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Timestamp: 2017-08-21 08:26:39+00:00
Document Index: 327730698

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 3', '§ 4', '§ 2', '§ 3', '§ 4', '§ 5', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 2']

Chapitre 4: L’impôt sur le revenu - Ista Ofppt
Home Fiscalité de l'entreprise TCE II Chapitre 4: L’impôt sur le revenu
IstaOfppt 03:40 Fiscalité de l'entreprise TCE II
L’impôt sur le revenu est un impôt d’Etat. Il est déterminé annuellement à partir des déclarations des contribuables.
Cet impôt est aussi progressif.
L’impôt sur le revenu est aussi dit personnel.
Enfin cet impôt est général et global.
Dans ce chapitre, on abordera les différents revenus catégoriaux soumis à l’impôt sur le revenu.
Section 1 : Règles de détermination et d’imposition
L’impôt sur le revenu (IR) frappe l’ensemble des revenus acquis par les personnes physiques pendant une période de référence qui est l’année civile.
A. Le revenu global
Le revenu auquel s’applique l’impôt est un revenu global. Celui-ci est, en effet, obtenu par la sommation des revenus catégoriels suivants :
- revenus professionnels ;
- revenus salariaux et revenus assimilés ;
- revenus et profits de capitaux mobiliers ;
- revenus agricoles.
B- Personnes physiques
L’IR ne concerne en principe que les personnes physiques. Mais il peut concerner aussi les groupements de personnes physiques. Il s’agit des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite simple et des sociétés de fait ne comprenant que des personnes physiques et n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés.
Le résultat pouvant résulter de l’activité de ces groupements est considéré comme un revenu professionnel du principal associé et doit s’ajouter par conséquent à ses autres revenus.
Les entreprises qui ne relèvent pas de l’IS (entreprises individuelles et sociétés non soumises à l’IS) peuvent avoir ou non la personnalité juridique. Elles n’ont pas de personnalité fiscale propre et ne sont pas imposées en tant que telles. Les profits réalisés ne deviennent imposables qu’entre les mains des personnes physiques qui les possèdent.
C- Personnes exonérées
Sont exonérés de l’impôt sur le revenu :
- les ambassadeurs, agents diplomatiques, conseils et agents consulaires de nationalité étrangère en poste au Maroc et, qui ne sont pas assujettis à l’IR, à raison de revenues qu’ils perçoivent de l’étranger, mais sous réserve que la règle de réciprocité soit appliquée par leurs gouvernements à l’égard des diplomates marocains en poste à l’étranger ;
- les personnes résidentes pour les produits qui leur sont versés en contrepartie de l’usage ou du droit à usage de droits d’auteur sur les œuvres littéraires, artistiques ou scientifiques.
D- Territorialité de l’impôt
L’imposition du revenu global obéit à un double critère, eu égard à la notion de territorialité : critère de résidence et critère de source de revenu.
Ainsi sont assujettis à l’IR, quelque soit leur nationalité, les personnes physiques :
- qui ont une résidence habituelle au Maroc, pour tous leurs revenus de source marocaine et de source étrangère.
- qui disposent de revenus de source marocaine, bien que n’ayant pas de résidence habituelle au Maroc.
Un contribuable est réputé avoir sa résidence habituelle au Maroc, lorsqu’il a, au Maroc :
- un foyer permanent d’habitation ;
- le centre de ses intérêts économiques.
- séjourné de manière continue ou de manière discontinue, plus de 183 jours par an au Maroc.
Le champ d’application de l’IR est élargi aux personnes physiques ayant ou non leur résidence habituelle au Maroc qui réalisent des bénéfices ou perçoivent des revenus dont le droit d’imposition est attribué au Maroc en vertu des conventions tendant à éviter la double imposition en matière d’impôt sur le revenu.
§ 2. Modalités d’imposition
Une imposition est établie au titre d’une période donnée et à un lieu déterminé.
A. Période et délai d’imposition
1- Période d’imposition
2- Délai d’imposition
- avant le 1er mars de chaque année, pour les titulaires de revenus professionnels déterminés selon le régime forfaitaire et/ou les titulaires de revenus autres que les revenus professionnels.
- avant le 1er avril de chaque année, pour les revenus professionnels déterminés selon le régime du résultat net réel ou celui de résultat net simplifié.
B- Lieu d’imposition
L’IR est établi soit au lieu du principal établissement du contribuable soit au lieu de sa résidence habituelle. Pour le contribuable qui n’a au Maroc ni une résidence habituelle ni un établissement principal, l’impôt est établi au lieu du domicile fiscal qu’il est tenu d’élire au Maroc.
§ 3. Détermination du revenu global imposable et calcul de l’IR
Le calcul de l’IR procède nécessairement par le calcul d’abord du revenu global imposable, somme de revenus catégoriels net imposables, et en opérant, par la suite, les déductions prévues en la matière.
A- Les revenus imposables
Le revenu global imposable à déclarer par le contribuable est obtenu en additionnant l’ensemble des revenus nets acquis pendant l’année de référence.
Pour chaque catégorie de revenu, le revenu net est déterminé compte tenu des règles qui lui sont propres.
Il n’y a donc pas de définition unique de la notion de revenu imposable, mais plusieurs définitions correspondant aux catégories. Pour les unes, le revenu imposable provient d’une « source » permanente de revenu (propriété d’un bien, d’un capital ou exercice d’une profession ou d’une activité, par exemple). Pour d’autres catégories, l’« enrichissement » est constitué par l’ensemble des gains nets réels réalisés par le contribuable (accroissement de l’actif net ou plus-value réalisée, par exemple).
Les revenus imposables de chaque catégorie sont des revenus nets, c'est-à-dire que, les dépenses effectuées en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu sont déduites des revenus bruts de chaque catégorie pour déterminer le revenu catégoriel imposable.
2- Revenu global imposable des personnes physiques membres des groupements
Le bénéfice réalisé par les sociétés en nom collectif, les sociétés en commandite simple, les sociétés de fait, est imposé au nom du principal associé, en tant que revenu professionnel, quelle que soit la nature de l’activité de ces groupements.
En cas de déficit, celui-ci est imputé sur les revenus professionnels du principal associé.
Dans le cadre d’une indivision ou d’une association en participation, chaque associé est personnellement imposé dans la catégorie des revenus professionnels, au titre de sa quote-part dans les bénéfices réalisés par ces groupements, à moins que ces bénéfices ne proviennent d’une activité agricole ou d’un patrimoine foncier, auxquels cas la quote-part revenant à chaque associé dans ces bénéfices est considérée, selon le cas, comme revenu agricole ou comme revenu foncier, entre les mains du bénéficiaire.
3- Détermination du revenu global imposable des personnes qui s’établissent au Maroc ou qui cessent d’y avoir leur domicile fiscal
Le revenu global imposable d’un contribuable qui acquiert un domicile fiscal au Maroc, comprend pour l’année de son installation :
- les revenues de source marocaine acquis entre le 1er janvier et 31 décembre de ladite année ;
- les revenus de source étrangère acquis entre le jour de son installation au Maroc et le 31 décembre de la même année ;
Mais, lorsqu’un contribuable cesse d’avoir au Maroc son domicile fiscal, son revenu global imposable de l’année de la cessation comprend :
- les revenues de source marocaine afférents à la même année;
- les revenus de source étrangère acquis à la date de la cessation.
4- Déductions sur revenu global
Sont admises en déduction du revenu global :
- les dons octroyés aux habous public, à l’entraide nationale et aux associations reconnues d’utilité publique ainsi que les dons octroyés à certain établissements publics, fondations et agences ;
- les dons octroyés aux œuvres sociales des entreprises publiques et privées dans la limite de 2 pour mille du chiffre d’affaires du donateur ;
- les intérêts normaux des prêts obtenus pour l’acquisition ou la construction d’un logement à usage d’habitation principale dans la limite de 10% du revenu global imposable;
- la rémunération convenue d’avance entre le contribuable et les établissements de crédits et les organismes assimilés dans le cadre d’un contrat de mourabaha conclu pour l’acquisition d’un logement à usage d’habitation principale dans la limite de 10% du revenu global imposable.
- les primes et cotisations se rapportant aux contrats individuels ou collectifs d’assurance retraite d’une durée égale au moins à 8 ans souscrits auprès des sociétés d’assurances au Maroc et dont les prestations sont servies aux bénéficiaires après l’âge de cinquante ans révolus et ce dans la limité de 6% du revenu global imposable. Lorsqu’au terme du contrat d’assurance retraite, la rente est servie au bénéficiaire sous forme de capital, celui-ci est imposé par voie de retenue à la source (au taux du barème progressif), après un abattement de 40% et avec étalement sur une période maximum de 4 années. Lorsque l’assuré procède au rachat de ses cotisations avant le terme du contrat et/ou avant l’âge de cinquante ans, le montant du rachat est imposé par voie de retenue à la source sans abattement et après étalement du montant racheté sur 4 années ou sur la période effective du remboursement si celle-ci est inférieure à 4 ans.
