Source: https://interpretacje-podatkowe.org/obowiazek-podatkowy/0114-kdip1-3-4012-222-2018-1-jg
Timestamp: 2018-06-23 17:45:32+00:00
Document Index: 41270155

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 10', 'art. 22', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 19', 'art. 43', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 19', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 29', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 41', 'art. 114', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 120', 'art. 41', 'Art. 2', 'art. 43', 'FSK ', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53', 'art. 57']

0114-KDIP1-3.4012.222.2018.1.JG | Interpretacja indywidualna
♦ › Obowiązek podatkowy › 0114-KDIP1-3.4012.222.2018.1.JG
Moment powstania obowiązku podatkowego oraz zastosowanie 8% stawki podatku VAT przy dostawie Nieruchomości.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz zastosowania 8% stawki podatku VAT przy dostawie Nieruchomości – prawidłowe.
W dniu 5 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, oraz zastosowania 8% stawki podatku VAT przy dostawie Nieruchomości.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną niebędącą polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT.
Sprzedający jest właścicielem zabudowanej działki (dalej „Nieruchomość”). Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze spadku ponad 10 lat temu. Nieruchomość zabudowana jest kamienicą (dalej „Budynek”). Budynek składa się z 5 kondygnacji. W jego skład wchodzą m.in. lokale mieszkalne i użytkowe.
Wszystkie lokale znajdujące się w Budynku (z wyjątkiem jednego lokalu wykorzystywanego przez Wnioskodawcę - wyjaśnienie niżej) są przedmiotem najmu. Lokale mieszkalne są wynajmowane na rzecz podmiotu prowadzącego działalność w zakresie najmu długoterminowego i krótkoterminowego. Lokale użytkowe są wynajmowane na rzecz podmiotu prowadzącego sklep odzieżowy oraz podmiotu prowadzącego lokal gastronomiczny (kawiarnię). Wnioskodawca uzyskuje przychody z najmu powierzchni w Budynku od ponad 2 lat. Od ponad 2 lat Wnioskodawca wykazuje też VAT należny z tego tytułu. Innymi słowy wynajem wszystkich lokali, które znajdują się w Budynku od ponad 2 lat podlega opodatkowaniu VAT.
Jeden lokal mieszkalny znajdujący się w Budynku nie jest przedmiotem najmu (dalej „Lokal A”). Wnioskodawca zatrzymuje się w nim w czasie przyjazdów do Polski. Lokal A jest w czasie pobytów Wnioskodawcy w Polsce wykorzystywany częściowo jako mieszkanie (Wnioskodawca zatrzymuje się w Lokalu A, a nie w hotelu), a częściowo jako miejsce, w którym Wnioskodawca spotyka się z najemcami, osobą zajmującą się dbaniem o Budynek w czasie pobytu Wnioskodawcy za granicą itp. Wnioskodawca pragnie jednak zaznaczyć, że posiada w Polsce rodzinę i znajomych i w czasie przyjazdów do Polski spotyka się również ze znajomymi i rodziną. Dla potrzeb niniejszego wniosku Sprzedający prosi o przyjęcie przez Organ podatkowy założenia, że powierzchnia Lokalu A zajmuje 9% powierzchni Budynku.
Powierzchnia użytkowa Lokalu A przekracza 150 m2. Pozostałe lokale mieszkalne są mniejsze i żaden z nich nie ma powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2.
Na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych przychody z najmu Budynku Wnioskodawca zalicza do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - m.in. najem i podnajem. Wynajmujący nie ustalał wartości początkowej Budynku dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Amortyzacja dokonywana jest przy zastosowaniu metody wskazanej w art. 22g ust. 10 Ustawy PIT.
Sprzedający ponosił różnego rodzaju nakłady i wydatki na Budynek, ale z uwagi na to, że nie ustalał wartości początkowej Budynku nie dochodziło do zwiększenia wartości początkowej Budynku. Nakłady na Budynek miały charakter głównie remontowy. Wartość wydatków, które mogłyby być uznane za wydatki o charakterze ulepszeniowym nie przekroczyła 30% wartości rynkowej Budynku z dnia nabycia go przez Sprzedającego w drodze spadku.
