Source: https://adoc.tips/mendelova-zemdlska-a-lesnicka-univerzita-v-brn-srovnavaci-st.html
Timestamp: 2020-05-31 22:04:53+00:00
Document Index: 37485999

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 7', '§ 6', '§ 12', '§ 51', '§ 3', '§ 7', '§ 15', '§ 19', '§ 6', '§ 15', '§ 35', '§ 23', '§ 11', '§ 9', '§ 3', '§ 19', '§ 2', '§ 4', '§ 45', '§4', '§4', '§4', '§4', '§ 283', '§ 2', '§ 3', '§ 4', '§ 38', '§ 15', '§23', '§283', '§ 9', '§ 233', '§ 26', '§ 25', '§ 27', '§ 27', '§ 28', '§ 25', '§ 282', '§ 283', '§ 15', '§ 23', '§ 231', '§ 23', '§ 26', '§ 283', '§ 35', '§ 48', '§ 50', '§ 49', '§ 17', '§34', '§ 34', '§ 35']

MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ SROVNÁVACÍ STUDIE DAŇOVÉ SOUSTAVY ČR A ESTONSKA. Diplomová práce. Provozně ekonomická fakulta - PDF Free Download
MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ SROVNÁVACÍ STUDIE DAŇOVÉ SOUSTAVY ČR A ESTONSKA. Diplomová práce. Provozně ekonomická fakulta
Author: Vilém Richard Navrátil
3 downloads 26 Views 566KB Size
Mendelova univerzita v Brn. Lesnická a d eva ská fakulta
Mendelova zemdlská a lesnická univerzita v Brn
MENDELOVA ZEMĚDĚLSK[ A LESNICK[ UNIVERZITA V BRNĚ. Agronomick{ fakulta. Ústav agrosystémů a bioklimatologie
Mendelova zem lská a lesnická univerzita v Brn Provozn ekonomická fakulta Studijní obor: Manažersko - ekonomický ÍZENÍ JAKOSTI Bakalá ská práce
MENDELOVA ZEMDLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRN LESNICKÁ A DEVASKÁ FAKULTA ÚSTAV NÁBYTKU, DESIGNU A BYDLENÍ
Mendelova univerzita v Brn. Agronomická fakulta BAKALÁ SKÁ PRÁCE
MENDELOVA UNIVERZITA V BRN AGRONOMICKÁ FAKULTA DISERTAČNÍ PRÁCE
MENDELOVA ZEMDLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRN. Aktualizace
MENDELOVA ZEMDLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRN Fakulta lesnická a devaská BAKALÁSKÁ PRÁCE
Mendelova zemdlská a lesnická univerzita v Brn. Agronomická fakulta. Ústav zemdlské, potravináské a environmentální techniky
MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní ______________________________________________________________________
SROVNÁVACÍ STUDIE DAŇOVÉ SOUSTAVY ČR A ESTONSKA
Ing. Danuše Nerudová, Ph.D.
Bc. Dagmar Zezulová
Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Srovnávací studie daňové soustavy ČR a Estonska“ vypracovala samostatně a použila jen pramenů, které cituji a uvádím v použité literatuře.
Děkuji tímto Ing. Danuši Nerudové za rady a připomínky a za odborné vedení při zpracování této diplomové práce. Dále bych chtěla poděkovat touto cestou rodině, která mi umožnila studium na vysoké škole.
Brno, 17. prosince 2008
Bc. Zezulová Dagmar
Abstrakt Zezulová, D. Srovnávací studie daňové soustavy ČR a Estonska. Diplomová práce. Brno, 2009.
Tato práce je zaměřena na srovnání daňových soustav mezi Českou republikou a Estonskem. Cílem práce je objasnění základních pojmů z této oblasti, popis daňových systémů jednotlivých zemí. Diplomová práce je zaměřena především na daně přímé, zejména na daně z příjmů fyzických a právnických osob. V praktické části práce jsou uvedeny základní situace poplatníka, které mohou nastat, pokud by se poplatník dané země rozhodl vycestovat do druhého státu za prací. Závěrem je porovnání dosáhnutých výsledků a zhodnocení daného případu v dopadu na čistý příjem poplatníka. Klíčová slova Daňová soustava, daň z příjmu fyzických a právnických osob, Estonsko, rovná daň
Abstract Zezulová, D. Comparative study of the tax system the Czech Republic and Estonia. Diploma thesis. Brno, 2009.
This work is focused on a comparison of tax systems between the Czech Republic and Estonia. The aim of this work is the clarification of basic terms in this area, a description of the tax systems of each country. The thesis is focused on direct taxes, particularly on income tax and legal persons. In the practical part of work are set out the basic situation of a taxpayer that may arise if a taxpayer of the country decided to travel to another country for work. Finally, it compared and evaluation achieve outcome of the case in the impact on net income taxpayer. Keywords Tax system, income tax of individuals and legal entities, Estonia, equal tax
Obsah 1 ÚVOD A CÍL PRÁCE................................................................................................. 8 1.1 ÚVOD DO PROBLEMATIKY ........................................................................................ 8 1.2 CÍL PRÁCE ................................................................................................................ 9 2 METODIKA PRÁCE ................................................................................................ 10 3 TEORETICKÁ ČÁST............................................................................................... 11 3.1 ZÁKLADNÍ EKONOMICKÉ POJMY............................................................................. 11 3.1.1 Daň................................................................................................................. 11 Funkce daní......................................................................................................... 11 Třídění daní......................................................................................................... 12 3.1.2 Daňové principy............................................................................................. 13 3.1.3 Rezident, ne-rezident...................................................................................... 15 3.2 CHARAKTERISTIKA ESTONSKA A JEJÍ DAŇOVÝ SYSTÉM ......................................... 16 3.2.1 Daňové zatížení země..................................................................................... 16 3.2.2 Charakteristika země ..................................................................................... 17 3.2.3 Ekonomická situace země .............................................................................. 18 3.2.4 Historický pohled ........................................................................................... 19 3.2.5 Daňový systém Estonska ................................................................................ 20 Přímé daně .......................................................................................................... 21 Nepřímé daně...................................................................................................... 26 3.3 CHARAKTERISTIKA DAŇOVÉHO SYSTÉMU ČR ........................................................ 30 3.3.1 Daňové zatížení země..................................................................................... 30 3.3.2 Charakteristika země ..................................................................................... 31 3.3.3 Ekonomická situace země .............................................................................. 32 3.3.4 Daňový systém ............................................................................................... 32 Přímé daně .......................................................................................................... 33 Nepřímé daně...................................................................................................... 38 4 PRAKTICKÁ ČÁST ................................................................................................. 42 4.1 DAŇ Z PŘÍJMU FYZICKÝCH OSOB ............................................................................ 42 4.1.1 Výpočet daně rezidenta .................................................................................. 48 4.1.2 Rezident s dítětem, poskytnutí daru ............................................................... 52
4.1.3 Nerezident s 75% podílem estonských příjmů ............................................... 55 4.1.4 Nerezident ...................................................................................................... 58 4.2 DAŇ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB ....................................................................... 60 4.2.1 Estonsko ......................................................................................................... 60 4.2.2 Česká republika ............................................................................................. 65 4.2.3 Srovnání zdanění právnických osob .............................................................. 66 4.3 KOMPARACE OSTATNÍCH DANÍ ............................................................................... 70 4.4 KOMPARACE DAŇOVÝCH SOUSTAV ........................................................................ 70 5 DISKUZE A ZÁVĚR................................................................................................. 74 6 POUŽITÁ LITERATURA........................................................................................ 76 7 POUŽÍVANÉ ZKRATKY ........................................................................................ 82 8 SEZNAM TABULEK A GRAFŮ............................................................................. 83
1 Úvod a cíl práce 1.1 Úvod do problematiky Daně jsou důležitým nástrojem jak naplnit cíle vlády, jejich zvolené politiky a tvoří nemalou část příjmu do státního rozpočtu. Ekonomický vývoj ve světě a tvorba společného trhu přinutil země zamyslet se nad daňovými systémy jednotlivých zemí EU. Různorodost daňových systémů přináší v posledních desetiletích firmám velké transakční náklady a legální úniky odvodů daní v zemích s nižší sazbou daně.
Daňová harmonizace znamená přizpůsobení a slaďování národních daňových systémů a jednotlivých daní na základě dodržování společných pravidel zúčastněných zemí.
Hlavním cílem harmonizace je možnost srovnání jednotlivých zemí spolu s přijatými smlouvami Evropské unie a odstranit tak možnost negativního ovlivňování členských zemí. Harmonizace vyžaduje intenzivní spolupráci veřejných správ. Jednotlivé země zavedly daňové systémy ještě před myšlenkou Evropské unie. Měly jiné představy o předmětu zdanění, výši sazeb. Různé daňové sazby v jednotlivých státech narušují fungování společného trhu. Harmonizace daní omezuje možnost konkurence mezi jednotlivými zeměmi. Proces harmonizace pokročil u spotřebních daní, u přímých daní nedošlo téměř k žádnému posunu. Sladěním daní se ekonomiky vzdávají své suverenity a ztrácí tím možnost získávat peněžní prostředky podle potřeb země.
Česká republika a Estonsko vstoupili k 1. květnu 2004 spolu dalšími osmi zeměmi do Evropské unie. Tímto vstupem se zavázala harmonizovat své daně na stejné mechanismy, které fungují v ostatních zemích Evropské unie. Evropská unie má stanoveny podmínky vstupu, které musí splňovat každá přistupující země. Proces sjednocování však nelze uspěchat a vyžaduje čas. Ani po vstupu nekončí a pokračuje takovým směrem, aby byl v souladu s předpokládaným vývojem EU a předpisy.
1.2 Cíl práce Cílem diplomové práce na téma „Srovnávací studie daňových soustav České republiky a Estonska“ je charakterizovat daňové soustavy jednotlivých zemí včetně potřebných ekonomických pojmů.
Vzhledem k tomu, že problematikou zdanění estonských poplatníků u nás není věnována dostatečná pozornost, je nutný dostatečný přehled o problematice zdanění. Vzhledem k novelizaci českých zákonů k 1. lednu 2008 jsou v diplomové práci uvedeny sazby v aktuální výši. S estonskými poplatníky se česká daňová správa běžně nesetkává, proto je jí věnována větší část práce.
Prvním krokem praktické části je simulace základních situací fyzické osoby. Příklady porovnávají zdanění v jednotlivých zemích a vyvozují závěry, který daňový systém je v které situaci šetrnější k poplatníkovi. Druhým krokem je analýza zdanění právnických osob. Následuje porovnání ostatních daní, které vychází z teoretické části a poslední částí je zhodnocení daňových systémů s dopadem na makroekonomické ukazatele.
Výsledkem práce je zhodnocení obou soustav
včetně analýzy dopadů rozdílů
do daňového zatížení poplatníka v podobě praktických příkladů.
2 Metodika práce Diplomová práce na téma Srovnávací studie daňové soustavy České republiky a Estonska bylo vybráno s ohledem na aktuální témata harmonizace daní v EU. Estonsko bylo vybráno na základě společného vstupu s Českou republikou do EU ke dni 1. května 2004. USA, Kanada, Francie, Irsko, Británie aj. patří mezi nejvíce vyhledávané cílové země migrace za pracovní sílou obecně.
Podkladové materiály pro tuto práci představují především překlady příslušných zákonů Estonska nebo články na dané téma. Informace byly čerpány z odborné literatury, internetových zdrojů, především ministerstev jednotlivých zemí a statistických úřadů.
Diplomová práce je rozdělena do kapitol, ve kterých jsou využity ekonomické metody používané při zpracování závěrečných prací, kterými jsou indukce, deskripce, analýza, syntéza, analogie a v neposlední řadě komparace pomocí grafů a tabulek. První část je nazvána úvod a cíl práce, druhá metodika práce.
Kapitola třetí s názvem Teoretická část je věnována objasnění některých základních pojmů týkajících se daňové soustavy. Teoretická část je rozdělena na tři základní bloky. První se věnuje ekonomickým pojmům obecně. Druhý blok informuje o daňové soustavě Estonska včetně její krátké historie a ekonomické situace. Třetí blok je věnován daňové soustavě České republiky po novelizaci k 1. lednu 2008. Tento ucelený přehled slouží k pochopení praktické části diplomové práce.
Čtvrtá část je praktickou částí. Její převážná část je zaměřena na srovnání situací poplatníka v pozici rezidenta, ne-rezidenta v dané zemi a jeho daňové zatížení. Řešeny jsou jak fyzické osoby tak i právnické. Pomocí příkladů znázorněných v tabulkách je možné porovnat situace, které by mohly nastat v případě zaměstnání v Estonsku.
Pátá část tvoří diskuse a závěr, která shrnuje informace a poznatky získané zpracovatelkou diplomové práce. V šesté části jsou shrnuty veškeré použité zdroje, které byly v práci použity.
3 Teoretická část 3.1 Základní ekonomické pojmy 3.1.1 Daň Daně nejsou novodobou záležitostí, ale jejich vznik a výběr doprovázejí lidstvo od nepaměti. Už za doby Římanů se vybíraly daně jako doplňková část příjmů panovníka k příjmům z majetku a výsostným právům. Byly vybírány nepravidelně až do doby vypracování a zavedení daňové soustavy v Řecku.
Daň je definována jako „povinná, nenávratná, zákonem určená platba do veřejného rozpočtu. Je to platba víceúčelová a neekvivalentní. Pravidelně se opakuje v časových intervalech, nebo je nepravidelná a platí se za určitých okolností“. [Hruška, 1997, s. 5]
Neúčelovou platbou se rozumí situace, kdy vybraná daň neodpovídá konkrétnímu vládnímu projektu, ale stane se součástí veřejného rozpočtu, z něhož se pak budou hradit různé veřejné potřeby. Poplatníci se nedozví na co byla použita jejich konkrétní odvedená daň. Neekvivalentnost platby lze chápat tak, že poplatník nemusí dosáhnout protihodnoty, která by odpovídala jeho platbě. [Kubátová, 2005, s. 9]
FUNKCE DANÍ Funkce daní v ekonomické teorii vyplývají z existence veřejného sektoru. Veřejný sektor je nezbytnou součástí ekonomiky a zabezpečuje funkce, které trh nemůže sám zajistit.
Mezi funkce patří dle Kubátové, [2005, s. 16]: a) Alokační funkce, uplatňuje se v případě, že na trhu dojde k tržnímu selhání. Mezi jejich příčiny patří existence veřejných statků, které se vyznačují nedělitelností a nevylučitelností. Tyto výrazy si můžeme objasnit tak, že jedinec spotřebovává statek, aniž by omezoval spotřebu jiných jedinců a zároveň nemůže spotřebu veřejného statku druhému jedinci zakázat. Jako další příčina je existence externalit. Externality jsou užitky nebo škody, které vznikají jako vedlejší produkt trhu a neprojevují se v ceně výrobku či služby.
b) Redistribuční funkce vyplývá z potřeby působení státu na ekonomiku, aby předcházela narůstajícím rozdílům mezi chudými a bohatými, životu v blahobytu na jedné straně a bídě na straně druhé. Proto vláda odebírá část důchodů ve formě daní a v podobě transferových plateb snižuje tyto rozdíly.
c) Stabilizační funkci lze využít v případě, kdy dojde k nestabilitě v tržním mechanismu. O roli fiskální politiky v této funkci se vede mnoho dohadů. V období konjunktury důchody i spotřeba roste, a proto i daně jsou odváděny ve vyšším podílu na důchodu, čímž pomáhají předcházet přehřátí ekonomiky a vytvářejí také rezervu pro případ „horších časů“. Naopak v období stagnace daně pomáhají tím, že jsou relativně nižší ekonomiku nastartovat.
d) Fiskální funkce slouží k obstarání dostatečného množství peněžních prostředků na úhradu veřejných výdajů. Z historického pohledu je tato funkce považována za nejstarší a také nejdůležitější.
TŘÍDĚNÍ DANÍ Tato kapitola je zaměřena na dělení daní. Jak z textu výše vyplývá, nevybírá se pouze jedna daň, ale více daní podle různých hledisek. Veškeré daně pak tvoří samotný daňový systém země. Za základní se považuje dělení daně podle vazby na důchod poplatníka a to na daň přímou a nepřímou.
a) „Daně přímé platí poplatník na úkor svého důchodu a předpokládá se, že je nemůže přenést na jiný subjekt“. [Hruška, 2007, s. 9] Mezi tyto daně patří daň z důchodu a daň majetková. Oproti nepřímým daním, jsou přímé daně více vnímány, neboť jsou vyměřovány z příjmů poplatníka, a proto je poplatník více pociťuje a na jejich změnu reaguje, než daň ve zboží či službách.
b) Daně nepřímé se neodvádí z vlastního důchodu, jak je tomu u daní přímých, ale převádí se na jiný subjekt. Nepřímými daněmi se navyšuje hodnota zboží a služeb, proto je objektem daně spotřeba. Mezi tento typ daně patří daň z přidané hodnoty, daň z obratu, daň spotřební a cla.
Rozdíl mezi přímými a nepřímými daněmi můžeme zaznamenat i v terminologii. U přímých daní se nazývá subjekt poplatník, zatímco u nepřímých daní plátce. [Kubátová, 2005, s. 29]
Daně lze třídit podle řady jiných kritérií. Toto dělení není však pro tuto diplomovou práci stěžejní, proto je níže uveden pouze jejich výčet a hrubé členění. Další třídění podle Hrušky [2007, s. 8] je možné podle objektu, ze kterého se daň odvádí (z důchodů, spotřeby, majetku), podle vztahu k poplatníkovi (osobní, na věc), podle dopadu na důchod (proporcionální, progresivní, regresivní), podle vztahu sazby daně k základu (specifické, k hodnotě, bez vztahu na základ daně), dle daňového určení (státní, municipální, vyšších územně správních celků, svěřené).
Veškeré daňové odvody, jež se za daně v Evropské unii považují, jsou uvedeny v klasifikaci OECD (viz příloha B). Tato klasifikace především slouží ke srovnání různých zemí.
3.1.2 Daňové principy Pokrok a vývoj je neodmyslitelně součástí každého jedince i celé společnosti. Proto i problémy běžného života je třeba řešit. Hlavním úkolem daňové teorie je správné určení výše potřeb obyvatel, velikosti odvodů a jejich následné rozdělení zpět mezi daňové subjekty. Různí ekonomové uvádějí odlišné požadavky na daně, tzv. daňové principy. Jejich stručný popis je uveden v následujících podkapitolách. Daňové principy lze členit [Hruška, 2007, s. 21]: a) Princip daňové spravedlnosti Pojem spravedlnost není v daňové teorii definován, nemůžeme proto říci co je spravedlivé a co ne. Tento princip se snaží nalézt vhodný způsob, jak spravedlivě rozdělit daňové břemeno mezi poplatníky. Pro tento účel uplatňujeme dva principy ke zdanění, a to: •
princip platební schopnosti – v praxi se dále posuzuje podle horizontálního a vertikálního hlediska. V případě horizontálního hlediska máme na mysli stejnou výši daně pro poplatníky se stejnou schopností platit, naopak
u vertikálního hlediska platí různou daň. Aby byl princip spravedlnosti naplněn, musí obě hlediska platit současně; •
princip prospěchu – „chápeme daň jako cenu placenou za veřejný statek. Stejně jako u statku privátního porovnává spotřebitel i u veřejného statku mezní užitky s cenou a na tomto základě se rozhoduje tak, aby jeho výsledný užitek byl maximální. Princip prospěchu se uplatňuje především u poplatků a u jim podobným daní (např. daň silniční, daně majetkové), ale lze ho vysledovat i u jiných daní, kde se prosazuje společně s platební schopností“. [Kubátová, 2006, s. 42]
b) Princip daňové efektivnosti Existence daně ve formě transferů peněžních prostředků do veřejného sektoru snižuje celkový efekt působení ekonomiky. Je to transfer, který vyvolává dodatečné náklady. Daňový systém si klade za cíl snížit neefektivnost na co možná nejnižší míru. Do těchto nákladů jsou zahrnovány administrativní náklady rozdělené na přímé a nepřímé. •
Přímé administrativní náklady jsou chápány jako náklady na existenci státní správy, evidenci poplatníků, výběr daní. Patří sem i náklady jiných sektorů, které mají souvislost s daněmi, např. statistické úřady. Výše přímých nákladů lze snadno zjistit, neboť každá instituce je vede v evidenci.
