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Timestamp: 2017-02-20 04:43:20+00:00
Document Index: 80626642

Matched Legal Cases: ['art. 3', 'art. 179', 'art. 183', 'art. 183', 'art. 3', 'art. 119', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 4', 'art. 108', 'art. 1', 'art. 2424', 'art.3', 'art. 20', 'art. 20', 'art. 13', 'art. 21', 'art. 54', 'art.1']

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I principi contabili e la nuova competenza finanziaria potenziata
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1 I principi contabili e la nuova competenza finanziaria potenziata2 I principi contabili disposti dal D.L. 118/2011, aggiornati recentemente con il D.LGS. 126/2014, sono quelli contenuti negli allegati dal 4/1 al 4/4 dei suddetti decreti e cioè i seguenti: 1) PRINCIPIO CONTABILE APPLICATO CONCERNENTE LA PROGRAMMAZIONE DI BILANCIO 2) PRINCIPIO CONTABILE APPLICATO CONCERNENTE LA CONTABILITA' FINANZIARIA 3) PRINCIPIO CONTABILE APPLICATO CONCERNENTE LA CONTABILITA' ECONOMICO-PATRIMONIALE DEGLI ENTI IN CONTABILITA' FINANZIARIA 4) PRINCIPIO CONTABILE APPLICATO CONCERNENTE IL BILANCIO CONSOLIDATO3 In questo contesto ci occupiamo solo del secondo e cioè quello della contabilità finanziaria. Degli ultimi due non dovremo occuparci prima del 2016, mentre il primo ha perso di molto attualità per effetto del disposto dell'art. 3 del D.Lgs. 126/2014 che così dispone: Nel 2015 gli enti di cui al comma 1 adottano gli schemi di bilancio e di rendiconto vigenti nel 2014, che conservano valore a tutti gli effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria, ai quali affiancano quelli previsti dal comma 1, cui è attribuita funzione conoscitiva4 Fin dall'inizio dell'anno invece, anche se con ogni probabilità la maggior parte dei comuni sarà in esercizio provvisorio, dovremo fare i conti con il nuovo principio contabile applicato della contabilita' finanziaria.5 La contabilizzazione delle Entrate6 Il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria afferma che Le obbligazioni giuridiche perfezionate sono registrate nelle scritture contabili al momento della nascita dell'obbligazione, imputandole all'esercizio in cui l'obbligazione viene a scadenza...7 La consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione definisce come esigibile un credito per il quale non vi siano ostacoli alla sua riscossione ed e' consentito, quindi, pretenderne l'adempimento. Non si dubita, quindi, della coincidenza tra esigibilità e possibilità di esercitare il diritto di credito.8 Il principio contabile relativo all accertamento dell entrata e la particolare valutazione dei crediti di dubbia esigibilità9 Il principio contabile applicato definisce la fase dell'accertamento dell'entrata come quella NELLA QUALE VENGONO DEFINITI dal soggetto cui ne è affidata la gestione I SEGUENTI ELEMENTI:10 a) la ragione del credito; b) il titolo giuridico che supporta il credito; c) l'individuazione del soggetto debitore; d) l'ammontare del credito; e) la relativa scadenza.11 La definizione dell'accertamento dell'entrata nel TUEL nel testo in vigore fino al 2014 (art. 179) è la seguente: L'accertamento costituisce la prima fase di gestione dell'entrata mediante la quale, sulla base di idonea documentazione, viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il debitore, quantificata la somma da incassare, nonché fissata la relativa scadenza.12 Al di là della differente sintassi utilizzata gli elementi sono esattamente gli stessi (motivo per cui si chiama ancora competenza finanziaria ) ma vedremo che quello che cambia è l'anno di imputazione dell'accertamento, spostandolo decisamente più avanti nella linea del tempo e avvicinandolo al momento della riscossione. Da qui la definizione di competenza finanziaria rinforzata13 3.2 L'iscrizione della posta contabile nel bilancio avviene in relazione al criterio della scadenza del credito rispetto a ciascun esercizio finanziario. L'accertamento delle entrate è effettuato nell'esercizio in cui sorge l'obbligazione attiva con imputazione contabile all'esercizio in cui scade il credito14 Quello che occorre scardinare è l'assioma per il quale in base ai principi contabili previgenti, l'anno in cui veniva assunta la determinazione di accertamento (o di impegno) coincideva necessariamente con l'esercizio finanziario sui cui stanziamenti veniva fatto gravare.15 Dal 2015 ciò avverrà solo nel caso in cui la scadenza di riscossione (o di pagamento) coincida con l'anno di assunzione dell accertamento (o dell impegno), cosa che ovviamente, con l'avvicinarsi della fine dell'anno è sempre meno probabile. Soprattutto dal lato della spesa quindi questo nuovo sistema cambierà notevolmente i comportamenti dei Dirigenti e Responsabili che in molti casi fino ad oggi hanno fatto la corsa a tenere i soldi impegnati16 La nuova filosofia della registrazione delle entrate nel bilancio porta ad un rafforzamento del principio di integrità del bilancio già presente nel sistema previgente. Il nuovo principio richiede, come vedremo ancora più avanti, L'ACCERTAMENTO INTEGRALE DI TUTTE LE ENTRATE SENZA ECCEZIONI.17 Sono accertate per l'intero importo del credito, anche le entrate di dubbia e difficile esazione, per le quali non è certa la riscossione integrale, quali le sanzioni amministrative al codice della strada, gli oneri di urbanizzazione, i proventi derivanti dalla lotta all'evasione, ecc..18 Come abbiamo visto, l'imputazione contabile deve essere effettuata sull'esercizio finanziario in cui scade il credito (e quindi con imputazione anche ad esercizi futuri) ma vediamo come si declina questo paradigma nelle varie tipologie di entrata perchè scopriremo che ci sono diverse eccezioni e particolarità soprattutto nella fase di avvio.19 Imputazione degli accertamenti di entrata: Entrate tributarie riscosse in autoliquidazione (IMU, TASI, futura LOCAL TAX). Queste entrate sono accertate sulla base delle riscossioni purchè effettuate entro il termine fissato per il rendiconto20 In pratica per quanto riguarda IMU e TASI sono accertabili nell'anno di competenza FISCALE anche le entrate versate nei mesi di gennaio e febbraio dell'anno successivo in ravvedimento operoso.21 Per quanto riguarda le medesime entrate ma incassate sulla base di avvisi di accertamento la norma così recita: si procede a tale registrazione quando l'avviso diventa definitivo (sempre se il contribuente non abbia gia' effettuato il pagamento del tributo).22 Come è intuitivo il cambiamento risulta evidente per i classici avvisi di accertamento emessi negli ultimi due mesi dell'anno. Come noto, gli avvisi di accertamenti diventano definitivi il 60esimo giorno dalla loro notifica al contribuente. Un avviso di accertamento notificato ad esempio il 16 novembre di un determinato anno, sarà imputato in quell'anno solo se il