Source: http://kraken.slv.cz/8Afs26/2011
Timestamp: 2018-08-21 04:44:04+00:00
Document Index: 49974716

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 46', '§ 46', '§ 10', '§ 47', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 10', 'soud ', '§ 7', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 10', '§ 47', 'soud ', '§ 39', '§ 120', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 10', '§ 6', '§ 9', '§ 31', '§ 38', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 7', '§ 7', 'soud ', '§ 36', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 47', '§ 10', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 10', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

8Afs26/2011
8 Afs 26/2011-68
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jana Passera a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Michala Mazance v právní vìci ¾alobce: P. V., zastoupen Mgr. Ing. Milanem ©oubou, advokátem se sídlem Cihláøská 19, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 11. 2008, èj. 11642/08-1102-702767 a ze dne 18. 11. 2008, èj. 11631/08-1102-702767, o kasaèních stí¾nostech ¾alovaného proti rozsudkùm Krajského soudu v Brnì ze dne 27. 10. 2010, èj. 30 Ca 2/2009-40 a ze dne 27. 10. 2010, èj. 30 Ca 7/2009-36,
I. Vìci vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn. a sp. zn. 8 Afs 30/2011 s e s p o j u j í ke spoleènému projednání a rozhodnutí. Vìc bude nadále vedena pod sp. zn.. II. Rozsudky Krajského soudu v Brnì ze dne 27. 10. 2010, èj. 30 Ca 2/2009-40 a ze dne 27. 10. 2010 èj. 30 Ca 7/2009-36, s e z r u ¹ u j í a vìci s e tomuto soudu v r a c í k dal¹ímu øízení.
I.I [1] Finanèní úøad v Ivanèicích (správce danì) rozhodnutím ze dne 18. 3. 2008, èj. 12446/08/294971/0870, na základì § 46 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) ¾alobci dodateènì vymìøil daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005 ve vý¹i 228 584 Kè. Uèinil tak z dùvodu, ¾e ¾alobce nedolo¾il, ¾e èástka ve vý¹i 1 382 630 Kè, vlo¾ená v daném období do podnikání, byla ji¾ zdanìna, není pøedmìtem danì, nebo je od danì osvobozena.
[2] ®alovaný rozhodnutím ze dne 18. 11. 2008, èj. 11642/08-1102-702767, zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí správce danì zamítl.
[3] Správce danì rozhodnutím ze dne 18. 3. 2008, èj. 12458/08/294971/0870, na základì § 46 odst. 7 daòového øádu dodateènì sní¾il ¾alobci daòovou ztrátu z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006, a to o èástku ve vý¹i 543 095 Kè. Uèinil tak proto, ¾e ¾alobce nedolo¾il, ¾e uvedená èástka vlo¾ená v daném období do podnikání, byla ji¾ zdanìna, není pøedmìtem danì, nebo je od danì osvobozena.
[4] ®alovaný rozhodnutím ze dne 18. 11. 2008, èj. 11631/08-1102-702767, zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí správce danì.
II.I [5] ®alobce se samostatnými ¾alobami domáhal zru¹ení obou rozhodnutí ¾alovaného. Vyjádøil nesouhlas s tím, ¾e vklad do podnikání je pøíjmem podle § 10 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), a ¾e má být zdanìn v roce jeho vkladu. ®alobce ji¾ v prùbìhu daòového øízení uvedl, ¾e dané vklady pøedstavují vydìlané èi vypùjèené prostøedky pøed rokem 2005. Jeho povinnost prokazovat údaje na pokladnì èi bankovním úètu nelze dovozovat z pøedpisu o vedení jednoduchého úèetnictví, nebo» ten v letech 2005 a 2006 ji¾ neplatil. Povinnosti prokázat pùvod vlo¾ených penìz do podnikání nelze opírat o skuteènost, ¾e o osobním vkladu bylo úètováno, nebo» od roku 2004 neplatí povinnosti úètovat (evidovat) o pokladnì a bankovním úètu.
