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Timestamp: 2019-07-24 07:10:08
Document Index: 382192795

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', '§ 32', '§ 35', '§ 13', '§ 15', '§ 18', '§ 2', 'Art. 3', 'Art. 106', 'Art. 100', '§ 1', '§ 15', 'Art. 100', '§ 15', '§ 18', '§ 13', '§ 2', '§ 15', '§ 2', 'Art. 105', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 106', 'Art. 106', 'Art. 106', '§ 3', 'Art. 105', '§ 32', '§ 35', 'Art. 1', '§ 35', '§ 15', 'Art. 3', '§ 15', '§ 7', '§ 2', '§ 4', '§ 5', '§ 2', '§ 15', '§ 15']

BVerfG v. 15.01.2008 - 1 BvL 2/04 - NWB Urteile -
BVerfG v. 15.01.2008 - 1 BvL 2/04
3. Die Gewerbesteuer ist in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt.
4. Zwar weisen die freien Berufe, die sonstigen Selbständigen und die Land- und Forstwirte zunächst alle Merkmale auf, welche auch die der Gewerbesteuer unterliegenden Gewerbetreibenden kennzeichnen (Gewinnerzielungsabsicht, Nachhaltigkeit, Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr). Besonderheiten in der Ausbildung, der staatlichen und berufsautonomen Regelung ihrer Berufsausübung, ihrer Stellung im Sozialgefüge, der Art und Weise der Erbringung ihrer Dienstleistungen und auch des Einsatzes der Produktionsmittel Arbeit und Kapital prägen die Erwerbsquelle bei den freien Berufen, sonstigen Selbständigen und entsprechend bei den Land- und Forstwirten ihre Abhängigkeit von Klimabedingungen und die besondere Bedeutung des Produktionsfaktors Boden, während die Gewerbesteuer von den persönlichen Verhältnissen des Betriebsinhabers weitgehend unabhängige, in erster Linie auf sächliche Produktionsmittel und Kapital gegründete Finanzquellen erfasst.
5. Die sachliche Berechtigung der Unterscheidung zwischen freien Berufen und Gewerbetreibenden ist durch die verschiedenen Änderungen der letzten Jahre im Recht der Gewerbesteuer nicht entfallen.
6. Die Erleichterung der Einkünfteermittlung und der Sicherung des Gewerbesteueraufkommens durch § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG rechtfertigen die Ungleichbehandlung der gemischt tätigen Personengesellschaften gegenüber den Einzelunternehmern, soweit sie ihre Einkünfte aus nicht gewerblicher Tätigkeit betrifft.
7. Die Möglichkeit der Abfärbewirkung durch eine entsprechende gesellschaftsrechtliche Gestaltung auszuweichen, fängt die nicht unbeträchtliche Schlechterstellung der Personengesellschaften entscheidend auf.
8. Erweist sich § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG bereits für den im Ausgangsverfahren maßgeblichen Veranlagungszeitraum des Jahres 1988 als verfassungsgemäß, gilt dies erst recht für die Zeiträume nach Einführung der Tarifbegrenzung des § 32c EStG und danach der Anrechungsregelung in § 35 EStG.
(Leitsätze 3 bis 8 nicht amtlich)
Gesetze: EStG § 13EStG § 15 Abs. 3 Nr. 1EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1GewStG § 2 Abs. 1 Satz 2GG Art. 3 Abs. 1GG Art. 106 Abs. 6
Instanzenzug: FG Bremen Urteil vom 20.12.1985 - I 132/85 K
Niedersächsisches FG Aussetzungs- und Vorlagebeschluss vom 21.04.2004 - 4 K 317/91
Niedersächsisches FG Berichtigungsbeschluss vom 13.07.2004 - 4 K 317/91
Niedersächsisches FG Ergänzungsbeschluss vom 14.04.2005 - 4 K 317/91 BVerfG 1 BvL 2/04 (Verfahrensverlauf)
Eine Gewerbesteuer wird in Deutschland seit Anfang des 19. Jahrhunderts erhoben. Dabei wurde die Einbeziehung der freien Berufe in die Gewerbesteuer in den Ländern des Deutschen Reiches zunächst uneinheitlich gehandhabt, überwiegend jedoch davon abgesehen (vgl. Anlage 1 „Gewerbesteuergesetze der Länder„ der Begründung zum Gewerbesteuergesetz 1936, RStBl 1937, S. 699 ff.). Mit dem Gewerbesteuergesetz vom 1. Dezember 1936 (RGBl I S. 979) wurde die insoweit auch heute noch gültige Rechtslage geschaffen, nach der die freien Berufe und sonstigen Selbständigen sowie die Land- und Forstwirte von der Gewerbesteuer ausgenommen sind.
