Source: http://kraken.slv.cz/2Afs3/2010
Timestamp: 2018-09-18 16:36:57+00:00
Document Index: 16082630

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 57', '§ 8', '§ 103', '§ 40', 'soud ', '§ 2', '§ 43', '§ 50', '§ 55', 'soud ', '§ 57', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 43', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 104', 'soud ', '§ 104', '§ 105', '§ 106', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 77', 'soud ', 'soud ', '§ 13', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 57', '§ 32', 'soud ', 'ÚS 72/06 ', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 43', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 55', 'soud ', '§ 50', '§ 50', '§ 43', '§ 43', 'soud ', '§ 55', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 77', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

2Afs3/2010
2 Afs 3/2010-98
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: Ing. P. N., zastoupeného Mgr. Ing. Petrem Koneèným, advokátem se sídlem Na støelnici 39, Olomouc, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 25. 9. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-70,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 25. 9. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-70, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Pøedmìt øízení [1] ®alovaný (dále stì¾ovatel ) podal vèasnou kasaèní stí¾nost proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Ostravì, kterým bylo zru¹eno jeho rozhodnutí ze dne 4. 7. 2008, è. j. 5572/08-1500-802616. Uvedeným rozhodnutím stì¾ovatel zamítl odvolání ¾alobce proti výzvì Finanèního úøadu Ostrava I ze dne 22. 10. 2004, è. j. 152339/04/388961/4314, k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem podle ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, v rozhodném znìní (dále jen daòový øád ), v návaznosti na ustanovení § 8 odst. 1 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, v rozhodném znìní (dále jen zákon o trojdani ). ®alobce byl jako ruèitel za daòového dlu¾níka vyzván k zaplacení daòového nedoplatku na dani z pøevodu nemovitostí ve vý¹i 463 750 Kè. [2] Napadené rozhodnutí stì¾ovatele bylo krajským soudem zru¹eno proto, ¾e stì¾ovatel k návrhu ¾alobce nepøistoupil k provedení dùkazu revizním znaleckým posudkem, pøièem¾ tento postup plynul z právního názoru prolínajícího se celým rozhodnutím, a to, ¾e daòový ruèitel nemá efektivní obranu proti stanovení vý¹e danì, nebo» ta je stanovována v øízení, jeho¾ úèastníkem je jen (hlavní) dlu¾ník a v dobì øízení vedeného s ruèitelem je tak ji¾ stanovena pravomocnì, co¾ ji¾ nelze zmìnit.
II. Obsah kasaèní stí¾nosti [3] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti výslovnì uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), kdy¾ namítá nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, a dále nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù napadeného rozsudku krajského soudu. [4] Stì¾ovatel nesouhlasí se závìrem krajského soudu o nezákonnosti svého rozhodnutí, kterou spatøuje v opaèném právním názoru stì¾ovatele na postavení ruèitele v daòovém øízení, a to ani¾ se jakkoli blí¾e zabýval konkrétními skuteènostmi ve zkoumané vìci a jejich vyhodnocením. Z tohoto vyhodnocení má být jasnì patrné, proè nebyl proveden dùkaz dal¹ím revizním znaleckým posudkem a jaké byly v tomto smìru stì¾ovatelovy úvahy. Aèkoliv stì¾ovatel pøiznává, ¾e jeho vlastní argumentace stran práv