Source: http://kraken.slv.cz/9Afs90/2008
Timestamp: 2018-07-21 21:40:43+00:00
Document Index: 30822076

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 6', '§ 3', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 3', '§ 6', '§ 6', 'Soud ', '§ 3', '§ 3', '§ 7', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 7', '§ 3', '§ 4', 'in dubio', 'soud ', 'soud ', '§ 7', 'soud ', '§ 3', '§ 102', '§ 103', 'soud ', '§ 109', '§ 269', '§ 5', '§ 628', '§ 6', '§ 3', '§ 6', '§ 3', 'soud ', 'soud ', 'in dubio', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 3', 'soud ', '§ 60', '§ 120', '§ 11', '§ 9', '§ 13']

9Afs90/2008
9 Afs 90/2008-98
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Daniely Zemanové a soudcù JUDr. Radana Malíka a JUDr. Petra Pøíhody v právní vìci ¾alobce: P. H., zastoupený JUDr. Bohumilem Sadílkem, se sídlem Sokolská 1268, Vala¹ské Meziøíèí, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 2. 2. 2007, è. j. 18651/06-1102-700611 a è. j. 18652/06-1100-700611, o vymìøení danì z pøíjmù fyzických osob, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì 6. 8. 2008, è. j. 30 Ca 75/2007-62a,
II. ®alovaný je povinen uhradit ¾alobci náklady øízení v èástce 5712 Kè, k rukám JUDr. Bohumila Sadílka, advokáta se sídlem Sokolská 1268, Vala¹ské Meziøíèí, ve lhùtì do 60 dnù ode dne právní moci tohoto rozsudku.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Brnì (dále jen krajský soud ), jím¾ byla zru¹ena jeho v záhlaví oznaèená rozhodnutí, jako¾ i rozhodnutí Finanèního úøadu ve Vala¹ském Meziøíèí ze dne 9. 5. 2006, è. j. 36814/06/405922/4740 a è. j. 36815/06/405922/4740 a vìci byly stì¾ovateli vráceny k dal¹ímu øízení. Pøedmìtnými platebními výmìry ve spojení s rozhodnutími o odvolání byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2001 a 2002 ve vý¹i 1 229 770 Kè.
Stì¾ovatel oznaèil za dùvody kasaèní stí¾nosti skuteènosti uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, v platném znìní (dále jen s. ø. s. ), tedy nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Dle jeho názoru krajský soud sice na vìc aplikoval správný právní pøedpis, ale nesprávnì ho vylo¾il. Poukazuje na skutkové okolnosti, kdy P. H. st. dne 31. 12. 2001 bezúplatnì pøevedl na svého syna P. H. ml. podnik Pekárny Le¹òanka . Vlastnické právo na základì této smlouvy pøe¹lo dnem vkladu práva do katastru nemovitostí (4. 2. 2002). P. H. ml. podal pøiznání k dani darovací, øízení v¹ak bylo finanèním úøadem zastaveno dne 15. 9. 2003 s odùvodnìním, ¾e pøedmìtem pøevodu není dar ve smyslu § 6 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, darovací a z pøevodu nemovitostí, v platném znìní (dále jen zákon è. 357/1992 Sb. ), nýbr¾ se jedná o pøedmìt danì z pøíjmù. Bezúplatný pøevod byl správcem danì posouzen jako dar v souvislosti s podnikáním ve smyslu § 3 odst. 4 písm. a) zákona è. 582/1992 Sb., v platném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), a P. H. ml. byl upraven za rok 2001 základ danì z pøíjmù o èástku 2 328 765 Kè a byla mu dodateènì domìøena daò ve vý¹i 803 927 Kè. S ohledem na to správce danì dále upravil základ danì z pøíjmù i v roce 2002, kdy mu na této dani domìøil 425 843 Kè. Odvolání podané proti dodateèným platebním výmìrùm stì¾ovatel zamítl.
Krajský soud vyhovìl ¾alobì podané ¾alobcem a rozhodnutí stì¾ovatele vèetnì prvostupòových platebních výmìrù zru¹il. Podle názoru stì¾ovatele soud interpretoval zákon absurdním zpùsobem, podle nìho¾ by fakticky nemohl být daní z pøíjmù fyzických osob zdanìn ¾ádný dar, nebo» by se nejednalo o pøíjem z podnikání ve smyslu § 2 odst. 1 obchodního zákoníku è. 513/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen obchodní zákoník ). V takovém pøípadì by také byla zcela redundantní právní úprava obsa¾ená v § 3 odst. 4 písm. a) zákona stanovící výjimky ze zdanìní darù. V daném pøípadì pøitom pøevod zcela odpovídá vymezení pøedmìtu danì z pøíjmù.
