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Timestamp: 2016-10-23 09:36:11+00:00
Document Index: 262696935

Matched Legal Cases: ['art. 17', 'art. 57', 'art. 92', 'ATF ', 'art. 83', 'art. 82', 'art. 56', 'art. 73', 'ATF ', 'art. 100', 'art. 42', 'art. 86', 'art. 89', 'art. 106', 'art. 106', 'ATF ', 'art. 105', 'art. 95', 'art. 105', 'ATF ', 'art. 105', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 6', 'art. 29', 'ATF ', 'art. 6', 'art. 29', 'art. 29', 'ATF ', 'art. 66', 'art. 68']

2C_629/2010 (15.11.2010)
2C_629/2010
Commission cantonale de recours en mati�re administrative du canton de Gen�ve, rue Ami-Lullin 4, 1207 Gen�ve.
Imp�t cantonal et communal 2000; r�cusation de collaborateurs de l'Administration fiscale cantonale,
recours contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Gen�ve, 1�re section, du 22 juin 2010.
Le 2 novembre 2005, l'Administration fiscale du canton de Gen�ve a averti les �poux B.X.________ et A.X.________ de l'ouverture � leur encontre de proc�dures en rappel d'imp�t pour l'imp�t f�d�ral direct des p�riodes fiscales 1995/96 � 1999/2000 et pour l'imp�t cantonal et communal (ci-apr�s: ICC) des ann�es 2000 et 2001-A.
Le 13 d�cembre 2005, l'Administration fiscale cantonale a inform� les contribuables pr�nomm�s que la proc�dure concernant l'ICC de la p�riode fiscale 2000 �tait achev�e. Elle leur a adress� un bordereau de rappel d'imp�t comportant un suppl�ment d'imp�t de 1'547'020 fr. 70 et des int�r�ts de retard de 249'199 fr. 25. L'Administration fiscale cantonale s'est en outre r�serv� le droit d'infliger une amende pour la p�riode fiscale en question.
Le 13 janvier 2006, A.X.________ a form� une r�clamation � l'encontre de ce bordereau.
A la demande du contribuable, l'Administration fiscale cantonale a organis� une r�union concernant les proc�dures de rappel d'imp�t, qui s'est tenue le 25 novembre 2008 en ses locaux. Ont particip� � cette s�ance le contribuable et son conseil, ainsi que, pour l'Administration fiscale cantonale, C.________, directeur du Service du contr�le, D.________, expert-contr�leur et E.________, contr�leuse. Selon le "rapport d'entretien", document interne �tabli le m�me jour, A.X.________ a � cette occasion notamment relev� que les demandes de s�ret�s se rapportant � sa maison �taient disproportionn�es et abusives; il a consid�r� � ce propos que E.________ �tait vindicative et de mauvaise foi. Celle-ci a pour sa part rappel� que le Tribunal administratif avait estim�, dans le cadre d'une autre proc�dure, que le s�questre �tait proportionn�. C.________ a confirm� les mesures prises, en ajoutant qu'il �tait loisible au contribuable de soumettre � l'Administration fiscale cantonale une proposition raisonnable en vue de r�gler la situation.
Dans un courrier du 17 d�cembre 2008 adress� � E.________, le conseil du contribuable a relev� ce qui suit:
"Lors de l'entretien pr�cit� du 25 novembre 2008, vous avez affirm� que, comme les droits du fisc genevois aff�rents aux revenus r�alis�s pendant les ann�es civiles ant�rieures, et tout particuli�rement en 1993 et 1994, sont frapp�s de prescription, la taxation ne peut qu'�tre maintenue. J'ai imm�diatement soulign�, et r�p�te par la pr�sente, qu'une autorit� administrative ne peut pas se 'rattraper' en taxant sans justification une p�riode parce que les p�riodes ant�rieures sont prescrites".
Par deux d�cisions sur r�clamation du 19 d�cembre 2008, sign�es par D.________ et E.________, l'Administration fiscale cantonale a notifi� aux contribuables un bordereau rectificatif de rappel d'imp�t ICC 2000 ainsi qu'un bordereau rectificatif de rappel d'imp�t ICC 2000 fond� sur l'ancien art. 17 al. 6 de la loi genevoise sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - RS/GE D 3 05; disposition abrog�e avec effet au 1er janvier 2001).
A la m�me date, l'Administration fiscale cantonale a adress� aux contribuables, pour l'ICC 2000, un bordereau d'amende de 1'158'668 fr., qui correspondait au montant de l'imp�t soustrait. L'amende �tait fond�e sur le fait que A.X.________ n'avait pas d�clar� certains revenus provenant d'une activit� lucrative. Ce bordereau portait la signature de D.________ et E.________.
