Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2010-4&nr=22039&pos=13&anz=117
Timestamp: 2019-12-14 08:07:16
Document Index: 154585675

Matched Legal Cases: ['§ 197', '§ 94', '§ 2', '§ 4', 'Art. 132', '§ 126', '§ 40', '§ 40', '§ 157', '§ 5', '§ 2', '§ 96', 'Art. 132', '§ 3']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.4.2010, V R 11/09
1. NV: Eine Klage gegen einen auf 0 EUR lautenden Umsatzsteuerbescheid ist im Allgemeinen unzulässig.
2. NV: Eine Umsatzsteuerfestsetzung, die zu einer Steuer von 0,07 EUR führt, ist, wenn sie auf einer Rundungsdifferenz beruht und das FA im Bescheid ausdrücklich darauf hinweist, dass Beträge unter einem 1 EUR nicht erhoben werden, einer Nullfestsetzung gleichzustellen.
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Arbeitsgemeinschaft nach §§ 197b, 219 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch und § 94 Abs. 1a des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, die durch Vertrag vom 29. November 2007 in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts von mehreren gesetzlichen Krankenkassen gegründet wurde.
Sie, die Klägerin, sei als Innengesellschaft bereits keine Unternehmerin. Sie habe keine Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt, da der ihr von ihren Gesellschaftern gewährte Auslagenersatz nur Nebenfolge der von ihr übernommenen Koordinierungsaufgabe sei. Weiter sei § 2 Abs. 3 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes 2005 (UStG) analog anzuwenden. Sie habe auch keine Leistung gegen Entgelt erbracht, da kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehe. Die Gesellschafter hätten nur die Finanzierung übernommen. Die Leistungen seien in analoger Anwendung von § 4 Nr. 15 UStG zumindest steuerfrei. Eine Steuerfreiheit ergebe sich auch aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. f und g der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das Gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwStSystRL-- (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 347, 1) sowie aus den Grundsätzen der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (jetzt Union) zur Funktionsauslagerung. Sie habe den vollständigen Datenbestand ihrer Gesellschafter übernommen.
II. Die Revision des FA ist im Ergebnis begründet und führt unter Aufhebung des FG-Urteils zur Abweisung der Klage als unzulässig (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO). Das FG hat zu Unrecht ein Sachurteil erlassen, anstatt die Klage mangels Klagebefugnis als unzulässig abzuweisen.
1. Nach § 40 Abs. 2 FGO ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt zu sein. Diese Sachentscheidungsvoraussetzung ist im finanzgerichtlichen Verfahren in jeder Lage des Verfahrens von Amts wegen zu prüfen.
a) Maßgebend für die objektive Klagebefugnis i.S. von § 40 Abs. 2 FGO ist bei Steuerbescheiden die in dem Ausspruch enthaltene Steuerfestsetzung (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Februar 2001 III R 10/99, BFH/NV 2001, 1125). Die Beschwer durch einen Steuerbescheid ergibt sich grundsätzlich aus der Steuerfestsetzung. Eine auf 0 EUR lautende Steuerfestsetzung belastet den Steuerpflichtigen regelmäßig nicht. Aus § 157 der Abgabenordnung folgt vielmehr die Regel, dass eine Rechtsverletzung nur wegen einer zu hohen Steuerfestsetzung geltend gemacht werden kann. Deshalb ist eine Anfechtungsklage gegen einen Umsatzsteuerbescheid, in dem die Steuerschuld auf 0 EUR festgesetzt wird, im Allgemeinen unzulässig (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 17. Juni 2009 VI R 46/07, BFHE 226, 53, BStBl II 2010, 72; in BFH/NV 2001, 1125; vom 17. Februar 1998 VIII R 21/95, BFH/NV 1998, 1356, und vom 8. November 1989 I R 174/86, BFHE 158, 540, BStBl II 1990, 91, m.w.N.).
