Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/dd10-8221-43-2015-mzo
Timestamp: 2017-10-22 10:24:03+00:00
Document Index: 10049632

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 483', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'SA/Wa ', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 3531', 'Art. 355', 'SA/Wa ', 'art. 16', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 22', 'art. 16']

DD10.8221.43.2015.MZOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 02 lipca 2013 r. Nr ILPB3/423-152/13-2/JG w ten sposób, iż uznaje stanowisko Spółka z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowań związanych z prowadzoną działalnością logistyczną - za nieprawidłowe.
Wnioskiem z dnia 29 marca 2013 r. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Z przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego wynika, Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem świadczącym m.in. usługi logistyczne, specjalizującym się w transporcie żywności (w tym żywności mrożonej).
W ramach prowadzonej działalności, Spółka zawiera z kontrahentami m.in. umowy na świadczenie usług logistycznych, polegających w szczególności na przyjęciu i składowaniu towarów kontrahentów w magazynie, kompletowaniu zamówień i załadunku towarów, a przede wszystkim dostarczaniu wskazanych towarów w określone przez kontrahenta miejsce. Opisane usługi są faktycznie wykonywane przez podwykonawców, którym Spółka zleca do wykonania usługi zamówione przez jej kontrahentów.
Podczas świadczenia przez Wnioskodawcę opisanych powyżej usług może dochodzić do sytuacji skutkujących:
Jak zaznaczono powyżej, w związku ze świadczeniem opisanych usług, Spółka zawiera umowy z podwykonawcami (tj. dostawcami usług transportowych), którzy w jej imieniu transportują towary kontrahentów. Umowy z dostawcami przewidują, że w przypadku zaistnienia omawianych nieprawidłowości Spółka ma roszczenie względem dostawcy o wypłatę odszkodowania. Ponadto, Spółka jest ubezpieczona od zdarzeń skutkujących koniecznością zapłaty przez nią odszkodowań. Zarówno kwoty odszkodowań otrzymywanych od dostawców, jak i kwoty wypłacane przez ubezpieczyciela tytułem zwrotu kosztów odszkodowań Spółka traktuje jako przychód podatkowy na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.; dalej: updop).
Czy kwoty pieniężne wypłacone (oraz które będą potencjalnie wypłacane w przyszłości) przez Spółkę na rzecz kontrahentów tytułem odszkodowań (z przyczyn wymienionych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki na gruncie przepisów updop. Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym oraz opisanym zdarzeniu przyszłym, przedmiotowe odszkodowania mogą i będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów na gruncie powołanej ustawy.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.
Odnosząc się do pierwszego z warunków, Spółka stoi na stanowisku, że odszkodowania wypłacane kontrahentom stanowią wydatki zmierzające do osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wypłacanie przez Spółkę odszkodowań, oprócz tego, że prowadzi do wywiązania się przez Wnioskodawcę ze zobowiązań umownych ma również, w ocenie Spółki, prowadzić do podtrzymania / nawiązania pozytywnych relacji z klientami, co bezpośrednio przekłada się na osiągane przez Spółkę przychody.
Dzięki wypłacaniu odszkodowań Spółka jest traktowana bowiem jako rzetelny i solidny partner handlowy, z którym warto utrzymywać kontakty i któremu warto zlecać wykonanie usług. Oferowane warunki współpracy, zakładające wypłatę odszkodowań we wskazanych sytuacjach, mają również zachęcać nowych kontrahentów do rozpoczęcia współpracy ze Spółką. Kontrahenci generalnie zdają sobie sprawę z tego, że sporadycznie może dochodzić do opóźnień w dostawie towarów, ich uszkodzenia bądź zagubienia, gdyż taka jest bowiem specyfika branży logistycznej. Jednak postawa Spółki, która poprzez wypłatę odszkodowań rekompensuje kontrahentom te niedogodności wpływa na kontynuowanie przez nich współpracy, bądź chęć nawiązania współpracy ze Spółką. Wnioskodawca wypłacając odszkodowania niewątpliwie działa zatem w celu zabezpieczenia / zachowania źródła przychodów Spółki uzyskiwanych od kontrahentów Spółki.
W związku z powyższym, pierwszy warunek którego spełnienie jest niezbędne, aby zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów należy uznać za spełniony. Takie stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2005 r. (sygn. 1401-PD-006-32/05/MR).
Co do drugiego z warunków, to zdaniem Spółki do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone tylko te wydatki, które oprócz związku z osiąganiem przychodów (lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła) przez podatnika, nie są również wymienione wprost w katalogu art. 16 ust. 1 updop.
