Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-vinculante-dgt-v2016-15-26-06-2015-1422881
Timestamp: 2018-03-18 06:10:05
Document Index: 232492195

Matched Legal Cases: ['Artículo 11', 'Artículo 9', 'artículo 4', 'artículo 9', 'artículo 2', 'artículo 9', 'artículo 4', 'artículo 9', 'artículo 2', 'artículo 4', 'artículo 13', 'artículo 31', 'artículo 17', 'artículo 31', 'artículo 11', 'artículo 24', 'artículo 13', 'artículo 11', 'artículo 13', 'artículo 120', 'artículo 129', 'artículo 14']

Resolución Vinculante de DGT, V2016-15, 26-06-2015 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2016-15 de 26 de Junio de 2015
Órden: Administrativo Fecha: 15/01/2015 Tribunal: Tsj Madrid Ponente: Ornosa Fernandez, Maria Rosario Num. Sentencia: 35/2015 Num. Recurso: 1527/2012
Núm. Resolución: V0801-15
Núm. Resolución: V1134-16
Núm. Resolución: V2016-15
CDI Hispano-Estadounidense, Artículo 11; LIRPF, Artículo 9; TRLIRNR, Art. 13.f).2º.
1º.- Aclarar si el artículo 4 del Convenio Hispano-Americano, confirma la residencia fiscal en EE.UU..
2º.- Solicita información sobre cómo el consultante puede recuperar el IRPF retenido por la Hacienda española en 2014.
3º.- Aclarar si el consultante tiene que pagar en EE.UU. o en España, los impuestos sobre los intereses generados por sus cuentas abiertas en los bancos españoles.
4º.- Aclarar si el consultante tiene que pagar en EE.UU. o en España, los impuestos sobre los intereses generados por una cuenta abierta en un banco alemán.
5º.- Aclarar si la mujer del consultante, que se encuentra desplazada con él a EE.UU., y que no tiene ninguna renta en EE.UU., puede recuperar las retenciones de sus cuentas bancarias que tiene en España, dado que también pasa a ser residente fiscal de EE.UU..
6º.- Aclarar si la contestación a estas preguntas tiene carácter vinculante.
El consultante es funcionario del Estado español (profesor titular). Actualmente se encuentra en una excedencia de investigación de dos años, habiendo sido contratado por una universidad española, para desarrollar su trabajo en EE.UU., entre septiembre de 2013 y septiembre de 2015. En 2014, el consultante recibió la mayor parte de sus ingresos a través de un banco español, y una pequeña parte la recibió a través de un banco de EE.UU.. El consultante tiene una vivienda permanente en alquiler a su disposición sólo en EE.UU., y pasó 360 días en dicho Estado en 2014. Por el contrario, en 2013 el consultante presentó IRPF en España por el total de su remuneración, mientras que en EE.UU tributó sólo por las rentas obtenidas allí como no residente fiscal en dicho Estado.
En 2014 la empresa española le ha retenido por el concepto de IRPF. El consultante tiene cuentas de ahorro abiertas en bancos de España, Alemania y EE.UU.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.".
En España se determina la residencia de los contribuyentes por períodos impositivos completos, coincidiendo el período impositivo con el año civil, esto es, de 1 de enero a 31 de diciembre de cada año, sin la posibilidad de fraccionamiento del período impositivo por cambio de residencia.
En la medida en que se dé cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 9.1 de la LIRPF, éste será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF, y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
En primer lugar, respecto al criterio de la permanencia, según el escrito de consulta, el consultante pasó 360 días en el territorio de EE.UU., en 2014. No obstante lo anterior, para determinar el período de permanencia en España se computarían las ausencias temporales, y por tanto, podría cumplirse este primer criterio, salvo que el consultante pueda acreditar su residencia fiscal en EE.UU..
Por otro lado, en cuanto al resto de criterios del artículo 9 de la LIRPF, según el escrito de consulta, su mujer se encuentra desplazada con él en EE.UU. Además, según dicho escrito, el consultante desarrolla su labor de investigación en EE.UU., aunque sea una universidad española la que le contrata y le paga la mayor parte de sus ingresos a través de un banco español.
