Source: https://www.faronline.se/dokument/skattenytt/1996/nr_11/skattenytt_1996_a0628/
Timestamp: 2020-03-29 04:55:52+00:00
Document Index: 16477461

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 1', '§ 1']

Förhandsbesked avseende mervärdesskatt under första halvåret 1996 (s. 628) | FAR Online
2 Skatterättsnämndens avgöranden
2.1 En skattefri försäkringstjänst?
2.2 Undantag från skatteplikt för vissa medicintekniska tjänster?
2.3 Skattskyldighet för inbetalning av medlemsavgifter och penninggåvor via s.k. betalsamtalstelefoni?
2.4 Återföringsskyldighet av mervärdesskatt vid upplåtelse av garageanläggning till gemensamhetsanläggning och avyttring av fastighet?
2.5 Omsättningsland och en resetjänst?
2.6 Undantag från skatteplikt för omsättning av försäkringstjänster?
2.7 Skattepliktig omsättning vid överlåtelse av s.k. kuponghäften?
2.8 Yrkesmässig verksamhet och undantag från skatteplikt för utbildning?
2.9 Priset enligt 7 kap. 3 a § första stycket ML vid användandet av s.k. rabattkuponger? m.m.
2.10 Beskattningsunderlaget vid användandet av s.k. rabattkuponger?
2.11 Skattepliktig omsättning av tjänst vid exponering av varor på säljfrämjande sätt? m.m.
3 Regeringsrättens avgöranden avseende överklagade förhandsbesked
Skattenytt nr 11 1996 s. 628
Förhandsbesked avseende mervärdesskatt under första halvåret 1996
I Skattenytt 1996 nr 4 s. 155 ff. informerades om förhandsbesked avseende mervärdesskattelagen (1994:200), ML, under andra halvåret 1995. I det följande lämnas dels en redogörelse för de 11 förhandsbesked som Skatterättsnämnden beslutat under första halvåret 1996 (avsnitt 2) och dels uppgifter om Regeringsrättens tre avgöranden under motsvarande tidsperiod avseende överklagade förhandsbesked (avsnitt 3).
I ärendet var fråga om omsättningen av visst åtagande som sökandebolaget tillhandahöll ett dotterbolag utgjorde en skattefri försäkringstjänst enligt 3 kap. 10 § första stycket jämfört med andra stycket 1. ML.
Enligt 3 kap. 10 § första stycket ML undantas omsättning av försäkringstjänster från skatteplikt. Med försäkringstjänster förstås, såvitt nu är i fråga, enligt 3 kap. 10 § andra stycket 1. ML tjänster vars tillhandahållande utgör försäkringsrörelse enligt försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL. Enligt 1 kap. 1 § första stycket FRL får, med några nu inte aktuella undantag, försäkringsrörelse drivas endast av försäkringsbolag och ömsesidiga försäkringsbolag som fått tillstånd (koncession) till detta enligt FRL. Enligt 1 kap. 3 § första stycket FRL får ett försäkringsbolag inte driva annan rörelse än försäkringsrörelse, om det inte finns särskilda skäl för det.
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökandebolaget, som var ett försäkringsbolag, skulle i praktiken handha ett dotterbolags hela försäkringsverksamhet. Dotterbolaget skulle dock även fortsättningsvis vara försäkringsgivare avseende de aktuella försäkringarna och således också framdeles ha koncession att bedriva den ifrågavarande försäkringsrörelsen. Sökandebolaget ägde enligt sin bolagsordning bl.a. rätt att biträda annat försäkringsbolag vid dess försäkringsrörelse.
Sökandebolaget gjorde i sin ansökan bl.a. gällande att genom ML:s hänvisning till FRL har lagstiftaren givit termen försäkringstjänst en legaldefinition som överensstämmer med den civilrättsliga innebörden av försäkringsrörelse, vilken innebär att försäkringsbolag endast får bedriva försäkringsrörelse. Sökandebolaget menade att eftersom både dess och dotterbolagets verksamhet var koncessionspliktiga försäkringsrörelser utgjorde den i ansökningen aktuella prestationen en skattefri försäkringstjänst.
Skatterättsnämnden hänvisade till förarbetena till ML (prop. 1993/94:99 s. 154) av vilka framgår bl.a. att anknytningen till begreppet försäkringsrörelse innebär att skattefriheten endast gäller försäkringsföretagets egna tjänster, inte t.ex. datatjänster som ett dotterbolag tillhandahåller åt försäkringsbolaget samt att ett försäkringsföretags verksamhet givetvis kan innefatta annat än försäkringstjänster.
Skatterättsnämnden gjorde därefter följande bedömning:
”Det nu aktuella undantaget från skatteplikt för omsättning av försäkringstjänster behandlar sålunda tjänster avseende försäkringsgivares tillhandahållande av försäkringar, dvs. tjänster i en verksamhet som erfordrar koncession enligt FRL. En försäkringsgivares verksamhet enligt FRL innebär att denne ikläder sig en skyldighet att vid en viss framtida inträffad händelse t.ex. utge ett visst försäkringsbelopp eller att ersätta skadad egendom eller på annat sätt vid inträffat försäkringsfall hålla försäkringstagaren skadelös. Undantaget från skatteplikt innebär att premier och andra avgifter som har sin grund i ingångna försäkringsavtal inte beläggs med mervärdesskatt.
En försäkringsrörelse kräver att ett stort antal administrativa uppgifter utförs. I den mån försäkringsgivaren anlitar utomstående att tillhandahålla dessa tjänster skall denne påföra mervärdesskatt om tjänsterna inte omfattas av något undantag enligt 3 kap. ML. Mervärdesskatt skall således, som framgår av det ovan sagda, utgå för t.ex. tillhandahållna datatjänster.”
Skatterättsnämnden anmärkte därefter att det förhållandet att sökandebolaget enligt bolagsordningen bl.a. fick biträda annat försäkringsbolag vid dess försäkringsrörelse och således inom ramen för sin verksamhet ägde rätt att åta sig att bedriva bl.a. en sådan verksamhet som avses i ansökningen inte innebar att denna del av verksamheten var att betrakta som försäkringsrörelse enligt FRL. Skatterättsnämnden menade att genom stadfästelsen av sökandebolagets bolagsordning fick sökandebolaget däremot anses ha erhållit ett allmänt medgivande enligt 1 kap. 3 § första stycket FRL att driva även verksamhet av denna art, trots att den inte utgjorde försäkringsrörelse enligt FRL.
