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Timestamp: 2016-12-05 03:17:10
Document Index: 162705297

Matched Legal Cases: ['Artículo 167', 'Artículo 90', 'artículo 90', 'artículo 167', 'Artículo 132', 'Artículo 158', 'Artículo 165', 'artículo 158', 'artículo 152', 'artículo 154', 'artículo 142', 'artículo 144', 'artículo 93', 'artículo 157', 'artículo 93', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 12', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 14', 'Artículo 13', 'Artículo 13', 'Artículo 11', 'Artículo 13', 'artículo 13', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 11', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 2', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 10', 'Artículo 1161', 'Artículo 81', 'Artículo 87', 'Artículo 90', 'artículo 46', 'ARTÍCULO 1', 'artículo 9', 'Artículo 1', 'Artículo 1', 'Artículo 1', 'Artículo 1', 'Artículo 57']

⭐GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS
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María Isabel Ramos Moreno
1 GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS Coordinador: Dr. Rubén H. Malvitano Expositores: Dr. Andrés M. Edelstein Dr. Matías Olivero Vila Mesa Redonda - 7 de Abril de 20152 AGENDA VIGENCIA GANANCIAS DE CAPITAL o Cotización en bolsas o mercados o Rescate de acciones o Fuente extranjera (alícuota y determinación del resultado) o Beneficiarios del exterior (CDIs y varios) o Caso particular - ADRs DIVIDENDOS Y UTILIDADES o CDIs o Conceptos asimilados a dividendos o Efectos colaterales3 GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS Objeto de la reforma OBJETO DE LA REFORMA Tributación de resultados derivados de la enajenación de activos financieros Tributación de resultados derivados de la enajenación de bienes muebles amortizables Tributación sobre dividendos y utilidades distribuidos por entidades argentinas4 VIGENCIA Ley (B.O. 23/09/2013) Antecedentes Legales Ley (B.O. 30/03/2001) y Decreto 493/2001 (B.O. 30/04/2001 Art. 6 Sus disposiciones entrarán en vigencia a partir de su publicación en el Boletín Oficial y serán de aplicación a los hechos imponibles que se perfeccionen a partir de la citada vigencia Art. 4 Efectos para el año fiscal en curso a la fecha de publicación del presente decreto5 VIGENCIA (cont.) Jurisprudencia o Magariños, Juan Carlos, TFN, Sala B, 20/12/2004 o Boiteaux, Miguel Angel, TFN Sala B, 2/8/2005 y CNACAF Sala V, 12/4/2007 El impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio; por lo tanto, comprende hechos imponibles de formación sucesiva que se perfeccionan a la finalización del año fiscal. (Retroactividad impropia o aparente).6 VIGENCIA (cont.) Jurisprudencia o Nerli, Antonio A., TFN, Sala C, 19/10/2006 Las modificaciones legales que importan redefinir el hecho imponible revisten un carácter sustancial que conmueven los fundamentos mismos del gravamen, al que otorgan nueva trascendencia y proyección, por lo que no puede válida ni razonablemente sostener que confieren nuevos efectos a actos jurídicos consolidados durante la vigencia de la ley anterior. No pueden surgir nuevos efectos sobrevinientes respecto de actos jurídicos perfeccionados durante la vigencia de la ley anterior, es decir, como en autos, antes del 30/4/2001.7 VIGENCIA (cont.) Jurisprudencia o Maridon, Beatriz J. TFN, Sala D, 19/10/2006 De aceptarse el criterio fiscal plasmado en la resolución en crisis se estaría admitiendo que la nueva ley pueda afectar las relaciones y situaciones jurídicas realizadas con anterioridad a la entrada en vigencia de la nueva norma, y en ese caso la estabilidad de los derechos sería ilusoria y los contribuyentes no estarían nunca seguros en sus relaciones con el fisco, vulnerándose el principio de legalidad y la irretroactividad de las leyes.8 VIGENCIA (cont.) o Dictamen PTN 20/2005 Esta prevención [los habitualistas pueden encontrar un esquema empresarial que los proteja en mayor o menor medida del alea natural del impuesto] no es imaginable en la persona física no habitualista, de modo que extender aquella naturaleza imprecisa que gobierna al impuesto a las ganancias a este excepcional caso, y someterlo a la configuración del hecho imponible por una norma muy posterior al momento en que se realizaron dichos negocios ocasionales, importaría predicar la imperatividad de una naturaleza exponenciada en su imprecisión y por ello alejada del principio de certeza. o Dictamen PTN 224/2005 Lo trascendente es el momento del negocio de venta de acciones, lo que resulta ser el aspecto material del hecho imponible. Carece de sentido interpretar que la materialización posterior del cobro pueda transformar aquel acto en hecho imponible.9 VIGENCIA (cont.) La reglamentación Decreto 2334/2013 (B.O. 7/2/2014) Art. 2 a) Tratándose de la enajenación de acciones, cuotas o participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores: para las transacciones cuyo pago se efectúe a partir del 23 de septiembre