Source: http://maurobeghin.postilla.it/2010/12/09/%E2%80%9Cmoderazione%E2%80%9D-e-%E2%80%9Cabuso-del-diritto%E2%80%9D-non-vanno-di-pari-passo/
Timestamp: 2019-07-21 22:16:05+00:00
Document Index: 175044636

Matched Legal Cases: ['art. 53', 'art. 53', 'art. 23', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art-37', 'art. 23', 'art. 27', 'art. 23', 'art. 23']

“Moderazione” e “abuso del diritto” non vanno di pari passo - Postilla
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I nostri imprenditori hanno bisogno di tante cose: prestiti, programmi, decisioni, capacità di orientamento in un mercato sempre più globalizzato. Non necessitano, però, di incertezza. Quando eseguono una qualsiasi operazione economica, hanno il diritto di sapere come saranno tassati, quale peso fiscale graverà sul fatto alfa o sul fatto beta e, soprattutto, se un eventuale risparmio d’imposta potrà essere considerato dal Fisco – e in virtù di quali regole – “abusivo”, “elusivo” oppure “lecito”.
L’idea di un impiego moderato del divieto di abuso, quasi si trattasse del dosaggio di un farmaco troppo potente per l’ammalato, ha un impatto mediatico devastante, perché lascia intendere che si naviga a vista, senza regole oppure con regole che possono cambiare da un giorno all’altro, caso per caso, sulla scia di contestazioni da parte del Fisco che potrebbero arrivare domani come non arrivare mai.
L’uso moderato del divieto di abuso è un vero e proprio punto interrogativo sulle agende di chi fa impresa, una fonte inesauribile di preoccupazioni nella prospettiva dell’effettuazione di una qualsiasi scelta economica, sia essa di ordinaria oppure di straordinaria amministrazione.
Su questo tema tutti dovremmo meditare un poco, non importa se in veste di accademici, di cultori della materia, di operatori del diritto o di semplici studenti universitari.
Se è vero che il divieto di abuso del diritto rappresenta, per le imposte non armonizzate (in testa a tutte, l’imposta sul reddito delle società), una declinazione del principio di capacità contributiva (come ha sostenuto la nostra Corte di Cassazione), qualsiasi intervento del legislatore volto a delimitarne l’applicazione finisce per risultare, rispetto al principio medesimo, recessivo. Il giudice potrebbe sempre dire: <<esiste la legge, ma io applico l’art. 53 della Costituzione>>; e l’amministrazione finanziaria potrebbe cavalcare l’onda, sollevando la questione dell’abuso in qualsiasi grado del giudizio e finanche nell’ambito di controversie incentrate su fattispecie di evasione fiscale.
Sull’art. 53 della nostra Costituzione è necessario insistere di più.
Dietro a questa disposizione c’è anche il principio di uguaglianza sostanziale, perché l’idoneità alla contribuzione è l’unico metro del quale noi disponiamo per stabilire se Tizio è, da un punto di vista fiscale, uguale a Caio. Non v’è dubbio che ad identica capacità contributiva debba corrispondere una identica tassazione.
Ma uguaglianza e capacità contributiva non sono gli unici pilastri del sistema tributario. C’è anche il principio della riserva, che non significa soltanto “consenso all’imposizione”, ma anche “certezza” nei rapporti tra Fisco e contribuente. La capacità contributiva non può essere apprezzata – per così dire – “in natura” oppure “a vista”, ma impone una selezione delle ricchezze fiscalmente rilevanti che solo il legislatore può eseguire, nel rispetto dei richiamati principi di uguaglianza e capacità contributiva. Detto altrimenti, non si tratta di stabilire, di volta in volta, quanto ha incassato questa o quella società, ma quale reddito possa essere ascritto alla prima o alla seconda sulla base delle disposizioni dettate, appunto, per la misurazione di codesto arricchimento.
È evidente che la legge non può garantire, da sola, la certezza nei rapporti tra Fisco e contribuente. Prima di essere applicata al caso concreto, essa va interpretata e, come tutti sanno, l’interprete può disporre di qualche margine di manovra nella configurazione della norma, soprattutto quando si trovi al cospetto di disposizioni di pessima fattura.
