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Timestamp: 2016-10-24 20:24:44+00:00
Document Index: 17916043

Matched Legal Cases: ['art. 154', 'art. 154', 'ATF ', 'art. 97', 'art. 146', 'art. 86', 'art. 104', 'ATF ', 'art. 114', 'in fine', 'ATF ', 'art. 114', 'art. 104', 'ATF ', 'art. 104', 'art. 45', 'art. 47', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 130', 'art. 132', 'art. 147', 'art. 147', 'art. 147', 'art. 156', 'art. 159']

2A.55/2002 (30.10.2002)
2A.55/2002 /dxc
recourant, repr�sent� par Me Jocelyn Ostertag, Avocat,
avenue des Alpes 6, case postale 236, 3960 Sierre,
imp�t f�d�ral direct d'un b�n�fice de liquidation pour 1999
(recours de droit administratif contre la d�cision de la Commission cantonale de recours en mati�re fiscale du canton du Valais des 24 janvier et 21 f�vrier 2001)
A.________ a exploit� une carrosserie, en raison individuelle, sur la commune de X.________, jusqu'en 1999.
Pour la p�riode de taxation 1995/1996, la Commission d'imp�t de district pour la commune de X.________ (ci-apr�s: la Commission d'imp�t) a, sur la base de la d�claration du contribuable, accompagn�e des comptes de son activit� ind�pendante, admis une perte d'exploitation annuelle moyenne de 158'727 fr. et fix� le revenu imposable � 155'357 fr. Cette taxation, qui n'a pas fait l'objet d'une r�clamation, est entr�e en force.
Pour la p�riode de taxation 1997/1998, A.________ n'a pas produit de comptes, ni d�pos� de d�claration, de sorte que la Commission d'imp�t l'a tax� d'office, en fixant � 24'000 fr. le revenu annuel moyen provenant de l'activit� lucrative ind�pendante. Compte tenu d'autres revenus et des d�ductions ordinaires, le revenu imposable a �t� arr�t� � 27'330 fr. pour l'imp�t cantonal et communal et � 27'800 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct. Cette taxation est �galement entr�e en force, faute de r�clamation.
Pour la p�riode de taxation 1999/2000, le contribuable n'a pas non plus d�pos� de d�claration d'imp�t, de sorte qu'apr�s sommation, la Commission d'imp�t a aussi proc�d� � une taxation par estimation. Sur la base du m�me revenu ind�pendant annuel moyen de 24'000 fr., le revenu imposable a �t� arr�t� � 27'320 fr. pour l'imp�t cantonal et communal et � 24'600 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct. Cette taxation a �t� notifi�e par bordereaux du 8 mars 2000.
Entre-temps, soit en 1999, A.________ a cess� son activit� lucrative ind�pendante et a vendu l'immeuble abritant son entreprise, ainsi qu'un terrain de nature priv�e, pour le prix de 2'400'000 fr. Apr�s enqu�te, la Commission d'imp�t a arr�t� le b�n�fice de liquidation imposable � 951'800 fr. par d�cision du 22 mars 2000.
Lors d'une s�ance qui s'est tenue le 4 avril 2000, le contribuable a contest� oralement le montant arr�t� � titre de b�n�fice imposable sur divers points, en faisant notamment valoir des frais pour un montant de 344'876 fr.
Le 5 avril 2000, la Commission d'imp�t a �galement proc�d� � une taxation interm�diaire avec effet au 1er juin 1999 (150 jours) pour cause de cessation d'activit� et de mise au b�n�fice des rentes AVS. Pour la fin de 1999 (210 jours) et 2000, elle a fix� le revenu imposable � 68'270 fr. pour l'imp�t cantonal et communal et � 30'600 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct, la fortune imposable �tant arr�t�e � 1'101'576 fr.
Par d�cision du 3 mai 2000, la taxation interm�diaire a cependant �t� corrig�e, le revenu imposable �tant fix� � 47'270 fr. d�s le 1er juin 1999 (210 jours) pour l'imp�t cantonal et communal; pour l'imp�t f�d�ral direct, le revenu imposable a �t� arr�t� � 9'600 fr. � partir du 1er juin 1999. Au surplus, les taxations du 8 mars 2000 �taient confirm�es pour la p�riode du 1er janvier au 30 mai 1999. Quant � la fortune imposable, elle a �t� ramen�e � 401'576 fr.
