Source: http://kraken.slv.cz/1Afs119/2006
Timestamp: 2018-01-21 01:15:53+00:00
Document Index: 20886167

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 29', '§ 25', '§ 5', 'soud ', '§ 25', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 5', '§ 29', '§ 29', '§ 31', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 9', '§ 29', '§ 29', '§ 27', 'ÚS 86/99 ', 'soud ', 'soud ', '§ 29', '§ 29', '§ 29', 'soud ', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 29', '§ 29', 'soud ', '§ 29', '§ 29', '§ 55', '§ 46', '§ 27', '§ 54', '§ 55', '§ 54', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

1Afs119/2006
1 Afs 119/2006-63
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobce Z. B., zastoupeného JUDr. Evou Matyá¹ovou, advokátkou se sídlem Lucemburská 3, 130 00 Praha 3 -Vinohrady, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hl. m. Prahu se sídlem ©tìpánská 28, 110 00 Praha 1, proti rozhodnutí ze dne 1. 6. 2003, è. j. FØ-3723/13/03, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 1. 7. 2005, è. j. 9 Ca 127/2004-82,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 1. 7. 2005, è. j. 9 Ca 127/2004-82, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Dodateèným platebním výmìrem na spotøební daò z lihu za období listopad 1996 ze dne 17. 12. 2002 vymìøil Finanèní úøad pro Prahu-Ji¾ní Mìsto ¾alobci daò ve vý¹i 4 782 305 Kè. K odvolání ¾alobce zmìnilo ¾alované Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu rozhodnutí vydané v I. stupni svým rozhodnutím ze dne 1. 6. 2003 tak, ¾e opravilo nepøesnosti ve výroku a v textu výmìru a doplnilo té¾ zprávu o daòové kontrole; jinak se v¹ak s rozhodnutím vydaným v I. stupni ztoto¾nilo.
®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou; tu v¹ak Mìstský soud v Praze zamítl rozsudkem ze dne 1. 7. 2005. Zdùraznil, ¾e od spotøební danì nejsou osvobozeny smìsi (ty ani nejsou pøedmìtem danì), nýbr¾ líh vstupující do výrobkù èi obsa¾ený ve smìsích, to v¹ak jen za podmínek stanovených zákonem ÈNR è. 587/1992 Sb., o spotøebních daních. Z lihu nakoupeného na základì povolení Ministerstva zemìdìlství vyrábìl ¾alobce nemrznoucí kapalinu do ostøikovaèù; o té bylo zji¹tìno, ¾e není ani kosmetickým, ani mydláøským výrobkem ve smyslu § 29 odst. 1 písm. a) zákona [tím je zároveò vylouèena i aplikace písm. f) tohoto ustanovení]. Líh pou¾itý pøi výrobì takového výrobku tak není osvobozen od danì (§ 25 odst. 6 zákona), a ¾alobce se takovým jeho pou¾itím stal plátcem spotøební danì podle § 5 odst. 1 písm. c) zákona. Správce danì pak pøi výpoètu sazby danì dùvodnì vycházel z èíselného kódu nomenklatury celního sazebníku 2207: tento kód nemá nic spoleèného s celním zaøazením koneèného výrobku, tedy smìsi do ostøikovaèù. Mìstský soud nepøisvìdèil ani námitkám smìøujícím do postupu správce danì pøi provádìní daòové kontroly. Kontrola zahájená dne 16. 4. 1997 a kontrola zahájená dne 18. 1. 1999 mìly jiný pøedmìt, a správce danì byl tedy oprávnìn v obou pøípadech domìøit ¾alobci daò. Koneènì pokud ¾alovaný doplnil zprávu o daòové kontrole o odkaz na § 25 odst. 6 zákona o spotøebních daních, nejedná se o novou skuteènost, ke které se ¾alobce nemohl vyjádøit, nýbr¾ jen o doplnìní právní kvalifikace.
