Source: https://issuu.com/rbsroeverbroennersusat/docs/130910_rbs-newsletter_steuern_3_201
Timestamp: 2017-03-31 01:21:53
Document Index: 30570585

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 32', '§ 3', '§ 32', '§ 32', '§ 3', '§ 32', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 3', '§ 8', '§ 52', '§ 34', '§ 32', '§ 52', '§ 20', '§ 13', '§ 13', '§ 17', '§ 21', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 52', '§ 35', '§ 35', '§ 34', '§ 12', '§ 35', '§ 32', '§ 35', '§ 52', '§ 42', '§ 42', '§ 27', '§ 42', '§ 52', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 271', '§ 27', '§ 27', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 37', '§ 13', '§ 3', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 14', '§ 14', '§ 13', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 23', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 23', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 52', '§ 50', '§ 50', 'Art. 11', 'Art. 7', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 50', '§ 15', '§ 50', '§ 50', '§ 15', '§ 52', '§ 50', '§ 50', '§ 17', '§ 15', '§ 52', '§ 52', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 21', '§ 1', '§ 21', '§ 1', '§ 1', 'Art. 7', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 21']

RBS Steuer-Newsletter 3/ 2013 by Roever Broenner Susat Mazars GmbH & Co. KG - issuu
Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie
Neuregelungen im Einkommensteuergesetz	 Erweiterung des Korrespondenzprinzips bei der Besteuerung von Dividenden	2
 Ausdehnung der Steuerneutralität auf Abspaltungsvorgänge im Bereich der
Abgeltungsteuer	3
 Anpassung des Ermäßigungshöchstbetrags für gewerbliche Einkünfte	3
 Erstmalige Einführung einer sog. Lohnsteuer-Nachschau	4
Neuregelungen im Umwandlungssteuergesetz	 Neuerliche Durchbrechung der steuerlichen Rückwirkung:
keine Verlustnutzung bei Umwandlung einer Gewinn- auf eine
Verlustgesellschaft im Rückwirkungszeitraum	4
Neuregelungen im Erbschaftsteuergesetz
 Einschränkung der Gestaltungsmöglichkeiten durch sog. Cash-GmbHs	5
Neuregelungen im Umsatzsteuergesetz
 Erweiterung des Übergangs der Steuerschuldnerschaft auf den
Leistungsempfänger	6
 Erweiterung der Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung	6
Neuregelungen im Grunderwerbsteuergesetz
 Eindämmung von RETT-Blocker-Strukturen	7
 Ausdehnung der Konzernklausel	7
Neuregelungen im internationalen Steuerrecht
 Erstattung deutscher Abzugsteuer bei hybriden Gesellschaftsformen	8
 Gesetzliche Klarstellung zur Besteuerung von Sondervergütungen
bei grenzüberschreitenden Mitunternehmerschaften	8
 Sicherstellung der Besteuerung im Inland entstandener stiller Reserven
nach Wegzug und Umstrukturierung	9
 Ausweitung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Personengesellschaften	10
 Umsetzung des Authorised OECD Approach	10
Anfang Juni 2013 haben Bundestag und Bundesrat das Gesetz zur Umsetzung der
Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (AmtshilfeRLUmsG)
verabschiedet. Das Gesetz enthält – weit über die Bezeichnung hinaus – insbesondere zahlreiche Regelungen zu steuerpolitischen Vorhaben, u. a. die Beseitigung
von sog. RETT-Blocker-Strukturen, die Beschränkung von erbsteuerlichen Gestaltungen durch Nutzung sog. Cash-GmbHs und die Einschränkung der steuerlichen
Rückwirkung bei der Verschmelzung von Gewinn- auf Verlustgesellschaften, deren
Umsetzung noch im Dezember 2012 im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2013
Das Gesetz wurde am 29.6.2013 im Bundesgesetzblatt Teil I verkündet. Die Regelungen sind in der Fassung der Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses
vom 5.6.2013 in Kraft getreten. Der Bundestag erteilte dem Vermittlungsergebnis am
6.6.2013 seine Zustimmung.
