Source: http://kraken.slv.cz/2Afs5/2006
Timestamp: 2018-09-26 02:12:17+00:00
Document Index: 4891744

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 7', '§ 9', 'soud ', '§ 7', '§ 24', '§ 24', '§ 7', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 7', '§ 2', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 7', '§ 4', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ']

2Afs5/2006
è. j. 2 Afs 5/2006-96
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: Ing. P. Z., zastoupeného JUDr. Josefem Daniszem, advokátem se sídlem Jagellonská 1, Praha 3, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 10. 2005, è. j. 11 Ca 182/2004-59,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 18. 10. 2005, è. j. 11 Ca 182/2004-59, s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
I. Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku mìstského soudu, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. m. Prahu (dále jen ¾alovaný ) ze dne 17. 5. 2004, è. j. FØ-5692/11/02, jím¾ bylo èásteènì vyhovìno jeho odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu 5 ze dne 25. 2. 2002, è. j. 82274/02/005931/0658, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 1994, a to tak, ¾e se èástka domìøené danì zmìnila z èástky 3 559 136 Kè na èástku 2 889 048 Kè.
II. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b), d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), a tvrdí tak, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, ¾e se ve správním øízení vyskytovaly vady, spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu a ¾e napadený rozsudek mìstského soudu je nepøezkoumatelný.
Stì¾ovatel zejména uvádí, ¾e jediným dùvodem dodateèného vymìøení daòové povinnosti danì z pøíjmù za rok 1994 bylo neuznání daòových výdajù z titulu tvorby rezerv na opravy dvojdomku v jeho majetku podle zákona è. 593/1992 Sb., o rezervách. Argumentaci mìstského soudu stì¾ovatel pova¾uje za chybnou, a to z následujících dùvodù.
(1.) Mìstský soud vycházel z definice rezerv na opravu hmotného majetku obsa¾enou v pøedpise, který se na stì¾ovatele nevztahoval. Stì¾ovatele se toti¾ netýkalo opatøení FMF Úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele úètující v soustavì podvojného úèetnictví (è. j. V/20 100/1992), nýbr¾ opatøení è. j. V/1-31 370/1992, týkající se úètování fyzických osob provozujících podnikatelskou èinnost úètující v soustavì jednoduchého úèetnictví. Na øe¹enou otázku se nicménì nevztahuje ani toto opatøení, jeliko¾ stì¾ovatel pøedmìtné náklady neuplatòoval v rámci dílèího daòového základu u pøíjmù dle ustanovení § 7 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù z podnikání, nýbr¾ vykazoval je u dílèího daòového základu u pøíjmù dle ustanovení § 9 cit. zákona z pronájmu. Ohlednì tohoto daòového základu nebyl povinen úètovat vùbec, proto¾e podle zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, nebyl úèetní jednotkou. Tuto argumentaci finanèní úøady akceptovaly a pøedmìtné opatøení FMF aplikoval teprve mìstský soud.
(2.) Stì¾ovatel dále tvrdí, ¾e neporu¹il definici rezerv obsa¾enou v citovaném opatøení FMF. Podle tohoto opatøení toti¾ je oprava, na kterou lze tvoøit daòovì uznatelnou rezervu, definována jako èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Právì na tento úèel prý stì¾ovatel rezervu vyu¾il.
(3.) Pokud mìstský soud vylouèil tvorbu rezerv na opravu závad, které vznikly nebo se projevily v dùsledku ¹patné technologie stavby, technologické nekáznì dodavatele nebo v dùsledku vad pou¾itých materiálù u stavby nové v rámci záruèní lhùty, ¹el zcela mimo ustanovení § 7 zákona o rezervách, z nìho¾ citované vylouèení tvorby rezerv nelze dovodit.