Skatterättsnämnden ansåg att för att en försäkringstjänst enligt 3 kap. 10 § första stycket jämfört med andra stycket 1. ML skall föreligga måste tjänsten tillhandahållas av försäkringsgivaren och tillhandahållandet utgöra försäkringsrörelse. Sökandebolagets åtagande var inte en sådan tjänst utan var i stället att bedöma som en tjänst åt dotterbolaget avseende administration och drift av dotterbolagets försäkringsrörelse. Sökandebolagets åtagande omfattades därför inte av det aktuella undantaget från skatteplikt för omsättning av försäkringstjänster.
(Förhandsbesked 1996-01-15. Överklagat.)
I ärendet var fråga om omsättning av vissa medicintekniska tjänster utgjorde sjukvård i mervärdesskattehänseende eller att fråga var om sådana tjänster av annat slag som den som tillhandahåller vården omsätter som ett led i denna.
Enligt 3 kap. 1 § första stycket ML är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktiga, om inget annat anges i 3 kap. I 3 kap. 4 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som utgör sjukvård, tandvård eller social omsorg samt tjänster av annat slag och varor som den som tillhandahåller vården eller omsorgen omsätter som ett led i denna. Enligt 3 kap. 5 § första stycket ML förstås med sjukvård åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid barnsbörd, om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller någon annan inrättning som drivs av det allmänna eller vid inrättningar som avses i 1 § stadgan (1970:88) om enskilda vårdhem m.m., eller om åtgärderna annars vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården.
Av ansökningen framgick bl.a. att ett avtal hade träffats mellan den medicintekniska avdelningen på ett sjukhus och en klinik på ett annat sjukhus. Enligt avtalet skulle den medicintekniska avdelningen tillhandahålla tjänster avseende akut och förebyggande underhåll av medicinteknisk utrustning, metodutveckling och metodkontroll, uppföljning av olyckor och tillbud med medicinteknisk utrustning, teknisk rådgivning vid anskaffandet av sådan utrustning och kontinuerlig uppdatering av inventariesystemet.
Skatterättsnämnden hänvisade till ML:s förarbeten (prop. 1993/94:99 s. 151 f.) av vilka framgår bl.a. följande. I motsats till lagen (1968:430) om mervärdesskatt (GML) anges inte i ML att tjänsterna skall tillhandahållas vårdtagaren respektive den som åtnjuter omsorgen. Av definitionerna i 3 kap. 5–7 §§ ML av begreppen sjukvård, tandvård och social omsorg bör emellertid anses följa att 3 kap. 4 § ML gäller tjänster som utförs åt eller på annat sätt tillförs vårdtagaren respektive den som faktiskt åtnjuter omsorgen. Undantaget i ML bör formuleras så att det är tillämpligt oberoende av i vilket led eller av vem tjänsten faktiskt tillhandahålls så länge tjänsten avser sådana åtgärder som är angivna i 3 kap. 4–7 §§ ML. Det förhållandet att tjänsten faktiskt utförs av någon annan än den i vars regi vården ges skall således inte innebära att tjänsten blir skattepliktig.
Skatterättsnämnden ansåg att, eftersom de med ansökningen avsedda tjänsterna avsåg olika åtgärder med anknytning till medicinteknisk utrustning och inte var av medicinsk natur, kunde de inte anses utgöra sjukvård i ML:s mening. Den omständigheten att den medicintekniska personalen omfattades av lagen (1994:953) om åligganden för personal inom hälso- och sjukvården kunde enligt Skatterättsnämnden inte medföra någon annan bedömning.
Skatterättsnämnden ansåg vidare, vad gällde frågan om de aktuella tjänsterna kunde anses omsatta som ett led i sjukvård, att såväl ordalydelsen av som förarbetena till 3 kap. 4 § första stycket ML tydde på att fråga skall vara om tjänster som tillhandahålls vårdtagaren. Eftersom de aktuella tjänsterna i stället tillhandahölls ett annat sjukhus och inte vårdtagarna kunde tjänsterna inte, enligt Skatterättsnämnden, anses omsatta som ett led i sjukvård enligt 3 kap. 4 § första stycket ML och därmed omfattas av ML:s undantag från skatteplikt för sjukvård.
Skatterättsnämnden fann således undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 4 § första stycket ML inte var tillämpligt beträffande de aktuella medicintekniska tjänsterna.
(Förhandsbesked 1996-03-04. Överklagat.)
I ärendet var fråga om skattskyldighet för medlemsavgifter och penninggåvor som betalades in via s.k. betalsamtalstelefoni.
Skattskyldig enligt ML är, såvitt nu är i fråga, enligt 1 kap. 2 § första stycket 1. jämfört med 1 kap. 2 § första stycket 1. ML den som inom landet omsätter skattepliktiga varor eller tjänster i en yrkesmässig verksamhet.
Av ansökningen framgick bl.a. att sökanden, en fond som inte var skattskyldig till mervärdesskatt, avsåg att använda sig av s.k. betalsamtalstelefoni för inbetalning av medlemsavgifter och insamlingsverksamhet av penninggåvor. En telefonoperatör skulle tillhandahålla betalsamtalsnummer, vilket innebar att uppringande abonnemang skulle debiteras ett fast pris per samtal. Telefonoperatören skulle till sökanden redovisa de samtal som genomförts och utbetala t.ex. 125 kr till sökanden av en samtalsavgift på 150 kr.
Skatterättsnämnden ansåg att de med ansökningen avsedda medlemsavgifterna och gåvorna inte utgjorde ersättning för någon av sökanden utförd tjänst och kunde inte heller på någon annan grund medföra skattskyldighet för sökanden. Det förhållandet att de ifrågavarande beloppen betalades till sökanden via betalsamtalstelefoni medförde enligt Skatterättsnämnden inte någon annan bedömning.
Skatterättsnämnden fann således att sökanden inte var skattskyldig för medlemsavgifter och gåvor som erhölls via s.k. betalsamtalstelefoni.
(Förhandsbesked 1996-03-15. Ej överklagat.)
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. att ett kommanditbolag (KB) var registrerat som frivilligt skattskyldigt för uthyrning av en garageanläggning till ett förvaltningsbolag som bedrev parkeringsverksamhet. KB hade erhållit avdrag för till garageanläggningen hänförlig mervärdesskatt. KB avsåg att i stället upplåta garageanläggningen till en gemensamhetsanläggning, varvid uthyrningen till förvaltningsbolaget skulle upphöra.
