Source: http://kraken.slv.cz/8Afs159/2005
Timestamp: 2018-01-22 10:44:30+00:00
Document Index: 34353275

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 16', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 2', '§ 32', '§ 50', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 50', '§ 103', '§ 2', '§ 7', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 34', 'soud ', '§ 31', '§ 50', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 54', 'soud ', '§ 103', '§ 50', 'soud ', 'in fine', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 7', '§ 33', '§ 25', '§ 33', '§ 24', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 14', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 32', '§ 50', '§ 50', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

8Afs159/2005
8 Afs 159/2005-64
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù Mgr. Jana Passera a JUDr. Jaroslava Hubáèka, v právní vìci ¾alobkynì J. ©., zastoupené JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem v Praze 1, U Bulhara 3, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, Praha 1, ©tìpánská 28, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 10. 2002, èj. FØ-3414/11/02, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 5. 2005, èj. 38 Ca 834/2002-31, takto: Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 5. 2005, èj. 38 Ca 834/2002-31, se zru¹uje a vìc se vrací tomuto soudu k dal¹ímu øízení. Odùvodnìní: Finanèní úøad (správce danì) rozhodnutím ze dne 13. 11. 2000, èj. 140127/00/002913/6503, na základì výsledkù daòové kontroly dodateènì stanovil ¾alobkyni daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 ve vý¹i 48 346 Kè. ®alobkynì napadla dodateèný platební výmìr odvoláním, které ¾alovaný zamítl 17. 10. 2002. ®alobkynì brojila proti rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Mìstského soudu v Praze. Tvrdila, ¾e s ní zpráva o daòové kontrole nebyla øádnì projednána a kontrola tak nebyla øádnì ukonèena. Poukázala pøitom na skuteènost, ¾e dne 3. 10. 2000 byla prostøednictvím svého zplnomocnìného zástupce poprvé seznámena s kontrolními zji¹tìními uvedenými ve zprávì o daòové kontrole a bylo jí sdìleno, ¾e zpráva je podle § 16 odst. 8 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád , d. ø. ), projednána. ®alobkynì pøi tomto jednání prohlásila, ¾e své vyjádøení ke zprávì pøedlo¾í do 16. 10. 2000, co¾ také uèinila. Správce danì reagoval sdìlením, ve kterém uvedl, ¾e její podání nedostaèuje ke zmìnì kontrolního zji¹tìní uvedeného ve zprávì a upozornil ji na mo¾nost vyu¾ití opravných prostøedkù. ®alobkynì s postupem správce danì nesouhlasila, vycházejíc z názoru, ¾e nelze pøi jediném jednání seznámit daòový subjekt se zprávou, oznaèit takovou zprávu za projednanou a souèasnì daòovou kontrolu uzavøít. ®alobkynì je názoru, ¾e pro realizaci procesních práv daòového subjektu je tøeba poskytnout mu potøebný èas a teprve po seznámení s výsledky uvedenými ve zprávì a na základì jeho vyjádøení s ním výsledky daòové kontroly projednat a kontrolu uzavøít. Správce danì tento procesní postup nedodr¾el a ¾alobkynì se domnívá, ¾e byla zkrácena její procesní práva [§ 16 odst. 4 písm. f) d. ø.], nebo» nemìla právo se vyjádøit pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì a pøípadnì navrhnout jeho doplnìní. K tomuto poukázala také na nález Ústavního soudu, sp. zn. IV ÚS 121/01. Dále namítla, ¾e splnila v¹echny zákonné podmínky pro tvorbu rezervy. Proto byl oprávnìný její postup, spoèívající v zahrnutí rezervy do zdanitelných pøíjmù v roce 1995 a 1996 a po provedené opravì hmotného majetku zaúètování do výdajù v roce 1997. Rezerva byla tvoøena na opravu hmotného majetku a ¾alobkynì v rámci daòové kontroly pøedlo¾ila plány tvorby a èerpání rezervy na opravu dveøí, oken, gará¾ových vrat a opravu støechy. Rezervu na pøedpokládanou vý¹i oprav (680 000 Kè) tvoøila v období let 1995 a 1996. V roce 1996 se rozhodla provést na nemovitosti vedle oprav dal¹í práce, spoèívající v technickém zhodnocení. Podle smlouvy o dílo è. D 9/97 ze dne 8. 