[6] Výzva správce danì na prokázání pùvodu finanèních prostøedkù není logická, nebo» tyto èástky pøedstavovaly ¾alobcùv výdaj, nikoliv pøíjem. Ze skuteènosti, ¾e ¾alobce v letech 2005 a 2006 disponoval urèitými finanèními prostøedky, nelze dovozovat, ¾e pouze v tìchto letech tvoøily pøedmìtné èástky jeho pøíjem. Daòová povinnost má i èasový rozmìr vyjádøený v § 47 daòového øádu. Pouze v takto èasovì omezeném rámci lze po daòovém subjektu po¾adovat nesení dùkazního bøemene. Roz¹íøení dùkazního bøemene mimo tento rámec je excesem správce danì. V posuzovaném pøípadì byl podle ¾alobce aplikován neexistující institut majetkového pøiznání.
[7] Dále ¾alobce uvedl, ¾e dùkazní bøemeno není postaveno na prokázání negativní skuteènosti , tedy toho, co daòový subjekt netvrdí, ale na tom, co sám uvádí. Nelze jej proto vyzvat, aby prokazoval, ¾e pøedmìtnou èástku v daném roce nepøijal, resp. nevydal. ®alobce uzavøel, ¾e bylo na správci danì, aby ve smyslu § 31 odst. 8 daòového øádu prokázal, ¾e se jednalo o pøíjmy podléhající dani z pøíjmù pøijaté v roce 2005 a 2006 (listinami, výpovìïmi svìdkù èi jinými legálnì získanými dùkazními prostøedky).
II.II [8] Krajský soud v Brnì obìma ¾alobám vyhovìl a samostatnými rozsudky ze dne 27. 10. 2010, èj. 30 Ca 2/2009-40 (ve vztahu ke zdaòovacímu období 2005) a ze dne 27. 10. 2010, èj. 30 Ca 7/2009-36 (ve vztahu ke zdaòovacímu období 2006), zru¹il rozhodnutí ¾alovaného pro vady øízení a vìci mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[9] Krajský soud v odùvodnìních obou rozsudkù obsáhle citoval z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 3. 2007, èj. 2 Afs 20/2006-90, proèe¾ dospìl k závìru, ¾e ¾alobce nemìl povinnost prokazovat, ¾e pøed rokem 1993 disponoval finanèními prostøedky vysvìtlujícími vý¹i vkladù. Dùkazní bøemeno nelze èasovì roz¹iøovat mimo rámec zakotvený v § 47 daòového øádu. Tvrdí-li ¾alobce, ¾e se jedná o úspory z minulých let, musí své tvrzení dolo¾it minimálnì jejich existencí v roce 2004. ®alovaný se v¹ak nezabýval tím, zda ¾alobce takové tvrzení prokázal. Pøitom sám v rozhodnutí uvádí, ¾e ¾alobce dle daòové evidence urèitou finanèní èástkou disponoval ji¾ v roce 2004, tj. v pøedcházejícím zdaòovacím období. Správce danì se mìl podle krajského soudu zamìøit na prokázání toho, zda èástka vlo¾ená do podnikání není skuteèným pøíjmem ¾alobce podøaditelným pod § 10 zákona o daních z pøíjmù, který obdr¾el v prùbìhu zdaòovacího období.
[10] Krajský soud se naopak neztoto¾nil s názorem ¾alobce, ¾e údaje o pokladnì a bankovním úètu není po zru¹ení soustavy jednoduchého úèetnictví a pøechodu na daòovou evidenci ji¾ nutné evidovat. Krátkodobý finanèní majetek (peníze v pokladnì, úèty v bankách) patøí mezi majetek podnikatele, o nìm¾ by mìly být obsa¾eny údaje v daòové evidenci (§ 7b zákona o daních z pøíjmù). Krajský soud se neztoto¾nil ani s argumentací ¾alobce o neústavnosti zahájení daòové kontroly (rozpor s nálezem Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07). Pro podporu své argumentace odkázal na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 12. 2009, èj. 2 Aps 2/2009-52.
