Source: http://kraken.slv.cz/4Afs219/2014
Timestamp: 2017-09-26 16:36:46+00:00
Document Index: 2604555

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 115', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 102', '§ 106', '§ 104', 'soud ', '§ 109', '§ 109', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 115', 'soud ', '§ 36', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 36', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', '§ 104', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 109', '§ 104', '§ 109', '§ 104', '§ 102', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 103', '§ 109', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

4Afs219/2014
4 Afs 219/2014-31
ÈESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Jiøího Pally a JUDr. Jana Vyklického v právní vìci ¾alobce: REVLEX Zlín s. r. o., se sídlem Sokolská 424, Zlín, zast. Mgr. Hanou Zahálkovou, advokátkou, se sídlem Pøíkop 4, Brno, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 9. 2014, è. j. 31 Af 1/2013-95,
[1] Rozhodnutím ze dne 19. 10. 2012, è. j. 15796/12-1302-704326 (dále jen napadené rozhodnutí ), Finanèní øeditelství v Brnì zamítlo odvolání ¾alobce a potvrdilo rozhodnutí Finanèního úøadu ve Zlínì ze dne 16. 12. 2010, è. j. 257463/10/303918705310, kterým byla dle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o DPH ), vymìøena ¾alobci daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervenec 2009 ve vý¹i nadmìrného odpoètu 251963 Kè. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí finanèní øeditelství popsalo, ¾e ¾alobce v daòovém pøiznání vykázal nadmìrný odpoèet ve vý¹i 4.453.577 Kè, av¹ak finanèní úøad sní¾il uplatnìný nárok na odpoèet danì, tudí¾ vymìøil daò z pøidané hodnoty ve vý¹i nadmìrného odpoètu. Správce danì zjistil, ¾e v øetìzci dodavatelù pøedmìtné obuvi byla prvním èlánkem spoleènost LAKO plus s.r.o. v likvidaci (nekontaktní spoleènost zastupovaná J. F.), která dodala zbo¾í spoleènosti REAL MASTER s. r. o. a ten dodavateli ¾alobce spoleènosti Q-Cars s.r.o., kdy ka¾dá z tìchto spoleèností pøi realizaci tìchto transakcí vykazovala minimální daòovou povinnost. Dále bylo zji¹tìno, ¾e do¹lo k faktickému pøedání zbo¾í a jeho následnému vývozu, pøesto v¹ak správce dospìl závìru, ¾e uskuteènìní pøedmìtných transakcí neprobìhlo v rámci obvyklých obchodních podmínek, tudí¾ se jednalo o zneu¾ití práva za úèelem získat daòové zvýhodnìní a proto správce danì neuznal odpoèet DPH.
[2] Správce danì popsal, ¾e pøedmìtná obuv byla pøed vývozem pøeprodávána v tuzemsku v øetìzci firem, které se bì¾nì obchodem s obuví nezabývají, na zaèátku nákupního øetìzce je zcela nedùvìryhodný a nekontaktní subjekt, který byl detekován na poèátku obdobného øetìzového obchodu se sklem ukonèeného vývozem zbo¾í do Libye. Není znám výrobce ani znaèka zbo¾í, v rámci tuzemského øetìzce dodavatelù jsou sjednány neobvykle dlouhé lhùty splatnosti, aèkoli tomu hospodáøská situace subjektù neodpovídá. V dodavatelském øetìzci nebylo uplatòováno ¾ádné zaji¹tìní rizika pro pøípad nezaplacení faktur. Teprve postupnì pùl roku po splatnosti do¹lo k èásteèné úhradì zbo¾í, ani¾ by bylo pøistoupeno k vymáhání pohledávek. Bankovní úhrady pøeposílané v øetìzci jsou na konci ihned v hotovosti vybírány. ®alobce vývoz zbo¾í do Sýrie ¾ádným zpùsobem nezajistil, nadto pøistoupil k jeho provedení i pøesto, ¾e nebyla uhrazena pøedchozí dodávka. Platby od odbìratele ze Sýrie ¾alobce dokládá jako hotovostní v korunách èeských a na èeském území, bez stvrzenky, pøedané neidentifikovanou osobou, pøièem¾ platby jsou dolo¾eny jako realizované ve více ne¾ pìti desítkách jednotlivých úhrad do limitu 15000 EUR. První deklarované úhrady zaèínají a¾ pùl roku po vývozu a po splatnosti faktur. Správce danì rovnì¾ poukázal na to, ¾e na zahranièní dodávku v øádu desítek milionù Kè nebyla uzavøena písemná smlouva, rovnì¾ neexistují ani jiné písemnosti bì¾né v dodavatelsko-odbìratelských vztazích. Celý obchodní pøípad byl zalo¾en pouze na dùvìøe, a to jak v øetìzci tuzemských firem, tak i pøi vývozu do Sýrie, a to zvlá¹tì kdy¾ je vývoz do této zemì pova¾ován za velké riziko. Popis obchodní transakce podle závìru správce danì neodpovídá syrským podmínkám dovozu. Zahranièní odbìratel je identifikován pouze jménem, adresa odbìratele uvedená na písemnostech k první dodávce neodpovídá zji¹tìnému místopisu, nadto je neznámý v obchodních kruzích v Dama¹ku. Správce danì ani nezjistil, ¾e by do free zóny Adra v roce 2009 bylo z Èeské republiky dovezeno zbo¾í zaøaditelné pod polo¾ku obuv. V neposlední øadì správce danì poukázal na to, ¾e samotný ¾alobce v prùbìhu daòového øízení uvádìl zcela odli¹né verze obchodního pøípadu.
[3] Finanèní øeditelství zdùraznilo, ¾e pøi praktickém uplatòování zákona o DPH je nutné zohlednit princip (zásadu) zneu¾ití práva, jak ostatnì dovodil i Soudní dvùr Evropské unie, pøièem¾ je nutné projít tzv. testem zneu¾ití. Jeho kritéria spoèívají v porovnání transakce s ostatními podobnými transakcemi a v posouzení právních, hospodáøských a personálních vztahù v øetìzci. Poslednì zmiòovaná subjektivní kritéria lze naplnit i prokazováním, ¾e plátce danì vìdìl nebo vìdìt mohl, ¾e je souèástí podvodu. Za nezákonnou daòovou optimalizaci pøitom finanèní øeditelství pova¾uje i tzv. øetìzové obchody, jejich¾ cílem je pouhé vylákání nadmìrného odpoètu ze státního rozpoètu; za øetìzec lze pova¾ovat situaci, kdy se na vylákání výhody na dani podílí více ne¾ dva plátci v øetìzci za sebou, kdy pøedmìtem obchodování je zbo¾í nízké hodnoty, které je postupnì v øetìzci nadcenìno (nadhodnoceno), kdy jeden z èlánkù øetìzce neodvede daò z pøidané hodnoty a poslední z èlánkù øetìzce poté legálnì uplatòuje nárok na odpoèet danì na vstupu (v souvislosti s vývozem zbo¾í do tøetí zemì), kdy z bì¾ného pohledu je tento obchod nepochopitelný.
[4] Ze spisového materiálu finanènímu øeditelství vyplývá, ¾e ¾alobce poøídil pøedmìtné zbo¾í, které následnì fyzicky vyvezl z území Èeské republiky. Nebylo pøitom zji¹tìno, ¾e by do¹lo k disimulaci právních úkonù. Av¹ak správce danì prokázal pochybnosti o zneu¾ití zákona o DPH, nebo» zjistil podvodné jednání, pøièem¾ pøíslu¹né indicie popsal ve své zprávì. Finanèní øeditelství následnì popsalo, jakým zpùsobem dávalo ¾alobci prostor k vyjádøení se k získaným podkladùm a jak akceptovalo jeho ¾ádosti o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení se k tìmto skuteènostem. Finanèní øeditelství zdùraznilo, ¾e nemohlo ¾alobci poskytnout k nahlédnutí pøílohu písemnosti è. j. 309919/11, týkající se odpovìdi Generálního øeditelství cel, nebo» obsahuje seznam vývozcù vèetnì jejich pøesné identifikace, kdy jejím zveøejnìním by do¹lo pokraèování k ohro¾ení zájmù tìchto subjektù. Z tìchto vývozcù byli vybráni 3, kteøí poskytli informace o vývozu zbo¾í do Sýrie; v omezeném rozsahu byly tyto informace rovnì¾ pøeøazeny z vyhledávací èásti spisu do pøíslu¹né èásti spisu, av¹ak ¾alobce do nich nenahlédl.
