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Timestamp: 2016-10-27 19:03:19
Document Index: 108667606

Matched Legal Cases: ['§ 12', '§ 282', '§ 323', '§ 303', '§ 20', '§ 11', '§ 12', '§ 12', '§ 114', '§ 20', '§ 20']

VwGH-Beschwerde zur Zl. 2004/13/0025 eingebracht. Mit Erk. v. 18.4.2007 als unbegründet abgewiesen. RechtssätzeAlle auf-/zuklappen
RV/2055-W/02-RS1
Bewirkt eine Physiotherapeutin neben unecht steuerbefreiten Umsätzen aus ihrer selbständigen Tätigkeit auch steuerpflichtige Umsätze aus der Vermietung der Praxisräumlichkeiten, so hat sie die Vorsteuern gemäß § 12 Abs. 5 UStG nach dem Verhältnis der zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätze zu den übrigen Umsätzen in nicht abziehbare und abziehbare Vorsteuerbeträge aufzuteilen. Eine mit wirtschaftlichen Überlegungen begründete Aufteilung nach dem Verhältnis der Umsätze der Mieter zu den eigenen Therapie-Umsätzen widerspricht der gesetzlichen Regelung. Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/2055-W/02-RS2
Wird der Lebensgefährte im Betrieb der Abgabepflichtigen ausschließlich in seiner Freizeit und je nach Bedarf tätig, und gibt es darüber weder eine schriftliche Vereinbarung noch Abrechnungen über die erbrachten Leistungen und die Höhe der Entlohnung, so ist von typisch familienhafter Mitarbeit auszugehen, die steuerlich unbeachtlich bleibt (VwGH 1.7.2003, 98/13/0184). Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/2055-W/02-RS3
Die Tätigkeit als Physiotherapeutin beinhaltet im Wesentlichen die Behandlung von Patienten, welche in den Praxisräumlichkeiten geschieht. Dass bisweilen Vor- und Nachbearbeitungsarbeiten notwendig sind, macht ein dafür verwendetes Zimmer nicht zum Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit im Sinne der ständigen Judikatur des VwGH (etwa das Erkenntnis vom 20.1.1999, 98/13/0132). Zusatzinformationen betroffene Normen:
unabhängige Finanzsenat hat durch den Senat IX am
6. November 2003 über die Berufung der Bw., vertreten durch
Dr. Wolfgang Halm, gegen die Bescheide des Finanzamtes für den
21. und 22. Bezirk in Wien betreffend Wiederaufnahme hinsichtlich
Einkommensteuer 1996 und betreffend Umsatzsteuer 1997 bis 1998
und betreffend Einkommensteuer 1996 bis 1998 nach in Wien
Die Bw. erzielte im
Streitzeitraum Einkünfte aus ihrer Tätigkeit als Physiotherapeutin,
als Vortragende und durch den Handel mit medizinisch-technischen
Geräten. Im Zuge einer
abgabenbehördlichen Prüfung stellte die Prüferin fest: Die Bw. erzielte sowohl unecht
steuerbefreite Umsätze als Physiotherapeutin als auch steuerpflichtige
Umsätze aus der Vermietung der Praxisräumlichkeiten an
Physiotherapeuten. Im Zusammenhang mit beiden Umsätzen fielen Vorsteuern
an. Die Pflichtige nahm die Aufteilung der Vorsteuern in abzugsfähige und
nicht abzugsfähige Vorsteuern nach dem Verhältnis der Umsätze aus
der eigenen Physiotherapietätigkeit zu den Umsätzen der eingemieteten
Physiotherapeuten vor und gelangte damit zu einer abzugsfähigen Vorsteuer
von 34 Prozent in der Höhe von 11.628,66 ATS für 1997 und
von 18 Prozent in der Höhe von 7.138,79 ATS für 1998. Die
Prüferin teilte die Vorsteuern im Verhältnis der von der Bw. erzielten
unecht steuerbefreiten Umsätze zu den von der Bw. erzielten
steuerpflichtigen Umsätzen auf und gelangte mit dieser Berechnung zu einer
abzugsfähigen Vorsteuer im Ausmaß von 11 Prozent für 1997
und von 16 Prozent für 1998. Dies ergab eine Vorsteuerkürzung für
1997 in der Höhe von 7.866,44 ATS für 1997 und von
793,20 ATS für 1998 (TZ. 15). Die Bw. hatte Zahlungen an den
seinerzeitigen Lebensgefährten und jetzigen Ehemann für die
Durchführung von Reinigungs-, Buchhaltungs- und EDV-Arbeiten als Aufwand
geltend gemacht. Die Verbuchung war einmal jährlich beim Jahresabschluss
erfolgt. Der Zahlungsfluss war bis zum Abschluss der Prüfung nicht
nachgewiesen worden. Aufzeichnungen über die erbrachten Tätigkeiten
und die dafür vorgesehene Zeit wurden nicht vorgelegt. Der
Lebensgefährte war im Jahr 1996 Student gewesen und ab dem
Jahr 1997 in X beschäftigt gewesen. Auf Grund dieser Umstände kam
die Prüferin zu dem Schluss, dass die Beschäftigung des
Lebensgefährten durch die Bw. einem Fremdvergleich nicht standhalte. Den
Aufwendungen (1996: 92.500,00 ATS; 1997: 144.000,00 ATS; 1998:
144.000,00) wurde daher der Abzug versagt (TZ. 18). Die Bw. lebte im Streitzeitraum
im Wohnungsverband mit ihrem Lebensgefährten in dessen Wohnung mit ca.
