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Timestamp: 2020-08-14 17:21:08+00:00
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ICMS E O COMÉRCIO ELETRÔNICO - Um novo panorama com a EC 87/2015 - Nicolle Robles - JurisWay
Graduanda em Direito pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo.
O presente artigo tem por finalidade demonstrar a evolução da cobrança do ICMS - em operações interestaduais com adquirente não contribuinte do imposto, principalmente nas operações realizadas por por meio eletrônico ("e-commerce").
Texto enviado ao JurisWay em 11/11/2016.
1 INTRODUÇÃO.......................................................................................................................06
2 O COMÉRCIO ELETRÔNICO.........................................................................................08
3 CONSIDERAÇÕES GERAIS DO ICMS..........................................................................10
3.1 DAS ALÍQUOTAS DO ICMS.........................................................................................10
4 PANORAMA HISTÓRICO, POLÍTICO E ECONÔMICO...........................................12
5 A EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87 DE 16 ABRIL DE 2015.................................15
5.1 O ANTES E O DEPOIS DAS ALTERAÇÕES PROMOVIDAS PELA EC 87/2015.15
5.2 O PERÍODO DE TRANSIÇÃO DAS ALÍQUOTAS....................................................16
5.3 A RESPONSABILIDADE DO REMETENTE..............................................................17
6 CONCLUSÃO......................................................................................................................19
7 BIBLIOGRAFIA.................................................................................................................20
Não é de hoje que os Estados da Federação disputam entre si as receitas envolvidas nas operações interestaduais através de meios não presencias. Tal questão é de extrema relevância, principalmente no que se refere ao equilíbrio na arrecadação e na concorrência entre os Estados.
O reflexo disso é a eterna guerra fiscal, a grande competição entre os Estados e o Distrito Federal para atrair investimentos e negócios para seu território, visando arrecadar cada vez mais o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços. - ICMS.
Assim, uma parte das receitas tributárias estaduais e distrital advém das operações de venda de mercadorias por meios “não presenciais”, como o telemarketing, showroom ou internet, envolvendo, principalmente, as operações interestaduais do gênero pra adquirentes não contribuintes do ICMS. Ou seja, um consumidor final localizado no Estado “X”, de modo rápido e fácil, compra uma mercadoria de um fornecedor localizado no Estado “W”.
A Carta Magna, à época de sua promulgação, não tinha como preocupação as vendas de mercadorias por meios não presenciais, tal modalidade também não era relevante assim para os entes federados. Todavia, com o aumento vertiginoso das vendas pela internet, um cenário atual no mundo todo, fez-se necessária uma nova regulamentação, visto que a sistemática prevista no texto constitucional atenuava a já estabelecida desigualdade entre os Estados e o Distrito Federal.
No âmbito constitucional, o artigo 155, §2º, inciso VII previa que, nas operações interestaduais, sujeitas a incidência do ICMS, com adquirentes finais não contribuintes do imposto, aplicar-se-ia alíquota interna, com recolhimento do imposto para o Estado de origem, onde o destinatário está estabelecido. Este mecanismo era aplicado, por exemplo, na compra e venda de mercadoria, através da internet, na sistemática do “e-commerce”, com o destinatário e o adquirente localizados em diferentes Estados da Federação;
Tal sistemática favorecia os Estados onde os grandes centros de distribuição de mercadoria estão instalados, grande parte na região Sudeste e Sul, visto que o ICMS era recolhido, integralmente, para o Estado de origem. Com os consumidores das demais regiões se valendo do comércio virtual de forma crescente, estes deixam de comprar nas lojas físicas, aproveitando da rapidez e facilidade que a internet proporciona, desacelerando o comércio local.
Desta forma, quando a mercadoria era vendida para um adquirente final, não contribuinte do ICMS, toda arrecadação deste imposto era devida ao Estado onde o estabelecimento do destinatário estava localizado, com aplicação da alíquota interna nestas operações. Os Estados dos contribuintes envolvidos nestas operações tinham zero participação na arrecadação do imposto devido.
