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Timestamp: 2016-10-22 11:49:49+00:00
Document Index: 164470113

Matched Legal Cases: ['art. 22', 'art. 104', 'in casu', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 20', 'art. 22', 'art. 22', 'in casu', 'art. 13', 'art. 20', 'in casu', 'art. 11', 'art. 8']

101 Ib 378. Arr�t du 14 f�vrier 1975 en la cause Provins Valais, Vin-Union Gen�ve et F�d�ration Cave de la C�te contre Administration f�d�rale des contributions
Imp�t sur le chiffre d'affaires. 1. La d�cision de l'autorit� fiscale de modifier � l'avenir une pratique ne constitue pas la r�vocation d'un acte administratif (consid. 2). 2. D�termination de la contre-prestation imposable en cas de livraison de vin par une soci�t� coop�rative � ses membres, lorsque ce produit est destin� � la propre consommation de ces derniers et que ceux-ci, pour l'obtenir, ont remis � la soci�t� la quantit� de vendange correspondante. L�galit� et opportunit� de la pratique qu'entend instaurer l'autorit� fiscale (consid. 3 � 5). Faits � partir de page 38
Provins Valais, Vin-Union Gen�ve et la F�d�ration Cave de la C�te sont des soci�t�s ayant pour but la vinification, l'utilisation et la vente en commun des produits et sous-produits provenant de la vendange des soci�taires. Ces derniers ont l'obligation de remettre � la soci�t� dont ils sont membres la totalit� de leurs vendanges. Ils peuvent obtenir en retour le vin destin� � leur propre consommation.
Ces soci�t�s sont des grossistes au sens de l'Arr�t� du Conseil f�d�ral instituant un imp�t sur le chiffre d'affaires, du 29 juillet 1941 (AChA). Cette contribution fut d'abord pr�lev�e sur la pleine valeur du vin livr� par les soci�t�s � leurs membres. D�s 1955, l'Administration f�d�rale des contributions (AFC) admit de ne percevoir l'imp�t que sur la valeur des prestations de la soci�t� (pressurage, vinification, mise en bouteille, etc.). En 1974, l'AFC informa les soci�t�s qu'� l'avenir, la valeur de la marchandise re�ue lors de la remise de raisin par les viticulteurs soci�taires pour obtenir en retour du vin destin� � leur propre consommation ferait partie de la contre-prestation imposable au sens de l'art. 22 AChA.
Le Tribunal f�d�ral a admis le recours de droit administratif form� par ces soci�t�s contre la d�cision sur r�clamation prise par l'AFC et confirmant ce changement de pratique.
1. Le pr�sent recours s'est form� pour violation du droit f�d�ral. Les recourantes all�guent �galement l'inopportunit� de la d�cision entreprise. Ces deux griefs sont recevables (art. 104 lit. a et c ch. 1 OJ).
2. Les recourantes soutiennent que la d�cision entreprise constitue la r�vocation d'un acte administratif, et que les conditions requises pour qu'une telle mesure soit admissible ne sont pas remplies in casu. Elles rel�vent en particulier que l'autorit� fiscale savait depuis longtemps d�j� que le membre de la soci�t� coop�rative qui re�oit le vin destin� � sa propre consommation ne reprend pas forc�ment un produit fabriqu� avec sa propre vendange, puisque celle-ci a �t� m�lang�e � celle des autres soci�taires. D�s lors, en d�clarant avoir constat� que le client ne recevait pas en retour un produit fabriqu� avec la mati�re qu'il avait remise, l'AFC a viol� le principe de la bonne foi. Par ailleurs, la pratique suivie jusqu'alors n'�tait pas manifestement inexacte et ne reposait pas sur une conception juridiquement fausse. Il �tait d�s lors inadmissible de la r�voquer.