8. 1997 na dodávku opravy a pøístavby rodinného domu, mìly být souèástí stavebních prací i opravy pùvodní nemovitosti. V roce 1997 tak byla rezerva èerpána na opravy podle pøedlo¾eného plánu. Spolupráci se stavební firmou (dodavatelem), provádìjící pøedmìtné opravy, ¾alobkynì ukonèila v únoru 1998. Vzhledem k tomu, ¾e dodavatel nepøedal ¾alobkyni stavební deník, správce danì si jej v rámci daòové kontroly od dodavatele sám vy¾ádal. V odùvodnìní kontrolní zprávy pak bez dal¹ího hodnocení obsahu deníku uvedl, ¾e z nìj nelze prokazatelnì zjistit provádìní oprav pøedmìtné nemovitosti, jejich pøípadný rozsah ani cenu. ®alobkynì ov¹em tvrdí, ¾e se správce danì spokojil se stavebním deníkem za období od 6. 8. 1997 do 15. 8. 1997, pøièem¾ stavební práce spoèívající v opravách hmotného majetku probíhaly do srpna 1997 do února 1998. Stavební deník je tedy prokazatelnì neúplným dùkazním prostøedkem, nebo» neprokazuje, zda se v rámci provádìných stavebních prací na nemovitosti jednalo o opravy èi nikoliv. V této souvislosti ¾alobkynì tvrdila poru¹ení § 31 odst. 2, 4 d. ø. ®alobkynì poukázala rovnì¾ na to, ¾e výzva, kterou správce danì po¾adoval pøedlo¾ení nabídkových rozpoètù, nebyla vydána zákonným zpùsobem. ®alobkynì tvrdí, ¾e nepøedlo¾ením dokumentù, po¾adovaných nezákonnou výzvou, neporu¹ila povinnost vyplývající z § 31 odst. 9 d. ø., nebo» si po¾adované dokumenty nemohla sama objektivnì opatøit a na tuto skuteènost upozornila správce danì. Správce danì v tomto smìru nepostupoval v souladu s § 31 odst. 2 d. ø. ®alobkynì nebyla úèinnì vyzvána, aby prokázala, ¾e provedené práce nebyly pokraèováním technického zhodnocení a ¾e se jednalo o opravy. Na v¹echny ostatní výzvy pøitom ¾alobkynì reagovala a po¾adované dùkazní prostøedky pøedkládala. Vzhledem k tomu, ¾e ji správce danì vyzval (è. 12959/002/933/5676) k pøedlo¾ení dùkazù a¾ za otiskem úøedního razítka a za podpisem pracovníka, nelze toto sdìlení pova¾ovat za platnì ulo¾enou povinnost a z jejího nesplnìní vyvozovat dùsledky. ®alovaný v napadeném rozhodnutí podle ¾alobkynì úèelovì zmìnil znìní výzvy správce danì èj. 84629/99/002/933/6219 tak, ¾e ¾alobkynì byla vyzvána k prokázání vý¹e oprav. Byla vyzvána pouze, aby prokázala a zdùvodnila, proè byla vý¹e oprav stanovena jako 45 % z èástky pøijatých faktur a vý¹e rekonstrukce jako 55 % z fakturované èástky. Toto ¾alobkynì v pøedlo¾eném plánu prokázala a výpoètem zdùvodnila. Dále ¾alobkynì namítla, ¾e nemù¾e prokazovat èi vyvracet pochybnosti, o jejich¾ existenci nemá ani tu¹ení. Se skuteèností, ¾e pøedlo¾ené dùkazní prostøedky nevyvrátily pochybnosti správce danì, byla seznámena a¾ ve zprávì o daòové kontrole a v tomto postupu spatøuje poru¹ení základních zásad daòového øízení (§ 2 odst. 9 d. ø.). ®alobkynì tvrdila neplatnost rozhodnutí ¾alovaného rovnì¾ pro absenci základních nále¾itostí [§ 32 odst. 2 písm. d) d. ø.], nebo» ve výroku rozhodnutí je uveden pouze odkaz na procesní pøedpis, ale ji¾ ne odkaz na hmotnìprávní pøedpis, podle nìho¾ bylo rozhodováno (tj. zákon ÈNR è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù). ®alovaný podle ¾alobkynì také neodstranil vady v postupu správce danì a ani ji nepøizval k odvolacímu øízení, aby jí umo¾nil realizaci jejích zákonných práv. Takový postup je v rozporu s § 50 odst. 3 d. ø. a èlánkem 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ). ®alovaný ve svém vyjádøení uvedl, ¾e zpráva o daòové kontrole byla s ¾alobkyní øádnì projednána a jejím podpisem byla daòová kontrola ukonèena. ®alobkyni nebylo odepøeno právo vyjádøit se ke zprávì o kontrole, proto¾e následnì podané vyjádøení ¾alobkynì nevedlo ke zmìnì závìrù daòové kontroly. ®alobkynì mìla mo¾nost vyjádøit svùj nesouhlas prostøednictvím opravných prostøedkù a této mo¾nosti také vyu¾ila. ®alovaný tvrdí, ¾e ¾alobkynì pøedlo¾enou dokumentací neprokázala, zda na pøedmìtné nemovitosti byly provádìny opravy, za jakou cenu a zda v rozsahu stanoveném v plánu tvorby rezervy. Z pøedlo¾ené fakturace za provedené práce nebyl prokazatelný