contribuente solerte verserà entro l'anno, sarà invece imputato l'anno successivo se il contribuente paga dal 1 gennaio oppure non paga e richiede azioni coattive.23 Il riferimento alla definitività dell'avviso di accertamento comporta che l'eventuale ricorso contro l'avviso di accertamento sposta ancora più avanti (con ogni probabilità di almeno un anno ancora) la definitività dell'accertamento contabile. Nel caso di annullamento dell'avviso di accertamento da parte della commissione tributaria, la pratica sarà archiviata sia dal punto di vista tributario che da quello contabile senza nemmeno la necessità di cancellazioni di residui24 Per quanto riguarda invece le entrate riscosse a mezzo di ruoli ordinari (esempio tipico la Tarsu-Tares-Tari quando sono riscosse direttamente dal comune) il principio contabile dispone che debbano essere accertati e imputati contabilmente all'esercizio in cui sono emessi il ruolo e le liste di carico, a condizione che la scadenza per la riscossione del tributo sia prevista entro i termini dell'approvazione del rendiconto.25 Dal punto di vista degli effetti di queste entrate sul fondo crediti è di tutta evidenza che saranno tra quelle che renderanno necessario l'accantonamento. Esiste una disposizione transitoria per i ruoli già emessi prima dell'entrata in vigore della norma. Tale disposizione sostanzialmente suggerisce di continuare ad accertare per cassa se questo è il comportamento tenuto in passato26 Il consiglio quindi è il seguente: nella misura in cui siamo in grado di eliminare più residui attivi possibile di queste entrate, compatibilmente con il livello di avanzo di amministrazione che abbiamo prima di tale operazione, converrà eliminarli per ridurre al minimo la necessità di stanziamento al fondo crediti ed anzi aggiungendo risorse aggiuntive alla competenza dei prossimi anni che sarà messa sotto pressione dalla necessità di dover finanziare anche il fondo crediti.27 Il fondo di solidarietà comunale deve essere accertato nell'anno in cui viene comunicato dal Ministero. Su questo tipo di entrata si potrebbe porre il problema dell'imputazione nel caso in cui si ripeta quanto purtroppo accaduto nel recente passato e cioè comunicazioni effettuate ad esercizio finanziario ampiamente chiuso...28 Per quanto riguarda le entrate da trasferimenti correnti (Tit. II che non contiene più solo quello da pubbliche amministrazioni) vale in generale la regola della scadenza del credito, salvo specifiche eccezioni. In generale quindi una promessa di trasferimento (che esclude una controprestazione altrimenti si va nel Titolo III) deve contenere una data o una condizione al verificarsi della quale il credito diventa esigibile29 Nel caso di presenza di una data, l'imputazione è semplice, mentre nel caso sia soggetta ad una condizione (ad esempio la realizzazione da parte del comune di una determinata spesa, al verificarsi della quale il credito diventa esigibile) occorre valutare con attenzione la condizione, che nel caso classico sopra menzionato porterà ad imputare anche l'entrata nello stesso anno in cui è stata imputata la spesa collegata.30 A volte i trasferimenti da privati arrivano direttamente senza particolari formalità direttamente per cassa e quindi in questo caso dovranno essere accertati in quello stesso momento.31 L'eccezione più importante alla regola di imputazione per quanto riguarda le entrate da trasferimenti correnti è quella relativa ai trasferimenti correnti che arrivano da enti che adottano, come il comune, il principio della competenza finanziaria potenziata.32 In questo caso la regola, è che l'amministrazione ricevente accerta l'entrata nello stesso esercizio nella quale quella concedente ha registrato l'impegno che quindi dovrà essere comunicato da quest'ultima alla prima.33 Sembrerà una disposizione quasi ovvia ma si è resa assolutamente necessaria per rendere omogenei i dati aggregati. L'esperienza degli studi fatti dalla commissione tecnica ministeriale è che i dati relativi ai rapporti reciproci tra diverse pubbliche amministrazioni (soprattutto tra regioni da un lato e provincie e comuni dall'altro) non quadrano per diversi miliardi a livello nazionale e questo falsa il dato aggregato della contabilità nazionale!34 Per questo motivo una riforma che aveva come suoi obiettivi il consolidamento e la trasparenza dei conti pubblici secondo le direttive dell'unione europea e l'adozione di sistemi informativi omogenei e interoperabili non poteva non pretendere questo tipo di reciprocità e la superazione della situazione di incoerenza che si registra oggi35 Nel caso di concessione di contributi a rendicontazione l'ente beneficiario ha titolo ad imputare l'accertamento nello stesso anno in cui ha imputato la spesa sulla base di un cronoprogramma concordato e aggiornato periodicamente dall'ente beneficiario (comanda il cronoprogramma!).36 Per quanto riguarda i proventi dei servizi pubblici invece, l'imputazione segue la competenza economica e cioè l'esercizio nel quale la prestazione è resa all'utenza Stesso discorso vale per i canoni di concessione di servizi pubblici Per quanto riguarda invece interessi e locazioni attive vale la regola generale dell'esigibilità e cioè della scadenza del pagamento.37 Per quanto riguarda le entrate per sanzioni amministrative, l'imputazione deve essere fatta con riferimento alla notifica della sanzione (che rende esigibile l'entrata) e non al momento della violazione, ma ovviamente, come nel caso degli accertamenti tributari, nel caso di pagamento anticipato (o addirittura immediato) l'accertamento si appiattisce sulla cassa.38 Col passare dei 60 giorni previsti per il pagamento senza che questo sia effettuato, in base al codice della strada, l'importo della sanzione raddoppia. In questo caso deve essere integrato l'accertamento originario mantenendone quindi anche l'annualità.39 Nel caso di rateizzazione l accertamento è effettuato ed imputato all esercizio in cui l obbligazione nasce a condizione che la scadenza dell ultima rata non sia fissata oltre i 12 mesi successivi. L accertamento di entrate rateizzate oltre tale termine è effettuato nell esercizio in cui l obbligazione sorge con imputazione agli esercizi in cui scadono le rate. Gli interessi attivi relativi alla rateizzazione devono essere imputati distintamente rispetto alle entrate cui si riferiscono.40 Anche per le entrate in conto capitale vale la regola generale dell'imputazione in base alla scadenza del credito. Ma anche in questo caso ci sono eccezioni per particolari tipologie di entrata che sono i permessi di costruire e i proventi da alienazioni41 I proventi dei permessi di costruire in base ai principi contabili sono divisi in due quote che hanno due modalità di imputazione diverse: - Oneri di urbanizzazione - Costo di costruzione42 La quota