Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3967-PGP.html
Timestamp: 2019-09-22 08:08:50+00:00
Document Index: 259854649

Matched Legal Cases: ["l'article 154", '§ 110', '§ 110', '§ 310', '§ 310', '§ 340', 'art. 150', '§ 310', '§ 110', '§ 310', '§ 230', "l'article 7", '§ 140', "l'article 2", '§ 130', '§ 140', '§ 100', "l'article 154", '§ 100', "l'article 154", "l'article 154", '§ 320', '§ 310', '§ 260', "l'article 44", "l'article 73", "l'article 44", "l'article 44", "l'article 44", "l'article 44", "l'article 44", "l'article 156", '§ 330', "l'article 154", '§ 360', "l'article 154", '§ 320', "l'article 81", '§ 320', '§ 60', '§ 320', '§ 50', '§ 320', '§ 260', '§ 260', '§ 40', "l'article 154", 'art. 41', '§ 280', "l'article 156", "l'article 154", '§ 320', '§ 240']

BA - Base d'imposition - Régimes réels d'imposition - Frais et charges - Charges de personnel - Régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse
3967-PGPBA - Base d'imposition - Régimes réels d'imposition - Frais et charges - Charges de personnel - Régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse3
BOI-BA-BASE-20-30-40-20-20180606
Version en vigueur du 07/09/16 au 06/06/18
2018-06-06T15:23:47.000+02:00
Le 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances prévoit un régime complémentaire facultatif d’assurance vieillesse en faveur des chefs d'exploitation ou d'entreprise agricoles, de leurs conjoints ainsi que de leurs aides familiaux.
Les modalités de déduction des cotisations versées au titre de ce régime facultatif sont fixées selon les dispositions de l'article 154 bis-0 A du code général des impôts (CGI).
Il s’agit de cotisations versées dans le cadre de contrats d’assurance de groupe en vue du paiement d’une retraite complémentaire garantissant un revenu viager, définis de même au 2° de l'article L.144-1 du code des assurances.
Le régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse, prévu au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, est ouvert aux chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés agricoles défini à l'article L. 732-18 et suivants du code rural et de la pêche maritime (métropole) et aux articles L. 781-29 et suivants du code rural et de la pêche maritime (départements d'outre-mer), à leur conjoint et aux membres de leur famille participant à l'exploitation qui sont affiliés à ce même régime, ainsi qu'aux secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles rattachés au régime des non salariés agricoles en vertu du 5°de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime et du 1° de l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime.
Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole qui ont exercé une activité agricole non salariée ont droit à une pension de retraite (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-24, code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-28 et code rural et de la pêche maritime, art. L. 781-32). Sont considérées comme chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au regard de l'assurance vieillesse les personnes qui relèvent en cette qualité du régime prévu à l'article L. 722-15 du code rural et de la pêche maritime, à l'article L. 722-17 du code rural et de la pêche maritime et à l'article L. 722-18 du code rural et de la pêche maritime.
Les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole exerçant leur activité soit à titre individuel soit dans le cadre d'un groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110.
En revanche, ne peuvent souscrire à un contrat d'assurance de groupe prévu par l'article L. 144-1 du code des assurances parce qu'ils sont exclus du régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles :
- les artisans ruraux (forgerons, réparateurs de machines agricoles, charrons, etc.) qui relèvent du régime d'assurance vieillesse des professions artisanales (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-15 par renvoi à l'article L. 722-4 du code rural et de la pêche maritime) ;
- les conchyliculteurs et pisciculteurs ayant la qualité d'inscrits maritimes, qui relèvent du régime social des marins (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 4°).
Ils peuvent de ce fait souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. Les limites de déduction des cotisations (cf. II-B-2 § 310 à 330) s'apprécient distinctement au niveau de chaque associé.
Lorsque les deux conjoints, coexploitants ou non au sens fiscal, ont chacun la qualité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole et cotisent à ce titre personnellement au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles, chacun d'eux peut souscrire un contrat d'assurance de groupe. Chaque conjoint bénéficie alors de la limite de déduction propre aux chefs d'exploitation (cf. II-B-2 § 310 à 330).
