Source: https://www.faycalmegherbi.com/actualite-6539-verrou-de-bercy-ouverture-partielle-valideenbsp?wkfwidget=98
Timestamp: 2019-11-21 07:22:39+00:00
Document Index: 85444057

Matched Legal Cases: ['art.\u202f36', 'art.\u202f1732', 'art.\u202f1728', 'art.\u202f1729', 'art.\u202f1729', 'art.\u202f1758', 'art.\u202f1728', 'art.\u202f1729', 'art.\u202f4', 'art.\u202f1729']

Verrou de Bercy  : ouverture partielle validée&nbsp;!
Verrou de Bercy  : ouverture partielle validée !
Le nouveau « verrou de Bercy », assoupli par la loi sur la fraude du 23 octobre 2018, a été déclaré conforme à la Constitution. Dans une décision rendue le 27 septembre 2019, le Conseil constitutionnel a considéré que les critères de transmission automatique des dossiers de fraude fiscale au parquet ne créent pas de rupture d’égalité devant l’impôt.
Jusqu’en 2018, le « verrou de Bercy » accordait à l’administration le monopole du dépôt de plainte devant la juridiction pénale pour des faits de fraude fiscale, décision conditionnée à l'avis conforme d’une commission indépendante – la Commission des infractions fiscales (CIF) – afin d'éviter tout arbitraire.
Régulièrement remis en cause – il serait un obstacle à un déroulement efficace de l’action pénale –, ce dispositif a été aménagé par l’article 36 de la loi du 23 octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude. Désormais, l’administration a l’obligation de transmettre au procureur de la République les affaires ayant donné lieu aux pénalités administratives les plus importantes, dès lors que les droits éludés dépassent un seuil fixé à 100 000 € (LPF, art. L. 228 ; L. n° 2018-898, 23 oct. 2018, JO 24 oct., art. 36 ; voir Les Nouvelles fiscales n° 1233, p. 10). Pour les autres dossiers, une plainte préalable de l’administration demeure nécessaire pour le déclenchement des poursuites par le parquet, sur avis conforme de la CIF.
C’est porté par l’Association française des entreprises privées (Afep), représentante des 113 plus grands groupes français, que l’article L. 228 du LPF, dans sa rédaction résultant de la loi relative à la lutte contre la fraude, a été soumis à l’examen minutieux du Conseil constitutionnel. L’association requérante reprochait à plusieurs titres à ces dispositions d’instaurer des différences de traitement inconstitutionnelles. Elle considérait en particulier injustifiée la distinction établie entre les contribuables pour lesquels l’administration est tenue de dénoncer au procureur de la République des faits susceptibles de caractériser le délit de fraude fiscale et les autres contribuables. Pour le Conseil constitutionnel, les critères de dénonciation obligatoire retenus, à savoir un montant de droits éludés supérieur à 100 000 € et l’application de pénalités, sont « objectifs et rationnels », en lien avec le but poursuivi par le législateur, à savoir la poursuite pénale des faits de fraude fiscale les plus graves. Aussi, en choisissant ces critères de dénonciation obligatoire, le législateur n’a pas instauré de discrimination injustifiée entre les contribuables. Par ailleurs, dès lors que les dispositions contestées instituent un mécanisme de dénonciation de plein droit au procureur de la République, l’absence d’avis conforme de la CIF, qui a pour objet de filtrer parmi les dossiers transmis par l’administration ceux justifiant effectivement des poursuites pénales, ne prive les contribuables d’aucune garantie. Il est vrai que le parquet exerce ensuite librement l’opportunité des poursuites sur les dossiers transmis.
Retour sur les conditions d’application de ce dispositif précisées récemment par l’administration fiscale et sur le rôle désormais plus confiné de la CIF.
L’administration est tenue de dénoncer au procureur de la République les faits qu’elle a examinés dans le cadre de son pouvoir de contrôle qui ont conduit à l’application, sur des droits dont le montant est supérieur à 100 000 €, des pénalités suivantes :
– majoration de 100 % pour opposition à contrôle fiscal (CGI, art. 1732) ;
– majoration de 80 % en cas de découverte d’une activité occulte (CGI, art. 1728, 1-c), d’abus de droit ou de manœuvres frauduleuses (CGI, art. 1729, b et c), de déclaration d’avoirs financiers détenus à l’étranger (CGI, art. 1729-0 A, I) ou d’activités illicites (CGI, art. 1758, dern. al.) ;
– majoration de 40 % pour défaut d’acte ou de déclaration dans les 30 jours d’une mise en demeure (CGI, art. 1728, 1-b) ou pour manquement délibéré ou abus de droit (CGI, art. 1729, a et b), lorsqu’au cours des 6 années civiles précédant son application le contribuable a déjà fait l’objet lors d’un précédent contrôle de l’application des majorations visées ci-dessus ou d’une plainte de l’administration.
