Source: http://kraken.slv.cz/8Afs3/2007
Timestamp: 2018-06-22 15:41:45+00:00
Document Index: 44830232

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 46', '§ 31', 'soud ', '§ 23', '§ 2', '§ 46', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 46', 'soud ', '§ 23', 'soud ', '§ 31', '§ 44', '§ 2', 'soud ', '§ 2', '§ 44', '§ 23', '§ 13', '§ 31', 'soud ', '§ 46', '§ 2', '§ 50', '§ 44', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 31', '§ 46', 'soud ', '§ 44', '§ 31', '§ 46', '§ 50', '§ 46', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 32', '§ 32', '§ 23', '§ 23', '§ 2', '§ 23', 'soud ', 'ÚS 359/05 ', 'ÚS 179/01 ', '§ 23', 'Soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ']

8Afs3/2007
8 Afs 3/2007-45
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Pøíhody a soudcù JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: Dru¾stvo Agrospol Eco, se sídlem Slatiòany, Lukavice 10, zastoupeného JUDr. Tomá¹em Plavcem, advokátem se sídlem Chrudim, Rooseveltova 335, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové 2, Horova 17, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 5. 2005, è. j. 6513/120/2004 La, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 23. 5. 2005, èj. 6513/120/2004 La ¾alovaný zamítl ¾alobcovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Chrudimi ze dne 29. 9. 2004, èj. 77680/04/233912, kterým mu byla na základì § 46 odst. 7 ve spojení s § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob dle zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) za èást zdaòovacího období roku 2000 v èástce 12 714 030 Kè a základ danì byl stanoven na 41 031 000 Kè.
Rozhodnutí o odvolání napadl ¾alobce ¾alobou podanou u Krajského soudu v Hradci Králové (dále té¾ krajský soud ) v ní¾ uvedl, ¾e ¾alovaný stanovil základ danì nesprávnì, nebo» zde nebyl dán dùvod pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek. ®alobci bylo objektivnì znemo¾nìno podat øádné daòové pøiznání, jeliko¾ jeho ¾ádostem o prodlou¾ení lhùty k jeho podání a o navrácení dokladù zadr¾ovaných Policií Èeské republiky nebylo ani v jednom pøípadì vyhovìno. Správce danì neprovedl ¾alobcem navr¾ené dùkazy a nepøihlédl ke skuteènostem uvedených ve vyjádøení ze dne 31. 5. 2004. Dále pak nevyhovìl, ba ani nerozhodl o jeho ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek dle ustanovení § 23 odst. 2 daòového
øádu. Tímto pochybením správce danì byla ¾alobci znemo¾nìna úèast na daòovém øízení a mo¾nost vyjádøit se k jeho výsledkùm. Správce danì ve svém rozhodnutí nezohlednil, ¾e zákonným pøedpokladem pro stanovení daòové povinnosti pomùckami je i respektování § 2 odst. 1 a § 46 odst. 3 daòového øádu.