2 O COMÉRCIO ELETRÔNICO
O comércio eletrônico reforçou, no mundo dos negócios, diversas características que até então já existiam, porém de forma reduzida, frente ao fenômeno do e-commerce, como a globalização dos mercados e a massificação das informações. A queda das barreiras do comércio e abertura das fronteiras, possibilitou a negociação instantânea, com diversos fornecedores ao mesmo tempo, em qualquer lugar no mundo.
É inegável o incremento dos negócios através dessa ferramenta, abrindo um mundo de possibilidades a quem antes estava restrito a mercado com um número reduzido de ofertas. Além disso, com a opção de negociar diretamente com o fornecedor, muitos dos adquirentes intermediários desapareceram, resultando, consequentemente, na diminuição dos valores cobrados pela mercadoria, cenário que favorece a aquisição de mercadorias pela internet, em função do preço reduzido.
Como já mencionado, a partir do momento as pessoas passam a utilizar o comércio eletrônico, algum estabelecimento comercial físico deixa de vender a mercadoria e, consequentemente, deixa de arrecadar o ICMS para o Estado onde está localizado. Assim, há uma diminuição na receita do Estados, principalmente àqueles que não tem em seu território grandes centro de distribuição.
O comércio eletrônico tem uma aspecto dinâmico, de modo que se desenvolve, cria e inova muito rapidamente, sendo fundamental ao Fisco prever as legislações acompanhando tal velocidade.
Em recente pesquisa realizada pela Fundação Getúlio Vargas - FGV/EAESP, com 528 empresas, dos mais diversos setores, nacionais e multinacionais, ficou demonstrada que as principais contribuições do comércio eletrônico são àquelas relativas as novas oportunidades de negócio, estratégia competitiva e novos canais de venda e distribuição.
Ademais, o estudo demonstrou que, o valor atualmente transacionado no comércio eletrônico nas transações de negócio-a-negócio (“business-to-business”, negócios realizados entre empresas) representa 71,88% do valor do mercado total, e 42,36% para negócio-a-consumidor (“business-to-consumer”, venda da empresa ao consumidor).[1]
A E-bit/Buscapé, empresa especializada em informações sobre o “e-commerce”, em levantamento realizado apurou que “as vendas realizadas em 2015 nas lojas virtuais brasileiras apresentaram um crescimento nominal de 15,3% na comparação com 2014, alcançando um faturamento de R$ 41,3 bilhões.”[2]
Quanto aos números do e-commerce no Estado de São Paulo, em pesquisa da E-bit em parceria com a Fecomercio, apurou-se que a parcela do e-commerce frente ao faturamento do comércio como um todo, de janeiro a agosto de 2015, corresponde a 2,6%, ou seja, 9 bilhões de reais de 350 bilhões de reais.[3]
Com a análise dos números, principalmente àqueles que dizem respeito à venda entre empresa e consumidor e ao faturamento do comércio eletrônico no maior centro comercial do Brasil, percebe-se que a previsão do artigo 155, §2º, inciso VII, alínea “b” da Constituição da República[4], atenua o desequilíbrio econômico na distribuição das receitas tributárias, ressaltando a importância da nova sistemática estabelecida pela Emenda Constitucional nº 87/2015.
3 CONSIDERAÇÕES GERAIS SOBRE O ICMS.
Antes de adentrarmos ao panorama que resultou na promulgação da Emenda Constitucional nº 87/2015, é de prima importância destacar alguns critérios estabelecidos pelo texto constitucional e pela legislação complementar acerca do ICMS.
Conforme previsto no artigo 155, II da CR, o ICMS incide sobre “operações relativas à circulação de mercadorias”, fato gerador que terá uma maior atenção neste estudo. Entende-se por circulação de mercadorias “a passagem das mercadorias de uma pessoa para outra”, enquanto operações exprimem o sentido de negócio hábil para provocar a mudança de patrimônio, a transferência da propriedade do bem
Para que ocorra o fato gerador do ICMS é, então, imprescindível que exista uma operação, uma negociação cujo objetivo é circular a mercadoria, com uma pessoa vendendo e a outra comprando.