Mit diesem Newsletter möchten wir Sie über ausgewählte gesetzliche Neuregelungen des AmtshilfeRLUmsG informieren und wünschen Ihnen eine interessante
Neuregelungen im Einkommensteuergesetz
Erweiterung des Korrespondenzprinzips bei der Besteuerung von Dividenden (§ 3 Nr. 40 Buchstabe d S. 2, 3 EStG, § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG)
Das sog. Korrespondenzprinzip in § 3 Nr. 40 Buchstabe d S. 2, 3 EStG und § 32d
Abs. 2 Nr. 4 EStG wird ausgedehnt. Bislang schränkten die Vorschriften eine
steuerliche Begünstigung von verdeckten Gewinnausschüttungen durch das
Teileinkünfteverfahren bzw. den gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 32d Abs. 1 EStG insoweit ein, als auf Ebene der leistenden
Körperschaft eine Einkommensminderung vorlag. Mit der Änderung von § 3 Nr. 40
Buchstabe d S. 2, 3 EStG und § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG im Rahmen des AmtshilfeRLUmsG erweitert der Gesetzgeber die Einschränkungen der Steuerbegünstigungen auf sämtliche Dividenden, die bei der ausschüttenden Gesellschaft zu einer
Betriebsausgabe geführt haben. Neben nicht korrigierten verdeckten Gewinnausschüttungen erfassen die Neuregelungen damit zukünftig insbesondere auch
Dividenden aus hybriden Finanzinstrumenten.
Die entsprechende Neuregelung im Körperschaftsteuergesetz wurde in § 8b
Abs. 1 S. 2 KStG vorgenommen. Hat die Dividende das Einkommen der leistenden
Körperschaft gemindert, versagt § 8b Abs. 1 S. 2 KStG die Freistellung nach § 8b
Abs. 1 S. 1 KStG.
RBS RoeverBroennerSusat Newsletter Steuern 3/2013
Die Neufassungen des § 3 Nr. 40 Buchstabe d S. 2, 3 EStG und § 8b Abs. 1 S. 2
KStG gelten erstmals für den Veranlagungszeitraum 2014. Bei vom Kalenderjahr
abweichendem Wirtschaftsjahr erfolgt die erstmalige Anwendung für den Veranlagungszeitraum, in dem das Wirtschaftsjahr endet, das nach dem 31.12.2013
begonnen hat (§ 52 Abs. 4d S. 4 EStG, § 34 Abs. 7 S. 13 KStG). Die Änderungen
in § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG gelten erstmals für Bezüge oder Einnahmen, die nach
dem 31.12.2013 zufließen (§ 52 Abs. 44a EStG).
Ausdehnung der Steuerneutralität auf Abspaltungsvorgänge im Bereich der
Abgeltungsteuer (§ 20 Abs. 4a S. 7 EStG)
Nach § 13 UmwStG kann eine Verschmelzung sowie eine Auf- und Abspaltung auf
Gesellschafterebene ohne Aufdeckung stiller Reserven erfolgen. Die Regelung
des § 13 UmwStG gilt nur für Anteile an Kapitalgesellschaften im Betriebsvermögen, Anteile i. S. d. § 17 EStG oder alte einbringungsgeborene Anteile i. S. d. § 21
UmwStG 1995.
Im Bereich der Abgeltungsteuer regelt § 20 Abs. 4a S. 1 und 2 EStG, dass die Anteile an der übernehmenden Gesellschaft im Rahmen einer Verschmelzung, einer Aufspaltung oder eines Anteilstausches an die Stelle der Anteile an der übertragenden
Gesellschaft treten. Dadurch entstehen bei diesen Vorgängen keine steuerpflichtigen Einkünfte aus Kapitalvermögen. Eine Antragstellung wie im Geltungsbereich
des Umwandlungssteuergesetzes ist dabei nicht erforderlich. Bei Abspaltungen
drohte bislang die Anwendung von § 20 Abs. 4a S. 5 EStG. Danach besteht im
Zusammenhang mit der Zuteilung der erhaltenen Anteile eine Steuerpflicht.
Mit der Neuregelung des § 20 Abs. 4a S. 7 EStG sollen die erhaltenen Anteile bei
Abspaltungen durch eine entsprechende Anwendung von § 20 Abs. 4a S. 1 EStG
anteilig den Status der Anteile an der übertragenden Gesellschaft übernehmen.
Somit vollzieht sich der Erhalt der Anteile an der Übernehmerin bei Abspaltung
zukünftig ebenfalls steuerneutral.
Die Neuregelung des § 20 Abs. 4a S. 7 EStG ist erstmals auf Abspaltungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2012 zur Eintragung in das Handelsregister angemeldet werden (§ 52a Abs. 10 S. 12 EStG).
Anpassung des Ermäßigungshöchstbetrags für gewerbliche Einkünfte (§ 35
Abs. 1 S. 4 EStG)
Gemäß § 35 EStG wird die tariflichen Einkommensteuer ermäßigt, soweit anteilig
im zu versteuernden Einkommen gewerbliche Einkünfte enthalten sind (sog. Ermäßigungshöchstbetrag). Sinn der Regelung ist es, die Doppelbelastung aus Einkommen- und Gewerbesteuer bei natürlichen Personen abzumildern.