Sprzedający planuje sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby fizycznej (dalej „Kupujący”). W związku z tym w dniu 3 kwietnia 2018 r. Sprzedający i Kupujący zawarli w formie aktu notarialnego Bezwarunkową Przedwstępną Umowę Sprzedaży (dalej „Umowa Przedwstępna”). W Umowie Przedwstępnej strony bezwarunkowo zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej „Umowa Przyrzeczona”) do dnia 3 października 2018 r. W Umowie Przedwstępnej Kupujący nie zobowiązał się do uiszczenia zadatku na rzecz Sprzedającego. Nie przewidziano też żadnych innych płatności między stronami. Określono jedynie cenę sprzedaży z zastrzeżeniem, że nie obejmuje ona podatku VAT.
Jednocześnie, również w dniu 3 kwietnia 2018 r., Sprzedający i Kupujący zawarli Porozumienie w Przedmiocie Zasad Korzystania z Nieruchomości (dalej „Porozumienie”), którego celem - wyrażonym w tekście Porozumienia - jest to, żeby „określić sposób korzystania z Nieruchomości, a także sposób wykonywania przez Strony praw majątkowych związanych z Nieruchomością w okresie pomiędzy dniem zawarcia Umowy Przedwstępnej, a dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej”. Porozumienie zostało zawarte w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Stwierdzono w nim m.in., co następuje:
Do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej Nieruchomość pozostanie w całości w wyłącznym posiadaniu Sprzedającego i tylko Sprzedającemu będzie przysługiwać pełne prawo swobodnego dysponowania Nieruchomością (§ 1 ust. 1);
Zawarcie Umowy Przedwstępnej nie uprawnia Kupującego do dysponowania Nieruchomością ani żadną częścią Nieruchomości. W szczególności Kupujący nie ma prawa objęcia w posiadanie Nieruchomości ani żadnej z jej części, dokonywania zmiany zasad zarządzania Nieruchomością, zawierania lub wypowiadania umów dotyczących Nieruchomości (w tym umów najmu, umów dotyczących dostawy mediów, itp.) (§ 1 ust. 2);
Nieruchomość zostanie Kupującemu wydana po zawarciu Umowy Przyrzeczonej, w dokładnym terminie określonym przez Strony, co zostanie potwierdzone protokołem przekazania Nieruchomości ( § 1 ust. 3).
Ponadto, w § 2 ust. 1 Porozumienia ustalono, że „prawa i obowiązki związane z własnością Nieruchomości, w tym ryzyko jej uszkodzenia, a także korzyści i ciężary związane z jej własnością oraz jej posiadaniem, pozostaną przy Sprzedającym do chwili zawarcia Umowy Przyrzeczonej i przejdą na Kupującego z chwilą zawarcia Umowy Przyrzeczonej”. Dalsze postanowienia konkretyzują powyższą zasadę, odnosząc ją - z pełną konsekwencją do:
ponoszenia kosztów zarządu Nieruchomością, a także wybierania i wynagradzania zarządcy (§ 2 ust. 2);
zajmowania przez Sprzedającego Lokalu A na własne potrzeby do chwili zawarcia Umowy Przyrzeczonej (§ 2 ust. 3);
opłacania podatku od Nieruchomości (§ 2 ust. 4);
pokrywania bieżących kosztów utrzymania Nieruchomości, w tym kosztów bieżących napraw i konserwacji (§ 2 ust. 5);
praw do dokonywania ulepszeń, prac remontowych i renowacyjnych (§ 2 ust. 5) oraz
wszelkich uprawnień wynikających z umów najmu Nieruchomości, w szczególności prawa do pobierania czynszu należnego za okres od zawarcia Umowy Przedwstępnej do zawarcia Umowy Przyrzeczonej, a także prawa do renegocjacji umów najmu w okresie od zawarcia Umowy Przedwstępnej do zawarcia Umowy Przyrzeczonej ( § 3).