Krajský soud rozsudkem ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 ¾alobu jako nedùvodnou zamítl, pøièem¾ se neztoto¾nil s ¾ádnou ze ¾alobcových námitek. Pøisvìdèil ¾alovanému, ¾e v posuzovaném pøípadì byly splnìny podmínky pro stanovení danì prostøednictvím pomùcek, jeliko¾ ¾alobce nesplnil povinnost jemu stanovenou ustanovením § 31 odst. 9 daòového øádu. U¾ité pomùcky nevyboèily z mezí, které pro jejich výbìr urèuje § 31 odst. 6 daòového øádu. Krajský soud dále vyjmenoval výhody, ke kterým bylo pøi vymìøení danì pøihlédnuto ve smyslu § 46 odst. 3 citovaného právního pøedpisu. Krajský soud neuznal ani ¾alobcovu námitku ohlednì neumo¾nìní nahlédnutí do pomùcek, jeliko¾ v pøípadì stanovení danì tímto zpùsobem daòový subjekt nemá s ohledem na § 23 odst. 2 právo nahlí¾et do té èásti spisu, je¾ obsahuje právì pomùcky.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e se krajský soud nevypoøádal s jeho dvìma zásadními námitkami, tj., ¾e v posuzované vìci nebyl dán dùvod postupu podle § 31 odst. 5 a § 44 odst. 1 daòového øádu a ¾e pøi vymìøení danì tímto zpùsobem nebyly pou¾ity základní zásady daòového øízení vyjádøené v § 2 daòového øádu a ve svých dùsledcích tak byly poru¹eny obecné zásady právní vyjádøené v Listinì základních práv a svobod. Rozhodnutí krajského soudu je tøeba vzhledem ke specifiènosti pøípadu pova¾ovat za formalistické. Nelze opomenout, ¾e stì¾ovatel nemohl podat daòové pøiznání z dùvodu zabavení relevantních podkladù Policií Èeské republiky, která je bezdùvodnì a dlouhodobì zadr¾ovala do zahájení daòové kontroly u stì¾ovatele. Je tedy sankcionován za situaci, kterou nezavinil stì¾ovatel, nýbr¾ sám stát prostøednictvím svého orgánu. Doklady byly zabaveny poèátkem ledna 2001, tedy krátce po skonèení zdaòovacího období a je tedy pøirozené a nikoli nezákonné, ¾e úèetnictví stì¾ovatele nebylo kompletnì zpracováno. Citovaná ustanovení daòového øádu mají povahu sankèní a lze je aplikovat za zavinìné jednání, tedy pøi nepodání daòového pøiznání nebo neprùkazném vedení úèetnictví. Stì¾ovateli v¹ak bylo zabránìno v kompletaci úèetnictví a podání daòového pøiznání zásahem orgánù státní moci, a proto nelze takovouto sankci vùèi nìmu uplatnit. Daò mu byla vymìøena dle libovùle správního orgánu, který mu navíc neumo¾nil do tìchto pomùcek nahlédnout.
Na základì uvedených skuteèností stì¾ovatel navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 v celém rozsahu zru¹il a vìc mu vrátil k novému projednání a rozhodnutí.
®alovaný dùvodnost kasaèní stí¾nosti popøel, pøièem¾ ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e setrvává na správnosti svého rozhodnutí o odvolání. Pøedáním dokladù Policii Èeské republiky se stì¾ovatel nezbavil své povinnosti prokázat skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì. Daò mu nemohla být stanovena dokazováním, jeliko¾ nepøedlo¾il øádnì vedenou úèetní evidenci a ani jinak neprokázal vý¹i základu danì. Správce danì proto musel pøistoupit k vymìøení danì pomocí pomùcek; pøitom byly akceptovány ve¹keré výhody svìdèící v jeho prospìch i ustanovení § 2 odst. 1 daòového øádu.
Ze správního a soudního spisu vyplynuly následující rozhodné skuteènosti: Stì¾ovatel (daòový subjekt) nepodal daòové pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období èásti roku 2000, a to ani v termínu prodlou¾eném na jeho ¾ádost, tj. do 30. 9. 2001, aèkoliv k tomu byl správce danì vyzýván. Správce danì proto na základì § 44 odst. 1 daòového øádu sepsal dne 21. 5. 2002 úøední záznam, v nìm¾ uvedl, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò v nulové vý¹i. Následnì správce danì zahájil dne 2. 2. 2004 daòovou kontrolu, pøi ní¾ daòový subjekt sdìlil, ¾e nemù¾e pøedlo¾it øádnì vedenou úèetní evidenci, nebo» u dokladù pøedaných ve dnech 16. 1. 2001 a 5. 2. 2001 Policii Èeské republiky neprovìøil jejich formální a vìcnou správnost, a tyto navíc nepro¹ly ani øádnou úèetní uzávìrkou. Správce danì se seznámil s doklady odevzdanými policejnímu orgánu a konstatoval, ¾e tyto nelze pova¾ovat za úèetní evidenci ve smyslu zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví (dále jen zákon o úèetnictví ), nýbr¾ za toliko prvotní doklady, a tudí¾ z nich nelze zjistit základ danì dle § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù. Daòový subjekt sice v roce 2002 vyvíjel hospodáøskou èinnost (výkup a nákup pozemkù), av¹ak nevyhotovoval úèetní doklady, neprovádìl úèetní zápisy do úèetních knih a nezjistil pøed uzavøením úèetních knih hospodáøský výsledek. Dne 15. 7. 2004 vyhotovil správce danì úøední záznam ve smyslu § 13 daòového øádu o podkladech a postupu stanovení danì z pøíjmù právnických osob prostøednictvím pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu a na základì projednané zprávy o daòové kontrole vydal dne 29. 9. 2004 dodateèný platební výmìr
