Source: http://kraken.slv.cz/8Afs16/2008
Timestamp: 2018-06-22 23:07:25+00:00
Document Index: 27374477

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 21', '§ 21', '§ 36', '§ 37', 'soud ', '§ 14', '§ 17', '§ 9', '§ 9', '§ 5', 'soud ', '§ 21', '§ 21', '§ 8', '§ 21', '§ 104', '§ 21', '§ 99', '§ 21', '§ 29', '§ 29', 'soud ', '§ 8', '§ 21', 'soud ', 'soud ', '§ 21', 'soud ', 'soud ', '§ 111', '§ 111', '§ 9', '§ 8', '§ 36', 'soud ', '§ 37', '§ 8', '§ 5', '§ 95', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 105', 'soud ', '§ 5', 'soud ', '§ 34', '§ 38', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 21', 'soud ', '§ 21', '§ 21', 'soud ', '§ 21', '§ 21', '§ 26', '§ 21', 'soud ', '§ 6', '§ 8', 'soud ', '§ 29', '§ 29', 'soud ', '§ 30', 'soud ', '§ 44', 'soud ', '§ 8', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 29', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', '§ 8', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

8Afs16/2008
8 Afs 16/2008-87
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: Mgr. M. D., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 12. 7. 2006, èj. 1969/130/2006 a èj. 1754/130/2006, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 11. 10. 2007, èj. 22 Ca 286/2006-48,
I. Finanèní úøad v Olomouci (správce danì) vymìøil ¾alobci rozhodnutím ze dne 25. 10. 2005, èj. 229663/05/379912/6406, vlastní daòovou povinnost na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 2. ètvrtletí 2005 ve vý¹i 865 651 Kè a rozhodnutím ze dne 26. 10. 2006, èj. 232980/05/379912/6406, vlastní daòovou povinnost na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí 2005 ve vý¹i 1 023 011 Kè. ®alovaný zmìnil k odvolání ¾alobce rozhodnutími ze dne 12. 7. 2006, èj. 1754/130/2006 a èj. 1969/130/2006, rozhodnutí správce danì tak, ¾e zvý¹il vlastní daòovou povinnost za období 2. ètvrtletí 2005 na 907 333 Kè a za období 3. ètvrtletí 2005 na 1 051 438 Kè.
II.1 ®alobce napadl obì rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Ostravì.
Uvedl, ¾e Krajský soud v Ostravì vyhlásil dne 7. 5. 1998 konkurs na majetek úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a dne 10. 9. 1998 vyhlásil konkurs na majetek úpadce SIGMA Lutín a. s. ®alobce byl v obou pøípadech jmenován správcem konkursní podstaty. ®alobce se stal ze zákona povinným plátcem danì z pøidané hodnoty od 1. 10. 2004. Rozhodnutí krajského soudu, kterým schválil koneènou zprávu úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo, nabylo právní moci dne 15. 4. 2005. Rozhodnutí krajského soudu, kterým schválil koneènou zprávu úpadce SIGMA Lutín a. s., nabylo právní moci dne 30. 7. 2005.
Zdaòovací období, ve kterém byla èinnost ¾alobce jako správce konkursní podstaty úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo provádìna, trvalo od kvìtna 1998 dosud. Podle názoru ¾alobce zdanitelné plnìní nastalo ji¾ v kvìtnu 1998, kdy do¹lo napø. k prodeji motorových vozidel úpadce. Podle ekonomických výsledkù mu konkursní soud pøiznal odmìnu/zálohy za roky 1998-2003 v celkové vý¹i 4 300 000 Kè. Z tìchto pøíjmù ¾alobce ka¾dý rok odvedl daò z pøíjmù fyzických osob. Toto konkursní øízení a tím i zdanitelné plnìní stále trvá, nebo» usnesení o zru¹ení konkursu dosud nenabylo právní moci. Koneèná zpráva jen potvrzuje ekonomické údaje konkursu (výnosy, náklady a celkovou odmìnu správce konkursní podstaty a jeho hotové výdaje) za období od 7. 5. 1998 do 15. 4. 2005. Dne 15. 4. 2005 nabylo právní moci usnesení konkursního soudu o schválení koneèné zprávy, podle nìho¾ èinila odmìna správce konkursní postaty 5 192 416 Kè a hotové výdaje 261 000 Kè. Pøíjem ¾alobce po 1. 10. 2004, kdy se stal povinným plátcem danì z pøidané hodnoty, ov¹em èinil pouze 2 002 416 Kè.
Co se týèe èinnosti ¾alobce jako správce konkursní podstaty úpadce SIGMA Lutín, a. s., zdanitelné plnìní trvalo od 10. 9. 1998 do 5. 4. 2006, kdy nabylo právní moci usnesení o zru¹ení konkursu. V pøípadì tohoto konkursního øízení bylo ¾alobci povoleno rovnì¾ èerpání záloh za roky 2000-2004 v celkové vý¹i 4 100 000 Kè. Rovnì¾ z tìchto pøíjmù ¾alobce ka¾dý rok odvedl daò z pøíjmù fyzických osob. Dne 30. 7. 2005 nabylo právní moci usnesení konkursního soudu o schválení koneèné zprávy, podle nìho¾ èinila odmìna správce konkursní podstaty 6 095 839 Kè a hotové výdaje 178 000 Kè. Pøíjem ¾alobce po 1. 10. 2004, kdy se stal povinným plátcem danì z pøidané hodnoty, ov¹em èinil pouze 1 995 839 Kè.
®alobce namítl, ¾e podle § 21 odst. 1 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o DPH ), nastávají zdanitelná plnìní pøi poskytnutí slu¾by okam¾ikem pøijetí platby. Rovnì¾ podle § 21 odst. 4 zákona o DPH nastává zdanitelné plnìní dnem pøijetí platby.
®alobce po 1. 10. 2004, kdy se stal povinným plátcem danì z pøidané hodnoty, pøijal odmìnu za èinnost správce konkursní podstaty úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo ve vý¹i 2 002 416 Kè, èemu¾ odpovídá daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 380 459 Kè, ke které byla pøipoètena daò z pøidané hodnoty z bì¾né èinnosti advokátní kanceláøe ve vý¹i 36 422 Kè a daò z pøidané hodnoty za 2. ètvrtletí 2005 èinila celkem 416 811 Kè, nikoliv 907 333 Kè. V pøípadì konkursního øízení úpadce SIGMA Lutín, a. s., ¾alobce po 1. 10. 2004 pøijal odmìnu za èinnost správce konkursní podstaty ve vý¹i 1 995 839 Kè, èemu¾ odpovídá daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 379 209,50 Kè, ke které byla pøipoètena daò z pøidané hodnoty z bì¾né èinnosti advokátní kanceláøe ve vý¹i 54 382 Kè a daò z pøidané hodnoty za 3 ètvrtletí 2005 èinila celkem 433 591,50 Kè, nikoliv 1 051 438 Kè.
