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Timestamp: 2018-06-24 18:54:46
Document Index: 313579121

Matched Legal Cases: ['EuG', 'EuG', 'Art. 132', 'Art. 132', '§ 4', 'EuG', '§ 4', '§ 4', 'EuG', 'Art. 132', '§ 4', 'Art. 132', 'Art. 13', '§ 4', '§ 4', 'Art. 13', 'Art. 132', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 118', '§ 4', 'EuG', 'EuG', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 95', '§ 115', 'EuG', 'Art. 132', 'Art. 132', '§ 4', 'Art. 132', '§ 4', 'Art. 132', 'Art. 132', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 13', 'Art. 132', 'Art. 132', 'EuG', 'Art. 13', 'Art. 132', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 4', 'EuG', '§ 4', '§ 4', '§ 4']

BFH: EuGH-Vorlage zur Steuerbefreiung medizinischer Analysen eines Facharztes für klinische Chemie und Laboratoriumsdiagnostik
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Setzt die Anwendbarkeit von Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL - falls diese Bestimmung anwendbar ist - ein Vertrauensverhältnis zwischen dem Arzt und der behandelten Person voraus?
BFH-Beschluss vom 11.10.2017, XI R 23/15 (veröffentlicht am 13.12.2017)
MwStSystRL Art. 132 Abs. 1 Buchst. b und c
UStG § 4 Nr. 14 Buchst. a und b
Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 10.11.2015, 2 K 2409/13 (EFG 2016 S. 240 = SIS 16 01 79)
Folgeinstanz: C-700/17 (EuGH)
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger), ein Facharzt für klinische Chemie und Laboratoriumsdiagnostik, führte in den Streitjahren (2009 bis 2012) ab dem 1.10.2009 ausschließlich Umsätze an die X-GmbH, ein Laborunternehmen, aus. Die X-GmbH erbrachte Laborleistungen an niedergelassene Ärzte, Rehakliniken, Gesundheitsämter und Krankenhäuser.
Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) erbrachte der Kläger gegenüber der X-GmbH - von dieser monatlich mit ... € vergütete - Leistungen der Befunderhebung mit dem Ziel konkreter laborärztlicher Diagnosen sowie ärztliche Hilfestellungen bei transfusionsmedizinischen Maßnahmen für konkrete Behandlungsverhältnisse, die sich als Bestandteile von Gesamtverfahren darstellten, die konkreten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin dienten. Soweit er im Übrigen der X-GmbH organisatorisches Wissen zur Verfügung stellte, die Optimierung von labororganisatorischen Abläufen unterstützte und bei Bedarf in einer Transfusionskommission mitarbeitete, hat das FG dies dahingehend gewürdigt, dass solche Leistungen als Nebenleistungen dem Zweck dienten, dass die X-GmbH die Hauptleistungen des Klägers unter optimalen Bedingungen hat in Anspruch nehmen können.
Der Kläger ging davon aus, dass diese Umsätze gegenüber der X-GmbH als Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin gemäß § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19.12.2008, Bundesgesetzblatt, Teil I 2008, 2794 - UStG -) steuerfrei seien, und gab folglich für die Streitjahre keine Umsatzsteuererklärungen ab.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) behandelte die betreffenden Umsätze dagegen als steuerpflichtig und erließ für die Streitjahre Schätzungsbescheide über Umsatzsteuer auf Basis der Nettohonorare. Leistungen von klinischen Chemikern und Laborärzten beruhten nicht auf einem persönlichen Vertrauensverhältnis zu den Patienten, das aber Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG sei.
In den jeweiligen Einspruchsverfahren berücksichtigte das FA in Änderungsbescheiden für die Streitjahre vom Kläger hilfsweise geltend gemachte Vorsteuerbeträge und wies die Einsprüche im Übrigen mit Einspruchsentscheidung vom 2.12.2013 als unbegründet zurück.
Das FG gab der Klage statt und setzte unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung und Änderung der angefochtenen Steuerbescheide die Umsatzsteuer für die Streitjahre jeweils auf 0 € fest.
