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Timestamp: 2018-10-22 12:35:48+00:00
Document Index: 78187288

Matched Legal Cases: ['art. 109', 'art. 19', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 109', 'art. 95', 'art. 1', 'art. 109', 'art. 19', 'art. 19', 'sentenza ', 'art. 22', 'art. 19', 'art. 15', 'art. 54', 'art. 33', 'art. 15', 'art. 54', 'art. 83']

Oggetto: Rimborsi spese e trasferte per dipendenti, amministratori e collaboratori - PDF
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Achille Carli
1 Oggetto: Trattamento fiscale delle spese di trasferta, vitto e alloggio per dipendenti e collaboratori Definizioni Per rimborso spese si intende la corresponsione di una somma in denaro da parte del datore di lavoro o committente al dipendente o collaboratore a titolo di risarcimento delle spese da questi sostenute nello svolgimento di un incarico lavorativo che comporti la necessità da parte del prestatore di lavoro di effettuare una trasferta. Differisce dal corrispettivo dal momento che è finalizzata a rifondere una spesa sostenuta dal lavoratore nell interesse del datore di lavoro o del committente, ed è dunque configurabile come un reintegro patrimoniale. Per trasferta si intende uno spostamento provvisorio e temporaneo del lavoratore in una sede diversa da quella ove viene svolta abitualmente l attività lavorativa. I soggetti percettori: o Lavoratori dipendenti; o Collaboratori coordinati e continuativi, lavoratori a progetto, in quanto assimilati ai percettori di reddito di lavoro dipendente (Ris. AE 21 marzo 2002, n. 95/E) (es. amministratori); Condizioni di deducibilità La condizione di deducibilità dei costi sostenuti da dipendenti e collaboratori coordinati e continuativi (es. gli amministratori) da parte della società committente è che tali costi siano di competenza dell esercizio, certi nell esistenza, determinabili nell ammontare, documentabili e inerenti all attività d impresa esercitata dal soggetto. Il principio di inerenza non è esplicitamente espresso all interno del TUIR, ma la Corte di Cassazione, con sentenze n del 21 novembre 2001 e n del 2 febbraio 2005, ha stabilito che il principio di inerenza è sancito nell art. 109 c. 5 del TUIR il quale afferma che Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad 1
2 attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi. Si noti che secondo la dottrina, il principio d inerenza deve essere inteso in maniera più ampia rispetto al contenuto, solo parziale, della norma citata; infatti tale principio, immanente nell ordinamento tributario, consente la deducibilità dei costi correlati con l attività che produce ricavi imponibili, rendendo pertanto indeducibili non solo i costi correlati con attività che producono ricavi esenti, ma anche i costi sostenuti per far fronte a bisogni estranei all attività d impresa. Il principio di inerenza è ripreso ulteriormente nell art. 19 c. 1 del D.P.R. 633/72, come uno degli elementi cardine per la detraibilità ai fini IVA. La Corte di Cassazione con sentenza del 21 gennaio 1986 n. 521, ha affermato che l inerenza implica una corrispondenza tra gli acquisti e/o importazioni effettuati e le finalità dell imprenditore o dell esercente arte o professione. Si aggiunge inoltre che la detrazione deve riguardare l IVA assolta o dovuta dal contribuente per operazioni pertinenti o rilevanti rispetto alla sua attività imprenditoriale o professionale. Documentazione Ai fini della deducibilità dei costi, è necessario che venga fornita adeguata. A conferma di quanto detto, la Corte di Cassazione con sentenza n del 24 marzo 2006 ha disposto che per provare l'inerenza della spesa non è sufficiente che la stessa sia stata riconosciuta e contabilizzata dall'imprenditore, in quanto, per essere deducibile dal reddito, è altresì necessario che esista un idonea di supporto dalla quale possa ricavarsi, oltre all'importo, anche la ragione della spesa in oggetto. - Fattura; - Ricevuta fiscale integrata con i dati identificativi del cliente; - Scontrino fiscale (cd. parlante ) integrato con il numero di codice fiscale del dipendente o del committente e i dati relativi alla natura, alla qualità e alla quantità dell operazione; - Nota spese riepilogativa intestata al dipendente, con allegate le ricevute e gli scontrini fiscali, anche non integrati con le informazioni di cui al punto precedente, nonché i biglietti di trasporto di autobus, metropolitana, tram, taxi ecc 2
