Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4510-PGP.html
Timestamp: 2017-10-23 04:01:10+00:00
Document Index: 150534629

Matched Legal Cases: ["l'article 221", "l'article 221", "l'article 210", 'art. 214', "l'article 209", "l'article 54", "l'article 210", "l'article 210", "l'article 238", '§ 40', "l'article 210", "l'article 1763", "l'article 210", "l'article 1763", '§ 250', "l'article 151", "l'article 151", "l'article 201", "l'article 221", "l'article 239", "l'article 8", "l'article 239", "l'article 22", "l'article 207", "l'article 221", "l'article 202"]

IS - Cession ou cessation d'entreprise et assimilées - Transformations de sociétés - Dispositions dérogatoires
4510-PGPIS - Cession ou cessation d'entreprise et assimilées - Transformations de sociétés - Dispositions dérogatoires13
BOI-IS-CESS-20-20-20170301
Version en vigueur du 13/06/13 au 01/03/17
Version en vigueur du 11/02/13 au 13/06/13
2017-03-01T15:24:53.000+01:00
En principe, la transformation d'une société de capitaux ou d'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 en groupement d'intérêt économique n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle (code de commerce, art. L. 251-18).
Mais, conformément aux dispositions du 2 ter de l'article 221 du code général des impôts (CGI), cette transformation est assimilée à une cessation d'entreprise, sous réserve de certaines atténuations fiscales.
Toutefois, par analogie avec les dispositions de l'article 221 bis du CGI, l'administration admet de ne pas tirer toutes les conséquences de la notion de cessation d'entreprise qui résulte fiscalement de la transformation des sociétés de capitaux ou des associations en groupement d'intérêt économique dès lors que cette opération n'entraîne pas création d'une personne morale nouvelle.
L'article 210 D du CGI, complète, au plan fiscal, ce dispositif en instituant un régime particulier d'imposition pour les plus-values d'actif immobilisé que peuvent faire apparaître ces opérations de transformation.
Les dispositions de l'article 210 D du CGI ne concernent que les transformations de sociétés existantes en SCOP effectuées conformément aux articles 48 et 49 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des SCOP. Elles instituent un report et un étalement des plus-values nettes dégagées sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé ; les profits dégagés par l'évaluation des créances, des marchandises et des approvisionnements demeurent imposables dans les résultats d'exploitation courants.
À cet égard, il convient de souligner que les conséquences fiscales de la transformation en SCOP ne pourront trouver à s'appliquer qu'à compter de la date d'effet de cette opération. Les dispositions spécifiquement applicables aux SCOP (CGI, art. 214, 1-2°, par exemple) ou les incidences directes de la transformation (telle la majoration des bases d'amortissement) ne recevront donc d'application effective qu'à compter de la transformation ; la règle prorata temporis devra, le cas échéant, être appliquée.
Toutefois, il est admis que la SCOP compense, à la clôture de l'exercice de transformation, la plus-value nette afférente aux éléments amortissables avec les déficits de la société transformée, reportables dans les conditions prévues par le I de l'article 209 du CGI. La somme à réintégrer est alors réduite à due concurrence.
Les dispositions en cause concernent les opérations placées sous l'un des régimes de sursis d'imposition mentionnés au II de l'article 54 septies du CGI et notamment les opérations de transformation de sociétés commerciales en sociétés coopératives de production soumises aux dispositions de l'article 210 D du CGI.
- à la valeur d'origine des biens non amortissables reçus dans le cadre des opérations de transformation visées à l'article 210 D du CGI ;
- le cas échéant, à la valeur que ces actifs avaient du point de vue fiscal dans les écritures de l'entreprise qui réalise l'opération de transformation, ou de l'entreprise qui les avait à son actif avant l'opération considérée. Il en est ainsi notamment si les actifs en cause ont fait l'objet antérieurement d'une opération ayant donné lieu à un sursis d'imposition ou s'ils ont été réévalués dans les conditions prévues à l'article 238 bis I du CGI.
La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles (BOI-BIC-PROV-20-10-20 au II § 40 et suiv.). En particulier, la provision doit être effectivement comptabilisée.
Le bénéfice des dispositions de l'article 210 D du CGI est subordonné au fait que la SCOP :
L'article 54 septies du CGI institue de nouvelles obligations pour les entreprises qui détiennent à l'actif de leur bilan des biens dont la valeur fiscale est différente de la valeur comptable : elles doivent joindre un état à leur déclaration de résultat et tenir un registre spécial.