Es macht im Wesentlichen geltend, der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) sei mit seinen Urteilen L.u.P. vom 8.6.2006 C-106/05 (EU:C:2006:380, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 2006, 464) und Verigen Transplantation Service International vom 18.11.2010 C-156/09 (EU:C:2010:695, UR 2011, 215) nicht von seiner früheren Rechtsprechung abgewichen, wonach Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin außerhalb von Krankenhäusern oder ähnlichen Einrichtungen nur dann gemäß Art. 132 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) steuerfrei sind, wenn sie im Rahmen eines persönlichen Vertrauensverhältnisses erbracht worden seien.
die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. ..."
a) § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG ist im Lichte des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL (vormals: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -) unionsrechtskonform auszulegen.
Dies war für § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG alte Fassung (a.F.) anerkannt (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.12.2002 V R 28/00, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 201, 330, Bundessteuerblatt, Teil II - BStBl II - 2003, 532; vom 1.4.2004 V R 54/98, BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681; vom 7.2.2013 V R 22/12, BFHE 240, 428, BStBl II 2014, 126; vom 5.11.2014 XI R 11/13, BFHE 248, 389, UR 2015, 180, Rz 17). Gleiches gilt für die gesetzliche Neufassung nach dem Jahressteuergesetz 2009, da nach dem erklärten Willen des Gesetzgebers (Bundestags-Drucksache - BTDrucks - 16/10189, S. 74) "die bisherige Steuerbefreiung in § 4 Nr. 14 UStG ... - unter Übernahme der Terminologie des Artikels 132 Abs. 1 Buchstabe c MwStSystRL - in dem neuen 4 Nr. 14 Buchstabe a UStG fortgeführt werden" soll. Weil Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG sowie Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL in gleicher Weise auszulegen sind, kann auch die Rechtsprechung des EuGH zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG weiterhin zur Auslegung herangezogen werden (vgl. EuGH-Urteil Future Health Technologies vom 10.6.2010 C-86/09, EU:C:2010:334, UR 2010, 540, Rz 26 f.).
b) Der Begriff "Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin" ist ein autonomer unionsrechtlicher Begriff (vgl. EuGH-Urteile Unterpertinger vom 20.11.2003 C-212/01, EU:C:2003:625, UR 2004, 70, Rz 35; D' Ambrumenil und Dispute Resolution Services vom 20.11.2003 C-307/01, EU:C:2003:627, UR 2004, 75, Rz 53). Sowohl der Begriff "ärztliche Heilbehandlung" als auch der Begriff "Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin" erfassen Leistungen, die zur Diagnose, Behandlung und, so weit wie möglich, Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienen (vgl. EuGH-Urteile L.u.P., EU:C:2006:380, UR 2006, 464, Rz 27; CopyGene vom 10.6.2010 C-262/08, EU:C:2010:328, UR 2010, 526, Rz 28; BFH-Urteile vom 12.8.2004 V R 27/02, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs 2005, 583; in BFHE 248, 389, UR 2015, 180, Rz 19).
Dementsprechend hat das FG den Sachverhalt für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) dahingehend gewürdigt, dass der Kläger als Arzt derartige Heilbehandlungen ausgeführt hat. Dies ist zwischen den Beteiligten nicht umstritten.
