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Timestamp: 2017-06-28 22:49:44
Document Index: 106100489

Matched Legal Cases: ['Art. 46', 'BGE', 'Art. 46', 'Art. 46', 'BGE', 'BGE', 'Art. 25', 'Art. 23', 'BGE', 'BGE', 'BGE', '§ 3', 'Art. 23', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', '§ 7', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', '§ 180', 'BGE', '§ 161', '§ 180', '§ 161']

108 Ia 25247. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 19. November 1982 i.S. Erben U. gegen Kantone Zug und St. Gallen (staatsrechtliche Beschwerde)
Art. 46 al. 2 Cst. (impôt sur les successions). Double imposition virtuelle (consid. 2). Notion de domicile en droit fiscal (consid. 3-5). Le prélèvement d'un impôt successoral sur la fortune mobilière revient au canton de domicile du de cujus; ce principe vaut pour les actions d'une société uniquement immobilière dont les immeubles ne sont pas situés dans le canton de domicile du de cujus, même si toutes les actions ou la grande majorité d'entre elles appartenaient au de cujus (consid. 6). Faits à partir de page 252
Frau U., geb. 1908 und aufgewachsen im Kanton Zug, lebte seit ihrer Heirat im Jahre 1934 zuerst in Zürich und seit 1942 in Bad Ragaz (SG), wo sie gemeinsam mit ihrem Ehemann während 32 Jahren ein Einfamilienhaus bewohnte. Der Ehemann starb im August 1979, Frau U. am 26. Juni 1980 im Bürgerspital Zug, nachdem sie sich seit Februar 1980 zuerst bei ihrer Tochter in BGE 108 Ia 252 S. 253Zürich und seit anfangs Mai 1980 bei ihrem älteren verheirateten Sohn in Zug aufgehalten hatte. Sie hinterliess neben anderen Wertschriften u.a. 512 Aktien (die Mehrheit) der H. Immobilien AG Zug, welche drei Liegenschaften in Zug besitzt und verwaltet.
2. Der Kanton Zug, wo die Erblasserin nach der Behauptung der Beschwerdeführer ihren letzten Wohnsitz hatte, besteuert den Erbanfall nicht. Es liegt somit kein Fall aktueller Doppelbesteuerung vor. Die in der Bundesgerichtspraxis entwickelten Kollisionsnormen, deren Verletzung mit der auf Art. 46 Abs. 2 BV gestützten staatsrechtlichen Beschwerde geltend gemacht wird, grenzen aber auch die Steuerhoheit ab, die jeder Kanton in Anspruch nehmen kann, und beschränken diese für jeden Kanton. Art. 46 Abs. 2 BV untersagt auch die virtuelle Doppelbesteuerung. Eine solche ist dann gegeben, wenn ein Kanton in Verletzung der vom Bundesgericht aufgestellten Kollisionsregeln seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, zu deren Erhebung aufgrund der tatsächlichen und rechtlichen Beziehungen ein anderer Kanton zuständig wäre (BGE 104 Ia 252 E. 1 mit Hinweisen), selbst wenn letzterer darauf verzichtet. Die Beschwerde, BGE 108 Ia 252 S. 254die zum Zwecke hat, das Recht des Kantons St. Gallen auf Besteuerung des Erbanfalls überprüfen zu lassen, ist demnach zulässig.
4. Es wird weder von den Beschwerdeführern noch von den beteiligten Steuerverwaltungen angezweifelt, dass die Erblasserin nach dem Tod ihres Ehegatten (26. August 1979), als ihr unselbständiger zivilrechtlicher Wohnsitz beim Ehemann (Art. 25 Abs. 1 ZGB) entfiel, zunächst den Wohnsitz in Bad Ragaz als selbständigen Wohnsitz behielt. Dort befand sich seit damals 37 Jahren der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen (Art. 23 Abs. 1 ZGB). Sie BGE 108 Ia 252 S. 255wohnte dort seit Jahrzehnten im gleichen Einfamilienhaus, wo ihre drei Kinder aufgewachsen waren, am Ort wo ihr verstorbener Ehemann als Selbständigerwerbender bzw. Leiter seiner Gesellschaften tätig gewesen war und wo sie selber persönliche und gesellschaftliche Beziehungen pflegte.
