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Timestamp: 2020-03-29 15:47:56
Document Index: 310616498

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 4', '§ 3', '§ 8', '§ 16', '§ 3', '§ 3', '§ 8', '§ 3', '§ 3', '§ 8', '§ 3', '§ 3', '§ 8', '§ 16', '§ 3', '§ 3', '§ 34', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 180', '§ 3', '§ 3', '§ 3']

Unternehmensbesteuerung: Feststellungsbescheid und Teileinkünfteverfahren - Deubner Verlag
Einkommensteuer, Verfahrensrecht - 08.10.2019
Der BFH hat entschieden, dass bei einer gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen Einkünfte grundsätzlich „netto“ festgestellt werden. Zulässigerweise kann dies aber auch zusätzlich „brutto“ geschehen, wenn erkennbar ist, dass insoweit ein weiterer Rechenschritt erforderlich ist. Die Richter klärten zudem, wann eine Kapitalbeteiligung endgültig „einnahmelos“ ist.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, inwiefern bei einer gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen § 3 Nr. 40 EStG und § 3c Abs. 2 EStG anzuwenden sind, so dass die Einkünfte nach Anwendung dieser Vorschriften „brutto“ oder „netto“ festzustellen sind.
An der klagenden GmbH & Co. KG waren als Komplementärin die F-GmbH und als Kommanditisten A, C, D und die Beigeladene (B) beteiligt. Die KG errichtete ein Autohaus in Z und vermietete es anschließend an die X-GmbH.
Bei Beendigung der Betriebsaufspaltung zwischen der KG und der X-GmbH wurden alle von den Kommanditisten gehaltenen Beteiligungen an der Komplementär-GmbH und der X-GmbH zu einem symbolischen Kaufpreis von 1 € veräußert bzw. zu einem Wert von 1 € in das Privatvermögen überführt.
Vom Finanzamt (FA) wurde eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) der X-GmbH an B angenommen. Das FA erließ daraufhin einen geänderten Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, in welchem für B Sonderbetriebseinnahmen in Höhe der vGA sowie in den laufenden Einkünften enthaltene unter §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG sowie § 4 Abs. 7 UmwStG (100 %) fallende Einkünfte in gleicher Höhe festgestellt wurden.
Aus der Überführung dieser Anteile des B an der X-GmbH in das Privatvermögen erklärte die KG in der Feststellungserklärung einen Verlust aus Gewerbebetrieb. Daneben erklärte sie im Zusammenhang mit der Beendigung der Betriebsaufspaltung weitere Veräußerungsverluste der Gesellschafter.
Der Feststellungsbescheid wies erklärungsgemäße sowie darin enthaltene Veräußerungsverluste aus den Gesellschafterbeteiligungen an der Komplementär-GmbH und der X-GmbH, welche unter die §§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG bzw. § 8b KStG fallen (100 %), aus. Hierbei entstand Streit darüber, inwieweit die Verluste dem Teileinkünfteverfahren unterliegen. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Der BFH folgte dem.
Feststellung brutto oder netto
Zu den Feststellungen des einheitlichen und gesonderten Feststellungsverfahrens gehört auch die Erkennung, ob und in welcher Höhe in den Veräußerungsgewinnen (i.S.d. § 16 EStG) solche enthalten sind, die unter § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG bzw. § 8b KStG fallen. Bei dieser Feststellung war bisher unklar, wie dies zu erfolgen hat:
Einerseits können § 3 Nr. 40, § 3c Abs. 2 EStG bzw. § 8b KStG in der Form auf der Ebene des Feststellungsverfahrens zu berücksichtigen sein, so dass nur die steuerpflichtigen Einkünfte nach Anwendung dieser Steuerfreistellungen „netto“ festzustellen sind (sog. Nettomethode). Andererseits könnten die Steuerfreistellungen erst im Veranlagungsverfahren der Gesellschafter zu berücksichtigen sein.
Nach Ansicht des BFH sind diese Steuerfreistellungen grundsätzlich zwingend im Feststellungsverfahren zu berücksichtigen. Die Einkünfte bzw. die diesen zugrundeliegenden Besteuerungsgrundlagen sind mithin „netto“ festzustellen. Allerdings sieht der BFH auch die vom FA vorgenommene „Bruttofeststellung“ als zulässig an.
Daher werden die betrieblichen Beteiligungseinkünfte bei Mitunternehmern in der Rechtsform einer natürlichen Person nach § 3 Nr. 40 sowie § 3c Abs. 2 EStG im Ergebnis zu 40 % und bei Mitunternehmern in der Rechtsform einer Körperschaft nach § 8b Abs. 1 und Abs. 2 KStG im Ausgangspunkt zu 100 % von der Steuer freigestellt. Es handelt sich somit um sachliche, nicht persönliche Steuerbefreiungen.