[5] Z dùvodu námitek ¾alobce bylo odvolací øízení doplnìno o opakované ústní jednání se spoleèností DO.RE.MI s.r.o. (deklarovaný výrobce zbo¾í), o èem¾ byl ¾alobce øádnì informován. ®alobce následnì po¾ádal o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení, proto¾e Finanèní úøad pro Prahu 1 provedl dne 8. 8. 2012 výslech svìdkynì paní T. P., kterému nebyl zástupce ¾alobce pøítomen z dùvodu dolo¾ené pracovní neschopnosti. Dne 4. 9. 2012 proto bylo vydáno rozhodnutí, kterým bylo vyhovìno ¾ádosti o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení, a to o dobu, která v den podání ¾ádosti je¹tì zbývala ze lhùty, o její¾ prodlou¾ení je ¾ádáno. ®alobce byl rovnì¾ s výpovìdí paní P. seznámen. Dne 12. 9. 2012 ¾alobce opìt po¾ádal o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení, èemu¾ finanèní øeditelství vyhovìlo. Poslední den prodlou¾ené lhùty ¾alobce opakovanì ¾ádal o prodlou¾ení lhùty s odùvodnìním, ¾e pøílohou rozhodnutí o prodlou¾ení lhùty nebylo Èestné prohlá¹ení DO. RE. MI . Této ¾ádosti v¹ak nebylo vyhovìno, proto¾e tuto pøílohu mìl ¾alobce ji¾ k dispozici na základì pøedchozího nahlí¾ení do spisu.
[6] Finanèní øeditelství dále obsáhle popsalo dùkazy, které získalo v prùbìhu odvolacího øízení. Zjistilo, ¾e jménem údajného výrobce spoleènosti DO.RE.MI. ve vztahu k Okresní hospodáøské komoøe Zlín jednal pan J. F., který se ve sledovaném obchodním pøípadì vyskytuje na poèátku øetìzce firem pøeprodávajících obuv pøed jejím vývozem. Bylo pøitom zji¹tìno, ¾e ¾alobce údajného výrobce obuvi znal, nebylo proto dle finanèního øeditelství nutné, aby ¾alobce kupoval pøedmìtnou obuv pøes øetìzec dal¹ích subjektù, zvlá¹tì kdy¾ se jednalo o nekvalifikované subjekty. Spoleènost PLAI s.r.o., která se podílela na tomto øetìzci, je pøitom nekontaktní. Z odpovìdi spoleènosti DO.RE.MI s.r.o. nadto vyplývá, ¾e ta ¾ádnou obuv nevyrobila, k osobì pana F. uvedla, ¾e ten na základì zfal¹ované plné moci jejím jménem v minulosti vystupoval, proto na nìj podala trestní oznámení. Pan F. neoprávnìnì roz¹íøil obor èinnosti této spoleènosti na Výrobu a opravy obuvi, bra¹náøského a sedláøského zbo¾í , av¹ak tento obor byl následnì po 6 dnech zru¹en usnesením ¾ivnostenského úøadu. Spoleènost DO.RE.MI s. r. o. proto nemohla podle závìru finanèního øeditelství pøedmìtnou obuv vyrobit. Tyto závìry vyplývají i z výpovìdi paní Procházkové, která je zamìstnankyní této spoleènosti.
[7] Správce danì dle finanèního øeditelství dále správnì zamìøil svou pozornost na porovnání pøedmìtného vývozu s ostatními vývozy tradièních vývozcù do Sýrie, pøièem¾ zjistil, ¾e kontakty byly navazovány na veletrzích pøes ji¾ existující obchodní kontakty, ¾e platby jsou uskuteèòovány pøed dávkou nebo zaji¹tìny akreditivem (pouze jeden zákazník má 30 denní splatnost, av¹ak jedná se o zákazníka s 25letou historií vzájemných vztahù), ¾e platby jsou zásadnì bezhotovostní a ¾e smluvní podmínky mají písemnou formu. Dále bylo ovìøeno, ¾e doklady vystavené ¾alobcem neobsahují potvrzení konzulárním oddìlením Embassy of Syrie, aèkoliv bylo dle sdìlení ambasády nutné. Nadto na ¾ádném pøepravním dokladu nelze ovìøit cenu fakturovaného zbo¾í. Této ustálené praxi vývozu zbo¾í do Sýrie se projednávaný pøípad vymyká. Tvrzení ¾alobce, ¾e rizika má o¹etøená díky síti partnerù po celém svìtì, zejm. v Saudské Arábii a Moskvì, nebyla nièím dolo¾ena. Z databáze Syrské Arabské Republiky bylo nadto zji¹tìno, ¾e v roce 2009 nebyla dovezena do Sýrie vùbec ¾ádná obuv.
[8] ®alobce v prùbìhu celého daòového øízení podle finanèního øeditelství neprokázal existenci svého syrského partnera, pouze dolo¾il doklady prokazující faktické uskuteènìní vývozu zbo¾í, co¾ v¹ak daòové orgány nikdy nerozporovaly; z pøedlo¾ených dokladù nadto nevyplývalo, ¾e zbo¾í bylo vycleno, proto¾e pøíslu¹né kolonky nebyly vyplnìny. Správce danì nadto poukázal na to, ¾e ¾alobce v prùbìhu daòového øízení pøedlo¾il dvì zcela odli¹né verze o jednání s jeho syrským odbìratelem, nebo» nejprve uvedl, ¾e se panem K. setkal v Praze a oslovil jej s nabídkou obuvi, následnì v¹ak tvrdil, ¾e pana K. nezná, nikdy se s ním nesetkal, ve¹kerá jednání probíhala telefonicky pøes tøetí osobu v Dubaji. Tato skuteènost podle správce danì pøedstavuje dal¹í doklad nestandardnosti pøedmìtné obchodní transakce. Tento odbìratel navíc není dle vyjádøení zastupitelského úøadu v Sýrii znám v obchodních kruzích v Dama¹ku. Platby ¾alobce od tohoto odbìratele nadto byly deklarovány jako hotovostní v èeské mìnì neidentifikovanou osobou.
[9] Z informací Èeské tiskové kanceláøe pøitom vyplývá, ¾e vìt¹ina obuvi nacházející se na území Èeské republiky byla vyrobena v Èínì, pøièem¾ tyto levné výrobky jsou dále pøeprodávány do dal¹ích zemí. Z toho podle finanèního øeditelství vyplývá, ¾e syrský málo rozvinutý trh, orientovaný na levné zbo¾í, byl zaplaven levnými dovozy z Èíny, kterým obuv v cenách dle vývozních faktur daòového subjektu jen tì¾ko mohla konkurovat. S ohledem na to, ¾e na na¹em trhu jsou pouze necelá 4% obuvi èeského pùvodu, lze prakticky s jistotou usuzovat, ¾e i obuv obchodovaná daòovým subjektem byla èínského pùvodu, èemu¾ odpovídá i zpùsob, jakým byla obuv obchodována, nebo» se jednalo o pøíle¾itostný obchod v øetìzci neodborných firem. Aèkoli tedy nebyl jednoznaènì zji¹tìn pùvod tohoto zbo¾í, bylo dolo¾eno, ¾e certifikáty o pùvodu zbo¾í byly vydány na základì nepravdivých údajù, poskytnutých Hospodáøské komoøe ¾alobcem. Pøi vyøizování tìchto certifikátu nadto ¾alobce musel konstatovat pana J. F., kterého tudí¾ znal, nebo» pouze ten mohl Hospodáøské komoøe zaslat údajné èestné prohlá¹ení . ®alobce nadto deklaruje na daòových dokladech poøízení i vývoz zbo¾í za ceny desetinásobnì vy¹¹í, ne¾ je hodnota obuvi èínského pùvodu, o kterou v projednávané vìci pravdìpodobnì jde.
