Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/iptpb1-415-629-14-4-ko
Timestamp: 2018-11-14 19:29:11+00:00
Document Index: 13881230

Matched Legal Cases: ['art. 9', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 169', 'art. 14', 'art. 675', 'art. 662', 'art. 662', 'art. 663', 'art. 9', 'art. 6', 'art. 9', 'art. 10', 'art. 11', 'art. 14', 'art. 17', 'art. 19', 'art. 20', 'art. 30', 'art. 659', 'art. 659', 'art. 1', 'art. 6', 'art. 11']

♦ › Przychód › IPTPB1/415-629/14-4/KO
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, 12 lutego 2015 r.
Czy osiągnięcie przychodu z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w świetle przedstawionego stanu faktycznego oznacza rzeczywiste otrzymanie pierwszego czynszu, czy wymagalność pierwszego czynszu? (dot. stanu faktycznego)
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie określenia momentu powstania przychodu – jest prawidłowe.
W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-629/14-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 stycznia 2015 r. (data doręczenia 20 stycznia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 27 stycznia 2015 r.
Na początku 2014 r. Wnioskodawca (zwany dalej Wynajmującym) zakupił nieruchomość lokalową nr 90 o pow. 129,6 m2 (zwaną w dalszej części Lokalem). Dla Lokalu prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy. Lokal składa się z dwóch części. Pierwsza część położona po stronie zachodniej budynku złożona jest z dwóch pomieszczeń, w tym jednego przewidzianego na biuro i jednego przeznaczonego na łazienkę. Druga część Lokalu położona po stronie wschodniej budynku składa się z pięciu pomieszczeń, w tym dwóch przewidzianych na urządzenie łazienek. W dniu 7 marca 2014 r. Wynajmujący i Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Najemcą) zawarli umowę najmu (zwaną dalej Umową), której przedmiot stanowił Lokal. W tym celu w dniu 21 lutego 2014 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Najemcy, na którym podjęto uchwałę nr 1 akceptującą wybór Lokalu oraz zezwalającą Najemcy na zaciągnięcie zobowiązań związanych z zawarciem Umowy w kwocie przekraczającej pięciokrotność wysokości kapitału zakładowego, a mającego pokryć koszty remontu i adaptacji Lokalu na warunkach wskazanych w Umowie. Następnie nadzwyczajne Walne Zgromadzenie podjęło uchwałę nr 2, na podstawie której powołano na pełnomocnika Najemcy Pana M, i upoważniono go do zawarcia w jej imieniu Umowy. Było to konieczne z uwagi na fakt, że Wynajmujący posiada w Spółce udziały oraz jest Prezesem Zarządu Najemcy.
Zgodnie z Preambułą Umowy, Najemca dla podniesienia prestiżu prowadzonego przedsięwzięcia potrzebuje nieruchomości lokalowej spełniającej funkcję biura obsługi klienta oraz wysokiej klasy apartamentu, w którym będą przyjmowani zakwaterowani inwestorzy z kraju oraz zagranicy, a Wynajmujący jest właścicielem Lokalu, który spełnia powyższe warunki z uwagi na jego lokalizację w centrum L (w pobliżu Urzędu Miasta, Sądów, Urzędów Skarbowych i innych instytucji administracyjnych oraz kulturalnych), a także jego usytuowanie na najwyższym piętrze w jednym z najnowszych i prestiżowych budynków w mieście.
Strony zawarły Umowę na czas określony wynoszący 5 lat (§ 2 Umowy). W § 3 ustęp 1 Umowy Strony ustaliły, że Wynajmujący wydaje Najemcy Lokal w stanie surowym zamkniętym bez wyposażenia, które Najemca zobowiązuje się zapewnić we własnym zakresie, przy jednoczesnym zastrzeżeniu w § 3 ustęp 2 Umowy, że wszelkie nakłady będą dokonywane przez Najemcę po uzyskaniu pisemnej zgody Wynajmującego oraz w § 3 ustęp 3, że Najemca rezygnuje ze zwrotu wszelkich dokonanych przez siebie nakładów (zarówno koniecznych, jak i ulepszeń) poczynionych na Lokal w czasie trwania Umowy, a po jej wygaśnięciu wszelkie nakłady przypadają Wynajmującemu.
