Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=28041&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-05-27 04:25:53
Document Index: 391402507

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 8', '§ 8', '§ 188', '§ 188', '§ 23', '§ 192', '§ 252', '§ 4', '§ 5', '§ 4', '§ 5', '§\n4', '§ 4', '§ 10', '§ 18', '§ 117', '§ 18']

Zuordnung von Aufwendungen bei einem teils betrieblich genutzten, teils vermieteten Gebäude - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 25.04.2007, RV/1451-L/02
Zuordnung von Aufwendungen bei einem teils betrieblich genutzten, teils vermieteten Gebäude
Finanzsenat hat über die Berufung des JH, O,W, vertreten durch Firma WP,
Steuerberater, 4040 Linz, J.-W.-Kleinstraße 18, vom
3. Jänner 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes X vom
29. November 2001 betreffend Einkommensteuer für den Zeitraum 1994
bis 2000 entschieden: 1) Der Berufung
betreffend Einkommensteuer für die Jahre
1994 bis 1996 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen
Bescheide werden abgeändert. 2) Die Berufung
1997 bis 2000 wird als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide
betreffend Einkommensteuer 1998 bis 2000 werden abgeändert. Das Einkommen und die Höhe der in den
abgeänderten Einkommensteuerbescheiden angeführten Abgaben
1994 Einkommen 0,00 S Einkommensteuer 0,00 S 0,00 S ergibt folgende festgesetzte
1995 Einkommen 0,00 S Einkommensteuer 0,00 S 0,00 S ergibt folgende festgesetzte
1996 Einkommen 73.193,00 S Einkommensteuer 0,00 S anrechenbare Lohnsteuer - 9.003,10 S - 9.003,00 S ergibt folgende festgesetzte Einkommensteuer
(Gutschrift) - 654,28 €
1998 Einkommen 0,00 S Einkommensteuer 1.225,02 S anrechenbare Lohnsteuer - 21.148,60 S - 19.924,00 S ergibt folgende festgesetzte Einkommensteuer
(Gutschrift) - 1.447,94 €
1999 Einkommen 0,00 S Einkommensteuer 1.251,06 S anrechenbare Lohnsteuer - 22.100,70 S - 20.850,00 S ergibt folgende festgesetzte Einkommensteuer
(Gutschrift) - 1.515,24 €
2000 Einkommen 186.466,00 S Einkommensteuer 21.546,66 S anrechenbare Lohnsteuer - 18.442,20 S 3.104,00 S ergibt folgende festgesetzte
Einkommensteuer 225,58 €
Bemessungsgrundlagen, die Höhe der Abgaben und deren Berechnung sind den am
Ende der folgenden Entscheidungsgründe als Beilage angeschlossenen
Der Berufungswerber war im berufungsgegenständlichen
Zeitraum als Bäcker tätig und bezog aus dieser Tätigkeit
Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Bis zum 30. August 1996 betrieb er das
Bäckereigewerbe als
Einzelunternehmer. Der Gewinn wurde
§ 4 Abs. 1 EStG 1988 ermittelt. Mit
Kommanditgesellschaft- und Zusammenschlussvertrag vom 27. Mai 1997 brachte er
sein Einzelunternehmen mit dem Standort W und den Filialen in O und V
rückwirkend per 1. September
1996 (siehe Punkt VI, 1. des Vertrages) in die
"Bäckerei und Konditorei H
KG" ein. Der Berufungswerber war fortan Kommanditist dieser
Gesellschaft; sein Sohn WH fungierte als Komplementär (siehe Punkt I des
Vertrages). Das Einzelunternehmen wurde zu Buchwerten eingebracht; die
nicht in die Gesellschaft eingebrachten Teile des Einzelunternehmens sollten der
Gesellschaft auf Grund gesonderter Vereinbarungen zur weiteren Nutzung zur
Verfügung gestellt werden (siehe "Vorbemerkung" des Vertrages). Laut
Punkt V, 4. des Vertrages sollten zum eingebrachten Vermögen weder
Liegenschaften noch liegenschaftsgleiche Rechte gehören. Ebenso wurden
ausdrücklich u.a. die Bankverbindlichkeiten bei der SBank , Kontonummern
50.740 und 15.354 nicht in die Gesellschaft eingebracht. Die
beschriebenen Teile des Einzelunternehmens wurden aber von JH gemäß
gesonderter Vereinbarungen weiterhin der Kommanditgesellschaft zur Nutzung
überlassen bzw. zur Verfügung gestellt (siehe Punkt V, 5.). Der
Gewinn der Kommanditgesellschaft wurde bzw. wird gemäß
1 EStG 1988 ermittelt. Mit Kaufvertrag vom
12. Februar 1990 hatte der Berufungswerber das Haus
V (nunmehr
S10) erworben. Der
Kaufpreis hatte 1.301.000,00 S betragen. Inklusive Nebengebühren wie
Grundbuchseintragungsgebühr, Vertragskosten und Grunderwerbssteuer hatten
sich die Anschaffungskosten auf insgesamt 1,396.633,00 S belaufen. Laut Beilage zur Einkommensteuererklärung für das
Jahr 1990 wurde das gegenständliche Haus zur Gänze vermietet, es
würden keinerlei Räumlichkeiten privat genutzt. Der Ankauf dieses Gebäudes war zur Gänze
fremdfinanziert worden. Es waren mit der SBank zwei Kreditverträge
abgeschlossen worden: 1) Der
Kreditvertrag Konto Nr. 50.740
umfasste eine Kreditsumme in Höhe von
1,000.000,00 S. Die
Rückzahlung sollte in 20 gleich bleibenden Raten, jeweils zum
1. März und 1. September (erstmals am
1. September 1990) mit 50.000,00 S erfolgen. Als Zinsfuß
wurden 8,5 % pro Jahr
vereinbart. 2) Der
"Kreditvertrag mit unbestimmter Laufzeit",
Konto Nr. 15.354 umfasste eine Kreditsumme von
400.000,00 S und betraf den
"Kaufpreis Haus V und Investitionen". Als Zinsfuß wurde wiederum
8,5 % pro Jahr vereinbart, bezüglich der Rückzahlung gehen aus
dem Kreditvertrag keine dezidierten Vereinbarungen hervor. Beide
Kreditverträge stammen vom
Aus der Vermietung des Gebäudes V erklärte der
Berufungswerber ab 1990 Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung, die sich folgendermaßen darstellten
bzw. zusammensetzten (Beträge in S und gerundet): Einnahmen
Kto 50.740,
bzw. Einnahmenüberschuss
1990 51.194,00 157.114,00 120.890,00 -105.920,00 1991 61.150,00 157.349,00 126.961,00 -96.199,00 1992 60.900,00 194.124,00 170.134,00 -133.224,00 1993 61.435,00 158.824,00 126.751,00 -97.389,00 1994 60.865,00 142.229,00 112.989,00 -81.364,00 1995 57.409,00 174.998,00 152.083,00 -117.589,00 1996 58.303,00 72.343,00 44.999,00 -14.039,00 1997 74.525,00 19.728,00 - +54.796,00 1998 61.000,00 120.435,00 100.767,00 -59.435,00 1999 60.000,00 123.913,00 104.494,00 -63.913,00 2000 15.000,00 94.593,00 75.592,00 -79.593,00 Die
Ausgaben gliederten sich in den
einzelnen Berufungsjahren - wie folgt - auf (Beträge in S und
