Source: https://www.sviluppoeinnovazione.it/category/disciplina-fiscale-e-contabile/
Timestamp: 2020-08-15 08:01:32+00:00
Document Index: 107497842

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'art. 103', 'art. 103', 'art. 103', 'art. 103', 'art. 103', 'art.2426', 'art. 2', 'art. 4', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 9', 'art. 7', 'art. 10']

Disciplina fiscale e contabile Archivi - Sviluppo e innovazione
Con la sentenza dell’11 agosto 2016, n. 16953, la Corte di cassazione si è espressa in merito al corretto trattamento fiscale delle quote di ammortamento di alcuni software (i software rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 103 del TUIR). L’art. 103 del Tuir prevede al primo comma che “le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50 per cento del costo”. Al secondo comma è statuito che “le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell’attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge”.
In via generale, il costo del software acquisito in licenza a tempo determinato dovrebbe essere ammortizzato ai sensi del comma 2 del citato art. 103, ma nel caso si tratti di software “sorgente” e quindi acquisito allo scopo di essere oggetto di conversione con il proprio lavoro di sviluppo e implementazione, la giurisprudenza di merito ha riconosciuto la possibilità di applicare la disciplina del comma 1 dell’art. 103 del Tuir.
Secondo i giudici di legittimità entrambi i commi dell’art. 103 possono essere applicati ai diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno ed i differenti ambiti operativi vanno distinti in ragione dell’ampiezza e del contenuto del diritto acquisito. Ai fini dell’ammortamento, la qualificazione di tali beni immateriali, deve essere compiuta sulla base della volontà negoziale manifestata dalle parti e non sulla astratta considerazione della residua utilità o meno del bene alla conclusione del processo di trasformazione.
Nel caso in cui il contribuente rientri tra quelli non soggetti a ruling obbligatorio ed eserciti l’opzione per l’accesso all’agevolazione sull’utilizzo dei beni immateriali ma non venga presentato il ruling facoltativo, l’opzione rimane comunque efficace e di conseguenza il contribuente potrà determinare autonomamente l’ammontare del reddito agevolabile.
Se nel corso del quinquennio il contribuente presenta istanza di ruling facoltativo, il contribuente non potrà più determinare il reddito autonomamente ma dovrà attendere la sottoscrizione dell’accordo con l’Agenzia delle Entrate.
Lo stesso vale se nello stesso anno venga prima esercitata l’opzione e poi presentata l’istanza di ruling facoltativo, il contribuente non potrà determinare autonomamente il reddito ma dovrà attendere la conclusione dell’accordo con l’Amministrazione finanziaria.
Nel caso in cui la documentazione necessaria per il ruling facoltativo non sia presentata o integrata entro il termine previsto, l’istanza si considera decaduta, fermo restando la validità dell’opzione esercitata.
Nel caso in cui il bene immateriale utilizzato direttamente dal beneficiario dell’agevolazione venga conferito o scisso, dopo l’esercizio dell’opzione e la presentazione del ruling obbligatorio, a favore di una società appartenente al gruppo la quale conceda in uso il bene allo stesso dante causa o ad altra società del gruppo, la prestazione dell’istanza diviene facoltativa.
Di conseguenza nell’anno in cui il ruling diventa facoltativo il soggetto beneficiario può determinare autonomamente il reddito agevolabile, a prescindere dall’esito dell’istanza presentata nell’annualità in cui il ruling era obbligatorio.
Ai fini della determinazione dei metodi di calcolo del contributo economico al reddito di impresa derivante dall’utilizzo diretto dei beni immateriali agevolabili, il decreto Patent Box stabilisce che si debba far riferimento alle Linee Guida OCSE.
In particolare tali Linee Guida specificano che la selezione del metodo più appropriato per la determinazione dei prezzi di trasferimento deve essere guidata da un’analisi funzionale in modo tale da comprendere meglio le diverse interazioni tra i beni immateriali e i rischi che caratterizzano l’attività d’impresa.
La Circolare Agenzia Entrate precisa che i metodi di transfer pricing preferibili sono il metodo del confronto del prezzo (CUP) e il metodo basato sulla ripartizione dei profitti (Profit Split Method).