Proti rozsudku Mìstského soudu v Praze podal ¾alobce kasaèní stí¾nost. Úvodem pøipomnìl, ¾e Ministerstvo financí-Generální øeditelství cel zaøadilo smìs do ostøikovaèù z kvasného jemného rafinovaného nedenaturovaného lihu, kterou ¾alobce vyrábìl, do podpolo¾ky 3402 20 90 èíselného kódu nomenklatury celního sazebníku; líh v této smìsi pøitom pøesahuje 15 % objemu v¹ech látek v této smìsi obsa¾ených. Finanèní orgány zalo¾ily svùj závìr, podle nìj¾ ¾alobci vznikla povinnost zaplatit spotøební daò, na stanoviscích Ministerstva financí (navíc pocházejících z doby po vydání platebního výmìru), podle nich¾ není tato podpolo¾ka mydláøským výrobkem ve smyslu § 29 odst. 1 písm. a) a f) zákona o spotøebních daních (ty spadají do polo¾ky 3401) a kapitola 34 celního sazebníku neobsahuje ani jednu polo¾ku, která by mohla zahrnovat kosmetické výrobky. Pro urèení povahy výrobku podle § 29 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních v¹ak není rozhodující jeho zaøazení do polo¾ky celního sazebníku. Pøi formulaci metodického dotazu k mydláøským výrobkùm navíc ¾alovaný zjevnì nesprávnì vycházel ze znìní § 29 odst. 1 písm. f) po novele provedené zákonem è. 61/1997 Sb., o lihu, a z pozdìj¹í definice kosmetických výrobkù v naøízení vlády è. 174/1998 Sb.
Krom toho Ministerstvo financí není oprávnìno posuzovat, zda je smìs do ostøikovaèù mydláøským èi kosmetickým výrobkem pro úèely zákona o spotøebních daních: mù¾e pouze v souladu s § 5 odst. 1 písm. f) zákona è. 13/1993 Sb., celního zákona, rozhodovat o zaøazení zbo¾í do pøíslu¹ných polo¾ek èíselného kódu nomenklatury celního sazebníku. (K tomu ¾alobce odkázal na názor doktríny, podle nìj¾ se pracovníci správce danì èasto øídí pokyny Ministerstva financí, které jsou zcela mimo oblast práva, místo aby postupovali podle právního pøedpisu.) Do polo¾ky 3402 celního sazebníku se zaøazují organicky povrchovì aktivní prostøedky (jiné ne¾ mýdlo), povrchovì aktivní pøípravky, prací prostøedky (vèetnì pomocných pracích pøípravkù) a èisticí pøípravky, té¾ obsahující mýdlo, jiné ne¾ patøící do èísla 3401 . Nelze tedy tvrdit, jak to èiní Ministerstvo financí, ¾e mydláøskými výrobky dle § 29 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních jsou výhradnì mydláøské výrobky zaøazené do polo¾ky 3401. Jeliko¾ správce danì nemù¾e pøi rozhodování vycházet z jakýchsi stanovisek nadøízeného orgánu, protiprávnì vydaných jako odpovìï na metodický dotaz , nebylo v øízení prokázáno, ¾e smìs do ostøikovaèù není výrobkem podle § 29 odst. 1 písm. a) zákona. Finanèní orgány poru¹ily § 31 odst. 8 písm. b) zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), nebo» neprokázaly existenci skuteèností rozhodných pro pou¾ití právní domnìnky nebo právní fikce tak, jak ji uvedly slovy ...a to z dùvodu pou¾ití nakoupeného lihu za ceny bez spotøební danì pro jiné ne¾ stanovené úèely . Naopak ¾alobce s ohledem na zaøazení smìsi do polo¾ky 3402 celního sazebníku prokázal splnìní zákonných podmínek pro osvobození lihu od spotøební danì.