Assim, no ambiente virtual, tal negociação ocorrerá, apenas com a transferência da propriedade, o fato gerador ocorrendo quando da saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte para o estabelecimento do adquirente do bem.
Destarte, é irrelevante se houve a transação mercantil presencial ou não presencial, importando somente o fato da mercadoria sair do estabelecimento do remetente da mercadoria para o do adquirente, configurando assim o nascimento da obrigação tributária.
A Lei Complementar 87/96 – Lei Kandir – entendeu por estabelecimento, para fins de tributação do ICMS, o local, privado ou público, edificado ou não, próprio ou de terceiro, onde pessoas físicas ou jurídicas exerçam suas atividades em caráter temporário ou permanente, bem como se encontrem armazenadas mercadorias (art. 11, § 3º)
Ainda, em caso de impossibilidade de determinação do estabelecimento, considerar-se-á, segundo o inciso "I" da supra mencionada Lei, como tal o local em que tenha sido efetuada a operação ou prestação, encontrada a mercadoria ou constatada a prestação.
3.1 DAS ALÍQUOTAS DO ICMS
A alíquota, no âmbito do ICMS, trás algumas peculiaridades. O artigo 155, § 2º, inciso I da Constituição estabelece que: “Compete ao Senado, por iniciativa de um terço de seus membros, fixar, por meio de resolução, aprovada por maioria absoluta, as alíquotas mínimas, do ICMS para as operações internas. Nenhum Estado nem o Distrito Federal poderá cobrar ICMS, para tais operações, abaixo do patamar ficado pela resolução do Senado Federal.”[5]
Salienta-se que a competência do Senado Federal limita-se em estabelecer os limites mínimos e máximo, não cabendo a ele o estabelecimento de alíquotas do ICMS. Além do exposto, compete ao Senado ainda fixar as alíquotas aplicáveis às operações e prestações interestaduais, de acordo com o inciso IV, do §2 º do já mencionado artigo 155 da Constituição da República. Neste caso, quando da fixação da alíquota, o Senado Federal, com fundamento no artigo 152 do texto constitucional, fixou duas alíquotas interestaduais distintas (7% e 12%), visando a redução das desigualdades regionais, considerando os Estados onde estão localizados o remetente e o destinatário.
Estas alíquotas tiveram sua importância incrementada, em virtude da nova sistemática prevista na Emenda Constitucional nº. 87/2015, funcionando como um dos elementos principais no cálculo do ICMS devido nas operações.
Além disso, o chamado “Diferencial de Alíquotas” no ICMS, apurado pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual, é uma disciplina relevante, principalmente, no assunto ora tratado. Na operações com consumidores finais de ICMS, o diferencial de alíquota funciona como um verdadeiro instrumento de compensação, visto que não há mais operações passíveis de incidência de ICMS.
Caso não houvesse a metódica do diferencial de alíquota, seria mais proveitoso ao adquirente final comprar mercadoria em outra Unidade Federada, com aplicação de alíquota interestadual, leia-se, menor do que a interna. Percebe-se que o legislador teve a intenção de repartir entre Estado produtores e consumidores o ICMS devido nas operações interestaduais para adquirentes finais, sendo ele contribuinte ou não.
4 PANORAMA HISTÓRICO, POLÍTICO E ECONÔMICO
O ICMS é o tributo mais importante para os Estados-membros e para o Distrito Federal, por ser a maior receita tributária desses entes. Do mesmo modo, sua importância vai além do âmbito dos Estados federados, pois a Constituição da República conferiu-lhe feição nacional, necessitando de uma dose de uniformidade, o que requer uma maior atenção pelos legisladores estaduais e distritais.