gerundet): Wasser, Kanal, Müll, Strom/allgemein,
... Grundsteuer Zinsen AfA *) 1994 10.239,00 -- 112.989,00 19.001,00 1995 3.298,00 616,00 152.083,00 19.001,00 1996 7.727,00 616,00 44.999,00 19.001,00 1997 727,00 -- -- 19.001,00 1998 667,00 -- 100.767,00 19.001,00 1999 418,00 -- 104.494,00 19.001,00 2000 -- -- 75.592,00 19.001,00 *) Die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für
Abnutzung der Gebäudeanschaffungskosten (samt Nebenkosten) war in einer
Beilage zur Einkommensteuererklärung für das Jahr 1990 mit
1.266.733,-- S ermittelt worden. Der AfA-Satz betrug 1,5 %. Im Jahr 2000 wurde nach sukzessiver Reduzierung
bereits in den Vorjahren auf Grund eines Räumungsvergleiches mit der
letzten Mieterin die Vermietungstätigkeit völlig eingestellt. Die Einkommensteuer
für die Jahre 1990 bis 1993
wurden mit Bescheiden vom 3. Mai 1995
endgültig veranlagt und die
Werbungskostenüberschüsse aus Vermietung und Verpachtung damit
endgültig anerkannt. Aus einer in Ergänzung der
Einkommensteuererklärung für das Jahr 1992 vorgelegten
Prognoserechnung hatte sich ergeben, dass bei planmäßiger
Kreditrückzahlung bereits ab 1997 Einnahmenüberschüsse aus der
Vermietung erzielt werden könnten. Ab
1994 erfolgte die Veranlagung zur ESt
zunächst vorläufig. Im Zuge eines Vorhaltverfahrens betreffend das
Jahr 1995 wurden die
Zinsenbelastungen der Konten bei der SBank 15.354 und 50.740 bzw. die geltend
gemachten Darlehenszinsen nachgewiesen. Ebenso konnte belegmäßig
dargestellt werden, dass die Zinsen und Spesen beim Konto SBank , Konto
Nr. 50.740, jeweils durch Übertrag vom Konto SBank , Konto
Nr. 15.354, entrichtet worden waren. Die Zinsen auf dem Konto SBank , Konto
Nr. 15.354, waren durch Eingänge in Höhe von 565.480,40 S
abgedeckt worden. Anlässlich der Veranlagung zur
Jahr 1998 wurde vom Berufungswerber
abermals eine Prognoserechnung
vorgelegt, wonach bei ca. gleich bleibenden Mieteinnahmen (ca.
61.000,00 S) und rückläufigen Zinsenbelastungen ab 2001 mit
positiven Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zurechnen gewesen
wäre. Außerdem wurden die Darlehenszinsen für das Jahr 1998
nachgewiesen. Ein Telefonat mit den
steuerlichen Vertreter des Berufungswerbers am 5. April 2000
hatte ergeben, dass der Pflichtige bei der SBank zwei verschiedene Konten mit
ähnlicher Nummer gehabt hatte (015.354 und 7-00.015.354). Wie
bereits einmal schriftlich dargestellt (siehe Schreiben im Dauerakt des
Veranlagungsaktes), wäre das Darlehen mit der Konto Nr. 15.354 sowohl
zum Ankauf eines Verkaufslokales als auch zum Ankauf der Liegenschaft verwendet
worden. Daher wären zunächst die Zinsen jeweils zur Hälfte
für die Vermietung und Verpachtung und den Gewerbebetrieb angesetzt worden.
Mit 18. März 1992 wären zur Abdeckung der gewerblichen
Schuld 660.000,00 S angewiesen worden, weshalb in Zukunft die
Zinsenaufwendungen Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung darstellen würden. Die Geltendmachung von Zinsen wäre im
Jahr 1997 im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
übersehen worden. Im Rahmen einer im Jahr 2001 für die
Jahre 1996 bis 1998
durchgeführten Betriebsprüfung
wurden die auf den Konten 15.354 und 50.740 im Jahr 1996 angefallenen Zinsen zur
Gänze als Werbungskosten den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
zugerechnet (133.779,00 S). Der bisherige Ansatz der Zinsen laut
Erklärung in Höhe von 44.999,00 S wurde korrigiert, sodass die
(negativen) Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung 1996 laut Betriebsprüfung
-102.890,00 S
betrugen. Für das Jahr 1997, hinsichtlich dessen der Ansatz der
Zinsen in der ursprünglichen Einkommensteuererklärung vergessen worden
war, wurden die diesbezüglichen Zinsen in Höhe von 96.469,00 S
als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung laut
Betriebsprüfung erfasst. Die Zinsen für das Jahr 1998 laut
Erklärung wurden für richtig befunden. Die (negativen)
Verpachtung in den Jahren 1997 bzw. 1998 laut Betriebsprüfung
beliefen sich daher auf -41.673,00 S
(1997) bzw. -59.435,00 S
(1998). Die im Jahr 1997 bei der Firma Bäckerei und
Konditorei H KG als Sonderbetriebsausgaben geltend gemachten Zinsen, die nunmehr
von der Betriebsprüfung den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
zugerechnet worden waren, wurden entsprechend korrigiert. Die Veranlagung zur Einkommensteuer erfolgte auch im
wiederaufgenommenen Verfahren aufgrund der Betriebsprüfung für die
Jahre 1996 bis 1998 wegen des Verdachtes auf Liebhaberei
Mit Bescheiden vom
29. November 2001 erfolgte die Veranlagung zur
Einkommensteuer für
die Jahre ab 1994 bis 2000
endgültig, wobei wegen Annahme von
Liebhaberei die Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung mit 0,00 S in Ansatz gebracht wurden. Mit Schriftsatz vom 3. Jänner 2002 erhob der
Pflichtige gegen die angeführten Einkommensteuerbescheide
Berufung und begründete diese mit
weiterem Schriftsatz vom 30. Jänner 2002, der im Rahmen eines
durchgeführten Mängelbehebungsverfahrens fristgerecht eingebracht
wurde, folgendermaßen: Die Einnahmen
und Aufwendungen betreffend die Liegenschaft
S13 - wohl richtig: 10) wären seit
dem Erwerb dieser Liegenschaft den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung zugeordnet worden. Tatsächlich wären die Einnahmen und
Aufwendungen jedoch dem Gewerbebetrieb zuzurechnen
hätte mit Kaufvertrag vom 12. Dezember (wohl richtig: Februar) 1990
die Liegenschaft V (nunmehr S10
) von Frau Christa
G, erworben. Dem Erwerb dieser
Liegenschaft wäre die Überlegung zu Grunde gelegen, die Liegenschaft
für betriebliche Zwecke zu verwenden, da diese Liegenschaft im Ortszentrum
von SV liege.
Er hätte bis zum
Jahr 1984 am Standort V32 (nunmehr
S6) Geschäftsräumlichkeiten
vom damaligen Vermieter Franz Vl
angemietet gehabt. Nachdem der mit Franz
Vl abgeschlossene
Pachtvertrag 1984 ausgelaufen wäre, wären die Räumlichkeiten
vom damaligen Hauseigentümer an das Schuhhaus
D vermietet worden.