Le 13 janvier 2009, l'Administration fiscale cantonale a inform� les contribuables que les d�cisions du 19 d�cembre 2008 �taient annul�es.
Le 14 janvier 2009, l'Administration fiscale cantonale a rendu trois nouvelles d�cisions, sign�es par D.________ et E.________, et notifi� aux contribuables un nouveau bordereau rectificatif de rappel d'imp�t ICC 2000 ainsi qu'un nouveau bordereau d'amende relatif � l'ICC 2000 d'un montant de 1'175'050 fr. Elle a par ailleurs annul� le bordereau de taxation ICC 2001-A.
Dans un courrier du 19 janvier 2009 adress� � E.________, le conseil du contribuable a notamment expos� avoir de tr�s s�rieuses raisons de douter de l'objectivit� de l'Administration. La collaboratrice pr�nomm�e n'avait en particulier pas d�menti avoir tenu, lors de l'entretien du 25 novembre 2008, les propos r�sum�s dans son courrier du 17 d�cembre 2008.
Le 3 f�vrier 2009, A.X.________ a form� r�clamation contre le bordereau d'amende ICC 2000 du 14 janvier 2009. Il a demand� la r�cusation de E.________, D.________t et C.________ et, compte tenu de la position hi�rarchique de ce dernier, de l'ensemble des collaborateurs du Service du contr�le.
Par d�cision du 8 avril 2009, le directeur g�n�ral de l'Administration fiscale cantonale, F.________, a rejet� la demande de r�cusation. L'en-t�te de cette d�cision comportait la mention "N/r�f. : XXX/XX/xxxx/xxx".
Par acte du 20 avril 2009, le contribuable a d�f�r� ce prononc� au Tribunal administratif du canton de Gen�ve. Il a notamment fait valoir qu'� en juger par les initiales figurant dans l'en-t�te de cette d�cision, celle-ci avait �t� prise par les personnes m�me dont la r�cusation �tait demand�e, de sorte qu'elle devait �tre annul�e.
Par d�cision du 27 octobre 2009, le Tribunal administratif a d�clar� le recours irrecevable et l'a transmis � la Commission cantonale de recours en mati�re administrative (ci-apr�s: la Commission cantonale de recours) comme objet de sa comp�tence.
La Commission cantonale de recours a rejet� le recours par d�cision du 26 janvier 2010.
Par acte du 1er mars 2010, le contribuable a recouru contre cette d�cision aupr�s du Tribunal administratif, qui a rejet� le recours par arr�t du 22 juin 2010. Examinant d'abord si le prononc� du 8 avril 2009 �tait conforme aux dispositions l�gales sur la r�cusation, cette autorit� a relev� que F.________ avait affirm� avoir pris seul cette d�cision, certes apr�s s'�tre entretenu avec E.________, D.________ et C.________, en vue d'�tablir les faits. La seule mention des initiales des personnes pr�cit�es dans l'en-t�te de la d�cision ne suffisait pas � admettre que celles-ci avaient particip� � son �laboration. Les juges cantonaux ont ensuite confirm� que la demande de r�cusation du 3 f�vrier 2009 �tait tardive.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, A.X.________ demande au Tribunal f�d�ral d'annuler la d�cision du 22 juin 2010 et de renvoyer le dossier au Tribunal administratif pour nouvelle d�cision dans le sens des consid�rants, sous suite de frais et d�pens. Il d�nonce une violation des art. 57bis de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), 48 LIFD (recte: LHID), 6 CEDH, des r�gles sur la composition de l'autorit�, de celles sur le fardeau de la preuve, ainsi que du droit � la preuve d�coulant du droit d'�tre entendu et se plaint de formalisme excessif.
L'autorit� pr�c�dente s'en rapporte � justice quant � la recevabilit� du recours et persiste dans les consid�rants et le dispositif de son arr�t. L'Administration fiscale cantonale s'en remet � justice en ce qui concerne la recevabilit� du recours et conclut � son rejet sur le fond.
1.1 L'arr�t attaqu� constitue une d�cision incidente notifi�e s�par�ment et portant sur une demande de r�cusation, de sorte qu'il peut faire l'objet d'un recours imm�diat au Tribunal f�d�ral en vertu de l'art. 92 al. 1 LTF.