ruèitele ohlednì stanovení daòové povinnosti je formulaènì neobratná (a¾ zavádìjící), nemìla prý dopad do výroku jím vydaného rozhodnutí. [5] Dále stì¾ovatel uvedl, ¾e zcela akceptuje tezi o nedùvodnosti èinit rozdíly mezi úpravou ruèení ve veøejném a soukromém právu. Akcesorická a subsidiární povaha ruèení se ov¹em projevuje v tom, ¾e ruèit lze pouze za platnou pohledávku, co¾ v daòovém øízení znamená, ¾e ruèitel ruèí za pohledávku pravomocnì vymìøenou ve vymìøovacím øízení podle èásti tøetí daòového øádu. Toto øízení se zpravidla vede na základì daòového pøiznání podle ustanovení § 40 daòového øádu, jeho¾ souèástí musí být znalecký posudek o cenì zji¹tìné podle zvlá¹tního právního pøedpisu. Rovnì¾ není sporu o tom, ¾e ruèitel mù¾e proti vìøiteli uplatnit v¹echny námitky, které by mìl proti vìøiteli dlu¾ník. [6] V rámci shrnutí dosavadního prùbìhu øízení pøed správními soudy stì¾ovatel poukázal na to, ¾e napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravì trpí vadou nepøezkoumatelnosti spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí, obdobnì jako rozsudek stejného soudu v té¾e vìci ze dne 2. 4. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-31, jen¾ byl Nejvy¹¹ím správním soudem pro tuto vadu zru¹en rozsudkem ze dne 31. 7. 2009, è. j. 2 Afs 56/2009-55. Podle stì¾ovatele krajský soud, ani¾ se jakkoli zabýval dùvody, je¾ vedly Nejvy¹¹í správní soud ke zru¹ení rozsudku krajského soudu ze dne 2. 4. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-31, a ani¾ by vyhodnotil postup stì¾ovatele v odvolacím øízení, které vydání zru¹eného rozsudku pøedcházelo, pøistoupil k vynesení rozsudku napadeného touto kasaèní stí¾ností. [7] Stì¾ovatel respektuje názor vyslovený mj. rozsudkem roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 11. 2008, è. j. 1 Afs 52/2008-64, jen¾ se týká náhledu na postavení ruèitele v daòovém øízení. Nebrojil proto proti pùvodnímu rozsudku krajského soudu ze dne 6. 9. 2007, è. j. 22 Ca 439/2006-27, a pøistoupil k odstraòování soudem vytýkaných vad (procesní vady spoèívající v poru¹ení èi nerespektování ustanovení § 2 odst. 1 a 3 a § 43 daòového øádu, tj. poru¹ení procesních práv ¾alobce). Stì¾ovatel tedy (veden snahou odstranit vady odvolacího øízení, respektujíc vývoj v právním postavení ruèitele a vázán právním názorem v naposled uvedeném rozsudku krajského soudu) ulo¾il správci danì prvního stupnì, aby doplnil øízení v souladu s ustanovením § 50 odst. 3 daòového øádu a odstranil jeho vady. [8] Správce danì I. stupnì pøedvolal ¾alobce dne 30. 11. 2007 k ústnímu jednání ve vìci odvolání proti výzvì k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem. V rámci ústního jednání byly porovnány a vyhodnoceny tøi znalecké posudky vztahující se k pøevádìným nemovitostem, a to posudek ze dne 8. 4. 2003 znalce Ing. V., posudek è. 1709/120/2004 znalce Ing. N. a posudek è. 566-49/2003 znalce Ing. D.. ®alobce byl seznámen s dùvody, proè pøedlo¾ený znalecký posudek znalce Ing. N. nelze v konkrétním daòovém øízení vzít jako dùkaz pro stanovení základu danì z pøevodu nemovitostí (viz protokol o ústním jednání ze dne 17. 12. 