Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/steuerhaftung-beim-subventionsbetrug-375686
Timestamp: 2019-12-12 00:20:41
Document Index: 193169504

Matched Legal Cases: ['§ 71', '§ 823', '§ 830', '§ 264', '§ 27', '§ 191', '§ 71', '§ 5', '§ 7', '§ 69', '§ 71', '§ 71', '§ 7', '§ 71', '§ 3', '§ 31', '§ 5', '§ 7', '§ 1', '§ 7', '§ 69', '§ 71', '§ 263', '§ 264', '§ 370', '§ 264', '§ 264', '§ 370', '§ 9', '§ 5', '§ 385', '§ 386', '§ 7', '§ 71', '§ 71', '§ 71', '§ 69', '§ 370', '§ 264', '§ 370', '§ 71', '§ 7', '§ 9', '§ 9', '§ 5', '§ 385', '§ 264', '§ 264', '§ 5', '§ 264', '§ 9', '§ 5', '§ 385', '§ 386', '§ 7', '§ 5', '§ 7', 'Art. 64', '§ 5', 'Art. 64', '§ 5', '§ 370', 'Art. 5', 'Art. 50', 'Art. 83', '§ 7', '§ 71', '§ 191', '§ 823', '§ 830', '§ 264', '§ 27', '§ 191', '§ 37', '§ 7', '§ 37', '§ 191', '§ 823', '§ 830', '§ 264', '§ 27', '§ 191', '§ 191', '§ 823', '§ 823', '§ 823', '§ 191', '§ 172', '§ 128', '§ 128', '§ 71', '§ 71', '§ 191', '§ 128', '§ 25', 'BGH', '§ 191', '§ 25', '§ 419', '§ 69', '§ 71', '§ 823', '§ 264', '§ 71', '§ 69', '§ 254', '§ 69', '§ 38', '§ 823', '§ 823', '§ 830', '§ 264', '§ 71', '§ 191', '§ 5', '§ 7', '§ 9', '§ 385', '§ 1', 'BGH', 'BGH', '§ 264', 'BGH', '§ 191', '§ 71', '§ 191', 'BGH', 'BGH', '§ 71', '§ 69']

Steu­er­haf­tung beim Sub­ven­ti­ons­be­trug | Rechtslupe
Steu­er­haf­tung beim Sub­ven­ti­ons­be­trug
Der Bun­des­fi­nanz­hof hat sei­ne Recht­spre­chung geän­dert: Wer einen Sub­ven­ti­ons­be­trug begeht oder an einer sol­chen Tat teil­nimmt, haf­tet nicht nach § 71 AO für die zu Unrecht gewähr­te Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge. Ein (danach allein noch in Betracht kom­men­der) delik­ti­scher Scha­dens­er­satz­an­spruch nach § 823 Abs. 2, § 830 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 BGB i.V.m. § 264 Abs. 1 Nr. 1, § 27 StGB kann nicht mit­tels eines Haf­tungs­be­scheids nach § 191 Abs. 1 AO gel­tend gemacht wer­den.
Nach bis­he­ri­ger Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs war auf eine Per­son, die sich als Gehil­fe eines Sub­ven­ti­ons­be­trugs straf­bar gemacht hat, die Haf­tungs­norm des § 71 AO ent­spre­chend anwend­bar. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat dies in sei­nem zum Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­setz 1982 (InvZulG 1982) ergan­ge­nen Urteil vom 27. April 1999 1 mit der in § 5 Abs. 5 Satz 1 InvZulG 1982 (= § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993) ent­hal­te­nen Geset­zes­ver­wei­sung begrün­det, wonach die für Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten der AO ent­spre­chend anwend­bar sei­en. Die­se all­ge­mein gehal­te­ne Ver­wei­sung auf die AO umfas­se auch die Vor­schrif­ten über die Haf­tung (§§ 69 ff. AO). Ins­be­son­de­re schei­te­re eine ent­spre­chen­de Anwen­dung des § 71 AO nicht dar­an, dass die­se Vor­schrift ledig­lich eine Haf­tung (u.a.) des Steu­er­hin­ter­zie­hers, nicht jedoch des Sub­ven­ti­ons­be­trü­gers nor­mie­re. Die in der Geset­zes­ver­wei­sung ange­ord­ne­te ent­spre­chen­de Anwen­dung der Steu­er­ver­gü­tungs­vor­schrif­ten sei viel­mehr so zu ver­ste­hen, dass der Fall des Sub­ven­ti­ons­be­tru­ges im Rah­men der Haf­tung nach § 71 AO abga­ben­recht­lich wie ein Fall der Steu­er­hin­ter­zie­hung zu behan­deln sei 2. Die Fra­ge einer ana­lo­gen Rechts­an­wen­dung stel­le sich daher nicht.
