Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4582-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-AMT-20-40-50-20120912
Timestamp: 2020-02-22 17:52:43+00:00
Document Index: 51050732

Matched Legal Cases: ["l'article 39", "l'article 1010", "l'article 39", '§ 220', 'art, 206', "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", 'art. 206', "l'article 39"]

BIC – Amortissements – Régimes particuliers – Amortissements des véhicules de tourisme
4582-PGPBIC – Amortissements – Régimes particuliers – Amortissements des véhicules de tourisme1
BOI-BIC-AMT-20-40-50-20120912
Version en vigueur du 01/03/17 au 18/12/19
2012-09-12T06:00:00.000+02:002017-03-01T14:19:47.000+01:00
L'article 39-4 du code général des impôts (CGI) exclut des charges déductibles certaines dépenses limitativement énumérées considérées comme somptuaires. Il en résulte que les dépenses revêtant un caractère somptuaire ne peuvent, en principe, être admises dans les charges déductibles, sauf lorsque l'entreprise est en mesure de justifier qu'elles sont nécessaires à son activité en raison même de son objet ou présentent un caractère social.
A cet égard, les dispositions de l'article 39-4 du CGI excluent, sauf justifications, des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt sur les bénéfices :
- l'amortissement des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières pour la fraction du prix d'acquisition qui excède 18 300 euros (ou 9 900 euros pour les véhicules émettant plus de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre);
- en cas d'opérations de crédit-bail ou de location portant sur des voitures particulières, à l'exception des locations de courte durée n'excédant pas trois mois non renouvelables, la part du loyer supportée par le locataire et correspondant à l'amortissement pratiqué par le bailleur pour la fraction du prix d'acquisition du véhicule excédant 18 300 euros (ou 9 900 euros voir ci-dessus).
L'article 39-4 du code général des impôts dispose que les entreprises qui possèdent à leur actif des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 du CGI dont le prix d'acquisition est supérieur à 18 300 euros doivent réintégrer dans leur résultat fiscal la fraction de l'amortissement desdites voitures afférente à la partie du prix d'acquisition excédant cette limite.
Ces dispositions s'appliquent à l'ensemble des véhicules automobiles immatriculés dans la catégorie des « voitures particulières », y compris les véhicules « à usages multiples », qui tout en étant classés dans la catégorie « N1 », sont destinés au transport de voyageurs et de leurs bagages ou de leurs biens ainsi que es voitures « commerciales », « canadiennes » et « breaks », dans la mesure où leur prix d'acquisition dépasse ces limites.
En cas de décomposition, la limitation s'applique aussi bien à la structure qu'aux composants identifiés par l'entreprise. S'agissant des véhicules de tourisme, aucun composant ne devrait, dans la plupart des cas, être identifié par les entreprises effectivement soumises à la limitation de 18 300 €. Dès lors, à titre de simplification, il est admis que cette limitation s'applique aux prix d'acquisition des véhicules dans son ensemble, y compris aux composants éventuels, mais que les remplacements d'éléments qui interviendraient par la suite et feraient l'objet d'une inscription à l'actif, à titre exceptionnel, en tant que composants, ne soient pas soumis à la limitation de la déduction de l'amortissement.
Exemple : Une entreprise acquiert une voiture particulière le 1er janvier N, pour un prix de 30 000 €. L'entreprise a identifié un composant d'une valeur de 5 000 €, les 25 000 € restants étant affectés à la structure du véhicule.
En application des dispositions du a de l'article 39-4 du CGI, la fraction amortissable du prix d'acquisition du véhicule s'élève à 18 300 €. Cette limitation est répartie entre le composant et la structure du véhicule de la manière suivante :
- limitation applicable au composant : 5 000 x 18 300 / 30 000 = 3 050 €
- limitation applicable à la structure : 25 000 x 18 300 / 30 000 = 15 250 €
La base amortissable fiscale s'élève par conséquent à 3 050 € au lieu de 5 000 € pour le composant, et à 15 250 € au lieu de 25 000 € pour la structure.