Però la legge è un primo passo verso la citata certezza, perché segna il binario lungo il quale i contribuenti, l’amministrazione e i giudici debbono muoversi. Ciascuno dovrebbe perciò rispettare il proprio ruolo: spetta al legislatore selezionare le ricchezze fiscalmente rilevanti; spetta all’amministrazione finanziaria il compito di controllare che il contribuente abbia correttamente applicato la legge; infine, spetta al giudice stabilire se il Fisco, attraverso i propri atti, abbia ben operato.
La tassazione “per principi”, ancorchè costruita sulla moderazione, stride con questa impostazione, perché nessuno è in grado di stabilire in quale modo il principio di riferimento sarà calato sul caso specifico. Le conseguenze sono sotto gli occhi di tutti: i contribuenti finiscono per essere tassati su operazioni che non hanno mai eseguito e che non hanno voluto, in un sistema che – come ho più volte ricordato – contempla tra i principi fondamentali anche quello della riserva.
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16 Commenti a ““Moderazione” e “abuso del diritto” non vanno di pari passo”
Scritto il 9-12-2010 alle ore 16:37
Egr. Prof. Beghin, il suo intervento è carico di significati soprattutto nella parte iin cui parla delle certezze su cui (almeno in parte) l’imprenditore dovrebbe potersi muovere senza correre il rischio di mettere un piede in fallo e precipitare in un crepaccio! Le volevo comunque porre uno spunto per partire, se le fosse possibile, con un approfondimento della sua riflessione. Se la memoria non m’inganna in altri ordinamenti europei dovrebbe esistere un principio di “divieto di abuso del diritto”, ora mi chiedo: in che modo, in tali ordinamenti, un simile dettato legislativo riesce a convivere con il necessario diritto alla certezza che spetta al contribuente? Grazie.
Scritto il 9-12-2010 alle ore 19:24
Credo che in altri paesi Massimo l’aleatorietà e la personalizzazione che esiste da noi è inconcepibile a parità di contenuto legislativo e il fatto che queste entità (le alte sfere) si augurino che la norma possa essere applicata con moderazione ne è l’esempio e la conferma del ciò che da noi non funziona. La cosa mi sconcerta anche perchè se loro sono le alte sfere e loro si augurano che…, non capisco chi decide e pertanto come deve essere applicata la norma, ma questo è altra cosa rispetto a ciò che si discute qui. Tornando a noi, sono convinto che es. in Germania un imprenditore che sbaglia paga e stà zitto ma se ha ragione e viene condannato ingiustamente chi lo ha accusato ingiustamente cambia il mestiere alla veloce. Da noi a te pare che sia uguale? Ti pare che ci siano le stesse tutele e gli stessi contrappesi? Concordo con te che ci sono le stesse norme e ci mancherebbe, ma se non ci sono le stesse tutele e contrappesi, oltre che pari cultura dei dirigenti, la norma che in un paese rappresenta la legalità in un altro rappresenta un’incertezza e forse a seconda dei casi soggettivi un abuso, ma non del diritto. Ultima riflessione: da diverso tempo quando si parla di fisco, si sente, si percepisce con sempre maggiore intensità un che di mistico/misterioso. Non si sa mai come dovrebbe essere applicata la norma, che cosa si prefigge di colpire, che cosa può o non può fare il tale dirigente, insomma un qualcosa che assomiglia sempre più a una sorta di “congregazione” o “loggia” che prediligie l’opacità alla chiarezza. Non si capisce mai per bene quali sono i poteri e i confini di un funzionario, chi decide, chi ci mette la faccia, cose che per me sono la base del diritto e della legalità, contrapposta ai sistemi illegali che sono per necessità con tali caratteristiche opache.
Scritto il 9-12-2010 alle ore 20:00
Legge (scritta) o principi (immanenti)? Mi sembra che siamo alla presenza di un dilemma. Per uscirne occorre (come insegnano gli esperti di enigmistica) ricercare una terza via e visto che questa non sembra a portata di mano non pare neanche sbagliata la via indicata da Befera: cioè quella della cautela. Insomma un po come se avesse detto: ragazzi visto che abbiamo fra le mani uno strumento che maneggiamo tutti a fatica, usiamolo almeno con cautela.
