Source: http://www.aduanas.com.ve/boletines/boletin_8/sentencia.htm
Timestamp: 2018-10-16 19:04:12
Document Index: 14603278

Matched Legal Cases: ['Artículo 18', 'artículo 4', 'artículo 99', 'Artículo 102', 'Artículo 93', 'Artículo 102', 'Artículo 85', 'artículo 49', 'artículo 102', 'artículo 102', 'Artículo 18', 'Artículo 49', 'Artículo 49', 'artículo 49', 'artículo 11', 'artículo 8', 'artículo 85', 'artículo 41', 'artículo 113', 'artículo 49', 'artículo 49', 'artículo 1', 'artículo 336', 'artículo 49', 'artículo 60', 'artículo 68', 'Artículo 148', 'Artículo 148', 'Artículo 158', 'Artículo 158', 'Artículo 158', 'Artículo 49', 'Artículo 163', 'artículo 24', 'artículo 24', 'artículo 24', 'artículo 24', 'artículo 53', 'artículo 24', 'artículo 137', 'artículo 24', 'artículo 24', 'Artículo 8', 'Artículo 56', 'Artículo 56', 'Artículo 70', 'Artículo 72', 'Artículo 75', 'Artículo 76', 'Artículo 77', 'Artículo 76', 'Artículo 77', 'Artículo 76', 'Artículo 5', 'Artículo 8', 'Artículo 5', 'Artículo 102', 'artículo 104', 'Artículo 49', 'artículo 77', 'artículo 78', 'artículo 78', 'artículo 25', 'artículo 78', 'artículo 83', 'artículo 78', 'artículo 78', 'artículo 78', 'artículo 78', 'artículo 78', 'artículo 78', 'Artículo 102', 'Artículo 49', 'Artículo 259', 'artículo 12', 'artículo 12', 'Artículo 49', 'Artículo 261', 'Artículo 29', 'Artículo 31', 'Artículo 31']

ASUNTO : AP41-O-2004-000004
Sentencia 101/2004
Caracas, diecisiete de septiembre de dos mil cuatro
En fecha 09 de julio de 2004, siendo las cuatro y treinta y nueve minutos de la tarde (4:39 p.m.) WIMAN MOY WONG , venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 9.879.310, actuando en su condición de DIRECTOR PRINCIPAL de la sociedad mercantil INVERSIONES GARDEN PLACE 002, C.A. , inscrita ante el Registro Mercantil V de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 06/04/98, N° 22, Tomo 205-A-Qto., asistido por YAJAIRA DASILVA y RICARDO BARONI UZCATEGUI , abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 21.754 y 49.220, respectivamente interpusieron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de esta Tribunales Contencioso Tributarios Acción de Amparo Constitucional en contra de la Resolución RCA-DF-VOF-2004-3416-1, de fecha 09 de julio de 2004, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). De acuerdo al sorteo correspondió conocer de la Acción de Amparo Constitucional al Tribunal Superior 7mo. de lo Contencioso Tributario de esta Circunscripción Judicial.
Igualmente solicitaron Medida Cautelar Provisionalísima solicitando la suspensión de los efectos de la Resolución la cual se hace indispensable para evitar daños de imposible y difícil reparación.
En razón de que la Juez del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario dispuso no despachar y, ante su ausencia toda vez que el amparo fue interpuesto fuera de las horas de despacho (4:39 p.m.), el representante de la accionante solicitó audiencia a cualquiera de los jueces que se encontraren en la sede y siendo quien suscribe el único presente, y con el Tribunal constituido, se procedió a oír a la accionante, quien manifestó argumentos que pudieran generar daños de difícil reparación a su representada.
En esa misma fecha 09 de julio de 2004, este Tribunal de conformidad con la doctrina de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre otras, en sentencia 582 de fecha 22 de abril de 2003, procedió a dictar medida cautelar provisionalísima, la cual fue publicada en el expediente a las cinco y cuarenta y siete de la tarde (5:47 p.m.) suspendiendo la medida de cierre que decretó el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en contra de la accionante en amparo.
En fecha 26 de julio de 2004, en razón de que existía incertidumbre sobre la forma en que el sistema Juris 2000, aprecia la presente situación y ante la costumbre procesal de los jueces de esta Circunscripción Judicial de seguir conocimiento el fondo de las acciones de amparo interpuestas fuera de las horas de distribución, en las cuales se dicte cautelar provisionalísima, este Tribunal luego de conversaciones con las diversas Unidades involucradas en la implantación del sistema Juris 2000, procedió a remitir las actuaciones al Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, órgano que le correspondía conocer del fondo del asunto en base a lo establecido en la ya mencionada sentencia 582 de fecha 22 de abril de 2003 de la Sala Político Administrativa, la cual expresa:
“…debe concluir esta Sala que si bien es cierta la existencia de un único tribunal repartidor en dicha jurisdicción, ello no resulta obstáculo para que en ciertos casos, como los anotados anteriormente, en los cuales la naturaleza del pedimento resulte de urgente tramitación, puede el juzgador que hubiere recibido dicha solicitud, conocerlos y decidirlos en forma inmediata para luego remitir las actuaciones así cumplidas al distribuidor para que sea éste quien, posteriormente, asigne la causa a uno de los tribunales de dicha jurisdicción para que continúe conociendo del resto del procedimiento, sin que tal circunstancia entrañe violación alguna de dicho orden de asignación y distribución de causas en la jurisdicción contencioso tributaria. Así se decide.”
Se ordenó remitir al Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario la acción de amparo, toda vez que, originalmente la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos, designó a ese Juzgado para conocer de la causa y este Tribunal Noveno de lo Contencioso Tributario sólo amparó cautelar y provisionalísimamente a la accionante.
En fecha 27 de julio de 2004, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de esta Circunscripción Judicial, remite a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos, el expediente contentivo de la acción de amparo constitucional, en razón de su inhibición.
En fecha 30 de julio de 2004, este Tribunal recibió de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos, el expediente en razón de la itineración que designó a este Tribunal, para seguir conociendo de la Acción de Amparo Constitucional.
En fecha 02 de agosto de 2004, este Tribunal observó que el escrito contentivo de la acción de amparo, carecía del requisito previsto en el Artículo 18, numeral 3 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, ordenando a la accionante que corrigiera en un plazo perentorio de 48 horas a partir de su notificación.
En fecha 17 de agosto de 2004, presentó reforma al libelo, por lo que este Tribunal emitió las notificaciones a la presunta agraviante y al Ministerio Público de conformidad con la ley que rige la materia.
En fecha 08 de septiembre de 2004, consignadas las notificaciones de ley se fijó la audiencia constitucional.
En fecha 15 de septiembre de 2004, siendo las 10:00 a.m. se realizó la audiencia oral y pública, estando presentes la accionante, la presunta agraviante y el representante del Ministerio Público.
Alegatos de la accionante:
Que el funcionario Freddy García, actuando de conformidad con lo establecido en los artículos 121, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 4, numerales 8 y 9 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria y los artículos 81, 94 numeral 10 y 98 numeral 13 de la Resolución N° 32 de fecha 24/03/95, publicada en la Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinaria de fecha 29/03/95, procedió a realizar en la sede de la accionante ubicada en el Centro Comercial “PLAZA LAS AMERICAS” del Cafetal, Mezzanina, Local 28 una verificación y determinación del oportuno cumplimiento de deberes formales que se desprenden de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de imposición comprendidos desde diciembre de 2002 hasta mayo del 2004.
Que de la revisión efectuada a la documentación requerida mediante Acta de Requerimiento N° 2004/3416-1 de fecha 09/07/04, se pudo constatar que la accionante incumplió con los requisitos y condiciones establecidas en las normas, al no identificar a los clientes y no colocar el Registro de Información Fiscal, en el libro de venta para los períodos 2002 a 2004 verificado, conforme a lo señalado en el Acta de Recepción N° 2004/3416-1 de fecha 09/07/04.
Que la Administración Tributaria, concluyó que la accionante contravino lo establecido en los artículos 8 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, artículos 70, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento, así como lo dispuesto en los artículos 5 y 6 de la Providencia Administrativa N° 1.677 de fecha 14/03/03, publicada en la Gaceta Oficial N° 37.661 de fecha 31/03/03; incumpliendo sus Deberes Formales consagrados en el artículo 99 numeral 3, 145 numeral 1 literal “a” del Código Orgánico Tributario.
Que la Administración Tributaria consideró que la accionante se encontraba incursa en el ilícito tributario consagrado en el numeral 2 del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario, y procedió conforme lo dispuesto en el Artículo 93 del mismo texto legal, en concordancia con lo establecido en la Resolución N° SNAT/2002/913 de fecha 06/02/02, publicada en la Gaceta Oficial 37.398 de fecha 06/03/02, la sanción prevista en el último aparte del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario, ordenando la clausura del local donde funciona el Restaurante propiedad de la accionante por un plazo de dos (2) días continuos contados a partir de las 11:30 a.m. del día 09/07/04 hasta las 11:30 a.m. del día 11/07/04, sin perjuicio de las sanciones pecuniarias consagradas en el Código Orgánico Tributario.
Con relación a la Violación del Derecho a la Presunción de Inocencia invoca la sentencia del 07 de agosto de 2001, en el expediente N° 00-0682, de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia y la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, sosteniendo que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades.
Que la Sala Constitucional igualmente dejó por sentado que el Artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, y que ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional.
Que la presunción de inocencia implica una regla de tratamiento del imputado en el proceso penal o del sometido al procedimiento sancionador, que proscribe que pueda ser tenido por culpable en tanto su culpabilidad no haya sido legalmente declarada. Que, como puede suponerse, afecta directamente a la capital cuestión de la ejecución de las sanciones antes de haber sido declaradas firmes o confirmadas en la vía judicial o administrativa.
Señala además en su escrito:
“Ahora bien, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.
El catedrático español Luciano Parejo Alfonso, con respecto a esta primera fase de iniciación del procedimiento, lo siguiente:
“El acto de iniciación o incoación tiene un contenido mínimo predeterminado, que comprende la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder...”.
Es así como la iniciación del procedimiento debe hacerse de tal manera que al investigado se le permita, en la siguiente fase del proceso, desvirtuar los hechos de los que presuntamente es responsable, así como su posible calificación, ya que a quien corresponde probar su responsabilidad es a la Administración y no al indiciado su inocencia.
En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado.
Por último, corresponderá a la Administración, si fuere el caso, declarar la responsabilidad de funcionarios y aplicar las sanciones consagradas expresamente en leyes, de manera proporcional, previa comprobación de los hechos incriminados.
Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia.”
Con respecto al derecho a la presunción de inocencia, invoca la sentencia de la Sala Constitucional de fecha 04 de noviembre de 2003, Exp. N° 02-3075, en la cual se señaló:
“ Al respecto, considera conveniente esta Sala, reiterar que el derecho a la presunción de inocencia es concebido como, aquel en el cual a la persona investigada en cualquier etapa del procedimiento (bien sea administrativo o judicial) en este caso administrativo sancionatorio, se le otorga aparte del derecho de hacer uso de toda la actividad probatoria que le favorezca, un tratamiento en el cual no se le considere responsable de la autoría de los hechos investigados, hasta que finalice el procedimiento y se tome la decisión o resolución final ; esto con el fin, de garantizar al investigado el derecho a no verse objeto de una decisión, en la cual se le considere responsable, sin haber tenido una etapa previa de actividad probatoria sobre la cual el órgano contralor fundamente ese juicio razonable de culpabilidad (Vid. Sentencia del 29 de agosto de 2003, caso: Hely Rafael Socorro Benítez)”. (Subrayado de la accionante).
Que aplicando lo anterior se desprende que la Resolución de Imposición de Sanción RCA-DF-VDF/2004/3416-1, ha violado el derecho a la presunción de la inocencia porque se ha juzgado y precalificado ab initio a la accionante sin que se diera inicio al respectivo procedimiento administrativo, considerando la Administración Tributaria que se encontraba incursa en el ilícito tributario consagrado en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, lo cual se traduce en el hecho de que la accionante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas.
Respecto al derecho a la defensa invoca la sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 26 de Julio de 2000, caso: María Mata de Castro contra Universidad Central de Venezuela, la sentencia de fecha 15 de febrero de 2000, caso Enrique Méndez Labrador y así como la sentencia de fecha 04 de abril de 2001 caso Cilo Antonio Anuel Morales y otro; y que el debido proceso es una garantía constitucional prima facie, es decir, previa al proceso y que condiciona la selección del mismo, que comienza con el propio procedimiento o proceso (administrativo o judicial), pudiéndose invocar su violación cuando se inician aquellos erradamente, cuando resuelta y deliberadamente o bien, de forma involuntaria, se adopta y aplica un iter procesal o procedimental que no se corresponde.
Que en el marco de las reflexiones anteriores el debido proceso en sede administrativa conlleva el derecho que posee el administrado de ser notificado adecuadamente y que ello significa la iniciación del procedimiento, la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder, lo cual es de vital importancia para que el administrado pueda defenderse adecuadamente de los hechos que se le imputan, en el entendido que es precisamente el acto de inicio o de apertura el que le es notificado al administrado para que este pueda defenderse con posterioridad.
Que en el presente caso la accionante fue sancionada sin que se haya dado inicio al respectivo procedimiento administrativo en el que se le garantizase a la misma su derecho constitucional a la defensa, que nunca fue notificada de que se encontraba incursa en supuestos fácticos que presuntamente pudieran constituir violación de lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario; jamás se le notificó que podía ser sancionada con la clausura del establecimiento donde funciona el Restaurante de su propiedad; nunca se le otorgaron plazos, ni breves ni amplios, para que presentara sus defensas y promoviera las pruebas que a bien estimara a su favor; lo cual se traduce en una violación vulgar y flagrante a su derecho constitucional al debido proceso y a la defensa en sede administrativa.
En la Audiencia Constitucional celebrada en fecha 15 de septiembre de 2004, el apoderado de la sociedad mercantil quejosa hizo una relación de los hechos y procedió a señalar:
Que se le ha violado el derecho a la presunción de inocencia a la asistida, toda vez que la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado en fallo de fecha 07 de agosto de 2001 el procedimiento que debe seguir la Administración para garantizar el derecho a la presunción de inocencia conculcado, haciendo referencia a que conforme a la sentencia debe la Administración dictar los actos que dan origen a la iniciación del proceso, informando al administrado, procediendo de seguido, a iniciar la etapa de sustanciación, etapa esta en la cual se debe ubicar el lapso probatorio, pudiendo la Administración Tributaria y el contribuyente aportar dichas pruebas y la etapa final decisoria.
Que se viola el debido proceso y el derecho a la defensa en el cierre del establecimiento de su asistida, toda vez que no se le otorgó plazos para que se defendiera y mucho menos a ser oída. Solicita que se declare con lugar la acción de amparo y que en el caso en que se declare sin lugar se le descuente a la sanción el lapso que permaneció cerrada su asistida antes de ampararse provisionalmente.
Por otra parte la representación de la accionada sostuvo en la Audiencia Constitucional:
Que el acta de cierre goza de la presunción de legalidad y veracidad en cuanto a los hechos planteados en ella.
Que existen causales de inadmisibilidad de la acción de amparo, las cuales resumidamente se refieren a que no puede a través del amparo dejarse sin efecto un acto administrativo.
Que la acción no señala el daño que se le ocasiona a la contribuyente. Que conforme al Artículo 18 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales la acción debe expresar el daño para que el Juez pueda llegar a esa conclusión debido a su naturaleza restablecedora.
Que la acción de amparo no está diseñada para tocar el fondo y que si se analiza el acto tendrá que tocar los aspectos legales y esto no es posible a través del amparo y que el amparo no puede utilizarse para justificar conductas ilegítimas.
Señala también el apoderado de la accionada:
Que el amparo debe declararse improcedente la acción porque es imposible que el cierre prejuzgue situaciones, al estar diseñado para juzgar y que es falso que el contribuyente sea juzgado ab initio, cuando incluso el mismo escrito contentivo de amparo señala que se levantaron tres actas a saber la de requerimiento, la de recibo de lo requerido y la de verificación inmediata y que por lo tanto existe un procedimiento.
Que en cada una de esas actas existe un renglón para que el interesado manifieste sus observaciones, lo cual no hizo y que constituye una omisión de su parte. Que además se trata de un hecho consumado, un ilícito y que la ignorancia de la ley no excusa su incumplimiento.
En la réplica el apoderado de la quejosa sostiene:
Que la Sala Constitucional en el caso del Bingo Costa Verde dejó sin efecto un cierre y que igualmente la Sala Electoral en el caso de Colegio de Odontólogos Metropolitano a través del procedimiento de amparo, también dejo sin efecto actos dañosos y que conforme a la sentencia Emery Mata Millán de fecha 01 de febrero de 2000, es indiferente como se plantea la situación jurídica infringida y que los daños son obvios y se encuentran alegados.
Que no reconoce que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se haya ajustado a derecho por el hecho de mencionar en su escrito las normas aplicadas y lo que se juzga es la violación de derechos constitucionales, no sobre si ha incumplido o no y que debe en el procedimiento de determinación y verificación darse un plazo razonable a los contribuyentes para ejercer su derecho a la defensa.
Que la Sala Constitucional ordenó en un caso relacionado con la aplicación de un Reglamento de la Dirección de los Servicios de Inteligencia y Prevención, la aplicación de lapsos razonables, y que en el presente caso se plantea un asunto similar puesto que en el mismo día en un operativo “tipo comando” se ordena la clausura sin derecho a la defensa a las 2:30 p.m. un día viernes, cerrando el local por 48 horas, siendo risible que se pueda intentar cualquier tipo de recurso que evite el daño.
En la oportunidad de contrarréplica el apoderado de la quejosa señaló:
Que el cierre quedó firme por no ejercerse el Recurso Jerárquico o el Contencioso Tributario, ratificó la presunción de veracidad y legalidad de que goza el acto, al no probarse lo contrario. Que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuó conforme a la Ley, y que en dado caso corresponde un recurso por inconstitucionalidad contra de la ley y ratifica los alegatos expuestos.
El Ministerio Público en la Audiencia Constitucional solicito un lapso de 48 horas para presentar su escrito y señaló que existe evidencia de un procedimiento mal aplicado.
Igualmente el Tribunal preguntó al representante legal de la quejosa si tenía alguna observación a lo cual respondió que si se le causó daño a la comida y a su personal. Igualmente interrogó al apoderado de la quejosa sobre si conocía las razones por las cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), realizaba los cierres los días viernes en la tarde, a lo cual respondió que son instrucciones a nivel superior, directrices de la alta directiva del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Concluida la Audiencia Constitucional, se levantó acta en la cual se deja constancia de la consignación de las conclusiones escritas de las partes.
El Tribunal debido a la complejidad del caso difirió la sentencia para ser dictada dentro de los 5 días hábiles siguientes a la Audiencia Constitucional.
Este sentenciador puede observar que ciertamente la presunción de inocencia prevista en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, trae una novedosa situación al sistema constitucional venezolano, toda vez que la Constitución de 1961, no precisaba que en los procedimientos administrativos sancionatorios debía apreciarse la presunción de inocencia. Sin embargo, esto no era necesario para que se observara este Principio en los procedimientos sancionatorios administrativos.
En razón del reconocimiento de este derecho en toda etapa del proceso, sea administrativo o judicial, se incluye en nuestra Carta Magna en el numeral 2 del Artículo 49 que establece:
“Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas ; en consecuencia:
2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.” (Subrayado de este Tribunal)
La presunción de inocencia obliga al operador de la norma a apreciar, durante un lapso razonable, la existencia de elementos mediante los cuales se puede precisar si existe culpabilidad, eximentes de responsabilidad penal, atenuantes o agravantes, pero lo más importante, al unirse con el debido proceso y el derecho a la defensa es apreciar si la conducta supuestamente antijurídica se subsume en el tipo delictual, debiendo la autoridad administrativa o judicial permitir a través del proceso, oír al presunto infractor para que explique sus argumentos, a los fines de corroborar su inocencia o sancionarlo.
Sobre la presunción de inocencia la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en 07 de agosto de 2001, mediante sentencia Nº 1397 ha sostenido:
“En la oportunidad para decidir la presente causa, se observa que la misma se recibió en esta Sala con ocasión de la consulta obligatoria de la sentencia dictada por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo el 15 de noviembre de 1999, en virtud de la presunta violación del derecho a la presunción de inocencia del ciudadano Alfredo Esquivar Villarroel, como consecuencia del Acta de Formulación de Cargos dictada, el 1° de octubre de 1999, por la titular de la Contraloría Interna de la C.A. de Administración y Fomento Eléctrico (CADAFE), Eco. Aura Figuera de Arias.