de 2013, inclusive. b) En el caso de dividendos o utilidades: para aquellos puestos a disposición de sus beneficiarios, a partir del 23 de septiembre de 2013.10 GANANCIAS DE CAPITAL11 GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS Ley y Decreto 2334/2013 EXENCIÓN (ART. 20 inc. w) LEY PFs residentes en el país Sucesiones indivisas residentes en el país (excepto art. 49, inc. c) + Resultados de venta, disposición, etc. de acciones, cuotas, part. sociales, títulos, bonos y demás valores + Cotización en bolsas o mercados de valores y/o Autorización de oferta pública DECRETO 2334/2013 Se encuentran comprendidos en la exención del Art. 20 inc w LIG + Resultados de la enajenación de acciones incluidas CP de FCI y demás valores + que se realicen a través de bolsas o mercados de valores autorizados por la CNV12 GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS Ley y Decreto 2334/2013 ANTECEDENTES LEY Mensaje de Elevación PEN 1243: no menciona limitación alguna a la única excepción de cotización en bolsa o mercados de valores. Trámite parlamentario: se agrega ( y/o ) la excepción de autorización de oferta pública. Dip. Feletti (Diputado informante por la mayoría): Las modificaciones apuntan a desandar la excepción sobre la transferencia de paquetes accionarios de todas aquellas empresas que no estén sujetas a autorización de oferta pública, es decir que no coticen en bolsa. Esto es consistente con la modificación de la ley de mercado de capitales que, sancionada hace seis meses, está procurando aumentar el volumen de ahorro en valores en este país. Es decir que la intención de extraer renta es por transferencia de paquetes accionarios, de propiedades de sociedades comerciales que no tengan cotización en el mercado de valores o que no tengan autorización para hacer oferta pública. Se trata de favorecer la canalización del movimiento económico hacia el mercado de capitales.13 GRAVABILIDAD DE LA RENTA FINANCIERA POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS Oferta pública y Cotización Ley ( ) vs. Ley (6.8.91) + Decreto 1076/92 Exigencia bursátil local Exención IG Intención Cotización local Registro de transferencias en bolsas locales. No aplicable a sujetos-empresa locales ni beneficiarios del exterior. Promover el mercado de capitales local (?). No exige cotización. Sólo Autorización de Oferta Pública. No aplicable a sujetos-empresa local (sí aplicable a beneficiarios del exterior). Atraer fondos del exterior. Resultado Negativo Positivo Autorización de Oferta Pública = Cotización en bolsas o mercados14 COTIZACION EN BOLSAS O MERCADOS Oferta pública y Cotización Normas Autoridad Momento Lugar Obligación AUTORIZACION DE OFERTA PUBLICA Ley Art. 2 (=ex art. 16 Ley ) Res. Conj. 470 CNV/1738 AFIP CNV (para su OP local y en el exterior) Día 1 Local o en exterior Medio COTIZACION EN BOLSAS O MERCADOS Normativa cada bolsa o mercado Cada Bolsa y Mercado (local y exterior) Continuo (listed + traded? interp. Dict. 52/2011 DAT) Local o en exterior Resultado Aplicación Todas Todas (interp. Dict 52/2011 DAT) Autorización de Oferta Pública = Cotización en bolsas o mercados15 18 LA EVOLUCION DE LA EXENCION DE OFERTA PÚBLICA EN EMISIONES INTERNACIONALES EL CASO Cuarto: Junio Caso especial de 144-A/Reg S con derechos de registro ante la SEC Interpretación del requisito de CxOP según ley extranjera. Se confirmó la doctrina del Caso de Diciembre 2003 al extremo: La registración ante la SEC no es suficiente si no se obtiene al día 1. Se le denegó la exención a uno de los únicos 8 casos de ONs registradas ante la SEC (de hecho, derogación de la exención). Se ignoró a la CNV (pese a múltiples pedidos de intervención). 8 ONs registradas ante la SEC Tercero: Diciembre Caso 144-A /Reg. S Interpretación del requisito CxOP según ley extranjera y cada SEC. Según la AFIP, la Regla 144-A y Reg S no son susceptibles de calificar como oferta pública según la ley de EEUU, por no contar con autorización de SEC. Entre otras objeciones, colocación x OP = cotización en bolsa. Con estas objeciones más del 95% de las emisiones internacionales estaban técnicamente en incumplimiento. Se le dio intervención a la CNV pero la AFIP determinó en contra de lo dictaminado por la CNV. Múltiples inversores Centenares de emisiones 144-A/Reg.S Segundo: Inicios de Dictamen 16/2002 DGI Interpretación del requisito CxOP según Art. 16 Ley , es decir según ley argentina. AFIP es la autoridad máxima para interpretar el requisito de CxOP; no es imprescindible la intervención de la CNV (aunque de hecho se la consultaba). Primero: Etapa En la práctica, la autorización de oferta pública de la CNV parecía ser suficiente para cumplir el requisito de CxOP ( era razonable?). Dictamen 74/96 DGI: reconoce a CNV como autoridad idónea del mercado de capitales. Con realización de procedimientos de oferta pública (según Art. 16 Ley ) Pocos inversores Sin realización de procedimientos de oferta pública (según Art. 16 Ley ) Títulos