I 9 kap. ML finns särskilda bestämmelser om vissa fastighetsupplåtelser. Enligt 9 kap. 1 § första stycket ML föreligger skattskyldighet för sådan, såvitt nu är i fråga, skattepliktig fastighetsuthyrning som anges i 3 kap. 3 § andra och tredje styckena ML endast om skattemyndigheten har beslutat om det (s.k. frivillig skattskyldighet). Enligt 3 kap. 3 § andra stycket ML gäller undantaget i 3 kap. 2 § ML inte, såvitt nu är i fråga, när en fastighetsägare för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller som medför rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 § ML helt eller delvis hyr ut en sådan byggnad eller annan anläggning, som utgör fastighet. Ett beslut om frivillig skattskyldighet medför bl.a. rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt enligt 9 kap. 3 § ML. Enligt 9 kap. 5 § första stycket 2. ML skall en skattskyldig fastighetsägare återföra sådan ingående mervärdesskatt som han har gjort avdrag för, om han inom tre år från utgången av det kalenderår under vilket skattskyldigheten inträtt för honom enligt skattemyndighetens beslut hyr ut eller upplåter fastigheten under omständigheter som medför att skattepliktig fastighetsuthyrning eller bostadsrättsupplåtelse som anges i 3 kap. 3 § andra stycket ML inte längre föreligger.
I ärendet var i första hand fråga om det förhållandet att en garageanläggning utan ersättning skulle upplåtas i samband med inrättandet av gemensamhetsanläggningen medförde att KB blev återföringsskyldigt för tidigare avdragen ingående skatt. Därvid även fråga om det hade någon betydelse hur ägarna till de i gemensamhetsanläggningen deltagande fastigheterna skulle använda garageanläggningen och valet av anläggningens förvaltningsform. Vidare fråga om en upplåtelse för gemensamhetsanläggningen mot ersättning utgjorde en avyttring av fastighet enligt ML.
Vad först gällde frågan om återföringsskyldigheten ansåg Skatterättsnämnden att avgörande var om KB:s upplåtelse av garageanläggningen för en gemensamhetsanläggning innebar att någon sådan skattepliktig fastighetsuthyrning som anges i 3 kap. 3 § andra stycket ML inte längre förelåg. Eftersom KB:s uthyrning upphörde i och med bildandet av gemensamhetsanläggningen, menade Skatterättsnämnden, att en situation enligt 3 kap. 3 § andra stycket ML inte längre förelåg och att KB blev återföringsskyldigt för den tidigare avdragna ingående skatten som var hänförlig till garageanläggningen. Skatterättsnämnden ansåg vidare att, eftersom det vid bedömandet av återföringsskyldigheten i första hand avgörande var huruvida KB:s egen uthyrning upphörde, saknade det betydelse hur ägarna till de i gemensamhetsanläggningen deltagande fastigheterna använde anläggningen eller vilken förvaltningsform som tillämpades för gemensamhetsanläggningen.
Vad därefter gällde frågan om avyttring av fastighet enligt ML kunde anses föreligga gjorde Skatterättsnämnden följande bedömning:
”Enligt förutsättningarna i ärendet skall garageanläggningen inte inlösas utan upplåtas för den ifrågavarande gemensamhetsanläggningen. Enligt förarbetena till anläggningslagen (1973:1149) är en sådan upplåtelse till sin juridiska karaktär att hänföra till tvångsservitut (jfr prop. 1973:160 s. 201).
Enligt 25 § 2 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, likställs med avyttring av fastighet bl.a. överföring av mark eller andel i samfällighet genom fastighetsreglering enligt 5 kap. fastighetsbildningslagen (1970:988), om överföringen sker mot ersättning helt eller delvis i pengar. – Enligt 5 kap. 1 § första stycket sistnämnda lag får genom fastighetsreglering mark överföras från en fastighet eller samfällighet till en annan sådan enhet samt andel i samfällighet överföras från en fastighet till en annan. Genom fastighetsreglering kan också samfällighet bildas samt servitut bildas, ändras eller upphävas. – Enligt 25 § 2 mom. andra stycket SIL anses avyttring av fastighet vidare föreligga när ägare av fastighet fått engångsersättning på grund av allframtidsupplåtelse. Härmed avses ersättning på grund av sådan inskränkning i förfoganderätt till fastigheten som skett enligt naturvårdslagen (1964:822) eller på grund av motsvarande inskränkningar enligt andra författningar eller på grund av upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt till fastigheten på obegränsad tid.
Eftersom KB:s upplåtelse inte utgör en överföring av mark eller motsvarande, kan bestämmelserna i 25 § 2 mom. första stycket SIL inte bli tillämpliga på upplåtelsen. Däremot synes upplåtelse, som sker på obegränsad tid, enligt andra stycket nyssnämnda moment i inkomstskattehänseende vara att anse som en avyttring av fastighet. Frågan är då om upplåtelsen skall bedömas på samma sätt även i mervärdesskattehänseende. Nämnden gör härvid följande bedömning.
I 1 kap. 11 § ML anges vad som förstås med fastighet i mervärdesskattehänseende. Utformningen av fastighetsbegreppet i nämnda lagrum medför att vad KB upplåter, inte med stöd av det lagrummet, kan utgöra fastighet. Inte heller finns i ML någon annan bestämmelse motsvarande den i 25 § 2 mom. andra stycket SIL, som med avyttring av fastighet jämställer bl.a. allframtidsupplåtelse av nyttjanderätter och servitutsrätter. Av 3 kap. 2 § första stycket ML framgår också att i mervärdesskattehänseende en åtskillnad görs mellan å ena sidan omsättning och å andra sidan överlåtelse och upplåtelse av bl.a. servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter. Av det tidigare redovisade uttalandet i förarbetena till anläggningslagen framgår att den nu aktuella upplåtelsen är att bedöma som en servitutsupplåtelse. Servitutsrätter utgör i mervärdesskattehänseende tjänster (jfr prop. 1989/90:111 s. 189). Det förhållandet att KB erhåller ersättning för den aktuella upplåtelsen medför sålunda, mot bakgrund av det anförda, inte att upplåtelsen är att bedöma som en överlåtelse av fastighet enligt ML. Att upplåtelsen synes vara att anse som en avyttring av fastighet i inkomstskattehänseende kan således enligt nämndens mening inte medföra, att upplåtelsen skall anses ha denna karaktär även i mervärdesskattehänseende.”
Skatterättsnämnden fann således att bildandet av den aktuella gemensamhetsanläggningen och därmed upphörande av uthyrningen till förvaltningsbolaget medförde återföringsskyldighet för KB för sådan till garageanläggningen hänförlig ingående skatt som KB tidigare hade gjort avdrag för och att användningssättet och förvaltningsformen av gemensamhetsanläggningen därvid saknade betydelse. Skatterättsnämnden fann vidare att den omständigheten att KB erhöll ersättning för den aktuella upplåtelsen inte medförde att avyttring av fastighet enligt ML förelåg.
(Förhandsbesked 1996-03-19. Ej överklagat.)
