Source: http://docplayer.fi/3228568-271-saksan-verouudistus-2001.html
Timestamp: 2018-02-23 11:04:45+00:00
Document Index: 2452163

Matched Legal Cases: ['kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ', 'kko ']

271 SAKSAN VEROUUDISTUS PDF
271 SAKSAN VEROUUDISTUS 2001
Download "271 SAKSAN VEROUUDISTUS 2001"
Juuso Kalevi Salminen
1 VATT-KESKUSTELUALOITTEITA VATT DISCUSSION PAPERS 271 SAKSAN VEROUUDISTUS 2001 Seppo Kari Outi Kröger Hanna With Valtion taloudellinen tutkimuskeskus Government Institute for Economic Research Helsinki 2002
2 ISBN ISSN Valtion taloudellinen tutkimuskeskus Government Institute for Economic Research Hämeentie 3, Helsinki, Finland Oy Nord Print Ab Helsinki, huhtikuu 2002
3 KARI SEPPO, KRÖGER OUTI JA WITH HANNA: SAKSAN VERO- UUDISTUS Helsinki, VATT, Valtion taloudellinen tutkimuskeskus, Government Institute for Economic Research, 2001, (C, ISSN , No 271). ISBN Tiivistelmä: Saksan vuosia koskevan verouudistuksen tavoitteena on Saksan kilpailukyvyn lisääminen. Verouudistuksen tärkeimmät elementit ovat verokantojen lasku, luopuminen yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä ja siirtyminen puolitulojärjestelmään. Lisäksi yhteisöjen kaikki osingot ja osakkeiden myyntivoitot tulevat verovapaiksi. Uudistus ei kuitenkaan yksiselitteisesti lisää investointeja eikä paranna Saksan houkuttelevuutta yritystoiminnan sijaintipaikkana. Se saattaa jopa nostaa pienten ja keskisuurten yritysten pääomakustannusta, joskin perheyritysten kohdalla pääomakustannus laskee. Poistaessaan rajan ylittävien investointien verotuksellisia pidäkkeitä uudistus tekee yritysten ja kotitalouksien investoinnit ulkomaille entistä edullisemmiksi. Tällä voi olla osaltaan kielteinen vaikutus kotimaisiin investointeihin. Ulkomailta Saksaan tehtävien investointien keskimääräinen veroaste alenee, mutta jää edelleen selvästi korkeammaksi kuin useimmissa kilpailijamaissa. Sen sijaan holdingyhtiöille Saksasta tulee verotuksellisesti edullinen. Asiasanat: Saksa, verouudistus, verotus KARI SEPPO, KRÖGER OUTI JA WITH HANNA: SAKSAN VERO- UUDISTUS Helsinki, VATT, Valtion taloudellinen tutkimuskeskus, Government Institute for Economic Research, 2001, (C, ISSN , No 271). ISBN Abstract: The ongoing German tax reform ( ) aims to enhance the competitiveness. The tax rates are cut, the imputation system is abandoned and replaced with a half-income system. All dividends and capital gains from shares become tax exempt for incorporated firms. The tax reform doesn t inevitably increase domestic investments neither make Germany a better location for inbound investments. Instead, it might even raise the capital cost of small and medium sized German enterprises, even though in family companies the capital cost might fall. The outbound investments from corporate and household sector tend to be more favourable when tax obstacles from cross-boarder investments disappear. The effective average tax rate of inbound investments decreases but is still higher than in most other countries. Anyhow, the holding companies face now a very advantageous tax treatment in Germany. Key words: Germany, tax reform, taxation
5 Yhteenveto Saksan liittoneuvosto hyväksyi merkittävän, vuosille ajoittuvan verouudistuksen. Verouudistuksen tärkeimmät elementit ovat verokantojen ja -asteikkojen alentaminen, osinkoverojärjestelmän ja myyntivoiton verotuksen muuttaminen sekä poistosäännösten kiristäminen. Verouudistuksessa tuloveroasteikkoja huojennetaan kauttaaltaan, eniten kuitenkin ylimmillä tulotasoilla. Myös yhteisöverokantaa alennetaan ja samalla luovutaan yhteisöveron kaksikantajärjestelmästä. Jaettuja ja jakamattomia voittoja verotetaan vuodesta 2001 alkaen yhtenäisellä 25 prosentin verokannalla. Kun yritysten maksamat alueellinen liikevero ja solidaarisuusmaksu otetaan huomioon, yhteisöjen veroaste asettuu 40 prosentin tuntumaan. Yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luovutaan ja se korvataan ns. puolitulojärjestelmällä. Yhtenä perusteena muutokselle pidettiin sitä, että järjestelmän arvioitiin syrjivän ulkomaisia sijoittajia. Uudessa järjestelmässä sekä yritys että osakas maksavat jaetusta voitosta veroa, mutta yksityishenkilöiden osinkotuloista vain puolet luetaan verotettavaan tuloon. Puolitulojärjestelmä ulotetaan koskemaan myös yksityishenkilöiden ulkomaisia osinkoja. Ketjuverotuksen estämiseksi yhteisöjen saamat kotimaiset osinkotulot tulevat kokonaan verovapaiksi. Verovapaus ulotetaan koskemaan myös ulkomaisia osinkoja. Myyntivoiton verotus yhdenmukaistetaan puolitulojärjestelmän kanssa, jolloin vain puolet osakkeiden myyntivoitosta on yksityishenkilölle veronalaista tuloa. Myyntivoittoa verotetaan kahdessa tapauksessa: kun osakkeet on omistettu alle vuoden ajan, ja kun osakkaalla on merkittävä, vähintään yhden prosentin aiemmin 10 prosentin omistusosuus yrityksessä. Yhteisöjen saamat osakkeiden myyntivoitot tulevat kokonaan verovapaiksi. Lisääkö uudistus sitten kotimaisten yritysten kilpailukykyä ja houkutteleeko se uusia investointeja Saksaan? Uudistus näyttäisi nostavan eräissä tapauksissa kotimaisten investointien pääomakustannusta, mikä hillitsee investointeja. Erityisesti näin on noteeraamattomien saksalaisten yritysten kohdalla, joiden marginaalisijoittaja on kotimainen henkilö. Sen sijaan perheyrityksissä pääomakustannus laskee myyntivoittoverotuksen keventymisen seurauksena. Pääomakustannusta nostaa mm. poistosäännösten kiristyminen ja yhteisöverokannan laskusta johtuva vähennyksistä saatavan veroedun pieneneminen. Toisaalta investoinnin keskimääräisen efektiivisen veroasteen aleneminen viittaisi saksalaisten yritysten kilpailukyvyn paranemiseen. Uudistus laajentaa yhteisöjen saamien osinkotulojen verovapauden kaikkiin ulkomaisiin, myös verokeidasmaista saatuihin osinkoihin. Tämä kannustaa saksalaisia yrityksiä investoimaan ulkomaille.
