Source: http://kraken.slv.cz/2Afs60/2011
Timestamp: 2018-08-19 21:50:57+00:00
Document Index: 32299998

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 31', '§ 2', '§ 28', '§ 72', '§ 73', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 2', '§ 177', '§ 262', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 72', '§ 73', 'soud ', 'soud ', '§ 1', '§ 33', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 73', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 75', '§ 76', '§ 78', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 110', '§ 78', 'soud ', '§ 60', '§ 120', '§ 11', '§ 7', '§ 9', '§ 13']

2Afs60/2011
2 Afs 60/2011-94
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobkynì: BOMAT, spol. s. r. o., se sídlem Na Jezírkách 40, Hradec Králové-Tøebe¹, zastoupené Mgr. Martinem Razímem, advokátem se sídlem Pavla Hanu¹e 252, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 824/17, Hradec Králové, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 5. 2011, è. j. 31 Ca 92/2009-35,
I. Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 5. 2011, è. j. 31 Ca 92/2009-35, s e zr u ¹ u je .
II. Rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové ze dne 29. 10. 2010, è. j. 7882/09-1300-601060, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni náhradu nákladù øízení ve vý¹i 16 520 Kè do 30 dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce.
I. Pøedmìt øízení [1] ®alobkyni (dále stì¾ovatelka ) byla dodateènými platebními výmìry Finanèního úøadu v Hradci Králové (dále té¾ správce danì ) ze dne 19. 12. 2008 vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden a¾ srpen a prosinec 2005 a leden a¾ prosinec 2006. Stì¾ovatelka se proti tìmto rozhodnutím odvolala, rozhodnutím Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále ¾alovaný ) ze dne 29. 10. 2010, è. j. 7882/09-1300-601060, v¹ak byla odvolání zamítnuta. Krajský soud v Hradci Králové ¾alobu stì¾ovatelky proti rozhodnutí ¾alovaného pro nedùvodnost zamítl.
II. Obsah kasaèní stí¾nosti [2] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti uplatnila dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Namítá tedy nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení, vady øízení spoèívající ve vadném hodnocení dùkazù, je¾ jsou obsa¾eny ve spisu, a v neúplném zji¹tìní skutkového stavu, a dále té¾ nepøezkoumatelnost rozhodnutí. [3] Stì¾ovatelka má za to, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil její dùkazní povinnost v øízení pøed správcem danì; konkrétnì namítá nesprávnou, toti¾ extenzivní, interpretaci ustanovení § 31 odst. 8 a 9 a ustanovení § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), v návaznosti na ustanovení § 28 odst. 2, § 72 odst. 1 a § 73 odst. 1 zákona è. 235/2004 Sb., zákon o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ). Po stì¾ovatelce bylo po¾adováno, aby dolo¾ila skuteènosti, které objektivnì dolo¾it nemohla. Podle ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu má správce danì povinnost prokázat existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù vedených daòovým subjektem (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 2 Ans 1/2005-57). Stì¾ovatelce nelze vytýkat, ¾e neunesla dùkazní bøemeno ohlednì skuteèností, které se týkají daòových povinností jiných daòových subjektù (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, è. j. 5 Afs 131/2004-45). Správce danì existenci skuteèností ve vý¹e uvedeném smìru neprokázal, naopak, nebyl ani sám schopen stanovit a specifikovat, jaké dùkazy by mìla stì¾ovatelka vlastnì dolo¾it. K tí¾i stì¾ovatelky pøitom byly pøipisovány skuteènosti z jednání jiných subjektù, na nì¾ stì¾ovatelka nemohla mít