Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/0112-kdil3-2-4011-417-2018-1-tr
Timestamp: 2018-12-12 16:41:36+00:00
Document Index: 61206956

Matched Legal Cases: ['art. 10', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 10', 'SA/Bd ', 'art. 10', 'SA/Gd ', 'art. 46', 'art. 46', 'art. 2', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 155', 'art. 155', 'art. 158', 'SA/Wa ', 'art. 21', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Gd ', 'SA/Gl ', 'art. 21', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Po ', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 30']

♦ › Nieruchomości › 0112-KDIL3-2.4011.417.2018.1.TR
Przedmiotowa sprzedaż stanowi dla Zainteresowanej źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.
Wnioskodawczyni w dniu 7 września 1999 roku zawarła umowę deweloperską (w zwykłej formie pisemnej), w której spółka deweloperska zobowiązała się wybudować budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu, następnie przekazać oznaczony nowo powstały lokal mieszkalny i przenieść na nią prawo własności wraz z udziałem we własności gruntu (grunt nie znajdował się w użytkowaniu wieczystym, jego właścicielem była spółka deweloperska) – za określoną w umowie cenę sprzedaży.
Wnioskodawczyni zapłaciła cenę sprzedaży w latach 1999-2000 i mieszkanie po wybudowaniu zostało jej w 2000 roku wydane do zamieszkania, jednak do przeniesienia prawa własności nie doszło.
W roku 2003 Wnioskodawczyni zawarła kolejną dotyczącą przedmiotowego lokalu umowę z deweloperem – w formie aktu notarialnego (zatytułowaną „umowa przedwstępna”), w której ten potwierdził zapłatę całej ceny sprzedaży, okoliczność wydania lokalu Wnioskodawczyni w 2000 roku oraz oświadczył, że lokal posiada niezbędne odbiory zgodnie z prawem budowlanym zobowiązując się do przeniesienia prawa własności wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w późniejszym terminie.
Ostatecznie deweloper również i z tej umowy się nie wywiązał, ogłoszono jego upadłość, a nabywcy zawiązali stowarzyszenie w celu uregulowania stanu prawnego nieruchomości.
Lokal Wnioskodawczyni nabyła dopiero w dniu 2 grudnia 2016 roku po przeszło 15 latach od zapłaty ceny sprzedaży od stowarzyszenia – następców prawnych dewelopera.
We wrześniu 2018 roku Wnioskodawczyni mieszkanie to sprzedała za cenę 335 tysięcy złotych.
Czy zbycie prawa własności lokalu przed upływem 5-ciu lat od daty jego nabycia równoznaczne jest z powstaniem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 pkt a)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy zapłata ceny sprzedaży, jego wybudowanie i przekazanie do zamieszkania nastąpiło w roku 2000?
Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym przychód nie powstał. W przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 pkt a)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano na dwie niezależne od siebie przesłanki warunkujące wyłączenie zbycia nieruchomości ze źródeł przychodu, tj. zbycie i wybudowanie.
Lokal został wybudowany i przekazany nabywcom do zamieszkania w 2000 roku, zatem początek biegu okresu pięcioletniego, wyrażonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy powinien być liczony od momentu wybudowania i przekazania lokalu do zamieszkania.
Przepisy prawa podatkowego nie normują pojęcia „wybudowanie”, brak też w nich odesłań do definicji zawartych w innych ustawach. Zgodnie natomiast z przyjętym orzecznictwem sądów administracyjnych budynek zostaje wybudowany w momencie, gdy nadaje się do zamieszkania i jest to miarodajna data rozpoczęcia biegu 5-letniego terminu warunkującego powstanie przychodu (por. uzasadnienie wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lipca 2006 roku. sygn. akt I SA/Bd 490/06).
Przyjmując powyższe rozumienie pojęcia „wybudowanie” stwierdzić należy, iż lokal stanowiący część budynku został wybudowany i wydany Wnioskodawczyni do zamieszkania w 2000 roku. w tym roku została w nim zameldowana.
