Source: http://www.cosif.com.br/publica.asp?arquivo=20061111credtribut
Timestamp: 2014-04-25 00:54:47+00:00
Document Index: 71151812

Matched Legal Cases: ['artigo 8', 'artigo 183', 'artigo 183', 'artigo 274', 'artigo 13', 'artigo 335', 'artigo 1', 'artigo 394', 'artigo 74', 'artigo 20', 'artigo 20']

CR�DITOS TRIBUT�RIOS - http://www.cosif.com.br/
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Contabiliza��o pelas institui��es do SFN e pelas demais empresas S�o Paulo, 11 de novembro de 2006 (revisto em 30/03/2007 com a introdu��o de novos fatos). Refer�ncias: Cr�ditos Tribut�rios sobre: Preju�zos Acumulados - IRPJ e CSLL; Constitui��o de Provis�es N�o-Dedut�veis (Cr�dito Tribut�rio "Intertemporal"); Impostos Pagos no Exterior (Tributa��o em Bases Universais), ICM e IPI dos Estoques; ICM de Bens do Imobilizado de Uso; Antecipa��o do IR-Fonte e ISS-Fonte.
A QUEST�O E OS FATOS
Usu�ria do COSIFE, funcion�ria de banco governamental, escreveu em 04/10/2006:
Gostaria de obter informa��es mais objetivas sobre o efeito dos Cr�ditos Tribut�rios no resultado das institui��es financeiras. Quando o Banco do Brasil divulgou o resultado do 1� semestre de 2006, v�rios jornais reportaram sobre a magnitude do lucro da citada entidade de economia mista e muitos comentaram que a "receita de cr�dito tribut�rio" contribuiu significativamente para aquele resultado favor�vel do banco como um todo.
Deve estar havendo um equ�voco com rela��o ao "Cr�dito Tribut�rio". Entendo que este n�o deva ser confundido com as Receitas.
Poderia clarificar esta mat�ria?
Completando a quest�o, em 31/01/2007, funcion�rio do mesmo Banco pergunta sobre o significado do chamado Cr�dito Tribut�rio "Intertemporal".
Pelo que se pode ver nas Demonstra��es Cont�beis do Banco do Brasil de 30/06/2006, o citado, assim como outros bancos, tem as explica��es satisfat�rias e convincentes para os valores contabilizados como Cr�ditos Tribut�rios, pois estes foram registrados com base na Resolu��o CMN 3.059/2002 e ainda com base no artigo 8� da
Medida Provis�ria 2.158/2001. � importante salientar que o Banco Central, cumprindo resolu��es do CMN - Conselho Monet�rio Nacional, em seu COSIF - Plano Cont�bil das Institui��es do SFN - Sistema Financeiro Nacional, prima pelo
Princ�pio Fundamental de Contabilidade da Prud�ncia baixado pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade. Da leitura do Princ�pio podemos notar que tem como conceito l�gico ajustar o valor do Patrim�nio L�quido das entidades, atribuindo-se o menor valor poss�vel aos Ativos (mediante a constitui��o de provis�es para perdas e oscila��es de valores ou marca��o a mercado, quando traduzido do ingl�s). E atribuindo-se o maior valor poss�vel aos Passivos (mediante o aprovisionamento de encargos e conting�ncias previs�veis ou calcul�veis).
Veja informa��es mais detalhadas sobre a constitui��o de provis�es no texto intitulado
Provis�es e Conting�ncias. Mediante o citado Princ�pio Fundamental de Contabilidade da Prud�ncia, e tamb�m com base no da Compet�ncia, s�o efetuados ajustes ao Patrim�nio L�quido das entidades de modo geral, cujo resultado, antes chamado de Situa��o L�quida Patrimonial (SLP) e depois de Patrim�nio L�quido Ajustado (PLA), agora � denominado pelo Banco Central como Patrim�nio de Refer�ncia (PR). Este PR � utilizado para efeito de c�lculo dos limites operacionais e de risco de liquidez de conformidade com conven��o internacional firmada por diversos pa�ses, denominada "Acordo Basil�ia", cujo evento aconteceu na Su��a em mais de uma oportunidade. Veja no
MNI 2-2 - Limites os estipulados pelo Banco Central e no
MNI 2-2-3 como deve ser calculado o PR. No
MNI 1-2 - Capital Social e Patrim�nio L�quido veja os n�veis m�nimos exigidos para cada tipo de institui��o autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil.
A mencionada Conven��o da Basil�ia visou dar mais seguran�a ao sistema financeiro internacional, promovendo a uniformiza��o de crit�rios em todo mundo financeiro de forma que as Demonstra��es Cont�beis de institui��es de diversos pa�ses passassem a usar os mesmos crit�rios de avalia��o de liquidez patrimonial, de riscos de cr�ditos concedidos e de investimentos tempor�rios efetuados. Esses crit�rios de seguran�a e liquidez, necess�rios � perfeita an�lise da situa��o liquida patrimonial das entidades por interm�dio das Demonstra��es Cont�beis, tamb�m s�o perseguidos pelo IASB - International Accouting Standards Board (Conselho das Normas Internacionais de Contabilidade). Com base nesses mesmos crit�rios, que visam ainda a preven��o contra fraudes financeiras e cont�beis, desfalques, lavagem de dinheiro e oculta��o de bens, direitos e valores por sonegadores, foram implantados sistemas de controle interno e de gerenciamento dos mesmos, que incluem a governan�a corporativa e o
compliance office especialmente nas
sociedade an�nimas de capital aberto fiscalizadas pela CVM - Comiss�o de Valores Mobili�rios.
