Source: http://www.fiscosoft.com.br/a/4cm9/irpf-irpj-e-permuta-de-participacoes-societarias-gilberto-de-castro-moreira-junior
Timestamp: 2016-10-22 20:06:00+00:00
Document Index: 138523682

Matched Legal Cases: ['artigo 418', 'artigo 3', 'artigo 121', 'artigo 43', 'artigo 65', 'artigo 2', 'artigo 65']

Pesquisa por expressão: e/ou por período: até Artigos por Autor: A | B | C | D | E | F | G | H | I | J | K | L | M | N | O | P | Q | R | S | T | U | V | W | X | Y | Z	Artigos por Assunto Gilberto de Castro Moreira Junior Advogado em S�o Paulo. Doutor em Direito Tribut�rio pela USP. Professor de Direito Tribut�rio. Membro do Comit� Cient�fico da Associa��o Paulista de Estudos Tribut�rios - APET. Membro do Instituto Brasileiro de Direito Tribut�rio - IBDT. Membro do Instituto de Direito do Com�rcio Internacional e Desenvolvimento - IDCID. Membro Examinador do Exame de Ordem (OAB-SP).Artigo - Federal - 2008/1706
IRPF, IRPJ e Permuta de Participa��es Societ�rias Gilberto de Castro Moreira Junior*
Por primeiro, o artigo 418 do RIR/99 determina que, no caso das pessoas jur�dicas, ser�o classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determina��o do lucro real, os resultados na aliena��o de bens do ativo permanente, sen�o vejamos:
"Art. 418. Ser�o classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determina��o do lucro real, os resultados na aliena��o, na desapropria��o, na baixa por perecimento, extin��o, desgaste, obsolesc�ncia ou exaust�o, ou na liquida��o de bens do ativo permanente..." (grifamos)
A Instru��o Normativa SRF n� 107/88, por sua vez, estabelece que na permuta de unidades imobili�rias sem torna entre pessoas jur�dicas, e entre pessoas jur�dicas e f�sicas, a pessoa jur�dica atribuir� ao bem que receber o mesmo valor cont�bil do bem baixado em sua escritura��o. Por outro lado, conforme manda o artigo 3�, da Lei 7.713/88, o IRPF incide sobre os ganhos de capital apurados pelas pessoas f�sicas nas aliena��es de bens sob qualquer forma, inclusive a permuta, como segue:
"Art. 3� O imposto incidir� sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedu��o, ressalvado o disposto nos arts. 9� a 14 desta Lei.
� 3� - Na apura��o do ganho de capital ser�o consideradas as opera��es que importem aliena��o, a qualquer t�tulo, de bens ou direitos ou cess�o ou promessa de cess�o de direitos � sua aquisi��o, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudica��o, desapropria��o, da��o em pagamento, doa��o, procura��o em causa pr�pria, promessa de compra e venda, cess�o de direitos ou promessa de cess�o de direitos e contratos afins." (grifamos)
Cabe ressaltar, no entanto, que as aliena��es de im�veis efetuadas sob a modalidade de permuta foram excetuadas da apura��o de ganho de capital, conforme disposto no artigo 121, inciso III, do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 - RIR/99, abaixo transcrito:
"Art. 121. Na determina��o do ganho de capital, ser�o exclu�das:
II - a permuta exclusivamente de unidades imobili�rias, objeto de escritura p�blica, sem recebimento de parcela complementar em dinheiro, denominada torna, exceto no caso de im�vel rural com benfeitorias."
