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Timestamp: 2020-08-14 13:59:29
Document Index: 130709331

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Sentencia Consejo de Estado 18930 de 2013
25000-23-27-000-2010-00115-01(18930)
CONTRIBUCION ESPECIAL DE LA LEY 142 DE 1994 - Base gravable. No incluye los rubros de las cuentas 5120 - Impuestos, contribuciones y tasas ni 5304 - Provisión para deudores, 5313 - Provisión para obligaciones fiscales, 5330 - Depreciación de propiedades, plantas y equipos y 5345 - Amortización de intangibles, por no ser gastos de funcionamiento asociados necesaria e inescindiblemente al servicio de energía regulado por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios
[…] según la posición sentada por esta Corporación en la doctrina judicial aludida y reiterada en fallo del 25 de abril pasado, en un asunto similar, se sostiene que no son gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación, los descritos en las cuentas 5304 provisión deudores, 5313 provisión para obligaciones fiscales, 5330 depreciación de propiedades, plantas y equipos y 5345 amortizaciones de intangibles, conforme lo dispone el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 y, por tanto, no deben ser incluidos en el cálculo de la base gravable de la contribución. Igual consideración merecen la cuenta 5120 - Impuestos, contribuciones y tasas, gasto que no tienen una relación necesaria e inescindible con el servicio público que presta la parte demandante, lo que implica que tal gasto no haga parte de la base gravable de la contribución en mención. De acuerdo con las anteriores consideraciones, los montos reportados por las cuentas mencionadas y que fueron adicionados por la Superintendencia a la base gravable, no debieron hacer parte de este cálculo, por lo que erró esa entidad al incluirlos en la liquidación de la contribución por el año fiscal 2009.
FUENTE FORMAL: LEY 142 DE 1994 - ARTICULO 85
NOTA DE RELATORIA: La síntesis del asunto es la siguiente: Emgesa S.A. E.S.P. pidió la nulidad de los actos administrativos por los que la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios determinó la contribución especial a su cargo, por el año 2009, por el servicio de energía eléctrica vigilado por esa entidad, en el sentido de incluir en la base gravable los montos reportados, entre otras, en las cuentas impuestos, contribuciones y tasas, provisión deudores, provisión para obligaciones fiscales, depreciación de propiedades, plantas y equipos y amortización de intangibles, al considerarlas gastos de funcionamiento. La Sala modificó la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el sentido de anular parcialmente los actos acusados, dado que la suma determinada por concepto de contribución especial no se desconoció en su valor total. Confirmó el fallo, en cuanto ordenó a la Superintendencia que le devolviera a la actora el valor que pagó en exceso por dicho concepto, más los intereses legales. Dijo la Sala que tales gastos no hacen parte de la base gravable de la contribución, dado que no tienen relación necesaria e inescindible con el servicio que presta Emgesa, de modo que no se pueden considerar como gastos de funcionamiento para efectos de liquidar el mencionado gravamen.
NOTA DE RELATORIA: Sobre la improcedencia de incluir en la base gravable de la contribución especial de la Ley 142 de 1994 los gastos de la cuenta impuestos, contribuciones y tasas se reitera la sentencia de la Sección Cuarta del 25 de abril de 2013, Exp. 18931, M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
GASTOS DE FUNCIONAMIENTO ASOCIADOS AL SERVICIO PUBLICO VIGILADO - Constituyen la base gravable de la contribución especial de la Ley 144 de 1992 / GASTOS DE FUNCIONAMIENTO PARA EFECTOS DE LA CONTRIBUCION ESPECIAL DE LA LEY 142 DE 1994 - Definición. Para la vigencia 2009 la estableció la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios en la Resolución 20091300021905 del 27 de julio de 2009, cuyo artículo 2 los definió como los señalados en la Resolución SSPD 20051300033635 de 28 de diciembre de 2005, acto que fue parcialmente anulado por el Consejo de Estado en sentencia del 23 de septiembre de 2010, dentro del expediente 16874, por violación del artículo 85.2 inciso 2 de la Ley 142 de 1994
[…] la Superintendencia estableció la definición de gastos de funcionamiento, en un acto administrativo de carácter general, con base en las atribuciones concedidas por la Ley 142 de 1994. […] En desarrollo de esta atribución, la Superintendencia expidió la Resolución No. 20091300021905 del 27 de julio de 2009 'por medio de la cual se establece la tarifa de la contribución especial para la vigencia 2009', en la parte resolutiva dijo: Artículo 2º. Gastos de funcionamiento. Se entiende por gastos de funcionamiento los descritos en el anexo 1 página 495 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios de la Resolución SSPD 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005. Los conceptos que se excluyen de la base de liquidación, anteriormente descrita, son: Artículo 3º. Conceptos no incluidos en la base de liquidación de la contribución. Para efectos de determinar el valor de la base de liquidación de la contribución para el año 2009 se excluirá, de los Gastos de Funcionamiento a diciembre 31 de 2008, los siguientes conceptos: Cuenta 5801 intereses, cuenta 5802 comisiones y cuenta 5803 ajustes por diferencia en cambio, así como el grupo 75 costos de producción. Si bien parece haber un equívoco en la referencia a la página 495 del Plan de Contabilidad para Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, se entiende, a partir de la aplicación de esta resolución que la Superintendencia hizo al liquidar la contribución a cargo del demandante, que se refiere a las cuentas de la Clase 5 - Gastos, con las únicas exclusiones mencionadas en su artículo 3º antes transcrito. Es decir, para el cálculo de la base gravable, incluye las cuentas de todos los grupos de esta clase, con excepción de la Cuenta 5801 intereses, cuenta 5802 comisiones y cuenta 5803 ajustes por diferencia en cambio, así como el Grupo 75 costos de producción. Esta definición de gastos de funcionamiento recoge la descripción hecha de esta Clase 5 - Gastos en el Plan de Contabilidad ya mencionado, y en particular lo contemplado en su inciso 6º de la siguiente manera: 5.2 Catálogo de Cuentas. A continuación se transcribe el catálogo de cuenta: (…) Clase 5 - GASTOS. DESCRIPCIÓN. (…) Para todos los efectos previstos en las Leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios a los que las mismas se refieren, corresponden a los contabilizados en las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 – Costos de producción, y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos que expida la autoridad competente en cada caso. No obstante, la legalidad de esta definición fue desestimada mediante decisión anulatoria de dicho inciso, en sentencia de la Sala del 23 de septiembre de 2010.