Na základì své rozhodovací praxe, a tìchto shora popsaných východisek, Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e ke stanovení daòové povinnosti prostøednictvím pomùcek musely být v projednávané vìci splnìny následující podmínky: stì¾ovatel nesplnil nìkterou ze svých povinností pøi dokazování, proto nelze daò stanovit dokazováním a daò je mo¾né zjistit prostøednictvím pomùcek dostateènì spolehlivì. Dal¹í zákonnou podmínkou pro stanovení daòové povinnosti tímto náhradním zpùsobem je aplikace ustanovení § 46 odst. 3 daòového
øádu, po¾adující, aby správce danì také pøihlédl ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. Z uvedeného zároveò plyne, ¾e pøi stanovení daòové povinnosti pomùckami, je nutno respektovat princip proporcionality. To pøedev¹ím znamená, ¾e podmínka nesplnìní nìkteré z povinností ze strany daòového subjektu se nemù¾e vztahovat pouze k nìkterému údaji, který je s ohledem na celkovou vý¹i daòové povinnosti spí¹e okrajové povahy, nýbr¾ ¾e se musí jednat o zále¾itost podstatnou. Na institut pomùcek je tøeba nahlí¾et jako na prùlom do práva daòového subjektu spolupracovat se správcem danì pøi stanovení danì, tj. jedné ze základních zásad daòového øízení dle § 2 odst. 9 daòového øádu. Dal¹ím dùsledkem tohoto zpùsobu stanovení danì je pak skuteènost, ¾e odvolací orgán zkoumá toliko dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek ve smyslu § 50 odst. 5 daòového øádu, pøitom nemù¾e zasahovat do volné úvahy správce danì vztahující se k volbì pomùcek a z nich stanovené vý¹e danì.
Správce danì stanoví daò pomocí pomùcek nejenom v pøípadì, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno, a daò tak není mo¾no stanovit dokazováním, ale také tehdy, nepodal-li daòový subjekt daòové pøiznání, aè k tomu byl povinen nebo neuèinil-li tak ani na výzvu správce danì ve lhùtì, kterou mu k tomu stanovil. Za této situace má správce danì dle § 44 odst. 1 daòového øádu mo¾nost zjistit a stanovit daò podle pomùcek. Druhou mo¾ností podle tého¾ ustanovení, které vyu¾il v posuzovaném pøípadì správce danì, je vyjít z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò v nulové vý¹i, vymìøit daò v této vý¹i a eventuálnì provést místní ¹etøení nebo zahájit daòovou kontrolu podle § 16 daòového øádu a v rámci ní provìøit daòový základ a dal¹í okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu.
Správce danì na základì provedené daòové kontroly dospìl k závìru, ¾e nastaly pøedpoklady pro náhradní zpùsob stanovení daòové povinnosti dle § 31 odst. 5 daòového øádu, kdy mohou být u¾ity pomùcky tehdy, nemohla-li být daòová povinnost stanovena dokazováním z dùvodu nesplnìní nìkteré ze zákonných dùkazních povinností daòového subjektu. Stì¾ovatel daòové pøiznání nepodal ani po výzvì správce danì a ani jinak neprokázal skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì, proto je v posuzovaném pøípadì stanovení daòové povinnosti tímto zpùsobem pojmovì vylouèeno. Dokazováním se prokazují skuteènosti, které daòový subjekt uvedl v daòovém pøiznání, popø. uvést mìl; uplatòuje se zde dùkazní bøemeno a jeho pøená¹ení mezi daòovým subjektem a správcem danì ve smyslu § 31 odst. 8 a 9 daòového øádu. Stì¾ovatel se svým jednáním zbavil mo¾nosti prokázat základ danì i daò, nebo» v takovém pøípadì nemìl co prokazovat a správce danì nemìl pøípadnì co vyvracet. Byl mu poskytnut dostateèný èasový prostor pro podání daòového pøiznání a byl upozornìn na mo¾nost stanovení danì pomocí pomùcek. Správní orgán prvého stupnì byl tedy oprávnìn v souladu s § 44 odst. 1 daòového øádu pøedpokládat, ¾e v daòovém pøiznání vykázal daò v nulové vý¹i a následnì provést daòovou kontrolu pro dodateèné vymìøení danì a postup na základì § 31 odst. 5 daòového øádu.