vliv. [4] Pro zji¹tìní skutkového stavu a následné stanovení DPH je rozhodující, zda pøíslu¹ná dodávka (práce èi slu¾ba) byla poskytnuta, a ¾e toto zdanitelné plnìní uskuteènil dodavatel deklarovaný na daòovém dokladu. V prùbìhu daòového øízení navrhovala stì¾ovatelka mnohé dùkazní prostøedky, které v¹ak byly ze strany ¾alovaného i krajského soudu vyhodnoceny v rozporu se skuteèností (zejména otázka dodání slu¾by stì¾ovateli od konkrétního dodavatele). Na stì¾ovatelku bylo pøeneseno dùkazní bøemeno, byl to v¹ak správce danì, který nepøedlo¾il dùkaz, z nìho¾ by jednoznaènì vyplynulo, ¾e by pøedmìtné práce nebyly poskytnuty. Pokud správce danì sám uznal, ¾e pøedmìtné práce byly dodány, byl povinen prokázat, ¾e tyto práce dodal jiný dodavatel. [5] Stì¾ovatelka øádnì uzavøela smlouvy o dílo s dodavateli, kteøí byli oprávnìni po¾adovanou èinnost vykonávat a v pøedmìtné dobì byli plátci DPH. Zadaná práce byla odvedena, øádnì pøevzata a øádnì zaplacena. Provedení prací ani dodání materiálù nebylo zpochybnìno, ve¹keré daòové doklady jsou øádnì zaúètovány v daòových knihách stì¾ovatelky. Se spoleèností BPP TRADING s. r. o. (nyní v likvidaci) bylo pøímo ve smlouvì uvedeno zmocnìní k pøedmìtným úkonùm pro pana B. Závìr krajského soudu, ¾e funkce spoleèníka a jednatele Valerye Lagutina zanikla ke dni 16. 2. 2005, není správný, krajský soud pøitom dostateènì nevysvìtlil své právní úvahy s pøípadnou citací publikované judikatury nebo názorù právní vìdy; tím krajský soud poru¹il zásadu vyslovenou v nálezu Ústavního soudu ze dne 17. 8. 2005, sp. zn. I. ÚS 403/03. V tomto ohledu pova¾uje stì¾ovatel rozhodnutí krajského soudu za nepøezkoumatelné. [6] Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku nedùslednì rozli¹uje, ¾e pro stì¾ovatelku pracovali pracovníci jiné spoleènosti, nikoliv jeho zamìstnanci. Stì¾ovatelka má za to, ¾e jí nepøíslu¹í zji¹»ovat, jakým zpùsobem spoleènost FULL STAV s. r. o. shání své pracovníky, jak s nimi uzavírá smlouvy, ani jak je informuje o tom, kdo je èi není spoleèník èi jednatel. Krajský soud chybnì vyhodnotil výpovìï jednatele stì¾ovatelky pøi kontrole celního
úøadu, který tvrdil, ¾e ¾ádné cizince nezamìstnává, co¾ je pravda, nebo» cizinci u stì¾ovatelky vykonávali práci, nikoli v¹ak jako jeho zamìstnanci; jednalo se o jednoduché manuální práce, které nebyla stì¾ovatelka schopna sama svými zamìstnanci zajistit, proto si tyto práce nechala provést smluvnì. [7] Stì¾ovatelka nesouhlasí s nepøipu¹tìním svìdecké výpovìdi pracovníkù ¾alovaného. Protokol o místním ¹etøení, který nebyl souèástí spisu, si krajský soud nepochybnì mohl vy¾ádat. Stì¾ovatelka se pøitom výslechù pracovníkù ¾alovaného vícekrát domáhala za úèelem objasnìní skuteènosti, ¾e místní ¹etøení bylo provedeno v dobì, kdy tam pracovníci spoleènosti FULL STAV s. r. o. pracovali, a kdy byl fyzicky k zasti¾ení i pan B. Pøi místním ¹etøení pracovníci ¾alovaného odmítli jednateli stì¾ovatelky objasnit, co je pøedmìtem jejich náv¹tìvy a co kontrolují. Sepsaný protokol je nepøesný a zmateèný. V dùkazní nouzi se správce danì vyhnul kontrolám oznaèených dodavatelských subjektù a omezil se pouze na konstatování jejich nedostupnosti a nekontaktnosti, pøesto, ¾e s nimi opakovanì jednal. Stì¾ovatelka má za to, ¾e pokud se tyto subjekty registrují u správce danì, podávají pøíslu¹ná daòová pøiznání a hlá¹ení, pak je nelze oznaèovat jako nekontaktní. [8] Pokud krajský soud dospìl k závìru, ¾e ¾ádný ze shromá¾dìných dùkazních prostøedkù pøímo neprokazuje, kdo stì¾ovatelce skuteènì zdanitelné plnìní poskytl, a proto dùkazní bøemeno le¾í na stì¾ovatelce, stì¾ovatelka poukazuje na bì¾ný pøípad podnikatele (plátce DPH), kdy plátce obdr¾í na pøijaté plnìní