W momencie wybudowania lokalu Wnioskodawczyni nie była jeszcze jego właścicielką, ale okoliczność ta pozostaje bez znaczenia dla określenia początku biegu terminu, ponieważ norma prawna zawarta w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) nie uzależnia go od posiadania tytułu własności wybudowanej nieruchomości. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. uzasadniając wyrok z dnia 20 września 1996 r. (sygn. akt SA/Gd 1766/95) NSA stwierdził: „pięcioletni termin w przypadku wprowadzenia do obrotu obiektów stanowiących odrębną nieruchomość w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego w sytuacji. kiedy wybudowanie tych obiektów nastąpiło przed uzyskaniem do nich prawa własności przez podatnika rozpocznie bieg z końcem roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie tych obiektów”.
W analizowanym przepisie mowa m.in. o przychodzie ze zbycia części nieruchomości w terminie do 5 lat od momentu jej nabycia lub wybudowania. W myśl prawa budowlanego nie jest możliwe zbudowanie pojedynczego lokalu, a w świetle art. 46 kodeksu cywilnego, który ma w tej sytuacji zastosowanie, część budynku może być przedmiotem własności tylko wówczas, gdy stanowi lokal samodzielny (art. 46 k.c. w zw. z art. 2 ust. 1 u.w.l. a contrario).
Do czasu wyodrębnienia lokal stanowi część nieruchomości będącej przedmiotem przedsięwzięcia deweloperskiego. Podkreślić przy tym należy, że grunt na którym budynek wzniesiono stanowił własność dewelopera, a zatem był do momentu przeniesienia prawa własności na inne niż dotychczasowy właściciel podmioty jego część składową.
Ponadto, zauważyć należy, że w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że „ustawodawca stanowiąc o wydatkach na budowę lokalu, stanowił o wydatkach ponoszonych przez podatnika jako nabywcę z umowy deweloperskiej”. Wydatki na budowę lokalu przed jego wyodrębnieniem podlegają zatem zwolnieniu, mimo że lokal ten stanowi jeszcze własność dewelopera a nie przyszłego nabywcy. Umowa deweloperska „zawiera w sobie elementy umowy o roboty budowlane, skoro dewelopera obciąża obowiązek wykonania przedsięwzięcia deweloperskiego. Można zatem stwierdzić, że w ramach umowy z konkretnym nabywcą deweloper zobowiązuje się wobec niego do wybudowania dla niego konkretnego lokalu mieszkalnego w konkretnym budynku, na własnym gruncie, a po uzyskaniu wymaganych prawem zezwoleń na użytkowanie tego budynku, zobowiązuje się ustanowić na rzecz nabywcy odrębne prawo własności tego lokalu”. (por. uzasadnienie wyroków NSA z dni: 7 lutego 2018 roku, sygn. akt: II FSK 3510/17 oraz 16 lutego 2018 roku, sygn. akt: II FSK 413/16).
W konsekwencji powyższego, przyjąć należy, iż odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Wybudowanie lokalu nastąpiło bowiem w 2010 roku, a jego sprzedaż w roku 2018.
Zgodnie z treścią przywołanego przez Wnioskodawczynię art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
Zaznaczyć przy tym należy, że rozpatrywać pod tym kątem należy konkretną sytuację danego podatnika oraz to w jaki sposób wszedł w posiadanie prawa własności nieruchomości, a mianowicie czy objęta zbyciem nieruchomość została przez podatnika nabyta czy wybudowana.
W przypadku sprzedaży nabytych przez podatnika: nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości – podobnie jak praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że we wrześniu 2018 roku Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny, który nabyła w dniu 2 grudnia 2016 roku, po przeszło 15 latach od zapłaty ceny sprzedaży, od następców prawnych dewelopera. Wnioskodawczyni w dniu 7 września 1999 roku zawarła umowę deweloperską (w zwykłej formie pisemnej), w której spółka deweloperska zobowiązała się wybudować budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu, następnie przekazać oznaczony nowopowstały lokal mieszkalny i przenieść na nią prawo własności wraz z udziałem we własności gruntu (grunt nie znajdował się w użytkowaniu wieczystym, jego właścicielem była spółka deweloperska) – za określoną w umowie cenę sprzedaży. Wnioskodawczyni zapłaciła cenę sprzedaży w latach 1999-2000 i mieszkanie po wybudowaniu zostało jej w 2000 roku wydane do zamieszkania, jednak do przeniesienia prawa własności nie doszło.