Veja no texto denominado
Compliance Office os detalhes sobre os sistemas de controle internos, que devem ser implantados nas institui��es financeiras e podem ser implantados e outros tipos de empresas, e a sua forma de gerenciamento. Veja tamb�m o texto sobre Governan�a Corporativa. Diante do exposto, podemos garantir que as eventuais irregularidades ocorridas nas institui��es do SFN est�o ligadas � inefici�ncia de fiscaliza��o feita por profissionais sem a necess�ria capacita��o t�cnica e legal, ou seja, por profissionais n�o-formados em contabilidade, e � irresponsabilidade dos dirigentes de algumas institui��es. Isto �, n�o � a falta de regras normativas a causadora dos descompassos. As regras existem, mas, precisam ser cumpridas pelos dirigentes das entidades e fiscalizadas pelos �rg�os competentes.
Os sindicalistas representantes dos funcion�rios do Banco Central dizem que a partir de 1996 ocorreu o
desmonte da autarquia. Por�m, podemos afirmar sem medo de errar que o verdadeiro desmonte ocorreu nos quadros de fiscaliza��o, que n�o mais possuem contadores, o que tamb�m vem acontecendo nas �ltimas d�cadas nos demais �rg�os p�blicos. Por isso existe a inefici�ncia na fiscaliza��o cuja base � a contabilidade, conforme consta de texto reproduzido do site do Sindicato dos T�cnicos da Receita Federal que este site intitulou como
A Ilegalidade do Auditor Fiscal sem Registro no CRC, fato este anteriormente comentado pelo site do Cosife em diversos textos, quando discorre sobre a inexist�ncia de
Concursos P�blicos espec�ficos para Contadores.
Diante da exist�ncia dessa defici�ncia comentada, n�o podemos confiar plenamente no que � escrito ou falado por determinados dirigentes e servidores de �rg�os p�blicos que se arvoram em comentar temas cont�beis que efetivamente n�o conhecem. O mesmo acontece nos meios de comunica��o e principalmente na imprensa. Jornalistas ditos especializados ou outros profissionais de n�vel superior que n�o s�o formados em contabilidade tamb�m se arvoram em assumir irresponsavelmente t�tulo, of�cio ou encargo para os quais n�o est�o habilitados e por isso n�o t�m a obriga��o de conhecer o m�nimo necess�rio � emiss�o de coment�rios ou pareceres sobre Demonstra��es Cont�beis e sobre a aplica��o dos Princ�pios e das Normas de Contabilidade mundialmente aceitos. Muitos destes profissionais, mesmo tentando escrever sobre determinado setor, como o financeiro, nem se arriscam a conhecer superficialmente as normas editadas pelo BACEN e pelo CMN, entre outras pertinentes, e ainda n�o t�m a humildade de perguntar ou de se instruir com quem tem a necess�ria compet�ncia. Sobre a irresponsabilidade de alguns dos profissionais que transitam nos Meios de Comunica��o e principalmente na Imprensa, veja o texto intitulado
Os Anarquistas. Ali�s, cabe aqui um par�ntese para explicar como os profissionais n�o habilitados em contabilidade podem ser facilmente enganados pelos espertos e maliciosos.
No in�cio da d�cada de 1990 um dos diretores do SINAL - Sindicato dos Funcion�rios do Banco Central, funcion�rio efetivo da autarquia, que casualmente � jornalista, mas preferiu trabalhar como funcion�rio p�blico de autarquia, foi eleito membro do Conselho Curador da CENTRUS - Funda��o de de Previd�ncia Privada dos funcion�rios do Banco Central. No encerramento do primeiro exerc�cio fiscal depois de sua posse, foi-lhe apresentada uma Declara��o para que a subscrevesse. Nesta, o curador assumia a responsabilidade pelos atos praticados pela diretoria da CENTRUS e da empresa de auditoria independente, pois declarava que tinha examinado o trabalho de ambos e os aprovava. Foi quando disse a ele que esta n�o era a fun��o do Curador. Tal como fazem os conselheiros fiscais das sociedades an�nimas, o curador deve receber os relat�rios e as demonstra��es cont�beis apresentadas pela diretoria e, mediante a assessoria de contadores (auditores), economistas, advogados e atu�rios, se estes forem favor�veis, deve declarar que, ouvidos os profissionais competentes, os relat�rios da diretoria e as demonstra��es cont�beis foram considerados aptos a serem aprovados pelos participantes da Funda��o e pelos demais �rg�os competentes.
Portanto, � preciso dividir as responsabilidades com quem tenha a capacidade t�cnica e legal para assumi-las, e n�o, assumi-las sem que se tenha a capacidade t�cnica e legal para tal.