Cette argumentation ne saurait toutefois �tre retenue. La d�cision sur r�clamation rendue par l'AFC ne vise nullement � r�voquer ou � modifier une d�cision entr�e en force. L'interpr�tation que l'autorit� fiscale a donn�e � la loi au cours de ces derni�res ann�es ne peut �tre qualifi�e d'acte administratif. Les modalit�s d'imposition des livraisons de vin de la soci�t� coop�rative � ses membres, pour les besoins de ces derniers, ne constituaient pas des mesures de nature g�n�rale et concr�te, s'adressant � un nombre ind�termin� de personnes quelconques qui, dans une situation particuli�re, sont tenues de se comporter de la m�me fa�on (soit des "Allgemeinverf�gungen" cf. GRISEL, Droit administratif suisse, p. 193). Dans sa r�ponse au recours, l'AFC a notamment pr�cis� qu'elle a suspendu l'application de la nouvelle pratique aux soci�t�s coop�ratives viticoles jusqu'� droit connu sur le sort du pr�sent litige et qu'elle ne la mettra pas en vigueur r�troactivement si elle obtient gain de cause. En rendant la d�cision entreprise, elle a entendu se prononcer de mani�re durable sur les modalit�s d'imposition, � l'avenir, des livraisons de vin par la soci�t� coop�rative viticole � ses membres. La d�cision attaqu�e n'a donc pas pour objet de modifier des d�cisions concr�tes d�j� rendues; elle ne se rapporte qu'au changement d'une pratique administrative suivie jusqu'� ce jour.
Les autorit�s charg�es d'appliquer la loi ne sont pas formellement li�es par l'interpr�tation qu'elles donnent � certaines de ses dispositions. Certes, une pratique ne doit �tre BGE 101 Ib 37 S. 40modifi�e que si ce changement se fonde sur des motifs s�rieux et objectifs; c'est dans cette mesure seulement que l'on peut admettre que les pr�c�dents lient l'autorit�. Au plan du droit fiscal en particulier, la modification d'une pratique n'est pas soumise aux m�mes conditions que celles qui r�gissent la revision d'une taxation pass�e en force, lorsque le changement envisag� ne vise qu'� r�gler des situations de fait en raison desquelles aucune proc�dure de taxation n'a encore �t� engag�e.
En l'esp�ce, les recourantes n'affirment pas, ni ne d�montrent avoir pris des mesures d'organisation conditionn�es par la pratique en vigueur. Il n'est d�s lors pas n�cessaire d'examiner si et dans quelle mesure le principe de la bonne foi pourrait �tre invoqu� avec succ�s pour mettre obstacle, en ce qui les concerne, � la modification de cette pratique.
La question litigieuse est ainsi uniquement celle de savoir quelle est, des deux interpr�tations en pr�sence, celle qui doit �tre confirm�e.
3. a) Le 19 juillet 1958, l'AFC avait expos� � Provins Valais, dans les termes suivants, les consid�rations sur lesquelles se fondait son interpr�tation de la loi en ce qui concerne le calcul de l'imp�t sur le chiffre d'affaires aff�rent aux livraisons de vin par la soci�t� � ses membres...
"Pour autant que les vignerons se r�servent d'embl�e une certaine
quantit� de vin � recevoir au printemps suivant, nous consid�rons qu'il
que la quantit� de vendange � pressurer et � vinifier, correspondante au
vin r�serv�, vous a �t� mise � disposition par les vignerons.
En cons�quence, nous admettons jusqu'� nouvel avis que vous
n'acquittiez l'imp�t � 3,6% que sur la valeur des prestations faites par
votre maison (par ex. co�t des travaux de pressurage, de vinification,
de mise en bouteille) � laquelle s'ajoutent la valeur du mat�riel livr�
(bouteilles, bouchons, �tiquettes) et le b�n�fice que vous prenez sur de
telles livraisons. Si la facturation s'�tablit par mise en compte, la
somme imposable �quivaut pratiquement � la diff�rence entre la valeur
du vin mis en bouteilles et livr� aux vignerons et le prix de la quantit�
de vendange qu'il vous ont mise � disposition pour ce vin. Il va de soi
que le vin que le soci�taire, au moment de la vendange, s'est r�serv� de
reprendre doit provenir de la sorte ou qualit� de vendange qu'il a
fournie lui-m�me."
b) Dans la d�cision entreprise, l'AFC se place � un point de vue diff�rent. Elle ne se prononce pas sur la nature de droit civil des accords liant la soci�t� � ses membres, en tant qu'ils BGE 101 Ib 37 S. 41concernent les livraisons de vin; elle ne soutient pas que l'on se trouverait en pr�sence de deux op�rations de vente, portant l'une sur la vendange, l'autre sur le vin mis en bouteilles. Elle n'exclut pas non plus que l'on ait affaire en l'esp�ce � un contrat d'entreprise. C'est au contraire en se fondant sur les notions de livraisons et de contre-prestations, telles qu'elles ressortent de l'AChA, que l'autorit� fiscale a pris la d�cision attaqu�e.
