Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6629-PGP.html?identifiant=BOI-RSA-ES-20-10-20-60-20120912
Timestamp: 2019-11-18 08:19:28+00:00
Document Index: 39103546

Matched Legal Cases: ["l'article 15", '§150', '§160', '§230', '§130', "l'article 15", '§110', '§430', "l'article 163"]

RSA - Actionnariat salarié – Options de souscription ou d'achat d'actions - Régime fiscal au regard des bénéficiaires - Imposition des gains issus de la levée d'options sur titres réalisés par des salariés ou dirigeants migrants
6629-PGPRSA - Actionnariat salarié – Options de souscription ou d'achat d'actions - Régime fiscal au regard des bénéficiaires - Imposition des gains issus de la levée d'options sur titres réalisés par des salariés ou dirigeants migrants1
BOI-RSA-ES-20-10-20-60-20120912
2012-09-12T06:00:00.000+02:002014-08-12T11:51:17.000+02:00
Désormais, selon ces commentaires, tout avantage découlant de l’exercice, de la vente ou de l’aliénation, d’options d’achat de titres à des conditions préférentielles consenties en contrepartie de l’exercice d’une activité salariée constitue un revenu d’emploi auquel l’article 15 du Modèle de convention s’applique.
Les principes applicables dans un contexte international aux gains résultant de l’acquisition de titres à des conditions préférentielles consenties en contrepartie d’une activité salariale ou de fonctions dirigeantes exercées dans plusieurs États par des salariés ou des dirigeants sont étudiés dans la série International (BOI-INT) s'agissant d'une part de la nature des gains de levée d'options et plus ou moins-values de cession au regard de l'impôt sur le revenu et des conventions internationales et, d'autre part, de l'élimination des doubles impositions.
Sont en revanche examinées ci-après les règles de détermination de la part du gain de levée d’option imposable dans chaque État ainsi que les modalités d’imposition des gains de levée d’options réalises par les salariés ou dirigeants migrants.
Il résulte des principes énoncés dans le BOI-INT-DC-20-20-40 que les gains de levée d’options sur titres sont imposables dans le ou les États dans lesquels l’activité récompensée par l’attribution de l’option a été exercée.
En cas de doute, conformément aux commentaires de l’OCDE (voir les commentaires sur l'article 15 du Modèle de convention, en particulier les paragraphes 12.7 à 12.13), il convient de privilégier le fait que les options sur titres sont généralement accordées aux salariés pour les fidéliser et les inciter à améliorer leurs performances. Elles se rapportent donc généralement à des services fournis postérieurement à leur attribution.
Cette période est appelée « période de référence » (« vesting » ou, dans le rapport de l’OCDE, « période d’acquisition des droits »). Elle court de l’attribution de l’option au jour où le bénéficiaire acquiert définitivement le droit d’exercer l’option, même si le plan prévoit qu’il perd ce droit dans certaines hypothèses (« caducité de l’option »), ou à l’inverse qu’il ne peut l’exercer immédiatement (« période de blocage »). Dans certains cas, cette « période de référence » correspond au jour d’attribution de l’option (cf. I A 2 ci-dessous).
- des périodes de blocage, pendant lesquelles le bénéficiaire de l’option ne peut l’exercer (cf.§150 ou 170) ;
- de la date d’exercice de l’option (cf. n°150) ;
- de la législation applicable qui, dans certains cas, prévoit une période d’indisponibilité (cf. §160) ;
- des périodes d’activité sans rapport avec celle qui a justifié l’attribution de l’option (cf. §230) ;
Lorsque l’acquisition définitive des options est soumise à une condition suspensive, c’est-à-dire lorsqu’au jour de leur attribution, le bénéficiaire n’est pas immédiatement propriétaire des options, il convient de considérer qu’elles récompensent l’activité future du bénéficiaire (cf. exemple 1, §130 ci-dessous).
Remarque : Pour plus de précisions, il convient de se reporter au paragraphe 12.10 des commentaires sur l'article 15 du Modèle de convention.
Exemple 1 : Le 1er janvier de l’année N, une option d’achat est attribuée à un salarié. Le droit d’exercer cette option est soumis à la condition de réalisation d’un chiffre d’affaires d’un montant de 100 000 € avant le 1er janvier N + 3. Ce chiffre d’affaire est atteint le 1er avril N+2.
En application des principes de l’OCDE, le gain de levée d’option constitue un revenu d’emploi imposable dans le ou les États dans lesquels le salarié a exercé l’activité justifiant l’attribution de l’option sous réserve que la rémunération perçue au titre de cette activité soit imposable dans l'État d’exercice de l’activité en application des dispositions conventionnelles (et sous réserve que la convention fiscale applicable ne prévoit de règles particulières : cf. BOI-INT-DC-20-20-40) .
Il s’agit principalement du cas où la convention contient la clause dite de « mobilité temporaire » prévue par le 2 de l’article 15 du modèle OCDE qui, par exception au principe de l’imposition dans l'État d’exercice de l’activité, maintient l’imposition du revenu d’emploi dans l’autre État.
Toutefois, lorsque le salarié exerce son activité simultanément dans plusieurs États, il garde la possibilité de démontrer que cette méthode ne correspond pas à la réalité de la répartition de son activité et de déterminer le nombre de jours effectivement travaillés dans chaque État. Dans le cas où l’application des conventions fiscales conduit néanmoins à l’imposition de la totalité du gain de levée d’option dans chaque État dans lequel l’activité à laquelle se rapporte l’option a été exercée, l’élimination des doubles impositions est effectuée selon les règles détaillées au BOI-INT-DC-20-20-100.
Dans ce cas, dès lors que l’option est immédiatement acquise au salarié et peut être considérée comme attribuée en récompense de services passés, la période de référence correspond au jour de l’attribution de l’option. Par suite, le droit d’imposer le gain de levée d’option est attribué en totalité à l’Etat A et ce, même si le salarié a travaillé dans plusieurs États avant l’attribution (cf. §110).
Pour plus de précisions, il convient de se référer aux §430 à 510 du BOI RSA-ES-20-10-20-20.
Cette partie précise les modalités d’imposition des gains de levée d’options réalisés par les salariés migrants, dans le cas de plans qualifiés et de plans non qualifiés, compte tenu du droit interne et des principes exposés au I ci-dessus. Deux situations doivent, pour chaque type de plan, être envisagées :
En ce qui concerne les plus-values de cession des titres issus d’options, les règles rappelées au BOI-INT-DC-20-20-40 s’appliquent, en distinguant selon que le bénéficiaire est ou n’est pas résident de France lors de la cession.
Lorsque les options ont été attribuées par les sociétés conformément aux articles L225-177 à L225-186 du code de commerce ou, pour les sociétés dont le siège social est situé à l’étranger, dans les conditions prévues au III de l’article 80 bis, l’avantage qui correspond à la différence entre la valeur réelle des titres à la date de la levée et le prix de souscription ou d’achat diminué le cas échéant du rabais excédentaire est imposable au titre de l’année au cours de laquelle intervient la cession des actions (ou, le cas échéant, leur conversion au porteur ou leur location si le délai d'indisponibilité mentionné au I de l'article 163 bis C du CGI n'est pas respecté).
Le cas échéant, le rabais excédentaire est imposable au titre de l’année de levée des options. Il convient dès lors, pour le rabais excédentaire, de se reporter aux modalités d’imposition du gain de levée d’options réalisé dans le cadre d’un plan non qualifié présentées au B ci dessous (cf. n° 410 à 470).
Sous réserve que la convention en décide autrement, l’avantage issu de la levée d’option réalisée par une personne résidente de France lors du fait générateur de l’imposition et qui se rapporte en tout ou partie à l’exercice d’une activité hors de France, dans un ou plusieurs États ayant conclu avec la France une convention fiscale en vue d’éliminer les doubles impositions, n’est imposable en France qu’au prorata de l’activité exercée en France pendant la période de référence, conformément au principe d’imposition défini à l’article 15 du Modèle de convention de l’OCDE.
En pratique, la fraction de la moins-value imputable sur le gain de levée d’options de source française est déterminée en utilisant le prorata prévu pour le calcul du gain de levée d’option taxable en France selon la règle indiquée au n° 220.
Lorsque les actions sont cédées (ou, le cas échéant, converties au porteur ou louées) avant la fin du délai d’indisponibilité prévu au I de l’article 163 bis C du CGI, l’avantage imposable en France est imposé au titre de l’année au cours de laquelle les actions sont cédées (ou, le cas échéant, converties au porteur ou louées). Le calcul de l’impôt est effectué selon le mécanisme de quotient prévu au II de l’article 163 bis C du CGI et après imputation de la moins-value éventuellement réalisée dans les conditions indiquées ci-dessus (cf. BOI-RSA-ES-20-10-20-30). Le bénéficiaire est soumis aux obligations déclaratives incombant aux contribuables résidents de France dans les conditions de droit commun (cf. BOI-RSA-ES-20-10-20-40).
Les doubles impositions éventuelles sont éliminées selon les règles présentées au BOI-INT-DC-20-20-100.
Sous réserve que la convention en décide autrement, si, lors du fait générateur de l’imposition, le bénéficiaire de l’option n’est pas résident de France, l’avantage est imposable en France sur la fraction qui se rapporte à l’exercice d’une activité en France, en application du deuxième alinéa de l’article 4 A, de l’article 4 bis et du d du I de l’article 164 B du CGI relatifs à l’imposition en France des personnes non résidentes.
La fraction du gain imposable en France est susceptible d’être soumise à la retenue à la source spécifique aux dispositifs d’actionnariat salarié prévue à l’article 182 A ter du CGI. Pour plus de précisions sur les modalités d’application de cette retenue à la source, il convient de se reporter au BOI-IR-DOMIC-10-20-20-30
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