Porozumienie przewiduje, że we wszystkich sferach wymienionych powyżej, do chwili zawarcia Umowy Przyrzeczonej, wyłącznie Sprzedającemu przysługują wszelkie uprawnienia, wynikające z własności Nieruchomości i tylko Sprzedającego obciążają związane z tą własnością obowiązki i koszty.
W Porozumieniu nie przewidziano żadnych płatności między stronami. A zatem, jedyne zobowiązanie o charakterze pieniężnym, jakie przewidziano w stosunkach umownych między Sprzedającym i Kupującym w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, to obowiązek zapłaty ceny (z ewentualnym podatkiem VAT), o której mowa w Umowne Przedwstępnej. Termin zapłaty ceny nie został jednak określony, a cena - ani w całości ani w części - nie zostanie zapłacona przez Kupującego przed zawarciem Umowie Przyrzeczonej.
Kupujący jest obywatelem polskim, a przy tym ma zarejestrowaną jednoosobową działalność gospodarczą. Po nabyciu Nieruchomości na podstawie Umowy Przyrzeczonej Kupujący będzie tę Nieruchomość wynajmował w ramach wspomnianej powyżej działalności (nabędzie Nieruchomość w celu jej dalszego wynajmowania). Wnioskodawca prosi o przyjęcie założenia, że Kupujący będzie wynajmował wszystkie lokale w Nieruchomości (również Lokal A). Wnioskodawca prosi też o przyjęcie, że przed dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej Kupujący będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Wnioskodawca jest również właścicielem innych nieruchomości znajdujących się w Polsce (innych niż Nieruchomość opisana powyżej). Nieruchomości te są również przedmiotem najmu. Wynajem powierzchni w tych nieruchomościach jest częściowo zwolniony z VAT (najem lokali na cele mieszkalne), a częściowo podlega opodatkowaniu VAT. Pozostałe nieruchomości nie będą sprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego.
Jak była o tym mowa wcześniej, po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie świadczył usługi najmu wstępując w dotychczas zawarte umowy najmu w miejsce Sprzedającego jako dotychczasowego właściciela. Kupujący stanie się też stroną umów dotyczących Nieruchomości (takich jak dostawa mediów – woda, prąd, gaz, itp.).
Kwestia niektórych skutków w zakresie VAT, jakie pociągnie za sobą zbycie przez Sprzedającego Nieruchomości, o której mowa w niniejszym wniosku, była przedmiotem interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.313.2017.l.JG) (dalej: „Poprzednia Interpretacja”). Poprzednia Interpretacja odnosiła się do takiego samego zdarzenia przyszłego, jakie jest opisywane w niniejszym wniosku z zastrzeżeniem trzech różnic. Polegają one na tym, że :
we wniosku inicjującym wydanie Poprzedniej Interpretacji nie wskazano, że Sprzedający i Kupujący poprzedzą zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości zawarciem Umowy Przedwstępnej i Porozumienia;
we wniosku we wniosku inicjującym wydanie Poprzedniej Interpretacji pominięto niektóre informacje, dotyczące charakterystyki Budynku, tj. informacje dotyczące: całkowitej powierzchni użytkowej Budynku, powierzchni użytkowej poszczególnych lokali mieszkalnych oraz opinii wydanej przez Urząd Statystyczny w dniu 26 maja 2017 r.
W Poprzedniej Interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:
Lokal A „ nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a jedynie stanowił jego majątek prywatny. Sprzedaż Lokalu A nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT”;
Planowane przez Sprzedającego zbycie Budynku „w części, w której lokale są wynajmowane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT”;
Ponieważ zgodnie z (...) art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu, na którym znajduje się przedmiotowy Budynek również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynku.”
Strony umowy sprzedaży mogą zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, jeżeli spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11.
Wnioskodawca zakłada, że wszystkie konkluzje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, które zostały zaprezentowane powyżej, odnoszą się także do zdarzenia przyszłego, przedstawionego w niniejszym wniosku. Niewielkie różnice w opisie tego zdarzenia - między wnioskiem inicjującym Poprzednią Interpretację i wnioskiem niniejszym - nie mają bowiem wpływu na przedstawione powyżej konkluzje.
