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Timestamp: 2016-10-27 07:17:51
Document Index: 88674109

Matched Legal Cases: ['Art. 100', 'Art. 42', 'Art. 90', 'Art. 86', 'Art. 82', 'Art. 89', 'Art. 95', 'Art. 106', 'Art. 42', 'BGE', 'Art. 106', 'Art. 112', 'Art. 113', 'Art. 28', 'Art. 10', 'Art. 10', 'Art. 11', 'Art. 21', 'Art. 10', 'Art. 8', 'Art. 10', 'Art. 18', 'Art. 11', 'Art. 8', 'Art. 60', 'Art. 28', 'Art. 10', 'Art. 3', 'Art. 21', 'Art. 22', 'Art. 10', 'Art. 10', 'Art. 10', 'Art. 11', 'Art. 10', 'Art. 28', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 22', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 967', 'Art. 973', 'Art. 164', 'Art. 973', 'Art. 973', 'Art. 973', 'Art. 2', 'Art. 973', 'BGE', 'Art. 21', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 10', 'Art. 6', 'Art. 3', 'Art. 7', 'Art. 3', 'Art. 18', 'Art. 21', 'Art. 26', 'Art. 22', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 18', 'Art. 65']

2C_1002/2014 � � Urteil vom 28. Mai 2015
A.________ AG, Beschwerdef�hrer, vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,
Die A.________ AG mit Sitz in X.________ (nachfolgend: A.________ AG) bietet Anlegern Direktinvestitionen in Teakb�ume auf Plantagen in Costa Rica und in Ecuador an. Sie betreibt diese Plantagen �ber L�ndergesellschaften in Costa Rica und in Ecuador.
Die A.________ AG wurde gest�tzt auf ihre Angaben im Fragebogen zur Abkl�rung der Mehrwertsteuerpflicht per 1. Mai 2006 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Aufgrund einer Kontrolle im Jahre 2011 kam die Eidgen�ssische Steuerverwaltung (ESTV) zum Schluss, dass die A.________ AG ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Ums�tze im Investmentbereich t�tige. Mit Schreiben vom 21. Oktober 2011 teilte die ESTV dieser mit, dass sie die Voraussetzungen f�r die Steuerpflicht nicht erf�lle und sich der Mehrwertsteuer auch nicht freiwillig unterstellen k�nne. Sie werde im Register der Steuerpflichtigen gel�scht. Mit zwei Einsch�tzungsmitteilungen vom 1. November 2011 forderte die ESTV die total r�ckverg�teten Nettosteuern (Vorsteuer�berh�nge) der Jahre 2006 bis 2009 (Fr. yyy.--) und vom 1. Januar 2010 bis 30. September 2011 (Fr. yyy.--) zur�ck.
Mit Entscheiden vom 21. Oktober 2013 und 20. November 2013 wies die ESTV die Einsprachen der A.________ AG ab, best�tigte die L�schung der Steuerpflichtigen im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen r�ckwirkend per 6. Mai 2006 und stellte fest, dass diese auch ab 1. Januar 2010 die Voraussetzungen f�r die subjektive Mehrwertsteuerpflicht nicht erf�lle.
Die A.________ AG f�hrte Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Dieses vereinigte die Verfahren und wies mit Urteil vom 23. September 2014 die Beschwerden ab.
Mit Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die A.________ AG, sie sei mit Wirkung ab 1. Mai 2006 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen einzutragen und es sei ihr eine Gutschrift im Betrag von Fr. yyy.-- auszustellen.
1.1.�Die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) des Bundesverwaltungsgerichts (Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG) in einer Angelegenheit des �ffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Die Beschwerdef�hrerin ist durch das angefochtene Urteil besonders ber�hrt und hat ein schutzw�rdiges Interesse an dessen Aufhebung oder �nderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zul�ssig.
1.2.�Mit der Beschwerde k�nnen Rechtsverletzungen nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Trotz der Rechtsanwendung von Amtes wegen pr�ft das Bundesgericht, unter Ber�cksichtigung der allgemeinen Begr�ndungspflicht der Beschwerde (Art. 42 BGG), grunds�tzlich nur die geltend gemachten R�gen, sofern die rechtlichen M�ngel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116). Eine Verletzung von Grundrechten, f�r welche eine qualifizierte R�gepflicht gilt (Art. 106 Abs. 2 BGG), wird vorliegend nicht ger�gt.
2.1.�Am 1. Januar 2010 trat das Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer vom 12. Juni 2009 (nMWSTG; SR 641.20) in Kraft. Auf die vor diesem Datum eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverh�ltnisse sind weiterhin das Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 (aMWSTG; AS 2000 1300) und die zugeh�rigen Ausf�hrungsbestimmungen anwendbar (Art. 112 Abs. 1 und 2 nMWSTG). Auf h�ngige Verfahren findet das neue Verfahrensrecht sofort Anwendung (Art. 113 Abs. 3 nMWSTG).