Como já mencionado, na ocasião da promulgação da Constituição da República, em 1988, não havia preocupação com as vendas não presenciais, ou seja, o disposto no já mencionado artigo 155, §2º, VII, não era um incômodo para os Estados da Federação.
Não obstante, com o desenvolvimento tecnológico e da forte influência na economia nacional, as vendas por meios não presenciais se intensificaram e, alarmados com o incremento dos recursos tributário advindo dessas operações, o Estados da Federação “prejudicados” começaram a se mobilizar, a fim de obter parte desta receita.
Estes Estados começaram a se movimentar em meados de 2010, com a determinação de recolhimento de ICMS por antecipação, relativo às vendas a consumidor final, a chamada substituição tributária, onde os substituídos eram os adquirentes não contribuintes do ICMS. Este comportamento adotado pelos Estados “prejudicados” culminou na assinatura do Protocolo ICMS 21/2011 do Conselho Nacional de Política Fazendária, o qual foi ratificado por 19 Estados mais o Distrito Federal, excetuando os Estados de São Paulo, Santa Catarina, Rio de Janeiro, Minas Gerais, Paraná e Rio Grande do Sul.
O Protocolo ICMS/21, como propósito de abastecer os cofres públicos, estabeleceu:
Parágrafo único. O ICMS devido à unidade federada de origem da mercadoria ou bem, relativo à obrigação própria do remetente, é calculado com a utilização da alíquota interestadual.” [destaques nossos]
Da leitura, nota-se que a intenção do Protocolo era estabelecer uma forma de repartir a riqueza oriunda do ICMS entre as unidades da federação, através da repartição do ICMS entre os Estados distribuidores e destinatários das mercadorias nas operações interestaduais por meios eletrônicos. Pela matriz constitucional do imposto, a cobrança caberia unicamente ao Estado remetente da mercadoria.
Observe-se que, a natureza de um Protocolo, não tem a capacidade de alterar texto constitucional, criando uma nova competência tributária para os Estados. Tal
Dessarte, em função do vício estabelecido no Protocolo ICMS 21/2011, ao criar nova regra-matriz de incidência tributária, extrapolando as competências tributárias contidas na Carta Magna, o Plenário do Supremo Tribunal Federal houve por bem declarar a inconstitucionalidade deste Protocolo, ao julgar em conjunto as ADINs 4.628 e 4.713, propostas pela Confederação Nacional do Comércio e da Indústria, respectivamente, relatadas pelo ministro Fux; e o RExt 680.089, com repercussão geral, relatado pelo ministro Gilmar Mendes.
Os ministros reconheceram a existência de uma inconstitucionalidade material, vez que o protocolo não é instrumento hábil para alteração da legislação tributária, ao determinar que se assegure parte do imposto para o Estado de destino, o protocolo teria instituído uma modalidade de substituição tributária sem previsão legal.
Com a declaração da inconstitucionalidade do Protocolo, os Estados “prejudicados” continuaram de olho na parcela do ICMS arrecadado nas vendas realizadas por intermédio da internet, principalmente quando o adquirente não for contribuinte do imposto. Desta forma, surgiram várias Propostas de Emenda à Constituição. Pouco a pouco a Emenda Constitucional 87 ganhava vida, resultando em sua promulgação em 2015.
5 A EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87 DE 16 ABRIL DE 2015
5.1 O ANTES E O DEPOIS DAS ALTERAÇÕES PROMOVIDAS PELA EC 87/2015
Consoante com o já especificado, antes da promulgação de EC 87/2015, a sistemática prevista no artigo 155, § 2º, VII, alínea “b” era a seguinte: nas operações interestaduais que destinassem bens e mercadorias a adquirente não contribuinte do ICMS, caberia ao Estado de origem a parcela do imposto, calculada com base na alíquota interna daquele Estado.
