Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/2003/skvrs20030023/
Timestamp: 2020-07-11 18:37:02+00:00
Document Index: 42365503

Matched Legal Cases: ['domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', '§ 1', '§ 1', '§ 16', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

Skatteverkets rättsfallssammanställning 23/03 | FAR Online
RR:s dom den 24 juni 2003, mål nr 3821-2002 Uttagsbeskattning; underprisöverlåtelse av andel i kommanditbolag
RR:s dom den 7 november 2002 (RÅ 2002 ref. 66) Återställande av försutten tid
RR:s dom den 7 mars 2003, mål nr 1-2001 Saken i taxeringsprocessen
RR:s dom den 18 juni 2003, mål nr 6813-2002 Ej verkställbar KR-dom
RR:s dom den 31 juli 2003, mål nr 1149-2000 Allmänt avdrag för underskott av litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet
RR:s dom den 10 juli 2003, mål nr 6718-2002 Beräkning av lättnadsbelopp och gränsbelopp; takregeln; utdelning
SRN:s förhandsbesked den 12 juni 2003 Ett Limited Liability Company (LLC) omfattas av det svensk-amerikanska skatteavtalet
SRN:s förhandsbesked den 18 juni 2003 Skatteplikt eller ej för omsättning av förvaltningstjänst
SRN:s förhandsbesked den 18 juni 2003 Tjänster avseende förvaltning av värdepappersfonder
SRN:s förhandsbesked den 25 juni 2003 Tjänster avseende persontransporter och rendrivning med hjälp av helikopter
RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet. SRN:s förhandsbesked från den 24 maj 2002 finns refererat i rättsfallsprotokoll nr 15/02.
”Enligt 37 c § FPL får försutten tid för överklagande eller en därmed jämförbar åtgärd återställas om tiden har försuttits på grund av omständighet som utgör giltig ursäkt.
Med taxering avses enligt 1 kap. 1 § TL fastställelse av underlag för att ta ut skatt eller avgift. Beslut om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst utgör taxeringsbeslut (prop. 1989/90:74 s. 391). I samband med införandet av TL blev skattemyndigheten alltid första instans för prövning av ansökningar om särskild skatteberäkning, och de särskilda tidsfristerna för sådana ansökningar i SAIL avskaffades i huvudsak och ersattes av omprövningsfristerna i TL (prop. 1989/90:74 s. 463). Dock kvarstod bestämmelsen i 8 § första stycket SAIL, enligt vilken den skattskyldige alltid kunde ansöka om särskild skatteberäkning inom ett år från det att ett beslut meddelats som innebar att förutsättningarna för sådan skatteberäkning uppkommit eller att den ackumulerade inkomsten höjts.
Ett överklagande hos länsrätt av skattemyndighetens beslut enligt TL skall som huvudregel ha kommit in före utgången av det femte året efter taxeringsåret (6 kap. 3 § TL). Tiden för att hos skattemyndigheten begära omprövning av ett taxeringsbeslut motsvarar överklagandefristen (4 kap. 9 § första stycket TL). Om fristen inte iakttas, blir resultatet i båda fallen att en prövning i ordinär väg inte kan ske. Den skattskyldige kan välja mellan att begära omprövning och att överklaga ett taxeringsbeslut (prop. 1989/90:74 s. 320). Om den skattskyldige överklagar ett taxeringsbeslut, skall skattemyndigheten – med vissa undantag – göra en omprövning av beslutet (6 kap. 6 § TL).
I TL har begäran om omprövning hos skattemyndigheten och överklagande hos länsrätten getts en sådan utformning och ett sådant inbördes samband att begäran om omprövning i nu aktuellt hänseende får anses utgöra en med överklagande jämförbar åtgärd. Fristerna för begäran om omprövning är följaktligen av beskaffenhet att kunna bli föremål för återställande av försutten tid. En ansökan hos skattemyndigheten om tillämpning av SAIL – eller en begäran om särskild skatteberäkning enligt nu gällande regler – skiljer sig inte till sin karaktär från andra yrkanden i taxeringsärenden. K:s ansökan är därför att se som en begäran om omprövning av taxeringsbeslutet, och tiden för sistnämnda begäran är i enlighet med det förut sagda av beskaffenhet att kunna återställas. Kammarrätten borde därför ha prövat ansökningen om återställande av försutten tid.”