FUENTE FORMAL: LEY 142 DE 1994
CONTRIBUCIONES ESPECIALES DE LA LEY 142 DE 1994 - Finalidad. Recuperar los costos de la función de policía administrativa que ejerce la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios respecto de las entidades que vigila / CONTRIBUCION ESPECIAL DE LA LEY 142 DE 1994 - Base gravable y tarifa. Es máximo del 1 por ciento del valor de los gastos de funcionamiento del año inmediatamente anterior, asociados al servicio regulado o vigilado / CONTRIBUCION ESPECIAL DE LA LEY 142 DE 1994 - Elementos
La Ley 142 de 1994, Por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios … en su artículo 85 dispone un mecanismo de recuperación de los costos, que implica el ejercicio de esta función de policía administrativa. […] De acuerdo con la disposición en cita, la recuperación de costos se hace a través del recaudo de una contribución especial de las entidades vigiladas por el ente de regulación o de control, según el caso, y se liquida anualmente sobre la base de los gastos de funcionamiento del año inmediatamente anterior, asociados al servicio regulado y/o vigilado, a una tarifa máxima del 1%, que deberá ser pagada dentro del mes siguiente a la firmeza de la liquidación oficial. Describe por ende, el artículo 85 en mención, todos los elementos de este tributo, a que se refiere el artículo 338 de la Constitución Política, así: Sujeto activo: La Nación a través de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, en este caso; Sujeto Pasivo: Los prestadores de servicios públicos domiciliarios; Hecho generador: La realización de gastos de funcionamiento; Base gravable: El monto de los gastos de funcionamiento incurridos en el año anterior, asociados con el servicio vigilado; Período (vigencia): Año en curso; Tarifa: Máxima del 1%.
FUENTE FORMAL: CONSTITUCION POLITICA - ARTICULO 338 / LEY 142 DE 1994 - ARTICULO 85
SENTENCIAS DE NULIDAD DE ACTOS ADMINISTRATIVOS DE CARÁCTER GENERAL - Efectos. Operancia inmediata frente a situaciones jurídicas no consolidadas / SITUACION JURIDICA NO CONSOLIDADA - Definición. Es aquella que al momento de proferirse el fallo anulatorio, se debatía o era susceptible de debate ante las autoridades administrativas o jurisdiccionales / EXCEPCION DE ILEGALIDAD - Resolución SSPD-20091300021905 de 2009 de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios. Es inaplicable para calcular la contribución especial del servicio de energía eléctrica de la Ley 142 de 1994 por el año 2009
Siguiendo la posición fijada por esta Sala, el efecto de un fallo de nulidad de un acto de carácter general, respecto de las situaciones jurídicas no consolidadas, es decir aquellas que se debatían ante las autoridades administrativas o ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, es inmediato, toda vez que cuando se define la situación jurídica particular y concreta, la norma que debía tenerse en cuenta para resolver el caso es inaplicable porque fue declarada nula. En el presente caso, y de acuerdo con lo anteriormente expuesto, no se está frente a una situación jurídica consolidada a favor de la Superintendencia, dado que la liquidación oficial que determinó el monto a pagar de la contribución especial a cargo de la parte demandante aún estaba siendo debatida a la fecha de expedición y ejecutoria de la sentencia del 23 de septiembre de 2010. Por lo tanto, según el debate aquí planteado, el inciso 6º de la descripción de la clase 5 - gastos del plan de contabilidad para entes prestadores de servicio públicos domiciliarios, adoptado en la Resolución 20051300033635 de 2005, expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, es inaplicable porque en lo pertinente, fue declarado nulo. Resalta la Sala que si bien el artículo 2º de la Resolución No. 20091300021905 del 27 de julio de 2009, que remite a los gastos descritos en la Resolución No. 20051300033635 de 28 de diciembre de 2005 que, como se precisó, fue parcialmente anulada por violación del artículo 85.2 inciso 2 de la Ley 142 de 1994, porque incluía rubros que no corresponden a los gastos de funcionamiento asociados al servicio vigilado, y que sirvió de fundamento a la actuación administrativa controvertida, no ha sido anulado por esta Jurisdicción, dada la evidente contradicción con los planteamientos que anteceden, no puede servir de sustento válido para la actuación administrativa demandada y deberá entenderse inaplicable para efectos del cálculo de la contribución especial del servicio de energía eléctrica por el año 2009, en desarrollo del principio consagrado en el artículo 4º de la Constitución Política, por lo que resulta viable la excepción de ilegalidad y en este sentido, se adicionará el fallo.
Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ (E)
Bogotá D. C., veinte (20) de junio de dos mil trece (2013)
Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00115-01(18930)
Demandado: SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PUBLICOS DOMICILIARIOS
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 18 de marzo de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada contra los actos administrativos mediante los cuales se liquidó la contribución especial de que trata el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, por la vigencia fiscal 2009. Dispuso la sentencia apelada:
“PRIMERO. DECLARAR la nulidad de los actos administrativos demandados conforme a lo expuesto en la parte motiva de este fallo, Liquidación Oficial No. 20095340012556 del 31 de julio de 2009; Resolución No. SSPD -20095300040145 del 11 de septiembre de 2009 por la cual resuelve el recurso de reposición, y la Resolución No. SSPD- 20095000057975 del 7 de diciembre de 2009 por la cual resolvió el recurso de apelación.
SEGUNDO. A título de restablecimiento del derecho se ordena DEVOLVER a la sociedad EMGESA S.A. E.S.P., el valor pagado en exceso por la contribución especial año 2009 en un valor de mil trescientos cincuenta y seis millones cuarenta y un mil pesos $1.356.041.000 m/cte, en los términos del artículo 177 del Código Contencioso Administrativo.
TERCERO. En firme el presente proveído, y hechas las anotaciones correspondientes, devuélvanse los antecedentes administrativos a la oficina de origen y archívese el expediente. Por secretaría devúelvase al demandante y/o a su apoderado el remanente de lo consignado para gastos del proceso.”
La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, de conformidad con el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 y la Resolución 20091300021905 del 27 de julio de 2009 de esa Superintendencia, profirió la Liquidación Oficial No. 20095340012556 del 31 de julio de 2009, mediante la cual determinó a la actora la contribución especial correspondiente al año 2009, por el servicio de energía eléctrica, en $1.592.964.000.
Emgesa S.A. E.S.P. interpuso recurso de reposición y, en subsidio, apelación en contra de la citada liquidación.
El recurso de reposición se decidió mediante la Resolución No. SSPD. 20095300040145 del 11 de septiembre de 2009, y el de apelación, con la Resolución No. SSPD 20095000057975 del 7 de diciembre de 2009, confirmando la liquidación oficial.
El 29 de diciembre de 2009, la sociedad demandante pagó la contribución especial correspondiente a la vigencia 2009
Emgesa S.A. E.S.P. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó que se efectúen las siguientes declaraciones:
Que son nulos los siguientes actos administrativos, por haber sido expedidos con violación a las normas legales y constitucionales en las cuales debieron fundamentarse:
- La Liquidación Oficial No. 20095340012556 del 31 de julio de 2009 (Expediente 2009534260101225E) proferida por la Directora Financiera de la SSPD, por medio de la cual se liquidó la contribución especial año 2009, a cargo de EMGESA S.A. E.S.P.
- La Resolución No. SSPD 20095300040145 del 11 de septiembre de 2009, proferida por la Directora Financiera de la SSPD, por medio de la cual resolvió desfavorablemente el recurso de reposición interpuesto por EMGESA S.A. E.S.P. en contra de la Liquidación Oficial referida.
- La Resolución No. SSPD – 20095000057975 del 7 de Diciembre de 2009, proferida por la Secretaría General de la SSPD, por medio de la cual resolvió desfavorablemente el recurso de apelación interpuesto por EMGESA S.A. E.S.P. en contra de la Liquidación Oficial referida.
Que como consecuencia de la declaración anterior, se restablezca en su derecho a EMGESA S.A. E.S.P. ordenando la devolución de MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MILLONES CUARENTA Y UN MIL PESOS ($1.356.041.000), correspondiente al pago de lo no debido efectuado por la sociedad demandante por concepto de la Contribución Especial a favor de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, pagados en exceso a lo que efectivamente debía pagar la sociedad, más los intereses corrientes y de mora legamente causados hasta el momento de la devolución.
En el texto de la demanda invocó como violadas las siguientes disposiciones: artículos 29, 83 y 338 de la Constitución Política, 35 y 36 del Código Contencioso Administrativo, y 85 de la Ley 142 de 1994.
1. Los actos acusados son nulos por violación del principio de legalidad y por violación de la norma que establece la base gravable.
