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Timestamp: 2019-01-23 03:10:49
Document Index: 153357312

Matched Legal Cases: ['§ 279', '§ 323', '§ 243', '§ 2', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 19', 'Art 131', '§ 63', '§ 19', '§ 84', '§ 84', '§ 19', '§ 25', '§ 29', '§ 1162', '§ 19', '§ 19', '§ 67', '§ 19', '§ 67', '§ 67', '§ 10', '§ 10', 'OGH', '§ 19', '§ 29', '§ 1162', 'OGH', '§ 10', '§ 10', 'OGH']

Zuflusszeitpunkt von Insolvenzentgelt (Fortgesetztes Verfahren zu UFS 21.9.2011, RV/0293-S/10 bzw. VwGH 19.9.2013, 2011/15/0185) - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Senat – Erkenntnis des BFG vom 26.03.2014, RV/6100510/2013
Zuflusszeitpunkt von Insolvenzentgelt (Fortgesetztes Verfahren zu UFS 21.9.2011, RV/0293-S/10 bzw. VwGH 19.9.2013, 2011/15/0185)
VfGH-Beschwerde zur Zl. E 360/2014 eingebracht. Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 20.11.2014 abgelehnt.
die beisitzende Richterin
Dr. Maria-Luise Wohlmayr,
die fachkundige Laienrichterin
Martina Blaha und
Dr. Walter Zisler
VN Bf.,
St. Johann Tamsweg Zell am See,
5700 Zell am See, Brucker Bundesstraße 13
Mag. Siegfried Moser
Der Einkommensteuerbescheid 2007 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) abgeändert. Die Einkommensteuer 2007 beträgt EUR 10.004,11.
Die Bemessungsgrundlagen sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.
Der Beschwerdeführer (kurz Bf.) erhob mit 13. Oktober 2010 eine Berufung, die dem Unabhängigen Finanzsenat vor dem 1. Jänner 2014 vorgelegt wurde und damit nun gem. § 323 Abs. 38 als Bescheidbeschwerde im Sinne des § 243 Abs. 1 BAO gilt, für die das Bundesfinanzgericht zuständig ist. Sie wird in der Folge als Beschwerde bezeichnet und wurde durch die Geschäftsverteilung der Gerichtsabteilung 7013-1 zur Entscheidung zugewiesen.
Dieses Erkenntnis basiert auf folgendem Sachverhalt, der in den Akten des Finanzamts und des Bundesfinanzgerichts abgebildet und unbestritten ist. Über dieses Rechtsmittel wurde bereits einmal vom Unabhängigen Finanzsenat entschieden (UFS 21.9.2011, RV/0293-S/10). Bezüglich des Sachverhaltes wird deshalb auch auf diese Berufungsentscheidung verwiesen, die zum integrierten Bestandteil dieses Erkenntnisses erklärt wird.
Nachdem diese Entscheidung mit Beschwerde bekämpft worden war, hob sie der Verwaltungsgerichtshof wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes auf (VwGH 19.9.2013, 2011/15/0185).
Der Unabhängige Finanzsenat gab dem Beschwerdeführer daraufhin im fortgesetzten Verfahren noch einmal Gelegenheit, zum Sachverhalt Stellung zu nehmen. Dem kam er mit Schreiben vom 18. Dezember 2013 nach.