privados16 19 COTIZACION EN BOLSAS O MERCADOS Exención de Oferta Pública La Resolución Conjunta 470/2004 y 1738 de la CNV/AFIP (B.O ) vino a solucionar la contingencia impositiva global creada a partir de ciertas determinaciones de oficio de la AFIP/DGI que contradecían principios sostenidos por la CNV por más de una década.17 COLOCACIÓN POR OFERTA PÚBLICA Cuestión: Cuál es la ley aplicable? ley argentina o ley extranjera? INTERP. LITERAL: Colocación por oferta pública debe entenderse sólo bajo ley argentina, porque cuando el Art. 36 inc. 1 exige que se trate de emisiones de obligaciones negociables que sean colocadas por oferta pública, contando para ello con la respectiva autorización de la CNV se infiere que ambos requisitos están directamente relacionados. La CNV sólo aplica ley argentina. OPINIÓN DEL FISCO: En el Dictamen 16/2002 DAT (caso de colocación de ONs en el exterior), la cuestión se analizó y decidió bajo ley argentina, y no se exigió otra autorización que la de la CNV. RESOLUCIÓN CONJUNTA: Confirmó la aplicación de la ley argentina. La colocación se considerará pública si es efectuada en los términos y por los medios previstos en la Ley (en especial, Art. 16). No interesa: (i) lo que establezcan las leyes de mercados extranjeros en que se ofrezcan los títulos, ni (ii) la denominación otorgada a la oferta por la legislación extranjera. Se confirmó así la viabilidad de colocaciones bajo la Regla 144-A / Reg. S (EE.UU).18 24 COLOCACIÓN POR OFERTA PUBLICA Cuestión: Siendo que corresponde aplicar ley argentina, qué debe entenderse por tal concepto bajo nuestra ley? CONCEPTO DE COLOCACION POR OFERTA PUBLICA La (ex ) define oferta pública pero no ese otro concepto. Las Leyes y lo mencionan pero tampoco lo define. Tres posibles interpretaciones teóricas Teoría de la Autorización Teoría del Esfuerzo de Colocación Teoría del Resultado Exitoso DICTAMEN 16/2002 AFIP A cuál de las 3 teorías suscribe?19 25 COLOCACIÓN POR OFERTA PUBLICA Cuestión: Siendo que corresponde aplicar ley argentina, qué debe entenderse por tal concepto bajo nuestra ley? : Teoría de la Autorización vs. Teoría del Esfuerzo (otros países: Teoría del Resultado Exitoso ). Paradoja: AFIP-CNV vs Doctrina-Mayoría del mercado. 2002: Dictamen 16/2002 DAT-DGI: La AFIP adopta la Teoría del Esfuerzo. La colocación por oferta pública depende de la realización del procedimiento de oferta pública... la expresión [oferta pública] se encuentra conceptualizada en el Art. 16 de la Ley : Resolución de la CNV (Havanna S.A.): la CNV también adopta la Teoría del Esfuerzo :...no existiendo en la legislación argentina un criterio cuantitativo predeterminado mínimo en relación con el número de destinatarios para reputar cuándo un ofrecimiento es público, debe atenderse a la singularidad o pluralidad de los destinatarios en primera instancia, cuando se plantea el negocio; no a quien, posteriormente, brinde su consentimiento; más aún, es posible que en la segunda estación no exista siquiera un único aceptante por falta de interés, no de divulgación.... RESOLUCIÓN CONJUNTA Confirmó aplicación de la Teoría del Esfuerzo según Ley Obligación de medio y no de resultado. La oferta será pública si es efectuada en los términos de la Ley (Art. 16). Los títulos ofrecidos en el exterior se considerarán colocados por oferta pública... si la emisora o el colocador... lleva a cabo efectivos esfuerzos de colocación...20 COLOCACIÓN POR OFERTA PUBLICA (cont) 26 A quiénes deben estar dirigidos los esfuerzos de oferta pública? Al público en general o a un grupo determinado de personas (conf. art. 2 Ley , ex art. 16 Ley ). Al aclarar que es válida la oferta realizada en el exterior dirigida aún sólo para inversores institucionales se confirmó la viabilidad de ofertas bajo la Regla 144-A / Reg.S (EE.UU). Bancos, Cías. de Seguros y/o AFJPs como grupos determinados. Dónde deben realizarse los esfuerzos de oferta pública? Los esfuerzos deben realizarse en el país y, en el caso de emisiones internacionales, también en el exterior. La Resolución Conjunta aclaró otras 4 cuestiones sobre colocaciones por oferta pública La colocación por oferta pública exige cotización? No necesariamente (aunque en un considerando se menciona que la cotización en Argentina coadyuva a valorar...la voluntad de colocación por oferta pública ). Son 2 conceptos distintos. Los contratos de colocación (o underwriting ) son compatibles con una colocación por oferta pública? Sí, incluso ponderan favorablemente el esfuerzo de oferta pública. No interesa la terminología del contrato, sino la esencia de la transacción que sea instrumentada por el contrato.21 COLOCACIÓN POR OFERTA PUBLICA (cont) La AFIP, mediante instrucción, hizo aclaraciones sobre los distintos esfuerzos de oferta pública y los medios de prueba de cada uno. En general, la CNV se ha hecho presente en la fecha de suscripción, levantando actas que acreditaron la forma de colocación de los títulos. 