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Timestamp: 2017-10-23 06:03:15
Document Index: 49821167

Matched Legal Cases: ['EuG', '§ 6', 'EuG', 'EuG', '§ 6', '§ 6', '§ 12', 'Art. 39', 'EuG', 'Art. 17', 'EuG', '§ 6', 'Art. 39', 'Art. 39', 'EuG', 'Art. 39', 'EuG', 'EuG', 'Art. 39', 'Art. 43', '§ 6', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 9', 'EuG', 'EuG', 'Art“ 55', 'Art. 56', 'Art. 43', 'EuG', 'EuG', '§ 10', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 18', 'Art. 18', 'Art. 18', 'Art. 18', '§ 6', 'Art. 18', 'EuG', 'Art. 12', 'Art. 12', 'Art. 18', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 30']

Die Auswirkungen der Grundfreiheiten des EG-Vertrages auf das ... | Examicus Masterarbeiten, Diplomarbeiten, Bachelorarbeiten
Diplomarbeit, 2005, 94 Seiten
Seit 1987 existiert die Zielsetzung der Mitgliedstaaten der Europäischen Union, ihre Volkswirtschaften zu einem gemeinsamen Binnenmarkt zu vereinigen. 1 Dies impliziert den bereits 1957 im EWG-Vertrag 2 kodifizierten freien Verkehr von Waren, Dienstleistungen, Arbeit und Kapital. 3 Durch Unterzeichnung dieses Vertrages und der vertiefenden Vereinbarungen 4 hat sich auch die Bundesrepublik Deutschland zur Einhaltung der dort gewährten Grundfreiheiten bei der konkreten Ausgestaltung nationaler Vorschriften mit europäischem Bezug verpflichtet. 5 Demgegenüber steht das legitime Interesse des nationalen Gesetzgebers, eigene fiskalische Ziele zu verfolgen. Im Bereich des Steuerrechts kann dies zu einer Kollision nationaler Vorschriften mit europäischem Recht führen. 6 Diese grundlegende Problematik wurde bis weit in die neunziger Jahre nahezu vollständig ignoriert. 7
Auf europäischer Ebene wurden erste Ansätze zur Umsetzung des Binnenmarktziels im Bereich des Steuerrechts zur Harmonisierung der nationalen Steuersysteme in erster Linie durch Maßnahmen des sekundären Gemeinschaftsrechts - insbesondere durch die Amtshilferichtlinie, 8 die Mutter-Tochter-Richtlinie 9 und die Fusionsrichtlinie 10 - umgesetzt. 11 Einer weiteren Angleichung der
1 Das Binnenmarktziel wurde erstmals in der Einheitlichen Europäischen Akte festgelegt. Vgl. Einheitliche Europäische Akte (EEA), in der Fassung der Bekanntmachung vom 1.7.1987, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 169 vom 29.6.1987, S. 1-29.
2 Vgl. Vertrag zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWGV), in der Fassung der Bekanntmachung vom 25.3.1957, veröffentlicht in: BGBl. II 1957, S. 766.
3 Vgl. Hahn, Hartmut (1999), Die Vereinbarkeit von Normen des deutschen internationalen Steuerrechts mit EG-Recht, Bonn 1999, S. 8.
4 Ergänzungen des EWG-Vertrages wurden durch die Verträge von Maastricht (1992), Amsterdam (1997) und Nizza (2001) vorgenommen.
5 Vgl. Laule, Gerhard, Auswirkungen der EuGH-Rechtsprechung auf deutsche Steuervorschriften, Bonn 2003, S. 9.
6 Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 8f.
7 Cordewener, Axel (2004), Deutsche Unternehmensbesteuerung und europäische Grundfreiheiten - Grundzüge des materiellen und formellen Rechtsschutzsystems der EG, in: DStR 2004, S. 6-15, hier: S. 6.
8 Vgl. Richtlinie Nr. 77/799/EWG des Rates vom 19.12.1977 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 336 vom 27.12.1977, S. 15-20.
9 Vgl. Richtlinie Nr. 90/425/EWG des Rates vom 23.7.1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten, veröffentlicht in: ABl. EG Nr. L 225 vom 20.8.1990, S. 6-8.
