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Timestamp: 2019-06-18 09:43:04
Document Index: 107681547

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 7', '§ 13', '§ 15', '§ 168', '§ 662', '§ 13', 'Art. 13', '§ 25', '§ 13', '§ 13', '§ 164', '§ 168', '§ 13', '§ 126', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 15', '§ 18', '§ 13', '§ 705', '§ 16', '§ 230', '§ 4', '§ 15', '§ 168', '§ 662', '§ 155', '§ 295']

BFH v. 10.12.2008 - II R 34/07 - NWB Urteile
BFH v. 10.12.2008 - II R 34/07
BFH v. 10.12.2008 - II R 34/07 BStBl 2009 II S. 312
Schenkungsteuer: Mitunternehmerinitiative nach Anteilsschenkung unter Vorbehaltsnießbrauch?
Wenden Eltern Teile ihrer Beteiligungen an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft unentgeltlich ihren Kindern zu und behalten sie sich dabei den lebenslänglichen Nießbrauch vor, fehlt es den Kindern an der für die Anwendung des § 13a ErbStG erforderlichen Mitunternehmerinitiative, wenn vereinbart ist, dass die Nießbraucher die Gesellschafterrechte der Kinder wahrnehmen und die Kinder den Eltern „vorsorglich” Stimmrechtsvollmacht erteilen.
Gesetze: ErbStG § 7 Abs. 1 Nr. 1ErbStG § 13aEStG § 15 Abs. 3BGB § 168 Satz 2BGB § 662
Instanzenzug: FG Rheinland-Pfalz vom 27. April 2006 4 K 2164/03 BFH II R 34/07 (Verfahrensverlauf), BFH - II R 34/07, Verfahrensverlauf
Zur Regelung ihrer Vermögensnachfolge gründeten die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) und ihr Ehemann zunächst eine Grundstücks-Verwaltungs GmbH (GmbH) und zusammen mit dieser als Komplementärin durch notariell beurkundeten Vertrag vom 28. Dezember 2001 (UR-Nr. 1154/2001) eine GmbH & Co. KG (KG), an deren Gesellschaftsvermögen die Eheleute je zur Hälfte und die GmbH nicht beteiligt sein sollten. Das Gesellschaftskapital sollte 20 000 € betragen und von den Eheleuten durch Einbringung eines ihnen bis dahin zu hälftigem Miteigentum gehörenden bebauten Grundstücks sowie der damit zusammenhängenden Verbindlichkeiten in Höhe von 511 292 € aufgebracht werden. Soweit der Wert des Grundstücks „die Kommanditeinlage” überstieg, war die Differenz hälftig auf variablen Kapitalkonten auszuweisen. Die festen Kapitalkonten sollten das Maß der Gesellschaftsrechte bestimmen. Die KG wurde am 16. April 2002 ins Handelsregister eingetragen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) ermittelte einen Grundbesitzwert für Zwecke der Schenkungsteuer auf den 28. Dezember 2001 für das von den Eheleuten in die KG eingebrachte Grundstück in Höhe von 1 552 282,15 € und setzte mit Bescheid vom 5. Dezember 2002 wegen der Schenkung der Klägerin an die Tochter eine Steuer von 8 184 € fest. Als Ausführungszeitpunkt der Schenkung war der Tag der Eintragung der KG ins Handelsregister, nämlich der 16. April 2002 , angegeben. Der schenkweise Erwerb war mit 1/4 von 90 v.H. von (abgerundet 1 552 000 € ./. 511 292 €), nämlich mit 234 159 €, angesetzt.
Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin verlangt hatte, ihr die Steuervergünstigungen des § 13a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes i.d.F. vor Inkrafttreten des Art. 13 Nr. 1 des Haushaltsbegleitgesetzes 2004 vom 29. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 3076) —ErbStG— zu gewähren, blieben ohne Erfolg. Das FA stundete lediglich mit Einspruchsentscheidung vom 30. Juni 2003 die Steuer vollen Umfangs nach § 25 Abs. 1 ErbStG. Auch das Finanzgericht (FG) war der Ansicht, die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG könnten nicht gewährt werden, weil die Kinder keine Mitunternehmer geworden seien. Es fehle an der Mitunternehmerinitiative, weil die Gesellschafterrechte der Kinder von den Nießbrauchern wahrgenommen würden, und wegen des umfassenden Entnahmerechts der Nießbraucher auch an dem Mitunternehmerrisiko.