NORMAS SOBRE A CONTABILIZA��O DOS CR�DITOS TRIBUT�RIOS
Sobre a quest�o dos Cr�ditos Tribut�rios, na �rea do SFN - Sistema Financeiro Nacional, o CMN resolveu e o BACEN publicou a j� mencionada Resolu��o CMN 3.059/2002 e suas altera��es posteriores, duas delas referidas na Nota Explicativa 18, publicada em anexo ao Balan�o Patrimonial do Banco do Brasil levantado em 30/06/2006, relativo ao primeiro semestre de 2006. O IBRACON - Instituto Brasileiro de Auditores Independentes, em 1998 publicou a
NPC - Norma de Padroniza��o Cont�bil 25 que trata da contabiliza��o do Imposto de Renda e da Contribui��o Social sobre o Lucro L�quido, referindo-se ainda aos Cr�ditos Tribut�rios quando calculados sobre Preju�zos Acumulados (de exerc�cios anteriores) que podem ser compensados com provis�es calculadas sobre Lucros de Exerc�cios Futuros. Veja no RIR/99 as regras para
Compensa��o de Preju�zos. � Importante destacar ainda que as empresas comerciais e industriais, al�m dos citados cr�ditos tribut�rios, ainda podem contabilizar os Cr�ditos do ICM e do IPI embutidos nos Estoques de mercadorias para venda ou revenda e de insumos para produ��o e ainda os incidentes sobre bens contabilizados no Ativo Permanente - Imobilizado de Uso. Esses Cr�ditos Tribut�rios podem ser compensados com d�bitos futuros (impostos a pagar, incidentes nas vendas e revendas de mercadorias realizadas) de conformidade com a legisla��o em vigor pertinente a cada um dos tributos. As empresas prestadoras de servi�os, por sua vez, podem constituir tamb�m Cr�ditos Tribut�rios sobre IRPJ e ISS retidos pelas fontes pagadoras de suas receitas de servi�os prestados. O RIR/99 E A N�O-DEDU��O DAS PROVIS�ES
A partir de 1996 a
Legisla��o do Imposto de Renda n�o mais permitiu a dedu��o das provis�es para oscila��es de valores, previstas nos Princ�pios e nas Normas de Contabilidade e tamb�m previstas no
artigo 183 da Lei 6.404/76 (Lei das Sociedades An�nimas). Essas provis�es s�o necess�rias para que os Ativos nos Balan�os Patrimoniais fiquem ajustados ao seu pre�o de mercado ou ao de custo, o que for menor. Por isso o Banco do Brasil, evidentemente da mesma forma como fizeram todos os demais bancos, constituiu o cr�dito que chamou de "Cr�dito Tribut�rio de Diferen�as Intertemporais" correspondente ao valor do imposto que n�o seria pago se as provis�es fossem dedut�veis para efeito do c�lculo do IRPJ - Imposto de Renda - Pessoa Jur�dica e da CSLL - Contribui��o Social sobre o Lucro L�quido. Essas perdas prov�veis n�o puderam ser deduzidas neste �ltimo per�odo cont�bil, mas poder�o ser deduzidas quando efetivamente ocorrerem as perdas (quando as perdas forem sofridas).
Essa perda poder� ocorrer, por exemplo, na ocasional venda de t�tulos ou valores mobili�rios antes de seu vencimento. Assim, no momento em que essa venda for efetuada, desde que persista a mesma perda anteriormente apurada, que foi motivada por eventual aumento da taxa de juros praticada no mercado de capitais, ser� concedido des�gio, que aumentar� o rendimento da aplica��o financeira em rela��o ao que vinha sendo obtido desde o seu in�cio. Nesse momento da venda do t�tulo, a prov�vel perda aprovisionada ser� efetivamente apurada (sofrida). Como foi dito, essa n�o-dedu��o da provis�o gerou pagamento de tributo a maior, raz�o pela qual est� sendo constitu�do o "Cr�dito Tribut�rio Intertemporal", pois a perda potencial de fato existia.
Na esfera do Direito existe a express�o "Direito Intertemporal" que � definido como o "complexo de normas destinadas a resolver os conflitos de leis no tempo". No dicion�rio Aur�lio a palavra "intertemporal" n�o tem uma defini��o isolada da do Direito. Em tese, as leis est�o acima das normas, portanto, estas n�o podem alterar nem determinar algo diferente daquelas. Assim sendo, a citada defini��o n�o consegue explicar o que se pretende entender. Na pr�tica existe um conflito entre as normas cont�beis, ratificadas pela legisla��o das Sociedades An�nimas e pelo pr�prio RIR/99 - Regulamento do Imposto de Renda, somadas �s regras expedidas pelas autoridades monet�rias, que divergem da legisla��o tribut�ria que deve ser observada pelas autoridades fazend�rias e pelos contribuintes para efeito do c�lculo do IRPJ e da CSLL. Ent�o, o Banco do Brasil em seu Balan�o Patrimonial utilizou a denomina��o "Cr�ditos Tribut�rios de Diferen�as Intertemporais" para identificar os Cr�ditos Constitu�dos sobre Provis�es N�o-Dedut�veis para efeito do c�lculo do IRPJ e da CSLL.
� importante salientar mais uma vez que os Princ�pios de Contabilidade da Compet�ncia e da Prud�ncia estabelecem a obrigatoriedade de constitui��o dessas provis�es, o que tamb�m est� disposto no artigo 183 da Lei 6.404/76 e no � 1� do artigo 274 do RIR/99 porque este menciona que a apura��o do lucro deve ser efetuada de conformidade com a Lei das S/A e esta se baseia nos crit�rios cont�beis universalmente aceitos. No entanto, o artigo 13 da Lei 9.249/95 (artigo 335 do RIR/99) estabeleceu que a partir de 1996 essas provis�es n�o s�o dedut�veis. Em raz�o dessa dualidade legal, que ora manda utilizar os crit�rios cont�beis e ora os crit�rios tribut�rios, de fato existe um conflito entre determina��es legais a ser resolvido.