Assim, como a permuta � uma modalidade de aliena��o, o Fisco Federal tem entendido que a permuta de outros bens que n�o os im�veis est�o sujeitos � apura��o do ganho de capital, com a correspondente tributa��o pelo IRPF e IRPJ, conforme decidido nas Solu��es de Consulta assim ementadas:
"Processo de Consulta n� 140/06
�rg�o: Superintend�ncia Regional da Receita Federal - SRRF / 10� Regi�o Fiscal
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa F�sica - IRPF
Ementa: GANHO DE CAPITAL. No caso de permuta com pagamento de torna em bens m�veis ou direitos (exceto dinheiro), n�o � aplic�vel o tratamento de permuta previsto no art. 121, II, do RIR/1999, devendo ser apurado normalmente o ganho de capital relativamente a cada uma das aliena��es. O ganho de capital ser� determinado pela diferen�a positiva, entre o valor de aliena��o do bem ou do direito e o respectivo custo de aquisi��o, assim considerado o valor de aquisi��o do bem ou direito expresso em reais. O imposto de renda das pessoas f�sicas � devido � medida que os rendimentos e ganhos de capital s�o percebidos.
(Data da Decis�o: 29.08.2006 28.09.2006)" (grifamos)
"Processo de Consulta n� 23/02
�rg�o: Superintend�ncia Regional da Receita Federal - SRRF / 1� Regi�o Fiscal
Ementa: AQUISI��O DE T�TULOS P�BLICOS COM DES�GIO. INCID�NCIA. Nas opera��es de amortiza��o ou quita��o de d�vidas previdenci�rias, em permuta por t�tulos de responsabilidade do Tesouro Nacional ou por cr�ditos decorrentes de securitiza��o de obriga��es da Uni�o deve ser apurado o ganho de capital resultante da diferen�a positiva entre o valor de aliena��o desses t�tulos ou cr�ditos e seu custo de aquisi��o, obedecendo-se a forma de tributa��o utilizada pela pessoa jur�dica.
(Data da decis�o 06.02.2002 27.02.2002) " (grifamos)
V�-se que, de acordo com as decis�es acima, o IRPF e o IRPJ incidir�o sobre o ganho de capital apurado na permuta, correspondente � diferen�a entre o valor de aliena��o do bem ou do direito e o respectivo custo de aquisi��o, diferentemente das permutas imobili�rias, em que apenas a torna � tributada.
Ressalte-se tamb�m que o Conselho de Contribuintes, ao analisar a tributa��o da permuta de bens pelas pessoas f�sicas, confirmou as autua��es realizadas pelo Fisco Federal em alguns julgados, conforme as decis�es a seguir transcritas:
"AC�RD�O 102-44.975
1� Conselho de Contribuintes / 2� C�mara / AC�RD�O 102-44.975 em 21.08.2001 IRPF - EX.: 1996 IRPF - GANHO DE CAPITAL - PERMUTA - ALIENA��O DE PARTICIPA��O SOCIET�RIA - A permuta de participa��o societ�ria por im�veis caracteriza a aliena��o para fins de apura��o de ganho de capital nos termos postos na legisla��o tribut�ria. Recurso negado. Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso.
ANTONIO DE FREITAS DUTRA - PRESIDENTE
Publicado no DOU em: 05.09.2003" "AC�RD�O 106-14.175
1� Conselho de Contribuintes / 6� C�mara / AC�RD�O 106-14.175 em 15.09.2004 IRPF - Ex(s): 1997 a 1999 IRPF- GANHO DE CAPITAL - Os ganhos de capital na aliena��o de bens e direitos devem ser tributados definitivamente se constatada diferen�a positiva entre o valor de aliena��o e o custo de aquisi��o, inclusive nos caso em que a aliena��o se der atrav�s de permuta.
NULIDADE DO NEG�CIO JUR�DICO - � nulo o neg�cio jur�dico apenas se celebrado por pessoa absolutamente incapaz, se for il�cito, imposs�vel ou indetermin�vel seu objeto, for preterida alguma solenidade que a lei considere essencial para sua validade ou quando a lei taxativamente o declarar nulo, ou proibir-lhe a pr�tica, sem cominar san��o, nos termos do C�digo Civil Brasileiro. Recurso negado. Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso.
