Source: https://www.scribd.com/document/116951027/ReformaTributaria-REFORMA-TRIBUTARIA-COLOMBIA-Analisis-equipo-CGR
Timestamp: 2017-12-18 21:49:02
Document Index: 302349441

Matched Legal Cases: ['artículo 126', 'Artículo 1', 'artículo 48', 'artículo 42', 'Artículo 137', 'artículo 126']

Description: Texto del Análisis del equipo de la Contraloria General de la República, asesorado por LUIS JORGE GARAY SALAMANCA (Coordinador) sobre la Reforma Triibutaria que hace tramite en el congreso de la re...
Texto del Análisis del equipo de la Contraloria General de la República, asesorado por LUIS JORGE GARAY SALAMANCA (Coordinador) sobre la Reforma Triibutaria que hace tramite en el congreso de la república
COMENTARIO DE LA CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA AL PROYECTO DE LEY No. 166/2012 C, 134/12 S, “POR LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”
ESTRUCTURA TRIBUTARIA VIGENTE 1. El nivel de tributación está muy por debajo de los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos –OECD– y es el segundo más bajo entre las principales economías de América Latina, por lo que no se ha logrado cerrar la brecha para atender el gasto primario (gasto total sin intereses de la deuda) y, mucho menos, el gasto total. Con el agravante de que las finanzas públicas presentan un déficit estructural desde hace varios años que alcanza un valor cercano al 4,5% del PIB, mientras que la economía está creciendo a ritmos cercanos al de su nivel potencial. 2. La política tributaria colombiana en los últimos 30 años ha estado orientada a la profundización del recaudo de los impuestos indirectos (IVA interno especialmente) y a la reducción de la carga fiscal en el impuesto de renta y del comercio exterior. En 2011 se ratifica un mayor peso de los impuestos indirectos (56,6%) sobre los directos (43,4%), al tiempo en los tributos indirectos el IVA representa el 74%. A diferencia, en algunas economías desarrolladas se debate sobre cómo profundizar la equidad vertical de la estructura tributaria, de manera que quienes tienen una mayor riqueza o un mayor ingreso sean los que más tributen, y sobre cómo garantizar un tratamiento igual entre iguales (equidad horizontal) y así fortalecer el consentimiento ciudadano frente al sistema impositivo y, por ende, la gobernabilidad del Estado. 3. Una de las características más distintivas de la estructura impositiva colombiana es la inequidad. En efecto, en el caso del impuesto a la renta a Personas Jurídicas la tarifa efectiva del impuesto a la renta a las Personas Jurídicas varía de un bajo nivel del 5% para el decil 1 (según la diferencia entre ingresos brutos y costos totales) a uno aún más bajo del 3% para el decil 10, contribuyendo así a aumentar el coeficiente Gini. Tales resultados son explicables por el conjunto de exenciones y privilegios a los que acceden las grandes empresas, que deterioran tanto la equidad horizontal como la vertical. Por su parte, en el caso del impuesto a la renta a Personas Naturales la mayor fuente de inequidad está en la carga tributaria que soportan las rentas laborales frente a las demás rentas. Por cada $100 de ingreso bruto, un asalariado tributa cerca de $5, mientras que un rentista de capital o de cualquier otra actividad tributa menos de $2. La brecha se debe a que a las rentas laborales sólo se les permite una debida depuración, mientras que para las demás rentas, además de deducir las erogaciones con relación de causalidad, se puede acceder a cuantiosos beneficios. En el caso de las rentas de capital, por ejemplo, cuando los dividendos no son objeto de gravamen, el socio accede indirectamente a los beneficios de los que goza la sociedad. Eso es lo que explica la diferencia de cerca de 3 puntos
porcentuales frente a la carga de los asalariados. En contraste, las rentas derivadas del reparto de dividendos se integran a las bases de tributación en forma plena (o clásica, según su propia denominación) en la mayoría de países de la OCDE y otros países desarrollados. Una fuente adicional de inequidad en la tributación de las Personas Naturales es el tratamiento a los ingresos por pensiones, muchas de ellas son bastante elevadas dados los regímenes especiales que hasta hace muy poco (2010) estuvieron vigentes para su otorgamiento. Sobresale el hecho de que en Colombia se concede un beneficio tributario a favor de las jubilaciones que supera en más de 7 veces el monto exento en países como Estados Unidos y el Reino Unido, dos de las más grandes potencias económicas del mundo. 4. Otra de las características de la estructura tributaria es la elevada magnitud de los beneficios incluidos en el sistema tributario colombiano: el costo fiscal de los beneficios es equivalente a 4,5% del PIB: los beneficios en el impuesto de renta ascienden al 2,4% del PIB y los de IVA al 2,1% del PIB. Por supuesto, el gasto tributario (generado por los beneficios concedidos) impacta negativamente la productividad del impuesto1. Si se calculan las dos tarifas para el 2000 y para el 2010 con base en los microdatos de las declaraciones de las Personas Jurídicas y Naturales, la productividad del impuesto de renta de las Personas Naturales es casi cuatro veces superior a la de las Personas Jurídicas, lo cual indicaría que una reforma tributaria se debería centrar preferentemente en aumentar la productividad del impuesto sobre la renta en las Personas Jurídicas. 5. Por último, la creciente importancia dada a los impuestos indirectos en la estructura tributaria colombiana se sustenta en el hecho de que a partir del año 2000, con la Ley 633 de reforma tributaria que fijó la tarifa general del 16%, la productividad del IVA –definida como la relación entre la participación del recaudo en el PIB dividida por la tarifa general– se incrementó de 0,26 en 2000 a 0,38 en 2011 y la eficiencia consumo del impuesto –calculada como la relación entre la participación del recaudo en el consumo total dividida por la tarifa general– pasó de 0,27 a 0,46 en el mismo lapso. No obstante la evolución favorable, ésta no resulta satisfactoria cuando se compara en el contexto latinoamericano, principalmente en la eficiencia consumo en la que Colombia, junto a México, muestra uno de los niveles más bajos del subcontinente. Ello, como consecuencia de un fuerte deterioro de la base gravable por las exenciones o descuentos y las devoluciones existentes, aparte de la evasión que todavía se mantiene en un 2% del PIB, con el agravante de que los más beneficiados son los mayores ingresos. Seguramente si se eliminaran los “huecos” que deterioran la base de liquidación del
La productividad se mide como la relación entre la tarifa efectiva y la tarifa nominal ((Recaudo/Base)/Tarifa nominal). 3
IVA sería posible aumentar el recaudo, aún reduciendo o unificando tarifas, como el Gobierno plantea en el proyecto de reforma. SOBRE LA PROPUESTA GUBERNAMENTAL DE REFORMA TRIBUTARIA Ante la realidad colombiana en términos de los elevados niveles de pobreza, inequidad y exclusión social, y de las necesidades adicionales de gasto público para la reparación debida del 10% de la población víctima del conflicto armado en sentido amplio, y en medio de una situación de déficit estructural de las finanzas del Gobierno Central, una reforma tributaria debe tener como objetivos principales los de generar recursos netos para el Gobierno Nacional, reducir los excesivos niveles de inequidad y aumentar la equidad, progresividad y eficiencia fiscal y administrativa de la estructura tributaria del país. Infortunadamente, en términos generales la reforma tributaria propuesta por el Gobierno Nacional no responde a los planteados como deseables para el país en una perspectiva perdurable. PARAFISCALIDAD Uno de los objetivos de la reforma tributaria es el de generar empleo y reducir la informalidad, por lo que considera necesario disminuir los gravámenes sobre la nómina, aliviando sustancialmente la carga de los aportes parafiscales y las cotizaciones al sistema de seguridad social en salud en cabeza de las personas jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta. Este tipo de argumentos para apoyar la demanda de trabajo por parte de los empresarios, se viene esgrimiendo desde hace varios años y en esa medida se implementaron la Ley 789 de 2002 y la Ley 1429 de 2010 de formalización laboral. Sin embargo, el impacto de estas medidas sobre el empleo agregado fue marginal, así como ha sido reducido el efecto sobre la formalización. Además, diversos estudios internacionales en conjunto arrojan un reducido impacto sobre el empleo tras la reducción de los parafiscales, acompañado más bien por un aumento de ganancias y salarios. Aparte del hecho de que la discusión en el tema de la parafiscalidad omite generalmente el hecho que parte del sector formal ya viene evadiendo la parafiscalidad (por ejemplo, un 35,8% de los asalariados (que es la posición ocupacional formal por excelencia) no están afiliados a las Cajas de Compensación Familiar. En consecuencia, ceteris paribus, desmontar los parafiscales no garantiza por sí solo el aumento significativo del empleo, ni la reducción sustancial de la informalidad.
Aún más, el desmonte de los aportes a ICBF, SENA y salud van a ser financiados por el nuevo
impuesto CREE. Aunque la base gravable es un tanto diferente al impuesto a la renta, al igual que éste depende finalmente de las utilidades, y queda vinculado al ciclo de la actividad económica, lo que genera un alto riesgo fiscal en la medida en que ante una caída del producto, la financiación de dichas instituciones dependerá en gran parte del presupuesto general, el cual se verá afectado a su vez por la caída o el menor crecimiento de los ingresos tributarios. IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES De acuerdo con el Proyecto de Reforma Tributaria no sólo no se tocan los privilegios fiscales a efectos de mejorar la productividad del Impuesto de renta a las Personas Jurídicas, sino que además se les reduce la tarifa nominal del 33% al 25%, con lo cual el recaudo pasaría de 19,4 billones de pesos a cerca de 14,8 billones de pesos, es decir una diferencia de 4,6 billones de pesos que va a dejar de percibir la Nación. Lo que aunado a la eliminación de los Parafiscales del SENA e ICBF y la contribución de salud, le significarían al Gobierno nacional un costo fiscal cercano a los 12 billones de pesos, que en nada van a contribuir a mejorar la productividad del impuesto sobre la Renta de las Personas Jurídicas, ya de por si es bastante baja (0,15). Para subsanar esta reducción de ingresos el proyecto plantea la creación del CREE, que con base en los micro datos de las declaraciones de renta para las Personas Jurídicas de 2010 a nivel sectorial, solo generaría un recaudo por valor cercano a los 6 billones de pesos, obteniéndose una pérdida neta para la Nación y consecuentemente una ganancia para las Empresas –Personas Jurídicas– cercana a los 6,3 billones de pesos. En consecuencia, se agudizaría el déficit de la Nación y se podría agudizar la inequidad de la estructura tributaria a favor de la Persona Jurídicas con mayores ingresos, entre otras consecuencias. Es claro que el instrumento idóneo para que cualquier sistema impositivo avance en una mejor distribución del ingreso es la tributación sobre la renta de las personas naturales. El ingreso constituye la fuente de incremento de la riqueza (del patrimonio) y en la medida en que el tributo sea progresivo– es decir que quien mayor ingreso obtenga tribute proporcionalmente más–, la distribución tiende a equipararse. Ese hecho es plenamente reconocido por el Gobierno, quien en la exposición de motivos del proyecto de Ley afirma que: “Las modificaciones presentadas en el impuesto de renta a las personas naturales busca generar un sistema impositivo más progresivo, con la premisa de que aquellos que más ganan tengan una tasa efectiva de tributación más alta que aquellos que menos ganan, y de esta manera lograr una mejora en la equidad y redistribución de las cargas fiscales de las
personas”2. Como es sabido, las medidas deben complementarse con las de gasto público que deben propender por una mejor dotación de factores (salud y educación, por ejemplo) para la población menos favorecida. No obstante, la estrategia se restringe a “permitir únicamente una depuración simplificada que incluye ciertas depuraciones taxativas dependiendo de la naturaleza del ingreso que afecten; todos los contribuyentes serán tratados de igual manera y de acuerdo con sus ingresos tendrán un impuesto mínimo a pagar, que incrementará de manera progresiva y continua de acuerdo con el nivel de ingresos de las personas”3, sin considerar la eliminación de beneficios para las empresas y la tributación de los dividendos, donde hay una mayor fuente de inequidad. Con esa estrategia la carga tributaria aumentaría para las rentas laborales que, tradicionalmente, han soportado una mayor carga frente a las demás actividades. a. IMAN La implementación del denominado Impuesto Mínimo Alternativo –IMAN– es quizás la propuesta más novedosa en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Naturales. Consiste básicamente en fijar un “piso” mínimo de tributación para las personas naturales, que resulta de aplicar una tarifa nominal a la Base Gravable Alternativa –BGA–, en la que la depuración se define según la fuente del ingreso. El proyecto, tal como está concebido, incrementaría aún más la carga tributaria para las rentas laborales, mientras que las demás rentas podrían mantener la carga actual. Se propone un Impuesto Mínimo que resulta de una combinación de tasas nominales menores a las del sistema ordinario aplicadas a una base sustancialmente menor, en la que solo es posible deducir los aportes del trabajador al sistema de seguridad social. Adicionalmente, ingresarían como contribuyentes quienes devenguen entre 6,5 y 9,5 salarios mínimos puesto que también se reduce la base del mínimo exento. Así, entonces, con las deducciones vigentes, quien devenga $66,8 millones anuales (9,8 SMLMV) actualmente podría tributar cerca de $132 mil pesos, que corresponde a una tarifa efectiva del 0.20%, en comparación con $1,2 millones y una tarifa efectiva del 1,8%, de aprobarse la reforma como está propuesta. Este impacto es progresivo, con la corrección incluida en la ponencia sobre la propuesta presentada por el Gobierno.
Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”. Pag. 69. Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”. Pag. 69 6
Además de las inconveniencias del IMAN, resulta especialmente delicado e inconveniente la incorporación del beneficio de auditoría, ya que si bien su objetivo es buscar un recaudo ligeramente mayor, con ello se limita sustancialmente la acción de control que ejerce la Administración de Impuestos sobre los beneficiarios. El tiempo que queda disponible para adelantar el proceso de fiscalización (seis meses) es escaso frente a su capacidad real. De esta forma, se reduce la probabilidad de detección de la evasión, lo cual puede llevar al contribuyente a evaluar la reducción de su tributo: su comportamiento se ajustará a la expectativa de impuesto que plantea la norma y limitará su margen a ella, así su contribución pueda ser mayor. Sin embargo, lo más grave es el significado real de amnistía o beneficio que conlleva: se le da carácter legal a una conducta dolosa como es la evasión tributaria. La transacción que entraña la amnistía es: “mayor tributo” a cambio de “menor riesgo”. Si los dos agentes (Administración y contribuyente) consideran que mínimo riesgo es equivalente a beneficio, es porque los dos agentes saben que hay una conducta irregular (dolosa) por parte de quien recibe el beneficio. En este sentido, el Estado está negociando los principios que rigen la misión de la administración, institucionalizando una especie de “riesgo moral4 para los contribuyentes. b. Pensiones Si bien en el proyecto gubernamental radicado ante el Congreso, el Gobierno propone reducir la exención actual de las pensiones de 1.000 UVTs (aprox. $26 millones) a 380 UVTs (aprox. $9.900.000), monto a partir del cual se gravarían con las tarifas marginales de 19%, 28% y 33% sobre el exceso de dicho monto; este –según se ha demostrado– seguiría siendo injustificadamente alto. Cabe señalar que, tanto para quienes cotizan con la Administradora Pensional del Estado como para quienes lo hacen en el Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad, el aporte pensional obligatorio (propio y patronal), así como el ahorro voluntario que haga el trabajador hasta por el 30% de su ingreso laboral anual bruto (inciso 2° del artículo 126-1 del Estatuto Tributario), se consideran tributariamente como un “ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional” (por su condición de “ingreso diferido” que únicamente se materializa si se cumplen las condiciones de edad y tiempo cotizado previstas en la Ley para acceder al beneficio de la pensión). Por tal razón, en ambos regímenes, tanto el aporte obligatorio como el ahorro voluntario de hasta el 30% del ingreso del
Se presenta “riesgo moral” cuando uno de los agentes realiza una acción para maximizar su utilidad, en detrimento de la de otro(s). Este tipo de conductas surgen cuando existen asimetrías de información o cuando los contratos no incorporan reglas claras sobre aspectos tales como el riesgo compartido o cuando los costos y pautas legales de contratación introducen restricciones para perfeccionar los contratos. Se trata, entonces, de la probabilidad de engañar otro agente, aprovechando determinadas condiciones, lo cual crea fricciones en los mercados. 7
trabajador, está exento del pago de impuestos. Luego, no es cierto que los pensionados “ya fueron gravados” sobre esos ingresos cuando eran trabajadores activos, como lo sostienen algunos, y menos –como es obvio– sobre la parte subsidiada de las mismas. Por ello, la Contraloría General propone que la exención no se extienda sobre la porción subsidiada de las pensiones o que la porción exenta se reduzca a diez salarios mínimos legales mensuales y que sobre el exceso se apliquen las mismas tarifas progresivas con las que se grava la renta de los trabajadores, de manera que los pensionados de mayores ingresos contribuyan, en la medida en que su capacidad de pago lo permita, al financiamiento de las mismas pensiones. c. Impuesto al patrimonio Con la estructura de ingresos de personas naturales prevaleciente en Colombia, la propuesta de aumentar la base gravable del impuesto de renta, para los ingresos laborales, y reducir las tarifas impositivas, sin reducir los beneficios a las rentas de capital, iría claramente en detrimento de la equidad fiscal y en la profundización de la inequidad existente. Con el agravante de que el impuesto al consumo, la unificación de las tarifas y la posible ampliación de las bases gravables, en su conjunto, favorecería a los estratos de mayor ingreso (mayor nivel de consumo) y perjudicaría a los estratos medios y bajos, dado que las clases medias y pobres dedican al consumo prácticamente la casi totalidad de su ingreso. Ante estas circunstancias, la Contraloría General es partidaria de evitar el marchitamiento del impuesto al patrimonio, que a pesar de algunas deficiencias, se caracteriza por su naturaleza eminentemente progresiva, lo que permite atenuar el grado de regresividad imperante en la estructura tributaria del país.
IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS JURÍDICAS Dadas las muy bajas tarifas efectivas del impuesto a la renta a las Personas Jurídicas (de apenas el 5%), la multiplicidad de beneficios tributarios y la importante reducción neta de erogaciones que le favorece a la Personas Jurídicas el desmonte de la parafiscalidad (no obstante la implantación del CREE y por un monto superior a $6 billones), la Contraloría General recomienda avanzar decididamente en la eliminación de exenciones y tratos preferenciales. Además, aún de persistir en el desmonte de la parafiscalidad a pesar de que el impacto previsto por el Gobierno no cuente con el debido sustento empírico, se ha de rechazar la rebaja propuesta de la tarifa de impuesto a la renta de
las Personas Jurídicas (de hasta 8 puntos porcentuales) por una más moderada que asegure la no generación de faltante en la financiación requerida para el SENA, el ICBF y la salud, lo que llevaría a que la rebaja de tarifas no debiera exceder unos 3 puntos porcentuales. Ello, aparte del impuesto al patrimonio mencionado previamente. Además, teniendo en cuenta las diferencias entre tarifas efectivas entre Personas Jurídicas con mayores ingresos y Personas jurídicas con menores ingresos, entre otras razones, convendría analizar la conveniencia de aplicar tarifas nominales de renta diferenciales entre ellas. Por último, la Contraloría General llama la atención a la necesidad de realizar importantes ajustes al régimen tributario de empresas del sector minero, ante la evidencia del usufructo de tratamientos preferenciales de tal magnitud, que en ocasiones llega al punto de que el monto total de impuestos y regalías pagados al Estado, en conjunto, resulten ser inferiores a los beneficios tributarios recibidos por ellas. IMPUESTO AL IVA Y EL CONSUMO No existe un consenso entre teóricos y especialistas sobre el número óptimo de tarifas del IVA y si el impuesto sobre el consumo es una política mejor (en términos de bienestar) que el IVA. Obviamente, la jerarquización de políticas dependerá, en buena medida, de los objetivos buscados, de la estructura de los mercados y del grado de diferenciación de productos. En términos de la propuesta gubernamental, la Contraloría General encuentra que los cambios tarifarios planteados: reducción y unificación de tarifas, más el efecto neto de un nuevo impuesto al consumo para algunos bienes que pasarían de una tarifa aumentada a la tarifa general, la incidencia de la reforma sobre la recomposición del gasto oscilaría entre un 1 punto porcentual en el primer decil hasta sólo 0,3 puntos en el decil más alto. Así, de manera agregada se tendría un efecto marginal sobre la recomposición del gasto entre los deciles y, por tanto, un mínimo impacto en el índice Gini, que llegaría a 0,036l9, es decir con una reducción de apenas 0,0013 sobre el índice Gini actual. Consecuentemente, las modificaciones propuestas al IVA en la reforma tributaria no generarían un cambio sustancial en el efecto regresivo que tiene este tributo en la actualidad. Con relación al impacto de la reforma del IVA y el impuesto al consumo en el recaudo, se tendría que en pesos de 2013, los cambios tarifarios tendrían un efecto neto de aumento en el recaudo por una suma moderada cercana a $376 mil millones, los cuales se explican por el efecto conjunto de los
nuevos ingresos que se generarían a través del impuesto al consumo por $1,5 billones y de una reducción de $1 billón en el recaudo del IVA. Ante los moderados impactos a nivel agregado en el recaudo y la equidad, resulta de indudable importancia que se profundice en los impactos de la reforma en la eficiencia y productividad del tributo, el mejoramiento en su administración y la reducción de la evasión. En este sentido, la Contraloría General considera oportuno y adecuado que con el impuesto al consumo se busquen gravar con tarifas elevadas a bienes diferenciados suntuarios y otros, con miras a reducir la inequidad de los impuestos indirectos y mejorar la administración tributaria. ///////
Como consecuencia de los severos cuestionamientos a los que está sujeto el proyecto de reforma tributaria presentado por el Gobierno nacional en términos del propósito de avanzar hacia una mayor presión tributaria efectiva y a una mayor equidad, progresividad y eficiencia de la estructura tributaria del país, la Contraloría General de la República considera que no sería prudente ni conveniente que se tramitara el proyecto en lo que resta de la presente legislatura, sino más bien que se aplazara su tramitación a la próxima legislatura para dar la oportunidad de tener un debate más amplio en círculos académicos, en el Gobierno y en el mismo Congreso de la República, y por supuesto en la opinión pública, como condición indispensable para acertar con una reforma tributaria que aporte en el proceso de construcción de una sociedad más democrática e incluyente.