3 Deducibilità dei costi Il legislatore prevede un trattamento differenziato delle spese in esame, a seconda che queste vengano sostenute all interno del territorio comunale di appartenenza dell impresa committente o al di fuori del suddetto territorio. Secondo l art. 109 c. 5 del TUIR, le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, sono deducibili nella misura del 75 per cento se sostenute nel territorio comunale. Come espressamente confermato dalla Circ. AE 5 settembre 2008 n. 53/E, le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate dai dipendenti e dai collaboratori coordinati e continuativi fuori dal territorio comunale, sono invece deducibili integralmente, ma nei limiti di 180,76 euro (trasferte in Italia) e 258,23 euro (trasferte all estero), per ogni giorno di trasferta (ex art. 95 c. 3 del TUIR). Si noti che la limitazione al 75 per cento riguarda anche le medesime spese qualora siano classificabili come spese di rappresentanza: in tal caso le spese per vitto e alloggio vanno prima ridotte del 75 per cento e poi l importo risultante andrà sommato all importo delle altre spese di rappresentanza soggette al limite sotto indicato (nel rispetto di quanto previsto dal D.M. 19 novembre 2008, art. 1 c. 2) : Ricavi G. Caratteristica ( ) Limite deducibile (% dei Ricavi G. Caratteristica) Limite di spesa deducibile Fino a 10 milioni 1, Parte eccedente i 10 milioni 0, fino a 50 milioni Parte eccedente i 50 milioni 0, % dell eccedenza Come è rinvenibile nella Circ. AE 5 settembre 2008 n. 53/E e nella Ris. AE 18 agosto 2009 n. 225, l Amministrazione ha affermato che il suddetto limite del 75 per cento, fissato dall art. 109 c. 5, alla deduzione delle spese per prestazioni alberghiere e di ristorazione, non deroga agli ordinari criteri di inerenza, richiede, cioè, che dette spese siano comunque valutabili in concreto come inerenti. 3
4 Oltre ai rimborsi analitici per vitto e alloggio, che seguono le regole indicate sopra, esistono altre tipologie di rimborso: o Rimborsi dei biglietti di viaggio: integralmente deducibili; o Rimborsi forfettari e misti: deducibili con limiti e modalità differenti, secondo quanto previsto dal TUIR e dalla Circ. Min. 16 luglio 1998 n. 188/E; o Rimborsi chilometrici: qualora il dipendente sia stato autorizzato, anche informalmente, ad usare il veicolo per una specifica trasferta, sono deducibili nei limiti del costo di percorrenza o delle tariffe di noleggio di automezzi con cilindrata non superiore ai 17 CF se a benzina, ovvero 20 CF se diesel. Per la quantificazione dei costi di percorrenza si deve fare riferimento alla media dei costi appositamente calcolata dall ACI ovvero, nelle ipotesi di noleggio, alla media delle tariffe relative. IVA L'articolo 83 c. 28-bis del Dl 112/2008 (in seguito convertito dalla legge 133/08), modificando l art. 19-bis 1, c. 1, lett. e) del D.P.R. 633/1972, ha soppresso la norma che in passato sanciva la limitazione al diritto di detrazione dell IVA per le prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande. A oggi risulta che, una volta verificata la sussistenza del requisito di inerenza della spesa, l'imposta assolta sulle prestazioni alberghiere e sulle somministrazioni di alimenti e bevande diviene detraibile senza le precedenti limitazioni. Ai fini della valutazione riguardante l inerenza della spesa all attività del soggetto, è necessario fare riferimento alla norma contenuta nell art. 19 c. 1 del D.P.R. 633/72. Come sottolineato dalla Corte di Cassazione con sentenza n del 14 luglio 2004, l inerenza non può presumersi per il semplice fatto che il soggetto acquirente sia una società commerciale, ma deve essere provata concretamente dalla società stessa. In altre parole, occorre accertare che le operazioni siano effettivamente compiute nell esercizio d impresa, siano cioè strumentali o comunque in stretta connessione con le finalità imprenditoriali, con onere della prova a carico di chi invochi la detrazione (Corte di Cassazione sentenze 19 novembre 2010 n , 17 febbraio 2010 n. 3706, 23 gennaio 2008 n. 1421, 9 aprile 2003 n. 5599). 4