Viene scoraggiato invece l’utilizzo del metodo di rivendita (Resale Price Method), il metodo del margine netto della transazione (Transactional Net Margin Method) e il metodo del costo maggiorato (Cost Plus Method) poiché ritenuti non affidabili nella valutazione diretta degli intangibili.
Metodo del confronto del prezzo (CUP)
Tale metodo è indicato dalla Linee Guida OCSE come il metodo preferibile per stabilire se le condizioni poste in essere tra imprese consociate siano coerenti col principio di libera concorrenza.
La corretta applicazione di tale metodo richiede elevati livelli di comparabilità nell’ambito delle transazioni controllate ovvero tra imprese associate, e nell’ambito delle transazioni indipendenti ossia quelle sul libero mercato. Nel caso vi siano differenze tra queste due tipologie di transazione e non sia possibile fare alcun tipo di aggiustamento e quindi, ad esempio, quando non sia possibile identificare transazioni comparabili indipendenti sul libero mercato, il metodo del CUP non potrà essere applicato in maniera affidabile.
Questo metodo può essere utilizzato in due differenti modalità: CUP interno ed esterno. Nel primo caso si confrontano le condizioni applicate dall’impresa in una transazioni con parti correlate e quelle applicate dalla medesima a soggetti terzi indipendenti; nel secondo caso invece si confrontano le condizioni applicate in una transazioni con parti correlate e quelle adottate tra soggetti terzi indipendenti.
L’applicazione del metodo CUP può essere sviluppata nella fase di determinazione del tasso di royalty di mercato o nella fase di individuazione dei ricavi ai quali applicare il tasso di royalty già identificato. Il reddito agevolabile risulta dalla differenza tra il canone ottenuto dall’applicazione del tasso di royalty di mercato, i costi diretti fiscalmente rilevanti nonché la quota parte di quelli indiretti collegata al predetto bene immateriale.
Il metodo del Profit Split
Il metodo di ripartizione degli utili delle transazioni ha come obiettivo quello di eliminare gli effetti sugli utili derivanti dalle condizioni speciali convenute o imposte in una transazione controllata.
Il metodo si applica in quelle situazioni in cui due o più soggetti coinvolti in una transazione contribuiscono in misura significativa alla determinazione dell’utile che da tale operazione si origina o in tutti quei casi in cui l’utilizzo di un metodo unilaterale non sarebbe appropriato.
Nelle ipotesi in cui il metodo CUP non risulti applicabile in maniera affidabile, tale metodo risulta il più adeguato.
Esso è utilizzato per determinare la ripartizione dei redditi non tra due o più imprese correlate, ma all’interno della stessa impresa, al fine di isolare il profitto residuale attribuibile al bene immateriale.
Una variante di questo metodo è rappresentata dal Residual Profit Split (RPSM), attraverso la quale si va ad attribuire una parte di reddito alle funzioni “routinarie” determinando, per differenza, l’utile o la perdita residua derivante dai beni intangibili.
L’applicazione di tale metodo segue le seguenti fasi:
– individuazione del reddito da ripartire;
– remunerazione delle funzioni routinarie;
– determinazione dell’extra-profitto individuato come differenza tra risultato economico della società e remunerazione delle funzioni routinarie;
– individuazione di tutti i beni intangibili ed altri eventuali fattori a cui attribuire l’extra-profitto;
– imputazione della quota parte di extra-profitto al bene intangibile isolando la quota parte da attribuire agli altri fattori. Il criterio guida deve sempre essere la determinazione della quota parte di reddito di impresa imputabile all’ipotetico “ramo d’azienda”, ragione per cui non può essere oggetto di agevolazione la quota parte di extra-profitto eventualmente riferibile ai cd. manufacturing returns e marketing returns.
Inoltre per quanto riguarda la quota parte di extra-profitto, occorre tener conto delle variazioni fiscalmente rilevanti ai fini IRPEF/IRES.