(4.) Vytvoøením daòovì uznatelných rezerv na opravy stì¾ovatel nevylouèil povinnosti dodavatele stavby plynoucí z reklamace. V daném pøípadì toti¾ stì¾ovatel s odstraòováním zji¹tìných závad pouze zaèal, a to ve finanèním objemu statisícù korun, pøièem¾ celková potøeba provedení oprav je v øádu miliónù. Podstatná èást rezerv proto nebyla k provedení oprav pou¾ita a stì¾ovatel je následnì rozpustil do daòových pøíjmù (v roce 1998) a podrobil je zdanìní. Z daòového hlediska se tedy jednalo pouze o èasový posun, kdy sní¾ení zisku v roce 1994 bylo kompenzováno zvý¹ením zisku v roce 1998. Domìøená daò za rok 1994 v¹ak nebyla kompenzována sní¾ením danì za rok 1998. Pøesto¾e stì¾ovatel u zhotovitele øádnì reklamoval závady stavby, nebylo na nìm mo¾no vymoci ¾ádné plnìní a stì¾ovatel tvoøil rezervy na opravy tehdy, kdy¾ bylo prokazatelné, ¾e musí závady odstranit na vlastní náklady, a to bez ohledu na záruèní lhùtu.
Stì¾ovatel brojí rovnì¾ proti procesnímu postupu správce danì. Tvrdí, ¾e mu nebyl dostateènì zøejmý pøedmìt dokazování a ¾e k vedení dùkazního øízení je urèena pøedev¹ím daòová kontrola, nikoliv teprve odvolací øízení. Pokud mìl správce danì pochybnosti o oprávnìnosti tvorby rezervy na opravu hmotného majetku, mìl stì¾ovatele vyzvat a je pravidlem, ¾e v takovém pøípadì daòový subjekt pøedlo¾í standardní okruh dùkazních prostøedkù. Pokud správce danì i nadále pova¾uje toto tvrzení za neprokázané, mìl by svoje pochybnosti blí¾e specifikovat. Teprve poté je dùkazní øízení ukonèeno. Tento postup v¹ak v daném pøípadì nebyl respektován a neoprávnìným ukonèením daòové kontroly byla vìc k rozhodnutí fakticky pøesunuta a¾ do odvolacího øízení. V odvolacím øízení pak ¾alovaný konstrukcí nového odùvodnìní kontrolního nálezu a¾ ve vydaném odvolacím rozhodnutí zabránil daòovému subjektu v úèinné obranì v odvolacím øízení.
III. ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. je závazné pro daòové subjekty uplatòující daòové výdaje v prokázané vý¹i nezávisle na tom, zda úètují v soustavì podvojného èi jednoduchého úèetnictví anebo zda vedou evidenci pøíjmù a výdajù. Pojem oprava v zákonì není vùbec vymezen a je nutno jej vykládat jako odstraòování èásteèného fyzického opotøebení nebo po¹kození. V daném pøípadì v¹ak stì¾ovatel uplatòoval jako daòovì uznatelný výdaj podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. výdaje na odstranìní závad a nedodìlkù stavby, které v¹ak nejsou právním titulem pro tvorbu zákonné rezervy dle ustanovení § 7 zákona o rezervách. Proto¾e jiný pøedpis platný pro rok 1994 neuvádìl definici tohoto pojmu, odvolal se ¾alovaný na citované opatøení FMF, to v¹ak nikoliv ve smyslu povinnosti stì¾ovatele vést úèetnictví.
IV. Z obsahu pøedmìtného správního a soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud ke stí¾nostním námitkám zjistil, ¾e stì¾ovatel uzavøel dne 13. 4. 1992 smlouvu o dílo se stavební firmou H., jejím¾ pøedmìtem bylo zhotovení blí¾e specifikované novostavby rodinného dvojdomku v P. 4. Cena díla byla sjednána ve vý¹i 5,5 mil. Kès a doba plnìní byla stanovena od 21. 4. 1992 do 31. 12. 1992.
Podle zápisu o pøedání a pøevzetí stavebních prací ze dne 25. 6. 1993 do¹lo tohoto dne k pøevzetí stavby, pøièem¾ souèástí zápisu je té¾ soupis zji¹tìných vad a nedodìlkù. Celková cena stavby èinila 6 451 887 Kè. Písemnými urgencemi ze dne 17. 5., 29. 6., 31. 8. a 10. 10. 1993 stì¾ovatel firmu H. ¾ádal o provedení nápravy zji¹tìných závad na stavbì.