2.2.�Der vorliegende Fall betrifft sowohl das geltende wie auch das abgel�ste Recht. Das Bundesgericht behandelt die Sache (wie bereits die Vorinstanz) im gleichen Urteil, wobei zwischen den Mehrwertsteuer-Perioden, die nach neuem Recht, und jenen, die altrechtlich zu beurteilen sind, zu unterscheiden ist.
Umstritten ist vorliegend das Recht der Beschwerdef�hrerin zum Abzug der ihr auf dem Bezug von Leistungen im Inland in Rechnung gestellten Mehrwertsteuern (Vorsteuern).
3.1.�Wer steuerpflichtig ist, kann im Rahmen seiner unternehmerischen T�tigkeit u.a. die ihm in Rechnung gestellte Inlandsteuer als Vorsteuern abziehen (Art. 28 Abs. 1 lit. a nMWSTG). Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer eine unternehmerische T�tigkeit im Sinne von Art. 10 Abs. 1 nMWSTG betreibt und nicht nach Absatz 2 von der Steuerpflicht befreit ist. Von der Steuerpflicht ist befreit, wer im Inland innerhalb eines Jahres weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt. Auf die Befreiung von der Steuerpflicht kann aber verzichtet werden (Art. 10 Abs. 2 lit. a in Verb. mit Art. 11 nMWSTG). Im Gegensatz zum alten Recht (vgl. Art. 21 Abs. 1 aMWSTG) ist somit f�r die subjektive Steuerpflicht ein Mindestumsatz nicht mehr Voraussetzung. Zentrales Kriterium ist vielmehr die Unternehmereigenschaft, die dann vorliegt, wenn eine auf die "nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen" ausgerichtete berufliche oder gewerbliche T�tigkeit selbst�ndig ausge�bt wird (vgl. Art. 10 Abs. 1 lit. a nMWSTG; zum Ganzen, vgl. Baumgartner/Clavadetscher/Kocher, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, � 3 Rz. 34 S. 80;).
3.2.�Obwohl im Gesetz nicht ausdr�cklich erw�hnt, setzt die subjektive Steuerpflicht und damit die unternehmerische T�tigkeit zudem einen Bezug zum Inland voraus. W�rde dieses Erfordernis nicht gelten, k�nnte jedes Unternehmen weltweit die subjektive Mehrwertsteuerpflicht erf�llen (Baumgartner et al., � 3 Rz. 3 und 28 ff.; Camenzind/ Honauer/Vallender/Jung/Probst, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, S. 195 Rz. 421). Gem�ss Art. 8 Abs. 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV; SR 641.201) ist dieser Inlandbezug gegeben, wenn
b. sich der Sitz der wirtschaftlichen T�tigkeit oder eine Betriebsst�tte in der Schweiz befindet.
3.3.�Ein Unternehmen mit Sitz in der Schweiz, das ausschliesslich Leistungen mit Leistungsort im Ausland erbringt (sog. Ausland-Ausland-Gesch�fte), ist mangels steuerpflichtiger Leistungen im Inland (Art. 10 Abs. 2 lit. a nMWSTG in Verbindung Art. 18 Abs. 1 nMWSTG) von der Steuerpflicht befreit. Es kann aber gest�tzt auf Art. 11 Abs. 1 nMWSTG auf die Befreiung verzichten, und ist dann steuerpflichtig (ESTV, Erl�uterungen zur Mehrwertsteuerverordnung 2009, ad Art. 8 Abs. 1). Eine entsprechende Verwaltungs- und Gerichtspraxis bestand aus Gr�nden der Wettbewerbsneutralit�t bereits zum alten Mehrwertsteuergesetz (ESTV, Spezialbrosch�re Nr. 2 Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer, Ziff. 4; BVGE 2007/38 E. 4.1.2 mit weiteren Hinweisen) und ist mit Art. 60 MWSTV nunmehr auch positivrechtlich verankert.
3.4.�Die subjektive Steuerpflicht - und damit das Recht zum Vorsteuerabzug (Art. 28 Abs. 1 nMWSTG) - setzt �berdies eine unternehmerische T�tigkeit voraus, die auf die "nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen" ausgerichtet ist (Art. 10 Abs. 1 lit. a nMWSTG). Der Begriff "Leistungen" ist im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn zu verstehen. Gem�ss der Legaldefinition liegt eine Leistung vor, wenn sie in Erwartung eines Entgelts erfolgt (Art. 3 lit. c nMWSTG). Auch der Begriff "Entgelt" ist mehrwertsteuerrechtlich charakterisiert. Kein Entgelt im Sinne der Mehrwertsteuer entsteht aus Leistungen, welche von der Steuer ausgenommen sind und f�r deren Versteuerung auch nicht optiert wird oder werden kann (Art. 21 Abs. 1 und 2, Art. 22 Abs. 1 und 2 nMWSTG). Die Generierung von ausschliesslich steuerausgenommenen Leistungen, f�r die nicht optiert werden kann, stellt daher keine unternehmerische T�tigkeit im Sinne von Art. 10 nMWSTG dar. Erbringt eine Person ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Leistungen ohne M�glichkeit der Option, ist sie auch nicht subjektiv steuerpflichtig (s. auch Mollard/Oberson/Tissot Benedetto, Trait� TVA, 2009, S. 1094 Rz. 43 f.).
