Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=19825&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-12-09 13:37:53
Document Index: 289012724

Matched Legal Cases: ['§ 16', '§ 291', '§ 7', '§ 7', '§ 8', '§ 16', '§ 16', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 167', '§ 8', '§ 16', '§ 8', '§ 16', '§ 16', '§ 8', '§ 167', '§ 8', '§ 16', '§ 8']

RV/0241-F/04-RS1
Der Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer kann grundsätzlich nur mit einem (schlüssigen) Gutachten eines Sachverständigen über den (technischen) Bauzustand erbracht werden; die voraussichtliche Nutzungsdauer ist ab dem sich jeweils aus § 16 Abs. 1 Z 8 lit. a bis d EStG 1988 ergebenden Zeitpunkt zu ermitteln. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Finanzsenat hat über die Berufungen des CN, Gde H,
Sch-Straße 3, vertreten durch die WS Wirtschaftstreuhand
Steuerberatungsges.m.b.H., Gde H, S Straße 77, vom
13. April 2004 bzw. vom 31. Jänner 2005 gegen die
Bescheide des Finanzamtes Feldkirch, vertreten durch Dr. Brigitte Metzler,
vom 12. März 2004 bzw. vom 24. Jänner 2005
betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2002 und 2003
Bescheid ist gemäß
§ 291 der Bundesabgabenordnung (BAO),
BGBl. Nr. 194/1961 idgF, ein ordentliches Rechtsmittel nicht
nach Zustellung dieses Bescheides eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof
oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den
Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen
- von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den
Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen
- von einem Rechtsanwalt, einem Wirtschaftsprüfer oder einem Steuerberater
Berufungswerber (in der Folge kurz: Bw.) erzielte im Berufungsjahr 2002 aus
einer Beteiligung Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Einkünfte aus
selbständiger Arbeit als Unternehmensberater und Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung; im Berufungsjahr 2003 erzielte er Einkünfte aus
Gewerbebetrieb und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Das im
Jahre 1968 erbaute Gebäude "Gde H, Sch-Straße 3",
wurde entsprechend den vorgelegten Jahresrechnungen zu 34,8% betrieblich
(27. September 2002 bis 15. September 2003) und zu 29,8% im
Rahmen der Vermietung und Verpachtung genutzt (27. September 2002 bis
28. Februar 2003); ab 1. März 2003 wird der bisher der
Vermietung dienende Gebäudeteil (29,8%) betrieblich genutzt. In den
Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2002 und 2003 samt
Beilagen wurde unter Bezugnahme auf das Bewertungsgutachten des
Sachverständigen G vom 23. Jänner 2001 für das gesamte
oben genannte Gebäude ein AfA-Satz in Höhe von 3,33% (dies entspricht
einer Nutzungsdauer von 30 Jahren) geltend gemacht; für den
obgenannten ab 1. März 2003 betrieblich genutzten
Gebäudeteil (29,8%) wurde ein AfA-Satz in Höhe von 3,45% (dies
entspricht einer Nutzungsdauer von 29 Jahren) angesetzt. Im Rahmen eines
Vorhalteverfahrens [vgl. das Ergänzungsersuchen des Finanzamtes vom
9. Februar 2004, mit dem der Bw. darauf hingewiesen wurde, dass es
sich beim vorgelegten Schätzungsgutachten lediglich um die Ermittlung des
Verkehrswertes gehandelt habe und damit nicht für die Berücksichtigung
einer kürzeren Nutzungsdauer herangezogen werden könne, die Berechnung
"technische Lebensdauer abzüglich Alter des Objektes" nicht ausreichend sei
und ohne Vorlage eines Schätzungsgutachtens zur Ermittlung der
Restnutzungsdauer diese mit 66,66 Jahren (bzw. mit 50 Jahren) in
Ansatz gebracht werde] brachte die steuerliche Vertretung des Bw. mit
Schriftsatz vom 2. März 2004 vor, dass die Auffassung des
Finanzamtes über die mangelnde Eignung des vorgelegten Gutachtens nicht
geteilt werden könne. Es werde nämlich im vorgelegten Gutachten, das
im Übrigen von einem gerichtlich beeideten Sachverständigen erstellt
sei, das Alter des Gebäudes angeführt, die technische
Gesamtlebensdauer des Gebäudes auf Grund der Bauart und daraus resultierend
- "also technische Lebensdauer minus Alter" - die technische Restnutzungsdauer
ermittelt. Es werde sehr wohl auf den Bauzustand eingegangen sowie die
Risse und Setzungen des Gebäudes und Feuchtigkeitsschäden (Verweis auf
Seite 5 des Gutachtens) berücksichtigt. Zudem sei der Auftraggeber des
Gutachtens nicht ident mit dem Bw. Der Zeitpunkt der Erstellung des Gutachtens
liege mit dem 5. Jänner 2001 ein Jahr vor dem in Rede stehenden
Veranlagungszeitraum. Gemäß den Einkommensteuerrichtlinien,
Rz 6444, sei eine kürzere als die gesetzliche Nutzungsdauer
grundsätzlich durch ein Gutachten über den Bauzustand schlüssig