Selon l'art. 15 al. 1 AChA, il y a livraison sur territoire suisse lorsque celui qui re�oit la marchandise ou un tiers � sa place est mis en mesure de disposer en son nom propre d'une marchandise qui se trouve en Suisse au moment o� est accord� le pouvoir d'en disposer. Est aussi r�put�e livraison de marchandise la remise d'une marchandise fabriqu�e en vertu d'un contrat d'entreprise ou d'un mandat (art. 15 al. 2 AChA). L'imp�t sur le chiffre d'affaires se calcule sur la somme des contre-prestations re�ues durant la p�riode fiscale (art. 20 al. 1 lit. a AChA). Selon l'art. 22 AChA, est r�put� contre-prestation tout ce que le fournisseur, ou un tiers � sa place, re�oit en �change de la livraison. L'art. 22 al. 3 AChA pr�cise que s'il s'agit d'un �change de marchandises, la valeur de chacune est consid�r�e comme contre-prestation pour l'autre; si la marchandise a �t� donn�e en paiement, est r�put� contre-prestation le montant sold� par l'op�ration.
D�s lors, � l'avis de l'AFC, le montant de la contre-prestation imposable, dans les cas o� le grossiste est charg� d'ex�cuter un ouvrage en utilisant des mati�res premi�res remises par le client, sera diff�rent selon que la mati�re qui a servi � fabriquer la marchandise command�e a fait l'objet d'une livraison ou qu'au contraire, elle a �t� seulement mise � disposition. Ce n'est que s'il y a mise � disposition, le fabricant �tant oblig� d'utiliser la mati�re qui lui a �t� remise pour ex�cuter l'ouvrage command�, que seul le co�t du travail constitue la contre-prestation imposable.
En application de ces principes, l'autorit� fiscale a modifi� sa pratique ant�rieure applicable au calcul de l'imp�t dans des cas tels que la livraison de pneus regomm�s contre reprise de pneus us�s, celle de moteurs automobiles revis�s contre reprise de moteurs � reviser, celle de barres de m�tal contre reprise de d�chets de plomb. Dans tous ces cas, la valeur de la marchandise remise au fabricant constitue l'un des �l�ments de la BGE 101 Ib 37 S. 42contre-prestation de la livraison imposable. Le Tribunal f�d�ral n'a pas en l'esp�ce � se prononcer sur le bien-fond� de cette nouvelle pratique, en ce qui concerne les cas pr�cit�s. La seule question litigieuse in casu est celle de savoir s'il se justifiait de l'�tendre � la livraison de vin par la soci�t� coop�rative � ses membres, lorsque ce produit est destin� � la propre consommation de ces derniers et que ceux-ci, pour l'obtenir, ont remis une quantit� de vendange correspondante.
4. a) Les recourantes ne contestent pas que les livraisons de vin constituent des livraisons au sens de l'art. 13 al. 1 lit. a AChA. Le litige porte en l'esp�ce exclusivement sur la d�termination de la contre-prestation au sens des art. 20 al. 1 lit. a et 22 AChA.
b) Les membres des soci�t�s recourantes ont l'obligation de leur remettre la totalit� de leurs vendanges. Ils poursuivent ainsi un double but. Il s'agit pour eux d'obtenir le vin destin� � leur propre consommation, d'une part, et, d'autre part, d'assurer en commun la vinification, l'utilisation et la vente des produits de leurs vignes. L'autorit� fiscale a relev� qu'il ne pouvait �tre �tabli que le vigneron re�oit en retour une marchandise fabriqu�e avec le produit livr� � la soci�t�. Celle-ci peut donc en disposer comme une propri�taire. Au plan du droit civil, il faut certes admettre que la propri�t� des vendanges passe aux soci�t�s recourantes. Mais celles-ci doivent en assurer l'utilisation aux meilleures conditions et dans l'int�r�t de tous les membres. Des raisons pratiques �videntes expliquent que les recourantes deviennent propri�taires de l'ensemble des vendanges, et non pas seulement de la part qui ne correspond pas au vin livr� aux membres pour leur propre consommation. Un traitement s�par� de l'une et l'autre partie des r�coltes ne pourrait se faire que moyennant des d�penses tr�s importantes; une telle fa�on de proc�der irait � l'encontre d'une organisation rationnelle et adapt�e aux buts poursuivis. D�s lors, bien que le vin livr� � tous les membres ne corresponde que quantitativement � la vendange qu'ils ont fournie, il se justifie d'assimiler le cas pr�sent � celui d'une mise � disposition proprement dite.