relativa ad Oneri di urbanizzazione, immediatamente esigibile, è accertata e imputata nell'esercizio in cui avviene il rilascio del permesso.43 Per quanto riguarda invece il costo di costruzione che diviene esigibile nel corso del tempo dell'esecuzione dell'opera viene imputata in base alla scadenza del pagamento delle rate.44 Occorrerà quindi instaurare anche negli enti dove attualmente non accade, un sistema formale di trasmissione dei permessi rilasciati dall'ufficio tecnico a quello finanziario, con conseguente specifica immediata registrazione contabile delle due componenti in base alla modalità sopra indicata.45 Non solo! Nel tempo, i due uffici che su questo argomento non erano abituati a farlo, dovranno continuare a dialogare per tenere aggiornati questi dati nel caso la tempistica inizialmente programmata risulti poi non adeguata alla prova dei fatti.46 In conseguenza di tutto ciò, cambierà anche la registrazione del movimento di cassa e cioè l'emissione della reversale da parte del servizio finanziario, che dovrà andare a rintracciare lo specifico accertamento di ciasun permesso che riscuote mentre oggi accertando per cassa si creava l'accertamento automatico al momento dell'emissione della reversale.47 I proventi da alienazione sono imputati in base ai nuovi principi contabili in modo differenziato in base al bene ceduto. Le categorie di immobili in relazione alla modalità di accertamento sono tre: - alienazione di beni immobili - altri beni - cessione diritto di superficie48 Per l'imputazione dell'entrata derivante da alienazione di beni immobili in generale occorre affermare che vale il principio dell'esigibilità nelle modalità previste nel contratto (momento nel quale si effettua la registrazione, non al momento della gara). Se il contratto prevede il pagamento entro 12 mesi è possibile imputare tutta l'entrata nel primo esercizio (eccezione). In caso di pagamento anticipato rispetto al contratto come abbiamo visto in altri casi, l'imputazione si schiaccia sulla cassa.49 L'imputazione dell'entrata derivante da alienazione di altri beni (non immobili) avviene senza eccezioni in base all'esigibilità prevista nel contratto, anche perchè trattandosi normalmente di beni mobili (rientrano in questa fattispecie anche l'alienazione di beni immateriali, essendo categoria residuale) difficilmente il pagamento avviene in tempi diversi dalla stipula del contratto.50 Infine anche per l'imputazione dell'entrata derivante da cessione dei diritti di superficie si applica il principio generale dell'esigibilità, ferma restando l'eccezione del pagamento ancitipato rispetto al rogito che costringe la competenza a seguire la cassa.51 L'imputazione relativa all'entrata da indebitamento: Fermo restando che anche in questo caso l'accertamento si fa al momento della stipula del contratto (o a seguito della concessione del prestito con atto amministrativo) l'imputazione segue la regola generale dell'esigibilità che nel caso dei mutui tradizionali è al momento della stipula con ovvia alimentazione del FPV in relazione alla tempistica della spesa finanziata.52 Bisogna sottolineare che in base ai nuovi principi contabili è stato chiarito quanto in realtà doveva accadere già in passato, e cioè che, nel caso l'amministrazione che contrae il mutuo (e che ne utilizza le entrate per proprie spese) e quella che paga le rate di ammortamento non coincidano, si è in presenza di un'operazione che prefigura l'elargizione di un contributo in conto capitale sotto una forma diversa...53 .ed è proprio in questo modo che occorre trattarla. L'amministrazione che stipula incasserà il ricavato del mutuo dall istituto mutuante al titolo IV delle entrate, come un normale contributo in conto capitale, mentre quella che sostiene il pagamento delle rate dovrà registrare l'indebitamento effettuando una movimentazione interna tra entrate da indebitamento e spesa per contributi in conto capitale.54 Quest'ultima dovrà registrare negli anni successivi ovviamente anche il pagamento della quota capitale e di quella interessi come se il mutuo fosse destinato alla realizzazione di una sua opera.55 Il fondo crediti di dubbia esigibilità concetto e sua funzione ovviamente iscrivere tutte le entrate, anche di dubbia esazione, tende a gonfiare i bilanci con la conseguenza di finanziare ulteriori spese.56 Non poteva certo essere questo l'intento del legislatore della riforma contabile. Il Fondo crediti di dubbia esigibilità serve ovviamente a compensare questo effetto rendendo sostanzialmente NON SPENDIBILI risorse finanziarie che non siano affidabili ma anche semplicemente non esigibili nel corso dell'anno.57 Fatte queste premesse, passiamo dal concetto di natura e significato del Fondo alla sua quantificazione che è uno degli aspetti più delicati del passaggio al nuovo sistema Una quantificazione automatica del fondo, come in parte prevede il legislatore, può produrre anche effetti opposti a quello dell'eccesso di libertà finanziaria e cioè che si debba arrivare a stanziare un fondo maggiore del necessario drenando quindi entrate maggiori del necessario per finanziare questo fondo (chiaramente collocato tra le spese)58 Il principio contabile ci dice che è stanziato nel Bilancio di previsione un "Accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilita'" il cui ammontare è determinato in considerazione della dimensione degli stanziamenti relativi ai crediti che si prevede si formeranno nell'esercizio, della loro natura e dell'andamento del fenomeno negli ultimi cinque esercizi precedenti (la media del rapporto tra incassi e accertamenti per ciascuna tipologia di entrata).59 In sostanza, il legislatore ha ritenuto che la media degli ultimi 5 anni del rapporto tra incassi e accertamenti sia da considerarsi il miglior parametro di previsione di quanto potrà avvenire per il futuro. In questo modo si spendono solo le entrate che, come si diceva prima, entro l'anno diventano esigibili60 E' logico che se il legislatore non avesse disposto anche un vincolo sull'avanzo a chiusura dell'esercizio, sarebbe stato vanificato tutto il percorso dell'anno e si renderebbero ingiustamente spendibili entrate che poi in parte non si realizzeranno.61 Infatti, come chiarisce l'esempio n. 5 allegato al principio contabile, deve intendersi come un fondo rischi, diretto ad evitare che le entrate di dubbia esigibilità, previste ed accertate nel corso dell'esecizio, possano finanziare delle spese esigibili nel corso del medesimo esercizio. Non si tratta quindi solamente di un fondo contro il rischio di PERDITA dei crediti ma anche, almeno in sede di bilancio, di RISCHIO da slittamento dell'esigibilità ad anni successivi!62 In questa particolarità sta tutto il carattere restrittivo e ciclico per il sistema economico generale di questa riforma della contabilità, anche se