- entreprises et activités relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Il est en effet rappelé que, conformément aux dispositions de l’article 93-1-2° du CGI, les amortissements déductibles pour la détermination des bénéfices imposables des professions non commerciales sont effectués suivant les règles applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux ;
- entreprises relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles, imposées selon un régime réel, conformément aux dispositions de l’article 72 du CGI ).
- la location traditionnelle, c'est-à-dire la location à très court terme n’excédant pas trois mois non renouvelables., pour des emplois occasionnels de véhicules dont l'entretien et tous les frais accessoires restent à la charge du propriétaire ;
- la mise de véhicules à la disposition des utilisateurs de façon durable. Il s'agit particulièrement des sociétés de crédit-bail proprement dites qui réalisent des opérations visées par la loi n° 66-455 du 2 juillet 1966, modifiée par l'ordonnance n° 67-837 du 28 septembre 1967. Le crédit-bail constitue en effet un simple mode de financement des actifs utilisés par les entreprises.
Dans ce cas, une fraction des loyers fait l’objet d’une réintégration à l’instar de l’amortissement pratiqué par les entreprises propriétaires, de façon à ce que les entreprises locataires soient placées dans la même situation que ces dernières (cf. § 220).
B. Cas particulier : véhicules émettant plus de 200 grammes de CO2 par kilomètre
La limitation de 9 900 euros ne s’applique qu’à certains véhicules, identifiés par leur nature, leur taux d’émission de dioxyde de carbone (CO2), leur date de première mise en circulation et la date de leur acquisition par les entreprises.
1. Nature des véhicules concernés
L’aménagement des dispositions de l’article 39-4 du code général des impôts n’a pas modifié la condition relative à la nature des véhicules eux-mêmes : il s’agit des seuls véhicules immatriculés dans la catégorie des « voitures particulières ».
Tous les véhicules de cette catégorie sont concernés par le dispositif, y compris, le cas échéant, les véhicules qui sont éligibles au régime de l’amortissement exceptionnel sur douze mois prévu à l’article 39 AC du CGI (véhicules fonctionnant exclusivement ou non au moyen de l’énergie électrique, du gaz naturel ou du gaz de pétrole liquéfié).
Il est précisé que pour les véhicules fonctionnant exclusivement à l’énergie électrique, le taux d’émission de CO2 est en principe nul ; en pratique, ce type d’automobile ne serait donc pas visé par la limitation de 9 900 euros (cf. ci-dessous les précisions sur le taux d’émission de CO2).
2. Taux d’émission de dioxyde de carbone
Les véhicules visés par le plafond de 9 900 euros sont ceux qui émettent plus de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre.
Le taux de référence pour l’application du dispositif est le taux conventionnel d’émission de dioxyde de carbone déterminé dans les conditions prévues par l’arrêté du ministère de l’équipement, des transports et du logement du 21 avril 2000 relatif à la détermination de la consommation conventionnelle de carburant et des émissions de dioxyde de carbone des véhicules automobiles.
Il est précisé que le taux d’émission applicable à un véhicule est le taux déterminé pour les modèles neufs tel que disponible sur le guide de l’ADEME ( Agence de l'environnement et de la maitrise de l'énergie) et dans les points de vente. Aucun ajustement ne doit donc être effectué au cours de l’utilisation ultérieure du véhicule, que ce soit en raison du vieillissement de celui-ci, qui entraîne en principe un accroissement de l’émission de CO2 par kilomètre, ou en raison de l’amélioration du véhicule au moyen d’ajouts techniques qui auraient pour effet d’amoindrir l’émission de CO2 par kilomètre.
Toutefois, lorsque ces améliorations, telles que la transformation d’un véhicule essence en véhicule fonctionnant exclusivement ou non au gaz de pétrole liquéfié, conduisent à procéder à une réception isolée du véhicule et à modifier les caractéristiques figurant sur la carte grise, il est admis que soit retenu le taux d’émission de CO2 figurant sur la nouvelle carte grise.
