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Timestamp: 2017-01-21 19:46:52+00:00
Document Index: 179336634

Matched Legal Cases: ['art. 25', 'art. 12', 'art. 10', 'art. 11', 'art. 12', 'e contrario']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 86 del 12.07.2006
27-7-2000, n. 212 concernente l'interpretazione dell'art. 25, comma 4, del
D.P.R. n. 600 del 1973
Nel 1997 i soggetti
titolari dei brevetti (di seguito licensors) rilevanti ai fini dell'utilizzo del
modello tecnologico internazionale beta-standard, utilizzato principalmente per
la compressione di dati video, hanno sottoscritto un accordo plurilaterale
(Agreement among licensors) finalizzato a consentire a chiunque lo volesse di
acquisire un'unica licenza comprensiva della possibilità di utilizzare tutti i
brevetti essenziali relativi al predetto modello beta-standard.
Nel medesimo accordo, inoltre, i licensors
manifestavano l'esigenza, al fine di semplificare il più possibile l'accesso a
beta-standard, di attribuire tutte le licenze a livello mondiale ad un unico
soggetto, in modo che esso fosse l'unica controparte contrattuale nei confronti
Gli stessi, pertanto, hanno sottoscritto il contratto
denominato "License from licensor to licensing administrator", col
quale ogni licensor ha attribuito alla società istante Alfa, con sede negli
Stati Uniti, le seguenti facoltà:
a) licenza a livello mondiale per
l'utilizzo dei vari brevetti essenziali concernenti beta-standard e per la
vendita dei prodotti derivanti dall'impiego della citata tecnologia;
b) diritto di concedere in sub-licenza a
terzi i menzionati brevetti essenziali.
Tale ultima facoltà deve essere esercitata nel
rispetto delle previsioni contenute in un contratto denominato "Licensing
administrator agreement" ed utilizzando un formulario contrattuale
prestabilito dai licensors (beta patent portfolio license).
Qualora la società istante decidesse di avvalersi
della facoltà sub lettera a), la stessa sarà tenuta a pagare ad ogni licensor
una royalty di importo variabile a seconda del tipo di prodotto, dell'ammontare
di prodotti venduti e del numero dei titolari della licenza in questione.
Diversamente, nell'ipotesi di cui alla lettera b), la
società istante non dovrà corrispondere alcun canone ai licensors, limitandosi
a trasferire agli stessi le royalties pagate dai sub-licenziatari. Viene
precisato che, attualmente, la società istante si limita ad operare quale
intermediaria nella concessione delle sub-licenze a terzi (ricevendo un compenso
pari ad una percentuale delle royalties pagate dai sub-licenziatari) e che la
stessa non viene assoggettata a tassazione negli Stati Uniti sulle suddette
royalties, atteso che esse sono tassate in capo ai singoli licensor.
La società istante chiede di conoscere, con
riferimento all'applicazione dei trattati contro le doppie imposizioni, quale
sia il trattamento tributario relativo alle royalties corrisposte alla stessa
dai sub-licenziatari italiani.
istante non è possibile applicare, con riferimento alle royalties in uscita dal
nostro Paese, l'art. 12 della Convenzione tra l'Italia e gli Stati Uniti,
dovendosi piuttosto far ricorso - di volta in volta - al Trattato contro le
doppie imposizioni stipulato tra l'Italia e lo Stato di residenza del licensor.
L'istante, infatti, è del parere che la società Alfa
non possa essere considerata come "beneficiario effettivo" delle
suddette royalties, in quanto tale qualifica spetta, invece, ai singoli
Ad una siffatta conclusione si giungerebbe - a parere
dell'istante - mediante un'interpretazione del concetto di "beneficiario
effettivo" che dia prevalenza alla sostanza piuttosto che alla forma e che
sia condotta, come previsto dal paragrafo 2 del Commentario all'art. 10 del
Modello OCSE, "alla luce dello scopo e delle finalità della
In tal modo - secondo la società istante - è
possibile individuare una definizione di "beneficiario effettivo" in
base alla quale il percettore del reddito deve avere titolo non solo giuridico,
ma anche economico ai proventi che percepisce e questi devono essere a lui
fiscalmente imputabili.