Stì¾ovatel poukazuje na vymezení pøedmìtu darovací danì v § 6 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. Podle § 6 odst. 3 písm. c) tohoto zákona nejsou pøedmìtem danì darovací bezúplatná nabytí majetku, která jsou pøedmìtem danì podle zvlá¹tního pøedpisu, tedy podle zákona o daních z pøíjmù. To znamená, ¾e pøíjmy nabyté darováním podléhají re¾imu danì darovací, ov¹em dary, které pøíjemce obdr¾el v souvislosti s podnikáním, jsou pøedmìtem danì z pøíjmù.
Soud tak podle stì¾ovatele omezuje svùj výklad jen na znìní § 3 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, aè úprava je ucelenì podávána v ust. § 3 odst. 1 a¾ 4 zákona. Znìní § 7 odst. 1 zákona správnost výkladu správce danì nezpochybòuje, nebo» to se vztahuje k § 3 odst. 1 písm. b) a nikoliv k § 3 odst. 4, podle nìho¾ je pøedmìtem danì dar pøijatý v souvislosti s podnikáním.
Pojem v souvislosti s podnikáním je tedy tøeba podle stì¾ovatele vykládat v¾dy s ohledem na konkrétní pøípad a jeho okolnosti-zda pøíjemce daru podniká, zda darované vìci mù¾e a hodlá vyu¾ít pro své podnikání. Je-li tedy pøíjemce podnikatelem a zaène vyu¾ívat darovaný majetek k podnikání, jedná se o pøíjem pøijatý v souvislosti s podnikáním a podléhá dani z pøíjmù fyzických osob podle § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. V daném pøípadì syn ¾alobkynì pokraèoval v podnikatelské èinnosti, a proto se jednalo o dar s podnikatelskou èinností související. Stì¾ovatel nikdy netvrdil, ¾e pøevod byl plnìním vyplývajícím z podnikání, ne¹lo jistì o závazek z obchodnìprávního vztahu. Jedná se o bezúplatný pøevod-darování; s ohledem na zákon è. 357/1992 Sb. je v¹ak dar podroben dani z pøíjmù fyzických osob. V dobì pøevodu otec i syn byli podnikateli podnikajícími na základì ¾ivnostenského oprávnìní a s ohledem na pøedmìt jejich èinnosti je nepochybné, ¾e se právní vztah této podnikatelské èinnosti týkal. Oba spoleènì na základì smlouvy o sdru¾ení podnikali od roku 1996 a po bezúplatném pøevodu syn v tomto podnikání pokraèoval. To plnì odpovídá podmínkám § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù.
Ani výjimka obsa¾ená v § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù nepodporuje názor krajského soudu; naopak vlo¾ení této výjimky do zákona znamená, ¾e v ostatních pøípadech dary poskytnuté v souvislosti s podnikáním zdanìny jsou. Rozbor ust. § 7 zákona o daních z pøíjmù pova¾uje stì¾ovatel za nepodstatný, nebo» nebyly zdanìny pøíjmy z podnikání, ale pøíjmy s podnikáním související, pøièem¾ rozdíl mezi obìma pojmy je zøejmý pøímo z § 3 tohoto zákona. Odkaz na institut dìdìní je zcela nepøípustný, nebo» k dìdìní dochází v pøípadì a zpùsobem stanoveným v zákonì a jde o zcela specifický pøechod vlastnictví v dùsledku smrti. Zcela samostatná je zde i úprava zdanìní.
Stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozsudku krajského soudu a vrácení vìci k dal¹ímu øízení.
