Source: http://kraken.slv.cz/7Afs14/2012
Timestamp: 2018-07-16 05:07:09+00:00
Document Index: 51511235

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 109', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

7Afs14/2012
7 Afs 14/2012-30
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: Sun Forest, s. r. o., se sídlem ©vermova 850, Turnov, zastoupeného JUDr. Ivetou Golasovou, advokátkou se sídlem nám. Jiøího z Lobkovic 5, Praha 3, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka Liberec ze dne 19. 12. 2011, è. j. 59 Af 21/2010-43,
Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka Liberec ze dne 19. 12. 2011, è. j. 59 Af 21/2010-43, byla zamítnuta ¾aloba podaná ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 14. 9. 2010, è. j. 6752/10-1200-506035, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatel proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Jilemnici (dále jen finanèní úøad ) ze dne 16. 3. 2010, è. j. 11127/10/259970506845, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 76.440 Kè a zru¹ení daòové ztráty ve vý¹i 239.057 Kè za zdaòovací období roku 2008 a souèasnì sdìleno penále ve vý¹i 27.240 Kè. V odùvodnìní rozsudku krajský soud poukázal na zásadu vìcné a èasové souvislosti výdajù a pøíjmù za dané zdaòovací období upravenou v ust. § 23 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Pokud byl základ danì za zdaòovací období roku 2008 sní¾en o chybnì zaúètovanou èástku z roku 2007, pak stì¾ovatel uplatnil ztrátu, která èasovì a vìcnì s rokem 2008 nesouvisela. Poukaz stì¾ovatele na ust. § 23 odst. 3 písm. a) bod 4 zákona o daních z pøíjmù není v dané vìci na místì, nebo» se týká odli¹né situace. Stì¾ovatel vìdomì bez jakéhokoliv právního dùvodu zaúètoval za rok 2007 èástku, ani¾ by byla nejen uzavøena smlouva, ale zejména ani¾ by èástku obdr¾el. Nejedná se proto ani o pøípad, pøi kterém by stì¾ovateli nebyly známy nìkteré podstatné skutkové okolnosti, které by vy¹ly najevo a¾ pozdìji, a pøi kterém jsou proto opravy spjaty s aktuálním daòovým obdobím èasovì i vìcnì. Chyba mìla být daòovì napravena v období, kdy vznikla, tedy za zdaòovací období roku 2007. Pøedmìtem ust.. § 23 odst. 3 písm. a) bodu 4 zákona o daních z pøíjmù jsou v¾dy reálné èástky, které mìly být zaúètovány v pøedchozím zdaòovacím období pøi respektování èasové souvislosti za podmínky, ¾e o nì byl zvý¹en daòový základ. Dále se jedná o èástky, pokud je úèetnì provedena náprava chybnì úètovaných nákladù, pùvodnì ze zisku po zdanìní. V dané vìci nelze aplikovat ani postup podle ust. § 23 odst. 4 písm. d) zákona o daních z pøíjmù a v této souvislosti ani závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 4. 2007, è. j. 9 Afs 16/2007-87, který se týkal vìci skutkovì odli¹né. Nesprávnost, ke které do¹lo v nyní projednávaném pøípadì, byla zákonem øe¹itelná, stì¾ovatel byl na takový postup upozornìn ji¾ v øízení pøed správcem danì.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s., v ní¾ uvedl, ¾e podstata sporu souvisí s daòovým øe¹ením úèetní chyby z roku 2007, ve kterém zahájil obchodní jednání o prodeji lesní techniky. Pouze na základì jednání bez uzavøené smlouvy stì¾ovatel vystavil zálohovou fakturu. Záloha v¹ak nebyla nikdy pøijata. V okam¾iku vystavení této zálohové faktury stì¾ovatel zaúètoval ve prospìch výnosù èástku 603.764,35 Kè. V roce 2008, kdy byla zji¹tìna úèetní chyba, zaúètoval storno tohoto zápisu, a tím do¹lo ke sní¾ení výnosù o stejnou èástku. Stì¾ovatel poukázal na to, ¾e zásadu vìcné a èasové souvislosti definuje jednak zákon o daních z pøíjmù, ale také úèetní pøedpisy a v úèetnictví èasto nastává situace, kdy nad zásadou vìcné a èasové souvislosti pøevá¾í jiné úèetní zásady. V této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 12. 