Podle názoru ¾alobce je líh osvobozen také dle § 29 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních. Není toti¾ rozhodující, zda ¾alobce pou¾il líh nakoupený bez spotøební danì v souladu s úèelem stanoveným v povolení Ministerstva zemìdìlství (ministerstvo nemohlo v povolení závaznì stanovovat úèel pou¾ití lihu), nýbr¾ zda jej pou¾il výhradnì pro úèely stanovené v § 29 zákona o spotøebních daních. Takový výklad zastává i ¾alovaný, co¾ je patrné z toho, ¾e po¾ádal Ministerstvo financí o vyjádøení, zda je smìs do ostøikovaèù mydláøským výrobkem, aèkoli Ministerstvo zemìdìlství vydalo povolení k odbìru lihu pro výrobu kosmetiky. ®alovaný tak nesprávnì tvrdí, ¾e ¾alobce sice vyrobil smìs, ale nemù¾e se odvolávat na § 29 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních vzhledem k tomu, ¾e nakoupený líh byl pou¾it podle § 29 odst. 1 písm. a) zákona, a proto nelze posuzovat smìs do ostøikovaèù jako smìs, ale musí se posuzovat pou¾ití nakoupeného lihu. Nárok na osvobození podle § 29 odst. 1 písm. f) nebylo nutné dle § 9 zákona o spotøebních daních [na rozdíl od nároku podle § 29 odst. 1 písm. a)] uplatòovat u výrobce lihu. Tento líh, obsa¾ený ve smìsi do ostøikovaèù, která plnì koresponduje se slo¾ením smìsi podle § 29 odst. 1 písm. f) a která zároveò není uvedena pod polo¾kami 2207 nebo 2208 celního sazebníku, je osvobozen od spotøební danì bez dal¹ích podmínek. Poukaz ¾alovaného na to, ¾e pro výrobu smìsi do ostøikovaèù bylo mo¾no pou¾ívat líh syntetický, pova¾uje ¾alobce za irelevantní.
Jeliko¾ cena smìsi do ostøikovaèù, kterou ¾alobce prodával tøetím osobám, nezahrnovala èástku pøedstavující pøíslu¹nou spotøební daò, nezkrátil ¾alobce spotøební daò z lihu. Vymìøení danì má vùèi ¾alobci výraznì likvidaèní charakter, proto¾e ¾alobce nezískal prodejem smìsi bez danì ¾ádné prostøedky na její uhrazení; vymìøením tak byl poru¹en i èl. 4 odst. 4 a èl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod.
Správce danì pochybil i pøi provádìní daòové kontroly. Ta u ¾alobce byla zahájena celkem tøikrát a pøedmìt v¹ech kontrol byl zcela toto¾ný-spotøební daò za zdaòovací období 1996 bez jakékoli bli¾¹í specifikace. Výsledkem prvé kontroly bylo vydání dodateèného platebního výmìru; stejnì tak byly dodateèné platební výmìry vydány po poslední kontrole. Pravomocné rozhodnutí vydané na základì prvé daòové kontroly v¹ak zakládá pøeká¾ku vìci rozhodnuté ve smyslu § 27 odst. 1 písm. e) daòového øádu (ta by mohla být odstranìna pouze naøízením obnovy øízení èi naøízením pøezkoumání pravomocného platebního výmìru; k tomu v¹ak nedo¹lo). Navíc úèel, k jakému ¾alobce líh nakoupený bez spotøební danì pou¾íval, byl správci danì prokazatelnì v prùbìhu první daòové kontroly znám; pøesto údajné pou¾ití lihu pro jiné ne¾ povolené úèely tehdy nezjistil a daò ¾alobci nevymìøil, tedy uznal nárok ¾alobce na osvobození od danì. Domìøením danì po kontrole v roce 1999 správce danì poru¹il èl. 2 odst. 3 Ústavy ÈR a èl. 2 odst. 2 Listiny, jako¾ i èl. 36 Listiny (srov. nález Ústavního soudu ve vìci III. ÚS 86/99 ze dne 4. 11. 1999).
