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Timestamp: 2020-02-24 14:33:55
Document Index: 16837374

Matched Legal Cases: ['artículo 49', 'artículo 49', 'artículo 262', 'artículo 49', 'artículo 49', 'artículo 262', 'artículo 49', 'artículo 262', 'artículo 19', 'artículo 29', 'artículo 19', 'Artículo 19', 'artículo 30', 'artículo 43', 'artículo 49', 'artículo 49', 'artículo 262', 'artículo 3', 'artículo 262', 'artículo 262', 'artículo 49']

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Ámbito de aplicación de la obligación de publicar el estado de información no fi...
Consultas ICAC sección contabilidad BOICAC 117/2019 - Consulta número 1
Situaciones planteadas:
Si la mención a las sociedades filiales en la nueva redacción del apartado 5 del artículo 49 del Código de Comercio debe entenderse referida a las sociedades dependientes domiciliadas en España, a las radicadas en la Unión Europea o a todas las sociedades controladas con independencia del país en el que operen.
Sobre la correcta interpretación de los términos en que se ha regulado en la legislación española la dispensa de presentar el estado de información no financiera individual.
Sobre la obligación que tiene una sociedad española de presentar el estado de información no financiera consolidado, si es dependiente de una dominante y, al mismo tiempo, es dominante de un subgrupo.
Si la obligación de verificación por un verificador independiente del estado de información no financiera establecida en el artículo 49.6 del Código de Comercio (último párrafo) para cuentas consolidadas resulta también exigible a los supuestos de sociedades que se encuentren obligadas a elaborar dicho estado a nivel individual de conformidad con lo establecido en el artículo 262.5 del citado texto refundido de la ley de sociedades de capital.
1.- La sociedad consultante pregunta, en primer lugar, si la mención a las sociedades filiales en la nueva redacción del apartado 5 del artículo 49 del Código de Comercio (en adelante, CdC) debe entenderse referida a las sociedades dependientes domiciliadas en España, a las radicadas en la Unión Europea o a todas las sociedades controladas con independencia del país en el que operen.
La nueva redacción del artículo 49.5 del CdC es la siguiente:
“5. Las sociedades que formulen cuentas consolidadas, deberán incluir en el informe de gestión consolidado el estado de información no financiera consolidado previsto en este apartado siempre que concurran los siguientes requisitos:
En los dos primeros ejercicios sociales desde la constitución de un grupo de sociedades, la sociedad dominante estará obligada a elaborar el estado de información no financiera consolidado, incluyendo a todas sus filiales y para todos los países en los que opera, cuando al cierre del primer ejercicio se cumplan, al menos, dos de las tres circunstancias mencionadas en la letra b), siempre que al cierre del ejercicio se cumpla además el requisito previsto en la letra a).”
Por lo tanto, una sociedad española dominante de un grupo que formule cuentas consolidadas deberá incluir en su estado de información no financiera consolidado la información relativa a todas sus sociedades dependientes con independencia del país en que esté radicado el domicilio social de estas últimas.
2.- En segundo lugar, la consultante pregunta sobre la correcta interpretación de los términos en que se ha regulado en la legislación española la dispensa de presentar el estado de información no financiera individual.
La redacción dada por la Ley 11/2018, de 28 de diciembre, al artículo 262.5 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, relativo al informe de gestión, es la siguiente:
“Una sociedad dependiente de un grupo estará dispensada de la obligación establecida en este apartado si dicha empresa y sus dependientes, si las tuviera, están incluidas a su vez en el informe de gestión consolidado de otra empresa, elaborado conforme al contenido establecido en este artículo. Si una sociedad se acoge a esta opción, deberá incluir en el informe de gestión una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante”.
En este contexto, se plantean, a su vez, tres escenarios posibles: a) que la sociedad dominante esté domiciliada en España; b) que la sociedad dominante esté domiciliada en un Estado miembro de la Unión Europea, o c) que esté radicada en un tercer país.
a) La sociedad dominante está domiciliada en España.
Si la sociedad dominante está radicada en España es claro que la sociedad dependiente solo podrá hacer uso de la dispensa en caso de que se cumplan dos requisitos:
1º. Que la información no financiera esté incluida en el informe de gestión consolidado de otra empresa, o en un estado separado, elaborado conforme al contenido establecido en los apartados 6 y 7 del artículo 49 del CdC, por remisión de lo estipulado en el primer párrafo del artículo 262.5 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, y
2º. Que en dicho informe de gestión o estado separado se incluya una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil en el que debe quedar depositado el citado documento.
b) La sociedad dominante está domiciliada en otro Estado miembro de la Unión Europea.
