Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/ust/margenbesteuerung-bei-ferienwohnungen-3126309
Timestamp: 2019-10-14 19:06:36
Document Index: 186100070

Matched Legal Cases: ['Art. 267', 'EuG', '§ 12', '§ 25', '§ 3', '§ 25', 'EuG', 'EuG', 'Art. 26', 'Art. 26', 'EuG', 'EuG', '§ 25', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 12', 'EuG', 'EuG', '§ 25', '§ 12', '§ 12', '§ 12', 'EuG', 'EuG', 'EuG']

Mar­gen­be­steue­rung bei Feri­en­woh­nun­gen – und der Umsatz­steu­er­satz | Rechtslupe
Der Bun­des­fi­nanz­hof zwei­felt am Aus­schluss des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes bei der Über­las­sung von Feri­en­woh­nun­gen im Rah­men der sog. Mar­gen­be­steue­rung. Er hat daher gemäß Art. 267 AEUV ein ent­spre­chen­des Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chen an den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on gerich­tet.
Kon­kret soll der Uni­ons­ge­richts­hof ent­schei­den, ob er an sei­ner Recht­spre­chung fest­hält, nach der die Über­las­sung von Feri­en­woh­nun­gen durch im eige­nen Namen ‑und nicht als Ver­mitt­ler- han­deln­de Rei­se­bü­ros der sog. Mar­gen­be­steue­rung unter­liegt und ob beja­hen­den­falls die Berech­ti­gung besteht, die Mar­ge dann mit dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz für die Beher­ber­gung in Feri­en­un­ter­künf­ten zu ver­steu­ern:
Unter­liegt eine Leis­tung, die im Wesent­li­chen in der Über­las­sung einer Feri­en­woh­nung besteht und bei der zusätz­li­che Leis­tungs­ele­men­te nur als Neben- zur Haupt­leis­tung anzu­se­hen sind, ent­spre­chend dem EuGH-Urteil Van Gin­kel 1 der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros nach Arti­kel 306 MwSt­Sys­tRL?
Bei Beja­hung der Fra­ge zu 1.: Kann die­se Leis­tung neben der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros nach Arti­kel 306 MwSt­Sys­tRL zusätz­lich auch der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung für die Beher­ber­gung von Feri­en­un­ter­künf­ten im Sin­ne von Arti­kel 98 Absatz 2 MwSt­SyS­tRL in Ver­bin­dung mit Anhang – III Num­mer 12 unter­lie­gen?
Nach Arti­kel 98 Absatz 1 MwSt­Sys­tRL kön­nen die Mit­glied­staa­ten einen oder zwei ermä­ßig­te Steu­er­sät­ze anwen­den. Die ermä­ßig­ten Steu­er­sät­ze sind gemäß Arti­kel 98 Absatz 2 Unter­ab­schnitt 1 MwSt­Sys­tRL nur auf die Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den und die Dienst­leis­tun­gen der in Anhang – III genann­ten Kate­go­ri­en anwend­bar.
Nach § 12 Absatz 2 Num­mer 11 UStG ermä­ßigt sich die Steu­er auf sie­ben Pro­zent für die fol­gen­den Umsät­ze: "die Ver­mie­tung von Wohn- und Schlaf­räu­men, die ein Unter­neh­mer zur kurz­fris­ti­gen Beher­ber­gung von Frem­den bereit­hält, sowie die kurz­fris­ti­ge Ver­mie­tung von Cam­ping­flä­chen. Satz 1 gilt nicht für Leis­tun­gen, die nicht unmit­tel­bar der Ver­mie­tung die­nen, auch wenn die­se Leis­tun­gen mit dem Ent­gelt für die Ver­mie­tung abge­gol­ten sind."