Die Ver­wal­tung hat sich die­ser Recht­spre­chung ange­schlos­sen 3.
Hier­an hält der Bun­des­fi­nanz­hof nicht mehr fest. Die in § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG ent­hal­te­ne (all­ge­mei­ne) Ver­wei­sung, nach der die für Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung ent­spre­chend anzu­wen­den sind, erlaubt es nach ihrem Wort­sinn nicht, das auf die "Erschlei­chung" einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gerich­te­te Ver­hal­ten als eine Steu­er­hin­ter­zie­hung i.S. des § 71 AO zu behan­deln.
Die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge ist kei­ne Steu­er i.S. des § 3 Abs. 1 AO 4. Der Gesetz­ge­ber hat die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge mate­ri­ell-recht­lich auch nicht als eine Steu­er­ver­gü­tung aus­ge­stal­tet. Es fehlt ‑anders als z.B. für das Kin­der­geld (vgl. § 31 Satz 3 EStG) – eine Norm, wel­che die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge als Steu­er­ver­gü­tung qua­li­fi­ziert. Etwas ande­res ergibt sich auch nicht aus der in den Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­set­zen ent­hal­te­nen Geset­zes­ver­wei­sung (z.B. § 5 Abs. 5 Satz 1 InvZulG 1982, § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993), die eine ent­spre­chen­de Anwen­dung der Steu­er­ver­gü­tungs­vor­schrif­ten der AO anord­net. Durch die­se Ver­wei­sungs­norm wird die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge abga­ben­recht­lich nicht in eine Steu­er­ver­gü­tung umqua­li­fi­ziert, son­dern all­ge­mein das Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­ver­fah­ren gere­gelt 5. Dem­nach hat der Gesetz­ge­ber in Anbe­tracht des in § 1 Abs. 1 Satz 1 AO gere­gel­ten Anwen­dungs­be­reichs der AO und des Umstands, dass die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gera­de kei­ne Steu­er­ver­gü­tung ist, in § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993 fol­ge­rich­tig nur eine ent­spre­chen­de Anwen­dung der Steu­er­ver­gü­tungs­vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung ange­ord­net.
Auf­grund die­ser Ver­wei­sung sind zwar auch die Haf­tungs­nor­men der §§ 69 ff. AO ent­spre­chend anwend­bar. Nach dem Wort­sinn des § 71 AO schei­tert des­sen Anwen­dung auf die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge aber dar­an, dass das auf die "Erschlei­chung" einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gerich­te­te Ver­hal­ten straf­recht­lich kei­ne Steu­er­hin­ter­zie­hung, son­dern ein Betrug (§ 263 StGB) bzw. ein Sub­ven­ti­ons­be­trug (§ 264 StGB) ist 6. Auch wenn die Abgren­zung zwi­schen den unter § 370 AO fal­len­den Steu­ern bzw. Steu­er­vor­tei­len und den von § 264 StGB erfass­ten Sub­ven­tio­nen schwie­rig sein kann, gehört doch die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge zu den Sub­ven­tio­nen i.S. des § 264 Abs. 7 StGB und nicht zu den Steu­ern oder Steu­er­vor­tei­len 7. Abwei­chen­des ergibt sich nicht aus § 370 Abs. 4 Satz 2 AO, wonach auch Steu­er­ver­gü­tun­gen Steu­er­vor­tei­le sind. Die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge ist ‑wie auf­ge­zeigt- mate­ri­ell-recht­lich gera­de kei­ne Steu­er­ver­gü­tung. Schließ­lich lässt sich etwas ande­res auch nicht aus § 9 InvZulG 1993 (= § 5a InvZulG 1977/​1982/​1986) ent­neh­men, nach dem die Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung über die Ver­fol­gung von Steu­er­straf­ta­ten ent­spre­chend gel­ten. Hier­durch wer­den ledig­lich die Ver­fah­rens­vor­schrif­ten der §§ 385 ff. AO ein­schließ­lich der Ermitt­lungs­zu­stän­dig­keit der Finanz­be­hör­den (vgl. § 386 Abs. 2 AO) für anwend­bar erklärt 8.
