Source: http://kraken.slv.cz/5Afs143/2014
Timestamp: 2018-01-19 19:44:45+00:00
Document Index: 48772886

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 98', '§ 114', '§ 115', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 359/05 ', '§ 114', 'soud ', 'soud ', '§ 115', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

5Afs143/2014
5 Afs 143/2014-29
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù Mgr. Ondøeje Mrákoty a JUDr. Jakuba Camrdy v právní vìci ¾alobce: M. S., proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 22. 7. 2014, è. j. 10 Af 75/2013-104,
Rozsudkem Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 22. 7. 2014, è. j. 10 Af 75/2013-104, bylo zru¹eno rozhodnutí Odvolacího finanèního øeditelství v Brnì (dále jen stì¾ovatel ) ze dne 14. 8. 2013, è j. 19409/13/5000-14102-708855, jím¾ bylo zmìnìno rozhodnutí Finanèního úøadu v Pelhøimovì (dále jen správce danì ) ze dne 20. 6. 2012, è. j. 108801/12/091911303410, kterým byla ¾alobci podle pomùcek domìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2009. V odùvodnìní rozsudku krajský soud vyslovil souhlas s tím, ¾e byly splnìny zákonné podmínky pro domìøení danì podle pomùcek. Jedinými pochybeními, která byla v postupu odvolacího finanèního øeditelství krajským soudem shledána, spoèívala v neseznámení ¾alobce s novì provedeným dùkazem (pomùckou) a dále v jeho neinformování o zmìnì právního názoru oproti rozhodnutí správce danì. Odvolací øízení bylo doplnìno vyhledáním srovnatelného subjektu, jeho¾ mar¾e byla pro výpoèet danì podle pomùcek pou¾ita. S touto pomùckou, kterou krajský soud nazývá dùkazem, bylo nutno ¾alobce seznámit, co¾ se nestalo.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu uvedeného v ust. § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). V kasaèní stí¾nosti pøedev¹ím namítal, ¾e zpùsob stanovení danì podle ust. § 98 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), je ve své podstatì náhradním zpùsobem stanovení danì místo dokazování. Z odst. 3 citovaného ustanovení vyplývá, ¾e v dané vìci pou¾itá pomùcka není a ani nemù¾e být dùkazem o vý¹i daòové povinnosti, nebo» na pomùcku lze nahlí¾et jako na dùkaz pouze tehdy, pokud je jako pomùcka pou¾it dùkazní prostøedek, který nebyl správcem danì zpochybnìn. Daòový øád obsahuje speciální ustanovení upravující pøezkum rozhodnutí o stanovení danì podle pomùcek, a to ust. § 114 odst. 4 daòového øádu, podle kterého je v tìchto pøípadech zkoumáno pouze dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek ke stanovení danì. Nelze tedy smì¹ovat pojmy pomùcka a dùkaz, nebo» se pøi jejich pou¾ití jedná o dva rùzné zpùsoby stanovení danì. Jeliko¾ dokazování neprobíhalo a nedo¹lo ani ke zji¹tìní nových skuteèností, nebyla dána povinnost ¾alobce s èímkoliv seznamovat. Stì¾ovatel dále namítl, ¾e ka¾dou zmìnu rozhodnutí nelze a priori zamìòovat se zmìnou právního názoru, pøièem¾ v daném pøípadì nedo¹lo ke zmìnì právního názoru ve smyslu ust. § 115 odst. 2 daòového øádu. Z vý¹e uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek v souladu s ust. § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti, a pøitom neshledal vady uvedené v odstavci 4, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti. Dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Podle obsahu správních spisù byla u ¾alobce, který ve sdru¾ení s matkou M. S. a otcem M. S. provozoval velkoobchod s cukrovinkami a potravinovými doplòky, zahájena dne 21. 6. 2011 daòová kontrola. Správci danì byl pøedlo¾en penì¾ní deník, daòové doklady, evidence zásob, pokladní doklady, sestavy faktur hrazených v hotovosti, dodací listy, evidence majetku, knihy jízd, bankovní výpisy. Dále byla provedena do¾ádání u pøíslu¹ných finanèních úøadù. V prùbìhu daòové kontroly vystaly pochybnosti o vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti a úplnosti povinných evidencí a dal¹ích listin. Proto byl ¾alobce výzvou ze dne 13. 1. 2012 vyzván k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù za úèelem odstranìní rozporù. O výsledku daòové kontroly byla sepsána zpráva, která byla se ¾alobcem dne 31. 5. 