Z prohlá¹ení Z. F., S. T. (bývalí zamìstnanci firmy H.) a M. P. (jednatel firmy D., spol. r. o., obchodního partnera firmy H.) plyne, ¾e ji¾ v dobì provádìní práce na stavbì stì¾ovatele firma H. svým obchodním partnerùm neplatila nìkteré pohledávky, dostala se do platební neschopnosti a nebyla schopna ani vyøizovat reklamace zákazníkù.
Z prùvodní a technické zprávy architektonické kanceláøe ing. arch. M. S. z prosince 1993 je patrno, ¾e pøi pøejímce stavby byla zji¹tìna øada záva¾ných závad, které jsou blí¾e popsány (nefunkèní tepelná izolace, po¹kozená støe¹ní krytina, nefunkèní venkovní a vnitøní dveøe, prasklé mramorové desky vnitøního schodi¹tì, chybìjící izolace proti vodì a zemní vlhkosti, absence statického zaji¹tìní základové spáry ve frontì u komunikace, praskající omítky).
Dodateèným platebním výmìrem ze dne 25. 2. 2002, è. j. 82274/02/005931/0658, Finanèní úøad pro Prahu 5 na dani z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 1994 stì¾ovateli domìøil èástku 3 559 136 Kè.
Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu èásteènì vyhovìlo odvolání stì¾ovatele proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru a èástku domìøené danì zmìnilo na èástku 2 889 048 Kè. V odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaný pøedev¹ím konstatoval, ¾e pøedmìtná stavba byla zaevidována jako hmotný majetek a výdaje na jeho opravu, odpisy a úroky z investièního úvìru uhrazené v roce 1994 proto pøedstavovaly výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù dle ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. V letech 1993-1995 uplatnil stì¾ovatel do daòových výdajù celkem èástku 10 200 000 Kè, deklarovanou jako rezerva na opravu hmotného majetku. Z této èástky èerpal v roce 1997 a 1998 pouze 157 774 Kè, zbývající èást nebyla èerpána. ®alovaný vycházel z toho, ¾e ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. odkazuje ohlednì vymezení rezervy na opravu hmotného majetku na zákon è. 593/1992 Sb. (§ 7). V daném pøípadì v¹ak postup stì¾ovatele naplòoval znaky ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù ( daòový øád ), proto¾e prostøedky deklarované jako tvorba rezervy na opravu hmotného majetku pøedstavují ve skuteènosti prostøedky na odstranìní závad a nedodìlkù. Zákonná úprava v¹ak neumo¾òuje uplatòovat jako daòový výdaj prostøedky urèené na úhradu nesplnìných povinností zhotovitele díla. Proto sporná èástka 5 100 000 Kè nebyla uznána jako daòový výdaj.
Mìstský soud v Praze rozsudkem, napadeným nyní projednávanou kasaèní stí¾ností, zamítl ¾alobu stì¾ovatele proti citovanému rozhodnutí ¾alovaného. Pøi výkladu pojmu oprava vycházel z èl. 7 odst. 2 písm. f) pøílohy è. 2 k opatøení FMF è. j. V/20 100/1992, podle nìho¾ se jedná o èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Rezervy tvoøené pro jiný úèel proto nejsou ve smyslu ustanovení § 24 zákona è. 586/1992 Sb. daòovým výdajem a právním dùvodem pro tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku není ani oprava závad, které vznikly nebo se projevily v dùsledku ¹patné technologie stavby, technologické nekáznì dodavatele anebo v dùsledku vad pou¾itých materiálù u stavby nové v rámci záruèní lhùty. V pøípadì stì¾ovatele se zcela nespornì jedná o odstranìní závad a nedodìlkù stavby nové, za které nese odpovìdnost firma H. Tím, ¾e stì¾ovatel tyto závady odstraòoval v záruèní lhùtì na své náklady, vylouèil, aby tuto odpovìdnost splnil zhotovitel. K procesním námitkám soud uvedl, ¾e podle ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu není odvolací orgán vázán pouze návrhy odvolatele a mù¾e napadené rozhodnutí zmìnit i v jeho neprospìch. Stì¾ovatel nebyl v rámci odvolacího øízení zbaven práva pøedkládat dùkazní prostøedky, o èem¾ svìdèí výzva ¾alovaného ze dne 26. 9. 2002.
V. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s) a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e stì¾ovatel uplatnil tøi kasaèní dùvody, a to nezákonnost, vady správního øízení a nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku mìstského soudu [§ 103 odst. 1 písm. a), b), d) s. ø. s.].
K tomu je nutno uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud se musel nejprve zabývat namítanou nepøezkoumatelností napadeného rozsudku, jeliko¾ ji¾ z povahy vìci je zøejmé,
¾e pokud by tomuto stí¾nostnímu dùvodu pøisvìdèil, bylo by nutno tento rozsudek zru¹it a vìc vrátit mìstskému soudu k dal¹ímu øízení, nebo» toliko pøezkoumatelné rozhodnutí je zpùsobilé k posouzení z hlediska pøípadného naplnìní nìkterého z dal¹ích taxativnì zakotvených dùvodù kasaèní stí¾nosti. V projednávané vìci stì¾ovatel nicménì dostateènì nespecifikuje, v èem vlastnì spatøuje nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku, tzn. blí¾e nekonkretizoval, které ¾alobní námitky zùstaly mìstským soudem zcela nebo èásteènì opomenuty. Z ¾aloby stì¾ovatele ze dne 16. 7. 2004 pøi konfrontaci s obsahem tohoto rozsudku pøitom vyplývá, ¾e se mìstský soud vypoøádal se v¹emi uplatnìnými ¾alobními body, by» na rozdílné argumentaèní úrovni. Tento stí¾nostní dùvod proto nemohl Nejvy¹¹í správní soud akceptovat, jeliko¾ nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí pojmovì pøedpokládá zásadní deficit takovéhoto rozhodnutí, znamenající napø. úplné opomenutí nìkterého ¾alobního bodu èi pøehlédnutí podstatných skuteèností vyplývajících ze spisu a ve svých dùsledcích zapøíèiòující zpochybnìní celkové logické konstrukce nosných dùvodù rozhodnutí (ratio decidendi). Tuto nepøezkoumatelnost v¹ak nelze fakticky zamìòovat za subjektivnì poci»ovanou nespokojenost s úrovní odùvodnìní napadeného rozsudku, resp. za nespokojenost s výsledkem øízení. Ostatnì sám stì¾ovatel znaènì smì¹uje nedostatek dùvodù rozhodnutí s jeho tvrzenou protizákonností, tzn. ve svém nesouhlasu s právními závìry mìstského soudu argumentuje jeho nedostateèným odùvodnìním. Tuto argumentaèní smí¹enost v¹ak nelze v øízení o mimoøádném opravném prostøedku, kterým je kasaèní stí¾nost, akceptovat.
Klíèovým aplikovaným zákonným ustanovením bylo v projednávané vìci ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) zákona è. 586/1992 Sb. v relevantním znìní, podle nìho¾ výdaji (náklady) podle odstavce 1 jsou také rezervy, jejich¾ zpùsob tvorby a vý¹i pro daòové úèely stanoví zvlá¹tní zákon. Mezi úèastníky øízení není sporu v tom, ¾e tímto zvlá¹tním zákonem je v daném pøípadì zákon è. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji¹tìní základu danì z pøíjmù. Podle ustanovení § 7 tohoto zákona v rozhodném znìní platilo: (1) Rezervu na opravy hmotného majetku, která je výdajem (nákladem) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, jeho¾ doba odpisování stanovená zákonem o daních z pøíjmù je osm a více let, mohou vytváøet poplatníci danì z pøíjmù, kteøí a) mají k hmotnému majetku právo vlastnické nebo právo hospodaøení, pokud tuto rezervu nevytváøí nájemce podle písmena b), b) jsou nájemci hmotného majetku a k opravám najatého hmotného majetku jsou smluvnì zavázáni. (2) Za opravy podle tohoto zákona se nepova¾uje technické zhodnocení podle zvlá¹tního zákona. (3) Rezerva podle odstavce 1 se nevytváøí v pøípadech hmotného majetku, a) který je urèen k likvidaci, b) u nìho¾ jde o opravy v dùsledku ¹kody èi jiné nepøedvídané nebo nahodilé události, c) u nìho¾ jde o opravy, které se pravidelnì opakují ka¾dý rok.