Im Klageverfahren hatte die Klägerin ein auf Januar 2002 datiertes und von den Eltern sowie den Kindern unterschriebenes Schriftstück vorgelegt, in dem festgestellt wurde, es sei von Anfang an gewollt gewesen, auch die variablen Kapitalkonten in die Zuwendungen einzubeziehen. Dies solle mit dem Schriftstück klargestellt werden.
Mit der Revision rügt die Klägerin fehlerhafte Anwendung des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie Abs. 2 und 4 Nr. 1 ErbStG. Die den Eltern erteilte Stimmrechtsvollmacht stehe einer Mitunternehmerinitiative der Kinder nicht entgegen. Durch die Vollmachten seien deren Stimmrechte nicht erloschen. Die Kinder könnten jederzeit persönlich an den Gesellschafterversammlungen teilnehmen und ihr Stimmrecht ausüben. Die damit gegebenen Gestaltungsmöglichkeiten seien von den Kindern auch genutzt worden. Dazu verweist die Klägerin auf das oben erwähnte und vom 2. Januar 2002 datierende Schriftstück. Außerdem stehe —so die Klägerin— den Kindern das Widerrufsrecht gemäß § 164 Satz 1 des Handelsgesetzbuches (HGB) zu. Auch die Vollmachten könnten gemäß § 168 Satz 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) jederzeit widerrufen werden; diese Möglichkeit habe schon zum Ausführungszeitpunkt der Schenkung bestanden. Im Übrigen ergebe sich aus dem „Vollmachtsverhältnis” die Verpflichtung des Bevollmächtigten, die Vollmacht ausschließlich im Interesse des Vollmachtgebers auszuüben. Die Kinder hätten auch ein Mitunternehmerrisiko getragen. Dem stehe das Entnahmerecht der Eltern nicht entgegen. Ein Verlust des Gesellschaftsvermögens hätte auch sie betroffen. Sollten die Kinder nicht Mitunternehmer geworden sein, stelle sich die Frage, ob dies überhaupt rechtserheblich sei. Entscheidend sei doch lediglich, dass das übertragene Vermögen Betriebsvermögen sei. Dieses Erfordernis sei unabhängig von einer Mitunternehmerstellung der Kinder erfüllt. Schließlich rügt die Klägerin das Übergehen eines Beweisantrags.
Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung den Schenkungsteuerbescheid vom 5. Dezember 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Juni 2003 dahin zu ändern, dass die Steuervergünstigungen gemäß § 13a ErbStG gewährt und die Steuer dadurch auf 0 € herabgesetzt werden.
Das FA ist der Revision entgegentreten.
Die Revision ist unbegründet; sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG sind zu Recht verweigert worden, da die Kinder nicht Mitunternehmer geworden sind. Es fehlt zumindest an der erforderlichen Mitunternehmerinitiative.
1. Die KG ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft. Zugewendet sind Teile von den Kommanditbeteiligungen der Eltern (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 14. Dezember 1995 II R 79/94 , BFHE 179, 166, BStBl II 1996, 546). Deren vom FA mit Hilfe des Grundbesitzwerts ermittelten Werte sind nicht zu beanstanden.
2. Das FG hat auch zutreffend erkannt, dass die Klägerin durch die Verweigerung der Steuervergünstigungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG in ihren Rechten nicht verletzt wurde.
a) Gemäß § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG kommen die Vergünstigungen in Betracht für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb u.a. eines Anteils an einem Gesellschaftsanteil i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder eines Anteils daran. Im Streitfall war Erwerbsgegenstand nicht jeweils ein Anteil an einem Gesellschaftsanteil im Sinne der genannten Vorschriften des EStG, sondern ein Teil von einem Gesellschaftsanteil. Dies unterscheidet den Sachverhalt von demjenigen, der dem Urteil des FG Münster vom 10. November 2005 3 K 5635/03 Erb (Entscheidungen der Finanzgerichte —EFG— 2006, 422), auf das sich die Klägerin beruft, zugrunde lag. Damals ging es um eine typisch stille Unterbeteiligung, die die Frage aufwarf, ob überhaupt etwas zugewendet worden ist. Das Urteil wurde nur im Ergebnis bestätigt, weil es an einer Zuwendung fehlte ( BFH-Urteil vom 16. Januar 2008 II R 10/06 , BFHE 220, 513, BStBl II 2008, 631). Geht es um die Abspaltung von einem Gesellschaftsanteil, die mit der Aufnahme eines weiteren Gesellschafters in die Gesellschaft verbunden ist (vgl. dazu R 51 Abs. 3 Satz 3 der Erbschaftsteuer-Richtlinien —ErbStR— 2003), muss der Empfänger dieses abgespaltenen Teils seinerseits Mitunternehmer werden, um die Vergünstigungen des § 13a ErbStG beanspruchen zu können.