La d�termination de la voie de droit ouverte � l'encontre d'une d�cision incidente d�pend de la cause au fond (arr�t 2C_239/2010 du 30 juin 2010 consid. 1.2; cf. aussi ATF 133 III 645 consid. 2.2). En l'occurrence, la d�cision litigieuse a �t� rendue dans le cadre d'une proc�dure en soustraction d'imp�t cantonal et communal. Comme ce domaine rel�ve du droit public et qu'aucune des exceptions pr�vues � l'art. 83 LTF n'est r�alis�e, la voie du recours en mati�re de droit public est ouverte sur la base de l'art. 82 let. a LTF. La soustraction d'imp�t �tant une mati�re harmonis�e aux art. 56 ss LHID, la voie du recours en mati�re de droit public est donc aussi r�serv�e par l'art. 73 al. 1 LHID (cf. ATF 134 II 186 ss).
La voie du recours en mati�re de droit public �tant ouverte sur le fond, elle l'est aussi � l'�gard de la d�cision incidente litigieuse en l'esp�ce.
1.2 D�pos� en temps utile (cf. art. 100 al. 1 LTF) et en la forme pr�vue par la loi (cf. art. 42 LTF), le recours est dirig� contre une d�cision rendue par une autorit� cantonale sup�rieure de derni�re instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Par ailleurs, il a �t� interjet� par le contribuable destinataire de la d�cision attaqu�e et qui a un int�r�t digne de protection � son annulation ou sa modification (cf. art. 89 al. 1 LTF). Il est donc en principe recevable.
1.3 D'apr�s l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal f�d�ral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit f�d�ral ainsi que la conformit� du droit cantonal harmonis� et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale. Selon l'art. 106 al. 2 LTF, en revanche, le Tribunal f�d�ral n'examine la violation de dispositions de droit cantonal que si ces griefs ont �t� soulev�s et motiv�s. Il en va de m�me lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interpr�tation du droit cantonal �tant alors limit� � l'arbitraire (ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.).
1.4 Le Tribunal f�d�ral statue sur la base des faits �tablis par l'autorit� pr�c�dente (art. 105 al. 1 LTF), � moins que les faits n'aient �t� �tablis de fa�on manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF). S'agissant de l'appr�ciation des preuves et des constatations de fait, il y a arbitraire lorsque l'autorit� ne prend pas en compte, sans aucune raison s�rieuse, un �l�ment de preuve propre � modifier la d�cision, lorsqu'elle se trompe manifestement sur son sens et sa port�e, ou encore lorsque, en se fondant sur les �l�ments recueillis, elle en tire des constatations insoutenables (ATF 135 V 2 consid. 1.3, 134 I 140 consid. 5.4). Le recourant doit expliquer de mani�re circonstanci�e en quoi les conditions d'une exception pr�vue par l'art. 105 al. 2 LTF seraient r�alis�es, faute de quoi il n'est pas possible de tenir compte d'un �tat de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqu� (ATF 135 II 313 consid. 5.2.2 p. 322; 135 III 397 consid 1.4 p. 400; 133 II 249 consid. 1.4 p. 254/255). En particulier, le Tribunal de c�ans n'entre pas en mati�re sur des critiques de type appellatoire portant sur l'�tat de fait ou sur l'appr�ciation des preuves (ATF 135 III 397 consid 1.4 p. 400; 133 II 249 consid. 1.4 p. 254/255; 133 IV 286 consid. 6.2 p. 288).
En l'occurrence, la r�cusation des collaborateurs de l'Administration fiscale cantonale est r�gie par le droit cantonal, dans les limites du droit constitutionnel. La loi f�d�rale sur l'harmonisation �tant muette � cet �gard, les griefs qui s'y rapportent sont mal fond�s.
3.1 Dans un grief de nature formelle, qu'il convient d'examiner en premier lieu, le recourant fait valoir qu'� partir du moment o� il avait mis en lumi�re des indices de ce que les personnes en cause avaient particip� � la prise de la d�cision du 8 avril 2009 portant sur leur propre r�cusation, il appartenait � l'Administration fiscale cantonale d'apporter la preuve du contraire. En retenant que la participation de ces personnes n'�tait pas �tablie, au motif que le recourant n'avait pas d�montr� celle-ci � satisfaction de droit, l'autorit� pr�c�dente aurait viol� les r�gles sur le fardeau de la preuve ainsi que son droit � la preuve d�coulant de son droit d'�tre entendu.