2012 projednána. V této zprávì správce danì uvedl, ¾e pøedlo¾ená evidence pro úèely danì z pøíjmù fyzických osob neobsahuje prùkazné údaje. Prùkazným zpùsobem nebyl evidován ani stav majetku a pohledávek, kniha zásob nemá vypovídací a dùkazní hodnotu, nebylo mo¾no prùkazným zpùsobem provést porovnání skuteèného stavu majetku. Evidence proto neplní úèel a nepodává pøehled o pohybu zbo¾í v návaznosti na pøíjmy za jeho prodej, nemù¾e být spolehlivì zji¹tìn celkový pøíjem z prodeje a vý¹e zdanitelných pøíjmù (mezi pohledávkami byly evidovány i faktury, které prokazatelnì pokraèování pohledávkami nebyly). Proto¾e ¾alobce pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil svou zákonnou povinnost podle výzvy správce danì, nebylo mo¾né dokazováním vý¹i danì urèit, a proto byla stanovena podle pomùcek. Dne 20. 6. 2012 vydal správce danì dodateèný platební výmìr o domìøení danì z pøíjmù fyzických osob za rok 2009 a souèasnì ¾alobci sdìlil povinnost uhradit penále. Jeliko¾ nebyl vyhledán obdobný daòový subjekt provozující velkoobchod s cukrovinkami a potravinovými doplòky, pou¾il správce danì dùkazní prostøedky ¾alobce, které nebyly zpochybnìny, a poznatky získané z odpovìdí na do¾ádání. Vzhledem k tomu, ¾e v èíselných øadách chybìla poøadová èísla faktur, které mohly být vystaveny, ale ke kontrole pøedlo¾eny nebyly (více ne¾ 200 faktur), vycházel správce danì v tìchto pøípadech z prùmìrné fakturované hodnoty pøipadající na jednu fakturu podle sestavy knihy faktur vydaných. Takto zji¹tìná èástka byla sní¾ena na jednu polovinu z dùvodu eliminace vlivu fakturace zbo¾í vìt¹ím odbìratelùm. Správce danì si také uèinil úvahu o vý¹i obchodní pøirá¾ky, pro kterou vyu¾il i výpis inventur. Proti dodateènému platebnímu výmìru podal ¾alobce odvolání. Stì¾ovatel v odvolacím øízení shledal, ¾e nelze posoudit, zda zvolené pomùcky jsou dostateènì spolehlivé a ulo¾il správci danì zajistit pomùcky, na základì kterých by bylo mo¾no daò stanovit co nejspolehlivìji. Novì byly vyu¾ity údaje o srovnatelném subjektu provozujícím v obvodu Finanèního úøadu pro Støedoèeský kraj, územní pracovi¹tì v Podìbradech, velkoobchod s cukrovinkami. V dùsledku pou¾ití této pomùcky bylo rozhodnutí správce danì zmìnìno, jak vý¹e uvedeno. Ze správního spisu nevyplývá, ¾e by správní orgány ¾alobce s poslednì uvedenou pomùckou seznámily.
Nejvy¹¹í správní soud se pøednì ztoto¾òuje se stì¾ovatelem v tom, ¾e krajský soud nesprávnì oznaèoval pøedmìtnou pomùcku pou¾itou v rámci odvolacího øízení jako dùkaz. Z konstantní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e pomùcky nejsou dùkazem. K tomu srov. napø. rozsudky ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, a ze dne 13. 12. 2012, è. j. 7 Afs 69/2012-33. V tomto ohledu tedy krajský soud pochybil. Tato dílèí vada v¹ak podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu není dùvodem pro zru¹ení rozsudku krajského soudu.
Podstatné toti¾ v pøedmìtné vìci je, zda bylo nutno ¾alobce pøed vydáním odvolacího rozhodnutí seznámit s pomùckou obstaranou v odvolacím øízení. Jak ji¾ uvedl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55, publ. pod è. 1472/2008 Sb. NSS a dostupný na www.nssoud.cz, pomùcky nejsou prostøedek kontumace daòového øízení èi nástroj k trestání daòového subjektu, nýbr¾ podkladem pro kvalifikovaný odhad relevantních skuteèností na základì správci danì známých informací o daòovém subjektu, jiných osobách, o obecných pomìrech na urèitém trhu, v urèité lokalitì atp. Daòový subjekt se sice neúèastní procesu stanovování danì podle pomùcek, ale mù¾e následnì uplatnit námitky proti kvalitì pou¾itých pomùcek, tj. zda byly adekvátní, resp. proti správnosti jejich hodnocení, od èeho¾ se odvíjí spolehlivost stanovení danì. V této souvislosti lze odkázat napø. na rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 5. 2011, è. j. 8 Afs 69/2010-106, a ze dne 13. 11. 2014, è. j. 9 Afs 77/2013-67. Aby v¹ak daòový subjekt mohl tyto námitky proti u¾itým pomùckám uplatnit, musí s nimi být seznámen. I proto je v judikatuøe zdùraznìno, ¾e daòový subjekt má právo být o obsahu pomùcek informován a má právo se k nim vyjadøovat (viz nálezy Ústavního soudu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05 a ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01, jako¾ i rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 8. 2006, è. j. 2 Afs 105/2005-81, ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55 a ze dne 13. 8. 2008, è. j. 2 Afs 12/2008-164), nebo» jen tak je mu reálnì umo¾nìno se proti nim bránit.