c) On ne saurait d�s lors soutenir que la situation discut�e en l'esp�ce est comparable, en fait et en droit, � la livraison de pneus regomm�s contre reprise de pneus us�s ou � celle de barres de m�tal contre reprise de d�chets de plomb. L'autorit� BGE 101 Ib 37 S. 43fiscale, en appliquant strictement la r�gle qu'elle a d�finie � propos des cas pr�cit�s et selon laquelle la valeur de la marchandise remise constitue un �l�ment de la contre-prestation imposable lorsque le client ne re�oit pas un produit fabriqu� exclusivement avec la mati�re qu'il a fournie, n'a pas tenu compte de mani�re ad�quate de la nature �conomique des relations entre les recourantes et les viticulteurs soci�taires. Or, la prise en consid�ration de cet �l�ment se justifiait d'autant plus en l'esp�ce que l'AFC ne s'est nullement fond�e, pour prendre la d�cision entreprise, sur la nature de droit civil de ces relations.
La pratique suivie jusqu'� pr�sent est mieux adapt�e � la situation de fait litigieuse, et doit �tre maintenue de pr�f�rence � celle que voulait instaurer la d�cision attaqu�e. Le pr�sent recours doit ainsi �tre admis.
5. Les recourantes ont �galement soulev� le grief d'inopportunit�. Elles rel�vent � cet �gard qu'il ne convient pas de modifier une pratique d�j� fort ancienne alors qu'une revision compl�te du syst�me de l'imp�t sur le chiffre d'affaires est envisag�e. Par ailleurs, la pratique suivie jusqu'� pr�sent aurait le m�rite d'aller dans le sens de la politique f�d�rale de soutien � l'agriculture, ce qui serait loin d'�tre le cas de celle que consacre la d�cision entreprise. Les recourantes remarquent enfin qu'en cas du rejet du recours, les vignerons qui livrent la totalit� de leurs vendanges � des soci�t�s coop�ratives viticoles devront supporter la charge de l'imp�t sur le chiffre d'affaires pour le vin destin� � leur propre consommation, alors que les producteurs qui commercialisent eux-m�mes leur r�colte ne paient aucun imp�t pour la part de celle-ci qu'ils consomment eux-m�mes.
Les arguments des recourantes, dans la mesure o� ils s'inspirent de consid�rations de politique �conomique, ne peuvent �tre d�terminants pour l'interpr�tation des dispositions l�gales en vigueur. Ils fournissent toutefois des �l�ments d'appr�ciation utiles in casu.
a) On ne saurait soutenir que la longue dur�e d'une pratique constitue en elle-m�me un obstacle � la modification de cette derni�re. En l'esp�ce toutefois, cet �l�ment contribue � faire pencher la balance en faveur du maintien de la pratique actuelle, d�s lors que d'autres motifs vont dans le sens de l'admission du recours (cf. RO 100 Ib 65).
b) Selon l'art. 11 al. 1 lit. a AChA, les viticulteurs livrant exclusivement des produits tir�s de leur propre exploitation ne sont pas grossistes. Chacun peut donc, sous r�serve de l'art. 8 al. 1 lit. b AChA, acqu�rir du vin aupr�s d'eux sans que l'imp�t sur le chiffre d'affaires ne soit pr�lev�. La loi accorde aux viticulteurs producteurs un privil�ge dont ne b�n�ficient pas les vignerons qui se groupent pour former une soci�t� coop�rative, cette derni�re �tant assujettie � l'imp�t en tant que grossiste. On doit ainsi constater que la l�gislation actuelle d�savantage les coop�ratives viticoles et, indirectement, leurs membres, par rapport aux vignerons qui livrent les produits tir�s de leur propre exploitation. L'autorit� fiscale souligne � juste titre que cette diff�rence de traitement r�sulte de la loi, et non d'une pratique administrative. Mais on ne saurait faire abstraction de cette r�alit� juridique lorsque, de deux interpr�tations de la loi, l'une accentue, au lieu de l'att�nuer, la diff�rence entre les vignerons producteurs et les vignerons membres de soci�t�s coop�ratives.