27 Cuáles son los esfuerzos de oferta pública? La Resolución Conjunta no aclaró cuáles son los esfuerzos de oferta pública ni cómo deben probarse, seguramente por entender que la sola mención del Art. 16 de la Ley (ahora Art. 2 de la Ley ) era suficientemente clara: Invitación que se hace a personas en general o a sectores o grupos determinados, para realizar cualquier acto jurídico con títulos valores, efectuada por los emisores o por entidades dedicadas al comercio de los mismos, por los siguientes medios VERBALES 1. ofrecimientos personales 2. transmisiones por radio o TV IMPRESOS 1. publicaciones periodísticas 2. programas, circulares, comunicaciones impresas VISUALES 1. proyecciones cinematográficas 2. afiches, letreros o carteles RESIDUAL cualquier otro procedimiento de difusión22 COLOCACIÓN POR OFERTA PUBLICA (cont) Cuáles son los esfuerzos de oferta pública? La Resolución Conjunta no aclaró cuáles son los esfuerzos de oferta pública ni cómo deben probarse, seguramente por entender que la sola mención del Art. 16 de la Ley (ahora Art. 2 de la Ley ) era suficientemente clara: Invitación que se hace a personas en general o a sectores o grupos determinados, para realizar cualquier acto jurídico con títulos valores, efectuada por los emisores o Reuniones con Inversores por entidades dedicadas al comercio de los mismos, por los siguientes medios Colectivas o individuales Constancias de invitaciones VERBALES VISUALES Otros medios 1. ofrecimientos personales 1. proyecciones cinematográficas Teléfono (grabaciones) 2. transmisiones por radio o TV 2. afiches, letreros o carteles Prospectos Fax (copias) Constancia de puesta (impresiones) IMPRESOS RESIDUAL a disposición 1. publicaciones periodísticas Informe del cualquier Colocador otro procedimiento de 2. programas, circulares, resumen de esfuerzos difusión Road Shows comunicaciones impresas listado de invitados copias de invitaciones listado de suscriptores Publicaciones lista invitados/asistentes Boletines de bolsas resumen de presentación Contrataciones y Gastos Diarios o revistas masivas esfuerzos Boletín Oficial de oferta pública Constancias y de los distintos medios de prueba de cada uno. participantes (colocadores, calificadoras, abogados, auditores, imprentas, etc.) La AFIP, mediante instrucción, hizo aclaraciones sobre los distintos En general, la CNV se ha hecho presente en la fecha de suscripción, levantando actas que acreditaron la forma de colocación de los títulos. 2723 COTIZACION EN BOLSAS O MERCADOS Oferta Pública y Cotización Ley ra Interpretación Anterior a Dec. 2334/2013 OFERTA PÚBLICA Autorización oferta pública. Para su colocación en Argentina y/o en Exterior (según concepto oferta pública = ex ) Para todas las acciones (no susceptible de parcialización ). Y/O COTIZACION Bolsas o Mercados. En Argentina o en Exterior. Para todas las acciones (sean negociadas o no en tales bolsas o mercados; conf. Dict. 52/2011).24 COTIZACION VENTA DE EN TÍTULOS BOLSAS O VALORES MERCADOS Oferta Pública y Cotización Decreto 2334/2013 2da Interpretación La Oficial de AFIP OFERTA COTIZACION PÚBLICA Se realicen a través de Bolsas o Mercados. Autorizados por CNV. Esta limitación no está prevista en la Ley Excluye ventas realizadas por accionistas (en gral, mayoritarios) fuera del ámbito bursátil. Esta limitación no está prevista en la Ley Excluye ventas de acciones extranjeras en bolsas y mercados del exterior. Derogación de la exención de Autorización de Oferta Pública => Y el Y/O? * Qué pasa con los ADRs?25 COTIZACION VENTA DE EN TÍTULOS BOLSAS O VALORES MERCADOS Oferta Pública y Cotización OFERTA PÚBLICA L D.2334/13 3ra Interpretación Esfuerzo de Conciliación LEY LEY COTIZACION Autorización [por la CNV]. Para su colocación en Argentina y en Exterior (según concepto oferta pública = ex ) Para todas las acciones. Bolsas o Mercados. En Argentina o en Exterior. Y/O DECR. 2334/2013 Se encuentran comprendidas Para todas Se realicen las acciones a través de (sean negociadas Bolsas o no o Mercados. en tales bolsas Autorizados por CNV. o mercados). Incluidas CP de FCI26 DECRETO LEY COTIZACION EN BOLSAS O MERCADOS Ley vs. Decreto: resumen y conclusión Exterior Tengan autorización de oferta pública Coticen en bolsas o mercados Argentina NO A través de A través de bolsas o mercados Gravado Exento Conclusión: En , ciertas objeciones infundadas de AFIP, incluida la confusión de los conceptos Colocación por Oferta Pública y Cotización en Bolsa, provocaron la máxima contingencia tributaria de la historia y la paralización del mercado de capitales (nuevas emisiones) por 3 meses hasta la emisión de la Res. Conjunta. Menos de 10 años después, el PEN (Decreto 2334/2013) volvió a incurrir en la misma confusión, violentando la letra de la Ley , que claramente distingue ambos conceptos.27 RESCATE DE ACCIONES Tratamiento tributario en IG Distintos casos Acciones originariamente contribuidas Acciones adquiridas de terceros Dividendo Dividendo Importe del Rescate $1000 