daòový doklad. Jak vyplývá z èeské legislativy i z práva EU, tento doklad dokonce nemusí obsahovat podpis toho, kdo jej vystavil, resp. podpis výstavce dokladu nesmí být ani vy¾adován. Podle ustanovení § 73 odst. 1 zákona o DPH, v relevantním znìní, plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem, který byl vystaven plátcem . Stì¾ovatelka si klade otázku, jak lze z pohledu toho, kdo doklad obdr¾í, prokázat, kdo takový doklad, který není podepsán, vystavil. Takový plátce je dle názoru stì¾ovatelky oprávnìn se na nìj spolehnout, zásada ochrany dobré víry (viz § 2 odst. 3 ve spojení s § 177 zákona è. 500/2004 Sb., správní øád) má místo i v daòovém právu, a to i pøes ustanovení § 262 daòového øádu (pozn. soudu: jedná se o ustanovení nového daòového øádu, tj. zákona è. 280/2009 Sb.); shodnì viz té¾ Hendrych, D. a kol. Správní právo. Obecná èást. 6. Vydání. Praha : C. H. Beck, 2006, s. 346. [9] Nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku spatøuje stì¾ovatelka pøedev¹ím v tom, ¾e se krajský soud bez dostateèného odùvodnìní odmítl zabývat judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu (rozsudky è. j. 2 Afs 24/2007-119, è. j. 5 Afs 129/2006-42 a è. j. 5 Afs 58/2006-41), na kterou v ¾alobì odkazovala. Cituje té¾ z judikatury Soudního dvora EU (rozsudky ze dne 12. 1. 2006, Optigen Ltd., ve spojených vìcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03, a ze dne 6. 7. 2006, Kittel, ve spojených vìcech C-439/04 a C 440/04), a poukazuje na její promítnutí do nìkterých rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu (rozsudek ze dne 9. 10. 2007, è. j. 9 Afs 81/2007-60, rozsudek ze dne 6. 10. 2010, è. j. 9 Afs 18/2010-227). [10] Na základì uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
III. Vyjádøení ¾alovaného [11] ®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti toliko uvedl, ¾e napadený rozsudek krajského soudu pova¾uje za zákonný a respektující základní principy DPH. Cílená neutralita této danì vy¾aduje, aby uplatnìní nároku na odpoèet danì pøedcházel vznik daòové povinnosti na stranì poskytovatele zdanitelného plnìní. Stì¾ovatelka byla povinna prokázat pøijetí plnìní od deklarovaných plátcù.
IV. Relevantní informace plynoucí ze spisu [12] Pro daný pøípad jsou podstatné následující skuteènosti, je¾ plynou ze spisového materiálu a z nich¾ pøi svém rozhodnutí vy¹el i krajský soud: Stì¾ovatelka uzavøela dne 3. 1. 2005 rámcovou smlouvu o dílo a rovnì¾ dílèí smlouvu o dílo (bez uvedení data jejího uzavøení) se spoleèností BPP TRADING s. r. o. jako dodavatelem, zastoupenou jejím jednatelem Valeriem Lagutinem. Z obsahu obou smluv je patrno, ¾e jejich pøedmìtem je zaji¹tìní pracovníkù na provádìní prací (pomocné práce, balící práce a odborné práce pro stavby) a obalového materiálu dle po¾adavkù stì¾ovatelky, dohodnuto bylo místo plnìní (dle urèení a dispozic stì¾ovatelky) cena a období (od 1. 1. 2005 na dobu neurèitou). V obou smlouvách je jako osoba oprávnìná za zhotovitele jednat uveden Valerij Lagutin, I. B. nebo plnou mocí povìøený pracovník. Rovnì¾ se spoleèností FULL STAV s. r. o. uzavøela stì¾ovatelka rámcovou smlouvu o dílo (5. 7. 2005 a 2. 1. 2006) a dal¹í smlouvy o dílo na práce rùzného druhu. Jako zástupce této spoleènosti byl na tìchto smlouvách uveden její jednatel Ing. Kolesár. Tento jednatel rovnì¾ plnou mocí ze dne 1. 7. 2005 udìlil I. B. plnou moc na dobu neurèitou k tomu, aby zastupoval spoleènost ve v¹ech zále¾itostech v rozsahu pravomoci jednatele. Souèástí spisu jsou té¾ mj. faktury vystavené spoleènostmi BPP TRADING s. r. o. a FULL STAV s. r. o. v roce 2005 a 2006, k nim¾ jsou pøipojeny výkazy práce jednotlivých pracovníkù, kteøí práce provádìli.
