Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Ustawa_o_podatku_dochodowym_od_osob_fizycznych__Komentarz__Wydanie_2-ebook/p0201721i020
Timestamp: 2019-01-17 19:25:23+00:00
Document Index: 67632154

Matched Legal Cases: ['art. 1', 'art. 10', 'art. 21', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 24', 'art. 26', 'art. 31', 'art. 45', 'art. 46', 'art. 52', 'art. 5', 'art. 5', 'Art. 1', 'Art. 1', 'Art. 1', 'art. 24', 'art. 24', 'Art. 2', 'art. 6', 'art. 6', 'Art. 2', 'Art. 2', 'art. 24', 'art. 27', 'Art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'Art. 2', 'art. 27', 'art. 2', 'SA/Op ', 'art. 58', 'art. 5', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 3', 'art. 25', 'art. 25', 'Art. 3', 'SA/Bd ', 'SA/Op ', 'Art. 4', 'art. 3', 'art. 3', 'Art. 4', 'Art. 4', 'art. 3', 'Art. 5', 'SA/Bd ', 'art. 4', 'art. 3', 'SA/Wa ', 'Art. 5']

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz. Wydanie 2 [Dariusz Laszczyk] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00460 006297 13846953 na godz. na dobę w sumie
Autor: Dariusz Laszczyk Liczba stron: 407
ISBN: 978-83-278-0577-5 Data wydania: 2014-06-16
KOMENTARZ Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych Dariusz Laszczyk WYDANIE 2 Stan prawny na 15 lutego 2014 roku Warszawa 2014 Spis treści Spis treści Spis treści Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 USTAWA z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) . . . . . 13 ROZDZIAŁ 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania (art. 1–9a) . . . . . . 13 ROZDZIAŁ 2. Źródła przychodów (art. 10–20a) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64 ROZDZIAŁ 3. Zwolnienia przedmiotowe (art. 21) . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119 ROZDZIAŁ 4. Koszty uzyskania przychodów (art. 22–23) . . . . . . . . . . . 155 ROZDZIAŁ 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu (art. 23a–23l) . . 239 ROZDZIAŁ 5. Szczególne zasady ustalania dochodu (art. 24–25a) . . . 254 ROZDZIAŁ 6. Podstawa obliczenia i wysokość podatku (art. 26–30e) . . 289 ROZDZIAŁ 7. Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników (art. 31–44b) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 337 ROZDZIAŁ 8. Zeznania podatkowe (art. 45–45c) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 389 ROZDZIAŁ 9. Zmiany w przepisach obowiązujących (art. 46–51) . . . . 396 ROZDZIAŁ 10. Przepisy przejściowe i końcowe (art. 52–58) . . . . . . . . 397 Bibliograﬁ a . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 411 5 Wykaz skrótów Wykaz skrótów Wykaz skrótów Źródła prawa k.c. – ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 121) Konstytucja RP – Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze sprost. i zm.) k.r.o. – ustawa z 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst ord.pod. – ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.) Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) u.o.g.p. u.o.i.f. – ustawa z 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 12, poz. 67 ze zm.) – ustawa z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami ﬁ nansowymi (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 94) u.p.d.o.f. – ustawa z 26 lipca 1991 r. – ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych (tekst jedn. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) u.rach. – ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) Organy orzekające NSA SA SN US WSA ZUS – Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – Sąd Apelacyjny – Sąd Najwyższy – urząd skarbowy – wojewódzki sąd administracyjny – Zakład Ubezpieczeń Społecznych Inne skróty GP KRS KRŚT KŚT – „Gazeta Prawna” – Krajowy Rejestr Sądowy – Klasyﬁ kacja Rodzajowa Środków Trwałych – Klasyﬁ kacja Środków Trwałych 7 Wykaz skrótów Mon.Pod. MF ONSAiWSA – „Monitor Podatkowy” – Ministerstwo Finansów – Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych PiP POP Prok. i Pr. załącznik nr 2 – „Państwo i Prawo” – „Przegląd Orzecznictwa Podatkowego” – „Prokuratura i Prawo” – załącznik nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób ﬁ zycz- nych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) Uwaga! Artykuły bez bliższego oznaczenia są artykułami ustawy o podatku dochodo- wym od osób ﬁ zycznych. Wprowadzenie Wprowadzenie