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Timestamp: 2020-08-06 18:35:49+00:00
Document Index: 134757264

Matched Legal Cases: ['art. 24', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 41', 'art. 56', 'art. 23', 'art. 8', 'art. 68', 'art. 2', 'art. 12', 'art. 2', 'art. 26']

“E-commerce”: le diverse casistiche per gestire fiscalmente il reso merce
Reso merce con emissione originaria di fattura, scontrino/ricevuta o documento commerciale e senza emissione di documento fiscale
di Stefano Setti | 10 LUGLIO 2020
Una casistica che ricorre molto spesso nel commercio elettronico è quella dei resi merce, principalmente dovuta anche in considerazione del fatto che, in tale tipologia di commercio, nei rapporti verso privati consumatori, è previsto il diritto di recesso, come disciplinato dal Codice del consumo (D.Lgs. 6 settembre 2005, n. 206). Operativamente, il caso di reso merce - dovuto principalmente, ma non solo, al diritto di recesso - si ha in sede di commercio elettronico indiretto avente ad oggetto beni materiali. Infatti, normativamente, non è obbligatorio, salvo diverso accordo tra le parti, prevedere il diritto di recesso per la fornitura di contenuti digitali (per esempio, e-books, mp3, applicazioni o altri contenuti digitali), erogati mediante un supporto non materiale, una volta iniziata l’esecuzione.
Prima di addentrarci nei profili operativi, risulta opportuno evidenziare che, da un punto di vista operativo/contabile/fiscale, il reso merce nel commercio elettronico indiretto risulta:
abbastanza facile e lineare nel caso in cui l’operazione originaria sia stata certificata mediante fattura;
parimenti abbastanza semplice, ancorché la procedura sia maggiormente laboriosa, qualora si sia in presenza di “vendite a distanza” e sia stato emesso scontrino fiscale ovvero, dal 1° gennaio 2020, il “documento commerciale” da parte del cedente soggetto passivo IVA;
più complesso nel caso in cui le operazioni rientrino nel concetto di “vendite a distanza”, per le quali sia stato utilizzato unicamente il registro dei corrispettivi (art. 24 del D.P.R. n. 633/1972) senza emissione di alcun documento di spesa (come consentito dalla disposizione normativa).
Reso merce con emissione originaria di fattura (elettronica ovvero cartacea)
La gestione fiscale, ai fini IVA, dell’eventuale esercizio del diritto di recesso (con conseguente reso merce) trova qualche conferma in risalenti precisazioni fornite dall’Amministrazione finanziaria, considerato che le norme fiscali non vengono in soccorso con specifiche previsioni.
Ciò premesso, si evidenzia che, qualora la cessione originaria effettuata online sia stata documentata da fattura, il reso merce sarà documentato da nota di credito IVA ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 (sul punto si vedano risoluzione 7 maggio 2007, n. 86/E; risoluzione 7 aprile 2005, n. 45/E; risoluzione 5 dicembre 2003, n. 219/E, e risoluzione 5 ottobre 2001, n. 154/E). Si tenga presente che in via generalizzata dal 1° gennaio 2019, a livello nazionale, la fattura va emessa in formato elettronico (con facoltà di emissione della stessa in formato elettronico, qualora le controparti siano soggetti esteri).
In tale caso, la nota di credito con IVA potrà essere emessa entro 365 giorni (caso più frequente in tema di commercio elettronico), ovvero, senza limite temporale (quindi, anche oltre 365 giorni) nel caso in cui la restituzione dei beni avvenga in conseguenza di: dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e cause simili alle precedenti (secondo comma dell’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972).
Si tenga presente che l’emissione di nota di credito con IVA è facoltativa da parte del cedente; nulla vieta che lo stesso possa emettere nota di credito fuori campo IVA ex art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 (ancorché poco frequente nel commercio elettronico).
Operativamente, il fornitore, in presenza di reso merce, procederà ad emettere nota di credito con IVA (art. 26 del D.P.R. n. 633/1972), all’interno della quale andranno riportati i seguenti dati:
il riferimento del documento di trasporto (cd. DDT) di reso, al fine di dimostrare in sede di eventuale controllo che effettivamente il bene è stato reso al fornitore. Si fa presente che nel DDT di reso vanno inseriti, alternativamente tra loro, gli estremi della fattura originaria emessa dal fornitore ovvero gli estremi del DDT originario del trasporto dei beni effettuato dal fornitore;
Il DDT va emesso dal soggetto che effettua la restituzione dei beni.
- il riferimento della fattura originaria di cessione di beni da parte del fornitore (R.M. 16 dicembre 1975, n. 502289 );
- l’indicazione della variazione (base imponibile), nonché la relativa IVA (C.M. 21 novembre 1972, n. 27/522432).