Zwangsläufig hätte er
das Geschäft wieder an den alten Standort
V19 (nunmehr
L2) zurückverlegen müssen.
Dieser Standort wäre jedoch auf Grund seiner peripheren Lage (am
Ortsausgang Richtung Gt) extrem
schlecht gelegen und nicht als Geschäftsstandort geeignet
wäre ihm schließlich die Liegenschaft
V zum Kauf angeboten worden. Bei diesem
Standort hätte es sich um den letzten freien Geschäftsstandort im
Ortszentrum von SV gehandelt. Ein
Erwerb dieser Liegenschaft hätte ihm die Chance eröffnet, wieder einen
Geschäftsstandort im Ortszentrum von
SV zu bekommen und den
unwirtschaftlichen Standort V19
aufzulassen.
auf Grund dieser betrieblichen Überlegungen hätte er die Liegenschaft
erworben. Eine Vermietungstätigkeit wäre von ihm niemals beabsichtigt
gewesen. Die Liegenschaft
wäre im Zeitpunkt des Erwerbes an drei Wohnungsmieter (Aloisia
Hl, Frau
Wk und Frau
Ha) und die
Geschäftsräumlichkeiten an Frau Maria
Gl vermietet gewesen. Auf Grund der
Kündigungsbeschränkungen des Mietrechtsgesetzes hätte keine
Möglichkeit bestanden die Wohnungsmietverträge aufzukündigen. Mit
der Mieterin der Geschäftsräumlichkeiten hätte die
Verkäuferin der Liegenschaft ein befristetes Mietverhältnis bis
31. Juli 1994 abgeschlossen. Tatsächlich wäre aber diese
Befristung nach den zum damaligen Zeitpunkt geltenden Bestimmungen des
Mietrechtsgesetzes nicht möglich gewesen, sodass auch dieses
Geschäftslokal den einschränkenden Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes
(Kündigungsschutz für alle Mieter) unterlegen wäre. Neben den
Einschränkungen im Zusammenhang mit einer Auflösung der
Mietverhältnisse wären aber auch die Mietzinse nicht frei vereinbar
gewesen, da auch diesbezüglich die Schutzbestimmungen des
Mietrechtsgesetzes zu befolgen gewesen wären. Auf Grund der gesetzlichen
Beschränkungen hätten keine marktkonformen (frei vereinbarten)
Mietzinse vereinbart werden
Erst auf Grund des
Räumungsvergleiches vom 8. Mai 2000 wären die
Räumlichkeiten im Erdgeschoss des Hauses frei gemacht worden. In der Folge
wären die Räumlichkeiten saniert und im November 2001 der
eigenbetrieblichen Nutzung zugeführt worden.
Da der Erwerb der Liegenschaft
ausschließlich durch den Gewerbebetrieb veranlasst gewesen wäre,
stellten die mit der Bewirtschaftung der Liegenschaft zusammenhängenden
Einnahmen und Aufwendungen Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben dar. Sie seien
daher im Rahmen der Gewinnermittlung des Gewerbebetriebes zu
wurde daher beantragt, die ursprünglich als Einkünfte aus Vermietung
und Verpachtung erklärten Werbungskostenüberschüsse als Teil der
Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu qualifizieren und die Einkünfte aus
Gewerbebetrieb dementsprechend festzusetzen. Mit
Vorlagebericht vom
13. Februar 2002 wurde die gegenständliche Berufung dem
Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz zur
Entscheidung vorgelegt. Im Rahmen eines
ersten Vorhaltsverfahrens (Vorhalt vom
16. August 2006, Vorhaltsbeantwortung vom 14. Februar 2007)
wurden folgende Fragen geklärt: "1)
Laut Berufungsschreiben gab es im berufungsgegenständlichen Gebäude
V (jetzt S10
) drei Wohnungsmieter und eine
Geschäftsraummieterin.
Wie groß war jede der drei
vermieteten Wohnungen und welche Fläche hatten die vermieteten
Geschäftsräumlichkeiten (bitte jeweils Angabe in
m²)?
Wohnung Hl 35,37 m²
Wk Maria
Ha Hedwig
Wie viel Miete wurde pro m²
Mietenhöhe: Ha
- lt. beiliegender Wertsicherungsberechnung vom 8. März 1990 ab
290,51 S.
Vorhaltsbeantwortung war in diesem Zusammenhang ein Schreiben über die
Indexanpassung vom 8. März 1990 beigelegt. Frage:
Wurden bezüglich der Bestimmung
der Höhe des jeweiligen Mietzinses die Möglichkeiten nach dem
Mietrechtsgesetz voll
Es wurden beim Kauf der Liegenschaft
bestehende Mietverhältnisse übernommen. Eine Möglichkeit zur
Anhebung der Mietzinse bestand auf Grund der Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes
Lt. Bewertungsakt wurden in den Jahren 1955 bis 1957 Räumlichkeiten im
Erdgeschoß (insbesonders der Schauraum) sowie das Obergeschoß
errichtet. Geschah dies unter Zuhilfenahme öffentlicher Mittel? Wurden
diese Räume unter Anwendung der Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes
Ob anlässlich der Errichtung des Schauraumes und des Obergeschoßes
öffentliche Mittel in Anspruch genommen wurden, ist nicht
Welche m²-Preise an Miete
hätten Sie bei freier Vereinbarkeit der Mietpreise erlangen können
bzw. wie hoch sind die ortsüblichen Mietpreise am Standort des
berufungsgegenständlichen Objektes
S10 (V
Nach dem unserem Mandanten kein vergleichbares Objekt bekannt ist, kann er zu
frei vereinbarten Mieten keine konkreten Angaben machen.
Lt. Bewertungsakt wurde im
Jahr 1991 ein Verkaufsraum (lt. Beschreibung 44 m²) eingebaut.
a) Ist dies
b) Wurde dieser Raum
von Ihnen ab 1991 neben den vermieteten Räumlichkeiten im
berufungsgegenständlichen Objekt für den eigenen Betrieb genutzt oder
wurde dieser vermietet? Letzterenfalls an
Es ist richtig, dass im Jahr 1999 (wohl richtig: 1991) ein betrieblich
genutzter Verkaufsraum eingebaut wurde. Dieser Verkaufsraum wird nur für
eigene betriebliche Zwecke genutzt.
Bitte legen Sie allfällige
Nachweise darüber vor, dass Sie seit dessen Erwerb im Jahr 1990
versucht haben, das Objekt bestandsfrei zu machen (ev. Schriftverkehr betreffend
Verhandlungen mit Mietern etc.).
Freimachung des Bestandsverhältnisses
"Hl Aloisia" wird das
Kündigungsschreiben vom 29. Jänner 1998 vorgelegt. Frau
Hl Aloisia ist 1998 oder 1999 im
Alterspflegeheim verstorben.
Die Mieterin Maria
Wk ist 1997 verstorben.
Die Mieterin Hedwig
Ha ist am 23. August 1994
Zur Freimachung des
Bestandsverhältnisses "Gl " werden
die gerichtliche Kündigung vom 7. April 1995, der Einspruch der
Mieterin vom 8. Juni 1995 und der Vergleich vom
14. November 1995 vorgelegt.
Bestandsgegenstände unterlagen den Kündigungsschutzbestimmungen des
Mietrechtsgesetzes. Da aber seitens der Mieter keine Leerstehungen vorlagen
(Ausnahme Hl ), gab es auch keine
Handhabe für eine Kündigung.
