Source: http://kraken.slv.cz/1Afs59/2013
Timestamp: 2018-09-21 01:19:07+00:00
Document Index: 5405125

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 72', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 73', 'ÚS 402/99 ', '§ 73', '§ 19', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 296/12 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

1Afs59/2013
1 Afs 59/2013-34
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Josefa Baxy a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: PRIMOSSA a. s., se sídlem Kozí 914/9, 110 00 Praha 1-Staré Mìsto, zastoupená Mgr. Jiøím Hoòkem, advokátem se sídlem Opletalova 37, 110 00 Praha 1, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno (døíve Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1), proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. m. Prahu ze dne 21. 12. 2009, è. j. 15988/09-1300-101206, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 26. 3. 2013, è. j. 8 Af 7/2010-100,
[1] ®alobkynì, která se v roce 2003 vìnovala nákupu a prodeji zlata, podala daòové pøiznání za zdaòovací období záøí 2003 a vykázala v nìm nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) ve vý¹i 5.035.633 Kè. Finanèní úøad pro Prahu 1 rozhodnutím ze dne 1. 4. 2005, è. j. 87948/05/001511/4917, neuznal nárok na nadmìrný odpoèet DPH ¾alobkynì a vymìøil ¾alobkyni DPH ve vý¹i 1.136.091 Kè.
[2] Proti uvedenému platebnímu výmìru podala ¾alobkynì odvolání, které Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu rozhodnutím ze dne 14. 12. 2005, è. j. FØ-14469/13/05 (dále jen první rozhodnutí ¾alovaného ), zamítlo s tím, ¾e ¾alobkynì neprokázala dodávky zlata od dodavatelù deklarovaných v daòovém pøiznání, tj. od spoleèností CARTRIXX s.r.o., resp. od spoleènosti KUKY, spol. s r. o. Proti prvnímu rozhodnutí podala ¾alobkynì ¾alobu k Mìstskému soudu v Praze, který rozsudkem ze dne 22. 4. 2008, è. j. 6 Ca 51/2006-165, první rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Mìstský soud do¹el k závìru, ¾e stì¾ovatel prokázal dodávky zlata od deklarovaných spoleèností. ®alovaný poté, co mu byla vìc vrácena k dal¹ímu øízení, vydal v záhlaví oznaèené rozhodnutí, kterým opìtovnì zamítl odvolání proti platebnímu výmìru.
[3] Proti novému rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou podanou u Mìstského soudu v Praze; ten ji v záhlaví oznaèeným rozsudkem zamítl. Podle mìstského soudu ¾alobkynì neprokázala, ¾e by jí v rozhodném zdaòovacím období deklarovaní dodavatelé dodávali zlato. ®alobkynì si souèasnì musela být vìdoma toho, ¾e se nákupem zlata úèastní podvodu na DPH.
[4] ®alobkynì (dále stì¾ovatelka ) napadla rozsudek mìstského soudu vèas podanou kasaèní stí¾ností namítajíc, ¾e jsou dány dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ s. ø. s. ), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, vada øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, a nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku, spoèívající ve vnitøní rozpornosti odùvodnìní a nedostatku dùvodù pro rozhodnutí.
[5] Za nepøezkoumatelné pova¾uje závìry mìstského soudu týkající se její vìdomosti o podvodech na DPH. Zdùraznila, ¾e v dobì nákupu zlata od spoleènosti CARTRIXX s. r. o., resp. KUKY, spol. s r. o., neznala dodavatele tìchto spoleèností a nebyly jí známy ani okolnosti dodávek zlata mezi tìmito spoleènostmi a jejich dodavateli. Z dùkazù provedených v daòovém øízení nevyplynulo, ¾e by mezi stì¾ovatelkou a dodavateli jeho dodavatelù, èi jejími pøedstaviteli, existovala jakákoliv personální, obchodní èi jiná vazba. Z okolností, které byly stì¾ovatelce v dobì obchodování se zlatem objektivnì známy, nic nenasvìdèovalo skuteènosti, ¾e by právì dodávky zlata od spoleèností CARTRIXX a KUKY mohly být zatí¾eny podvodem na DPH. Ve¹keré okolnosti zji¹tìné z výpovìdi pana Josefa Zikmunda (jednatele spoleènosti CARTRIXX) se vztahují výhradnì ke spoleènostem, s nimi¾ nikdy stì¾ovatelka nepøi¹la do styku a v rozhodné dobì o nich nic nevìdìla. Stì¾ovatelka také nemìla ¾ádnou mo¾nost zasahovat do obchodování mezi spoleènostmi CARTRIXX a KUKY a jejich dodavateli, a toto nebylo ani nikdy prokázáno, v¾dy pouze nepøezkoumatelnì tvrzeno ¾alovaným. Neznala ani konkrétní místa èi jiné irelevantní okolnosti dodávek zlata mezi nimi; jde o interní zále¾itosti zúèastnìných subjektù.
[6] Mìstský soud podle stì¾ovatelky té¾ odhlédl od skuteènosti, ¾e stì¾ovatelka je pouze podnikatelem, který se vìnuje obchodování se zlatem, nikoliv zkoumání problematiky daòových podvodù na DPH. Nikdy nebylo prokázáno, ¾e by byla stì¾ovatelka s problematikou daòových podvodù prokazatelnì seznámena, jak o tom hovoøí judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (rozsudky sp. zn. 2 Afs 35/2007 a sp. zn. 2 Afs 37/2007). K øe¹ení problematiky daòových podvodù jsou povolány specializované orgány Policie Èeské republiky. Stì¾ovatelka do problematiky tudí¾ nikdy nikým zasvìcena nebyla a vùbec nic na tom nemìní skuteènost, ¾e je dlouhodobì zavedeným subjektem na trhu .
[7] Nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku spatøuje stì¾ovatelka také v jeho údajné vnitøní rozpornosti, a tedy nesrozumitelnosti. K tomu, aby mohla stì¾ovatelka vùbec tu¹it o nìjakých podvodech, muselo nezbytnì dojít k nìjakým reálným dodávkám zlata od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY, ve smyslu zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále pokraèování jen zákon o DPH ), o nich¾ ¾alovaný tvrdí, ¾e nebyly prokázány. ®alovaný, a následnì soud, dle názoru stì¾ovatelky tak ve snaze jakýmkoliv zpùsobem odùvodnit své závìry o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelkou tuto základní nesourodost uvedených závìrù pominul. Odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného i napadeného rozsudku mìstského soudu je proto dle jejího názoru nesmyslné. Pakli¾e stì¾ovatelka zlato od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY, odebrala ve smyslu naplnìní objektivních kritérií tohoto pojmu, lze pøípadnì rozvíjet smysluplné hypotézy, zda mìla èi mohla vìdìt o podvodu. Pokud zlato stì¾ovatelka vùbec neodebrala od uvedených spoleèností, nelze v tom pøípadì z logiky vìci dojít k závìru, ¾e mìla èi musela vìdìt nìco o podvodech spojených s dodávkou zlata od tìchto spoleèností.
[8] Závìr mìstského soudu o tom, ¾e nevìnovala dostateènou pozornost interním kontrolním mechanismùm, které by údajný podvod na DPH odhalily, pova¾uje stì¾ovatelka takté¾ za nepøezkoumatelný. Stì¾ovatelka je toho názoru, ¾e provedla rozsáhlou a spolehlivou interní kontrolu (zvá¾ení zlata, zji¹tìní jeho ryzosti, evidence skladu, návrh správci danì na provedení kontroly ka¾dého pøedání zlata), uèinila tedy v¹e, co po ní bylo mo¾no spravedlivì po¾adovat. Mìstský soud ani ¾alovaný v¹ak ani pøíkladmo neuvádí, který kontrolní mechanismus stì¾ovatelka zanedbala. Na rozdíl od správce danì stì¾ovatelka nedisponuje pravomocemi ke zji¹»ování dodavatelù svých dodavatelù apod. ®alovaný i mìstský soud v¹ak po ní po¾adují, aby bez tìchto oprávnìní a pouze za pou¾ití onìch nespecifikovaných interních kontrolních mechanismù údajné podvody na DPH odhalila.
[9] Druhou skupinou námitek stì¾ovatelka brojí proti nesprávnému hodnocení dùkazního bøemene a nìkterých provedených dùkazù. Stì¾ovatelka má za to, ¾e pøedmìtné dodávky byly v øízení prokázány standardními dùkazními prostøedky (fakturami, výdajovými pokladními doklady, pøíjemkami zlata na sklad, doklady o skladové evidenci, posudky laboratoøe o zkou¹kách ryzosti a svìdeckou výpovìdí), které tvoøí ucelený øetìzec dùkazù o tom, ¾e zlato bylo dodáno deklarovaným dodavatelem, který byl registrovaným plátcem DPH. Tento závìr prý vyplývá i z rozhodování Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci stì¾ovatelky (napø. rozhodnutí sp. zn. 9 Afs 67/2007, 9 Afs 41/2008 nebo 9 Afs 47/2007; ve vìci jiného stì¾ovatele napø. i sp. zn. 2 Afs 35/2007). Mìstský soud pøesto dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka dodávky zlata od dodavatele CARTRIXX, resp. KUKY, neprokázala a této skuteènosti pøisoudil absolutní váhu; dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou (napø. svìdectví p. L. V.) nezohlednil. Je pøitom zøejmé, ¾e stì¾ovatelka nemohla ¾ádnými jinými dùkazními prostøedky uvedenou skuteènost zpochybnit. Správní soud nedostál své povinnosti vysvìtlit, proè pova¾uje dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou za neprùkazné a proè naopak pøisuzuje absolutní váhu zji¹tìním, která se odehrála mimo sféru stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka je toho názoru, ¾e neplnìní daòových povinností ze strany spoleèností CARTRIXX a KUKY (pro stì¾ovatelku naprosto cizí) nemù¾e vést k automatickému závìru soudu o neprokázání dodávek zlata v daòovém øízení od tìchto spoleèností.
[10] Tøetí a ètvrtá skupina námitek se týká úzce souvisejících otázek interpretace a aplikace pojmu podvod na DPH mìstským soudem a subjektivní stránkou jednání stì¾ovatelky, tj. otázkou, zda o podvodech na DPH mohla vìdìt. Podle jejího názoru ¾alovaný i mìstský soud dospìli k svéráznému pojetí daòového podvodu, jeho¾ podstata vùbec nespoèívá v klasickém (obecném) pojetí podvodu, tedy uvedení jiného v omyl s cílem získat majetkový prospìch. Je-li argumentováno podvodem, nepøichází v úvahu flexibilní pøizpùsobování obsahu tohoto pojmu pro daòové úèely, nemající ¾ádný podklad v ¾ádném právním pøedpise. V této souvislosti se dle stì¾ovatelky nelze spokojit s konstatováním, ¾e nìkterý dodavatel zbo¾í neodvedl z inkasované ceny za zbo¾í pøíslu¹nou DPH. K této okolnosti musí pøistoupit je¹tì dal¹í konkrétní zji¹tìní týkající se konkrétních subjektù zahrnující pøedev¹ím jejich subjektivní stránku. Takové okolnosti v pøípadì stì¾ovatelky v¹ak prokázány nebyly.