L’administration est également tenue de dénoncer les faits au procureur de la République, lorsque des majorations de 40 %, 80 % ou 100 % ont été appliquées à un contribuable relevant de la Haute Autorité pour la Transparence de la Vie Publique (HATVP) sur des droits dont le montant est supérieur à 50 000 €. Sont concernés les députés, les sénateurs, les membres du gouvernement et certains responsables publics (C. élect., art. LO 135-1 et C. élect., art. LO 296 ; L. n° 2013-907, 11 oct. 2013, JO 12 oct., art. 4 et 11).
Sont concernés tous les contrôles quelle que soit leur forme
Le dispositif de dénonciation obligatoire au parquet vise les faits examinés par l’administration dans le cadre de son pouvoir de contrôle prévu à l’article L. 10 du LPF. Sont ainsi concernés les contrôles :
– des déclarations ;
– des actes utilisés pour l’établissement des impôts, droits, taxes et redevances ;
– des documents déposés en vue d’obtenir des déductions, restitutions ou remboursements ou d’acquitter tout ou partie d’une imposition au moyen d’une créance sur l’État (LPF, art. L. 10, al. 1 et 2).
Appréciation du seuil de 100 000 €
Pour apprécier le seuil de 100 000 € déclenchant la transmission obligatoire au Parquet, l’administration prend en compte l’ensemble des droits rappelés dans le cadre d’une procédure de contrôle dont a fait l’objet un même contribuable.
En cas de rappels d’impôt de nature différente (p. ex., IS et TVA) issu d’un même contrôle, les droits rappelés pénalisés sont cumulés.
En matière de contrôle fiscal externe (vérification de comptabilité, examen de comptabilité ou examen de situation fiscale personnelle), ce seuil s’apprécie par procédure de contrôle résultant d’un avis de vérification, indépendamment du fait que les rectifications opérées dans le cadre dudit contrôle fassent l’objet de plusieurs propositions de rectifications (interruptives et/ou définitives).
En matière de contrôle sur pièces, le seuil de 100 000 € s’apprécie par proposition de rectification adressée au contribuable.
Pour la détermination du seuil, ne se cumulent pas :
– les rappels d’impôt résultant de contrôles successifs et de procédures de rectification distinctes, même concernant un même contribuable ;
– les droits résultant d’un contrôle d’une société et les droits issus des distributions notifiées à un dirigeant et/ou associé de cette société dans la suite du contrôle de celle-ci.
À noter : si la vérification de comptabilité de la société et le contrôle sur pièces du dirigeant et/ou associé de celle-ci remplissent chacun les critères de dénonciation, le parquet est saisi des deux affaires.
Enfin, s’agissant des sociétés de personnes, le seuil de 100 000 € s’apprécie, le cas échéant au niveau de la société pour les impositions qui lui sont propres (p. ex., TVA) et au niveau de chacun des associés, s’agissant de l’impôt sur le revenu (IR), dès lors que ces derniers sont informés, en ce qui les concerne, des conséquences financières du contrôle de la société de personnes, par la mise en œuvre d’un contrôle sur pièces. En présence de contribuables distincts, les rappels d’impôt pénalisés (p. ex., TVA et IR) ne se cumulent donc pas.
Application des majorations fiscales
L’ensemble des droits, supérieur à 100 000 €, doit avoir fait l’objet des majorations fiscales susmentionnées.
Lorsqu’une procédure de contrôle a donné lieu à l’application de majorations de nature différente, l’appréciation du seuil s’effectue toutes majorations cumulées.
Dès qu’un contrôle donne lieu à mise en recouvrement de droits supérieurs à 100 000 € et assortis des pénalités de 80 % ou 100 %, il doit être dénoncé au parquet, peu importe qu’au-delà des 100 000 €, des rappels aient également été assortis de majorations au taux de 40 %. Il n’y a pas de condition de réitération à remplir.
