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Timestamp: 2019-04-20 12:45:07
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Matched Legal Cases: ['Art. 21', 'Art. 17', 'Art. 22', '§ 8', '§ 8', '§ 8', 'Art. 30', 'Art. 10', '§ 9', 'Art. 24', '§ 34', 'Art. 7', 'Art. 24', 'Art. 7', 'Art. 5', 'Art. 24', '§ 39', 'Art. 7']

Steuerstandort Polen | Polnische Sonderwirtschaftszonen: Chancen und Risiken für deutsche Unternehmer
08.06.2010 |Steuerstandort Polen
von Univ.-Prof. Dr. Stephan Kudert und Dr. Dr. Marcin Jamrozy
In den letzen Jahren ist ein internationaler Standortwettbewerb festzustellen, der auch über die Reduzierung der nominalen Steuersätze ausgetragen wird. Insbesondere die Staaten Mittel- und Osteuropas beteiligen sich am so genannten „race to the bottom“ der nationalen Steuergesetzgeber. Eine besondere Rolle spielen dabei die steuerlichen Vergünstigungen in Sonderwirtschaftszonen. Welche Vorteile hierbei der Steuerstandort Polen bietet, wird nachfolgend genau analysiert.
1. Hohe Anziehungskraft der Sonderwirtschaftszonen
Polen kann bereits wegen der günstigen Steuertarife im Vergleich zu Deutschland als attraktiver Investitionsstandort bezeichnet werden. Der Körperschaftsteuersatz beträgt 19 %, Einzel- und Mitunternehmer können zu einem linearen Steuersatz von ebenfalls 19 % optieren. Darüber hinaus scheinen Sonderwirtschaftszonen (SWZ) eine magische Anziehungskraft auf ausländische Investoren auszuüben.
Die polnischen SWZ wurden auf der Grundlage des Sonderwirtschaftszonengesetzes vom 20.10.94 gebildet, um Anreize für die Ansiedlung von ausländischen Investoren in strukturschwachen Gebieten zu schaffen. Aktuell existieren 14 SWZ, deren Laufzeit zurzeit bis ins Jahr 2020 reicht:
Wie aus der Abbildung ersichtlich ist, liegt eine der SWZ in der Region Kostrzyn-SLubice in unmittelbarer Nähe zur deutsch-polnischen Grenze und dürfte damit für deutsche Investoren besonders interessant sein.
Vonseiten der Europäischen Union gab es vor dem Beitritt Polens zum 1.5.04 erhebliche Vorbehalte gegen diese SWZ. Eine Schließung konnte jedoch nicht erzwungen werden; lediglich die Anpassung der Förderbedingungen für Neufälle an das europäische Beihilferecht wurde durchgesetzt, während Altfälle einen weitgehenden Bestandsschutz erhielten.
Nach Angaben des Hauptamtes für Statistik (GUS) in Warschau lag die Zahl der erteilten Genehmigungen für die Wirtschaftstätigkeit in den SWZ zum 31.12.08 bei knapp 2.000, wobei die Investitionssumme über 56 Mrd. PLN (ca. 14 Mrd. EUR) betrug und über 156.000 Arbeitsplätze geschaffen wurden. Die deutschen Investoren zählen dabei zu den wichtigsten mit einem Anteil an den Investitionen von ca. 17 % (vgl. beta.mg.gov.pl/NR/rdonlyres/F158E11B-4E7D-40F6-A5DC-2AA99B567837/54365/Raport.pdf).
2. Voraussetzungen für die Investitionsförderung
Voraussetzungen für die Investitionsförderung in einer Sonderwirtschaftszone sind zunächst:
Die Investitionssumme muss mindestens 100.000 EUR betragen,
der Eigenanteil muss mindestens 25 % der Investitionskosten betragen,
die Investitionen bzw. die neuen Arbeitsplätze müssen mindestens 3 Jahre bei kleinen (grds. bis zu 50 Mitarbeiter) und mittelgroßen Unternehmen (grds. bis zu 250 Mitarbeiter) und 5 Jahre bei Großunternehmen aufrechterhalten werden.