druh a rozsah oprav, na které byla vytvoøena rezerva. ®alovaný poukázal na skuteènost, ¾e v daòovém øízení le¾í dùkazní bøemeno na daòovém subjektu a ¾e ¾alobkynì nepøedlo¾ila relevantní dùkazy (stavební deník, nabídkové rozpoèty). Správce danì si bez souèinnosti s daòovým subjektem zjistil, ¾e ani ze stavebního deníku nebylo mo¾né prokázat, zda a za jakou cenu byly opravy provedeny. Daòové øízení pøitom bylo vedeno mj. k prokázání, zda rezerva na opravu nemovitostí byla uplatnìna v souladu se zákonem. Dùkazní bøemeno pøitom le¾elo na ¾alobkyni, která mìla prokázat, jaká èást uhrazených výdajù byla vynalo¾ena na opravy, na které byla tvoøena rezerva, a jaká èást výdajù pøedstavovala úhradu provedeného technického zhodnocení nemovitosti. ®alobkynì mohla pøedkládat dùkazní prostøedky bez ohledu na to, zda k tomu byla správcem danì vyzvána èi nikoliv. ®alovaný rovnì¾ uvedl, ¾e ¾alobkynì vìdìla, za jakým úèelem je daòové øízení vedeno, k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù byla opakovanì vyzývána a pochybnosti správce danì jí byly známy. Koneènì pak ¾alovaný poukázal na skuteènost, ¾e se v napadeném rozhodnutí vypoøádal se v¹emi námitkami. Mìstský soud rozsudkem ¾alobu zamítl. Ztoto¾nil se pøitom s názorem správce danì na neunesení dùkazního bøemene co do prokázání pomìru provedených oprav na hmotném majetku, na nì¾ byla rezerva tvoøena, a rozsahu technického zhodnocení nemovitosti. Mìstský soud pøipustil formální nesprávnost výzvy, oznaèené ¾alobkyní za nezákonnou, ale uzavøel, ¾e s ohledem na dùkazní bøemeno ¾alobkynì co do prokázání tvrzení o rozdìlení celkových nákladù ze smlouvy o dílo, nemìla nezákonnost výzvy vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Mìstský soud neshledal dùvodnou ani námitku související se stavebním deníkem jako dùkazem, nebo» konstatoval, ¾e ve správním spise je zalo¾ena kopie stavebního deníku za období od 22. 7. 1997 do 6. 2. 1998. K ukonèení daòové kontroly, bez jejího projednání se ¾alobkyní, mìstský soud uvedl, ¾e neexistence vyjádøení ¾alobkynì ke zpùsobu zji¹tìní a k výsledku kontroly pøed jejím ukonèením nemù¾e vést k závìru o nezákonnosti napadeného rozhodnutí. Mìstský soud pøisvìdèil tvrzení ¾alobkynì, podle kterého nebyla pøed ukonèením daòové kontroly upozornìna na skuteènost, ¾e správce danì hodlá daòovou kontrolu ukonèit, a ¾e nebyla vyzvána, aby se k jejímu výsledku vyjádøila. ®alobkynì se ov¹em výslovnì nedomáhala, aby s ní kontrola nebyla dosud ukonèována, nenavrhovala doplnìní provedených zji¹tìní a pouze uvedla, ¾e se k ní vyjádøí. Ani v pozdìj¹ím vyjádøení ¾alobkynì neoznaèila nové dùkazní prostøedky. Napadené rozhodnutí proto nemù¾e být pova¾ováno za neplatné. K námitce neplatnosti rozhodnutí ¾alovaného z dùvodù absence odkazu na hmotnìprávní pøedpis mìstský soud vyslovil, ¾e o odvolání bylo rozhodnuto podle § 50 d. ø., uvedení tohoto ustanovení v napadeném rozhodnutí je proto správné a dostateèné. ®alobkynì (stì¾ovatelka) napadla rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností, kterou opøela o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. Stì¾ovatelka mìstskému soudu vytkla nesprávné posouzení právní otázky ve vztahu k posouzení oprávnìnosti tvorby rezervy a jejího èerpání. Správce danì ve zprávì o daòové kontrole uvedl, ¾e nebyly splnìny podmínky pro tvorbu rezervy v letech 1995 a 1996, a proto nemohlo dojít k èerpání rezervy v roce 1997. Shodný názor zaujal i ¾alovaný. V ¾alobì stì¾ovatelka namítala, ¾e zákonné podmínky na tvorbu rezervy byly splnìny, nebo» rezerva byla tvoøena na opravu hmotného majetku, tedy v souladu s § 2 odst. 1 zákona ÈNR è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o rezervách ). Rezervu na opravu hmotného majetku je pøitom mo¾no tvoøit za podmínek stanovených v § 7 odst. 1 zákona o rezervách, podle nìj¾ lze rezervu tvoøit na opravu hmotného majetku s dobou odpisování osm nebo více let a musí jít o majetek ve vlastnictví poplatníka. Tyto podmínky pøedmìtná nemovitost splòovala a byly v daòovém øízení dolo¾eny