Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2009-00272-de-noviembre-29-de-2012?documento=jurcol&contexto=jurcol_d53d2c2acbd50100e0430a0101510100&vista=STD-PC
Timestamp: 2018-08-18 19:53:29
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Matched Legal Cases: ['ARTÍCULO 1', 'ARTÍCULO 588', 'artículo 1', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 670', 'artículo 588', 'artículo 634', 'artículo 1', 'artículo 1', 'artículo 1', 'artículo 670', 'artículo 634', 'artículo 1', 'artículo 7', 'artículo 1', 'artículo 1']

﻿ Sentencia 2009-00272 de noviembre 29 de 2012
SENTENCIA 2009-00272 DE 29 DE NOVIEMBRE DE 2012
CONTENIDO:BENEFICIO DE LEY 1175 DEL 2007. EL BENEFICIO DE LA REDUCCIÓN DE LOS INTERESES MORATORIOS FRENTE A LOS AÑOS 2005 Y ANTERIORES PREVISTO EN EL ARTÍCULO 1° DE LA LEY 1175 DEL 2007 TAMBIÉN APLICA A LOS PAGOS QUE EFECTÚEN LOS CONTRIBUYENTES COMO CONSECUENCIA DE LAS CORRECCIONES VOLUNTARIAS QUE INCREMENTAN EL IMPUESTO A CARGO Y DISMINUYEN EL SALDO A FAVOR PREVIAMENTE DEVUELTO. LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE ES UNA FIGURA DISTINTA AL PAGO QUE REALIZA EL CONTRIBUYENTE QUE OBTUVO LA DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR A CAUSA DE LA CORRECCIÓN VOLUNTARIA DE LA DECLARACIÓN PARA DISMINUIRLO, SEGÚN EL ARTÍCULO 588 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO. EN ESTE ÚLTIMO CASO, EL PAGO EFECTUADO SE ENCAMINA A CANCELAR EL IMPUESTO, JUNTO CON LAS SANCIONES E INTERESES DE MORA CORRESPONDIENTES.
TEMAS ESPECÍFICOS:DIAN, INTERÉS MORATORIO, CONTRIBUYENTE, SANCIÓN POR OMISIÓN DE PROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN TRIBUTARIA
Sentencia 2009-00272 de noviembre 29 de 2012
Rad.: 25000 23 27 000 2009 00272 01 [18568]
Actor: Bavaria S.A. (NIT 860.005.224-6)
La Sala decide si son nulos los actos por los cuales la DIAN compensó parcialmente el saldo a favor que arrojó la declaración de renta que Bavaria S.A. presentó por el año gravable 2007, con los valores pendientes de pago del impuesto de renta del año gravable 2005.
En concreto, precisa si la sociedad podía reducir al 30% los intereses de mora generados sobre el mayor impuesto a cargo liquidado en la segunda corrección a la declaración de renta del año 2005 y si, como consecuencia de la reducción aplicada, la demandante adeudaba parte del impuesto de renta del año 2005 que la DIAN debía compensar con la renta de 2007.
El artículo 1º de la Ley 1175 de 2007 establece lo siguiente:
“ART. 1º—Condiciones especiales para el pago de impuestos, tasas y contribuciones. Dentro de los seis (6) meses siguientes a la vigencia de la presente Ley los sujetos pasivos, contribuyentes o responsables , de los impuestos, tasas y contribuciones, administrados por las entidades con facultades para recaudar rentas o caudales públicos del nivel nacional o territorial, que se encuentren en mora por obligaciones correspondientes a los periodos gravables 2005 y anteriores, tendrán derecho a solicitar, únicamente con relación a las obligaciones causadas durante dichos periodos gravables, las siguientes condiciones especiales de pago:
a) Pago en efectivo del total de la obligación principal más los intereses y las sanciones actualizadas, por cada concepto y período, con reducción al treinta por ciento (30%) del valor de los intereses de mora causados hasta la fecha del correspondiente pago. Para tal efecto, el pago deberá realizarse dentro de los seis (6) meses siguientes a la vigencia de la presente ley.
