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Timestamp: 2020-05-29 21:53:10
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Sentencia 15641 de 12-06-2008
Sentencia 15641
ACTOR: INVERSIONES LLOGRA S.A. C/ DIAN.
IMPUESTO-RENTA-1996.
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 26 de noviembre de 2004 del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, estimatoria de la súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho de Inversiones Llogra S.A., contra los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto de renta por el año gravable 1996.
Inversiones Llogra S.A., presentó la declaración de renta de 1996 el 15 de mayo de 1997, en la que incluyó el descuento tributario de $ 540.000.000 por la inversión realizada en la zona del Río Páez y liquidó un saldo a favor de $ 287.076.000.
El 28 de enero de 2000 la DIAN expidió el Requerimiento Especial 050632000003 en el cual propuso modificar la liquidación privada e imponer sanción por inexactitud porque las sociedades receptoras de la inversión no la materializaron en el término previsto para el efecto y por tanto la contribuyente no tenía derecho al descuento.
El 8 de mayo de 2000 la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión 05064200000021 en los mismos términos propuestos en el requerimiento especial, la cual fue confirmada por la Resolución Recurso de Reconsideración 050662001000010 de 22 de mayo de 2001.
Inversiones Llogra S.A., demandó la nulidad de la liquidación de revisión y de la resolución que la confirmó; a título de restablecimiento del derecho solicitó que se declarara en firme la liquidación privada.
Citó como normas violadas los artículos 29 y 338 de la Constitución Política; 40 incisos 1° y 3° de la Ley 383 de 1997; 11 del Decreto 1265 de 1999; 3° parágrafos 1° y 5° de la Ley 218 de 1995 y 647, 683 y 742 del Estatuto Tributario, cuyo concepto de violación desarrolló así:
La DIAN rechazó el descuento tributario porque las sociedades en las que se realizó la inversión, Procón y Construimos, no habían adquirido la totalidad de los activos productores de renta, por tanto, no se había materializado la inversión como lo exige el artículo 40 de la Ley 383 de 1997.
El año gravable en el que se solicitó el descuento tributario fue 1996, mientras que el supuesto incumplimiento para materializar la inversión ocurrió en 1998, por lo que tal disposición no era aplicable para la vigencia fiscalizada, pues según esta norma, cuando la empresa receptora de la inversión no la materializa en la forma y plazos allí previstos, la obligación de reintegrar el beneficio tributario solicitado por la inversionista, opera en el año gravable en el que se produce el incumplimiento del destino de la inversión, y no en el año en el cual se solicitó el beneficio.
Además, si se admitiera la interpretación de la DIAN, el rechazo del descuento no hubiera sido por su totalidad sino en la parte que no fue invertida por las mencionadas sociedades.
La DIAN se basó en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 y en los conceptos 050448 de 19 de junio de 1997, 54168 de 9 de julio de 1998 y 35168 de 13 de abril de 1999, sin embargo, ninguno de ellos sirve de fundamento para desconocer el descuento. Por el contrario, no aplicó el Concepto 071733 de 28 de julio de 2000, según el cual el periodo fiscal en el que puede actuar la administración es aquel en el que se incumplió con los requisitos para tener derecho al descuento.
El artículo 40 de la Ley 383 de 1997 no puede servir de fundamento para el rechazo del descuento tributario solicitado en la declaración de renta de 1996, pues, la Ley 383 adquirió vigencia el 14 de julio de 1997, por tanto, solo es aplicable a partir de 1° de enero de 1998, en virtud del articulo 338 de la Constitución Política.
La normatividad vigente al momento de la inversión de la sociedad era la Ley 218 de 1995 y en ella no estaba previsto ningún plazo para la materialización de la inversión y tampoco sanción para el inversionista, por el hecho de que la receptora de la inversión no la materializara en un plazo determinado.
El artículo 3°, parágrafo 1° de la Ley 218 de 1995 solo es aplicable respecto de las empresas que pretenden gozar de las exenciones consagradas en el mismo artículo, es decir las empresas receptoras de las inversiones, para el caso Procón y Construimos, pero en ningún caso es aplicable a la sociedad inversionista.
