Source: https://jus.com.br/artigos/32248/responsabilidade-tributaria-na-fusao-e-incorporacao
Timestamp: 2018-05-20 19:43:47+00:00
Document Index: 96406047

Matched Legal Cases: ['artigo 228', 'artigo 228', 'artigo 1120', 'artigo 224', 'artigo 227', 'artigo 224', 'artigo 225', 'artigo 133', 'artigo 219', 'artigo 124', 'artigo 1122']

Fusão e incorporação: responsabilidade tributária - Jus.com.br | Jus Navigandi
Responsabilidade tributária na fusão e incorporação
Precipuamente, este estudo se direciona a analise dos reflexos destas espécies de transformação empresarial, diga-se fusão e incorporação, no que tange a responsabilidade tributária por sucessões, posto que a pessoa jurídica ou natural que adquirir uma sociedade e continuar a sua exploração, com a mesma denominação ou outra, responderá pelos tributos e demais débitos relativos ao fundo de comércio ou ao estabelecimento, salvo em casos específicos que permitem o incentivo às empresas nacionais.
Conceitos e Características da Fusão e Incorporação.
Os conceitos das operações de fusão e incorporação encontram-se no Decreto-lei 2627/1990, na Lei das Sociedades por Ações nº 6404/1976 e também no Código Civil de 2002.
A Fusão se dará pela união de duas ou mais sociedades que objetivem formar uma sociedade nova, por sua vez, esta sucederá as anteriores em direitos e obrigações, conforme determinação do artigo 228 da Lei 6404, nos casos de sociedades anônimas.
Para os demais tipos societários a definição não diverge, mas em cada um deles existem pormenores específicos regidos por Lei própria e pelo Código Civil, conforme visto abaixo:
“Art. 1.115. A transformação não modificará nem prejudicará, em qualquer caso, os direitos dos credores.
Art. 1.119. A fusão determina a extinção das sociedades que se unem, para formar sociedade nova, que a elas sucederá nos direitos e obrigações”.
Vale aqui epigrafar que “Com a fusão, a nova sociedade sucede às fusionadas em todos os direitos e obrigações, sendo este também um caso de sucessão universal. O capital da nova sociedade corresponde à soma dos patrimônios líquidos das sociedades fusionadas.” (José Edvaldo Tavares Borba - 2012).
Primordialmente, assim como em todos os atos em Direito admitido, deve-se, na Fusão, obedecer a parâmetro para sua efetivação, tanto nos casos das Sociedades por ações, as quais são regidas pela Lei 6404/76, quando nos demais tipos societários regulados pelo Código Civil de 2002.
Nas sociedades por ações ocorrerá da seguinte forma, conforme preceitua o artigo 228 da Lei 6404/76:
Elaboração de um documento denominado protocolo de fusão, o qual será levado à aprovação da assembleia geral;
A assembleia geral de cada companhia, se aprovar o protocolo de fusão, deverá nomear os peritos que avaliarão os patrimônios líquidos das demais sociedades;
Apresentados os laudos, os administradores convocarão os sócios ou acionistas das sociedades para uma assembléia-geral, que deles tomará conhecimento e resolverá sobre a constituição definitiva da nova sociedade, vedado aos sócios ou acionistas votar o laudo de avaliação do patrimônio líquido da sociedade de que fazem parte;
Constituída a nova companhia, incumbirá aos primeiros administradores promover o arquivamento e a publicação dos atos da fusão nos órgão de praxe, na grande maioria das vezes ocorrerá nas Juntas Comerciais do respectivo estado.
Já no que tange aos demais tipos societários, os quais são regulados pelo Código Civil, indispensável será o atendimento ao regramento trazido pelo artigo 1120 do mesmo diploma:
“Art. 1.120. A fusão será decidida, na forma estabelecida para os respectivos tipos, pelas sociedades que pretendam unir-se”.
O artigo em epígrafe busca informar que, ao nosso sentir, não existe vedação em se fundir sociedades empresárias com tipos societários diversos, como por exemplo, uma sociedade simples fundindo-se com outra limitada. Contudo, deve-se observar a forma legal que regulamente cada tipo societário, ou mesmo, o que nos parece mais recomendado, o respeito a todas as regras e requisitos que permeiam a referida operação, .
