Source: https://www.steuerberater-frankfurt-bieber.de/de/immobilien-kapitalverm%C3%B6gen/69-zusch%C3%BCsse-zu-herstellungskosten-eines-geb%C3%A4udes
Timestamp: 2018-07-19 20:51:21
Document Index: 55409616

Matched Legal Cases: ['§ 43', '§ 43', '§ 7', '§ 11', '§ 7', '§ 21', '§ 11', '§ 174', '§ 174', '§ 174']

Zuschüsse zu Herstellungskosten eines Gebäudes
Die Bemessungsgrundlage für steuerrechtliche Abschreibungen sind grundsätzlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines abnutzbaren Wirtschaftsguts. Die Bemessungsgrundlage kann aber auch durch einen Zuschuss aus öffentlichen oder privaten Mitteln gemindert werden. Entscheidend ist, ob es sich um Investitionszuschüsse oder um Aufwands- und Ertragszuschüsse handelt. Eine Minderung der Bemessungsgrundlage für die steuerrechtlichen Abschreibungen kommt nur bei Investitionszuschüssen in Betracht.
Kein Zuschuss bei fehlendem Eigeninteresse des Leistenden
Ein Zuschuss ist ein Vermögensvorteil, den ein Zuschussgeber zur Förderung eines zumindest auch in seinem Interesse liegenden Zwecks dem Zuschussempfänger zuwendet. Fehlt ein Eigeninteresse des Leistenden, liegt kein Zuschuss vor.[1] Grundsätzlich liegt auch dann kein Zuschuss vor, wenn ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang mit einer Leistung des Zuschussempfängers besteht.
Bei einem Investitionszuschuss dient der Zuschuss nicht der Gegenleistung für die Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts; vielmehr besteht das Interesse des Zuschussgebers regelmäßig darin, dass bestimmte Investitionen vorgenommen und die bezuschussten Wirtschaftsgüter während einer bestimmten Zeit für den geförderten Zweck vorgehalten und eingesetzt werden. In Beachtung dieser Zweckbindung liegt keine Gegenleistung des Zuschussempfängers vor. Handelt es sich bei den bezuschussten Aufwendungen um Herstellungskosten, sind ab dem Jahr der Bewilligung die AfA, die erhöhten Absetzungen oder die Sonderabschreibungen nach den um den Zuschuss verminderten Herstellungskosten zu bemessen. Das gilt auch bei Zufluss des Zuschusses in mehreren Jahren. Hat der Steuerpflichtige die Zuschüsse zurückgezahlt, sind sie im Jahr der Rückzahlung als Werbungskosten abzuziehen.
Zuschuss als Gegenleistung für die Gebrauchsüberlassung
Zuschüsse, die keine Mieterzuschüsse sind, führen im Kalenderjahr des Zuflusses zu Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, wenn sie eine Gegenleistung für die Gebrauchsüberlassung des Grundstücks darstellen [Zuschuss als Gegenleistung für eine Mietpreisbindung oder Nutzung durch einen bestimmten Personenkreis[1]], nicht aber wenn sie ausschließlich aus städtebaulichen Gründen gezahlt werden.[2]
Soweit bei der Gewährung eines Zuschusses eine Rückzahlungsverpflichtung besteht, handelt es sich bei einer Zuwendung nicht um einen Zuschuss, sondern um ein Darlehen. Die nachträgliche Umwandlung eines bisher zins- und tilgungsfrei gewährten Darlehens in einen verlorenen Baukostenzuschuss mindert grundsätzlich die Herstellungskosten eines Gebäudes.[3]
Werden Vorauszahlungsmittel i. S. d. § 43 Abs. 3 StBauFG, die nach den öffentlich-rechtlichen Subventionsvorgaben zunächst ausdrücklich als Darlehen gewährt werden, in einem späteren Veranlagungszeitraum in einen verlorenen Zuschuss umgewandelt, führt diese (endgültige) Subventionsentscheidung in diesem Veranlagungszeitraum, nicht aber rückwirkend auf den Zeitpunkt der Gewährung der Vorauszahlung, zu einer Minderung der Herstellungskosten. Mit dem Wirksamwerden der Entscheidung der Gemeinde, die Leistungen als verlorener Baukostenzuschuss endgültig nicht zurückzufordern, mindert der Zuschuss lediglich die noch verbliebenen Bemessungsgrundlagen für die AfA und Sonderabschreibungen; darüber hinaus kann sich die Reduzierung der Herstellungskosten einkommensteuerlich nicht auswirken, insbesondere liegen keine Einkünfte erhöhenden negativen Werbungskosten bzw. Aufwendungsersatzleistungen vor.[4]
Investitionszuschüsse sind z. B.
• Zuschüsse aus öffentlichen Kassen für Baudenkmale,
• Zuschüsse aus Sanierungs- und Entwicklungsfördermitteln,
• Zuschüsse nach § 43 Abs. 3 Satz 2 Städtebauförderungsgesetz.