správci danì. Stì¾ovatelka uvedla, ¾e v rámci daòové kontroly pøedlo¾ila správci danì plány tvorby a èerpání rezervy na opravu dveøí, oken gará¾ových vrat a opravu støechy a prokázala, ¾e rezerva byla tvoøena a pou¾ita v souladu se zákonem o rezervách. Mìstský soud se pøitom s její námitkou øádnì nevypoøádal, nebo» správnou tvorbu rezervy podøizuje prokázání, ¾e vytvoøená rezerva byla v roce 1997 pou¾ita na opravu nemovitosti stì¾ovatelky. Dále stì¾ovatelka namítla nesprávný postup správce danì pøi ukonèení daòové kontroly. Zkrácení na svých procesních právech spatøovala v tom, ¾e s ní správce danì kontrolní zprávu øádnì neprojednal, na její vyjádøení ke zprávì reagoval sdìlením, ¾e podání stì¾ovatelky nepostaèuje ke zmìnì obsahu kontrolních zji¹tìní, a odkázal ji na pøípadné vyu¾ití opravných prostøedkù. V tomto jednání stì¾ovatelka shledává poru¹ení § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 d. ø., a dodateèný platební výmìr vydaný na základì výsledkù daòové kontroly pova¾uje za nezákonný. Podle stì¾ovatelky mìstský soud pøehlédl, ¾e stì¾ovatelka ve vyjádøení k daòové kontrole namítala, ¾e v podkladech relevantních pro zhodnocení a zji¹tìní skutkového stavu chybí nìkteré písemnosti. Tento nedostatek mohl mít zásadní vliv na úplnost hodnocení dùkazních prostøedkù a na výsledek uvedený ve zprávì. Stì¾ovatelka se domnívá, ¾e mìstský soud tuto otázku neposoudil správnì, vadný postup správce danì byl v rozporu s daòovým øádem a nebyl zhojen ani v odvolacím øízení. Ke své dùkazní povinnosti stì¾ovatelka zopakovala dùvody, pro které nemohla pøedlo¾it po¾adované dùkazní prostøedky, a namítla, ¾e pøedlo¾ené dùkazy nebyly správnì hodnoceny. Domnívá se, ¾e na základì dùkazù, které si správce danì obstaral bez její souèinnosti, musel zjistit, jaký byl podíl mezi stavebními pracemi charakteru oprav a jaký podíl pøedstavovalo technické zhodnocení nemovitosti. Poukázala rovnì¾ na skuteènost,
¾e správce danì mìl k dispozici smlouvu o dílo, ve které bylo sjednáno jako pøedmìt smlouvy i provedení oprav, disponoval i stavebním povolením k výmìnì støe¹ní krytiny, fotodokumentací se zachycením prací údr¾bového charakteru na pøedmìtné stavbì a zakreslením údr¾bových prací do pùvodní projektové dokumentace. Stì¾ovatelka se dovolala § 16 odst. 8 d. ø., podle kterého je správce danì povinen pøihlédnout pøi stanovení daòové povinnosti ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny, a nesouhlasí se závìrem mìstského soudu, podle nìho¾ le¾í dùkazní bøemeno výhradnì na daòovém subjektu. Nemohla-li stì¾ovatelka objektivnì pøedlo¾it soupis provedených prací, o èem¾ informovala správce danì, a pøitom ostatní dùkazy nasvìdèovaly tomu, ¾e na nemovitosti byly provedeny deklarované údr¾bové práce, mìl si správce danì podle § 34 odst. 4 d. ø. vy¾ádat tento soupis od tøetích osob. V pøípadì pochybností mìl správce danì provést napø. místní ¹etøení na stavbì. Z pøedlo¾ených faktur s jednotkovým ocenìním prací a z pøedlo¾ené projektové dokumentace na pøístavbu bylo mo¾né vyvodit jednotlivé podíly pøipadající na opravu nemovitosti. Pro takové posouzení pøitom není rozhodné, ¾e soupis prací nebyl po skonèení prací odsouhlasen stì¾ovatelkou. Nadto relevantní èást opravných prací tvoøila výmìna støe¹ní krytiny a oken a na tyto práce existovaly doklady o nákupu pou¾itých materiálù. S otázkou splnìní dùkazní povinnosti se mìstský soud podle stì¾ovatelky øádnì nevypoøádal. Stì¾ovatelka nesouhlasí ani s posouzením nezákonnosti výzvy ze dne 28. 1. 