Source: https://www.vero.fi/syventavat-vero-ohjeet/ohje-hakusivu/49111/ulkomailla-ty%C3%B6skentelyn-verotus2/
Timestamp: 2019-11-20 07:38:34+00:00
Document Index: 2339496

Matched Legal Cases: ['kko ', 'kko ', '§ 1', '§ 1', 'kko ', 'kko ']

Ulkomailla työskentelyn verotus - Verohallinto
18.4.2019 - Toistaiseksi
Suomessa asuvan henkilön ulkomailla työskentelystä saama tulo on lähtökohtaisesti Suomessa veronalaista tuloa. Tässä ohjeessa käsitellään ulkomailla tehdystä työstä saadun tulon verotusta Suomessa, kaksinkertaisen verotuksen poistamista ja sairausvakuuttamista.
1.4.2019 on tullut voimaan laki asumisperusteisesta sosiaaliturvasta rajat ylittävissä tilanteista (16/2019), jolla kumotaan asumiseen perustuvan sosiaaliturvalainsäädännön soveltamisesta annettu laki (1573/1993). Ohjeen lukua 8 on päivitetty vastaamaan uuden lain säännöksiä. Lisäksi kohtaan 9.2.2 on lisätty ohjaus menettelystä, jolla kaksinkertainen verotus poistetaan ennakkoperinnässä käytettäessä vapautusmenetelmää.
Ohjeessa kuvattu työnantajan menettely koskee palkkoja, jotka maksetaan 1.1.2019 alkaen. Vuonna 2018 maksetuista palkoista työnantaja antaa ilmoitukset aiemman ohjeen (diaarinumero A259/200/2017) mukaisesti.
Suomessa asuvan henkilön ulkomailla työskentelystä saatu tulo on lähtökohtaisesti Suomessa veronalaista tuloa. Tulo voi kuitenkin olla tietyin säädetyin edellytyksin verovapaata sisäiseen lainsäädäntömme perusteella. Lisäksi kansainväliset sopimukset voivat rajoittaa Suomen verotusoikeutta.
Tässä ohjeessa käsitellään sekä sisäistä lainsäädäntöä että verosopimuksia ja niiden vaikutuksia ulkomailla työskentelystä saadun tulon veronalaisuuteen Suomessa. Tulo on yleensä veronalaista myös työskentelyvaltiossa. Työskentelyvaltion verotusta ei käsitellä muutoin kuin siltä osin, onko työskentelyvaltiolla verosopimuksen mukaan tulon verotusoikeus. Kaksinkertainen verotus poistetaan asuinvaltiossa. Suomessa kaksinkertainen verotus poistetaan verosopimusten tai Suomen sisäisen lainsäädännön avulla.
Vakuuttaminen liittyy olennaisena osana ulkomailla työskentelyyn. Tässä ohjeessa käsitellään ainoastaan Verohallinnon keräämiä sairausvakuutusmaksuja.
Tuloverolain (1535/1992, TVL) 9 §:n mukaan luonnollinen henkilö on Suomessa yleisesti verovelvollinen, jos hän asuu Suomessa. Suomessa asuminen on erikseen määritelty tuloverolaissa. Tuloverolain 11 §:n mukaan henkilö asuu Suomessa, jos hänellä on täällä varsinainen asunto ja koti. Yleisesti verovelvollinen on myös henkilö, joka jatkuvasti oleskelee Suomessa yli kuuden kuukauden ajan. Asiaa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus. Kyseisessä ohjeessa on myös käsitelty eräiden erityisryhmien (Suomen ulkomaan edustustossa palvelevat, Business Finland Oy:n palveluksessa olevat, valtion muussa pysyvässä palveluksessa olevat, kansainvälisten järjestöjen palveluksessa olevat, Euroopan unionin henkilöstö ja suomalaisella aluksella työskentelevät) verovelvollisuutta.
Suomesta saatua tuloa on muun muassa palkkatulo, joka on saatu suomalaiselta julkisyhteisöltä ja muu palkka, jos työ on pääasiassa suoritettu Suomessa täällä olevan työnantajan lukuun. Suomessa olevalla työnantajalla tarkoitetaan suomalaista yritystä tai ulkomaisen yrityksen Suomessa olevaa kiinteää toimipaikkaa. Työ on suoritettu pääasiallisesti Suomessa, jos yli puolet työstä suoritetaan Suomessa. Tätä tarkastellaan palkanmaksukausikohtaisesti.
Kun Suomen kansalainen muuttaa ulkomaille, häntä pidetään yleensä Suomessa asuvana muuttovuonna ja kolmena sitä seuraavana vuonna. Hänet voidaan kuitenkin katsoa rajoitetusti verovelvolliseksi jo ennen muuttovuotta seuraavan kolmannen vuoden loppua, jos hän osoittaa, että hänelle ei ole jäänyt ulkomaille muuton jälkeen olennaisia siteitä Suomeen (TVL 11.1 §). Kolmen vuoden sääntöä ja siihen sisältyvien olennaisten siteiden määrittelyä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus.
