Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolki/0114-kdip2-2-4010-159-2018-1-am
Timestamp: 2019-03-18 19:28:29+00:00
Document Index: 102681787

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 492', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 44', 'art. 12', 'art. 492', 'art. 25', 'art. 27', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 494', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 93', 'art. 25', 'art. 21', 'art. 22', 'art. 24', 'art. 27', 'art. 25', 'art. 27', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 27', 'art. 25', 'art. 27', 'art. 25', 'art. 27', 'art. 27']

0114-KDIP2-2.4010.159.2018.1.AM | Interpretacja indywidualna
♦ › Spółki › 0114-KDIP2-2.4010.159.2018.1.AM
Skutki podatkowe połączenia przez przejęcie spółek, które zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 17 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
obowiązku Spółki Przejmującej do wskazania w swoim zeznaniu za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie, obok własnych, również przychody i koszty Spółki Przejmowanej uzyskane/poniesione od 1 lipca 2018 r. do Dnia Połączenia – jest prawidłowe;
możliwości płacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w sposób uproszczony – jest prawidłowe;
Sposobu określenia wysokości należnej zaliczki płaconej na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy, w którym doszło do połączenia Spółek – jest prawidłowe.
W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia przez przejęcie spółek, które zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych.
H. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Spółka Przejmująca”) oraz C. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana”) należą do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) zajmującej się działalnością gospodarczą w zakresie obrotu artykułami kosmetycznymi.
Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana są spółkami kapitałowymi działającymi w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, które posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polski i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Rok obrotowy i podatkowy Spółki oraz Spółki Przejmowanej stanowi 12 miesięcy od dnia 1 lipca do dnia 30 czerwca, wobec czego obecny rok obrotowy i podatkowy Spółek trwa od dnia 1 lipca 2017 r. do 30 czerwca 2018 r. (dalej: „Rok 2018”).
Do tej pory, Spółka składała deklaracje CIT-8 za następujące okresy rozliczeniowe:
od 20 października 2015 r. do 30 czerwca 2016 r. (dalej: „Rok 2016”);
od 1 lipca 2016 r. do 30 czerwca 2017 r. (dalej: „Rok 2017”).
Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i są zobowiązani do dokonywania wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych od dochodów uzyskiwanych w trakcie roku podatkowego.
W Roku 2018, Wnioskodawca opłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”). Spółka Przejmowana opłaca zaliczki w formie uproszczonej na podstawie art. 25 ust. 6 ustawy o CIT.
W lipcu 2018 r. (dalej: „Dzień połączenia”) planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną. Połączenie nastąpi przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2017.1577 t.j. z dnia 24 sierpnia 2017 r., z późn. zm., dalej: „k.s.h.”), co oznacza, że Wnioskodawca jako Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki przejmowanej.
W wyniku połączenia Spółka Przejmująca wejdzie w prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej w wyniku tzw. sukcesji podatkowej na podstawie art. 93 § 1 w związku z art. 93 § 2 Ordynacji Podatkowej (Dz. U. z 2017 r. Nr 201 t.j. z dnia 1 lutego 2017 r. z późn. zm.). Dla celów księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. Nr 395 t.j. z dnia 20 lutego 2018 r. z późn. zm., dalej „u.r.”).
W związku z powyższym, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 pkt 2 u.r., zgodnie z którym można nie zamykać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie połączenia nastąpi metodą łączenia udziałów i nie spowoduje powstania nowej jednostki. Na tej podstawie zostanie podjęta decyzja, iż w ramach transakcji połączenia nie zostaną zamknięte księgi rachunkowe Wnioskodawcy oraz Spółki Przejmowanej.
Oznacza to, że księgi Spółki Przejmowanej nie zostaną zamknięte na dzień połączenia, ani nie zostanie sporządzone osobne sprawozdanie finansowe dla Spółki Przejmowanej za okres nowego roku obrotowego tj. za okres od dnia 1 lipca 2018 r. do dnia formalnego wykreślenia Spółki Przejmowanej z Krajowego Rejestru Sądowego.
W zeznaniach o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku 2016 oraz 2017 Spółka wykazała podatek należny.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na skutek przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego połączenia Spółek w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., które zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółek, Spółka Przejmująca będzie miała prawo i obowiązek, zgodnie z zasadą sukcesji generalnej, wykazać w swoim zeznaniu na podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy, w którym dojdzie do połączenia wszystkie (obok własnych):
przychody podatkowe uzyskane przez Spółkę Przejmowaną od 1 lipca 2018 r. do Dnia Połączenia,
koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółki Przejmowane od 1 lipca 2018 r. do Dnia Połączenia,
w konsekwencji Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do złożenia za rok podatkowy rozpoczęty 1 lipca 2018 r., który zakończy się 30 czerwca 2019 r., jednego (wspólnego) zeznania podatkowego (CIT-8), w którym uwzględni przychody i koszty podatkowe własne oraz Spółki Przejmowanej bez konieczności sporządzania odrębnych zeznań dla Spółki Przejmowanej?