Scritto il 9-12-2010 alle ore 20:01
Il prof. Mauro Beghin scrive: “L’idea di un impiego moderato del divieto di abuso, quasi si trattasse del dosaggio di un farmaco troppo potente per l’ammalato, ha un impatto mediatico devastante, perché lascia intendere che si naviga a vista…”
La Cassazione risponde: “…Nel confermare tale principio, la Corte rileva che l’individuazione dell’impiego abusivo di una forma giuridica incombe all’amministrazione finanziaria, la quale non potrà certamente limitarsi ad una mera e generica affermazione, ma dovrà individuare e precisare gli aspetti e le particolarità che fanno ritenere l’operazione priva di reale contenuto economico diverso dal risparmio d’imposta.”
[Considerazione personale: il termine “moderazione” è stato utilizzato impropriamente dall’Amministrazione finanziaria]
Il prof. Mauro Beghin scrive: “Ma uguaglianza e capacità contributiva non sono gli unici pilastri del sistema tributario. C’è anche il principio della riserva, che non significa soltanto “consenso all’imposizione”, ma anche “certezza” nei rapporti tra Fisco e contribuente”
Le SS.UU. della Cassazione rispondono:“…Né siffatto principio può in alcun modo ritenersi contrastante con la riserva di legge in materia tributaria di cui all’art. 23 Cost., in quanto il riconoscimento di un generale divieto di abuso del diritto nell’ordinamento tributario non si traduce nella imposizione di ulteriori obblighi patrimoniali non derivanti dalla legge, bensì nel disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere l’applicazione di norme fiscali”
Scritto il 9-12-2010 alle ore 20:18
Sono d’accordo con Mediocrito: sostituirei il termine “moderazione” con il termine “cautela”.
Che poi, sono le stesse indicazioni dei giudici di legittimità…
[Nota a margine: ho avuto modo di leggere la recente sentenza della CTP di Reggio Emilia sul caso “CREDEM”. 50 pagine di motivazione per una sentenza della CTP non le avevo mai viste…]
Scritto il 9-12-2010 alle ore 21:08
Grazie Prof. Beghin per il suo nuovo post, sempre stimolante e per le sue acute osservazioni, che sollecitano, come sempre, numerose riflessioni, per chi cerca di orientarsi in questa delicata materia.
Se mi è consentito vorrei condividere con Lei ed i lettori di questo Blog alcune personali riflessioni sul tema (che spero non siano eccessivamente astrattee o noiose).
A mio modesto giudizio, unitamente a quanto da Lei osservato, andrebbe posto in rilievo anche che
a)	l’abuso del diritto come l’elusione è solo una tecnica di interpretazione (assimilabile al “distinguishing” praticato dai giuristi di common law nell’interpretazione dei precedenti giudiziari, per sottrarre un certo caso concreto all’autorità del precedente giudiziario), come tale esso non può essere eliminato dal “diritto”, facendone parte integrante;
b) qualunque giurista (positivista o no, poco importa) non può ignorare che l’interpretazione involge sempre valutazioni. E se giudici e giuristi, in sede interpretativa, compiono valutazioni, bene: per chi voglia descrivere il diritto vigente – e in ciò semplicemente consiste il programma giuspositivista – non c’è che prenderne atto e renderne conto. Per dirla con Hart: “una descrizione può ben restare una descrizione anche se ciò che descrive è una valutazione”
c)	Interpretare i testi normativi (e ancor di più decidere controversie) non è solo conoscere il diritto, ma contribuire a farlo, se per “diritto” intendiamo, correttamente, non solo un insieme di enunciati (ossia di disposizioni contenute in testi), ma un insieme di significati (ossia di norme). Non vi è diritto, in questa accezione, senza interpretazione: il diritto risulta da una combinazione di legislazione (in senso materiale: produzione di formulazioni normative) e di interpretazione (attribuzione di significati). Sicché l’interpretazione non coincide con l’identificazione del diritto. Piuttosto essa è parte del diritto stesso: un aspetto o un componente dell’oggetto che si vuole identificare o conoscere.
d)	In nessun caso, però, si può dire che i giudici creino diritto nello stesso senso in cui diciamo che crea diritto la legislazione. L’espressione “ creazione del diritto” acquista due significati distinti nei due contesti, giacché produrre un testo (legislativo) e deciderne il significato sono attività evidentemente diverse, tanto quanto scrivere e leggere. Se si concepisce il diritto vigente (non come un insieme di testi, ma) come un insieme di significati, si può ben dire – anzi si deve dire – che il diritto è una variabile dipendente dall’interpretazione. ….ma se ci riferisce al diritto come un insieme di enunciati legislativi (fonti in senso formale) è evidente che non si può dire che i giudici creino diritto (non essendo a ciò autorizzati e sussistendo la separazione dei poteri) .