Al respecto es necesario precisar que, si bien el derecho denunciado como conculcado no se encontraba previsto de forma expresa en el texto constitucional para el momento en que se configuró el hecho presuntamente lesivo, el mismo fue recogido en la recién promulgada Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, conforme al cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. Más aún, esta garantía se encuentra reconocida también en el artículo 11 de la Declaración Universal de los Derechos Humanos, según la cual:
“... toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se compruebe su culpabilidad, conforme a la Ley y en juicio público en el que se hayan asegurado todas las garantías necesarias para su defensa ...” Igualmente, está consagrada en el artículo 8, numeral 2 de la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, norma que postula que: “... toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se establezca legalmente su culpabilidad ...”.
Ahora bien, tal y como señaló la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, es necesario, por ser asunto objeto de debate entre las partes, determinar si el derecho a la presunción de inocencia, puede verse mermado por un acto de trámite –como es el Acta de Formulación de Cargos-, o si por el contrario, su protección sólo se extiende a los actos definitivos que imponen la sanción.
Al respecto, esta Sala observa que, efectivamente, como fue sostenido por el a quo, la presunción de inocencia de la persona investigada abarca cualquier etapa del procedimiento de naturaleza sancionatoria tanto en el orden administrativo como judicial, por lo que debe darse al sometido a procedimiento sancionador la consideración y el trato de no partícipe o autor en los hechos que se le imputan. Así lo sostiene el catedrático español Alejandro Nieto, quien en su obra “Derecho Administrativo Sancionador”, señaló lo siguiente:
“(...) El contenido de la presunción de inocencia se refiere primordialmente a la prueba y a la carga probatoria, pero también se extiende al tratamiento general que debe darse al imputado a lo largo de todo el proceso. ” (Editorial Tecnos, Segunda Edición, Madrid, 1994) (Subrayado y resaltado de la Sala).
Así estima esta Sala acertado lo expresado al respecto por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, ya que es evidente que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades, sin que para llegar a esta conclusión se le de a aquél la oportunidad de desvirtuar, a través de la apertura de un contradictorio, los hechos que se le imputan, y así permitírsele la oportunidad de utilizar todos los medios probatorios que respalden las defensas que considere pertinente esgrimir.
En este sentido, el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo ...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, de considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional, como ha sucedido en el presente caso.
En efecto, en el caso bajo análisis, la presunta trasgresión constitucional se atribuye, como ya se dijo, al contenido del Acta de Formulación de Cargos del 1° de octubre de 1999, específicamente en expresiones como: “por haber actuado negligentemente”; “el vicepresidente Ejecutivo de Finanzas arriesgo (sic) el patrimonio de Cadafe, no obrando con la diligencia acorde con su experiencia, investidura y responsabilidad”; “la negligencia de su actuación en perjuicio de CADAFE resulta evidente al no preservar los intereses de la empresa” “por la forma negligente e imprudente en que se realizaron esas inversiones”; “por lo que su conducta encuadra en hechos generadores de responsabilidad administrativa previstos y sancionados en el artículo 41, numeral 8° de la Ley Orgánica de Salvaguarda del Patrimonio Público en el artículo 113 numerales 3 y 4 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República.”
Corresponde a esta Sala determinar si se verifica la vulneración del derecho a la presunción de inocencia del hoy demandante. Al respecto conviene realizar un análisis del asunto desde la perspectiva del Tribunal Constitucional español, quien en decisiones 76/1990 y 138/1990, ha sostenido que: “...es doctrina reiterada de este Tribunal que la presunción de inocencia rige sin excepciones en el ordenamiento administrativo sancionador para garantizar el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad .” (negrillas de la Sala).
Sobre el criterio supra citado del Tribunal Constitucional español, respecto a la presunción de inocencia y sus implicaciones en el procedimiento administrativo sancionador, ha señalado Alejandro Nieto lo siguiente:
“... concebida por tanto, la presunción de inocencia como un derecho a ser asegurado en ella (un derecho subjetivo que, además, es de naturaleza fundamental), en palabras de la citada sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990 comporta: 1º. Que la sanción esté basada en actos o medios probatorios de cargo o incriminadores de la conducta reprochada. 2º Que la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia. 3º. Y que cualquier insuficiencia en el resultado de las pruebas practicadas, libremente valoradas por el organismo sancionador, deben traducirse en un pronunciamiento absolutorio (...)
Todos estos elementos constituyen, en uno y otro campo, el contenido primero y directo de la presunción de inocencia; pero conste que todavía existe otra segunda vertiente, que excede con mucho de la garantía procesal de la carga de la prueba y de sus cuestiones anejas, ya que –como señala el Tribunal Constitucional- la presunción de inocencia implica ‘además, una regla de tratamiento del imputado –en el proceso penal- o del sometido a procedimiento sancionador [...] que proscribe que pueda ser tenido por culpable en tanto su culpabilidad no haya sido legalmente declarada' . Extremo que, como puede suponerse, afecta directamente a la capital cuestión de la ejecución de las sanciones antes de haber sido declaradas firmes o confirmadas en la vía judicial ...”
(Cfr.: NIETO, Alejandro. Derecho Administrativo Sancionador . Editorial Tecnos, Madrid, 1993, pp. 380 y ss.).
Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada.
En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.
En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado. Esta fase –fundamental por demás- fue omitida en el presente caso, ya que el demandante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas. Y de haberse efectuado, su defensa no habría tenido sentido, ya que la Administración anticipadamente determinó o concluyó en su responsabilidad en irregularidades tipificadas en la Ley, por lo que su defensa habría consistido en demostrar su inocencia, en lugar de desvirtuar las irregularidades que se le imputan, lo que contraría el derecho constitucional a ser presumido inocente.
Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia. En consecuencia, la Sala comparte el criterio sostenido en este sentido por el a quo y así se declara.” (SC-1397-07-08-01).
De la sentencia de nuestro Máximo Tribunal se infiere:
i) Que la presunción de inocencia debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional.
ii) Que se debe tratar al procesado como no partícipe o autor hasta que esto sea declarado a la final del proceso, y previo respeto de garantías como el derecho a ser oído y el derecho a pruebas.
iii) Que nadie debe sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria, ya que quien aplica la norma se debe fundamentar en un juicio razonable de culpabilidad que este legalmente declarado.
iv) Que se deben observar tres fases mínimas: a) La de la apertura de la investigación, motivada por indicios. b) La probatoria y c) la declarativa de responsabilidad. Única etapa en la cual se puede desvirtuar la presunción de inocencia.
Del análisis de la actuación de la presunta agraviante se puede observar que en ningún momento se respetaron las tres fases mínimas establecidas en la sentencia citada, porque no se le otorgó un plazo mínimo para que la accionante pudiera presentar sus pruebas y que a su vez la agraviante en base a ese contradictorio y el análisis de esas pruebas pudiera dictar una decisión que pudiera desvirtuar la presunción de inocencia, mediante la declaración de su culpabilidad, y esto es contrario a lo pautado por el texto constitucional, ya que, incluso el peor de los defraudadores tiene el derecho a defenderse y a presumírsele inocente mientras no se establezca lo contrario a través de un procedimiento que garantice las exigencia mínimas constitucionales. En otras palabras se le presumió culpable y se le aplicó la sanción sin derecho a probar y sin derecho al debido proceso.
Aun en los procesos de verificación la Administración Tributaria debe observar las garantías mínimas y luego de pasar por las tres etapas: apertura, pruebas y decisión, puede aplicar las sanciones pertinentes, pero no antes, como lo hizo en el procedimiento que aplicó a la agraviada, cuando la sancionó “de plano” mediante el cierre del establecimiento, por ello se debe considerar que si no se ha observado el lapso probatorio o el debido proceso a la luz de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela la agraviada se presume inocente.
Pero al analizar el acto lesivo también este sentenciador constitucional observa que se ha violado el Derecho al Debido Proceso, toda vez que todo proceso sin excepción debe permitir la posibilidad de que el presunto infractor pueda defenderse, ante la obligación que tiene la Administración Tributaria de traer al expediente administrativo sustanciado al efecto, las pruebas para fundamentar sus acusaciones, es decir, la Administración Tributaria tiene en el presente caso la carga de la prueba para desvirtuar la inocencia, cosa que no se observa en las actas procesales y que no se deduce su cumplimiento de las exposiciones orales hechas por las partes del presente proceso.
En este sentido al no realizar la agraviante actividad probatoria ni permitir al presunto infractor, la posibilidad de desvirtuar tales probanzas, en el caso que las hubiere, se está violando el debido proceso. La jurisprudencia se ha pronunciado en varios casos a través de la Sala Político Administrativa y a través de la Sala Constitucional, siendo algunos fallos resaltantes los que ha continuación se transcriben:
“El derecho a la defensa previsto con carácter general como principio en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, adoptado y aceptado en la jurisprudencia en materia administrativa, tiene también una consagración múltiple en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; la cual precisa en diversas normas, su sentido y manifestaciones. Se regulan así los otros derechos conexos, como son: el derecho a ser oído, el derecho a hacerse parte, el derecho a ser notificado, a tener acceso al expediente, a presentar pruebas y a ser informado de los recursos para ejercer la defensa . (Sentencia de la Sala Político Administrativa Nº 1245 de fecha 26 de junio de 2001. Resaltado añadido)
Llama la atención que en la Audiencia Constitucional el apoderado de la agraviante señaló que la Resolución de cierre no puede prejuzgar situaciones, porque el procedimiento está diseñado para juzgar. Sobre este particular cualquiera que sea la naturaleza del procedimiento debe respetar los principios constitucionales, como los destacados en la sentencia parcialmente transcrita, que se resumen en el Derecho a ser Oído, Derecho a Hacerse Parte, el Derecho a ser Notificado, Derecho a Probar y el Derecho a ser Informado de los Recursos.
El acto puede tener la apariencia de cumplir con todos los requisitos, pero materialmente puede causar un daño y esto es lo que ha ocurrido en el presente caso, toda vez que no sólo se le ha cercenado el Derecho al Debido Proceso y el Derecho a Probar, sino que también se le ha prejuzgado de culpable y en la aplicación de la sanción se han causado daños a la propiedad, como lo es la descomposición de mercancía y el derecho al trabajo, tal y como lo señaló la accionante en la Audiencia Constitucional.
Por ello al aplicar la agraviante la sanción el mismo día, sin sustanciar expediente y sin pasar por la etapa probatoria, y sin respetar cierta normas del Código Orgánico Tributario, se violan los derechos conexos a que hace referencia la Sala Político Administrativa de nuestro alto Tribunal, ya que, bajo la premisa de ser culpables mientras no se demuestre lo contrario, mucho menos existe posibilidad de ser oído o de presentar pruebas. Carga de prueba que como ya se señaló corresponde a la agraviante, pero que por su inconstitucional proceder invierte erradamente la carga al agraviado para que pruebe su inocencia.
