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Timestamp: 2019-11-17 02:13:13
Document Index: 107491739

Matched Legal Cases: ['§ 8', '§ 11', '§ 12', '§ 12', 'EuG', '§ 12']

BFH Beschluss vom 21.09.2009 - GrS 1/06 (veröffentlicht am 13.01.2010) | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
Allerdings war damals anerkannt, dass Aufwendungen, die sowohl persönlichen als auch beruflichen Bedürfnissen dienen, aufzuteilen und zu einem entsprechenden Teil abziehbar sind (Fuisting/Strutz, Die Preußischen direkten Steuern, Erster Band, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 8. Aufl. 1915, § 8 Anm. 57; Königlich Preußisches Oberverwaltungsgericht --PrOVG--, Entscheidung vom 26. September 1901 Rep. XI.a.88/01., PrOVGE 10, 86 ‐ zu den Löhnen einer Viehmagd und einer Haushälterin, die jeweils im Haushalt und in der Landwirtschaft eingesetzt waren; danach sollte die nur gelegentliche Verwendung eines für den Betrieb eingestellten Dienstboten im Haushalt dem Abzug der gesamten Kosten nicht entgegenstehen).
Während der Geltung des Einkommensteuergesetzes 1925 hatte der Reichsfinanzhof (RFH) zunehmend über den Abzug von Aufwendungen zu entscheiden, die im Wesentlichen privat veranlasst waren und nur in einem losen, allenfalls mittelbaren Zusammenhang zur Berufstätigkeit standen (vgl. Enno Becker, Die Grundlagen der Einkommensteuer, München/Berlin 1940, § 11 S. 15). Er beurteilte solche Aufwendungen, insbesondere so genannte Repräsentationsaufwendungen, grundsätzlich als nicht abziehbare Kosten der Lebensführung, weil in derartigen Fällen wegen der Schwierigkeiten der Abgrenzung zwischen Lebenshaltungskosten und Werbungskosten der Nichtabziehbarkeit von Lebenshaltungskosten der Vorrang einzuräumen sei (Urteile vom 7. März 1928 VI A 207/28, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1928 Bd. II, Sp. 312 - Haushalt und Bedienung; vom 2. August 1930 VI A 1267/30, RStBl 1930, 679 ‐ Villa des Generaldirektors; vom 10. Juni 1931 VI A 686/31, StuW 1931 Bd. II, Sp. 1305; vom 4. Mai 1932 VI A 1646/31, RStBl 1932, 727 - Einladungen und Bewirtung; vom 13. November 1930 VI A 558/30, RStBl 1931, 108 - Verleihung des Ehrentitels eines bayerischen Kommerzienrats; vom 15. Oktober 1930 VI A 1754/30, RStBl 1931, 23 - Wahl der Tochter eines Kaufmanns zur Schützenkönigin; vom 20. März 1930 VI A 147/30, RFHE 27, 82; vom 27. August 1930 VI A 1216/30, RStBl 1931, 740 - jeweils zu Beiträgen an politische Parteien; vom 23. Juni 1933 VI A 1493/30, RStBl 1933, 811; vom 23. Juni 1933 VI A 170/32, RStBl 1933, 812 - jeweils zu Zuwendungen für wohltätige Zwecke).
Allerdings ging der RFH auch weiterhin davon aus, dass solche wesentlich privat veranlassten Aufwendungen teilweise abziehbar sein könnten, soweit ein abgrenzbarer beruflicher Mehraufwand gegeben sei (Urteile in StuW 1928 Bd. II, Sp. 312; vom 15. Januar 1930 VI A 1675/29, RStBl 1930, 265 ‐ Mehraufwendungen für Verpflegung; vom 17. Juli 1930 VI A 1134/30, RStBl 1931, 6 - Hörgerätebatterien; vom 29. April 1931 VI A 860/31, RStBl 1931, 905 - PKW-Kosten; in RStBl 1932, 727; vom 16. September 1931 VI A 1711/30, RStBl 1931, 921 - Bekleidungsaufwand). Der abziehbare Teil der Aufwendungen war danach notfalls zu schätzen (RFH-Urteile in StuW 1928 Bd. II, Sp. 312; in RStBl 1931, 6; 1931, 905).
