Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/7747-PGP
Timestamp: 2017-10-19 11:03:37+00:00
Document Index: 176764532

Matched Legal Cases: ["l'article 60", 'art. 50', 'art. 302', 'art. 61', "l'article 8", 'arrêt ', 'arrêt ', "l'article 37", "l'article 238", "l'article 219", "l'article 238", "l'article 39", "l'article 212", 'art. 39', 'art. 219', '§ 130', "l'article 151", "l'article 155", 'art. 155', 'art. 238', "l'article 155", 'art. 34', 'art. 35', 'art. 63', 'art. 92', "l'article 238", "l'article 60", "l'article 238", "l'article 34", "l'article 35", "l'article 155", '§ 190', "l'article 151", "l'article 155", "l'article 70", "l'article 96", "l'article 96", "l'article 8", "l'article 12", "l'article 155", 'art. 75', 'art. 75', 'art. 155', "l'article 156", 'art. 156', "l'article 151", "l'article 239", "l'article 151", "l'article 218", "l'article 206", "l'article 209", 'art. 61', 'art. 8', 'art. 35', 'art. 39', "l'article 156", "l'article 163", "l'article 163", "l'article 9", "l'article 238", "l'article 4", "l'article 4", '§ 570', 'arts 30', "l'article 119", 'arrêt ', '§ 470', '§ 140', '§ 90', 'art. 206', 'art. 8', '§ 90', "l'article 61", "l'article 39", "l'article 155", "l'article 164", "l'article 244", "l'article 244"]

BIC - Base d'imposition - Définition de la part de bénéfices imposables en cas de participations dans une société de personnes
7747-PGPBIC - Base d'imposition - Définition de la part de bénéfices imposables en cas de participations dans une société de personnes4
BOI-BIC-BASE-10-20-20130311
Version en vigueur du 09/01/13 au 11/03/13
Version en vigueur du 08/10/12 au 09/01/13
2013-03-11T16:41:29.000+01:00
En vertu du premier alinéa de l'article 60 du code général des impôts (CGI), le bénéfice des sociétés de personnes et assimilées est dans tous les cas déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants individuels, c'est-à-dire globalement au niveau de la société. Ainsi s'appliquent au regard de la société les principes spécifiques aux régimes d'imposition d'après le bénéfice réel (régime du bénéfice réel ou simplifié d'imposition ; BOI-BIC-DECLA), à l'exclusion du régime d'imposition des micro-entreprises (CGI, art. 50-0, 2-c).
Il convient de noter que sont aussi exclues du régime des micro-entreprises les sociétés civiles de moyens, qui relèvent de plein droit du régime simplifié d'imposition (CGI, art. 302 septies A bis, III-b), et les sociétés de copropriétaires de navires et de copropriétaires de chevaux de course ou d'étalons dont les résultats sont déterminés dans les conditions prévues pour les exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel (CGI, art. 61 A).
Il est rappelé que le bénéfice imposable doit comprendre les rémunérations des associés (BOI-BIC-CHG-40-40-10) ainsi que les intérêts alloués au capital (BOI-BIC-CHG-50-10) ou considérés comme excédentaires (BOI-BIC-CHG-50-50).
Les rémunérations prélevées par les associés des sociétés et organismes dont les bénéfices sont imposés dans les conditions fixées par l'article 8 du CGI doivent être compris dans les bénéfices de l'entreprise. Ainsi, il convient de tenir compte des appointements et avantages de toute nature perçus à titre personnel et qui ne peuvent être admis dans les frais généraux de la société.
Pour l'application de l'impôt sur le revenu, la rémunération que s'alloue l'exploitant à raison de l'activité professionnelle exercée dans l'entreprise correspond à un emploi et non à une charge du bénéfice. Elle doit donc être exclue des charges déductibles, conformément à une doctrine et à une jurisprudence du Conseil d’État constantes (en ce sens, CE, arrêt du 26 janvier 1923, req. n° 73330, et CE, arrêt du 31 mars 1978, n° 2273).
