Source: https://www.efv-online.de/news-bfh.html?jahr=2017&Gericht=bfh&Art=en&Datum=Aktuell&d=35280&pos=0&anz=64
Timestamp: 2019-08-25 05:38:32
Document Index: 368426628

Matched Legal Cases: ['§ 165', '§ 32', '§ 31', 'Art. 6', '§ 12', '§ 12', '§ 31', 'Art. 1', 'Art. 20', 'Art. 6', 'Art. 3', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 32', '§ 31', '§ 28', '§ 33']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 27.7.2017, III R 1/09
ECLI:DE:BFH:2017:U.270717.IIIR1.09.0
Verfassungsmäßigkeit des Grundfreibetrags, Kinderfreibetrags, Betreuungsfreibetrags und Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf eines Kindes sowie des Familienleistungsausgleichs in den Jahren 2000 bis 2004 - Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwand - Höhe der zumutbaren Belastung
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte die Einkommensteuer gegen die Eheleute für das Jahr 2000 mit Bescheid vom 28. Januar 2002 bei einem zu versteuernden Einkommen in Höhe von 120.792 DM auf 28.308 DM, für das Jahr 2001 mit Bescheid vom 12. Februar 2003 bei einem zu versteuernden Einkommen in Höhe von 116.745 DM auf 24.886 DM, für das Jahr 2002 mit Bescheid vom 28. April 2004 bei einem zu versteuernden Einkommen in Höhe von 48.530 EUR auf 14.586 EUR, für das Jahr 2003 mit Bescheid vom 8. November 2004 bei einem zu versteuernden Einkommen in Höhe von 50.658 EUR auf 13.416 EUR und für das Jahr 2004 mit Bescheid vom 17. August 2005 bei einem zu versteuernden Einkommen in Höhe von 55.971 EUR auf 12.448 EUR fest. Die Einkommensteuerbescheide sind hinsichtlich der beschränkten Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen vorläufig (§ 165 Abs. 1 der Abgabenordnung). Die vom Kläger geltend gemachten Abzugsbeträge für Vorsorgeaufwendungen lagen jeweils über den abziehbaren Höchstbeträgen, wobei das FA in allen Streitjahren die gesetzlichen Höchstbeträge berücksichtigt hatte. Daneben kamen in allen Streitjahren Ausbildungsfreibeträge für auswärtig untergebrachte volljährige Kinder zum Abzug, und zwar für das Jahr 2000 in Höhe von 6.825 DM, für das Jahr 2001 in Höhe von 12.140 DM, für die Jahre 2002 und 2003 in Höhe von 2.772 EUR und für das Jahr 2004 in Höhe von 1.848 EUR. Für die Jahre 2000 und 2001 berücksichtigte das FA keine Freibeträge nach § 32 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG), im Jahr 2002 dagegen für drei Kinder, im Jahr 2003 für zwei Kinder und im Jahr 2004 für ein Kind. In den Jahren 2002 bis 2004 wurde die tarifliche Einkommensteuer entsprechend um das Kindergeld erhöht (§ 31 EStG).
a) Nach der Rechtsprechung des BVerfG muss dem Steuerpflichtigen nach Erfüllung seiner Einkommensteuerschuld so viel verbleiben, wie er zur Bestreitung seines notwendigen Lebensunterhalts und --unter Berücksichtigung von Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG)-- desjenigen seiner Familie bedarf (Existenzminimum; BVerfG-Beschluss vom 25. September 1992 2 BvL 5/91, 2 BvL 8/91, 2 BvL 14/91, BVerfGE 87, 153; BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 115).
cc) Die von Verfassungs wegen zu berücksichtigenden existenzsichernden Aufwendungen müssen nach dem tatsächlichen Bedarf --realitätsgerecht-- bemessen werden. Dessen Untergrenze ist durch die Sozialhilfeleistungen konkretisiert, die das im Sozialstaat anerkannte Existenzminimum gewährleisten sollen, verbrauchsbezogen ermittelt und auch regelmäßig den veränderten Lebensverhältnissen angepasst werden. Mindestens das, was der Gesetzgeber dem Bedürftigen zur Befriedigung seines existenznotwendigen Bedarfs aus öffentlichen Mitteln zur Verfügung stellt, muss er dem Einkommensbezieher von dessen Erwerbsbezügen belassen (z.B. BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 118, m.w.N.).
