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Timestamp: 2020-01-19 04:52:23
Document Index: 96076584

Matched Legal Cases: ['§ 126', '§ 5', '§ 266', '§ 5', '§ 8', '§ 7', '§ 5', '§ 5', '§ 5', '§ 247', 'EuG', '§ 5', '§ 25', '§ 5', 'Art. 1', '§ 5', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 49', '§ 49', '§ 255', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 255', '§ 5', '§ 5', '§ 255', '§ 266', '§ 5']

02.02.2012 · IWW-Abrufnummer 120376
Bundesfinanzhof: Urteil vom 14.12.2011 – I R 108/10
1.Ablösezahlungen, die von Vereinen der Fußball-Bundesliga im Zusammenhang mit dem Wechsel von Lizenzspielern an die abgebenden Vereine gezahlt werden, sind als Anschaffungskosten auf das immaterielle Wirtschaftsgut der exklusiven Nutzungsmöglichkeit "an dem Spieler" zu aktivieren und auf die Vertragslaufzeit abzuschreiben (Bestätigung und Fortentwicklung des Senatsurteils vom 26. August 1992 I R 24/91, BFHE 169, 163, BStBl II 1992, 977).
2.Werden zusätzlich Provisionen an Spielervermittler gezahlt, handelt es sich um aktivierungspflichtige Anschaffungskosten. Nicht zu aktivieren sind Provisionen, die im Zusammenhang mit der ablösefreien Verpflichtung eines Spielers gezahlt werden; das Gleiche gilt in Bezug auf die nach den Statuten des Deutschen Fußballbundes für die Verpflichtung bisheriger Amateure und Vertragsamateure an deren frühere Vereine zu leistenden Ausbildungs- und Förderungsentschädigungen.
1. Die Revision des Klägers ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FA hat die vor den jeweiligen Bilanzstichtagen vom Kläger für den Wechsel von Lizenzspielern gezahlten Ablösebeträge zu Recht als Anschaffungskosten für zu aktivierende Wirtschaftsgüter erfasst und nicht als sofort ergebniswirksame Betriebsausgaben behandelt. Nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind Wirtschaftsgüter alle Sachen, Rechte, tatsächlichen Zustände und konkreten Möglichkeiten, die entweder einzeln oder zusammen mit dem Betrieb übertragen werden können und aus der Sicht eines potentiellen Betriebserwerbers einen eigenständigen Wert haben (vgl. dazu Senatsbeschluss vom 5. Oktober 2011 I R 94/10, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; BFH-Urteil vom 30. September 2010 IV R 28/08, BFHE 231, 144, 148, BStBl II 2011, 406; Blümich/Buciek, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 5 EStG Rz 304 ff., m.w.N.). Die u.a. durch die Spielerlaubnis gesicherte Möglichkeit des Klägers, die zu ihm gewechselten Spieler exklusiv im Lizenzspielbetrieb einsetzen zu können, erfüllt diese Voraussetzungen.
a) In seinem Urteil in BFHE 169, 163, BStBl II 1992, 977 hat der Senat die Transferentschädigungen, zu deren Zahlung an den abgebenden Verein der Fußballverein nach damaliger Rechtslage sowohl beim Wechsel eines Spielers nach planmäßigem Ende des bisherigen Vertrags als auch nach dessen vorzeitiger Beendigung auf verbandsrechtlicher Grundlage verpflichtet war, als aktivierungspflichtige Anschaffungskosten für die vom DFB zu erteilende Spielerlaubnis angesehen. Danach handelt es sich bei der Spielerlaubnis um ein konzessionsähnliches Recht und folglich einen immateriellen Vermögensgegenstand i.S. des § 266 Abs. 2 Buchst. A I 1 des Handelsgesetzbuches (i.d.F. vor dem Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vom 25. Mai 2009, BGBl I 2009, 1102) --HGB-- und damit gleichzeitig um ein immaterielles Wirtschaftsgut, für das --wenn es zum Anlagevermögen gehört-- nach Maßgabe des § 5 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997) --für den Kläger i.V.m. § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 und (betreffend die Gewerbesteuer) § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes-- ein Aktivposten anzusetzen ist, wenn es durch Zahlung einer Transferentschädigung entgeltlich erworben wurde.