Infine nel caso in cui vi siano beni intangibili agevolabili, collegati da un vincolo di complementarietà, tali beni immateriali possono costituire un solo bene, ai fini dell’imputazione della quota parte di extra-profitto.
In caso di utilizzo di metodi diversi da quelli suggeriti dalle Linee Guida OCSE e fin cui esposti, il contribuente ha l’onere di motivare in dettaglio le ragioni per le quali i metodi del CUP e del Residual Profit Split sono stati considerati meno appropriati o non praticabili.
Il contribuente che utilizzi metodi diversi da quelli sopra descritti ha in ogni caso l’onere di dimostrare che la determinazione del reddito è coerente con il principio dell’arm’s length così come descritto nelle Linee Guida OCSE.
Eventualmente qualora l’utilizzo di un unico metodo non consenta di determinare con certezza il contributo economico, il contribuente può ricorrere all’utilizzo congiunto di più metodi qualora ciò gli consenta di raggiungere un risultato più affidabile e conforme al principio di libera concorrenza.
Il principio contabile Oic 24 ha lo scopo di disciplinare i criteri per la rilevazione, classificazione e valutazione delle immobilizzazioni immateriali. Questo definisce le immobilizzazioni immateriali come immobilizzazioni mancanti di tangibilità, costituite da costi che non esauriscono la loro utilità in un solo periodo ma manifestano benefici economici in più esercizi.
Le immobilizzazioni immateriali sono costituite da: oneri pluriennali, beni immateriali, avviamento, immobilizzazioni immateriali in corso e acconti.
1) Oneri pluriennali
Sono costi che non esauriscono la loro utilità nell’esercizio in cui sono sostenuti, hanno caratteristiche difficilmente determinabili e comprendono i costi di impianto e ampliamento, i costi della ricerca applicata e i costi di sviluppo, i costi di pubblicità e altri costi simili.
– è stata dimostrata la loro utilità futura;
– esiste una correlazione oggettiva con i benefici futuri di cui godrà la società;
– è stimabile con ragionevole certezza la loro ricuperabilità.
L’utilità pluriennale è giustificabile solo in seguito al verificarsi di determinate condizioni gestionali, produttive, di mercato che al momento della rilevazione iniziale dei costi devono risultare dal piano economico aziendale.
Costi di impianto e ampliamento: sono costi che si sostengono in momenti particolari del ciclo di vita della società . La rilevazione di tali costi nell’attivo dello stato patrimoniale è consentita solo se si dimostra la congruenza ed il rapporto causa- effetto tra i costi in questione ed il beneficio che dagli stessi la società si attende.
Tra questi costi troviamo:
– I costi di start-up: sono imputati a conto economico dell’esercizio in cui sono sostenuti. Essi possono essere capitalizzati solamente quando sono rispettate due condizioni: i costi devono essere direttamente attribuibili alla nuova attività e limitati al periodo antecedente al possibile avvio, inoltre dev’essere rispettato il principio di ricuperabilità dei costi.
– I costi di addestramento e di qualificazione del personale e dei lavori ad esso assimilabili, sono costi di periodo e pertanto iscritti a conto economico dell’esercizio in cui si sostengono. Possono essere capitalizzati solo quando assimilabili ai costi di start-up e sostenuti in relazione ad un’attività di avviamento di una nuova società. Tali costi, precisa il nuovo principio, sono differibili se sostenuti in relazione ad un processo di riconversione o ristrutturazione aziendale, approvato dagli amministratori.
– Costi straordinari di riduzione del personale (ad esempio gli incentivi) non sono capitalizzabili nell’attivo dello stato patrimoniale in quanto vengono sostenuti in momenti di aleatorietà della vita della società, oltre ad essere eliminazioni di fattori produttivi.
– Costi di avviamento di impianti di produzione sono costituiti dalla differenza tra i costi di produzione dei beni oggetto di scambio per la società generati da impianti a regime e quelli rilevati durante la fase di avviamento di un impianto. Tali costi possono essere capitalizzati tra i costi di impianto e ampliamento se vi sono fondate aspettative di recuperali attraverso flussi di ricavi futuri, sufficienti a coprire tutti i costi, incluso l’ammortamento.