Der Ermäßigungshöchstbetrag ermittelt sich nach der tariflichen Einkommensteuer, die um die Abzugsbeträge ausländischer anrechenbarer Steuern i. S. d. § 34c
Abs. 1 und 6 EStG sowie anrechenbarer Steuern i. S. d. § 12 AStG zu kürzen ist.
Nach der Neuregelung des § 35 Abs. 1 S. 4 EStG wird die Kürzung um anrechenbare Steuern auf ausländische Kapitalerträge erweitert, die im Rahmen des
Veranlagungswahlrechts des § 32d Abs. 6 S. 5 EStG (Günstigerprüfung) von der
tariflichen Einkommensteuer abgesetzt werden. In diesen Fällen führt die Neuerung zu einer Verringerung des Ermäßigungshöchstbetrags.
Die Neuregelung des § 35 Abs. 1 S. 4 EStG ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden (§ 52 Abs. 1 EStG).
Erstmalige Einführung einer sog. Lohnsteuer-Nachschau (§ 42g EStG)
Mit dem AmtshilfeRLUmsG erfolgt die Einführung einer Lohnsteuer-Nachschau in
§ 42g EStG. Von der Ausgestaltung ähnelt die Vorschrift der bereits in § 27b UStG
geregelten Umsatzsteuer-Nachschau. Die Lohnsteuer-Nachschau dient der Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer. Sie ist ein besonderes Verfahren zur zeitnahen Aufklärung steuererheblicher
Eine Lohnsteuer-Nachschau findet während der üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten statt. Dazu können die mit der Nachschau Beauftragten ohne vorherige
Ankündigung und außerhalb einer Lohnsteuer-Außenprüfung Grundstücke und
Räume von Personen, die eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ausüben,
betreten. Die von der Lohnsteuer-Nachschau betroffenen Personen haben dem
mit der Nachschau Beauftragten auf Verlangen Lohn- und Gehaltsunterlagen,
Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden über die der
Lohnsteuer-Nachschau unterliegenden Sachverhalte vorzulegen und Auskünfte zu
erteilen, soweit dies zur Feststellung einer steuerlichen Erheblichkeit zweckdienlich
ist. Wenn die bei einer Lohnsteuer-Nachschau getroffenen Feststellungen hierzu
Anlass geben, kann ohne vorherige Prüfungsanordnung zu einer LohnsteuerAußenprüfung übergegangen werden. Anlässlich der Nachschau aufgegriffene
Sachverhalte können auch bei anderen Steuerarten berücksichtigt werden.
Die Regelung des § 42g EStG gilt erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2013
(§ 52 Abs. 1 EStG).
Neuregelungen im Umwandlungssteuergesetz
Neuerliche Durchbrechung der steuerlichen Rückwirkung: keine Verlustnutzung bei Umwandlung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft im Rückwirkungszeitraum (§ 2 Abs. 4 S. 3 bis 6 UmwStG)
Nach der Neuregelung des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG ist der Ausgleich oder die
Verrechnung von positiven Einkünften des übertragenden Rechtsträgers mit
Verlusten sowie Zinsvorträgen des übernehmenden Rechtsträgers im Rückwirkungszeitraum nicht zulässig. Handelt es sich bei der Übernehmerin um eine
Organgesellschaft, gilt § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG entsprechend für den Ausgleich
oder die Verrechnung von Verlusten des Organträgers (§ 2 Abs. 4 S. 4 UmwStG).
Erfolgt eine Umwandlung auf eine Personengesellschaft, sind die Verlustnutzungsbeschränkungen auf Ebene der Gesellschafter zu berücksichtigen (§ 2 Abs. 4 S. 5
UmwStG).
Im Fokus der Neuregelung stehen Gestaltungsmodelle, die bislang eine steuerlich
rückwirkende Verrechnung von Gewinnen aus der Realisierung stiller Reserven der
Übertragerin mit Verlusten der Übernehmerin in Kombination mit einem Erwerb der
Übertragerin durch die Übernehmerin vor der zivilrechtlichen Wirksamkeit einer
Umwandlung ermöglichten. Solche Gestaltungen nutzen insbesondere die maximal
achtmonatige steuerliche Rückbeziehung von Umwandlungsvorgängen. Aufgrund
der Einführung der Neuregelung ist jetzt eine Verlustnutzung im Rückwirkungszeitraum nicht mehr möglich. Der übertragende Rechtsträger muss die ihm im Rückwirkungszeitraum zuzurechnenden Gewinne in voller Höhe selbst versteuern.
§ 2 Abs. 4 S. 6 UmwStG enthält eine entschärfende Regelung für Konzernfälle.