Diese von der Finanzverwaltung (Amtliches Einkommensteuer-Handbuch 2010, H 5.5) geteilte Beurteilung hat im Schrifttum Zustimmung erhalten (mit Unterschieden in der Begründung: Hüttemann, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1994, 490 ff.; Kronner, DStR 1996, 1185, 1186 f.; Wehrheim, Betriebs-Berater --BB-- 2004, 433 ff.; Lüdenbach/Hoffmann, Der Betrieb --DB-- 2004, 1442 ff.; Hoffmann, Bilanzbuchhalter und Controller --BC-- 2006, 129 ff.; Blümich/Buciek, a.a.O., § 5 EStG Rz 740 "Ablösezahlungen"; Schmidt/Weber-Grellet, Einkommensteuergesetz, 30. Aufl., § 5 Rz 270 "Ablösebeträge" und "Spielerlaubnis"; Anzinger in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz --HHR--, § 5 EStG Rz 1741; Kozikowski/F. Huber in Beck'scher Bilanzkommentar, 7. Aufl., § 247 HGB Rz 392; einschränkend Rade/Stobbe, DStR 2009, 1109), aber auch Ablehnung erfahren (Jansen, DStR 1992, 1785; ders. in Festschrift für Arndt Raupach zum 70. Geburtstag, S. 247 ff.; ders., Finanz-Rundschau --FR-- 2007, 837, 838; Ziegler, Die steuerliche Betriebsprüfung --StBp-- 1991, 280 ff.; ders., StBp 1993, 137 ff.; Littkemann/Schaarschmidt, StuB 2002, 372 ff.; Steiner/Gross, StuB 2005, 531, 533 ff.; für die Situation nach dem "Bosman"-Urteil des EuGH auch Kaiser, DB 2004, 1109, 1110).
aa) Der Umstand, dass die Spielerlaubnis zwar vom Verein beantragt, aber dem Spieler gegenüber erteilt wird (dazu Jansen in Festschrift für Arndt Raupach zum 70. Geburtstag, S. 247, 252 ff.; ders., FR 2007, 837; HHR/Anzinger, a.a.O., § 5 EStG Rz 1741; vgl. auch Senatsurteil vom 27. Mai 2009 I R 86/07, BFHE 225, 126, BStBl II 2010, 120), schließt die Bildung eines Aktivpostens nicht aus. Denn er ändert nichts daran, dass sich die Spielerlaubnis nur auf die Tätigkeit des Spielers für den ihn verpflichtenden Verein erstreckt und dessen exklusives Einsatzrecht mithin verbandsrechtlich absichert. Unerheblich ist des Weiteren, dass nach dem Vorbringen des Klägers dem Verein auch mithilfe der Spielerlaubnis kein unmittelbarer Unterlassungsanspruch gegen einen Verein zustehe, der einen bei ihm unter Vertrag stehenden Spieler ohne Spielerlaubnis einsetzte. Denn die Exklusivität des Einsatzrechts ist jedenfalls dadurch hinreichend gesichert, dass nach § 25 Nr. 4 SpO ein Spiel für die Mannschaft als verloren zu werten ist, die schuldhaft einen nicht spielberechtigten Spieler eingesetzt hat.
bb) Im Übrigen hat der Senat bereits in dem Urteil in BFHE 169, 163, BStBl II 1992, 977 betont, dass die Zahlung der Transferentschädigung wirtschaftlich an die Stelle einer Gegenleistung für die Übertragung eines nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen nicht bestehenden "Rechts am Spieler" tritt. Betrachtet man sie als eine solche, dann kann das zu aktivierende Wirtschaftsgut auch in der aufgrund der Transferpraxis im Profifußball faktisch bestehenden --und durch das Instrument der Spielerlaubnis verbandsrechtlich garantierten-- exklusiven Nutzungsmöglichkeit des Vereins "am Spieler" gesehen werden (vgl. Lüdenbach/Hoffmann, DB 2004, 1442; Hoffmann, BC 2006, 129, 130; HHR/Anzinger, a.a.O., § 5 EStG Rz 1741). Darin liegt entgegen der Auffassung des Klägers (vgl. auch Littkemann/Schaarschmidt, StuB 2002, 372, 375; Steiner/Gross, StuB 2005, 531, 534) keine gegen die durch Art. 1 des Grundgesetzes geschützte Menschenwürde verstoßende Bilanzierung von "Humankapital". Sofern die Praxis des "Spielerhandels" im Profisport selbst nicht als rechts- oder sittenwidrig angesehen wird --und das tut offenbar auch der daran mitwirkende Kläger nicht--, kann eine an diese Praxis als Faktum anknüpfende Bilanzierung nicht dem Rechts- oder Sittenwidrigkeitsverdikt unterfallen.