65 qm. Als Arbeitsraum nutzte sie einen Raum von 12,58 qm, welcher vor
Eröffnung ihres Betriebes dem Lebensgefährten als Studierzimmer
gedient hatte. Die Nutzung des Arbeitsraumes bestand in der Lagerung von
Buchhaltungsunterlagen, von einschlägigen Prospekten und für den
Handel mit Medizintechnik. Die Handelswaren wurden auf Bestellung der Kunden
beschafft, ein Lagerraum war daher nicht erforderlich. Der Raum war mit einigen
Kästen, mit einer Couch und mit einem Schreibtisch möbliert. Nach
Ansicht der Prüferin wirkte der Raum optisch wie ein Wohnraum, eine private
Nutzung sei daher möglich. Für die Nutzung des Arbeitsraumes wurde
Miete in der Höhe von 24.000,00 ATS für 1996 und jeweils
45.000,00 ATS für 1997 und 1998 als Aufwand geltend gemacht. Die
jährliche Miete ohne Betriebskosten für die gesamte Wohnung betrug
etwa 53.000,00 ATS. Für die Tätigkeit als Physiotherapeutin gab
es eigene Räumlichkeiten in K mit zwei Therapieräumen, einer
Küche einem Vorraum mit der Rezeption. Betreffend die Miete des
Arbeitsraumes im Wohnungsverband wurde kein Vertrag vorgelegt. Nach Ansicht der
Prüferin schien die ausschließliche berufliche Nutzung nach Art des
Raumes nicht gegeben. Die Vermietung hielt einem Fremdvergleich nicht stand. Den
Aufwendungen wurde daher der Abzug versagt. Das Finanzamt folgte den
Feststellungen der Betriebsprüfung. Es nahm das Verfahren betreffend die
Einkommensteuer für das Jahr 1996 wieder auf und erließ einen
neuen Sachbescheid entsprechend den Feststellungen der Betriebsprüfung. Die
Veranlagung zur Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1997
und 1998 erfolgte unter Zugrundelegung der Feststellungen der
Betriebsprüfung. Gegen diese Bescheide wurde
Berufung eingebracht. Die Bw. führte darin aus: Wiederaufnahme: Weder der Begründung der
Bescheide noch dem Betriebsprüfungsbericht seien die
Wiederaufnahmegründe entnehmbar. Es könnten weiters keine neuen
Tatsachen hervorgekommen sein. Wenn die Finanzbehörde die Verrechnung mit
dem Ehemann nicht anerkenne, so müsse doch bedacht werden, dass dieser bei
dem selben Finanzamt zur Steuer veranlagt werde. Vorsteuer: Die Feststellungen der
Betriebsprüfung verstoßen gegen die Erfahrungen des täglichen
Lebens und gegen die Denkgesetze. Es sei wohl klar, dass nach der Art der
wirtschaftlichen Nutzung der Räume ein entsprechender Anfall von Vorsteuern
gegeben sei. Daher sei auch die Aufteilung der Vorsteuer laut Erklärung
rechtens. Zahlungen Lebensgefährte/Ehemann: Die Betriebsprüfung habe
unter Verletzung der Erfahrungen des täglichen Lebens und der Denkgesetze
festgestellt, dass es nicht üblich sei, Leistungen eines
Lebensgefährten in Geld abzugelten. Es sei auch tatsachenwidrig, dass kein
Vertrag in Vorlage gebracht worden sei. Der Lebensgefährte sei erst ab 8/97
berufstätig gewesen, und zwar nur halbtägig, sodass ihm ausreichend
Zeit verblieben sei, die Leistungen auch tatsächlich zu erbringen.
Außerdem war ihm daran gelegen, ein entsprechendes Einkommen zu erzielen.
Es ginge nicht an, die Verwaltungsagenden, die der Beruf der Bw. erbringe, als
nicht vergütenswerte Leistung abzutun. Es dürfe auch nicht
übersehen werden, dass der Lebensgefährte über großes
manuelles Geschick verfüge und alle Reparaturarbeiten übernommen habe.
Der Betrieb verfüge über eine Vielzahl von Geräten zur
Körperertüchtigung, die Arbeiten seien daher wesentlich. Miete Arbeitsraum: Von der Betriebsprüfung
sei vollkommen übersehen worden, dass die Bw. in ihrer therapeutischen
Praxis keinen Arbeitsraum zur Verfügung habe, weil dort nur ein
Rezeptionspult zur Verfügung stehe, sich die Verwaltungsagenden aber aus
Geheimhaltungsgründen und aus sonstigen kaufmännischen Gründen
dort nicht erledigen ließen. Ungestörtes Arbeiten sei dort nicht
möglich. In der Betriebszeit müsse außerdem eine Person den
Empfang durchführen, für eine zweite Person sei kein Arbeitsplatz
vorhanden. Außerdem seien ja auch Betriebsfremde in diesen
Räumlichkeiten tätig. Weiters sei tatsachenwidrig, dass keine
schriftlichen Grundlagen und keine Zahlungsbelege vorhanden seien. Es werde daher die Aufhebung
der Bescheide und die Festsetzung der Besteuerungsgrundlagen an Hand der
eingebrachten Erklärungen und für den Fall der Vorlage der Berufung an
die Abgabenbehörde zweiter Instanz die Abhaltung einer mündlichen
Berufungsverhandlung beantragt. Die Betriebsprüfung
führte in ihrer Stellungnahme zur Berufung aus: Wiederaufnahme: Im Betriebsprüfungsbericht
wird in TZ. 21 auf die Wiederaufnahme verwiesen. Die genaue Begründung sei
den einzelnen Textziffern zu entnehmen. Laut Aktenlage sie zwar erkennbar
gewesen, dass Herr L Zahlungen erhielt, jedoch nicht wofür. Dies seien sehr
wohl neue Tatsachen. Ob diese Einkünfte versteuert würden, sei
für die Wiederaufnahme nicht maßgeblich. Vorsteuer: Im Betriebsprüfungsbericht
sei genau begründet, warum eine Aufteilung nach wirtschaftlichem
Zusammenhang nicht möglich sei. Zahlungen Lebensgefährte: Die Behauptung in der Berufung,
dass ein Vertrag zur Vorlage gebracht worden sei, ist falsch. Im Bericht wird
nicht auf die zeitliche Unmöglichkeit der Tätigkeit verwiesen, sondern
auf die räumliche Trennung X - Y und auf die Glaubwürdigkeit. Miete Arbeitsraum: Entgegen den Behauptungen in