Podle ¾alobce mu ¾alovaný nezákonnì vymìøil za obì zdaòovací období daò z pøidané hodnoty v celkové vý¹i 1 199 201,50 Kè. Správce danì vycházel nezákonnì z metodického pokynu Ministerstva financí D-247, který není právním pøedpisem. Tento metodický pokyn byl navíc vydán k pøedcházejícímu zákonu è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty.
Nezákonnost napadených rozhodnutí ¾alobce spatøoval i ve zpìtné pùsobnosti zákona o dani z pøidané hodnoty, jeho¾ úèinnost nastala 1. 5. 2004, na odmìnu, která mu byla postupnì vyplácena od roku 1998 do 30. 4. 2004, tj. za úèinnosti pøedchozí právní úpravy (zákon è. 588/1992 Sb., dále té¾ starý zákon o DPH). Podle ¾alobce se jednalo o nepøípustnou pravou retroaktivitu.
Dále ¾alobce uvedl, ¾e pøiznaná odmìna správce konkursní podstaty logicky neobsahuje daò z pøidané hodnoty ve smyslu § 36 odst. 1 zákona o DPH, proto¾e v opaèném pøípadì by nastala nerovnost mezi správcem konkursní podstaty, který je plátcem danì z pøidané hodnoty, a správcem, který plátcem není. Zákon o DPH neobsahuje ustanovení o tom, ¾e úhrada za zdanitelné plnìní se pova¾uje za úhradu vèetnì danì. ®alovaný proto pøi výpoètu danì nezákonnì aplikoval § 37 zákona o DPH. ®alobce zdùraznil, ¾e nemìl mo¾nost odeèíst si daò na vstupu za období od r. 1998, pøesto¾e se jedná o jeden ze základních principù výpoètu danì z pøidané hodnoty. Podle novely zákona è. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání (dále jen zákon o konkursu a vyrovnání ), provedené zákonem è. 179/2005 Sb., se odmìna správce konkursní podstaty zvy¹uje o daò z pøidané hodnoty, co¾ potvrzuje skuteènost, ¾e odmìna, která byla pøiznána ¾alobci, daò z pøidané hodnoty neobsahovala.
II.2 Krajský soud ¾alobu zamítl rozsudkem ze dne 11. 10. 2007, èj. 22 Ca 286/2006-48. Uzavøel pøitom, ¾e podle § 14 odst. 4 starého zákona o DPH byla u správce konkursní podstaty základem danì z pøidané hodnoty odmìna podle zákona o konkursu a vyrovnání, která se pova¾ovala za úhradu vèetnì danì, a daò se vypoèetla podle § 17 odst. 3 starého zákona o DPH. Podle § 9 odst. 5 starého zákona o DPH se nepova¾ovalo poskytnutí zálohy v prùbìhu výkonu funkce správce za uskuteènìní zdanitelného plnìní, a proto ve vazbì na pøípadné zálohy nebyl správce konkursní podstaty povinen odvádìt daò na výstupu. Správci konkursní podstaty vznikla povinnost uplatnit daò na výstupu a¾ kde dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, který zákonodárce stanovil v § 9 odst. 1 písm. e) starého zákona o DPH tak, ¾e pøi poskytování slu¾eb se zdanitelné plnìní pova¾uje za uskuteènìné dnem jejich poskytnutí nebo zaplacení, a to tím dnem, který nastane døíve. Nebyl-li správce konkursní podstaty ke dni, kdy mu byla pøiznána soudem odmìna za výkon funkce, plátcem danì, zapoèítávala se jeho odmìna do limitu obratu pro povinnou registraci plátce danì z pøidané hodnoty podle § 5 odst. 1 starého zákona o DPH. V koneèném dùsledku proto registraèní povinnost postihla pøi obdr¾ení odmìny za výkon funkce konkursního správce vìt¹inu osob, které zaji¹»ovaly výkon funkce správce, nebyly-li v dobì zápisu do seznamu správcù registrovány jako plátci danì z pøidané hodnoty.
Krajský soud nepøisvìdèil ¾alobní námitce, ¾e daò z pøidané hodnoty mìla být ¾alobci vymìøena pouze z té èásti odmìny za èinnost správce konkursní podstaty, která mu byla fakticky vyplacena po 1. 10. 2004, tj. poté, kdy se stal plátcem danì z pøidané hodnoty. Podle § 21 odst. 1 zákona o DPH plátce uvádí daò v daòovém pøiznání za zdaòovací období, ve kterém mu vznikla povinnost pøiznat daò. Daò na výstupu je plátce povinen pøiznat ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní nebo ke dni pøijetí platby, a to k tomu dni, který nastane døíve, pokud zákon nestanoví jinak. Stì¾ovatel podle obsahu správního spisu nevede úèetnictví, proto mu vzniká podle § 21 odst. 3 zákona o DPH povinnost pøiznat daò ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, nikoliv ke dni pøijetí platby pøed datem uskuteènìní zdanitelného plnìní. Mezi úèastníky je nesporné, ¾e ¾alobce pøijal platby za èinnost správce konkursní podstaty v období pøed i po datu, kdy se stal plátcem danì. V období od 1. 10. 2004 do 31. 12. 2004 ¾alobce pøijal zálohu na odmìnu správce konkursní podstaty úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo, podle § 8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, ve vý¹i 110 000 Kè, èím¾ mu, na rozdíl od vý¹e uvedeného, vznikla podle zákona o DPH, ve znìní úèinném do 31. 12. 2004, povinnost pøiznat daò na výstupu (v období do 31. 12. 2004 neplatilo podle § 21 odst. 3 zákona o DPH, ¾e plátce, který nevede úèetnictví, je povinen pøiznat daò a¾ k datu uskuteènìní zdanitelného plnìní). ®alobce tuto platbu zahrnul do daòového pøiznání za 2. ètvrtletí 2005 místo 4. ètvrtletí 2004. Takto pozdì zahrnutá daòová povinnost v¹ak zùstane odvedena ve zdaòovacím období 2. ètvrtletí 2005, nebo» jejímu dodateènému vymìøení za zdaòovací období 4. ètvrtletí 2004 brání § 104 odst. 2 zákona o DPH, podle nìho¾, pokud plátce uvedl skuteènosti rozhodné pro stanovení daòové povinnosti v daòovém pøiznání za jiné zdaòovací období, ne¾ do kterého pøíslu¹ely, a sní¾il tím daòovou povinnost, správce danì daò za zdaòovací období, ve kterém mìla být uplatnìna, dodateènì nevymìøí, ale stanoví sankci ve vý¹i 0,1 % z èástky danì uvedené v daòovém pøiznání za nesprávné zdaòovací období za ka¾dý den krácení státního rozpoètu.
