Source: http://www.droitpourlepraticien.ch/?page_id=22539&arret=2C_1115/2014&year=2016&retour=1143
Timestamp: 2019-10-24 01:27:53
Document Index: 11912380

Matched Legal Cases: ['Art. 99', 'Art. 10', 'Art. 28', 'Art. 28', 'BGE', 'e contrario', 'Art. 1', 'BGE', 'Art. 29', 'Art. 22', 'Art. 30', 'Art. 31', 'Art. 28', 'Art. 29', 'Art. 18', 'Art. 33', 'Art. 3', 'Art. 24', 'BGE', 'BGE']

Mehrwertsteuer (Einlageentsteuerung)
2C_1115/2014
Die X.________ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) mit Sitz in U.________/GR ist seit dem 1. Januar 1995 unter der Nr. xxx in dem von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) geführten Register der Mehrwertsteuerpflichtigen verzeichnet. Als gemischte Holdinggesellschaft betätigt sie sich in zwei Geschäftsbereichen, nämlich den Sparten "Beteiligungen" (Halten und Verwalten einer grossen Zahl in- und ausländischer Tochtergesellschaften) und "Zentraleinkauf" (zentralisierter Einkauf mit anschliessendem Weiterverkauf an die Tochtergesellschaften und von dort an die konzernfremde Kundschaft; dazu Urteil 2C_309/2009 / 2C_310/2009 vom 1. Februar 2010 E. 5.1). Im Weiteren hält sie einen grösseren Bestand an Kunstwerken, um deren Belange sich eine Kuratorin kümmert. Die Objekte sind in einem nahen Lagergebäude untergebracht und werden dem Fundus von Zeit zu Zeit entnommen, um sie einem breiteren Publikum zugänglich zu machen. Teils geschieht dies in den publikumsöffentlichen Bereichen am Hauptsitz. Teils überlässt die Steuerpflichtige ihren Tochtergesellschaften die Werke als Leihgabe. Der Besuch der Kunstwerke am Hauptsitz ist unentgeltlich möglich, ebenso wie die Gebrauchsüberlassung im Konzern ohne direkte Belastung an die Tochtergesellschaften erfolgt. Ein - wenn auch geringes - Entgelt fällt lediglich an, wenn sich eine Gruppe durch die Ausstellung am Hauptsitz führen lässt.
Die ESTV liess die vorgenommene Einlageentsteuerung auf den Gemälden nicht zu, was - nebst weiteren Beanstandungen - zu mehreren Nachbelastungen führte. Gegen die hier interessierende Einschätzungsmitteilung / Verfügung Nr. zzz vom 19. Sepember 2011 erhob die Steuerpflichtige am 18. Oktober 2011 Einsprache. Sie beantragte, es sei der Vorsteuerabzug (inkl. Einlageentsteuerung) für das Steuerjahr 2010 um Fr. yyy zu erhöhen. Zur Begründung führte sie hauptsächlich aus, die Kunstaktivitäten lägen im unternehmerischen Interesse und müssten daher zum Vorsteuerabzug berechtigen.
1.4.2. Sind die fraglichen Tatsachen erst nach dem angefochtenen Entscheid eingetreten ( echte Noven gemäss Art. 99 Abs. 1 BGG), können sie von vornherein nicht durch den angefochtenen Entscheid veranlasst sein. Derartige Tatsachen müssen im bundesgerichtlichen Verfahren in jedem Fall unberücksichtigt bleiben.
2.3.3. Wer der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht unterliegt (Art. 10 MWSTG), kann im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit die in Art. 28 Abs. 1 lit. a-c MWSTG genannten und wirtschaftlich tatsächlich getragenen (Art. 28 Abs. 4 MWSTG) Vorsteuern abziehen. Ein Rechtsträger, der kein Unternehmen betreibt, kann nach dem Gesagten auch nicht subjektiv mehrwertsteuerpflichtig werden, weshalb es ihm benommen ist, den Vorsteuerabzug zu tätigen (BGE 141 II 199 E. 4.1 S. 201; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, N. 1673 e contrario). Dies ergibt sich bereits aus der Belastungskonzeption der Mehrwertsteuer (vorne E. 2.2.1), indem der Zweck des Gesetzes darin liegt, den nicht unternehmerischen Endverbrauch im Inland zu besteuern (Art. 1 Abs. 1 MWSTG; BGE 141 II 199 E. 4.1 S. 202). Die rechtliche Möglichkeit der steuerpflichtigen Person, den Vorsteuerabzug vorzunehmen, besteht freilich nicht uneingeschränkt. Der Anspruch entfällt insgesamt, soweit die vorsteuerbelastet bezogene Leistung für Leistungen verwendet wird, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde (Art. 29 Abs. 1 i. V. m. Art. 22 MWSTG). Sodann ist der Vorsteuerabzug bei gemischter Verwendung (Art. 30 MWSTG) und Eigenverbrauch (Art. 31 MWSTG) verhältnismässig zu korrigieren. Als "gemischt verwendet" in diesem Sinne gilt eine vorsteuerbelastet bezogene Leistung, wenn sie entweder ausschliesslich ausserhalb der unternehmerischen Tätigkeit verwendet wird oder zwar innerhalb derselben, aber teils für steuerbare (Art. 28 MWSTG), teils für steuerausgenommene Leistungen (Art. 29 MWSTG). Und schliesslich ist der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen, soweit die steuerpflichtige Person gewisse Nichtentgelte - nämlich jene nach Art. 18 Abs. 2 lit. a-c MWSTG - erzielt (Art. 33 Abs. 2 MWSTG).