La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios tomó como base gravable, para determinar el cobro de la contribución, la totalidad de los gastos de la entidad vigilada, los cuales catalogó como “gastos de funcionamiento” por lo que ha expandido indebidamente el concepto de “gastos asociados al servicio vigilado” contenido en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, en contravía del principio de legalidad.
Se vulneró el artículo 338 de la Constitución Política, ya que el único competente para determinar la base gravable de una contribución es el legislador.
2. No existe en el presupuesto de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios un incremento que justifique el aumento de la contribución especial a cargo de EMGESA S.A.
El presupuesto de funcionamiento de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios aumentó entre los años 2006 y 2009 el 3%, en tanto que la contribución liquidada a Emgesa S.A. E.S.P. se incrementó en el 895%. Dado que la finalidad legal del gravamen es recuperar el costo del servicio, y que la naturaleza del mismo es la de una tasa, debe existir una relación entre la contribución recaudada y el presupuesto del ente de control.
3. Violación del principio de buena fe
Hay desconocimiento de este principio cuando la Superintendencia modifica los elementos del gravamen sin estar autorizada para ello. Por la misma razón se vulnera la confianza legítima, concepto derivado de aquel, al cambiarse abruptamente la forma de liquidar la contribución, sin que hubieran cambiado las normas que sustentan la determinación del gravamen, con la consecuencia de generar un incremento exagerado de éste.
4. Pago de lo no debido
El pago que realizó por concepto de contribución correspondiente al año 2009, carece de fundamento legal. En consecuencia, la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios debe reintegrar las sumas indebidamente pagadas por Emgesa S.A. E.S.P.
5. Inaplicación de las Resoluciones Nos. 20051300033635 del 2005 y 20091300021905 de 2009, por violación de norma superior.
Las Resoluciones Nos. 20051300033635 de 2005, y 20091300021905 de 2009, que sirvieron de sustento para liquidar la contribución del año 2009, vulneraron el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, al modificar la base gravable del tributo, incluyendo gastos no previstos por el legislador, razón por la cual se deben inaplicar esos actos administrativos.
7. Excepción de inconstitucionalidad
Las Resoluciones Nos. 20051300033635 de 2005, y SSPD 20091300021905 de 2009, transgreden el artículo 338 Constitucional, y los principios de legalidad y predeterminación de los tributos, al modificar la base gravable de la contribución, transformándola de gastos “asociados al servicio sometido a regulación”, a los gastos totales de la entidad prestadora de servicios públicos.
La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios se opuso a las pretensiones de la demanda con base en los siguientes argumentos:
Excepción de legalidad de los actos objeto de la demanda
El acto de liquidación de la contribución especial a cargo de Emgesa S.A., para el año 2009, y los actos por medio de los cuales se confirmó el tributo, gozan de presunción de legalidad, amén de que no contravienen el articulo 338 de la Carta, sobre competencia para la creación de tributos, que para este caso se ejerció por el Congreso de la República a través del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, ni vulneran esta disposición, pues están precedidos de resoluciones que se ajustan al tope del 1% previsto en el artículo 85.2 ib.
Excepción de legalidad de las Resoluciones Nos. 20051300033635 de 2005 y 20091300021905 de 2009
Esas resoluciones gozan de presunción de legalidad. Además, fueron expedidas por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios en virtud de la facultad prevista en el numeral 32 del artículo 79 de la Ley 142 de 1994.
El Tribunal Administrativo Cundinamarca, en sentencia del 18 de marzo de 2011, declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y ordenó a la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios devolver a favor de Emgesa S.A. E.S.P. la suma de $1.356.041.000 en los términos del artículo 177 del C.C.A.
Consideró que, en este caso, se debe aplicar la sentencia Consejo de Estado del 23 de septiembre de 201, que declaró la nulidad del inciso 6º de la descripción de la Clase 5 -Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios adoptado mediante la Resolución No. SSPD 20051300033635, el cual tiene injerencia en la litis objeto de esta demanda.
Tomando el precedente judicial citado sostuvo que fue ostensible la manera como la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios desbordó su órbita de competencia en cuanto a la determinación de la base gravable de la denominada contribución especial, limitada por el artículo 338 Constitucional.
El inciso 6º de la descripción de la Clase 5-Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, que fue declarado nulo, fue soporte determinante de los actos administrativos atacados por la demandante, en la medida en que la base gravable sobre la cual se aplicó la tarifa del 0.7166% fue conformada atendiendo lo considerado en la norma expulsada del ordenamiento jurídico.
Los actos demandados son nulos porque infringieron las normas superiores en que debían fundarse y, además, por estar soportados en normas declaradas nulas.
En suma, la base gravable debe estar determinada con los gastos de funcionamiento que tengan una relación directa o indirecta, pero necesaria e inescindible con la prestación de los servicios sometidos a la vigilancia, control, inspección y regulación de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.
La cuenta 5120 impuestos, contribuciones y tasas, no debe formar parte de la base gravable de la “contribución especial año 2009” en la medida en que el pago de impuestos no puede ser considerado como un gasto de funcionamiento, en virtud de que no corresponde a una erogación relacionada con la prestación del servicio público domiciliario, pues aquel se puede prestar sin haber pagado previamente los tributos.