Naproti tomu nepřímé administrativní náklady nese soukromý sektor. Zahrnuje čas a peníze občanů na pochůzky po úřadech, vyplnění daňového přiznání, vedení daňového účetnictví aj. Tyto náklady už nelze zjistit, jelikož nejsou nikde statisticky uvedeny a lze je pouze odhadovat. Poměr přímých a nepřímých nákladů se může lišit podle přelévání povinností mezi sektory.
Mimo administrativních nákladů, existuje ve společnosti ještě další druh, ovlivňující efektivnost ekonomiky – tzv. distorze neboli zkreslení. Každé zavedení daně má vliv na relativní ceny, či výnos. Tato změna má vliv na chování lidí, kteří se snaží dani vyhnout. Proto nahrazují, substituují statky za jiné, hledají si jinou práci. Tímto přemísťováním je možné daň obejít, ale přesto újmě ze změny nelze uniknout. „Ztráta nebyla nikomu prospěšná. Proto se ztráta takového druhu nazývá absolutní neboli ztráta mrtvé váhy nebo též nadměrné daňové břemeno. Nadměrné proto, že kromě
něho nesou poplatníci, kteří daň platí, také břemeno daně zaplacené státu“. [Kubátová, 2006, s. 48] Vzniklé břemeno je dalším nákladem v systému.
c) Princip daňových stimulů Výběr daní by neměl ovlivňovat negativně chování ekonomických subjektů. Pokud není cílem dlouhodobé omezování růstu, neměla by být ekonomika skrze daně omezována. Zvyšování daní vede k neochotě pracovat, více spořit nebo akceptovat podnikatelské riziko. „Pokud daně ovlivňují chování poplatníků, mají ho stimulovat „správným“ směrem, mají vytvářet správné stimuly“. [Kubátová, 2005, s. 18]
d) Princip makroekonomické pružnosti Dalším požadavkem na daňové systémy je jejich pružnost. Měly by být jakýmisi stabilizátory. Daně mohou krátkodobě působit na poptávku a tím ovlivňovat makroekonomické veličiny.
e) Princip právní perfektnosti a politické průhlednosti Tento princip je o to důležitější, čím víc je upřednostňována svoboda jednotlivce. Za „lepší“ daně jsou považovány takové, u kterých je zřejmé, kdo je v reálu platí a ne ty, kde daňové přemístění zapříčiní ztrátu této informace.
3.1.3 Rezident, ne-rezident Definice daňového rezidenta podle českého zákona je možné najít v Zákoně o dani z příjmu č. 586/1992 Sb., v § 2, odst. 2, 4 pro fyzické osoby, § 7 odst. 3 pro osoby právnické. V případě Estonska je rezident definován ve Sbírce zákonů o dani z příjmů fyzických osob RT I 1999, 101, 903 (RT = Riigi Teataja = State Gazette= Sbírka zákonů) z 15. prosince 1999 ve znění pozdějších předpisů, a to v § 6. V rámci mezinárodního zdanění se definice rezidenta odkazuje na národní daňové zákony.
REZIDENT Fyzická osoba, která má trvalé bydliště na území České republiky (v případě Estonska v Estonsku) nebo se zde obvykle zdržuje po dobu minimálně 183 v kalendářním roce, a to i přerušovaně. Zdaňovány jsou příjmy z tuzemska i ze zahraničí.
Právnická osoba, je definována jako poplatník, který má na území České republiky své sídlo nebo své vedení. Za místo vedení se považuje adresa, ze kterého jsou prováděna klíčová řídící a obchodní rozhodnutí [Sojka, 2008, s. 16].
NE-REZIDENT Za ne-rezidenta je považována každá osoba, která nesplňuje podmínky rezidenta nebo se na území daného státu nachází z důvodu studia nebo léčení.
3.2 Charakteristika Estonska a její daňový systém 3.2.1 Daňové zatížení země Doba panovníků pominula. Od té doby uplynulo mnoho let a poměr vybíraných daní se několikanásobně zvýšil. Výběr daní představuje příjmy do veřejného rozpočtu. Na základě různorodých daňových systémů se používají poměrové ukazatele. Jedním z nich je daňová kvóta.
Daňová kvóta je mezinárodní srovnávací ukazatel, který vyjadřuje podíl vybraných daní na hrubém domácím produktu. DK =
daně HDP
Její výše je různorodá, podle toho, jaké příjmy se do čitatele zahrnují. Ve většině případů tvoří daňové příjmy vždy dva až tři zdroje příjmů a ostatní tvoří jejich doplněk. V současné době se daňový mix, tedy poměr jednotlivých daní, ustálil na určitém poměru. Většina zemí se od něj však značně odchyluje [Vančurová, 2008, s. 32].
Graf 1: Daňové zatížení v Estonsku [%] 34 33 32 31 30 29 28 27
30,2 29,2
2007 2008* 2009* 2010*
Zdroj: Statistics Estonia [52], Ministry of finance [38] + vlastní úprava
V grafu 1 je možné vidět daňové zatížení v průběhu několika let. Podle analytiků je společnost bohatší, čím větší je daňové zatížení. Současná struktura daňových příjmů se pohybuje blízko k průměru 36,2 % v zemích OECD [48]. Její klesající charakter je možno argumentovat snižující se sazbou daně z příjmů fyzických i právnických osob do roku 2011. K výkyvu v roce 2007 došlo v důsledku nárůstu příjmů o 44 mld. kroons než v předchozím roce. Zhruba 40 % těchto peněz pocházelo z daně z přidané hodnoty z mnohem aktivnějšího obchodování. Další zvýšení daňového zatížení bylo způsobeno z příjmů povinného sociálního zabezpečení a daně z příjmů [52]. Na grafu 2 je uvedena pro ilustraci daňová struktura v Estonsku.
Graf 2: Daňová struktura příjmů v estonském daňovém systému 100% 80% 60% 40% 20% 0% 1999
Zdroj: Ministry of finance [38]
3.2.2 Charakteristika země Estonsko se nachází v severní Evropě, na východním pobřeží Baltského moře. Patří mezi pobaltské státy spolu s Lotyšskem a Litvou. Rozloha země je 45 226 km². Počet obyvatel podle posledního sčítání činil 1 332 893. Estonsko má jednokomorový parlament s čtyřletým funkčním obdobím. Prezidentem státu je Toomas Hendrik Ilves. Země je rozdělena do 15 administrativních jednotek – krajů, úředním jazykem je estonština. Estonsko je členem několika organizací, a to: Světové obchodní organizace (WTO) od roku 1999, Evropské unie od roku 2004 a ERM II, což je předstupněm eura, jehož zavedení je plánováno na rok 2010 nebo později. Národní měnou je estonská koruna (EEK). Podle posledního sčítání lidu v roce 2003 tvoří ze 68,4 % Estonci,
25,7 % Rusové, a ostatní menšinové skupiny do 2 % Ukrajinci, Bělorusové, Finové aj. [59].
3.2.3 Ekonomická situace země Ekonomika v Estonsku vykazovala v průběhu roku 2007 zhoršení v mnoha kategoriích. Tempo růstu HDP mělo v roce 2007 klesající tendenci, v roce 2008 tento směr přetrvává.
Příčin, které jsou důsledkem tohoto záporného růstu je několik [14]: •
Od druhého čtvrtletí došlo ke změně metody zjišťování, stálé ceny roku 2000 byly nahrazeny průměrnými cenami z předcházejícího roku než je zkoumán,
zhoršení vztahů s okolními státy, především Ruskem,
vysoký růst mezd - vyvolá ztrátu konkurenceschopnosti, což se v některých odvětvích projeví propouštěním zaměstnanců,
růst cen potravin a energií.
Evropská komise uveřejnila navzdory těmto negativním zprávám předpověď pro rok 2008, ve kterém se odhaduje růst
HDP 2,7 %. Vývoj růstu HDP bude záviset
především na výši exportu z Estonska, neboť domácnosti z důvodu růstu cen budou snižovat svoji poptávku, vlivem ztráty zaměstnaní poklesnou i investice.
Tabulka 1: Základní ekonomické ukazatele jednotka
Růst HDP % 7,1 8,1 Míra inflace (CPI) % 1,3 3,1 Míra nezaměst. % 10 9,7 * předpověď Zdroj: Bussinesinfo.cz [14] + vlastní zpracování
10,5 4,1 7,9
11,4 4,4 5,9
2007 7,1 6,6 4,7
2008* 9,8 10,7 6,4
2009* 11,4 6 6,6
Inflace dosáhla v roce 2007 6,6 %. Jak je vidět v tabulce výše, inflace má rostoucí tendenci po celou dobu sledování. Její růst se očekává i následujících letech, z důvodu změny v daňovém systému. Předpovědi se odhadují na 10,7 % pro rok 2008 a v roce 2009 na 6,0 %. Státní rozpočet byl do loňského roku přebytkový ve výši 7,1 mld. EEK, na rok 2008 už tak příznivé odhady nejsou v důsledku poklesu tepa růstu, proto se očekává deficit kolem 3,1 mld. EEK.
V roce 1992 zavedlo do oběhu svoji měnu – estonskou korunu (esti kroon, EEK), která byla navázána na německou marku v kurzu 8 EEK = 1 DEM. Po nahrazení marky eurem byl kurz pozměn na 15,6466 EEK za 1 euro. Estonská republika podepsala s Českou republikou Smlouvu o zamezení dvojího zdanění, která vstoupila v platnost od 26. května 1995 (viz příloha C).
3.2.4 Historický pohled Estonsko nepatřilo vždy mezi země s vyspělým hospodářstvím. Během druhé světové války a následujících 50 let si Estonsko zažilo jako součást Sovětského svazu hospodářskou stagnaci. Pobaltské země se staly představiteli nejzaostalejších zemí. I přes podobné hospodářství se Estonsko umisťovalo mezi pobaltskými zeměmi na prvním místě (v roce 1996 HDP = 33 % EU15), na druhém místě Litva (29 %) a nejhorší se z trojice umístilo Lotyšsko. Přelomem byl 25. prosinec 1991, kdy došlo k rozpadu Sovětského svazu a pobaltské země se začaly přeorientovávat na vyspělé hospodářství. Během následujících tří let se nacházela ekonomika v hluboké recesi a populace byla nucena čelit obrovské hyperinflaci. Ceny zboží dosahovaly v roce 1992 neuvěřitelných 1076 % a ještě v roce 1996 činila inflace 20 % [16].
Obrat k lepšímu nastoupil až daňovou reformou v letech 1994-1995. V roce 1994 Estonsko jako první z pobaltských zemí zavedlo rovnou daň z příjmu ve výši 26 % (neznamená to ve výsledku nic jiného než to, že právnické i fyzické osoby zdaňují své příjmy stejnou sazbou daně, bez ohledu na jeho výši). Tato výše byla ponechána až do roku 2004. Daňová reforma byla postupně obohacena o další prvky, za účelem zvýšení efektivnosti a zkvalitnění práce státní správy. Zpráva Evropské komise z roku 2005 řadí Estonsko do čela žebříčku zemí v dostupnosti v poskytování služeb přes internet. Stání správa nahradila papírové formuláře elektronickými a prostřednictvím internetu mohou běžní občané komunikovat s úředníky ve veřejném sektoru. Prostřednictvím webového rozhrání mohou občané podávat daňové přiznání, založit společnost nebo vyřizovat některé žádosti on-line bez zdržování se na úřadech [16].
3.2.5 Daňový systém Estonska Všechny daně vybírané na území státu tvoří daňový systém. Každý systém se vyvíjel individuálně na základě různých faktorů, ať už mezi ně patří ekonomické, politické, historické či jiné aspekty. Daňový systém Estonska byl až do roku 1992 ovlivňován Sovětským svazem, teprve až po rozpadu se začal pomalu přeorientovávat. Daně v Estonsku můžeme rozdělit podle způsobu uložení (na přímé a nepřímé) nebo daňového určení (do kterého rozpočtu plynou).
Mezi místní řadíme [Široký, 2007, s.139]: • daň z prodeje, • daň z lodí, • daň z inzerátu, reklamy, • daň z uzavírky silnic a ulic, • daň z motorových vozidel, • daň ze zvířat, • daň z veřejných vystoupení, • parkovací poplatek. Mezi státní patří [ Široký, 2007, s.139]: • daň z příjmu, • sociální daň, • daň z pozemků, • daň z hazardních her, • daň z prodané hodnoty, • clo, • spotřební daň, • daň z těžkých nákladních vozidel. Následující tabulka znázorňuje vybírané daně dle způsobu uložení.
Tabulka 2: Daňová soustava v Estonsku Daňová soustava Estonska Přímé daně daň z příjmu fyzických osob daň z příjmu právnických osob pozemková daň sociální daň daň z těžkých motorových vozidel daň z hazardu
Nepřímé daně daň z přidané hodnoty spotřební daně spotřební daň z alkoholu spotřební daň z tabákových výrobků spotřební daň z obalů spotřební daň z paliv clo - kolkovné
Zdroj: Ministry of finance [44] + vlastní zpracování
PŘÍMÉ DANĚ Každý využívá služby a statky pro svou potřebu. K tomu, aby mohly instituce poskytovat dostatečné množství pro všechny, je zapotřebí obstarat prostředky, nebo-li veřejné příjmy. Tyto prostředky jsou tvořeny nejčastěji daněmi nebo poplatky. Zde je nutné rozlišit rozdíl mezi daní a poplatkem. „Poplatek je peněžním ekvivalentem za služby poskytované veřejným sektorem.“ [Kubátová, 2005, s. 10] Dále nutno
zdůraznit, že poplatek je na rozdíl od daně účelový a nepravidelný příjem do státního případně místního rozpočtu. V následujících kapitolách jsou uvedeny sazby daní z jednotlivých příjmů.
a) Daň z příjmu fyzických osob (üksikisiku tulumaks) Daň z příjmů je klasickou daní uvalovanou na veškerý finanční příjem poplatníka. Jak už je uvedeno výše, Estonsko bylo první zemí pobaltských republik v zavedení rovné daně. V případě Estonska sazba daně činí pro rok 2008 21 %, v následujících letech je plánované každoroční snížení o 1% až do roku 2011. Příjmy poplatníků se skládají především z běžného příjmu, příjmů z podnikání, z převodu (§ 12 estonského zákona o dani z příjmů).
Zdaňovacím obdobím poplatníků je vždy kalendářní rok. V průběhu roku poplatníci odvádí zálohu na daň. Zálohy se liší podle předmětu daně. Příjmy ze služeb, umělců, sportovců a sportovkyň ne-rezidentů jsou zdaňovány 15 %, stejně tak ocenitelná práva ve výši 15 %, dividendy 0-24 %. Zálohy na daň z příjmů jsou ve výši 21 %. V daňovém přiznání jsou zálohy zúčtovány a daňové přiznání podáno do 31. března následujícího roku. Pokud je vyměřen nedoplatek, musí být zaplacen nejpozději do 1. července. Podrobněji je této problematice věnována praktická část [15, 24].
b) Daň z příjmů právnických osob K 1. lednu 2000 byl v Estonsku zaveden estonský systém daně z příjmu právnických osob (dále jen „CIT“ z anglického překladu corporate income tax), který se liší od tradičního systému v časovém zpoždění zdanění zisků od okamžiku vydělat jej do okamžiku distribuce. Zdaňovány jsou pouze rozdělené zisky. Rozdělené zisky jsou v roce 2008 zdaněny sazbou 21/79 (nebo mírně nad 26,6 %). Platby rezidentním
společnostem nepodléhají srážkové dani. Sazba působí klamným dojmem vyšší sazby u právnických osob než je tomu u fyzických, není tomu tak. U fyzických osob se daň počítá z hrubého platu, kdežto u právnických osob je zdaňován čistý plat.
Poplatníkem daně z příjmů právnických osob je každá rezidentní společnost Estonska, stálé provozovny a pobočky mezinárodních společností. Základem daně je celkové množství přerozdělených zisků společnosti. Skládá se z dividend, darů, výdajů na reprezentaci, nákladů a plateb nesouvisejících s podnikáním, vedlejší mzdy. Za náklady a platby se považují (§ 51-52 estonského zákona do dani z příjmů) zaplacené pokuty za prodlení, či smluvní pokuty, soudní náhrady za škody, pořizovací cena cenných papírů, nákup služeb či majetku aj. „Vedlejší mzdou se rozumí všechno zboží, služby, další věcné dávky a výhody nebo dary, které mohou být oceněny v peněžních jednotkách a které jsou uděleny zaměstnavatelem zaměstnanci a souvisejí se zaměstnáním, nebo právnickou osobou členům managementu a dozorčích rad, nebo v souvislosti s dlouhodobým závazkovým vztahem. Takto zdaněná mzda už nepodléhá dani zaměstnance v jeho příjmu.“ [Široký, 2007, s. 140]
Dividendy vyplácené non-rezidentovi právnické osobě navíc podléhají srážkové dani v základní sazbě 21 % z dividend. Srážková daň se neplatí v případě, že tento nonrezident právnická osoba vlastní méně než 15 % akciového kapitálu vyplácející společnosti nebo je podepsána Smlouva o zamezení dvojího zdanění, která určuje sazbu nižší [26].
Zdaňovacím obdobím v případě právnických osob je kalendářní měsíc. Společnosti mají povinnost podat daňové přiznání do 10. dne kalendářního měsíce následujícího po zdaňovacím období.
c) Sociální daň Sociální daň je vyplácena zaměstnavatelem v sazbě 33 % ze všech uskutečněných plateb zaměstnance za placenou a provedenou práci (13 % sociální daně jde na fond zdravotního pojištění a 20 % připadá na důchodové pojištění).
Sociální daň je nutno platit vždy alespoň v minimální výši 33 % z životního minima. Pro rok 2008 bylo životní minimum stanoveno na 2 700 EEK měsíčně, z nichž sociální daň činí 891EEK. Toto minimum se vyplácí i v případě, že zaměstnanci nebyly poskytnuty žádné platby za práci a za podmínky na nárok 1/12 ze základního osvobození na poplatníka u daného zaměstnavatele [24].
Daňovým poplatníkem může být právnická osoba, fyzická osoba nebo non-rezident s trvalým pobytem v Estonsku, stání a místní samospráva prostřednictvím vládních institucí. Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc [28].
d) Pozemková daň (maamaks) Estonsko při stanovení daně z pozemků používá odhadní cenu. Odhadní cena je stanovena na základě oceňovacích předpisů a informací příslušné samosprávy, ve které se nachází zdaňovaná nemovitost. Vyměřenou daň hradí vlastník pozemku nebo uživatel. Osvobozeny od daně jsou např.: pozemek v užívání cizího státu nebo mezinárodní organizace na základě dohody uzavřené mezi státy, pozemky ve veřejném užívání, pozemky pro účely církví, sborů, hřbitovy. Sazba daně z pozemků se pohybuje v rozmezí 0,1 – 2,5 procent z odhadní ceny pozemků ročně. Místní samospráva má v pravomoci daň zvyšovat či snižovat, musí se však držet daného rozmezí. Pokud není pozemek využíván zcela pro hospodářskou činnost může vláda snížit sazbu daně na 20 %, 50 % nebo 75 % sazby danou municipalitou. V případě, že jsou pozemky obdělávané plochy, louky, pastviny a lesy je sazba daně stanovena v rozmezí 0,1 2,0 % z odhadní hodnoty pozemku.
Osvobození od daně z pozemků se týká také
důchodců, kteří vlastní nebo užívají pozemek ve výměře do 0,1 ha ve městech a 1,0 ha na venkově. Toto osvobození je možné v případě, že poplatník nevybírá za pozemek nájemné. Daň je příjmem do rozpočtu municipality se splatností do 15. dubna, 15. července, 15. října [41].
e) Daň z nákladních vozidel Oproti ostatním zemím je v Estonsku vybírána daň pouze z nákladních automobilů o hmotnosti vyšší než 12 t. Sazba daně se počítá podle maximální hmotnosti, počtu
náprav, přívěsů. Daň vybraná za nákladní automobily plyne do státního rozpočtu. Zdaňovacím obdobím je čtvrtletí [36].