Id�nticas provis�es conflitantes s�o efetuadas em rela��o aos cr�ditos de opera��es ativas (Opera��es de Cr�dito), cujas regras de contabiliza��o foram baixadas pelo Banco Central do Brasil e est�o no COSIF 1.6.2.e no MNI 2-1-6 - Classifica��o das Opera��es de Cr�dito. As regras para classifica��o dos T�tulos e Valores Mobili�rios de Renda Fixa e Vari�vel est�o no COSIF 1-4. � importante destacar que as regras para dedu��o das Perdas no Recebimento de Cr�ditos, que est�o previstas no RIR/99, s�o diferentes das citadas regras baixadas pelo Banco Central.
Portanto, as diferen�as de apropria��o de despesas existente entre a regra administrativa e a legal devem ajustar o lucro tribut�vel no LALUR - Livro de Apura��o do Lucro Real. Veja tamb�m o texto sobre Provis�es e Conting�ncias.
CONTABILIZA��O DOS CR�DITOS TRIBUT�RIOS
Aos profissionais da imprensa faz-se necess�rio informar que os Cr�ditos Tribut�rios n�o s�o receitas e tamb�m n�o s�o contabilizados como tal. Na pr�tica existem tratamentos cont�beis diferentes para os diversos tipos de Cr�ditos Tribut�rios. Veja quais s�o os principais cr�ditos tribut�rios que as institui��es podem se apropriar e como devem ser contabilizados. Cr�ditos Tribut�rios sobre Preju�zos Acumulados - IRPJ e CSLL
Cr�ditos Tribut�rios sobre Provis�es N�o-Dedut�veis Constitu�das (Cr�dito Tribut�rio "Intertemporal")
Cr�ditos Tribut�rios de Impostos Pagos no Exterior
Cr�ditos Tribut�rios de ICM e IPI
Cr�ditos Tribut�rios do ICMS sobre Ativo Permanente - Imobilizado de Uso
Cr�ditos Tribut�rios por Antecipa��o do IR-Fonte e ISS-Fonte
Cr�ditos Tribut�rios sobre Preju�zos Acumulados - IRPJ e CSLL
Os Cr�ditos Tribut�rios sobre Preju�zos Acumulados devem ser debitados na pertinente conta do Ativo Circulante e creditados diretamente aos Lucros e Preju�zo Acumulados - Preju�zos Fiscais Acumulados constantes do Patrim�nio L�quido.
Esse procedimento se justifica, tendo-se inicialmente como fundamento que os referidos tributos s�o calculados depois de apurado o chamado Lucro Real, que na verdade � o Lucro Tribut�vel obtido a partir do Lucro Operacional, depois de efetuados no LALUR os acr�scimos dos custos e despesas n�o dedut�veis e efetuados os decr�scimos das eventuais receitas n�o tribut�veis existentes. � importante observar que o chamado de Lucro Operacional pela legisla��o do imposto de renda � o lucro l�quido das entidades de modo geral antes de calculados o IRPJ e a CSLL.
O segundo fundamento para c�lculo e contabiliza��o desse Cr�dito Tribut�rio est� na necess�ria exist�ncia de Preju�zos Fiscais Acumulados a compensar de lucros futuros. Ou seja, n�o basta que sejam Preju�zos Acumulados; � preciso que sejam Preju�zos Fiscais; aqueles cujas despesas s�o consideradas dedut�veis pela legisla��o vigente. Quando h� esse Preju�zo Fiscal tamb�m haver� CSLL a Compensar, conforme est� previsto na legisla��o que instituiu a cobran�a dessa contribui��o e na sua regulamenta��o.
Para constitui��o dessa provis�o parte-se do pressuposto que a empresa ou institui��o financeira est� pagando imposto que n�o deveria pagar se a perda aprovisionada estivesse consumada. Por�m, esta perda s� ser� efetiva quando da realiza��o em dinheiro do cr�dito objeto da provis�o.
Os Cr�ditos Tribut�rios sobre provis�es efetuadas, que n�o sejam dedut�veis para efeito do c�lculo do IRPJ e CSLL, devem ser contabilizados a d�bito da mencionada conta do Ativo Circulante em contrapartida a cr�dito da conta de Despesa de Provis�es. Com esse lan�amento cont�bil ser� reduzida em parte a provis�o constitu�da, quando a contabiliza��o for efetuada no mesmo exerc�cio da provis�o. Como a apura��o das provis�es pode variar na data de levantamento dos balancetes mensais e dos balan�os patrimoniais, para facilitar a contabiliza��o e a auditoria desses aprovisionamentos, as provis�es do balancete anterior s�o estornadas e confeccionados novos lan�amentos para o m�s que est� encerrando.
A partir de 1996 foi implantado no Brasil o sistema de tributa��o em bases universais pela Lei 9.249/95. Isto significa que eventuais lucros obtidos no exterior por interm�dio de coligadas e controladas passaram a ser tributados no Brasil e que os eventuais impostos pagos no exterior ser�o compensados com os a pagar no Brasil. Isto �, o imposto pago no exterior pode ser contabilizado como Cr�dito Tribut�rio.