Podle § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH se zdanitelné plnìní pøi poskytnutí slu¾by pova¾uje za uskuteènìné dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daòového dokladu a to tím dnem, který nastane døíve. V pøípadì èinnosti správce konkursní podstaty je nutno za den poskytnutí slu¾by, tj. za den zdanitelného plnìní, pova¾ovat den nabytí právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy, a není-li jí, den nabytí právní moci usnesení o zru¹ení konkursu. V projednávané vìci se tedy zdanitelné plnìní uskuteènilo dnem 15. 4. 2005 u úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a dnem 30. 7. 2005 u úpadce SIGMA Lutín, a. s. K tìmto dnùm vznikla stì¾ovateli povinnost pøiznat daò, a to v obou pøípadech z celé èástky odmìny a hotových výdajù správce konkursní podstaty (s výjimkou shora uvedené èástky 110 000 Kè), proto z ní nelze vyèlenit platby za èinnost správce konkursní podstaty, které stì¾ovatel pøijal pøed 1. 10. 2004, jak se nesprávnì domnívá. Podle § 99 zákona o DPH je zdaòovacím obdobím kalendáøní ètvrtletí nebo kalendáøní mìsíc. V pøípadì ¾alobce bylo zdaòovacím obdobím kalendáøní ètvrtletí. ®alobce byl proto povinen podle § 21 odst. 1 a 3 zákona o DPH pøiznat daò na výstupu ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, tj. u úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo v daòovém pøiznání za 2. ètvrtletí 2005 a u úpadce SIGMA Lutín, a. s. v daòovém pøiznání za 3. ètvrtletí 2005, nikoliv postupnì v prùbìhu jeho uskuteèòování.
Podle § 29 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání podává správce konkursní podstaty soudu a vìøitelskému výboru zprávy o zpenì¾ování majetku z podstaty. Koneènou zprávu spolu s vyúètováním své odmìny a výdajù pøedlo¾í soudu po zpenì¾ení majetku z podstaty. Koneèná zpráva o zpenì¾ování majetku z podstaty a o vyúètování hotových výdajù a odmìny správce konkursní podstaty slou¾í jako jeden z podkladù pro vydání rozvrhového usnesení. Z hlediska jednotlivých fází konkursu má své pevné místo a otázky, k jejich¾ øe¹ení tento institut pøedev¹ím slou¾í, by tedy zásadnì nemìly být pøedmìtem pøezkumné èinnosti soudu pozdìji, napø. pøi zkoumání správnosti rozvrhového usnesení. Údaje uvedené v koneèné zprávì, týkající se vyúètování odmìny správce konkursní podstaty a jeho výdajù, výtì¾ku zpenì¾ení majetku z podstaty a nákladù konkursu, jako¾ i údaje týkající se úplnosti zji¹tìní majetku podléhajícího konkursu nebo procesních postupù, na jejich¾ základì byla taková zji¹tìní uèinìna, mohou být napadány a zkoumány pouze v tomto rámci a mù¾e být o nich rozhodnuto pouze usnesením vydaným podle § 29 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, proti nìmu¾ je pøípustné odvolání. Koneènou zprávou a rozhodnutím o ní je mimo jiné dáno úèastníkùm konkursu na vìdomí, jaká èástka má být vyplacena správci na jeho odmìnì a na úhradu jeho výdajù a jakou èástkou bude moci disponovat soud, v jeho¾ výluèné kompetenci je urèit a rozhodnout rozvrhovým usnesením, jaká èást ze sumy, je¾ je pøedmìtem jeho rozhodování a je¾ byla postavena najisto v koneèné zprávì, pøipadne v souladu se zákonem tomu kterému vìøiteli. Teprve dnem nabytí právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy vzniká správci konkursní podstaty nárok na odmìnu a náhradu jeho hotových výdajù, pøedtím mu soud mù¾e povolit pouze zálohy (§ 8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání). Vzhledem k vý¹e uvedenému lze uzavøít, ¾e v pøípadì èinnosti správce konkursní podstaty je nutno za den poskytnutí slu¾by ve smyslu § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH pova¾ovat den nabytí právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy. Tímto dnem je toti¾ v podstatì ukonèen faktický výkon èinnosti správce konkursní podstaty, následnì ji¾ správce konkursní podstaty pouze pøedlo¾í soudu návrh na rozvrh a upravený seznam pøihlá¹ek, v nìm¾ uvede, kolik by mìlo být pro ka¾dou pohledávku vyplaceno. Po pøezkoumání vìcné správnosti návrhu vydá soud rozvrhové usnesení, na jeho¾ základì správce konkursní podstaty provede uspokojení pohledávek vìøitelù. Za tyto èinnosti ji¾ správce konkursní podstaty nemá nárok na dal¹í odmìnu. Krajský soud pro úplnost uvedl, ¾e dojde-li ke zru¹ení konkursu, ani¾ by byla schválena koneèná zpráva, napø. zjistí-li se, ¾e nejsou pøedpoklady pro konkurs, nebo zjistí-li se, ¾e majetek podstaty nepostaèuje k úhradì nákladù konkursu, atd., je nutno za den poskytnutí slu¾by ve smyslu § 21 odst. 6 písm. a.) zákona o DPH pova¾ovat den nabytí právní moci usnesení o zru¹ení konkursu.
Zjevnì nedùvodná je podle krajského soudu i námitka, ¾e správce danì nezákonnì vycházel z metodického pokynu Ministerstva financí, nebo» z odùvodnìní napadených rozhodnutí je zøejmé, ¾e ¾alovaný svou argumentaci neopøel o tento metodický pokyn, ale zejména o shora uvedená ustanovení zákona o DPH.
Krajský soud neshledal dùvodnou ani námitku týkající se zpìtné pùsobnosti zákona o DPH, jeho¾ úèinnost nastala 1. 5. 2004, na odmìnu, která byla ¾alobci postupnì vyplácena od roku 1998 do 30. 4. 2004, tj. za úèinnosti starého zákona o DPH. Krajský soud uzavøel, ¾e øe¹ení èasového støetu staré a nové právní úpravy (starého zákona o DPH a zákona o DPH) podle pøechodného ustanovení § 111 zákona o DPH z hlediska uplatnìní danì z pøidané hodnoty nemá úèinky nepøípustné zpìtné úèinnosti. Podle § 111 bodu 1 zákona o DPH toti¾ platí pro uplatnìní danì z pøidané hodnoty za období pøede dnem nabytí úèinnosti tohoto zákona, i pro uplatnìní práv s tím souvisejících, dosavadní právní pøedpisy. Pro posouzení skuteènosti, kterou právní úpravu je tøeba pou¾ít, je tedy rozhodující, kdy do¹lo k uskuteènìní zdanitelného plnìní. V projednávané vìci se zdanitelné plnìní uskuteènilo dnem 15. 4. 2005 ve vztahu k úpadci MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a dnem 30. 7. 2005 ve vztahu k úpadci SIGMA Lutín, a. s., tj. za úèinnosti zákona o DPH. Správce danì proto postupoval správnì, aplikoval-li zákon o DPH, nikoliv starý zákon o DPH. V posuzované vìci nedo¹lo do 30. 4. 2004 k uskuteènìní zdanitelného plnìní, proto¾e podle § 9 odst. 5 starého zákona o DPH se pøijetí zálohy nepova¾uje za uskuteènìní zdanitelného plnìní. Právì takovou zálohou pøitom byly zálohy, které byly ¾alobci vyplaceny do 30. 4. 2004 podle § 8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání. Skuteènost, ¾e ¾alobce vykonával funkci správce konkursní podstaty úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo od 7. 5. 1998 a funkci správce konkursní podstaty úpadce SIGMA Lutín, a. s., od 10. 9. 1998, není v tomto smìru právnì významná.