Tabulka 3: Sazba daně pro nákladní automobily v Estonsku Maximální Kategorie nákladních povolená hmotnost vozidel dle počtu náprav nebo hrubá hmotnost (kg)
Sazba daně v závislosti na typu závěsné hnací nápravy (kroons za čtvrtletí)
pneumatické zavěšení Jiný druh suspenze nebo ekvivalentní pozastavení Nákladní automobil nebo truck 2 nápravy
12 000 – 12 999 13 000 – 13 999 14 000 – 14 999 15 000 a více 12 000 – 14 999 15 000 – 16 999 17 000 – 18 999 19 000 – 20 999 21 000 – 22 999 23 000 a více 12 000 – 22 999 23 000 – 24 999 25 000 – 26 999 27 000 – 28 999 29 000 a více
0 125 340 475 0 125 215 440 565 875 0 565 575 890 1415
125 340 475 1075 0 215 440 565 875 1350 0 575 890 1415 2100
12 000 – 13 999 14 000 – 15 999 16 000 – 17 999 18 000 – 19 999 20 000 – 21 999 22 000 – 22 999 23 000 – 24 999 25 000 a více 12 000 – 14 999 15 000 – 22 999 23 000 – 24 999 25 000 – 25 999 26 000 – 27 999 28 000 – 28 999 29 000 – 30 999
0 0 0 50 125 290 375 690 0 0 115 275 450 665 800
0 0 50 125 290 375 690 1200 0 0 275 450 665 800 1315
Silniční vlak (nákladní auto + přívěs) 2+1 přívěs
2+2 přívěsy
3 Teoretická část 31 000 – 32 999 33 000 a více 2+3 přívěsy 12 000 – 35 999 36 000 – 37 999 38 000 a více 2+3 přívěsy 12 000 – 35 999 36 000 – 37 999 38 000 – 39 999 40 000 a více 3+3 nebo více přívěsů 12 000 – 35 999 36 000 – 37 999 38 000 – 39 999 40 000 a více Zdroj: Heavy goods vehicles tax act [36]
25 1315 1825 0 1450 2015 0 1275 1775 2465 0 725 875 1315
1825 2765 0 2015 2740 0 1775 2465 3640 0 875 1315 2090
f) Daň z hazardu Zákon o dani z hazardních her je obsažen ve Sbírce zákonů RT I 2002, 28, 158. Vstoupil v platnost ke dni 13. března 2002 ve znění pozdějších novelizací. Daň je vybírána z obdržené částky ze sázek, loterií nebo stolních hazardních her a strojů umístěných v licencovaných provozovnách [34, 40].
Objektem daně ze hry jsou: •
částky přijaté za sázky ze zručnostních her nebo sázek,
stolní hazardní hry a herní stroje,
částky přijaté jako podíly v hazardních hrách,
obdržené částky z prodeje vstupenek při losování loterie stanovené v estonském Zákonu o loteriích.
Poplatníkem daně ze hry jsou jejich organizátoři. Zdaňovací období je stanoveno podle typu sázky v § 3 tohoto zákona. Kalendářní měsíc je stanoven u her založených na náhodě, loterii nebo zručnostních hrách (automaty). U sázek, ve hře šance je zdaňovacím obdobím délka od prvního dne vkladů po den udělování cen. Daň je splatná k patnáctému dni následujícího měsíce po konci zdaňovacího období skrze daňové přiznání.
Daňová sazba je určena podle typu hazardní hry. Na strojové hazardní hry je uvalena daň ve výši 7 000 kroons na jeden hrací automat. Podle článku v Bulticbusinessnews
ze září 2008 chce však Ministerstvo financí zvýšit tuto sazbu na 10 000 kroons [55]. Sazba na hazardní tabulky činí 15 000 kroons. Dále pak 5 % pro sázení a totalisator, 18 % na dovednostní hru, hru v šance, pasivní loterii, okamžitou loterii a 10 % na číselnou loterii.
Daň z hazardních her je zaplacena do státního rozpočtu. Její alokace je podle § 7 odst. 2 Zákona o hazardních hrách následná [34]: •
46 % je převedeno na kulturní nadace Estonska, z nichž 63% je rozděleno na kulturní budovy,
3,9 % na estonský Červený kříž,
12,7 % je přiděleno na podporu investic do regionálních programů, které se týkají dětí, mladých rodin, starších osob a osob se zdravotním postižením, z nichž: o 99,5 % putuje na podporu projektů, o 0,5 % na náklady spojené s vedením výboru pro účely výše uvedených programů,
37,4 % na podporu projektů týkajících se sportu, vědy, vzdělání, dětí, rodin a mládeže, zdravotnictví, sociální péče aj., z nichž: o 31,8 % na projekty v oblasti vědy, školství, dětí a mladých lidí, o 22 % olympijské projektů, o 10 % jiné sportovní aktivity, o 31,7 % projekty související s rodinou, zdravotnictvím, sociální péče, seniory a osoby se zdravotním postižením, o 4 % na kulturní projekty, o 0,5 % na pokrytí nákladů na údržbu ve výborech na výše uvedené aktivity.
NEPŘÍMÉ DANĚ Nepřímé daně nazývané též daně ze spotřeby se zahrnují do ceny zboží či služeb. Tyto daně se odvádí finančním úřadům ve prospěch státního rozpočtu. Kupující tyto daně nevnímají, jelikož nepodávají daňové přiznání. Mezi nepřímé daně vybírané v Estonsku patří níže uvedené.
a) Spotřební daň na alkohol Daň z alkoholu je uvalována na pivo, víno, kvašené nápoje, meziprodukty a ostatní alkohol (líh). Spotřební daň se ukládá na alkohol vyrobený v Estonsku, které bylo dodáno z jiných členských států v Estonsku nebo dovezené pro propuštění zboží do volného oběhu v Estonsku. Daň z alkoholu a alkoholických nápojů vyrobených v Estonsku, přepravených z jiného členského státu odvádí majitelé skladů nebo registrovaní obchodníci a spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů dovážených do Estonska musí být placené dovozci. Daň musí být zaplacena do patnáctého dne následujícího měsíce po přijetí na sklad či odbavení do spotřeby dle smlouvy. Na dovážený alkohol se vztahují celní předpisy Estonska. Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc [18]. Tabulka 4: Sazby spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů v Estonsku Produkt
Sazba (v kroons)
Pivo Kvašené nápoje nebo vína s obsahem etanolu <6 vol. Kvašených nápojů nebo vína s obsahem etanolu> 6 vol. Meziprodukty Ostatní alkohol
77 451 1 040
Jednotka 1% etanolu obsažený v obsahu na hektolitr hektolitr hektolitr
2 222 hektolitr 202
1% etanolu obsažený v obsahu na hektolitr
Zdroj: Estonian tax and customs board [18] + vlastní úprava
b) Spotřební daň pro elektroenergetiku Energie je potřebná pro každého z nás. Není se proto čemu divit, že její spotřeba stoupá na celém světě. Estonsko navzdory produkci vlastních elektráren Esti Energia musí dovážet energii ze zahraničí [32]. Elektrická energie v Estonsku je však stále v porovnání s průměrnými cenami v Evropské unii, ale i ve srovnání se severskými zeměmi levná. Nízká cena elektřiny napomohla redukovat nárůst cen ostatních nosičů energie, kromě pohonných hmot. V krátkém horizontu se však ceny energií budou pravděpodobně zvyšovat.
Mezi příčiny nárůstu ceny patří: •
přísnější ekologické předpisy, díky kterým bude muset Estonsko vypnout většinu svých provozuschopných elektráren do roku 2015,
rostoucí potřeba investic v pobaltských státech vzhledem k nedostatku elektřiny,
daňové reformy.
V dlouhodobém horizontu lze očekávat nárůst cen elektřiny o 50-60 % v příštích deseti letech. Předpověď je však založena na očekávaných budoucích cenách energii světových dopravců [10]. V tabulce 5 je uvedena cena elektřiny pro rok 2008.
Tabulka 5: Sazba pro elektřinu Produkt Sazba spotřební daně v centech Jednotka Elektřina 50 MWh Zdroj: Estonian tax and customs board [21]
c) Spotřební daň z tabákových výrobků Tabákové výrobky, se rozumí výrobek vyrobený zcela nebo částečně z tabáku za účelem kouření, žvýkání, sání nebo popotahování. Mezi tabákové výrobky patří: cigarety, doutníčky, cigarety a tabák ke kouření. Bezdýmné tabákové výrobky jsou: žvýkání tabáku a jiné tabákové výrobky, které do konce použití neprodukují kouř. Spotřební daň z tabákových výrobků vyprodukovaných v Estonsku je placena spotřebními skladovateli nebo registrovanými hospodářskými subjekty, daň z výrobků převezených do Estonska z jiného členského státu platí dovozce. Registrovaní obchodníci jsou povinni zaplatit daň do patnáctého následujícího měsíce [20]. Daň je zaplacena použitím tabákové nálepky.
Tabulka 6: Sazby spotřební daně z tabákových výrobků Cigarety Doutníčky Doutníky Kouření tabáku Žvýkací tabák
Produkt 500 kroons/1000 ks + 31% maximální maloobchodní ceny 2500 kroons/1000 ks 2500 kroons/1000 ks 400 kroons / kilogram
Zdroj: Estonian tax and customs board [20]
d) Spotřební daň z obalů V Estonsku se vybírá i daň z obalů. Předmětem spotřební daně z obalu je vyplněný prodejní obal, který tvoří prodejní jednotku pro konečného uživatele. Daň je uvalována na obaly vyplněné v Estonsku, získané v jiných členských státech nebo dovezené. Daně z obalu vyplněného v Estonsku jsou hrazeny uživateli balení, tj. fyzickými nebo právnickými osobami působící v oblasti obchodu, nebo poboček zahraničních společností, kteří tyto obaly plní zbožím. Daň z dovezených obalů do Estonska pro komerční účely platí jejich dovozce.
Zdaňovacím obdobím je čtvrtletí. Obaly osvobozené od daně musí být alespoň ze 70 % recyklovatelné z každé třídy obalového materiálu (od 1. ledna 2008) a alespoň z 75 % pro rok 2009. Kovová balení nápojů musí splňovat alespoň 40 % recyklovatelnosti, ostatní balení pro alkoholické a nealkoholické nápoje nejméně z 60 % z každé třídy obalového materiálu. Osvobozeny jsou také obaly dovezené fyzickými osobami do Estonska v povoleném množství alkoholu podle celních předpisů, vyvážené obaly na základě vývozního prohlášení, obaly dovezené ze zahraničí zástupci mezinárodních organizací, diplomaty či konzulárními úředníky, balení do jiných členských států z Estonska, včetně obalů, které jsou používány pro zahraniční cesty na palubě lodi či letadla k prodeji cestujícím. Sazby daně jsou stanoveny na základě množství obalů nebo za jeden kilogram obalu [19].
Tabulka 7: Sazby spotřební daně z obalů Zdaňované obaly
Sazby spotřební daně [kroons/kg]
Z papíru a lepenky, vč. kompozitních kartonů
Zdroj: Estonian tax and customs board [19]
e) Daň z přidané hodnoty (VAT) Právní úprava daně z přidané hodnoty v Estonsku je podobná ostatním členským státům EU. Základní sazba daně je 18 %. Snížená sazba DPH se uplatňuje ve výši 5 %
u vybraných výrobků, mezi které patří např. vybrané knihy, léčivé přípravky, lékařské a zdravotní zařízení, hygienické a toaletní výrobky, pohřební předměty a služby, vybraná periodika.
Zboží vyvážené z Estonska nepodléhá dani z přidané hodnoty, stejně tak jako přenos do jiného členského státu, služby v mezinárodní dopravě, letecké dopravě nebo prostředky nezbytné pro jejich provoz (§ 15 estonského zákona o dani z přidané hodnoty). Do zdanitelných operací obecně patří prodej zboží, služby poskytované v Estonsku, nákup zboží z jiného státu nebo zboží a služby s místem plněn mimo Estonsko, pokud není osvobozen od daně.
Mezi subjekty podléhající dani patří fyzické, právnické osoby, veřejnoprávní instituce provozující podnikatelskou činnost a podle zákona jsou registrováni nebo mají povinnost se registrovat. Podnikatel s ročním obratem přesahujícím 250 000 EEK je povinen k registraci daně (§ 19 estonského zákona o dani z přidané hodnoty) .
Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc. Přiznání k dani z přidané hodnoty se podává do dvacátého dne měsíce následujícího období [30].
3.3 Charakteristika daňového systému ČR 3.3.1 Daňové zatížení země Daňový systém prošel k 1. lednu 2008 další reformou, což se ve výhledu příznivě projevuje i v dopadu na poplatníky. Od roku 2008 byl zrušen progresivní způsob zdanění příjmů fyzických osob a nahrazen jednotnou sazbou daně 15 % pro všechny. U právnických osob je plánované snížení sazby daně o 1 % ročně do roku 2010. Důsledky této reformy jsou názorně vidět v grafu 3, kde snižující se sazby daně se projevují v klesajícím trendu daňového zatížení. V roce 2008 je snižování sazeb u přímých daní vyrovnáváno zvýšením snížené sazby DPH z 5 % na 9 % a spotřebních daní. V dalších letech je očekáváno další snižování v důsledku opětovného snížení sazeb daní z příjmů fyzických osob na 12,5 % a daní z příjmů právnických osob na konečných 19 % v roce 2010. Výsledek těchto opatření se podle odhadů očekává v celkovém snížení daňového zatížení cca o 2,7 p.b. HDP [37].
Graf 3: Daňové zatížení České republiky [%] 38 37 36 35
36,8 36
35,7 34,9
32 31 2003
2007 2008* 2009* 2010* 2011*
Pozn.: * předpověď Zdroj: Ministerstvo financí ČR [37], Eurostat [30]
V porovnání daňového zatížení Estonska (graf 1) je daňové zatížení České republiky vyšší po celou dobu sledování.
3.3.2 Charakteristika země Českou republiku není nutno představovat, přesto zde jsou uvedeny základní informace. Česká republika se rozkládá na 79 000 km². Je středně velkým vnitrozemským státem s 10,3 mil. obyvateli. Jejich hustota v průměru dosahuje 131 obyv./km². Hlavním městem je Praha, jejíž počet obyvatel dosahuje 1,2 mil. obyvatel [16].
Její vznik se datuje rozpadem Československa k 1. lednu 1993. V čele stojí prezident Václav Klaus. Volba prezidenta je nepřímá na dobu funkčního období 5 let. Poslanecká sněmovna počítá na 200 poslanců s čtyřletým funkčním obdobím. Další volby proběhnou (v případě, že nedojde k mimořádným) v roce 2010. Je rozdělena do 14 krajů, z nichž jeden je samotná Praha.
Česká republika je členem několika organizací. Od 1. května 2004 je členským státem Evropské unie, od 12. března 1999 Severoatlantické aliance NATO, rokem 1995 se datuje vstup do OECD.
3.3.3 Ekonomická situace země Ekonomická situace České republiky vykazuje příznivý vývoj v exportu a zájmu zahraničních investorů. Podle analytiků se ekonomická situace bude nadále zlepšovat i přes obavy globální ekonomické krize. Tempo růstu HDP se pohybuje v odhadech kolem 5 %. Růst investic a exportu bude mít vliv na pracovní sílu, což se projeví ve snížení nezaměstnanosti, ve finále v nedostatku pracovní síly v následujících letech.
Tabulka 8: Základní ekonomické ukazatele ČR jednotka
Míra nezaměst. % 7,8 * předpověď Zdroj: Ministerstvo financí ČR [37]
Růst HDP Míra inflace
Vládní dluh se v posledních letech pohybuje kolem 30 %, státní rozpočet vykazuje saldo ve výši 66,4 mld. (téměř 2 % HDP) v roce 2007. Do příjmů do státního rozpočtu výrazně přispějí daňové příjmy včetně příspěvků na sociální zabezpečení (dobrá situace na trhu práce, růst mezd). Výše inflace je předpokládána pro rok 2008 ve výši 5,2 %. V tabulce 8 je uveden vývoj v průběhu sedmi let.
3.3.4 Daňový systém Daňový systém České republiky vymezuje zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní ze dne 15. dubna 1992, s nabytím účinnosti k 1. lednu 1993. Platné znění zákona je uvedeno v zákoně č. 302/1993 Sb,. o soustavě daní, který původní zákon nahradil. Struktura daňového systému po úpravě je následující: Tabulka 9: Daňová struktura v ČR Daňová soustava České republiky Přímé daně daň z příjmů fyzických osob daň z příjmů právnických osob daně z nemovitostí daň silniční daň dědická daň darovací
Nepřímé daně daň z přidané hodnoty včetně daně při dovozu spotřební daně spotřební daň z alkoholu spotřební daň z tabákových výrobků spotřební daň z minerálních olejů energetické daně
3 Teoretická část daň z převodu nemovitostí
33 daň z pevných paliv daň ze zemního plynu atd. daň z elektřiny
daně k ochraně životního prostředí Zdroj: zákon č. 212/1992 Sb., o daňové soustavě + vlastní úprava
Už na první pohled, pokud bude soustava porovnávána se soustavou Estonska (tabulka 2) dojde čtenář k závěru, že daňová soustava ČR je obsáhlejší v případě přímých daní, a to v dani dědické a darovací. Od těchto daní se v Estonsku upustilo kvůli zvýšeným výdajům z veřejného rozpočtu a administrativním nákladům. V českém daňovém systému se o této myšlence začíná také uvažovat, zejména proto, že tyto daně zaujímají zanedbatelné procento z celkových daňových příjmů. Daň silniční se v České republice vztahuje jak na osobní tak i na nákladní auta. Naproti tomu, Estonsko vybírá daň z těžkých nákladních automobilů. Estonsko má v porovnání s naší daňovou soustavou v přímých daních vymezenou daň sociální. V českém daňovém systému se na příspěvek na sociální zabezpečení nehledí jako na daň, je upravován jinými zákony, proto není uváděn v daňové struktuře České republiky podle zákona 212/1992 Sb., o soustavě daní.
PŘÍMÉ DANĚ a) Daň z příjmů fyzických osob Daň z příjmů fyzických a právnických osob je zakotven v zákoně 586/1992 Sb., o dani z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Jeho postavení v celkových daňových příjmech dosahuje třetího místa ze všech vybraných daní. Je daní univerzální, které podléhají veškeré zdanitelné příjmy poplatníka. Předmět daně je rozdělen do pěti dílčích základů daně podle druhu příjmů, a to: příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, z kapitálového majetku, z pronájmu a ostatních příjmů. Za nejdůležitější je považován příjem ze závislé činnosti v podobě mezd a obdobných příjmů.
Po reformě v roce 2008 došlo k úpravě výpočtu daně u zaměstnanců v rozšíření základu daně o sociální a zdravotní pojištění, který představuje tzv. superhrubou mzdu (§ 6 odst. 13 zákona o dani z příjmů). Sociální a zdravotní pojištění odvádí za zaměstnance celé zaměstnavatel ve výši 35 %. Zavedením superhrubé mzdy si polepšili jak
poplatníci s vyššími tak nižšími příjmy. V případě vyšších příjmů by se poplatníci podle starého výpočtu daně dostali do vyššího pásma zdanění a snížili by si tak čistý příjem. Poplatníci s nižšími příjmy mohou uplatnit slevy na dani.
Základ daně se snižuje o nezdanitelné položky (§ 15 zákona o dani z příjmů) nebo o slevy na dani (§ 35ba zákona o dani z příjmů) při zúčtování daně (viz příloha A tab.13 dále jen tab.1).