Strony ustaliły również, że Najemca zobowiązuje się do zapłaty Wynajmującemu czynszu najmu w wysokości 3 000 zł miesięcznie, który będzie płatny z góry w terminie do 5 każdego miesiąca, przy czym obowiązek płatności czynszu za pierwszy miesiąc obowiązywania umowy powstał z dniem 5 kwietnia 2014 r. (§ 4 ust. 1).
Czynsz najmu płatny jest przez Najemcę w formie przelewu bankowego na rachunek bankowy Wynajmującego (§ 4 ust. 3). Dodatkowo, w celu rozliczenia nakładów poczynionych przez Najemcę strony zdecydowały, że odbywać się to będzie poprzez pomniejszenie go o kwotę 1 500 zł przez tzw. okres amortyzacji.
Okres ten został określony w § 3 ust. 4 Umowy na pięć lat. Strony zawarły również zastrzeżenie, że w przypadku rozwiązania Umowy w trakcie okresu amortyzacji Wynajmujący zobowiązany jest, w ramach rozliczenia ww. nakładów, do zwrotu Najemcy kwoty równej iloczynowi pozostałych do końca okresu amortyzacji miesięcy oraz kwoty, o jaką w tym okresie pomniejszana byłaby wysokość miesięcznego czynszu.
Intencją stron jest więc dokonywanie przez Najemcę nakładów we własnym zakresie w celu adaptacji Lokalu na własne potrzeby określone w Preambule do Umowy, a dopiero po wygaśnięciu Umowy przeniesienie tych nakładów na rzecz Wynajmującego.
Wskazują na to również następujące okoliczności:
faktury dotyczące nakładów inwestycyjnych są wystawiane na Najemcę i traktowane przez niego jako koszt;
brak zainteresowania Wynajmującego konkretnymi nakładami, który jedynie je akceptuje w formie zgody.
Nadto, powyższe rozwiązanie jest zgodne z przepisami prawa, to jest art. 675 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może wybrać m.in. zatrzymanie ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu. Ulepszenie rzeczy najętej oznacza natomiast dokonane na nią przez najemcę nakłady, które w chwili wydania rzeczy wynajmującemu zwiększają jej wartość lub użyteczność. Nie chodzi tu przy tym ani o drobne nakłady na rzecz obciążające najemcę (art. 662 § 2 Kodeksu cywilnego), ani o nakłady konieczne i inne nakłady, które obciążają wynajmującego (art. 662 § 1 i art. 663; tak też wyrok SN z dnia 30 grudnia 1971 r., sygn. akt III CRN 375/71, Legalis oraz wyrok SN z 5 marca 2008 r., sygn. akt V CSK 418/07, Legalis).
Ponadto intencją stron jest zapłata Wynajmującemu przez Najemcę czynszu najmu w wysokości 3 000 złotych miesięcznie, który ma być płatny z góry w terminie do 5 każdego miesiąca, przy czym obowiązek płatności czynszu za pierwszy miesiąc obowiązywania Umowy powstał z dniem 5 kwietnia 2014 r.
W celu rozliczenia sumy odpowiadającej wartości nakładów w chwili zwrotu Lokalu, Strony ustaliły, że odbywać się to będzie na podstawie pomniejszania go o kwotę 1 500 zł odpowiadającej wysokości 1/2 miesięcznego czynszu przez okres pięciu lat. Odbywa się to w ten sposób, że Najemca ma obowiązek opłacenia czynszu w wysokości 3 000 zł do 5 dnia każdego miesiąca, a Wynajmujący wpłaca co miesiąc po otrzymaniu czynszu od Najemcy po 1 500 zł na jego rzecz tytułem zaliczek (zwanych dalej Przedpłatami) na poczet przyszłego zakupu nakładów - inwestycji/ulepszenia.