Verosopimuksissa on erilaisia määräyksiä niin asumisesta kuin verotusoikeuden jakautumisesta. Tämän vuoksi on tärkeää tarkistaa kulloinkin kyseeseen tulevan verosopimuksen määräykset. Verosopimuksen mukaisesta asumisesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus.
Säännös koskee ainoastaan palkkatuloa, joten esimerkiksi sosiaalietuudet ja työ- ja käyttökorvaukset eivät ole tämän säännöksen nojalla verovapaita tuloja. Säännös ei myöskään sovellu palkkaan, joka on saatu suomalaiselta julkisyhteisöltä, Business Finland Oy:ltä tai suomalaisessa vesi- tai ilma-aluksessa tehdystä työstä.
Suomalaisia julkisyhteisöjä ovat muun muassa valtio, kunnat, kuntainliitot, kuntayhtymät, evankelisluterilainen kirkko ja sen seurakunta, ortodoksinen kirkkokunta ja sen seurakunta, niiden seurakuntayhtymä ja muu seurakuntain yhtymä, Suomen Pankki, Kansaneläkelaitos (Kela), Suomen Akatemia, Taiteen edistämiskeskus ja Luonnonvarakeskus. Suomalaisia yliopistoja ei ole pidetty tuloverotuksessa julkisyhteisöinä 1.1.2010 alkaen.
Tuloverolain 77 §:ssä mainittu kuuden kuukauden aika ei ole sidottu kalenterivuoteen. Siten kuuden kuukauden aika täyttyy esimerkiksi ajalla 15.11.2018 – 14.5.2019. Aikaan lasketaan tosiasiallinen työskentelystä johtuva aika. Työskentelyn alussa tai lopussa vietetty loma ei pidennä työstä johtuvaa oleskeluaikaa.
Esimerkki 3: Henkilö on aloittanut työskentelynsä ulkomailla 15.4.2017 ja työskentely on päättynyt 30.3.2018. Hän on ollut Suomessa 1.7. - 3.8.2017 ja 19.12.2017 – 2.1.2018. Edellä mainitut ajanjaksot sisältävät matkapäivät. Hänellä on täysiä ulkomaantyöskentelykuukausia 11 (15.4.17 – 14.3.18). Suomi-päiviä voisi siten olla enintään 66, jotta verovapauden edellytys täyttyisi siltä osin. Hän on oleskellut Suomessa kesällä 34 päivää ja joulun aikaan 15 päivää eli yhteensä 49 päivää. Tässä tapauksessa työskentely ulkomailla on kestänyt yhtäjaksoisesti vähintään kuusi kuukautta.
Belgia, Egypti, Espanja (31.12.2018 saakka), Filippiinit, Italia, Japani, Korean tasavalta, Kosovo, Kreikka, Kroatia, Luxemburg, Malesia, Ranska, Sambia, Sveitsi, Tansania, Unkari, Serbia ja Montenegro.
Alankomaat, Armenia, Australia, USA, Arabiemiraatit, Argentiina, Azerbaidzhan, Barbados, Bermuda, Brasilia, Bulgaria, Espanja (1.1.2019 alkaen), Etelä-Afrikka, Georgia, Guersey, Hongkong, Indonesia, Irlanti, Islanti, Intia, Iso-Britannia, Israel, Itävalta, Jersey, Kanada, Kazakstan, Kiina, Kirgistan, Kypros, Latvia, Liettua, Makedonia, Malta, Marokko , Meksiko, Moldova, Norja, Pakistan, Puola, Romania, Ruotsi, Singapore, Saksa, Slovakia, Slovenia, Sri Lanka, Tadzikistan , Tanska, Thaimaa, Tsekki, Turkki Turkmenistan, Ukraina, Uruguay, Uzbekistan, Valko-Venäjä, Venäjä, Vietnam ja Viro.
Työskentelyvaltiossa oleskelun tarkoituksella ei ole merkitystä. Oleskelulla tarkoitetaan todellista, fyysistä oleskelua ja se voi tapahtua yhdessä tai useammassa jaksossa. Oleskeluksi luetaan kaikki päivät, jotka vietetään työskentelyvaltiossa. Oleskeluksi luetaan myös ennen työskentelyä, sen aikana ja sen jälkeen työskentelyvaltiossa vietetyt lomapäivät. Useimmiten vuorokauden osakin luetaan oleskeluksi, esimerkiksi lentokoneen saapuessa klo 23:30 sunnuntaina, lasketaan sunnuntai oleskelupäiväksi.
Esimerkki 4: Henkilö B on lähtenyt Suomesta töihin Ranskaan suomalaisen työnantajan palvelukseen. Henkilö on aloittanut työstä johtuvan oleskelun Ranskassa 1.9.2017. Työskentely on päättynyt 31.3.2018, jonka jälkeen henkilö on palannut Suomeen. Henkilö ei ole oleskellut Suomessa työkomennuksen aikana enempää kuin keskimäärin kuusi päivää työskentelykuukautta kohden.