III. [11] ®alovaný (stì¾ovatel) podal proti zru¹ujícím rozsudkùm krajského soudu samostatné kasaèní stí¾nosti, v nich¾ uplatnil dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Stì¾ovatel pokládá odùvodnìní svých rozhodnutí za logická. Tím, ¾e daòový subjekt vykázal v evidenci zùstatek vkladù ke dni 31. 12. 2004 ve vý¹i 1 930 000 Kè, pøièem¾ uvedl, ¾e za 20 let naspoøil èástku 1 950 000 Kè, kterou mìl pou¾ít jako vklad do podnikání v letech 2005 a 2006, správní orgán argumentoval proto, aby podpoøil svou úvahu o tom, ¾e finanèní prostøedky vlo¾ené daòovým subjektem v dal¹ích letech ji¾ nemohly být tìmito døíve uspoøenými prostøedky, nebo» z ¾alobcem pøedlo¾ené daòové evidence jednoznaènì vyplývá, ¾e tyto prostøedky byly vlo¾eny ji¾ v roce 2004. Pokud tedy daòový subjekt vlo¾il prostøedky do podnikání v pøedchozím zdaòovacím období, nemohl je vlo¾it do podnikání ve zdaòovacím období 2005 a 2006. Mohl by je znovu vlo¾it jedinì v pøípadì, ¾e by je znovu vybral a opìtovnì vlo¾il, co¾ v¹ak stì¾ovatel ve svých rozhodnutích zohlednil. Øeèené logicky podporuje pochybnosti správce danì o tom, zda se v pøípadì dal¹ích vkladù do podnikání v roce 2005 ve vý¹i 1 882 630 Kè a v roce 2006 ve vý¹i 2 904 500 Kè jednalo o finanèní prostøedky nepodléhající dani z pøíjmù fyzických osob. Proto daòový subjekt vyzval, aby prokázal, zda se jednalo o finanèní prostøedky, které nejsou pøedmìtem danì nebo byly ji¾ zdanìny.
[12] Stì¾ovatel má za to, ¾e jeho úvahy nejsou v rozporu s rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 3. 2007, èj. 2 Afs 20/2006-90, na který odkazoval krajský soud v obou svých rozsudcích. Má v¹ak za to, ¾e oproti situaci øe¹ené v pøedmìtném rozsudku se zabýval tím, zda ¾alobce prokázal, ¾e vklady vlo¾ené do podnikání v roce 2005 a 2006 mohly reálnì pocházet z jeho úspor, a to pøi tvrzení daòového subjektu, ¾e ke dni 31. 12. 2004 naspoøil èástku 1 950 000 Kè. Jediné, co ¾alobce dokládal, byla ta skuteènost, ¾e ke dni 31. 12. 2004 vykázal zùstatek vkladù ve vý¹i 1 930 000 Kè, nikoliv v¹ak existenci dal¹ích uspoøených finanèních prostøedkù, které by mohl vkládat do podnikání v letech 2005 a 2006.
[13] Stì¾ovatel dále namítl, ¾e se zabýval tím, zda èástka vlo¾ená do podnikání není skuteèným pøíjmem podøaditelným pod § 10 zákona o daních z pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce po výzvì správce danì neprokázal existenci uspoøených finanèních prostøedkù, které mohl vlo¾it do podnikání v letech 2005 a 2006, správce danì vlo¾ené prostøedky posoudil jako pøíjem ovlivòující základ danì a domìøil mu daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2005 a ni¾¹í ztrátu z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006.
[14] K závìru krajského soudu, ¾e ¾alobce nebyl povinen prokazovat, ¾e pøed rokem 1993 disponoval finanèními prostøedky vysvìtlujícími vý¹i vkladù a ¾e dùkazní bøemeno nelze èasovì roz¹iøovat mimo rámec § 47 daòového øádu, stì¾ovatel uvedl, ¾e postupoval zcela v souladu s tìmito po¾adavky. Skuteènosti, k jejich¾ prokázání byl ¾alobce vyzván, se týkaly zdaòovacích období 2005 a 2006, tedy k prokázání toho, ¾e finanèní prostøedky evidované v daòové evidenci v roce 2005 a 2006 jako pøíjmy neovlivòující základ danì jsou takovým zpùsobem evidovány v souladu se zákonem. Stì¾ovatel nepopírá, ¾e ve svých rozhodnutích uvedl, ¾e daòový subjekt nepøedlo¾il ¾ádné dùkazní prostøedky, které by prokazovaly, ¾e pøed rokem 1993 disponoval èástkou, která by vysvìtlovala vý¹i vkladù. Toto tvrzení je ov¹em tøeba vnímat v kontextu celého odùvodnìní bodu 1 rozhodnutí o odvolání. Stì¾ovatel zde uvedl úvahu, ¾e daòový subjekt nemohl finanèní prostøedky naspoøit v období let 1994 a¾ 2006, nebo» dle daòových pøiznání v tomto období jeho výdaje pøesahovaly pøíjmy o èástku 1 733 632 Kè. Sám ¾alobce tvrdil, ¾e prostøedky naspoøil v letech 1986 a¾ 2004. Správce danì proto dospìl k logické úvaze, ¾e ¾alobcem tvrzené úspory by mìly pocházet z období døívìj¹ího.