cc) Die beschriebene exklusive Nutzungsmöglichkeit unterliegt nicht deshalb einem Aktivierungsverbot, weil sie zu dem Geflecht der Rechte und Pflichten aus dem Arbeitsverhältnis zwischen Verein und Spieler gehört, die nach den für schwebende Vertragsverhältnisse geltenden Bilanzierungsgrundsätzen (dazu z.B. Senatsurteil vom 5. April 2006 I R 43/05, BFHE 213, 332, BStBl II 2006, 593; Blümich/Buciek, a.a.O., § 5 EStG Rz 243 ff., m.w.N.) nicht aktiviert werden dürfen. Zwar ist davon auszugehen, dass die Fußballspieler auch aufgrund der getroffenen arbeitsvertraglichen Regelungen gegenüber dem Verein verpflichtet sind, ihre Arbeitsleistungen ausschließlich für diesen zu erbringen. Doch geht der mit der Verpflichtung des Spielers für den Verein verbundene Vorteil über den mit dem Spielergehalt abgegoltenen Anspruch auf Arbeitsleistung hinaus (so auch schon Senatsurteil in BFHE 169, 163, BStBl II 1992, 977). Denn infolge der verbandsrechtlichen Absicherung durch die Spielerlaubnis in Verbindung mit dem ebenfalls verbandsrechtlich organisierten Transfersystem hat sich ein Markt für "Einkauf" und "Verkauf" von Lizenzspielern etabliert. Das daraus entstehende Wertpotential eines Spielers für den Verein (vgl. Hoffmann, BC 2006, 129, 130) ist von den synallagmatischen Leistungspflichten des Arbeitsvertrags losgelöst und deshalb als eigenständiges Wirtschaftsgut aufzufassen.
dd) In dem Urteil in BFHE 169, 163, BStBl II 1992, 977 hat der Senat die Verkehrsfähigkeit des immateriellen Wirtschaftsguts der Spielerlaubnis auch im Sinne einer Einzelveräußerbarkeit bzw. -verwertbarkeit bejaht. Dazu reiche es, dass der abgebende Verein auf die Spielerlaubnis "verzichte", um auf diese Weise ihre Neuerteilung zugunsten des aufnehmenden Vereins zu ermöglichen. Diese für die Wirtschaftsgutseigenschaft ausreichende wirtschaftliche Übertragbarkeit bestand auch in den Streitjahren (vgl. Wehrheim, BB 2004, 433, 434). Auch nach dem "Bosman"-Urteil des EuGH und den für die Streitjahre maßgeblichen verbandsrechtlichen Statuten kann der Verein für die Dauer des Arbeitsvertrags darüber mitbestimmen, ob er einen Spieler vorzeitig aus dem Vertrag entlässt und mit welchem Verein er sich über die Zahlung eines Ablösebetrags einigt. Diese wirtschaftliche Veräußerbarkeit hat dadurch noch an Bedeutung gewonnen, dass es nach den Feststellungen des FG, die vom Kläger nicht in Zweifel gezogen werden, nach dem "Bosman"-Urteil des EuGH üblich geworden ist, dass die Vereine --so auch der Kläger-- die Spieler mit längerfristigen Verträgen an sich binden (vgl. Reiter, Sport und Recht --SpuRt-- 2004, 55, 57; Kelber, Neue Zeitschrift für Arbeitsrecht 2001, 11, 12; Steiner/Gross, StuB 2005, 531, 532). Der Umstand, dass es infolge des "Bosman"-Urteils des EuGH keine verbandsrechtlichen Regelungen zur Transferentschädigung mehr gibt, sondern die Ablösesummen von den Vereinen frei ausgehandelt werden, schränkt die Veräußerbarkeit nicht ein. Er ist vielmehr ein Beleg für den Charakter des Ablösebetrags als Preis für die Übertragung der durch die Spielerlaubnis verkörperten Nutzungsmöglichkeit "am Spieler" auf den aufnehmenden Verein.
Dieser Beurteilung steht das Senatsurteil in BFHE 225, 126, BStBl II 2010, 120 zur sog. Spielerleihe nicht entgegen. Der Senat hat dort im Hinblick auf den Tatbestand der beschränkten Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG (Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) entschieden, dass in der "Leihe" eines bei einem ausländischen Verein unter Vertrag stehenden Spielers an einen inländischen Verein keine Überlassung eines Wirtschaftsguts "Recht auf Erteilung einer Spielerlaubnis" gesehen werden kann, weil das Recht auf die Erteilung der Spielerlaubnis dem aufnehmenden Verein nicht überlassen wird, sondern bei diesem neu entsteht. Soweit es dort heißt, durch die wirtschaftliche Betrachtung dürfe der durch die Verbandsstatuten vorgegebene Ablauf der Erteilung einer Spielerlaubnis nicht ausgeblendet werden, bezieht sich das ausdrücklich auf den Tatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG und berührt nicht die allgemeinen bilanzrechtlichen Kriterien für die Aktivierung von Wirtschaftsgütern.