A on oleskellut Ranskassa työstä johtuen yhtäjaksoisesti yli kuusi kuukautta. Ranskalla ei ole kuitenkaan verotusoikeutta tuloon verosopimuksen mukaan, koska oleskelua Ranskassa ei kerry yli 183 päivää kummankaan kalenterivuoden aikana. Siten kuuden kuukauden sääntö ei sovellu ja tulo verotetaan Suomessa.
Esimerkki 5: Henkilö A on lähtenyt Suomesta töihin Italiaan suomalaisen työnantajan palvelukseen. Hän on saapunut Italiaan 1.5.2017. Työstä johtuva oleskelu Italiassa on päättynyt 30.11.2017, jolloin hän on saapunut Suomeen. Hän on käynyt Suomessa työmatkalla 2.6. – 9.6.2017 ja lomalla 1.7. – 23.7.2017. Lennot Italiasta Suomeen ovat lähteneet iltapäivällä, ja hän on saapunut Suomeen saman vuorokauden aikana. Vastaavasti lennot Suomesta Italiaan ovat lähteneet aamulla ja hän on saapunut Italiaan saman vuorokauden aikana.
A on oleskellut ulkomailla työstä johtuen 1.5. – 30.11.2017 eli seitsemän kuukautta. Hän on oleskellut Suomessa 2. – 9.6. ja 1. – 23.7. eli 31 päivää. Hänen työskentelynsä Italiassa on kestänyt yhtäjaksoisesti vähintään kuusi kuukautta, joten tulon verovapauden edellytys täyttyy siltä osin. Italialla on verosopimuksen mukaan verotusoikeus tuloon, jos hän on oleskellut siellä yli 183 päivää kalenterivuoden aikana. Hän on oleskellut Italiassa 1.5. – 2.6., 9.6. – 1.7. ja 23.7. – 30.11., yhteensä 187 päivää. Italialla on verotusoikeus tuloon ja tulo on verovapaata Suomessa. Jos matkapäiviä ei luettaisi Italiassa oleskelupäiviksi, päiviä siellä olisi ollut 183 eikä kuuden kuukauden sääntö soveltuisi tuloon.
Eräissä valtioissa sovelletaan niin sanottua taloudellisen työnantajan käsitettä. Näissä valtioissa katsotaan, että silloin kun työntekijä tekee tosiasiallisesti työtä tässä valtiossa olevan yrityksen lukuun ja palkalla rasitetaan tai pitäisi rasittaa tässä valtiossa olevaa yritystä, palkan on maksanut tässä valtiossa oleva työnantaja, vaikka käytännössä palkan on maksanutkin ulkomainen (esimerkiksi suomalainen) työnantaja. Jos työntekijä esittää selvityksen, että työskentelyvaltiossa sovelletaan taloudellisen työnantajan käsitettä ja hänen palkkansa on tosiasiallisesti verotettu työskentelyvaltiossa, voidaan työskentelyvaltiolla katsoa olevan verotusoikeus palkkatuloon.
Esimerkki 6: Henkilö A työskentelee suomalaisen yrityksen palveluksessa Ruotsissa. Hän on lähtenyt Ruotsiin 1.9.2017 ja palaa Suomeen 1.7.2018. Ruotsissa työskentelynsä aikana hän käy työkomennuksilla Norjassa yhteensä 70 päivänä, Tanskassa 30 päivänä ja Suomessa 25 päivänä. Yrityksellä ei ole kiinteää toimipaikkaa Ruotsissa, Norjassa eikä Tanskassa. Henkilön oleskelu sekä Ruotsissa, Norjassa että Tanskassa ei ylitä 183 päivää, jolloin millekään näistä maista ei synny verosopimuksen mukaista verotusoikeutta hänen tuloonsa. Tulo ei ole verovapaata kuuden kuukauden säännön nojalla.
Sopimuksen allekirjoituspalkkio (signing bonus), kun sopimuksen perusteella tehtävään työhön soveltuu kuuden kuukauden sääntö.
Henkilö voi saada työsuhteen päättyessä erilaisia suorituksia erilaisilla perusteilla. Suorituksiin voi joissain tilanteissa soveltua kuuden kuukauden sääntö . Työsuhteen päättymisen perusteella voidaan maksaa esimerkiksi erorahaa, irtisanomisajan palkkaa ja muita kertakorvauksia.