Jak wskazała zatem Wnioskodawczyni, na gruncie rozpatrywanej sprawy sprzedała lokal mieszkalny, który nie został przez nią wybudowany, ale nabyty od następców prawnych dewelopera w dniu 2 grudnia 2016 r. Tym samym, na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do Wnioskodawczyni nie można wiązać skutków podatkowych zbycia rzeczonego lokalu z datą jego wybudowania, ale skutki te należy wiązać właśnie z datą jego nabycia przez Wnioskodawczynię.
Pojęcie „nabycie” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.
Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Z kolei umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy, po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego, odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz tej własności sama umowa deweloperska nie przenosi.
W rezultacie, brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności (np. sprzedaży) ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 845/07, Lex nr 328143). Umowa przedwstępna nie musi zostać bowiem wykonana i może zdarzyć się sytuacja, że nigdy nie dojdzie do nabycia nieruchomości w niej opisanej.
W tejże kwestii (nabycia) podobnie wypowiadały się już sądy administracyjne, przy okazji regulacji art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czego przykładem mogą być nw. wyroki:
NSA z 21 października 2016 r. sygn. akt. II FSK 2840/14;
NSA z 6 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2418/11;
NSA z 28 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2320/14;
WSA w Gdańsku z 7 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1549/16;
WSA w Gliwicach z 22 września 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 1740/13.
Podobne stanowisko zajmował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach wydawanych w poprzednim stanie prawnym, na gruncie regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czego przykładem mogą być wyroki:
z 18 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2440/13;
z 12 września 2017 r., sygn. akt. II FSK 2281/15.
Warto również zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Po 482/17, w którym wskazuje się, że: „(...) użyte w przytoczonej powyżej regulacji sformułowanie „wydatkowanej na nabycie” prowadzi do wniosku, iż wolny od podatku jest przychód wydatkowany na nabycie nieruchomości skutkujące przeniesieniem własności. Umowa przedwstępna ma charakter organizatorski, na jej podstawie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej, na podstawie której ma dojść do przeniesienia własności. Umowa przedwstępna nie powoduje przeniesienia własności. Dopiero umowa definitywna realizuje zamierzony przez strony cel gospodarczy. A zatem, do realizacji zwolnienia podatkowego na cele mieszkaniowe niewątpliwie konieczne jest realne nabycie nieruchomości, a nie tylko zobowiązanie się do jej nabycia”.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że na gruncie przywołanych przepisów prawa poza wątpliwościami natury pozostaje, że Wnioskodawczyni nabyła sprzedany we wrześniu 2018 r. lokal mieszkalny nabyła w dniu 2 grudnia 2016 r. Fakt wcześniejszej zapłaty deweloperowi ustalonej przez niego ceny nie skutkował przeniesieniem prawa własności lokalu mieszkalnego, gdyż nie był tożsamy z umową sprzedaży, której skutkiem jest przeniesienie własności na nabywcę.
Wobec powyższego, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla przedmiotowego lokalu mieszkalnego należy liczyć od końca roku 2016, a zatem upłynąłby dopiero z dniem 31 grudnia 2021 r. – do czego jednak nie doszło, ponieważ tenże lokal został sprzedany przez Zainteresowaną wcześniej.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przedmiotowa sprzedaż stanowi dla Zainteresowanej źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując: co do zasady, dochód osiągnięty przez Zainteresowaną z ww. sprzedaży podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
0112-KDIL3-2.4011.417.2018.1.TR
0112-KDIL3-2.4011.423.2018.1.TR | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-1.4012.595.2018.1.AO | Interpretacja indywidualna