Source: http://kraken.slv.cz/2Afs39/2006
Timestamp: 2018-03-19 18:14:28+00:00
Document Index: 5185360

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 46', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 23', '§ 23', 'soud ', '§ 102', '§ 103', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 657', '§ 657', '§ 23', '§ 23', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 23', 'soud ', 'soud ']

2Afs39/2006
è. j. 2 Afs 39/2006-75
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: F. s.-R. a s. a. s., zastoupené JUDr. Ladislavem Bøeským, advokátem se sídlem Praha 2, Botièská 1936/4, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 10. 2005, è. j. 59 Ca 65/2002-52,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 10. 2005, è. j. 59 Ca 65/2002-52 s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí proti vý¹e uvedenému rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, kterým byly zamítnuty ¾aloby proti rozhodnutím ¾alovaného Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem è. j. 11131/1997/120/01, è. j. 11131/1998/120/01 a è. j. 11131/1999/120/01, v¹echna ze dne 2. 5. 2002.
Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000006 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1997 sní¾il Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob o 4 034 593 Kè. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000007 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1998 vymìøil Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daò z pøíjmu právnických osob ve vý¹i 2 170 120 Kè. Dodateèným platebním výmìrem ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000008 na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1999 vymìøil Finanèní úøad ve Frýdlantì stì¾ovatelce daò z pøíjmu právnických osob ve vý¹i 2 150 400 Kè.
Rozhodnutími ¾alovaného ze dne 2. 5. 2002, è. j. 11131/1997/120/01, è. j. 11131/1998/120/01 byla zamítnuta odvolání stì¾ovatelky proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000006 a è. 1010000007, a rozhodnutím ze dne 2. 5. 2002, è. j. 11131/1999/120/01 zmìnil ¾alovaný dodateèný platební výmìr ze dne 22. 3. 2001, è. 1010000008 tak, ¾e se podle § 46 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ) dodateènì vymìøuje daò z pøíjmù právnických osob ve vý¹i 2 114 780 Kè.
Stì¾ovatelka nesouhlasí s právními závìry krajského soudu, nebo» soud nesprávnì posoudil zejména právní otázku aplikace ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ztoto¾òuje se pøitom s krajským soudem v tom smyslu, ¾e ze závazkových vztahu je zøejmé, ¾e stì¾ovatelce byly pøenechány finanèní prostøedky, pøièem¾ není rozhodné, o jaký konkrétní typ smlouvy se jednalo, nebo» je tøeba vycházet z obsahu závazkových vztahù. Krajský soud v odùvodnìní napadaného rozsudku uvádí, ¾e se uzavøené závazkové vztahy vztahovaly k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, a uzavírá, ¾e úroky z tìchto vztahù nepøedstavují výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Podle názoru soudu stì¾ovatelka neunesla dùkazní bøemeno, pokud jde o prokázání, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù byly výdaje slou¾ící k dosa¾ení pøíjmù. Stì¾ovatelka k tomu upozoròuje, ¾e pøedlo¾ila ve¹keré dùkazy rozhodné pro vìcné posouzení právního re¾imu pøedmìtných nákladù, a je tedy pouze vìcí právního posouzení pøedlo¾ených dùkazù, zda se o daòovì uznatelné výdaje jedná.
Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti konstatuje, ¾e na základì rozhodnutí spoleèníkù R. a s. spol. s.r.o. do¹lo k rozdìlení této spoleènosti na tøi nástupnické spoleènosti, pøièem¾ toto rozdìlení bylo motivováno ekonomickým zámìrem. Následnou podmínkou bylo, ¾e ekonomické vztahy mezi budoucími nástupnickými spoleènostmi budou vypoøádány. Podle stì¾ovatelky jedinou cestou, jak dosáhnout bilanènì vyrovnaného rozdìlení, byla aplikace postupu spoèívajícího v následném vyrovnání, tj. v konstituování pøíslu¹ných vyrovnávacích závazkù a pohledávek. Vzhledem k majetkové struktuøe rozdìlované spoleènosti a jejímu vnitønímu dìlení na od¹tìpné závody, jako¾ i k pojmovým principùm rozdìlení nemohli spoleèníci v projektu rozdìlení postupovat jinak, ne¾ ¾e v rámci rozdìlení rozhodnou o právním re¾imu majetku, pohledávek a závazkù reálnì existujících, pøièem¾ diferenci mezi pøe¹lým rozdìleným èistým obchodním jmìním zaniklé spoleènosti a pøe¹lými závazky vztahujícími se k èinnosti jednotlivých nástupnických spoleèností vyøe¹í, jakmile to bude právnì mo¾né, tj. bez odkladu po zápisu rozdìlení do obchodního rejstøíku tak, aby nedo¹lo k neodùvodnìným disproporcím mezi majetkem nabytým nástupnickými spoleènostmi a jejich závazky, po¹kozujícím vìøitele. Tuto diferenci vyøe¹ili spoleèníci konstitucí vzájemných závazkù nástupnických spoleèností, èím¾ realizovali své právo na rozhodnutí o struktuøe pøevzetí majetku, pohledávek a závazkù zanikající spoleènosti nástupnickými spoleènostmi, jako¾ i povinnost zamezit po¹kození vìøitelù, a to jediným mo¾ným zákonem aprobovaným postupem. Základní podmínkou samotného vzniku stì¾ovatelky a ostatních nástupnických spoleèností tedy bylo pøevzetí tìchto závazkù, bez èeho¾ by zaji¹tìní zdanitelných pøíjmu nepøicházelo vùbec v úvahu. Náklady vynalo¾ené na jejich plnìní lze z hlediska ustanovení 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù pova¾ovat za náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní udr¾ení zdanitelných pøíjmu stì¾ovatelky, a to zejména z dùvodù shora uvedených, jako¾ i proto, ¾e se pøímo týkají majetku získaného stì¾ovatelkou od zanikající spoleènosti v rámci rozdìlení, ani¾ v¹ak proti této majetkové hodnotì byl v rámci rozdìlení stì¾ovatelkou pøevzat odpovídající závazek odrá¾ející náklady na její poøízení. Dále stì¾ovatelka namítá, ¾e se jedná o úroky povinnì úètované na základì ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, a proto se nemohla jejich placení vyhnout, ani¾ by tak souèasnì neporu¹ila zákonem stanovenou povinnost.
®alovaný se ve svém vyjádøení ztoto¾òuje s právním názorem krajského soudu. Stì¾ovatelka uzavøela smlouvu nazvanou smlouva o pùjèce dne 1. 8. 1996, podle které spoleènost K. F.-R. a s., a.s. jako vìøitel poskytla stì¾ovatelce jako dlu¾níkovi pùjèku, a v této smlouvì jsou sjednány úroky. Dále stì¾ovatelka uzavøela smlouvu nazvanou smlouva o pùjèce dne 14. 1. 1997, podle které spoleènost K. F.-R. a s., a.s. jako vìøitel poskytla stì¾ovatelce jako dlu¾níkovi pùjèku, a v této smlouvì jsou také sjednány úroky. K poskytnutí penìz na základì tìchto smluv nedo¹lo, jednalo se tedy o formální vyrovnání pasiv a aktiv. Proto¾e je smlouva o pùjèce tzv. smlouvou reálnou, je nutné pro její vznik, aby do¹lo k pøedání pøedmìtu pùjèky; jeliko¾ se tak nestalo, nedo¹lo k uzavøení smlouvy o pùjèce. Tyto závazkové vztahy byly uzavøeny z dùvodu pomìrného rozdìlení pasiv nástupnických spoleèností a vztahovaly se k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jeho majetku, nebyly tedy uzavøeny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù stì¾ovatelky. Tyto závazky mìly dopad v oblasti práva soukromého, ale v oblasti veøejného práva placené úroky z tìchto závazkových vztahù nepøedstavují výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù stì¾ovatelky. V pøípadì smluvních úrokù se nejednalo o úroky ve smyslu pøílohy è. 2 k opatøení FMF è. j. V/20 100/1992 Postupy úètování pro podnikatele platné pro rok 1997, úètová tø. 5-Náklady, èl.III., odst. 1, bod 1.2.). Ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù upravuje postup správce danì v pøípadì, pokud se li¹í ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en. Stanovení vý¹e úrokù u pùjèek v tìchto pøípadech se týká bì¾ných obchodních vztahù a skuteènì sjednaných smluv o pùjèce, co¾ v pøípadì stì¾ovatelky nenastalo. ®alovaný na základì vý¹e uvedených skuteèností navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud vydal rozsudek, kterým se kasaèní stí¾nost jako nedùvodná zamítá.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná a podle jejího obsahu jsou v ní namítány dùvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Stì¾ovatelka namítá, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku aplikace ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ dospìl k závìru, ¾e úroky ze závazkových vztahù, které se vztahovaly k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, nelze pova¾ovat za výdaj ve smyslu tohoto ustanovení. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Ze správního a soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil následující skuteènosti rozhodné pro posouzení dùvodnosti kasaèní stí¾nosti: Ze smlouvy nazvané smlouva o pùjèce podle § 657 a násl. obèanského zákoníku ze dne 1. 8. 1996 bylo zji¹tìno, ¾e smluvní strany K. F.-R. a s., a.s. zastoupená L. R., jako vìøitel a F. s.-R. a s., a. s., zastoupená L. R., jako dlu¾ník uzavøely smlouvu, podle které vìøitel poskytnul dlu¾níkovi èástku 7 300 000 Kè. Poskytnutá pùjèka vznikla pøi rozdìlení spoleènosti R. a s. spol. s r.o. na tøi akciové spoleènosti k 1. 8. 1996 z pùvodní vnitropodnikové pùjèky. Ve smlouvì je dohodnuta vý¹e úroku 12% p.a., splátky pùjèky budou stanoveny po dohodì smluvních stran tak aby celková èástka pùjèky byla splatná nejpozdìji do 31. 12. 2002.
Ze smlouvy nazvané smlouva o pùjèce podle § 657 a násl. obèanského zákoníku ze dne 14. 1. 1997 bylo zji¹tìno, ¾e K. F.-R. a s., a.s. zastoupený L. R., jako vìøitel a F. s.-R. a s., a. s., zastoupená L. R., jako dlu¾ník uzavøely smlouvu, podle které vìøitel poskytl dlu¾níkovi èástku 6.254.956,-Kè. Poskytnutá pùjèka vznikla pøi rozdìlení spoleènosti R. a s. spol. s. r. o. na tøi akciové spoleènosti k 1. 8. 1996 z pùvodní vnitropodnikové pùjèky. Ve smlouvì je stanoven úrok 140% diskontní sazby ÈNB, splátky budou stanoveny po dohodì smluvních stran, tak aby celková èástka byla splatná nejpozdìji do 31. 12. 2002.
Ze smlouvy nazvané smlouva o úvìru mezi K. a.s., se sídlem P. 1, N. p. 33, , a spoleèností R. a s. spol. s. r. o. (dále jen dlu¾ník ) ze dne 27. 3. 1995 bylo zji¹tìno, ¾e banka poskytne dlu¾níkovi úèelový úvìr na koupi nemovitosti (zakladaèový sklad) ve vý¹i 10 700 000 Kè a dlu¾ník se zavazuje, ¾e poskytnutý úvìr pou¾ije výhradnì na vý¹e uvedený úèel. Strany si sjednaly, ¾e úroková sazba bude po celou dobu obchodu pohyblivá.
Z doplnìní odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 22. 5. 2001, v nìm¾ stì¾ovatelka opakuje vysvìtlení podaná ji¾ v prùbìhu daòové kontroly, bylo zji¹tìno, ¾e vznik vý¹e uvedených závazkových vztahù (pojmenovaných jako smlouva o pùjèce) byl úzce spjat s pøevzetím úvìru poskytnutého K., a. s. na zakladaèový sklad. Úvìr na zakladaèový sklad byl poskytnut právnímu pøedchùdci stì¾ovatelky, a to spoleènosti R. a s. spol. s. r. o., ve vý¹i 10,7 mil. Kè, pøièem¾ k datu transformace byl stav úvìru 7 325 000 Kè. Podmínkou K., a. s. bylo, aby tento úvìr byl pøi rozdìlení spoleènosti pøeveden na nástupnickou spoleènost K. F.