b) Die maßgeblichen Daten für die Überprüfung der Höhe der im Streitfall berücksichtigten Grundfreibeträge für die Jahre 2000 und 2001 entnimmt der Senat dem "Dritten Bericht über die Höhe des Existenzminimums von Kindern und Familien für das Jahr 2001" vom 4. Januar 2000 (Dritter Existenzminimumbericht; BTDrucks 14/1926). Zwar wäre für das Jahr 2000 der "Bericht über die Höhe des Existenzminimums von Kindern und Familien für das Jahr 1999" (BTDrucks 13/9561) heranzuziehen. Berücksichtigt aber der Grundfreibetrag des Streitjahres 2000 das für das Jahr 2001 steuerlich zu verschonende Existenzminimum in ausreichender Höhe, ist angesichts steigender Lebenshaltungskosten auch das Existenzminimum für das Streitjahr 2000 gewahrt. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Höhe der im Dritten Existenzminimumbericht in Orientierung am Sozialhilfebedarf ermittelten Beträge --welche die Grundlage für die Bemessung des jeweils steuerfrei zu stellenden Existenzminimums bilden-- hat der Kläger nicht geltend gemacht; sie sind auch sonst nicht ersichtlich (dazu aa bis ee und II.1.d).
aa) Der Dritte Existenzminimumbericht berechnet unter Ziff. 4.1 für das Jahr 2001 ein durchschnittliches Regelsatzniveau für Ehepaare in Höhe von 11.988 DM (999 DM/Monat). Verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist, dass die Bundesregierung bei der Berechnung des sächlichen Existenzminimums von Ehegatten davon ausgeht, dass durch das gemeinsame Wirtschaften Aufwendungen erspart werden und deshalb zwei zusammenlebende Partner einen finanziellen Mindestbedarf haben, der unter dem Doppelten des Bedarfs eines Alleinwirtschaftenden liegt (vgl. BVerfG-Urteil vom 9. Februar 2010 1 BvL 1, 3-4/09, BVerfGE 125, 175, unter C.II.2.b, m.w.N., und BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 125, m.w.N.). Aus einem Vergleich mit den Beträgen des "Berichts über die Höhe des Existenzminimums von Erwachsenen und Kindern für das Jahr 2003" vom 4. Dezember 2001 (Vierter Existenzminimumbericht; BTDrucks 14/7765 --neu--) wird zudem ersichtlich, dass das Regelsatzniveau für das Jahr 2001 auf der Grundlage realitätsbezogener Annahmen ermittelt worden ist. Denn hiernach belief sich der durchschnittliche Regelsatz für das Jahr 2001 für Ehepaare auf 6.132 EUR/Jahr (511 EUR/Monat; vgl. Vierter Existenzminimumbericht, unter Ziff. 4.1); dies entspricht ca. 11.993 DM/Jahr. Die im Dritten Existenzminimumbericht für das Jahr 2001 prognostizierten Regelsätze lagen damit nur geringfügig unterhalb des im Vierten Existenzminimumbericht für 2001 ermittelten durchschnittlichen Regelsatzniveaus.
bb) An einmaligen Leistungen, die nicht regelmäßig monatlich in gleicher Höhe anfallen, sind für Ehepaare 1.848 DM/Jahr angesetzt (vgl. Dritter Existenzminimumbericht, unter Ziff. 4.2). Das BVerfG hat unter Bezugnahme auf den Vierten Existenzminimumbericht die dort in Ansatz gebrachte einmalige Beihilfe für Alleinstehende und das dergestalt ermittelte Ergebnis --das mit der im Dritten Existenzminimumbericht angewandten Ermittlungsmethode für einmalige Leistungen für Ehepaare und Kinder übereinstimmt-- als nicht evident fehlerhaft bewertet (vgl. BVerfG-Urteil in BVerfGE 125, 175, unter C.II.2.a, und Senatsbeschluss vom 5. August 2011 III B 158/10, BFH/NV 2011, 1870, Rz 10, m.w.N.).