10 Vgl. Richtlinie Nr. 90/434/EWG des Rates vom 23.7.1990 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von
des § 6 AStG vor. 26 Generell offenbart sich im Hinblick auf tragfähige Modelle zur Modifikation steuerlicher Wegzugs- und Entstrickungstatbestände sowohl bei der theoretischen Konzeption als auch bei der gesetzgeberischen Umsetzung ein enormer Nachholbedarf. 27 Daher werden die Darstellung möglicher Konzepte und deren umfassende Bewertung ebenfalls in der vorliegenden Arbeit berücksichtigt. Das Ziel der Untersuchung besteht grundsätzlich darin, die aus den Grundfreiheiten des EG-Vertrages resultierenden Konsequenzen für das deutsche Steuerrecht zu analysieren. Im hier vorgegebenen Rahmen erfolgt dies exemplarisch anhand der Analyse der Auswirkungen des „Lasteyrie du Saillant“-Urteils des EuGH. Die ausführliche Auseinandersetzung mit den Auswirkungen dieses Urteils für betroffene Normen des deutschen Ertragsteuerrechts und die Analyse und Bewertung möglicher Handlungsoptionen für Gesetzgeber und Finanzverwaltung bilden den Schwerpunkt der Ausführungen. Damit zielt die vorliegende Arbeit nicht nur darauf ab, mögliche Problemfelder zu analysieren, sondern weiter gehend konstruktiv Wege zur Lösung dieser aufzuzeigen.
Hierzu wird in Abschnitt 2 zunächst grundsätzlich auf das Verhältnis von nationalem Recht und Europarecht eingegangen. Nachdem der Anwendungs-vorrang des EG-Rechts vor nationalen Regelungen kurz herausgearbeitet und begründet wurde, wird durch die Darstellung des Systems der Grundfreiheiten die Grundlage für die weiteren Ausführungen geschaffen. Durch die Dreiteilung dieses Untergliederungspunktes in den Schutzbereich der Grundfreiheiten, dessen Beeinträchtigung und mögliche Rechtfertigungen für eine solche Beeinträchtigung soll die hinter den Grundfreiheiten stehende Dogmatik deutlich werden. 28 Prinzipielle Implikationen für den nationalen Gesetzgeber beschließen den Abschnitt.
Im Hauptteil der Ausführungen (Abschnitt 3) wird zunächst einleitend die Entscheidung des EuGH in der Rs. „Lasteyrie du Saillant“ dargestellt und die zu Grunde liegende französische Regelung mit § 6 AStG verglichen. Hierauf und auf
26 Zur Thematik der Anwendbarkeit dieser Neuregelung auch für Deutschland vgl. Schindler, Clemens Philipp (2004 c), Neuregelung der österreichischen Wegzugsbesteuerung - Ein Vorbild für andere Mitgliedstaaten?, in: IStR 2004, S. 711-715.
27 Vgl. zur gesetzgeberischen Umsetzung ebenfalls kritisch Kinzl, Ulrich-Peter/Goerg, Diethard, a.a.O., S. 453.
28 Vgl. zur dieser Dogmatik Englisch, Joachim, Zur Dogmatik der Grundfreiheiten des EGV und ihren ertragsteuerlichen Implikationen, in: StuW 2003, S. 88-97, hier: S. 88-91.
den Ergebnissen aus Abschnitt 2 aufbauend, erfolgt eine Prüfung der von diesem Urteil potenziell betroffenen Normen des deutschen Ertragsteuerrechts im Hinblick auf deren Vereinbarkeit mit den Grundfreiheiten des EG-Vertrages. Der Fokus liegt hierbei auf der Analyse der den Wegzug von natürlichen Personen und von Kapitalgesellschaften betreffenden Regelungen des § 6 AStG und des § 12 KStG. Ebenfalls untersucht werden die Folgen der „Lasteyrie du Saillant“-Entscheidung auf relevante Entstrickungstatbestände des Umwandlungs- und Einkommensteuerrechts. Aus den Resultaten dieser Prüfung wird möglicher Handlungsbedarf für den Gesetzgeber abgeleitet.