-R. a s. a. s. Pøi rozdìlování aktiv a pasiv byly tímto vzaty do úvahy po¾adavky vìøitele zanikající spoleènosti, jinak se v¹ak vycházelo ze zásady, ¾e nástupnické spoleènosti budou vlastnit ten majetek zanikající spoleènosti, který ke svým èinnostem nezbytnì potøebují. Na nástupnické spoleènosti tedy pøe¹ly závazky a pohledávky ve skladbì odpovídající dosavadní èinnosti od¹tìpených závodù zanikající spoleènosti. Z této zásady poté vyplynulo, ¾e na stì¾ovatelku byl pøeveden zakladaèový sklad. Úèelem vý¹e uvedených závazkových vztahù (pojmenovaných jako smlouva o pùjèce) proto bylo, aby nástupnická spoleènost K. F.-R. a s. a. s. nebyla zatì¾ována náklady, které by nemìly svùj odraz ve výnosech. Toto bylo øe¹eno formou úètování úrokù výnosových plynoucích z pohledávky za stì¾ovatelkou. Jednalo se tedy o jinou formu kompenzace. Stì¾ovatelka konstatuje, ¾e vý¹e úrokù byla stanovena plnì v souladu s ustanovením § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, který stanoví, ¾e v pøípadì pùjèky mezi ekonomicky a personálnì spojenými osobami se za cenu, která by byla sjednána mezi osobami nezávislými, pova¾uje úrok ve vý¹i 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky. Dále uvádí, ¾e je sice skuteèností, ¾e uvedené ustanovení umo¾òuje v pøípadì uspokojivého vysvìtlení stanoviti cenu odli¹nou, nestanoví v¹ak povinnost tak èinit a úrok 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky pou¾ít pouze v pøípadì, kdy nelze cenu stanovit jinak.
V pøíloze odpovìdi na pracovní znìní kontrolní zprávy stì¾ovatelka dolo¾ila stanovisko Komerèní banky, a. s. k pøevedení úvìrové smlouvy na K. F.-R. a s. a. s. ze dne 18. 1. 2001, podle kterého byla smlouva o úvìru kvùli rozlo¾ení rizik v souvislosti s transformací pøevedena na K. F.-R. a s. a. s.
Poèátkem roku 1997 bylo K., a.s. poskytnuto poslední dohodnuté èerpání 2 675 000 Kè na úèet K. F.-R. a s. a. s. který s mimi disponoval ji¾ podle své potøeby. Zároveò byla zvý¹ena pohledávka za stì¾ovatelkou o èástku 2 675 000 Kè. Ke sní¾ení pùjèky do¹lo tak, ¾e k datu 1. 1. 1997 byl na K. F.-R. a s. a. s. pøeveden majetek stì¾ovatelky v cenì 3 720 044 Kè. Stav pùjèky se podle stì¾ovatelky sní¾il na 6 254 956 Kè.
Z vyjádøení stì¾ovatelky pøi jednání dne 31. 10. 2005 bylo zji¹tìno, ¾e podle jejího názoru celý spor vznikl z rùzné interpretace závazkových vztahù vzniklých pøi pøemìnì spoleènosti stì¾ovatelky. Z transformaèního projektu vyplývalo, ¾e pøi rozdìlení aktiv zanikající spoleènosti se vychází pøedev¹ím z faktického stavu pou¾ívání aktiv. Po jasné definici aktiv do¹lo k pøidìlení pasiv tak, aby byla zachována rovnice: aktiva = pasiva. Na základì této ekonomické logiky byly vytvoøeny pøedmìtné vzájemné závazkové vztahy mezi jednotlivými nástupnickými organizacemi. Z dùvodu nejasného právního prostøedí v dobì pøemìny spoleènosti zde bylo pou¾ito oznaèení tohoto úkonu jako smluv o pùjèkách, podle názoru stì¾ovatelky v¹ak v tomto pøípadì byl ¾alovaný povinen v souladu s ustanovením 2 odst. 7 daòového øádu posuzovat stav faktický, i kdy¾ je formálnì právnì zastøen.
Podle názoru stì¾ovatelky je prokazatelné, ¾e na základì transformace byly vytvoøeny závazkové vztahy, které musely být úroèeny a to podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Jedinì v dùsledku vzniku vzájemných závazkových vztahù mezi právními nástupci mohli tito právní nástupci vyvíjet svou èinnost, tedy mít výnosy. Jestli¾e spoleènosti pøidìlíme majetek, musíme jí také pøidìlit zdroje, z kterých byl tento majetek poøízen, a u poskytnutí cizích zdrojù, které nejsou kryty vlastním kapitálem, je nutné kalkulovat cenu tìchto zdrojù, tzn. úrok. Z tohoto lze uèinit jediný závìr, ¾e úroky, a» ji¾ zaplacené èi pøijaté, byly daòovì uznatelnou polo¾kou a na stranì druhé byly výnosem podléhajícím zdanìní.