En consecuencia, la base gravable de la contribución debe ser calculada excluyendo las cuentas del Grupo 51 de administración, lo relativo a impuestos tasas y contribuciones, del Grupo 53 provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones, concretamente las cuentas 5304, 5313, 5330 y 5345 y las del Grupo 75 costos de producción.
La parte demandada interpuso recurso de apelación contra la anterior providencia, con fundamento en los siguientes argumentos:
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, al expedir el fallo, le dio un alcance inadecuado a la sentencia emitida por el Consejo de Estado el 23 de septiembre de 2010, porque del análisis de esta providencia se advierte que no aclaró expresamente cuáles gastos de la cuenta 5 y del grupo 75, costos de producción, son gastos de funcionamiento para eventos de liquidar la contribución. La sentencia solo excluyó algunos conceptos para la determinación de la base gravable, entre los cuales no está la cuenta 5120 prevista para impuestos, tasas y contribuciones.
No existe un antecedente jurisprudencial, ni definición legal, que determine las cuentas que deben ser consideradas como gastos de funcionamiento. Además, el a quo para decidir esta litis omitió tener en cuenta otra doctrina judicia, que interpretada de manera integral, conduciría a fallar en sentido contrario.
La Superintendencia no usurpó la función legislativa en materia de creación de contribuciones, ya que la Resolución No. 20095340012556 del 31 de julio de 2009, por la cual se fijó la contribución de la parte demandante para el año 2009, surgió de la función prevista en el numeral 32 del artículo 79 de la Ley 142 de 1994, modificado por el Decreto 900 de 2002, que establece: “definir por vía general las tarifas de las contribuciones que deban pagar las entidades sujetas a su inspección, control y vigilancia en los términos del artículo 85 de la Ley 142 de 1994.”
Emgesa S.A. E.S.P. reiteró los argumentos expuestos en la demanda.
La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios reiteró los argumentos presentados en el recurso de apelación.
El Ministerio Público rindió concepto solicitando confirmar la sentencia, en resumen, por las siguientes razones:
A partir de la Sentencia No. 16874 del Consejo de Estado del 23 de septiembre de 2010, se debe colegir que para establecer la base gravable de la contribución especial es necesario estudiar cuales gastos, de los comprendidos en las cuentas de la Clase 5- gastos del plan de contabilidad para entes prestadores de servicios públicos domiciliarios, hacen parte de los gastos de funcionamiento, considerando que no todas las cuentas de gastos son de este tipo.
Algunos gastos relacionados en los grupos 51, 53 y 58 señalados por la Resolución SSPD 20071300016655 del 26 de junio de 2007 (sic) de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, no deben considerarse dentro de los gastos de funcionamiento de las entidades vigiladas por la Superintendencia, para efectos de la liquidación de la contribución especial señalada en el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, porque el gasto de funcionamiento es aquel que normalmente realiza el ente prestador del servicio, y está asociado a la prestación del servicio objeto de regulación. Dichos gastos se ejecutan en desarrollo del objeto social principal de la empresa.
Entre los que no constituyen gastos de funcionamiento, se encuentran los montos incluidos en el grupo 53 dentro de las cuentas de provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones, porque no representan salidas de recursos para lograr el funcionamiento de la entidad.
Lo mismo se aplica para las cuentas que contabilizan gastos para obligaciones fiscales, depreciaciones y amortizaciones, considerando que no encajan dentro de los conceptos de funcionamiento o prestación del servicio vigilado, más cuando técnicamente son clasificados como gastos teóricos, como herramienta contable para registrar dichos hechos económicos y tampoco reflejan una salida de recursos.
El tema sobre el cual manifestó la apelante su inconformidad con el fallo impugnado, se contrae a determinar si los montos reportados en las cuentas impuestos, contribuciones y tasas, provisión deudores, provisión para obligaciones fiscales, depreciación de propiedades, planta y equipos y amortizaciones de intangibles, deben ser considerados gastos de funcionamiento para efectos de la liquidación de la contribución especial a que se refiere el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 y, por tanto, se deben incluir en la base gravable para determinarla.
Sobre los gastos de funcionamiento que se deben tener en cuenta para la liquidación de la contribución especial para la vigencia 2009, es preciso citar la normativa que regula la materia y la doctrina judicial expedida al respecto:
La Ley 142 de 1994, “Por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios…” en su artículo 85 dispone un mecanismo de recuperación de los costos que implica el ejercicio de esta función de policía administrativa. Señala esta norma:
"Artículo 85 - Contribuciones especiales. Con el fin de recuperar los costos del servicio de regulación que preste cada comisión, y los de control y vigilancia que preste el Superintendente, las entidades sometidas a su regulación, control y vigilancia, estarán sujetas a dos contribuciones, que se liquidarán y pagarán cada año conforme a las siguientes reglas:
85.1 Para definir los costos de los servicios que presten las Comisiones y la Superintendencia, se tendrán en cuenta todos los gastos de funcionamiento, y la depreciación, amortización u obsolescencia de sus activos, en el período anual respectivo.