5 Per esercitare la detrazione è necessario che il dipendente, o collaboratore coordinato e continuativo, faccia prima del pagamento, espressa richiesta all albergatore o al ristoratore, per l emissione della fattura (ex art. 22 c. 2 del D.P.R. 633/1972, albergatori e ristoratori non sono infatti obbligati all emissione della stessa, a meno che non venga loro richiesta, dal momento che è sufficiente che essi certifichino i corrispettivi con scontrino o ricevuta fiscale). È bene ricordare che se le spese sostenute per vitto e alloggio sono classificabili come spese di rappresentanza, secondo i criteri stabiliti dal D.M. 19 novembre 2008, l IVA riferibile alle stesse diviene indetraibile, secondo quanto previsto dall art. 19-bis 1, c.1 lett. h del D.P.R. 633/1972. Tuttavia, autorevole dottrina ha più volte espresso dubbi in merito alla legittimità della norma in oggetto. Si noti che anche qualora le spese fossero da considerarsi come spese di rappresentanza, queste risulteranno comunque detraibili se il loro valore unitario è inferiore a euro 25,82. Solitamente, nelle ipotesi comuni in cui l IVA è detraibile, quest ultima non concorre alla formazione del costo deducibile, ma, come chiarito con Circ. AE 19 maggio 2010 n. 25/E, nel caso in cui la fattura non venga richiesta per esigenze di convenienza economico-gestionale, l IVA non detratta per mancanza della fattura diviene un costo deducibile secondo le regole degli artt. 109 c. 5 e 95 c. 3 del TUIR (deducibilità al 75 per cento o, nel caso di trasferte di dipendenti o collaboratori coordinati e continuativi, al 100 per cento con tetto giornaliero di 180,76 euro, se in Italia, e di 258,23 euro, se all estero). Ciò nonostante, qualora la fattura sia stata richiesta e l IVA detraibile non sia stata detratta per negligenza o per scelta, quest ultima diverrà indeducibile come costo. Secondo l art. art. 15 c. 1 n. 3 del D.P.R. 633/1972, le somme dovute a titolo di rimborso di anticipazioni fatte da terzi sono escluse dalla base imponibile purché tali anticipazioni siano regolarmente documentate e siano state fatte in nome e per conto del soggetto cui si chiede il rimborso delle stesse (ciò significa che chi anticipa le spese deve agire in qualità di rappresentante della controparte, nella cui sfera patrimoniale deve insorgere direttamente l onere anticipato (Ris. 15 dicembre 1990 n e Ris. 17 aprile 1996 n. 59/E). Si noti però che tale modalità è poco diffusa nella prassi. 5
6 Professionisti Trattazione a parte merita invece il tema dei rimborsi spese dei professionisti. Al rimborso delle spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute dal professionista si applica la stessa disciplina fiscale prevista per il compenso professionale. Il rimborso pertanto concorre comunque alla formazione del reddito imponibile del professionista, indipendentemente dalla forma assunta dal rimborso stesso. Per quanto concerne il discorso IVA, il professionista che si faccia rimborsare le spese di viaggio, vitto e alloggio deve includerle nel computo della base imponibile, in quanto sono considerate oneri sostenuti per la produzione del servizio, come si evince dalla Ris. 20 marzo 1998 n. 20/E. In base all art. 54 c. 5 del TUIR, le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande, sono deducibili per il professionista nella misura del 75 per cento e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2 per cento dell ammontare dei compensi percepiti nel periodo d imposta. Eventuali altre spese similari potrebbero essere considerate come spese di rappresentanza, deducibili pertanto nel limite dell 1 per cento dei compensi percepiti nel periodo di imposta. Sono tuttavia previste delle eccezioni che rendono integralmente deducibili le predette spese: - quando tali spese siano sostenute dal committente per conto del professionista e da questi vengano addebitate in fattura al committente osservando opportuni adempimenti formali, secondo la Circ. AE 4 agosto 2006 n. 28/E (la procedura prevista risulta abbastanza complessa, ma è stata appositamente indicata dalla Legge per permettere la totale deducibilità del costo in capo al professionista e in capo all azienda committente): il committente riceve da colui che presta il servizio alberghiero o di ristorazione, il documento fiscale intestato al committente stesso, con esplicito riferimento al professionista che ha usufruito del servizio; Il committente comunica al professionista l ammontare della spesa effettivamente sostenuta e invia allo stesso copia della relativa 6