2007, è. j. 233701/07/388961/1201). Tyto dùvody jsou následující: 1) posudek nebyl zpracován podle oceòovacího pøedpisu platného ke dni nabytí nemovitostí, 2) v posudku byl pou¾it nesprávný koeficient K 3 z prùmìrné vý¹ky podla¾í a nikoliv z vý¹ky té èásti podla¾í, která má nejvìt¹í zastavìnou plochu. [9] Stì¾ovatel se domnívá, ¾e vypracování dal¹ího revizního posudku, jak jej navrhl ¾alobce, by nepøineslo nové skuteènosti potvrzující, ¾e cena zji¹tìná znaleckým posudkem Ing. N. (posudek tohoto znalce pova¾uje za správný ¾alobce) není podhodnocena. Posudek Ing. N. byl navíc ji¾ jako revizní zpracován. Podhodnocení oceòované nemovitosti v posudku znalce Ing. N. pøitom podle stì¾ovatele potvrzuje i posudek znalce Ing. D., dolo¾ený k pøiznání ¾alobce k dani z pøevodu pøedmìtných nemovitostí (správci danì pøedlo¾en dne 23. 7. 2003), nebo» v tomto posudku byly nemovitosti ocenìny èástkou 8 678 150 Kè. [10] Stì¾ovatel má za to, ¾e ¾alobce byl dostateèným zpùsobem seznámen se zji¹tìným skutkovým stavem a ¾e na základì podrobného projednání v¹ech dùvodù vedoucích k zamítavému rozhodnutí o odvolání proti výzvì k úhradì daòového nedoplatku ruèitelem postupoval v intencích rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 6. 9. 2007, è. j. 22 Ca 439/2006-27. Na základì doplnìného daòového øízení, v jeho¾ rámci byla posouzena otázka zákonnosti pravomocného rozhodnutí ve vìci danì z pøevodu nemovitostí, resp. otázka, zda jsou dány dùvody k podnìtu zahájit øízení o mimoøádném opravném prostøedku, stì¾ovatel jako odvolací orgán vìc pøezkoumal a dospìl k závìru, ¾e dùvody pro zmìnu èi zru¹ení rozhodnutí dány nejsou a ¾e daò z pøevodu nemovitosti byla vymìøena v souladu se zákonem. [11] Podle stì¾ovatele krajskému soudu unikla fáze øízení, ve které stì¾ovatel a správce danì prvního stupnì pøezkoumávali, zda daò, za ní¾ ¾alobce ruèí, byla stanovena ve správné vý¹i v souladu se zákonem. Daòové øízení, na rozdíl od obecného øízení správního, nezná institut pøeru¹ení øízení; tato skuteènost tak musela být pøezkoumána v rámci øízení odvolacího, resp. jeho doplnìní. Vìc byla tedy v zásadì posuzována podle ustanovení § 55b daòového øádu. [12] Na základì uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
III. Vyjádøení ¾alovaného [13] ®alobce se ke kasaèní stí¾nosti k výzvì soudu nevyjádøil.
IV. Relevantní informace plynoucí ze spisového materiálu [14] ®alobce nabyl ke dni 18. 9. 2002 od pøevodce Ostravská inkasní, spol. s r. o. nemovitosti (budova bez è. p./è. ev. obèanská vybavenost s gará¾emi a venkovními úpravami), za které zaplatil kupní cenu 2 600 000 Kè. Pøevodce podal dne 9. 4. 2003 pøiznání k dani z nemovitosti, ke kterému pøilo¾il znalecký posudek Ing. V. na cenu nemovitostí ve vý¹i 8 830 000 Kè. Tento posudek byl zpracován podle oceòovacích pøedpisù platných k 18. 7. 2002. Pøevodce byl z dùvodu nepøesností posudku správcem danì vyzván k dolo¾ení vìcnì správného znaleckého posudku, co¾ pøevodce uèinil dne 26. 4. 2004 pøedlo¾ením nového posudku Ing. V. na cenu 9 274 990 Kè, zpracovaného podle oceòovacích pøedpisù platných k 18. 7. 2002. [15] Správce danì dne 29. 4. 2004 vydal pøevodci platební výmìr na daò z pøevodu nemovitostí, ve kterém stanovil základ danì èástkou 9 275 000 Kè (cena nemovitostí zaokrouhlena na celé tisíce nahoru) a daò èástkou 463 750 Kè. Daò nebyla ze strany pøevodce (dlu¾níka) zaplacena, a to ani v náhradní lhùtì.