3.5.2. Wenn auch im konkreten Fall von einer Fakturierung abgesehen wurde, spielt dies keine Rolle. Bei Leistungen an eine eng verbundene Person (Art. 3 lit. h MWSTG) oder an eine Person, die dieser nahesteht, gilt als Entgelt so oder anders der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde (Art. 24 Abs. 2 MWSTG). Bei der "Vermieterin", also der Steuerpflichtigen, wie auch den "Mieterinnen" (Tochtergesellschaften) handelt es sich um privatwirtschaftlich geführte Unternehmen, die einander überdies nahestehen. Anders als etwa ein Kunstfreund, der dem Museum für eine vorübergehende Zeit einen Teil seiner privaten Sammlung überlässt, erfolgt die Gebrauchsüberlassung hier zwischen zwei privatwirtschaftlichen Unternehmen, deren Hauptzweck in einer kaufmännischen Tätigkeit besteht. Eine Analogie zum Mäzenatum verbietet sich daher. Betriebswirtschaftliches Verhalten gebietet es vielmehr, die Gebrauchsüberlassung zu Marktkonditionen vorzunehmen. Dies umfasst insbesondere den Wert der eigentlichen Gebrauchsüberlassung, Amortisation, Kapitalkosten.
3.6.8. Direktsteuerlich gilt, dass die Frage, ob ein konkreter Aufwand auch tatsächlich geschäftsmässig begründet ist, von der Betriebswirtschaftslehre beantwortet wird. Geschäftsmässig begründet sind Kosten daher dann, wenn sie aus betriebswirtschaftlicher Sicht vertretbarer scheinen (BGE 124 II 29 E. 3c S. 33; 113 lb 114 E. 2c S. 118 f.). Somit muss direktsteuerlich alles, was nach kaufmännischer Auffassung in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den fraglichen Aufwand ausgekommen wäre oder ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung zweckmässig war (zum Ganzen Urteile 2C_697/2014 vom 1. Mai 2015 E. 2.2 [Luxusfahrzeug] und 2C_862/2011 vom 13. Juni 2012 E. 2.3 [Ertragsverzicht], in: StE 2012 B 72.14.2 Nr. 39). Vergleichbare Überlegungen stellte das Bundesgericht im übrigen auch in mehrwertsteuerlichem Zusammenhang schon an (zit. Urteil 2C_814/2010 E. 8.2 [Orientteppich]), und dies bereits unter dem Recht von 1999.
3.7.5. Der Entscheid darüber, in welcher Beschaffenheit und in welchem Masse Kunstwerke gehalten werden sollen, liegt sowohl direkt- wie mehrwertsteuerlich in der Zuständigkeit der Organe (vorne E. 3.6.9). Sie verfügen dabei über einen nicht unerheblichen Spielraum, nachdem die Frage der qualitativen und quantitativen Angemessenheit kaum ein für allemal entschieden werden kann. Wird der Rahmen dessen, was qualitativ und quantitativ angemessen ist, aber im Einzelfall und unter Würdigung der Gesamtumstände klarerweise überschritten, muss im überschiessenden Umfang grundsätzlich von einer ausschliesslich durch persönliche Ansprüche zu erklärenden Vermögensanlage ausgegangen werden. Solche Anschaffungen liegen ausserhalb des "Rahmens der allgemeinen unternehmerischen Tätigkeit" (vorne E. 2.3.4). Folglich ist ausgeschlossen, die bei der Anschaffung anfallende Vorsteuer abzuziehen. Die Veräusserung derartiger Objekte unterliegt aber auch nicht der Umsatzsteuer.
3.8.4. Dieses Ergebnis steht aber auch im Einklang mit der jüngsten Praxis zur Frage der minimalen unternehmerischen Tätigkeit (BGE 141 II 199). Danach kann von einer unternehmerischen Tätigkeit nicht gesprochen werden, wenn die Tätigkeit praktisch ausschliesslich durch Nicht-Entgelte finanziert wird bzw. etwaige Entgelte bloss einen symbolischen Charakter haben. Mit Ausnahme der Ausstellung, die - abgesehen von Führungen - zu keinen unmittelbaren Entgelten führt, erbringt die Steuerpflichtige ausschliesslich steuerbare Leistungen.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, das Urteil A-5534/2013 des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 5. November 2014 aufgehoben und die Sache im Sinne der Erwägungen an die Eidgenössische Steuerverwaltung zurückgewiesen.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 7'000.-- werden der Eidgenössischen Steuerverwaltung auferlegt.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat der Beschwerdeführerin für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 5'000.-- auszurichten.