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Timestamp: 2018-05-24 13:43:11
Document Index: 106944338

Matched Legal Cases: ['artículo 12', 'artículo 135', 'artículo 12', 'artículo 135', 'artículo 12', 'artículo 12', 'artículo 12', 'artículo 135', 'artículo 12', 'artículo 135', 'artículo 12', 'artículo 12', 'artículo 135', 'artículo 12']

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA HA RESUELTO QUE LA VENTA DE EDIFICACIONES CON POSTERIORIDAD A SU PRIMERA OCUPACIÓN SE SUJETA AL IVA EN CASO DE MODIFICACIONES SUSTANCIALES | Consultores en urbanismo. CONSULTORÍA JURÍDICA Y TÉCNICA, URBANISMO Y MEDIO AMBIENTE.
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Mediante Sentencia de fecha 16 de noviembre de 2017 (asunto C-308/16), el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha resuelto que la venta de una edificación -por parte de quienes realicen una actividad económica- con posterioridad a su primera ocupación, se sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se hayan producido modificaciones sustanciales destinadas a modificar su uso o a cambiar considerablemente sus condiciones de ocupación, de modo que el edificio antiguo pueda asimilarse a un nuevo edificio que le genere un valor añadido.
Dicha Sentencia tiene por objeto una petición de decisión prejudicial formulada por el Tribunal Supremo de Polonia en el procedimiento Zozuba Premium Selection sp. Zoo y el Director de la Autoridad de Control Tributario de Varsovia -Polonia-, en relación con la interpretación de los artículos 12 (apartados 1 y 2) y 135 (apartado 1, letra j) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en relación con la sujeción a este impuesto de una operación de venta de un edificio.
En concreto, el supuesto analizado fue el siguiente. En 2005 uno de los socios de la citada mercantil aportó a ésta un inmueble destinado a vivienda que fue construido en 1992; en el año 2006 el edificio fue adaptado a las necesidades de la actividad económica de la mercantil y a tal efecto se realizaron en éste diversas inversiones por un importe aproximado del 55% de su valor inicial. En 2007 el edificio fue incluido como activo material independiente en el inmovilizado de la sociedad, en la que permaneció hasta que se vendió en 2009.
Pues bien, la controversia se plantea en relación con la sujeción o no de esta transmisión al IVA, ya que la mercantil Kozuba no declaró este impuesto, lo que llevó a la Dirección de la Inspección Fiscal a determinar el importe de gravamen por éste. La mercantil impugnó esta decisión ante la Autoridad de Control Tributario, que ratificó el acuerdo y, posteriormente, el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo del Voivodato de Varsovia, en Sentencia de 2014 anuló el acuerdo por cuestiones procedimentales, aunque confirmó éste desde el punto de vista sustantivo. La mercantil recurrió en casación y el Tribunal Supremo suspendió el procedimiento y planteó al Tribunal de Justicia de la Unión Europea la cuestión prejudicial.
En esencia, la cuestión prejudicial planteada por el Tribunal Supremo remitente pregunta si el artículo 12, apartados 1 y 2, y el artículo 135, apartado 1, letra j), de la Directiva 2006/112/CE del IVA deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional, como la polaca, que supedita la exención del IVA para las entregas de edificios a un doble requisito (que veremos con detalle posteriormente), consistente en que la operación no consista en una entrega efectuada en el marco de una primera ocupación que se haya producido en ejecución de operaciones gravadas, y que, en caso de mejora de un edificio existente, los gastos realizados con ese fin sean inferiores al 30 % del valor inicial del edificio.