– I costi di ricerca applicata e sviluppo sono composti da una serie variegata di costi che hanno tutti come filo conduttore l’attività in esame. Di conseguenza si ricomprendono tra questi costi: salari, stipendi ed altri costi relativi al personale impiegato nell’attività di ricerca e sviluppo; ammortamento di beni immobili, impianti e macchinari, impiegati nell’attività di ricerca e sviluppo; costi indiretti, diversi dai costi e dalle spese generali ed amministrativi, relativi alle attività di ricerca e sviluppo.
I costi di sviluppo sono iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale solo se:
– sono relativi ad un prodotto o processo chiaramente definito, nonché identificabili e misurabili;
– si riferiscono ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per cui la società dispone delle risorse necessarie;
– sono recuperabili. La società deve avere prospettive di reddito in modo che i ricavi derivanti dalla realizzazione del progetto siano almeno sufficienti a coprirne i costi.
Diversamente i costi di ricerca possono essere imputati solamente a Conto economico
– I costi di pubblicità sono generalmente costi imputati a conto economico. Tuttavia qualora essi si sostengano in modo non ricorrente, per azioni dalla quale la società si attende importanti e duraturi ritorni economici, risultanti da piani di vendita approvati formalmente,possono essere capitalizzati.
Sono iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale solo se:
– sono individualmente identificabili, ossia quando il bene è separabile e pertanto può essere venduto, trasferito, dato in licenza ecc.;
– il costo è stimabile con sufficiente attendibilità.
I beni immateriali ricevuti gratuitamente non sono capitalizzabili poiché manca il sostenimento del costo e non è generalmente possibile individuare elementi valutativi attendibili.
Inoltre per i beni immateriali il costo di acquisto comprende anche i costi accessori, ossia tutti quei costi connessi all’acquisto che la società sostiene affinché possa essere utilizzata l’immobilizzazione.
a. Diritti di brevetto industriale
Rappresentano il diritto esclusivo di sfruttamento di un’invenzione e, se acquistati a titolo oneroso, sono iscrivibili nell’attivo dello stato patrimoniale nell’esercizio in cui si realizza il passaggio del titolo di proprietà del brevetto. Sono inoltre capitalizzabili anche i costi di acquisto e i costi accessori necessari per la realizzazione del brevetto e per la sua effettiva implementazione nel contesto operativo e produttivo.
Qualora il contratto di acquisto del brevetto comportasse anche il sostenimento futuri corrispettivi commisurati ai volumi di produzione o delle vendite, questi non sono iscrivibili tra le immobilizzazioni immateriali ma andranno imputati a conto economico, mentre sono ammortizzabili le somme una tantum erogate per l’acquisizione di brevetti in licenza d’uso.
b. Diritti di utilizzazione delle opere d’ingegno
I diritti d’autore che comprendono le opere di ingegno di carattere creativo e altri mezzi multimediali di espressione, si iscrivono nell’attivo dello stato patrimoniale solo alle seguenti condizioni:
– titolarità di un diritto esclusivo di edizione, rappresentazione ed esecuzione derivante da un diritto d’autore o da un contratto che attui la traslazione dei diritti stessi;
– possibilità di determinazione attendibile del costo di acquisizione dei diritti;
– recuperabilità negli esercizi successivi di costi iscritti tramite benefici economici che si svilupperanno dallo sfruttamento dei diritti stessi.
Nel caso di produzione interna essi possono essere capitalizzati solo se rispecchiano i criteri previsti in tema di ricerca e sviluppo, mentre se questi sono stati acquisiti all’esterno, il costo iscrivibile è dato dal costo diretto più i costi accessori.
Concessioni, marchi, licenze ed altri diritti simili
– Le concessioni sono provvedimenti con i quali la pubblica amministrazione trasferisce ad altri soggetti, propri diritti o poter con relativi obblighi ed oneri.
– Le licenze, iscritte a questa voce, sono autorizzazioni con le quali si consente l’esercizio di attività regolamentate.