Všechny příjmy se však v rámci celkového základu daně nepočítají a tvoří samostatné základy daně, ze kterých se odvádí srážka u zdroje. Od roku 2008 je pro všechny samostatné základy daně z příjmů fyzických osob jednotná pevná sazba ve výši 15 %. Srážku u zdroje odvádí ten, kdo příjem vyplácí. Daňové přiznání se musí podat do 31. března následujícího roku. Sazba daně z příjmů fyzických osob byla stanovena pro rok 2008 ve výši 15 %. V roce 2009 bylo stanoveno snížení daně na 12,5 %. Zálohy na daň se počítají z měsíčního základu daně ve výši 15 %.
b) Daň z příjmů právnických osob Dani z příjmů právnických osob je věnována část druhá zákona 586/1992 Sb., o dani z příjmů. Jejich podíl na daňových příjmech činí více jak 21 %. Poplatníkem daně z příjmu právnických osob jsou osoby, které nejsou považovány za osoby fyzické, organizační složky a poplatníci, kteří mají na území ČR své sídlo nebo místo vedeni.
Za základ daně jsou považovány všechny příjmy resp. hospodářský výsledek vyjma příjmů osvobozených od daně, příjmů, které nejsou předmětem daně, rezerv a položek uvedených v § 23 zákona o dani z příjmů převyšující výdaje na dosažení, udržení a zajištění příjmů. Základ daně lze snížit o odčitatelné položky. Z tohoto základu se následně počítá daň ve výši 21 %. Zaměstnavatelé mohou uplatnit slevy na dani, pokud zaměstnávají zaměstnance se zdravotním postižením.
Zdaňovacím obdobím může být kalendářní rok, hospodářský rok nebo účetní období. Daňové přiznání je nutno podat do tří měsíců od ukončení zdaňovacího období, tedy do 31. března následujícího roku. V případě, že poplatník musí mít účetní uzávěrku
ověřenou auditorem, podává daňové přiznání k 30. 6. následujícího roku. Zálohy na daň podává v zálohovém období.
c) Daň z pozemků Daň z pozemků je jednou z majetkových daní vybíraných v České republice. Spolu s daní ze staveb a převodu nemovitostí podléhají zákonu 336/1992 Sb., o dani z nemovitostí.
Mezi zdaňované pozemky patří pozemky zastavěné, lesní, určené pro obranu státu, vodní plochy. Poplatníkem jsou jejich vlastníci nebo nájemci. Základ daně z orné půdy, chmelnic, vinic, zahrad, ovocných sadů a trvalých porostů tvoří součin ceny půdy stanovené v platné vyhlášce a skutečné výměry v m². U lesních pozemků a vodního hospodářství se základ daně stanoví dle platných cenových předpisů nebo jako součin výměry v m² a ceny 3,80 Kč.
Sazba daně se liší podle typu určení. Pozemky pro zemědělskou činnost jsou zdaňovány 0,75 %, hospodářské lesy, trvalé porosty a rybníky 0,25 %. Ostatní pozemky od 0,10 Kč do 1 Kč za m². Základní sazba daně se ještě násobí koeficientem, jehož výše je určena podle počtu obyvatel v katastrálním území zdaňovaného pozemku (přehled koeficientů viz tab. 4) Místní samospráva má v pravomoci koeficienty snížit nebo zvýšit v omezeném rozsahu. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, daňové přiznání je nutno podat do 31. ledna.
d) Daň ze staveb Za stavby podléhající dani ze staveb jsou považovány stavby odsouhlasené kolaudačním rozhodnutím nebo stavba, kterou je možné užívat na základě oznámení včetně bytů. Poplatníkem daně je vlastník, tedy fyzická osoba, složka státu nebo právnická osoba. Pokud vlastní stavbu více poplatníků, jsou povinni platit společně, bez rozdílu. Stavby ve vlastnictví státních složek, křesťanských, kulturních, školních organizací, pozemkového fondu aj. dani nepodléhají. Základ daně stavby je dán výměrou půdorysu v m² k 1. lednu zdaňovacího období. Výměra bytu je vynásobena koeficientem 1,20. Sazba daně je odlišná podle typu stavby vynásobená koeficientem
určeným podle počtu obyvatel v obci (viz tab. 5). Sazba daně se navíc navyšuje o 0,75 Kč/m² na každé podlaží. Místní samospráva má v pravomoci zvýšit nebo snížit daný koeficient závaznou vyhláškou stejně jako u daně z pozemků. V případě staveb určených pro podnikání nebo individuální rekreaci jsou dále upravovány podle § 11 odst. 4 a 5. Zdaňovací období a datum podání je v případě majetkových daní stejné pro všechny druhy daní z majetku.
e) Daň z převodu nemovitostí Daň z převodu nemovitostí je zakotvena v zákoně 337/1992 Sb., o dani dědické, darovací a daně z převodu nemovitostí. Předmětem daně je podle § 9 úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem. Vyměřenou daň má povinnost zaplatit prodávající (převodce) a kupující (nabyvatel) do tří měsíců od vkladu na katastru nemovitostí nebo nabytí právní moci rozhodnutí. Základem daně je cena nemovitosti nebo cena vyšší, sjednaná, která je i základem daně. Poplatníci jsou rozděleny do skupin (viz tab. 6) z pohledu vztahu k prodávajícímu. Pro všechny skupiny platí sazba daně 3 % ze základu daně.
f) Daň dědická a darovací Předmětem daně je bezúplatný převod majetku movitého i nemovitého (blíže uvedeno v § 3 a 6 výše uvedeného zákona) v obou případech. Rozdíl je dán převodem majetku za života dárce, potom se jedná o daň darovací nebo po smrti, pak se jedná o daň dědickou. Existuje mezi nimi úzký vztah, proto je upravován společným zákonem uvedeným výše. Pro jejich podobnost se používá i společná tabulka sazeb (viz tab. 7-9). Rozdílnost daní bude nyní rozvedena v následujícím textu.
Poplatníkem daně dědické je dědic. Velikost daně určuje rezidentsví zůstavitele. Tedy pokud byl zůstavitel občanem České republiky a měl v zemi trvalý pobyt, vybírá se daň z majetku bez ohledu kde se nachází, pokud v zemi neměl trvalý pobyt vybírá se pouze z majetku v zemi. Předmětem daně je dědictví. V případě stanovení základu daně u daně dědické se vychází z ceny majetku dědice sníženého o prokázané dluhy zůstavitele, majetek osvobozený, pohřebné a odměny společně s výdaji notáře.
Poplatník daně darovací se liší podle trvalého pobytu v případě fyzické osoby nebo sídla u osoby právnické. Pokud zmiňované osoby mají trvalý pobyt nebo sídlo v tuzemsku, je poplatníkem nabyvatel. V opačném případě je to dárce. Předmětem daně je bezúplatný nabytí majetku právním úkonem. Za základ daně se považuje cena majetku sníženého o dluhy, cenu osvobozeného majetku a cel.
Osvobození od daně je u těchto daní jednotné (blíže § 19-20 tohoto zákona). Osvobození se vztahuje na první a druhou skupinu osob. Zbývající sazba daně pro třetí skupinu se násobí koeficientem 0,5. Vyměřená daňová povinnost je jednorázově nutná zaplatit do 30 dnů ode dne doručení smlouvy o převodu, faktického převodu majetku nebo nabytí právní moci rozhodnutí. Pokud je vyměřená daň nižší než 100 Kč, od zaplacení daně se upouští.
g) Daň silniční Silniční daň je upravována v zákoně 16/1993 Sb., o dani silniční. Tyto daně představují v posledních letech vyšší příjmy do rozpočtu než daně z nemovitostí. Daň silniční přispívá 0,83 % z daňových příjmů do rozpočtu, naproti tomu daň z nemovitostí pouze 0,72 %.
Za předmět daně jsou považována osobní automobily používané k podnikání a vozidla nákladní s nejvyšší povolenou hmotností nad 3,5 tuny registrovaná v České republice. Mezi osvobozená vozidla patří například vozidla pro úpravu pozemní komunikace nebo ozbrojených sil. Poplatníkem daně je zpravidla jeho provozovatel. Základ daně a sazby daní se odvíjí od objemu motoru, počtu náprav, přívěsů a jejich hmotnosti (viz tab. 10-11).
Podle novelizace z července 2008 došlo ke změně snížení daní z původních emisních norem na dobu registrace vozidla. V časovém rozmezí 36 měsíců od registrace je sazba snižována o 48 %, 40 % a 25 % ze základní sazby daně. Toto zvýhodnění lze aplikovat jak na nákladní tak i na osobní automobily.
Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok. Zálohy na daň jsou splatné ve čtyřech termínech a to 15. dubna, 15. července, 15. října a 15. prosince. Podání daňového přiznání je nutné podat do 31. ledna následujícího roku.
NEPŘÍMÉ DANĚ Nepřímé daně jsou velmi důležitou položkou ve státním rozpočtu. Převážná část příjmů je tvořena právě daní z přidané hodnoty a spotřebních daní. V roce 2007 tvořila daň z přidané hodnoty 33 % daňových příjmů do státního rozpočtu, spotřební daň téměř 20 %. Nepřímé daně prošly v zemích Evropské unie značnou harmonizací. Z tohoto důvodu jsou v následujícím textu shrnuta jen základní údaje pro srovnání s Estonskem.
a) Daň z přidané hodnoty Daň z přidané hodnoty je považována za nejsložitější vybíranou daň. V českém daňovém systému se jí věnuje zákon 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen o DPH), který byl v roce 2008 novelizován.
Předmětem daně je dodání zboží, převod nemovitosti, poskytnutí služby za úplatu osobou, která podniká v tuzemsku a bere za plnění úplatu. (§ 2 zákona o DPH). Plátcem daně je fyzická nebo právnická osoba, která provozuje ekonomickou činnost. Za základ daně je považována celková částka přijatá plátcem za uskutečněné plnění snížená o daň.
Sazby daně uplatňuje český daňový systém dvě ve výši 19 % základní sazba, sníženou sazbu ve výši 9 %. Snížené sazbě podléhají v rámci harmonizovaného systému označení zboží stejné druhy zboží jako v Estonsku, mezi které například patří knihy, periodika, zdravotnické potřeby, služby ať už sociální, zdravotní či umělecké aj. Plátce daně je povinen k registraci pokud jeho obrat přesáhl 1 000 000 Kč za předcházejících dvanáct měsíců. Zdaňovací období je odlišné podle velikosti obratu. Pokud obrat nepřesáhne 10 milionů za kalendářní rok, zdaňovacím obdobím je kalendářní čtvrtletí, pokud ano, je zdaňovacím obdobím kalendářní měsíc. Splatnost daně je 25 dnů po skončení zdaňovacího období.
b) Spotřební daň z alkoholu Spotřební daně jsou zakotveny v zákoně 353/2003 Sb.,o spotřebních daních. Plátcem daně je všeobecně právnická nebo fyzická osoba, která provozuje daňový sklad, je daňovým příjemcem, zástupcem nebo výrobcem, který uvedl zboží do oběhu [§ 4 odst. 1 zákona o spotřebních daních]. Daňová povinnost platí pro všechny spotřební daně nerozdílně, proto vzniká dnem výroby nebo dovezením do České republiky a jeho následným uvedením do oběhu.
Daň z alkoholu je vybírána z piva, vína, meziproduktů a lihu.
Právní úpravu piva řeší hlava třetí zákona výše uvedeného. Plátcem daně není fyzická osoba, která vyrobí méně než 200 litrů pro domácí spotřebu. Základem daně z piva je jeho množství v hektolitrech. Sazby daně se odvíjí podle roční výroby piva v hektolitrech (viz tab. 12). Pivovary, které splní závazné podmínky a zároveň nevyrobí více jak 200 000 hl piva ročně mají nárok na sníženou sazbu daně.
Daň z vína a meziproduktů je zakotvena v hlavě čtvrté zákona o spotřební dani. Plátcem není fyzická osoba, která vyrábí výhradně tiché víno v celkovém množství do 2000 litrů za kalendářní rok. Daň je vypočtena součinem základu daně, který tvoří množství vína a meziproduktů v hektolitrech a sazby daně (viz tab. 13). Daňové přiznání je nutno podat do 25 dnů po skončení zdaňovacího období.
Daň z lihu zdaňuje líh samotný spolu s neodděleným lihem vzniklým kvašením. Plátcem daně je jak fyzická tak právnická osoba, která nakoupila nebo dovezla tento výrobek včetně výrobků s obsahem lihu, které jsou osvobozené od daně. Daň je výsledkem součinu množství lihu v hektolitrech etanolu a sazbou daně pro jednotlivé výrobky s obsahem lihu (viz tab. 14). Daňové přiznání je nutné podat do 25 dnů po skončení zdaňovacího období.
c) Spotřební daň z tabákových výrobků Daň z tabákových výrobků je další spotřební daní, kterou řeší hlava pátá zákona o spotřebních daních. Vymezení tabákových výrobků je stejné i v českém zákoně. Za tabákové výrobky se považují cigarety, doutníky, cigarillos a tabák ke kouření.
Plátcem daně se stává fyzická i právnická osoba, která prodá tabákové výrobky za cenu vyšší než je určena nálepkou na nich. Základ daně se liší podle druhu tabákového výrobku podle kterého se odvíjí i postup výpočtu. Sazby daně jsou pevné, v případě cigaret současně procentuální (viz tab. 15). Pro cigarety je rozhodující ceny cigarety spolu s jeho množstvím v kusech. U ostatních výrobků je základem daně množství v kusech nebo kilogramech. Funkci daňové přiznání plní objednávka tabákových nálepek a jejich následné zaplacení.
d) Spotřební daň z minerálních olejů Benzíny do motoru, pohonné hmoty do letadla, různé typy olejů včetně směsí spadají do předmětu daně z minerálních olejů (přesné označení minerálních olejů možno nalézt v § 45 zákona o spotřební dani). Plátcem se stává fyzická i právnická osoba použitím nebo prodejem těchto látek. Základem daně je množství vyčíslené v 1000 litrech u olejů, v případě plynů je základ daně počítán na hmotnost v tunách. Výsledná daňová povinnost se vypočítá jako součin základu daně a sazby daně (viz tab. 16). Daňové přiznání se podává do 25 dnů po skončení zdaňovacího období v podobě jedné částky za měsíc.
e) Ekologické daně Od roku 2008 se začaly uplatňovat v České republice ekologické daně jako součást harmonizačního procesu zemí Evropské unie. Hlavním cílem je snížení spotřeby paliv a iniciovat tím spotřebitele k využívání alternativních zdrojů. Tento harmonizační proces je rozdělen do tří etap. První etapa je plánována do roku 2010, druhá v letech 2010-2013 a třetí v letech 2014-2017. K roku 2008 byly schváleny daně ze zemního plynu, pevných paliv a elektřiny. V dalších letech se předpokládá snížení sazeb a rozšíření základen vycházejících z informací předešlých let. Ekologické daně jsou upravovány zákonem 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů v části 45-47. Jejich správa bude shodná se spotřebními daněmi, tedy celními úřady. Zdaňovacím obdobím je jednotně pro všechny kalendářní měsíc a termín pro podání daňového přiznání je do 25. dne následujícího měsíce po zdaňovaném období.
Daní ze zemního plynu se věnuje část čtyřicátá pátá. Daní jsou dotčeny všechny právnické a fyzické osoby, které jsou dodavatelem, provozovatelem nebo konečným spotřebitelem plynu. Daň je dána součinem základu daně v množství plynu v MWh spalného tepla a sazbou daně (tabulka 14). Mezi osvobozený plyn patří například plyn pro výrobu tepla v domácnostech, výrobě elektřiny aj.
Tabulka 14: Sazby daně zemního plynu kód nomenklatury
271129, 2705 spalné teplo pro plyn podle §4 písm. a)
264,80 Kč/MWh
271111, 271121 spalné teplo pro plyn podle §4 písm. a)
0 Kč/MWh
spalné teplo pro plyn podle §4 písm. b)
30,60 Kč/MWh
spalné teplo pro plyn podle §4 písm. c)
Zdroj: zákon 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů
Daň z pevných paliv je vybírána především z uhlí, koksu, polokoksu z uhlí a ostatních uhlovodíků. Plátce je definován podobně jako u zemního plynu, navíc dani podléhají subjekty, které spotřebovali nezdaněná pevná paliva s výjimkou paliv osvobozených. Daň je vypočtena součinem základu daně vyjádřeného v množství pevných paliv v GJ spalného tepla a sazbou daně 8,50 Kč/GJ. Za osvobozená jsou považována paliva na výrobu elektřiny, koksu aj.
Základem daně z elektřiny je odebrané množství elektřiny v MWh. Sazba daně je v hodnotě 28,30Kč/MWh. Daň je počítána jako součin základu daně a sazby daně. Elektřinu osvobozenou od daně je považována taková elektřina, která je ekologicky šetrná, vyrobenou
a současně spotřebovanou v dopravních prostředcích nebo
vyrobenou ze zdaněných výrobků ze zemního plynu, pevných paliv nebo spotřební daně [33, 46].
4 Praktická část 4.1 Daň z příjmu fyzických osob V praktické části jsou nastíněny základní situace poplatníka v obou analyzovaných zemích. Příklady řeší situace, které mohou nastat v okamžiku, kdy se poplatník země rozhodne vycestovat za prací do druhé země dočasně nebo porovnává výši příjmů z pozice rezidenta. Jednotlivé příklady obsahují základní postup výpočtu zálohy na daň nebo daně z příjmů včetně termínů podání daňového přiznání.
První příklad je ukázka základní situace, kdy poplatník rezident uplatňuje pouze slevu na poplatníka. Druhý příklad je doplnění základní situace o navýšení odpočtu na dítě a poskytnutí daru opět u rezidentního poplatníka. Tyto odpočty, tj. odpočet na dítě a poskytnutý dar byly zvoleny pro názornost postupu ročních odčitatelných položek. Třetí příklad nastiňuje situaci, kdy český poplatník vycestoval do Estonska za pracovní příležitostí. Jeho příjmy ze zahraničí jsou však vyšší než dosažené příjmy v tuzemsku. Nabízí se zde proto možnost podle estonského zákona o dani z příjmů, dle § 283 uplatnit odpočty na rezidenta, pokud dosáhnou příjmy z Estonska výše 75 % celkových příjmů. Česká republika tuto možnost nabízí při dosažení 90 % z celkových příjmů. Ve čtvrtém příkladě je znázorněn pracovník, který dočasně pracuje ve druhé zemi. Výsledkem je srovnání výše vypočtené zálohy na daň z příjmů u nerezidentů v jednotlivých zemích.
Zdanění příjmů fyzických osob v České republice podléhá zákonu 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění novel k 1. 1. 2008 (dále jen ZDP). Poplatníkem se stává fyzická osoba s příjmem z České republiky, která se zde obvykle zdržuje. Pokud se poplatník zdržuje v zemi celoročně, má zde trvalé bydliště,má zde také daňovou povinnost, a proto zde zdaňuje své příjmy jak z tuzemska tak i ze zahraničí. V ustanovení § 2 odst. 4 ZDP definuje zákon poplatníky, kteří se za území země zdržují pouze dočasně, alespoň 183 dní v roce, za těchto okolností se na poplatníka pohlíží jako na rezidenta a jsou mu zdaňovány veškeré příjmy. Pokud poplatník nesplňuje tyto dvě podmínky, hledí se na něj jako na nerezidenta.
Za předmět daně z příjmů fyzických osob se považují příjmy ze závislé činnosti, podnikání, kapitálového majetku, z pronájmu a ostatních příjmů. Některé příjmy uvedené dle § 3 odst. 4 se za předmět daně nepovažují, jiné jsou od daně osvobozeny.
Osvobozené příjmy z daně z příjmů jsou (§ 4 ZDP) např.: •
příjmy z prodeje domu, bytu, včetně podílů,
příjmy z prodeje nemovitostí, bytů, nebytových prostor za určitých podmínek,
přijaté náhrady škody, majetkové újmy, plnění z pojištění,
státní stipendia a jiná stipendia schválená vládou,
dotace ze státního a jiného rozpočtu, státních a jiných fondů,
přijaté dary aj.