Auch die in § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993 ange­ord­ne­te "ent­spre­chen­de" Anwen­dung des § 71 AO recht­fer­tigt es nicht, von dem tat­be­stand­li­chen Erfor­der­nis einer Steu­er­hin­ter­zie­hung abzu­se­hen oder das auf die "Erschlei­chung" einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gerich­te­te Ver­hal­ten als eine Steu­er­hin­ter­zie­hung i.S. des § 71 AO zu behan­deln.
Dass es sich hier­bei um eine Rechts­grund- und nicht um eine Rechts­fol­gen­ver­wei­sung han­delt, ent­spricht auch der bis­he­ri­gen Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung. Ein blo­ßer Ver­weis nur auf die Rechts­fol­ge des § 71 AO könn­te schon gar nicht umge­setzt wer­den, weil der Haf­tungs­um­fang im Dun­keln blie­be. Aller­dings reicht ‑ent­ge­gen der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung- im Zusam­men­hang mit der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge der Sub­ven­ti­ons­be­trug als Rechts­grund nicht aus. Eine der­ar­ti­ge ‑auf das Wort "ent­spre­chend" gestütz­te- Geset­zes­aus­le­gung über­spannt den mög­li­chen Wort­sinn. Die ent­spre­chen­de Gel­tung der Steu­er­ver­gü­tungs­vor­schrif­ten führt zwar ‑wie bereits erwähnt- dazu, dass die §§ 69 ff. AO dem Grun­de nach anwend­bar sind. Der Gesetz­ge­ber hat aber bewusst davon abge­se­hen, im InvZulG ‑im Gegen­satz zu ande­ren Zula­gen- und Prä­mi­en­ge­set­zen- auch eine ent­spre­chen­de Anwen­dung des § 370 Abs. 1 bis Abs. 4 AO anzu­ord­nen, weil er die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge unter den beson­de­ren straf­recht­li­chen Schutz des § 264 StGB gestellt hat. Hier­nach ist § 370 AO auf die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge gera­de nicht ent­spre­chend anwend­bar. Damit wäre jedoch der Wort­sinn einer ent­spre­chen­den Anwen­dung über­spannt, woll­te man die Erschlei­chung einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge abga­ben­recht­lich doch wie­der wie eine Steu­er­hin­ter­zie­hung behan­deln.
Die Vor­aus­set­zun­gen für eine ana­lo­ge Anwen­dung des § 71 AO lie­gen nicht vor.
Eine Ana­lo­gie wür­de vor­aus­set­zen, dass sich zum einen eine Geset­zes­lü­cke fest­stel­len lie­ße, zum ande­ren, dass sich aus dem Geset­zes­wort­laut bzw. Gesamt­zu­sam­men­hang oder aus den Geset­zes­ma­te­ria­li­en ein­deu­tig Rechts­prin­zi­pi­en ergä­ben, nach denen die­se Lücke zu schlie­ßen wäre 9. Hier­an fehlt es.
Ein Prin­zip, wonach der im Zusam­men­hang mit einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge began­ge­ne Sub­ven­ti­ons­be­trug abga­ben­recht­lich wie eine Steu­er­hin­ter­zie­hung zu behan­deln ist, ist nicht ein­deu­tig erkenn­bar. Ein sol­ches Prin­zip lässt sich weder § 7 Abs. 1 InvZulG 1993 noch § 9 InvZulG 1993 ent­neh­men.
§ 9 InvZulG 1993 (= § 5a InvZulG 1977/​1982/​1986) bestimmt, dass die Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung über die Ver­fol­gung von Steu­er­straf­ta­ten (§§ 385 ff. AO) ent­spre­chend gel­ten. Die­se Rege­lung geht auf das Ers­te Gesetz zur Bekämp­fung der Wirt­schafts­kri­mi­na­li­tät (1. WiKG) 10 zurück, mit dem die Vor­schrift des § 264 StGB in das StGB neu ein­ge­fügt wur­de. Der Gesetz­ge­ber betrach­te­te die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge als eine Sub­ven­ti­on i.S. des § 264 StGB und woll­te deren Ver­ga­be straf­recht­lich beson­ders schüt­zen 11. Da die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge von den Finanz­be­hör­den ver­wal­tet wur­de, füg­te er den § 5a InvZulG neu ein, wonach u.a. für die Ver­fol­gung einer Straf­tat nach § 264 StGB die Vor­schrif­ten der Reichs­ab­ga­ben­ord­nung vom 23.05.1931 über die Ver­fol­gung von Steu­er­straf­ta­ten ent­spre­chend gel­ten. Dem­nach wer­den nach § 9 InvZulG 1993 (bzw. § 5a InvZulG 1977) ledig­lich die Ver­fah­rens­vor­schrif­ten der §§ 385 ff. AO ein­schließ­lich der Ermitt­lungs­zu­stän­dig­keit der Finanz­be­hör­den (vgl. § 386 Abs. 2 AO) für anwend­bar erklärt 8. Hier­aus lässt sich nicht der Schluss zie­hen, dass der Sub­ven­ti­ons­be­trug abga­ben­recht­lich wie eine Steu­er­hin­ter­zie­hung zu behan­deln ist.
Etwas ande­res ergibt sich auch nicht aus § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993. Die­se Vor­schrift hat die für den Streit­fall maß­geb­li­che Fas­sung im Kern bereits durch das Ein­füh­rungs­ge­setz zur Abga­ben­ord­nung (EGAO 1977) vom 14.12 1976 12 erhal­ten. § 5 Abs. 5 Satz 1 InvZulG 1977 ‑die Vor­gän­ger­re­ge­lung zu § 7 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1993- lau­te­te, dass "auf die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge die für Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung … ent­spre­chend anzu­wen­den" sind (vgl. Art. 64 Nr. 1 EGAO 1977). Dane­ben wur­de in § 5a InvZulG das Wort "Reichs­ab­ga­ben­ord­nung" durch das Wort "Abga­ben­ord­nung" ersetzt (vgl. Art. 64 Nr. 2 EGAO 1977). In den Geset­zes­ma­te­ria­li­en heißt es ledig­lich, dass nun­mehr auch für die Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen die für die Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten der AO gel­ten sol­len 13, fer­ner, dass sich die Anwend­bar­keit der Vor­schrif­ten der AO über die Ver­fol­gung von Steu­er­straf­ta­ten auf die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge bereits aus dem durch das 1. WiKG ein­ge­füg­ten § 5a InvZulG ergibt 14. Zugleich nor­mier­te der Gesetz­ge­ber im EGAO 1977 für ande­re Zula­gen- und Prä­mi­en-Geset­ze, in denen eben­falls ‑wie im InvZulG- die Steu­er­ver­gü­tungs­vor­schrif­ten der AO für ent­spre­chend anwend­bar erklärt wer­den, dass auch § 370 Abs. 1 bis 4 AO ent­spre­chend gilt (z.B. Art. 5 Nr. 5 und 6 EGAO 1977 zum Ber­linFG, Art. 50 Nr. 5 EGAO 1977 zum Woh­nungs­bau-Prä­mi­en­ge­setz, Art. 83 Nr. 1 und 2 EGAO 1977 zum Drit­ten Ver­mö­gens­bil­dungs­ge­setz). Eine sol­che Anord­nung ist für das InvZulG unter­blie­ben.
Es kann dahin­ste­hen, ob und ggf. unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen das Finanz­ge­richt im Kla­ge­ver­fah­ren oder der Bun­des­fi­nanz­hof im Revi­si­ons­ver­fah­ren die vom Finanz­amt im Haf­tungs­be­scheid kon­kret zugrun­de geleg­te Haf­tungs­norm des § 7 Abs. 1 InvZulG 1993 i.V.m. §§ 71, 191 AO durch § 191 Abs. 1 AO i.V.m. § 823 Abs. 2, § 830 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 BGB i.V.m. § 264 Abs. 1 Nr. 1, § 27 StGB hät­te aus­tau­schen dür­fen. Denn die­ser ggf. ver­wirk­lich­te delik­ti­sche Scha­dens­er­satz­an­spruch kann nicht durch einen Haf­tungs­be­scheid gel­tend gemacht wer­den.
Nach § 191 Abs. 1 AO kann der­je­ni­ge, der kraft Geset­zes für eine Steu­er haf­tet, durch Haf­tungs­be­scheid in Anspruch genom­men wer­den. Hier­mit ist nicht nur die Haf­tung für Steu­er­schul­den, son­dern gene­rell die Haf­tung für Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis (§ 37 Abs. 1 AO) gemeint 15. Da auf das Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ver­fah­ren nach § 7 Abs. 1 InvZulG 1993 die für Steu­er­ver­gü­tun­gen gel­ten­den Vor­schrif­ten ent­spre­chend anzu­wen­den sind, ist auch der Anspruch auf Rück­zah­lung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge wie ein Anspruch aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis zu behan­deln (vgl. § 37 Abs. 1, Abs. 2 AO). Das Haf­tungs­ver­fah­ren nach § 191 AO ist daher im Grund­satz auch auf die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge anwend­bar.
Der zivil­recht­li­che Scha­dens­er­satz­an­spruch nach § 823 Abs. 2, § 830 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 BGB i.V.m. § 264 Abs. 1 Nr. 1, § 27 StGB ist jedoch kein gesetz­li­cher Haf­tungs­an­spruch i.S. des § 191 Abs. 1 AO.
Nach stän­di­ger Recht­spre­chung kön­nen sich gesetz­li­che Haf­tungs­an­sprü­che i.S. des § 191 AO sowohl aus dem Steu­er­recht als auch aus dem Zivil­recht erge­ben 16. Die Fra­ge, ob auch zivil­recht­li­che Scha­dens­er­satz­an­sprü­che nach § 823 BGB hier­un­ter zu fas­sen sind, ist höchst­rich­ter­lich noch nicht ent­schie­den.
Soweit sich das Fach­schrift­tum mit die­ser Fra­ge beschäf­tigt, lie­fert es kein ein­heit­li­ches Mei­nungs­bild. Teil­wei­se wird für delik­ti­sche Scha­dens­er­satz­an­sprü­che ‑ohne nähe­re Begrün­dung- die Mög­lich­keit des Erlas­ses eines Haf­tungs­be­scheids bejaht 17. Ande­re ver­tre­ten die Auf­fas­sung, dass Scha­dens­er­satz­an­sprü­che gemäß § 823 BGB kei­ne Haf­tungs­an­sprü­che sei­en und im Zivil­rechts­we­ge ver­folgt wer­den müss­ten 18.
Die Geset­zes­ma­te­ria­li­en ent­hal­ten zu die­ser Fra­ge kei­ne aus­drück­li­che Stel­lung­nah­me. Will man die­sen jedoch eine Aus­sa­ge ent­neh­men, deu­ten sie eher dar­auf hin, dass ein zivil­recht­li­cher Scha­dens­er­satz­an­spruch aus § 823 Abs. 2 BGB wegen einer Schutz­ge­setz­ver­let­zung nicht mit­tels Haf­tungs­be­scheid gel­tend gemacht wer­den kann. Nach der Geset­zes­be­grün­dung bezieht sich die Vor­schrift des § 191 AO (im Gesetz­ent­wurf § 172) zwar auch auf "die Haf­tungs­vor­schrif­ten des bür­ger­li­chen Rechts und des Han­dels­rechts, soweit sie auch auf Steu­er­schul­den anwend­bar sind, wie z.B. § 128 HGB" 19. Der Gesetz­ge­ber spricht in die­sem Zusam­men­hang aber von Haf­tungs­vor­schrif­ten, nicht von Scha­dens­er­satz­an­sprü­chen, und ver­deut­licht dies anhand § 128 HGB, einer Norm, die als Rechts­fol­ge das Ein­ste­hen­müs­sen für eine Ver­bind­lich­keit eines Drit­ten ‑der offe­nen Han­dels­ge­sell­schaft- begrün­det. In den Geset­zes­ma­te­ria­li­en wird von Scha­dens­er­satz­an­sprü­chen nur in der Begrün­dung zu § 71 AO gespro­chen. Dort heißt es, dass Scha­dens­er­satz­an­sprü­che des Steu­er­gläu­bi­gers, soweit sich sol­che aus der Steu­er­hin­ter­zie­hung oder der Steu­er­heh­le­rei ‑etwa auf­grund der Vor­schrif­ten über uner­laub­te Hand­lun­gen erge­ben- nicht durch § 71 AO aus­ge­schlos­sen wer­den 20. Der Gesetz­ge­ber dürf­te daher als zivil­recht­li­che Haf­tungs­an­sprü­che i.S. des § 191 AO eher sol­che Vor­schrif­ten vor Augen gehabt haben, die auf der Rechts­fol­gen­sei­te eine Ein­stands­pflicht für ander­wei­tig ent­stan­de­ne Steu­er­schul­den begrün­den, wie z.B. die Gesell­schaf­ter­haf­tung nach § 128 HGB oder Vor­schrif­ten wie §§ 25 ff. HGB.