- les déficits réalisés pendant les quatre dernières années pour la catégorie des revenus professionnels ou agricoles. Mais, il convient de préciser qu’il n’est pas permis d’imputer le déficit d’une catégorie fiscale donnée (en l’occurrence les revenus professionnels et les revenus agricoles) sur le revenu net positif des autres catégories composant le revenu global.
5- Calcul du revenu net global et revenu imposable
Le calcul du revenu net global intervient avant celui du revient imposable. Le revenu net global de tous les revenus est obtenu comme suit :
Revenu net global = Revenu brut global – Charges sur revenu
Le revenu net imposable s’obtient après déduction des abattements accordés en vertu de situations particulières.
Revenu imposable = revenu net global – abattements
B- Détermination de l’IR
Le calcul de l’IR à payer consiste à appliquer au revenu global imposable un barème d’imposition et à procéder aux déductions sur impôt, s’il y a lieu.
1- Barème de l’IR
Le revenu global, après déduction des charges déductibles, est imposé selon le barème suivant :
Tranche de revenus annuels
30.001 – 50.000
60.001 – 80.000
2- Méthode rapide de calcul de l’IR
Le calcul de l’IR peut se faire suivant la méthode rapide qui consiste à multiplier le revenu imposable directement par le taux correspondant à la tranche dans laquelle se situe ledit revenu et déduire une somme calculée pour les besoins du calcul rapide.
C- Déductions opérées sur l’IR
Il s’agit des déductions sociales accordées en fonction des personnes prises en charges et, s’il y a lieu, de l’impôt retenu à la source et de l’impôt acquitté à l’étranger.
1- Charges de famille
L’impôt, calculé d’après le barème est diminué d’une somme de 360 DH par personne à charge, dans la limite de 2.160 DH soit un total de six déductions.
Les personnes considérées à charge sont :
- le conjoint abstraction faite de ses revenus ;
- les enfants propres du contribuable ou les enfants légalement adoptés par lui à la double condition que le revenu global annuel par enfant ne dépasse pas la tranche exonérée du barème de calcul de l’IR et que leur âge n’excède pas 27ans.
- les mêmes enfants, sans condition d’âge lorsqu’ils sont atteints d’infirmité les mettant dans l’incapacité de subvenir à leurs besoins.
Ces déductions ne peuvent être appliquées dans un foyer que par le conjoint qui a légalement la charge des enfants.
2- L’impôt retenu à la source
L’IR calculé est diminué des différents prélèvements opérés à la source sur les revenus du contribuable lorsque ces prélèvements sont imputables sur l’IR découlant de la déclaration annuelle. Cela signifie que les prélèvements opérés à des taux libératoires ne peuvent donner lieu à aucune déduction sur l’impôt calculé.
3- L’impôt étranger
Lorsque le contribuable qui réside au Maroc perçoit des pensions de source étrangère, il bénéficie d’une réduction égale à 80% du montant de l’impôt dû au titre de sa pension qui correspond aux sommes transférées à titre définitif en dirhams non convertible.
Si les revenus ainsi perçus de l’étranger ont été imposés ou exonérés dans le pays d’origine, l’impôt réel ou théorique correspondant, est déductible de l’IR au Maroc.
L’imputation de l’impôt étranger réel n’est accordée que dans le cas où une convention internationale de non double imposition le prévoit de manière expresse et en vertu du principe de la réciprocité.
De même, l’imputation de l’impôt étranger théorique n’est accordée que dans le cas où une convention internationale de non double imposition prévoit d’accorder un crédit d’impôt de manière expresse au titre de l’impôt qui aurait été dû en l’absence de l’exonération.
§ 4 Paiement de l’impôt
On distingue la règle générale et des cas particuliers.
A- Règle générale
L’impôt sur le revenu est établi par voie de recouvrement.
Le contribuable doit s’acquitter de sa cotisation dans les 2 mois suivant la date de mise en recouvrement, celle-ci étant indiquées sur l’avis d’imposition.
Le contribuable soumis à l’impôt sur le revenu peut souscrire auprès de l’administration fiscale par procédés électroniques les déclarations prévues par le CGI et effectuer les versements du montant de l’impôt sur le revenu dû chez le receveur de l’administration fiscale.
- En cas de départ à l’étranger, l’impôt est mis en recouvrement immédiatement et doit être acquitté sans délai.
- En cas de décès du contribuable, l’impôt est établi sur les revenus acquis depuis le 1er janvier de l’année du décès et les revenus de l’année précédente si, au moment du décès, l’impôt dû à ce titre, n’a pas encore été mis en recouvrement.
- Pour les revenus salariaux, l’impôt correspondant est perçu par voie de retenue à la source, opérée mensuellement ou à chaque occasion de paie de la part des employeurs et débirentiers.
- La retenue à la source est aussi utilisée comme technique de paiement de l’IR sur les revenus de capitaux mobiliers et, dans certains cas, sur les produits de cession de valeurs mobilières.
Section 2 : Les revenus professionnels
On traite successivement :
- du champ d’application ;
- du régime du résultat net réel ;
- du régime du résultat net simplifié ;
- du régime du bénéfice forfaitaire ;
- et de la cotisation minimale.
Presque tous les revenus résultant d’une activité professionnelle sont assujettis à l’IR catégorie professionnelle. Certaines exonérations sont néanmoins prévues par le CGI.
A. Les revenus assujettis
De manière générale, sont considérés comme revenus professionnels les revenus qui proviennent de l’exercice des :
- professions industrielles ;
- professions artisanales ;
- professions portant sur l’immobilier ;
- et des professions libérales.
Il convient d’y ajouter les revenus qui ont un caractère répétitif, sans pour autant se rattacher aux professions précitées. On peut citer notamment : les revenus du journaliste non salarié, de l’écrivain, de l’artiste, de l’apiculteur, de l’éleveur de chevaux ou de chiens, de celui du guide pour touristes, etc.
Sont enfin considérés comme revenus professionnels, les produits perçus par des personnes physiques ou morales non résidentes, qui répondent aux critères d’imposition à l’IR en contrepartie de travaux exécutés ou de services rendus pour le compte de personnes physiques ou personnes morales résidentes.
B- Exonérations prévues en matière d’IR professionnel
Les exonérations en matière d’IR professionnel sont, à quelques différences près, similaires à celles traitées au niveau de l’IS. Il s’agit :
- de l’exonération permanente ;
- de l’exonération totale suivie d’une imposition permanente au taux réduit ;
- de l’imposition permanente au taux réduit temporaires ;
- et de l’imposition temporaire au taux réduit.
1- Exonération permanente
Bénéficient de l’exonération permanente les promoteurs immobiliers pour leurs activités et revenus afférents à la réalisation de logements sociaux (superficie couverte comprise entre 50 et 100 m2 et prix de vente n’excédant 250.000 DH hors TVA).
L’exonération est accordée au vue d’un engagement, dans le cadre d’une convention à conclure avec l’Etat, assortie d’un cahier des charges, à réaliser un programme de construction intégré de 500 logements réalisé dans un délai maximum de 5 ans à partir de la date d’obtention de la première autorisation de construire.
2- Exonération totale suivie d’une imposition permanente au taux réduit (20%)
Ces exonérations et imposition au taux réduit sont prévues pour :
- les entreprises exportatrices de biens ou services ;
- les entreprises qui vendent des produits finis aux exportateurs ;
- les entreprises hôtelières.
3- Imposition permanente au taux réduit (20%)
L’imposition permanente au taux réduit est accordée aux :
- entreprise minières exportatrices ;
- entreprises ayant leur siège social dans la province de Tanger ;
4- Exonération et imposition au taux réduit temporaires
Les entreprises qui exercent leurs activités dans les zones franches d’exportation bénéficient :
- de l’exonération totale durant les 5 premiers exercices consécutifs à compter de la date du début de leur exploitation ;
- d’une réduction de l’impôt de 80% pour les 20 années consécutives suivantes.
5- L’imposition temporaire au taux réduit
Bénéficient de l’imposition temporaire au taux réduit de 20% :
- les entreprises implantées dans certaines régions dont le niveau de développement économique nécessite un traitement fiscal préférentiel ;
- les établissements privés d’enseignement ou de formation professionnelle.
C- Les régimes d’imposition à l’IR
Le résultat imposable dans le cadre des revenus professionnels est déterminé sur une base réelle, qui tient compte de produits et de charges effectifs.
Ces éléments sont appréhendés selon des principes qui sont considérés comme des règles de droit commun. Il s’agit du régime dit du résultat net réel (RNR).
Toutefois, il est admis que les contribuables titulaires de revenus professionnels puissent déterminer leur bénéfice imposable selon des règles plus simples, dans le cadre d’une approche approximative, en optant soit pour le régime du résultat net simplifié (RNS) ou pour le régime du forfait.