[16] Správce danì poté pøikroèil k vypracování výkazu nedoplatkù a (na základì zji¹tìní, ¾e neexistuje majetek daòového subjektu, jeho¾ zpenì¾ením nebo exekucí by mohlo dojít k úhradì daòového nedoplatku) vyzval ¾alobce výzvou ze dne 22. 10. 2004, è. j. 152339/04/388961/4314, ve smyslu ustanovení § 57 odst. 5 daòového øádu, jako ruèitele k zaplacení nedoplatku. ®alobce se proti výzvì odvolal a odvolání doplnil o znalecký posudek Ing. N. o ocenìní pøedmìtných nemovitostí k 6. 5. 2003 na cenu 4 517 570 Kè. Stì¾ovatel odvolání zamítl, pøièem¾ ¾alobcem pøedlo¾ený posudek nezohlednil z dùvodu, ¾e nebyl zpracován podle pøedpisù platných ke dni 18. 9. 2002, ale podle pøedpisù platných a¾ od 1. 1. 2003. [17] Krajský soud uvedené rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il rozsudkem ze dne 6. 9. 2007, è. j. 22 Ca 439/2006-27, z dùvodu procesních vad, které mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé (stì¾ovatel bez výzvy èi upozornìní zamítl odvolání ¾alobce jen s poukazem na nesprávnost data, k nìmu¾ byl posudek znalce Ing. N. zpracován, èím¾ nevyhovìl po¾adavkùm na souèinnost s daòovým subjektem, na pøedvídatelnost rozhodnutí, ochranu práv daòového subjektu a co nejúplnìj¹í a nejsprávnìj¹í zji¹tìní skutkového stavu). [18] Stì¾ovatel po zru¹ení svého rozhodnutí krajským soudem postupoval tak, ¾e ulo¾il správci danì I. stupnì, aby øízení doplnil a v souèinnosti s odvolatelem projednal okolnosti, je¾ vyústily ve vydání výzvy k úhradì daòového nedoplatku ruèitelem, jaké byly podklady pro stanovení daòové povinnosti, a dále aby o tomto jednání sepsal protokol. Ústní jednání se uskuteènilo dne 17. 12. 2007 za úèasti ¾alobce a jeho právní zástupkynì. V rámci ústního jednání byly porovnány a vyhodnoceny v¹echny znalecké posudky. Kromì vý¹e uvedeného dùvodu neakceptace ¾alobcem pøedlo¾eného posudku Ing. N. správce danì uvedl, ¾e v tomto posudku je navíc chybnì stanoven koeficient K3. ®alobci byl následnì poskytnut prostor pro vyjádøení k vytýkaným vadám posudku. [19] Shora oznaèeným rozhodnutím ze dne 4. 7. 2008 poté stì¾ovatel zamítl odvolání ¾alobce proti citované výzvì Finanèního úøadu Ostrava I ze dne 22. 10. 2004. Toto rozhodnutí stì¾ovatele následnì zru¹il Krajský soud v Ostravì rozsudkem ze dne 2. 4. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-31. Z dùvodu podání kasaèní stí¾nosti ¾alovaným nicménì Nejvy¹¹í správní soud citovaný rozsudek krajského soudu rozsudkem ze dne 31. 7. 2009, è. j. 2 Afs 56/2009-55, zru¹il jako nepøezkoumatelný, kdy¾ pøedev¹ím konstatoval, ¾e krajský soud v napadeném rozsudku vùbec nereaguje na stì¾ovatelem zmiòované doplnìní øízení a cituje pouze tu èást rozhodnutí, která pojednává o vytýkacím øízení ve smyslu ustanovení § 43 daòového øádu. Napadený rozsudek tak obsahuje argumentaèní nedostatky spoèívající v tom, ¾e nezohledòuje nové okolnosti vyskytnuv¹í se v øízení. Stejnì tak obecné konstatování soudu, ¾e správní øízení dosud trpí i vadami vytèenými v pøedcházejícím rozsudku , je zcela pau¹ální a tedy nekonkrétní a není tedy seznatelné, jaké vady øízení mìl vlastnì krajský soud pøesnì na mysli. Krajský soud sice obsáhle citoval svoje døíve vydané rozhodnutí a ocitoval také rozhodnutí stì¾ovatele, nicménì zcela opomenul následnì uvést, v kterých konkrétních bodech vlastnì stì¾ovatel coby ¾alovaný nerespektoval názor soudu. V nyní projednávané vìci pøitom nelze pøehlédnout, ¾e stì¾ovatel nebyl po zru¹ení jeho pøedchozího rozhodnutí neèinný a ¾e se situace oproti pøedchozímu stavu zmìnila pøinejmen¹ím v tom, ¾e ¾alobci ji¾ nebylo znemo¾nìno vyjádøit se k pøedmìtnému znaleckému posudku. [20] Proto v této vìci rozhodoval krajský soud znovu a rozsudkem napadeným nyní projednávanou kasaèní stí¾ností podruhé zru¹il citované rozhodnutí stì¾ovatele ze dne 4. 7. 2008.
