Source: http://kraken.slv.cz/2Afs29/2012
Timestamp: 2018-06-25 06:40:38+00:00
Document Index: 25856527

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 55', '§ 44', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 41', '§ 103', '§ 71', 'soud ', '§ 75', '§ 104', 'soud ', '§ 109', '§ 103', 'soud ', '§ 78', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 22', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

2Afs29/2012
2 Afs 29/2012-18
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce: J. K., zast. JUDr. Radkem Foralem, advokátem se sídlem Masarykovo nám. 220, Napajedla, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem Brno, nám. Svobody 4, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 16. 6. 2010, è. j. 8503/10-1102-702407, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 1. 2012, è. j. 29 Af 106/2010-34, ve znìní opravného usnesení ze dne 29. 2. 2012, è. j. 29 Af 106/2010-43,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti vý¹e specifikovanému rozhodnutí ¾alovaného. ®alovaný tímto rozhodnutím zamítl stì¾ovatelovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu ve Zlínì ze dne 22. 11. 2006, è. j. 24849/06/303918/3596, jím¾ byl podle § 55b odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád z r. 1992 ) zmìnìn platební výmìr ze dne 23. 5. 2005, è. j. 120778/05, tak, ¾e daò z pøíjmu fyzických osob za zdaòovací období roku 2002 èiní 86 132 Kè.
V dané vìci stì¾ovatel nepodal daòové pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2002 a neuèinil tak ani k výzvì správce danì. Ten vycházel z § 44 odst. 1 daòového øádu z r. 1992-tedy z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt vykázal dnem 23. 5. 2005 daòovou povinnost v nulové vý¹i. Na základì výsledkù daòové kontroly pak správce danì vydal dne 17. 6. 2005 dodateèný platební výmìr, jím¾ vymìøil daò ve vý¹i 86 132 Kè; v odvolacím øízení v¹ak ¾alovaný tento platební výmìr zru¹il pro procesní pochybení. Následnì ¾alovaný rozhodnutím ze dne 31. 7. 2006, è. j. 98678/06/FØ 110-0107, podle § 55b odst. 1 a 4 daòového øádu z r. 1992 naøídil správci danì pøezkoumání konkludentního vymìøení danì (ze dne 23. 5. 2005). Rozhodnutím Finanèního úøadu Zlín ze dne 22. 11. 2006, è. j. 24849/06/303918/3596, byl platební výmìr ze dne 23. 5. 2005 zmìnìn tak, ¾e vymìøená èástka 0 Kè byla zmìnìna na èástku 86 132 Kè. Rozhodnutí bylo odùvodnìno zji¹tìním, ¾e daòový subjekt v roce 2002 podnikal v Èeské republice a obdr¾el na základì vystavených faktur za provedené práce èástku 430 856 Kè; pøitom se mìlo jednat o práce provádìné v provozu spoleènosti Podhoøan Lukov, a. s. ®alovaný podané odvolání nejprve zamítl rozhodnutím ze dne 27. 11. 2007, è. j. 19646/07-1102-702407; toto rozhodnutí v¹ak bylo zru¹eno rozsudkem Krajského soudu v Brnì ze dne 27. 10. 2009, è. j. 29 Ca 34/2008-39, a vìc byla vrácena ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Krajský soud zde zaujal právní názor, ¾e je tøeba skutkovì ukotvit závìr o existenci stálé provozovny ¾alobce. ®alovaný novým odvolacím rozhodnutím ze dne 16. 6. 2010, è. j. 8504/10-1102-702407, podané odvolání opìt zamítl. V rozhodnutí zejména vyslovil, ¾e daòový subjekt provádìl sváøeèské práce na dokonèení rozpracovaných dílcù pro kontejnery a jejich kompletaci, a tudí¾ na nìho nelze vztáhnout èl. 5 odst. 3 Smlouvy mezi Èeskou republikou a Slovenskou republikou o zamezení dvojího zdanìní, publ. pod è. 257/1993 Sb., úèinné v dobì od 1. 7. 1993 do 14. 7. 2003, (dále jen SZDZ ), o podmínkách vzniku stálé provozovny u montá¾ních a instalaèních prací; pøitom vycházel i z komentáøe ke vzorové smlouvì OECD o zamezení dvojího zdanìní.