Außerdem wollen Sie bitte die
Kreditverträge zu den Darlehen der SBank
, Kontonummern 15.354 und 50.740
Zusammenhang wurden zwei Kreditvertragskopien (Nummer: 15.354 und 50.740)
Der Vorhaltsbeantwortung wurden auch Pläne des
Gebäudes, aus denen die Grundrisse der beiden Stockwerke der Gebäude
und der einzelnen Räumlichkeiten hervorgehen, beigefügt. Danach
befanden sich im ersten Stock des Gebäudes außer den Wohnungen Wk
(36,06 m²) und Ha (37,56 m²) noch ein Dachbodenraum
(32,45 m²), der laut Vermerk von allen Mietern gemeinsam benutzt
wurde, und zwei leer stehende (weil unausgebaute) Räumlichkeiten
(15,21 m² und 21,14 m²). Im Erdgeschoß
befanden sich die Wohnung/Hl mit 35,37 m² (nach deren Auszug als Lager
gewerblich genutzt - siehe Plan im Bewertungsakt des Finanzamtes), das Cafe Gl
(110,00 m²) und der Verkaufsraum (44,00 m²). Weiters legte
der Berufungswerber der Vorhaltsbeantwortung auch die bei der
Bezirkshauptmannschaft Y am 6. August 1991 eingebrachte
Baubeschreibung betreffend den Einbau eines Verkaufsraumes in der Liegenschaft V
bei, aus dem die Fläche des Verkaufsraumes mit 44,00 m²
hervorgeht. Im Rahmen eines
zweiten Vorhaltsverfahrens (Vorhalt vom
27. Februar 2007, Vorhaltsbeantwortung vom
23. März 2007) wurden folgende Punkte geklärt: "Frage:
berufungsgegenständlichen Gebäude
V (S10
) wurden im Laufe der Berufungsjahre frei
(Wohnung/Ha 1994;
Wohnung/Wk 1997;
Wohnung/Hl 1998).
Wie wurden diese Wohnungen danach
b) Standen sie
c) Wurden wieder neue
Die Wohnungen im Obergeschoß des Hauses
V stehen, seitdem die jeweiligen
Mieterinnen ausgezogen sind, leer. Der Zustand der Wohnungen ist Substandard,
sodass eine Neuvermietung nur nach aufwendigen Sanierungsmaßnahmen
Lt. vorgelegten Plänen gab es
im ersten Stock auch bereits seit Kauf des Hauses leer stehende (weil
unausgebaute) Räumlichkeiten. Ist dies richtig? Wurden diese jemals
Die im Obergeschoß gelegenen, nicht ausgebauten zwei Räume
(unverputzt, Rohdecke, keine Elektro- und Sanitärinstallationen) im
Ausmaß von ca. 36,00 m², haben die damaligen Mieter gemeinsam
als Holzlager benützt. Frage:
Inwieweit wird/wurde das
Gebäude seit Auszug der Mieter gewerblich genutzt?
Das Erdgeschoß wird seit 2001, nach Abschluss einer zweiten
Umbaumaßnahme in 2000/2001, zur Gänze gewerblich genutzt. Bereits
seit 1991 wird nach ersten Umbaumaßnahmen (Kosten mindestens
260.000,00 S) ein Teil des Erdgeschoßes von unserem Mandanten als
Verkaufsgeschäft genutzt.
Lt. vorgelegten Unterlagen hat Frau
Gl bezüglich der
Veräußerung ihres Unternehmens im Jahr 1995 auch mit Ihnen
Kaufvertragsverhandlungen geführt. Warum haben Sie dieses Cafe nicht schon
Das Cafe wurde 1995 deshalb von Gl
nicht erworben, weil der geforderte Kaufpreis von ca. 500.000,00 bis
600.000,00 S weitaus überhöht war.
Die Entwicklung des Kontos 15.354 bei der
SBank zeigt laut Aktenlage folgende
per 31.12.1990
495.435,02
per 31.12.1991
1.170.771,70
per 31.12.1992
764.907,29
per 31.12.1993
975.531,21
per 31.12.1994
1.196.603,67
per 31.12.1995
911.467,95
per 31.8.1996
1.011.245,89
per 31.12.1996
1.113.287,09
1.272.942,41
per 31.12.1998
1.400.609,41
per 31.12.1999
per 31.12.2001
1.144.298,00
per 31.12.2002
1.530.802,00
1.671.367,50
hatten Sie unter dieser Kontonummer nur einen Kredit in Höhe von
400.000,00 S (neben dem Kredit über 1.000.000,00 S Kto.Nr.
50.740)
Wie kam es zu den 2-3 mal so hohen Schuldenständen in den Folgejahren
Hängen die Erhöhungen der Schuldenstände mit Ihren
Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zusammen
Welche Aufwendungen wurden mit jenen Mitteln, die zur Erhöhung des
Schuldenstandes führten, bestritten
Laut Aktenlage wurde der mit dem Gewerbebetrieb zusammenhängende Anteil des
Kredites vorrangig
irgendwelche Vereinbarungen darüber, dass die Rückzahlungen vorrangig
auf die gewerbliche Schuld anzurechnen gewesen wären ? Wenn ja, wird um
Vorlage dieser Vereinbarung(en)
Entwicklung des Bankkontos Nummer:
15.354.
a) Der Erhöhung des
Schuldenstandes auf diesem Konto steht die Reduktion von Schulden auf dem Konto
50.740 gegenüber. Im Jahr 2001 wurde das Konto 50.740 zur
Gänze getilgt.
Erhöhung der Schuldenstände hängt möglicherweise damit
zusammen, dass im Jahr 2001 Investitionen für
V finanziert wurden. Die Investitionen
in SV betragen in 2001 ca.
3,1 Mio. S.
c) Es kann
nicht mehr festgestellt werden, welche Aufwendungen, die mit dem Gewerbebetrieb
zusammen hängen, von den beiden Kreditkonten bestritten
d) Weshalb der Kredit,
der mit dem Gewerbebetrieb zusammen hängt, vorzeitig zurück bezahlt
wurde, kann nicht beantwortet
über eine vorzeitige Rückzahlung gibt es lt. Information unseres
Abschließend wies
der Berufungswerber in seiner Vorhaltsbeantwortung auf Folgendes
"Der Niederschrift vom
18. Dezember 2000 ist unter Tz 8 zu entnehmen, dass die in 1996
und 1997 als Sonderbetriebsausgaben geltend gemachten Zinsen für die beiden
Konten beim Gewinn/Verlust aus Gewerbebetrieb nicht anerkannt wurden und
fälschlicherweise der Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten
zugeordnet wurden. Auf Grund der betrieblichen Nutzung des Erdgeschoßes
wären daher die auf das Erdgeschoß (notwendiges
Betriebsvermögen) entfallenden Zinsen jedenfalls als Betriebsausgaben zu
erfassen. Der auf das Obergeschoß entfallende Teil der Zinsen wäre im
Rahmen des gewillkürten Sonderbetriebsvermögens als
Sonderbetriebsausgaben zu erfassen."