IV. Posouzení vìci Nejvy¹¹ím správním soudem [13] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. [14] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve k námitce stì¾ovatelky zabýval ustanovením § 31 odst. 8 a 9 daòového øadu a následnì jeho aplikací na pøípad stì¾ovatelky. Tato ustanovení urèují rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi správce danì a daòový subjekt v daòovém øízení. Podle odstavce 9 daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Z dosavadní judikatury lze k tomu uvést, ¾e dùkazní bøemeno se vztahuje pouze k prokázání skuteèností tvrzených (uvedených) daòovým subjektem v daòovém pøiznání, resp. skuteèností, které je daòový subjekt povinen uvést v daòovém pøiznání, tedy skuteèností vá¾ících se výluènì k jeho daòové povinnosti (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, N 113/37 SbNU 463, dostupné na http://nalus.usoud.cz). [15] Po daòovém subjektu nelze po¾adovat prokázání negativních skuteèností, tedy toho, co daòový subjekt netvrdí (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 11. 2007, è. j. 5 Afs 172/2006-115, publ. pod è. 1663/2008 Sb. NSS, tento a v¹echna dal¹í rozhodnutí zdej¹ího soudu dostupná na www.nssoud.cz). Na druhou stranu, daòové øízení není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu prokázat v¹e, co sám tvrdí (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107). Mezi výjimky z pravidla, ¾e v daòovém øízení nese dùkazní bøemeno daòový subjekt, patøí i ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu, podle nìho¾ je správce danì povinen prokázat existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù vedených daòovým subjektem. [16] V první øadì má tedy daòový subjekt tvrdit skuteènosti, je¾ jsou relevantní pro jeho daòovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení a té¾ jejich prokazování ze strany daòového subjektu vychází z pøíslu¹ných ustanovení daòového práva. V pøípadì stì¾ovatelky, která uplatnila v daòových pøiznáních za pøíslu¹ná zdaòovací období nárok na odpoèet danì, pak bylo tøeba vyjít z relevantních ustanovení zákona o DPH, stanovících kdy a za jakých podmínek má plátce nárok na odpoèet danì. Podle ustanovení § 72 odst. 1 zákona o DPH v rozhodném znìní (n)árok na odpoèet danì má plátce, pokud pøijatá zdanitelná plnìní pou¾ije pro uskuteènìní své ekonomické èinnosti. ( ). Podle ustanovení § 73 odst. 1 tohoto zákona pak (p)látce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem, který byl vystaven plátcem ( ). [17] Z uvedených ustanovení zákona o DPH je zøejmé, ¾e stì¾ovatelka mohla nárok na odpoèet danì uplatnit za pøedpokladu, ¾e zdanitelné plnìní pøijala od plátce danì uvedeného na jím vystavených daòových dokladech. V posuzovaném pøípadì pøitom nebyla zpochybnìna skuteènost, ¾e zdanitelné plnìní v podobì poskytnutých slu¾eb (pomocné, balící, úklidové práce a práce pro stavby) bylo dodáno a stì¾ovatelka je pou¾ila pro uskuteènìní své ekonomické èinnosti. Pro ¾alovaného, resp. krajský soud, v¹ak bylo sporným èinìno tvrzení stì¾ovatelky, ¾e zdanitelné plnìní skuteènì pøijala od plátce (resp. plátcù-spoleènosti BPP TRADING s. r. o. a FULL STAV s. r. o.) uvedeného na vystavených daòových dokladech. Argumentace ¾alovaného, kterou potvrdil i krajský soud, spoèívá ve zji¹tìní, ¾e skuteèným dodavatelem zdanitelného plnìní byla tøetí osoba, konkrétnì pan I. B. [18] Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozhodnutí vychází z toho, ¾e stì¾ovatelka nebyla oprávnìna poèínaje dnem 28. 2. 