V ¾alobì stì¾ovatel zejména namítal, ¾e ¾alovaný nesprávnì zjistil a zhodnotil povahu provádìných prací a skuteènost, ¾e u montá¾ních prací mù¾e stálá provozovna vzniknout jen v pøípadì, ¾e práce trvají déle ne¾ 12 mìsícù. Vytýkal ¾alovanému, ¾e v tom nedodr¾el závazný právní názor vyslovený krajským soudem v pøedchozím zru¹ujícím rozsudku. Souèasnì také namítl prekluzi práva na vymìøení danì, nebo» rozhodnutí finanèního úøadu bylo vydáno dne 22. 11. 2006, odvolací rozhodnutí bylo zru¹eno a nové bylo vydáno a¾ dne 16. 6. 2010. Stalo se tak po uplynutí tøíleté prekluzivní lhùty a platební výmìr mìl být zru¹en a øízení zastaveno.
Krajský soud se v rozsudku napadeném touto kasaèní stí¾ností ztoto¾nil se závìry ¾alovaného o vzniku podmínek pro zdanìní stì¾ovatelova pøíjmu v rozhodném období. Oznaèil za prokázané, ¾e stì¾ovatel mìl na území Èeské republiky stálou provozovnu, pøièem¾ nepøicházelo v úvahu posouzení podle èl. 5 odst. 3 SZDZ. Krajský soud oznaèil nové rozhodnutí ¾alovaného za respektující závazný právní názor, jím¾ byl vázán na základì jeho pøedchozího zru¹ujícího rozhodnutí. K námitce prekluze konstatoval existenci úkonu pøeru¹ujícího bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu z r. 1992-daòovou kontrolu zahájenou dne 1. 3. 2005. Tøíletá lhùta tak mìla skonèit ke dni 31. 12. 2008. První rozhodnutí ¾alovaného, vydané dne 27. 10. 2007, bylo napadeno ¾alobou dne 7. 2. 2008; soudní øízení lhùtu podle § 41 s. ø. s. stavilo do 1. 12. 2009, kdy nabylo právní moci rozhodnutí soudu o této ¾alobì. Pokud ¾alovaný znovu rozhodl dne 16. 6. 2010 a rozhodnutí bylo doruèeno 24. 6. 2010, stalo se tak v dosud otevøené lhùtì.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dál jen s. ø. s. ). Nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky spatøuje v nesprávné aplikaci a interpretaci èl. 5 odst. 3 SZDZ. Práce, které stì¾ovatel provádìl, mìly pøímou vazbu na zhotovení montá¾e uceleného celku; konkrétnì se jednalo o sváøeèské práce na dokonèení plo¹in a ly¾in pro kontejnery, tedy pro jejich kompletaci, pro dokonèení výrobku. Tuto èinnost je tøeba chápat jako èinnost montá¾e uceleného celku, by» následnì urèeného k prodeji. Dále stì¾ovatel nesouhlasí s tím, ¾e mu na území Èeské republiky vznikla stálá provozovna.
Nezbytným znakem stálé provozovny je existence trvalého zaøízení pro podnikání, které zahrnuje jakékoliv provozovny, zaøízení nebo technické vybavení pou¾ívané k podnikatelské èinnosti, pøièem¾ není rozhodující vlastnictví provozovny. Stì¾ovatel ov¹em na území Èeské republiky nemìl ¾ádné vlastní technické zaøízení a fakticky byl pouze ubytován na ubytovnì. Sváøeèské práce a kompletaci provádìl zaøízením, které nebylo jeho vlastnictvím. Stì¾ovatel mìl ¾ivnostenský list a vystavoval faktury za celé zdaòovací období roku 2002, co¾ neznamená, ¾e zde pobýval více ne¾ ¹est mìsícù. Pobýval zde po urèitou èást roku, v souètu v¹ak dobu ¹esti mìsícù nepøesahující.
Stì¾ovatel rovnì¾ napadá postup ¾alovaného, který po zru¹ení prvního odvolacího rozhodnutí rozsudkem krajského soudu a vrácení vìci k dal¹ímu øízení mìl zru¹it rozhodnutí správce danì a nikoliv sám rozhodnout. Tento názor opírá o rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 8 Afs 15/2007-75, podle nìho¾ vydá-li správce danì nové rozhodnutí po zru¹ení pùvodního platebního výmìru, jedná se o rozhodnutí nezákonné. Tuto nezákonnost spoèívající v rozhodnutí ¾alovaného namítá. ®alovaný také rozhodl o daòové povinnosti za rok 2002, ani¾ pøitom vzal v úvahu náklady, které stì¾ovateli vznikly v souvislosti s tìmito pøíjmy.
