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Timestamp: 2016-10-24 12:25:56
Document Index: 223422433

Matched Legal Cases: ['Art. 132', 'Art. 72', 'Art. 73', 'Art. 86', 'Art. 73', 'Art. 89', 'BGE', 'Art. 127', 'Art. 88', 'Art. 127', 'BGE', 'Art. 127', 'BGE', 'Art. 127', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 153', 'Art. 156', 'Art. 159']

A.X.________ und B.X.________ wohnen in einer gemieteten Wohnung in P.________ /AG. A.X.________ ist Arzt f�r allgemeine Medizin mit Spezialgebiet Hom�opathie und Psychosomatik. Seit dem 1. Januar 2002 betreibt er in Q.________ /ZH eine eigene Praxis, nachdem er von 1992 bis 2001 noch am Wohnort praktiziert hatte. In seiner 5�-Zimmer-Privatwohnung in P.________ betreibt er in einem speziellen B�roraum abends und am Wochenende Literatur- und Fachstudium und erfasst die buchhalterischen Daten der Arztpraxis zuhanden des Treuh�nders. Nebst der Nettomiete f�r die Praxis in Q.________ (3 R�ume werden an Therapeuten untervermietet) von Fr. 16'925.-- wird in der Gesch�ftsbuchhaltung auch der anteilige Mietzins f�r das B�ro in in P.________ verbucht (Fr. 4'200.--).
Das Kantonale Steueramt Z�rich sch�tzte die Eheleute X.________ f�r die Steuerperiode 2003 am 22. Mai 2005 ein. Es erfasste das gesamte Gesch�ftseinkommen und -verm�gen von A.X.________ und veranlagte die Steuerpflichtigen auf ein steuerbares Einkommen von Fr. ________ (Satz von Fr. ________) und ein steuerbares Verm�gen von Fr. ________ (Satz von Fr. ________). Diese Veranlagung blieb unangefochten und erwuchs in Rechtskraft.
Die Steuerkommission P.________ veranlagte die Eheleute X.________ f�r die Steuerperiode 2003 am 23. M�rz 2006. Dabei ging sie aufgrund der in der Gesch�ftsbuchhaltung aufgef�hrten B�romiete von einer Betriebsst�tte der Z�rcher Praxis am privaten Wohnort aus und erfasste 20% des Gesch�ftseinkommens und -verm�gens am Hauptsteuerdomizil. So kam sie auf ein steuerbares Einkommen von Fr. ________ (Satz von Fr. ________) und ein steuerbares Verm�gen von Fr. ________ (Satz von Fr. ________). Auf Einsprache hin best�tigte die Kommission diese Einsch�tzung mit Entscheid vom 31. August 2006.
Am 29. September 2006 haben A.X.________ und B.X.________ gegen den Einspracheentscheid der Steuerkommission P.________ staatsrechtliche Beschwerde wegen interkantonaler Doppelbesteuerung erhoben. Sie beantragen sinngem�ss, den Entscheid aufzuheben. Dem Kanton Aargau stehe kein Anspruch auf Besteuerung des selbst�ndigen Erwerbseinkommens zu.
Das Kantonale Steueramt Aargau stellt Antrag auf Abweisung der Beschwerde, soweit sie sich gegen die Veranlagung im Kanton Aargau richtet. Demgegen�ber schliesst das Kantonale Steueramt Z�rich auf Gutheissung der Beschwerde, soweit sie den Kanton Aargau ins Recht fasst, und auf Abweisung, soweit sie sich gegen den Kanton Z�rich richtet.
1.1 Am 1. Januar 2007 ist das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 �ber das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG; SR 173.110) in Kraft getreten (vgl. AS 2006 1205 ff., S. 1242). Da die vorliegende Beschwerde vor dem 1. Januar 2007 eingereicht worden ist und ein zuvor ergangenes Urteil zum Gegenstand hat, finden die Vorschriften des Bundesrechtspflegegesetzes (OG) Anwendung (vgl. Art. 132 Abs. 1 BGG).