[15] Z dùvodu procesní ekonomie stì¾ovatel navrhl spojení obou kasaèních stí¾ností ke spoleènému projednání.
IV. [16] ®alobce se ve vyjádøeních ke kasaèním stí¾nostem plnì ztoto¾nil se závìry krajského soudu, a navrhl jejich zamítnutí.
V. [17] Jeliko¾ se jedná o pøípady s tými¾ úèastníky øízení, se stejnou skutkovou i právní problematikou a v kasaèních stí¾nostech jsou uplatòovány stejné dùvody, je mo¾no o nich rozhodnout souèasnì. Nejvy¹¹í správní soud proto v souladu s § 39 odst. 1 s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. spojil vìci ke spoleènému projednání a rozhodnutí.
[18] Nejvy¹¹í správní soud posoudil dùvodnost kasaèních stí¾ností v mezích jejich rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
[19] Kasaèní stí¾nosti jsou dùvodné.
[20] Døíve ne¾ Nejvy¹¹í správní soud pøistoupil k hodnocení jednotlivých kasaèních námitek, zabýval se v obecné rovinì otázkou dùkazního bøemene a zdanitelností vkladù do podnikání.
[21] Logickým pøedpokladem uskuteènìní výdaje je pøedchozí získání pøíjmu, z nìho¾ bylo mo¾no takový výdaj uskuteènit. Pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob proto mù¾e být i vklad vlo¾ený do podnikání daòového subjektu, a to na základì § 10 zákona o daních pøíjmù, obsahujícího taxativní výèet tzv. ostatních pøíjmù, pøi nich¾ dochází ke zvý¹ení majetku a nejedná se o pøíjmy podle § 6-§ 9 daného zákona.
[22] Dokazování, které tvoøí nedílnou souèást daòového øízení, je zalo¾eno na zásadì úzké spolupráce správce danì s daòovým subjektem. Tato souèinnost se s ohledem na § 31 odst. 8 písm. c) a odst. 9 daòového øádu projevuje mimo jiné tím, ¾e správce danì sdìlí daòovému subjektu své pochybnosti o správnosti deklarované vý¹e daòové povinnosti a ulo¾í a souèasnì i umo¾ní mu prokázat daòovì relevantní skuteènosti (pøedlo¾ením èi navr¾ením dùkazù), které budou zpùsobilé vyvrátit jeho pochybnosti. Podle § 38g odst. 3 zákona o daních z pøíjmù je poplatník v daòovém pøiznání povinen uvést ve¹keré pøíjmy, které jsou pøedmìtem danì, kromì pøíjmù, které nebyly pøedmìtem danì nebo byly od danì osvobozeny. Nejvy¹¹í správní soud v souvislosti s nálezem Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, http://nalus.usoud.cz, uvádí, ¾e po daòovém subjektu lze po¾adovat nesení dùkazního bøemene pouze v rámci èasovì vymezeném v § 47 daòového øádu.
[23] Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na judikaturu Ústavního a Nejvy¹¹ího správního soudu, na kterou poukazoval ¾alobce èi krajský soud, nezpochybòuje, ¾e se dùkazní bøemeno daòového subjektu vztahuje k prokázání skuteèností vá¾ících se výluènì k jeho daòové povinnosti. Správce danì není oprávnìn vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. Daòový subjekt, který v daòovém pøiznání neuvede ve¹keré daòovì relevantní pøíjmy, mù¾e být dotazován i na tyto pøíjmy, nebo» se jedná o pøíjmy, které byl povinen uvést v daòovém pøiznání.
[24] Ve vztahu k dùkaznímu bøemenu v daòovém øízení je tøeba od sebe na jedné stranì odli¹ovat podnikající daòový subjekt, který má zákonem ulo¾enu povinnost uchovávat informace o svých ekonomických aktivitách v podobì úètování èi evidence a na stranì druhé nepodnikající daòový subjekt, kterému zákon takovou povinnost neukládá (k tomu blí¾e viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 5. 2007, èj. 8 Afs 16/2005-114, nebo ze dne 8. 11. 2007, èj. 5 Afs 172/2006-115, v¹echna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz, nebo nález Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05). Podnikající osoby, na rozdíl od nepodnikajících fyzických osob, mìly na základì § 7 odst. 15 zákona o daních z pøíjmù povinnost vést úèetnictví nebo daòovou evidenci podle § 7b tého¾ zákona. Smyslem této povinnosti je poskytnout daòovému subjektu i správci danì vìrohodný, úplný, prùkazný a správný pøehled o hospodaøení daòového subjektu.
