Source: https://www.diritto.it/iptu-capacidade-contributiva-e-progressividade/
Timestamp: 2019-04-22 14:16:20+00:00
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Matched Legal Cases: ['artigo 5', 'artigo 150', 'artigo 145', 'artigo 156', 'artigo 145', 'artigo 145', 'artigo 156', 'artigo 145', 'artigo 156', 'artigo 32']

Iptu: capacidade contributiva e progressividade
Cesar Mauricio F. Sonoda Filho
RESUMO: Preliminarmente, são expostos alguns conceitos e características inerentes ao Imposto Predial e Territorial Urbano. Trata-se de sua competência, natureza e, logo após, faz-se uma análise da Regra-Matriz de Incidência Fiscal do imposto em pauta. Tal análise traz, en passant, os critérios da Hipótese Tributária e da Relação Jurídica Tributária. O capítulo seguinte, intermediário, faz referência aos princípios da isonomia e da capacidade contributiva, expondo seus conceitos e ensinando a relação entre tais princípios. Isto para, por fim, desembocar no princípio da progressividade, que tem por base os dois anteriores, sendo aqui explicado de forma genérica. O derradeiro capítulo apresenta a conexão entre os assuntos abordados anteriormente, trazendo à tona a problemática que versa sobre a capacidade contributiva e a progressividade aplicadas ao IPTU. Discute-se, outrossim, a questão da extrafiscalidade e da aplicação da progressividade antes da Emenda Constitucional 29/2000. São demonstrados posicionamentos doutrinários e do Supremo Tribunal Federal para compor o estudo.
PALAVRAS-CHAVE: IPTU; Regra-Matriz do IPTU; Capacidade Contributiva; Progressividade.
SUMÁRIO: 1 Introdução; 2 O Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU): considerações iniciais; 2.1 Regra-Matriz de Incidência Fiscal; 2.1.1 Critério material; 2.1.2 Critério temporal; 2.1.3 Critério espacial; 2.1.4 Critério pessoal; 2.1.5 Critério quantitativo; 3 A Relação entre o Princípio da Isonomia e da Capacidade Contributiva; 3.1 Princípio da Isonomia; 3.2 Princípio da Capacidade Contributiva; 3.3 Princípio da Progressividade; 4 Capacidade Contributiva e Progressividade no IPTU; 5 Conclusão; Referências Bibliográficas.
O presente estudo inicia-se com a análise da Regra-Matriz do Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana, comumente chamado de IPTU. Conseqüentemente, serão feitas importantes considerações a respeito deste imposto municipal.
Com efeito, em primeiro lugar, serão examinados os critérios da Hipótese Tributária do referido tributo, que são: critério material, temporal e espacial. Estes, consoante se verificará, são os antecedentes da norma tributária.
Além disso, como será visto, o IPTU possui particularidades e controvérsias doutrinárias e jurisprudenciais no que toca os seus critérios material e espacial. Notadamente, buscar-se-á perquirir estes celeumas.
Após, completando-se a Regra-Matriz analisar-se-á os conseqüentes da regra que se subdivide em critério pessoal (análise dos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária) e, ainda, o critério quantitativo, com a averiguação do montante do débito pela conjugação da base de cálculo e alíquota.
Em uma outra vertente, porém tão importante quanto ao desmembramento da Regra-Matriz de Incidência Fiscal do IPTU, a pesquisa trás a conceituação dos princípios da isonomia, da capacidade contributiva e o da progressividade, sendo que estes princípios, consoante se verá com mais detalhes e embasamento jurídico, são correlatos e pilares do Princípio Republicano tão vivificado pela Constituição Federal de 1988.
Ao final, a proposta é fazer uma reflexão em torno da imprescindibilidade do atendimento constitucional de que os impostos, e aqui mais especificamente o imposto em tela, sejam auferidos com base na capacidade contributiva do contribuinte.