La Sentencia, en relación con las operaciones inmobiliarias, parte de una interpretación conjunta de los artículos 12.1.a) y 135.1.j) de la Directiva, conforme a la que destaca en primer lugar la distinción entre edificios antiguos y edificios nuevos a efectos de su sujeción o no al impuesto. Así, “la venta de un edificio con posterioridad a su primera entrega a un consumidor final, que marca el fin del proceso de producción, no genera un valor añadido significativo y, por lo tanto, en principio, debe quedar exenta” de este impuesto; en el caso de edificios nuevos, la venta sí se sujetaría al IVA. Al respecto, cabe recordar que el artículo 12.1.a) de la Directiva dispone que los Estados miembros podrán considerar sujetos pasivos a quienes realicen una actividad económica –concurriendo, evidentemente, las notas de profesionalidad y habitualidad, ex artículos 2 y 9 de la Directriva- consistente en la entrega anterior a su primera ocupación de un edificio (o parte de éste) y de la correspondiente porción de terreno; y, por su parte, el artículo 135.1.j) dispone que quedarán exentas de IVA las entregas de edificios distintas a las contempladas en el artículo 12.1.a) de la Directiva.
No obstante, la Sentencia precisa a continuación, que respecto a los edificios que hayan sido objeto de primera ocupación, el artículo 12.2 abre la vía para someter su transmisión a gravamen en aquellos casos en que hayan sufrido una transformación, ya que ésta les confiere un valor añadido. En concreto, dicho precepto faculta a los Estados miembros para determinar el modo de aplicar a estas trasformaciones de inmuebles el criterio previsto en el artículo 12.1.a), es decir, el relativo a la “primera ocupación”.
Pues bien, dado que el edificio, como se ha indicado, fue construido en 1992 y transmitido en 2009, tras la ejecución de obras de modernización del mismo, se plantea la duda de la sujeción al impuesto de dicha transmisión, así como la posible oposición del derecho polaco respecto al régimen previsto en la Directiva del IVA.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que la Ley del IVA de Polonia define la «primera ocupación» como la entrega para la utilización, en ejecución de operaciones gravadas, de edificios, construcciones o partes de éstos al primer adquirente o usuario, después de que dichos edificios, construcciones o partes de éstos hayan sido construidos o mejorados, si los gastos realizados para la mejora ascendieron como mínimo al 30 % del valor inicial. De esta manera, dicha regulación responde a un régimen del que cabe destacar, en relación con el supuesto planteado, las siguientes notas características:
a) Por un lado, la Ley polaca asocia el concepto de «primera ocupación» a la ejecución de operaciones gravadas, de manera que ha excluido de dicha exención las ocupaciones que no son fuente de operaciones gravadas o no las generan, con la consecuencia de que la exención establecida en el artículo 135, apartado 1, letra j), de la Directiva IVA no es aplicable a la transmisión de un edificio existente que haya sido objeto, como ocurre en este asunto, de una utilización por parte de su propietario para sus propias necesidades comerciales, por la razón de que tal utilización no puede calificarse de «primera ocupación», al no existir operación gravada.
b) Por otra parte, el legislador polaco, al ampliar el criterio de la «primera ocupación» a las transformaciones de inmuebles, ha establecido un criterio cuantitativo conforme al que la venta de un inmueble se sujeta al IVA siempre que hayan sido objeto de “mejora” mediante la ejecución de obras cuyo coste ascienda a un 30 % como mínimo del valor inicial del edificio.
A la vista de esta regulación nacional, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea analiza si resulta conforme con el régimen previsto en los apartados 1 y 2 del artículo 12 y en el artículo 135.1.j) de la Directiva.
1) En relación con la primera de las notas características de la normativa polaca, la Sentencia argumenta que “el criterio de la «primera ocupación» de un edificio debe entenderse en el sentido de que se refiere a la primera utilización del bien por su propietario o por un arrendatario”, tal como resultó de los trabajos preparatorios de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 18 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros; criterio que se empleó para determinar el momento en el que el edificio abandona el proceso de producción y se convierte en objeto de consumo.
A la vista de ello, la Sentencia concluye que “de este análisis histórico no se deduce, sin embargo, que la utilización del bien por su propietario deba producirse en el marco de una operación gravada”, tal como exige la legislación polaca.