Inhaltlich führte der Beschwerdeführer aus, mit dem Ansatz des Lohnzettels 1 im Jahr 2007 einverstanden zu sein, nicht aber mit der Unterscheidung zwischen den unbedingten und bedingten Bezügen laut dem Lohnzettel 2. Die Unterscheidung sei seiner Ansicht nach jahresbezogen zu treffen. Unter Zitierung zahlreicher Quellen kam der Beschwerdeführer zum Schluss, der Wortlaut und die klare Absicht des Gesetzgebers (§§ 2 und 19 EStG 1988) ließen einer Interpretation lt. Lohnzettel 2 keinen Raum. In keiner Quelle sei die Unterscheidung unbedingt/bedingt erwähnt. Daraus leitete er die folgenden Anträge ab:
1.1 Kündigungsentschädigungen
a) Für 22. Dezember bis 31. Dezember 2007 beantragte er den Ansatz mit EUR 1.088,75 (Kz 245) und einer anrechenbaren Lohnsteuer von EUR 163,31 (Kz 260). Dieser Bezug sei zwar 2008 zugeflossen, aber zufolge § 19 Abs. 1 dritter Satz der Besteuerung im Jahr 2007 zuzuordnen, weil wirtschaftlich diesem Kalenderjahr zugehörig.
b) Das Insolvenz-Ausfallgeld ab 1. Jänner 2008 betreffe wirtschaftlich das Kalenderjahr 2008 und sei auch in diesem zugeflossen. Die Besteuerung falle deshalb in das Kalenderjahr 2008. Beim gegebenen Zufluss- bzw. Überschusssystem sei es schlicht denkunmöglich, Ausfallgelder, die im Jahr 2008 zuflossen und wirtschaftlich dieses Jahr beträfen, dem Vorjahr 2007 zuzuordnen. Mit der Sonderregelung des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 habe der Gesetzgeber keinesfalls eine progressionserhöhende Zusammenballung von Einnahmen neu schaffen wollen, sondern eine Angleichung an die seit 2006 bestehende Sonderregelung für Pensionen eingeführt.
1.2 Urlaubsersatzleistung für 75 Arbeitstage
Die Urlaubsersatzleistung gründe sich zu je 25 Arbeitstagen auf die vollen Urlaubsansprüche der Jahre 2007, 2006 und 2005. Diese Ersatzleistung sei bescheidmäßig am 30. Juli 2008 zuerkannt worden und in diesem Jahr zugeflossen.
Der Zufluss sei gemäß der allgemeinen Regelung des § 19 EStG keinesfalls im Kalenderjahr 2007, sondern im Kalenderjahr 2008 erfolgt. Kraft der (wirtschaftlichen) Zuordnungsregel des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 sie die Ersatzleistung mit je 25 Arbeitstagen in den Kalenderjahren 2007, 2006 und 2005 zu besteuern. Zur Vereinfachung beantragte der Beschwerdeführer je ein Drittel der Lohnzettelbeträge diesen Kalenderjahren zuzuordnen.
Mit diesem Schreiben zog der Bf. den Antrag auf mündliche Verhandlung vor dem gesamten Berufungssenat zurück. Den Antrag auf Entscheidung durch den Senat hielt er aufrecht, woraufhin dieser am 26. März 2014 in nichtmündlicher Verhandlung entschied.
2. Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes, Bindungswirkung
Wenn der VwGH – wie hier - einer Beschwerde gem. Art 131 B-VG stattgegeben hat, sind die Verwaltungsgerichte und Verwaltungsbehörden gem. § 63 Abs. 1 VwGG verpflichtet, mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des VwGH entsprechenden Rechtszustand herzustellen.
Bei seiner neuerlichen Entscheidung ist das Bundesfinanzgericht dabei an die Rechtsanschauung des Höchstgerichtes gebunden. Diese Bindung besteht nach der Rechtsprechung in allen Fragen, die eine notwendige Voraussetzung des aufhebenden Erkenntnisses bildeten (vgl. VwGH 19.11.2009, 2008/07/0167).
Das Höchstgericht begründete seine Entscheidung hier wie folgt:
„§ 19 Abs. 1 EStG 1988 erhielt durch das BudgetbegleitG 2001, BGBl. I Nr. 142/2000, folgende Fassung (Änderungen in Kursivschrift):
"Einnahmen sind in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen. Nachzahlungen von Pensionen und Bezügen aus der Unfallversorgung, über deren Bezug bescheidmäßig abgesprochen wird, gelten in dem Kalendermonat als zugeflossen, für den der Anspruch besteht. Die Lohnsteuer ist im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung einzubehalten. Für das abgelaufene Kalenderjahr ist ein Lohnzettel gemäß § 84 an das Finanzamt zu übermitteln. Die Vorschriften über die Gewinnermittlung bleiben unberührt."