Ademais, o protocolo para se alcançar a Fusão em sociedades regidas pelo Código Civil, conforme artigos 1120 e 1121, em regra, será:
Em reunião ou assembléia dos sócios de cada sociedade, deliberada a fusão e aprovado o projeto do ato constitutivo da nova sociedade, bem como o plano de distribuição do capital social, serão nomeados os peritos para a avaliação do patrimônio da sociedade.
Apresentados os laudos, os administradores convocarão reunião ou assembléia dos sócios para tomar conhecimento deles, decidindo sobre a constituição definitiva da nova sociedade.
Constituída a nova sociedade, aos administradores incumbe fazer inscrever, no registro próprio da sede, os atos relativos à fusão que, na grande maioria das vezes, ocorrerá nas Juntas Comerciais do respectivo estado.
Nesta mesma linha de raciocínio, observam-se algumas características básicas que são próprias da fusão, quais sejam:
Trata-se de um processo eminentemente societário, o qual somente terá existência quando efetivado entre duas ou mais sociedades, ocorrendo à extinção de uma ou mais sociedades fundidas por ocasião do nascimento de uma nova sociedade;
Ocorrerá a chamada “transmissão global do patrimônio e a sucessão universal”, o que significa dizer que a sociedade constituída para dar efetividade a Fusão assumirá todos os direito e obrigações daquelas que foram fundidas;
Necessariamente, ocorrerá a participação dos acionistas ou quotistas das sociedades extintas diretamente no quadro societário da sociedade fusionada.
Indispensável será a observação dos procedimentos para instrumentalização da Fusão:
Protocolo – Trata-se do início das negociações, onde constarão as condições procedimentais de efetivação da Fusão, no qual deverá conter, pormenorizadamente, o plano de negócios que demonstra o que se deseja alcançar, tudo apresentado aos quotistas ou acionistas na forma de protocolo de intenções;
O referido protocolo será votado em cada sociedade interessada, na forma em que estiver previsto a organização de cada tipo societário, sendo que os valores apresentados nesta fase serão tidos como estimados, já que, posteriormente, haverá avaliação pericial sobre os valores que compõem o patrimônio das empresas. O artigo 224 da Lei 6404/76 expõe os requisitos essenciais para confecção do protocolo;
Aprovado o Protocolo pelas assembléias gerais das sociedades participantes ou pelos seus sócios, serão nomeados peritos para que proceda a avaliação dos respectivos patrimônios líquidos;
Apresentados os laudos, será convocada assembléia geral ou reunião para tomar conhecimento e resolver sobre a constituição definitiva da nova sociedade, sendo proibido aos sócios ou acionistas votar o laudo de avaliação do patrimônio líquido da sociedade de que fazem parte;
Registro e Publicação – Constituída a nova sociedade, incumbirá aos primeiros administradores promover o arquivamento dos atos societários da Fusão na Junta Comercial, sendo eles: Ata de assembléia e/ou alteração do contrato social, protocolo de Fusão e o laudo de avaliação, sendo todos estes documentos referentes a todas as sociedades que participem da operação, devendo ser arquivada, por derradeiro, a publicação da ata da assembléia que comprovou a operação.
A Incorporação, por sua vez, ocorre quando uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, e, neste caso, a que adquire as demais as sucederá em direitos e obrigações, conforme disposto no artigo 227 da Lei 6404/76, nos casos de sociedades anônimas.
Para os demais tipos societários, assim como na Fusão, a definição também não diverge, mas em cada um deles existem pormenores específicos regidos por Lei própria e pelo Código Civil, conforme visto abaixo:
Art. 1.116. Na incorporação, uma ou várias sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações, devendo todas aprová-la, na forma estabelecida para os respectivos tipos”.
É de extrema relevância de que “Com a incorporação, a incorporadora sucede a incorporada em todos os direitos e obrigações, operando-se uma sucessão universal. O patrimônio líquido da incorporada, que passa à incorporadora, gera nessa um aumento de capital equivalente e, como conseqüência, a emissão das ações a serem entregues aos acionistas da incorporada em substituição às de que eram titulares.” (José Edvaldo Tavares Borba - 2012).