Le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint et les membres de sa famille participant à l'exploitation. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2-c § 340.
Les membres non salariés de la famille du chef d'exploitation ou d'entreprise agricole s'entendent des personnes majeures mentionnées au deuxième alinéa de l'article L. 732-34 du code rural et de la pêche maritime et qui ont droit, à ce titre, à la pension de retraite forfaitaire prévue à l'article L. 732-24 du code rural et de la pêche maritime. Il s'agit des ascendants, descendants, frères, sœurs et alliés au même degré du chef d'exploitation ou de son conjoint.
Le conjoint et les membres de la famille doivent vivre sur l'exploitation, ne pas être affiliés à un régime légal ou réglementaire de retraite à raison de l'exercice d'une activité professionnelle personnelle, ne pas être atteints d'une incapacité absolue de travail et ne pas bénéficier des dispositions des chapitres IV et V du titre III du code de la famille et de l'aide sociale (code de la famille et de l'aide sociale, art. 150 et suivants). Lorsque ces conditions sont remplies, le conjoint et les membres de la famille sont, sauf preuve contraire, présumés participer à la mise en valeur de l'exploitation.
L'article L. 321-5 du code rural et de la pêche maritime prévoit un statut optionnel de conjoint collaborateur d'exploitation ou d'entreprise agricole. Le conjoint du chef d'une exploitation ou d'une entreprise agricole qui n'est pas constituée sous forme d'une société ou d'une coexploitation entre conjoints peut y exercer son activité professionnelle en qualité de collaborateur (au cas particulier, la notion de coexploitation s'entend au sens des dispositions du code rural et de la pêche maritime, notamment celui de l'article L. 321-1 du code rural et de la pêche maritime). Ce statut est également offert au conjoint de l'associé d'une exploitation ou d'une entreprise agricole constituée sous la forme d'une société, à condition de n'être pas associé de la société.
Le conjoint qui a opté pour ce statut a droit à la retraite forfaitaire et à la retraite proportionnelle des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 732-35).
Il est admis que le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole peut souscrire un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint collaborateur. Les cotisations sont déductibles dans la limite définie au II-B-2 § 310 et suivants.
Les secrétaires mandataires des sociétés ou caisses locales d'assurances mutuelles agricoles qui exercent leur activité de manière indépendante et sont affiliés au régime d'assurance vieillesse des professions non salariées agricoles (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-1, 5°, code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-4, 1°) peuvent souscrire un contrat d'assurance de groupe défini au I-B-2 § 110. Les cotisations versées au titre de ces contrats sont déductibles dans les limites prévues au II-B-2-a § 310.
Les secrétaires mandataires sont assujettis personnellement au régime d'assurance vieillesse des non salariés agricoles lorsqu'ils exercent leur activité de manière indépendante et qu'ils peuvent justifier d'une durée de travail d'au moins 1 200 heures par an (code rural et de la pêche maritime, art. L. 722-5).
Le régime prévu au 2° de l’article L. 144-1 du code des assurances est un régime facultatif destiné à compléter les prestations du régime obligatoire en matière de retraite des travailleurs non salariés des professions agricoles.
Par exception à ce principe, il est admis que ces contrats puissent comporter une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite, sans que cela remette en cause le principe de la déductibilité des cotisations (cf. II § 230).
Il s’agit de contrats d’assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances.
L'article L. 141-1 du code des assurances et l'article L. 144-1 du code des assurances définissent le contrat de groupe comme un contrat souscrit par une personne morale ou un chef d'entreprise en vue de l'adhésion d'un ensemble de personnes répondant à des conditions définies au contrat, pour la couverture des risques dépendant de la durée de la vie humaine (au cas particulier, retraite complémentaire).
L'article L. 441-1 du code des assurances autorise les entreprises d'assurance à participer à toute opération ayant pour objet l'acquisition ou la jouissance de droits en cas de vie notamment par la collecte de primes ou cotisations, par la constitution de capitaux payables en cas de vie, ou par la constitution et le service de retraites ou avantages viagers. Ces dispositions permettent aux épargnants de souscrire des contrats de retraite par capitalisation en points.