a) Die Abmeldung der Erblasserin auf der Einwohnerkontrolle Bad Ragaz ist weder für die Aufgabe ihres zivilrechtlichen noch ihres steuerrechtlichen Wohnsitzes an sich entscheidend. Die polizeiliche Meldung und Schriftenhinterlegung gelten allgemein nur als ein Indiz unter anderen für den Aufenthalt mit der Absicht BGE 108 Ia 252 S. 256dauernden Verbleibens an einem Ort (BGE 69 I 79 E. 4; LOCHER, a.a.O., § 3 I a 2d Nr. 8, für das Zivilrecht BUCHER, a.a.O., Art. 23 N. 36/7 S. 557 mit Hinweisen). Im Falle der Erblasserin kann dieses Indiz nicht mehr ernsthaft ins Gewicht fallen, da die Abmeldung erst wenige Stunden vor ihrem Tod erfolgte und eine Anmeldung auf der Einwohnerkontrolle Zug nicht mehr erfolgte. Wie weit die Abmeldung mit einer von der Erblasserin unterzeichneten Vollmacht in diesem Zeitpunkt noch ihrem wirklichen Willen entsprach, den Aufenthalt dauernd nach Zug zu verlegen, ist ungewiss. Es erübrigt sich, die in der Beschwerde beantragten Beweise dafür abzunehmen, dass der Steuerberater Dr. F. den Auftrag zur Abmeldung der Erblasserin schon im April 1980 "von der Familie" erhalten und "offenbar wegen Arbeitsüberlastung" vorher nicht ausgeführt hatte. Selbst wenn die Erblasserin bei dieser Auftragserteilung noch persönlich mitsprach, konnte es sich nur um einen inneren Vorgang handeln, nicht um einen für Behörden und Dritte erkennbaren Umstand. Auch wenn ihr Steuerberater und ihre Kinder den Eindruck hatten, sie habe sich damals entschlossen, Zug für bestimmte oder unbestimmte Zeit zum neuen Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen zu machen, so hätte sich dieser Entschluss bis wenige Stunden vor ihrem Tod nicht in der formell einzig bedeutsamen Weise manifestiert.
Gewiss mag sie sich nach dem Tod ihres Gatten vor die Frage gestellt gesehen haben, ob sie jemanden (z.B. als Hausangestellte) zu sich in das Haus in Bad Ragaz aufnehmen solle, um dort nicht während der Woche häufig allein zu sein, oder ob sie beispielsweise nach Zug wegziehen solle, wo sie in der Nähe ihrer beiden Söhne und - angesichts ihres Leidens - näher bei einem Spital wäre, in welchem zudem ihr jüngerer Sohn seine Tätigkeit als Assistenzarzt ausübte. Tatsächlich verliess die Erblasserin aber Bad Ragaz erst, als ihr Zustand sehr schlecht geworden war und rasch die erste Hospitalisierung unerlässlich machte. Die Erblasserin musste dreimal BGE 108 Ia 252 S. 257für mehrere Tage in Zug hospitalisiert und zeitweise zuhause gepflegt werden. Sie hielt sich zu diesem Zweck vorerst in Zürich bei ihrer Tochter und erst zuletzt für wenige, nochmals durch einen Spitalaufenthalt vom 12. bis 14. Mai 1980 unterbrochene Wochen vor ihrem Tod bei ihrem älteren Sohn in Zug auf. So konnte sie vermeiden, während ihrer Krankheit dauernd im Spital verbleiben zu müssen. Der Aufenthalt an einem Ort zu einem Sonderzweck wie zur medizinischen Behandlung begründet in der Regel keinen Wohnsitz im Sinne des Mittelpunkts der Lebensinteressen, wenn nicht der Aufenthalt am früheren Wohnsitz endgültig aufgegeben wird (Urteile vom 19. Dezember 1956 in ASA 26, 384; vom 1. Mai 1957 in ASA 27, 133 und vom 11. November 1970 in ASA 41, 140 E. 4). Diesen Willen bekundete die Erblasserin nicht mehr. Chefarzt Säuberli von der Chirurgischen Abteilung des Bürgerspitals Zug musste vielmehr, als sie in Zug weilte, aus rein medizinischen Gründen mehrmals den ausdrücklichen Wunsch der Erblasserin strikte ablehnen, sie allein in Bad Ragaz ihren Haushalt besorgen zu lassen. Auch während ihres gesundheitsbedingten Aufenthalts in Zug kehrte sie noch mehrmals an ihren bisherigen Wohnort Bad Ragaz zurück, zu dem alle ihre drei Kinder ebenfalls intensive Beziehungen unterhielten und noch unterhalten. Irgendwelche Anstalten zu einem Umzug oder zur Auflösung ihres Haushalts in Bad Ragaz - ein äusserer Umstand, der für die Aufgabe des Wohnsitzes sprechen würde (Urteil vom 24. September 1958 in ASA 28, 185 E. b) - traf sie nicht. Selbst einen Postnachsendungsauftrag erteilte sie erst am 12. Juni 1980.