2000 mìstským soudem. Poukázala na skuteènost, ¾e text v pøedmìtné výzvì byl uveden ruènì na rubové stranì, ani¾ by bylo zøejmé, ¾e je souèástí výroku, zejména kdy¾ v¹echny ostatní nále¾itosti rozhodnutí byly na líci. Z nesplnìní povinností ulo¾ených takovou výzvou nelze dovozovat neunesení dùkazního bøemene. Stì¾ovatelka se také domnívá, ¾e správce danì mìl stanovit pomìr mezi opravou a technickým zhodnocením nemovitosti za pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 d. ø., dospìl-li k závìru, ¾e stì¾ovatelka tento pomìr øádnì neprokázala. Stì¾ovatelka tvrdí rovnì¾ poru¹ení èlánku 38 odst. 2 Listiny, nebo» nebyla v plném rozsahu seznámena se stavebním deníkem, který nemìla k dispozici a který si správce danì opatøil z vlastní èinnosti a z nìho¾ jí byla zpøístupnìna pouze èást v rozsahu dvou listù. Uvedl-li ¾alovaný, ¾e se mu ani ze stavebního deníku nepodaøilo zjistit, ¾e na pøedmìtné nemovitosti byly provádìny opravy, v jakém rozsahu a za jakou cenu, mìl tento dùkaz hodnotit v kombinaci se v¹emi souvisejícími dùkazními prostøedky. Stì¾ovatelka rovnì¾ namítla nesoulad tvrzení ¾alovaného o opakovaných výzvách k prokázání po¾adovaných skuteèností a skuteèným znìním výzev a tvrdí, ¾e ani závìr mìstského soudu v této otázce nekoresponduje se skuteèností. Dal¹í námitka stì¾ovatelky smìøovala vùèi posouzení platnosti rozhodnutí ¾alovaného (postrádajícího pøedepsané nále¾itosti), nebo» v jeho výroku chybí odkaz na zákon o daních z pøíjmù. Nesouhlasí pøitom se závìrem mìstského soudu, podle kterého bylo v odvolacím øízení rozhodováno podle § 50 d. ø. a uvedení tohoto procesního pøedpisu je pro platnost rozhodnutí dostateèné. Nepøezkoumatelnost rozsudku stì¾ovatelka spatøovala ve skuteènosti, ¾e se mìstský soud vùbec nevyjádøil k jejím ¾alobním námitkám o poru¹ení § 50 odst. 3 d. ø. a èlánku 38 odst. 2 Listiny. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal na své rozhodnutí a na vyjádøení k ¾alobì.
Nejvy¹¹í správní soud posoudil dùvodnost kasaèní stí¾nosti v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Kasaèní stí¾nost je dùvodná. Nejvy¹¹í správní soud se musel nejprve zabývat stí¾ní námitkou nepøezkoumatelnosti napadeného rozsudku mìstského soudu pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Pokud by toti¾ dospìl k závìru, ¾e napadené rozhodnutí takovou vadou trpí, závìr o nepøezkoumatelnosti rozhodnutí by z podstaty vìci bránil tomu, aby je soud mohl pøezkoumávat z dùvodù dal¹ích. Podle konstantní judikatury Ústavního soudu (srov. napø. nález Ústavního soudu ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, zveøejnìný pod. è. 34 ve svazku è. 3 Sb. n. a u. ÚS, nález Ústavního soudu ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, zveøejnìný pod è. 85 ve svazku è. 8 Sb. n. a u. ÚS) je jedním z principù, pøedstavujícím souèást práva na øádný proces, povinnost soudù své rozsudky odùvodnit. Z odùvodnìní musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé. Ve správním soudnictví je tato zásada kodifikována v ustanovení § 54 odst. 2 s. ø. s. Uvedené principy nalézají odraz také v judikatuøe Nejvy¹¹ího správního soudu, který setrvale judikuje, ¾e pokud se krajský soud v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu nezabýval øádnì uplatnìným ¾alobním bodem, nelze ne¾ soudní rozhodnutí zru¹it, nebo» je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. (srov. rozsudek ze dne 18. 10. 2005, èj. 1 Afs 135/2004-73, publikovaný pod è. 787/2006 Sb. NSS, a rozsudek ze dne 1. 6. 2005, èj. 2 Azs 391/2004-62, dostupný na www.nssoud.cz). Jakkoli se mohou krajskému soudu jevit ¾alobní tvrzení nedùvodná, musí se s nimi ve svém rozhodnutí vypoøádat, aby bylo zøejmé, ¾e se jimi zabýval, a musí zdùvodnit, proè jim nepøisvìdèil. Jen tak se soudní rozhodnutí stává pøesvìdèivým a správnost závìrù krajského soudu je mo¾no v kasaèním øízení pøezkoumat. V posuzované vìci stì¾ovatelka v ¾alobì namítla, ¾e ¾alovaný neodstranil vady v postupu správce danì a ani ji nepøizval k odvolacímu øízení, aby jí umo¾nil realizaci jejích zákonných práv, pøièem¾ takový postup je podle ní v rozporu s § 50 odst. 3 d. ø. a èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, podle nìho¾ má ka¾dý právo na projednání vìci v jeho pøítomnosti. V této souvislosti mìstský soud pouze uvedl (strana 7, odst. 2 in fine rozsudku), ¾e ¾alovaný postupoval v souladu s pøíslu¹nými právními pøedpisy, pokud odvolání do dodateèného platebního výmìru zamítl. K námitce, ¾e ¾alovaný stì¾ovatelku nepøizval k odvolacímu øízení , aby jí umo¾nil realizaci jejích zákonných práv, mìstský soud v napadeném rozhodnutí nic neuvedl a ¾ádným zpùsobem se s ní nevypoøádal. Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e napadený rozsudek mìstského soudu je nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Shora uvedené pochybení mìstského soudu samo o sobì pøedstavuje dùvod pro zru¹ení napadeného rozsudku a Nejvy¹¹í správní soud pouze obiter dictum doplòuje následující: Stì¾ovatelka mìstskému soudu vytkla nesprávné posouzení právní otázky oprávnìnosti tvorby rezervy a jejího èerpání. Je pøesvìdèena, ¾e svoji dùkazní povinnost v daòovém øízení splnila a ¾e pøedlo¾ené dùkazy nebyly správnì hodnoceny. Správce danì musel na základì dùkazù, které si obstaral bez její souèinnosti, zjistit, jaký byl podíl mezi stavebními pracemi charakteru oprav a technického zhodnocení nemovitosti. Pokud správce danì dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka øádnì neprokázala pomìr mezi opravou a technickým zhodnocením nemovitosti, mìl jej stanovit za pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 d. ø. Dále stì¾ovatelka namítla, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil nezákonnost výzvy ze dne 28. 1. 2000 a ¾e v daòovém øízení nebyla v plném rozsahu seznámena se stavebním deníkem, který si správce danì opatøil z vlastní èinnosti. Pøedmìtem sporu je, zda v posuzované vìci do¹lo k opravì nebo k technickému zhodnocení hmotného majetku (nemovitosti) stì¾ovatelky, pøièem¾ toto posouzení má zásadní vliv na zpùsob zahrnutí vynalo¾ených èástek do nákladù podle § 24 zákona o daních z pøíjmu. Výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. i) zákona o daních z pøíjmù je i rezerva na opravy hmotného majetku v souladu s ustanovením § 7 zákona o rezervách. Takový výdaj lze pova¾ovat za oprávnìný. Zákon o daních z pøíjmu pojem oprava nedefinuje, definuje v¹ak pro úèely tohoto zákona pojem technické zhodnocení (§ 33 zákona o daních z pøíjmù), které následnì v ustanovení § 25 odst. 1 písm. p) vyluèuje z výdajù vynalo¾ených k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Technickým zhodnocením podle § 33 zákona o daních z pøíjmu jsou v¾dy výdaje na dokonèené nástavby, pøístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud pøevý¹ily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaòovacím období roku 1997 èástku 20 000 Kè. Správce danì má (u v¹ech daòovì uznatelných nákladù podle § 24 odst. 1 a 2 zákona o daních z pøíjmù) mo¾nost pøezkoumat vý¹i a oprávnìnost daòového základu daòového subjektu a v pøípadì pochybností daòový subjekt vyzvat k prokázání jeho tvrzení (§ 31 odst. 9 d. ø.). Pokud daòový subjekt neunese své dùkazní bøemeno ohlednì takového nákladu, není mo¾né pova¾ovat náklad za prokázaný. V posuzovaném pøípadì stì¾ovatelka zahrnula do daòovì uznatelných nákladù výdaje na opravu nemovitosti ve vý¹i 846 000 Kè, co¾ pøedstavuje 45 % investovaných výdajù, které èásteènì hradila z rezervy vytvoøené v letech 1995 a 1996 ve vý¹i 680 000 Kè. Z pøedlo¾ených faktur nevyplývá, zda jsou fakturované èástky cenou za provedené opravy èi technické zhodnocení nemovitosti. Podíl oprav a technického zhodnocení nemovitosti nelze dovodit ani ze smlouvy o dílo uzavøené dne 12. 8. 1997 na opravu a pøístavbu pøedmìtného rodinného domu (èl. II. smlouvy) ani z dal¹ích stì¾ovatelkou pøedlo¾ených podkladù (znalecké posudky, fotodokumentace, technické zprávy atd.). Správce danì si vy¾ádal od dodavatele stavební deník, který nemìla stì¾ovatelka k dispozici a ve zprávì o daòové kontrole z nìj dovodil, ¾e v rámci provedených stavebních prací se jednalo výhradnì o nedokonèené práce investièního charakteru. Stì¾ovatelka ani na výzvu správce danì ze dne 15. 6. 1999 neprokázala podíl èástek investovaných do oprav nemovitosti na celkovém podílu investic, na ústním jednání dne 23. 6. 