der Berufung wurden keine schriftlichen Verträge und auch keine
Zahlungsbelege vorgelegt. Diese Stellungnahme wurde der
Bw. zur Kenntnis gebracht. Sie führte dazu aus: Es sei akten- und
tatsachenwidrig, dass der Finanzbehörde nicht bekannt gewesen sei,
wofür der Lebensgefährte die Zahlungen erhalten habe. Worin die neuen
Tatsachen gelegen sein sollten, sei weder aus dem Bericht noch aus der
Stellungnahme ersichtlich. Hinsichtlich Vorsteuerkürzung habe die
Betriebsprüfung keine nachvollziehbare Berechnungsgrundlage geliefert,
wodurch die Bemängelung aufrecht bleibe. Es werde daher vollinhaltliche
Stattgabe der Berufung beantragt. In einem Schreiben vom
21. Jänner 2003 als Nachhang zur Berufung beantragte die Bw.
unter Verweis auf § 282 BAO in Verbindung mit
§ 323 BAO die Abhaltung einer mündlichen
Berufungsverhandlung zwecks Darstellung der Sach- und Rechtslage und die
Vornahme einer Senatsentscheidung. Im Schreiben vom
14. Mai 2003 beantragte die Bw. die Einvernahme der Zeugen L und H.
Beide Zeugen könnten konkrete Angaben über die tatsächlich
erbrachten Leistungen des Ehemannes in dem in Frage stehenden Zeitraum machen.
Es werde daher um entsprechende Berücksichtigung und Beiziehung des
ausgewiesenen Vertreters zur Zeugeneinvernahme ersucht, damit dieser allenfalls
ergänzende Fragen an die Zeugen richten könne zwecks Klärung des
Sachverhaltes. In der mündlichen
Berufungsverhandlung wurde vorgebracht: Wiederaufnahme: Hinsichtlich Wiederaufnahme
führte der steuerliche Vertreter der Bw. aus, dass weder dem angefochtenen
Bescheid noch dem Betriebsprüfungsbericht zu entnehmen sei, worin die
Wiederaufnahmegründe liegen sollen. Dem Betriebsprüfungsbericht sei
lediglich ein Standardsatz zu entnehmen, der bestenfalls eine
Scheinbegründung darstelle. Es müsse jedoch der jeweilige Grund der
Wiederaufnahme des Besteuerungsverfahrens dargelegt werden. Vorsteuer: Bei einer intensiveren Nutzung
durch die mitbenützenden Physiotherapeuten sei auch ein höherer
Kostenaufwand gegeben, welcher mit Umsatzsteuer belastet sei, welche im
gegenständlichen Fall Vorsteuern darstellen. Es werde daher
ausdrücklich beantragt, im Umsatzsteuerjahr 1998 von einem
Mitbenützerumsatz von rund 500.000,00 ATS auszugehen. Weiters weist
der steuerliche Vertreter darauf hin, dass bei der Gegenüberstellung
für den Aufteilungsschlüssel zumindest von den Bruttoumsätzen
ausgegangen werden müsse. Miete Arbeitsraum: Im Arbeitsraum erfolgen
Bestellungen für die Praxis, Terminvereinbarungen mit Patienten,
Aufbewahrung von Unterlagen und die Buchhaltungsarbeit. Die Kontakte für den
Handel mit medizinisch technischen Geräten werden bei der Behandlung der
Patienten oder im Rahmen der physiotherapeutischen Vorträge oder im Rahmen
der sonstigen Kontakte im Zusammenhang mit der physiotherapeutischen
Tätigkeit mit Ärzten oder medizinischen Geschäftspartnern
hergestellt und die Bestellungen entgegengenommen. Zahlungen an
Lebensgefährten/Ehemann: Der steuerliche Vertreter
bringt vor, dass ein handschriftlicher Vertrag der Prüferin
ausgehändigt worden sei, warum dieser aber nicht mehr zurückgegeben
worden sei, wisse er nicht. Seiner Erinnerung nach sei ein Stundensatz von
200,00 ATS vereinbart gewesen. Es sei laufend abgerechnet worden und der
Lebensgefährte sei bar bezahlt worden. Ob Aufzeichnungen geführt
worden waren, weiß der steuerliche Vertreter nicht mehr. Nachdem der
Lebensgefährte auf Grund seiner Erwerbstätigkeit nicht mehr in der
Lage war, die genannten Arbeiten auszuführen, mussten keine
Ersatzkräfte aufgenommen werden, da die Bw. ihre Tätigkeit in Y
eingeschränkt und in der Folge aufgegeben habe, da sie nun in X in ihr
zeitweise überlassenen Räumlichkeiten arbeite. Die Vertreterin des Finanzamtes
hielt in allen Punkten die Feststellungen und die Rechtsansicht der
Betriebsprüfung und der Finanzbehörde, wie sie im bisherigen Verfahren
dargestellt worden waren, aufrecht. Von der Durchführung der
beantragten Einvernahme der Zeugen L und H betreffend den Umfang der
tatsächlich erbrachten Leistungen wurde Abstand genommen, da der erkennende
Senat keine Zweifel daran hatte, dass die Arbeiten tatsächlich im
behaupteten Umfang von L ausgeführt worden waren. Der
Der Senat ist in seiner
Entscheidung von folgendem Sachverhalt ausgegangen: Die Bw. hat in den Beilagen zu
den Erklärungen als Ausgabenposition bei der Einnahmenausgabenrechnung