Czy Spółka Przejmująca będzie mogła korzystać z możliwości płacenia zaliczek na CIT w sposób uproszczony w roku podatkowym, w którym doszło do połączenia, tj. od 1 lipca 2018 r.?
Jeśli na pytanie 2 byłaby odpowiedź twierdząca, to w jaki sposób należałoby określić wysokość należnej zaliczki płaconej na poczet podatku CIT za rok podatkowy, w którym doszło do połączenia, tj. od 1 lipca 2018 r.?
Zdaniem Wnioskodawcy, na skutek przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego połączenia Spółek, które zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółek, Spółka Przejmująca będzie miała prawo i obowiązek, zgodnie z zasadą sukcesji generalnej, wykazać w swoim zeznaniu na podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy, w którym dojdzie do połączenia wszystkie (obok własnych):
koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę Przejmowaną od 1 lipca 2018 r. do Dnia Połączenia,
w konsekwencji Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do złożenia za rok podatkowy rozpoczęty 1 lipca 2018 r., który zakończy się 30 czerwca 2019 r., jednego (wspólnego) zeznania podatkowego (CIT-8), w którym uwzględni przychody i koszty podatkowe własne oraz Spółki Przejmowanej bez konieczności sporządzania odrębnego zeznania dla Spółki Przejmowanej.
Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do skorzystania z możliwości wpłacania zaliczek w formie uproszczonej na podstawie art. 25 ust. 6-10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”).
Spółka stoi na stanowisku, że wysokość zaliczki na podatek dochodowy Spółki ustalonej w formie uproszczonej na rok podatkowy trwający od 1 lipca 2018 r. będzie obliczona jako 1/12 podatku należnego Wnioskodawcy wykazanego w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, złożonym w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy za Rok 2017, tj. za okres od 1 lipca 2016 r. do 30 czerwca 2017.
W świetle przepisów Ordynacji Podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek (art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej). Zgodnie z brzmieniem art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej powyższy przepis znajduje zastosowanie także odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej.
Wskazane wyżej zasady mające źródło w Ordynacji podatkowej stanowią odzwierciedlenie w prawie podatkowym zasady sukcesji generalnej określonej w art. 494 § 1 k.s.h., zgodnie z którym spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.
Wobec powyższego, zdaniem Spółki Przejmującej, która od Dnia Połączenia będzie działać jako następca prawny Spółki Przejmowanej i podmiot kontynuujący działalność prowadzoną przez Spółkę Przejmowaną, wstąpi ona z Dniem Połączenia we wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego związane z działalnością Spółki Przejmowanej.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.
Ponadto należy wskazać, iż na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy o CIT postanowiono, że jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.
Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 27 ustawy o CIT podatnicy z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym – do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Zatem dla ustalenia prawidłowego terminu złożenia zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym kluczowe znaczenie ma data zamknięcia ksiąg rachunkowych, która determinuje koniec roku podatkowego podatnika.
W przypadku transakcji połączenia podmiotów zgodnie z przepisami rachunkowymi obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych w spółce będącej przedmiotem przejęcia powstaje – co do zasady – w dniu połączenia. Jednakże dopuszcza się, by księgi rachunkowe podmiotów przejmowanych nie były zamykane, jeżeli wskutek połączenia nie dochodzi do powstania nowego podmiotu. Taką metodę rozliczenia połączenia jednostek przewidują przepisy ustawy o rachunkowości. Z takiej możliwości skorzystać mogą też łączące się spółki, jeśli spółka przejmująca prowadzi księgi rachunkowe i przygotowuje sprawozdania finansowe według Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej. Powyższe oznacza, że nie zawsze konieczne jest zamykanie ksiąg w związku z połączeniem jednostek (w określonych przypadkach dopuszczalne jest niezamykanie ksiąg rachunkowych).
W związku z powyższym, skoro nie istnieje obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Przejmowanej przed upływem przyjętego przez Spółkę Przejmowaną roku podatkowego, to w świetle art. 8 ust. 6 ustawy o CIT rok podatkowy tej spółki nie ulega zakończeniu w chwili rejestracji połączenia w KRS. Mając to na uwadze, gdy wskutek połączenia spółek nie dochodzi do zamknięcia ksiąg rachunkowych łączących się spółek, to w świetle art. 27 ust. 1 ustawy o CIT Spółka Przejmowana, ani Spółka Przejmująca nie są zobowiązane do złożenia zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym na dzień połączenia. W związku z tym, spółka przejmowana zobowiązana jest do złożenia jednego (zbiorczego) zeznania podatkowego na dzień połączenia.