Isto é, o adquirente localizado no Estado da Bahia, por exemplo, que compra uma bicicleta pela internet, onde o vendedor tem estabelecimento fixo no Paraná, recolhe o imposto, adotando-se a alíquota interna, para o Estado de origem da mercadoria, no caso, para o Paraná. Por sua vez, não cabia nada ao Estado de destino, que conforme o exemplo é a Bahia.
A sistemática era diferente nas operações interestaduais onde o adquirente da mercadoria era contribuinte do ICMS. Neste hipótese, o imposto era devido pela alíquota interestadual para o Estado de origem e a diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual adota era devida ao Estado de destino.
Após a mudança do texto constitucional, temos a seguinte redação do artigo 155, §2º, VII:
b) (revogada);’
O contribuinte passou a adotar a alíquota interestadual, que conforme vista, poderá ser 7% ou 12%, cabendo ao Estado de destino da mercadoria, ilustrativamente, os chamados anteriormente de “Estados prejudicados”, a diferença entre a alíquota interestadual da operação e alíquota interna de seu próprio Estado. Sob esse aspecto, os Estado de origem da mercadoria, deixaram de receber alíquota interna (que varia de 17%-19%) sobre as operações interestaduais com adquirentes não contribuintes do imposto, passando a receber a alíquota interestadual (7% ou 12%). O contribuinte, fornecedor da mercadoria, neste caso, deve recolher agora a diferença entre a alíquota interna do Estado de origem e a alíquota interestadual aplicável à operação aos cofres públicos do Estado que o adquirente não contribuinte está localizado.
É importante salientar que a EC 87/2015 criou uma nova hipótese de incidência em operação interestadual relativa ao ICMS, qual seja, quando o destinatário final não é contribuinte do imposto, situação esta não contemplada pela Lei Complementar já existente. Com nova hipótese de incidência, a Constituição da República exige uma regulamentação específica, que somente pode se dar por meio de Lei Complementar.
Roque Antonio Carraza[6], conseguiu sintetizar, de maneira elegiável, o principal objetivo da Emenda em questão: “Estes dispositivos que tratam de operações e prestações interestaduais, têm em mira preservar a arrecadação dos Estados quando em seus territórios estiverem localizados consumidores finais de bens ou serviços tributáveis por meio do ICMS”.
5.2 O PERÍODO DE TRANSIÇÃO DAS ALÍQUOTAS
A EC 87/2015 incluiu o artigo 99 ao Ato das Disposições Constitucionais Transitórias o qual determinou uma “escala” de repasse, um período de transição até que os Estados de Destino possam receber na íntegra os valores da diferença das alíquotas internas e interestaduais.
Segundo a redação em vigência, as proporções são as seguintes:
A EC 87/2015 foi promulgada em 2015 e entrou em vigência apenas em 2016. Sem embargo, o inciso I do artigo 99 da ADCT previu uma proporção a ser aplicada já no ano de 2015. Com a impossibilidade da sistemática trazido no inciso I em 2015, o referido dispositivo não produzirá os efeitos pretendidos pelos legisladores, aplicando diretamente a proporção trazida no artigo 99 da ADCT, inciso II.
5.3 A RESPONSABILIDADE DO REMETENTE
Conforme se viu, a Constituição trouxe no artigo 155, § 2º, alínea VIII, os responsáveis pelo recolhimento do imposto nas operações tratadas aqui:
O contribuinte remetente da mercadoria tornou-se o responsável tributário pelo recolhimento do diferencial de alíquotas ao Estado de destino. Ressalta-se que, por mais semelhante possa parecer à primeira vista, tal responsabilidade não diz respeito àquela por substituição.
Quando ocorre a responsabilidade por substituição, o remetente da mercadoria ocupada o lugar de outro contribuinte, inclusive repassando o que foi pago a título de antecipação ao destinatário. Na hipótese trazida na inovação da Constituição Federal (artigo 155, §2º,VI, alínea “b”), não há contribuinte final, visto que o destinatário não é contribuinte de ICMS. Logo, não poderá ser cobrado do destinatário como acontece na substituição tributário.