Las obligaciones que hayan sido objeto de una facilidad de pago se podrán cancelar en las condiciones aquí establecidas, sin perjuicio de la aplicación de las normas vigentes al momento del otorgamiento de la respectiva facilidad, para las obligaciones que no sean canceladas. (...).
PAR.—No podrán acceder a los beneficios de que trata el presente artículo los deudores que hayan suscrito acuerdos de pago con fundamento en el artículo 7 de la Ley 1066 de 2006, que a la entrada en vigencia de la presente ley(10) se encuentren en mora por las obligaciones contenidas en los mismos”.
De acuerdo con la norma transcrita, los sujetos pasivos de impuestos nacionales que se encontraran en mora por obligaciones causadas en el año gravable 2005 y anteriores, y que entre el 27 de enero de 2007 y el 27 de junio de 2008 pagaran la obligación principal adeudada más las sanciones actualizadas, tenían derecho a reducir al 30% los intereses de mora causados hasta la fecha de pago. Los intereses así liquidados también debían pagarse dentro del plazo señalado.
A su vez, el precepto excluyó del beneficio a los deudores que suscribieron acuerdos de pago al amparo del artículo 7º de la Ley 1066 de 2006 y que a 27 de diciembre de 2007 estuvieran en mora por obligaciones contenidas en dichos acuerdos.
Respecto de las obligaciones que generan los intereses de mora que pueden ser reducidos, en sentencia del 27 de octubre de 2011, expediente 17660, C.P. William Giraldo Giraldo, la Sala concluyó que se trata de las “obligaciones tributarias sustanciales”(11), que son aquellas que se originan por la realización del hecho generador del impuesto y que tienen por objeto el pago del tributo(12). Por tal razón, precisó la Sala, el beneficio no se aplica para otro tipo de obligaciones que puedan surgir entre los contribuyentes y la Administración, tales como las sanciones, pues estas “son la consecuencia o la respuesta jurídica al incumplimiento de la obligación tributaria o infracción a la ley” y “surgen como una herramienta correctiva, que solo existe en la medida en que se incumplan las obligaciones tributarias”.
En este punto, es preciso aclarar que la sanción por devolución y/o compensación improcedente es una figura jurídica totalmente distinta al pago que efectúa el contribuyente que obtuvo la devolución y/o compensación del saldo a favor, como consecuencia de la corrección voluntaria de la declaración para disminuir dicho saldo a favor.
En efecto, conforme con el artículo 670 del estatuto tributario, la sanción por devolución y/o compensación improcedente se genera cuando mediante liquidación oficial de revisión la administración tributaria rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación. Según dicha norma, la sanción consiste en el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados en un cincuenta por ciento (50%).
Ahora, si el contribuyente obtiene la devolución o compensación del saldo a favor que arrojó su declaración privada o lo imputa a la declaración del periodo siguiente y luego corrige la primera para disminuir el saldo a favor, o incluso, liquidar saldo a cargo, está obligado a pagar a la administración la diferencia correspondiente. Ello no significa que el pago se realiza a título de sanción por devolución improcedente o del reintegro de las sumas devueltas por la Administración, pues, se efectúa en cumplimiento de las cargas asociadas a la obligación tributaria sustancial.
No se trata de la sanción por devolución improcedente, porque no es la Administración quien modifica la declaración privada mediante liquidación de revisión; es el contribuyente quien corrige la declaración en uso de la facultad establecida en el artículo 588 del estatuto tributario.
Tampoco se trata del reintegro de sumas devueltas, pues, es perfectamente viable, y ocurre con frecuencia, que el menor saldo a favor resulte por el incremento del impuesto a cargo. Si la corrección de la declaración se realiza para aumentar el impuesto a cargo, es claro que con la declaración inicial, el contribuyente no pagó la totalidad del impuesto que correspondía y, por tanto, debe cancelar a la administración ese mayor impuesto que no entró a las arcas del Estado en la oportunidad pertinente.
