Source: https://skatterattsnamnden.se/publiceradeforhandsbesked/2013/ideellforeningyrkesmassigverksamhet.5.14dfc9b0163796ee3e7781f4.html
Timestamp: 2019-12-05 15:42:16+00:00
Document Index: 40509846

Matched Legal Cases: ['§ 1', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

Ideell förening - Yrkesmässig verksamhet - Skatterättsnämnden
Ideell förening - Yrkesmässig verksamhet
En allmännyttig ideell förenings försäljning av föremål, som skänkts från allmänheten, från ett fast försäljningsställe, har inte ansetts yrkesmässig.
35-12/I
4 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200)
2987-13
Föreningen X, föreningen, är inte skattskyldig till mervärdesskatt för den i ärendet aktuella försäljningsverksamheten.
Föreningen är en allmännyttig ideell förening med [visst ideellt] ändamål som använder sig av ”second hand-försäljning i loppmarknadsform” för att finansiera sin allmännyttiga verksamhet.
Försäljningsverksamheten bedrivs nästan uteslutande av föreningsmedlemmar, till allra största delen genom ideellt arbete. Det som säljs är skänkta föremål som möbler, porslin, böcker och tavlor. Försäljningen äger rum under [några timmar en dag i veckan] i en lokal om ca [x] kvm belägen i (…). Givarna kan lämna sina föremål i lokalen [vid några tillfällen under veckan]. Någon hämtning av skänkta föremål förekommer inte.
Skatterättsnämndens avdelning för direkt skatt har i ett förhandsbesked denna dag (dnr 90-12/D), förklarat att föreningen inte är skattskyldig för inkomster från den i ärendet aktuella försäljningsverksamheten.
Föreningen vill veta om försäljningsverksamheten som föreningen bedriver är undantagen från mervärdesskatt.
Föreningen anser att så är fallet med motiveringen att försäljningsverksamheten i inkomstskattehänseende bör räknas som hävdvunnen finansieringskälla för ideellt arbete.
Skatteverkets uppfattning i inkomstskatteärendet är att föreningen är skattskyldig för inkomsterna till följd av verksamhetens art och omfattning. Föreningen omfattas enligt verket därmed inte av särregleringen för ideell verksamhet i 4 kap. 8 § ML.
Enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 ML ska mervärdesskatt betalas för omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet. Som yrkesmässig verksamhet räknas inte enligt 4 kap. 8 § en verksamhet som bedrivs av en ideell förening när inkomsten av verksamheten utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger för föreningen enligt 7 kap. 7 § första och andra styckena inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
För sådana ideella föreningar som omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. 7 § IL gäller enligt paragrafens andra stycke att skattebefrielsen bl.a. avser inkomst från en självständig näringsverksamhet om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet som av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete.
Av regleringen i 4 kap. 8 § ML följer att verksamhet för vilken allmännyttiga ideella föreningar undantas från skattskyldighet enligt 7 kap. 7 § första och andra styckena IL inte räknas som yrkesmässig vid tillämpningen av ML. En sådan verksamhet faller således utanför tillämpningsområdet för ML.
Skatterättsnämndens avdelning för direkt skatt har i det i det föregående nämnda förhandsbeskedet avseende föreningen, konstaterat att den är en sådan ideell förening som kan omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. 7 § IL och därvid funnit att dess försäljningsverksamhet ska hänföras till sådan verksamhet som enligt paragrafens andra stycke av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete. Inkomsterna från verksamheten är därför skattefria för föreningen.
Bestämmelsen i 4 kap. 8 § ML saknar motsvarighet i mervärdesskattedirektivet 2006/112/EG.
Enligt EU-rätten är de nationella domstolarna vid tillämpning av nationell rätt skyldiga att i den utsträckning det är möjligt tolka den nationella rätten mot bakgrund av direktivets ordalydelse och syfte så att det resultat som avses med direktivet uppnås (se t.ex. EU-domstolens dom i mål C-106/89 angående Marleasing SA p.8).
Enligt de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet ska mervärdesskatt betalas för leverans av varor mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap (artikel 2.1 a). Med beskattningsbar person avses den som självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oavsett på vilken plats och oberoende av verksamhetens syfte eller resultat (artikel 9.1). I direktivet görs undantag från skatteplikt för vissa verksamheter, bl.a. av hänsyn till allmänintresset. Ett sådant undantag avser – med vissa begränsningar – tillhandahållanden av varor och tjänster i samband med penninginsamlingsevenemang (artikel 132.1 o). Bestämmelsen har inte ansetts tillämplig i fråga om försäljning av skänkta varor om försäljningen är av mer permanent karaktär (se SOU 2002:74, Del 1 s. 351 f. och Ds 2009:58 s. 126 f.).
Föreningen argumenterar i ärendet för att dess försäljningsverksamhet ska omfattas av skattefrihet.
Bestämmelsen i 4 kap. 8 § är till sin ordalydelse klar och entydig. Skatterättsnämndens förhandsbesked i ärende dnr 90-12/D leder till att föreningens försäljningsverksamhet med en tillämpning av ordalydelsen i 4 kap. 8 § ML faller utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt.
