Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-teac-00-5670-1999-10-04-2002-24771
Timestamp: 2020-04-02 21:03:31
Document Index: 266375265

Matched Legal Cases: ['artículo 82', 'artículo 88', 'artículo 82', 'artículo 88', 'artículo 61', 'artículo 61', 'artículo 30', 'artículo 61', 'artículo 77', 'artículo 31', 'artículo 82', 'artículo 20', 'artículo 16', 'artículo 20', 'artículo 19']

Resolución de TEAC, 00/5670/1999, 10-04-2002 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/5670/1999 de 10 de Abril de 2002
Fecha: 10 de Abril de 2002
Procede incrementar la sanción impuesta, calificada como infracción grave, en un porcentaje del 10% al que se refiere el artículo 82.1. d) de la LGT, por ocultación de datos mediante la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas, aunque se reflejasen en la contabilidad los datos omitidos, al no haberse actuado con la diligencia debida realizando la complementaria correspondiente pues se realizó posteriormente al inicio de las actuaciones inspectoras.
PRIMERO.- Con fecha de 11 de marzo de 1997, por los servicios de Inspección de la Delegación de la A.E.A.T. de ... fue incoada a la entidad ..., S.L. acta de disconformidad nº..., por el Impuesto sobre el Valor Añadido de 1995 y por una cuantía de 9.409.357 pesetas (56.551,37 €), comprensiva de 523.013 pesetas (3.143,37 €) de intereses de demora y 8.886.344 pesetas (53.408 €) de sanción. A la vista del acta y del informe complementario que le acompaña se desprende que el sujeto pasivo presentó declaración-liquidación por el cuarto trimestre de 1995 ingresando una cantidad de 510.014 pesetas (3.065,25 €) dentro del plazo establecido. Con posterioridad, el 15 de julio de 1996, ..., S.L. presentó declaración complementaria por el mismo período, solicitando aplazamiento de pago de la cuota resultante, que ascendía a 10.454.523 pesetas (62.832,95 €). La fecha de presentación de la declaración fue posterior al inicio de actuaciones inspectoras, lo que tuvo lugar el día el 30 de mayo de 1996, afectando las mismas al concepto y período tributario por el que se incoa el acta. Las bases imponibles y cuotas declaradas coinciden con las registradas en los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De la propuesta resulta una cuota de cero pesetas, como consecuencia de compensar las descubiertas por la Inspección (que fueron objeto de efectiva repercusión) con el ingreso efectuado durante las actuaciones, por igual cuantía.
El acta se califica de previa, habiéndose limitado la Inspección a constatar la existencia de un débito tributario no autoliquidado, deducido de los libros, registros o documentación del sujeto pasivo, sin entrar en el examen de la calificación jurídico tributaria de las operaciones.
Los hechos consignados en el acta fueron calificados como constitutivos de infracción tributaria grave. La sanción que se propone es el resultado de aplicar un porcentaje de sanción del 75% incrementado en un 10% por ocultación de datos sobre la cantidad de 10.454.523 pesetas (62.832,95 €).
SEGUNDO.- Vistas las alegaciones formuladas al acta por la entidad, con fecha de 13 de junio de 1997 el Inspector Jefe dictó acto administrativo de liquidación tributaria por el que confirmaba íntegramente la propuesta de resolución contenida en el acta incoada a la entidad. Obra en el expediente diligencia de notificación del acuerdo adoptado, con fecha de 27 de junio de 1997.
TERCERO.- No estando conforme con la resolución adoptada, contra la misma dedujo la entidad reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... el 11 de julio de 1997. Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones, las formuló el sujeto pasivo el día 25 de noviembre de 1997. Describe cuales fueron las especiales circunstancias que dice fueron determinantes de que la declaración correspondiente al cuarto trimestre fuera presentada con retraso. Asimismo alega defecto en la notificación realizada con motivo del inicio de las actuaciones inspectoras y falta de competencia de los actuarios intervinientes en las mismas.