En tal situación se generan intereses de mora, ya que según el artículo 634 del estatuto tributario(13) estos se causan por el no pago oportuno de los impuestos y se deben liquidar por cada día de retardo en el pago, desde la fecha en que la Administración ordenó la devolución del saldo a favor, hasta la fecha en que se efectúe el pago(14).
Así las cosas, cuando el contribuyente obtiene la devolución y/o compensación del saldo a favor liquidado en la declaración privada, y luego corrige dicha declaración para incrementar el impuesto a cargo con la correlativa disminución del saldo a favor, el pago que efectúa el contribuyente es para cancelar la obligación tributaria sustancial, es decir, el impuesto, junto con las sanciones e intereses de mora que se asocian a este.
Por consiguiente, los intereses de mora generados sobre ese mayor impuesto por los años 2005 y anteriores podían ser reducidos de conformidad con el artículo 1º de la Ley 1175 de 2007, si se cumplían los demás requisitos previstos en la norma.
Es de aclarar que si bien en la Circular Interna 12 del 11 de febrero de 2008, la DIAN precisó que las condiciones especiales de pago del artículo 1º de la Ley 1175 de 2007 no se aplicarían a las deudas por concepto de “devoluciones improcedentes”, la Sala, en sentencia del 12 de julio de 2012, exp. 17616, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, declaró la nulidad de la expresión descrita, por las siguientes razones:
“La Sala considera que la Circular Interna 12 de la DIAN sí restringe el beneficio previsto en el artículo 1º de la Ley 1175 de 2007 porque, efectivamente, si bien el acto administrativo que impone la sanción por devolución y/o compensación improcedente prevista en el artículo 670 del estatuto tributario no tiene como fin determinar el impuesto, sí tiene como fin exigir su reintegro cuando se presentan los siguientes supuestos: (I) cuando el contribuyente le solicita a la autoridad tributaria la devolución o la compensación de saldos a favor liquidados en forma inexacta en el denuncio privado y que, por lo mismo, son improcedentes; y, (II) cuando el contribuyente imputa saldos a favor, también liquidados en forma inexacta en el denuncio privado. (...).
Como esta operación arroja como resultado el monto de dinero que la autoridad tributaria requiere para cubrir el mayor impuesto determinado y/o las sanciones a que haya lugar, entre éstas la sanción de inexactitud, la Sala reitera que cuando la norma alude al pago de los intereses moratorios correspondientes debe entenderse que son los que se causan sobre el mayor impuesto determinado en la liquidación oficial, es decir, que los intereses no se calculan sobre las sanciones, además, porque no lo prevé así el artículo 634 del estatuto tributario. De manera que, los intereses correspondientes, que se calculan en la forma antedicha, se incrementan en un 50%, a título, en estricto sentido, de sanción por devolución y/o compensación improcedente, conforme lo ha precisado la Sala. (...).
Precisado que en la sanción por devolución improcedente está involucrada la orden de reintegro del impuesto determinado en la liquidación oficial o en la sentencia judicial, no era dable que la DIAN prohibiera acceder al beneficio previsto en la Ley 1175 de 2007 cuando se impone la sanción por devolución y/o compensación improcedente, pues tal restricción implica que también se restrinja el derecho que tiene el contribuyente al que se le formuló la liquidación oficial que dio lugar a esa sanción (...)” (resalta la Sala).
En este orden de ideas, y contrario a lo que afirma la DIAN, el beneficio de la reducción de los intereses de mora que introdujo el artículo 1º de la Ley 1175 de 2007 se aplica también para los pagos que efectúen los contribuyentes como consecuencia de las correcciones voluntarias que incrementan el impuesto a cargo y disminuyen el saldo a favor previamente devuelto.
En el presente caso, la Sala encuentra probados los siguientes hechos:
• La declaración de renta del año gravable 2005 de Bavaria S.A. arrojó saldo a favor por $79.485.072.000.
• La DIAN dispuso la devolución y compensación de ese saldo a favor mediante Resolución 608-0575 del 26 de mayo de 2006.