JOS� RIBAMAR BARROS PENHA- PRESIDENTE Publicado no DOU em: 22.11.2004" Como se observa nos ac�rd�os acima, o entendimento predominante � no sentido da tributa��o da permuta, por se tratar de aliena��o de bens em sentido amplo, de forma que estas estariam sujeitas ao imposto de renda sobre o ganho de capital, ainda que n�o haja o recebimento de torna. O seguinte trecho do voto proferido no Ac�rd�o 106-14.175 � claro acerca do tema:
"Esclarece ainda que a suposta transa��o de compra e venda como o Sr(...) se deu por troca de um caminh�o por outro n�o envolvendo nenhum numer�rio
Ocorrido o fato gerador o tributo � devido, n�o importando se o bem alienado foi posteriormente apreendido, ou se a opera��o, por qualquer motivo, foi posteriormente desfeita. A aliena��o, envolvendo ou n�o numer�rio, est� sujeita a apura��o de ganho de capital."
O relator da decis�o destaca em seu voto que:
"A legisla��o tribut�ria federal, ao tratar do ganho de capital na aliena��o de bens e direitos das pessoas f�sicas determina que as aliena��es a qualquer t�tulo, inclusive as permutas, est�o sujeitas � tributa��o definitiva e o imposto ser� determinado pela diferen�a positiva entre o valor de aliena��o e o custo de aquisi��o.
N�o configurada qualquer nulidade ou v�cio na primeira opera��o n�o h� que se falar em nulidade da segunda, mesmo porque a permuta tamb�m � objeto de tributa��o de forma definitiva."
De acordo com os ac�rd�os em voga, determinas C�maras do Conselho de Contribuintes posicionaram-se no sentido de que as permutas de bens, independentemente do recebimento de torna em dinheiro, s�o tribut�veis, pois se caracterizam como uma aliena��o, de forma que podem gerar um ganho de capital para o contribuinte do imposto de renda.
Entendemos que tais argumentos n�o prevalecem, haja vista que as permutas n�o trazem, de forma imediata, um acr�scimo patrimonial para o contribuinte, que � o fato gerador do imposto de renda. Com efeito, a mera troca de um bem pelo outro, independentemente da equival�ncia de valor entre estes, n�o � suficiente para o lan�amento do IRPF e do IRPJ, pois traz apenas um potencial acr�scimo patrimonial, o que poder� ocorrer somente quando o contribuinte vender o bem recebido em permuta.
Segundo Roberto Quiroga Mosquera, o imposto de renda tem como fato gerador uma nova riqueza ou o aumento patrimonial, que n�o confunde com um mero ingresso ou a reposi��o de patrim�nio (riqueza antiga) (01).
Acr�scimo patrimonial identifica-se, portanto, com o conceito de aquisi��o de disponibilidade econ�mica ou jur�dica de renda, que � o n�cleo do fato gerador do imposto de renda, nos termos do artigo 43 do CTN abaixo transcrito:
"Art. 43. O imposto, de compet�ncia da Uni�o, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisi��o da disponibilidade econ�mica ou jur�dica:
I- de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combina��o de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acr�scimos patrimoniais n�o compreendidos no inciso anterior..."
A aquisi��o de disponibilidade econ�mica de renda � simples de ser entendida, pois significa "dinheiro em caixa". A aquisi��o de disponibilidade jur�dica de renda, por sua vez, ocorre, em princ�pio, com um cr�dito relativo � renda. Para que ocorra a disponibilidade jur�dica, o benefici�rio deve possuir um t�tulo legal que permita a convers�o do cr�dito em dinheiro (como juros ou dividendos a serem creditados) (02). Para Bulh�es Pedreira, a aquisi��o disponibilidade jur�dica requer o direito de receber e poder dispor da renda (03). Sob o aspecto teleol�gico, segundo Edmar Oliveira Andrade Filho, as locu��es aquisi��o de disponibilidade econ�mica e jur�dica de renda "visam estabelecer um limite ao legislador, ante a impossibilidade da lei tribut�ria alcan�ar uma renda que n�o esteja efetivamente realizada, ou seja, traduzida em dinheiro ou outro bem da mesma natureza. Assim, � de rigor que a lei tribut�ria determine a exig�ncia do imposto somente nos casos em que a renda esteja dispon�vel, isto �, livre, desimpedida, desembara�ada, n�o sujeita a condi��es." (04)
Ap�s a an�lise do conceito de acr�scimo patrimonial e do fato gerador do imposto de renda, v�-se que potencial acr�scimo patrimonial em uma permuta de participa��es societ�rias n�o enseja a tributa��o pelo imposto de renda em vista da inocorr�ncia de seu fato gerador.