Les seuils des trois régimes d’imposition se présentent comme suit :
Professions commerciales, industrielles, artisanales ou armateur pour la pêche.
CA >2.000.000
1M < CA £ 2 M
CA £ 1.000.000
Prestation de service ou professions libérales
CA > 500.000
0,25 M < CA £ 0,5M
CA £ 250.000
§ 2. Régime du résultat net réel
Le régime net réel est le régime de droit commun. Il est obligatoire lorsque certains critères sont réunis. Après la présentation de ces critères, on présentera les modes de déterminations du résultat net réel.
A- Critères d’application du régime du résultat net réel
Ce régime s’applique obligatoirement aux :
- sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple et associations en participation.
- entreprises individuelles, sociétés de fait et indivisions, dont le chiffre d’affaires annuel ou porté à l’année excède :
- 2.000.000 de dirhams s’il s’agit de professions commerciales, d’activités industrielles ou artisanales ou d’armateur pour la pêche.
- 500.000 DH pour les prestataires de service et les professions libérales.
Le régime de résultat net réel s’applique également aux entreprises individuelles, sociétés de fait et indivisions, dont le chiffre d’affaires annuel ou porté à l’année n’excède pas les seuils précités, si elles n’ont pas opté pour le régime du résultat net simplifié ou celui du bénéfice forfaitaire.
Le contribuable, dans le cadre de ce régime net réel, détermine son résultat imposable en tenant compte de ses produits, profits et gains divers d’une part, ses charges et pertes diverses d’autre part, tels que ces éléments ressortent de sa comptabilité, mais en tenant comte des limites et contraintes édictées par les règles fiscales.
B- Mode de détermination du résultat
Le résultat net réel est obtenu par différence entre les produits imposables et les charges déductibles.
Les charges déductibles sont majorées de la variation des stocks des matières et fourniture
On peut dégager quatre étapes :
1- Calcul du résultat comptable : Le résultat comptable est la différence entre les produits comptabilisés et les charges comptabilisées.
2- Corrections fiscales : Ces corrections fiscales proviennent des :
- des réintégrations des charges et des pertes comptabilisées mais non déductibles sur le plan fiscal ;
- des produits dont l’imposition a été différée précédemment et qui deviennent imposables au cours de l’exercice ;
- des déductions des profits non imposables au cours de l’exercice ;
- des déductions des produits définitivement exonérés d’impôts ou non imposables ;
- des déductions des charges réintégrées au cours des exercices précédents et devenues déductibles lors de l’exercice.
Les réintégrations doivent être rajoutées au résultat comptable, alors que les déductions doivent être déduits dudit résultat.
3- Calcul du résultat fiscal : Le résultat fiscal est égal au résultat comptable augmenté des réintégrations des charges non déductibles et diminué des produits non imposables.
4- Imputation des déficits : Il y a lieu également de tenir compte des déficits sur exercices antérieurs dans la limite des déficits des quatre exercices précédant l’exercice en cours.
C – Rappels des produits et revenus imposables
Comme on l’a vu en détail au niveau de l’IS, les produits imposables à l’IR sont constitués des éléments suivants :
Les produits d’exploitation soumis à l’IR sont :
- les autres produits d’exploitation.
2- Produits financiers
Ce sont les intérêts et produits assimilés, acquis par le contribuable dans le cadre de son activité professionnelle.
3- Produits non courants
Sont imposés à ce titre :
- les plus-values réalisées ou constatées par l’entreprise suite à la cession ou au retrait de certains éléments corporels ou incorporels de l’actif immobilisé ;
- les subventions d’équilibre et les subventions d’investissement ;
- les autres produits non courant : Ce sont les profits divers et les produits accessoires.
4- Plus-values réalisées suite au décès d’un exploitant
Les plus-values, résultant d’une cessation d’activité suite au décès de l’exploitant sont imposable à l’IR lorsque l’activité en question n’est pas poursuivie par les héritiers.
5- Revenus ayant un caractère répétitif
Les revenus ayant un caractère répétitif sont imposables à l’IR lorsqu’ils ne peuvent se rattacher aux revenus agricoles, aux revenus salariaux, aux revenus fonciers ou aux revenus de capitaux mobiliers.
D- Rappels des charges et pertes déductibles
L’objet de ce paragraphe est de présenter des rappels des charges déductibles et de mettre en évidence les spécificités de l’IR par rapport à l’IS.
1- Les conditions de déductibilité des charges
Les conditions que doit remplir une dépense engagée par l’entreprise pour être admise en déduction sont au nombre de cinq :
- la causalité ;
- la comptabilisation ;
- la réalité ;
- le rattachement des charges à l’exercice.
Comme on l’a vu en détail au niveau de l’IS, les charges déductibles de la base imposable à l’IR sont constituées des éléments suivants :
2- Les charges d’exploitation
Il s’agit des charges suivantes :
a- Les achats
b- Les autres charges externes
Il est notamment question :
- des loyers ;
- des dépenses d’entretien et de réparation ;
- des primes d’assurance autres que celles versées sur contrats d’assurance conclus au profit de la société sur le tête de ses dirigeants ou ses collaborateurs ;
- des autres services et travaux (travaux de sous-traitance, redevances de crédit bail et autres redevances) ;
- des dépenses de transports et déplacements du personnel, déplacements des administrateurs, gérants et associés et des frets et transports sur achats et ventes ;
- des dépenses en cadeaux publicitaires qui sont déductibles si leur valeur unitaire maximale ne dépasse pas 100 DH et portent soit le nom, le sigle de l’entreprise ou la marque de fabrique des produits qu’elle fabrique ou dont elle fait le commerce ;
- des dons en argent ou en nature octroyés aux habous publics, à l’entraide nationale et aux associations reconnues d’utilité publique ainsi que les dons octroyés à certains établissements publics, fondations et agences ainsi que les dons octroyés aux œuvres sociales des entreprises publiques et privées et aux œuvres sociales des institutions qui sont autorisées par la loi qui les institue à percevoir des dons, dans la limite de 2%0 du chiffre d’affaires du donateur.
c- Les autres charges d’exploitation
On peut citer aussi les frais d’annonce et de publicité, les frais de représentation et de voyage lorsqu’ils sont justifiés par la nature ou l’importance de l’exploitation.
d- Les charges du personnel
En plus du cas général, on traite sous ce titre le cas de la rémunération de l’exploitant individuel, celui de la rémunération des dirigeants des sociétés de personnes ainsi que la question des charges sociales.
d-1- Cas général
Les rémunérations versées au personnel sont déductibles dès lors qu’elles répondent aux conditions générales de déductibilité et qu’elles ne sont pas jugées anormalement exagérées, en égard au travail fourni. Aux rémunérations de base peuvent s’ajouter les primes allouées à titre d’encouragement, les indemnités et allocations, l’aide au logement, les indemnités de représentation, les congés payés, les indemnités de licenciement, les avantages en nature (logement, voiture, domesticité…). Il convient de noter les aspects particuliers suivants :
d-2- Rémunération de l’exploitant individuel
Elle n’est pas considérée comme une charge effective de l’entreprise, mais comme un emploi de bénéfice, le travail de l’exploitation individuel étant en effet considéré fiscalement comme devant trouver sa contrepartie dans le bénéfice dégagé en fin de l’exercice.
d-3- Rémunération des sociétés de personnes
La rémunération attribuée aux principaux dirigeants des sociétés en nom collectif, des sociétés en commandite simple, des sociétés de fait ou des associations en participation n’est pas déductible pour les mêmes raisons que la rémunération de l’exploitant individuel.
Mais, la rémunération des associés non dirigeants de ces sociétés et associations peut être comprise dans les charges déductibles lorsqu’elle est attribuée à ces associés en leur qualité de salariés.
d-4- Charges sociales
- la part patronale de sécurité sociale ;
- la part salariale ;
La part incombant au salarié dans les charges sociales est exclue des frais généraux et ne peut donc être prise en charge par entreprise.
e- Les impôts et taxes
Pour être déductibles, les impôts et taxes doivent être mis à la charge de l’entreprise, mis en recouvrement au cours de l’exercice. Ne sont pas déductibles les pénalités, les majorations et les amendes, l’IR sur salaire et l’impôt sur le résultat de l’entreprise.
f- Les dotations d’exploitation aux amortissements
Les amortissements sont déductibles dans la limite de ceux qui sont généralement admis d’après les usages de chaque nature d’industrie, de commerce ou de profession.
Pour être déductibles, les amortissements doivent être effectivement pratiqués. L’entreprise qui diffère ses amortissements en période déficitaire, aura la possibilité de les déduire des résultats des premiers exercices suivants qui laissent apparaître un résultat bénéficiaire.
g- Les dotations d’exploitation aux provisions
Pour être déductible, la provision doit être destinée à faire face à une perte ou à une charge déductible. De même, la perte ou la charge doit être probable et non seulement éventuelle et nettement précisée quant à sa nature et susceptible d’être évaluée avec une approximation suffisante quant à son montant. En fin, la probabilité de la perte ou de la charge doit résulter de frais survenus pendant l’exercice.
En cas de cessation d’activité ou de cession de l’entreprise, les provisions antérieurement constituées en franchise d’impôts doivent être rapportées au résultat du dernier exercice d’exploitation.
La provision est régularisée dès que le risque de perte ou de charge pour lequel elle a été constituée a été confirmé ou au contraire écarté. Dans le premier cas, on considère que la provision est définitivement utilisée et on la compense avec la perte ou la charge constatée. Dans le second cas, la provision n’étant pas utilisée, elle devient une provision sans objet et est rapportée aux résultats imposables de l’exercice où le risque peut être considéré comme définitivement écarté.
Pour la provision irrégulièrement constituée, la provision est rapportée aux résultats de l’exercice au cours duquel elle a été constituée si le délai de reprise accordé à l’administration n’est pas expiré. Elle est rapportée aux résultats du plus ancien des exercices non prescrits si ce délai de reprise est expiré.
Les principales provisions déductibles sont les provisions pour dépréciation (des immobilisations non amortissables, des stocks, des créances et des titres) et les provisions pour risque et charge (procès ou litige en cours)
h- Les stocks
Les stocks sont évalués au coût d’achat ou coût de production selon que l’activité de l’entreprise est commerciale ou industrielle.
Pour les articles ou objets ne pouvant être identifiés par unités après leur entrée en stock, le coût d’entrée du stock à la date d’inventaire est obtenu selon la méthode d’évaluation dite « première entrée – première sortie » ou celle du coût moyen pondéré.
Les stocks sont évalués au cours du jour si le cours du jour est inférieur au coût d’achat ou au coût de production.
3- Les charges financières
En principe, les intérêts et autres frais financiers engagés dans l’intérêt de l’entreprise sont déductibles à condition que la dette ait été contractée pour les besoins et dans l’intérêt de l’entreprise et soit inscrite au bilan.
Pour les cas des sociétés en non collectif et des sociétés en commandite simple, les intérêts rémunérant les comptes courants des associés, à l’exclusion de l’associé principal, sont déductibles sous réserve que :
- le capital social soit entièrement libéré ;
- le montant total des sommes rémunérées n’excède pas le capital social ;
- le taux de rémunération ne dépasse pas le taux fixé par l’arrêté du ministre des finances.
Par ailleurs, ces intérêts (même ceux exclus du droit à déduction) doivent être déclarés par le bénéficiaire pour être imposé en son nom.
Sont aussi déductibles :
- les pertes de charge ;
- les autres charges financières ;
- les dotations financières.
4- Les charges non courantes
- les valeurs nettes d’amortissement des immobilisations cédées ;
- les autres charges non courantes tels que les dons accordés à certains organismes ;
- les dotations non courantes aux amortissements dégressifs ;
- les pertes diverses ayant un lien direct avec l’exploitation et résultant d’événements ayant entraîné une diminution de l’actif net.
5- Le report déficitaire
Le déficit réalisé par une entreprise à la clôture d’un exercice donné constitue, en principe, une perte définitive que l’entreprise n’est pas en droit de déduire de ses bénéfices futurs. Cependant, dans certaines limites et sous certaines conditions, l’entreprise peut, par dérogation à ce principe, opérer cette déduction. On dit qu’elle a la possibilité de reporter ses déficits ou encore de pratiquer le report déficitaire.
Le déficit réalisé au titre d’une année donnée peut être déduit du bénéfice des exercices suivants dans la limite de 4 ans après l’année où est apparu le déficit.
6- Les charges non déductibles en totalité ou en partie
Certaines charges sont totalement exclues du droit de déduction. D’autres charges ne sont déductibles qu’en partie.
Les charges non déductibles en totalité sont :
- Les amendes, pénalités et majorations ;
- Les charges non justifiés ;
- Les achats revêtant un caractère de libéralité.
Les charges non déductibles en partie sont :
- Les dépenses afférentes aux achats de matières et produits, aux autres charges externes, aux autres charges d’exploitation ainsi que les dotations aux amortissements relatives aux acquisitions d’immobilisations dont le montant facturé est égal ou supérieur à 10.000 DH et dont le règlement net pas justifié par chèque barré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique de paiement ou virement bancaire. Ces dépenses ne sont déductibles qu’à concurrence de 50% de leur montant. Cette disposition n’est pas applicable aux opérations sur les animaux vivants et les produits agricoles non transformés, les impôts et faxes et les charges du personnel.
- Les amortissements des véhicules de transport de personnes dont le prix est supérieur à 300.000 DH TTC par véhicule. Ces amortissements ne sont déductibles que dans la limite d’un taux qui ne peut être inférieur à 20% par an. De même la valeur totale fiscalement déductible, répartie sur cinq ans à parts égales, ne peut être supérieure à300.000 DH TTC par véhicule.
§ 3. Régime du résultat net réel simplifié
Ce régime peut être envisagé à certaines conditions. De même, la détermination du résultat net simplifié (RNS) présente des particularités importantes par rapport au régime du droit commun.
A- Conditions d’application du RNS
Peuvent opter pour le régime du résultat net simplifié, les entreprises individuelles et les sociétés de fait dont le chiffre d’affaires ne dépasse pas certaines limites
1- Seuils limites du RNS
Pour qu’une entreprise individuelle ou une société de fait puisse être placée sous le régime du RNS, son chiffre d’affaires annuel ou porté à l’année ne doit pas excéder:
- 2.000.000 de dirhams, si elle exerce une profession commerciale, industrielle, artisanale ou armateur de pêche ;
- 500.000 dirhams, si elle se livre à d’autres activités. Il s’agit en général des prestations de services et des professions libérales.
2- Pluralité d’activités régies par des seuils différents
Si une entreprise exerce plusieurs activités à la fois, elle reste soumise au régime du résultat net simplifié tant que :
- aucun des seuils correspondant aux activités exercées concurremment n’est atteint :
- le chiffre d’affaires de l’ensemble des activités exercées concurremment ne dépasse pas le seuil qui correspond à l’activité principale. Le caractère principal d’une activité par rapport à une autre étant déterminé par le rapport respectif de chaque activité à son seuil limite correspondant.
3- Variation d’activité par rapport aux seuils légaux
L’entreprise demeure sous le régime du résultat net simplifié tant que le chiffre d’affaires n’a pas dépassé les seuils précités pendant 2 années consécutives.
En cas de dépassement de ces seuils pendant 2 années consécutives, l’entreprise est placée sur le régime de résultat net réel à compter du 1er janvier suivant la deuxième année de dépassement.
4- Changement de régimes
a- Passage du RNR au RNS
Les entreprises soumises au RNR ne peuvent opter pour le RNS que lorsque leur chiffre d’affaires a été inférieur à la limite retenue pour leur profession pendant 3 années consécutives. L’option ici, est valable pour la quatrième année.
b- Passage du RNS au RNR
Ici, le délai de 3 ans n’est pas applicable, l’entreprise imposée d’après le régime net simplifié et qui renonce à l’option n’est tenue à aucune obligation particulière autre que la tenue d’une comptabilité régulière et le dépôt des déclarations dans le délai légal.
c- Passage du RNS au Régime forfaitaire
En cas de baisse du chiffre d’affaires au dessous des seuils fixés pour le régime du forfait, l’entreprise ne peut se replacer sous ce régime que lorsque son chiffre d’affaires est resté en dessous desdits seuils pendant 3 années consécutives.
B- Détermination du revenu professionnel imposable
1- Calcul du résultat net simplifié
Le résultat net simplifié est établi à l’instar du résultat net réel à partir :
- d’une part, des produits, profits et gains divers, majorés de stocks et travaux en cours à la date de clôture des comptes.
- d’autres par des charges majorées des stocks et travaux en cours à la date d’ouverture des comptes.
Ces éléments sont évalués selon des règles fiscales énoncées pour le régime du résultat net réel.
Toutefois, l’entreprise ne peut :
- constituer de provisions déductibles dans le cadre du régime du résultat net simplifié et ce quelle que soit la nature de ces provisions et leur objet.
- de même, elle ne peut imputer sur ses résultats bénéficiaires les déficits qu’elle a réalisés sur des exercices passés et ce quel que soit le mode de détermination de ces déficits.
2- Abattement aux adhérents des centres de gestion de comptabilité agréés
Les contribuables, qui adhèrent aux centres de gestion de comptabilité agréés bénéficient d’un abattement de la base imposable de 15%.
§ 4. Régime du bénéfice forfaitaire
Le régime du forfait est applicable pour les contribuables réalisant des chiffres d’affaires modestes. Le calcul du bénéfice imposable résulte d’une approche approximative.
A- Conditions d’application du régime
Peuvent opter pour le régime du bénéfice forfaitaire les entreprises individuelles et les sociétés de fait dont le chiffre d’affaires ne dépasse pas certaines limites.
1- Seuils limites du forfait
Pour qu’une entreprise individuelle ou une société de fait puisse être placée sous le régime du forfait, son chiffre d’affaires annuel ou rapporté à l’année ne doit pas excéder :
- 1.000.000 de dirhams, si elle exerce une profession commerciale, industrielle, artisanale ou armateur de pêche ;
- 250.000 dirhams, si elle se livre à d’autres activités. Il s’agit en général des prestations de services et des professions libérales.
L’entreprise reste soumise au régime du forfait si :
- aucun des seuls correspondant aux activités exercées n’est atteint ;
- le chiffre d’affaires de l’ensemble des activités exercées concurremment ne dépasse pas le seuil qui correspond à l’activité principale.
Le caractère principal d’une activité par rapport à une autre étant déterminé par le rapport respectif de chaque activité a son seuil correspondant.
3- Variation d’activité par rapport aux seuils
L’entreprise demeure sous le régime du forfait tant que le chiffre d’affaires n’a pas dépassé les seuils précités pendant 2 années consécutives.
En cas de dépassement des seuils, l’entreprise est placée sur le régime du résultat net simplifié à compter du 1er janvier suivant la deuxième année de dépassement.
En cas de baisse du chiffre d’affaires en dessous des seuils fixés pour le régime du forfait, l’entreprise ne peut se replacer sous ce régime que lorsque son chiffre d’affaires est resté en dessous desdits seuils pendant 3 années consécutives.
4- Passage du régime forfaitaire à celui du RNS
Aucune condition n’est exigée pour passer, sur option, du régime forfaitaire au régime net simplifié.
5- Professions et activités exclues du régime forfaitaire
Un certain nombre de professions et d’activités ne peuvent opter pour le régime forfaitaire quel que soit leur chiffre d’affaires annuel. Il s’agit des professions et activités suivantes :
- médecin, chirurgien, vétérinaire, chirurgien- dentiste, radiologue, exploitant de clinique, exploitant de laboratoire médicales, kinésithérapeute, pharmacien ;
- architecte, topographe, géomètre, entrepreneur de travaux topographiques ;
- conseil juridique et fiscal, comptable, expert comptable, entrepreneur de travaux informatiques ;
- lotisseur et promoteur immobilier, marchand de biens immobiliers ;
- Assureur, courtier ou intermédiaire d’assurances, transitaire en douane, représentant de commerce indépendant, administrateur de biens ;
- éditeur, libraire, imprimeur ;
- exploitant de cinéma, producteur de films cinématographiques ;
- marchand en gros d’orfèvrerie, bijouterie et joaillerie, marchand en détail d’orfèvrerie, bijouterie et joaillerie ;
- hôtelier, agent de voyages, loueur d’avions ou d’hélicoptères ;
- exploitant d’école d’enseignement privé, exploitant d’auto-école ;
- avocats et notaires.
Le bénéfice imposable est déterminé de manière forfaitaire dans le cadre du régime du forfait. On distingue le bénéfice forfaitaire et le bénéfice minimum.
1- Le bénéfice forfaitaire
Ce bénéfice forfaitaire résulte de l’application au chiffre d’affaires déclaré par l’entreprise d’un coefficient fixé pour chaque branche d’activité ou de profession conformément au tableau prévu par les dispositions régissant l’IR.
Les coefficients sont censés représenter un pourcentage moyen de bénéfice net pour l’activité à laquelle ils correspondent.
Ces coefficients sont également réputés couvrir forfaitairement les charges engagées par l’entreprise pour la réalisation du chiffre d’affaires déclaré.
En cas de pluralité de professions, le bénéfice imposable de l’entreprise est formé de l’ensemble des bénéfices partiels obtenus forfaitairement par application au chiffre d’affaires de chaque profession le coefficient qui lui est propre.
2- La notion de bénéfice minimum
L’administration n’a que très peu de possibilités de contrôler les conditions d’activité de l’entreprise placée sous le régime du forfait et par voie de conséquence, les conditions de réalisation du bénéfice forfaitaire obtenu à partir d’un chiffre d’affaires déclaré par cette entreprise.
Le risque est donc grand pour l’administration de voir l’entreprise sous imposée artificiellement. Aussi a-t-on posé le principe de mettre à la charge de l’entreprise une imposition minimale en considérant qu’en tout état de cause, l’entreprise est présumée réaliser un bénéfice minimum.
Ainsi, le bénéfice annuel réalisé par toute entreprise ne peut être inférieur au montant de la valeur locative annuelle normale et actuelle de chaque établissement du contribuable, retenu pour le calcul de la taxe professionnelle, auquel est appliqué un coefficient allant par fraction d’un demi point de 0,5 à 10 et ce compte tenu de l’importance de l’établissement, de l’achalandage et du niveau d’activité.
La fixation et l’actualisation de ces coefficients sont fonction des circonstances propres à chaque contribuable. Elles tiennent compte de l’importance des moyens techniques et humains déployés, du niveau de l’activité, de l’achalandage, de l’emplacement des locaux ou des établissements de vente et de l’ancienneté des loyers pratiqués.
En cas de pluralité de professions exercées dans des établissements différents, le bénéfice minimum à retenir est le résultat de la somme des valeurs locatives des divers établissements, affectées des coefficients correspondants.
Pour calculer le bénéfice minimum d’une entreprise nouvelle, une entreprise qui assiste à une cession, cessation, décès ou départ de l’exploitant en cours d’année, il faut :
- Porter la valeur locative à l’année ;
- déterminer bénéfice minimum en appliquant à la valeur locative ramenée à l’année le coefficient retenu ;
- ramener le résultat ainsi obtenu au montant correspondant à la période d’activité.
Pour les activités non patentables, le bénéfice minimum est supposé correspondre au bénéfice forfaitaire.
Après avoir calculé le bénéfice forfaitaire et le bénéfice minimum, le contribuable est imposé sur le terme le plus élevé sans recourir aux procédures de rectification de la base imposable.
3- Eléments additifs au bénéfice minimum ou au bénéfice forfaitaire
Au bénéfice imposable ainsi retenu, bénéfice forfaitaire ou bénéfice minimum il faut ajouter, s’il y a lieu, les profits sur la cession des éléments de l’actifs immobilisé, les primes, subventions et dons reçus ainsi que le résultat fiscal des sociétés de personnes dans lesquelles le contribuable est associé principal.
4- Conséquences fiscales en cas de changement de régime fiscal
Le changement de régime fiscal peut donner lieu à des régularisations :
a- Passage du RNR au RNS ou au forfait
Dans de tels cas, les provisions constituées en franchises d’impôts, lors de l’exercice dont le résultat est déterminé d’après le RNR, sont réintégrées au résultat dudit exercice.
De même, les déficits reportables sont annulés à compter de l’année de changement de régime de détermination des résultats.
Dans le cas de passage RNR ou du RNS au régime forfaitaire, les amortissements de constructions constatés en comptabilité sont réintégrés au résultat du dernier exercice relevant du RNR ou du RNS.
b- Passage du forfait au RNR ou au RNS
Dans ce cas, les éléments amortissables affectés à l’exploitation font l’objet d’un inventaire au début de l’exercice et doivent être inscrits au bilan d’ouverture de la première année d’application du RNR ou du RNS. Cette inscription est faite à la valeur résiduelle des éléments amortissables. La valeur résiduelle prend en compte les amortissements présumés avoir été pratiqués sous le régime forfaitaire. Cette règle n’est pas valable aux constructions qui doivent être inscrites au coût historique.
§ 5. La cotisation minimale
Le montant de l’IR dû ne peut être inférieur à une cotisation minimale quel que soit le résultat fiscal de l’exercice.
Cette cotisation minimale est un droit dû au titre des revenus professionnels déterminés d’après le régime du résultat net réel ou celui du résultat net simplifié. Les personnes imposées d’après le régime forfaitaire ne sont donc pas passibles de ladite cotisation.
A- Base de calcul de la cotisation minimale
Cette cotisation est calculée sur la base des produits d’exploitation hors taxe. Par produits d’exploitation il faut entendre la somme :
- du chiffre d’affaires et des autres produits d’exploitation ;
- des subventions et sons reçus de l’Etat, des collectivités locales et des tiers figurant parmi les produits d’exploitation ;
- les produits non courants : subventions d’équilibre et autres produits non courants y compris les dégrèvements fiscaux au titre des impôts déductibles.
B- Taux de la cotisation minimale
Le taux de la cotisation minimale est fixé normalement à 0,50%.
Ce taux est 0,25% pour les activités dont les prix sont réglementés et dont les marges sont faibles. Il s’agit des commerçants effectuant des opérations commerciales portant sur :
- les produits pétroliers et le gaz ;
- le beurre et l’huile ;
- le sucre et la farine ;
- l’eau et l’électricité.
Le troisième taux qui existe en matière de cotisation minimale est de 6%. Ce taux est applicable lorsqu’il s’agit des personnes exerçant les professions des :
- avocats, interprètes, notaires, adouls, huissiers de justice ;
- architectes, métreurs, vérificateurs, géomètres, topographes, arpenteurs, ingénieurs, conseils et experts en toute matière ;
- vétérinaires ;
- les médecins, médecins-dentistes, masseurs kinésithérapeutes, orthoptistes, orthophonistes, infirmiers, herboristes, sages-femmes, exploitants de cliniques, maisons de santé ou de traitement et exploitants de laboratoires d’analyses médicales ;
En matière d’IR, aucun minimum n’est prévu pour le montant de la cotisation minimale.
C- Délai de versement de la cotisation minimale
Le montant de cotisation minimale exigible doit être versé spontanément au percepteur avant le premier février de chaque année au titre des revenus professionnels se rapportant à l’année précédente.
Cette cotisation, minimale n’est pas un impôt mais constitué un acompte sur l’IR correspondant aux revenus professionnels. Lorsqu’elle lui est supérieure, elle donne lieu à un crédit de cotisation minimale.
D- Crédit de cotisation minimale
La cotisation minimale payée au titre d’un exercice déficitaire ainsi que la partie de la cotisation qui excède le montant de l’impôt acquitté au titre d’un exercice donné, sont imputées sur le montant de l’impôt qui excède celui de la cotisation exigible au titre de l’exercice suivant.
Faute de cet excédent, ou en cas où ce dernier est insuffisant pour que l’imputation puisse être opérée en totalité ou partie, le reliquat de la cotisation non imputé peut être déduit du montant de l’impôt sur le revenu dû au titre des 3 exercices suivants l’exercice déficitaire ou celui au titre duquel le montant de la dite cotisation excède celui de l’impôt.
E- Exonération de la cotisation minimale
La cotisation minimale n’est pas due par les contribuables pendant les 3 premiers exercices comptables suivant la date du début de leur activité professionnelle.
Le contribuable qui a déjà bénéficié de l’exonération triennale et qui a repris la même activité après une cession ou cessation partielle ou totale, ne peut prétendre à une nouvelle période d’exonération.
Section 3 : Les revenus salariaux et assimilés
(voir module : administration du personnel)
Section 4 : Les revenus et profits fonciers
Il sera question, dans l’ordre, des revenus fonciers et des profits fonciers.
§ 1. Revenus fonciers
Certains revenus fonciers sont imposables, d’autres sont exclus du champ d’application de l’IR. Une troisième catégorie bénéficie d’une exonération temporaire. Après la discussion de ces éléments, nous abordons la détermination de la base imposable et les dégrèvements pour perte de loyer.
A- Revenus fonciers imposables
On entend par revenus fonciers pour les besoins d’application de l’IR :
- les revenus provenant de location des immeubles bâtis et non bâtis et des constructions de toute nature ;
- les revenus provenant de la location des propriétés agricoles y compris les constructions et le matériel y affectés ;
- la valeur locative des immeubles et constructions mis par leurs propriétaires gratuitement à la disposition des tiers ;
- les indemnités d’éviction versées aux occupants des biens immeubles par les propriétaires desdits biens.
B- Revenus fonciers exclus du champ d’application
Il s’agit de la valeur locative des immeubles mis par leur propriétaire gratuitement à la disposition :
- de leurs ascendants et descendants à titre d’habitation ;
- des administrations de l’Etat, des collectivités locales et des hôpitaux publics ;
- des œuvres privées d’assistance et de bienfaisance et des associations reconnues d’utilité publique.
C- Revenus fonciers exonérés temporairement
Ce sont ceux provenant de la location des constructions nouvelles et additions de constructions pendant les 3 années suivant celle de leur achèvement.
D- Détermination de la base imposable
La détermination de la base imposable est différente selon qu’il s’agisse de revenu foncier des immeubles et constructions agricoles ou non agricoles.
1- Revenu foncier net des propriétés non agricoles
Le revenu net imposable est obtenu en appliquant un abattement de 40% sur le revenu foncier brut. Celui-ci comprend, en plus du loyer, les dépenses (réparation, impôts …) incombant normalement au propriétaire ou à l’usufruitier et mises à la charge du locataire.
Ce revenu est diminué des charges supportées par le propriétaire pour le compte du locataire.
2- Revenu foncier net des propriétés agricoles
Il est déterminé d’après :
- le montant du loyer ou du fermage stipulé en argent dans le contrat ;
- le montant obtenu en multipliant le cours moyen de la culture pratiquée par les quantités prévues dans le contrat, lorsque le propriétaire est rémunéré en nature ;
- la fraction du revenu agricole forfaitaire, convenue entre propriétaire et locataire dans le cas de location à part de fruit.
E- Dégrèvements pour perte de loyer
En cas de perte de loyers établie par tout moyen de preuve, le contribuable peut obtenir les réductions ou décharges de l’impôt afférent aux loyers non recouvrés à condition d’adresser sa requête au directeur des impôts avant l’expiration du délai de prescription.
§ 2. Profits fonciers
Les profits immobiliers, même n’ayant pas le caractère de revenu, font partie du champ d’application de l’IR.
A- Personnes et opérations imposables
Après une présentation des personnes et des opérations imposables, il sera question des profits exclus de la catégorie des profits fonciers.
1- Personnes imposables
L’impôt est dû dans tous les cas par le cédant.
Lorsque la cession concerne un immeuble en indivision, chaque co-indivisaire est imposé sur la part du profit qui lui revient.
2- Opérations imposables
Sont passibles de l’IR les profits constatés ou réalisés sur des opérations suivantes :
a- Cession d’immeubles ou de droits réels immobiliers
b- Apport en société d’immeubles ou droits réels immobiliers
c- Cession à titre gratuit ou onéreux ou apport en sociétés immobilières transparentes
d- Cession à titre gratuit ou onéreux ou apport en société d’actions ou de parts sociales des sociétés à prépondérance immobilière
e- Echange
f- Partage d’immeuble en indivision avec soulte
g- Cession à titre gratuit.
3- Exclusions du champ d’application
Sont exclus de la catégorie des profits fonciers les profits immobiliers réalisés par des personnes qui, d’une manière générale, se livrent à titre habituel ou répétitif à des cessions de biens immeubles. Il s’agit :
- des personnes qui, habituellement, achètent en vue de les revendre, des immeubles, des actions ou parts sociales de sociétés immobilières ou qui souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts de ces sociétés ;
- des personnes qui procèdent au lotissement et à la vente des lots d’un terrain leur appartenant, quel que soit le mode d’acquisition de ce terrain (achat, donation ou héritage) ;
- des personnes qui acquièrent un terrain et le morcellent en vue de la vente par lots ou y construisent un immeuble destiné à la vente en entier ou par fractions (promoteurs immobiliers).
De même, ne sont pas assujettis à l’IR au titre des profits fonciers :
- l’annulation d’une cession effectuée suite à une décision judiciaire ;
- la résiliation à l’amiable d’une cession d’un bien immeuble, lorsque cette résiliation intervient dans les 24 heures de la cession initiale.
D’un autre côté, il faut préciser que les profits immobiliers réalisés à l’occasion de la cessation d’activité ou de cessions ou de retrait d’éléments de l’actif immobilisé par les contribuables soumis au régime du résultat net réel ou du résultat net simplifier sont à inclure dans la base imposable et sont soumis à l’impôt au taux barème progressif.
Par contre, les profits immobiliers réalisés par les contribuables soumis au régime du forfait sont imposés au taux de 20%, avec un minimum de 3% du prix de cession le cas échéant, libératoire de l’impôt sur le revenu.
B- Exonérations
Les exonérations prévues tiennent à l’affectation de l’immeuble, à la nature de l’immeuble, au montant des cessions, ainsi qu’au degré de parenté.
1- Exonération tenant à l’affectation de l’immeuble
On distingue la cession de l’habitation principale dont la durée d’occupation est d’au moins 8 ans et la cession du logement social réservé à l’habitation principale.
a- Cession de l’habitation principale
Le profit réalisé lors de la cession d’un immeuble ou partie d’immeuble est exonéré totalement lorsque la durée d’occupation à titre de résidence principale par le crédit, à la date de la cession, est égale ou supérieur à 8 années consécutives et ce quel que soit le prix de cession.
La durée maximale qui doit s’écouler entre la date de la vacance de l’immeuble et celle de sa cession ne devrait pas excéder 6 mois.
L’exemption s’applique dans les mêmes conditions aux profits réalisés par :
- le conjoint ou les successeurs directs qui ont continué d’habiter l’immeuble ou la partie d’immeuble cédée après le décès du propriétaire ;
- les résidents marocains à l’étranger pour leur habitation au Maroc ;
- le propriétaire dont le droit de propriété sur son habitation principale consiste en actions ou parts nominatives dans une société immobilière transparente.
b- Cession de logement social réservé à l’habitation principale
Est exonéré le profit réalisé à l’occasion de la cession d’un logement social (superficie couverte comprise en 50 et 100 m2 et prix de cession n’excédant pas 250.000 DH hors TVA), occupé par son propriétaire à titre d’habitation principale depuis au moins 4 ans au jour de ladite cession.
2- Exonération liée au montant des cessions
Est exonéré de l’impôt sur le revenu le profit qui résulte d’une ou plusieurs cessions dont la valeur totale n’excède pas 60.000 DH par année civile.
Pour déterminer si ce plafond de cessions est ou non atteint, il convient alors de faire masse de la totalité des cessions immobilières, réalisées au cours de la même année, à l’exception de la cession d’une résidence principale, si celle-ci est exemptée de l’impôt.
3- Exonération liée au degré de parenté
A ce titre, sont exonérées de l’impôt les donations portant sur les biens immeubles ou droits réels immobiliers effectuées entre ascendants, descendants, entre époux et entre frères et sœurs.
C- Liquidation de l’impôt sur les profits fonciers
On détermine d’abord la base, c'est à dire le profit imposable, à laquelle on applique le taux approprié.
1- Détermination du profit imposable
Le profit net imposable est égal à la différence entre :
- d’une part le prix de cession diminué, le cas échéant, des frais de cession ;
- et d’autre part le prix d’acquisition augmenté des frais d’acquisition, des dépenses d’investissements réalisées, ainsi que des intérêts payés par le cédant en rémunération de prêts accordés par des organismes de crédit agréés pour la réalisation des opérations d’acquisition et d’investissement.
Le prix et les frais d’acquisition font l’objet d’une réévaluation.
Pour la détermination du profit taxable, le prix d’acquisition ou la valeur déclarée ainsi que les diverses dépenses précisées-dessus, sont réévalués proportionnellement à la variation de l’indice national du coût de la vie depuis l’année de l’acquisition ou de la dépense réalisée.
Les coefficients de réévaluation sont fixés annuellement par arrêté du Ministre des Finance.
2- Taux de l’impôt
Le taux de l’impôt des profits fonciers est fixé à 20%.
Toutefois, le montant de l’impôt ne peut être inférieur à 3% du prix de cession.
De ce fait, toute cession imposable, qu’elle dégage ou non un profit, donne lieu à la perception d’un montant minimum déterminé par application du taux de 3% au prix de cession, lorsque le montant de l’impôt calculé au taux de 20% sur le profit réalisé lui est inférieur.
L’imposition au taux de 20%, avec un minimum de 3% du prix de cession le cas échéant, est libératoire de l’impôt sur le revenu.
3- Délai de déclaration des cessions de biens immeubles
Les propriétaires, les usufruitiers et les redevables de l’IR sur profits fonciers doivent remettre contre récépissé une déclaration des cessions de biens immeubles ou de droits réels s’y rattachant au receveur de l’administration fiscale dans les 30 jours qui suivent la date de la cession, le cas échéant, en même temps que le versement de l’impôt.
En cas d’expropriation pour cause d’utilité publique, cette déclaration doit être produite dans les 30 jours qui suivent la date de l’encaissement de l’indemnité d’expropriation.
Section 5 : Les revenus et profits des capitaux mobiliers
Par revenus des capitaux mobiliers on entend tous les produits, de nature variable, des actions ou parts sociales et revenus assimilés et tous les produits de placements à revenu fixe.
Ces produits étaient soumis tant à l’IR qu’à la taxe sur les produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés pour les revenus de nature variable qu’à la taxe sur les produits de placements à revenu fixe, ce qui n’était pas sans compliquer le traitement fiscal de ces produits.
Dans le cadre de la simplification du système fiscal, les dispositions régissant la taxe sur les produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés et la taxe sur les produits de placement à revenu fixe ont été intégrées dans les textes relatifs à l’IR et à l’impôt sur les sociétés.
On traitera dans l’ordre :
- les revenus des capitaux mobiliers ;
- les profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de capital et de créances.
§ 1. Revenus des capitaux mobiliers
L’IR sur les revenus des capitaux mobiliers est prélevé par retenue à la source. Le champ d’application de cette retenue fera l’objet du premier point dans ce paragraphe. Il sera question par la suite des produits exonérés et du fait générateur de l’impôt.
A- Champ d’application de la retenu à la source
La retenue à la source va s’appliquer aux :
1- Les produits des actions ou parts sociales
Ce sont les produits des actions ou parts sociales, et revenus assimilés distribués par les sociétés ayant leur siège au Maroc et relevant de l’impôt sur les sociétés. Il peut s’agir des :
a- Produits relevant de la distribution des bénéfices
b- Dividendes distribués par les organismes de placement collectif en valeur mobilière.
c- Bénéfices utilisés pour l’amortissement du capital
d- Bénéfices utilisés pour le rachat du capital
e- Boni de liquidation
f- Distribution occulte
2- les revenus fixes de placements
Ce sont des produits de placements à revenu fixe versés ou inscrits en compte des personnes physiques ou morales qui n’ont pas opté pour l’impôt sur les sociétés et ayant leur résidence habituelle, leur domicile fiscale ou leur siège au Maroc. Il s’agit :
- des intérêts et autres produits des obligations et autres titres d’emprunt émis par les personnes morales ou physique, des bons de caisse, des bons de Trésor, des certificats de dépôt, des bons de sociétés de financement… ;
- des primes de remboursement payées aux porteurs des même titres ;
- des intérêts des créances hypothécaires, privilégiés ou chirographaires, des cautionnements ou dépôts des sommes d’argent à vue ou à échéance fixe ;
- des intérêts sur prêts consentis par l’intermédiaire d’organismes bancaires et de crédit par des personnes physiques ou morales relevant de l’IR à d’autres personnes ;
- et des intérêts sur prêts et avances consentis par des personnes physiques ou morales.
B- Produits exonérés de la retenue à la source
1- Exonérations des produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés
2- Exonérations des produits de placements à revenu fixe.
C- Fait générateur de la retenue à la source
Le fait générateur de la retenue à la source est constitué par l’encaissement des produits, leur mise à disposition ou leur inscription au compte du bénéficiaire.
Le terme encaissement s’identifie au paiement effectif des produits imposables soit sous forme d’argent soit sous forme d’avantage quelconque consenti au bénéficiaire.
La mise à disposition consiste pour la partie versante à tenir à disposition du bénéficiaire, sans possibilité de rétraction le montant des produits à distribuer. Ces revenus sont frappés par présomption de distribution dès lors qu’il n’y a aucun obstacle formel à leur retrait.
C’est notamment le cas des dividendes qui deviennent un droit acquis pour leurs titulaires à compter de la date d’arrêté par l’assemblée générale ordinaire en vue de leur distribution.
L’inscription en compte signifie l’acte d’inscrire au crédit du bénéficiaire les produits lui revenant. Cette inscription vaut versement.
D- Liquidation de la retenue à la source
Après la détermination de la base imposable, la retenue à la source est obtenue par l’application du taux approprié. Le contribuable garde toujours la possibilité de procéder, dans certains cas, à l’imputation de cette retenue sur le montant de l’IR annuel. Si la retenue est supérieure à l’IR annuel, le contribuable peut demander la restitution de l’excédent.
1- Base imposable et taux de la retenue à la source
a- Base imposable
La retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers au titre de l’IR est opérée sur le montant brut des produits assujettis. Les frais d’encaissement, de tenus de compte ou de garde ainsi que les agios sont compris dans les charges d’exploitation.
b- Taux de la retenue à la source
Ces taux seront différents suivant qu’il s’agisse de produits des actions ou parts sociales ou produits de placements à revenu fixe.
b-1- Retenue sur les produits des actions ou parts sociales
En matière d’IR, comme en matière de l’impôt sur les sociétés, la retenue à la source sur les produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés est fixée au taux de 10% sous réserve des conventions fiscales internationales de non double imposition.
La retenue de 10% est libératoire de l’IR.
Mais les revenus bruts de capitaux mobiliers de source étrangère sont soumis au taux de 30% libératoire.
b-1- Retenue sur les produits de placements à revenu fixe
En matière d’IR, le taux de retenue sur les produits de placements à revenu fixe est fixé à :
- 30% libératoire de l’IR en ce qui concerne les produits versés aux personnes physiques, à l’exception de celles qui sont assujetties à l’IR selon le régime du résultat net réel ou celui du résultat net simplifié ;
- 30% libératoire de l’IR en ce qui concerne les revenus bruts de capitaux mobiliers de source étrangère ;
- 20% imputable sur la cotisation de l’IR avec droit à restitution en ce qui concerne les produits de placements à revenu fixe servis à des personnes morales soumises à l’IR ou à personnes physiques soumises à l’IR selon le régime du résultat net réel ou celui du résultat net simplifié. Auquel cas, les bénéficiaires doivent décliner leur identité lors de l’encaissement desdits produits.
2- Personnes chargées d’opérer la retenue à la source
La retenue à la source est opérée pour le compte du Trésor public au moment de l’encaissement des produits, leur mise à disposition ou leur inscription au compte du bénéficiaire des produits des actions ou parts sociales et revenus assimilés ou produits de placements à revenu fixe.
Les personnes chargées d’effectuer cette retenue sont, selon les cas :
- les sociétés débitrices ou les établissements bancaires chargés par elles pour assurer le paiement des produits.
- les établissements bancaires chargés d’effectuer le transfert à l’étranger des bénéfices des établissements des sociétés étrangères établis au Maroc.
- les comptables publics, les organismes bancaires et de crédits et les entreprises qui servent les intérêts et autres produits similaires.
3- Imputation et restitution de la retenue à la source des titres des produits de placements à revenu fixe
La retenue à la source des titres des produits de placements à revenu fixe peut donner droit à une imputation sur le montant de l’IR à payer. Au cas où ce droit serait acquis et que le montant de l’IR est inférieur à celui de la retenue à la source, le contribuable à droit à la restitution du reliquat non imputé.
a- Imputation de la retenue à la source
Au niveau de l’IR, l’imputation de la retenue à la source opérée au taux de 20% au titre des intérêts et produits similaires dépend du régime d’imposition des bénéfices des intérêts et produits similaires.
On dégage deux cas :
- Cas des intérêts et produits similaires déclarés dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers ;
- Cas des intérêts et produits similaires déclarés dans le cadre des revenus professionnels ;
b- Restitution de la retenue à la source
Dans le cas où la retenue à la source s’avérerait supérieure au montant de l’IR dû au titre d’une année donnée, le trop perçu est restitué à l’intéressé. La déclaration annuelle de revenu vaut demande de restitution.
§ 2. Profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de capital et de créances
Il sera question dans ce paragraphe du champ d’application de l’impôt, du calcul de l’impôt, des modalités de sa liquidation ainsi que des obligations déclaratives des personnes imposables.
En plus des profits imposables, le texte régissant l’IR prévoit des exonérations sur des opérations ayant un caractère social.
1- Profits imposables
Il s’agit des profits annuels réalisés par les personnes physiques résidentes sur les cessions de valeurs mobilières et autres titres de capital ou de créances émis par les personnes morales de droit public ou privé, ayant leur siège au Maroc ou à l’étranger, les organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), les fonds de placement collectif en titrisation (FPCT) et les organismes de placement de capital risque (OPCR) à l’exclusion des sociétés à prépondérance immobilière et des sociétés immobilières transparentes.
Ne sont soumis à l’impôt sur le revenu que les profits de cession de valeurs mobilières et autres titres de capital et de créance réalisés par les personnes physiques ayant leur résidence au Maroc agissant à titre individuel.
3- Exonérations
- les profits ou la fraction des profits sur cessions de valeurs mobilières et autres titres de capital et de créance correspondant au montant des cessions réalisées au cours d’une année civile, n’excédant pas le seuil de 30.000 DH ;
- la donation des valeurs mobilières et autres titre de capital et de créance effectuée entre ascendants et descendants, entre époux et entre frères et sœurs.
B- Calcul de l’impôt sur profits de cession de valeurs mobilières et autres titres
Au profit imposable qu’il faut déterminer suivant des règles précises, il faut appliquer le taux de l’impôt qui est fonction de la nature du titre vendu.
Le profit net de cession est constitué par la différance entre.
- d’une part, le prix de cession diminué, le cas échéant, des frais supportés à l’occasion de cette cession, notamment les frais de courtage et de commission ;
- et d’autre part, le prix d’acquisition majoré, le cas échéant, des frais supportés à l’occasion de ladite acquisition, tels que les frais de courtage et de commission.
En ce qui concerne les obligations et autres titres de créance détenus par les personnes physiques, les prix de cession et d’acquisition s’entendent du capital du titre, exclusion faite des intérêts courus et non encore échus aux dates desdites cession et acquisition.
Pour les cessions d’actions ou parts d’OPCVM diversifiés ou obligataires qui capitalisent leurs revenus, le calcul du profit imposable tient compte des valeurs liquidatives totales à la souscription et au moment du rachat, étant remarqué que les intérêts courus ne supportent pas l’impôt du fait du principe de la transparence.
En cas de cession de titres de même nature acquis à des prix différents, le prix d’acquisition à retenir est le coût moyen pondéré desdits titres.
Mais en cas de taxation d’office, l’imposition est égale à 20% du prix de cession.
Les profits de cessions de valeurs mobilières et autres titres de capital et de créance sont soumis aux taux libératoires suivants :
- 15% pour les profits nets résultant des cessions :
- d’actions cotées en bourse ;
- d’actions ou parts d’OPCVM dont l’actif est investi en permanence à hauteur d’au moins 60% d’actions.
- 20% pour les profits nets résultant :
- des cessions d’obligations et autres titres de créance ;
- d’actions non cotées en bourse et autres titres de capital ;
- des cessions d’actions ou parts d’OPCVM autres que ceux dont l’actif est investi en permanence à hauteur d’au moins 60% d’actions ;
- des cessions des valeurs mobilières émises par les fonds de placement collectif en titrisation (FPCT) ;
- des cessions des titres d’organismes de placements en capital risque (OPCR) ;
Le taux de 20% s’applique également pour les profits bruts de capitaux mobiliers de source étrangère ;
3- Fait générateur de l’impôt
Le fait générateur de l’impôt est constitué par la réalisation des opérations ci-après portant sur les valeurs mobilières et autres titres de capital et de créance :
- la cession, à titre onéreux ou gratuit à l’exclusion de la dotation entre ascendants et descendants et entre époux, frères et sœurs ;
- l’échange, considéré comme une double vente sauf en cas de fusion ;
- l’apport en société d’actions ou de parts sociales.
4- Report des moins values
Les moins values subies au cours d’une année sont imputables sur les plus-values de même nature réalisées au cours de la même année. Pour les moins-values qui subsistent en fin d’année elles sont reportables sur l’année suivante.
A défaut de plus-value ou en cas de plus-value insuffisante pour que l’imputation puisse être opérée en totalité, la moins-value ou le reliquat de la moins value peut être imputée sur les plus-values des années suivantes jusqu’à l’expiration de la quatrième année qui suit la réalisation de la moins value.
C- Modalités de paiement de l’impôt
La liquidation de l’IR se fait selon les cas soit par voie de déclaration soit par voie de retenue à la source.
Synthèse des taux de retenue à la source en matière de capitaux mobiliers :
Revenus/Profits
Revenus des actions ou parts sociales
Libératoire de l’IR
Produits de placements à revenu fixe (identité déclinée)
Non libératoire. Imputable sur IR avec droit à restitution
Produits de placements à revenu fixe (anonymat)
Profits sur cession d’actions et autres titres de capital
Profits sur cession d’actions ou parts d’OPCVM actions
Profits sur cession d’obligations et autres titres de créance
Y compris les OPCVM obligations. Taux libératoire.
Profits sur cession d’actions ou parts d’OPCVM diversifiés.
Section 6 : Les revenus agricoles : (articles 46-55 du CGI)
Il s’agit des bénéfices réalisés dans le cadre des exploitations agricoles et de toute autre activité de nature agricole non soumise à la taxe professionnelle.
La détermination de revenu imposable se fait de la même manière que dans le cadre des revenus professionnels c’est-à-dire par l’excédent des produits de l’activité agricole sur les charges engagées pour les besoins de cette activité, corrigé des déductions et réintégrations qui découlent de l’application des dispositions fiscales.
A compter du 1er janvier 2014, les grandes sociétés agricoles réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 5.000.000 dh seront désormais imposées selon une démarche progressive :
- Du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, pour les sociétés réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 35.000.000 dh ;
- Du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, pour les sociétés réalisant un chiffre d’affaires égal ou supérieur à 20.000.000 dh ;
- Du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019, pour les sociétés réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 10.000.000 dh ;
- Du 1er janvier 2020, pour toutes les sociétés agricoles réalisant un chiffre d’affaires supérieur ou égal à 5.000.000 dh ;
Enfin, les petites sociétés agricoles réalisant un chiffre d’affaires annuel inférieur à 5.000.000 dh bénéficient d’une exonération permanente.
Chapitre 4: L’impôt sur le revenu Reviewed by IstaOfppt on 03:40 Rating: 5