l'effetto dovrebbe essere assorbito dopo qualche anno quando tornano esigibili le entrate che oggi non vengono utilizzate mandando il sistema a regime.63 Il vincolo nasce fin dal bilancio attraverso la seguente tecnica: 1) si stanzia il fondo 2) non si impegna sul fondo 3) si parte in questo modo sin dall'inizio con un avanzo che però ha già questa destinazione di accantonamento a fondo rischi.64 Il Fondo non va per così dire dimenticato, subito dopo l'approvazione del bilancio di previsione ma va monitorato passo passo nel corso dell'anno (negli equilibri, nell'assestamento) fino ad essere quantificato in via definitiva nel rendiconto dove va a occupare, cioè a bloccare come già detto, una parte corrispondente dell'avanzo di amministrazione.65 In sede di rendiconto il fondo è calcolato (ricalcolato) applicando all'ammontare dei residui attivi la media dell'incidenza degli accertamenti non riscossi sui ruoli o sugli altri strumenti coattivi (cioè le ingiunzioni fiscali) negli ultimi cinque esercizi.66 Al momento del rendiconto quindi occorre valutare l'insieme dello stock dei crediti e quindi in base all'analisi fatta si procederà vincolando o svincolando le necessarie quote dell'avanzo di amministrazione.67 L'analisi dovrà svolgersi su due dinamiche cruciali: - la produzione di nuovi residui attivi derivante dagli accertamenti di competenza; - lo smaltimento dei vecchi residui in relazione all'accantonamento fatto nell'anno precedente.68 Per quanto riguarda il primo, aspetto esso determinerà un minore o maggior blocco di avanzo rispetto a quanto stanziato a bilancio a seconda che l'andamento della riscossione di competenza sia migliore o peggiore della media del quinquennio precedente (entità utilizzata a bilancio per quantificare il fondo).69 Per quanto invece riguarda il secondo aspetto, esso determinerà un minore o maggior blocco di avanzo rispetto a quanto già presente nel fondo dell'anno precedente, a seconda che l'andamento della riscossione, questa volta in conto residui, sia migliore o peggiore di quanto ipotizzato al momento dell'accantonamento al rendiconto dell'anno precedente.70 Ma torniamo alla quantificazione del fondo iniziale. Il principio ci dice che dobbiamo valutare: 1) la dimensione degli stanziamenti relativi ai crediti che si prevede si formeranno nell'esercizio (un modo un pò contorto per dire gli stanziamenti!) 2) la natura di queste entrate 3) l'andamento del fenomeno negli ultimi 5 esercizi71 Il punto 1) e 3) sono in stretta correlazione nel senso che il punto 1 costituisce la base su cui applicare il parametro di calcolo, mentre il punto 3) costituisce il parametro stesso.72 In altre parole, una volta calcolata PER CIASCUNA ENTRATA la media tra incassi in c/competenza e accertamenti degli ultimi 5 esercizi si otterrà una percentuale, ad esempio del 90% A questo punto occorrerà accantonare a fondo rischi il 10% DELLO STANZIAMENTO DI QUELL'ENTRATA.73 Questo perchè il legislatore ha individuato un rapporto inverso a quello di accantonamento. E' chiaro che maggiore è il rapporto tra incassi e accertamenti e minore è la necessità (obbligo) di accantonamento al fondo rischi.74 La media presa a riferimento del quinquennio precedente può essere calcolata in diversi modi. Viene data al responsabile del servizio finanziario la possibilità di scegliere (motivando) tra: -media aritmetica del rapporto incassi/accertamenti; - rapporto tra la somma degli incassi ponderati e somma degli accertamenti ponderati; - media ponderata del rapporto incassi/ accertamenti.75 La scelta va ben valutata perchè tendenzialmente dovrebbe rimanere stabile negli anni. Occorre fare una considerazione per così dire matematica che potrà apparire ovvia: se i vari anni presi in considerazione hanno tutti il medesimo rapporto (nel 2015 occorrerà prendere in considerazione gli anni dal 2010 al 2014) il risultato è sempre lo stesso a prescindere dal sistema prescelto.76 Ovviamente la media aritmetica (al contrario di quella ponderata) attribuisce agli anni più vecchi lo stesso peso di attendibilità di quelli più recenti e quindi sarà più conveniente se il parametro di quegli anni è migliore rispetto a quelli più recenti. Tuttavia proprio in questo caso sarà più difficile giustificarlo (se non per il fatto che è il parametro più semplice) perchè potrebbe apparire come una parziale elusione dell'obbligo di accantonamento.77 Nel caso opposto invece, quello cioè in cui la performance degli anni più recenti sia migliore di quella degli anni meno recenti, sarà conveniente utilizzare uno dei due sistemi ponderati che saranno anche semplici da motivare perchè si farà leva sulla maggior attendibilità dei dati più recenti.78 Per concludere l'analisi per così dire matematica, rimane da chiarire in quale caso sia più conveniente la media ponderata e in quale il rapporto tra la somma degli incassi e la somma degli accertamenti ponderati.79 I due sistemi ponderati si basano entrambi sui seguenti pesi : - 0,35 per i due anni più recenti - 0,10 per i tre anni meno recenti Ovviamente il totale è pari ad 180 Dunque, a parità di rapporti tra gli anni recenti e quelli meno recenti risulterà più favorevole la media ponderata qualora la performance peggiore sia mostrata dall'anno o dagli anni in cui i volumi di incasso e di accertamento siano superiori agli altri e viceversa. Anche in questo caso non sarà semplice trovare una giustificazione per l'utilizzo dell'una o dell'altra nel caso la differenza sia notevole e quindi la via maestra sarebbe quella della prudenza...81 Per concludere l'argomento della quantificazione del Fondo, è importante sottolineare che, sempre nell'esempio n.5 allegato al decreto 126/14, viene indicata una forma di graduale avvio. Si dispone infatti che per il primo esercizio di adozione dei nuovi principi, occorre fare riferimento agli INCASSI IN C/COMPETENZA E IN C/RESIDUI (mentre a regime si userà solo la competenza). Ovviamente ciò aumenta la performance in tutti gli anni (qualcuno potrebbe anche superare il 100%) con tutte le ovvie conseguenze sui ragionamenti relativi alla scelta del parametro fatti pocanzi e che restano validi anche alla luce di questa disposizione.82 Inoltre, una volta quantificato nell'apposito allegato al bilancio l'importo del fondo come descritto precedentemente, nei primi due anni si potrà iscrivere in bilancio una quota di questo importo pari rispettivamente al 50% e al 75% per poi passare al 100% solo a decorrere dal terzo anno.83 Tutte queste agevolazioni iniziali sono proprio pensate per dare il tempo di andare a regime, momento in cui, come si diceva prima, alcuni effetti restrittivi della riforma si dovrebbero assorbire e bilanciare. Attenzione, però, a valutare con attenzione l impatto sugli esercizi futuri.84 In base al ddl stabilità 2015, nel saldo di Patto rilevano