Soit une société en nom collectif composée de deux membres A et B. L'associé A reçoit un traitement de 30 000 € et 9 000 € d'intérêts pour sa part de capital social. L'associé B reçoit un traitement de 45 000 € et 6 000 € d'intérêts. Tous ces émoluments, dont le total s'élève à 90 000 € sont passés par frais généraux. Selon les statuts, les bénéfices et les pertes sont répartis à concurrence de 60 % pour A et de 40 % pour B :
- le compte de résultat de la société présente un solde bénéficiaire de 70 000 €. Après réintégration des appointements et intérêts des associés, le bénéfice imposable de la société s'élève à 70 000 + 90 000 = 160 000 €. Ce bénéfice doit être réparti comme suit :
- A : 30 000 € + 9 000 € + (70 000 x 60/100) = 81 000 €,
- B : 45 000 € + 6 000 €+ (70 000 € x 40/100) = 79 000 € ;
- le compte de résultat de la société fait ressortir un déficit de 45 000 €. Après réintégration des intérêts et appointements des associés, le bénéfice imposable s'élève à : 90 000 - 45 000 = 45 000 €. Ce bénéfice doit être réparti comme suit :
- A : 30 000 € + 9 000 € - (45 000 x 60/100) = 12 000 €,
- B : 45 000 € + 6 000 € - (45 000 x 40/100) = 33 000 € ;
- le compte de résultat fait ressortir un déficit de 120 000 €. Après réintégration des intérêts et appointements des associés, il subsiste un déficit de : 120 000 + 90 000 = - 30 000 €. Les droits de chaque associé sont déterminés comme suit :
- A : 30 000 € + 9 000 € - (120 000 € x 60/100) = - 33 000 € ;
- B : 45 000 € + 6 000 € - (120 000 € x 40/100) = 3 000 €.
Conformément aux dispositions générales du deuxième alinéa de l'article 37 du CGI, une imposition doit cependant être établie au titre de l'année considérée. Elle porte sur les bénéfices de la période écoulée depuis la fin de la dernière période imposée (ou, dans le cas d'entreprise nouvelle depuis le commencement des opérations) jusqu'au 31 décembre de l'année considérée. Ces mêmes bénéfices viennent ensuite en déduction des résultats du bilan dans lesquels ils sont compris.
Le régime fiscal des plus-values de cession des droits sociaux détenus dans une société de personnes ou organisme assimilé est étudié au BOI-BIC-PVMV, consacrée aux plus-values professionnelles, s'agissant des sociétés ou groupements exerçant une activité commerciale, artisanale, agricole ou libérale, et au BOI-RPPM-PVBMI, consacrée aux plus-values des particuliers, s'agissant des sociétés ou groupements n'exerçant pas une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.
Aux termes du I de l'article 238 bis K du CGI, lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8 du CGI, 8 quinquies du CGI, 239 quater du CGI, 239 quater B du CGI ou 239 quater C du CGI, sont inscrits à l'actif du bilan d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui les détient.
Sont donc concernées les sociétés et collectivités dont les bénéfices sont soumis à cet impôt aux taux de droit commun prévu à l'article 219 du CGI. Il n'y a pas lieu, à cet égard, de distinguer suivant que la personne morale relève de plein droit ou sur option de l'impôt sur les sociétés, ni de s'attacher au fait que l'imposition est établie sur une partie seulement des bénéfices ou revenus.