„Einnahmen sind in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen. Nachzahlungen von Pensionen, über deren Bezug bescheidmäßig abgesprochen wird, sowie Nachzahlungen im Insolvenzverfahren gelten in dem Kalendermonat als zugeflossen, für den der Anspruch besteht. Die Lohnsteuer ist im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung einzubehalten. Für das abgelaufene Kalenderjahr ist ein Lohnzettel gemäß § 84 an das Finanzamt zu übermitteln. Die Vorschriften über die Gewinnermittlung bleiben unberührt."
Seite 4: "Insolvenz-/Ausgleichsfall: Arbeitnehmer erhalten erst nach Abschluss des Verfahrens Zahlungen aus dem Insolvenzausgleichsfonds. Es sollen die Einkünfte dem Anspruchszeitraum zugeordnet werden."
Seite 8: "Die Zahlung von Insolvenz-Ausfallgeld erfolgt in vielen Fällen nicht in dem Kalenderjahr, in dem die Zahlungsunfähigkeit des Arbeitgebers eingetreten ist. Dies führt auf Grund der Progressionswirkung teilweise zu erheblichen Nachzahlungen, wenn die Arbeitnehmer im Folgejahr bei einem neuen Arbeitgeber beschäftigt sind und neben den laufenden Bezügen auch die Nachzahlungen aus dem Insolvenzverfahren zu versteuern haben, während im Insolvenzjahr nur geringe oder keine steuerpflichtigen Einkünfte vorliegen. Die Nachzahlungen aus dem Insolvenzverfahren sollen daher - wie bereits bisher Pensionsnachzahlungen - dem Kalenderjahr zugeordnet werden, in dem der Anspruch entstanden ist."
Im Zuge von Insolvenzverfahren ergibt sich für Dienstnehmer typischerweise die Situation, dass sie ihre Entlohnung nicht mehr regelmäßig am Fälligkeitstag erhalten. Nachträglich erhalten sie dafür zusammengeballt (Ersatz)Zahlungen in Form von Insolvenz-Ausfallgeld nach dem IESG. Die mit dem AbgÄG 2005 vorgenommene Ausweitung des Anwendungsbereiches der Sonderreglung des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 auf Nachzahlungen im Insolvenzverfahren dient dem Zweck, die negativen Progressionsfolgen der kumulierten Auszahlung zu vermeiden. Im Hinblick darauf führen die ErlRV zum AbgÄG 2005 aus: "Die Nachzahlungen aus dem Insolvenzverfahren sollen daher - wie bereits bisher Pensionsnachzahlungen - dem Kalenderjahr zugeordnet werden, in dem der Anspruch entstanden ist."
Beim vorzeitigen Austritt aus wichtigem Grund nach § 25 Abs. 1 KO gebührt dem Arbeitnehmer gemäß § 29 Abs. 1 und 2 AngG (§ 1162b ABGB) die Kündigungsentschädigung für den Zeitraum von bis zu drei Monaten sofort ("unbedingte" Kündigungsentschädigung). Hinsichtlich dieses Bezuges hat die belangte Behörde zu Recht angenommen, dass durch § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 die Fiktion des Zuflusses für den Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses normiert wird. Für den Fall des berechtigten vorzeitigen Austritts ist der Kalendermonat, für den iSd § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 der Anspruch auf Entschädigung besteht, jener, in welchen die Auflösung des Dienstverhältnisses fällt. Daran ändert die Regelung des § 67 Abs. 8 lit. b EStG 1988 nichts, wonach Kündigungsentschädigungen "gemäß Abs. 10 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen" sind, besteht doch der normative Gehalt dieser Regelung nicht in der Festlegung eines Zuflusszeitpunktes, sondern darin, dass der Bezug im Monat, für welchen sich der Zufluss aus § 19 Abs. 1 EStG 1988 ergibt, nach der Vorschrift des § 67 Abs. 10 EStG 1988 der Lohnsteuer zu unterziehen ist; solcherart braucht im Beschwerdefall auf das Verhältnis zwischen lit. g und lit. b des § 67 Abs. 8 EStG 1988 nicht eingegangen zu werden.