L'article 38 quindecies de l'annexe III au CGI, précise le contenu de cet état.
L'état suivi des plus-values en sursis d'imposition est fourni sur papier libre conformément au modèle figurant au BOI-ANNX-000159.
L'absence d'état ou la production d'un état inexact ou incomplet est sanctionnée par une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats (plus-values ou moins-values) omis.
Les plus-values dégagées sur des éléments d'actif non amortissables à l'occasion d'opérations de transformation et dont l'imposition a été reportée par application des dispositions de l'article 210 D du CGI sont portées sur un registre tenu par la société qui a inscrit ces biens à l'actif de son bilan.
Le registre est conservé jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle le dernier bien porté sur le registre est sorti de l'actif de la société et dans les conditions prévues à l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales (LPF). Il est présenté à toute réquisition de l'administration.
Si le registre n'est pas tenu ou si les renseignements mentionnés sont incomplets ou inexacts, il est appliqué une amende au taux prévu par l'article 1763 du CGI appliqué au montant des résultats omis.
La transformation d'une société de fait en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Toutefois, si elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales qui s'attachent habituellement à une telle opération. En effet, il est admis, en matière d'impôts directs, de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, si ces éléments sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Ce dispositif est en particulier applicable aux sociétés anonymes issues de la transformation de sociétés de fait. Il ne peut cependant être étendu aux opérations de transformation dans lesquelles les éléments inscrits à l'actif du bilan de la société de fait sont repris pour une valeur supérieure par la nouvelle société, car il en résulterait notamment une exonération des plus-values de réévaluation (RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025).
La transformation d'une société de fait en société civile professionnelle n'entraîne pas cessation d'entreprise ni taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni l'imposition des plus-values latentes sur les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société créée de fait, sous réserve que ces éléments soient repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée (RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 et RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179).
Il en est de même en cas de transformation d'une société créée de fait en société en nom collectif (RM Chupin n° 34832, JO débats Sénat du 12 mars 1981, p. 337).
Conformément au III-A § 250 qui reprend la RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025, si la transformation ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social et sous réserve, par ailleurs, que les éléments inscrits au bilan fiscal de la société créée de fait soient repris pour la même valeur au bilan de la société transformée, cette transformation peut ne pas entraîner toutes les conséquences attachées à la cessation d'entreprise.
En outre, la plus-value d'échange des droits dans la société créée de fait contre des parts de la SARL réalisée par les associés peut bénéficier du report d'imposition conformément au III de l'article 151 nonies du CGI. Cette imposition sera donc reportée à la date de cession, de rachat ou d'annulation des parts de la SARL reçues par chacun des associés.
Par contre, la transformation d'une société de fait qui exerce une activité professionnelle en une société civile de moyens s'accompagne d'un changement de nature de l'activité de la société transformée qui rend impossible le maintien du pacte social initial et entraîne la cessation de l'entreprise. Cette transformation donne lieu, en matière d'impôts directs, à taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés et des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société de fait (RM Valleix n° 32912, JO AN du 14 mars 1988, p. 1133).
Par ailleurs, l'apport d'une entreprise exploitée par plusieurs héritiers en indivision successorale à une société de droit peut être placé sous le régime prévu à l'article 151 octies du CGI, sous réserve bien entendu que l'ensemble des conditions mises à l'application de ce régime soient remplies (RM Gantier n° 11962, JO AN du 13 décembre 1982, p. 5145).