Pour les véhicules mentionnés à l’article 39 AC pouvant fonctionner à la fois à l’essence et aux carburants gazeux (gaz de pétrole liquéfié ou gaz naturel) et pour lesquels une valeur d’émission de CO2 par kilomètre est fixée par carburant (cf. arrêté du 21 avril 2000 précité), il sera admis que soit pris en compte pour l’appréciation de la limite de 200 g/km le taux d’émission le plus faible.
Conformément au décret n° 2002-1508 du 23 décembre 2002 relatif à l’information sur la consommation de carburant et les émissions de dioxyde de carbone des voitures particulières neuves, ce taux d’émission de dioxyde de carbone fait l’objet d’une communication auprès du grand public et, donc, des entreprises qui se portent acquéreures de ces véhicules, sous diverses formes :
- dans chaque point de vente, par une étiquette indiquant les émissions de dioxyde de carbone apposée sur chaque voiture particulière neuve ou affichée près de celle-ci, ainsi que par une liste de ces données dressée par marque et par type de véhicule affichée dans le point de vente (articles 2 et 3 du décret du 23 décembre 2002 précité) ;
- dans la documentation utilisée pour la commercialisation, la publicité et la promotion des véhicules, y compris les manuels techniques, par la mention des données relatives aux émissions de dioxyde de carbone se rapportant au véhicule concerné (article 5 du décret du 23 décembre 2002 précité) ;
- par la mise à disposition de tout consommateur, dans chaque point de vente, d’un guide de la consommation de carburant et des émissions de dioxyde de carbone des voitures particulières neuves mises en vente sur le territoire national, élaboré par l’Agence de l’environnement et de la maîtrise de l’énergie (ADEME) à partir des informations transmises par les constructeurs (article 4 du décret du 23 décembre 2002 précité).
Il est en outre rappelé que le taux d’émission conventionnel de CO2 d’un véhicule est en principe indiqué sur la carte grise, cette mention étant prévue par l’arrêté du 22 septembre 2003 modifiant l’arrêté du 5 novembre 1984 relatif à l’immatriculation des véhicules (JORF du 11 octobre 2003).
Afin de connaître le taux d’émission de CO2 des voitures particulières qu’elles utilisent, les entreprises sont invitées à se référer à la mention portée sous la rubrique référencée V.7 sur la carte grise de chacun des véhicules concernés. A défaut de mention du taux d’émission de CO2 sur la carte grise, il convient de se référer à la documentation technique du véhicule, qui est en principe fournie lors de l’acquisition, et qui doit mentionner le taux d’émission de CO2 mesuré lors de la réception. Enfin, dans le cas où l’entreprise ne disposerait pas de cette documentation technique et en l’absence de mention du taux d’émission de CO2 sur la carte grise, il conviendra de se référer au taux conventionnel figurant sur le guide de l’ADEME.
3. Date de première mise en circulation
Les seuls véhicules visés par la limitation de 9 900 euros sont ceux qui répondent aux conditions techniques exposées ci-dessus et qui sont mis pour la première fois en circulation à compter du 2 juin 2004.
C. Modalités d'application de la limitation
Les entreprises qui ont dans leur actif des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières et dont le prix d'acquisition, taxes comprises, excède 18 300 euros doivent réintégrer dans le résultat fiscal de ces exercices une fraction de chacune des dotations d'amortissement afférentes à ces véhicules calculée en appliquant à la dotation pratiquée le rapport existant entre la fraction du prix d'acquisition, taxes comprises, qui dépasse 18 300 euros et ce même prix d'acquisition.
En revanche, les accessoires qui fonctionnent de façon autonome ne sont pas à comprendre dans le prix soumis à limitation (exemple : radiotéléphones et CAA Nancy 19 décembre 1991, 2ème ch.,req. n° 90NC00009 )
Exemple : soit une voiture particulière neuve acquise le 1er janvier N au prix, taxes comprises, de 25 000 euros, par une entreprise dont l'exercice coïncide avec l'année civile. Le véhicule est amortissable en cinq années, l'annuité comptabilisée étant de :
25 000 X 20 % = 5 000 €
5 000 X 25 000 – 18 300 = 1 340 €
Si la voiture est vendue début N+ 4 pour 15 000 €, l'entreprise réalisera une plus-value imposable de : 15 000 – [25 000 – (5 000 X 3)] = 5 000 €
qui, n'excédant pas le total des amortissements admis en déduction (3 660 X 3 = 10 980) et des amortissements exclus des charges déductibles (1 340 X 3 = 4 020), aura en totalité le caractère d'une plus-value à court terme .