Podle § 36 odst. 1 zákona o DPH je základem danì v¹e, co jako úplatu obdr¾el nebo má obdr¾et plátce za uskuteènìné zdanitelné plnìní od osoby, pro kterou je zdanitelné plnìní uskuteènìno, nebo od tøetí osoby, vyjma danì za toto zdanitelné plnìní. Na rozdíl od ¾alobce má krajský soud ve shodì s ¾alovaným za to, ¾e z citovaného ustanovení lze dovodit, ¾e odmìna a náhrada hotových výdajù, která byla vyúètována v usnesení o schválení koneèné zprávy, zahrnuje jak základ danì, tak i daò. V opaèném pøípadì by toti¾ ¹lo v podstatì o dvojí zdanìní. Za této situace správce danì pøi výpoètu danì z pøidané hodnoty správnì aplikoval § 37 odst. 2 zákona o DPH.
V samotné skuteènosti, ¾e správce konkursní podstaty, který je plátcem danì z pøidané hodnoty, je povinen z odmìny a z náhrady hotových výdajù pøiznat a odvést daò z pøidané hodnoty, nelze podle krajského soudu spatøovat nepøípustnou diskriminaci v odmìòování oproti správci konkursní podstaty, který není plátcem danì z pøidané hodnoty. Rùznost zacházení v tomto ohledu má toti¾ racionální povahu a vychází ze samotné podstaty konstrukce danì z pøidané hodnoty. Rozli¹ování subjektù na plátce a na neplátce danì z pøidané hodnoty má pùvod v zákonu o DPH a promítá se v celé øadì aspektù ovlivòujících urèení vý¹e daòové povinnosti tìchto subjektù podle toho, ke které z obou skupin pøíslu¹ejí. Tímto rozli¹ením nejsou dotèena základní práva a svobody daòových subjektù. Nelze jednoznaènì øíci, ¾e by jedna z obou skupin byla v celkovém srovnání, beroucím v úvahu v¹echny odli¹nosti jednotlivých modalit daòového systému v ÈR jako celku, zvýhodnìna. Skuteènost, ¾e v jedné konkrétní modalitì lze, vidìno izolovanì pouze ve vztahu k ní, nerovnost spatøovat, na vìci nic nemìní, proto¾e znevýhodnìní v jedné modalitì je kompenzováno zvýhodnìním v modalitì jiné.
Na shora uvedeném závìru nemìní nic ani to, ¾e zákonodárce novelou zákona o konkursu a vyrovnání provedenou èl. XXIX zákona è. 179/2005 Sb., která nabyla úèinnosti dne 30. 4. 2005, stanovil, ¾e se nárok na odmìnu a na náhradu hotových výdajù správce konkursní podstaty, je-li plátcem danì z pøidané hodnoty, zvy¹uje o èástku odpovídající této dani, kterou je správce konkursní podstaty povinen z odmìny a z náhrad hotových výdajù odvést podle zákona o DPH. Zákonodárce se sice nepochybnì sna¾il touto novelou § 8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání zmírnit èi odstranit disproporci v odmìòování obou skupin správcù konkursních podstat, to v¹ak nemìní nic na tom, ¾e pøedcházející právní úprava nepøedstavovala nepøípustnou diskriminaci správcù konkursních podstat, kteøí byli plátci danì z pøidané hodnoty. Podle èlánku XXX zákona è. 179/2005 Sb. nelze na projednávanou vìc novou právní úpravu aplikovat, nebo» koneèná zpráva byla v obou pøípadech vyvì¹ena na úøední desce soudu pøede dnem úèinnosti tohoto zákona.
Nedùvodná je podle krajského soudu i námitka, ¾e ¾alovaný zabránil a neumo¾nil ¾alobci odeèíst si daò na vstupu tím, ¾e pøíjmy za èinnost ¾alobce jako správce konkursní podstaty od roku 1998 pova¾uje za zdanitelná plnìní ve 2. a 3. ètvrtletí 2005 a odmítá rozli¹it pøíjmy ¾alobce pøed a po 1. 10. 2004, kdy se ¾alobce stal plátcem danì z pøidané hodnoty. ®alobce toti¾ mohl této situaci sám pøedejít tím, ¾e by se kdykoliv døíve dobrovolnì registroval jako plátce danì z pøidané hodnoty podle § 5 odst. 3 starého zákona o DPH, resp. podle § 95 odst. 7 zákona o DPH. Pokud tak neuèinil, jde tato skuteènost k jeho tí¾i, proto¾e si musel být vìdom, ¾e v pøípadì pøekroèení zákonem stanoveného obratu se stane povinným plátcem danì z pøidané hodnoty a vznikne mu povinnost pøiznat a odvést daò na výstupu.
III.1 ®alobce (stì¾ovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾ností.
Dovolal se stí¾ního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tj. nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, a podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., tj. vady øízení pøed správním orgánem, pro ní¾ mìl soud napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it.
Sporným obdobím je podle stì¾ovatele rok 2004, ukonèení platnosti starého zákona o DPH k 30. 4. 2004 a platnost (nového) zákona o DPH s úèinností od 1. 5. 2004. Tím nastaly pro daòové subjekty nové, zcela jiné a odli¹né podmínky. Stì¾ovatel nesouhlasil s argumentací krajského soudu, smìøující k jeho tí¾i v tom smyslu, ¾e mìl s ohledem na zákon o DPH a pøípadné zákonné povinnosti pøi poskytování èinnosti správce konkursní podstaty cosi pøedvídat (napø. ¾e jednoduché úèetnictví bude jako pojem v roce 2004 v ÈR zru¹eno a bude se nazývat pouze evidencí, atd.). Pøevá¾ná èást èinnosti stì¾ovatele vùèi obìma úpadcùm se uskuteènila za platnosti starého zákona o DPH, námitky se pak týkaly posouzení institutu zdanitelného plnìní.