3. Steuerliche Befreiung in den SWZ
In allen Fällen ist eine Genehmigung zur Wirtschaftstätigkeit auf dem SWZ-Gebiet notwendige Voraussetzung für die Gewährung der Steuerbefreiung. Die einschlägigen Befreiungsregeln ergeben sich aus Art. 21 Abs. 1 Nr. 63a EStG-PL (für natürliche Personen) bzw. aus Art. 17 Abs. 1 Nr. 34 KStG-PL (für juristische Personen). Den Investoren, die die o.g. Fördervoraussetzungen erfüllen, steht das Recht auf Ertragsteuerbefreiungen in einer maximalen, vom EU-Gesetz zugelassenen Höhe zu (vgl. Gesetz vom 30.4.04 über das Verfahren in Sachen der öffentlichen Hilfe; Dz. U. v. 2004, Nr. 123, Pos. 1291; Gesetz vom 20.10.94 über SWZ; Dz. U. v. 2007 Nr. 42, Pos. 273).
Seit 2001 ist hinsichtlich der steuerlichen Förderung grundsätzlich zwischen Alt- und Neufällen zu unterscheiden:
3.1 Förderung bei Altfällen
Investoren, die unter die Regelung für Altfälle fallen, erhalten üblicherweise für die ersten 10 Jahre eine vollständige Körperschaftsteuerbefreiung und anschließend für maximal weitere 10 Jahre eine 50 %ige Befreiung bis zum Ende der Zonenlaufzeit (vgl. Kudert/GieraLka, Polnische Sonderwirtschaftszonen: Bestandsaufnahme und Zukunftsperspektiven, in Kudert (Hrsg.), Investieren in Polen, Berlin 2007, 630 ff.).
Zu beachten ist, dass Investoren, die Anteile an einer „alten“ Kapitalgesellschaft erwerben, in den vollen Genuss der alten Förderung gelangen, weil Begünstigter nicht der Gesellschafter, sondern die Kapitalgesellschaft selbst ist. Die Befreiung wird für kleine Unternehmen allerdings nur bis zum 31.12.11 und für mittelgroße Unternehmen bis zum 31.12.10 gewährt. Für Großunternehmen wird branchenabhängig eine maximale Förderquote (grundsätzlich bis zu 75 %, 50 % oder 30 % der Investitionskosten) gewährt (vgl. www.wroclaw.pl/m6967/p7624.aspx).
Großunternehmen können alternativ zur Förderung nach den neuen Grundsätzen optieren. Die gezahlte Steuer wird dann auf einem gesonderten Zonenfonds für Zwecke der späteren Subventionierung von Investitionen gesammelt.
3.2 Förderung bei Neufällen
Neufälle sind durch eine begrenzte Förderung - abhängig von der Investitionshöhe - gekennzeichnet. Dies können Steuerersparnisse bis zur Höhe eines je nach SWZ individuellen Höchstsatzes in Bezug auf die Investitionssumme oder in Bezug auf die Höhe der Lohnkosten (Bruttolöhne und Sozialabgaben) neu eingestellter Mitarbeiter sein. Die kumulierten Steuerersparnisse dürfen bis zum Ende der jeweiligen SWZ genutzt werden (derzeit maximal bis 2020). Die Steuerbefreiung wird nicht mehr gewährt, wenn der maximale Förderhöchstsatz ausgeschöpft ist. Im Detail wird dies in der Verordnung des Ministerrates vom 10.12.08 über die öffentliche Hilfe für Unternehmen, die aufgrund der Genehmigung zur Wirtschaftstätigkeit in SWZ tätig sind, geregelt (Dz. U. v. 2008 Nr. 232, Pos. 1548).
Der deutsche Investor gründet in einer polnischen SWZ eine Sp. z o.o. (GmbH), die 10 Mio. EUR investiert. Die maximale Förderung sei 60 % der Investitionssumme.
Die Sp. z o.o. erhält somit eine maximale kumulierte Steuerbefreiung von 6 Mio. EUR. Es wird also in jedem Steuerjahr die Steuerersparnis ermittelt. Die jährlichen Steuerersparnisse der Sp. z o.o. werden addiert. Beträgt die Summe der Steuerersparnisse über die Jahre 6 Mio. EUR, läuft die Förderung aus.
Der deutsche Investor gründet in einer polnischen SWZ eine Sp. z o.o. Diese stellt Mitarbeiter ein. Die Lohnkosten betragen in den ersten zwei Jahren insgesamt 5 Mio. EUR. Die maximale Förderung sei 60 % der Lohnkosten in den ersten beiden Jahren.
Die Sp. z o.o. erhält eine maximale kumulierte Steuerbefreiung in Höhe von 3 Mio. EUR. Es wird also in jedem Steuerjahr die Steuerersparnis ermittelt. Diese jährlichen Steuerersparnisse werden wieder addiert. Beträgt die Summe der Steuerersparnisse 3 Mio. EUR, entfällt eine weitere Förderung.