gli stanziamenti di competenza del fondo crediti di dubbia esigibilità. È una differenza sia rispetto al vecchio fondo svalutazione crediti, che rispetto a quanto previsto per gli enti sperimentatori.85 Come abbiamo visto tra le cose da valutare ai fini della quantificazione del fondo il punto 2) era costituito dalla natura dell'entrata. Il principio contabile non richiede per diverse tipologie di entrata alcun tipo di accantonamento o, se vogliamo esprimere questa cosa ancora in forma matematica, è come se prevedesse un parametro automatico di percentuale di accantonamento pari a zero86 Il principio dispone che: Non sono oggetto di svalutazione i crediti da altre amministrazioni pubbliche, i crediti assistiti da fidejussione e le entrate tributarie che, sulla base dei principi contabili di cui al paragrafo 3.7, sono accertate per cassa.87 Non si tratta di entrate di poco conto: I crediti da altre amministrazioni pubbliche, costituiscono tutto l'attuale Titolo II delle entrate e l'attuale titolo IV cat. 02, 03 e 04. Le entrate tributarie che vanno per cassa come abbiamo visto all'inizio occupano la gran parte dell'attuale titolo I...88 Rimangono fuori (e quindi soggette ai calcoli e quantificazioni di cui alle slides precedenti) interamente le entrate extratributarie (attuale Titolo III), le entrate tributarie che non vanno per cassa (esempio principale la Tari) quelle da alienazioni (attuale titolo IV cat. 01) e poco altro, sempre che i suddetti crediti non siano assistiti da fidejussione.89 Esistono altre eccezioni che riguardano i crediti che provengono dagli anni precedenti. Si fa riferimento alle entrate che negli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore del nuovo principio applicato sono state accertate per cassa e che di conseguenza NON PRODUCONO ALCUN TIPO DI STANZIAMENTO AL FONDO.90 Pertanto, il principio della competenza finanziaria cd. potenziato... é applicato per i ruoli emessi a decorrere dall'entrata in vigore del presente principio applicato...91 ...si ritiene opportuno indicare tali crediti, al netto del fondo crediti di dubbia esigibilita', tra le Immobilizzazioni o nell'attivo circolante (a seconda della scadenza del credito) dello stato patrimoniale iniziale del primo anno di adozione della contabilita' economicopatrimoniale con il principio della contabilita' finanziaria potenziato.92 Ma quali sono le entrate che tipicamente (anche per effetto di interpretazioni giurisprudenziali e precedenti principi contabili) potevano essere accertate per cassa? - Le sanzioni per violazioni al codice della strada - I permessi di costruire93 Chiaramente si tratta di entrate che abbiamo visto non rientravano tra quelle a parametro zero e quindi anche questa norma va nella direzione di ridurre la necessità di stanziamento al fondo.94 L'operazione di calcolo non sarà semplice. Prendiamo il caso dell'entrata delle sanzioni del codice della strada: Lo stanziamento di competenza di questa entrata sarà previsto in base alle entrate che nascono nel 2015 (sanzioni elevate nel 2015) che seguono le nuove regole e dalle entrate degli anni precedenti che vanno per cassa (cioè vengono accertate nel 2015 man mano che vengono incassate).95 Mentre sull'entità del secondo gruppo non sarà effettuato alcun accantonamento, sul primo gruppo (sanzioni elevate nel 2015) occorrerà procedere al calcolo dell'accantonamento. Il principio afferma al riguardo che per le entrate accertate per cassa, si calcola la media facendo riferimento a dati extracontabili.96 Ogni anno, in occasione del rendiconto deve essere effettuata la ricognizione dei residui che deve far emergere per quelli attivi: - I CREDITI RICONOSCIUTI DI DUBBIA E DIFFICILE ESAZIONE (necessari come abbiamo visto per la quantificazione del vincolo sull'avanzo) - I CREDITI RICONOSCIUTI ASSOLUTAMENTE INESIGIBILI - I CREDITI RICONOSCIUTI INCONSISTENTI - I CREDITI IMPUTATI NELL'ANNO SBAGLIATO (e che vanno reimputati ad anni successivi)97 Il principio contabile stabilisce che trascorsi tre anni dalla scadenza di un credito di dubbia e difficile esazione (ovviamente) non riscosso, il responsabile del servizio competente alla gestione dell'entrata valuta l'opportunità di operare lo stralcio di tale credito dal conto del bilancio, riducendo di pari importo il fondo crediti di dubbia esigibilità accantonato nel risultato di amministrazione.98 Anche se il principio non lo dice espressamente, è chiaro che la riduzione del fondo rischi va di pari passo con la riduzione dell'avanzo di amministrazione che la cancellazione del residuo attivo comporta (come accade anche oggi). La riduzione dell'avanzo generale quindi, contestualmente alla riduzione della sua quota vincolata, lascia inalterata la quota di avanzo realmente disponibile e questo rende giustamente neutro l'effetto della cancellazione di un credito dichiarato dubbio e quindi già tolto dall'avanzo libero.99 In sostanza è confermato il principio di cui parlavamo prima e cioè che: - La cancellazione di un credito inesigibile che ha creato fondo non cambia la quota di avanzo disponibile - La riscossione di un credito precedentemente dichiarato (evidentemente in modo errato) inesigibile e che quindi aveva creato fondo, AUMENTA la quota di avanzo disponibile perchè a parità di avanzo generale riduce la parte vincolata al fondo; - la dichiarazione di difficile esazione di un credito precedentemente non riconosciuto come tale, aumenta il fondo a parità di avanzo generale riducendone in questo modo la quota disponibile.100 I crediti formalmente riconosciuti: - assolutamente inesigibili - insussistenti per l'avvenuta legale estinzione (prescrizione) - insussistenti per indebito o erroneo accertamento del credito sono definitivamente E FORMALMENTE eliminati dalle scritture e dai documenti di bilancio attraverso la DELIBERA DI RIACCERTAMENTO DEI RESIDUI.101 Il riconoscimento formale dell'assoluta inesigibilità o insussistenza dei crediti deve essere ADEGUATAMENTE MOTIVATO attraverso: - l'analitica descrizione delle procedure seguite per la realizzazione dei crediti prima della loro eliminazione totale o parziale; - indicando le ragioni che hanno condotto alla maturazione della prescrizione, rimanendo fermo l'obbligo di attivare ogni possibile azione finalizzata ad adottare le soluzioni organizzative necessarie per evitare il ripetersi delle suddette fattispecie.102 Nel caso invece si sia trattato di semplice errata imputazione dell'accertamento perchè (soprattutto in sede di prima applicazione della nuova contabilità) è stato imputato ad un anno sbagliato è necessario procedere, dopo aver cancellato il residuo dal bilancio, al nuovo accertamento che sarà imputato contabilmente alla competenza dell'esercizio in cui le relative obbligazioni sono veramente esigibili.103 Questa attività è molto delicata per le