Danach gelten die Sätze 3 bis 5 nicht, wenn der übertragende und übernehmende Rechtsträger vor Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags verbundene
Unternehmen i. S. d. § 271 Abs. 2 HGB sind.
Die Vorschrift ist erstmals auf Umwandlungen und Einbringungen anzuwenden, bei
denen die Anmeldung zur Eintragung in das Handelsregister nach dem 6.6.2013
erfolgt (§ 27 Abs. 12 S. 1 UmwStG). Für Einbringungen, deren Wirksamkeit keine
Registereintragung voraussetzt, ist die Neuregelung erstmals anzuwenden, wenn
das wirtschaftliche Eigentum an den eingebrachten Wirtschaftsgütern nach dem
6.6.2013 übergegangen ist (§ 27 Abs. 12 S. 2 UmwStG).
Einschränkung der Gestaltungsmöglichkeiten durch sog. Cash-GmbHs
(§ 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 4a ErbStG, § 13b Abs. 2 S. 3 Hs. 2 ErbStG)
Die bisherige Rechtslage ließ es zu, dass Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben
und Geldforderungen in eine (sog. Cash-GmbH) eingebracht werden und dass
sodann die GmbH unter Inanspruchnahme der erbsteuerlichen Begünstigung
von Betriebsvermögen verschenkt wird. Beachtete ein Erwerber die gesetzlichen
Haltefristen für die Anteile und sah er von einer Verteilung des GmbH-Vermögens
ab, war es möglich, Geldvermögen im Rahmen der Begünstigungen für Anteile an
Kapitalgesellschaften vollständig (Optionsverschonung) oder zu 85 % steuerbefreit
(Regelverschonung) zu übertragen.
Derartige Gestaltungen werden durch die Einführung des § 13b Abs. 2 S. 2
Nr. 4a ErbStG erheblich erschwert. Übersteigt der gemeine Wert des Geldvermögens nach Abzug von Schulden 20 % des Gesamtwerts des Betriebsvermögens
oder des Unternehmenswerts einer Gesellschaft, wird es nun insoweit in das sog.
Verwaltungsvermögen einbezogen. Im Falle der Regelverschonung (Steuerbefreiung von 85 %) darf das Verwaltungsvermögen 50 % des Betriebsvermögens des
übergehenden Betriebs bzw. der Gesellschaft nicht übersteigen. Ansonsten wird
die Steuerbefreiung i. S. d. § 13a ErbStG vollständig versagt. Bei der Optionsverschonung (Steuerbefreiung zu 100 %) beläuft sich die Begrenzung auf nur 10 %
des Betriebsvermögens des übergehenden Betriebs bzw. der Gesellschaft.
Gelangen die o. g. Beschränkungen nicht zur Anwendung, können die Begünstigungen i. S. d. § 13a ErbStG dennoch versagt werden, wenn es sich beim übergehenden Vermögen um sog. junges Verwaltungsvermögen handelt. „Junges
Verwaltungsvermögen“ liegt vor, wenn es dem Betrieb im Besteuerungszeitpunkt
weniger als zwei Jahre zuzurechnen war. Nach dem neu eingefügten § 13b Abs. 2
S. 3 Hs. 2 ErbStG besteht das Geldvermögen im Rahmen der Regelung zum „jungen Verwaltungsvermögen“ aus dem positiven Saldo aus eingelegten und entnommenen Wirtschaftsgütern.
Ausnahmeregelungen bestehen für Versicherungsunternehmen sowie Kredit- und
Finanzdienstleistungsinstitute. Die Neuregelungen sind erstmals auf Erwerbe anzuwenden, für die die Steuer nach dem 6.6.2013 entsteht (§ 37 Abs. 8 ErbStG).
Wir weisen darauf hin, dass dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorliegt,
ob die bisherige Regelung der Begünstigung von Betriebsvermögen, die eben die
obigen Gestaltungen ermöglichte, eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung
darstellt. Mit dem Urteil wird Anfang des kommenden Jahres gerechnet.
Erweiterung des Übergangs der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchstabe a, b UStG)
Der Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den Empfänger der Leistung (sog.
Reverse-Charge-Verfahren) gilt künftig auch für die Lieferung von Gas über das
Erdgasnetz, Elektrizität und Wärme über das Wärmenetz i. S. d. § 3g UStG durch
einen im Inland ansässigen Unternehmer (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchstabe a UStG)
bzw. Lieferungen von Gas über das Erdgasnetz und Elektrizität, die nicht unter
Buchstabe a fallen (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchstabe b UStG). Voraussetzung ist,
dass der Leistungsempfänger Unternehmer ist (§ 13b Abs. 5 S. 1 UStG) bzw. Unternehmer ist und selbst derartige Leistungen erbringt (§ 13b Abs. 5 S. 3 UStG).