Die Obergrenze der Steuerbefreiung ist in den 14 SWZ unterschiedlich geregelt. Sie beträgt, gemessen an den qualifizierten Investitionskosten
in den Wojewodschaften Lubelskie, Podkarpackie, Warmisko-Mazurskie, Podlaskie und witokrzyskie, Opolskie, Malopolskie, Lubuskie, Lódzkie, Kujawsko-Pomorskie: 70 % für kleine Unternehmen, 60 % für mittelgroße Unternehmen und 50 % für große Unternehmen
in den Wojewodschaften Pomorskie, Zachodniopomorskie, Dolnosskie, Wielkopolskie, Slaskie, und bis zum 31.12.10 in der Wojewodschaft Mazowieckie (ohne die Hauptstadt Warschau): 60 % für kleine Unternehmen, 50 % für mittelgroße Unternehmen und 40 % für große Unternehmen;
in der Hauptstadt Warschau und ab 1.1.11 in der Wojewodschaft Mazowieckie: 50 % für kleine Unternehmen, 40 % für mittelgroße Unternehmen und 30 % für große Unternehmen.
Die SWZ haben in der Regel gut strukturierte Homepages, die - auch in deutscher Sprache - zahlreiche Informationen für potenzielle Investoren zur Verfügung stellen (vgl. www.kssse.pl).
Die Befreiung für Neufälle in der SWZ Kostrzyn-SLubice wird in den beiden folgenden Beispielen anhand der Investitionskosten und alternativ anhand der Lohnkosten dargestellt.
Steuerbefreiung anhand der Investitionskosten
Erwerb von Grund und Boden (1 ha)
Gesamthöhe der Investitionskosten
Die Höhe der erlassenen Steuer wird in Abhängigkeit von der Größe des Unternehmens wie folgt berechnet:
Höhe der erlassenen Steuer (Steuersatz in 2010: 19 %)
Höhe des befreiten Einkommens
70 % * 1.300.000 EUR = 910.000 EUR
60 % * 1.300.000 EUR = 780.000 EUR
50 % * 1.300.000 EUR = 650.000 EUR
3.420.000 EUR
Erfolgt die Steuerbefreiung anhand der neu geschaffenen Arbeitsplätze, ergibt sich folgendes Beispiel:
Steuerbefreiung anhand der neu geschaffenen Arbeitsplätze
Durchschnittliche Beschäftigungskosten pro Person und Monat
Gesamtkosten der Beschäftigung innerhalb von 2 Jahren (120 * 400 * 24)
Die Höhe der erlassenen Steuer wird je nach Größe des Unternehmens wie folgt berechnet:
Befreites Einkommen
70 % * 1.152.000 EUR = 806.400 EUR
60 % * 1.152.000 EUR = 691.200 EUR
50 % * 1.152.000 EUR = 576.000 EUR
Die Steuerbefreiung wird allerdings nur gewährt, wenn die Investitionen bzw. die neu geschaffenen Arbeitsplätze mindestens 5 Jahre bei großen Unternehmen und 3 Jahre bei kleinen und mittelgroßen Unternehmen aufrechterhalten werden. Da der Umfang der Förderung in einer SWZ mithin vom Investitionsvolumen oder der Höhe der Lohnkosten abhängt, kommen hauptsächlich finanzstarke Unternehmen in den Genuss der Förderung. Die Förderung kann bei ertragschwachen Unternehmen sogar ganz ins Leere laufen.
4. Transfer der Gewinne aus der SWZ nach Deutschland
4.1 Tochterkapitalgesellschaft in der SWZ mit deutscher Mutterkapitalgesellschaft
Eine Tochterkapitalgesellschaft, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in Polen hat, unterliegt der unbeschränkten Steuerpflicht in Polen. Beim Transfer der steuerbefreiten SWZ-Gewinne nach Deutschland entsteht in Polen keine steuerliche Belastung der Dividenden, sofern die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Mutter-Tochter-Richtlinie gegeben sind. Dies ist der Fall, wenn die Mutterkapitalgesellschaft ununterbrochen zwei Jahre lang zu mindestens 10 % an der Tochter beteiligt ist (Art. 22 Abs. 4 ff. KStG-PL). Dabei ist es unerheblich, ob die Mindestbeteiligung bereits zum Zeitpunkt der Ausschüttung der Dividende erfüllt ist oder erst später. Im zweiten Fall würde eine spätere Erstattung der ggf. erhobenen Quellensteuer (auf Antrag) erfolgen. Die deutsche Mutter muss der polnischen Tochtergesellschaft eine Ansässigkeitsbescheinigung vorlegen, da diese eine formale Voraussetzung für die Befreiung von der Quellensteuer ist.