Die vorgenannte Rechtsprechung griff der Gesetzgeber 1934 mit der auch heute noch geltenden Vorschrift des § 12 EStG ausdrücklich auf (Gesetzesbegründung, RStBl 1935, 33, 41). Der RFH setzte unter der Geltung dieser Vorschrift seine überkommene Rechtsprechung fort, dass dann, wenn die Abgrenzung zwischen Lebenshaltungskosten und beruflichen Aufwendungen schwierig ist, grundsätzlich nicht abziehbare Ausgaben anzunehmen sind (Urteil vom 15. November 1939 VI 572/39, RStBl 1940, 28 ‐ Aufwendungen eines Fabrikanten zur Wiederherstellung der Jägerehre), dass jedoch ein beruflich veranlasster Mehraufwand oder ein ausschließlich beruflich veranlasster Teil der Aufwendungen abziehbar und notfalls durch Schätzung zu ermitteln ist (Urteile vom 14. November 1934 VI A 688/34, RStBl 1935, 413; vom 8. April 1936 VI A 253/36, RFHE 39, 250; vom 20. Januar 1937 VI A 526/36, RStBl 1937, 778).
Der Oberste Finanzgerichtshof (OFH) knüpfte an diese Rechtsprechung ausdrücklich an und entwickelte für den Abzug des in gemischten Aufwendungen enthaltenen beruflich veranlassten Anteils erstmals die Formulierung, dass solche Aufwendungen als Werbungskosten zu beurteilen seien, wenn "sie sich von den Kosten der Lebensführung leicht und einwandfrei trennen lassen" (Urteil vom 15. Oktober 1948 III 37/48, RFHE 54, 270 ‐ Verschleiß von Schuhsohlen und bürgerlicher Kleidung eines Außendienstmitarbeiters). Diese Formulierung übernahm nachfolgend der BFH in seine Rechtsprechung (z.B. Urteile vom 24. November 1950 IV 91/50 U, BFHE 55, 59, BStBl III 1951, 23; vom 10. März 1955 IV 633/54 U, BFHE 60, 343, BStBl III 1955, 131; vom 24. April 1956 I 228/55 U, BFHE 63, 3, BStBl III 1956, 195). Hinzu kam nun die Überlegung, es würde die Gleichmäßigkeit der Besteuerung gefährden, wenn Steuerpflichtigen, die als Einkunft den Gewinn versteuern, ohne besondere Schwierigkeit private Kosten als Betriebsausgabe behandeln könnten; Arbeitnehmer hätten eine solche Möglichkeit im Allgemeinen nicht (BFH-Urteil in BFHE 63, 3, BStBl III 1956, 195).
Auch dann, wenn die Reise als privat zu beurteilen sei, könnten einzelne abtrennbare Vorgänge auf dieser Reise zu Werbungskosten führen (Urteile vom 27. Januar 1955 IV 199/54 U, BFHE 60, 331, BStBl III 1955, 126; vom 11. Oktober 1962 IV 432/60 U, BFHE 76, 97, BStBl III 1963, 36). Zur Prüfung der beruflichen Veranlassung einer Reise stellte der BFH indiziell darauf ab, ob die Reise im Rahmen eines straff organisierten Programms stattfindet, das die Wahrnehmung privater Interessen praktisch ausschließt (Urteile in BFHE 59, 144, BStBl III 1954, 264; in BFHE 68, 113, BStBl III 1959, 44; vom 9. Dezember 1960 IV 241/60 U, BFHE 72, 263, BStBl III 1961, 99 ‐ kein Betriebsausgabenabzug für Studienreise eines Architekten nach Florenz; vom 9. Dezember 1960 IV 232/60 U, BFHE 72, 335, BStBl III 1961, 126 ‐ kein Betriebsausgabenabzug für Reise eines Arztes nach Lambarene; vom 24. August 1962 VI 106/62 U, BFHE 75, 673, BStBl III 1962, 512 ‐ kein Werbungskostenabzug für Reise eines Pastors in biblische Länder; vom 18. Februar 1965 IV 36/64 U, BFHE 82, 88, BStBl III 1965, 279; vom 4. August 1967 VI R 62/66, BFHE 90, 43). In Ausnahmefällen könne der beruflich bedingte Reisezweck jedoch auch ohne das Vorhandensein einer straffen Organisation auf andere Weise nachgewiesen werden (Urteile in BFHE 72, 263, BStBl III 1961, 99; in BFHE 76, 97, BStBl III 1963, 36; in BFHE 90, 43).
In der Folgezeit betrachtete der BFH zunehmend jeweils die gesamte Reise als Einheit: Sei eine ausschließliche oder weitaus überwiegende betriebliche Veranlassung, die der Steuerpflichtige zu beweisen habe, nicht gegeben, so folge aus § 12 Nr. 1 EStG, dass die gesamten Kosten der Reise grundsätzlich zu den Lebenshaltungskosten gehörten, selbst wenn eine berufliche Tätigkeit gefördert werde; eine Aufteilung der Reisekosten komme dann grundsätzlich nicht in Betracht (Urteile vom 22. Juli 1965 IV 55/65 U, BFHE 83, 406, BStBl III 1965, 646; vom 4. August 1967 VI R 289/66, BFHE 90, 52, BStBl III 1967, 776 ‐ Reise eines Geografielehrers mit seiner Ehefrau nach Ostafrika; vom 4. August 1967 VI R 192/66, BFHE 90, 50, BStBl III 1967, 774 ‐ Reise eines Englischlehrers mit seinem PKW nach England; vom 1. April 1971 IV R 72/70, BFHE 102, 90, BStBl II 1971, 524; vom 22. Mai 1974 I R 212/72, BFHE 113, 274, BStBl II 1975, 70; auch Beschluss des Großen Senats in BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17, unter II. 7.; ferner Urteile vom 15. Juli 1976 IV R 90/73, BFHE 120, 28, BStBl II 1977, 54; vom 28. Oktober 1976 IV R 63/75, BFHE 121, 31, BStBl II 1977, 203; in BFHE 121, 35, BStBl II 1977, 238).
Allerdings könnten die anlässlich einer Privatreise im beruflichen Interesse abgrenzbar und nachweisbar aufgewendeten Mehrkosten abgezogen werden (vgl. außer den vorstehenden Zitaten z.B. BFH-Urteile in BFHE 90, 43 ‐ Fahrtkosten eines Kunsthistorikers zur Teilnahme an einem Kongress in Spanien sind nur für den beruflichen Umweg abziehbar; vom 4. Dezember 1974 I R 112/73, BFHE 114, 488, BStBl II 1975, 379).
1. Können Aufwendungen für die Teilnahme an einer Auslandsgruppenreise zu Informationszwecken Betriebsausgaben sein, wenn mit der Reisea) programmgemäß auch ein allgemein-touristisches Interesse befriedigt wird,b) außerhalb des Gruppenprogramms ein Privataufenthalt des Steuerpflichtigen verbunden wird, wobei die Informationsreise (1. a) auch ohne diesen privaten Reiseteil (1. b) unternommen worden wäre?
1. Aufwendungen für die Teilnahme an einer Auslandsgruppenreise zu Informationszwecken sind keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten, wenna) sie nicht objektiv durch den Betrieb (Beruf) des Steuerpflichtigen veranlasst sind, insbesondere wenn mit der Reise programmgemäß auch ein allgemein-touristisches Interesse befriedigt wird, das nicht von untergeordneter Bedeutung ist,b) außerhalb des Gruppenprogramms mit der Gruppenreise ein Privataufenthalt verbunden wird, dem im Rahmen der Gesamtreise mehr als nur untergeordnete Bedeutung zukommt.
aa) Bereits unmittelbar nach der Entscheidung des Großen Senats in BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 bestätigte der IV. Senat ein FG-Urteil, das die Aufwendungen eines Facharztes für eine 28-tägige Südafrika-Reise, auf der lediglich 15 Tage den beruflichen Interessen des Klägers gedient hatten, vollständig als Betriebsausgaben anerkannt hatte; der IV. Senat führte dazu aus, die für Auslandsgruppenreisen geltenden Erwägungen des Großen Senats ließen sich nicht ohne weiteres auf Reisen übertragen, denen offensichtlich ein unmittelbarer betrieblicher Anlass zugrunde liege (Urteil vom 12. April 1979 IV R 106/77, BFHE 127, 533, BStBl II 1979, 513; vgl. ferner Urteile vom 15. Dezember 1982 I R 73/79, BFHE 138, 40, BStBl II 1983, 409; vom 13. Dezember 1984 VIII R 296/81, BFHE 143, 53, BStBl II 1985, 325; vom 16. Oktober 1986 IV R 138/83, BFHE 148, 262, BStBl II 1987, 208 ‐ Reise einer Kunstmalerin zu den Seychellen).
bb) Demgegenüber ließ der BFH in zahlreichen anderen Fällen Reisekosten trotz beruflicher Mitveranlassung insgesamt nicht zum Abzug zu (Urteile vom 13. Februar 1980 I R 178/78, BFHE 130, 48, BStBl II 1980, 386 ‐ Studienreisen eines Herstellers und Vertreibers von orthopädischen Hilfsmitteln; vom 8. Juli 1988 VI R 118/86, BFH/NV 1989, 93 ‐ Türkeireise einer Berufsschullehrerin, die fast ausschließlich türkische Schülerinnen unterrichtet; vom 14. Juli 1988 IV R 57/87, BFHE 154, 312, BStBl II 1989, 19 ‐ Steuerberater-Symposium auf der "Finnjet"; vom 1. Dezember 1989 VI R 135/86, BFH/NV 1990, 558; vom 8. August 1991 VI R 161/87, BFH/NV 1992, 100 ‐ jeweils Studienreise eines Lehrers in die DDR; vom 7. September 1990 VI R 110/87, BFH/NV 1991, 232; vom 24. Oktober 1991 VI R 134/87, BFH/NV 1992, 240; vom 14. Mai 1993 VI R 29/92, BFH/NV 1993, 653 ‐ jeweils vom Dienstherrn genehmigte Auslandsstudienreise von Referendaren; vom 27. März 1991 VI R 51/88, BFHE 164, 75, BStBl II 1991, 575 ‐ von der Hochschule genehmigte Auslandsstudienreise eines Geographieprofessors; vom 2. März 1995 IV R 59/94, BFH/NV 1995, 959 ‐ Fortbildungsveranstaltung für Rechtsanwälte in Sils Maria; vom 21. August 1995 VI R 47/95, BFHE 179, 37, BStBl II 1996, 10 ‐ Englandreise einer Englischlehrerin; vom 29. November 2006 VI R 36/02, BFH/NV 2007, 681 ‐ Israelreise einer Religionslehrerin mit dem Schulkollegium).
Sodann änderte der VI. Senat mit Rücksicht auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften vom 28. Oktober 1999 Rs. C-55/98 (EuGHE I-1999, 7641 - Vestergaard) seine Rechtsprechung zu Sprachkursen im Ausland: Danach kann abweichend von der bisherigen Rechtsprechung bei einem Sprachkurs in einem anderen Mitgliedsstaat der Europäischen Union nicht mehr typischerweise unterstellt werden, dass dieser wegen der jeder Auslandsreise innewohnenden touristischen Elemente eher Berührungspunkte zur privaten Lebensführung aufweist als ein Inlandssprachkurs (Urteil vom 13. Juni 2002 VI R 168/00, BFHE 199, 347, BStBl II 2003, 765 ‐ Sprachkurs in Südfrankreich mit unterrichtsfreien Nachmittagen). Auch im Übrigen fand in der Rechtsprechung des VI. Senats eine Akzentverschiebung statt. Danach ist nicht mehr erforderlich, dass die Verfolgung privater Interessen nahezu ausgeschlossen oder von ganz untergeordneter Bedeutung ist. Reisekosten sind vielmehr in der Regel schon dann vollständig abziehbar, wenn der Reise ein unmittelbarer beruflicher Anlass zugrunde liegt und die Verfolgung privater Reiseinteressen nicht den Schwerpunkt der Reise bildet (BFH-Urteil vom 27. August 2002 VI R 22/01, BFHE 200, 250, BStBl II 2003, 369, m.w.N. ‐ Teilnahme einer wissenschaftlichen Hilfskraft an einem Universitätsinstitut für Geographie an einer Exkursion in die USA "Nationalparks und Naturkunde des Wilden Westens"; vgl. auch BFH-Urteile vom 19. Dezember 2005 VI R 63/01, BFH/NV 2006, 728; VI R 88/02, BFH/NV 2006, 730; VI R 65/04, BFH/NV 2006, 1075; VI R 89/02, BFH/NV 2006, 934 - Sprachkurs in Andalusien im Mai; vom 22. Juni 2006 VI R 61/02, BFHE 213, 566, BStBl II 2006, 782; vom 11. Januar 2007 VI R 8/05, BFHE 216, 325, BStBl II 2007, 457; vom 22. Juli 2008 VI R 2/07, BFH/NV 2008, 1837 - Fortbildungskongress der Bundesapothekerkammer in Meran mit ganztägigen Exkursionen zum Monte Baldo und zur Seiser Alpe). Der Grundsatz, dass die Kosten der An- und Abreise nur einheitlich entweder ganz oder gar nicht abziehbar sind, blieb indes bisher unverändert.