Fråga i ärendet var om tjänster avseende dels kursverksamhet, dels förmedlade transport-, logi- och serveringstjänster med tillämpning av bestämmelserna i 5 kap. ML skulle anses omsatta inom eller utom landet. Dessutom fråga om de förmedlade tjänsterna skulle anses utgöra en resetjänst enligt 9 b kap. ML fr.o.m. 1996.
Av handlingarna i ärendet framgick att sökandebolaget hade genomfört kursarrangemang såväl inom Sverige som utomlands både inom och utom EG. Utlandsverksamheten bestod dels i själva kursverksamheten dels i att i samband med kurserna i varierande omfattning ombesörja transporter, logi och kost åt kursdeltagarna.
Vid prövningen av ansökan utgick Skatterättsnämnden från att sökandebolaget även i fortsättningen skulle komma att bedriva verksamhet på det i ärendet beskrivna sättet. Skatterättsnämnden utgick vidare från att, såvitt avsåg resedelarna, fråga för sökandebolagets del var om en förmedling av dessa tjänster i eget namn enligt 6 kap. 7 § ML. Enligt 6 kap. 7 § ML gäller att, om någon i eget namn förmedlar en vara eller en tjänst för annans räkning och uppbär likviden för varan eller tjänsten, vid bedömningen av skattskyldigheten för omsättningen av varan eller tjänsten denna skall anses omsatt såväl av honom som hans huvudman.
Skatterättsnämnden utgick slutligen även från att förhandsbeskedet, såvitt avsåg de förmedlade tjänsterna, inte skulle avse några separata förmedlingstjänster utan endast skattskyldigheten för de förmedlade tjänsterna.
Skattskyldighetsbegreppet regleras, såvitt nu är i fråga, i 1 kap. 2 § första stycket 1. jämfört med 1 kap. 1 § första stycket 1. ML (se avsnitt 2.3).
Av 5 kap. 1 § första stycket ML framgår att det i 5 kap. 2–8 §§ ML finns bestämmelser om i vilka fall en omsättning skall anses som en omsättning inom landet samt att all annan omsättning skall anses som omsättning utomlands.
Enligt Skatterättsnämnden skulle samtliga de i ärendet aktuella tjänsterna bedömas var för sig och inte som underordnade led i förhållande till annan tjänst.
Skatterättsnämnden gjorde följande bedömning beträffande kursverksamheten.
”Enligt 5 kap. gäller – såvitt nu är av intresse – olika bestämmelser för tjänster avseende undervisning och tjänster avseende information. De aktuella kurserna måste i första hand inordnas under något av dessa begrepp. Nämnden gör därvid den bedömningen att samtliga de med ansökningen avsedda kurserna är av så tillfällig och översiktlig karaktär att de inte kan anses som sådan undervisning som avses i 5 kap. 6 § första stycket 1. ML. Kurserna får i stället anses avse sådant tillhandahållande av information som avses i 5 kap. 7 § andra stycket 5. ML. Det kan i detta sammanhang också anmärkas att kurserna med denna bedömning av deras karaktär inte heller omfattas av undantaget från skatteplikt för utbildning enligt 3 kap. 8 § ML.
Enligt 5 kap. 7 § första stycket 1. ML är tjänster som anges i andra stycket omsatta inom landet om de tillhandahålls från ett annat EG-land och förvärvaren är en näringsidkare, som antingen har ett fast driftställe i Sverige till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar fast driftställe, han är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. I 7 § andra stycket 5. upptas tillhandahållande av information. Enligt 7 § tredje stycket 2. skall tjänster som anges i andra stycket anses omsatta utomlands, om de tillhandahålls en förvärvare i ett land utanför EG. – Enligt 5 kap. 8 § första stycket första meningen ML skall, för andra tjänster än sådana som anges i 4–6 a eller 7 a § eller för det fall 7 § inte är tillämplig, omsättningen anses ha gjorts inom landet, om tjänsterna tillhandahålls från ett fast driftställe eller motsvarande i Sverige.
Frågan är således i första hand om någon av de angivna situationerna i 7 § är aktuell beträffande de olika kurserna eller om bestämmelserna i 8 § blir tillämpliga. Nämnden gör i denna del följande bedömning. Till den del kurser tillhandahålls förvärvare i Norge skall, enligt 5 kap. 7 § tredje stycket 2., kurserna anses omsatta utomlands. Beträffande de kurser som tillhandahålls svenska förvärvare blir det avgörande för bedömningen av omsättningsland varifrån tillhandahållandet av kurserna sker. Nämnden finner att detta får anses ske från Sverige, där sökandebolaget har sitt enda fasta driftställe. Tillämpligt lagrum blir därmed 8 § första stycket första meningen och omsättningen skall anses ha skett i Sverige.”
Skatterättsnämnden fann således att sökandebolaget var skattskyldigt för omsättning av de aktuella kurserna i de fall kurserna tillhandahölls svenska förvärvare men inte när kurserna tillhandahölls förvärvare i land utanför EG.
För förmedlingstjänsterna avseende transport, logi och kost/servering gjorde Skatterättsnämnden skillnad på tiden före den 1 januari 1996 och för tiden därefter.
För tiden före 1996 gjorde Skatterättsnämnden följande bedömning.
Förmedlade tjänster avseende transport:
Enligt 5 kap. 5 § första stycket första meningen ML är en transporttjänst omsatt inom landet, om den utförs i Sverige. En transporttjänst som utförs i Sverige och i något annat land skall dock enligt andra meningen i nämnda stycke anses i sin helhet omsatt utomlands, om transporten sker direkt till eller från utlandet.
Skatterättsnämnden ansåg att samtliga av sökandebolaget förmedlade transporttjänster var att anse som omsatta utomlands. Beträffande förmedlade resor med buss för transport av kursdeltagare fram och tillbaka mellan hotell och färja i Sverige, borde dessa anslutningsresor således i detta fall, enligt Skatterättsnämndens mening, behandlas på samma sätt som själva färjetransporten.
Skatterättsnämnden fann således att sökandebolaget inte var skattskyldigt för omsättning av de förmedlade transporttjänsterna, vare sig transporterna skedde direkt till eller från utlandet, eller fråga var om en direktansluten resa med buss till och från färja.
Förmedlade tjänster avseende logi:
Enligt 5 kap. 4 § första stycket ML är tjänster som avser en fastighet omsatta inom landet, om fastigheten är belägen i Sverige. Som tjänst avseende fastighet räknas bl.a. upplåtelse av fastighet (se prop. 1993/94:99 s. 177).
Skatterättsnämnden ansåg att av sökandebolaget förmedlade tjänster avseende logi på hotell som var belägna utomlands skulle anses omsatta utomlands, medan om hotellet var beläget i Sverige skulle sådana tjänster anses omsatta här i landet. Detta skulle, enligt Skatterättsnämnden, gälla även om tillhandahållandet skedde i anslutning till en utlandsresa.