und nachvollziehbar darzulegen. Diese sei durch das vorliegende Gutachten sehr
wohl ausreichend dargestellt. Weiters setze eine schlüssige Ermittlung der
im Einzelfall anzusetzenden kürzeren Restnutzungsdauer ein Eingehen auf den
konkreten Bauzustand des Gebäudes voraus. Diese Voraussetzung sei aber
erfüllt, wenn man den Ausführungen auf Seite 5 des Gutachtens
Glauben schenke. Erst der Bauzustand in Verbindung mit der Bauweise
führe den Gutachter zur Aussage, dass eine Gesamtnutzungsdauer von
60 Jahren für einen solchen Gebäudetyp anzuwenden sei und die
Restnutzungsdauer auf Grund der bisherigen Ausführungen des Gutachters
lediglich 27 Jahre betrage. Mit Bescheid
veranlagte das Finanzamt den Bw. zur Einkommensteuer für die
Jahre 2002 und 2003. Dabei brachte es im Berufungsjahr 2002 anstatt
des beantragten AfA-Satzes von 3,33% für den betrieblich genutzten
Gebäudeteil den gesetzlich vorgesehenen AfA-Satz von 2% [Reduzierung der
(Halb-)Jahres-AfA von 1.993,24 € auf 1.196,07 €] und in den
Berufungsjahren 2002 und 2003 für den vermieteten Gebäudeteil den
von 1,5% [Reduzierung jeweils der (Halb-)Jahres-AfA von 1.707,04 € auf
768,16 €] zum Ansatz. Gegen diese
Einkommensteuerbescheide 2002 und 2003 vom 12. März 2004
bzw. vom 24. Jänner 2005, in concreto gegen den Ansatz eines
Abschreibungssatzes von 1,5% bei der Vermietung und Verpachtung (2002 und 2003)
bzw. 2% beim betrieblich genutzten Gebäudeteil (2002), erhob der Bw. durch
seine steuerliche Vertreterin Berufung. Mit den diesbezüglichen
Schriftsätzen vom 13. April 2004 bzw. vom
31. Jänner 2005 wurde einerseits auf das obgenannte
Ergänzungsschreiben vom 2. März 2004 verwiesen und der
Gutachter G als Zeuge dafür angeboten, dass bei der Festsetzung der
Restnutzungsdauer im vorliegenden Gutachten sehr wohl sämtliche erkennbaren
Umstände (Risse, Setzungen, Schräglagen, etc.) in die Beurteilung
Einfluss gefunden hätten und die Restnutzungsdauer im vorliegenden Fall
tatsächlich nur mehr 27 Jahre betrage, und andererseits auf das
laufende Berufungsverfahren betreffend Einkommensteuer 2002 verwiesen. Zur
Bekräftigung der Tatsache, dass der Ansatz des höheren AfA-Satzes von
3,33% sowohl im Bereich der Vermietung und Verpachtung als auch im betrieblichen
Bereich steuerlich zu beachten und der Einkunftsermittlung zu Grunde zu legen
sei, wurde ein E-Mail von G vom 17. März 2004 samt entsprechenden
(Ross-Brachmann-Holzner28,
Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden und des Verkehrswertes von
Grundstücken, Seiten 252 ff) vorgelegt. Nach Ergehen
der abweisenden Berufungsvorentscheidung betreffend Einkommensteuer für das
Jahr 2002 vom 2. Juli 2004 (auf die diesbezügliche
zusätzliche Bescheidbegründung vom 30. Juni 2004 wird
verwiesen) stellte der Bw. einen Antrag auf Vorlage der Berufung an die
galt. Im Vorlageantrag vom 16. August 2004 führte die steuerliche
Vertretung des Bw. in Erwiderung zur Berufungsvorentscheidung ergänzend
aus, dass gerade durch die Einvernahme des Sachverständigen die
näheren Umstände hinsichtlich Bausubstanz, Baustoffe und
äußere Einflüsse beleuchten worden wären und wäre
dadurch das Finanzamt zu einem anderen Ergebnis gekommen. Weiters habe
der Bw. - auch unter Bezugnahme auf Äußerungen des
Sachverständigen - betont, dass sehr wohl sämtliche wesentlichen
Umstände für die Beurteilung der Nutzungsdauer vom
Sachverständigen berücksichtigt worden seien. Die detaillierte Angabe
dieser Umstände und die Verfahren zur Ermittlung der kürzeren
Nutzungsdauer hätte der Sachverständige im Verfahren mündlich zum
Akt geben und damit eine korrekte Entscheidung ermöglichen können. Das
Finanzamt habe durch den Verzicht auf diese Einvernahme einen Verfahrensmangel
gesetzt, der für den Ausgang des Verfahrens von entscheidender Bedeutung
sei. Es werde daher - neben dem bisherigen Vorbringen - neuerlich die
Einvernahme des Sachverständigen G zum Thema "Ergänzung des Gutachtens
unter Schilderung der genauen Umstände und Methoden für die Ermittlung
der Nutzungsdauer des gegenständlichen Objektes" beantragt. Die Berufung
betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2003 vom 31. Jänner
2005 wurde der Abgabenbehörde zweiter Instanz ohne Erlassung einer
Berufungsvorentscheidung vorgelegt. Mit
Ergänzungsersuchen des Unabhängigen Finanzsenates vom
22. August 2005 wurde auf die Mangelhaftigkeit des gegenständlich
vorgelegten Gutachtens hingewiesen (auf die diesbezüglichen
Ausführungen des Referenten wird verwiesen) und die steuerliche Vertretung
des Bw. ersucht, ein schlüssiges Nutzungsdauer-Gutachten bzw. ein
ergänzendes Schreiben zum gegenständlichen Verkehrswert-Gutachten