Zákon nerozli¹uje zda nepodání daòového pøiznání, resp. neunesení dùkazního bøemene bylo ze subjektivních nebo objektivních pøíèin. Správce danì je povinen u¾ít pomùcek i v pøípadì, kdy daòový subjekt neplnil své povinnosti nezavinìnì a bìhem správního øízení se správcem danì jinak spolupracoval. Je tøeba pøisvìdèit ¾alovanému, který v této èásti svého rozhodnutí odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 3. 2004, èj. 1 Afs 3/2003-68 (dostupné na www.nssoud.cz), podle kterého nesplnìní zákonné povinnosti daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu je tøeba posuzovat z hlediska objektivního a okolnost, zda toto nesplnìní daòový subjekt zavinil, je okolností nevýznamnou; ani skuteènost, ¾e úèetnictví bylo odcizeno èi znièeno, nezbavuje daòový subjekt povinnosti k výzvì správce danì prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen v daòovém prohlá¹ení uvést. Navíc i sám stì¾ovatel napø. ve svém podání za dne 6. 8. 2004 (pøíloha è. 16 správního spisu) uvádí,
¾e si je vìdom, ¾e mu daò bude muset být stanovena pomùckami, a proto správci danì pøipomíná, aby v jeho pøípadì postupoval spravedlivì a zohlednil ve¹keré výhody, které pro nìj plynou dle § 46 odst. 3 daòového øádu, obdobným zpùsobem se vyjadøoval i v odvolání; teprve a¾ v následnì podané ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného stì¾ovatel odmítl správnost stanovení danì tímto zpùsobem.
Krajský soud tedy nepochybil, kdy¾ potvrdil, ¾e správce danì správnì postupoval podle § 44 odst. 1 daòového øádu a následnì nemìl jinou mo¾nost ne¾ pøistoupit k vymìøení danì pomocí pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu a vydání dodateèného platebního výmìru. Správce danì takté¾ pøihlédl k výhodám dle § 46 odst. 3 citovaného zákona, vý¹e vymìøené danì není oèividnì v rozporu s realitou, daò byla tedy zji¹tìna dostateènì spolehlivì s ohledem na zásadu pøimìøenosti. Bìhem odvolacího øízení i následnì soudního pøezkumu bylo postupováno v souladu s ustanovením § 50 odst. 5 daòového øádu, který stanovuje meze soudního pøezkumu pøi vymìøení základu danì a danì podle pomùcek. By» není v napadeném rozhodnutí pøímo uvedeno, ¾e nedo¹lo k poru¹ení ustanovení § 46 odst. 3 daòového øádu, z obsahu jeho odùvodnìní vyplývá, ¾e správce danì nepochybil ani v tomto smìru.
Nelze takté¾ souhlasit, ¾e by pøi vymìøení danì do¹lo k poru¹ení základních zásad daòového øízení specifikovaných zejména v § 2 daòového øádu èi dokonce byla poru¹ena Listina základních práv a svobod. Rozhodnutí není formalistické a nejde ani proti zásadám vyplývajícím z pøirozeného pojetí práva, jak tvrdí stì¾ovatel. Stì¾ovatel tuto námitku blí¾eji nerozvedl a nikterak nespecifikoval, které konkrétní zásady èi práva a svobody byly napadeným rozhodnutím krajského soudu poru¹eny, a proto se její dùvodností mohl Nejvy¹¹í správní soud zabývat toliko v obecné rovinì. Aèkoliv zkoumání námitek týkajících se poru¹ení Listiny základních práv a svobod není jeho primárním úkolem, zabýval se tento i namítaným zásahem do ústavnì garantovaných práv a svobod. Neshledal v¹ak, ¾e by v souzené vìci krajský soud a pøed ním i správní orgán stanovením danì pomocí pomùcek jakkoliv pochybily. Vymìøil-li správce danì daòovou povinnost na základì § 31 odst. 5 daòového øádu, nepostupoval proti ¾ádné z vý¹e uvedených zásad, kupø. proti zásadì zákonnosti, zásadì spravedlivého procesu apod.