betreffend Physiotherapie Honorare Mitarbeit L geltend gemacht. Aus den Beilagen
ergeben sich keine weiteren Aufschlüsse darüber, welche Arbeiten
honoriert wurden. In jenen Beilagen und in den Erklärungen war die Bw. noch
ledig und führte noch ihren Mädchennamen. Dass es sich bei L um den
Lebensgefährten und späteren Ehemann der Bw. handelt, war aus den
Erklärungen nicht ersichtlich. Dies wurde im Zuge des
Betriebsprüfungsverfahrens festgestellt. Weiters wurde im Zuge des
Prüfungsverfahrens festgestellt, für welche Arbeiten die Honorare
bezahlt worden waren und dass die Honorare jeweils einmal jährlich bei
Jahresabschluss verbucht worden waren. Der Zahlungsfluss wurde nicht
nachgewiesen. Hinsichtlich der Aufwendungen für den Arbeitsraum war im Akt
aus den Beilagen zu den Erklärungen ersichtlich, dass ein Benutzungsentgelt
Wohnung als Aufwand geltend gemacht worden war. Aus dem Akt war nicht
ersichtlich, um welche Wohnung es sich handelte. Die Betriebsprüfung
stellte fest, dass das Entgelt für die Benützung eines Raumes in der
Wohnung des Lebensgefährten bezahlt worden war, die der Bw. und dem
Lebensgefährten zur Befriedigung des Wohnbedürfnisses diente. Der Bescheid, mit dem die
Wiederaufnahme verfügt wurde, führte in der Begründung die
Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung an, welche dem
Prüfungsbericht zu entnehmen waren. Dem Prüfungsbericht sei auch die
weitere Begründung zu entnehmen. Die Betriebsprüfung führte in
ihrem Bericht als Wiederaufnahmegründe die Tz. 21 bis 30 an,
welche die Berechnung der Einkünfte und der Einkommensteuer darstellen. In
der Tz. 21 findet sich der Verweis, dass die Einkünfte aus
Physiotherapie in der Tz. 20 ermittelt wurden, wobei die Beträge
entsprechend der Berechnung und Begründung in den Tz. 18 (Zahlungen an
den Lebensgefährten) und Tz. 19 (Miete Arbeitsraum) zum Ansatz
gelangten. Dieser Sachverhalt ist
rechtlich wie folgt zu beurteilen: Gemäss
zulässig, wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im
Verfahren nicht geltend gemacht worden sind und die Kenntnis dieser
Umstände einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt
hätte. Neue Tatsachen sind
zusammenhängende tatsächliche Umstände, die im Zeitpunkt der
Bescheiderlassung bereits existent waren, aber erst später hervorgekommen
sind. Nur solche Umstände stellen einen tauglichen Wiederaufnahmegrund dar,
sofern sie geeignet sind, den Bescheid in seinem Spruch zu beeinflussen. Das
Hervorkommen der Tatsachen ist dabei jeweils aus der Sicht des jeweiligen
Verfahrens zu beurteilen. Es ist Aufgabe der Abgabenbehörde,
unmissverständlich darzutun, welche neuen Tatsachen als
Wiederaufnahmegründe bei Verfügung der Wiederaufnahme herangezogen
wurden. Bei der amtswegigen
Wiederaufnahme des Verfahrens ist daher zuerst die Rechtsfrage zu beantworten,
ob der Tatbestand der Wiederaufnahme des Abgabenverfahrens gegeben ist. Ist dies
zu bejahen, so ist in Ausübung des Ermessens zu entscheiden, ob die
Wiederaufnahme verfügt wird. Ziel der Wiederaufnahme ist das insgesamt
rechtmäßige Ergebnis. Die Ermessensübung ist entsprechend zu
begründen. Im vorliegenden Fall sind der
Behörde erst durch die Tätigkeit der Betriebsprüfung die oben
angeführten Tatsachen und Sachverhaltselemente hinsichtlich Honorare an L
(Tz. 18) und Benützungsentgelt Wohnung (Tz. 19) bekannt geworden.
Diese Umstände waren im Zeitpunkt der Bescheiderlassung bereits existent
und waren geeignet, einen im Spruch anders lautenden Bescheid
herbeizuführen. Aus dem Betriebsprüfungsbericht ist zweifelsfrei
erkennbar, dass die Behörde diese beiden Feststellungen als
Wiederaufnahmegrund zur Verfügung der Wiederaufnahme herangezogen hat.
Damit sind Tatsachen und Beweismittel im Sinne des
§ 303 Abs. 4 BAO neu hervorgekommen, die die
Behörde zur Wiederaufnahme des Verfahrens berechtigten. Die Behörde
hat die von ihr herangezogenen Wiederaufnahmegründe im
Betriebsprüfungsbericht klar benannt. Dass die Behörde den
Sachverhalt betreffend die Zahlungen an den Lebensgefährten aus dem
Veranlagungsverfahren des Lebensgefährten hätte kennen können,
ändert nichts daran, dass diese Zahlungen im Veranlagungsverfahren der Bw.
neu hervorgekommen sind, da das Hervorkommen bezogen auf das betreffende,
wiederaufzunehmende Verfahren beurteilt werden muss. Aus dem Steuerakt der Bw.