aa) Es kann auf sich beruhen, ob und inwieweit ein Nießbrauch, mit dem der Anteil an einer Personengesellschaft belastet ist und dessen Ausgestaltung nicht von den inhaltlichen Vorgaben des BGB abweicht, dazu berechtigt, die Mitverwaltungsrechte und das Stimmrecht des Gesellschafters wahrzunehmen (vgl. dazu Ulmer in Münchener Kommentar zum BGB, Bd. 5, 4. Aufl. 2004, § 705 Rdnrn. 99-102; Gummert in Münchener Handbuch des Gesellschaftsrechts, Bd. 1, 2004, § 16 Rdnr. 26; Karsten Schmidt in Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, Bd. 3, 2007, Vor § 230 Rdnr. 21; W. Müller in Beck'sches Handbuch der Personengesellschaften, 2. Aufl. 2002, § 4 Rz 21); denn ein nach den Vorgaben des BGB ausgestalteter Nießbrauch lässt jedenfalls die Mitunternehmerinitiative des Nießbrauchsbestellers nicht entfallen (so BFH-Urteil vom 1. März 1994 VIII R 35/92 , BFHE 175, 231, BStBl II 1995, 241, 245). Im Streitfall haben die Vertragspartner jedoch über die Vorgaben des BGB hinaus bestimmt, die Gesellschaftsrechte —gemeint sind die Gesellschafterrechte— sollten von den Eltern als Nießbrauchern wahrgenommen werden. Damit haben sich die Eltern deren Ausübung vorbehalten. Nur für den Fall, dass diese Abrede aus rechtlichen Gründen das angestrebte Ziel verfehlt, die Gesellschaftsrechte wie bisher, aber nunmehr als Nießbraucher weiter ausüben zu können, haben die Kinder den Eltern „vorsorglich” eine Stimmrechtsvollmacht erteilt (vgl. dazu Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, 4. Aufl. 2002, S. 1824). Spätestens damit ist die Position der Kinder in der KG so geschwächt, dass von einer Mitunternehmerschaft nicht mehr gesprochen werden kann.
bb) Die Kinder haben sich der Ausübung ihrer Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte begeben und damit den Eltern auch die Möglichkeit eingeräumt, trotz des gesellschaftsvertraglich dafür vorgesehenen Erfordernisses der Einstimmigkeit den Gesellschaftsvertrag ggf. zum Nachteil der Kinder zu ändern. Das schließt eine Mitunternehmerinitiative der Kinder aus (vgl. auch Schmidt/Wacker, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 27. Aufl. 2008, § 15 Rz 751, 756). Daran vermag die Regelung des § 168 Satz 2 Halbsatz 1 BGB, wonach eine Vollmacht auch bei Fortbestehen des ihrer Erteilung zugrundeliegenden Rechtsverhältnisses widerruflich ist, nichts zu ändern. Die Regelung steht nämlich unter dem einschränkenden Halbsatz 2 der Vorschrift, wonach die Widerruflichkeit entfällt, wenn sich aus dem ihrer Erteilung zugrundeliegenden Rechtsverhältnis etwas anderes ergibt. Vorliegend ergibt sich etwas anderes. Das der Vollmachtserteilung zugrundeliegende Rechtsverhältnis erschließt sich nämlich im Streitfall aus der ihrer Erteilung vorangestellten Abrede, wonach die Gesellschaftsrechte von den Nießbrauchern wahrgenommen werden. Denn wegen der Bedenken, ob eine derartig weitgehende Abrede zulässig ist, wurde „vorsorglich” eine Stimmrechtsvollmacht erteilt. Die Abrede über die Wahrnehmung der Gesellschaftsrechte sieht aber keine Widerrufsrechte vor. Solche Widerrufsrechte lassen sich auch nicht aus dem Auftragsrecht herleiten. Die Eltern sahen sich hinsichtlich der Wahrnehmung der Gesellschafterrechte der Kinder nicht als deren Beauftragte (§ 662 BGB). Sie wollten diese Gesellschafterrechte —für die Kinder erkennbar— mittels der Stellung als Vorbehaltsnießbraucher in Kontinuität (weiter) ausüben. Damit ist auch die der Absicherung dienende Vollmacht unwiderruflich. Unter diesen Umständen kann auf sich beruhen, ob eine freie Widerruflichkeit der Vollmacht überhaupt erheblich oder deshalb unbeachtlich wäre, weil mit der Ausübung eines solchen Widerrufsrechts im Verhältnis zwischen Schenker und Beschenkten nicht zu rechnen wäre.