Wnioskodawca prosi też o przyjęcie, że w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej obie strony będą spełniały warunki rezygnacji ze zwolnienia z VAT. przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT. Obie strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, a ponadto - przed dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej - złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku podatkiem VAT.
Czy obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dostawy części Nieruchomości (z wyjątkiem Lokalu A ) - wykonanej w sposób opisany powyżej, zgodnie z przedstawionymi postanowieniami Umowy Przedwstępnej oraz Porozumienia - powstanie w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (ostatecznej umowy sprzedaży), zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT?
Czy w przypadku, jeżeli strony Umowy Przyrzeczonej (Sprzedający i Kupujący) zrezygnują ze zwolnienia z VAT. tj. skorzystają z możliwości wskazanej w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, sprzedaż Nieruchomości - w części podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem - będzie objęta stawką 8% zgodnie z art. 146a pkt 2 w związku z art. 41 ust. 2 i ust. 12 Ustawy VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dostawy części Nieruchomości (z wyjątkiem Lokalu A) powstanie w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej.
Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości - w części opodatkowanej VAT - będzie objęta stawką 8%.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje m.in. z chwilą dokonania dostawy towarów. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca dokona dostawy Nieruchomości - Budynku wraz z działką gruntu - w chwili zawarcia Umowy Przyrzeczonej, czyli ostatecznej umowy sprzedaży.
Przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, wszystkie uprawnienia właścicielskie będą przysługiwać Wnioskodawcy: Wnioskodawca będzie formalnym właścicielem Nieruchomości, a poza tym będzie też uprawniony m.in. do jej posiadania, wyboru zarządcy, dokonywania ulepszeń, prac remontowych i renowacyjnych, a także zachowa prawo do renegocjowania umów najmu i do pobierania czynszu z tytułu tych umów.
W związku z powyższym dostawa Nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT – w części podlegającej Ustawie VAT - nastąpi dopiero w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Tego samego dnia powstanie obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT. Przepis ten odsyła do kilku innych przepisów, które - w sytuacjach szczególnych - regulują powstanie obowiązku podatkowego w sposób odmienny. Jednakże opisane zdarzenie przyszłe nie odpowiada żadnej z tych sytuacji. W szczególności, do opisanego zdarzenia nie stosuje się art. 19a ust. 8 Ustawy VAT. który odnosi się m.in. do przypadków, kiedy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty, np. zaliczkę, zadatek czy ratę. W żadnej umowie między Sprzedającym i Kupującym nie przewidziano tego rodzaju płatności. Przewidziano jedynie cenę sprzedaży, ale jej uiszczenie nastąpi dopiero po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.
Tym samym obowiązek podatkowy z tytułu dostawy Nieruchomości - w części podlegającej opodatkowaniu VAT - powstanie w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej.
Zgodnie z art. 41 ust. 12 Ustawy VAT do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę VAT przewidzianą w art. 41 ust. 2. W tym ostatnim przepisie wskazano stawkę 7%. jednakże - zgodnie z art. 146a pkt 2 Ustawy VAT - w zakresie stosowania art. 41 ust. 2 do 31 grudnia 2018 r. stosuje się stawkę 8%. Zdaniem Wnioskodawcy taka właśnie stawka znajdzie zastosowanie w stosunku do dostawy Nieruchomości (w części opodatkowanej VAT).
Będzie to dostawa Budynku wraz z działką gruntu, a w takich przypadkach - zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT - z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, wartość gruntu powinna zostać dołączona do wartości Budynku, zaś cała transakcja powinna zostać opodatkowana według stawki właściwej dla Budynku. Należy przy tym zastrzec, że powyższa uwaga nie dotyczy Lokalu A i przypadającej na niego części działki, jako że - zgodnie z Poprzednią Interpretacją - ta część transakcji nie podlega opodatkowaniu VAT.
O stawce, jaką powinien zastosować Sprzedający, decyduje charakter Budynku. Zgodnie z uwagami zamieszczonymi powyżej, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana według stawki 8%, o ile Budynek ma charakter obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie zaś z art. 41 ust. 12a Ustawy VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. „obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych ”, W myśl tego przepisu - interpretowanego w związku z art. 41 ust. 12 Ustawy VAT - jeżeli przedmiotem dostawy jest obiekt budownictwa mieszkaniowego, cała transakcja powinna być uważana za dostawę obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dotyczy to także tych przypadków, kiedy w obiekcie będącym przedmiotem dostawy mieszczą się lokale użytkowa. W konsekwencji cała transakcja powinna - co do zasady - zostać opodatkowana jednolicie, według 8% stawki VAT.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyższy wniosek - dotyczący jednolitego traktowania dostawy obiektu budownictwa mieszkaniowego - nie może być negowany przez odwołanie do fragmentu art. 41 ust. 12a Ustawy VAT, w którym zdecydowano o „wyłączeniu lokali użytkowych”. Wyłączenie to dotyczy przypadków, kiedy przedmiotem dostawy jest część obiektu budownictwa mieszkaniowego, jaką jest lokal lub poszczególne lokale. Kiedy zaś przedmiotem dostawy jest obiekt budownictwa mieszkaniowego jako całość, cała transakcja podlega opodatkowaniu według jednolitej stawki 8%, bowiem mieści się w zakresie stosowania art. 41 ust. 12 Ustawy VAT.
Budynek, którego dotyczy niniejszy wniosek, jest obiektem budownictwa mieszkaniowego, bowiem odpowiada definicji takich obiektów, zamieszczonej w art. 2 pkt 12 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się „budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11”. Budynek, o którym mowa w niniejszym wniosku, jest sklasyfikowany w dziale 11 PKOB. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wedle opinii Urzędu Statystycznego z dnia 26 maja 2017 r., należy on nie tylko do działu 11 („Budynki mieszkalne”), ale także do klasy 1122 („Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”). Oznacza to, że Budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego (mieści się w zakresie art. 41 ust. 12a Ustawy VAT), a co za tym idzie, jest też obiektem budowlanym zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; w konsekwencji jego dostawa podlega opodatkowaniu według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 i art. 146a pkt 2 Ustawy VAT.
Jak już wspomniano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa, której przedmiotem jest cały budynek stanowiący obiekt budownictwa mieszkaniowego jest opodatkowana jednolicie, według stawki 8%, także wtedy, kiedy w budynku mieszczą się lokale użytkowe (taki przypadek będzie miał miejsce w opisywanym zdarzeniu przyszłym). Stanowisko to znajduje wsparcie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2014 r. (sygn. IPTPP1/443-103/14-4/MW), wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Wspomniana interpretacja dotyczyła usług budowlanych, polegających na budowie budynku mieszkalno-usługowego, w którym - zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym - część powierzchni (52%) miała być przeznaczona na lokale mieszkalne, a pozostała część (48%) na lokale użytkowe. Wznoszony budynek, podobnie jak Budynek, którego dotyczy niniejszy wniosek, należał do klasy 1122 PKOB: „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Odnosząc się do powyższego stanu faktycznego, Dyrektor IS w Łodzi stwierdził, co następuje:
„(...) skoro przedmiotem umowy są roboty budowlane w zakresie budowy budynku sklasyfikowanego w PKOB w dziale 1122 i umowa zawarta jest na wykonanie całości budynku, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do całości tych robót, związanych również z lokalami niemieszkalnymi znajdującymi się wyłącznie w bryle budynku. Przy realizacji całego zadania inwestycyjnego w odniesieniu do ww. budowy bez znaczenia pozostaje struktura procentowo-powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. istotnym jest bowiem sklasyfikowanie budynku według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do odpowiedniego grupowania. Fakt. że 48% powierzchni tego budynku jest przeznaczona na cele użytkowe nie zobowiązuje do zastosowania na przedmiotowe prace budowlane proporcji, według której 48% wszystkich robót budowlanych ma być opodatkowana stawką 23%, natomiast 52% stawką podatku 8%. W niniejszej sprawie roboty budowlane wykonywane zarówno w lokalach mieszkalnych, jak i w lokalach usługowych w ramach wykonawstwa całości budynku sklasyfikowanego w PKOB 1122 korzystać będą z obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, do jego budowy znajdzie zastosowanie obniżona, tj. 8% stawka podatku od towarów i usług. ”
Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, że różnice między stanem faktycznym, do którego odnosił się Dyrektor IS w cytowanej interpretacji, a zdarzeniem przyszłym opisywanym w niniejszym wniosku - nie mają znaczenia prawnego. Interpretacja z 18 kwietnia 2014 r. odnosiła się do budowy obiektu budowlanego, a w niniejszym wniosku mowa jest o dostawie. Warunki stosowania 8% stawki VAT zostały - w stosunku do obu typów transakcji - określone identycznie. O prawie do stosowania tej stawki przesądza wyłącznie to, czy obiekt budowlany zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jak już wykazano powyżej, warunek ten jest w niniejszej sprawie spełniony.