Die­ser Sicht­wei­se ent­spricht auch die vom BGH gefun­de­ne Aus­le­gung. So hat er in dem Urteil vom 1. Dezem­ber 1988 21 aus­ge­führt, dass unter zivil­recht­li­chen Haf­tungs­an­sprü­chen i.S. des § 191 AO einer­seits gesell­schafts­recht­li­che u.ä. Bestim­mun­gen und ande­rer­seits sol­che Bestim­mun­gen gemeint sind, die wie § 25 HGB oder § 419 BGB für ander­wei­tig ent­stan­de­ne Steu­er­schul­den die Ein­stands­pflicht eines Drit­ten begrün­den.
Als maß­geb­lich für die hier ver­tre­te­ne Ansicht sieht der Bun­des­fi­nanz­hof jedoch an, dass selbst die abga­ben­recht­li­chen Haf­tungs­nor­men, denen nach der Recht­spre­chung des BFH Scha­dens­er­satz­cha­rak­ter zukommt, letzt­lich in ihrer vom Gesetz vor­ge­ge­be­nen abs­trakt-gene­rel­len Struk­tur kei­ne Scha­dens­er­satz­nor­men sind.
Abga­ben­recht­li­che Haf­tungs­nor­men mit Scha­dens­er­satz­cha­rak­ter sind nament­lich die §§ 69 und 71 AO 22. Ins­be­son­de­re die Haf­tung nach § 71 AO und die nach § 823 Abs. 2 BGB i.V.m. § 264 StGB ähneln sich sehr. In bei­den Fäl­len soll gegen­über dem­je­ni­gen, der eine vor­sätz­li­che Straf­tat began­gen hat, eine Ersatz­mög­lich­keit bestehen. Unter­schie­de exis­tie­ren aber in dem gesetz­lich ‑abs­trakt-gene­rell- nor­mier­ten Haf­tungs­um­fang. In Fäl­len des § 71 AO rich­tet sich der Haf­tungs­um­fang danach, inwie­weit das straf­recht­lich erheb­li­che Ver­hal­ten für den Steu­er­aus­fall 23, in Fäl­len des § 69 AO, inwie­weit die Pflicht­ver­let­zung für den Steu­er­aus­fall ursäch­lich ist 24. Auf die­se steu­er­li­che Haf­tung kann der im zivil­recht­li­chen Scha­dens­er­satz­recht aner­kann­te Grund­satz des Vor­teils­aus­gleichs eben­so wenig unein­ge­schränkt über­tra­gen wer­den wie die Berück­sich­ti­gung des Mit­ver­schul­dens nach § 254 BGB, eines hypo­the­ti­schen Kau­sal­ver­laufs oder die Leh­re vom Schutz­zweck der ver­letz­ten Norm 25. Viel­mehr ent­ste­hen die Haf­tungs­an­sprü­che nach §§ 69 und 71 AO gemäß § 38 AO, wenn deren Tat­be­stands­merk­ma­le erfüllt sind 26. Die vor­ste­hend bezeich­ne­ten Gesichts­punk­te des zivil­recht­recht­li­chen Scha­dens­er­satz­rechts haben in den genann­ten abga­ben­recht­li­chen Haf­tungs­an­sprü­chen kei­nen Nie­der­schlag gefun­den.
Die Ersatz­mög­lich­keit aus § 823 Abs. 2 BGB führt hin­ge­gen zu einem ori­gi­när zivil­recht­li­chen Scha­dens­er­satz­an­spruch. Es mag zwar sein, dass ‑bei Ver­gleich­bar­keit der Sach­ver­hal­te- ein zivil­recht­li­cher Scha­dens­er­satz­an­spruch gegen einen Gehil­fen eines Sub­ven­ti­ons­be­trugs nach § 823 Abs. 2, § 830 BGB i.V.m. §§ 264, 27 StGB im Ergeb­nis auch der Höhe nach zu einer ähn­li­chen Ersatz­mög­lich­keit führt wie ein abga­ben­recht­li­cher Haf­tungs­an­spruch nach § 71 AO gegen einen Gehil­fen einer Steu­er­hin­ter­zie­hung, ins­be­son­de­re unter Berück­sich­ti­gung der bei § 191 AO anzu­stel­len­den Ermes­sens­er­wä­gun­gen (§ 5 AO). Ent­schei­dend ist aber, dass der Gesetz­ge­ber die genann­ten abga­ben­recht­li­chen Haf­tungs­nor­men, auch wenn sie Scha­dens­er­satz­cha­rak­ter besit­zen, auf der Rechts­fol­gen­sei­te abs­trakt-gene­rell nicht als Scha­dens­er­satz­an­sprü­che aus­ge­stal­tet hat.
