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Timestamp: 2019-01-17 21:03:46+00:00
Document Index: 74365945

Matched Legal Cases: ['art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 17']

NOVITA’ IN MATERIA DI IVA PER LOCAZIONI E CESSIONI DI FABBRICATI
NOVITA’ IN MATERIA DI IVA PER LOCAZIONI E CESSIONI...
Il regime dell’imponibilità ai fini I.V.A. delle locazioni e delle cessioni di immobili da parte delle imprese è stato profondamento rivisitato, prevedendo, tra l’altro, casistiche con regime opzionale di assoggettabilità al tributo
Il d.l. crescita e sviluppo ha apportato profonde modifiche al regime Iva delle locazioni e cessioni di immobili poste in essere da soggetti passivi d’imposta. Tali modifiche sono favorevoli per le imprese del settore edile, soprattutto per quelle che hanno come oggetto la costruzione o la ristrutturazione di immobili, e riguardano sia le locazioni, sia le cessioni di beni immobili, e per quanto riguarda la tipologia di beni, investono tanto il comparto abitativo quanto quello strumentale.
L’intervento normativo attuato risponde all’esigenza di “correggere”, sia pure in parte, il quadro normativo che era stato introdotto dal D.L. 4.7.2006, n. 223 (cd. decreto “Visco-Bersani”), con il quale si introduceva nel sistema dell’Iva un’applicazione generalizzata dell’esenzione per le locazioni e le cessioni di immobili, e delle relative pertinenze, portando a una penalizzazione del comparto immobiliare, poiché l’ampliamento del regime di esenzione determina un duplice effetto penalizzante sulla detrazione dell’Iva da parte del cedente o locatore:
in primo luogo, il pro-rata di detrazione limitato, ai sensi dell’art. 19, co. 5, e del successivo art. 19-bis, del DPR 633/72, che riduce l’imposta sugli acquisti assolta nell’anno di applicazione dello stesso;
in secondo luogo, la rettifica della detrazione, di cui all’art. 19-bis2, del DPR 633/72, che costringe a “restituire” almeno in parte l’imposta detratta sull’acquisto dei beni ammortizzabili a seguito dell’effettuazione di locazioni e cessioni esenti da Iva.
2.1 Quadro normativo post d.l. crescita e sviluppo
Nella tabella che segue, sono indicate le disposizioni del DPR 633/72 che sono state oggetto di modifica.
Art. 10, n. 8)
Locazioni di terreni agricoli, immobili abitativi e immobili strumentali
Art. 10, n. 8-bis)
Cessioni di immobili abitativi
Art. 10, n. 8-ter)
Cessioni di immobili strumentali
Art. 17, co. 6, lett. a-bis)
Regime dell’inversione contabile (reverse charge) sulla cessione di immobili abitativi e strumentali
N. 127-duodevicies), tabella A, parte III, allegata al DPR 633/72
Applicazione dell’aliquota Iva ridotta del 10%
2.2 Novità in materia di locazioni di immobili
Per effetto delle novità introdotte, l’esenzione Iva trova numerose deroghe, tutte attivabili mediante l’esercizio di una specifica opzione da parte del locatore nel contratto di locazione (in tale ambito, il locatario non ha alcun “potere” di influenzare la decisione del titolare dell’immobile). Più in particolare, vi sono tre fattispecie di locazioni in cui è consentito di optare per il regime di imponibilità Iva in luogo dell’esenzione:
locazioni di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni;
locazioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali, come definiti dal decreto interministeriale del 22 aprile 2008 (cd. “housing sociale”);
locazioni di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese di costruzione e ristrutturazione.
A proposito delle descritte fattispecie, è opportuno osservare che:
sulla prima, per effetto delle novità introdotte, a decorrere dal 26 giugno 2012 tutte le locazioni di immobili strumentali, a prescindere dalla qualifica o dalle caratteristiche del locatario, sono esenti da Iva, salva la possibilità per il locatore di esercitare l’opzione per l‘imponibilità. In buona sostanza, a differenza di quanto accadeva fino al 25 giugno 2012, in cui in alcuni casi il locatore era obbligato a porre in essere una locazione imponibile Iva, dal 26 giugno tale obbligatorietà non sussiste più e pertanto è possibile valutare di volta in volta il regime più conveniente.
relativamente alla terza, certamente la più rilevante, ferma restando la necessità di esercitare la relativa opzione, per le locazioni di immobili abitativi poste in essere da parte delle imprese di costruzione e ristrutturazione, è ora possibile applicare l’Iva, così da poter salvaguardare la detrazione della stessa, ed evitare le penalizzazioni derivanti dal pro-rata e dalla rettifica della detrazione.
2.3 Locazioni in corso al 26 giugno 2012
In tale contesto si pone la questione della possibilità di assoggettare ad Iva i canoni fatturati a decorrere dal 26 giugno per i contratti in essere alla predetta data. - Sul punto si attendono chiarimenti dall’Agenzia delle Entrate.
2.4 Aliquota Iva 10%
Infine, a corollario delle modifiche descritte nei paragrafi precedenti, che hanno ampliato l’applicazione dell’Iva alle locazioni di immobili abitativi per opzione, si è resa necessaria una modifica in cui si stabilisce l’applicazione dell’aliquota ridotta del 10% a decorrere dalle operazioni effettuate dal 26 giugno 2012.