[10] Správce danì v neposlední øadì provìøoval úhrady za plnìní, které ¾alobce obdr¾el èásteènì v hotovosti. Následující bankovní pøevody tìchto èástek probíhaly postupnì v øetìzci dodavatelù a po první úhradì v únoru 2010 se platby opakovaly (respektive obíhaly) v èástkách mezi 1,5 a¾ 2 mil. Kè v¾dy s odstupem nìkolika dnù. Na konci tohoto øetìzce vystupovala spoleènost LAKO Plus s.r.o., u nìho¾ byla naøízena likvidace soudem, za ní¾ pan F. vybíral ¹ekem uhrazené èástky z úètu dal¹í spoleènosti vystupující v øadì subdodavatelù v tomto øetìzci. Správce danì pak podrobnì popsal jednotlivé pøevody èástek mezi úèastníky tohoto dodavatelského øetìzce, z nich¾ dovozuje nestandardnost úhrad pøedmìtných obchodních transakcí a jejich úèelovost.
[11] Finanèní øeditelství dále poukázalo na to, ¾e pan J. F. figuroval v øadì dal¹ích pøípadù vývozu nadhodnoceného zbo¾í u jiných subjektù a ¾e i dal¹í osoby z tìchto spoleèností figurují i v projednávané vìci. Z popisu pøípadu a zejména ze zpùsobu úhrad pohledávek, kdy po dokonèení zaplacení jedné èásti dluhu pøes bankovní pøevody je hotovost vybrána, pøièem¾ následující den ¾alobce na svùj úèet vlo¾il dal¹í èástku, finanèní øeditelství dovodilo, ¾e ¾alobce znal pana F. Finanèní øeditelství proto uzavøelo, ¾e úèastníci pøedmìtných obchodních transakcí jsou propojeni hospodáøsky i personálnì, ¾e si vzájemnì dodávali nadhodnocené zbo¾í ve vý¹i desítek milionù Kè s minimální mar¾í a tím i minimální daòovou povinností a ¾e nelze zjistit okam¾ik odvedení DPH na výstupu pøi nadhodnocení tohoto zbo¾í. Jednotliví dodavatelé ji¾ pouze deklarují uskuteènìní pøedmìtných transakcí. Vývoz do Sýrie nebyl uskuteènìn dle obvyklých zvyklostí. Pøedmìtné transakce proto postrádají jakýkoliv jiný ekonomický smysl ne¾ nárokování pøedmìtného odpoètu DPH. Faktické dodání zbo¾í nebylo rozporováno, tudí¾ finanèní øeditelství pova¾ovalo za nadbyteèné provádìt dal¹í dokazování stran této skuteènosti. Av¹ak zji¹tìné okolnosti podle závìru finanèního øeditelství dokládají, ¾e do¹lo ke zneu¾ití zákona o DPH.
[12] ®alobce se proti napadenému rozhodnutí bránil ¾alobou ze dne 28. 12. 2012, v ní¾ uvedl, ¾e finanèní orgány se dopustily vá¾ného procesního pochybení, pokud provedly výslech paní T. ze spoleènosti DO.RE.MI s.r.o. bez jeho pøítomnosti. Poté, co na tuto skuteènost upozornil, pøistoupily finanèní orgány k dal¹ímu výslechu zástupce spoleènosti DO.RE.MI s.r.o., a to paní P., av¹ak opìt bez úèasti zástupce ¾alobce, který ¾ádal o odlo¾ení této výpovìdi z dùvodu své pracovní neschopnosti. Dále popsal, ¾e podáním ze dne 5. 10. 2012 ¾ádal o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení k podkladùm z dùvodu, ¾e mu nebylo zasláno èestné prohlá¹ení DO.RE.MI s.r.o. . Podáním ze dne 22. 10. 2012 odpovìdìl na to, ¾e jej ¾alovaný seznámil s podklady ze dne 16. 8. 2012. Av¹ak dne 29. 10. 2012 ¾alobce obdr¾el rozhodnutí finanèního øeditelství ze dne 19. 10. pokraèování 2012, jím¾ byla jeho ¾ádost ze dne 5. 10. 2012 zamítnuta. Tý¾ den v¹ak ¾alobce obdr¾el i napadené rozhodnutí. Finanèní øeditelství na vzniklou situaci reagovalo sdìlením ze dne 2. 11. 2012, v nìm¾ vysvìtlovalo, ¾e podání ze dne 22. 10. 2012 bylo uèinìno a¾ po uplynutí lhùty, co¾ v¹ak nebyla pravda. Finanèní øeditelství tak zkrátilo ¾alobce na jeho právu vyjádøit se ke zji¹tìným skuteènostem a dùkazùm.
[13] ®alobce proto trval na tom, ¾e by mìlo být provedeno dokazování, a to opakovaný výslech paní T. i paní P. ohlednì toho, zda v srpnu 2009 mohla spoleènost DO.RE.MI s.r.o. vyrobit nebo dodat pøedmìtnou obuv. Finanèní øeditelství pøitom nijak nevysvìtlilo, proè byl proveden výslech paní P., kdy¾ po¾adoval opakovaný výslech paní T., jeho¾ by se mohl osobnì úèastnit. Finanèní orgány pøitom nezohlednily, ¾e zástupce ¾alobce øádnì dolo¾il svou pracovní neschopnost, pøièem¾ nepostupovaly jednotnì, nebo» nejdøíve výslech paní T. odroèily, av¹ak následnì jej za nezmìnìného zdravotního stavu zástupce ¾alobce bez jakéhokoli vysvìtlení provedly. K meritu vìci ¾alobce poukázal na to, ¾e finanèní øeditelství pøehlédlo velkou èást judikatury Soudního dvora Evropské unie, podle které je mo¾né odmítnout nárok na odpoèet danì pouze tehdy, pokud daòový orgán nade v¹í pochybnost proká¾e, ¾e pøíjemce plnìní vìdìl nebo mìl èi musel vìdìt, ¾e pøedcházející plnìní bylo souèástí podvodu spáchaného hospodáøským subjektem vystupujícím na pøedcházejícím stupni. To v¹ak podle názoru ¾alobce nebylo v dané vìci finanèními orgány prokázáno, a to zvlá¹tì kdy¾ nebyla øádným zpùsobem provedena výpovìï paní T. a P. a kdy¾ bylo dolo¾eno, ¾e obchod a vývoz obuvi se uskuteènil. ®alobce proto navrhoval, aby krajský soud napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil správnímu orgánu k dal¹ímu øízení.
[14] ®alovaný se k ¾alobì vyjádøil podáním ze dne 6. 3. 2013, ve kterém uvedl, ¾e vyjádøení ze dne 22. 10. 2012 ¾alobce podal po stanovené lhùtì. Zdùraznil, ¾e ¾alobci bylo opakovanì vycházeno vstøíc, kdy¾ bylo v minulosti jeho ¾ádostem o prodlou¾ení lhùty vyhovováno. Pøedmìtnou ¾ádost o prodlou¾ení lhùty ¾alobce odùvodnil tím, ¾e nemìl k dispozici èestné prohlá¹ení DO.RE.MI s.r.o , co¾ se v¹ak nezakládá na pravdì, proto nebylo poslední ¾ádosti ¾alobce o prodlou¾ení lhùty vyhovìno. Vzhledem k tomu, ¾e se jednalo o opakovanou nedùvodnou ¾ádost, pova¾uje ¾alovaný postup ¾alobce za obstrukèní. K neúèasti ¾alobce pøi výslechu svìdkynì dne 8. 8. 2012 ¾alovaný poukázal na to, ¾e pùvodní termín výslechu byl odsunut právì z dùvodu trvající indispozice zástupce ¾alobce, pøièem¾ ¾alobce mohl za takového stavu vyslat na tento výslech jinou osobu. Výslech paní P. jednoznaènì prokázal, ¾e spoleènost DO.RE.MI s.r.o. nikdy se ¾alobcem nespolupracovala a pøedmìtnou obuv nevyrobila; pana J. F. jejím jménem vystupoval na základì fale¹né plné moci a proto na nìj podala trestní oznámení. Dal¹í výslech této osoby se proto jeví jako neopodstatnìný. Z judikatury Soudního dvora Evropské unie podle ¾alovaného vyplývá, ¾e nárok na odpoèet lze pøiznat zúèastnìné osobì, která nevìdìla a nemohla vìdìt, ¾e dotyèné plnìní je souèástí podvodu. V projednávané vìci je pøitom zøejmé, ¾e ¾alobce o své úloze v øetìzci vìdìl, resp. ¾e vìdìt mohl a mìl, a to právì s ohledem na v¹echny nestandardní okolnosti celého pøípadu. ®alovaný pøitom souhlasí s tím, ¾e daòový subjekt vykazoval hospodáøskou èinnost na základì deklarovaných plnìní, nicménì pøesto bylo na základì rozsáhlého dokazování zji¹tìno zneu¾ití zákona o DPH. ®alovaný proto navrhoval, aby krajský soud ¾alobu jako nedùvodnou zamítl.