Igualmente, verificar-se-á que o IPTU, quando da aplicação do critério quantitativo, deve respeitar a utilização das alíquotas progressivas, haja vista que em uma forma de governo republicano, tal como o Brasil, aquele que possui mais, deve pagar mais ao fisco.
Por fim, será dado enfoque à discussão doutrinária e jurisprudencial no que concerne a edição da Emenda Constitucional nº 29/2000, pois os Tribunais Superiores (leia-se, por obviedade, Supremo Tribunal Federal – STF e Superior Tribunal de Justiça – STJ) consideram que apenas após a vigência da emenda é que o IPTU poderá ter alíquotas progressivas, com exceção quando se busca a função social da propriedade, o que, no entender de renomados doutrinadores, fere os princípios analisados.
2 O IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO (IPTU): CONCEITOS PRELIMINARES
O imposto em estudo é tributo cuja instituição é de competência dos Municípios, conforme art. 156, inc. I, da nossa Constituição Federal, que versa: “Compete aos Municípios instituir impostos sobre: I – propriedade predial e territorial urbana”.
O Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) incide sobre o patrimônio do contribuinte, que se afunila em patrimônio imobiliário e, mais especificamente, sobre prédios e terrenos localizados na zona urbana de um município. Tal fato ou evento que ocorre na vida, qual seja, o de possuir uma propriedade, revela a capacidade econômica do contribuinte, o que, por sua vez, embasa a materialidade do tributo.
Há doutrinadores que classificam os impostos em reais e pessoais. Reais seriam aqueles que se referem a coisas; pessoais seriam os referentes a pessoas. Nessa classificação, o IPTU seria um imposto real, visto que versa sobre um imóvel urbano. Um exemplo de imposto pessoal seria o Imposto de Renda (IR), porquanto trata diretamente da pessoa que auferiu renda líquida.
Em outro pólo, grandes professores defendem que todos os impostos seriam da classe pessoal, uma vez que a relação jurídica (sujeito ativo e sujeito passivo) é sempre formada por pessoas – nunca um sujeito é coisa. Seria, portanto, de se descartar tal classificação, não tendo relevância jurídica. Nas palavras de Valéria Furlan:
Em conclusão, cremos ser despicienda a classificação econômica – portanto, não jurídica – dos impostos em reais e pessoais. Afinal, como toda e qualquer obrigação – enquanto vínculo jurídico entre pessoas, e não entre pessoas e coisas –, os impostos têm sempre e impreterivelmente natureza pessoal. Mas, ainda que acatássemos referida distinção e situássemos o IPTU como um imposto de caráter real, o princípio da capacidade contributiva, sem dúvida alguma, deveria ser observado, pois trata-se de imposto incidente sobre a propriedade imobiliária – signo incontestavelmente presuntivo de riqueza –, tendo como sujeito passivo o próprio realizador do fato imponível (FURLAN, 2004, pp. 37-38).
Repare-se que a doutrinadora traz, ainda, a hipótese de entendimento contrário ao seu, situando o IPTU como imposto real. Ela afirma que, mesmo nessa conjectura, haveria aplicação plena do princípio da capacidade contributiva, o que contraria o pensamento de grande parte da doutrina.
2.1 Regra-Matriz de Incidência Fiscal
A regra-matriz de incidência fiscal de um tributo divide-se em Hipótese Tributária e Relação Jurídica Tributária. A primeira, que constitui o antecedente da norma tributária, desmembra-se nos critérios material, temporal e espacial. A segunda, que é o conseqüente da norma, subdivide-se nos critérios pessoal e quantitativo.
O verbo e o complemento que constituem o critério material do IPTU inicialmente eram: “ser proprietário de imóvel predial e territorial” (CF/88, art. 156, I). Na verdade, figuram nessa sentença dois critérios materiais diversos: a) ser proprietário de imóvel predial; b) ser proprietário de imóvel territorial.