Anders ist es, wenn statt einer Steuerfestsetzung von 0 EUR die Festsetzung einer Steuervergütung erstrebt wird (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. Januar 2009 VI R 44/08, BFHE 224, 261, BStBl II 2009, 411) oder wenn der Regelungsgehalt des Steuerbescheids ausnahmsweise über die bloße Steuerfestsetzung hinausreicht und sich eine zu niedrige Steuerfestsetzung daher in bindender Weise anderweitig ungünstig auswirkt (BFH-Urteil in BFHE 226, 53, BStBl II 2010, 72). Letzteres ist z.B. der Fall, wenn eine Körperschaft eine Klage gegen einen auf 0 EUR lautenden Körperschaftsteuerbescheid auf ihre Gemeinnützigkeit stützt, da die Entscheidung über die Steuerfreiheit gemeinnütziger Körperschaften nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes erst im Körperschaftsteuerveranlagungsverfahren getroffen wird und sonst entgegen dem Gebot effektiven Rechtsschutzes gerichtlich nicht geklärt werden kann, ob die Körperschaft gemeinnützigen Zwecken dient (BFH-Urteil vom 13. Juli 1994 I R 5/93, BFHE 175, 484, BStBl II 1995, 134). Weiter hat der BFH eine Personengesellschaft, die im Inland weder Geschäftsleitung noch Sitz unterhält durch einen auf 0 DM lautenden Vermögensteuerbescheid als beschwert angesehen, da ausländische Personengesellschaften bereits abstrakt nicht beschränkt vermögensteuerpflichtig sein können (BFH-Urteil vom 15. März 1995 II R 24/91, BFHE 177, 497, BStBl II 1995, 653).
b) Für den Bereich der Umsatzsteuer geht der erkennende Senat davon aus, dass eine Klage gegen einen auf 0 EUR lautenden Umsatzsteuerbescheid entsprechend der ständigen BFH-Rechtsprechung (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 226, 53, BStBl II 2010, 72) im Allgemeinen unzulässig ist und eine Beschwer nur dann vorliegt, wenn statt einer Steuerfestsetzung von 0 EUR die Festsetzung einer Steuervergütung erstrebt wird oder wenn sich die Steuerfestsetzung nicht in der Konkretisierung des Steuerschuldverhältnisses erschöpft. Letzteres ist, wie der Senat mit Beschluss vom 25. Juni 1999 V B 107/98 (BFH/NV 1999, 1649) entschieden hat, z.B. dann der Fall, wenn der Steuerpflichtige bei einer Festsetzung der Steuer auf 0 EUR wegen fehlender Unternehmereigenschaft die Beschwer darauf stützt, es könne sich zu seiner Entlastung ein Erstattungsanspruch des FA auf Rückzahlung eines abgetretenen Überschusses gegen den Abtretungsempfänger ergeben. Hieraus folgt aber entgegen der Auffassung des FG nicht, dass die erforderliche Beschwer allgemein bei Klagen gegen Umsatzsteuerfestsetzungen vorliegt, wenn der Steuerpflichtige geltend macht, er unterliege mangels Unternehmereigenschaft nicht der Umsatzsteuer. Denn anders als bei der Körperschaftsteuer, bei der z.B. über den Status der Gemeinnützigkeit nur im Steuerfestsetzungsverfahren entschieden werden kann, so dass einer Steuerfestsetzung auf 0 EUR im Hinblick auf die darin enthaltene Entscheidung über die Gemeinnützigkeit weiter gehende Bedeutung zukommen kann, ergeben sich derartige weiter gehende Folgen aus einer auf 0 EUR lautenden Umsatzsteuerfestsetzung nicht. Der Senat hat im Übrigen nicht zu entscheiden, ob im Hinblick auf das zur Vermögensteuer ergangene BFH-Urteil in BFHE 177, 497, BStBl II 1995, 653 eine Beschwer auch bei einer Umsatzsteuerfestsetzung von 0 EUR zu bejahen sein könnte, wenn entsprechend diesem Urteil geltend gemacht wird, dass eine Person bereits abstrakt nicht unternehmerfähig ist. Denn selbst wenn die Grundsätze des zur Vermögensteuer ergangenen BFH-Urteils in BFHE 177, 497, BStBl II 1995, 653 umsatzsteuerrechtlich von Bedeutung wären, könnte sich die Klägerin hierauf nicht mit Erfolg berufen, da sie als Gesellschaft bürgerlichen Rechts grundsätzlich Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG sein kann.
