Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/nsa-sprzedaz-nieruchomosci-moze-spowodowac-utrate-prawa-do-ryczaltu_62_41051.htm?idDzialu=62&idArtykulu=41051
Timestamp: 2020-02-28 13:19:39+00:00
Document Index: 66061274

Matched Legal Cases: ['SA/Kr ', 'SA/Kr ', 'art. 8', 'art. 22', 'art. 8', 'art. 45', 'art. 120', 'art. 121', 'art. 122', 'art. 2', 'in dubio', 'art. 187', 'art. 14', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 8']

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 216/18 w sprawie ze skargi K.W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 4 lipca do 31 grudnia 2011 r.:
zasądza od K. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 8100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
1.1. Wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 216/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę K. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 grudnia 2017 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres do 4 lipca 2011 r. do 31 grudnia 2011 r.
1.2. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia 11 lipca 2017 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych za okres od dnia 4 lipca 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. w kwocie 442.075,00 zł. W ramach przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono, że skarżący w 2011 r. prowadził samodzielnie działalność gospodarczą pod nazwą "E." K. W. w zakresie: usługi budowlane, przy zatrudnieniu 1 pracownika, opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 17 października 2007 r. skarżący zakupił między innymi nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem geodezyjnym [...] o łącznej powierzchni 5823 m² za cenę 120.000,00 zł. Nieruchomość zakupiono w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 29 listopada 2010 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę 8 domów jednorodzinnych w zespole zabudowy mieszkaniowej na wydzielonych działkach od nr [...] do nr [...], skarżący rozpoczął budowę budynków, dokonywał zakupów materiałów budowlanych i korzystał z usług podwykonawców. Następnie w dniu 4 lipca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego i faktury VAT nr [...] skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedał spółce prowadzonej pod nazwą G. spółka z o.o. w K., reprezentowanej przez K. W. nieruchomości, w tym: nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 410/1 o powierzchni 129 m² za cenę 31.734,00 zł brutto (25.800,00 zł netto, 5.934,00 zł VAT) oraz nieruchomości stanowiące zabudowane działki gruntu oznaczone numerami [...], [...],[...], [...], [...], [...], [...],[...]o łącznej powierzchni 5658 m² za cenę 2.240.136,00 zł brutto (2.074.200,00 zł netto, 165.936,00 zł VAT). W § 1 aktu notarialnego zawarto stan zaawansowania budowy na każdej działce na dzień 4 lipca 2011 r. Faktura VAT nr [...] z dnia 4 lipca 2011 r. została zaewidencjonowana w ewidencji przychodów na kwotę netto 2.100.000,00 zł według stawki 3%.
Z uwagi na fakt, że podatnik po zakończeniu kontroli złożył w Urzędzie Skarbowym korektę zeznania podatkowego PIT-28 za 2011 r., w której wykazał m.in. przychód z działalności prowadzonej na własne nazwisko (czyli ze sprzedaży dokonanej w dniu 4 lipca 2011 r.) w wysokości 2.100.000,00 zł opodatkowany stawką 5,5% zamiast 3,0%, organ zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Łodzi o zajęcie stanowiska do jakiego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zakwalifikować należy czynności wykonane przez podatnika i w odpowiedzi z dnia 7 lipca 2016 r. organ otrzymał pismo wyjaśniające, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wykonywane w ramach działalności gospodarczej: zakup niezabudowanej nieruchomości (działki budowlanej), wybudowanie na własnym gruncie budynku mieszkalnego oraz sprzedaż tego budynku w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych (np. budynku w stanie surowym) mieści się w grupowaniu: PKWiU 41.00.1 Budynki mieszkalne. Kupno-sprzedaż niezabudowanej działki gruntu, budynku, mieści się w grupowaniu: PKWiU 68.10.1 Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Ponadto wyjaśniono, że grupowanie: PKWiU 68.10.1 Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, nie obejmuje działalności polegającej na wznoszeniu budynków w celu ich sprzedaży. Ponadto co do działki o nr [...] organ I instancji stwierdził, że decyzja Nr [...] o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Prezydenta Miasta S. z dnia 29 czerwca 2011 r. pod nazwą: "Budowa drogi gminnej klasy (...)" stała się prawomocna w dniu 24 sierpnia 2011 r. i z tą datą Gmina S. nabyła prawo własności do tej nieruchomości. Organ uznał, że sprzedaż w dniu 4 lipca 2011 r. niezabudowanej działki należy zakwalifikować według PKWiU z 2008 r. pod symbolem 68.10.1 jako kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, natomiast sprzedaż 8 pozostałych działek z rozpoczętą inwestycją pod symbolem PKWiU 41.00.10.0 budynki mieszkalne, co spowodowała wyłączenie z opodatkowania w formie ryczałtu na podstawie pkt 27 załącznika numer 2 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.; dalej zwana: "u.z.p.d.o.f."), a uzyskane od tego dnia dochody z działalności gospodarczej powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.