Erweiterung der Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung
(§§ 14, 14a UStG)
Die Neuregelungen dienen der Umsetzung der Vorgaben der geänderten Rechnungsstellungsrichtlinie der Europäischen Union (EU) vom 13.7.2010. Insbesondere die folgenden Vorschriften sind zu beachten:
 Stellt der Leistungsempfänger anstelle des Leistenden eine Rechnung aus, liegt
eine sog. Gutschrift vor. Mit der Einführung des § 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 10 UStG
durch das AmtshilfeRLUmsG muss eine Gutschrift nunmehr durch die Angabe
„Gutschrift“ gekennzeichnet werden.
 Die formellen Voraussetzungen an eine Rechnung im Zusammenhang mit
einem Umsatz, den ein ausländischer Leistender im Rahmen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (§ 13b UStG) erbringt, richten sich nach
dem Umsatzsteuerrecht des ausländischen EU-Mitgliedstaats des Erbringers
der Leistung. Lediglich in Fällen der Abrechnung mittels Gutschrift sind die
Formvorschriften des deutschen UStG zu beachten (§ 14 Abs. 7 UStG).
 Nach § 14a Abs. 1 UStG muss die Ausstellung der Rechnung bis spätestens
am 15. Tag des Folgemonats der Ausführung einer innergemeinschaftlichen Lieferung oder für im Inland steuerpflichtige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers erfolgen.
 Bislang war es nach § 14a Abs. 5 UStG erforderlich, dass beim Übergang der
Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger ein Hinweis auf ebendiesen
Übergang erfolgte. Die durch das AmtshilfeRLUmsG geänderte Fassung des
§ 14a Abs. 5 UStG verlangt nun mit der Bezeichnung „Steuerschuldnerschaft
des Leistungsempfängers“ die Angabe einer feststehenden Bezeichnung in der
Die Neuregelungen im UStG sind erstmals ab dem 30.6.2013 zu beachten.
Eindämmung von RETT-Blocker-Strukturen (§ 1 Abs. 3a GrEStG)
Das Grunderwerbsteuergesetz wird um einen neuen § 1 Abs. 3a GrEStG erweitert.
Die Vorschrift ergänzt die Besteuerungstatbestände i. S. d. § 1 Abs. 2a GrEStG und
§ 1 Abs. 3 GrEStG und dient der Beschränkung von sog. RETT-Blocker-Strukturen.
Nach bislang geltender Rechtslage ließ sich ein der Grunderwerbsteuer unterliegender Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 2a GrEStG und § 1 Abs. 3 GrEStG vermeiden, auch wenn ein Erwerber wirtschaftlich betrachtet mindestens 95 % an einer
Grundstücksgesellschaft erwirbt. Grund dafür war, dass das GrEStG bislang keine
nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten vorzunehmende Berücksichtigung mittelbar gehaltener Beteiligungen vorsah, wenn diese nicht durchgehend mindestens
jeweils 95 % an einer Grundstücksgesellschaft vermittelten.
Durch die Neuregelung des § 1 Abs. 3a GrEStG hält eine wirtschaftliche Betrachtungsweise Einzug in das Grunderwerbsteuerrecht. Die Vorschrift des § 1 Abs. 3a
GrEStG unterwirft Erwerbsvorgänge nunmehr einer Besteuerung, wenn eine sog.
wirtschaftliche Beteiligung an einer Grundstücksgesellschaft begründet wird. Eine
solche Beteiligung ergibt sich aus der Summe der mittelbaren und unmittelbaren
Beteiligungen am Vermögen oder am Kapital einer Gesellschaft. Zur Bestimmung
der mittelbaren Beteiligung sind die Vomhundertsätze am Vermögen oder am
Kapital der Gesellschaften zu multiplizieren (Durchrechnung).
Beispiel: Eine AG ist zu 94,9 % unmittelbar an der grundstücksbesitzenden
G GmbH beteiligt; ferner hält sie 94,9 % der Anteile an der V GmbH, die ihrerseits zu 5,1 % an der G GmbH beteiligt ist. Durchgerechnet besitzt die AG daher
99,7399 % der Anteile an der G GmbH (sog. „RETT-Blocker-Struktur). Zukünftig
löst der Erwerb der G GmbH durch die AG in dieser Struktur GrESt aus. Nur wenn
die AG überhaupt nicht an der GmbH beteiligt wäre, würde keine GrESt entstehen.
