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Timestamp: 2019-08-19 23:15:42
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Matched Legal Cases: ['artículo 803', 'artículo 803', 'artículo 9', 'artículo 815', 'artículo 87', 'artículo 27', 'artículo 815', 'artículo 694', 'artículo 803', 'artículo 803', 'artículo 803', 'artículo 815', 'artículo 803']

﻿ SENTENCIA 14941 DE JUNIO 29 DE 2006
SENTENCIA 14941 DE 29 DE JUNIO DE 2006
CONTENIDO:IMPUTACIÓN SUCESIVA DE SALDOS A FAVOR. NO PROCEDE LA COMPENSACIÓN POR PERÍODOS CUYOS SALDOS YA FUERON IMPUTADOS.
TEMAS ESPECÍFICOS:INTERÉS MORATORIO, PAGO DEL IMPUESTO, IMPUTACIÓN DE LOS SALDOS A FAVOR, DEUDAS POR CONTRIBUCIONES, IMPUTACIÓN SUCESIVA
REVISTA JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA N°:417 DE SEPTIEMBRE DE 2006, PG.1585
Sentencia 14941 de junio 29 de 2006
IMPUTACIÓN SUCESIVA DE SALDOS A FAVOR
No procede la compensación por periodos cuyos saldos ya fueron imputados.
EXTRACTOS: «De conformidad con los términos del recurso de apelación, corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la actuación demandada, por la cual se ordenó la compensación de unas obligaciones tributarias de la actora, con el crédito que reflejaba su declaración de renta del año gravable de 1999, el cual se originó imputando saldos a favor de periodos anteriores desde 1993.
Existe controversia en cuanto a la interpretación del artículo 803 del estatuto tributario, cuando se trata de establecer la fecha de pago del impuesto, en los casos de imputación y posterior compensación de saldos a favor y en cuanto a la metodología para calcular los intereses moratorios de obligaciones canceladas a través de la compensación de saldos a favor que han sido imputados sucesivamente. Esta norma dispone:
“ART. 803.—Fecha en que se entiende pagado el impuesto. Se tendrá como fecha de pago del impuesto, respecto de cada contribuyente, aquella en que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de impuestos nacionales o a los bancos autorizados, aún en los casos en que se hayan recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a su favor por cualquier concepto”.
La sociedad demandante considera que como el saldo a favor que refleja la declaración de renta del año gravable 1999 incluye saldos originados en las declaraciones de renta desde 1993, debe tenerse en cuenta como fecha de pago, aquella en que se consolidó el saldo a favor.
La entidad demandada se opone al anterior planteamiento, por estimar que la imputación de saldos a favor es excluyente de su compensación o devolución, por lo que para el caso, los intereses de mora a cargo de la actora, se generan únicamente hasta el último día del año gravable 1999, fecha en que se entiende pagado el impuesto.
El tribunal y la procuradora delegada ante esta corporación, comparten el criterio expuesto por la sociedad actora basado en las providencias emitidas por el Consejo de Estado el 12 de junio de 1998, expediente 8817, C.P. Daniel Manrique Guzmán, y el 5 de junio de 1999, expediente 9611, C.P. Delio Gómez Leyva.
Estas sentencias que decidieron casos similares al que ahora ocupa a la Sala, calcularon los intereses moratorios de las obligaciones que se compensaban, tomando como fecha de pago la del último día de cada periodo que reflejó un saldo a favor imputado a la declaración objeto de compensación.
Es así como el fallo del 12 de junio de 1998 (exp. 8817) en el que el actor solicitó compensar un crédito reflejado en la declaración de renta de 1992, que incluía los saldos a favor de los años 1990 y 1991, con obligaciones a su cargo de retención en la fuente de los periodos 1º a 5º de 1992, señaló:
“En otros términos si, como lo advirtieron el tribunal y la demandante, a 31 de diciembre de 1991, antes de que se generaran las deudas por retenciones correspondientes a los periodos 1º a 5º de 1992, que sumaban $ 20.365.000, ya se había consolidado un saldo a favor en el impuesto sobre la renta proveniente de las liquidaciones privadas por 1990 y 1991, por valor de $ 34.915.000, no podía sostener válidamente la administración que los saldos por retención no pagados a tiempo de la presentación de las respectivas declaraciones de retención, quedaran en mora y causaran intereses moratorios. El supuesto de que el saldo a favor solo se consolida o se hace firme o definitivo en la fecha en que la administración lo reconoce y ordena su compensación o devolución, es erróneo, pues esto implica la negación de las reglas del citado artículo 803 del estatuto tributario”.