Erörterungsgespräches am
12. April 2007 wurden in Anwesenheit des steuerlichen
Vertreters des Berufungswerbers, des Vertreters des Finanzamtes und der
zuständigen Referentin beim Unabhängigen Finanzsenat folgende Punkte
besprochen: "
Zur Zuordnung der Zinsen (Konten 50.740 und 15.354) zu den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung bzw. Gewerbebetrieb:
vorgelegten Belegen beruhte der Kontoanstieg 1991 auf den Aufwendungen für
den Ausbau des Geschäftsraumes. Die monatlichen Rückzahlungen betrugen
laut Dauerauftrag 3.850,00 S. Außerdem gingen am Konto 15.354 die
Mieten ein. Schließlich wurden die Rückzahlungen auf Kto. 50.740 und
die entsprechenden Zinsen
(18.3.1992) von 660.000,-- S betrifft eine "Umbuchung/Nahversorgungskredit", der
für den Umbau des Geschäftsraumes gewährt wurde. Die
Rückzahlung ist daher dem gewerblichen Anteil
Es wurden von dem
Kto. 15.354 jährlich auch ca. 30.000,-- S für Strom des
größeren Rückzahlungen 1995 konnten durch
Grundstücksverkäufe bewerkstelligt
Verkaufsraum (44 m²) im Erdgeschoß jedenfalls gewerblich genutzt
L gibt an, dass seines Erachtens der
Nutzwert der Räumlichkeiten tatsächlich höher war als jener der
Wohnungen im Obergeschoß, die nur Substandard waren und auch nie mehr
wieder vermietet wurden.
übereingekommen, dass die leerstehenden Räumlichkeiten während
aufrechter § 4/1-Ermittlung bei der anteiligen Ermittlung neutral zu
würde ein anteiliger Prozentsatz für den gewerblich genutzten
Geschäftsraum in Höhe von 15 % für 1994 und 17 % für 1995
und 1996 zu ermitteln
Aufgrund des Umstandes,
dass der Nutzwert des Erdgeschoßes tatsächlich höher sein wird
als jener des Obergeschoßes, und wegen des geringfügigen anteiligen
Kreditanstieges aufgrund der "Stromabbuchungen" für den Geschäftsraum
wird einvernehmlich übereingekommen, dass die obigen Prozentsätze
schätzungsweise um 1/3 erhöht werden (1994: 20% (+ 5 %); 1995, 1996:
23% (+ 6 %).
AfA-Satzes beantragt der steuerliche Vertreter, diesen wegen der gewerblichen
Nutzung mit 3 % in Ansatz zu bringen.
Abänderung ab
1.9.1996:
Eine Abänderung
der gewerblichen Einkünfte ist ab 1.9.1996 nicht mehr möglich, da die
Abgabenbehörde diesbezüglich an die Mitteilung aus dem
Feststellungsverfahren gebunden ist (Einbringung des Einzelbetriebes in die
H KG per 1.9.1996).
Liebhaberei/Vermietung und
Gegen die Annahme
der Liebhaberei bei Vermietung und Verpachtung bestehen keine Einwendungen
(siehe Berufungsbegehren)."
Strittig war im gegenständlichen Berufungsverfahren
die Zuordnung der Aufwendungen im Zusammenhang mit dem vom Berufungswerber im
Jahr 1990 angeschafften Gebäude in V (S10 ) zu dessen Einkünften aus
Gewerbebetrieb oder Vermietung und Verpachtung. Ursprünglich hatte er die entsprechenden Ausgaben im
Rahmen der Ermittlung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in
Ansatz gebracht. Das Berufungsbegehren hingegen war nunmehr auf die
Anerkennung jener Aufwendungen
als Betriebsausgaben bei den Einkünften
aus Gewerbebetrieb gerichtet, da der Ankauf des Hauses - so der
Berufungswerber - nur auf Grund von Erwägungen, die sich auf die Sicherung
des Standortes für den Gewerbebetrieb bezogen hätten, erfolgt
wäre. Die - letztendlich insgesamt negativen - Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung hätten sich nur zwangsläufig auf Grund
mietrechtlicher Kündigungsbeschränkungen ergeben. Sachverhaltsermittlungen
im gegenständlichen Berufungsverfahren haben folgendes Bild
Das Gebäude V (nunmehr S10 ) wurde vom Berufungswerber
mit Kaufvertrag vom 12. Februar 1990 erworben. Die Anschaffungskosten beliefen
sich samt Nebenkosten auf insgesamt 1.396.633,00 S. Der Ankauf wurde
zur Gänze fremdfinanziert. Es wurden in diesem Zusammenhang am
27. Februar 1990 mit der SBank zwei Kreditverträge abgeschlossen
(Kto.Nr. 50.740 über 1.000.000,00 S und Kto.Nr. 15.354 über
400.000,00 S). Das Gebäude war zum Zeitpunkt des Kaufes fast zur
Gänze vermietet. Drei kleinere Wohnungen wurden von älteren Damen
bewohnt, im Erdgeschoß befand sich ein Cafe. Noch im Jahr 1991 wurde vom Berufungswerber im
Erdgeschoß ein Verkaufsraum für seinen Gewerbebetrieb im Ausmaß
von 44 m² ausgebaut. Die entsprechenden Aufwendungen wurden
zunächst ebenfalls über das Konto 15.354 bei der SBank
fremdfinanziert. Diese gewerbliche Schuld wurde jedoch am 18. März
1992 durch Umbuchung mit Mitteln aus einem sog. "Nahversorgungskredit" in
Höhe von 660.000,00 S abgedeckt, sodass am Konto 15.354
tatsächlich nur jene Schuld verblieb, die durch den Hauskauf entstanden
war. Der Anstieg des Schuldenstandes auf diesem Konto ergab sich durch
Umbuchung der Rückzahlungsraten (2-mal jährlich 50.000,00 S) vom
Konto 50.740 sowie Um- bzw. Verbuchung der Zinsen beider Konten. Lediglich vom
Konto 15.354 abgebuchte, geringfügige Stromzahlungen konnten - soweit noch
nachvollziehbar - dem gewerblichen Bereich zugeordnet
werden. Rückzahlungen auf das Konto 15.354 erfolgten durch
monatliche Rückzahlungsraten zwischen - über die Jahre verteilt -
3.850,00 S und 5.291,00 S (Raten 1995) und die Mietzinseingänge,
mitunter (so vor allem 1995) auch aus Mitteln, die aus Grundverkäufen
resultierten. Konkret waren die
streitgegenständlichen Haus folgendermaßen gewidmet: Erdgeschoß:
Verkaufsraum (ab 1992 gewerblich
genutzt) 44 m²
Cafe Gl bzw. Db (bis 2000 vermietet; Umbau
und ab 2001 gewerbliche Nutzung) 110 m²
Wohnung/Aloisia
Hl (bis 1997 vermietet; ab 1998 als Lager gewerblich genutzt) 35
Wohnung/Hedwig
Ha (bis 1994 vermietet, dann leerstehend) 38 m²
Wohnung/Maria
Wk (bis 1997 vermietet, dann leerstehend) 36 m²
Dachbodenraum (von Mieterinnen
mitbenutzt) 32 m²
Leerstehende Räumlichkeiten (weil