– Il marchio è uno dei segni distintivi dell’azienda capitalizzabile tra le immobilizzazioni immateriali, sia quello prodotto internamente sia quello acquistato a titolo oneroso da terzi.
Sono esclusi dalla capitalizzazione i costi sostenuti per l’avvio del processo produttivo del prodotto tutelato dal marchio e per l’eventuale campagna promozionale.
3) Avviamento
L’avviamento può essere generato internamente o acquistato titolo oneroso.
esso è iscritto tra le immobilizzazioni immateriali, se:
– è acquisito a titolo oneroso;
– ha un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato;
– è costituito all’origine de oneri e costi ad utilità differita nel tempo che garantiscono benefici economici futuri;
– è soddisfatto il principio della recuperabilità del relativo costo (non si è in presenza di un cattivo affare).
Di conseguenza non è capitalizzabile tra le immobilizzazioni immateriali l’avviamento generato internamente dall’impresa.
Il valore si determina come differenza tra il prezzo complessivo sostenuto per l’acquisizione dell’azienda, o il ramo d’azienda, e il valore corrente attribuito agli elementi patrimoniali attivi e passivi.
4) Immobilizzazioni in corso e acconti
Questa tipologia di immobilizzazioni che comprende i costi interni ed esterni sostenuti per la realizzazione di un bene per il quale non è stata ancora acquisita la piena titolarità del diritto o per i quali non si è ancora completato il progetto, sono rilevati alla voce BI6. I valori iscritti tra le immobilizzazioni rimangono esposti al costo storico fino a quando non sia stato completato il progetto o si sia acquistata la titolarità del diritto, in questo caso i valori saranno riclassificati alle rispettive voci di competenza delle immobilizzazioni immateriali.
Il valore delle immobilizzazioni immateriali è rettificato dagli ammortamenti, i quali decorrono dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso. La quota di ammortamento imputata a ciascun esercizio si riferisce alla ripartizione del costo sostenuto sull’intera durata dell’utilizzazione.
Per i beni immateriali non vi è un limite esplicito per la durata dell’ammortamento (ad eccezione dei costi di impianto e ampliamento, ricerca e sviluppo e per i costi di pubblicità) tuttavia non è consentito l’allungamento del periodo di ammortamento oltre il limite legale o contrattuale.
Il metodo di ammortamento a quote costati è il metodo più diffuso e di facile applicazione, ma esistono altre metodologie: ammortamento quote decrescenti e a quote crescenti, quest’ultimo non ammesso poiché contrasta con il principio di prudenza.
Il principio contabile espone l’ammortamento dei principali beni immateriali che sono già stati riportati in precedenza per ogni tipologia di bene.
Le immobilizzazioni immateriali possono essere rivalutate solo qualora leggi speciali lo richiedano o lo permettano, di conseguenza non sono ammesse rivalutazioni volontarie o discrezionali.
I criteri per procedere alla rivalutazioni, e le metodologie, devono essere specificati dalla legge speciale; laddove così non fosse questi elementi devono essere determinati sulla base dei principi di rappresentazione veritiera e corretta del bilancio.
LE NOVITÀ’ INTRODOTTE DAL NUOVO “OIC24”
1) Avviamento
è stato previsto che il periodo di ammortamento dell’avviamento possa estendersi per una durata massima di venti anni, mentre la precedente bozza diffusa per la consultazione prevedeva l’ammortamento in massimo dieci anni.
2) Classificazione dei costi relativi all’acquisto a titolo di licenza d’uso di software applicativo ed i costi di know-how
è stata modificata la classificazione di tale costi, modificandola da B.I.4 concessioni, licenze, marchi e diritti simili a B.I.3 diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere di ingegno.
3) Costi di ricerca e sviluppo
in conformità alla direttiva europea è stato modificato l’art.2426, c.1 n.5, del codice civile.
Di conseguenza i costi di ricerca applicata che potevano essere, a determinate condizioni, iscritte nell’attivo dello Stato patrimoniale, oggi sono da imputare esclusivamente a Conto economico. I costi di sviluppo prima capitalizzabili in massimo cinque anni, ora potranno essere ammortizzati in base alla loro vita utile, che potrà perciò essere superiore ai cinque anni precedentemente previsti.