[11] Pøes tuto skuteènost se v¹ak ¾alovaný i mìstský soud zabývali subjektivní stránkou jednání stì¾ovatelky a její povìdomostí o mo¾ném podvodu. K tomu stì¾ovatelka z procesní opatrnosti uvedla, ¾e jí správní orgány a¾ do roku 2007 neupozornily na jakékoliv podezøení z podvodu na DPH. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 4. 2028, è. j. 2 Afs 35/2007-111, plyne, ¾e vìdomost o podvodu lze pøedpokládat tehdy, byla-li spoleènost s existujícím podvodem prokazatelnì seznámena. Ke zpùsobu, jakým mìla stì¾ovatelka vìdìt o údajném podvodu, nebylo nikdy nic øeèeno, i pøesto je vyvozován jednoznaèný závìr, ¾e stì¾ovatelka o podvodu vìdìla, èi vìdìt musela.
[12] Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e jak ¾alovaný, tak mìstský soud vùbec neuvedli, v èem pøesnì onen podvod mìl spoèívat a který konkrétní subjekt se jej mìl dopustit. Stì¾ovatelka se neztoto¾òuje se závìrem, ¾e pouhé, by» i dostateènì popsané, podezøení z podvodu, o nìm¾ hovoøí mìstský soud, mù¾e odùvodnit odmítání oprávnìných majetkových nárokù daòových subjektù. V daném pøípadì dle stì¾ovatelky lze navíc jen stì¾í mluvit o dostateèném popsání podvodu, a to ani v obecné rovinì. V souladu s judikaturou SDEU bylo na ¾alovaném, aby popsal a prokázal, jak mìlo k údajnému podvodu docházet. Ten v¹ak vìdomost stì¾ovatelky o podvodu na DPH dovodil pouze ze skuteènosti, ¾e jiné daòové subjekty neplnily své daòové povinnosti. K tomu stì¾ovatelka upozoròuje na rozdíl mezi situací, kdy daòový subjekt nedostojí své daòové povinnosti a situací, kdy vìdomì jedná tak, aby se majetkovì obohatil tím, ¾e neodvede pøíslu¹nou DPH do rozpoètu státu.
[13] Stì¾ovatelka se dùraznì ohradila proti existenci tzv. zavedeného zpùsobu obchodování , kdy na poèátku stál v¾dy nekontaktní subjekt. V¹echny subjekty, se kterými stì¾ovatelka obchodovala, kontaktní v¾dy byly a se správcem danì spolupracovaly. Jediný model spolupráce, který u stì¾ovatelky existoval, byl ten, ¾e stì¾ovatelka objednala zlato, které bylo následnì dodáno, peèlivì zkontrolováno, poté zaplaceno a zaznamenáno v úèetní evidenci v souladu se zákonem.
[14] Ze v¹ech shora uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[15] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e dle jeho názoru rozhodnutí není nepøezkoumatelné, nicménì v øízení pøed soudem k tomu stì¾ovatelka nic dal¹ího neuvedla, proto se k její námitce nemù¾e blí¾e vyjádøit. Pokud stì¾ovatelka odkazovala na nenaplnìní podmínek vymezených rozsudkem Soudního dvora ve vìci Kittel (C-354/03), ¾e nemù¾e být k její tí¾i pøièítáno pochybení èi podvod v øetìzci obchodního pøípadu, tak pak èiní ponìkud neúplnì, nebo» Soudní dvùr v této vìci dále poznamenal, ¾e se musí jednat o podvod, o nìm¾ plátce neví. V daném pøípadì se v¹ak nade v¹i pochybnost právì obchodní pøípad vyvinul tak, ¾e ze v¹ech objektivních kritérií lze uèinit závìr (s pøihlédnutím k tomu, jak obezøetným a profesionálním obchodníkem s ohledem na objemy musela stì¾ovatelka být), ¾e stì¾ovatelka vìdomì zneu¾ila systém a neutralitu DPH v rámci spoleèného trhu. Pokud jde o stì¾ovatelkou tvrzenou nepøezkoumatelnost rozhodnutí odvolacího orgánu, pak v tomto ¾alovaný postrádal adresnost, jeliko¾ z napadeného rozhodnutí je zøejmé, jakými úvahami byl ¾alovaný veden a k jakému závìru dospìl. ®alovaný zdùraznil, ¾e správce danì dospìl nejen k závìru, ¾e stì¾ovatelka o podvodu nemohla nevìdìt, nýbr¾ naopak, ¾e na základì podaných objektivních kritérií o tomto podvodu vìdìt musela. pokraèování [16] K upøesnìní definice principu zneu¾ití DPH judikoval Soudní dvùr Evropské unie (dále také SDEU ) ve vìci Italservice (C-425/06), ¾e vylákání nadmìrného odpoètu nemusí být jediným cílem transakce, ale staèí, pokud je cílem hlavním, a v rozsudku ve spojených vìcech Kittel (C-439/04 a C-440/04) SDEU upøesnil subjektivní kritérium: pokud je s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e dodání je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, které vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, je vìcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet.
[17] Z vý¹e uvedeného dle ¾alovaného zcela jasnì plyne, ¾e princip zneu¾ití práva je principem obecnì aplikovatelným i v oblasti DPH. Správce danì je oprávnìn nesplnit svou povinnost uznat nárok na odpoèet danì, pokud dojde k naplnìní kritérií definujících princip zneu¾ití práva v oblasti DPH. Daòový subjekt zároveò ztrácí právo na uplatnìní tohoto nároku. Otázka formálního naplnìní § 72 zákona o DPH je pak nerozhodná, jeliko¾ zákaz zneu¾ití práva je pravidlem silnìj¹ím , které na základì zásady lex specialis derogat legi generali deroguje text uvedené právní normy. V opaèném pøípadì-pøi setrvání na pouhé akceptaci formálních podmínek pro uplatnìní odpoètu danì-by správce danì musel postupovat v rámci standardních mantinelù výkladových metod a nárok na odpoèet danì pøiznat.
[19] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèní stí¾nosti hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je pøípustná, má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.).
[21] Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zabýval tvrzenou vnitøní rozporností napadeného rozsudku mìstského soudu a jeho nepøezkoumatelností pro nedostatek dùvodù [ad IV. A); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Následnì hodnotil námitku nesprávného hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení mìstským soudem [ad IV. B); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.] a námitku nesprávné aplikace a interpretace pojmu podvod na DPH mìstským soudem [ad IV. C); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. Závìrem Nejvy¹¹í správní soud posuzoval námitku nedostateènosti skutkových zji¹tìní pro prokázání subjektivní stránky stì¾ovatelky [ad IV. D); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.].
[22] Pro úplnost lze pøipomenout, ¾e stì¾ovatelka v obdobných vìcech týkajících se jiných zdaòovacích období vedla øadu dal¹ích øízení ve vìcech projednávaných mìstským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem. K témìø toto¾ným námitkám jako námitkám uplatnìným v této kasaèní stí¾nosti se meritornì vyjádøil Nejvy¹¹í správní soud napø. v rozsudcích ze dne 15. 12. 2011, è. j. 9 Afs 44/2011-343, ze dne 29. 8. 2012, è. j. 1 Afs 55/2012-37, a ze dne 10. 10. 2012, è. j. 1 Afs 37/2012-50; z jejich závìrù soud i v nyní projednávané vìci vycházel.
[23] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti uvádìla, ¾e rozsudky mìstského soudu jsou vnitønì rozporné, nebo» mìstský soud jednak vy¹el ze závìru, ¾e neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od CARTRIXX, resp. KUKY, ov¹em souèasnì uvedl, ¾e mìla vìdìt o své úèasti na daòovém podvodu. Dále stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti dovozovala nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu ze skuteènosti, ¾e se mìstský soud ani ¾alovaný dostateènì nevìnovali posuzování její subjektivní stránky, tedy zda mìla povìdomí o podvodu na DPH, a ¾e neuvedli, v èem konkrétnì mìl podvod spoèívat a kdo se ho úèastnil.
[24] Za rozhodnutí nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost je v souladu s konstantní judikaturou zdej¹ího soudu pova¾ováno takové rozhodnutí soudu, z jeho¾ výroku nelze zjistit, jak vlastnì soud ve vìci rozhodl, tj. zda ¾alobu zamítl, odmítl nebo jí vyhovìl, pøípadnì jeho¾ výrok je vnitønì rozporný. Pod tento pojem spadají i pøípady, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odùvodnìní, kdo jsou úèastníci øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaný pod è. 133/2004 Sb. NSS; v¹echna citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu dostupná na www.nssoud.cz).
[25] Vnitøní rozpornost napadeného rozsudku spatøuje stì¾ovatelka v tom, ¾e na jedné stranì mìstský soud konstatoval, ¾e neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY (tj. ¾e se pøedmìtné dodávky zlata neuskuteènily), ov¹em na stranì druhé souèasnì uvedl, ¾e mohla vìdìt o své úèasti na daòovém podvodu.
[26] Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e uvedené dva dílèí závìry mìstského soudu si vzájemnì neodporují ani se nevyvrací. Mìstský soud uvedl, ¾e fyzická existence zlata nebyla ze strany finanèních orgánù zpochybnìna. Zpochybnìna byla skuteènost, zda stì¾ovatelka toto zlato skuteènì pøijala právì od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY, jak sama tvrdila na vystavených úèetních dokladech, nebo zda zlato nepøijala od nìkoho jiného. Tyto závìry mìstského soudu jsou zcela srozumitelné a Nejvy¹¹í správní soud se s nimi ztoto¾òuje. Závìr o tom, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY, není v rozporu se závìrem, ¾e stì¾ovatelka mohla vìdìt, ¾e se úèastní podvodu na DPH. Nelze se proto ztoto¾nit s tvrzením stì¾ovatelky, ¾e odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného, a pota¾mo i napadeného rozsudku, nedává smysl.
[27] V pøezkoumávané vìci Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na citovanou judikaturu v bodì [24] vady shora uvedeného charakteru neshledal.
[28] Stì¾ovatelka dále tvrdí, ¾e z odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného ani mìstského soudu nijak nevyplývá, v èem pøesnì onen podvod na DPH spoèívá a kdo jej mìl spáchat. Stì¾ovatelka se ptá, zda k podvodu na DPH vùbec do¹lo. Dle jejího názoru jde o pouhé podezøení správce danì, pøesto je z nìj vyvozován jednoznaèný závìr, ¾e stì¾ovatelka o nìm vìdìla nebo mohla vìdìt a na základì toho jí je odmítán oprávnìný majetkový nárok. Je pøitom povinností rozhodujícího orgánu, aby v pøípadì, ¾e takové podezøení nabude, popsal, jakým zpùsobem k údajnému podvodu docházelo, které subjekty na nìm spolupracovaly a ¾e pøedmìtné obchody èinily s úmyslem neoprávnìnì získat odpoèet DPH. Odkazuje pøitom na judikaturu SDEU. S ¾ádnou z tìchto otázek se v¹ak ani ¾alovaný ani mìstský soud nevypoøádali, pøesto argumentují konceptem údajného podvodu jako vìcí jasnou a nepochybnou.