Stì¾ovatel polemizoval se závìrem krajského soudu, ¾e zdanitelné plnìní nastává dnem právní moci schválení koneèné zprávy, jak to vymezuje ¾alovanému metodický pokyn. Koneèná zpráva obsahovì schvaluje dosa¾enou ekonomiku konkursního øízení a je nezbytná pro podklady ke zpracování rozvrhového usnesení. Schválením koneèné zprávy podle stì¾ovatele v ¾ádném pøípadì nekonèí funkce a èinnost správce konkursní podstaty, øízení pokraèuje po tomto datu i nìkolik let. I nadále vznikají pøíjmy a výdaje, to v¹e za èinnosti správce (napø. úroky pøi vkladech na úètech, nebo výdaje pøi pravidelných plnìních nárokù zamìstnancù- renty za pracovní úraz èi nemoc z povolání). Ve vìci pøíjmù mohou nastat zcela neplánované okolnosti spojené se soudními majetkovými spory, nebo dokonce s dodateèným zápisem vìci do konkursní podstaty. Zpro¹tìní funkce správce konkursní podstaty nastává a¾ po zru¹ení konkursního øízení. Po celou tuto dobu provádí správce svoji èinnost, je za ni osobnì odpovìdný a èiní ji tak pøi DPH v rozsahu zdanitelného plnìní . K posouzení délky zdanitelného plnìní a plnìní èinnosti správce konkursní podstaty stì¾ovatel uvedl, ¾e napø. v øízení ve vìci úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo bylo konkursní øízení ukonèeno k datu 17. 10. 2007 a následnì byl usnesením soudu správce konkursní podstaty zavázán k uzavøení úèetních knih.
Stì¾ovatel ¾ádal Nejvy¹¹í správní soud, aby odstranil nedostatky v právním øádu ÈR, eventuálnì odstranil tvrdost zákona, který zavinil nespravedlivý zásah do majetku stì¾ovatele, kdy¾ jde o základní vlastnické právo, je¾ je chránìno èlánkem 11 Listiny základních práv a svobod, dále má stì¾ovatel za to, ¾e ¾alovaný poru¹il èl. 1, èl. 4, èl. 11 odst. 1, èl. 36 odst. 1 Listiny a èl. 90 Ústavy ve vìci vymìøení DPH .
Dále stì¾ovatel uvedl, ¾e preventivnì podal u Finanèního úøadu v Olomouci ¾ádost o vydání závazného posouzení ve vìci povinnosti správce konkursní podstaty pøiznávat a hradit DPH, tato ¾ádost v¹ak byla dne 22. 11. 2004 zamítnuta s odùvodnìním, ¾e posouzení nelze vydat. ®alovaný se od samého poèátku pøi vymìøení DPH ve styku se ¾alobcem opíral o metodický pokyn Ministerstva financí, co¾ nyní odmítá.
Stì¾ovatel namítl, ¾e odmìna správce konkursní postaty, nále¾ející podle zákona, byla pøiznána soudem a ¾alovaný nebyl oprávnìn tuto odmìnu jednostrannì sní¾it o vymìøenou daò. Èeský právní øád s evropskými standardy garantuje za vykonanou stejnou práci, resp. za práci stejné hodnoty, stejnou odmìnu. ®alovaný svým postupem tento princip prolomil a poru¹il. Zákonodárce si toho byl vìdom, zavinil v¹ak, ¾e v èasovém horizontu asi jednoho roku nebyly v právním øádu ÈR zákony provázané. Podmínky pro pøiznání DPH pøi odmìnì správce konkursní podstaty se upravovaly dodateènì. Krajský soud se sice ve svém odùvodnìní zmiòuje o tom, ¾e zákonodárce se sna¾il zmírnit, èi odstranit nerovnost v odmìòování správcù konkursní podstaty s ohledem na to, zda správce je èi není plátcem DPH, to v¹ak nebyla dobrovolná zmìna zákona, ale opo¾dìná povinnost zákonodárce.
Podle stì¾ovatele jde o mimoøádnou situaci a v tomto pøípadì lze pova¾ovat za spravedlivé zru¹ení platebních pøíkazù a sní¾ení daòové povinnosti o odmìnu správce konkursní podstaty, pøípadnì zmìnu platebních pøíkazù a zavázání daòového subjektu k úhradì DPH od data, kdy se stal povinným registrovaným plátcem DPH a pøijal za toto období odmìnu za èinnost správce konkursní podstaty.
Podáním ze dne 28. 1. 2008 stì¾ovatel doplnil kasaèní stí¾nost. Uvedl, ¾e dne 2. 8. 2005 byl správcem danì vyzván k odstranìní vzniklých pochybností souvisejících s pøiznáními k dani z pøidané hodnoty za 2. a 3. ètvrtletí 2005. Na tuto výzvu odpovìdìl dne 4. 8. 2005. Uvedené rozpory se týkaly vystavení daòových dokladù pøi pøíjmu soudem stanovených odmìn za èinnost správce konkursní podstaty u úpadcù MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a SIGMA Lutín, a. s., které byly stanoveny bez DPH. Pøitom úpadci i stì¾ovatel (v úloze správce konkursní podstaty) byli plátci DPH. Kdyby ¾alovaný správnì uhradil úpadci uplatnìný nadmìrný odpoèet, stì¾ovatel by si svoji daòovou pohledávku za úpadcem zúètoval a odvedl zpìt ¾alovanému. Tento postup je jedinì správný. Na tuto skuteènost stì¾ovatel upozoròoval do protokolu pøi kontrole úpadce MEKO ko¾edìlné dru¾stvo, která se konala dne 21. 9. 2005 a dále podal dne 11. 10. 2005 své vyjádøení. Následnì podal ve vìci vrácení nadmìrného odpoètu DPH ¾alobu, která je vedena u Krajského soudu v Ostravì pod sp. zn. 22 Ca 454/06. Krajský soud usnesením ze dne 21. 2. 2007 øízení pøeru¹il a po¾ádal Ústavní soud o zru¹ení èásti § 105 odst. 1 zákona o DPH.
Stì¾ovatel rovnì¾ dodal, ¾e konkursy ve vìci úpadcù MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a SIGMA Lutín, a. s., ji¾ byly pravomocnì zru¹eny a správce byl zpro¹tìn své funkce. Stì¾ovatel uvedl, ¾e oèekává takové soudní rozhodnutí, které by napravilo uvedenou nespravedlnost. I dosavadní øe¹ení, kdy je odmìna správce navý¹ena o DPH na úkor v¹ech ostatních vìøitelù úpadce, je podle stì¾ovatele protiústavní a je jen otázkou èasu, kdy Ústavní soud ÈR v pøezkumném øízení zru¹í i rozhodnutí správního orgánu s následkem pro správní orgán vy¹¹í právní síly . Jistým øe¹ením by podle stì¾ovatele bylo rozhodnutí o zmìnì obou daòových výmìrù upravujících u stì¾ovatele období do data registrace plátce DPH a po tomto datu, kdy se stal plátcem ze zákona. Pøed datem 1. 10. 2004 stì¾ovatel navrhl nepøihlí¾et ve vztahu k DPH k pøíjmùm z odmìn správce konkursní podstaty, po datu 1. 10. 2004 navrhl vymìøit tuto daò ve vý¹i 759 668,50 Kè.