§ 25 Absatz 1 UStG ord­net zur Besteue­rung von Rei­se­leis­tun­gen an: "Die nach­fol­gen­den Vor­schrif­ten gel­ten für Rei­se­leis­tun­gen eines Unter­neh­mers, die nicht für das Unter­neh­men des Leis­tungs­emp­fän­gers bestimmt sind, soweit der Unter­neh­mer dabei gegen­über dem Leis­tungs­emp­fän­ger im eige­nen Namen auf­tritt und Rei­se­vor­leis­tun­gen in Anspruch nimmt. Die Leis­tung des Unter­neh­mers ist als sons­ti­ge Leis­tung anzu­se­hen. Erbringt der Unter­neh­mer an einen Leis­tungs­emp­fän­ger im Rah­men einer Rei­se meh­re­re Leis­tun­gen die­ser Art, so gel­ten sie als eine ein­heit­li­che sons­ti­ge Leis­tung. Der Ort der sons­ti­gen Leis­tung bestimmt sich nach § 3a Abs.01. Rei­se­vor­leis­tun­gen sind Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen Drit­ter, die den Rei­sen­den unmit­tel­bar zugu­te kom­men."
§ 25 Absatz 3 UStG regelt: "Die sons­ti­ge Leis­tung bemisst sich nach dem Unter­schied zwi­schen dem Betrag, den der Leis­tungs­emp­fän­ger auf­wen­det, um die Leis­tung zu erhal­ten, und dem Betrag, den der Unter­neh­mer für die Rei­se­vor­leis­tun­gen auf­wen­det. Die Umsatz­steu­er gehört nicht zur Bemes­sungs­grund­la­ge. Der Unter­neh­mer kann die Bemes­sungs­grund­la­ge statt für jede ein­zel­ne Leis­tung ent­we­der für Grup­pen von Leis­tun­gen oder für die gesam­ten inner­halb des Besteue­rungs­zeit­raums erbrach­ten Leis­tun­gen ermit­teln."
Der EuGH hat im Urteil Van Gin­kel 2 ent­schie­den, dass Leis­tun­gen eines Rei­se­ver­an­stal­ters, die nur die Unter­kunft und nicht die Beför­de­rung des Rei­sen­den umfas­sen, nicht vom Anwen­dungs­be­reich des Arti­kel 26 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG aus­ge­schlos­sen sind, da es sonst zu einer kom­ple­xen steu­er­li­chen Rege­lung füh­ren wür­de, nach der es dar­auf ankä­me, wel­che Bestand­tei­le die dem Rei­sen­den ange­bo­te­nen Leis­tun­gen umfass­ten. Gegen die Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung spre­che nicht, dass ein Rei­se­ver­an­stal­ter einem Rei­sen­den nur eine Feri­en­woh­nung zur Ver­fü­gung stel­le. Die vom Rei­se­ver­an­stal­ter erbrach­te Leis­tung kön­ne selbst dann mehr als eine Leis­tung umfas­sen, wenn nur Unter­kunft gewährt wer­de, da auch dann neben die Ver­mie­tung der Woh­nung noch Leis­tun­gen wie die Unter­rich­tung und Bera­tung tre­ten, durch die der Rei­se­ver­an­stal­ter für Feri­en- und Woh­nungs­bu­chun­gen eine gro­ße Aus­wahl anbie­tet.
Der EuGH hat in der Fol­ge­zeit an die­ser Recht­spre­chung fest­ge­hal­ten. So hat er im Urteil Miner­va-Kul­tur­rei­sen vom 09.12 2010 – C‑31/​10 3 prä­zi­siert, dass sich aus dem Urteil Van Gin­kel 2 ergibt, "dass der Gerichts­hof nicht ent­schie­den hat, dass jede von einem Rei­se­bü­ro erbrach­te Leis­tung ohne einen Zusam­men­hang mit einer Rei­se unter die Son­der­re­ge­lung des Art. 26 der Sechs­ten Richt­li­nie fällt, son­dern, dass die Unter­brin­gungs­leis­tung eines Rei­se­bü­ros in den Anwen­dungs­be­reich die­ser Bestim­mung fällt, auch wenn die­se Leis­tung nur die Unter­brin­gung und nicht die Beför­de­rung umfasst." Damit ergibt sich aus dem Urteil Van Gin­kel 2 auch, "dass eine Leis­tung, wenn sie nicht mit Rei­se­leis­tun­gen, ins­be­son­de­re der Beför­de­rung und der Unter­brin­gung, ver­bun­den ist, nicht in den Anwen­dungs­be­reich von Art. 26 der Sechs­ten Richt­li­nie fällt" 4.
m Streit­jahr ist uni­ons­recht­lich Arti­kel 306 MwSt­Sys­tRL ohne inhalt­li­che Ände­rung an die Stel­le von Arti­kel 26 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG getre­ten. Damit unter­lie­gen die Leis­tun­gen der Klä­ge­rin nach Maß­ga­be der EuGH-Recht­spre­chung uni­ons­recht­lich der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros.