6. Während die Erhebung von Erbschaftssteuern vom beweglichen Vermögen dem Wohnsitzkanton des Erblassers zusteht, hat das Bundesgericht in ständiger Rechtsprechung das Recht zur Erhebung von Erbschaftssteuern auf unbeweglichem Vermögen dem Kanton der gelegenen Sache zugewiesen (BGE 95 I 29, BGE 73 I 17 E. 4, BGE 72 I 10; Urteil vom 23. Dezember 1970 in ASA 41, 347 BGE 108 Ia 252 S. 258E. 3; LOCHER, a.a.O., Bd. III/2 § 7 II). Voraussetzung war in diesen Fällen immer, dass der Erblasser ein dingliches Recht am Grundstück selber besass.
b) Die Beschwerdeführer machen zur Stützung ihres Eventualbegehrens geltend, die Erbschaftssteuer stehe als Handänderungssteuer der Grundstückgewinnsteuer näher als den periodischen Einkommens- und Vermögenssteuern. Dem ist zunächst entgegenzuhalten, dass die Periodizität (bzw. die Einmaligkeit) einer Steuer im Hinblick auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht entscheidend ist, kommt es doch für die interkantonale Ausscheidung der Steuerhoheit keineswegs darauf an, ob die Liegenschaftsgewinne mit einer Spezialsteuer oder mit der periodischen Einkommenssteuer erfasst werden (BGE 91 I 474 E. 3). Auch besondere Liegenschaftsgewinnsteuern der Kantone dienen der Erfassung der betreffenden Einkommensbestandteile und stehen insofern den BGE 108 Ia 252 S. 259periodischen Einkommenssteuern näher als den Erbschaftssteuern.
c) Wenn die Erbschaftssteuer am Vermögen des Erblassers anknüpft, bleibt entscheidend, dass die Aktien einer Immobiliengesellschaft bewegliches Vermögen darstellen und als solches vom Erblasser an seinem Wohnsitz zu versteuern waren, selbst wenn es sich dabei um alle Aktien einer Immobilienliegenschaft handelt (E. 3a und BGE 95 I 30 E. 3). Sie unterliegen auch der Erbschaftssteuer an seinem Wohnsitz (BGE 95 I 29 /30 E. 2). Das Bundesgericht hat eine wirtschaftliche Betrachtungsweise abgelehnt und als unzulässig erklärt, dass der Kanton der gelegenen Sache eine Erbschaftssteuer erhob, wo der Erblasser am Aktienkapital einer Mieter-Aktiengesellschaft beteiligt war, obwohl bei seinem Tod mit den Aktien ein Benützungsrecht an einer Wohnung übergegangen sein dürfte und im betreffenden Falle sogar schon mit der Aufteilung in Stockwerkeigentum gerechnet werden konnte (BGE 95 I 30 ff. E. 3). Das gleiche muss gelten, wo mit der Gesamtheit oder überwiegenden Mehrheit der Aktien einer Immobiliengesellschaft wirtschaftlich gesehen die Verfügungsmacht über die Liegenschaft auf die Erben übergeht. Die Erbschaftssteuer auf dem Wert der zum Nachlass gehörenden Aktien ist auch in diesem Falle im Wohnsitzkanton des Erblassers zu entrichten (BGE 98 Ia 92 E. 3a). Dem Kanton der gelegenen Sache steht die Besteuerung des Wertzuwachses bzw. des Gewinns aus der Veräusserung der Gesamtheit BGE 108 Ia 252 S. 260oder überwiegenden Mehrheit der Aktien der Immobiliengesellschaft zu, aber auch nur die Besteuerung dieses Wertzuwachses bzw. Gewinns (auch wenn - wie in Basel-Stadt - eine Kapitalgewinnsteuer im Zeitpunkt der Eröffnung des Nachlasses geschuldet wird, vgl. BGE 98 Ia 90 E. 2a und 93 ff. E. 4).
Die Beschwerdeführer setzen voraus, dass dort, wo auf die Erhebung von Handänderungsgebühren beim Erbgang verzichtet wird (wie in Zürich nach § 180 Abs. 3 lit. c StG), der Grund dafür in der Erhebung der Erbschaftssteuer zu erblicken sei, welche an die Stelle der Handänderungsgebühr trete. Daher sollte dem Kanton der gelegenen Sache nach ihrer Auffassung bei wirtschaftlicher Handänderung jedenfalls die Erhebung der Erbschaftssteuer zustehen. Sie tun jedoch nicht dar, dass die Befreiung von der Handänderungsabgabe gerade aus diesem Grunde erfolgt. (In Zürich BGE 108 Ia 252 S. 261geht sie mit dem Aufschub der Grundstückgewinnbesteuerung nach § 161 Abs. 3 lit. b StG parallel.)
§ 180 Abs. 3 lit. c StG,
§ 161 Abs. 3 lit. b StG