®alobce ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e úèelem ustanovení § 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù je bránit sni¾ování daòového základu, napø. nahrazováním penì¾ních pøíjmù naturálními dary z produkce zamìstnavatele nebo vzájemným darováním produktù jednotlivých podnikatelù mezi sebou apod., ne v¹ak omezení bì¾ných obèanskoprávních úkonù mezi rodièi a dìtmi, by» jsou podnikateli. Tomu nasvìdèuje i odkaz na výjimky z uvedeného ustanovení, nebo» i fyzickou osobu provozující zdravotnické zaøízení je jistì tøeba pova¾ovat za podnikatele. Nemù¾e tedy obstát, ¾e na jedné stranì by mezi lékaøi bylo mo¾né darování zdravotnického zaøízení, kde¾to mezi jinými podnikateli nikoliv. Krajským soudem u¾itá argumentace obdoby s dìdickým øízením je zcela na místì, nebo» i podnik mù¾e být pøedmìtem dìdìní a není dùvod, aby pøevod mezi stejnými osobami za ¾ivota byl podroben jinému daòovému re¾imu. V daném pøípadì se jednalo o rodinnou firmu budovanou od roku 1990, dùvodem pøevodu podniku na syna byl zdravotní stav otce P. H. st., který také ji¾ zemøel. Výklad stì¾ovatele je diskriminaèní, neodùvodnìný a nepøimìøený. Pokud daòový subjekt nenapadl platební výmìry za rok 2003 a 2004, je to jeho právem a stì¾ovatel by jistì na¹el cestu, jak se s tìmito výmìry vypoøádat po zru¹ujícím rozsudku v dané vìci. Domìøení danì daòovým subjektùm v souvislosti s tímto pøevodem v celkové vý¹i 2 584 455 Kè je zásahem do ústavních práv, vyjádøených v èl. 11 odst. 1, 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen LZPS , nebo Listina ). V pøípadì mo¾ného dvojího výkladu mìl stì¾ovatel dát pøednost výkladu ¹etøícímu podstatu a smysl základních práv a svobod a postupovat podle zásady in dubio mitius.
Ze správního spisu stì¾ovatele a po shrnutí podání úèastníkù øízení Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e jimi uvedený skutkový stav není rozporný a odpovídá obsahu správního spisu pøedlo¾eného stì¾ovatelem. Dne 31. 12. 2001 byla uzavøena smlouva o bezúplatném pøevodu podniku, a to mezi P. H. st., za souhlasu jeho man¾elky D. H. (ta také smlouvu spolupodepsala), a P. H. ml. Pøedmìtem smlouvy byl podnik, a to vèetnì vlastnického práva ke v¹em vìcem, právùm a majetkovým hodnotám.
Krajský soud vyslovil v napadeném rozsudku názor, ¾e v daném pøípadì do¹lo k bezúplatnému pøevodu podniku z otce P. H. st. na syna P. H. ml., ani¾ bylo prokázáno, ¾e se jedná o plnìní vyplývající z podnikání syna, tedy ¾e se jedná o dar, který je poskytován otcem synovi jako pøíjem ze synova podnikání ve smyslu § 7 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Naopak soud dovodil, ¾e se jednalo o dar poskytnutý z osobních rodinných dùvodù, obdobnì jako je tomu u dìdìní, z nìho¾ pøíjem podle § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù dani nepodléhá.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná. Stì¾ovatel opírá kasaèní stí¾nost o dùvody dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tj. namítá nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Obsahovì námitky tomuto urèení odpovídají. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Spornou právní otázkou v dané vìci je výklad, jaké dani podléhá darování podniku v rámci rodiny, zde otcem synovi.
Mezi smluvními stranami byla uzavøena smlouva o bezúplatném pøevodu podniku podle § 269 odst. 2 obchodního zákoníku (tj. jako obchodním zákoníkem neupravený smluvní vztah). Pojem podnik definuje obchodní zákoník v § 5, pøièem¾ podle odst. 2 se jedná o vìc hromadnou a na jeho právní pomìry se pou¾ijí ustanovení o vìcech v právním smyslu. Z vymezení pøedmìtu uzavøené smlouvy je zøejmé, ¾e se o podnik v tomto smyslu jednalo. Bezúplatný pøevod, by» výslovnì neupraven, není vylouèen. Bezúplatný pøevod jako pojem svým významem odpovídá pojmu darování upravenému obèanským zákoníkem (§ 628 a násl.). Bezplatnì je zde vlastníkem (dárcem) pøevádìn pøedmìt daru (vìc movitá, nemovitá, právo-prostì urèitý majetkový prospìch) obdarovanému, který jej pøijímá. Základní smluvní rysy-pøedmìt daru, bezúplatnost, dobrovolnost, zpùsobilost dárce, vznik smlouvy-jsou obdobné. Z hlediska daòového lze tedy darováním rozumìt pøevod nejen na základì smlouvy darovací podle obèanského zákoníku, ale i na základì smlouvy o bezúplatném pøevodu uzavøené podle obchodního zákoníku; rozhodný je tak obsah smlouvy, nikoliv její oznaèení èi podrobení obèanskému nebo obchodnímu zákoníku.