Sin embargo, posteriormente esta corporación expidió la sentencia del 31 de marzo de 2000, expediente 9814, C.P. Delio Gómez Leyva, en la que cambió su doctrina adoptando un criterio diferente, afirmando:
“De conformidad con los artículos 815 y 850 del estatuto tributario los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias tienen tres posibilidades para utilizarlos, así:
a) Imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto al siguiente periodo.
Es evidente, que las tres posibilidades son diferentes, que en las tres se utiliza el saldo a favor, y que, las mismas son excluyentes; pues no es posible imputar o aplicar un saldo a favor en la declaración del año siguiente y a la vez, pretender compensarlo con deudas a cargo del contribuyente; y mucho menos, respecto al mismo, solicitar devolución.
Si el contribuyente o responsable acude a la opción de imputar un saldo a favor al periodo siguiente del mismo impuesto, naturalmente que hace uso del mismo, independientemente de que el nuevo saldo también resulte a favor, pues este mecanismo es permitido aún en el evento de que con la imputación se genere un nuevo saldo a favor, tal y como lo consagra el artículo 9º del Decreto 2314 de 1989, reglamentario del artículo 815 del estatuto tributario en la versión del artículo 87 del Decreto 2503 de 1987, adicionado por la Ley 49 de 1990, artículo 27, al señalar:
“Imputación de los saldos a favor. Para efectos del literal a) del artículo 815 del estatuto tributario, los saldos a favor originados en las declaraciones de renta y ventas, se podrán imputar en la declaración del periodo siguiente por su valor total, aun cuando con tal imputación, se genere un nuevo saldo a favor”.
Ahora bien, cuando el contribuyente o responsable decide imputar un saldo a favor al periodo siguiente del mismo impuesto, y en virtud de dicha imputación se genera un nuevo saldo a favor, el nuevo saldo a favor puede a su vez ser objeto de nueva imputación, compensación o devolución; pero no es procedente con relación a los periodos cuyos saldos fueron imputados, aplicar la compensación, pues las opciones, se repite, son excluyentes, y con cada una de ellas se aplica el saldo a favor, independientemente de que en el evento de la imputación se incremente o no el saldo a favor.
En el caso que se atiende, es claro, que con relación a los saldos a favor originados en las declaraciones de IVA correspondientes a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º de 1996, y 1º del año gravable de 1997, el consorcio actor, acudió a la primera opción, esto es, imputó el saldo a favor al periodo siguiente, y con relación al saldo a favor acumulado en el 2º bimestre del año gravable de 1997, solicitó expresamente la compensación del saldo a favor, con fundamento en la declaración del último bimestre tal y como lo demuestra el formulario de la solicitud elevada el día 9 de octubre de 1997.
De este modo, es un contrasentido afirmar que los saldos a favor de cada bimestre fueron compensando los valores a cargo de la sociedad por concepto de retenciones en la fuente, puesto que, en cada bimestre, al utilizarse el saldo a favor para imputarlo en el periodo siguiente, se perdió el derecho a la compensación que alega la actora para sustentar su argumento de la no causación de intereses moratorios a partir de la presentación de la declaración del 3º bimestre del año gravable de 1996”.
Esta posición fue ratificada por la Sala mediante sentencia del 2 de noviembre de 2001, expediente 12360, con ponencia de la consejera conductora de este proceso. Sin embargo posteriormente la Sección volvió al criterio anterior (1) .
En esta ocasión la Sala aclara y recoge el criterio manifestado en estas últimas providencias, para ratificar que cuando se imputa un saldo a favor al periodo subsiguiente, fue dispuesto por el contribuyente y en consecuencia si en el periodo posterior se decide compensar con otras deudas la fecha de pago será la del último día del periodo cuya compensación se solicita.