Die Ausführungen in Abschnitt 4 konzentrieren sich auf die Darstellung und kritische Würdigung möglicher und bereits umgesetzter Konzepte zur europarechts-konformen Ausgestaltung der im vorherigen Gliederungspunkt untersuchten Regelungen des deutschen Ertragsteuerrechts. Die Schwerpunkte liegen ebenfalls im Bereich der Wegzugsbesteuerung. Vor- und Nachteile der verschiedenen Konzepte werden hierbei wertend gegenübergestellt und Handlungsempfehlungen für den nationalen Gesetzgeber abgeleitet.
Eine thesenförmige Zusammenfassung der Ergebnisse beschließt die Untersuchung (Abschnitt 5).
2. Europarecht und nationales Steuerrecht
Im folgenden Abschnitt werden Grundzüge des europäischen Primärrechts herausgearbeitet. Zunächst erfolgt eine Abgrenzung der Kompetenzen von nationalem und europäischem Recht. Den Schwerpunkt der Ausführungen bildet dann die Darstellung des Systems der Grundfreiheiten des EG-Vertrages. Dieses Vorgehen dient der Einordnung der Relevanz der Grundfreiheiten für nationale Rechtsvorschriften.
2.1 Anwendungsvorrang des EG-Rechts vor nationalem Recht
Deutschland hat als souveräner Staat die Besteuerungshoheit in seinem Jurisdiktionsgebiet. Auf dem Gebiet des Steuerrechts sind im EGV zwar keine spezifischen Kompetenzen für den Bereich der direkten Steuern vorgesehen, 29 die Mitgliedstaaten müssen ihre Besteuerungshoheit nach ständiger Rechtsprechung
29 Vgl. Lehner, Moris (2000), Begrenzung der nationalen Besteuerungsgewalt durch die Grundfreiheiten und Diskriminierungsverbote des EG-Vertrages, in: Europa- und verfassungsrechtliche Grenzen der Unternehmensbesteuerung, Pelka, Jürgen (Hrsg.), Köln 2000, S. 263- 285, hier: S. 264.
2.2 Das System der Grundfreiheiten des EG-Vertrages
Dieses Ergebnis berücksichtigend, ist nun eine Schwerpunkte setzende Darstellung des Systems der Grundfreiheiten des EG-Vertrages erforderlich. Hierbei werden die für „Lasteyrie du Saillant“ potenziell relevanten Freiheiten im aktuellen Auslegungsstand konkretisiert. Abgrenzungen und Βezüge zwischen Grundfreiheiten werden innerhalb der Ausführungen zu den einzelnen Freiheiten gezogen bzw. hergestellt.
2.2.1 Schutzbereich der Grundfreiheiten
Der Schutzbereich der relevanten Grundfreiheiten bildet als Basis für eine umfassende systematische Darstellung den Ausgangspunkt der Überlegungen. Die Vorgehensweise orientiert sich an der Hierarchie der Freiheitsrechte, weshalb das allgemeine Freizügigkeitsrecht der Unionsbürger ergänzend zu den wirtschaftlichen Grundfreiheiten im Anschluss an diese behandelt wird. 38
2.2.1.1 Freizügigkeit der Arbeitnehmer
Die Freizügigkeit der Arbeitnehmer gehört neben der Niederlassungsfreiheit zur Gruppe der Personenverkehrsfreiheiten. Im Unterschied zu dieser garantiert Art. 39 EGV die Freizügigkeit bei der angestrebten Ausübung einer nichtselbständigen Tätigkeit. 39 Der Arbeitnehmerbegriff impliziert in der Auslegung des EuGH neben der Weisungsgebundenheit die Erbringung einer wirtschaftlichen Leistung und einer entsprechenden Gegenleistung in Form einer Vergütung. 40 Durch die Freizügigkeit soll die Mobilität von Unionsbürgern i.S. von Art. 17 Abs. 1 EGV im wirtschaftlichen Bereich durch die Abschaffung von auf der Staatsangehörigkeit beruhenden Ungleichbehandlungen in Bezug auf Entlohnung, Beschäftigung oder andere Arbeitsbedingungen von Seiten der Mitgliedstaaten
EuGH erzwungenen Gesetzesänderungen der letzten Jahre vgl. Schaumburg, Harald (2005 a), a.a.O., S. 1130f..
38 Vgl. zum Verhältnis von wirtschaftlichen Grundfreiheiten und allgemeinem Freizügigkeitsrecht auch Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 6-9.
