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Timestamp: 2016-12-04 20:36:34
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Matched Legal Cases: ['BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE']

93 I 41553. Urteil vom 18. Oktober 1967 i.S. X. GmbH gegen Zürich, Kanton und Steuer-Rekurskommission I.
Répartition du bénéfice d'entreprises intercantonales. Lorsque les divers établissements tiennent chacun leur propre compte de pertes et profits, la répartition du bénéfice total d'après les soldes de bénéfice comptabilisés des établissements (méthode dite directe) doit être préférée en principe à celle que l'on obtient par les méthodes indirectes. Application de la méthode directe à une entreprise qui exploite une école dans deux cantons. Conditions et portée des corrections faites par les autorités fiscales aux comptes de pertes et profits des deux établissements scolaires (consid. 3). Le canton du siège principal a-t-il droit à un préciput? (consid. 4). Faits à partir de page 416
B.- Im Kanton Aargau hatte die X. GmbH bisher keinen Gewinn zu versteuern, da nach dem aarg. Aktiensteuergesetz BGE 93 I 415 S. 417vom 18. Januar 1945 nur ausgeschüttete Gewinne besteuert werden.
Zu verteilender Gesamtreingewinn 52'684.-- BGE 93 I 415 S. 418Anteil des Kantons Zürich hieran:
Die Steuer-Rekurskommission I des Kantons Zürich wies den Rekurs mit Entscheid vom 22. Dezember 1966 ab, im wesentlichen aus folgenden Gründen: Der Reinertrag eines interkantonalen Erwerbsunternehmens sei als Einheit zu behandeln und zur Besteuerung quotenmässig unter die beteiligten Kantone aufzuteilen. Wenn jede Niederlassung eine eigene Gewinn- und Verlustrechnung führe, könnten die Quoten unter Umständen "direkt" auf Grund der Gewinn- und Verlustrechnung berechnet werden, wobei nur diejenigen Betriebsstätten am Gesamtgewinn partizipieren, die selber einen Gewinn erzielt haben. Werde dagegen der Gesamtgewinn "indirekt" nach andern Kriterien (Produktionsfaktoren, Umsätze, Lohnsummen usw.) verteilt, so entfalle auch auf diejenigen Betriebsstätten eine Ertragsquote, die nicht direkt an der Gewinnerzielung mitgewirkt haben. Die von der Beschwerdeführerin vorgeschlagene Ertragsberechnung sei systemwidrig, da bei der direkten Methode eine Betriebsstätte, die mit Verlust gearbeitet habe, grundsätzlich mit Null einzuschätzen sei. Die von der Steuerverwaltung angewandte indirekte Methode werde auch sonst den Verhältnissen weit besser gerecht als die direkte Methode, wie folgende Aufstellung zeige: BGE 93 I 415 S. 419
Der Unterschied der Belastung der Schulgeldeinnahmen durch Löhne (Zürich 60,5% und Aarau 55,6%) falle nicht ins Gewicht. Dagegen sei der Unterschied zwischen den Nettoeinnahmen (Zürich 58,1% und Aarau 41,9%) erheblich. Wenn in Zürich gesamthaft ein Verlust von Fr. 2'717.--, in Aarau dagegen ein Gewinn von Fr. 44'843.-- erzielt worden sei, so rühre das daher, dass die Zürcher Gewinn- und Verlustrechnung mit Unkosten belastet worden sei, die entweder das Gesamtgeschäft betreffen oder steuerlich nicht zu anerkennen seien. Das treffe zunächst für die aufgerechneten Steuern von Fr. 7'626.-- und die Unkosten von Fr. 8'600.-- zu. Würde das Gehalt des Betriebsinhabers von Fr. 56'000.