Source: https://www.steuerberater-center.de/51620.htm
Timestamp: 2018-12-15 22:59:04
Document Index: 41030438

Matched Legal Cases: ['§ 255', '§ 22', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 22', '§ 23', '§ 255', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23']

VerÃ¤uÃŸerung eines unentgeltlich bestellten Erbbaurechts kein privates VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤ft
Erbbauzinsen sind keine Anschaffungskosten i.S.d. Â§ 255 Abs. 1 HGB fÃ¼r den Erwerb des Erbbaurechts, sondern Entgelt fÃ¼r die Nutzung des erbbaurechtsbelasteten GrundstÃ¼cks. Zwischen einem unbebauten GrundstÃ¼ck und einem nachfolgend fÃ¼r dieses GrundstÃ¼ck unentgeltlich bestellten Erbbaurecht besteht keine - auch keine partielle - IdentitÃ¤t i.S.d. Rechtsprechung zum Erfordernis der NÃ¤mlichkeit von angeschafftem und innerhalb der Haltefrist verÃ¤uÃŸertem Wirtschaftsgut.
Streitig ist, ob die KlÃ¤gerin mit der VerÃ¤uÃŸerung eines Erbbaurechts - einschlieÃŸlich eines von ihr als Erbbauberechtigte errichteten GebÃ¤udes - den Tatbestand eines privaten VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤ftes i.S.d. Â§Â§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG erfÃ¼llt hat.
Die KlÃ¤gerin wurde im Streitjahr 2005 mit ihrem Ehemann, dem Insolvenzschuldner, zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im April 1999 erwarb die A-GbR, deren Gesellschafter der Insolvenzschuldner und X waren, ein unbebautes GrundstÃ¼ck, welches vormals dem X zu Alleineigentum gehÃ¶rte. Mit Erbbaurechtsvertrag gleichen Datums bestellte die A-GbR der KlÃ¤gerin an einer TeilflÃ¤che des GrundstÃ¼cks ein Erbbaurecht mit einer Laufzeit von 20 Jahren, beginnend ab Grundbucheintrag. Besitz, Nutzen und Lasten an der TeilflÃ¤che gingen am 1.6.1999 auf die KlÃ¤gerin Ã¼ber. Nach den vertraglichen Regelungen schuldete die KlÃ¤gerin einen mtl. Erbbauzins i.H.v. 3.000 DM; auÃŸerdem hatte sie u.a. die Vertragskosten, die Kosten des Vollzugs der Urkunde und die Grunderwerbsteuer zu tragen. Noch im Jahr 1999 errichtete die KlÃ¤gerin auf der mit dem Erbbaurecht belasteten TeilflÃ¤che des GrundstÃ¼cks ein GebÃ¤ude zum Betrieb eines Restaurants. AnschlieÃŸend vermietete sie das Objekt an eine GmbH.
Im Februar 2005 verÃ¤uÃŸerten der Insolvenzschuldner, der Gesellschafter X und die KlÃ¤gerin den gesamten Grundbesitz zum Kaufpreis von rd. 1,8 Mio. â‚¬, wovon rd. 1,5 Mio. â‚¬ auf das Erbbaurecht mit dem aufstehenden GebÃ¤ude und 300.000 â‚¬ auf das GrundstÃ¼ck entfielen. Das Erbbaurecht der KlÃ¤gerin wurde im Zuge der Abwicklung des Kaufvertrages gelÃ¶scht. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, mit dem Abschluss des Vertrages Ã¼ber den Verkauf des Erbbaurechts habe die KlÃ¤gerin den Tatbestand eines privaten VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤fts i.S.d. Â§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG erfÃ¼llt; das Erbbaurecht sei im Jahr 1999 entgeltlich angeschafft und innerhalb der maÃŸgeblichen Haltefrist 2005 wieder verÃ¤uÃŸert worden. Da hinsichtlich des Erbbaurechts ein privates VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤ft anzunehmen sei, sei das auf dem erbbaurechtsbelasteten GrundstÃ¼ck errichtete GebÃ¤ude in die Ermittlung des VerÃ¤uÃŸerungsgewinns mit einzubeziehen.