cc) Das während des Klageverfahrens vorgelegte und auf den Januar 2002 datierte Schriftstück, das auch von den Kindern unterzeichnet ist, beweist entgegen der Ansicht der Klägerin nicht, dass die Kinder bei Gesellschaftsbeschlüssen auch persönlich abgestimmt hätten. Das Schriftstück betrifft keine Gesellschaftsangelegenheit im Sinne der Stimmrechtsregelung in der KG, sondern den Vertrag UR-Nr. 1156/2001, der neben der Zuwendung der Gesellschaftsbeteiligungen die Stimmrechtsregelung im Rahmen der Nießbrauchsbestellung überhaupt erst begründet. Eine schriftliche Erklärung aber, die eine einvernehmliche Interpretation dieses Vertrages durch die Vertragsparteien darstellen soll, muss durch die Vertragsparteien persönlich abgegeben werden.
3. Die Rüge, das FG habe einen Beweisantrag übergangen und dadurch die Sache mangelhaft aufgeklärt, greift nicht durch. Unabhängig davon, ob sich der Beweisantrag aus dem vorbereitenden Schriftsatz an das FG vom 24. September 2003 überhaupt auf entscheidungserhebliche Tatsachen bezog, hat die Klägerin ein etwaiges Rügerecht bereits gemäß § 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung (ZPO) verloren (vgl. dazu BFH-Urteil vom 20. April 1989 IV R 299/83 , BFHE 157, 106, BStBl II 1989, 727). Ausweislich der Niederschrift über die mündliche Verhandlung am 27. April 2006 ist weder der Antrag wiederholt noch die Nichterhebung der angebotenen Beweise gerügt worden (vgl. BFH-Beschlüsse vom 30. Juli 2002 X B 40/02, BFH/NV 2003, 56, sowie vom 15. Januar 2004 XI B 203/02, BFH/NV 2004, 657).
Zweifel an der Entscheidungserheblichkeit der unter Beweis gestellten Tatsachen ergeben sich aus Folgendem: Selbst wenn den Kindern trotz der Stimmrechtsregelung das Recht verblieben wäre, an den Gesellschafterversammlungen teilzunehmen —auch dies wäre ein Mitverwaltungsrecht (Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, 4. Aufl. 2002, S. 558)—, wäre aus denselben Gründen, die gemäß den vorstehenden Ausführungen zu II. 2. c) gegen eine Widerruflichkeit der Stimmrechtsvollmachten sprechen, auch eine persönliche Stimmrechtsausübung durch die Kinder ausgeschlossen, sofern die Eltern sie nicht im Einzelfall gestatten.
FG Köln 29.6.2017 - 7 K 1654/16
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BFH/NV 2009 S. 491 Nr. 3
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DB 2009 S. 380 Nr. 8
DStR 2009 S. 321 Nr. 7
DStRE 2009 S. 326 Nr. 5
DStZ 2009 S. 226 Nr. 7
EStB 2009 S. 129 Nr. 4
GmbHR 2009 S. 386 Nr. 7
HFR 2009 S. 383 Nr. 4
KÖSDI 2009 S. 16401 Nr. 3
NJW-RR 2009 S. 722 Nr. 11
StB 2009 S. 100 Nr. 4
StBW 2009 S. 6 Nr. 5
StuB-Bilanzreport Nr. 5/2009 S. 203
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[JAAAD-08089]
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