III.2 ®alovaný navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti. K námitce, ¾e stì¾ovatel nemohl v souvislosti se zmìnou právní úpravy danì z pøidané hodnoty cosi pøedvídat , uvedl, ¾e se ztoto¾òuje s krajským soudem, nebo» právní úprava danì z pøidané hodnoty, daná starým zákonem o DPH pohlí¾ela na èinnost správce konkursní podstaty, vèetnì úpravy data uskuteènìní zdanitelného plnìní, zcela shodnì s nynìj¹í právní úpravou, tj. zákonem o DPH. Stì¾ovatel se mohl stát dobrovolnì plátcem danì z pøidané hodnoty je¹tì za úèinnosti starého zákona o DPH na základì jeho § 5 odst. 3 a mohl prùbì¾nì uplatòovat nároky na odpoèet danì z pøidané hodnoty u v¹ech plnìní souvisejících s èinností správce konkursní podstaty. Nebylo pøitom potøeba cokoliv pøedvídat, jak stì¾ovatel uvedl, proto¾e v pøedmìtné vìci nedo¹lo z hlediska danì z pøidané hodnoty k ¾ádné podstatné zmìnì.
Co do námitek, ¾e krajský soud pova¾oval v rozporu se zákonem den právní moci schválené koneèné zprávy za den, kdy nastává zdanitelné plnìní, a ¾e se ¾alovaný nezákonnì opíral o metodický pokyn Ministerstva financí, ¾alovaný odkázal na odùvodnìní napadených rozhodnutí, na své stanovisko k ¾alobì a zároveò se ztoto¾nil s názorem krajského soudu, stejnì jako u dal¹ích námitek, shodných s odvolacími a ¾alobními námitkami.
K tvrzenému poru¹ení èlánkù 1, 4, 11 odst. 1 a 36 odst. 1 Listiny a èlánku 90 Ústavy ¾alovaný uvedl, ¾e základní práva a svobody neporu¹il, proto¾e postupoval pouze na základì pøíslu¹ných zákonù a v jejich mezích. Nebylo omezeno vlastnické právo stì¾ovatele a ¾alovaný neomezil a ani nemohl omezit právo stì¾ovatele domáhat se práva u nezávislého a nestranného soudu. Stì¾ovatel naopak své právo domáhat se ochrany u nezávislého a nestranného soudu uplatnil. ®alovaný nemohl poru¹it ani èlánek 90 Ústavy, proto¾e se na nìj nevztahuje.
K námitce, ¾e stì¾ovatel podal ¾ádost o vydání závazného posouzení ve vìci povinnosti správce konkursní podstaty pøiznávat a hradit daò z pøidané hodnoty, která mu byla zamítnuta, ¾alovaný uvedl, ¾e k datu podání ¾ádosti stì¾ovatele o závazné posouzení ve smyslu § 34b zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), mohl stì¾ovatel po¾ádat o vydání rozhodnutí o závazném posouzení daòových dùsledkù, které pro nìj vyplynou z daòovì rozhodných skuteèností ji¾ nastalých nebo oèekávaných, pouze v pøípadech stanovených zvlá¹tním daòovým zákonem. V dobì podání ¾ádosti byla jediná mo¾nost podání ¾ádosti o závazné posouzení upravena v § 38na zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném v dobì podání ¾ádosti, a to ve vìci mo¾nosti uplatnìní daòové ztráty. Správce danì proto stì¾ovateli sdìlil, ¾e závazné posouzení v pøedmìtné vìci nelze vydat.
Co do namítaného nerovného postavení správcù konkursní podstaty ¾alovaný odkázal na své stanovisko uvedené v odùvodnìní napadených rozhodnutí a na rozsudek krajského soudu, s ním¾ se ztoto¾nil. K doplnìní kasaèní stí¾nosti ¾alovaný uvedl, ¾e obsahuje námitky, které jsou pro øízení ve vìci stanovení základu danì z pøidané hodnoty u uskuteènìných zdanitelných plnìní stì¾ovatele jako správce konkursní podstaty irelevantní. Týkají se toti¾ samostatných øízení ve vìci úpadcù SIGMA Lutín, a. s., a MEKO ko¾edìlné dru¾stvo, a jejich výsledek nijak neovlivní daòové øízení stì¾ovatele. Skuteènost, zda správce danì vrátil nadmìrný odpoèet vý¹e uvedeným úpadcùm, nemù¾e ovlivnit vý¹i a zpùsob stanovení daòové povinnosti stì¾ovatele jako správce konkursní podstaty.
Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil námitce, ¾e stì¾ovatel nemohl, jak údajnì argumentoval krajský soud, pøedvídat zmìnu právní úpravy. Krajský soud toti¾ netvrdil, ¾e mìl stì¾ovatel pøedvídat zmìnu právní úpravy, ale konstatoval, ¾e si stì¾ovatel mohl být vìdom toho, ¾e se jako osoba povinná k dani z pøidané hodnoty stane jejím plátcem, pøekroèí-li zákonem stanovenou hranici obratu. Zároveò se stì¾ovatel mohl kdykoliv stát (dobrovolným) plátcem danì z pøidané hodnoty, co¾ by mu umo¾nilo prùbì¾né uplatòování nárokù na odpoèet danì z pøidané hodnoty u plnìní souvisejících s jeho èinností jako správce konkursní podstaty.
Neobstojí ani námitka zpochybòující závìr krajského soudu o okam¾iku uskuteènìní zdanitelného plnìní podle zákona o DPH v pøípadì odmìny a hotových výdajù správce konkursní podstaty. Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím konstatuje, ¾e by» stì¾ovatel zpochybnil názor, ¾e je dnem uskuteènìní zdanitelného plnìní den právní moci usnesení o schválení koneèné správy, neuvedl v tomto smìru ¾ádný vlastní názor.
Zákon o DPH vá¾e povinnost uplatnit daò na výstupu ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, nebo ke dni pøijetí platby (§ 21 odst. 1 zákona o DPH). Rozhodný je den, který nastane døíve. K výkladu termínu den pøijetí platby , Nejvy¹¹í správní soud pøitakal krajskému soudu, podle kterého v období od úèinnosti zákona o DPH (1. 5. 2004) do úèinnosti novely provedené zákonem è. 635/2004 Sb. (tj. do 31. 12. 2004) vznikala správcùm konkursní podstaty, kteøí jsou plátci danì z pøidané hodnoty, povinnost pøiznat daò z pøidané hodnoty na výstupu ke dnùm pøijetí záloh na odmìnì a hotových výdajích. V tomto období toti¾ nebylo dùvodu nepova¾ovat pøijetí záloh správcem konkursní podstaty za pøijetí platby ve smyslu § 21 odst. 1 zákona o DPH, pøièem¾ tento okam¾ik nastal døíve, ne¾ den uskuteènìní zdanitelného plnìní.
