Source: https://www.fgs-blog.de/fallstricke-steuerneutrale-einbringung-%C2%A7-20-umwstg/
Timestamp: 2019-01-19 19:32:36
Document Index: 310858160

Matched Legal Cases: ['§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 16', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20']

Zurückbehaltener Grundstücksanteil: Fallstrick bei steuerneutraler Einbringung nach § 20 UmwStG
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BFH konkretisiert Umfang des Betriebsvermögens in Fällen der steuerneutralen Einbringung
Auch Wirtschaftsgüter, die nicht im Besitzunternehmen bilanziert sind, können zum Betriebsvermögen eines Besitzunternehmens im Rahmen einer Betriebsaufspaltung gehören. Diese Auffassung des Finanzgerichts Baden-Württemberg (Az. 1 K 3485/13) hat der Bundesfinanzhof bestätigt (Az. I R 7/16). Im Streitfall betraf dieser Aspekt die steuerneutrale Einbringung der Besitz- in die Betriebsgesellschaft nach § 20 UmwStG.
Der Kläger betrieb ein in den 1990er Jahren gegründetes Maschinenbauunternehmen in Form eines Einzelunternehmens. Im Jahr 1999 gründete er eine GmbH und vermietete ab diesem Zeitpunkt sowohl die Maschinen als auch den Kundenstamm seines Einzelunternehmens an diese GmbH. Zwischen Einzelunternehmen und GmbH bestand aufgrund personeller und sachlicher Verflechtung unstreitig eine Betriebsaufspaltung.
Weiterhin vermietet der Kläger zusammen mit seiner Ehefrau ein bebautes Grundstück an die GmbH. Sowohl der Kläger als auch seine Ehefrau waren zu jeweils 50% an der Grundstücksgemeinschaft beteiligt. Mangels personeller Verflechtung kam es jedoch zu keiner weiteren (zweiten) Betriebsaufspaltung.
Zum 1. Januar 2006 übertrug der Kläger sein „gesamtes“ Einzelunternehmen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 20 UmwStG auf die GmbH. Den Miteigentumsanteil am Grundstück behandelte der Kläger als Privatvermögen und übertrug ihn nicht mit.
Das Finanzamt war der Ansicht bei dem zurückbehaltenen Grundstücksanteil handele es sich um notwendiges Betriebsvermögen des Besitzunternehmens und um eine funktional notwendige Betriebsgrundlage für die GmbH. Infolgedessen sei eine steuerneutrale Einbringung nicht möglich. Es setzte einen Aufgabegewinn für das Besitzunternehmen nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG an und deckte sämtliche stille Reserven auf.
Voraussetzungen für eine steuerneutrale Einbringung nach § 20 UmwStG
Eine steuerneutrale Einbringung zum Buchwert nach § 20 Abs. 1 und 2 Satz 2 UmwStG setzt zweierlei voraus: Zum einen muss ein ganzer Betrieb mit sämtlichen funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen eingebracht werden. Zum anderen muss diese Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfolgen.
Vorliegend hat der Kläger sein „gesamtes“ Einzelunternehmen samt Maschinen und Kundenstamm in die GmbH eingebracht. Der Anteil am Grundstück wurde nicht miteingebracht. Dies wäre für die Einbringung grundsätzlich unschädlich, wenn das Grundstück nicht zum Betriebsvermögen der Besitzpersonengesellschaft gehört und keine wesentliche Betriebsgrundlage für die GmbH darstellt.
Einbeziehung von nicht im Betriebsvermögen mit erfassten Wirtschaftsgütern
Nach einschlägiger BFH-Rechtsprechung gehören aber auch solche Wirtschaftsgüter, die dazu bestimmt sind, die Vermögens- und Ertragslage der Betriebsgesellschaft zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung daran zu erhalten oder zu erhöhen zum notwendigen Betriebsvermögen. Damit wurde der Grundstücksanteil des Klägers notwendiges Betriebsvermögen des Besitzeinzelunternehmens und hätte bei der Einbringung mitübertragen werden müssen.
Der Besitzeinzelunternehmer kann mit der Vermietung jedoch auch einen anderen Zweck verfolgen, etwa möglichst hohe Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. In diesem Fall wäre das anteilige Eigentum des Besitzunternehmers am Grundstück nicht dem Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens, sondern seinem privaten Bereich zuzuordnen.