vorzulegen, das im Sinne der Ausführungen des Referenten die Parameter, die
die Restnutzungsdauer maßgeblich bestimmen, präzisest zum
Bewertungsstichtag (Erwerb des Gebäudes, Inbetriebnahme des Gebäudes)
benennt, die ziffernmäßigen Ausgangswerte nennt sowie die konkreten
Überlegungen und Berechnungsmethoden schlüssig und nachvollziehbar
darstellt. In Erwiderung
auf dieses Ergänzungsersuchen vom 22. August 2005 legte die
steuerliche Vertretung des Bw. ein Ergänzungsschreiben des
Sachverständigen G vom 30. September 2005 zum Bewertungsgutachten
vom 5. Jänner 2001 (samt fünf Anlagen) vor und führte
mit Schreiben vom 6. Oktober 2005 ergänzend zu den
Ausführungen des Gutachters aus, dass es dem Gutachter ua. auch darum gehe,
dass ein Gebäude, welches auf Grund der Bauart bereits eine Gesamtnutzungs-
bzw. -lebensdauer habe, alleine mit dieser Feststellung bereits eine
nachgewiesene kürzere Nutzungsdauer aufweise, als der bei einer Vermietung
und Verpachtung gesetzlich vorgeschriebene - sofern nicht durch ein Gutachten
widerlegt - Nutzungszeitraum von 66,66 Jahren (AfA-Satz von 1,5%). Allein
diese Feststellung des Gutachtens reiche aus, einen höheren AfA-Satz
anzuwenden. Im Übrigen gehe der Gutachter auf Seite 2 seines
Ergänzungsschreibens speziell auf die angefragten Punkte ein und stelle
fest, dass ua. zB eine Beurteilung der Qualität der Planung nur bedingt
möglich sei. Wenn er in seinem Fazit ausführe, dass das Gebäude
einer normalen Abnutzung unterliege, könne unter Hinweis auf die
Ausführungen zur Gesamtnutzungsdauer dieses Gebäudetyps auf die kurze
Restnutzungsdauer geschlossen werden. Das Gutachten sei daher schlüssig
nachvollziehbar, weise deutliche Hinweise auf den Bauzustand und die vorhandene
Abnutzung bzw. die aus den gesamten beurteilten Faktoren heraus ermittelte
Restnutzungsdauer auf. Es sei also nicht mehr nur von einem
Verkehrswertgutachten zu sprechen. Zumindest habe der Gutachter im Zuge des
Verwaltungsverfahrens ausreichend deutlich die Begründung für die in
der Steuererklärung in Ansatz gebrachte kürzere Nutzungsdauer
11. Oktober 2005 nahm das Finanzamt zum obgenannten Schreiben der
steuerlichen Vertretung des Bw. vom 6. Oktober 2005 bzw. zum
Ergänzungsschreiben des Sachverständigen G vom
30. September 2005 (samt fünf Anlagen) Stellung; auf die
diesbezüglichen Ausführungen wird an dieser Stelle verwiesen.
besteht Streit darüber, ob der Ansatz des gesetzlich vorgesehenen
AfA-Satzes von 2% (statt des beantragten AfA-Satzes von 3,33%) für den
betrieblich genutzten Gebäudeteil im Berufungsjahr 2002 [Reduzierung
der (Halb-)Jahres-AfA von 1.993,24 € auf 1.196,07 €] bzw.
der Ansatz des gesetzlich vorgesehenen AfA-Satzes von 1,5% (statt des
beantragten AfA-Satzes von 3,33%) für den vermieteten Gebäudeteil in
den Berufungsjahren 2002 und 2003 [Reduzierung jeweils der
(Halb-)Jahres-AfA von 1.707,04 € auf 768,16 €] zu Recht
Klärung dieser strittigen Frage war maßgeblich, ob der Bw. mit dem
vorgelegten Gutachten (samt Ergänzungen) den Nachweis für eine
kürzere (30 Jahre) als die gesetzlich grundsätzlich vorgesehene
Nutzungsdauer (50 sowie 66,66 Jahre) erbracht hat. Dazu ist Folgendes zu
für Abnutzung (AfA) bemisst sich gemäß
§ 7 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes 1988
(EStG 1988) nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer eines
Wirtschaftsgutes. Unter betriebsgewöhnlicher Nutzungsdauer ist die Dauer
seiner technischen und wirtschaftlichen Nutzbarkeit zu verstehen. Die technische
Abnutzung ist der materielle Verschleiß, sein Substanzverzehr. Als
wirtschaftliche Abnutzung bezeichnet man die Verminderung oder das Aufhören
der Verwendungsmöglichkeiten für den Steuerpflichtigen
(vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Tz 10
zu § 7 EStG 1988). Gehört ein
Gebäude zum Teil zum Betriebsvermögen und zum Teil zum
Privatvermögen, dann ist die AfA für den betrieblich genutzten Teil
nach § 8 Abs. 1 EStG 1988 und für den privat
genutzten Teil nach § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988
zu bestimmen (sog. isolierende Betrachtungsweise;
vgl. Doralt4,
Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 163/1 zu § 16
Betriebsgebäude enthält das Gesetz in § 8 Abs. 1
EStG 1988 pauschale Abschreibungssätze, die ohne Nachweis der
tatsächlichen Nutzungsdauer angewendet werden können (so zB
§ 8 Abs. 1 dritter Teilstrich
EStG 1988 "bis zu 2%, soweit diese anderen betrieblichen Zwecken dienen",
darunter fallen ua. auch Büroräume, die einer freiberuflichen oder
sonstigen selbständigen Arbeit dienen; vgl. dazu
Doralt4, a.a.O.,
Tz 23/2 zu § 8 EStG 1988).