Nejsou v¹ak pøípustné v¹echny v ní uplatnìné námitky. Stì¾ovatel toti¾ mj. namítá, ¾e ¾alovaný nemìl po zru¹ení svého pøedchozího odvolacího rozhodnutí soudem o vìci sám rozhodnout, ale ¾e mìl vìc vrátit k dal¹ímu øízení finanènímu úøadu. K tomu poukazuje na právní vìtu IV. výroku usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75 (publ. pod è. 1865/2009 Sb. NSS) a souèasnì uvádí, ¾e tímto námitku nezákonnosti vzná¹í. Bez výslovného upozornìní tak èiní i u dal¹í námitky, a to námitky nezákonnosti spoèívající v nezohlednìní výdajù spojených s pøíjmy, které byly pøedmìtem zdanìní. Uplatnìním námitky nezákonnosti správního rozhodnutí v¹ak je tøeba rozumìt její uvedení v ¾alobì, èi v jejím doplnìní v rámci ¾alobní lhùty. Podle § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. musí ¾aloba obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky za nezákonné nebo nicotné. V mezích takto ¾alobou vytýèených bodù pak soud podle § 75 odst. 2 s. ø. s. napadené rozhodnutí zkoumá. Je tedy vylouèeno, aby námitka nezákonnosti správního rozhodnutí byla úèinnì uplatnìna a¾ v kasaèní stí¾nosti, jde-li o námitku, která mohla být uplatnìna ji¾ v ¾alobì. Kasaèní námitka uplatòující dùvody, které nebyly uplatnìny v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak stì¾ovatel mohl uèinit, je podle § 104 odst. 4 s. ø. s. nepøípustná. Obì zmínìné námitky se týkají postupu správce danì v øízení, na nìm¾ mìl stì¾ovatel aktivní úèast, a v obou pøípadech mají pùvod ve skuteènostech, které byly stì¾ovateli dostateènì zøejmé. Nejedná se ani o námitky, které by zakládaly povinnost soudu zkoumat je nad rámec ¾alobních bodù; to stì¾ovatel ani netvrdí. Pokud stì¾ovatel tyto námitky neuèinil souèástí ¾aloby, nemù¾e krajskému soudu vytýkat, ¾e jejich pohledem napadené správní rozhodnutí nehodnotil.
Dùvodnost zbývající èásti kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a pøípustnì uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.). Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Zde je tøeba pøipomenout, ¾e krajský soud o vìci rozhodoval opakovanì poté, kdy pøedchozí rozhodnutí ¾alovaného zru¹il. Podle § 78 odst. 5 s. ø. s. je správní orgán v dal¹ím øízení vázán právním názorem, který soud vyslovil ve zru¹ujícím rozsudku. V rozsudku ze dne 27. 10. 2009, è. j. 29 Ca 34/2008-39, vyslovil, ¾e se ¾alovaný naprosto nedostateènì vypoøádal s námitkou ¾alobce, ¾e práce jím v Èeské republice vykonávané spadají pod pojem montá¾ èi instalaèní projekt a s podmínkami èl. 5 odst. 3 SZDZ, tj. dobou trvání stále provozovny, pokud ¹lo o tyto práce.
®alovaný v novém rozhodnutí tuto odvolací námitku obsáhle vypoøádal se závìrem, ¾e se nejednalo o práce podøaditelné danému ustanovení. K tomu je ze správního spisu zøejmé, ¾e se stì¾ovatel k charakteru prací v prùbìhu daòového øízení opakovanì vyjadøoval, a to v¾dy tak, ¾e se jednalo o sváøeèské práce, ¾e nebyl na území Èeské republiky více ne¾ 183 dnù roènì, a ¾e pracoval na ¾ivnostenský list pro objednatele Podhoran Lukov, kde v¹ak nemìl ¾ádnou provozovnu a pobýval tam pouze pøechodnì na ubytovnì. Správce danì v prùbìhu øízení opatøil smlouvy o dílo uzavøené mezi stì¾ovatelem a firmou Podhoran Lukov, a. s., dne 17. 5. 2002 a dne 2. 9. 2002; spis obsahuje i kopie faktur z období od ledna do prosince 2002. Vytýkal-li krajský soud v prvém rozsudku ¾alovanému nedostateèné vypoøádání s danou odvolací námitkou, pak je tøeba konstatovat, ¾e tuto vadu ¾alovaný v dal¹ím rozhodnutí odstranil.