Biorąc pod uwagę regulację art. 16 ust. 1 updop, Spółka wskazała na pkt 22, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Z brzmienia tego przepisu wynika, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania z tytułu:
W opinii Wnioskodawcy, wnioskując a contrario (tj. przez przeciwieństwo), z powyższego wynika, że kary umowne oraz odszkodowania inne niż wymienione w zacytowanej powyżej regulacji (o ile wykaże się ich związek z przychodem lub zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodu oraz racjonalność w ich wypłaceniu) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak właśnie jest w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym. Wypłacane kontrahentom odszkodowania nie mieszczą się bowiem we wskazanym katalogu.
Spółka ponadto wskazała, że wypłacane kwoty pieniężne nie stanowią kar umownych, o których mowa w art. 483 Kodeksu cywilnego. Wynika to z faktu, że za karę umowną uznaje się zapłatę określonej sumy w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego, która to kara jest wprost zastrzeżona w umowie. Odpowiedzialność Spółki ma jednak inny charakter, wynika bowiem z przepisów prawa (Prawo przewozowe i Konwencja CMR) lub OPWS, do których to przepisów odwołuje się Spółka w umowach z kontrahentami.
Wypłacane odszkodowania nie stanowią również, w ocenie Spółki, odszkodowań z tytułu wad wykonanych usług. Należy mieć na uwadze, że przy odpowiedzialności odszkodowawczej z tytułu wad wykonanych usług, co do zasady, podstawową przesłanką roszczenia jest wina przy niewykonaniu / nienależytym wykonaniu zobowiązania. W konsekwencji, niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania musi być następstwem okoliczności, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, np. ze względu na niedołożenie przez dłużnika należytej staranności, tj. jego winy w postaci (co najmniej) niedbalstwa. Natomiast odpowiedzialność Wnioskodawcy wynikająca z powołanych aktów prawnych i regulacji sprowadza się do tego, że konieczność wypłaty odszkodowania kontrahentom wiąże się z samym wystąpieniem nieprawidłowości, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (Spółka odpowiada za wskazane zdarzenie na zasadzie ryzyka).
Od odpowiedzialności Spółka może się uwolnić, jeżeli wykaże, że przedmiotowe nieprawidłowości nie są wynikiem niezachowania przez nią należytej staranności. Ciężar dowodu spoczywa w takiej sytuacji na Spółce. W konsekwencji, zapłata odszkodowania kontrahentowi Spółki, nie musi być wcale spowodowana niedochowaniem przez Spółkę należytej staranności lub zawinionego działania. A tylko w takiej sytuacji możemy mówić o wadzie wykonanej usługi.
Spółka podkreśliła, że w związku z faktem, iż generalnie wspomniane odszkodowania nie wynikają z winy Spółki bądź braku należytej staranności, nawet w sytuacji gdy Spółka nie dowodzi tego każdorazowo w sporach z kontrahentami, zdaniem Spółki, odszkodowania te w praktyce nie mają charakteru odszkodowań z tytułu wad wykonanych usług. Ich celem jest zachowanie dobrych relacji z klientami.
Przechodząc do konkretnych odszkodowań wypłacanych przez Wnioskodawcę, pierwsza z opisanych sytuacji dotyczy odszkodowań wypłacanych w związku z opóźnieniami w dostawie towarów. W ocenie Spółki, odszkodowania za opóźnienie nie są wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Przede wszystkim, opóźnienie w dostawie towarów (tj. wykonaniu usługi polegającej na dostarczeniu towarów w określone miejsce) nie stanowi wady samej usługi. Zdaniem Wnioskodawcy stanowisko Spółki w tym zakresie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe i znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach.
Podsumowując, zdaniem Spółki, kwoty pieniężne wypłacone (oraz które będą potencjalnie wypłacane w przyszłości) przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów tytułem odszkodowania (z przyczyn wymienionych w przedmiotowym wniosku w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki na gruncie przepisów updop.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 02 lipca 2013 r. interpretację indywidualną (ILPB3/423-152/13-2/JG), w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.
W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 02 lipca 2013 r. Nr ILPB3/423-152/13-2/JG, nie można uznać za prawidłowe.
W rozpatrywanej sprawie z racji charakteru opisanych przez Spółkę wydatków zasadne jest dokonanie oceny pod kątem art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Należy zgodzić się ze Spółką, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rozstrzygnięcia wymaga czy wypłacone przez nią odszkodowania stanowią odszkodowania z tytułu wad wykonanych umów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.
Podkreślić należy, że wadliwie wykonana usługa to taka, która została wykonana w sposób niepełny tzn. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na przewoźniku, w tym obowiązek dostarczenia towaru do miejsca jego przeznaczenia w stanie niezmienionym czy nieuszkodzonym.