1999 pouze do protokolu uvedla svùj (teoretický) výpoèet této èástky. Z vyjádøení dodavatele pøedmìtných prací na základì smlouvy o dílo, které si správce danì vy¾ádal, pak vyplynulo, ¾e soupisy prací k jednotlivým fakturám se neprovádìly, v ¾ádném pøípadì se nejednalo o opravy a údr¾by, z dùvodu výpovìdi smlouvy ze strany objednatele (stì¾ovatelky) nedo¹lo k pøedání a pøevzetí díla, soupis provedených prací vystavený dodavatelem nebyl objednatelem podepsán a nebyla vystavena závìreèná faktura. Stì¾ovatelka tedy neprokázala, ¾e opravy, na které tvoøila rezervu a uplatòovala ji do daòových výdajù, nebyly souèástí provádìného technického zhodnocení nemovitosti. Ze stì¾ovatelkou pøedlo¾ených podkladù ani z podkladù, které si obstaral správce danì (napø. stavební deník), nelze prokazatelnì zjistit, zda na pøedmìtné nemovitosti byly provádìny opravy, popø. v jakém rozsahu a za jakou cenu. Stì¾ovatelka tedy ohlednì uplatnìného nákladu neunesla své dùkazní bøemeno, proto¾e neprokázala v¹echny skuteènosti, které je povinna uvádìt v daòovém pøiznání (neprokázala oprávnìnost uplatnìného daòového výdaje), a to ani na výzvu správce danì (§ 31 odst. 9 d. ø.). Pro úplnost lze doplnit, ¾e dùkazní povinnost správce danì (§ 31 odst. 8 d. ø.) se v posuzovaném pøípadì neuplatní. Z povahy vìci pøitom není na místì ani stanovení danì podle pomùcek v souladu s ustanovením § 31 odst. 5 d. ø., jak stì¾ovatelka navrhuje v kasaèní stí¾nosti, nebo» bylo mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním a správce danì pouze neuznal jeden ze stì¾ovatelkou uplatnìných daòových výdajù jako náklad uplatnìný v souladu se zákonem. Správce danì v procesu dokazování nepochybil a skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti v daòovém øízení zjistil co nejúplnìji (§ 31 odst. 2 d. ø.). Pokud jde o výzvu správce danì ze dne 28. 1. 2000, v ní¾ je specifikace podkladù, které mají být správci danì pøelo¾eny, uvedena a¾ na druhé stranì za datací a podpisem pracovníka správce danì, jedná se bezesporu o pochybení správce danì. Vzhledem ke shora uvedeným skuteènostem (stran pùsobení dùkazního bøemene v pøedmìtném daòovém øízení) v¹ak v posuzovaném pøípadì nemohlo mít toto procesní pochybení správce danì bez dal¹ího vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé. Pokud jde o stì¾ovatelkou tvrzenou nemo¾nost se v daòovém øízení seznámit v plném rozsahu se stavebním deníkem, který si správce danì opatøil z vlastní èinnosti, z daòového spisu je zøejmé, ¾e stavební deník (v plném rozsahu) v nìm byl zalo¾en od 31. 3. 2000. Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje uvedené stí¾ní námitky za dùvodné. Stì¾ovatelka dále namítla, ¾e byla omezena na svých procesních právech tím, ¾e s ní nebyla zpráva o daòové kontrole øádnì projednána [§ 16 odst. 4 písm. f) d. ø.]. Podle ustanovení § 16 odst. 8 d. ø. o výsledku zji¹tìní sepí¹e pracovník správce danì zprávu o daòové kontrole. Po projednání této zprávy ji spolupodepisuje kontrolovaný daòový subjekt a pracovník správce danì. Den podpisu zprávy je té¾ dnem jejího doruèení. Je-li výsledkem kontrolního zji¹tìní skuteènost, odùvodòující dodateèné stanovení danì, mù¾e být souèástí zprávy o daòové kontrole i dodateèný platební výmìr. Pøi dodateèném stanovení danì správce danì pøihlédne ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Podle § 16 odst. 4 písm. f) d. ø. daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout jeho doplnìní. Daòový zákon tak rozli¹uje mezi projednáním a seznámením s výsledky provedené daòové kontroly. Projednání zprávy o daòové kontrole znamená, ¾e správce danì zaznamená v¹echna vyjádøení, návrhy a námitky daòového subjektu k jejímu obsahu a své stanovisko k nim, popøípadì výsledky doplnìného dokazování. Opaèný výklad citovaných ustanovení by byl v rozporu s ústavnì zaruèeným právem zakotveným v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (srov. napø. rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 27. 1. 2006, èj. 59 Ca 14/2004-29, publikované pod è. 838/2006 Sb. NSS). Ukonèení daòové kontroly, které je spojeno se seznámením kontrolovaného daòového subjektu s kontrolním výsledkem a s tím souvisejícími procesními právy daòového subjektu, je klíèovým okam¾ikem celé daòové kontroly.