Ocorre que o Código Tributário Nacional (CTN) trouxe à tona, em seu art. 32, versados como “fato gerador”, mais dois institutos, qual sejam, o domínio útil e a posse, sendo ainda esta última subdividida em posse por natureza e por acessão física. Vislumbram-se, portanto, mais cinco critérios materiais: c) ser titular de domínio útil de imóvel predial; d) ser titular de domínio útil de imóvel territorial; e) ser possuidor de imóvel territorial por natureza; f) ser possuidor de imóvel predial por acessão física; g) ser possuidor de imóvel territorial por acessão física.
Sobre o tema, versa nas seguintes palavras o doutrinador Marcelo Magalhães Peixoto:
O IPTU grava a propriedade, vale dizer que tributa a utilização – o gozo jurídico de uso, fruição e disposição de bem imóvel. Assim sendo, também constitui fato imponível do IPTU o domínio útil. Já a posse, nos dizeres de Aires Barreto, apresenta-se como sendo a terceira variável da hipótese de incidência. Examinada de per si, reflete o exercício de poderes inerentes à propriedade, enfeixando o poder que se manifesta quando alguém age como se fora titular do domínio, a posse abriga notadamente quanto a uso e gozo – direitos nos quais se faz presente o substrato tributável (PEIXOTO, 2002, p. 423).
A propriedade de imóvel é mais facilmente visualizada. Já o domínio útil, mais restrito – tem-se como exemplo a enfiteuse. Referente ao possuidor, cite-se, por exemplo, o promitente comprador de imóvel.
2.1.2 Critério temporal
Não há grandes problemas quando se fala em critério temporal. Este é definido pelo momento da ocorrência do fato, ou por determinação legal. No caso do IPTU, é o ente instituidor do imposto, ou seja, o Município, que vai estabelecer tal critério. Via de regra, tem-se como base o dia 1º de janeiro do ano civil, sendo que o imposto é cobrado anualmente.
2.1.3 Critério espacial
Quanto ao critério espacial, verifica-se divergência. Sabe-se que o imóvel objeto do tributo deve estar localizado na zona urbana do Município. É o que reza o art. 32 do CTN, in verbis:
Outra norma nacional, porém, e editada posteriormente ao CTN, não coaduna com tal regra. Trata-se do Decreto-lei n. 57 de 1966, que define como critério espacial a destinação econômica do imóvel.
Portanto, para o CTN, incidirá IPTU sobre qualquer imóvel situado dentro dos limites da zona urbana, seja qual for sua destinação. Já para o Decreto mencionado, incidirá IPTU sobre qualquer imóvel – situado na zona urbana ou na rural – cuja atividade não seja extrativa, agrícola, pecuária ou agroindustrial. Sendo o imóvel destinado a tais atividades, o imposto incidente é o ITR, não importando a localização do imóvel.
A maioria dos Municípios adota a sistemática do CTN, pelo qual prevalece a localização. Em desacordo, os imponentes Superior Tribunal de Justiça e Supremo Tribunal Federal pendem para a vertente da destinação do imóvel (Decreto-lei n. 57/66). A justificativa é a que segue: sendo o CTN e o Decreto ambos normas gerais, isto é, de mesma hierarquia, lei posterior revoga lei anterior. O Decreto é alguns meses mais recente que o CTN.
2.1.4 Critério pessoal
O sujeito ativo do IPTU é sempre o mesmo – o Município. Já para se determinar o sujeito passivo, deve-se destrinchar o critério material. Não se faz necessário, porém, grande esforço – infere-se que são três as possibilidades: o proprietário, o detentor do domínio útil e o detentor da posse. Esses são os contribuintes de fato, que têm relação direta com o fato tributário.
Ressalte-se que há casos em que figuram como sujeito passivo pessoas estranhas ao fato tributário. Trata-se dos responsáveis, que podem ser os sucessores ou terceiros.
2.1.5 Critério quantitativo
O critério quantitativo é o valor final do imposto, aquele que será devido pelo contribuinte e do qual será credor o Município. É calculado por meio da multiplicação da base de cálculo pela alíquota.