Eben­so ist es nach dem natio­na­len Recht. Der Bun­des­fi­nanz­hof (BFH) ist bis­lang der Recht­spre­chung des EuGH bei der Anwen­dung von § 25 UStG gefolgt 5.
Die Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung ist auf­grund neue­rer EuGH-Recht­spre­chung zur Haupt- und Neben­leis­tung gleich­wohl frag­lich.
Unter Berück­sich­ti­gung neue­rer EuGH-Recht­spre­chung hat der Bun­des­fi­nanz­hof nun­mehr Zwei­fel, ob die Recht­spre­chung des EuGH tat­säch­lich wei­ter­hin dahin­ge­hend ver­stan­den wer­den soll, dass die blo­ße Ver­mie­tung einer Feri­en­woh­nung, bei der "wei­te­re Leis­tun­gen" wie die Unter­rich­tung und Bera­tung hin­sicht­lich einer gro­ßen Aus­wahl an Feri­en­woh­nun­gen hin­zu­tritt 6, die Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros hin­rei­chend recht­fer­tigt.
Denn zu beach­ten ist auch, dass es sich bei der­ar­ti­gen Leis­tun­gen nur um eine Pro­dukt­be­ra­tung durch den leis­ten­den Unter­neh­mer han­delt. So ist es eben­so zum Bei­spiel beim Ver­kauf und der Lie­fe­rung eines Per­so­nen­kraft­wa­gens (nach einer Aus­wahl aus einem grö­ße­ren Ange­bot) oder bei der Bera­tung im Rah­men einer Kre­dit­ver­mitt­lung. Dabei han­delt es sich jeweils nur um eine Neben­leis­tung, die nur ergän­zend zur Haupt­leis­tung hin­zu­tritt 7.
Der EuGH hat noch nicht ent­schie­den, ob die­se neue­re Recht­spre­chung zu Haupt- und Neben­leis­tung die Annah­me recht­fer­tigt, dass zusätz­li­che Leis­tun­gen, die nur als Neben­leis­tung zur Über­las­sung von Feri­en­woh­nun­gen hin­zu­tre­ten, aus­rei­chen, um die Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros zu recht­fer­ti­gen.
Der Bun­des­fi­nanz­hof geht dabei davon aus, dass der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros ein zu gro­ßer Anwen­dungs­be­reich zukommt, wenn es sich bei der wei­te­ren Leis­tung, die die Anwen­dung der Son­der­re­ge­lung recht­fer­ti­gen soll, um eine blo­ße Neben­leis­tung han­delt. Auch hier­durch kommt es zu einer kom­ple­xen Rege­lung, wie zum Bei­spiel die zwei­te Vor­la­ge­fra­ge zeigt.
Die Über­las­sung einer Feri­en­woh­nung unter­liegt für sich betrach­tet der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat kei­ne Zwei­fel, dass es sich uni­ons­recht­lich um eine "Beher­ber­gung in Feri­en­un­ter­künf­ten" im Sin­ne von Anhang – III Num­mer 12 zur MwSt­Sys­tRL han­delt.
Dabei steht der Anwen­dung der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung aus Sicht des Bun­des­fi­nanz­hofs nicht ent­ge­gen, wenn neben die Ver­mie­tung der Woh­nung noch Leis­tun­gen wie die Unter­rich­tung und Bera­tung tre­ten, durch die das Rei­se­bü­ro für Feri­en- und Woh­nungs­bu­chun­gen eine gro­ße Aus­wahl anbie­tet 6. Denn hier­bei han­delt es sich ‑wie bei zum Bei­spiel einer sons­ti­gen Pro­dukt­be­ra­tung durch den leis­ten­den Unter­neh­mer beim Ver­kauf eines Per­so­nen­kraft­wa­gens- nur um eine Neben­leis­tung zur Haupt­leis­tung.