-- nach Massgabe der Schulgeldeinnahmen auf die Betriebsstätten verlegt, so ergäbe sich eine weitere Korrektur von Fr. 4'000.-- zugunsten von Zürich. Das alles zeige, dass die direkte Methode, selbst mit den von der Beschwerdeführerin beantragten Korrekturen, kein geeigneter Repartitionsmodus sei, auch wenn das Argument einer bewussten Gewinnverschiebung nicht einmal ins Feld geführt werde. Das Angebot nachträglicher Korrekturen sei von der Steuerverwaltung zu Recht abgelehnt worden, weil sie nur auf Vermutungen und Schätzungen beruhen würden. Dagegen werden bei einer Verteilung des Gewinns nach den Schulgeldeinnahmen auch die Geschäftsunkosten proportional verteilt. Dabei werde allerdings darüber hinweggegangen, dass die Unkosten in Zürich höher seien als in Aarau, doch müssten gewisse Unebenheiten bei jeder Repartition in Kauf genommen werden. Die indirekte Methode gebe, gesamthaft gesehen, ein besseres Bild der Ertragskraft beider Schulen. In BGE 93 I 415 S. 420
F.- Der Regierungsrat des Kantons Aargau, der zur Vernehmlassung eingeladen wurde, hat auf einen Antrag verzichtet, vertritt aber mit der Beschwerdeführerin die Auffassung, dass die direkte Methode "besser Gewähr für eine gerechte, zuverlässige und den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Ausscheidung" biete. Der Tatsache, dass die Beschwerdeführerin im Kanton Aargau auch eine schulfremde Liegenschaft sowie ein ansehnliches Wertschriftenportefeuille besitze, sowie BGE 93 I 415 S. 421dem Umstand, dass die selbständig geführte Schule Aarau verhältnismässig weniger unkostenintensiv sei, würde mit der indirekten Methode nicht Rechnung getragen.
Diese Voraussetzungen sind bei der Beschwerdeführerin offensichtlich erfüllt. Ihre beiden Schulen in Zürich und Aarau sind gleichartige Betriebe. Deren Unabhängigkeit von einander BGE 93 I 415 S. 423zeigt sich darin, dass jede ein eigenes Schulhaus, ihre eigenen Lehrer und ihre eigenen Schüler hat, mit einem eigenen Betriebskapital ausgerüstet ist und eine selbständige Buchhaltung führt. Gemeinsam ist den beiden Betrieben nur der Geschäftsleiter, der als Inhaber aller Stammanteile ihr wirtschaftlicher Eigentümer ist und - neben seiner Tätigkeit als Anwalt - lediglich die Oberleitung ausübt, während den eigentlichen Schulbetrieben je eine Prokuristin vorsteht. Es ist unbestritten, dass die Bücher der beiden Schulen nach den gleichen Grundsätzen geführt werden und daher vergleichbare Ergebnisse liefern. Der Sachverhalt ist demnach so beschaffen, dass die Quoten sehr wohl nach der direkten Methode bestimmt werden können. Die Zürcher Steuerbehörden haben denn auch seit Eröffnung der Zweigschule Aarau den auf den Kanton Zürich entfallenden Anteil des Gesamtgewinns bis zum Jahre 1964 nach dieser Methode berechnet. Die Anwendung der von ihnen für 1965 vorgeschlagenen indirekten Methode, nämlich die Verteilung im Verhältnis der Schulgeldeinnahmen, wäre nur gerechtfertigt, wenn die im angefochtenen Entscheid gegen die direkte Methode vorgebrachten Gründe zuträfen oder wenn die angewandte indirekte Methode die wirklichen Anteile der beiden Schulen an der Erzielung des Gesamtertrags besser zum Ausdruck brächte als die direkte Methode.