39 Vgl. Ismer, Roland/Reimer, Ekkehart/Rust, Alexander, Ist § 6 AStG noch zu halten? - Die Wegzugsbesteuerung auf dem Prüfstand des Gemeinschaftsrechts nach der Entscheidung de Lasteyrie du Saillant, in: EWS 2004, S. 207-217, hier: S. 211.
40 Vgl. Brechmann, Winfried, Art. 39 EGV, in: Kommentar des Vertrages über die Europäische Union und des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft - EUV/EGV -, Calliess, Christian/Ruffert, Matthias (Hrsg.), 2. Aufl., Neuwied/Kriftel 2002, S. 705-748, hier: S. 708-710 und Stapperfend, Thomas, Der Einfluss der Grundfreiheiten und der Diskriminierungsverbote des EG-Vertrags auf die inländische Besteuerung, in: FR 2003, S. 165-174, hier: S. 166.
sichergestellt werden. 41 Da solche Ungleichbehandlungen häufig durch steuerliche Regelungen ausgelöst werden, war Art. 39 EGV bei einigen Entscheidungen des EuGH zu den direkten Steuern die wesentliche Maßstabsnorm des Gemeinschaftsrechts. 42 Der sachliche Schutzbereich von Art. 39 EGV umfasst dabei sowohl den Wohnsitzwechsel natürlicher Personen als auch beispielsweise Grenzpendler, die zur Ausübung einer weisungsgebundenen Tätigkeit regelmäßig ins EU-Ausland fahren, ohne ihren angestammten Wohnsitz aufzulösen. 43 Grundsätzlich wird der Schutzbereich der Freizügigkeitsnorm vom EuGH stets weit ausgelegt, wodurch die Mitgliedstaaten bei der Auslegung von ebenfalls im Gemeinschaftsrecht geregelten Rechtsbegriffen, wie etwa dem Arbeitnehmerbegriff, an die vom EuGH festgelegten Kriterien gebunden sind. 44 Beeinträchtigungen der Freizügigkeit werden im Gegensatz dazu stets eng ausgelegt. Dies hat zur Konsequenz, dass nur wenige Tatbestände mit Sicherheit vom Schutzbereich des Art. 39 EGV ausgeschlossen werden können. 45
2.2.1.2 Niederlassungsfreiheit
Die Niederlassungsfreiheit der Art. 43-48 EGV entfaltet ihren persönlichen Schutzbereich sowohl für natürliche Personen und deren Familienangehörige als auch für juristische Personen. 46 Vor dem Hintergrund des Binnenmarktziels verbietet die Niederlassungsfreiheit die Beeinträchtigung der freien Gründung oder Verlegung von Niederlassungen, Agenturen oder Tochtergesellschaften in andere Mitgliedstaaten. 47 Eine solche Beeinträchtigung kann auch durch steuerrechtliche Vorschriften gegeben sein. 48 Ferner ist der Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit nur eröffnet, falls die Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit über eine feste
41 Vgl. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, Besteuerung des Vermögenszuwachses bei natürlichen Personen nach § 6 AStG europarechtlich unzulässig?, in: NWB 2004, Fach 3, S. 12957-12962, hier: S. 12958; Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 50f. und Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 166.
42 Vgl. hierzu etwa EuGH vom 8.5.1990 C-175/88 (Biehl), in: Slg. 1990, S. I-1779-I-1795, hier: S. I-1789-1795; EuGH vom 14.2.1995 (Schumacker), a.a.O., S. I-251-I-268 und EuGH vom 14.9.1999 (Gschwind), a.a.O., S. I-5480-I-5492.
43 Vgl. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, a.a.O., S. 12958f..
44 Vgl. Becker, Ulrich, § 9 Arbeitnehmerfreizügigkeit, in: Europäische Grundrechte und Grundfreiheiten, Ehlers, Dirk (Hrsg.), 2. Aufl., Berlin 2005, S. 214-239, hier: S. 216f..
45 Vgl. Brechmann, Winfried, a.a.O., S. 706.
46 Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 34f..
47 Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 165f..
48 Vgl. z.B. Gliniorz, Sven/Kirchhoff, Karin/Engel, Ronald, a.a.O., S. 12960 und Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 36.