CUARTO.- En sesión celebrada el día 12 de mayo de 1999 el Tribunal Regional dictó resolución por la que estimaba parcialmente la reclamación formulada, anulando parcialmente el acuerdo impugnado, en lo relativo a la sanción que queda fijada en el porcentaje del 75%. En el fundamento séptimo de su resolución, el mencionado Tribunal declara que "En cuanto a la graduación de las sanciones la Inspección aplica la sanción mínima prevista en el artículo 88.3 de la Ley General Tributaria al tratarse de cuotas efectivamente repercutidas e incrementa la misma en 10 puntos porcentuales por aplicación del criterio de graduación de ocultación de datos mediante la falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones inexactas (artículo 82.1.d) de la Ley General Tributaria). Si bien ha de confirmarse la aplicación del artículo 88.3 de la LGT. no así en cuanto a la aplicación del criterio de graduación toda vez que la cuota a ingresar resultante de las actuaciones inspectoras que se compensa totalmente con el ingreso a cuenta realizado es obtenida a través de la verificación de la concordancia de los datos declarados con los libros registro aportados por la interesada, libros debidamente legalizados. No se aprecia por este Tribunal la existencia de una conducta intencional en su actuación de la que se infiera la voluntad dolosa de ocultar datos a la Administración por lo que no cabe la aplicación del mencionado criterio de graduación".
La resolución dictada por el Tribunal Regional fue notificada al Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. el día 15 de julio de 1999 y a la entidad interesada el día 28 de junio de 1999 y contra la misma dedujo el sujeto pasivo recurso de alzada el 15 de julio de 1999; lo que también hizo el mencionado Director el día 21 de julio de 1999.
QUINTO.- En su escrito de interposición de recurso de alzada alega la entidad que en el justificante de la notificación no se identifica a la persona que firma la recepción por lo que aquélla ha sido incorrectamente practicada; que los actuarios que incoaron las actas no tenían competencia para ello, pues fueron subinspectores los que ultimaron las actuaciones inspectoras y de regularización, cuando dicha competencia corresponde legalmente a los inspectores o al Inspector Jefe; que erróneamente el Tribunal Regional parte de la base de que la presentación de la declaración complementaria fue posterior al inicio de la actuación inspectora; que la notificación del inicio no fue recibida por la entidad y además era plenamente ineficaz; que por consiguiente, cuando la reclamante presentó la declaración complementaria no conocía el inicio de las actuaciones inspectoras y, por tanto, no se le puede atribuir una conducta ni culposa ni negligente; que ..., S. L. presentó el día 15 de julio de 1996 declaración complementaria sustitutiva del cuarto trimestre de 1995 por el I.V.A. en orden a la regularización voluntaria de su situación tributaria, lo que constituye, cuando menos, excusa absolutoria de todo tipo de responsabilidad, puesto que la conducta motivadora de la sanción se conoció por una manifestación voluntaria, espontánea y previa al inicio de las actuaciones y corrobora la ausencia de dolo la legalización de los libros contables en el Registro Mercantil antes incluso de la fecha del escrito de comunicación de inicio; que respecto de la improcedencia de la sanción, reitera lo alegado en primera instancia y la aplicabilidad al presente expediente del régimen de recargos establecido en el artículo 61 de la Ley General Tributaria. Termina pidiendo la anulación de la resolución impugnada y de la sanción, así como la práctica de prueba denegada en primera instancia, en relación con la categoría profesional de los actuarios que incoaron el acta.
SEXTO.- El día 17 de marzo de 2000 del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. presentó alegaciones. Considera que en el presente supuesto se da el agravante de presentación de declaración incompleta, por lo que la graduación de la sanción por ocultación fue conforme a Derecho.
SÉPTIMO.- Se ha dado traslado a ..., S.L. del escrito presentado por el mencionado Director y por la entidad se han formulado alegaciones el día 16 de mayo de 2000.
OCTAVO.- En virtud de providencia dictada por el Sr. Vocal Jefe de esta Vocalía 5º del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha de 2 de abril, se acordó la acumulación de los expedientes R.G 5670/99 y 5776/99.
PRIMERO -. Los recursos han sido promovidos en tiempo y forma por personas legitimadas para ello y este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocerlos en función de sus circunstancias, de conformidad con lo establecido en el vigente Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/96, de 1 de marzo. Las cuestiones que se plantean en la presente resolución son 1) si los actuarios que incoaron el acta tenían competencia suficiente, 2) si fue válida la notificación de la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras a la entidad recurrente en alzada, 3) si procedía la aplicación del régimen de recargos por presentación de declaración sin requerimiento previo, previsto en el artículo 61.3 de la Ley General Tributaria, 4) si la conducta de la entidad recurrente fue constitutiva de infracción tributaria grave y 5) si fue ajustada a Derecho la graduación de la sanción impuesta por ocultación de datos.
