Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-iiir2017/
Timestamp: 2018-12-16 19:25:26
Document Index: 343134085

Matched Legal Cases: ['§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 175', '§ 129', '§ 173', '§ 126', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 52', '§ 42', '§ 351', '§ 351', '§ 26', '§ 351', '§ 351', '§ 175', '§ 26']

Urteil vom 14.6.2018, III R 20/17 - Steuernsparen
Urteil vom 14.6.2018, III R 20/17
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erklärte in seiner am 18. Januar 2010 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) eingegangenen Einkommensteuererklärung für 2008, seit dem „20.08.2009“ verheiratet zu sein, obwohl er bereits seit dem 20. September 2008 verheiratet war (20.8.2009 statt 20.9.2008). Weitere Angaben zur Ehefrau und zur Wahl der Veranlagungsart enthielt die Erklärung nicht.
Am 6. Januar 2012 beantragten der Kläger und seine Ehefrau für das Jahr 2008 die Zusammenveranlagung. Dem Antrag war eine gemeinsame Einkommensteuererklärung der Eheleute beigefügt; als Datum der Eheschließung war zutreffend der 20. September 2008 angegeben. Beigefügt war ferner der Einkommensteuerbescheid der Ehefrau für 2008 vom 13. April 2010. Für sie war eine besondere Veranlagung für den Veranlagungszeitraum der Eheschließung durchgeführt und die Einkommensteuer auf 13.017 EUR festgesetzt worden (§ 26c des Einkommensteuergesetzes –EStG– in der bis 2011 geltenden Fassung –EStG a.F.–). Das FA lehnte den Antrag auf Zusammenveranlagung dem Kläger gegenüber ab.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es entschied, der Kläger habe in seiner Einkommensteuererklärung keines der Wahlrechte zur Ehegattenveranlagung ausgeübt, d.h. zur Zusammenveranlagung (§ 26b EStG), zur getrennten Veranlagung (§ 26a EStG a.F.) oder zur besonderen Veranlagung (§ 26c EStG a.F.). Die erstmalige Ausübung des Wahlrechts könne nicht nachträglich durch einen Antrag auf gemeinsame Veranlagung nachgeholt werden. Das Veranlagungswahlrecht könne zwar geändert werden, wenn ein Änderungsbescheid ergehe (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 27. Oktober 2015 X R 44/13, BFHE 252, 94, BStBl II 2016, 278). Der Kläger wolle aber nicht das Wahlrecht anders ausüben, etwa von der vormals getrennten zur Zusammenveranlagung, sondern begehre den Wechsel von der Einzelveranlagung zur Zusammenveranlagung. Eine Änderung der Wahlrechtsausübung könne aber nur dann als rückwirkendes Ereignis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) angesehen werden, wenn innerhalb der Ehegattenveranlagungsarten gewechselt werde, weil die Wahl der Veranlagungsart kein Merkmal des gesetzlichen Tatbestands der Einzelveranlagung sei (FG Hamburg, Urteil vom 1. August 2013 2 K 279/12, juris). Der Einzelveranlagungsbescheid sei danach zwar rechtswidrig, aber nicht nichtig. Andere Änderungsvorschriften (z.B. § 129 AO, § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO) kämen nicht in Betracht.