Respecto al núcleo de intereses económico, de los datos extraídos del escrito de consulta no se puede determinar con exactitud en qué Estado se encuentra éste.
No obstante, si, en aplicación de alguno de los criterios señalados, el consultante resultase ser residente fiscal en España y al mismo tiempo pudiera ser considerado residente fiscal en Estados Unidos, de acuerdo con su legislación interna, se produciría un conflicto de residencia entre los dos Estados. Este conflicto se resuelve por el apartado 2 del artículo 4 del Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, de 22 de febrero de 1990 (BOE de 22 diciembre de 1990), que se expresa en los siguientes términos:
Para poder aplicar el Convenio Hispano-Estadounidense, el consultante deberá acreditar su residencia fiscal en Estados Unidos mediante el oportuno certificado de residencia en el sentido del Convenio, expedido por la autoridad fiscal competente de dicho Estado.
Asimismo, tal como se expresa en el escrito de la consulta, el consultante tiene una vivienda permanente en alquiler a su disposición sólo en EE.UU.
En caso de que, conforme a lo establecido en los párrafos anteriores, el consultante no tenga la consideración de residente fiscal en España será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) por los rendimientos de fuente española que pudiera obtener.
Por tanto, teniendo en cuenta la información extraída del escrito de consulta, esta consulta se va a resolver partiendo de la premisa de que el consultante no reside fiscalmente en España en 2014.
Respecto a la residencia fiscal del cónyuge del consultante, debe realizarse el mismo análisis para concluir si se cumple, en su caso, alguno de los criterios establecido en el artículo 9 de la LIRPF. En su caso ésta será considerada contribuyente del IRPF, y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
No obstante, si, en aplicación de alguno de los criterios señalados, el cónyuge del consultante resultase ser residente fiscal en España y al mismo tiempo pudiera ser considerada residente fiscal en Estados Unidos, de acuerdo con su legislación interna, se produciría un conflicto de residencia entre los dos Estados. Este conflicto se resuelve por el apartado 2 del artículo 4 del Convenio tal como ya se ha explicado con anterioridad.
Teniendo en cuenta la información del escrito de consulta, dado que se expresa que su mujer se encuentra desplazada con él en EE.UU., pasando a ser residente fiscal en dicho Estado, esta consulta se va a resolver como si ésta fuese no residente fiscal en España en 2014.
Partiendo de que el consultante y su cónyuge no conservan su residencia fiscal en España durante 2014, dichas personas serían consideradas contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en adelante, IRNR), y tributarían por este Impuesto, sólo por las rentas de fuente española que pudieran obtener.
En la consulta se plantean diversas cuestiones en relación a la tributación de los rendimientos derivados del trabajo de investigación desempeñado por el consultante en EE.UU., así como en relación a la tributación de los intereses derivados de cuentas bancarias abiertas en Alemania y en España por éste. Asimismo se pregunta sobre el procedimiento para recuperar las retenciones de las cuentas bancarias en España que tiene abiertas su cónyuge.
-Rendimientos del trabajo de investigación
Respecto a la tributación de los rendimientos que perciba el consultante procedentes de su actividad como investigador en EE.UU., el artículo 13.1.c) 1º del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, BOE del 12 de marzo de 2004, establece:
Las retribuciones satisfechas por la universidad española derivan directa o indirectamente de una actividad personal desarrollada en el extranjero, por lo que no estarán sujetas a tributación en España.
En este caso, respecto a las rentas no sujetas al IRNR, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.4.a) del TRLIRNR, no procederá, por parte del pagador, la práctica de retención o ingreso a cuenta respecto de dichos rendimientos, y por tanto, la universidad española pagadora de dichas rentas no estará obligada a la cumplimentación del modelo 216 de declaración trimestral de retenciones e ingresos a cuenta. Pero en este caso, tal como indica el artículo 17.5 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante RIRNR, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio (BOE de 5 de agosto de 2004), se deberá tener en cuenta a los trabajadores a los que no se les ha practicado retención respecto de las rentas percibidas por no estar sujetas en España, a los efectos de la obligación de presentar un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta, como establece el artículo 31.5 del TRLIRNR.