Geschäftseinrichtung erfolgt. 49 Unter diesen Bedingungen darf keine unterschiedliche Behandlung aufgrund der Staatsangehörigkeit natürlicher Personen oder des Sitzes bei juristischen Personen erfolgen. 50 In der Auslegung durch den EuGH erfuhr die Niederlassungsfreiheit eine Ausweitung von einer anfänglichen Interpretation als reines Diskriminierungsverbot zu einem umfassenden Beschränkungsverbot. 51 Für den Bereich der direkten Steuern ist die Niederlassungsfreiheit auch aus diesem Grund mittlerweile als die wichtigste Grundfreiheit anzusehen. 52 Im Gesellschaftsrecht hat sich deren Bedeutung durch die aus den EuGH-Urteilen „Centros“ 53 , „Überseering“ 54 und „Inspire Art“ 55 resultierende Perspektive der Liberalisierung des Gesellschaftsrechts bereits deutlich gezeigt. 56
Obwohl die Grenzen der Reichweite der Niederlassungsfreiheit noch nicht völlig klar konturiert sind, 57 kann aufgrund der generell praktizierten weiten Auslegung dieser Grundfreiheit 58 von in der Zukunft zu erwartenden einschneidenden Konsequenzen für das Steuerrecht der Mitgliedstaaten ausgegangen werden. 59
2.2.1.3 Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit
Die Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit weist im Kanon der Grundfreiheiten die meisten Besonderheiten auf. Als einzige Grundfreiheit erfasst diese gem. Art. 56 EGV auch Verkehrsvorgänge zwischen Mitgliedstaaten und Drittstaaten. Erst durch
49 Vgl. ausführlich zu diesen Voraussetzungen Randelzhofer, Albrecht/Forsthoff, Ulrich, Art. 43 EGV, in: Das Recht der Europäischen Union, Grabitz, Eberhard/Hilf, Meinhard (Hrsg.), Speyer 1989, Stand: März 2005 (26. Lfg.), Abt. 1/4, S. 1-32, hier: S. 5-16. Zur Definition der Niederlassung vgl. EuGH vom 25.7.1991 C-221/89 (Factortame Ltd.), in: Slg. 1991, S. I-3905-I-3971, hier: S. I-3965.
50 Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 35 und Tietje, Christian, a.a.O., S. 242.
51 Vgl. Lehner, Moris (2004), Anmerkung zu EuGH vom 11.3.2004, in: JZ 2004, S. 730-732, hier: S. 730; Reimer, Ekkehart, Die Auswirkungen der Grundfreiheiten auf das Ertragsteuerrecht der Bundesrepublik Deutschland, in: Grundfreiheiten im Steuerrecht der EU-Staaten, Lehner, Moris (Hrsg.), München 2000, S. 39-101, hier: S. 71 und Tietje, Christian, § 10 Niederlassungsfreiheit, in: Europäische Grundrechte und Grundfreiheiten, Ehlers, Dirk (Hrsg.), 2. Aufl., Berlin 2005, S. 240-267, hier: S. 241f..
52 Vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 71f..
53 Vgl. EuGH vom 9.3.1999 C-212/97 (Centros Ltd.), in: Slg. 1999, S. I-1459-I-1498.
54 Vgl. EuGH vom 5.11.2002 C-208/00 (Überseering BV), in: Slg. 2002, S. I-9919-I-9976.
55 Vgl. EuGH vom 30.9.2003 C-167/01 (Inspire Art Ltd.), in: Slg. 2003, S. I-10155-I-10238.
56 Vgl. zur Auswirkung der Niederlassungsfreiheit im Gesellschaftsrecht nach den o.g. Urteilen z.B. Leible, Stefan, Niederlassungsfreiheit und Sitzverlegungsrichtlinie, in: ZGR 2004, S. 531-558, hier: S. 531-535 und Meilicke, Wienand (2003), Die Niederlassungsfreiheit nach „Überseering“, in: GmbHR 2003, S. 793-809, hier: S. 804-809.
57 Vgl. Tietje, Christian, a.a.O., S. 242.
58 Vgl. Randelzhofer, Albrecht/Forsthoff, Ulrich, a.a.O., S. 5.
59 Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 174.