3.5.�Die Beschwerdef�hrerin ist unbestrittenermassen eine schweizerische Gesellschaft mit Sitz im Inland. Sie hat mit verschiedenen L�ndergesellschaften in Ecuador und Costa Rica, die zur gleichen Unternehmensgruppe geh�ren, Vertr�ge abgeschlossen, die es ihr erm�glichen sollen, die Leistungen gegen�ber ihren Kunden zu erbringen. Es handelt sich somit bei der Beschwerdef�hrerin um eine schweizerische Unternehmung mit einer Gesch�ftst�tigkeit im Ausland. Als solche ist sie nach Art. 10 nMWSTG grunds�tzlich mehrwertsteuerpflichtig. Sie ist zwar nach Art. 10 Abs. 2 nMWSTG von der subjektiven Steuerpflicht befreit, kann aber gest�tzt auf Art. 11 Abs. 1 nMWSTG auf die Befreiung verzichten. Unter den Parteien ist denn auch unbestritten, dass die Beschwerdef�hrerin die geltend gemachten Vorsteuerabz�ge beanspruchen k�nnte, wenn ihre im Ausland erbrachten Leistungen im Inland steuerpflichtig w�ren (angefochtenes Urteil E. 5).
3.6.�Es stellt sich somit die Frage, ob die Beschwerdef�hrerin im Ausland Leistungen erbringt, die, w�rden sie im Inland erbracht, steuerpflichtig w�ren. Das ist nicht der Fall, wenn die Beschwerdef�hrerin ausschliesslich Leistungen erbringt, welche im Inland von der Steuer ausgenommen w�ren, und f�r deren Versteuerung auch nicht optiert werden k�nnte. In diesem Falle w�re auch die Unternehmereigenschaft nicht gegeben (Art. 10 Abs. 1 lit. a MWSTG; vgl. vorstehende E. 3.4) und die Beschwerdef�hrerin subjektiv nicht steuerpflichtig. Damit best�nde auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 28 Abs. 1 nMWSTG).
4.1.�Leistungen im Sinne der Mehrwertsteuer (Art. 3 lit. c nMWSTG) sind entweder Lieferungen oder Dienstleistungen.
Eine Lieferung liegt nach der Legaldefinition vor, wenn die Bef�higung verschafft wird, im eigenen Namen �ber einen Gegenstand wirtschaftlich zu verf�gen (Art. 3 lit. d Ziff. 1 nMWSTG). Von einer Lieferung ist auch zu sprechen, wenn ein Gegenstand, an dem Arbeiten besorgt worden sind, abgeliefert wird, und zwar unabh�ngig davon, ob dadurch der Gegenstand ver�ndert worden ist oder nicht (Art. 3 lit. d Ziff. 2 nMWSTG). Als Lieferung - und nicht als Dienstleistung - gelten demnach etwa auch die Bepflanzung und Bewirtschaftung des Bodens, die Gewinnung von Bodensch�tzen, Holzschlag und Erntearbeiten (Camenzind et al., a.a.O., S. 174 Rz. 375 mit Hinweis auf MWST-Info 06, Ziff. 3.1 [webbasierte Publikation der ESTV]).
4.2.�Eine Dienstleistung ist demgegen�ber jede Leistung, die keine Lieferung ist (Art. 3 lit. e nMWSTG). Es stellt sich daher vorab die Frage, ob eine Lieferung vorliegt.
5.1.�Wie die ESTV im Einspracheentscheid (E. 6.2) dargelegt hat, setzt die �bertragung der Verf�gungsmacht �ber das Investitionsgut (Baumpflanzungen) auf die Anleger voraus, dass die Beschwerdef�hrerin selbst diese Verf�gungsmacht f�r sich in Anspruch nehmen konnte. Die ESTV stellte nach eingehenden Abkl�rungen fest, dass bez�glich der Eigentumsverh�ltnisse an Grund und Boden und an den darauf bestehenden Plantagen und heranwachsenden B�umen weiterhin erhebliche Unsicherheiten best�nden. Aufgrund der eingereichten Unterlagen h�tten in keinem einzigen Fallbeispiel schl�ssige und nachpr�fbare Eigentumsverh�ltnisse der Beschwerdef�hrerin nachgewiesen werden k�nnen. Schon das behauptete Grundeigentum der L�ndergesellschaften in Ecuador und Costa Rica bleibe angesichts der nicht vollst�ndig lesbaren, zum Teil nicht aussagekr�ftigen Grundbuchausz�ge zweifelhaft. Bei keinem der Grundst�cke sei das Eigentum der L�ndergesellschaft im Zeitpunkt der Eintragung der Beschwerdef�hrerin im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen belegt, so dass es auch an einem Nachweis des abgeleiteten Eigentums der Beschwerdef�hrerin an den auf diesem Grundst�ck heranwachsenden B�umen fehle. Das w�re aber Voraussetzung, damit von einer Lieferung von B�umen an die Anleger gesprochen werden k�nnte.