V. K pøípustnosti kasaèní stí¾nosti [21] Podle ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. je kasaèní stí¾nost nepøípustná proti rozhodnutí, jím¾ soud rozhodl znovu poté, kdy jeho pùvodní rozhodnutí bylo zru¹eno Nejvy¹¹ím správním soudem; to neplatí, je-li jako dùvod kasaèní stí¾nosti namítáno, ¾e se soud neøídil závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu. [22] Jak plyne ze shora provedené rekapitulace, Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudkem ze dne 31. 7. 2009, è. j. 2 Afs 56/2009-55, rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 2. 4. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-31, kterým tento soud poprvé zru¹il rozhodnutí stì¾ovatele ze dne 4. 7. 2008, è. j. 5572/08-1500-802616. Proti následujícímu rozsudku krajského soudu v té¾e vìci pak stì¾ovatel opìt podal kasaèní stí¾nost. Vzhledem k námitce stì¾ovatele, ¾e se krajský soud neøídil závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu a jednal proto v rozporu s ustanovením § 110 odst. 3 s. ø. s., v¹ak není, s ohledem na vý¹e uvedené ustanovení § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. opìtovné podání kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelem dùvodem pro konstatování její nepøípustnosti. [23] Nejvy¹¹í správní soud neshledal nìkterý z dùvodù nepøípustnosti kasaèní stí¾nosti [viz zejména ustanovení § 104, § 105 odst. 2, § 106 odst. 2 s. ø. s.], a mohl proto pøistoupit k jejímu meritornímu pøezkumu.
VI. Vlastní argumentace soudu [24] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody v kasaèní stí¾nosti uvedenými, a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
VI. a) Nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku [25] Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zamìøil na dùvodnost námitky stì¾ovatele, ¾e krajský soud jednal v rozporu s ustanovením § 110 odst. 3 s. ø. s., podle nìho¾ zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí . Dùvodem zru¹ení prvního, kasaèní stí¾ností napadeného, rozsudku krajského soudu v této vìci (rozsudek ze dne 2. 4. 2009, è. j. 22 Ca 231/2008-31) Nejvy¹¹ím správním soudem byla jeho nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí. Krajský soud zejména nezohlednil nové okolnosti, je¾ se vyskytly v øízení pøed správními orgány (doplnìní øízení, ústní jednání se ¾alobcem). [26] Podle odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu stì¾ovatele vedl k neprovedení dùkazu revizním znaleckým posudkem právní názor, který se prolíná celým jeho rozhodnutím, a to, ¾e daòový ruèitel nemá efektivní obranu proti stanovení vý¹e danì, nebo» ta je stanovována v øízení, jeho¾ úèastníkem je jen (hlavní) dlu¾ník a v dobì øízení vedeného s ruèitelem je tak ji¾ stanovena pravomocnì, co¾ ji¾ nelze zmìnit (str. 4 napadeného rozsudku). Pøesto¾e z pøedmìtného rozhodnutí stì¾ovatele tento jeho postoj skuteènì do urèité míry vyplývá (str. 3 odst. 5 a násl. rozhodnutí stì¾ovatele, k hodnocení jeho správnosti viz dále), nejedná se o zcela korektní interpretaci tohoto rozhodnutí ve vztahu k názoru stì¾ovatele na provedení dal¹ího revizního posudku. Stì¾ovatel toti¾ ve svém rozhodnutí srozumitelnì odùvodnil, proè ¾alobcem pøedlo¾ený posudek Ing. N. nepøijal jako dùkaz v daòovém øízení (nebyl vypracován podle oceòovacího pøedpisu platného ke dni nabytí nemovitostí, byl v nìm pou¾it nesprávný koeficient K 3 z prùmìrné vý¹ky podla¾í a nikoliv z té èásti podla¾í, která má nejvìt¹í zastavenou plochu). [27] Krajský soud se nezabýval uvedenými argumenty stì¾ovatele, které jej vedly k odmítnutí vypracování dal¹ího znaleckého posudku, stejnì jako ¾ádným zpùsobem nereflektoval argumenty ¾alobce, proè má být dal¹í znalecký posudek vyhotoven (stanovení