Der Begriff der Anschaffungskosten ist wegen der Einbeziehung von Nebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten grundsätzlich umfassend. Er enthält --unter Ausschluss der Gemeinkosten-- alle mit dem Anschaffungsvorgang verbundenen Kosten (BFH-Urteil vom 19. April 1977 VIII R 44/74, BFHE 122, 108, BStBl II 1977, 600; Senatsurteil vom 20. April 2011 I R 2/10, BFHE 233, 251, BStBl II 2011, 761; Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl., § 255 HGB Rz 18), somit neben der Entrichtung des Kaufpreises alle sonstigen Aufwendungen des Erwerbers, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung stehen, insbesondere zwangsläufig im Gefolge der Anschaffung anfallen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 6. Juli 1989 IV R 27/87, BFHE 157, 554, BStBl II 1990, 126). Nicht entscheidend ist, ob diese Kosten bereits im Zeitpunkt des Erwerbs oder erst im Anschluss hieran als Folgekosten des Erwerbsvorgangs entstehen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12. Juni 1978 GrS 1/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620).
Allerdings können "Anschaffungs"kosten eines Wirtschaftsguts nur solche Kosten sein, die nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten dessen Beschaffung tatsächlich zuzuordnen sind. Hierzu ist ein bloßer kausaler oder zeitlicher Zusammenhang mit der Anschaffung nicht ausreichend. Vielmehr kommt es auf die Zweckbestimmung der Aufwendungen an (finaler Begriff der Anschaffungskosten). Dieser Zweck muss --aus der Sicht des Bilanzierenden-- auf die beabsichtigte Funktion und Eigenschaft ("angestrebter Erfolg und betriebsbereiter Zustand") des angeschafften Wirtschaftsguts als Teil des Betriebsvermögens gerichtet sein (Senatsurteil in BFHE 233, 251, BStBl II 2011, 761, m.w.N.).
bb) Nach diesen Maßgaben handelt es sich bei den vom Kläger an die Spielervermittler gezahlten Provisionen um aktivierungspflichtige Anschaffungsnebenkosten, soweit sie im Zusammenhang mit Vereinswechseln von Spielern gezahlt wurden, die vom Kläger gegen Zahlung von Ablösebeträgen an die abgebenden Vereine verpflichtet worden sind. Bei Kaufgeschäften entspricht es allgemeiner Auffassung, dass eine Provision, die der Käufer für die Vermittlung des Geschäfts an einen Makler gezahlt hat, zu den Anschaffungsnebenkosten des gekauften Wirtschaftsguts gehört (z.B. BFH-Urteil vom 24. August 1995 IV R 27/94, BFHE 178, 359, BStBl II 1995, 895; Blümich/Ehmcke, a.a.O., § 6 EStG Rz 260; HHR/Stobbe, a.a.O., § 6 EStG Rz 293; Kirchhof/Fischer, Einkommensteuergesetz, 10. Aufl., § 6 Rz 34; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 6 Rz 54; Ellrott/Brendt in Beck'scher Bilanzkommentar, a.a.O., § 255 HGB Rz 71). Denn sie wird gezahlt, um das Wirtschaftsgut erwerben zu können, ist mithin erwerbsbezogen und lässt sich dem erworbenen Wirtschaftsgut als Einzelkosten zuordnen.
Das Entgelt i.S. des § 5 Abs. 2 EStG muss sich auf den Vorgang des abgeleiteten Erwerbs als solchen beziehen und nach den Vorstellungen beider Vertragsteile die Gegenleistung für die vom Erwerber erlangten Vorteile darstellen (BFH-Urteil in BFHE 174, 31, BStBl II 1994, 444). Die Ausbildungs- und Förderungsentschädigung bestimmt sich indes nicht nach den Vorteilen, die dem aufnehmenden Verein mit der Verpflichtung des Spielers entstehen, was insbesondere daraus zu ersehen ist, dass ihre Höhe unabhängig von den individuellen Fähigkeiten und Leistungen des jeweiligen Spielers einheitlich verbandsrechtlich festgelegt ist und nicht ausgehandelt wird. Die Ausbildungs- und Förderungsentschädigung hat eher den Charakter einer Entschädigungsleistung für in der Vergangenheit vom Ausbildungsverein getätigte Aufwendungen und ist deshalb nicht als "Entgelt" i.S. von § 5 Abs. 2 EStG zu beurteilen.
VorschriftenHGB § 255 Abs. 1, HGB § 266 Abs. 2 Buchst. A I 1, EStG § 5 Abs. 2