Stì¾ovatel namítal dále, ¾e mu správce danì neumo¾nil nahlédnout do pomùcek, jich¾ bylo u¾ito k vymìøení jeho daòové povinnosti. Krajský soud neshledal tuto námitku dùvodnou, kdy¾ uzavøel, ¾e zatímco v pøípadì domìøení danì na základì provedeného dokazování má daòový subjekt oprávnìní seznámit se podklady, na základì nich¾ byla daòová povinnost stanovena. Byla-li v¹ak daò stanovena pomocí pomùcek, daòový subjekt nemá právo na základì § 23 odst. 2 daòového øádu nahlí¾et do té èásti spisu, která obsahuje pomùcky.
Stì¾ovatel po¾ádal písemným podáním ze dne 6. 8. 2004 (pøíloha è. 16 správního spisu) o seznámení se s tou èástí svého daòového spisu, která obsahovala u¾ité pomùcky, v jiném rozsahu nahlédnutí nepo¾adoval. Tuté¾ ¾ádost zopakoval v doplnìní vý¹e uvedeného podání dne 13. 8. 2004 (pøíloha è. 21 správního spisu) a s tím souèasnì ¾ádal o prodlou¾ení lhùty, v které by se vyjádøil ke zprávì o výsledku daòové kontroly. Pro vèasné nezaplacení správního poplatku správce danì rozhodnutím øízení zastavil a v odùvodnìní souèasnì uvedl, ¾e stì¾ovatel neuèinil ¾ádný krok navrhovaný v podání ani v øádném ani v prodlou¾eném termínu. V protokolu o ústním jednání v daòovém øízení ze dne 20. 4. 2004, èj. 74652/04/233932 je zaznamenáno, ¾e stì¾ovatel pøipomnìl, ¾e dosud nebylo rozhodnuto o jeho ¾ádosti o nahlédnutí do pomùcek. Správce danì se k ¾ádosti stì¾ovatele vyjádøil ve stanovisku k pøipomínkách uvedeným do protokolu ze dne 21. 9. 2004, èj. 75142/04/233932 tak, ¾e ustanovení § 23 odst. 2 daòového øádu ukládá správci danì povinnost uchovávat v tajnosti pomìry jiných daòových subjektù a neohrozit zájem tìchto subjektù nebo jiných osob zúèastnìných na daòovém øízení. Z tohoto dùvodu by nebylo mo¾no ¾ádosti daòového subjektu o nahlédnutí do pomùcek vyhovìt.
V daòovém øízení lze ukládat povinnosti nebo pøiznávat práva pouze rozhodnutím. Úkon, kterým správce danì neumo¾ní nahlédnout do spisu, je proto rozhodnutím ve smyslu § 32 odst. 1 zákona daòového øádu, a jako takový musí obsahovat tzv. základní nále¾itosti stanovené v odst. 2 cit. ustanovení (k tomu napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 3. 2005, èj. 7 Afs 9/2003-94 nebo rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, èj. 6 A 164/2002-8, oba dostupné na www.nssoud.cz). V daném pøípadì stanovisko k pøipomínkám obsahuje v¹echny základní nále¾itosti rozhodnutí, s výjimkou pouèení o místu, dobì a formì podání opravného prostøedku s upozornìním na pøípadné vylouèení odkladného úèinku dle § 32 odst. 2 písm. g) daòového øádu. Z tohoto dùvodu byl stì¾ovatel oprávnìn postupovat podle odst. 4 tého¾ ustanovení a odvolání proti rozhodnutí o nepovolení nahlí¾ení do spisu podat do ¹esti mìsícù ode dne, kdy mu nebylo do spisu umo¾nìno nahlí¾et; nikoliv do patnácti dnù dle § 23 odst. 4 citovaného právního pøedpisu. Stì¾ovatel této mo¾nosti vyu¾il v odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, v nìm¾ uvedl, ¾e neumo¾nìní nahlédnutí do pomùcek pova¾uje za rozhodující pochybení správce danì, jeliko¾ seznámení se s pomùckami pøedstavuje jedinou mo¾nou úèast na daòovém øízení a vyjádøení se k jeho výsledkùm.