Es de resaltar que con el simple hecho de que este Tribunal haya verificado la violación de Derechos Constitucionales, debe por mandato constitucional suspender la aplicación de la sanción, sin que sea necesario el pronunciamiento sobre otros vicios, pero se hace necesario apreciar el resto de las violaciones en razón de que se observa la violación de otras garantías constitucionales importantes, que devienen de la actuación administrativa.
En efecto en múltiples ocasiones cuando los agraviantes forman parte de la Administración Tributaria se alega tanto en los escritos como en las audiencias constitucionales que no le está permitido al juez constitucional el análisis de normas de rango legal, debiendo circunscribirse al análisis de normas constitucionales, pero en el presente caso la agraviante forma parte de la Administración Pública y por ende su función está limitada por la Constitución y por las normas que desarrollan los principios constitucionales, siendo este asunto la excepción a la regla general lo que hace necesario el análisis de las normas mediante las cuales la Administración Tributaria está lesionando los derechos constitucionales.
Sobre este particular ya se pronunció la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia cuando señaló:
“Esto trae como consecuencia, que en el procedimiento de amparo el juez enjuicia las actuaciones de los órganos del poder público o de los particulares, que hayan podido lesionar los derechos fundamentales. Pero, en ningún caso, puede revisar, por ejemplo, la aplicación o interpretación del derecho ordinario, por parte de la administración o los órganos judiciales, a menos que de ella se derive una infracción directa de la Constitución . No se trata de una nueva instancia judicial o administrativa, ni de la sustitución de los medios ordinarios para la tutela de los derechos o intereses, se trata de la reafirmación de los valores constitucionales, en la cual el juez que conoce del amparo puede pronunciarse acerca del contenido o aplicación de las normas constitucionales que desarrollan los derechos fundamentales, revisar la interpretación que de éstas ha realizado la administración pública o los órganos de la administración de justicia, o establecer si los hechos de los que se deducen las violaciones constitucionales, constituyen una violación directa de la Constitución .
La noción de violación directa de las normas fundamentales, requiere ser precisada, por ser una manifestación del objeto de la acción de amparo y un límite implícito de su alcance. Al respecto, se pueden hacer las siguientes consideraciones:
La Constitución se desarrolla mediante la legislación, la cual tiene normas de ejecución directa del texto y los principios constitucionales, así como normas de instrumentación de todo ese desarrollo constitucional.
Ahora bien, se ha venido sosteniendo que el amparo persigue las violaciones directas de la Constitución y, que cuando la infracción se refiere a las leyes que la desarrollan, se está ante una transgresión indirecta que no motiva un amparo.
A juicio de esta Sala, tal distinción carece de base legal. Según el artículo 1 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, el amparo procede cuando se menoscaban de alguna forma el goce y el ejercicio de los derechos y garantías constitucionales, lo cual puede provenir del desconocimiento, de la errónea aplicación, o de la falsa interpretación de la ley , que atenta contra un derecho o garantía constitucional. No se trata del rango de la ley, sino del efecto que sobre los derechos y garantías fundamentales ejerce la violación de la ley, en relación con la situación jurídica de las personas y la necesidad de restablecerla de inmediato si ella fuere lesionada.
Cuando la infracción a una ley, sin importar su rango, es a su vez una trasgresión a la Constitución, que deja sin aplicación, en alguna forma, el mandato constitucional, procede el amparo, sin que sea necesario distinguir si se trata de una violación directa e inmediata de la Constitución, ya que estos conceptos son importantes para definir el ámbito de las acciones de nulidad por inconstitucionalidad prevenidas en los numerales 1 y 4 del artículo 336 de la vigente Constitución, pero no para el amparo.
Pero cuando el tipo de vicio aludido deja sin aplicación o menoscaba un derecho o garantía constitucional eliminándolo, y no puede ser corregido dentro de los cauces normales, perjudicándose así la situación jurídica de alguien, se da uno de los supuestos para que proceda el amparo, cuando de inmediato se hace necesario restablecer la situación jurídica lesionada o amenazada de lesión. Si la inmediatez no existe, no es necesario acudir a la vía del amparo, sino a la ordinaria, no porque el amparo sea una vía extraordinaria, sino porque su supuesto de procedencia es la urgencia en el restablecimiento de la situación o en el rechazo a la amenaza, y si tal urgencia no existe, el amparo tampoco debe proceder.” (Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nº 828 de fecha 27 de julio de 2000). (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).
En razón del fallo transcrito y de las circunstancias entorno al presente asunto se ve forzado este Tribunal Constitucional a analizar por vía de excepción las normas del Código Orgánico Tributario y del Impuesto al Valor Agregado contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción, en especial la relacionada con el lapso probatorio, ya que, en otros fallos de nuestro Máximo Tribunal se ha hecho referencia a la violación al derecho a la defensa como una consecuencia de la ausencia de actividad probatoria. Por lo que es ilustrativo citar, de seguida, dos sentencias importantes para luego realizar el análisis legal de la situación, con especial referencia la posibilidad del sujeto pasivo o responsable tributario de promover y hacer evacuar pruebas para desvirtuar los hechos que se le imputan y que le pueden generar una sanción.
De esta forma la Sala Político Administrativa señaló:
“Al respecto esta Sala observa que, la violación del derecho a la defensa en la actualidad corresponde al debido proceso de las actuaciones administrativas consagrado en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los siguientes términos:
1. La defensa y asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo necesario y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante la violación del debido proceso….”
Del artículo antes transcrito, emerge que la violación del derecho a la defensa se produce cuando los interesados no conocen el procedimiento que pueda afectarles, se les impide su participación en él o el ejercicio de sus derechos, o se les prohibe realizar actividades probatorias , o no se les notifican los actos que les afectan lesionándoles o limitándoles el debido proceso que garantizan las relaciones de los particulares con la Administración Pública.
Asímismo, la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia del 4 de junio de 1997, reiteró los principios sentados de la sentencia recaída en el caso: Luis Benigno Avendaño Fernández vs. Ministerio de la Defensa del 17 de noviembre de 1983, en los siguientes términos:
“…Para la imposición de sanciones, es principio general de nuestro ordenamiento jurídico que el presunto infractor debe ser notificado previamente de los cargos que se le imputan y oírsele para que pueda ejercer su derecho de defensa, antes de ser impuesta la sanción correspondiente. Bien sea esta última de naturaleza penal, administrativa o disciplinaria. Tiene base el citado principio en la garantía individual consagrada en el ordinal 5° del artículo 60 de la Constitución de la República, a tenor del cual ‘Nadie podrá ser condenado en causa penal sin antes haber sido notificado personalmente de los cargos y oído en la forma que indique la Ley'. Igualmente, tiene base el principio general invocado en la inviolabilidad del derecho a la defensa ‘en todo estado y grado del proceso' consagrada en el artículo 68 de la Constitución. La cobertura del estas garantías constitucionales ha sido interpretada ampliamente por la doctrina y la jurisprudencia en nuestro país, a tal punto que la aplicabilidad de los preceptos en ellos enunciados ha sido extendida a todas las ramas del derecho público, (…) a fin de convertirlas en pautas fundamentales de la genérica potestad sancionadora del Estado.
En esta perspectiva, el derecho de defensa debe ser considerada no sólo como la oportunidad para el ciudadano encausado o presunto infractor de oír sus alegatos, sino como el derecho de exigir del Estado el cumplimiento previo a la imposición de toda sanción, de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precisión los hechos que se le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, hacer oportunamente alegatos en su descargo y promover y evacuar las pruebas que obren en su favor. Esta perspectiva del derecho de defensa es equiparable a lo que en otros Estados de Derecho ha sido llamado como el principio del debido proceso …” (Subrayado de la Sala).
De la sentencia parcialmente transcrita, se desprende el reconocimiento en otros ordenamientos jurídicos de la existencia del principio del debido proceso como emblema del derecho a la defensa, siendo que el nuevo orden constitucional, recogió este principio en donde el derecho a la defensa comprenderá tanto la posibilidad de acceder al expediente y a impugnar la decisión como el derecho a ser oído (audiencia del interesado) y a obtener una decisión motivada.” (Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 0965 de fecha 02 de mayo de 2000).
En el mismo sentido se pronunció la Sala Constitucional al señalar:
“Por lo que atañe al derecho a la defensa, éste es un contenido esencial del debido proceso, y está conformado por la potestad de las personas de salvaguardar efectivamente sus derechos o intereses legítimos en el marco de procedimientos administrativos o de procesos judiciales mediante, por ejemplo, el ejercicio de acciones, la oposición de excepciones, la presentación de medios probatorios favorables y la certeza de una actividad decisoria imparcial. En el presente caso, del análisis de los autos emerge que por medio del fallo impugnado se dictó prohibición de enajenar y gravar sobre la indicada parcela de terreno Nº 263, inmueble propiedad de la empresa INVERSIONES 1994 C.A. , como medida cautelar en un juicio penal con el cual la accionante no guardaba relación alguna, y sin que se le hubiere dado la posibilidad de oponerse a dicha medida, lo cual conformó, en criterio de esta Sala, una violación del derecho a la defensa.” (Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nº 0099 de fecha 15 de marzo del 2000).
Igualmente señaló en otro fallo:
“Al respecto observa la Sala que la violación al derecho a la defensa existe cuando los interesados no conocen el procedimiento que pueda afectarlos, se les impide su participación en él o el ejercicio de sus derechos, se les prohíbe realizar actividades probatorias o no se les notifican los actos que los afecten. En el presente caso el Consejo de la Facultad de Odontología de la Universidad Central de Venezuela realizó una reestructuración de los Comités Académicos de Postgrado de dicha Facultad. Ahora bien, tal como lo señala la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, no era necesario la apertura de un procedimiento a los accionantes para que dicho Consejo procediera a reorganizar los Comités Académicos de Postgrado, no obstante considera la Sala que la notificación de los mismos resultaba imprescindible por cuanto el acto particular, aún cuando obedece a una reestructuración administrativa, no deja de afectar la esfera jurídica de los accionantes.