1.3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzją z dnia 13 grudnia 2017 r. po rozpatrzeniu odwołania uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych płaconego na zasadach ogólnych za okres od dnia 4 lipca 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. w kwocie 431.124,00 zł. Uzasadniając wskazał, że odpowiedzialność za prawidłowe sklasyfikowanie wykonywanych czynności ponosi podatnik świadczący daną usługę, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do klasyfikacji usług. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego. Urząd Statystyczny nadaje numer identyfikacyjny na podstawie wniosku podatnika, w którym to wniosku zawarte są informacje dotyczące zakresu i charakteru planowanej działalności gospodarczej. Informacje te wskazuje sam podatnik. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że czynności polegające na zakupie niezabudowanej nieruchomości, wybudowanie na własnym gruncie budynku mieszkalnego oraz zbycie tego budynku w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych nie można zakwalifikować do grupowania PKWiU 41.00.30.0 "Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków", co potwierdził Główny Urząd Statystyczny po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy i w piśmie z dnia 7 lutego 2017 r., nie wskazał jako właściwego grupowania PKWiU 41.00.30.0. Wobec tego uznano, że nie było prawidłowe stosowanie stawki ryczałtu w wysokości 3%, a po korekcie 5,5% przychodów ze świadczenia usług. Usługa, którą wykonywał podatnik mieściła się w grupowaniu PKWiU 41.00.10. Usługi te zostały wymienione w załączniku Nr 2 do u.z.p.d.o.f. pod poz. 2, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Ponadto stwierdzono, że w dniu 4 lipca 2011 r. podatnik był właścicielem działki oznaczonej nr [...] i mógł swobodnie nią dysponować, gdyż decyzja Prezydenta Miasta S. z dnia 29 czerwca 2011 r. stała się prawomocna w dniu 24 sierpnia 2011 r. i z tą datą Gmina S. nabyła prawo własności do nieruchomości nr [...]. Następnie organ II instancji wyjaśnił, że nawet gdyby przyjąć, że ww. działka została sprzedana jak twierdzi podatnik "przez omyłkę" i nie miał prawa nią dysponować z uwagi na wywłaszczenie, to pozostałe czynności zakwalifikowane pod symbolem PKWiU 41.00.10. zostały wymienione w załączniku nr 2 do u.z.p.d.o.f. i na mocy art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy, odwołujący nie miał prawa korzystać z opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej według zasad określonych w tej ustawie. Wobec tego organ I instancji zasadnie przyjął, że od dnia 4 lipca 2011 r. powinien być opłacany podatek dochodowy na zasadach ogólnych.
2.1. W skardze do WSA w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie:
art. 22 u.z.p.d.o.f. , poprzez jego zastosowanie, które nie powinno mieć miejsca;
załącznika nr 2 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e tej ustawy, poprzez błędną wykładnię pojęcia "usługi objęte grupowaniem Budynki mieszalne" 41.00.10.0 PKWiU;
art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm., dalej zwana: "u.p.d.o.f."), poprzez niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, że powyżej wskazane przepisy u.z.p.d.o.f.;
art. 120, art. 121 § 1, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej zwana: "Ordynacja podatkowa"), poprzez działanie w sposób budzący brak zaufania do organów podatkowych oraz dokonanie tendencyjnej wykładni wyżej wskazanych przepisów u.z.p.d.o.f.,
art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania zasady in dubio pro tributario;
art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz art. 14n § 4 Ordynacji podatkowej poprzez odrzucenie interpretacji indywidualnych wskazanych w toku postępowania i nieuznanie przedstawionego w nich stanowiska za utrwaloną praktykę interpretacyjną.