Handelt es sich bei den bezuschussten Aufwendungen um Herstellungskosten, sind ab dem Jahr der Bewilligung die AfA, die erhöhten Absetzungen oder die Sonderabschreibungen nach den um den Zuschuss verminderten Herstellungskosten zu bemessen; ist dem Steuerpflichtigen der Zuschuss in einem auf das Jahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahr bewilligt worden oder hat er den Abzug zulässigerweise in einem auf das Jahr der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts folgenden Wirtschaftsjahr vorgenommen, bemisst sich die weitere AfA in den Fällen des § 7 Abs. 4 Satz 1 und Abs. 5 EStG ebenfalls nach den um den Zuschuss- oder Abzugsbetrag geminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, in allen anderen Fällen nach dem um den Zuschuss- oder Abzugsbetrag geminderten Buchwert oder Restwert des Wirtschaftsguts.[5] Das gilt auch bei Zufluss des Zuschusses in mehreren Jahren. Wird der Zuschuss zurückgezahlt, sind vom Jahr des Entstehens der Rückzahlungsverpflichtung an die AfA oder die erhöhten Absetzungen oder die Sonderabschreibungen von der um den Rückzahlungsbetrag erhöhten Bemessungsgrundlage vorzunehmen.[6]
Ertrags- oder Aufwandszuschüsse
Zu den Ertrags- oder Aufwandszuschüssen zählen z. B. die privaten Baukostenzuschüsse von Mietern. Vereinbaren die Parteien eines Mietverhältnisses eine Beteiligung des Mieters an den Kosten der Herstellung des Gebäudes und einigt sich der Mieter mit dem Vermieter, dass die Kosten ganz oder teilweise verrechnet werden, entsteht dem Mieter ein Rückzahlungsanspruch, der i. d. R. durch Anrechnung des vom Mieter aufgewandten Betrags auf den Mietzins wie eine Mietvorauszahlung befriedigt wird (Mieterzuschuss). Für Mieterzuschüsse gilt § 11 Abs. 1 Satz 3 EStG. Als vereinnahmte Miete ist dabei jeweils die tatsächlich gezahlte Miete zzgl. des anteiligen Vorauszahlungsbetrags anzusetzen. Die AfA nach § 7 EStG, die erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen sind von den gesamten Herstellungskosten (eigene Aufwendungen des Vermieters zzgl. Mieterzuschüsse) zu berechnen.[1]
Öffentliche Fördermittel als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung
Gegenleistungen für die zeitliche Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung von unbeweglichem Vermögen sind Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung i. S. v. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Unerheblich ist dabei, ob der Mieter selbst oder ein Dritter die Gegenleistung erbringt. Die Leistung eines Dritten muss jedoch in unmittelbarem rechtlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung stehen, wie dies z. B. bei einer Mietpreisbindung oder einem Belegungsrecht der Fall ist.[1] Ein solcher unmittelbarer rechtlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang besteht zwischen den dem Kläger gewährten Fördermitteln nach dem sog. Dritten Förderungsweg und der Gebrauchsüberlassung der Wohnung.
Öffentliche Fördermittel (Zuschüsse oder nicht rückzahlbare Darlehen), die ein Bauherr zur Förderung von Mietwohnraum im Rahmen des 3. Förderweges für Belegungs- und Mietpreisbindungen erhält, sind daher als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung des Zuflusses zu versteuern. Die als steuerpflichtige Einnahmen zu wertenden öffentlichen Mittel sind nach § 11 Abs. 1 EStG im Jahr des Zuflusses zu erfassen. Das ist das Jahr, in dem der Bauherr die Landesmittel erhält, und zwar unabhängig davon, ob als sog. leistungsfreies Darlehen oder als Zuschuss, denn das Land kann in beiden Fällen die Mittel nicht zurückfordern, wenn sich der Bauherr vertragsgemäß verhält.[2] Im Hinblick auf im Einzelfall zu beachtende verfahrensrechtliche Änderungsmöglichkeiten weist die OFD München[3] auf Folgendes hin:
Die Steuerpflichtigen haben – entsprechend der ehemaligen Verwaltungsauffassung – die Kürzung der AfA-Bemessungsgrundlage akzeptiert und gegen den/die Einkommensteuerbescheid/e keinen Einspruch eingelegt.
Im ersten "offenen" Veranlagungszeitraum (und auch in den folgenden Jahren) ist die AfA-Bemessungsgrundlage um die erhaltenen Fördermittel zu erhöhen. Für die bestandskräftig veranlagten Veranlagungszeiträume verbleibt es bei der bisherigen Sachbehandlung, da Änderungsvorschriften insoweit nicht einschlägig sind.
Die Steuerpflichtigen haben die Kürzung der AfA-Bemessungsgrundlage nicht akzeptiert und gegen den Einkommensteuerbescheid/die Einkommensteuerbe¬scheide Einspruch eingelegt.
Die Auswirkungen des § 174 Abs. 4 AO sind zu prüfen. Danach kann für den Fall der Aufrechterhaltung der Einsprüche diesen zwar abgeholfen werden, gleichzeitig aber ist zu prüfen, ob die Einkommensteuerbescheide der Veranlagungszeiträume, in denen die Fördermittel zugeflossen sind, nach den Grundsätzen des § 174 Abs. 4 AO unter Beachtung der dort genannten Regeln für die Festsetzungsfrist geändert werden können. Sollte dies im Einzelfall möglich sein, kann von der Verteilungsmöglichkeit der erhaltenen Fördermittel auf bis zu 10 Jahre Gebrauch gemacht werden; in diesen Fällen wären die Einkommensteuerbescheide dieser Jahre entsprechend zu ändern (jeweils Erhöhung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung um 1/10 der Fördermittel und gleichzeitige Korrektur der AfA-Bemessungsgrundlage um evtl. vorgenommene Kürzungen).
Nach Hinweis auf § 174 Abs. 4 AO nehmen sie den Einspruch aber wieder zurück. Es kann dann, wie im ersten Fall erläutert, verfahren werden.