A base de cálculo é versada no art. 33 do CTN, vejamos:
Sobre o valor venal do imóvel, ensina o professor Marcelo Peixoto:
Destarte, valor venal corresponde ao valor que o bem alcançaria caso fosse posto à venda em condições usuais de mercado, isto é, equivalendo ao preço de uma venda à vista, portanto, sem inclusão de qualquer encargo relativo a financiamento, quando vendedor e comprador tenham plena consciência do
uso a que pode servir aquele imóvel e seu preço originário (PEIXOTO, 2002, p. 429).
Ressalte-se, ainda, que para se chegar ao valor venal, devem ser observadas as regras de cada Município, presentes em suas leis municipais, mormente no que tange à Planta Genérica de Valores.
Com relação à alíquota: esta é um fator genérico, geralmente expresso em percentual, que também é definido pelo Município por meio de lei. A alíquota pode se apresentar proporcional – igual para todas as bases de cálculo –, progressiva – aumenta conforme aumenta a base de cálculo –, ou regressiva – diminui conforme aumenta a base de cálculo.
3 A RELAÇÃO ENTRE O PRINCÍPIO DA ISONOMIA E DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
Neste ponto, cabe, primeiramente, discorrer acerca do princípio da isonomia e a sua relevância no ordenamento jurídico, para, em um momento posterior, discutir especificamente o princípio da capacidade contributiva, sempre considerando a relação que existe entre eles.
A Constituição Federal de 1988, pedra angular do ordenamento jurídico, prevê o princípio da igualdade no seu artigo 5°, caput, o qual busca assegurar uma equidade entre os indivíduos, sem se ater a características peculiares ou aspectos que diferenciem um indivíduo de seus semelhantes.
Analisado sob o ponto de vista da sua eficácia, o tratamento isonômico deve se pautar, sempre, pelos critérios da justiça social. Posto isto, é necessário tratar os iguais de forma igual e os desiguais de forma desigual, na exata medida de suas desigualdades, isto é, conceder um tratamento diversificado àqueles que se encontram em situações distintas.
Não apenas na esfera tributária, como em todos os outros ramos do Direito, a importância do princípio da isonomia se revela quando parte-se do pressuposto de que todos nascem e vivem com os mesmos direitos e obrigações perante o Estado. Nesse sentido, o Código Tributário Nacional, em seu artigo 150, II, traz o princípio da isonomia tributária, in verbis:
II – Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.
Segundo assevera o ilustre doutrinador Roque Antônio Carrazza, “o princípio da capacidade contributiva hospeda-se nas dobras do princípio da igualdade e ajuda a realizar, no campo tributário, os ideais republicanos” (2009, p. 94). Destarte, não resta dúvida em afirmar que o princípio da capacidade contributiva decorre do princípio da isonomia.
Ainda, não basta apenas a Carta Magna brasileira expor que a igualdade alcança a todos, mas, é essencial que desenvolva os mecanismos necessários para assegurar tal tratamento, observando os pontos de maior celeuma e sanando-os, a fim de garantir uma igualdade de fato.
A inegável relação que existe entre o princípio da isonomia e o da capacidade contributiva demonstra uma das finalidades deste último, qual seja, servir de critério ou de instrumento à concretização dos direitos fundamentais individuais.
Merecendo, portanto, proteção constitucional, encontra-se disposto no artigo 145, § 1° do referido diploma, nos seguintes termos:
Art. 145. (…) § 1º – Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Em matéria de tributação, o princípio jurídico em questão deve orientar a instituição dos tributos, servindo como parâmetro para atribuição de tratamento diferenciado às pessoas de acordo com sua aptidão econômica.
Nas palavras de Aires F. Barreto e Ives Gandra Martins:
A capacidade contributiva do contribuinte deve ser aferida em termos subjetivos, considerando a pessoa do sujeito passivo e não o fato objetivo tributário, ou seja, deve-se buscar, como determina a CF, art. 145, § 1°, a revelação da aptidão concreta de alguém para suportar a carga tributária (BARRETO; MARTINS, 2002, p. 50).
Ainda, preceitua Ricardo Alexandre:
Por conseguinte, considera-se justo que cada pessoa seja solidária na medida de suas possibilidades, visto que quem mais tem renda, quem mais possui, quem mais importa, quem, enfim, mais manifesta riqueza, tem uma possibilidade maior de contribuir com a sociedade sem comprometer sua subsistência (capacidade contributiva) (ALEXANDRE, 2008, p. 112).
Dessa forma, deve o legislador tratar desigualmente os desiguais, considerando as disparidades entre os cidadãos, buscando sempre alcançar o tratamento justo, objetivo maior do princípio ora ventilado.
3.3 Princípio da Progressividade
Os princípios da capacidade contributiva e da isonomia se concretizam por meio do princípio da progressividade na medida em que o fundamento deste é procurar igualar o sacrifício do ônus fiscal de todos os contribuintes, realizando a capacidade contributiva, com a finalidade de estabelecer uma tributação justa e eqüitativa.
Todavia, cumpre ressaltar que o Princípio da Progressividade não pode ser adotado de forma desmedida, desestimulando o desenvolvimento e inibindo o crescimento econômico, devendo ser limitado pelo princípio constitucional que veda o confisco, previsto no art. 150, IV, da Constituição Federal (ALMEIDA, 2007).
No âmbito do direito tributário, cabe observar a existência da distinção entre progressividade fiscal e extrafiscal. A professora Valéria Furlan, ao discorrer sobre o assunto, ensina que:
Aquela [a progressividade fiscal], no dizer de Geraldo Ataliba, consiste no modo de o legislador estruturar os impostos, majorando as alíquotas na medida em que se aumenta a base imponível. Já a progressividade extrafiscal objetiva o aumento de alíquotas sempre que houver finalidades determinadas a serem atingidas, independentemente, pois, de qualquer eventual alteração da base de cálculo (FURLAN, 2004, p. 144).
Destarte, segundo ensinamentos de Ricardo Alexandre, “existem tributos cuja finalidade principal é fiscal, ou seja, arrecadar, carrear recursos para os cofres públicos (…). Há tributos, contudo, que têm por finalidade precípua intervir numa situação social ou econômica. É a finalidade extrafiscal (…)” (2008, p. 33).
Apesar de não integrar o foco principal da matéria em exame, cabe fazer uma breve observação também, a respeito da diferença entre a graduação e a proporcionalidade. Nas palavras de Aires F. Barreto e Ives Gandra Martins:
A graduação dos impostos decorre de sua proporcionalidade em relação à base tributável (imposto ad valorem). Essa proporcionalidade é, como sabido, obtida pela aplicação de uma alíquota única sobre base tributável variável; da aplicação desse mecanismo (graduação) resulta imposto a pagar em montantes tanto maiores quanto maior for a base tributável (BARRETO; MARTINS, 2002, p. 53).
Já a progressividade tributária, em busca da justiça fiscal, estabelece um princípio que consagra a elevação da carga tributária pela majoração da alíquota, na medida em que há aumento da base de cálculo.
Por fim, como é sabido, o princípio da progressividade se aplica, assim como o da isonomia e o da capacidade contributiva, ao Imposto Predial Territorial Urbano (IPTU), motivo pelo qual será feita uma análise mais aprofundada acerca do assunto.
4 CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E PROGRESSIVIDADE NO IPTU
Conforme visto, as alíquotas dos impostos devem ser progressivas, sendo que no caso do IPTU, a teor do disposto no artigo 156, §1º, incisos I e II, a progressividade é uma exigência constitucional explícita.
Ademais, a Constituição Federal, no artigo acima mencionado, aplica tanto o princípio da capacidade contributiva (aqui se insere a progressividade), como também da função social da propriedade, ambos pilares do princípio da isonomia.