3.2 L'autorit� pr�c�dente a estim� en substance que la seule mention des initiales des collaborateurs concern�s n'impliquaient pas n�cessairement que ceux-ci avaient pris part � l'�laboration de la d�cision. Elle a donn� plus de poids aux d�clarations du directeur de de l'Administration fiscale cantonale, qui a sign� ce prononc�, et retenu que celui-ci avait pris seul la d�cision. Ce faisant, les juges cantonaux n'ont pas fait supporter le fardeau de la preuve au recourant ni agi de mani�re � affecter son droit d'�tre entendu, mais ils ont proc�d� � une appr�ciation des preuves. Or, le recourant ne fait pas valoir d'une fa�on satisfaisant aux exigences de motivation rappel�es ci-dessus (consid. 1.4) que cette appr�ciation serait arbitraire.
Dans ces conditions, les griefs soulev�s en relation avec la mention des initiales des collaborateurs sont mal fond�s en tant qu'ils sont recevables.
4.1 Le recourant soutient qu'en confirmant le caract�re tardif de sa demande de r�cusation du 3 f�vrier 2009, l'autorit� pr�c�dente a consacr� un formalisme excessif. Selon lui, le d�faut de r�cusation des personnes en cause entra�ne une composition incorrecte de l'autorit� appel�e � statuer sur sa r�clamation, en violation de l'art. 6 CEDH. Cela serait d'autant plus grave que, dans le canton de Gen�ve, l'autorit� de r�clamation est la seule � examiner le prononc� d'une amende pour soustraction fiscale avec un plein pouvoir de cognition.
4.2 La jurisprudence a tir� de l'art. 29 al. 1 Cst. le principe de l'interdiction du d�ni de justice formel qui comprend la prohibition de tout formalisme excessif. Un tel formalisme existe lorsque la stricte application des r�gles de proc�dure ne se justifie par aucun int�r�t digne de protection, devient une fin en soi, complique sans raison objective la r�alisation du droit mat�riel ou entrave de mani�re inadmissible l'acc�s aux tribunaux. Le Tribunal f�d�ral examine cette question librement (ATF 135 I 6 consid. 2.1 p. 9; 130 V 177 consid. 5.4.1 p. 183 s.; 128 II 139 consid. 2a p. 142).
4.3 M�me dans le domaine du droit p�nal fiscal, o� l'art. 6 CEDH est applicable, la r�cusation des membres d'une autorit� administrative cantonale n'est pas r�gie par cette disposition - qui r�gle l'acc�s � un tribunal et la proc�dure devant celui-ci -, mais par le droit cantonal et l'art. 29 al. 1 Cst. (cf. arr�t 2P.50/1992 du 21 septembre 1993 consid. 8, in StE 1994 B 101.8 no 12 et Gerold Steinmann, in Die schweizerische Bundesverfassung, 2e �d., 2008, no 18 ad art. 29 Cst.). Or, le recours ne contient aucune motivation sous l'angle de ces dispositions, dont il n'y a pas lieu d'examiner d'office la violation (cf. consid. 1.3 ci-dessus).
Le recourant se pr�vaut tout au plus du principe de l'interdiction du formalisme excessif, mais on ne voit pas en quoi le fait d'avoir consid�r� sa demande de r�cusation comme tardive serait constitutif d'un tel formalisme. Il est en effet de jurisprudence constante qu'un motif de r�cusation doit �tre invoqu� d�s que possible, � d�faut de quoi le plaideur est r�put� avoir renonc� � s'en pr�valoir et voit son droit se p�rimer (ATF 136 I 207 consid. 3.4 p. 211 s. et les arr�ts cit�s). En l'occurrence, le recourant avait connaissance du motif de r�cusation invoqu� � compter du 25 novembre 2008, date de l'entretien lors duquel E.________ aurait eu une attitude pr�tendument partiale. Il n'a formul� sa demande de r�cusation que le 3 f�vrier 2009, en m�me temps qu'il d�posait une r�clamation contre le bordereau d'amende du 14 janvier 2009, la d�cision ayant �t� entre-temps rendue. Dans ces conditions, il n'�tait nullement formaliste de qualifier sa demande de r�cusation de tardive, �tant pr�cis� que les all�gations du recourant selon lesquelles il aurait �t� "pr�matur� et incongru" de faire cette demande plus t�t, parce qu'il se trouvait alors en pourparlers avec l'Administration fiscale cantonale, ne sont pas convaincantes.
Les griefs soulev�s par le recourant doivent ainsi �tre rejet�s.
Succombant, le recourant doit supporter un �molument judiciaire (cf. art. 66 al. 1 LTF). Il n'y a pas lieu d'allouer des d�pens (cf. art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Le pr�sent arr�t est communiqu� au mandataire du recourant, � l'Administration fiscale cantonale, � la Commission cantonale de recours en mati�re administrative et au Tribunal administratif du canton de Gen�ve, 1�re section.