- caractéristiques du véhicule 1 : prix 26 000 € (TTC), taux d’émission de CO2 = 150 g/km, première mise en circulation le 1er mars N ;
- caractéristiques du véhicule 2 : prix 35 000 € (TTC), taux d’émission de CO2 = 210 g/km, première mise en circulation le 1er mars N - 1.
Par simplification, on suppose que les durées d’amortissement sont identiques comptablement et fiscalement, ainsi que la base de l’amortissement ; en outre, l’entreprise ne décompose pas ses véhicules. Il est précisé que l’amortissement est calculé sur la base TTC dans la mesure où la TVA grevant les véhicules de transport des personnes n’est pas déductible (art, 206-IV-2-6° et 7° de l'annexe II au CGI).
Limitations applicables à l’amortissement du prix de revient de ces deux véhicules : compte tenu du taux d’émission de CO2, le véhicule 1 est soumis à la limite de 18 300 €, alors que le véhicule 2 est soumis à la limite de 9 900 €.
(1) soit (26 000/4) X 10/12 = 5 417 €
(2) soit 26 000/4 = 6 500 €
(3) soit (26 000/4) X 2/12 = 1 083 €
(1) soit (35 000/4) X 10/12 = 7 292 €
(2) soit 35 000/4 = 8 750 €
(3) soit (35 000/4) X 2/12 = 1 458 €
4. Limitation en matière d'amortissement exceptionnel
A l’instar de la limitation de 18 300 euros, la limitation de 9 900 euros s’applique également aux véhicules qui peuvent bénéficier du régime de l’amortissement exceptionnel sur douze mois prévu à l’article 39 AC du code général des impôts. Il s’agit des voitures particulières fonctionnant, exclusivement ou non, au moyen de l’énergie électrique, du gaz naturel ou du gaz de pétrole liquéfié (GPL).
Le deuxième alinéa de l’article 39 AC du CGI dispose que cet amortissement exceptionnel ne s’applique qu’à la fraction du prix d’acquisition qui n’excède pas les limites mentionnées au a de l’article 39-4 du CGI .
Dès lors, pour les véhicules concernés par la limitation de 9 900 euros, l’application des dispositions de l’article 39 AC du CGI permet de déduire fiscalement la totalité de ce montant de 9 900 euros sur une période de douze mois. Aucune déduction fiscale ne peut, dans ce cas, être admise par la suite au titre de l’amortissement du véhicule.
Lorsqu'une fraction de l'amortissement est déjà exclue des charges déductibles par les dispositions du 4 de l'article 39 du CGI, les limitations prévues au II de l'article 39 C du CGI s'appliquent à la fraction d'amortissement résiduelle.
En d'autres termes, il convient d'appliquer les dispositions du II de l'article 39 C du CGI après celles de l'article 39-4 du CGI).
L'article 39-4 du CGI vise les dépenses supportées par l'entreprise soit directement, soit sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursement de frais.
Il en résulte que lorsqu'une entreprise verse à un dirigeant ou cadre propriétaire d'une voiture particulière dont le prix d'acquisition est supérieur à 18 300 euros une indemnité destinée à couvrir l'amortissement de ladite voiture, il convient, en principe, de refuser la déduction de cette indemnité, dans la mesure où elle s'applique à la fraction de l'amortissement correspondant à la partie du prix d'acquisition qui excède la limite ci-dessus.
3. Frais d'entretien des voitures de plus de 18 300 euros
Sont susceptibles de bénéficier du régime de l'article 39- 1-7° du CGI les dépenses de toute nature résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de voitures particulières spécialement équipées pour faire des courses automobiles et affectées de manière durable et exclusive à cet usage. La même solution s'applique à la fraction des loyers non admise en déduction en application du 4e alinéa de l'article 39-4 du CGI lorsque ces véhicules sont pris en location.