Les groupements habilités à souscrire des contrats d'assurance de groupe doivent être constitués sous la forme d'associations déclarées régies par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association. Dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, les groupements peuvent être constitués sous la forme d'associations régies par la législation locale maintenue en vigueur par la disposition du 9° de l'article 7 de la loi du 1er juin 1924.
Ces groupements sont composés de membres qui exercent une activité de chef d'exploitation ou d'entreprise agricole, de leurs conjoints et de leurs aides familiaux, sous réserve qu'ils relèvent du régime d'assurance vieillesse de base institué par le chapitre II du titre II du livre VII du code rural et de la pêche maritime (code des assurances, art. L. 144-1).
Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, tout adhérent à un contrat d'assurance de groupe doit, lors de son adhésion, justifier auprès du groupement souscripteur du contrat (cf. I-B-3 § 140) qu'il est en situation régulière vis-à-vis des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse des professions non salariées agricoles.
Remarque : Les régimes d'assurances-vieillesse obligatoires sont, d'une part, le régime d'assurance-vieillesse de base et, d'autre part, le régime d'assurance vieillesse complémentaire obligatoire institué par l'article 2 de la loi n° 2002­-308 du 4 mars 2002 tendant à la création d'un régime de retraite complémentaire obligatoire pour les non-salariés agricoles (BOI-BA-BASE-20-30-40-10 au VI-A § 130).
Conformément au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, l'adhérent devra justifier ultérieurement chaque année, auprès du groupement mentionné au I-B-3 § 140, de la régularité de sa situation vis-à-vis de l'ensemble des régimes obligatoires d'assurance-vieillesse au cours de l'année civile précédente.
L'adhérent n'a pas à fournir cette justification annuellement à l'administration fiscale. En revanche, il est dans l'obligation de le faire sur demande de cette dernière.
Les primes doivent être annuelles et fixées en fonction d'une cotisation minimale qui varie chaque année parallèlement au plafond prévu à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. La cotisation minimale devra subir chaque année le même pourcentage d'augmentation que ce plafond.
Les contrats d'assurance de groupe ne peuvent prévoir une faculté de rachat (versement d'un capital) que dans les cas prévus à l'article L. 132-23 du code des assurances.
Toute clause ouvrant à d'autres circonstances une possibilité de sortie en capital entacherait le contrat d'assurance de groupe d'irrégularité et entraînerait automatiquement le rejet des charges déductibles des primes ou cotisations versées au titre du contrat (sous réserve de la mesure de tempérament prévue au I-B-1 § 100).
L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que le montant des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe prévus au 2° de l'article L. 144-1 du code des assurances, y compris ceux gérés par une institution mentionnée à l'article L. 370-1 du code des assurances pour les contrats mentionnés à l'article L. 143-1 du code des assurances sont déductibles du bénéfice imposable sous certaines conditions et limites.
En principe, seules les primes des contrats offrant des prestations sous forme de rente viagère sont susceptibles de bénéficier du régime de déduction prévu à l'article 154 bis-0 A du CGI.
Toutefois, lorsque les contrats comportent une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant l'âge auquel lui est ouvert le droit à une pension de retraite (cf. I-B-1 § 100), la déductibilité des primes est possible dans les conditions suivantes :
B. Limitations de déductions
Les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI sont fixées par référence au revenu professionnel de l'exploitant et/ou au plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale.
L'article 41 DN bis de l'annexe III au CGI précise que le bénéfice imposable à retenir pour la détermination des limites de déduction des primes mentionnées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI s'entend du bénéfice imposable avant déduction de ces mêmes cotisations ou primes.
Lorsque, pour une même activité, plusieurs exercices sont clos au cours d'une même année, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 doit être appréciée au titre de chacun des exercices en tenant compte du résultat de celui-ci et du plafond de la sécurité sociale dans les conditions précisées au II-B-2-a § 310.
Le bénéfice mentionné au II-B-1 § 260 à retenir pour la détermination des limites de déduction est majoré, le cas échéant, des abattement prévus à l'article 44 quaterdecies du CGI et à l'article 73 B du CGI ainsi que des revenus exonérés en application de l'article 44 sexies du CGI à l'article 44 nonies du CGI, de l'article 44 terdecies du CGI, de l'article 44 quindecies du CGI et de l'article 44 sexdecies du CGI. En pratique, seules les dispositions prévues aux 44 quaterdecies du CGI et 73 B du CGI ont toutefois vocation à s'appliquer aux titulaires de bénéfices agricoles.