”Enligt 6 kap. 18 § taxeringslagen (1990:324) får talan inte ändras utom i vissa, här inte aktuella, situationer. Som ändring av talan anses emellertid enligt stadgandets andra stycke inte när klaganden, utan att frågan som är föremål för prövning ändras, åberopar en ny omständighet till stöd för sin talan.
Bestämmelserna får anses ge uttryck för en allmän förvaltningsrättslig princip, tillämplig även i andra måltyper och utanför den konkret angivna situation som där beskrivs. Även om taxeringslagens förbud mot taleändring explicit avser klagandens agerande, uppkommer – som kammarrätten konstaterat – samma problem om det är motparten, i förevarande fall skattemyndigheten, som inför nya element i processen. Innebörden blir då att domstolen blir förhindrad att beakta omständigheter, som leder till att saken blir en annan än den som är föremål för prövning. Målet i Regeringsrätten gäller om skattemyndigheten, som kammarrätten funnit, genom att i processen i kammarrätten byta grund till stöd för sin uppfattning att bolaget skall förvägras det yrkade avdraget för realisationsförlust i samband med tavelförsäljningen hänfört sig till en sak som inte tidigare varit föremål för dess egen och länsrättens bedömning.
Enligt Regeringsrättens mening är så inte fallet. Den tvistiga frågan eller saken avser de skattemässiga konsekvenserna – i avdragshänseende – för bolaget av dess mellanhavanden med företagsledaren vad gäller det aktuella konstverket. Bolaget anser att det vid inkomsttaxeringen är berättigat till avdrag för realisationsförlust som uppkommer i samband med transaktionen, medan skattemyndigheten hävdar motsatsen. Den omständigheten att skattemyndigheten ursprungligen åberopat att konstverket inte införskaffats för bolagets verksamhet utan för företagsledarens privata bruk, för att därefter – sedan kammarrätten i mål om eftertaxering av företagsledaren härvidlag uttalat sig i annan riktning – i kammarrätten i stället hävda att någon verklig förlust inte uppkommit vid avyttringen av verket, förändrar inte saken som den nyss angetts. Att grunden var ny hindrade därför inte att den kunde bli föremål för kammarrättens prövning.
Med hänsyn till det sagda skall den överklagade domen undanröjas i vad den avser realisationsförlust i samband med försäljning av konstverk och målet i denna del återförvisas till kammarrätten för ny handläggning.”
G AB fullföljde sin talan till KR i Göteborg, som avgjorde målet genom en dom. I domskälen angavs, såvitt nu är av intresse, följande. ”Kammarrätten har i domar denna dag (se bl.a. mål nr 2222-2002, 6775-6790-2001 och 6698-6705-2001) funnit att skäl för att ytterligare sätta ned förmånsvärdet för de anställda inte har framkommit. Kammarrätten har emellertid funnit att förmånsvärdet för deltagande anhöriga som vistats på Barbados kortare tid än tretton dagar bör sättas ned med ett värde motsvarande tre respektive fyra nätters övernattning om 750 kr per natt. Underlaget för arbetsgivaravgifter skall justeras i enlighet härmed.” Vidare uttalade KR domskälsvis att underlaget för avgiftstillägg skulle justeras i motsvarande mån.
KR:s domslut formulerades, såvitt nu är av intresse, på följande sätt. ”Kammarrätten bestämmer att underlaget för arbetsgivaravgifter skall sättas ned i enlighet med det som uttalats i domskälen samt att underlaget för påfört avgiftstillägg skall sättas ned i motsvarande mån.”