Nel caso di specie tali requisiti si verificherebbero
con riferimento ai singoli licensors, mentre la società istante sarebbe un mero
intermediario nella percezione di redditi di spettanza degli stessi.
La soluzione prospettata sarebbe confortata dalle
risoluzioni n. 431 del 7 maggio 1987 e n. 104 del 6 maggio 1997, nonché dalla
circolare n. 306 del 23 dicembre 1996.
Nell'eventualità in cui fosse accolta una tale
interpretazione, l'istante ritiene che il sostituto d'imposta italiano possa
applicare direttamente, sotto la propria responsabilità, la Convenzione
intercorrente tra l'Italia e lo Stato di residenza del licensor sulla base della
- certificazione rilasciata dalle autorità
fiscali del Paese di residenza del licensor attestante la sua residenza fiscale;
- dichiarazione del licensor relativa al
possesso dei requisiti per poter beneficiare della Convenzione e all'assenza di
una sua stabile organizzazione in Italia;
- documento elaborato dalla società
attestante la quota parte delle royalties di fonte italiana spettante al singolo
concerne il trattamento fiscale applicabile, ai fini convenzionali, alle
royalties corrisposte alla società istante da soggetti residenti in Italia.
Al riguardo l'articolo 12 della Convenzione tra
l'Italia e gli Stati Uniti, ratificata con Legge 11 dicembre 1985, n. 763, dopo
aver dettato - al paragrafo 1 - il principio in base al quale i canoni
provenienti da uno Stato contraente e pagati ad un residente dell'altro Stato
contraente sono imponibili in quest'ultimo Stato, riserva - al paragrafo 2 - una
potestà impositiva concorrente allo Stato della fonte. La disposizione,
tuttavia, limita l'esercizio di tale potestà impositiva concorrente
determinando un tetto massimo per l'imposta che può essere applicata.
Più precisamente, si prevede che i canoni possono
essere tassati anche nello Stato contraente dal quale essi provengono, ma
"se l'effettivo beneficiario dei canoni è un residente dell'altro Stato
contraente" l'imposta applicata da tale Stato non può superare determinati
Al riguardo, il Commentario al Modello OCSE afferma che
il requisito del "beneficiario effettivo" - presente in alcuni
articoli del Modello di Convenzione - è stato introdotto per spiegare il
significato dell'espressione "pagati a un residente".
Più precisamente, si è voluto in tal modo chiarire
che lo Stato della fonte non è obbligato a rinunciare alla propria potestà
impositiva sui redditi derivanti da interessi o da royalties soltanto perché
tali redditi sono stati percepiti direttamente da un residente di uno Stato con
cui lo Stato della fonte ha concluso una convenzione (cfr., ad esempio, il
paragrafo 2 del Commentario all'art. 11 nonché all'art. 12 del Modello OCSE).
Lo sgravio o l'esenzione relativamente ad un reddito è
concessa dallo Stato della fonte ad un residente dell'altro Stato contraente per
evitare in tutto o in parte la doppia tassazione che potrebbe altrimenti sorgere
dalla concorrente tassazione del medesimo reddito da parte dello Stato di
Nel caso in cui un elemento di reddito è percepito da
un soggetto che opera in qualità di agente, fiduciario o comunque di
intermediario, sarebbe contrario alle finalità delle Convenzioni che lo Stato
della fonte concedesse tale sgravio o esenzione soltanto perché l'immediato
percettore del reddito è residente dell'altro Stato contraente.
In questa ipotesi, infatti, l'immediato percettore del
reddito non ne è considerato possessore ai fini dell'imposizione nel suo Stato
di residenza e dunque non potenzialmente soggetto a doppia tassazione.
Le considerazioni suesposte rendono necessaria
un'indagine del ruolo svolto dalla società istante - non compatibile con le
prerogative esercitabili in sede di interpello - al fine di stabilire se la
stessa possa essere considerata "beneficiaria effettiva" delle
royalties pagate dai sub-licenziatari residenti in Italia o se tale qualifica
spetti ai singoli licensor.