[15] Krajský soud v Brnì rozsudkem ze dne 30. 9. 2014, è. j. 31 Af 1/2013-95, ¾alobu jako nedùvodnou zamítl. Vy¹el pøitom z toho, ¾e i judikatura Soudního dvora Evropské unie dospívá k závìru, ¾e odpoèet danì z pøidané hodnoty odvedené na vstupu je mo¾né odmítnout, pokud plnìní zakládající tento nárok pøedstavují zneu¾ití. Krajský soud pøitom dospìl k závìru, ¾e se ¾alovanému podaøilo rozsáhlým dokazováním s nadstandardní peèlivostí dolo¾it zneu¾ití daòového práva ¾alobce, nebo» zji¹tìné dùkazy jako souvislý celek dokládají, ¾e obchodní transakce ukonèené vývozem pøedmìtného zbo¾í nebyly uskuteènìny za obvyklých obchodních podmínek s cílem dosa¾ení zisku, ale jejich hlavním úèelem bylo vytvoøení podmínek pro získání nároku na odpoèet DPH.
[16] Krajský soud se dále zabýval otázkou, zda ¾alobce vìdìl, èi s pøihlédnutím ke v¹em objektivním okolnostem mohl vìdìt, ¾e jeho jednání smìøuje pouze k získání nároku na odpoèet DPH. V souladu s ustálenou judikaturou konstatoval, ¾e zda mohl vìdìt znamená, ¾e existovala urèitá skutková zji¹tìní zakládající dùvodné pochybnosti o tom, ¾e by daòový subjekt o podvodném jednání nevìdìl, a ¾e byl tak s mo¾ností existence podvodného jednání alespoò srozumìn. Zda mìl vìdìt pak znamená, ¾e daòový subjekt mìl a mohl pøijmout taková opatøení, je¾ by vylouèila podvodné jednání, resp. úèast dotèeného subjektu na takovém jednání. Nárok na odpoèet danì je dán pouze za situace, ¾e plátce danì o zámìru zkrátit daò nevìdìl a ani nemohl s pøihlédnutím ke v¹em objektivním okolnostem vìdìt. Z pøedlo¾ené spisové dokumentace soudu pøitom vyplývá, ¾e ¾alobce byl aktivním a podstatným úèastníkem celé transakce, poèínal si pøi obchodování znaènì nestandardnì a nepochopitelnì riskantnì, nadto v rámci daòového øízení uvádìl rùzné verze svého jednání, svá tvrzení nebyl schopen prokázat a mnohá z nich jsou v rozporu s objektivními dùkazy opatøenými finanèními orgány.
[17] Od ¾alobce se pøitom pøedpokládá, ¾e pøijme opatøení proti podvodùm v rámci své obchodní èinnosti a bude obezøetný pøi sjednávání obchodních kontraktù, aby nevznikly pochybnosti, ¾e o podvodu vìdìl èi vìdìt mohl. ®alovaný proto oprávnìnì odepøel ¾alobci nárok na odpoèet DPH. K procesním otázkám soud uvedl, ¾e souhlasí se ¾alobcem, ¾e vydání napadeného rozhodnutí dne 19. 10. 2012 bylo pøedèasné, proto¾e lhùta pro podání jeho vyjádøení k podkladùm ubìhla a¾ dne 29. 10. 2012. Av¹ak soud poukázal na to, ¾e finanèní orgány ¾alobci poskytly maximum prostoru k vyjádøení, nebo» se mohl k podkladùm vyjádøit po dobu skoro 9 mìsícù. Z pøípisu ¾alobce ze dne 22. 10. 2012 nadto plyne, ¾e se domáhá výhradnì provádìní dùkazù, kterými se finanèní orgány ji¾ zabývaly, resp. se do¾adoval listin, je¾ mìl k dispozici. Pravdìpodobným hlavním cílem ¾alobce nebylo skuteènì objektivní zji¹tìní skutkového stavu, ale pøi vìdomí toho, ¾e by dne 31. 12. 2012 ubìhla prekluzivní lhùta k vymìøení danì, snaha èinit takové cílené obstrukèní jednání, které by v koneèném výsledku znemo¾nilo faktické pùsobení práva; proto je nutné takovou argumentaci ¾alobce odmítnout.
[18] Soud se v neposlední øadì neztoto¾nil s námitkami ¾alobce stran jeho neúèasti pøi výslechu svìdkynì P. Ze spisu vyplývá, ¾e zástupce ¾alobce podáním ze dne 29. 6. 2012 ¾ádal o odroèení výslechu svìdkynì na pozdìj¹í termín, èemu¾ bylo vyhovìno a byl stanoven nový termín na 8. 8. 2012. Podáním ze dne 17. 7. 2012 zástupce ¾alobce zaslal opìtovnou ¾ádost o odlo¾ení výpovìdi svìdkynì na pozdìj¹í termín a dolo¾il doklad o pracovní neschopnosti doplnìný o lékaøské záznamy. Této ¾ádosti do¾ádaný finanèní úøad nevyhovìl. Soud pøitom dospìl k závìru, ¾e opakované omlouvání se z úèasti na výpovìdi se jeví z pohledu celého pøípadu jako úèelové, a to vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce mohl zajistit úèast na jednání jinou osobou ne¾ zástupcem. Okruh otázek navr¾ených ¾alobcem ze dne 22. 10. 2012 smìøující vùèi této svìdkyni by nepøinesl ¾ádné dal¹í relevantní skutkové okolnosti. I kdyby soud prohlásil tuto výpovìï za nezákonnou, nemohla by tato okolnost zmìnit jeho závìr o tom, ¾e ¾aloba není dùvodná. Soud nadto konstatoval, ¾e ¾alobcovy procesní ¾alobní námitky i jeho postup v odvolacím øízení zpùsobují dùvodný závìr o jeho mo¾ném obstrukèním jednání s cílem dosáhnout uplynutí prekluzivních lhùt.
[19] Proti tomuto rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne ze dne 30. 9. 2014, è. j. 31 Af 1/2013-95, podal ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost ze dne 28. 10. 2014. V doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 10. 12. 2014 vytýkal krajskému soudu, ¾e cituje pouze èást judikatury Soudního dvora Evropské unie, pøièem¾ pøehlí¾í, ¾e jeho nejnovìj¹í rozhodnutí dospívají k závìru, ¾e nárok na odpoèet danì lze odmítnout, pokud daòový orgán nadev¹í pochybnost proká¾e, ¾e pøíjemce plnìní vìdìl nebo mìl èi musel vìdìt, ¾e pøedcházející plnìní bylo souèástí podvodu spáchaného hospodáøským subjektem vystupujícím na pøedcházejícím stupni dodavatelského øetìzce. To se v¹ak ¾alovanému v dané vìci podle názoru stì¾ovatele nepodaøilo prokázat. Není proto dùvod, aby se ¾alobci neuznal odpoèet DPH na vstupu, pokud spoleènosti LAKO Plus s.r.o., Q-CARS s.r.o. pro podvodné jednání pokraèování neodvedly DPH, proto¾e ¾alovaný neprokázal, ¾e by stì¾ovatel o tom vìdìl nebo mìl èi musel vìdìt. Nebyl proto dùvod, aby ¾alovaný sní¾il hodnotu vykázaného vývozu obuvi do Sýrie, kdy¾ bylo v øízení prokázáno, ¾e vývoz skuteènì probìhl. Stì¾ovatel v tomto smìru poukázal té¾ na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, konkrétnì rozsudky ve vìcech sp. zn. 8 Afs 59/2013 a 5 Afs 139/2006 a 1 Afs 15/2008.