Im Gegensatz zum Sozialrecht, in dem die tatsächlichen Kosten für eine angemessene Unterkunft erstattet werden, können die Kosten für die Unterkunft im Steuerrecht nur pauschal berücksichtigt werden. Grund dafür ist die unterschiedliche Zielsetzung der nach dem Leistungsfähigkeitsprinzip ausgerichteten Einkommensbesteuerung auf der einen und des am Bedürfnisprinzip orientierten Sozialrechts auf der anderen Seite (BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 126). Die vergröbernde, die Abwicklung von Massenverfahren erleichternde Typisierung ist von Verfassungs wegen nicht zu beanstanden (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413, unter C.I.3.b, m.w.N., und BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 127 f., m.w.N.). Der Senat ist --in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des X. Senats des BFH-- der Auffassung, dass die Berücksichtigung von Aufwand für eine Wohnung mit bis zu 60 qm Wohnfläche und einfacher Ausstattung für die Bemessung des steuerlichen Existenzminimums bei Ehegatten angemessen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 131 f., m.w.N.). Die maßgebliche Quadratmetermiete ist aus der Wohngeldstatistik 1998 abgeleitet und wurde für den Zeitraum 1999 bis 2001 mit einer durchschnittlichen Mietsteigerung von 2 % fortgeschrieben. Aus der Wohngeldstatistik 2001 wird ersichtlich, dass die im Dritten Existenzminimumbericht in Ansatz gebrachte Quadratmetermiete auch auf einer realitätsgerechten Annahme beruht. Denn die durchschnittliche monatliche Bruttokaltmiete für Wohnungen mit einer Wohnfläche zwischen 40 qm und 60 qm lag hiernach bei 5,01 EUR/qm (vgl. "Bericht über die Höhe des Existenzminimums von Erwachsenen und Kindern für das Jahr 2005" --Fünfter Existenzminimumbericht--; BTDrucks 15/2462, unter Ziff. 4.2); dies entspricht einer durchschnittlichen Monatsmiete von ca. 9,80 DM/qm und liegt damit nur geringfügig über der im Dritten Existenzminimumbericht prognostizierten Quadratmetermiete.
Für den Senat sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass die Bemessung der jährlichen Heizkosten der Höhe nach verfassungsrechtlich zu beanstanden sein könnte. Auch das Bundessozialgericht (BSG) und das Schrifttum gehen davon aus, dass die Kosten der Warmwasserbereitung vom Regelsatz umfasst werden (vgl. z.B. BSG-Urteil vom 27. Februar 2008 B 14/11b AS 15/07 R, BSGE 100, 94, m.w.N.; Hofmann, in: Lehr- und Praxiskommentar Bundessozialhilfegesetz, 6. Aufl., § 12 Rz 56 ff.; Mergler/Zink, Bundessozialhilfegesetz, § 12 Rz 13 f., 14.3). Ein Vergleich mit den in der "Gesamtausgabe der Energiedaten – Datensammlung" des Bundesministeriums für Wirtschaft und Energie (BMWi) dargestellten Energiedaten zeigt zudem, dass die im Dritten Existenzminimumbericht angesetzten Heizkosten ausreichend sind. Denn hiernach beliefen sich die Ausgaben privater Haushalte im Jahr 2001 für Wärme pro qm Wohnfläche auf 9,85 EUR (Quelle: www.bmwi.de); bei einer Wohnfläche von 60 qm somit auf rund 1.156 DM/Jahr. Die im Dritten Existenzminimumbericht in Ansatz gebrachten Heizkosten liegen auch über den vom X. Senat aus dem Betriebskostenspiegel des Deutschen Mieterbundes und dem bundesweiten Heizkostenspiegel abgeleiteten durchschnittlichen Heizkosten für das Jahr 2005 (vgl. BFH-Urteil in BFHE 227, 99, BStBl II 2010, 414, Rz 135, m.w.N.).