Il y aurait lieu, toutefois, de considérer comme abusives des conventions qui permettraient le transfert de propriété après des délais de location anormalement brefs et de faire jouer les dispositions de l'article L 64 du LPF relatives à la à l'abus de droit fiscal, Ainsi, lorsque, à l'échéance finale d'un contrat de crédit-bail mobilier, la levée d'option s'opère moyennant un prix anormalement bas compte tenu de la durée normale d'utilisation du bien concerné et de la période de location écoulée, cette circonstance ne peut que faire présumer qu'une fraction des loyers versés a trouvé sa contrepartie dans un accroissement de l'actif et qu'elle n'aurait pas dû, dès lors, être déduite pour la détermination des résultats imposables du locataire (RM Ligot, député, JO, déb. AN du 14 janvier 1985, p. 155).
L'article 39-4 alinéa 2 du CGI a étendu en cas d'opérations de crédit-bail ou de location, à l'exception des locations de courte durée n'excédant pas trois mois non renouvelables portant sur des voitures particulières, les dispositions de l'article 39-4 du CGI interdisant la déduction de certaines charges, à la part du loyer supportée par le locataire et correspondant à l'amortissement pratiqué par le bailleur pour la fraction du prix d'acquisition du véhicule excédant 18 300 euros (ou 9 900 euros pour les véhicules émettant plus de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre).
Se reporter au I-B-1
Se reporter au I-A-2.
Cela étant, la limitation ne s'applique que dans le cas où l'utilisateur du véhicule loué se verrait opposer, s'il était lui-même propriétaire du véhicule, la limitation de l'amortissement visée à l'article 39-4 du CGI .
Pour que la neutralité des dispositions de l'article 39-4 du CGI soit respectée entre utilisateurs propriétaires et utilisateurs locataires, la réintégration à opérer au titre des loyers doit être égale à celle qu'est tenue d'opérer, au titre de l'amortissement, une entreprise propriétaire d'un véhicule acquis à un prix identique à celui du véhicule pris en location.
La fraction annuelle d'amortissement correspondant à la partie du prix d'acquisition qui excède 18 300 euros (ou 9 900 euros si le véhicule émet plus de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre) est égale au produit de l'annuité d'amortissement pratiquée par le bailleur par le rapport existant entre, d'une part, la différence constatée entre le prix d'acquisition toutes taxes comprises du véhicule et 18 300 euros (ou 9 900 euros) et, d'autre part, ce prix d'acquisition.
Pour l’application de la limitation de 9 900 euros, la date d’acquisition du véhicule à prendre en compte est la date de l’achat par l’entreprise bailleresse, et non la date de prise en location par l’entreprise utilisatrice.
Aussi appartient-il aux entreprises bailleresses de faire connaître aux utilisateurs des véhicules qu'elles donnent en location la part du loyer non déductible, appréciée annuellement, déterminée comme il est dit ci-avant, en tenant compte du plafond de 9 900 euros applicable aux véhicules émettant plus de 200 grammes de CO2 par kilomètre ou de 18 300 euros pour les autres véhicules.
Il est enfin rappelé qu’en principe, l’entreprise bailleresse n’est pas tenue d’identifier de composants si les remplacements d’éléments de ces véhicules ne lui incombent pas. En contrepartie, cette obligation impose en principe à l’utilisateur lorsqu’il est juridiquement tenu d’effectuer ces remplacements. En tout état de cause, la limitation prévue à l’article 39-4 du CGI ne s’appliquera pas à ces éléments si l’entreprise utilisatrice venait à les identifier à son actif.