Wprowadzenie Podatek dochodowy od osób ﬁ zycznych – ze względu na zakres pod- miotowy jego stosowania oraz wysokość wpływów do budżetu pań- stwa – stanowi najistotniejszą część systemu podatkowego w Polsce. Mimo takiego znaczenia podatku dochodowego od osób ﬁ zycznych znajomość przez podatników ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku do- chodowym od osób ﬁ zycznych oraz świadomość znajdujących się tam regulacji – pozostaje nadal na niewystarczającym poziomie. Przyczy- ną takiego stanu jest mała stabilność systemu podatkowego w Pol- sce, spowodowana w szczególności zbyt pośpiesznie wprowadzanymi zmianami, które są jedynie zmianami doraźnymi, często stojącymi w sprzeczności z regulacjami znajdującymi się w innych aktach praw- nych. Wszystkie te okoliczności sprawiają trudności w stosowaniu pra- wa podatkowego nie tylko samym podatnikom, ale również urzędom podatkowym. Niniejszy komentarz ma za zadanie przybliżenie, w sposób najbardziej ogólny, najistotniejszych regulacji i zasad mających swe źródło w usta- wie o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych. Ma on być pierwszym krokiem i zarazem wstępem do zgłębiania przez podatników wiedzy dotyczącej poszczególnych przepisów ustawy. W bibliograﬁ i wskazano zbiór opracowań, które stanowią znakomi- tą pomoc przy głębszej i poszerzonej analizie konkretnych instytucji i uregulowań znajdujących się w komentowanej ustawie, które to opra- cowania okazały się również niezwykle pomocne przy pisaniu niniej- szego komentarza. 9 Wprowadzenie Ponadto istotnym elementem niniejszego opracowania jest najnowsze, bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, w których to orzecze- niach poruszono praktyczne problemy przy stosowaniu przez podatni- ków przepisów ustawy, wyjaśniając je w sposób jednoznaczny i zrozu- miały dla przeciętnego podatnika. Drugie wydanie komentarza uwzględnia zmiany wprowadzone: usta- wą z 2 marca 2012 r. o podatku od wydobycia niektórych kopalin (Dz.U. z 2012 r., poz. 362 ze zm.), ustawą z 15 czerwca 2012 r. o skut- kach powierzania wykonywania pracy cudzoziemcom przebywają- cym wbrew przepisom na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2012 r., poz. 769), ustawą z 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1529), ustawą z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342), ustawą z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o po- datku dochodowym od osób ﬁ zycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 1278), ustawą z 27 września 2013 r. o pomocy państwa w nabyciu pierwszego mieszkania przez młodych ludzi (Dz.U. z 2013 r., poz. 1304 ze zm.), ustawą z 13 czerwca 2013 r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz.U. z 2013 r., poz. 888). Wprowadzone zmiany, oprócz zmian typowo redakcyjnych, obejmują w szczególności zmiany w zakresie opodatkowania umów leasingu, zmiany dotyczące kosztów uzyskania przychodów z praw własności przemysłowej oraz z praw au- torskich i pokrewnych, ulgi na Internet i ulgi na dzieci oraz wprowa- dzają zwolnienie od opodatkowania kwot przeznaczonych na zakup mieszkania na podstawie programu „Mieszkanie dla Młodych”. Ponadto w drugim wydaniu komentarza uwzględniono zmiany wpro- wadzone ustawą z 10 października 2012 r. o zmianie ustawy – Pra- wo o ruchu drogowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2012 r., poz. 1448 ze zm.) zmieniające z 22 czerwca 2013 r. art. 5a pkt 19a lit. e u.p.d.o.f. oraz art. 5d ust. 2 u.p.d.o.f. oraz najobszerniejszą nowe- lizację ustawy wprowadzoną ustawą z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387), które to zmiany weszły w życie 1 stycznia 2014 r. Uwzględniono również zmiany, które mają zostać wprowadzo- 10 Wprowadzenie ne ustawą z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 2095), której tekst, na etapie aktualizacji komentarza, został przekazany Prezyden- towi RP do podpisu. Wydanie drugie komentarza odzwierciedla stan prawny na dzień 15 marca 2014 r. USTAWA z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.: Dz.U. z 2012 r., poz. 362, poz. 440, poz. 596, poz. 769, poz. 1278, poz. 1342, poz. 1448, poz. 1529, poz. 1540; z 2013 r., poz. 888, poz. 985, poz. 1036, poz. 1287, poz. 1304, poz. 1387, poz. 1717) Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Dariusz Laszczyk Rozdział 1 Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 1. Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem docho- dowym dochodów osób ﬁ zycznych. ŹRÓDŁA PRAWA O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych (tekst jedn. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) stanowi podstawowe źródło prze- pisów regulujących materię podatku dochodowego od osób ﬁ zycznych. Należy jednak mieć na uwadze, że przepisy odnoszące się w sposób bezpośredni lub pośredni do podatku dochodowego od osób ﬁ zycz- nych znajdują się również w takich aktach powszechnie obowiązu- jącego prawa – a więc prawa, które w sposób bezpośredni odnosi się do podatników – jak: Konstytucja RP, umowy międzynarodowe, usta- 13 Art. 1 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych wa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz ustawa z 29 września 1994 r. o rachun- kowości (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Największe znaczenie wśród wyżej wymienionych aktów prawa, szcze- gólnie w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodo- wym od osób ﬁ zycznych, ma ustawa – Ordynacja podatkowa, która określa zasady postępowania podatkowego. Ponadto warto mieć na uwadze to, iż materię podatku dochodowego od osób ﬁ zycznych regulują także źródła prawa, które nie mają cha- rakteru powszechnie obowiązującego, a więc – co do zasady – nie mogą kreować żadnych praw i obowiązków dla podatników. Wśród takich źródeł prawa możemy wymienić, oprócz rozporządzeń, orzeczeń sądowych czy poglądów doktryny, urzędowe interpretacje prze- pisów podatkowych wydawane przez Ministra Finansów. Decyzja po- datkowa jest decyzją specyﬁ czną, formalnie niebędącą źródłem prawa, jednak biorąc pod uwagę fakt, że w praktyce urzędowe interpretacje po- datkowe mają moc obowiązującą i wiążą organy podatkowe, wydaje się, że należałoby je za takie specyﬁ czne źródła prawa podatkowego uznać. Takie stanowisko zostało podzielone przez A. Bartosiewicza i R. Kubac- kiego (red.), PIT. Komentarz, SIP 2010, którzy stwierdzili, że zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa organ podatkowy nie może wydać decyzji podatkowej określającej lub ustalającej zobowiązanie podatko- we podatnikowi, który zastosował się do wydanej przez Mini stra Finan- sów interpretacji urzędowej lub do otrzymanej przez siebie interpretacji w sprawie indywidualnej. Konsekwencją powyższego jest fakt, że inter- pretacje podatkowe stały się specyﬁ cznym quasi -źródłem prawa. Skoro bowiem organ podatkowy nie może wydać wobec podatnika, zgodnej z obowiązującym prawem, decyzji określającej zobowiązanie podatko- we, gdyż podatnik chroniony jest uzyskaną interpretacją podatkową, to w istocie organ podatkowy jest związany treścią interpretacji. Co wię- cej, quasi -regulacje prawne wynikające z interpretacji mają pierwszeń- stwo przed postanowieniami ustaw, umów międzynarodowych, a na- wet Konstytucji RP. Wskazane okoliczności wywołują wątpliwości co do zgodności interpretacji podatkowych z Konstytucją RP. 14 Dariusz Laszczyk Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 1 PODATEK DOCHODOWY Podatek dochodowy od osób ﬁ zycznych jest podatkiem państwowym, bezpośrednim, zwyczajnym, obligatoryjnym, osobistym i dochodowym. Przedmiotem opodatkowania jest dochód rozumiany jako suma przy- chodów z tego samego źródła, pomniejszona o koszty jego uzyskania. Jeżeli suma przychodów z danego źródła jest większa niż koszty prze- znaczone na ich uzyskanie, to mamy do czynienia z dochodem, w sy- tuacji odwrotnej, czyli w przypadku kiedy koszty przewyższają uzy- skany dochód, mamy do czynienia ze stratą. Należy zwrócić uwagę, że uwzględnienie danych kosztów uzyskania przychodu, a także rozliczenie straty, może być dokonywane jedynie w ramach przychodów z tego samego źródła, do którego się one odno- szą, a nie z łącznej sumy przychodów uzyskanych przez podatnika. Niezależnie od podanej zasady trzeba mieć na uwadze, że w art. 24–25 u.p.d.o.f. zostały wymienione szczególne zasady ustalenia dochodu, które modyﬁ kują tę zasadę (patrz uwagi do art. 24–25). Ponadto w wy- jątkowych sytuacjach ustawa przewiduje opodatkowanie uzyskanego przez podatnika przychodu (opodatkowanego w sposób ryczał towy), a nie dochodu. OSOBY FIZYCZNE Podatnikami