Exemple : Droits pénalisés mis en recouvrement à hauteur de 120 000 €, dont 110 000 € assortis d’une majoration de 80 % (manœuvres frauduleuses) et 10 000 € assortis d’une majoration de 40 % (manquement délibéré) : la condition de réitération n’est pas requise pour dénoncer le contrôle au parquet, dès lors que la majoration de 80 % est appliquée sur un montant de droits supérieurs à 100 000 €.
Si les droits assortis des majorations de 80 % ou 100 % sont inférieurs à 100 000 € et que le contrôle totalise des rappels supérieurs à 100 000 € en raison d’autres rappels assortis de majorations de 40 %, le contrôle ne sera dénoncé que si la condition de réitération est remplie.
Condition de réitération en cas d’application des majorations de 40 %
La réitération s’entend de l’application des majorations fiscales de 40 %, 80 % ou 100 % ou du dépôt d’une plainte concernant un délit de fraude fiscale au cours des 6 années civiles précédant l’application des nouvelles majorations fiscales, sans autre condition et quel que soit le quantum des droits pénalisés.
Les antécédents fiscaux ou l’existence d’un dépôt de plainte s’apprécient au regard du contribuable faisant l’objet d’un contrôle, donc au niveau :
– soit d’une personne physique, qu’il s’agisse du contrôle d’une activité individuelle ou des revenus d’un foyer fiscal. Il est précisé qu’en cas de changement de situation familiale (divorce, mariage, pacs, décès, etc.), la condition de réitération doit être appréciée par foyer fiscal, qui constitue le contribuable imposable et qui peut faire l’objet d’un contrôle concernant le respect des obligations fiscales relatives à la déclaration d’ensemble des revenus. En cas de contrôle d’une activité individuelle, la réitération s’apprécie au niveau de l’entrepreneur individuel vérifié ;
– soit d’une personne morale, sans prise en compte des antécédents fiscaux du dirigeant. Il n’y a réitération que si les contrôles et les mises en recouvrement (ou la plainte pour fraude fiscale) ont concerné la même entité juridique.
En présence de groupe de sociétés, l’antécédent fiscal et/ou l’existence d’un dépôt de plainte au sens de la loi s’apprécie au niveau de la société ayant fait l’objet d’une procédure de contrôle. Ainsi, en cas de contrôle d’une filiale, la réitération s’apprécie à son niveau, quand bien même les conséquences financières à l’impôt sur les sociétés sont mises en recouvrement au niveau de la société mère du groupe.
Exemple : la société A et la société B ont fusionné pour créer la société C. La société C fait l’objet d’un contrôle dont les droits, mis en recouvrement, en N, sont supérieurs à 100 000 € et assortis de majorations de 40 %. Précédemment, en N-3, un contrôle de la société A avait donné lieu à mis en recouvrement de rappels d’impôt identiques. La société C, nouvelle personne morale issue de la fusion des sociétés A et B doit être considérée comme distincte de la société A. Il n’y a donc pas de réitération. Le contrôle de la société C ne doit pas être dénoncé. Cela étant, une plainte pour fraude fiscale visant le ou les dirigeants de la société C peut être envisagée.
Les majorations antérieures doivent avoir été mises en recouvrement au cours des 6 années civiles précédentes ou, en cas de transaction, les dernières conséquences financières doivent avoir été portées à la connaissance du contribuable au cours de cette période.
Le point de départ de ce délai se situe au stade de la mise en recouvrement ou, en cas de transaction avant mise en recouvrement, à la date à laquelle les dernières conséquences financières ont été portées à la connaissance du contribuable. Il ne se situe ni à la date de la proposition de rectifications ni à la date de la dénonciation.
Symétriquement, le point d’arrivée du délai est l’année au cours de laquelle les majorations fiscales d’au moins 40 %, issues du contrôle précédent ont été appliquées, c’est-à-dire l’année de leur mise en recouvrement ou, en cas de transaction avant mise en recouvrement, l’année au cours de laquelle les dernières conséquences financières ont été portées à la connaissance du contribuable.