1. DIAGNÓSTICO 1.1. PANORAMA DE LAS FINANZAS PÚBLICAS.
De acuerdo con la Exposición de Motivos del PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” 5, la carga de impuestos en Colombia asciende al 17,3% del PIB en 2011 y el Gobierno Nacional participa con el70% de ella. Pese a que se ha duplicado desde 1990, este nivel de tributación está muy por debajo de los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos–OECD– (Anexo 1) y es el segundo más bajo entre las principales economías de América Latina –LAC7–6 (Anexo 2), cuyo promedio es de 17,1%. El aumento del recaudo durante el periodo 1990-2011 no ha permitido cerrar la brecha para atender el gasto primario (gasto total sin intereses de la deuda) y, mucho menos, el gasto total7. Las finanzas públicas presentan un déficit estructural desde hace varios años que alcanza un valor cercano al 4,5% del PIB,mientras que la economía está creciendo a ritmos superiores o cercanos al de su nivel potencial8 (Gráfico 1).
Los limitados recursos no permiten que el Estado Colombiano cumpla cabalmente con las responsabilidades de Gasto Público. Las deficiencias en infraestructura (básica, tecnológica y científica), por ejemplo, aunadas a las relacionadas con la estructura institucional y la legislación empresarial, y otras propias del sector empresarial, provocaron, entre 2011 y 2012, un descenso de 6
Ministerio de Hacienda y Crédito Público. “EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”, pag 2, Cuadro 1. Argentina, Brasil, Chile, Colombia, México, Perú y Venezuela. “El sistema tributario de Colombia recauda insuficientes recursos, reproduce importantes ineficiencias, es claramente inequitativo y muy complejo. Desde una perspectiva internacional, la recaudación tributaria resulta insuficiente en comparación con el tamaño del gasto público” (Banco Mundial, 2012, pag. 15). “El actual nivel de ingresos tributarios resulta insuficiente en relación al tamaño del déficit fiscal estructural de Colombia. Los ingresos tributarios son insuficientes con respecto al gasto total, esto ha dado origen a un déficit fiscal estructural, estimado en 3.8 por ciento para el Gobierno Central en 2010” (Banco Mundial, 2012). 11
puntos en el escalafón de competitividad, lo que dejó a Colombia en situación muy precaria: en la posición 52 entre 59 países9. De igual manera, el nivel de tributación del Gobierno Nacional Central (GNC) no alcanza para atender las necesidades de los ciudadanos, que son considerables en la medida en que el 40% de la población (el 57% de la del campo) es pobre y el 23% se encuentra bajo la línea de la pobreza extrema (www.dane.gov.co). Además subsiste un inaceptable nivel de inequidad, aún en el contexto de países en desarrollo10, y una necesidad apremiante de reparar a los seis millones de víctimas de la violencia. En este contexto, resulta indispensable que la reforma tributaria busque hacer más equitativo el sistema tributario, a través de una mayor progresividad en las tarifas. Y ello no solo por razones de índole doméstica sino también para poner a tono la política tributaria con principios de la agenda de gobierno de América Latina, en la que la equidad tributaria constituye un nuevo paradigma11. Un sistema tributario con una base progresiva robusta mejora la distribución del ingreso, por la vía del impacto sobre el ingreso disponible y por la generación de recursos que permitan financiar gasto público social. A este propósito pueden contribuir tanto el impuesto sobre la renta como el impuesto al patrimonio12, por afectar directamente el ingreso y la riqueza, respectivamente. 1.1.1. EVOLUCIÓN DE LOS INGRESOS DEL GOBIERNO NACIONAL El ingreso del Gobierno Nacional Central en 2011 alcanzó un valor cercano a los $84 billones (13,6% del PIB). El impuesto sobre la Renta y Complementarios aportó el 40,2% del recaudo, el IVA interno el 29%, el IVA externo el 14,5%, el Gravamen a los Movimientos Financieros 5,86%, el impuesto al Patrimonio 5,14%, Arancel 5,07%, Timbre 0,14% y los demás el 0,07%. El impuesto sobre la Renta, el IVA interno y el IVA externo han venido configurando los pilares del sistema tributario, cuyo recaudo se fortaleció, en el último decenio, con la creación del impuesto a las transacciones financieras y el impuesto al patrimonio. El mayor dinamismo durante el periodo 1980-2011 lo registró el IVA interno, con una tasa de crecimiento promedio del 9,3%, seguido por el IVA externo con un aumento promedio del 7,7% y finalmente, el impuesto sobre la Renta y Complementarios con un 7,2%. Este comportamiento revela una recomposición entre los impuestos. Al ponderar el recaudo de cada uno de estos impuestos por su participación en el agregado, se tiene que el peso del impuesto de renta en el agregado pasó del 70% en 1970 al 57% en 2011y el recaudo externo del 28% al 13%, mientras que el IVA interno subió del 2% al 30%.
Anuario de Competitividad Mundial – International Institute for Management Development (IMD). Resultados para Colombia 2012. Observatorio de Competitividad. Dirección de Desarrollo Empresarial. Departamento Nacional de Planeación (DNP). Mayo de 2012. Tomado de:http://razonpublica.com/index.php/econom-ysociedad-temas-29/3039-competitividad-colombia-va-perdiendo-el-ano.html 10 El coeficiente de concentración del ingreso es uno de los más altos del mundo (Gini=0.569) (Anexo 3). 11 “En el contexto de cambios políticos y económicos orientados a mejorar el impacto de las políticas económicas en la distribución del ingreso, la cuestión tributaria ha encontrado en la última década un lugar de significación. Mientras que las reformas de los años 80 y 90 han puesto su énfasis en los aspectos de solvencia y eficiencia de la política tributaria, es evidente que actualmente se observan cambios en este paradigma en el cual la cuestión de la equidad distributiva encuentra un lugar privilegiado. Así, se observa que la cuestión de la progresividad y redistribución vía tributos es precisamente un tema de análisis y evaluación en el diseño de todas las reformas recientes”. Sabaini, Juan, Juan P. Jiménez y Darío Rossignolo. (2012). “Imposición a la renta personal y equidad en América Latina: Nuevos desafíos”. CEPAL - Serie Macroeconomía del desarrollo N° 119. 12 “El sistema tributario colombiano tiene un potencial considerable inexplotado para reducir la gran desigualdad de ingresos que se observa en el país” (Banco Mundial, 2012, pag.15). 12
Gráfico 2. Composición de los Ingresos Tributarios de Gobierno Nacional Central
En suma, la política tributaria colombiana en los últimos 30 años ha estado orientada a la profundización del recaudo de los impuestos indirectos (IVA interno especialmente) y a la reducción de la carga fiscal en el impuesto de renta y del comercio exterior. Tal y como señalan Juan Gómez Sabaini y Juan O’Farrell (2009) en su análisis de la economía política de los sistemas tributarios de América Latina13, esta tendencia se enmarca dentro de “las propuestas del Consenso de Washington y las condicionalidades impuestas por los organismos internacionales”. En este contexto, deben entenderse las políticas de desregulación de la economía, la reducción del Estado, la sustitución de los impuestos al comercio exterior por una rápida difusión y fortalecimiento del IVA. Varios países de la OCDE (Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico) cuentan con “sistemas tributarios progresivos en la medida en que su carga fiscal descansa principalmente en los impuestos a los ingresos y ganancias, a diferencia de lo que sucede en términos generales en los países de América Latina en los que su carga fiscal descansa fundamentalmente en los impuestos generales al consumo”14. En algunas economías desarrolladas se debate sobre cómo profundizar la equidad vertical de la estructura tributaria, de manera que quienes tienen una mayor riqueza o un mayor ingreso sean los que más tributen, y sobre cómo garantizar un tratamiento igual entre iguales (equidad horizontal) y así fortalecer el consentimiento ciudadano frente al sistema impositivo y, por ende, la gobernabilidad del Estado. En esta línea se resaltan las iniciativas legislativas de la Buffett Rule en los Estados Unidos o
Gómez Sabaini, J y Juan O’Farrell. (2009). “La Economía Política de la Política Tributaria en América Latina” En 21 Seminario Regional de Política Fiscal ILPES/CEPAL, Santiago de Chile. Enero 26 al 29, 2009. Versión preliminar. http://www.cepal.cl/ilpes/noticias/paginas/4/35064/gomez_sabaini_Informe_Preliminar_ver_20_enero.pdf. 14 González, D Carol Martinoli y José Luis Pedraza. (2009).“Sistemas Tributarios de América Latina – Situación actual, reformas y políticas para promover la cohesión social”.IEF, RAAM, Eurosocial Fiscalidad. España, junio de 2009, pag. 72. 13
la “revolución fiscal” (Poúr une révolution fiscale en Francia) que plantean Thomas Piketty y otros en Francia. En el núcleo de esas propuestas se encuentra una mayor progresividad del sistema impositivo en renta (las rentas muy altas deben ser sujetas a tarifas muy altas y, lo que es más importante, a tarifas marginales crecientes), por lo que un cambio fuerte en el nivel de ingresos debe conllevar cambios consecuentes en las tarifas. No es concebible que, como lo declara el multimillonario Warren Buffett, el tipo impositivo que él paga sea inferior al de su secretaria dentro de un marco legal que permite hacer uso de los agujeros del sistema (elusión fiscal) o del conjunto de nichos fiscales capturados (gasto tributario)15. Este hecho ha llevado a proponer “”personalizar” el IVA y “despersonalizar” el impuesto sobre la renta personal”. La “personalización” del IVA consiste en generalizar la base imponible del impuesto y luego compensar a los ingresos de los deciles inferiores, mediante la devolución del monto pagado (p.e., el IVA digital). “Esta visión de personalizar el IVA supera la práctica extendida de exonerar bienes y servicios –o, lo que es peor, gravarlos a tasa cero– con propósitos redistributivos, lo que reduce fuertemente la recaudación del impuesto, complica su administración y transfiere recursos a grupos sociales que no los necesitan”16. La “despersonalización” del impuesto sobre la renta parte de fijar un mínimo de renta no imponible, de tal manera que cerca del 80% de la población más pobre quede por fuera de la base imponible y, de otro lado, eliminar o minimizar al máximo las exenciones fiscales. Para aplicar la primera propuesta, Colombia tendría el inconveniente enfrentar un muy elevado grado de informalidad en la economía. Por ejemplo, en el decil 1, el 20% del ingreso proviene de una relación laboral como asalariado y el 41% trabajando como independiente, en el decil 10 esta relación es de 48% y 18%, y en el decil 5 de 51% y 30%, respectivamente (véase www.dane.gov.co).
1.1.2. EVOLUCION DE LOS GASTOS. El total de pagos de la Nación en 2011 ascendió a $106,6 billones, que equivale a 17,3% del PIB. El crecimiento real promedio de los pagos del Gobierno Nacional Central durante el periodo 1990-2011 fue del 7,8% al pasar de $22,2 billones en 1990 a $106,6 billones en 2011. Este incremento lo explican en un 71,2% los pagos en Funcionamiento, y dentro de ellos el rubro de Transferencias; 15,2% la Inversión, y el restante 13,6% los pagos de Intereses de la deuda pública interna y externa. Dentro de las transferencias se incluyen los recursos para proveer los servicios esenciales de educación, salud, agua potable, entre otros, por parte de las entidades territoriales a través del Sistema General de Participaciones (SGP).
"Mis amigos y yo hemos sido mimados durante mucho tiempo por un Congreso amigo de los multimillonarios. Es momento de que nuestro gobierno se ponga serio sobre el sacrificio compartido" ("Dejad de mimar a los super ricos". En: The New York Times). Buffett, adicionalmente señaló que su factura fiscal del año pasado fue de 6.930.744 dólares (unos 4,8 millones de euros). "Suena a mucho dinero. Pero lo que pague fue solo un 17,4 % de mis ingresos, y ese es un porcentaje mucho más bajo del que paga cualquiera de las otras 20 personas de mi compañía. La carga fiscal de ellos varía desde el 33% al 41% y de media fue del 36%". Adicionalmente, Buffett insistió en que un alza fiscal para los ricos no desalentará la inversión. "He trabajado con inversiones durante 60 años y aún no he visto, ni siquiera cuando las tasas sobre los beneficios de capital eran del 39,9 por ciento entre 1976 y 1977, que nadie deje de invertir por un incremento de la presión fiscal sobre sus potenciales ganancia. La gente invierte para hacer dinero, y los potenciales impuestos nunca les han asustado". 16 Barreix, A., Martín Bès y Jerónimo Roca (2009). “Equidad Fiscal en Centroamérica, Panamá y República Dominicana. Washington, DC: Banco Interamericano de Desarrollo. http://www.eurosocialfiscal.org/index.php/publicaciones/listado/idmenu/100. 14
Las fuentes de presión del gasto público durante el periodo 1990-2011, según su orden, son: Transferencias a las Entidades Territoriales (hoy SGP) que explican el 26,4% del mayor gasto; la Inversión el 16,7%; las Pensiones el 14,5%; los Servicios Personales el 14,2%; Otras Transferencias (Universidades, entre otras) el 13,3%; los Intereses de la deuda interna 6,2%; los Gastos Generales el 5,1%; y, finalmente, los Intereses de la deuda externa el 3,6%. Para el periodo 2000-2011 el cambio sustancial se presenta en el rubro de Pensiones que pasa a explicar el 23,3% del cambio sucedido en el total de pagos en ese periodo, en tanto que pierden peso los Servicios Personales, las Transferencias territoriales, las Otras transferencias y los Gastos Generales (Gráfico 3). Gráfico 3. Evolución del gasto del Gobierno Nacional Central1990-2011
ESTRUCTURA TRIBUTARIA ACTUAL.
1.2.1. IMPUESTO DE RENTA. Según la exposición de motivos del Proyecto de reforma tributaria, solo 4,6 millones de personas, el 20% de la población económicamente activa, contribuye con el impuesto de renta 17. Este hecho es consistente con el nivel de ingresos de la población. La encuesta de Ingresos y gastos muestra que solo cerca del 4% de los hogares colombianos perciben un ingreso superior a 9 salarios mínimos (Cuadro 1), que es el nivel en el que comienza la aplicación de la tributación, dada la capacidad de pago. Así, la actual estructura impositiva es el resultado del grado de concentración histórica de la riqueza en Colombia que se profundiza aún más a través del proceso político, mediante el otorgamiento de beneficios fiscales explícitos o vía un gasto público localizado favorable a ciertos sectores, muchas veces aventajados y no necesariamente más vulnerables. Con esa estructura de ingresos la propuesta de aumentar la base gravable del impuesto de renta y reducir las tarifas impositivas dejando tasas marginales decrecientes para los ingresos más altos,iría claramente en detrimento de la equidad fiscal y en la profundización de la inequidad existente. Con el agravante de que el impuesto al consumo, la unificación de las tarifas y la posible ampliación de las bases gravables, en su conjunto, favorece a los estratos de mayor ingreso (mayor nivel de
Gobierno Nacional (2012). PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”. Pag. 56. 15
consumo) y perjudica a los estratos medios y bajos, dado que las clases medias y pobres dedican al consumo prácticamente la totalidad de su ingreso.
Cuadro 1. Encuesta de ingresos y gastos 2006-2007 Total de Hogares 11 144 850 Total nacional 3 580 344 Menos de 1 S. M. 3 096 440 De 1 a menos de 2 SM 1 566 330 De 2 a menos de 3 S.M. 918 917 De 3 a menos de 4 S.M. 588 630 De 4 a menos de 5 S.M. 344 708 De 5 a menos de 6 S.M. 245 854 De 6 a menos de 7 S.M. 151 936 De 7 a menos de 8 S.M. 104 790 De 8 a menos de 9 S.M. 83 072 De 9 a menos de 10 S.M. 111 982 De 10 a menos de 12 S.M. 102 540 De 12 a menos de 15 S.M. 60 639 De 15 a menos de 20 S.M. 76 740 De 20 S. M. y más 111 926 Sin información de monto Fuente: DANE. Nivel de Ingresos
1.2.1.1. Las tarifas Nominales y Efectivas: Personas Jurídicas Las tarifas nominales vigentes en Colombia se encuentran dentro de los rangos internacionales. La tarifa que rige en Colombia para las Personas Jurídicas está por debajo de Argentina (35%) y cerca de Francia (33%) e Italia (31,4%). Algo parecido sucede con las marginales de 19%, 28% y 33% que rigen en Colombia para las Personas Naturales (Cuadro 2). Ahora bien, en presencia de múltiples exenciones y tratamientos preferenciales resulta indispensable quela evaluación del sistema tributario actual y de propuestas de medidas que reorienten el sistema hacia la equidad deba hacerse sobre las tarifas efectivas aplicadas en la práctica. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurídicas y Naturales del año gravable 2010, presentadas en 2011, el impuesto sobre la renta gravable causado fue de $19 y $3 billones, respectivamente, lo cual equivale al 87% y 13% del total. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurídicas y Naturales del año gravable 2010, presentadas en 2011, el impuesto sobre la renta gravable causado fue de $19 y $3 billones, respectivamente, lo cual equivale al 87% y 13% del total.
Cuadro 2. Alícuotas del Impuesto sobre la Renta en los Países Miembros del CIAT País Personas Jurídicas Personas Naturales Argentina 35 9 al 35 16
Cuadro 2. Alícuotas del Impuesto sobre la Renta en los Países Miembros del CIAT Bolivia 25 13 y 12.5 Brasil 7.5 a 27.5 34 Canadá 19.5 15 al 29 Chile 17 5 al 40 Colombia 34 19, 28 y34 Costa Rica 30 10 al 15 Ecuador 15 o 25 5 al 25 España 30 24 al 43 EE.UU 15 al 35 15 al 35 Francia 33 y 15 5,5 al 40 Italia 31.4 23 al 43 Mexico 28 3 al 28 PaísesBajos 20 al 25,5 2 al 52 Paraguay 10 8 al 10 Portugal 25 10.5 al 42 Venezuela 15 al 34 60 y 50 6 al 34 Fuente: Centro Interamericano de Administraciones Tributarias. (Marzo de 2009).