Rozhodujícím pro posouzení této námitky je tedy otázka vlivu zpùsobu stanovení daòové povinnosti na mo¾nost odmítnutí nahlí¾ení do správního spisu. Ustanovení § 23 daòového øádu zakotvuje právo daòového subjektu na nahlí¾ení do spisu, který se týká jeho daòových povinností s výjimkami uvedenými v odstavci 2. Touto výjimkou jsou i pomùcky, na jejich¾ základì správce danì stanovil vý¹i základu danì a daò samotnou. Nejedná se v¹ak o výjimku absolutní, nebo» i do takových podkladù mù¾e správce danì pøi splnìní dal¹ích zákonných podmínek v odùvodnìných pøípadech nechat daòový subjekt nahlédnout. Cílem zamezení nahlí¾ení do pomùcek je v souladu s § 2 odst. 1 daòového øádu ochrana informací, osobních a obchodních informací týkajících se ostatních daòových subjektù, je¾ má správce danì k dispozici a ze kterých mù¾e pro jejich vhodnost vycházet pøi stanovení danì pomocí pomùcek. Jestli¾e v¹ak správce danì pøi stanovení daòové povinnosti vycházel pouze z údajù, které se týkaly ¾alobce samotného, nebyl zde ¾ádný dùvod ¾alobci odepøít seznámení se s pomùckami, na základì kterých správce danì dospìl k vý¹i danì. Jak bylo uvedeno vý¹e, je soudní pøezkum stanovení danì pomocí pomùcek do znaèné míry limitován; tudí¾ i daòový subjekt je ponìkud omezen v rozsahu svých odvolacích námitek proti takto stanovené dani. Pokud mu v¹ak nebylo umo¾nìno nahlí¾et do pomùcek, na jejich¾ základì mu daò byla stanovena, aèkoliv tomu nebránilo omezení dané § 23 odst. 2 daòového øádu, byla tím pochopitelnì sní¾ena mo¾nost jeho obrany. Právì nahlí¾ení do spisu patøí mezi procesní záruky práva na spravedlivý proces, které umo¾òuje daòovému subjektu seznámit se s podklady pro rozhodnutí správce danì. Umo¾òuje mu nejenom pøístup k jeho daòovému spisu, ale souèasnì mu dává mo¾nost v kterémkoli stadiu øízení se informovat o ve¹kerých úkonech správce danì, a pova¾uje-li to za vhodné a potøebné, uèinit dal¹í právní úkony.
K problematice nahlí¾ení do spisu se Ústavní soud vyjádøil napø. v nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05 èi nálezu ze dne 31. 8. 2001 sp. zn. IV. ÚS 179/01 (http://nalus.usoud.cz). Podle tohoto soudu § 23 daòového øádu obstojí z ústavního hlediska pouze za pøedpokladu ústavnì konformní interpretace, tj. pøedev¹ím za situace, kdy je zachována pøimìøenost omezení základního práva zvolením takového adekvátního postupu, který bude maximálnì ¹etøit práva stì¾ovatele a souèasnì nepo¹kodí práva tøetích osob. Toto ustanovení pøedstavuje z hlediska ochrany základních práv omezení základního práva na soukromí a na informace garantovaných èl. 10 a èl. 17 Listiny základních práv a svobod. Daòový subjekt má právo být seznámen s tím, jaké informace stát o nìm èi v jeho vìcech uchovává. Toto právo lze omezit pouze na základì zákona, pøitom omezení musí souèasnì sledovat legitimní cíl a musí být pøimìøené co do volby prostøedkù. Jestli¾e správce danì pøi stanovení daòové povinnosti vychází pouze z údajù, které se týkají daòového subjektu samotného, není zde ¾ádného dùvodu odepøít tomuto subjektu seznámení se s jakýmkoliv shromá¾dìným podkladem, je-li to nutné pro dal¹í prùbìh daòového øízení. Vylouèeny z nahlédnutí jsou pouze takové písemnosti, které souvisí s jinými daòovými subjekty a kdy by nahlédnutím byla poru¹ena jejich práva na ochranu údajù o nich. Podle Ústavního soudu je tøeba zvolit takový postup, kterým by správce danì na jedné stranì respektoval právo daòového subjektu na seznámení se s tìmito údaji, a na druhé stranì nezpùsobil újmu základním právùm jiného daòového subjektu. Z uvedeného tak vyplývá, ¾e správce danì je pøi splnìní podmínek daných Ústavním soudem nikoliv oprávnìn, av¹ak povinen v¾dy umo¾nit daòovému subjektu nahlédnout do neveøejné èásti spisu.