Das FG gab der Klage teilweise statt. Es vertrat die Auffassung, der Vorgang sei nach Â§ 23 Abs. 1 S. 3 EStG steuerbar; das GebÃ¤ude sei nach Â§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 Halbs. 1 EStG in die Ermittlung des VerÃ¤uÃŸerungsgewinns mit einzubeziehen. Das FG ging insoweit davon aus, dass die Bestellung des Erbbaurechts zu Gunsten der Steuerpflichtigen unter BegrÃ¼ndung lediglich einer Erbbauzinsverpflichtung kein entgeltliches AnschaffungsgeschÃ¤ft i.S.d. Â§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG darstelle. Die Steuerpflichtige mÃ¼sse sich jedoch nach Â§ 23 Abs. 1 S. 3 EStG die Anschaffung des unbebauten GrundstÃ¼cks - welches "teilidentisch" mit dem spÃ¤ter begrÃ¼ndeten Erbbaurecht sei - durch den RechtsvorgÃ¤nger (die A-GbR) zurechnen lassen. Auf die Revision der KlÃ¤gerin hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.
Mit der VerÃ¤uÃŸerung des Erbbaurechts - einschlieÃŸlich des im Zuge der Erbbauberechtigung errichteten GebÃ¤udes - ist der Tatbestand eines privaten VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤fts i.S.d. Â§Â§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 S. 3 EStG nicht erfÃ¼llt worden.
Nach dem Wortlaut sowie dem Sinn und Zweck des Â§ 23 EStG sollen innerhalb der VerÃ¤uÃŸerungsfrist realisierte WertÃ¤nderungen eines bestimmten Wirtschaftsguts im PrivatvermÃ¶gen des Steuerpflichtigen der Einkommensteuer unterworfen werden. Daraus ergibt sich das Erfordernis der NÃ¤mlichkeit von angeschafftem und innerhalb der Haltefristen verÃ¤uÃŸertem Wirtschaftsgut, wobei NÃ¤mlichkeit IdentitÃ¤t im wirtschaftlichen Sinn bedeutet. Wirtschaftliche TeilidentitÃ¤t ist grundsÃ¤tzlich ausreichend, begrÃ¼ndet ein privates VerÃ¤uÃŸerungsgeschÃ¤ft aber nur fÃ¼r diesen Teil des betreffenden Wirtschaftsguts. Ob und in welchem Umfang NÃ¤mlichkeit gegeben ist oder ein anderes Wirtschaftsgut ("aliud") vorliegt, richtet sich nach einem wertenden Vergleich von angeschafftem und verÃ¤uÃŸertem Wirtschaftsgut unter BerÃ¼cksichtigung der UmstÃ¤nde des Einzelfalls. MaÃŸgebliche Kriterien sind die Gleichartigkeit, Funktionsgleichheit und Gleichwertigkeit von angeschafftem und verÃ¤uÃŸertem Wirtschaftsgut.
Das Erbbaurecht ist in zivilrechtlicher Hinsicht seinem Wesensgehalt nach ein befristetes Nutzungsrecht. Es umfasst zum einen die "verdinglichte" Befugnis des Erbbauberechtigten, das GrundstÃ¼ck fortwÃ¤hrend in bestimmter Weise zu nutzen, und zum anderen die damit korrespondierende "verdinglichte" Verpflichtung des GrundstÃ¼ckseigentÃ¼mers, diese Nutzung fortwÃ¤hrend zu dulden. Damit steht das ErbbaurechtsverhÃ¤ltnis seinem Leistungsinhalt nach einem entgeltlichen, rein schuldrechtlichen NutzungsverhÃ¤ltnis wie Miete oder Pacht nahe. Erbbauzinsen sind mithin - auch wenn sie in einem Einmalbetrag geleistet werden - keine Anschaffungskosten i.S.d. Â§ 255 Abs. 1 HGB fÃ¼r den Erwerb eines Wirtschaftsguts "Erbbaurecht", sondern allein Entgelt fÃ¼r die Nutzung des GrundstÃ¼cks. Vor diesem Hintergrund setzt die "Anschaffung" eines Erbbaurechts tatbestandlich nicht nur voraus, dass das Recht im Zeitpunkt der Ãœbertragung bereits vorhanden - d.h. "bestellt" - war und der Inhaber des bestehenden Rechts dieses auf den Erwerber Ã¼bertrÃ¤gt, sondern auch, dass der Erwerber - der spÃ¤tere Erbbauberechtigte - hierfÃ¼r - ggf. neben einem laufenden oder in einem Einmalbetrag vorausbezahlten Erbbauzins - ein zusÃ¤tzliches Entgelt leistet.
