Source: https://urteile-gesetze.de/rechtsprechung/x-r-35-15
Timestamp: 2019-11-18 21:03:09
Document Index: 238206593

Matched Legal Cases: ['§ 175', '§ 231', '§ 10', '§ 10', '§ 175', '§ 351', '§ 175']

X R 35/15 - Urteil BFH vom 03.08.2016
BFH 03.08.2016 - X R 35/15
vorgehend Finanzgericht Rheinland-Pfalz, 16. Oktober 2015, Az: 3 K 1087/14, Urteil
§ 175 Abs 1 Nr 2 AO
Im Jahr 2010 erstattete die Krankenkasse dem Kläger für die Jahre 2008 und 2009 zu viel gezahlte Beiträge für die Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von 1.329,64 €. Grund für die Erstattung gemäß § 231 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch (SGB V) war, dass der Kläger aufgrund des Zusammentreffens seiner unterschiedlichen Einkünfte über die Beitragsbemessungsgrenze hinaus zu Beiträgen herangezogen worden war. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) kürzte demzufolge die Aufwendungen des Klägers für die Kranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) um den Erstattungsbetrag in Höhe von 1.329 €, so dass im Rahmen des Sonderausgabenabzugs zu berücksichtigende Versicherungsbeiträge (Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung sowie zur Haftpflichtversicherung) in Höhe von insgesamt 4.612 € verblieben. Die durchzuführende Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a EStG ergab, dass die Ermittlung der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach der Rechtslage 2004 zu einem günstigeren Ergebnis führte. Der ursprüngliche Bescheid wurde aus hier nicht streitigen Gründen mit Bescheid vom 14. November 2011 geändert, der bestandskräftig wurde.
Im Jahr 2011 erstattete die Krankenkasse dem Kläger erneut Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung, nunmehr für die Jahre 2005 bis 2011. Diese Erstattung beruhte darauf, dass der Kläger während der Ansparphase Beiträge zu einer Direktversicherung zum Teil selbstfinanziert hatte. Da nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 28. September 2010 1 BvR 1660/08 (Der Betrieb 2010, 2343) die darauf beruhenden Leistungen der Direktversicherung nicht in vollem Umfang mit Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung belegt werden durften, korrigierte die Krankenkasse die Beitragsberechnungen für die Jahre 2005 bis 2011 und wies eine Erstattung von insgesamt 7.354,08 € für diese Jahre aus.
Aufgrund der Heranziehung geringerer beitragspflichtiger Einkünfte wurden die Beitragsbemessungsgrenzen beim Kläger (überwiegend) wieder unterschritten, so dass die Krankenkasse insoweit gegen den Kläger einen Erstattungsanspruch in Höhe von 1.234,71 € hatte. Nach dessen Verrechnung erstattete die Krankenkasse dem Kläger im Jahr 2011 einen Betrag in Höhe von 6.124,23 €.
Das FA berücksichtigte für den Veranlagungszeitraum 2011 zunächst Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 4.076 € und Pflegeversicherungsbeiträge in Höhe von 591 €, von denen es jedoch einen Erstattungsbetrag in Höhe von 6.119 € --dies entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen den von der Krankenkasse im Jahr 2011 zu erstattenden Beiträgen in Höhe von 7.354,08 € und dem Erstattungsanspruch der Krankenkasse in Höhe von 1.234,71 €-- in Abzug brachte. Damit wurden im Jahr 2011 keine Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge berücksichtigt.
Aufgrund des im Einkommensteuerbescheid 2011 berechneten Erstattungsüberhangs in Höhe von 1.452 € änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2010 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung um die Beitragsrückerstattungen. Da ihm hierbei ein Additionsfehler unterlaufen war, korrigierte das FA die Einkommensteuerfestsetzung für 2010 mit Bescheid vom 20. Juni 2013 und reduzierte die abziehbaren Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge nunmehr um Erstattungen in Höhe von 2.781 €.
Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2011 sowie gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2010 legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung trugen sie im Wesentlichen vor, die erstatteten Beträge dürften nicht im Jahr ihres Zuflusses, sondern müssten im jeweiligen Beitragsjahr berücksichtigt werden. Während des Einspruchsverfahrens teilte das FA den Klägern mit, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kürze ein Erstattungsüberhang den Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung, so dass im Streitfall der Erstattungsüberhang in Höhe von 1.452 €, der bislang in voller Höhe im Jahr 2010 berücksichtigt worden sei, anteilig auf die Jahre 2005 bis 2010 zu verteilen sei. Dementsprechend änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für 2010 und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung um Beitragsrückerstattungen in Höhe von 1.624 €. Der Betrag entspricht der Summe aus den im Einkommensteuerbescheid 2010 bereits berücksichtigten Erstattungen in Höhe von 1.329 € und dem für 2010 ermittelten anteiligen Erstattungsüberhang von 295 €. Im Übrigen wies das FA die Einsprüche zurück. Auch das Klageverfahren war ohne Erfolg (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 283).
das Urteil des Finanzgerichts (FG) und die Einspruchsentscheidung des FA vom 20. Dezember 2013 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 6. Februar 2013 und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 17. Dezember 2013 dergestalt zu ändern, dass die Erstattungszahlungen der Krankenkasse in Höhe von 6.119 € im Jahr 2011 sowie in Höhe von 1.329 € im Jahr 2010 nicht als verrechenbare Beiträge, sondern als Erstattungsbeträge sonstiger Zahlungen anerkannt werden, so dass ein Vorsorgeaufwand im Bereich der Krankenversicherungsbeiträge im Jahr 2011 in beantragter und erklärter Höhe von 4.667 € und im Jahr 2010 in Höhe von 5.456 € berücksichtigt wird, hilfsweise
das Urteil des FG und die Einspruchsentscheidung des FA vom 20. Dezember 2013 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 6. Februar 2013 und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 17. Dezember 2013 dergestalt zu ändern, dass der Vorsorgeaufwand in Bezug auf die Krankenversicherung im Jahr 2011 lediglich um 305,79 € und im Jahr 2010 lediglich um 1.181,16 € gekürzt wird.
a) Zunächst weisen FG und FA zu Recht darauf hin, dass § 351 Abs. 1 AO der von den Klägern begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 in Bezug auf die in diesem Jahr erstatteten Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 entgegensteht. Der streitgegenständliche Änderungsbescheid vom 17. Dezember 2013, in dem die als Sonderausgaben abziehbaren Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um erstattete Beiträge in Höhe von insgesamt 1.624 € (= Erstattung für die Jahre 2008 und 2009 von 1.329 € und der auf das Jahr 2010 entfallende Erstattungsüberhang von 295 €) gekürzt wurden, änderte den bereits bestandskräftigen Bescheid vom 14. November 2011, durch den die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge bereits um die von der Krankenkasse für die Jahre 2008 und 2009 erstatteten Beiträge in Höhe von 1.329 € gemindert worden waren.
b) Die weitere Minderung der im Jahr 2010 gezahlten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um den anteiligen Erstattungsüberhang in Höhe von 295 € ist rechtmäßig. Sie entspricht der ständigen Rechtsprechung des BFH, wonach in dem Fall, in dem im Jahr der Erstattung die erstatteten die gezahlten (gleichartigen) Sonderausgaben übersteigen (sog. Erstattungsüberhang), der Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO wegen Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses zu korrigieren ist (vgl. Entscheidungen in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95; in BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058; vom 8. September 2004 XI R 28/04, BFH/NV 2005, 321; in BFH/NV 2005, 1304; in BFH/NV 2009, 568; vom 21. Februar 2013 X B 110/11, BFH/NV 2013, 1060). Hieran hat sich auch durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung nichts geändert.