Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/28_13263.htm?idDzialu=28&idArtykulu=13263
Timestamp: 2019-09-18 04:55:53+00:00
Document Index: 39163290

Matched Legal Cases: ['FSK ', 'SA/Bd ', 'art. 187', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 15', 'SA/Bd ', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 187', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 187', 'art. 12', 'FSK ', 'art. 15', 'SA/Sz ', 'SA/Po ', 'FSK ', 'art. 12', 'art. 15', 'FSK ', 'art. 12', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 7', 'SA/Wa ', 'art. 15', 'FSK ', 'SA/Wr ', 'art. 12', 'art. 2', 'art. 17', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 15', 'FSK ', 'art. 33', 'art. 25', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 15', 'art. 187', 'art. 14', 'art. 14']

Wydatki na podwyższenie kapitału nie mogą być kosztem
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka, (współsprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Agnieszka Grundas, po rozpoznaniu w Izbie Finansowej na posiedzeniu jawnym w dniu 24 stycznia 2011 r. z udziałem prokuratora Prokuratury Generalnej Anny Podsiadło zagadnienia prawnego przekazanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 577/09 w sprawie ze skargi kasacyjnej S. S.A. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 29 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 717/08 w sprawie ze skargi S. S.A. w B. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 9 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w którym na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) przedstawiono do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez spółkę akcyjną na podwyższenie kapitału zakładowego, a związane z emisją nowych akcji?" podjął następującą uchwałę: Tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm.) w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy.
Wyrokiem z dnia 29 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 717/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę S. S.A. w B. (zwanej dalej spółką) na interpretację indywidualną z dnia 9 maja 2008 r. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
Przebieg postępowania podatkowego poprzedzający wydanie wyroku:
W dniu 25 lutego 2008 r. wpłynął wniosek spółki o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę wynikało, że organy spółki podjęły uchwały w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego. Konsekwencją tego jest emisja nowych akcji, które oferowane będą w ramach oferty publicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. Nr 184, poz. 1539 ze zm.). Akcje zostaną wprowadzone do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie (GPW).
W związku z powyższym spółka ponosi wydatki związane bezpośrednio i pośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego i ofertą publiczną swoich akcji. W pierwszej kolejności wydatki te obejmują koszty bezpośrednio i koniecznie związane z podwyższeniem akcji, takie jak opłaty notarialne, sądowe, za publikację, podatek cywilnoprawny, opłaty konieczne dla dopuszczenia akcji do obrotu publicznego, czyli opłaty na rzecz GPW, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych (KDPW) itp. Oprócz tego spółka ponosi także inne wydatki związane z ofertą choć już nie mające charakteru wydatków formalnie i koniecznie warunkujących realizację emisji i oferty publicznej. Dotyczą one usług związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego, publicznym udostępnieniem prospektu, poszukiwaniem inwestorów, obsługą techniczno - organizacyjną i prowadzeniem oferty publicznej, koordynowaniem i raportowaniem o przebiegu procesu oferty, rozliczeniem oferty publicznej. Usługi te obejmują zatem szeroko pojęte doradztwo, w tym doradztwo inwestycyjne, pomoc prawną, usługi audytorskie, wyceny, tłumaczenia, usługi i pośrednictwo firmy inwestycyjnej, oferującego i subemitenta, usługi marketingowe, poligraficzne, itp.