Je tøeba zdùraznit, ¾e v daòovém øízení se neuplatní zásada koncentrace ani zákaz reformatio in peius a odvolací orgán tak mù¾e doplnit v podstatì jakékoliv dùkazy nebo pomùcky, pokud tak uzná za vhodné, a pokud tak uèiní v mezích zákonných omezení. Mù¾e také ulo¾it doplnit øízení o nové pomùcky pou¾ité pøi stanovení danì vedle pomùcek stávajících nebo místo pomùcek pou¾itých správním orgánem I. stupnì, s nimi¾ byl daòový subjekt seznámen. Pokud v¹ak odvolací orgán obstará v odvolacím øízení novou pomùcku, je jeho povinností daòový subjekt s touto skuteèností pøed vydáním rozhodnutí o odvolání seznámit a umo¾nit mu se vyjádøit. To platí tím spí¹e, pokud v odvolacím øízení na základì novì získané pomùcky dochází ke zvý¹ení daòové povinnosti. Jak vyplývá z ust. § 114 odst. 4 daòového øádu, smìøuje-li odvolání proti rozhodnutí o stanovení danì podle pomùcek, je povinností odvolacího orgánu zabývat se dodr¾ením zákonných podmínek pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì, jako¾ i pøimìøeností pou¾itých pomùcek. Právní úprava tedy ukládá odvolacímu orgánu povinnost zkoumat pøimìøenost pou¾itých pomùcek. A contrario právní úprava umo¾òuje, aby daòový subjekt uplatòoval námitky, ve kterých bude zpochybòovat pøimìøenost pou¾itých pomùcek, co¾ pøipou¹tí i judikatura, která dovodila rovnì¾ mo¾nost uplatnìní dal¹ích námitek. K tomu srov. vý¹e citovanou judikaturu a také rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 12. 2011, è. j. 7 Afs 35/2011-75 a ze dne 23. 7. 2009, è. j. 5 Afs 72/2008-71.
Jak vyplývá ze správního spisu, v daném pøípadì byl ¾alobce seznámen pouze s pomùckami obstaranými v øízení pøed správcem danì. Stì¾ovatel v¹ak v odvolacím øízení pou¾il pomùcku novou, s ní¾ ¾alobce neseznámil a za pou¾ití této pomùcky zmìnil napadené rozhodnutí. Takový procesní postup nelze akceptovat. Daòový subjekt (¾alobce) by toti¾ na základì takového postupu ztratil mo¾nost úèinné obrany v øízení pøed správními orgány. Pokud by toti¾ byla pomùcka obstarána v odvolacím øízení, pøièem¾ odvolací orgán by nedal daòovému subjektu mo¾nost se s ní seznámit, nemohl by se proti ní daòový subjekt v daòovém øízení efektivnì bránit. Ad absurdum by popsaný postup mohl vést k tomu, ¾e by správce danì v prvostupòovém øízení zvolil v¾dy pøimìøenou pomùcku , èím¾ by eliminoval mo¾nost obrany daòového subjektu. Odvolací orgán by pak mohl v odvolacím øízení obstarat jakékoliv dal¹í pomùcky, proti jejich¾ nepøimìøenosti by se ji¾ daòový subjekt v daòovém øízení nemohl úèinnì bránit.
Krajský soud tedy nepochybil, pokud pro vý¹e uvedenou procesní vadu zru¹il napadené rozhodnutí stì¾ovatele. Krajský soud sice svùj závìr èásteènì nesprávnì odùvodnil, ale dospìl ke správnému závìru, ¾e stì¾ovatelovo rozhodnutí mìlo být pro vý¹e uvedené pochybení zru¹eno. Pro stì¾ovatele je tak závazný právní názor krajského soudu korigovaný právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu (srov. usnesení roz¹íøeného senátu zdej¹ího soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75, publikované pod è. 1865/2009 Sb. NSS a dostupné pokraèování na www.nssoud.cz). S ohledem na vý¹e uvedenou povinnost správního orgánu seznámit ¾alobce s pomùckou obstaranou v odvolací øízení postrádá smysl zabývat se stí¾ní námitkou týkající se zmìny právního názoru dle ust. § 115 odst. 2 daòového øádu.
Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti a úspì¹nému ¾alobci podle obsahu spisu náklady øízení nevznikly. Proto soud rozhodl, ¾e se ¾alobci náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává (§ 60 odst. 1, § 120 s. ø. s.).