La administración reconoció que Procón y Construimos adquirieron o compraron activos por el valor de las inversiones recibidas en 1996 y 1997, sin embargo, inexplicablemente llega a la conclusión de que no se había materializado el 100% de las inversiones recibidas porque los activos no estaban físicamente en la sede de la sociedad o porque en el momento de la visita no estaban instalados y en operación, exigencias que no están contenidas en las normas invocadas en los actos. Las sociedades estaban dentro del plazo para iniciar su fase productiva.
El proceder administrativo desconoció los hechos probados y el espíritu de justicia porque niega el derecho de la sociedad al descuento tributario e impone una mayor carga tributaria.
No procede la sanción por inexactitud porque se demostró la realidad de la inversión y porque en caso de que el descuento fuera improcedente, no lo hace inexistente. Además, la consecuencia legal de la no materialización de las inversiones, era el reintegro de los beneficios tributarios con los correspondientes intereses moratorios incrementados en un 50% pero no para la sanción por inexactitud.
Los actos demandados se fundamentaron en las investigaciones adelantadas, dentro de ellas, la verificación ocular al parque industrial “Parquesur”, domicilio de las sociedades receptoras de la inversión, de la que se concluyó que las inversiones solo existieron documentalmente, pues, no se encontró funcionando ninguna de las sociedades beneficiarías de las inversiones, solo se encontraron los terrenos donde supuestamente debía materializar el proyecto de Construimos S.A. La planta de refinación cáustica se encontraba instalada y funcionando en Yumbo, en la sede la sociedad Lloreda S.A. y la maquinaria adquirida por Procón estaba en las mismas instalaciones en estado de deterioro.
Las sociedades tenían claro que debían materializar la inversión, como consta en los documentos en los que solicitan ampliación de los plazos establecidos en el Decreto 890 de 1997, sin embargo, al parecer lo único que perseguían era dilatar el tiempo para el cumplimiento de dicho requisito. Este proceder no corresponde al fin perseguido por la ley para conceder beneficios tributarios a las empresas que se radiquen en el área geográfica afectada y a sus inversionistas.
El tribunal anuló los actos acusados y declaró en firme la liquidación privada de renta de 1996 porque la administración desconoció el tratamiento fiscal que le dio la sociedad a su inversión como descuento tributario correspondiente al “beneficio zona río Páez”, con fundamento en el artículo 40 de la Ley 383 de 1997, que solo era aplicable a partir de 1° de enero de 1998, de acuerdo con los artículos 338 y 363 de la Constitución Política.
Para la declaración de renta de la sociedad de 1996 la DIAN no podía verificar el cumplimiento las exigencias que la ley estableció posteriormente en cabeza de las entidades receptoras de la inversión, pues significó la aplicación retroactiva de la ley tributaria. La administración solo podía aplicar las normas vigentes para el periodo gravable de 1996, que eran el Decreto 1264 de 1994 y la Ley 218 de 1995.
La demandada sustentó el recurso de apelación con los siguientes argumentos:
El tribunal se limitó al estudio de la aplicación de la ley en el tiempo y dejó al margen el estudio sobre el cumplimiento por parte de la demandante de los requisitos de la Ley 218 de 1995 para tener derecho al beneficio, entre los cuales está, el que las empresas demuestren que generan el 80% de la producción en la zona afectada por el sismo y la avalancha del río Páez. Además, el beneficio procede siempre y cuando, las empresas se instalen efectivamente en la zona.
Durante la investigación tributaria se establecieron ciertos hechos, debidamente soportados, de los que debía concluirse que la demandante no tenía derecho al descuento, como que, Construimos S.A. y Procón S.A., en las cuales invirtió la demandante su dirección comercial queda en Yumbo (Valle) y no en Santander de Quilichao (Cauca), según figura como domicilio; que tales empresas no tienen ninguna actividad de producción y que la documentación contable se encuentra donde funciona y tiene su domicilio la sociedad Lloreda S.A., empresa que a su vez es inversora de las mismas empresas en que invirtió la demandante; que la sociedad Productos de Consumo del Cauca S.A., el día que recibió los aportes de capital, giró un cheque para pago de compra de equipos a Lloreda S.A. y que Construimos S.A. giró cheque a la sociedad Llogra S.A. en calidad de préstamo.