a) Der Gesetzgeber hat sich bei der Neufassung des § 4 Nr. 14 UStG davon leiten lassen, dass "Kriterium für die Abgrenzung des Anwendungsbereichs der beiden Befreiungstatbestände in Artikel 132 Abs. 1 Buchstabe b und c MwStSystRL ... weniger die Art der Leistung als vielmehr der Ort ihrer Erbringung [ist]. Der EuGH hat festgestellt, dass solche Leistungen nach Artikel 132 Abs. 1 Buchstabe b MwStSystRL von der Mehrwertsteuer zu befreien sind, die aus einer Gesamtheit von ärztlichen Heilbehandlungen in Einrichtungen mit sozialer Zweckbestimmung wie der des Schutzes der menschlichen Gesundheit bestehen, während Buchstabe c auf Leistungen anwendbar ist, die außerhalb von Krankenhäusern oder ähnlichen Einrichtungen im Rahmen eines persönlichen Vertrauensverhältnisses zwischen Patienten und Behandelndem, z.B. in den Praxisräumen des Behandelnden, in der Wohnung des Patienten oder an einem anderen Ort erbracht werden (vgl. EuGH-Urteil vom 6.11.2003, C-45/01, ... Rn. 47). ... Der Kreis der [in dem neuen § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG] ausdrücklich aufgeführten ärztlichen und arztähnlichen Berufe bleibt grundsätzlich unverändert; ausgeklammert aus der Befreiungsvorschrift des Buchstaben a wird aber ausdrücklich die Tätigkeit als klinischer Chemiker. Da dessen Leistungen nicht auf einem persönlichen Vertrauensverhältnis zwischen Patienten und behandelnder Person beruhen, werden diese von dem neuen Buchstaben b Satz 2 Doppelbuchstabe cc mit erfasst ..." (BTDrucks 16/10189, S. 74).
"In § 4 Nr. 14 Buchstabe b Satz 1 UStG wird die bisherige Befreiung des § 4 Nr. 16 Buchstabe a UStG für die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betriebenen Einrichtungen fortgeführt. ... Durch den Doppelbuchstaben bb werden die Zentren der ärztlichen ... Heilbehandlung und Diagnostik oder Befunderhebung, die an der vertragsärztlichen Versorgung nach § 95 [des Fünften Buches Sozialgesetzbuch - SGB V--] teilnehmen oder für die Regelungen nach § 115 SGB V gelten, als steuerbegünstigte Einrichtungen anerkannt. Unter diese Befreiungsvorschrift können, unabhängig von ihrer Rechtsform, z.B. medizinische Versorgungszentren, Einrichtungen von Laborärzten oder klinischen Chemikern sowie Praxiskliniken fallen ..." (BTDrucks 16/10189, S. 75).
b) Der Klärung durch den EuGH bedarf, ob es sich hierbei um eine zutreffende Interpretation seiner Rechtsprechung durch den nationalen Gesetzgeber handelt, dass bei medizinischen Analysen die Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL durch Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL ausgeschlossen ist und dementsprechend medizinische Analysen, die von einem in privatrechtlicher Form organisierten Labor außerhalb der Praxisräume des sie anordnenden praktischen Arztes durchgeführt werden, nur nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL, nicht aber auch nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG, Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL steuerfrei sind (so BFH-Urteil vom 24.8.2017 V R 25/16, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, Deutsches Steuerrecht 2017, 2174, Rz 9).
aa) Zur Abgrenzung der Anwendungsbereiche von Art. 132 Abs. 1 Buchst. b und c MwStSystRL hat der EuGH im Urteil L.u.P. (EU:C:2006:380, UR 2006, 464) entschieden, dass bei medizinischen Analysen, die von - in privatrechtlicher Form organisierten - Laboren außerhalb der Praxisräume des praktischen Arztes durchgeführt werden, der sie angeordnet hat, zu prüfen ist, ob die Analysen unter Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG fallen können (Leitsatz 1, Rz 39). Der EuGH hat dies bejaht, da derartige Labore als Einrichtung "gleicher Art" wie "Krankenanstalten" und "Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik" anzusehen sind (EuGH-Urteil L.u.P., EU:C:2006:380, UR 2006, 464, Rz 35).
bb) Andererseits hat der EuGH mit Urteil Klinikum Dortmund vom 13.3.2014 C-366/12 (EU:C:2014:143, UR 2014, 271, Rz 25) entschieden, dass Heilbehandlungen, die Ärzte erbringen, die gegenüber einem Klinikum selbständig, aber innerhalb des Krankenhausbetriebs tätig sind, gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG von der Mehrwertsteuer befreit sind, obwohl die Heilbehandlungen in den Räumen des Krankenhauses ausgeführt wurden. "Anderer Ort" i.S. des Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL kann danach auch eine Einrichtung i.S. des Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL sein.