®alobce proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il jak rozsudek Mìstského soudu v Praze, tak i rozhodnutí finanèních orgánù vydaná v této vìci, a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti s ¾ádnou z ¾alobcových námitek neztoto¾nil. Jak on sám, tak Mìstský soud v Praze reagovaly na námitku vztahující se k § 29 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních a neshledaly ji dùvodnou, proto¾e nakoupený líh nebyl pou¾it ve smyslu písm. a) tohoto ustanovení. Úmysl zákonodárce osvobodit od spotøební danì smìsi uvedené v § 29 odst. 1 písm. f) zákona se týká pøípadu skutkovì jiného, a sice podání ¾ádosti o vydání písemného souhlasu správce danì pøi ukonèení èinnosti. Ministerstvo zemìdìlství ani dodavatel lihu nejsou podle ¾alovaného povinni pøezkoumávat, zda byl nakoupený líh pou¾it na urèený úèel-to je povinností odbìratele. ®alobce mìl tedy nejpozdìji pøed nákupem lihu znát zaøazení svého výrobku do polo¾ky celního sazebníku a na základì toho pak nakoupit líh se spotøební daní (i vzhledem k tomu, ¾e se èistý nedenaturovaný líh v kvalitì, kterou ¾alobce nakoupil, pou¾ívá pøedev¹ím k potravináøským úèelùm). K námitkám týkajícím se odpovìdí-stanovisek Ministerstva financí ¾alovaný uvedl, ¾e finanèní øeditelství ani finanèní úøady nejsou oprávnìny provádìt zatøídìní do polo¾ek celního sazebníku; k tomu bylo v dané dobì oprávnìno jen Generální øeditelství cel. Správce danì vìdìl, ¾e pro výrobu smìsi do ostøikovaèù nebylo mo¾né pou¾ít èistý jemný líh za cenu bez spotøební danì; pouze z dùvodu opatrnosti a v reakci na ¾alobcovy námitky pak ¾alovaný po¾ádal svùj nadøízený orgán o vyjádøení. Ta slou¾ila jen jako podpùrný argument; jinak byla daò domìøena na základì pøíslu¹ných ustanovení zákona. Poznámka ¾alovaného o mo¾nosti pou¾ít pro výrobu smìsi syntetický líh byla vyslovena jen jako reakce na ¾alobcem pøedlo¾ený odborný posudek, který se ostatnì týkal pouze koneèného výrobku, nikoli samotného èistého lihu. ®alobce se nemù¾e dovolávat toho, ¾e nezískal prostøedky na úhradu danì zvý¹ením ceny smìsi o daò: proto¾e pro výrobu smìsi do ostøikovaèù nemohl pou¾ít èistý jemný líh, mìl zakalkulovat do ceny smìsi cenu lihu s daní. Nesprávnou kalkulaci ceny nelze pøièítat k tí¾i státního rozpoètu. Dùvodná koneènì není ani námitka týkající se zahájení více daòových kontrol. Prvá kontrola byla zamìøena na fyzickou inventuru zùstatku ve skladu a byl zji¹tìn inventurní rozdíl lihu v zásobách. Daòová kontrola z roku 1999 pak byla zamìøena na úèel pou¾ití nakoupeného lihu bez spotøební danì. Nejednalo se tedy o opakovanou kontrolu se shodným zamìøením, co¾ je z obou uvedených zpráv o kontrole zøejmé. ®alovaný proto navrhl, aby byla kasaèní stí¾nost zamítnuta.
V nosných námitkách kasaèní stí¾nosti, které zpochybòují samotné hmotnìprávní dùvody domìøení danì, nelze ¾alobci pøisvìdèit. ®alobce namítá, ¾e pro urèení povahy výrobku podle § 29 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních není rozhodující jeho zaøazení do polo¾ky celního sazebníku. Zdej¹í soud se naopak domnívá, ¾e zaøazení do polo¾ky celního sazebníku je významným vodítkem pro urèení charakteru výrobku, stejnì jako mohou být nápomocné i definice pojmu v právním øádu (by» pozdìj¹í-jako definice kosmetických výrobkù v naøízení vlády è. 174/1998 Sb.). Správce danì v¹ak pøi posuzování povahy ¾alobcova výrobku-smìsi do ostøikovaèù-pøedev¹ím vycházel z obvyklého významu pojmù: za kosmetický výrobek lze stì¾í pova¾ovat prostøedek k èi¹tìní automobilových skel, stejnì tak jako mydláøským výrobkem nemù¾e být ze své povahy smìs, která neobsahuje mýdlo. ®alobce ostatnì sám ani neuvádí, co by mìlo být pro urèení povahy výrobku rozhodující-jen tvrdí, ¾e jeho výrobek zkrátka splòuje kritéria § 29 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních (ani¾ upøesòuje která). To, zda jsou mydláøskými výrobky dle § 29 odst. 1 písm. a) zákona o spotøebních daních výhradnì mydláøské výrobky zaøazené do polo¾ky 3401 celního sazebníku, jak tvrdí Ministerstvo financí, nebo zda sem patøí i povrchovì aktivní pøípravky, prací prostøedky (vèetnì pomocných pracích pøípravkù) a èisticí pøípravky, té¾ obsahující mýdlo , jak se o nich zmiòuje polo¾ka 3402, není tøeba v této vìci øe¹it: je toti¾ bez jakýchkoli pochyb, ¾e ¾alobcùv výrobek mýdlo neobsahuje. Jeho zaøazení do polo¾ky 3402 celního sazebníku neplyne z toho, ¾e by snad ¹lo o povrchovì aktivní pøípravek, prací prostøedek nebo èisticí pøípravek, té¾ obsahující mýdlo , a v polo¾ce 3401, její¾ v¹echny podpolo¾ky se vyznaèují pøítomností mýdla, ¾alobcùv výrobek pochopitelnì zaøazen není. Není tedy zøejmé, z èeho ¾alobce dovozuje pøíslu¹nost svého výrobku mezi mydláøské výrobky.