aa) Die Beschwerdeführerin hat schon in der Steuererklärung die 1964 in Zürich bezahlten und dort unter Unkosten verbuchten Steuern im Betrag von Fr. 7'626.-- zum buchmässigen Gesamtgewinn hinzugerechnet. Diese Aufrechnung, die auch von der Zürcher Steuerverwaltung vorgenommen und von der StRK nicht beanstandet wurde, war richtig, da der steuerbare BGE 93 I 415 S. 424Gesamtertrag eines interkantonalen Unternehmens von jedem Kanton nach seinem eigenen Steuerrecht zu berechnen ist (BGE 71 I 339 Erw. 4 mit Verweisungen) und daher die Steuern in einem Kanton wie Zürich, wo sie - im Gegensatz etwa zu Basel-Stadt - nicht als abziehbare Unkosten gelten, zum buchmässigen Gewinn hinzuzurechnen sind. Ausser Betracht zu bleiben haben die Steuern dagegen, wie in BGE 71 I 337/8 entschieden wurde, bei der Berechnung der auf die einzelnen Kantone entfallenden Quoten; für diese sind grundsätzlich die buchmässigen Saldi der Gewinn- und Verlustrechnung massgebend und Korrekturen nur insoweit zulässig, als sie Rechnungsfehler, unrichtige Buchungen usw. berichtigen oder künstliche Gewinnverschiebungen rückgängig machen (BGE 71 I 337, BGE 73 I 206). Dieser Unterschied in der Berücksichtigung der Steuern gilt für alle Unternehmen, bei denen die Anteile der Kantone am Gewinn nach der direkten Methode bestimmt werden, also insbesondere für Banken, und führt daher auch bei der Beschwerdeführerin zu keiner Komplikation.
cc) Die Beschwerdeführerin gibt jährlich grosse Beträge für Reklame aus und hat hiefür in der Gewinn- und Verlustrechnung von 1964 für Zürich Fr. 21'046.55 und für Aarau Fr. 4'890.85 ausgewiesen. Der Revisor des Zürcher Steueramts hat festgestellt, dass von der in Zürich verbuchten Summe ein Betrag von Fr. 7'072.-- beiden Schulen zugut gekommen sei, und hat angenommen, dieser Betrag sollte nach Massgabe der Schulgeldeinnahmen auf die beiden Schulen verteilt werden, was Fr. 4'326.-- für Zürich und Fr. 2'746.-- für Aarau ergäbe.BGE 93 I 415 S. 425
c) Wie die StRK im angefochtenen Entscheid anerkennt, sind die Unkosten der Zürcher Schule höher als jene der Aarauer Schule, was die Beschwerdeführerin in glaubhafter Weise darauf zurückführt, dass die Zürcher Schule wegen vermehrter Konkurrenz und höherer Ansprüche der Schüler und Lehrer wesentlich mehr Unkosten habe. Im Hinblick hierauf und auf das höhere Liegenschaften- und Wertschriftenvermögen der Aarauer Betriebsstätte erscheint es schwer verständlich, dass der wenig ertragreiche Betrieb im Zürich zwei Drittel, der sehr rentable Betrieb in Aarau dagegen nur einen Drittel zum Gesamtergebnis beigetragen haben soll, wie die Zürcher Steuerbehörden nach der indirekten Methode errechnet haben. Für die Richtigkeit dieses indirekt ermittelten Anteilsverhältnisses, das nicht auf den Reinertrag der einzelnen Betriebe abstellt und deren unterschiedliche Belastung mit Unkosten übergeht, bestehen keine Anhaltspunkte. Keinen BGE 93 I 415 S. 426solchen bildet insbesondere die im angefochtenen Entscheid kritisierte Verbuchung der Steuern, dass nämlich dem Zürcher Betrieb Fr. 7'626.-- belastet wurden, dem Aarauer Betrieb dagegen nichts. In Aarau hat die Beschwerdeführerin, da die nicht ausgeschütteten Gewinne einer AG oder GmbH im Kanton Aargau nicht besteuert werden, nur Kapital- und Vermögenssteuern zu bezahlen, die nach den Akten rund Fr. 1'100.-- im Jahr ausmachen und für 1963/64 erst im Frühjahr 1965 veranlagt und eingefordert wurden, weshalb im Jahre 1964 in Aarau keine Steuern zu bezahlen und verbuchen waren. In Zürich dagegen hatte die Beschwerdeführerin im Jahre 1964 auf Grund des Ergebnisses des Jahres 1963 beträchtliche Steuern zu entrichten. Dieser Umstand spricht nicht für, sondern gegen die von den Zürcher Behörden angewandte indirekte Methode, da er - neben der Ungleichheit der sonstigen Unkosten - ein weiteres Element der ungleichen Belastung der beiden Betriebe darstellt, das durch die indirekte Methode verwischt würde.
81 I 265,
88 I 244