Costo Computable $700 Ganancia de Capital Costo = Art. 61 LIG Costo computable = precio de venta Costo Computable (DR 2334/2013) Costo comp. PNúlt. ej. - Util. y Reservas c/acción = VN de Acciones en circulación Vs. Primas de emisión? Costo Computable (Art. 142 LIG) PNúlt. ej. - Util. y Reservas Acciones en circulación28 RESCATE DE ACCIONES (cont.) Ejemplos Costo Computable (DR 2334/2013) Costo comp. PNúlt. ej. - Util. y Reservas c/acción = VN de Acciones en circulación Vs. Costo Computable (Art. 142 LIG) PNúlt. ej. - Util. y Reservas Acciones en circulación Caso 1: PN = $1000 Utilidades y Reservas = $ acciones con valor nominal = $1 Costo comp. c/acción = $ $ = $6 Costo comp. c/acción = $ $ = $6 Caso 2: PN = $1000 Utilidades y Reservas = $ acciones con valor nominal = $0,1 Costo comp. c/acción = $ $ = $60 Costo comp. c/acción = $ $ = $6?! * Prueba: $60 x 100 acciones = $6000 * Prueba: $6 x 100 acciones = $600 OK29 FUENTE EXTRANJERA30 ALICUOTA LIG, Art. 90 segundo párrafo Cuando la determinación de la ganancia neta de los sujetos comprendidos en este artículo incluya resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposición de acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, los mismos quedarán alcanzados por el impuesto a la alícuota del quince por ciento (15%).31 ALICUOTA (cont.) AFIP Consulta efectuada por el CPCECABA CONSULTA: ID Para el caso de personas físicas domiciliadas y sucesiones indivisas radicadas, en el país, cuando la ganancia neta incluya resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposición de acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, y dichos resultados sean atribuibles a fuente extranjera, se aplica a estos últimos la alícuota del 15 % conforme lo dispuesto por la Ley N ? 05/06/ :00:00 a.m. RESPUESTA AFIP: El caso planteado encuadra en el inciso a) del Artículo 167 de la LIG, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, el cual establece que el impuesto atribuible a la ganancia neta de fuente extranjera se determinará aplicando la escala contenida en el Artículo 90 de dicha ley.32 ALICUOTA (cont.) LIG, Art. 167 De la determinación del impuesto El impuesto atribuible a la ganancia neta de fuente extranjera se establecerá en la forma dispuesta en este artículo. a) Las personas físicas y sucesiones indivisas residentes en el país, determinarán el gravamen correspondiente a su ganancia neta sujeta a impuesto de fuente argentina y el que corresponda al importe que resulte de sumar a la misma la ganancia neta de fuente extranjera, aplicando la escala contenida en el artículo 90. La diferencia que surja de restar el primero del segundo, será el impuesto atribuible a las ganancias de fuente extranjera33 ALICUOTA (cont.) LIG, Art. 167 De la determinación del impuesto (GNSI Fuente Argentina + GNSI Fuente Extranjera) x escala art. 90 Menos: GNSI Fuente Argentina x escala art. 90 Impuesto atribuible a Ganancias Fuente Extranjera34 ALICUOTA (cont.) ARGUMENTOS - La letra de la ley no hace distingos de ninguna naturaleza, así como tampoco surge del mensaje de elevación ni de su trámite parlamentario un tratamiento diferencial - El artículo 167 sólo se refiere al sistema para determinar el impuesto sobre las ganancias de fuente extranjera. Para que sea consistente la ecuación, en el segundo término no deben incluirse las ganancias de fuente argentina sujetas al impuesto cedular del 15%. Por qué habría que hacerlo en el primer término? - Podrían compensarse quebrantos de operaciones de fuente argentina (cuyas ganancias están sometidas al 15%), con ganancias de fuente extranjera (sometidas a una alícuota diferente)?35 DETERMINACION DEL RESULTADO - LIG, Artículo 132, segundo párrafo Tratándose de ganancias de fuente extranjera no atribuibles a los referidos establecimientos, la ganancia neta se determinará en moneda argentina. A ese efecto, salvo en los casos especialmente previstos en este título, las ganancias y deducciones se convertirán considerando las fechas y tipos de cambio que determine la reglamentación, de acuerdo con las normas de conversión dispuestas para las ganancias de fuente extranjera comprendidas en la tercera categoría o con las de imputación que resulten aplicables - LIG, Artículo 158 Salvo respecto de las ganancias atribuibles a establecimientos estables las operaciones en monedas de otros países computables para determinar las ganancias de fuente extranjera de residentes en el país, se convertirán a moneda argentina al tipo de cambio comprador o vendedor, según corresponda, conforme a la cotización del Banco de la Nación Argentina al cierre del día en que se concreten las operaciones36 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) - DR, Artículo 165 (VI) Por su parte, las personas de existencia visible y sucesiones indivisas residentes en el país, convertirán a moneda argentina los ingresos y deducciones computables para determinar la ganancia neta expresados en moneda extranjera, al tipo de cambio comprador o vendedor, respectivamente, contemplado en el primer párrafo del artículo 158 de la ley, correspondiente al día en que aquellos ingresos y deducciones se devenguen, perciban o paguen, según corresponda por aplicación de lo dispuesto en los artículos 18 y 133 de la ley, salvo en aquellos casos comprendidos en el Título antes mencionado en que se disponga otra fecha a efectos de convertir a la misma moneda determinados ingresos o erogaciones. -37 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ANTECEDENTES Actuación (DI ATEC) 516/2003 Nota (DI ATEC) 705/2003 Dictamen (DAT) 37/2004 Dictamen (DAT) 40/2005 Dictamen (DAT) 85/2007 Dictamen (DAT) 2/2009 Consulta Vinculante 8/2009 Respuesta Mesa de Enlace AFIP CPCECABA, Agosto 200338 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ARGUMENTOS - No se admite el cómputo de las actualizaciones de costos en función de los índices de precios argentinos (LIG, artículo 152) - Sí se admite en ciertos casos la actualización de costos por índices extranjeros, hasta la fecha de enajenación (LIG, artículo 154) - Tratamiento para el rescate de acciones (LIG, artículo 142) - Tratamiento para rentas vitalicias (LIG, artículo 144) - Tratamiento de establecimientos estables en el exterior (y otros vehículos)39 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) CASO I CANT TIPO COMPRA VENTA FECHA PRECIO U$S TC $/U$S FECHA PRECIO U$S TC $/U$S 1,000 ACCIONES APPLE INC 30/08/13 69,60 5,67 23/12/14 112,54 8,46 CASO II CANT TIPO COMPRA VENTA FECHA PRECIO U$S TC $/U$S FECHA PRECIO U$S TC $/U$S 1,000 ACCIONES IBM CORP 30/08/13 182,27 5,67 23/12/14 160,05 8,4640 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ALTERNATIVAS DE SOLUCION 1. REGLAMENTO INVALIDO 2. RESULTADO DETERMINADO EN MONEDA DURA a) Alícuota 15% b) Alícuota 35% 3. RESULTADO DETERIMNADO EN MONEDA ARGENTINA a) Alícuota 15% b) Alícuota 35%41 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ALTERNATIVAS DE SOLUCION: DETALLE RESULTADO U$S ALT 1 IMPUESTO U$S ALT 2 IMPUESTO U$S ALT 3 IMPUESTO U$S 2.a) 2.b) 3.a) 3.b) CASO I 42,940 0 (0%) 6,441 (15%) 15,029 (35%) 9,884 (23%) 23,062 (54%) CASO II (22,220) 0 (0%) 0 (0%) 0 (0%) 5,684 (%!) 13,262 (%!) CASO I + II 20,720 0 (0%) 3,108 (15%) 7,252 (35%) 15,568 (75%) 36,324 (175%)42 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ALTERNATIVA 3 - INCIDENCIA ALICUOTA GANANCIAS 15% % INC. TC \ GCIA REAL U$S 0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100% 0% 0% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 15,00% 10% #DIV/0! 28,64% 21,82% 19,55% 18,41% 17,73% 17,27% 16,95% 16,70% 16,52% 16,36% 20% #DIV/0! 40,00% 27,50% 23,33% 21,25% 20,00% 19,17% 18,57% 18,13% 17,78% 17,50% 30% #DIV/0! 49,62% 32,31% 26,54% 23,65% 21,92% 20,77% 19,95% 19,33% 18,85% 18,46% 40% #DIV/0! 57,86% 36,43% 29,29% 25,71% 23,57% 22,14% 21,12% 20,36% 19,76% 19,29% 50% #DIV/0! 65,00% 40,00% 31,67% 27,50% 25,00% 23,33% 22,14% 21,25% 20,56% 20,00% 60% #DIV/0! 71,25% 43,13% 33,75% 29,06% 26,25% 24,38% 23,04% 22,03% 21,25% 20,63% 70% #DIV/0! 76,76% 45,88% 35,59% 30,44% 27,35% 25,29% 23,82% 22,72% 21,86% 21,18% 80% #DIV/0! 81,67% 48,33% 37,22% 31,67% 28,33% 26,11% 24,52% 23,33% 22,41% 21,67% 90% #DIV/0! 86,05% 50,53% 38,68% 32,76% 29,21% 26,84% 25,15% 23,88% 22,89% 22,11% 100% #DIV/0! 90,00% 52,50% 40,00% 33,75% 30,00% 27,50% 25,71% 24,38% 23,33% 22,50%43 DETERMINACION DEL RESULTADO (cont.) ALTERNATIVA 3 - INCIDENCIA ALICUOTA GANANCIAS 35% % INC. TC \ GCIA REAL U$S 0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100% 0% 0% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 35,00% 10% #DIV/0! 66,82% 50,91% 45,61% 42,95% 41,36% 40,30% 39,55% 38,98% 38,54% 38,18% 20% #DIV/0! 93,33% 64,17% 54,44% 49,58% 46,67% 44,72% 43,33% 42,29% 41,48% 40,83% 30% #DIV/0! 115,77% 75,38% 61,92% 55,19% 51,15% 48,46% 46,54% 45,10% 43,97% 43,08% 40% #DIV/0! 135,00% 85,00% 68,33% 60,00% 55,00% 51,67% 49,29% 47,50% 46,11% 45,00% 50% #DIV/0! 151,67% 93,33% 73,89% 64,17% 58,33% 54,44% 51,67% 49,58% 47,96% 46,67% 60% #DIV/0! 166,25% 100,63% 78,75% 67,81% 61,25% 56,88% 53,75% 51,41% 49,58% 48,13% 70% #DIV/0! 179,12% 107,06% 83,04% 71,03% 63,82% 59,02% 55,59% 53,01% 51,01% 49,41% 80% #DIV/0! 190,56% 112,78% 86,85% 73,89% 66,11% 60,93% 57,22% 54,44% 52,28% 50,56% 90% #DIV/0! 200,79% 117,89% 90,26% 76,45% 68,16% 62,63% 58,68% 55,72% 53,42% 51,58% 100% #DIV/0! 