Eben­so ist es im natio­na­len Recht. Die Finanz­ver­wal­tung wen­det die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nach § 12 Absatz 2 Num­mer 11 UStG auch auf die Beher­ber­gung in Feri­en­woh­nun­gen an 8. Es kommt für die Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung nicht dar­auf an, ob es sich um eine Feri­en­woh­nung han­delt. Der Unter­neh­mer ist daher auch zur Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung berech­tigt, wenn er eine von ihm ange­mie­te­te Feri­en­woh­nung zur Beher­ber­gung ver­wen­det. Die Grund­sät­ze zur Bestim­mung von Haupt- und Neben­leis­tung sind auch im natio­na­len Recht zu beach­ten.
Der EuGH hat sich, soweit für den Bun­des­fi­nanz­hof ersicht­lich, noch nie mit der Fra­ge beschäf­tigt, ob auf eine Leis­tung, die der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros unter­liegt, der ermä­ßig­te Steu­er­satz anzu­wen­den sein kann.
Der Bun­des­fi­nanz­hof hält die Anwen­dung einer Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung auf die der Son­der­re­ge­lung für Rei­se­bü­ros unter­lie­gen­den Umsät­ze für mög­lich, aber auch für zwei­fel­haft, so dass die­se Fra­ge zur Aus­le­gung des Uni­ons­rechts durch den EuGH zu beant­wor­ten ist.
Für eine kom­bi­nier­te Anwen­dung von Son­der­re­ge­lung und Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung spricht, für den jewei­li­gen Umsatz eines Rei­se­bü­ros zu prü­fen, ob nach dem Leis­tungs­ge­gen­stand die­ses Umsat­zes zugleich auch die Vor­aus­set­zun­gen einer Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung erfüllt sind.
Unter­liegt eine Ver­mie­tung im Inland dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz mit voll­stän­di­gem Vor­steu­er­ab­zug, muss dies aus Grün­den der Gleich­be­hand­lung auch für die Mar­gen­be­steue­rung ohne Vor­steu­er­ab­zug gel­ten.
Gegen eine kom­bi­nier­te Anwen­dung von Son­der­re­ge­lung und Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung spricht indes, dass die "Umsät­ze von Rei­se­bü­ros" im Sin­ne von Arti­kel 306 MwSt­Sys­tRL als sol­che zu betrach­ten und bereits in die­ser Eigen­schaft von der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung aus­ge­schlos­sen sind, da sie als sol­che nicht eigens im Anhang – III zur Richt­li­nie auf­ge­führt sind. Denn die Anwen­dung der Pau­schal­re­ge­lung ver­folgt ja auch einen Ver­ein­fa­chungs­zweck, der in einer Zusam­men­fas­sung der ein­zel­nen Leis­tungs­be­stand­tei­le zu einer Leis­tung besteht. Die­sem Ver­ein­fa­chungs­zweck lie­fe es zuwi­der, im Zusam­men­hang mit der Anwen­dung des Steu­er­sat­zes die ein­zel­nen Leis­tungs­be­stand­tei­le wie­der her­aus­zu­lö­sen und gege­be­nen­falls getrennt zu behan­deln.
Die uni­ons­recht­li­che Sicht­wei­se zu der auf­ge­wor­fe­nen Fra­ge ist auch für die Aus­le­gung und Anwen­dung des natio­na­len Rechts von Bedeu­tung. Der Bun­des­fi­nanz­hof legt das natio­na­le Recht in stän­di­ger Recht­spre­chung richt­li­ni­en­kon­form aus.
