Source: https://interpretacje-podatkowe.org/grupa/ippp1-4512-648-15-2-mpe
Timestamp: 2018-03-22 02:26:51+00:00
Document Index: 82750985

Matched Legal Cases: ['art. 43', 'art. 14', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 15', 'art. 43', 'SA/Wr ', 'art. 43', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'SA/Wr ', 'Art. 43', 'art. 43']

W zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy dla usług świadczonych na rzecz członków Spółdzielni
IPPP1/4512-648/15-2/MPeinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy dla usług świadczonych na rzecz członków Spółdzielni – jest nieprawidłowe.
W dniu 29 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy dla usług świadczonych na rzecz członków Spółdzielni.
Spółdzielnia Usługowa V. w W. z siedzibą w W. („Spółdzielnia”, „Wnioskodawca”) została utworzona na podstawie statutu oraz przepisów ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. nr 188, poz. 1848 ze zm., dalej: „Prawo spółdzielcze”).
Członkami Spółdzielni są wyłącznie osoby prawne - Towarzystwa Ubezpieczeń („TU”) należące do X. („”). Działalność TU (świadczenie usług ubezpieczeniowych) podlega zwolnieniu z podatku VAT. W kontekście tej działalności, TU mogą dokonywać także czynności opodatkowanych VAT (takich jak np. odsprzedaż pojazdów nabytych w procesie likwidacji szkody), mogą również być zobowiązane do rozliczania podatku należnego z tytułu importu usług (np. licencji na oprogramowanie). Transakcje te mają charakter poboczny względem zasadniczej działalności TU zwolnionej z VAT.
W ramach procesu centralizacji funkcji związanych ze wsparciem TU grupy X. w świadczeniu usług ubezpieczeniowych Spółdzielnia przejęła już część działalności w tym zakresie wcześniej wykonywaną przez inne podmioty z grupy X., w tym przez same TU.
Podstawowym przedmiotem działalności Spółdzielni jest obecnie świadczenie na rzecz zrzeszonych w niej TU wyspecjalizowanych usług pomocniczych do działalności ubezpieczeniowej, przede wszystkim związanych z likwidacją szkód komunikacyjnych i majątkowych.
Spółdzielnia rozważa poszerzenie swojej działalności o usługi związane z assistance świadczone na rzecz zrzeszonych w niej TU, które to usługi są bezpośrednio niezbędne do wykonywania działalności ubezpieczeniowej, w szczególności zaś:
usługi prowadzenia centrum zgłoszeniowego (w tym: weryfikacja ubezpieczonych, przyjmowanie zgłoszeń, monitorowanie statusu realizacji usług);
organizowanie i zlecanie wykonania świadczeń w razie wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego (w tym, m.in.: holowanie, wynajem pojazdu zastępczego, naprawa pojazdu na drodze, zapewnienie noclegu/zakwaterowania, parkingu, wizyty lekarskiej, pokrycie kosztów hospitalizacji, kosztów leczenia, zapewnienie domowej wizyty lekarskiej, domowej wizyty pielęgniarskiej, transportu medycznego, zapewnienie realizacji usługi specjalistycznej (hydraulik, dekarz, ślusarz, elektryk, itp.));
zapewnienie pełnej gotowości sieci podwykonawców do świadczenia usług objętych ubezpieczeniem;
usługi związane z rozliczeniem usług wykonanych przez podwykonawców (przyjmowanie faktur za usługi wykonane przez podwykonawców; realizacja płatności na rzecz wykonawcy we własnym systemie szkodowym, przekazywanie danych o wysokości dokonanych wypłat do danego TU).
Spółdzielnia wykonywać więc będzie większość funkcji niezbędnych TU do wykonywania działalności ubezpieczeniowej typu assistance. Należy podkreślić, że w relacjach z podwykonawcami Spółdzielnia występować będzie we własnym imieniu (faktury wystawiane będą na Spółdzielnię a nie na TU).
Planowane wyodrębnienie z TU oraz spółek należących do grupy kapitałowej X. działalności związanej z Usługami jest wynikiem strategii biznesowej X., polegającej na skupieniu tych funkcji w wyspecjalizowanym podmiocie.