2. a) Der Berichterstatter des Verfahrens vor dem Finanzgericht setzte im Juli 1997 gemäß Art. 100 Abs. 1 GG das Verfahren aus und legte dem Bundesverfassungsgericht die Frage zur Entscheidung vor, ob die Vorschriften des Gewerbesteuergesetzes über den Gewerbeertrag (§§ 1, 2, 5 bis 8, 10, 11, 14, 16 und 18 GewStG) sowie § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG verfassungswidrig seien (Vorlagebeschluss vom 23. Juli 1997 - IV 317/91 -, EFG 1997, S. 1456). Das Bundesverfassungsgericht erachtete die Vorlage als unzulässig, weil der konsentierte Einzelrichter nach der Finanzgerichtsordnung kein vorlageberechtigtes „Gericht„ im Sinne des Art. 100 Abs. 1 GG sei (BVerfG, 3. Kammer des Ersten Senats, Beschluss vom 5. August 1998 - 1 BvL 23/97 -, NJW 1999, S. 274 f.).
Eine unterschiedliche Kombination der Produktionsfaktoren Boden, Arbeit und Kapital rechtfertige ebenfalls die Erhebung einer Ertragsteuer nur von Gewerbetreibenden nicht. Das Bundesverfassungsgericht selbst habe darauf hingewiesen, dass es im Bereich der freien Berufe Wirtschaftszweige gebe, die in Ansehung der Produktionsfaktoren einem „typischen„ Gewerbebetrieb sehr viel näher stünden, als eine Vielzahl üblicherweise dem Gewerbe zugerechneten Betriebe. Insbesondere die große Zahl kleinerer Dienstleistungsbetriebe sei in der Struktur ihrer Produktionsfaktoren von den „typischen„ freien Berufen nicht zu unterscheiden. Die Auswahl des Kreises der Steuerpflichtigen der Gewerbeertragsteuer anhand der von ihnen eingesetzten Produktionsfaktoren oder der Besonderheiten ihres Berufes und ihrer Berufsausübung fordere weder die Beschränkung einer Unternehmensertragsteuer auf eine Gewerbeertragsteuer noch die Freistellung der selbständig Tätigen und der Land- und Forstwirte von der Gewerbeertragsteuer. Die Anknüpfung der Steuerpflicht an diese Auswahlgesichtspunkte erscheine daher willkürlich.
Rechtfertigende Gründe für die Ungleichbehandlung lägen nicht vor. Soweit insbesondere der Bundesfinanzhof meine, die aufgezeigte Ungleichbehandlung könne durch eine steuerorientierte zivilrechtliche Gestaltung in der Weise vermieden werden, dass die gewerblichen Tätigkeiten in eine - personengleiche - andere, gegebenenfalls neu zu gründende Personengesellschaft ausgegliedert würden, möge das zutreffen, könne allerdings zu ungewollten steuerrechtlichen Weiterungen und gegebenenfalls zu dem gegenteiligen Ergebnis führen. Unabhängig davon beseitige entgegen der Auffassung des Bundesfinanzhofs die für den Grundrechtsträger bestehende Möglichkeit, die Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes vermeiden zu können, die Verfassungswidrigkeit der Norm selbst nicht. Die Auffassung des Bundesfinanzhofs habe außerdem zur Folge, dass der Bürger, der die Gestaltungsmöglichkeit nicht erkannt und genutzt habe, dadurch „bestraft„ werde, dass die verfassungswidrige Norm auf ihn angewandt werde. Auch könne - jedenfalls im Hinblick auf Personengesellschaften - die Ungleichbehandlung nicht durch gesellschaftsrechtliche Vorgaben sachlich gerechtfertigt werden, weil insbesondere die im Fall der Klägerin gegebene Gesellschaft bürgerlichen Rechts zu jedem gemeinsamen Zweck und damit auch zur Ausübung beliebiger Tätigkeiten gegründet und betrieben werden könne.