Skatterättsnämnden fann således att sökandebolaget var skattskyldigt för omsättning av förmedlade logitjänster avseende hotell i Sverige, däremot inte för omsättning av sådan förmedling avseende hotell utomlands eller för omsättning av förmedlade logitjänster som tillhandahölls på fartyg som anlöpte utländsk hamn.
Förmedlade tjänster avseende kost och serveringstjänst:
Skatterättsnämnden ansåg att, trots att kursdeltagarna i förekommande fall tillgodogjorde sig serveringstjänsterna i utlandet, var det sökandebolaget och inte hotellet e.d. som fick anses tillhandahålla dessa tjänster gentemot förvärvarna av kurserna. Dessa tillhandahållanden fick vidare, enligt Skatterättsnämnden, anses ske från sökandebolagets enda fasta driftställe, som var beläget i Sverige. Serveringstjänsterna skulle därför, oavsett om de tillhandahölls förvärvare från Sverige eller från land utanför EG, anses omsatta inom landet i enlighet med huvudregeln i 5 kap. 8 § första stycket första meningen ML, och för de fall tjänsterna omsattes på fartyg i utrikes trafik skulle de anses omsatta utom landet i enlighet med 5 kap. 1 § tredje stycket ML.
Skatterättsnämnden fann således att sökandebolaget var skattskyldigt för omsättning av förmedlade tjänster avseende serveringstjänst på såväl svenska som utländska hotell, oavsett om förvärvaren var från Sverige eller från land utanför EG, men att sådan skattskyldighet inte förelåg för sådan omsättning på fartyg som anlöpte utländsk hamn.
För tiden fr.o.m. 1996 gjorde Skatterättsnämnden följande bedömning.
Förmedlade tjänster avseende transport, logi och serveringstjänster:
Enligt 9 b kap. 1 § ML skall kapitlet tillämpas vid sådan omsättning av resor som en resebyrå tillhandahåller resenärer, om resebyrån som ett led i den omsättningen förvärvar varor och tjänster från andra näringsidkare eller förmedlar varorna och tjänsterna i eget namn för deras räkning. Vad resebyrån på detta sätt tillhandahåller en resenär skall anses som omsättning av en enda tjänst (resetjänsten). Med resebyrå avses även researrangör. Enligt 9 b kap. 4 § första stycket ML omfattas omsättning av resetjänsten av 5 kap. 8 § ML, om inte annat följer av andra stycket. Enligt andra stycket skall, om resebyrån som ett led i omsättningen av resetjänsten förvärvat varor och tjänster som en annan näringsidkare tillhandahållit resebyrån utanför EG, resetjänsten anses utgöra en sådan tjänst som avses i 5 kap. 11 § 6. ML. Om förvärven avser varor och tjänster som den andre näringsidkaren tillhandahållit resebyrån både inom och utanför EG, gäller bestämmelserna i 5 kap. 11 § 6. ML endast för den del av omsättningen av resetjänsten som avser varor och tjänster tillhandahållna utanför EG. Av hänvisningen i 9 b kap. 4 § andra stycket till 5 kap. 11 § 6. ML följer att resetjänsten i dessa fall skall anses omsatt utomlands.
Skatterättsnämnden hänvisade till förarbetena till 9 b kap. 1 § ML i prop. 1994/95:202 s. 82 och till förarbetena till lagen (1992:1672) om paketresor i prop. 1992/93:95 s. 67, och menade att mot bakgrund av uttalanden i dessa förarbeten borde med resebyrå eller researrangör endast förstås företag som inte bara tillfälligtvis omsätter eller förmedlar sådana tjänster varom nu var fråga. Sökandebolaget var ett företag vars verksamhet visserligen i allt väsentligt bestod i att tillhandahålla kurser o.d, men sökandebolaget fick, enligt Skatterättsnämnden, med hänsyn till vad som upplysts om sökandebolagets kursarrangemang, anses på ett så regelbundet sätt även anordna resor att det var att betrakta som researrangör i nu aktuellt hänseende och därmed även som resebyrå i den mening som avses i 9 kap. 1 § ML. Skatterättsnämnden ansåg att de ifrågavarande tjänsterna därför skulle anses som omsättning av en enda tjänst, resetjänst, vilken skulle anses som omsatt i Sverige i enlighet med 5 kap. 8 § första stycket första meningen ML, om inte en sådan situation som avses i 9 b kap. 4 § andra stycket ML förelåg, i vilket fall tjänsten skulle anses omsatt utomlands.
Skatterättsnämnden fann således att bestämmelserna i 9 b kap. ML var tillämpliga på de av sökandebolaget förmedlade tjänsterna och att sökandebolaget var skattskyldigt för tillhandahållen resetjänst, om inte de förmedlade tjänsterna tillhandahållits sökandebolaget av näringsidkare utanför EG.
Avslutningsvis påpekade Skatterättsnämnden att i den mån sökandebolaget med stöd av 9 b kap. 6 § ML tillämpade ML:s allmänna bestämmelser på omsättning av förmedlingstjänsterna skulle vad som förklarats gälla för tiden före 1996 gälla även för tiden därefter.
Tre av Skatterättsnämndens ledamöter var skiljaktiga vad avsåg bedömningen avseende tiden fr.o.m. 1996 i fråga om förmedlingstjänster avseende transport, logi och serveringstjänster. De ansåg att 9 b kap. ML inte var tillämpligt på sökandebolaget, då sökandebolaget var mer att uppfatta som en mellanhand. En mellanhand omfattas uttryckligen inte av resebyråreglerna.
(Förhandsbesked 1996-05-06. Överklagat.)
Av ansökningen i ärendet framgick bl.a. att sökandebolaget, som bedrev återförsäkringsverksamhet utförde följande tjänster gentemot andra försäkringsbolag:
Strategisk och affärsmässig planering och utveckling avseende försäkringsaffärer och informationsaktiviteter.
Planering och genomförande av säljstödjande marknadsaktiviteter.
Utveckling, underhåll och produktion av försäkringsprodukter och försäkringsvillkor.
Administration av försäkringsstatistik och utarbetande av premietariffer.
Utveckling, förvaltning och drift av försäkringsrörelsesystem.
Skadereglering av större skador.
Försäkringsjuridiskt arbete.
I ärendet var fråga om dessa tjänster omfattades av undantaget från skatteplikt för omsättning av försäkringstjänster enligt 3 kap. 10 § ML.