können bei Gebäuden, die nicht zu einem Betriebsvermögen
gehören und die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung dienen, ohne Nachweis der Nutzungsdauer jährlich 1,5% der
Bemessungsgrundlage (lit. a bis d) als AfA geltend gemacht werden.
Vorschriften stellt das Gesetz im Sinne des
§ 167 Abs. 1 BAO die Vermutung auf, dass die
Nutzungsdauer eines Gebäudes, das der Erzielung von Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung dient, 66,66 Jahre und nicht weniger
beträgt, bzw. dass die Nutzungsdauer eines Betriebsgebäudes im Sinne
des § 8 Abs. 1 dritter Teilstrich EStG 1988
50 Jahre und nicht weniger beträgt. Voraussetzung
für einen höheren Betrag an AfA ist demnach, dass ein Nachweis
über eine abweichend von der vom Gesetzgeber angenommenen Nutzungsdauer
erbracht wird. Den genannten Bestimmungen ist - in verfassungsrechtlich
unbedenklicher Weise (siehe dazu VwGH 28.1.2005, 2000/15/0074) - eine
Die Beweislast für eine kürzere als der vom Gesetz vermuteten
Nutzungsdauer (im konkreten Fall von 66,66 bzw. 50 Jahren) trifft
somit ex lege den eine solche Behauptung aufstellenden Steuerpflichtigen. Eine
Aufforderung durch die Abgabenbehörde zur Erbringung eines solchen
Nachweises bedarf es hiebei nicht (VwGH 27.1.1994, 92/15/0127;
VwGH 8.8.1996, 92/14/0052; VwGH 25.9.2002, 97/13/0098;
VwGH 9.9.2004, 2002/15/0192; siehe auch
Tz 159 zu § 16 EStG 1988). Dieses in der
Regel nur bei Inbetriebnahme des Gebäudes (ausnahmsweise auch bei einer
späteren grundlegenden Änderung der Nutzungsverhältnisse)
zustehende Wahlrecht zum Nachweis der kürzeren Nutzungsdauer steht immer
nur für das gesamt Gebäude zu. Es ist beispielsweise nicht
zulässig, den Nachweis nur für jenen Teil des Gebäudes zu
führen, der unmittelbar der Gewerbeausübung dient und für einen
freiberuflich genutzten Teil den gesetzlich vorgesehenen AfA-Satz anzuwenden
(Doralt4, a.a.O.,
Tz 4/1 zu § 8 EStG 1988).
einer kürzeren Nutzungsdauer kann grundsätzlich nur mit einem
(schlüssigen) Gutachten eines Sachverständigen über den
(technischen) Bauzustand erbracht werden; die voraussichtliche Nutzungsdauer ist
ab dem sich jeweils aus
§ 16 Abs. 1 Z 8 lit. a bis d
EStG 1988 ergebenden Zeitpunkt zu ermitteln. Diese Regeln gelten auch
für gebraucht angeschaffte Gebäude
a.a.O., Tz 159 zu § 16 EStG 1988; Quantschnigg/Schuch,
Einkommensteuer-Handbuch, Tz 22 zu § 8 EStG 1988;
VwGH 26.11.1991, 91/14/0169; VwGH 22.6.2001, 2000/13/0175;
VwGH 9.9.2004, 2002/15/0192; VwGH 28.1.2005, 2000/15/0074;
VwGH 11.5.2005, 2001/13/0162; VwGH 10.8.2005, 2002/13/0132).
Maßgeblich ist somit in der Regel die technische und nicht die
wirtschaftliche Nutzungsdauer (VwGH 8.8.1996, 92/14/0052).
