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Timestamp: 2020-04-05 19:10:52
Document Index: 215723220

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 15', '§ 6', '§ 47', '§ 48', '§ 50', '§ 53', '§ 61', '§ 66', '§ 126', '§ 15', '§ 4', '§ 2', '§ 4', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15']

BFH Urteil vom 16.04.2015 - IV R 1/12 (veröffentlicht am 17.06.2015) | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
BFH Urteil vom 16.04.2015 - IV R 1/12 (veröffentlicht am 17.06.2015)
Die Minderheitsbeteiligung des Kommanditisten an der geschäftsführungsbefugten Komplementär-GmbH von weniger als 10 % ist nicht dem Sonderbetriebsvermögen II zuzuordnen, wenn –ausgehend vom gesetzlich normierten Regelfall– in den Angelegenheiten der Gesellschaft die Abstimmung nach der Mehrheit der abgegebenen Stimmen erfolgt. Dies gilt auch, wenn die Komplementär-GmbH außergewöhnlich hoch am Gewinn der KG beteiligt ist.
EStG § 4 Abs. 1, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2; GmbHG §§ 6, 46 Nrn. 5-6, § 47 Abs. 1-2, § 48 Abs. 1, § 50 Abs. 1, § 53 Abs. 2, § 61 Abs. 2 S. 2, § 66 Abs. 2
FG München (Urteil vom 10.12.2010; Aktenzeichen 13 K 1724/07)
Den Gewinn aus der Veräußerung des GmbH-Anteils erfasste die R-KG in der Feststellungserklärung für 2002 nicht, da dieser im Privatvermögen des Klägers angefallen sei. Demgegenüber ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) nach einer Außenprüfung davon aus, dass der GmbH-Anteil dem Sonderbetriebsvermögen II des Klägers bei der R-KG zuzuordnen sei. Er stellte mit geändertem Bescheid vom 27. Mai 2004 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2002 für den Kläger einen Veräußerungsgewinn in Höhe von 1.922.015 EUR fest, von dem 1.904.909 EUR auf den GmbH-Anteil und 17.106 EUR auf den Kommanditanteil entfielen.
II. Die Revision des Klägers ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die bisherigen Feststellungen des FG tragen nicht dessen Würdigung, dass die Beteiligung des Klägers an der H-GmbH als notwendiges Sonderbetriebsvermögen II anzusehen und deshalb der Gewinn aus der Veräußerung des Geschäftsanteils an der H-GmbH als tarifbegünstigter (Sonder-)Veräußerungsgewinn des Klägers im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der R-KG für das Streitjahr festzustellen ist.
1. Zum notwendigen Betriebsvermögen einer gewerblich tätigen Personengesellschaft gehören nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zusätzlich zu den im Gesamthandseigentum der Mitunternehmer stehenden Wirtschaftsgütern auch solche Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, wenn sie geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft (Sonderbetriebsvermögen I) oder der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft (Sonderbetriebsvermögen II) zu dienen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 24. Februar 2005 IV R 12/03, BFHE 209, 262, BStBl II 2006, 361, unter I.1. der Gründe, m.w.N.).
a) Der Senat hält an der ständigen Rechtsprechung fest, dass Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören und ausschließlich der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft dienen, dem Betriebsvermögen der Personengesellschaft als sog. Sonderbetriebsvermögens II zuzuordnen sind (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 15. Oktober 1975 I R 16/73, BFHE 117, 164, BStBl II 1976, 188; vom 6. Februar 1976 III R 93/74, BFHE 118, 475, BStBl II 1976, 412; vom 12. November 1985 VIII R 286/81, BFHE 145, 62, BStBl II 1986, 55; vom 6. Juli 1989 IV R 62/86, BFHE 157, 551, BStBl II 1989, 890; zuletzt vom 23. Februar 2012 IV R 13/08, BFH/NV 2012, 1112; mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung). Die Einbeziehung des Sonderbetriebsvermögens II in die Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft beruht auf einer Auslegung von § 2 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. §§ 4 ff. und § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 5. Dezember 1979 I R 184/76, BFHE 129, 169, BStBl II 1980, 119; in BFHE 157, 551, BStBl II 1989, 890) und bewegt sich innerhalb der Grenzen verfassungsrechtlich zulässiger richterlicher Rechtsfortbildung (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 22. Dezember 1992 1 BvR 1333/89, Deutsches Steuerrecht –DStR– 1993, 603). Der BFH hat sich mit den vom Kläger unter Berufung auf die einschlägige Kommentarliteratur gegen diese Rechtsprechung vorgebrachten Argumenten (u.a. Knobbe-Keuk, Festschrift für Hugo von Wallis, 1985, 373; Schön, DStR 1993, 185; Sonderbetriebsvermögen II nur, soweit Sondervergütung vorliegt: Bitz in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 15 Rz 73) bereits ausführlich auseinandergesetzt. Der Senat kann dem Vorbringen auch keine neuen rechtlichen Gesichtspunkte entnehmen, die eine Aufgabe der gefestigten Rechtsprechung rechtfertigen könnten (vgl. aus jüngerer Zeit u.a. BFH-Urteile vom 25. November 2009 I R 72/08, BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471; vom 17. November 2011 IV R 51/08, BFH/NV 2012, 723, und in BFH/NV 2012, 1112).