Odnosząc powyższe do sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym z uwagi na fakt, iż w ramach planowanego połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną, Spółki nie będą mieć obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na Dzień Połączenia i księgi rachunkowe nie zostaną zamknięte na ten dzień, to w wyniku połączenia w Spółkach nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego na Dzień Połączenia. W rezultacie, Spółki nie będą zobligowane do obliczenia dochodu (straty) na Dzień Połączenia i złożenia rocznego zeznania podatkowego (CIT-8) w rezultacie dokonanego połączenia.
W związku z wpisaniem połączenia do rejestru właściwego dla Spółki Przejmującej, Spółka Przejmowana zostanie wykreślona z KRS i zakończy swój byt prawny. W konsekwencji, Spółka Przejmująca wstąpi na drodze sukcesji generalnej, o której mowa w art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji Podatkowej, we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego związane z działalnością Spółki Przejmowanej. Jednym z takich praw i obowiązków będzie złożenie zeznania o wysokości osiągniętych przez Spółkę Przejmującą dochodów (poniesionych strat) w roku podatkowym połączenia, w którym uwzględnione zostaną również osiągnięte dochody (poniesione straty) przez Spółkę Przejmowaną w roku połączenia. Oznacza to, że Spółka Przejmująca złoży jedno zeznanie podatkowe za rok połączenia, w którym uwzględni (i połączy) przychody i koszty podatkowe własne oraz Spółki Przejmowanej.
W konsekwencji, na skutek przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego połączenia Spółek, które zostanie przeprowadzone bez zamykania ksiąg rachunkowych przez Spółki, Spółka Przejmująca będzie miała prawo i obowiązek, zgodnie z zasadą sukcesji generalnej, wykazać w swoim zeznaniu na podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy, w którym dojdzie do połączenia osiągnięte do Dnia Połączenia wszystkie (obok własnych):
koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę Przejmowaną od I lipca 2018 r. do Dnia Połączenia.
Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22 i art. 24a, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Stosownie do ust. la zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20. dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT.
Jak stanowi art. 25 ust. 6 ustawy o CIT, podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.
Stosownie do brzmienia art. 25 ust. 7 ustawy o CIT podatnicy, którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a, są obowiązani:
wpłacać zaliczki w terminach określonych w ust. la i 2a, uwzględniając zasady wyrażone w tych przepisach;
Zgodnie z art. 25 ust. 7a ustawy o CIT zawiadomienie, o którym mowa w ust. 7 pkt 1, dotyczy lat następnych, chyba że podatnik w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek.
Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do skorzystania z możliwości wpłacania zaliczek w formie uproszczonej na podstawie art. 25 ust. 6-10 ustawy o CIT począwszy od 1 lipca 2018 r.
Zdaniem Wnioskodawcy wysokość zaliczek uproszczonych powinna być ustalana jako 1/12 podatku należnego Wnioskodawcy wykazanego w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, bez uwzględnienia przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych dochodów Spółki Przejmowanej, która zostanie połączona ze Spółką.
W ocenie Spółki wynika to wprost z art. 25 ust. 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie. Zgodnie z art. 25 ust. 6a ustawy o CIT, jeżeli zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. I, złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy – podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne za dany rok podatkowy w uproszczonej formie w wysokości podatku należnego, wykazanego w tym zeznaniu, przypadającego proporcjonalnie na każdy miesiąc tego roku podatkowego, którego zeznanie dotyczy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą oni w dalszym ciągu wpłacać zaliczki miesięczne w sposób wskazany powyżej z tym, że wysokość podatku należnego musi wynikać z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Przepis ust. 6 zdanie ostatnie stosuje się odpowiednio.
Przepisy te nie przewidują żadnych szczególnych zasad lub odstępstw od reguły ogólnej ustalania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w odniesieniu do połączeń spółek. W szczególności, brak jest w takim przypadku obowiązku uwzględniania przy obliczaniu tych zaliczek podatku należnego wynikającego z zeznań podatkowych złożonych przez spółki przejęte w wyniku połączenia.
Tym samym wysokość zaliczki na podatek dochodowy Spółki ustalonej w formie uproszczonej na rok podatkowy trwający od 1 lipca 2018 r. będzie obliczona jako 1/12 podatku należnego Wnioskodawcy wykazanego w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, złożonym w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy za Rok 2017, tj. za okres od 1 lipca 2016 r. do 30 czerwca 2017.
Wyżej opisane stanowisko było przedstawiane przez organy podatkowe w treści wydawanych interpretacji indywidualnych, w szczególności w następujących interpretacjach:
interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.26.2017.2.MS.;
interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 maja 2017 r., sygn. 0111-IBPB1-1.4010.3.2017.1.NL.;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. IPPB3/423-200/10-4/ER.
0114-KDIP2-2.4010.159.2018.1.AM
IPPB3/423-200/10-4/ER | Interpretacja indywidualna