4. Das Finanzgericht hat die Vorlage durch Beschluss vom 14. April 2005 (- 4 K 317/91 -, EFG 2005, S. 1417) im Hinblick auf § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG ergänzend begründet, nachdem die Vorschrift durch Beschluss der 3. Kammer des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 26. Oktober 2004 ( - 2 BvR 246/98 -, WM 2004, S. 2364) nicht verfassungsrechtlich beanstandet worden war. Die Abfärberegelung verletze das verfassungsrechtliche Gebot der folgerichtigen Umsetzung der vom Gesetzgeber mit der Auswahl des Steuergegenstandes getroffenen Belastungsentscheidung. Nach der grundlegenden Belastungsentscheidung des Gesetzgebers unterlägen nur diejenigen Unternehmen der Gewerbesteuer, die Gewerbebetrieb im Sinne des Einkommensteuergesetzes seien. Betriebe der sonstigen selbständig Tätigen (insbesondere freie Berufe, Land- und Forstwirte) unterlägen nicht der Gewerbesteuer. Ausgehend davon habe der Gesetzgeber von diesem Belastungsprinzip nur abweichen und nicht gewerbliche Einkünfte (wieder) der Gewerbesteuer unterwerfen dürfen, wenn dies durch besondere sachliche Gründe gerechtfertigt sei. Keiner der vom Gesetzgeber und von der Rechtsprechung im Laufe der Jahre angegebenen Zwecke der Abfärberegelung rechtfertige ihre Rechtsfolgen.
Soweit geltend gemacht werde, die aufgezeigte Ungleichbehandlung könne durch Ausgliederung der gewerblichen Tätigkeit in eine personenidentische Personengesellschaft vermieden werden, werde übersehen, dass diejenigen, die diesem Rat folgten, allzu leicht die Voraussetzungen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung erfüllten. Dies habe zur Folge, dass dann ebenfalls beide Gesellschaften Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielten. Gesetzgebung und Rechtsprechung dürften keine verfassungswidrigen Steuernormen erlassen oder anwenden und den Bürgern gleichzeitig eine ausschließlich der Umgehung dieser Norm dienende und wirtschaftlich unsinnige Ausweichgestaltung anbieten, die der Bürger in Anspruch nehmen müsse, um eine verfassungswidrige Benachteiligung zu vermeiden. Noch weniger dürften der Staat und insbesondere auch nicht die Rechtsprechung die Bürger, die die Ausweichgestaltung - oft auch aus Unkenntnis - nicht gewählt hätten, oder denen es nicht gelungen sei, die Ausweichgestaltung umzusetzen, mit der Konsequenz belasten, dass nunmehr die verfassungswidrige Norm auf sie angewandt werde. Die Abfärberegelung könne auch nicht durch Vereinfachungsbedürfnisse mit der Korrekturmöglichkeit des Ausgliederungsmodells gerechtfertigt werden. Es schaffe keine „angemessenen„ Mitwirkungslasten, sondern bürde dem Bürger eine Pflicht auf, deren Erfüllung allein dem Staat obliege.