war der für die Besteuerung maßgebende Sachverhalt ohne die
Ermittlungen der Betriebsprüfung nicht erkennbar. Bei der Beurteilung der
Zulässigkeit der amtswegigen Wiederaufnahme handelt es sich - wie bereits
oben ausgeführt - um eine Ermessensentscheidung, deren
Rechtmäßigkeit unter Bedachtnahme auf die Bestimmungen des
§ 20 BAO zu beurteilen ist. Entsprechend dieser Bestimmung sind
Ermessensentscheidungen innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen des Ermessens
nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller
in Betracht kommender Umstände zu treffen. Dabei ist dem Gesetzesbegriff
"Billigkeit" die Bedeutung "Angemessenheit" in Bezug auf berechtigte Interessen
der Partei und dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das öffentliche
Interesse insbesondere an der Einhebung der Abgaben beizumessen. Eine derartige
Wiederaufnahmemöglichkeit, wobei die Geringfügigkeit an Hand der
steuerlichen Auswirkungen zu beurteilen ist. Bei den angeführten
Wiederaufnahmegründen Honorare an den Lebensgefährten und
Benützungsentgelt für einen Arbeitsraum in der Wohnung des
Lebensgefährten, die zu einer Überschussminderung von
116.500,00 ATS bei einem erklärten Überschuss von
216.725,00 ATS im Jahr 1996 führten, kann nicht von einer
geringfügigen steuerlichen Auswirkung ausgegangen werden. Es war daher der
Herstellung der Rechtsrichtigkeit gegenüber dem Prinzip der
Rechtssicherheit der Vorrang einzuräumen und die Berufung gegen die
Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer für das
Jahr 1996 als unbegründet abzuweisen. Vorsteuer:
Sachverhalt: Die Bw. erzielt Umsätze aus ihrer Tätigkeit als
Physiotherapeutin und aus der Vermietung der Praxisräumlichkeiten. Sowohl
in Zusammenhang mit der Tätigkeit als Physiotherapeutin als auch mit der
Vermietung der Praxisräumlichkeiten fallen Vorsteuern an. Die anfallenden
Vorsteuern können im Einzelfall nicht lückenlos den einzelnen
Tätigkeiten zugeordnet werden. Die Bw. hat die eigenen Umsätze aus
Physiotherapie zu den Umsätzen der Mieter der Praxisräumlichkeiten in
Relation gesetzt und danach die Aufteilung der Vorsteuer vorgenommen. Rechtliche
Abs 2 Z 1 UStG kann der Unternehmer, der die in dieser
Gesetzesstelle angeführten Erfordernisse erfüllt, die von anderen
Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene
Steuer als Vorsteuer abziehen. § 12 Abs. 3 Z 1 UStG
bestimmt, dass der Abzug von Vorsteuer ausgeschlossen ist, soweit der
Unternehmer die Gegenstände zur Ausführung von steuerfreien
Umsätzen verwendet. Bewirkt der Unternehmer neben steuerfreien
Umsätzen, die zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führen, auch
Umsätze, bei denen ein solcher Ausschluss nicht eintritt, so hat der
Unternehmer die Vorsteuerbeträge in abziehbare und nicht abziehbare
Vorsteuerbeträge aufzuteilen (§ 12 Abs. 4 UStG).
An Stelle einer Aufteilung gemäß Abs. 4 kann der Unternehmer die
Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der zum Ausschluss vom
Vorsteuerabzug führenden Umsätze zu den übrigen Umsätzen in
nicht abziehbare und abziehbare Vorsteuerbeträge aufteilen
(Abs. 5 leg. cit.). Im vorliegenden Fall hat die
Bw. die Vorsteuer nach dem Verhältnis der eigenen erzielten Umsätze zu
den erzielten Umsätzen der Mieter aufgeteilt. Die oben dargestellte
Regelung im Umsatzsteuergesetz ermöglicht jedoch eine Aufteilung der
Vorsteuer nach dem Verhältnis der zum Ausschluss führenden
Umsätze zu den übrigen Umsätzen, wobei mit den übrigen
Umsätzen die steuerpflichtigen Umsätze der Bw. gemeint sind.
Zweifelsfrei kann bei dieser Aufteilung nur auf die Umsätze der Bw.
abgestellt werden, da nur Umsätze der Bw. zum Vorsteuerabzug berechtigen
oder diesen ausschließen. Die Aufteilung der Vorsteuern laut
Erklärung entsprach daher nicht der Rechtslage. Werden vom Unternehmer
keine ausreichenden Anhaltspunkte zur Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach
Maßgabe der Zurechenbarkeit geboten und ergeben sich auch sonst keine
sinnvollen Anhaltspunkte für die Aufteilungsmethode, kann die Behörde
die subsidiär vorgesehene Methode der Aufteilung nach dem
Umsatzschlüssel anwenden. Die Angabe des steuerlichen Vertreters, von einem
Mitbenützerumsatz von 500.000,00 ATS auszugehen, stellt keine direkte
sachgerechte Zuordnung dar, wie sie der Abs. 4 leg. cit. verlangt. Vielmehr
wird dabei die Bezugsgröße nur geschätzt, in diesem Fall ist
jedoch zur Ermittlung der abzugsfähigen Vorsteuer nach Abs. 5 leg.
cit. vorzugehen. Das Gesetz spricht in den
angeführten Bestimmungen stets von Umsätzen. Mit Umsätzen ist die
Summe der Leistungsentgelte gemeint, bevor diese mit Umsatzsteuer belastet
werden. Es entspricht daher der Gesetzeslage, wenn die Finanzbehörde zur
Ermittlung des Aufteilungsschlüssels die Nettoumsätze herangezogen
hat. Die Aufteilung der
Betriebsprüfung bzw. der Finanzbehörde ist daher nicht zu
beanstanden. Zahlungen
Lebensgefährte: Sachverhalt: Der Lebensgefährte
der Bw. führte im Streitzeitraum für den Betrieb der Bw.