L'article 44 de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régularisations économiques a institué, pour les sociétés civiles immobilières constituées avant le 1er juillet 1978, une obligation d'immatriculation avant la date butoir du 1er novembre 2002. Au plan juridique, le non-respect de cette obligation d'immatriculation emporte, pour une société civile immobilière, la perte de sa personnalité morale à compter de cette date. Cette perte de personnalité morale n'entraîne pas sa dissolution mais sa requalification en société en participation ainsi qu'un transfert du patrimoine de la société vers ses associés. Au plan fiscal, dans la mesure où la perte de la personnalité morale n'entraîne pas dissolution de plein droit du contrat social, les conséquences fiscales liées à cette perte sont limitées. Ainsi, il n'y a pas lieu de constater une cessation d'entreprise, au sens de l'article 201 du CGI et de l'article 221 du CGI au motif que la perte de la personnalité morale ne s'accompagne pas d'un changement de régime fiscal. En revanche, le transfert de propriété des éléments d'actif de la société civile immobilière au profit de ses associés résultant de la perte de la personnalité morale, s'analyse en une sortie d'actif entraînant la constatation d'une plus ou moins-value au niveau de la société civile. Toutefois, il est admis que cette sortie d'actif ne donne lieu à aucune taxation immédiate si les biens concernés sont repris au bilan fiscal de la société en participation pour la valeur à laquelle ils figuraient à l'actif de la société civile concernée (RM Grosskost n° 10150, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271 et RM Sordi n° 9444, JO AN du 2 juin 2003, p. 4271). Par ailleurs, la circulaire CIV 2002-12 D1 du 31 décembre 2002 relative à l'immatriculation des sociétés créées avant 1978 du 26 décembre 2002, publiée au n° 88 du Bulletin officiel du ministère de la justice, a précisé que la seule conséquence qui résulte du défaut d'immatriculation est la perte de la personnalité morale et la requalification en société en participation. Or toute société en participation peut demander son immatriculation selon la procédure applicable aux sociétés nouvelles. Elle bénéficie à compter de celle-ci de la personnalité morale. Ainsi, la transformation d'une société en participation en société de droit entraîne la création d'une personne morale nouvelle. Il en résulte donc un transfert de propriété des biens détenus par la société en participation au bénéfice de la société transformée. D'un point de vue fiscal, lorsqu'elle ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social, il est possible, sous certaines conditions énumérées ci-après, de ne pas tirer toutes les conséquences fiscales liées, en principe, à une opération de transformation d'une société de fait en société de droit (conséquences de la cessation d'entreprise). Ainsi, il est admis de ne procéder ni à la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la transformation et non encore imposés, ni à la taxation immédiate des plus-values latentes afférentes aux biens inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société en participation, si ces biens sont repris pour la même valeur à l'actif de la société transformée. Il est précisé que cette condition n'est pas réputée satisfaite si la transformation s'accompagne de modifications importantes du pacte social (objet, siège social, associés etc.) [RM Tourrain n° 35203, JO débats AN du 15 décembre 1980, p. 5233 ; RM Spénale n° 3771, JO débats Sénat du 3 février 1983, p. 179 et RM Barrot n° 2282, JO débats AN du 25 mai 1987, p. 3025] (RM Lagarde n° 4295, JO AN du 5 février 2013, p. 1307).
- des groupements d'intérêt public mentionnés à l'article 239 quater B du CGI ;
- des sociétés civiles professionnelles visées à l'article 8 ter du CGI ;
- des groupements de coopération sanitaire et des groupements de coopération sociale et médico-sociale mentionnés à l'article 239 quater D du CGI ;
L'article 238 quater du CGI a été abrogé par l'article 22 de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015. Les commentaires relatifs à ce dispositif restent néanmoins consultables dans la version du document publiée le 13 juin 2013, disponible dans l'onglet "Versions Publiées Du Document"
En raison de l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient les sociétés coopératives agricoles en vertu de l'article 207 du CGI, il convient d'admettre que la transformation en société de ce type, d'une société d'intérêt collectif agricole (SICA) constituée sous la forme d'une société par actions ou à responsabilité limitée doit, bien qu'elle n'entraîne pas, strictement, un changement de statut fiscal, être assimilée à une cessation d'entreprise. Il est précisé que les SICA ont le statut de sociétés coopératives (code rural et de la pêche maritime, art. L. 531-1).
L'article L. 534-1 du code rural et de la pêche maritime précise qu'une SICA ne peut apporter à ses statuts de modification entraînant la perte de son statut de coopérative qu'après l'autorisation des ministres chargés de l'agriculture et de l'économie.
À l'inverse, la transformation d'une SICA en société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes entraînera les conséquences d'une cessation d'entreprise (sous réserve toutefois des dispositions de l'article 221 bis du CGI).
Conformément à l’article 36 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011, la transformation des sociétés civiles de moyens, des groupements d’intérêt économique et des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d’association, en SISA mentionnées à l’article L. 4041-1 du code de la santé publique n’entraîne pas, sous certaines conditions, les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l'article 202 ter du CGI.
Pour plus de précisions sur ce sujet, il convient de se reporter au BOI-BIC-CESS-10-20-40 et au BOI-BIC-CHAMP-70-20-90.
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