"§ 12 gilt für sämtliche Einkunftsarten. In Ziffer 1 sind ‐ entsprechend der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs ‐ als nicht abzugsfähig auch aufgeführt die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Damit ist klargestellt, dass die sogenannten Repräsentationsaufwendungen nur dann zu den Betriebsausgaben oder zu den Werbungskosten gerechnet werden können, wenn sie ausschließlich zur … beruflichen … Tätigkeit gehören und nichts mit dem Privatleben zu tun haben. Wenn bei Repräsentationsaufwendungen private und berufliche Gründe zusammenwirken und eine Trennung nicht erfolgen kann, sind die Ausgaben nicht abzugsfähig."
Durch eine Aufteilung wird auch vermieden, dass Aufwendungen insgesamt als beruflich veranlasst anerkannt werden, obwohl sich eine private Mitveranlassung aufdrängt. So hat der BFH in manchen Fällen Aufwendungen für Fernreisen insgesamt als beruflich beurteilt, obwohl bei diesen Reisen eine touristische Komponente nahe lag, der besser durch Aufteilung --ggf. im Wege der Schätzung-- hätte Rechnung getragen werden können (vgl. insbesondere Urteile in BFHE 127, 533, BStBl II 1979, 513 ‐ Südafrikareise eines Facharztes; in BFHE 148, 262, BStBl II 1987, 208 ‐ Reise einer Kunstmalerin zu den Seychellen; in BFH/NV 2008, 1837 - Fortbildungskongress der Bundesapothekerkammer in Meran mit ganztägigen Exkursionen zum Monte Baldo und zur Seiser Alpe).
Dem entspricht im Ergebnis die bisherige Rechtsprechung, die derartige Aufwendungen als nicht abziehbar beurteilt hat (OFH-Urteil in RFHE 54, 270 ‐ Verschleiß von Schuhsohlen und bürgerlicher Kleidung; BFH-Urteil in BFHE 58, 689, BStBl III 1954, 174; BFH-Beschluss vom 22. April 2003 VI B 275/00, BFH/NV 2003, 1052 ‐ jeweils zur Anschaffung eines Hörgeräts; BFH-Urteile in BFHE 158, 221, BStBl II 1990, 49; in BFHE 164, 419, BStBl II 1991, 751; vom 20. März 1992 VI R 55/89, BFHE 168, 83, BStBl II 1993, 192; vom 27. Mai 1994 VI R 67/92, BFHE 175, 57, BStBl II 1995, 17 ‐ jeweils zu bürgerlicher Kleidung; vom 23. Oktober 1992 VI R 31/92, BFHE 169, 350, BStBl II 1993, 193; vom 20. Juli 2005 VI R 50/03, BFH/NV 2005, 2185 ‐ jeweils zu den Kosten einer Brille). Aus den gleichen Gründen sind z.B. auch Aufwendungen zur Förderung der Gesundheit grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar (st. Rspr., vgl. bereits Entscheidung des PrOVG vom 13. März 1894 Rep. V.C.1395/93, PrOVGE 2, 453).
2. Das unterschiedliche Gewicht der verschiedenen Veranlassungsbeiträge kann es jedoch im Einzelfall, einen anderen Aufteilungsmaßstab heranzuziehen oder ganz von einer Aufteilung abzusehen.
BFH/NV 2010, 285
BFH/PR 2010, 85
DStR 2010, 101
DStZ 2010, 94
HFR 2010, 358
WPg 2010, 248
FR 2010, 225
NWB 2010, 168
BBK 2010, 95
EStB 2010, 46
SteuerStud 2010, 102
ZAP 2010, 254
SWI 2010, 453
StBp 2010, 86
NWB direkt 2010, 54
RdW 2010, 331
RdW 2010, 559
StX 2010, 36
ZWD 2010, 8