Podle ¾alobce nebylo v øízení prokázáno, ¾e smìs do ostøikovaèù není výrobkem podle § 29 odst. 1 písm. a) zákona; sám ¾alobce v¹ak neuvádí, jaké dùkazy by mìly vést k závìru o tom, ¾e smìs do ostøikovaèù takovým výrobkem je. Tím, v èem ¾alobce spatøuje splnìní zákonných podmínek pro osvobození lihu od spotøební danì, je podle nìj samotné zaøazení smìsi do polo¾ky 3402 celního sazebníku; tento závìr ov¹em neobstojí. Z pouhého zaøazení ¾alobcova výrobku do polo¾ky 3402 nelze ve vztahu k podmínkám pro osvobození lihu od spotøební danì dovozovat nic v jeho prospìch. ®alobce i zde pouze vyvrací argumenty, které pou¾ily finanèní orgány, ani¾ by pøiná¹el vlastní argumenty svìdèící pro to, ¾e smìs do ostøikovaèù, která byla zaøazena do polo¾ky 3402 celního sazebníku, je zároveò kosmetickým nebo mydláøským výrobkem. Souèasnì si zde ¾alobce protiøeèí: nejprve prosazuje názor, podle nìj¾ nemù¾e být pøi posuzování podmínek § 29 zákona o spotøebních daních rozhodné to, do jaké polo¾ky celního sazebníku byl výrobek zaøazen, poté v¹ak na samotném tomto zaøazení staví svùj nárok na osvobození od danì.
®alobce se marnì domáhá i nároku na osvobození lihu od spotøební danì z titulu § 29 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních. Ustanovení § 29 odst. 1 písm. f) na projednávanou vìc vùbec nedopadá, nebo» se týká lihu ve smìsi s jinými látkami, kde¾to v ¾alobcovì vìci jde o zdanìní suroviny pro výrobu smìsi do ostøikovaèù, nikoli o zdanìní výsledného výrobku.
®alobce se dále mýlí, domnívá-li se, ¾e závìr správce danì o tom, ¾e pou¾il líh nakoupený za ceny bez spotøební danì pro jiné ne¾ stanovené úèely, je projevem pou¾ití právní domnìnky nebo právní fikce. Tyto pojmy mají v právu zcela urèitý význam a pou¾ití institutù jimi oznaèovaných musí být v¾dy umo¾nìno zákonem. Právní domnìnky a právní fikce usnadòují vytváøení závìrù o skutkovém stavu a umo¾òují pova¾ovat skuteènost, která nebyla v øízení zji¹»ována, za zji¹tìnou. Nelze v¹ak vycházet z jakékoli domnìnky èi fikce o skutkovém stavu tam, kde to zákon výslovnì nestanoví: tím by se toti¾ orgán, který vede øízení, pøedev¹ím zbavoval povinnosti vycházet ze stavu vìci øádnì zji¹tìného dokazováním, a øádná skutková zji¹tìní by tak mohla být nahrazena nijak nepodlo¾enými domnìnkami rozhodujícího orgánu o stavu vìci. ®alobce v¹ak nevykládá zmínìné pojmy v souladu s bì¾ným významem, který v právním jazyce mají, nýbr¾ nazývá právní domnìnkou èi právní fikcí právní závìr správce danì o tom, ¾e líh, který ¾alobce nakoupil, není osvobozen od spotøební danì. Tento závìr ov¹em není ¾ádnou domnìnkou ani fikcí, nýbr¾ úsudkem vze¹lým z provedeného øízení. V my¹lenkových postupech finanèních orgánù pak zdej¹í soud ¾ádnou podstatnou vadu nespatøuje, jak ji¾ bylo zdùvodnìno shora.