Del análisis de estas pruebas, se concluye igual que lo hizo la actuación demandada, que las empresas receptoras de la inversión no tuvieron ninguna actividad y que sus operaciones se limitaron a transacciones entre el mismo grupo de empresas, sin que existiera ninguna actividad de producción, dado que carecían de estructura física para desarrollarla. Por lo que no se puede permitir que bajo el manto de la juridicidad se escuden intereses poco altruistas con el fin de defraudar al Estado.
La demandada insistió que en materia fiscal las exenciones tienen un objetivo concreto, que en este caso, fue incentivar la industria a través de su ensanche o creación y crear fuentes de trabajo reales en las zonas afectadas por la avalancha del río Páez. La administración no aplicó retroactivamente el artículo 40 de la Ley 383 de 1997, pues el acatamiento de los objetivos del beneficio fiscal no derivan de tal disposición sino de la Ley 218 de 1995 y como principio general de que todo tratamiento exceptivo no se concede por simple simpatía, sino que exige el cumplimiento de ciertos requisitos que plasman la voluntad del legislador.
El Ministerio Público solicitó revocar la sentencia apelada y negar las pretensiones de la demanda porque la demandante no podía optar por el beneficio del descuento tributario en el mismo año que realizó la inversión, sino en el año siguiente, es decir, en la declaración de 1997, conforme al artículo 5° de la Ley 218 de 1995 y a la sentencia de la Sección de 11 de julio de 1997 proferida dentro del Expediente 8228. Según la sentencia de la Corte Constitucional C-130 de 1998, es claro que el contribuyente inversionista puede optar por el descuento tributario o por la renta exenta y cualquier opción que escoja debe aplicarla al periodo siguiente al de la inversión.
En los términos del recurso de apelación la Sala debe decidir sí procede el descuento tributario solicitado por la demandante en la declaración de renta de 1996 por concepto de las inversiones realizadas en la zona afectada por la avalancha del río Páez consagrado en la Ley 218 de 1995.
En la liquidación de revisión y en la resolución que la confirmó, la DIAN rechazó el descuento tributario solicitado por la demandante porque las sociedades receptoras de la inversión no habían materializado la inversión dentro del término previsto en el artículo 40 de la Ley 383 de 1997, disposición que considera aplicable a la vigencia fiscal de 1996.
Para la demandante y el tribunal, el artículo 40 de la Ley 383 de 1997 no es aplicable al periodo gravable de 1996 y por tanto no puede ser fundamento para el rechazo del descuento, el cual debió analizarse frente a las normas vigentes para ese año.
De los antecedentes administrativos del proceso, Inversiones Llogra S.A. efectuó en 1996, una inversión en Productos de Consumos del Cauca S.A., Procon S.A. por $ 450.000.000, y en Construimos S.A., por $ 90.000.000. También consta que las mencionadas sociedades fueron reconocidas como nuevas empresas efectivamente instaladas en la zona del río Páez, mediante resoluciones 157 y 275 de 22 de mayo y 1° de julio de 1997, respectivamente, por la Administración de Impuestos Nacionales de Popayán (fls. 26 y 144 cdno. ppal.).
La demandante solicitó en la declaración de renta de 1996, el descuento tributario por $ 540.000.000, valor total de la inversión conforme al artículo 5° de la Ley 218 de 1995 (Ley Páez), antes de ser modificado por el artículo 39 de la Ley 383 de 1997, según el cual:
“Cuando se efectúen nuevas inversiones por empresas domiciliadas en el país, el monto del desembolso será deducible de la renta del ente inversionista.