d)	il richiamo alla “riserva di legge” e alla certezza del diritto non è sufficiente a rendere illegittima la interpretazione anti-eleusiva degli Uffici e delle Corti, ma può solo fungere da espediente retorico-persuasivo per indurre l’interprete ad un atteggiamento “self-restraint”, favorendo una interpretazione strettamente letterale delle disposizione: in questo senso, forse, l’impegno ad un atteggiamento di “moderazione” interpretativa da parte della A.F. e dei giudici può apparire un richiamo da apprezzarsi e non così peregrino.
e)	Occorre spiegare, sin dai manuali universitari, tutto questo agli studenti e ai futuri professionisti: altrimenti continueremo a trovarci una giustizia tributaria ingolfata, fatta da una moltitudine di liti in cui i difensori, invece di farsi carico di discutere saggiamente il merito della questione e difendere la liceità e sistematicità del risparmio ottenuto dal contribuente, solleveranno inutili difese basate sulla violazione della riserva di legge, destinate poi a soccombere in sede giudiziale, con grave aggravio, tra l’altro, degli interessi dei contribuenti, anche quando questi avrebbero avuto, magari, buone ragioni da spendere nel merito a difesa del loro condotta ;
f)	Si dovrebbe spiegare all’inizio di ogni corso di diritto (incluso il diritto tributario), che il diritto e la sua applicazione tramite l’interpretazione è qualcosa di molto complesso e ricco di sfumature e di zone d’ombra, e che le disposizioni (ossia i testi legislativi scritti) necessitano sempre di essere interpretati per essere applicati ai casi concreti, tendo conto anche dei parametri di buona fede e correttezza (non ci si può approfittare sine causa di una eventuale svista legislativa), e ponendosi sempre il problema, quando si programmano i propri affari, se il risultato raggiunto è, ai fini fiscali, effettivamente conforme ai superiori principi del sistema; bisogna cioè acquisire sin dai banchi delle università la consapevolezza della possibilità che quel risultato potrebbe rivelarsi, in presenza di talune condizioni (che è compito degli studiosi indagare ed argomentare), abusivo, essendo le norme sempre passibili di eccezioni implicite (ossia “defettibili”), che si possono ricavare in via interpretativa con varie tecniche (su cui non è possibile in questa sede soffermarsi)
Mi scuso per il tempo rubato e se ho scritto cose inesatte. Ringrazio per la cortese ospitalità e per gli stimolanti spunti di riflessione che sempre ci offre.
Scritto il 9-12-2010 alle ore 21:56
La tematica dell’abuso è un argomento squisitamente giuridico e come tale deve essere risolto. I metodi giuridici, poi, come tutti sappiamo, sono i più diversi: ad esempio, vi è l’approccio legalista che tende a ricercare la soluzione delle questioni nelle norme scritte; sussiste poi il metodo sistematico che pone in rilievo il sistema ed i suoi principi, siano essi scritti che non. Ma anche il “metodo Befera” è un metodo giuridico, infatti esso tende a diffondere fra gli individui cultura giuridica, norme di comportamento, criteri di lettura mossi, mi sembra, dal buon senso il tutto col fine di rgolare i rapporti fra gli individui, l’agire delle organizzazioni, i rapporti sociali ed il tutto con un certo grado di autorevolezza quel che si chiede, appunto, per la giuridicità di un’indicazione di comportamento. Lo so, è un concetto alquanto allargato e qualcuno si potrebbe anche stracciare le vesti ma, se siamo bene attenti, è proprio quel complemento indispensabile per l’umanizzazione del diritto cioè per far si che le norme (scritte od immanenti) siano veramente giuridiche.
grazie per la segnalazione della sentenza della CTP di Reggio Emila – Causa Credem. Avevo avuto da fare in questi giorni e mi era sfuggita. L’ho appena stampata e letta…..occorre fare i complimenti ai giudici tributari e alla Agenzia delle Entate che hanno saputo andare oltre la cortina fumogena della apparente complessità dei prodotti finanziari creati dalle parti, evidenziandone con chiarezza la loro vera natura economica di giochi a somma zero, in cui l’unico a farne spese era il fisco italiano.
Senza partigianeria e pur stimando il lavoro svolto dai difensori di quella lite, bisogna dire “bravi” ai giudici e all’Agenzia delle Entrate….