5.1 Suomen valtiolta ja Business Finland Oy:ltä saadut paikalliskorotukset ja muut korvaukset
Myös Business Finland Oy:n maksama paikalliskorotus tai muu paikallisista erityisolosuhteista johtuvien erityisten menojen kattamiseksi tarkoitettu korvaus Business Finland Oy:öön työsuhteessa olevalle ja ulkomaille sijoitetulle henkilölle on verovapaata. Suoritukset ovat kuitenkin veronalaisia siltä osin kuin ne ylittävät ulkomaanedustuksessa palvelevan henkilöstön vastaavat korvaukset. (TVL 76 §:n 1 momentin 2 kohta)
Euroopan unionin komissiossa työskentelevät niin sanotut kansalliset asiantuntijat saavat palkkansa kotivaltiostaan olevalta työnantajalta. Tavallisesti asiantuntijat ovat eri ministeriöiden virkamieskunnasta tai muualta julkiselta sektorilta. Jos Suomessa asuva työskentelee kansallisena asiantuntijana, hänen komissiolta saamansa eräät korvaukset ovat verovapaita tuloja (TVL 76 § 1 momentin 4a kohta).
Vuodesta 1999 alkaen (227/1999) korvausten verovapaus koskee muitakin kuin komission palveluksessa työskenteleviä asiantuntijoita .Tällöin kuitenkin kyseessä on oltava Euroopan unionin laajentumisprosessiin tai nykyisten ja tulevien raja-alueiden kehittämiseen liittyvä komission hyväksymä asiantuntijatehtävä.
Euroopan unionin alueiden komiteassa ja sosiaalikomiteassa voi työskennellä jäsenenä myös suomalaisia. Jäsenyys on luottamustoimi, josta ei makseta erillistä korvausta. Jäsenen komissiolta saamat kulukorvaukset on säädetty verovapaaksi (TVL 76 § 1 momentin 4b kohta). Verovapaita korvauksia ovat yleinen kulukorvaus, korvaus matkakustannuksista ja muu niihin rinnastettava korvaus.
Yleensä työnantaja ei voi korvata verovapaasti työntekijän elantokustannuksia. Eräät ulkomaantyöskentelyyn liittyvät elantokustannusten korvaukset on kuitenkin säädetty verovapaiksi (TVL 76 §:n 1 momentin 5 kohta). Tällaisia korvauksia ovat työnantajan maksamat verovelvollisen ja hänen perheensä muutto- ja matkakustannukset, tavanomaiset lasten koulutuskustannukset sekä ulkomailla työskentelyn aikana työnantajan työskentelyvaltiossa kustantama tavanomainen yksityinen palveluhenkilöstö. Verovapaata on myös se osa asumisedusta, joka ylittää Verohallinnon luontoisetupäätöksen mukaisen edun kohtuullisen arvon.
7 Ulkomailla työskentelyn erityistilanteita
Paikalta palkattu voidaan kuitenkin katsoa rajoitetusti verovelvolliseksi, jos hän itse sitä vaatii ja osoittaa lisäksi, ettei hänellä ole verovuoden aikana olennaisia siteitä Suomeen.
Esimerkki 8: Henkilö, joka on vain Suomen kansalainen, on asunut Itävallassa useita vuosia. Hän on ollut siellä yksityisen työnantajan palveluksessa ja on Suomessa rajoitetusti verovelvollinen. Suomen Saksan edustusto palkkaa hänet 1.1.2019 alkaen lähetystöön Berliiniin ns. paikalta palkattuna ja hän muuttaa tuolloin Saksaan. Hän säilyy rajoitetusti verovelvollisena. Suomen ja Saksan välinen verosopimus ei estä tulon verottamista, joten hän on verovelvollinen Suomeen tuosta tulosta.
Esimerkki 9: Henkilö, joka on vain Suomen kansalainen, on asunut Saksassa 10 vuotta ja on rajoitetusti verovelvollinen Suomessa. Suomen Saksan edustusto palkkaa hänet paikalta palkatuksi työntekijäksi. Henkilö esittää Saksan veroviranomaisen todistuksen, että hän on ollut siellä verosopimuksen mukaan asuva vuodesta 2009 alkaen. Hänestä ei ole tullut verosopimuksen tarkoittamalla tavalla Saksassa asuvaa vain edustuston palveluksen vuoksi, eikä Suomella ole verotusoikeutta tuloon.
Henkilö voi optio-ohjelman aikana työskennellä sekä kotimaassa että ulkomailla. Ulkomailla ansaittu palkka voi olla verovapaata tuloverolain 77§:ssä olevan kuuden kuukauden säännön nojalla. Jos näin on, kuuden kuukauden sääntö voi soveltua myös vastaavalta ajalta kertyvään optioetuun. Päätöksen KHO 2013:93 mukaan option kertymisaika on option merkintähetken (grant) ja käyttöajan alkamishetken (vesting) välinen aika.
Suomessa sairausvakuutusmaksuja, eläke- ja työttömyysvakuutusmaksuja ja tapaturmavakuutusmaksua koskevat säännökset kuuluvat Eläketurvakeskuksen, Kelan, Työttömyysvakuutusrahaston ja Tapaturmavakuutuslaitosten toimialaan. Vakuuttamisesta on kerrottu tarkemmin näiden organisaatioiden ohjeissa.