2. Danach ist im Streitfall die Klage gegen die für die vier Voranmeldungszeiträume ergangenen Bescheide unzulässig.
a) Die Klägerin erstrebt mit ihrer Klage gegen den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid Februar 2008, der eine Steuerfestsetzung von 0 EUR enthält, keine Steuervergütung. Die angefochtene Steuerfestsetzung ist auch nicht anderweitig von Bedeutung. Die bloße Stellung als Unternehmer "und den daraus folgenden Rechten und Pflichten" reicht hierfür entgegen dem FG-Urteil nicht aus, da bei einem Streit über die sich aus einer Unternehmerstellung ergebenden Rechte und Pflichten in einem eigenständigen Verfahren zu entscheiden wäre. Besondere Umstände, die ausnahmsweise die Zulässigkeit einer Klage gegen eine auf 0 EUR lautende Steuerfestsetzung oder die Herabsetzung einer Steuervergütung rechtfertigen könnten, liegen im Streitfall nicht vor und wurden von der Klägerin auch nicht vorgetragen.
b) Aus den gleichen Gründen ist die Klage gegen die Bescheide für die Voranmeldungszeiträume Januar und April 2008, aus denen sich eine Steuervergütung von 0,08 EUR und 0,04 EUR ergab, unzulässig. Die Klägerin erstrebt insoweit keine höhere Steuervergütung.
c) Die Klage ist auch hinsichtlich der Umsatzsteuerfestsetzung März 2008, die zu einer Steuer von 0,07 EUR führte, unzulässig.
aa) Nach der Rechtsprechung des BFH sind Verwaltungsakte so auszulegen, wie sie vom Betroffenen nach den ihm bekannten Umständen und nach seinem objektiven Verständnishorizont sowie unter Berücksichtigung von Treu und Glauben zu verstehen sind (BFH-Urteil vom 11. Juli 2006 VIII R 10/05, BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96). Nicht maßgeblich ist daher, was die Finanzbehörde erklären wollte oder wie ein außenstehender Dritter den Verwaltungsakt auffassen konnte. Im Zweifel ist das den Betroffenen weniger belastende Auslegungsergebnis vorzuziehen (BFH-Urteil in BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96).
bb) Danach ist im Streitfall die Steuerfestsetzung von 0,07 EUR für den Voranmeldungszeitraum März 2008 wie eine Nullfestsetzung zu behandeln. Denn die Steuerfestsetzung beruhte --worauf auch die Anlage zu den Vorauszahlungsbescheiden ausdrücklich hinweist-- auf den Angaben der Klägerin und hätte wie die Festsetzung für Februar 2008 im Hinblick auf die identische Höhe der von der Klägerin an Dritte geleisteten und der von ihren Gesellschaftern empfangenen Zahlungen zu einer Nullfestsetzung geführt, wenn das FA nicht die Summe der Leistungsentgelte für diesen Voranmeldungszeitraum von 2.237.633,61 EUR auf 2.237.634 EUR = 0,39 EUR x 19 % = 0,07 EUR aufgerundet hätte. Erbringt ein Unternehmer Ausgangsleistungen in gleicher Höhe, wie er Eingangsleistungen bezieht, ergibt sich für den Voranmeldungszeitraum dieser Leistungen materiell-rechtlich eine Steuer von 0 EUR. Unter Berücksichtigung dieser, der Klägerin, bekannten Umstände ist jedenfalls eine Steuerfestsetzung von unter 1 EUR, die wie im Streitfall bereits nach ausdrücklicher Mitteilung im Steuerbescheid nicht erhoben wird, einer Nullfestsetzung gleichzustellen. Auf die weiter gehende Frage, ob es allein im Hinblick auf die im Bescheid angekündigte Nichterhebung des Betrages von 0,07 EUR auch am Rechtsschutzbedürfnis fehlt, kommt es danach nicht mehr an.
3. Im Hinblick auf das Verböserungsverbot (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) hat der Senat nicht zu entscheiden, ob sich eine höhere als die festgesetzte Steuer daraus ergibt, dass die Klägerin steuerbare und dem konkreten Individualinteresse ihrer Gesellschafter dienende Leistungen gegen Entgelt erbrachte (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486), die mangels einer Weiterbelastung des genauen Anteils an den gemeinsamen Kosten nicht nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwStSystRL steuerfrei waren (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 23. April 2009 V R 5/07, BFH/NV 2009, 1723) und bei denen --neben den Zahlungen der Gesellschafter-- im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes nach § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG auch der Wert der durch die Gesellschafter erfolgten Personalgestellung als Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung anzusehen ist, da die Voraussetzungen für eine nichtsteuerbare Beistellung nicht vorlagen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 24/08, BFH/NV 2010, 120).