Obecnie statut Spółdzielni nie przewiduje możliwości świadczenia przez nią usług na rzecz innych podmiotów, niż zrzeszone w niej TU z grupy kapitałowej X. Rozważana jest jednak możliwość zmiany statutu, umożliwiająca Spółdzielni świadczenie usług również na rzecz innych podmiotów, spoza grupy kapitałowej X., niebędących członkami Spółdzielni (co do zasady byłyby to usługi podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, jednak klasyfikacja dla celów VAT tych usług nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania „usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku; w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.”
Przepis ten formułuje w ocenie Spółdzielni sześć przesłanek, które muszą być spełnione, aby miało zastosowanie zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT:
usługodawcą jest niezależna grupa osób („Q.”) będąca podatnikiem VAT,
nabywcami są członkowie Q.
Q. ogranicza się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach poniesionych we wspólnym interesie,
Spółdzielnia stanowi Q. w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT, a w związku z dotychczasowym świadczeniem usług na rzecz TU posiada status podatnika VAT. Również Usługi, których świadczenie na rzecz TU Spółdzielnia rozważa, pozostawią bez zmian jej status jako podatnika VAT.
Wprowadzając w treści przepisu pojęcie Q., ustawodawca wprowadził szczególne kryterium podmiotowe, które powinien spełniać wnioskodawca. Q. musi zrzeszać grupę osób (członków). Ponadto, usługodawca (Q.) powinien prowadzić działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisów o VAT) niezależnie od członków grupy, czyli posiadać odrębną od członków podmiotowość w zakresie VAT.
Wnioskodawca jest spółdzielnią, utworzoną na mocy statutu oraz przepisów Prawa spółdzielczego. Spółdzielnia prowadzi obecną działalność gospodarczą, w tym w szczególności w zakresie usług (wyspecjalizowane usługi pomocnicze do działalności ubezpieczeniowej, przede wszystkim związane z likwidacją szkód komunikacyjnych i majątkowych), w sposób samodzielny, niezależny od działalności zrzeszonych w niej TU. Usługi, których świadczenie na rzecz TU Spółdzielnia rozważa, również świadczone byłyby w sposób samodzielny i niezależny od działalności zrzeszonych w niej TU.
W związku z wykonywaniem dotychczasowej działalności gospodarczej, Spółdzielnia działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Poszerzenie zakresu świadczonych na rzecz TU usług nie wpłynie na zmianę statusu Spółdzielni w tym zakresie.
Nabywcami Usług, których świadczenie Spółdzielnia rozważa, mieliby być Jej członkowie, tj. należące do Spółdzielni TU z grupy kapitałowej X.
TU prowadzą działalność ubezpieczeniową, w ramach której świadczą usługi ubezpieczeniowe zwolnione z VAT. Jak jednak wspomniano, w kontekście tej działalności TU mogą dokonywać także czynności opodatkowanych VAT (takich jak np. odsprzedaż pojazdów nabytych w procesie likwidacji szkody) lub mogą być zobowiązane do rozliczania podatku należnego z tytułu importu usług (np. licencji na oprogramowanie). Transakcje te mają charakter poboczny względem zasadniczej działalności TU zwolnionej od opodatkowania VAT. Konieczność dokonywania tych transakcji wynika z charakteru działalności ubezpieczeniowej. Przykładowo, TU muszą pozbywać się nabytych w ramach likwidacji szkody towarów, co wiąże się z dokonywaniem czynności opodatkowanych - „gromadzenie” tych towarów przez TU byłoby nieracjonalne z ekonomicznego punktu widzenia.
Należy uznać, że omawiana przesłanka (dotycząca rodzaju działalności usługobiorcy z perspektywy VAT) nie wyklucza zastosowania zwolnienia w przypadku, gdy usługobiorca, którego zasadnicza działalność gospodarcza jest zwolniona od opodatkowania VAT lub wyłączona z opodatkowania, dokonuje również w niewielkim zakresie czynności opodatkowanych VAT, o charakterze pomocniczym względem tej działalności. Warunek wynikający z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT odnosi się raczej do charakteru zasadniczej działalności gospodarczej usługobiorcy (nabywcy usług Q.), czy też działalności pobocznej, lecz mającej charakter samoistny.