El Modelo en que debe realizarse el resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta es el Modelo 296 y deberá presentarse en el lugar y plazo establecidos en la normativa reguladora del mismo. La regulación de dicho Modelo se recoge en la Orden EHA/3290/2008, de 6 de noviembre (BOE de 17 de noviembre), en la Orden HAP/2725/2012, de 19 de diciembre (BOE de 21 de diciembre de 2012), y en la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre (BOE de 26 de noviembre de 2013).
En cuanto al consultante, no tiene que presentar respecto a los ingresos percibidos, el modelo de autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de no Residentes por las rentas obtenidas en España sin mediación de establecimiento permanente (modelo 210), tal como se regula en la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre (BOE de 23 de diciembre).
A la vista de las consideraciones anteriores, la empresa que le abona sus honorarios le está aplicando una retención improcedente por el concepto de IRPF, por lo que el consultante debería solicitar su devolución en España.
-Intereses de cuentas bancarias
El artículo 11 del Convenio Hispano-Estadounidense establece lo siguiente, en cuanto a la imposición de los intereses se refiere:
R>"1. Los intereses procedentes de un Estado contratante y obtenidos por un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. Sin embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los intereses es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del 10 por 100 del importe bruto de los intereses.".
Teniendo en cuenta que se parte de la premisa de que tanto el consultante como su cónyuge son residentes fiscales en EE.UU., de acuerdo con dicho precepto, tanto España como EE.UU. podrían someter a imposición los intereses recibidos procedentes de sus cuentas abiertas en España. No obstante, en el caso de España, el impuesto exigido no podrá exceder del 10 por ciento del importe bruto de dichos intereses.
En caso de que exista doble imposición, será EE.UU., por ser éste el Estado donde residen fiscalmente el consultante y su cónyuge, quien deberá eliminar la doble imposición, de acuerdo con lo establecido en el artículo 24 del Convenio Hispano-Estadounidense.
Dado que de acuerdo con el Convenio, España tiene potestad para someter a imposición dichas rentas, el artículo 13.1.f.2º del TRLIRNR establece:
De acuerdo con lo anterior, la percepción de intereses derivados de cuentas abiertas en entidades bancarias españolas, tanto por parte del consultante como por parte de su cónyuge, se consideraría renta obtenida en territorio español, estando sujeta a tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), con el límite del 10 por ciento señalado en el artículo 11 del referido Convenio.
En caso de que las entidades bancarias españolas le hubieran practicado al cónyuge del consultante, una retención improcedente, en concepto de IRPF, ésta debería solicitar su devolución en España.
Por último, respecto a la tributación de los intereses derivados una cuenta abierta por el consultante en un banco alemán, dado que son intereses que no son satisfechas por entidades bancarias residentes en España, no se consideran rentas obtenidas en territorio español de acuerdo con lo establecido en el artículo 13.1.f.2º del TRLIRNR, y por tanto se consideran que son rentas no sujetas al IRNR en España.
III) PROCEDIMIENTO RECUPERACIÓN DEL IRPF RETENIDO EN ESPAÑA TANTO EN EL CASO DEL CONSULTANTE COMO DE SU CÓNYUGE
A este respecto, el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece:
Por su parte el artículo 129 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, relativo a las Especialidades en el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas establece:
f) En el supuesto de que la resolución estimatoria fuera recurrida por el retenedor, por el obligado tributario que efectuó y repercutió el ingreso a cuenta o que realizó la repercusión, aquella no será ejecutiva en tanto no adquiera firmeza.".
Por último, el artículo 14 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27/05/2005), relativo a los legitimados para instar el procedimiento de devolución y beneficiarios del derecho a la devolución, establece: