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Timestamp: 2020-01-24 10:11:24+00:00
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Corte di Cassazione, sezione tributaria, sentenza 20 settembre 2017, n. 21746. Condono fiscale ex art. 12 l.289/2002 e cartelle esattoriale relative a Irpef e Ilor - Renato D'Isa
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In tema di condono fiscale, la L. n. 289 del 2002, articolo 12 nella parte in cui consente di definire una cartella esattoriale con il pagamento del 25% dell’importo iscritto a ruolo, comporta una rinuncia definitiva dell’Amministrazione alla riscossione di un credito gia’ definitivamente accertato, e va pertanto disapplicato, limitatamente ai crediti per IVA, per contrasto con la 6 direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, alla stregua di un’interpretazione adeguatrice imposta dalla sentenza della Corte di Giustizia CE 17 luglio 2008, in causa C-132/06, con cui, in esito ad una procedura di infrazione promossa dalla Commissione Europea, e’ stata dichiarata l’incompatibilita’ con il diritto comunitario (in particolare con gli articoli 2 e 22 della 6 direttiva cit.) degli articoli 8 e 9 della medesima legge, nella parte in cui prevedono la condonabilita’ dell’IVA alle condizioni ivi indicate.
La Corte di giustizia della UE e’ l’unica autorita’ giudiziaria deputata all’interpretazione delle norme comunitarie, la quale ha carattere vincolante per il giudice nazionale, che puo’ e deve applicarla anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa. Ne consegue che a tali sentenze, sia pregiudiziali e sia emesse in sede di verifica della validita’ di una disposizione, va attribuito effetto retroattivo, salvo il limite dei rapporti ormai esauriti, e ultra partes, di ulteriore fonte del diritto della UE, non nel senso che esse creino ex novo norme comunitarie, bensi’ in quanto ne indicano il significato ed i limiti di applicazione, con efficacia erga omnes nell’ambito dell’Unione.
L’efficacia retroattiva delle sentenze della Corte di Giustizia incontra solamente il limite dei rapporti esauriti, allorche’ sia maturata una causa di prescrizione o decadenza, trattandosi di istituti posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche. Ma e’ chiaro che il limite dei rapporti esauriti allude a una fattispecie diversa da quella riscontrata dalla Ctr, che ha ritenuto la “irretroattivita'” sulla base del rilievo che la sentenza della Corte di Giustizia era intervenuta “successivamente al perfezionamento del procedimento di cui trattasi”. Cio’ infatti non ha niente a che vedere con i “rapporti esauriti”, ma implica il diverso (e inaccettabile) riconoscimento del diritto del contribuente di consolidare un vantaggio fiscale sulla base dell’applicazione di una norma che il giudice ha il dovere di disapplicare
Sentenza 20 settembre 2017, n. 21746
Data udienza 27 febbraio 2017
sul ricorso iscritto al n. 12896/2012 R.G. proposto da:
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso 12, l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis;
(OMISSIS) S.R.L., rappresentata e difesa dagli avv. (OMISSIS), con domicilio eletto in (OMISSIS), presso lo studio dell’avv. (OMISSIS);
Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 73/06/11 depositata il 21 novembre 2011.
Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 27 febbraio 2017 dal Consigliere Giuseppe Tedesco;
uditi gli avv. (OMISSIS) e (OMISSIS);
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Del Core Sergio che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso.
L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte (Ctr), la quale, in controversia concernente provvedimento di diniego di avvenuta definizione di pendenza tributaria L. n. 289 del 2002, ex articolo 12 la Ctr, ha confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso del contribuente contro il provvedimento di diniego assunto dall’Amministrazione finanziaria.
In particolare i giudici d’appello, disattendendo la tesi del Fisco che aveva eccepito il tardivo versamento della seconda rata, ritennero che il condono si era perfezionato con il tempestivo pagamento della prima rata.
I giudici d’appello hanno esteso tale soluzione anche all’Iva, sulla base del rilievo che la sentenza della Corte di Giustizia, la quale aveva dichiarato l’incompatibilita’ delle norme interne sul condono con il diritto comunitario, era stata pronunciata dopo il perfezionamento del procedimento.
In primo luogo si deve precisare, con riguardo alla nota con la quale e’ stata portata a conoscenza di questa Corte l’intervenuto fallimento della societa’ contribuente (sentenza del tribunale di Torino in data 11 gennaio 2016), che da cio’ non ne derivano conseguenze sul presente giudizio di cassazione, cui non sono applicabili le comuni cause di interruzione del processo previste dalla legge in generale (Cass. n. 8685/2012).
Il primo motivo di ricorso deduce, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione della L. 27 dicembre 2002, n. 289, articolo 12, Decreto Legge 24 dicembre 2003, n. 355, articolo 34-decies e del Decreto Ministeriale 8 aprile 2004, articolo 1, lettera g) in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3.
La ricorrente censura la decisione la’ dove i giudici d’appello avevano ritenuto perfezionata la sanatoria L. n. 289 del 2002, ex articolo 12 con le relative conseguenze, in conseguenza del tempestivo pagamento della prima rata di condono. Diversamente, secondo la ricorrente, il condono si perfezionava con il pagamento nei termini anche della seconda rata, nella specie avvenuto invece in ritardo.
E’ oggetto di censura inoltre la valutazione della Ctr secondo cui una diversa soluzione avrebbe creato una ingiustificata disparita’ di trattamento rispetto a quei contribuenti che avevano chiesto di usufruire del medesimo beneficio in base alla rideterminazione del termine originariamente previsto per presentare l’istanza di condono.
Il motivo e’ fondato. “In tema di condono fiscale, la L. n. 289 del 2002, articolo 12 applicabile esclusivamente con riferimento a cartelle esattoriali relative ad IRPEF ed ILOR, nel disciplinare una speciale procedura per la definizione dei carichi inclusi in ruoli emessi da uffici statali e affidati ai concessionari del servizio nazionale della riscossione fino al 31 dicembre 2000, mediante il pagamento del 25% dell’importo iscritto a ruolo, oltre alle spese eventualmente sostenute dal concessionario, non prevede alcuna attestazione di regolarita’ del condono e del pagamento integrale dell’importo dovuto, gravando integralmente sul contribuente l’onere di provare la corrispondenza tra quanto versato e il ruolo oggetto della controversia. Ne consegue che tale forma di sanatoria costituisce una forma di condono clemenziale e non premiale come, invece deve ritenersi per le fattispecie regolate dalla L. n. 289 del 2002, articoli 7, 8, 9, 15 e 16 le quali attribuiscono al contribuente il diritto potestativo di chiedere un accertamento straordinario, da effettuarsi con regole peculiari rispetto a quello ordinario, con la conseguenza che, nell’ipotesi di cui al citato articolo 12, non si determina alcuna incertezza in ordine alla determinazione del quantum, esattamente indicato nell’importo normativamente indicato da versarsi da parte del contribuente per definire favorevolmente la lite fiscale. L’efficacia della sanatoria, e’, pertanto condizionata all’integrale pagamento dell’importo dovuto, mentre l’omesso o anche soltanto il ritardato versamento delle rate successive alla prima regolarmente pagata, escludono il verificarsi della definizione della lite pendente” (Cass. n. 20746/2010; conf. 11669/2016; 21416/2016).
In ordine all’ulteriore rilievo della Ctr, fondato su una supposta disparita’ di trattamento che si creerebbe per questa via rispetto a quei contribuenti che avevano chiesto di usufruire del beneficio in base a proroghe concesse in tempi successivi, si precisa che il Decreto Ministeriale 8 aprile 2004, ex articolo 1, comma 2, lettera e), l’intervento normativo si riferiva ai soggetti che alla data di entrata i vigore del d.l. 143 del 2003 non avevano effettuato versamenti utili per la definizione degli adempimenti e degli obblighi tributari, mentre nella specie e’ pacifico che il contribuente aveva versato la prima rata il 15 magio 2003.
Vanno quindi confermati i principi affermati da questa Suprema corte con riferimento al condono in argomento. Ed invero, dalla rideterminazione del termine per la presentazione delle dichiarazioni previste, fra l’altro, dalla L. n. 289 del 2002, articolo 12 non si puo’ trarre argomento per “sollevare” coloro i quali avevano gia’ effettuato il versamento dal rispetto del termine previsto per il pagamento della seconda rata.
Sono del tutto irrilevanti, infine, le considerazioni della sentenza sulla (supposta) natura formale della violazione e sulla tutela della buona fede. E’ vero che l’Amministrazione finanziaria ha esteso a tutte le sanatorie previste dalla L. n. 289 del 2002 il concetto di errore scusabile di cui alla L. n. 289 del 2002, articolo 16, comma 9. Tuttavia la nozione di errore scusabile ha in questo ambito il medesimo significato che emerge da altre norme dell’ordinamento tributario; il che implica che l’errore puo’ ritenersi scusabile ogniqualvolta il soggetto abbia osservato una normale diligenza nella determinazione del valore della lite e nel calcolo degli importi dovuti; oppure in tutti i casi in cui sussistano condizioni di obiettiva incertezza o di particolare complessita’ del calcolo.
In contrasto con tali principi la Ctr ha ritenuto scusabile l’errore sulla base di una generica nozione di buona fede, elidendo impropriamente per questa via le conseguenze derivanti dal mancato rispetto del termine.
Il secondo motivo deduce, in relazione all’articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3 violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, articoli 1, 3 e 10 in riferimento all’articolo 22 n. 8 della 6 Direttiva del Consiglio 16 maggio 1977, n. 77/388 CEE, come stabilito nella sentenza della Corte di Giustizia CE C-132/07.
Il motivo e’ fondato. “In tema di condono fiscale, la L. n. 289 del 2002, articolo 12 nella parte in cui consente di definire una cartella esattoriale con il pagamento del 25% dell’importo iscritto a ruolo, comporta una rinuncia definitiva dell’Amministrazione alla riscossione di un credito gia’ definitivamente accertato, e va pertanto disapplicato, limitatamente ai crediti per IVA, per contrasto con la 6 direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, alla stregua di un’interpretazione adeguatrice imposta dalla sentenza della Corte di Giustizia CE 17 luglio 2008, in causa C-132/06, con cui, in esito ad una procedura di infrazione promossa dalla Commissione Europea, e’ stata dichiarata l’incompatibilita’ con il diritto comunitario (in particolare con gli articoli 2 e 22 della 6 direttiva cit.) degli articoli 8 e 9 della medesima legge, nella parte in cui prevedono la condonabilita’ dell’IVA alle condizioni ivi indicate (Cass., S.U., n. 3674/2010)”.
E’ stato anche chiarito che “la Corte di giustizia della UE e’ l’unica autorita’ giudiziaria deputata all’interpretazione delle norme comunitarie, la quale ha carattere vincolante per il giudice nazionale, che puo’ e deve applicarla anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa. Ne consegue che a tali sentenze, sia pregiudiziali e sia emesse in sede di verifica della validita’ di una disposizione, va attribuito effetto retroattivo, salvo il limite dei rapporti ormai esauriti, e ultra partes, di ulteriore fonte del diritto della UE, non nel senso che esse creino ex novo norme comunitarie, bensi’ in quanto ne indicano il significato ed i limiti di applicazione, con efficacia erga omnes nell’ambito dell’Unione (Cass. n. 2468/2016)”.
Le Sezioni Unite di questa Corte (sent. n. 13676/2014) hanno ancora chiarito che l’efficacia retroattiva delle sentenze della Corte di Giustizia incontra solamente il limite dei rapporti esauriti, allorche’ sia maturata una causa di prescrizione o decadenza, trattandosi di istituti posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche. Ma e’ chiaro che il limite dei rapporti esauriti allude a una fattispecie diversa da quella riscontrata dalla Ctr, che ha ritenuto la “irretroattivita'” sulla base del rilievo che la sentenza della Corte di Giustizia era intervenuta “successivamente al perfezionamento del procedimento di cui trattasi”. Cio’ infatti non ha niente a che vedere con i “rapporti esauriti”, ma implica il diverso (e inaccettabile) riconoscimento del diritto del contribuente di consolidare un vantaggio fiscale sulla base dell’applicazione di una norma che il giudice ha il dovere di disapplicare (Cass. n. 18205/2016).
Per tutto quanto sopra esposto, in accoglimento del ricorso, va cassata la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa puo’ essere decisa nel merito, rigettando il ricorso introduttivo del contribuente.
In considerazione del consolidarsi della giurisprudenza di questo giudice di legittimita’, successivamente all’introduzione del giudizio, si ritiene di disporre compensazione delle spese dell’intero giudizio.
accoglie il ricorso; cassa la sentenza e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente; compensa le spese processuali dell’intero giudizio.
Corte di Cassazione, sezione I civile, sentenza 31 maggio 2017, n....