Bemerkenswert ist, dass nicht nur der einmalige Transfer von Kapital zur Umsetzung eines wirtschaftlichen Zwecks von der Kapitalverkehrsfreiheit geschützt ist, sondern auch Zahlungen, die aus einem geschützten Vorgang resultieren, in deren Anwendungsbereich fallen. So sind etwa Dividendenzahlungen aus dem Besitz ausländischer Geschäftsanteile geschützt, da dies auf die Zahlung zum Erwerb der Anteile ebenfalls zutraf. 69
Des Weiteren wird in Fällen einer Überschneidung des Anwendungsbereichs von Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit, z.B. in Fällen einer Direktinvestition in eine ausländische Niederlassung, von Seiten des EuGH eine kumulative Prüfung beider Freiheiten vorgenommen. Eine Subsidiarität zwischen diesen Freiheiten besteht insofern nicht. 70
2.2.1.4 Freizügigkeit der Unionsbürger
Neben den dargestellten Grundfreiheiten des EG-Vertrages, die explizit an wirtschaftliche Aktivitäten anknüpfen und diese schützen, kennt das Gemeinschaftsrecht auch allgemeine Regelungen zum Schutz der Freizügigkeit. Die Freizügigkeit der Unionsbürger bei rein privat veranlasstem Ortswechsel mit grenzüberschreitendem Bezug wird durch Art. 18 EGV vor Eingriffen der Mitgliedstaaten geschützt. Die einzelnen marktbezogenen Freiheiten sind im Verhältnis zur allgemeinen Freizügigkeitsregelung des Art. 18 EGV jeweils als lex specialis anzusehen. 71
In der Literatur entbrannte eine Diskussion über die Relevanz dieser Regelung für steuerliche Normen. 72 Nach hier vertretener Auffassung ist Art. 18 EGV in Analogie zu den Marktfreiheiten auszulegen, weshalb nicht gerechtfertigte steuerliche Diskriminierungen und Beschränkungen, die etwa den privat veranlassten Wohnsitzwechsel betreffen, als europarechtswidrig einzustufen sind. 73
68 Vgl. Dautzenberg, Norbert (2000), a.a.O., S. 723; Kiemel, Wolfgang, a.a.O., S. 1731; Laule, Gerhard, a.a.O., S. 14; Schön, Wolfgang (1997), Europäische Kapitalverkehrsfreiheit und nationales Steuerrecht, in: Gedächtnisschrift für Brigitte Knobbe-Keuk, Schön, Wolfgang (Hrsg.), Köln 1997, S. 743-777, hier: S. 747 und Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S. 345.
69 Vgl. Dautzenberg, Norbert (2000), a.a.O., S. 723f. und Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S. 345f..
70 Vgl. Schön, Wolfgang (1997), a.a.O., S. 749f.; Seer, Roman/Haken, Ilona, a.a.O., S. 346f. und zurückhaltender formulierend zum selben Ergebnis kommend Eicker, Klaus/Obser, Ralph, a.a.O., S. 443.
71 Vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73.
72 Vgl. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 77-79 und Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73.
73 Ebenso beurteilt Reimer die Auslegung von Art. 18 EGV; vgl. Reimer, Ekkehart, a.a.O., S. 73. A.A. Hahn, Hartmut (1999), a.a.O., S. 77-79 und in Bezug auf § 6 AStG eine mögliche
Insofern kann Art. 18 EGV im Rahmen der grundsätzlichen Thematik nicht ausgeblendet werden. 74
2.2.2 Beeinträchtigung des Schutzbereichs
Zur Beantwortung der Frage, ob eine Norm europarechtswidrig ist, muss - im Anschluss der Einordnung des Tatbestands der Norm in den Schutzbereich der Grundfreiheiten - geklärt werden, ob dieser durch die konkrete Regelung beeinträchtigt wird. 75 Hierbei ist der Gehalt aller Grundfreiheiten als Gleichheitswie auch als Freiheitsrecht nach h.M. unbestritten. 76 Demzufolge kann eine Beeinträchtigung des Schutzbereichs entweder durch eine gleichheitsbeeinträchtigende Diskriminierung oder eine freiheitsbeeinträchtigende Beschränkung ausgelöst werden. 77 Diese beiden Beeinträchtigungsformen werden im Folgenden in kompakter Form konkretisiert.