Sairausvakuutuslain mukaan Suomessa vakuutettu on henkilö, joka työskentelee, toimii yrittäjänä tai asuu Suomessa asumisperusteista sosiaaliturvasta rajat ylittävissä tilanteissa annetun lain (16/2019) mukaisesti. EU:n sosiaaliturva-asetus 883/04 ja joidenkin valtioiden kanssa tehdyt sosiaaliturvasopimukset voivat rajoittaa maksun suorittamisvelvollisuutta. Sitä vastoin verosopimukset eivät vaikuta vakuutusmaksuihin. Sosiaaliturvalainsäädännön mukainen Suomessa asuminen voi erota tuloverolain tai verosopimusten mukaisesta Suomessa asumisesta.
Ulkomailla tilapäisesti oleskelevat vakuutetut ovat Suomessa asuvia, kun ulkomailla oleskelu kestää enintään kuusi kuukautta (laki asumisperusteisesta sosiaaliturvasta rajat ylittävissä tilanteissa 6 §). Jos suomalainen työnantaja lähettää Suomessa asuvan henkilön työskentelemään ulkomaille muualle kuin EU/ETA-maahan tai sosiaaliturvasopimusmaahan kuutta kuukautta pidemmäksi ajaksi, työntekijä säilyy Suomessa asuvana Kelalle annettavalla ilmoituksella. Näin on myös silloin, kun henkilö lähetetään emo- tai tytäryhtiön palvelukseen.
Myös kansainvälisillä sosiaaliturvaa koskevilla sopimuksilla on joskus se vaikutus, että Suomesta ulkomaille lähetetty työntekijä säilyy Suomessa sairausvakuutettuna (ja asuvana) edellä tarkoitettua pidempäänkin.
Suomessa vakuutettuja ovat myös Suomen ulkomaanedustuksessa palvelevat lähetettyyn henkilöstöön kuuluvat henkilöt. Sama koskee välittömästi ennen palvelussuhteen alkamista Suomessa asunutta tai työskennellyttä henkilöä, joka työskentelee Suomen valtion palveluksessa ulkomailla tai on tällaisen henkilön yksityispalvelija. Jos suomalainen julkisyhteisö maksaa palkkaa ulkomailla työskentelevälle ulkomaan kansalaiselle, työntekijää voidaan pitää Suomessa asuvana esimerkiksi sillä perusteella, että hän on virkasuhteessa työnantajaan.
Verotuksessa henkilöä tai työntekijää lähtökohtaisesti pidetään Suomessa vakuutettuna, jos hän on yleisesti verovelvollinen tuloverolain mukaan. Tällöin työntekijällä on velvollisuus maksaa vakuutetun sairaanhoito- ja päivärahamaksu sekä työnantajalla työnantajan sairausvakuutusmaksu. Tästä periaatteesta poiketaan, jos yleisesti verovelvollinen osoittaa EU/ETA-maasta saadulla A1-todistuksella (aikaisemmin E101), että hän ei kuulu Suomen sosiaaliturvaan. A1-todistus koskee EU ja ETA-maita sekä Sveitsiä.
Muuhun Pohjoismaahan pysyvästi muuttaneen, mutta vielä Suomessa yleisesti verovelvollisen osalta edellä mainittu todistus ei kuitenkaan yleensä ole tarpeen. Tämä johtuu siitä, että Pohjoismaissa siirtyminen uuden asuinvaltion vakuutukseen on selvää, jos muutosta annetaan tarvittavat ilmoitukset lähtö- ja tulovaltion rekisteriviranomaisille.
Esimerkki 10: Suomalainen yritys on lähettänyt Suomesta työntekijän ulkomaille useaksi vuodeksi. Työntekijästä on jo tullut Suomessa rajoitetusti verovelvollinen, mutta hän on edelleenkin Suomessa vakuutettu. Rajoitetusti verovelvollisen palkka muulta kuin julkisyhteisöltä on Suomessa verovapaata. Siitä huolimatta suomalaisen yrityksen on perittävä palkasta Suomeen sv-maksu (sh- ja pr-maksu) ja maksettava sairausvakuutusmaksu.
Jos palkkaan soveltuu kuuden kuukauden sääntö, työnantajan sairausvakuutusmaksu suoritetaan vakuutuspalkan perusteella. Jos kuuden kuukauden sääntö ei sovellu, työnantajan sairausvakuutusmaksun perusteena on ennakkoperintälain 13 §:n mukainen palkka, vaikka muun muassa eläkevakuutusmaksu maksetaan vakuutuspalkan mukaan. EPL 13 §:n mukainen palkka on sairausvakuutusmaksun perusteena myös silloin, kun vakuutuspalkasta ei ole sovittu.
Jos muu palkka on verovapaata Suomen sisäisen lainsäädännön mukaan, sen perusteella ei makseta työnantajan sairausvakuutusmaksua. Sairausvakuutusmaksun määräämiseen ei sen sijaan vaikuta se, että verosopimus estää Suomea verottamasta palkkaa.