85.2 La Superintendencia y las Comisiones presupuestarán sus gastos cada año y cobrarán dentro de los límites que enseguida se señalan, solamente la tarifa que arroje el valor necesario para cubrir su presupuesto anual.
85.3 Si en algún momento las Comisiones o la Superintendencia tuvieren excedentes, deberán reembolsarlos a los contribuyentes, o abonarlos a las contribuciones del siguiente período, o transferirlos a la Nación, si las otras medidas no fueran posibles.
85.4 El cálculo de la suma a cargo de cada contribuyente, en cuanto a los costos de regulación, se hará teniendo en cuenta los costos de la comisión que regula el sector en el cual se desempeña; y el de los costos de vigilancia, atendiendo a los de la Superintendencia.
85.5 La liquidación y recaudo de las contribuciones correspondientes al servicio de regulación se efectuará por las comisiones respectivas y las correspondientes al servicio de inspección, control y vigilancia estarán a cargo de la Superintendencia.
85.6 Una vez en firme las liquidaciones deberán ser canceladas dentro del mes siguiente. Se aplicará el mismo régimen de sanción por mora aplicable al impuesto sobre la renta y complementarios, sin perjuicio de las demás sanciones de que trata esta ley.
Parágrafo 1. Las Comisiones y la Superintendencia se financiarán exclusivamente con las contribuciones a las que se refiere este artículo y con la venta de sus publicaciones. Sin embargo, el Gobierno incluirá en el presupuesto de la nación, apropiaciones suficientes para el funcionamiento de las Comisiones y de la Superintendencia durante los dos primeros años.
Parágrafo 2. Al fijar las contribuciones especiales se eliminarán, de los gastos de funcionamiento, los gastos operativos; en las empresas del sector eléctrico, las compras de electricidad, las compras de combustibles y los peajes, cuando hubiere lugar a ello; y en las empresas de otros sectores los gastos de naturaleza similar a éstos. Estos rubros podrán ser adicionados en la misma proporción en que sean indispensables para cubrir faltantes presupuéstales de las Comisiones y la Superintendencia."
De acuerdo con la disposición en cita, la recuperación de costos se hace a través del recaudo de una contribución especial de las entidades vigiladas por el ente de regulación o de control, según el caso, y se liquida anualmente sobre la base de los gastos de funcionamiento del año inmediatamente anterior, asociados al servicio regulado y/o vigilado, a una tarifa máxima del 1%, que deberá ser pagada dentro del mes siguiente a la firmeza de la liquidación oficial.
Describe por ende, el artículo 85 en mención, todos los elementos de este tributo, a que se refiere el artículo 338 de la Constitución Políticï¿½ï¿½ï¿½ï¿½, así:
Hecho generador: La realización de gastos de funcionamiento.
Base gravable: El monto de los gastos de funcionamiento incurridos en el año anterior, asociados con el servicio vigilado.
Período (vigencia): Año en curso
De estos elementos es relevante para el debate que nos ocupa el de la base gravable que, como se indicó, está conformada por los gastos de funcionamiento, reportados por las entidades vigiladas en el Sistema Único de Información - SUI, asociados al servicio público vigilado, en este caso, el de energía eléctrica.
Por su parte, la Superintendencia estableció la definición de gastos de funcionamiento, en un acto administrativo de carácter general, con base en las atribuciones concedidas por la Ley 142 de 1994.
“Artículoï¿½ï¿½79. Funciones de la Superintendencia de Servicios Públicos. … Son funciones especiales de ésta las siguientes:
79.4. Definir por vía general las tarifas de las contribuciones a las que se refiere el artículo 85 de esta Ley; liquidar y cobrar a cada contribuyente lo que le corresponda…”
En desarrollo de esta atribución, la Superintendencia expidió la Resolución No. 20091300021905 del 27 de julio de 200 “por medio de la cual se establece la tarifa de la contribución especial para la vigencia 2009”, en la parte resolutiva dijo:
“Artículo 2º. Gastos de funcionamiento. Se entiende por gastos de funcionamiento los descritos en el anexo 1 página 495 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios de la Resolución SSPD 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005”
Los conceptos que se excluyen de la base de liquidación, anteriormente descrita, son:
“Artículo 3º. Conceptos no incluidos en la base de liquidación de la contribución. Para efectos de determinar el valor de la base de liquidación de la contribución para el año 2009 se excluirá, de los Gastos de Funcionamiento a diciembre 31 de 2008, los siguientes conceptos:
Cuenta 5801 “intereses”, cuenta 5802 “comisiones” y cuenta 5803 “ajustes por diferencia en cambio”, así como el grupo 75 “costos de producción”
Si bien parece haber un equívoco en la referencia a la página 495 del Plan de Contabilidad para Prestadores de Servicios Públicos Domiciliario, se entiende, a partir de la aplicación de esta resolución que la Superintendencia hizo al liquidar la contribución a cargo del demandante, que se refiere a las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las únicas exclusiones mencionadas en su artículo 3º antes transcrito.