1.2 Der angefochtene Einspracheentscheid betrifft mit der Steuerperiode 2003 einen Sachverhalt, der in die Zeit nach der in Art. 72 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14) vorgesehenen, am 31. Dezember 2000 abgelaufenen Frist zur Anpassung der kantonalen Gesetzgebung an das StHG f�llt, womit nach Art. 73 StHG grunds�tzlich die Verwaltungsgerichtsbeschwerde offen steht. In Doppelbesteuerungsstreitigkeiten f�llt aber im Allgemeinen nach wie vor nur die staatsrechtliche Beschwerde gem�ss Art. 86 Abs. 2 OG in Betracht, namentlich wenn wie hier beim Einspracheentscheid der Steuerkommission P.________ /AG nicht ein Entscheid der letzten kantonalen Instanz im Sinne von Art. 73 Abs. 1 StHG angefochten ist (vgl. ASA 73, 420 E. 1.1.1). Die fristgerecht eingereichte Beschwerde ist daher zul�ssig. Dabei kann die bereits rechtskr�ftige Veranlagung des Kantons Z�rich betreffend die Steuerperiode 2003 mit angefochten werden (Art. 89 Abs. 3 OG).
1.3 Die staatsrechtliche Beschwerde ist grunds�tzlich kassatorischer Natur (BGE 129 I 173 E. 1.5 mit Hinweisen). Eine Ausnahme besteht bei staatsrechtlichen Beschwerden wegen Verletzung des Doppelbesteuerungsverbots (Art. 127 Abs. 3 BV). Das Bundesgericht kann zusammen mit der Aufhebung des kantonalen Hoheitsaktes den beteiligten Kantonen verbindliche Weisungen erteilen, so u.a. Anordnungen f�r eine bestimmte Aufteilung der Besteuerungsbefugnis unter den beteiligten Kantonen (Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, III. Teil, Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, � 12, III A, 1 Nr. 40). Die Begehren der gem�ss Art. 88 OG legitimierten Beschwerdef�hrer sind daher grunds�tzlich zul�ssig, auch wenn darin mehr verlangt wird als die Aufhebung des angefochtenen Entscheids.
1.4 Bei staatsrechtlichen Beschwerden wegen Verletzung von Art. 127 Abs. 3 BV pr�ft das Bundesgericht Rechts- und Tatfragen frei, und es k�nnen auch neue Tatsachen und Beweismittel vorgebracht werden (BGE 131 I 145 E. 2.4 S. 149, mit Hinweisen, vgl. auch Locher/Locher, a.a.O., � 12, III B, 3 Nr. 15 und dort zitierte Urteile).
2.1 Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts liegt eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen f�r das gleiche Steuerobjekt und f�r die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit �berschreitet und eine Steuer veranlagt, zu deren Erhebung ein anderer Kanton zust�ndig ist (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem hat das Bundesgericht aus dem verfassungsm�ssigen Verbot der Doppelbesteuerung abgeleitet, ein Kanton d�rfe einen Steuerpflichtigen nicht deshalb st�rker belasten, weil er nicht in vollem Umfang seiner Steuerhoheit unterstehe, sondern zufolge seiner territorialen Beziehungen auch noch in einem anderen Kanton steuerpflichtig sei (Schlechterstellungsverbot, vgl. BGE 131 I 285 E. 2.1 S. 286 mit Hinweisen).
2.2 Im vorliegenden Fall haben die z�rcherischen Steuerbeh�rden in der Steuerperiode 2003 das Einkommen aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit sowie das Gesch�ftsverm�gen der Z�rcher Praxis der Beschwerdef�hrer zu 100% erfasst. Demgegen�ber gehen die aargauischen Steuerbeh�rden von einer Betriebsst�tte der Z�rcher Praxis am Hauptsteuerdomizil der Beschwerdef�hrer aus und besteuern in der Steuerperiode 2003 einen Anteil von 20% des Gesch�ftseinkommens und -verm�gens. Es ist offensichtlich, dass insoweit eine aktuelle Doppelbesteuerung resultiert, die sich als unzul�ssig erweist.