[29] Mìstský soud se k této námitce stì¾ovatelky vyjádøil zejména na s. 14-16 napadeného rozsudku. Konstatoval, ¾e v pøípadì stì¾ovatelky existují skuteènosti, které prokazují, ¾e vìdìla, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Na poèátku obchodních transakcí je subjekt, který není dohledatelný (nekontaktní), neexistuje nebo deklarované transakce pokraèování a vystavené faktury jednoznaènì popøe, popøípadì je po nìm vyhlá¹eno celostátní pátrání. V posuzovaném pøípadì byla prvotním zdrojem obchodovaného zlata spoleènost PROGI-PGI s.r.o., od které mìla zlato nakupovat spoleènost CARTRIXX zastoupená Josefem Zikmundem. Dal¹ím dodavatelem stì¾ovatelky pak byla spoleènost KUKY (viz ní¾e). Uvedení dodavatelé stì¾ovatelky nejsou schopni prokázat, ¾e zbo¾í získali tvrzeným zpùsobem a ¾e ho následnì prodali stì¾ovatelce. Mìstský soud dále konstatoval, ¾e vzhledem k neobvyklosti formy a obsahu pøedmìtného obchodování mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli, zejména s ohledem na zpùsob dodání zlata (v igelitkách, aè ¹lo o dodávky v cenì miliónù korun), zpùsob vyplácení ceny (v hotovosti), formální zmìny právní subjektivity dodavatelù spojených s osobou Josefa Zikmunda a celkový mechanismus tohoto obchodování neodpovídá mno¾ství a cenì dodaného zlata. Pøedmìtné obchodování vykazuje natolik neodpovídající standardy obsahu a formy právních vztahù, které by bylo lze pøi daném rozsahu poskytnutého plnìní oèekávat, ¾e i kdyby soud pøistoupil na obvyklost takového jednání, samy tyto okolnosti zakládají pro stì¾ovatelku nepøíznivé úèinky ve smyslu nemo¾nosti odpoètu DPH. Stì¾ovatelka si tak musela být dle názoru mìstského soudu vìdoma rizikovosti pøedmìtného obchodování (k tomu viz argumentaci v èásti IV.D ní¾e), èemu¾ napovídá i spolupráce se spoleèností TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o., která zprostøedkovala na ¾ádost stì¾ovatelky nìkteré nákupy zlata od spoleènosti DAPEX Czech, spol. s r.o.
[30] K této námitce mìstský soud dále uvedl, ¾e argumentace stì¾ovatelky je v pøípadì interpretace pojmu podvod na DPH v rozporu s (ji¾ notoricky známou) judikaturou Soudního dvora (viz dále argumentace v èásti IV.C ní¾e). K tomu, aby byl nárok na odpoèet odmítnut, není zapotøebí jednoznaènì prokazovat, ¾e se subjekt aktivnì zapojil do podvodného jednání a v èem pøesnì spoèívalo; postaèuje, pokud je prokázáno, ¾e si mohl být podvodného jednání vìdom. V takovém pøípadì je poté na daòovém subjektu, aby prokázal, ¾e o podvodu nevìdìl nebo ¾e uèinil v¹e, co bylo po nìm mo¾no rozumnì po¾adovat, aby se o nìm dozvìdìl. Nestandardní okolnosti dodávek zlata od spoleèností CARTRIXX a KUKY lze pøi obvyklé míøe opatrnosti rozhodnì pova¾ovat za podezøelé a z tohoto dùvodu si stì¾ovatelka mohla být vìdoma, ¾e se úèastní plnìní zatí¾eného podvodem na DPH. Pokud se i za dané situace spolehla pouze na uji¹tìní svého dodavatele, jdou dùsledky tohoto jednání k její tí¾i (k tomu viz zejména poslední odstavec na str. 14 napadeného rozsudku).
[31] Zdej¹í soud má za to, ¾e podané shrnutí odùvodnìní mìstského soudu prokazuje, ¾e rozsudek je i v této èásti plnì pøezkoumatelný. Je z nìj seznatelné, jak na zmínìnou ¾alobní námitku reagoval, a z jakých dùvodù pova¾oval argumentaci stì¾ovatelky za chybnou. Námitka nedostateèného odùvodnìní této právní otázky mìstským soudem je proto nepøípadná. Rovnì¾ rozhodnutí ¾alovaného je v tomto ohledu plnì pøezkoumatelné.
[32] Nad rámec námitky nepøezkoumatelnosti této otázky soud dodává, ¾e ani ¾alovaný ani mìstský soud na ¾ádném místì svého rozhodnutí netvrdí, ¾e by stì¾ovatelka snad mìla odhalovat a prokazovat podvody na DPH. Jak správnì stì¾ovatelka podotýká, to je povinností daòových orgánù. Oba se v¹ak shodují v tom, ¾e hodlá-li v uvedené, navíc specifické, oblasti podnikat a souèasnì ze státního rozpoètu po¾adovat vrácení DPH, je jistá míra minimální obezøetnosti urèitým kvalifikaèním pøedpokladem pro výkon takové podnikatelské èinnosti jak ve vztahu k ní, tak i k ostatním subjektùm.
IV. B) Námitka nesprávného hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemene a nesprávného hodnocení dùkazù
[33] Stì¾ovatelka zpochybnila správnost hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemene ¾alovaným a následnì i mìstským soudem. Nesouhlasila s tím, ¾e jí pøedlo¾ené dùkazy byly oznaèeny za neprùkazné a odpoèet jí nebyl pøiznán na základì dùkazù týkajících se jejích dodavatelù, které v¹ak ona nijak nemohla zvrátit, jeliko¾ nepocházely ze sféry jejího vlivu. Stì¾ovatelka má za to, ¾e pøedmìtné dodávky byly v øízení prokázány standardními dùkazními prostøedky (fakturami, výdajovými pokladními doklady, pøíjemkami zlata na sklad, doklady o skladové evidenci, posudky laboratoøe o zkou¹kách ryzosti a svìdeckými výpovìïmi paní V. a pana Zikmunda), které tvoøí ucelený øetìzec dùkazù o tom, ¾e zlato bylo dodáno deklarovaným dodavatelem, který byl registrovaným plátcem DPH. Tento závìr prý vyplývá i z rozhodování zdej¹ího soudu ve vìci stì¾ovatelky (napø. sp. zn. 9 Afs 67/2007, 9 Afs 41/2008 nebo 9 Afs 47/2007). Mìstský soud pøesto dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka dodávky zlata od svých dodavatelù neprokázala a této skuteènosti pøisoudil absolutní váhu; dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou nezohlednil. Je pøitom zøejmé, ¾e pokud mìli dodavatelé dodavatelù podvodné úmysly, nemìli ¾ádný dùvod spolupracovat se správcem danì a stì¾ovatelka tak nemohla ¾ádnými jinými dùkazními prostøedky uvedenou skuteènost zpochybnit. Správní soud nedostál své povinnosti vysvìtlit, proè pova¾uje dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou za neprùkazné a proè naopak pøisuzuje absolutní váhu zji¹tìním, která se odehrála mimo sféru stì¾ovatelky. Ani pøíkladmo neuvedl, které dùkazní prostøedky mìla stì¾ovatelky pøedlo¾it, aby bylo mo¾no dodávky zlata pova¾ovat za prokázané. Nepostaèuje obecná konstatace mìstského soudu, ¾e dùkazní prostøedky stì¾ovatelky neobstojí v konfrontaci se zji¹tìními mimo sféru stì¾ovatelky.
[34] Stì¾ejní otázkou pro posouzení námitky, zda stì¾ovatelka v daòovém øízení unesla své dùkazní bøemeno, je skuteènost, zda vìrohodným zpùsobem prokázala pøijetí zdanitelného plnìní od jí deklarovaných dodavatelù, v daném pøípadì tedy od spoleèností CARTRIXX a KUKY, a zda neuznáním jí deklarovaného nároku na odpoèet danì byla stì¾ovatelka èinìna odpovìdnou za neunesení dùkazního bøemene cizího subjektu (jejích dodavatelù).
[35] Daòové øízení je ovládáno zásadou, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost jednak pøiznat daò (bøemeno tvrzení) a rovnì¾ i povinnost toto tvrzení prokázat (bøemeno dùkazní). Nejvy¹¹í správní soud opakovanì judikoval, ¾e pøedlo¾í-li èi navrhne-li daòový subjekt dùkazní prostøedky a správce danì i pøesto dále trvá na svých pochybnostech, pøechází dùkazní bøemeno na správce danì. Je jeho povinností, aby dùkaznì podlo¾ené tvrzení daòového subjektu vyvrátil a ve smyslu § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), prokázal existenci takových skuteèností, které vìrohodnost, prùkaznost èi správnost tohoto tvrzení vyvrací.
[36] Z prùbìhu øízení pøed správcem danì vyplynuly následující skuteènosti: v pøiznání k DPH za zdaòovací období záøí 2003 stì¾ovatelka vykázala nadmìrný odpoèet danì ve vý¹i 5.035.633 Kè, deklarovaný za nákupy zlata, konkrétnì slitkù Au 999/000 a granulovaného materiálu Au 960/000 od spoleènosti KUKY a granulátu Au 999,9 od spoleènosti CARTRIXX. Správce danì (a následnì i ¾alovaný) neuznal uplatnìný nárok na odpoèet DPH z osmi faktur, konkrétnì è. 10100020, 10100022, 10100023, 10100025, 10100026 a 10100028 (dodavatel KUKY) a è. 1409/03 a 0809/03 (dodavatel CARTRIXX) a dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by se plnìní ze strany uvedených spoleèností, ze kterého vze¹el nárok na odpoèet DPH, uskuteènila takovým zpùsobem, jakým o nìm bylo úètováno. ®alovaný nejprve rozhodnutím ze dne 14. 12. 2005, è. j. FØ-14469/13/05, odvolání zamítl. Jeho rozhodnutí v¹ak bylo následnì zru¹eno rozsudkem Mìstského soudu v Praze ze dne 22. 4. 2008, è. j. 6 Ca 51/2006-165, nebo» do¹el k závìru, ¾e ¾alobce prokázal dodávky zlata od spoleèností CARTRIXX i KUKY. Následnì ¾alovaný daòové øízení doplnil provedením dal¹ích dùkazù a vydal nové, v záhlaví oznaèené rozhodnutí, které je pøedmìtem pøezkumu v nyní projednávané vìci. pokraèování [37] Mìstský soud se rozlo¾ením dùkazního bøemene zabýval na str. 9-11 napadeného rozsudku, vycházel pøitom z § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù. Uskuteènìním zdanitelného plnìní zákon o DPH rozumí stav faktický, nikoliv stav formálnì vykázaný. Pøedmìtem posuzování tak nebyla otázka správnosti a úplnosti úèetnictví a jiných evidencí stì¾ovatelky, ani její povinnost dokazovat rozhodující skuteènosti vyplývající z èinností jiných daòových subjektù. Dùvodem pochybností správce danì o údajích uvádìných stì¾ovatelkou byla skuteènost, ¾e CARTRIXX a KUKY-její dodavatelé-neprokázali poskytnutí pøedmìtných zdanitelných plnìní. Pøedmìtem øízení tedy bylo prokázání tvrzení, ¾e stì¾ovatelka skuteènì pøijala zdanitelné plnìní od uvedených spoleèností v rozsahu a pøedmìtu dle úèetních dokladù.
[38] K námitce nesprávného hodnocení pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù, je¾ stì¾ovatelka pova¾uje za obvyklé, mìstský soud uvedl, ¾e splnìní dùkazní povinnosti nelze sluèovat s unesením dùkazního bøemene; to daòový subjekt unese pouze v pøípadì, kdy jím pøedlo¾ené dùkazy zapadají do rámce zji¹tìného skutkového stavu vìci. Není-li tomu tak, je na daòovém subjektu, aby pøedlo¾il dùkazy dal¹í. To je i pøípad stì¾ovatelky. Dùkazní prostøedky pøedlo¾ené stì¾ovatelkou nemohly obstát vedle skuteènosti, ¾e její dodavatelé neprokázali èi popøeli poskytnutí pøedmìtného zdanitelného plnìní. Vzhledem k zásadnímu zpochybnìní skuteèností uvádìných stì¾ovatelkou v daòových dokladech vyvstal tedy po¾adavek dal¹ích dùkazních prostøedkù. Pokud je v¹ak stì¾ovatelka nebyla schopna obstarat, a to z jakéhokoliv dùvodu, znamená to pro ni neunesení dùkazního bøemene. V daném pøípadì mìstský soud nemìl pochybnosti o tom, ¾e stì¾ovatelka dodaným zlatem disponovala, faktické pøijetí zlata tedy nebylo nikdy rozporováno. Dùvod, který vedl k neuznání nároku na odpoèet DPH, byla okolnost, ¾e stì¾ovatelka nevyvrátila pochybnosti správce danì (resp. ¾alovaného) o tom, ¾e zlato pøijala právì od spoleènosti uvedené na vystavených úèetních dokladech, co¾ sama ve svých daòových pøiznáních tvrdila. Není proto pravdou, ¾e stì¾ovatelce nebyl uznán nárok na odpoèet danì z dùvodù týkajících se jejího smluvního partnera.
