelství proto navrhlo, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Podle ust. § 23 odst. 1 zákona o daních pøíjmù je základem danì rozdíl, o který pøíjmy, s výjimkou pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì, a pøíjmù osvobozených od danì, pøevy¹ují výdaje (náklady), a to pøi respektování jejich vìcné a èasové souvislosti v daném zdaòovacím období; rozdíl se upraví podle tohoto zákona.
Podle ust. § 3 odst. 1 zákona o úèetnictví úètují úèetní jednotky podvojnými zápisy o skuteènostech, které jsou pøedmìtem úèetnictví, do období, s ním¾ tyto skuteènosti èasovì a vìcnì souvisí (dále jen "úèetní období"); není-li mo¾no tuto zásadu dodr¾et, mohou úètovat i v úèetním období, v nìm¾ zjistily uvedené skuteènosti. V úèetním období úèetní jednotky úètují o uvedených skuteènostech v souladu s úèetními metodami (§ 4 odst. 8); pøitom o ve¹kerých nákladech a výnosech úètují bez ohledu na okam¾ik jejich zaplacení nebo pøijetí.
Podle obsahu správního spisu mìla stì¾ovatelka uzavøeny smlouvy o spolupráci pøi výdeji léèiv s veterinárními lékaøi, podle nich¾ vydávala stì¾ovatelka léèiva na základì receptù vystavených tìmito lékaøi s tím, ¾e se zavázala poskytovat jim provizi z objemu zaplacených cen vydaných léèiv ve vý¹i 3% z tohoto objemu vypoèítanou a splatnou ètvrtletnì pozadu. Souèasnì mìla uzavøené smlouvy o výdeji léèiv se spoleènostmi ANIMO ®atec, a. s., Farma Bezdìkov, s. r. o. a MAVELA, a. s., podle kterých stì¾ovatelka vystavila odbìrateli fakturu, její¾ splatnost byla dohodnuta ve lhùtì 30 nebo 60 dnù. Správce danì na základì provedené daòové kontroly neuznal stì¾ovatelce náklady na provize, vyplácené na základì smluv o spolupráci pøi výdeji léèiv, které podle jeho názoru èasovì a vìcnì nesouvisely s kontrolovaným zdaòovacím obdobím roku 2008 a 2009. Správce danì za zdaòovací období roku 2008 stì¾ovatelce neuznal provize na základì faktur za IV. ètvrtletí 2007, které byly uhrazeny je¹tì v tomto roce, nebo» èasovì a vìcnì nepatøily do roku 2008. Stejnì tak postupoval správce danì v pøípadì IV. ètvrtletí 2009.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval stí¾ní námitkou, ¾e na zji¹tìný skutkový stav byla nesprávnì aplikována právní východiska akruálního úèetnictví. V dané vìci je nutné ve vztahu k ust. § 3 odst. 1 zákona o úèetnictví odkázat na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 11. 2010, è. j. 1 Afs 48/2010-72, v nìm¾ bylo vysloveno, ¾e toto ustanovení vyjadøuje tzv. akruální princip, podle nìj¾ mají být transakce zaznamenány v úèetních knihách a vykázány v úèetních výkazech v momentì, kdy k nim dojde, nikoliv a¾ pøi uskuteènìní souvisejícího pøíjmu èi výdaje. Cílem akruálního úèetnictví je vykázat v úèetním období v¹echna aktiva, pasiva, náklady, výnosy, která v daném období vznikla i pokud je¹tì nebyl uskuteènìn odpovídající pohyb penì¾ních prostøedkù. Na základì akruálního principu se výsledek hospodaøení zji¹»uje jako rozdíl mezi výnosy a náklady a nikoliv jako rozdíl mezi pøíjmy a výdaji (tedy na bázi penì¾ních tokù). ( ) Shodnì normuje ust. § 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. K tomu
Nejvy¹¹í správní soud poukazuje i na rozsudek ze dne 25. 9. 2007, è. j. 8 Afs 36/2005-4, v nìm¾ vyslovil závìr, ¾e jednou ze zásadních zásad úèetnictví je úètování o nákladech a výnosech v tom úèetním období, se kterým vìcnì a èasovì souvisí, a to bez ohledu na skuteènost, kdy do¹lo k platbì, resp. pohybu souvisejících penì¾ních prostøedkù (tzv. akruální princip). Ten znamená, ¾e dùsledky transakcí, èi jiných ekonomických událostí jsou uznány v dobì, kdy nastaly a nikoliv v okam¾iku, kdy jsou za nì pøijaty èi vydány peníze (nebo jejich ekvivalent). K zaúètování pak dochází za období, k nìmu¾ se tyto transakce vztahují. Cílem je vykázat v relevantním období v¹echna aktiva, pasiva, náklady a výnosy, které v daném období vznikly, i kdy¾ je¹tì nebyl uskuteènìn odpovídající pohyb penì¾ních prostøedkù. Akruální princip zásadním zpùsobem determinuje zji¹»ování hospodáøského výsledku a vyjadøuje jednu ze zásad úèetnictví-nezávislost úèetních období.