SEGUNDO.- En lo relativo a la primera de las cuestiones planteadas ha de señalarse que aunque no costa en el acta la categoría profesional de los actuarios que suscribieron la propuesta de resolución, del escrito de alzada presentado por el sujeto pasivo se infiere que D. ..., con Número de Registro Personal ..., era subinspector de los Tributos (razón por la cual no se estima necesaria la práctica de prueba que pide la recurrente). Si a ello se añade que del examen del expediente se desprende que las actuaciones desarrolladas por la Inspección tuvieron carácter abreviado, por limitarse a la constatación de la existencia de un débito tributario no autoliquidado deducido de los libros registro, sin entrar al examen de la calificación jurídico tributaria de las operaciones, ha de reputarse suficiente la competencia de quienes suscribieron el acta de disconformidad. Efectivamente, en virtud de la Resolución de la A.E.A.T. de fecha de 24 de marzo de 1992, en su redacción original, "En ningún caso, la asignación de tareas podrá suponer la realización por el Subinspector de la totalidad de las actuaciones comprendidas en los Capítulos V y VI del Título primero, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, tratándose de actuaciones de comprobación e investigación de alcance general, sobre obligados tributarios que reúnan las condiciones siguientes: Si los obligados tributarios son personas físicas que desarrollan actividades empresariales, o personas jurídicas, cuando el volumen anual de operaciones en los ejercicios comprobados exceda de 250.000.000 de pesetas, y tratándose de profesionales, de 25.000.000 de pesetas". Pero en supuestos de actuaciones de comprobación abreviada éstas pueden ser llevadas a cabo, entre otras, por Secciones de la Inspección a cuyo frente se encuentran actuarios subinspectores.
Finalmente debe destacarse que, a pesar de lo alegado por la entidad recurrente en alzada, no fueron los actuarios quienes ultimaron las actuaciones de comprobación, sino el Inspector Jefe, que fue quien dictó la resolución que puso fin al procedimiento y con la que quedó convalidado cualquier vicio de incompetencia (funcional o relativa, y no manifiesta) de que pudiera haber adolecido la propuesta de resolución.
TERCERO.- Constituye la pretensión fundamental de la entidad fijar el inicio de las actuaciones en el momento en que se extiende la diligencia de 16 de julio de 1996, pues con ello conseguiría evitar la aplicación de sanciones por infracción tributaria grave. Para ello se alega que cuando se presentó declaración complementaria no se conocía el inicio de las actuaciones inspectoras y que la persona que firmó el acuse de recibo no correspondía con ninguna persona que trabajara o trabaje en la actualidad para la empresa.
Sin embargo, del examen del expediente se desprende que en el acuse de recibo de la comunicación de inicio figura la fecha de 30 de mayo de 1996. La notificación fue dirigida al domicilio del sujeto pasivo y ha quedado identificada la persona que la recibió por su número de D.N.I. ..., número que, a su vez, guarda una gran similitud con el de la persona que recibió la notificación de la liquidación tributaria ... y que entonces se identificó como empleada de la entidad. Pero por si los motivos expuestos hasta ahora no fueran suficientes, resulta que el 11 de marzo de 1997, en diligencia extendida por la Inspección de los Tributos, firmada en conformidad por el representante de la entidad respecto de los hechos recogidos en la misma se dice que "la declaración complementaria de fecha de 16 de julio de 1996 fue presentada con posterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras que fueron notificadas al obligado tributario mediante correo certificado en fecha de 30 de mayo de 1996".
Razones por las que ha de tenerse por buena la fecha de 30 de mayo de 1996 como de inicio de las actuaciones inspectoras.
CUARTO.- Una vez que ha quedado fijada como fecha de inicio de las actuaciones la que determina la Inspección en su propuesta y en el acto administrativo de liquidación tributaria, ha de señalarse que conforme establece el artículo 30.3.b) del Real Decreto 939/1986, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la comunicación debidamente notificada con el fin de iniciar efectivamente las actuaciones inspectoras produce, entre otros, el siguiente efecto: "Si el sujeto pasivo o retenedor efectúa el ingreso de deudas tributarias pendientes con posterioridad a la notificación de la comunicación correspondiente o al inicio de cualquier otro modo de las actuaciones de comprobación e investigación, dicho ingreso tendrá meramente carácter de a cuenta sobre el importe de la liquidación derivada del acta que se incoe, sin que impida la aplicación de las correspondientes sanciones sobre la diferencia entre la cuota íntegra y los recargos resultantes del acta de la Inspección y las cantidades ingresadas con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras. Los intereses de demora sobre la cantidad ingresada después del inicio de tales actuaciones se calcularán hasta el día anterior a aquel en que se realizó el correspondiente ingreso y se liquidarán por la Inspección de los Tributos si no se hubiese practicado liquidación por la Oficina Gestora".