3.1 Das Einkommen aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit, das in einer Gesch�ftsniederlassung mit st�ndigen Einrichtungen erzielt wird, und das dieser T�tigkeit dienende bewegliche Verm�gen sind nach der Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV am Gesch�ftsort zu versteuern (BGE 121 I 259 E. 2b S. 261 mit Hinweisen; StE 2004 A 24.31 Nr. 1 = Locher/Locher, a.a.O., � 5, I B Nr. 9), soweit das Unternehmen nicht weitere Betriebsst�tten in anderen Kantonen unterh�lt. Eine solche Betriebsst�tte setzt st�ndige k�rperliche Anlagen oder Einrichtungen an einem Ort voraus, wo sich ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des technischen und kommerziellen Betriebs des Unternehmens vollzieht (ASA 57, 582 E. 4a = Locher/Locher, a.a.O., � 5, II A, Nr. 10 mit Hinweis auf BGE 110 Ia 190 E. 3 S. 193 = Locher/Locher, a.a.O., � 8, ID, 2 Nr. 15; SJ 1996, 100 E. 3a = Locher/Locher, a.a.O., � 8, I D, 1 Nr. 10; vgl. auch Ernst H�hn/Peter M�usli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl. Bern/Stuttgart/Wien 2000, S. 143, Peter Locher, Einf�hrung in das interkantonale Steuerrecht, 2. Aufl. Bern 2003, S. 66; Daniel de Vries Reilingh, La double imposition intercantonale, Berne 2006, p. 72).
3.2 Vorliegend ist streitig, ob sich in P.________ eine Betriebsst�tte der in Q.________ bestehenden Praxis befindet. Dass das erste der von der Rechtsprechung aufgestellten Erfordernisse, n�mlich die Existenz einer st�ndigen k�rperlichen Anlage oder Einrichtung, erf�llt ist, anerkennen selbst die Beschwerdef�hrer. Dabei spielt keine Rolle, dass die Privatwohnung von ihnen nur gemietet ist und nicht in ihrem Eigentum steht (Locher, a.a.O., S. 66 mit Hinweisen). Die Zugeh�rigkeit zum Unternehmen d�rfte ebenfalls kaum fraglich sein, zumal die B�romiete in der Jahresrechnung der Arztpraxis als Aufwand verbucht wird.
N�her zu pr�fen ist hingegen, ob die am Wohnort ausge�bte T�tigkeit als "qualitativ und quantitativ wesentlich" bezeichnet werden kann. Das Bundesgericht legt dieses Erfordernis weit aus und bejaht es bei einer T�tigkeit, die zum eigentlichen Gesch�ftsbetrieb geh�rt und nicht von ganz untergeordneter oder nebens�chlicher Bedeutung ist (BGE 80 I 194 E. 4b S. 196 = Locher/Locher, a.a.O., � 8, I C, 4 Nr. 10). Nach den Angaben der Beschwerdef�hrer, an denen zu zweifeln kein Anlass besteht, werden am Wohnort l�ngst nicht s�mtliche administrativen Arbeiten der Arztpraxis erledigt, sondern nur - abends und am Wochenende - Literatur- und Fachstudium betrieben und die buchhalterischen Daten zuhanden des Treuh�nders erfasst. Das allein kann noch nicht als f�r eine Arztpraxis qualitativ wesentliche T�tigkeit bezeichnet werden, jedenfalls solange nicht, als dort keine patientenbezogenen Leistungen erbracht werden. Dazu kommt, dass die Arbeit in P.________ rein interne Bedeutung hatte, d.h. ohne Auftritt nach aussen (kein Praxisschild, fehlender Telefonbucheintrag als Praxis, keine Patientenbesuche), was ebenfalls gegen die qualitative Wesentlichkeit der T�tigkeit spricht (im gleichen Sinne schon die Bundesgerichtsurteile in Locher/ Locher, a.a.O., � 8, I C, 5 Nr. 5 u. � 8, I D, 3 Nr. 11).