A seguito dell’emissione della nota di credito IVA, il cedente potrà procedere a portare a credito la relativa imposta (quindi, recuperandola); invece, il cessionario la dovrà riversare, qualora abbia detratto l’IVA sull’acquisto originario.
Con riferimento, invece, al caso di restituzione della merce da parte di cliente soggetto passivo IVA in altro Paese della UE, al quale i beni sono stati precedentemente ceduti da soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia in regime di non imponibilità di cui all’art. 41 del D.L. 30 agosto 1993, n. 331 (cessione intra-UE), si fa presente che:
la disciplina contenuta nel D.L. n. 331/1993 non tratta espressamente tale casistica. Tuttavia, considerato il rinvio generale previsto dall’art. 56 del D.L. n. 331/1993, vale a dire per tutto quanto non specificamente stabilito dal D.L. n. 331/1993, in presenza di variazioni intervenute nelle operazioni effettuate in ambito intra-UE, sono applicabili le disposizioni di cui al citato D.P.R. n. 633/1972;
il reso da parte del cliente comunitario dà luogo alla rettifica della cessione intracomunitaria (C.M. 23 febbraio 1994, n. 13-VII-15-464, par. B.10.3);
dato che la procedura di variazione in diminuzione non è obbligatoria, il fornitore italiano ha la facoltà di intervenire sul registro delle fatture emesse (di cui all’art. 23 del D.P.R. n. 633/1972) con un’apposita annotazione di rettifica in diminuzione, che riduce l’ammontare imponibile della corrispondente operazione, se annotata nello stesso periodo di riferimento in cui è annotata l’operazione originaria; diversamente, della rettifica si tiene conto in dichiarazione annuale;
nel caso in cui la variazione in diminuzione sia stata operata, è necessario presentare il modello Intra 1-ter ai fini, sia fiscali, sia statistici, indicando il codice “2” (restituzione o sostituzione di merci) nella colonna relativa alla natura della transazione.
Qualora la restituzione dei beni sia disposta dal cessionario extra-UE al quale i beni sono stati precedentemente ceduti in regime di non imponibilità di cui all’art. 8 del D.P.R. n. 633/1972 (cessione all’esportazione di beni), nel caso in cui il reso avvenga a cura e a spese del cedente soggetto passivo IVA “stabilito” in Italia, spetta a quest’ultimo dichiarare la merce per l’importazione definitiva, soggetta a IVA in dogana, oppure ricorrere alla reintroduzione in franchigia ai sensi dell’art. 68, primo comma, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972.
Reso merce con emissione originaria di scontrino/ricevuta ovvero dal 1° gennaio 2020 con documento commerciale
Le vendite a distanza, tra le quali rientra il commercio elettronico indiretto nei rapporti B2C (quindi, nei confronti di privati consumatori), non sono soggette all’obbligo di fattura (se non richiesta dal cliente) né tanto meno all’obbligo di emissione dello scontrino fiscale ovvero ricevuta fiscale (ai sensi dell’art. 2, comma 1, lett. oo, del D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696). Ciò premesso, nell’operatività, molti cedenti effettuano vendite a distanza emettendo comunque lo scontrino fiscale ovvero, dal 1° gennaio 2020, in via generalizzata, il “documento commerciale” (tenendo presente che anche per le vendite a distanza nei rapporti B2C non vige l’obbligo di emissione del documento commerciale, così come previsto dal D.M. 10 maggio 2019, come novellato dal D.M. 24 dicembre 2019).
Qualora sia stato, comunque, emesso lo scontrino fiscale, in presenza di reso merce (per meglio dire all’atto del ritiro del bene), si dovrà utilizzare la seguente procedura (al riguardo si veda risoluzione 5 dicembre 2003, n. 219/E):
nel momento in cui il cliente procede alla riconsegna della merce, il fornitore dovrà procedere all’apertura di una “pratica di reso” numerata, contenente tutti i dati e i documenti relativi all’originaria operazione (quindi, anche l’indicazione dello scontrino originario) e alla sua avvenuta risoluzione;
il fornitore dovrà procedere all’emissione di scontrino fiscale “negativo”, con indicazione sia della causale “rimborso per restituzione merce venduta”, sia del numero identificativo della pratica di reso (art. 12 del D.M. 23 marzo 1983);
il fornitore dovrà, poi, registrare lo scontrino fiscale “negativo” nel registro dei corrispettivi, in diminuzione dei corrispettivi del giorno soggetti alla stessa aliquota del bene restituito;
Qualora al cliente sia consegnato un “buono acquisto”, al momento dell’acquisto del bene sostitutivo da parte del cliente, il fornitore dovrà ritirare il “buono acquisto” alla cassa come forma di pagamento del prezzo per conservarlo agli atti ed emettere un normale scontrino di vendita per documentare l’acquisto sostitutivo, nel quale registrare il prezzo pieno di vendita, con conseguente integrale assoggettamento a IVA della nuova operazione con l’aliquota sua propria.
