Source: http://bfh.simons-moll.de/bfh_2010/xx100232.html
Timestamp: 2018-12-14 02:42:15
Document Index: 243267634

Matched Legal Cases: ['§ 39', '§ 162', '§ 5', '§ 6', '§ 252', '§ 266', '§ 266', 'BGH', 'BGH', '§ 948', '§ 947', 'BGH', '§ 39', '§ 5', '§ 5', '§ 5', '§ 6', 'BGH', 'BGH', '§ 266', '§ 266', '§ 247', '§ 266', '§ 266', '§ 5']

AO § 39, § 162 Abs. 1 Satz 1; EStG 1997 § 5 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 4b, § 6; HGB § 252 Abs. 1 Nr. 4, § 266 Abs. 2 A. III. Nr. 6, § 266; Abs. 2 B. II. Nr. 4.
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz vom 17. Mai 2006 1 K 2003/03 (EFG 2007, 19)
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, betrieb in den Streitjahren 1998 bis 2000 u.a. einen Groß- und Einzelhandel mit Getränken. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) vertrat die Auffassung, die Klägerin habe für den Anspruch gegen die Getränkehersteller auf Rückerstattung der an sie entrichteten Pfandgelder eine Forderung auszuweisen. Die Höhe der Forderung richte sich nach der Rückstellung, die die Klägerin für die an ihre Kunden zurückzuzahlenden Pfandgelder gebildet habe. Gegen die dementsprechend ergangenen Steuerbescheide für die Streitjahre erhob die Klägerin Klage, der das Finanzgericht (FG) Rheinland-Pfalz mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2007, 19 veröffentlichtem Urteil vom 17. Mai 2006 1 K 2003/03 stattgab.
a) Werden Getränke in Flaschen und Gebinden geliefert, die keine Individualisierungsmerkmale aufweisen und von unbestimmt vielen Herstellern verwendet werden (sog. Einheitsleergut), erstreckt sich nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) der Eigentumsübergang nicht nur auf den Inhalt, sondern auch auf die Flaschen und die Kästen selbst (BGH-Urteil vom 9. Juli 2007 II ZR 233/05, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 2007, 2913, m.w.N.). Dies gilt gleichermaßen auf allen Vertriebsstufen und selbst dann, wenn der Hersteller/Vertreiber in seinen Allgemeinen Geschäftsbedingungen den Eigentumserwerb an der Flasche ausdrücklich ausgeschlossen hat. Eine solche Vereinbarung wäre auf ein unmögliches und unzulässiges Verhalten gerichtet und deshalb unbeachtlich. Denn durch die Vermengung von Flaschen verschiedener Hersteller kommt es zwangsläufig zu einem Eigentumsverlust des einzelnen Herstellers (§ 948 Abs. 1, § 947 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB -). Mit der Rückgabe von Flaschen gleicher Art und Güte würde in dessen Eigentumsrechte eingegriffen (BGH-Urteil in NJW 2007, 2913).
2. Welche dieser Leergutformen die Klägerin auf dieser zivilrechtlichen Basis in den Streitjahren in welchen Umfängen gehandelt hat und ob bei der Lieferung sog. Einheitsleerguts trotz des zivilrechtlichen Eigentumsübergangs die Flaschen steuerrechtlich wirtschaftliches Eigentum (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 der Abgabenordnung - AO -) der Getränkehersteller bleiben (BMF-Schreiben vom 11. Juli 1995, BStBl I 1995, 363; Oberfinanzdirektion Hannover, Verfügung vom 26. September 2001, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2002, 452; Jakob/Kobor, DStR 2004, 1598; a.A. Küspert, Finanz-Rundschau - FR - 2008, 710; Köhler, Die steuerliche Betriebsprüfung - StBp - 2003, 168, 169 f.), also die Lieferung von Einheitsleergut nicht anders zu behandeln ist als die Lieferung des Individualleerguts, kann im Streitfall offenbleiben. Denn gleichviel, welcher Auffassung man folgt, ist die Revision begründet.
Das FA hätte danach zwar zu Unrecht die an die Getränkehersteller entrichteten Pfandgelder aktiviert, so dass diese Forderungen zu den streitigen Bilanzstichtagen gewinnmindernd auszubuchen wären. Zugleich wären aber die in der Bilanz enthaltenen Rückstellungen für die künftige Inanspruchnahme aus Pfandgeldern der Kunden, die dieselbe Höhe ausweisen wie die Forderungen an die Getränkehersteller, gewinnerhöhend aufzulösen. Denn insoweit handelte es sich um künftig zu entrichtende Anschaffungskosten für das Leergut, die steuerrechtlich nicht zurückgestellt werden dürfen (§ 5 Abs. 4b des Einkommensteuergesetzes - EStG 1997 - i.d.F. seit dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24. März 1999, BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304; vgl. Köhler, StBp 2001, 153). § 5 Abs. 4b Satz 1 EStG 1997 galt zwar für das Streitjahr noch nicht; jedoch hat die Regelung lediglich deklaratorischen Charakter. Auch in der Zeit zuvor durften Rückstellungen für künftige aktivierungspflichtige Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes nicht gebildet werden. Denn die Anschaffung oder Herstellung führt lediglich zu einer Vermögensumschichtung (Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 18. Dezember 2001 VIII R 27/00, BFHE 197, 483, BStBl II 2002, 733; vom 19. August 1998 XI R 8/96, BFHE 186, 417, BStBl II 1999, 18; Loose in Herrmann/Heuer/Raupach, § 5 EStG Rz 1885, m.w.N.). Darüber hinaus wären, da es sich bei dem Leergut - jedenfalls auf der Ebene der Getränkehändler - um Umlaufvermögen handelt, für das § 6 Abs. 2 EStG 1997 nicht gilt, die bei der Klägerin vorhandenen Flaschen und Kästen mit deren Anschaffungskosten zu aktivieren (gl.A. Köhler, StBp 2003, 168, 212; Kirnberger, Der Ertragsteuerberater - EStB - 2004, 303; Küspert, FR 2008, 710).
aaa) Erwirbt weder der Kunde noch der Getränkehändler Eigentum an Flaschen und Kästen, handelt es sich bei der Lieferung des Leerguts weder um ein Sachdarlehen noch um einen Kauf, da beides einen Eigentumsübergang voraussetzt, sondern um eine leiheähnliche Gebrauchsüberlassung (BGH-Urteil in NJW 2007, 2913; Kollhosser/Bork, Betriebs-Berater - BB - 1987, 909, 911 f.). Leiheähnlich ist die Überlassung des Leergutes deshalb, weil der Getränkehändler nicht verpflichtet ist, das nämliche Leergut, das er von den Herstellern erhalten hat, zurückzugeben, sondern nur die entsprechende Anzahl von Flaschen und Kästen. Das gezahlte Pfand ist auch kein Nutzungsentgelt, da es bei Rückgabe der Gebinde erstattet wird. Es ist damit keine Gegenleistung für die Lieferung des Leerguts, sondern sichert den Rückgabeanspruch des Getränkeherstellers gegen den Händler (BGH-Urteil in NJW 2007, 2913 sowie weitere Nachweise bei Weber, NJW 2008, 949; Küspert, FR 2008, 710; Kirnberger, EStB 2004, 303; Köhler, StBp 2004, 121, 159, 163).
bbb) Eine Kaution oder sonstige Sicherheitsleistung ist bei demjenigen, der die Sicherheit gestellt hat, zu aktivieren, und zwar entweder - bei Zugehörigkeit zum Anlagevermögen - als "sonstige Ausleihungen" (§ 266 Abs. 2 A. III. Nr. 6 HGB) oder als "sonstige Vermögensgegenstände" (§ 266 Abs. 2 B. II. Nr. 4 HGB; Ellrott/St. Ring in Beck Bil-Komm., 6. Aufl., § 247 HGB Rz 124 a.E.; Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl., HGB § 266 Rz 63 a.E., 90; Marx/Dallmann in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 266 HGB Rz 67, 84; Hayn/Jutz/Zündorf in Beck'sches Handbuch der Rechnungslegung, B 215 Rz 14; Heuer in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 5 EStG Rz 2200 "Kaution").