RR biföll RSV:s överklagande med följande motivering. ”Enligt 67 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare (USAL), som är tillämplig i målet, skall skattemyndigheten snarast efter det att en allmän förvaltningsdomstol meddelat beslut i mål om arbetsgivaravgifter besluta de avgifter och vidta de debiteringsåtgärder i övrigt som föranleds av domstolens beslut. Skattemyndighetens beräkning kan i ett sådant fall inte genomföras på ett tillförlitligt sätt om beräkningen förutsätter inhämtande och bedömning av uppgifter som hänför sig till det av domstolen avgjorda målet men som domstolen inte tagit ställning till (jfr RÅ 1995 ref. 94).
Kammarrätten har i förevarande fall beslutat att underlaget för arbetsgivaravgifter skall sättas ned i enlighet med vad som uttalas i domskälen samt att underlaget för påfört avgiftstillägg skall sättas ned i motsvarande mån. I domskälen uttalas att kammarrätten i vissa andra domar inte funnit skäl att sätta ned förmånsvärdet för de anställda ytterligare men att förmånsvärdet för deltagande anhöriga bör sättas ned på visst närmare angivet sätt. Uppgifterna i domen är emellertid, som RSV anfört, inte tillräckliga för att kunna läggas till grund för ett beslut om särskilda debiteringsåtgärder enligt 67 § USAL. Med hänsyn härtill bör målet visas åter till kammarrätten för ny behandling.”
RR: Någon definition av begreppet litterär verksamhet ges inte i lagtexten. Uttrycket ”litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet” infördes i skattelagstiftningen efter förslag i prop. 1984/85:93 om kulturarbetarnas skatteförhållanden m.m.
Lagstiftaren har inte närmare angett vad som omfattas av uttrycket ”litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet”. Vissa förarbetsuttalanden kan tolkas så att den aktuella bestämmelsen tar sikte endast på skönlitterär verksamhet. Detta kommer emellertid inte till uttryck i lagtexten.
Begreppet ”litterär verksamhet” återfinns även i andra bestämmelser i skattelagstiftningen. I fråga om rätten till uppskov med beskattning av sådan intäkt av näringsverksamhet som tillkommer skattskyldig i egenskap av upphovsman till bl.a. litterära verk anges att fråga skall vara om intäkt som tillkommer den skattskyldige i egenskap av upphovsman enligt lagen om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, 1 § lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, numera 32 kap. 1 § IL. Ett annat exempel där det nämnda begreppet används, utan att därmed avses en verksamhet som är begränsad till skönlitteratur, finns i 3 § 1 lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst, numera 66 kap. 18 § IL, där det, i fråga om inkomst av näringsverksamhet, anges att lagens bestämmelser gäller bl.a. intäkt genom vetenskaplig, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet (jfr prop. 1951:170 s. 89). Ytterligare exempel där begreppet använts i en vidare betydelse är de bestämmelser om avgränsning av rörelsebegreppet och rätt till avdrag för driftskostnader som fanns i 27 § och 29 § 1 mom. KL vid tiden för ovan nämnda prop. 1984/85:93.
”För utdelning på kvalificerade andelar i fåmansföretag gäller särskilda regler. Utdelningen skall tas upp i inkomstslaget tjänst i stället för inkomstslaget kapital till den del den överstiger ett gränsbelopp som beräknas enligt 57 kap. 7 och 8 §§ IL. Utdelning som enligt dessa regler skall tas upp är emellertid skattefri om den inte överstiger ett lättnadsbelopp som beräknas enligt 43 kap. 3 och 4 §§. Vid beräkningen av underlag för såväl gränsbelopp som lättnadsbelopp ingår ett löneunderlag som beräknas enligt 43 kap. 12 § 16 §§.