[20] Stì¾ovatel dále opakoval, ¾e správce danì s ním nemìl právo zahájit vytýkací øízení pro poru¹ení procesních pøedpisù. Tento svùj závìr rozsáhle odùvodnil. Zdùraznil, ¾e v prùbìhu daòového øízení po¾adoval, aby byl znovu proveden výslech paní T., a to za jeho osobní úèasti. Tomu v¹ak finanèní orgány bez uvedení dùvodu nevyhovìly, naopak vyslechly opìt bez úèasti stì¾ovatele paní P. Stì¾ovatel dále po¾adoval, aby mu finanèní øeditelství prodlou¾ilo lhùtu k vyjádøení k podkladùm, èemu¾ rovnì¾ nebylo vyhovìno a na místo toho bylo vydáno napadené rozhodnutí. Není proto správný závìr krajského soudu, ¾e jeho pravdìpodobným cílem bylo èinit v prùbìhu daòového øízení obstrukèní jednání, které by znemo¾nilo faktické pùsobení práva. Øízení neprotahoval, naopak se obrátil na Generální finanèní øeditelství s ¾ádostí o zabránìní neèinnosti ¾alovaného. Pøi existenci lhùty do 31. 12. 2012 nebyl podle stì¾ovatele problém poèkat s vydáním rozhodnutí do doby, ne¾ stì¾ovateli uplyne lhùta k vyjádøení. Není rovnì¾ pravdivý závìr finanèního øeditelství obsa¾ený ve sdìlení ze dne 2. 11. 2012, ¾e podání ze dne 22. 10. 2012 uèinil stì¾ovatel opo¾dìnì. Stì¾ovatel proto tvrdil, ¾e byl postupem finanèního øeditelství zkrácen na svém právu podle § 115 odst. 2 daòového øádu vyjádøit se ke zji¹tìným skuteènostem.
[21] Stì¾ovatel v neposlední øadì trval na tom, ¾e byla poru¹ena jeho procesní práva tím, ¾e mu nebylo umo¾nìno úèastnit se výslechu paní P. a zdùraznil, ¾e nebylo mo¾né vyu¾ít k zastupování pøi tomto výslechu slu¾eb jiné osoby, nebo» ta by nebyla s pøípadem tak obeznámena jako jeho tehdej¹í zástupce. Nadto stì¾ovatel byl v dobré víøe, ¾e omluvu z výslechu finanèní úøad pøijme, nebo» takto postupoval i v pøedchozím pøípadì. Pokud by stì¾ovatel vìdìl, ¾e finanèní úøad nebude akceptovat omluvu jeho zástupce, zastoupení by øe¹il. Poukazoval dále na to, ¾e nebylo vysvìtleno, proè byl proveden výslech T. P., kdy¾ v minulosti byla vyslechnuta R. T., která se vyjadøovala k otázkám obchodní spolupráce mezi spoleèností DO.RE.MI a stì¾ovatelem, ani¾ by stì¾ovateli bylo umo¾nìno klást jí otázky. Na jejím opakovaném výslechu stì¾ovatel trval. Zdùraznil, ¾e v dùsledku jeho neúèasti nebyly svìdkynì vyslechnuty øádnì a dostateènì, proto¾e nebylo postaveno na jisto, zda spoleènost DO.RE.MI s.r.o. vyrobila a prodala pøedmìtnou obuv v roce 2009. Krajský soud proto nemá pravdu, pokud dovodil, ¾e odpovìdi na okruh navr¾ených otázek uvedených ve stì¾ovatelovì podání ze dne 22. 10. 2012, které finanèní øeditelství nesprávnì vyhodnotilo jako opo¾dìné, by nepøinesly do výslechu svìdkynì ¾ádná dal¹í relevantní skutková nova. Stì¾ovatel proto trval na názoru, ¾e mu nebylo prokázáno, ¾e vìdìl nebo vìdìt mìl èi musel o protiprávním jednání jeho dodavatelù. Proto navrhoval, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek krajského soudu a napadené rozhodnutí.
[22] ®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ze dne 21. 1. 2015 uvedl, ¾e stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti pøedkládá argumentaci, s ní¾ se vypoøádal u¾ napadený rozsudek. Zastával stanovisko, ¾e bylo prokázáno, ¾e obchodní transakce nebyly vedeny za standardních obchodních podmínek, pøièem¾ jejich cílem bylo pouze získání nároku na odpoèet DPH. Bylo postaveno na jisto, ¾e stì¾ovatel se minimálnì vìdomì (by» nedbale) úèastnil obchodních pøípadù, jejich¾ primárním cílem bylo zneu¾ití neutrality danì z pøidané hodnoty. K otázce námitky stì¾ovatele stran prodlu¾ování lhùty k vyjádøení uvedl, ¾e s ohledem na jeho opakované ¾ádosti pova¾uje jeho postup za úèelový a obstrukèní. Stejné stanovisko zaujal ohlednì tvrzení stì¾ovatele, ¾e byla poru¹ena jeho procesní práva tím, ¾e se nemohl úèastnit svìdecké výpovìdi paní P. Tento výslech pøitom bez jakýchkoli pochyb prokázal, ¾e spoleènost DO.RE.MI. s.r.o. se stì¾ovatelem nikdy nespolupracovala a pøedmìtnou obuv nevyrobila. Dal¹í výslech této osoby je proto podle ¾alovaného nadbyteèný. ®alovaný proto dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, proto navrhoval její zamítnutí a ¾ádal, aby mu Nejvy¹¹í správní soud pøiznal náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti ve vý¹i 300 Kè.
[23] Stì¾ovatel je osobou oprávnìnou k podání kasaèní stí¾nosti, nebo» byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek Krajského soudu v Brnì vze¹el (ustanovení § 102 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. )), kasaèní stí¾nost je vèasná (ustanovení § 106 odst. 2 s. ø. s.) a pøípustná, nebo» nejsou naplnìny dùvody zakládající její nepøípustnost podle ustanovení § 104 s. ø. s.
[24] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìného dùvodu. Neshledal pøitom vady podle § 109 odst. 4 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
[25] Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti výslovnì neuvedl dùvody podání kasaèní stí¾nosti, av¹ak z jejího obsahu je zjevné, ¾e se dovolává dùvodu podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s (srov. usnesení Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 1 As 7/2004-47 ze dne 18. 3. 2004; v¹echna citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Nesprávné posouzení právní otázky v pøedcházejícím øízení spoèívá v tom, ¾e na správnì zji¹tìný skutkový stav byl krajským soudem aplikován nesprávný právní názor.
[27] K otázce zneu¾ití zákona o DPH Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující.
[28] Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí s výtkami stì¾ovatele, ¾e krajský soud nesprávnì argumentoval pouze nìkterými rozhodnutími Soudního dvora Evropské unie nebo Nejvy¹¹ího správního soudu a jiná (která nepodporovala uèinìný právní názor) necitoval. Pro správné posouzení vìci toti¾ není podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu rozhodující, kolik judikátù soudu vy¹¹í instance pøípadnì Soudního dvora Evropské unie úèastník øízení nebo soud cituje. Za stì¾ejní je toti¾ nutné pova¾ovat to, co z tìchto rozhodnutí lze aplikovat na øe¹ený pøípad, tedy k jakým právním závìrùm s ohledem na obdobné skutkové okolnosti pøípadu a relevantní právní úpravu soud v tam øe¹eném pøípadu dospìl, a jak následnì tyto právní závìry dopadají i na nyní projednávanou vìc.