c) Die maßgeblichen Daten für die Überprüfung der Höhe der im Streitfall berücksichtigten Grundfreibeträge für die Jahre 2002 bis 2004 entnimmt der Senat dem Vierten Existenzminimumbericht für das Jahr 2003. Zwar wäre für das Jahr 2002 der Dritte Existenzminimumbericht für das Jahr 2001 heranzuziehen. Die Grundfreibeträge der Streitjahre 2002 und 2003 stimmen der Höhe nach aber überein (14.470 EUR); berücksichtigen diese somit das für das Jahr 2003 steuerlich zu verschonende Existenzminimum in ausreichender Höhe, ist auch das Existenzminimum für das Streitjahr 2002 gewahrt. Da der Existenzminimumbericht nur alle zwei Jahre vorzulegen ist, berücksichtigt der Vierte Existenzminimumbericht zudem prognostiziert --auch wenn er dies nicht ausdrücklich benennt-- die Freibeträge für das Jahr 2004 (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 27. November 2012 X B 48/11, BFH/NV 2013, 532, Rz 15, betreffend Fünfter Existenzminimumbericht). Der Kläger hat auch gegen die Höhe der im Vierten Existenzminimumbericht ermittelten Beträge keine verfassungsrechtlichen Bedenken geltend gemacht; solche sind auch sonst nicht ersichtlich (dazu aa bis ee und II.1.d).
cc) Für die im Existenzminimum zu berücksichtigenden Kosten der Unterkunft hat die Bundesregierung eine Jahreskaltmiete in Höhe von 3.516 EUR berechnet (4,88 EUR/qm/Monat Miete bei einer Wohnfläche bis 60 qm; vgl. Vierter Existenzminimumbericht, unter Ziff. 4.3). Dieser aus der Wohngeldstatistik 1999 abgeleitete und fortgeschriebene Wert liegt nur geringfügig unterhalb der in der Wohngeldstatistik 2004 für eine Wohnung ab 60 qm Wohnfläche ausgewiesenen Quadratmetermiete, die hiernach gerundet 3.809 EUR/Jahr betrug (5,29 EUR/qm/Monat Miete; vgl. "Bericht über die Höhe des Existenzminimums von Erwachsenen und Kindern für das Jahr 2008" --Sechster Existenzminimumbericht--, BTDrucks 16/3265, unter Ziff. 4.2). Auch insoweit verweist der Senat im Übrigen auf die Ausführungen unter II.1.b cc.
dd) Nach dem Vierten Existenzminimumbericht beträgt der für Ehepaare zu berücksichtigende Aufwand für Heizkosten 696 EUR/Jahr (58 EUR/Monat), wobei sich die Heizkosten auf Basis der EVS 1998 berechnen (vgl. Vierter Existenzminimumbericht, unter Ziff. 4.4). Zwar wurde auch bei den in der EVS 1998 ausgewiesenen Aufwendungen für Heizung und Warmwasser eine Pauschale von 25 % in Abzug gebracht. Für den Senat sind aber auch hier keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass die Bemessung der jährlichen Heizkosten der Höhe nach verfassungsrechtlich zu beanstanden sein könnte. Denn die von der Bundesregierung im Vierten Existenzminimumbericht zugrunde gelegten Heizkosten liegen wiederum deutlich über den vom BMWi in der "Gesamtausgabe der Energiedaten - Datensammlung" ausgewiesenen Ausgaben privater Haushalte für Wärme pro qm Wohnfläche. Diese beliefen sich im Jahr 2003 auf 9,19 EUR/qm (Quelle: www.bmwi.de), bei einer Wohnfläche von 60 qm somit auf ca. 551 EUR/Jahr. Auch die im Vierten Existenzminimumbericht für das Jahr 2003 ermittelten Heizkosten liegen wiederum über den vom X. Senat für das Jahr 2005 abgeleiteten durchschnittlichen Heizkosten, wie schon unter II.1.b dd ausgeführt.