Ainda, com a instituição do Convênio ICMS 93/2015 pelo CONFAZ, regulamentando a EC/2015, novos aspectos desta mudança foram trazidos a baila.
Dentre as mudanças estabelecidas destacam-se:
 O recolhimento do imposto devido por diferencial de alíquota deverá ser realizado por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE), antes do trânsito da mercadoria ou início da prestação do serviço;
 Foi previsto a possibilidade dos Estados concederem cadastro à contribuinte localizado em unidade federada distinta, possibilitando o recolhimento do imposto de forma mensal até o décimo quinto dia do mês subsequente à saída do bem ou ao início da prestação de serviço, seguindo a mesma metodologia adotada em operações sujeitas ao regime de substituição tributária;
 Abre-se a possibilidade de fiscalização, conjunta ou isoladamente, pelas unidades federadas envolvidas nas operações ou prestações, mesmo que o contribuinte não esteja estabelecido no Estado responsável pela abertura da fiscalização;
 No que tange à utilização de créditos do ICMS, o contribuinte poderá deduzir do débito, pertinente ao diferencial de alíquota, o valor correspondente ao imposto devido à unidade federada de origem.[7]
É notável que, com a previsão de reponsabilidade do recolhimento do diferencial entre as alíquotas pelo contribuinte remetente, o trâmite para emissão das notas tornou-se complicado. Isso porque, conforme supra mencionado, o recolhimento deverá ser realizado por GNRE, de maneira manual. Para emissão destas guias, no entanto, primeiramente deverá ser apurado qual o Estado do destinatário da mercadoria e consequentemente quais são as alíquotas aplicáveis à operação. Após tais cálculos, deve-se calcular a proporção trazida pela ADCT, para que, finalmente, sejam geradas as guias para os respectivos Estados.
Assim, essa burocratização vai na contramão da facilidade do comércio eletrônico, sendo dispendidos no processo um tempo maior do que o comum, bem como um custo adicional por isso. Repare que isso, poderá afetar diretamente os preços das mercadorias, com possíveis reflexos na economia.
Não é demais lembrar que, apesar de a Constituição Federal definir que compete ao remetente do bem ou serviço o recolhimento da diferença de alíquota quando o destinatário não for contribuinte do imposto, a forma como este recolhimento será implementado quando o destinatário não tiver estabelecimento no Estado de destino também deve ser definido por meio de Lei Complementar e não Convênio entre os Estados, por expressa vedação constitucional, como está ocorrendo no momento.
Com as mudanças legislativas, os Estados foram obrigados a modificar um regime tributário estabelecido há 27 anos. A nova realidade tributária para os Estado brasileiros e para os contribuintes, no que tange ao ICMS, é um grande desafio. Os Estados de origem perdem parcela do ICMS que arrecadavam nessas operações, enquanto àqueles antes considerado “prejudicados”, pela sistemática previstas hoje, detém de um instrumento constitucional, dotado de segurança jurídica a seu favor, garantindo o incremento de suas receitas tributárias.
É indiscutível que essa reforma no ICMS tende a diminuir as desigualdades entre os Estados, reduzindo, consequentemente, os desequilíbrio entres as receitas tributárias dos Estados, chegando mais próximo de uma justa divisão da arrecadação.
No entanto, a transferência de tamanha responsabilidade ao contribuinte é o grande problema da recente mudança. O comércio eletrônico, que tem como principal característica o dinamismo, não teve tal aspecto levado em consideração no momento da responsabilização do remetente da mercadoria. Isso é, tais mudanças geram gastos que retiram toda a economia e praticidade da venda online.