Von der Belastungswirkung des § 8b Abs. 5 KStG-D abgesehen, ergeben sich in Deutschland bei Ausschüttung an die deutsche Mutter ebenfalls keine Konsequenzen, da die Befreiung nach § 8b Abs. 1 KStG-D greift. Erst bei Ausschüttung der deutschen Mutter an ihre Gesellschafter kommt es zur steuerlichen Erfassung der Dividende - entweder durch die Abgeltungsteuer oder im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens.
Praxishinweis: Hier zeigt sich also, dass im Falle der Beteiligung von Kapitalgesellschaften aus Deutschland an einer Kapitalgesellschaft in einer polnischen SWZ Gewinne mit einer nur minimalen Belastung (§ 8b Abs. 5 KStG-D) an die Spitzeneinheit transferiert werden können. Zu einer weiteren steuerlichen Belastung kommt es erst, wenn die Gewinne an die Gesellschafter in Deutschland durchgeschüttet werden. Damit eignet sich diese Konstellation als Investitionsvehikel für Mutterkapitalgesellschaften, die ihre Gewinne regelmäßig thesaurieren.
4.2 Tochterkapitalgesellschaft in der SWZ mit deutschem Mutterpersonenunternehmen
Werden die Gewinne der polnischen Tochterkapitalgesellschaft an ein deutsches Personenunternehmen ausgeschüttet, wird die deutsche Mutter von beiden Staaten als transparent behandelt. Damit erfolgt die Ausschüttung an natürliche Personen (die Gesellschafter) mit Wohnsitz in Deutschland. Art. 30a Abs. 1 Nr. 4 EStG-PL sieht für solche Dividenden eine Quellensteuer in Höhe von 19 % vor, die sich aber durch Art. 10 Abs. 2 DBA-PL auf 15 % reduziert. Für die Begrenzung des Quellensteuersatzes ist wiederum eine deutsche Ansässigkeitsbescheinigung erforderlich.
Die Dividende der polnischen Tochterkapitalgesellschaft unterliegt bei den Gesellschaftern der deutschen ESt nach dem Teileinkünfteverfahren bzw. der Abgeltungsteuer. In der Regel entfällt die Gewerbesteuer aufgrund der Kürzung in § 9 Nr. 7 GewStG (Mindestbeteiligung 15 %). Die polnische Quellensteuer wird in Deutschland gemäß Art. 24 Abs. 1 lit. b DBA-PL und § 34c Abs. 1 EStG auf die Einkommensteuer angerechnet.
Praxishinweis: Als Ergebnis kann festgehalten werden, dass die Repatriierung der Gewinne aus der SWZ an ein deutsches Personenunternehmen steuerlich unvorteilhaft ist, da die Steuerbefreiung zum Teil verloren geht.
4.3 Personengesellschaft in der SWZ mit deutschen Gesellschaftern
Polnische Personengesellschaften werden steuerlich als transparent behandelt. Wird in der SWZ eine Personengesellschaft mit deutschen Gesellschaftern gegründet, sind die dort erzielten Gewinne als Gewinnanteile aus einer Mitunternehmerschaft für die Gesellschafter in Polen ebenfalls steuerfrei. Da das Besteuerungsrecht für aktive Betriebsstättengewinne nach Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 24 Abs. 1 lit. a DBA-PL Polen zugewiesen wird und Deutschland die Einkünfte unter Progressionsvorbehalt freistellt, ergeben sich in Deutschland keine direkten steuerlichen Belastungen. Eine polnische Quellensteuer entfällt ebenfalls, weil Betriebsstättengewinne in Polen keiner Quellensteuer unterliegen.
Praxishinweise: In dieser Konstellation können die in der polnischen SWZ steuerfrei erwirtschafteten Gewinne somit in Deutschland ebenfalls belastungsfrei vereinnahmt werden. Aus Haftungsgründen würde sich für den deutschen Investor die Gründung einer GmbH & Co. KG anbieten, bei der die KG in der Sonderwirtschaftszone betrieben wird. Die KG wird abkommensrechtlich wie eine Betriebsstätte behandelt. Daher werden die Gewinne bei den deutschen Gesellschaftern gemäß Art. 7 Abs. 1, Art. 5 Abs. 1 und Art. 24 Abs. 1 lit.a DBA-PL unter Progressionsvorbehalt freigestellt.