Po novelizaci k 1. lednu 2008 byl postup výpočtu upraven a zavedl se pojem superhrubá mzda. Tento pojem představuje souhrn hrubé mzdy přiznávané zaměstnanci navýšený o sociální a zdravotní pojištění ve výši 35 % z hrubé mzdy (§ 38h odst. 1 až 4 ZDP). Hrubou mzdou se rozumí součet všech příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků vyplacené poplatníkovi za kalendářní měsíc. Superhrubá mzda je výchozím číslem pro výpočet zálohy na daň z příjmu před úpravami nebo roční daně z příjmů. Pro výpočet daně byla po novelizaci zavedena rovná daň ve výši 15 %. V případě záloh je výše rovněž 15 %. Pro rok 2009 byla sazba daně uzákoněna na 12,5 %, což přispívá poplatníkům k větší sumě peněz z hrubého platu, než tomu bylo doposud.
Tabulka 10 : Postup výpočtu daně z příjmů fyzických osob v ČR 2008 Postup Hrubá mzda (HM)
text Součet všech položek připadajících zaměstnanci za kalendářní měsíc. ( mzdy, příplatky, odměny, náhrady mzdy v podobě svátků a dovolených a dalších plnění)
+ Zdravotní pojištění (ZPZV)
Ve výši 9 % z HM, které za vás odvádí zaměstnavatel ZV. Pojistné se zaokrouhlí na celé koruny směrem nahoru.
+ Sociální pojištění (SPZV)
Ve výši 26 % z HM, které za vás odvádí zaměstnavatel ZV. Pojistné se zaokrouhlí na celé koruny směrem nahoru.
tj, celková zdanitelná mzda = HM+ZPZV+SPZV
Vypočtená záloha na daň/ Daň z příjmu před slevami
+ Slevy na dani daňové zvýhodnění, případně daňový bonus na dítě - sociální pojištění (SP)
- zdravotní pojištění (ZP)
superhrubá mzda se zaokrouhlí na stokoruny nahoru a z ní se pak vypočítá daň snížená o slevy na dani a zvýhodněné slevy na dítě v případě záloh. Pokud se budou počítat roční odvody daně, zaokrouhluje se na stokoruny dolů výše 1/12 ročního odpočtu v případu měsíční zálohy, u roční ve výši ročního odpočtu výše 1/12 ročního odpočtu v případu měsíční zálohy, u roční ve výši ročního odpočtu 8% z HM, které platí zaměstnanec za sebe 4,5% z HM, zaokrouhlené na celé koruny nahoru, které platí zaměstnanec za sebe tj.HM - záloha na daň po slevách a zvýhodněních + bonus na dítě – SP - ZP
= Čistá mzda Zdroj: zpracováno autorkou
Pro případ uplatnění nezdanitelných částí daně dle § 15 ZDP (viz tab. 1) při ročním zúčtování je nutno tyto částky odečíst ze superhrubé mzdy, teprve pak vypočítat daň z příjmů před slevami. Následující postup je stejný jako při výpočtu záloh na daň z příjmu uvedený v tabulce výše.
Zálohy odvádí za zaměstnance jeho zaměstnavatel do 20. dne následujícího měsíce, ve kterém došlo ke zúčtování mzdy. Daňové přiznání podává plátce daně, tedy zaměstnavatel nejpozději do 31. března následujícího roku po zdaňovacím období. V případě, že je zjištěn přeplatek záloh na dani více než 50 Kč, jsou o tento přeplatek sníženy další odvody záloh poplatníka v následujícím zdaňovacím období.
Daň z příjmů fyzických a právnických osob v Estonsku podléhá Sbírce zákonů z roku 1999 v zákonném označení předpisu RT I 1999, 101, 903 podle pozdějších předpisů. Estonsko se stalo průkopníkem rovné daně, pro rok 2008 je sazba daně stanovena na 21 %.
Tabulka 11: Vývoj sazby daně z příjmů fyzických osob [%] Sazba daně
Zdroj: Estonian tax and customs board [25]+ vlastní zpracování
Postup výpočtu zálohy na daň v Estonsku se poněkud liší. Můžeme ho srovnat s původním postupem, který fungoval v ČR do konce roku 2007, kdy se od hrubého
příjmu odečítalo sociální a zdravotní pojištění za zaměstnance a dále se pak odečetly odčitatelné položky na poplatníka aj. Rozdílnost je pouze v odpočtech od hrubého příjmu jak v názvosloví, tak procentuálním vyjádření. V tomto okamžiku může být řečeno, že poplatník Estonska odvádí ze svého příjmu méně než poplatník český.
Tabulka 12: Postup výpočtu daně z příjmu fyzických osob v Estonsku 2008 Postup Hrubý příjem
text souhrn veškerých příjmů, které podléhají zdanění
ve výši 0,6 % odvádí povinně zaměstnanec ze svého hrubého příjmu.Tento odpočet navyšuje zároveň náklady zaměstnavatele ve výši 0,3 % z hrubé mzdy
- platba do důchodového fondu
tyto platby jsou zadrženy ve výši 2 % z hrubé mzdy a snižují zaměstnanci jeho čistý příjem. Tento odpočet je povinný pro rezidenty země. Stát přispívá dalšími 4 %.
= Dílčí základ daně (DZD)
tj. souhrn hrubých příjmů snížený o pojištění v nezaměstnanosti a platbu do důchodového fondu.
výše 1/12 ročního odpočtu v případu měsíční zálohy, u roční ve výši ročního odpočtu (§23 - §283 estonského zákona o dani z příjmů)
= Základ pro výpočet daně
tj. souhrn hrubých příjmů snížený o pojištění v nezaměstnanosti, platbu do důchodového fondu a odčitatelné položky
tj. součin základu pro výpočet daně a sazby daně
tj. dílčí základ daně snížený o vypočtenou daň
Při práci v Estonsku je povinné platit pojištění v nezaměstnanosti k zajištění zaměstnanců jako kompenzace v případech nezaměstnanosti, hromadného propouštění, jakož i platební neschopnosti zaměstnavatele. Toto pojištění řeší Sbírka zákonů v zákonném označeni RT I 2001, 59, 359 ve znění pozdějších předpisů. V § 9 tohoto zákona je pak řešena výše denní částky vyplácené v případě nezaměstnanosti. Důchodci v tomto případě nemají nárok na dávky ve stavu nezaměstnanosti, proto pojistné neplatí. Pojistné v nezaměstnanosti je zadržováno při úrokové sazbě 0,6 % z hrubé mzdy zaměstnance. Kromě toho platí také zaměstnavatelé pojištění v nezaměstnanosti ve výši 0,3 % z měsíční hrubé mzdy. Podle internetových zdrojů estonský parlament schválil
navýšení těchto odpočtů na 1% sazbu v případě odvodů zaměstnance a 0,6% sazbu v případě zaměstnavatele [24,28, 56].
Platby do důchodového fondu neboli penzijní připojištění je jednou ze složek důchodového systému. Tyto platby jsou od roku 1983 automaticky povinné. Odvody do důchodového fondu jsou zadrženy při úrokové sazbě 2 % z hrubé mzdy. Stát navíc přidává povinně 4 % z hrubého platu [24]. Pro srovnání s ČR, muži odchází do důchodu ve věku 63 let a ženy ve věku 60 let. Postupně se však věková hranice žen posune na 63 let do roku 2016 [47]. Daňový základ lze v případě rezidenta snížit o některé odpočty. Pro názornost jsou uvedeny níže dle kap. 4 estonského zákona o dani z příjmů (dále jen EZDP)[ 35, 39]: •
1/12 ročního základu osvobozeného od daně (27 000 EEK pro rok 2008) na základě písemné žádosti pro jednoho zaměstnavatele,
příspěvek na dítě mladší 18 let. Tento příspěvek je poskytován od prvního dítěte ve výši 27 000 EEK ročně (v roce 2007 až od druhého),
zaplacené výživné,
odškodnění za pracovní úraz nebo nemoci z povolání v maximální výši 12 000 EEK v průběhu zdaňovacího období, pokud ovšem nebyl tento úraz nebo nemoc z povolání vyplacen formou pojistné náhrady (§ 233 EZDP),
výdaje na vzdělání a půjčky studentů za určitých podmínek (§ 26 EZDP),
zaplacené úroky k úvěrům, půjčky na pořízení nebo rekonstrukci vlastního bytu (§ 25 EZDP),
zdokumentované dary a dárky, členské poplatky. Tento odpočet nesmí však překročit 5 % zdaněného příjmů poplatníka po odečtení ostatních přípustných nákladů (§ 27 EZDP),
placené členství v odborových organizacích, příspěvky na pojištění pro případ nezaměstnanosti maximálně 2 % zdanitelného příjmu (§ 27 odst. 2 EZDP),
pojistné na penzijním připojištění uznatelné v plné výši,
některé příspěvky na sociálním zabezpečení zaplacené v zahraničí, pokud bylo zaplacení povinné ze zákona,
prémie z dobrovolného penzijního připojištění, nákladů na důchodové pojištění certifikovaných penzijních fondů ve výši 15 % z příjmů (§ 28 EZDP),
4 Praktická část •
důchody získané v rámci zákona nebo systému sociálního zabezpečení, odčitatelné do výše 36 000 EEK (€ 2301) ze zdanitelných příjmů [35].
Srážky v souvislosti s úvěrem na bydlení, vzděláním, dary a poplatky odborům (§ 25-27 EZDP) v celkovém součtu nesmí přesáhnout 50 000 EEK (€ 3196) nebo paušálem 50 % zdanitelného příjmů (§ 282 EZDP).
Odpočty a nezdanitelné částky lze odečíst u příjmů rezidentů jiných členských států, kteří dosáhli nejméně 75 % zdanitelných příjmů v Estonsku za zdaňovací období a mají právo podat zde daňové přiznání (§ 283 EZDP).
Výše odčitatelné položky se v průběhu let navyšuje o tři tisíce ročně. V konečném výsledku bude mít hodnotu 36 000 EEK. Zde můžeme opět argumentovat tím, že vláda má za cíl co nejméně zatěžovat příjmy svých poplatníků. Tento záměr posiluje fakt, že do uvedeného roku 2011 snižuje také sazbu daně na konečných 18 %. Vše nasvědčuje tomu, že poplatníci ze svých příjmů uvidí v budoucnu větší sumu peněz než je tomu doposud.
Tabulka 13: Vývoj nezdanitelného minima [EEK] Nezdanitelné minimum
2008 27 000
2010 33 000
2011 36 000
Zdroj: Estonian tax and customs board [25] + vlastní zpracování
Mezi základní položky osvobozené od daně patří [Široký, 2007, s. 141, § 15-20 EZDP]: •
nepeněžní příjem,
určité důchody,
vybraný příjem ze zaměstnání v zahraničí,
domácí dividendy a vybrané zahraniční dividendy,
vybrané druhy úroků,
vybrané kapitálové zisky,
určité veřejné dotace a sociální příspěvky,
příjmy z pojištění,
obdržené dary,
Jednotlivé zálohy odvádí zaměstnavatel do 20. dne následujícího měsíce. Přiznání k dani nemusí podávat poplatník, který má příjem pouze z jednoho povolání. Daňové přiznání je nutno podat do 31. března následujícího roku.
4.1.1 Výpočet daně rezidenta Pro výpočet daňové povinnosti, předpokládejme, že průměrná mzda v obou zemích se pohybuje kolem 18 000 peněžních jednotek. Pro představu čtenářů diplomové práce, průměrná mzda v České republice se na konci roku 2007 pohybovala kolem 21 692 Kč, průměrná mzda v Estonsku činila 11 223 EEK (15,6466 EEK=1 euro), což je zhruba 717,28 euro. Abstrahujeme proto v následujících příkladech od odlišností jednotlivých ekonomik [53].
Daňový rezident pobírá měsíčně 18 000 peněžních jednotek. Úkolem je vypočítat daňovou povinnost za rok 2008.
Předpokládejme jen povinné odvody, povinnost
podávat daňové přiznání i v případě
pouze jednoho příjmu ze zaměstnání a
poplatník podepsal Prohlášení.
ESTONSKÝ REZIDENT Tabulka 14: Výpočet základu daně rezidenta Estonska [EEK] Hrubý příjem pojištění v nezaměstnanosti (0,6% z HM) platba do důchodového fondu (2% z HM) DZD
216 000 1 296 4 320 210 384
odčitatelné položky: Poplatník ZD Zdroj: vlastní zpracování
27 000 183 384
Souhrn měsíčních příjmů estonského poplatníka činil za daný rok 216 000 EEK. Daňový rezident Estonska je povinen ze zákona odvádět na pojištění v nezaměstnanosti 0,6 %
a 2 % do důchodového fondu ze své hrubé mzdy. Daňový základ může
poplatník, rezident, snížit o základní odpočet na poplatníka podle § 23 EZDP. Pro rok 2008 činí tento odpočet 27 000EEK ročně, resp. 2 250 EEK měsíčně. Základ daně
v tomto okamžiku činí 183 384 EEK, z něhož se vypočítá daňová povinnost za rok 2008. Výše sazby daně z příjmů činí 21 %.
Daňová povinnost = 21% ze ZD = 183 384 * 0,21 = 38 511 EEK
Čistá mzda je vypočtena rozdílem hrubé mzdy a pojistného v nezaměstnanosti, plateb do důchodového fondu a vypočtené daně. Čistá mzda v tomto případě činí 171 873 EEK za rok.
Čistá mzda = 216 000 – 1 296 – 4 320 – 38 511 = 171 873 EEK
Zaměstnavatel kromě nákladů na výplatu mezd a sociální daně ve výši 0,33 % z hrubé mzdy je povinen platit dalších 0,3 % ze součtu hrubé mzdy měsíčně na pojištění v nezaměstnanosti. Celkové náklady zaměstnavatele jsou uvedeny pro přehlednost v následující tabulce.
Tabulka 15: Celkové náklady zaměstnavatele na rezidenta Estonska [EEK] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele pojištění v nezaměstnanosti sociální daň Suma Zdroj: vlastní zpracování
216 000 648 71 280 287 928
Daňový rezident odvádí měsíčně zálohy na daň ve stejné výši, a to 21 %. Při ročním zúčtování dochází k porovnání odvedených záloh a ročního zúčtování. Daňový rezident Estonska podává daňové přiznání k 31. březnu následujícího roku.
ČESKÝ REZIDENT Tabulka 16: Výpočet daně z příjmů rezidenta ČR [Kč] Hrubá mzda (HM) + Zdravotní pojištění (ZPZV) + Sociální pojištění (SPZV) = Super hrubá mzda Vypočtená daň z příjmů (15 %) - Slevy na dani
216 000 19 440 56 160 291 600 43 740 24 840
4 Praktická část = Daň po slevách a zvýhodněních sociální pojištění (SP) zdravotní pojištění (ZP) Čistá mzda Zdroj: vlastní zpracování
50 18 900 17 280 9 720 170 100
Výše ročních příjmů byla vyčíslena na 180 000 Kč. Ve výše znázorněné tabulce je vidět postup výpočtu v případě zdanění v České republice. Hrubá mzda byla navýšena o sociální a zdravotní pojištění pro základ daně v podobě superhrubé mzdy. Z této částky se počítá základní daň před slevami a zvýhodněních.
Čistá mzda = 216 000 – 17 280– 9 720 – 18 900 = 170 100 Kč
Náklady zaměstnavatele zahrnují mzdové náklady, sociální pojištění a zdravotní pojištění ve výši 35 % z hrubé mzdy (tabulka 17).
Tabulka 17: Celkové náklady zaměstnavatele na rezidenta ČR [Kč] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele Zdravotní pojištění (ZPZV) Sociální pojištění (SPZV) Suma Zdroj: vlastní zpracování
216 000 19 440 56 160 291 600
Daňový rezident odvádí zálohy stejné výši jako sazba daně, a to ve výši 15 %. Při ročním zúčtování dochází k porovnání záloh a ročního vyúčtování daně. Pokud dojde při vyúčtování k přeplatku záloh nad ročním zúčtování do výše 50 Kč, od doplatku se upouští. V případě přeplatku nad tuto částku se sníží další odvody záloh. Daňové přiznání se podává do 31. března následujícího roku.
SROVNÁNÍ Pro srovnání daňového zatížení v jednotlivých zemích a celkových nákladů zaměstnavatele je využito procentuálního podílu (tabulka 18).
Tabulka 18: Srovnání daňového zatížení rezidenta text výše daně ze základu daně sazba dně v zemi povinné odvody ZV včetně fondů povinné odvody ZC včetně fondů
Estonsko EEK %
Česká republika Kč %
38 511 − 71 928 5 616
17,83 21,00 33,30 02,60
18 900 − 75 600 27 000
08,75 15,00 35,00 12,50
Čistá mzda 171 873 Pozn.: ZV – zaměstnavatel, ZC - zaměstnanec Zdroj: vlastní zpracování
Srovnání vychází z jednotného platu ve výši 216 000 Kč za rok. Výše vybrané daně se odvíjí od výše sazby daně v zemi. V Estonsku je vybírána 21% sazba, v České republice 15% sazba. Procentuální rozdíl v tomto okamžiku je dvojnásobný. Porovnání výše daně v procentuálním vyjádření považuje za základ daně celkové příjmy (v případě příjmů v ČR bez navýšení o povinné pojištění). Právě postup výpočtu daně z příjmu v jednotlivých ekonomikách způsobují takový vysoký rozdíl ve výpočtu výsledné daně. Estonský poplatník snižuje základ daně postupně o pojištění v nezaměstnanosti, platbu do fondu a odčitatelné položky a až teprve v tomto okamžiku dochází ke zdanění příjmů. Naopak je tomu u českého poplatníka. Jeho příjem je navýšen o odvody zaměstnavatele a z něj je vypočtena daň. Od základní daně jsou odečteny slevy a zvýhodnění, které se výrazně podílejí na snížení cílové daně. Ve výsledku platí na dani český poplatník o 19 611 Kč (38 511 Kč mínus 18 900 Kč) méně než poplatník estonské země.
Náklady zaměstnance, rezidenta, jsou složeny rozdílně. V případě estonského zaměstnance obsahují pojištění v nezaměstnanosti ve výši 0,6 % z přiznaného platu a 2 % z platu na platbu do penzijního fondu. Rezident ČR odvádí ze svého platu odvody na sociální a zdravotní pojištění ve výši 12,5 %. Nerovnost odvodů mezi jednotlivými zeměmi je rozdílný o 10 %. Náklady zaměstnavatele jsou procentně téměř shodné, obsahově se však liší v povinnosti estonského zaměstnavatele odvádět navíc příspěvek na pojištění v nezaměstnanosti ve výši 0,3 %. Vezmeme-li v úvahu rozdílnost sazeb, povinných odvodů zaměstnance výsledná čistá mzda se liší v procentuálním vyjádření pouhým 1 %. V měnovém vyjádření rezident Estonska si v platovém ohodnocení polepší o 1 773 Kč.
4.1.2 Rezident s dítětem, poskytnutí daru Poplatník má 1 dítě. Jeho měsíční příjem za práci v hotelu činí 18 000 peněžních jednotek. Poskytl dar v celkové výši 7 000 peněžních jednotek.
ESTONSKÝ REZIDENT Tabulka 19: Výpočet základu daně rezidenta Estonska [EEK] Hrubý příjem pojištění v nezaměstnanosti (0,6% z HM) platba do důchodového fondu (2 % z HM) DZD odčitatelné položky: poplatník 1 dítě do 17 let dar ZD Zdroj: vlastní zpracování
216 000 1 296 4 320 210 384 27 000 27 000 7 000 149 384
Postup výpočtu je stejný jako v předchozím případě. Hrubý příjem je snížen o pojištění v nezaměstnanosti ve výši 1 296 EEK, platbu do důchodového fondu 4 320 EEK. Dílčí základ daně je v tomto případě snížen o další odčitatelné položky. Od roku 2008 se poskytuje osvobození na každé dítě do 17 let včetně podle § 231 odst. 1 EZDP ve výši 27 000 EEK. Výše darů uznatelných pro odpočet nesmí přesáhnout 5 % z příjmů daňového poplatníka po odečtení ostatních odčitatelných položek dle § 23 - § 26. Výsledný základ daně pro výpočet ročního zúčtování činí 149 384 EEK.