5.2.�Die Vorinstanz liess offen, ob die Beschwerdef�hrerin aufgrund der vertraglichen Beziehungen zwischen ihr und den L�ndergesellschaften das Eigentum an den Teakb�umen erlangt hatte. Denn selbst wenn die Beschwerdef�hrerin Eigent�merin der Teakb�ume gewesen w�re, k�nne nicht davon ausgegangen werden, dass die Investoren die wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber die B�ume erlangt h�tten. Betrachte man die von der Beschwerdef�hrerin mit ihren Kunden abgeschlossenen "Kauf- und Dienstleistungsvertr�ge" unter Ber�cksichtigung der Allgemeinen Gesch�ftsbedingungen (AGB), sei ersichtlich, dass damit keine �bertragung der Verf�gungsmacht �ber die B�ume auf den Investor angestrebt werde; denn dessen M�glichkeit, w�hrend der Vertragsdauer auf die B�ume Einfluss zu nehmen, sei stark eingeschr�nkt.
5.3.�Es wird von keiner Seite bestritten, dass zwischen der Beschwerdef�hrerin und den L�ndergesellschaften einerseits sowie der Beschwerdef�hrerin und den Kunden (Investoren) andererseits Vertragsbeziehungen und Leistungsverh�ltnisse bestehen. Wie die Beschwerdef�hrerin in der Beschwerdeschrift ausf�hren l�sst, sind die B.________ SA und die C.________ SA (L�ndergesellschaften) Eigent�merinnen der Grundst�cke, auf welchen die B�ume stehen. Zust�ndig zur Bewirtschaftung der Baumbest�nde seien die D.________ SA und die E.________ SA. Alle Gesellschaften einschliesslich die Beschwerdef�hrerin w�rden der A.________ Group angeh�ren. Diese biete ihren Kunden eine langfristige, sachwertorientierte Geldanlage in Teakholz. Der Beschwerdef�hrerin komme die Aufgabe zu, den Kunden zu erm�glichen, Teakb�ume auf den Grundst�cken der L�ndergesellschaften zu erwerben.
5.4.�Das Leistungsverh�ltnis zwischen der Beschwerdef�hrerin und dem Kunden untersteht einem "Kauf- und Dienstleistungsvertrag", den die Beschwerdef�hrerin mit ihren Kunden (Kaufinteressenten) abschliesst. Der Abschnitt "Kaufvertrag" enth�lt die Angaben zur Zahl der B�ume, die der Kunde erwirbt, die Bezeichnung der Plantage und die beanspruchte Fl�che, die Dauer der Rotations- und Laufzeit (je nach Vertrag zwischen 15 und 20 Jahren) und den Verkaufspreis. Im Abschnitt "Dienstleistungsvertrag" erteilt der Kunde der Beschwerdef�hrerin den Auftrag, die gekauften Teakb�ume entsprechend den AGB selber oder durch Dritte w�hrend der vereinbarten Rotations- und Laufzeit "zu bewirtschaften, zu verwalten, zu schlagen, auszuforsten, zu ernten und zu verkaufen". Im �brigen verweist der Vertrag auf die AGB (vorliegend in den weitgehend �bereinstimmenden Fassungen von 2006, 2008 und 2011).
Gem�ss den vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen erh�lt der Kunde nach Bezahlung des Kaufpreises eine "Baumeigentums-Urkunde" mit s�mtlichen Detailangaben (einschliesslich Nummerierung, Jahr der Pflanzung und genauem Standort des Baumes), die ihn als Baumeigent�mer ausweisen soll (s. auch Ziff. 27.2 AGB). Die exakte Nummerierung wird sowohl im Baum-Register der Beschwerdef�hrerin als auch in der Baumeigentums-Urkunde festgehalten, so dass laut der Beschwerdef�hrerin "jeder Eigent�mer seine Teakb�ume problemlos auf der Plantage" finden kann. Gegen Ende der Rotationszeit und vor dem Schlagen und Verkauf des Holzes werden dem Kunden die Entscheidungen des Managements mitgeteilt. Ist dieser damit nicht einverstanden, kann er den Vertrag vorzeitig aufl�sen.