(4) Vý¹e rezervy na opravy hmotného majetku se stanoví podle jednotlivých vìcí hmotného majetku urèených k opravì a na základì rozpoètu nákladù na jejich opravu. (5) Je-li poplatníkovi danì z pøíjmu známa skuteènost odùvodòující zmìnu vý¹e rezervy, musí provést úpravu její tvorby ve zdaòovacím období, v nìm¾ je mu tato skuteènost známa. Podle ustanovení § 4 odst. 1, 2 stejného zákona dále platilo, ¾e výdaje (náklady), na jejich¾ úhradu se vytvoøily rezervy, se musí pøednostnì uhradit z tìchto rezerv; rezervy se zru¹í ve prospìch výnosù (pøíjmù) ve stejném zdaòovacím období, kdy pominuly dùvody, pro které byly vytvoøeny. Pøitom se v¹ak rezervy nesmìjí vytváøet na výdaje (náklady) na poøízení hmotného a nehmotného majetku.
Z uvedeného zákonného textu plyne následující. Pøedev¹ím, zákonná úprava skuteènì expressis verbis pozitivnì nedefinovala pojem oprava hmotného majetku . Zároveò v¹ak lze ze zákonné dikce vymezit pøinejmen¹ím nìkteré negativní definièní znaky: za opravu se nepova¾uje technické zhodnocení hmotného majetku, rezervu na opravy nelze vytváøet u majetku urèeného k likvidaci a nejedná se ani o opravu v dùsledku nepøedvídané èi nahodilé události èi o opravu s roèní periodicitou, rezerva se nesmí vytváøet na výdaje na poøízení hmotného majetku. Lze tak uèinit dílèí závìr, ¾e zákonná úprava dovoluje daòovému subjektu zahrnout mezi daòovì uznatelné výdaje té¾ rezervy, to v¹ak pouze v pøípadì, kdy tak zákon výslovnì stanoví. Tuto úpravu je nutno vnímat jako ústavnì konformní, jeliko¾ daòové právo svojí podstatou spadá do oblasti veøejného práva a mezi daòovým subjektem a správcem danì neexistuje vztah rovnosti, nýbr¾ jedná se o vztah svojí povahou vrchnostenský. Pøi hodnocení toho, zda v konkrétním pøípadì daòový subjekt mohl daòovì úèinnì uplatnit rezervu na opravu hmotného majetku-co¾ je rozhodná otázka v nyní projednávané vìci-je proto namístì vycházet z toho, zda na tento pøípad nedopadá nìkteré ze shora zmínìných negativních vymezení.
K tomu Nejvy¹¹í správní soud dále uvádí, ¾e stì¾ovatel se mýlí, pokud obsáhle brojí proti aplikaci pøedpisu mìstským soudem, kterým mìlo být v jeho vìci opatøení FMF è. j. V/20 100/1992. Z napadeného rozsudku mìstského soudu je toti¾ patrno, ¾e soud neaplikoval na pøípad stì¾ovatele postup pøedvídaný podle citovaného ustanovení, nýbr¾ ¾e toliko vyu¾il definici opravy zde vyjádøenou. V tomto smìru mìstskému soudu nelze apriori nic vytknout, nebo» je nesporné, ¾e za situace existující potøeby vymezení urèitých zákonných pojmù je soud oprávnìn toto vymezení provádìt a je pak ji¾ jen jeho vìcí, na základì jakých výkladových metod tak bude èinit. Odkaz na definici obsa¾enou v opatøení exekutivního orgánu (a to bez ohledu na jeho právní povahu) z tohoto intelektuálního postupu pøitom nelze vylouèit. Jinak øeèeno, stì¾ovatel se mýlí, pokud se domnívá, ¾e na jeho pøípad bylo aplikováno citované opatøení FMF, nebo» ve skuteènosti mìstský soud pou¾il pouze výklad jednoho pojmu zde obsa¾ený. Závaznost tohoto výkladu proto není dána závazností pøedmìtného opatøení, nýbr¾ teprve jeho aplikací v konkrétním rozhodnutí soudu, tzn. nejedná se o závaznost plynoucí z právního pøedpisu, nýbr¾ z individuálního právního aktu, kterým je rozhodnutí soudu. Lze tak ponìkud zjednodu¹enì shrnout, ¾e relevance této definice je principielnì srovnatelná se situací, kdy by se soud napø. ztoto¾nil s urèitou definicí vytvoøenou doktrínou.
Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ pøipomíná, ¾e stì¾ovatel nezpochybnil vymezení pojmu opravy tak, jak je uèinil shora naznaèeným zpùsobem mìstský soud, tzn. jako èinnost, kterou se odstraòuje èásteèné fyzické opotøebení nebo po¹kození za úèelem uvedení do pøedchozího nebo provozuschopného stavu. Tuto definici v zásadì pøijímá i zdej¹í soud a souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e skutková situace, k ní¾ do¹lo v projednávané vìci, je pod toto vymezení jednoznaènì podøaditelná. Jak toti¾ plyne ze shora uvedeného, v daném pøípadì je nesporné, ¾e snaha stì¾ovatele o opravy novostavby z vlastních prostøedkù není motivována úsilím o technické zhodnocení hmotného majetku, nýbr¾ ¾e ve skuteènosti jde pouze o uvedení stavby do takového stavu, který umo¾ní plnì vyu¾ívat sledovaný úèel, akceptovaný ostatnì i z hlediska daòového práva. Z okolností této vìci je dále patrno, ¾e se nejedná o pravidelnou opravu, vzniklou bì¾nou amortizací, nýbr¾ ¾e zji¹tìné závady jsou natolik intenzivní, ¾e prakticky znemo¾òují obvyklé a dlouhodobé u¾ívání. Koneènì není sporu ani o tom, ¾e-zejména s pøihlédnutím k cenì poøizované nemovitosti a k dal¹ím smluvním podmínkám-pøedmìtná rezerva nezakrývá vytváøení výdajù na samotné poøízení hmotného majetku, nýbr¾ ¾e se skuteènì jedná o rezervu na jeho pøedpokládané opravy.
Lze tak shrnout, ¾e citovaná zákonná úprava nevyluèuje, aby daòový subjekt vytváøel rezervy na opravu hmotného majetku i v pøípadì odstranìní závad zpùsobených zhotovitelem na novostavbì. Výklad, který v tomto smìru nabídl ¾alovaný i mìstský soud, je tøeba oznaèit za natolik restriktivnì pojatý, ¾e ve svých dùsledcích pøedstavuje výklad contra legem. Argumentace mìstského soudu, ¾e stì¾ovatel svým postupem vylouèil, aby svoji povinnost odstranit zji¹tìné závady splnila dodavatelská firma, zcela pøehlí¾í okolnosti tohoto pøípadu, kdy bylo prokázáno, ¾e se stì¾ovatel po této firmì marnì sna¾il oznaèené vady reklamovat a ¾e tato firma v rozhodné dobì zjevnì nebyla vùbec schopna této svojí povinnosti dostát. Postup stì¾ovatele lze proto hodnotit jako velmi racionální a úèelný. Navíc, samotná skuteènost, zda dodavatel odstraní èi nikoliv pøedmìtné závady, není z daòového hlediska rozhodná. Podle citovaného ustanovení § 4 odst. 1 zákona è. 593/1992 Sb. toti¾ platilo, ¾e výdaje (náklady), na jejich¾ úhradu se vytvoøily rezervy, se musí pøednostnì uhradit z tìchto rezerv; rezervy se zru¹í ve prospìch výnosù (pøíjmù) ve stejném zdaòovacím období, kdy pominuly dùvody, pro které byly vytvoøeny. Bylo tedy vìcí samotného stì¾ovatele, jakým zpùsobem zajistí opravu pøedmìtné nemovitosti, a pokud tak uèinil z vlastních prostøedkù, musel respektovat zmínìné omezení. Pøípadná následná satisfakce ve vztahu k dodavateli stavby je pak vìcí øízení z oblasti soukromého práva, pøièem¾ zdej¹í soud má za to, ¾e za tìchto okolností poskytnutá náhrada ¹kody od dodavatele stavby by principielnì pøedstavovala zdanitelný pøíjem.