Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-ivr3910/
Timestamp: 2018-11-19 07:22:36
Document Index: 171944110

Matched Legal Cases: ['§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 35', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 4', '§ 7', '§ 15', '§ 7', '§ 7', '§ 7', 'Art. 3', '§ 7']

Urteil vom 19.7.2018, IV R 39/10 - Steuernsparen
Urteil vom 19.7.2018, IV R 39/10
2. Unabhängig davon ist § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG nicht dahin auszulegen, dass eine als Mitunternehmerin an einer anderen Personengesellschaft beteiligte, im Übrigen ihrerseits nur „vermögensverwaltend“ tätige Personengesellschaft nicht vom Regelungsgehalt dieser Norm erfasst wird. Dies gilt selbst dann, wenn –wie im Streitfall– an einer solchen Gesellschaft zum Zeitpunkt der Veräußerung des Mitunternehmeranteils ausschließlich natürliche Personen beteiligt sind.
Die Einführung von § 7 Satz 2 GewStG sollte die Gefahr von Missbrauch beseitigen, die durch einkommen- und körperschaftsteuerliche Gestaltungsmöglichkeiten entsteht (vgl. auch z.B. BFH-Urteil vom 18. Dezember 2014 IV R 59/11, Rz 14, m.w.N.). Es sollte vermieden werden, dass die breitere, schon bisher Veräußerungsgewinne erfassende gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage bei Kapitalgesellschaften dadurch umgangen wird, dass die zu veräußernden Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG steuerneutral vor ihrer Veräußerung auf eine Personengesellschaft übertragen werden und anschließend die Beteiligung an der Personengesellschaft gewerbesteuerfrei veräußert wird (vgl. BTDrucks 14/6882, S. 41; zur –zunächst durch ein redaktionelles Versehen des Gesetzgebers geprägten– Entstehungsgeschichte und Begründung der Norm ausführlich BVerfG-Urteil in BStBl II 2018, 303, Rz 11 ff.). Aus dieser Zielrichtung des Gesetzes folgt keine Gleichstellung von mittelbaren und unmittelbaren Beteiligungen natürlicher Personen an einer Personengesellschaft. Vielmehr sprechen andere Gesetzesmaterialien gerade dafür, dass die Norm auch mit dem Ziel der Verwaltungsvereinfachung nur die Veräußerungsgewinne bei Mitunternehmerschaften von der Gewerbesteuer steuerfrei lassen soll, die auf unmittelbar beteiligte natürliche Personen entfallen. So wird in BTDrucks 14/7344, S. 12 ausgeführt, dass –soweit eine natürliche Person mittelbar beteiligt ist– eine Entlastung um die Gewerbesteuer durch die Steuerermäßigung nach § 35 EStG erfolge (zur gleichheitsrechtlichen, für die Bestimmung des Gesetzeszwecks allerdings nicht maßgeblichen Bewertung dieser Gesetzesbegründung BVerfG-Urteil in BStBl II 2018, 303, Rz 118). Die Ergänzung des § 7 Satz 2 GewStG um den letzten Halbsatz „soweit er [der Veräußerungs- oder Aufgabegewinn i.S. des § 7 Satz 2 GewStG] nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt“ sei notwendig, um die Regelung in der Praxis anwenden zu können. Bei mehrstufigen Personengesellschaften sei es für das Betriebsfinanzamt regelmäßig nicht oder nur unter unverhältnismäßigen Schwierigkeiten feststellbar, ob und in welchem Umfang eine natürliche Person mittelbar an dem Veräußerungsgewinn der Personengesellschaft beteiligt ist.
c) Demgegenüber kommt die von der Klägerin begehrte Auslegung des § 7 Satz 2 GewStG im Wege der teleologischen „Extension“ oder Reduktion mit dem Ergebnis, dass die Beteiligung einer –abgesehen von einer mitunternehmerischen Beteiligung an einer anderen Personengesellschaft– „vermögensverwaltenden“ Personengesellschaft der unmittelbaren Beteiligung einer natürlichen Person gleichzustellen ist, nicht in Betracht.