Od 1. 1. 2005 byl novelizací zákona o DPH do jeho § 21 pøidán nynìj¹í odstavec 3, podle nìj¾ osobám, které v souladu s pøíslu¹nými pøedpisy nevedou úèetnictví, vzniká pøi poskytování slu¾eb povinnost pøiznat daò ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní. V pøípadì tìchto osob tak odpadá alternativa dne pøijetí platby podle odstavce 1 a jediným dnem, kdy vzniká povinnost pøiznat daò z pøidané hodnoty na výstupu, zùstává den uskuteènìní zdanitelného plnìní. Takovou osobou mù¾e být i správce konkursní podstaty-jako je tomu podle krajského soudu i v pøípadì stì¾ovatele. U plátcù, kteøí vedou úèetnictví, zùstává nadále mo¾nou i alternativa dne pøijetí platby .
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval otázkou, kdy nastává den uskuteènìní zdanitelného plnìní v pøípadì èinnosti správce konkursní podstaty. Podle § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH se zdanitelné plnìní pova¾uje za uskuteènìné dnem poskytnutí slu¾by nebo dnem vystavení daòového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáøe nebo dokladu na pøijatou platbu a to tím dnem, který nastane døíve. Den vystavení daòového dokladu v pøípadì správce konkursní podstaty, který nevede úèetnictví (§ 21 odst. 3 zákona o DPH), v¹ak nikdy nemù¾e nastat døíve, ne¾ den uskuteènìní zdanitelného plnìní. Daòový doklad mù¾e toti¾ plátce vystavit nejdøíve po dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, co¾ vyplývá z § 26 odst. 1 zákona o DPH, podle kterého plátce nesmí vystavit daòový doklad pøi pøijetí platby v pøípadì, ¾e mu k tomuto dni nevznikla povinnost pøiznat daò. Podle § 21 odst. 3 zákona o DPH vzniká povinnost pøiznat daò ke dni uskuteènìní zdanitelného plnìní, nikoliv ke dni pøijetí platby. Ke dni pøijetí platby tak stì¾ovateli nevznikla povinnost pøiznat daò a k tomuto dni na ni nemohl vystavit daòový doklad. Za den uskuteènìní zdanitelného plnìní bylo v jeho pøípadì tøeba pova¾ovat den poskytnutí slu¾by.
Dále se Nejvy¹¹í správní soud zabýval tím, který den je u správce konkursní podstaty dnem poskytnutí slu¾by pro úèely zákona o DPH. Za slu¾bu se pova¾uje, jak vyplývá z názvu funkce, spravování konkursní podstaty. Konkursní podstata je tvoøená majetkem, který patøil dlu¾níkovi v den prohlá¹ení konkursu a kterého nabyl za konkursu (§ 6 odst. 2 zákona o konkursu a vyrovnání). Správce konkursní podstaty spravuje majetek úpadce, dokud existuje podstata, tj. v prùbìhu celého trvání konkursu. Zákon o konkursu a vyrovnání v § 8 odst. 3 stanoví, ¾e vyúètování odmìny a nákladù provede správce v koneèné zprávì, a není-li jí, pøi zru¹ení konkursu; pøedtím mu soud mù¾e povolit zálohy. Podle § 29 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání správce koneènou zprávu spolu s vyúètováním své odmìny a výdajù pøedlo¾í soudu po zpenì¾ení majetku z podstaty. Podle § 29 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání koneènou zprávu a vyúètování projedná soud pøi jednání, ke kterému obe¹le správce, úpadce a konkursní vìøitele, kteøí podali námitky, a vìøitelský výbor, a rozhodne o ní usnesením, které jim doruèí a vyvìsí na úøední desce soudu. Podle § 30 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání po právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy a vyúètování odmìny a výdajù správce pøedlo¾í správce soudu návrh na rozvrh a upravený seznam pøihlá¹ek, v nìm¾ uvede, kolik by mìlo být pro ka¾dou pohledávku vyplaceno. Po pøezkoumání vìcné správnosti návrhu vydá soud rozvrhové usnesení. Podle § 44 odst. 4 zákona o konkursu a vyrovnání správce ke dni zru¹ení konkursu uzavøe úèetní knihy a sestaví úèetní závìrku s výjimkou pøípadù, kdy do¹lo k nucenému vyrovnání. Poté soud zprostí správce funkce.
Z § 8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání jednoznaènì vyplývá, ¾e správce svou odmìnu a náklady musí vyúètovat ji¾ v koneèné zprávì a jen v pøípadì, ¾e koneèné zprávy není, pøi zru¹ení konkursu. Konkursní soud tak o odmìnì a hotových výdajích rozhodne buï v usnesení o schválení koneèné zprávy, nebo v usnesení o zru¹ení konkursu. Je to pak tento okam¾ik, který je z daòového hlediska rozhodný, proto¾e a¾ právní mocí uvedených usnesení vzniká správci definitivnì nárok na odmìnu a náhradu hotových výdajù. Pøedtím pøijaté penì¾ní èástky jsou jen zálohami a jejich vý¹e nemusí nijak odpovídat vý¹i pøiznané odmìny a náhradì hotových výdajù. Tyto zálohy nijak nepøedurèují vý¹i odmìny a náhrady hotových výdajù, které soud nakonec pøizná-skuteènì pøiznaná vý¹e je na vý¹i záloh nezávislá a je stanovená podle zákona o konkursu a vyrovnání a provádìcích pøedpisù. Teprve usnesením o schválení koneèné zprávy resp. usnesením o zru¹ení konkursu, je vý¹e odmìny a náhrady hotových výdajù postavena najisto.
Nejvy¹¹í správní soud si je vìdom skuteènosti, ¾e èinnost správce konkursní podstaty nekonèí právní mocí usnesení o schválení koneèné zprávy. Po tomto okam¾iku musí správce pøedlo¾it soudu návrh na rozvrh a upravený seznam pøihlá¹ek a posléze uzavøít úèetní knihy úpadce a sestavit úèetní závìrku. I po právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy je správce povinen uèinit tyto úkony, za nì se mu v¹ak ji¾ ¾ádná dal¹í odmìna nepøiznává. Poskytnutím slu¾by ve smyslu zákona o DPH je pøitom nepochybnì tøeba rozumìt poskytnutí slu¾by, s ní¾ souvisí platba, která se stává pøedmìtem danì. Dal¹í èinnost správce danì po vydání usnesení o schválení koneèné zprávy proto ji¾ není slu¾bou ve smyslu zákona o DPH, nenále¾í-li za ni dal¹í odmìna a náhrada hotových výdajù.
Dnem právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy (§ 29 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání) je stanovena vý¹e odmìny a náhrady hotových výdajù a tento den je tøeba pova¾ovat za den poskytnutí slu¾by, s ní¾ urèení vý¹e odmìny a náhrady hotových výdajù souvisí.
Nejvy¹¹í správní soud pak uzavírá, ¾e dnem poskytnutí slu¾by správcem konkursní podstaty se pro úèely zákona o DPH rozumí den právní moci usnesení o schválení koneèné zprávy a není-li tohoto usnesení, den právní moci usnesení o zru¹ení konkursu.