Dans ses lettres des 10 et 19 mai 2000, A.________ a maintenu son opposition � la "taxation du 22 mars 2000 pour cessation d'activit�" puis, le 23 juin 2000, il a d�pos� plusieurs pi�ces justificatives. Par courrier du 7 ao�t 2000, la Commission d'imp�t a inform� le contribuable qu'elle acceptait de rectifier sa d�cision du 22 mars 2000, en ramenant le b�n�fice de liquidation imposable � 758'900 fr. brut, soit � 709'457 fr. apr�s d�duction des cotisations sociales.
Le 25 octobre 2000, A.________ a transmis � l'Administration fiscale cantonale les comptes d'exploitation de sa carrosserie, qui relevaient les pertes suivantes:
93'810 fr. 65, en 1994,
165'387 fr. 35, en 1995,
140'174 fr. 85, en 1996,
181'971 fr. 60, en 1997, et
149'689 fr. 10, en 1998, soit, au total:
731'035 fr. 55
Il en concluait qu'apr�s d�duction des pertes d'exploitation, le b�n�fice de liquidation imposable �tait nul.
Par d�cision du 30 octobre 2000, la Commission d'imp�t a rejet� la demande de d�duction des pertes et confirm� sa taxation.
A.________ a recouru contre cette d�cision aupr�s de la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais. Il all�guait notamment que la situation difficile de son entreprise l'avait emp�ch� de fournir des comptes pour les ann�es 1994 � 1998 et demandait � pouvoir b�n�ficier d'une r�vision au sens de l'art. 154 de la loi fiscale cantonale du 10 mars 1976.
Dans sa d�cision des 24 janvier et 21 f�vrier 2001, la Commission de recours a estim� que les pertes reconnues fiscalement des exercices 1993 et 1994 devaient �tre admises en d�duction du b�n�fice de liquidation, soit un montant de 310'714 fr. pour les deux ann�es. Partant, elle a admis partiellement le recours et fix� le b�n�fice de liquidation imposable � 398'743 fr. en mati�re d'imp�ts cantonaux et communaux et � 393'803 fr. en mati�re d'imp�t f�d�ral direct. En revanche, la Commission de recours a rejet� la d�duction des pertes pour des exercices ult�rieurs (1995 � 1998), dont les comptes n'avaient pas �t� soumis � l'autorit� comp�tente. Elle a consid�r� en bref que la taxation pour la p�riode fiscale 1997/1998, de m�me que celle courant du 1er janvier au 30 mai 1999, avaient retenu un b�n�fice annuel moyen, non contest�, de 24'000 fr. Quant � la demande de r�vision pr�sent�e par le recourant contre ces taxations, elle devrait de toute fa�on �tre rejet�e, si elle �tait prise en compte. En effet, les difficult�s financi�res all�gu�es ne pouvaient �tre consid�r�es comme un motif ayant emp�ch� le recourant de respecter les obligations qui lui incombaient dans les proc�dures de taxation (art. 154 al. 2 LF).
Agissant par la voie du recours de droit administratif, A.________ conclut, sous suite de frais et d�pens, � l'annulation de la d�cision de la Commission de recours en mati�re fiscale des 24 janvier et 21 f�vrier 2001. A titre principal, il demande au Tribunal f�d�ral de porter en d�duction du b�n�fice de liquidation imposable l'ensemble des pertes des exercices 1994 � 1998, soit une somme de 731'033 fr. 55. Subsidiairement, il demande la d�duction des pertes des exercices 1997 et 1998, soit les montants respectifs de 181'971 fr. 60 et 149'689 fr. 10, en all�guant qu'il avait �lev� une r�clamation, � tout le moins une demande de r�vision, contre la taxation 1999/2000 qui, selon lui, a retenu � tort un b�n�fice annuel de 24'000 fr.
La Commission de recours en mati�re fiscale conclut au rejet du recours et le Service cantonal des contributions se r�f�re � la d�cision attaqu�e.
L'Administration f�d�rale des contributions conclut au rejet du recours avec suite de frais.
Le Tribunal f�d�ral examine d'office et librement la recevabilit� des recours dont il est saisi (ATF 128 II 56 consid. 1 p. 58, 66 consid. 1 p. 67).