Neste sentido são as sábias ponderações do doutrinador Roque Antônio Carrazza:
O princípio da capacidade contributiva informa a tributação por meio de impostos. Intimamente ligado ao princípio da igualdade, é um dos mecanismos mais eficazes para que se alcance a tão almejada Justiça Fiscal. […] A progressividade das alíquotas tributárias, longe de atritar com o sistema jurídico, é o melhor meio de se afastarem, no campo dos impostos, as injustiças tributárias, vedadas pela Carta Magna. Sem impostos progressivos não há como atingir-se a igualdade tributária. Logo, o sistema de impostos, no Brasil, deve ser informado pelo critério da progressividade (CARRAZZA, 2009, pp. 94-96).
Verifica-se, portanto, que o IPTU deve atender ao princípio da capacidade contributiva, com fulcro, também, no artigo 145, §1º, primeira parte, da Constituição Federal, e, para tanto, deve ser progressivo.
Assim, chega-se à seguinte conclusão:
A progressividade do IPTU dá eficácia, em um certo ângulo, ao princípio da capacidade contributiva, pois grava de maior ônus aquele que detenha maior riqueza, atribuindo pessoalidade ao foco tributante, pois leva em conta não apenas os elementos centrais da hipótese de incidência, mas também a condição econômica do contribuinte. Poderíamos dizer portanto, que a progressividade do IPTU encontra azo tanto no art. 145, § 1º, como no art. 156 § 1º da CRFB/88 (OLMO, 2000).
Portanto, infere-se que estão interligados os princípios da isonomia e da capacidade contributiva e, ainda, a progressividade das alíquotas dos impostos, já que aquele que “tem muito pague, proporcionalmente, mais imposto do que quem tem pouco” (CARRAZZA, 2009, p. 94).
Além do mais, tem-se que são dois os tipos de progressividade: a fiscal e a extrafiscal. A primeira encontra fundamento no artigo 145, §1º, da Constituição Federal e busca a manutenção do Estado, por meio da tributação; já a extrafiscal ampara-se pelo princípio da função social da propriedade (artigos 156, §1º e 182, §4º, II, da Constituição Federal).
Valéria Furlan, inclusive, diferencia os tipos de progressividade do seguinte modo:
Progressividade fiscal, decorrente do princípio da capacidade contributiva, cuja presença, nesta hipótese, torna-se imprescindível em todo e qualquer imposto. Progressividade extrafiscal, que, segundo entendemos, embora exigível apenas e tão somente desde que respeitados certos pressupostos constitucionais – sempre que verificável, poderá ser aplicada concomitantemente com a progressividade fiscal (FURLAN, 2004, p. 144).
Roque Antonio Carrazza, por sua vez, afirma acerca da extrafiscalidade:
Há extrafiscalidade quando o legislador, em nome do interesse coletivo, aumenta ou diminui as alíquotas e/ou as bases de cálculo dos tributos, com o objetivo principal de induzir os contribuintes a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa. Por aí se vê que a extrafiscalidade nem sempre causa perda de numerário; antes, pode aumentá-lo, como, por exemplo, quando se exacerba a tributação sobre o consumo de cigarros (CARRAZZA, 2009, p. 116).
Validamente, então, pode-se dizer que a obediência ao princípio da capacidade contributiva, tal como a progressividade do IPTU, é caso de progressividade fiscal.
Já o artigo 156, §1º, da Carta Magna estabelece um caso de progressividade extrafiscal, pois o IPTU, além de respeitar o princípio da capacidade contributiva, deverá ter alíquotas diferenciadas de acordo com a localização e o uso do imóvel (função social da propriedade).
Assim sendo, considerando-se o princípio da capacidade contributiva que, conforme dito, decorre do princípio da isonomia, que, por sua vez, deriva do princípio republicano, tem-se que a progressividade do IPTU é obrigatória, tanto no caso de parafiscalidade, quanto extrafiscalidade, haja vista o mandamento constitucional.
Entretanto, este não era o posicionamento do Supremo Tribunal Federal (STF), ante a edição da Súmula nº 668, in verbis:
Em resumo, percebe-se que a visão do STF é no sentido de que é inconstitucional lei municipal que tenha estabelecido alíquotas progressivas para o IPTU, salvo no caso de progressividade extrafiscal (cumprimento da função social da propriedade), antes da mencionada Emenda Constitucional nº 29/2000.