[39] Ve svém pøedchozím zru¹ovacím rozsudku è. j. 6 Ca 51/2006-165 mìstský soud nezavázal ¾alovaného k tomu, aby stì¾ovatelce nárok na odpoèet DPH pøiznal; pouze uvedl, ¾e se správci danì (resp. ¾alovanému) nepodaøilo na podkladì do té doby získaných dùkazù vyvrátit tvrzení stì¾ovatelky, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní do¹lo. Následnì v¹ak ¾alovaný provedl zásadní doplnìní dokazování o dal¹í podklady s pøihlédnutím k judikatuøe Soudního dvora a vìc tedy posuzoval na základì takto zji¹tìného skutkového stavu.
[40] Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s mìstským soudem, ¾e stì¾ovatelka byla vyzvána toliko k prokázání toho, co sama uvádìla ve svém daòovém pøiznání. Pokud jde o dùkazy, které stì¾ovatelka k prokázání deklarovaného plnìní pøedlo¾ila, tj. pøijaté faktury, doklady o provedených úhradách, pøíjemky na sklad, dodací listy, zku¹ební listy ke zkou¹ce ryzosti, výdajové pokladní doklady, jedná se o dùkazy formální povahy, které mohou v obecné rovinì obstát pouze za situace, ¾e obchodní transakce nevykazují ¾ádné pochybnosti. Z konstantní judikatury Ústavního soudu vyplývá, ¾e prokazování nároku na odpoèet danì je prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet DPH, je-li správcem danì zpochybnìno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je v dokladech prezentováno. Pøedlo¾ení daòového dokladu (ve smyslu § 73 zákona o DPH) je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnìprávní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno tak, jak je plátcem deklarováno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu [srov. nález ÚS ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99 (N 73/22 SbNU 131)]. Jakkoliv se cit. judikatura vztahuje k pøedchozímu zákonu è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, není dùvodu se od tìchto závìrù jakkoliv odchylovat, nebo» znìní § 73 odst. 1 první vìty zákona o DPH, který je aplikovatelný v daném pøípadì, je pro dané úèely plnì srovnatelné s § 19 odst. 2 døíve platného zákona.
[41] V dané vìci správce danì vyslechl svìdkyni V. (vedoucí skladu drahých kovù), a to dne 18. 12. 2003, 17. 1. 2005, 10. 5. 2005 a 9. 12. 2009 (pøed ¾alovaným). ®alovaný se v souladu se závazným právním názorem mìstského soudu podrobnì zabýval dùkazní hodnotou její výpovìdi. Èiní tak podrobnì na str. 6-7 napadeného rozhodnutí, zejména pak ve druhém odstavci na str. 7, kde uvádí, ¾e její svìdectví nepova¾uje za stì¾ejní a nezpochybnitelný dùkaz skuteènosti, ¾e odvolatel [tj. stì¾ovatelka] pøijal dodávky zlata dle pøedlo¾ených faktur právì od uvedených firem, nebo» tuto skuteènost spolehlivì neprokazuje, a to ani sama o sobì, ani v návaznosti na jiné dùkazní prostøedky... , a dále ve druhém odstavci na str. 7 nezpochybòuje autenticitu [ ] ani pravdivost jejich vyjádøení. Zdùrazòuje v¹ak, ¾e se mohla vyjádøit pouze ke skuteènostem, s nimi¾ se pøi své práci prostøednictvím generálního øeditele odvolatele [tj. stì¾ovatelky] setkala. Mezi takové skuteènosti nepatøí to, co je rozhodné pro nárok na odpoèet danì , a sice zda osoby, od kterých zlato pøebírala a o kterých ji informoval její nadøízený, generální øeditel stì¾ovatelky, zlato skuteènì dodávaly. Svìdkynì mohla potvrdit pouze fyzickou pøepravu zlata.
[42] S takovýmto hodnocením se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje. Svìdkynì nemohla potvrdit to, od jakých spoleèností bylo zlato stì¾ovatelce dodáno (obdobné závìry Nejvy¹¹ího správního o soudu ohlednì hodnocení svìdectví paní V. viz té¾ rozsudek ze dne 15. 12. 2011, è. j. 9 Afs 44/2011-343). Vyplývá z nìj, ¾e objednávání zlata nepatøilo do její náplnì práce, tak¾e mohla skuteènì pouze dosvìdèit pøebírání od osob, s nimi¾ byla seznámena na základì informací od generálního øeditele stì¾ovatelky, Ing. Moravce. Navíc v jejich vzájemných výpovìdích se vyskytuje nìkolik nesrovnalostí, pokud jde o zpùsob objednávání zlata. Ing. Moravec vypovídal, ¾e nìkdy objednávala zlato i sama paní V. Ta v¹ak uvedla, ¾e zbo¾í objednával pouze Ing. M. Ani tvrzení, ¾e toto¾nost dodavatelù ovìøovala v¾dy z obèanských prùkazù, nezùstalo nezpochybnìné, nebo» napø. z výpovìdi svìdka Zikmunda (ze dne 15. 9. 2009 zachycená v protokolu è. j. 12063/09-1300-101206) vyplynulo, ¾e si není jistý, párkrát ukazoval obèanku na vrátnici. A¾ na otázku zástupce stì¾ovatelky si vzpomnìl, ¾e jeho toto¾nost byla ovìøovaná, av¹ak jméno paní V. si nepamatoval.
[43] ®alovaný na str. 9 napadeného rozhodnutí øádnì zhodnotil dùkazní prostøedky i ve vztahu k dodávce od spoleènosti KUKY. Nákupy zlata od této spoleènosti stì¾ovatelka vykázala poprvé ve zdaòovacím období srpen 2003, kdy do¹lo ke zmìnì jejího jednatele a jediného spoleèníka, kterým se stal pan Rudolf Sedláèek, Tolstého 51/12, Praha 10-Vr¹ovice. V jeho zastoupení je v¹ak spoleènost KUKY nekontaktní osobou, stejnì tak není kontaktní pan Sedláèek. O jeho osobì ¾alovaný zjistil, ¾e byl ze svého bytu na shora uvedené adrese soudnì vystìhován, pùsobil zanedbaným dojmem a ¾e se jednalo nejspí¹e o nemocného èlovìka. K zastupování spoleènosti KUKY v plném rozsahu pan Sedláèek zmocnil pana P. T., obèana Ukrajiny, a následnì JUDr. Ivo Palána. Plná moc na pana T. je opatøena dolo¾kou o pravosti podpisu pana Sedláèka, není v¹ak na ní stvrzeno, ¾e pan T. udìlené zastupování pøijal. P. T. navíc nemìl dle sdìlení Policie ÈR, Øeditelství slu¾by cizinecké a pohranièní policie ze dne 21. 12. 2003 na území ÈR povolen pobyt na dlouhodobé vízum nad 90 dnù a nemìl povolení ani k pobytu trvalému; jeho ¾ádost o povolení pobytu na dlouhodobé vízum nad 90 dnù byla zamítnuta. Dal¹ím zástupcem spoleènosti KUKY byl JUDr. Ivo Palán, který dne 3. 1. 2004 vypovìdìl, ¾e k navázání jeho spolupráce s panem Sedláèkem do¹lo tak, ¾e byl kontaktován tøetí osobou, a nikoliv panem Sedláèkem; jméno této osoby si ji¾ nevybavoval, nicménì uvedl, ¾e si s ní domluvil schùzku, na které se teprve setkal s panem Sedláèkem. Pøi tom mu pøedal zplnomocnìní k zastupování spoleènosti KUKY. Výpovìï ze zastupování uvedené spoleènosti odùvodnil ¹patnou komunikací s panem Sedláèkem. Spoleènost KUKY v pøedmìtném zdaòovacím období neplnila povinnosti plátce DPH, kdy¾ nepøedlo¾ila daòové pøiznání. Jak uvádí ¾alovaný, [u] této pokraèování spoleènosti se tedy neprokázalo, ¾e fakticky obchodovala se zlatem, ¾e vystavila odvolatelem pøedlo¾ené faktury jako øádné daòové doklady a ¾e vùbec mohla pro odvolatele uskuteènit zdanitelné plnìní ve smyslu zákona o DPH. Lze takté¾ usuzovat, ¾e pan Sedláèek byl spí¹e nastrèenou osobou, ne¾li skuteèným jednatelem spoleènosti KUKY.
[44] Je tedy zøejmé, ¾e ¾alovaný se v novém rozhodnutí ze dne 21. 12. 2009 øídil závìry vyslovenými ve shora citovaných rozsudcích správních soudù vydaných v této vìci. V souladu s nimi v daòovém øízení provedl nové dùkazy a na podkladì novì zji¹tìného skutkového stavu dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka v øízení neprokázala pøijetí zdanitelných plnìní od spoleèností CARTRIXX a KUKY, tak jak o nich úètovala, s èím¾ se ztoto¾nil i Nejvy¹¹í správní soud. Skutkový stav údajùm deklarovaným stì¾ovatelkou v pøedlo¾ených daòových dokladech o pøijetí zdanitelného plnìní toti¾ neodpovídá. V souladu s vý¹e uvedeným tedy Nejvy¹¹í správní soud shledal nedùvodnou námitku stì¾ovatelky, ¾e rozlo¾ení dùkazního bøemene bylo v daòovém øízení posouzeno nesprávnì.
IV. C) Námitka nesprávné aplikace a interpretace pojmu podvod na DPH
[45] Dále Nejvy¹¹í správní soud hodnotil námitku stì¾ovatelky, ¾e ¾alovaný i mìstský soud nesprávnì interpretovali a následnì aplikovali pojem podvod na DPH . Podle jejího názoru dospìli k svéráznému pojetí daòového podvodu, jeho¾ podstata vùbec nespoèívá v klasickém (obecném) pojetí podvodu, tedy uvedení jiného v omyl s cílem získat majetkový prospìch. Je-li argumentováno podvodem, nepøichází v úvahu flexibilní pøizpùsobování obsahu tohoto pojmu pro daòové úèely, nemající podklad v ¾ádném právním pøedpisu. V této souvislosti se dle stì¾ovatelky nelze spokojit s konstatováním, ¾e nìkterý dodavatel zbo¾í neodvedl z inkasované ceny za zbo¾í pøíslu¹nou DPH. K této okolnosti musí pøistoupit je¹tì dal¹í konkrétní zji¹tìní týkající se konkrétních subjektù zahrnující pøedev¹ím jejich subjektivní stránku jednání. Takové okolnosti v pøípadì stì¾ovatelky v¹ak prokázány nebyly.