[25] Za situace, kdy pøíjmy a výdaje podnikajícího daòového subjektu zaznamenané v jeho dosavadních daòových pøiznáních vná¹ejí pochybnosti o vkladech vlo¾ených do podnikání a o uvedení v¹ech zdanitelných pøíjmù do pøiznání, je správce danì oprávnìn po¾adovat, aby daòový subjekt prokázal pùvod tìchto prostøedkù a to, zda ji¾ byly zdanìny nebo zda daòové povinnosti nepodléhají (srov. napø. usnesení Ústavního soudu ze dne 5. 11. 2002, sp. zn. II. ÚS 574/02, nebo rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu v rozsudku ze dne 4. 10. 2006, èj. 2 Afs 211/2005-57).
[26] I ¾alobce samozøejmì mohl disponovat pøíjmy, které nepocházejí z jeho podnikatelské èinnosti a které nepodléhají daòové povinnosti. Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 7. 3. 2007, èj. 8 Afs 33/2005-48, pøipustil mo¾nost správce danì, aby vyzval daòový subjekt k prokázání zdanìní soukromých prostøedkù vlo¾ených do podnikání, nebo» za takové situace daòový subjekt skrze tyto vklady propojil svou soukromou a podnikatelskou sféru. Souèasnì je v¹ak podle tohoto rozsudku tøeba trvat na dùvodnosti takového kroku, nebo» ani § 36 odst. 1 daòového øádu nemù¾e skýtat správci danì prostor k libovolnému zji¹»ování soukromých majetkových pomìrù podnikatele a následnì jej bez opodstatnìného dùvodu vyzývat k prokázání jejich zdanìní. Je proto tøeba trvat na tom, aby pochybnosti správce danì o uvedení v¹ech zdanitelných pøíjmù v daòovém pøiznání, je¾ by mìly vést ke zkoumání finanèních zdrojù mimo rámec podnikání podnikajícího subjektu, byly s ohledem na § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu dùvodné a opodstatnìné.
[27] V nyní posuzovaném pøípadì byla daòová kontrola vedená správcem danì zamìøena na prokázání správnosti údajù uvedených v daòových pøiznáních ¾alobce za zdaòovací období roku 2005 a 2006. ®alobce v prùbìhu daòového øízení k dotazùm správce danì o pùvodu, resp. zdanìní prostøedkù vlo¾ených do podnikání nejprve konstatoval, ¾e se jedná o prostøedky vydìlané nebo vypùjèené pøed rokem 2005, s tím ¾e jejich pùvod není povinen správci danì dokazovat. K dal¹í výzvì správce danì k pùvodu vkladù vlo¾ených do podnikání ¾alobce uvedl, ¾e pocházejí z èástky 1 950 000 Kè, kterou naspoøil v letech 1986-2004 a dále poukázal na nepøípustnost prokazování jeho majetkových a pøíjmových pomìrù nad èasový a vìcný rámec daòových povinností. Souèasnì pøedlo¾il i rozpis vkladù penì¾ních prostøedkù do podnikání za pøíslu¹ná zdaòovací období.
[28] S ohledem na shora uvedená východiska, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pouze na základì toho, ¾e stì¾ovatel uskuteènil výdaje v letech 2005 a 2006, skuteènì nelze bez dal¹ího dovozovat, ¾e je i v tìchto letech získal. Aby správce danì mohl pøedmìtné vklady do podnikání posoudit jako pøíjmy za zdaòovací období, v nìm¾ byly tyto výdaje uskuteènìny, bylo tøeba, aby pøedtím v tomto ohledu vedl dùkazní øízení. Správce danì z jednotlivých daòových pøiznání za zdaòovací období let 1994 a¾ 2006 vyvodil, ¾e ¾alobce nemohl vlastní podnikatelskou èinností vytvoøit zisk v takové vý¹i, která by odùvodòovala vklady do podnikatelské èinnosti v letech 2005 a 2006. Správce danì tak podle Nejvy¹¹ího správního soudu dostateènì objasnil své pochybnosti o tom, zda ¾alobce mohl prostøedky vlo¾ené do podnikání v letech 2005 a 2006 obdr¾et v pøedcházejících zdaòovacích obdobích a zda tyto èástky byly èi nebyly zdanìny.
[29] Krajský soud opøel svou argumentaci o dùvodnosti ¾alob pøedev¹ím o rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 3. 2007, èj. 2 Afs 20/2006-90. Na tam vyslovených závìrech ov¹em nebylo mo¾no dùvodnost ¾aloby zalo¾it. Pøednì je nutno konstatovat, ¾e podstatou daného rozsudku byl závìr o tom, ¾e sama skuteènost, ¾e daòový subjekt neprokázal pùvod a zdanìní finanèních prostøedkù, které ve zdaòovacím období vlo¾il do podnikání, bez dal¹ího neznamená, ¾e daò nelze stanovit dokazováním a ¾e je nutno pou¾ít pomùcky. Nejvy¹¹í správní soud v pøedmìtném rozsudku dospìl k závìru, ¾e správce danì nepochybil, pokud po ¾alobci po¾adoval prokázání pùvodu a zdanìní finanèních prostøedkù, vlo¾ených v roce 1995 do podnikání, pøesto¾e daòový subjekt tvrdil, ¾e daný vklad pocházel z celo¾ivotních rodinných úspor z let 1979-1994. Správce danì byl podle uvedeného rozsudku oprávnìn po ¾alobci ¾ádat prokázání, ¾e èástka 950 000 Kè není pøíjmem ¾alobce, který obdr¾el v prùbìhu zdaòovacího období. Jedná se o prokázání svého druhu negativní skuteènosti, která mù¾e být fakticky prokázána pouze prokázáním komplementární pozitivní skuteènosti, je¾ existenci prokazované negativní skuteènosti vyluèuje. ®alobce tak svoji dùkazní povinnost mohl splnit napø. tím, ¾e by dolo¾il, ¾e uvedenou èástkou disponoval ji¾ koncem roku 1994.
[30] Uvedené závìry svìdèí postupu správce danì v nyní posuzovaném pøípadì. Nejvy¹¹í správní soud neshledal ¾ádný dùvod, pro který by byla u ¾alobce vylouèena povinnost vyvrátit pochybnosti správce danì o pùvodu finanèních prostøedkù vlo¾ených do podnikání v letech 2005 a 2006, a prokázat tak, ¾e pøedmìtné finanèní prostøedky nebyly nezdanìnými pøíjmy z podnikání, resp. ¾e se jednalo o pøíjmy získané v obdobích, jich¾ se s ohledem na § 47 daòového øádu nemohla týkat daòová kontrola. Správce danì nevyzval ¾alobce k prokázání jiných skuteèností, ne¾ které tvrdil on sám a ne¾ které evidoval v daòové evidenci. Byl to toti¾ sám ¾alobce, kdo tvrdil, ¾e pøedmìtné finanèní prostøedky vlo¾ené do podnikání, pocházely z jeho osobních úspor a ¾e se tedy nejednalo o nezdanìné pøíjmy z jeho podnikání.
[31] Tím, ¾e správce danì ve smyslu § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu dostateènì vyjádøil i zdùvodnil své pochybnosti o správnosti údajù uvádìných daòovým subjektem, pøe¹lo dùkazní bøemeno na ¾alobce.
[32] Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se závìrem stì¾ovatele o tom, ¾e ¾alobce neprokázal pùvod penì¾ních vkladù do podnikání a ani to, zda byly v pøedcházejících zdaòovacích obdobích zdanìny, nebo ¾e zdanìní nepodléhají. Naopak, k této vìci se nikterak blí¾e nevyjádøil a ani na základì § 31 odst. 4 daòového øádu neprokázal jím tvrzené skuteènosti (napø. prostøednictvím výpisù z bankovních úètù, darovacími èi kupními smlouvami, svìdeckými výpovìïmi apod.). ®alobce se omezil na obecné tvrzení, ¾e se nejednalo o pøíjmy z podnikání získané ve zdaòovacích obdobích roku 2005 a 2006, ale ¾e se jednalo o jeho dlouhodobé úspory shromá¾dìné za pomoci jeho rodiny v letech 1986-2004, tedy ve zdaòovacích obdobích, které nemohly být pøedmìtem provádìné daòové kontroly. Ve svém vyjádøení pøed ukonèením daòové kontroly uvedl, ¾e je pøipraven získat od své rodiny alespoò nìkteré dùkazy o jejich finanèní výpomoci. Z obsahu daòového spisu v¹ak neplyne, ¾e by ¾alobce k tomuto úèelu posléze pøedlo¾il èi navrhl relevantní dùkazy. V odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm se opìt omezil na konstatování o neexistenci povinnosti prokazovat, ¾e vlo¾ené prostøedky pocházejí ze zdanìných prostøedkù a o nemo¾nosti správce danì zji¹»ovat skuteènosti nad èasový rámec provádìné daòové kontroly. Nelze odhlédnout ani od toho, ¾e se daòový subjekt v prùbìhu øízení jakkoliv vìcnì nevymezil proti pøedestøeným pochybnostem správce danì o tom, ¾e jeho dosavadní pøíjmy dle daòových pøiznání neodùvodòují tak vysoké finanèní vklady.