Enligt 3 kap. 10 § första stycket ML undantas omsättning av försäkringstjänster från skatteplikt. Med försäkringstjänster förstås enligt 3 kap. 10 § andra stycket 2. ML, såvitt nu är i fråga, tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser försäkringar. Bortsett från att det i andra stycket 2. i förtydligande syfte har lagts till att tjänsterna skall avse försäkringar, överensstämmer bestämmelsen med vad som tidigare gällde enligt GML.
Skatterättsnämnden anförde att det varken i förarbetena till GML eller ML fanns några närmare uttalanden om hur långt skattefriheten sträcker sig beträffande tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare respektive andra förmedlare av försäkringar, och att en försäkringsrörelse kräver att ett stort antal administrativa uppgifter utförs men att om en utomstående tillhandahåller dessa tjänster skall mervärdesskatt tas ut.
Skatterättsnämnden hänvisade till ett förhandsbesked meddelat den 24 mars 1994 (se Skattenytt 1994 nr 10, 6., s. 616 f.), som fastställts av Regeringsrätten (RÅ 1995 not. 105).
Skatterättsnämnden anförde vidare att för att en försäkringstjänst, såvitt nu var i fråga, skulle anses föreligga för sökandebolaget måste den kunna hänföras till förmedlingen av en försäkring eller kunna ses som ett underordnat led i en sådan förmedling. De aktuella tjänsterna tillhandahölls för att vissa olika försäkringsrörelser skulle bedrivas effektivt och på ett likartat sätt och kunde därför, enligt Skatterättsnämndens mening, inte anses hänförliga till förmedling av försäkring eller ses som ett underordnat led till en sådan förmedling. Skatterättsnämnden ansåg att tjänsterna i allt väsentligt var att bedöma som skattepliktiga administrationstjänster m.m.
Skatterättsnämnden ansåg således att sökandebolaget var skattskyldigt för omsättning av de aktuella tjänsterna.
(Förhandsbesked 1996-05-14. Överklagat.)
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökandebolaget sålde s.k. kuponghäften till föreningar, som i sin tur sålde häftena till allmänheten. De i häftena medverkande företagen erhöll ingen ersättning från sökandebolaget.
Sökandebolaget hemställde att Skatterättsnämnden särskilt skulle granska EU:s regler, direktiv och praxis på området.
Fråga i ärendet var om sökandebolagets överlåtelse av de aktuella kuponghäftena utgjorde skattepliktig omsättning.
Enligt 3 kap. 1 § första stycket ML är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktiga om inget annat anges i 3 kap. Enligt 1 kap. 6 § ML förstås med vara materiella ting, bland dem fastighet och gas, samt värme, kyla och elkraft. Med tjänst förstås allt annat som kan tillhandahållas i yrkesmässig verksamhet.
Skatterättsnämnden hänvisade till förarbetena till GML (prop. 1989/90:111 s. 189) rörande omsättningsbegreppet. Föredragande statsråd anförde därvid:
”Med omsättning av en vara förstås – i likhet med vad som är fallet med EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv – enbart överlåtelse av äganderätten till varan. Som omsättning av tjänst avses således exempelvis upplåtelse eller överlåtelse av nyttjanderätt till vara eller fastighet. Detsamma gäller upplåtelse eller överlåtelse av immateriella rättigheter.”
Skatterättsnämnden noterade att förutom vad gäller fastigheter är innebörden av begreppet vara oförändrad i förhållande till GML (prop. 1993/94:99 s. 128), och gjorde därefter följande bedömning:
”De med ansökningen avsedda kupongerna är att betrakta som bärare av rättigheter, innebärande att innehavaren av en sådan kupong mot avlämnande av denna är berättigad att erhålla en viss rabatt – i några fall full prisnedsättning – på varor och tjänster, som de aktuella företagen tillhandahåller. En överlåtelse av en sådan rättighet utgör, som framgår ovan, i mervärdesskattehänseende omsättning av tjänst. Denna tjänst är inte undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. ML. På grund härav medför bolagets med ansökningen avsedda verksamhet skattskyldighet till mervärdesskatt enligt ML. Vad bolaget särskilt anfört angående EU:s direktiv m.m. föranleder inte annan bedömning.”
Skatterättsnämnden fann således att den aktuella verksamheten medförde skattskyldighet till mervärdesskatt för sökandebolaget.
(Förhandsbesked 1996-05-14. Ej överklagat.)
Fråga i ärendet var dels om yrkesmässig verksamhet enligt ML förelåg och dels om undantaget från skatteplikt för utbildning var tillämpligt.
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökanden var ett handelsbolag som bedrev undervisning på låg- och mellanstadiet i en skola. En av handelsbolagets delägare arbetade både som klasslärare viss tid i veckan och som lärare i religions- och livsåskådning i flera andra klasser. Samtliga lektioner rymdes inom ordinarie studieplan för årskurs 1–6. Förutom undervisningsverksamheten bedrev sökanden föredragsverksamhet om kristna livsfrågor. Uppdragsgivare var främst olika kristna församlingar och andra grupper med allkristen bakgrund. Uppdragens längd var 2–3 timmar och omfattade deltagande i, förutom själva föredraget, även deltagande i samtal kring föredraget. Dittillsvarande antal uppdrag uppgick till tio, men avsikten var att utvidga verksamheten.
Skattskyldighetsbegreppet regleras, såvitt nu är i fråga, i 1 kap. 2 § första stycket 1. jämfört med 1 kap. 1 § första stycket 1. ML. (Angående innebörden av dessa bestämmelser, se 2.3.)
Enligt 3 kap. 1 § första stycket är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktiga om inget annat sägs i 3 kap. Enligt 3 kap. 8 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som utgör utbildning samt tjänster av annat slag som omsätts som ett led i utbildningen. Enligt 4 kap. 1 § 1. och 2. ML är en verksamhet yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, eller bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under beskattningsåret överstiger 30 000 kr. Med näringsverksamhet enligt 21 § KL avses, såvitt nu är av intresse, yrkesmässigt självständigt bedriven förvärvsverksamhet.
Vad först gällde frågan om yrkesmässigheten och lärarverksamheten ansåg Skatterättsnämnden att, med hänsyn till främst verksamhetens art, att den inte kunde anses självständigt bedriven i den mening som avses i 21 § KL och utgjorde därför inte näringsverksamhet enligt nämnda lagrum. Verksamheten kunde inte heller, enligt Skatterättsnämnden, anses bedriven i former som var jämförliga med en sådan till näringsverksamhet hänförlig rörelse. Vid sådant förhållande var verksamheten inte yrkesmässig enligt ML och medförde därmed inte heller skattskyldighet enligt ML.
