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Timestamp: 2019-11-14 23:34:22
Document Index: 209739784

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 5', '§ 4', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 8', 'Art. 14', 'EuG', 'Art. 14', 'EuG', 'EuG', 'Art. 6', 'Art. 14', '§ 4', 'EuG', 'Art. 267', 'EuG', 'Art 267', 'EuG']

Berufungsentscheidung - Zoll (Referent) des UFSZ3K vom 09.04.2013, ZRV/0136-Z3K/10
ZRV/0136-Z3K/10-RS1 Permalink
Die unmittelbare Abgabe des Mineralöls aus einem Steuerlager oder Zolllager ist nicht Voraussetzung für die Gewährung der in § 4 Abs. 1 Z 1 MinStG normierten Befreiung von der Mineralölsteuer.
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Beschwerde der AAA als Rechtsnachfolgerin der BBB AG, Zweigniederlassung BBB, Adresse, vertreten durch BDO Tschofen Treuhand GmbH, 6800 Feldkirch, Gallmiststraße 13, vom 24. Februar 2010 gegen die Berufungsvorentscheidung des Zollamtes Salzburg vom 11. Februar 2010, Zahl aa, betreffend Erstattung der Mineralölsteuer entschieden:
Der Beschwerde wird Folge gegeben. Der Spruch der angefochtenen Entscheidung wird wie folgt geändert: Dem Antrag der BBB AG vom 15. Juli 2008 auf Erstattung der Mineralölsteuer gemäß § 5 Abs. 3 MinStG iVm § 4 Abs. 1 Z 1 MinStG in der Höhe von € 10.132,63 wird stattgegeben.
Mit Bescheid des Zollamtes Salzburg vom 17. Juni 2009, Zahl: bb, wurde der Antrag der Beschwerdeführerin (Bf.) vom 15. Juli 2008 auf Erstattung der Mineralölsteuer für versteuert aus dem Steuerlager an die CCC GmbH (Verwenderin) als Luftfahrtbetriebsstoff abgegebenes Mineralöl abgewiesen. In der Begründung wurde ausgeführt, die Mineralölsteuer entstehe dadurch, dass Mineralöl aus einem Steuerlager weggebracht werde, ohne dass sich ein weiteres Steueraussetzungsverfahren oder Zollverfahren anschließe, oder dadurch, dass es in einem Steuerlager zum Verbrauch entnommen werde. Die Steuerschuld entstehe auch für Mineralöl, für das eine Steuerbefreiung in Betracht komme, falle aber durch die Verwirklichung des betreffenden Befreiungstatbestandes wieder weg. Im gegenständlichen Fall sei die Steuerschuld dadurch entstanden, dass das Mineralöl an Tankwagen abgegeben und aus dem Steuerlager weggebracht worden sei. Erst in weiterer Folge sei das Mineralöl durch die Verwenderin als Luftfahrtbetriebsstoff zum Betanken von Luftfahrzeugen verwendet worden. Mineralöl, das als Luftfahrtbetriebsstoff an Luftfahrtunternehmen für die gewerbsmäßige Beförderung von Personen oder Sachen oder für sonstige gewerbsmäßige Dienstleistungen, die mittels eines Luftfahrzeuges erbracht würden, und das aus Steuerlagern oder Zolllagern abgegeben werde, sei von der Mineralölsteuer befreit. Für bereits entrichtete Mineralölsteuer sei diese auf Antrag des Steuerschuldners zu erstatten. Da im vorliegenden Fall die Abgabe des Mineralöls nicht aus dem Steuerlager, sondern vielmehr über den Umweg der Tankwagen erfolgt sei, würden die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nicht vorliegen.
