Source: http://kraken.slv.cz/5Afs35/2004
Timestamp: 2018-01-19 21:48:24+00:00
Document Index: 52026446

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 6', '§ 7', '§ 2', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', 'soud ', '§ 7', 'soud ', '§ 6', '§ 2', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 50', '§ 6', '§ 38', '§ 7', 'soud ', '§ 2', '§ 1', '§ 6', '§ 2', '§ 2', '§ 2', 'soud ', '§ 2', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 6', '§ 3', '§ 6', 'soud ', '§ 7', 'soud ', '§ 6', '§ 6', '§ 2', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 6', '§ 2', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 53']

5Afs35/2004
è. j. 5 Afs 35/2004-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce: RAMOS, s. r. o.-v likvidaci, se sídlem v Brnì, Mariánské nám. 1, zastoupeného JUDr. Jiøím Ptáèkem, advokátem v Brnì, Masarykova 2, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, nám. Svobody 4, 602 00 Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 24. 2. 2004, è. j. 29 Ca 12/2002-27,
Odùvodnìní: Rozsudkem ze dne 24. 2. 2004, è. j. 29 Ca 12/2002-27, zamítl Krajský soud v Brnì ¾alobu proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 15. 11. 2001, è. j. 110-5319a/2001-0106, kterým bylo zamítnuto odvolání ¾alobce-obchodní spoleènosti RAMOS, spol. s r. o. (dále jen stì¾ovatel ) proti platebnímu výmìru è. j. 5399/01/289934/1864 na daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù, který vydal Finanèní úøad Brno II dne 22. 1. 2001 a kterým stì¾ovateli pøedepsal k pøímému placení za zdaòovací období roku 1998 daò ve vý¹i 238 691 Kè.
Stì¾ovatel napadl vý¹e uvedený rozsudek vèas kasaèní stí¾ností.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel spatøuje nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedchozím øízení v tom, ¾e soud neoprávnìnì podøadil pøíjmy stì¾ovatele ze závislé èinnosti dle ust. § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani z pøíjmu, aè se v daném pøípadì jednalo o pøíjmy z podnikání dle ust. § 7 citovaného zákona.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvádí, ¾e pøi kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 1998, 1999 zjistil kontrolu provádìjící správce danì-Finanèní úøad Brno II, ¾e jednatelé stì¾ovatele jako samostatní podnikatelé fakturovali odmìny za provedenou práci pro spoleènost podle uzavøených smluv o dílo. Správce danì posoudil pøedmìtnou fakturaci èástek jednatelù spoleènosti jako zastøení skuteèného stavu formálnì právním ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb. o správì daní a poplatkù ( dále jen ZSDP ) a fakturované èástky posoudil jako pøíjem za práci spoleèníkù a jednatelù spoleènosti, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby, tj. za pøíjem podle ustanovení § 6 odst. 1 písm.b) zákona o daních z pøíjmù ve znìní platném pro rok 1998, a èástku nesra¾ených záloh na daò za zdaòovací období roku 1998 pøedepsal stì¾ovateli.
V pøípadì stì¾ovatele se jedná o zdanìní pøíjmù za práce a slu¾by ¾ivnostensky provedené pro stì¾ovatele na základì smluv o dílo a nejedná se tedy o pøíjmy, na které by se vztahovalo ustanovení § 6 odst. 1 písm.b) zákona o daních z pøíjmù.
Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e pod re¾im shora uvedeného ustanovení nepochybnì spadají jiné pøíjmy z pracovnì právního, slu¾ebního a èlenského pomìru nebo pomìru obdobného, které jsou podøaditelné pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Z citované právní úpravy, dle názoru stì¾ovatele, nelze dovodit, ¾e ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona dopadá i na pøíjmy, které by spoleèník, nebo jednatel spoleènosti s ruèením omezeným pro tuto spoleènost vykonával jako ¾ivnostník na podkladì smlouvy o dílo, kupní smlouvy èi jiné, a to za situace, kdy v zákonì o daních z pøíjmù je v jeho ustanovení § 7 zakotveno zdaòování pøíjmù z podnikání a jiné samostatné výdìleèné èinnosti.
Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e ne ka¾dá práce, pokud bude vykonávána pro spoleènost, musí být pro úèely danì z pøíjmù pova¾ována za pøíjem ze závislé èinnosti. Podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, by mìl být zdanìn pøíjem jednatele nebo spoleèníka spoleènosti s ruèením omezeným, který od spoleènosti získá pøíjem za èinnost, ke které je povinen podle pøíslu¹ných ustanovení obchodního zákoníku, a to i kdy¾ není povinen pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby nebo za èinnost, na kterou mu nebylo vystaveno ¾ivnostenské oprávnìní a nejednalo by se tedy o pøíjem uvedený v ustanovení § 7 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù by, dle názoru stì¾ovatele, mìly být zdanìny pouze pøíjmy za práci. Nemìly by být tedy zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., co¾ se rozhodnutím ¾alovaného stalo.
Dále stì¾ovatel uvádí, ¾e krajský soud pøipou¹tí, ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Pro tento názor v¹ak nenalezneme, dle názoru stì¾ovatele, oporu v zákonì a krajský soud tak èiní výjimku s jím èinìné aplikace.
Podle shora uvedeného názoru by se ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù aplikovalo podle toho, co bude spoleènosti úètováno. Tak by mohl spoleèník spoleènosti, jejím¾ pøedmìtem je Provádìní staveb, jejich zmìn a odstraòování fakturovat spoleènosti Zednictví nebo Podlaháøství . Stejnì tak by mohl spoleèník spoleènosti, jejím¾ pøedmìtem podnikání je Údr¾ba motorových vozidel a jejich pøíslu¹enství fakturovat spoleènosti Opravy silnièních vozidel . Jednalo by se tedy o ryze formální vymezení pøedmìtu podnikání spoleènosti a pøedmìtu podnikání ¾ivnostníka jako jednatele nebo spoleèníka spoleènosti s ruèením omezeným.
Jestli¾e bylo úmyslem zákonodárce vymezit rozsah uplatnìní zdanìní podle shora uvedeného ustanovení a vylouèit z nìj pøíjmy provádìné pro spoleènost, pokud se pøedmìt podnikání spoleèníka a spoleènosti neztoto¾òuje, pak by mìl být, dle názoru stì¾ovatele, tento úmysl vyjádøen v zákonì, a to zpùsobem, který odpovídá po¾adavkùm na urèitost a jasnost právních pøedpisù v podmínkách právního øádu. Není v souladu s ústavním poøádkem Èeské republiky, aby daòová povinnost byla ulo¾ena nikoliv na základì zákona, ale názorem na jeho aplikaci.
Ve své stí¾nosti stì¾ovatel dále uvádí, ¾e podle ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, se pøi uplatòování daòových zákonù bere v daòovém øízení v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøen stavem formálnì právním a li¹í se od nìho. ®ádné ustanovení zákona o správì daní a poplatkù v¹ak neukládá daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnì právním zastírá skuteèný obsah právního úkonu.
Bylo, dle názoru stì¾ovatele, na ¾alovaném, aby prokázal, který právní úkon by mìl být uzavøenou smlouvou o dílo simulován, a to za úèelem sní¾ení daòové povinnosti. Pokud se tak nestalo, bylo povinností ¾alovaného vzít v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, t. j. ¾e mezi stì¾ovatelem a jeho spoleèníky, ¾ivnostníky, byla uzavøena smlouva o dílo, a ¾e takto získaný pøíjem bude zdaòován podle ustanovení § 7 zákona o daních z pøíjmù.
Stì¾ovatel s ohledem na shora uvedené navrhuje napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brnì zru¹it a vìc vrátit k dal¹ímu øízení.
®alovaný se k podané kasaèní stí¾nosti vyjádøil dne 19. 4. 2004. S právním názorem stì¾ovatele se ¾alovaný neztoto¾òuje. Z citace ustanovení § 6 odstavcù 1 a 2 zákona o daních z pøíjmù ve znìní platném pro rozhodné období vyvozuje závìr, ¾e jednatel spoleènosti získává z daòového hlediska status zamìstnance a proto jeho pøíjem za práci pro spoleènost, která spoèívá ve stejné èinnosti, jako je pøedmìt podnikání této spoleènosti, a» ji¾ plyne z právního vztahu jakéhokoliv charakteru (obchodnìprávního, obèanskoprávního), je pro daòové úèely v¾dy kvalifikován jako pøíjem ze závislé èinnosti a jako takový je také zdaòován.
