Source: https://www.vetkom.cz/danove-dopady-okamziku-ukonceni-provozu-privatni-veterinarni-praxe/
Timestamp: 2020-07-08 21:34:54+00:00
Document Index: 29357416

Matched Legal Cases: ['§ 35', 'zákona č. 586', '§ 5', 'zákona č. 589', '§ 3', 'zákona č. 592', '§ 23', 'zákona č. 586', '§ 5', 'zákona č. 589', '§ 3', 'zákona č. 592', '§ 40', '§ 7', 'zákona č. 586', '§ 23']

Home » Daňová poradna » Daňové dopady okamžiku ukončení provozu privátní veterinární praxe
Vytvořeno 2.12.2008 v Daňová poradna, Zvěrokruh 7/2007 | Komentáře nejsou povolené u textu s názvem Daňové dopady okamžiku ukončení provozu privátní veterinární praxe
V následujícím příspěvku si dovoluji reagovat na některé dotazy týkající se ukončení podnikatelské činnosti, konkrétněji ukončení činnosti nestátního veterinárního zařízení provozovaného fyzickou osobou, která vede daňovou evidenci.
Nejčastější otázky zpravidla zní:
jak se z daňového pohledu na ukončení podnikatelské činnosti připravit a v jakém časovém předstihu.
jak minimalizovat daňovou povinnost k dani z příjmů fyzických osob v souvislosti s daňovými povinnostmi souvisejícími s ukončením činnosti.
Odpovědi budeme hledat na následujících modelových případech:
1. Předpokládejme, že se jedná o ukončení činnosti ordinace, jejíž roční příjmy za poskytované služby dosahují částky 1 300 000 Kč. Roční daňové výdaje předpokládáme v konečné částce 800 000 Kč a jsou v ní zahrnuty i tzv. započtené výdaje (odpisy hmotného majetku, časové rozlišení první leasingové splátky osobního automobilu apod.). Současně předpokládáme, že praxi končí veterinární lékař, který je poživatelem starobního důchodu a nemůže tedy uplatnit snížení daně ve výši 7200 na poplatníka podle § 35ba zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Pro zjednodušení dále předpokládáme, že nejsou uplatňovány žádné další odpočitatel-né položky od základu daně (dary, životní pojištění …).
Při akceptování takto definovaných podmínek, bude daň a odvody na sociálním a zdravotním pojištění následující:
Daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období běžného kalendářního roku
Vyměřovací základ se odvíjí od § 5a odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, podle kterého je vyměřovacím základem OSVČ pro pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti od roku 2006 částka 50 % příjmu ze samostatné výdělečné činnosti, a to po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.
Odvod pojistného (250 000 Kč x 0,296)
Vyměřovací základ se odvíjí od § 3a odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecném zdravotním po-jištění, dle kterého je vyměřovacím základem OSVČ od roku 2006 50 % příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.
Odvod pojistného (250 000 x 0,135)
Můžeme důvodně předpokládat, že při běžném provozu ordinace budou částky sociálního a zdravotního pojištění obsaženy beze zbytku v průběžných výdajích ve výši 80 000 Kč. Konečný roční příjem z této konkrétní praxe bude tedy činit asi 385 000 Kč (Příjem 1 300 000 Kč minus 800 000 Kč výdaje minus 115 000 Kč daň z příjmů).
2. V dalším kroku budeme předpokládat, že provozovatel se rozhodl praxi ukončit, a to k 31.12. Současně před ukončením činnosti přenechá svoji praxi kolegovi za dohodnutou cenu ve výši 800 000 Kč, která bude uhrazena v den podpisu kupní smlouvy (tedy nejpozději 31. 12.).
Provozovatel praxe eviduje pohledávky ve výši 250 000 Kč a zároveň vykazuje závazky ve výši 100 000 Kč (nevyplacená mzda zaměstnance za prosinec, neuhrazené faktury za služby, nájem …).
Jak se všechny tyto změny promítnou do platby daně z příjmů, odvodů na sociálním a zdravotním pojištění a jaký bude konečný efekt z prodeje praxe a ukončení činnosti?
Především, úpravu základu daně při ukončení činnosti řeší § 23 odst. 8 písm.b) bod 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, podle kterého rozdíl mezi příjmy a výdaji, z něhož se vychází pro zjištění základu daně za zdaňovací období (část zdaňovacího období) předcházející dni ukončení podnikatelské nebo jiné samostatně výdělečné činnosti se upraví u poplatníků (fyzických osob), pokud vedou daňovou evidenci, o výši pohledávek a závazků, o cenu nespotřebovaných zásob a o zůstatky vytvořených rezerv.
Daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období kalendářního roku
Zdanitelné příjmy za poskytnuté služby
Zdanitelné příjmy z prodeje ordinace
Zdanitelné příjmy celkem
1300 000 Kč
+ 250 000 Kč
Závazky z podnikatelské činnosti
Upravený základ daně z příjmů
419 228 Kč
Tuto celkovou daň z příjmů můžeme rozdělit na jednotlivé dílčí části
a) daň vyplývající z běžné činnosti (daň ze základu 500 000 Kč)
b) daň vyplývající z ukončené činnosti (daň z dopočtu pohledávek 250 000 Kč a závazků 100 000 Kč, tedy daň ve výši 32% z částky 150 000 Kč)
c) daň vyplývající z prodeje podniku (daň ve výši 32 % z 800 000 Kč)
Podle již citovaného § 5a odst 1 zákona č. 589/1992 Sb., se do vyměřovacího základu pro platby pojistného na důchodovém pojištění nerealizují pohledávky a závazky. Jedná se tedy o jinou konstrukci základu (vyměřovacího) než základu (daňového) pro výpočet daně z příjmů.
Vypočtený vyměřovací základ je tedy
roven 50% z 1 300 000 Kč
Maximální vyměřovací základ je však pouze
Odvod pojistného (486 000 x 0,296)
Tak jako u daně z příjmů můžeme platby sociálního pojištění rozdělit na část týkající se běžné činnosti, která je podle dřívějšího vyčíslení rovna 74 000 Kč a zbytek do 143 856 Kč, který se vztahuje k prodávané ordinaci. Ten činí 69 856 Kč.
Stejně jako u sociálního pojištění, nepromítne se ani u zdravotního pojištění s odkazem na § 3a odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., úprava základu daně o pohledávky a závazky.
Vypočtený vyměřovací základ 50 % z 1 300 000
Odvod pojistného (486 000 x 0,135)
Samozřejmě i u zdravotního pojištění můžeme celkovou částku rozdělit na 33 750 Kč za běžnou činnost a 31 860 Kč, které se vztahují k dosaženým příjmům z prodeje ordinace.
Z doposud provedených propočtů můžeme učinit závěr, že čistý příjem z prodeje ordinace v částce 800 000 Kč realizovaný k 31. 12. při 100% úhradě v okamžiku prodeje bude činit:
Příjem z prodeje ordinace
– pojistné na sociální zabezpečení
– pojistné na zdravotní pojištění
442 284 Kč
tj. 55,29%
3. Z toho co bylo až doposud řečeno o úpravách základu daně pro výpočet daně z příjmů fyzických osob a o konstrukci vyměřovacích základů pro platby sociálního a zdravotního pojištění se zcela logicky nabízí další varianta prodeje. Prodej k 31.12. za zcela shodných podmínek a předpokladů jako v předchozím případě, ale s jedním podstatným a zásadním rozdílem. Úhrada za prodej ordinace bude prodávajícímu připsána na účet do 30 dnů od prodeje praxe. Např. kupující získá na koupi ordinace úvěr od peněžního ústavu a ten uhradí kupní cenu přímo prodávajícímu, a to s určitým časovým odstupem.
Pohledávka za prodejem podniku
+ 800 000 Kč
Z toho daň vyplývající z prodeje praxe
Protože se jedná u tohoto způsobu prodeje praxe k 31. 12. o pohledávku, nikoliv o příjem, kupní cena se do výdajů na sociální a zdravotní pojištění nepromítne. Jednoduchou změnou ve struktuře (nikoliv datu) prodeje, jsme dosáhli toho, že náš čistý příjem z prodeje ordinace bude činit 800.000 – 256 000 (daň z příjmů) tj. 544 000 Kč (68 %).
Konečná finanční úspora za chvilku přemýšlení dosáhla částky 101 716 Kč (544 000 – 442 284).
Pro úplnost pouze uvádím, že rozhodneme-li se ukončit podnikání a prodat svoji privátní lékařskou praxi k 31. 12., pak daňové přiznání podáváme 31. 3.následujícího roku, případně k 30. 6. následujícího roku, což vyplývá z § 40 odst. 3 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle kterého se daňové přiznání podává nejpozději do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období.