Soud se pro shora uvedené nemù¾e spokojit s pouhým odkazem správního orgánu na ustanovení § 23 odst. 2 daòového øádu. S ohledem na souèasné pojetí nahlí¾ení do spisu je tøeba, aby z nìj bylo seznatelné, ¾e se posuzující orgány (krajský soud a pøed ním i správní orgán) zabývaly otázkou, zda se u¾ité pomùcky týkaly pouze samotného daòového subjektu nebo správce danì vy¹el i z údajù jiných daòových subjektù. V druhém pøípadì je pak nutno chránit osobní pomìry a obchodních tajemstvích jiných subjektù. Pokud by správce danì vycházel jen z údajù týkajících se toliko stì¾ovatele a pøesto by mu do pomùcek neumo¾nil nahlédnout, zatí¾il by své rozhodnutí vadou, která by znamenala zkrácení stì¾ovatele na jeho právech, a to s ohledem na skuteènost, ¾e právì u¾ité pomùcky byly základem pro vymìøení daòové povinnosti stì¾ovatele. Z tìchto dùvodù tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e není správný právní názor krajského soudu, ¾e daòový subjekt nemù¾e nahlédnout do pomùcek, jimi¾ byla stanovena jeho daòová povinnost. Nejvy¹¹í správní soud na tomto místì odkazuje na rozsudek ze dne 31. ledna 2007, èj. 1 Afs 94/2006-60 (www.nssoud.cz), podle nìho¾ odmítnutí nahlí¾ení pomùcek týkajících se výluènì daòového subjektu zpùsobuje nezákonnost rozhodnutí o vìci samé. Pokud daòový subjekt po¾ádal o nahlédnutí do daòového spisu, který o jeho daòové povinnosti vede správce danì, je pøitom tøeba, aby se tento dostateèným a pøezkoumatelným zpùsobem vypoøádal s jednotlivými vý¹e specifikovanými podmínkami pro umo¾nìní nahlédnutí do èástí spisu uvedených v § 23 odst. 2 daòového øádu. Shledá-li soud, ¾e byly splnìny podmínky pro odmítnutí nahlédnutí do spisu, musí tyto dùvody uvést. Odmítnutí nahlédnutí do dotyèné èásti spisu bezesporu mohlo mít za následek znemo¾nìní èi omezení mo¾nosti námitek v odvolání ¾alobce, pokud se týká dostateèné spolehlivosti stanovení danì za pou¾ití pomùcek. V posuzované vìci kasaèní soud shledal splnìní podmínek umo¾òujících nahlédnout do spisu týkajícího se daòových povinností stì¾ovatele, jeliko¾ ¾ádný z po¾adovaných dokumentù neobsahoval skuteènosti související s jinými daòovými subjekty, ani skuteènosti ohro¾ující zájmy jiných daòových subjektù nebo osob zúèastnìných na øízení. Správce danì vycházel pouze ze skuteèností vztahujících se ke stì¾ovateli nebo ze skuteèností, které nezasahují do tajností pomìrù jiných daòových subjektù.
Z tìchto dùvodù Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. 9. 2006, èj. 31 Ca 168/2005-18 zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.