Daňová povinnost = 21% ze ZD = 149 384 * 0,21 = 31 371 EEK
Čistá mzda je vypočtena rozdílem hrubé mzdy a pojistného v nezaměstnanosti, plateb do důchodového fondu a vypočtené daně. Čistá mzda v tomto případě činí 179 013 EEK za rok.
Čistá mzda = 216 000 – 1 296 – 4 320 – 31 371 = 179 013 EEK Náklady zaměstnavatele u tohoto zaměstnance pro rok 2008 činí 287 928 EEK. Tato hodnota je součtem hrubé mzdy na zaměstnance, pojištění v nezaměstnanosti ve výši
33 % a pojištění v nezaměstnanosti, které je povinen zaměstnavatel odvádět ve výši 0,3 %.
Tabulka 20: Celkové náklady zaměstnavatele [EEK] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele pojištění v nezaměstnanosti sociální daň Suma Zdroj: vlastní zpracování
Daňové přiznání podává poplatník do 31. března 2009. V daňovém přiznání je zohledněna celková výše záloh a porovnána s ročním zúčtováním.
ČESKÝ REZIDENT Tabulka 21: Výpočet u rezidenta s dítětem, poskytnutí daru [Kč] Hrubá mzda (HM) Zdravotní pojištění (ZPF) Sociální pojištění (SPF) Super hrubá mzda odečtení daru Vypočtená daň z příjmů (15 %) - Slevy na dani - daňové zvýhodnění na dítě = Daň po slevách a zvýhodněních sociální pojištění (SP) zdravotní pojištění (ZP) + + = -
Čistá mzda Zdroj: vlastní zpracování
216 000 19 440 56 160 291 600 7 000 42 690 24 840 10 680 7 170 17280 9720 181 830
Souhrn měsíčních příjmů poplatníka činí 216 000 Kč. Podle zákona se výpočet zálohy na daň a daně z příjmů fyzických osob vypočítá jako souhrn všech příjmů dosažených za zdaňovací období zvýšené o částku odpovídající sociálnímu a zdravotnímu pojištění ve výši 9 % a 26 % z hrubé mzdy. V našem příkladu těmto procentům odpovídají částky 19 440 Kč pro pojistné zdravotní a 56 160 Kč sociálnímu pojistnému. Superhrubá mzda tvoří součet těchto položek, jejich výše je vypočtena na 291 600 Kč snížená o dar. Poskytnutí daru je možné si odečíst až v okamžiku ročního zúčtování a snížit tím výši následně vypočtenou daň. Z této položky se vypočítá 15% daň 42 690 Kč, od níž se
následně odečítají slevy na dani, nebo-li odpočet na poplatníka a daňové zvýhodnění na dítě v hodnotě 10 680 Kč. O dvanáctinu hodnoty těchto položek si snižoval poplatník v průběhu roku svoje zálohy na daň.. Výsledná daň po slevách a zvýhodněních činí 7 170 Kč.
Čistá mzda se následně vypočítá stejně jako v předchozím příkladě, a to tak, že od hrubého příjmu odečteme sociální a zdravotní pojištění odváděné zaměstnancem spolu s daní po slevách a zvýhodněních. Výslednou částkou je 181 830 Kč.
Čistá mzda = 216 000 – 17 280 – 9 720 – 7 170 = 181 830 Kč
Náklady zaměstnavatele jsou vyčísleny jako součet hrubé mzdy na zaměstnance, odvodů na sociální a zdravotní pojištění.
Tabulka 22: Náklady zaměstnavatele [Kč] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele Zdravotní pojištění (ZPZV) Sociální pojištění (SPZV) Suma Zdroj: vlastní zpracování
Poplatník odvádí měsíčně zálohy na daň snížené o slevy na dani a zvýhodnění na dítě. Při ročním zúčtování dochází k porovnání odvedených záloh. V případě přeplatku se sníží daňová povinnost v následujícím zálohovém období. Poplatník České republiky podává daňové přiznání do 31. března 2009.
SROVNÁNÍ Pro pochopení rozdílností mezi rezidenty jednotlivých ekonomik byla zvolena jednotná výše hrubé mzdy 216 000 Kč. Pro názornost dalších odpočtů a jejich vlivu na dani byl zvolen tento příklad. Výpočet se v prvních krocích nijak neliší od předchozího příkladu. Povinné odvody zaměstnavatelů tvoří stále stejný procentuální podíl z hrubé mzdy jako v předešlém případě. Estonský zaměstnavatel odvádí na sociální dani 33 % spolu s 0,3 % na pojištění v nezaměstnanosti. Peněžitý rozdíl činí 3 672 peněžních jednotek.
Tabulka 23: Srovnání daňového zatížení rezidenta s dítětem a poskytnutím daru text výše daně ze základu daně sazba dně v zemi povinné odvody ZV včetně fondů povinné odvody ZC včetně fondů Čistá mzda Zdroj: vlastní zpracování
31 371 − 71928 5616
14,52 21,00 33,30 02,60
7170 − 75600 27000
03,32 15,00 35,00 12,50
Estonský zaměstnavatel tak na nákladech ročně ušetří o 3 672 EEK více než v případě korunového vyjádření zaměstnavatele v ČR. Co se týče odvodů za zaměstnance, je tomu také tak. Estonský zaměstnanec povinně odvede ze svého platu 2,6 %. Naproti tomu český zaměstnanec odvádí 12,5 %. Rozdíl dosahuje 10 %. Poplatník ČR tak odvede o 21 384 Kč více. V tomto okamžiku srovnání můžeme říci, že je na tom jednoznačně lépe jak estonský zaměstnavatel, tak i zaměstnanec.
Výši odvedené daně je procentuálně vyjádřena jako podíl odvedené daně a hrubého příjmu (nikoli superhrubé mzdy, jak by tomu bylo v případě výpočtu českého poplatníka). Zde už nemůžeme říci, že by na tom byl estonský poplatník lépe. Rozdílnost daně je dána postupem výpočtu a sazbou daně. Sazba daně je v porovnání Estonska a České republiky o 6 % vyšší. Postup výpočtu i odlišnost sazby daně má za následek rozdílu 24 201 Kč ve prospěch českého rezidenta. Čistá mzda se liší ve výsledku zhruba o 2 %. Estonský rezident tak dosahuje čisté mzdy 179 013 EEK a český rezident 181 830 Kč, tj. rozdíl 2 217 peněžních jednotek. Rezidentovi české republiky, tak zůstává více peněz z vydělaných peněz.
4.1.3 Nerezident s 75% podílem estonských příjmů Čech Pavel Novák pracoval u firmy ABC, s. r. o. v Estonsku po dobu 5 měsíců a jeho měsíční příjem činil 19 000 EEK. Zaměstnavatel zadržel daň z příjmů ve výši 21 % (rok 2008) z měsíčního platu ve výši 3 990 EEK. Základ daně činil za rok 2008 95 000 EEK. Příjmy z České republiky za stejné období činily po přepočtu 25 000 EEK. Pavel Novák má 1 dítě do 17 let a neuhradil náklady na vzdělání ve výši 6 000 EEK za rok 2008.
Pan Novák strávil v zahraničí 5 měsíců, což v souhrnu představuje 155 dní (budeme-li předpokládat 31 dní v měsíci). Tato doba nesplňuje podmínku rezidenta země, neboť doba potřebná pro rezidenství vyžaduje alespoň 183 dní v kalendářním roce. Tímto pouze potvrzujeme, že Pavel Novák je v pozici nerezidenta Estonska.
Všeobecně nerezident, tedy Pavel Novák, který pracuje v zahraničí má omezenou daňovou povinnost, zdaňuje tedy pouze příjmy ze zahraničí. Nerezidenti nemohou uplatňovat nárok na odpočty, které jsou umožněny rezidentům Estonska a daň se sráží z hrubé částky platu. I přesto, že nerezidenti nemohou uplatňovat nárok na odpočet, v případě, že nerezident dosáhne příjmů z Estonska ve výši minimálně 75 % z celkového základu daně (§ 283 EZDP) může uplatnit nárok na odpočty v kapitole 4 EZDP. Srážky ze mzdy nemohly být v případě nerezidenta odváděny v průběhu zdaňovacího období, proto je odvede až při ročním vypořádání jednorázově.
V našem případě toto procento činí 79 %. Výsledného čísla bylo dosaženo podílem příjmů z Estonska a celkových příjmů z Estonska a České republiky. Tímto má Pavel Novák právo podat daňové přiznání fyzických osob v Estonsku a odvést tak odpočty podle estonského zákona o dani z příjmů.
Tabulka 24: Výpočet základu daně u Pavla Nováka [EEK] Hrubý příjem pojištění v nezaměstnanosti (0,6% z HM) DZD odčitatelné položky: Poplatník 1 dítě do 17 let výdaje na vzdělání ZD Zdroj: vlastní zpracování
95 000 570 94 430 27 000 27 000 6 000 34 430
Hrubý příjem je snížen pouze o pojištění v nezaměstnanosti. Příspěvek do penzijního fondu přispívají povinně pouze rezidenti.
Daňová povinnost = 21% ze ZD = 34 430 * 0,21 = 7 231 EEK
Čistý příjem je v tomto případě vypočten jako rozdíl hrubé mzdy, odvodů pojištění v nezaměstnanosti a vypočtené daně snížené o odpočty.
Čistá mzda za rok = 95 000 – 570 – 7 231 = 87 199 EEK
V tomto případě poplatník Pavel Novák odváděl zálohy z hrubého příjmu ve výši 3 990 EEK měsíčně, tj. 19 550 EEK za rok. Díky tomu, že dosáhl požadovaných 75 % z celkových příjmů, mohl uplatnit nárok na odpočty. Daňová povinnost byla vyčíslena na 7 231 EEK. Podáním daňového přiznání do 31. března následujícího roku, může takto dojít ke srovnání záloh a
požadované dani vypočtené v ročním zúčtování.
Přeplatek na zálohách ve výši 12 719 EEK (rozdíl 19 550 EEK mínus 7 231 EEK) odvede daňový úřad do 1. července.
Tabulka 25: Celkové náklady zaměstnavatele ne nerezidenta [EEK] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele pojištění v nezaměstnanosti sociální daň Suma Zdroj: vlastní zpracování
95 000 285 31 350 126 635
Celkové náklady zaměstnavatele na nerezidenta se nijak neliší od povinných nákladů v případě rezidenta Estonska. Pojištění v nezaměstnanosti odvádí zaměstnavatel v 0,03% sazbě z hrubé mzdy a sociální daň v 33% sazbě z hrubého platu.
SROVNÁNÍ V opačném případě, vycestování estonského poplatníka do České republiky není český ZDP tak šlechetný. Dle § 35ba odst. 2 může poplatník, který není rezidentem dané země uplatnit odpočty pouze v případě, že jeho příjmy v ČR dosáhnou 90 % celkových příjmů.
Na základě těchto zjištění může být řečeno, že pokud se rozhodne poplatník z některé se zemí vycestovat za prací bude na tom z pohledu potřebného procenta na celkových příjmech k uplatnění odčitatelných položek lépe nerezident v Estonsku.
4.1.4 Nerezident Daňový nerezident pobíral hrubý příjem měsíčně 22 000 Kč. Vypočítejte jeho měsíční zálohu na daň. ESTONSKÝ NEREZIDENT Tabulka 26: Výpočet zálohy nerezidenta Estonska [EEK] Hrubý příjem pojištění v nezaměstnanosti (0,6% z HM) DZD = ZD Zdroj: vlastní zpracování
22 000 132 21 868
Daňový nerezident neuplatňuje nárok na odčitatelné položky, proto je jeho základ pro výpočet zálohy na daň snížen pouze o pojištění v nezaměstnanosti. Výsledná záloha na daň činí 4 593 EEK.
Daňová povinnost = 21 % ze ZD = 21 868 EEK * 0,21 = 4 593 EEK
Zálohu na daň odvede estonský zaměstnavatel do 10. dne následujícího měsíce. K porovnání záloh s ročním zúčtováním nedojde, výše vypočtené zálohy je považována za výslednou daň z příjmu v Estonsku.
Čistá mzda = 22 000 – 132 – 4 593 = 17 275 EEK
Tabulka 27: Celkové náklady zaměstnavatele na nerezidenta Estonska [EEK] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele pojištění v nezaměstnanosti sociální daň Suma Zdroj: vlastní zpracování
22 000 66 7 260 29 326
Zabránění dvojího zdanění v případě rezidenta České republiky, je vymezeno v článku 23 Smlouvy o zamezení dvojího zdanění s Estonskem. Rezident ČR má právo snížit výslednou daň před slevami vypočtenou ze všech příjmů, tedy z příjmů z ČR i Estonska o zaplacenou daň v Estonsku.
ČESKÝ NEREZIDENT Tabulka 28: Výpočet zálohy nerezidenta ČR [Kč] Hrubá mzda (HM) + Zdravotní pojištění (ZPF) + Sociální pojištění (SPF) = Super hrubá mzda Vypočtená daň z příjmů (15 %) sociální pojištění (SP) zdravotní pojištění (ZP) Čistá mzda Zdroj: vlastní zpracování
22 000 1 980 5 720 29 700 4 455 1 760 990 14 795
Daňový nerezident ČR odvádí zálohy na daň vypočtené ze superhrubé mzdy. Vypočtená daň z příjmů před slevami 4 455 Kč je výslednou daní z hrubého příjmu.
Čistá mzda = 22 000 – 4 455 – 1 760 – 990 = 14 795 Kč
Daňový plátce odvede za zaměstnance zálohy do 20. dne následujícího dne. Zaměstnavatelovy náklady se vyšplhají na 29 700 Kč za měsíc.
Tabulka 29: Celkové náklady zaměstnavatele na nerezidenta ČR [Kč] Celkové náklady zaměstnavatele: hrubá mzda na zaměstnavatele Zdravotní pojištění (ZPZV) Sociální pojištění (SPZV) Suma Zdroj: vlastní zpracování
22 000 1 980 5 720 29 700
SROVNÁNÍ Výše měsíčního příjmu byla stanovena zhruba podle průměrné mzdy v ČR z roku 2007. Povinné odvody zaměstnavatele se jinak neliší od odvodů zaměstnavatele rezidenta, stále odvádí 33 % na sociální daň a 0,3 % na pojištění v nezaměstnanosti v případě Estonského plátce, u českého plátce daně tvoří povinné odvody sociální a zdravotní pojištění v součtu 12,5 %. Rozdíl tvoří 1,7 %, tj. 374 peněžních jednotek ve prospěch estonského zaměstnavatele. Odvody zaměstnanců jsou rozdílné o 11,9 %, tj. 2 618 peněžních jednotek opět ve prospěch estonského zaměstnance. Do tohoto okamžiku
může být potvrzeno, že v případě vycestování českého poplatníka do Estonska ušetří na odvodech nejen zaměstnanec, ale i zaměstnavatel.
Tabulka 30: Srovnání daňového zatížení nerezidenta text výše daně ze základu daně sazba dně v zemi povinné odvody ZV včetně fondů povinné odvody ZC včetně fondů Čistá mzda Zdroj: vlastní zpracování
Estonsko EEK % 4 593 20,88 − 21,00 7 326 33,30 132 00,60 17 275 78,52
Česká republika Kč % 7 170 32,59 − 15,00 7 700 35,00 2 750 12,50 14 795 67,25
Posledním odvodem z hrubého příjmu je daň. I přes nižší sazbu daně v České republice je v tabulce výše vidět, že poplatník odvede na dani větší objem peněžních prostředků než v Estonsku. Rozdíl je způsoben nejen sazbou, ale i změněným postupem výpočtu výpočtu v ČR k 1. lednu 2008. (Výši odvedené daně je procentuálně vyjádřena jako podíl odvedené daně a hrubého příjmu, nikoli superhrubé mzdy, jak by tomu bylo v případě výpočtu českého poplatníka). Podle estonského zákona o dani z příjmu se základ pro výpočet daně snižuje o odpočet na nezaměstnanost (0,6 %), podle českého zákona o dani z příjmu se naopak navyšuje o odpočty zaměstnavatele (35 %). Toto je příčina rozdílnosti záloh i přes výše uvedené sazby daní v jednotlivých zemích.
Čistá mzda je vyšší o 11,27 %, tj. 2 480 peněžních jednotek ve prospěch estonského nerezidenta. Závěrem, lze jen potvrdit dílčí závěr o tom, že pokud český pracovník vycestuje za prací do Estonska, doveze si z vydělaného platu více, než by tomu bylo v opačném případě.
4.2 Daň z příjmů právnických osob 4.2.1 Estonsko Estonsko je známé pro své ekonomické reformy, liberální ekonomické prostředí a vzdělání lidí. Estonsko získává ze své polohy u Baltského moře, obklopené dobře rozvinutými zeměmi Ruskem, Lotyšskem velmi dobré postavení v zahraničním
obchodu a možností zahraničních investic. V této oblasti je mnoho nadnárodních společností, včetně vysoce rozvinuté infrastruktury, komunikačních sítí aj.
V lednu 2000 byl schválen nový zákon o dani z příjmů právnických osob, který zcela mění zdanění právnických osob oproti jiným členským zemím EU. Veškeré zisky estonských společností jsou osvobozené od daně až do doby jejich konečného rozdělení, což znamená, že reinvestovaný zisk1 zdaněn není, pouze zisk rozdělený vlastníkům kapitálu. Díky tomuto rozdílu se stal estonský systém známý jako „zero corporate profit on reinvested profit“, nebo-li nulová daň z reinvestovaného zisku. Zde se nabízí otázka zda může být Estonsko považováno za daňový ráj. Není tomu tak. Daňová legislativa v zemi pouze umožňuje snížení daňové povinnosti díky odkladu zdanění do budoucna.
Hlavním principem nového zákona je tedy osvobození reinvestovaného zisku od daně z příjmů. Všechny právnické osoby, včetně nerezidentů vlastnící stálou provozovnu nebo registrovanou pobočku v Estonsku platí pouze daň z dividend a jiných forem rozdělení zisku. Rozdělený zisk je zdaňován poměrem 21/79 (což odpovídá zhruba 26 %). Osvobození od reinvestovaného zisku umožňuje dlouhodobě plánovat a je výbornou příležitostí pro investory [58].
Daň z příjmů právnických osob je uvalen na veškerý rozdělený zisk, bez ohledu na to, jak je distribuován dle § 48 až 52 EZDP na: •
dividendy a jiné rozdělení zisku,
dary, dary a náklady spojené s reprezentací,
výdaje, které nejsou v souvislosti s podnikáním,
mimoplatové výhody nebo-li vedlejší mzda.
Za mimoplatové výhody jsou považovány náklady na bydlení, užívání vozidla nebo jiného majetku zaměstnavatele zdarma, výdaje na služební cesty, výplata diet aj. Takto zdaněná vedlejší mzda už dále nepodléhá zdanění příjmů zaměstnance. Do nákladů nepodnikatelského charakteru se řadí vstupní a členské příspěvky neziskových sdružení, výdaje vynaložené na nákup služeb nebo majetku nesouvisejícího s podnikáním.
Reinvestovaný zisk je podíl investora (v poměru k přímé majetkové účasti) na hospodářském výsledku nerozděleném formou dividend.
V roce 2008 došlo k dalšímu plánovaného snížení sazby daně na 21/79 nebo mírně nad 26,6 %. (To znamená, že sazba 21/79 je z čisté platby rovná 26,6 % hrubé platby). Základem daně je čistý rozdělený zisk společnosti. Rezidentní právnická osoba zaplatí z rozděleného zisku 21/79. Dani z příjmů 21/79 není účtováno na všechny dividendy. Výjimky řeší § 50 odst. 11 EZDP.
Distribuční dani nepodléhají dle § 49 EZDP: •
dary nevýdělečným organizacím, vzdělávacím, sportovním aj. institucím, nemocnicím do 3 % ze splatné daně za kalendářní rok,
10% zisku,
reprezentační náklady do 500 kroons za kalendářní měsíc.