En EU-konform tolkning av bestämmelsen får därför av rättssäkerhetsskäl inte anses möjlig. En skattskyldig bör kunna förlita sig på lagtextens ordalydelse (jfr Kristina Ståhl m.fl. EU-skatterätt, upplaga 3, s. 38.). Jfr även RÅ 1999 not 245.
Föreningen är mot den bakgrunden inte skattskyldig till mervärdesskatt för den med ansökan avsedda försäljningsverksamheten.
Beslutande: Svanberg, ordf., Ohlson, Bohlin, Harmsen Hogendoorn (skiljaktig), Odéen, Renström, Wingren
Föredragande: Norberg
Harmsen Hogendoorn är skiljaktig och anför följande.
Sökanden är en [förening] med allmännyttigt ändamål och finansierar den [ideella] verksamheten bl.a. genom att sälja donerade föremål i loppmarknadsform. Försäljning sker [en dag i veckan] året runt kl. (…) i en lokal om ca [x] kvm och sköts av [ett antal] ideellt arbetande medlemmar. Secondhandverksamhetens planering, bemanning och schemaläggning sköts av en av föreningen anställd kanslist. Av ingiven årskalkyl framgår att intäkterna uppskattas till (...) kr per år och kostnaderna till (...) kr (för lokal, renhållning och löner).
Skatterättsnämndens avdelning för direkt skatt har i förhandsbesked denna dag funnit att föreningen inte är skattskyldig för inkomster från försäljningsverksamheten med tillämpning av 7 kap. 7 § IL. Majoriteten i Skatterättsnämndens avdelning för indirekt skatt har funnit att föreningen, med tillämpning av 4 kap. 8 § ML, inte heller ska vara skattskyldig till mervärdesskatt med avseende på försäljningsverksamheten. Till skillnad från majoriteten kommer jag emellertid fram till att föreningen är skattskyldig till mervärdesskatt av följande skäl.
För att skyldighet att betala mervärdesskatt ska uppkomma enligt 1 kap. 1 § 1 ML ska omsättning göras i en yrkesmässig verksamhet, vilket enligt 4 kap. 8 § samma lag inte omfattar verksamhet som bedrivs av en ideell förening, när inkomsten av näringsverksamheten inte medför skattskyldighet enligt 7 kap. 7 § första och andra stycket IL. Av sistnämnda bestämmelser framgår ­– såvitt nu är i fråga –att skattskyldighet inte föreligger för inkomst som kommer från en självständig näringsverksamhet, om inkomsten till huvudsaklig del kommer från verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. I rättspraxis (t.ex. RÅ 1981 Aa156, RÅ 1986 not. 152, förhandsbesked av Skatterättsnämnden och avgöranden från kammarrätterna) finns exempel både på att anordnande av loppmarknader för välgörande ändamål ansetts utgöra yrkesmässig verksamhet och att secondhandförsäljning med anställd personal där intäkterna skulle gå till humanitära ändamål inte ansetts utgöra yrkesmässig verksamhet.
Enligt artikel 2 i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) ska leverans av varor och tjänster mot ersättning som görs av en beskattningsbar person, när denne agerar i denna egenskap, vara föremål för mervärdesskatt. Med beskattningsbar person avses den som – såvitt nu är i fråga – bedriver ekonomisk verksamhet, bl.a. handlare, oberoende av verksamhetens syfte eller resultat (artikel 9). Av artikel 132.1 (…) och o) följer emellertid att (…) undantas från skatteplikt och att undantag gäller även för penninginsamlingsevenemang som anordnas uteslutande för organisationen själv, förutsatt att undantaget inte kan befaras vålla snedvridning av konkurrensen. Med penninginsamlingsevenemang (fund-raising events) avses arrangemang av tillfällig karaktär t.ex. försäljning av mottagna gåvor vid en basar eller liknande som alltså inte behöver ha något samband med de aktiviteter organisationen vanligen bedriver. Vad gäller konkurrensbestämmelsen torde det inte krävas att det fastställs att det föreligger faktisk konkurrens eller att skillnaden i mervärdesskatterättslig behandling mellan tillhandahållanden medför en snedvridning av konkurrensen (jfr t.ex. EU-domstolens dom den 10 november 2011 i mål nr C-259/10 m.fl., Rank Group, p. 36).
Även om de svenska mervärdesskattebestämmelserna skiljer sig från direktivets bestämmelser i systematiskt avseende, leder de svenska bestämmelserna enligt min mening i de flesta fall till samma beskattningsresultat som direktivet.
Den vidare krets av skattesubjekt som följer av det unionsrättsliga begreppet beskattningsbar person leder i kombination med direktivets obligatoriska undantag från skatteplikt och den möjlighet medlemsstaterna har att införa en omsättningsgräns till att de flesta ideella, icke vinstdrivande organ kan undgå mervärdesbeskattning för ideell verksamhet liksom finansiering av verksamheten, så länge som framförallt finansieringsverksamheten inte bedrivs i direkt konkurrens med kommersiella aktörer eller omsättningsgränsen överskrids.