K námitce stì¾ovatele, ¾e podle ust. § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù by, mìly být zdanìny pouze pøíjmy za práci, nemìly by být tedy zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., co¾ se rozhodnutím ¾alovaného stalo Finanèní øeditelství v Brnì, jako¾to úèastník pøedchozího øízení uvádí, ¾e stì¾ovatel tyto skuteènosti ve svém odvolání nenamítal a nepøedlo¾il rovnì¾ ¾ádné dùkazy o tom, ¾e by se tak stalo. Proto byly celkové èástky posouzeny postupem dle ust. § 50 odst. 3 ZSDP v souladu s ust. § 6 odst. 1 písm. b) ZDP tak, ¾e podléhají re¾imu zdanìní dle ust. § 38h odst. 2 a 3 ZDP.
V podané kasaèní stí¾nosti nesouhlasí stì¾ovatel rovnì¾ s právním názorem Krajského soudu v Brnì, vyjádøeným v napadeném rozsudku sp. zn. 29 Ca 12/2002-27 ze dne 24. 2. 2004. Stì¾ovatel nesouhlasí s právním názorem Krajského soudu v Brnì ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a domnívá se, ¾e pro tento názor v¹ak nenalezneme oporu v zákonì a krajský soud tak èiní výjimku s jím èinìné aplikace.
K této sti¾ní námitce ¾alovaný zmiòuje zásadu zákonnosti (legality) v daòovém øízení, podle které platí, ¾e pøi správì danì jednají správci danì v daòovém øízení v souladu se zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy, chrání zájmy státu a dbají pøitom na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení. Pro naplnìní cíle daòového øízení, jím¾ je podle ust. § 2 odst. 2 ZSDP stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy, má správce danì podle ust. § 1 odst. 2 ZSDP právo èinit opatøení potøebná ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností. Jestli¾e tedy ZDP stanoví ve svém ust. § 6 odst. 1 písm. b) specifický postup pøi zdanìní pøíjmù jednatele spoleènosti s ruèením omezeným za jeho práci pro spoleènost, a to v pøípadì, ¾e se rozsah jeho èinnosti pro spoleènost kryje s pøedmìtem podnikání spoleènosti, a to bez ohledu na formu konkrétního právního vztahu mezi jednatelem a spoleèností, je povinností správce danì postupovat v souladu s tímto zákonem. Zásada zákonnosti má oporu rovnì¾ v èl. 2 odst. 3 Ústavy Èeské republiky (ústavní zákon è. 1/1993 Sb., Ústava Èeské republiky, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) a v èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (usnesení è. 2/1993 Sb., o vyhlá¹ení Listiny základních práv a svobod jako souèásti ústavního poøádku), podle kterých lze státní moc uplatòovat jen v pøípadech, v mezích a zpùsoby, které stanoví zákon. Právì zásada zákonnosti je poté konkretizována ve vý¹e uvedeném ust. § 2 odst. 1 ZSDP.
K tvrzení stì¾ovatele o neexistenci ustanovení zákona o správì daní a poplatkù, je¾ by ukládalo daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnì právním zastírá skuteèný obsah právního úkonu, ¾alovaný vymezuje podstatu jedné ze zásad daòového øízení zakotvenou v ustanovení § 2 odst. 7 ZSDP a uvádí, ¾e v daném pøípadì správce danì prvního stupnì a následnì i ¾alovaný (v pùvodním øízení, tedy Finanèní øeditelství v Brnì) na základì posouzení v¹ech skuteèností a okolností zji¹tìných v daòovém øízení posoudili v souladu s ust. § 2 odst. 3 a odst. 7 ZSDP vý¹e transakce stì¾ovatel tak, ¾e z hlediska skuteèného obsahu souvisejících právních úkonù pøedstavovaly pøedmìtné smlouvy o dílo formálnìprávnì takové úkony, kterými mìl být zastøen skuteèný úmysl ¾alobce, a to výkon práce jednatelù (spoleèníkù) spoleènosti s ruèením omezeným, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce pro spoleènost dbát pøíkazù jiné osoby, i s tím, ¾e transakce byly v takto zvolené formální podobì provedeny se zámìrem dosáhnout daòového zvýhodnìní.
®alovaný navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl a stì¾ovateli nepøiznal právo na náhradu nákladù øízení a právního zastoupení.