PAR.—Las utilidades líquidas o ganancias ocasionales obtenidas durante un periodo y las inversiones que una empresa nacional o extranjera realice en los municipios señalados en el artículo 1° de esta ley durante los cinco (5) años siguientes a 1994, constituye renta exenta por igual monto al invertido, para el periodo gravable siguiente.
En caso de que las nuevas empresas establecidas generen pérdidas, la exención se podrá solicitar en los periodos gravables siguientes hasta completar el cien por ciento (100%) del monto invertido.
El inversionista podrá optar por aplicar el valor invertido como un menor valor del impuesto por pagar o como renta exenta ningún caso podrá aplicarlo simultáneamente a ambos rubros”.
De acuerdo con lo anterior, el inversionista podía beneficiarse del descuento tributario, por el valor total de la inversión, para ser aplicado al periodo gravable siguiente, o a aquel en que se realizó la inversión, con la advertencia de que el valor invertido no podía solicitarse simultáneamente como renta exenta.
El artículo 2° de la Ley 218 de 1995 estableció el beneficio de la exención del impuesto de renta para las sociedades beneficiarias de la inversión, previa la acreditación de los requisitos allí señalados y en el artículo 3° [par. 1°] dispuso: “Para gozar de la exención no podrá transcurrir un plazo mayor de cinco (5) años entre la fecha del establecimiento de la empresa y el momento en el que empieza la fase productiva”.
Posteriormente mediante la Ley 383 de 10 de julio de 1997, artículo 40, se estableció que las empresas receptoras de inversiones, deben destinar la totalidad de la inversión recibida, a la adquisición de planta, equipo, inventarios de materias primas y demás activos que se relacionen con su objeto social, “dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha en la cual los inversionistas hayan efectuado la inversión de capital”. Como consecuencia al incumplimiento de esta obligación, la norma dispuso, entre otras, la pérdida de los beneficios tributarios de los cuales haya hecho uso el inversionista, quien en tal evento “debe reintegrar en la declaración de renta correspondiente al año gravable en el cual se produzca el incumplimiento del destino de la inversión, el valor de los beneficios tributarios obtenidos en virtud de la Ley 218 de 1995 …”.
Ahora bien, la Sala en sentencia de 17 de agosto de 2006 precisó que el artículo 40 de la Ley 383 de 1997 no podía aplicarse a la vigencia fiscal de 1996, pues en virtud del principio de irretroactividad de la ley tributaria [artículo 363 de la Constitución Política], debe entenderse que el plazo de los 12 meses señalado en la disposición transcrita, para la materialización de la inversión, solo era aplicable a las inversiones realizadas con posterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 383 de 1997; y solo frente a dichas inversiones, procede la pérdida de los beneficios tributarios otorgados por la Ley 218 de 1995, cuando se incumpla el término por parte de la sociedad receptora(1).
En esa oportunidad consideró:
“Lo anterior, porque antes de la expedición de la Ley 383 de 1997, solo estaba prevista la pérdida del beneficio de la exención del impuesto de renta para la sociedad receptora (L. 218/95, art. 3°, par. 1°), pero no existía disposición alguna que sancionara al inversionista con la pérdida de los beneficios tributarios consagrados a su favor, por el incumplimiento de las obligaciones inherentes a la sociedad receptora. Tampoco estaba previsto término alguno para la materialización de la inversión”.
La Sala ratificó el pronunciamiento de 11 de diciembre de 19972 que declaró la nulidad del inciso 2° del artículo 9° del Decreto 890 de 1997, reglamentario de la Ley 218 de 1995, según el cual, las empresas receptoras de la inversión debían materializarla en activos productivos, “dentro de los doce (12) meses inmediatamente siguientes a la fecha en la cual los inversionistas hayan realizado la inversión” por considerar que:
“… mientras la norma superior solo se refiere al plazo máximo de 5 años que puede transcurrir entre el establecimiento de la empresa y el inicio de la fase productiva, el reglamento determina un nuevo término para la destinación de los recursos de capital recibidos, el que no fue consagrado en la ley”.