2005, kdy do¹lo k výmazu jediného spoleèníka a jednatele spoleènosti BPP TRADING s. r. o. z obchodního rejstøíku (pana Valeriye Lagutina) jednat s panem I. B. S tímto dílèím závìrem, na jeho¾ základì je vystavìna dal¹í argumentace krajského soudu, se v¹ak nemù¾e Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nit. Jak vyplývá ze spisového materiálu, v dobì uzavøení smluv s obìma spoleènostmi, které byly registrovány jako plátci DPH, byl pan I. B. oprávnìn za tyto spoleènosti jednat a stì¾ovatelka nemohla mít dùvodné pochyby o tom, ¾e tato osoba by mìla vystupovat v jiné roli ne¾ jako povìøený èi zplnomocnìný zástupce tìchto plátcù DPH. Rozhodnì nelze souhlasit se závìrem krajského soudu, ¾e zánikem funkce jednatele automaticky zanikají jím udìlená povìøení èi plné moci ve vztahu k tøetím subjektùm (smluvním partnerùm). [19] Zánik plné moci, jak je aplikován i na institut zastupování v rámci obchodnìprávních vztahù (viz § 1 odst. 2 zákona è. 513/1991 Sb., obchodní zákoník), je blí¾e upraven v ustanovení § 33b zákona è. 40/1964 Sb., obèanský zákoník. Podle tohoto ustanovení plná moc zanikne ze ètyø základních dùvodù (provedením úkonu, na který byla omezena, je-li odvolána zmocnitelem, je-li vypovìzena zmocnìncem a zemøe-li zmocnìnec), dal¹ím dùvodem pak mù¾e být napø. dohoda, uplynutí èasu v pøípadì èasovì omezené plné moci, eventuálnì za urèitých okolností smrt zmocnitele èi zánik právnické osoby v pozici zmocnitele èi zmocnìnce. Krajský soud nerozvedl, proè právì zánik funkce jednatele, který pana I. B. povìøil k úkonùm vùèi stì¾ovatelce, by mìl být dùvodem zániku tohoto povìøení, s její¾ existencí stì¾ovatelka poèítala. Ostatnì obecná akceptace tohoto závìru krajského soudu, který není nijak podlo¾en-v tomto ohledu postaèí obecnì odkázat na teorii a praxi práva obèanského a obchodního-by v obchodnìprávních vztazích zjevnì èinila významné obtí¾e. Nesprávný je tedy vývod krajského soudu (s. 14-15 rozsudku), ¾e se stì¾ovatelka nemù¾e úspì¹nì dovolávat toho, ¾e s I. B. byla oprávnìna jednat na základì povìøení udìleného ve smlouvì ze dne 3. 1. 2005. Bez ohledu na to, zda byla o zmìnì jednatele spoleènosti informována (objektivnì byly tyto skuteènosti pøístupné na stránkách obchodního rejstøíku), dùsledky dopadají na v¹echny úkony, které za spoleènost BPP TRADING uèinil I. B. po 28. 2. 2005 ( ). Lze tedy souhlasit s námitkou stì¾ovatelky, ¾e ¾alovaný a zejména pak krajský soud nevzali dostateènì v úvahu právní následky jednotlivých smluv. [20] Pokud z nesprávného pøedpokladu o neexistenci povìøení I. B. jednat za spoleènost BPP TRADING s. r. o., vyplývajícího ze smlouvy o dílo ze dne 3. 1. 2005, krajský soud dovodil, ¾e ode dne 28. 2. 2005 nebyla tato osoba oprávnìna ani pøebírat od stì¾ovatelky finanèní prostøedky za plnìní ze smlouvy, nelze ne¾ konstatovat, ¾e se jedná o nesprávný závìr. Ze stejného dùvodu se nelze ztoto¾nit s názorem krajského soudu, ¾e stì¾ovatelka rozhodnì mìla vìdìt, ¾e ohlednì spoleènosti BPP TRADING s. r. o. jedná a poukazuje peníze nadále nìkolik mìsícù osobì, která ji¾ k pøebírání finanèních prostøedkù nemìla platné oprávnìní (s. 15 rozsudku). Stì¾ovatelka jednala a plnila na základì smluv uzavøených s plátci danì za provedené práce na èíslo úètu uvedené na fakturách zhotovitele (dodavatele). Nebylo její povinností ovìøovat si, kdo je vlastníkem tohoto úètu èi kdo má k tomuto úètu dispozièní právo. [21] Nejvy¹¹í správní soud má tedy za to, ¾e východiskový názor krajského soudu, který mìl podpoøit závìry ¾alovaného, ¾e stì¾ovatelka zdanitelné plnìní pøijala nikoli od plátcù danì, nýbr¾ od tøetí osoby (pana I. B.), a to z toho dùvodu, ¾e tato osoba