Vad därefter gällde frågan om yrkesmässigheten och föredragsverksamheten ansåg Skatterättsnämnden att den verksamheten visserligen hade en ringa omfattning men att den dock fick, med hänsyn till formerna för verksamhetens bedrivande, anses utgöra näringsverksamhet enligt 21 § KL. Verksamheten var därmed yrkesmässig i mervärdesskattehänseende.
Med hänsyn till bedömningen i yrkesmässighetsfrågan begränsade sig Skatterättsnämndens prövning därefter till om föredragsverksamheten utgjorde utbildning i ML:s mening. Skatterättsnämnden fann därvid inte att undantaget från skatteplikt för omsättning av tjänster som utgör utbildning var tillämpligt.
Skatterättsnämnden fann således att sökanden inte var skattskyldig till mervärdesskatt för lärarverksamheten men däremot för föredragsverksamheten.
(Förhandsbesked 1996-05-15. Ej överklagat.)
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökandebolagen var leverantör respektive detaljist i dagligvarubranschen. De avsåg att tillämpa ett system avseende prisnedsättning med s.k. rabattkuponger genom två olika förfaringssätt. I fall 1 var förfaringssättet följande. Leverantören skulle sälja varor till en grossist som i sin tur skulle sälja varorna till detaljisten, som i sin tur skulle sälja varorna till konsumenter. Genom ett skriftligt erbjudande på en kupong skulle detaljisten åta sig att rabattera priset till konsumenten. Kupongen skulle inte kunna bytas ut mot likvida medel. Konsumenten skulle erhålla rabatten i butikskassan. Leverantören skulle för varje rabattkampanj lämna en ekonomisk ersättning till detaljisten som skulle vara knuten till antalet avlämnade rabattkuponger. Ersättningen skulle i de flesta fall i praktiken vara proportionell mot den rabatt detaljisten lämnat till konsumenten. I fall 2 var förfaringssättet detsamma som i fall 1, men med den skillnaden att leverantören skulle betala en rabatt i efterskott till detaljisten.
Fråga var främst dels om rabattkupongerna skulle anses ingå i priset för varorna i mervärdesskattehänseende och dels om detaljisten kunde anses utföra en skattepliktig tjänst åt leverantören.
Enligt 7 kap. 2 § första stycket första meningen ML beräknas, vid omsättning som anges i 7 kap. 3 och 4 §§ ML, beskattningsunderlaget med utgångspunkt i det i nämnda paragrafer angivna värdet. Enligt 7 kap. 3 § 1. ML utgörs det i 7 kap. 2 § första stycket första meningen ML avsedda värdet, vid annan omsättning än uttag, av ersättningen. Med ersättning enligt 7 kap. 3 § ML förstås enligt 7 kap. 3 a § första stycket ML det pris som följer av avtalet om varan eller tjänsten.
Vid besvarandet av frågeställningarna utgick Skatterättsnämnden från att vad leverantören utgav till detaljisten motsvarade det på en kupong angivna beloppet.
Vad först gällde frågan om rabattkupongerna skulle anses ingå i priset för varorna gjorde Skatterättsnämnden följande bedömning. Avtalen mellan leverantören och detaljisten fick anses innebära att detaljisten åtog sig att sälja aktuell vara till konsument mot viss kontant betalning jämte en kupong, som leverantören åtog sig att därefter inlösa med det på kupongen angivna beloppet. Den kupong som detaljisten erhöll vid försäljningen till konsumenterna utgjorde därmed en del av dennes ersättning för varan till ett värde motsvarande beloppet på kupongen, varför förfarandet inte innebar att detaljisten hade reducerat eller rabatterat priset på varan. Ersättningen från konsumenten till detaljisten bestod således av summan av det kontanta vederlaget och det värde kupongen hade för detaljisten p.g.a. leverantörens åtagande att lösa in den. Skatterättsnämnden gjorde härvid en jämförande hänvisning till EG-domstolens överväganden i avgörandet C-126/88 rörande the Boots Company PLC om vad en kupong under olika förutsättningar kan anses representera ur ekonomisk synvinkel. Skatterättsnämnden ansåg således att det i både fall 1 och 2 var summan av det kontanta vederlaget och kupongvärdet som utgjorde ersättningen enligt 7 kap. 3 a § första stycket ML vid detaljistens försäljning till konsumenten.
Vad därefter gällde frågan om detaljisten kunde anses utföra en skattepliktig tjänst åt leverantören ansåg Skatterättsnämnden att så inte kunde vara fallet, och att detta gällde både detaljistens åtagande att acceptera en kupong som betalningsmedel från konsumenten och detaljistens hantering med kupongerna efter försäljningen. Denna sistnämnda hantering var, enligt Skatterättsnämnden, i allt väsentligt att betrakta som administrativa åtgärder som detaljisten utförde i eget intresse för att kunna erhålla vad man enligt kupongerna, till följd av avtalet, hade att fordra av leverantören.
Därutöver fann Skatterättsnämnden, utifrån svaren på den första huvudfrågan, att detaljisten skulle vid försäljningen till konsumenten redovisa utgående skatt på varans fulla pris med kupongens värde inräknat. Kupongen tjänade därefter i detaljistens hand endast som bevis på den fordran som detaljisten hade på leverantören på grund av leverantörens åtagande att inlösa kupongen och som underlag för en kommande avräkning mellan sökandebolagen. Leverantörens inlösen av kupongen innebar därför, enligt Skatterättsnämnden, endast en reglering av en tidigare uppkommen skuld och denna inlösen kunde inte påverka mervärdesskatteredovisningen för något av sökandebolagen.
(Förhandsbesked 1996-06-13. Överklagat.)
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökandebolaget var leverantör i dagligvarubranschen. Leverantören avsåg att tillämpa ett system som innebar att detaljisten skulle sälja en vara till konsument mot viss kontant betalning jämte en kupong, som leverantören hade garanterat skulle komma att bli inlöst med det på kupongen angivna beloppet. Detaljistens ersättning från konsumenten skulle således bestå av summan av det kontanta vederlaget och det värde som kupongen skulle ha för detaljisten p.g.a. leverantörens garanti om inlösen. Omständigheterna var således ungefär desamma som i förhandsbeskedet i 2.9.
Fråga i ärendet var om den av leverantören utbetalade ersättningen avseende inlösta rabattkuponger utgjorde sådan rabatt eller nedsättning av priset som avses i 7 kap. 6 § första stycket ML.
Enligt 7 kap. 6 § första stycket ML får, om den skattskyldige i efterhand lämnar sådana bonus, rabatter eller andra nedsättningar av priset som inte är beroende av att betalning görs inom en viss tid, han minska beskattningsunderlaget med beloppet av den lämnade prisnedsättningen.
