Source: https://m.hausarbeiten.de/document/153375
Timestamp: 2020-01-23 18:05:23
Document Index: 339296642

Matched Legal Cases: ['§ 42', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 42', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 49', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 43', 'Art. 3', '§ 4', '§ 43', '§ 50', 'Art. 4', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50']

Versagung der Erstattung oder Freistellung von der ...
von Florian Hafner (Autor)
1. Ausländische Gesellschaft
2. Wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe
b) Sonst beachtliche Gründe
3. Nicht mehr als 10 Prozent aus eigener Wirtschaftstätigkeit
a) Eigene Wirtschaftstätigkeit
b) Betreffendes Wirtschaftsjahr
4. Angemessen eingerichteter Geschäftsbetrieb
I. Versagung der Erstattung oder Freistellung
II. Verhältnis von § 42 AO zu § 50d Abs. 3 EStG
D. Rechtsprechung und EU-Recht
II. Vereinbarkeit mit EU-Recht
1. Vereinbarkeit mit dem primären Gemeinschaftsrecht
2. Vereinbarkeit mit dem sekundären Gemeinschaftsrecht
Abbildung 1: Schematischer Aufbau des § 50d Abs. 3 EStG
Ziel dieser Seminararbeit ist die Erarbeitung der durch das Jahressteuergesetz 2007 verschärften Tatbestandsvoraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG, deren Auswirkungen auf die internationale Steuergestaltung sowie die Vereinbarkeit mit geltendem EU-Recht. Der § 50d Abs. 3 EStG ist eine Missbrauchsvorschrift, die das sogenannte Treaty Shopping verhindern soll. Es handelt sich um eine Vorschrift mit relativ junger Vergangenheit, die in den letzten Jahren jedoch mehrfach Gegenstand von BFH-Urteilen war und dementsprechend auch in der Literatur sehr kontrovers diskutiert wird.
Im Jahr 1994 wird mit dem StMBG vom 21.12.1993 der § 50d Abs. 1 Buchst. a aF EStG eingeführt, um die systematische Ausnützung der Ausnahmen vom Quellensteuerabzug durch die Zwischenschaltung einer ausländischen Gesellschaft zu verhindern.1 Im Jahr 2002 wird die Missbrauchsvorschrift im heute bekannten § 50d Abs. 3 EStG neugefasst. Mit dem Jahressteuergesetz 2007 vom 12.12.2006 wird die Regelung des § 50d Abs. 3 EStG verschärft. Sie wird an die bisherige BFH-Rechtsprechung und an die Meinung des Bundesministeriums für Finanzen angepasst.2 Darüber hinaus hält die Gesetzesbegründung entgegen der Meinung des BFH die allgemeine Missbrauchsvorschrift des § 42 Abs. 1 AO neben dem § 50d Abs. 3 für anwendbar.3
Ob der Gesetzgeber mit der Verschärfung des § 50d Abs. 3 EStG eine gangbare Lösung für die Problematik des Treaty Shopping gefunden hat und ob die neue Regelung mit der gängigen BFH-Rechtsprechung und dem geltenden EU-Recht in Einklang zu bringen ist, soll im Folgenden untersucht werden.
Die Seminararbeit ist dabei so aufgebaut, dass zunächst der Anwendungsbereich des § 50d Abs. 3 EStG, gefolgt von den Rechtsfolgen, dargestellt wird. Unter Punkt D. wird dann auf einige besonders bedeutende Gerichtsurteile bezüglich des § 50d Abs.3 EStG eingegangen.
Abschließend wird der § 50d Abs. 3 EStG in seiner aktuellen Form kritisch auf seine Ver- einbarkeit mit geltendem EU-Recht untersucht.
Der § 50d Abs. 3 EStG ist eine Missbrauchsvorschrift, die das sogenannte Treaty Shopping bzw. Directive Shopping verhindern soll. Unter Treaty Shopping versteht man das Sich- Einkaufen in die Schutzwirkung eines Doppelbesteuerungsabkommens.4 Beim Directive Shopping versucht ein in einem Drittland ansässiger Gesellschafter durch die Zwischen- schaltung einer Gesellschaft in einem EU-Land in den Genuss von EU- Richtlinienvergünstigungen zu kommen.5 Die typische Grundkonstellation sieht dabei wie folgt aus:
Ein ausländischer Gesellschafter (natürliche Person oder juristische Person) bezieht Dividenden von einer inländischen Gesellschaft. Er unterliegt somit gemäß § 49 EStG der beschränkten Einkommen- oder Körperschaftsteuerpflicht. Aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen oder durch nationales Recht kann die Kapitalertragsteuer gesenkt oder vollständig aufgehoben werden. Dies bedeutet jedoch nicht, dass der ausländische Gesellschafter von seiner Pflicht, die Kapitalertragsteuer einzubehalten und abzuführen, entbunden ist. Er hat vielmehr zwei Möglichkeiten die Entlastung geltend zu machen. Er stellt entweder einen Antrag auf Freistellung von der Abführungsverpflichtung oder er kann einen Antrag auf Erstattung der bereits abgeführten Beträge stellen.