Reparaturarbeiten an den Geräten zur Körperertüchtigung,
Reinigungsarbeiten, EDV-Arbeiten und Buchhaltungsarbeiten durch. Für diese
Arbeiten wurden jährlich bei Durchführung des Jahresabschlusses
Aufwendungen verbucht. Ein eigenes Konto, auf dem diese Aufwendungen verbucht
worden wären, wurde nicht vorgelegt. Ein Nachweis des Zahlungsflusses wurde
im gesamten Verfahren nicht beigebracht. Eine vertragliche Vereinbarung
betreffend diese Arbeiten und deren Entlohnung wurde nicht beigebracht.
Aufzeichnungen über den Zeitpunkt der Durchführung der Arbeiten,
über das Ausmaß der ausgeführten Arbeiten, die Ermittlung des
Honorars und die Art und über den Zeitpunkt der Entlohnung der
durchgeführten Arbeiten konnten nicht vorgelegt werden. Der
Lebensgefährte war im Jahr 1996 Student, ab August 1997
halbtägig in X nichtselbstständig tätig. Dem Lebensgefährten
war daran gelegen, ein entsprechendes Einkommen zu erzielen. Beweiswürdigung: Der
Senat erachtet es für glaubwürdig, dass der Lebensgefährte der
Bw. die Arbeiten im behaupteten Umfang ausgeführt hat. Der
Lebensgefährte bezog im Jahr 1996 kein eigenes, im Jahr 1997 nur
ein geringfügiges Einkommen. Weiters war er erst ab August 1997
nichtselbstständig beschäftigt, sodass es glaubwürdig und
naheliegend ist, dass der Lebensgefährte und spätere Ehemann die Bw.
in ihrem Erwerb nach Kräften unterstützt hat. Mangels Vorlage eines
Vertrages oder Aufzeichnungen über die durchgeführten Arbeiten und
Berechnung der Höhe des Honorars geht der Senat davon aus, dass der
Lebensgefährte zu den Arbeiten im Bedarfsfalle herangezogen wurde, ohne
dass eine darüber hinaus bestehende schriftliche oder konkrete
mündliche Vereinbarung bestand, welche Arbeiten wann und gegen welches
Honorar durchgeführt werden sollten und wann diese entlohnt werden sollten.
Ab August 1997 führte dieser die Arbeiten, soweit ein Bedarf bestand
und dies mit seiner Berufstätigkeit in X vereinbar war, unter
Rücksichtnahme auf seine nichtselbstständige Beschäftigung in der
ihm verbleibenden Freizeit aus. Nach Ansicht des Senates bestritt die Bw. mit
diesen Zahlungen den Lebensunterhalt des Lebensgefährten als Gegenleistung
für die Unterstützung im Erwerb der Bw.. Das Vorbringen des steuerlichen
Vertreters, es habe eine handschriftliche Vereinbarung gegeben, welche er der
Prüferin ausgehändigt und nicht mehr zurückerhalten habe, ist
nach Ansicht des Senates nicht glaubwürdig. Der Senat schenkt daher der
Prüferin Glauben, dass eine derartige Vereinbarung im gesamten
Prüfungsablauf nicht vorgelegt wurde. Für die Behauptung, dass laufend
abgerechnet worden sei und der Lebensgefährte bar bezahlt worden sei, wurde
auch in der mündlichen Verhandlung kein Nachweis erbracht. Rechtliche
Würdigung: Bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen fehlt
es in der Regel an dem zwischen Fremden bestehenden Interessengegensatz, der aus
dem Bestreben der Vorteilsmaximierung jedes Vertragspartners resultiert. Im
Hinblick auf den in der Regel fehlenden Interessengegensatz müssen
eindeutige und objektiv tragbare Vereinbarungen vorliegen, die eine klare
Abgrenzung zwischen der steuerlich beachtlichen Sphäre der
Einkommenserzielung und der steuerlich unbeachtlichen Sphäre der
Einkommensverwendung zulassen. Hinsichtlich der Beurteilung von
Vertragsbeziehungen zwischen Lebensgefährten ist auf Grund des im gleichen
Ausmaß fehlenden Interessensgegensatzes der gleiche Maßstab wie
zwischen nahen Angehörigen anzulegen (VwGH 19.5.1992, 92/14/0032). Der Verwaltungsgerichtshof hat
daher in ständiger Rechtsprechung Vereinbarungen zwischen nahen
Angehörigen im Hinblick auf den fehlenden Interessengegensatz steuerlich
nur dann anerkannt, wenn sie nach
außen ausreichend zum Ausdruck kommen, weil sonst steuerliche Folgen
willkürlich herbeigeführt werden könnten;
klaren, eindeutigen, jeden Zweifel ausschließenden Inhalt aufweisen
Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden
Damit die steuerliche
Abzugsfähigkeit derartiger Aufwendungen gegeben ist, müssen nach der
Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes stets alle drei Voraussetzungen
erfüllt sein. Der Vertrag muss für
Dritte erkennbar werden. Die nachträgliche Mitteilung an das Finanzamt im
Zuge der Erklärung reicht dafür grundsätzlich nicht aus. Eine
Meldung der Vertragsbeziehung zwischen der Bw. und ihrem Lebensgefährten
vor Ablauf des Besteuerungszeitraumes, in dem das Vertragsverhältnis seinen
steuerwirksamen Anfang nehmen soll, stellt ein ausreichendes Erscheinen nach
außen dar. Diese Voraussetzung erfüllt die Vereinbarung der Bw.