Para que se proceda a Incorporação, antes de qualquer procedimento, deverá ser buscada a autorização dos sócios da Sociedade Incorporadora, bem como da Incorporada, nos moldes dos artigos 1.117 e 1.118 do Código Civil, senão vejamos o passo a passo, o qual guarda imensa semelhança com a Fusão:
Ademais, existem algumas características básicas que são próprias da incorporação, quais sejam:
Trata-se de um processo eminentemente societário, o qual somente terá existência quando efetivado entre duas ou mais sociedades, ocorrendo com isso à absorção de uma ou mais sociedades incorporadas por outra incorporadora;
Ocorrerá a chamada “transmissão global do patrimônio e a sucessão universal”, o que significa dizer que a sociedade incorporadora assumirá todos os direito e obrigações daquelas que foram incorporadas;
Necessariamente, ocorrerá a participação dos acionistas ou quotistas das sociedades incorporadas diretamente no quadro societário da sociedade incorporadora;
Por fim, com a incorporação àquelas sociedades incorporadas deixarão de existir dando lugar à sociedade incorporadora.
Com efeito, assim como ocorre na Fusão, para que se obtenha êxito no procedimento de transformação empresarial, especificamente no que tange à Incorporação, necessariamente, deverá ser obedecidas algumas fases, vejamos:
Protocolo – Trata-se do início das negociações, onde constarão as condições procedimentais de efetivação da incorporação, no qual deverá conter, pormenorizadamente, o plano de negócios que demonstra o que se deseja alcançar, tudo apresentado aos quotistas ou acionistas na forma de protocolo de intenções;
O referido protocolo será votado em cada sociedade interessada, na forma em que estiver previsto a organização de cada tipo societário, sendo que os valores apresentados nesta fase serão tidos como estimados, já que, posteriormente, haverá avaliação pericial sobre os valores que compõem o patrimônio das empresas. O artigo 224 da Lei 6404/76, expõe os requisitos essenciais para confecção do protocolo.
Justificação – Trata-se de peça informativa que deve ser apresentada aos acionistas ou quotistas, anexa ao protocolo. O artigo 225 da Lei 6404/76, determina os requisitos da justificação.
Para as sociedades empresárias limitadas, o requisito básico é a exposição dos motivos ou fins da operação e o interesse da sociedade nela;
Formação do Capital – Necessariamente, ocorrerá aumento do capital social da sociedade incorporadora, aumento este que deve refletir o real valor da transferência de bens. Nesta fase, deverão ser nomeados peritos que avaliarão, através de laudos técnicos, o patrimônio liquido que foi estimado durante os procedimentos anteriores.
A referida avaliação objetiva resguardar os investidores de possíveis estimativas que não reflitam a verdadeira situação financeira da sociedade incorporada;
Deliberações – O protocolo, acompanhado das justificativas, deverão ser aprovados pelo quorum mínimo previsto nos atos constitutivos da sociedade, tendo como primeira ação a indicação de peritos, desde já autorizando o aumento do capital a ser subscrito e integralizado pela sociedade incorporada;
Já as sociedades incorporadas, aprovando o protocolo, devem autorizar seus administradores a praticarem todos os atos necessários à incorporação.
Depois de ocorrerem todas as aprovações, inclusive os laudos periciais de avaliação, restarão extintas, automaticamente, as sociedades incorporadas, ficando a sociedade incorporadora encarregada de distribuir as quotas entre os sócios das sociedades incorporadas;
Registro e Publicação – É de atribuição da sociedade incorporadora promover o arquivamento dos atos societários na junta comercial, são eles: Ata de assembléia e/ou alteração do contrato social, protocolo de incorporação e justificação e o laudo de avaliação, sendo todos estes documentos referentes a sociedade incorporadora e incorporada.
A pessoa jurídica de direito privado que resultar de qualquer das operações descritas acima, será responsável pelos tributos devidos até a data do ato que a resultou, como se verifica no art. 132, Código Tributário Nacional:
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma individual.”
Da extinção e continuação das Atividades Societárias.
Objetivando dar mais clareza a esta parte do estudo, vejamos o que nos ensina o artigo 133 do Código Tributário Nacional:
“Art. 133 - A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos relativos ao estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato:
II- subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 6 (seis) meses, a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.”
Conforme entendimento da doutrina, jurisprudência, inclusive, por interpretação literal da legislação aplicável, a pessoa jurídica ou natural que adquirir uma sociedade e continuar a sua exploração, com a mesma denominação ou outra, responde pelos tributos relativos ao fundo de comércio ou ao estabelecimento.
Neste caso, e, em face do exposto acima, se o alienante houver cessado a atividade, o sucessor será responsabilizado integralmente e solidariamente. Se, entretanto, o alienante prosseguir na respectiva exploração, ou iniciar nova atividade no mesmo ramo ou diverso, no prazo de 6 (seis) meses após a alienação, o adquirente será responsável subsidiariamente, ou seja, responderá se o antigo proprietário não tiver condições de arcar com os compromissos. (art. 133, II, CTN).
Responsabilidade subsidiária significa que será inicialmente cobrada a dívida do alienante e se este não pagar, o adquirente é que será responsabilizado. Como se vê no art. 131, I, CTN:
“Art. 131, CTN. São pessoalmente responsáveis:
I- o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; (...)”.
Ademais, não é despiciendo expormos algumas situações pacificadas pela própria Receita Federal do Brasil.
3 - Responsáveis na Sucessão/Continuação da Pessoa Jurídica.
Considera-se estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária (Código Civil - Lei nº 10.406, de 2002, art. 1142).
Para efeito de baixa no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), a pessoa jurídica deverá apresentar à unidade da SRF com jurisdição sob o seu domicílio, os seguintes documentos, nos casos de incorporação, fusão ou cisão total (IN SRF nº 200, de 2002):
Comprovante do arquivamento da decisão de cancelamento de registro pela Junta Comercial, com base na art. 60 da Lei no 8.934, de 1994, quando for o caso, em substituição ao documento referido no item anterior;
Nas hipóteses previstas na pergunta anterior há também responsabilidade solidária?
3.1 - Peculiaridades Referentes ao Simples Nacional.
Observe-se que não existe vedação expressa às transformações empresariais de sociedades que se encontrem no Simples Nacional. Contudo, dever-se-á atentar para os fatos que permeiam esta transação, posto que existem outro fato que geram a exclusão deste regime de tributação, como por exemplo o de extrapolar-se o faturamento, máximo, anual, ou seja, se uma sociedade já tem dificuldades de não ultrapassar o limite, que se dirá de várias que se unem.
Assim, se perceberam os reflexos, também, nas obrigações acessórias, haja vista que a Declaração do Simples Nacional deve ser preenchida em nome da pessoa jurídica extinta, fusionada ou incorporada e entregue respeitando-se as regras deste regime de tributação.
Deste feita, com o intuito de esclarecimento de eventuais dúvidas, a Receita Federal do Brasil entende que:
a - da deliberação entre seus membros, nos casos de fusão e incorporação;
A Declaração Anual do Simples Nacional – DASN de situação especial (fusão, cisão, incorporação ou extinção) não poderá ser transmitida no próprio mês em que ocorrer o evento. No mês subseqüente ao evento, o contribuinte deverá efetuar a apuração do PA referente ao mês em que ocorreu a situação especial no PGDAS.
- Do Contrato de Locação da Sociedade Incorporada.
Por fim, levando em consideração a existência de contrato de locação em quase todas as operação desta natureza, deve ser explicitado que, no caso de ocorrer uma incorporação societária, quando a Sociedade Empresária incorporada é titular desta modalidade de contrato e a Sociedade Incorporadora deseja manuteni-lo, transferindo para si todos os direitos e obrigações do mesmo, dever-se-á observar o seguinte:
Primeiramente, se existe previsão contratual que ampare a transferência de titularidade do mesmo;
Se existe a possibilidade de manter-se as mesmas garantias contratuais ou dever-se-á buscar outras (fiador, seguro fiança);
Caso não exista previsão contratual para tanto, verificar com o Locador se existe objeção para que se proceda à modificação de locatários;
Existindo resistência do Locador, deve se argumentar, inclusive em Juízo, que a Transformação Empresarial em comento é algo bem mais grandioso e abrangente que um contrato de locação, sendo uma das minúcias da Incorporação à assunção de direitos e obrigações por parte da Incorporadora.