Gemäß § 50d Abs. 3 EStG kommen ausländische Gesellschaften unter bestimmten Voraussetzungen, die auf einen gezielten Missbrauch hindeuten, nicht in den Genuss der oben beschriebenen Quellensteuerentlastungen.6
Liegen die Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 Satz 1 EStG vor, so hat eine ausländische Gesellschaft keinen Anspruch auf völlige oder teilweise Entlastung von der Kapitalertrag- steuer oder der Abzugsteuer nach § 50a EStG. Daneben werden auch Ansprüche auf völli- ge oder teilweise Erstattung der einbehaltenen Steuern (§ 50d Abs. 1 EStG) als auch auf völlige oder teilweise Freistellung vom Steuerabzug nach § 50d Abs. 2 EStG ausgeschlossen.7
Der Anwendungsbereich des § 50d Abs. 3 EStG umfasst dagegen nicht eventuelle Entlas- tungsansprüche, die sich aus Doppelbesteuerungsabkommen für andere Einkünfte ergeben können. Ein Beispiel hierfür wären Gewinne aus der Veräußerung einer Beteiligung.8
Dem Gesetzeswortlaut des § 50d Abs. 3 Satz 1 EStG folgend hat eine ausländische Gesellschaft keinen Anspruch auf völlige oder teilweise Entlastung nach Absatz 1 oder Absatz 2, soweit Personen an ihr beteiligt sind, denen die Erstattung oder Freistellung von der Quellenbesteuerung nicht zustände, wenn sie die Einkünfte unmittelbar erzielten und eines der drei folgenden Tatbestandsmerkmale erfüllt ist.
Abbildung 1: Schematischer Aufbau des § 50d Abs. 3 EStG.9
Durch das Jahressteuergesetz 2007 wird die Regelung des § 50d Abs. 3 EStG dahingehend entscheidend verschärft, dass nun die Tatbestandsvoraussetzungen der Nr. 1-3 mit Äoder³ verknüpft sind.10 Um eine Entlastungswirkung zu erzielen, müssen somit alle Einzelvoraussetzungen kumulativ vorliegen.11
,P )ROJHQGHQ ZHUGHQ QXQ GHU %HJULII ÄDXVOlQGLVFKH *HVHOOVFKDIW³ VRZLH GLH GUHL 7DWEe- standsvoraussetzungen definiert und näher erläutert.
Der Begriff ausländische Gesellschaft12 ist im BMF-Schreiben vom 3. April 2007 näher definiert. Die Definition einer Gesellschaft erfolgt, je nach Art des vorliegenden Antrags nach dem einschlägigen DBA oder nach den Regelungen des §§ 43b Abs. 2 bzw. 50g Abs.
3 Nr. 5 Buchst. a) EStG.13 Gemäß Art. 3 Abs. 1 Buchst. b) OECD-MA versteht man unter GHP %HJULII *HVHOOVFKDIW ÄMXULVWLVFKH 3HUVRQHQ RGHU 5HFKWVWUlJHU GLH I U GLH %HVWHXHUXQJ ZLH MXULVWLVFKH 3HUVRQHQ EHKDQGHOW ZHUGHQ³14
Fällt die Einordnung, ob eine Gesellschaft vorliegt, unterschiedlich aus, so kommt es zu einem Typenvergleich. Für Besteuerungszwecke in Deutschland erfolgt die Einordnung dabei ausschließlich nach deutschem Steuerrecht. Davon unabhängig ist eine Entlastung von Abzugssteuern in Deutschland zu gewähren, wenn die Einkünfte nach dem Recht des anderen Staates dort als Einkünfte einer ansässigen Person steuerpflichtig sind.15 Bei Anträgen nach §§ 4 b oder 50g EStG ist danach zu entscheiden, ob die Gesellschaft eine Rechtsform hat, die in der Anlage 2 zu § 43b EStG bzw. in der Anlage 3 a zu § 50g EStG aufgeführt ist.16
Eine ausländische Gesellschaft liegt vor, wenn die Gesellschaft weder Sitz noch Geschäfts- leitung im Inland hat oder wenn sie nach DBA im anderen Vertragsstaat (Art. 4 Abs. 1 und 3 OECD-MA) als ansässig gilt.17
Nach dem Wortlaut des Gesetzes hat eine ausländische Gesellschaft keinen Anspruch auf Entlastung, soweit Personen an ihr beteiligt sind, denen eine Erstattung oder Freistellung nicht zustände, wenn sie die Einkünfte unmittelbar erzielten.18 Die Entlastungberechtigung ist für jeden Gesellschafter dabei einzeln zu prüfen. Gesellschafter mit Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland haben keinen Anspruch auf eine Entlastung.19
Der § 50d Abs. 3 Satz 1-3 EStG findet nach Satz 4 dann keine Anwendung, wenn mit der Hauptgattung der Aktien der ausländischen Gesellschaft ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer anerkannten Börse stattfindet oder für die ausländische Gesellschaft die Vorschriften des Investmentsteuergesetzes gelten.