Bezúplatný pøevod (darování) zpravidla podléhá dani darovací. Podle § 6 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. je pøedmìtem danì darovací bezúplatné nabytí majetku na základì právního úkonu, a to jinak ne¾ smrtí zùstavitele, pøièem¾ majetkem se pro úèely této danì rozumí nemovitosti, movitý majetek i jiný majetkový prospìch.
Uzavøená smlouva tak pøedpoklady pøedmìtu danì naplòuje. V odst. 3 tohoto ustanovení pak je vymezeno, co pøedmìtem danì darovací není; podle písm. c) to nejsou bezúplatná nabytí majetku, která jsou pøíjmem a jsou pøedmìtem danì z pøíjmù podle zvlá¹tního pøedpisu.
Stì¾ovateli lze pøisvìdèit v tom, ¾e zákon o daních z pøíjmù nevy¾aduje, aby pøíjmy, na nì¾ se ustanovení § 3 odst. 4 písm. b) tohoto zákona vztahuje, byly pøijaty pøi podnikání, ale výluku z výluky podmiòuje pouze souvislostí s podnikáním. Rozhodnou právní otázkou pak je posouzení pojmu v souvislosti s podnikáním , který zákonem definován není.
Je tøeba pøipomenout, ¾e obdobným pøípadem, tedy posouzením vztahu ust. § 6 zákona è. 357/1992 Sb. a § 3 odst. 4 písm. c) zákona o daních z pøíjmù se Nejvy¹¹í správní soud ji¾ zabýval v rozsudku ze dne 28. 8. 2008, è. j. 2 Afs 23/2008-66 (dostupné na www.nssoud.cz). Zde soud vzal za základ úvah èl. 11 odst. 5 Listiny, podle nìho¾ danì a poplatky lze ukládat toliko na základì zákona: Jeliko¾ není sporu o tom, ¾e ka¾dá daòová èi poplatková povinnost pøedstavuje zásah do vlastnického práva dotèeného subjektu, musí být proto vykládána v souladu s obecnými pravidly, upravujícími a omezujícími mo¾nosti tìchto zásahù. Pøi výkladu otázky, zda vùbec, a pokud ano, jaká daòová povinnost, má být stanovena, je proto tøeba postupovat v souladu s ústavní zásadou zakotvenou v èl. 4 odst. 4 Listiny, toti¾ ¹etøit podstatu a smysl základních práv a svobod a v pøípadì pochybnosti postupovat mírnìji (in dubio mitius), tedy vylo¾it zákon ve prospìch poplatníka.
Ke vztahu rozhodných ustanovení zákona è. 357/1992 Sb. a zákona o daních z pøíjmù zde Nejvy¹¹í správní soud uvedl, ¾e citovaná zákonná ustanovení jsou vnitønì obsahovì souladná, nekonkurují si a není proto tøeba øe¹it aplikaèní pøednost nìkterého z nich napø. podle vztahu generality a speciality. Postup pøi úvaze, zda se v konkrétním pøípadì jedná o právní úkon, který má být podroben dani darovací anebo dani z pøíjmù, proto musí vycházet z následujících zásad: (1.) nemá dojít ke dvojímu zdanìní, a proto to, co podléhá dani z pøíjmù, není pøedmìtem danì darovací; (2.) platí obecná zdaòovací povinnost bezúplatného nabytí majetku darovací daní; (3.) v pøípadì darù pøijatých v souvislosti s podnikáním je dána daòová povinnost podle zákona o daních z pøíjmù.
Definice podnikání a podnikatele obsa¾ená v § 2 odst. 1, 2 obchodního zákoníku je celkem jednoznaèná a v daném pøípadì není pochyb o tom, ¾e obdarovaný byl podnikatelem a ¾e mu pøevedený podnik k podnikání mìl slou¾it a slou¾il. To samo o sobì ov¹em nestaèí k posouzení daòového re¾imu, nebo» jeho podnikání nespoèívalo v pøevádìní podnikù èi majetkových hodnot, kterými byl tvoøen; nejednalo se tedy o souèást podnikatelských vztahù mezi smluvními stranami a u¾ vùbec ne o darování, které by mìlo zakrýt pøíjmy ze vzájemných plnìní pøi podnikání ve snaze obejít jejich podrobení dani z pøíjmù. To ostatnì ani stì¾ovatel netvrdil.
Souèástí v¹ech rozhodných okolností pro posouzení daného pøípadu v¹ak je i posouzení rodinných vztahù mezi pøevádìjícím a nabyvatelem, jednalo se o otce a syna. Ve smlouvì je také výslovnì uvedeno, ¾e k pøevodu dochází s ohledem na vìk a zdravotní stav pøevodce.