W związku z powyższym spółka zadała pytanie, czy ponoszone przez nią wydatki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, emisją i ofertą publiczną akcji, a w szczególności wydatki na usługi związane z wprowadzeniem akcji do obrotu na GPW oraz czynności związane z przygotowaniem, organizacją i przeprowadzeniem publicznej oferty akcji oraz ich obsługą i rozliczeniem, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy założeniu, że środki pieniężne pozyskane przez wnioskodawcę w ten sposób zostaną przez niego wykorzystane dla finansowania działalności kreującej (zwiększony) przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zdaniem spółki wszystkie poniesione przez nią wydatki związane z emisją i ofertą publiczną emitowanych akcji mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te są bowiem ponoszone w celu pozyskania przez spółkę środków pieniężnych pozwalających następnie, dzięki ich wykorzystaniu, na nowe inwestycje, rozwój i rozszerzenie źródeł przychodu, uzyskiwanie w przyszłości zwiększonych przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Innymi słowy wydatki te, są co prawda związane z przychodem wyłączonym z kategorii przychodów opodatkowanych - art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwana dalej: u.p.d.o.p.) - ale są także pośrednio związane z przychodami, które spółka będzie osiągać dzięki wykorzystaniu środków pozyskanych dzięki ofercie publicznej akcji, a w szczególności przychodami uzyskiwanymi dzięki nowym inwestycjom, zakupom i eksploatacji nowych środków produkcji, urządzeń, itp. Te przychody należą do kategorii przychodów opodatkowanych, a zatem wydatki, które pośrednio pozwoliły na ich uzyskanie, także mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
W dniu 9 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał interpretację, w której uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W jego ocenie spółka ponosi wydatki bezpośrednio związane z emisją nowych akcji, czyli z przeprowadzeniem jednego ze sposobów podwyższenia kapitału zakładowego. Istotą tej czynności jest zgromadzenie środków niezbędnych do funkcjonowania spółki jako osoby prawnej. Powołując się między innymi na art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. organ podniósł, że przepis ten wyraźnie wskazuje, że do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. A zatem przepis ten w ocenie organu stanowi, że wartości tak wniesione nie stanowią przychodu. Jego celem jest zapewnienie zgromadzenia środków niezbędnych dla funkcjonowania spółki. Wobec tego, wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego nie można traktować, jako kosztów uzyskania przychodów. Nie odnoszą się one bowiem do przychodu podatkowego. Są bezpośrednio powiązane z przeprowadzeniem neutralnej podatkowo operacji na kapitale zakładowym spółki.
Skarga do Sądu pierwszej instancji oraz uzasadnienie rozstrzygnięcia tego Sądu:
Po wyczerpaniu środków zaskarżenia, spółka w skardze do sądu administracyjnego pierwszej instancji zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 3 w związku z art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. a także art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., przez przyjęcie, że nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki, pomimo, iż zwiększenie środków własnych, którymi gospodaruje służyć ma zwiększeniu opodatkowanych przychodów pozyskiwanych przez spółkę.
Uzasadniając wdany wyrok sąd pierwszej instancji, powołując się na treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazał, że podwyższenie kapitału zakładowego wiąże się ze sformalizowanym trybem zmiany statutu spółki. Jego celem jest zmiana struktury kapitałowej w spółce, poprzez określenie kapitału zakładowego na wyższym niż dotychczasowy poziomie. Podwyższenie wiązać się musi nie tylko ze zmianą układu formalnego polegającego na zmianie statutu spółki, ale także znajduje odzwierciedlenie w bilansie spółki. Jednakże nawet, jeżeli ponosząc wydatki na podwyższenie kapitału spółki, ma ona na myśli dalsze skutki związane z tym zdarzeniem, to nie może zmienić to oceny, że wydatki te poniesiono na podwyższenie kapitału spółki. Czyli przychody te nie zostały zaliczone do przychodów o jakich mowa w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. i tym samym, stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p., wyłączone przy ustalaniu dochodu w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4) u.p.d.o.p.
Organ mógł dokonać takiej interpretacji ze względu na racjonalność ustawodawcy przejawiającą się w tym, że jedno pojęcie ("przychód") nie może być różnie pojmowane na gruncie różnych przepisów. Przychód, o jakim mowa w art. 12 u.p.d.o.p. jest tym samym przychodem co i w art. 15 u.p.d.o.p. Zatem uznając, że wydatki wskazane przez skarżącego nie są kosztami uzyskania przychodów, o jakich mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., organ dokonał interpretacji dopuszczalnej w świetle prawa.
W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p., przez przyjęcie, że nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki pomimo, iż zwiększenie środków własnych, którymi gospodaruje podatnik służyć ma zwiększeniu przychodów pozyskiwanych przez spółkę.
W związku z powyższymi zarzutami spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i uchylenie interpretacji Ministra Finansów, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.