Der Verkauf der geschlagenen B�ume erfolgt in eigenem Namen der Beschwerdef�hrerin (Ziff. 1.3 der AGB 2006 und 2008). Vom Brutto-Verkaufserl�s bringt sie eine Bewirtschaftungs- und Verarbeitungsgeb�hr in der H�he von zehn Prozent sowie eine Managementgeb�hr von f�nf Prozent in Abzug, bevor die Auszahlung des Nettoerl�ses an den Kunden erfolgt (Ziff. 16 - 18 AGB). Zwei kleinere Auszahlungen werden im Kauf- und Dienstleistungsvertrag nach Aufforstung im 10. und 15. Jahr in Aussicht gestellt.
5.5.�Die Vorinstanz (angefochtenes Urteil E. 6.4) schloss aus den gesamten Umst�nden und der Vertragsgestaltung, dass selbst unter der Annahme, dass die Beschwerdef�hrerin Eigent�merin der Teakb�ume gewesen w�re, nicht davon ausgegangen werden k�nne, dass sie dem Investor die wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber die B�ume einger�umt habe. Denn die M�glichkeit des Investors, w�hrend der Laufzeit des Vertrages auf das Schicksal der B�ume Einfluss zu nehmen, sei stark beschr�nkt. Diesbez�glich w�rden der "Kauf- und Dienstleistungsvertrag" und die zugeh�rigen AGB dem Kunden lediglich das Recht einr�umen, im Falle eines Schadens an den B�umen s�mtliche Dokumente �ber den Schadensfall einzusehen und die Plantage zu besichtigen und vor dem Schlagen der B�ume �ber die "Empfehlungen" des Managements der Beschwerdef�hrerin informiert zu werden. Hingegen sorge die Beschwerdef�hrerin nach den AGB f�r den Unterhalt und die Bewirtschaftung der B�ume "von der Einpflanzung auf der Plantage bis zur Schlagung und Ernte sowie ihrem Verkauf". Auch bestimme die Beschwerdef�hrerin - bzw. in ihrem Auftrag die L�ndergesellschaft - den genauen Zeitpunkt der Ausforstung und der Schlussernte sowie die Anzahl der zu schlagenden B�ume.
Die Vorinstanz leitete daraus ab, dass das Leistungspaket, welches die Beschwerdef�hrerin dem Investor anbiete, das Schicksal der B�ume bis zum Verkauf des Holzes abschliessend regle. Der Investor erhalte in keinem Zeitpunkt, auch nicht f�r eine 'logische Sekunde', ein allgemeines Weisungsrecht bez�glich 'seiner' B�ume. Sein Recht bestehe im Wesentlichen - nebst den Informationsrechten - im Anspruch auf Auszahlung des Nettoerl�ses nach Abzug der Managementgeb�hren und einer Bewirtschaftungs- und Verarbeitungsgeb�hr. Er k�nne zwar den "Kauf- und Dienstleistungsvertrag" jederzeit k�ndigen. Allerdings stehe ihm auch im Fall einer vorzeitigen Vertragsaufl�sung nicht das Recht zu, den Zeitpunkt f�r das Schlagen der B�ume selbst zu bestimmen. Vielmehr nehme die Beschwerdef�hrerin die Schlagung und den Abtransport des Holzes innerhalb eines Zeitraums von sechs Monaten selbst oder durch von ihr beauftragte Dritte auf Kosten des Investors vor. Zudem stehe der Beschwerdef�hrerin im Falle einer vorzeitigen Vertragsaufl�sung ein Vorkaufsrecht an den B�umen zu (s. auch Ziff. 14 AGB 2006, 2008, 2011). Auch das Recht, den "Kauf- und Dienstleistungsvertrag" auf einen Dritten zu �bertragen (Ziff. 21 AGB 2006, 2008, 2011), �ndere daran nichts, da eine Vertrags�bernahme durch einen Dritten eine umfassende sei und die Verf�gungsm�glichkeiten des Kunden in gleichem Masse und damit entscheidend einschr�nke (angefochtenes Urteil E. 6.6). Die Vorinstanz schliesst daraus, dass der Kunde mit dem Abschluss des Kauf- und Dienstleistungsvertrags die tats�chliche Verf�gungsmacht nicht erwerbe und von einer dem Eigent�mer �hnlichen Stellung nicht gesprochen werden k�nne (angefochtenes Urteil E. 6.5). Vielmehr w�rden die Kunden der Beschwerdef�hrerin als Kapitalgeber (Investoren) ihre Gelder als Produktionsfaktoren einsetzen, und zwar in der Hoffnung auf eine gute Entwicklung des Baumbestandes und eine Steigerung des Holzpreises beim Verkauf (angefochtenes Urteil E. 6.7).
5.6.�Dieser Vertragsanalyse und rechtlichen Beurteilung durch die Vorinstanz ist beizupflichten. Es folgt aus diesen Ausf�hrungen, dass der Vertrag, den die Beschwerdef�hrerin ihren Kunden anbietet, das Schicksal der B�ume in der Zeit von der Pflanzung bis zum Verkauf abschliessend regelt. Der Investor erh�lt keine wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber die B�ume bzw. keine dem Eigent�mer vergleichbare Stellung. Daran �ndert auch das Besichtigungsrecht auf der Plantage nichts. Mit dem Abschluss des "Kauf- und Dienstleistungsvertrages" erwirbt er vielmehr ein Recht am Wert bzw. an den zuk�nftigen Erl�sen aus dem Verkauf des geschlagenen Holzes, ohne dass er sich weiter mit den B�umen auseinandersetzen muss. Das schliesst die Annahme einer Lieferung aus.
6.1.�Da nach dem Gesagten keine Lieferungen vorliegen, handelt es sich bei den Ums�tzen der Beschwerdef�hrerin um Dienstleistungen (Art. 3 lit. e nMWSTG). Zu diesen z�hlt auch die �berlassung immaterieller Werte und Rechte (Art. 3 lit. e Ziff. 1 nMWSTG).
�Zu pr�fen ist, ob die Dienstleistungen von der Steuer ausgenommen sind (vgl. vorn E. 3.4). Die Vorinstanz bezeichnet die Kunden der Beschwerdef�hrerin als Kapitalgeber (Investoren). In Frage stehen mithin Ums�tze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs. Im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs sind nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. a und e nMWSTG von der Steuer u.a. ausgenommen:
"a. Die Gew�hrung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und die Kreditgeberinnen."
"e. die Ums�tze (Kassa- und Termingesch�fte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgesch�ft) einschliesslich Treuhandanlagen".
�F�r die von der Steuer ausgenommenen Ums�tze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 nMWSTG) ist auch die Option f�r die Versteuerung ausgeschlossen (Art. 22 Abs. 2 lit. a nMWSTG).
6.2.�Die Vorinstanz geht davon aus, dass die Investoren mit dem Abschluss des "Kauf- und Dienstleistungsvertrags" ihr Geld als Produktionsfaktor einsetzen, und zwar in der Hoffnung auf eine gute Entwicklung des Baumbestands und eine Steigerung des Holzpreises auf den Weltm�rkten. Diesen Gewinnchancen st�nden die Risiken sinkender Holzpreise und schlechter Ernten gegen�ber, welche grunds�tzlich von den Investoren zu tragen seien. Es handle sich um Investitionen in ein standardisiertes Produkt der Beschwerdef�hrerin. Die Vorinstanz qualifiziert diese Investitionen als "Wertrechte" im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e nMWSTG (angefochtenes Urteil E. 6.7).
Demgegen�ber bestreitet die Beschwerdef�hrerin, dass ihre Ums�tze im Zusammenhang mit Wertrechten oder Derivaten st�nden. Die Ums�tze aus den Baumverk�ufen k�nnten auch nicht als Umsatz aus der Ver�usserung von Anteilen an einer Gesellschaft qualifiziert werden. Der Kauf der B�ume bilde aus Sicht des Investors vielmehr eine Geldanlage, und zwar in eine Sachanlage, wie etwa bei der Investition in Immobilen, Kunst, Wein oder Oldtimer.
6.3.�Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e nMWSTG nennt u.a. Wertpapiere und Wertrechte. Wertpapiere sind Sachen im Rechtssinn, weshalb an ihnen Eigentum erworben wird (Art. 967 Abs. 1 OR). Wertrechte (droits-valeurs, diritti valori) sind demgegen�ber Forderungen im Rechtssinn, die durch Zession �bertragen werden (Art. 973c Abs. 4 OR in Verb. mit Art. 164 OR; ausf�hrlich Renato Constantini, Effektenkommission heute, in: SJZ 2013 S. 25). Im �brigen unterscheiden sich die Kategorien Wertpapier und Wertrecht wesentlich (P�schel/Maizar, in: Basler Kommentar, Wertpapierrecht, 2012, N. 29 ff. zu Art. 973c).
Wertrechte sind nicht wie Wertpapiere in einer Urkunde verk�rpert und bed�rfen daher gem�ss Art. 973c Abs. 1 OR des Eintrags in einem vom Schuldner gef�hrten Wertrechtebuch. Nach einer Lehrmeinung (P�schel/Maizar, a.a.O., N. 32 zu Art. 973c) k�nnen Wertrechte definiert werden als Rechte, die gest�tzt auf eine gemeinsame rechtliche Grundlage (Statuten/Ausgabebedingungen) in einer Vielzahl ausgegeben bzw. begr�ndet werden und untereinander gattungsm�ssig identisch sind. Typischerweise handelt es sich um vereinheitlichte und zum massenweisen Handel geeignete Rechte und damit um Effekten im Sinne von Art. 2 lit. a des Bundesgesetzes vom 24. M�rz 1995 �ber die B�rsen und den Effektenhandel (BEHG; SR 954.1).