2008, è. j. 2 Afs 101/2008-143, a uvedl, ¾e alespoò v nìkterých pøípadech se skuteènost, ¾e nad zásadou èasové a vìcné souvislosti pøevá¾ila jiná úèetní zásada, respektuje i pøi stanovení základu danì z pøíjmù. Finanèní úøad a finanèní øeditelství od zaèátku souhlasily s tím, ¾e storno výnosù zaúètovaných v roce 2008 bylo provedeno v souladu s úèetními pøedpisy, tedy ¾e v úèetnictví nad zásadou vìcné a èasové souvislosti pøevá¾ila jiná úèetní zásada. Stì¾ovatel dále namítal, ¾e nelze pøipustit takový výklad zákona, kdy se nìkdy i pro stanovení základu danì respektuje situace, kdy nad zásadou vìcné a èasové souvislosti pøevá¾í jiná úèetní zásada, a nìkdy se tato situace nerespektuje, ani¾ by zákon poskytoval jasné pravidlo pro rozli¹ení obou pøípadù. S námitkou, ¾e nebyl dùvod odchýlit se pøi stanovení základu danì od úèetního výsledku hospodaøení, se krajský soud nevypoøádal, ale pouze prohlásil, ¾e byla vzata zpìt, co¾ v¹ak není pravdivé. Pøi posouzení ostatních ¾alobních námitek pak krajský soud vycházel z názoru, ¾e je nutno uplatnit zásadu vìcné a èasové souvislosti bez ohledu na to, ¾e v úèetnictví nad ní pøevá¾ila jiná úèetní zásada. Stì¾ovatel proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ust. § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel, pøièem¾ neshledal vady uvedené v odstavci 4 citovaného ustanovení, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Mezi úèastníky øízení je nesporné, ¾e stì¾ovatel v daòovém pøiznání za zdaòovací období roku 2007 zvý¹il svùj pøíjem o èástku 603.764,35 Kè, kterou v¹ak ve skuteènosti neobdr¾el. Tato èástka byla v roce 2007 zaúètována pouze na základì stì¾ovatelem vydané zálohové faktury, pøièem¾ se zpùsobem zaúètování, které zvolil stì¾ovatel, nesprávnì objevila ve výnosech za rok 2007. V roce 2008 provedl storno zápisu èástky 603.764, 35 Kè, èím¾ v úèetnictví sní¾il výnosy za rok 2008. V daòovém pøiznání za rok 2008 pak byly na základì tohoto postupu uvedeny zdanitelné pøíjmy za rok 2008 sní¾ené o tuto èástku. pokraèování
Podle ust. § 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù je základem danì rozdíl, o který pøíjmy, s výjimkou pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì, a pøíjmù osvobozených od danì, pøevy¹ují výdaje (náklady), a to pøi respektování jejich vìcné a èasové souvislosti v daném zdaòovacím období, upravený podle následujících odstavcù.
Pøedmìtem posouzení v této vìci je pouze, zda byl postup stì¾ovatele v roce 2008 v souladu se zákonem.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti v rozsudku ze dne 19. 4. 2012, è. j. 5 Afs 45/2011-94, publ. pod è. 2626/2012 Sb. NSS a na www.nssoud.cz, zdùraznil, ¾e danì lze stanovit pouze na základì zákona, co¾ se dìje v rámci legislativního procesu, na základì zákonem stanoveného postupu. Pouze pøi dodr¾ení zákonných podmínek lze mít za legitimní urèení pøedmìtu zdanìní. Je proto zcela nepøípustné, aby pøedmìt zdanìní, tedy to, co má být zdanìno a odòato z majetkové sféry jednotlivce, bylo stanoveno jakýmkoli jiným zpùsobem. Pokud není v zákonì výslovnì stanoveno, co dani podléhá, resp. co je od danì osvobozeno, nebo které výdaje jsou daòovì uznatelné a které nikoli, nelze urèité plnìní zdanit nebo naopak od danì osvobodit nebo výdaj pro úèely stanovení základu danì uznat èi vylouèit pomocí jiných nástrojù, a to napø. prostøednictvím stanovených úèetních postupù. Skuteènost, ¾e v dùsledku úèetních postupù se urèitý pøíjem zaúètuje, tedy vejde do hospodáøského výsledku, neznamená, ¾e se jedná v¾dy také o pøíjem podléhající zdanìní. Pro to, aby pøíjem (výnos) podléhal zdanìní, musí existovat opora v zákopnì. Urèité polo¾ky lze zaúètovat z pohledu úèetního výkaznictví, pro daòovou uznatelnost v¹ak stanovuje pravidla zákon o daních z pøíjmù. Pro závìr, zda urèitý úèetní pøípad (plnìní) podléhá dani, resp. zda jej lze pova¾ovat za pøíjem, který je pøedmìtem danì a který za pøíjem pova¾ovat lze, není a nemù¾e být zásadnì urèující to, na jaký úèet je daný úèetní pøípad úètován. Vycházeje z této premisy je otázka zpùsobu úètování nepodstatná.