2.2.2.1 Diskriminierung
Grundlage der Rechtsprechung des EuGH zu den Grundfreiheiten bildet deren Auslegung als Diskriminierungsverbote. 78 Mit Blick auf das allgemeine Diskriminierungsverbot des Art. 12 EGV fällt hierunter eine ungleiche oder benachteiligende Behandlung fremder Staatsangehöriger i.S. einer offenen Diskriminierung. 79
Über den Wortlaut des Art. 12 EGV hinausgehend, werden auch verdeckte Diskriminierungen als unzulässiger Eingriff in den Schutzbereich der Grundfreiheiten aufgefasst. Dies ist der Fall, wenn eine Norm ein Kriterium für eine unterschiedliche Behandlung wählt, das typischerweise mit der Staatsangehörigkeit
Relevanz von Art. 18 EGV noch grundsätzlich verneinend BFH vom 17.12.1997 I B 108/97, in: BStBl. II 1998, S. 558-560, hier: S. 559f..
74 Vgl. Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 9.
75 Vgl. Ehlers, Dirk, Die Grundfreiheiten des europäischen Gemeinschaftsrechts (Teil II), in: Jura 2001, S. 482-489, hier: S. 482.
76 Vgl. Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 8; Kokott, Juliane, Die Bedeutung der europarechtlichen Diskriminierungsverbote und Grundfreiheiten für das Steuerrecht der EU-Mitgliedstaaten, in: Grundfreiheiten im Steuerrecht der EU-Staaten, Lehner, Moris (Hrsg.), München 2000, S. 1-24, hier: S. 18; Lehner, Moris (2000), a.a.O., S. 266 und Wernsmann, Rainer, Steuerliche Diskriminierungen und ihre Rechtfertigung durch die Kohärenz des nationalen Rechts - Zur Dogmatik der Schranken der Grundfreiheiten, in: EuR 1999, S. 754-775, hier: S. 755. A.A. hingegen Englisch, Joachim, a.a.O., S. 89.
77 Vgl. Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 8 und Wernsmann, Rainer, a.a.O., S. 767.
78 Vgl. Lehner, Moris (2000), a.a.O., S. 267.
79 Vgl. Brigola, Alexander, Das System der EG-Grundfreiheiten: Vom Diskriminierungsverbot zum spezifischen Beschränkungsverbot, Diss. Universität Erlangen-Nürnberg 2004, München 2004, S. 169 und Wernsmann, Rainer, a.a.O., S. 757.
in Verbindung steht, ohne direkt an diese anzuknüpfen. 80 Im steuerlichen Bereich ist dies etwa bei der benachteiligenden Besteuerung nicht im Inland ansässiger Steuerpflichtiger gegenüber dort Ansässigen gegeben. 81 Als mögliche Lösung kommt bei festgestelltem Verstoß einer Norm gegen die Grundfreiheiten generell eine Gleichbehandlung mit den Inländern durch entweder restriktivere Anwendung der Norm auch für diese oder bessere Behandlung der Benachteiligten einheitlich zu den Inländern in Betracht. 82 Im Fall grenzüberschreitenden Bezugs ist auch für den Steuerpflichtigen eines Herkunftsstaates die Geltendmachung des Diskriminierungsverbotes im Rahmen der Grundfreiheiten möglich. Fehlt es an einem grenzüberschreitenden Bezug, obliegt dem Steuerpflichtigen die Berufung hierauf hingegen nicht. 83
2.2.2.2 Beschränkung
In der Rechtsprechung des EuGH wurde die anfänglich im Vordergrund stehende Auslegung der Grundfreiheiten als Diskriminierungsverbote sukzessive für alle Freiheiten zu einem Beschränkungsverbot ausgeweitet. Diese Entwicklung ist noch nicht gänzlich abgeschlossen. 84
Erfasst werden durch diese Auslegung nicht auf Ungleichbehandlungen beruhende Hindernisse für grenzüberschreitende Wirtschaftsaktivitäten in sehr weiter Form. 85 Eine Beschränkung kann bereits unter relativ schwachen Voraussetzungen vorliegen. So bedarf es nicht etwa zwingend einer tatsächlichen Beeinträchtigung des Schutzbereichs einer der Grundfreiheiten, die bloße Möglichkeit der Behinderung und auch nur geringfügige Beeinträchtigungen können bereits als Beschränkungen der Grundfreiheiten angesehen werden. 86 Um einen de facto nahezu universellen Anwendungsbereich der Grundfreiheiten zu vermeiden, hat der EuGH in seiner zur Warenverkehrsfreiheit ergangenen
80 Vgl. Brigola, Alexander, a.a.O., S. 169; Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 167; Thömmes, Otmar (1997), Tatbestandsmäßigkeit und Rechtfertigung steuerlicher Diskriminierungen nach EG-Recht, in: Gedächtnisschrift für Brigitte Knobbe-Keuk, Schön, Wolfgang (Hrsg.), Köln 1997, S. 795-834, hier: S. 801 und Wernsmann, Rainer, a.a.O., S. 758.