Steuerpflichtigen vorgelegte Gutachten unterliegt - wie jedes andere
Beweismittel - der freien Beweiswürdigung durch die Behörde
(§ 167 Abs. 2 BAO; vgl. VwGH 25.4.2001,
99/13/0221). Sie hat im Falle des Abgehens von diesem Gutachten die Gründe
dafür in ihrer Entscheidung darzutun. Sie ist aber nicht verpflichtet, ein
Gegengutachten erstellen zu lassen.
für die Gesamtnutzungsdauer eines neu errichteten Wohngebäudes in
erster Linie die Bauweise maßgebend ist, hängt die Restnutzungsdauer
eines erworbenen Gebäudes vornehmlich vom Bauzustand im Zeitpunkt des
Erwerbs ab; hiebei ist zu beachten, dass der Bauzustand nicht nur von der
ursprünglich gewählten Bauweise, sondern auch von erst in
späteren Jahren eingetreten oder hervorgekommen Beeinträchtigungen aus
verschiedensten Ursachen (zB starke Erschütterungen, schlecht
tragender Untergrund oder Vernachlässigung der notwendigen
Erhaltungsarbeiten) abhängen kann. Als Umstände, aufgrund derer eine
angenommen werden müsste, kämen zB ein schlechter Bauzustand,
(vgl. VwGH 27.1.1994, 92/15/0127; VwGH 17.12.2003, 2001/13/0277;
VwGH 28.1.2005, 2000/15/0074). Zu
schätzen ist somit der derzeitige Bauzustand und damit verbunden die
Restnutzungsmöglichkeit des Gebäudes. Für die voraussichtliche
Nutzbarkeit ist dessen tatsächlicher Bauzustand, das ist das Mauerwerk bzw.
die konstruktiven und haltbaren Bauteile maßgebend. Die kürzere
Lebensdauer verschiedener Gebäudeteile (Installationen, Verputz,
Türen, Fußböden, Anstrich, Malerei, sanitäre Einrichtungen)
begründet keine kürzere Nutzungsdauer als die sich aus den
konstruktiven und haltbaren Bauteilen ergebende einheitliche technische
Gesamtnutzungsdauer des Gebäudes (Quantschnigg/Schuch, a.a.O., Tz 22
zu § 8 EStG 1988).
Bei Bauten in
Massivbauweise ist eine Nutzungsdauer von mehr als 100 bzw. sogar
200 Jahren und mehr denkbar (vgl. zB VwGH 25.9.2002,
97/13/0098).
Verhältnisse dürfen nur insoweit berücksichtigt werden, als sich
diese im gegenwärtigen Zeitpunkt bereits verlässlich voraussagen
lassen (zB der konkret bevorstehende Abbruch des Gebäudes,
VwGH 22.2.1972, 1909/70; VwGH 9.9.2004, 2002/15/0192).
Gesamtnutzungsdauer als auch die Restnutzungsdauer eines Gebäudes
hängen daher von seiner Beschaffenheit ab. Da die Beschaffenheit von
Gebäuden sehr unterschiedlich sein kann, kann auch die Nutzungsdauer
(Restnutzungsdauer) bei Gebäuden stark voneinander abweichen. Es
entscheidet nicht das Alter, sondern der Bauzustand eines Gebäudes. Finden
sich in einem Gutachten keine hinreichenden Aussagen über den Bauzustand,
keine Feststellungen zur Qualität der Bauausführung oder zu
allfälligen bereits bestehenden Schäden, etwa als Folge aufsteigender
Feuchtigkeit oder eines vermuteten Schädlingsbefalls, ist es nicht
geeignet, einen niedrigeren AfA-Satz zu stützen
a.a.O., Tz 159 zu § 16 EStG 1988 und die dort zitierte
Judikatur).
Veranlagung des Bw. zur Einkommensteuer für das Jahr 2002 wurde ein
mit 23. Jänner 2001 datiertes Sachverständigengutachten
über den Verkehrswert der gegenständlichen Liegenschaft vorgelegt. Der
Unabhängige Finanzsenat teilt die Auffassung des Finanzamtes und sieht
damit den gesetzlich geforderten Nachweis als nicht erbracht an. Auch
wenn nicht ausgeschlossen werden kann, dass die tatsächliche
Restnutzungsdauer - wie vom Berufungswerber behauptet - 30 Jahre
beträgt, ändert dies nichts daran, dass der gesetzlich geforderte
Nachweis nicht erbracht wurde, sodass nicht ausgeschlossen werden kann, dass die
vom Gesetzgeber angenommene Nutzungsdauer den Gegebenheiten im Berufungsfall
doch entsprechen. Aus folgenden Gründen wurde das vom Bw. beigebrachte
Gutachten auch vom Unabhängigen Finanzsenat nicht als taugliches
Beweismittel zum Nachweis einer 30-jährigen Restnutzungsdauer
die §§ 8 Abs. 1
sowie 16 Abs. 1 Z 8 lit. e EStG 1988 als
Beweisthema die Nutzungsdauer vorgeben, hat dieses vom Bw. vorgelegte Gutachten
die Verkehrswertermittlung der gegenständlichen Liegenschaft zum Inhalt.