Ze spisového materiálu, tak jak byl pøedlo¾en krajskému soudu, bylo zji¹tìno, ¾e správce danì na základì výsledkù provedené daòové kontroly za zdaòovací období 1998 a¾ 1999 platebním výmìrem è. j. 5399/01/289934/1864 ze dne 29. 6. 2000 pøedepsal ¾alobci k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za rok 1998 ve vý¹i 238 691 Kè. Provedenou daòovou kontrolou bylo zji¹tìno, ¾e jednatelé a spoleèníci stì¾ovatele pan Ing. Josef ©tìpáník a pan Ing. Leopold Bìlu¹a, kteøí nemìli se stì¾ovatelem uzavøeny pracovní smlouvy, fakturovali spoleènosti stì¾ovatele èástky za provedenou práci pro spoleènost podle uzavøených smluv o dílo. Za kontrolované období roku 1998-1999 nebyly vedeny mzdové listy jednatelù, v uvedeném období jednatelùm nebyla vyplácena mzda. Správcem danì bylo na základì pøedlo¾ených smluv o dílo a faktur za kontrolované období zji¹tìno, ¾e jednatelé vykonávali rùzné práce pro svou spoleènost, které byly shodné s pøedmìtem podnikání spoleènosti uvedeném v obchodním rejstøíku. Správce danì posoudil fakturaci èástek od jednatelù spoleènosti jako zastøení skuteèného stavu stavem formálnì právním ve smyslu ust. § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù a fakturované èástky posoudil jako pøíjem za práci spoleèníkù a jednatelù spoleènosti, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce dbát pøíkazù jiné osoby dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Na základì výsledkù provedené daòové kontroly pak správce danì vydal vý¹e uvedený platební výmìr, který ¾alobce napadl odvoláním. Podané odvolání proti tomuto platebnímu výmìru Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 15. 11. 2001, è. j. 110-5319a/2001-0106 zamítlo. Vìc následnì pøezkoumal na základì podané ¾aloby Krajský soud v Brnì. Krajský soud se ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a zdùraznil, ¾e prací pro spoleènost je tøeba rozumìt i ¾ivnostensky provádìné dodávky slu¾eb, které jsou v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti, nebo» touto èinností spoleèník pøípadnì jednatel objektivnì naplòuje podstatu spoleènosti, t. j. její podnikání a získává pøíjem.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brnì v mezích stì¾ovatelem uplatnìných sti¾ních námitek ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Namítá-li stì¾ovatel nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, pak Nejvy¹¹í správní soud pøedesílá, ¾e nesprávným posouzením právní otázky mù¾e být omyl soudu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, pøitom o mylnou aplikaci právní normy jde tehdy, pokud soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il jiný právní pøedpis, ne¾ který mìl správnì pou¾ít, nebo jinou právní normu (jiné konkrétní pravidlo) jinak správnì pou¾itého právní pøedpisu, ne¾ kterou mìl za daného skutkového stavu správnì pou¾ít, anebo aplikoval správný právní pøedpis (správnou právní normu), ale dopustil se nesprávnosti pøi výkladu.
Právní otázkou, je¾ mìla být dle stì¾ovatele v øízení pøed Krajským soudem v Brnì posouzena nesprávnì, je otázka charakteru pøíjmù jednatelù a spoleèníkù stì¾ovatele ze smluv o dílo, které uzavírali jednatelé se spoleèností stì¾ovatele, z pohledu § 6 a § 7 zákona o daních z pøíjmù, t. j. zda jde o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona.
Dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jsou pøíjmy ze závislé èinnosti pøíjmy za práci èlenù dru¾stev, spoleèníkù a jednatelù spoleèností s ruèením omezeným a komanditistù komanditních spoleèností, a to i kdy¾ nejsou povinni pøi výkonu práce pro dru¾stvo nebo spoleènost dbát pøíkazù jiné osoby
Zákon pro daòové úèely stanoví legální fikci, podle ní¾ se na takové pøíjmy hledí jako na pøíjmy ze závislé èinnosti, by» by ¹lo obecnì za jiných skutkových okolností o pøíjmy z èinnosti, je¾ není závislou. Za absence právì té podmínky, ¾e je posuzován pøíjem za práce jednatele pro spoleènost, by se v daném pøípadì jednalo o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù.
