Source: https://interpretacje-podatkowe.org/srodek-trwaly/0113-kdipt2-1-4011-555-2018-1-rk
Timestamp: 2020-08-15 02:25:50+00:00
Document Index: 33013161

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'SK 37/01 ', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

0113-KDIPT2-1.4011.555.2018.1.RK | Interpretacja indywidualna
♦ › Środek trwały › 0113-KDIPT2-1.4011.555.2018.1.RK
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny (pyt. Nr 1 i Nr 2) jest prawidłowe.
W dniu 13 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Na mocy aktu notarialnego z dnia 29 lutego 2016 r. żona Wnioskodawcy dokonała darowizny należącego do niej przedsiębiorstwa na rzecz Wnioskodawcy. W wyniku umowy darowizny, przedsiębiorstwo żony wraz z aktywami i pasywami weszło w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Darowizna przedsiębiorstwa, o której mowa powyżej, została na podstawie właściwych przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1983 r., poz. 207, z późn. zm.), zwolniona z podatku od spadków i darowizn.
Wnioskodawca w następstwie otrzymania w drodze darowizny przedsiębiorstwa, na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., poz. 350, z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.), ustalił wartość początkową środków trwałych nabytych w darowiźnie według wartości wynikającej z umowy darowizny, która to wartość równa była wartości rynkowej tychże składników.
Mając na względzie powyższe Wnioskodawca od 2016 r. amortyzował środki trwałe od ustalonej w powyżej opisany sposób wartości początkowej, przy czym odpisy amortyzacyjne zaliczane były do kosztów uzyskania przychodów.
Z dniem 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Decyzja ta wyniknęła z faktu, że ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: Ustawa Nowelizująca) zmieniła brzmienie art. 23 ust. 1 pkt 45a u.p.d.o.f. w ten sposób, że zgodnie z jego literalnym brzmieniem nie było już dłużej możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli te zostały nabyte w drodze darowizny zwolnionej następnie z podatku od spadków i darowizn na podstawie odrębnych przepisów.
Ustawa Nowelizująca nie zawierała przy tym przepisów przejściowych odnoszących się do stanów faktycznych zbliżonych do tych, których dotyczy niniejszy wniosek, czyli do stanów faktycznych, gdzie amortyzacja rozpoczęta została przed dniem wejścia w życie znowelizowanych przepisów.
Jednocześnie w wyniku uchwalenia ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291), która weszła w życie 19 lipca 2018 r., znowelizowane przepisy uległy ponownej zmianie.
Z dniem 19 lipca 2018 r., w stosunku do składników majątków otrzymanych w drodze dziedziczenia, przywrócono zasady obowiązujące przed 1 stycznia 2018 r. Jednocześnie, w odniesieniu do składników majątku otrzymanych w drodze darowizny, jeżeli darowizna taka korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, a darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych, wprowadzono zasadę kontynuacji amortyzacji.
Podobnie jak w przypadku poprzedniej nowelizacji, ustawa nie wskazywała, że jakiekolwiek składniki majątku są wyłączone spod działania nowych regulacji.
Stąd też w dalszym ciągu art. 23 ust. 1 pkt 45a u.p.d.o.f. zgodnie z jego literalnym brzmieniem dotyczy tak składników majątku nabytych przed 1 stycznia 2018 r., jak i po tej dacie.
Czy Wnioskodawca, który otrzymał środki trwałe w darowiźnie przed 2018 r., może je amortyzować na tych samych zasadach, na jakich robił to do końca 2017 r.?
Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania rozliczeń kosztów uzyskania przychodów o odpisy amortyzacyjne, których od dnia 1 stycznia 2018 r. nie dokonywał, w taki sposób, że korekta obejmie okres od dnia 1 stycznia 2018 r.?
Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1, w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), zawarta została definicja kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z przywołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak sformułowana definicja pozwala na stwierdzenie, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem wydatków wyłączonych z grupy kosztów uzyskania przychodów, opisanych katalogowo w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z kolei w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wprost wskazał, jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji.
I tak, stosownie do przywołanego przepisu, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwane środkami trwałymi.
W brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierał zasadę, zgodnie z którą nie uznawało się za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:
Na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) doszło do zmiany m.in. w zakresie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do znowelizowanego brzmienia przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:
Na mocy nowelizacji z 27 października 2017 r. ustawodawca zdecydował się wyłączyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych nabytych nieodpłatnie, w tym nabytych w drodze spadku lub darowizny, z kosztów uzyskania przychodów. Oznaczało to, że nieodpłatne nabycie środków trwałych w drodze darowizny po dniu 1 stycznia, powodowało, że nabywca nie mógł zaliczać w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od amortyzowanego środka trwałego.
Mając na uwadze powyższe przepisy oraz konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania, które weszły w życie kolejno od 1 stycznia 2018 r., następnie zmienione późniejszą nowelizacją, nie znajdują jednakże zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania, których amortyzacja rozpoczęła się przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegać winny amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.
Powyższe wynika z faktu, że sytuacja prawna podmiotu dotkniętego nową regulacją powinna być poddana takim przepisom przejściowym, by ten podmiot mógł dokończyć swoje przedsięwzięcie podjęte na podstawie wcześniejszej regulacji w uzasadnionym przekonaniu, że regulacje te są i pozostaną stabilne (tak np. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 stycznia 2003 r., sygn. akt SK 37/01 i wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt P 10/11, pkt 4.2).
Szczególnie istotny w tym zakresie pozostaje wskazany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt P 10/11, który dotyczył analogicznego stanu faktycznego. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny wskazał jednoznacznie, że: „pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, pozbawienie podatnika prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w czasie. (...) Ustawodawca nie powinien w trakcie amortyzacji zmieniać zasad polegających na wykluczeniu z obiektów podlegających amortyzacji składnika majątku, którego amortyzację rozpoczęto, ale przed tymi zmianami nie zakończono. Zmiana prawa dotychczas obowiązującego, która pociąga za sobą niekorzystne skutki dla sytuacji prawnej podmiotów, powinna być więc dokonywana z zastosowaniem techniki przepisów przejściowych. Sytuacja prawna tych jednostek powinna być regulowana przez przepisy przejściowe w taki sposób, by mogły mieć czas na dokończenie przedsięwzięć, podjętych na podstawie wcześniejszej regulacji w przeświadczeniu, że będzie ona miała charakter stabilny”.
Nowelizacja z dnia 27 października 2017 r. takich przepisów przejściowych nie zawierała. Wobec powyższego uznać należy, że w stosunku do sytuacji Wnioskodawcy w pełni zastosowanie znajduje stwierdzenie wyrażone w wyroku z dnia 10 lutego 2015 r., w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że „pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, pozbawienie podatnika prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej rozłożonych w czasie”.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że skoro darowizna środków trwałych miała miejsce w 2016 r., to Wnioskodawca ma prawo w dalszym ciągu amortyzować otrzymane środki trwałe, a dokonane odpisy amortyzacyjne stanowić będą dla Niego koszty uzyskania przychodów także w okresie od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z zasadami obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r.
Stanowisko Wnioskodawcy podyktowane jest tym, że ze względu na wskazane powyżej zasady, nigdy nie utracił On prawa do kontynuowania amortyzacji otrzymanych w drodze darowizny środków trwałych, bowiem do amortyzacji środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny przed dniem 1 stycznia 2018 r., oraz do zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, znajdują zastosowanie przepisy obowiązujące w dniu otrzymania przedmiotowej darowizny. Ustawodawca nie mógł bowiem wprowadzić do ustawy podatkowej zmian polegających na wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składnika, którego amortyzację rozpoczęto, ale przed tymi zmianami nie zakończono. Tak więc, w sprawie Wnioskodawcy powinien mieć zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 27 października 2017 r.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza szereg interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, spośród których można wymienić m.in.:
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.210.2018.4.PSZ,
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.397.2018.1.PSZ,
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.189.2018.4.MD,
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.397.2018.1.KS,
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.476.2018.l.RK,
interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 października 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.413.2018.1.WR.
Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 2, przysługuje Mu prawo do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów za okres od 1 stycznia 2018 r., w taki sposób, aby wstecznie ująć odpisy amortyzacyjne w kosztach uzyskania przychodów, dlatego że nigdy nie utracił prawa do amortyzacji darowanych Mu środków trwałych, oraz do zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynikało, że odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu w trzech określanych tymi przepisami przypadkach. Sytuacja taka nie dotyczyła jednak - jak wprost wynikało z treści art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w poprzednim brzmieniu - środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny. Zatem do końca 2017 r. Wnioskodawca zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów miał prawo zaliczać odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych w drodze darowizny w całości do kosztów uzyskania przychodów.
Powyższe oznaczało, że w przypadku, gdy środki trwałe zostały nabyte w drodze darowizny lub spadku, które to nabycie na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn było zwolnione od podatku, nie było możliwe zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów, aby tak jak w poprzednim stanie prawnym, zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w tenże sposób.
Dlatego też Wnioskodawca, od dnia 1 stycznia 2018 r., kierując się literalnym brzmieniem przepisów, zaprzestał amortyzacji, bowiem ustawodawca nie przewidział żadnych przepisów przejściowych mających określić skutki podatkowe dla odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny przed dniem wejścia w życie nowelizacji. Brak przepisów przejściowych doprowadził do tego, że po stronie podatników, którzy amortyzowali środki trwałe otrzymane w drodze darowizny przed 1 stycznia 2018 r., i którzy zaliczali odpisy amortyzacyjne w poczet kosztów uzyskania przychodów, pojawiła się wątpliwość, czy mogą oni dalej, tj. od 1 stycznia 2018 r., zaliczać do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od otrzymanych środków trwałych, nabytych w wyniku darowizny korzystającej ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn.
Biorąc jednakże pod uwagę przytoczone uzasadnienie w zakresie pytania pierwszego niniejszego wniosku, Wnioskodawca stwierdza, że miał i nadal ma prawo amortyzować otrzymane środki trwałe i uznawać za koszt podatkowy odpisy amortyzacyjne od tychże środków trwałych także w 2018 r., zgodnie z zasadami obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r., bowiem do składników majątku przyjętych do używania przed 1 stycznia 2018 r. nie miały zastosowania przepisy nowelizacji zawartej w ustawie z dnia 15 czerwca 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291), jak i wcześniejszej nowelizacji z ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017 r., poz. 2175).
Reasumując, Wnioskodawca uważa, że do amortyzacji środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny mającej miejsce przed dniem 1 stycznia 2018 r. oraz do zaliczania odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów stosuje się przepisy obowiązujące w dniu otrzymania przedmiotowej darowizny. W związku z tym, Wnioskodawca uznaje, że był w dalszym ciągu uprawniony do amortyzowania otrzymanych środków trwałych i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny w 2016 r. Zatem przysługuje Mu prawo do dokonania korekty kosztów wstecz, od dnia 1 stycznia 2018 r. Wiąże się to z faktem, że nie istniały żadne ograniczenia, co do możliwości ich ujęcia jako kosztu uzyskania przychodów. Zaznacza, że błędna interpretacja przepisu, czy też zastosowanie przepisu, który nie odnosi się do sytuacji podatnika, nie może mieć wpływu na możliwość zaliczenia kosztu w innym okresie niż powinien on być ujęty.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, spośród których można wymienić m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 października 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.410.2018.l.MPŁ.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0113-KDIPT2-1.4011.555.2018.1.RK