®alobce ¾alovanému vytýká, ¾e pøi formulaci metodického dotazu k mydláøským výrobkùm zjevnì nesprávnì vycházel ze znìní § 29 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních po novele provedené zákonem è. 61/1997 Sb., o lihu. ®alovaný skuteènì v dotazu odkázal na pozdìj¹í znìní ustanovení § 29 odst. 1 písm. f) ne¾ to, které platilo v dobì nákupu lihu (tedy v roce 1996)-resp. pojem mydláøské výrobky vymezil jeho výskytem jak v písm. a), tak v písm. f) citovaného ustanovení, aèkoli do písm. f) byl pojem vnesen a¾ zákonem è. 61/1997 Sb., o lihu, k 1. 7. 1997. Tento omyl v¹ak není podstatný: cílem správce danì bylo zjistit, zda smìs do ostøikovaèù jako výrobek zaøazený do polo¾ky 3402 celního sazebníku mù¾e být mydláøským výrobkem. Pøedmìtem otázky tedy bylo, zda a jaký existuje vztah mezi mno¾inou výrobkù zaøazených do polo¾ky 3402 celního sazebníku a mezi mno¾inou mydláøských výrobkù ; na zodpovìzení této otázky nemohla mít ¾ádný vliv skuteènost, zda se pojem vyskytuje pod více písmeny citovaného ustanovení, nebo pouze pod jedním.
Krom toho Ministerstvo financí není podle ¾alobce oprávnìno posuzovat, zda je smìs do ostøikovaèù mydláøským èi kosmetickým výrobkem pro úèely zákona o spotøebních daních. K tomu je tøeba uvést, ¾e správce danì si povahu výrobku posoudil sám pøedtím, ne¾ vydal platební výmìr; teprve v odvolacím øízení se obrátil na Ministerstvo financí jako jediný orgán, který byl v té dobì oprávnìný provádìt celní zaøazení výrobku, a tedy i zpùsobilý vyjádøit se k tomu, zda urèitý výrobek mù¾e èi nemù¾e být podøazen pod urèitou polo¾ku èi podpolo¾ku celního sazebníku. V této námitce ¾alobce poukázal na názor doktríny, podle nìj¾ se pracovníci správce danì èasto øídí pokyny Ministerstva financí, které jsou zcela mimo oblast práva, místo aby postupovali podle právního pøedpisu; citovaný text je v¹ak v této vìci zcela nepøiléhavý. V projednávané vìci se správce danì øídil zákonem, a nikoli pokyny Ministerstva financí, a na základì toho také vydal platební výmìr; jen pro úplnost a v reakci na námitky, které ¾alobce uplatnil v odvolání, pak vznesl na ministerstvo dotaz, aby vyvrátil ¾alobcovy pochybnosti o správnosti svých závìrù.
Pokud pak ¾alobce tvrdí, ¾e mu nemìla být domìøena spotøební daò, proto¾e ji nezahrnul do ceny svého výrobku, a nezískal tak prostøedky pro její zaplacení, nutno pøipustit, ¾e taková situace je mimoøádnì finanènì tí¾ivá; na existenci ¾alobcovy daòové povinnosti v¹ak nemá vliv.