Die streitgegenständliche Urlaubsersatzleistung betrifft offenkundig einen im Zeitpunkt der tatsächlichen Auflösung des Dienstverhältnisses bereits bestehenden offenen (und noch nicht verjährten) Urlaubsanspruch, also (nicht verjährten) Urlaub für das bei Beendigung des Dienstverhältnisses laufende Urlaubsjahr (§ 10 Abs. 1 UrlG) sowie für vergangene Jahre (§ 10 Abs. 3 UrlG). Der Anspruch auf Urlaubsersatzleistung entsteht mit dem Ende des Dienstverhältnisses (vgl. OGH vom 30. August 2007, 8 ObS 14/07b). Dass die belangte Behörde den Anspruch auf eine solche Ersatzleistung bei Anwendung des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 dem Monat der tatsächlichen Auflösung des Dienstverhältnisses zugeordnet hat, ist nicht als rechtswidrig zu erkennen. Anderes würde gelten in Bezug auf allfällige Urlaubsentschädigungen für Urlaubsjahre nach Auflösung des Dienstverhältnisses, wie sie sich gegebenenfalls aus § 29 Abs. 1 AngG (§ 1162 b ABGB) ergeben könnten; sie wären dann Teil der "bedingten" Kündigungsentschädigung (vgl. OGH 25. Jänner 1989, 9 ObS 15/88) und würden damit auch deren steuerliches Schicksal teilen.
Wie oben ausgeführt, hat die belangte Behörde die Rechtslage im Hinblick auf die "bedingte" Kündigungsentschädigung verkannt.“
Im Übrigen bestätigte das Höchstgericht die Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenats und sprach damit über die für sie maßgebende rechtliche Grundlage abschließend ab.
Dem Bundesfinanzgericht steht es nunmehr nicht zu, von dieser rechtlichen Würdigung abzuweichen.
Bezüglich des Sachverhaltes wird auch auf die oben zitierte und dem Beschwerdeführer am 27. Oktober 2011 nachweislich zugestellte Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenats verwiesen.
Aus dem höchstgerichtlichen Erkenntnis ergibt sich, dass nur die mittels Bescheid vom 30. Juli 2008 zugesprochenen und im „Lohnzettel 2“ enthaltenen Beträge im Jahr 2008 zu versteuern sind. Alle anderen Bezüge aus den Lohnzetteln 1 und 2 gelten 2007 als zugeflossen und sind in diese Veranlagung mit einzubeziehen.
Daraus ergeben sich die folgenden Bemessungsgrundlagen (die Kennzahlen beziehen sich auf das amtliche Lohnzettelformular). Die Basis dafür bildete die von der Insolvenz-Entgelt-Fonds Service GmbH mit Kurzbrief vom 30. Juni 2009 an den Beschwerdeführer übermittelte Lohnzettelberechnung. Die Berechnung wurde den Verfahrensparteien mit Schreiben vom 18. November 2013 samt einer Kopie des Kurzbriefes zur Kenntnis gebracht und blieb unwidersprochen.
Der Lohnzettel 1 enthält die folgenden Beträge:
GRAFIK TECHNISCH NICHT DARSTELLBAR
Der Lohnzettel 2 enthält die folgenden Beträge, wobei der rot markierte Teil erst im Kalenderjahr 2008 als zugeflossen gilt:
Verringert man die bisherigen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um diese rot markierten Beträge, ergeben sich aus dem Lohnzettel 2 die folgenden Bemessungsgrundlagen:
Zusammen betragen die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Kalenderjahr 2007 deshalb EUR 74.722,07.