aa) „Teleologische Extension“ –im Ergebnis eine erweiternde Gesetzesauslegung oder Analogie (vgl. dazu Drüen in Tipke/ Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 4 AO Rz 365)– setzt eine Regelungslücke voraus (z.B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 2015 V R 25/13, BFHE 251, 534, BStBl II 2017, 547, Rz 37, m.w.N.). Die Norm muss gemessen an ihrem Zweck unvollständig, d.h. ergänzungsbedürftig sein. Ihre Ergänzung darf nicht einer vom Gesetzgeber beabsichtigten Beschränkung auf bestimmte Tatbestände widersprechen. Dass eine gesetzliche Regelung rechtspolitisch als verbesserungsbedürftig anzusehen ist („rechtspolitische Fehler“), reicht nicht aus. Eine teleologische Reduktion zielt darauf ab, den Geltungsbereich einer Norm mit Rücksicht auf ihren Gesetzeszweck gegenüber dem zu weit gefassten Wortlaut einzuschränken (z.B. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2007 X R 31/06, BFHE 219, 498, BStBl II 2008, 344, unter II.2.b bb, m.w.N.). Auch sie ist nicht bereits dann gerechtfertigt, wenn die vom Gesetzgeber getroffene Entscheidung rechtspolitisch fehlerhaft erscheint. Vielmehr muss die auf den Wortlaut abstellende Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis führen.
bb) § 7 Satz 2 GewStG zeigt indes –wie dargestellt– keine Regelungslücke auf. Die Norm führt auch zu keinem offenkundig sinnwidrigen Ergebnis, soweit sie unberücksichtigt lässt, inwieweit bei doppelstöckigen Personengesellschaften eine als Mitunternehmerin beteiligte Obergesellschaft –von ihren gewerblichen Beteiligungseinkünften abgesehen– „vermögensverwaltend“ tätig ist. Der Normzweck der Verwaltungsvereinfachung rechtfertigt es, dass auch nicht weiter zu prüfen ist, welchen Tätigkeiten eine mitunternehmerisch beteiligte Personengesellschaft ihrerseits nachgeht und ob sie ohne die Abfärbewirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG vermögensverwaltend tätig wäre. Zudem gilt auch in dieser Situation, dass eine einschränkende Auslegung des § 7 Satz 2 GewStG auch vor dem Hintergrund, dass die Norm zur Missbrauchsbekämpfung eingeführt wurde, nicht geboten ist (vgl. auch Schnitter in Frotscher/Drüen, a.a.O., § 7 GewStG Rz 103). Denn es ist auch insoweit nicht ersichtlich, dass der Gesetzgeber bei mitunternehmerisch beteiligten Personengesellschaften noch weiter nach der Qualifikation der von diesen selbst ausgeübten Tätigkeiten differenzieren wollte.
d) Wenn von der gewerbesteuerrechtlichen Sonderregelung des § 7 Satz 2 GewStG (nur) unmittelbar an einer Mitunternehmerschaft beteiligte natürliche Personen ausgenommen sind, begegnet dies auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Wie das BVerfG mit Urteil in BStBl II 2018, 303 (Rz 112 ff.) entschieden hat, wird Art. 3 Abs. 1 GG nicht dadurch verletzt, dass § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG den Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebsanteils eines Mitunternehmers der Gewerbesteuer unterwirft, davon aber den Veräußerungsgewinn ausnimmt, der auf natürliche Personen entfällt, die unmittelbar an der Mitunternehmerschaft beteiligt sind. Ausgehend von der legitimen Zielsetzung, steuerliche Umgehungsstrategien in diesem Bereich zu unterbinden, durfte der Gesetzgeber bei unmittelbar beteiligten natürlichen Personen ein von vornherein geringeres Umgehungspotential als bei Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften annehmen (näher BVerfG-Urteil in BStBl II 2018, 303, Rz 119 ff.; BFH-Urteil in BFHE 230, 215, BStBl II 2011, 511, Rz 53 ff.). Diese Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers umfasst auch mitunternehmerisch beteiligte Personengesellschaften, die in dem von der Klägerin verstandenen Sinne „vermögensverwaltend“ sind.