En justa correspondencia con lo anterior, de las actas del expediente se evidencia que los accionantes ejercieron el derecho de palabra ante el Consejo Universitario de la Universidad Central de Venezuela en fecha 30 de septiembre de 1998 y posteriormente los correspondientes recursos administrativos -reconsideración y jerárquico- donde expusieron los alegatos que consideraron pertinentes a los fines de ejercer su defensa. En consecuencia el órgano administrativo les permitió la oportunidad para alegar y probar lo conducente en beneficio de sus derechos e intereses, todo lo cual lleva a esta Sala a considerar que en el presente caso no existió violación al derecho a la defensa, y así se declara.” (Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, Sentencia Nº 0002 de fecha 24 de enero de 2001).
En este sentido sobre las pruebas, indistintamente cuál fuere el procedimiento aplicable el Código Orgánico Tributario en su Artículo 148, señala:
“Artículo 148: Las normas contenidas en esta sección serán aplicables a los procedimientos de carácter tributario en sede administrativa, sin perjuicio de las establecidas en las leyes y demás normas tributarias. En caso de situaciones que no puedan resolverse conforme a las disposiciones de esta sección, se aplicarán supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines.”
Luego el Artículo 158 del Código Orgánico Tributario establece que dicho lapso probatorio no podrá ser inferior a 10 días hábiles, cuando señala:
“Artículo 158: El término de prueba será fijado de acuerdo con la importancia y complejidad de cada caso, y no podrá ser inferior a diez (10) días hábiles.
En los asuntos de mero derecho se prescindirá del término de prueba, de oficio o a petición de parte.”
Lo anterior obliga a que la Administración Tributaria y en este caso a la agraviante por ser parte de ella, deba respetar por lo menos los 10 días hábiles a que hace referencia el Código Orgánico Tributario, norma rectora de esos procedimientos de naturaleza tributaria, incluso aquellos que terminan en una sanción y, basta que se compruebe que no se ha cumplido con el lapso probatorio para que se compruebe tanto la violación a la presunción de inocencia, como el derecho al debido proceso, incluso el del derecho a la defensa, toda vez que no se ha constituido la sanción con las garantías mínimas.
En el último de los casos citados se le otorga a los accionantes un plazo para que elaboren sus observaciones, pero al analizar el Código Orgánico Tributario, se puede precisar de las normas citadas, que en ese procedimiento de verificación fiscal se debe abrir un lapso probatorio, que de no abrirse lesiona los derechos constitucionales del debido proceso, del derecho a la defensa y a la presunción de inocencia, no es suficiente como lo señala el apoderado de la accionada, las líneas destinadas a observaciones que contiene el Acta de Recepción y el Acta de Verificación inmediata, porque si bien esas líneas se pueden utilizar para las observaciones pertinentes es injusto que un contribuyente sin la asistencia de abogado pueda presentar en tan corto tiempo y de una materia complicada como lo es la tributaria, una adecuada defensa.
Debemos recordar que incluso una de las innovaciones del Código Orgánico Tributario de 2001, es precisamente la asistencia de abogados para el ejercicio del Recurso Jerárquico, so pena de inadmisibilidad y esto también debe apreciarse en los casos en que el contribuyente y presunto infractor deban hacer observaciones, porque puede ser especialista o no de la materia. Pero a la final las pocas líneas de un acto preimpreso no puede sustituir el derecho a la defensa, a la final lo que pretende el Código Orgánico Tributario con la asistencia de abogados para el ejercicio del Recurso Jerárquico, es el análisis adecuado por parte de un experto en la materia, por lo complicado del caso. De esta forma como puede un comerciante defenderse sin que esté asistido por personas calificadas en la materia, o en cuestiones de horas o a través de observaciones que puede hacer un viernes en la tarde.
En otras palabras no cabe duda que el Artículo 158 del Código Orgánico Tributario, es el desarrollo legal del Artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y que al no observarse se viola su contenido, por lo que se justifica su análisis a través del presente fallo.
Igualmente es de apreciar que es costumbre del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, realizar estos operativos los días viernes a finales de la tarde, lo cual se traduce en la restricción a la tutela judicial efectiva, ante la probabilidad de que los jueces no se encuentren en su sede en razón de su horario habitual.
Sobre el particular la Sala Constitucional ha señalado:
“Ha sido jurisprudencia reiterada de este Tribunal, y lo había sido de la Corte Suprema de Justicia, que el derecho a la defensa se viola cuando se priva a una parte de los medios procesales para la tutela de sus intereses o se les restringe de manera tal que éstos quedan desmejorados” (Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nº 0312 de fecha 20 de febrero de 2002).
El hecho de que no se cumpla con el debido proceso constitutivo para desvirtuar la presunción de inocencia, la ausencia de actividad probatoria, el cercenar de hecho el acceso a la tutela judicial efectiva y el derecho a ser amparado por los Tribunales de la República Bolivariana de Venezuela, hacen que este sentenciador considere que efectivamente existe una lesión grave en detrimento de los derechos constitucionales de la accionante, la cual ha invocado la violación al derecho a la presunción de inocencia y al debido proceso, mucho más cuando se pretende cercenar la posibilidad de ampararse o de que un juez decrete una cautelar en protección de los derechos constitucionales.
Incluso en el presente caso no se observó el contenido del Artículo 163 del Código Orgánico Tributario, que establece que las notificaciones personales surten efectos al día hábil siguiente después de practicadas, cosa que obvió la Administración Tributaria y, que de observarse le permitiría a la quejosa resguardar los alimentos no procesados para que no perezcan, evitándose un daño mayor.
La doctrina española en comentarios a la sentencia del Tribunal Constitucional español de fecha 08 de junio de 1981 consideró:
“De esta perspectiva podemos también rellenar fácilmente la reserva un tanto inespecífica que formula la Sentencia estudiada cuando precisa que la aplicación del artículo 24 a la actividad administrativa ha de hacerse ‘con ciertos matices', ‘en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto'. Esa reserva no puede alcanzar al ‘contenido esencial' del derecho consagrado en el artículo 24, contenido esencial que no está en la interpretación del mismo como una regla simplemente procesal (tal como pretendían el Fiscal y el Abogado del Estado), sino en su conceptuación como una pieza clave del status general de libertad de la persona, el que consagra la ‘presunción de inocencia' de ésta y, con ello, su ámbito garantizado de actuación lícita, que en modo alguno podrá destruirse con ningún poder discrecional de la Administración –aquí el poder de prescindir totalmente del procedimiento, de dar por probada una imputación sin oír siquiera al denunciado y sin permitirle una defensa previa.
Este es, justamente, el camino lógico de la Sentencia cuando desde su premisa de que el artículo 24 es aplicable a la Administración ‘en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto' concluye enjuiciando la técnica de la imposición ‘de plano' de las sanciones administrativas:
‘Debemos afirmar que tales valores no quedarían salvaguardados si se admitiera que la Administración, por razones de orden público, puede incidir en la esfera jurídica de los ciudadanos imponiéndoles una sanción sin observar procedimiento alguno, y por tanto sin posibilidad de defensa previa a la toma de decisión, con la consiguiente carga de recurrir para evitar que tal acto se consolide y haga firme.'
La sentencia, literalmente entendida, parece fijarse más en la incidencia que la sanción supone sobre la esfera de los ciudadanos que en la garantía constitucional para destruir la presunción de inocencia de éstos, que es donde parece estar, a mi juicio, le noyau dur, the pith and substance, der Wesensgehalt, el ‘contenido esencial' del derecho consagrado en el artículo 24, desde donde, por tanto tal derecho se hace irreductible, según la técnica del artículo 53, 1, para todos los poderes públicos y entre ellos la Administración. Pero, en todo caso, lo relevante es que la sentencia proclama sin equívocos que, en efecto, el artículo 24, en cuanto impone para que un ciudadano pueda ser sancionado un procedimiento mínimo que incluye básicas garantías de defensa antes de que la sanción pueda imponerse, vincula positivamente a la Administración y hace por ello radicalmente nula la antigua técnica de que ésta se ha prevalido de imponer sanciones sin procedimiento alguno, ‘de plano'. Recordemos que esta técnica permite a la Administración dar por probados por sus solos servicios, secretamente, la realidad y la ilegalidad de la infracción, de su imputación al destinatario de la sanción, de la culpabilidad de éste y de los demás requisitos condicionantes de la licitud de la medida represiva; la norma hasta ahora aplicada para estos casos, el artículo 137 del antiguo Reglamento de Procedimiento Administrativo del Ministerio de la Gobernación de 1947, refiere, en efecto, el supuesto de la ‘sanción de plano' a los casos en que ‘de la denuncia o antecedente apareciere comprobada la infracción o extralimitación'; ese juicio de comprobación, que es el que vendría a hacer el innecesario el procedimiento contradictorio, es, pues, no sólo unilateral de la Administración, sino secreto, puesto que se forma sin oír al inculpado, sin que éste sea ‘informado de la acusación formulada' contra él –en términos del art. 24 de la Constitución- y de darle la oportunidad de defenderse tanto en cuanto a los hechos (por ejemplo: demostrando que la policía le ha confundido con su hermano, o que en el momento de los hechos se encontraba a 500 kilómetros del suceso o en la cama de un hospital), como en el derecho (justificando que los hechos, aun siendo ciertos, no son ilegales, no perturban el orden público, no le es reprochable culpa alguna en ellos se realizaron con alguna causa de justificación, etcétera). Por ello, contundentemente, la Sentencia concluye su razonamiento así:
‘procede declarar la nulidad de los actos aquí impugnados por haberse dictado sin observar los principios de la Constitución que están en la base de su artículo 24'
La ratio decidendi está, pues, aquí, en la violación por la Administración de las garantías mínimas del artículo 24 de la Constitución, que vinculan a aquella de manera positiva y directa.” (García de Enterría, Eduardo. La Constitución como Norma y el Tribunal Constitucional. Madrid: 1985. Civitas. pp. 252-254)
En el caso del derecho español tiene una variación con respecto al caso de marras, puesto que el Reglamento citado en la sentencia pareciera permitir a la Administración aplicar la sanción de plano, si lo comparamos con el procedimiento de verificación y por supuesto al serle aplicable un lapso probatorio mínimo de 10 días hábiles, el legislador no habilita a la Administración Tributaria para que cierre establecimientos sin el debido proceso o irrespetando “de plano” la presunción de inocencia, o el derecho a la defensa.
Como señala García de Enterría, sancionar a un administrado sin el derecho de defenderse, no le permitiría demostrar su inocencia y mucho menos esgrimir argumentos que pudieran atenuar la sanción o eximir de responsabilidad penal, hechos estos que tienen que ser evaluados por el operador de la norma, que incluso debe apreciar esos hechos para aplicar razonablemente la sanción.