podatku dochodowego od osób ﬁ zycznych są wyłącznie osoby ﬁ zyczne. Przepisy prawa polskiego nie zawierają ustawowej deﬁ nicji osoby ﬁ zycznej. Na gruncie przepisów Kodeksu cywilnego możemy najogólniej przyjąć, że osobą ﬁ zyczną jest człowiek od chwili urodzenia, aż do chwili śmierci, stwierdzonej urzędowo na podstawie albo aktu zgonu sporządzonego przez właściwy urząd cywilny, albo postanowienia sądu o stwierdzeniu zgonu bądź też postanowienia sądu o uznaniu osoby zaginionej za zmarłą. Należy zaznaczyć, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej pra- wa i obowiązki podatnika nie wygasają automatycznie z chwilą jego 15 Art. 2 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych śmierci, lecz w określonym zakresie spadkobiercy podatnika wstępują w jego prawa i obowiązki. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych mają za- stosowanie do osób ﬁ zycznych, niezależnie od ich wieku, obywatel- stwa czy też miejsca zamieszkania. W praktyce pojawiają się wątpliwości co do opodatkowania wspólni- ków w spółkach cywilnych oraz wspólników w spółkach osobowych. Należy jednoznacznie stwierdzić, że podatnikami podatku dochodo- wego od osób ﬁ zycznych nie są spółki, lecz poszczególni wspólnicy. Powyższe stanowisko zostało w pełni ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyj- nego w Warszawie z 27 kwietnia 2001 r., III SA 429/00, jednoznacznie wyjaśniono, że obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowe- go od osób ﬁ zycznych ciąży na wspólnikach spółki cywilnej, a nie na spółce. Na gruncie ustawy nie można przyjąć domniemania, że jakiś podmiot (niepodlegający z mocy ustawy podatkowej obowiązkowi podat kowemu) jest podatnikiem osiąganego przez siebie dochodu. Ze specyﬁ czną sytuacją mamy natomiast do czynienia w przypadku opodatkowania małżonków. Co do zasady, podatnikiem podatku do- chodowego od osób ﬁ zycznych jest oddzielnie każde z małżonków, jednak po spełnieniu przesłanek z art. 6 ustawy, możliwe jest łączne opodatkowanie małżonków jako „jednego podatnika” (patrz uwagi do art. 6). Wskazany tu wyjątek jest formą preferencji przyznanej przez ustawodawcę rodzinie, mającej na celu realne obniżenie po- datku płaconego od dochodów, które są w istocie wspólne dla całej rodziny. Art. 2. 1. Przepisów ustawy nie stosuje się do: 1) przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej; 2) przychodów z gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o la- sach; 3) przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn; 16 Dariusz Laszczyk Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 2 4) przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy; 5) przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich; 6) przychodów (dochodów) przedsiębiorcy żeglugowego opodat- kowanych na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierp- nia 2006 r. o podatku tonażowym (Dz.U. Nr 183, poz. 1353, z 2008 r. Nr 209, poz. 1316 oraz z 2012 r. poz. 1540), z za- strzeżeniem art. 24a ust. 1a; 7) świadczeń na zaspokojenie potrzeb rodziny, o których mowa w art. 27 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, objętych wspól- nością majątkową małżeńską. 2. Działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewne- go, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo -fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymy- wania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej: 1) miesiąc – w przypadku roślin, 2) 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizo- wanego gęsi lub kaczek, 3) 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 4) 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt – licząc od dnia nabycia. 3. Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklar- niach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich 17 Art. 2 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla en- tomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz ho- dowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. 3a. Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wiel- kości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącz- nikiem nr 2”. 4. Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podat- ku rolnym. 