Este entendimento j� foi acolhido, em situa��o an�loga, na qual se substituiu uma participa��o societ�ria por outra em decorr�ncia de extin��o de uma empresa, pelo Tribunal Regional Federal da 2� Regi�o (Remessa de of�cio n� 2001.02.01.037453-0) que se entendeu pela inexist�ncia de um ganho tribut�vel para o contribuinte pessoa f�sica, quando do recebimento de um bem em troca de outro:
"Logo, quando a "holding" foi extinta, n�o havia lucro efetivo a ser distribu�do aos s�cios, sendo substitu�do o valor de participa��o de cada um dos quotistas por a��es e quotas de outras empresas (as controladas), n�o havendo gera��o de riqueza nova, uma vez que ocorreu apenas uma permuta de bens. Tratou-se de simples fato permutativo, do ponto de vista das ci�ncias cont�beis, que provoca uma troca de elementos patrimoniais, sem, contudo alterar o patrim�nio l�quido do contribuinte. N�o se pode confundir com a hip�tese de fatos modificativos positivos (plano cont�bil), que importam em uma efetiva muta��o aumentativa dos elementos patrimoniais da pessoa, caracterizando o acr�scimo patrimonial, fato impon�vel do IR.
Simples ingresso de direitos reais e pessoais n�o significam necessariamente acr�scimo ou incremento patrimonial. A riqueza tribut�vel pelo IR precisa ser efetivamente nova, assim entendida como o real incremento l�quido positivo de elementos patrimoniais." (grifamos)
Em outra decis�o conexa do Tribunal Regional Federal da 2� Regi�o, � mister destacar trecho do parecer do Procurador Regional da Rep�blica acerca da inocorr�ncia de acr�scimo patrimonial na permuta:
"... tratou-se de simples fato permutativo, do ponto de vista das ci�ncias cont�beis, que provoca uma troca de elementos patrimoniais, sem contudo alterar o patrim�nio l�quido do contribuinte. N�o se pode confundir com a hip�tese de fatos modificativos positivos (plano cont�bil), que importam em uma efetiva muta��o aumentativa dos elementos patrimoniais da pessoa, caracterizando o acr�scimo patrimonial, fato do IR". (05)
O Conselho de Contribuintes tamb�m j� decidiu pela exclus�o do ganho de capital na realiza��o de permuta de bens, como a seguir transcrito:
"Ac�rd�o 102-47844
1� Conselho de Contribuintes / 2� C�mara / AC�RD�O 102-47.844 em 17.08.2006 IRPF - Ex(s): 1997 e 1998 GANHO DE CAPITAL - ALIENA��O DE PARTICIPA��O SOCIETARIA - PERMUTA POR IM�VEL COM TORNA - N�o incide o imposto de renda na permuta de bens, exceto sobre o valor da torna em moeda corrente, se apurado ganho de capital na opera��o. Irrelevante, nesse caso, a retifica��o pelas partes do valor do bem recebido em permuta, efetuada antes do in�cio da a��o fiscal. Recurso parcialmente provido. Por unanimidade de votos, DAR provimento PARCIAL ao recurso para considerar o valor da aliena��o no importe de R$ ... . Vencidos os Conselheiros Naury Fragoso Tanaka e Ant�nio Jos� Praga de Souza que negam provimento ao recurso. Leila Maria Scherrer Leit�o - Presidente"
Destaque-se que no ac�rd�o supra, o relator afirma que "Essa C�mara firmou entendimento majorit�rio que n�o incide ganho de capital na permuta de bens, seja qual for a natureza desses (terrenos, participa��es societ�rias, ve�culos, etc.), conforme Ac�rd�o n� 102-47.681, proferido na sess�o de 22/06/2006. Entendeu o Colegiado que na opera��o de permuta n�o h� acr�scimo patrimonial do contribuinte; logo, a n�o incid�ncia do ganho de capital n�o poderia ser restrita �s opera��es entre im�veis mediante escritura p�blica de permuta." (grifamos)
Importa observar ainda que o artigo 65 da Lei n� 8.383/91 disp�e que: "Art. 65. Ter� o tratamento de permuta a entrega, pelo licitante vencedor, de t�tulos da d�vida p�blica federal ou de outros cr�ditos contra a Uni�o, como contrapartida � aquisi��o das a��es ou quotas leiloadas no �mbito do Programa Nacional de Desestatiza��o.