Lähettäjävaltion ja työskentelyvaltion viranomaiset voivat keskenään sopia erilaisista poikkeuksista vakuutussääntöihin. Lähetetty työntekijä voi poikkeusluvalla säilyä lähtövaltion vakuutuksessa esimerkiksi viisi vuotta. Lähettävä työnantaja ja työntekijä hakevat yhdessä lähetetyn työntekijän todistusta (A1-todistus).
8.5.3 Merimiehet
Valtion ja julkisyhteisön palveluksessa toiseen EU/ETA-maahan lähetetyt säilyvät lähtövaltiossa vakuutettuina riippumatta työskentelyn kestosta (A1-todistus).
Suomella on kahdenkeskinen sosiaaliturvasopimus seuraavien muiden kuin EU/ETA-maiden kanssa: Amerikan Yhdysvallat, Australia, Chile, Etelä-Korea, Intia, Israel, Kanada (lisäksi erillinen sopimus Quebecin kanssa) ja Kiina. Kaikki sopimukset eivät kuitenkaan koske sairausvakuutusta, jolloin esimerkiksi eläkevakuutus ja sairausvakuutusmaksu voidaan joutua maksamaan eri maihin.
Suomessa yleisesti verovelvollisen on annettava veroilmoitus kaikista, myös ulkomaantyöskentelyyn liittyvistä tuloistaan (Verohallinnon päätös veroilmoituksen ja kiinteistötietojen ilmoituksen antamisesta 4 § ja Verohallinnon päätös veroilmoituksessa annettavista tiedoista 1 §).
Veroilmoituksella on ilmoitettava myös ulkomailla työskentelyaika valtioittain, työnantajat ja Suomessa käyntipäivät. Suomalainen työnantaja antaa nämä tiedot tulorekisteri-ilmoituksella, jos se on soveltanut palkkaan kuuden kuukauden sääntöä.
Jos palkasta ei ole toimitettu ennakonpidätystä sen vuoksi, että siihen on sovellettu kuuden kuukauden sääntöä ja ulkomaantyöskentely keskeytyy, ennakonpidätys on toimitettava heti kun todetaan, että tulo on Suomessa veronalaista. Jos jo ansaittu palkka on olosuhteiden muuttumisen vuoksi veronalaista, työntekijän on jäännösveron välttämiseksi syytä hakea loppuvuoden ennakonpidätykseen muutos, jossa otetaan huomioon ilman ennakonpidätystä saatu tulo.
Jos työnantaja ei oikaise ennakonpidätystä, voidaan ulkomaantyötulosta liian suurena toimitettu pidätys ottaa huomioon, kun lasketaan muun tulon verokorttia. Tämä tulee kyseeseen esimerkiksi tilanteessa, jossa työntekijä on jo lopettanut kyseisen ulkomaantyöskentelyn ja hän saa loppuvuonna normaalisti Suomessa verotettavaa tuloa. Alkuvuoden verovapaa palkka vaikuttaa veroprogressiota alentavasti.
Kun työntekijä hakee muutosta verokorttiin, hänen on selvitettävä kuuden kuukauden säännön soveltumisedellytysten täyttyminen ja se, että työnantaja ei tule oikaisemaan pidätystä.
Työntekijän lähettänyt suomalainen yritys on kuitenkin velvollinen maksamaan vakuutuspalkasta työnantajan sairausvakuutusmaksun ulkomaisen yrityksen puolesta ja antamaan Suomeen tulorekisteri-ilmoitukset työntekijälle määrättävän sairausvakuutusmaksun perusteeksi. Jos vakuutuspalkkaa ei ole määritelty, maksujen perusteena on todellinen palkka siltä osin kuin se olisi ennakonpidätyksen alaista, jos työ olisi tehty Suomessa.
Työnantaja antaa 1.1.2019 alkaen maksettavista palkoista ilmoitukset tulorekisteriin. Lisätietoa annettavista ilmoituksista ja määräajoista
Jos Suomesta oleva työntekijä työskentelee suomalaisen työnantajan palveluksessa ulkomailla alle kuusi kuukautta, palkka verotetaan Suomessa. Työnantaja toimittaa palkasta ennakonpidätyksen Suomeen verokortin mukaan, maksaa sosiaaliturvaan liittyvät maksut ja antaa normaalit ilmoitukset tulorekisteriin. Työntekovaltiolla ei yleensä ole verotusoikeutta.
Jos kyse on pohjoismaisesta työskentelystä, työnantajan tulee antaa tulorekisteriin täydentäviä tietoja (NT1-tiedot) työskentelyn alkaessa toisessa Pohjoismaassa. Verohallinto toimittaa NT1-tietojen antamisesta ilmoituksen työnantajalle ja työntekijälle. Työntekijä voi tarvittaessa osoittaa ilmoituksella työskentelyvaltiossa, että ennakonpidätys toimitetaan Suomeen. Näin varmistetaan, että toisessa Pohjoismaassa ei vaadita veron ennakkoa.