Die im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens diskutierte Rückwirkung für ab
dem 1.1.2013 realisierte Erwerbe wurde letztlich nicht umgesetzt. Nach der Anwendungsregel des § 23 Abs. 11 GrEStG gilt die Neuregelung erstmals für Erwerbsvorgänge, die nach dem 6.6.2013 verwirklicht werden.
Ausdehnung der Konzernklausel (§ 6a S. 1 GrEStG)
Die Konzernklausel des § 6a GrEStG verschont bestimmte Erwerbsvorgänge
innerhalb eines Konzerns. Bislang war es zwingend erforderlich, dass es sich
dabei um einen Umwandlungsvorgang i. S. d. Umwandlungsgesetzes oder einen
entsprechenden Umwandlungsvorgang aufgrund des Rechts eines EU- oder
EWR-Mitgliedstaats handelte.
Mit dem AmtshilfeRLUmsG erfolgt eine Erweiterung des sachlichen Anwendungsbereichs der Konzernklausel. Nach § 6a S. 1 GrEStG erstreckt sich die Konzernklausel nun auch auf Einbringungen sowie andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage.
Die Neufassung des § 6a S. 1 GrEStG gilt erstmals für Erwerbsvorgänge, die nach
dem 6.6.2013 verwirklicht werden (§ 23 Abs. 11 GrEStG).
Erstattung deutscher Abzugsteuer bei hybriden Gesellschaftsformen (§ 50d
Abs. 1 S. 11 EStG)
Ausländischen Gläubigern inländischer Kapitalerträge steht auf der Grundlage von
Doppelbesteuerungsabkommen regelmäßig ein Erstattungsanspruch nach § 50d
Abs. 1 S. 3 EStG zu. Problematisch ist allerdings, wenn die Identität des Entlastungsberechtigten nach DBA-Recht nicht mit der des Gläubigers i. S. d. § 50d
Abs. 1 S. 3 EStG übereinstimmt. Ursache hierfür können sog. Qualifikationskonflikte über die Steuersubjekteigenschaft von ausländischen Gesellschaften (hybride
Gesellschaften) sein, bspw. wenn der ausländische Staat eine Personengesellschaft wie eine Kapitalgesellschaft behandelt, wie z. B. Spanien.
Die Neuregelung des § 50d Abs. 1 S. 11 EStG soll verhindern, dass der Erstattungsanspruch in solchen Fällen nicht wahrgenommen werden kann. Folglich bestimmt § 50d Abs. 1 S. 11 EStG denjenigen als Erstattungsberechtigten, dem die
Kapitalerträge auf Grundlage des Steuerrechts seines Wohn- bzw. Ansässigkeitsstaats zugerechnet werden; das wäre im obigen Beispiel die Personengesellschaft
und nicht die Gesellschafter.
Die Vorschrift ist erstmals auf Zahlungen anzuwenden, die nach dem 30.6.2013
erfolgen (§ 52 Abs. 59a S. 7 EStG).
Gesetzliche Klarstellung zur Besteuerung von Sondervergütungen bei grenzüberschreitenden Mitunternehmerschaften (§ 50d Abs. 10 EStG)
Das Gesetz enthält eine Anpassung des im Zuge des JStG 2009 eingeführten
§ 50d Abs. 10 EStG. Die Regelung war als Reaktion auf das BFH-Urteil vom
17.10.2007 (I R 5/06) eingeführt worden. Darin hatte der BFH entschieden, dass
Darlehenszinsen, die eine inländische Mitunternehmerschaft an ihren in den USA
ansässigen Gesellschafter zahlt, unter den Zinsartikel (Art. 11 DBA-USA) fallen und
keine Unternehmensgewinne (Art. 7 DBA-USA) darstellen.
Als DBA-Anwendungsregel soll § 50d Abs. 10 EStG der Nichtanwendung dieser
Urteilsgrundsätze dienen, indem die Norm den jeweiligen Artikel zu Unternehmensgewinnen als anzuwendende Verteilungsnorm bei der Erzielung von Sondervergütungen durch ausländische Mitunternehmer festlegt. Somit soll § 50d Abs. 10
EStG die Grundlage für eine inländische Steuerpflicht im Rahmen der gewerblichen Einkünfte sicherstellen.
Der BFH hat allerdings mit Urteil vom 8.9.2010 (I R 74/09) entschieden, dass auch
unter der Geltung des § 50d Abs. 10 EStG Gewinne eines Unternehmens eines
Vertragstaats im anderen Staat nur insoweit besteuert werden können, als sie einer
dort belegenen Betriebsstätte nach den Grundsätzen der Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zuzuordnen sind. Eine solche Zuordnung kann nach Auffassung
des BFH über die Behandlung von Sondervergütungen als gewerbliche Einkünfte
nicht herbeigeführt werden. Im Ergebnis läuft § 50d Abs. 10 EStG damit ins Leere.
Sondervergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 Hs. 2 und Nr. 3 Hs. 2 EStG,
die eine inländische Personengesellschaft an ihren ausländischen in einem DBAStaat ansässigen Mitunternehmer zahlt, könnten somit der deutschen Besteuerung
Mit der Änderung des § 50d Abs. 10 EStG durch das AmtshilfeRLUmsG soll nun
eine Klarstellung des gesetzgeberischen Willens erfolgen. Ungeachtet funktionaler
Zuordnungsgrundsätze des internationalen Steuerrechts soll durch die Neufassung des § 50d Abs. 10 EStG eine Zurechnung der Einkünfte zu der Betriebsstätte
erfolgen, der der Aufwand aus der Leistung zuzuordnen ist.
Zur Vermeidung von steuerlichen Überbelastungen sieht die Neuregelung eine
Anrechnung der im Ansässigkeitsstaat des Mitunternehmers auf die Einkünfte entfallenden Steuer auf die inländische Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer vor. Die
Vorschrift gilt explizit nicht für gewerblich geprägte Personengesellschaften i. S. d.
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.
Die geänderte Regelung ist in allen Fällen anzuwenden, in denen die Einkommenoder Körperschaftsteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist (§ 52 Abs. 59a
S. 10 EStG).
Sicherstellung der Besteuerung im Inland entstandener stiller Reserven
nach Wegzug und Umstrukturierung (§ 50i EStG)
Mit dem AmtshilfeRLUmsG wurde die Vorschrift des § 50i EStG neu eingeführt.
Auch diese Regelung dient der Nichtanwendung einer Rechtsprechung des BFH.
In der Vergangenheit hatte die Finanzverwaltung in Wegzugsfällen oder bei Umstrukturierungen in der Annahme einer fortbestehenden Steuerverhaftung regelmäßig von einer steuerlichen Entstrickung abgesehen, wenn Anteile i. S. d. § 17 EStG
oder Betriebsvermögen zuvor auf eine gewerblich geprägte Personengesellschaft
Durch Urteil vom 28.4.2010 (I R 81/09) hatte der BFH seine entgegengesetzte Rechtsauffassung zum Ausdruck gebracht. Der BFH geht davon aus, dass
Deutschland als Quellenstaat mangels Vorliegens einer Betriebsstätte auf Abkommensebene regelmäßig kein Besteuerungsrecht am Vermögen einer gewerblich
geprägten Personengesellschaft besitze. Dies stehe vielmehr dem Wohnsitz- bzw.
Ansässigkeitsstaat des ehemals unbeschränkt Steuerpflichtigen, im Falle des
Wegzugs, bzw. der Übernehmerin, im Falle einer grenzüberschreitenden Umstrukturierung, zu.
Mit der Neuregelung sollen Veräußerungs- und Entnahmegewinne sowie laufende
Einkünfte inländischer, zumeist gewerblich geprägter Personengesellschaften,
ungeachtet der Anwendung eines DBA, der deutschen Besteuerung unterworfen
werden (sog. Treaty Override). Der Anwendungsbereich ist auf Wirtschaftsgüter
beschränkt, die vor dem 29.6.2013 in das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 3 EStG übertragen oder überführt wurden.
Entsprechend der Anwendungsregel sind Veräußerungen und Entnahmen von der
Vorschrift betroffen, die nach dem 29.6.2013 stattfinden (§ 52 Abs. 59d S. 1 EStG).
Hinsichtlich der laufenden Einkünfte aus der Beteiligung an der Personengesellschaft soll die Vorschrift in sämtlichen Fällen angewendet werden, in denen die
Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist (§ 52 Abs. 59d
S. 2 EStG).
Ausweitung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Personengesellschaften
(§ 1 Abs. 1 S. 2 AStG)
§ 1 AStG enthält eine Korrekturvorschrift für Einkommen aus Geschäftsbeziehungen, die ein inländischer Steuerpflichtiger mit einer ausländischen nahestehenden
Person unterhält. Die Einkommenskorrektur gelangt dann zur Anwendung, wenn
diese Geschäftsbeziehungen nicht dem entsprechen, was zwischen fremden
Dritten vereinbart worden wäre, sog. Fremdvergleichsgrundsatz.
Nach Auffassung der Finanzverwaltung war der Fremdvergleichsgrundsatz bereits
auch bisher auf Personengesellschaften oder Mitunternehmerschaften anzuwenden. Eine explizite gesetzliche Grundlage für diese Annahme bestand aber nicht.