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nutné vyjádøit se rovnì¾ k poukazu ¾alovaného na ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu, který pova¾uje v projednávané vìci za zcela nepøípadný. Podle tohoto ustanovení by se toti¾ mohlo postupovat pouze tehdy, jestli¾e by daòovým subjektem prezentovaný úkon ve skuteènosti pøedstavoval úkon zcela jiný; pak by bylo namístì brát v úvahu jeho skuteèný obsah. V projednávané vìci nicménì stì¾ovatel nikdy neprezentoval vytvoøení rezervy na opravu hmotného majetku jako jiný právní úkon a celá podstata vìci spoèívala toliko v tom, zda bude tento postup stì¾ovatele akceptován èi nikoliv. Takto ¹iroce pojatý výklad ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu zjevnì odporuje logice vìci, nebo» by ve svých dùsledcích nutnì vedl k závìru, ¾e uplatòování jakékoliv daòovì uznatelné polo¾ky by mohlo být chápáno jako pokus o zastøený právní úkon. Zcela otevøenì øeèeno, za zastøený právní úkon by mohl být oznaèen ka¾dý pøípad, kdy by se právní názor daòového subjektu nepøekrýval s právním názorem správce danì. Takový výklad je v¹ak zjevnì neudr¾itelný (k výkladu ustanovení § 2 odst. 7 viz napø. rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 8. 7. 2005, sp. zn. 8 Afs 2/2005, in: www.nssoud.cz).
Za tìchto okolností ji¾ není nutné samostatnì se zabývat pøípadným naplnìním kasaèního dùvodu obsa¾eného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Øeèi¹tì stì¾ovatelovy argumentace toti¾ smìøuje proti tomu, ¾e teprve odvolací orgán vytvoøil relevantní právní názor, na který nebylo mo¾no odpovídajícím zpùsobem procesnì reagovat. Jak v¹ak bylo dostateènì vylo¾eno vý¹e, podstata projednávané vìci nespoèívá ve skutkových okolnostech, které by se mohly posunout do jiné roviny pøedlo¾ením dal¹ích dùkazních tvrzení, nýbr¾ v její právní podstatì, u ní¾ Nejvy¹¹í správní soud stì¾ovateli v zásadních rysech pøisvìdèil, a to bez nutnosti jakéhokoliv dal¹ího objasòování skutkových okolností vìci, co¾ by se v tomto svìtle ostatnì jevilo jako zcela neúèelné.
Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e v souzené vìci se mìstský soud dopustil nezákonnosti spoèívající v nesprávném výkladu dotèených ustanovení zákona è. 586/1992 Sb. ve vztahu k zákonu è. 593/1992 Sb. a proto pro naplnìní kasaèního dùvodu zakotveného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. napadený rozsudek zru¹il. Mìstský soud v Praze je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
Nad tento rámec Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e se Mìstský soud v Praze zcela identickou právní otázkou v øízení o ¾alobì podané stejným stì¾ovatelem zabýval rovnì¾ v rozsudku ze dne 31. 1. 2006, sp. zn. 8 Ca 153/2004, kdy v¹ak dospìl ke zcela opaènému závìru, jeliko¾ napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹il s odùvodnìním, ¾e ¾ádné ustanovení zákona o daních z pøíjmù ani jiného právního pøedpisu nebrání tomu, aby si daòový subjekt vytvoøil rezervy na opravu hmotného majetku, spoèívající v odstranìní závad zpùsobených zhotovitelem na novostavbì. Skuteènost, ¾e ¾alobce mohl (èi naopak nemohl) po¾adovat odstranìní tìchto závad na zhotoviteli, tu podle názoru soudu není relevantní-podstatné je pouze to, ¾e pøedmìtná rezerva bude vytvoøena a pou¾ita právì na opravu stavby.