Exemple 1 : Véhicule émettant moins de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre
Soit une voiture particulière acquise à l'état neuf 29 900 euros T.T.C. le 1er janvier N (première mise en circulation postérieure à cette date) par une entreprise de location de voitures dont l'exercice est de douze mois et donnée en location de longue durée à une entreprise utilisatrice visée par les dispositions de l'article 39-4 du Code général des Impôts. Si l'amortissement est effectué selon le mode linéaire sur cinq ans, la part non déductible du loyer supportée par le locataire, appréciée annuellement, est déterminée comme suit :
(25 000 € / 5 ) X (29 900 € – 18 300 €) / 29 900 € = 1 939,80 €
Remarque : pour le bailleur, la TVA étant récupérable pour les biens donnés en location, le prix de revient amortissable est égal au prix d'achat hors taxe (art. 206-IV-2-6° de l'annexe II au CGI).
- part annuelle du loyer non déductible, supportée par le locataire :
1 939,80 + ( 1 939,80 X 19,6% ) = 2 320 €
Étant donné que le taux de TVA applicable aux locations de longue durée de voitures particulières est le même que celui qui s'applique à l'acquisition des mêmes biens, la réintégration à opérer par l'entreprise locataire est bien égale au montant de l'amortissement que cette dernière aurait dû réintégrer si elle avait été propriétaire du véhicule, soit :
( 29 900 – 18 300 ) X 20 % = 2 320 €
Pour reprendre l'exemple donné ci-dessus, en admettant que l'entreprise utilisatrice, dont l'exercice coïncide avec l'année civile, prenne le véhicule en location à compter du 1er juin, la part de loyer qu'elle devra réintégrer extra-comptablement dans son résultat fiscal est ainsi calculée :
2 320 X 210 / 360 = 1 353,33 €
Si cette même entreprise a un exercice de vingt et un mois s'achevant le 30 septembre de l'année suivante, la part de loyer à réintégrer extra-comptablement est égale à :
2 320 X 480 / 360 = 3 093,33 €
Exemple 2 : Véhicule émettant plus de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre
Soit une entreprise A qui prend en location, auprès de l’entreprise bailleresse B, le 1er mars N un véhicule immatriculé en catégorie des voitures particulières dont les caractéristiques sont les suivantes :
- prix à l’achat chez l’entreprise B : 35 000 € (TTC), soit 29 264 € HT (taux 19,6 %) ; le véhicule a été acquis neuf (première mise en circulation) le 1er juillet N-1 par l’entreprise B ;
- taux d’émission de CO2 = 206 g/km ;
L’entreprise bailleresse B doit indiquer à l’entreprise cliente A le montant du loyer annuel qui doit être réintégré fiscalement, de façon à ce que A soit placée dans une situation similaire à celle qui serait la sienne si elle était propriétaire du véhicule. B procède au calcul suivant :
- fraction annuelle d’amortissement correspondant à la partie du prix d’acquisition qui excède 9 900 € :
L’amortissement annuel est de : 29 264 / 4 = 7 316 € (calcul sur la base HT, la TVA étant déductible chez B en raison de son activité de loueur de véhicules). La fraction de l’amortissement non déductible est égale à :
7 316 x (35 000 – 9 900) = 5 247 €.
Cette part doit être liquidée en tenant compte de la TVA, soit : 5 247 x (1+19,6 %) = 6 275 €.
Par ailleurs, dès lors que l'article 39-4, 2ème alinéa du CGI, susvisé interdit la déduction de la part du loyer, supportée par le locataire, correspondant à l'amortissement du véhicule pratiqué par le bailleur pour la fraction de l'amortissement qui excède 18 300 euros (ou 9 900 euros pour les véhicules émettant moins de 200 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre), il convient de faire application de la limitation de la déductibilité des loyers dans les mêmes conditions que la limitation de la déductibilité de l'amortissement, c'est-à-dire lorsque l'entreprise supporte ces charges directement, ou indirectement sous forme d'allocation forfaitaire ou de remboursement de frais.
Ainsi lorsqu'une entreprise verse, à un dirigeant ou à un membre du personnel locataire d'une voiture particulière, une indemnité destinée à couvrir les frais de location de ladite voiture, la partie de cette indemnité représentative de l'amortissement correspondant à la partie du prix d'acquisition qui excède 18 300 euros (ou 9 900 euros voir ci-dessus) n'est pas déductible.
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