Para la aproximación al cálculo de la tarifa efectiva se desarrollan dos ejercicios. En el primero, se calcula la base gravable como la diferencia entre el Ingreso Bruto (IV) y los Costos Totales (CT), encontrándose que la tarifa para el agregado de las personas jurídicas es sólo el 10% con un índice de variabilidad del 56%. El segundo ejercicio se realiza incluyendo, además, los gastos operacionales de administración y los de ventas que aparecen en los renglones de las declaraciones bajo la denominación GASTOS_OPERACIONALES_ADMON y GASTOS_OPERACIONALES_VENTAS. Cuando se relacionan estos gastos con los ingresos brutos que aparecen en las declaraciones de renta, el ratio para el agregado de las declaraciones es del 24%; sin embargo, hay declaraciones donde esta relación es superior al 50% e incluso alcanza a ser el 98% de los ingresos brutos. Con base en este segundo escenario, la tarifa efectiva resultante es aún más baja. La diferencia entre la tarifa nominal y la efectiva está influida por los descuentos tributarios, las exenciones fiscales y, en general, los beneficios que cada sector logra, en buena medida según su capacidad de lobby y el poder político-económico que ostenta. “Desde el punto de vista de las empresas, la existencia de tratamientos tributarios preferenciales en sus diversas formas, crean distorsiones en la tributación efectiva entre sectores económicos que generan inequidades a nivel sectorial”18. Así pues, las graves falencias en equidad y transparencia del sistema tributario colombiano se deben en esenciaa un problema de carácter eminentemente político y de poder: “La intervención de representantes de los diferentes gremios …, dejó evidenciar de una manera transparente y clara tanto para el Gobierno como para el Congreso y la comunidad en general la necesidad sentida de cada sector de proteger sus intereses, pero especialmente la insistencia de cada uno de ellos en que se mantengan los beneficios o tratamientos preferenciales que desde hace varias años vienen aplicando para sus diferentes actividades”19.
Exposición de Motivos del Proyecto de Ley “Por medio del cual se sustituye el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”, julio de 2006. 19 “Fueron sentidas las intervenciones del sector agropecuario, del sector del transporte, del sector de la cultura, del sector de aerolíneas, del sector financiero, del sector de reforestación, del sector de los servicios públicos, del sector editorial, del sector de la construcción, del sector solidario, del sector de zonas francas, todos ellos reconociendo que las distintas reformas tributarias les han otorgado ciertos tratamientos bien sea por efecto de exenciones en el impuesto o desgravamen de ingresos o por otorgamiento de deducciones especiales más allá del pago normal del cien por ciento o por descuentos tributarios afectando directamente el 17
La situación descrita provoca la regresividad del Impuesto de renta, que trata la exposición de motivos, que para el caso de las Personas Jurídicas es bastante evidente. Cuando se calcula la curva de Lorenz para la diferencia entre los ingresos brutos (IV) y los costos totales (CT), se encuentra que el 10 por ciento de las empresas donde los Ingresos menos los Costos (IV-CT) son más bajos concentra (“menos ricos”) tan sólo el 2,5% de esta diferencia, mientras que el 10% de las empresas con de esta diferencia es la más grande (“más ricos”) llega a concentrar el 47%(Gráfico 4). La diferencia entre los ingresos brutos y los costos totales para las Personas Jurídicas “menos ricos” oscila entre 0 y 167 mil millones de pesos al año, mientras que para los “más ricos” esta diferencia tiene un límite inferior de 5 billones de pesos y uno superior de 43 billones de pesos. Con base en esto, se calculó la tarifa efectiva para cada uno de estos sub-grupos, encontrándose que las Personas Jurídicas “menos ricos” tienen una tarifa efectiva del 5%, mientras que la de las Personas jurídicas “más ricos” tienen una del 3%. Gráfico 4. Curva de Lorenz para las “Personas Jurídicas”
Tales resultados son explicables por el conjunto de exenciones y privilegios a los que acceden las grandes empresas, que deterioran tanto la equidad horizontal como la vertical. Como resultado del cálculo de las tarifas efectivas, es posible aproximarse a la calificación de la política tributaria en términos de su aporte a la redistribución del ingreso. Para esto, se supone que el ingreso medio es el resultado de los ingresos agregados dividido por el número de declaraciones (casos) y con base en ello se procede a calcular el Coeficiente de Gini, antes y después de impuestos.
impuesto o simplemente por manejo de tarifas diferenciales y reducidas frente al común denominador de los contribuyentes, que en la expresión manifiesta a través de dichos foros pretenden desde luego la permanencia bajo dicho esquema tributario”. PONENCIA PARA PRIMER DEBATE AL PROYECTO DE LEY No. 039/06 C 043/06 S “POR LA CUAL SE SUSTITUYE EL ESTATUTO TRIBUTARIO DE LOS IMPUESTOS ADMINISTRADOS POR LA DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES” ACUMULADO PROYECTO DE LEY 03, 031, 061, 136, 159/06(C). COMISION CUARTA SENADO (Efraín Cepeda Sarabia, Juan Carlos Restrepo Escobar, Alirio Villamizar Afanador, Luís Elmer Arenas Parra), COMISIÓN TERCERA CÁMARA (Bernardo Miguel Elías, Santiago Castro Gómez, Ángel Cabrera Báez, Oscar Mauricio Lizcano, Alfredo Cuello Baute, Carlos Agusto Celis), COMISIÓN CUARTA CÁMARA (Alfonso Campo, Erick Julio Morris, Karelly Patricia Lara Vence), COMISION TERCERA SENADO (Antonio Guerra de la Espriella, Gabriel Zapata Correa, Luís Guillermo Vélez, Germán Villegas). 18
Primero, se calcula el coeficiente de Gini para la Renta Liquida Gravable, antes y después de impuestos (Gráfico 5). El resultado es una muy ligera disminución del coeficiente y esto debido a que la tarifa sobre la cual se liquida el impuesto es bastante homogénea, poco volátil. El Gini antes de impuestos es de 0,62034836 y después de impuestos se reduce en un 0,69%, al pasar a 0,61604945. Segundo, dada la volatilidad que tienen las tarifas efectivas, se calcula el coeficiente de Gini, antes y después de impuestos, tanto para los ingresos menos los costos, como para los ingresos menos los costos menos los gastos administrativos. Así se obtiene que el mismo aumenta en 0,6% y 2,9%, respectivamente, al pasar de 0,5466179 a 0,5499392, el primero, y de 0,6582756 a 0,6777245, el segundo.
Con base en tales resultados se puede afirmar que la política de deducciones, exenciones fiscales y rentas exentas no es uniforme para todas las Personas Jurídicas sino que más bien es discriminatoria, a tal punto que contribuye a concentrar aún más el ingreso, lo cual equivale a afirmar que la política tributaria para el conglomerado de declarantes que se cobija bajo el rubro de “Personas Jurídicas” discrimina a favor de las más ricos, las que tiene una mayor renta–medida como Ingresos menos Costos o Ingresos menos Costos menos Gastos Administrativos. 1.2.1.2. Las tarifas Nominales y Efectivas: Personas naturales El régimen vigente para determinar el impuesto de renta de las personas naturales se caracteriza por la distinción entre asalariados, trabajadores independientes y contribuyentes de menores ingresos. Esa clasificación es necesaria, principalmente, para definir la obligación formal de presentar o no declaración de renta. En cuanto a los elementos sustanciales del impuesto solo hay diferencia, para esa clasificación de personas naturales, entre la determinación de la base gravable de las rentas laborales, según la cual los ingresos se depuran con base en elementos fijados expresamente en la norma, y las demás rentas cuya depuración se fundamenta en el principio según el cual debe haber relación de causalidad entre el concepto del valor a depurar y la generación del ingreso que da lugar al gravamen.
De las rentas laborales se puede deducir el valor de los aportes obligatorios a salud y pensión, así como las cesantías (para salarios hasta de $9.117.150 –350 UVT– ), que, al tener la condición de exacción o no materializarse como ingreso para sus beneficiarios en forma inmediata, no son susceptibles de producir un incremento patrimonial neto (que es la condición para que un ingreso se considere renta gravable), razón por la cual, estas corresponderían a deducciones técnicas 20 y no a un “beneficio” como tal. Así mismo, es deducible el gasto en que incurra el trabajador cuyos ingresos sean inferiores a 4.600 UVT o $119.825.400 anuales, para su formación académica o la de su familia, o en pólizas de medicina prepagada. En ambos casos, el monto deducible limitado al 15% del ingreso laboral no cobijado con otros beneficios (ingreso laboral neto). La legislación colombiana también prevé otra serie de descuentos que tienen un propósito diferente, principalmente el fomento de una conducta (ahorro), actividad o sector. La primera posibilidad de descuento es, al igual que en otras legislaciones, la de los intereses pagados en créditos hipotecarios para la adquisición de vivienda (sin que esté limitada a la primera u otras viviendas), hasta un monto de $31.258.800 anuales (1.200 UVT). Además, se puede deducir (a título de Ingreso no Constitutivo de Renta ni de Ganancia Ocasional), tanto de la base para calcular la retención en la fuente como del Impuesto de Renta, el monto del ahorro en Fondos de Pensiones Voluntarias (Ahorro Pensional Voluntario), así como la parte de su ingreso laboral (hasta un máximo del 30% de dicho ingreso anual) que se ahorre en una Cuenta de Ahorros para el Fomento de la Construcción (AFC), siempre que no se retiren antes de cinco años, salvo que se inviertan en la adquisición de vivienda. Ello necesariamente supone que sus principales destinatarios son aquellos que tienen capacidad de ahorro, que son los de ingresos más altos. El sistema financiero puede ofrecer tasas negativas (por debajo de la inflación) y aún así captar recursos puesto que los ahorradores compensan la rentabilidad negativa con el beneficio tributario. En este sentido, hay una transferencia neta de recursos del fisco al sector financiero y el gasto tributario es una fuente de rentabilidad para el sector financiero. En resumen, actualmente las rentas laborales se depuran con los aportes, obligatorios y voluntarios, a pensiones y con el ahorro para vivienda –AFC–, que son ingresos no constitutivos de renta; el aporte obligatorio a salud y el costo financiero de vivienda, o, alternativamente, los gastos en salud y educación, que conforman deducciones y un monto equivalente al 25% del ingreso gravable con el que se cubrirían gastos familiares de manutención, que se considera normativamente como una renta exenta. La depuración de las rentas laborales aplica mensualmente para determinar la retención en la fuente y anualmente al determinar el impuesto, en cuyo caso se descuenta lo ya retenido, de manera que la determinación de la base, en sí misma, no da lugar a inequidades entre declarantes y no declarantes. A la base así determinada se le aplican tarifas marginales de 19%, 28% y 33%, según los intervalos fijados. Aquí sí se presentan diferencias entre la tributación mensual y la anual por los métodos aplicables para determinar la tarifa mensual (uno de los cuales es el promedio anual que se calcula en junio y en diciembre) y porque los intervalos mensuales no son equivalentes a los anuales21. Si la tributación mensual resulta diferente a la anual, quienes cumplen los requisitos para declarar equilibran
Velarde A., María Silvia (1997). “Beneficios y Minoraciones en Derecho Tributario”. Editorial Marcial Pons, Madrid, pág. 49. 21 Los cuatro intervalos para la tarifa anual son: 1. Hasta 1.090 UVT, mínimo exento; 2. Hasta 1.700 UVT, tarifa marginal del 19%; 3. Hasta 4.100 UVT, tarifa marginal del 28%; 4. En adelante, tarifa marginal del 33%. Los cuatro intervalos para la tarifa mensual son: 1. Hasta 95 UVT, mínimo exento; 2. Hasta 150 UVT, tarifa marginal del 19%; 3. Hasta 360 UVT, tarifa marginal del 28%; 4. En adelante, tarifa marginal del 33%. Entonces, hay una diferencia de 50, 100 y 220 UVT, entre las cotas de los intervalos anuales y los mensuales. 20
la situación a través de la declaración anual donde descuentan el valor retenido del impuesto a cargo. Por tanto, una fuente de inequidad está en la no posibilidad de declarar cuando los ingresos sí han estado sujetos a retención. Esta se corregiría con la propuesta de darle efectos legales a las declaraciones que presenten voluntariamente quienes no estén obligados a hacerlo22. Así, la fuente de las inequidades entre asalariados declarantes y no declarantes no está en el acceso a tratamientos preferenciales de los primeros frente a los segundos, sino en la aplicación de las tarifas. La inequidad originada entre declarantes y no declarantes es cierta pero no sustancial. De hecho, en el año gravable 2010 el 77,3% del valor retenido por todo concepto se dedujo del impuesto a cargo, vía declaraciones. De las retenciones efectuadas a los ingresos laborales se dedujo cerca del 83%, mientras que de los demás conceptos se dedujo el 76,8%23.. GRAFICO 6.
IMP S ONE ODERE A/ INGRES RE IBIDOS UE T T NT OS C
6,0 5,0 4,0 3,0 2,0 1,0 ASALARIADOS. 2008 RENTISTAS DE CAPITAL. 2009 DEMÁS ACTIVIDADES 2010 1,8 2,0 1,9 1,9 1,8 1,8 5,1
Fuente: Cálculos con base en declaraciones de renta publicadas en www.dian.gov.co La mayor fuente de inequidad está en la carga tributaria que soportan las rentas laborales frente a las demás rentas como lo muestra el Gráfico 6. Por cada $100 de ingreso bruto, un asalariado tributa cerca de $5, mientras que un rentista de capital o de cualquier otra actividad tributa menos de $2. La brecha se debe a que a las rentas laborales sólo se les permite la depuración indicada, mientras que a las demás rentas, además de deducir las erogaciones con relación de causalidad, acceden a cuantiosos beneficios. En el caso de las rentas de capital, por ejemplo, cuando los dividendos no son objeto de gravamen, el socio accede indirectamente a los beneficios de los que goza la sociedad. Eso es lo que explica la diferencia de cerca de 3 puntos frente a la carga de los asalariados que muestra el Gráfico 6. Para los socios y partícipes, la legislación determina que una parte de la renta de dividendos y participaciones se encuentre exenta del pago del impuesto, cualquiera que sea su monto (art. 48 ET). Esto es, sin tener en cuenta su capacidad de pago: da igual recibir cien millones de pesos que diez mil.
El Artículo 1 del Proyecto propone modificar el Artículo. 6 del ET, en el que se adicionaría un parágrafo con esta regla. 23 De acuerdo con la información de las declaraciones de retención en la fuente, consolidadas, el valor total de retenciones ascendió a $19,6 billones y el total de retenciones descontadas en las declaraciones de renta ascendió a $15,2 billones. El valor total retenido, en el caso de las rentas laborales, fue de $1,8 billones y se descontó un total de $1,5 billones. 21
En el borrador del proyecto de reforma, conocido en el mes de mayo, se propuso gravar su reparto con una módica tarifa del 4%. Sin embargo, en la propuesta radicada finalmente por el Gobierno ante el Congreso de la República, se eliminó completamente esa posibilidad, sin que se conozcan los argumentos que llevaron a esa decisión. De esta manera, se mantiene plenamente vigente el artículo 48 del Estatuto Tributario (ET), conforme al cual los dividendos y participaciones percibidos por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes en el país, sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en el país, o sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional, siempre que las utilidades de las que deriven hayan sido declaradas en cabeza de la sociedad. En contraste, las rentas derivadas del reparto de dividendos se integran a las bases de tributación en forma plena (o clásica, según su propia denominación)24en la mayoría de países de la OCDE y otros países desarrollados como en Austria, Bélgica, República Checa, Alemania, Grecia, Irlanda, Islandia, Holanda, Eslovenia, Suecia; o reducida (con derecho a tax credit parcial)25 como en Australia, Canadá, Chile, México, y Nueva Zelanda, o con tarifas preferenciales (tipo reducido)26 como en Dinamarca, Israel, Japón, Polonia, Portugal, España, Suiza, Turquía y Estados Unidos (actualmente 15%), con tasas que van de van de 12,5% (Irlanda) a 30% (España, Australia, Alemania, México)27. Otra fuente de inequidad en la tributación de las personas naturales es el tratamiento a los ingresos por pensiones, muchas de ellas son bastante elevadas, dados los regímenes especiales que hasta hace muy poco (2010) estuvieron vigentes para su otorgamiento. Hasta 1997 las rentas percibidas a título de pensión de jubilación no tributaron absolutamente nada, independientemente del monto que fuesen. A partir de 1998 se “limitó” la exención a cincuenta salarios mínimos legales mensuales, actualmente equivalentes a 1.000 UVT mensuales ($26.049.000). Este hecho implica un verdadero privilegio o beneficio tributario para quienes perciben pensiones altas y es uno de los factores que más inciden en la regresividad e inequidad del sistema en su conjunto, por las siguientes razones: 1. Porque ese MÍNIMO EXENTO, equivalente a $26.049.000 mensuales, resulta ser absolutamente desproporcionado no sólo con respecto a la “actividad” (en realidad, inactividad, que es el supuesto fáctico del que pende el pago de la pensión) que genera la renta, sino al Mínimo Exento reconocido a los trabajadores (que sí incurren en costos para su percepción); 2. Porque recae sobre un monto claramente revelador de capacidad de pago, no sólo (aunque especialmente) en Colombia, sino en cualquier otro país, inclusive desarrollado;
3. Porque recae sobre rentas altamente subsidiadas con cargo al Presupuesto Público que además debe destinar una porción creciente de recursos para su pago, lo que conlleva una doble inequidad (tanto en el ingreso al exonerar de pago a los mayores beneficiarios de este tipo de rentas como en el gasto que se destina a su pago),contribuyendo, de esa manera, a aumentar la inequidad general, ya no sólo del Sistema Tributario sino también del Gasto Público; y 4. Porque establece un trato extremadamente inequitativo entre trabajadores activos e inactivos: el Mínimo Exento de los Pensionados es diez veces superior al de los trabajadores activos.
CL: Classical system (dividend income is taxed at the shareholder level in the same way as other types of capital income (e.g. interest income). 25 FI: Full imputation (dividend tax credit at shareholder level for underlying corporate profits tax). 26 MCL: Modified classical system (dividend income taxed at preferential rates (e.g. compared to interest income) at the shareholder level. 27 OECD/Taxation of Corporate and Capital Income (2012) 22
En efecto, como se ha señalado, mientras que en el caso de los trabajadores activos, el Mínimo Exento corresponde al reconocimiento, por parte del Legislador, de los “costos” mínimos en que deben incurrir como condición sine qua non para percibir su renta (salarios)28; en el caso de los pensionados esa renta no supone necesariamente que se incurra en costos para su percepción, y menos en semejante cuantía, reveladora claramente de capacidad de pago. Por vía de ejemplo, en Estados Unidos (la mayor economía del mundo), la “deducción estándar”29 a la que equivale el “Mínimo Exento” de Colombia, fue señalada, para el año gravable 2009, en la suma de USD$5.700 (aproximadamente USD$12.000al año, o USD$1.000 mensuales) para los trabajadores activos solteros o separados; en USD$11.400 para el casado que presenta la declaración conjunta (o $23.000.000 anuales), y USD$8,350 ($17.000 anuales) para el padre cabeza de familia que es muy similar al “mínimo exento” nominal colombiano. En la misma legislación estadounidense se tiene previsto que todo ingreso que sea mayor a dicha “deducción estándar” (aproximadamente $11.400.000 anuales) está sujeto al impuesto de renta: a una tarifa del 10% si el monto de los “ingresos tributables” está entre USD$1 y USD$8.350, a partir de los cuales la tarifa marginal se incrementa al 15%, 25%, 28%, 33%, y 38%, según los rangos de ingresos. En cuanto a capacidad de pago, una investigación realizada con base en datos del IRS30 (el Servicio de Rentas de los Estados Unidos) concluyó que un ingreso anual de USD$66,532–es decir, aproximadamente $120.000.000 (ciento veinte millones de pesos) y que corresponde a casi una tercera parte del ingreso anual de un pensionado con exención absoluta de impuestos en Colombia–, ubica a su beneficiario dentro del 25% con mayor ingresos. En el mismo informe se señala que en los Estados Unidos, un ingreso anual de USD$113,018 (equivalentes a $203.000.000, que es menor al límite de $312.588.000 totalmente exentos de impuesto por el Legislador colombiano) ubica a la persona que los reciba dentro la llamada “elite top”, que corresponde al 10% de las personas con mayores ingresos en ese país. En estas condiciones, la pregunta obligada es: si una persona que recibe un ingreso anual de USD$66,532–que equivalen aproximadamente a $120.000.00–, se considera rica en los Estados Unidos, y tributa, ¿por qué en Colombia, un país más pobre e inequitativo, se exenciona del pago de impuestos no sólo ese monto, sino hasta casi el triple? ¿Cómo pretender que ese monto no es demostrativo de capacidad de pago? ¿Se justifica una exención semejante sobre una renta subsidiada hasta en más de un 80%, precisamente con impuestos? Y es que inclusive si la comparación se hace con países “pares”, la exención resulta desproporcionada. En Chile31, por ejemplo, las pensiones se gravan como Ingresos de Segunda Categoría, o "rentas del trabajo", en virtud del artículo 42 N° 1 de la Ley del Impuesto de Renta (L.I.R). Sin embargo, las personas cuyos ingresos anuales sean menores de U$D 11,650.71, no están obligadas a pagar dicho impuesto, y cualquier monto superior a este se grava con una tasa progresiva que va del 5% al 40%. En México, a partir de febrero de 2010, se modificó el régimen tributario y de pensiones del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y del Instituto de Seguridad Social y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado (ISSTE), disponiéndose que las superiores a nueve salarios mínimos–es decir, mayores a U$D1.239.77 mensuales32– deberán declararse para el pago del Impuesto Sobre la Renta (ISR).