Der Sachverständige führt diesbezüglich auf Seite 2 des
Gutachtens zum Thema "Zweck und Verwendung" aus, dass das Gutachten als
Grundlage zur beabsichtigten Veräußerung dient. Das Gutachten ist -
erklärt der Gutachter weiter - ausschließlich für
Verkaufsverhandlungen bestimmt. Jede andere mittelbare oder unmittelbare
Verwendung ist ausgeschlossen. Das
vom Bw. vorgelegte Sachverständigengutachten wurde am
23. Jänner 2001 mit Stichtag 5. Jänner 2001 (am
Tag der Besichtigung) erstellt. Die voraussichtliche Nutzungsdauer ist - wie
bereits oben ausgeführt - ab dem jeweils sich aus
EStG 1988 ergebenden Zeitpunkt zu ermitteln. Der Verwaltungsgerichtshof hat
in seinem Erkenntnis vom 25. April 2001, 99/13/0221, ausgeführt,
dass ein Gutachten, das von der Nutzungsdauer im Zeitpunkt der Erstellung des
Gutachtens ausgeht, bereits vom Ansatz her methodisch verfehlt ist. Für die
Ermittlung der Nutzungsdauer ab dem jeweils sich aus
EStG 1988 ergebenden Zeitpunkt, im konkreten Fall somit ab dem
27. September 2002, ist ein Gutachten vom
23. Jänner 2001, das eben nicht auf den zum genannten Zeitpunkt
gegebenen Bauzustand eingeht, daher unmaßgeblich (vgl. auch
VwGH 22.6.2001, 2000/13/0175). In
dem in Rede stehenden Gutachten wird auf Seite 6 im Rahmen der
Sachwertermittlung von einer technischen Restlebensdauer von 27 Jahren
ausgegangen. Dabei ist zu bedenken, dass in die für die Sachwertermittlung
maßgebliche technische Lebensdauer sowie in die übliche Nutzungsdauer
auch die Lebensdauern auswechselbarer Bauteile einfließen, was für
die Ermittlung eines angemessenen Sachwertes auch gerechtfertigt ist. Der
für die Bemessung der steuerlichen AfA maßgeblichen
"betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer" des Wirtschaftsgutes sind jedoch (um
Doppelabschreibungen zu vermeiden) nur jene Bauteile zu Grunde zu legen, die
üblicherweise im Laufe der Lebensdauer eines Gebäudes nicht erneuert
werden. Im Rahmen der Ertragswertermittlung (Seite 8 des Gutachtens)
geht der Sachverständige in seinem Gutachten von einer wirtschaftlichen
Restnutzungsdauer von 30 Jahren aus; dazu ist zu sagen, dass für die
Ertragswertermittlung die wirtschaftliche Restnutzungsdauer und eben nicht die
restliche technische Lebensdauer der baulichen Anlage maßgebend ist.
Zwischen der der Ertragswertermittlung zugrunde gelegten Restnutzungsdauer und
der der AfA zugrunde gelegten Restnutzungsdauer (betriebsgewöhnliche
Nutzungsdauer) kann eine erhebliche Differenz bestehen. Das
gegenständliche Sachverständigengutachten vom
23. Jänner 2001 enthält zum Bau- und Erhaltungszustand
lediglich die pauschale Aussage, dass "der Allgemeinzustand des
Gebäudes dem Alter entsprechend als gut zu beurteilen ist"
(vgl. Seite 3 des Gutachtens). Betreffend allfälliger bereits
bestehender Schäden findet sich im Gutachten - ohne nähere
Beschreibung - lediglich die Feststellung, dass "bei der Besichtigung Setzungen
von Süden nach Norden im Ausmaß von ca. 1,5 cm pro Meter sowie
Feuchtigkeitsschäden im Kellergeschoß festgestellt wurden"
(vgl. Seite 3 des Gutachtens), "ein Statiker in diesem
Zusammenhang ua. festgestellt hat, dass keine weiteren Setzungsrisse zu erwarten
seien, und für bestehende Bauschäden (Risse und Setzungen des
Betriebsgebäudes) ein Abschlag von 20% vorgenommen wird"
(vgl. Seite 5 des Gutachtens). Während es an den für ein
schlüssiges Gutachten erforderlichen Angaben über die Qualität
der Bauausführung mangelt, heißt es im Gutachten auf Seite 4
ua., dass "beim Lokalaugenschein keine Baustoffprüfung vorgenommen,
keine Bauteilprüfung, Bodenuntersuchungen sowie Funktionsprüfungen
haustechnischer oder sonstiger Anlagen durchgeführt wurde". Anhand
welcher Befunde die Restlebensdauer ermittelt wurde, wird nicht begründet.