Com efeito, objetivando aclarar o anteriormente explicado, temos três principais semelhanças entre Fusão e Incorporação, quais sejam: Transmissão global do patrimônio (todos os direito e obrigações) e sucessão universal; participação dos acionistas ou quotistas das sociedades fundidas ou incorporadas na nova sociedade ou na incorporadora; e ocorrência, inexorável, do “fenômeno da extinção de sociedades”, conforme determinação do artigo 219, inciso II da Lei 6404/76.
Neste diapasão, temos como principal diferença entre Fusão e Incorporação a situação de na incorporação ocorrer à absorção de uma ou várias sociedades por aquela denominada Incorporadora, e, na Fusão surgirá uma nova sociedade, que em ambos os casos, verificar-se-á a extinção das sociedades fundidas e incorporadas.
Por todo o exposto até o momento, entendemos que ambas as operações são seguras e muito interessantes para sociedades em ascensão. Contudo, deve ser observada a indubitável ocorrência da responsabilidade solidária entre Cessionário e Cedente, independente da operação empresarial que se deseje implementar, tanto nas dívidas de natureza tributária, quanto naquelas de natureza comercial, o que significa dizer que, quando duas ou mais pessoas se apresentam na condição de sujeito passivo da obrigação tributária, cada uma responde pelo total da dívida.
Nas dívidas de natureza tributária a exigência destas pelo credor poderá ser feita, integralmente, a qualquer um ou a todos os coobrigados sem qualquer restrição ou preferência, enquanto não se conseguir a extinção das Pessoas Jurídicas Fundidas ou Incorporadas.
De acordo com o artigo 124 do Código Tributário Nacional, são solidários, perante o Fisco, os que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e os designados expressamente pela lei.
A pergunta mais comum neste seguimento, levando em consideração o nosso convívio profissional, costuma ser: “Qual das duas opções apresenta maior facilidade de defesa quando chegarem às eventuais cobranças e execuções fiscais e bancarias, oriundas da sociedade incorporada ou fundida?¨
Nas duas hipóteses enfrentar-se-á o redirecionamento das execuções fiscais e não fiscais em face da sociedade incorporadora ou daquela criada por ocasião da fusão, independente da transformação que se deseje implementar. Contudo, por ter a fusão à característica de criar uma nova pessoa jurídica, com nome empresarial e CNPJ próprios, todos os credores, inclusive o fisco, terão maiores dificuldades em buscar seus direitos de crédito em face desta.
Muito embora possa se encarar as referidas facetas societárias como uma possibilidade de administração de débitos, deve-se ter a mais ampla ciência de que as mesmas poderão ser desfeitas, conforme expõe o artigo 1122 e seus parágrafos do Código Civil.
“Art. 1.122. Até noventa dias após publicados os atos relativos à incorporação, fusão ou cisão, o credor anterior, por ela prejudicado, poderá promover judicialmente a anulação deles.
§ 3o Ocorrendo, no prazo deste artigo, a falência da sociedade incorporadora, da sociedade nova ou da cindida, qualquer credor anterior terá direito a pedir a separação dos patrimônios, para o fim de serem os créditos pagos pelos bens das respectivas massas”.
Com base neste último argumento, ao nosso pensar, nada impede o interessado de adotar tais procedimentos como gestão de débitos. Contudo, visando apenas à centralização e controle dos débitos, posto que, desta forma, existirá maior facilidade de gerenciamento, não existindo a necessidade de se cuidar de um conglomerado empresarial, mas de apenas uma sociedade empresária de maiores proporções, além da possibilidade de compensação de créditos existentes nas sociedades fundidas e incorporadas, mas isso é assunto para um próximo artigo.
5.1 – Legislação.
BRASIL. Lei 6404, de 17 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações.
BRASIL. Lei 5172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios.
5.2 – Doutrina.
BORBA, José Edvaldo Tavares. Direito Societário. Rio de Janeiro: Renovar, 2012.
CAMPINHO, Sérgio. O Direito da Empresa. Rio de Janeiro: Renovar, 2014.
Fazzio Júnior, WALDO. Manual de Direito Comercial. São Paulo: Atlas, 2012.
WARDE JR, Walfrido Jorge. Fusão Cisão e Incorporação e Temas Correlatos. São Paulo: Quartir Latin, 2009.
5.3 – Site
http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2005/PergResp2005/pr212a231.htm