Ze správního spisu vyplývá, ¾e dne 3. 10. 2000 se uskuteènilo ústní jednání, jeho¾ pøedmìtem bylo projednání zprávy o kontrole danì z pøíjmu stì¾ovatelky za zdaòovací období let 1995, 1996 a 1997. Stì¾ovatelka prostøednictvím své zástupkynì u ústního jednání uvedla, ¾e vyjádøení ke zprávì pøedlo¾í do 16. 10. 2000 a souèasnì zprávu spolupodepsala. Správce danì mìl tedy vyèkat, zda se stì¾ovatelka ke zprávì vyjádøí [§ 16 odst. 4 písm. f) d. ø.], pøípadnì jí k tomu v souladu s ustanovením § 14 odst. 1 d. ø. stanovit lhùtu, a teprve poté mìl daòovou kontrolu ukonèit. Správce danì to neuèinil. Písemné vyjádøení stì¾ovatelky bylo správci danì doruèeno dne 13. 10. 2000. Stì¾ovatelka v nìm pouze v obecné rovinì namítla, ¾e v soupisu nejsou uvedeny v¹echny pøedlo¾ené písemnosti (bez jakékoli specifikace), a uvedla, ¾e s kontrolním zji¹tìním nesouhlasí (rovnì¾ bez jakékoli konkretizace). Správce danì na podání stì¾ovatelky reagoval pøípisem ze dne 18. 10. 2000 tak, ¾e dùvody uvedené v pøedmìtném podání nejsou dostaèující k tomu, aby správce danì zmìnil obsah a kontrolní zji¹tìní uvedené ve Zprávì o daòové kontrole. Uvedená skutková zji¹tìní lze uzavøít tak, ¾e na ústním jednání dne 3. 10. 2000 stì¾ovatelka ne¾ádala, aby s ní kontrola nebyla dosud ukonèována, nenavrhla doplnìní provedených skutkových zji¹tìní a pouze uvedla, ¾e se ke zprávì vyjádøí. Její vyjádøení ke zprávì o daòové kontrole pak nepøineslo nic nového, nevyvrátilo ani nezpochybnilo prùbìh èi výsledek daòové kontroly a stì¾ovatelka v nìm neoznaèila nové dùkazní prostøedky. Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e správce danì pochybil, kdy¾ ukonèil daòovou kontrolu, ani¾ vyèkal, zda se stì¾ovatelka v souladu s ustanovením § 16 odst. 4 písm. f) d. ø. k této zprávì vyjádøí. Vzhledem ke shora uvedeným skuteènostem v¹ak v posuzovaném pøípadì nemohlo mít toto procesní pochybení správce danì bez dal¹ího vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé (srov. rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 3. 2007, èj. 8 Afs 102/2005-65). Nejvy¹¹í správní soud proto nepova¾uje ani tuto stí¾ní námitku za dùvodnou. Stì¾ovatelka dále namítla, ¾e rozhodnutí ¾alovaného je neplatné, nebo» neobsahuje základní nále¾itosti podle ustanovení § 32 odst. 2 písm. d) d. ø., nebo» ve výroku chybí odkaz na hmotnìprávní pøedpis. Z výroku napadeného rozhodnutí ¾alovaného bylo zji¹tìno, ¾e ¾alovaný rozhodl podle ustanovení § 50 odst. 6 d. ø. o odvolání stì¾ovatelky, vèetnì jeho doplnìní, proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997, èj. 140127/00/002913/6503, vydanému dne 13. 11. 2000 správcem danì tak, ¾e odvolání zamítl. ®alovaný tedy nevydával nový dodateèný platební výmìr a tím, ¾e k odvolání stì¾ovatelky (jednoznaènì specifikovaný) dodateèný platební výmìr vydaný správcem danì v souladu s ustanovením § 50 odst. 6 d. ø. pøezkoumal a odvolání proti nìmu zamítl, napadený dodateèný platební výmìr, vèetnì odvolání na právní pøedpisy, podle nich¾ bylo rozhodováno [§ 32 odst. 2 písm. d) d. ø.], zùstal beze zmìny. Nejvy¹¹í správní soud tedy ani této stí¾ní námitce nepøisvìdèil. Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e mìstský soud pochybil, kdy¾ se nevypoøádal s øádnì uplatnìnou ¾alobní námitkou. Tato vada zpùsobuje nepøezkoumatelnost jeho rozsudku pro nedostatek dùvodù. Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nost dùvodnou, a proto rozsudek mìstského soudu podle § 110 odst. 1 vìty první s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Mìstský soud je právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku vázán (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne mìstský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).