unausgebaut) *) 40
Summe/Erd- und
*) Laut Vorhaltsbeantwortung wurden diese
Räumlichkeiten von den Mietern als Holzlager benutzt. Eine Zurechnung zu
den vermieteten Räumlichkeiten erschien jedoch nicht gerechtfertigt, da
bereits der Dachbodenraum den Mieterinnen zusätzlich zur Verfügung
gestellt worden war und eine dezidierte Vereinbarung hinsichtlich einer
entsprechend großen Ausdehnung des Mietgegenstandes objektiv nicht
nachvollziehbar erschien. Diese Räumlichkeiten waren nach ho. Ansicht daher
als neutrale Flächen zu behandeln (siehe auch Doralt, Kommentar zum
Einkommensteuergesetz, Tz 85 zu § 4, zu unausgebauten
Räumlichkeiten). Eine Zuordnung der
geltend gemachten Aufwendungen entsprechend der oben dargestellten
flächenmäßigen Widmung
führte zu folgenden rechnerischen Ergebnissen in den
berufungsgegenständlichen Jahren: 1994
Gesamtnutzfläche/Erd- und
abzüglich neutrale Fläche -
Basiswert 295
100 % davon gewerblich genutzt 44 m²
15 % davon der Vermietung zuzurechnen 252 m²
85 % 1995,
abzüglich neutrale Fläche (unausgebaute
Wohnung/Ha) -
Basiswert 257
17 % davon der Vermietung zuzurechnen 214 m²
83 % 1998,
Wohnungen/Ha, Wk samt gemeinsam genutzter Raum) -
Basiswert 189
100 % davon gewerblich genutzt (Verkaufsraum und
ehem. Wohnung/Hl als Lager) 79 m²
42 % davon der Vermietung zuzurechnen 110 m²
58 % Im Rahmen des
Erörterungsgespräches am 12. April
2007 wendete der steuerliche Vertreter des Berufungswerbers ein, dass im
Hinblick auf den geringeren Nutzwert des Obergeschoßes (die Wohnungen im
Obergeschoß waren nur mäßig ausgebaut und hatten
Substandardcharakter) eine Erhöhung dieses sich aus dem
Nutzflächenverhältnis ergebenden Prozentsatzes gerechtfertigt
erschiene. Die Parteien des Berufungsverfahrens kamen darin
überein, dass diesem Umstand durch eine schätzungsweise Erhöhung
des jeweils für ein Jahr festgestellten Prozentsatzes laut
Nutzflächenverhältnis um ein Drittel Rechnung zu tragen
wäre. Gegen diese Erhöhung bestanden aus ho. Sicht keine
Bedenken, da auch nach Literatur und Judikatur (siehe Doralt, a.a.O., Tz 85 zu
§ 4) von der Aufteilung nach der Nutzfläche im Falle unterschiedlicher
Wertigkeiten im Hinblick auf die Nutzbarkeit der Räumlichkeiten abgewichen
werden kann. Eine geschätzte
Aufteilung der auf das gesamte
Gebäude entfallenden Kosten wie vor allem Zinsen und Absetzung für
Abnutzung im folgenden Verhältnis (bezüglich dessen zwischen den
Parteien Übereinstimmung erzielt wurde!) erschien daher als den
tatsächlichen Verhältnissen am nächsten kommende
Aufteilungsmethode: Prozentsatz lt.
Nutzflächenverhältnis Erhöhter Prozentsatz (+ 1/3) lt.
Nutzwert 1994 15 % 20 % 1995, 1996 17 % 23 % Die Aufteilung für die
einzelnen Jahre führte konkret zu folgenden
rechnerischen Ergebnissen (Beträge
in S): 1994:
Verpachtung Einkünfte aus
Gewerbebetrieb Einnahmen 60.865,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 10.239,00 - Zinsen/ Kto. 50.740, 15.354/ 80%
v. 112.989,00 - 90.391,00 - Zinsen/ Kto. 50.740, 15.354/ 20%
v. 112.989,00 - 22.598,00 - AfA/ **) 1,5% v.1.013.387,00 - 15.201,00 - AfA/ **) 3 % v. 253.347,00 - 7.600,00 Einkünfte
*) Diese Aufwendungen
(Müll, Kanal, Wasser,....) waren zur Gänze durch die Vermietung
bedingt. **) AfA-Grundlage bisher 1.266.733,00 davon 80 % =
1.013.38&,00; 20 % = 253.347,00 Hinsichtlich des gewerblich genutzten
Teiles des Gebäudes beantragte der steuerliche Vertreter des
Berufungswerbers einen AfA-Satz von 3 %, der im Hinblick auf die Bestimmung des
§ 8 Abs. 1 EStG 1988 zu gewähren war (siehe hiezu auch Doralt, a.a.O.,
Tz 5 und 18/1 zu § 8). 1995:
Gewerbebetrieb Einnahmen 57.409,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 3.298,00 - Grundsteuer 77 % von 616,00 - 474,00 - Grundsteuer 23 % von 616,00 - 142,00 - Zinsen/ Kto. 50.740, 15.354/ 77 %
v. 152.083,00 - 117.104,00 - Zinsen/ Kto. 50.740, 15.354/ 23%
v. 152.083,00 - 34.979,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 975.384,00 - 14.631,00 - AfA/ **) 3 % v. 291.349,00 - 8.740,00 Einkünfte
*) wie 1994 **) AfA-Grundlage bisher
1.266.733,00 davon 77 % = 975.384,00; 23 % = 291.349,00 Höhe
des AfA-Satzes = 3 % - siehe 1994 1996:
Gewerbebetrieb/ bis 8/1996 (Beträge
jeweils aliquot = 8/12):
Einnahmen 58.303,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 7.727,00 - Grundsteuer 77 % von 616,00 - 474,00 - Grundsteuer 23 % von 616,00 - 94,00 - Zinsen/ Kten. 50.740 u.
15.354/ 77 % v. 133.779,00 lt. BP - 103.010,00 - Zinsen/ Kto. 50.740/ 23% v.
133.779,00 lt. BP - 20.513,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 975.384,00 - 14.631,00 - AfA/ **) 3 % v. 291.349,00 - 5.827,00 Einkünfte
des AfA-Satzes = 3 % - siehe 1994 Anmerkung
zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb: Ab 1. September 1996
wurde das Einzelunternehmen des Berufungswerbers in der Rechtsform einer
Kommanditgesellschaft ("Bäckerei und Konditorei H KG") fortgeführt
(siehe Kommanditgesellschafts- und Zusammenschlussvertrag vom 27. Mai
1997), an welcher er als Kommanditist und sein Sohn als Komplementär
beteiligt waren. Gemäß
188 Abs. 1 BAO sind, wenn an Einkünften aus Gewerbebetrieb (lit. b)
mehrere Personen beteiligt sind, diese einheitlich und gesondert
festzustellen. Gegenstand der Feststellung gemäß Abs. 1 ist
auch die Verteilung des festgestellten Betrages auf die Teilhaber (§ 188
Abs. 3 BAO). Allfällige
Sonderbetriebsausgaben sind im
Feststellungsverfahren zu berücksichtigen. Werden solche Beträge im
Feststellungsbescheid nicht erfasst, so können sie nicht im abgeleiteten
Bescheid (etwa im Einkommensteuerbescheid des Gesellschafters)
berücksichtigt werden (siehe Ritz, Kommentar zur Bundesabgabenordnung, 3.