Agora, o procedimento que era fácil, tornou-se um bicho de sete cabeças: (i) o contribuinte deverá saber a alíquota aplicável àquela mercadoria em cada unidade da federação; (ii) depois deverá fazer o cálculo do imposto devido ao Estado de destino, deduzindo a alíquota interestadual; (iii) calculará a proporção devida para cada ente, conforme dispositivo mencionado da ADCT; (iv) efetuará dois recolhimentos, aos dois Estados envolvidos na operação; (vi) deverá, em teses, estar inscrito nos 27 entes federativos, devendo cumprir, além disso, as obrigações acessórias, devedno também recolher o imposto no ato de emissão da nota.
Ocorreu uma burocratização gigantesca em torno da nova sistemática. Para que tudo seja cumprido, os gastos deverão ser repassados, e quem paga a conta é o contribuinte. O custo do ICMS no comércio eletrônico sofreu um “boom”, o qual faz as empresas repensarem o negócio, o que gera, consequentemente, desemprego e recessão.
O “novo” ICMS ainda é uma via de duas mãos, no qual os Estados “prejudicados” passam arrecadar mais, porém os contribuintes tem seu pontencial de produtividade reduzido, afetando tanto a economia brasileira, quanto os consumidores finais.
Por fim, é importante lembrar que nessas recentes alterações cabe, plenamente, um aprimoramento. A sistemática do ICMS já é uma complicação à parte, sendo fundamental estabelecer medidas que ajudem à todos, inclusive na hora do pagamento do imposto.
Finalmente, a Constituição Federal avançou, quando da promulgação da EC/ 87/2015, no tocante aos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil, do modo que a medida estabelecida ajuda a reduzir as desigualdades entre os Estados, com reflexos, certamente, na diminuição das desigualdades sociais.
Migalhas. Disponível em - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
O Documento. Disponível em
KPMG. Disponível em - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
Profissional do E-Commerce. Disponível em - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
Fecomércio. Disponível em - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
ARAUJO, Ana Clarissa M.S. ICMS no e-commerce e o Protocolo ICMS 21/2011 - Permanecem as inconstitucionalidades. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n.193, Pág.07, outubro 2011.
ALBERTIN, Alberto Luis. Pesquisa FGV-EAESP de Comércio Eletrônico no Mercado Brasileiro – 16a Edição. Livraria da FGV-EAESP, 2014.
CEZAROTI, Guilherme. ICMS no comércio eletrônico. MP Editora. São Paulo. 2005.
CARRAZA. Roque Antonio. ICMS. Editora Malheiros. 17ª Edição. São Paulo.2015
MAIA, Carlos Francisco de Souza. Comércio eletrônico, um novo cenário para o ICMS. Revista dos Tribunais, São Paulo, v.907, Pág.321, maio 2011.
OLIVEIRA, Renato Gomes de. Do comércio eletrônico à reforma do ICMS nas operações interestaduais: os efeitos da emenda constitucional n°87/2015. Revista de Estudos Tributários, São Paulo, n.103, p. 223, maio/jun. 2015.
[1] ALBERTIN, Alberto Luis. Pesquisa FGV-EAESP de Comércio Eletrônico no Mercado Brasileiro – 16a Edição. Livraria da FGV-EAESP, 2014.
[2] http://www.profissionaldeecommerce.com.br/vendas-no-e-commerce-em-2015/ - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
[3] http://www.fecomercio.com.br/NoticiaArtigo/Artigo/14168 - Acesso em 03 de fevereiro de 2016.
[4] VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
[5] CARRAZA. Roque Antonio. ICMS. Editora Malheiros. 17ª Edição. São Paulo.2015
[6] CARRAZA. Roque Antonio. ICMS. Editora Malheiros. 17ª Edição. São Paulo.2015
[7] http://www.kpmg.com/br/pt/estudos_analises/artigosepublicacoes/paginas/taxnews-convenio-icms-93.aspx
2 - Entretanto, de acordo com a lei 9.610/98, art. 46, não constitui ofensa aos direitos autorais a citação de passagens da obra para fins de estudo, crítica ou polêmica, na medida justificada para o fim a atingir, indicando-se o nome do autor (Nicolle Robles) e a fonte www.jurisway.org.br.