5 (uchylony). WYŁĄCZENIA PRZEDMIOTOWE W art. 2 zostały enumeratywnie wskazane przychody uzyskiwane przez podatników, do których nie będzie miała zastosowania komen- towana ustawa, a więc przychody, które nie będą podlegały opodatko- waniu, a wydatki poniesione na uzyskanie tych przychodów nie będą pomniejszały innych przychodów opodatkowanych na podstawie usta- wy (niewymienionych w niniejszym artykule). Należy zaznaczyć, że katalog przychodów nieobjętych regulacjami ustawy jest katalogiem zamkniętym, a zatem zgodnie z art. 2 wyłą- czeniu przedmiotowemu podlegają wyłącznie następujące przychody uzyskiwane przez podatników: 1) przychody z działalności rolniczej (z wyjątkiem przychodów z dzia- łów specjalnych produkcji rolnej), 2) przychody z gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o lasach, 3) przychody podlegające przepisom o podatku od spadków i daro- wizn, 4) przychody wynikające z czynności, które nie mogą być przedmio- tem prawnie skutecznej umowy, 5) przychody z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wy- niku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej 18 Dariusz Laszczyk Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 2 oraz przychody z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu roz- dzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich, 6) przychody (dochody) przedsiębiorcy żeglugowego opodatkowane na zasadach wynikających z ustawy o podatku tonażowym oraz 7) świadczenia na zaspokojenie potrzeb rodziny, o których mowa w art. 27 k.r.o., objęte małżeńską wspólnością majątkową. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 2 u.p.d.o.f., wraz z po- daniem konkretnego źródła przychodu, który został wyłączony spod obowiązywania ustawy, wskazał jednocześnie, gdzie znajdują się szczegółowe uregulowania prawne dookreślające w sposób szczegóło- wy dane źródło przychodu. Jedyne przychody, które nie zostały dookreślone w ustawie, to przy- chody wynikające z czynności niemogących być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Admi- nistracyjnego w Opolu z 14 lipca 2010 r., I SA/Op 149/10, przez czyn- ności niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy należy rozumieć przede wszystkim te czynności, które są przez prawo zaka- zane, gdyż nie można się skutecznie zobowiązać do czynności, która jest wyraźnie zakazana przez prawo. Za J. Marciniakiem (red.), Podatek dochodowy od osób ﬁ zycznych, War- szawa 2011, s. 11, należy stwierdzić, że oceny, czy konkretna czynność może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, należy dokonywać na podstawie Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 58 § 1 k.c. czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy prze- pis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważ- nych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Artykuł 58 § 2 k.c. stwierdza natomiast, że nieważne są czyn- ności prawne sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Warto mieć również na uwadze treść art. 5 k.c., który stwierdza, iż nie można czynić ze swego prawa użytku, który byłby sprzeczny ze społeczno -gospodarczym przeznaczeniem tego prawa lub z zasadami współżycia społecznego. Takie działanie lub zaniechanie uprawnione- go nie jest uważane za wykonywanie prawa i nie korzysta z ochrony. 19 Art. 3 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych Niezależnie od uregulowań prawa cywilnego, należy stwierdzić, co oczywiste, że przychodami wynikającymi z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, są wszelkie czynności mające charakter przestępczy w rozumieniu prawa karnego (np. han- del narkotykami czy łapówkarstwo). Art. 3. 1. Osoby ﬁ zyczne, jeżeli mają miejsce zamieszka- nia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązko- wi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). 1a. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczy- pospolitej Polskiej uważa się osobę ﬁ zyczną, która: 1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum in- teresów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów ży- ciowych) lub 2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. 2 (uchylony). 2a. Osoby ﬁ zyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatko- wemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). 2b. Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospo- litej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z: 1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy na- kładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; 2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospo- litej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; 3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczy- pospolitej Polskiej; 4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nierucho- mości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości. 20 Dariusz Laszczyk Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 3 3. Od podatku dochodowego od dochodu uzyskanego ze źródeł przychodów położonych za granicą wolni są członkowie perso- nelu przedstawicielstw dyplomatycznych i urzędów konsular- nych oraz inne osoby korzystające z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych lub konsularnych na podstawie umów lub po- wszechnie uznanych zwyczajów międzynarodowych, jak również członkowie ich rodzin pozostający z nimi we wspólnocie domo- wej, jeżeli nie są obywatelami polskimi i nie mają stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. NIEOGRANICZONY OBOWIĄZEK PODATKOWY Nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają osoby ﬁ - zycz ne mające miejsce zamieszkania w Polsce. Obecnie ustawa precy- zuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczy- pospolitej Polskiej uważa się osobę ﬁ zyczną, która spełnia przynaj- mniej jeden z dwóch warunków, tj. ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub przeby- wa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Centrum interesów osobistych lub gospodarczych jest pojęciem nie- ostrym, niezdeﬁ niowanym w obowiązującym prawie. W związku z tym należy posiłkować się tu nadal uregulowaniem zawartym art. 25 k.c. oraz orzecznictwem sądowym. Zgodnie z art. 25 k.c. miejscem zamieszkania osoby ﬁ zycznej jest miej- scowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. W postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 września 2010 r., I OW 74/10 (LexisNexis nr 2624247), przyjęto, że o zamiarze stałego pobytu można mówić wówczas, gdy występują okoliczności pozwalające przeciętnemu obserwatorowi na wyciągnię- cie wniosku, że określona miejscowość jest głównym ośrodkiem dzia- łalności danej dorosłej osoby ﬁ zycznej, przy czym nie jest wymagane wyrażenie zamiaru stałego pobytu przez daną osobę poprzez złożenie przez nią jakiegokolwiek oświadczenia woli. 21 Art. 3 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 8 września 2009 r., I SA/Bd 479/09 (LexisNexis nr 2436801), zazna- czono, że zamiar stałego pobytu nie jest jednoznaczny z pragnieniem dożywotniego lub co najmniej długotrwałego pozostawania w danej miejscowości. Przez pojęcie „zamiar” należy pojmować nie wolę we- wnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Zasadne jest również powołanie wyroku Wojewódzkiego Sądu Admi- nistracyjnego w Opolu z 10 czerwca 2009 r., I SA/Op 164/09 (Lexis- Nexis nr 2439864), w którym podkreślono, że oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby ﬁ zycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby ﬁ zycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działal- ność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wyko- nywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem. Odnośnie do drugiej przesłanki, czyli wymaganej liczby dni pobytu w Polsce, należy stwierdzić, że dni te są liczone w danym roku kalen- darzowym, a więc w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku, a nie w okresie dowolnych kolejnych 12 miesięcy. Warto podkreślić, że nie jest wymagane, aby okres pobytu w kraju przez 183 dni był ciągły, ważne jest, aby suma dni spędzonych w danym roku kalendarzowym w Polsce przez daną osobę wyniosła łącznie przynajmniej ustawowe 183 dni. Opodatkowaniu osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlegają zarówno dochody uzyskiwane na terenie kraju, jak i poza jego granicami. Teoretycznie takie rozwiązanie może prowadzić do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, tj. opodatkowa- nia dochodu uzyskanego za granicą, na podstawie przepisów podatko- wych danego kraju, przy jednoczesnym opodatkowaniu tego samego dochodu w Polsce. W praktyce jednak podwójnemu opodatkowaniu tego samego dochodu zapobiegają umowy międzynarodowe zawarte przez Polskę z innymi 22 Dariusz Laszczyk Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania Art. 4–4a państwami. Dużą rolę w omawianym zakresie odgrywa także opar- ta na zasadzie wzajemności praktyka międzynarodowa, polegająca na zwolnieniu od podwójnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych za granicą przez własnych obywateli. Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.d.o.f. nieograni- czony obowiązek podatkowy nie dotyczy osób korzystających z przywi- lejów i immunitetów dyplomatycznych oraz immunitetów konsularnych. Takie osoby są objęte jedynie obowiązkiem podatkowym od dochodów uzyskiwanych ze źródeł przychodów znajdujących się w Polsce. OGRANICZONY OBOWIĄZEK PODATKOWY Osoby zamieszkałe na stałe za granicą podlegają ograniczonemu obo- wiązkowi podatkowemu w Polsce, co oznacza, że osoby takie płacą w Polsce podatek dochodowy od osób ﬁ zycznych wyłącznie od docho- dów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f. wymienione są jedynie przykładowe źródła dochodów, jakim podlegają osoby objęte ograniczonym obowiązkiem podatkowym, tj. przychody z pracy wykonywanej na terytorium Rze- czypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy; przycho- dy z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospo- litej Polskiej; przychody z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i przychody z położonej na tery- torium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości. Art. 4 (uchylony). Art. 4a. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodat- kowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Ratyﬁ kowane umowy międzynarodowe, a więc także umowy o unika- niu podwójnego opodatkowania, są aktami prawnymi wyższej rangi 23 Art. 5 Ustawa o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych niż ustawy podatkowe. Konsekwencją powyższego jest to, że w sytu- acji kiedy zasady opodatkowania zawarte w takiej umowie międzyna- rodowej są odmienne od przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych, należy stosować przepisy umowy międzynarodowej. W sentencji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Byd- goszczy z 1 października 2009 r., I SA/Bd 522/09, stwierdzono, że do- danie do ustawy o podatku dochodowym od osób ﬁ zycznych art. 4a o stosowaniu przepisów art. 3 ust. 1 i 2a z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska, nie zmienia stanu prawnego, gdyż nawet bez tego artykułu ustawa musiała być stosowana na podstawie postanowień konstytu- cyjnych, z uwzględnieniem postanowień ratyﬁ kowanych umów mię- dzynarodowych. Natomiast zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjne- go w Warszawie z 24 stycznia 2008 r., III SA/Wa 882/07 (LexisNexis nr 2274313), tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że w świetle przepisów prawa polskiego dana osoba podlega nieograni- czonemu obowiązkowi podatkowemu i jednocześnie inne państwo rości sobie prawo do przypisania tej osobie nieograniczonego obowiązku po- datkowego, zasadne będzie sięgnięcie do postanowień właściwej umo- wy o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w tym wyroku stwierdził, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania służy eliminowaniu kolizji ustawodawstwa wewnętrznego i to takich kolizji, które prowadzą do objęcia tych samych zdarzeń opodatkowaniem w obu krajach. Nie może ona natomiast skut- kować niejako rozszerzeniem zakresu instytucji prawa wewnętrznego, w tym – nieograniczonego obowiązku podatkowego. Dotychczas Rzeczpospolita Polska zawarła ponad 90 umów międzyna- rodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania. Art. 5. Za terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozu- mieniu ustawy uważa się również znajdującą się poza morzem te- rytorialnym wyłączną strefę ekonomiczną, w której Rzeczpospoli- ta Polska na podstawie prawa wewnętrznego i zgodnie z prawem 24 Dariusz Laszczyk
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Ustawa_o_podatku_dochodowym_od_osob_fizycznych__Komentarz__Wydanie_2-ebookRO/p0201721i020" target="_blank" title="Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz. Wydanie 2 [Dariusz Laszczyk] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz. Wydanie 2 [Dariusz Laszczyk] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>