Weiter sei die Vorlage auch unbegründet. Die gesetzgeberische Privilegierung der Betriebe der selbständig Tätigen im Sinne von § 18 EStG und der Land- und Forstwirte im Sinne von § 13 EStG sei verfassungsgemäß. Die Differenzierung zwischen freien Berufen und Gewerbetreibenden beruhe auf sachlichen Gründen. Die Befreiung der freien Berufe könne mit deren Charakter sowie deren Stellung und Bedeutung im Sozialgefüge gerechtfertigt werden. Die Kombination der Produktionsfaktoren Boden, Arbeit und Kapital sei bei Landwirtschaft, freien Berufen und Gewerbetreibenden grundlegend verschieden. Bei der Anknüpfung an das Merkmal „freie Berufe„ handele es sich im Übrigen um eine Differenzierung, die sich durch die gesamte Rechtsordnung ziehe. Die Gewerbesteuer in ihrer konkreten Ausprägung sei auch im Übrigen keineswegs eine veraltete deutsche Sondersteuer. Vergleichbare Steuern würden auch im europäischen Ausland (etwa Luxemburg, Österreich, Irland, Frankreich und Italien) erhoben.
1. Das Finanzgericht hat eine Reihe von Vorschriften des Gewerbesteuergesetzes vorgelegt, die zur Bestimmung der Gewerbeertragsteuer dienen. Verfassungsrechtliche Einwände erhebt es aber ausschließlich gegen die Ungleichbehandlung durch die Besteuerung der Gewerbebetriebe auf der einen und die Freistellung der freien Berufe und sonstigen Selbständigen sowie der Forst- und Landwirtschaft von der Gewerbesteuer auf der anderen Seite. Normative Grundlage dieser Ungleichbehandlung ist allein § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG. Er bestimmt den Gewerbebetrieb verbindlich als „gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes„. Durch die damit eingeschlossene Verweisung auf § 15 Abs. 2 EStG nimmt das Gesetz gezielt freie Berufe, sonstige Selbständige und Land- und Forstwirte von der Gewerbesteuer aus. Die übrigen vom Finanzgericht vorgelegten Bestimmungen des Gewerbesteuergesetzes begründen diese Unterscheidung nicht weiter und tragen auch sonst nichts zu ihr bei. Gegen sie erhebt das Finanzgericht weder unmittelbar noch mittelbar konkrete verfassungsrechtliche Einwände. Anlass zur verfassungsgerichtlichen Prüfung besteht insoweit auch nicht. Die Vorlagefrage ist in ihrem ersten Teil daher auf die Frage zu beschränken, ob § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG in der für den Veranlagungszeitraum des Jahres 1988 geltenden Fassung verfassungsgemäß ist.
a) Das Bundesverfassungsgericht hat bereits mehrfach aus der ausdrücklichen Erwähnung der Realsteuern ehemals in Art. 105 Abs. 2 Nr. 3, in Art. 106 Abs. 2 GG (in der ursprünglichen Fassung des Grundgesetzes vom 23. Mai 1949 , BGBl I S. 1) und in Art. 106 Abs. 6 Satz 1 GG in der Fassung des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung des Art. 106 GG vom 24. Dezember 1956 (BGBl I S. 1077) darauf geschlossen, dass die Erhebung einer Gewerbesteuer gerade auch neben der Einkommensteuer verfassungsrechtlich zulässig ist (vgl. BVerfGE 13, 331 <348>; 26, 1 <8>). Nachdem durch das Einundzwanzigste Gesetz zur Änderung des Grundgesetzes (Finanzreformgesetz) vom 12. Mai 1969 (BGBl I S. 359) die Gewerbesteuer erstmals ausdrücklich im Rahmen der Ermächtigung zur Einführung einer Gewerbesteuerumlage in Art. 106 Abs. 6 Satz 4 GG genannt worden war, hat das Bundesverfassungsgericht daraus abgeleitet, dass damit die Gewerbesteuer in ihrer üblichen Ausgestaltung durch das Grundgesetz gebilligt ist (vgl. BVerfGE 46, 224 <236>).
