Source: https://www.sis-verlag.de/archiv/lohnsteuer/rechtsprechung/8921-bfh-zuwendung-einer-sensibilisierungswoche-als-arbeitslohn
Timestamp: 2020-04-07 13:56:18
Document Index: 238778423

Matched Legal Cases: ['§ 8', '§ 19', '§ 19', '§ 3', '§ 126', '§ 19', '§ 19', '§ 3', '§ 8', '§ 3', '§ 96']

BFH: Zuwendung einer "Sensibilisierungswoche" als Arbeitslohn
BFH-Urteil vom 21.11.2018, VI R 10/17 (veröffentlicht am 27.3.2019)
EStG § 8 Abs. 2 Satz 1, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 19 Abs. 1 Satz 2
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 26.1.2017, 9 K 3682/15 L (EFG 2017 S. 732 = SIS 17 07 33)
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) entwickelte in Zusammenarbeit mit der ... AG (AG) ein Konzept, das dazu dienen sollte, die Beschäftigungsfähigkeit, Leistungsfähigkeit und Motivation der aufgrund der demographischen Entwicklung zunehmend alternden Belegschaft zu erhalten.
Die Kosten für die Teilnahme an der Sensibilisierungswoche bezifferte die Klägerin auf ca. 1.300 € pro Mitarbeiter (Übernachtungskosten für sechs Übernachtungen 204 €, Verpflegungskosten 330 € und Seminarkosten 766 €). Diese Kosten übernahm die Klägerin. Die Fahrtkosten hatten die teilnehmenden Arbeitnehmer selbst zu tragen. Sie hatten für die Teilnahme an der Sensibilisierungswoche zudem Zeitguthaben oder Urlaubstage aufzuwenden.
Nach einer Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) die Auffassung, die Klägerin habe ihren Arbeitnehmern durch die Teilnahme an der Sensibilisierungswoche Sachbezüge zugewandt, die lediglich in dem gemäß § 3 Nr. 34 des Einkommensteuergesetzes (EStG) beschriebenen Umfang steuerfrei zu belassen seien. Das FA nahm die Klägerin u.a. deshalb durch Nachforderungsbescheid in Anspruch und forderte von ihr Lohnsteuer einschließlich Nebenabgaben in Höhe von ... € nach.
Sie beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Nachforderungsbescheid vom 3.4.2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3.11.2015 dahin zu ändern, dass die Steuernachforderungen um ... € herabgesetzt werden.
II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das FG hat zu Recht entschieden, dass es sich bei der Zuwendung der Sensibilisierungswoche um Arbeitslohn handelte.
1. a) Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG - neben Gehältern und Löhnen - auch andere Bezüge und Vorteile, die "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG). Diese Bezüge oder Vorteile gelten dann als für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind, ohne dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegen muss. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit darstellen, wenn sich die Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 7.5.2014 VI R 73/12, BFHE 245, 230, BStBl II 2014, 904, Rz 15, und vom 19.11.2015 VI R 74/14, BFHE 252, 129, BStBl II 2016, 303, Rz 10).
b) Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen, sind dagegen nicht als Arbeitslohn anzusehen. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden. Das ist der Fall, wenn sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergibt, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden kann (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 14.11.2013 VI R 36/12, BFHE 243, 520, BStBl II 2014, 278, Rz 10, und vom 10.3.2016 VI R 58/14, BFHE 253, 243, BStBl II 2016, 621, Rz 17).
Ob sich eine unentgeltlich oder verbilligt überlassene Sachzuwendung als geldwerter Vorteil oder als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung des Arbeitgebers erweist, hängt folglich von den Umständen des Einzelfalls ab. Ergibt die Würdigung aller Umstände des Einzelfalls, dass die Zuwendung ausschließlich oder ganz überwiegend der Entlohnung des Arbeitnehmers dient, ist der geldwerte Vorteil in voller Höhe Arbeitslohn. Ergibt die Würdigung demgegenüber, dass sich die Zuwendung nahezu ausschließlich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweist, liegt insgesamt kein steuerpflichtiger Arbeitslohn vor. Dies gilt auch, wenn die Zuwendung für den Arbeitnehmer mit angenehmen Begleitumständen verbunden ist (Senatsurteil vom 11.3.2010 VI R 7/08, BFHE 228, 505, BStBl II 2010, 763, Rz 14).
c) Eine Sachzuwendung kann nach der Rechtsprechung des Senats auch gemischt veranlasst sein, so dass eine Aufteilung in Arbeitslohn und eine Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse in Betracht kommt (grundlegend Senatsurteil vom 18.8.2005 VI R 32/03, BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30, sowie Senatsurteil vom 30.4.2009 VI R 55/07, BFHE 225, 58, BStBl II 2009, 726). Lässt sich der Charakter einer Sachzuwendung dagegen nur einheitlich beurteilen, ist die Zuwendung im Rahmen einer Gesamtwürdigung einheitlich dem einen oder dem anderen Bereich zuzuordnen (s. etwa Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 11.4.2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691; vom 5.4.2006 IX R 109/00, BFHE 213, 337, BStBl II 2006, 541, und vom 22.6.2006 VI R 21/05, BFHE 214, 252, BStBl II 2006, 915).