Das gegenständliche Gutachten enthält somit keine exakten,
detaillierten Tatsachenfeststellungen über den tatsächlichen
Bauzustand des gegenständlichen Gebäudes (insbesondere bezogen auf die
maßgeblichen konstruktiven und haltbaren Bauteile, ds. Mauern und Decken)
bzw. keine exakten nachvollziehbaren Ausführungen hinsichtlich der die
Lebensdauer des Gebäudes beeinflussenden Faktoren, wie zB die Wahl der
Baustoffe und die Güte der Ausführungen bzw. die Dauerhaftigkeit des
Rohbaues, die Qualität der Planung, der Statik und der Bauausführung,
allfällig bereits bestehende Schäden (insbesondere bezogen auf
tragende Bauteile des Gebäudes), die laufende Unterhaltung und die
äußeren Einflüsse (vgl. dazu
Ross-Brachmann-Holzner28,
a.a.O., Seiten 255 und 261), und auch im Anschluss keine entsprechende
genaue Dokumentation der Auswirkung bzw. Wertung solcher Befundergebnisse auf
die Restnutzungsdauer. Die Ausführungen des Sachverständigen im
Gutachten sind insgesamt gesehen zu allgemein gehalten (so wird beispielsweise
die Tiefe oder die Breite der Risse nicht angegeben). Soll tatsächlich von
der gesetzlich vermuteten Nutzungsdauer abgegangen werden, wäre - wie oben
bereits dargelegt - ein genaues Eingehen des Gutachtens auf den Gesamtzustand
des Gebäudes, insbesondere dessen tragender Teile, unumgänglich
gewesen. So könnten etwa Setzungsrisse oder starke Mauerdurchfeuchtung die
Nutzungsdauer verkürzende Faktoren darstellen, wobei aber zu
berücksichtigen wäre, ob die Schäden mit wirtschaftlich
vertretbaren Maßnahmen behebbar wären. Außerdem ist im
konkreten Fall der Schluss auf die vom Sachverständigen angegebene (Rest-)
Nutzungsdauer nicht nachvollziehbar. Das Gutachten enthält keine
nachvollziehbare Angaben, wie sich aus den attestierten - jedoch nicht
näher beschriebenen - Mängeln gerade eine technische
(Rest-)Nutzungsdauer von 30 Jahren ergibt. Das gegenständliche
schematisch und allgemein gehaltene Gutachten enthält nach Ansicht des
Unabhängigen Finanzsenates daher weder einen über den jeweiligen
Bauzustand erstatteten Befund, der die konkrete Beschaffenheit bzw. Zustand des
Gebäudes ausreichend bzw. vollständig darlegt, noch einen
nachvollziehbaren Bezug zwischen einem solchen Befund und der vom Gutachter
angesetzten (Rest-)Nutzungsdauer. Ein
Gutachten muss, um als schlüssig und nachvollziehbar gelten zu können,
die maßgeblichen ziffernmäßigen Ausgangswerte nennen sowie die
konkreten Überlegungen und Berechnungsmethoden darstellen
(VwGH 26.4.1999, 98/17/0212; VwGH 6.9.2001, 2000/03/0195).
Unzulässig ist es, bloß schematisch von einer geschätzten
Gesamtnutzungsdauer auszugehen und davon die bisherige Nutzungsdauer abzuziehen,
ohne dabei auf die individuellen Gegebenheiten der Liegenschaft einzugehen (zur
Ermittlung der Lebensdauer siehe beispielsweise in
a.a.O., Seiten 258 f). Gutachten mit der sinngemäßen
Aussage "Die Nutzungsdauer von Gebäuden beträgt 100 Jahre; da die
Liegenschaft vor 80 Jahren erbaut wurde, beträgt die Restnutzungsdauer
20 Jahre" sind daher für den Nachweis einer kürzeren
Nutzungsdauer ungeeignet (Lenneis, Fiktive Anschaffungskosten, Anteil Grund und
Boden, Restnutzungsdauer von Gebäuden - unbekannte Größen? in:
ÖStZ 22/1998, Seite 578). Unzulässig ist es im
konkreten Fall daher, wenn der Sachverständige die Restnutzungsdauer von
27 Jahren in der Weise ermittelt, in dem er die Gesamtnutzungsdauer mit
60 Jahren annimmt - aus welchen Parametern sich die behauptete
Gesamtnutzungsdauer von 60 Jahren ableiten lässt, ist
gegenständlich nicht erkennbar - und (lediglich) die Zeitspanne zwischen
Errichtungsdatum (1968) und Gutachtenerstellungszeitpunkt (2001) abzieht; damit
ist das Gutachten methodisch verfehlt, zumal aus dem Baujahr allein nicht auf
die weitere Nutzungsdauer des Gebäudes geschlossen werden
Stellungnahme des Sachverständigen G vom 30. September 2005
enthielt außer dem auf der Baubeschreibung vom
27. März 1968 basierenden Hinweis auf die massive Bauweise des
Gebäudes (das Fundament ist mit einer Fundamentplatte auf Schotterbankett
und umfassenden Betonriegeln hergestellt, das aufgehende Mauerwerk in
Leccasteinen erstellt, Decken in Beton ausgeführt, etc) und der Auskunft
des Bw., wonach seit der Errichtung des Gebäudes mit Ausnahme des
Flachdaches und diverser Malerarbeiten keine Sanierungen und
Instandhaltungsarbeiten durchgeführt worden seien, keinerlei das
ursprüngliche Gutachten ergänzende Hinweise über den Bauzustand,
insbesondere festgestellte Bauschäden, etc. oder sonstige Umstände,
die den Ansatz einer niedrigeren als der gesetzlichen Restnutzungsdauer
rechtfertigen konnten. Wie bereits oben ausgeführt, hängt der