Seither ist durch das Gesetz zur Änderung des Grundgesetzes vom 20. Oktober 1997 (BGBl I S. 2470) in Art. 106 Abs. 6 Satz 1 und 2 GG das Wort „Realsteuern„ jeweils durch die Worte „Grundsteuer und Gewerbesteuer„ ersetzt worden. Die Umformulierungen in Art. 106 Abs. 6 GG sollten der Klarstellung dienen, weil die Abschaffung der Gewerbekapitalsteuer den Charakter der Gewerbesteuer als Realsteuer ansonsten hätte infrage stellen können (vgl. BTDrucks 13/8488, S. 6 - Beschlussempfehlung und Bericht des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestags). Gleichzeitig wurde Art. 28 Abs. 2 Satz 3 GG um einen zweiten Halbsatz ergänzt; danach gehört zu den Grundlagen der finanziellen Eigenverantwortung der Gemeinden eine diesen mit Hebesatzrecht zustehende wirtschaftsbezogene Steuerquelle. Die einzige Steuer, die diese Voraussetzungen im Zeitpunkt des Inkrafttretens der Grundgesetzänderung erfüllte und auch gegenwärtig erfüllt, ist die Gewerbesteuer (vgl. BFHE 203, 263 <267 f.>). Diese Änderungen des Grundgesetzes erfolgten im Zusammenhang mit dem Erlass des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl I S. 2590), durch das die Gewerbekapitalsteuer abgeschafft wurde. Mit der Ergänzung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 GG sollte die kommunale Finanzautonomie durch den Bestand der Gewerbeertragsteuer oder einer anderen an der Wirtschaftskraft orientierten Steuer gewährleistet werden (vgl. BTDrucks 13/8340, S. 2 - Begründung des Entwurfs eines Gesetzes zur Änderung des Grundgesetzes <Art. 28 GG>).
Zwar hat der verfassungsändernde Gesetzgeber bei der ausdrücklichen Verankerung der Gewerbesteuer in Art. 106 GG in den Jahren 1969 und 1997 diese Steuer auch in der damals seit Jahrzehnten eingeführten Beschränkung auf Gewerbetreibende im Sinne des Einkommensteuerrechts vor Augen gehabt. Dies heißt jedoch nicht, dass er damit auch die hierin liegende Ungleichbehandlung als verfassungsrechtlich generell hinnehmbar bestätigen wollte. Gerade bei Fragen der Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz, deren Beantwortung nicht unerheblich von sich wandelnden tatsächlichen Verhältnissen oder einfachrechtlichen Rahmenbedingungen abhängt, die gleichfalls entsprechenden Änderungsmöglichkeiten unterliegen, kann eine entsprechende Aussage einer verfassungsrechtlichen Kompetenz- oder Staatsorganisationsnorm nicht ohne hinreichende konkrete Anhaltspunkte für eine solche Deutung entnommen werden. Daran fehlt es hier. Eine solche Deutung des Art. 106 Abs. 6 GG liegt auch nicht dem Beschluss des Ersten Senats vom 25. Oktober 1977 (BVerfGE 46, 224) zugrunde; dass er mit der dort angesprochenen Billigung der „üblichen Ausgestaltung„ der Gewerbesteuer durch Art. 106 Abs. 6 Satz 4 GG (a.a.O., S. 236) nicht die Freistellung der freien Berufe, sonstigen Selbständigen und der Land- und Forstwirte von der Gewerbesteuerpflicht gemeint hat, zeigt bereits die gesonderte Auseinandersetzung mit dieser Frage an anderer Stelle der Entscheidung (a.a.O., S. 239 ff.).