Poplatníkem daně z příjmů právnických osob jsou všechny rezidentní společnosti Estonska, stálé provozovny a pobočky mezinárodních společností mezi které patří: •
akciová společnost (aktsiaselts – AS),
společnost s ručením omezeným (osaühing – OÜ),
veřejná obchodní společnost (täusühing – TÜ),
komanditní společnost (usaldusühing – UÜ),
družstva, asociace a nadace.
Odpisy majetku nebo ztráta nehrají v tomto systému zdanění žádnou roli (do roku 2000 byly odpisy ve výši až 8 % na budovy a 40 % na zařízení). Distribuovaný zisk proto podléhá dani, i když společnost vykazuje účetně ztrátu. Zde je dobře vidět, jak těžké je mezinárodní srovnání jednotlivých zemích, pokud se daňový základ i postup zdanění liší.
Zdaňovacím obdobím je v Estonsku nikoli kalendářní rok, ale kalendářní měsíc. Proto musí právnické osoby odvádět daň měsíčně, a to do 10. dne následujícího měsíce po zdaňovaném období. Pro lepší představu následují základní situace zdanění z těchto příjmů.
Rezidentní právnická osoba se sídlem v Estonsku vyplatila na dividendech 100 000 EEK (15,6466 EEK = 1 euro, což představuje zhruba 639 euro) rezidentovi fyzické osobě.
Tabulka 31:Výše dividend akcionářům [EEK] text distribuovaný zisk právnickou osobou daň z distribuovaného zisku 21/79 dividendy rozdělené akcionářům Zdroj: vlastní zpracování
částka 100 000 26 582 73 418
Základem daně je částka 100 000 EEK zdaněna sazbou 21/79. Výslednou daň 26 582,3 EEK odvádí rezidentní právnická osoba do 10. dne následujícího měsíce. Dividendy, které připadnou akcionářům činí rozdíl mezi vyplacenými dividendy a daní z nich, tedy 73 418 EEK. Stejným způsobem by se počítala dividenda vyplacená nerezidentovi fyzické osobě.
Stejně jako u daně z příjmů fyzických osob bude i zde sazba daně každoročně snižována. Pro rok 2009 činí sazba 20/80, rok 2010 19/81, rok 2011 18/82 z čistého zisku. Vyjádřeno v procentech se z nynějších zhruba 26,6 % sníží do roku 2011 na 21,9 %. Po vstupu do EU se však muselo Estonsko zavázat, že upraví některé rozdíly ve zdanění. Estonsku byla udělena výjimka a tento problém musí odstranit nejpozději do roku 2009 [12]. Z toho důvodu byly schváleny pozměňovací návrhy ke zdanění daně z příjmů právnických osob s cílem splnit výjimku, která jí byla poskytnuta ohledně kompatibility s Evropskou unií a Směrnice rady 90/435/EHS.2
Směrnice rady 90/435/EHS o společném systému zdanění mateřských a dceřinných společností
s novelizací směrnicí č.2003/123/EC řeší osvobození příjmů z dividend mateřské rezidentní společnosti (ať už Estonska nebo jiné rezidentní společnosti členských států) od dceřinné společnosti (rezidenta Estonska či jiného členského státu) za předpokladu, že jde o společnost akciovou nebo s ručením omezeným.
Pozměňovací návrhy se promítnou v mnoha směrech. Pro srovnání budou uvedeny jen některé z nich. Současné měsíční zdaňovací období bude nahrazeno obdobím ročním, jak je tomu v ostatních zemích, tedy i u nás. Nová podoba tak bude více připomínat tradiční systém. V důsledku ročního zdanění budou muset společnosti odvádět zálohy na dani dvakrát za zdaňovací období a daňové přiznání za kalendářní rok. Výše zálohy bude vypočtena z průměrné daně za poslední tři roky a sazby daně platné pro daný rok. Povinnost záloh na dani odpadne v případě, že vypočtené zálohy budou nižší než 30 000 EEK (zhruba 2000 eur). Výše sazeb budou v důsledku přechodného období posunuty, tzn. že původní sazby budou posunuty o jedno zdaňovací období dopředu, tedy do roku 2012.
Odevzdání daňového přiznání a zaplacení daně bude splatné do šesti měsíců od konce zdaňovacího období. Oproti současnému zdaňovacímu období bude ulehčeno i poplatníkům, kteří nebudou muset každý měsíc počítat a platit daň z příjmů.
Tabulka 32: Výše záloh právnické osoby dle přechodných ustanovení 2009-2012 Datum
Výpočet průměrné daně
2009 - 1.záloha
1 / 4 průměrné daně v letech 2006, 2007, 2008
2009 - 2.záloha
2009 - 3.záloha
2010 - 1.záloha
2009 - závěrečná daň z příjmů
daň z příjmů splatná na základě daňového přiznání podaného na rok 2009 a snížené o zálohy v roce 2009
2010 - 2.záloha
1 / 3 z průměru daně v letech 2007, 2008, 2009
2011 - 1.záloha
2010 - závěrečná daň z příjmů
daň z příjmů splatná na základě daňového přiznání podaného na rok 2010 a snížené o zálohy v roce 2010
2011 - 2.záloha
1 / 3 z průměru daně v letech 2008, 2009, 2010
2012 - 1.záloha
Zdroj: Brilliantfixer
Kromě záloh bude změněn i daňový základ. V současné době se základ daně stanovuje samostatně pro každý zdanitelný příjem. Od 1. ledna 2009 bude nahrazen společným daňovým základem, který se bude skládat z firemních zisků, upravených darů, výdajů na reprezentaci, stejně tak z výdajů, které nesouvisí s podnikáním a výtěžků z realizace a plateb ze snížení základního kapitálu společností, odkupu akcií.
4.2.2 Česká republika Daňový systém České republiky se na rozdíl od Estonska podobá většině daňovým systémům členských států. Problematice zdanění právnických osob se věnuje druhá část zákona 586/1992 Sb., o dani z příjmů. Daň z příjmů právnických osob přispívá do státního rozpočtu zhruba 22 % z celkových daňových příjmů, což je nemalá částka. K 1. lednu 2008 i zde došlo ke snížení sazby daně na 21 %. Ke snižování bude docházet každoročně o 1 % až do roku 2010, resp. 19 % v roce 2010.
Vymezení pojmu poplatník je věnován § 17, který říká, že daň z příjmů právnických osob je uvalena na osoby, které nejsou považovány za fyzické, na organizační složky a poplatníci, kteří mají na území své sídlo nebo místo vedení.
Základ daně vychází z hospodářského výsledku, který je následně upraven např. o rezervy, opravné položky, účetní náklady aj. Výsledný základ daně je snižován o odčitatelné položky definované v §34 ZDP.
Odčitatelné položky dle § 34 ZDP: •
daňová ztráta vzniklá v předchozím období, a kterou je možno odečítat po dobu 5 zdaňovacích období,
100 % výdajů na projekty týkající se výzkumu a vývoji,3
50 % částky vyplaceného majetkového podílu oprávněným osobám,
dary na veřejné akce ve výši max. 5 % ze základu daně.
Odpočet výdajů na projekty týkající se výzkumu a vývoje je relativně novým odpočtem. Musí splňovat několik podmínek. Nejenže musí být daňově uznatelný, ale také realizace těchto projektů nesmí být žádným způsobem podporována z veřejných zdrojů. Pro náročnost zjištění nákladů týkajících se projektů, mohou právnické osoby požádat o posouzení [Vančurová, 2008, s. 107].
Ze základu sníženého o odpočty se vypočítá daň 21 % (rok 2008). Právnické osoby mohou uplatnit slevy na dani, jestliže jsou u nich v pracovním poměru zaměstnanci se zdravotním postižením.
Slevy na dani, které lze uplatnit ve výši [§ 35 ZDP]: • 18 000Kč na každého přepočteného zaměstnance se zdravotním postižením, • 60 000Kč na každého přepočteného zaměstnance s těžkým zdravotním
postižením, • 50 % vypočtené daně z činnosti zaměstnanců se zdravotním postižením. Tuto
slevu lze uplatnit pouze u právnické osoby, která zaměstnává nejméně 25 přepočtených zaměstnanců s těžkým zdravotním postižením a zároveň má více než 50 % přepočtených zaměstnanců se zdravotním postižením. Zdaňovací období je především kalendářní rok nebo hospodářský rok. Daňové přiznání je nutno podat do tří měsíců od ukončení zdaňovacího období, tedy do 31. března následujícího roku. V případě, že poplatník musí mít účetní uzávěrku ověřenou auditorem, podává daňové přiznání k 30. červnu následujícího roku. Zálohy na daň podává v zálohovém období.
Výše zálohy je určena podle daňové povinnosti z minulého období. Pokud poplatníkova poslední daňová povinnost přesáhla 30 000Kč, je povinen platit zálohy (tabulka 33).
Tabulka 33: Výše zálohy na daň z příjmů právnických osob Výše záloh limit [Kč] časové hledisko splatnost 2008 0% <0 - 30000) 40% <30000 - 150000) pololetně 17.3., 15.12. 25% <150000 - …) čtvrtletně 17.3., 16.6., 15.9., 15.12. Zdroj: zákon č.586/1992 Sb., o dani z příjmů, zpracováno autorkou
4.2.3 Srovnání zdanění právnických osob V následujícím textu by měla být rozvedena rozdílnost nebo shoda zdanění jednotlivých zemí.
Pravidla zdanění se od doby získání nezávislosti v
Estonsku několikrát změnila.
Nejprve proběhla reforma daní v podobě zavedení rovné daně ve výši 26 % z příjmů od roku 1994, jak na daň z příjmů fyzických tak i právnických osob. V roce 2000 zavedlo Estonsko unikátní systém, který osvobozuje reinvestovaný zisk od daně. Tento krok měl přilákat zahraniční investory a tohoto cíle bylo dosaženo v krátkém i dlouhém období. Tvrzení můžeme potvrdit následující tabulkou, ve které jsou znázorněny přímé investice4 v Estonsku.
Tabulka 34: Zahraniční přímé investice v Estonsku [mil. euro] 1999 2000 2001 2002 2003 2004 Přímé investice v Estonsku 284,3 424,7 602,7 306,8 822,2 770,8 Základní kapitál 163,1 250,9 232,7 52,5 340,6 296,5 Reinvestovaný zisk 46,1 116,0 247,9 215,4 409,5 510,1 Ostatní 75,0 57,8 122,0 39,0 72,1 -35,8 Přímé investice v zahraničí -79,2 -66,7 -255,5 -139,9 -137,4 -216,5 Přímé investice čisté* 205,0 358,0 377,2 166,9 684,9 554,3 *Pozn.: Přímé investice čisté je rozdílem přímých investic v Estonsku a v zahraničí Zdroj: Bank of Estonia [11]
2005 2302,2 1788,2 567,9 -54,0 -556,0 1746,2
2 006 1431,7 143,3 1000,0 288,4 -883,5 548,2
2007 1962,2 271,4 1348,8 342,0 -1152,5 809,2
V roce 1999, tedy rok před reformou, dosahovaly investice 284,3 mil. euro. O rok později, v době kdy začal platit zavedený systém investoři využili nulové daně z příjmů právnických osob a zahraniční investice se zdvojnásobily. V horizontu sedmi let se přímé investice vynásobily sedmkrát.
Graf 4: Podíl reinvestovaného zisku na přímých investicích v Estonsku [mil.euro] 2500,0 2000,0 1500,0 1000,0 500,0 0,0 1999
Přímé investice v Estonsku
Zdroj: Bank of Estonia [11] + vlastní zpracování
Definice přímé zahraniční investice dle OECD představuje záměr rezidenta jedné ekonomiky získat trvalou účast u subjektu, který je rezidentem v jiné ekonomice. Součástí přímé zahraniční investice je kromě základního kapitálu i reinvestovaný zisk a ostatní kapitál.
Zájem investorů byl nejvíce viditelný v nárůstu reinvestovaného zisku. Zatímco v roce 1999 dosahoval 46 milionů, v roce 2007 1 348,8 milionů. Reinvestovaný zisk se tak navýšil 29 krát. Graf 5: Podíl reinvestovaného zisku na přímých investicích v ČR[mld. euro] 70,0 60,0 50,0 40,0 30,0 20,0 10,0 0,0 1999
Přímé investice v ČR
Zdroj: Bank of Estonia [11]+ vlastní zpracování
Podíl reinvestovaného zisku na přímých investicích v ČR není tak těsný jako v případě Estonska, zato se pohybuje ve vyšších položkách. Graf 4 počítá s miliony, graf 5 s miliardami. V dílčím závěru zhodnocení zdanění právnických osob Estonska může být potvrzeno, že záměru vlády nalákat investory na nulové zdanění reinvestovaného zisku bylo dosáhnuto. Přímé investice se výrazným způsobem zvýšily.
Graf 6: Podíl daní z příjmů právnických osob na HDP [%] 5 4,5 4 3,5 3 2,5 2 1,5 1 0,5 0
4,6 3,8 3,4
Daň z příjmů PO ČR
Zdroj:Eurostat [ 30]
Daň z příjmů PO Estonska
V grafu 6 je znázorněn podíl daní z příjmů právnických osob na HDP. V prvních letech po zavedení „nulové daně“ v Estonsku se efekt promítl negativně v poklesu příjmů z daně právnických osob. Firmy využily možnosti nulového zdanění v případě reinvestice. Tento dopad měl pouze krátkodobý účinek. Zvýšení daně z příjmů právnických osob se začalo projevovat opět po roce 2003.
Zdanění příjmů právnických osob v ČR byl až do 31. prosince 2007 zdaňován progresivně, tzn. že vyšší příjmy byly zdaněny vyšší sazbou daně, nižší příjmy nižší sazbou, proto podíl na HDP nijak výrazně nevybočuje a pohybuje se v rozmezí 3,4 až 4,6 %. Od 1. ledna 2008 se zavedla rovná daň ve výši 21 % i v českém daňovém systému. Prognózy však odhadují, že se výše odvedených daní nijak rapidně nesníží. Pokud by se posuzoval podíl vybraných daní v procentech ku HDP v jednotlivých zemí, může být jednoznačně řečeno, že daňový systém ČR vybere více.
Srovnání postupu výpočtu příjmů PO je už poněkud složitější. Definice poplatníka je v rámci SZDZ stanovena shodně. V obou zemích funguje k analyzovanému roku rovná daň, v Estonsku 26,6 % z hrubého zisku včetně daně, v ČR ve výši 21 % ze základu daně. Zdaňovací období je však v každé zemi stanoveno jinak. V Estonsku měsíc, v ČR obvykle kalendářní rok. Poplatníci v Estonsku tak neodvádí zálohy jak je tomu v ČR, ale podávají daňové přiznání měsíčně. Z pohledu administrativy je tento způsob časově náročnější, na druhou stranu platby měsíčně nejsou tak vysoké v porovnání čtvrtletních záloh u poplatníka v ČR a roční odčitatelné položky uplatňují poplatníci Estonska také měsíčně. Z výše uvedeného se zdanění PO v Estonsku jeví výhodnější. Přihlédne-li se k analýze nulového zdanění v Estonsku z reinvestovaného zisku, je opět pro poplatníky výhodnější. Z grafického vyjádření je vidět, že poplatníci této nabídky využívají v maximálním možném měřítku. Z pohledu základu daně v Estonsku se zdaňují pouze dividendy, rozdělený zisk, dary, náklady na reprezentaci a vedlejší mzda a neuplatňují se ve zdanění odpisy majetku ani ztráta. Odpisy a ztráta jsou vedeny ve finančním účetnictví a do daňového se neodráží. Ztrátu v ČR mohou poplatníci rozložit do pěti let a snížit si tím daňový základ.
Estonsko má jako jediné z členských zemí EU nulovou daň z redistribuovaného zisku, proto je těžké ho srovnávat s kteroukoli zemí. Snahou srovnání daně z příjmů PO bylo podat představu o záměru vlády Estonska, dosažených výsledků v makroekonomickém
měřítku a porovnání s ČR. Výsledky zavedení rovné daně v ČR budou známé až v následujícím roce. Rozdílnost daňových systémů se jeví jako dobrá představa o možnostech zdanění a dává nám nové úhly pohledu. Od nepaměti se daňové systémy vyvíjely a byly upravovány na základě nedostatků jednotlivých ekonomik. Po vstupu do EU jsou nuceny všechny členské státy sladit svoje daňové systémy tak, aby bylo zamezeno dvojímu zdanění a ulehčilo se jak poplatníkům, tak veřejné správě. V případě přímých daní tohoto cíle bude dosahováno velmi pomalým tempem, neboť změny vyžadují čas a jednotlivé ekonomiky musí případné peněžní ztráty z daní nahradit něčím jiným.
4.3 Komparace ostatních daní Shrneme-li výběr majetkových daní v České republice a srovnáme s Estonskem může být řečeno následující. Estonsko od výběru daně dědické a darovací upustilo vzhledem k jejich administrativní náročnosti a jejich zanedbatelnému příjmu do státního rozpočtu. Česká republika jejich
postoj následuje poslední novelizací, kdy zrušila zdanění
majetku první a druhé skupiny osob.V tomto případě můžeme říci, že daňový systém Estonska i přes to méně zatěžuje místní poplatníky. Stejně tak je tomu i u daně silniční. V českém daňovém systému se vybírá daň jak z osobních aut určených k podnikání, tak i z nákladních. V Estonsku pouze z nákladních aut. Daň z nemovitostí je příjmem do místního rozpočtu obcí v obou zemích. Estonsko na rozdíl od České republiky uvádí pouze daň z pozemků.
4.4 Komparace daňových soustav V tabulce 35 je vyčíslen podíl jednotlivých daní z celkových daňových příjmů v roce 2007. Jednotlivé položky jsou definované podle zákonů o daňových soustavách, proto v případě ČR není uveden sociální příspěvek. V Estonsku zaujímá převážnou část sociální daň ve výši 40,27 %. Daně z příjmů naproti tomu jsou větší v České republice než v Estonsku. Můžeme tento rozdíl přisuzovat tomu, že Estonsko má zavedenou rovnou daň od roku 1994, naopak Česká republika do konce roku 2007 vybírala daně z příjmů fyzických osob progresivním způsobem, proto byly příjmy vyšší. Daň z přidané hodnoty je v obou zemích srovnatelná na 33 % daňových příjmů.
Tabulka 35: Struktura daňových příjmů v ČR a Estonsku v roce 2007
Daň z příjmu ..daň z příjmů FO ..daň z příjmů PO
Estonsko velikost Daň daňových % příjmů v mil. EEK 8870 13,10 Daň z příjmu 4787 53,96 ..daň z příjmů FO 4084 46,04 ..daň z příjmů PO
Sociální zabezpečení ..důchodové zabezpečení ..zdravotní pojištění Daň z nákladních aut DPH Spotřební daně ..z alkoholu ..z tabáku ..z paliv ..z obalů ..z motorových vozidel ..z kožešin
27 268 16 500 10 767 66 22 304 8195 2314 1529 4353 -1 0 ..
Daň z hazardu Clo Ostatní daně
..daně vybrané srážkou 40,27 60,51 39,49 0,10 Daň silniční 32,94 DPH 12,10 Spotřební daně 28,23 18,66 53,12 -0,02 0,00 Daň z nemovitostí
0,69 Daň
dědická a darovací
0,81 Daň z převodu nemovitostí .. Ostatní položky
67 719 100,00 Celkem Celkem Zdroj: Statistics of Estonia [54], Ministerstvo financí ČR [37]
Česká republika velikost daňových % příjmů v mil. Kč 314 765 43,96 143 391 45,55 155 674 49,46 15 700 4,99
5915 236 385 138 947
0,83 33,02 19,41
801 9774
715 961 100,00
Spotřební daň v České republice zaujímá 19,41 % z daňových příjmů, což je oproti spotřební dani vybrané v Estonsku vyšší o 7,31 %. Daň silniční je vyšší v České republice. Rozdíl je způsoben užším okruhem automobilů, které podléhají zdanění v Estonsku. Daň silniční se v ČR vztahuje jak na osobní, tak i na nákladní auta. V Estonsku podléhají zdanění
pouze nákladní automobily. Podíl těchto daní
na celkových daňových příjmech je nepatrný. V Estonsku se podílí 0,1 %, v České republice necelým 1 %, resp. 0,83 %. Daň z hazardu zaujímá 0,69 %, clo 0,81 %. Daně z nemovitostí a daně převodové tvoří v celkovém souhrnu 2,2 % resp. 0,72 % daň z nemovitostí, 0,11 % daň dědická a darovací, daň z převodu nemovitostí 1,37 % z celkových daňových příjmů.