Förevarande ärende gäller emellertid åretruntförsäljning, som administreras av avlönad personal, vilket enligt min mening faller utanför undantaget från skatteplikt för penninginsamlingsevenemang eftersom det inte är fråga om någon tillfällig verksamhet. Någon omsättningsgräns som skulle medfört att finansieringsverksamheten ändå kunnat undantas från mervärdesskatt har inte införts i den svenska lagen.
De svenska bestämmelserna har av allt att döma samma syfte som direktivet nämligen att allmännyttig ideell verksamhet och finansieringen av denna inte ska medföra mervärdeskattskyldighet, så länge som den inte står i direkt konkurrens med kommersiell verksamhet. Vad som avses med av hävd utnyttjad finansieringskälla torde därför i de flesta fall röra sig om enklare försäljning av varor i samband med det allmännyttiga ändamålet, insamlingar, basarer och andra tillfälliga arrangemang. Eftersom det i förevarande fall inte rör sig om något tillfälligt arrangemang förefaller det inte helt klart om verksamheten kan undantas från mervärdesbeskattning enligt de svenska bestämmelserna vilket naturligtvis också är ett skäl till att föreningen ansökt om förhandsbesked.
Frågan i detta ärende är sålunda hur man ska se på föreningens secondhandförsäljnings-verksamhet i mervärdesskattehänseende som visserligen av Skatterättsnämndens avdelning för direkt skatt har bedömts kunna hänföras till en hävdvunnen finansieringskälla i inkomstskattehänseende men som enligt min mening saknar den tillfälliga karaktär av ett penninginsamlingsevenemang som enligt direktivet utgör en förutsättning för undantag från mervärdesskatt. Närmare bestämt kan en ”av hävd utnyttjad finansieringskälla” inom ramen för en direktivkonform tolkning i mervärdesskatterättsligt hänseende begränsas till att avse vad som omfattas av penninginsamlingsevenemang och därmed medföra att föreningen blir skattskyldig till mervärdesskatt trots att skattefrihet kan råda i inkomstskattehänseende?
En förutsättning för att ML ska kunna tolkas i enlighet med direktivet är att så kan ske inom ramen för en direktivkonform tolkning. När det gäller skyldigheten att tolka de svenska mervärdesskattebestämmelserna direktivkonformt noteras att det ska göras så långt det är möjligt enligt den nationella rättsordningen, med den begränsningen att unionsrätten och i synnerhet kravet på direktivkonform tolkning inte kan tolkas så att den nationella domstolen tvingas tolka den nationella rätten contra legem (jfr EU-domstolens dom i mål nr C-268/06, Impact, REG 2008, s. I‑02483, p. 103). Var gränsen för direktivkonform tolkning går enligt den svenska rättsordningen förefaller inte helt klart, även om Högsta förvaltningsdomstolen vid ett flertal tillfällen konstaterat att ML inte kan tolkas på annat sätt än som följer av direktivet.
I RÅ 2007 ref. 57 har Högsta förvaltningsdomstolen bedömt att en idrottsförening, oaktat bestämmelserna i 4 kap. 8 § ML, varit att anse som beskattningsbar person vid tillämpningen av bestämmelserna om såväl beskattningsland som betalningsskyldighet. I RÅ 2007 ref. 13 har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att båtuppläggningsplatser på land omfattas av bestämmelsen i 3 kap. 3 § första stycket 5 ML om upplåtelse av parkeringsplatser i parkeringsverksamhet, oaktat att bestämmelsen i förarbetena till ML främst syftar på parkeringsplatser för bilar. Även i RÅ 2010 ref. 54 har Högsta förvaltningsdomstolen kommit fram till att – trots den avvikande reglering i ML – tillämpningen av ML kan leda fram till det resultat som avses i direktivet nämligen att en idrottsförenings tillhandahållande av tjänster förknippade med idrott ska undantas från skatteplikt. Slutligen har Högsta förvaltningsdomstolen i dom den 15 mars 2013 i mål nr 5686-11 och 5687-11 uttalat att en direktivkonform tolkning är möjlig när ordalydelsen av ML inte motsäger en sådan tolkning.
När det gäller tolkningen av ML har Högsta förvaltningsdomstolen således, vid ett flertal tillfällen, konstaterat att ML inte kan tolkas på annat sätt än som följer av direktivet. Jag ser inte att skyldigheten till direktivkonform tolkning kan variera med hänsyn till den bedömda verksamhetens art och inriktning.
Till följd av vad som ovan sagts kan enligt min uppfattning bestämmelsen om undantag från mervärdesskatt för allmännyttiga föreningars verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla tolkas i konformitet med bestämmelsen om undantag från mervärdesbeskattning för penninginsamlingsevenemang. Detta leder enligt min mening till slutsatsen att sökandens secondhandverksamhet som avses bedrivas året runt och eventuellt utökas, medför skattskyldighet till mervärdesskatt. En sådan tolkning motsägs inte av ordalydelsen i ML/IL och det finns inte heller någon entydig rättspraxis som talar emot denna tolkning.