odli¹né míry opotøebení u znalce Ing. N. ve srovnání s ostatními znaleckými posudky). Pokud se tedy krajský soud vùbec nezabýval otázkou nutnosti vyhotovení dal¹ího znaleckého posudku, a spokojil se s tím (jak lze z odùvodnìní napadeného rozsudku dovodit), ¾e právní názor stì¾ovatele by stejnì vypracování dal¹ího posudku neumo¾nil, nepostupoval správnì. [28] Pøesto¾e stanovení ceny pøevádìných nemovitostí pro úèely danì z pøevodu nemovitostí podle zákona o trojdani pøedstavuje otázku skutkovou (znaleckou), nikoli právní, soud je i pøesto pøi pøezkumu rozhodnutí správního orgánu oprávnìn pochybovat o správnosti znaleckého posudku, jen¾ slou¾il jako podklad pro toto rozhodnutí. Tyto pochybnosti potom mohou být dùvodem k naøízení vypracování dal¹ího (revizního) znaleckého posudku (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího soudu ze dne 20. 10. 2009, sp. zn. 22 Cdo 1181/2008, in: www.nsoud.cz), co¾ by byl postup souladný s ustanovením § 77 odst. 2 s. ø. s. (doplnìní dokazování). I pøi hodnocení znaleckého posudku o cenì nemovitostí soudem je pøitom nutné po¾adovat, aby závìry posudku byly nále¾itì odùvodnìny a podlo¾eny, aby bylo pøihlédnuto ke v¹em skuteènostem, s nimi¾ bylo tøeba se vypoøádat, aby závìry posudku nebyly v rozporu s výsledky ostatních dùkazù, a aby odùvodnìní znaleckého posudku odpovídalo pravidlùm logického my¹lení. Pøitom (a)by soud mohl znalecký posudek odpovìdnì hodnotit, nesmí se znalec omezit ve svém posudku na podání odborného závìru, nýbr¾ z jeho posudku musí mít soud mo¾nost seznat, z kterých zji¹tìní v posudku znalec vychází, jakou cestou k tìmto zji¹tìním dospìl a na základì jakých úvah do¹el ke svému závìru (viz rozsudek Nejvy¹¹ího soudu ze dne 21. 10. 2009, sp. zn. 22 Cdo 1810/2009, in: www.nsoud.cz). Je nutné rovnì¾ pøihlédnout k tomu, zda jsou splnìny formální nále¾itosti znaleckého posudku ve smyslu ustanovení § 13 odst. 2 a¾ 6 vyhlá¹ky è. 37/1967 Sb., k provedení zákona o znalcích a tlumoènících, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. [29] Krajský soud nicménì jednotlivé dùkazy (znalecké posudky) pøedlo¾ené v øízení pøed správním orgánem vùbec nehodnotil a jeho øízení tak v podstatì vùbec nepøezkoumal; v odùvodnìní napadeného rozsudku tìmto dùkazùm není vìnován ¾ádný prostor i pøesto, ¾e ¾alobce rozpory v posudcích v ¾alobì namítal. [30] Pokud krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného s odkazem na nesprávný právní názor, ani¾ v¹ak dùkazy provedené v øízení pøed správním orgánem zhodnotil, a ani¾ uvedl, zda i po doplnìní odvolacího øízení a odstranìní pùvodnì vytýkaných vad správního øízení pøedstavuje neprovedení revizního znaleckého posudku takovou vadu øízení pøed správním orgánem, která by zakládala nezákonnost samotného rozhodnutí ve vìci (tj. o vý¹i daòového nedoplatku ruèitelem), zatí¾il svùj rozsudek vadou nepøezkoumatelnosti spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Kasaèní stí¾nost je proto dùvodná.
VI. b) K postavení ruèitele v daòovém øízení [31] Pøesto¾e je Nejvy¹¹í správní soud nucen opìt zru¹it napadený rozsudek krajského soudu pro nepøezkoumatelnost, pova¾uje ji¾ v této fázi za vhodné zabývat se i dal¹í námitkou stì¾ovatele, která spoèívá v nesprávném posouzení právní otázky. Tato otázka evidentnì spoèívá v náhledu na postavení ruèitele v daòovém øízení a postupu správce danì v pøípadì, kdy se ruèitel proti výzvì správce danì k úhradì daòového nedoplatku brání odvoláním, resp. v tom, jaký je rozsah odvolacích námitek ruèitele.. [32] Na posuzovaný pøípad je nutno aplikovat daòový øád ve znìní úèinném ke dni vzniku ruèitele zaplatit daò. Jak správnì uvedl krajský soud, ke vzniku této povinnosti do¹lo okam¾ikem doruèení výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèiteli, tj. dnem 29. 