a) Nach den EuGH-Urteilen Kommission/Vereinigtes Königreich vom 23.2.1988 C-353/85 (EU:C:1988:82, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1989, 401, Rz 33) und Dornier vom 6.11.2003 C-45/01 (EU:C:2003:595, UR 2003, 584, Rz 47) ist das Kriterium für die Abgrenzung des Anwendungsbereichs der beiden Befreiungstatbestände in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b und c der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 132 Abs. 1 Buchst. b und c MwStSystRL) weniger die Art der Leistung als vielmehr der Ort ihrer Erbringung. Entsprechend hat der EuGH denjenigen Leistungen, die aus einer Gesamtheit von ärztlichen Heilbehandlungen in Einrichtungen mit sozialer Zweckbestimmung wie der des Schutzes der menschlichen Gesundheit bestehen (Buchst. b), diejenigen Leistungen gegenübergestellt, die außerhalb von Krankenhäusern - im Rahmen eines Vertrauensverhältnisses zwischen Patient und Behandelndem - erbracht werden (Buchst. c).
b) Das Merkmal "im Rahmen eines Vertrauensverhältnisses zwischen Patient und Behandelndem" findet sich jedoch in den später ergangenen EuGH-Urteilen Kügler vom 10.9.2002 C-141/00 (EU:C:2002:473, UR 2002, 513, Rz 36), L.u.P. (EU:C:2006:380, UR 2006, 464, Rz 22), CopyGene (EU:C:2010:328, UR 2010, 526, Rz 27), Future Health Technologies (EU:C:2010:334, UR 2010, 540, Rz 36), PFC Clinic vom 21.3.2013 C-91/12 (EU:C:2013:198, UR 2013, 335, Rz 24) und De Fruytier vom 2.7.2015 C-334/14 (EU:C:2015:437, UR 2015, 636, Rz 19) nicht mehr wieder.
aa) In den Gesetzesmaterialien (BTDrucks 16/10189, S. 74) zitiert der Gesetzgeber zwar zutreffend die EuGH-Rechtsprechung, dass Kriterium für die Abgrenzung des Anwendungsbereichs der beiden Befreiungstatbestände weniger die Art der Leistung als vielmehr der Ort ihrer Erbringung ist. Soweit er jedoch in Bezug auf § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG die Tätigkeit als klinischer Chemiker aus der Befreiungsvorschrift ausklammert, da dessen Leistungen nicht auf einem persönlichen Vertrauensverhältnis zwischen Patienten und behandelnder Person beruhen (ebenso die in Abschn. 4.14.1 Abs. 1 und Abschn. 4.14.5 Abs. 9 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses sowie im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 20.11.2013, Bundessteuerblatt, Teil I 2013, 1581 zum Ausdruck kommende Verwaltungsauffassung zu Leistungen klinischer Chemiker und von Laborärzten), fußt dies nach Auffassung des Senats auf einer unzutreffenden Interpretation der EuGH-Rechtsprechung.
bb) Der Senat ist bereits davon ausgegangen, dass das Bestehen eines Vertrauensverhältnisses zwischen Arzt und Patient keine (zwingende) Voraussetzung für die Steuerbefreiung einer Tätigkeit im Rahmen einer Heilbehandlung im Sinne des § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 1 UStG ist (vgl. BFH-Urteil vom 29.6.2011 XI R 52/07, BFHE 234, 461, BStBl II 2013, 971, Rz 27; siehe auch FG Hamburg, Urteil vom 23.10.2013, 2 K 349/12, EFG 2014 S. 383). Vielmehr bildet ein solches Vertrauensverhältnis lediglich einen typischen Anwendungsfall der Befreiungsvorschrift. Dafür, dass das Bestehen eines Vertrauensverhältnisses zwischen Arzt und Patient kein Abgrenzungsmerkmal zwischen einer Krankenhausbehandlung und einer außerhalb von Krankenhäusern erbrachten Heilbehandlungsleistung ist, spricht ferner, dass auch Leistungen im Sinne des § 4 Nr. 16 UStG a.F. bzw. des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG regelmäßig auf einem Vertrauensverhältnis zwischen Arzt und Patient beruhen.