Si, à la date de mise en recouvrement des droits et majorations du nouveau contrôle, les majorations appliquées dans le cadre du précédent contrôle, ont été déchargées, à titre définitif, dans le cadre d’un contentieux, il est préconisé de ne pas les retenir comme un antécédent fiscal au sens de la loi. Dans ce cas, il sera considéré qu’il n’y a pas réitération.
La dénonciation s’effectue au stade la mise en recouvrement.
En cas de contrôle d’une société filiale d’un groupe, les rappels d’IS sont pris en compte à son niveau dès lors qu’ils découlent des faits constatés à l’occasion de la procédure de contrôle menée à son encontre et qu’elle est le contribuable auquel les motifs de droits et de fait des rappels d’impôt et des majorations ont été notifiés. Cela étant, si les majorations fiscales sont motivées et appliquées au niveau de la filiale, la mise en recouvrement des droits et majorations s’effectue au niveau de la société-mère.
Ainsi, si la filiale demeure déficitaire après contrôle alors que des droits sont mis en recouvrement au niveau de la société-mère, bénéficiaire, il doit être tenu compte, pour déterminer si le contrôle doit être dénoncé au procureur de la République, des droits effectivement mis en recouvrement au niveau de la société-mère. Si, ces droits s’avèrent inférieurs à 100 000 €, aucune dénonciation ne sera effectuée. Si la filiale est bénéficiaire après contrôle alors qu’aucun droit n’est mis en recouvrement au niveau de la société-mère, demeurée déficitaire, aucune dénonciation du contrôle ne sera effectuée.
L’application des majorations s’apprécie au stade de la mise en recouvrement des droits et majorations résultant du contrôle.
Les dégrèvements postérieurs à la mise en recouvrement sont sans incidence sur l’appréciation du seuil de déclenchement de la dénonciation au parquet.
Il en est de même des remises de majorations, accordées dans un cadre transactionnel. La conclusion d’une transaction n’exclut pas la dénonciation des contrôles remplissant les critères légaux.
Lorsqu’une transaction est conclue avant la mise en recouvrement, la condition tenant à l’application des majorations fiscales, au taux de 40 %, 80 % ou 100 %, à des droits supérieurs à 100 000 € s’apprécie à la date des dernières conséquences financières portées à la connaissance du contribuable dans le cadre de la procédure de rectification, avant la conclusion de la transaction.
Exclusion des démarches de régularisation
Le dispositif de dénonciation obligatoire ne s’applique pas aux contribuables ayant déposé spontanément une déclaration rectificative. À cet égard, précise l’administration, ne constitue pas une démarche spontanée le dépôt d’une déclaration rectificative (ou initiale) alors qu’un contrôle fiscal est en cours (caractérisé par l’envoi d’une demande de renseignement), que le contribuable a reçu un avis de vérification ou qu’il fait l’objet d’une procédure d’enquête administrative ou judiciaire.
Par ailleurs, les majorations appliquées dans le cadre d’une régularisation et ayant fait l’objet d’une remise transactionnelle ne devront pas être retenues comme un antécédent fiscal pour apprécier l’existence d’une réitération. La démarche de régularisation, qui ne s’apparente pas un contrôle fiscal, est exclue du dispositif de dénonciation et ne saurait donc constituer un antécédent fiscal.
Modalités et suite des dénonciations
Les pièces du dossier sont transmises par l’administration fiscale au procureur de la République exclusivement par voie dématérialisée. Celles-ci comprennent :
– un courrier précisant la nature de l’infraction (défaut de déclaration ou minoration de déclaration), l’impôt concerné, le montant des droits éludés, la base légale de la majoration fiscale ainsi que son taux et son montant, les antécédents fiscaux en cas d’application d’une majoration au taux de 40 %, et, le cas échéant, la qualité de contribuable soumis à une obligation de déclaration auprès de la HATVP ;
– la proposition de rectifications adressée au contribuable décrivant les faits, précisant les motifs de droit ayant conduit l’administration à procéder à des rehaussements d’impôts, et les motivations pour l’application de pénalités, ainsi que leurs conséquences financières ;
– la réponse aux observations du contribuable.
Notons que la dénonciation peut également être effectuée auprès du procureur de la République financier pour les cas qui relèvent de sa compétence.
Le procureur de la République demeure juge de l’opportunité d’engager des poursuites pénales pour fraude fiscale à l’encontre des contribuables dont le dossier a été transmis. Pour cela, il peut solliciter de l’administration une actualisation de la situation fiscale du contribuable ou des pièces complémentaires, les agents de l’administration fiscale étant déliés du secret professionnel son égard (LPF, art. L. 142 A).
