Source: http://archives-bofip.impots.gouv.fr/bofip-A/g2/g5/g4/g1/22253-AIDA.html
Timestamp: 2019-05-24 09:23:03+00:00
Document Index: 152180509

Matched Legal Cases: ['art. 212', "l'article 261", "l'article 212", "l'article 4", "l'article 2", "l'article 2", "l'article 219", "l'article 207", '§ 139', "l'article 261", "l'article 212", "l'article 212", "l'article 212", "l'article 271", "l'article 212", "l'article 212", "l'article 213", "l'article 213"]

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N° 2 du 10 JANVIER 2006
TVA. PRODUITS FINANCIERS PERCUS PAR UNE ENTREPRISE.
CHAMP D'APPLICATION. OPERATIONS FINANCIERES ACCESSOIRES.
(CGI ; annexe II, art. 212)
NOR : BUD F 06 30001J
Afin de tenir compte des évolutions récentes de la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE), la présente instruction précise les règles applicables aux produits financiers perçus par les entreprises.
Les produits qui sont la contrepartie d'opérations financières placées dans le champ d'application de la TVA sont exonérés de TVA en application des dispositions de l'article 261 C du code général des impôts (CGI).
Dans cette situation, ces produits doivent être pris en compte pour le calcul du rapport de déduction prévu par l'article 212 de l'annexe II au CGI sauf si les opérations financières présentent un caractère accessoire.
Les opérations financières sont qualifiées d'accessoires si elles ont un lien avec l'activité principale de l'entreprise et n'impliquent pour leur réalisation qu'une utilisation limitée au maximum à un dixième des biens et des services grevés de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a acquis.
I. REGLES APPLICABLES AUX PRODUITS FINANCIERS PERCUS PAR LES ENTREPRISES
A. CHAMP D'APPLICATION DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE (TVA). RAPPELS DES PRINCIPES.
1.Les opérations réalisées par une entreprise qui se traduisent par la perception de produits financiers sont situées dans le champ d'application de la TVA dès lors qu'elles s'inscrivent dans le cadre d'une activité économique au sens des dispositions de l'article 4, paragraphe 2, de la sixième directive n° 77/388 CEE du 17 mai 1977.
2.Sont considérées comme une activité économique toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, et notamment les opérations comportant l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence.
3.Il ressort de la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) que les produits financiers résultant de la simple détention d'un bien ou du simple exercice du droit de propriété ne constituent pas la contrepartie d'une activité économique au regard des règles applicables en matière de TVA.
4.Enfin, l'article 2, paragraphe 1, de la sixième directive TVA précise qu'un assujetti doit agir en tant que tel pour qu'une opération soit soumise à la TVA.
B. APPLICATION AUX PRODUITS FINANCIERS PERÇUS PAR LES ENTREPRISES.
1. Les produits financiers placés hors du champ d'application de la TVA.
5.Il est de jurisprudence constante que les opérations consistant en la simple acquisition 1 ou la simple vente de participations 2 ainsi que la perception des dividendes qui en découlent ne doivent pas être considérées comme des activités économiques conférant à leur auteur la qualité d'assujetti, dès lors que, au sens de la formulation employée par la CJCE, de telles opérations n'ont pas pour objet l'exploitation d'un bien visant à produire des recettes ayant un caractère de permanence.
6.Ces opérations sont donc placées hors du champ d'application de la TVA.
7.Il en est de même pour des opérations consistant en la simple acquisition ou la simple vente d'autres titres négociables 3 dès lors que les entreprises qui se livrent à de telles opérations doivent être considérées comme se limitant à gérer un portefeuille d'investissements à l'instar d'un investisseur privé. Par titres négociables, il convient d'entendre notamment les participations dans des fonds d'investissement (SICAV, FCP...), les obligations, les bons du Trésor et les autres titres de créances négociables (certificats de dépôt, billets de trésorerie...).
8.A cet égard, ni l'ampleur d'une vente d'actions ou de titres négociables, ni le recours dans le cadre de cette vente à des sociétés de conseil ne sauraient constituer des critères de distinction entre les activités d'un investisseur privé qui sont placées en dehors du champ d'application de la taxe et celles d'un investisseur dont les opérations constituent une activité économique.
9.En revanche, lorsque les opérations d'acquisition et de vente de titres visées aux paragraphes 5 et 7 sont réalisées dans le cadre de l'exercice d'une activité commerciale de transaction de titres, il y a lieu de considérer que celles-ci constituent une véritable activité économique placée dans le champ d'application de la TVA 4 .
10.En outre, la Cour de Justice a indiqué que les produits des placements dans des fonds d'investissement n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA dès lors qu'ils ne constituent pas la contrepartie directe d'une prestation de services consistant en la mise à disposition d'un capital au profit d'un tiers au sens de l'article 2, paragraphe 1, de la sixième directive TVA.