2. Auch § 31 EStG in den für die jeweiligen Streitjahre geltenden Fassungen verstößt --entgegen der Auffassung des Klägers-- weder gegen das verfassungsrechtliche Gebot der steuerlichen Freistellung des Existenzminimums (Art. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 GG, Art. 6 Abs. 1 GG) noch gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG). Dies hat das BVerfG für § 31 EStG in der für die Streitjahre 2000 bis 2003 maßgeblichen Fassung und der BFH für § 31 EStG in der für das Streitjahr 2004 maßgeblichen Fassung bereits entschieden. Gründe, die eine abweichende Beurteilung rechtfertigen, hat der Kläger nicht vorgebracht; solche sind auch nicht ersichtlich. Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt der Senat insoweit Bezug auf die BVerfG-Beschlüsse vom 6. Mai 2004 2 BvR 1375/03 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2004, 692), zu § 31 Satz 4 EStG, und vom 13. Oktober 2009 2 BvL 3/05 (BVerfGE 124, 282), zu § 31 Satz 5 EStG i.V.m. § 32 Abs. 6 EStG, sowie die BFH-Urteile vom 13. September 2012 V R 59/10 (BFHE 239, 59, BStBl II 2013, 228, Rz 18 ff., m.w.N.), und vom 20. Dezember 2012 III R 29/12 (BFH/NV 2013, 723, Rz 16 ff., m.w.N.), jeweils zu § 31 Satz 4 EStG.
aa) Die Bundesregierung hat für das Jahr 2003 --in Übereinstimmung mit der im Dritten Existenzminimumbericht angewandten Berechnungsmethode-- einen durchschnittlichen Regelsatz für ein Kind in Höhe von 2.316 EUR/Jahr (193 EUR/Monat) ermittelt (vgl. Vierter Existenzminimumbericht, unter Ziff. 5.1.1, 4.1). Ein Vergleich mit den für das Jahr 2005 gemäß § 28 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 SGB II a.F. geltenden Regelleistungen von 207 EUR/Monat für Kinder bis zur Vollendung des 14. Lebensjahres und 276 EUR/Monat für Kinder ab dem 15. Lebensjahr zeigt, dass die im Vierten Existenzminimumbericht in Ansatz gebrachten Beträge auf realitätsbezogenen Annahmen beruhen. Zwar würde sich ein nach Lebensjahren gewichteter Durchschnittsregelsatz für Kinder hiernach für das Jahr 2005 auf 2.668 EUR/Jahr belaufen; dieser deckte aber in verfassungsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zudem den einmaligen Bedarf mit ab (vgl. BVerfG-Urteil in BVerfGE 125, 175, unter C.II.1.c). Das BVerfG hat den Regelsatz von 207 EUR/Monat für Kinder bis zur Vollendung des 14. Lebensjahres auch nicht als evident unzureichend zur Sicherstellung eines menschenwürdigen Existenzminimums erkannt (vgl. BVerfG-Urteil in BVerfGE 125, 175, unter C.II.2.). Anhaltspunkte für eine abweichende Beurteilung des Regelsatzniveaus für Kinder ab dem 15. Lebensjahr (276 EUR/Monat) sind nicht erkennbar.
bb) Auch die vom Kläger vorgebrachte besondere Lebenssituation seiner Familie aufgrund einer Holzschutzmittelvergiftung ist nicht über den Kinderfreibetrag auszugleichen. Eine individuelle Bemessung des Entlastungsbetrages nach den Umständen des Einzelfalles scheidet schon deshalb aus, weil dadurch das Besteuerungsverfahren unverhältnismäßig erschwert würde (vgl. BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 26/84, 4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, unter C.III.3.d). Es ist zudem das Ziel des § 33 EStG --worauf auch das FG zutreffend hinweist-- zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. März 2012 VI R 47/10, BFHE 237, 85, BStBl II 2012, 570, Rz 9).
8. Das FG konnte die Grundsätze dieser geänderten Rechtsprechung in seinem angefochtenen Urteil noch nicht berücksichtigen; die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben. Die Sache ist jedoch nicht spruchreif, da das FG die erforderlichen Feststellungen für die Beurteilung der zumutbaren Belastung für die Streitjahre 2000 bis 2004 nicht getroffen hat. Die Sache war daher zurückzuverweisen. Das FG wird die hierfür erforderlichen Feststellungen nachzuholen haben. Für den zweiten Rechtsgang weist der Senat --ohne Bindungswirkung-- darauf hin, dass insbesondere mit Blick auf das Streitjahr 2001 bereits dem Grunde nach kein Abzug eines außergewöhnlichen Aufwands vom Gesamtbetrag der Einkünfte vorgenommen worden sein dürfte, so dass der vom Kläger geltend gemachte Aufwand auch dem Grunde nach zu überprüfen sein dürfte.