Både 43 kap. och 57 kap. tar sikte på att reglera frågor om utdelning (och kapitalvinst) på andelar i ett visst företag (jfr 43 kap. 2 § och 57 kap. 4 §). Denna anknytning till andelarna i ett visst företag kommer också till klart uttryck i takregeln både genom kopplingen mellan ”andelsägaren” och ”företaget eller dess dotterföretag” i första meningen och genom hänvisningen i andra meningen att begränsningen gäller för ”andelsägarens sammanlagda innehav av andelar i företaget”. Enligt takregelns ordalydelse skulle löneunderlaget vid beräkning av lättnads- och gränsbelopp för A:s andelar i Z AB kunna uppgå till ett belopp som motsvarar 50 gånger den ersättning som sökanden fått från Z AB eller dess dotterföretag.
En sådan slutsats skulle i sin tur leda till att de ersättningar som legat till grund för beräkning av takbeloppet i Z AB även kommer att ingå i underlaget för det takbelopp som skall beräknas för de andelar som A äger direkt i Y AB. Möjligheten att kunna tillgodoräkna sig ”dubbla takbelopp” på grundval av samma lön framstår som materiellt felaktig och i strid mot lagstiftningens syfte (jfr prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25 och prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13).
Emellertid synes varken utformningen av övriga bestämmelser om löneunderlaget eller den systematiska uppbyggnaden av dessa regler kunna åberopas till stöd för att begränsa takbeloppet utöver vad ordalydelsen i takregeln medger. Exempelvis är den proportioneringsregel i 43 kap. 12 § andra stycket, som Riksskatteverket anser tala för att ett gemensamt takbelopp skall beräknas för sökandens andelsinnehav i både Z AB och X AB, på motsvarande sätt som takregeln uttryckligen begränsad till andelsägarens innehav av andelar i ett visst företag (”moderföretaget”). Andelar som andelsägaren innehar i andra företag för vilka löneunderlag skall beräknas på grundval av samma ersättning omfattas inte av denna bestämmelse.
Mot bakgrund av det anförda finner nämnden att grund för att frångå ordalydelsen i 43 kap. 16 § IL inte föreligger. Takbeloppet för A:s andelar i Z AB kan därför beräknas till ett belopp som motsvarar 50 gånger den ersättning som A fått från Z AB eller dess dotterbolag.”
Ett amerikanskt bolag avser att ombilda ett dotterbolag i USA till ett ”Limited Liability Company” (LLC). LLC kommer att bli delägarbeskattat, dvs. LLC:s inkomster kommer att beskattas hos det amerikanska ägarbolaget. Det nybildade LLC kommer att uppbära royalty från ett svenskt bolag. Fråga har ställts om royaltyn ska beskattas i Sverige efter ombildningen.
Nämnden utgår från att LLC i sig inte är ett ”partnership”, men att det vid beskattningen i USA behandlas som ett sådant. Nämnden utgår vidare från att någon begränsning av avtalsförmåner enligt artikel 17 inte gäller och att det amerikanska ägarbolaget har hemvist i USA enligt avtalet.
Frågan är om det kan antas ha varit parternas avsikt att även bolag (company) som delägarbeskattas som ett handelsbolag skall behandlas som ett sådant vid avtalets tillämpning. Något klart stöd för en sådan uppfattning ger inte avtalet. Valet av det nakna uttrycket handelsbolag (partnership) i de redovisade artiklarna kan ge intryck av en uttömmande uppräkning. Å andra sidan får av propositionen med förslag om godkännande av skatteavtalet anses framgå att man från svensk sida haft kännedom om att ”aktiebolag” enligt amerikansk rätt under vissa förutsättningar kan beskattas som ”handelsbolag” (jfr prop. 1994/95:60 s. 54-55). Mot den bakgrunden får det antas att parterna åsyftat att termen handelsbolag (partnership) skall omfatta även bolag (company) som delägarbeskattas.
Som framgår av nämndens motivering är ett LLC vare sig ett ”partnership” eller ett ”company” enligt definitionerna i skatteavtalet. Frågan är om avtalsparternas avsikt vid förhandlingarna kan avhjälpa denna brist och hur en sådan avsikt ska manifesteras. RSV har begärt fastställelse av förhandsbeskedet hos RR.