Normalmente os resultados positivos ou negativos em coligadas e controladas s�o reconhecidos por Equival�ncia Patrimonial, debitando-se (quando positivo) ou creditando-se (quando negativo) a conta do Ativo Permanente - Investimentos que registra os Investimentos em Coligadas e Controladas, tendo como contrapartida um conta de Reservas de Lucros em Coligadas e Controladas no Patrim�nio L�quido. Se as coligadas e controladas estiverem sediadas no Brasil, n�o haver� imposto a pagar sobre o resultado positivo da equival�ncia patrimonial, nem o resultado negativo ser� compensado com lucros da controladora. Mas, haver� imposto a pagar relativo ao resultado positivo da Equival�ncia Patrimonial de Investimentos em Coligadas e Controladas no Exterior. Entretanto, n�o podem ser abatidos dos lucros no Brasil os eventuais preju�zos sofridos no exterior. Assim sendo, o valor do Cr�dito Tribut�rio por eventual imposto pago no exterior ser� debitado na pertinente conta do Ativo Circulante e ser� creditado � conta de Reservas de Lucros no Exterior. O imposto a pagar sobre o lucro no exterior ser� debitado na conta de Reserva de Lucros no Exterior e creditado � conta de Obriga��es Tribut�rias a Pagar. Por sua vez, o Cr�dito Tribut�rio ser� compensado mediante o d�bito em Obriga��es Tribut�rias a Pagar e cr�dito � conta de Cr�ditos Tribut�rios.
Nos artigos 394 e 395 do RIR/99, constante do site do COSIFE, est�o as regras b�sicas existentes na edi��o original do Regulamento, com as altera��es legais e as normas posteriores, incluindo endere�amento para Perguntas e Respostas do site da SRF - Secretaria da Receita Federal.
� importante observar que o disposto no artigo 1� da Lei 9.532/97 (� 2� do artigo 394 do RIR/99), que permite a pr�tica do Planejamento Tribut�rio ou da Elis�o Fiscal, n�o foi expressamente revogado. Essa revoga��o faz-se necess�ria porque, mediante a n�o disponibiliza��o dos lucros obtidos no exterior � empresa controladora brasileira, h� a possibilidade de n�o pagamento do tributo. Conforme j� foi mencionado em outros textos constantes deste site, para evitar a tributa��o, as empresas n�o disponibilizavam os lucros, remetendo-os ao Brasil na forma de empr�stimo, opera��o de arrendamento mercantil, entre outras.
Entretanto, existe uma Medida Provis�ria de 2001 estabelecendo em seu artigo 74 que o tributo sobre os ganhos no exterior � devido mesmo que n�o sejam disponibilizados. O problema existente � que essa MP 2.158-35/2001 ainda n�o foi transformada em lei, nem revoga expressamente o dispositivo anterior ainda vigente. Como foi comentado na parte final de um dos textos sobre Planejamento Tribut�rio e Elis�o Fiscal, diante do exorbitante tempo que a MP se encontra em tramita��o, sem que seja levada em conta a sua import�ncia no combate � sonega��o fiscal, parece que alguns de nossos parlamentares est�o mais preocupados com os interesses particulares de seus financiadores de campanha eleitoral e por isso deixam de lado os interesses nacionais.
Ainda com a finalidade de evitar essa tributa��o dos lucros auferidos no exterior, muitas empresas preferem escond�-los em empresas constitu�das em para�sos fiscais que aparentemente nenhum v�nculo t�m com empresas brasileiras. Na realidade, essas empresas fantasmas constitu�das em para�sos fiscais s�o utilizadas para esconder o "Caixa Dois" da empresa brasileira que a registrou como offshore num para�so fiscal. Nestas empresas constitu�das em nome de terceiros n�o h� possibilidade de identifica��o de seu v�nculo com a empresa brasileira, que � a sua verdadeira propriet�ria. � institui��o chamada de offshore � dada a personalidade jur�dica para operar em qualquer pa�s, menos naquele para�so fiscal que a registrou. Veja mais informa��es em Equival�ncia Patrimonial de Participa��es no Exterior.
Os Cr�ditos Tribut�rios de ICM e IPI nas empresas comerciais, industriais e atacadistas s�o lan�ados a d�bito dessa conta do Ativo em contrapartida a cr�dito de uma conta redutora dos Estoques em que estiverem contabilizadas as mercadorias para revenda e os insumos para produ��o que produziram esses cr�ditos tribut�rios.
O Cr�dito Tribut�rio tamb�m pode ser destacado do pre�o da mercadoria ou insumo. Neste caso, contabiliza-se a d�bito do Estoque o produto por seu valor l�quido de imposto, a d�bito de Cr�ditos Tribut�rios o valor do imposto embutido no pre�o do produto e a cr�dito de Fornecedores pelo valor total da nota fiscal.
O art. 20 da Lei Complementar 87/96, com suas altera��es posteriores, assegura ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em opera��es de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simb�lica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de servi�os de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunica��o.