Nell'istanza di interpello si afferma che:
- dai contratti che regolano i rapporti tra
i licensors e la società istante emerge che gli stessi, al fine di rendere più
facilmente accessibile la tecnologia beta-standard, hanno attribuito all'istante
il compito di provvedere alla concessione delle sub-licenze ai terzi,
consentendo in tal modo a questi ultimi di trattare con un'unica controparte
contrattuale, anziché stipulare separati contratti di licenza con i singoli
titolari dei brevetti;
- alla società istante è stata concessa
una licenza a livello mondiale per l'utilizzo dei vari brevetti essenziali
relativi a beta-standard, la quale include il diritto di concedere la stessa in
sub-licenza a terzi;
- la società agisce esclusivamente quale
intermediaria nella concessione delle sub-licenze a terzi (licensing
administrator) e non provvede direttamente allo sfruttamento di beta-standard;
- nello svolgimento dell'attività di
licensing administrator, per la quale riceve un compenso calcolato come
percentuale sulle royalties pagate dai sub-licenziatari, la società istante
deve attenersi alle disposizioni dettate dai licensors che limitano notevolmente
la libertà di azione della stessa;
- l'istante, in particolare, non può
determinare il contenuto del contratto di sub-licenza essendo tenuta ad
utilizzare il formulario predisposto dai licensors (che stabilisce anche
l'ammontare delle royalties da pagare) e dovendo ogni sua modifica essere
approvata dagli stessi;
- la società, inoltre, si limita a
raccogliere le royalties corrisposte dai sub-licenziatari (con riferimento alle
quali è espressamente esclusa la garanzia del "riscosso per non
riscosso") e a depositarle presso un conto corrente bancario vincolato, dal
quale tali somme devono essere trasferite trimestralmente ai singoli licensors,
insieme agli interessi maturati sulle stesse. E' fatto espresso divieto
all'istante di utilizzare le somme depositate sul conto corrente per scopi
diversi dalla distribuzione di esse ai licensors.
Alla luce di quanto affermato dalla società
nell'istanza e nel presupposto che la società Alfa non sia sottoposta a
tassazione negli Stati Uniti sulle royalties ad essa corrisposte dai
sub-licenziatari, deve dedursi che la società istante non si configuri quale
"beneficiario effettivo" dei redditi in questione. Tale qualifica
spetterebbe, invece, ai singoli licensors, in capo ai quali si verifica la
doppia imposizione che le Convenzioni contro le doppie imposizioni sono
finalizzate ad evitare.
Nel presupposto della veridicità delle affermazioni
rese nell'istanza, deve ritenersi che la società, nonostante sia intestataria -
in base al contratto denominato License from licensor to licensing administrator
- delle licenze per lo sfruttamento di beta-standard, svolge sostanzialmente una
funzione di intermediaria, a fronte della quale riceve un compenso a carico dei
licensors. Tale compenso, per quanto commisurato alle royalties dovute dai
sub-licenziatari, non è qualificabile come royalty, bensì come corrispettivo
delle prestazioni di intermediazione rese ai titolari dei brevetti.
Ne consegue che, con riferimento alle royalties
provenienti dal nostro Paese, non potrà trovare applicazione la Convenzione tra
l'Italia e lo Stato di residenza dell'istante (percettore "materiale"
del reddito); si renderà pertanto applicabile, senza limitazioni, la maggiore
ritenuta (trenta per cento) prevista dall'articolo 25, comma 4, del D.P.R. 29
Si ricorda, infine, che - come più volte precisato
dall'Amministrazione finanziaria (v. risoluzioni 24 settembre 2003, n. 183; 24 maggio 2000, n.
68; 10 giugno 1999, n. 95) - i sostituti
d'imposta possono, sotto la propria responsabilità, applicare direttamente
l'esenzione o le minori aliquote convenzionali previa presentazione da parte dei
beneficiari del reddito della documentazione idonea a dimostrare l'effettivo
possesso di tutti i requisiti previsti dalla Convenzione per fruire
Tale prassi amministrativa, avendo carattere
facoltativo, non comporta un obbligo di adeguamento per il sostituto d'imposta,
che potrà quindi applicare comunque il regime interno di ritenuta, qualora
ritenga di non doversi assumere delle responsabilità circa l'idoneità della
Con riferimento al caso in esame, pertanto, spetterà
ai sostituti d'imposta valutare - di volta in volta - la pertinenza e
l'attendibilità della documentazione presentata dai beneficiari effettivi dei
redditi da essi corrisposti, al fine di applicare direttamente le Convenzioni
tra l'Italia e i Paesi di residenza dei licensors.