nicht. Sie ist als bloß mündliche Abrede nicht in der für eine
Anerkennung im Bereich des Steuerrechts erforderlichen objektiv hinreichend
überprüfbaren Weise nach außen zum Ausdruck gekommen. Es war
beispielsweise für die Behörde nicht erkennbar, dass eine derartige
Vereinbarung bestand und welchen Inhalt sie hatte. Die Bekanntgabe der bezahlten
Honorare in der Erklärung reicht dafür nicht hin. Klarer Inhalt eines
Werkvertrages bedeutet, dass festgelegt sein muss, wann welche Arbeiten erbracht
werden müssen, in welcher Höhe und auf welche Art diese entlohnt
werden. Ein derartig klarer und feststehender Inhalt konnte von der Bw. nicht
nachgewiesen werden. Es gibt weder schriftliche Vereinbarungen oder
Aufzeichnungen über die vom Lebensgefährten erbrachten Leistungen,
noch ist erkennbar, wie die Höhe der geltend gemachten Beträge
berechnet worden ist. Auch ein Zahlungsnachweis wurde nicht erbracht. Es liegt
daher den Zahlungen kein eindeutiger, klarer, jeden Zweifel
ausschließender Inhalt einer Vereinbarung vor. Maßgebend für die
Prüfung, ob die betreffende Vereinbarung dem Fremdvergleich standhält,
ist die im Wirtschaftsleben allgemein geübte Praxis, nicht hingegen, ob in
einem konkreten Fall eine Person den Vertrag gleichen Inhaltes auch mit einem
fremden Dritten geschlossen hätte. Maßgeblich ist in diesem
Zusammenhang für die steuerliche Anerkennung, ob mit dem nahen
Angehörigen eine auch sonst erforderliche Arbeitskraft ersetzt wird.
Diesbezüglich wurde in der mündlichen Verhandlung vorgebracht, dass
nach der Einstellung der Arbeiten durch den Lebensgefährten keine
Ersatzkräfte aufgenommen werden mussten. Weiters fehlt bei fremden
Arbeitskräften üblicherweise im Falle der Übernahme von
Buchhaltungs- oder EDV-Arbeiten die Bereitschaft, auch Reinigungsarbeiten zu
übernehmen, und umgekehrt können Arbeitskräfte, die
Reinigungsarbeiten übernehmen, mangels entsprechender Qualifikation nicht
zu Buchhaltungs- oder EDV-Arbeiten herangezogen werden. Vielmehr deuten diese
Umstände und die Vielfältigkeit der Aufgaben (Reinigung, EDV,
Reparatur) darauf hin, dass es sich bei den ausgeführten Arbeiten des
Lebensgefährten um jene Art von Mitarbeit im Erwerb eines nahen
Angehörigen handelte, wie sie unter Familienmitgliedern üblich ist,
die jedoch steuerlich unbeachtlich ist. Dafür spricht auch, dass die
Arbeiten ab der Berufstätigkeit des Lebensgefährten von diesem in
seiner neben der nichtselbstständigen Tätigkeit verbleibenden Freizeit
verrichtet wurden. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes spricht ein
Tätigwerden in der Freizeit für familienhafte Mitarbeit. Der vorliegende Werkvertrag
erfüllt daher weder die Voraussetzung, nach außen hinreichend zum
Ausdruck gekommen zu sein, noch die Anforderung, einen klaren, eindeutigen,
jeden Zweifel ausschließenden Inhalt aufzuweisen, noch erfüllt er die
Voraussetzung der Fremdüblichkeit. Bei dem vorliegenden
Arbeitsverhältnis zwischen der Bw. und ihrem Lebensgefährten handelt
es sich auf Grund der Gestaltung und Abwicklung dieser Leistungsbeziehung um
familienhafte Mitarbeit und ist daher den diesbezüglichen Aufwendungen die
steuerliche Anerkennung zu versagen (vgl. auch VwGH 1.7.2003,
98/13/0184). Die Bw. bringt selbst vor, dass
dem Lebensgefährten daran gelegen gewesen sei, ein entsprechendes Einkommen
zu erzielen. Mit diesem Vorbringen zeigt die Bw. jedoch nicht auf, dass die
geltend gemachten Aufwendungen durch ihren Betrieb veranlasst worden sind (vgl.
VwGH 16.9.2003, 97/14/0054). Dass der Lebensgefährte
die von der Bw. geltend gemachten Aufwendungen in seinen Steuererklärungen
als Einnahmen ausgewiesen hat, ist für die Beantwortung der Frage, ob die
Zahlungen zu berücksichtigen sind, abgabenrechtlich nicht von Bedeutung.
Die Erklärung von Einnahmen in der Überzeugung, dass diese in dieser
Form der Besteuerung unterzogen werden müssten, befreit die
Abgabenbehörde nicht von der im § 114 Bundesabgabenordnung
normierten Verpflichtung zur Gesetzmäßigkeit der Vollziehung der
Abgabenvorschriften. Miete
Arbeitsraum: Sachverhalt: Die Bw. lebte im Streitzeitraum
im Wohnungsverband mit ihrem Lebensgefährten in dessen Wohnung von etwa
65 qm. Sie erzielte in diesem Zeitraum positive Einkünfte aus der
Tätigkeit als Physiotherapeutin, die in eigenen, von der Wohnung
örtlich getrennten Praxisräumlichen ausgeführt wurde. Als
Arbeitsraum nutzte sie einen Raum von 12,58 qm, welcher vor Eröffnung
ihres Betriebes ihrem Lebensgefährten als Studierzimmer diente. Der Raum
liegt zwischen dem Schlafraum und dem Wohnzimmer und ist durch das Vorzimmer
begehbar. Die Möblierung des Raumes besteht aus einigen Kästen, einer
Couch und einem Schreibtisch. Die Bw. nutzt diesen Raum zur Lagerung von
Buchhaltungsunterlagen, von einschlägigen Prospekten und zum
ungestörten Durchführen der Verwaltungsagenden, die sich aus der
Tätigkeit als Physiotherapeutin und aus dem Handel mit den medizinisch
technischen Geräten ergeben. Die von der Wohnung örtlich getrennten
Praxisräumlichkeiten für die Physiotherapie bestanden aus zwei
Therapieräumen, einer Küche und einem Vorraum mit Rezeption. Der
Handel mit den medizinisch technischen Geräten wurde von der Bw.