Op. Cit. Pg. 79. Internal Revenue Service. Catalog Number 51807X, page 174. 30 McCormally, Kevin (2009). “How Your Income Stacks Up”. Kiplinger Washington Editors, Inc. 31 Art. 2 n.º 1 de la L.I.R. Chile. 32 Artículo 137, Ley del Impuesto a la Renta, Mexico
De otro lado, en el Reino Unido, la pensión básica del Estado se consagra como ingreso gravable; no obstante, al igual que en las demás legislaciones, también existe un monto de ingreso no gravable con el impuesto de renta, que la ley inglesa denomina “personal allowance” o Ingreso Personal libre de impuestos (equivalente al mínimo exento), el cual varía según la edad: por vía de ejemplo, en 2010para personas menores de 64 años equivalía a $USD9,996.21; y, para personas entre 65 y 74 años aUSD$14,650.8. De esta manera, el Mínimo Exento de los pensionados colombianos resulta ser absolutamente desproporcionado para su nivel de ingresos, inclusive si fuesen percibidos en un país rico, como se muestra en Gráfico 7. Gráfico 7
180000 160000 140000 120000 100000 80000 60000 40000 20000 0 Ingreso anual ex ento
Ing o ex res ento del im pues derenta(S to alarios ens es /P ion ) US (anual) D
D S U l u a o s e r g n I
Colombia 14423 159918
Estados Unidos 3650 12500
Mexico 11037 14836
Reino Unido 9996 14836
Chile 11650 11650
Monto mesada pensional ex enta (anual)
Como se aprecia, Colombia concede un beneficio tributario a favor de las jubilaciones que supera en más de 7 veces el monto exento en países como Estados Unidos y el Reino Unido, dos de las más grandes potencias económicas del mundo. 1.2.1.3. Beneficios tributarios Algunas cifras destacadas por el Banco Mundial indican la magnitud de los beneficios incluidos en el sistema tributario colombiano: el costo fiscal de los beneficios es equivalente a 4,5% del PIB33; los beneficios en el impuesto de renta, que en número han crecido 50% desde 2000 (hoy son 99) y en valor 77%, ascienden al 2,4% del PIB, mientras que los de IVA, que han pasado de 61 a102 entre 2000 y 2010, ascienden a 2,1% del PIB. Efectivamente, la política tributaria de los años 2000 combinó la adopción de medidas transitorias, como incrementos temporales de tarifas en renta (sobretasa) y
En el estudio se advierte que la diferencia entre esta cifra y el 3% del PIB que calcula el Gobierno se explica por la medición de distintos universos. “Por ejemplo, la cifra estimada en este informe incluye gastos tributarios vinculados al impuesto sobre la renta personal, los cuales no están incluidos en las estimaciones oficiales”. Banco Mundial. El Gasto Tributario en Colombia: una propuesta de evaluación integral y sistémica de este instrumento de política pública. Pág. 4 24
Gravamen a Movimientos Financieros y el impuesto al patrimonio, con beneficios tributarios para aliviar a determinados sectores. Los beneficios fueron concedidos sin justificación técnica y sin acompañamiento administrativo, en respuesta a demandas particulares. El Banco señala, entre los factores que explican el crecimiento del Gasto Tributario, la dificultad para su remoción debido a la resistencia de los beneficiarios34. Los beneficios tributarios son una opción de política económica para cualquier Estado Moderno, pero se deben observar y seguir reglas básicas para que el mecanismo responda a criterios de rentabilidad social y económica35. Estas reglas se refieren a la necesidad de definir claramente los objetivos de política y los beneficios buscados, la forma de evaluarlos; períodos razonables de vigencia, el gasto tributario asociado, y supeditar su prórroga a su evaluación para definir la conveniencia de mantenerlos, sustituirlos por gasto directo o eliminarlos definitivamente. Por ejemplo, la normatividad española establece que las exenciones y beneficios fiscales solo se pueden conceder por un término de cinco años y extenderse por un período más si así lo aconseja la evaluación que sobre su efecto realice el poder legislativo36. Muchos de los beneficios que hoy existen en el sistema tributario colombiano han estado vigentes por más de treinta años y sobre ellos no se ha hecho una evaluación que permita determinar su conveniencia. Los beneficios concedidos más recientemente no han sido justificados y han seguido la tendencia de establecerse por un período de tiempo largo. Por ejemplo, los servicios hoteleros nuevos (a partir de 2003 y hasta 2018) gozarán de exención del impuesto de renta por treinta años más, los servicios de ecoturismo por veinte años y el transporte fluvial por quince años. Aunque este tipo de normas se eliminen posteriormente, las actividades que se establezcan bajo esta legislación conservan el derecho de la exención en virtud de la figura de “situación jurídica consolidada” y, por tanto, de todas formas se incurrirá en Gasto tributario. Así, el uso de los beneficios es un tema polémico en el país pues no se tiene certeza sobre su impacto en la inversión, en el crecimiento, en la generación de empleo o cualquier otra variable que se pretenda afectar. Algunos analistas han cuestionado la eficacia de estos estímulos en la inversión y su riesgo en la sostenibilidad de la política tributaria37. En general, las mediciones de impacto en Colombia omiten la cuantificación de la mayoría de ellos. Los beneficios erosionan las bases tributarias o el impuesto directamente (en el caso de los descuentos) no solamente por la magnitud del mismo sino porque dan lugar a refugios fiscales, es decir traslapan las rentas, más aún cuando, como en Colombia, el impuesto de renta está diseñado bajo el concepto de renta global (total de ingresos que se depuran con el total de costos y gastos asociados) y no con depuración independiente, según el tipo de renta. Dado que en las últimas reformas se han incorporado múltiples beneficios, la base del impuesto de renta se ha reducido notablemente. A su vez, en el caso del IVA, a pesar de que formalmente la base ha aumentado por la reducción de bienes y servicios excluidos expresamente, aún se mantiene baja debido a que las exclusiones por destinación han aumentado.
Banco Mundial. Op. Cit. Pág. 4 CGR. Reasignación de carga tributaria en Colombia: Propuestas y alternativas. Ed. AlfaOmega. 2002. CGR. La Propuesta Tributaria del Gobierno y sus Alcances. Política Fiscal. Economía Colombiana. No. 293. Diciembre de 2002. CGR. Evaluación del Proyecto de Ley de Reforma Tributaria. Informe Especial. Economía Colombiana. Nos. 304-305, Septiembre-Diciembre de 2004. 36 Constitución Española. 37 RESTREPO, Juan Camilo. Análisis de Coyuntura Económica, Los Privilegios Tributarios. Economía Colombiana No. 326. Contraloría General de la República. 2009. P 171-185 25
La amplia actividad legislativa en materia tributaria de los años 200038, otorgó múltiples beneficios adicionales a los ya existentes, lo cual explica el crecimiento del Gasto Tributario presentado por el Banco Mundial. Al revisar las exposiciones de motivos y las ponencias de las respectivas leyes se advierte que no se siguen las reglas, arriba mencionadas, con miras a garantizar el cumplimiento de los objetivos de política que justificarían tales tratamientos preferenciales. El primer mensaje del documento del Banco Mundial indica que “la tendencia creciente en el número de gastos tributarios, observada durante la última década, es preocupante porque no se tiene conocimiento sobre el beneficio neto que puede derivar a la sociedad el uso de este instrumento de política pública”39. De la lectura conjunta de las reformas del 2000 se deriva que las restricciones a la progresividad provienen más de las diferencias entre la forma como se gravan las rentas de trabajo frente a las de capital, que de la estructura de tarifas de personas naturales. Las rentas de capital se gravan casi exclusivamente en cabeza de la sociedad y allí gozan de importantes beneficios incluidos los que se conceden por mantener e incrementar el capital de las sociedades. Ingresos como la prima en colocación de acciones, la distribución de utilidades o reservas en acciones o cuotas de interés social, las capitalizaciones producto de revalorizaciones y/o reservas, están cubiertos por tratamientos preferenciales. El gasto tributario en el impuesto sobre la renta para las Personas Jurídicas y Naturales, calculado con base en los microdatos de las declaraciones que la DIAN publica en su página web (www.dian.gov.co) incluyendo sólo las deducciones por inversión en activos fijos y las rentas exentas, valuadas a las tarifas nominales, y los descuentos tributarios, indica que la Nación habría dejado de percibir $8,3 billones en 2010 (Cuadro 3).
CUADRO 3. GASTO TRIBUTARIO PARA EL 2010. PERSONAS NATURALES Y JURIDICAS MILLONES DE $ DEL 2010 RentasExentas Deducción en Activos fijos Descuentos tributarios TOTAL PARTICIPACIÓN (%) Rentas Exentas Deducción en Activos fijos Descuentos tributarios TOTAL Fuente: DIAN. NATURALES 1,538,087 20,280 21,418 1,579,785 NATURALES 97.4 1.3 1.4 100.0 JURIDICAS 2,428,714 3,867,482 471,759 6,767,955 JURIDICAS 35.9 57.1 7.0 100.0 TOTAL 3,966,801 3,887,762 493,177 8,347,740 TOTAL 47.5 46.6 5.9 100.0 % DEL PIB NATURALES 0.25 0.00 0.00 0.26 NATURALES 38.8 0.5 4.3 18.9 JURIDICAS 0.39 0.63 0.08 1.10 JURIDICAS 61.2 99.5 95.7 81.1 TOTAL 0.64 0.63 0.08 1.36 TOTAL 100.0 100.0 100.0 100.0
La deducción por inversión en activos fijos, que representa cerca del 46,6% del total del gasto tributario (0,63% del PIB) fue derogada en la última reforma tributaria (Ley 1430 del 29 de diciembre de 2010) y actualmente está vigente para 66 empresas que firmaron contratos de estabilidad jurídica 40. En virtud
Cinco reformas tributarias: Ley 633 de 2000, Ley 788 de 2002, Ley 863 de 2003, Ley 1111 de 2006, Ley 1430 de 2010; dos estados de excepción: Estado de Conmoción Interior, declarado mediante Decreto 1837 de 2002 y Estado de Emergencia Social, decretado mediante Decreto 4975 de 2009, el cual fue declarado inexequible mediante sentencia C-252-10, así como las normas que se expidieron en su desarrollo (Sentencia C-253-10) . La Corte decidió diferir los efectos de esta última inexequibilidad y ordenar la remisión del recaudo a la red hospitalaria pública y a garantizar atención en salud en el régimen subsidiado. Además, se modificó el Estatuto Tributario, mediante veinte (20) normas legislativas más. 39 Banco Mundial. Op. Cit. Pág. 1. 40 Banco Mundial (2012). El Gasto Tributario en Colombia. Bogotá, Colombia , pag. 51. 26
de la eliminación de la deducción por inversión en activos fijos, el monto de los Beneficios se redujo a en 2011 y, consecuentemente, el costo fiscal bajo a $5.9 billones (1.0% del PIB). Hay un conjunto de exenciones tributarias importantes que se omiten en el cálculo que constituyen beneficios pero que no se encuentran separadas en las declaraciones. En el ámbito de las “Personas Naturales”, las exenciones fiscales explican un 97,4% las rentas exentas, y el 86,6% de ellas le corresponde a los asalariados, aspecto en el cual centra su atención el proyecto de reforma tributaria, dejando a un lado el resto de privilegios. Es de anotar que el impuesto de renta lo explica en un 87% las Personas Jurídicas y en un 13% las Naturales; y en las Naturales el 52% es el pago que realizan los asalariados. El gasto tributario impacta negativamente la productividad del impuesto. La productividad se mide como la relación entre la tarifa efectiva y la tarifa nominal ((Recaudo/Base)/Tarifa nominal). Si se calculan las dos tarifas para el 2000 y para el 2010 con base en los microdatos de las declaraciones de las Personas Jurídicas y Naturales, la productividad del impuesto de renta de las Personas Naturales es casi cuatro veces superior a la de las Personas Jurídicas, lo cual indicaría que una reforma tributaria se debería centrar preferentemente en aumentar la productividad del impuesto sobre la renta en las Personas Jurídicas (Cuadro 4). Cuadro 4. Tarifa Nominal, Efectiva y Productividad del Impuesto sobre la Renta NATURALES JURIDICAS 2000 NOMINAL 10.25 35.00 2000 EFECTIVA 5.16 3.80 2000 PRODUCTIVIDAD 0.50 0.11 2010 NOMINAL 8.99 33.00 2010 EFECTIVA 5.22 4.90 2010 PRODUCTIVIDAD 0.58 0.15 Para evaluar el comportamiento de la productividad a nivel agregado se acostumbra a relacionar el recaudo como proporción del PIB y la tarifa nominal, tal y como se presenta en el Gráfico 8 para el impuesto a la renta durante el periodo 1970-201041. Durante el sub-periodo 2001-2009, el buen comportamiento que tuvo el recaudo se explica especialmente por el crecimiento económico sostenido, lo que causó un impacto positivo sobre la productividad, que ascendió de un 11% a un 17%.A diferencia, la productividad más baja se presenta en el periodo 1983-1985cuando regía una tarifa del 49%y el recaudo apenas llegaba a un 2,6% del PIB (Sánchez y Espinosa 2005, pag. 16)42.
Gráfico 8.Productividad del Impuesto sobre la Renta 1970-2010
El dato del PIB que aquí se utiliza corresponde a PIB base 2005 del DANE. El ejercicio se hace con las cifras publicadas por la DIAN en su página web (www.dian.gov.co). 42 Sánchez F. y Sylvia Espinosa (2005). Impuestos y Reformas Tributarias en Colombia: 1980-2003. Documento CEDE 2005-11. 27
1.2.2. El Impuesto al Valor Agregado: IVA 1.2.2.1. Estructura y evolución La estructura tributaria del Impuesto al Valor Agregado43 (IVA) se caracteriza por estar focalizada a un grupo de bienes y servicios gravados y exentos con la aplicación de diferentes tarifas,ante la existencia de otro grupo excluido principalmente por razones constitucionales y legales, como son la mayoría de elementos que pertenecen a la canasta familiar básica. Gráfico9.Tarifas de IVA: Comparativo Internacional 2011
55,0 50,0 45,0 40,0 35,0
F ncia ra Alem nia a R eino Unido E pa s ña Arg entina Mexico B z ra il C hile C olom bia
Ta rifa g enera l
En la actualidad, el IVA cuenta con una tarifa general y seis tarifas entre reducidas y ampliadas, que se aplican a los grupos de bienes y servicios gravados y exentos (tarifa 0%), tanto nacionales como importados. La estructura del IVA en Colombia no es la excepción en el contexto internacional, en la
Es un impuesto indirecto de orden nacional que aplica al proceso económico a la porción del valor agregado del producto y la prestación de los servicios. 28
medida en que algunos países manejan estructuras similares, con la aplicación de tarifas diferenciales entre bienes de consumo y servicios (Gráfico 9). Por ejemplo Chile y España, combinan el uso de una tarifa general y otras tarifas diferenciales que oscilan entre el 0% y 50% para los bienes y servicios gravados. En el contexto internacional, muchos países como algunos los referidos en el gráfico, manejan más de una tarifa para los bienes y servicios que conforman la base gravable, lo cual genera preguntas en torno al tema del manejo tarifario óptimo del IVA, en el sentido del número de tasas y su ámbito de aplicación. A este respecto es importante señalar que la teoría económica acepta la posibilidad de adoptar diferentes tarifas impositivas para los diferentes tipos de bienes en la medida en que exista una clara diferenciación entre ellos. En estos casos es posible tener tarifas diferenciadas con un efecto en la equidad vertical: “los que tienen más que paguen más tributos por concepto del IVA”. No es cierto que diferentes tarifas para bienes claramente diferenciados generen necesariamente ineficiencias. En el caso de las declaraciones del IVA en Colombia para el 2010, se presentan 8 tarifas (1,6%, 3%, 5%, 10%, 20%, 25% y 35%) que en el recaudo total representan cerca del 0,47%, 0,79%, 0,03%, 4,94%, 86,03%, 3,68%, 3,96 y 0,11% respectivamente. En este sentido es que ciertos estudios aducen que problemas de eficiencia y administración tributaria en Colombia se deben al número de tarifas del IVA44.
1.2.2.2. Evolución del IVA en Colombia El recaudo del IVA en Colombia pasó de $10,4 billones en 2001 a $34,9 billones en 2011, con un aumento de un punto del PIB durante este lapso, al pasar de representar el 4,6% del Producto Interno Bruto (PIB) a 5,7% en 2011 (Cuadro 5), y con un crecimiento anual del 3% en promedio para el período. Cuadro 5. Recaudo IVA ($ Miles de Millones)
A ño 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011
Fuente: D IAN
Recaudo 8.532 10.475 11.437 14.077 16.174 18.462 22.698 26.151 28.571 28.049 28.765 34.974
% PIB 4,09 4,64 4,66 5,17 5,26 5,43 5,91 6,07 5,95 5,56 5,29 5,68
Por su parte y entre una muestra de países con los recaudos más altos en términos de PIB, se destacaron Argentina (8,4%) y Chile (7,9%), seguidos de Perú (6,8%), en tal relación que Colombia sólo superó a México, cuyo registro alcanzó un recaudo del 3,6% del PIB.