Należy mieć na uwadze, że nawet podmioty prowadzące co do zasady wyłącznie działalność zwolnioną z VAT z reguły dokonują również incydentalnie sprzedaży opodatkowanej. Tak więc Q. musiałaby każdorazowo przed wystawieniem faktury weryfikować, czy usługobiorca (członek Q.) wykonywał czynności opodatkowane VAT, aby mieć pewność, że nie utraciła prawa do zwolnienia w związku z potencjalną sprzedażą opodatkowaną jednego lub więcej członków (nie mając nawet w świetle brzmienia przepisu pewności co do tego, jakiego okresu ów wymóg dotyczy).
Zatem przyjęcie stanowiska wykluczającego możliwość dokonywania jakiejkolwiek sprzedaży opodatkowanej przez członków Q. oznaczałoby, iż w praktyce przepis ten stałby się przepisem martwym.
Należy podkreślić, że proponowaną przez Spółdzielnię interpretację omawianej przesłanki potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 5 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 1409/11). Wynika z niego, że art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT nie precyzuje koniecznego zakresu działalności zwolnionej i w związku z tym nie jest uprawniona wykładnia wykluczająca zwolnienie w przypadku wykonywania przez podmioty zrzeszone w Q. niewielkiej ilości czynności opodatkowanych VAT w stosunku do czynności zwolnionych z opodatkowania.
Konsekwentnie, należy uznać, że w przypadku, gdy członkami Q. są towarzystwa ubezpieczeń, zwolnienie powinno przysługiwać jeśli, w kontekście działalności ubezpieczeniowej, dokonują one jednocześnie np. opodatkowanej odsprzedaży pojazdów (części) lub innych towarów nabytych w ramach likwidacji szkody stanowiących jedynie czynności pomocnicze do ich zasadniczej działalności, czy też jeśli zobowiązane są rozliczać podatek z tytułu importu usług (np. licencji na oprogramowanie).
Usługi, których świadczenie na rzecz TU rozważa Spółdzielnia, są bezpośrednio niezbędne do wykonywania zwolnionych od opodatkowania VAT usług ubezpieczeniowych świadczonych przez TU. Usługi te obejmują zasadniczą część funkcji, którą TU musiałyby wykonywać w kontekście świadczenia usług ubezpieczeniowych typu assistance, gdyby wykonywały te usługi samodzielnie. Bez wykonania tych funkcji świadczenie usług assistance przez TU nie byłoby możliwe.
Warto dodatkowo podkreślić, że restrykcyjne podejście do warunku „bezpośredniej niezbędności” usług nie jest uzasadnione. Ustanowienie przez polskiego ustawodawcę warunku „bezpośredniej niezbędności” usług jest wynikiem błędu w polskiej wersji językowej Dyrektywy 2006/112. Przepis art. 132(l)(f) Dyrektywy 2006/112 dotyczy usług, które można bezpośrednio przyporządkować do zwolnionej od opodatkowania VAT czy niepodlegającej temu podatkowi działalności nabywcy. Nie chodzi więc tu o test, czy podatnik może prowadzić działalność bez nabywanych usług, czy jest to niemożliwe (tego typu rozróżnienia dla celów stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie subiektywnych przesłanek biznesowych jest sprzeczne z filozofią podatku VAT), lecz wyłącznie o to, aby nabywane ze zwolnieniem od opodatkowania VAT usługi dotyczyły działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, a nie również odrębnej opodatkowanej, którą nabywca może równolegle prowadzić. Chodzi tu o działalność inną niż poboczna działalność opodatkowana, będąca jedynie konsekwencją działalności zwolnionej, związanej np. ze sprzedażą samochodów poszkodowych. Bardziej prawidłowe są więc w tym względzie inne wersje językowe Dyrektywy VAT (np. ang. „directly necessary”, fr. directement nécessaires, wt. direttamente necessari, niem. unmitelbare zwecke).