1.1 D�pos� en temps utile et dans les formes prescrites par la loi contre une d�cision rendue en derni�re instance cantonale en tant qu'elle concerne l'imp�t f�d�ral direct, le pr�sent recours est en principe recevable comme recours de droit administratif au regard des art. 97 ss OJ et de la r�gle particuli�re de l'art. 146 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct (LIFD; RS 642.11). Il n'est en revanche pas recevable comme recours de droit public en tant qu'il porte sur l'imp�t cantonal et communal, dans la mesure o� la d�cision attaqu�e n'a pas �t� prise en derni�re instance cantonale (art. 86 OJ), mais pouvait encore faire l'objet d'un recours aupr�s de la Cour de droit public du Tribunal cantonal.
1.2 Conform�ment � l'art. 104 lettre a OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation. Le Tribunal f�d�ral revoit d'office l'application du droit f�d�ral qui englobe notamment les droits constitutionnels du citoyen (ATF 128 II 56 consid. 2b p. 60; 125 II 508 consid. 3a p. 509; 125 III 209 consid. 2 p. 211). Comme il n'est pas li� par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avanc�es par le recourant ou, au contraire, confirmer l'arr�t attaqu� pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorit� intim�e (art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 127 II 264 consid. 1b p. 268 et les arr�ts cit�s). En mati�re de contributions publiques, il peut en outre aller au-del� des conclusions des parties, � l'avantage ou au d�triment de celles-ci, lorsque le droit f�d�ral est viol� ou lorsque des faits ont �t� constat�s de mani�re inexacte ou incompl�te (cf. art. 114 al. 1 OJ).
Par ailleurs, lorsque le recours est dirig�, comme en l'esp�ce, contre la d�cision d'une autorit� judiciaire, le Tribunal f�d�ral est li� par les faits constat�s dans la d�cision, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris de r�gles essentielles de la proc�dure (art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ; ATF 126 II 196 consid. 1 p. 198). En outre, le Tribunal f�d�ral ne peut pas revoir l'opportunit� de la d�cision entreprise, le droit f�d�ral ne pr�voyant pas un tel examen en la mati�re (art. 104 lettre c ch. 3 OJ).
2.1 Il n'est pas contest� que, le recourant ayant cess� son activit� lucrative � fin mai 1999, les conditions de l'art. 45 lettre b LIFD pour proc�der � une taxation interm�diaire avec effet au 1er juin 1999 �taient r�unies. La question litigieuse porte d�s lors uniquement sur la possibilit� de d�duire ou non du b�n�fice de liquidation imposable (art. 47 LIFD) les pertes d'exploitation, reconstitu�es apr�s coup par le recourant.
2.2 Selon l'art. 31 LIFD, "les pertes subies durant les trois p�riodes de calculs pr�c�dentes peuvent �tre d�duites du revenu moyen de la p�riode de calcul, � condition qu'elles n'aient pas �t� prises en consid�ration lors du calcul du revenu imposable des ann�es pr�c�dentes".
Le recourant reproche � la Commission de recours d'avoir donn� une interpr�tation erron�e de l'art. 31 LIFD en admettant que seules les pertes reconnues fiscalement �taient d�ductibles, alors que le texte de cette disposition ne mentionne que les "pertes subies", par quoi il faut comprendre toutes les pertes qui n'auraient pas �t� d�duites des revenus ant�rieurs, pour autant qu'elles soient attest�es selon les r�gles comptables usuelles.
2.3 Le report des pertes pr�vu � l'art. 31 al. 1 LIFD correspond � celui de l'ancien droit. Cela signifie que le report des pertes sur les b�n�fices d'ann�es ant�rieures, qui aurait pour cons�quence de devoir revenir sur des taxations d�j� entr�es en force, est exclu (Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann, Commentaire de la loi sur l'imp�t f�d�ral direct, Zurich 2001, n. 1 ad art. 31, p. 116). Seule est autoris�e la d�duction des pertes des trois p�riodes de calcul pr�c�dentes du revenu moyen de la p�riode de calcul, c'est-�-dire du revenu soumis � l'imp�t ordinaire. La pratique admet certes que les pertes soient d�duites du b�n�fice de liquidation, mais il doit s'agir des pertes r�sultant de taxations pr�c�dentes, qui ne pouvaient pas �tre prises en compte (arr�t 2A.557/1996 du 4 f�vrier 2000, consid. 4b). Il n'en r�sulte toutefois pas que les taxations pr�c�dentes entr�es en force puissent �tre remises en cause lors de l'imposition du b�n�fice de liquidation. Quand l'autorit� fiscale a proc�d� � la taxation d'office du contribuable en application de l'art. 130 al. 2 LIFD, les pertes ne peuvent pas �tre d�duites ult�rieurement, si leur montant n'a pas pu �tre arr�t� d�finitivement lors de la taxation d'office.