Es decir, para el cálculo de la base gravable, incluye las cuentas de todos los grupos de esta clase, con excepción de la Cuenta 5801 “intereses”, cuenta 5802 “comisiones” y cuenta 5803 “ajustes por diferencia en cambio”, así como el Grupo 75 “costos de producción.
Esta definición de gastos de funcionamiento recoge la descripción hecha de esta Clase 5 - Gastos en el Plan de Contabilidad ya mencionado, y en particular lo contemplado en su inciso 6º de la siguiente maner:
“ 5.2 Catálogo de Cuentas.
Clase 5 - GASTOS.
Para todos los efectos previstos en las Leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios a los que las mismas se refieren, corresponden a los contabilizados en las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 – Costos de producción, y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos que expida la autoridad competente en cada caso.”
No obstante, la legalidad de esta definición fue desestimada mediante decisión anulatoria de dicho inciso, en sentencia de la Sala del 23 de septiembre de 201. En efecto, se dijo en tal providencia, que se reproduce in extenso, en virtud de la pertinencia de sus consideraciones para efectos de la decisión que tomará la Sala en el presente asunto:
“…Ahora bien, el aparte acusado señala que para los efectos previstos en las Leyes 142 y 14 de 1994, los gastos de funcionamiento corresponden a los contabilizados en las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 - Costos de Producción y las exclusiones que se hagan en los actos administrativos que expida la autoridad competente.
La descripción de la Clase 5 – Gastos señala: “La constituyen las cuentas representativas de los recursos utilizados por el ente prestador de servicios públicos domiciliarios en la adquisición de bienes o servicios necesarios para su operación y funcionamiento. Dentro de esta Clase se clasifican los siguientes grupos y sus respectivas cuentas, así:
“CLASE 5. GASTOS. GRUPO 53. PROVISIONES, AGOTAMIENTO, DEPRECIACIONES Y AMORTIZACIONES. Bajo esta denominación se agrupan las cuentas representativas de los gastos estimados de carácter económico en que incurre el ente prestador de servicios públicos, obligaciones de cuantía indeterminada y reflejan el valor causado por el uso, consumo o pérdida de capacidad operacional de los bienes.
“CLASE 5. GASTOS. GRUPO 58. OTROS GASTOS. Cuentas representativas de los gastos en que incurre el ente prestador de servicios públicos domiciliarios, que por su naturaleza no son susceptibles de clasificarse en algunas de las cuentas definidas anteriormente.
“CLASE 5. GASTOS. GRUPO 59. CIERRE DE INGRESOS, GASTOS Y COSTOS. Agrupan las cuentas de ingresos, gastos y costos al cierre del ejercicio económico, con el fin de establecer la utilidad o pérdida del ente prestador de servicios públicos domiciliarios. Su saldo podrá ser débito o crédito según el resultado obtenido.
Dentro de este grupo se incluye la cuenta: Cierre de ingresos, gastos y costos.”
Por su parte, el Grupo 75 – Costos de Producción, también señalado en el aparte acusado, hacen referencia a “las cuentas representativas de los costos incurridos por los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios en la prestación de servicios públicos de acuerdo con su objeto social”. Las cuentas que integran este grupo son las siguientes:
Ordenes y Contratos de mantenimiento y reparaciones
7595 Transferencia mensual de costos por clase de servicio (CR)
En el aparte demandado se señala igualmente que para liquidar las contribuciones deberá tenerse en cuenta “las adiciones de las cuentas del grupo 75 – Costos de Producción”. Para la Sala este grupo de cuentas tampoco debe integrar la base de las contribuciones a que se refiere la Ley 142 de 1994 por lo siguiente:
La noción de gastos de funcionamiento debe incluir las erogaciones causada o pagadas durante el período contable que estén relacionadas con la prestación de los servicios públicos de cada ente prestador, lo que implica que no hagan parte de tales gastos los recursos que el ente destine para otros efectos, tales como, servicios de la deuda e inversión.
En tales condiciones, para la Sala, le asiste razón al actor al considerar que lo previsto en el inciso 6° de la descripción de la Clase 5 – Gastos y en las cuentas del Grupo 75 de la Resolución N° 20051300033635 de 2005 vulnera lo dispuesto en el artículo 85 numeral 85.2 inciso 2° de la Ley 142 de 1994, pues los gastos de funcionamiento sólo deben referirse a aquellos que tengan una relación directa o indirecta, pero eso sí, necesaria e inescindibl
con la prestación de los servicios sometidos a la vigilancia, control, inspección y regulación de los entes encargados de tal función constitucional y legal.
Por todo lo anterior, el aparte demandado de la Resolución 20051300033635 de 2005 vulnera lo señalado en el artículo 85.1 inciso 2° de la Ley 142 de 1994, al incluir dentro de la base gravable de las contribuciones a favor de la Superintendencia de Servicios Públicos y de las Comisiones de Regulación, todas las cuentas de la clase 5 – Gastos, así como las cuentas del grupo 75 – Costos de Producción, pues, como se explicó, no todas las cuentas de gastos allí previstas encuadran dentro del concepto “gastos de funcionamiento” que expresamente señaló el legislador.