Pod legislativní zkratkou práce spoleèníka (jednatele) spoleènosti s ruèením omezeným je tøeba ve smyslu daòových zákonù rozumìt jakoukoli jeho èinnost vykonávanou pro spoleènost, která pøedstavuje bì¾nou èinnost spoleènosti vyplývající z pøedmìtu èinnosti spoleènosti. Takovou èinností se podílí na dosa¾ení zisku, fungování a prosperitì spoleènosti. Z hlediska zaøazení pøíjmù jednatele spoleènosti s ruèením omezeným za èinnost pro tuto spoleènost do kategorie pøíjmù ze závislé èinnosti není podstatné, zda byla o této èinnosti a zpùsobu jejího výkonu a odmìòování uzavøena mezi spoleèníkem (jednatelem) a spoleèností smlouva, dle kterého právního pøedpisu byla uzavøena a jaký je její obsah. Jestli¾e jde o èinnost, která má povahu práce pro spoleènost, jsou pøíjmy plynoucí z ní jednateli v¾dy pova¾ovány za pøíjmy ze závislé èinnosti dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a to i tehdy, jestli¾e jednatel vlastní k výkonu této èinnosti ¾ivnostenské oprávnìní.
Podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù ve znìní úèinném v dobì rozhodování ¾alovaného jsou pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti mimo jiné i pøíjmy ze ¾ivností.
V pøedmìtném sporu uzavøel stì¾ovatel se svými spoleèníky a zároveò jednateli panem Ing. Josefem ©tìpáníkem a panem Ing. Leopoldem Bìlu¹ou v rozhodném období smlouvy o dílo. Pøedmìtem podnikání stì¾ovatele je dle výpisu z obchodního rejstøíku poskytování software, projektování elektrických zaøízení, výroba a instalace elektronických zaøízení. Z pøedmìtu smluv o dílo uzavøených s vý¹e uvedenými jednateli a takté¾ z pøedlo¾ených faktur je zøejmé, ¾e se tento shoduje s pøedmìtem podnikání spoleènosti stì¾ovatele, pøípadnì je obdobný. Tuto skuteènost takté¾ jednatel Ing. Leopold Bìlu¹a výslovnì potvrdil do protokolu ze dne 14. 12. 2000. Za situace, kdy spoleèníci vykonávali pro stì¾ovatele èinnosti, které byly shodné èi obdobné s pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele zapsané v obchodním rejstøíku, tedy vykonávali práce pro spoleènost, a v rozhodné dobì vykonávali funkci jednatelù stì¾ovatele, ¾alovaný správnì podøadil pøíjmy z vý¹e uvedených prací pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Tato fakta jsou pro posouzení charakteru pøíjmù jednatelù z pohledu øádného splnìní daòové povinnosti stì¾ovatelem rozhodující, nebo» ¾ádná jiná kritéria ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù nestanoví. Shora popsanou fikcí pøíjmu ze závislé èinnosti, která se uplatní pro úèely daòové, nejsou ani nijak dotèeny jiné právní pøedpisy, na základì nich¾ je smluvní vztah mezi spoleèníkem a spoleèností z pohledu práva obligaèního zalo¾en.
Námitku stì¾ovatele obsa¾enou v kasaèní stí¾nosti, ¾e by dle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù nemìly být zdanìny pøíjmy, které obsahují náhrady nákladù, které spoleèník musel vynalo¾it k tomu, aby práci, resp. slu¾bu vykonal, napø. zaplacenou kupní cenu za pou¾itý materiál, cestovné aj., shledal Nejvy¹¹í správní soud neopodstatnìnou.
Dle ustanovení § 6 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù se za pøíjmy ze závislé èinnosti nepova¾ují a pøedmìtem danì, kromì pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì podle § 3 odst. 4, nejsou: a) náhrady cestovních výdajù poskytované v souvislosti s výkonem závislé èinnosti do vý¹e stanovené zvlá¹tním pøedpisem, jako¾ i hodnota stravování poskytovaná zamìstnavatelem na pracovních cestách; vyplácí-li zamìstnavatel vy¹¹í náhrady, jsou èástky, které pøekraèují vý¹i stanovenou zvlá¹tním pøedpisem, zdanitelným pøíjmem podle odstavce 1, a to i v pøípadì, ¾e tento zvlá¹tní pøedpis výplatu vy¹¹ích náhrad neomezuje, c) èástky pøijaté zamìstnancem zálohovì od zamìstnavatele, aby je jeho jménem vydal, nebo èástky, kterými zamìstnavatel hradí zamìstnanci prokázané výdaje, které za zamìstnavatele vynalo¾il ze svého tak, jako by je vynalo¾il pøímo zamìstnavatel.