Pro lepší mezinárodní srovnání byl do grafů přidán i sociální příspěvek. V obou srovnávaných zemích dosahoval příspěvek na sociální zabezpečení nejvyšších hodnot. V Estonsku dosahuje přes 40 %, v ČR zhruba 33 %. Na sociálním zabezpečení tak estonští poplatníci odvedou o 13 % více.
Graf 7: Podíl jednotlivých daní na daňových příjmech Estonska
Spotřební daně 12,1%
Daň z hazardu 0,7%
Clo 0,8%
Ostatní daně 0,0% Daň z příjmů FO 7% Daň z příjmů PO 6%
DPH 32,9%
Daň z nákladních aut 0,1%
Sociální zabezpečení 40,3%
Zdroj: : Statistics Estonia [54], Ministerstvo financí ČR [37] Další významnou položkou daňových příjmů je DPH. V Estonsku je opět vyšší než v České republice. Jeho převýšení dosahuje 11,7 %. Daň z příjmů FO je o polovinu menší v případě Estonska. Tento rozdíl autor přisuzuje odlišnému zdanění příjmů v roce 2007 (ČR – progresivní zdanění, Estonsko – rovná daň). Český poplatník tak odvedl z vyšších příjmů vyšší daň.
Daň z příjmů PO je opět v Estonsku o polovinu menší než v druhé zemi. Lze říci, že to co odvedli poplatníci v jedné zemi za sociální zabezpečení, v druhé odvedli za daně z příjmů. Vypovídají o tom nejen analyzované grafy, ale i tabulka 35, ze které pocházejí některá data. Spotřební daň je v procentuálním vyjádření srovnatelná v obou zemích. Daň z užívání aut je na podílu daňových příjmů zanedbatelný. Majetkové daně zahrnující daň dědickou a darovací estonský systém neuplatňuje. Clo ztrácí na významu díky Schengenskému prostoru. Jeho rozdíl je 0,7%.
Graf 8: Podíl jednotlivých daní na daňových příjmech ČR
příspěvek na sociální zabezpečení 33,1%
daň z přidané hodnoty 21,2%
ostatní daně a poplatky* 2,0% spotřební daň 12,5% silniční daň 0,5%
clo 0,1%
daně z nemovitostí 0,4% majetkové daně 1,0%
daně z příjmů FO 13,7% daň z nemovitostí 0,4%
daně z příjmů PO 15,0%
*pozn.: ostatní daně a poplatky včetně odvodů a poplatků na životní prostředí, dálničních poplatků Zdroj: Ministerstvo financí ČR [37]
Na rozdíl daňových příjmů lze pohlížet i z pozice % z HDP. V analyzovaném období 11 let se daňové příjmy po celou dobu pohybovaly pod průměrem EU-25, které přesahovalo 40 %. Nejvyšších hodnot dosahovalo Estonsko v prvním sledovaném roce, tedy v roce 1995 ve výši 37,9 %. Od té doby se výše na HDP neustále snižuje. Podíl v ČR neustále kolísá v rozmezí 33,4 % a 36,8 %. V posledním znázorněném roce se podíl příjmů pohyboval na 36,3 % v ČR a na 31 % v Estonsku. Rozdíl činí zhruba 5 % ve prospěch Estonska. Graf 9: Celkové daňové příjmy v % z HDP 45 40 35 30 25 1995
Zdroj: Eurostat [31]
2001 EU -27
2003 EU-25
5 Diskuze a závěr Diplomová práce na téma „Srovnávací studie daňových soustav České republiky a Estonska“ měla za úkol popsat jednotlivé daňové systémy včetně potřebných ekonomických pojmů. Dalším cílem bylo pomocí praktických příkladů srovnat daňové zatížení poplatníka v jednotlivých zemích. Autorka proto vznáší otázku:
„Je český daňový systém po reformě k 1. lednu 2008 šetrnější k poplatníkům než estonský?“
Po prostudování literatury a především internetových zdrojů bylo možné objasnit v teoretické části základní ekonomické pojmy a charakterizovat jednotlivé daňové systémy, ze kterých bylo následně vycházeno v další části práce.
Praktická část byla rozčleněna na tři podkapitoly. První podkapitola byl zaměřena především na porovnání daňového zatížení poplatníka fyzické osoby v základních situacích. Pomocí čtyř příkladů bylo provedeno srovnání dopadu zdanění na příjem poplatníka.
První příklad simuloval poplatníky jednotlivých zemí z pozice rezidenta země při standardním odpočtu na poplatníka. Po srovnání jednotlivých výpočtů bylo dosaženo výsledku o tom, že při stejném ročním příjmu 216 000 peněžních jednotek zůstalo estonskému poplatníkovi více z hrubého platu než v případě českého poplatníka. Estonskému poplatníkovi zůstalo 79,57 % z hrubého ročního platu, českému 78,75 %. V peněžním vyjádření si estonský poplatník polepšil o 1 773 estonských korun.
Druhý příklad simuloval stejnou situaci, tedy hrubý příjem poplatníka ve výši 216 000 peněžních jednotek a odpočty na poplatníka navýšené o dítě v domácnosti a poskytnutí daru. Tento rozdíl byl cílený pro názornou ukázku ročních odpočtů ze základu daně. Po novele k 1. lednu 2008 se roční odčitatelné položky odečítají od tzv. superhrubé mzdy. Rozdílný postup výpočtu nemění nic na výsledném efektu. Českému poplatníkovi zůstalo více z hrubého platu o 2 817 českých korun.
Třetí příklad je simulací nerezidenta s 75% podílem estonských příjmů. Tento příklad byl posouzen z potřebného procenta příjmů k dosažení odčitatelných položek na rezidenta. Nerezident všeobecně nemůže uplatňovat odčitatelné položky a jeho daňová povinnost je vypočtena z hrubé mzdy snížené o povinné odvody. Estonský daňový systém je v tomto úhlu pohledu vstřícnější, neboť k dosažení nároku na odčitatelné položky požaduje 75% podíl estonských příjmů z celosvětových příjmů. Naproti tomu český systém vyžaduje 90 % z celkových příjmů.
Poslední příklad řeší výši odvodů nerezidenta při měsíčním příjmu 22 000 peněžních jednotek. Po povinných odvodech zůstane estonskému nerezidentovi, tedy rezidentovi ČR o 2 480 peněžních jednotek více. Českému rezidentovi se tedy vyplatí vycestovat za prací do Estonska.
Druhá podkapitola praktické části se zabývala zdaněním právnických osob. Obě země v analyzovaném roce uplatňují rovnou daň. Bylo zjištěno, že Estonsko jako jediná z členských zemí uplatňuje nulové zdanění na reivestovaný zisk a je proto velkým lákadlem pro investory. Vývoj zájmu investorů, podíl vybraných daní za PO byl znázorněn pomocí grafů a tabulek. Zdanění bylo porovnáno podle zdaňovacího období, sazby daně a základu daně. Autorka práce shledává zdanění právnických osob výhodnější v Estonsku.
Třetí podkapitola shrnuje v kostce poznatky o ostatních daních. V Estonsku se neodvádí daň darovací ani dědická a nezdaňují se osobní automobily pro podnikání. Z tohoto pohledu autorka shledává český daňový systém více zatěžující české poplatníky.
Poslední, čtvrtá kapitola posuzuje strukturu jednotlivých daňových systémů, podíl jednotlivých daní na daňových příjmech a
pomocí makroekonomických ukazatelů
nastiňuje postavení jednotlivých zemí k EU-25 z pozice podílu celkových daňových příjmů na HDP.
Po prostudování dostupných zdrojů, vypracování praktických příkladů může autorka odpovědět na otázku, kterou položila na začátku této kapitoly, že český daňový systém není i po reformě šetrnější k poplatníkům než estonský.
6 Použitá literatura [1]
HRUŠKA, J. Daňová teorie. Brno: STING, 2007, 88 s., ISBN 978-80-86342-726.
FOJTÍKOVÁ J.Daňový systém. Praha MU, 2007, 134 s., ISBN 978-80-210-42858.
KUBÁTOVÁ K. Daňová teorie a politika. 4.vyd. Praha: ASPI, 2006, 279 s., ISBN 80-7357-205-2.
KUBÁTOVÁ K. Daňová teorie: Úvod do problematiky. 1.vyd. Praha: ASPI, 2005, 112 s., ISBN 80-7357-092-0.
NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. Praha: ASPI, 2005, 236 s., ISBN 80-7357-142-0.
SOJKA, V. Mezinárodní zdanění příjmů – Smlouvy o zamezení dvojího zdanění a zákon o daních z příjmů. 2.vyd. Praha: ASPI, 2008, s. 328. ISBN 978-80-7357-
354-6. [7]
ŠIROKÝ J. Daně v Evropské unii. 2. vyd. Praha: Linde Praha, 2007, 256 s., ISBN 978-80-7201-649-5.
VANČUROVÁ A., LÁCHOVÁ L. Daňový systém ČR 2008 – učebnice daňového práva. Praha: 1.VOX, 2008, 320 s., ISBN 978-80-86324-72-2.
Internetové zdroje [9]
ANGELOV, G. Zero tax on reinvested profit – the example of Estonia [online]. Institute for market economics [cit. dne 30. listopadu 2008]. Dostupné z: .
[10] BANK OF ESTONIA: Electricity prices in Estonia [online]. [cit. dne 29. října 2008]. Dostupné z: . [11] BANK OF ESTONIA: Structure of direct investment inflow and outflow (EUR m) [online]. [cit. dne 2. prosince 2008]. Dostupné z: .
[12] BRILLIANTFIXER: Estonian corporate income tax system from 2009 [online]. Vystaveno:
. [13] BUSSINESSINFO.CZ: Estonsko [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [14] BUSSINESSINFO.CZ: Estonsko: Ekonomická charakteristika země [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [15] BUSSINESSINFO.CZ: Estonsko: Finanční a daňový sektor [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [16] CZECH.CZ: Představení České republiky [online]. [cit. dne 17. října 2008]. Dostupné z: . [17] Estonia income taxes and tax laws [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [18] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Excise duty on alcohol [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [19]
ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Excise duty on packaging [online]. [cit. dne 29. října 2008]. Dostuné z: .
[20] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Excise duty on tobacco [online]. [cit. dne 29. října 2008]. Dostupné z: . [21] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Excise on electricity [online]. [cit. dne 29. října 2008]. Dostupné z: . [22] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: How to get refund of income tax to non-resident natural persons in Estonia [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [23] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Non-rezidents 2008 [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [24] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Taxes on employment income 2008 [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [25] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Tax rates in Estonia [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: <www.emta.ee/?id=1751>.
[26] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Taxation of profits in Estonia [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [27] ESTONIAN TAX AND CUSTOMS BOARD: Value added act [online]. [cit. dne 29. října 2008]. Dostupné z: . [28] EURES: Taxes in Estonia [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [29] EUROEKONOM.CZ: Pobaltští tygři: Litva, Lotyšsko, Estonsko [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [30] EUROSTAT: Taxation trends in the Europian Union [online]. [cit. dne 2. prosince 2008]. Dostupné z: .
[31] EUROSTAT: Taxation in the EU from 1995 to 2005 [online]. Vystaveno: 20. května 2007, [cit. dne 2. prosince 2008]. Dostupné z: . [32] EXPORT.BY: Estonia goes from electricity exporter to importer [online]. [cit. dne 15. listopadu 2008]. Dostupné z: <www.export.by/en/?act=news&mode=view&id=3335 - 24k>. [33]
FINANCE.CZ: Ekologické daně [online]. [cit. dne 14. listopadu 2008]. Dostupné z: .
[34] Gambling tax act [online]. [cit. dne <www.legaltext.ee/text/en/X60024K1.htm>.
[35] GLOBAL PROPERTY GUIDE: Estonia: Living there – tax issues [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [36] Heavy goods vehicles tax act [online]. [cit. dne 16. října 2008]. Dostupné z: <www.legaltext.ee/text/en/X40078K2.htm>. [37] MINISTERSTVO FINANCÍ ČR: Návrh státního závěrečného účtu České republiky za rok 2007 [online]. [cit. dne 16. října 2008]. Dostupné z:
[38] MINISTRY OF FINANCE: Estonian taxes and tax structure (February 2007) [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [39] MNISTRY OF FINANCE: Income tax act [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [40] MINISTRY OF FINANCE: Gambling tax [online]. [cit. dne 16. října 2008]. Dostupné z: . [41] MINISTRY OF FINANCE: Land tax [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [42] MINISTRY OF FINANCE: Social tax act [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [43] MINISTRY OF FINANCE: Summary of the tax system [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [44] MINISTRY OF FINANCE: Taxation act [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [45] MINISTRY OF FINANCE: Value added tax act [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [46] NESNÍDAL, P. Nová energetická daň [online]. [cit. dne 14. listopadu 2008]. Dostupné z: . [47] OECD: Country profile Estonia [online]. [cit. dne 18. listopadu 2008]. Dostupné z: . [48] OECD: Factbook 2008 - Total tax revenue [online]. [cit. dne 18. listopadu 2008]. Dostupné z: . [49] PORTÁL VEŘEJNÉ SPRÁVY ČR: Smlouva o zamezení dvojího zdanění s Estonskem [online]. [cit. dne 17. října 2008]. Dostupné z: . [50] SAGIT.CZ: Klasifikace daní dle OECD. [online]. [cit. dne 22. září 2008]. Dostupné z: .
[51] STAEHR, K. Corporate income taxation in Estonia. Who pays the tax?[online]. University of Tartu and EuroFaculty [cit. dne 30. listopadu 2008]. Dostupné z: <www-1.mtk.ut.ee/varska/2005/I_Makromaj/Staehr.pdf >.
[52] STATISTICS ESTONIA: Estonian tax ratio increased [online]. [cit. dne 6. října 2008]. Dostupné z: . [53] STATISTICS ESTONIA: Last year the average wages and salaries were over 11,000 kroons [online]. [cit. dne 20. října 2008]. Dostupné z: <www.stat.ee/18971>. [54] STATISTICS ESTONIA: State budget tax revenues [online]. [cit. dne 20. října 2008]. Dostupné z: . [55] TAIMRE, S. Estonian finance ministry wants to raise gambling tax [online]. BBN-the leading Estonian busisess news channel.[cit. dne 2008]. Dostupné z: . [56] TUBALKAIN-TRELL, M. Estonian goverment approved higher unemployment insurance fee [online]. BBN-The leading Estonian business news channel [cit. dne
27. listopadu 2008]. Dostupné z: .
[57] Unemployment insurance act [online]. [cit. dne 15. listopadu 2008]. Dostupné z: .
[58] UGUR, L. Estonia aboralishes corporate taxation [online]. Vystaveno 13. června 2000,
<www.tax-
news.com/archive/story/Estonia_Abolishes_Corporate_Taxation_xxxx538.htm>. [59] WIKIPEDIA: Estonsko [online]. [cit. dne 17. října 2008]. Dostupné z: .
6 Použitá literatura Použité české zákony Zákon 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a převodu nemovitostí Zákon 16/1993 Sb., o dani silniční Zákon 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí Zákon 586/1992 Sb., o dani z příjmů Zákon 212/1992 Sb., o soustavě daní Zákon 353/2003 Sb., o spotřebních daních Zákon 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů
7 Používané zkratky____________________________________________________82
7 Používané zkratky DPH
estonský zákon o dani z příjmů
7 Používané zkratky____________________________________________________83
8 Seznam tabulek a grafů Tabulka 1: Základní ekonomické ukazatele....................................................................18 Tabulka 2: Daňová soustava v Estonsku.........................................................................20 Tabulka 3: Sazba daně pro nákladní automobily v Estonsku..........................................24 Tabulka 4: Sazby spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů v Estonsku..........27 Tabulka 5: Sazba pro elektřinu........................................................................................28 Tabulka 6: Sazby spotřební daně z tabákových výrobků ................................................28 Tabulka 7: Sazby spotřební daně z obalů........................................................................29 Tabulka 8: Základní ekonomické ukazatele ČR..............................................................32 Tabulka 9: Daňová struktura v ČR..................................................................................32 Tabulka 10 : Postup výpočtu daně z příjmů fyzických osob v ČR 2008 .......................43 Tabulka 11: Vývoj sazby daně z příjmů fyzických osob [%] .........................................44 Tabulka 12: Postup výpočtu daně z příjmu fyzických osob v Estonsku 2008 ................45 Tabulka 13: Vývoj nezdanitelného minima [EEK]........................................................47 Tabulka 14: Výpočet základu daně rezidenta Estonska [EEK].......................................48 Tabulka 15: Celkové náklady zaměstnavatele na rezidenta Estonska [EEK] .................49 Tabulka 16: Výpočet daně z příjmů rezidenta ČR [Kč]..................................................49 Tabulka 17: Celkové náklady zaměstnavatele na rezidenta ČR [Kč] .............................50 Tabulka 18: Srovnání daňového zatížení rezidenta.........................................................51 Tabulka 19: Výpočet základu daně rezidenta Estonska [EEK].......................................52 Tabulka 20: Celkové náklady zaměstnavatele [EEK].....................................................53 Tabulka 21: Výpočet u rezidenta s dítětem, poskytnutí daru [Kč]..................................53 Tabulka 22: Náklady zaměstnavatele [Kč] .....................................................................54 Tabulka 23: Srovnání daňového zatížení rezidenta s dítětem a poskytnutím daru .........55 Tabulka 24: Výpočet základu daně u Pavla Nováka [EEK] ...........................................56 Tabulka 25: Celkové náklady zaměstnavatele ne nerezidenta [EEK].............................57 Tabulka 26: Výpočet zálohy nerezidenta Estonska [EEK] .............................................58 Tabulka 27: Celkové náklady zaměstnavatele na nerezidenta Estonska [EEK] ............58 Tabulka 28: Výpočet zálohy nerezidenta ČR [Kč] .........................................................59 Tabulka 29: Celkové náklady zaměstnavatele na nerezidenta ČR [Kč] .........................59 Tabulka 30: Srovnání daňového zatížení nerezidenta.....................................................60 Tabulka 31:Výše dividend akcionářům [EEK] ...............................................................63 Tabulka 32: Výše záloh právnické osoby dle přechodných ustanovení 2009-2012 .......64
7 Používané zkratky____________________________________________________84 Tabulka 33: Výše zálohy na daň z příjmů právnických osob .........................................66 Tabulka 34: Zahraniční přímé investice v Estonsku [mil. euro] .....................................67 Tabulka 35: Struktura daňových příjmů v ČR a Estonsku v roce 2007 ..........................71
Graf 1: Daňové zatížení v Estonsku [%].........................................................................16 Graf 2: Daňová struktura příjmů v estonském daňovém systému ..................................17 Graf 3: Daňové zatížení České republiky [%] ................................................................31 Graf 4: Podíl reinvestovaného zisku na přímých investicích v Estonsku [mil.euro] ......67 Graf 5: Podíl reinvestovaného zisku na přímých investicích v ČR[mld. euro]...............68 Graf 6: Podíl daní z příjmů právnických osob na HDP [%]............................................68 Graf 7: Podíl jednotlivých daní na daňových příjmech Estonska ...................................72 Graf 8: Podíl jednotlivých daní na daňových příjmech ČR ............................................73 Graf 9: Celkové daňové příjmy v % z HDP....................................................................73
Report "MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ SROVNÁVACÍ STUDIE DAŇOVÉ SOUSTAVY ČR A ESTONSKA. Diplomová práce. Provozně ekonomická fakulta"