Source: http://studiotributarioleo.it/post/44/la-disciplina-iva-degli-enti-non-commerciali
Timestamp: 2018-04-25 20:16:11+00:00
Document Index: 17673783

Matched Legal Cases: ['art. 73', 'art.4', 'art. 4', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 15', 'art. 19', 'art. 20']

La disciplina Iva degli enti non commerciali - Studio Legale Tributario Leo
1. Premessa – Qualifica di ente non commerciale
La nozione di “attività principale” di un ente è una nozione di tipo qualitativo. Infatti, per determinare quale attività deve essere considerata “principale” occorre scindere quell’attività che realizza direttamente il fine per il quale
l’ente è stato costituito (cd. attività-fine), da quell’attività che detto fine realizza solo in modo mediato (cd. attività-mezzo), trovandosi in rapporto strumentale con la prima
L’attività principale è data dalla cd. attività fine, dall’attività essenziale per il raggiungimento degli scopi dell’ente. Nessun ruolo giocano, quindi, nella verifica della prevalenza di una certa attività rispetto ad un’altra, elementi di carattere quantitativo quali ad esempio l’entità delle entrate di ciascuna gestione (ben potendo l’attività definibile come principale essere del tutto improduttiva
sotto questo profilo) oppure l’entità delle spese (ben potendo l’attività principale assorbire risorse minori rispetto a quella secondaria e dunque richiedere un
minor impegno organizzativo).
Ai sensi dell’art. 73, commi 4 e 5, del TUIR, l’oggetto esclusivo o principale dell’ente deve essere identificato in base alla legge, all’atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o registrata e, in mancanza, in base all’attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato.
La definizione del requisito della commercialità viene recepito dalle indicazioni dalla dottrina commercialistica secondo la quale non possono mai essere definite tali quelle attività che sono programmaticamente gestite in modo che i ricavi
o sono del tutto assenti o non riescono a coprire i costi della produzione, perché i beni o i servizi prodotti sono ceduti o prestati senza corrispettivo, oppure verso un corrispettivo fissato in misura inferiore ai costi suddetti.
2. Trattamento ai fini Iva delle operazioni compiute dagli enti non commerciali
a) enti (di tipo “istituzionale”) la cui attività è rivolta prevalentemente all’esterno (fondazioni, comitati);
b) enti (di tipo “associativo”) la cui attività si rivolge soprattutto a vantaggio dei propri associati;
c) Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS): enti caratterizzati da una finalità di solidarietà sociale, rispetto ai quali il legislatore ha voluto una disciplina ad hoc (d. lgs. n. 460/97).
Per questi enti si applica la regola generale secondo cui gli enti non commerciali non sono soggetti passivi d’imposta per l’esercizio delle attività istituzionali ma solamente per le attività commerciali (o agricole) eventualmente esercitate in via secondaria (art.4, comma 4, del DPR n. 633/1972).
Tuttavia, si applica il regime di esclusione per le occasionali raccolte pubbliche di fondi. Sono tali le raccolte di somme di denaro realizzate in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione. Unico obbligo previsto ai fini dell’attivazione del citato regime di esclusione è quello di redigere entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio un apposito rendiconto, accompagnato da una relazione illustrativa, da cui devono emergere le entrate e le 5 spese relative ad ogni manifestazione in relazione alla quale si è svolta la pubblica sottoscrizione di fondi.
Sono in ogni caso considerate come commerciali (cd. presunzione di commercialità) le attività indicate dall’art. 4, comma 5, del DPR n. 633/1972.
Tuttavia, per alcuni enti associativi che realizzano finalità aventi tutela costituzionale, sono previste disposizioni specifiche volte ad ampliare il novero delle attività considerate non commerciali: infatti, si presumono non commerciali anche alcune attività svolte nei confronti dei propri associati. La presunzione è tuttavia condizionata, in alcuni casi, alla sussistenza di determinati requisiti statutari che garantiscono il rispetto dell’elemento tipico delle organizzazioni di
natura associativa, vale a dire collegialità e scopo di reciprocità. Ad esempio, riguardo le associazioni sindacali di categoria, politiche, religiose, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi da esse effettuate, in conformità alle finalità istituzionali, anche a fronte di corrispettivi specifici, nei confronti propri soci, associati o partecipanti, sono considerate non commerciali purché l’atto costitutivo o lo statuto, redatto in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata, contenga le seguenti clausole:
- divieto di distribuire, anche in modo indiretto, durante la vita dell’associazione, sotto qualsiasi forma, utili o avanzi di gestione, nonché fondi, riserve e capitale (a meno che la distribuzione sia imposta dalla legge);
- obbligo di devoluzione del proprio patrimonio ad altre associazioni con scopi simili o comunque a fini di pubblica utilità, in caso di scioglimento dell’associazione;
- obbligo di redigere un rendiconto economico e finanziario annuale;
- intrasmissibilità della quota degli associati per atto tra vivi e divieto di rivalutazione della stessa.