En efecto del acto lesivo se puede apreciar que la Administración Tributaria observó que la contribuyente quejosa supuestamente incumplió el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y la Providencia Administrativa N° 1.677 de fecha 14 de marzo de 2003, cuando se percató que algunas asientos en el libro carecían de nombre y número de Registro de Información Fiscal de percutidos tributarios, y este sentenciador en sede constitucional, nuevamente invoca el contenido de la sentencia 828 de fecha 27 de julio de 2000, de la Sala Constitucional ya citada en líneas anteriores, para analizar los hechos lesivos a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que la sanción aplicada es inexacta.
La Ley del Impuesto al Valor Agregado aplicable al presente caso señala en su Artículo 8 –supuestamente violado- la definición de contribuyentes formales, considerando que legalmente son los que realizan actividades u operaciones exentas o exoneradas, norma que no aplica al presente caso, toda vez que la quejosa es un contribuyente ordinario. Igualmente señala la Resolución mediante la cual se manifiesta la conducta lesiva que se ha violado el Artículo 56, que los contribuyentes deben llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios, la obligación de conservar esa documentación, la obligación de registrar las contablemente todas las operaciones en el mes calendario en la cual se perfeccionaron las actividades u operaciones, la obligación de los contribuyentes de abrir cuentas especiales, la obligación de importadores de abrir cuentas especiales y la facultad a la Administración Tributaria de establecer los requisitos, medios, formalidades y especificaciones que deben cumplirse para llevar los libros, registros, archivos y cuentas, así como la posibilidad de establecer los términos y condiciones para la realización de asientos contables y demás anotaciones.
En otras palabras el Artículo 56 establece una serie de deberes formales a cumplir y la obligación de la Administración Tributaria de establecer esos requisitos, medios y demás formalidades a través de un acto de rango sublegal, pero la conducta tributaria de la sociedad mercantil agraviada no contradice ninguno de los supuestos previstos en esa norma. De la lectura de las diferentes actas que conforman el expediente puede observarse que la quejosa lleva libros, registros y cuentas, incluso paga sus impuestos y emite sus facturas, por lo que mal pudiera ser sancionado por incumplimiento de deberes formales, por contradecir dicha norma la cual es inaplicable en el presente caso.
Igualmente la Resolución contentiva del acto lesivo, señala la violación de los artículos 70, 72, 75, 76 y 77 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, siendo necesario señalar que el Artículo 70 del Reglamento establece el deber formal de llevar libro de compras y libro de ventas, infracción en la cual no ha incurrido la accionante.
El Artículo 72 del Reglamento obliga a que en los libros de compra y de venta se haga un resumen de las operaciones del respectivo período de imposición y que estos resúmenes deben coincidir con los datos de la declaración y otros medios admitidos, tampoco se evidencia la violación de ese Artículo, toda vez que se señala de puño y letra del funcionario que falta nombre y número de Registro de Información Fiscal (RIF).
A su vez se destaca en la Resolución lesiva la presunta violación de los Artículo 75, 76 y 77. El primero de estos se refiere al Libro de Compras y la sanción es por incumplimiento en el Libro de Ventas, tal y como se puede leer de la Resolución lesiva, este Artículo del Reglamento (75) no es aplicable al presente caso, no encaja en el supuesto de hecho de la norma.
Por otra parte el Artículo 76, se refiere al Libro de Ventas en el cual deben registrarse cronológicamente y sin atrasos las operaciones realizadas con otros contribuyentes o no contribuyentes, dejando constancia de fecha, nombre y apellido número de Registro de información Fiscal (RIF) entre otros datos, norma que de aplicarse a la quejosa es la única que concuerda con los hechos plasmados a mano en la Resolución de Imposición de Sanción.
No obstante, el Artículo 77 del Reglamento señala al igual que el 76 que los contribuyentes en el Libro de Ventas deberán registrar cronológicamente las operaciones realizadas con no contribuyentes indicando en sus cinco literales lo siguiente:
“a) Fecha y número del primer comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado.
e) Monto de las ventas de bienes y prestación de servicio exentas, exoneradas o no sujetas del día, por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.”
En ninguno de los literales se hace mención al nombre o al Registro de Información Fiscal (RIF) de los no contribuyentes. Es de hacer notar que en ambos artículos tanto el 76 como en el 77 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se regulan a los no contribuyentes, entonces cuál de los dos debemos aplicar al presente caso.
La respuesta puede radicar en un error del Reglamentista al incluir erradamente la expresión no contribuyente en el Artículo 76, puesto que en ninguna parte de la norma se refiere a que el Artículo 77 se refiere a métodos simplificados, puesto que se refiere es al Libro de Venta y no a las facturas.
Es de precisar, que cuando una persona que compra comida, persona natural, no contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, salvo prueba en contrario, no disfruta del crédito fiscal de la factura que se le entrega, incluso muchas de ellas señalan la expresión “no genera crédito fiscal” y por lo tanto al no ser contribuyentes, sino un incidido o un sujeto a quien se le traslada el impuesto, un percutido y al no disfrutar del crédito a los fines de compensar técnicamente los créditos y débitos de cada período, no representa dicha factura un elemento necesario de control para el pago del impuesto de ese no contribuyente.
Para el vendedor de la comida, como lo es el restaurante, esa venta genera un débito fiscal que tiene que enterar a la Tesorería Nacional, previa deducción de los créditos por las compras que haya hecho la quejosa por la materia prima, y una vez asentada la venta en el libro y realizado el pago correspondiente se han satisfecho las obligaciones principales, tal como lo hizo la quejosa al asentar aunque sin nombre y sin Registro de Información Fiscal (RIF).
Este asunto se refleja igualmente en las ventas de comida rápida de hamburguesas, donde le entregan un comprobante sin especificarse el nombre o el Registro de Información Fiscal de un comensal. Pareciera que a la Administración Tributaria no le interesa perseguir al trasladado, le interesa verificar si ese monto por la venta que genera débito fiscal fue enterado y asentado cronológicamente para ejercer su control. Incluso al Reglamentista de la Ley no se le escapó esta situación, confirmando que el Artículo 76 se refiere aquellos contribuyentes que a través de sus facturas van a gozar del crédito fiscal por sus compras y el 77 a aquellos no contribuyentes que no gozan del crédito fiscal.
De todas formas por el simple hecho de incluir los no contribuyentes en dos normas que pautan diferentes exigencias le pone un grado de dificultad mayor al entendimiento de normas tributarias y una evidente falta de certeza al desconocer el vendedor de productos cuál norma aplicar entre dos que rigen la misma situación y sin distingo claro.
Además de lo anterior la Resolución de Imposición de Sanción señala la violación de los Artículo 5 y 6 de la Providencia Administrativa 1677 publicada en Gaceta Oficial 37.661, que establece LAS OBLIGACIONES QUE DEBEN CUMPLIR LOS CONTRIBUYENTES FORMALES DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, no los contribuyentes ordinarios como es el caso de la quejosa.
Como se señaló el Artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, define a los contribuyentes formales como aquellos sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto y en ninguno de los ordinales de los Artículo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado sobre la exención, se le otorga esta dispensa a los restaurantes.
En consecuencia, no observa este Tribunal que exista violación a las normas citadas, incluso aún considerando que la quejosa es contribuyente formal que no lo es, el Artículo 5 de la Providencia requiere: Fecha, Número de Inicio de la facturación del día, Número final de la facturación del día y el Monto Consolidado de las Ventas del día. En ninguno de los casos requiere el nombre del comprador o el número del Registro de Información Fiscal (RIF).
Se debe recalcar, que este es uno de los casos en que se puede analizar las normas de rango legal, porque se observa que de las 9 normas presuntamente violadas y contenidas en la Resolución lesiva sólo una de ellas puede justificar la actuación de la Administración Tributaria y el cierre, pero esa norma se encuentra en franca contradicción con otra que establece lo contrario, colocando a la contribuyente en indefensión.
Aparte de lo anterior se enuncia en la Resolución los Artículos 99 numeral 3 y 145 numeral 1, literal a, del Código Orgánico Tributario. El primero de ellos se refiere a la enunciación general de las situaciones que constituyen incumplimientos de deberes formales y el segundo, la obligación de los contribuyentes a cumplir con los deberes formales cuando lo requieran las “leyes o reglamentos ”, no señala Providencias.
Este problema genera una violación constitucional mayor, que deviene de la inobservancia de los postulados penales, el principio de la legalidad de la sanción y de la pena, es una garantía que permite al individuo ajustar su conducta para no incurrir en una sanción. Si existe un bien jurídico tutelado y se crean las normas de manera clara y precisa, el eventual infractor puede ajustar su conducta para no incurrir en sanción, esto es, evitar subsumirse en el tipo delictual para no cometer infracción.
Pero como se señaló la normas del Reglamento no son claras y el individuo no puede asumir una conducta que no sea antijurídica. En el presente caso se puede apreciar que la quejosa cumple con el pago de sus impuestos y que cumplía con los deberes formales exigidos por la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, pero su conducta está regulada y sancionada por una norma que no es clara.
Ante esos hechos no es razonable que la Administración Tributaria proceda a la aplicación del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario, mucho menos cuando por principios de Derecho Penal se prohibe la remisión al Reglamento de la definición del tipo delictual, Reglamento que además es ambiguo por contradecirse dos normas.
La doctrina extrajera y venezolana han desarrollado este punto con bastante precisión al señalar:
“Mal puede advertir la norma sobre la antijuridicidad del hecho que pretende castigarse si la descripción punitiva no es lo suficientemente clara, y puede inducir a error respecto de los límites entre lo jurídico y lo que no lo es. Ello ocurre con demasiada frecuencia en los tipos penales en blanco de índole tributaria, donde comúnmente se le exige al sujeto que adapte su conducta a enrevesados conjuntos normativos extrapenales, que por su dificultad conceptual no permiten al individuo separar el ámbito de actuación jurídica de la conducta ilícita perseguida por la norma penal. Véase, a guisa de ejemplo, el tipo penal tributario contenido en el numeral 10 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario. En este tipo, se sanciona la falta de utilización de la metodología establecida en materia de precios de transferencia con multa de trescientas a quinientas unidades tributarias. Ahora bien, si se revisa la Ley de Impuesto sobre la Renta, encontraremos que existen, cuando menos, cinco métodos distintos para el cálculo de los precios o montos de contraprestaciones que los sujetos pasivos hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.” (Weffe H., Carlos . Leyes Penales en Blanco en el Derecho Penal Tributario en Impuesto sobre la Renta e Ilícitos Tributarios VI Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario. Caracas: Asociación Venezolana de Derecho Tributario. Pág. 353 )
Sobre este particular la Sala Constitucional ha señalado:
“Así, el principio de la reserva legal contiene una obligación para el legislador de regular en el texto de la Ley de que se trate, toda la materia relacionada con ésta, de tal manera que, sólo puede remitir al reglamentista la posibilidad de establecer o fijar los detalles de su ejecución, esto es, explicar, desarrollar, complementar e interpretar a la Ley en aras de su mejor ejecución, estando prohibidas, por constituir una violación a la reserva legal, las remisiones “genéricas” que pudieran originar reglamentos independientes, o dar lugar a los reglamentos “delegados” .