O par�grafo 5� do artigo 20 da Lei complementar 87/96, com a reda��o dada pela Lei Complementar 102/2000 e pela Lei Complementar 120/2005, estabelece que, relativamente aos cr�ditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente, dever� ser observado:
I - a apropria��o ser� feita � raz�o de um quarenta e oito avos por m�s, devendo a primeira fra��o ser apropriada no m�s em que ocorrer a entrada no estabelecimento; II - em cada per�odo de apura��o do imposto, n�o ser� admitido o creditamento de que trata o inciso I, em rela��o � propor��o das opera��es de sa�das ou presta��es isentas ou n�o tributadas sobre o total das opera��es de sa�das ou presta��es efetuadas no mesmo per�odo;
III - para aplica��o do disposto nos incisos I e II deste par�grafo, o montante do cr�dito a ser apropriado ser� obtido multiplicando-se o valor total do respectivo cr�dito pelo fator igual a 1/48 (um quarenta e oito avos) da rela��o entre o valor das opera��es de sa�das e presta��es tributadas e o total das opera��es de sa�das e presta��es do per�odo, equiparando-se �s tributadas, para fins deste inciso, as sa�das e presta��es com destino ao exterior ou as sa�das de papel destinado � impress�o de livros, jornais e peri�dicos; IV - o quociente de um quarenta e oito avos ser� proporcionalmente aumentado ou diminu�do, pro rata die, caso o per�odo de apura��o seja superior ou inferior a um m�s;
V - na hip�tese de aliena��o dos bens do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de quatro anos contado da data de sua aquisi��o, n�o ser� admitido, a partir da data da aliena��o, o creditamento de que trata este par�grafo em rela��o � fra��o que corresponderia ao restante do quadri�nio;
VI - ser�o objeto de outro lan�amento, al�m do lan�amento em conjunto com os demais cr�ditos, para efeito da compensa��o prevista neste artigo e no art. 19, em livro pr�prio ou de outra forma que a legisla��o determinar, para aplica��o do disposto nos incisos I a V deste par�grafo; e
VII - ao final do quadrag�simo oitavo m�s contado da data da entrada do bem no estabelecimento, o saldo remanescente do cr�dito ser� cancelado.
A contabiliza��o do Cr�dito Tribut�rio deve iniciar pelo registro do valor do ICM constante da nota fiscal do bem imobilizado. Debita-se Cr�dito Tribut�rio de ICM no Imobilizado de Uso e credita-se uma conta redutora do bem imobilizado como, por exemplo, ICM sobre Imobilizado de Uso a Compensar.
O lan�amento mensal seguinte ser� o de aproveitamento do ICM. Debita-se a conta de Obriga��o Tribut�rias a Pagar ICM e credita-se Cr�dito Tribut�rio de ICM no Imobilizado de Uso dentro do limite mensal estipulado de 1/48 e at� o valor do saldo a pagar. Com base no disposto no inciso I do artigo 20 da LC 87/96 parece ter ficado claro que n�o existindo imposto a pagar no m�s, n�o poder� ser utilizado o cr�dito tribut�rio, por isso pode sobrar saldo no final de 48 meses. � importante observar que, no caso da compra do bem durante o m�s, a apropria��o ser� proporcional aos dias transcorridos naquele o m�s. O mesmo racioc�nio vale no m�s que em o bem for vendido ou baixado e no m�s em que completar quatro anos de uso.
No quadrag�simo quatro m�s, o eventual saldo de cr�ditos sobre aquele determinado bem deve ser estornado. Debita-se a conta ICM sobre Imobilizado de Uso a Compensar e credita-se a conta Cr�dito Tribut�rio de ICM no Imobilizado de Uso.
Existe um outro detalhe a ser observado. A deprecia��o do bem deve ser calculada sobre o seu valor l�quido, ou seja, descontado o ICM a Compensar. Depois de quatro anos, se houver saldo remanescente n�o aproveit�vel, obviamente o valor do bem vai aumentar. Neste caso, se seu tempo de vida �til for superior a quatro anos, vai continuar depreciando. Assim sendo, a deprecia��o do valor do ICM n�o aproveitado ser� lan�ado proporcionalmente aos quatro anos passados a d�bito de Preju�zos Fiscais de Exerc�cios Anteriores (Resultados de Exerc�cios Anteriores), podendo ser aproveitado (Compensa��o de Preju�zos Fiscais) para abater lucros de exerc�cios futuros. A deprecia��o futura ser� lan�ada normalmente em cada m�s at� o final do tempo legalmente permitindo para deprecia��o do bem.
Veja tamb�m o texto sobre Cr�dito Fiscal do ICMS sobre Leasing.
Veja ainda os modelos publicados pelo CONFAZ, institu�dos pelo Ajuste SINIEF 008/1997, aplic�veis no Controle do Cr�dito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP:
Controle de Cr�dito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP - Modelo A
Controle de Cr�dito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP - Modelo B
Controle de Cr�dito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP - Modelo C - Ajuste SINIEF 003/2001
Controle de Cr�dito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP - Modelo D - Ajuste SINIEF 003/2001
Os Cr�ditos Tribut�rios nas empresas prestadoras de servi�os s�o constitu�dos em raz�o da cobran�a pela fonte pagadora de receitas de percentual a t�tulo de antecipa��o do IRPJ em todo o Brasil e do ISS na cidade de S�o Paulo. Esses Cr�ditos Tribut�rios ser�o contabilizados a d�bito da respectiva conta do Ativo e a cr�dito de conta redutora de outras do Ativo com as prov�veis denomina��es de Cr�ditos a Receber, Duplicatas a Receber, Presta��o de Servi�os a Receber ou semelhantes.
Sobre a cobran�a do ISS na Fonte de empresas sediadas em outros munic�pios, mas que prestam servi�os na cidade de S�o Paulo, veja mais detalhes em
O ISS, os Bancos e os Prestadores de Servi�os.