aa) Ein wirtschaftlicher Vorteil der Kapitalbeteiligung für das Unternehmen der Personengesellschaft wird nach der Rechtsprechung regelmäßig nur dann bejaht, wenn zwischen dem Unternehmen der Personengesellschaft und demjenigen der Kapitalgesellschaft eine enge wirtschaftliche Verflechtung besteht, der Mitunternehmer der Personengesellschaft –ggf. zusammen mit anderen Mitunternehmern– die Kapitalgesellschaft beherrscht und die Kapitalgesellschaft neben ihren geschäftlichen Beziehungen zur Personengesellschaft keinen anderen eigenen Geschäftsbetrieb von nicht ganz untergeordneter Bedeutung unterhält (BFH-Urteile vom 23. Januar 2001 VIII R 12/99, BFHE 194, 397, BStBl II 2001, 825; in BFH/NV 2012, 723, und in BFH/NV 2012, 1112, jeweils mit umfangreichen Rechtsprechungsnachweisen). In einem besonderen Ausnahmefall hat die Rechtsprechung die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft dem Sonderbetriebsvermögen II zugeordnet, obwohl durch die dort in Streit stehende Beteiligung in Höhe von 25 % kein beherrschender Einfluss auf die Kapitalgesellschaft vermittelt wurde (BFH-Urteil in BFHE 194, 397, BStBl II 2001, 825). Die dienende Funktion der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft für den Kommanditisten wurde jedoch daraus abgeleitet, dass die Kapitalgesellschaft, die keinen eigenen Geschäftsbetrieb unterhielt, ihrerseits als Kommanditistin mit 50 % an dem Festkapital der Personengesellschaft beteiligt war und durch deren Hafteinlage die Finanzkraft der Personengesellschaft gestärkt worden sei. Der Kommanditist habe daher statt durch Erhöhung seiner Kommanditeinlage mit der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft mittelbar einen Beitrag zur Erreichung des Gesellschaftszwecks der Personengesellschaft erbracht (BFH-Urteil in BFHE 194, 397, BStBl II 2001, 825, unter 2.c aa der Gründe).