En l'esp�ce, il est constant que le recourant n'a pas satisfait � ses obligations en ne d�posant pas sa d�claration d'imp�t pour les p�riodes fiscales 1997/1998 et 1999/2000, de sorte qu'il a �t� tax� d'office sur la base d'un revenu d'exploitation positif. Par la suite, avant son recours au Tribunal f�d�ral, il n'a jamais contest� la taxation du 8 mars 2000, ni la taxation interm�diaire du 3 mai 2000 concernant la p�riode du 1er janvier au 30 mai 1999 (150 jours) qui confirmait un revenu de 27'300 fr. pour l'imp�t cantonal et communal et de 24'600 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct sur la base d'un r�sultat d'activit� ind�pendante de 24'000 fr. En particulier, il n'a jamais d�pos� de r�clamation �crite et motiv�e r�pondant aux exigences strictes de l'art. 132 LIFD, notamment celles d�coulant de l'alin�a 3 de cette disposition. La Commission de recours en a donc d�duit � juste titre que la r�clamation du 25 octobre 2000 portait uniquement sur le b�n�fice de liquidation imposable. Il s'ensuit que les taxations d'office pour les p�riodes 1997/1998 et 1999/2000 portant sur les exercices 1995 � 1998 sont d�finitives. Au demeurant, la comptabilit� du recourant, reconstitu�e apr�s coup, para�t d'une force probante pour le moins douteuse.
Dans ces conditions, le recourant ne peut pr�tendre � la d�duction des pertes d'exploitation invoqu�es.
Le recourant se plaint aussi d'une violation de l'art. 147 LIFD, prescrivant qu'une d�cision ou un prononc� entr� en force peut �tre r�vis� en faveur du contribuable, � sa demande ou d'office, notamment lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont d�couverts (al. 1 lettre a). La r�vision est toutefois exclue "lorsque le requ�rant a invoqu� des motifs qu'il aurait d�j� pu faire valoir au cours de la proc�dure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement �tre exig�e de lui" (al. 2).
En raison du caract�re subsidiaire de la r�vision, qui ne doit pas avoir pour effet de vider de leur port�e les d�lais de recours ordinaires (Peter Agner/Beat Jung/ Gotthard Steinmann: op. cit., n. 3 ad art. 147, p. 441), la r�gle contenue � l'art. 147 al. 2 LIFD doit �tre appliqu�e de mani�re stricte (voir arr�t 2A.294/1998 du 2 novembre 1998, publi� in RDAF 1999 p. 138 ss). Or, il est �tabli qu'� partir de 1997 en tout cas, le recourant n'a pas respect� ses obligations fiscales en ne produisant pas les comptes de son entreprise. Il n'est pas davantage intervenu aupr�s de l'autorit� de taxation pour l'avertir de ses difficult�s financi�res - qui ne constituent de toute fa�on pas un motif valable pour ne pas remplir une d�claration - ou pour obtenir un arrangement, voire une remise d'imp�ts. Vu son inactivit� et ses n�gligences � l'�gard du fisc jusqu'� ce qu'il soit impos� sur le b�n�fice de liquidation de son entreprise, il ne saurait, apr�s coup, demander la r�vision de la taxation 1997/1998 qui est entr�e en force, ni de celle des taxations des 8 mars et 3 mai 2000 pour les 150 premiers jours de l'ann�e 1999. Le pr�sent recours doit d�s lors �tre rejet� en tant qu'il porte sur la r�vision de ces taxations.
Au vu de ce qui pr�c�de, le recours doit �tre rejet� dans la mesure o� il est recevable, avec suite de frais � la charge du recourant, qui succombe enti�rement (art. 156 al. 1 OJ). Il n'y a pas lieu d'allouer � des d�pens aux parties (art. 159 al. 1 et 2 OJ).
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au mandataire du recourant, au Service cantonal des contributions et � la Commission cantonale de recours en mati�re fiscale du canton du Valais, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique imp�t f�d�ral direct.