nebyla povìøena èi zmocnìna k zastupování tìchto plátcù danì, je lichý. Tento názor ostatnì ani nebyl dostateènì podlo¾en relevantními argumenty (právní úpravou, teorií èi judikaturou) a je tak nutné jej pova¾ovat za nedostateènì odùvodnìný s tím, ¾e vzhledem k jeho dopadùm na závìry krajského soudu v napadeném rozhodnutí má v této èásti za následek jeho nepøezkoumatelnost. [22] Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publ. pod è. 1572/2008 Sb. NSS, na který stì¾ovatelka té¾ odkazovala, daòový subjekt splní svoji povinnost dùkazní ve vztahu k tvrzením pøedestøeným správci danì, proká¾e-li tato tvrzení svým úèetnictvím, leda¾e správce danì proká¾e, ¾e ve vztahu k tìmto tvrzením je úèetnictví daòového subjektu nevìrohodné, neúplné, neprùkazné nebo nesprávné. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. ( ) Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. Pokud správce danì své dùkazní bøemeno [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu] unese, je na daòovém subjektu, aby prokázal soulad úèetnictví se skuteèností . V daòovém øízení tedy postaèí, kdy¾ daòový subjekt proká¾e tvrzené skuteènosti úèetnictvím, to v¹ak platí jen za pøedpokladu, ¾e správce danì tyto skuteènosti relevantním zpùsobem nezpochybní. Pokud se tak stane, je opìt na daòovém subjektu, aby uskuteènìní plnìní ze strany plátcù danì, je¾ daòové doklady (faktury) vystavily, prokázal. [23] V posuzovaném pøípadì po¾adoval ¾alovaný po stì¾ovatelce, aby prokázala, ¾e obchodní spoleènosti-plátci danì, s nimi¾ uzavøela vý¹e specifikované smlouvy o dílo, mìly zamìstnance, resp., v jakém pracovnìprávním vztahu byly osoby, které práce provádìly, s tìmito plátci. V daòovém øízení zjevnì bylo právo stì¾ovatelky na odpoèet DPH odvozováno od skuteènosti, ¾e mezi plátci danì a osobami vykonávajícími práci existovala nìkterá z forem pracovnìprávního vztahu. S tímto pøedpokladem v¹ak nelze souhlasit. Pokud ¾alovaný (na základì do¾ádání rùzných subjektù veøejné správy èi provedených výpovìdí) dospìl k závìru, ¾e tito pracovníci nebyli v zamìstnaneckém èi jiném pracovnìprávním vztahu s uvedenými spoleènostmi, pøípadnì ¾e se jednalo o osoby bez pracovního povolení, nejedná se o zji¹tìní, které by vyluèovalo právo na odpoèet DPH, jak je stì¾ovatelka uplatnila. Pokud bylo zdanitelné plnìní skuteènì provedeno -a o tom nebylo pochyb-zji¹tìní pochybností správce danì ohlednì pracovnìprávních vztahù tøetích osob (pracovníkù provádìjících práce dle po¾adavkù stì¾ovatelky plynoucích ze smluv o dílo) s plátci danì jako¾to zhotoviteli, nemá v daòovém øízení se stì¾ovatelkou jako objednatelkou tìchto prací za následek pøenesení dùkazního bøemene ze strany správce danì na stì¾ovatelku jako daòový subjekt, resp. tím ménì pak koneèný závìr (neunesla-li stì¾ovatelka dùkazní bøemeno spoèívající v tom, ¾e pracovníci mìli s plátci danì zalo¾eny øádné pracovnìprávní vztahy), ¾e stì¾ovatelka nemá nárok na odpoèet DPH. [24] Lze tak dát za pravdu stì¾ovatelce, ¾e v daòovém øízení po ní bylo po¾adováno dolo¾ení skuteèností, které ze své pozice objednatele díla dolo¾it nemohla, resp. k tomu nemìla povinnost. Tyto skuteènosti, tj. pracovnìprávní vztahy jednotlivých pracovníkù zaji¹»ovaných v souladu se smlouvami o dílo spoleènostmi BPP TRADING s. r. o. a FULL STAV s. r. o., se nijak nedotýkají stì¾ovatelky a jejího práva na odpoèet DPH. Zji¹tìné skuteènosti (problémy s pracovnìprávním statusem osob provádìjících práce, zaji¹tìných panem I. B. jako¾to osobou povìøenou k jednání za uvedené spoleènosti-plátce danì), nelze pøipisovat k tí¾i stì¾ovatelky.