Poslední ¾alobcova kasaèní námitka se vztahuje k opakované daòové kontrole, a v této námitce je tøeba ¾alobci pøisvìdèit. ®alobce tvrdí, ¾e v¹echny tøi daòové kontroly, které u nìj byly provedeny, se týkaly stejné danì a stejného zdaòovacího období; platební výmìr, který byl vydán po prvé daòové kontrole, tak zalo¾il pøeká¾ku vìci rozhodnuté. Znovu rozhodnout o domìøení danì by finanèní orgány mohly jen tehdy, pokud by byla naøízena obnova øízení, zahájeného zapoèetím (prvé) daòové kontroly dne 16. 4. 1997 a ukonèeného vydáním platebního výmìru, nebo pokud by bylo naøízeno pøezkoumání tohoto výmìru podle § 55b daòového øádu; nic takového se v¹ak nestalo.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e kontrola zahájená dne 16. 4. 1997 a kontrola zahájená dne 18. 1. 1999 mìly jiný pøedmìt: v roce 1997 ¹lo o fyzickou inventuru zùstatku lihu ve skladu, v roce 1999 pak byl zkoumán úèel pou¾ití lihu nakoupeného bez spotøební danì. Z protokolù o zahájení daòové kontroly v¹ak ¾ádné takové odli¹nosti nejsou patrné. V protokolu o zahájení daòové kontroly ze dne 16. 4. 1997 se jako pøedmìt kontroly uvádí daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 2. Q 1994-1996 4. Q a spotøební daò za zdaòovací období 1996 ; v protokolu o zahájení daòové kontroly ze dne 18. 1. 1999 pak je pøedmìt kontroly vymezen jako spotøební daò za zdaòovací období 1996 . To, ¾e pøi obou kontrolách byly zkoumány jiné skuteènosti, je patrné a¾ ze zpráv o daòové kontrole. Ve zprávì ze dne 21. 4. 1997 se uvádí, ¾e kromì nákupních faktur na líh a dodacích listù pro odbìratele byly pøezkou¹eny té¾ inventurní soupisy týkající se ¾alobcových výrobkù; zji¹tìn byl pøitom inventurní rozdíl, který poté vedl k domìøení danì. Poznamenává se tu rovnì¾, ¾e ¾alobce nakupoval v roce 1996 kvasný líh nedenaturovaný pro úèely výroby kosmetických výrobkù. Ve zprávì ze dne 25. 3. 1999 (pøezkou¹ena byla nejen záznamní povinnost podle PC sestavy a zjednodu¹ené daòové doklady, ale i doklady ji¾ jednou pøedlo¾ené pøi prvé daòové kontrole) se pak konstatuje, ¾e ¾alobce koupil líh za ceny bez spotøební danì pro jiné ne¾ stanovené úèely, a proto je tøeba mu tuto spotøební daò domìøit.
Správce danì tak pøi ka¾dé z obou zmínìných kontrol zjistil nedostatky ve dvou odli¹ných oblastech-jednak v inventarizaci lihu, jednak ve zpùsobu jeho pou¾ití; otázkou v¹ak zùstává, nakolik byl k tomuto zji¹»ování oprávnìn. Zjistí-li správce danì, ¾e daò byla nesprávnì vymìøena v ni¾¹í ne¾ zákonné vý¹i, dodateènì daò vymìøí (§ 46 odst. 7 daòového øádu); souèástí øízení, které pøedchází vydání dodateèného platebního výmìru, pak pravidelnì bývá daòová kontrola (srov. è. 938/2006 Sb. NSS nebo rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 1 Afs 96/2005-97, www.nssoud.cz). Provést opakovanou daòovou kontrolu té¾e danì ze stejné zdaòovací období je mo¾né; tato mo¾nost má ov¹em svá omezení. Daòová kontrola pøedstavuje èasto podstatný zásah do práv daòového subjektu; správce danì ji tak nemù¾e zahájit podle vlastního uvá¾ení, ale jen tehdy, objeví-li se nové skuteènosti, které správce danì objektivnì nemohl zkoumat pøi pøedchozí daòové kontrole, aèkoli by tyto skuteènosti mohly mít vliv na vý¹i daòové povinnosti. V takovém pøípadì lze zahájit s daòovým subjektem øízení a v jeho rámci opakovanì provést daòovou kontrolu. Je-li tu stále pravomocný platební výmìr vydaný po pøedchozí daòové kontrole, zakládá to pro danou daò a dané zdaòovací období pøeká¾ku vìci rozhodnuté ve smyslu § 27 odst. 1 písm. e) daòového øádu; pak je tøeba naøídit obnovu øízení podle § 54 odst. 1 písm. a) a § 55 daòového øádu (srov. è. 868/2006 Sb. NSS). Pokud z pøedchozí daòové kontroly nevze¹el platební výmìr, pøípadnì pokud byl takový platební výmìr zru¹en, nelze pochopitelnì øízení obnovit, proto¾e tu není pravomocné rozhodnutí jako pøedpoklad obnovy. I tak je ale nutné, aby tu byly skuteènosti obdobné skuteènostem popsaným v § 54 odst. 1 písm. a) daòového øádu (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 3. 2006, è. j. 8 Afs 34/2005-55, www.nssoud.cz): jen toto omezení zaruèuje spravedlivou rovnováhu mezi zájmem na øádném výbìru daní a právní jistotou daòových subjektù.