Poza Umową Strony ustaliły, że po pięciu latach (a więc po okresie amortyzacji oraz terminie na który zawarta została Umowa) Najemca wystawi fakturę końcową Wynajmującemu tytułem sprzedaży inwestycji/ulepszenia, rozliczając wpłacone wcześniej Przedpłaty przez Wynajmującego zgodnie z przepisami.
Po podpisaniu umowy, w dniu 11 marca 2014 r. Najemca dokonał pierwszych nakładów na Lokal, w postaci baterii wannowej i umywalkowej na kwotę 6 610,00 zł brutto. W dniu 20 maja 2014 r. Wynajmujący złożył pisemne zgłoszenie o wyborze ryczałtowej formy opodatkowania.
Z uwagi na fakt, że czynsz za marzec oraz kwiecień miał być płatny do 5 kwietnia 2014 r. Wynajmujący rozpoczął osiąganie przychodów z najmu w trakcie roku. W związku z powyższym zgłoszenie dokonane zostało nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik osiągnął pierwszy przychód, a więc do 20 maja 2014 r.
Pierwsze wpłaty Najemcy z tytułu czynszu za Lokal zostały otrzymane przez Wynajmującego w dniu 4 lipca 2014 r.
Na jego rachunek wpłynęły bowiem następujące kwoty:
6 000 zł za marzec i kwiecień 2014 r.;
3 000 zł za maj 2014 r.;
3 000 za czerwiec 2014 r.;
3 000 zł za lipiec 2014 r.
Opóźnienie w zapłacie czynszu Najemca tłumaczył ponoszeniem wysokich kosztów oraz ogólną kondycją rynku nieruchomości.
W ślad za ww. przelewami oraz na podstawie faktury zaliczkowej (wystawionej przez Najemcę w dniu 4 lipca 2014 r. z terminem płatności do 11 lipca 2014 r.) Wynajmujący w dniu 3 lipca 2014 r. dokonał Przedpłat na rzecz Najemcy za okres marzec - lipiec 2014 r. w wysokości 7 500 zł. Kwota ta odpowiada bowiem połowie otrzymanej sumy od Najemcy. W tym samym dniu Wynajmujący wpłacił na konto Urzędu Skarbowego kwotę 1 275 zł tytułem zapłaty podatku. Suma ta odpowiada iloczynowi 5 miesięcy (marzec - lipiec 2014 r.) oraz kwoty 255 zł stanowiącej 8,5% z kwoty 3 000 zł.
Czy osiągnięcie przychodu z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w świetle przedstawionego stanu faktycznego oznacza rzeczywiste otrzymanie pierwszego czynszu, czy wymagalność pierwszego czynszu... (dot. stanu faktycznego)
Czy na gruncie przepisu art. 6 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przeniesienie własności nakładów przez Najemcę na Wynajmującego stanowić będzie po zakończeniu Umowy dla Wynajmującego w przyszłości przychód do opodatkowania... (dot. zdarzenia przyszłego)
Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, art. 9 ust. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podatnik składa w formie pisemnej, nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu. Zdaniem Wnioskodawcy, ww. osiągnięcie przychodu powstaje z chwilą rzeczywistego otrzymania pierwszego czynszu. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, termin „osiągnięcie” oznacza: uzyskanie czegoś, otrzymanie, zdobycie. W związku z powyższym osiągnięcie nie może być utożsamiane z samą wymagalnością roszczenia.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
W myśl art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Stosownie do art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który – jak wynika z cytowanych powyżej przepisów art. 659 § 2 i 693 § 2 Kodeksu cywilnego – może być określony w pieniądzach, bądź też w świadczeniach innego rodzaju.