[29] Z recentní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu pøitom vyplývá, ¾e nárok na odpoèet danì, jako¾ i uznání daòového výdaje, nemù¾e být dotèen tím, ¾e v øetìzci dodávek je jiná pøedchozí nebo následná transakce zatí¾ena skuteènostmi, o kterých plátce neví nebo nemù¾e vìdìt. Ka¾dá transakce musí být posuzována sama o sobì a charakter jednotlivých transakcí v øetìzci nemù¾e být zmìnìn pøedchozími nebo následnými událostmi -srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 Afs 15/2008-100. Judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu pøitom vychází z rozhodovací praxe Soudního dvora Evropské unie, který dospìl v rozsudku ze dne 6. 7. 2006, ve spojených vìcech C-439/04 a C-440/04, Kittel a Recolta Recycling, k závìru, ¾e stejnì tak osoba povinná k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, musí být pro úèely ¹esté smìrnice pova¾ována za osobu úèastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zbo¾í prospìch, èi nikoli Je tedy vìcí vnitrostátního soudu odmítnout pøiznat nárok na odpoèet, pokud je s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e osoba povinná k dani vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, a to i tehdy, pokud dotèené plnìní splòuje objektivní kritéria, na základì kterých jsou zalo¾eny pojmy dodání pokraèování zbo¾í uskuteènìné osobou povinnou k dani, jednající jako taková, a hospodáøská èinnost . Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e na otázky je tøeba odpovìdìt tak, ¾e pokud je dodání uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která nevìdìla a nemohla vìdìt, ¾e dotyèné plnìní je souèástí podvodu spáchaného prodávajícím, je tøeba èlánek 17 ¹esté smìrnice vykládat v tom smyslu, ¾e brání pravidlu vnitrostátního práva, podle kterého zru¹ení smlouvy o prodeji podle ustanovení obèanského práva, které zpùsobuje absolutní neplatnost této smlouvy pro rozpor s veøejným poøádkem z dùvodu protiprávnosti na stranì prodávajícího, vede ke ztrátì nároku na odpoèet DPH odvedené touto osobou povinnou k dani. V tomto ohledu není relevantní, zda uvedená neplatnost vyplývá z podvodu na DPH, nebo z jiných podvodù. Naopak, pokud je s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e dodání je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, je vìcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet. Na tìchto závìrech Soudní dvùr Evropské unie setrvává i po pøijetí smìrnice è. 2006/112/ES, o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty-srov. napø. rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 21. 7. 2012, ve spojených vìcech C-80/11 a C-142/11, Mahagében a Péter Dávid (jimi¾ té¾ argumentoval stì¾ovatel).
[30] Nejvy¹¹í správní soud v¹ak konstatuje, ¾e vý¹e uvedenými kritérii se jak krajský soud, tak i finanèní øeditelství dostateènì zabývaly a dospìly pøitom k závìrùm, s nimi¾ je nutno souhlasit. Stì¾ovatel v tomto smìru pøehlí¾í, ¾e finanèní orgány mu nevyèítaly nejasnosti a pochybení jeho dodavatelù, tj. spoleènosti LAKO Plus s.r.o. a Q-CARS s.r.o., jak dovozuje ve své kasaèní stí¾nosti, ale velmi obsáhle s odkazem na obsah spisového materiálu poukazovaly na nesrovnalosti týkající se pøímo stì¾ovatele-zejména viz. strana 3 a¾ 4 a násl. odùvodnìní napadeného rozhodnutí.
[31] V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e finanèní orgány zjistily podstatné nesrovnalosti stran verzí stì¾ovatele ohlednì pøedmìtného obchodního pøípadu v podobì vývozu obuvi do Sýrie, kdy samotný stì¾ovatel pøedlo¾il zcela rozdílné verze sjednání transakce. Dále byly zji¹tìny i postupné èásteèné úhrady za zbo¾í v øetìzci dodavatelù, které zapoèaly teprve pùl roku po splatnosti, pøièem¾ bankovní úhrady takto v øetìzci pøeposílané byly na konci ihned v hotovosti vybrány, naèe¾ byla obdobná penì¾ní hotovost následující dny vlo¾ena na bankovní úèet stì¾ovatele, který ji opìt poslal svému dodavateli. Samotné provedení obchodního pøípadu do Sýrie bylo vyhodnoceno jako znaènì neobvyklé a rizikové, proto¾e stì¾ovatel neuzavøel ¾ádnou písemnou smlouvu a platbu si ¾ádným zpùsobem nezajistil, pøièem¾ nebyl schopen dolo¾it své tvrzení, ¾e tuto platbu má zaji¹tìnu prostøednictvím sítì partnerù po celém svìtì. Bylo sice prokázáno, ¾e zbo¾í bylo vyvezeno mimo hranice Evropské unie, av¹ak s ohledem na celní pøedpisy v Sýrii by zbo¾í nemohlo být na základì dokladù pøedlo¾ených stì¾ovatelem procleno a dovezeno do tohoto státu, co¾ ostatnì dokládá i zpráva Syrské Arabské republiky o tom, ¾e v roce 2009 nebyla do Sýrie dovezena ¾ádná obuv. Obchodní partner ze Sýrie nadto není v obchodních kruzích v Dama¹ku znám, není ani registrován jako obchodník v pøíslu¹ných oblastech a stì¾ovatel nebyl schopen vìrohodnì a bezrozpornì vysvìtlit, jak s ním navázal kontakt.
[32] Vý¹e uvedené skuteènosti zji¹tìné finanèními orgány podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu dokládají znaènou nestandardnost a pochybnost stran skuteèného smyslu údajného dovozu obuvi èeské provenience do Sýrie v roce 2009 stì¾ovatelem. S ohledem na vý¹e uvedené dùkazy, které dokládají, ¾e byl vytvoøen kruh zpøátelených firem , které si mezi sebou pøeprodaly obuv a tu následnì vyvezly mimo území Evropské unie, pøièem¾ následné úhrady probíhaly kruhem, tj. po obìhnutí jedné splátky byly peníze na konci vybrány a následující dny byly peníze v obdobné vý¹i znovu vlo¾eny na poèátku øetìzce u stì¾ovatele na jeho bankovní úèet a opìt pøeposílány, je nutné dospìt k závìru, ¾e stì¾ovatel byl aktivním a vìdomým úèastníkem celé transakce, jejím¾ cílem bylo zneu¾ití zákona o DPH a získání nadmìrného odpoètu DPH. Hospodáøský smysl tohoto pøípadu, tj. dosa¾ení zisku samotným prodejem, byl mezi v¹emi úèastníky tohoto pøípadu zjevnì potlaèen, a to zejména s ohledem na vý¹e popsaný kruhový zpùsob úhrady dlu¾ných èástek, pøièem¾ pøedmìtné obchodní transakce byly zcela formálním zpùsobem dolo¾eny pøíslu¹nými dokumenty.
[33] Stì¾ovatel pøedmìtnou obchodní transakci a vlastní vývoz obuvi mimo území Evropské unie pøipravil tak, aby formálnì naplnil v¹echny podmínky zákona o DPH-jak ostatnì popsalo i finanèní øeditelství, pøièem¾ o této skuteènosti není mezi úèastníky øízení sporu-za úèelem získání nadmìrného odpoètu DPH, av¹ak takové jednání bylo finanèními orgány správnì vyhodnoceno jako zneu¾ití zákona o DPH. Stì¾ovatel v tomto smìru poukazuje pouze na to, ¾e podvodného jednání se mìli maximálnì dopustit jeho dodavatelé tím, ¾e neodvedli daò z pøidané hodnoty na výstupu, av¹ak tato skuteènost mu nebyla finanèními orgány kladena k tí¾i, nadto zcela pøehlí¾í obsáhlé dokazování, které finanèní orgány zamìøily pøímo na jeho jednání vùèi svému odbìrateli v Sýrii, které stì¾ovatel nebyl schopen racionálnì a vìrohodnì vysvìtlit, pøièem¾ svou obranu a argumentaci úèelovì zamìøuje na údajná procesní pochybení finanèních orgánù.
[34] Nejvy¹¹í správní soud proto s ohledem na vý¹e uvedené dospívá k závìru, ¾e není dùvodná námitka stì¾ovatele stran toho, ¾e nebylo prokázáno, ¾e vìdìl nebo musel vìdìt o tom, ¾e se v daném pøípadì jednalo o daòový podvod, proto¾e dùkazy získané finanèními orgány zcela zjevnì svìdèí o opaku.