responsabilità che si formano in capo al responsabile sia in ordine alla correttezza e adeguatezza delle azioni esecutive da lui intraprese, sia in ordine alla possibile responsabilità (senz'altro più grave della precedente) di aver fatto decorrere I termini di prescizione. E' necessario che i vari responsabili di servizio entrino nell'ordine di idee che le entrate devono essere monitorate quotidianamente e con maggior attenzione acquisendo una nuova cultura dell'entrata oggi non presente in tutte le realtà104 In questa nuova ottica, anche i comuni di minori dimensioni, che finora non provvedevano ad emanare formalmente atti di accertamento dell'entrata, farebbero bene ad assumerli come per la spesa in modo da creare l'inizio di una filiera maggiormente tracciabile e quindi controllabile. La standardizzazione dei documenti nei quali inserire in modo espresso tutti i requisiti dell'accertamento che abbiamo visto all'inizio che ne consentano poi appunto la maggior controllabilità sia da parte del responsabile della singola entrata sia da parte del responsabile finanziario dell'ente.105 Senza complicare inutilmente il lavoro dei responsabili delle entrate si potrebbe introdurre un sistema organizzativo (la cui fonte potrebbe essere il nuovo regolamento di contabilità) che preveda ad esempio che al termine di ogni mese il responsabile rediga un atto determinativo relativo a tutti (se ve ne sono...) i permessi di costruire rilasciati nel corso dello stesso mese.106 E' interessante fare un altro esempio per dimostrare che anche l'organizzazione dei servizi determina diversi comportamenti contabili Il pagamento della retta del servizio mensa è impostato in alcune realtà con pagamento su fatturazione in base ai pasti usufruiti in un determinato periodo, mentre in altre realtà viene fatta pagare una sorta di carta prepagata che poi viene scaricata man mano che si usufruisce del servizio107 Nel primo caso le liste di carico (o denominazioni similari) andranno gestiti come sorta di ruoli mentre nel secondo caso, avvenendo prima il pagamento rispetto al servizio usufruito, la registrazione, avvenendo per cassa potrà essere fatta per totali mensili di riepilogo degli incassi avvenuti in quel mese e comunque contestualmente all'emissione della reversale di incasso108 L'OPERAZIONE DI RIACCERTAMENTO DEI RESIDUI Le norme in vigore fino al 2014, parlavano genericamente di operazione di riaccertamento dei residui, senza indicarne l'organo competente. In assenza di questa indicazione, vi era chi provvedeva con determinazione del responsabile finanziario e chi invece provvedeva contestualmente all'approvazione dello schema di rendiconto e della relazione da parte della Giunta comunale109 Il nuovo principio, parlando di DELIBERA sembra escludere la competenza dirigenziale anche se ovviamente l'attività istruttoria dei singoli responsabile delle entrate è espressa in maniera chiara. La competenza indubbiamente giuntale, serve quindi per dare unicità di documento anche se rimane pur sempre un atto a competenza esclusivamente tecnica gestionale e quindi quella della Giunta deve essere intesa come una presa d'atto delle valutazioni tecniche effettuate dai vari responsabili che abbiamo visto prima.110 IL RIACCERTAMENTO STRAORDINARIO DEI RESIDUI ATTIVI Le amministrazioni che passano al nuovo sistema contabile devono approvare con delibera di Giunta e previo parere dell'organo di revisione, il riaccertamento straordinario dei residui, contestualmente all'approvazione del rendiconto 2014.111 La novità introdotta dal D.Lgs. 126/2014 di mantenere, come abbiamo visto all'inizio, anche per il 2015 la funzione autorizzatoria con riferimento ai vecchi schemi e relegando i nuovi ad un valore informativo potrebbe far pensare al ripresentarsi della necessità di un nuovo riaccertamento straordinario ad inizio 2016.112 In realtà ciò non è perchè quello che fa la differenza da questo punto di vista non è lo schema di bilancio quanto le modalità di imputazione degli accertamenti e degli impegni che saranno fin da subito quelli nuovi.113 Con l'atto di riaccertamento straordinario dei residui si devono effettuare le seguenti operazioni: 1) cancellazione dei residui attivi e passivi, cui non corrispondono obbligazioni perfezionate e scadute alla data del 1 gennaio 2015 (quelle neanche perfezionate dovrebbero essere già state cancellate, come da previgente sistema, nel rendiconto 2014); 2) Per ciascun residuo eliminato come indicato al punto precedente, in quanto non scaduto, sono indicati gli esercizi nei quali l'obbligazione diviene esigibile, secondo i criteri individuati nel principio applicato della contabilità finanziaria di cui all'allegato n. 4/2 di cui abbiamo diffusamente parlato precedentemente114 3) determinazione del fondo pluriennale vincolato da iscrivere in entrata del bilancio dell'esercizio 2015, distintamente per la parte corrente e per il conto capitale, per un importo pari alla differenza tra i residui passivi ed i residui attivi eliminati. (caso di approvazione del bilancio 2015 dopo quella del rendiconto 2014) 4) variazione del bilancio di previsione annuale 2015 e pluriennale (i vecchi modelli) e del bilancio di previsione finanziario (nuovi modelli) predisposto con funzione conoscitiva per consentire la reimputazione dei residui cancellati e l'aggiornamento degli stanziamenti riguardanti il fondo pluriennale vincolato (caso di opposto al precedente e cioè di approvazione del bilancio 2015 prima di quella del rendiconto 2014)115 5) reimputazione degli accertamenti di entrata e degli impegni di spesa cancellati, in ciascuno degli esercizi in cui l'obbligazione e' esigibile, secondo i criteri individuati nel principio applicato della contabilita' finanziaria di cui all'allegato n. 4/2. La copertura finanziaria delle spese reimpegnate cui non corrispondono entrate riaccertate nel medesimo esercizio è costituita dal fondo pluriennale vincolato (nel caso opposto si creerà un disavanzo tecnico); 6) accantonamento di una quota di avanzo al 1 gennaio 2015, RIDETERMINATO IN AUMENTO O DIMINUZIONE A SECONDA SE SIANO TOLTI PIU' RESIDUI ATTIVI O PASSIVI al fondo crediti per un importo calcolato come abbiamo già visto nelle slides precedenti. In caso di incapienza del risultato, si genera un DISAVANZO SOSTANZIALE, da applicare in spesa e recuperare entro 10 anni (con le modalità previste da un DM in arrivo);116 Il riaccertamento straordinario dei residui deve essere effettuato anche in caso di esercizio provvisorio (caso ahimé ormai non raro di approvazione del rendiconto dell'anno precedente prima del bilancio di previsione dell'anno in corso!) o di gestione provvisoria del bilancio, registrando nelle scritture contabili le reimputazioni di cui al comma 7, lettera d), anche nelle more dell'approvazione dei bilanci di previsione. Il bilancio di previsione, in questo caso approvato successivamente al riaccertamento dei residui, è predisposto tenendo conto di tali registrazioni.117 IN PRATICA QUELLO CHE DOVRA' ACCADERE NON E' NULLA DI DIVERSO DI QUANTO SI FACEVA FINO AD OGGI CON RIFERIMENTO AGLI IMPEGNI E ACCERTAMENTI EFFETTUATI NELLA PARTE DELL'ANNO PRECEDENTE ALL'APPROVAZIONE DEL BILANCIO E AGLI IMPEGNI E ACCERTAMENTI PLURIENNALI ASSUNTI NEGLI ANNI PRECEDENTI. SI PROCEDERA' SEMPLICEMENTE A COSTRUIRE IL BILANCIO DI PREVISIONE IN MODO TALE CHE LO STESSO RECEPISCA TUTTO CIÒ A POSTERIORI QUANTIFICANDO QUINDI GLI STANZIAMENTI DI ENTRATA E DI SPESA ALMENO PARI ALLA SOMMA DI TALI IMPEGNI E TALI ACCERTAMENTI.118 La contabilizzazione delle Spese119 Anche per le spese la regola è sempre la stessa. Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese per l ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l obbligazione è perfezionata, con imputazione all esercizio in cui l obbligazione viene a scadenza. La scadenza dell obbligazione è il momento in cui l obbligazione diventa esigibile.120 Ogni procedimento amministrativo che comporta spesa deve trovare, fin dall avvio, la relativa attestazione di copertura finanziaria ed essere prenotato nelle scritture contabili dell esercizio individuato nel provvedimento che ha originato il procedimento di spesa. Alla fine dell esercizio, le prenotazioni alle quali non hanno fatto seguito obbligazioni giuridicamente perfezionate e scadute sono cancellate quali economie di bilancio.121 L impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale viene registrata nelle scritture contabili la spesa conseguente ad una obbligazione giuridicamente perfezionata, avendo determinato la somma da pagare ed il soggetto creditore e avendo indicato la ragione del debito e costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio, nell ambito della disponibilità finanziaria accertata con l apposizione del visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria.122 Gli elementi costitutivi dell impegno sono: - la ragione del debito; - l indicazione della somma da pagare; - il soggetto creditore; - la scadenza dell obbligazione ( - la specificazione del vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio.123 In ogni caso, possono essere considerate esigibili, e quindi liquidabili le spese impegnate nell esercizio precedente, relative a prestazioni o forniture rese nel corso dell esercizio precedente, le cui fatture pervengono nei due mesi successivi alla chiusura dell esercizio o per le quali il responsabile della spesa dichiara, sotto la propria responsabilità valutabile ad ogni fine di legge, che la spesa è liquidabile in quanto la prestazione è stata resa o la fornitura è stata effettuata nell anno di riferimento.124 Pur se il provvedimento di impegno deve annotare l intero importo della spesa, la registrazione dell impegno che ne consegue, a valere sulla competenza avviene nel momento in cui l impegno è giuridicamente perfezionato, con imputazione agli esercizi finanziari in cui le singole obbligazioni passive risultano esigibili. Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le spese per le quali non sia venuta a scadere (ossia non sia diventata esigibile), nello stesso esercizio finanziario, la relativa obbligazione giuridica.125 Come per quelle attive, anche per le obbligazioni passive il criterio della esigibilità è declinato, in termini operativi, in criteri di imputazione differenziati in funzione della tipologia di spesa.126 Investimenti Con la normativa vigente, le somme stanziate a Titolo II vengono impegnate al momento dell accertamento della relativa fonte di finanziamento (impegno contabile improprio ex art. 183, comma 5, Tuel), poi si passa all impegno giuridico con l aggiudicazione, ma comunque rimangono somme a residuo vuote di significato gestionale, in quanto somme impegnate in assenza di prestazione.127 Investimenti Nel nuovo sistema, le spese sono impegnate negli esercizi in cui scadono le singole obbligazioni passive, sulla base del relativo cronoprogramma. Anche per le spese di investimento che non richiedono la definizione di un cronoprogramma, l imputazione è effettuata in considerazione dell esigibilità. A tal fine, l amministrazione, nella fase della contrattazione, richiede, ove possibile, che nel contratto siano indicate le scadenze dei singoli pagamenti. E in ogni caso auspicabile che l ente richieda sempre un cronoprogramma della spesa di investimento da realizzare.128 Resta fermo che la copertura finanziaria delle spese di investimento che comportano impegni di spesa imputati sulla competenza di più esercizi deve essere assicurata sin dall attivazione del primo impegno, con riferimento all importo complessivo della spesa.129 Costituiscono idonea copertura finanziaria delle spese di investimento impegnate negli esercizi successivi: - le risorse accertate nell esercizio in corso di gestione - l avanzo di amministrazione - le entrate già accertate, imputate negli esercizi successivi la cui esigibilità è perfezionabile mediante manifestazione di volontà pienamente discrezionale dell Ente o di altra pubblica amministrazione (ad es., i contributi agli investimenti).130 NON costituiscono idonee forme di copertura degli investimenti le altre entrate accertate e imputate a esercizi successivi a quello in corso, quali i permessi di costruire accertati sugli esercizi successivi sulla base del nuovo principio di competenza finanziaria potenziato.131 Se la spesa è impegnata sulla competenza di esercizi successivi (n+1, n+2, ecc..) ma è finanziata da entrate accertate nell anno in corso di gestione (n), come si realizza l equilibrio di bilancio tra entrate e spese di ciascun esercizio? Risposta: con il fondo pluriennale vincolato (FPV).132 Il FPV è un saldo finanziario, costituito da risorse già accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passive dell ente già impegnate ma esigibili in esercizi successivi a quello in cui è accertata l entrata. E quindi un saldo finanziario (necessariamente maggiore di 0) che garantisce la copertura di spese imputate agli esercizi successivi a quello in corso133 Il FPV consente: di applicare il nuovo principio della competenza finanziaria, correlando le entrate vincolate di competenza di un esercizio con le relative spese impegnate nel medesimo esercizio, ma imputate agli esercizi successivi, al fine di consentirne l immediato utilizzo, senza dover attendere che l entrata confluisca nel risultato di amministrazione. di rendere evidente la distanza temporale intercorrente tra l acquisizione dei finanziamenti e l effettivo impiego di tali risorse.134 Il FPV è iscritto sia in entrata che in spesa, distintamente per la parte corrente e per il conto capitale.135 In particolare, il FPV iscritto in entrata rappresenta, in modo