Además, la Sentencia señala que el principio de neutralidad fiscal “se opone a que el régimen de exenciones fiscales, tal como se ha recogido en las normativas nacionales, se aplique de diferente modo de un Estado miembro a otro” (Sentencias de 10 de abril de 2008, Marks & Spencer, y de 14 de junio de 2017, Compass Contract Services,). Y, así mismo, argumenta que las exenciones del IVA previstas en la Directiva “deben corresponder a conceptos autónomos del Derecho de la Unión, a fin de que la base imponible del IVA pueda determinarse de modo uniforme y siguiendo unas reglas comunes (Sentencia de 4 de octubre de 2001, «Goed Wonen»).
Pues bien, de conformidad con estas premisas la Sentencia llega a la conclusión que la facultad atribuida en el artículo 12.1 de la Directiva a los Estados miembros para determinar el modo de aplicar a las transformaciones de inmuebles el criterio contemplado en el apartado 1.a) en lo que respecta a la entrega del edificio anterior a su primera ocupación, no puede ser interpretada “en el sentido de que los Estados miembros disfruten de un margen que les permita modificar el propio concepto de «primera ocupación» en sus legislaciones nacionales, so pena de menoscabar la efectividad a dicha exención”.
Por ello, concluye que los Estados miembros no están autorizados a supeditar la exención del IVA para las entregas de edificios con posterioridad a su primera ocupación al requisito, no recogido en la Directiva IVA, de que esa primera ocupación se haya producido en el marco de una operación gravada, tal como realiza la legislación polaca.
2) Por el contrario, en cuanto a la previsión del criterio cuantitativo conforme al que la venta del inmueble se sujeta al IVA cuando se produzca una “mejora” de éste mediante la ejecución de obras cuyo coste ascienda a un 30 % como mínimo del valor inicial del edificio, la Sentencia concluye que resulta conforme a la Directiva, siempre que el concepto de “mejora” se interprete en el sentido de que el edificio haya sufrido modificaciones sustanciales destinadas a modificar su uso o a cambias sus condiciones de ocupación.
La Sentencia señala que la Directiva del IVA no define el concepto de “transformación”, por lo que interpreta éste en el sentido de que el edificio en el sentido expuesto, es decir, que haya “sufrido modificaciones sustanciales destinadas a modificar su uso o a cambiar considerablemente las condiciones de ocupación del mismo… de modo que el edificio antiguo pueda asimilarse a un nuevo edificio”, que le genere un valor añadido.
Por ello, la Sentencia argumenta que siempre que el término “mejora” previsto en la legislación polaca “sea interpretado por los tribunales nacionales como sinónimo del de «transformación», en el sentido precisado, esta diferencia terminológica no es de tal naturaleza que acarree, por sí sola, una incompatibilidad entre la Ley del IVA y la Directiva IVA”.
De conformidad con todo ello, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea declara lo siguiente: “El artículo 12, apartados 1 y 2, y el artículo 135, apartado 1, letra j), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional, como la controvertida en el litigio principal, que supedita la exención del impuesto sobre el valor añadido para las entregas de edificios al requisito de que la primera ocupación de éstos se haya producido en el marco de una operación gravada. Estas mismas disposiciones deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a que tal normativa nacional supedite esa exención al requisito de que, en caso de «mejora» de un edificio existente, los gastos realizados con ese fin no hayan sobrepasado el 30 % del valor inicial del edificio, siempre que este concepto de «mejora» se interprete del mismo modo que el concepto de «transformación» del artículo 12, apartado 2, de la Directiva 2006/112, es decir, en el sentido de que el edificio de que se trate debe haber sufrido modificaciones sustanciales, destinadas a modificar su uso o a cambiar considerablemente las condiciones de ocupación del mismo”.
En resumen, la venta de una edificación con posterioridad a su primera ocupación -por parte de quienes realicen una actividad económica- se sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se hayan producido modificaciones sustanciales destinadas a modificar su uso o a cambiar considerablemente sus condiciones de ocupación, de modo que el edificio antiguo pueda asimilarse a un nuevo edificio que le genere un valor añadido; en caso contrario, la transmisión quedará exenta de este impuesto.