10. 2004 (§ 57 odst. 5 daòového øádu ve znìní úèinném do 31. 5. 2006); materiálnì je pøitom tato výzva rozhodnutím vydaným ve smyslu ustanovení § 32 odst. 1 daòového øádu. [33] Postavení ruèitele v daòovém øízení bylo ji¾ pøedmìtem posuzování jak Nejvy¹¹ího správního soudu, tak rovnì¾ Ústavního soudu. Na relevantní judikaturu ostatnì odkázal ji¾ krajský soud v napadeném rozsudku. Nálezem Ústavního soudu ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/06 (291/2008 Sb., N 23/48 SbNU 263, dostupné na: http://nalus.usoud.cz) do¹lo k deklaraci neústavnosti ustanovení § 57 odst. 5 vìty tøetí ( V odvolání mù¾e ruèitel namítat pouze skuteènost, ¾e není ruèitelem nebo ¾e ruèení bylo uplatnìno ve vìt¹ím ne¾ zákonem stanoveném rozsahu nebo ¾e ji¾ bylo zaplaceno. ) daòového øádu (ve znìní pøed novelizací provedenou zákonem è. 230/2006 Sb.) pro rozpor s èl. 1, èl. 11 odst. 1, èl. 36 odst. 1 a 2, èl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod a èl. 6 odst. 1 a èl. 13 Úmluvy o ochranì lidských práv a základních svobod. Jak mj. uvedl Ústavní soud, (d)oruèením výzvy k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem se ruèitel dostává do stejného postavení jako daòový dlu¾ník, za jeho¾ daòový nedoplatek ruèí. ( ) Z principu rovnosti se v¹ak podává, ¾e pokud má mít ruèitel toto¾nou povinnost jako dlu¾ník-tj. povinnost zaplatit daòový nedoplatek, èím¾ se u nìj zmen¹í majetková sféra stejnì jako u dlu¾níka zaplacením danì-nelze shledat ¾ádný dùvod, který by byl zpùsobilý odùvodnit nerovnost v pøístupu k daòovému dlu¾níku a ruèiteli tak, jak je shora popsána (mají k dispozici diametrálnì kvalitativnì odli¹né prostøedky k obranì pøed toto¾nou povinností-rozsah námitek uplatnitelných daòovým ruèitelem proti rozhodnutí o daòové povinnosti v relaci k jeho osobì je vìcnì dosti omezen). [34] Obdobnì z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 13. 3. 2008, è. j. 5 Afs 174/2004-68 (publ. pod è. 1770/2009 Sb. NSS, www.nssoud.cz) vyplývá, ¾e nelze shledat ¾ádný dùvod, který by byl zpùsobilý ospravedlnit nerovný pøístup k daòovému dlu¾níku a ruèiteli spoèívající v dispozici s diametrálnì kvalitativnì odli¹nými prostøedky k obranì pøed toto¾nou povinností. Rozsah mo¾ných uplatnitelných námitek daòovým ruèitelem proti výzvì vydané podle § 57 odst. 5 daòového øádu proto není mo¾né omezit. Ruèitel má tedy v odvolání právo namítat i ty skuteènosti, které smìøují ji¾ k samotnému vymìøení daòové povinnosti, za kterou je ruèení uplatnìno. [35] Právní názor stì¾ovatele (jak je vyjádøen v ¾alobcem napadeném rozhodnutí) je s vý¹e uvedenou interpretací ustanovení § 57 odst. 5 vìta tøetí evidentnì (a dokonce vìdomì, viz str. 4 odstavec druhý tohoto rozhodnutí) v rozporu. Stì¾ovatel mj. uvedl, ¾e odvolatelovy dùvody smìøují zcela nepochybnì do vymìøovacího øízení a proti pravomocnì vymìøené dani z pøevodu nemovitostí. Výsledkem vymìøovacího øízení je vymìøení danì z pøevodu nemovitostí, a to koneèným zpùsobem. Ruèiteli pøitom nepøíslu¹í jakýmkoliv zpùsobem zpochybòovat správnost výpoètu danì v tomto øízení, tuto námitku mù¾e vznést jen daòový poplatník do jeho pravomocného skonèení . Stì¾ovatel zde rovnì¾ vyjádøil, ¾e v rámci odvolacího øízení nelze pravomocná daòová rozhodnutí pøezkoumávat, a dále ¾e aplikace ustanovení § 43 odst. 1 daòového øádu je v øízení o odvolání ruèitele proti výzvì správce danì nemo¾ná. [36] Stejnì jako krajský soud, ani Nejvy¹¹í správní soud nevidí dùvod odchýlit se od právního názoru na postavení ruèitele ve srovnání s (primárním) daòovým dlu¾níkem, jak byl podrobnì rozveden a odùvodnìn ve vý¹e uvedených rozhodnutích Ústavního soudu a soudu zdej¹ího. Je v¹ak nutno uvést, ¾e stì¾ovatel právní názor vyjádøený ve svém rozhodnutí vlastnì v kasaèní stí¾nosti popírá, pøièem¾ pøiznává, ¾e tento právní názor není v souladu s platnou judikaturou, a ¾e vlastní argumentace stran práv ruèitele ohlednì stanovení daòové povinnosti je formulaènì neobratná a¾ zavádìjící ( ) ale nemìla dopad do výroku napadeného rozhodnutí . K tomu je tøeba uvést, ¾e krajský soud samozøejmì nemohl reflektovat obrat v právním názoru stì¾ovatele vyjádøeném v kasaèní stí¾nosti, pøièem¾ jeho argumentace v odùvodnìní napadeného rozsudku stran postavení ruèitele v daòovém øízení je zcela správná. [37] Na okraj ji¾ uvedeného pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné vyjádøit se k tvrzení stì¾ovatele, ¾e námitka ¾alobce ve vìci nesprávnì stanovené danì dle nevyhovujícího znaleckého posudku byla posuzována z hlediska ustanovení § 55b daòového øádu, resp. obecnì k postupu stì¾ovatele (správce danì) po zru¹ení jeho rozhodnutí soudem. Pokud krajský soud rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (ani¾ by zároveò pøistoupil i ke zru¹ení rozhodnutí správního orgánu ni¾¹ího stupnì), øízení se vrátilo do stadia øízení pøed stì¾ovatelem, tj. do odvolacího øízení. Odvolací orgán (stì¾ovatel) tak mìl k dispozici postupy vymezené v ustanovení § 50 daòového øádu s tím, ¾e byl vázán právním názorem soudu.
[38] Ustanovení § 50 odst. 4 daòového øádu umo¾òuje odvolacímu orgánu, aby v odvolacím øízení pøimìøenì pou¾il ustanovení § 43 daòového øádu (postup pøi vytýkacím øízení). Pøimìøená aplikace ustanovení § 43 daòového øádu v odvolacím øízení pøitom pøichází v úvahu zejména v pøípadech, kdy odvolací orgán postupuje podle odstavce tøetího tohoto zákonného ustanovení, podle kterého je oprávnìn výsledky daòového øízení doplòovat, èi odstraòovat vady øízení (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 10. 2004, è. j. 5 Afs 31/2003-81, www.nssoud.cz). Není dùvodu, aby tímto zpùsobem odvolací orgán nepostupoval i v odvolacím øízení ve vìci odvolání ruèitele proti výzvì správce danì k zaplacení daòového nedoplatku. [39] V posuzovaném pøípadì stì¾ovatel ve fázi odvolacího øízení po zru¹ení jeho rozhodnutí krajským soudem ulo¾il správci danì I. stupnì, aby øízení doplnil a odstranil procesní vady soudem vytýkané. Za tímto úèelem probìhlo pøed správcem danì ústní jednání, ve kterém byl ruèitel oprávnìn uplatnit námitky ve stejném rozsahu, v jakém je mohl uplatnit (primární) daòový dlu¾ník v øízení o vymìøení danì z pøevodu nemovitosti (tedy i vý¹i danì a nesprávnost znaleckého posudku). Nejvy¹¹í správní soud proto nevidí rozumný dùvod, proè by mìla být vìc posuzována z hlediska ustanovení § 55b daòového øádu (pøezkoumávání daòových rozhodnutí), tj. v rámci mimoøádného opravného prostøedku.
VII. Shrnutí [40] Nejvy¹¹í správní soud posoudil námitku stì¾ovatele smìøující do ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. jako dùvodnou, kdy¾ napadený rozsudek krajského soudu vyhodnotil jako nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù rozhodnutí. [41] Tento nedostatek Nejvy¹¹í správní soud shledal v absenci hodnocení dùkazù klíèových pro rozhodnutí, a sice znaleckých posudkù na ocenìní nemovitostí. Aèkoliv právní názor stì¾ovatele na postavení ruèitele v daòovém øízení byl mylný, krajský soud mìl (i v zájmu ekonomie øízení) pøistoupit k hodnocení dùkazù provedených pøed správním orgánem a pøípadnì (mìl-li by pochybnosti o správnosti tìchto dùkazù) naøídit jejich doplnìní (§ 77 odst. 2 s. ø. s.), nebo» jen tak mohl posoudit, zda rozhodnutí stì¾ovatele ve svém výsledku (i po doplnìní odvolacího øízení) skuteènì bylo rozhodnutím nezákonným. [42] S ohledem na dùvodnost kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).