Stì¾ovatel, jak je patrno z pøedlo¾eného spisového materiálu, v prùbìhu daòové kontroly netvrdil, a takté¾ z pøedlo¾ených smluv o dílo ani z pøedmìtu èinnosti uvedeného na daòových dokladech není patrno, ¾e by ve fakturovaných èástkách byly zahrnuty náhrady cestovních výdajù, èi èástky, je¾ má na mysli ustanovení § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel uplatnil pøedmìtnou námitku poprvé a¾ v ¾alobì. Za takové situace nelze ¾alovanému vytýkat, ¾e nepøihlédl ke skuteènosti, která mohla být známa pouze stì¾ovateli. ®alovaný jednal v souladu se zákonem, kdy¾ v posuzovaném pøípadì do pøíjmù ze závislé èinnosti zahrnul fakturované èástky v plné vý¹i.
Tvrzení stì¾ovatele, ¾e krajský soud pøipou¹tí, ¾e spoleèník mù¾e pro spoleènost vykonávat jako ¾ivnostník èinnost, ale pouze takovou, která není v souladu s pøedmìtem podnikání spoleènosti s tím, ¾e odmìna by mìla být zdaòována podle ustanovení § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, nemá oporu ve spise. V odùvodnìní rozsudku krajský soud pouze obsahovì vymezil termín práce pro spoleènost . Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, jedním z pøedpokladù pro aplikaci ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, je klasifikace èinnosti spoleèníka èi jednatele spoleènosti jako èinnosti (resp. práce) pro spoleènost, pøièem¾ konkrétní hodnocení charakteru posuzované èinnosti bude v¾dy spoèívat v porovnání pøedmìtu podnikání spoleènosti s pøedmìtem posuzované èinnosti jednatele. Pokud posuzovanou èinnost nebude mo¾né klasifikovat jako práci pro spoleènost, nebudou naplnìny pøedpoklady pro pou¾ití vý¹e citovaného ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a jeho aplikace nebude na místì.
Námitku stì¾ovatele spoèívající v nesprávném pou¾ití ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù neshledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
Dle ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù se pøi uplatòování daòových zákonù v daòovém øízení bere v úvahu v¾dy skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøený stavem formálnì právním a li¹í se od nìj. Tato zásada derogace úèinnosti simulovaných právních úkonù upøednostòuje skutkový stav pøed stavem formálnì právním, co¾ znamená, ¾e správní orgán pøi zji¹»ování skuteèností rozhodných pro stanovení èi vybrání danì nepøihlí¾í k zastøeným právním úkonùm, které jsou formálnì upraveny tak, ¾e se fakta pøedstavují odli¹nì od skuteènosti. Tuto zásadu daòového øízení ¾alovaný respektoval a v øízení se zamìøil na posouzení charakteru deklarovaných èinností jednatelù provádìných na základì uzavøených smluv o dílo. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s názorem stì¾ovatele, ¾e ¾ádné ustanovení zákona o správì daní a poplatkù nestanoví daòovému subjektu povinnost prokazovat, ¾e stavem formálnìprávním zastírá skuteèný obsah právního úkonu. Naproti tomu je v zákonì o správì daní a poplatkù zakotvena povinnost pro správce vzít v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, pokud je zastírán stavem formálnì právním. ®alovaný v daném pøípadì do¹el po zhodnocení v daòovém øízení provedených dùkazù k závìru, ¾e stì¾ovatelem pøedlo¾enými smlouvami o dílo zastíral tento závislou èinnost a v souladu se zákonem pøihlí¾el v daòovém øízení ke stavu skuteènému. Pokud by správce danì pøedmìtné pøíjmy jednatelù nepodøadil pod re¾im ustanovení § 6 odst.1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, byl by to on, který by postupoval nezákonnì, v rozporu s ustanovením § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù a akceptoval by tak ne¾ádoucí stav, kdy skuteèný obsah právního úkonu je zastøen stavem formálnì právním.
Ze v¹ech shora uvedených skuteèností vyplývá, ¾e pøi øe¹ení otázky charakteru pøíjmù jednatelù stì¾ovatele z pohledu § 6 a § 7 zákona o daních z pøíjmù, t. j. pøi øe¹ení otázky, zda jde pro úèely stanovení veøejnoprávní daòové povinnosti o pøíjem podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona èi o pøíjem podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona, se Krajský soud v Brnì nedopustil omylu pøi aplikaci právní normy na zji¹tìný skutkový stav, nebo» tento soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il správný právní pøedpis a v rámci tohoto právního pøedpisu správnou právní normu, pøitom se nedopustil ani nesprávnosti pøi výkladu.
P o u è e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostøedky pøípustné (§ 53 odst. 3, s. ø. s.).
V Brnì dne 20. 12. 2004