Genauso wenig liegt hier eine quantitativ wesentliche T�tigkeit vor. Dieses Erfordernis will nebens�chliche und untergeordnete T�tigkeiten ausklammern und damit einer �berm�ssigen Aufsplitterung der Steuerhoheit entgegen wirken (BGE 110 Ia 190 E. 4b S. 196 = Locher/Locher, a.a.O., � 8, I D, 2 Nr. 15 mit Hinweisen). Massgebend ist dabei auch, ob schl�ssige Indikatoren f�r die Steuerausscheidung vorliegen. Hier hat die Steuerkommission P.________ einfach auf die in der Buchhaltung verbuchten Mietzinse abgestellt:
Die aufgelisteten Zahlen sagen nichts Schl�ssiges dar�ber aus, in welchem Ausmass die T�tigkeit in P.________ zum Gesamtergebnis beigetragen hat. Wohl eher w�re die Anzahl der in Q.________ bzw. P.________ f�r berufliche Zwecke aufgewendeten Stunden heranzuziehen. Dann l�ge aber auf der Hand, dass die in P.________ aufgewandten Abend- und Wochenendstunden von untergeordneter Bedeutung waren; sie gingen nicht �ber das hinaus, was insbesondere bei Angeh�rigen freier Berufe �blich ist. Diese m�ssen vielfach ausserhalb der eigentlichen Arbeitszeit noch Fachliteratur und wissenschaftliche Beitr�ge zur Fortbildung studieren. Das erledigen sie vorzugsweise an einem ruhigen Ort, sehr oft nicht am Arbeitsort. M�sste dann stets noch ein Teil des Gesch�ftseinkommens und -verm�gens dem "Studienort" zugewiesen werden, w�rde dies die Steuerausscheidung allzu sehr komplizieren, insbesondere hier, wo objektive und �berpr�fbare Anhaltspunkte weitgehend fehlten. Auch im Verh�ltnis zum gesamten Aufwand f�llt der Betrag von Fr. 4'200.-- nicht ins Gewicht.
3.3 Zusammenfassend kann die in den B�ror�umlichkeiten der Privatwohnung ausge�bte T�tigkeit nicht als qualitativ und quantitativ wesentlich bezeichnet werden. Deshalb liegt in P.________ keine Betriebsst�tte der in Q.________ betriebenen Praxis vor.
Nach dem Gesagten ist die staatsrechtliche Beschwerde gegen�ber dem Kanton Aargau gutzuheissen und der Einspracheentscheid der Steuerkommission P.________ aufzuheben. Die Beschwerde ist gegen�ber dem Kanton Z�rich abzuweisen, der damit s�mtliches Gesch�ftseinkommen und -verm�gen der Beschwerdef�hrer in der Steuerperiode 2003 besteuern darf.
Entsprechend diesem Verfahrensausgang hat der Kanton Aargau, der Verm�gensinteressen verfolgt, die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 153 und 153a in Verbindung mit Art. 156 Abs. 1 und 2 OG). Den nicht durch einen Anwalt vertretenen Beschwerdef�hrern steht keine Parteientsch�digung zu (Art. 159 OG).
Die staatsrechtliche Beschwerde wird gegen�ber dem Kanton Aargau gutgeheissen, und der Einspracheentscheid der Steuerkommission P.________ vom 31. August 2006 wird aufgehoben.
Dieses Urteil wird den Beschwerdef�hrern, dem Kantonalen Steueramt Aargau sowie dem Kantonalen Steueramt Z�rich schriftlich mitgeteilt.