V souzeném pøípadì je zásadní urèit, zda úroky ze závazkových vztahù, které se vztahují k podmínkám pøemìny pùvodní spoleènosti na nástupnické spoleènosti, tedy k samotné existenci stì¾ovatelky a k rozsahu jejího majetku, lze pova¾ovat za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. K ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù judikoval Ústavní soud v nálezu ze dne 2. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 438/2001 (zveøejnìném na www.judikatura.cz), ¾e výklad zákona je tøeba provádìt i v kontextu rùzných druhù spoleèenských zájmù, je nutno pøi nìm hledat cíl, proè takový zákon a v takovém znìní spoleènost pøijala. Jestli¾e zákon o daních z pøíjmù umo¾òuje odeèíst si od získaných pøíjmù z podnikání výdaje, tedy dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která výdaj na zaji¹tìní pøíjmu bere na zøetel, èiní tak zjevnì proto, aby podpoøil podnikání, aby docházelo k obnovování techniky, hmotného investièního majetku a dosahovalo se rozvoje podnikání. Správce danì ov¹em musí mít k dispozici nástroje, které mu umo¾ní zamezit spekulativnímu sni¾ování základu danì, tuto zásadu formuloval Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 23. 4. 2001, sp. zn. II. ÚS 67/2000 (zveøejnìném na www.judikatura.cz). Ústavní soud uvádí, ¾e podle ústavních zásad ukládání daní a jejich správy finanèními orgány je v souladu s Ústavou takové zdanìní pøíjmù, které vychází z nákladù skuteènì vynalo¾ených na jejich dosa¾ení. Finanèní orgány musí mít právo neuznat výdaje uplatnìné daòovým subjektem, které s jeho podnikatelskou èinností nesouvisejí nebo jsou nepøimìøené. Bez této kontroly by daòové subjekty mohly uplatòovat jakékoli výdaje. Stát by potom jen s obtí¾emi plnil své úkoly, nebo» by nemohl vybírat danì z pøíjmù v dostateèné vý¹i.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za podstatné pøedev¹ím tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v posuzovaném pøípadì jde o úroky ze závazkových vztahù, které se pøímo týkají majetku získaného stì¾ovatelkou od pùvodní spoleènosti v rámci rozdìlení. Je toti¾ zøejmé, ¾e úroky související s náklady na poøízení tohoto majetku (konkrétnì se jedná o zakladaèový sklad, který bezprostøednì souvisí s podnikáním stì¾ovatelky) lze bezpochyby pova¾ovat za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Proto je tøeba zejména vyhodnotit, zda úroky z pøedmìtných závazkových vztahù lze pova¾ovat za úroky související s náklady na poøízení vý¹e uvedeného majetku a tím i za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
Zdej¹í soud v souzeném pøípadì vychází ze zásady, ¾e otázku, zda se jedná o výdaj za tímto úèelem vynalo¾ený, je nutné posuzovat na základì podmínek, které by platily pro zanikající spoleènost, pokud by se rozdìlení spoleènosti neuskuteènilo. K této tezi lze dospìt následující argumentací. Z právní úpravy pøemìn spoleèností je zøejmé, ¾e tyto instituty slou¾í pøedev¹ím k optimalizaci podmínek pro podnikání, jsou tudí¾ ekonomicky motivovány. Je-li (jak ji¾ konstatoval Ústavní soud) rozvoj podnikání jedním z úèelù zákona o daních z pøíjmù, nelze stì¾ovatelku penalizovat za to, ¾e její právní pøedchùdkynì se z ekonomických dùvodù rozhodla pro transformaci spoleènosti.