De manera que, las normas legales que prevén la posibilidad de ser desarrolladas mediante reglamentos “delegados”, son calificadas como normas en blanco, toda vez que en algunos casos, se encuentran vacías de todo contenido material y sólo establecen remisiones vagas, al no tener conocimiento sus destinatarios de los hechos que se pretenden sancionar, y en otros, sólo establecen las sanciones y los delitos, pero la incursión en éstos dependerá de que se configure el supuesto previsto no en la disposición legal, sino en el instrumento reglamentario.” (SC-2338-21-11-01). (Subrayado y resaltado de este Tribunal)
Por ello aún sin violarse el debido proceso, la presunción de inocencia y el derecho a probar, no puede el Código Orgánico Tributario, remitir a normas de rango sublegal, como una Providencia toda vez que se vulnera la certeza que deben contener las normas sancionadoras, para lo cual este Tribunal puede observar que además de haberse violado los derechos constitucionales señalados en el escrito contentivo de la acción de amparo se está violando el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su numeral 6.
Para reforzar lo antes señalado la doctrina española ha sostenido:
“Establecida como punto de partida la existencia de una reserva de ley en materia de infracciones y sanciones, que lógicamente ha de predicarse también respecto de las infracciones y sanciones tributarias, debe plantearse la cuestión relativa a la intensidad de dicha reserva y, en concreto si la ley ha de regular directamente esta materia de forma acabada o puede limitarse a establecer principios y criterios que sirvan de marco para la regulación de disciplina concreta, o parte de ella, en vía reglamentaria. En definitiva, debe plantearse si la reserva de ley que aludimos tiene carácter absoluto o es un a reserva meramente relativa.
Pese a que la cuestión pueda resultar dudosa, sobre todo tras la STC 25/1984, de 23 de febrero, de cuyo FJ 3 han deducido algunos autores la existencia de una reserva de ley absoluta en materia de infracciones tributarias, puede señalarse que ni la CE, ni su interpretación en la jurisprudencia del TC, permiten mantener dicha tesis. En efecto, aunque la reserva es un mandato que la CE impone al legislador democrático, limitando su poder para atribuir a la Administración la tarea regular por sí misma determinadas materias, su establecimiento no excluyen la posibilidad de que la leyes contengan remisiones a normas reglamentarias, sino únicamente “que tales remisiones hagan posible una regulación independiente y no claramente subordinada a la ley, lo que supondría una degradación de la reserva formulada por la Constitución en favor del legislador”.
Es por ello que, para resolver la cuestión que nos ocupa, habremos de indagar el efectivo alcance de la reserva consagrada en el articulo 25.1 de la CE, mediante un análisis de la función que ésta puede cumplir y de las peculiaridades propias de su objeto. Y, desde tal punto de vista, necesariamente hemos de recordar que la traslación de los principios del orden penal al ámbito administrativo sancionador ha de efectuarse con ciertos matices, que llevan al TC a afirmar, en la STC 42/1987, de 7 de abril (FJ 2), que “el alcance de la reserva de ley establecida en el articulo 25.1 no puede ser tan estricto en relación con la regulación de la infracciones y sanciones administrativas como por referencia a los tipos y sanciones penales en sentido estricto, bien por razones que atañen al modelo constitucional de distribución de las potestades públicas, bien por el carácter en cierto modo insuprimible de la potestad, reglamentaria en ciertas materias (STC 2/1987, de 21 de enero), bien, por último, por exigencias de prudencia o de oportunidad que pueden variar en los distintos ámbitos de ordenación territoriales (STC 87/1985, de 16 de junio) o materiales”.
Porque la toma en consideración de tales razones permite afirmar que el principio de legalidad ha de ser matizado en el ámbito sancionatorio administrativo, de forma que “la exigencia de ley para tipificar infracciones administrativas no puede ser tomada de una manera absoluta”; posición que puede considerarse mayoritaria en el ámbito de las infracciones y sanciones tributarias, donde tiende a admitirse que nos encontramos en presencia de un reserva simplemente relativa, de modo que únicamente sería necesario que la ley precisara con suficiente determinación los límites dentro de los cuales puede actuar el reglamento que, dentro de ellos, vería reducido su papel a la especificación del tipo genérico definido en la ley habilitadora.
Se siguen así, de forma prácticamente unánime en la doctrina y en la jurisprudencia de nuestros más altos Tribunales, las tendencias manifestadas en otros ordenamientos, al reconocer que en el actual grado de desarrollo del Estado social el recurso a las fuentes reglamentarias no sólo es inevitable, sino incluso conveniente, sobre todo en materia del denominado derecho penal accesorio (o económico); por lo que la reserva de ley sancionadora se define como “tendencialmente absoluta”, para entenderla satisfecha cuando la ley realiza las elecciones fundamentales respecto del tipo de conducta prohibido, el bien jurídico protegido y la sanción aplicable, limitándose el reglamento a una aportación técnica, de concreción de un supuesto de hecho perfectamente individualizado en su desvalor jurídico.
Aparentemente, ese es el esquema a que responde la regulación de las infracciones tributarias vigente en nuestro país, puesto que, tras la Ley 10/1985, de 26 de abril, pese a la proclamación inicial del artículo 77.1 de la LGT, que considera infracciones tributarias las tipificadas y sancionadas “en las leyes”, el artículo 78.2 viene a admitir que, “dentro de los límites establecidos por la ley” las normas reglamentarias de los tributos especifiquen supuestos de infracciones simples de acuerdo con la naturaleza y características de la gestión de cada uno de ellos.
Ahora bien, en el campo de las reservas, por mucho que se afirme su carácter relativo, no cabe más regulación que la establecida en una ley, de forma que el reglamento sólo podrá producirse para complementar ésta, por cuanto la existencia misma de la reserva acota negativamente la regulación reglamentaria, que en ningún caso puede llevar a diferir a la normación del Gobierno el objeto mismo reservado. Por ello resultando posible en materia sancionadora la existencia de remisiones a normas reglamentarias, es preciso determinar en qué medida, y con qué contenido mínimo, la norma de rango legal satisface las exigencias del repetido principio de reserva de ley, problema que no ha podido considerar la STC 76/1990, de 26 de abril, dado que la alusión indirecta de los recurrentes al citado artículo 78.2 de la LGT “no se acompaña de ninguna alegación o razonamiento impugnatorio …, y finalmente no se menciona dicho artículo…, entre los preceptos expresamente impugnados, sea en el encabezamiento, sea en el suplico del escrito de recurso, y por lo mismo no ha sido objeto de debate procesal” (FJ 5).
Tales cuestiones han recibido, sin embargo, respuesta indirecta en otros pronunciamientos previos, como el contenido en la STC 42/1987, d e 7 de abril (FJ 2), donde se señala que la reserva establecida en el artículo 25.1 de la CE despliega una eficacia semejante a las que establecen otras normas constitucionales y que, por tanto, no excluye “la posibilidad de que las leyes contengan remisiones a normas reglamentarias, pero sí que tales remisiones hagan posibles una regulación independiente y no claramente subordinada a la Ley (STC 83/1984, de 24 de julio), pues esto último supondría degradar la garantía esencial que el principio de reserva de ley entraña, como forma de asegurar que la regulación de los ámbitos de libertad que corresponden a los ciudadanos dependen exclusivamente de la voluntad de sus representantes”.
De este modo, el TC establece como límite para la validez de los reglamentos en materia sancionadora, la existencia de una regulación material de las infracciones y sanciones tipificadas, contenida en una ley formal, que permita, a la hora de contrastar la ley con la ulterior norma reglamentaria de desarrollo, apreciar la subordinación de ésta respecto de aquélla. Y, como antes señalábamos, éste parece ser el sentido de la regulación vigente respecto de las infracciones y sanciones tributarias, al establecerse en el artículo 78.2 de la LGT que, “dentro de los límites establecidos por la ley” las normas reglamentarias de los tributos podrán especificar supuestos de infracciones simples de acuerdo con la naturaleza y características de las gestión de cada uno de ellos.
El problema es que esos límites, que tienen que venir determinados en la ley para que puedan entenderse cumplidas las exigencias de la reserva relativa, no existen prácticamente en la LGT, dada la amplitud con que aparecen definidas las infracciones simples que, de hecho, carecen de tipicidad a la vista del carácter abierto de su definición en el articulo 78.1 del citado texto legal, aunque indirectamente se establezcan algunos tipos específicos de infracción simple en el artículo 83 de la misma ley, al señalar las sanciones que corresponden a las violaciones de determinados deberes de llevanza de contabilidad y registros fiscales.
Ello podría llevar a entender, para justificar la remisión al reglamento realizada por el citado artículo 78.2, que el tipo de infracción está establecido exclusivamente en la ley, aunque sea en “una definición conceptual y no enumerativa del tipo”, de modo que el reglamento no podría crear tipos nuevos, sino sólo declarar o aclarar qué supuestos de infracción simples resultan, a la vista, por una parte, del tipo legal y, por otra parte del diseño de la gestión tributaria hecho por la norma reglamentaria, aplicando los tipos legalmente previstos al objeto particularizado de su propia regulación.
Sin embargo, dicha forma de argumentar no resulta convincente, porque la función delimitadora que la ley formal ha de cumplir para que puedan entenderse satisfechas las exigencias de la reserva relativa en materia sancionadora exige una mayor concreción en la regulación material de los tipos de infractores, ya que sólo así será posible valorar si la intervención reglamentaria se encuentra o no en posición “claramente subordinada a la ley”, como exige el propio TC al concluir, en la STC 42/1987, que debe reputarse contraria a las exigencias constitucionales “la simple habilitación a la administración, por norma de rango legal vacía de todo contenido material propio, para la tipificación de los ilícitos administrativos y las correspondientes consecuencias sancionadoras” (FJ 2).