Warunek „bezpośredniej niezbędności” usług świadczonych przez Q. na rzecz swoich członków do wykonywania przez nich działalności zwolnionej lub niepodlegającej VAT oznacza, że zwolnieniu od opodatkowania na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT podlegają te usługi, które są konieczne, aby umożliwić członkom Q. świadczenie usług zwolnionych.
Dodatkowych wskazań w powyższym zakresie daje również opinia Rzecznika Generalnego przedstawiona w dniu 9 października 2008 r., wyrażona w sprawie C-407/07 Stichting Central Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing v. Staatssecretaris van Financien, w której Rzecznik Generalny podkreślił, iż czynnikiem decydującym o tym, czy usługa kwalifikuje się do zwolnienia od opodatkowania VAT jest to, czy usługa świadczona przez Q. jest bezpośrednio konieczna do umożliwienia członkowi Q. wykonywania zwolnionej z podatku działalności (w tym przypadku - działalności ubezpieczeniowej).
Podobne stanowisko zajęła Komisja Europejska w projekcie dyrektywy nowelizującej Dyrektywę 2006/112/EC w zakresie traktowania ubezpieczeń i usług finansowych (4 Proposal for a Council Directive amending Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax, as regards the treatment of insurance andfinancial services, Commission of the European Communities; Brussels, 28 listopada 2007, COM(2007) 747). Komisja już w 2007 roku rozważała doprecyzowanie przepisów dotyczących zwolnienia od opodatkowania VAT usług świadczonych przez grupę podatników na rzecz członków tejże grupy po spełnieniu określonych warunków. Jeden z warunków, który planowano wprowadzić przewidywał, że zwolnienie miało mieć zastosowanie wówczas gdy usługi były świadczone przez grupę jedynie na rzecz jej członków oraz gdy te usługi były potrzebne do tego, aby umożliwić członkom grupy świadczenie usług, które korzystały ze zwolnienia zgodnie z przepisami art. 135(l)(a)-(g) Dyrektywy 2006/112/WE (m.in. usługi ubezpieczeniowe).
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zwraca uwagę, iż inne niż Polska państwa członkowskie, które z mocy Dyrektywy 2006/112/WE obowiązane były wprowadzić do krajowego porządku prawnego zwolnienie od opodatkowania VAT dla niezależnej grupy osób, również zmierzyły się z zagadnieniem „bezpośredniej niezbędności”. Ciekawego przykładu, który ilustruje, w jaki sposób rozwiązano kwestię członków Q., których część działalności jest opodatkowana, dostarcza aparat skarbowy Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej. W opublikowanej przez Her Majesty’s Revenue and Customs („HMRC”) instrukcji dotyczącej zwolnienia dotyczącego dzielenia kosztów (Guidance on the Cost Sharing Exemption - from 17 Jul 2012; VAT Information Sheet 07/12. www.centurionvat.com/index.php/do wnload_file/71/71/), HMRC wskazuje, że w przypadkach gdy członek Q. wykonuje działalność w pełni zwolnioną lub niepodlegającą opodatkowaniu VAT, lub jeśli prowadzi działalność opodatkowaną w niewielkim zakresie, dopuszcza się, aby wszystkie usługi świadczone przez grupę na rzecz takiego członka Q. uznać za „bezpośrednio niezbędne” dla świadczenia przez niego usług zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu.
Reasumując, Wnioskodawca zaznacza, że podczas analizy spełnienia kryterium „bezpośredniej niezbędności”, chodzi wyłącznie o to, aby nabywane ze zwolnieniem od opodatkowania VAT usługi dotyczyły działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, a nie również odrębnej opodatkowanej, którą nabywca może równolegle prowadzić. Spółdzielnia podkreśla, że zwolnieniu podlegają te usługi, które są potrzebne, aby umożliwić członkom Q. świadczenie usług zwolnionych.
Zwolnienie od opodatkowania usług Spółdzielni świadczonych na rzecz TU nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji, ponieważ o fakcie nabywania usług od Q. zadecydują inne względy, niż stosowanie zwolnienia od opodatkowania VAT przez Q.