4) Costi di addestramento e qualificazione
sono state precisate le ragioni per le quali i costi in oggetto sono capitalizzati (operazioni che si sostanziano in un investimento sugli attuali fattori produttivi e comportano un profondo cambiamento nella struttura produttiva, commerciale e amministrativa), confermando che i costi di riduzione straordinaria del personale sono spesati perché non rispettano tali requisiti.
5) Somme una tantum
in relazione ai brevetti, diritti di sfruttamento di opere, marchi, licenze e concessioni, qualora il contratto preveda oltre al corrispettivo iniziale delle somme erogate una tantum (corrispettivi aggiunti commisurati a diverse variabili tra le quali gli effettivi volumi di produzione), tale costo non è iscrivibile tra le immobilizzazioni immateriali.
6) Migliorie su beni di terzi
si è precisato che laddove il contratto di locazione o leasing a cui si riferiscono i costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi, cessi prima della scadenza tali costi sono rilevati direttamente a conto economico, salvo il caso in cui la cessazione del contratto dipenda dall’acquisto del bene da parte della società;
il nuovo principio fornisce inoltre precisazioni circa il momento in cui i costi per la realizzazione interna di un progetto sono classificati tra i costi di ricerca e sviluppo, la disciplina dei software non tutelati, il trattamento a bilancio delle svalutazioni di immobilizzazioni rivalutate.
7) Ammortamento marchi
è stato ampliato l’arco temporale di ammortamento dei marchi, portandolo da dieci a venti anni.
6) Rivalutazioni
è stata inserita una precisazione circa la possibilità di effettuare rivalutazioni su un bene immateriale. Si è precisato infatti che se la legge speciale stabilisce che la rivalutazione di un bene immateriale dev’essere effettuata in base a parametri prestabiliti e l’adozione di tali parametri comporta l’iscrizione di un valore rivalutato che negli esercizi successivi sarà svalutato con rilevazione della perdita durevole a conto economico, se non disposto diversamente dalla legge.
Il Ministero dello Sviluppo Economico di concerto con il Ministro dell’Economia e delle Finanze ha emanato il 30 luglio del 2015 il Decreto attuativo del Patent Box a cui fa seguito la Relazione illustrativa.
Obiettivo di questo approfondimento è delineare l’ambito applicativo del Patent Box come illustrato nel Decreto stesso.
SOGGETTI BENEFICIARI: L’ art. 2 del Decreto definisce l’ambito soggettivo. In particolare possono accedere alla disciplina i soggetti titolari di reddito d’impresa (sono quindi escluse le società semplici), inclusi i soggetti non residenti nel territorio dello Stato con stabile organizzazione nel territorio dello Stato, a condizione che siano residenti in Paesi con i quali è in vigore un accordo per evitare la doppia imposizione e con i quali lo scambio di informazioni sia effettivo. In tal caso, l’agevolazione compete per i redditi derivanti dai beni immateriali compresi nel patrimonio della stabile organizzazione. Viene altresì precisato che sono esclusi i soggetti sottoposti alle procedure di fallimento, liquidazione coatta e amministrazione straordinaria delle grandi imprese.
OPZIONE: L’art. 4 del Decreto definisce le modalità per poter esercitare l’opzione. In particolare, essa è valida per cinque periodi d’imposta, è irrevocabile, ma rinnovabile.
Per i primi due periodi d’imposta successivi al 31 dicembre 2014, l’opzione deve essere comunicata all’Agenzia delle Entrate secondo le modalità e i termini che saranno indicati in un apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate e riguarda il periodo d’imposta nel quale essa è comunicata e i quattro successivi. Diversamente, a decorrere dal terzo periodo d’imposta successivo al 31 dicembre 2014, l’opzione andrà comunicata direttamente nella dichiarazione dei redditi e decorre dal periodo d’imposta al quale la medesima dichiarazione si riferisce.