aa) (1) Die Nichteinbeziehung der freien Berufe in die Gewerbesteuer spiegelt bereits in dem für den Vorlagerechtsstreit maßgeblichen Veranlagungsjahr 1988 eine über 50 Jahre währende Rechtstradition wider. Zwar wurde die Belastung auch der freien Berufe mit der Gewerbesteuer in Deutschland im 19. und zu Beginn des 20. Jahrhunderts in den Ländern uneinheitlich gehandhabt (vgl. Zitzelsberger, Grundlagen der Gewerbesteuer, 1990, S. 18 ff. sowie die Nachweise zu den Gewerbesteuergesetzen der Länder in der Anlage 1 der Begründung zum GewStG 1936, RStBl 1937, S. 699 ff.). Noch im Gewerbesteuerrahmengesetz aus dem Jahre 1935 waren die freien Berufe mit Ausnahme einer rein künstlerischen oder rein wissenschaftlichen Tätigkeit grundsätzlich als steuerpflichtig erfasst (§ 3 Abs. 2 der Neufassung vom 30. Juni 1935 , RGBl I S. 830). Seit dem einheitlichen Gewerbesteuergesetz vom 1. Dezember 1936 (RGBl I S. 979) sind die freien Berufe insgesamt nicht mehr der Gewerbesteuer unterworfen. Diese Regelung hat auch der Bundesgesetzgeber im Jahre 1951 bei der Neufassung des Gewerbesteuergesetzes (BGBl I 1951, S. 996), nunmehr auf der Grundlage seiner konkurrierenden Gesetzgebungskompetenz aus Art. 105 Abs. 2 Nr. 3 GG a.F., übernommen und bis heute unverändert beibehalten.
(a) Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem Beschluss vom 13. Mai 1969 die Ungleichbehandlung von Gewerbetreibenden auf der einen und freien Berufen sowie Land- und Forstwirtschaft auf der anderen Seite durch den grundlegenden Unterschied in der Kombination der Produktionsfaktoren Boden, Arbeit und Kapital gerechtfertigt gesehen. Schon deswegen sei der Gesetzgeber nicht gehindert, eine wirtschaftliche Betätigung, bei der der Produktionsfaktor Kapital eindeutig im Vordergrund stehe, mit einer besonderen Steuer zu belegen (vgl. BVerfGE 26, 1 <8 f.>). Im Beschluss vom 25. Oktober 1977 hat das Bundesverfassungsgericht daran angeknüpft, dass das Gericht die auch an anderer Stelle im Steuerrecht vorzufindende Unterscheidung zwischen freien Berufen und Gewerbetreibenden nicht beanstandet habe (vgl. BVerfGE 46, 224 <240> unter Bezugnahme auf BVerfGE 37, 38 <49> zum Umsatzsteuerrecht). Die Besonderheiten der freien Berufe ergäben sich danach aus dem „Charakter der Berufstätigkeit„ sowie der „Stellung und Bedeutung der freien Berufe im Sozialgefüge„ und der regelmäßig längeren Ausbildungszeit, die die freiberuflich Schaffenden insgesamt gesehen zum Erwerb ihrer hohen Qualifikation auf sich nehmen müssten. Daneben hat das Bundesverfassungsgericht erneut auf die Verschiedenheit beim Einsatz der Produktionsfaktoren Boden, Arbeit und Kapital hingewiesen (BVerfGE 46, 224 <240>).
§ 32c EStG wurde ab dem Veranlagungszeitraum 2001 durch die Anrechnungsregelung des neu gefassten § 35 EStG ersetzt (Art. 1 Nr. 21 des Steuersenkungsgesetzes vom 23. Oktober 2000 , BGBl I S. 1433 <1436 f.>). Nach dieser Vorschrift ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer durch eine pauschalierte Anrechnung der Gewerbesteuer des Einzelunternehmers oder des Gesellschafters einer Personengesellschaft. Das Gesetz strebt an, den Steuerpflichtigen durch diese Anrechnung, verbunden mit der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe, bei einem durchschnittlichen gemeindlichen Hebesatz von 400 % im Ergebnis vollständig von der Gewerbesteuer zu entlasten (vgl. BTDrucks 14/2683, S. 97). Im Rahmen der Unternehmensteuerreform 2007 hat der Gesetzgeber nunmehr zwar beschlossen, die Abziehbarkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe abzuschaffen, dies aber durch die Erhöhung des Anrechnungsfaktors im Rahmen des § 35 EStG so auszugleichen versucht, dass dadurch weiterhin bei einem durchschnittlichen Gewerbesteuerhebesatz von 400 % eine vollständige Entlastung der Personenunternehmen von der Gewerbesteuer erreicht wird (Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 , BGBl I S. 1912 <1920>; vgl. BTDrucks 16/4841, S. 32).