Ancorché ad oggi l’Amministrazione finanziaria non si sia pronunciata sul caso, sembra ragionevole ritenere che la medesima procedura sia applicabile qualora il fornitore abbia emesso ricevuta fiscale. In tale caso, andrà emessa ricevuta fiscale negativa, riportando, oltre alla dicitura “rimborso per restituzione merce venduta”, anche il numero identificativo della pratica di reso.
Con riferimento, invece, al documento commerciale (che va rilasciato in via generalizzata dal 1° gennaio 2020), si segnala che l’Agenzia delle entrate, con il principio di diritto 1° agosto 2019, n. 21, ha ricordato, in prima analisi, la disciplina riservata alla trasmissione telematica dei corrispettivi. Ciò premesso, con il citato principio di diritto sono state chiarite le modalità da seguire in presenza di reso merce anche a seguito del nuovo obbligo di trasmissione telematica dei corrispettivi.
L’Agenzia delle entrate ha chiarito che, per quanto attiene ai resi merce, valgono, anche in presenza di trasmissione telematica dei corrispettivi (con emissione del nuovo documento commerciale) le modalità operative precedentemente analizzate dalla stessa Agenzia con le risoluzioni n. 154/E del 2001 e n. 219/E del 2003.
il fornitore dovrà conservare la pratica di reso fino alla scadenza dei termini per l’accertamento.
Infine, il principio di diritto n. 21 del 2019 ha ricordato che la procedura di reso deve fornire tutti quegli elementi che servono a correlare la restituzione del bene ai documenti probanti l’acquisto originario, ossia:
le generalità dell’acquirente;
il numero di identificazione della pratica di reso.
Solo in tale modo, infatti, vengono garantite le informazioni desumibili dal contenuto della fattura e della nota di variazione IVA (di cui, rispettivamente, agli artt. 21 e 26 del D.P.R. n. 633/1972).
Reso merce senza emissione di documento fiscale (fattura, scontrino/ricevuta/documento commerciale)
Nel caso in cui si sia in presenza di commercio elettronico indiretto nei rapporti B2Ce non sia stato emesso da parte del fornitore nessun documento di spesa, registrando solamente i corrispettivi nel registro corrispettivi, così come chiarito con l’unico documento di prassi ministeriale ad oggi pubblicato (risoluzione 5 novembre 2009, n. 274/E), il reso merce andrà così gestito:
Tale procedura normalmente viene adottata da soggetti “ben strutturati” in tema di commercio elettronico indiretto, per quelli minori, si consiglia di emettere documento di spesa fattura/scontrino/ricevuta/documento commerciale e adottare i comportamenti già evidenziati.
il cliente (consumatore privato o assimilato) invia una e-mail (o comunicazione analoga) al cedente, specificando il “codice” dell’articolo oggetto di restituzione;
il cedente fornisce un “codice di reso”, collegato al “codice”, e provvede al rimborso del relativo prezzo (con accredito nella carta di credito del cliente ovvero con bonifico bancario ovvero altro sistema di pagamento utilizzato dal cliente). In ogni caso, il sistema informativo dovrà conservare memoria di ciascuna operazione e dovrà consentire, in ogni momento, la verifica della corrispondenza tra il rimborso, il “codice di reso” e il “codice”;
la contabilità di magazzino del fornitore (ove presente) dovrà registrare il carico dei prodotti restituiti, in modo che sia possibile collegarli al “codice di reso” e al “codice”. Al momento del ricarico, dovrà essere registrato il corrispettivo negativo che confluirà nel totale di giornata del registro dei corrispettivi secondo l’aliquota IVA propria.
Per ogni pratica di reso, individuata dal “codice di reso” (quindi collegata al “codice”), dovrà essere possibile, per il periodo di accertamento, consultare e stampare la relativa e completa documentazione.
L’Agenzia delle entrate ha precisato che in tale caso deve essere utilizzata una procedura come illustrata, ovvero procedura similare, sempre che dalla documentazione in possesso del fornitore sia dato individuare gli elementi necessari a correlare la restituzione al medesimo bene risultante dal documento (che il fornitore è tenuto a conservare) probante l’acquisto originario, quali: le generalità del soggetto acquirente; l’ammontare del prezzo rimborsato; il “codice” dell’articolo oggetto di restituzione; il “codice di reso” (quest’ultimo deve essere riportato su ogni documento emesso per certificare il rimborso). Inoltre, è necessario che dalle risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino, correttamente tenute, sia possibile verificare la movimentazione fisica del bene reinserito nel circuito di vendita (risoluzione n. 219/E del 2003).
D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696, art. 2;
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 26;
Principio di diritto 1° agosto 2019, n. 21;
Risoluzione 7 maggio 2007, n. 86/E;
Risoluzione 7 aprile 2005, n. 45/E;