[35] K námitkám stì¾ovatele, ¾e finanèní øeditelství poru¹ilo jeho práva dle ustanovení § 115 odst. 2 daòového øádu, proto¾e se nemohl vyjádøit ke v¹em dùkazùm a skuteènostem, pøièem¾ nemohl navrhnout provedení dal¹ích dùkazních prostøedkù, kdy¾ finanèní øeditelství nevyèkalo na jeho vyjádøení, kdy¾ pøedtím ¾ádal o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení, Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující. Z obsahu daòového spisu vyplývá, ¾e finanèní øeditelství výzvou ze dne 16. 8. 2012 vyzvalo stì¾ovatele k vyjádøení se ke skuteènostem zji¹tìným v rámci odvolacího øízení, a to ve lhùtì 8 dnù ode dne doruèení této výzvy. Následnì stì¾ovatel ¾ádal o prodlou¾ení této lhùty, èemu¾ bylo rozhodnutím finanèního øeditelství ze dne 4. 9. 2012 vyhovìno, a to o dobu, která v den podání ¾ádosti je¹tì zbývala ze lhùty, o její¾ prodlou¾ení je ¾ádáno. Stì¾ovatel dal¹ím pøípisem ¾ádal o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení, èemu¾ bylo rovnì¾ vyhovìno. Lhùta k vyjádøení k podkladùm tedy byla dle shodného tvrzení obou úèastníkù prodlou¾ena do 5. 10. 2012. Podáním ze dne 5. 10. 2012 stì¾ovatel znovu po¾ádal o prodlou¾ení lhùty to 20. 10. 2012 z dùvodu chybìjící pøílohy èestné prohlá¹ení DO.RE.MI. s.r.o. , která stì¾ovateli údajnì nebyla zaslána. Rozhodnutím ze dne 19. 10. 2012, è. j. 15795/12-1302-704326, finanèní øeditelství ¾ádost o prodlou¾ení lhùty zamítlo s tím, ¾e pøedmìtnou pøílohu mìl stì¾ovatel ji¾ k dispozici; toto rozhodnutí bylo zástupci stì¾ovatele doruèeno dne 29. 10. 2012. Dne 19. 10. 2012 bylo rovnì¾ vydáno napadené rozhodnutí, které bylo doruèeno zástupci stì¾ovatele dne 29. 10. 2012.
[36] Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e finanèní øeditelství nevyèkalo a¾ bude rozhodnutí o zamítnutí ¾ádosti o prodlou¾ení lhùty k vyjádøení doruèeno stì¾ovateli. Podle ustanovení § 36 odst. 3 daòového øádu mu tak lhùta k vyjádøení skonèila uplynutím takového poètu dnù po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnù zbývalo v dobì podání ¾ádosti do uplynutí stanovené lhùty, tj. s ohledem na vý¹e uvedené se mohl stì¾ovatel vyjádøit je¹tì tý¾ den, kdy mu bylo rozhodnutí o zamítnutí ¾ádosti o prodlou¾ení lhùty doruèeno, nutno v¹ak souhlasit s tím, ¾e stì¾ovatel fakticky nemìl mo¾nost se dodateènì vyjádøit, nebo» v mezidobí ji¾ bylo vydáno rozhodnutí ve vìci.
[37] Nejvy¹¹í správní soud proto peèlivì zva¾oval, zda toto pochybení ¾alovaného bylo takového charakteru, ¾e je nutné napadené rozhodnutí zru¹it. S ohledem na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu (viz. rozsudek ze dne 16. 6. 2010, è. j. 5 As 60/2009-163) je toti¾ nutné v¾dy zkoumat míru procesního pochybení s ohledem na slo¾itost pøedmìtu øízení. Nejvy¹¹í správní soud je pøitom pøesvìdèen, ¾e toto dílèí pochybení ¾alovaného nezpùsobuje nutnost zru¹ení napadeného rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud se toti¾ ztoto¾òuje se závìrem krajského pokraèování soudu, ¾e postup stì¾ovatele byl zjevnì úèelový. V prùbìhu daòového øízení toti¾ mìl mo¾nost se s podklady rozhodnutí seznámit, nadto mu byla lhùta k vyjádøení k podkladùm opakovanì prodlu¾ována, pøièem¾ poslední ¾ádost o prodlou¾ení lhùty byla podána poslední mo¾ný den se zjevnì úèelovým odùvodnìním, nebo» èestné prohlá¹ení, jím¾ odùvodòoval svou ¾ádost o prodlou¾ení lhùty, mìl ji¾ na základì protokolu ze dne 9. 3. 2012 k dispozici v uvedený den, co¾ stì¾ovatel nepopøel.
[38] Dále je nutné poukázat na to, ¾e dùvodem pro prodlou¾ení lhùty mohou být podle ustanovení § 36 odst. 1 daòového øádu pouze okolnosti záva¾ného charakteru; opakovaná ¾ádost opírající se o úèelové tvrzení o neposkytnutí dokumentu, který v¹ak byl stì¾ovateli znám, nemohla být zjevnì úspì¹ná, pøièem¾ tato skuteènost musela být stì¾ovateli zøejmá. Pokud by Nejvy¹¹í správní soud tuto argumentaci uznal jako správnou, zjevnì by aproboval jednání, kterým se stì¾ovatel úèelovì sna¾il prodlou¾it daòové øízení. I kdyby Nejvy¹¹í správní soud odhlédl od vý¹e uvedených zji¹tìní, musí poukázat na to, ¾e vyjádøení ze dne 22. 10. 2012, které stì¾ovatel nemohl v dùsledku vý¹e uvedeného nesprávného postupu správního orgánu podat, neobsahuje ¾ádné nové skuteènosti, které by finanèním orgánùm nebyly známy a se kterými by se nevypoøádaly v odùvodnìní napadeného rozhodnutí; skuteènost, ¾e s tam uvedenými závìry stì¾ovatel nesouhlasí, rovnì¾ nepøedstavuje dùvod pro zru¹ení napadeného rozhodnutí, proto¾e stì¾ovatel vyjma svého tvrzení a po¾adavku na kladení dal¹ích otázek na paní T. P. nièeho konkrétního nedokládá. Jím tvrzené závìry o tom, ¾e výpovìï paní P. je nedostateèná, jsou zcela úèelové a míjí se s obsahem její výpovìdi, která zcela jasnì vyvrátila, ¾e by spoleènost DO.RE.MI. s.r.o. nìkdy spolupracovala se stì¾ovatelem, nebo ¾e by provádìla nìjaké práce na kompletaci obuvi nebo ¾e by tuto spoleènost nìkdy zastupoval pan F. I tato skuteènost svìdèí o tom, ¾e pochybení finanèního øeditelství nebylo takového charakteru, aby odùvodnilo zru¹ení napadeného rozhodnutí.
[39] Stì¾ovatel v neposlední øadì namítá, ¾e mu nebylo umo¾nìno klást otázky svìdkyni paní P. bìhem jejího výslechu dne 8. 8. 2012, a to z dùvodu neakceptace pracovní neschopnosti zástupce stì¾ovatele. Stì¾ovatel v tomto smìru namítá, ¾e nemohl zajistit úèast jiného zástupce s ohledem na to, ¾e nikdo jiný neznal daný pøípad. Toto tvrzení se v¹ak nezakládá na pravdì, nebo» podle protokolu ze dne 9. 3. 2012 byl stì¾ovatel v inkriminované dobì zastoupen jiným zástupcem, a to panem Ing. Jiøím Strnadem, daòovým poradcem. Existoval tudí¾ minimálnì jeden dal¹í daòový poradce, který mohl dostateèným zpùsobem hájit práva stì¾ovatel bìhem tohoto výslechu. S ohledem na to, ¾e úèelem pøedmìtného výslechu bylo ovìøit, zda spoleènost DO.RE.MI. s.r.o. vyrobila èi prodala dámskou obuv, kterou mìl stì¾ovatel v roce 2009 vyvézt do Sýrie, je Nejvy¹¹í správní soud pøesvìdèen, ¾e nebyla nezbytnì nutná úèast pouze pana Ing. Radka Lanèíka, daòového poradce, nebo» se nejednalo o tak skutkovì a právnì slo¾itou otázku, pøi které by nemohlo být vyu¾ito slu¾eb napø. pøedchozího daòového poradce.