Z rozhodnutí ¾alovaného, jak je potvrdil krajský soud, pøitom není zøejmé, jaké jiné dùkazy, je¾ by mohly osvìdèit, ¾e zdanitelné plnìní bylo realizováno plátci danì, mìla stì¾ovatelka vlastnì dolo¾it. Pokud tedy krajský soud uzavøel, ¾e ¾alovaný zcela zásadním zpùsobem zpochybnil, ¾e pøedlo¾ené daòové doklady byly ve smyslu ustanovení § 73 odst. 1 zákona o DPH vystaveny plátcem , nejedná se o závìr, který by mìl oporu ve spisovém materiálu, resp. který by bylo mo¾né ze zji¹tìní správce danì dovozovat. [25] Co se týká dal¹ích námitek stì¾ovatelky, ty je nutné posoudit ve svìtle shora uvedených závìrù. K tí¾i stì¾ovatelky tak nelze klást neúspì¹né pokusy správce danì (¾alovaného) provést výslech v pøípadì nìkterých subjektù navrhovaných stì¾ovatelkou, pokud tìmito dùkazy mìlo dojít k objasnìní pracovnìprávních vztahù mezi pracovníky vykonávajícími pro stì¾ovatelku slu¾by spoèívající v naplnìní závazkù plynoucích spoleènostem BPP TRADING s. r. o. a FULL STAV s. r. o. ze smluv o dílo, je¾ se stì¾ovatelkou uzavøely. Co se pak týká námitky nesouhlasu s nepøipu¹tìním svìdecké výpovìdi pracovníkù ¾alovaného, resp. skuteènosti, ¾e nebyl vy¾ádán protokol o místním ¹etøení, jednalo by se o dùkaz se stejnými úèinky. [26] Stì¾ovatelka koneènì poukazuje na aplikaci zásady ochrany dobré víry ve vztahu k problematice vystavování daòových dokladù. Ani¾ by bylo nutné se pro úèely posouzení této vìci obecnì vyjadøovat k pou¾ití obecných zásad správního øízení v øízení daòovém, ve vztahu k vystavování daòových dokladù se jistì zásada ochrany dobré víry pou¾ije, nikoli v¹ak jako obecná zásada správního øízení, která se v objektivní rovinì projevuje pøedev¹ím jako princip presumpce správnosti aktù veøejné moci (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 9. 10. 2003, sp. zn. IV. ÚS 150/01), nýbr¾ jako základní interpretaèní zásada právního jednání subjektù vystupujících v soukromoprávních vztazích, je¾ jsou zároveò daòovými subjekty, která by v¹ak mìla být respektována i v daòovém øízení. Po¾adavek na uplatnìní zásady ochrany dobré víry je pøitom konstantnì zdùrazòován i v daòové judikatuøe Soudního dvora EU (viz napø. rozsudky ze dne 12. 1. 2006, Optigen Ltd., ve spojených vìcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03, ze dne 6. 7. 2006, Kittel, ve spojených vìcech C-439/04 a C 440/04, èi ze dne 27. 9. 2007, Teleos a dal¹í, C-409/04), z ní¾ vychází i judikatura zdej¹ího soudu (viz napø. rozsudek ze dne 6. 10. 2010, è. j. 9 Afs 18/2010-227). [27] V posuzovaném pøípadì správní orgány soud nepøesvìdèily, ¾e v pøípadì stì¾ovatelky existují dùvodné pochybnosti o tom, ¾e ohlednì uplatnìní nároku na odpoèet danì jednala v dobré víøe. Nemù¾e jí pøitom být pøièítáno k tí¾i pøípadné nezákonné jednání jiných daòových subjektù, s nimi¾ mìla zalo¾eny obchodnìprávní vztahy. Z hlediska posouzení nároku na odpoèet danì je povinností správních orgánù, aby zvá¾ily v¹echny objektivní okolnosti vykázané daòové transakce, pøièem¾ není-li na urèitém èlánku øetìzce daò odvedena, nemù¾e dojít k odmítnutí nároku na odpoèet tomu, kdo v dobré víøe získá zdanitelné plnìní, ani¾ by o nezákonných praktikách jiného plátce èi plátcù vìdìl èi mohl vìdìt. Z vazeb mezi zúèastnìnými subjekty, jak vyplývají ze spisového materiálu, pøitom nelze dovozovat, ¾e by stì¾ovatelka v tomto ohledu v dobré víøe nebyla.