Por consiguiente, notificado que fue el inicio de actuaciones inspectoras el día 30 de mayo de 1996, el ingreso efectuado el día 15 de julio de 1996 tan sólo tenía carácter de a cuenta de la liquidación derivada del acta. Asimismo, no procedía la aplicación de lo dispuesto por el artículo 61.3 de la Ley General Tributaria, toda vez que el mencionado ingreso no se hacía ya de un modo espontáneo, sino previo requerimiento formalmente comunicado por la Inspección de los Tributos a la empresa.
QUINTO.- En relación con la sanción impuesta, debe señalarse que la Ley General Tributaria en la redacción que le otorga la Ley 25/1995, y más recientemente la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, suponen nuevos avances en el proceso de asimilación del régimen sancionador administrativo al régimen penal, siguiendo las pautas marcadas por el Tribunal Constitucional en sus Sentencias -entre otras- STC 55/1982, de 26 de julio, y STC 76/1990, de 26 de abril. El elemento de la culpabilidad y su requisito básico, que es la imputabilidad, entendida como la capacidad de actuar culpablemente, están presentes en nuestro ordenamiento jurídico-fiscal, como lo prueba la afirmación que se contiene en el artículo 77.1 de la LGT, a cuyo tenor las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia, porque -en palabras del TC- «ello significa con toda evidencia, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados».
Conviene, por tanto, profundizar en el concepto de negligencia. Su esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma. Ese bien jurídico, en este caso, son los intereses de la Hacienda Pública y, a través de ellos, el progreso social y económico del país, intereses que se concretan en las normas fiscales, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución. En ese sentido se ha pronunciado en reiteradas ocasiones el Tribunal Supremo, en Sentencias -entre otras- de 9 de diciembre de 1997, 18 de julio y 16 de noviembre de 1998, y 17 de mayo de 1999, en las cuales se hace referencia a la Circular de la Dirección General de Inspección Tributaria de 29 de febrero de 1988 que, a su vez, se hace eco de la tendencia jurisprudencial de «vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables, especialmente cuando la ley haya establecido la obligación, a cargo de los particulares, de practicar operaciones de liquidación tributaria.»
SEXTO.- Como se ha señalado anteriormente, la empresa centra su argumentación en la consideración de la declaración complementaria como previa al inicio de las actuaciones inspectoras. Se reconoce el retraso en el cumplimiento de las obligaciones fiscales pero se realiza una descripción de las circunstancias que a su juicio influyeron en la presentación tardía de la declaración por el I.V.A. del cuarto trimestre de 1995 y que considera que le liberan de responsabilidad por infracción tributaria grave. Así, se citan intentos de colapsar la gestión de la entidad y de dañar su imagen comercial, sabotajes y robos de equipos informáticos denunciados a la Guardia Civil, entre otras. Sin embargo, lo cierto es que desde la fecha en que tuvo lugar el diligenciado de libros (3 de mayo de 1996) hasta el momento en que se iniciaron las actuaciones inspectoras (30 de mayo de 1996) transcurrió un plazo suficientemente grande como para que hubiera sido presentada la declaración complementaria. De tal modo que no puede concluirse que la empresa actuara con la diligencia que le era debida, habida cuenta de la importante discrepancia existente entre la cantidad ingresada en plazo y la que resultaba de los propios datos que al tiempo del diligenciado de libros obraban en poder de la entidad. Muy al contrario, su comportamiento en este punto excedió de la simple negligencia y, por consiguiente, era susceptible de ser sancionado por infracción tributaria grave.
SÉPTIMO.- Tan sólo resta pronunciarse sobre la procedencia de incrementar la sanción impuesta en un porcentaje del 10% por ocultación de datos. A estos efectos establece la Ley General Tributaria en su artículo 82.1.d) que las sanciones tributarias se graduarán atendiendo en cada caso concreto a "La ocultación a la Administración, mediante la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas, de los datos necesarios para la determinación de la deuda tributaria, derivándose de ello una disminución de ésta.
Como queda expuesto en los Antecedentes de la presente resolución el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... declaró improcedente la aplicación al caso presente del mencionado criterio de graduación por entender que, partiendo de la existencia de libros diligenciados, no se infería "la voluntad dolosa de ocultar datos a la Administración". Es sobre este punto de la resolución respecto del que el Centro Directivo recurrente manifiesta su disconformidad.