Na kwestię warunku naruszenia konkurencyjności zwrócił uwagę Rzecznik Generalny w opinii do sprawy C-8/01 Taksatorringen (dalej: „Opinia”). W punkcie 131 Opinii Rzecznik Generalny wyraźnie wskazał, że jeżeli - niezależnie od wszelkich pytań w zakresie opodatkowania lub zwolnienia-niniejsze grupy mają zapewnione zachowanie swojej bazy klienckiej, nie ma powodów, aby uznać, że zwolnienie im przyznane zamyka rynek dla niezależnych operatorów. Stanowisko to zostało zaakceptowane przez Trybunał i powtórzone w punkcie 59 wyroku. W świetle powyższego, jeśli o korzystaniu z usług niezależnej grupy osób decydują inne względy niż stosowanie zwolnienia (tzn., gdy członkowie grupy nabywaliby usługi od grupy niezależnie od kwestii ich zwolnienia czy opodatkowania), brak jest przesłanek do ograniczenia możliwości stosowania zwolnienia w oparciu o przesłankę naruszenia warunków konkurencyjności.
Decyzja o świadczeniu w ramach Spółdzielni Usług związana jest ze strategią grupy X., zgodnie z którą podmioty z grupy X. powinny wykonywać te czynności, których pozwalają na zapewnienie lepszej jakości usług oraz, których zlecanie na rzecz podmiotów spoza grupy byłoby bardziej kosztowne. Decyzja o rozpoczęciu świadczenia usług wspierających assistance w ramach Spółdzielni nie była podyktowana względami VAT lecz biznesowymi. Niezależnie od stosowanej stawki przez Spółdzielnię, Usługi nabywane będą przez TU z grupy X. od Spółdzielni. Spółdzielnia ma więc zapewnioną bazę kliencką ze względu na powiązania kapitałowe a nie ze względu na stosowane zwolnienie z VAT.
Warto zresztą dodać, że świadczenie usług wspierających assistance również przez inne podmioty (niekorzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT) powinny korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Wskazuje to na fakt, że działalności Spółdzielni nie narusza warunku dotyczącego konkurencji w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie od opodatkowania VAT w/w usług Spółdzielni na rzecz członków (Towarzystw) nie będzie się wiązało z realnym ryzykiem naruszenia warunków konkurencji, a co za tym idzie, brak jest podstaw do kwestionowania prawa do zwolnienia na podstawie omawianej przesłanki.
Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie zadane w niniejszym wniosku powinna potwierdzać stanowisko Spółdzielni. Opisane w pytaniu Usługi, świadczone przez Spółdzielnię na rzecz zrzeszonych w niej TU, podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT, gdyż spełnione są wszystkie przesłanki określone w tym przepisie.
Zdaniem Spółdzielni możliwe jest świadczenie Usług również na rzecz podmiotów niebędących członkami Spółdzielni. W takim przypadku nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT (brak spełnienia warunku podmiotowego zwolnienia). Zastosowanie miałaby stawka właściwa dla świadczenia tych usług lub zwolnienie z VAT (np. na podstawie art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT - choć przedmiotem tego pytania nie jest kwestia możliwości stosowania tego przepisu do Usług). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT nie wskazuje na warunek świadczenia usług wyłącznie na rzecz członków grupy. Zatem zdaniem Spółdzielni świadczenie usług na rzecz podmiotów niebędących członkami grupy (według stawek właściwych lub zwolnienia) nie wpływa na możliwość stosowania zwolnienia z VAT przy świadczeniu Usług na rzecz członków Spółdzielni na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy dla usług świadczonych na rzecz członków Spółdzielni.
W myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji;
To wskazuje, że niezależne grupy osób to m.in. organizacje o charakterze członkowskim, choć niekoniecznie sformalizowane i mające wyraźną podmiotowość. Przede wszystkim należy wskazać, że w skład grupy mogą wchodzić osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nieposiadające osobowości prawnej. Brak jest jakichkolwiek ograniczeń w tym zakresie.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółdzielnia została utworzona na podstawie statutu oraz przepisów ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze. Członkami Spółdzielni są wyłącznie osoby prawne - Towarzystwa Ubezpieczeń („TU”) należące do X. („X.”). Działalność TU (świadczenie usług ubezpieczeniowych) podlega zwolnieniu z podatku VAT. W kontekście tej działalności, TU mogą dokonywać także czynności opodatkowanych VAT (takich jak np. odsprzedaż pojazdów nabytych w procesie likwidacji szkody), mogą również być zobowiązane do rozliczania podatku należnego z tytułu importu usług (np. licencji na oprogramowanie). Transakcje te mają charakter poboczny względem zasadniczej działalności TU zwolnionej z VAT.
Spółdzielnia wykonywać będzie większość funkcji niezbędnych TU do wykonywania działalności ubezpieczeniowej typu assistance. W relacjach z podwykonawcami Spółdzielnia występować będzie we własnym imieniu (faktury wystawiane będą na Spółdzielnię a nie na TU).
Planowane wyodrębnienie z TU oraz spółek należących do grupy kapitałowej X. działalności związanej z Usługami jest wynikiem strategii biznesowej X., polegającej na skupieniu tych funkcji w wyspecjalizowanym podmiocie. Wynagrodzenie (netto) należne Spółdzielni z tytułu świadczenia Usług obejmować będzie wyłącznie zwrot kosztów poniesionych przez Spółdzielnię w związku ze świadczeniem tych usług, alokowanych do danego TU (członka Spółdzielni).
Obecnie statut Spółdzielni nie przewiduje możliwości świadczenia przez nią usług na rzecz innych podmiotów, niż zrzeszone w niej TU z grupy kapitałowej X.. Rozważana jest jednak możliwość zmiany statutu, umożliwiająca Spółdzielni świadczenie usług również na rzecz innych podmiotów, spoza grupy kapitałowej X., niebędących członkami Spółdzielni (co do zasady byłyby to usługi podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, jednak klasyfikacja dla celów VAT tych usług nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).
W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w niniejszej sprawie będziemy mieli do czynienia z niezależną grupą osób, świadczącą ww. usługi na rzecz jej członków.
W odniesieniu do kolejnego z ww. warunków, wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem działalności Członków zrzeszonych w ramach struktur organizacyjnych Wnioskodawcy jest działalność ubezpieczeniowa, zatem co do zasady zwolniona z opodatkowania. Niemniej jednak, w kontekście tej działalności mogą realizować również transakcje opodatkowane VAT, które mają charakter poboczny względem zasadniczej działalności.
Z uwagi na ogólne zasady wypracowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyrokach dotyczących zwolnień od podatku VAT należy przypomnieć, że Trybunał podkreśla, że zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły, jednakże nie powinna to być wykładnia na tyle ścisła, aby pozbawiała te przepisy skuteczności (por. m.in. pkt 30 wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercolegiale Toetsing przeciwko Staatssecretaris van Financiën).
Z uwagi na to należy stwierdzić, że wykonywanie przez członków niezależnej grupy osób zasadniczo czynności zwolnionych, a tylko w niewielkim zakresie czynności opodatkowanych, nie powinno wyłączać takiej grupy z możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.
Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że mimo tego, że wchodzące w struktury organizacyjne Wnioskodawcy Towarzystwa Ubezpieczeniowe będą wykonywać, jako działalność dodatkową czy uboczną, czynności opodatkowane, nie będzie mieć to wpływu na wypełnienie ww. kryterium.
W odniesieniu do następnego kryterium jakie trzeba spełniać, aby zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy należy wskazać, że przepisy nie precyzują, co należy rozumieć przez pojęcie usług bezpośrednio niezbędnych w prowadzonej działalności. Zatem w praktyce może pojawić się wątpliwość, czy przez usługi bezpośrednio niezbędne należy rozumieć wyłącznie usługi, które są specyficzne jedynie dla danej konkretnej branży, czy też usługi, które są bezpośrednio niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej danego podmiotu niezależnie od tego, że mogą one być nabywane również w innych branżach.