[33] Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pøistoupení na ¾alobcovo chápání dùkazního bøemene by znamenalo, ¾e ka¾dý daòový subjekt by v pøípadì nejasného pùvodu pøíjmù mohl toliko konstatovat, ¾e se jednalo o pøíjmy získané mimo èasový rámec § 47 daòového øádu a tím bez dal¹ího zastavit dùkazní øízení a automaticky tak vylouèit mo¾nost posoudit pøedmìtné èástky jako ostatní pøíjmy dle § 10 zákon o daních z pøíjmù.
[34] Nejvy¹¹í správní soud souhlasí, ¾e dùkazní øízení nebylo mo¾no smìøovat k prokázání skuteènosti, jakým zpùsobem èi zda vùbec byly èástky získané v letech 1986-2004 v pøíslu¹ných zdaòovacích obdobích zdanìny. Rovnì¾ by nemohlo dojít ani k dodateènému dodanìní pøíjmù získaných v pøedcházejících zdaòovacích obdobích. Tímto smìrem v¹ak správce danì ani dùkazní øízení nevedl. ©lo o prokázání toho, ¾e pøedmìtné vklady nejsou pøíjmem ¾alobce ze zkoumaných zdaòovacích období. K poukazu krajského soudu o neexistenci povinnosti ¾alobce prokazovat daòovì relevantní skuteènosti nastalé pøed rokem 1993, Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se stì¾ovatelem v tom, ¾e odùvodnìní rozsudku krajského soudu je v této èásti ponìkud vytr¾eno z kontextu odùvodnìní rozhodnutí stì¾ovatele. Stì¾ovatel zde vylo¾il svou úvahu o tom, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e by pøed rokem 1993 disponoval èástkou odùvodòující vý¹i vkladù do podnikání, v souvislosti s poznatkem, ¾e pøíjmy a výdaje ¾alobce, tak jak jsou zaznamenány v jeho daòových pøiznáních z let 1994-2006, neposkytují rozumný podklad pro závìr, ¾e by mohly pocházet z podnikatelské èinnosti ¾alobce za uvedená zdaòovací období.
[35] Odùvodnìní krajského soudu ve vztahu k dùvodnosti ¾alob jsou pøitom velmi struèná. Soud nejprve poukázal na to, ¾e ¾alobce nebyl povinen prokazovat disponování s finanèními prostøedky pøed rokem 1993. K tomuto bodu se Nejvy¹¹í správní soud vyjádøil vý¹e. Dal¹ím dùvodem, pro který krajský soud shledal rozhodnutí stì¾ovatele za nezákonná je to, ¾e se nezabýval tím, zda ¾alobce dolo¾il existenci úspor minimálnì v roce 2004, pøièem¾ sám stì¾ovatel uvedl, ¾e ¾alobce urèitou èástkou disponoval ji¾ v roce 2004. Stì¾ovatel se podle krajského soudu nezamìøil na prokázání toho, zda vlo¾ené èástky nejsou pøíjmem podle § 10 zákona o daních z pøíjmù.