Aufl., Wien 2005, Tz 11 zu § 188, und die dort zit. Jud.). Auf den gegenständlichen Fall bezogen bedeutete dies,
dass Aufwendungen (wie insbesonders Zinsen und AfA) auf Gebäude, die der
Gesellschafter der Gesellschaft zur Nutzung zur Verfügung stellte, als
Sonderbetriebsausgaben bei der Feststellung der Einkünfte aus
Gewerbebetrieb der Bäckerei und Konditorei H KG in Ansatz zu bringen bzw.
zu berücksichtigen gewesen wären. Entsprechend waren auch
Vergütungen für die Überlassung von Wirtschaftsgütern
§ 23 Z 2 EStG 1988 als Einkünfte aus
Gewerbebetrieb zu erfassen. Gemäß
192 BAO werden in einem Feststellungsbescheid enthaltene Feststellungen,
Abgabenbescheide von Bedeutung sind, diesen Bescheid zu Grunde gelegt, auch wenn
der Feststellungsbescheid noch nicht rechtskräftig ist. Damit wird
insbesonders auch die Bindungswirkung im
Einkommensteuerverfahren an die im Verfahren über die einheitliche und
gesonderte Feststellung ermittelte Höhe der Einkünfte betont (siehe
auch Ritz, a.a.O., Tz 1ff zu § 192). Liegen aber einem Bescheid Entscheidungen zu Grunde, die in
einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, so kann der Bescheid nicht
mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid
getroffenen Entscheidungen unzutreffend seien
(§ 252
Abs. 1 BAO).
Dies bedeutet, dass die Höhe des laut
Feststellungsverfahren ermittelten Einkunftsanteils an den Einkünften aus
Gewerbebetrieb im Einkommensteuerverfahren nicht mehr abgeändert werden
konnte, sondern auch die Berufungsbehörde an die im Feststellungsverfahren
ermittelte Höhe gebunden ist. Für Zeiträume ab
1. September 1996 war daher das auf die Anerkennung der Aufwendungen auf
das Gebäude V als Einkünfte aus Gewerbebetrieb gerichtete Begehren des
Berufungswerbers abzuweisen, zumal diese als Sonderbetriebsausgaben im
Feststellungsverfahren Berücksichtigung hätten finden müssen und
der Berufungswerber über keine aus einzelunternehmerischer Tätigkeit
resultierende Einkünfte aus Gewerbebetrieb mehr verfügte. Eine Berechung der
Verpachtung - basierend auf dem oben angewendeten
Aufteilungsschlüssel - in den folgenden Zeiträumen führte zu
folgenden fiktiven rechnerischen Ergebnissen (Beträge in S): 1997:
Verpachtung Einnahmen 74.525,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 727,00 - Zinsen/ Kten. 50.740 u.
15.354/ 77 % v. 96.469,00 lt. BP - 74.281,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 975.384,00 - 14.631,00 Einkünfte
1.266.733,00 davon 77 % = 975.384,00 1998:
Einnahmen 61.000,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 667,00 - Zinsen/ Kten. 50.740 u.
15.354/ 58 % v. 100.767,00 lt. BP - 58.445,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 734.705,00 - 11.021,00 Einkünfte
1.266.733,00 davon 58 % = 734.705,00 Anmerkung:
Da sich die vermieteten und gewerblich genutzten Räumlichkeiten nunmehr zur
Gänze im Erdgeschoß befanden, erübrigte sich ein Zuschlag zum
Prozentsatz wegen Nutzwertdifferenzen. 1999:
Einnahmen 60.000,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 418,00 - Zinsen/ Kten. 50.740 u.
15.354/ 58 % v. 104.494,00 lt. BP - 60.607,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 734.705,00 - 11.021,00 Einkünfte
Prozentsatz wegen Nutzwertdifferenzen. 2000:
Einnahmen 15.000,00 - Werbungskosten V+V/100% *) - 0,00 - Zinsen/ Kten. 50.740 u.
15.354/ 58 % v. 75.592,00 lt. BP - 43.843,00 - AfA/ **) 1,5 % v. 734.705,00 - 11.021,00 Einkünfte
1994 *) AfA-Grundlage bisher 1.266.733,00 davon 58 % =
734.705,00 Anmerkung:
Prozentsatz wegen Nutzwertdifferenzen. Wie aus den obigen Berechnungen ersichtlich, ergab sich
während des gesamten Vermietungszeitraumes auch bei
anteilsmäßiger Zurechnung der das gesamte Gebäude betreffenden
Aufwendungen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bzw.
Gewerbebetrieb für jeden einzelnen Veranlagungszeitraum ein
Verpachtung. Gemäß
Abs. 1 der Liebhabereiverordnung, BGBl.Nr. 33/1993, liegen Einkünfte
bei einer Betätigung vor, wenn diese durch die
Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss
der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen. Im gegenständlichen Fall hat der Berufungswerber in
seiner Berufungsschrift selbst eingestanden, dass hinsichtlich seiner
Vermietungstätigkeit eine Absicht im Hinblick auf die Erzielung eines
Gesamtüberschusses von Einnahmen nicht vorlag. Aus diesem Grunde richtete
sich sein Berufungsbegehren auch nicht gegen die Annahme von Liebhaberei im
Zusammenhang mit seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Obgleich der Berufungswerber im gegenständlichen Fall
mit seiner Vermietungstätigkeit mietrechtlichen Zwangsvorschriften -
sowohl, was die Höhe des Mietzinses, als auch, was die Kündigung der
Mieter anlangte, - unterlag, konnte daraus für ihn tatsächlich aus
dieser Sachlage nichts gewonnen werden, da die massiven
Werbungskostenüberschüsse in erster Linie durch die
außerordentlich hohen
Zinsenbelastungen entstanden und auch bei Ansatz marktkonformer Mieten -
die Wohnungen waren laut Berufungswerber Substandard, ab 1995 konnten auf Grund
der Neuvermietung der Räumlichkeiten für das Cafe eine
Mietzinsanhebung erfolgen, die aber auch nicht zu positiven Einkünften
führte - ein Gesamtüberschuss der Einnahmen über die
Werbungskosten nicht erzielt hätte werden können. Einem
entsprechenden Berufungsbegehren, das auch
nicht gestellt wurde, hätte daher
tatsächlich kein Erfolg beschieden sein können. Hingegen wurde vom Berufungswerber eine Zurechnung
sämtlicher Aufwendungen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb
beantragt. Eine solche hätte aber nur im Falle einer Annahme von
gewillkürtem (Sonder-)
Betriebsvermögen hinsichtlich der vermieteten bzw. leerstehenden
Räumlichkeiten erfolgen können (siehe etwa VwGH 21.12.1993,
89/14/0186). Gewillkürtes Betriebsvermögen kann nach
herrschender Lehre und Judikatur (siehe Doralt, a.a.O., Tz 64 zu § 4)
jedoch nur bei Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 als zulässig
erachtet werden. Als Einzelunternehmer ermittelte der Berufungswerber seinen
Gewinn jedoch nach § 4 Abs. 1 EStG 1988; für Zeiträume ab 1.