Die Revision ist begründet, sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der nicht spruchreifen Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
a) Erfüllen Ehegatten die Voraussetzungen der Ehegattenveranlagung –gültige Ehe, unbeschränkte Steuerpflicht, kein dauerndes Getrenntleben (§ 26 Abs. 1 EStG)–, können sie für das Streitjahr zwischen getrennter Veranlagung (§ 26a EStG a.F.) und Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) wählen. Im Jahr der Eheschließung können sie auch die besondere Veranlagung nach § 26c EStG a.F. wählen und die einmal getroffene Wahl bis zur Unanfechtbarkeit eines Berichtigungs- oder Änderungsbescheides –vorbehaltlich rechtsmissbräuchlichen oder willkürlichen Verhaltens– frei widerrufen (BFH-Urteile vom 19. Mai 1999 XI R 97/94, BFHE 189, 63, BStBl II 1999, 762; vom 24. Januar 2002 III R 49/00, BFHE 198, 12, BStBl II 2002, 408). Dieses Wahlrecht kann bis zum Eintritt der Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden und wird daher durch einen Berichtigungs- oder Änderungsbescheid bis zu dessen Unanfechtbarkeit neu eröffnet (Senatsurteile in BFHE 198, 12, BStBl II 2002, 408; vom 3. März 2005 III R 22/02, BFHE 209, 454, BStBl II 2005, 690; vom 30. August 2012 III R 40/10, BFH/NV 2013, 193, Rz 16; vom 25. September 2014 III R 5/13, BFH/NV 2015, 811, betr. Antrag auf Zusammenveranlagung nach Bestandskraft der Bescheide beider Ehegatten). Die sich aus § 26 Abs. 2 Satz 4 EStG i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 –StVereinfG 2011– vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131) ergebenden Einschränkungen gelten erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 und sind daher im Streitfall nicht anwendbar (§ 52 Abs. 68 EStG i.d.F. des StVereinfG 2011).
c) Dies gilt auch, wenn der Steuerpflichtige bereits zuvor rechtswidrig, aber bestandskräftig einzeln veranlagt wurde und sodann –wie hier aufgrund geänderter Beteiligungseinkünfte– ein Änderungsbescheid ergeht, in dem er wiederum einzeln veranlagt wird.
aa) Verwaltungsakte, die unanfechtbare Verwaltungsakte ändern, können nach § 42 FGO i.V.m. § 351 Abs. 1 AO nur insoweit angegriffen werden, als die Änderung reicht, wenn sich aus den Regelungen über die Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten nicht etwas anderes ergibt. Die Reichweite der Prüfung wird damit durch die bereits bestandskräftige Regelung in dem Ursprungsbescheid begrenzt und –bei zahlenmäßigen Feststellungen– auf den Differenzbetrag zu dem Änderungsbescheid beschränkt (BFH-Urteil vom 14. September 2017 IV R 28/14, BFH/NV 2018, 1, Rz 43).
§ 351 Abs. 1 AO begrenzt aber lediglich den Umfang der Anfechtung eines Steuerbescheides. War ein Steuerpflichtiger bereits zuvor als Ehegatte veranlagt worden, so ist das Begehren auf Änderung der Veranlagungsart nicht als Anfechtung zu verstehen, sondern als ein auf Durchführung einer erneuten Veranlagung gerichtetes Verpflichtungsbegehren. Die im Zusammenhang mit der Änderung eines Steuerbescheides erneut ausgeübte Wahl der Veranlagungsart löst die Rechtsfolgen der §§ 26a bis 26c EStG (a.F.) aus, lässt aber die Besteuerungsgrundlagen im Übrigen unberührt und ist daher nicht nach § 351 Abs. 1 AO ausgeschlossen (Senatsurteil in BFHE 198, 12, BStBl II 2002, 408; vom 31. Januar 2013 III R 15/10, BFH/NV 2013, 1071). Mit dem Antrag auf Durchführung eines anderen Veranlagungsverfahrens wird der Steuerbescheid mithin nicht i.S. von § 351 Abs. 1 AO „angegriffen“.
2. Die beantragte Zusammenveranlagung setzt weiter voraus, dass der bestandskräftige Bescheid der Ehefrau des Klägers geändert werden kann. Rechtsgrundlage dafür wäre § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO, da sich die Änderung des Veranlagungswahlrechts –von der besonderen zur Zusammenveranlagung– als rückwirkendes Ereignis darstellt.
4. Die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen reichen nicht aus, um das FA zur Zusammenveranlagung zu verpflichten. Dazu müssten der Kläger und seine Ehefrau die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 Satz 1 EStG –wirksame Ehe, unbeschränkte Steuerpflicht, kein dauerndes Getrenntleben– zu einem beliebigen Zeitpunkt des betreffenden Veranlagungszeitraums erfüllt haben (z.B. Senatsurteil vom 22. August 2007 III R 89/06, BFH/NV 2008, 351, Rz 12). Es fehlt jedoch die Feststellung, dass der Kläger und seine Ehefrau im Streitjahr –anders als vom FA vermutet– nicht dauernd getrennt gelebt haben.