Kun kaksinkertainen verotus poistetaan vapautusmenetelmällä, työnantaja voi jättää ennakonpidätyksen toimittamatta siltä osin kuin palkkatulo verotetaan työskentelyvaltiossa. Tämä edellyttää, että Verohallinnon antamassa muutosverokortissa on asiaa koskeva maininta.
Jos työnantaja arvioi kuuden kuukauden säännön soveltuvan, eikä toimita Suomeen varsinaista ennakonpidätystä, hänen on annettava tulorekisteriin NT2-tiedot. Tiedot on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä sen palkanmaksupäivän jälkeen, jolloin ennakonpidätys jätetään ensimmäisen kerran toimittamatta. Jos työntekijän työskentelyvaltio vaihtuu ja siitä huolimatta kuuden kuukauden sääntö edelleen soveltuu, työnantajan on annettava uudet NT2-tiedot.
Jos työnantaja arvioi, että palkkaan soveltuu kuuden kuukauden sääntö, työnantajan on sitä ennen myös selvitettävä, että kyseisessä tilanteessa verosopimus ei estä työskentelyvaltiota verottamasta työntekijän siellä ansaitsemaa palkkaa. Jos työskentelyvaltiolla on verotusoikeus, verovelvoitteet tulee hoitaa työskentelyvaltiossa.
Saadakseen asianomaisen maan velvoitteista tarkempia tietoja, työnantajan tai työntekijän tulee itse tai asiamiehen välityksellä ottaa yhteyttä työskentelyvaltion veroviranomaisiin työskentelypaikkakunnalla. Näin saadaan selvitettyä, minne ja miten palkasta maksetaan ennakkovero ja annetaan veroilmoitus asianomaisessa valtiossa.
Joskus työntekijä maksaa itse veronsa ennakon esimerkiksi postiin tai pankkiin työskentelyvaltiossa. Tällöinkin suomalainen työnantaja voi olla vastuussa ennakoiden suorittamisesta. Koska menettely vaihtelee tilanteesta ja maasta riippuen, tarkat ohjeet on syytä pyytää asianomaisen työskentelyvaltion veroviranomaiselta.
9.2.4 Työnantajan ilmoitus Suomessa oleskelujaksoista
Työnantajan ilmoituksessa Suomessa oleskelujaksoista ilmoitetaan Suomessa oleskeluajat ulkomaan työskentelyn aikana. Nämä tiedot voidaan ilmoittaa tulorekisteriin viimeistään maksuvuotta seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä. Suomessa oleskeluaikoja ei yleensä tiedetä vielä palkanmaksun yhteydessä, vaan työntekijä voi ilmoittaa ne työnantajalle jälkikäteen. Tiedot voidaan antaa kuitenkin myös heti, kun ulkomaan työskentely on päättynyt tai palkkakausittain työn kestäessä. Viimeksi mainitussa tilanteessa on kuitenkin huolehdittava, että tiedot annetaan koko verovuodelta.
9.2.5 Palkan verovapaus varmistuu vasta työn kestäessä
Vaikka Suomeen aluksi toimitetaan ennakonpidätys, voi työn kestäessä varmistua, että palkkaan tuleekin soveltumaan kuuden kuukauden sääntö ja palkka tulee olemaan Suomessa verovapaata tuloa. Varmistumisajankohdan jälkeen työnantaja voi muuttaa menettelyään ja toimittaa Suomeen vain minipidätyksen. Verokorttimuutosta ei tarvita. Työnantajan on tällöin annettava tulorekisteriin NT2-tiedot, kun palkan ennakonpidätys jätetään ensimmäisen kerran toimittamatta.
9.2.5.1 Työnantajan menettely ennakonpidätyksen oikaisussa
Jos työnantaja toteaa, että kuuden kuukauden sääntö soveltuu palkkatuloon, työnantaja voi laskea palkanmaksuvuonna ennakonpidätykset uudelleen kuuden kuukauden säännön mukaisesti ja palauttaa aiheettomat ennakonpidätykset työntekijälle. Tällöin myös palkkakirjanpito on korjattava. Työnantajan on annettava uusi korvaava palkkatietoilmoitus verokausilta, joita korjaus koskee. Työnantaja vähentää työntekijälle palautetun määrän myöhemmistä, samalta kalenterivuodelta maksettavista ennakonpidätyksistä.
Jos saman kalenterivuoden aikana ei enää ole maksettavia ennakonpidätyksiä, Verohallinto palauttaa aiheetonta ennakonpidätystä vastaavan määrän työnantajalle ilman eri hakemusta Verohallinnolle annettujen palkkatietoilmoitusten perusteella.
Lisäksi työnantajan on ilmoitettava työntekijän Suomessa oleskelujaksot kohdassa 9.2.4 kerrotun mukaisesti.
Joskus tilanne muuttuu ulkomaantyöskentelyn aikana niin, että kuuden kuukauden sääntö ei sovellukaan tuloon, josta on jätetty toimittamatta ennakonpidätys. Tällöin työnantaja voi korottaa saman kalenterivuoden myöhempien palkkojen ennakonpidätystä. Ilman palkansaajan suostumusta ennakonpidätystä saa kuitenkin korottaa enintään 10 prosentilla maksettavasta määrästä. Alkuvuonna annetut palkkatiedot on korjattava antamalla niistä korvaava palkkatietoilmoitus.