V rozsudku ze dne 26. 4. 2007, è. j. 5 Afs 101/2009-65, publ. pod è. 2263/2011 Sb. NSS a na www.nssoud.cz, který se týkal skutkovì toto¾né situace, Nejvy¹¹í správní soud dále zdùraznil, ¾e výsledek hospodaøení tak slou¾í jako výchozí údaj pro zji¹tìní základu danì, nelze jej nicménì se základem danì ztoto¾nit. Pro úèely pøesného stanovení základu danì se toti¾ výsledek hospodaøení upravuje, tj. sni¾uje nebo zvy¹uje, podle § 23 zákona o daních z pøíjmù. Stanovený základ danì se tak nemusí shodovat s výsledkem hospodaøení daòového subjektu. Je proto tøeba dùslednì rozli¹ovat mezi výsledkem hospodaøení, který tvoøí podklad pro zji¹tìní základu danì, a samotným základem danì, který je zji¹tìn po úpravì hospodáøského výsledku. Teprve ze zji¹tìného základu danì se odvozuje daòová povinnost daòového subjektu. V posuzované vìci do¹lo zaúètováním pøedmìtné èástky mezi mimoøádné výdaje stì¾ovatele bezesporu ke sní¾ení výsledku hospodaøení stì¾ovatele. Z hlediska stanovení základu danì v¹ak provedení úèetní opravy nemìlo ¾ádný vliv, nebo» se jednalo o úèetní výdaj, který v¹ak nebyl uznán za výdaj vynalo¾ený za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní nebo udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Z hlediska základu danì tedy byla pøedmìtná úèetní oprava neutrální, jejím provedením nebyla vý¹e základu danì nijak ovlivnìna.
To, ¾e ust. § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù stanoví, ¾e pro zji¹tìní základu danì se vychází z úèetnictví vedeného podle zvlá¹tního pøedpisu, kterým je zákon è. 563/1991 Sb. ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, neznamená, ¾e z hlediska daòového lze základ danì za pøíslu¹né zdaòovací období mìnit úèetními operacemi, které sice mají úèetnì vliv na výsledek hospodaøení za pøíslu¹né období, o kterém je úètováno, ov¹em na základì zásady vìcné a èasové souvislosti pøíjmù a výdajù. Pokud stì¾ovatel v roce 2008 provedl úèetní operaci ( storno ), neznamená to, ¾e se mohla automaticky v tomto roce promítnout ve sféøe daòové. Z daòového hlediska je nutno ji øe¹it ve vztahu k roku 2007, nebo» se týká èástky, která má vìcnou a èasovou souvislost s tímto zdaòovacím obdobím. Èástka 603.764,35 Kè byla nesprávnì zaúètována jako výnos na základì zálohové faktury, která není daòovým dokladem, a proto nemìla být v roce 2007 podkladem pro výpoèet základu danì stì¾ovatele. Do¹lo tak ke zkreslení základu danì za rok 2007. Pokud v dùsledku úèetního pochybení daòového subjektu byla nesprávnì pøiznána a následnì vymìøena vy¹¹í daò za zdaòovací období roku 2007, byl daòový subjekt oprávnìn toto své pochybení napravit podáním dodateèného daòového pøiznání.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti smì¹uje daòové zásady vyplývající ze zákona o daních z pøíjmù, a postupy úètování. Pokud v této souvislosti namítal nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu ve vztahu k ¾alobní námitce týkající se aplikace úèetních zásad ve vztahu k daòovému øízení, je tato námitka nedùvodná. By» krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku podotkl, ¾e tuto námitku vzal stì¾ovatel ve své replice v podstatì zpìt, jeho úvahy obsahují dostateènou odpovìï i na tuto ¾alobní námitku a rozsudek krajského soudu tak odpovídá po¾adavkùm ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu týkající se pøezkoumatelnosti (srov. napø. rozsudek ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publ. pod è. 133/2004 Sb. NSS).
V rozsudku ze dne 18. 12. 2008, è. j. 2 Afs 101/2008-143, publ. pod è. 1804/2009 Sb. NSS a na www.nssoud.cz, na který stì¾ovatel odkázal, se Nejvy¹¹í správní soud zabýval situací, kdy ke dni úèetní závìrky není jistota nejen o vý¹i pojistného plnìní, ale ani o tom, zda havárie je skuteènì pojistnou událostí a vyslovil závìr, ¾e o pøedpokládaném výnosu pojistného nelze úètovat jako o dohadné polo¾ce aktivní (srov. dále rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 5. 9. 2012, è. j. 1 Afs 65/2012-31, publ. pod è. 2704/2012 Sb. NSS a na www.nssoud.cz).
Pøi stanovení základu danì za rok 2008 bylo proto nutno vycházet z úèetního výsledku hospodaøení následnì upraveného z hlediska po¾adavkù zákona o daních z pøíjmù. Jedná se o zákonný postup, nebo» øada polo¾ek tvoøících hospodáøský výsledek je z daòového hlediska irelevantní a základ danì tak nemusí v¾dy odpovídat dosa¾enému hospodáøskému výsledku za pøíslu¹né zdaòovací období. Po¾adavek stì¾ovatele, aby postupy úètování ustoupily zákonem stanovené zásadì vìcné a èasové souvislosti pøíjmù a výdajù, proto není opodstatnìný.
Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal kasaèní stí¾nost dùvodnou, a proto ji podle ust. § 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s. zamítl bez jednání postupem podle ust. § 109 odst. 2 s. ø. s., podle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Nejvy¹¹í správní soud ¾ádnému z úèastníkù náhradu nákladù nepøiznal, proto¾e stì¾ovatel v øízení úspìch nemìl a finanènímu øeditelství ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né èinnosti s tímto øízením nevznikly.