Nel caso in cui, invece, sia necessario attivare la procedura di “Ruling”, l’opzione per il regime di tassazione agevolata decorre nel periodo d’imposta durante il quale è presentata la richiesta di ammissione alla procedura di Ruling stessa. Quest’ultima si rende necessaria per la determinazione del contributo economico dei beni immateriali alla produzione del reddito d’impresa o della perdita in caso di utilizzo diretto dei beni immateriali. Tale procedura può altresì essere attivata su base opzionale (in via quindi facoltativa), per la determinazione del reddito derivante dall’utilizzo dei beni immateriali (nonché la determinazione delle plusvalenze) realizzabili nell’ambito di operazioni con società che direttamente o indirettamente controllano l’impresa o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa.
Nel caso specifico in cui si debba determinare il contributo economico alla produzione del reddito complessivo derivante dall’utilizzo dei beni immateriali da parte di microimprese, piccole e medie imprese, come definite dalla Raccomandazione della Commissione della Comunità Europea 2003/361/CE, si potranno utilizzare le modalità semplificate di accesso alla procedura di Ruling secondo apposite modalità che saranno previste in un provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate. Tale imprese dovranno, in ogni caso, essere in grado di dimostrare il collegamento tra spese e reddito.
Nel caso specifico in cui non si raggiunga un accordo per la determinazione del reddito con il competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale si è fatta richiesta di ammissione alla procedura di Ruling internazionale, i soggetti beneficiari sono in ogni caso tenuti a determinare il reddito secondo regole ordinarie.
Tuttavia, al fine di agevolare i soggetti obbligati alla definizione della procedura di Ruling e permettergli l’accesso al beneficio fin dal periodo d’imposta in cui è presentata l’istanza, la quota di reddito agevolabile relativa ai periodi d’imposta compresi tra la data di presentazione della medesima istanza e la data di sottoscrizione dell’accordo, può essere indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di sottoscrizione del Ruling. Resta in ogni caso ferma la possibilità di presentare istanza di rimborso o dichiarazione integrativa “a favore” di cui all’art. 2, comma 8 bis, del Decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998,n. 322, se ne ricorrono i termini di legge.
OGGETTO: L’art. 6 del Decreto delinea l’ambito oggettivo della disciplina in esame. Ai fini della presente disciplina rilevano i redditi derivanti da: brevetti industriali siano essi concessi o in corso di concessione, da marchi d’impresa, ivi compresi i marchi collettivi, siano essi registrati o in corso di registrazione, da disegni e modelli giuridicamente tutelabili, nonché informazioni aziendali ed esperienze tecnico-industriali, comprese quelle commerciali o scientifiche proteggibili come informazioni segrete, giuridicamente tutelabili. Per quanto concerne i redditi derivanti da utilizzo di opere dell’ingegno, l’articolo sopra citata precisa che l’ambito di applicazione è limitato al software protetto da copyright.
REDDITO AGEVOLABILE: L’art. 9 chiarisce le modalità di determinazione della quota di reddito agevolabile. Quest’ultimo deriva dall’uso diretto del bene immateriale o dalla concessione in uso del diritto all’utilizzo di tali beni. Nel primo caso, è necessario individuare il contributo economico di ciascun bene immateriale, inteso come quel reddito figurativo ascrivibile ai beni stessi incorporato nel reddito rinveniente dall’attività svolta dal contribuente. Ne deriva che, ai fini della normativa in esame, è necessario isolare le componenti negative e positive di reddito ascrivibili allo sfruttamento del bene intangibile al fine di identificare la quota di reddito agevolabile.
Nel caso di concessione in uso, invece, il reddito agevolabile è determinato dai relativi canoni al netto dei costi, diretti e indiretti, ad essi connessi di competenza del periodo d’imposta.
All’art. 7 del Decreto viene precisato che l’opzione ha ad oggetto anche le somme ottenute come risarcimento o come restituzione dell’utile a titolo di responsabilità contrattuale o extracontrattuale per inadempimento a contratti aventi ad oggetto i beni immateriali e per violazione dei diritti sui beni stessi.