Alternativ wäre auch eine deutsche GmbH mit einer Betriebsstätte in der SWZ möglich. Auch hier sind die Betriebsstättengewinne in Deutschland freigestellt. Um die Nachversteuerung bei Ausschüttung der Dividenden aus der deutschen GmbH an den Gesellschafter zu vermeiden, kann zwischen ihnen ein Treuhandverhältnis vereinbart werden. Dadurch wird die GmbH steuerlich als transparent (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO-D) behandelt und die Gewinne werden beim Gesellschafter unmittelbar steuerfrei gestellt.
5. Steuerliche Risiken in den SWZ
Der Steuerbefreiung unterliegen nur Einkünfte aus Wirtschaftstätigkeiten, die in der SWZ auf der Grundlage einer Genehmigung ausgeübt werden. In der Praxis ist strittig, ob etwa erhaltene Lizenzgebühren, Zinsen aus Sparguthaben oder Darlehenszinsen, positive Wechselkursunterschiede bzw. Einkünfte aus dem Verkauf von Produktionsabfall etc. in den Genuss der Befreiung fallen. Nur wenn der Abschluss von Handelsverträgen in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der in der SWZ ausgeübten Wirtschaftstätigkeit steht, wird von der polnischen Finanzverwaltung angenommen, dass die Betriebseinnahmen und -ausgaben zu einem steuerbefreiten SWZ-Einkommen führen (vgl. z.B. Finanzkammer Posen 19.2.09, ILPB3/423-784/08-5/HS).
Übt das Unternehmen eine steuerbefreite sowie eine steuerpflichtige Geschäftstätigkeit bzw. eine Geschäftstätigkeit innerhalb sowie außerhalb einer SWZ aus, ergeben sich praktische Probleme aus der verursachungsgerechten Zuordnung der Gemeinkosten. Hierbei handelt es sich insbesondere um die Zuordnung von allgemeinen Verwaltungs- und Finanzierungskosten. Dies erfordert i.d.R. den Ausbau der bestehenden EDV-Systeme und führt regelmäßig zu Mehraufwand bei der Buchführung.
Unstrittig ist, dass die Verluste aus einer Wirtschaftstätigkeit, die in der SWZ auf der Grundlage einer Genehmigung ausgeübt wird, nicht mit positiven Einkünften verrechnet werden dürfen. Bei der Ermittlung des Einkommens oder Verlusts bleiben nämlich die Betriebseinnahmen und -ausgaben unberücksichtigt, wenn die Einkünfte aus diesen Quellen nicht steuerbar oder steuerbefreit sind (Art. 7 Abs. 3 KStG-PL). Nach h.M. dürfen Neuinvestoren, die eine SWZ-Genehmigung erst nach dem 31.12.00 erhalten haben, Verluste nicht vortragen. Die Finanzgerichtsbarkeit führt dazu aus, dass der im Zeitraum der Steuerbefreiung erlittene Verlust lediglich ein „Bilanzverlust im ökonomischen Sinne“ und kein Verlust im steuerlichen Sinne sei (vgl. WSA-Urteil vom 13.12.07, I SA/Wr 1532/07).
Durch die Gestaltung der Steuerlast und Subventionen in den polnischen SWZ fallen bei dem deutschen Gesellschafter weitgehend steuerfreie bzw. nur gering besteuerte Gewinne an. Die steuerliche Abgrenzung der Zonen-Einkünfte wird in Polen teilweise kontrovers diskutiert. Wichtig ist es daher, diese Risiken durch die gezielte Strukturierung der Investitionen schon im Vorfeld zu minimieren.
In den letzen Jahren ist ein internationaler Standortwettbewerb festzustellen, der auch über die Reduzierung der nominalen Steuersätze ausgetragen wird. Eine besondere Rolle spielen dabei die steuerlichen Vergünstigungen in Sonderwirtschaftszonen. Welche Vorteile hierbei der Steuerstandort Polen bietet, wird nachfolgend genau analysiert.
Quelle: Ausgabe 06 / 2010 | Seite 168 | ID 136235
09.03.2011 · Investitionsstandort Polen