2.3. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że istota sporu sprowadzała się do ustalenia, czy zasadnie organy podatkowe wyłączyły skarżącego z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i osiągnięte przychody w okresie od dnia 4 lipca 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. opodatkowały podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Zdaniem Sądu organy ponad wszelką wątpliwość ustaliły, że skarżący w 2011 r. osiągnął przychody, które na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) u.z.p.d.o.f. spowodowały utratę prawa do opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. WSA w Krakowie uzasadniając wskazał, że uzyskane przez organ podatkowy opinie Urzędu Statystycznego wyjaśniły charakter i prawidłową klasyfikację usług skarżącego. Sąd wskazując treść art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e u.z.p.d.o.f. oraz treść jej załącznika nr 2, wprost odwołującego się w jego tytule do PKWiU uznał, że decydujące i podstawowe znaczenie dla wykluczenia z opodatkowania ryczałtem w przypadku świadczenia usług ma ich rodzaj zdeterminowany faktem enumeratywnego wyliczenia ich w przedmiotowym załączniku i oznaczenia według PKWiU, tj. w kontekście okoliczności stanu faktycznego sprawy rodzaj faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej i osiągane z niej przychody, a nie tylko klasyfikacja statystyczna zgłoszonej działalności gospodarczej.
Z ustaleń faktycznych wynika, że w 2011 r. skarżący osiągnął przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do u.z.p.d.o.f., tj. usługi objęte grupowaniem "Budynki mieszkalne" – PKWiU 41.00.10.0 oraz usługi objęte grupowaniem "Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek" – PKWiU 68.10.1. Sąd nie zgodził się z twierdzeniem, że całość osiągniętych w 2011 r., przychodów pochodziła z wykonywanych usług mieszczących się w grupowaniu "Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych, prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków" – PKWiU 41.00.30.0, które wchodziły w zakres przedmiotowy usług uprawniających do korzystania z opodatkowania w formie tzw. ryczałtu ewidencjonowanego. Z ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący w 2011 r. osiągnął przychód z usług wyłączonych w kwocie 2.100.000, 00 zł w tym w kwocie netto 25.800,00 zł odpowiadający cenie sprzedaży działki niezabudowanej pomniejszonej o podatek VAT, a dokonana w 2016 r. korekta faktury VAT tego stanu rzeczy nie zmieniła, ponieważ łączna kwota przychodu netto, wynikająca ze skorygowanej faktury VAT nie uległa zmianie (pozostała kwota 2.100.000,00 zł). Sąd I instancji stwierdził zatem, że zasadnie organy podatkowe uznały, że w 2011 r. skarżący osiągnął przychód ze świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do u.z.p.d.o.f., ponieważ oprócz przychodu ze świadczenia usług sklasyfikowanych w PKWiU 68.10.1 (osiągniętego i zaewidencjonowanego w 2011 r.), skarżący osiągnął również przychód ze świadczenia usług sklasyfikowanych w PKWiU 41.00.10.0. Z tego punktu widzenia brak było podstaw, aby podważać stanowisko organów podatkowych odnośnie kwalifikowania usług świadczonych przez skarżącego, jako wyłączonych z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) u.z.p.d.o.f. jednoznacznie odwołuje się w treści stanowiącego jej integralną część załącznika nr 2 do tej ustawy, do PKWiU mającej zastosowanie dla celów podatkowych. Podkreślono, że wbrew twierdzeniom skarżącego, Główny Urząd Statystyczny dokonał klasyfikacji usług świadczonych przez skarżącego w roku 2011 r. na podstawie pełnego opisu faktycznie wykonywanych przez skarżącego robót, szczegółowo podanego przez organ I instancji w piśmie z dnia 25 maja 2016 r. uzupełnionego pismem z dnia 16 czerwca 2016 r. Organ podatkowy w pismach kierowanych do Głównego Urzędu Statystycznego zwrócił się z prośbą o klasyfikację według PKWiU dokonując wyszczególnienia wykonanych przez skarżącego usług objętych aktem notarialnym z dnia 4 lipca 2011 r. Do tych pism zostały również załączone dwie opinie wydane wcześniej przez organ statystyczny w sprawie skar...