Pøi rozdìlení pùvodní spoleènosti R. a s. spol. s. r. o. pøe¹ly na nástupnické spoleènosti závazky a pohledávky ve skladbì odpovídající dosavadní èinnosti od¹tìpených závodù. Z tohoto dùvodu byl na stì¾ovatelku pøeveden zakladaèový sklad, který ke své èinnosti nezbytnì potøebuje. Tento zakladaèový sklad byl financován z úvìru, který byl poskytnut K., a.s. ji¾ pøed transformací pùvodní spoleènosti R. a s. s. r. o. Podmínkou K., a.s. bylo, aby byl tento úvìr pøi rozdìlení spoleènosti pøeveden na nástupnickou spoleènost K. F.-R. a s. a. s.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za zásadní skuteènost pøedev¹ím to, ¾e úroky z tohoto úvìru byly do rozdìlení pùvodní spoleènosti pova¾ovány podle zákona za výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je nutné vycházet z tìchto podmínek, které platily pro pùvodní spoleènost, a dovodit, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù lze pova¾ovat za úroky související s náklady na poøízení vý¹e uvedeného majetku a tím i za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Úèelem vzniku pøedmìtných závazkových vztahù byla toti¾ pouze jistá forma kompenzace, jeliko¾ nástupnická spoleènost K. F.-R. a s. a. s. by jinak byla zatì¾ována náklady, které by nemìly svùj odraz ve výnosech, a naopak stì¾ovatelka by získala zakladaèový sklad, ani¾ by v¹ak proti jeho majetkové hodnotì pøevzala odpovídající závazek odrá¾ející náklady na jeho poøízení.
Ze shora uvedených dùvodù lze sporné úroky ztoto¾nit s úroky, které platila pùvodní spoleènost v souvislosti s úvìrem vá¾ícím se k zakladaèovému skladu, který je nyní v majetku stì¾ovatelky. Je zøejmé, ¾e v souzeném pøípadì se nejedná o zámìrné vyhýbání se daòové povinnosti, jeliko¾ za podmínek pùvodní spoleènosti by tyto výdaje byly uznány jako výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmu. Lze proto konstatovat, ¾e tyto výdaje uplatnìné daòovým subjektem s jeho podnikatelskou èinností jednoznaènì souvisejí, jsou pøimìøené, existuje mezi nimi a oèekávanými pøíjmy pøímý a bezprostøední vztah, a jsou tedy splnìny podmínky plynoucí z ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Je v¹ak nutné upozornit, ¾e K., a.s. poskytla poslední dohodnuté èerpání 2 675 000 Kè na úèet K. F.-R. a s. a. s. který jimi disponoval ji¾ podle své potøeby. Tato èástka proto nemìla být stì¾ovatelkou pøipoèítávána k èástce, která byla dohodnuta v rámci kompenzace. O tuto èástku je tedy tøeba sní¾it pùjèku ze dne 14. 1. 1997, z èeho¾ plyne i jiné stanovení vý¹e úrokù. Dále je nutné poukázat na skuteènost, ¾e sazba úrokù v pøedmìtných smlouvách je odli¹ná od sazby uvedené v úvìrové smlouvì uzavøené s K., a. s. Stì¾ovatelka k tomu konstatovala, ¾e vý¹e úrokù byla stanovena plnì v souladu s ustanovením § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, který stanoví, ¾e v pøípadì pùjèky mezi ekonomicky a personálnì spojenými osobami se za cenu, která by byla sjednána mezi osobami nezávislými pova¾uje úrok ve vý¹i 140% diskontní úrokové sazby Èeské národní banky. V daném pøípadì by v¹ak bylo zcela pøimìøené, kdyby byly stanoveny vy¹¹í úroky, a to podle sazby odpovídající bankovním úrokùm vyplývajícím z úvìrové smlouvy.
Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje také za logické tvrzení stì¾ovatelky, ¾e bylo-li základní podmínkou samotného vzniku a ostatních nástupnických spoleèností pøevzetí pøedmìtných závazkù, pak by bez tohoto pøevzetí nepøicházelo dosa¾ení zdanitelných pøíjmù vùbec v úvahu. Tyto závazkové vztahy a úroky z nich plynoucí tedy slou¾í k tomu, aby daòový subjekt mohl vùbec vzniknout, z èeho¾ také plyne, ¾e bez tohoto výdaje by bylo dosa¾ení pøíjmù vylouèené. Z ve¹kerých tìchto argumentù tedy vyplývá, ¾e tento výdaj je výdajem, který slou¾í k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka rovnì¾ unesla dùkazní bøemeno, nebo» pøedlo¾ila ve¹keré dùkazy a je pouze vìcí právního posouzení, zda se o daòovì uznatelné výdaje jedná.
Krajský soud proto pochybil, pokud rozhodl, ¾e úroky z pøedmìtných závazkových vztahù nepøedstavují výdaje na k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.