• La demandante corrigió la declaración de renta de 2005 en dos ocasiones, el 23 de noviembre de 2006 y el 4 de abril de 2008. En la primera oportunidad disminuyó el saldo a favor a $78.101.017.000 y, en la segunda, lo redujo a $76.408.753.000.
• El 8 de abril de 2008, la sociedad pagó $1.969.967.000, suma que corresponde al mayor impuesto liquidado en la segunda corrección ($1.538.422.000), sanción por corrección ($153.842.000), e intereses de mora reducidos al 30% ($277.703.000).
Para la Sala, los hechos descritos demuestran que Bavaria S.A. tenía derecho a reducir al 30% los intereses de mora que se generaron sobre el mayor impuesto liquidado en la segunda corrección a la declaración de renta del año gravable 2005, así:
• Bavaria S.A. es sujeto pasivo del impuesto de renta.
• La obligación tributaria sustancial en mora que generó los intereses reducidos es el impuesto de renta del año 2005.
• La sociedad pagó la obligación principal, las sanciones y los intereses reducidos el 8 de abril de 2008, esto es, dentro de los seis meses siguientes a la entrada en vigencia de la Ley 1175 de 2007.
• El beneficio no se solicitó por obligaciones contenidas en acuerdos de pago suscritos al amparo del artículo 7º de la Ley 1066 de 2006.
En los actos acusados, la DIAN compensó el saldo a favor que arrojó la declaración de renta que Bavaria S.A. presentó por el año 2007 por $29.377.016.000, de la siguiente forma: (i) $16.208.505.000 con la retención en la fuente de abril de 2008, (ii) $12.564.011.000 con el IVA del segundo bimestre de 2008, y (iii) $604.500.000 con el impuesto de renta del año 2005, de los cuales $421.199.000 son por impuesto y $183.301.000 corresponden a intereses(15).
A pesar de que la demandante pidió compensar $13.168.511.000(16) con el IVA del bimestre 2º de 2008, la demandada efectuó esa compensación con el impuesto de renta del 2005, porque estimó que la sociedad no había pagado el impuesto de dicho período gravable, ya que no tenía derecho a la reducción de los intereses generados sobre el mayor impuesto liquidado en la segunda corrección a la declaración de dicho periodo, por tratarse de una “devolución improcedente”.
Como se explicó, la obligación que generó los intereses no es la llamada por la DIAN “devolución improcedente”, sino el saldo en mora del impuesto de renta del año 2005, resultante de la corrección a la declaración de dicho periodo, y, por tanto, la demandante podía reducir los intereses al 30%, de conformidad con el artículo 1º de la Ley 1175 de 2007.
En consecuencia, la compensación parcial del saldo a favor de la renta del 2007 con el impuesto de renta de 2005 carece de fundamento legal, motivo por el que se revocará la sentencia impugnada. En su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos demandados y se ordenará la compensación del saldo a favor del impuesto de renta de 2007 como lo solicitó la actora, es decir, la compensación de $13.168.511.000 con el saldo pendiente de pago de la declaración de IVA del segundo bimestre de 2008(17).
Teniendo en cuenta que es procedente la compensación de saldos a favor en los términos solicitados por la sociedad, esto es, con las retenciones en la fuente del 4º bimestre de 2008 y el IVA del 2º bimestre de 2008, el pago efectuado por la sociedad el 11 de julio de 2008(18), para cancelar los $604.500.000 que la DIAN no compensó con el IVA del 2º bimestre de 2008, constituye un pago en exceso o de lo no debido(19) cuya devolución deberá ser solicitada por la sociedad, siguiendo el trámite que la ley señala para el efecto. De modo que, la Sala declarará dicha circunstancia en el restablecimiento del derecho.
Finalmente, la actualización del estado de cuenta de la demandante es una función propia de la DIAN. Por ende, corresponde a la sociedad solicitar dicha actualización directamente a la entidad.
1. DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resoluciones 608-0673 del 20 de junio de 2008 y 1018 del 14 de julio de 2009, proferidas por la DIAN solo en cuanto compensó $604.500.000 con el impuesto de renta de 2005.