No passado ainda existia a cobran�a de IR Fonte no resgate de T�tulos de Renda adquiridos por pessoas jur�dicas n�o financeiras e tamb�m de institui��es financeiras investidoras em t�tulos de emiss�o de outras. O lan�amento cont�bil do Cr�dito Tribut�rio era id�ntico, s� que a conta do Ativo para seu registro tinha denomina��o diferente da atualmente utilizada. Outrora a conta Cr�ditos Tribut�rios era substitu�da por Imposto a Compensar ou Impostos a Recuperar, conforme o caso. Na primeira ficava o imposto efetivamente pago sobre rendimentos de t�tulos j� resgatados e na segunda o imposto embutido nos t�tulos ainda n�o resgatados, mas j� tiveram seus rendimentos apropriados pelo regime de compet�ncia. CONCLUS�O Com certeza as pessoas que chamaram os Cr�ditos Tribut�rios de Receitas n�o t�m as necess�rias compet�ncias t�cnica e legal para escrever coment�rios ou expedir pareceres sobre Demonstra��es Cont�beis. Como exemplo desses citados Cr�ditos Tribut�rios, veja as Demonstra��es Cont�beis do Banco do Brasil: Balan�o Patrimonial de 30.06.2006
Notas Explicativas do Balan�o Patrimonial de 30/06/2006
Nota Explicativa 18 - Cr�ditos Tribut�rios
Veja as Resolu��es do CMN e os normativos do Banco Central do Brasil em que as institui��es do SFN se baseiam para contabiliza��o dos Cr�ditos Tribut�rios na Resolu��o CMN 3.059/2002.
Em 28/03/2007 usu�rio do Cosife escreveu:
Sou Administrador de Empresas com 14 anos de formado e agora curso o 3� ano de Ci�ncias Cont�beis. Tenho que fazer uma apresenta��o sobre o tema "Cr�dito Tribut�rio na �tica da CVM, BACEN e SUSEP". Estive procurando exaustivamente, inclusive nos sites das referida institui��es, mas sem sucesso, porque n�o sei qual n�mero da norma ou legisla��o pertinente em cada um dos citados �rg�os que me respondesse a essa demanda. Portanto, apelo � gentileza desse portal para a realiza��o de minha tarefa acad�mica.
Resposta do COSIFE.
Conforme est� escrito em v�rios textos do site do Cosife, embora a CVM, o BACEN e a SUSEP estejam incumbidos de implantar a padroniza��o cont�bil em suas �reas de atua��o, esses �rg�os p�blicos n�o t�m permiss�o para alterar os Princ�pios Fundamentais de Contabilidade, nem as Normas Brasileiras de Contabilidade, cuja prerrogativa � do �rg�o m�ximo da categoria profissional dos contabilistas, que � o CFC - Conselho Federal de Contabilidade.
Entretanto, deixando de lado a �rea t�cnica e cient�fica da contabilidade e mirando apenas na legisla��o tribut�ria, existem algumas diverg�ncias no que se refere � dedu��o de despesas aprovisionadas e quanto aos cr�ditos tribut�rios previstos na legisla��o e nas normas espec�ficas citadas nesta p�gina.
Para o registro cont�bil de eventuais diferen�as entre o que determina a teoria cont�bil, a norma do segmento operacional e a legisla��o tribut�ria, na esfera do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jur�dica existe o LALUR - Livro de Apura��o do Lucro Real, onde, de forma n�o cont�bil (extracont�bil) s�o efetuados os ajustes necess�rios para adaptar o resultado cont�bil at� chegarmos ao resultado tribut�vel, cuja regra � a mesma a ser utilizada para o c�lculo da CSLL - Contribui��o Social sobre o Lucro L�quido. Em raz�o dessa diferen�a entre os dois resultados, tamb�m em raz�o de preju�zos acumulados e ainda da legisla��o vigente, s�o constitu�dos os Cr�ditos Tribut�rios.
Ent�o, os �rg�os governamentais citados limitam-se a transcrever o que est� na legisla��o e, quando for diferente, estabelecem as regras para que o Patrim�nio L�quido n�o seja aumentado artificialmente, iludindo investidores, os limites de capital m�nimo e os limites de risco estipulados. Por isso, s�o seguidos os crit�rios estabelecidos pelo Princ�pios Fundamental de Contabilidade da Prud�ncia, onde os Ativos devem ser avaliados pelo valor de custo ou de mercado, o que for menor e os passivos pelos seus valores reais, somados aos riscos ou conting�ncias previs�veis e calcul�veis. Dessa equa��o sempre resultar� um Patrim�nio L�quido diferente do cont�bil e inferior �quele que seria apurado para venda da empresa, quando os ativos s�o calculados a pre�o de mercado.
A CVM costuma seguir o descrito na Lei 6.404/76, na parte que se refere �s Demonstra��es Cont�beis, que na Lei s�o chamadas de Demonstra��es Financeiras. Por suas vez, o RIR/99 - Regulamento do Imposto de Renda tamb�m cita a Lei das S/A como base para apura��o do lucro l�quido que, depois dos ajustes, ser� tributado.