[46] K této otázce se mìstský soud i Nejvy¹¹í správní soud vyjadøovali ji¾ mnohokrát, a to konkrétnì i ve vìcech stì¾ovatelky v souvislosti s jinými zdaòovacími obdobími. Stì¾ovatelka se poka¾dé sna¾í situaci ve svùj prospìch zvrátit toto¾nou argumentací s odkazem na judikaturu Soudního dvora i tohoto soudu. Mìstský soud v této souvislosti vycházel ze stejné judikatury Soudního dvora, z ní¾ vychází stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti. Z uvedeného je zøejmé, ¾e stì¾ovatelka právní názor soudù vnitrostátních i evropského na tuto otázku velmi dobøe zná, pøesto opakovanì pøedkládá svùj vlastní výklad pojmu podvod na DPH , který v¹ak neodpovídá interpretaci vý¹e uvedených institucí. Právì s ohledem na v¹echny tyto skuteènosti se Nejvy¹¹í správní soud k této námitce vyjádøí pouze struènì.
[47] Pojem podvod na DPH není vùbec svérazný , jak se sna¾í dovodit stì¾ovatelka. Je správními soudy u¾íván ve smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se zneu¾ití práva èi kolotoèových podvodù na DPH [rozsudky ze dne 12. 1. 2006 ve spojených vìcech Optigen Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci) a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Sb. rozh., s. I-483 (dále jen vìc Optigen ), a ze dne 6. 7. 2006 ve spojených vìcech C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL, Sb. rozh., s. I-6161 (dále jen vìc Kittel ), naposledy rozsudek Soudního dvora ze dne 21. 6. 2012, ve spojených vìcech Mahagében kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11, (dále jen vìc Mahagében )]. Judikatura Soudního dvora tímto pojmem oznaèuje situace, v nich¾ jeden z úèastníkù neodvede státní pokladnì vybranou daò a dal¹í si ji odeète, a to za úèelem získání zvýhodnìní, které je v rozporu s úèelem ¹esté smìrnice, nebo» uskuteènìné operace neodpovídají bì¾ným obchodním podmínkám. V této souvislosti lze odkázat na ji¾ shora uvádìné rozsudky Soudního dvora, kde termín podvod na DPH je v tomto smyslu bì¾nì u¾íván a je jak obsahem samotných polo¾ených pøedbì¾ných otázek, tak stanovisek generálních advokátù, jako¾ i obsahem samotných rozsudkù Soudního dvora. Generální advokát Colomer ve svém stanovisku ke spojeným vìcem Kittel k podvodu na DPH konstatoval, ¾e ve skuteènosti existují varianty tak neobvyklé a spletité, jako je pøedstavivost tìch, kteøí je pøipravují: ve v¹ech pøípadech jde v podstatì o to, ¾e není odvedena urèitá èástka získaná jako DPH (srov. k tomu rozsudek NSS ze dne 18. 3. 2010, è. j. 9 Afs 83/2009-232).
[48] Ústavnost vý¹e uvedených závìrù ostatnì potvrdil také Ústavní soud, který odmítl stí¾nost stì¾ovatelky proti rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2010 è. j. 9 Afs 111/2009-274, týkajícího se zdaòovacího období srpen 2004 a nároku na odpoèet danì deklarovaného jako nákup od dodavatelù STAVREK s. r. o. a France-Business. V usnesení ze dne 23. 11. 2010, sp. zn. IV. ÚS 1885/10, Ústavní soud mimo jiné uvedl, ¾e se nelze ztoto¾nit ani se stì¾ovatelèiným pøesvìdèením, ¾e správní soudy chápou pojem podvodu na DPH odli¹nì od judikatury Soudního dvora, proto¾e v odùvodnìní svého rozhodnutí se nespokojily pouze se zji¹tìním, ¾e v øetìzci transakcí pøedcházejících dodání zlata stì¾ovatelce nebylo zaplaceno DPH, ale v souladu se závìry vyslovenými Soudním dvorem zkoumaly subjektivní stránku, tj. zda stì¾ovatelka vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, a hodnocením zji¹tìní uèinìných správními orgány dospìly soudy ke kladnému závìru (srov. rovnì¾ usnesení ze dne 7. 3. 2012, sp. zn. II. ÚS 296/12 nebo usnesení ze dne 26. 1. 2011, sp. zn. III. ÚS 3587/10, ze dne 15. 11. 2010, sp. zn. I. ÚS 1991/10, a dal¹í). Od tìchto závìrù proto Nejvy¹¹í správní soud nemìl dùvodu se jakkoliv odchýlit ani v nyní projednávaném pøípadì.
[49] ®alovaný se okolnostmi daòového podvodu podrobnì zabýval. Je zøejmé, ¾e pojem daòový podvod aplikoval v projednávané vìci v souladu s vý¹e vyslovenou judikaturou Soudního dvora, na ni¾ ostatnì ve svém rozhodnutí hojnì odkazoval. Mìstský soud (i ¾alovaný) tuto otázku øádným zpùsobem posoudili. S provedeným hodnocením se ztoto¾nil následnì Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozsudku. Mìstský soud zcela v souladu s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu uzavøel, ¾e nebylo nutné prokázat, ¾e se stì¾ovatelka aktivnì do podvodného jednání zapojila a jakým zpùsobem. Postaèovalo pouze prokázat, ¾e si stì¾ovatelka podvodného jednání svých dodavatelù mohla být vìdoma, co¾ v daòovém øízení prokázáno beze zbytku bylo. Tìmto otázkám se vìnuje dále èást III.D. rozsudku.
[50] K odkazu stì¾ovatelky na rozsudky zdej¹ího èi mìstského soudu, které vyznìly v její prospìch, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e otázka uplatnìného nároku stì¾ovatelky na odpoèet danì je otázkou skutkovou, která je posuzována s ohledem na konkrétní okolnosti zji¹tìného skutkového stavu. V rozhodnutích zdej¹ího soudu, která vyznìla ve prospìch stì¾ovatelky, zùstala navíc tato otázka nároku na odpoèet danì více èi ménì otevøena, o èem¾ mimo jiné svìdèí i rozsudky sp. zn. 9 Afs 41/2008 a sp. zn. 9 Afs 47/2007. Nepøípadné jsou rovnì¾ odkazy stì¾ovatelky na rozsudky zdej¹ího soudu vydané ve vìci jiného stì¾ovatele-spoleènosti SOLITER, a. s. Rozhodnutí vydávaná správními orgány ve vìci stì¾ovatelky a ve vìci této spoleènosti, která rovnì¾ obchoduje se zlatem, nejsou skutkovì toto¾ná a jsou zalo¾ena na jiném skutkovém stavu a jiných dùkazních prostøedcích. V pøípadì stì¾ovatelkou odkazovaného rozhodnutí sp. zn. 2 Afs 37/2007 Nejvy¹¹í správní soud finanènímu úøadu vytkl, ¾e jeho pochybnosti o odùvodnìnosti uplatnìného nároku na odpoèet DPH nevyústily ve zkoumání subjektivní stránky; ve stì¾ovatelèinì pøípadì se v¹ak správní orgány i správní soudy touto otázkou v novém øízení zabývaly velmi dùkladnì. Námitka neodùvodnìného odli¹ného postupu je proto nedùvodná (shodnì se ostatnì vyslovil i Ústavní soud ve zmínìném usnesení sp. zn. IV. ÚS 1885/10).
IV. D) Prokázání vìdomosti stì¾ovatelky o její úèasti na daòovém podvodu pokraèování [51] Stì¾ovatelka ve své kasaèní stí¾nosti dále uvádìla, ¾e ¾alovaný dostateènì neprokázal vìdomost stì¾ovatelky o probíhajících daòových podvodech. V kasaèní stí¾nosti uvedla, ¾e v dobì nákupù zlata od CARTRIXX, resp. KUKY, neznala dodavatele tìchto spoleèností, z provedených dùkazù nevyplývá ani ¾ádná personální, obchodní èi jiná vazba mezi stì¾ovatelkou a dodavateli spoleèností CARTRIXX a KUKY. Stì¾ovatelka té¾ tvrdí, ¾e z okolností objektivnì existujících v dobì obchodování se zlatem nic konkrétního nenasvìdèovalo, ¾e by právì dodávky od CARTRIXX, resp. KUKY, mohly být zatí¾eny podvodem na DPH. V pøedmìtné dobì jí nemohly být známy konkrétní místa èi jiné irelevantní okolnosti dodávek zlata mezi jejími dodavateli a jejich dodavateli a stì¾ovatelka nemìla ¾ádnou mo¾nost do jejich obchodování zasahovat. ©lo èistì o jejich interní zále¾itost. Ve¹keré dal¹í okolnosti obchodování se zlatem zji¹tìné z výpovìdí pana Zikmunda se vztahují výhradnì ke spoleènostem, s nimi¾ nepøi¹la nikdy do styku.
[52] Rovnì¾ tak se stì¾ovatelka neztoto¾òuje se závìrem, ¾e pouhé, by» i dostateènì popsané, podezøení z podvodu, o nìm¾ hovoøí mìstský soud, mù¾e odùvodnit odmítání oprávnìných majetkových nárokù daòových subjektù. V daném pøípadì dle stì¾ovatelky lze navíc jen stì¾í mluvit o dostateèném popsání podvodu, a to ani v obecné rovinì. V souladu s judikaturou Soudního dvora bylo na ¾alovaném, aby popsal a prokázal, jak mìlo k údajnému podvodu docházet. Ten v¹ak vìdomost stì¾ovatelky o podvodu na DPH dovodil pouze ze skuteènosti, ¾e jiné daòové subjekty neplnily své daòové povinnosti. K tomu stì¾ovatelka upozoròuje na rozdíl mezi situací, kdy daòový subjekt nedostojí své daòové povinnosti a situací, kdy vìdomì jedná tak, aby se majetkovì obohatil tím, ¾e neodvede pøíslu¹nou DPH do rozpoètu státu. Tvrdí, ¾e pan Zikmund je ¾alovaným i mìstským soudem démonizován a dle nich to byl on, kdo se mìl tìchto podvodù dopou¹tìt, av¹ak správní orgány i mìstský soud pominuly skuteènost, ¾e u v¹ech dodávek zlata ve zdaòovacím období prosinec 2004, leden a¾ únor 2005, a duben 2005, byl odpoèet na DPH pøiznán spoleènosti DAPEX Czech, spol. s r. o. (její¾ jménem jednal pan Zikmund), èím¾ správce danì implicitnì rozpornì tvrdil, ¾e spoleènost DAPEX se sice dopou¹tìla údajných podvodù, av¹ak minimálnì v tìchto zdaòovacích obdobích se ¾ádných podvodù dopou¹tìt nemohla, jinak by jí správce danì odpoèet DPH pøece neuznal. Úèast spoleènosti DAPEX, jako¾to jedné ze spoleèností démonizovaného pana Zikmunda, na podvodech na DPH je tak v tìchto zdaòovacích obdobích zcela vylouèena. V minulosti pøíslu¹né daòové orgány v souvislosti se spoleènostmi pana Zikmunda (DAPEX, CARTRIXX, France-Business) ani nenaznaèily, ¾e by se tyto spoleènosti dopou¹tìly daòových podvodù. Stì¾ovatelka tak minimálnì ve zmiòovaných zdaòovacích obdobích nemohla nijak tu¹it, ¾e daòové orgány nìkterou ze spoleèností s úèastí pana Zikmunda podezírají z podvodù na DPH.
[53] Pøesto, ¾e prý ¾alovaný ani mìstský soud nepostavili najisto, zda vùbec k nìjakému podvodu do¹lo, zabývali se automaticky dal¹í otázkou nezbytnou pro posouzení vìci ve smyslu evropské judikatury, a to subjektivní stránkou jednání stì¾ovatelky a její povìdomostí o mo¾ném podvodu. K tomu stì¾ovatelka z procesní opatrnosti uvedla, ¾e jí správní orgány a¾ do roku 2007 neupozornily na jakékoliv podezøení z podvodu na DPH. Z rozsudkù zdej¹ího soudu sp. zn. 2 Afs 35/2007 a 2 Afs 37/2007 (týkajících se daòového subjektu SOLITER, a. s., který nakupoval zlato od stejných dodavatelù) v¹ak plyne, ¾e vìdomost o podvodu lze pøedpokládat tehdy, byla-li spoleènost o existujícím podvodu prokazatelnì seznámena. Z toho je pak dovozováno, ¾e vy¹¹í nároky bude mo¾no klást na subjekty na trhu zavedené a s touto problematikou podvodù na DPH prokazatelnì seznámené. Stì¾ovatelka zdùraznila pøedev¹ím slovo prokazatelnì . Ke zpùsobu, jakým mìla stì¾ovatelka vìdìt o údajném podvodu, nebylo nikdy nic øeèeno, i pøesto je vyvozován jednoznaèný závìr, ¾e stì¾ovatelka o podvodu vìdìla, èi vìdìt musela. Stì¾ovatelka se cítí být dotèena na svých právech tím,
¾e se nemù¾e této situaci bránit a je ocejchovaná jako subjekt, který dokonce úmyslnì obchoduje za úèelem èerpání nadmìrných odpoètù DPH.
[54] Stì¾ovatelka pova¾ovala za nutné se té¾ vyjádøit k osobì pana Zikmunda. V hospodáøské praxi je dle ní zcela bì¾né, ¾e podnikatelé vlastní více rùzných spoleèností. Pana Zikmunda pova¾uje za seriózního obchodníka, který dlouhodobì pùsobil na trhu se zlatem a jeho spoleènosti dodávaly zlato i jiným významným spoleènostem na trhu se zlatem v ÈR (napø. SOLITER). Vzhledem k tomu, ¾e pan Zikmund dodával zlato v¾dy øádnì, vèas a v po¾adované kvalitì a mno¾ství, nemìla stì¾ovatelka nikdy ¾ádný dùvod zkoumat, proè pan Zikmund mìnil spoleènosti úèastnící se dodávek zlata. Patrnì by tomu bylo jinak, kdyby jí daòové orgány kvalifikovanì upozornily na podezøení z podvodu na DPH, to se v¹ak nestalo.
[55] Nejvy¹¹í správní soud k tomu uvádí následující.
[56] Posuzování subjektivní stránky jednání stì¾ovatelky, tedy hodnocení její vìdomosti o daòovém podvodu, èásteènì souvisí s pøedchozí námitkou, tedy s interpretací daòového podvodu. Jak ji¾ bylo uvedeno, pojmem podvodu na DPH se zabýval Soudní dvùr zejména v rozsudcích citovaných v bodì [47] vý¹e. Ve vìci Optigen je zdùraznìno, ¾e nárok na odpoèet danì nemù¾e být dotèen tím, ¾e v øetìzci dodávek je jiná pøedchozí nebo následná transakce zatí¾ena skuteènostmi, o kterých plátce neví nebo nemù¾e vìdìt. Zavedení systému odpovìdnosti bez zavinìní by toti¾ pøekraèovalo rámec toho, co je nezbytné pro ochranu plateb do veøejného rozpoètu (srov. rozsudky ze dne 11. 5. 2006, Federation of Technological Industries a dal¹í, C-384/04,-Sb. rozh. s. I-4191, bod 32, jako¾ i ze dne 21. 2. 2008, Netto Supermarkt, C-271/06, Sb. rozh. s. I-771, bod 23). Vzhledem k tomu, ¾e odmítnutí nároku na odpoèet podle bodu 45 tohoto rozsudku je výjimkou ze základní zásady, kterou tento nárok pøedstavuje, je na daòovém orgánu, aby dostateènì právnì prokázal objektivní okolnosti umo¾òující uèinit závìr, ¾e osoba povinná k dani vìdìla nebo musela vìdìt, ¾e plnìní uplatòované k odùvodnìní nároku na odpoèet bylo souèástí podvodu spáchaného dodavatelem èi jiným subjektem operujícím v dodavatelském øetìzci na vstupu (Mahagében, bod 49).
[57] Uvedený výklad Soudního dvora pøevzala i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu. Ta potvrdila, ¾e ka¾dá úèetní transakce mezi dodavatelem a jeho odbìratelem v øetìzci musí být posuzována sama o sobì a charakter jednotlivých transakcí v øetìzci nemù¾e být zmìnìn pøedchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142). Zásada daòové neutrality brání obecné diferenciaci mezi legálními a protiprávními plnìními. Proto subjekty, které pøijmou ve¹kerá opatøení, která od nich mohou být rozumnì vy¾adována, aby zajistily, ¾e jejich plnìní nejsou souèástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná o podvod na DPH, nebo jiné podvody, musejí mít mo¾nost dùvìøovat legalitì uvedených plnìní, ani¾ by riskovaly ztrátu svého nároku na odpoèet DPH odvedené na vstupu (viz rozsudek ze dne 11. 5. 2006 Commissioners of Customs & Excise a Attorney General proti Federation of Technological Industries a dal¹í, C-384/04, Sb. rozh., s. I 4191, bod 33).
[58] V daném pøípadì tedy z judikatury Soudního dvora ve vztahu k øe¹ené otázce vyplývá, ¾e nárok na odpoèet DPH bude zachován takovému subjektu, který nevìdìl ani vìdìt nemohl, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Pøi posuzování subjektivní stránky je pak nutno hodnotit, zda daný podnikatelský subjekt pøijal pøi výkonu své hospodáøské èinnosti pøimìøená opatøení, která od nìj rozumnì lze vy¾adovat, aby zajistil, ¾e jeho plnìní není souèástí podvodu. Pokud je ov¹em s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e dodání je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, je vìcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet. Osoba pokraèování povinná k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní podvodného plnìní, pak musí být pro úèely ¹esté smìrnice pova¾ována za osobu úèastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zbo¾í prospìch, èi nikoli. V takové situaci toti¾ osoba povinná k dani pomáhá pachatelùm podvodu a stává se jejich spolupachatelem (viz vìc Kittel, cit. v bodì [47] vý¹e). Tyto principy rovnì¾ následnì pøejala i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudky ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 As 15/2008-100, nebo ze dne 30. 7. 2010, è. j. 8 Afs 14/2010-195, publikovaný pod è. 2172/2011 Sb. NSS).
[59] Není tedy povinností správních orgánù èi dokonce správních soudù prokázat, jakým zpùsobem a konkrétnì kterým z dodavatelù v øetìzci byl spáchán podvod. V daòovém øízení musí být nicménì postaveno najisto, v jakých skutkových okolnostech daòový podvod spoèíval, co¾ ¾alovaný beze zbytku uèinil. Lze souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e aby mohly finanèní orgány urèitému subjektu v souvislosti s daòovým podvodem upøít nárok na odpoèet DPH, musí být zji¹tìno, zda daný subjekt o podvodném jednání svých dodavatelù vìdìl, nebo s vynalo¾ením pøimìøených opatøení v rámci své obchodní èinnosti vìdìt mohl. To bylo v projednávané vìci prokázáno.
[60] Zpùsob obchodování stì¾ovatelky se spoleènostmi CARTRIXX a dal¹ími (STAVREK, France-Business nebo DAPEX) vykazuje v rozsahu poskytnutého plnìní natolik neodpovídající obecnì oèekávané standardy obsahu a formy právních vztahù (zejména zpùsob dodání zlata, vyplácení ceny a formální zmìny právní subjektivity dodavatelù), ¾e tyto okolnosti zakládají pro stì¾ovatelku nepøíznivé úèinky ve smyslu nemo¾nosti odpoètu DPH. Stì¾ovatelka je dlouhodobì zavedenou spoleèností na trhu se zlatem a v letech 2002 a¾ 2004 patøila ke tøem nejvìt¹ím výrobcùm zlatých ¹perkù v ÈR. Je rovnì¾ jedním ze tøí nejvìt¹ích tuzemských vývozcù zlata a od roku 2002 vykazovala na DPH v jednotlivých zdaòovacích obdobích nadmìrné odpoèty ve vý¹i øádovì milionù Kè. Z tìchto skuteèností ¾alovaný usoudil, ¾e stì¾ovatelce musela být známá situace na trhu zlata v tuzemsku, zejména z hlediska mno¾ství zlata, které se na nìm obchoduje, zvlá¹tì kdy¾ se zlato v Èeské republice netì¾í, nebylo dovezeno ani nebyly rozpou¹tìny zlaté rezervy ÈNB. Nevìdomost [stì¾ovatelky] o zlatu, které zaèalo být obchodováno bez identifikace jeho pùvodu, tak lze vylouèit (srov. str. 14 rozhodnutí ¾alovaného). Nejvy¹¹í správní soud se shoduje se ¾alovaným v jeho dùrazu na postavení stì¾ovatelky na trhu (zejména dlouholetou tradici v oblasti prodeje zlatých ¹perkù a její dlouhodobé zapojení do obchodù se zlatem, vèetnì vývozu zlata do zahranièí), obchodní zku¹enosti jejího øeditele Ing. Moravce (pøedsedy pøedstavenstva, který se v prostøedí obchodù s drahými kovy pohybuje cca od roku 1981) a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli pøi nákupu zlata (srov. str. 15 a 17-18 rozhodnutí ¾alovaného).
[61] Nejvy¹¹ímu správnímu soudu je z jeho úøední èinnosti známo (protokol ze dne 13. 12. 2005, è. j. 279579/05/001932/7644, rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 18. 3. 2010, è. j. 9 Afs 83/2009-232), ¾e ve zdaòovacích obdobích bøezen a kvìten 2005 byla z iniciativy stì¾ovatelky do øetìzce MAJK-DAPEX Czech, spol. s r. o.-stì¾ovatelka, zcela formálnì zapojena spoleènost TRADE CENTER PRAHA, spol. s.r.o., a to za úèelem èerpání odpoètu DPH. Obchodní vztah mezi stì¾ovatelkou a touto spoleèností byl postaven na skuteènosti, ¾e Ing. Moravec jako zástupce stì¾ovatelky oslovil pana Va., zástupce TRADE CENTER, aby pro nìho od konkrétního dodavatele nakoupil zbo¾í, s tím, ¾e se mu tento dodavatel ozve. Pan Va. byl kontaktován panem Zikmundem, zástupcem dodavatele DAPEX, cena za zbo¾í navr¾ená panem Zikmundem byla odsouhlasena Ing. Moravcem. Z výpovìdi svìdka Va. pak vyplývá, ¾e danou transakci nemohl nikterak ovlivnit a ve¹keré podrobnosti obchodu byly dohodnuty mezi Ing. Moravcem a panem Zikmundem. Svìdek Va. v této souvislosti vypovìdìl, ¾e mu byla stì¾ovatelem vyplacena odmìna, kterou nazval provizí za zprostøedkování. I pøes tyto skuteènosti byla z iniciativy stì¾ovatelky transakce vykázána jako dodání zbo¾í mezi DAPEX a TRADE CENTER, a následné dodání zbo¾í mezi touto spoleèností a stì¾ovatelkou.
[62] Je zøejmé, ¾e stì¾ovatelka obchoduje minimálnì nestandardním zpùsobem. Její bezprostøední dodavatelé nejsou opakovanì zpùsobilí dolo¾it k posuzovaným plnìním ¾ádné objektivní dùkazy, ve¹keré prvotní deklarované nákupy vykazují zcela stejný scénáø, bez ohledu na to, zda jde o dodavatele zastupované panem Zikmundem, postupnì zapojované do øetìzce v závislosti na zru¹ení jejich registrace k DPH, atd. V¹ichni bezprostøední dodavatelé stì¾ovatelky formálnì nakupují zlato, o jeho¾ pùvodu nikdo nic neví, bez ovìøování jeho ryzosti. Milionové platby hradí v hotovosti, a to podle nemìnného scénáøe, kdy v øetìzci opakovanì dochází k neodvedení danì do státního rozpoètu subjektem, který mìl zlato jako první v øetìzci dodat. K nákupùm a prodejùm zlata dochází buï ve stejný den, nebo v minimálních èasových odstupech. K pøedávání zlata údajnì dochází na parkovi¹tích, benzinových pumpách, v kavárnách, zlato dodavatelé nosí v igelitových ta¹kách, milionové èástky po kapsách. Objednávky jsou zásadnì ústní a neexistují ani písemné smlouvy dokládající tuto obchodní spolupráci stì¾ovatelky s jejími dodavateli. Ve dvou zdaòovacích obdobích, dokonce sama stì¾ovatelka do øetìzce zcela formálnì zaèlenila spoleènost TRADE CENTER a vìdomì tak pøedstírala dodávky v øetìzci MAJK-DAPEX-TRADE CENTER-stì¾ovatelka. Stì¾ovatelka v¹ak stále formálnì od tìchto subjektù zlato odebírá i pøesto, ¾e o pùvodu zlata jí údajnì není nic známo. Za tìchto okolností je Nejvy¹¹í správní soud pøesvìdèen, ¾e obchodní transakce, ze kterých stì¾ovatelka uplatnila nárok na odpoèet DPH, nejsou nahodilými obchodními transakcemi, jejich¾ souèástí se stì¾ovatelka stala bez vlastního vìdomí èi pøièinìní.
[63] Správce danì provìøoval nákupy drahých kovù vykazované stì¾ovatelkou ve více ne¾ 40 mìsíèních zdaòovacích obdobích. Po celou dobu (poèínaje lednem 2002) pobíhalo obchodování se zlatem, jeho¾ byla stì¾ovatelka koneèným odbìratelem, obdobným zpùsobem. Nikdy nebylo prokázáno, kdo byl skuteèným dodavatelem obchodovaného zlata, ani odkud zlato pochází, nebo» døíve, ne¾ ho stì¾ovatelka pou¾ila pro své podnikání, bylo pøedmìtem obchodování dle pøedkládaných dokladù pouze u dvou pøedchozích subjektù. Na poèátku obchodování s dodávkami zlata stojí nekontaktní subjekt, pouze formálnì plnící povinnost podávat daòová pøiznání, bez úhrady DPH. Tento subjekt, buïto ve skuteènosti vùbec neexistuje nebo je nekontaktní, je po nìm vyhlá¹eno celostátní pátrání èi deklarované transakce jednoznaènì popøe a potvrdí, ¾e se obchodem se zlatem nikdy nezabýval a sporné faktury nevystavil (viz body [29] a [43]). Následují dodavatelé stì¾ovatelky (napø. spoleènosti CARTRIXX s. r. o.-v souèasnosti ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku, STAVREK s. r. o., KUKY, spol. s r. o., SODANA-v souèasné dobì ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku, France-Business-v souèasné dobì v likvidaci, nebo DAPEX), kteøí se a¾ na výjimky formálnì mìní v dùsledku zru¹ení jejich registrace k DPH z úøední povinnosti, av¹ak personální propojení zùstává zpravidla nemìnné. Tato skuteènost je zjevná zejména u spoleèností zastupovaných Josefem Zikmundem, pùvodnì jednajícím za spoleènost CARTRIXX. Poté, co byla této spoleènosti zru¹ena správcem danì registrace k DPH pro neplnìní zákonných povinností, jednal Josef Zikmund za spoleènost France-Business, zaregistrovanou k DPH hned následnì. Po zru¹ení i této registrace z úøední povinnosti pro neplnìní zákonem stanovených povinností pan Zikmund zastupoval pøi dodávkách zlata stì¾ovatelce spoleènost DAPEX.
[64] Nejvy¹¹ímu správnímu soudu je jak ze správního spisu, tak z jeho úøední èinnosti známo (srov. napø. rozsudky NSS, ze dne 6. 10. 2010, è. j. 9 Afs 18/2010-227, ze dne 5. 8. 2010, è. j. 9 Afs 12/2010-244, ze dne 15. 12. 2011, è. j. 9 Afs 44/2011-343 nebo rozsudek è. j. 9 Afs 83/2009-232, ji¾ cit. v bodì [47] shora), ¾e spoleènosti CARTRIXX byla zru¹ena registrace z úøední povinnosti ke dni 23. 1. 2004. France-Business, existující od roku 1992, se stala dobrovolným plátcem DPH hned následující mìsíc, a to od 18. 2. 2004, a nastoupila na místo pokraèování spoleènosti CARTRIXX jako bezprostøední dodavate l stì¾ovatelky. Registrace k DPH byla France-Business zru¹ena k 9. 11. 2004, pøièem¾ DAPEX se stala dobrovolným plátcem DPH od 24. 11. 2004 a ji¾ dne 26. 11. 2004 vystavila fakturu na dodávku zlata stì¾ovatelce.
[65] Skuteènost, ¾e shora popsaný mechanismus obchodování byl stì¾ovatelkou uplatòován opakovanì v pøibli¾nì 40 provìøovaných zdaòovacích obdobích, není ¾ádnou domnìnkou èi úèelovým vytváøením zkresleného obrazu ( cejchováním ) stì¾ovatelky. Jedná se o prokázaný skutkový stav, který vyplývá jak z rozhodnutí ¾alovaného, tak ze spisového materiálu, jako¾ i z dokladù dolo¾ených samotnou stì¾ovatelkou. Zdej¹í soud nemá ¾ádné pochybnosti o tom, ¾e provìøované transakce, ve kterých je stì¾ovatelka koneèným pøíjemcem deklarované dodávky zlata, mají shodné rysy. Tyto rysy jsou opakovanì popisovány jak v rozhodnutí ¾alovaného, tak v rozhodnutí mìstského soudu, jako¾ i v jiných rozhodnutích Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. è. j. 9 Afs 44/2011-343). O spoleèných znacích, je¾ vykazují øetìzce, ve kterých je stì¾ovatelka koneèným odbìratelem zbo¾í, se kasaèní soud zmínil ji¾ napø. v rozsudku ze dne 4. 12. 2008, è. j. 9 Afs 41/2008-64. Zmínìné indicie, by» ka¾dá sama o sobì nejsou nezákonné, ve svém souhrnu tvoøí logický, nièím nenaru¹ený a ucelený soubor vzájemnì se doplòujících a na sebe navazujících nepøímých dùkazù, které spolehlivì a jednoznaènì prokazují skuteènost, ¾e stì¾ovatelka o podvodu na DPH vìdìla èi minimálnì vìdìt mohla. I tyto nepøímé dùkazy tak spolehlivì prokazují subjektivní stránku jednání stì¾ovatelky (srov. rozsudek NSS ze dne 30. 5. 2012, è. j. 1 Afs 26/2012-34).
[66] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti rovnì¾ odkazovala na výpovìï svìdka Zikmunda zaznamenanou v protokolu ze dne 15. 9. 2009, è. j. 12063/09-1300-101206. Uvedla, ¾e z ní vyplývá, ¾e nijak neøídila obchodování s CARTRIXX, byl to svìdek Zikmund, který stì¾ovatelku za úèelem obchodování se zlatem kontaktoval, nebo» jeho dosavadní odbìratel (SOLITER, a. s.) nebyl schopen odebírat takové mno¾ství zlata, a on sám nepøedpokládá, ¾e by stì¾ovatelka znala nìkterého z dodavatelù spoleèností svìdka Zikmunda. Tento svìdek prý potvrdil, ¾e ho nijak nenavádìla k tomu, od koho má zbo¾í odebírat a za jakou cenu; formu platebního styku (hotovostnì) urèoval svìdek. V¹echny tyto skuteènosti prý podporují tvrzení stì¾ovatelky ohlednì prokázání pøijetí dodávek zlata od CARTRIXX. Pokud si nejvìt¹í odbìratel zlata (SOLITER) nebyl vìdom èehokoliv nekalého v souvislosti s dodávkami zlata, èeho si mìla být vìdoma stì¾ovatelka.
[67] ®alovaný k tomu uvedl, ¾e svìdectví pana Zikmunda nemá sílu prokázat dodávky zlata jménem spoleèností uvedených na fakturách vystavených stì¾ovatelce, pøesto¾e je svìdek odsouhlasil v mno¾ství i cenì (str. 13 rozhodnutí ¾alovaného). Výsledky daòového øízení provedeného u CARTRIXX (a France-Business) toti¾ tomu neodpovídají-tato spoleènost neunesla dùkazní bøemeno ohlednì obchodù se zlatem. Svìdek Zikmund tak mohl pouze potvrdit fyzické pøemístìní zlata a vyinkasování penìz, ale nikoliv skuteènost, ¾e plnìní byla uskuteènìna jménem spoleènosti CARTRIXX, která neprokázala, ¾e zbo¾í nakoupila, ani ¾e s ním disponovala. Z tohoto dùvodu nepova¾oval svìdectví pana Zikmunda za vìrohodné a uvedená svìdecká výpovìï není s to vyvrátit domnìnku o vìdomém zapojení do øetìzce organizovaného pro úèely èerpání odpoètu DPH.
[68] Nejvy¹¹í správní soud se s hodnocením výpovìdi ¾alovaným ztoto¾òuje. Fakt, ¾e v daòovém øízení CARTRIXX neprokázala poskytnutí zdanitelného plnìní stì¾ovatelce dle vystavených faktur, výraznì oslabuje vìrohodnost výpovìdi svìdka Zikmunda, jejího jednatele, pokud tvrdí, ¾e finanèní úøady jeho spoleènostem odpoèty na dani uznávaly; takové tvrzení postrádá oporu ve spise. Dále svìdek Zikmund uvádìl, ¾e by se pochybných machinací za úèelem obohacování na DPH nikdy z hlediska profesionálního i osobního nedopustil. Ve své pøedchozí výpovìdi v¹ak uvádìl, ¾e ho nezajímalo, odkud obchodované zlato pochází, neovìøoval hmotnost ani ryzost zlata, proto¾e podnikal na základì dùvìry a pozitivních výsledkù kontrol provádìných jeho odbìrateli (srov. str. 12 rozhodnutí ¾alovaného). Nepamatuje si, proè byly registrace na DPH jeho spoleènostem zru¹eny, nevysvìtlil, jakým zpùsobem fakturoval zlato i pøesto, ¾e byl jednatelem vícero spoleèností.