Indizienabwägung, ob überlassenes Grundstück betrieblichen oder privaten Interessen dient
Ob die Überlassung des Grundstücks dem betrieblichen oder dem privaten Bereich zuzuordnen ist, ist unter Heranziehung der Würdigung aller Umstände des Einzelfalles zu beurteilen. Indizien für ein betriebliches Interesse der Überlassung können sich daraus ergeben, dass das Nutzungsverhältnis eindeutig durch die Interessen der Betriebskapitalgesellschaft bestimmt wird. Dies ist z.B. der Fall, wenn die Überlassung nicht fremdüblich ist, das überlassene Wirtschaftsgut entsprechend seiner Zweckbestimmung nur durch die Betriebskapitalgesellschaft selbst genutzt werden kann oder das überlassene Wirtschaftsgut unverzichtbar für die Betriebsgesellschaft ist. Indizien für eine betriebliche Veranlassung können aber auch aus Umständen hergeleitet werden, die mit dem Besitzeinzelunternehmen selbst zusammenhängen, z.B. wenn die Nutzungsüberlassung in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Begründung der Betriebsaufspaltung steht.
Für eine private Veranlassung der Nutzungsüberlassung kann dagegen sprechen, wenn der Mietvertrag erst längere Zeit nach der Betriebsaufspaltung geschlossen wird oder der Besitzeinzelunternehmer zivilrechtlich keinen oder nur geringen Einfluss auf die Beschlüsse der Grundstücksgemeinschaft nehmen kann. Dabei ist zu berücksichtigen, dass der Besitzeinzelunternehmer bei einer Miteigentumsquote von 50% zwar seinen Willen in der Grundstücksgemeinschaft nicht durchsetzen, aber ein Tätigwerden des anderen Miteigentümers gegen seine Interessen verhindern kann. Ebenso kann er bei einer Vermietung auf unbestimmte Zeit verhindern, dass der Mietvertrag gekündigt wird.
Wirtschaftsgut als funktional wesentliche Betriebsgrundlage
Der Begriff „wesentliche Betriebsgrundlage“ ist soweit es um die Anwendung des § 20 UmwStG geht im funktionalen Sinne zu verstehen. Als funktional wesentlich sind dabei die Wirtschaftsgüter anzusehen, die für den Betriebsablauf ein erhebliches Gewicht haben und mithin für die Fortführung des Betriebs notwendig sind oder ihm das Gepräge geben.
Im Urteilsfall bildete das Grundstück nicht nur die räumliche und funktionale Grundlage für die Produktionstätigkeit der GmbH, sondern zugleich auch des Besitzeinzelunternehmens, dessen Geschäftszweck in der entgeltlichen Maschinenüberlassung an die GmbH bestand. Das Grundstück war insoweit für die GmbH als Betriebsunternehmen unverzichtbar. Es ermöglichte dieser ihren Geschäftsbetrieb auszuüben.
Zutreffende Auslegung des Ausgliederungsvertrages durch das FG
Im zugrundeliegenden Ausgliederungsvertrag wurde ausdrücklich Bezug auf die zum 31. Dezember 2005 aufgestellte Schlussbilanz und die in der Anlage aufgeführten Gegenstände genommen. Dort war aber das Grundstück nicht aufgeführt und ab dem Streitjahr auch nicht im Anlagevermögen der GmbH erfasst. Das FG hatte laut BFH damit zu Recht angenommen, dass aus den vertraglichen Bestimmungen die Übertragung des Miteigentumsanteils nicht hergeleitet werden kann.
Konsequenzen für die steuerliche Beratung in Fällen der steuerneutralen Einbringung
In Umstrukturierungsfällen im Zusammenhang mit Betriebsaufspaltungen sind auch die Wirtschaftsgüter zu beachten, die nicht als Betriebsvermögen aktiviert waren. Mit den Finanzbehörden sollte abgestimmt werden, ob das betreffende Wirtschaftsgut eher betrieblichen oder privaten Interessen zuzuordnen ist. In Zweifelsfällen ist eine verbindliche Auskunft unausweichlich.
Eine Exkulpierung über den Teilbetriebsbegriff war im vorliegenden FG Sachverhalt übrigens nicht möglich. Ein Teilbetrieb setzt einen Hauptbetrieb (Gesamtbetrieb) voraus, der ohne den Teilbetrieb als eigenständiger (Teil-) Betrieb existieren kann. Nach einschlägiger BFH Rechtsprechung begründet ein einzelnes zurückbehaltenes Grundstück keinen Teilbetrieb. Damit würde nach der Übertragung eines etwaigen Teilbetriebs „Maschinenvermietung“ kein Hauptbetrieb weiterexistieren.
Posted in Unternehmensbewertung, Unternehmenssteuerrecht
Tagged § 20 UmwStG, Betriebsvermögen, Bilanzierung