Le bénéfice ainsi déterminé ne doit en outre pas être minoré des déficits antérieurs reportables, en application du I de l'article 156 du CGI, sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie pour la détermination de l'impôt sur le revenu.
Lorsque l'exploitant est associé d'une société de personnes ou d'un groupement qui acquitte pour lui ses cotisations sociales personnelles, celles-ci doivent être rapportées au résultat et ajoutées à la quote-part de résultat revenant à l'associé qui les déduit ensuite de cette même quote-part sous réserve de la limite mentionnée au II-B-2-a § 330.
Sur l'incidence des régimes d'imposition sur la déduction des cotisations visées au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, cf. II-C § 360 et 370.
Le plafond de la sécurité sociale, visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale et arrêté par le ministre chargé de la sécurité sociale, entre en vigueur au 1er janvier de chaque année. En conséquence, et bien que cette précision ne figure plus à l'article 154 bis-0 A du CGI, la limite de déduction mentionnée au II-B-2-b § 320 s'apprécie au 1er janvier de l'année au cours de laquelle l'exercice comptable est clos, que cet exercice diffère ou non de l'année civile et quelle que soit la date de paiement de la cotisation au cours de celui-ci.
A titre d'information, le plafond annuel visé à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur au 1er janvier 2017, tel qu'il résulte de l'arrêté du 5 décembre 2016 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2017, s'établit à 39 228 €. Au 1er janvier 2018, il s'établit à 39 732 (arrêté du 5 décembre 2017 portant fixation du plafond de la sécurité sociale pour 2018).
- 10 % de la fraction du revenu professionnel imposable qui n'excède pas huit fois le montant annuel du plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant annuel précité ;
- ou 10 % du montant annuel du plafond mentionné à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale.
Il est rappelé que, dans les entreprises dont l'effectif ne dépasse pas deux cent cinquante salariés (code du travail, art. L. 3332-2), les chefs d'entreprise peuvent participer aux plans d'épargne pour la retraite collectifs (PERCO) définis de l'article L. 3334-1 du code du travail à l'article L. 3334-16 du code du travail mis en place au sein de ces entreprises.
L'abondement versé par l'entreprise au chef d'entreprise dans le cadre d'un ou plusieurs PERCO, qui ne peut excéder en application de l'article L. 3332-11 du code du travail à article L. 3332-13 du code du travail, par année civile et par bénéficiaire, ni un plafond fixé par voie réglementaire, ni le triple de la contribution du bénéficiaire, est exonéré de l'impôt sur le revenu en application du a du 18° de l'article 81 du CGI.
Cet abondement exonéré de l'impôt sur le revenu vient en diminution de la limite de déduction telle que définie au II-B-2-b § 320.
L'article 154 bis-0 A du CGI précise que si le chef d'exploitation ou d'entreprise agricole a souscrit un contrat d'assurance de groupe pour son conjoint ou pour les membres de sa famille participant à l'exploitation (cf. I-A-3-b § 60 à 80), les cotisations versées au titre de ce contrat sont déductibles du bénéfice imposable de l'exploitant dans la limite d'un plafond fixé, pour chacune de ces personnes, au tiers du plafond de déduction prévu pour les cotisations du chef d'exploitation, tel que défini au II-B-2-b § 320.
La circonstance qu'un changement d'exploitant, dans les conditions prévues au I-B-2 § 50 du BOI-BA-REG-10-30, intervienne en cours d'exercice n'est pas de nature à faire obstacle à l'application de cette mesure. Dans cette hypothèse, la détermination de la qualité de chef d'exploitation pour l'appréciation de la limite mentionnée au II-B-2-b § 320 et de la majoration mentionnée ci-dessus doit être effectuée en retenant la solution la plus favorable au contribuable.