2. A título de restablecimiento del derecho, ORDÉNASE la compensación de los $604.500.000 con el impuesto sobre las ventas del segundo bimestre de 2008 a cargo de la sociedad, por lo cual el saldo a favor que se compensa con dicho impuesto es de $13.168.511.000.
Así mismo, DECLÁRASE que el pago efectuado por la demandante el 11 de julio de 2008, mediante formulario 4907659219448, por concepto de impuesto sobre las ventas del segundo bimestre de 2008, constituye un pago en exceso o de lo no debido, cuya devolución deberá ser solicitada por la sociedad.
3. RECONÓCESE personería a Yumer Yoel Aguilar Vargas como apoderado de la demandada, en los términos y para los efectos del poder conferido (fl. 151 c.p.).
(10) La Ley 1175 de 2007 entró a regir el 27 de diciembre de 2007, fecha en que fue promulgada.
(11) “Con fundamento en lo anterior, es preciso aclarar que la expresión “obligación principal“, utilizada en la disposición estudiada, no puede interpretarse de manera general, para entender cualquier deber que surja entre el contribuyente y el fisco, sino que, teniendo en cuenta el contexto en que fue utilizada, ésta hace referencia a la denominada “obligación tributaria sustancial”, definida en el artículo 1º del estatuto tributario: (...).
En ese sentido, la obligación tributaria sustancial deriva de una relación jurídica obligacional ex lege, esto es, un vínculo jurídico que emana de la ley, una vez se cumplan los presupuestos (elementos de la obligación) establecidos en ella, que tiene por objeto el pago del tributo.
Cabe aclarar que las sanciones tributarias no hacen parte de este tipo de obligaciones, por cuanto aquellas son la consecuencia o la respuesta jurídica al incumplimiento de la obligación tributaria o infracción a la ley. Surgen como una herramienta correctiva, que solo existe en la medida en que se incumplan las obligaciones tributarias.
Si bien las sanciones tributarias generan una obligación a favor del fisco, ésta no es la clase de obligación a que se refiere la norma que, como se observó, trata de aquellas que corresponden al pago de los impuestos, tasas y contribuciones. (...)”.
(12) Estatuto Tributario. ART. 1º—“Origen de la obligación sustancial. La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo”.
(13) Estatuto Tributario. ART. 634. (antes de la derogatoria parcial realizada con la Ley 1066 de 2006). “Intereses moratorios en el pago de las obligaciones tributarias. Los contribuyentes o responsables de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, incluidos los agentes de retención, que no cancelen oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo, deberán liquidar y pagar intereses moratorios, por cada día calendario de retardo en el pago.
Para tal efecto, la totalidad de los intereses de mora se liquidarán con base en la tasa de interés vigente en el momento del respectivo pago, calculada de conformidad con lo previsto en el artículo siguiente. Esta tasa se aplicará por cada mes o fracción de mes calendario de retardo.
Los mayores valores de impuestos, anticipos o retenciones, determinados por la administración de impuestos en las liquidaciones oficiales, causarán intereses de mora, a partir del vencimiento del término en que debieron haberse cancelado por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, de acuerdo con los plazos del respectivo año o período gravable al que se refiera la liquidación oficial”.
(14) Sentencia del 10 de febrero de 2011, exp. 17909, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
(15) Folio 24 c.p.
(16) Folio 21 c.a.
(17) Folios 21 y 22 c.a.
(18) Folio 173 c.a.
(19) Sentencia del 13 de agosto de 2009, exp. 16569. “Se observa que en relación con el pago en exceso o de lo no debido también es posible obtener su devolución, en el primer caso cuando se cancelan por impuestos, sumas mayores a las que corresponden legalmente, y en el segundo evento, cuando se realizan pagos “sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento”. Los pagos en exceso o de lo no debido pueden surgir de las declaraciones, de los actos administrativos o de las providencias judiciales, que determinen un valor pagado en exceso o la ausencia de obligación, lo que otorga derecho a solicitar su compensación o devolución”.