81 Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 167.
82 Vgl. Ehlers, Dirk, a.a.O., S. 484.
83 Vgl. Stapperfend, Thomas, a.a.O., S. 167f. und Wernsmann, Rainer, a.a.O., S. 758f..
84 Vgl. zu dieser Konvergenz der Grundfreiheiten Cordewener, Axel (2004), a.a.O., S. 8 und Lehner, Moris (2000), a.a.O., S. 266f..
85 Vgl. Ehlers, Dirk, a.a.O., S. 484; Kokott, Juliane, a.a.O., S. 12f. und Wernsmann, Rainer, a.a.O., S. 756.
86 Vgl. Ehlers, Dirk, a.a.O., S. 484f..
Entscheidung in der Rs. „Keck“ 87 seine Prüfungskompetenz an einige, auch auf andere Grundfreiheiten übertragbare Bedingungen geknüpft. 88 So endet der Schutzbereich der Grundfreiheiten bei in- und auslandsbezogen unterschiedslos geltenden Regelungen, die lediglich die Modalitäten, nicht jedoch den Kerninhalt der betroffenen Grundfreiheiten zum Gegenstand haben. 89 Auf der Rechtfertigungsebene lässt sich ein Verstoß gegen das Beschränkungsverbot u.U. ebenfalls abwenden. 90
Durch den gegenüber der reinen Behandlung als Diskriminierungsverbot stark ausgeweiteten Schutzbereich kommt der beschränkenden Wirkung einzelner Normen auch im Steuerrecht gesteigerte Bedeutung zu. 91 Da bisher bei dem Großteil der vom EuGH ergangenen Urteile die betroffenen Regelungen bereits als Diskriminierungen aufgefasst wurden, wirkte sich die Ausweitung der Beeinträchtigungsmöglichkeiten nur auf wenige konkrete Entscheidungen aus. 92 Da die Rechtsprechung zu ausschließlich grundfreiheitsbeschränkenden, nicht diskriminierenden Steuerregelungen noch in den Anfängen steckt, kann noch kein abschließendes Urteil über die Konsequenzen dieser Entwicklung gefällt werden. Generell muss sie jedoch sorgfältig beachtet werden. 93
2.2.3 Rechtfertigung der Beeinträchtigung
Falls ein beschränkender oder diskriminierender Eingriff in den Schutzbereich der Grundfreiheiten vorliegt, folgt daraus nicht zwingend ein Verstoß gegen diese. Durch eine den Eingriff rechtfertigende Begründung kann die Feststellung eines Verstoßes gegen die Grundfreiheiten abgewendet werden. 94 In den Art. 30, 39 Abs. 3, 46 Abs. 1 und 58 Abs. 1 lit. b) EGV wurden im EGV geschriebene Gründe zur Rechtfertigung einer Grundfreiheitsbeeinträchtigung normiert. 95 Diese beziehen sich vornehmlich auf Gründe öffentlicher Sicherheit, Ordnung oder Gesundheit.
V186134
9783869438979
9783867468862
auswirkungen grundfreiheiten eg-vertrages steuerrecht
, 2005, Die Auswirkungen der Grundfreiheiten des EG-Vertrages auf das deutsche Steuerrecht , München, GRIN Verlag, http://www.examicus.de/e-book/186134/die-auswirkungen-der-grundfreiheiten-des-eg-vertrages-auf-das-deutsche
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