Weist ein Gewinnfeststellungsbescheid sowohl laufende Einkünfte als auch Veräußerungsgewinne (i.S.d. § 16 EStG) aus, ist die Bruttofeststellung als „andere Besteuerungsgrundlage“ für jeden dieser Einkunftsbestandteile eigenständig zu treffen. Denn für Veräußerungsgewinne, die unter § 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 EStG fallen, gelten rechtliche Besonderheiten. Insbesondere ist der dem Teileinkünfteverfahren unterliegende Veräußerungsgewinn nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG nicht tarifbegünstigt.
Werden daher aus einer (betrieblichen) Kapitalbeteiligung keine Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen erzielt, so ist für Veranlagungszeiträume bis 2010 das Teilabzugsverbot – vor Geltung des heutigen § 3c Abs. 2 Satz 7 EStG – nicht anzuwenden und der Erwerbsaufwand in vollem Umfang abziehbar.
Ausnahme des § 3c Abs. 2 EStG
Keine Einnahmen i.S.d. § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. c EStG erzielt u.a., wer objektiv wertlose Anteile zu einem symbolischen Kaufpreis von 1 € veräußert. Dementsprechendes muss dann auch für den Fall gelten, dass im Rahmen einer Veräußerung/Aufgabe objektiv wertlose Anteile an einer Kapitalgesellschaft, welche zum Betriebsvermögen des Veräußerungs-/Aufgabeobjekts gehören, bei einer Überführung in das Privatvermögen mit ihrem gemeinen Wert von 1 € anzusetzen sind.
Es liegt somit keine Einnahme i.S.d. § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG vor. Zu den Einnahmen, welche die Anwendung des Abzugsverbots des § 3c Abs. 2 EStG rechtfertigen, gehören auch vGA. Allerdings greift § 3c Abs. 2 EStG nicht ein, wenn die Beteiligung eine endgültig „einnahmelose“ Kapitalbeteiligung darstellt.
Endgültig einnahmelos ist eine Kapitalbeteiligung nach Ansicht des BFH allerdings erst dann, wenn feststeht, dass Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen aus der nämlichen Beteiligung niemals als Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen einer bestandskräftigen Veranlagung des Steuerpflichtigen zugrunde liegen werden.
Anderenfalls käme es zur Prüfung der nämlichen Frage in unterschiedlichen Veranlagungs- bzw. Feststellungszeiträumen mit ggf. unterschiedlichen Ergebnissen. Umgekehrt bedeutet dies: Die Anwendung des § 3c Abs. 2 EStG setzt nicht voraus, dass die Besteuerungsgrundlage, wonach aus der nämlichen Beteiligung Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen erzielt wurden, selbst in Bestandskraft erwächst.
Ausreichend ist bereits, dass derartige Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen einer bestandskräftigen Veranlagung oder einer bestandskräftigen gesonderten und ggf. einheitlichen Feststellung zugrunde gelegen haben. Auf der Grundlage dieser Grundsätze greift § 3c Abs. 2 EStG im Besprechungsfall ein.
B hat jedoch anlässlich der Beendigung der Betriebsaufspaltung keine unter § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. b EStG fallende Einnahme aus der erfolgten Überführung seiner betrieblichen Beteiligung an der X-GmbH in das Privatvermögen erzielt. Denn diese Kapitalbeteiligung hatte zu diesem Zeitpunkt lediglich einen gemeinen Wert von 1 €; sie war mithin objektiv wertlos.
Die Entscheidung des BFH hat zwei bisher offene Rechtsfragen geklärt: Zum einen sind bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO die Vorschriften § 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 EStG anzuwenden, so dass die Einkünfte nach Anwendung dieser Vorschriften grundsätzlich „netto“ festzustellen sind.
Zulässig ist aber auch, die laufenden Einkünfte oder Veräußerungsgewinne, welche diesen Vorschriften unterliegen, zusätzlich „brutto“ festzustellen. Dazu muss aus den weiteren Feststellungen erkennbar sein, dass zu einer Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte ein weiterer Rechenschritt erforderlich ist.
Zum anderen hat der BFH definiert, dass eine Kapitalbeteiligung erst dann endgültig einnahmelos ist, wenn Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen aus der nämlichen Beteiligung niemals als Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen i.S.d. § 3 Nr. 40 EStG einer bestandskräftigen Veranlagung des Steuerpflichtigen, einer bestandskräftigen gesonderten oder einheitlichen Feststellung seiner Einkünfte zugrunde gelegen haben.
BFH, Urt. v. 25.07.2019 - IV R 47/16