Pertanto, la quota di reddito agevolabile è determinata sulla base del rapporto tra:
a. i costi di attività di ricerca e sviluppo sostenuti per il mantenimento, l’accrescimento e lo sviluppo del bene immateriale (Costi qualificati). La relazione precisa che si considerano tutti i costi afferenti le attività di ricerca e sviluppo svolte direttamente dal contribuente, da università o da enti di ricerca e organismi equiparati e da società incluse le start up innovative, diverse da quelle appartenenti al medesimo gruppo.
Per attività di ricerca e sviluppo si intende la ricerca fondamentale intesa come l’insieme dei lavori sperimentali e teorici svolti per acquisire nuove conoscenze; la ricerca applicata, intesa come attività volta ad acquisire nuove conoscenze e capacità, da utilizzare per sviluppare nuovi prodotti, processi e servizi, in qualsiasi settore della scienza e della tecnica; il design, inteso come l’insieme delle attività volte all’ideazione e progettazione dei prodotti; l’ideazione e la realizzazione del software protetto da copyright; le ricerche preventive, i test, le ricerche di mercato; le attività di presentazione, comunicazione e promozione che contribuiscono alla conoscenza e all’affermazione commerciale.
Il valore dei costi può essere altresì incrementato di tutti i costi afferenti le attività di ricerca e sviluppo, derivanti da operazioni intercorse con società che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, per la quota costituita dal riaddebito di costi sostenuti da queste ultime nei confronti di soggetti terzi; dai costi sostenuti dal contribuente nell’ambito di accordi di ripartizione dei costi (CCA), almeno fino a concorrenza dei proventi costituiti dal riaddebito (poc’anzi esposto) dei costi ai soggetti partecipanti all’accordo per la ripartizione dei costi.
b. i costi complessivi sostenuti per produrre tale bene (Costi complessivi). Tale importo è rappresentato dai costi del numeratore maggiorato dei costi derivanti da operazioni infragruppo e del costo di acquisizione (incluso il costo della licenza) del bene intangibile.
La relazione precisa altresì che il valore dei Costi qualificati può essere ulteriormente incrementato di un importo corrispondente alla differenza tra il valore complessivo dei Costi complessivi (totale dei costi di sviluppo, mantenimento e accrescimento dei beni intangibili “agevolabili”) e il valore dei Costi qualificati come sopra determinato (costi di sviluppo, mantenimento ed accrescimento dei beni intangibili “agevolabili” per attività di ricerca e sviluppo effettuata direttamente o per il tramite di soggetti terzi indipendenti, inclusi i riaddebiti di cui al comma 3 dell’articolo 9 del Decreto) nei limiti tuttavia del 30% di quest’ultimo valore. In ogni caso il Decreto ha cura di precisare che, al fine di dimostrare il diretto collegamento tra le attività di ricerca e sviluppo dei beni immateriali nonché fra questi ultimi e il relativo reddito agevolabile, è necessario adottare un adeguato sistema di rilevazione delle spese e dei redditi contabile o extracontabile.
Reddito agevolabile = (Reddito da utilizzo del bene immateriale) X
(Costi qualificati/Costi complessivi).
L’art. 10 del Decreto ribadisce che non concorrono alla formazione del reddito d’impresa le plusvalenze derivanti dalla cessione dei beni “immateriali” agevolabili, a condizione che almeno il 90% del corrispettivo derivante dalla cessione dei predetti beni sia reinvestito, prima della chiusura del secondo periodo d’imposta successivo a quello nel quale si è verificata la cessione, in attività di ricerca e sviluppo finalizzate alla manutenzione o allo sviluppo di altri beni immateriali “agevolabili”. Affinché sussista tale condizione, il contribuente deve reimpiegare una quota significativa del corrispettivo ricavato nelle attività di ricerca e sviluppo. Ne deriva che, le somme destinate all’acquisto di altri beni immateriali non rientrano tra i “reinvestimenti” qualificati.
Infine, dopo aver illustrato l’ambito applicativo del Patent-box illustrato nel Decreto, si ricorda che il beneficio fiscale per il 2015 è dato da una deduzione IRES e IRAP pari al 30% del reddito agevolabile (40% per il 2016 e 50% dal 2017).