W wyroku z dnia 04 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 105/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że „utrata towarów (niedobory magazynowe), czy uszkodzenia towarów będą (...) nie tyle stratami spółki, ile stanowić mogą nieprawidłowe wykonanie zawartych umów logistycznych lub spedycyjnych”. W dalszej części uzasadnienia Sąd stwierdził, że jeżeli zatem Spółka płaci odszkodowanie za utratę lub uszkodzenie towarów i ma to związek z nienależytym wykonaniem umowy, to tego rodzaju odszkodowania są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.
Zatem wadę wykonanej usługi będą stanowiły wszelkie skutki nienależytego wykonania umowy w tym uszkodzenia towarów powstałych w transporcie, a także niedostarczenie ich w określonym czasie.
Nie można się również zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop dotyczy wyłącznie odszkodowań, które wynikają z przyjętej przez podmiot odpowiedzialności za szkodę opartej o przesłankę winy. Należy zauważyć, że zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
Zatem możliwe jest przyjęcie przez jedną ze stron umowy odpowiedzialności za szkodę w szerszym zakresie niż przewidują to przepisy. Art. 355 § 2 kc określa stopień należytej staranności wymaganej od przewoźnika, tzn. budując stopień należytej staranności, uwzględnić należy wyższe wymagania z uwagi na zawodowy charakter dłużnika. W przypadku przewoźnika odpowiedzialność oparta jest na zasadzie winy domniemanej, a na gruncie prawa przewozowego wręcz na zasadzie ryzyka. Zarówno przewoźnik jak i spedytor nie ponosi jednak odpowiedzialności za ubytek nieprzekraczający granic ustalonych we właściwych przepisach, a w braku takich przepisów – granic zwyczajowo przyjętych (por. powołany wyrok WSA w Warszawie z dnia 04 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 105/13).
W konsekwencji przyjęcie przez podmiot (Spółkę) odpowiedzialności za szkodę rodzi zobowiązanie do wypłaty wynagrodzenia z tego tytułu w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w tej odpowiedzialności (odszkodowania). Sposób ukształtowania zasad tej odpowiedzialności pozostaje bez wpływu na zakres stosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, gdyż wszelkie płatności, które wynikają z przyjętej odpowiedzialności odszkodowawczej mieszczą się w pojęciu „odszkodowań”.
Należy wskazać, iż stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Rozpatrując podobne zagadnienie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 03 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 262/05, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że wypłata odszkodowania z tytułu nienależycie wykonanej usługi transportowej podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.
W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd skarżąca także podniosła, że „spółka niezależnie od swojej winy zobowiązana była do wypłaty odszkodowania w przypadku uszkodzenia przewożonego ładunku”. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na Konwencję CMR.
Sąd odnosząc się do argumentów spółki stwierdził, że w sprawie bezzasadnym jest powoływanie się na przepisy Konwencji CMR, w której mowa jest o odpowiedzialności przewoźnika za własne czynności i zaniedbania oraz czynności i zaniedbania osób odpowiedzialnych za wykonanie przewozu. Sąd jednoznacznie podkreślił, że „odszkodowanie za nienależyte wykonanie umowy przewozu wypłacić musi przewoźnik, jeśli nie wykaże istnienia podstaw do zwolnienia go od tej odpowiedzialności”. Pomimo, iż orzeczenie to dotyczyło podatku dochodowego od osób fizycznych jego tezy pozostają aktualne także na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Końcowo warto także podkreślić, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn.akt II FSK 105/12, Sąd stwierdził „Za niedopuszczalne należy zatem uznać dokonanie przez sąd pierwszej instancji wnioskowania a contrario, jakiemu poddano przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy podatkowej. W badanej sytuacji treść tego przepisu zawiera bowiem wyjątki w stosunku do unormowań zawartych w art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Wnioskowaniu a contrario poddano więc sytuację uregulowaną jako odstępstwo od zasady. Tymczasem wnioskowanie z przeciwieństwa w sytuacjach określonych w regułach zawierających odstępstwa prowadzi do rezultatów sprzecznych z zasadą równości obciążeń podatkowych, a więc niesprawiedliwych. Wyniki takiej wykładni skłaniają także interpretatora do wniosków nieracjonalnych i sprzecznych z regułami wykładni systemowej oraz celowościowej. Nie można bowiem przyjąć, mając na uwadze zobiektywizowane kryteria podatkowych stanów faktycznych, że kary określone w umowach, podobnie jak odszkodowania, rekompensaty, dodatkowe opłaty, grzywny, kary pieniężne i inne świadczenia wymienione w przepisach art. 22 ust. 1 ustawy, pomniejszać mogą przychód podatkowy na równi z innymi kosztami uzyskania i służą na równi z nimi uzyskaniu przychodu”.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że kwoty pieniężne wypłacone (oraz które będą wypłacone w przyszłości) przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów tytułem odszkodowania, o których mowa we wniosku nie stanowią, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, kosztów uzyskania przychodów.
W konsekwencji stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.
Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > DD10.8221.43.2015.MZO