Vorliegend hat die KlÃ¤gerin das mit Erbbaurechtsvertrag von April 1999 zu ihren Gunsten bestellte Erbbaurecht nicht - i.S. eines "abgeleiteten Erwerbs" - nach Â§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG "angeschafft", da sie kein bestehendes Recht entgeltlich erworben hatte. Vielmehr wurde ihr seitens der A-GbR ein Erbbaurecht an dem unbebauten GrundstÃ¼ck unentgeltlich eingerÃ¤umt. Auch die von der KlÃ¤gerin getragenen Kosten stellen keine Gegenleistung fÃ¼r dessen EinrÃ¤umung dar, sondern lediglich Anschaffungsnebenkosten des Erbbaurechts dar. Eine andere rechtliche Bewertung folgt auch nicht aus der Regelung des Â§ 23 Abs. 1 S. 3 EStG. Zwar ist im Falle des unentgeltlichen Erwerbs dem Einzelrechtsnachfolger die Anschaffung des Wirtschaftsguts durch den RechtsvorgÃ¤nger zuzurechnen. Im Streitfall hatte jedoch auch die A-GbR als RechtsvorgÃ¤nger das von der KlÃ¤gerin verÃ¤uÃŸerte Erbbaurecht nicht i.S.d. Â§ 23 EStG "angeschafft", sondern durch Bestellung erst "geschaffen" und mithin "hergestellt". In der Herstellung eines Wirtschaftsguts kann aber keine Anschaffung gesehen werden.
Auch der Umstand, dass die A-GbR zwar nicht das spÃ¤ter von der KlÃ¤gerin verÃ¤uÃŸerte Erbbaurecht, wohl aber jene TeilflÃ¤che des GrundstÃ¼cks, auf dem das Erbbaurecht bestellt wurde, entgeltlich angeschafft hatte, fÃ¼hrte nicht zur Anwendung der Regelung des Â§ 23 Abs. 1 S. 3 EStG. Denn das Erbbaurecht hat eine Doppelnatur: Einerseits ist es ein dingliches (Nutzungs-)Recht an einem fremden GrundstÃ¼ck, andererseits aber auch ein grundstÃ¼cksgleiches Recht, das zivilrechtlich "wie" ein GrundstÃ¼ck behandelt wird. Daraus folgt jedoch nicht, dass das Erbbaurecht auch als ein Teil des Grundeigentums - gewissermaÃŸen als Eigentums-"Splitter" - anzusehen ist. Vielmehr stellt das Erbbaurecht ein gegenÃ¼ber dem Grundeigentum eigenstÃ¤ndiges Wirtschaftsgut dar, das weder der Art noch der Funktion nach mit dem Eigentum vergleichbar ist. Dieser zivilrechtlichen Einordnung folgt in steuerrechtlicher Hinsicht die Regelung in Â§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, die explizit zwischen GrundstÃ¼cken auf der einen Seite und Rechten, die, wie das Erbbaurecht, den Vorschriften des bÃ¼rgerlichen Rechts Ã¼ber GrundstÃ¼cke unterliegen, auf der anderen Seite unterscheidet. Sind indes die Kriterien "Gleichartigkeit" und "Funktionsgleichheit" schon nicht erfÃ¼llt, kann zwischen einem unbebauten GrundstÃ¼ck und einem nachfolgend fÃ¼r dieses GrundstÃ¼ck bestellten Erbbaurecht keine - auch keine partielle - IdentitÃ¤t i.S. der Rechtsprechung zum Erfordernis der NÃ¤mlichkeit von angeschafftem und innerhalb der Haltefristen verÃ¤uÃŸertem Wirtschaftsgut bestehen.
Verlag Dr. Otto Schmidt vom 22.03.2018 18:08