aufgenommen, um die von ihr in der Praxis benötigten Geräte selbst
billiger beziehen zu können. Die im Zuge der physiotherapeutischen Praxis
und im Zuge der Vorträge hergestellten Kontakte mit Patienten,
Schülern, Ärzten und sonstigem medizinischen Personal wurden von der
Bw. für den Handel genutzt und dabei die Bestellungen von Geräten
entgegengenommen. Rechtliche
Würdigung: Laut
dürfen bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen
werden: "Aufwendungen oder Ausgaben
für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung
sowie für Einrichtungsgegenstände der Wohnung. Bildet ein im
Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten
seiner Einrichtung abzugsfähig."
Die Abzugsfähigkeit ist allerdings auch nur dann
gegeben, wenn ein beruflich verwendetes Arbeitszimmer, das den Mittelpunkt der
gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit darstellt, nach der Art
der Tätigkeit des Steuerpflichtigen unbedingt notwendig ist und der zum
Arbeitszimmer bestimmte Raum tatsächlich ausschließlich oder nahezu
ausschließlich beruflich genutzt wird (VwGH 23.5.1996, 94/15/0063). Da die Bw. den Arbeitsraum nach ihren Angaben in der
Berufung für die physiotherapeutische Tätigkeit benötigt und nach
dem Akteninhalt für den Handel mit den medizinisch technischen Geräten
nutzt, muss für jede Betätigung beurteilt werden, ob das Arbeitszimmer
den Tätigkeitsmittelpunkt darstellt. Ob ein Arbeitszimmer einen Tätigkeitsmittelpunkt
darstellt, ist nach dem Maßstab der Verkehrsauffassung, nach dem typischen
Berufsbild zu beurteilen. Außerhalb des Arbeitszimmers liegt der
Tätigkeitsschwerpunkt danach bei folgenden Berufen, wobei die
Aufzählung eine beispielhafte ist: Lehrer, Richter, Vortragender,
Vertreter, Freiberufler mit auswärtiger Betriebsstätte (Kanzlei,
Praxis). In einem Arbeitszimmer liegt der Tätigkeitsschwerpunkt dagegen zum
Beispiel bei einem Gutachter, Schriftsteller, Maler Bildhauer etc. Die Tätigkeit als Physiotherapeutin beinhaltet im
wesentlichen die Behandlung von Patienten, welche in den
Praxisräumlichkeiten geschieht und ist damit in etwa der Tätigkeit
eines Freiberuflers mit auswärtiger Praxis vergleichbar. Diese
Tätigkeit wird daher nach dem Maßstab der Verkehrsauffassung nicht
typischerweise in einem im Wohnungsverband gelegenen Arbeitszimmer erbracht,
sodass dieses Arbeitszimmer sodann nicht den Tätigkeitsmittelpunkt
darstellt. Dass bisweilen Schreibarbeiten und Vorbereitungen notwendig sind,
macht jedoch ein dafür verwendetes Zimmer nicht zum Mittelpunkt der
Tätigkeit. Im Hinblick auf Vortragstätigkeit hat etwa der VwGH
wiederholt ausgesprochen (siehe etwa VwGH 20.1.1999, 98/13/0132), dass solche
Vor-und Nachbereitungsarbeiten keineswegs den Mittelpunkt der Kerntätigkeit
verlagern können. Gleiches muss analog wohl auch für die
physiotherapeutische Tätigkeit gelten, sodass auch hier die Vor- und
Nachbereitungsarbeiten nicht den Mittelpunkt der Kerntätigkeit, das ist die
Behandlung der Patienten, in das Arbeitszimmer verlagern können. Die
Aufwendungen für das Arbeitszimmer fallen daher bereits auf Grund der
Tatsache, dass dieses nicht den Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit als
Physiotherapeutin bildet, unter das Abzugsverbot des
§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG. Die
Notwendigkeit des Arbeitszimmers und dessen ausschließliche oder nahezu
ausschließliche berufliche Nutzung bedarf daher keiner
Überprüfung mehr. Der materielle Schwerpunkt des Handels mit medizinisch
technischen Geräten liegt in der Herstellung der Kontakte zu den Kunden und
in der Akquisition der Aufträge. Diesbezüglich führte der
steuerliche Vertreter aus, dass die Kontaktaufnahme für den Handel und die
Akquisition der Aufträge im Rahmen der physiotherapeutischen Tätigkeit
und im Rahmen der Vortragstätigkeit erfolgte. Kunden seien Kollegen,
Besucher der Vorträge, Patienten und Ärzte, mit denen die Bw. als
Physiotherapeutin im weiten Sinn zu tun habe. Damit erfolgt die wesentliche
Tätigkeit des Handels außerhalb des Arbeitszimmers. Der Arbeitsraum
stellt daher auch beim Handel mit medizinisch technischen Geräten nicht den
Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit dar. Die Aufwendungen fallen
daher auch in dieser Hinsicht unter das Abzugsverbot des
§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG und
können damit keine Berücksichtigung als Betriebsausgaben
finden. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien,
27. November 2003 nach oben