Jedná-li se o poplatníka jehož přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce, podává se daňové přiznání do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období. To platí jen, je-li příslušná plná moc k zastupování podána správci daně před uplynutím neprodloužené lhůty.
4. Zaměřme se dále na variantu, která předpokládá prodej praxi a ukončení podnikání k 31. 1. následujícího roku. Vyjděme z předpokladu, že kupní cena bude opět 800 000 Kč a bude uhrazena do 30 dnů od podpisu smlouvy. Pohledávky ani závazky z podnikatelské činnosti se nemění. Zdanitelné příjmy a daňově uznatelné výdaje předpokládejme ve výši 1/12 z běžně dosahovaných ročních objemů.
Předchozí kalendářní rok bude uzavřen shodně, jak je uvedeno pod bodem 1.
Zdanitelné příjmy z provozu praxe (1/12 z 1 300 000 Kč)
Daňově uznatelné výdaje (1/12 z 800 000 Kč)
Pohledávka za prodejem ordinace
272 348 Kč
Z toho daň vztahující se k běžné podnikatelské činnosti
(12 % z 191 000 Kč)
Daň vztahující se k prodeji praxe
244 542 Kč
Protože rovněž v tomto případě se prodej ordinace do plateb sociálního a zdravotního pojištění nepromítne, můžeme již přímo vyčíslit další úsporu na dani z příjmů fyzických osob, oproti variantě uvedené pod bodem 3, a to na výši 11 458 Kč (256 000 Kč – 244 542 Kč).
V tomto případě by náš čistý příjem z prodeje ordinace činil 555 458 Kč (800 000 Kč – 244 542 Kč daň) tj. 69,43 % z výchozí kupní ceny.
Tato další daňová úspora, vyplývající z posunutí okamžiku prodeje praxe, není již zdaleka tak významná, jako úspora vyplývající ze změny struktury transakce. Je však doprovázena skutečností, že daňové přiznání k dani z příjmů za zdaňovací období posledního roku (období měsíce ledna) bude podáno a povinnost uhradit daň vznikne až k 31. 3. následujícího roku, případně k 30. 6. následujícího roku, pokud bude daňové přiznání zpracovávat a předkládat na základě plné moci daňový poradce.
5. Můžeme však uvažovat s ještě následující variantou.
V posledním roce podnikání přejdeme na uplatnění výdajů nikoli ve skutečné výši, ale na výdaje paušálem ve výši 40 % z dosažených příjmů, jak to umožňuje § 7 odst. 9 písm. d) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů.
To má však jeden háček obsažený v § 23 odst. 8 citovaného zákona o daních z příjmů, podle kterého musí poplatník při změně způsobu uplatňování výdajů (v našem případě ze skutečných výdajů v prokázané výši na výdaje procentem z dosažených příjmů) upravit základ daně za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo o výši pohledávek a závazků.
Zkusme tedy spočítat tuto variantu
a) Zdaňovací období předcházející ukončení podnikatelské činnosti
Daň z příjmů vzroste oproti stavu popsanému v bodě 1 o 48 000 Kč (163 000 Kč – 115 2280 Kč). Platby sociálního a zdravotního pojištění zůstanou nezměněny. b) Zdaňovací období, v němž došlo k ukončení podnikatelské činnosti (k 31. 1.)
V tomto případě vzhledem k uplatnění výdajů procentem z dosažených příjmů budeme předpokládat, že částka za prodej ordinace bude ke dni ukončení podnikání příjmem, nikoli pohledávkou.
Příjmy z prodeje ordinace
Výdaje (40% z dosažených příjmů)
129 564 Kč
Platby sociálního pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti
Odvod pojistného (40 500 Kč x 0,296)
Odvod pojistného (40 500 Kč x 0,135)
Celkové odvody související s prodejem ordinace (zjednodušeně)
Konečný příjem z prodeje ordinace v tomto případě činí 800 000 Kč – 147 020 Kč, tj. 652 980 Kč, tedy 81,06 %.
Ze shora uvedených propočtů jednoznačně vyplývá, že z daňového pohledu se jeví ukončení veterinární praxe spojené s prodejem ordinace vždy výhodnější na počátku zdaňovacího období.
Na maximalizaci čistého příjmu z prodeje má však zcela zásadní vliv zvolená struktura transakce. Ta umožňuje významnou daňovou úsporu.
Problematika prodeje ukončení činnosti veterinární praxe, a s tím spojený prodej ordinace, je natolik specifická, že k dosažení možných úspor bude ve většině případů nutná účast specialisty na tuto oblast.