Le organizzazioni non lucrative di utilità sociale si identificano, essenzialmente, per l’attività istituzionalmente svolta e per le finalità di solidarietà sociale, entrambe stabilite dalla legge (art. 10 del d. lgs. n. 460/97).
Vi sono alcuni soggetti (enti pubblici, fondazioni bancarie, società diverse dalle cooperative) che non possono mai assumere la qualifica di ONLUS. Al contrario, altri soggetti (organizzazioni di volontariato ex legge n. 266/91) sono di diritto ammessi ad usufruire della disciplina dettata per le ONLUS. Infine, vi sono soggetti che possono assumere la qualifica di ONLUS a condizione che si adeguino a determinate clausole statutarie previste dalla legge. Per l’esame di queste clausole si rimanda all’art. 10, comma 1, del d. lgs. n. 460/97.
Ora, mentre riguardo agli enti non commerciali di cui ai punti a) e b), il regime tributario applicabile si appunta sulla distinzione tra attività commerciali ed attività non commerciali, le operazioni effettuate dalle ONLUS rientrano nel campo di applicazione dell’IVA e ad esse si applicano le regole ordinarie, indipendentemente dal fatto che si tratti di attività istituzionali o di attività connesse commerciali. Alcune attività vengono però considerate esenti: in relazione ad esse le ONLUS non applicano l’imposta ma rimangono soggette a tutti gli ordinari obblighi previsti dalla normativa (fatturazione, registrazione, dichiarazione). È poi previsto l’esonero dagli obblighi di certificazione dei corrispettivi, mediante ricevute o scontrino fiscale, per le attività istituzionali (art. 15 del d.lgs. n. 460/1997).
3. Detrazione dell’IVA per gli enti non commerciali
Per gli enti non commerciali (enti di cui ai punti 2.a e 2.b), l’istituto della detrazione dell’imposta sul valore aggiunto è disciplinato dall’art. 19ter del DPR
n. 633/1972, il quale limita la detraibilità agli acquisti fatti nell’esercizio di attività commerciali o agricole.
- l’attività commerciale o agricola deve essere gestita con contabilità separata rispetto a quella istituzionale;
- la contabilità deve essere conforme alle disposizioni in materia di corretta tenuta delle scritture contabili (art. 20 del DPR n. 600/1973).
Se, poi, un determinato bene o servizio viene utilizzato promiscuamente, per l’esercizio dell’attività commerciale e dell’attività istituzionale, è ammessa in detrazione l’IVA per la parte imputabile all’esercizio dell’attività commerciale.
Se, quindi, il compenso percepito da un collaboratore è dovuto non solo a titolo di remunerazione della prestazione espletata per la realizzazione di un’operazione attinente all’attività commerciale, ma riguarda, per esempio, anche l’attività istituzionale della fondazione, allora in questo caso si dovrà determinare la quota di costo attinente all’attività commerciale. In tal senso, soccorrono criteri “oggettivi” quali, ad esempio, le ore di lavoro prestate per ciascuna attività e l’incidenza dei compensi sulle spese complessive di ciascuna attività.
L’adozione di criteri “oggettivi” per la determinazione della quota di imposta afferente l’attività commerciale, ergo detraibile dall’imposta gravante sulle operazioni attive, risulta coerente con le indicazioni fornite
dall’Amministrazione finanziaria secondo cui i criteri adottati devono essere oggettivi e coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati (Circ. Min. 24 dicembre 1997, n. 328).
- coerenza, cioè i beni e servizi acquistati devono essere parcellizzabili, tali quindi da ammettere una valutazione prorata;
- oggettività, ossia la valutazione di detraibilità deve essere eseguita sulla base dei criteri e parametri esterni alla sfera personale del soggetto passivo (nell’esempio del costo di lavoro del collaboratore, le ore lavorate o la percentuale di incidenza dei compensi sulle spese complessive di ciascuna attività dell’ente).
Lecce, 19 aprile 2011 Avv. Leonardo Leo
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