Pojęcie "niezbędny" oznacza "koniecznie potrzebny" (Słownik Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl). Co oznacza, sytuację w której, bez usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie byłoby bowiem możliwe świadczenie usług ubezpieczeniowych w zakresie assistance przez TU. Należy wskazać, że zarówno art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, jak i powołany przepis Dyrektywy posługują się terminem "niezbędne". Jednak dla wzmocnienia terminu używają także terminu "bezpośrednio", co dodatkowo ogranicza katalog usług mogących korzystać ze zwolnienia od podatku i z uwzględnieniem tych dwóch wyrażeń użytych w treści przepisu należy dokonywać jego wykładni, nie pomijając żadnego z nich.
Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), „bezpośrednio” oznacza bardzo blisko, oraz bez pośrednictwa. Bezpośredni związek z wykonywanymi usługami, to taki, który nie wymaga pośredników, ogniw pośrednich, który trafia do kogoś lub czegoś wprost. W wyroku TSUE z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C 407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercolegiale Toetsing przeciwko Staatssecretaris van Finance, Trybunał wypowiadał się również w kwestii zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla niezależnej grupy osób świadczącej usługi na rzecz swoich członków. W Opinii Rzecznika Generalnego Eleanor Sharpston przedstawionej w dniu 9 października 2008 r. właśnie w tej sprawie, w pkt 22 Rzecznik Generalna wskazała, "(...) W opisanych okolicznościach doradztwo w zakresie podatku VAT nie kwalifikowałoby się do zwolnienia, ponieważ nie jest to usługa bezpośrednio konieczna do umożliwienia szkole wykonywania zwolnionej z podatku działalności polegającej na edukacji (...)".
Zatem pojęcie usług „bezpośrednio niezbędnych” należy, odnieść do konkretnej działalności, na co zresztą wskazuje sformułowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.
Spółdzielnia podaje, że będzie wykonywać większość funkcji niezbędnych TU do wykonywania działalności ubezpieczeniowej typu assistance, w szczególności: usługi prowadzenia centrum zgłoszeniowego (w tym: weryfikacja ubezpieczonych, przyjmowanie zgłoszeń, monitorowanie statusu realizacji usług); organizowanie i zlecanie wykonania świadczeń w razie wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego (w tym, m.in.: holowanie, wynajem pojazdu zastępczego, naprawa pojazdu na drodze, zapewnienie noclegu/zakwaterowania, parkingu, wizyty lekarskiej, pokrycie kosztów hospitalizacji, kosztów leczenia, zapewnienie domowej wizyty lekarskiej, domowej wizyty pielęgniarskiej, transportu medycznego, zapewnienie realizacji usługi specjalistycznej (hydraulik, dekarz, ślusarz, elektryk, itp.)); zapewnienie pełnej gotowości sieci podwykonawców do świadczenia usług objętych ubezpieczeniem; usługi związane z rozliczeniem usług wykonanych przez podwykonawców (przyjmowanie faktur za usługi wykonane przez podwykonawców; realizacja płatności na rzecz wykonawcy we własnym systemie szkodowym, przekazywanie danych o wysokości dokonanych wypłat do danego TU).
Zdaniem Wnioskodawcy opisane wyżej usługi typu assistance, świadczone na rzecz TU, są bezpośrednio niezbędne do wykonywania świadczonych przez TU zwolnionych od opodatkowania usług ubezpieczeniowych. Uwzględniając przytoczone przepisy i orzecznictwo w tym zakresie należy stwierdzić, że opisane usługi są wprawdzie związane z prowadzoną działalnością ubezpieczeniową, nie są jednak "bezpośrednio niezbędne" do wykonywania tej działalności przez TU. Usługi wykonywane przez Spółdzielnię stanowią czynności o charakterze technicznym, zmierzają do założenia, skompletowania i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i czynności faktycznych związanych z zaistniałym zdarzeniem zmniejszających jego skutki i pomoc poszkodowanym. Wymienione usługi nie stanowią usług koniecznych, bez których niemożliwe byłoby wyświadczenie przez TU usług ubezpieczeniowych.