� 1� Na hip�tese de adquirente pessoa f�sica, dever� ser considerado como custo de aquisi��o das a��es ou quotas da empresa privatiz�vel o custo de aquisi��o dos direitos contra a Uni�o, corrigido monetariamente at� a data da permuta.
� 2� Na hip�tese de pessoa jur�dica n�o tributada com base no lucro real, o custo de aquisi��o ser� apurado na forma do par�grafo anterior.
� 3� No caso de pessoa jur�dica tributada com base no lucro real, o custo de aquisi��o das a��es ou quotas leiloadas ser� igual ao valor cont�bil dos t�tulos ou cr�ditos entregues pelo adquirente na data da opera��o:
Segundo o artigo 2� da Medida Provis�rio n� 2.159-70/01, o disposto no artigo 65 supra aplica-se, tamb�m, nos casos de entrega, pelo licitante vencedor, de t�tulos da d�vida p�blica do Estado, do Distrito Federal ou do Munic�pio, como contrapartida � aquisi��o de a��es ou quotas de empresa sob controle direto ou indireto das referidas pessoas jur�dicas de direito p�blico, nos casos de desestatiza��o por elas promovidas.
Nota-se que os dispositivos legais acima transcritos determinam que os bens recebidos em permuta sejam registrados pelas pessoas f�sicas ou jur�dicas pelo custo de aquisi��o original do bem dado em permuta, de maneira que n�o haveria um ganho de capital a ser apurado.
Antes mesmo da edi��o da Lei n� 8.383/91, a Instru��o Normativa DRF n� 92/91 j� adotava o mesmo tratamento para a entrega, pelo licitante vencedor, de t�tulos da divide p�blica federal ou de outros cr�ditos contra a Uni�o como contrapartida � aquisi��o das a��es leiloadas no �mbito do Programa Nacional de Desestatiza��o (06).
Frise-se, ademais, que o Parecer do Procurador Geral da Fazenda Nacional - PGFN n� 970/91 conclui no mesmo sentido que:
"... a entrega pelo licitante vencedor de t�tulos da d�vida p�blica federal ou de outros cr�ditos contra a Uni�o como contrapartida � aquisi��o das a��es leiloadas no �mbito do Programa Nacional de Desestatiza��o caracteriza-se como permuta, caso em que n�o incide o imposto de renda sobre ganho de capital pela s� efetiva��o do leil�o ou da celebra��o do contrato respectivo, e de que s� ocorrer� ganho de capital tribut�vel por ocasi�o da realiza��o desse ganho pela aliena��o das a��es adquiridas." (07) (grifamos). Destaque-se, tamb�m, o seguinte trecho do Parecer PGFN n� 970/91:
"... Em conclus�o, n�o h� tributa��o, pois conforme a jurisprud�ncia e a orienta��o uniforme das autoridades fiscais s�o no sentido de que n�o h� ganho de capitais, quando ocorre mera troca de bens..." (grifamos).