[40] Pokud stì¾ovatel pøedem opakovanì dolo¾il, ¾e jeho zástupce je v pracovní neschopnosti, mìl a mohl stì¾ovatel na zásadu souèinnosti a spolupráce se správním orgánem (srov. pøimìøenì rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 5. 2008, è. j. 5 As 44/2007-93) v mezidobí zajistit osobu, která by se mohla tohoto výslechu úèastnit, pokud na své osobní úèasti skuteènì trval, nebo» byl k jeho ¾ádosti opakovanì informován o tom, ¾e bude takový výslech proveden, pøièem¾ pøedchozí termín byl odlo¾en právì s ohledem pracovní neschopnost zástupce stì¾ovatele.
[41] Nejvy¹¹í správní soud si je vìdom toho, ¾e stì¾ovatel má právo úèastnit se výslechu svìdka, pøièem¾ správce danì toto musí daòovému subjektu umo¾nit. Pokud oznámení-vyrozumìní o provedení výslechu svìdka-bylo stì¾ovateli øádnì doruèeno, ten následnì dolo¾il, ¾e jeho zástupce je v pracovní neschopnosti, pøièem¾ není mo¾né zajistit v krátkém èasovém horizontu jiného zástupce, je na místì výslech svìdka zásadnì odlo¾it a umo¾nit daòovému subjektu úèast na výslechu takového svìdka, pøièem¾ takto bylo v posuzované vìci postupováno. Pokud v¹ak i po té, co výslech svìdka byl z tohoto dùvodu odlo¾en a daòový subjekt opìt ¾ádá o dal¹í odlo¾ení výslechu z dùvodu identické pracovní neschopnosti svého zástupce, nelze dovozovat, ¾e správce danì musí této ¾ádosti opìt vyhovìt, nebo» lze usuzovat na dlouhodobou pracovní neschopnost tohoto zástupce, èím¾ by bylo ztí¾eno èi znemo¾nìno provedení výslechu svìdka pøípadnì dal¹ích úkonù, kterých by mìl daòový subjekt právo se úèastnit a zejména neúmìrnì protáhnout daòové øízení a pøípadnì dosáhnout daòové prekluze. Výkon práva klást svìdkovi otázky tedy nemù¾e být podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu vyu¾íván tím zpùsobem, ¾e se jím fakticky znemo¾ní provedení takového výslechu.
[42] Ve vztahu k argumentaci stì¾ovatele, ¾e s ním bylo nesprávnì zahájeno vytýkací øízení namísto daòové kontroly, musí Nejvy¹¹í správní soud konstatovat, ¾e je nepøípustná ve smyslu ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s., nebo» stì¾ovatel touto argumentací uplatòuje zcela jiné dùvody, ne¾ které uplatnil v øízení pøed krajským soudem.
[43] Podle ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. není kasaèní stí¾nost pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl.
[44] Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v usnesení ze dne 10. 9. 2009, è. j. 7 Afs 106/2009-77, kasaèní stí¾nost mù¾e úèinnì smìøovat jen proti tìm dùvodùm soudního rozhodnutí, na nìm¾ je toto rozhodnutí postaveno. K obdobným závìrùm se Nejvy¹¹í správní soud pøihlásil v rozsudku ze dne 25. 9. 2008, è. j. 8 Afs 48/2006-155, ve kterém uvedl, ¾e ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. pøedstavuje zavedení koncentraèního principu do øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem. U¾ití tohoto principu lze pova¾ovat za zcela racionální, nebo» zaji¹»uje, aby výhrady úèastníkù øízení proti (zde) pravomocnému správnímu rozhodnutí byly poøadem práva nejprve projednány krajskými soudy, pøièem¾ Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumá ji¾ pouze zákonnost závìrù krajských soudù k jednotlivým skutkovým a právním otázkám, které jim byly v ¾alobách pøedestøeny (promítly-li se, pochopitelnì, do námitek kasaèních). Pokud by bylo v øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem (my¹leno v øízení o kasaèní stí¾nosti) pøipu¹tìno uplatnìní skutkových a právních novot (zde srov. té¾ ustanovení § 109 odst. 4 s. ø. s.) vedlo by to fakticky k popøení kasaèního principu, na nìm¾ je øízení o tomto mimoøádném opravném prostøedku vystavìno. Ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. (obdobnì jako § 109 odst. 4 s. ø. s., vyluèující mo¾nost dodateèného uplatòování argumentù skutkových) tedy nesleduje restrikci práv fyzických a právnických osob na pøístup k soudní ochranì. Po úèastnících pøedcházejícího ¾alobního øízení (z logiky vìci je zøejmé, ¾e musí jít pouze o úèastníky aktivnì legitimované) lze jistì spravedlivì po¾adovat, aby na principu vigilantibus jura postupovali v øízení shora popsaným zpùsobem s tím, ¾e v pøípadì, kdy tak neuèiní, ponesou (z hlediska mo¾nosti uplatnìní procesní argumentace v dal¹ím stupni) pøípadné nepøíznivé dùsledky. V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 9. 2008, è. j. 1 Afs 102/2008-39, bylo konstatováno, ¾e podle § 104 odst. 4 s. ø. s. toti¾ není kasaèní stí¾nost pøípustná, opírá-li se jen o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl. Tato výhrada dopadá i na pøípady, kdy ¾alobce sice onu námitku pøed soudem uplatnil, uèinil tak v¹ak a¾ po uplynutí lhùty k podání ¾aloby.
[45] Øízení o kasaèní stí¾nosti jako mimoøádném opravném prostøedku proti pravomocným rozhodnutím krajských soudu podle ustanovení § 102 a násl. s. ø. s. slou¾í k pøezkumu zákonnosti a správnosti rozhodnutí krajských soudù; nevytváøí proto novou instanci k pøednesu dal¹í skutkové a právní argumentace pro ¾alobce. Nejvy¹¹í správní soud se tedy za dané procesní situace nemù¾e vìcnì vyjádøit k argumentaci ohlednì toho, ¾e se stì¾ovatelem bylo nesprávnì zahájeno vytýkací øízení namísto daòové kontroly. Tuto argumentaci stì¾ovatel uvedl a¾ v kasaèní stí¾nosti, co¾ je v rozporu s ustanovením § 104 odst. 4 s. ø. s., které ve smyslu vý¹e uvedené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu zakotvuje koncentraci øízení pøed krajskými soudy, tj. stì¾ovatel mìl ve¹kerou svou argumentaci dokládající podle jeho názoru nezákonnost a nesprávnost napadeného rozhodnutí uvést ji¾ v øízení pøed krajským soudem ve lhùtì podle ustanovení 72 s. ø. s. pokraèování
[46] Na základì vý¹e uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud po pøezkoumání napadeného rozsudku Krajského soudu v Brnì k závìru, ¾e nebyl naplnìn tvrzený dùvod podání kasaèní stí¾nosti podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., za pou¾ití ustanovení § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s. Kasaèní stí¾nost proto není dùvodná a Nejvy¹¹í správní soud ji podle § 110 odst. 1 poslední vìty s. ø. s. zamítl.
[47] O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 a 7 s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl ve vìci procesnì úspì¹ný, proto nárok na náhradu nákladù øízení nemá; ¾alovanému dle obsahu soudního spisu ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly, proto mu Nejvy¹¹í správní soud právo na náhradu nákladù øízení nepøiznal. Na tomto závìru pøitom nièeho nemohl zmìnit ani nález Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13, nebo» ten se týkal øízení pøed civilními soudy, kdy jeden z úèastníkù, o jeho¾ nákladech je soudem rozhodováno, není zastoupen advokátem. Nedopadá proto na øízení podle soudního øádu správního, kdy na stranì ¾alovaného vystupuje orgán veøejné správy, který je vybaven pøíslu¹nými organizaèními slo¾kami finanènì i personálnì zaji¹tìnými ze státního rozpoètu, pøièem¾ souèástí jeho bì¾né agendy je i vystupování pøed správními soudy, tudí¾ není mo¾né pøená¹et jeho náklady, které jsou z povahy vìci souèástí jeho bì¾né agendy, na protistranu sporu.