Die Einordnung der gesamten Tätigkeit einer nur teilweise gewerbliche Einkünfte erzielenden Personengesellschaft als Gewerbebetrieb durch § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG („Abfärberegelung„) ist mit dem aufgrund der Vorlage des Finanzgerichts hierfür als Prüfungsmaßstab allein in Frage kommenden Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) vereinbar.
§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG führt in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht dazu, dass alle Einkünfte einer solchen Personengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt werden, hat aber vor allem in gewerbesteuerrechtlicher Hinsicht zur Folge, dass der von der Personengesellschaft danach insgesamt erzielte Gewinn als Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach Maßgabe der Bestimmungen über die Ermittlung des Gewerbeertrags (§§ 7 ff. GewStG) der Gewerbesteuer unterfällt. Der Einzelunternehmer kann demgegenüber gleichzeitig mehrere verschiedene Einkunftsarten verwirklichen. Sie werden bei ihm gesondert und unabhängig voneinander besteuert. Dementsprechend unterliegt beim Einzelunternehmer nur die originär gewerbliche Tätigkeit der Gewerbesteuer. Die Gesellschafter einer Personengesellschaft hingegen, die neben weiteren Tätigkeiten auch eine gewerbliche Tätigkeit ausüben, können in der Personengesellschaft keine weiteren Einkunftsarten verwirklichen. Die gewerbliche Natur der Einkünfte aus Gewerbebetrieb „färbt„ alle übrigen Einkünfte gewerblich ein.
aa) Die Konzentration auf die Einkunftsart „Einkünfte aus Gewerbebetrieb„ bei gemischt tätigen Personengesellschaften bewirkt eine erhebliche Erleichterung bei der Gewinnermittlung vor allem bei steuerverstricktem Vermögen. Eine Aufteilung zwischen gewerblichen und sonstigen Einkünften würde deren Veranlagung komplizieren. Dies gilt für die Abgrenzung von gewerblichen und freiberuflichen Einkünften, auch wenn beide Gewinneinkünfte (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG) und die dabei eingesetzten Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen der Personengesellschaft darstellen, weil unterschiedliche Methoden der Einkünfteermittlung angewandt werden müssen. Das Problem verschärft sich, wenn die Personengesellschaft neben einer gewerblichen auch eine vermögensverwaltende Tätigkeit ausübt, denn dann müssten außerdem bilanztechnisch unterschiedliche Vermögensmassen gebildet werden. Für die gewerbliche Tätigkeit hätte die Einkünfteermittlung durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) zu erfolgen. Für die vermögensverwaltende Tätigkeit wäre der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten maßgeblich (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG).
aa) Der Bundesfinanzhof nimmt der Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in seiner für die verfassungsgerichtliche Beurteilung der Vorschrift grundsätzlich maßgeblichen fachgerichtlichen Auslegung dadurch etwas von ihrer Schärfe, dass er sie in einer Reihe von Fällen restriktiv interpretiert (vgl. BFHE 207, 466 <468> für die Beteiligung einer nicht gewerblich tätigen Obergesellschaft an einer gewerblichen Untergesellschaft; 214, 302 <311 ff.> im Hinblick auf als gewerblich zu beurteilende Sonderbetriebseinnahmen oder Sondervergütungen des Mitgesellschafters einer Personengesellschaft oder BFH, Urteil vom 30. August 2001 - IV R 43/00 - BStBl II 2002, 152 <153> für die Erstreckung einer gewerbesteuerrechtlichen Befreiung auf den „eingefärbten„ Teil des Gewinns). Insbesondere hat der Bundesfinanzhof seine frühere Rechtsprechung zu einer nur geringfügigen gewerblichen Betätigung einer Personengesellschaft aus Verhältnismäßigkeitserwägungen dahin fortentwickelt, dass einer originär gewerblichen Tätigkeit von äußerst geringem Ausmaß keine die übrige Tätigkeit der Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG prägende Wirkung zukommt (vgl. BFHE 189, 419 <420 f.>; BFH, Urteil vom 30. August 2001, a.a.O.; Urteil vom 29. November 2001 - IV R 91/99 - BStBl II 2002, 221 <224>).