[69] V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 4. 2008, è. j. 2 Afs 35/2007-111, na který stì¾ovatelka hojnì odkazovala, zdej¹í soud konstatoval, ¾e vzhledem ke zvý¹enému riziku daòových podvodù právì v oblasti obchodování se zlatem bude mo¾né klást na subjekty se zlatem obchodující vy¹¹í nároky stran posouzení otázky, zda vìdìly nebo mohly vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty. Toto posouzení bude v¾dy vìcí individuálního posouzení správce danì, který musí v ka¾dém pøípadì prokázat okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o takový pøípad. Obecnì lze øíci, ¾e vy¹¹í nároky bude mo¾no klást na subjekty na trhu zavedené a s touto v Èeské republice objektivnì existující problematikou podvodù na dani z pøidané hodnoty prokazatelnì seznámené. Jak ji¾ bylo vý¹e popsáno, v pøedmìtném pøípadì ¾alovaný okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o daòový podvod, o kterém stì¾ovatelka pøinejmen¹ím vìdìt mohla, bezpochyby prokázal. Zohlednil pøitom právì dlouholeté výsadní postavení stì¾ovatelky na trhu se zlatem a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí. V této souvislosti je nepøípadný argument stì¾ovatelky, ¾e ve zdaòovacích obdobích prosinec 2004, leden a¾ únor 2005 a duben 2005 správce danì ve vztahu k jinému daòovému subjektu (DAPEX), jeho¾ jednatel-pan Zikmund-dodával zlato i stì¾ovatelce prostøednictvím jiné své spoleènosti, nároky na odpoèet DPH uznal. Posuzování nároku na odpoèet DPH je zejména otázkou skutkovou, pøièem¾ ka¾dé daòové øízení vychází z jiných dùkazù a jiných skutkových zji¹tìní. Není tedy vylouèeno, aby ve vztahu k jednomu zdaòovacímu období byl daòovému subjektu nárok na odpoèet danì uznán a v jiném období, napø. pro absenci relevantních dùkazù, odepøen. Uvedené tvrzení proto nijak s ohledem na dal¹í provedené dùkazy zalo¾ené ve spise bezpeènì nedokládá, ¾e pan Zikmund a jeho spoleènosti byly bezproblémovými dodavateli. Tomu nenasvìdèují ani skuteènosti známé Nejvy¹¹ímu správnímu soudu z jeho vlastní úøední èinnosti (zejm. ve vìci øe¹ené pod sp. zn. 9 Afs 111/2009), a sice ¾e spoleènosti tohoto podnikatele prokazatelnì neplnily zákonem stanovené daòové povinnosti a sám pan Zikmund ji¾ byl za daòové podvody (nikoliv v¹ak v oblasti obchodování se zlatem) odsouzen k trestu odnìtí svobody.
[70] Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s hodnocením dùkazních prostøedkù i ve vztahu k dodavateli KUKY. Za tuto spoleènost jednal pan Rudolf Sedláèek, v jeho¾ zastoupení je KUKY nekontaktní osobou, stejnì tak není kontaktní pan Sedláèek (viz vý¹e bod [43]). K zastupování spoleènosti KUKY v plném rozsahu pan Sedláèek zmocnil pana P. T., obèana Ukrajiny, který zlato za tuto spoleènost pøedával (srov. výpovìï svìdkynì V. ze dne 18. 12. 2003, protokol è. j. 245049/03/001932/7644). Stì¾ovatelka pøedlo¾ila plnou moc udìlenou panu T. jednatelem KUKY panem Sedláèkem, s tím, ¾e byla vystavena na ¾ádost stì¾ovatelky dne 29. 8. 2003. Nelze tedy pominout, ¾e stì¾ovatelka iniciovala vznik listiny zasahující do interních zále¾itostí jiného subjektu, a to v dobì, kdy do¹lo ke zmìnì jednatele spoleènosti KUKY na pana Sedláèka, zapojením cizího státního pøíslu¹níka bez øádných povolení k pobytu v ÈR. Vzhledem k tomu, ¾e zastupování spoleènosti KUKY panem T. se týkalo toliko obchodní spolupráce se stì¾ovatelkou, a nikoliv èinnosti spoleènosti KUKY jako takové, hodnotí soud ve shodì s ¾alovaným toto zastoupení jako úèelové; tento vztah rovnì¾ podporuje závìry o tom, ¾e stì¾ovatelka nemohla být pouze nevìdoucím odbìratelem. V této souvislosti pova¾uje soud za vhodné uvést, ¾e není ani zøejmé, komu patøí podpisy pøíjemce na výdajových pokladních dokladech deklarujících platby stì¾ovatelky dodavateli KUKY, kdy¾ se tyto podpisy od sebe na jednotlivých dokladech odli¹ují (srov. str. 8 napadeného rozhodnutí ¾alovaného).
[71] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e ze skutkového stavu zji¹tìného v daòovém øízení zøetelnì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka o podvodných jednáních na DPH vìdìla, pokraèování nebo alespoò vìdìt mohla a nepøedlo¾ila ¾ádný dùkaz, který by tento závìr zpochybnil. K tomuto závìru soud pøistoupil i s ohledem na dlouholeté obchodní zku¹enosti stì¾ovatelky a její dlouhodobé èinnosti ve zlatnictví a v obchodování se zlatem. Lze uzavøít, ¾e stì¾ovatelka v zájmu minimalizace podnikatelského rizika nepøijala dostateènì pøimìøená opatøení, aby problémovost svých obchodních partnerù vylouèila a aby vylouèila objektivní pochybnosti o zpùsobu realizace dodávek zlata od svých dodavatelù.
[72] Tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v pøedmìtné dobì nic nenasvìdèovalo probíhajícím podvodùm spojeným s pøedmìtnými dodávkami zlata, jako¾ i o tom, ¾e neznala dodavatele svých dodavatelù, èi ¾e mezi nimi a jí nebyla ¾ádná personální èi jiná vazba, nelze pøijmout. Stì¾ovatelka se pøed daòovými orgány i správními soudy sna¾í vytvoøit dojem, ¾e je pouhým obchodníkem se zlatem, nikoliv expertem na daòové podvody, a ¾e v pøípadì, ¾e k podvodùm skuteènì docházelo, je jen pouhou obìtí obchodù zatí¾ených podvodem na DPH. Okolnosti projednávaného pøípadu v¹ak jednoznaènì naznaèují, ¾e stì¾ovatelka dobrou víru osvìdèit nemù¾e. Neuplatní se proto základní ratio stì¾ovatelkou citované judikatury Soudního dvora-toti¾ ochrana subjektivních práv a legitimního oèekávání daòových subjektù, které si nejsou a nemohou být vìdomy daòového podvodu, a jednají s ve¹kerou rozumnou opatrností, aby se nestaly souèástí takového podvodu.
[73] Stì¾ovatelka se pøitom fatálnì mýlí, pokud uvádí, ¾e daòové orgány jí mìly na podezøení z daòových podvodù upozornit, a to dokonce kvalifikovanì. Taková povinnost daòovým orgánùm nevyplývá ze ¾ádného právního pøedpisu a hrozba obchodního styku se subjekty, které si øádnì neplní své daòové èi jiné povinnosti je souèástí onoho podnikatelského rizika ka¾dého jednotlivého podnikatele. To je i samotnou podstatou a smyslem ji¾ citované evropské judikatury, s ní¾ se opakovanì ztoto¾òuje zdej¹í i Ústavní soud (viz jeho usnesení cit. v bodì [48] shora); vzhledem k tomu, ¾e nelze vylouèit podvodné úmysly nìkterých obchodních partnerù, a souèasnì je v zájmu (vnitøního) trhu, aby k obchodùm docházelo, bude nárok osoby, který se stal bez svého zavinìní souèástí podvodného øetìzce, na odpoèet DPH uznán i pøes tuto skuteènost, pokud takováto osoba nevìdìla nebo nemohla vìdìt, ¾e dotyèné plnìní bylo souèástí daòového úniku spáchaného dodavatelem nebo ¾e jiné plnìní, které je souèástí dodavatelského øetìzce a pøedchází dodání uskuteènìnému uvedenou osobou povinnou k dani, nebo po nìm následuje, bylo provázeno daòovým únikem (viz v bodì [47] cit. rozsudky Optigen a dal¹í, body 52 a 55, Kittel a Recolta Recycling, body 45, 46 a 60, resp. Mahagében, bod 47). V této souvislosti se jeví, ¾e stì¾ovatelce, aè na tuto judikaturu neustále a ve v¹ech svých øízeních opakovanì odkazuje, uvedený smysl uniká, anebo uvedené závìry namítá zcela úèelovì.
[74] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti tvrdí, ¾e pokud mìstský soud na jedné stranì uvádí, ¾e nevìnovala dostateènou pozornost interním kontrolním mechanismùm, které by mohly pøípadný podvod na DPH odhalit, na stranì druhé neuvádí ani, které¾e konkrétní mechanismy mìla k tomuto úèelu pou¾ít. Na svou obranu stì¾ovatelka uvádí, ¾e nikdy nebyla obvinìna z úèasti na jakémkoliv podvodu a v rozhodné dobì mìla s panem Zikmundem dobré obchodní zku¹enosti, díky kterým nemìla dùvod dovozovat jeho podvodné úmysly. V daòových øízeních je zpochybòována pouze skuteènost, zda byly pøíslu¹né dodávky provedeny deklarovanými dodavateli. K tomu stì¾ovatelka údajnì vyu¾ila rozsáhlých a spolehlivých interních kontrol (vá¾ení zlata, zji¹»ování jeho ryzosti, evidence na skladu, atd.). Poznamenává, ¾e ¾ádnému z dodavatelù nebyl nikdy ¾ádný podvod na DPH prokázán, nicménì uvádí i to, ¾e nedisponuje pravomocemi správce danì k zji¹»ování dodavatelù svých dodavatelù èi podobných okolností. I pøesto je po ní ¾alovaným i mìstským soudem vy¾adováno, aby blí¾e nespecifikovanými interními kontrolními mechanismy údajné podvody na DPH odhalovala. Mìstskému soudu stì¾ovatelka vytýká, ¾e pokud dospìl k závìru, ¾e mohla o podvodech na DPH vìdìt, mìl alespoò hypoteticky z dùvodu pøesvìdèivosti svého rozhodnutí uvést té¾, jakým zpùsobem to mìla zjistit. Místo toho v¹ak pouze pau¹álnì prohlásil, ¾e o podvodu vìdìt mìla.
[75] Soud konstatuje, ¾e mìstský soud nebyl povinen uvést, které konkrétní interní mechanismy mìla stì¾ovatelka provést k tomu, aby pøede¹la pøípadné úèasti na podvodném jednání jiných subjektù, které si navíc sama vybrala za své obchodní partnery. Soud opìtovnì upozoròuje na naprosto podezøelé okolnosti, které transakce provádìné stì¾ovatelkou provázely. Nebylo tøeba ¾ádných sofistikovaných mechanismù kontroly, aby stì¾ovatelka za shora uvedených okolností (zpùsob formování obchodního øetìzce, neustálé zmìny dodavatelù a subdodavatelù v souvislosti s ru¹ením jejich registrací na DPH, okolnosti prùbìhu dodávek-bez písemné smlouvy, na základì ústní objednávky, èetné placení za dodávky v hotovosti, nákup zlata a jeho opìtovný prodej je¹tì tého¾ dne, zjevný amatérismus jednotlivých dodavatelù stì¾ovatelky) dovodila, ¾e nìco na jejích transakcích se zlatem není v poøádku. Není pøedstavitelné, aby obdobné jednání pøi obchodech takového rozsahu a hodnoty u kontrahujících stran nevzbuzovalo obavy vzhledem k shora popsaným obchodùm.
[76] Soud tedy neshledal, ¾e by skutková zji¹tìní ¾alovaného ve vztahu k subjektivní stránce jednání stì¾ovatelky-její vìdomosti o mo¾ném podvodu na DPH-byla nedostateèná. Rovnì¾ hodnocení této námitky mìstským soudem má odraz ve zji¹tìném skutkovém stavu a je dostateèné. Tato námitka je proto nedùvodná.
[77] Nejvy¹¹í správní soud proto ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl jako nedùvodnou.
[78] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly.