Source: https://interpretacje-podatkowe.org/roznice-kursowe/0111-kdib2-3-4010-190-2018-1-aze
Timestamp: 2018-12-10 23:48:46+00:00
Document Index: 102987993

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 9', 'art. 15', 'Art. 15', 'art. 15', 'art. 9', 'art. 15', 'Art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 9', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53', 'art. 54']

0111-KDIB2-3.4010.190.2018.1.AZE | Interpretacja indywidualna
♦ › Różnice kursowe › 0111-KDIB2-3.4010.190.2018.1.AZE
1. Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku, gdy kontrahent zwraca Wnioskodawcy przekazane wcześniej środki w walucie obcej, z powodu niezrealizowania dostawy towarów lub niewykonania usługi, to wówczas nie występują różnice kursowe, o których mowa w updop?
2. Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku, gdy Wnioskodawca zwraca kontrahentowi przekazane wcześniej środki w walucie obcej, z powodu niezrealizowania dostawy towarów lub niewykonania usługi, to wówczas nie występują różnice kursowe, o których mowa w updop?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 lipca 2018 r. (data wpływu 19 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstawania różnic kursowych:
w części dot. różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 z tytułu zwrotu środków kontrahentowi – jest nieprawidłowe,
W dniu 19 lipca 2018 r wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych.
We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o., dalej Wnioskodawca, rozlicza różnice kursowe na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną, datowaną 20 czerwca 2012 r., znak IBPBI/2/423-294/12/AP, w zakresie rozliczania różnic kursowych. Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną.
Uzyskana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna nie obejmuje jednak swoim zakresem przypadku zwrotu waluty obcej przez kontrahenta lub kontrahentowi, w sytuacji gdy nie doszło do zdarzenia gospodarczego i ta kwestia stanowi przedmiot niniejszego wniosku.
Rozwijając ten wątek należy wyjaśnić, że Wnioskodawca, aby mógł dokonać zakupu towaru lub usługi, musi niejednokrotnie dokonać zapłaty zaliczki w walucie lub całej kwoty. Zdarzają się nieliczne przypadki, że z różnych przyczyn transakcja nie dochodzi do skutku i kontrahent zwraca przekazane mu środki w walucie obcej (zaistniały stan faktyczny).
Analogicznie może się przedstawiać sytuacja w przypadku planowanej dostawy przez Wnioskodawcę, która miała być poprzedzona zaliczką, a z różnych przyczyn dostawa ta nie mogła zostać zrealizowana i nastąpił zwrot zaliczki (zdarzenie przyszłe). Zwrot środków mógł również nastąpić z powodu podania błędnego numeru rachunku bankowego bądź innych zdarzeń związanych z obsługą rachunku bankowego. Wszystkie te zdarzenia łączy przepływ środków pieniężnych w walucie obcej, które nie miały związku z żadnym zdarzeniem gospodarczym.
Wnioskodawca przyjął, że w takich przypadkach nie mamy do czynienia z różnicami kursowymi w rozumieniu przepisów updop.
Istotne elementy opisu sprawy Wnioskodawca zawarł we własnym stanowisku, wskazując że przepływ wartości pieniężnych w walucie obcej nie jest związany z poniesieniem kosztów lub osiągnięciem przychodów związanych z działalnością gospodarczą, bowiem kontrahent lub Wnioskodawca nie dokonał dostawy towaru, jak i nie wykonał usługi. Wnioskodawca lub kontrahent otrzymuje jedynie zwrot wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej.
Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku, gdy kontrahent zwraca Wnioskodawcy przekazane wcześniej środki w walucie obcej, z powodu niezrealizowania dostawy towarów lub niewykonania usługi, to wówczas nie występują różnice kursowe, o których mowa w updop?
Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku, gdy Wnioskodawca zwraca kontrahentowi przekazane wcześniej środki w walucie obcej, z powodu niezrealizowania dostawy towarów lub niewykonania usługi, to wówczas nie występują różnice kursowe, o których mowa w updop?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9b. 1 Podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.
Z art. 15a updop wynika, że:
Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.
Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty.
W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.
Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.
Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.
Podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.
Przepisy ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat kredytów (pożyczek).
Art. 15a updop zawiera zamknięty katalog okoliczności, których wystąpienie powoduje powstanie podatkowych różnic kursowych rozpoznawanych dla celów podatkowych, jako przychód podlegający opodatkowaniu lub koszt uzyskania przychodów.
W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionego stanu faktycznego nie występuje żadna z okoliczności wskazanych w przytoczonym art. 15a updop, co prowadzi do wniosku, że w przypadkach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku nie mamy do czynienia z różnicami kursowymi rozpoznawanymi dla celów podatkowych, jako przychód podlegający opodatkowaniu lub koszt uzyskania przychodu.
Opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku przepływ wartości pieniężnych w walucie obcej nie jest związany z poniesieniem kosztów lub osiągnięciem przychodów związanych z działalnością gospodarczą, bowiem kontrahent lub Wnioskodawca nie dokonał dostawy towaru, jak i nie wykonał usługi.
Wnioskodawca lub kontrahent otrzymuje jedynie zwrot wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej. W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca uważa, że na postawione w niniejszym wniosku pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe a w części za nieprawidłowe.
Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z żądaniem Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy wystąpią różnice kursowe w sytuacji gdy przepływy środków pieniężnych w walucie obcej nie miały związku z żadnym zdarzeniem gospodarczym (poniesienie kosztu, osiągnięcie przychodu). Stąd też nie jest przedmiotem oceny czy przepływy środków miały związek ze zdarzeniem gospodarczym – jak poniesienie kosztu czy osiągnięcie przychodu. Powyższe przyjęto jako element opisu sprawy.
Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 updop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
W myśl art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
Art. 15a ust. 2 updop stanowi, iż dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 updop, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Powołane powyżej przepisy wyraźnie określają sytuacje, kiedy powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:
gdy wartość poniesionego kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego - wartość w dniu zapłaty;
wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;
gdy wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest inna od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych;
wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest inna niż jego wartość w dniu zwrotu;
wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.
Zauważyć należy, iż przepisy art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop pozwalają zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów wyodrębnić następujące kategorie różnic kursowych:
różnice kursowe wprost związane z działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów – tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 updop);
Nie ulega wątpliwości, że w analizowanej sprawie Spółki przepisy art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 updop regulujące problematykę ustalania różnic kursowych związanych z operacjami finansowymi w formie udzielenia/otrzymania kredytu/pożyczki nie znajdują zastosowania, gdyż - jak wynika ze stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku - transakcje realizowane przez Spółkę tego typu operacji nie dotyczą.
Z kolei, jeśli chodzi o tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 updop) należy zauważyć, że sens ekonomiczny tych różnic polega w istocie na urealnieniu przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Mimo, że w rachunku podatkowym występują one jako odrębne pozycje po stronie przychodów (dodatnie różnice) lub kosztów uzyskania przychodów (ujemne różnice), niemniej jednak nierozerwalnie są związane z transakcjami skutkującymi powstaniem przychodów/kosztów podatkowych. Tego rodzaju różnic nie ustala się w związku z otrzymaniem/dokonaniem zapłaty odpowiednio przychodów/kosztów, które są jedynie kategorią finansową.
W związku z powyższym, skoro wartość zobowiązań Spółki wobec kontrahenta oraz wartość należności Spółki od kontrahenta są dla Spółki neutralne podatkowo bowiem, jak wskazał Wnioskodawca przepływ wartości pieniężnych w walucie obcej nie jest związany z poniesieniem kosztów lub osiągnięciem przychodów związanych z działalnością gospodarczą (kontrahent lub Wnioskodawca nie dokonał dostawy towaru lub wykonania usługi), to tym samym nie istnieją dla Spółki podstawy prawne do ustalania transakcyjnych różnic na tego rodzaju operacjach.
W konsekwencji stanowisko Spółki w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w cytowanym wcześniej art. 15a wskazują również na istnienie różnic kursowych od tzw. własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej (art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop) w związku z operacjami przepływu środków pieniężnych przez rachunek walutowy podatnika.
Zauważyć należy, że sens ekonomiczny różnic kursowych od tzw. własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej polega na odzwierciedleniu rzeczywistych przysporzeń i strat podatnika z tytułu obrotu środkami i wartościami pieniężnymi w walucie obcej. Powstanie różnic kursowych od środków własnych w walucie obcej jest oderwane od istoty ekonomicznej operacji gospodarczych skutkujących ruchem waluty na rachunku, tj. nie ma znaczenia czy związane są z zapłatą kosztu podatkowego. W konsekwencji, każda wypłata środków pieniężnych w walucie obcej skutkuje powstaniem tego rodzaju różnic. Co istotne, różnic takich nie ustala się na okoliczność otrzymania lub nabycia środków i wartości pieniężnych, lecz są one ustalane na okoliczność wypływu środków i wartości pieniężnych w sensie wyzbycia się ich. Dopiero porównanie wartości waluty obcej z dnia jej wpływu z wartością z dnia jej wypływu pozwala ocenić skutki ryzyka kursowego.
Realizacja przychodów/kosztów z tytułu dodatnich/ujemnych różnic kursowych od własnych środków pieniężnych może przykładowo nastąpić w wyniku:
sprzedaży waluty zgromadzonej na rachunku walutowym, a uzyskanej ze sprzedaży towarów lub usług;
sprzedaży waluty uprzednio nabytej od innego podmiotu;
zapłaty walutą za zobowiązania, a uzyskanej ze sprzedaży towarów lub usług;
zapłaty za zobowiązania walutą uprzednio nabytą od innego podmiotu;
innej formy wypływu waluty (np. darowizna).
Dla prawidłowego rozliczenia różnic kursowych powinno się więc prowadzić szczegółową ewidencję wpływów i rozchodów waluty (art. 9 ust. 1 updop). Podatnik musi zidentyfikować, jaką walutę nabył i po jakim kursie ją odsprzedał, uregulował swoje zobowiązania, bądź dokonał innej formy wypływu waluty.
Przenosząc obowiązujące rozwiązania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych od tzw. własnych środków pieniężnych w przypadku operacji związanych z wypływem waluty, czyli w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą to operacje związane ze zwrotem kontrahentowi przekazanych wcześniej środków w walucie obcej, z powodu niezrealizowania dostawy towarów lub niewykonania usługi i w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
Spółka nie będzie natomiast uprawniona do rozpoznania na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop, różnic na okoliczność wpływu na rachunek walutowy Spółki środków pieniężnych w walucie obcej, tj. w przypadku wpływu przekazanych wcześniej (przez Wnioskodawcę kontrahentowi) środków w walucie obcej. Tym samym stanowisko Spółki w tej części również należy uznać za prawidłowe.
Tut. organ pragnie zauważyć, iż granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie interpretacji indywidualnej, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14 b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
0111-KDIB2-3.4010.190.2018.1.AZE
0114-KDIP2-2.4010.319.2018.1.AG | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-294/12/AP | Interpretacja indywidualna