Ha sido el Real Decreto 1930/1998, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario, el que ha venido a definir el concepto de ocultación, mediante la delimitación tanto positiva como negativa del mismo, al señalar en su artículo 20 que:
"1. Se apreciará que concurre la circunstancia prevista en el párrafo d) del apartado 1 del artículo 16 del presente Real Decreto, cuando, mediante la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas, se oculten a la Administración tributaria los datos necesarios para la determinación de la deuda tributaria, derivándose de ello una disminución de ésta. No obsta a lo anterior el que la Administración tributaria pudiera conocer dichos datos por declaraciones de terceros o por declaraciones del sujeto infractor relativas a conceptos tributarios distintos de aquél al que se refiere la sanción, ni tampoco el que los datos omitidos figuren o no contabilizados.
No se apreciará la existencia de esta circunstancia cuando el sujeto infractor haya hecho constar en su declaración todos los datos necesarios para determinar la deuda tributaria derivándose la disminución de la misma de una incorrecta aplicación, por el sujeto infractor, de la normativa tributaria
b) Si la disminución de la deuda tributaria excede del 10, 25, 50 ó 75 por 100, el porcentaje de la sanción se incrementará en 10, 15, 20 ó 25 puntos, respectivamente."
Con la descripción que se hace (que sirve a estos efectos aunque el desarrollo reglamentario no estuviera en vigor al tiempo de dictarse el acto administrativo de liquidación tributaria) se evita una aplicación cuasi automática del criterio de graduación. Así, por ejemplo, quedan amparadas en el párrafo segundo del artículo 20.1 del citado Real Decreto 1930/1998 supuestos tales como la declaración de operaciones sujetas como exentas o la aplicación en declaraciones de tipos impositivos incorrectos, entre otras. Asimismo se determina la improcedencia de agravar la sanción por este concepto en los supuestos en que la infracción consista en no presentar, presentar fuera de plazo previo requerimiento de la Administración Tributaria o de forma incompleta o incorrecta las declaraciones o documentos necesarios para que la Administración Tributaria pueda practicar la liquidación de aquellos tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidación y también cuando proceda la aplicación de la circunstancia contemplada en el artículo 19.2.c) del mencionado Real Decreto relativa a la existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad que consistan en la llevanza incorrecta de los libros de contabilidad o de los libros o registros establecidos por normas fiscales, mediante la inexactitud u omisión de asientos o registros o mediante la utilización de cuentas con significado distinto del que les corresponda y la declaración presentada sea reflejo fiel de la contabilidad que adolece de anomalías sustanciales.
Por consiguiente, habida cuenta de que la existencia de una contabilidad en la que consten los datos omitidos no impide la aplicación del agravante por ocultación y de la especial circunstancia de que la entidad, a pesar de ser conocedora de la cantidad que adeudaba a la Hacienda Pública, no actuara con la diligencia debida en efectuar el ingreso, sino una vez conocida la intención comunicada de la Inspección de los Tributos de iniciar actuaciones de comprobación, lo que excede del ámbito de la simple negligencia, ha de declarase que procedía el agravante de ocultación el cual, por cierto, fue aplicado en su cuantía mínima.
El TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en los recursos ordinarios de alzada interpuestos por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA AEAT y por ..., S. L., contra resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., nº..., de fecha de 12 de mayo de 1999, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido de 1995 y cuantía de 56.551,37 € (9.409.357 pesetas) ACUERDA: 1) Estimar el recurso formulado por el Director de Departamento recurrente y, en su virtud, anular la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... impugnada, confirmando el acto administrativo de liquidación tributaria de 13 de junio de 1997 y 2) Desestimar el recurso interpuesto por ..., S. L.
Sentencia Administrativo Nº 1116/2008, TSJ Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sec. 3, Rec 219/2007, 28-10-2008
Orden: Administrativo Fecha: 28/10/2008 Tribunal: Tsj Comunidad Valenciana Ponente: Blanes Rodriguez, Estrella Num. Sentencia: 1116/2008 Num. Recurso: 219/2007
Sentencia Administrativo Nº 1091/2008, TSJ Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sec. 3, Rec 4250/2006, 21-10-2008
Orden: Administrativo Fecha: 21/10/2008 Tribunal: Tsj Comunidad Valenciana Ponente: Blanes Rodriguez, Estrella Num. Sentencia: 1091/2008 Num. Recurso: 4250/2006