Jednocześnie spółka wniosła o przedstawienie zagadnienia prawnego dotyczącego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego (lub szerzej - z uzyskaniem przychodów wymienionych w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.) składowi siedmiu sędziów NSA, w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwana dalej: P.p.s.a.) - z uwagi na sprzeczne orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie.
W uzasadnieniu spółka powołała się na rozbieżne w tej kwestii wyroki wydane przez wojewódzkie sądy administracyjne.
Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:
Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę kasacyjną na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2010 r. uznał, że na jej tle wyłoniło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę akcyjną na podwyższenie kapitału zakładowego.
Wątpliwości sprowadziły się do odpowiedzi na pytanie: "Czy na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez spółkę akcyjną na podwyższenie kapitału zakładowego, a związane z emisją nowych akcji?"
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 187 § 1 P.p.s.a przedstawił zaprezentowane wyżej zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny rozpoczął rozważania od stwierdzenia, że podwyższenie kapitału zakładowego przez emisję nowych akcji jest związane z wydatkami takimi jak doradztwo finansowe i prawne, przygotowanie prospektu emisyjnego, promowanie oferowanych akcji; czy koszty prawne, takie jak opłaty notarialne, opłata dla Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych, opłata za wprowadzenie do obrotu giełdowego. Wątpliwości, które ujawniły się na gruncie rozpatrywanej sprawy dotyczyły uznania powyższych wydatków za koszty uzyskania przychodów.
Odzwierciedleniem wątpliwości związanych z zaliczeniem wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji są rozbieżności, które wyłoniły się w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz wyrażanych w poglądach doktryny.
Zgodnie z pierwszym poglądem dopuszczalne jest zaliczenie wydatków związanych z emisją nowych akcji do kosztów uzyskania przychodów. Zwolennicy tego stanowiska wskazują, że koszty obsługi prawnej należy połączyć z przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p., a wydatki poniesione na podwyższenie kapitału zakładowego powiązać z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.
Rozpatrując sprawę II FSK 191/05 (wyrok NSA z dnia 22 lutego 2006 r. publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnychl - zwanej dalej w skrócie CBOSA) Sąd uznał, że koszty poniesione przy zakładaniu spółki, takie jak opłata notarialna, opłata skarbowa, adwokacka /radcowska/ stanowią koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Podkreślono, że kosztami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej mogą być również pośrednie wydatki związane z ogólnymi kosztami funkcjonowania osoby prawnej. Podobne stanowisko zajął WSA w Szczecinie w sprawie I SA/Sz 643/05, (wyrok z dnia 21 czerwca 2007 r., publ. w CBOSA) wskazując, że decydujące znaczenie ma cel poniesionych wydatków, a nie osiągnięcie konkretnego rezultatu. WSA zauważył, że wysokość kapitału zakładowego świadczy o wartości ekonomicznej oraz zdolności kredytowej spółki. Środki finansowe uzyskane z podwyższenia kapitału zakładowego często są przeznaczane na inwestycje w środki trwałe.
Natomiast WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 25 września 2007 r. sprawie o sygn. akt I SA/Po 891/07 (zaskarżony skarga kasacyjną do NSA, który wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2009 r., II FSK 1882/07 publ. w CBOSA, ją oddalił), uzasadnił możliwość zaliczenia wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału do kosztów uzyskania przychodów odwołując się do konstrukcji adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy kosztem a przychodem. WSA uznał, że "ścisłe wiązanie kosztu z konkretnym przychodem może doprowadzić do skutków sprzecznych z wolą prawodawcy, który de facto przyznał przede wszystkim podatnikowi prawo do oceny danego kosztu pod kątem jego związku z źródłem przychodów". W uzasadnieniu wyroku podkreślono również, że rozstrzygająca dla sprawy powinna być ocena rzeczywistego zamiaru podatnika, a nie osiągniętego skutku.