Assim, com base nestas normas e no Parecer PGFN n� 970/91, � plenamente sustent�vel que a men��o expressa � permuta de bens em geral para dispor sobre a inexist�ncia do ganho de capital nas aquisi��es no �mbito das privatiza��es confirma que, na verdade, as permutas em geral s�o isentas de tributa��o. Ou seja, as aquisi��es efetuadas dentro do Programa Nacional de Desestatiza��o e a entrega de t�tulos da d�vida p�blica do Estado, do Distrito Federal ou do Munic�pio, na aquisi��o de a��es ou quotas de empresa sob controle direto ou indireto das referidas pessoas jur�dicas de direito p�blico, nos casos de desestatiza��o por elas promovidas, n�o s�o, por consubstanciarem permutas, sujeitas � apura��o do ganho de capital.
Diante do exposto, pode-se observar que existem s�lidos argumentos para sustentar a inexist�ncia de ganho de capital na permuta de participa��es societ�rias.
(1) Renda e proventos de qualquer natureza. S�o Paulo: Dial�tica, 1996, p. 118. (2) Cf. Rubens Gomes de Sousa, in Pareceres - 1, Imposto de Renda. S�o Paulo: Resenha Tribut�ria, 1975, p. 70-71. (3) Imposto sobre a renda - pessoas jur�dicas. Rio de Janeiro: Justec, 1979, vol. I, p. 119. (4) "Imposto de Renda: Acr�scimos Patrimoniais sob a Forma de receitas, Lucros, Ganhos e Transfer�ncias de Capital". Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza: quest�es pontuais do curso da APET. S�o Paulo: MP editora, 2006, p.103. (5) Apela��o em Mandado de Seguran�a 2001.02.01.028041-8, cuja ementa � a seguinte:
"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUT�RIO. EXTIN��O DE HOLDING. SUBSTITUI��O DA PARTICIPA��O DOS ACIONISTAS. MERA PERMUTA DE BENS. INOCORR�NCIA DE ACR�SCIMO PATRIMONIAL. INEXIST�NCIA DE FATO IMPON�VEL A JUSTIFICAR IMPOSTO DE RENDA. PROVIMENTO NEGADO. DECIS�O UN�NIME."
(6) "...
1 - Ter� o tratamento de permuta a entrega, pelo licitante vencedor, de t�tulos da divide p�blica federal ou de outros cr�ditos contra a Uni�o como contrapartida � aquisi��o das a��es leiloadas no �mbito do Programa Nacional de Desestatiza��o. 2 - Na hip�tese do adquirente pessoa f�sica, dever� ser considerado como custo de aquisi��o das a��es da empresa privatizada o valor dos direitos contra a Uni�o registrados na declara��o de bens, pelo seu valor da aquisi��o acrescido dos rendimentos computados at� o m�s da compra das a��es no leil�o.
3 - Na hip�tese de pessoa jur�dica n�o tributada pelo lucro real, o custo de aquisi��o ser� apurado na forma do item anterior.
4 - No caso de pessoa jur�dica tributada pelo lucro real, o custo de aquisi��o das a��es leiloadas ser� igual ao valor cont�bil dos t�tulos ou cr�ditos entregues pelo adquirente na data da opera��o.
4.1 - Na hip�tese em que configure, na aquisi��o de investimento relevante em coligada ou controlada, avali�vel pelo valor do patrim�nio l�quido, a adquirente dever� registrar o valor da equival�ncia no patrim�nio adquirido em conta pr�pria de investimentos e o valor do �gio ou des�gio na aquisi��o em subconta do mesmo investimento, que dever� ser computada no lucro l�quido, na determina��o do lucro real do per�odo-base de realiza��o do investimento a qualquer t�tulo." (7) Processo n� 10168.007447/91-80 (DOU de 24.09.1991).
Leia o curriculum do(a) autor(a): Gilberto de Castro Moreira Junior.- Publicado em 25/11/2008
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