Scritto il 11-12-2010 alle ore 13:53
Aggiungo qualche considerazio al post nr. 6 di Gargiulo, in particolare al suo primo punto (a.),a mio avviso un comportamento che consente una diminuzione delle imposte diviene elusivo quando l’intrpretazione sistematica di “principi” delle norme non è sufficinete per giustificarne la legittimità, come diceva qualcuno “l’elusione incomincia dove finisce l’interpretazione”. Poi non sono le norme ad essere eluse piuttosto che abusate ma i principi, le ratio del sistema tributario, le funzioni degli istituti, seuna specifica disposizione tributaria viene in qualunque modo disattesa si è nel campo dell’evasione quando invece ad essere leso è un principio desumibile da un sistema coerente di norme allora abbiamo elusione/abuso.
Questo discorso approfondito porta lontano (e questa non è la sede)per cui l’elusione/abuso sussistono sempre in un sistema giuridico a presidio della sua corenza e funzionalità indipendentemente da una norma scritta e le garanzie dovrebbero essere prettamenteprocedimentali, ancora se una norma la si volesse predisporre, questa dovrebbe appunto rigurdare delle linee guida-vincoli al processo interpretativo delle noprme che insime ad esso costituiscono il diritto . Senza dimenticare i soliti problemi di bilanciamento tra diritti del contribuente e quelli del fisco nonchè la proporzionalità delle sanzioni in senso lato.
Probabilmente il Dott. Befera si rende conto di queste od altre problematiche calte in un contesto in cui ne la AF, ne i contribuenti ne dottrina e profesionisti sono ancora in grado di maneggiare questi concetti e quindi richiama ad un generica “cautela” o sinonimo più preciso.
Scritto il 13-12-2010 alle ore 19:41
mi ricollego al tuo intervento, per dire, come operatore del settore, che il compito della dottrina tributaria (a cui guardo sempre con grande attenzione ) dovrebbe essere, a mio giudizio, soprattutto quello di aiutarci nell’individuare un insieme di parametri alla luce dei quali poter diagnosticare, seocndo buona fede e correttza, quando il raggiungimento di un certo risparmio può considerasi lecito o elusivo.
Si potrebbe ad esempio assumere una distinzione di questo tipo?
a)	i casi in cui una agevolazione o un certo regime fiscale di favore viene concesso su base opzionale/volontaria, senza che debbano e possano assumere rilievo ulteriori finalità se non quella della volontaria ricerca di un beneficio fiscale;
b)	i casi in cui un certo regime fiscale viene concesso al semplice ricorrere di certi presupposti giuridico-formali, senza che debbano ricorrere ulteriori giustificazioni per poter affermarne la liceità dello stesso (si pensi, ad esempio, almeno a mio modo di vedere, al regime di neutralità fiscale delle operazioni straordinarie quando ad esempio non siano preordinato a creare un salto d’imposta ma solo a mantenere la continuità dei valori fiscali all’interno del regime dei beni d’impresa)
c)	i casi in cui un certo trattamento fiscale, se applicato a determinate fattispecie (ancorchè non espressamente escluse dall’ambito di applicazione della norma), condurrebbe ad un vero e proprio salto d’imposta (definitivo), incongruo e incoerente rispetto alla ragione giustificatrice sottostante e alla ratio complessiva del sistema: in questo caso il trattamento fiscale può essere disapplicato, in base alla normativa antielsuiva, ove sia dimostrato che esso non sia frutto di una genuina operazione economica con parti terze (nel qual caso la tutela della buona fede e dell’affidamento impone di “tollerare” il salto d’imposta e l’ingiustizia del caso concreto), ma di una operazione creata artatamente e bella posta dalle parti, senza alcuna altra finalità se non quella dello sfruttamento in male fede della asimmetria impositiva presente negli interstizi del sistema normativo
Scritto il 14-12-2010 alle ore 18:59
Tutte considerzioni molto interessanti, dott. Gargiulo_ Ma se il punto fondamentale del concetto elusivo risiede “nello sfruttamento in male fede della asimmetria impositiva presente negli interstizi del sistema normativo”, il problema centrale, a mio avviso, è ancora una volta quello di un’attenta valutazione dei comportamenti di buona o mala fede (messi in atto dal contribuente)_ Ke è un pò come tornare al vecchio adagio ‘prima l’uovo o la gallina’??