En efecto, la ley debe fijar las características esenciales de las conductas infractoras, sin que pueda presentarse como sancionable cualquier vulneración, sin más, de lo en ella establecido, ya que tal forma de proceder daría lugar a un margen excesivo de indeterminación. Y es por ello que resulta criticable la remisión al reglamento establecido en el artículo 78.2 de la LGT, porque no cabe aceptar el cumplimiento de la reserva legal a través de remisiones genéricas o en blanco, dado que ello supondría un mero cumplimiento formal de lo dispuesto por el constituyente, que exige del legislador una mayor vinculación sobre el titular de la potestad reglamentaria.
Frente a ello no puede alegarse que al ser principalmente las normas reglamentarias las que regulan la gestión tributaria, siendo el campo de los deberes formales y de colaboración típico del reglamento, seria absurdo no adoptar el mismo esquema en materia sancionadora y en la definición de las infracciones relativas a tales deberes. Antes al contrario, ese dato nos lleva a mantener que la genérica remisión del artículo 78.2 de la LGT supone una quiebra de principio de reserva de ley de la que podría derivarse en la práctica, una deslegalización de la mayoría de las infracciones simples; pues sería el titular de la potestad reglamentaria, al regular las obligaciones y deberes relacionadas con la gestión de cada tributo, el que configuraría indirectamente el tipo de infracción simple del artículo 78.1, que luego le correspondería especificar conforme a los dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto.
Ahora bien, tal afirmación ha de ser inmediatamente matizada, porque todavía permanece abierta la posibilidad de que las leyes de los distintos tributos precisen, a la vista de las características de su gestión, los contornos de las infracciones simples relacionadas con ella, abriendo así el camino a las posteriores intervenciones por vía reglamentaria en un correcto entendimiento de la reserva de la ley en materia sancionadora. Y ello porque el citado artículo 78.2 de la LGT se refiere a los limite establecidos “por ley”, al haberse corregido la expresión del correspondiente Proyecto que aludía a los límites establecidos “por esta ley”, de modo que es perfectamente posible que sea una ley diferente de la LGT la que, teniendo en cuenta las características de la gestión del tributo de que se trate, precise los contornos de las infracciones simples consistentes en el incumplimiento de los deberes inherentes a dicha gestión, remitiendo al reglamento su posterior especificación.
De este modo, en conclusión, pese a que no se podría admitirse un desarrollo reglamentario de las infracciones simples que pretendiera arrancar del artículo 78 de la LGT, dado que en ella no se alcanzan los mínimos precisos para entender cubiertas las exigencias de la reserva de ley sancionadora, queda abierta la posibilidad de que en el futuro, a través de las leyes de cada tributo se proceda a la habilitación al reglamento para efectuar ese desarrollo, cumpliendo así con las exigencias a que venimos aludiendo. (Zornoza Pérez, Juan. El Sistema de Infracciones y Sanciones Tributarias. Madrid: Civitas. 1992. pp 78-85.)
De lo anterior se concluye que la remisión que hace el Código Orgánico Tributario en el Artículo 102, a las “normas correspondientes” debe entenderse a las de rango legal, y no a las de rango sublegal, no pudiendo el legislador hacer remisiones imprecisas y que además mal desarrolladas en el Reglamento, porque esto viola el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su numeral 6. Así se declara.
Igualmente del texto de la Resolución lesiva se puede precisar, que ante las múltiples normas citadas y que ya se señaló ninguna ha sido violada, pareciera que la Administración Tributaria trató de ajustar la conducta de la quejosa a cualquiera de los ilícitos previstos, para fundamentar su cierre y que como ha quedado demostrado ninguno de ellos se requiere el nombre y número de Registro de Información Fiscal (RIF) en el libro de ventas incurriendo en desviación de poder, el cual puede originar la suspensión de la sanción, mientras se declara la nulidad del acto lesivo de conformidad con el Artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, porque pareciera que el único fin era el del cierre a como diera lugar y aparentar presencia fiscal, desvirtuándose el objeto de la norma y del “Plan Evasión Cero”, puesto que el cierre por incumplimiento de deberes formales si los hubiere no califica al infractor de evasor y la sanción lo que trata es de tutelar el cumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes.
De esta forma la Sala Político Administrativa señaló sobre el Vicio de Desviación de Poder lo siguiente:
“En tal sentido, la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia del 6 de marzo de 1995, recaída en el caso: Ingird Spiritto de Rodríguez vs. Consejo de la Judicatura, en relación a la desviación de poder señaló lo siguiente:
“…La desviación de poder, vicio que según definición doctrinaria y jurisprudencial consiste en la utilización de las potestades que le han sido atribuidos legalmente para fines distintos de los previstos por el ordenamiento jurídico, amparándose la Administración para actuar así, precisamente, en un mal uso o en un abuso del margen de libertad o discrecionalidad que permite la norma, sin que ello trascienda a la apariencia externa del acto, el cual aparentemente luce adecuado a derecho, correcto, pero que, en realidad se encuentra viciado en su componente valorativo o volitivo.
En efecto, la desviación de poder implica que el acto, ajustado aparentemente a la legalidad extrínseca, está sin embargo inspirado en consideraciones ajenas al interés del servicio. Ello conduce a menudo al juzgador a indagar acerca de la intención subjetiva de la autoridad administrativa que lo dictó y sobre el elemento fáctico que apoya la decisión. Por ello el Juez debe lograr una razonable convicción de que se ha desvirtuado la finalidad perseguida por la norma, y que no existe proporcionalidad ni adecuación con su supuesto de hecho, sobre la base de las pruebas y datos aportados, bien que emanen del propio expediente administrativo, bien que sean traídos a juicio por las partes, o sea a través del ejercicio de la potestad inquisitiva propia de la jurisdicción contencioso-administrativa .
Esa razonable convicción debe indicar al juez que, en efecto, la Administración se apartó del interés general, concreto, que le impone la norma jurídica y los principios de la institución de que se trate, en detrimento –se reitera- no sólo de la debida proporcionalidad, de la adecuación con el supuesto de hecho de la norma y con el fin de interés público que la misma persigue, como señala el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, sino también de los principios de racionalidad, equidad, igualdad y justicia que deben orientar la actuación de los órganos públicos.
En suma, la desviación de poder requiere ser probada mediante el examen de los hechos administrativos que han nutrido el expediente y de los que ha aportado las partes en el trámite del juicio (o el Juez contencioso, según sea el caso) para reunir los datos fácticos capaces de crear la convicción razonable de que el órgano administrativo en ejercicio de facultades discrecionales, se apartó del cauce jurídico que estaba obligado a seguir, según ordena el citado artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En fin, datos y circunstancias de hechos ciertos e indiscutibles de los que pueda deducirse, según reglas de lógico criterio humano, la realidad objetiva que fundamenta el uso de la potestad discrecional.
Los hechos, pues, deben ser estimados y eventualmente valorados, en su justa medida, partiendo ineludiblemente de su pura y simple objetividad, como condición del uso correcto de la discrecionalidad…” (Subrayado de la Sala).
Es pues por tal razón que, la desviación de poder atiende al elemento fin o finalidad del acto administrativo, en donde el funcionario que tiene poder y competencia asume una decisión distinta a las previstas en las normas, debiéndose indagar en la intención subjetiva de la autoridad administrativa que lo dictó y sobre el elemento fáctico que apoya la decisión.
En tal sentido, es fundamental su prueba mediante el examen de los hechos administrativos que han nutrido el expediente y de los que hayan aportado las partes en el trámite del juicio, para reunir los datos capaces de crear la convicción razonable de que el órgano administrativo en ejercicio de facultades discrecionales, se apartó del cauce jurídico que estaba obligado a seguir.
Ahora bien, pasando del problema de la legalidad formal al de la Justicia material, debe esta Sala opinar que en el caso sub-judice, el “Poder” (que emerge del ciudadano, se ejerce con el ciudadano, y para el bien común y la felicidad de éste) se utilizó para establecer un mecanismo “democrático”, en el que participan los responsables solidarios del proceso educativo y cuyo objeto es, ante y por sobre todo, establecer a la Educación como derecho humano fundamental (102 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), para la formación de hombres y mujeres aptos para la democracia, en el que el “protagonismo” de sus componentes es necesario para reafirmar la democracia plural.
En función de lo antes expuesto, estima la Sala que la denuncia de desviación de poder en la que incurre la Resolución Conjunta, no puede determinarse exclusivamente por el alegato de “congelación de las matrículas”, puesto que, como ha quedado establecido este vicio se produce en uno de los elementos del acto administrativo, sin afectar los otros elementos del acto y tal como quedó establecido los órganos administrativos, son competentes para dictar la Resolución Conjunta y así se declara. ” (SPA-0965-02-05-00).
En este sentido la funcionaria agraviante forzó la aplicación de la norma y en franca desviación del sentido que el legislador le otorgó a todo el conjunto de normas legales y sublegales procedió al cierre incurriendo en desviación de poder y lesionando derechos constitucionales. Así se declara.
En consecuencia la ciudadana Zeleyka Valentina Muskus Acuña, Jefa de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), violó los derechos constitucionales de la quejosa, previstos en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en sus numerales 1, 2, 3 y 6.
Por todas las razones anteriormente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR la acción de amparo interpuesta por la sociedad mercantil INVERSIONES GARDEN PLACE 002, C.A. , inscrita ante el Registro Mercantil V de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 06/04/98, N° 22, Tomo 205-A-Qto., y en consecuencia SUSPENDE LA Resolución de Imposición de Sanción RCA-DF-VOF-2004-3416-1, de fecha 09 de julio de 2004, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mientras se declara la nulidad de la misma a través del Recurso Contencioso Tributario.
El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), deberá ABSTENERSE de imponer sanciones de la misma naturaleza por los mismos hechos en contra de la accionante.
La accionante podrá interponer el Recurso Contencioso Tributario dentro de los 25 días que establece el Código Orgánico Tributario en su Artículo 261, una vez que quede firme la presente decisión de amparo.
Conforme al Artículo 29 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales el presente mandamiento debe ser acatado por todas las autoridades de la República, so pena de incurrir en desobediencia a la autoridad y se les recuerda que el Artículo 31 de la misma Ley dispone:
“Artículo 31. Quien incumpliere el mandamiento de amparo constitucional dictado por el Juez, será castigado con prisión de seis (6) a quince (15) meses.”
Dada, firmada y sellada en el Despacho de este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas a los diecisiete (17) días del mes de septiembre del año dos mil cuatro (2004).
Xiomara J. Román Ríos
En horas del día de hoy, diecisiete (17) de septiembre del año dos mil cuatro (2.004), siendo las una y once (01:11 p.m.) de la tarde se publicó la presente sentencia.