210,00% 122,50% 93,33% 78,75% 70,00% 64,17% 60,00% 56,88% 54,44% 52,50%44 BENEFICIARIOS DEL EXTERIOR45 DETERMINCION DEL RESULTADO Ganancia sujeta a impuesto LIG, artículo 93 segundo párrafo Los beneficiarios de dichos conceptos podrán optar, para la determinación de la ganancia neta sujeta a retención, entre la presunción dispuesta en dichos incisos o la suma que resulte de deducir del beneficio bruto pagado o acreditado, los gastos realizados en el país necesarios para su obtención, mantenimiento y conservación, como así también las deducciones que esta ley admite, según el tipo de ganancia de que se trate y que hayan sido reconocidas expresamente por la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA. DR, artículo 157 La opción prevista en el penúltimo párrafo del artículo 93 de la ley, para declarar los beneficios a que se refieren los incisos f) y g) del mismo, sólo podrá ejercitarse en la medida en que los distintos conceptos a considerar estén respaldados por comprobantes fehacientes a juicio de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS. Moneda a utilizar46 CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICION PAIS LIMITACION DISPOSICION Alemania Sin limitación Artículo 13 apartado 3 Australia Sin limitación Artículo 13 apartados 2 y 5 Bélgica Sin limitación Artículo 13 apartado 4 Bolivia Sin limitación Artículo 12 Brasil Sin limitación Artículo 13 apartado 1 Canadá Sin limitación Artículo 13 apartado 1 Dinamarca 10% ó 15% de la ganancia Artículo 13 apartado 5 España 10% ó 15% de la ganancia sin o limitación (inmubles) Artículo 13 apartados 4 y 5 Finlandia Sin limitación Artículo 13 apartados 2 y 447 CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICION PAIS LIMITACION DISPOSICION Francia Sin limitación Artículo 13 apartados 4 Gran Bretaña 10% ó 15% de la ganancia Artículo 13 apartado 6 Italia Limitación total Artículo 13 apartado 4 Noruega Limitación parcial (PF) Artículo 13 apartados 4, 5 y 6 Países Bajos 10% ó 15% de la ganancia Artículo 14 apartado 5 Rusia Sin limitación Artículo 13 apartado 1 Suecia 10% ó sin limitación Artículo 13 apartado 2 Suiza 10% ó 15% de la ganancia ó sin limitación (inmuebles) Uruguay Sin limitación Artículo 11 Artículo 13 apartado 4 y 548 CASOS PARTICULARES Reorganizaciones de empresas en el extranjero CDI Argentina / España - Protocolo punto 5 (con referencia al artículo 13): Las meras transferencias de activos efectuadas por un residente de un Estado Contratante con motivo de un proceso de reorganización empresarial no producirán efectos fiscales de acuerdo con la legislación interna de cada uno de los Estados Contratantes. Redomicilio de accionista extranjero o Entre terceros países: régimen legal / societario aplicable en jurisdicción de origen y destino o Hacia Argentina: según normas societarias locales (ej. IGJ Resolución 7/2005) Nota Subdirección Técnico Legal Impositiva de la AFIP, 2006 Sobre el particular, cumplo en informarle que el proceso de regularización societaria encarado implica una adecuación al régimen jurídico nacional mediante la adopción de un tipo societario determinado, resultando sus efectos impositivos compatibles con los emergentes de una transformación social. Dictamen DAT 66/2001 Una transformación societaria no implica ninguno de los tipos de reorganización societaria previstas en la ley del impuesto a las ganancias. Transferencias indirectas49 CASO PARTICULAR: ADRs Qué son los ADRs? Certificados negociables Nominativos. Emitidos por un Banco.Banco residente de EEUU Representativos de participación indirecta En acciones de empresas ej. de Argentina. Depositadas en banco custodio, ej. de Argentina.50 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) ADR vs. acción argentina Semejanzas c/las acciones argentinas subyacentes Participación indirecta en el capital de emisora argentina. Valor económico del ADR se determina en relación c/valor de acciones subyacentes y sujeto a sus contingencias. RG 617/2013 y 635/2014 CNV (a efectos Art. 6 L ): criterio del activo subyacente para CEDEARs (título extranjero); interpretación a contrario sensu para ADRs. * Vs. Art. 6 L (FCI): debiendo invertirse como mínimo 75 % en activos emitidos y negociados en el país. * Vs. RG 291/97 (a efectos Art. 6 L ): CEDEAR = títulos emitidos en Argentina. Vigencia x 16 años. * Normas de diversificación de riesgo (L CNV) vs normas de atribución de fuente (LIG). Diferencias c/las acciones argentinas subyacentes Distinto emisor (empresa argentina vs Banco de EEUU). Diferente ley aplicable (EEUU vs Arg.). Diferentes mercados de negociación y cotización (NYSE vs BCBA). Diferente moneda de cotización ($ vs U$S) Libro de registro de accionistas: figura Bco depositario como accionista; no los titulares de ADRs. Accionista puede votar en asamblea de emisora argentina; titular ADR, no (sino que vota a través del Banco depositario). Titular de ADR no puede accionar contra emisora argentina; accionista sí puede. Titular de ADR asume riesgo Banco de EEUU.51 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) Criterio de Fuente Títulos valores En principio, la fuente es determinada por la RESIDENCIA del emisor. Art. 5 LIG: bienes situados, colocados o utilizados económicamente en Argentina Art. 140 LIG: Fte extranjera = sociedades por acciones constituidas en exterior. CDIs: sociedades (y sus títulos emitidos) son gravadas en uno u otro país según criterio de residencia = en razón de domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución, etc. Salvo... Aplicación Principio de Realidad Económica (art. 2 Ley ) y normas de CDI antiabuso. * Puede decirse en este caso que el titular del ADR recurrió a una forma o estructura jurídica inadecuada?52 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) El ADR en la legislación comparada Chile Perú EEUU El ADR es un título cuyo resultado califica de fuente extranjera, dado el domicilio del exterior del banco emisor (Oficio Nº 1307, SND Imp. Internos, basado en Oficio Nº 324, 1990, Oficio Nº 2013 de 2012, etc.). El ADR es un título cuyo resultado califica de fuente peruana, sea para ganancias de capital (art 9 inc h LIR) como para dividendos (art. 9 inc d LIR). El titular del ADR es tratado como beneficial owner de la acción subyacente.53 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) Tributación de Títulos Indirectos Acción española Resultado de fte. Extranjera (1) Exterior HOLDING (España) Argentina OPERATIVA (Argentina) (1) Tal es la regla general, sin perjuicio de la excepción prevista en el DRLIG Art. 165 (XIII).1.54 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) Tributación de Títulos Indirectos Unit / Certificate Resultado de fte. extranjera Exterior TRUST (UK) Argentina OPERATIVA (Argentina)55 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) Tributación de Títulos Indirectos Participation ( when & if ) Resultado de fte. extranjera Exterior BANCO Acreedor (UK) Argentina DEUDOR (Argentina)56 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) Tributación de Títulos Indirectos ADRs Resultado de fte. extranjera *Cierta doctrina = fte. argentina Exterior BANCO Emisor ADRs (USA) Argentina EMISOR Acciones subyacentes (Argentina)57 CASO PARTICULAR: ADRs (cont.) En general (depende de c/caso) Titularidad Tributación de Títulos Indirectos ADRs Titularidad (cierta doctrina) Beneficiario Efectivo Participations Units de Trusts Acciones de Holdings58 AGENDA - VIGENCIA - GANANCIAS DE CAPITAL o Cotización en bolsas o mercados o o Rescate de acciones DIVIDENDOS Y UTILIDADES Fuente extranjera o Alícuota o Determinación del resultado o Beneficiarios del exterior o Responsabilidad por el ingreso o Determinación del resultado o Casos particulares o CDIs o ADRs o Otros instrumentos financieros - DIVIDENDOS Y UTILIDADES o Conceptos asimilados a dividendos o Efectos colaterales o CDIs59 CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICION PAIS LIMITACION DISPOSICION Alemania 15% Artículo 10 apartado 2 Australia 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Bélgica 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Bolivia Sin limitación Artículo 11 Canadá Sin limitación Artículo 10 apartado 2 Dinamarca 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 España 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Finlandia 10% ó 15% Artículo 10 apartado 260 CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICION PAIS LIMITACION DISPOSICION Francia 15% Artículo 10 apartado 2 Gran Bretaña 10% ó 15% Artículo 2 apartado 2 Italia 15% Artículo 10 apartado 2 Noruega 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Países Bajos 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Rusia 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Suecia Sin limitación Artículo 10 apartado 2 Suiza 10% ó 15% Artículo 10 apartado 2 Uruguay Sin limitación Artículo 1161 CONCEPTOS ASIMILADOS A DIVIDENDOS - Rescate de acciones - Intereses Capitalización exigua LIG, Artículo 81 inc. a) cuarto párrafo Los intereses que de conformidad a lo establecido en el párrafo anterior no resulten deducibles, tendrán el tratamiento previsto en la presente ley para los dividendos. - Honorarios a directores - Exceso LIG, Artículo 87 inc. j) tercer párrafo Las sumas que superen el límite indicado tendrán para el beneficiario el tratamiento de no computables para la determinación del gravamen, siempre que el balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones62 EFECTOS COLATERALES - Deducción del Impuesto sobre los Bienes Personales Blaquier, Carlos Pedro, CNACAF, 9/4/2013 En el caso no es deducible el impuesto sobre los bienes personales correspondiente a la tenencia de acciones en razón de que los dividendos no son computables LIG, Artículo 90 no será de aplicación la disposición del artículo 46 - Regímenes especiales o Ley 19,640 Tierra del Fuego o Ley 24,196 Inversiones Mineras (CSJN, Cerro Vanguardia ) "... puede afirmarse que la nueva figura tributaria produce efectos equivalentes a los que hubieran resultado de la derogación de exenciones o tratamientos preferenciales en la determinación de la renta societaria, ocasionando (...) un incremento de la tasa efectiva del Impuesto sobre las Ganancias del ente social...".63 MUCHAS GRACIAS POR SU ATENCIÓN Dr. Matías Olivero Vila Ing. Enrique Butty Piso 12 (C1001AFA) Buenos Aires Argentina TEL: (5411) FAX: (5411) Dr. Andrés Edelstein Bouchard 557 P.10 (C1106ABG) Buenos Aires Argentina TEL: (5411) FAX: (5411) Documentos relacionados
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