bb) Der Bundesfinanzhof begründet seine Auffassung von der Verfassungsmäßigkeit der mit der Abfärberegelung verbundenen einseitigen Belastung der Personengesellschaft gegenüber dem Einzelunternehmer seit jeher wesentlich damit, dass die Gesellschafter sich dieser Rechtsfolge durch entsprechende gesellschaftsrechtliche Gestaltung, insbesondere die Gründung einer zweiten personenidentischen Gesellschaft, ohne weiteres entziehen könnten (vgl. BFHE 140, 44 <48>; 175, 357 <360>; 184, 512 <516>; BFH, Urteil vom 19. Februar 1998 - IV R 11/97 - BStBl II 1998, 603 <604>; Urteil vom 29. November 2001 , a.a.O.; ebenso BVerfG, Beschluss vom 26. Oktober 2004, a.a.O.).
Dem hält das vorlegende Finanzgericht im Anschluss an einen großen Teil des Schrifttums (Grune, BB 1998, S. 1081 <1083>; Habscheidt, BB 1998, S. 1184 <1186>; Schulze-Osterloh, a.a.O., S. 531 <537 f.>; Schwendy, INF 1995, S. 75 <76>; Seer/Drüen, a.a.O., S. 2176 <2180>; Stapperfend, a.a.O., Rn. 1402) entgegen, dass es die Verfassungswidrigkeit einer Norm nicht beseitige, wenn dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit eröffnet sei, deren Anwendung zu vermeiden. Die Verfassungsmäßigkeit einer Vorschrift könne nicht davon abhängen, ob der Steuerpflichtige ihr in irgendeiner Weise ausweichen könne. Der Einwand verkennt, dass die vom Bundesfinanzhof in den Blick genommene Ausweichgestaltung dem Steuerpflichtigen nicht zumutet, eine eigentlich verfassungswidrige steuerrechtliche Regelung durch entsprechende Gestaltungsmaßnahmen auf der Ebene der Unternehmensgesellschaft gleichsam zu „heilen„. Das Bestehen der Ausweichmöglichkeit als solche trägt vielmehr ihrerseits wesentlich dazu bei, dass die in Frage stehende Abfärberegelung schon nicht verfassungswidrig ist, weil sie - eben wegen der Ausweichmöglichkeit - keine übermäßige Belastung für die betroffene Personengesellschaft entfaltet.
FG Hamburg 27.5.2009 - 6 K 102/08
BFH 7.4.2009 - IV B 110/08
BFH 7.8.2008 - I B 183/04
BFH 6.4.2006 - IV B 160/04
BFH/PR 2008 S. 352 Nr. 8
DB 2008 S. 1243 Nr. 23
DStRE 2008 S. 1003 Nr. 16
DStZ 2008 S. 422 Nr. 13
EStB 2008 S. 232 Nr. 7
FR 2008 S. 818 Nr. 17
GStB 2008 S. 267 Nr. 8
HFR 2008 S. 755 Nr. 7
HFR 2008 S. 859 Nr. 8
KÖSDI 2008 S. 16043 Nr. 6
NJW 2008 S. 3121 Nr. 43
NWB-Eilnachricht Nr. 23/2008 S. 2106
SJ 2008 S. 21 Nr. 12
StuB-Bilanzreport Nr. 11/2008 S. 443
WM 2008 S. 1175 Nr. 25
ZIP 2008 S. 1164 Nr. 25
CAAAC-80313
Track 05 | Gewerbesteuer-Erklärung 2007: Abfärberegelung: Freiberufler und Landwirte können aufatmen, Steuern mobil 7/2008
BVerfG v. 15.01.2008 - 1 BvL 2/04 ablegen in?