Ve vztahu ke kasaèním námitkám je tøeba pøedeslat, ¾e není podstatná stì¾ovatelova argumentace o poètu dní strávených na území Èeské republiky. ®alovaný toti¾ stì¾ovatele neoznaèil za poplatníka podle § 2 odst. 2, 4 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), pro kterého je doba pobytu rozhodná. Vycházel z ustanovení odst. 3 tého¾ ustanovení, podle nìho¾ je poplatníkem ten, o nìm¾ to stanoví mezinárodní smlouvy, a má pøíjmy ze zdrojù na území Èeské republiky. Za takové pøíjmy se podle § 22 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù pova¾ují pøíjmy z èinnosti vykonávané prostøednictvím stálé provozovny.
Podstatné tak je, zda se na stì¾ovatele vztahuje mezinárodní smlouva a zda jeho pøíjmy pocházejí z èinnosti stálé provozovny. Podle èl. 5 odst. 1 SZDZ pro úèely této smlouvy výraz stálá provozovna oznaèuje trvalé zaøízení pro podnikání, ve kterém podnik zcela nebo zèásti vykonává svou èinnost. Zde je podstatné, ¾e stì¾ovatel byl v rozhodném zdaòovacím období dr¾itelem ¾ivnostenského oprávnìní, byl zapsán v obchodním rejstøíku na adrese v Èeské republice, kde konal práce, kde je fakturoval a kde za nì pøebíral platby. Na výklad tohoto pojmu uèinìný ¾alovaným a pøevzatý krajským soudem lze odkázat jako na správný; provozovna nemusí být zaøízením ve vlastnictví podnikatele, mù¾e být souèástí výrobních prostor jiného subjektu. Je to správce danì, kdo èiní závìr o tom, ¾e je nìkdo poplatníkem danì z pøíjmù; v daném pøípadì tento závìr mìl oporu ve skutkových zji¹tìních. Skuteènosti, které byly pøi hodnocení tìchto podmínek výchozí, stì¾ovatel nikdy nerozporoval, neexistenci provozovny odvozoval od neexistence vlastních provozních prostor v místì výkonu práce a dále pøikládal význam èasovému rozmìru; tyto skuteènosti v¹ak nebyly pro posouzení rozhodné a tím se nestalo ani rozhodným, ¾e tato tvrzení nebyla dolo¾ena.
Stì¾ovatel ov¹em dále tvrdí, ¾e jeho èinnost vykonávaná na území Èeské republiky byla èinností montá¾ní èi instalaèní, u ní¾ ustanovení èl. 5 odst. 3 SZDZ pøedpokládá pro naplnìní pojmu stálá provozovna dobu trvání pøesahující 12 mìsícù. Citované ustanovení ov¹em skuteènì smìøuje výslovnì k urèitým budovaným celkùm-ke staveni¹tím, montá¾ím a instalaèním projektùm. Tyto projekty nemusí být spojeny se zaøízeními, je¾ lze jinak za stálou provozovnu pova¾ovat, a naplnìní pojmu stálá provozovna , jako pøedpokladu zdanìní, je odvozováno z doby provádìní tìchto prací. Jedná se o hledisko, které je rozhodné pro zdanìní v té které zemi pouze pro urèitý charakter prací. V pøípadì stì¾ovatele se v¹ak jednalo o sváøeèské práce na kompletaci jednotlivých výrobkù jiného subjektu urèených k prodeji; to lze z podkladù ¾alovaného pova¾ovat za prokázané. Stì¾ovatel svaøoval díly (plo¹iny a ly¾iny) kontejnerù, co¾ nelze pova¾ovat ani za stavební èinnost, ani za montá¾e, ani za instalaèní projekt.
Krajský soud proto nepochybil, pokud akceptoval závìry ¾alovaného o nemo¾nosti postupu podle èl. 5 odst. 3 SZDZ, pøièem¾ je tøeba rovnì¾ konstatovat, ¾e ¾alovaný v druhém rozhodnutí dostál závaznému právnímu názoru vyslovenému v pøedchozím rozsudku krajského soudu. Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s.).