En primer lugar, debe tenerse en cuenta que los periodos de los impuestos sobre las ventas o de renta son independientes entre sí, de conformidad con el artículo 694 del estatuto tributario.
Con el saldo a favor que se imputa, únicamente se cancela la obligación del periodo siguiente del mismo impuesto y en consecuencia no puede pretenderse que además se paguen otras deudas del contribuyente.
En el presente caso, desde 1993 la sociedad actora optó por imputar cada uno de los saldos a favor de las declaraciones de renta al periodo siguiente del mismo impuesto en forma sucesiva, hasta acumular en la declaración de corrección de renta del año gravable 1999 un saldo a favor de $ 25.756.000 que solicitó compensar con otras obligaciones a su cargo y devolver el saldo.
Si la sociedad demandante hubiera optado, en lugar de la imputación sucesiva de los saldos a favor desde 1993, por la compensación, no cabe duda que la liquidación de intereses de mora debía efectuarse hasta el último día del año en que se originó el saldo a favor; pero como ello no ocurrió así, la liquidación de intereses moratorios se establece teniendo en cuenta como fecha de pago el 31 de diciembre de 1999.
Por lo anterior, la Sala observa que la actuación de la administración se ajustó a las previsiones legales, debiendo en consecuencia, revocarse la sentencia de primera instancia. En los anteriores términos se modifica el criterio de la Sección».
(Sentencia de junio 29 de 2006. Expediente 14941. Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz).
(1) Entre otras las sentencias del 27 de febrero de 2003, exp. 12717, M.P. Germán Ayala Mantilla, del 27 de febrero de 2003, exp. 12862, M.P. María Inés Barbosa, y del 29 de mayo de 2003, exp. 13123, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.
Consigno a continuación las razones por las cuales aclaro mi voto en la sentencia de la referencia, cuya decisión comparto plenamente:
Se discutió en el proceso la procedencia de la compensación de saldos a favor con obligaciones pendientes de pago de periodos respecto de los cuales dichos saldos a favor fueron imputados, y la incidencia que tal concepto tiene respecto del cálculo de los intereses moratorios de tales obligaciones.
Como se menciona en la providencia, el alcance del artículo 803 del estatuto tributario que trata sobre la fecha en la que se entiende pagado el impuesto, ha tenido dos interpretaciones en la Sección; así en sentencia de 2 de noviembre de 2001 dictada dentro del expediente 12360, cuya decisión compartí, se precisó que “si bien es cierto, que sobre un mismo saldo a favor, se pueda solicitar su compensación y devolución, no es admisible imputarlo en la declaración del año siguiente y a la vez pretender compensarlo con deudas a cargo del contribuyente; y mucho menos, respecto al mismo saldo, solicitar devolución”. Explicó la Sala que “si el contribuyente o responsable decide imputar un saldo a favor al periodo siguiente del mismo impuesto, y en virtud de dicha imputación se genera un nuevo saldo a favor, este puede a su vez ser objeto de nueva imputación, compensación o devolución; pero no es procedente en relación con los periodos cuyos saldos fueron imputados, aplicar la compensación, pues las opciones, se repite, son excluyentes”.
Posteriormente, en sentencia dictada dentro del expediente 12862, fechada el 27 de febrero de 2003, con ponencia de la Dra. María Inés Ortiz Barbosa y con el concurso de conjuez, consideró la Sala que era improcedente la liquidación de intereses de mora respecto de las deudas pendientes de pago originadas en las declaraciones que tenían saldo a favor independientemente del hecho de haberse imputado dicho saldo en la declaración del periodo siguiente; posición que se sustentaba en lo expuesto en las sentencias de junio 12 de 1998, expediente 8817 C.P. Dr. Daniel Manrique Guzmán y octubre 2 de 1999, expediente 9611 C.P. Dr. Julio Enrique Correa.
De esta posición mayoritaria, el suscrito salvó su voto, pues mi criterio era el expuesto en la sentencia anterior, sin embargo y con el fin de que la Sección siguiera una línea jurisprudencial en torno al tema, posteriormente en sentencia de fecha 15 de mayo de 2003, dictada dentro del expediente 13384, elaborada bajo mi ponencia, se advirtió que la misma era redactada atendiendo al criterio mayoritario definido con el concurso de conjuez en la citada sentencia.