Dass es auf­grund der Sach­nä­he des Finanz­amt als der für die Ver­wal­tung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge (§ 7 Abs. 1 InvZulG 1993) und der für die Ver­fol­gung eines hier­mit im Zusam­men­hang ste­hen­den Sub­ven­ti­ons­be­trugs (§ 9 InvZulG 1993 i.V.m. § 385 ff. AO) zustän­di­gen Behör­de zweck­mä­ßig sein mag, dem Finanz­amt auch die Mög­lich­keit des Erlas­ses eines Haf­tungs­be­scheids ein­zu­räu­men, ändert an dem gefun­de­nen Ergeb­nis nichts.
Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Dezem­ber 2013 – III R 25/​10
BFH, Urteil vom 27.04.1999 – III R 21/​96, BFHE 189, 255, BSt­Bl II 1999, 670[↩]
vgl. auch BFH, Urteil vom 28.08.1997 – III R 3/​94, BFHE 183, 324, BSt­Bl II 1997, 827, zur Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge nach dem Ber­lin­för­de­rungs­ge­setz ‑Ber­linFG- wegen ver­län­ger­ter Fest­set­zungs­ver­jäh­rung[↩]
BMF, Schrei­ben vom 28.06.2001, BSt­Bl I 2001, 379, Tz. 188[↩]
Musil in HHSp, § 1 AO Rz 23[↩]
eben­so BGH, Urteil vom 06.06.2007 – 5 StR 127/​07, HFR 2007, 1157, zur Eigen­heim­zu­la­ge[↩]
vgl. BGH, Beschluss vom 07.02.1984 – 1 StR 10/​83, HFR 1984, 391[↩]
vgl. auch Per­ron in Schönke/​Schröder, Straf­ge­setz­buch, 28. Aufl., § 264 Rz 10 a.E.[↩]
eben­so BGH, Urteil in HFR 2007, 1157, zur Eigen­heim­zu­la­ge[↩][↩]
BFH, Urteil vom 14.02.2007 – II R 66/​05, BFHE 217, 176, BSt­Bl II 2007, 621, m.w.N.[↩]
vom 29.07.1976, BGBl I 1976, 2034[↩]
BT-Drs. 7/​3441, S. 48, BT-Drs. 7/​5291, S. 24[↩]
BGBl I 1976, 3341[↩]
BT-Drs. 7/​261, S. 54[↩]
BT-Drs. 7/​5458, S.20[↩]
Boeker in HHSp, § 191 AO Rz 16[↩]
stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urtei­le vom 23.10.1985 – VII R 187/​82, BFHE 145, 13, BSt­Bl II 1986, 156; vom 09.05.2006 – VII R 50/​05, BFHE 213, 194, BSt­Bl II 2007, 600[↩]
Loo­se in Tipke/​Kruse, § 71 AO Rz 5, § 191 AO Rz 6; Halac­zin­sky, Die Haf­tung im Steu­er­recht, 4. Aufl., Rz 590[↩]
Nacke, Die Haf­tung für Steu­er­schul­den, 3. Aufl., Rz 165[↩]
BT-Drs. VI/​1982, S. 159[↩]
BGH, Urteil vom 01.12 1988 – IX ZR 61/​88, BGHZ 106, 134[↩]
BFH, Urtei­le vom 26.09.2012 – VII R 3/​11, BFH/​NV 2013, 337, zu § 71 AO; vom 11.11.2008 – VII R 19/​08, BFHE 223, 303, BSt­Bl II 2009, 342, zu § 69 AO[↩]
BFH, Urteil vom 05.09.1989 – VII R 61/​87, BFHE 158, 13, BSt­Bl II 1989, 979[↩]
vgl. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2013, 337, m.w.N.; vom 05.06.2007 – VII R 65/​05, BFHE 217, 233, BSt­Bl II 2008, 273[↩]
vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2013, 337[↩]
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