En tal caso, en opinión de este Instituto, también debería regir la dispensa porque la Ley 11/2018, de 28 de diciembre, no distingue ni limita su aplicación por razón del territorio. Por el contrario, el legislador ha tenido la previsión de referirse al depósito en el Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado (o el estado separado) o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante.
No obstante, en el supuesto de que la sociedad dominante estuviese domiciliada en otro Estado miembro de la Unión Europea es necesario hacer una precisión sobre el contenido que debería tener, en lo que atañe a la información no financiera, el informe de gestión o el estado de información no financiera consolidado elaborado por la sociedad dominante.
La Directiva 2014/95/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 22 de octubre de 2014, por la que se modifica la Directiva 2013/34/UE en lo que respecta a la divulgación de información no financiera e información sobre diversidad por parte de determinadas grandes empresas y determinados grupos, tiene como objetivo identificar riesgos para mejorar la sostenibilidad y aumentar la confianza de los inversores, los consumidores y la sociedad en general y para ello incrementa la divulgación de información no financiera, como pueden ser, entre otros, los referidos a los factores sociales y medioambientales.
La Directiva 2014/95/UE introduce un nuevo artículo 19bis en la Directiva 2013/34/UE con el objetivo de dispensar a las sociedades de la elaboración del estado individual de información no financiera si esa información se incluye en un estado consolidado, con el siguiente tenor:
“3. Cuando una empresa sea una empresa filial, estará exenta de la obligación establecida en el apartado 1 si la empresa y sus filiales están incluidas en el informe de gestión consolidado o el informe separado de otra empresa, elaborado de conformidad con el artículo 29 (se refiere al informe de gestión consolidado) y con el presente artículo.”
Como se puede advertir, la dispensa se ha regulado en la norma europea en unos términos imperativos. Esto es, los Estados miembros no pueden limitar su aplicación, si se cumplen los requisitos regulados en la Directiva y que atañen, básicamente, al contenido de la información que se debe incluir en el documento y a su publicación.
A continuación se reproduce el contenido del artículo 19bis de la Directiva:
“Artículo 19 bis Estado no financiero.
a) se publique conjuntamente con el informe de gestión, de conformidad con el artículo 30, o
b) se publique dentro de un plazo razonable, no superior a seis meses contados a partir de la fecha de cierre del balance, en el sitio de internet de la empresa, y se haga referencia a él en el informe de gestión.
6. Los Estados miembros podrán exigir que la información contenida en el estado no financiero mencionado en el apartado 1 o el informe separado mencionado en el apartado 4 sea verificada por un prestador independiente de servicios de verificación.”
c) La sociedad dominante está domiciliada en un tercer país.
La cuestión a dilucidar en este caso es si a los efectos de aplicar la citada dispensa rige, por analogía, la condición que se impone para evaluar la correcta aplicación de la dispensa por razón de subgrupo regulada en el artículo 43.1.2ª del CdC, en el que se requiere que la sociedad dominante que elabore cuentas consolidadas esté sometida a la legislación de un Estado miembro de la Unión Europea.
En opinión de este Instituto la respuesta debe ser negativa. En primer lugar, téngase en cuenta que la Ley no distingue ni limita su aplicación. Por el contrario, el legislador ha tenido la previsión de referirse al depósito en el Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado (o el estado separado) o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante.
Además, la obligación de proporcionar información no financiera que impone la Directiva se ha regulado siguiendo unas reglas que difieren de las que rigen la formulación de cuentas anuales. Entre ambos requerimientos, no existe identidad de razón.
Las sociedades están obligadas, en todo caso, a formular cuentas anuales individuales. Además, cuando una sociedad controla a otra sociedad, la Directiva 2013/34/UE y el CdC imponen la obligación de elaborar cuentas consolidadas.
No obstante, la obligación de consolidar se acompaña de una serie de dispensas. Por ejemplo, la dispensa por razón de tamaño que se aplica si la dimensión económica del grupo de empresas medida en términos de total activo, cifra de negocios y número de empleados no supera unos determinados umbrales, o la denominada dispensa por razón de subgrupo cuya ratio legis se funda en la circunstancia de que la información del grupo llamado a consolidar está integrada a su vez en las cuentas consolidadas de un grupo superior; esto es, la dispensa por razón de subgrupo se aplica cuando la sociedad dominante obligada a consolidar es a su vez dependiente de una tercera sociedad que formula cuentas consolidadas.