d) Nach diesen Grundsätzen ist auch zu entscheiden, ob Leistungen des Arbeitgebers zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsförderung (s. dazu § 3 Nr. 34 EStG) zu Arbeitslohn führen. Nach der Rechtsprechung des Senats ist z.B. in der Übernahme von Kurkosten durch den Arbeitgeber grundsätzlich Arbeitslohn zu sehen (Urteile vom 5.11.1993 VI R 56/93, BFH/NV 1994, 313; vom 31.10.1986 VI R 73/83, BFHE 148, 61, BStBl II 1987, 142, und in BFHE 228, 505, BStBl II 2010, 763; s. aber Urteil vom 24.1.1975 VI R 242/71, BFHE 114, 496, BStBl II 1975, 340). Dagegen können vom Arbeitgeber veranlasste unentgeltliche Vorsorgeuntersuchungen ebenso im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse liegen (Senatsurteil vom 17.9.1982 VI R 75/79, BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39) wie Maßnahmen zur Vermeidung berufsbedingter Krankheiten (Senatsurteil vom 30.5.2001 VI R 177/99, BFHE 195, 373, BStBl II 2001, 671; s. dazu Pust, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2001, 1060).
aa) Ob eine Zuwendung durch das Dienstverhältnis veranlasst ist, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung durch das FG. Denn ob der entsprechende Leistungsaustausch den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnen ist, kann nur aufgrund einer grundsätzlich der Tatsacheninstanz vorbehaltenen Würdigung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalls entschieden werden. Die persönlichen Auffassungen und Einschätzungen der an der Zuwendung Beteiligten sind insoweit unerheblich. Entscheidend sind die vorgefundenen objektiven Tatumstände, die vom FG als Tatsacheninstanz eigenständig zu würdigen sind (Senatsurteil vom 1.9.2016 VI R 67/14, BFHE 255, 125, BStBl II 2017, 69, Rz 22, m.w.N.).
Gegen ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse der Klägerin spricht - wie das FG zu Recht betont hat - außerdem, dass die Teilnahme der Arbeitnehmer an der Sensibilisierungswoche nicht als Arbeitszeit zählte oder die Klägerin die Sensibilisierungswoche nicht zumindest auf die Arbeitszeit anrechnete. Vielmehr mussten die Arbeitnehmer für die Teilnahme an der Sensibilisierungswoche Urlaub nehmen oder ihr Zeitguthaben aufwenden. Fahrtkosten mussten die teilnehmenden Arbeitnehmer ebenfalls selbst tragen.
c) Das FG hat es auch zu Recht abgelehnt, die Aufwendungen der Klägerin für die Sensibilisierungswoche in Anknüpfung an das Senatsurteil in BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30 als gemischt veranlasst anzusehen. Denn eine Aufteilung von Sachzuwendungen an Arbeitnehmer in Arbeitslohn und Zuwendungen im betrieblichen Eigeninteresse scheidet aus, wenn die jeweiligen Veranlassungsbeiträge so ineinandergreifen, dass eine Trennung nicht möglich und daher von einer einheitlich zu beurteilenden Zuwendung auszugehen ist (zur Aufteilung von Aufwendungen für eine gemischt veranlasste Reise s. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 21.9.2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). So verhält es sich im Streitfall. Die Sensibilisierungswoche kann nur einheitlich beurteilt werden. Sie kann nicht in betriebsfunktionale Bestandteile und Elemente mit Vorteilscharakter aufgeteilt werden.
3. Die Bewertung des geldwerten Vorteils (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG) anhand der von der Klägerin für die Sensibilisierungswoche getragenen Aufwendungen ist zwischen den Beteiligten unstreitig und von Rechts wegen im Streitfall nicht zu beanstanden (s.a. Senatsurteile in BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30, und vom 6.6.2018 VI R 32/16, BFHE 261, 516, BStBl II 2018, 764).
4. Soweit die Klägerin geltend macht, FA und FG hätten zu Unrecht angenommen, dass die mit der Sensibilisierungswoche zugewandten Vorteile nach § 3 Nr. 34 EStG in Höhe von 500 € je Arbeitnehmer steuerfrei seien, ist die Klägerin durch das angefochtene Urteil nicht beschwert. Eine Verböserung kommt im finanzgerichtlichen Verfahren und im Revisionsverfahren nicht in Betracht (§§ 96 Abs. 1 Satz 2, 121 Satz 1 FGO).