W przypadku, gdy przedmiotem najmu nie są składniki związane z działalnością gospodarczą i umowa najmu nie została zawarta w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej przychody z tego najmu mogą być opodatkowane:
na zasadach ogólnych – według skali podatkowej lub,
Podkreślić należy, że wybór kwalifikacji i sposób rozliczania przychodów z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem.
W sytuacji zatem, gdy przychody z najmu zostaną opodatkowane wolą podatnika ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, to zastosowanie będą miały uregulowania zawarte w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.
Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu (dzierżawy) jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego (wydzierżawiającego), tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego (wydzierżawiającego) muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej przywołanym art. 6 ust. 1a ustawy, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego (wydzierżawiającego).
Podsumowując, warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wymaganym przez ustawę terminie. Tylko w przypadku terminowego złożenia stosownego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania – przychody uzyskiwane z wynajmu lokalu mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Co istotne, podane w przepisie terminy są terminami prawa materialnego, co oznacza, że są nieprzekraczalne i nieprzywracalne. Bez znaczenia pozostają przyczyny, z powodu których terminy te zostały uchybione.
Z treści wniosku wynika, że w dniu 7 marca 2014 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu nieruchomości, będącej Jego własnością, z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Umowę zawarto na czas określony wynoszący 5 lat. Ustalono, że Wynajmujący wydaje Najemcy Lokal w stanie surowym zamkniętym bez wyposażenia, które Najemca zobowiązuje się zapewnić we własnym zakresie, przy jednoczesnym zastrzeżeniu, że wszelkie nakłady będą dokonywane przez Najemcę po uzyskaniu pisemnej zgody Wynajmującego oraz, że Najemca rezygnuje ze zwrotu wszelkich dokonanych przez siebie nakładów poczynionych na Lokal w czasie trwania Umowy, a po jej wygaśnięciu wszelkie nakłady przypadają Wynajmującemu. Strony ustaliły również, że Najemca zobowiązuje się do zapłaty Wynajmującemu czynszu najmu w wysokości 3 000 zł miesięcznie, który będzie płatny z góry w terminie do 5 każdego miesiąca, przy czym obowiązek płatności czynszu za pierwszy miesiąc obowiązywania umowy powstał z dniem 5 kwietnia 2014 r.
Z uwagi na fakt, że czynsz za marzec oraz kwiecień miał być płatny do 5 kwietnia 2014 r. Wynajmujący rozpoczął osiąganie przychodów z najmu w trakcie roku. W związku z powyższym, zgłoszenie dokonane zostało nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik osiągnął pierwszy przychód, a więc do 20 maja 2014 r. Pierwsze wpłaty Najemcy z tytułu czynszu za Lokal zostały otrzymane przez Wynajmującego w dniu 4 lipca 2014 r.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego, mając na uwadze treść art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z tytułu najmu (dzierżawy) będzie przychód otrzymany lub postawiony do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym, stwierdzić należy, że przychód z tytułu najmu lokalu został otrzymany przez Wnioskodawcę w dniu 4 lipca 2014 r. Podkreślić należy, że przychodem z tytułu najmu jest przychód otrzymany lub postawiony do dyspozycji – nigdy należny. Prawidłowo zatem Wnioskodawca ocenił, że osiągnięcie przychodu nastąpiło z chwilą rzeczywistego otrzymania pierwszego czynszu.
Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz przytoczone regulacje prawne, należy stwierdzić, że dniem uzyskania pierwszego przychodu z tytułu najmu lokalu, o którym mowa we wniosku, jest dzień otrzymania pierwszej wpłaty z tytułu czynszu, tj. 4 lipca 2014 r.
Jednocześnie należy wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny, będzie się różnić od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
IPTPB1/415-629/14-4/KO
IBPP1/443-794/14/ES | Interpretacja indywidualna