7 fiscale (In questo momento il costo non è deducibile per l impresa committente); Il professionista emette la parcella comprensiva dei compensi e delle spese pagate al committente e considera il costo integralmente deducibile; L impresa committente, ricevuta la parcella dal professionista, imputa a costo la prestazione comprensiva dei rimborsi spese. - quando si tratta di spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte di dipendenti o percettori di reddito assimilato, fuori dal suddetto Comune, con un tetto giornaliero di 180,76 euro, se in Italia, e 258,23 euro se all estero (art. 33 c. 2 D.L. 41/1995); - Le altre spese rimborsate al dipendente, diverse da quelle di vitto e alloggio, ad esempio le spese di viaggio. Per quanto riguarda le somme dovute a titolo di rimborso per le spese anticipate dal professionista per conto del cliente, esse non concorrono a formare la base imponibile IVA, ricadendo anch esse nella casistica già citata dell art. 15, c. 1 n. 3, del D.P.R. 633/1972: tali spese dovranno essere regolarmente documentate e fatte in nome e per conto del soggetto cui si chiede il rimborso delle stesse. A cura del Dott. Bruno Bagnardi e del Dott. Andrea Loda 7
8 IMPRESA (Imprese individuali, Società di persone, Società di capitali) Tipologia di spesa Dove avviene la spesa Documentazione Deducibilità costi Trattamento IVA Rimborso spese vitto e alloggio dipendenti e co.co.co. Purché INERENTI (trasferta) Fatture intestata all azienda; Scontrini, ricevute fiscali in nota spese a piè di lista Fatture intestata all azienda; Scontrini, ricevute fiscali in nota spese a piè di lista 75 per cento 100 per cento, con plafond giornaliero 180,76 euro (Italia) e 258,23 euro (estero) Detraibile solo se la è costituita da fattura intestata all azienda Detraibile solo se la è costituita da fattura intestata all azienda Rimborso spese vitto e alloggio dipendenti e co.co.co. (considerate spese di rappresentanza per migliorare la visibilità azienda) e vere e proprie spese di rappresentanza (es. incontri per partnerships, incontri con fornitori ) Fatture intestata all azienda; Scontrini, ricevute fiscali in nota spese a piè di lista Fatture intestata all azienda; Scontrini, ricevute fiscali in nota spese a piè di lista 75 per cento, con plafond per spese di rappresentanza 100 per cento, con plafond giornaliero 180,76 euro (Italia) e 258,23 euro (estero) Detraibile (se valore unitario spesa è inferiore a euro 25,82) - Se spesa di rappresentanza: detraibile (se valore unitario spesa è inferiore a euro 25,82); - Se trasferta: detraibile (si veda sopra) Spese di viaggio e di trasporto Nel Comune / Comune Adeguata (biglietti bus, treno ) allegata alla nota spese Interamente deducibile Generalmente sono documenti senza IVA 8
9 Pranzo / Cena con clienti attuali o potenziali (Non sono considerate spese di rappresentanza, ma di pubblicità) Nel Comune / Comune Fattura con indicato il nome del cliente o ulteriore 75 per cento Detraibile Spese anticipate dal committente al professionista e addebitate in fattura da quest ultimo Nel Comune / Comune Fattura cointestata (sia committente che professionista) ex Circ. AE 4 agosto 2006 n. 28/E Divengono deducibili non appena addebitate in fattura dal professionista Si detrae l IVA relativa alla parcella del professionista 9
10 Professionista Tipologia di spesa Dove avviene la spesa Documentazione Deducibilità costi Trattamento IVA Spese per vitto e alloggio (anche pranzi / cene con clienti) purché inerenti Spese anticipate dal committente al professionista e addebitate in fattura da quest ultimo Spese sostenute dai dipendenti Spese anticipate dal professionista, a nome proprio, per conto dei clienti Nel comune / Comune Fattura, ricevuta fiscale Fattura cointestata (sia committente che professionista) ex Circ. AE 4 agosto 2006 n. 28/E Scontrino, ricevuta fiscale, fattura (intestata al professionista) allegati al modulo per la trasferta Fattura 75 per cento, con plafond del 2 per cento dell ammontare dei compensi percepiti nel periodo d imposta Interamente deducibile 75 per cento 100 per cento, con plafond giornaliero 180,76 euro (Italia) e 258,23 euro (estero) 75 per cento, con plafond del 2 per cento dell ammontare dei compensi percepiti nel periodo d imposta (*) Detraibile solo se la è costituita da fattura Detraibile Detraibile solo se la è costituita da fattura Detraibili (*) Formalmente la norma si esprime in tal senso, anche se sussistono dubbi in merito. È bene dunque effettuare delle valutazioni caso per caso. Si ricorda, per completezza, che alcune tipologie di spesa, ad esempio le spese di pubblicità, possono in alcuni casi avere natura non dissimile dalle spese sopracitate, ma ovviamente sono assoggettate al diverso trattamento fiscale previsto dalla Legge. 10
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