- des exploitations agricoles imposées de plein droit d'après un régime de bénéfice réel agricole (normal ou simplifié). Mais les exploitations ayant opté pour un tel régime ne sont pas concernées par le I de l'article 238 bis K du CGI lorsque la moyenne de leurs recettes est inférieure à la limite du forfait collectif. Il en est de même, bien entendu, des exploitations placées sous ce dernier régime ;
- avoir inscrit leur participation au bilan de l'entreprise lorsqu'il s'agit d'exploitation individuelle, ou, en ce qui concerne les contribuables relevant d'un régime simplifié d'imposition, sur le tableau des immobilisations et amortissements figurant au cadre I de l'imprimé n° 2033-C (CERFA n° 10958 ; commerçants ou artisans ) et au cadre D de l'annexe n° 2139 bis à l'imprimé n° 2139 (CERFA n° 11144 ; agriculteurs). Ces imprimés n°s 2033-C et n° 2139 sont accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire".
Toutefois, la déduction de ces intérêts n'est admise que sous la condition et dans la limite prévue par le 3° du 1 de l'article 39 du CGI et l'article 212 du CGI.
Lorsque les parts de la société ou du groupement sont détenues par une société passible de l'impôt sur les sociétés ou par une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, le bénéfice imposable est déterminé en tenant compte des provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables (CGI, art. 39, 1-5°).
Pour l'application du régime des plus ou moins-values à long terme sur titres de participation réalisées par les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 219, I-a quinquies), il convient de se reporter au III-A § 130 à 150 du BOI-IS-BASE-20-20-10-20.
L'article 238 bis K du CGI a essentiellement pour objet d'éviter la création de « sociétés écrans » bénéficiant de règles d'assiette plus favorables que celles normalement applicables aux entreprises associées. Ce risque d'évasion fiscale est pratiquement inexistant lorsque la société est soumise, de plein droit à un régime réel.
Remarque : La mesure de tempérament définie ci-dessus s'applique aussi bien lorsque la société dans laquelle les droits sont détenus est soumise à un régime réel de plein droit ou sur option. Mais, dans ce dernier cas, l'entreprise membre ne peut se prévaloir des dispositions de l'article 151 septies du CGI relatives au régime des plus-values des petites entreprises. Lorsque la société ou le groupement choisit d'appliquer cette solution de tempérament, la quote-part de résultats revenant à l'entreprise membre doit être déterminée chaque année en utilisant les mêmes règles (BIC ou BA).
Les règles de détermination de la part de bénéfice en fonction des règles propres à l'associé, exposées ci-avant, s'appliquent sous réserve des dispositions du II de l'article 155 du CGI, relatives à l'abandon des effets de la théorie du bilan.
Lorsqu’une société de personnes ou un groupement assimilé exerce, d'une part, une activité professionnelle imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ou des bénéfices agricoles (BA) et, d'autre part, une activité patrimoniale (générant des revenus d'actifs immobilisés non affectés à l'exploitation professionnelle BIC ou BA conformément aux précisions formulées au BOI-BIC-BASE-90), deux secteurs distincts doivent être déterminés :
Enfin, le résultat de la cession d'un bien inscrit à l'actif mais qui n'a pas été exclusivement utilisé pour les besoins de l'activité professionnelle fait l'objet de règles particulières de détermination (CGI, art. 155, II-2). Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-BIC-PVMV-10-20-30-20.
La quote-part de résultat revenant à l’associé A est déterminée en application des règles qui lui sont applicables (CGI, art. 238 bis K, I), et en particulier de celles prévues au II de l’article 155 du CGI.
Les sociétés de personnes ou les groupements assimilés investissant dans des sociétés ou entités dans le cadre de la gestion du patrimoine privé de leurs associés ou membres (sociétés civiles immobilières, sociétés civiles de portefeuilles etc.) ne sont pas réputés exercer une activité professionnelle (BOI-BIC-BASE-90). Dès lors, en vertu du II de l'article 155 du CGI, leur résultat ne peut être considéré comme provenant d’une activité exercée à titre professionnel et sera imposable au titre de la catégorie de revenus correspondant à la nature du bien géré (revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers, plus ou moins-values mobilières ou immobilières).