Eine ausländische Gesellschaft hat keinen Anspruch auf völlige oder teilweise Entlastung, sofern nach § 50d Abs. 3 Satz 1 Nr.1 EStG für die Einschaltung der ausländischen Gesellschaft wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe nicht vorliegen. Die Zwischenschaltung einer Gesellschaft darf nicht lediglich formaler Natur sein.
An einem wirtschaftlichen Grund fehlt es insbesondere dann, wenn die zwischengeschaltete, ausländische Gesellschaft überwiegend der Sicherung von Inlandsvermögen in Krisenzeiten dienen, für eine künftige Erbfolgeregelung herangezogen oder für den Aufbau einer Alterssicherung für die Gesellschafter eingesetzt werden soll.20
Konstellationen, die sich aus den Verhältnissen des gesamten Konzerns ergeben, wie z.B. die Gründe der Koordination, der Organisation, des Aufbaus der Kundenbeziehungen, der Kosten, der örtliche Präferenzen sowie der gesamtunternehmerischen Konzeption stellen keine wirtschaftlichen Gründe im Sinne des § 50d Abs. 3 Nr. 1 EStG dar.21 Der Gesetzge- ber beruft sich dabei auf die Urteilsbegründung des BFH in der Rechtssache Hilversum I22. Nach der Rechtsprechung des BFH in der Vergangenheit genügt es ebenso wenig nicht, die Geschäftsleitung gegenüber einer Tochtergesellschaft ohne unternehmerische Funktion zu übernehmen, wie auch das Halten von Anteilen an einer Tochtergesellschaft mit Beschrän- kung auf die Ausübung der Gesellschafterrechte keinen wirtschaftlichen Grund im Sinne des § 50d Abs. 3 EStG darstellt.
Denkbare wirtschaftliche Gründe für die Zwischenschaltung einer ausländischen Gesellschaft hingegen sind beispielsweise die folgenden vier Konstellationen23:
- Die ausländische Gesellschaft ist die Spitze eines weltweit agierenden Konzerns.24
1 Vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, § 50d Rz. 45.
2 Vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, § 50d Rz. 47.
3 Vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, § 50d Rz. 47.
4 Vgl. Jacobs, Internationale Unternehmensbesteuerung, S. 973.
5 Vgl. Jacobs, Internationale Unternehmensbesteuerung, S. 394.
6 Vgl. Piltz, IStR 2007, 793.
7 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446.
8 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446.
9 Vgl. Kessler/Eicke, IStR 2007, 781.
10 Vgl. Kessler/Eicke, IStR 2006, 577.
11 Vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, § 50d Rz. 47.
12 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3-4.
13 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
14 BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
15 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
16 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
17 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
18 Vgl. BFH, Urt. v. 24.2.1976, BStBl. II 1977, 265; Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
19 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 3.
20 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 5.
21 Vgl. BMF v. 3.4.2007, BStBl. I 2007, 446, Tz. 5; BFH, Urt. v. 20. 3.2002, BStBl. II 2002, 819 (822).
22 Vgl. BFH, Urt. v. 20.3.2002, BStBl. II 2002, 819, (822).
23 Vgl. Hahn-Joecks, in K/S/M, EStG, § 50d Rdnr. E 50.
24 Vgl. BFH, Urt. v. 29.7.1975, BStBl. II 1975, 553.
9783640655724
9783640656288
v153375
Steuer § 50d Abs. 3 EStG Directive Shopping Quellenbesteuerung Erstattung oder Freistellung Treaty Shopping Europarechtskonformität Holdinggesellschaft Zwischenschaltung Steuerrecht
Florian Hafner (Autor)