Además, la ampliación ilegal de la base gravable por parte de la entidad administrativa, en este caso la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, desconoce el mandato constitucional previsto en el inciso 1° del artículo 338 de la Carta Política, porque tratándose de contribuciones fiscales, la facultad para crearlas en tiempo de paz, solamente le corresponde al Congreso, quien, además, debe establecer los elementos de la obligación tributaria, entre ellos la base gravable, lo que implica que ningún otro órgano de las Ramas del Poder Público puede modificarla o ampliarla so pena de violar dicho precepto constitucional, aspecto por el cual también prosperan las pretensiones de la demanda.” (Negrilla es nuestra).
Siguiendo la posición fijada por esta Sala, el efecto de un fallo de nulidad de un acto de carácter general, respecto de las situaciones jurídicas no consolidadas, es decir aquellas que se debatían ante las autoridades administrativas o ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, es inmediato, toda vez que cuando se define la situación jurídica particular y concreta, la norma que debía tenerse en cuenta para resolver el caso es inaplicable porque fue declarada nula.
En el presente caso, y de acuerdo con lo anteriormente expuesto, no se está frente a una situación jurídica consolidada a favor de la Superintendencia, dado que la liquidación oficial que determinó el monto a pagar de la contribución especial a cargo de la parte demandante aún estaba siendo debatida a la fecha de expedición y ejecutoria de la sentencia del 23 de septiembre de 2010. Por lo tanto, según el debate aquí planteado, el inciso 6º de la descripción de la clase 5 – gastos del plan de contabilidad para entes prestadores de servicio públicos domiciliarios, adoptado en la Resolución 20051300033635 de 2005, expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, es inaplicable porque en lo pertinente, fue declarado nulo.
Resalta la Sala que si bien el artículo 2º de la Resolución No. 20091300021905 del 27 de julio de 2009, que remite a los gastos descritos en la Resolución No. 20051300033635 de 28 de diciembre de 2005 que, como se precisó, fue parcialmente anulada por violación del artículo 85.2 inciso 2 de la Ley 142 de 1994, porque incluía rubros que no corresponden a los gastos de funcionamiento asociados al servicio vigilado, y que sirvió de fundamento a la actuación administrativa controvertida, no ha sido anulado por esta Jurisdicció, dada la evidente contradicción con los planteamientos que anteceden, no puede servir de sustento válido para la actuación administrativa demandada y deberá entenderse inaplicable para efectos del cálculo de la contribución especial del servicio de energía eléctrica por el año 2009, en desarrollo del principio consagrado en el artículo 4º de la Constitución Política, por lo que resulta viable la excepción de ilegalidad y en este sentido, se adicionará el fallo.
En este orden de ideas, y según la posición sentada por esta Corporación en la doctrina judicial aludida y reiterada en fallo del 25 de abril pasad, en un asunto similar, se sostiene que no son gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación, los descritos en las cuentas 5304 provisión deudores, 5313 provisión para obligaciones fiscales, 5330 depreciación de propiedades, plantas y equipos y 5345 amortizaciones de intangibles, conforme lo dispone el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 y, por tanto, no deben ser incluidos en el cálculo de la base gravable de la contribución.
Igual consideración merecen la cuenta 5120 – Impuestos, contribuciones y tasa
, gasto que no tienen una relación necesaria e inescindibl
con el servicio público que presta la parte demandante, lo que implica que tal gasto no haga parte de la base gravable de la contribución en mención.
De acuerdo con las anteriores consideraciones, los montos reportados por las cuentas mencionadas y que fueron adicionados por la Superintendencia a la base gravable, no debieron hacer parte de este cálculo, por lo que erró esa entidad al incluirlos en la liquidación de la contribución por el año fiscal 2009.
Finalmente, la Sala precisa que el a quo declaró la nulidad de los actos demandados, siendo lo procedente la nulidad parcial de los mismos, toda vez que la suma asignada por contribución por valorización no se desconoció en su valor tota.
PRIMERO.- MODIFÍCASE el numeral 1º de la sentencia apelada, el cual quedará así:
PRIMERO. DECLARAR la nulidad parcial de los actos administrativos demandados conforme a lo expuesto en la parte motiva de este fallo, Liquidación Oficial No. 20095340012556 del 31 de julio de 2009; Resolución No. SSPD -20095300040145 del 11 de septiembre de 2009 por la cual resuelve el recurso de reposición, y la Resolución No. SSPD- 20095000057975 del 7 de diciembre de 2009 por la cual resolvió el recurso de apelación.
SEGUNDO. CONFÍRMANSE los numerales 2º y 3º de la sentencia apelada.
TERCERO.- ADICIÓNASE la parte resolutiva de la sentencia del 18 de marzo de 2011 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, con el siguiente numeral:
CUARTO.- Inaplícase el artículo 2º de la Resolución 20091300021905 del 27 de julio de 2009.
Última modificación: 25/02/2014 11:16:02 AM
Publicado: 25/02/2014 11:15:00 AM
Contribución especial de la ley 142 de 1994 - Base gravable - Impuestos, contribuciones y tasas - Amortización de intangibles, por no ser gastos de funcionamiento asociados necesaria e inescindiblemente al servicio de energía regulado por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.