6 Saksan korkean yhteisöverokannan huomattava alentaminen on tervetullut ulkomaalaisille investoijille. Toisaalta käyttöomaisuuden poistomahdollisuuksien kiristäminen vie osan verohyödystä. Investoinnin keskimääräisellä efektiivisellä veroasteella mitattuna (EATR) Saksa jää edelleen kireän verotuksen maaksi. Holdingyhtiöiden sijaintipaikkana Saksasta tulee houkutteleva, koska niiden tuloihin kohdistuu periaatteessa vain muiden maiden verotus. Holdingyhtiön ulkomailta saamat osingot ovat verovapaita, ja myös yrityksen myyntivoitto on verovapaa ilman omistusosuusrajoitetta. Huomattavia veroetuja saadaan myös ulkomaisiin verovapaisiin osinkoihin liittyvien tulonhankkimiskulujen vähentämisestä. Verouudistus ei lisännyt Saksan verojärjestelmän neutraalisuutta. Uudistuksessa pyrittiin tietoisesti suosimaan voittojen jättämistä yritykseen osingonjaon sijasta. Pidätetyt voitot olivat jo aiemmin edullisemmassa asemassa kuin muut rahoitusmuodot, ja nyt niiden käyttäminen tulee vieläkin edullisemmaksi. Tämä lukkiuttaa pääomia tehottomaan käyttöön. Toisaalta yhteisöjen saama osakkeiden myyntivoittojen täysi verovapaus auttaa purkamaan yritysten ristiinomistuksia ja kohdentamaan sijoituksia tehokkaammin joko Saksaan tai ulkomaille. Verouudistuksessa ei myöskään ratkaistu yritysmuotoneutraalisuuden ongelmaa. Suurilla tulostasoilla ei-osakeyhtiömuotoisten 1 yritysten veroaste jää vielä korkeammaksi kuin osakeyhtiöiden veroaste. Alueellisen liikeveron vähennyskelpoisuus sekä uusi ylimääräinen liikeverovähennys eliminoivat useimmissa yrityksissä liikeveron. Järjestelmästä tulee kuitenkin huomattavan monimutkainen. Yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luopumista vastaan esitettiin runsaasti kritiikkiä, sillä vanha järjestelmä oli monissa suhteissa huomattavan neutraali. Sen toimivuus oli kuitenkin heikko silloin, kun yrityksen osakkaina oli ulkomaalaisia. Puolitulojärjestelmä kohtelee samalla tavalla yksityishenkilön kotimaasta ja ulkomailta saamia osinkoja. Tällä voidaan lisätä sijoitusten riskin hajauttamista, jos kotimaiset portfoliosijoitukset sisältävät sekä kotimaisia että ulkomaisia osakkeita. Toisaalta puolitulojärjestelmässä eri pääomatulojen verokohtelu on erilaista, mikä vääristää sijoituksia. Saksan verojärjestelmälle on ominaista eri sijoitusmuotoihin kohdistuvat laajamittaiset veronhuojennukset tai verovapaudet. Kun puolitulojärjestelmä ulotetaan kaikkiin ulkomaisiin osinkoihin myös verokeidasmaista saatuihin osinkoihin järjestelmä kannustaa investoimaan ulkomaille. Saksan väliyhteisölainsäädäntö ei koske tuotannollisia investointeja, ja portfoliosijoituksiinkin sitä sovelletaan tietyin rajoituksin. Osinkotulot tulevat 1 Osakeyhtiöillä tarkoitetaan tässä Saksan julkista osakeyhtiötä (AG), yksityistä osakeyhtiötä (GmbH), kommandiittiosakeyhtiötä (KgaA) ja osuuskuntaa. Ei-osakeyhtiömuotoisilla yrityksillä tarkoitetaan tässä Saksan henkilöyhtiöitä (OHG, KG, GmbH&CoKG ja AG&CoKG) ja elinkeinonharjoittajia. Ks. tarkemmin liite 1.
7 osakeyhtiöissä kokonaan ja yksityishenkilöillä tietyillä edellytyksillä kokonaan verovapaiksi. Tästä johtuen osinkotulojen verovapaus ei luo toivottavaa pääoman viennin neutraalisuutta tai tuotannon tehostumista. Järjestelmä vie kohti lähdemaaperiaatetta, mikä kannustaa verokilpailuun yhteisöverokannoilla. Puolitulojärjestelmään kohdistunut kritiikki on kannustanut tutkijoita esittämään vaihtoehtoisia malleja: esimerkiksi siirtymistä Suomen mallin mukaiseen ansiotulojen ja pääomatulojen erillisverotukseen, jossa pääomatuloja verotettaisiin muita tuloja kevyemmin. Tutkijoiden mukaan malli olisi toteutettavissa ulottamalla puolitulojärjestelmä kaikkiin pääomatulolajeihin. Pääomatulojen nykyistä erittäin suppeaa veropohjaa tulisi samalla laajentaa. Euroopan suurimpana taloutena Saksan verouudistus on merkkipaalu muille maille. Muun muassa Sveitsi on jo ottamassa mallia puolitulojärjestelmästä. Miten kestävä Saksan verojärjestelmä tulee olemaan, tullaan näkemään tulevaisuudessa. Voidaan epäillä, että ulkomailta saatujen osakkeiden myyntivoittojen laajamittainen verovapaus ei tule säilymään järjestelmässä pitkään. Tämä näkyy jo juuri ennen verovapauden voimaan astumista tiukennetuissa säädöksissä. Sen sijaan klassinen osinkoverojärjestelmä osakastason huojennuksineen lähestynee tulevaisuudessa pohjoismaista eriytettyä tuloverojärjestelmää.
8 Saksan vuoden 2001 verouudistuksen pääpiirteet YRITYSVEROTUS Vuosi Yhteisöveroprosentti alenee 25 prosenttiin, jaetun ja jakamattoman voiton erillisistä verokannoista (30 ja 40 %) luovutaan (alueellisen liikeveron ja solidaarisuusmaksun kanssa yhteisöverokannaksi tulee noin 40 %) - Yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luovutaan osinkoverotuksessa ja siirrytään ns. puolitulojärjestelmään - Koneiden ja kaluston maksimipoistoprosentti alenee 30:stä 20 prosenttiin menojäännöksestä - Rakennusten tasapoisto alenee 4:stä 3 prosenttiin - Muiden omaisuuserien poistot muutetaan lähemmäksi todellista taloudellista pitoaikaa - yli 55-vuotiaan yrittäjän yrityksen myyntivoittoon sovellettava veroprosentti puolitetaan (voidaan käyttää vain kerran) - alikapitalisointisäännöksiä tiukennetaan - osakeyhtiön ennakonpidätyksen luonteinen lähdevero osingoista alenee 25 %:sta 20 %:iin - osakeyhtiöiden ulkomailta saamat osinkotulot tulevat verovapaiksi (alueellista liikeveroa maksetaan tietyin edellytyksin) - väliyhteisölainsäädäntöä tiukennetaan Vuosi osakeyhtiöiden saamat kaikki osinkotulot tulevat verovapaiksi (alueellista liikeveroa maksetaan tietyin edellytyksin) - osakeyhtiöiden osakkeiden kaikki myyntivoitot tulevat verovapaiksi ja vastaavasti myyntitappiot vähennyskelvottomiksi - henkilöyhtiöiden saamien osakeyhtiön osakkeiden myyntivoitoille euron jälleenhankintavaraus - henkilöyhtiöiden ja elinkeinonharjoittajien yrityksen myynnistä saadun myyntivoiton verovapaus nostetaan noin eurosta noin euroon HENKILÖVEROTUS Vuosi alin tuloverokanta alenee 22,9:stä 19,9 prosenttiin ja korkein 51:stä 48,5 prosenttiin - henkilöverotuksen perusvähennys nousee noin 7206 euroon - väliyhteisölainsäädäntöä tiukennetaan Vuosi puolet yksityishenkilöiden osinkotuloista tulee veronalaisiksi omistusajan alittaessa yhden vuoden - osakkeiden myyntivoittojen verovapauden ehtoja kiristetään alentamalla enimmäisomistusosuus 10 prosentista 1 prosenttiin - henkilöverotuksen perusvähennys nousee noin 7235 euroon Vuosi alin tuloverokanta alenee 17 prosenttiin ja korkein 47 prosenttiin - henkilöverotuksen perusvähennys nousee noin 7426 euroon Vuosi alin tuloverokanta alenee 15 prosenttiin ja korkein 42 prosenttiin - henkilöverotuksen perusvähennys nousee noin 7664 euroon - korkeimman rajaveroasteen soveltamisraja alennetaan euroon
9 Sisällys 1 Johdanto 1 2 Saksan verorakenne 3 3 Saksan verouudistus Tausta ja verouudistuksen sisältö Verouudistuksen verotuottovaikutukset Tuloveroasteikon muutokset Yritysverotus Yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luopuminen ja osinkojen verotus Osakkeiden myyntivoiton verotus 26 4 Saksan verouudistuksen arviointia Edistääkö Saksan verouudistus kotimaisia investointeja Virtaavatko saksalaisten investoinnit ulkomaille Houkutteleeko Saksa ulkomaisia investointeja Oliko yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luopuminen järkevää Muiden tekijöiden arviointia 40 Lähteet 43 Liitteet 46
11 1 Johdanto Saksassa päätettiin vuosisadan vaihteessa mittavista yritys- ja henkilöverotuksen uudistuksista. Merkittävin niistä on yritys- ja henkilöverotuksen uudistus, jonka muutokset ulottuvat vuoteen 2005 asti. Verouudistusten taustalla olivat lisääntyvä maiden välinen taloudellinen kilpailu yrityksistä ja pääomasta sekä maan verojärjestelmän jäykkyys ja monimutkaisuus. Kun muissa teollistuneissa maissa toteutettiin jo 1980-luvulla verouudistuksia, joissa verokantoja alennettiin ja veropohjaa laajennettiin, Saksan verojärjestelmään ei tehty silloin merkittäviä muutoksia. Saksan verojärjestelmälle olikin ominaista verokantojen korkeus ja veropohjan kapeus. Saksan vero- ja tukijärjestelmiä kritisoitiin 1990-luvun loppupuolella voimakkaasti (OECD 1996). Väestön vanhenemisen ajateltiin johtavat tilanteeseen, jossa tulevista eläke- ja muista maksuvelvoitteista ei selviydyttäisi. Katsottiin myös, että tehokkaassa järjestelmässä veronhuojennusten ja tulonsiirtojen tulisi kohdentua paremmin, ja että verojärjestelmän tulisi kannustaa työllistymistä. Itä- ja Länsi-Saksan yhdistymisen jälkeen Saksan julkiset menot kasvoivat voimakkaasti, mikä johti verotuksen kiristymiseen. Uusille osavaltioille jouduttiin maksamaan tulonsiirtoja ja tukemaan niiden julkisia palveluita. Entisen Itä- Saksan kehittymätön infrastruktuuri ja yritysten heikko kilpailukyky edellyttivät myös merkittäviä rahansiirtoja vanhoista osavaltioista uusiin 2. Tehdasteollisuuden tuki olikin Saksassa EU-maiden korkeimpia. Saksan talouden ongelmana 1990-luvulla on ollut myös korkea työttömyys ja julkisen talouden alijäämäisyys. Lisäksi pääomaa virtasi ulos maasta, sillä suoria sijoituksia ulkomaille tehtiin huomattavasti enemmän kuin mitä investoitiin ulkomailta Saksaan. Nämä kaikki tekijät olivat haaste veropolitiikalle. Vastauksena näihin ongelmiin Saksa toteutti mittavan verouudistuksen eri vaiheissa. Ensimmäisessä verouudistuksessa alennettiin henkilöiden ja perheiden verotusta vuosina Uudistuksen toinen vaihe sisälsi laajamittaisia muutoksia yritys- ja henkilöverotukseen vuosille Edellä mainittujen uudistusten lisäksi toteutettiin vihreä verouudistus, joka sisälsi sähköveron lisäksi polttoöljy- ja polttoaineveron korotuksia vuosina Uusien osavaltioiden tehdasteollisuudelle myönnettiin vuosina keskimäärin lähes 13,5 miljardia euroa tukea vuosittain, mikä vastaa 80 prosenttia Saksan koko tehdasteollisuudelle myönnetystä tuesta. Koko tehdasteollisuuden tuki oli Saksassa näinä vuosina EU-maiden kolmanneksi suurin, 3,8 prosenttia jalostusarvosta (Euroopan komissio 1998). 3 Energiaverojen kiristämisestä saadut verotulot käytettiin eläkevakuutusmaksujen alentamiseen (työnantajan ja työntekijän yhteenlaskettu vakuutusmaksu 20,3 prosentista 19,5 prosenttiin vuonna 1999), (Bundesministerium der Finanzen 2000f, OECD 2000b ja Eläketurvakeskus).
12 2 Veronmaksajille annetaan tuloverolakien perusteella veronhuojennuksia kaikkiaan yli 48 miljardia euroa vuosina Pelkästään vuoden 2001 verouudistuslaki pienentää verotuloja 32 miljardia euroa. Myös vihreä verouudistus vaikuttaa merkittävästi verotuloihin. Tässä tutkimuksessa keskitytään vuoden 2001 verouudistukseen, joka toteutetaan vuosien aikana. Tämän uudistuksen muutoksia ovat luopuminen yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä, yhteisöveroprosentin lasku ja yhteisöjen veropohjan laajentaminen. Myös henkilöyhtiöiden, elinkeinoharjoittajien ja henkilöiden verotusta kevennetään. Tutkimusraportti on rakennettu siten, että luvussa 2 kuvataan Saksan verorakennetta ennen verouudistusta ja esitellään Saksan verojärjestelmän pääpiirteitä. Luku 3 kattaa Saksan vuoden 2001 verouudistuksen kuvauksen. Siinä pääpaino on yritysverotuksessa ja yksityisen henkilön pääomatulojen verotuksessa. Luvussa 4 esitetään arvioita verouudistuksen vaikutuksista ja uuden verojärjestelmän toimivuudesta.
13 3 2 Saksan verorakenne Vuonna 1999 verojen suhde bruttokansantuotteeseen oli Saksassa 37,7 prosenttia. Luku oli selvästi alempi kuin EU15-maissa keskimäärin (41,6) ja viidenneksi alin EU:ssa. Suomen veroaste (46,2) oli vastaavasti kolmanneksi korkein. Kuvio 2.1. Eri verojen osuus bruttokansantuotteesta Saksassa, Suomessa ja eräissä muissa maissa vuonna 1999, prosenttia. % 60 Henk.tulovero ja sova-maksut Välilliset verot Yhteisövero Muut verot OECD EU15 Lähde: OECD 2001c. Japani USA Sveitsi Irlanti Portugali Espanja Iso-Britannia Kreikka Saksa Luxemburg Alankomaat Italia Itävalta Belgia Ranska Suomi Tanska Ruotsi Kun verrataan Saksaa muihin suuriin maihin, Saksan veroaste oli huomattavasti korkeampi kuin USA:ssa, mutta selvästi matalampi kuin Italiassa ja Ranskassa. Iso-Britanniassa vero-aste oli lähes samalla tasolla kuin Saksassa. Myös Saksan naapurimaissa, Alankomaissa ja Belgiassa, veroaste oli korkeampi kuin Saksassa. Saksan verorakenne poikkeaa huomattavasti sen kilpailija- ja naapurimaista. Luonnollisten henkilöiden tuloverot ja sovamaksut muodostavat suuremman osan verotuotoista kuin muissa maissa. Niiden osuus verotuloista oli Saksassa noin 65 prosenttia. Välillisten verojen osuus Saksassa on vajaa 30 prosenttia, millä tasolla ne useimmissa muissakin EU-maissa ovat. Yhteisöverojen osuus on Saksassa poikkeuksellisen matala, vain noin viitisen prosenttia verotuloista. Saksan yhteisöverojen pieni osuus suhteessa muihin mai-
14 4 hin johtuu osittain maan yritysrakenteesta, jossa osakeyhtiömuotoisten yritysten osuus on huomattavan pieni. Osa yritystoiminnan veroista henkilöyhtiöt ja elinkeinonharjoittajat sisältyykin luonnollisten henkilöiden tuloveroihin. Vain 16 prosenttia saksalaisista yrityksistä toimii osakeyhtiöinä (Federal Ministry of Finance 2000). Muut yritykset toimivat joko henkilöyhtiöinä tai elinkeinonharjoittajina. Myös yritysmuotoja on selvästi enemmän kuin Suomessa (ks. tarkempi selvitys Saksan yritysmuodoista liitteessä 1). Kuvio 2.2. Keskipalkkaisen 4 yksinäisen teollisuustyöntekijän tulovero, sovamaksu sekä työnantajan sovamaksu vuonna 1999, prosenttia kokonaistyövoimakustannuksista. % 60 Tulovero Työntekijän sovamaksu Työnantajan sovamaksu EU15 Iso-Britannia Irlanti Portugali Luxemburg Kreikka Espanja Alankomaat Tanska Itävalta Italia Suomi Ranska Ruotsi Saksa Belgia Lähde: OECD 2001b. Kaikkiaan työvoimaan kohdistuvat verot ja sovamaksut olivat keskipalkkaisella teollisuustyöntekijällä Saksassa vuonna 1999 EU-maiden toiseksi suurimmat, 52 prosenttia työvoimakustannuksista. EU:ssa keskimäärin tämä verokiila oli lähes kymmenen prosenttiyksikköä alempi kuin Saksassa. Suomessa vastaava luku oli 47 prosenttia. Saksassa työnantaja maksaa saman verran kuin työntekijä palkkatulon sovamaksuja. Sen lisäksi työnantaja maksaa työntekijän tapaturmavakuutusmaksua. Työn- 4 Vertailussa on käytetty Saksasta noin euron ja Suomesta noin euron palkkatasoa.
15 5 tekijän sovamaksut koostuvat eläke-, sairaus-, työttömyys- ja hoitovakuutusmaksuista. Taulukko 2.1. Työntekijän ja työnantajan sovamaksut Saksassa vuonna Vakuutusmuoto Vakuutusmaksujen maksaja Maksuprosentti kummallakin Maksukatto kummallakin Eläkevakuutus Työntekijä ja työnantaja 9,85 9,85 %* EUR Sairausvakuutus Työntekijä ja työnantaja 6,8 6,8 % * EUR Työttömyysvakuutus Työntekijä ja työnantaja 3,25 3,25 % * EUR Hoitovakuutus 5 Työntekijä ja työnantaja 0,85 0,85 % * EUR Tapaturmavakuutus Työnantaja Riippuu yrityksen riskiluokasta Lähde: OECD 2001b. Saksassa työnantajan ja työntekijän yhteenlasketut sovamaksut nousevat noin 40 prosenttiin bruttopalkasta. Edellä esitetyssä kuviossa työntekijän tulo (noin EUR) ei ylitä vakuutusmaksujen suhteellisen korkeaa maksukattorajaa. Entisen Itä-Saksan osavaltioissa maksukatto on alempi. Kuvio 2.3. Työvoimakustannusten rajaveroaste (työntek. tulovero + sova+ työnant. sova) vuonna % Yksinäinen Perhe, yksi työssä, 2 lasta EU 15 Portugali Iso-Britannia Kreikka Espanja Luxemburg Tanska Ruotsi Ranska Italia Itävalta Irlanti Alankomaat Suomi Saksa Belgia Lähde: OECD 2001b. 5 Vanhusten pitkäaikaishoidon vakuutus (Pflegeversicherung).
16 6 Kuviossa 2.3 on tarkastelu keskipalkkaisen teollisuustyöntekijän työvoimakustannusten rajaveroastetta vuonna Yksin asuvan henkilön rajaveroaste oli Saksassa EU-maiden toiseksi korkein. Kaksilapsisen perheen työssäkäyvällä henkilöllä rajaveroaste oli puolisoiden yhteisverotuksesta johtuen alempi kuin yksin asuvalla 6. Tällöinkin rajaveroaste oli Saksassa EU-maiden kolmanneksi korkein. Saksan verojärjestelmässä yritykset maksavat tuloistaan liittovaltion yhteisöveroa, kunnallista liikeveroa (Gewerbesteuer) ja solidaarisuusmaksua. Henkilöiden tuloihin kohdistuu liittovaltion tulovero sekä solidaarisuusmaksu. Lisäksi palkkatuloista maksetaan sovamaksuja. Saksan kolmitasoinen julkinen hallinto (liittovaltio, osavaltio ja kunta) ja paikallisen päätöksenteon painottaminen ovat tehneet verojen keräämisen institutionaaliset rakenteet hyvin monimutkaisiksi. Kunnat ovat vastuussa niistä julkishallinnon toiminnoista, joissa päätöksenteon on katsottu olevan tehokkainta paikallistasolla. Kunnat esimerkiksi hallinnoivat ja rahoittavat sosiaaliavustuksia. Osavaltioilla on tässä valvojan rooli. Kuvio 2.4. Verotuottojen jakautuminen veronsaajittain Saksassa vuonna ,5 % Sosiaaliturvarahasto 30,4 % Liittovaltio 7,9 % Paikallishallinto 22,1 % Osavaltio Lähde: OECD 2001c. 6 Osa Saksan perhetuesta on verotukea.
17 7 Päätöksenteon delegoiminen on edellyttänyt verotulojen jakamista hallinnon eri tasoille. Saksassa verojen uudelleenjakojärjestelmässä (Länderfinanzausgleich) varoja siirretään keskushallinnolta osavaltioille, osavaltioilta kunnille sekä osavaltioista toisiin osavaltioihin. Verotulojen uudelleenjaon tavoitteena on eri alueiden välinen yhdenvertaisuus. Kunnat (Gemeinde) saivat vuonna 1998 verotuloista 8 prosenttia, osavaltiot (Länder) noin 20 prosenttia ja keskushallinto (Bundesregierung) noin 30 prosenttia. Sosiaaliturvarahastot olivat merkittävin veronsaaja, ja niiden osuus kaikista verotuotoista 7 oli noin 40 prosenttia. Seuraavassa taulukossa 2.2 on esitetty eri verovelvollisiin kohdistuvat verot. Osakeyhtiöiden maksama yhteisövero on suhteellinen. Muissa yritysmuodoissa (henkilöyhtiöt ja elinkeinonharjoittajat), joissa yritystulo jaetaan yrittäjien tulona verotettavaksi, ja muiden yksityisten henkilöiden verotuksessa sovelletaan progressiivista tuloveroasteikkoa. Solidaarisuusmaksua maksavat kaikki verovelvolliset, ja se määräytyy tiettynä prosenttiosuutena liittovaltion tuloverosta. Solidaarisuusmaksun tarkoituksena on rahoittaa Saksojen yhdistymisestä aiheutuvia kustannuksia. Taulukko 2.2. Tuloveron eri muodot Saksassa (pl. sovamaksut). Yhteisövero Tulovero Solidaarisuusmaksu Liikevero Osakeyhtiöt X X X Henkilöyhtiöt X X X Elinkeinonharjoittajat X X X Yksityiset henkilöt X X Alueellista liikeveroa peritään kaikilta liiketoimintaa harjoittavilta yrityksiltä. Osakeyhtiöiden liikeveron perusverokanta on 5 prosenttia, joka kerrotaan kuntakohtaisesti määräytyvillä kertoimilla. Ne vaihtelevat kuntien rahoitustarpeen mukaan prosentin välillä. Esimerkiksi kertoimella 400 % liikevero on 20 prosenttia; liikeveron ollessa vähennyskelpoinen omasta pohjastaan 8 0,05*400/(100+0,05*400), efektiivinen liikeveroprosentti on tällöin 16,67. Yhtymillä ja yksityisillä elinkeinonharjoittajilla liikevero on progressiivinen, ja perusverokanta vaihtelee yhdestä viiteen prosenttiin. Alueelliset kertoimet nostavat veroprosenttia. Ei-osakeyhtiömuotoisten yritysten liikeveropohja on tiettyyn rajaan asti verovapaa. 7 OECD:n verotilastot eivät sisällä Saksan kirkollisveroa, koska kirkkoa ei ole katsottu osaksi julkista hallintoa. Kirkollisveron suuruus oli vuonna 1997 Saksassa 0,43 prosenttia bkt:stä (OECD 2000a). Osavaltiot keräävät kirkollisveron (Kirchensteuer), ja se on vähennyskelpoinen tuloverosta. Kirkollisveroa maksavat ainoastaan kirkon jäsenet, kaksi kolmasosaa väestöstä (Coopers & Lybrand 1998). 8 Saksassa kaikki verot ovat vähennyskelpoisia tuloverotuksessa paitsi liittovaltion yhteisö- ja tulovero. Siten myös liikevero on vähennyskelpoinen sekä liittovaltion että omasta veropohjastaan.
18 8 Liikeveron veropohja poikkeaa yhteisö- ja tuloveropohjasta. Liikevero lasketaan yrityksen oikaistusta veronalaisesta voitosta. Merkittävin tulosta lisäävä oikaisuerä on puolet pitkäaikaisten velkojen korkomenoista. Verotettavaa tuloa pienentäviä oikaisueriä ovat mm. kotimaisilta tai ulkomaisilta henkilöyhtiöiltä saadut voitto-osuudet sekä ulkomaisten pysyvien toimipaikkojen voitot (European Tax Handbook 2001). Saksan verojärjestelmää ennen verouudistusta on tarkemmin kuvattu liitteessä 3. Kuvio 2.5 Eri verojen osuus verotuotoista Saksassa vuonna Muut verot 11,4 % Henkilöiden tuloverot 25,1 % Sovamaksut 37,8 % 3,1 % Yhteisövero 17,7 % Arvonlisävero Solidaarisuusmaksu 1,5 % 3,5 % Liikevero Lähde: Statistisches Bundesamt Deutschland ja OECD 2001c. Vuonna 1999 Saksan verotuloista suurimman osan muodostivat sosiaaliturvamaksut, vajaa 40 prosenttia. Henkilöiden tuloverot olivat neljännes verotuloista. Arvonlisäverojen osuus oli lähes 20 prosenttia. Liikeveron osuus oli vajaa neljä prosenttia ja yhteisöveron osuus vain kolme prosenttia. Solidaarisuusmaksun suuruus oli vain puolitoista prosenttia. Muista veroista polttoaineverojen osuus on 40 prosenttia. Loput ovat pääasiassa valmisteveroja sekä kiinteistö- ja perintöveroja.
19 9 3 Saksan verouudistus Tausta ja verouudistuksen sisältö Saksa on kulkenut tuloverotuksen uudistamisessa varsin erilaisen tien kuin muut teollisuusmaat. Se ei ollut juurikaan mukana 1980-luvun uudistusaallossa, jossa linjana oli veropohjien laajentaminen ja veroasteiden merkittävä alentaminen luvun alkuvuosina Saksojen yhdistymisen aiheuttamat budjettialijäämät yhdessä Maastrichtin sopimuksen alijäämäkriteerin kanssa siirsivät edelleen veronkevennyksiä myöhempiin vuosiin. Niinpä 1990-luvun jälkipuoliskolla Saksa erottui poikkeustapauksena kansainvälisissä vertailuissa korkeine rajaveroasteineen ja kapeine veropohjineen. Sen yhteisöverokanta oli 58 prosenttia vuonna 1998, mikä oli noin 20 prosenttiyksikköä korkeampi kuin teollisuusmaissa keskimäärin. Henkilöverotuksen ylin rajaveroaste oli sekin kansainvälistä keskitasoa selvästi korkeampi. Tuloverotuksen kokonaisuudistusta selvitettiin 1990-luvulla useissa komiteoissa ja lainsäädännön hienosäätöä tehtiin vuosittain 9. Vasta vuonna 1997 Saksan silloinen kristillisdemokraattien (CDU/CSU) ja liberaalidemokraattien (FPD) muodostama hallitus ehdotti kansainvälisesti tarkastellen merkittävää verouudistusta. Ehdotus sisälsi mittavia veropohjan laajennuksia, mm. maataloudelle ja pienyrityksille annettujen veronhuojennusten poistamisen ja yö- ja vuorotyökorvausten 10 saattamisen verotuksen piiriin. Lisäksi ehdotus sisälsi erittäin suuret rajaverojen alennukset tuloveroasteikon molemmissa päissä. Ylin rajaveroaste olisi laskenut 14 ja alin noin 10 prosenttiyksikköä. Yhteisöverokantoja ehdotettiin alennettavaksi kymmenellä prosenttiyksiköllä. Uudistuspaketti törmäsi liittoneuvoston vastustukseen ja jäi toteuttamatta. Vuoden 1998 syksyn liittopäivävaalien jälkeen sosiaalidemokraattien ja vihreiden muodostama uusi hallitus esitteli henkilöverotukseen keskittyvän nelivuotisen uudistuspaketin (Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002), jonka oli määrä alentaa henkilö- ja yhteisöverokantoja 3-5 prosenttiyksikköä. Paketti sisälsi vain vähäisessä määrin veropohjan laajennuksia. Hallitus joutui pitämään vaalilupauksensa ja säilyttämään yö- ja vuorotyökorvausten verovapauden. Veropohjan laajennus jäi lopulta koskemaan lähinnä vain yritysverotusta. 9 Esimerkkinä vuonna 1994 voimaan tullut Standortsicherungsgesetz, joka alensi yhteisöverokannan 50 prosentista 45 prosenttiin, laajensi veropohjaa ja toi muutoksia kansainvälisten konsernien verotukseen. Yhteisöverokannan alentumisen merkitystä vähensi solidaarisuusvero, jota alettiin kerätä taas vuoden 1995 alusta muutaman vuoden tauon jälkeen. Vuonna 1996 nostettiin radikaalisti tuloveroasteikon verokynnystä ja eräitä sosiaalisten vähennysten enimmäismääriä. Vuonna 1997 poistettiin varallisuusvero. Vuonna 1998 solidaarisuusveroa alennettiin kahdella prosenttiyksiköllä ja varallisuusveron luonteinen kunnallinen gewerbekapitalsteuer poistettiin. 10 Peruspalkan ylittävän korvauksen verovapaa osuus sai olla korkeintaan tietty prosenttiosuus peruspalkasta.
20 10 Yritysverotuksen uudistamista valmistelemaan hallitus asetti komitean (Bruehlerkomissio), jonka ehdotus valmistui pikavauhtia Tämän pohjalta laadittu sosiaalidemokraattien ja vihreiden verouudistusesitys on varsinainen Saksan suuren verouudistuksen 2001 perusta. Saman vuoden kesäkuussa ja myöhemmin joulukuussa hallitus antoi tiedotteet uudistuksen tavoitteista ja sisällöstä. Lakiesitys annettiin liittopäiville helmikuussa Sen mukaan sekä osakeyhtiöiden että muiden yritysten veroprosentteja alennetaan, mutta työntekijöiden verotus jää lähes ennalleen seuraavina vuosina pudoten vasta vuonna 2005 voimakkaasti. Uudistuksen tavoitteiksi esitettiin - kasvun ja työllisyyden edistäminen, - Saksan aseman parantaminen investointien kohdemaana, - saksalaisten yritysten kilpailukyvyn parantaminen ja investointihalukkuuden lisääminen, - työntekijöiden, perheiden ja yritysten verorasituksen alentaminen, - yritysmuotoneutraali yritysverotus, - verotuksen oikeudenmukaisuuden, transparenssin ja ennakoitavuuden parantaminen sekä - Euroopan unionin säännökset täyttävä verojärjestelmä. Esityksen keskeiset elementit olivat - Henkilö- ja yhteisöverokantojen merkittävä alentaminen: Henkilöverotuksen rajaveroasteita alennettaisiin 3,5-8 prosenttiyksikköä ja liittovaltion yhteisöverokantaa jakamattoman voiton osalta 15 ja jaetun voiton osalta 5 prosenttiyksikköä. - Veropohjan laajentaminen yritysverotuksessa supistamalla käyttöomaisuuden poisto-oikeuksia. - Yritys- ja osakasverotuksen rakenteelliset muutokset: Yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luovuttaisiin ja siirryttäisiin osittaiseen kahdenkertaiseen verotukseen, jossa puolet yksityishenkilön saamasta osinkotulosta luettaisiin verotettavaan tuloon. Yhteisöjen saamat osingot olisivat verovapaita. Muutoksia sisältyi myös myyntivoittojen verotukseen. Uudistukset jaksotettiin esityksessä vuosille Uudistusesitys sai voimakasta vastustusta opposition taholta. Kritiikin kohteena olivat erityisesti yhtiöveron hyvitysjärjestelmästä luopuminen, yritysmuotoneutraalisuuteen liittynyt valintamalli ja riittämätön rajaveroasteiden alentaminen.
21 11 Yleisesti odotettiin esityksen kaatuvan viimeistään parlamentin ylähuoneessa, liittoneuvostossa, jossa hallituskoalitiolla ei ollut enemmistöä. Valtiovarainministeri Eichel sai kuitenkin viime hetken muutoksilla liittoneuvoston hyväksymään paketin Uudistuksen sisältö muuttui viimeisissä parlamenttikäsittelyissä useilta osin. Ei-osakeyhtiömuotoisten yritysten mahdollisuus valita yhteisöverotus jätettiin pois, rajaveroastealennukset suurenivat, ja pienten ja keskisuurten yritysten liikeverotusta kevennettiin. Kompromissina pakettiin lisättiin myös pienemmille osakeyhtiöille myönnetty osakkeiden myyntivoittojen verovapaus sekä korkeimman tuloveroprosentin alennus vuonna Nämä muutoksen nostivat verouudistuksen verotuottovaikutusta noin 3,5 miljardilla eurolla. 3.2 Verouudistuksen verotuottovaikutukset Vuoden 2001 verouudistuksen valtiontaloudelliset vaikutukset näkyvät täysimääräisinä vasta vuosien 2005 ja 2006 verotuotoissa. Yritysverotuksen huojentavat elementit tulevat voimakkaasti esille jo vuoden 2002 puolella, mutta henkilöverotuksen veronkevennykset vasta vuonna Uudistuksessa huojennettiin eniten yksityisten henkilöiden sekä pienien ja keskisuurten yritysten verotusta erityisesti tuloveroasteikkoon tehtyjen muutosten takia. Noin 17 miljardia huojennuksista on suunnattu yksityisille kotitalouksille ja runsaat 12 miljardia euroa pienille ja keskisuurille yrityksille. Uudistus on tarkoitus rahoittaa osittain veropohjaa laajentamalla, mm. tiukentamalla poistosäännöksiä. Verotulojen menetykset ovat noin puolitoista prosenttia bruttokansantuotteesta, kun uudistukset on viety loppuun. Taulukko 3.1. Vuoden 2001 verouudistuksen verotuottovaikutukset, miljardia euroa ja prosenttia bruttokansantuotteesta 11. Verotuotot verovuodessa (kassavaikutus) Yritysverotus - veronkevennykset -11,9-17,8-18,9-18,2-18,2-18,3 - veronkiristykset 3,2 7,3 11,0 12,1 12,4 10,9 Tuloveroasteikko -14,5 0,7-7,1-6,7-26,3-27,0 Kokonaisvaikutus -23,2-9,8-15,0-12,8-32,1-34,4 % BKT:stä 12 1,2 % 0,5 % 0,7 % 0,6 % 1,5 % 1,6 % Lähde: OECD 2001 ja Economic Bulletin 2001 ja Luvut ovat arvioita verouudistuksen verotuottovaikutuksista. Kun yhteisöveron tuotto vuonna 2000 oli 23,6 miljardia euroa, vuoden 2001 verotuotto on kuitenkin ennakkotietojen mukaan negatiivinen, -0,5 miljardia euroa. Tämä johtuu osittain yhtiöveron hyvitysjärjestelmän siirtymäsäännösten maksimaalisesta hyväksikäyttämisestä (Hawranek et al. 2002). 12 Vuosille on oletettu 2 prosentin BKT:n nimellinen kasvu.
22 Tuloveroasteikon muutokset Henkilöiden tuloverokantoja alennetaan asteittain vuoteen 2005 mennessä matalimmalle tasolle, millä ne ovat Saksassa pitkään aikaan olleet. Tämä huojentaa myös progressiivisen tuloverotuksen piirissä olevien henkilöyhtiöiden ja elinkeinonharjoittajien verotusta. Asteikkomuutokset koskevat henkilöiden kaikkia tulolajeja, myös pääomatuloja. Tuloverokantojen lasku aloitettiin jo vuosia koskevalla verolailla. Vuoden 2001 verouudistuksessa aikaistettiin em. lain huojennuksia vuodella. Tuloveroasteikon alin ja ylin rajaveroaste alenevat vuodesta 1998 yli 10 prosenttiyksikköä vuoteen 2005 mennessä. Samalla henkilöyhtiöille ja elinkeinonharjoittajille tarkoitettu muita alempi maksimiverokanta (43 % vuonna 2000) poistuu vuoteen 2005 mennessä. Taulukko 3.2. Henkilöiden tuloveroasteikkoon tehtyjä muutoksia vuosina ja sekä perusvuoden 1998 tiedot Verovapaan tulon yläraja, EUR Alin rajaveroaste 25,9 % 22,9 % 19,9 % 17,0 % 15,0 % Korkein rajaveroaste 53,0 % 51,0 % 48,5 % 47,0 % 42,0 % Alin tuloluokka, johon sovelletaan korkeinta rajaveroastetta, EUR Lähde: Bundesministerium der Finanzen. Verovapaan tulon raja nousee 7700 euroon. Korkeimman verokannan soveltamisalue alenee euroon. Veroasteikkoa kevennetään kautta linjan (Bundesministerium der Finanzen 2000c). Perheettömän henkilön keskimääräinen tuloveroaste 13 alenee suurimmalla osalla tulonsaajista vuodesta 1998 vuoteen 2005 mennessä 4-6 prosenttiyksikköä (Kuvio 3.1). Huojennukset ovat suurimmat alimmissa ja korkeimmissa tuloluokissa. Alle euron tulotasolla alennus on runsas 5 prosenttiyksikköä, tätä korkeammalla tulotasolla aina euron tulotasoon asti runsas 4 prosenttiyksikköä ja tätä suuremmilla tulotasoilla 5-6 prosenttiyksikköä. Erittäin korkeilla tulotasoilla muutos on tätäkin suurempi. Yhteisverotuksessa olevilla puolisoilla, joista vain toisella on ansiotuloja, keskimääräinen veroaste jää kymmenisen prosenttiyksikköä alemmaksi kuin perheettömän henkilön verotuksessa. Kun perheettömän henkilön keskimääräinen veroaste on vuonna 2005 noin 31 prosenttia euron tulotasolla, yhteisverotuksessa olevan puolison veroprosentti on 22 samalla tulotasolla. Vastaavasti yhteisverotuksessa euron tulotasolla keskimääräinen veroprosentti on noin 33 prosenttia, kun perheettömän veroprosentti nousee noin 37 prosenttiin. 13 Ilman sovamaksuja.
23 13 Kuvio 3.1. Keskimääräiset tuloveroasteet (ilman sovamaksuja) vuosina 1998 ja 2005 Saksassa. % Kuvio 3.2. % Euroa Vuosi 1998 Vuosi Tuloveron rajaveroasteet (ilman sovamaksuja) vuosina 1998 ja 2005 Saksassa. Vuosi Vuosi Lähde: Bundesministerium der Finanzen Euroa
24 14 Korkein rajaveroaste laskee verouudistuksessa 53 prosentista 42 prosenttiin eli 11 prosenttiyksikköä (Kuvio 3.2). Eniten rajavero laskee suurilla tulotasoilla. Myös kaikkien pienimmässä tuloluokissa, euroa, huojennus on merkittävä. Muissa tuloluokissa rajaveroaste alenee vain 3-4 prosenttiyksikköä. Perheettömän henkilön verotuksessa korkeinta rajaveroastetta sovelletaan euron rajasta lähtien. Puolisoiden yhteisverotuksessa raja on euroa. Edellä esitetyt veroastekuviot eivät sisällä sovamaksuja, joiden merkitys on Saksassa huomattava. Kuviossa 3.3 veroasteisiin on lisätty sovamaksut neljällä eri tulotasolla. Sovamaksut nostavat veroasteita noin 20 prosenttiyksiköllä. Koska sovamaksuilla on katto, niiden vaikutus pienenee suurilla tulotasoilla. Esimerkiksi euron tulotasolla sovamaksut olivat vain 14 prosenttia. Vuonna 2001 eläke- ja työttömyysvakuutusmaksua maksettiin enintään euron ja sairaus- ja hoitovakuutuksessa euron vuosituloon asti. Ylintä marginaaliveroastetta (48,5 %) sovellettiin tulotasolla euroa. Kuvio 3.3. Keskimääräinen ja rajaveroaste ilman sovamaksuja ja niiden kanssa vuonna 2001 neljällä vuositulon tasolla. Keskim. tuloveroaste Sovamaksut Rajaveroaste Sovamaksut % 30 % Euroa Euroa Lähde: Autio ja Kurjenoja Vuonna 2005 voimassa olevan, sovamaksut sisältävän korkeimman marginaaliveroasteen arvioiminen on vaikeaa sovamaksujen kattosääntöjen takia. Saksan liittoneuvosto määrää vakuutusmaksujen katot vuosittain. Yleensä niiden muutokset perustuvat yleiseen palkkakehitykseen. Kun viime vuosien muutokset ovat olleet lineaarisia, arvion mukaan vuonna 2005 eläke- ja työttömyysvakuutuksen tulokatto voisi olla 4650 euroa kuukaudessa eli euroa vuodessa 14. Jos oletetaan, että sovamaksuprosentit pysyvät suurin piirtein nykyisellä tasolla ja sai- 14 Arvio Markus Grabka, Deutsches Institut für Wirtschaftsforschung.
25 15 raus- ja hoitovakuutuksen tulokatto on 70 prosenttia eläke- ja työttömyysvakuutusmaksun tulokatosta, euron tuloon kohdistuu korkein marginaaliveroaste (42 %), täysimääräiset eläke- ja työttömyysvakuutusmaksut sekä noin 70 prosenttia maksimimääräisistä sairaus- ja hoitovakuutuksista (sovamaksut yhteensä 18,8 %). Sovamaksuista on esimerkkitapauksessa vähennyskelpoista 3915 euroa (sovamaksun vähennyskelpoisuus ks. OECD 2001b). Kun otetaan huomioon sovamaksujen vähennyskelpoisuus tuloverotuksessa, perheettömän henkilön korkein marginaalivero olisi vuonna 2005 arviolta noin 60 prosenttia. 3.4 Yritysverotus Yritysverotuksen muutokset vaikuttavat eri tavalla osakeyhtiöihin ja ei-osakeyhtiömuotoisiin yrityksiin, kuten henkilöyhtiöihin ja yksityisiin liikkeenharjoittajiin. Osakeyhtiö on itsenäinen verosubjekti, ja sen verotus on suhteellista. Muissa yritysmuodoissa yritystulo jaetaan yrittäjien tulona verotettavaksi progressiivisen veroasteikon mukaisesti. Yhteisöverokannan alentaminen Verouudistuksessa luovutaan osakeyhtiön jakaman ja jakamattoman voiton (30 % ja 40 %) erillisistä verokannoista. Yhtenäinen liittovaltion verokanta on tämän jälkeen 25 prosenttia. Matalan yhteisöverokannan on arvioitu parantavan Saksan kaupan ja teollisuuden kilpailu-kykyä (Bundesministerium der Finanzen 2000c). Kun alueellinen liikevero ja solidaarisuusmaksu otetaan huomioon, yhteisöjen veroaste on vuodesta 2001 alkaen keskimäärin 39,36 prosenttia (kun käytetään keskimääräistä liikeveroprosenttia ja oletetaan liittovaltion tuloveron ja liikeveron veropohja samaksi) ja vaihteluväli on prosenttia. Solidaarisuusmaksu säilyi uudistuksessa ennallaan, eikä liikeverotustakaan osakeyhtiöiden osalta muutettu 15. Taulukossa 3.3 on esitetty, miten osakeyhtiön verotus muuttuu vuoden 2001 verouudistuksessa. Jakamattoman voiton kokonaisverokanta alenee 13,1 prosenttiyksikköä ja jaetun voiton verokanta 4,4 prosenttiyksikköä. Liikeveron vähennyskelpoisuus osakeyhtiön veroa laskettaessa vaikuttaa niin, että kokonaisverokannan lasku on jonkin verran yhteisöverokannan laskua pienempi. 15 Yhteisöjen liikevero on alueittain vaihteleva ja suhteellinen. Se on 5 prosenttia (perusliikeveroprosentti) kerrottuna alueellisella kertoimella. Liikevero on vähennyskelpoinen sekä yhteisöveron laskentapohjasta että omasta pohjastaan. Kun alueiden keskimääräinen kerroin on 428 %, keskimääräinen liikeveroprosentti määräytyy kaavasta (0,05*428)/(100+0,05*428)=17,63. Kaavassa on otettu huomioon liikeveron vähennyskelpoisuus omasta pohjastaan. Aluekohtaisten kertoimien vaihteluväli on % (joskin yhdessä kunnassa kerroin on 0), ja liikeveroprosentin vaihteluväli 12,8-20,48 % (KPMG 2001).
26 16 Taulukko 3.3. Osakeyhtiön tulovero vuosina 2000 ja Voitto 2000 Jaettu voitto 2000 Jakamaton voitto Yhteisövero-% 25 % 30 % 40 % Tulo Liikevero 17,6 17,6 17,6 = Verotettava tulo 82,4 82,4 82,4 - Yhteisövero 20,6 24, Solidaarisuusmaksu (5,5 %) 1,1 1,4 1,8 = Tulo verojen jälkeen 60,7 56,7 47,6 Vero % tulosta 39,3 43,7 52,4 Vuonna 2000 osakeyhtiön sekä jakamattomien että jaettujen voittojen kokonaisverokanta, kun myös solidaarisuusmaksu ja liikevero otetaan huomioon, oli Saksassa korkeampi kuin muissa EU-maissa (kuvio 3.4). Myös USA:ssa ja Japanissa veroaste oli kymmenisen prosenttiyksikköä matalampi kuin pidätettyjen voittovarojen veroprosentti Saksassa. Jaettujen voittojen veroaste oli muiden korkeiden veroasteiden maiden tasolla. Kuvio 3.4. Osakeyhtiöiden verokantojen kansainvälinen vertailu vuodelta 2001, Saksasta myös vuosi 2000 ennen Saksan verouudistusta. % Irlanti Sveitsi Lähde: KPMG Norja Ruotsi Suomi Iso-Britannia Tanska EU15 ka. Itävalta Kreikka Alankomaat Espanja Portugali Ranska Luxemburg Saksa 2001 USA Belgia Italia Japani Kanada Saksa 2000,voitonjako Saksa 2000,pid. voitot
27 17 Kun vuonna 2001 Saksan yhteisöveroprosentit yhtenäistettiin ja alennettiin 25 prosenttiin, osakeyhtiöiden keskimääräinen kokonaisverokanta jäi vielä EUmaiden kolmanneksi korkeimmaksi ja kuusi prosenttiyksikköä EU-maiden keskimääräistä veroastetta korkeammaksi. Yhtymien ja elinkeinonharjoittajien verotuksen muutokset Verouudistuksen tavoitteena oli alun perin yritysmuotoneutraalisuuden saavuttaminen. Verouudistusta valmisteltaessa esillä oli eri malleja henkilöyhtiöiden ja yksityisten elinkeinonharjoittajien verotuksesta. Alkuperäinen ehdotus olisi sallinut, että henkilöyhtiöitä ja elinkeinonharjoittajia olisi voitu verottaa kuten osakeyhtiötä (valintamalli). Yksityisotot yrityksistä olisi verotuksessa käsitelty samalla tavalla kuin osinkotulot. Ehdotuksen heikkoutena pidettiin kuitenkin sitä, että osakeyhtiötyyppisestä verotuksesta hyötyisivät vain ne yritykset, joiden voitto ylittäisi noin euroa. Alemmilla voittotasoilla progressiivinen tuloverotus olisi ollut edullisempi. Pienet ja keskisuuret yritykset eivät olisi valintamallista juuri hyötyneet 16. Ehdotukset olisivat lisäksi monimutkaistaneet verojärjestelmää. Progressiiviseen veroasteikkoon tehdyt mittavat veronkevennykset poistivat lopullisesti tarpeen ei-osakeyhtiömuotoisten yritysten erillisestä veromallista. Muutosten jälkeen 95 prosentilla henkilöyhtiöistä ja elinkeinonharjoittajista on matalampi verokanta kuin yhteisöverokanta. Ei-osakeyhtiömuotoisten yritysten verotusta huojentaa myös puolisoiden yhteisverotus. Jotta naimisissa olevaa, yksin perhettään elättävää elinkeinonharjoittajaa verotettaisiin vuonna 2005 yhteisöverokannalla, hänen verotettavan tulonsa tulisi olla euroa. Yksinäisellä yrittäjällä raja on euroa (Federal Ministry of Finance, 2000). Myös erillisestä yrittäjien korkeimmasta marginaaliveroasteesta luovutaan vuonna 2005, ja yrittäjiin sovelletaan yleistä korkeinta marginaaliveroastetta. Vuonna 2005 se alenee 42 prosenttiin. Vuonna 2000 korkein marginaaliveroaste oli yrittäjillä 43 prosenttia ja muilla yksityisillä henkilöillä 51 prosenttia (OECD 2000c). Liikeveron vähennyskelpoisuus sekä tuloverosta että sen omasta pohjasta jäi voimaan myös yhtymien ja elinkeinonharjoittajien verotuksessa kuten myös osakeyhtiöiden verotuksessa. Yritykset saivat uuden liikeverovähennyksen, jonka tarkoituksena oli kompensoida valintamallin hylkäämistä. Henkilöyhtiöt ja elinkeinonharjoittajat voivat vähentää liittovaltion tuloverosta perusliikeveron määrää vastaavan osuuden 1,8-kertaisesti. Vaikka verovähennys lähentää henkilöyhtiöiden ja osakeyhtiöiden verotusta, sen ei kuitenkaan ole katsottu olevan sopusoinnussa verotuksen systematiikan kanssa (OECD 2001). 16 Toisessa ehdotuksessa pidätettyjä voittovaroja olisi verotettu yhteisöverokannalla. Yksityisottojen verokohteluun oli ehdolla kaksi vaihtoehtoa: ne olisi verotettu yrittäjän muiden tulojen yhteydessä niin, että niistä olisi joko vähennetty pidätettyjen voittojen vero tai niin, että vain puolet yksityisotoista olisi lisätty tulopohjaan (OECD 1999b).
28 18 Seuraavassa esimerkissä (taulukko 3.4) on tarkastelu euron ( Saksan markan) tuloksen tehnyttä yritystä ennen verouudistusta ja sen jälkeen. Tuloksesta vähennettävän liikeveron määrä pysyy samana, mutta tuloverosta tehtävä liikeverovähennys 17 keventää verotusta. Vaikutusta on myös verotaulukkoon tehtävillä kevennyksillä. Kaikkiaan tuloveroaste alenee esimerkkiyrityksessä 41,4:stä 33,2 prosenttiin (kun alueellinen kerroin on 300 %). Liikeveron katsominen vähennyskelpoiseksi liikekuluksi ja uusi liikeverovähennys on tarkoitettu antamaan yrityksille täysi hyvitys liikeverosta. Pääosa pkyrityksistä saakin täyden hyvityksen. Taulukossa 3.4 on havainnollistettu, miten liikeverohuojennus toimii. Esimerkissä yritys on veroluokassa 4, jossa perusveroprosentti on 4. Kun alueellinen kerroin on 300 %, yrityksen liikeveroprosentti on 12. Alueellisen kertoimen ollessa 500 %, liikeveroprosentti on 16. Esimerkissä liikeveron vähentäminen liikekuluna vähentää tuloveron ja solidaarisuusmaksun määrää. Taulukko 3.4. Henkilöyhtiön ja elinkeinonharjoittajan tuloveroaste euron ( Saksan markan) tulotasolla vuosina 2000 ja 2005, kun alueellinen kerroin k on 300 % tai 500 % vuodelta k=500 % 2005 k=300 % 2000 k=300 % Yrityksen tulos Liikevero Tulos liikeveron jälkeen Tulovero Ylimääräinen liikeverovähennys Solidaarisuusmaksu tuloverosta Maksettava liikevero Tuloverot yhteensä Tuloverot % yritystulosta 34,9 33,2 41,4 Tulovero ilman liikeveroa Liikeveroa jää maksettavaksi Liikeverohuojennus 82 % 100 % Tuloverosta tehtävä ylimääräinen liikeverovähennys vähentää veroja edelleen. Laskettaessa yrityksen verot ilman liikeveroa ja vertaamalla tulosta veroihin, 17 Liikeverovähennykseen ei sovelleta alueellista kerrointa (tämä perusliikevero vastaa periaatteessa kerrointa 100 %), ja se vähennetään 1,8-kertaisena maksettavan tuloveron määrästä. Esimerkissä liikeveron määrä jaetaan kertoimen 300 % (tai 400 %) mukaisesti neljällä ja kerrotaan 1,8:lla, jolloin saadaan ylimääräinen liikeverovähennys (ks. laskennasta tarkemmin liite 2). 18 Oletettu, ettei liikeveropohjaan tehdä korjauksia. 19 Laskennassa käytetty perustuloveroasteikkoa muuntamalla Saksan markat euroiksi valuuttakurssilla 1, Esimerkiksi vuodelle 2005 tarkoitetun tuloveroasteikon mukaan tulon osasta määräytyvä veron on 22579, ja sen ylittävältä osalta vero lasketaan ylimmän marginaaliveroasteen 42 % perusteella. Vuoden 2000 veroasteikon mukaan tulon osasta määräytyvä vero on 26499, ja ylittävältä osalta yrittäjien ylimmän marginaaliveroasteen 43 % mukainen vero.
29 19 joissa alueellinen liikeverotus on mukana, nähdään liikeverohuojennuksen määrä. Liikevero eliminoituu esimerkkiyrityksessä, kun alueellinen kerroin on 300 %, mutta alueellisen kertoimen ollessa 500 % liikeverohuojennus on vain 82- prosenttinen. Korkeilla liikeverokannoilla liikeverohuojennus ei ole täydellinen 20. Poistosäännösten muutokset Veropohjan laajentamiseksi tehdyt toimenpiteet keskittyivät pääasiassa käyttöomaisuuden poisto-oikeuksien kiristämiseen vuonna Verotulojen kannalta merkittävin toimenpide oli koneiden ja kaluston menojäännöspoiston maksimiprosentin laskeminen 30 prosentista 20 prosenttiin. Liikerakennusten tasapoistot pienenivät 4 prosentista 3 prosenttiin. Myös muiden omaisuuserien poistoprosentteja muutettiin vastaamaan paremmin omaisuuden todellista taloudellista käyttöikää. Taulukko 3.5. Saksan poistoprosentit ennen ja jälkeen verouudistuksen. Poistokohde Poisto-% ennen verouudistusta Uusi poisto-% vuonna 2001 Menojäännöspoisto Koneet ja kalusto Tasapoisto Liikerakennukset 4 3 Koneet 10 7,7 Toimistolaitteet 20 12,5 Toimistokalusteet 10 7,7 Tietokoneet Autot, trukit yms ,1-16,7 Lähde: European Tax Handbook Menojäännöspoistoprosentin suuruutta rajoitetaan niin, että se saa uudistuksen jälkeen olla enintään kaksinkertainen verrattuna vastaavaan sallittuun tasapoistoprosenttiin. Aiemmin sallittiin tasapoistoprosenttiin verrattuna kolminkertainen menojäännöspoistoprosentti. Myös pienten ja keskisuurten yritysten hankintavarauksen ehtoja tiukennettiin. Yritykset, joiden nettovarallisuus on enintään euroa ( Saksan markkaa), saivat aiemmin tehdä 50 prosentin hankintavarauksen tulevia investointeja varten. Verouudistuksessa hankintavaraus pienennettiin 40 prosenttiin vuodesta 2001 alkaen (European Tax Handbook 2001). 20 Alueelliset kertoimet vaihtelevat kuntien rahoitustilanteen mukaan ja ovat yleensä suurissa kaupungissa korkeita. Vuonna 2000 kertoimet olivat Berliinissä 410 %, Frankfurt am Mainissa 500 %, Hampurissa 470 % ja Münchenissä 490 % (European Tax Handbook 2001).
300 PÄÄOMA- JA YRITYSTULOJEN VEROTUS UUSI SUUNTA?
VATT-KESKUSTELUALOITTEITA VATT-DISCUSSION PAPERS 300 PÄÄOMA- JA YRITYSTULOJEN VEROTUS UUSI SUUNTA? Outi Kröger Valtion taloudellinen tutkimuskeskus Government Institute for Economic Research Helsinki 2003