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Timestamp: 2015-08-01 20:14:58+00:00
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Matched Legal Cases: ['art.46', 'art.11', 'art.47', 'art.88', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art.88', 'art.47', 'art.44', 'art.81', 'art.67', 'art. 81', 'art.67', 'art.47']

Restituzione di versamenti dei soci in conto futuro aumento capitale
Articolo del 07/03/2009
Autore Dott. Antonino Pernice Altri articoli dell'autore
Secondo l�art.46, c.1, Tuir (Versamenti dei soci):
Le somme versate alle societ� commerciali dai loro soci si considerano date a mutuo se dai bilanci o da rendiconti di tali soggetti non risulta che il versamento � stato fatto ad altro titolo.
Secondo i principi generali, l�apporto di denaro alle impse � stato semp una delle forme tecniche per reperire mezzi finanziari. In particolare, gli strumenti che i soci possono adottare sono:
1. finanziamenti;
2. versamenti in conto capitale.
Senza entrare nel particolare, la raccolta di denaro rappsenta acquisizione di provvista monetaria ed in quanto tale � soggetta alla regolamentazione pvista dall�art.11 D.Lgs. n.38571993 (T.U. leggi in materia bancaria e creditizia).
DISTINZIONE TRA FINANZIAMENTI E VERSAMENTI IN CONTO CAPITALE.
Serve per capire se sussiste o meno in capo alla societ� un obbligo di restituzione delle somme ricevute.
Per �finanziamento� deve intendersi la concessione di somme con obbligo di restituzione (con o senza la corresponsione di interessi). Queste somme devono essere rilevate in bilancio nel passivo dello S.P. alla voce D.5) �Debiti verso altri finanziatori�.
Per �versamento in conto capitale�, invece, deve intendersi l�acquisizione di somme a titolo definitivo senza l�iscrizione nel passivo di bilancio di tali valori a titolo di finanziamento (con o senza interessi). Queste somme andranno rilevate nel passivo dello S.P. alla voce VII) �Altre riserve del Patrimonio netto�.
VERSAMENTO IN CONTO CAPITALE (ai fini imposte dirette).
Per tali versamenti non � richiesta l�immediata destinazione ad incremento del capitale. Infatti si definiscono �versamenti in conto capitale� anche quelli effettuati in conto futuro aumento di capitale, in quanto come detto per essi non deriva per la societ� l�obbligo alla restituzione. Secondo la Relazione ministeriale al Dpr n.917/86:
La disciplina dei versamenti dei soci � stata chiarita in senso conforme al criterio distintivo gi� individuato nella interptazione ministeriale, che attiene all�esistenza o meno dell�obbligo di restituzione a carico della societ�; con la pcisazione che per l�esistenza o meno di tale obbligo sono probatorie le risultanze del bilancio e delle altre scritture sociali.
La C.T.C. sez.7, n.6364, del 02.11.89, ha affermato che: per le somme versate in conto capitale e successivamente restituite non sussiste la psunzione di fruttuosit�.
Secondo l�art.47, c.1, Tuir (Utili di partecipazione):
Indipendentemente dalla delibera assembleare, si psumono distribuiti l�utile dell�esercizio e le riserve diverse da quelle del comma 5 per la quota di esse non accantonata in sospensione di imposta.
Il comma 5 dispone che: Non costituiscono utili le somme ricevute dai soci a titoli di ripartizione di riserve o altri fondi costituiti con versamenti fatti dai soci in conto capitale.
Il comma 7 dispone che: Le somme ricevute dai soci in caso di recesso, di esclusione, di riscatto e di riduzione del capitale esuberante o di liquidazione costituiscono utile per la parte che eccede il pzzo pagato per l�acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote annullate.
A seguito della distribuzione di queste riserve o fondi si ha una riduzione del costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute (nel nostro caso del debito della societ� per i versamenti dei soci in conto futuro aumento capitale).
Soltanto nell�ipotesi in cu l�ammontare delle riserve o fondi di capitale distribuiti dovesse eccedere il valore fiscalmente riconosciuto della partecipazione (c.d. differenza negativa), questa eccedenza assumerebbe rilevanza reddituale in quanto assimilabile alla distribuzione di dividendi (allora si deve applicare una ritenuta a titolo d�imposta del 12,50% se la partecipazione � di tipo non qualificato e non relativa ad un�impsa commerciale).