Die rechtlichen Rahmenbedingungen wurden vom VwGH umfassend dargestellt, weshalb auf sie verwiesen wird. Aus den - für das Bundesfinanzgericht verbindlichen - Ausführungen ergibt sich zweifelsfrei, dass den neuerlichen Anträgen des Beschwerdeführers in seinem Schreiben vom 18. Dezember 2013 kein Erfolg beschieden sein kann:
4.1 Kündigungsentschädigung (ad 1.1)
Das Vorbringen des Bf., den von ihm zitierten Quellen keine Unterscheidung zwischen bedingter und unbedingter Kündigungsentschädigung entnehmen zu können, steht in Widerspruch zu der klaren Differenzierung durch das Höchstgericht. Dieses entschied, dass die Kündigungsentschädigung für die ersten drei Monate anders zu behandeln ist als die für den Folgezeitraum.
Die Zuordnung der Kündigungsentschädigung für die die ersten drei Monate (hier bis 21. März 2008) zum Kalenderjahr 2007 durch den Unabhängigen Finanzsenat bestätigte der VwGH in seinem Erkenntnis unter ausführlicher Begründung. Nur der Zuordnung der darüber hinausgehenden Beträge (hier für 22. März bis 30. Juni 2008) zum Kalenderjahr 2007 attestierte das Höchstgericht die Verkennung der Rechtslage.
Die Entscheidung des Höchstgerichtes bindet das Bundesfinanzgericht für die von ihm zu beurteilende Abgabe, das ist die Einkommensteuer 2007. Sie nimmt dem Verwaltungsgericht insofern jeden Spielraum und verwehrt diesem eine abweichende Entscheidung. Auf die rechtlichen Argumente des Beschwerdeführers war deshalb nicht weiter einzugehen.
4.2 Urlaubsersatzleistung (ad 1.2)
Durch die Stellungnahme wird das bestätigt, was schon das Höchstgericht unterstellt hatte. Die gesamte Urlaubsersatzleistung betrifft einen im Zeitpunkt der tatsächlichen Auflösung des Dienstverhältnisses bereits bestehenden offenen (und noch nicht verjährten) Urlaubsanspruch. Dazu zählt sowohl der Urlaubsanspruch für das bei Beendigung des Dienstverhältnisses laufende Urlaubsjahr 2007 (§ 10 Abs. 1 UrlG) wie auch der für die vorangegangenen Jahre 2005 und 2006 (§ 10 Abs. 3 UrlG).
Der VwGH bestätigte den steuerlichen Zufluss im Monat der tatsächlichen Auflösung des Dienstverhältnisses (hier im Dezember 2007), da der Anspruch auf eine solche Urlaubsersatzleistung schon mit dem Ende des Dienstverhältnisses entsteht (Hinweis auf OGH 30.8.2007, 8 ObS 14/07b).
Auch diese Aussage des Höchstgerichts entfaltet Bindungswirkung für das Bundesfinanzgericht und erlaubt diesem keine abweichende Beurteilung. Damit war spruchgemäß zu entscheiden.
Soweit Rechtsfragen für die hier zu klärenden Fragen entscheidungserheblich sind, sind sie durch das Erkenntnis VwGH 19.9.2013, 2011/15/0185 ausreichend geklärt (siehe oben). Auch der Sachverhalt ist weitgehend unbestritten.
VwGH 19.11.2009, 2008/07/0167
ECLI:AT:BFG:2014:RV.6100510.2013
Findok-Nr: 100297.1, aufgenommen am: 10.06.2014 09:13:14, zuletzt geändert am: 17.12.2014, Dokument-ID: a7a32d1e-b21e-4134-a9a8-b2f603765b37, Segment-ID: f4659f3b-6d5c-4547-8b76-a533686397b3