Modalités de détermination de la catégorie de revenus applicable à une société de personnes ou groupement assimilé
Revenus industriels et commerciaux (CGI, art. 34 et CGI, art. 35)
Revenus agricoles (CGI, art. 63)
Revenus non commerciaux (CGI, art. 92)
Pour plus de précisions sur cette règle de neutralisation des effets fiscaux de la théorie du bilan, il convient de se reporter au BOI-BIC-BASE-90.
Ainsi, pour les associés visés au II de l'article 238 bis K du CGI, le résultat social est, conformément aux dispositions de l'article 60 du CGI, déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants individuels, c'est-à-dire, selon les règles propres à la catégorie de bénéfices ou de revenus correspondant à l'activité de la société et en fonction du montant de ses recettes, pour ce qui concerne la détermination du régime d'imposition.
Le régime défini au II de l'article 238 bis K du CGI concerne notamment les situations dans lesquelles les droits sociaux sont :
Les bénéfices de la société ou du groupement doivent, dans les situations susvisées, être déterminés suivant les règles fixées pour la catégorie dont l'activité sociale relève pour l'établissement de l'impôt sur le revenu. Quelle que soit la qualité de l'associé, il doit dès lors être fait application, selon les cas, des règles propres aux revenus fonciers, aux revenus de capitaux mobiliers, aux bénéfices agricoles, aux bénéfices non commerciaux ou naturellement aux bénéfices industriels et commerciaux si l'activité exercée est celle définie par l'article 34 du CGI ou par l'article 35 du CGI.
Il est rappelé que si la société de personnes ou un groupement assimilé exerce une activité de nature imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou dans la catégorie des bénéfices agricoles et est imposable au régime du réel, le II de l'article 155 du CGI trouve alors à s'appliquer pour en déterminer le résultat de la même manière qu'indiqué au II-A-1-b-2°-b° § 190 à 195. Cette mesure exclut du résultat imposable les charges et produits dépourvus de lien avec l'activité exercée à titre professionnel. Pour plus de précisions sur cette règle de neutralisation des effets fiscaux de la théorie du bilan, il convient de se reporter au BOI-BIC-BASE-90.
- le régime des plus-values (ou moins-values) à court ou à long terme défini par les articles 39 duodecies et suivants du CGI si les recettes de la société ou du groupement excèdent les limites prévues à l'article 151 septies du CGI,
- soit pour partie au régime des plus-values professionnelles et pour partie au régime des plus-values des particuliers, si la société ou le groupement exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole et est soumise de plein droit à un régime réel, en cas de cession d'un bien inscrit à son actif mais qui n'a pas toujours été utilisé pour les besoins de l'activité professionnelle, conformément au 2 du II de l'article 155 du CGI.
Conformément aux dispositions de l'article 70 du CGI, la quote-part des résultats sociaux revenant à un agriculteur placé dans cette situation doit être déterminée selon un régime réel si la moyenne de ses recettes personnelles augmentée de sa part dans les recettes de la société excède la limite du forfait.
De même, en application du II de l'article 96 du CGI, les titulaires de revenus non commerciaux qui exercent à la fois à titre individuel et dans le cadre d'une société, sont soumis au régime de la déclaration contrôlée, y compris pour la détermination de leur part dans le bénéfice de la société, si le total de leurs recettes personnelles et de la quote-part correspondant à leurs droits dans les recettes de la personne morale excède le seuil fixé par l'article 96 du CGI.
Si le résultat de la société de personnes ou assimilée est bénéficiaire, la quote-part de bénéfices revenant à chaque associé, y compris éventuellement les plus-values, doit être soumise, au nom de ce dernier à l'impôt sur le revenu au titre de l'année au cours de laquelle cette part peut être considérée comme ayant été mise à la disposition du bénéficiaire (dispositions combinées de l'article 8 du CGI et de l'article 12 du CGI).