Skatterättsnämnden gjorde inledningsvis en jämförande hänvisning till EG-domstolens överväganden i avgörandet C-126/88 rörande the Boots Company PLC och gjorde därvid motsvarande bedömning i detta hänseende som i förhandsbeskedet i 2.9. Skatterättsnämnden ansåg därefter att förfarandet inte innebar att detaljisten reducerat eller rabatterat priset på varan, utan att det var leverantören som i praktiken, på grund av sitt inlösenåtagande, betalade en del av konsumentens vederlag för varan till detaljisten och att detta skedde direkt vid detaljistens försäljning till konsumenten. Bedömningen av detta inlösenåtagande motsvarade den bedömning som gjordes i förhandsbeskedet i 2.9. Fråga var således, enligt Skatterättsnämnden, inte om någon nedsättning av priset i efterhand för den av leverantören försålda varan och någon tillämpning av bestämmelserna i 7 kap. 6 § första stycket ML kunde därför inte bli aktuell. Inte heller kunde på någon annan grund nedsättning av leverantörens beskattningsunderlag ske i anledning av det ifrågavarande förfarandet.
Skatterättsnämnden fann således att leverantören inte hade rätt att minska beskattningsunderlaget med vad som utgavs avseende de aktuella kupongerna.
(Förhandsbesked 1996-06-13. Ej överklagat.)
Av handlingarna i ärendet framgick bl.a. följande. Sökandebolagen var leverantör respektive detaljist i dagligvaruhandeln. Leverantören avsåg att träffa avtal med detaljisten varigenom leverantören skulle utfästa sig att på visst sätt lämna rabatt till konsumenter som köpte leverantörens varor. Förutom åtagandet avseende rabatten skulle detaljisten utfästa sig att exponera varorna på ett sätt som skulle främja ökad försäljning av just leverantörens varor. För genomförandet av dessa kampanjer skulle detaljisten erhålla betalning som skulle täcka rabatten och som skulle utgöra en marknadsmässig ersättning för nedlagt arbete. Syftet med detta var från leverantörens sida att öka antalet kunder och därmed leverantörens försäljningsintäkter och att på sikt få större marknadsandelar. Omständigheterna var således ungefär desamma som i förhandsbeskeden i 2.9 och 2.10.
Fråga i ärendet var dels om detaljisten var skattskyldig för den till leverantören tillhandahållna tjänsten att exponera varor på ett säljfrämjande sätt och att lämna viss rabatt, och om leverantören därvid hade avdragsrätt för ingående skatt och dels om skattskyldigheten och avdragsrätten påverkades av om varuförsäljningen till detaljisten skedde via ett grossistföretag.
Skattskyldighetsbegreppet regleras, såvitt nu är i fråga, i 1 kap. 2 § första stycket 1. jämfört med 1 kap. 1 § första stycket 1. ML (se 2.3). Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § andra stycket 1. ML att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.
Skatterättsnämnden fann att detaljistens åtaganden avseende exponering av varor och rabatt måste bedömas var för sig.
Vad först gällde tjänsten avseende exponering av leverantörens varor ansåg Skatterättsnämnden att exponeringen fick anses ske främst i leverantörens intresse. Under den lämnade förutsättningen att ersättningen var marknadsmässig saknades det därför enligt Skatterättsnämndens mening anledning att inte anse fråga vara om en av detaljisten åt leverantören utförd tjänst och således i denna del en omsättning i mervärdesskattehänseende. Eftersom tjänsten var skattepliktig och gjordes i detaljistens yrkesmässiga verksamhet medförde omsättningen enligt Skatterättsnämnden skattskyldighet för detaljisten och avdragsrätt för leverantören för därigenom uppkommen ingående skatt.
Vad därefter gällde frågan om detaljistens åtagande att lämna rabatt på vissa varor utgick Skatterättsnämnden vid besvarandet av frågan från att detaljisten skulle lämna konsumenten prisreducering i form av rabatt vid köpetillfället genom s.k. rabattkuponger och att vad leverantören skulle utge till detaljisten skulle motsvara det angivna beloppet på en rabattkupong. Skatterättsnämnden gjorde härvid samma bedömning som i förhandsbeskedet i 2.10. Detaljistens hantering var enligt Skatterättsnämndens mening, i allt väsentligt att betrakta som administrativa åtgärder som detaljisten utförde i eget intresse för att kunna erhålla vad man enligt kupongen, till följd av avtal, hade att fordra från leverantören. Detta innebar enligt Skatterättsnämnden att den del av ersättningen från leverantören som motsvarade kupongvärdet inte påverkade mervärdesskatteredovisningen för leverantören eller detaljisten och att någon skattskyldighet inte uppkom för detaljisten p.g.a. detta åtagande. (Motiveringen motsvarade i denna del den som gavs i förhandsbeskedet i 2.9.)
Skatterättsnämnden fann således att detaljisten var skattskyldig endast för omsättning av den aktuella tjänsten avseende exponering av varor på ett säljfrämjande sätt och att leverantören hade avdragsrätt för den ingående skatt som hänförde sig till den del av ersättningen som avsåg denna tjänst, och att detta gällde oavsett om leverantörens försäljning av varor till detaljisten skedde via ett grossistföretag eller ej.
En ledamot i Skatterättsnämnden var skiljaktig och ansåg att någon mervärdesskatt inte skulle utgå på någon del av ersättningen.
Hänvisningen inom parentes avser var i Skattenytt som förhandsbeskedet tidigare har refererats.
3.1 Skatterättsnämnden ansåg att fullgörande av åtagande av leverans av s.k. frikraft och avlösning med engångsbelopp av leverantörens förpliktelser inte medförde skattskyldighet enligt ML. (Skattenytt 1995 nr 10, 10., s. 571 f.)
Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet. (Dom 1996-04-02.)
3.2 Skatterättsnämnden ansåg inte att undantaget från skatteplikt för omsättning av bank- och finansieringstjänster och för värdepappersverksamhet i 3 kap. 9 § ML var tillämpligt på verksamhet avseende information om pågående förfaranden om tvångsinlösen av aktier. (Skattenytt 1995 nr 3, 13., s. 98).
Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet. (Dom 1996-04-11.)
3.3 Rikskyrklig verksamhet bestående av att en stiftelse gentemot andra stiftelser utförde vissa administrativa tjänster till självkostnadspris ansågs av Skatterättsnämnden vara yrkesmässig enligt ML och medförde, eftersom tjänsterna fick förutsättas vara skattepliktiga, skattskyldighet till mervärdesskatt. (Skattenytt 1995 nr 3, 10., s. 97.)
Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet. (Dom 1996-06-18.)
Maj-Britt Remstam
Maj-Britt Remstam är processansvarig för indirekta skatter på RSV.