Tym samym, uwzględniając powyższą analizę, należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi nie stanowią usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania działalności zwolnionej z VAT.
Jak wynika z opisu sprawy wynagrodzenie należne Spółdzielni z tytułu świadczonych usług obejmować będzie wyłącznie zwrot kosztów poniesionych przez Spółdzielnię.
Zatem spełniony ww. warunek wynikający z treści art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy zostaje spełniony.
Zdaniem tut. Organu, w niniejszej sprawie bez wątpienia ryzyko wystąpienia zakłóceń konkurencji jest realne. Zastosowanie zwolnienia dla Wnioskodawcy, w sytuacji, kiedy nie można mówić o świadczeniu przez TU usług zwolnionych, może tworzyć niekorzystną sytuację wyjściową dla podmiotów zewnętrznych, które świadczą takie same usługi, a ze zwolnienia korzystać nie mogą, co w konsekwencji może powstrzymywać je od podejmowania aktywnych działań na rynku w tym zakresie.
W świetle powyższego, w opinii tut. Organu, w niniejszym przypadku istnieje realne ryzyko wystąpienia naruszenia zasad konkurencji. Zastosowanie bowiem zwolnienia dla niezależnych grup osób stawia je w uprzywilejowanej sytuacji na rynku w stosunku do innych podmiotów wykonujących takie same czynności.
Wobec powyższego, uznać należy, że zastosowanie zwolnienia może spowodować realne zagrożenie konkurencji na rynku i nierówne traktowanie podmiotów świadczących takie usługi. Wnioskodawca stosując bowiem ww. zwolnienie, stawia siebie w uprzywilejowanej sytuacji na rynku, w stosunku do innych podmiotów działających w podobnym zakresie i niestosujących preferencji podatkowej w postaci zwolnienia usług, o których mowa w opisie sprawy.
Powyższe znajduje potwierdzenie w orzeczeniu z dnia 27 lutego 2013 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1515/12, w którym Sąd odniósł się m.in. do kwestii podmiotów pomiędzy którymi dochodzi do naruszenia warunków konkurencji. W wyroku tym wskazał on, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT nie precyzuje, do jakich podmiotów należy odnosić zakaz naruszania warunków konkurencji. Potencjalnie bowiem brać pod uwagę możliwe zakłócenia konkurencji na co najmniej dwóch poziomach: pomiędzy X. a innymi podmiotami, wykonującymi takie same usługi, jak objęte zwolnieniem oraz pomiędzy Bankiem a innymi bankami lub podmiotami prowadzącymi zbliżoną działalność, a niekorzystającymi z outsourcingu usług od niezależnej grupy podmiotów, korzystającej z omawianego zwolnienia podatkowego. Organ w zaskarżonej interpretacji nie odnosił się do możliwych interpretacji pojęcia »naruszenia konkurencji« w rozumieniu powołanego przepisu, zakładając, że chodzi o konkurencję pomiędzy X., a innymi podmiotami, które wykonują podobne usługi nie korzystając z przedmiotowego zwolnienia. Założenie to można uznać za uzasadnione. W takim jednak wypadku trzeba wziąć pod uwagę, że już z samej idei i celu powstania X. wynika, że grupa ta nie świadczy usług na rzecz innych podmiotów, niż jej członkowie, a gdyby takie usługi oferowała, nie korzystałyby one z przedmiotowego zwolnienia. Naruszenie konkurencji może zatem być rozpatrywane tylko w kontekście uprzywilejowanej na gruncie podatku VAT sytuacji X. wobec innych dostawców podobnych usług – jako podmiotu preferowanego przez członków grupy właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe”.
W konsekwencji należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz członków nie będą podlegały zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazano w niniejszej interpretacji, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki do zastosowania ww. zwolnienia, a mianowicie usługi świadczone przez Spółdzielnię na rzecz swoich członków nie będą usługami bezpośrednio niezbędnymi do wykonywania przez nich działalności zwolnionej, a ich zwolnienie doprowadzi do zakłócenia konkurencji.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Grupa > IPPP1/4512-648/15-2/MPe