Bauzustand nicht nur von der ursprünglich gewählten Bauweise, sondern
auch von erst in späteren Jahren eingetretenen oder hervorgekommenen
Beeinträchtigungen aus verschiedensten Ursachen ab. In der
gegenständlichen Gutachtensergänzung wird nur ausgeführt, dass
über die zum Bewertungsstichtag (5. Jänner 2001)
festgestellten Feuchtigkeitsschäden und Setzungen keine genauen
Aufzeichnungen gemacht wurden, durch diese Mängel eine Verkürzung der
Restnutzungsdauer eintreten und über deren genaues Ausmaß keine
verbindliche Aussage getroffen werden könne, da eine Zunahme der
Schäden in der Zukunft nicht abgeschätzt werden könne. Die
Gutachtensergänzung erschöpft sich im Wesentlichen in der
Feststellung, dass sich das Gebäude in einem seinem Alter entsprechenden
Zustand befinde und einer normalen Abnutzung unterliege. Auch diese
Gutachtensergänzung konnte den gesetzlich geforderten Nachweis einer
Restnutzungsdauer von bloß 30 Jahren nicht erbringen, da sie ebenso
wenig wie das seinerzeitige Gutachten hinreichende Hinweise für eine
Verkürzung der Nutzungsdauer des konkreten Gebäudes gegenüber der
gesetzlich festgelegten bietet. Auch diese Gutachtensergänzung geht nicht
konkret auf den tatsächlichen Zustand der Bausubstanz zum
maßgeblichen Bewertungszeitpunkt ein; der Gutachter beschränkt sich
diesbezüglich im Wesentlichen auf die Feststellung, dass der Bau- und
Erhaltungszustand ein dem Baualter entsprechender sei, dh. es wird nur auf das
Baualter Bezug genommen. Der Gutachter geht erneut in unzulässiger Weise
von einer allgemein konzipierten Gesamtlebensdauer, einer Zeitspanne, die sich
nach Kleiber-Simon-Weyers, Verkehrswertermittlung von Grundstücken,
Seite 1759, für Gewerbe- und Industriegebäude bei
ordnungsgemäßer Instandhaltung (durchschnittliche wirtschaftliche
Gesamtnutzungsdauer: 40 - 60 Jahre) ergibt, aus und zieht davon die
zwischen der Errichtung des Gebäudes und dem Zeitpunkt der Erstellung des
Gutachtens verstrichene Zeit ab und gelangt damit zu einer restlichen
Nutzungsdauer des Gebäudes von 27 Jahren; es werden abermals - trotz
entsprechendem ausführlichem Vorhalt des Referenten - nicht die
ziffernmäßigen Ausgangswerte genannt. Angemerkt wird
auch, dass das vorgelegte Gutachten bzw. die in Rede stehende gutachtliche
Stellungnahme vom 30. September 2005 dem gegenständlichen
Gebäude - wie bereits oben dargelegt - einen dem Alter entsprechend guten
Allgemeinzustand sowie eine massive Bauweise attestiert. Außerdem
bestätigt der Sachverständige in seiner Stellungnahme, dass es in der
Praxis unbestritten sei, dass Fundamente, Beton- oder
Maueraußenwände, Betondecken, Betonstiegen, usw. eine Nutzungsdauer
von 100 Jahren oder mehr Jahren haben könnten. Es geht daher nicht
schlüssig hervor, weshalb trotzdem eine kürzere Nutzungsdauer (als 50
bzw. 66,66 Jahre) angenommen wird. Zusammenfassend
ist zu sagen, dass das gegenständlich beigebrachte Gutachten (samt
Ergänzung), das zur Schätzung des Verkehrswertes zum
5. Jänner 2001 und nicht zum Bauzustand bzw. zur Lebensdauer zum
27. September 2002 erstattet wurde, die Nutzungsdauer ohne
nachvollziehbare Begründung lediglich annimmt, den Bauzustand nicht
detailliert beschreibt und auch die ziffernmäßigen Ausgangswerte
nicht nennt, kein taugliches Beweismittel für eine kürzere
Nutzungsdauer als die gesetzlich grundsätzlich vorgesehene Nutzungsdauer
ist. Die steuerliche
Vertretung des Bw. schloss ihre Ausführungen im Berufungsschriftsatz sowie
im Vorlageantrag jeweils mit dem Antrag ab, den Sachverständigen G zum
Thema "Ergänzung des Gutachtens unter Schilderung der genauen Umstände
und Methoden für die Ermittlung der Nutzungsdauer des gegenständlichen
Objektes" als Zeugen einzuvernehmen. Der Unabhängige Finanzsenat kam diesem
Antrag insofern nach, als der steuerlichen Vertretung des Bw. - zur Wahrung des
Parteiengehörs - mit ausführlichem Schreiben vom
22. August 2005, in dem ausdrücklich die Mängel des
gegenständlichen Gutachtens aufgezeigt wurden, die Möglichkeit zur
Ergänzung eingeräumt bzw. in concreto ersucht wurde, ein
schlüssiges Nutzungsdauer-Gutachten bzw. ein ergänzendes Schreiben zum
gegenständlichen Verkehrswert-Gutachten vorzulegen, das im Sinne der
Ausführungen des Referenten die Parameter, die die Restnutzungsdauer
maßgeblich bestimmen, präzisest zum Bewertungsstichtag benennt, die
ziffernmäßigen Ausgangswerte nennt sowie die konkreten
darstellt. Abschließend wird in diesem Zusammenhang auf die oben
dargestellte, dem Bw. mehrfach zur Kenntnis gebrachte Rechtslage, die die
Beweislast für eine kürzere als der vom Gesetz vermuteten
Nutzungsdauer dem eine solche Behauptung aufstellenden Steuerpflichtigen
auferlegt, hingewiesen. Es war daher