Je tøeba opìtovnì zdùraznit, ¾e v pøípadì, kdy nebylo jednoznaènì prokázáno, ¾e k darování nemovitosti do¹lo výluènì v souvislosti s podnikáním, kdy¾ na uskuteènìní právního úkonu darování mìly pøeva¾ující vliv zejména jiné okolnosti (pøíbuzenský pomìr dárcù a obdarovaného, zdravotní stav dárce), jim¾ je proto nutné pøidat vìt¹í váhu, není mo¾né upøednostnit aplikaci zákona o daních z pøíjmù tak, jak to uèinil stì¾ovatel.
Na rozdíl od stì¾ovatele se proto Nejvy¹¹í správní soud pøipojuje k názoru krajského soudu, který v dané vìci shledal i poru¹ení èl. 11 Listiny, kdy¾ vyvodil, ¾e absolutizace souvislosti pøijetí daru s podnikáním by v pøípadì darování majetku mezi pøíbuznými vedla k omezení volné dispozice s majetkem, nebo» finanèní dopady transakce darování nemovitosti v rámci rodiny by vzhledem k výrazným rozdílùm v sazbách mezi daní z pøíjmù a daní darovací mìly za následek omezení volné dispozice s majetkem. Jak vyslovil Nejvy¹¹í správní soud v rozhodnutí ze dne 1. 6. 2005, è. j. 2 Afs 176/2004-40 (www.nssoud.cz), soustava daní musí být z hlediska její koncepce i konkrétní aplikace transparentní, pøedvídatelná a pøimìøená. Právì pøimìøenost daòového zatí¾ení je tøeba vzít v tomto pøípadì zvlá¹tì v úvahu, nebo» zatí¾ení majetku darovaného mezi osobami blízkými daní z pøíjmù a nikoliv daní darovací se i pøes skuteènost, ¾e tento majetek je vyu¾íván pro podnikatelské úèely, jeví být jako nepøimìøené a tedy zasahující do vlastnického práva jednotlivce.
I zde tak dospìl Nejvy¹¹í správní soud k názoru, ¾e výklad pojmu v souvislosti s podnikáním provedl stì¾ovatel jednostranným a ve svých dùsledcích extenzivním zpùsobem, kdy¾ po zji¹tìní, ¾e obdarovaný je podnikatelem, který darovanou nemovitost vyu¾íval a výluènì vyu¾ívá k podnikatelské èinnosti, dospìl k závìru, ¾e k darování prokazatelnì do¹lo v souvislosti s podnikáním, a tudí¾ je tøeba tento pøíjem obdarovaného ¾alobce podrobit dani podle zákona o daních z pøíjmù. Takto extenzivní výklad právních norem, a to zejména v pøípadech ukládání a vymáhání daní v¹ak nelze akceptovat (srov. nález Ústavního soudu ze dne 11. 2. 2004, sp. zn. I. ÚS 672/03, Sbírka nálezù a usnesení, sv. 32, str. 163).
Stì¾ovateli nelze pøisvìdèit ani v názoru, ¾e pøi tomto postoji je právní úprava obsa¾ená v § 3 odst. 4 písm. a) zákona o daních z pøíjmù redundantní. V rozhodné èásti se toto ustanovení nepochybnì vztahuje na dary, v nich¾ rodinné vztahy nejsou pøítomny, nebo v nich¾ nejsou pro pøevod urèující.
O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení úspì¹ný, ¾alobce má proto proti nìmu právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il. Tìmito náklady jsou náklady na právní zastoupení za dva úkony právní slu¾by (pøevzetí a pøíprava zastoupení, písemné podání soudu týkající se vìci samé) dle § 11 odst. 1 písm. b), d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (advokátní tarif). Odmìna byla vypoètena dle ustanovení § 9 odst. 3 písm. f) advokátního tarifu tak, ¾e za ka¾dý z úkonù èiní odmìna 2100 Kè a k nìmu nále¾í náhrada hotových výdajù ve vý¹i 300 Kè podle § 13 odst. 3 té¾e vyhlá¹ky. Vzhledem k tomu, ¾e zástupce osvìdèil, ¾e je plátcem danì z pøidané hodnoty, a po¾ádal o pøiznání této souèásti odmìny, byla k pøiznané odmìnì pøipoètena i pøíslu¹ná daò z pøidané hodnoty.