Da im vorliegenden Fall H�he und Bestand der Forderungen der Investoren gegen�ber der Beschwerdef�hrerin vom Holzpreis und von der Ernte abh�ngen und diese nicht von vornherein bestimmt werden k�nnen, ist nicht ersichtlich, wie die Beschwerdef�hrerin in der Lage sein k�nnte, ein Buch �ber die Wertrechte zu f�hren. Das spricht gegen das Vorliegen von Wertrechten im Sinne von Art. 973c OR. Es ist auch nicht ersichtlich, inwiefern die Beteiligungen der Kunden (Investoren) in einem Wertrecht "mobilisiert" werden k�nnen, zumal schon die AGB der Beschwerdef�hrerin die Vertrags�bernahme nicht favorisieren. Die von der Vorinstanz vorgenommene Qualifikation ist daher abzulehnen.
6.4.�Die Investition bei der Beschwerdef�hrerin verschafft dem Kunden auch keinen Anteil an einem Sonderverm�gen, wie dies bei der Anlage in einen Anlagefonds oder in andere Derivate der Fall ist. Die Kunden der Beschwerdef�hrerin erwerben zwar ein standardisiertes Produkt auf der Grundlage eines Formularvertrages, doch berechnet die Beschwerdef�hrerin angeblich das Ergebnis f�r jeden Kunden separat anhand des Ertrags auf den ihm zugewiesenen Objekten (B�umen). Es besteht kein verselbst�ndigtes Sonderverm�gen, das den Kunden anteilsm�ssig nach Anzahl ihrer Anteile zugewiesen ist. Darin unterscheidet sich die Investition bei der Beschwerdef�hrerin von der Anlage in Anlagefonds und Derivate.
6.5.�Da die Kunden an den B�umen, wie dargelegt, kein Eigentum erwerben, geht auch der Vergleich der Beschwerdef�hrerin mit Investitionen in Immobilien, Kunst, Wein oder Oldtimer fehl. Schliesslich kann auch vom Erwerb einer gesellschaftsrechtlichen Beteiligung an der Beschwerdef�hrerin keine Rede sein.
6.6.�Da keine Dienstleistungen garantiert sind und der Kunde auf die T�tigkeit der Beschwerdef�hrerin praktisch nicht einwirken kann, kann die Zahlung des "Kaufpreises" auch nicht als ein Entgelt f�r Dienstleistungen der Beschwerdef�hrerin betrachtet werden.
6.7.�Der Formularvertrag in Verbindung mit den AGB vermittelt vielmehr das Bild, wonach der Kunde der Beschwerdef�hrerin mit einer einmaligen Geldzahlung Mittel zur Verf�gung stellt, so dass diese t�tig werden kann. Bei den von den Kunden geleisteten Zahlungen ("Kaufpreis") handelt es sich daher um eine Direktinvestition in ein Projekt, das die Beschwerdef�hrerin im Ausland betreibt. Die Investition erfolgt aus der Sicht der Kunden mit dem Ziel der Geldanlage in ein �kologisches Vorhaben und gleicht damit der Anlage in einen Anlagefonds zu einem bestimmten Zweck, ohne dass allerdings ein Sonderverm�gen vorliegen w�rde. Dem Kunden steht praktisch auch keine M�glichkeit offen, Einfluss auf die Beschwerdef�hrerin zu nehmen. Es wird ihm w�hrend der Laufzeit des Vertrags nach der Ausforstung im 10. und 15. Jahr nach Pflanzung eine Zahlung ausgerichtet. Diese Zahlungen wie auch die Schlusszahlung sind aber nicht garantiert, sondern h�ngen von der Ernte und dem Gesch�ftsgang ab. Im Falle eines Schadens ist die Beschwerdef�hrerin nicht zum Ersatz, sondern nur zu Schadensminderungshandlungen verpflichtet (Ziff. 12 AGB).
�Solche Beitr�ge an ein Projekt sind am ehesten als Darlehen oder Kredit mit nicht garantierter Zins- und Kapitalr�ckzahlung zu charakterisieren. Im schlimmsten Fall stellen sie eine �-Fonds-perdu-Leistung dar. Kredite, einschliesslich Darlehen, k�nnen einen Leistungsaustausch bewirken (BGE 132 II 353 E. 4.3 u. 6.1). Ist das der Fall, so ist der Umsatz von der Steuer ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug ausgenommen (Art. 21 Ziff. 19 lit. a nMWSTG). Dabei stellt nicht die Zahlung des Kapitals und dessen R�ckzahlung den Leistungsaustausch dar, sondern die Gew�hrung des Kredits gegen ein Entgelt. Wird gar kein Entgelt geleistet, liegt kein Leistungsaustausch vor (Nichtumsatz, vgl. BGE 132 II 353 E. 4.3).