À réception d’un avis à victime ou d’un avis d’audience, l’administration fiscale apprécie au cas par cas, s’il y a lieu ou non qu’elle se constitue partie civile lors de l’information judiciaire ou à l’audience correctionnelle. Si tel est le cas, le suivi de l’affaire est assuré dans les mêmes conditions que pour les plaintes qu’elle dépose, par le représentant de partie civile désigné et dûment mandaté, ainsi que par l’avocat chargé de défendre les intérêts de l’administration.
Selon la Direction générale des Finances publiques, les dossiers faisant l’objet de cette transmission automatique au parquet devraient être de l’ordre de 1 500 à 2 000, contre environ 1 000 donnant lieu précédemment à la saisine de la CIF. Plus précisément, l’administration fiscale a transmis 787 dossiers au premier semestre 2019, soit une hausse de 85 % par rapport à l’année dernière.
Le nouveau cadre d’intervention de la CIF
Pour les autres dossiers de moindre importance financièrement parlant, une plainte préalable de l’administration fiscale demeure nécessaire pour le déclenchement des poursuites du parquet, sur avis conforme de la CIF.
La CIF conserve ainsi son rôle de filtre – son avis liant l’administration fiscale – pour les faits autres que ceux donnant lieu à la transmission automatique au parquet, lorsque cette dernière envisage de déposer plainte en présence :
– soit de dossiers de montants de droits éludés supérieurs à 100 000 € ayant donné lieu à des majorations de 40 % sans réitération de même faits lors de précédents contrôles ;
– soit de dossiers de montants de droits éludés inférieurs à ce seuil et ayant donné lieu à des majorations.
Toutefois, l’avis de la CIF n’est plus requis préalablement à la transmission au parquet des dossiers de procédure judiciaire d’enquête fiscale dits de « police fiscale » pour lesquels il existe des présomptions caractérisées qu’une infraction fiscale a été commise et un risque de dépérissement de preuves. Les plaintes sont ainsi directement déposées par l’administration fiscale auprès du procureur de la République.
Il est à noter que la loi du 23 octobre 2018 a confié à la CIF une mission consultative à l’égard des décisions de publication des sanctions fiscales pécuniaires (« name and shame ») envisagées par l’administration à l’encontre de personnes morales, à raison de manquements caractérisés par un montant minimum de droits fraudés de 50 000 € et le recours à une manœuvre frauduleuse, à moins que ces manquements n’aient fait l’objet d’un dépôt de plainte pour fraude fiscale par l’administration (CGI, art. 1729 A bis).
La transmission automatique au parquet des faits de fraude fiscale les plus importants s’appliquent aux contrôles pour lesquels une proposition de rectification a été adressée à compter du 24 octobre 2018. Aussi, la CIF continue-t-elle à être saisie en 2019 de dossiers présentés sous l’empire des dispositions antérieures.
Durant les 60 séances qu’elle a tenues en 2018, la CIF a examiné 854 dossiers, contre respectivement 992 en 2017 et 1063 en 2016. Elle a émis un avis favorable aux poursuites pénales dans 95 % des cas (comme en 2017).
Tous impôts confondus, la moyenne des droits fraudés par affaire poursuivie s’élève en 2018 à 328 995 € (soulignons le secteur de l’automobile qui, avec une moyenne de 454 818 € pour 60 plaintes, se distingue particulièrement). Ce montant est en légère diminution par rapport à 2017 (413 528 €). Les cas de fraude à la TVA constituent toujours l’essentiel des affaires transmises au juge pénal (56 % des dossiers, en légère augmentation par rapport en 2017 – 54 %). La part relative à l’impôt sur le revenu et celle relative à l’impôt sur les sociétés apparaissent restent stables au regard des années précédentes (respectivement 23 % et 17 % des dossiers). Le secteur du BTP demeure très nettement le principal pourvoyeur de poursuites pénales (19 % des plaintes), le secteur des services divers incluant les activités d’intérim, de comptabilité et de gardiennage arrivant en seconde position avec 14 %. Reste que, comme les années précédentes, toutes les grandes catégories socioprofessionnelles sont peu ou prou représentées.