“… cabe observar que el artículo 5° de la Ley 218 de 1995 prevé que las utilidades e inversiones realizadas en los municipios que menciona el artículo 11, “durante los cinco (5) años siguientes a 1994” constituyen renta exenta y consagra los mecanismos para la concreción de los beneficios fiscales otorgados, mas no establece como condición para su acceso, el aludido plazo de “doce (12) meses siguientes la recepción de las inversiones, para su materialización en activos productivos”, es decir, la norma reglamentaria acusada establece una exigencia nueva a los inversionistas para gozar de los beneficios otorgados por la ley, situación que a todas luces excede las normas superiores”.
De acuerdo con el anterior criterio, la administración no podía fundamentar el rechazo del descuento tributario solicitado por la demandante en su calidad de inversionista, por el hecho de que se hubiera constatado en la fecha en que se realizó la visita tributaria (mar. 4/99), que las empresas receptoras no habían materializado la totalidad de la inversión recibida por la demandante porque no habían realizado ninguna actividad productiva, toda vez que para la vigencia fiscal en que surgió el derecho al descuento para la actora, las condiciones para su reconocimiento estaban reguladas por la Ley 218 de 1995 y no por el articulo 40 de la Ley 383 de 1997; de manera que la sanción de la pérdida del descuento por el incumplimiento al nuevo término previsto para la materialización de la inversión, no podía ser impuesta a la demandante.
En efecto, como lo señaló la Sala en la sentencia citada(3) “no obstante que el nuevo plazo establecido para la materialización de la inversión, no afecta la definición de los elementos que integran la obligación sustancial del impuesto de renta, debe tenerse en cuenta que para la fecha en que se realizó la inversión no estaba previsto dicho término y tampoco la pérdida del beneficio para el inversionista, por su incumplimiento. En consecuencia, el derecho al beneficio se regula por la ley vigente al momento de la inversión (L. 218/95) y no por la norma posterior (L. 383/97, art. 40)”.
De otra parte, para la Sala es necesario precisar que el único argumento expresado por la administración en los actos acusados para rechazar el descuento solicitado por la demandante como inversionista fue el incumplimiento de las sociedades receptoras de la inversión al artículo 40 de la Ley 383 de 1997 y no hubo ningún cuestionamiento al acatamiento de las condiciones previstas en la Ley 218 de 1995 para negar su derecho al descuento.
La condición señalada por la demandada en el recurso de apelación de que las empresas demuestren que generan el 80% de la producción en la zona afectada por el sismo y la avalancha del río Páez y que en este caso las pruebas demuestran que las empresas receptoras de la inversión no tuvieron ninguna actividad de producción, pues carecían de estructura física para desarrollarla, repite la Sala no es un argumento legal para rechazar el descuento solicitado por la demandante en la declaración de renta de 1996; pues, el artículo 11 de la Ley 218 de 1995 que establece esa condición está dirigido a las empresas que se instalen en la zona afectada y, las sanciones y desconocimiento de rentas exentas, costos y deducciones que anuncia por instituir empresas, sociedades o establecimientos con el ánimo de usarlas fraudulentamente para obtener los beneficios de la Ley o por aparentar estar ubicadas en las áreas afectadas con el fin de evadir el pago de impuestos, no puede tener el alcance de castigar al inversionista con el rechazo del descuento por su inversión, amén de que es una persona jurídica diferente a la sociedad receptora de la inversión y además, no ha transcurrido el tiempo que la ley señala como máximo para que empiece la fase productiva de las nuevas empresas, como para anticipar tal conclusión.
Por las anteriores consideraciones, se constata la ilegalidad de los actos que modificaron la declaración de renta de la sociedad por lo que procede su nulidad como lo decidió el tribunal, razón por la cual la sentencia de primera instancia se confirmará.
RECONÓCESE personería a la abogada Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la Nación.
(1) Expediente 14117, C.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz.
(2) Sentencia de 11 diciembre de 1997, Expediente 8529, M.P. Julio E. Correa R.
(3) 17 de agosto de 2006.
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