Em que pese este posicionamento da Suprema Corte que, frise-se, pondera que antes da Emenda não haveria alíquotas progressivas no IPTU, existem aqueles que sustentam que a progressividade fiscal do IPTU, mesmo antes da Emenda 29, é obrigatória, em face do princípio da capacidade contributiva, inerente a todos os impostos.
Adepto desta corrente, tem-se o doutrinador Roque Antônio Carrazza, que, com brilhantismo, afirma:
A Emenda Constitucional nº 29/2000 não redefiniu, em detrimento do contribuinte, o alcance do IPTU (hipótese em que se poderia cogitar de inconstitucionalidade por ofensa a cláusula pétrea), mas apenas explicitou o que já se continha na Constituição – ou seja, que este tributo deve ser graduado segundo a capacidade econômica do contribuinte, a qual, independentemente da existência de plano diretor no Município, revela-se com o próprio imóvel urbano. Noutros termos, a emenda constitucional em questão, dado seu caráter meramente declaratório, limitou-se a reforçar a idéia, consagrada em nosso sistema tributário, de que, para fins de IPTU, quanto maior o valor venal do imóvel urbano, tanto maior haverá de ser a sua alíquota (CARRAZZA, 2009, p. 122).
Deste modo, verifica-se que o renomado doutrinador pretende deixar bem claro que não se pode sustentar que as alíquotas do IPTU serão as mesmas em nenhuma hipótese, uma vez que é imprescindível o atendimento ao comando constitucional da capacidade contributiva.
Ora, o princípio da capacidade contributiva está previsto no artigo 145, §1º, primeira parte, da Constituição Federal, e, como tal, é obrigatório, já que se trata de progressividade fiscal, como anteriormente sinalizado.
E, ainda, a progressividade extrafiscal, em razão da função social da propriedade, também é indispensável, sendo que o Município, ao elaborar o Plano Diretor, deverá estabelecer alíquotas progressivas em razão da localização do imóvel e seu uso.
Conclui-se, diante do exposto, que o princípio da capacidade contributiva é inerente a todos os impostos e, conseqüentemente, ao IPTU.
Este tributo, inclusive, pode-se subsumir diante das duas categorias da progressividade, sendo que no caso da fiscal deve-se adotar, como parâmetro para calcular o valor da tributação, a capacidade contributiva do contribuinte, ou seja, aquele que detém imóvel mais valioso paga mais do que aquele que tem um de menor valor.
Ou, por fim, no caso da extrafiscalidade, por meio do Plano Diretor, tributa-se um imóvel que não exerça a sua função social de forma mais progressiva do que aquele imóvel que cumpre sua função social.
Esta pesquisa teve como objetivo fazer uma análise acerca do Imposto Predial e Territorial Urbano, cuja instituição é de competência dos Municípios, conforme estabelece o artigo 156, I da Constituição Federal de 1988.
Iniciou-se, portanto, com um estudo da Regra-Matriz de Incidência Fiscal, discorrendo detalhadamente sobre a Hipótese Tributária (a qual abarca os critérios material, temporal e espacial) e também da Relação Jurídica Tributária (que abrange os critérios pessoal e quantitativo).
Assim, verificou-se que o critério material se refere a um comportamento e é sempre composto pelo verbo e seu complemento. No caso específico do IPTU, é possível identificar várias normas de incidência fiscal, elencadas no artigo 32 do Código Tributário Nacional.
Ademais, quanto ao critério temporal, conceituado como o momento da ocorrência do fato, viu-se que, no caso do IPTU, este é, via de regra, dia 1° de janeiro do ano civil.
Já, no que toca ao critério espacial, o presente estudo mereceu uma análise mais apurada devido à existência de controvérsias entre os diplomas legais quando se pretende determinar o que é zona urbana. A questão que surge diz respeito à aplicabilidade do Código Tributário Nacional ou do Decreto nº 57/66, pois ambos são normas de mesma hierarquia com status de Lei Complementar, mas que estabelecem critérios diferentes para definição de zona urbana.