Al�m dos normativos citados no texto, a SUSEP tamb�m se manifestou, cuja parte � transcrita aqui, pois no site daquela Superintend�ncia � dif�cil de se achar, embora haja endere�amento no site do Cosife em Contabilidade de Seguros. Observe a ratifica��o do aqui escrito no item 13.4 do normativo a seguir:
SUSEP - CR�DITOS TRIBUT�RIOS
ANEXO I da Circular SUSEP 334/2006
9. Notas Explicativas
9.11. Cr�ditos Tribut�rios e Preju�zos Fiscais
9.11.1 As notas explicativas devem evidenciar as seguintes informa��es, quando relevantes: a) montante dos impostos corrente e diferido, registrados no resultado, patrim�nio l�quido, ativo e passivo; b) natureza, fundamento e expectativa de prazo para realiza��o de cada ativo e obriga��es fiscais diferidas, discriminadas ano a ano para os primeiros 5 (cinco) anos e, a partir da�, agrupadas em per�odos m�ximos de 3 (tr�s) anos, inclusive para a parcela do ativo fiscal diferido n�o registrada que ultrapassar o prazo de realiza��o de 10 (dez) anos; c) efeitos no ativo, passivo, resultado e patrim�nio l�quido decorrente de ajustes por altera��o de al�quotas ou por mudan�a na expectativa de realiza��o ou liquida��o dos ativos ou passivos diferidos;
d) montante das diferen�as tempor�rias e dos preju�zos fiscais n�o utilizados para os quais n�o se reconheceu contabilmente um ativo fiscal diferido, com a indica��o do valor dos tributos que n�o se qualificaram para esse reconhecimento;
e) concilia��o entre o valor debitado ou creditado ao resultado de imposto de renda e contribui��o social e o produto do resultado cont�bil antes do imposto de renda multiplicado pelas al�quotas aplic�veis, divulgando-se tamb�m tais al�quotas e suas bases de c�lculo; f) natureza e montante de ativos cuja base fiscal seja inferior a seu valor cont�bil. g) efeitos decorrentes de eventual altera��o na expectativa de realiza��o do ativo fiscal diferido e respectivos fundamentos, e h) no caso de companhias rec�m-constitu�das, ou em processo de reestrutura��o operacional ou reorganiza��o societ�ria, descri��o das a��es administrativas que contribuir�o para a realiza��o futura do ativo fiscal diferido.
13. Cr�ditos Tribut�rios e Preju�zo Fiscal
13.1. Os cr�ditos tribut�rios decorrentes de preju�zos fiscais de Imposto de Renda e bases negativas de c�lculo da Contribui��o Social sobre o Lucro e aqueles decorrentes de diferen�as tempor�rias entre os crit�rios cont�beis e fiscais de apura��o de resultados, dever�o ser registrados no exerc�cio de ocorr�ncia do fato, observados os crit�rios abaixo.
13.1.1. O valor do cr�dito ser� calculado com base nas al�quotas vigentes � �poca da elabora��o das demonstra��es financeiras e ajustado sempre que essas al�quotas sofrerem modifica��es, sendo o registro de tal ajuste efetuado no per�odo em que for aprovada a legisla��o fiscal que as introduzir.
13.1.2. O valor do cr�dito ser� calculado pela al�quota b�sica, a menos que seja elevada a possibilidade de se realizar a recupera��o dos cr�ditos por al�quota que inclua o percentual adicional � al�quota b�sica.
13.2. A administra��o � respons�vel pela avalia��o, no m�nimo por ocasi�o do levantamento das demonstra��es financeiras, das possibilidades de realiza��o dos cr�ditos referidos acima. Essa avalia��o, quando decorrente de preju�zo fiscal e base negativa de contribui��o social, ser� formalizada mediante elabora��o de proje��es de resultados tribut�veis que permitam a realiza��o do cr�dito tribut�rio no prazo m�ximo de dez anos, devendo ser mantidas � disposi��o dos auditores independentes e dos acionistas e, sempre que solicitado, encaminhadas a SUSEP, no prazo de 5 (cinco) dias �teis, contado da data de recebimento da solicita��o.
13.2.1. Na hip�tese da exist�ncia de d�vida razo�vel em rela��o �s possibilidades de recupera��o dos cr�ditos, dever� ser constitu�da provis�o para ajuste aos seus valores prov�veis de realiza��o.
13.2.1.1 A provis�o da correspondente parcela do ativo ocorrer�, na hip�tese dos valores efetivamente realizados em dois per�odos consecutivos serem inferiores a 50% (cinq�enta por cento) dos valores previstos para igual per�odo nas proje��es de resultados tribut�veis prevista no item 13.2, salvo caso extraordin�rio no qual a sociedade n�o pudesse estimar em suas proje��es. 13.3. A constitui��o de provis�o pelo valor integral dos cr�ditos ser� obrigat�ria, na hip�tese de apura��o de preju�zo fiscal ou base negativa de c�lculo da Contribui��o Social sobre o Lucro por tr�s exerc�cios consecutivos, incluindo o exerc�cio em refer�ncia, exceto com rela��o �s sociedades/entidades rec�m-constitu�das ou em processo de reestrutura��o operacional e reorganiza��o societ�ria, cujo hist�rico de preju�zos seja decorrente de sua fase anterior.
13.3.1. Os cr�ditos referidos acima e as respectivas provis�es dever�o ser baixados no per�odo em que ficar evidenciada a impossibilidade de sua recupera��o.
13.4. Os conceitos, crit�rios e procedimentos sobre contabiliza��o do Imposto de Renda e da Contribui��o Social sobre o Lucro, emitidos pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - IBRACON, elaborados em conjunto com a Comiss�o de Valores Mobili�rios, passam a ser obrigat�rios para as sociedades que operam com seguros e resseguros, sociedades/entidades que operam com previd�ncia complementar aberta e sociedades que operam com capitaliza��o, no que n�o contrariem as determina��es desta Circular.