Il est rappelé qu'en application de la neutralisation des effets de la théorie du bilan prévue au II de l'article 155 du CGI, les produits ou les charges sans lien avec l'activité imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ou des bénéfices agricoles (BA) exercée à titre professionnel par un exploitant individuel ou une société de personnes imposable au réel ne sont pas pris en compte pour déterminer le résultat professionnel, sauf si ces produits n'excèdent pas 5 % (ou 10 %) de l'ensemble des produits globaux. Dès lors, la quote-part de résultat revenant à un tel associé ne sera soumise au même régime fiscal que celui applicable à son revenu professionnel que si les produits ne provenant pas de l'activité exercée à titre professionnel, comprenant cette quote-part, représentent au plus 5 % (ou 10 %) de l'ensemble de ses produits, y compris les revenus des activités professionnelles accessoires hors plus-value.
Compte tenu de cette règle et des règles de rattachement des revenus professionnels entre eux (CGI, art. 75, CGI, art. 75 A et CGI, art. 155, I), le tableau suivant présente le régime fiscal applicable à la quote-part de résultat d'une société de personnes au niveau de l'associé à qui elle revient :
Modalités de détermination du régime fiscal applicable à la quote-part de résultat chez l'associé de la société de personnes ou groupement assimilé
S'agissant d'un associé personne physique, il convient de distinguer selon que le déficit est qualifié de déficit professionnel ou de déficit non professionnel. La qualification de professionnel ou non d'un déficit résulte de la qualification de l'activité exercée par l'associé : lorsque l'associé est « exploitant », c'est-à-dire lorsqu'il exerce une activité professionnelle dans la société qui a opté, les déficits dégagés par cette activité auront également cette qualité (sur les critères permettant de distinguer une activité professionnelle d'une activité non professionnelle, BOI-BIC-DEF-10).
Lorsque le déficit est qualifié de déficit professionnel, il peut s'imputer sur le revenu global du foyer fiscal, en application du I de l'article 156 du CGI. Si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu des années suivantes jusqu'à la sixième inclusivement (CGI, art. 156, I).
Lorsque l'associé exerce son activité professionnelle dans le cadre de la société, sa participation est soumise aux règles applicables fixées par le I de l'article 151 nonies du CGI. Les régimes spécifiques d'imposition des plus-values professionnelles prévues aux articles 151 septies et suivants du CGI sont naturellement applicables.
En application du 1° du 7 de l’article 158 du CGI, ces revenus font en principe l'objet d'une majoration de 25 %, dès lors qu'ils sont soumis à un régime réel d'imposition, et en l'absence d'adhésion de la société à un centre de gestion ou à une association agréés définis aux articles 1649 quater C du CGI à 1649 quater H du CGI.
Toutefois, les membres des sociétés optant pour le régime défini à l'article 239 bis AB du CGI qui seront imposés à l'impôt sur le revenu peuvent bénéficier de la dispense de majoration, sous réserve de l'adhésion de la société à un OGA, à l'instar du régime applicable aux SARL de famille (BOI-DJC-OA-20-30-10-10).
Lorsque l'exercice de la société est différent de l'année civile, les associés sont soumis à l'impôt sur le montant de leur quote-part de résultat à la date de clôture de l'exercice. De la même façon, un associé peut déduire de sa quote-part, dans les conditions fixées par le I de l'article 151 nonies du CGI les charges personnelles qu'il a supportées pendant la même période. Lorsqu'un associé est membre de plusieurs sociétés de personnes dont les dates de clôture d'exercice sont différentes, la même règle s'applique. Si les frais sont communs, il lui appartient de les ventiler, de telle sorte que la période de déduction corresponde à l'exercice de chacune des sociétés dont il est membre (RM Georges Mouly, n° 29519, JO Sénat du 29 août 1985, p. 1602).
Conformément aux dispositions de l'article 218 bis du CGI, les sociétés ou personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés, en vertu de l'article 206 du CGI (à l'exception de celles désignées au 5 de cet article) sont personnellement soumises à cet impôt à raison de la part des bénéfices correspondant aux droits qu'elles détiennent dans des sociétés de personnes et assimilées relevant de l'impôt sur le revenu.
Lorsqu'un résultat déficitaire est constaté, celui-ci est imputé, conformément aux dispositions du I de l'article 209 du CGI, sur les résultats de la société participante au prorata des droits dans la société de personnes ou assimilée dont elle est membre. La quote-part de déficit viendra en diminution du bénéfice réalisé, ou, si elle est déficitaire, viendra augmenter le déficit fiscal de la société, qui peut être reporté en avant ou en arrière dans les conditions de droit commun.
Leur régime fiscal (article 73 de la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977) est le suivant :
- les copropriétés de navires sont tenues aux obligations qui incombent aux exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel, les résultats à déclarer étant déterminés avant déduction de l'amortissement du navire (CGI, art. 61 A) ;
- chaque copropriétaire est soumis à l'impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété (CGI, art. 8 quater et CGI, art. 35, I-7°) ;
- chaque copropriétaire amortit le prix de revient de sa part de propriété (CGI, art. 39 E).
Il est à noter que les dispositions du 1 bis du I de l'article 156 du CGI interdisent l'imputation sur les autres revenus, des déficits provenant des activités relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux lorsque ces dernières ne sont pas exercées à titre professionnel. Ces déficits ne peuvent s'imputer que sur les bénéfices tirés d'activités de même nature et qui sont réalisés au cours de la même année ou des six années suivantes.
Pour l'amortissement des parts de propriétés de navires, le prix de revient est réduit du montant de la réduction effectuée en application des dispositions de l'article 163 unvicies du CGI.
L'article 238 bis HN du CGI issu de la loi n° 96-607 du 5 juillet 1996 relative à l'encouragement fiscal en faveur de la souscription de parts de copropriété de navires de commerce permet, sous certaines conditions, de déduire notamment du revenu global des personnes physiques le montant des acquisitions de parts de copropriété de navires armés au commerce. La déduction est effectuée en application des dispositions de l'article 163 unvicies du CGI.
Toutefois, l'article 9 de la loi de finances pour 1998 n° 97-1269 du 30 décembre 1997 précise que les dispositions de l'article 238 bis HN du CGI cessent de s'appliquer aux investissements qui n'ont pas fait l'objet d'une demande d'agrément parvenue à l'autorité administrative avant le 15 septembre 1997.
Inversement les coïndivisaires résidents de France qui possèdent des parts de copropriétés exploitant des étalons situés hors de France sont imposables en France à raison des revenus correspondants à ces parts conformément aux dispositions de l'article 4 A du CGI et l'article 4 B du CGI dans le cas des personnes physiques. Dans le cas des coïndivisaires passibles de l’impôt sur les sociétés, les profits provenant de ces parts sont imposables en France à moins qu’il ne s’agisse de bénéfices réalisés dans une entreprise exploitée hors de France.
Lorsque la France renonce dans le cadre d’une convention fiscale aux droits d’imposer qu’elle tient de sa législation interne, la convention dispose néanmoins que les revenus de source étrangère exonérés du coïndivisaire résident de France, personne physique, peuvent être pris en compte pour préserver la progressivité du barème de l’impôt sur le revenu applicable à ses autres revenus (règle dite du taux effectif ; BOI-IR-LIQ-20-30-30).
Soit un étalon d’une valeur de 400 000 € hors taxes déductibles exploité depuis l'année N en copropriété sous la forme d’une indivision conventionnelle. Le prix de la saillie est égal en N+1 à 3 000 € « jument pleine au 1er octobre ». En l’espèce, la durée normale d’utilisation de l’étalon est de 5 ans.
- 8 saillies gratuites (3 000 € x 65 % x 8) : 15 600 €.
- 7 saillies supplémentaires : 21 000 €.
Charges : entretien et soins (9 436+15 600) x 15/55 (15 saillies exploitées en commun sur un total de 55 saillies) : 6 828 €.
Résultat net : 29772 €.
Quote-part du résultat net de l’activité en commun 29 772 x 1/40 : 744 €.