En esta oportunidad, ante la nueva composición de la Sala, se ha regresado a la anterior interpretación, recogiendo la jurisprudencia al respecto y precisando que el entendimiento y alcance que se le debe dar al artículo 803 del estatuto tributario en concordancia con los artículos 815 y 850 ibídem, es que la imputación del saldo a favor excluye la posibilidad de compensar dicho valor con deudas a cargo del contribuyente.
EXTRACTOS: «Consigno a continuación el salvamento de voto anunciado frente a la providencia aprobada mayoritariamente por la Sala.
El asunto debatido en el caso, es la procedencia de los intereses moratorios en la compensación de deudas tributarias.
Se consigna en la providencia que cuando se imputa un saldo a favor al periodo subsiguiente, el contribuyente dispuso de él, y que en consecuencia si en el periodo posterior decide compensar con otras deudas “la fecha de pago será la del último día del periodo cuya compensación se solicita”.
Así, si se opta, como en el caso, “por imputar cada uno de los saldos a favor de las declaraciones de renta al periodo siguiente del mismo impuesto en forma sucesiva [desde 1993], hasta acumular en la declaración de corrección de renta del año gravable 1999 un saldo a favor de $ 25.756.000 que solicitó compensar con otras obligaciones a su cargo y devolver el saldo [...], la liquidación de intereses moratorios se establece teniendo en cuenta como fecha de pago el 31 de diciembre de 1999”, dado que este fue el periodo objeto de la solicitud de compensación.
Discrepo de lo anterior, porque de acuerdo con los términos del artículo 803 del estatuto tributario, se tiene por realizado el pago del impuesto, desde la fecha en que los valores imputables ingresen a las oficinas de impuestos nacionales o a las entidades autorizadas para el recaudo, aun a título distinto del pago, como los depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a favor por cualquier concepto.
Ahora bien, la compensación como modo de extinguir las obligaciones, obra ipso iure, no obstante, la ley exige que sea invocada o solicitada por quien la pretende hacer valer [arts. 1719 del C.C., 306 del CPC]. En materia tributaria además exige el cumplimiento de los requisitos fijados de manera especial por el legislador [arts. 815, 816, 850, 856 y 857 ss. del E.T.].
Ahora bien, para la compensación de deudas fiscales se parte del supuesto de la existencia, en la cuenta corriente de los impuestos por pagar de cada contribuyente o responsable, de cuando menos dos saldos: uno de naturaleza crédito a favor o a cobrar y otro de naturaleza débito a cargo o a pagar, y es viable en relación con toda clase de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo, según lo previsto en el literal b del artículo 815 del E.T.
El saldo a favor o crédito se genera, conforme al criterio de pago del artículo 803 citado, desde la fecha en que los valores imputables ingresen a las oficinas de impuestos nacionales o a las entidades autorizadas para el recaudo, aun cuando se hayan recibido como depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a favor por cualquier concepto.
De acuerdo con lo anterior, cuando el saldo a favor determinado en una declaración de renta o de ventas, por pagos en exceso o no debidos o por exceso de retenciones en la fuente, que es el caso, sea anterior a la fecha en que se hicieron exigibles las obligaciones a cargo del contribuyente o responsable, no habrá lugar a liquidar intereses por mora, pues antes de la existencia de la deuda, se consolidó el saldo a favor por concepto del impuesto.
De otro lado, destaco que se trata del cuarto cambio de jurisprudencia sobre el tema, situación que en mi opinión afecta la seguridad jurídica en tan delicado tema.
En el caso, se debió acceder a la solicitud elevada pero liquidar intereses moratorios sobre el IVA correspondiente a los bimestres 1º (parcial) y 3º de 1997 y 3º (parcial), 4º y 5º de 1998, toda vez que a la fecha en que se hicieron exigibles tales obligaciones no habían ingresado los valores adeudados en virtud de los saldos a favor determinados a 31 de diciembre de 1997 y 1998, respectivamente».