Ungeachtet der von der Rechtsprechung geforderten Einflussnahme des Gesellschafters auf die Komplementär-GmbH wurde die Höhe der Beteiligungsquote regelmäßig nicht weiter thematisiert, entweder deshalb nicht, weil die Gesellschafter der Personengesellschaft in ihrer Gesamtheit die wesentlichen Anteile an der Komplementär-GmbH hielten, oder aber weil der Anteil an der Komplementär-GmbH jedenfalls über 20 % lag (BFH-Urteile in BFHE 117, 164, BStBl II 1976, 188; in BFHE 118, 475, BStBl II 1976, 412; in BFHE 129, 169, BStBl II 1980, 119; in BFHE 194, 397, BStBl II 2001, 825, und in BFHE 187, 250, BStBl II 1999, 286, zu dem insoweit vergleichbaren Fall der Einbeziehung der GmbH-Beteiligung zum Sonderbetriebsvermögen II bei einer atypisch stillen Beteiligung an einer GmbH). Soweit in jüngeren Entscheidungen des BFH ausgeführt wird, dass die Beteiligung an der Komplementär-GmbH (stets) zu dem Sonderbetriebsvermögen II des Kommanditisten der GmbH & Co. KG gehöre, wenn sich die Geschäftstätigkeit der GmbH auf die Geschäftsführung der KG beschränke oder daneben ein eigener Geschäftsbetrieb der GmbH von ganz untergeordneter Bedeutung bestehe (vgl. u.a. BFH-Urteile in BFHE 187, 250, BStBl II 1999, 286; in BFHE 194, 397, BStBl II 2001, 825, und in BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471), waren diese Ausführungen nicht entscheidungserheblich. Diese Rechtsprechung wird ganz überwiegend von der Literatur (vgl. u.a. Blümich/Bode, § 15 EStG Rz 461a; Schneider in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 739; Schmidt/Wacker, EStG, 34. Aufl., § 15 Rz 714; anderer Ansicht Bitz in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 15 Rz 73, sowie Knobbe-Keuk, Festschrift für Hugo von Wallis, 1985, 373; Schön, DStR 1993, 185, Letztere die Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum Sonderbetriebsvermögen II grundsätzlich ablehnend) und der Finanzverwaltung (vgl. u.a. Oberfinanzdirektion –OFD– Münster vom 6. November 2008 S 2242-21-St 12-33, GmbH-Rundschau –GmbHR– 2009, 108, unter I.; Senatsverwaltung für Finanzen –SenFin– Berlin vom 27. Dezember 2010 III B -S 2241- 3/2003, juris, unter 1.; OFD Rheinland vom 23. März 2011, S 2242-25-St 111, Finanz-Rundschau –FR– 2011, 489, unter I.) geteilt.
(3) Die Anteile an der Komplementär-GmbH sind bei einem Gesellschafter, der weniger als 10 % der Geschäftsanteile hält, auch dann nicht dem Sonderbetriebsvermögen II bei der GmbH & Co. KG zuzuordnen, wenn die Komplementär-GmbH am Gewinn der KG beteiligt ist. Vermittelt die Beteiligung an der Komplementär-GmbH keinen Einfluss auf die Geschäftsführung der KG, kann allein der Umstand, dass der Kommanditist mittelbar über die Komplementär-GmbH am Gewinn der KG beteiligt ist, seine Mitunternehmerstellung nicht stärken. Die mittelbare Gesellschafterstellung über die am Gewinn beteiligte Komplementär-GmbH kann auch nicht im Wege einer wirtschaftlichen Betrachtung als eine Erweiterung der bestehenden Kommanditbeteiligung verstanden und deshalb dem Sonderbetriebsvermögen II der KG zugeordnet werden (so aber bei der Einstufung der Komplementär-Beteiligung als funktional wesentliche Betriebsgrundlage: OFD Münster in GmbHR 2009, 108, unter I.; SenFin Berlin vom 27. Dezember 2010 III B -S 2241- 3/2003, juris, unter 1.; OFD Rheinland in FR 2011, 489, unter I.; anders hingegen OFD Frankfurt am Main vom 13. Februar 2014 S 2134 A-14-St 213, juris, unter Rz 13 ff.). Eine solche Betrachtung würde die dienende Funktion der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft für die Mitunternehmerstellung des Kommanditisten völlig außer Acht lassen und die Abschirmwirkung negieren, die eine Kapitalgesellschaft als selbständiges Steuersubjekt entfaltet (BFH-Urteil vom 27. März 2007 VIII R 64/05, BFHE 217, 497, BStBl II 2007, 639). Die Minderheitsbeteiligung an der am Gewinn beteiligten Komplementär-GmbH dient daher regelmäßig dem Anlageinteresse des Kommanditisten der GmbH & Co. KG und ist dessen Privatvermögen zuzuordnen. Dass der Aspekt der Kapitalanlage in den Vordergrund der Investitionsentscheidung des Kommanditisten tritt, wird umso deutlicher, wenn –wie im Streitfall– die operativen Gewinne aus der GmbH & Co. KG dem Kommanditisten nahezu vollständig über die Gewinnausschüttungen der Komplementär-GmbH zufließen (hier Gewinnbeteiligung der Komplementär-GmbH in Höhe von 99 %).
Haufe-Index 8007915
BFH/NV 2015, 1180
BFH/PR 2015, 286
BStBl II 2015, 705
BFHE 2015, 511
BFHE 248, 511
BB 2015, 1576
BB 2015, 2094
DB 2015, 1759
DStR 2015, 1362
DStRE 2015, 824
DStZ 2015, 621
HFR 2015, 730