2. Les produits financiers placés dans le champ d'application de la TVA.
11.Au regard des principes dégagés par la jurisprudence communautaire, les produits financiers perçus par les entreprises entrent dans le champ d'application de la TVA dès lors que le versement de ces produits ne résulte pas de la simple propriété du bien mais qu'ils constituent la contrepartie d'une prestation de services consistant en la mise à disposition d'un capital au profit d'un tiers.
12.Toutefois, ces prestations de services ne sont imposables à la TVA que si elles sont réalisées par des personnes agissant en qualité d'assujetti.
13.Il en va ainsi lorsque ces prestations de services sont effectuées dans le cadre d'un objectif d'entreprise ou dans un but commercial, caractérisé notamment par la volonté de rentabilisation des capitaux investis 5 .
14.Une entreprise agit donc comme un assujetti lorsqu'elle utilise des fonds faisant partie de son patrimoine pour accomplir des prestations de services constituant une activité économique au sens de la sixième directive déjà citée, telles que :
- le placement dans des dépôts bancaires (gestion de la trésorerie) ou dans des titres tels que des bons du Trésor, des certificats de dépôt 6 ou des obligations.
15.Dès lors, les intérêts perçus en contrepartie de ces prestations, qui consistent en la mise à disposition d'un capital au profit d'un tiers, sont situés dans le champ d'application de la TVA.
II.LES MODALITES DE PRISE EN COMPTE DES PRODUITS FINANCIERS EXONERES N'OUVRANT PAS DROIT A DEDUCTION POUR LE CALCUL DU POURCENTAGE DE DEDUCTION
16.L'article 212 de l'annexe II au code général des impôts (CGI) dispose que les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction, ne peuvent déduire qu'une fraction de la TVA qui a grevé les biens constituant des immobilisations. Il en est de même sous certaines conditions, pour les biens autres qu'immobilisations et les services utilisés pour effectuer ces activités en application des dispositions de l'article 219 de l'annexe II au CGI.
17.Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis de l'annexe II au CGI, multiplié par le rapport existant entre :
- au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, TVA exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ;
18.La prise en compte des opérations financières réalisées par les entreprises pour le calcul du prorata de déduction s'opèrent selon les modalités suivantes.
A. LES OPÉRATIONS FINANCIÈRES QUI NE RELÈVENT PAS DU CHAMP D'APPLICATION DE LA TVA DOIVENT ÊTRE EXCLUES DU CALCUL DU RAPPORT DE DÉDUCTION.
19.Les produits financiers perçus par les entreprises qui ne sont pas la contrepartie d'opérations situées dans le champ d'application de la TVA doivent être exclus du rapport qui détermine le pourcentage de déduction (BOI 3 CA 94 du 8 septembre 1994, § 139).
20.Cette règle vise notamment les dividendes, produits des cessions d'actions et autres titres négociables et produits des placements dans des fonds d'investissement perçus dans les conditions exposées aux points 5 à 10 de la présente instruction.
B. LES OPÉRATIONS FINANCIÈRES QUI RELÈVENT DU CHAMP D'APPLICATION DE LA TVA DOIVENT ÊTRE PRISES EN COMPTE POUR LE CALCUL DU RAPPORT DE DÉDUCTION SAUF SI CES OPÉRATIONS PRÉSENTENT UN CARACTÈRE ACCESSOIRE PAR RAPPORT À L'ACTIVITÉ PRINCIPALE DE L'ENTREPRISE.
21.Les produits financiers perçus par les entreprises au titre des opérations financières exonérées de TVA en application des dispositions du 1° de l'article 261 C du CGI doivent être inscrits au dénominateur du rapport de déduction prévu par l'article 212 de l'annexe II au CGI.
22.Toutefois, par dérogation, il est fait abstraction pour le calcul du pourcentage de déduction du montant du chiffre d'affaires afférent aux opérations immobilières et financières exonérées de la TVA présentant un caractère accessoire par rapport à l'activité principale de l'entreprise (b du 2 de l'article 212 de l'annexe II au CGI).
23.Les dispositions du 1 de l'article 212 de l'annexe II au CGI prévoyant la limitation des droits à déduction par la méthode forfaitaire du prorata ne sont pas applicables aux assujettis qui réalisent uniquement des opérations ouvrant droit à déduction et des opérations financières ou immobilières exonérées présentant un caractère accessoire, à l'exclusion de toute autre opération n'ouvrant pas droit à déduction.
24.Il s'ensuit que les assujettis visés au point précédent pourront déduire la TVA ayant grevé l'acquisition des biens et services utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables dans les conditions posées par l'article 271 du CGI.
25.L'exclusion des produits financiers accessoires pour le calcul du pourcentage de déduction était jusqu'à présent subordonnée à la circonstance que ces opérations génèrent un chiffre d'affaires dont le montant ne devait pas excéder 5 % du chiffre d'affaires total toutes taxes comprises du redevable.