“Las tasas múltiples son atractivas desde el punto de vista político, porque ostensiblemente —aunque no necesariamente de hecho— satisfacen un objetivo de equidad, pero el precio administrativo que se paga por satisfacer objetivos de equidad mediante tasas múltiples del IVA puede resultar mayor en los países en desarrollo que en los países industriales”: Tanzi, Vito y Zee, Howell (2001). La política tributaria en los países en desarrollo, Temas de Economía Número 27, Fondo Monetario Internacional, Washington, pág.11. 29
Gráfico10. Estructura tributos indirectos
Aduanas y recargos* Impuesto al valor agregado (IVA) Gasolina Transacciones financieras
El del IVA en Colombia hace parte de la estructura tributaria nacional, en la que después de múltiples reformas mostró para 2011 un mayor peso de los impuestos indirectos (56,6%) sobre los directos (43,4%). La estructura de los tributos indirectos se compone, en primera instancia, por el IVA que representa el 74%, mientras que el 26% restante está integrado por los impuestos de transacciones financieras (10,7%), aduanas y recargos (9,3%), gasolina (3,4%) y otros (2,6%) (Gráfico 10). Según la clasificación tributaria de impuestos por origen, la actividad interna generó el 80,4% del recaudo y la externa el 19,6% restante. Para 2011 el IVA representó el 29% de los recursos por actividad interna (22,1% por declaraciones IVA y 6,9%por retención en la fuente a título de IVA), mientras que el 71% restante se sustentó en los impuestos por renta, patrimonio y gravámenes financieros. De los 19,6% de recursos obtenidos por la actividad externa, el 74% correspondió al IVA externo a los productos importados gravados y el 26% restante principalmente a aranceles (Cuadro 6). Cuadro 6. Estructura tributaria y peso del IVA Participación (%)
Año Tributación Declaracio IVA Interno Interna nes IVA
Retención en la Tributación Fuente a Externa título de IVA (4) (5) 6,3 8,4 8,5 8,6 8,4 7,6 6,1 6,6 6,8 6,8 7,2 6,9 23,3 21,7 20,5 20,7 19,9 21,3 23,2 22,1 21,1 18,5 20,7 19,6
IVA Externo
(2) + (6)
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Fuente: DIAN
76,5 78,2 79,5 79,2 79,8 78,6 76,8 77,8 78,8 81,5 79,2 80,4
30,0 29,4 28,9 30,0 29,1 28,0 26,7 28,3 28,1 28,2 30,9 29,0
23,7 21,1 20,4 21,3 20,7 20,4 20,6 21,7 21,4 21,5 23,6 22,1
14,2 12,7 12,7 13,6 13,6 14,4 16,2 15,1 14,5 12,5 13,8 14,5
44,2 42,1 41,5 43,6 42,7 42,4 43,0 43,4 42,6 40,7 44,7 43,5
No obstante, al evaluar los microdatos de las declaraciones del IVA que publica la DIAN, se observa un fuerte deterioro de la base gravable con cada una de las exenciones o descuentos y las devoluciones, lo que hace muy poco productivo al impuesto y con el agravante de que los más beneficiados son los mayores ingresos. Seguramente si se eliminaran los huecos que deterioran la base de liquidación del IVA sería posible aumentar el recaudo, aún reduciendo o unificando tarifas, como el gobierno plantea en el proyecto. 1.2.2.3. Productividad y eficiencia consumo del IVA
A partir del año 2000, con la Ley 633 de reforma tributaria que fijó la tarifa general del 16%, la productividad del IVA–definida como la relación entre la participación del recaudo en el PIB dividida por la tarifa general– se incrementó de 0,26 en 2000 a 0,38 en 2011; mientras que la eficiencia consumo del impuesto–calculada como la relación entre la participación del recaudo en el consumo total dividida por la tarifa general– pasó de 0,27 a 0,46 en el mismo lapso (Cuadro 7). Cuadro 7. Productividad y eficiencia consumo (Colombia 2000 a 2011)
Ao ñ 20 00 20 01 20 02 20 03 20 04 20 05 20 06 20 07 20 08 20 09 21 00 21 01 P uctivid d rod a 0 6 ,2 0 9 ,2 0 9 ,2 0 2 ,3 0 3 ,3 0 4 ,3 0 7 ,3 0 8 ,3 0 7 ,3 0 5 ,3 0 6 ,3 0 8 ,3 E ficie cia n Cn m o su o 0 7 ,2 0 1 ,3 0 1 ,3 0 5 ,3 0 6 ,3 0 7 ,3 0 9 ,3 0 2 ,4 0 3 ,4 0 2 ,4 0 3 ,4 0 6 ,4
F uente: D , cálculos C R E IAN G /D M
Diferenciando, en el caso del IVA interno se observa una tendencia creciente de la productividad, mientras que en el IVA externo se da la situación contraria, aparte del efecto de la revaluación del peso. No obstante la evolución favorable mostrada por los indicadores en el período considerado, ésta no resulta satisfactoria cuando se compara en el contexto latinoamericano, principalmente en la eficiencia consumo en la que Colombia, junto a México, muestra uno de los niveles más bajos del subcontinente (Cuadro 8). Cuadro 8. Productividad y Eficiencia Consumo Comparativo Internacional 2007
Año Argentina Chile Colombia México Perú
Productividad 0,38 0,43 0,38 0,24 0,35
Eficiencia Consumo 0,60 0,68 0,42 0,37 0,55
1.2.2.4. Implicaciones sobre la equidad Considerado como uno de los países con mayor desigualdad en la distribución del ingreso, la intervención del Estado colombiano mediante la tributación no cambia esta situación;por el contrario, el IVA también contribuye a la agudización de dicha desigualdad. Así lo señala un reciente estudio del Banco Mundial: “El sistema de IVA contribuye, por sí mismo, a dicha desigualdad y por eso existe una justificación para la intervención estatal en este ámbito. (…) El impuesto es regresivo por diseño, pues recae más fuertemente sobre los hogares de menores ingresos”. En Colombia el coeficiente de Gini sin IVA es de 0,5931, pero considerando el IVA y teniendo en cuenta las exenciones y las exclusiones, dicho coeficiente asciende a 0,6049. El impacto regresivo del tributo resulta mayor cuando se calcula el Gini con IVA, pero sin exenciones y exclusiones, porque llega a 0,610945.
Banco Mundial. El gasto tributario en Colombia. El gasto tributario en Colombia. págs. 76 y 79. 31
El impacto regresivo del IVA se busca compensar a través del gasto tributario46, mediante un conjunto de bienes y servicios que se consideran excluidos y exentos dentro de la base gravable. El Gobierno nacional estimó que el gasto tributario por concepto de IVA llegó a $29,9 billones en 2011. Asimismo, a este monto se le descuentan $15,5 billones correspondientes a exclusiones que “no generan pérdida efectiva de recaudo”, con lo cual la “pérdida fiscal” fue calculada en $14,4 billones, esto es 2,3% del PIB47 (Cuadro 9). Cuadro 9.Pérdida fiscal por bienes excluidos ($ Billones)
Año Pérdida Fiscal Billones / Punto de Tarifa
7,5 8,0 9,2 14,4
0,5 0,5 0,6 1,9
Fuente: MFMP de 2009 a 2012.
En el caso de los bienes exentos, el gasto tributario correspondiente a las devoluciones efectuadas por la DIAN ascendió en 2011 a $2,5 billones, de los cuales $2,2 billones se realizaron en TIDIS y el monto restante en efectivo. No obstante, el monto de las devoluciones expresado en términos del recaudo bruto, plantea algunas inquietudes sobre el diseño en las tarifas del impuesto y los resultados obtenidos por la administración tributaria, cuando se compara con dos referentes internacionales: Chile y España. Así, mientras que en Colombia esta relación fue del 6,6%, para el caso chileno y el español fue del 34,9% (Cuadro 10). Cuadro10. Devoluciones por concepto de IVA
País Colombia (Miles de Millones $) Chile (Miles de Millones $) España (Millones de Euros)
Fuente: Páginas w eb Gobiernos Nacionales
IVA Bruto 37.472 14.639 75.759
Devoluciones 2.498 5.113 26.457
IVA 34.974 9.526 49.302
Aunque en términos de PIB el gasto tributario en 2011 ascendió a 2,9%, los resultados obtenidos en términos de equidad fueron cuestionables por cuanto no contrarrestó la regresividad final del impuesto. En este sentido, el Banco Mundial señaló que el gasto tributario benefició en mayor medida a los deciles de altos ingresos48. A pesar de los impactos regresivos del impuesto en Colombia, no se puede desconocer su importancia en el recaudo. Esto conduce a que en las propuestas de reforma se deban aplicar medidas que mejoren tanto la progresividad como la administración. La diferencia es que una va dirigida en particular al impuesto y la otra al sistema tributario como un todo.
Para 2010 el Banco Mundial presenta un cálculo del costo fiscal neto de 2,08% del PIB, superior a $11 billones; mientras que para el Gobierno nacional, con un enfoque legal, dicho costo es del 1,6% del PIB. Banco Mundial, El gasto tributario en Colombia. págs. 49 y 81. 47 Ministerio de Hacienda y Crédito Público (2012). Marco Fiscal de Mediano Plazo 2012, Bogotá, junio, pág.148. 48 “Por ejemplo, el gasto en alimentos gravados a la tasa cero (carne, pescado, leche, queso fresco y huevos) representa un 12.8 por ciento de los ingresos percibidos por el quintil más pobre y sólo un 0.7 por ciento de los ingresos del quintil más rico. No obstante, el consumo de estos alimentos en el quintil más rico es mayor en términos absolutos, representando un 24.8 por ciento del consumo de todos los quintiles, frente a un 15.0 por ciento del quintil más pobre ”Banco Mundial, El gasto tributario en Colombia. ob.cit. pág.78 32
El IVA se reconoce como un impuesto indirecto que, en general, se le traslada en toda su magnitud al consumidor final y no discrimina por la capacidad de pago de los individuos. Sin embargo, algunos expertos han buscado por diferentes medios demostrar que el IVA si bien es regresivo desde el punto de vista del ingreso, dado que los pobres consumen lo que ganan, es progresivo cuando la variable de bienestar que se utiliza es el consumo49. De igual manera, han pretendido desvirtuar la regresividad del IVA aduciendo que el impacto no se debe medir sobre un impuesto en particular sino sobre el conjunto de la política fiscal, pues el impacto de un impuesto regresivo como es el IVA a los productos de la canasta familiar se puede ver neutralizado e incluso revertido a través de la focalización del gasto público en los segmentos con más bajos ingresos de la población. Sin embargo, ésta no parece ser la regla de la intervención pública del gobierno nacional. “Es cierto que de los 24,1 billones anuales que suman los subsidios antes analizados, 52.3% va a la población no pobre. A pesar de esto, no parece correcto concluir que los esfuerzos por focalizar el gasto social hacia los más pobres sean un fracaso absoluto; y en cambio, proceder a universalizar “gratuitamente” el suministro de los principales bienes públicos a toda la población, financiándolos por medio de una reforma impositiva a las empresas y clases sociales más pudientes”50 (DNP, pag. 209). Hay que anotar que, en el caso de Colombia, la magnitud del gasto público focalizado no alcanza a revertir la estructura regresiva del sistema tributario, en la medida en que los estratos más ricos en muchos casos se ven beneficiados por la intervención pública en educación superior, en salud y en pensiones. 1.2.2.5. Factores que erosionan el recaudo Existen dos factores relacionados con la administración tributaria que aminoran los recursos recaudados del IVA en un monto cercano a 2,2% del PIB: los altos niveles de evasión y las rentas por cobrar. De acuerdo con un estudio reciente y actualizado de la DIAN, en el cual realiza un cálculo de la evasión del IVA en Colombia, a través de la metodología denominada “brechas tributarias”, “Para el período 2005 a 2010 la evasión varió entre 30,2% y 23,7%, con un promedio de 26,4% para los seis años considerados. Si bien es cierto que entre el período 2005 y 2008 se aprecia una tendencia decreciente en la tasa de evasión, en el año 2009 se produjo un aumento de 3 puntos en esa medición, que llevó la brecha tributaria del IVA desde el 24% al 27%. Este resultado podría explicarse en gran parte por la crisis financiera mundial que durante ese año se manifestó con mayor intensidad. En el año 2009 el crecimiento real de la economía colombiana apenas fue del 1,5%, desempeño que se vio reflejado en una caída del 1,8% en el recaudo nominal del impuesto al Valor Agregado”51.
Cuadro 11. Estimación de la Evasión en el IVA 2005 – 2010 preliminar ($ Billones)
Banco Interamericano de Desarrollo (BID) (2009). “Equidad Fiscal en Centroamérica, Panamá y República Dominicana”. Autores Barreix, Alberto; Bès, Martín y Roca, Jerónimo. Washington, DC. Consultado en: http://www.eurosocialfiscal.org/index.php/publicaciones/listado/idmenu/100. BID (2006). “Política fiscal y equidad. Estimación de la progresividad y capacidad redistributiva de los impuestos y el gasto público social en los países de la Comunidad Andina: Resumen Ejecutivo”. Autores: Barreix, Alberto; Roca, Jerónimo y Villela, Luis. DFID-BID-CAN. Consultado en: http://www.comunidadandina.org /public/libro_EquidadFiscal.pdf 50 DNP. “Efectos del gasto público social sobre la pobreza y la desigualdad e instrumentos de focalización en Colombia”.Consultado en http://www.dnp.gov.co/Portals/0/archivos/documentos/ DDS/Pobreza/En_Qué_Vamos/ ESTRATEGIA%20CAP%20III-IV.pdf 51 Dian (2011). "Medición de la evasión del IVA en Colombia", documento Web No043, julio, p.8. 33
Colombia. Estimación de la Evasión en el Impuesto al Valor Agregado 2005 - 2010pr Billones de pesos Recaudo Recaudo Evasión / Tasa de Punto de Evasión potencial efectivo PIB evasión evasión 2005 26,5 18,5 8 2,4 30,2 265 2006 31,4 22,7 8,7 2,3 27,7 314 2007 34,7 26,1 8,6 2 24,8 348 2008 37,5 28,6 8,8 1,9 23,7 375 2009p 38,2 28 10,2 2 26,6 382 2010 pr 41,9 31,4 10,6 2 25,3 420 Año
Fuente: Dian, "M edición de la evasión del IVA en Colombia", documento Web No043, p.9, julio, 2011.
Según el estudio referido, aunque la evasión del IVA ha venido en aumento en términos nominales, tuvo una leve mejoría en términos de PIB, al bajar del 2,4% en 2005 al 2% en 2010 (Cuadro 11). En la exposición de motivos del proyecto de Ley de reforma tributaria, se señala que entre evasión y elusión se dejaron de recaudar recursos por un valor cercano a $5 billones en 2011. Ésta cifra de por sí genera cuestionamientos, ya que como se hacía referencia en el estudio de la DIAN en 2010, la evasión superó los $10 billones, y dado que no se ha implementado una estrategia especial para su reducción, no genera credibilidad la cifra aducida para 2011 en el proyecto, ya que si hubiera continuado la tendencia estimada por la DIAN en 2010, muy seguramente por sólo evasión se podrían haber perdido más de $12 billones. Respecto a las rentas por cobrar por concepto de IVA, se observa que entre 2009 y 2011 crecieron nominalmente en un 65%, al pasar de $1,9 billones a $3,3 billones (Cuadro 12). La dinámica de estas rentas por cobrar se explica por la evolución de los recursos de vigencias anteriores, que reflejó inconvenientes de gestión para su recuperación. Este comportamiento se apreció también con la ejecución de los ingresos presupuestados en cada vigencia por concepto de morosos en IVA interno y externo. Los ingresos de IVA por concepto de morosos de vigencias anteriores, fueron de $925 mil millones en 2010 y de $1,2 billones en 2011. Cuadro12.Rentas por Cobrar IVA ($ Miles de Millones)
Vigencia Vigencia Actual Vigencias Anteriores Total
2009 1.672 299 1.971
2010 1.557 1.747 3.304
2011 1.748 1.506 3.253
2. ANÁLISIS DE LA PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA.
CAMBIOS PROPUESTOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA, PARAFISCALIDAD Y CREE.