2.5 Novità in materia di cessioni di immobili
Il d.l crescita e sviluppo, riscrivendo i numeri 8-bis) e 8-ter) dell’art. 10 del DPR 633/72, ha apportato le seguenti modifiche in materia di cessioni di immobili:
al pari di quanto visto per le locazioni, anche per le cessioni il regime naturale è l’esenzione da Iva;
per alcune cessioni, come di seguito meglio specificato, è prevista la possibilità per il cedente di optare per l’imponibilità Iva nel relativo atto di compravendita;
è prevista l’applicazione dell’Iva, senza necessità di alcuna opzione, per le cessioni di immobili, sia abitativi che strumentali, poste in essere dalle imprese di costruzione o ristrutturazione, purché tali cessioni avvengano entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione o ristrutturazione. In tal modo, è stato uniformato il termine quinquennale per entrambe le tipologie di immobili, mentre in precedenza tale termine era di quattro anni per i fabbricati strumentali e di cinque per quelli abitativi;
per le cessioni di alloggi sociali (di cui al D.M. 22.4.2008), in sede di conversione in legge del D.L. n. 83, è stato previsto che tali operazioni sono esenti da Iva, salva la possibilità di optare per l’applicazione dell’Iva nel relativo atto.
Cessione di immobili abitativi
Dalla lettura del “nuovo” art. 10, n. 8-bis), del DPR 633/72, le cessioni di immobili abitativi risultano imponibili Iva (in quanto escluse dal regime di esenzione):
- per “obbligo”, se effettuate dalle imprese costruttrici o ristrutturatrici entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori;
- per “opzione”, se effettuate dalle stesse imprese costruttrici o ristrutturatrici, decorsi cinque anni dalla data di ultimazione dei lavori.
Di converso, restano esenti da Iva le cessioni di immobili abitativi:
- poste in essere dalle imprese che li hanno costruiti o ristrutturati, decorsi cinque anni dalla data di ultimazione dei lavori (regime naturale in assenza di opzione);
- poste in essere da imprese diverse da quelle di costruzione o ristrutturazione (e quindi da imprese di compravendita immobiliare o da imprese di mera gestione).
Risulta evidente che in tali ultime fattispecie, restano immutate le problematiche relative agli effetti derivanti dall’effettuazione di operazioni esenti, ed in particolare l’applicazione del pro-rata di detrazione e la rettifica della detrazione.
Cessione di immobili strumentali
Per quanto riguarda le cessioni di immobili strumentali, il novellato n. 8-ter dell’art. 10 del DPR 633/72:
- da un lato estende da 4 a 5 anni il periodo entro il quale le cessioni poste in essere dalle imprese costruttrici o ristrutturatrici sono obbligatoriamente imponibili Iva;
- dall’altro modifica radicalmente le altre eccezioni al regime di esenzione dell’Iva.
Più nel dettaglio, sono imponibili Iva:
- le cessioni poste in essere dalle imprese che hanno costruito o ristrutturato l’immobile, entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori (l’unica novità per tali operazioni, quindi, è l’ampliamento di un anno del lasso temporale rispetto alla data di ultimazione dei lavori);
- le cessioni poste in essere da qualsiasi impresa (comprese quelle di costruzione o ristrutturazione decorso il termine di 5 anni dall’ultimazione dei lavori), per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imponibilità.
2.6 Reverse charge
La nuova formulazione della disposizione normativa dell’art. 17, co. 6, lett. a-bis, del DPR 633/72 ha nettamente modificato il meccanismo del reverse charge, prevedendo l’applicazione dell’inversione contabile “alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8-bis) e 8-ter) del primo comma dell' articolo 10 (immobili strumentali e abitativi) per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione”. Pertanto:
a differenza di quanto previsto dal precedente quadro normativo, rientrano ora nell’ambito applicativo del reverse charge, oltre alle cessioni di fabbricati strumentali già interessate dalla precedente previsione, anche quelle riguardanti i fabbricati abitativi (ovviamente nei casi in cui tali cessioni rientrino nel campo di applicazione dell’IVA e non dell’esenzione);
l’inversione contabile si applica ora alle sole cessioni imponibili IVA a seguito di opzione e non a quelle per le quali il cedente è tenuto ad applicare l’IVA nei modi tradizionali (con l’esercizio della rivalsa).
2.7 Tabella riepilogativa cessioni immobili
Nella tabella che segue, si riepiloga il trattamento Iva delle cessioni di immobili a seguito delle modifiche introdotte dal d.l. crescita e sviluppo, evidenziando il trattamento vigente fino al 25 giugno 2012.
(soggetto passivo IVA)
Trattamento Iva fino al 25 giugno 2012
Trattamento Iva dal 26 giugno 2012
Impresa di costruzione o ristrutturazione entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori
Impresa di costruzione o ristrutturazione oltre 5 anni dall’ultimazione dei lavori
Esente, salva l’opzione per l’imponibilità
Impresa diversa da quella di costruzione o ristrutturazione
Alloggio sociale (D.M. 224.4.2008)
Qualunque soggetto passivo IVA
Esente, salva l’opzione per l’imponibilità (dal 24.1.2012)
Esente, salva l’opzione per l’imponibilità (dal 12.8.2012)
Impresa di costruzione o ristrutturazione entro 5 anni dall’ultimazione (4 anni nella precedente disciplina)
Impresa di costruzione o ristrutturazione oltre 5 anni dall’ultimazione (4 anni nella precedente disciplina)
Imponibile (salvo che cessionario non soggetto passivo Iva o soggetto Iva con pro-rata non superiore al 25%)