Secondo l�art.88, c.4, Tuir (Sopravvenienze attive):
Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro fatti in conto capitale (quindi senza obbligo di rimborso da parte della societ�) alle societ� dai propri soci. Si tratta di un�operazione fiscalmente neutra. APPROFONDIMENTI.
I versamenti che i soci decidono di effettuare al fine di finanziare� le societ� partecipate, senza procedere a formali aumenti del capitale sociale, possono assumere la natura di:
����� - veri e propri conferimenti a titolo di "dotazioni patrimoniali";
����� - ovvero di finanziamenti a titolo di "capitale di credito".
Si possono, dunque, individuare le seguenti tipologie di� versamenti� da parte dei soci:
����� - conferimenti a titolo di "dotazioni patrimoniali":
������ 1) Versamenti a fondo perduto;
������ 2) Versamenti in conto futuro aumento di capitale;
������ 3) Versamenti in conto aumento di capitale;
����� - finanziamenti a titolo di "capitale di credito":
������ 4) Versamenti a titolo di finanziamento.
I "Versamenti� in� conto� futuro� aumento� di�� capitale":�� vengono effettuati in via anticipata in pvisione di un futuro aumento di capitale.
Si tratta, pertanto, di riserve di capitale aventi uno specifico vincolo� di Destinazione.
Profili civilistici� dei� conferimenti� effettuati� dai� soci� a� titolo� di "dotazioni patrimoniali" Come � noto, nella prassi societaria � frequente che i soci, in aggiunta ai conferimenti iniziali,� effettuino� ulteriori� apporti� finanziari,� allo scopo di dotare la societ� di nuovi mezzi� patrimoniali� di� rischio,� senza per� una formale attribuzione al capitale sociale.
Con riferimento alla qualifica� di� tali� tipologie� di� versamenti,� la giurisprudenza ha da tempo assimilato questi apporti a� conferimenti� di capitale di rischio, per i� quali� non� sussiste� pertanto� da� parte� della societ� alcun obbligo di restituzione ai soci, a� differenza� di� quanto� si verificherebbe nel caso di somme corrisposte a titolo di finanziamento.
(Cass., Sez. civ., sentenza del 3 dicembre 1980,� n.� 6315;� App.� di Milano, 13 febbraio 1981, Trib. di Torino, 19 giugno 1981; Trib. di� Milano, 25 luglio 1988; App. di Bologna, 16 febbraio 1991).
�, inoltre, opinione comune che i versamenti effettuati dai soci debbano essere "spontanei", nel senso che, in� generale,� nessun� socio� pu� essere costretto a versare pi� del capitale sottoscritto.
Pertanto, il versamento in� questione� non� potrebbe� essere� deliberato secondo schemi societari (e dunque con delibera assembleare a� maggioranza), ma - considerata la necessariet� del consenso di ciascun socio interessato - dovrebbe pi� opportunamente essere stabilito secondo un modello contrattuale "parasociale" sia pure nella impropria forma della deliberazione assembleare all'unanimit�.
Certo � che "non � necessario adottare, per la� validit� del� contratto (atipico conferimento di capitale)� una� delibera� assembleare� o� porre� in essere altro atto formale da cui risulti il versamento dei soci".
Va, peraltro, rilevato che � comunque� possibile� che� i� versamenti� in questione� vengano� effettuati�� non�� proporzionalmente�� alle�� quote�� di partecipazione dei singoli soci o solamente da alcuni di essi ;� in� tal caso, peraltro, occorre tener psente che tali importi, venendo a far parte del patrimonio netto della societ�, in sede di rimborso ai soci (o� in� caso di liquidazione) devono, comunque, essere� ripartiti� in� proporzione� delle rispettive� quote� di� partecipazione� degli� stessi� al� capitale� sociale, indipendentemente dalle modalit� e dalle proporzioni con cui sia avvenuto il versamento.
Secondo la pvalente ed autorevole dottrina,� il� cui� pensiero� si condivide, alle somme erogate dai soci a� titolo� di� versamento� in� "conto futuro aumento di capitale" e in "conto� aumento� di� capitale"� pu� essere attribuita la natura di riserve facoltative disponibili, con la� conseguenza che il rimborso pu� avvenire nelle forme� tecniche� della� distribuzione� di tali riserve, vale a dire con delibera dell'assemblea ordinaria dei soci.
I versamenti effettuati dai soci "in conto di un futuro aumento di� capitale", pur� non� determinando� un� incremento� del� capitale� sociale� e� pur�� non attribuendo� alle� relative� somme� la� condizione� giuridica� propria�� del capitale, ha una causa che di norma � diversa da quella del� mutuo� (a� meno che non esista una specifica pattuizione in contrario, tale da snaturare� il tipo �dell'elargizione� e� da� ricondurla�� allo�� schema�� di�� un�� comune finanziamento) ed � simile, invece, a quella del conferimento� in� capitale, che � un conferimento di rischio.
(Cass., Sez. civ., sentenza del 3 dicembre 1980, n. 6315).
Profili fiscali dei conferimenti effettuati dai soci a titolo di� "dotazioni patrimoniali". Dal punto di vista della societ� partecipata (che riceve� i� versamenti) occorre rilevare, innanzi tutto, che, ai sensi dell�art.88, comma� 4,� del Tuir "Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro� o� in natura fatti a fondo� perduto� o� in� conto� capitale� �"� indipendentemente dall'esistenza di una pventiva delibera in merito e dalla circostanza� che i versamenti dei soci avvengano in misura proporzionale alle� partecipazioni possedute.
Per ci� che concerne i riflessi fiscali nei confronti dei� soci� di� una eventuale restituzione degli apporti in questione (per il valore capitale), va� pcisato� che� detta operazione non genera - in linea di principio -� in� capo� a� tali� soggetti alcun reddito imponibile. L�art.47, comma 5, del Tuir stabilisce,� infatti, espssamente che "Non costituiscono utili le somme e i� beni� ricevuti� dai soci delle societ� soggette all'imposta sul reddito delle societ� a �titolo di ripartizione di riserve o� altri� fondi� costituiti� con� soprapzzi� di emissione delle azioni o quote, con� interessi� di� conguaglio� versati� dai sottoscrittori di nuove azioni o quote, con� versamenti� fatti� dai� soci� a fondo perduto o in conto capitale e con� saldi� di� rivalutazione� monetaria esenti da imposta; tuttavia le somme o il valore normale dei� beni� ricevuti riducono il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute".
Cos� come l'effettuazione di un conferimento di capitale� da� parte� del socio in favore della societ� aumenta il costo fiscale della partecipazione, la� restituzione� di� tale� conferimento� (per il valore capitale) deve� diminuire� tale� costo,� con conseguente "irrilevanza reddituale" per il socio.
In base all�art.44, comma 1, Tuir (nella versione in vigore fino� al� 31� dicembre� 2003),� le� somme ricevute dai soci non costituiscono utili, ma determinano una riduzione� del costo della partecipazione che, ove non� vi� sia� sufficiente� capienza,� d� origine� ad� un� valore� algebricamente� negativo.�� Trattandosi di persone fisiche ed enti non commerciali che operano al di fuori del reddito d'impsa, nell'ambito� della� cosiddetta� tassazione� sul capital gain, di cui all�art.81 del Tuir (ora, art.67),� non� 蠠 pvista�� l'assoggettabilitࠠ ad imposizione diretta di questo valore� negativo� che� si� � creato.� Mancano infatti, per poter dar luogo a materia imponibile, i psupposti� impositivi pvisti dallo stesso art. 81 del D.P.R. n. 917/1986 (attualmente, art.67)� e,� in� particolare,� l'esistenza� di� una cessione a titolo oneroso di quote di partecipazione o di altre� fattispecie che fanno scaturire plusvalenze tassabili quali la cessione del� diritto� di opzione.
Versamento in conto� capitale� ed� in� conto� futuro� aumento� capitale sociale Il mezzo istituzionale per aumentare il capitale sociale nelle� societ� di capitali � la procedura disciplinata dagli artt.2438 e� seguenti� del codice civile.
Accanto a questa forma tipica, la prassi societaria ha affiancato altre modalit� per� far� affluire� risorse� finanziarie� di� rischio,� attraverso erogazioni di fondi� dai� soci� alla� societ�,� non� a� titolo� di� formale conferimento per una pcedente deliberazione di aumento �di� capitale,� ma come� somme� spontaneamente� offerte�� per�� consentire�� la�� prosecuzione dell'attivitࠠ sociale,�� in�� psenza�� di��� un��� capitale��� nominale sottocapitalizzato.
Tali apporti sono variamente qualificati: versamenti in conto capitale, versamenti in conto futuro aumento capitale, versamenti� a� fondo� perduto, versamenti a copertura perdite.
La dottrina ha cercato di individuare� le� peculiarit� intrinseche� di tali esborsi,� a� seconda� di� quale� sia� la� finalit� e� di� come� siano qualificati in bilancio, ma si � omogeneizzata� nel� ritenere� tali� somme sottoposte al medesimo regime giuridico del capitale sociale.
Tanto i versamenti in conto capitale� quanto� quelli� in� conto� futuro aumento capitale sociale, sarebbero condizionati al regime vincolistico del capitale con la� differenza� che� i� primi� sono� apporti� patrimoniali� di propriet� sociale, che non vincolano la societ� a formalizzare lo stato� di
fatto mediante un vero e proprio aumento del capitale� sociale, �i� secondi costituirebbero una forma di pliminare impegno dei soci ad� aumentare� il capitale sociale.
Tornando alla distinzione iniziale tra versamenti in conto� capitale� e versamenti in conto futuro� aumento� capitale� sociale,� dobbiamo� rilevare come, nel primo caso, tali apporti facciano parte da subito del� patrimonio e siano utilizzabili come meglio crede la societ�; nel secondo caso,� siano inderogabilmente condizionati ad un futuro aumento del capitale sociale� e, in caso di mancata verifica di un tale evento, restituibili ai soci.
La Suprema Corte di Cassazione � andata addirittura al di l� di codesta impostazione ritenendo� una� somma� destinata� ad� un� futuro� aumento� del capitale non attuato, non altro che un finanziamento,� un� semplice� mutuo, con conseguente diritto di restituzione a semplice richiesta del socio (Cass. 19 marzo 1996, n. 2314).
La� giurisprudenza,� in� genere,� non� fa� distinzione� tra� "in� conto capitale" ed "in conto� futuro� aumento� capitale",� ritenendo� entrambi� i versamenti partecipi della medesima natura.
Il� tribunale� di Padova ha espssamente sancito che: "Il versamento� del� socio� di� una S.r.l., qualunque ne sia la causa, costituisce� un� credito� nei� confronti della� societ�,� e� quindi,� in� caso� di� fallimento,� la�� sua�� indebita restituzione non configura una� distrazione� in� senso� proprio� (cio� una sottrazione di beni) ma� una� violazione� della� par� condicio� creditorum, rientrando perci� la fattispecie nell'ipotesi di bancarotta pferenziale e non in quella di bancarotta per distrazione" (Trib. Padova, sez. I,� 27� febbraio� 1997,� n.� 309).
Il Tribunale� ha� osservato� che,� indipendentemente� dal� titolo� alla restituzione e� dall'indicazione� formale� nelle� scritture� contabili,� il versamento del socio, qualunque ne sia la causa, costituisce un credito nei confronti della societ� e, pertanto, il� pagamento� del� socio� stesso� non configura una distrazione in senso proprio, ma una violazione� del� diritto dei creditori ad un trattamento paritario.
In conclusione, si � convenuto� che� tali� somme� entrano� a� far� parte� del patrimonio netto della societ� e vanno iscritte in bilancio tra le riserve.
Qualora la volont� dei soci sia stata quella di vincolare tali somme ad un� futuro� aumento� di� capitale,� la� mancata� attuazione� della procedura� societaria,� far� senza� alcun� dubbio� venire� meno� la� causa giustificativa dell'attribuzione patrimoniale, con conseguente diritto� del socio a rientrare di quanto versato.
Se � vero che una somma destinata ad un futuro aumento del capitale non attuato,� non� � altro� che� un� finanziamento,� un� semplice� mutuo,� con conseguente diritto di restituzione a� semplice� richiesta� (cos� come� ha stabilito� la� Supma� Corte),� la� sua� ripetizione� al� socio� da� parte dell'amministratore, in una situazione di oggettiva� insolvenza� e� con� la consapevolezza da parte di quest'ultimo di ledere il diritto dei� creditori ad� un� paritario� trattamento�� configurerࠠ un'ipotesi�� di�� bancarotta pferenziale.
� Al riguardo i giudici della Cassazione con la Sent. N.2314/1996, hanno pcisato che, ai fini della qualificazione giuridico-economica degli apporti spontanei dei soci� aventi natura diversa dal mutuo (ad esempio: "soci in conto� capitale",� "soci� in conto� futuro� aumento� di� capitale",� "conto� versamento� soci",�� "conto finanziamento soci infruttifero"), non � determinante la denominazione loro assegnata, ma occorre avere riguardo alla reale volont� delle parti.
I versamenti in conto futuro aumento di capitale costituiscono, di regola,� apporti di� patrimonio� sottoposti� alla� condizione� risolutiva,� la� quale� potr� avverarsi o non avverarsi, del futuro aumento del capitale� nominale.� Essi confluiscono� provvisoriamente� in� una� riserva,� che� la� societࠠ dovr� utilizzare� al� momento� della� delibera� di� aumento� di� capitale.�� Tali versamenti saranno invece restituiti ai soci, in base� al� principio� della ripetizione dell'indebito (e non, invece, in base alle� norme� sul� mutuo), quando� risulti� con� certezza� il� mancato� avveramento� della� condizione risolutiva.
Quindi il rimborso � escluso quando il versamento � genericamente eseguito "in conto capitale"; � ammissibile� nel� caso� di� versamento� "in conto futuro aumento di capitale", ma solo quando la condizione� risolutiva non si sia avverata.
Per i motivi esposti, non sussiste la psunzione di cui all�art.47, c.1, Tuir, per le somme ricevute dai soci quale semplice restituzione dei versamenti fatti in conto capitale, in quanto non costituiscono utili.
Per ci� che concerne i riflessi fiscali nei confronti dei� soci� di� una eventuale restituzione degli apporti in questione (per il valore capitale), va� pcisato� che� detta operazione non genera - in linea di principio -� in� capo� a� tali� soggetti alcun reddito imponibile. Una� somma� destinata� ad� un� futuro� aumento� del capitale non attuato, non � altro che un finanziamento,� un� semplice� mutuo, con conseguente diritto di restituzione a semplice richiesta del socio (Cass. 19 marzo 1996, n. 2314).
�� Qualora la volont� dei soci sia stata quella di vincolare tali somme ad un� futuro� aumento� di� capitale,� la� mancata� attuazione� della procedura� societaria,� far� senza� alcun� dubbio� venire� meno� la� causa giustificativa dell'attribuzione patrimoniale, con conseguente diritto� del socio a rientrare di quanto versato.
I versamenti in conto futuro aumento capitale costituiscono, di regola,� apporti di� patrimonio� sottoposti� alla� condizione� risolutiva,� la� quale� potr� avverarsi o non avverarsi, del futuro aumento del capitale� nominale.� Essi confluiscono� provvisoriamente� in� una� riserva,� che� la� societࠠ dovr� utilizzare� al� momento� della� delibera� di� aumento� di� capitale.�� Tali versamenti saranno invece restituiti ai soci, in base� al� principio� della ripetizione dell'indebito (e non, invece, in base alle� norme� sul� mutuo), quando� risulti� con� certezza� il� mancato� avveramento� della� condizione risolutiva.
Pertanto, il rimborso � escluso quando il versamento � genericamente eseguito "in conto capitale"; � ammissibile� nel� caso� di� versamento� "in conto futuro aumento di capitale", ma solo quando la condizione� risolutiva non si sia avverata.
Dott. Antonino Pernice
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