9.2.5.2 Työnantaja ei oikaise pidätystä
Jos työnantaja ei oikaise tarpeettomaksi osoittautunutta ennakonpidätystä, työnantaja ei anna korvaavia palkkatietoilmoituksia. Työntekijä voi tällöin saada pidätykset takaisin vasta verotuksen toimittamisvuonna. Jos työnantaja ei oikaise vanhoja pidätyksiä, mutta kuitenkin soveltaa sääntöä uusiin palkkoihin, on työnantajan ilmoitettava tulorekisteriin työskentelyajat ja Suomessa käynnit koko kuuden kuukauden säännön soveltumisajalta.
Jos suomalainen työnantaja ei toimita ennakonpidätystä Suomessa, on ennakko maksettava siinä valtiossa, jossa työ tehdään. TREKK-sopimus edellyttää NT1- ja NT2-tietojen antamista. Näillä varmistetaan myös se, että samasta palkasta ei jouduta maksamaan veron ennakkoa kahteen valtioon.
9.3.1 NT1- ja NT2-tiedot
Kun yritys lähettää Suomesta työntekijän työskentelemään toiseen Pohjoismaahan, yrityksen on annettava tulorekisteriin joko NT1-tiedot (ennakonpidätys Suomeen) tai NT2-tiedot (ennakonpidätystä ei toimiteta Suomeen). Tiedot on annettava viimeistään viidentenä kalenteripäivänä ensimmäisen ulkomaan työskentelystä maksetun palkan maksupäivän jälkeen, kun työntekijä on aloittanut työskentelyn toisessa Pohjoismaassa.
Ulkomaanpalkkaan ei aina sovellu kuuden kuukauden sääntö tai sen soveltuminen on epävarmaa. Tällöin työnantaja toimittaa ennakonpidätyksen Suomeen. Jos kyseessä on pohjoismainen työskentely, työnantajan on annettava NT1-tiedot. Tiedot välitetään työskentelyvaltion viranomaisille. Lisäksi NT1-ietojen antamisesta toimitetaan ilmoitus sekä työntekijälle että työnantajalle. Työntekijä voi tarvittaessa osoittaa ilmoituksella työskentelyvaltiossa, että ennakonpidätys toimitetaan Suomeen. Näin varmistetaan, että ennakonpidätystä ei yleensä vaadita työskentelyvaltiossa.
NT1- ja NT2-tietoja koskeva menettely ei riipu siitä, mille valtiolle verotusoikeus lopullisessa verotuksessa kuuluu. On siis mahdollista, että ennakonpidätys vaaditaan työskentelyvaltioon silloinkin, kun tällä valtiolla ei lopullisessa verotuksessa ole oikeutta verottaa palkkaa. Tällaisessa erikoistapauksessa työskentelyvaltio myöhemmin palauttaa ennakonpidätyksen. Työskentelyvaltion veroviranomaisen tekemä väite työvoiman vuokrauksesta syrjäyttää NT1-tietojen antaman suojan.
Kun ennakkoperintä on käynnistynyt työskentelyvaltiossa, työnantaja voi oma-aloitteisesti jättää ennakonpidätyksen toimittamatta Suomeen. Minipidätys on kuitenkin toimitettava jos työntekijä on Suomessa sairausvakuutettu. Verokorttimuutosta ei tarvita. Verokorttimuutos on haettava vain tilanteissa, joissa palkan verovapaus Suomessa perustuu vain verosopimukseen eikä kuuden kuukauden sääntö sovellu. Työnantajan on annettava tulorekisteriin NT2-tiedot.
Jos työskentelyvaltion veroviranomaiset katsovat kyseessä olevan työvoiman vuokrauksen, vuokrattujen työntekijöiden palkka verotetaan aina työskentelyvaltiossa. Näin tehdään silloinkin, kun työntekijä työskentelee asianomaisessa valtiossa vain lyhyen ajan. Jos vuokraus on kyseessä, myös veron ennakko vaaditaan työskentelyvaltiossa riippumatta mahdollisesti esitetystä NT1-ilmoituksesta.
Jos Suomesta esimerkiksi Norjaan lähetetty suomalainen on saanut Suomesta todistuksen A1, se estää vakuutusmaksujen perimisen Norjassa myös työvoiman vuokraustilanteessa.
Jos suomalainen yritys käyttää asianomaisessa toisessa valtiossa aliurakoitsijaa, tämän toiminta lasketaan mukaan arvioitaessa ylittyykö 12 kuukauden aika suomalaisen yrityksen osalta. Jos suomalainen yritys itse on aliurakoitsijana, 12 kuukauden ylittyminen lasketaan tällöin yrityksen osalta itsenäisesti.
Sivu on viimeksi päivitetty 29.4.2019