Con el panorama laboral, el tipo de crecimiento económico de los últimos años y la pérdida de remuneración de los ingresos en el PIB, no sorprende la permanencia de la elevada desigualdad del ingreso, por lo cual también surgen muchas dudas sobre el impacto que el proyecto de reforma tributaria pueda tener para cambiar de manera significativa las condiciones del mercado laboral, la estructura productiva y la inequidad en el país. 2.1.1. Desmonte de la Parafiscalidad Uno de los objetivos de la reforma tributaria es el de generar empleo y reducir la informalidad, por lo quese considera necesario disminuir los gravámenes sobre la nómina, aliviando sustancialmente la carga de los aportes parafiscales y las cotizaciones al sistema de seguridad social en salud en cabeza de las personas jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta. El proyecto propone eliminar los aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje –SENA, el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar – ICBF, y las cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en Salud, correspondientes a los trabajadores cuyos salarios no superen diez salarios mínimos legales mensuales vigentes. Con respecto a la parafiscalidad y los efectos que la reforma tributaria traería sobre la misma, es importante tener presente los siguientes aspectos: 1. En el informe elaborado en 2010 por la Contraloría General de la República, se estableció que: “Para los contribuyentes que la DIAN clasifica como personas jurídicas, los gastos de la nómina tan sólo representan el 12% de los ingresos; el 22% de los costos totales; el 18% del patrimonio líquido y el 34% de las deducciones fiscales” con lo cual concluye que “los parafiscales no son la causa del desempleo que hay en Colombia y mucho menos llegar a pensar que con la eliminación de los parafiscales se va a reactivar el mercado laboral y alcanzar un tasa de desempleo de un dígito”(CGR 2010, pág.46). Asimismo, argumentaba el informe, que los aportes al ICBF y Cajas de Compensación representan el 0,6% de sus ingresos, el 1% de sus costos totales, el 0,9% de su patrimonio líquido y el 1,6% de las deducciones fiscales que realizan las empresas. Dados estos indicadores, se podría colegir que estos aportes no son “la barrera fundamental que tienen los empresarios para generar una nueva plaza de trabajo, de ahí la necesidad que existe de generar, a partir de los especialistas en el tema, cierto consenso calificado sobre el tema de los parafiscales” (CGR 2010, pág. 49). En otro aparte, señalaba el informe, “su eliminación y reemplazo (de los parafiscales) por impuestos directos como el gravamen a los movimientos financieros o el impuesto al patrimonio o, indirectos como el IVA, pueden generar problemas (adicionales) de equidad” (CGR, 2010, pág. 49). También se advierte que si “la política que hay detrás de toda esta estrategia sea la de marchitar las entidades que hoy se lucran de los parafiscales (Sena, ICBF, Cajas de Compensación) o acabar con programas asociados (madres comunitarias, hogares infantiles, capacitación laboral, recreación entre otros), debe quedar explícito, pues si esa no es la intención, sino que al contrario se pretende mejorar la eficiencia, eficacia, efectividad y equidad de los programas, la discusión se debe dar en otra vía y se tendrán que particularizar las inferencias en cada caso, pues no es lo mismo, desde el punto de vista de la tecnología a utilizar, evaluar un plan de capacitación laboral que el programa de familias comunitarias” (CGR 2010 p.43). “Por otra parte, cabe la pregunta de si el desmonte de los parafiscales realmente garantiza que se traduzca efectivamente en empleo y no volvamos a caer en el círculo de “darle más a los empresarios a cambio de nada”; más aún cuando los indicadores señalan que estos realmente pesan muy poco
dentro de la estructura de costos de las empresas, los ingresos de las mismas o de sus patrimonios líquidos…” (CGR 2010 pág.43). 2. Este tipo de argumentos para apoyar la demanda de trabajo de parte de los empresarios, se vienen esgrimiendo desde hace varios años y en esa medida se implementaron la ley 789 de 2002 y la ley 1429 de 2010 de formalización laboral. Con la primera se redujo el costo de despidos, las horas extras, y se flexibilizó la contratación laboral, mientras que la segunda tuvo como propósito incentivar la formalización empresarial, estimular el primer empleo formal, simplificar trámites para la formalización y reglamentar las cooperativas de trabajo asociado –CTA–. Para esto, se establecieron reducciones en los impuestos de rentas, parafiscales, y exenciones de pago en el registro mercantil para empresas de menos de 50 trabajadores, se les otorgó paquetes de beneficios con programas desarrollo empresarial y se eliminó la retefuente en sus transacciones, así como la renta presuntiva. Sin embargo, el impacto de estas medidas sobre el empleo agregado fue marginal, así como ha sido reducido el efecto sobre la formalización. La ley 789/02 e inclusive la ley 50, ocasionaron eso sí una deslaboralización del trabajo dando lugar a la formación de figuras jurídicas como las sociedades anónimas simplificadas, las empresas de servicios temporales, los contratos sindicales y las órdenes de prestación de servicios, que en gran parte están asociadas a formas precarias e ilegales de intermediación laboral (U. Externado, CID U.N). La ley 1429, por su parte, no generó un aumento significativo de la formalización de empresas informales, lo que se evidencia en el mantenimiento de la tasa de informalidad, y tampoco produjo aumentos significativos dela población objetivo (U. Externado). 3. El efecto sobre el empleo formal del desmonte de los parafiscales, que según el Gobierno es de un millón de empleos nuevos, es bastante dudoso, tanto por lo que ha pasado con las anteriores reformas laborales y tributarias, que no tuvieron los resultados esperados, sino también desde el punto de vista teórico y econométrico. Los modelos emplean diversas definiciones de la parafiscalidad, incluyendo parcial o totalmente los costos laborales (primas, vacaciones, cesantías, auxilio de transporte, etc.), así como los costos laborales no asociados a los salarios (ICBF,SENA, etc.), agregando además otros rubros como los aportes voluntarios a compañías de seguros o los aportes que son competencia de los trabajadores en salud y pensiones (Farné). Esta diversidad de definiciones condujo a resultados diferentes según la definición adoptada, e incluso algunos de estos estudios han mostrando impactos poco significativos en el empleo tras la supresión de la parafiscalidad (U. Externado, U. Salle). Con respecto a la evidencia empírica internacional, y que contrasta con la literatura tenida en cuenta en la exposición de motivos de la reforma, está el trabajo de Bennmarker, Mellander y Ockert (2008) para Suecia, citado por Farné, quienes sostienen que “mientras la racionalidad de una reducción de los gravámenes a la nómina es clara y va en la dirección de incrementar el empleo, los resultados generalmente son inciertos. Mientras que el efecto de una disminución de estos impuestos sobre la demanda de trabajo es sin ambigüedades no negativa, es también posible que se produzcan contrastantes respuestas de oferta y aumentos de los salarios, los cuales potencialmente dejan el empleo sin afectación …. En efecto, existe la posibilidad de que el impacto sobre el empleo de los impuestos a la nómina sea asimétrico: reducirlos produciría un incremento del empleo muy inferior a las pérdidas ocupacionales causadas por un igual aumento de los mismos impuestos, porque hay menores resistencias a subir salarios que a recortarlos” (Kesselman [1996], pág. 173). Las conclusiones de este trabajo se corroboran para el caso Finlandia (Korkeamaki y Uusitalo, 2006), mientras que para América Latina se tiene como referencia la experiencia Chilena en 1981 (Gruber,1995) y lo experimentado en Argentina para finales de los años noventa (Cruces, Galiani y Kidyba, 2009). Estos estudios en conjunto arrojan un reducido impacto sobre el empleo tras la reducción de los parafiscales, acompañado por un aumento de ganancias y salarios. 4. Ahora bien, la discusión en el tema de la parafiscalidad omite generalmente el hecho que parte del sector formal ya viene evadiendo la parafiscalidad. En efecto, para diciembre de 2012, un 35,8% de los
asalariados52 (que es la posición ocupacional formal por excelencia) no están afiliados a las Cajas de Compensación Familiar –CCF–, mientras que están desvinculados del sistema pensional el 45% de los asalariados, el 45% a riesgos profesionales y el 33% al sistema de salud. Todo esto se explica en parte por las nuevas modalidades de contratación (órdenes de prestación de servicios, cooperativas de trabajo asociado, salario integral, etc.) que han dejado la responsabilidad al trabajador del pago de salud y pensiones. En este orden de ideas, el impacto de la reforma sobre este segmento del mercado laboral esmuy incierto, en la medida en que no va a incentivar un aumento del empleo por parte del sector formal. Se advierte, entonces, que el desmonte de los parafiscales no va afectar significativamente las decisiones de empleo del sector formal, mientras sus beneficios sí van aumentar la participación del capital en el producto. De otra parte, cabe señalar que las decisiones de aumentar el empleo por parte de los empresarios, dependen de las expectativas de mayores ventas y pedidos, y esto no sólo depende del crecimiento económico, sino de que los salarios se ajusten a la productividad, ya que así se elevaría la demanda agregada y, por ende, el empleo. En consecuencia, ceteris paribus, desmontar los parafiscales no garantiza por sí solo el aumento del empleo, ni la reducción de la informalidad. Las causas de ésta última son múltiples y reducirla implica no sólo un crecimiento sostenido de la economía y el desmonte de costos de transacción de las grandes empresas, incluida la parafiscalidad, sino de políticas integrales para apoyar la microempresa, que es la que concentra la mayor parte de la población ocupada, así como un mejoramiento del nivel de calidad de vida de la población y el consecuente incremento de la demanda agregada, lo que significa mayor cobertura y calidad de los servicios de salud y educación. 6. El desmonte de los aportes a ICBF, SENA y salud van a ser financiados por el nuevo impuesto CREE. Aunque la base gravable es un tanto diferente al impuesto a la renta, al igual que éste depende finalmente de las utilidades. Independientemente de la “contabilidad creativa” para reducir la tasa efectiva de este impuesto, o de que implique un mayor recaudo relativo como asevera el Gobierno, el impuesto queda vinculado al ciclo de la actividad económica, lo que genera un alto riesgo fiscal en la medida en que ante una caída del producto, la financiación de dichas instituciones dependerá en gran parte del presupuesto general, el cual se verá afectado a su vez por la caída o el menor crecimiento de los ingresos tributarios. La tendencia sería entonces a un aumento del déficit del Gobierno Nacional y a un incremento de la deuda en época recesiva. Si a esto se añade que el Gobierno debe actuar bajo el marco de la regla fiscal, que le limita la capacidad de aumentar el gasto más allá de cierto límite, la financiación de estas entidades puede entrar en conflicto con otras partidas presupuestales. Una reducción de los parafiscales reduce los costos de los sectores exportadores formales que realmente pagan el impuesto y es equivalente a un aumento de la tasa de cambio (mejorando su competitividad). No obstante, y como se comentó anteriormente en el texto, los parafiscales se compensaron con una reducción de salarios (frente a la productividad y al PIB). Por tanto, el desmonte de parte de la parafiscalidad no tendría un impacto en el empleo creado por el sector exportador que ha sido afectado por la revaluación experimentada en los últimos años, aunque mejoraría la tasa de rentabilidad en la medida en que los salarios no se incrementen. No obstante, la inversión y el empleo en el sector exportador se incrementarían solo en la medida en que aumente la demanda externa o se amplíen los mercados con nuevos productos o aumentos de productividad. 2.1.2. Reducción tarifas en Impuesto a la renta de Personas jurídicas
Incluye empleados de gobierno, empleados particulares, empleadas domesticas, jornalero o peón, patrón, que reciben de acuerdo a la GEIH un salario. 37
Desde el punto de vista del Proyecto de Reforma Tributaria no sólo no se tocan los privilegios fiscales a efectos de mejorar la productividad del Impuesto de renta a las Personas Jurídicas, sino que se les reduce la tarifa nominal del 33% al 25%, con lo cual el recaudo pasaría de 19,4 billones de pesos a cerca de 14,8 billones, es decir una diferencia de 4,6 billones de pesos que va a dejar de percibir la Nación. Si a esto se le adiciona el hecho que se les eliminan las obligaciones que como empleadores deben pagar sobre la nómina para el SENA, el ICBF y la salud, se debe entender como un beneficio más. Para saber cuánto les va representar a las empresas esta nueva política, primero se observa que el peso de los Gastos de la Nómina en las Personas Jurídicas es de tan sólo el 14,39% de los Ingresos Operacionales y el 22.99% del Total de los Costos. En el caso de las Empresas de la locomotora minera estos valores son tan sólo el 6,41% y el 10,21%, respectivamente. 2.1.2.1. Posible impacto Con los cambios mencionados, ahora se presenta el posible impacto que va a tener la propuesta del gobierno de desmontar los parafiscales de Sena e Icbf y parcialmente el pago de los aportes en salud, así como su costo fiscal. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurídicas, estos pagaron en 2010 sobre una nómina de 124 billones de pesos, 15 billones en aportes a la Seguridad Social (Pensiones, Salud y Riesgos Profesionales) y 5,3 billones en parafiscales (SENA 2%, ICBF 3% y Cajas de Compensación 4%) y el peso específico de estos “costos” (nómina, parafiscales y salud) en los ingresos operacionales y en los costos fueron del 17% y del 27%, respectivamente (Anexo Cuadro 3). Ahora bien, cuando se tienen presentes las diferentes tarifas de liquidación de cada uno de los ítems de la Seguridad Social (Pensiones, las tres cuartas partes del 15,5%, el 8,5% de Salud y las tarifas de ARP de acuerdo al nivel de riesgo) y de los parafiscales (2% para el SENA, 3% al ICBF 3% y 4% para las Cajas de Compensación), se tiene que el alivio tributario va a ser del orden de los 7,7 billones de pesos, siendo el rubro más alto el de salud (5 billones de pesos). Para aproximarse al posible impacto sectorial de la propuesta de la Reforma tributaria en este campo, se calcula una especie de tarifa efectiva (TARIFA 1) donde se incluye en el numerador el valor del impuesto sobre la renta gravable, los aportes al Sistema de Seguridad Social y los aportes a las empresas (SENA, ICBF y Cajas de Compensación) y en el denominador se deja la Renta Líquida Gravable. Esta “tarifa” es del orden del 67% para el agregado. En el caso de la Minería asciende a 38,4%, en el sector financiero a 50,5% y en el sector de la Construccióna 75%. Ahora bien, cuando se les descuenta la contribución alSENA, ICBF y Salud del numerador, la nueva tarifa (TARIFA 2) agregada se reduce en un 19%, al pasar al 54%. Las ganancias son diferenciales a nivel sectorial como se observa en el Cuadro 13.
Cuadro 13. Impacto de la eliminación del SENA, ICBF y Salud en las Personas Jurídicas TARIFA Sector 1 TARIFA 2 DECRECIMIENTO Agropecuario, Silvicultura y Pesca 139.5 99.0 -29.1% Comercio 62.7 51.3 -18.2% Construccion 75.0 59.4 -20.8% 38
Electricidad, Gas y Vapor Manufactura Minero No Clasificado OtrosServicios Servicio de Transporte, Almacenamiento y Comunicaciones ServiciosFinancieros Total general Fuente: DIAN.
41.1 75.4 38.4 58.3 181.4 65.4 50.5 67.1
38.0 59.0 36.3 48.4 125.1 53.0 43.9 54.1
-7.4% -21.8% -5.3% -17.0% -31.0% -18.9% -13.1% -19.4%
En suma, estos dos cambios propuestos en el Proyecto de reforma tributaria: reducción de la tarifa nominal del 33% al 25% y la eliminación de los Parafiscales del SENA e ICBF y la contribución de salud, le significan al Gobierno nacional un costo fiscal cercano a los 12 billones de pesos, que en nada van a contribuir a mejorar la productividad del impuesto sobre la Renta de las Personas Jurídicas, ya de por si es bastante baja (0,15). Dado lo anterior, el Gobierno Nacional propone la creación del “Impuesto sobre la renta para la equidad” (CREE), con una base gravable igual a “los ingresos netos del ejercicio, menos el total de los costos y deducciones, sin incluir la deducción especial por inversión en activos fijos reales productivos”, que se liquida a una tarifa nominal del 8%. Con este marco normativo, es posible calcular el recaudo potencial del CREE con base en los micro datos de las declaraciones de renta para las Personas Jurídicas de 2010 a nivel sectorial, encontrándose que el recaudo alcanzaría un valor cercano a los 6 billones de pesos, obteniéndose una pérdida neta para la Nación y consecuentemente una ganancia para las Empresas –Personas Jurídicas– cercana a los 6,3 billones (Cuadro 14).
Cuadro 14. Recaudo potencial del CREE (Millones de pesos)
Sector Ingreso Neto Costo Total Deducciones Deduc. Inv. Activos Base CREE Recaudo Potencial CREE
Agropecuario Comercio Construcción Electricidad, Gas Manufactura Minero No Clasificado OtrosServicios Transp, Comunicac. Financieros Total
15,479,963 213,370,542 36,009,673 35,884,057 159,704,505 85,241,592 133,426 196,489,883 59,038,988 129,657,861 931,010,490
11,909,945 165,214,844 29,010,903 23,341,155 109,450,651 49,215,417 81,810 80,745,347 28,381,753 40,360,977 537,712,802
3,459,476 41,420,710 7,051,251 7,885,678 42,209,979 20,483,940 47,401 100,314,292 28,122,390 79,580,687 330,575,805
291,882 790,560 865,502 1,117,455 1,083,308 4,467,430 4,555 695,913 1,658,075 744,963 11,719,642
402,424 7,525,547 813,020 5,774,679 9,127,182 20,009,665 8,770 16,126,157 4,192,920 10,461,160 74,441,525
32,194 602,044 65,042 461,974 730,175 1,600,773 702 1,290,093 335,434 836,893 5,955,322
No resulta lógico plantear cambios en la estructura tributaria como los que aquí se muestran, cuando el Gobierno Nacional Central presenta un déficit estructural cercano al 4,5% del PIB, además de hacer más inequitativo el Sistema Tributario Colombiano y con una probabilidad muy baja de generar más empleo.
2.1.3. Aumento en el Impuesto a la renta a Personas Naturales Las modificaciones en el impuesto de renta para personas naturales son de las más profundas dentro de la propuesta de reforma tributaria presentada por el Gobierno nacional el 2 de octubre y ajustada el 30 de octubre. Efectivamente, estas modificaciones incluyen aspectos sustanciales como la definición de sujetos pasivos, la determinación de la base gravable, la fijación de la tarifa, además de procedimentales como el cumplimiento formal de declarar. En este contexto, llama la atención la escasa coherencia entre los propósitos que animan la reforma y las reglas que se pretenden implementar. La exposición de motivos introduce la propuesta aseverando que el principal objetivo es la reducción de la desigualdad. Se afirma que el objetivo del proyecto es corregir inequidades en la actual estructura tributaria que afectan negativamente a la clase trabajadora. Reconoce que “la estructura tributaria grava proporcionalmente más a asalariados de bajos en ingresos (sic) en comparación con personas naturales de ingresos altos”53. Se acoge el diagnóstico del Banco Mundial, según el cual, el hecho de que el sistema tributario colombiano no tenga efecto redistributivo deriva “principalmente de la existencia de tratamientos preferenciales y de incentivos tributarios”54, los cuales generan inequidad horizontal55 y vertical56. También se afirma que los no declarantes (ingresos bajos) tienen una tasa efectiva de tributación más alta (vía retención en la fuente) debido a que no acceden a las deducciones o exenciones que sí alcanzan los ingresos medios y altos57. Es claro que el instrumento idóneo para que cualquier sistema impositivo avance en una mejor distribución del ingreso es la tributación sobre la renta de las personas naturales. El ingreso constituye la fuente de incremento de la riqueza (del patrimonio) y en la medida en que el tributo sea progresivo– es decir que quien mayor ingreso obtenga tribute proporcionalmente más–, la distribución tiende a equipararse. Ese hecho es plenamente reconocido por el Gobierno, quien en la exposición de motivos del proyecto de Ley afirma que: “Las modificaciones presentadas en el impuesto de renta a las personas naturales busca generar un sistema impositivo más progresivo, con la premisa de que aquellos que más ganan tengan una tasa efectiva de tributación más alta que aquellos que menos ganan, y de esta manera lograr una mejora en la equidad y redistribución de las cargas fiscales de las personas”58.Como es sabido, las medidas deben complementarse con las de gasto público que deben propender por una mejor dotación de factores (salud y educación) para la población menos favorecida. No obstante, la estrategia se restringe a “permitir únicamente una depuración simplificada que incluye ciertas depuraciones taxativas dependiendo de la naturaleza del ingreso que afecten; todos los contribuyentes serán tratados de igual manera y de acuerdo con sus ingresos tendrán un impuesto mínimo a pagar, que incrementará de manera progresiva y continua de acuerdo con el nivel de ingresos de las personas”59, sin considerar la eliminación de beneficios para las empresas y la
Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” Pag. 50. 54 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” Pag. 55. 55 Personas con el mismo nivel de ingreso tributan de manera desigual. 56 Población con mayor poder adquisitivo asume una tarifa más baja en términos relativos. 57 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” Pag. 56. 58 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” Pag. 69 59 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIÓN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY “POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES” 40
tributación de los dividendos, donde hay una mayor fuente de inequidad. Con esa estrategia la carga tributaria aumentaría para las rentas laborales que, tradicionalmente, han soportado una mayor carga frente a las demás actividades. La propuesta tiende a eliminar la depuración de la base gravable de las rentas laborales sin restringir o eliminar los tratamientos preferenciales a las rentas de capital, en particularde quienes perciben dividendos, los cuales gozan de un muy generoso tratamiento tributario. 2.1.3.1. Impuesto Mínimo Alternativo –IMAN– La implementación del denominado Impuesto Mínimo Alternativo –IMAN– es quizás la propuesta más novedosa en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Naturales. Consiste básicamente en fijar un “piso” mínimo de tributación para las personas naturales, que resulta de aplicar una tarifa nominal a la Base Gravable Alternativa –BGA–, en la que la depuración se define según la fuente del ingreso. Para este propósito se clasificaría a las personas naturales en: empleados, trabajadores por cuenta propia (con ingresos altos, con ingresos inferiores que utilizan materiales, insumos, maquinaria o equipo especializado, y con ingresos inferiores que ejercen profesiones liberales o que no utilizan materiales especializados), rentistas de capital (con ingresos altos y con ingresos inferiores)y pensionados. Se considerarían como ingresos altos a aquellos que superen las 3.300 UVT, que en 2012 equivalen a $85.961.700. En cada caso se autoriza una depuración particular del ingreso para determinar la renta gravable 2.1.3.2. Rentas Laborales e IMAN Tanto para los asalariados de menores ingresos no declarantes, como para los de mayores declarantes, la legislación establece una serie de “deducciones” que se detraen del monto (base) sobre el cual ha de aplicarse la retención en la fuente o la tarifa para efectos de determinar el impuesto anual. La principal de ellas es la deducción general a título de renta exenta 60 (denominada por ello “MÍNIMO EXENTO” o Mínimo Vital), equivalente al 25% de los pagos laborales que, en todo caso y como mínimo, es de $2.475.000 mensuales, aunque limitada a un máximo de $6.251.760 mensuales (240 UVT); monto que supone el reconocimiento de los costos en los que incurre el asalariado para percibir este tipo de renta (alimentación, transporte, vestuario, arrendamientos, capacitación, asistencia médica, etc.). En este sentido, en principio constituye propiamente una deducción y más exactamente, una deducción técnica (para diferenciarla de aquellos beneficios que se “camuflan” como deducciones sin serlo). La forma en que está diseñada esta deducción en Colombia (porcentual sobre el total del ingreso -aunque con un tope máximo- y no un monto fijo o nominal, como en la mayoría de países) ha sido objeto de críticas debido a que puede ser inequitativa y regresiva (a mayor renta, mayor descuento o beneficio, según se entienda). Así, un trabajador que devengue mensualmente $24.000.000, tiene de
Pag. 69 El problema de la denominación equivocada y confusión de los diferentes conceptos minorativos se debe al escasísimo avance de la teoría fiscal en el país. Mientras que en España y, en general, en toda la Europa continental, se distingue claramente entre los “beneficios” fiscales (como privilegios o incentivos) y las demás “minoraciones”, y, específicamente, con las “reducciones” o “deducciones” en base (“exclusión” por motivos técnicos o de justicia), en Colombia se incluyen dentro de la categoría genérica y bastante amplia como “exenciones”, no sólo los “beneficios” fiscales, los cuales, además, suelen “camuflarse” indistintamente en cualquiera de las cuatro grandes categorías minorativas, e inclusive dentro de las minoraciones técnicas como los “costos” y “ deducciones” (como, por ejemplo, la deducción de las donaciones, muchas veces por un monto mayor que su valor real); sino los cuatro tipos de minoraciones, a saber: 1) Ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional; 2) Costos y deducciones; 3) Rentas Exentas; 4) Descuentos Tributarios. Sobre este tema puede consultarse: “La Reasignación de la carga Tributaria en Colombia” M. Ortiz; L.A. Sandoval; O. Quiroga; Contraloría General de la República, Bogotá, 2002. 41
entrada el derecho a un descuento de $6.000.000 de su base de tributación, mientras que alguien que gane $4.000.000, tendría derecho a apenas $1.000.000. En la propuesta radicada por el Gobierno ante el Congreso, el mínimo exento se vuelve nominal ($3.300.000), con lo cual aparentemente su monto aumenta desde los actuales $2.475.000, aunque en términos prácticos conllevaría una reducción de dicho concepto para un porcentaje importante de asalariados, tanto declarantes como no declarantes, en la medida en que desaparece el tope máximo de $6.036.000 mensuales vigente en la actualidad (una reducción de casi el 50%). En la propuesta de reforma, el Gobierno plantea ampliar el plazo de permanencia del Ahorro Pensional Voluntario en cuenta de cinco a veinte años, o hasta que se cumplan los requisitos de acceso a la pensión, con lo cual más que los trabajadores, ganarían las entidades financieras al contar con mayores recursos a largo plazo. Adicionalmente, se plantea limitar el monto máximo de descuento por ahorro pensional voluntario o AFC a 3.800 UVT (que equivalen a $98.986.000, de 2012), lo que conlleva un avance en términos de equidad y progresividad. El proyecto, tal como está concebido, incrementaría aún más la carga tributaria para las rentas laborales, mientras que las demás rentas podrían mantener la carga actual. Se propone un Impuesto Mínimo que resulta de una combinación de tasas nominales menores a la del sistema ordinario aplicadas a una base sustancialmente menor, en la que solo es posible deducir los aportes del trabajador al sistema de seguridad social. Así, en la práctica, de los ingresos laborales sólo podría deducirse el Ahorro Pensional Voluntario y el depositado en las Cuentas de Ahorro para Fomento de la Construcción –AFC–, hasta cerca del 18% del salario, además del 25% exento vigente, para que el sistema ordinario equipare al IMAN. La depuración por encima de ese valor, que autoriza el sistema ordinario, implicaría tributar por IMAN Adicionalmente, ingresarían como contribuyentes quienes devenguen entre 6,5 y 9,5 salarios mínimos puesto que también se reduce la base del mínimo exento. El Gráfico11 ilustra el comportamiento tributario actual en términos de tarifa efectiva, frente al que resultaría de aplicar el Impuesto Mínimo Alternativo Nacional contenido en la propuesta de reforma. Gráfico 11.