Adiante, tratou-se do critério pessoal, trazendo sempre o Município como sujeito ativo e, ainda, elencou-se as pessoas sujeitas ao pagamento do tributo que, portanto, figurarão como sujeitos passivos da relação tributária.
No que concerne ao critério quantitativo, por sua vez, analisou-se o procedimento para determinar a quantia devida a título de tributo, indicada pela conjugação da base de cálculo e da alíquota. Neste momento, citou-se, inclusive, a importância da Planta Genérica de Valores para se alcançar o valor venal do imóvel.
Toda esta conceituação, e aplicação da Regra-Matriz de Incidência Fiscal do IPTU, são de salutar importância, tendo em vista que, a partir daí, é possível conhecer com detalhes e técnica jurídica o surgimento da obrigação tributária, qual seja o ato de pagar ao fisco uma quantia em dinheiro, pelo fato de ser proprietário de um imóvel predial ou territorial urbano.
Outrossim, discutiu-se a relação existente entre os princípios da isonomia e da capacidade contributiva, trazendo suas definições, finalidades, o lugar que ocupam e sua relevância para o ordenamento jurídico.
A reflexão é imperiosa, pois estes princípios, basilares do Princípio Republicano, são correlatos e informadores do princípio da progressividade. A progressividade, conforme visto, pode ser fiscal e extrafiscal, sendo que em ambos os casos há a necessidade de que se atenda ao princípio da capacidade contributiva.
Tal fato se dá porque em um Estado que possui uma forma de governo republicana e, ainda, que tem uma Constituição como a de 1988 deve, na voz preponderante do Professor Roque Antonio Carrazza, atender aos princípios da isonomia, da capacidade contributiva e da progressividade, já que aquele que detém mais, dever pagar mais.
Ora, se o contribuinte possui um imóvel mais valioso que outro contribuinte não é justo que paguem a mesma quantia, a título de tributação do IPTU, pois este imposto possui como medidor da capacidade contributiva o valor do referido bem.
Além do mais, como foi explicitado, não há o que se falar em aplicação da capacidade contributiva sem o bom emprego do princípio da progressividade, onde as alíquotas aumentarão de acordo com a base de cálculo do imóvel (que no caso do IPTU é o valor venal do imóvel, sendo este calculado de acordo com a Planta Genérica de Valores do município correspondente).
Por fim, buscou-se discutir acerca das espécies da progressividade (fiscal e extrafiscal) e, principalmente, quanto a discussão doutrinária gerada pelo posicionamento pacificado do Supremo Tribunal de Justiça de que, antes da edição da súmula nº 29/2000, era inconstitucional lei municipal que instituísse alíquotas progressivas ao IPTU, salvo no caso do atendimento a função social da propriedade.
Inclusive, consoante se verificou, o STF sumulou este posicionamento, ante a Súmula nº 668 que define: é inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana.
Em que pese o entendimento do STF parte da doutrina a ele se contrapõe, sob o argumento de que é imprescindível o atendimento constitucional de que os impostos devem ser cobrados de acordo com a capacidade contributiva dos contribuintes e, conseqüentemente, que deve conter alíquotas progressivas.
Assim, a “boa” doutrina, com atuação sempre marcante do Professor Roque Antonio Carrazza, se mostra contrária ao respeitável entendimento do STF, haja vista que a Constituição estabelece, com fulcro no Princípio Republicano, que tanto na progressividade fiscal, quanto na extrafiscal (e aqui se tem a função social da propriedade) as alíquotas do IPTU devem ser progressivas.
Conclui-se, então, que o princípio da capacidade contributiva é inerente a todos os impostos e que o IPTU deve conter, quando da elaboração da sua norma jurídica tributária, a progressividade como parâmetro para o cálculo do valor do tributo, mesmo antes da edição da Emenda Constitucional nº 29/2000, por ser um mandamento expresso da nossa Constituição Federal.
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