Podle smluv o spolupráci pøi výdeji léèiv uzavøených mezi stì¾ovatelkou a veterinárními lékaøi, které byly podkladem pro úètování provizí, bylo podmínkou pro vznik nároku na provizi zaplacení faktur vystavených stì¾ovatelkou zákazníkovi veterinárního lékaøe ve lhùtì jejich splatnosti, pøièem¾ provize byla vypoèítávána a splatná ètvrtletnì pozadu. Nárok na tuto provizi byl v¹ak vázán na datum zaplacení vydaných faktur. Pokud stì¾ovatelka namítala, ¾e správní orgány, a následnì i krajský soud, nesprávnì ztoto¾nily dva samostatné obchodní vztahy, tj. vztah mezi stì¾ovatelkou a zákazníkem a mezi stì¾ovatelkou a veterinárním lékaøem, tato námitka není podle Nejvy¹¹ího správního soudu opodstatnìná, proto¾e provázanost tìchto vztahù je zcela evidentní. Stì¾ovatelka v okam¾iku, kdy jí byla vystavená faktura uhrazena, toti¾ vìdìla, zda byly podmínky pro vyplacení provize dodr¾eny. V daném pøípadì, kdy stì¾ovatelka mìla k dispozici údaje o platbách, a nepochybnì vìdìla, které faktury vystavené za poslední ètvrtletí roku 2007 byly ke konci tohoto roku uhrazeny ve lhùtì splatnosti. Je tedy zøejmé, ¾e znala i pøesnou vý¹i nákladu na provize veterinárních lékaøù poèítanou z objemu léèiv uhrazených zákazníkem veterinárního lékaøe v posledním ètvrtletí roku 2007. Stejný závìr se pak uplatní i v pøípadì roku následujícího. Jestli¾e k vyplacení provizí do¹lo podle platebních podmínek stanovených ve smlouvì o spolupráci pøi výdeji léèiv a¾ v roce 2008, resp. 2009, nic to nemìní na tom, ¾e podle zásad vyplývajících z ust. § 3 odst. 1 zákona o úèetnictví byla stì¾ovatelka povinna úètovat podvojnými zápisy o skuteènostech, které jsou pøedmìtem úèetnictví, do období, s ním¾ tyto skuteènosti èasovì a vìcnì souvisely. Z vý¹e uvedeného tak vyplývá, ¾e provize zaúètované v I. ètvrtletí 2008, resp. 2009, jednoznaènì vìcnì i èasovì souvisely s uhrazenými fakturami za léèiva ve IV. ètvrtletí roku 2007, resp. 2008. Závìr krajského soudu, jako¾ i správních orgánù, ¾e stì¾ovatelka neúètovala v souladu s úèetními pøedpisy, kdy nerespektovala vìcnou a èasovou souvislost, a tím zkreslila hospodáøský výsledek obou kontrolovaných zdaòovacích období, kdy¾ ovlivnila základ danì a daò samotnou, proto Nejvy¹¹í správní soud shledal jako zákonný.
Co se týèe poukazu stì¾ovatelky na mezní situaci , Nejvy¹¹í správní soud s odkazem na shora uvedené opakuje, ¾e nárok na provizi vznikl dnem úhrady stì¾ovatelkou vystavené faktury. Pokud by tedy do¹lo k úhradì faktury vydané poslední den v daném roce je¹tì tentý¾ den, jednalo by se v pøípadì provize o výdaj daného roku, a takto by o nìm mìlo být i úètováno. Na tomto závìru nemù¾e nic zmìnit ani to, ¾e by provize byla vyplacena a¾ v I. ètvrtletí následujícího roku.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Nejvy¹¹í správní soud ¾ádnému z úèastníkù náhradu nákladù pokraèování nepøiznal, proto¾e stì¾ovatelka v øízení úspìch nemìla a odvolacímu finanènímu øeditelství ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.