Dùvodná není ani námitka, podle ní¾ se ¾alovaný pøi vymìøení danì z pøidané hodnoty opíral o metodický pokyn Ministerstva financí. Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil krajskému soudu v závìru, ¾e ¾alovaný svou argumentaci neopøel o metodický pokyn, ale o konkrétní ustanovení zákona o DPH. Nejvy¹¹í správní soud k tomu dodává, ¾e není nezákonné, pokud se správní orgán øídí pøi výkladu zákona metodickým pokynem za pøedpokladu, ¾e je tento metodický pokyn v souladu se zákonem a nepøekraèuje zákonem vymezené meze mo¾ného chování správního orgánu.
Namítl-li stì¾ovatel, ¾e ¾alovaný poru¹il èlánky 1, 4, 11 odst. 1 a 36 odst. 1 Listiny a èlánek 90 Ústavy, neuvedl pøitom konkrétní skuteènosti, ve kterých spatøuje poru¹ení uvedených ustanovení. Nejvy¹¹í správní soud pak poru¹ení základních práv stì¾ovatele neshledal a ostatnì odkazuje na pøiléhavé vyjádøení ¾alovaného ke kasaèní stí¾nosti, z nìho¾ je zøejmé, ¾e se ¾alovaný poru¹ení vìt¹iny práv garantovaných citovanými èlánky dopustit ani nemohl.
Námitka, ¾e stì¾ovatel podal u Finanèního úøadu v Olomouci ¾ádost o vydání závazného posouzení ve vìci povinnosti správce konkursní podstaty pøiznávat a hradit daò z pøidané hodnoty, pøièem¾ tato ¾ádost byla dne 22. 11. 2004 zamítnuta s tím, ¾e posouzení nelze vydat, je nepøípustná, proto¾e ji stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed krajským soudem, aè tak uèinit mohl (§ 104 odst. 4 s. ø. s.).
Dùvodná není námitka, ¾e ¾alovaný nebyl oprávnìn jednostrannì sní¾it soudem pøiznanou odmìnu stì¾ovatele o vymìøenou daò. Skuteènost, ¾e odmìna správce konkursní podstaty byla pøiznána soudem, nemá ¾ádný vliv na povinnost plátce danì pøiznat z této odmìny daò z pøidané hodnoty, pokud mu to zákon ukládá. Ostatnì, podobnì by bylo mo¾né argumentovat napø. i ve vztahu k dani pøíjmù.
Stì¾ovatel uvedl, ¾e za spravedlivé je potøeba pova¾ovat zru¹ení platebních pøíkazù a sní¾ení daòové povinnosti o odmìnu správce konkursní podstaty, pøípadnì zmìnu platebních pøíkazù a zavázání daòového subjektu k úhradì danì z pøidané hodnoty od data, kdy se stal povinným registrovaným plátcem této danì a pøijal za toto období odmìnu. Star¹í úprava zákona o konkursu a vyrovnání, která se vztahuje i na stì¾ovatele, je podle nìj v rozporu s evropskými standardy, které garantují stejnou odmìnu za stejnou práci, resp. za práci stejné hodnoty, a diskriminovala ty správce konkursní podstaty, kteøí jsou plátci danì z pøidané hodnoty. Podle této právní úpravy toti¾ nebyla podle § 8 odst. 3 zákona o konkursu vyrovnání soudem pøiznaná odmìna a náhrada hotových výdajù u správcù, kteøí jsou plátci danì z pøidané hodnoty, zvy¹ována o èástku odpovídající této dani, jako je tomu podle aktuální právní úpravy.
Námitka není dùvodná. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾nil s názorem krajského soudu, ¾e pøedchozí úprava nepøedstavovala nepøípustnou diskriminaci v odmìòování jedné skupiny správcù konkursní podstaty ve srovnání s druhými. Zákon o dani z pøidané hodnoty vyu¾íval objektivní kritérium (hranice obratu) pro vznik povinnosti zaregistrovat se jako plátce danì z pøidané hodnoty. Má-li plátce danì z pøidané hodnoty obecnì jiné postavení ne¾ neplátce této danì, je tato skuteènost pøirozeným vyústìním zákonného rozli¹ování mezi dvìma skupinami, pøièem¾ nelze øíci, ¾e plátci danì z pøidané hodnoty jsou obecnì diskriminovaní ve vztahu k neplátcùm. Postavení tìchto dvou skupin je, zcela logicky, odli¹né-kdyby tomu tak nebylo, postrádalo by zákonné dìlení na plátce a neplátce danì z pøidané hodnoty smysl. Nelze tak vyjmout z kontextu celé legislativní úpravy danì z pøidané hodnoty jednu okolnost-zde povinnost pøiznat daò-a uèinit z ní srovnávací kritérium a opomenout ostatní rozdíly, které mezi plátci a neplátci danì z pøidané hodnoty vznikají. Rozhodl-li se zákonodárce novelou zákona o konkursu a vyrovnání fakticky odbøemenit správce konkursní podstaty-plátce danì z pøidané hodnoty, pøi placení této danì tím, ¾e se jeho odmìna a náhrada hotových výdajù navy¹uje o daò, kterou pozdìji musí odvést, neznamená to automaticky, ¾e byla pøedchozí úprava diskriminaèní.
K námitkám týkajícím se nesprávnì uhrazeného nadmìrného odpoètu úpadcùm MEKO ko¾edìlné dru¾stvo a SIGMA Lutín, a. s., Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e tyto námitky nemají vztah k napadenému rozhodnutí, nebo» se týkají samostatných øízení ve vìcí úpadcù SIGMA Lutín, a. s., a MEKO ko¾edìlné dru¾stvo, jejich¾ výsledek nemù¾e mít vliv na daòové øízení stì¾ovatele ani na napadené rozhodnutí krajského soudu.
V závìru doplnìní kasaèní stí¾nosti navrhl stì¾ovatel zmìnu daòových výmìrù za období do registrace stì¾ovatele jako plátce danì z pøidané hodnoty a za období po registraci jako plátce danì z pøidané hodnoty a to tak, ¾e za období do registrace (tj. do 1. 10. 2004) nebude pøihlédnuto k pøíjmùm z odmìn správce konkursní podstaty ve vztahu k dani z pøidané hodnoty a za období po registraci (tj. po 1. 10. 2004) bude vymìøena daò jen z pøíjmù, které byly správci konkursní podstaty vyplaceny po tomto datu. Tomuto návrhu Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e v øízení o kasaèní stí¾nosti ani teoreticky vyhovìt, nebo» pøedmìtem øízení je pøezkum rozsudku krajského soudu a Nejvy¹¹í správní soud nemá mo¾nost mìnit rozhodnutí krajského soudu nebo dokonce správního orgánu. Ostatnì, k právním otázkám, které jsou rozhodné pro správné vymìøení danì stì¾ovatele, se Nejvy¹¹í správní soud v odùvodnìní svého rozsudku vyjádøil.
Nejvy¹¹í správní soud uzavøel, ¾e stí¾ní námitky nejsou dùvodné, napadený rozsudek krajského soudu je zákonný, proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).