[36] Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil stì¾ovateli, ¾e ani tento závìr krajského soudu nezakládá dùvod pro zru¹ení stì¾ovatelem vydaných rozhodnutí. Stì¾ovatel v rámci bodu 1, resp. bodu 4, odùvodnìní svých rozhodnutí vylo¾il, ¾e ¾alobce vykázal k 31. 12. 2004 zùstatek vkladù ve vý¹i 1 930 000 Kè. ®alobce pøitom uvedl, ¾e mezi lety 1986 a 2004 naspoøil èástku 1 950 000 Kè, kterou vlo¾il do podnikání ve zdaòovacích obdobích 2005 a 2006. Stì¾ovatel ve svých rozhodnutích o odvoláních tedy poukázal na to, ¾e vykázaný zùstatek vkladù ve vý¹i 1 930 000 Kè není toto¾ný s uspoøenou èástkou ve vý¹i 1 950 000 Kè, kterou stì¾ovatel vkládal do podnikání v roce 2005 a 2006. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí, ¾e tato úvaha smìøovala k podpoøe jeho závìru o povinnosti ¾alobce prokázat, ¾e se nejednalo o nezdanìné pøíjmy z podnikání. Souèasnì je tøeba pøipomenout, ¾e v dané fázi daòového øízení spoèívalo dùkazní bøemeno na daòovém subjektu.
[37] Nejvy¹¹í správní soud dále pova¾uje za vhodné poukázat na to, ¾e ¾alobce v ¾alobì i v prùbìhu daòového øízení, a krajský soud odkazovali na závìry vyslovené v nálezu Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, podle nìho¾ je roz¹íøení dùkazního bøemene mimo èasový rámec vymezený v § 47 daòového øádu nepøípustným excesem správce danì. Ani¾ by Nejvy¹¹í správní soud zpochybòoval závìry vyslovené v tomto nálezu, souèasnì konstatuje, ¾e pro mo¾nost aplikace urèitých právních závìrù vyslovených v døívìj¹ích nálezech Ústavního nebo Nejvy¹¹ího správního soudu na nyní projednávaný pøípad je tøeba pøihlédnout i ke skutkovému stavu daného pøípadu. Právì uvedený nález Ústavního soudu se toti¾ po skutkové stránce neshoduje s podstatou nyní projednávaného pøípadu, a to s ohledem na osobu daòového subjektu. Jednalo se v nìm o rozsah dùkazního bøemene daòového subjektu, který zapùjèil finanèní prostøedky obchodní spoleènosti, v ní¾ byl spoleèníkem, a který byl celý ¾ivot zamìstnán, byl bez ¾ivnostenského oprávnìní a ani jinak nepodnikal. Nestíhala jej povinnost evidovat èi úètovat o èinnostech, z nich¾ získal posuzované pøíjmy. V nyní projednávaném pøípadì je v¹ak ¾alobce osobou, která má povinnost vést evidenci o své ekonomické èinnosti.
[38] Nejvy¹¹í správní soud koneènì poukazuje na samotné znìní ¾alob, nebo» jejich obsah a kvalita by mìla pøedurèovat obsah i kvalitu rozhodnutí soudu. Pøedmìtné ¾aloby jsou v podstatì opisem èi parafrází závìrù vyslovených ve vyjmenovaných rozhodnutích Ústavního nebo Nejvy¹¹ího správního soudu. Jakkoliv se jimi ¾alobce sna¾il podpoøit svùj právní názor o nezákonnosti dùkazního øízení, ¾aloba musí s ohledem na § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. obsahovat i konkrétní skutkové dùvody, pro které pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné. Pøedmìtné ¾aloby v¹ak obsahují pøedev¹ím obecné odkazy na závìry vyslovené v jiných rozsudcích, ani¾ by je ¾alobce aplikoval na svùj pøípad a jeho skutkový stav.
[39] Závìrem zdej¹í soud konstatuje, ¾e krajský soud v rozsudku ve vìci vedené pod sp. zn. 30 Ca 2/2009 uvedl, ¾e strany souhlasily s tím, aby bylo ve vìci rozhodnuto bez naøízení jednání. Stì¾ovatel v¹ak ve svém podání ze dne 21. 5. 2009, zalo¾eném na è. l. 32 soudního spisu, vyjádøil nesouhlas s takovým procesním postupem. Ve vìci pak bylo naøízeno jednání, pøièem¾ úèastníci øízení na døíve konaném jednání ve vìci vedené pod sp. zn. 30 Ca 9/2009 vyjádøili souhlas s tím, aby o této vìci bylo rozhodnuto v jejich nepøítomnosti.
[40] Jeliko¾ Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nosti dùvodnými, oba rozsudky Krajského soudu v Brnì zru¹il a vìci mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V nìm krajský soud rozhodne v souladu s právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
[41] V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne rovnì¾ o nákladech øízení o tìchto kasaèních stí¾nostech (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).