Scritto il 14-12-2010 alle ore 21:33
Sono stato sempre convinto che la soluzione (pratica)al problema elusivo non possa che risiedere in una elencazione casistica delle fattispecie sospette (mettendo, così, in conto costi e benefici ma questo sarebbe il male minore). La Cassazione, in realtà, stabilendo che esiste una clausola antielusiva insita nel sistema non tiene in debito conto della complessità e della particolarità del fenomeno tributario (peccando, forse, di astrazione rispetto all’ambiente sociale di riferimenti). L’elencazione casistica può essere affidata ad un dm, sempre disapplicabile dalle commissioni tributarie…Mi rendo conto che tale soluzione fa rientrare dalla finestra quello che volevo mettere fuori dalla porta: non applicare in concreto una clausola generale. Ma in tale ultima ipotesi, la clausola immanente (applicabile dalle commissioni solo in sede di eventuale disapplicazione) altro non potrebbe avere che una eventuale valenza esclusiva a favore del contribuente…
Scritto il 14-12-2010 alle ore 22:00
http://giuseppezizzo.postilla.it/2009/06/22/pochi-ritocchi-all%E2%80%99art-37-bis-e-la-clausola-generale-antiabuso-e-pronta/
condivido pienamente il post di stefano palestini
Scritto il 18-12-2010 alle ore 19:50
Mi ricollego ad alcuni precedenti interventi per dire, per quel poco che conta, che condivido a pieno l’esigenza di tipizzazionee delle condotte elusive/abusive in materia fiscale e credo, in questa prospettiva, come ho già scritto, che uno dei compiti futuri a cui dovranno attendere i “sistematori” della materia (auspicabilmente l’accademia) consisterà proprio, dialogando con la giurisprudenza, nel tipizzare gli standards delle condotte elusive, sulla base della casisitica pratica, previa individuazione delle logiche di fondo (le c.d ragioni giustificatrici) delle varie regole impositive che esistono nel sistema fiscale e delle simmetrie che sorregono i vari regimi tributari, espressione a loro volta del più generale principio di capacità contributiva e del divieto di disparità di trattamento (che non siano effettivamente volute dal legislatore, e non semplicemente sfuggite alla maglie della programmazione scritta della normazione, in quanto conformi ad una razionale ed oggetiva ragione giustifcatrice di sistema che le sorregge) .
Chiarito questo, osservo però che questa auspicabile funzione di tipizzazione, che noi tutti ci aspettiamo, non può essere assolta ex ante dal legislatore, per la contraddizion che nol consente, atteso che la figura dell’abuso del diritto nasce proprio dalla esigenza, tipica della “law in action”, di porre una norma di chiusura al c.d.fallimento della programamzione normativa rispetto ai mille casi che possono presentarsi nella vita pratica. La legge, infatti, per analitica che sia, non riesce a prevedere ex ante tutte le possibili situazioni che possono realizzarsi nella pratica; la legge non può sempre prevenire, con apposite norme scritte, gli abusi che le parti possono commettere; molti comportamenti riprovevoli sfuggirebbero alle pur fitte maglie della legge fiscale scritta, se si dovesse considerare sempre permesso ogni comportamento che non sia espressamente vietato. Il principio generale del divieto di abuso del diritto consente di individuare dei divieti impliciti nel sistema oltre a quelli spressamente statuiti, ma questa opera di indviduazione spetta solo alla giurispudenza in un fecondo dialogo con la dottrina. Dai frutti di questo diaologo, se non sarà fatto di preclusioni reciproche , sono certo arriverà quella tipizzazione di cui tutti noi operatori sentiamo il bisogno e troverà quindi risposta quella esigenza di certezza (la quale non è l’unico valore oridnamnetale e non deve diventare il grimaldello del “formalismo” per tollerare ogni comportamento abusivo…. solo perchè non espressamente vietatato da una norma espressa).