Zwolennicy przeciwnego stanowiska twierdzą natomiast, że wydatki poniesione przez spółkę na podwyższenie kapitału zakładowego, związane z emisją nowych akcji nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. Pogląd ten opiera się na założeniu, że w świetle art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie tego kapitału nie są zaliczane do przychodów, o jakich mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
NSA w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. o sygn. II FSK 1560/07 (publ. w CBOSA) wskazał, że termin "przychód" zawarty w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p jest przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. NSA podkreślił również, że skoro przychód otrzymany na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego nie zalicza się do przychodów, to nie jest możliwe również zaliczenie wydatków związanych z powiększeniem kapitału zakładowego do kategorii kosztów uzyskania przychodów. Dlatego też nie jest zasadne badanie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy wydatkami na podwyższenie kapitału zakładowego, a przychodami z działalności realizowanej dzięki podwyższeniu kapitału zakładowego spółki. Zauważono również, że kwalifikując określony wydatek jako koszt podatkowy, należy brać pod uwagę moment jego poniesienia, a nie osiągnięcia przychodów.
Natomiast w wyroku z dnia 26 lutego 2009 r. o sygn. akt II FSK 1753/07 (publ. w CBOSA) NSA uznał, że koszt uzyskania przychodu nie powinien być utożsamiany z kosztem w rozumieniu prawa bilansowego, ponieważ ustawa podatkowa zawiera w tym zakresie własne, autonomiczne rozwiązania.
W wyroku z dnia 15 grudnia 2009 r., II FSK 2085/08 (publ. w CBOSA) NSA wskazał, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi dla spółki "przysporzenie o charakterze trwałym" i dlatego należy odróżnić je od wydatków mających na celu uzyskanie przychodu.
Rozważane zagadnienie jest również przedmiotem zainteresowania przedstawicieli doktryny, zdaniem których wydatki związane z emisją akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
W krytycznej glosie do wyroku NSA z dnia 29 stycznia 2009 r., II FSK 1560/07 (J. Bauta - Szostak, B. Głowacki; glosa, Przegląd Podatkowy 2010/2/41) argumentowano, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów nie tylko ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu (,a nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła) to ustala się je proporcjonalnie. Wskazano również, że zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p. możliwe jest jedynie w odniesieniu do tych wydatków, których poniesienie ma swoją konsekwencję w uzyskaniu konkretnego przychodu.
W ocenie A. Mariańskiego (glosa do wyroku WSA z dnia 14 sierpnia 2007 r., III SA/Wa 3917/06, Monitor Podatkowy 2008/1/48) z definicji zawartej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że koszt jest ponoszony w celu osiągnięcia "przychodów" a nie konkretnego "przychodu". Nie musi zatem wystąpić bezpośredni związek między poniesieniem kosztu a uzyskaniem konkretnego przychodu.
Natomiast A. Bartosiewicz, R. Kubacki (glosa do wyroku z dnia 7 lipca 2009 r., II FSK 395/08, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego 2009/6/140) zauważyli, że współcześnie istnieje już pewna utrwalona zgoda co do tego, że ustawowe sformułowanie "w celu uzyskania przychodów" nie wprowadza wymogu wystąpienia przychodu jako bezpośredniego następstwa poniesionego kosztu. Autorzy wskazali, że "powiększenie kapitału zakładowego nie jest celem samym w sobie, ale ma także wpływ (choćby potencjalny) na wysokość osiąganych przez podatnika przychodów". Podkreślono również, że wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego ponoszone są z przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej finansowanej tym kapitałem.
Dla rozpatrywanej kwestii znaczenie mają również glosy K. Knapik (Monitor Podatkowy 2008/1/48; glosa do wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 1 marca 2000 r., I SA/Wr 2285/98, Glosa 2004/1/33), w których zauważono, że pojęcie "przychody" znajdujące się w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p nie jest tożsame ani z dochodami niepodlegającymi opodatkowaniu opisanymi w art. 2 u.p.d.o.p, ani z dochodami wolnymi od podatku wskazanymi w art. 17 u.p.d.o.p. Zdaniem autorki w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p wprowadzony został trzeci termin, który powinien być definiowany w świetle zasad rachunkowych. K. Knapik podkreśliła również, że badanie spełnienia warunków z art. 15 ust. 1 powinno dotyczyć poszczególnych wydatków, a nie ogólnych kosztów związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego.
Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że konieczne jest również udzielenie odpowiedzi na pytanie czy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. mogą być interpretowane razem, jako jednoznacznie wskazujące na brak podstaw do zaliczenia, poniesionych na podwyższenie kapitału zakładowego wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zauważono też potrzebę określenia czy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. oznacza ten sam przychód, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 10 grudnia 2010 r. dopuścił do udziału w postępowaniu sądowym Stowarzyszenie [...] (zwane dalej: stowarzyszeniem). Pismem z dnia 1 grudnia 2010 r. stowarzyszenie złożyło wniosek o dopuszczenie do udziału w sprawie II FSK 577/09 oraz II FPS 6/10 w charakterze uczestnika.
Powołując się na art. 33 § 2 w zw. z art. 25 § 4 P.p.s.a stowarzyszenie wskazało, że postępowanie w sprawie jest zgodne z jego statutowymi celami, którymi są m.in.: reprezentowanie i ochrona interesów zrzeszonych w nim członków, umożliwienie współdziałania emitentów papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych na rzecz rozwoju rynku kapitałowego, ewolucji polskiego życia gospodarczego i społecznego w kierunku tworzenia gospodarki rynkowej. Realizacji wskazanych celów ma sprzyjać propagowanie i inicjowanie rozwiązań prawnych służących zmianie regulacji lub sposobów ich interpretacji.
W stanowisku pisemnym z dnia 20 stycznia 2010 r. prokurator Prokuratury Generalnej wniósł o podjęcie uchwały o następującej treści "Wydatki poniesione przez spółkę akcyjną na podwyższenie kapitału zakładowego związane z emisją nowych akcji nie są kosztami uzyskania przychodów, ponieważ przychody te zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie są zaliczane do przychodów o jakich mowa w art. 7 ust. 2 i art. 15 ust. 1 tej ustawy".
Z analizy uzasadnienia postanowienia, w którym przedstawiono do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienie prawne wynika, że spełniona została przesłanka określona w art. 187 § 1 p.p.s.a. Rozpoznanie wniesionej do tego Sądu skargi kasacyjnej nie jest bowiem możliwe bez usunięcia poważnych wątpliwości związanych z rozumieniem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych [u.p.d.o.p.] wskazanych w sentencji postanowienia. Ich odzwierciedleniem są rozbieżności, które wyłoniły się w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również wyrażanych w poglądach doktryny co do wykładni przepisów normujących kwestie dotyczące zaliczenia wydatków związanych z podwyższeniem kapitału spółki akcyjnej do kosztów uzyskania jej przychodów.
Przedstawione do rozpoznania zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości powstało w toku rozpoznania sprawy, w której na indywidualny wniosek zainteresowanej spółki Minister Finansów wydał interpretację indywidualną w oparciu o przepisy art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm.). W tym kontekście należy przypomnieć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o interpretację jest obowiązany m.in. do ..."wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego...". Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A.Kabat {w:} J S. Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym odwołując się do uchwały organów spółki wyjaśniono, że zobowiązywała ona do podwyższenia jej kapitału zakładowego w drodze emisji akcji w ramach oferty publicznej. W związku z tym spółka ponosi wydatki związane bezpośrednio i pośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego i ofertą publiczną swoich akcji.
Do kategorii wydatków bezpośrednio związanych z podwyższeniem kapitału zaliczono opłaty notarialne, opłaty sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty konieczne dla dopuszczenia akcji do obrotu oraz opłaty za publikację. Z kolei do wydatków pośrednich (wydatki związane z ofertą, nie warunkujące jednak emisji oferty publicznej) zaliczono usługi związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, publicznym udostępnieniem prospektu, poszukiwaniem inwestorów, techniczno-organizacyjną obsługą i prowadzeniem oferty publicznej, koordynowaniem i raportowaniem o przebiegu procesu oferty, rozliczeniem oferty publicznej. W tym zakresie wskazano na usługi doradztwa, w tym doradztwa inwestycyjnego, pomoc prawną, usługi audytorskie, wyceny, tłumaczenia, usługi i pośrednictwo firmy inwestycyjnej, oferującego i subemitenta, usługi marketingowe i poligraficzne. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego powstały wą...