September 1996 hätte eine derartige Widmung im Rahmen des Verfahrens
über die Feststellung der Einkünfte der Kommanditgesellschaft
(§ 5-Ermittlung) festgestellt werden müssen. Überdies
wäre eine rückwirkende Einbuchung von gewillkürtem
Betriebsvermögen unzulässig (Doralt, a.a.O., Tz 66 zu §
4). Eine Zuordnung sämtlicher Aufwendungen zu den
Einkünften aus Gewerbebetrieb (Betriebsausgaben) hätte folglich nur
erfolgen können, wenn das gesamte Gebäude zum
notwendigen Betriebsvermögen des
Berufungswerbers gezählt hätte. Eine solche Zuordnung erfordert
eine endgültige Funktionszuweisung; daran fehlt es, wenn der Einsatz im
Betrieb als möglich in Betracht kommt, aber noch nicht sicher ist. Die
bloße Absicht, ein Wirtschaftsgut betrieblich zu nutzen, begründet
nicht die Eigenschaft als Betriebsvermögen, wenn die Absicht nicht nach
außen zum Ausdruck kommt (siehe Doralt, a.a.O., Tz 46 zu § 4 und die
dort zit. Jud.). Demgegenüber kann eine Vorsorge für eine erhoffte
zukünftige weitere Expansion nicht die Behandlung eines Wirtschaftsgutes
als notwendiges Betriebsvermögen rechtfertigen (VwGH 24.1.1996,
93/13/0004). Subjektive Momente wie der Anschaffungsgrund sind für die
Qualifikation nicht entscheidend (VwGH 24.2.2000, 97/15/0129). Es konnten daher nur jene Aufwendungen dem Gewerbebetrieb
anteilig zugeordnet werden, die diesem während der einzelunternehmerischen
Tätigkeit des Berufungswerbers im berufungsgegenständlichen Zeitraum
eindeutig gewidmet waren und auch dienten. Ab dem Zeitpunkt seines Wandels zum
Kommanditisten der Kommanditgesellschaft bestand hinsichtlich des Ansatzes der
Einkünfte aus Gewerbebetrieb eine Bindung an den im Feststellungsverfahren
ermittelten Einkunftsanteil. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb waren daher - wie
oben dargestellt - zu ermitteln. Dem Berufungsbegehren konnte folglich insgesamt
hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 1994 bis 1996 teilweise
stattgegeben werden; hinsichtlich der Jahre 1997 bis 2000 war es auf Grund
obiger Ausführungen abzuweisen. Konkret errechneten sich die
Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut
Berufungsentscheidung für die berufungsgegenständlichen Jahre
folgendermaßen zu berechnen bzw. ergaben sich diese in folgender Höhe
(Beträge in S): Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt.
angefochtenem Bescheid Abzüglich
zusätzliche Betriebsausgaben lt. Berufungsentscheidung Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt.
Berufungsentscheidung 1994 - 488.199,00 - 30.198,00 - 518.397,00 1995 -221.483,00 - 43.861,00 - 265.344,00 1996 267.405,00 - 26.434,00 240.971,00 1997 34.252,00 -- 34.252,00 1998 146.138,00 -- 146.138,00 1999 292.783,00 -- 292.783,00 2000 168.187,00 -- 168.187,00 Die Anpassung der
verrechenbaren IFB-Verluste aus den Vorjahren
(§ 10 Abs. 8 EStG 1998) führte zu folgenden Änderungen
laut Berufungsentscheidung: Verrechenbar laut angefochtenem Bescheid Verrechenbar laut Berufungsentscheidung Differenz 1994 -- -- -- 1995 -- -- -- 1996 267.405,00 240.971,00 - 26.434,00 1997 34.252,00 34.252,00 -- 1998 91.778,00 118.212,00 + 26.434,00 1999 -- -- -- 2000 -- -- -- Zum
Verlustabzug laut Berufungsentscheidung
in den berufungsgegenständlichen Jahren ist Folgendes
auszuführen bzw. war dieser folgendermaßen zu ermitteln: Auf Grund der Bestimmung des § 18 Abs. 6 EStG 1988
sind als Sonderausgaben auch Verluste abzuziehen, die in einem der
vorangegangenen Jahre entstanden sind (Verlustabzug). Gemäß
§ 117 Abs. 7 Z 1 EStG 1988 ist ein
Verlustabzug (§ 18 Abs. 6 und 7) bei der Veranlagung für die Jahre
1996 und 1997 nicht zulässig. In den Kalenderjahren 1989 und 1990
entstandene Verluste sind, soweit sie nicht bis zur Veranlagung 1995 abgezogen
worden sind, zu je einem Fünftel bei den Veranlagungen der Jahre 1989 bis
2002 abzuziehen. Stand/Verluste 1989 und
1990: 262.302,00 S - verteilt auf 5 Jahre ab 1998 = 52.460,00 S/Jahr
(wie bisher - siehe angefochtener Bescheid 2000) Verlustentwicklungs- bzw.
-verbrauchssituation ab 1991 (Beträge in S):
Ausgleichsfähige
Verluste (nach Ausgleich mit verrechenbaren IFB-Verlusten) ab 1991 laut
Berufungsentscheidung (Beträge in S):
1991 0,00 1992 0,00 1993 0,00 1994 - 438.558,00 (siehe beiliegendes
Berechnungsblatt/Einkommensteuer 1994) 1995 - 238.882,00 (siehe beiliegendes
Berechnungsblatt/Einkommensteuer 1995) 1996 0,00 1997 0,00 Summe
677.440,00
Einkünfte nach Abzug der sonstigen
Sonderausgaben Verluste 1989, 1990 jeweils 1/5 Verluste ab 1991 Stand 1.1.1998 262.302,00 677.440,00 Verbrauch 1998 200.611,00 -
148.151,00
Stand 1.1.1999 209.842,00 529.289,00 Verbrauch 1999 472.000,00 -
419.540,00
Stand 1.1.2000 157.382,00 109.749,00 Verbrauch 2000 348.675,00 -
-109.749,00
Stand 1.1.2001 104.922,00 0,00 Insgesamt war auf Grund obiger
Ausführungen der Berufung hinsichtlich Einkommensteuer 1994 bis 1996
insofern teilweise stattzugeben, als die vortragsfähigen Verluste zu
erhöhen (1994, 1995) bzw. die Einkünfte aus Gewerbebetrieb und
parallel dazu das Ausmaß der verrechenbaren Verluste zu vermindern waren
(1996). Die Berufung betreffend Einkommensteuer 1997 bis 2000 war
bezüglich des Begehrens auf Abänderung der Einkünfte aus
Gewerbebetrieb abzuweisen; die Einkommensteuerbescheide 1998 bis 2000 waren
jedoch im Hinblick auf die Höhe des Verlustabzuges abzuändern. Die sich laut Berufungsentscheidung ergebenden
Änderungen in der Berechnung und den Bemessungsgrundlagen hinsichtlich
Einkommensteuer für die berufungsgegenständlichen Jahre ergeben sich
aus beiliegenden
Berechnungsblättern. Anmerkung:
Obgleich sich für das Jahr 1997 keine Änderung ergab, wurde der
Vollständigkeit halber und zwecks besserer Übersichtlichkeit auch
diesbezüglich ein entsprechendes Berechnungsblatt beigelegt. Beilage:
7 Berechnungsblätter (jeweils in S und €) Linz, am 25.
Gebäude, Zinsen, Gewerbebetrieb, betrieblich genutzt, vermietet, leerstehende Räumlichkeiten, notwendiges Betriebsvermögen, gewillkürtes Betriebsvermögen, Liebhaberei, Feststellungsverfahren, Sonderbetriebsausgaben, Bindungswirkung
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