Produit de la vente de la saillie individuelle : 3 000 €.
Charges : entretien et soins [(9 436+15 600) x 40/55)] x 1/40 : - 455 €.
Amortissement du prix de revient de la part (100 000/5) : - 2 000 €.
Résultat imposable : 1 289 €.
Lorsque le cheval faisait auparavant partie de l’actif immobilisé d’une exploitation industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou non commerciale, la plus-value résultant de son transfert relève du régime d’imposition des plus-values de cession d’éléments d’actif immobilisé. Il est admis que cette plus-value soit limitée à la différence entre le prix de vente des parts d’étalon cédées aux nouveaux propriétaires et la valeur nette comptable du cheval affectée du rapport entre le nombre de parts cédées et le nombre total de parts de la copropriété (cf. exemple au IV-A-2-a § 570).
Produit de la vente des 20 parts : 2 500 x 20 = 50 000 €.
Prix de revient des parts : 10 000 x 20/40 = 5 000 €.
Plus-value : 45 000 €.
Le 1er janvier N+3, ce propriétaire décide d’exploiter le cheval évalué à 100 000 € H.T., sous la forme d’une indivision conventionnelle au travers d’une copropriété constituée de 40 parts de 2 500 € donnant chacune droit à une saillie individuelle. À cette date, la durée normale d’utilisation de l’étalon est de 5 ans.
Prix de revient des parts cédées : 10 000 x 30/40 = 7 500 €.
(10 000 x 30/40) x 20 % x 3 ans = 4 500 €.
Valeur nette comptable des parts cédées : 3 000 €.
Produit de la vente des parts 30 x 2 500 € = 75 000 €.
Plus-value : 72 000 €.
Cette plus-value est à court terme à hauteur des amortissements pratiqués se rapportant aux parts cédées soit 4 500 €.
Produits : 10 saillies supplémentaires : 10 000 €.
Charges : entretien et soins 10 000 x 10/50 = - 2 000 €.
Résultat net : 8 000 €.
Quote-part du résultat net de l’activité en commun 8 000 x 10/40 = 2 000 €.
Produit de la vente des 10 saillies individuelles : 10 000 €.
Charges : entretien et soins (10 000 x 40/50) x 10/40 = - 2 000 €.
Amortissement des parts (100 x 10) x 20 % = - 200 €.
Résultat imposable : 9 800 €.
Plus-value imposable : 72 000 €.
Quote-part du résultat net de l’activité en commun 8 000 x 1/40 = 200 €.
Produit de la vente de la saillie individuelle : 1 000 €.
Charges : entretien et soins (10 000 x 40/50) x 1/40 = - 200 €.
Amortissement du prix de revient de la part (2 500 x 20 %) : - 500 €.
Résultat imposable : 500 €.
Aux termes du d du 3 de l’article 206 du CGI, les sociétés en participation peuvent opter dans les conditions prévues à l’article 239 du CGI pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés.
Dans ce cas, la totalité des résultats de la société en participation sont soumis à l’impôt sur les sociétés. Les bénéfices distribués sont des revenus de capitaux mobiliers taxables chez les associés en fonction de leur situation propre (impôt sur le revenu ou impôt sur les sociétés et retenue à la source du 2 de l'article 119 bis du CGI lorsque l’associé est un non résident). Lorsque ces revenus sont distribués à des résidents d’États liés à la France par une convention fiscale, les dispositions des conventions relatives aux dividendes sont en principe applicables. Elles peuvent conduire à limiter le taux de la retenue légalement due ou à supprimer toute retenue.
En l'absence d'option pour le paiement de l’impôt sur les sociétés, lorsque les associés sont connus et indéfiniment responsables, la quote-part des résultats leur revenant est soumise au régime des sociétés de personnes mentionné à l’article 8 du CGI.