Medlem i momsgrupp (sökandebolaget) som bedriver fondverksamhet – förvaltning av s.k. ucitsfonder – och som vid överlåten förvaltning förvärvar tjänster avseende fondredovisning, finansiell information samt kvalitetssäkring från bolag med säte i Luxemburg har bedömts hantera förvärv/omsättning av tjänster som inte omfattas av undantaget från skatteplikt, enligt 3 kap. 9 § tredje stycket 2 mervärdesskattelagen.
Mervärdesskatt; redovisningsperioder under tiden den 1 januari 2003 – den 31 december 2005.
Sökandebolaget avser att lämna över delar av förvaltningen av s.k. ucitsfonder till ett bolag med säte i Luxemberg. Formellt kommer de aktuella tjänsterna att köpas in via ett annat svenskt bolag ingående i samma momsgrupp som sökandebolaget, vilka tjänster sökandebolaget vidaretillhandahåller till övriga fondbolag i momsgruppen. Den tjänst som Luxemberg-företaget ska tillhandahålla sökandebolaget – och därmed momsgruppen – innefattar i korthet fondredovisning, finansiell information, ”Middle Office-funktion” samt kvalitetssäkring. Sökandebolaget anser att den aktuella tjänsten ska anses som sådan värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet som undantas från mervärdesskatteplikt enligt 3 kap. 9 § tredje stycket 2 ML.
I såväl punkt 5 som i punkt 6 i artikel 13 B. d i sjätte mervärdesskattedirektivet används begreppet ”förvaltning”. Sökanden har i ärendet gjort gällande att begreppet rimligen bör ha samma innebörd när det används i två punkter i samma artikel. Det skall dock noteras att i punkt 5 utgör förvaltning och förvar rörande aktier m.fl. värdepapper ett undantag från den i punkten eljest föreskrivna skattefriheten medan punkt 6 avser förvaltning av investeringsfonder som är skattefri. Enligt fast rättspraxis i EG-domstolen skall de begrepp som används i undantagen i artikel 13 i sjätte direktivet tolkas strikt, eftersom undantagen innebär avsteg från den allmänna principen enligt vilken mervärdesskatten skall betalas för varje tillhandahållande av tjänster som utförs av en skattskyldig person. En begränsning av ett undantag från skatteplikt som föreskrivs i en direktivbestämmelse medför däremot att angivna transaktioner faller under det allmänna mervärdesskattesystemet och en sådan bestämmelse skall därför inte tolkas strikt (se p. 18-19 i EG-domstolens dom i mål C-346/95 angående Elisabeth Blasi). Det anförda talar enligt nämndens mening för att begreppet ”förvaltning” i de två direktivbestämmelserna mycket väl kan ges olika omfattning och innebörd.
– Förvaltning av investeringar
– Saluföring
En grundläggande förutsättning för att den aktuella undantagsbestämmelsen i ML skall vara tillämplig är således att fråga är om ”förvaltning av värdepappersfond”. Enligt nämndens mening bör vid tolkningen av begreppet ”förvaltning” viss ledning kunna hämtas från förarbetena till den numera upphävda aktiefondslagen. Av dessa framgår bl.a. följande. I förvaltningen av en fond ingår att placera fondmedlen i aktier eller andra värdepapper och att vidta åtgärder för fondens bibehållande och förkovran, t.ex. omplaceringar, utnyttjande av teckningsrätter etc. Förvaltningen skall skötas på ett sätt som bäst gagnar fondandelsägarna och ske under beaktande av principen om riskfördelning (prop. 1974:128 s. 117 f, och s. 140). Vid tolkningen av begreppet ”förvaltning” bör även ledning sökas i allmänt språkbruk. Förvaltning kännetecknas enligt nämndens mening härvid av att fråga skall vara om handhavande eller skötsel av något som har ett ekonomiskt värde. Förvaltningen styrs av syftet och utövas aktivt, många gånger med en viss valfrihet för förvaltaren.