�Im Ergebnis bedeutet dies: Sofern zwischen der Beschwerdef�hrerin und ihren Kunden ein Leistungsaustausch statt findet, ist dieser nach Art. 21 Ziff. 19 nMWSTG von der Steuer ausgenommen. Das Recht auf Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistung (Option) ist ausgeschlossen (Art. 21 Abs. 2 lit. a nMWSTG).
Nach dem Gesagten erbringt die Beschwerdef�hrerin keine Leistungen, die, wenn sie im Inland erbracht w�rden, als Lieferungen oder Dienstleistungen steuerpflichtig w�ren. Sie erbringt ausschliesslich Leistungen im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs, die von der Steuer ausgenommen sind ohne M�glichkeit der Option f�r deren Versteuerung. Die Unternehmereigenschaft im mehrwertsteuerrechtlichen Sinne (Art. 10 Abs. 1 lit. a MWSTG) ist nicht erf�llt und die Beschwerdef�hrerin nicht steuerpflichtig (vorne E. 3.4). Damit entf�llt auch die M�glichkeit des Vorsteuerabzugs. Die Beschwerde ist hinsichtlich der Mehrwertsteuerperioden 1. Quartal 2010 bis 3. Quartal 2011 abzuweisen.
�II. Mehrwertsteuer vom 1. Mai 2006 - 31. Dezember 2009
Das MWSTG 1999 (Art. 6 Abs. 1 und 2) definiert den Begriff der Lieferung gleich wie das MWSTG 2009 (Art. 3 lit. d). Das gilt auch f�r den Begriff der Dienstleistung (Art. 7 aMWSTG, Art. 3 lit. e nMWSTG). Die Umschreibung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs stimmen in den beiden Gesetzen w�rtlich �berein (Art. 18 Abs. 1 Ziff. 19 aMWSTG, Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 nMWSTG). F�r diese Leistungen kann weder nach altem noch nach neuem Recht f�r die Versteuerung optiert werden (Art. 26 Abs. 1 lit. a aMWSTG a contrario; Art. 22 Abs. 2 lit. a nMWSTG). Die unterschiedliche Gesetzestechnik �ndert daran nichts. Auch die Praxis, wonach ein Unternehmen mit Sitz in der Schweiz, das ausschliesslich Ausland-Ausland-Gesch�fte t�tigt, aus Gr�nden der Wettbewerbsneutralit�t der Mehrwertsteuer die freiwillige Unterstellung unter die Steuerpflicht bewilligt werden konnte, bestand bereits unter dem abgel�sten Recht (vgl. vorne E. 3.3). Somit erbringt die Beschwerdef�hrerin auch nach altem Recht keine Leistungen, die wenn sie im Inland erbracht w�rden, als Lieferungen oder Dienstleistungen steuerpflichtig w�ren, und entf�llt die M�glichkeit des Vorsteuerabzugs. Es kann vollumf�nglich auf die Ausf�hrungen im Abschnitt I. hiervor verwiesen werden. Die Beschwerde ist auch hinsichtlich der Mehrwertsteuerperioden 1. Quartal 2010 bis 3. Quartal 2011 abzuweisen.
�III. Eintragung im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
Die Beschwerdef�hrerin beantragt, mit Wirkung ab 1. Mai 2006 in das Register der MWST-Pflichtigen eingetragen zu werden. Der Eintrag setzt die subjektive Steuerpflicht voraus.
9.1.�Altrechtlich betr�gt die Umsatzgrenze f�r die Festlegung der Steuerpflicht Fr. 75'000.-- (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Der f�r die Feststellung der Steuerpflicht massgebende Umsatz bemisst sich nach den vereinnahmten Entgelten (Art. 21 Abs. 3 lit. a aMWSTG). Der Begriff Entgelt bezieht sich auf die steuerbaren Ums�tze (Art. 21 Abs. 3 lit. a in Verb. mit Abs. 1 aMWSTG). Die von der Steuer ausgenommenen Ums�tze (Art. 18 aMWSTG) bewirken kein Entgelt und geh�ren nicht dazu (Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl. 2003, S. 374). Die Voraussetzungen f�r die Steuerpflicht sind nach altem Recht nicht erf�llt.
9.2.�Die Beschwerdef�hrerin erbringt auch nach dem neuen Recht ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Ums�tze, was eine Steuerpflicht nicht begr�ndet (vorstehende E. 7). Damit sind auch die Voraussetzungen f�r die Eintragung im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen ab 1. Januar 2010 nicht erf�llt.
Die Beschwerde ist aus diesen Gr�nden abzuweisen. Als unterliegende Partei ist die Beschwerdef�hrerin kostenpflichtig (Art. 65 und 66 BGG).