Prawa Wnioskodawcy do zastosowania 8% stawki VAT nie wyłączają też przepisy szczególne, umieszczone w art. 41 ust. 12b Ustawy VAT. W ustępie tym stwierdzono, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:
budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2,
lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2
Żaden z tych wyjątków nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Po pierwsze, Budynek, o którym mowa w niniejszym wniosku nie jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Obiekty tego rodzaju zostały sklasyfikowane w grupie PKOB o numerze 111, zaś Budynek należy do grupy 112 („Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe”). Po drugie, przedmiotem dostawy, jaka zostanie dokonana zgodnie z Umową Przyrzeczoną, będzie cały Budynek, a nie poszczególne lokale. Dlatego też Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania stawki 8% w stosunku do całej dostawy Budynku (w części opodatkowanej VAT), niezależnie od tego, czy w Budynku znajdują się lokale mieszkalne o powierzchni przekraczającej 150 m2. Ponadto, jedynym takim lokalem jest Lokal A, którego zbycie nie będzie opodatkowane VAT. Jeśli idzie o tę część Nieruchomości, której dostawa będzie opodatkowana VAT, w części tej nie ma żadnego lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (...).
Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy, formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, Wnioskodawca jest osobą fizyczną niebędącą polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanej działki, którą nabył w drodze spadku ponad 10 lat temu. Nieruchomość zabudowana jest kamienicą. Budynek składa się z 5 kondygnacji. W jego skład wchodzą m.in. lokale mieszkalne i użytkowe, które są przez Wnioskodawcę wynajmowane. Sprzedający planuje sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby fizycznej. Jeden lokal mieszkalny znajdujący się w Budynku nie jest przedmiotem najmu („Lokal A”). Wnioskodawca zatrzymuje się w nim w czasie przyjazdów do Polski. W związku z tym w dniu 3 kwietnia 2018 r. Sprzedający i Kupujący zawarli w formie aktu notarialnego Bezwarunkową Przedwstępną Umowę Sprzedaży. W Umowie Przedwstępnej strony bezwarunkowo zobowiązały się do zawarcia ostatecznej przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości do dnia 3 października 2018 r. W Umowie Przedwstępnej Kupujący nie zobowiązał się do uiszczenia zadatku na rzecz Sprzedającego. Nie przewidziano też żadnych innych płatności między stronami. Określono jedynie cenę sprzedaży z zastrzeżeniem, że nie obejmuje ona podatku VAT. Jednocześnie, również w dniu 3 kwietnia 2018 r., Sprzedający i Kupujący zawarli Porozumienie w Przedmiocie Zasad Korzystania z Nieruchomości, którego celem - wyrażonym w tekście Porozumienia - jest to, żeby „określić sposób korzystania z Nieruchomości, a także sposób wykonywania przez Strony praw majątkowych związanych z Nieruchomością w okresie pomiędzy dniem zawarcia Umowy Przedwstępnej, a dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Porozumienie zostało zawarte w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Stwierdzono w nim m.in., że do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej Nieruchomość pozostanie w całości w wyłącznym posiadaniu Sprzedającego i tylko Sprzedającemu będzie przysługiwać pełne prawo swobodnego dysponowania Nieruchomością. Porozumienie przewiduje, że we wszystkich sferach wymienionych powyżej, do chwili zawarcia Umowy Przyrzeczonej, wyłącznie Sprzedającemu przysługują wszelkie uprawnienia, wynikające z własności Nieruchomości i tylko Sprzedającego obciążają związane z tą własnością obowiązki i koszty. W Porozumieniu nie przewidziano żadnych płatności między stronami. A zatem, jedyne zobowiązanie o charakterze pieniężnym, jakie przewidziano w stosunkach umownych między Sprzedającym i Kupującym w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, to obowiązek zapłaty ceny (z ewentualnym podatkiem VAT), o której mowa w Umowne Przedwstępnej. Termin zapłaty ceny nie został jednak określony, a cena - ani w całości ani w części - nie zostanie zapłacona przez Kupującego przed zawarciem Umowie Przyrzeczonej.
W tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy, z tytułu dostawy części Nieruchomości (z wyjątkiem Lokalu A), zgodnie z przedstawionymi postanowieniami Umowy Przedwstępnej oraz Porozumienia.
Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów należy wskazać, że w przypadku dostawy nieruchomości, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy. W ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie, co oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości powstaje z chwilą dokonania jej dostawy. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Należy wskazać, że w przypadku nieruchomości, co do zasady ostateczna umowa sprzedaży następuje poprzez podpisanie aktu notarialnego i w tym dniu powstaje obowiązek podatkowy.
Przenosząc zatem powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy części Nieruchomości powstanie w momencie dokonania dostawy tej Nieruchomości, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli jak wskazał Wnioskodawca w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Jak z wniosku wynika Strony w dniu 3 kwietnia 2018 r. zawarły w formie aktu notarialnego Bezwarunkową Przedwstępną Umowę Sprzedaży. W Umowie Przedwstępnej strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości do dnia 3 października 2018 r. W Umowie Przedwstępnej Kupujący nie zobowiązał się do uiszczenia zadatku na rzecz Sprzedającego. Nie przewidziano też żadnych innych płatności między stronami. Jednocześnie, również w dniu 3 kwietnia 2018 r., Sprzedający i Kupujący zawarli Porozumienie, zgodnie z którym do dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej Nieruchomość pozostanie w całości w wyłącznym posiadaniu Sprzedającego i tylko Sprzedającemu będzie przysługiwać pełne prawo swobodnego dysponowania Nieruchomością. W Porozumieniu nie przewidziano żadnych płatności między stronami. A zatem, jedyne zobowiązanie o charakterze pieniężnym, jakie przewidziano w stosunkach umownych między Sprzedającym i Kupującym w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, to obowiązek zapłaty ceny, o której mowa w Umowne Przedwstępnej. Cena - ani w całości ani w części - nie zostanie zapłacona przez Kupującego przed zawarciem Umowie Przyrzeczonej. Nieruchomość zostanie Kupującemu wydana po zawarciu umowy przyrzeczonej, w dokładnym terminie określonym przez Strony, co zostanie potwierdzone protokołem przekazania Nieruchomości.
W konsekwencji, odpowiadając na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dostawy części Nieruchomości (z wyjątkiem Lokalu A ) - powstanie w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej (ostatecznej umowy sprzedaży), zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.
W myśl art. art. 41 ust. 2 ustawy, do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
Stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 2. art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
W nawiązaniu do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:
Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. syg. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w zakresie pierwszego zasiedlenia budynku po jego wybudowaniu.
Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem ze dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Zainteresowany jest właścicielem działki zabudowanej kamienicą, którą nabył w drodze spadku. Budynek składa się z 5 kondygnacji. W jego skład wchodzą m.in. lokale mieszkalne i użytkowe. Wszystkie lokale znajdujące się w Budynku (z wyjątkiem lokalu A zajmującego 9% powierzchni Budynku) są przedmiotem najmu. Wnioskodawca uzyskuje przychody z najmu powierzchni w Budynku od ponad 2 lat. Od ponad 2 lat Wnioskodawca wykazuje też VAT należny z tego tytułu. Innymi słowy wynajem wszystkich lokali, które znajdują się w Budynku od ponad 2 lat podlega opodatkowaniu VAT. Lokal A jest w czasie pobytów Wnioskodawcy w Polsce wykorzystywany częściowo jako mieszkanie (Wnioskodawca zatrzymuje się w Lokalu A), a częściowo jako miejsce, w którym Wnioskodawca spotyka się z najemcami. Wnioskodawca planuje sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby fizycznej, Kupujący będzie kontynuował wynajem Nieruchomości, ma On zarejestrowaną działalność gospodarczą. Wnioskodawca ponosił różnego rodzaju nakłady i wydatki na Budynek, ale z uwagi na to, że nie ustalał wartości początkowej Budynku nie dochodziło do zwiększenia jego wartości początkowej. Nakłady na Budynek miały charakter głównie remontowy. Wartość wydatków, które mogłyby być uznane za wydatki o charakterze ulepszeniowym nie przekroczyła 30% wartości rynkowej Budynku z dnia nabycia go przez Sprzedającego w drodze spadku. W dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej obie strony będą spełniały warunki rezygnacji ze zwolnienia z VAT przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Obie strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, a ponadto - przed dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej - złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku podatkiem VAT. Budynek, którego dotyczy niniejszy wniosek, jest obiektem budownictwa mieszkaniowego, bowiem odpowiada definicji takich obiektów, zamieszczonej w art. 2 pkt 12 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się „budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11”. Budynek, o którym mowa w niniejszym wniosku, jest sklasyfikowany w dziale 11 PKOB.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania 8% stawki podatku VAT zgodnie z art. 146a pkt 2 w związku z art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy, do dostawy Nieruchomości, w przypadku rezygnacji Stron ze zwolnienia z podatku VAT.
Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że planowane przez Stronę zbycie Budynku składającego się z 5 kondygnacji, podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W stosunku do tego Budynku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie, oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy Budynku miną 2 lata, ponadto Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego Budynku stanowiących w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym co najmniej 30% jego wartości początkowej. Przesłanki warunkujące możliwość zwolnienia wynajmowanej części Budynku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zostały więc spełnione.
Jak z wniosku wynika, zarówno Sprzedający jak i Kupujący spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy - Wnioskodawca wskazał, że w dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej obie strony transakcji będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, a ponadto - przed dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku podatkiem VAT i oświadczenie to będzie zawierało wszystkie wymienione w przepisie ustawy elementy. Oznacza to, że dostawa przedmiotowej Nieruchomości może zostać opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.
Wnioskodawca we wniosku wskazał, że Budynek będący przedmiotem dostawy jest sklasyfikowany w dziale 11 PKOB, tj. Budynek ten jest obiektem budownictwa mieszkaniowego zdefiniowanym w art. 2 pkt 12 ustawy. Przedmiotowy Budynek należy nie tylko do działu 11 „Budynki mieszkalne”, ale także do klasy 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Oznacza to, że Budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego w myśl art. 41 ust. 12a, a co za tym idzie jest też obiektem budowlanym zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dostawie będzie podlegał cały Budynek o charakterze budynku wielomieszkaniowego (a nie poszczególne wyodrębnione lokale), co powoduje, że limity powierzchni użytkowej przewidziane w art. 41 ust. 12b nie będą miały zastosowania. Skoro w opisanym we wniosku zdarzeniu Budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego odpowiadającego definicji takiego obiektu zamieszczonej w art. 2 pkt 12 ustawy, to stawką właściwą dla dostawy tego Budynku (w części podlegającej opodatkowaniu) będzie stawka podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą
0114-KDIP1-3.4012.222.2018.1.JG
0115-KDIT2-2.4011.144.2018.2.HD | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL4.4012.164.2018.1.EB | Interpretacja indywidualna
IPTPP1/443-103/14-4/MW | Interpretacja indywidualna