I A V .G A A E A T A M N S RV MN CU L
1 8 1 6 1 4 1 2 1 0 %8 6 4 2 0
-E PE D S M LA O
Fuente: tablas de impuesto a la renta vigente y tabla propuesta de reforma
La línea punteada (gravamen actual) que describe el sistema ordinario (único vigente) se obtiene de aplicar las tarifas marginales vigentes a la base con la depuración autorizada legalmente, así: de los ingresos laborales brutos se resta el ingreso no constitutivo de renta (aporte obligatorio a pensiones – 4%–, ahorro en cuenta AFC y/o ahorro voluntario pensional –hasta el 30% del ingreso–), las deducciones autorizadas (aporte a salud–4%– y corrección monetaria e intereses por adquisición de
0 , 6 0 , 7 6 , 7 3 , 8 5 , 9 9 , 0 1 , 2 1 6 , 3 1 9 , 4 1 3 , 6 1 7 , 8 1 0 , 2 4 , 5 2 , 8 2 , 2 3 6 , 5 3 0 , 9 3 , 2 4 8 , 5 4 2 , 9 4
S L R M IM A A IO ÍN O G v m nP p e to ra a e ro u s G v m nA tu l ra a e c a
vivienda o, alternativamente, gastos en salud y educación –se calcula un estándar del 2% de los ingresos brutos–) y el 25%de los ingresos netos. La línea continua (Gravamen propuesto) se obtiene de aplicar las tarifas nominales previstas para el IMAN (art. 344 del ET, que sería incorporado por el art. 10 del proyecto –ponencia para primer debate-), a la base que se autorizaría para determinar el impuesto mínimo. Con las deducciones vigentes, quien devenga $66,8 millones anuales (9,8 SMLMV) actualmente podría tributar cerca de $132 mil pesos, que corresponde a una tarifa efectiva del 0.20%, en comparación con $1,2 millones y una tarifa efectiva del 1,8%, de aprobarse la reforma como está propuesta. Un aspecto positivo de la propuesta es que este impacto es progresivo, con la corrección incluida en la ponencia sobre la propuesta presentada por el Gobierno. Otro aspecto positivo es la modificación concomitante de la retención en la fuente, que hace consistente la tributación mensual con la anual, lo cual implica además de la modificación de la tarifa, la regla de promediar los pagos que se realicen en el año para ubicar el nivel de la base sobre la cual se retiene el valor nominal fijado en la nueva tabla. No obstante, sería conveniente aplicar el mínimo mensual, independientemente de si se está obligado o no a declarar puesto que esto depende del nivel de ingresos y el valor total se conoce al culminar el año gravable; para tal fecha, ya se han efectuado las retenciones del respectivo año gravable. Finalmente, la reforma propone el establecimiento permanente de un “beneficio de auditoría” para los empleados, que consiste en dejar en firme la declaración en un lapso de 6 meses a partir de su presentación, a cambio de la determinación de un impuesto un poco mayor al mínimo (IMAS). El beneficio cubriría a quienes devenguen menos de 4.700 UVT y beneficiaría relativamente más a quienes devengan hasta 2.769 UVT (11,53 SMLMV) quienes tendrían un costo extra inferior a $100 mil. Esto se ilustra en el Gráfico 12. Gráfico 12
IM S V .IM NP O U S O A s A R P ET S
8,0 7,0 6,0 5,0 4,0 3,0 2,0 1,0 -
Fuente: tablas de impuesto IMAN e IMAS propuestas en la reforma
El beneficio de auditoría es inconveniente desde cualquier perspectiva. El objetivo es tener un recaudo ligeramente mayor pero con ello se limita sustancialmente la acción de control que ejerce la administración de impuestos sobre los beneficiarios. El tiempo que queda disponible para adelantar el proceso de fiscalización (seis meses) es escaso frente a su capacidad real. De esta forma, se reduce la probabilidad de detección de la evasión, lo cual puede llevar al contribuyente a evaluar la reducción de su tributo: su comportamiento se ajustará a la expectativa de impuesto que plantea la norma y limitará su margen de utilidad a ella, así su contribución pueda ser mayor. Sin embargo, lo más grave
0 , 6 , 6 0 , 7 3 , 7 6 , 7 0 , 8 3 , 8 , 8 5 , 9 2 , 0 1 9 , 0 1 5 , 1 , 2 1 9 , 2 1 6 , 3 1 2 , 4 1 9 , 4 1 6 , 5 1 3 , 6 1 0 , 7 1 7 , 8 1
S L R M IM A A IO ÍN O G va en IMAS Propuesto ra m G va en Propuesto ra m
es el significado real de la amnistía o el beneficio: se le da carácter legal a una conducta dolosa como es la evasión tributaria. La transacción que entraña la amnistía es: “mayor tributo” a cambio de “menor riesgo”. Si los dos agentes (administración y contribuyente) consideran que mínimo riesgo es equivalente a beneficio es porque los dos agentes saben que hay una conducta irregular (dolosa) por parte de quien recibe el beneficio. En este sentido, el Estado está negociando los principios que rigen la misión de la administración institucionalizando una especie de riesgo moral61 para los contribuyentes. 2.1.3.3 Trabajadores por cuenta propia e IMAN De acuerdo con la propuesta, para los contribuyentes clasificados como trabajadores por cuenta propia aplicaría el IMAN con tres procedimientos, según el nivel de ingresos y actividad económica que se desempeñe. Gráfico 13
C T YDE UCC OS OS D IONE / INGRE OSR C S S E IBIDOS
ServiciosFinancieros Transporte, Alm acenam ient… OtrosServicios No Clasificado Minero Manufactura Electricidad, Gas y Vapor Construccion Com ercio Agropecuario, Silvicultura y… 20 40 60 % Propuesta 80 2010 100
Fuente: Cálculos con base en declaraciones de renta publicadas en www.dian.gov.co
1. A diferencia de los demás, los trabajadores con ingresos superiores a 3.300 UVT (equivalentes en 2012 a $85.961.700) y aquellos que teniendo ingresos inferiores a ese valor, ejerzan profesiones liberales o utilicen equipos especializados, tendrían derecho a deducir impuestos por concepto de gastos de vehículo y gastos de representación y el 25% del costo de los activos fijos, además de los demás costos y gastos autorizados por el sistema ordinario hasta los límites fijados según actividad económica (agropecuaria: 70%;comercio, transporte y construcción: 65%; manufactura: 60%; servicios: 40%). Esta medida tendría mayor efecto para algunas actividades que registran una mayor proporción de costos y gastos a la que se autorizaría. Es el caso de minería, servicios de electricidad, gas y vapor. Además, hay una proporción de actividades no clasificadas donde esta relación es sustancialmente mayor. El Grafico 13 ilustra la propuesta frente a lo reflejado en las declaraciones del año gravable 2010. Para los trabajadores por cuenta propia con ingresos superiores a 3.300 UVT, la determinación de la renta se haría en dos etapas: una en la que se determina la renta gravable alternativa que consiste en
Se presenta riesgo moral cuando uno de los agentes realiza una acción para maximizar su utilidad, en detrimento de la de otro(s). Este tipo de conductas surgen cuando existen asimetrías de información o cuando los contratos no incorporan reglas claras sobre aspectos tales como el riesgo compartido o cuando los costos y pautas legales de contratación introducen restricciones para perfeccionar los contratos. Se trata, entonces, de la probabilidad de engañar otro agente, aprovechando determinadas condiciones, lo cual crea fricciones en los mercados. 44
restar de los ingresos los costos y gastos según lo descrito en el párrafo anterior, y dos, del resultado de separar el 70% y el 30%: la primera parte se considera remuneración al trabajo y se puede depurar con las deducciones autorizadas para los empleados, cuyo resultado se adiciona al 30% restante, que se considera remuneración al capital invertido para tener la RGA total y aplicarle el IMAN 2. Los trabajadores por cuenta propia con ingresos inferiores que ejercen profesiones liberales o no utilizan equipo especializado para la prestación de servicios técnicos, determinarían su RGA restando los elementos descritos en el primer párrafo de 1, pero no podrían restar conceptos autorizados para las rentas laborales. 3. Los trabajadores por cuenta propia con ingresos inferiores que sí utilizan maquinaria o equipo especializado, reducirían su ingreso con los conceptos autorizados para las rentas laborales y algunos otros como gastos de transporte, asesorías, servicios públicos domiciliarios, telefonía móvil e internet, primas de seguro, arrendamiento. Así, la intención de reemplazar el sistema actual de renta global que cubre a todos los contribuyentes, por uno de renta cedular para las personas naturales en el que los costos y gastos que restan se restrinjan explícitamente a aquellos relacionados con los ingresos que se afectan, derivó, con los ajustes a la propuesta inicial, en un sistema complejo, de difícil aplicación, asociado a una división de los contribuyentes que no tiene que ver necesariamente con el sector económico y cuya administración puede resultar difícil y costosa. Sacrificado el propósito inicial que habría podido darle orden a la tributación, es necesario evaluar la conveniencia de implementar esta nueva estrategia en términos del propósito que se perseguía con la renta cedular. También es necesario revisar la conveniencia de la aplicación de una tabla de retención mínima para los pagos mensualizados. Ello no parece procedente puesto que dada la naturaleza de las actividades, muchos de esos pagos no tienen un valor regular, por lo que es prácticamente imposible aplicar un promedio y, al igual que en el caso de los empleados, la regla se aplicaría para los “no obligados a declarar”, pero como se indicó, esa obligación formal depende de los ingresos cuyo total solo se conoce al finalizar el período en el que ya deben haberse efectuado las retenciones. De acuerdo con la exposición de motivos, “la propuesta busca volver mucho más simple y transparente la declaración de renta para personas naturales. En general la regla es que la complejidad de cumplir con las obligaciones tributarias sea función de la sofisticación y variedad de las rentas que se reciben. Es decir un contribuyente que recibe la totalidad o un muy alto porcentaje de sus ingresos como producto de una relación laboral debería tener una declaración extremadamente sencilla, mientras que una persona que recibe además de sus ingresos laborales otras rentas debería tener una declaración un poco más compleja, en el sentido de que debe tener un mayor número de renglones o anexos que llenar”. Sin embargo, no necesariamente las personas que tienen diversidad de rentas son las que devengan mayores ingresos, pero sí van a ser las que incurren en mayores costos de transacción para tributar, pues aunque se trate de menores ingresos, el contribuyente deberá recurrir a una asesoría para desentrañar lo complejo que resulta el sistema. Adicionalmente, las modificaciones propuestas ocasionarían mayores costos por lo siguiente: 1. Como ocurre en las rentas laborales, el contribuyente debe aplicar por lo menos dos sistemas:el Ordinario y el IMAN, para determinar si con el primero su tributo es menor al de aplicar el IMAN, en cuyo caso debe optar por este último. La aplicación del IMAN resulta compleja, como se describió atrás. 2. Los no obligados a llevar libros de contabilidad deben implementar el sistema de registros que reglamente el gobierno, so pena de incurrir en una sanción que puede ser hasta de 20.000 UVT (cerca $521 millones de 2012). 3. Informar a la DIAN, mediante el diligenciamiento de un formato, sobre la adquisición de activos para acceder a la alícuota deducible del 25%.
2.1.3.4. Pensionados Si bien en el proyecto radicado ante el Congreso, el Gobierno propuso reducir la exención actual de las pensiones de 1.000 UVTs (aprox. $26 millones) a 380 UVTs (aprox. $9.900.000), monto a partir del cual se gravarían con las tarifas marginales de 19%, 28% y 33% sobre el exceso de dicho monto; este –según se ha demostrado– seguiría siendo injustificadamente alto. Cabe señalar que, tanto para quienes cotizan con la Administradora Pensional del Estado como para quienes lo hacen en el Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad, el aporte pensional obligatorio (propio y patronal), así como el ahorro voluntario que haga el trabajador hasta por el 30% de su ingreso laboral anual bruto (inciso 2° del artículo 126-1 del Estatuto Tributario),se consideran tributariamente como un “ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional” (por su condición de “ingreso diferido” que únicamente se materializa si se cumplen las condiciones de edad y tiempo cotizado previstas en la Ley para acceder al beneficio de la pensión). Por tal razón, en ambos regímenes, tanto el aporte obligatorio como el ahorro voluntario de hasta el 30% del ingreso del trabajador, está exento del pago de impuestos. Luego, no es cierto que los pensionados “ya fueron gravados” sobre esos ingresos cuando eran trabajadores activos, como lo sostienen algunos, y menos –como es obvio– sobre la parte subsidiada de las mismas. Por ello, la propuesta de la Contraloría es que la exención no se extienda sobre la porción subsidiada de las pensiones o que la porción exenta se reduzca a diez salarios mínimos legales mensuales y que sobre el exceso se apliquen las mismas tarifas progresivas con las que se grava la renta de los trabajadores, de manera que los pensionados de mayores ingresos contribuyan, en la medida en que su capacidad de pago lo permita, al financiamiento de las mismas pensiones. 2.2. CAMBIOS PROPUESTOS EN IVA Y CREACIÓN DEL IMPUESTO AL CONSUMO.
En cuanto al IVA, los ajustes que plantea la reforma están dirigidos en lo fundamental a reducir el número de tarifas que actualmente se aplican a la base gravable, y en el caso de las tarifas más altas, reducirlas en combinación con la creación de un impuesto al consumo.
Cuadro 15. Cambios evaluados
Propuesta Reducción del Número de Tarifas
Se establecerá una tarifa general de 16% para todos los bienes, y por tanto, se unifican aquellas de 1,6%; 10%; 20%; 25% y 35%, con la excepción de aquellos bienes que se consideren como excluidos o que les sean asignadas otras tarifas. La tarifa del 20% en la telefonía móvil, los camperos nacionales o importados con valor FOB inferior a US$30.000, los barcos fabricados o ensamblados en el país, es sustituida por una tarifa IVA del 16% más un impuesto al consumo con tarifa de 4% y 8%.
La tarifa de 25% en vehículos automóviles cuyo valor FOB sea inferior a US$30.000 y de las motocicletas con motor superior a 185 c.c. pasan a tarifa IVA de 16% más una tarifa de 8% del impuesto nacional al consumo. La tarifa de 35% de automóviles con valor FOB igual o superior a US$30.000, incluidos los camperos y las Pick Up cuyo valor FOB, los aerodinos de servicio privado, barcos de recreo y deporte importados, pasan a tarifa IVA de 16% más una tarifa de 16% del impuesto nacional al consumo.
La devolución del IVA pagado por la adquisición de la materia prima de productos exentos (tarifa 0%), solo aplicará para los bienes exportados, para los demás bienes será un descuento en renta.
Fuente: Proyecto de Ley reform Tributaria a
2.2.1. El IVA y el impuesto al consumo En el tema de impuestos el debate es amplio, por ejemplo entre los economistas no hay consenso sobre cuál impuesto es mejor: si el del consumo o el que va dirigido a las ganancias. También hay debate en escoger sobre qué modalidad de impuesto al consumo resulta la más aconsejable, seleccionar, por ejemplo, entre un impuesto al valor agregado (Impuesto plurifásico porque se cobra en las diferentes etapas de la producción) o un impuesto estrictamente de consumo (un impuesto monofásico, que se causa una sola vez dentro de todo el proceso de producción y comercialización). Todo ello en la búsqueda de sistemas impositivos que satisfagan los principios básicos de equidad, eficiencia, suficiencia y simplicidad administrativa. Así mismo, existe debate en el tema de las tarifas para el caso del IVA, en la medida en que hay posiciones que defienden que lo mejor para un sistema tributario es aplicar una tarifa única, que facilite el manejo administrativo y con ello disminuir la evasión ante una menor complejidad al sistema, que se puede complementar con devoluciones para los deciles más bajos de la población para mejorar la equidad y, por tanto, disminuir su regresividad. Por otro lado, están los que defienden el uso de tarifas diferenciales, como en el caso de la Corte Constitucional, cuando respecto al IVA señala: “En este tipo de impuestos existe la posibilidad de acentuar las cargas tributarias sobre los que tengan una mayor capacidad económica, mediante el establecimiento de tarifas diferenciales, respecto de los consumos de lujo.”. Lo anterior, a diferencia de lo que acontece en los impuestos directos, como el de renta o el predial, porque “como se identifica en ellos al contribuyente respectivo, es posible conocer la capacidad de pago del mismo mediante las informaciones relativas a sus rentas y patrimonio. En tal caso, es lógico el establecimiento de tarifas progresivas, de tal manera que en la medida en que suba la base gravable, aumente también la medida aplicable”62. Básicamente, el soporte de las tarifas diferenciales para el IVA radica en que los bienes de primera necesidad son una fracción mayor del ingreso para los pobres que para los ricos. Igualmente, existe polémica entre la opción de aplicar un Impuesto consumo al valor agregado (plurifásico) o un impuesto al consumo monofásico, ya que en el primero de ellos se paga sólo por al valor añadido generado en un producto, por una sola vez, pero el pago del impuesto está fraccionado entre las empresas que intervienen en la producción. De tal forma que el empresario deduce el IVA de sus compras y entrega la diferencia al Estado.
Sentencia C-173/10. 47
Mientras que con el impuesto sobre el consumo monofásico, el IVA pagado a los proveedores si afectaría los costos del empresario en la medida que no hay impuestos descontables. Para algunos analistas, resultará altamente rentable para el Estado, en la medida que se liquida y paga al momento de la venta al consumidor final, sin impuestos descontables. 2.2.2. Implicaciones en términos de equidad Con soporte en la información de la Encuesta de Calidad de Vida se establecieron, de acuerdo con los ingresos de los hogares por deciles, los gastos realizados en los diferentes grupos de bienes y servicios. En este sentido, y como se puede apreciar en otros estudios, las familias efectúan un mayor gasto a medida que aumenta el decil de ingreso (Cuadro 16). Por ejemplo, los cinco deciles más bajos tan solo representan el 25,4% del total del gasto de los hogares, mientras que el último registra un gasto que supera en casi diez veces el del primero. En un escenario base (situación sin reforma) con la estructura de consumo de la encuesta de hogares, actualizada a 2011, se calculó el consumo neto del IVA de los diferentes grupos de bienes y servicios con la estructura tarifaria vigente. Se identificó que del valor total de gasto en promedio, el 58% corresponde a la base gravable de este tributo, que al especificarlo por deciles, corresponde a una incidencia63 que aumenta con el decil. Esta situación se ilustra al verificar una incidencia del 9% en el primer decil y del 12,5% en el último (Cuadro 17). Este comportamiento se asocia al tamaño de la base y la tarifa efectiva implícita para cada decil: los cálculos arrojaron una base gravable del 56% para los tres primeros y de 67% para el último. Cuadro16. Concentración del gasto en los hogares (Cifras en pesos de 2011)
Decil Gasto Promedio Participación (%)
334.194 358.428 448.036 540.743 604.437 676.432 853.864 972.601 1.347.779 2.849.677
3,7 4,0 5,0 6,0 6,7 7,5 9,5 10,8 15,0 31,7
Fuente: Encuesta de Calidad de Vida 2008,DANE. Cálculos CGR/CDEFP/DEM
Este escenario, antes y después de aplicar el IVA, no cambia de manera considerable la estructura de gasto señalada en el Cuadro 15. Esto se confirma al verificar cómo el índice de concentración un Gini, de 0,363, resulta similar en ambos casos.