26.Cette règle est abandonnée. Il convient désormais que les produits des opérations financières 7 :
présentent un lien avec l'activité principale de l'entreprise
27.Les opérations financières réalisées par une entreprise ne peuvent être qualifiées d'opérations accessoires à l'activité principale de l'entreprise que si, d'une part, elles se distinguent de cette activité principale, et si, d'autre part, elles présentent un lien avec cette activité principale. Il en va ainsi, par exemple, des holdings mixtes qui, outre une activité industrielle, commerciale ou de services taxable, réalisent des opérations liées à la gestion financière du groupe. 8
28.A contrario, les opérations financières réalisées par les établissements de crédit et les établissements assimilés, qui constituent leur activité principale même, ne peuvent être qualifiées d'accessoires 9 .
et n'impliquent qu'une utilisation limitée au maximun à un dixième des biens et des services grevés de TVA acquis par le redevable
29.Les dispositions du b du 2 de l'article 212 de l'annexe II au CGI, modifiées par le décret n° 2005-1648 du 26 décembre 2005 10 , prévoient désormais que le chiffre d'affaires afférent aux opérations financières présentant un lien avec l'activité principale de l'entreprise n'est pas inscrit au dénominateur du pourcentage de déduction dès lors que la réalisation de ces opérations nécessite une utilisation limitée au maximum à un dixième des biens et des services grevés de TVA acquis par le redevable.
30.Pour l'appréciation de ce nouveau critère, il est nécessaire de déterminer, pour chaque bien 11 et service grevé de TVA, la proportion d'utilisation pour la réalisation des opérations financières et immobilières présentant un lien avec l'activité principale de l'entreprise 12 .
31.La proportion d'utilisation ainsi calculée doit ensuite être appliquée à la valeur d'acquisition de chacun de ces biens et services pour déterminer leur valeur d'utilisation.
32.Le seuil de 10 % est apprécié au regard du rapport existant entre la somme des valeurs d'utilisation des biens et services grevés de TVA telles que déterminées dans les conditions fixées aux deux paragraphes précédents et le montant total de la valeur d'acquisition de ces mêmes biens et services.
33.En outre, à titre de règle pratique, la condition liée à la très faible utilisation de biens et de services grevés de TVA prévue par l'article 212 de l'annexe II au CGI est également réputée satisfaite lorsque le produit des opérations financières exonérées présentant un lien avec l'activité principale de l'entreprise au sens des paragraphes 27 et 28, n'excède pas 5 % du montant du chiffre d'affaires total toutes taxes comprises de l'entreprise.
34.Par ailleurs, lorsque la perception de produits financiers présente un caractère accessoire par rapport à l'activité principale de l'entreprise au sens des paragraphes 27 et 28 mais qu'elle ne répond pas à la condition liée à la très faible utilisation de biens et de services grevés de TVA, le redevable peut constituer un secteur distinct d'activité regroupant l'ensemble des opérations financières en cause sous réserve du respect de l'ensemble des obligations de fond et de forme 13 résultant de la constitution de secteurs distincts au sens des dispositions de l'article 213 de l'annexe II au CGI.
35.Une société holding mixte a perçu l'année N, outre des dividendes (qui ne sont pas à prendre en compte pour le calcul du prorata), des intérêts sur des prêts accordés à ses filiales pour un montant de 15 millions d'euros et des recettes sur des prestations de services rendues à ses filiales pour un montant de 5 millions d'euros. Le produit des opérations financières exonérées est supérieur à 5 % du montant du chiffre d'affaires toutes taxes comprises de l'entreprise.
36. Hypothèse n° 1 : la part des dépenses grevées de TVA engagées pour la réalisation des opérations financières exonérées est inférieure à 10 % du total des dépenses grevées de TVA supportées par le redevable. Les produits financiers perçus présentent un caractère accessoire. La société holding peut donc déduire la totalité de la TVA ayant grevé les dépenses engagées pour la réalisation exclusive des opérations dans le champ d'application de la taxe dès lors qu'elle ne réalise pas d'autres opérations exonérées.
37. Hypothèse n° 2 : la part des dépenses grevées de TVA engagées pour la réalisation des opérations financières exonérées est supérieure à 10 % du total des dépenses grevées de TVA supportées par le redevable. Dans cette hypothèse, les produits financiers perçus ne présentent pas un caractère accessoire par rapport à l'activité principale de l'entreprise et ils doivent être pris en compte pour le calcul du pourcentage de déduction. Celui-ci est fixé à 25 % au titre de l'année N. La société holding peut donc déduire 25 % de la TVA ayant grevé les dépenses engagées pour la réalisation exclusive des opérations dans le champ d'application de la taxe. Toutefois, la société holding peut constituer un secteur distinct d'activité au titre de ses opérations financières exonérées sous réserve qu'elle respecte l'ensemble des conditions prévues par l'article 213 de l'annexe II au CGI.