En conséquence, tous les copropriétaires qu'ils soient résidents ou non résidents de France, sont imposables en France au titre de l'activité propre qui y est exercée par la société de personnes (en ce sens, arrêt du Conseil d'État n° 144 211 « Société Kingroup Inc. » du 4 avril 1997), sans que les conventions fiscales conclues par la France avec les États de résidence des copropriétaires y fassent obstacle.
La part de bénéfices des copropriétaires correspondant à leurs droits est déterminée selon les règles générales rappelées au IV-A-1 § 470 à 530.
En application des dispositions de l’article 238 bis M du CGI (BIC-CHAMP-70-20-20 au III § 140) les droits de saillies que les copropriétaires ont entendu mettre en commun doivent figurer à l’actif du bilan de la société en participation. La valorisation de ces droits est effectuée en fonction des statuts de la société.
Les membres d’une copropriété de cheval de course ou d’étalon constituée sous forme de société en participation sont imposés suivant les règles de droit commun applicables aux revenus perçus par les associés d’une société de personnes. Ces règles, décrites au II § 90 à 290, permettent de déterminer la catégorie d'imposition de la quote-part de bénéfices revenant à chaque membre de la copropriété.
Les règles de territorialité indiquées ci-avant sont également applicables dans le cas d’une copropriété d’étalon mentionnée à l’article 8 quinquies du CGI.
Sur le plan fiscal les associés, indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l’administration, des sociétés en participation qui n'ont pas opté pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 206, 3), sont soumis au régime des associés de sociétés de personnes (CGI, art. 8, 2°). Il en résulte que les sociétés en cause doivent déterminer leur résultat imposable conformément aux dispositions propres aux bénéfices non commerciaux pour les copropriétaires qui relèvent de cette catégorie et à partir d'un bilan et d'un compte de résultat pour ceux qui relèvent de celle des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices agricoles. Le bilan fiscal n'a pas d'équivalent social puisqu’une telle société n'a pas la personnalité morale (RM Mesmin, n° 1089 et 3735, JO Déb AN du 13 mars 1976, p. 1002 et 1003).
En l’absence de mention expresse dans les statuts, la copropriété ne relèvera pas de l’article 8 quinquies du CGI dès lors que ses statuts ne pourront être regardés comme conformes aux statuts types ; elle sera alors soumise au régime mentionné au II § 90 à 290.
Dès lors qu'en application des dispositions combinées de l'article 61 A du CGI et de l'article 39 F du CGI, le résultat imposable de la copropriété ne comprend pas l'amortissement du cheval qui est déduit par les copropriétaires, la valeur des droits à saillies valorisés à l’actif de la société en participation à raison de l’exploitation en commun ne peut pas faire l’objet d’un amortissement.
Dans les autres cas, le résultat de la cession est imposé entre les mains du copropriétaire conformément aux règles fiscales auxquelles est soumise son activité sous réserve des dispositions du II de l'article 155 du CGI, applicables aux exercices et périodes d'imposition ouverts à compter du 1er janvier 2012.
Les dispositions des articles 150-0 A et suivants du CGI ne permettent pas d'imposer en France les plus-values réalisées par un associé non-résident soumis au régime des associés de sociétés de personnes à l'occasion de la cession de parts de ces sociétés dès lors que ces plus-values ne constituent pas des revenus de source française au sens de l'article 164 B du CGI.
Lorsque les parts sont cédées par un non-résident qui n'est pas soumis à un tel régime (cas des associés des sociétés en participation assujetties à l'impôt sur les sociétés sur option ou de plein droit pour la part des revenus correspondant aux droits des associés non indéfiniment responsables ou dont les noms et adresses n'ont pas été indiqués à l'administration), les plus-values ne sont généralement pas imposables en France en application de l'article 244 bis C du CGI. Toutefois, selon les dispositions de l'article 244 bis B du CGI, ces plus-values peuvent être imposées en France lorsque les droits dans les bénéfices de la société détenus par le cédant ou l'actionnaire ou l'associé, avec son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, ont dépassé ensemble 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années.
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