- le revenu professionnel est inférieur au plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % de ce plafond (soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017 et 3 973 € pour l'année 2018) ;
- le revenu professionnel est supérieur au plafond de la sécurité sociale sans excéder huit fois le montant de celui-ci : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300, auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité ;
- le revenu professionnel est supérieur à huit fois le plafond de la sécurité sociale : dans ce cas, la limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation est fixée à 10 % d'une somme égale à huit fois le montant du plafond de la sécurité sociale, auxquels s'ajoutent 15 % d'une somme égale à sept fois le même plafond (soit au cas particulier pour l'année 2017, 10 % de [8 x 39 228] + 15 % de [7 x 39 228] = 72 571€).
Remarque : Cette somme constitue la limite maximale de déduction des cotisations versées par les chefs d'exploitation ou d'entreprise agricole au titre des contrats d'assurance de groupe au titre de 2017. Pour 2018, cette limite maximale s'établit à 73 504€.
Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 45 220 €.
La limite de déduction de ces cotisations s'établit à 5 421€, soit 10 % du revenu professionnel défini aux II-B-1 § 260 à 300 auxquels s'ajoutent 15 % supplémentaires sur la fraction de ce revenu comprise entre une fois et huit fois le montant du plafond annuel précité (10 % * 45 220 € + 15 % * (45 220 – 39 228)). Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 5 421 €.
La limite de déduction des cotisations du chef d'exploitation s'établit à 5 421 € ainsi qu'indiqué dans l'exemple 1 ci-dessus. La limite de déduction des cotisations versées au titre de chaque contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint ou des membres de sa famille participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de chacun de ces derniers contrats sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 € au titre de chaque contrat.
La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 807 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation, telle qu'indiquée dans l'exemple 2. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 807 €.
Le bénéfice imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2017 avant déduction des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe s'établit à 15 000 €.
Le revenu professionnel étant inférieur au plafond de la sécurité sociale, la limite de déduction de ces cotisations s'établit à 10 % de ce plafond, soit au cas particulier 3 923 € pour l'année 2017. Si les cotisations versées sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 3 923 €.
La limite de déduction des cotisations versées au titre du contrat souscrit par le chef d'exploitation en faveur de son conjoint participant à l'exploitation s'établit à 1 308 €, soit un tiers de la limite prévue pour les cotisations du chef d'exploitation. Si les cotisations versées au titre de ce contrat sont inférieures à ce montant, elles sont donc déductibles en totalité. Dans le cas contraire, leur déduction est limitée à 1 308 €.
En ce qui concerne les associés de sociétés de personnes ou assimilées mentionnés au I-A-2 § 40, ainsi que les associés des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC), seules les cotisations versées avant la date de clôture de l'exercice peuvent être admises en déduction de la quote-part de bénéfice revenant à l'associé au titre de ce même exercice.
Afin de permettre la justification du paiement, les organismes, auxquels sont versées au titre du risque vieillesse des cotisations ou primes dans le cadre de contrats d'assurance de groupe mentionnés au I de l'article 154 bis-0 A du CGI, délivrent aux cotisants, avant le 1er mars de chaque année, une attestation mentionnant le montant des cotisations ou primes versées à ces régimes ou contrats au cours de l'année civile écoulée (CGI, ann. III, art. 41 DN ter).
L'article 154 bis-0 A du CGI prévoit que les cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe sont déductibles du revenu professionnel imposable. Cette règle appelle les précisions suivantes.
Pour les membres de sociétés ou groupement, cf. II-B-1 § 280.
Remarque : Lorsque le bénéfice est déterminé selon le régime des micro-exploitations, les règles de détermination du bénéfice ne permettent pas la déduction du revenu professionnel des cotisations versées au titre des contrats d'assurance de groupe. Toutefois, en application du 13° du II de l'article 156 du CGI, les cotisations en question sont déductibles du revenu global de l'année de leur paiement, dans les limites prévues par l'article 154 bis-0 A du CGI (cf. II-B-2 § 320 à 350).
Les prestations d’assurance vieillesse servies sous forme de rente dans le cadre des contrats d’assurance de groupe définis ci-dessus sont imposables dans la catégorie des pensions dans les conditions prévues au a du 5 de l’article 158 du CGI (BOI-RSA-PENS-10-20-20 au V § 240 et suivants).
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