Enligt det föregående bör således i nu aktuellt sammanhang till förvaltning hänföras tjänster av en förhållandevis kvalificerad natur. Mot bakgrund av de tidigare redovisade tolkningsprinciperna som tillämpas av EG-domstolen såvitt avser undantagen från skatteplikt får ett sådant synsätt också anses överensstämma med EG-rätten. Denna bedömning innebär också att funktionen ”Förvaltning av investeringar” men inte funktionen ”Administration”, som närmast kan hänföras till underordnade led av teknisk karaktär till förmögenhetsförvaltningen, i Bilaga II till rådets direktiv 85/611/EEG omfattas av undantag från skatteplikt.
De med ansökningen avsedda tjänsterna kan enligt nämndens mening inte anses vara av den kvalificerade art som enligt det ovan sagda kännetecknar en ”förvaltning” och förhandsbeskedet har utformats i enlighet med detta synsätt.
Mervärdesskatt; redovisningsperioder under tiden den 1 mars 2003 – den 28 februari 2006
Bolaget skall inte genom den i ansökningen omfrågade verksamheten anses omsätta några tjänster i Sverige.
Bestämmelserna om omsättningsland i 5 kap. ML har utformats efter förebild av bestämmelserna om platsen för skattepliktiga transaktioner i artikel 8, som gäller varor, och artikel 9, som gäller tjänster, i det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Enligt huvudregeln i artikel 9.1 anses en tjänst tillhandahållen på den plats där den som tillhandahåller tjänsten har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftsställe från vilket tjänsten tillhandahålls eller, i avsaknad av sådant, den plats där leverantören är bosatt eller stadigvarande vistas. Det finns i artikel 9.2 a – f tre kategorier av undantag från huvudregeln varav ett innebär att det tas fasta på var tjänsten faktiskt utförs. Enligt punkt 2 b skall sålunda platsen för tillhandahållande av transporttjänster vara den där transporten äger rum, med beaktande av de avstånd som tillryggaläggs. I sjunde övervägandet i preambeln till sjätte direktivet framhålls att fastställandet av platsen för skattepliktiga transaktioner har gett upphov till kompetenskonflikter mellan medlemsstaterna, särskilt vad beträffar leverans av varor för sammansättning och tillhandahållande av tjänster, och även om platsen för tillhandahållande av tjänster i princip bör definieras som den plats där den person som tillhandahåller tjänsterna har sitt huvudsakliga driftställe, bör den ändå definieras såsom liggande i mottagarens land, särskilt vid vissa tjänster som tillhandahålls mellan skattskyldiga personer då kostnaden för tjänsterna ingår i varornas pris.
Även om det ena landet, i ett fall med transaktioner mellan mervärdesskatteskyldiga i två olika länder, inte är medlem i EU bör de tolkningsprinciper som EG-domstolen antagit tillämpas i en motsvarande situation vid bedömningen av om en tjänst tillhandahållits i Sverige eller utomlands. Med beaktande av vad som anförts i den ovan redovisade domen angående bedömningen av ändamålsenligheten vid bestämmandet av platsen för tillhandahållandet av en bestämd tjänst finner nämnden i överensstämmelse med den bedömning som Riksskatteverket gjort att det mest ändamålsenliga när det gäller att bedöma tjänster att förflytta varor mellan två olika platser är att hänföra tjänsterna till transporttjänster. Detta får anses gälla oavsett vilka medel eller metoder som används för förflyttningen. Detta resultat överensstämmer också bäst såväl med de allmänna principer som kommer till uttryck i sjunde övervägandet i preambeln till sjätte direktivet som med principerna för reglerna om export. Härtill kommer att begreppet ”transport” enligt normalt språkbruk bl.a. omfattar ”förflyttning”. Mot bakgrund av det föregående sagda finner nämnden att övervägande skäl talar för att hänföra bolagets rendrivningstjänster till sådana varutransporter som avses i 5 kap. 5 § första stycket ML, varvid tjänsterna när de utförs i Norge, är omsatta utomlands.