Mit der Anpassung des § 1 Abs. 1 S. 2 Hs. 1 AStG wird dafür nun eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage geschaffen, indem Personengesellschaften oder Mitunternehmerschaften als Steuerpflichtige definiert werden. Darüber hinaus bestimmt
§ 1 Abs. 1 S. 2 Hs. 2 AStG, dass auch Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften nahestehende Personen i. S. d. § 1 Abs. 1 AStG sein können.
Die Ausdehnung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Personengesellschaften
und Mitunternehmerschaften gilt erstmals im Veranlagungszeitraum 2013 (§ 21
Abs. 20 S. 1 AStG). Die Neuregelung des § 1 Abs. 1 S. 2 Hs. 2 AStG gilt nach § 21
Abs. 20 S. 2 AStG für alle noch nicht bestandskräftigen Veranlagungen.
Umsetzung des Authorised OECD Approach
(§ 1 Abs. 4 Nr. 2 AStG, § 1 Abs. 5 AStG)
Der am 17.7.2008 veröffentlichte Betriebsstättenbericht der OECD beinhaltet mit
dem Authorised OECD Approach (AOA) die Grundlage für eine weitreichende
Neukonzeptionierung der Betriebsstättengewinnermittlung. Der AOA hat Eingang
in Art. 7 des OECD-Musterabkommens 2010 und den OECD-Musterkommentar
Der AOA sieht die Fiktion einer uneingeschränkten Selbständigkeit der Betriebsstätte vor (sog. functionally separate entity approach). Reine Innentransaktionen,
sog. Dealings, zwischen Stammhaus und Betriebsstätte sollen danach wie Leistungen zwischen nahestehenden Personen besteuert werden. Die Dealings müssen
dem Fremdvergleichsgrundsatz standhalten. Geschäftsvorfälle zwischen Stammhaus und Betriebsstätte im Zusammenhang mit ausgeübten Personalfunktionen,
zugerechneten Wirtschaftsgütern und übernommenen Risiken sind nach dem
Fremdvergleichsgrundsatz zu vergüten.
Die indirekte Gewinnermittlungsmethode, bei der der Gesamtgewinn des Unternehmens auf die einzelnen Betriebsstätten im Wege der Schätzung aufgeteilt wird,
entfaltet daher nach dem AOA keine Wirkung mehr. Im Ergebnis kann dies dazu
führen, dass der Betriebsstätte ein steuerlicher Gewinn zugerechnet werden kann,
obwohl das Gesamtunternehmen einen Verlust erleidet.
Zum Zweck der Umsetzung dieses Grundsatzes in nationales Recht definiert
die Neuregelung des § 1 Abs. 4 Nr. 2 AStG Geschäftsvorfälle zwischen einem
Unternehmen eines Steuerpflichtigen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsstätte als Geschäftsbeziehung (sog. anzunehmende schuldrechtliche
Beziehungen). § 1 Abs. 5 AStG bestimmt, dass der Fremdvergleichsgrundsatz,
der bisher im Außensteuergesetz nur für Geschäftsbeziehungen zwischen nahestehenden Personen galt, auch für solche anzunehmenden schuldrechtlichen
Beziehungen anzuwenden ist.
Zum Zwecke der Behandlung der Betriebsstätte wie ein eigenständiges und
unabhängiges Unternehmen sind ihr in einem 1. Schritt Personal, Vermögenswerte
sowie Chancen und Risiken nach funktionalen Grundsätzen sowie ein angemessenes Dotationskapital zuzuordnen. Auf dieser Basis sind in einem 2. Schritt die
Verrechnungspreise für die Geschäftsbeziehungen zwischen Stammhaus und
Betriebsstätte zu bestimmen.
Darüber hinaus regelt § 1 Abs. 5 AStG einen Vorrang des § 1 AStG vor einem
bestehenden DBA (Treaty Override). Eine Einschränkung zugunsten des Steuerpflichtigen besteht jedoch, sofern ein Nachweis erbracht wird, dass der andere
Staat sein Besteuerungsrecht entsprechend diesem Abkommen ausübt und deshalb die Anwendung des § 1 AStG zu einer Doppelbesteuerung führen würde. Der
überwiegende Teil der aktuell bestehenden DBA der Bundesrepublik Deutschland
enthält die Grundsätze des AOA nicht. Eine Einkommenskorrektur nach § 1 AStG
für Transaktionen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte kann daher womöglich
in zahlreichen Fällen unterbleiben.
Die Neuregelungen sind erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem
31.12.2012 beginnen (§ 21 Abs. 20 S. 3 AStG).
RBS Steuer-Newsletter 3/ 2013