Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przeksztalcenie-spolki/itpb1-415-1109a-14-wm
Timestamp: 2019-12-16 04:20:35+00:00
Document Index: 840886

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 25', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 153']

♦ › Przekształcenie spółki › ITPB1/415-1109a/14/WM
Czy w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną powstanie dla Wnioskodawcy jako udziałowca spółki z o.o. zobowiązanie do zapłaty podatku dochodowego z tytułu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2015 r. (data wpływu 10 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w związku przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną.
Spółka z o.o. w której Wnioskodawca jest udziałowcem z dużym prawdopodobieństwem w roku 2014 wygeneruje zysk z prowadzonej działalności. Planuje się, że zysk ten uchwałą walnego zgromadzenia w przyszłym roku podatkowym zostanie przekazany na kapitał zapasowy spółki i również w przyszłym roku, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i dokonaniu podziału całego zysku planuje się przekształcenie spółki z o.o. w spółkę osobową - spółkę jawną.
W następnej kolejności Wnioskodawca planuje zmniejszenie swojego wkładu w powstałej z przekształcenia spółce jawnej.
W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w związku z planowanym zmniejszeniem swojego wkładu w spółce jawnej, wnioskodawca otrzyma środki pieniężne. Poza środkami pieniężnymi Wnioskodawca nie otrzyma od spółki tytułem zmniejszenia swojego wkładu żadnych innych składników majątkowych należących do spółki.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, wskazane we wniosku jako pierwsze.
Czy w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną powstanie dla Wnioskodawcy jako udziałowca spółki z o.o. zobowiązanie do zapłaty podatku dochodowego z tytułu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych...
Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną nie będzie prowadziło do powstania po stronie udziałowca spółki żadnego obowiązku zapłaty podatku dochodowego.
Zgodnie z treścią art. 25 ust. 5 dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
Powyżej wymienione zostały takie dochody, które mogłyby powstać w związku z przekształceniem spółki i które są jednocześnie podstawą opodatkowania.
W przedmiotowej sprawie wielkość kapitału w spółce z o.o. i w spółce jawnej (czyli przed i po przekształceniu) będzie taka sama - nie nastąpi żadne podwyższenie ani obniżenie kapitału zakładowego. Wspólnicy na skutek przekształcenia nie uzyskają żadnych dopłat. Ewentualna możliwość opodatkowania dochodu dotyczyłaby wartości niepodzielonych zysków w spółce (pkt. 7), a takich na moment przekształcenia nie będzie.
Odnosząc się do możliwości opodatkowania niepodzielonych zysków należy wskazać, że przekształcenie spółki z o.o. nastąpi po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego z którego będzie wynikał zysk. Uchwałą wspólników zysk przeznaczony zostanie na podwyższenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. W związku z powyższym na dzień przekształcenia spółka nie będzie posiadała niepodzielonych zysków.
Podkreślić należy, że takie rozumienie pojęcia niepodzielonych zysków potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych. Na potwierdzenie wskazać można jedno z orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK931/10, w którym czytamy m. in. że „nawet gdy wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego zysku, to i tak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, ich dochodem będzie ten zysk, chyba że został on podzielony. Pomimo, iż k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.”
Analizując powyższe rozstrzygnięcie należy stwierdzić, że w spółce na dzień jej przekształcenia nie będą istniały żadne niepodzielone zyski - cały zysk zostanie bowiem przekazany na kapitał zapasowy spółki z o.o., co spowoduje że w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną nie powstanie dochód do opodatkowania.
Należy zauważyć, że ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328 ze zm.) dokonano zmiany art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2015 r. Analizując zatem w niniejszej sprawie skutki podatkowe przekształcenia w 2015 r. spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.
Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu. Przychód ten powstaje w momencie przekształcenia.
Pod pojęciem „niepodzielonych zysków”, użytym w przywołanym wyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartość niepodzielonych zysków spółki kapitałowej zarówno z lat ubiegłych, jak i z roku w którym dojdzie do przekształcenia. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz nie podzielonych przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy zyski wypracowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia (zyski bieżące) oraz zyski z lat poprzednich. Warunkiem opodatkowania jest jedynie aby zyski te nie były podzielone. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że jeśli spółka kapitałowa wygeneruje zysk, bez względu na datę jego osiągnięcia, i zysku tego nie podzieli (w tym przekaże zysk na kapitał zapasowy lub rezerwowy), to w momencie przekształcenia tej spółki w spółkę osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu.
Podkreślić należy, że nowelizacja dokonana w 2014 r. stanowi jedynie doprecyzowanie przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie tworzy ona nowego stanu prawnego, lecz konkretyzuje stan obowiązujący do 31 grudnia 2014 r. Intencja ustawodawcy objęcia dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 8 także niepodzielonych zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym lub rezerwowym potwierdza uzasadnienie projektu ww. ustawy nowelizującej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z o.o., której Wnioskodawca jest udziałowcem z dużym prawdopodobieństwem w roku 2014 wygeneruje zysk z prowadzonej działalności. Planuje się, że zysk ten uchwałą walnego zgromadzenia w przyszłym roku podatkowym zostanie przekazany na kapitał zapasowy spółki i również w przyszłym roku, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i dokonaniu podziału całego zysku planuje się przekształcenie spółki z o.o. o w spółkę osobową - spółkę jawną.
Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, które zgodnie z treścią wniosku nastąpi w 2015 r. będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.
Przepis ten – jak wyjaśniono - obejmuje swą dyspozycją wypracowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w latach poprzednich zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz przekazane na kapitał zapasowy bądź rezerwowy.
Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że na dzień przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową wartość zysków przekazanych na mocy uchwał zgromadzenia wspólników na kapitał zapasowy będzie stanowić przychód wspólników spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem, pomimo że spółka osobowa w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle ustawy podatkowej zgromadzony na kapitale zapasowym spółki kapitałowej zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, który stwierdził, że w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę jawną nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej.
W odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia wskazać należy, że orzeczenia sądów, są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.
Ponadto wskazać należy, że powyższe orzeczenie zostało wydane w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., a więc w innym brzmieniu niż przepisy, które mają zastosowanie w niniejszej sprawie.
ITPB1/415-1109a/14/WM