Cuadro17. Concentración del Gasto Neto de IVA en los Hogares Índice Gini sin y con reforma tributaria en IVA (Cifras en pesos de 2011)
Es la relación del recaudo por IVA con el gasto neto de IVA. 48
Situación sin Reforma Decil 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Gasto Promedio Participación (%) Base Gravable Incidencia IVA (%)
Situación con Reforma
Gasto Promedio Participación (%) Incidencia IVA (%)
306.447 330.388 411.055 494.901 553.089 618.139 778.984 884.907 1.213.519 2.534.148
3,8 4,1 5,1 6,1 6,8 7,6 9,6 10,9 14,9 31,2
57,4 55,2 56,2 57,2 57,1 57,0 57,0 58,3 62,3 67,4
9,1 8,5 9,0 9,3 9,3 9,4 9,6 9,9 11,1 12,5
309.112 333.486 414.636 498.661 557.029 621.934 783.503 889.091 1.218.055 2.539.026
3,8 4,1 5,1 6,1 6,8 7,6 9,6 10,9 14,9 31,1
8,1 7,5 8,1 8,4 8,5 8,8 9,0 9,4 10,7 12,2
Índice de Gini: 0,3632
Índice de Gini: 0,3619
En un nuevo escenario que incluyó los posibles cambios tarifarios propuestos en la reforma: reducción y unificación de tarifas, más el efecto neto de un nuevo impuesto al consumo para algunos bienes que pasarían de una tarifa aumentada a la tarifa general, la incidencia se reduce en un rango que va de un (1) punto en el primer decil hasta sólo 0,3 puntos en el más alto. Ello, de manera agregada, tiene un efecto marginal sobre la recomposición del gasto entre los deciles y, por tanto, un mínimo impacto en el índice Gini, que llega a 0,036l9, es decir con una reducción de apenas 0,0013. En síntesis, las modificaciones propuestas al IVA en la reforma tributaria no generan un cambio importante en el efecto regresivo que en la actualidad tiene este tributo. 2.2.3. Implicaciones en términos de recaudo y precios Con el fin de estimar estos efectos, se utilizó la matriz de oferta-utilización de las cuentas nacionales64 para el grupo de los bienes y servicios que se verían implicados con la reforma para los casos del IVA, donde se grava el consumo intermedio, el consumo final de hogares y la inversión (Formación Bruta de Capital Fijo y variación de existencias). Se evaluaron dos efectos: el primero, relacionado con la posible variación del recaudo; y el segundo, con el impacto en los precios de comprador que se generarían por las variaciones mencionadas. El nivel de recaudo se reduce en el caso de los bienes y servicios cuya tarifa baja del 10% al 5%y de aquellos que bajan su tarifa aumentada del 20%, 25% y 35%, a la tarifa general, mientras que la diferencia se sustituye con un impuesto al consumo para compensar dicha reducción del 4%, 8% y 16%, según el caso. En cuanto a los restaurantes, se propone reemplazar el IVA general por un impuesto al consumo del 4%. En pesos de 2012, los cambios tarifarios tendrían un efecto neto de aumento en el recaudo de $376 mil millones, los cuales se explican por el efecto conjunto de los nuevos ingresos que se generarían a través del impuesto al consumo por $1,5 billones y de una reducción de $1 billón en el recaudo del IVA (ver Cuadro 18).
Cuadro 18. Impacto en el recaudo de la reforma en IVA
Se tomó la matriz del año 2010, por producto a seis dígitos, y se proyectaron los valores a 2013 a efectos de hacer comparables los resultados con los de la Exposición de Motivos. 49
Consumo Intermedio Consumo Final Fomación Bruta de Capital Total
Cambio en Impuesto al Efecto Total Tarifas Consumo -553 -553 -456 976 520 -79 489 409 -1,089 1,465 376
Fuente: Matriz Oferta Utilización, DANE. Cálculos CGR/DEM
Por su parte, los efectos del ajuste tarifario y del nuevo impuesto al consumo también se podrían ver reflejados en los precios de algunos de los componentes de la demanda agregada, es decir, en los precios a nivel de comprador para los consumos intermedios, final y en la inversión. En primer lugar, aumentaría el peso del IVA entre los componentes de la demanda interna de 58,9% al 60,1%, y en segundo lugar, estos cambios de tarifas en IVA se podrían traducir en un aumento neto de precios del 0,31%, bajo el supuesto que los márgenes comerciales, de transporte y demás impuestos se mantuvieran constantes. Es de aclarar que de los tres componentes, solo en el consumo intermedio se podría tener un impacto de reducción de precios, ya que no se capta la sustitución de la tarifa por el impuesto al consumo, sino únicamente su reducción. En tal sentido, la disminución de la participación del IVA en precios básicos y de mercado para consumo intermedio sería de 10 puntos porcentuales, al bajar del 54% al 44%, lo que a su vez se podría traducir en una reducción del 1,9% en los precios. En los dos componentes restantes (consumo final e inversión) se observa un efecto de incremento en los precios del 5,3%, que en términos ponderados se reduce en la medida que la inversión pesa el 16,7% en el total de los tres componentes (ver Cuadro 19). Cuadro19. Efecto precio (Cifras en miles de millones de pesos de 2013)
Sin Reforma Con Reforma Precio Part. IVA (% ) Comprador 54.3 29,117 60.9 82,518 55.1 9,118 58.9 120,753 IVA 1,114 7,244 1,681 10,040 Part. IVA (% ) 44.3 62.4 65.3 60.1 Efecto Precio (% ) -10.0 1.5 10.2 1.2
Precio Comprador 29,670 81,998 8,709 120,378
IVA 1,668 6,756 1,192 9,616
2.2.4. El IVA sobre bienes de capital El IVA a los bienes de capital se convierte en un mayor valor del activo, por lo que su recuperación se obtiene a través de la deducción por depreciación en el impuesto a la renta, lo cual aumenta el costo del uso del capital. En principio, sería recomendable otorgar crédito a los bienes de capital directamente en el mismo IVA, para hacer más neutral la aplicación del tributo y no generar un gravamen a la inversión. La aplicación del IVA tipo consumo constituiría un incentivo directo a la inversión y sería más neutral que exonerar del pago del tributo y aranceles a la importación de bienes de inversión. En este contexto, podría adoptarse el sistema mediante el cual el pago del impuesto se realizara de la siguiente manera: 40% con la declaración de importación y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos años siguientes. Para el pago de dicho saldo, el importador deberá suscribir acuerdo de pago ante la Administración de Impuestos y Aduanas respectiva, en la forma y dentro de los plazos que establezca el Gobierno Nacional. El valor del impuesto pagado por el importador, podrá
descontarse del impuesto sobre la renta a su cargo, correspondiente al período gravable en el que se haya efectuado el pago y en los períodos siguientes. El descuento del IVA pagado en la adquisición de bienes de capital del impuesto renta, condicionado y proporcional al cumplimiento de las metas de recaudo puede resultar peor tanto para el inversionista como para la administración que el esquema tipo ingreso vigente. Para el inversionista, porque la recuperación puede aplazarse, en la medida en que no se cumplan las metas de recaudo y para la administración porque puede perder el control de los respectivos descuentos, en la medida en que estos no sean continuos y regulares. 2.2.5. Algunos Comentarios generales sobre IVA a) Se estima una supresión de los trámites de devolución que operativamente implica un desgaste, tanto a la DIAN como al contribuyente, toda vez que desde la misma solicitud se incurre en gastos operacionales por parte y parte, e incluso de pagos extraordinarios para la realización de dichos trámites, cuando se contratan los servicios profesionales para la asesoría. b) La unificación de tarifas puede permitir una mejor parametrización y monitoreo a la clasificación de los productos y servicios del contribuyente, así como a las medidas para el control de evasión. c) Uno de los cambios propuestos es el relacionado con la eliminación de la tarifa de 1,6% para los servicios de servicios de aseo, vigilancia y cooperativas de trabajo asociado, y aplicar la tarifa del 16% sobre el AIU (Administración, Imprevistos y Utilidades), que según el Gobierno es aproximadamente el 10% del total de las ventas. Sin embargo, en la práctica la AIU está cerca del 18% del valor total facturado, porcentaje que supera el 10% estimado en la reforma, por lo que este punto debe ser analizado y sustentado con estadísticas que permitan hacer proyecciones más ajustadas a la realidad. 2.3. REFORMAS A OTROS IMPUESTOS.
2.3.1. Impuesto a la gasolina La proporción de los impuestos que hacen parte de la conformación del precio de la gasolina o el ACPM es disímil en cada economía, y en esa medida es un elemento adicional que influye para que existan diferencias en los precios de venta al público de estos productos en el mundo. En el caso de Colombia, el precio de venta al público de los combustibles líquidos como gasolina contiene en la actualidad una carga tributaria que está conformada por tres tributos: el Impuesto al Valor Agregado65, el Impuesto Global66 y la Sobretasa67, todos ellos vinculados con los volúmenes vendidos o producidos al interior del país. Estos recursos se distribuyen entre el GNC y los gobiernos
El impuesto al valor agregado (IVA) en los combustibles líquidos, gasolina motor (corriente y extra) y el Acpm, tiene la tarifa general del 16% sobre su base gravable que es el ingreso al productor. En la actualidad este impuesto de orden nacional, se liquida sobre un precio base de liquidación que certifica el Ministerio de Minas y Energía. 66 El impuesto global para las gasolinas y el Acpm es un valor absoluto fijado por la Ley 681 de 2001, el cual se reajusta el 1º de marzo de cada año con la meta de inflación que fija el Banco de la República. Este impuesto no se aplica de forma generalizada en el caso del consumo del Acpm. 67 Este es un tributo indirecto, generado por el consumo de los combustibles mencionados y se causa por la venta de estos en el mercado minorista sobre una base gravable que es un valor de referencia mensual que fija el Ministerio de Minas y Energía. Desde enero de 2003, la sobretasa nacional a la gasolina es de 25%, de la cual corresponde 18,5% a los municipios y distritos, y 6,5% para departamentos. El Distrito Capital toma todo el 25%. 51
territoriales con la finalidad básica de financiar sus gastos, salvo la sobretasa, que por su naturaleza, tiene una destinación específica. De acuerdo con las cifras de 2011, las estructuras de precios de la gasolina corriente y ACPM muestran una carga tributaria que representa el 29% y el 18% del precio de venta al público por galón, respectivamente (Gráfico 14). En el caso de la gasolina corriente, de la totalidad de la carga tributaria para el 2011, el 49,2% corresponde a la sobretasa, el 30,4% al impuesto global y el 20,3% restante al IVA. Gráfico 14. Estructura de precios de gasolina y Acpm (Marzo de 2011)
En el Gráfico Gráfico 15 se muestra la evolución de la estructura de la carga tributaria desde 2000 hasta 2011, constatándose cómo han ganado participación tanto el IVA como la sobretasa, y a su vez, cómo ha disminuido la participación del impuesto global. Gráfico 15.Evolución de la estructura de tributaria de la gasolina corriente
Gasolinacorriente: E structura ca atriibuta (100% rg ria ) 2000-2011
2.3.2. Recaudo tributario por combustibles Los tres impuestos que recaen sobre el consumo de combustibles líquidos, generan recursos con destino a las finanzas del GNC y de los entes territoriales (Departamentos, Distritos y Municipios). “Estos recursos, son en la mayoría de los casos una fuente importante (difícil de reemplazar) necesarios para financiar inversiones de estos diferentes niveles de administración pública,
principalmente para el desarrollo de sistemas masivos de transporte y para la construcción y mantenimiento de la malla vial nacional y secundaria” (Contraloría General de la República, 2008). En el último lustro se estima que el consumo de gasolina motor (corriente y extra) y Acpm generó más de $22 billones por recaudo de IVA, impuesto global y sobretasa. Es importante señalar que de estos recursos, le han correspondido al GNC (IVA más Impuesto Global) $13,7 billones (Cuadro 20), y los $8,7 billones restantes se han distribuido entre los departamentos, distritos y municipios, como recaudo de la sobretasa. Cuadro 20. Recaudo estimado de los combustibles en Colombia (2006 – 2010) Impuestos en los combustibles Recaudo estimado Miles de mlls $ IVA Im pues Global S to obretas a Total Im pues tos
Año 20 06 20 07 20 08 20 09 20 10 Gasolina Motor 487 564 602 581 587 ACPM 573 732 850 811 761 Gasolina Motor 690 741 738 772 843 ACPM 580 645 693 718 744 Gasolina Motor 1.190 1.340 1.358 1.364 1.411 ACPM 313 392 446 452 473 Gasolina Motor ACPM 2.367 2.644 2.698 2.717 2.841 1.466 1.769 1.989 1.982 1.978 Total 3.833 4.413 4.687 4.699 4.818
Fuente: Cálculos CGR. En este sentido, cualquier modificación en los tributos a los combustibles que esté dirigida a su reducción tiene que tener en cuenta el efecto que causaría en las finanzas, ya sea del Gobierno Nacional Central o en las de los entes territoriales, y cuál sería su alternativa de financiamiento.
Anexo 1. Total de Ingresos Tributarios (% PIB) ‌ Belgium Canada Chile Denmark Finland France Germany Greece Ireland Italy Japan Korea Mexico Netherlands Portugal Slovenia Spain Sweden Switzerland United Kingdom United States OECD-Total ‌2003‌ 44.3 33.7 19.3 48 44.1 43.3 35.8 32 28.3 41.7 25.7 24 17.4 36.9 31.6 38 34.2 47.8 29.2 34.3 25.5 34.5 ‌2004‌ 44.5 33.6 19.8 49 43.5 43.6 35 31.2 29.8 41 26.3 23.3 17.1 37.2 30.4 38.1 34.6 48.1 28.8 34.8 25.7 34.4 ‌2005‌ 44.6 33.4 21.6 50.8 43.9 44.1 35 31.9 30.3 40.8 27.4 24 18.1 38.4 31.2 38.6 35.7 48.9 29.2 35.7 27.1 35 ‌2006‌ 44.2 33.3 23.2 49.6 43.8 44.4 35.6 31.2 31.7 42.3 28 25 18.2 39.1 31.9 38.3 36.6 48.3 29.1 36.4 27.9 35.1 ‌2007‌ 43.6 33 24 48.9 43 43.7 36 31.8 31 43.4 28.3 26.5 17.7 38.7 32.5 37.7 37.2 47.4 28.9 36 27.9 35.2 ‌2008‌ 44.1 32.2 22.5 48.1 42.9 43.5 36.4 31.5 29.1 43.3 28.3 26.5 20.9 39.1 32.5 37 33.3 46.4 29.1 35.7 26.3 34.6 ‌2009‌ 43.2 32 18.4 48.1 42.6 42.4 37.3 30 27.8 43.4 26.9 25.5 17.4 38.2 30.6 37.4 30.6 46.7 29.7 34.3 24.1 33.8 ‌2010‌ 43.8 31 20.9 48.2 42.1 42.9 36.3 30.9 28 43 .. 25.1 18.1 .. 31.3 37.7 31.7 45.8 29.8 35 24.8 ..
Fuente: OECD. Actualización Nov de 2011.
Anexo 2. Ingresos Tributarios del Gobierno Central (% PIB)
1990 1995 2000 2005 2010 2011 ARGENTINA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos BOLIVIA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos BRASIL Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos CHILE Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos COLOMBIA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos COSTA RICA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos ECUADOR Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos EL SALVADOR Ingresos tributarios 9.1 11.2 10.2 12.5 13.2 13.9 7.8 1.3 6.1 7.1 1.8 5.1 10.0 1.9 8.1 10.1 2.7 7.4 15.2 4.3 10.3 14.9 4.9 10.0 10.7 2.1 7.6 10.8 2.6 7.9 9.4 0.6 8.6 13.3 3.9 9.3 13.1 4.6 8.4 13.4 4.6 8.7 6.6 2.7 3.6 8.1 3.4 4.7 9.4 4.1 5.3 12.4 5.9 6.3 12.3 5.8 6.4 12.4 6.3 6.0 12.5 2.2 9.7 14.6 4.1 10.4 15.4 4.7 10.9 16.1 6.3 9.7 15.9 6.8 9.3 17.6 7.7 9.6 11.7 6.3 5.0 12.0 6.3 5.5 14.4 7.9 6.3 16.3 9.3 6.9 14.9 8.5 6.4 16.1 9.3 6.7 8.2 0.8 6.1 12.5 1.3 10.8 15.2 2.6 12.5 17.6 3.9 13.4 17.5 4.8 12.3 19.5 5.0 14.1 5.3 ... ... 8.1 1.7 5.7 9.6 2.7 5.7 13.2 5.3 7.4 13.7 4.5 8.6 13.9 4.9 8.4
Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos GUATEMALA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos HAITÍ Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos HONDURAS Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos MÉXICO Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos NICARAGUA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos PANAMÁ Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos PARAGUAY Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos
7.6 1.8 5.5
8.9 1.9 6.8
10.6 2.5 8.0
11.2 2.9 8.2
10.4 3.1 7.2
11.0 3.5 7.4
7.3 1.1 4.6
5.5 0.6 3.2
7.9 1.6 4.5
9.7 1.9 5.8
11.9 2.3 8.1
13.1 2.3 8.4
12.3 3.0 9.3
13.6 4.4 9.3
13.8 3.0 10.8
14.5 4.0 10.5
14.6 4.6 9.9
15.0 5.2 9.7
9.8 4.1 5.5
8.3 3.8 4.4
9.7 4.4 5.1
8.8 4.4 4.3
9.7 5.4 4.1
9.1 5.5 3.4
8.1 2.3 5.5
12.2 1.7 9.6
14.5 2.3 11.5
16.7 4.8 11.9
18.2 6.0 12.1
19.5 6.9 12.5
10.3 4.3 5.7
9.8 4.9 4.5
9.6 4.5 4.7
8.9 4.4 4.4
11.7 5.7 5.8
11.4 5.0 6.3
7.9 1.3 2.8
11.0 2.3 8.3
9.3 1.7 7.3
10.1 1.7 8.0
11.9 2.2 9.7
12.1 2.4 9.7
PERÚ Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos REPÚBLICA DOMINICANA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos URUGUAY Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos VENEZUELA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos 17.7 15.7 2.1 12.6 6.6 5.9 12.9 6.4 6.5 15.3 7.0 8.2 10.9 3.6 7.2 11.9 4.0 8.0 13.8 2.2 11.7 13.6 2.7 11.1 14.6 3.6 11.1 17.0 4.6 12.4 18.5 6.5 11.6 18.6 6.4 11.8 7.1 2.4 4.5 10.6 2.4 7.9 11.2 3.0 8.3 14.6 3.6 11.0 12.7 3.5 9.2 12.7 3.7 9.0 10.8 1.8 6.8 13.6 2.9 9.6 12.4 3.4 8.5 13.6 5.0 8.2 14.7 6.6 7.7 15.3 7.4 7.5
En la elaboración del presente documento participaron los siguientes funcionarios de la Contraloría General de la República:
MERCEDES ORTIZ CAÑON, JORGE ESPITIA ZAMORA, CARLOS BARRERA GALLO, OSCAR QUIROGA TRASLAVIÑA, LUIS ALBERTO SANDOVAL NAVAS MIGUEL MONTOYA, ALVARO URIEL BUENO, DONIS MARÍA DÍAZ MONTIEL, JUAN PABLO RAIDZUNAS, JULIO AROCA, MARÍA PATRICIA VAN STRANHELEN RIBÓN
Con la Asesoría Técnica de:
LUIS JORGE GARAY SALAMANCA (Coordinador) FERNANDO BARBERI GÓMEZ SANDRA NARANJO ARISTIZÁBAL (Asistente coordinación)
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