Bei­de Betrach­tungs­wei­sen zur auf­ge­wor­fe­nen Fra­ge kön­nen als mög­li­ches Ergeb­nis einer Aus­le­gung des natio­na­len Rechts ange­se­hen wer­den. So kann bei einer mate­ri­el­len Betrach­tungs­wei­se auf den Leis­tungs­in­halt der jewei­li­gen Rei­se­leis­tung im Sin­ne von § 25 UStG abge­stellt wer­den. Besteht die­ser in einer Beher­ber­gung im Sin­ne von § 12 Absatz 2 Num­mer 1 UStG, sind bei­de Vor­schrif­ten kumu­la­tiv anzu­wen­den.
Mög­lich ist aber auch eine Aus­le­gung ent­spre­chend einer for­mel­len Betrach­tungs­wei­se. Danach ist der ermä­ßig­te Steu­er­satz im Streit­fall nicht anzu­wen­den, da Rei­se­leis­tun­gen nicht im Kata­log der ermä­ßigt zu besteu­ern­den Umsät­ze des § 12 Absatz 2 UStG auf­ge­führt sind. Das Finanz­ge­richt hat sei­nem Urteil die­se for­mel­le Betrach­tungs­wei­se zugrun­de gelegt.
Ist die ers­te Vor­la­ge­fra­ge zu ver­nei­nen, hat die Klä­ge­rin nur die Ver­mie­tung von Feri­en­woh­nun­gen, die im Inland gele­gen sind, nicht aber auch die Ver­mie­tung von Feri­en­woh­nun­gen, die im Aus­land gele­gen sind, im Inland zu ver­steu­ern. Die Ver­mie­tung der im Inland gele­ge­nen Feri­en­woh­nun­gen unter­lä­ge zudem dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz, wobei die Klä­ge­rin aus der Anmie­tung zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt wäre. Hier­aus ergä­be sich eine nied­ri­ge­re als die der­zeit fest­ge­setz­te Steu­er.
Ist die zwei­te Vor­la­ge­fra­ge zu beja­hen, hat die Kla­ge über­wie­gend Erfolg. Eine Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung kommt dann nur inso­weit nicht in Betracht als die Leis­tung der Klä­ge­rin, wie bei einem Hotel auch die Gewäh­rung von Früh­stück umfasst, da dies nach § 12 Absatz 2 Num­mer 11 Satz 2 UStG vom Anwen­dungs­be­reich der Steu­er­satz­er­mä­ßi­gung aus­ge­schlos­sen ist 9. Der Teil der Dif­fe­renz im Sin­ne von Arti­kel 308 MwSt­Sys­tRL, der hier­auf ent­fällt, ist unab­hän­gig von der Vor­la­ge­fra­ge nach dem Regel­steu­er­satz zu ver­steu­ern.
Ist die ers­te Vor­la­ge­fra­ge zu beja­hen und die zwei­te Vor­la­ge­fra­ge zu ver­nei­nen, hat das Finanz­ge­richt die Kla­ge zu Recht abge­wie­sen.
Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 3. August 2017 – V R 60/​16
EU:C:1992:435[↩][↩][↩]
EU:C:2010:762, Rand­zif­fer 21 fol­gen­de[↩]
ver­glei­che im Übri­gen auch EuGH, Beschluss Star Coa­ches vom 01.03.2012 – C‑220/​11, EU:C:2012:120[↩]
BFH, Urteil vom 07.10.1999 – V R 79, 80/​98, Samm­lung der Ent­schei­dun­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs 190, 235, Bun­des­steu­er­blatt, Teil – II 2004, 308, Leit­satz 2[↩]
EuGH, Urteil Van Gin­kel, EU:C:1992:435, Rand­zif­fer 24[↩][↩]
EuGH, Urteil Lud­wig vom 21.06.2007 – C‑453/​05, EU:C:2007:369, Rand­zif­fer 19 zur Kre­dit­ver­mitt­lung[↩]
ver­glei­che Abschnitt 12.16 Absatz 3 Satz 3 des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses[↩]
BFH, Urteil vom 24.04.2013 – XI R 3/​11, Samm­lung der Ent­schei­dun­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs 242, 410, Bun­des­steu­er­blatt, Teil – II 2014, 86, Leit­satz 2[↩]
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