Dagegen richtete sich die - nach Verlängerung der Berufungsfrist - eingebrachte Berufung vom 6. August 2009. Die Bf., vertreten durch BDO Tschofen Treuhand GmbH, brachte vor, der angefochtene Bescheid widerspreche der ständigen Praxis. Die Steuerbefreiung gelte nicht nur für die in der nationalen Bestimmung vorgesehenen Nutzungen, sondern generell auch für alle kommerziellen Zwecke. Von der Steuerbefreiung sei lediglich die private, nichtgewerbliche Luftfahrt ausgenommen. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (nunmehr Europäische Union - EuGH) seien die Bestimmungen der einschlägigen Richtlinie in den Mitgliedstaaten unmittelbar anwendbar. Weder aus der nationalen Bestimmung noch aus der Richtlinie sei erkennbar, dass ein mittelbarer Transport des Mineralöls, insbesondere die Abfüllung in einen Tankwagen schädlich sein sollte. Die unmittelbare Abgabe des Mineralöls aus dem Steuerlager sei kein Tatbestandsmerkmal. Entscheidend sei allein die bestimmungsgemäße Verwendung des Mineralöls für kommerzielle Zwecke. Mit den vorgelegten Unterlagen könne nachgewiesen werden, dass die Verwenderin das Mineralöl ausschließlich für kommerzielle Zwecke verwendet habe. Es bestünden keine Anhaltspunkte für eine schädliche Verwendung. Da die Luftfahrzeuge (Hubschrauber) nicht an einem Flughafen stationiert seien, habe die Betankung dieser aus tatsächlichen und wirtschaftlichen Gründen mit einem Tankwagen erfolgen müssen. Die Argumentation der belangten Behörde widerspreche der gängigen Praxis, welche eine steuerfreie Betankung von Luftfahrzeugen und Schiffen über den Umweg von Tankwagen zulasse. Der Antrag auf Erstattung der Mineralölsteuer sei daher zu bewilligen.
Mit der nunmehr angefochtenen Berufungsvorentscheidung vom 11. Februar 2010 wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, laut telefonischer Aussage der Bf. seien die Betankungen der Hubschrauber der Verwenderin nie unmittelbar aus dem Steuerlager erfolgt. Vielmehr sei der Luftfahrtbetriebsstoff versteuert an Tankfahrzeuge, welche diese Betankungen außerhalb des Bereiches des Steuerlagers ausgeführt hätten, abgegeben worden. Diese Vorgangsweise stelle keine Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern dar. Mangels Erfüllung der Voraussetzungen sei der Anspruch auf Erstattung zu verwehren. Die in der Berufungsschrift genannte Rechtsprechung beziehe sich auf ein anderes Kriterium als auf das der Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern und sei daher nicht einschlägig. Ebenso wenig stelle die gängige Praxis eine Rechtsgrundlage für den Erstattungsanspruch dar. Neben dem Kriterium der Gewerbsmäßigkeit sehe die nationale Vorschrift weitere Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerfreiheit vor, nämlich die Abgabe an ein Luftfahrtunternehmen und die Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern. Die gewerbsmäßige Verwendung der Luftfahrzeuge sei bestätigt worden, jedoch scheitere die Erstattung an der Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern. Der Hinweis der Bf. auf die steuerfreie Betankung von Schiffen durch Tankwagen sei nicht zielführend. Eine der Voraussetzungen hierfür sei, dass es sich um unversteuertes Mineralöl handle. Da diese Voraussetzung nicht erfüllt sei, bleibe der Berufung der Erfolg versagt.
Dagegen richtete sich die Beschwerde vom 24. Februar 2010. Die Bf. beantragte darin, die Erstattung der Mineralölsteuer zu bewilligen und die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung. Die Bf. führte aus, die belangte Behörde habe die vorgelegten Unterlagen zum Nachweis der kommerziellen Verwendung des Mineralöls für in Ordnung befunden und nicht beanstandet. Die belangte Behörde habe die Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu beachten und dürfe daher einzelne Unternehmen nicht schlechter stellen als andere. Der EuGH habe klargestellt, dass die einschlägige Bestimmung der Richtlinie unmittelbar anwendbar sei. Die belangte Behörde habe die Berücksichtigung der unmittelbar anwendbaren Vorschrift zu prüfen. Sei eine Befreiungsregel der Richtlinie weiter als die nationale Vorschrift, so könne sich der Einzelne auf die Richtlinie berufen. Weder aus der nationalen Vorschrift, noch aus der Richtlinie sei erkennbar, dass ein mittelbarer Transport des Mineralöls, insbesondere die Abfüllung in einen Tankwagen schädlich sein sollte. Die Auslegung der belangten Behörde finde weder im Gesetz, noch in der Richtlinie eine Deckung. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs (VwGH) sei auch bei einer mittelbaren Abgabe zu prüfen, ob eine kommerzielle Verwendung des Mineralöls erfolge. Nichts anderes könne bei einem Transport mit einem Tankwagen gelten. Für die Steuerbefreiung entscheidend sei die bestimmungsgemäße Verwendung des Mineralöls. Die Verwenderin führe mit ihren Luftfahrzeugen kommerzielle Leistungen aus. Es bestünden keine Anhaltspunkte für eine private, nichtgewerbliche Verwendung. Die Hubschrauber der Verwenderin seien nicht an einem Flughafen stationiert, die Betankung habe aus tatsächlichen und wirtschaftlichen Gründen mit Tankwagen erfolgen müssen. Eine direkte Betankung aus dem Steuerlager sei daher praktisch nicht möglich und nicht zumutbar. Abschließend regte die Bf. an, einen Antrag auf Vorabentscheidung an den EuGH dahingehend zu stellen, ob die Steuerfreiheit anwendbar sei, wenn ein nicht am Flughafen stationiertes und kommerziell genutztes Luftfahrzeug aus praktischen und wirtschaftlichen Gründen mittelbar aus einem Steuerlager mit Tankwagen betankt werde.
Mit Schreiben vom 10. Dezember 2012 zog die Bf. den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung zurück.
Im verfahrensgegenständlichen Fall war strittig, ob für das von der Verwenderin im Jahr 2007 verwendete Mineralöl die Voraussetzungen für die Erstattung der Mineralölsteuer vorlagen. Aufgrund des Verwaltungsverfahrens und der darin durchgeführten Ermittlungen stand fest, dass die Bf. das aus ihrem Steuerlager in Adresse1 verbrachte Mineralöl versteuert an die Verwenderin abgegeben hat. Die Betankung der Luftfahrzeuge erfolgte nicht unmittelbar aus dem Steuerlager, sondern das Mineralöl wurde mit Tankwagen zu den nicht am Ort des Steuerlagers stationierten Luftfahrzeugen gebracht. Aufgrund der vorgelegten Unterlagen (Lieferscheine, Flugberichte, Rechnungen) stand auch fest, dass die Verwenderin, die im Besitz eines Luftverkehrsbetreiberzeugnisses war, im verfahrensgegenständlichen Zeitraum entgeltliche Transportflüge für verschiedene Kunden durchgeführt hat. Aufgrund der vorgelegten Unterlagen erachtet es der Unabhängige Finanzsenat als erwiesen, dass das von der Bf. bezogene Mineralöl von der Verwenderin für die Luftfahrzeuge verwendet worden ist, mit denen sie diese Transportflüge absolviert hat.
Lieferungen von Energieerzeugnissen zur Verwendung als Kraftstoff für die Luftfahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt. Im Sinne dieser Richtlinie ist unter der "privaten nichtgewerblichen Luftfahrt" zu verstehen, dass das Luftfahrzeug von seinem Eigentümer oder der durch Anmietung oder aus sonstigen Gründen nutzungsberechtigten natürlichen oder juristischen Person für andere als kommerzielle Zwecke und insbesondere nicht für die entgeltliche Beförderung von Passagieren oder Waren oder für die entgeltliche Erbringung von Dienstleistungen oder für behördliche Zwecke genutzt wird. Die Mitgliedstaaten können die Steuerbefreiung auf Lieferungen von Flugturbinenkraftstoff (KN-Code 2710 1921) beschränken."
Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) sind die in der Richtlinie 2003/96 vorgesehenen Bestimmungen über die Befreiungen unter Berücksichtigung ihres Wortlauts und der mit der genannten Richtlinie verfolgten Ziele autonom auszulegen. Divergierende Auslegungen würden das Ziel der Harmonisierung der unionsrechtlichen Regelung und die der Rechtssicherheit beeinträchtigen und brächten auch die Gefahr der Ungleichbehandlung der Wirtschaftsteilnehmer (vgl. EuGH 21.12.2011, C-250/10).
Im gegenständlichen Fall stand aufgrund der vorgelegten Unterlagen unstrittig fest, dass das von der Bf. bezogene Mineralöl für Luftfahrzeuge verwendet worden ist, mit denen unmittelbar entgeltliche Luftfahrtdienstleistungen erbracht worden sind. Die von der Verwenderin durchgeführten Flüge wurden den verschiedenen Unternehmen in Rechnung gestellt und es handelte sich dabei um entgeltliche Beförderungen unterschiedlicher Waren. Laut den Ausführungen in der nunmehr angefochtenen Berufungsvorentscheidung bejaht bzw. bestätigt selbst die belangte Behörde die Voraussetzung der gewerbsmäßigen Verwendung bzw. der Verwendung zu kommerziellen Zwecken.
Das Zollamt vertrat in seiner Entscheidung die Auffassung, die Steuerbefreiung sei deshalb zu verweigern gewesen, weil die Betankungen der Hubschrauber durch Tankwagen außerhalb des Bereiches des Steuerlagers keine Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern darstellen würden. Nach Auffassung der belangten Behörde sei somit nur die unmittelbare Abgabe steuerbegünstigt.
Daher ist die Verpflichtung, Kraftstoff, der für die Luftfahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt verwendet wird, von der harmonisierten Verbrauchsteuer zu befreien, so klar, genau und unbedingt, dass sie dem Einzelnen das Recht verleiht, sich vor den nationalen Gerichten auf sie zu berufen, um sich einer mit ihr unvereinbaren Regelung zu widersetzen (vgl. EuGH 10.6.1999, C-346/97 zu der gleichlautenden Vorgängerbestimmung des Art. 8 Abs. 1 Buchstabe b der Richtlinie 92/81).
Dem steht auch nicht die in Art. 14 Abs. 1 Buchstabe b Satz 3 der Richtlinie 2003/96 vorgesehene Befugnis, wonach die Mitgliedstaaten die Steuerbefreiung auf Lieferungen von Flugturbinenkraftstoff beschränken können, entgegen. Diese Beschränkung der Befreiungsregel hat nämlich nur Eventualcharakter. Österreich hat von der vorgesehenen Befugnis keinen Gebrauch gemacht. Ein Mitgliedstaat, der von dieser Befugnis keinen Gebrauch gemacht hat, kann sich nicht auf sein eigenes Unterlassen berufen, um einen Steuerpflichtigen eine Steuerbefreiung zu verwehren, die dieser nach der Richtlinie 2003/96 in Anspruch nehmen kann (EuGH 17.8.2008, C-226/07).
Nach Art. 14 Abs. 1 Buchstabe b der Richtlinie 2003/96 und der hierzu ergangenen Rechtsprechung des EuGH ist die Befreiung von der Mineralölsteuer nicht davon abhängig, dass das Mineralöl an Luftfahrtunternehmen (unmittelbar) aus Steuerlagern oder Zolllagern abgegeben wird, sondern davon, dass das Mineralöl für ein Luftfahrzeug verwendet wird, das unmittelbar der entgeltlichen Erbringung von Luftfahrt-Dienstleistungen dient. Das Erfordernis der unmittelbaren Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern sieht die Richtlinie nicht vor. Selbst wenn eine unmittelbare Abgabe des Mineralöls an ein Luftfahrzeug erfolgen sollte, ist für die Befreiung von der Mineralölsteuer Voraussetzung, dass der Eigentümer oder die durch Anmietung oder aus sonstigen Gründen nutzungsberechtigte natürliche oder juristische Person das Luftfahrzeug unmittelbar für die entgeltliche Erbringung von Luftfahrt-Dienstleistungen verwendet. Somit vermag selbst eine unmittelbare Abgabe aus einem Steuerlager oder Zolllager an ein Luftfahrtunternehmen keine Gewähr dafür bieten, dass die für die Steuerbefreiung erforderlichen Voraussetzungen erfüllt werden.
Im verfahrensgegenständlichen Fall wurde die Steuerbefreiung nicht direkt in Anspruch genommen, sondern für die Bf. ist durch das Wegbringen aus dem Steuerlager die Mineralölsteuerschuld entstanden. Erst mit gegenständlichem Antrag beantragte diese, die Mineralölsteuer für das Mineralöl, das für die Luftfahrt (mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt) verwendet worden ist, zu erstatten.
Eine Erstattung der Mineralölsteuer ist - so wie die direkte Inanspruchnahme der Steuerbefreiung - nur dann möglich, wenn die Voraussetzung der unmittelbaren entgeltlichen Erbringung von Luftfahrt-Dienstleistungen durch entsprechende Unterlagen nachgewiesen wird. Dies unabhängig davon, ob die Abgabe unmittelbar aus dem Steuerlager oder unter Zwischenschaltung von Tankwagen erfolgt ist. In beiden Fällen ist der geforderte Nachweis zu erbringen. Dass dieser Nachweis erbracht worden ist, stand unstrittig fest.
Da es in sehr vielen Fällen aus wirtschaftlichen und tatsächlichen Gründen nicht möglich ist, das Luftfahrzeug (hier Hubschrauber) am Standort eines Steuerlagers oder Zolllagers zu stationieren und in weiterer Folge zu betanken, darf es für die Erstattung der Mineralölsteuer keinen Unterschied machen, ob die Abgabe des Mineralöls unmittelbar aus einem Steuerlager oder Zolllager erfolgt ist, oder ob das Mineralöl mittels Tankwagen zum Luftfahrzeug verbracht worden ist. Dies ist schon im Hinblick darauf geboten, dass die in der genannten Richtlinie normierte Steuerbefreiung ihren Grund im Erhalt der Wettbewerbsfähigkeit von Unternehmen in der Gemeinschaft hat (23. Erwägungsgrund) und es nach der Rechtsprechung des EuGH im Bereich der Steuerbefreiung zu keiner Ungleichbehandlung der Wirtschaftsteilnehmer kommen soll.
Auch wenn es nach der Richtlinie den Mitgliedstaaten frei steht, Voraussetzungen für die Steuerfreiheit festzulegen, so stellt dies keine Ermächtigung für die Mitgliedstaaten dar, eine unsachliche Differenzierung anzuordnen. Eine solche läge vor, wenn es betreffend die Erstattung der Mineralölsteuer zu unterschiedlichen Behandlungen von Wirtschaftsteilnehmern führen würde, und zwar abhängig davon, wo das jeweilige Luftfahrzeug stationiert ist oder ob sich am Standort eines Luftfahrzeuges ein Steuerlager oder Zolllager befindet. Es würde der Gleichbehandlung und somit auch der Wettbewerbsfähigkeit von Unternehmen widersprechen, wenn auf nationaler Ebene die Steuerbefreiung davon abhängig gemacht werden würde, an welchen Orten der jeweilige Mineralölanbieter ein Steuerlager oder Zolllager betreibt. Auch auf Gemeinschaftsebene käme es zu Ungleichbehandlungen; so sieht zum Beispiel die einschlägige deutsche Vorschrift eine unmittelbare Abgabe aus Steuerlagern oder Zolllagern nicht vor.
Stütze findet die Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates auch darin, dass selbst das Bundesministerium für Finanzen mit den Erlässen vom 14. Juli 1995 und 1. Juli 2002 die Möglichkeit vorgesehen hat, Mineralöl steuerfrei zu beziehen, wenn die Betankung von nicht in der Nähe eines Steuerlagers oder Zolllagers stationierten Hubschraubern nicht unmittelbar aus einem Steuerlager oder Zolllager erfolgt, sondern das Mineralöl mittels Tankwagen zu den Luftfahrzeugen verbracht wird.
Gemäß Art. 6 der Richtlinie 2003/96 steht es den Mitgliedstaaten frei, die in dieser Richtlinie vorgesehenen Steuerbefreiungen oder Steuerermäßigungen direkt (Buchstabe a), über einen gestaffelten Steuersatz (Buchstabe b) oder indem sie die entrichteten Steuern vollständig oder teilweise erstatten (Buchstabe c), zu gewähren. Der nationale Gesetzgeber hat die direkte Inanspruchnahme der Steuerbefreiung und jene im Erstattungswege normiert. Eine von der Abwicklungsform abhängige unterschiedliche Behandlung der Abgabepflichtigen wäre unsachlich.
Da der Bf. nach der Bestimmung des Art. 14 Abs. 1 Buchstabe b der Richtlinie 2003/96 (auf die sich der Einzelne berufen kann) die Steuerbefreiung zu gewähren war, bedurfte es keiner Erwägungen, ob sich aus dem Wortlaut des § 4 Abs. 1 Z 1 MinStG die von der belangten Behörde vertretene Ansicht, wonach die Befreiung von der Mineralölsteuer auch von einer unmittelbaren Abgabe aus einem Steuerlager oder Zolllager abhänge, ableiten lässt. Ebenso wenig bedurfte es Erwägungen darüber, ob die einschlägige Richtlinienbestimmung ordnungsgemäß in das nationale Recht umgesetzt worden ist oder die nationale Regelung mit der Richtlinienbestimmung unvereinbar ist.
Der EuGH entscheidet im Wege der Vorabentscheidung unter anderem über die Auslegung der Handlungen der Organe, Einrichtungen oder sonstigen Stellen der Union (Art. 267 Abs. 1 Buchstabe b AEUV). Stellt sich einem mitgliedstaatlichen Gericht eine solche Frage, so kann diese dem EuGH vorgelegt werden, wenn es eine Entscheidung darüber zum Erlass des Urteils für erforderlich hält. Eine Vorlageverpflichtung für ein mitgliedstaatliches Gericht besteht nur dann, wenn dessen Entscheidung innerstaatlich nicht mehr bekämpft werden kann (Art 267 Abs. 2 und 3 AEUV). Der Unabhängige Finanzsenat war daher zum einen nicht verpflichtet, ein Vorabentscheidungsverfahren einzuleiten, zum anderen hatte der Unabhängige Finanzsenat betreffend die Auslegung der einschlägigen Richtlinienbestimmung keine Bedenken.
Graz, am 9. April 2013
EuGH, C-346/97
VwGH, 2005/16/0172
Findok-Nr: 64889.1, aufgenommen am: 21.06.2013 09:01:26, Dokument-ID: eac47c1f-1772-4138-a478-e15dbdfa5980, Segment-ID: ed1e835a-3103-4463-b383-18b99e729a51