V projednávané vìci správce danì nerespektoval omezení, která jsou kladena na opakovanou daòovou kontrolu. Po první daòové kontrole, zahájené dne 16. 4. 1997, byl vydán dodateèný platební výmìr na spotøební daò za zdaòovací období 1996; ten byl v dobì zahájení opakované daòové kontroly (18. 1. 1999) pravomocný a zakládal pøeká¾ku vìci rozhodnuté. Chtìl-li správce danì zji¹»ovat touto daòovou kontrolou skuteènosti potøebné pro správné vymìøení spotøební danì, mohl tak uèinit pouze v obnoveném øízení; správce danì v¹ak obnovu øízení nenaøídil a bez dal¹ího zahájil u ¾alobce daòovou kontrolu. Nutno podotknout, ¾e dùvody obnovy øízení by tu ani nebyly dány. Správce danì uvádí, ¾e jej k zahájení opakované daòové kontroly vedly pochybnosti o tom, zda ¾alobce pou¾il líh nakoupený bez spotøební danì v souladu se stanoveným úèelem; nevysvìtluje v¹ak, proè tyto pochybnosti pojal a¾ po skonèení prvé daòové kontroly, a jaké tedy byly ony nové skuteènosti, které bez jeho zavinìní nemohly být v øízení uplatnìny ji¾ døíve. Takové skuteènosti tu zjevnì chybìly; to, jakým zpùsobem ¾alobce pou¾il líh, jeho¾ zásoby správce danì zkoumal pøi prvé daòové kontrole, bylo také mo¾no zji¹»ovat u¾ tehdy. Navíc dùvodem, který vedl správce danì k opìtovnému zapoèetí daòové kontroly a poté k domìøení spotøební danì, nebyly ani tak nové okolnosti skutkové, nýbr¾ spí¹e dùvody právní-tedy právní hodnocení ¾alobcova výrobku odli¹né od toho, jak je provedl sám ¾alobce. Obnova øízení by tak ani nebyla mo¾ná; jeliko¾ je to v¹ak jediný prostøedek, jakým by u ¾alobce bylo mo¾no opìtovnì provést daòovou kontrolu spotøební danì za zdaòovací období 1996, plyne z toho, ¾e opakovanou daòovou kontrolu za tìchto okolností nebylo mo¾no v souladu se zákonem provést. Pokud tak správce danì uèinil, pochybil; i platební výmìry vydané na základì této kontroly jsou tak nezákonné.
Je vhodné je¹tì dodat, ¾e aèkoli správce danì choval pøed zahájením ka¾dé daòové kontroly jiné pochybnosti, tyto odli¹nosti se pøi zahájení daòových kontrol nijak neprojevily. U první daòové kontroly tolik nezále¾elo na pøesném vymezení jejího obsahu; je pravidlem, ¾e první daòová kontrola ve vìci bývá spí¹e obecnìji a ¹íøeji zamìøená. Pøi opakované daòové kontrole je v¹ak nezbytné pøesnì vymezit, jaké nové skuteènosti vedou správce k opìtovnému zkoumání daòové povinnosti kontrolovaného subjektu a co konkrétnì bude zkoumáno.
Správce danì v projednávané vìci nesdìlil ¾alobci pøi zahájení opakované daòové kontroly svùj vnitøní úmysl, který vyjádøil v øízení pøed soudem-toti¾ zabývat se tím, zda ¾alobce pou¾il nakoupený líh na stanovený úèel. To je mu nutno rovnì¾ vytknout-k provádìní opakované daòové kontroly toti¾ nepostaèuje jen objektivní existence nových skuteèností: je té¾ tøeba, aby s tìmito novými skuteènostmi a s cílem opakované kontroly byl pøi jejím zahájení seznámen i sám daòový subjekt (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 2. 2006, è. j. 1 Afs 32/2005-44, www.nssoud.cz).
®alobce tedy uspìl z jednou se svých námitek; Nejvy¹¹í správní soud proto zru¹il napadený rozsudek a vrátil vìc Mìstskému soudu v Praze k dal¹ímu øízení. V nìm bude mìstský soud vázán právním názorem vysloveným v rozsudku zdej¹ího soudu (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V novém rozhodnutí o vìci rozhodne Mìstský soud v Praze i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).