cumulato, le risorse provenienti dagli esercizi precedenti per dare copertura agli impegni assunti nel corso di tali esercizi ma imputati all esercizio cui si riferisce il bilancio o agli esercizi successivi. Esso riporta tutte le risorse rinviate, sia quelle relative agli impegni imputati all esercizio cui si riferisce il bilancio, sia quelle relative agli esercizi successivi. In entrata, il FPV precede le voci riguardanti l utilizzo del risultato di amministrazione, è articolato in sole due voci, riguardanti la parte corrente e il conto capitale136 Il FPV stanziato in spesa rappresenta, invece, in modo disaggregato, le risorse trasferite agli esercizi successivi per dare copertura a spese imputate agli esercizi successivi a quello cui si riferisce il bilancio.137 In spesa, il fondo pluriennale vincolato rappresenta una possibile articolazione di tutti gli stanziamenti ed è costituito da due componenti, tra loro logicamente distinte: a) la quota accantonata per dare copertura a spese già impegnate negli esercizi precedenti, con imputazione agli esercizi successivi a quello cui si riferisce il bilancio, a valere di risorse accertate negli esercizi precedenti; b) la quota accantonata per dare copertura a spese che si prevede di impegnare nell esercizio in corso con imputazione agli esercizi successivi, a valere di risorse che si prevede di accertare nel corso dell esercizio.138 A meno che il bilancio non sia approvato successivamente al rendiconto dell esercizio precedente, entrambe le componenti sono presunte, ovvero sono il risultato di un processo di previsione e di stima. Se sono disponibili i dati di consuntivo o di preconsuntivo dell esercizio precedente, il fondo pluriennale di entrata corrisponde all importo definitivo del fondo pluriennale di spesa risultante da tali documenti. Nel bilancio di previsione pluriennale successivo al primo, l importo del fondo pluriennale iscritto in entrata corrisponde sempre agli stanziamenti di spesa dell esercizio precedente riguardanti il fondo pluriennale.139 Sia al bilancio di previsione che al rendiconto è allegato un prospetto che, per ciascun programma, evidenzia l articolazione temporale del FPV. Nel bilancio di previsione l allegato distingue la quota del FPV che proviene dagli esercizi precedenti a copertura di spese già impegnate da quella relativa alle spese che si prevede di impegnare nel corso dell esercizio su risorse fresche con imputazione agli esercizi successivi.140 Analogamente, nel rendiconto della gestione, l allegato individua, per ciascun programma: a) la parte del FPV formatasi negli esercizi precedenti per dare copertura a spese già impegnate imputate agli esercizi successivi, che deve essere rinviata all esercizio successivo; b) la parte del fondo che deriva dalla gestione dell esercizio di riferimento, accantonata per dare copertura agli impegni assunti in tale esercizio, ma di competenza degli esercizi successivi.141 L avanzo di amministrazione è costituito da risorse (libere o vincolate) accertate (esigibili) destinate a finanziare obbligazioni passive non ancora registrate. Si tratta di risorse non ancora attribuite e non ancora aggiudicate (impegnate), quindi non ancora utilizzate. Il FPV è costituito da risorse (vincolate) accertate (esigibili) destinate a finanziare obbligazioni passive impegnate (registrate), ma non ancora esigibili (non comportano ancora obbligo di pagare). Saranno esigibili in esercizi successivi rispetto a quello in cui stata accertata (registrata e imputata) l entrata.142 Il FPV riguarda prevalentemente le spese in conto capitale, ma può costituirsi anche per garantire la copertura di spese correnti, ad esempio per quelle impegnate a fronte di entrate derivanti da trasferimenti correnti vincolati, esigibili in esercizi precedenti a quelli in cui è esigibile la corrispondente spesa, oltre che per le spese di personale, come abbiamo visto. Ai fini del Patto, rileva solo il FPV di parte corrente, secondo la seguente formula: Entrate correnti ai fini Patto = Accertamenti + FPV in entrata FPV in spesa143 Il FPV deve corrispondere ad impegni formalmente assunti, imputati agli esercizi successivi. Il principio contabile individua due eccezioni tassative: 1) quadro economici parzialmente approvati (al netto delle spese di progettazione); 2) procedure di affidamento attivate ma non concluse. In assenza di aggiudicazione definitiva, entro l anno successivo, le risorse accertate cui il fondo pluriennale si riferisce confluiscono nell avanzo di amministrazione vincolato per la riprogrammazione dell intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo.144 ESEMPIO Un Comune decide di realizzare una scuola del costo complessivo di 450 e di finanziarla con alienazioni patrimoniali da perfezionare nell anno x. Il cronoprogramma prevede la seguente scansione della spesa: anno x: 100; anno x+1: 150, anno x+2: 200.145 FPV: esempio 1146 FPV: esempio 2 Nel corso della gestione, l avanzamento dei lavori potrebbe avere un andamento differente rispetto a quello previsto dal cronoprogramma. In tal caso, è necessario aggiornare il cronoprogramma e conseguentemente effettuare le correlate variazioni agli stanziamenti di capitoli di spesa intestati al FPV ed alle quote esigibili della spesa di investimento. Nel nostro esempio, il nuovo cronoprogramma comporta uno slittamento dei lavori dall esercizio x+1 all esercizio x+2. Nell esercizio x+1 la quota di spesa esigibile scende da 150 a 50 e nell esercizio successivo la quota esigibile sale da 200 a 300147 FPV: esempio 2148 E se i lavori non partono? Nel nostro esempio, l alienazione si perfeziona solo a dicembre e quindi non si riesce a procedere all impegno. In applicazione del nuovo principio di competenza finanziaria, NON è più possibile applicare l art. 183, comma 5, del TUEL (impegni assunti d ufficio in corrispondenza di entrata accertata) e gestire i successivi pagamenti a residui. In generale, la somma accertata dovrebbe andare in avanzo vincolato. Se però la gara è stata formalmente indetta, si può costituire il FPV.149 Variazioni Art. 175 Tuel Nel rispetto di quanto previsto dai regolamenti di contabilita', i responsabili della spesa o, in assenza di disciplina, il responsabile finanziario, possono effettuare ( ) b) le variazioni di bilancio fra gli stanziamenti riguardanti il fondo pluriennale vincolato e gli stanziamenti correlati, in termini di competenza e di cassa, escluse quelle previste dall'art. 3, comma 5, del decreto legislativo 23 giugno 2011, n Le variazioni di bilancio riguardanti le variazioni del fondo pluriennale vincolato sono comunicate trimestralmente alla giunta. Restano alla Giunta le variazioni finali da effettuare entro il termine per la chiusura del rendiconto.150 In sintesi Vedere altro
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