En este punto, considérese también que incluso la Directiva 2013/34/UE atribuye a los Estados miembros la facultad de regular la dispensa por razón de subgrupo para formular cuentas consolidadas (información financiera que en todo caso debe elaborarse siguiendo un marco normalizado) en aquellos casos en que la sociedad dominante está domiciliada fuera de un Estado miembros de la Unión Europea.
Por su parte, la información no financiera individual solo se requiere a las sociedades incluidas en un determinado ámbito de aplicación (básicamente, se solicita a grandes empresas o empresas de interés público, en ambos casos, de más de 500 trabajadores) y a diferencia de lo que sucede con las cuentas anuales individuales, tanto la Directiva como el art. 262.5 del TRLSC dispensan a las sociedades dependientes de elaborar el estado individual de información no financiera, si esa información, y la de sus filiales, se incluye en un “nivel superior” (estado consolidado de información no financiera).
Téngase en cuenta también que la Directiva, a diferencia de la regulación aprobada en España, prevé incluso que la información no financiera se proporcione siguiendo un marco normalizado que no tiene por qué limitarse a los generalmente aceptados en el ámbito de la Unión Europea (Art.19.bis. 4. Cuando una empresa elabore un informe separado correspondiente al mismo ejercicio basándose o no en marcos normativos nacionales, de la Unión o internacionales…). Y que tampoco se ha establecido en la Directiva regulación alguna sobre la nacionalidad que deba tener la sociedad dominante que elabore el estado de información no financiera, limitándose a exigir que dicho informe contenga una determinada información y que se publique en un determinado plazo.
Por todo ello, en opinión de este Instituto, nada impide que esa dispensa pudiera ser aplicada por una sociedad española controlada por una sociedad dominante radicada en un Estado que no sea miembro de la Unión Europea, siempre que se publique por ésta la información no financiera estrictamente requerida por los artículos 19.bis.1 y 29.bis.1 de la Directiva, y en los términos señalados en el apartado b) anterior.
3.- En tercer lugar, se consulta sobre la obligación que tiene una sociedad española de presentar el estado de información no financiera consolidado, si es dependiente de una dominante y, al mismo tiempo, es dominante de un subgrupo.
En el artículo 49.6 del CdC se regula la dispensa de la elaboración del estado de información no financiera consolidado en los siguientes términos:
“Cuando una sociedad dependiente de un grupo sea, a su vez, dominante de un subgrupo, estará exenta de la obligación establecida en este apartado si dicha sociedad y sus dependientes están incluidas en el informe de gestión consolidado de otra sociedad en el que se cumple con dicha obligación. Si una entidad se acoge a esta opción, deberá incluir en el informe de gestión una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración de un informe separado de acuerdo con el apartado siguiente, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante.”
4.- Por último, se consulta si la obligación de verificación por un verificador independiente del estado de información no financiera establecida en el artículo 49.6 (último párrafo) para cuentas consolidadas resulta también exigible a los supuestos de sociedades que se encuentren obligadas a elaborar dicho estado a nivel individual de conformidad con lo establecido en el artículo 262.5 del citado texto refundido de la ley de sociedades de capital.
En relación con la cuestión planteada, hay que tener en cuenta que las dudas deberían resolverse atendiendo a los criterios hermenéuticos contenidos en el artículo 3.1 del Código Civil (“Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas”). En este sentido, el artículo 262.5 del texto refundido de la ley de sociedades de capital (TRLSC), donde se regula esta cuestión y respecto a las cuales se plantea la duda, establece a este respecto:
Esto es así no solamente en el caso de la Ley 11/2018 sino que esa interpretación resulta también de la lectura del Real Decreto-ley 18/2017 de 24 de noviembre del que trae causa la Ley 11/2018.
2.- La dispensa de presentar el estado de información no financiera individual se refiere a todas las sociedades dependientes de un grupo que cumplan los requisitos previstos en el artículo 262.5 del TRLSC, ya que la Ley no distingue ni limita su aplicación por razón de territorio.
No obstante, sobre el contenido que debe incluir el estado de información no financiera, debe precisarse que rige el previsto en el artículo 49.6 del Código de Comercio. Por lo que si no se proporcionase dicho contenido de forma voluntaria en el estado de información no financiera consolidado por una sociedad dominante domiciliada fuera de España, la sociedad española vendrá obligada a elaborar en España un estado de información no financiera que incluya dicha información complementaria exigida en comparación con la requerida en los artículos 19.bis.1 y 29.bis.1 de la Directiva.