Scritto il 20-12-2010 alle ore 15:21
Immagino il concetto di elusione in modo geometrico come una piramide suddivisa in tre livelli. Il livello di vertice è quello che contiene i principi di base del sistema tributario, che per farla breve sono quelli a cui ci ha rinviato Fabio Galletti: principio di continuità dei valori fiscalmente riconosciuti (divieto di salti di imposta definitivi non giustificati dal sistema); divieto di compensazione intersoggettiva delle perdite; simmetria dei flussi di reddito; divieto di doppia imposizione e quindi esenzione; divieto di commercio delle perdite; divieto di sfruttamento delle norme pattizie contenute nei trattati internazionali per ritrarre da ambedue gli ordinamenti risparmi fiscali; neutralità delle operazioni straordinarie; meccanismi di agevolazione/credito fiscale per ottenere indebiti vantaggi. Il livello intermedio dovrebbe essere rappresentato da un insieme di parametri o paradigmi comportamentali, direttamente e chiaramente derivabili dai principi di rango superiore, come quelli indicati nel post 10 da Giuseppe, che potrebbero essere arricchiti . Infine al livello più basso troveremo la reale casistica da raccordare con il livello intermedio, si tratterebbe di una casistica aperta; l’incertezza derivante da tale situazione potrebbe essere mitigata enucleando dei sottoinsiemi di operazioni a cui conferire con un ragionevole grado certezza e condivisione la qualifica di operazione lecita o elusiva. Tutto da scoprire sarebbe lo strumento con cui “dare certezza” se normativo piuttosto che tramite la condivisione dei concetti e teoria tra gli operatori del settore (consulenti, contribuenti AdE).
Scritto il 11-3-2011 alle ore 14:07
Stimato Prof. Beghin,
con riferimento al Suo post, mi è capitato di leggere in chiusura di un suo recente articolo pubblicato sul Corriere Tributario (n. 12/2011), in materia di interpretazione adeguatrice , che, a Suo autorevole giudizio ed in linea con quanto da Lei già sostenuto “in embrione” in questo post, il principio di riserva di legge di cui all’art. 23 della Cost. impedirebbe in materia tributaria la possibilità di disconoscere “i vantaggi fiscali spovvisti di sistematicità ……sulla base di principi generali che non siano stati declinati in una regola scritta” .
Lei scrive, in conclusione, che tale conclusione si fonda sulla constatazione che il principio di riserva di legge in materia tributaria assolve la stessa funzione del principio di legalità inteso in senso stretto quale vigente in materia penale (ex art. 27 Cost).
Ma non era un conquista pacifica del nostro settore disciplinare più recente ed attento, di cui Lei è un autorevole esponente (come si legge in tutta la manualistica istituzionale più recente, si veda per tutti Fantozzi, pag. 233. e ss., Falsitta,) che le norme tributarie non possono in alcun modo essere assimilate a norme penali o eccezionali? Se si aderisce, infatti, come mi sembra fare anche Lei, alla visione “costituzionale” solidaristica del tributo e alla sua natura di strumento di perequata ripartizione delle spese pubbliche, come può poi darsi cittadinanza “giuridica”, in base alla nostra costituzione attuale, ad una assimilazione della norma impositrice alla norma penale?
Escluso quindi (almeno a mio sommesso giudizio) che il divieto di interpretazione analogica in chiave antielusiva delle norme tributarie si possa ricvare, fondatamente, dalla assimilazione della norma tributaria alla norma penale, mi sembra di capire che un suo secondo argomento, se non ho capito male il suo pensiero, è che la interpretazione analogica in chiave antielusiva delle norme trbutarie – in assenza di una espressa previsone normativa scritta che la autorizzi, – non possa essere ricavata direttamente dalle norme costituzionali, pena la violazione dell’art. 23 della costituzione (riserva di legge).
Ma anche su questo aspetto, mi domando (e le domando per una Sua autorevole conferma), non era un dato pacifico della dottrina oggi dominante (vedi per tutti Fantozzi, p. 235; Falsitta, p. 206 etc.) che l’ analogia non è un procedimento di creazione di “nuove” disposizioni normative , ma regola e strumento di interpretazione delle disposizioni espresse già esistenti nel sistema (e quindi non è attività normo-genetica in senso stretto)?
Io credo che quando le SS.UU. della Cassazione affermano, come ci ricorda sopra in questo post Karl, che “…nè siffatto principio può in alcun modo ritenersi contrastante con la riserva di legge in materia tributaria di cui all’art. 23 Cost., in quanto il riconoscimento di un generale divieto di abuso del diritto nell’ordinamento tributario non si traduce nella imposizione di ulteriori obblighi patrimoniali non derivanti dalla legge, bensì nel disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere l’applicazione di norme fiscali”, esse erano ben consapevoli delle risposte (corrette) che occorre dare ai suddette quesiti.