V. Shrnutí a náklady øízení [28] Nejvy¹¹í správní soud posoudil kasaèní stí¾nost jako dùvodnou. Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti po¾adovala, aby byl rozsudek krajského soudu zru¹en a vìc mu byla vrácena k dal¹ímu øízení. Tento návrh odpovídal pravomoci Nejvy¹¹ího správního soudu v dobì podání kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). Dnem 1. 1. 2012 v¹ak nabyla úèinnosti novela s. ø. s. (zákon è. 303/2011 Sb.), která umo¾òuje, aby Nejvy¹¹í správní soud, dospìje-li k tomu, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, rozsudkem zru¹il nejen rozhodnutí krajského soudu, ale aby té¾ dle povahy vìci sám rozhodl o zru¹ení správního orgánu, za pøimìøeného pou¾ití § 75, § 76 a § 78 s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud je bez ohledu na návrh stì¾ovatelky oprávnìn zvá¾it, zda je namístì pouze zru¹ení rozsudku krajského soudu a vrácení vìci krajskému soudu k dal¹ímu øízení, èi zda je racionální souèasné zru¹ení rozhodnutí správního orgánu. [29] V posuzovaném pøípadì dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e ji¾ v øízení pøed krajským soudem mìlo být rozhodnutí ¾alovaného pro nezákonnost zru¹eno. Vzhledem k tomu, ¾e v dal¹ím øízení pøed krajským soudem by do¹lo toliko k pøenesení závazného právního názoru zdej¹ího soudu v této vìci na správní orgán, Nejvy¹¹í správní soud podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu, vìc mu v¹ak nevrátil k dal¹ímu øízení, nebo» podle § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. souèasnì zru¹il ¾alobou napadené rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové. Tomu také podle § 78 odst. 4 s. ø. s. vìc vrací k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je podle odst. 5 tého¾ ustanovení vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku. [30] Nejvy¹¹í správní soud je posledním soudem, který o vìci rozhodl, a proto musí rozhodnout o náhradì nákladù celého soudního øízení. Podle § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. má úspì¹ná stì¾ovatelka právo na náhradu dùvodnì vynalo¾ených nákladù proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Tyto náklady jsou dle vyúètování zastupujícího advokáta tvoøeny èástkou 5000 Kè za zaplacené soudní poplatky (2000 Kè za ¾alobu, 3000 Kè za kasaèní stí¾nost) a èástkou 9600 Kè za 4 úkony právní slu¾by podle § 11 odst. 1 písm. a, c) a d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (advokátní tarif), pøièem¾ za jeden úkon pøíslu¹í èástka 2100 Kè [§ 7, § 9 odst. 3 písm. f) advokátního tarifu] a náhrada hotových výdajù èiní podle § 13 odst. 3 advokátního tarifu 300 Kè k jednomu úkonu. Vzhledem k tomu, ¾e advokát je plátcem DPH, navy¹uje se èástka vypoètená dle advokátního tarifu o 1920 Kè na 11 520 Kè. Celkem tak náklady øízení tvoøí èástka 16 520 Kè. Tuto èástku je ¾alovaný povinen zaplatit stì¾ovatelce (¾alobkyni) do 30 dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce (na úèet vedený u X, a. s., poboèka Hradec Králové, è. ú. X).