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Timestamp: 2018-08-17 05:04:55
Document Index: 251068414

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﻿ SENTENCIA 2003-02133/19815 DE OCTUBRE 5 DE 2016
SENTENCIA 2003-02133 DE 05 DE OCTUBRE DE 2016
CONTENIDO:IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO EN EL SECTOR ELÉCTRICO – COMERCIALIZADORES PUROS. EN CUANTO A LA ACTIVIDAD DE COMERCIALIZACIÓN, SE INDICA QUE SEGÚN LEY 383 DE 1997 SÓLO INCLUYE UNA HIPÓTESIS CORRESPONDIENTE A LA COMPRAVENTA DE ENERGÍA ELÉCTRICA REALIZADA POR EMPRESAS NO GENERADORAS Y CUYOS DESTINATARIOS NO SEAN USUARIOS FINALES, CASO EN EL CUAL EL IMPUESTO SE CAUSA EN EL MUNICIPIO QUE CORRESPONDA AL DOMICILIO DEL VENDEDOR, SOBRE EL VALOR PROMEDIO MENSUAL FACTURADO. LOS SUJETOS PASIVOS DE ESTA OBLIGACIÓN SON LOS DENOMINADOS COMERCIALIZADORES PUROS, ES DECIR, EMPRESAS NO GENERADORAS QUE COMPRAN Y VENDEN ENERGÍA PERO QUE NO LA PRODUCEN. ADEMÁS SE RESALTA QUE EL HECHO GENERADOR EN ESTE CASO NO INCLUYE LA VENTA DE ENERGÍA A USUARIOS.
TEMAS ESPECÍFICOS:MUNICIPIO, ENERGÍA ELÉCTRICA, IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE AFORO, EMPRESA DE ENERGÍA ELÉCTRICA
Sentencia 2003-02133/19815 de octubre 5 de 2016
Rad.: 15001-23-31-000-2003-02133-01(19815)
Actor: Empresas Públicas de Medellín ESP.
Por haber sido negado el proyecto de fallo presentado por el Magistrado Ponente, corresponde a este despacho presentar nuevo proyecto de fallo(8).
La controversia planteada se concreta en determinar si EEPPM debe pagar al municipio de Tuta el impuesto de industria y comercio del año gravable 2001, por las ventas de energía realizadas a la Siderúrgica de Boyacá S.A.
El Municipio de Tuta sostiene que Empresas Públicas de Medellín S.A. ESP prestó, en su jurisdicción, el servicio público domiciliario de energía eléctrica a Siderúrgica de Boyacá S.A. (hoy DIACO), por lo tanto, debe pagarle al ente territorial el impuesto con fundamento en el inciso 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997, independientemente de que haya tributado por la actividad industrial de generación de energía eléctrica en otro municipio, por tratarse de dos actividades distintas respecto de las cuales no se presenta una doble tributación, puesto que tienen bases gravables diferentes.
De conformidad con el artículo 14.25 de la Ley 142 de 1994, servicios públicos «[s]on todos los servicios y actividades complementarias a los que se aplica esta ley». En el artículo 14.21 ibídem se señalan cuáles son los servicios públicos y dentro de ellos se encuentra el de energía. Según la citada ley, el servicio público domiciliario de energía eléctrica se define así:
«Es el transporte de energía eléctrica desde las redes regionales de transmisión hasta el domicilio del usuario final, incluida la conexión y medición.
También se aplicará esta ley a las actividades complementarias de generación, de comercialización, de transformación, interconexión y transmisión» (negrillas fuera de texto).
PAR. 2º—(…) (negrillas fuera de texto).
Como se advierte, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, contiene las reglas que deben ser aplicadas a cada una de las diferentes actividades o servicios que puede desarrollar una empresa de servicios públicos, por ello hace referencia, en su inciso primero, al servicio público domiciliario como tal y, en los numerales, a las actividades complementarias de generación, comercialización y de transmisión y conexión.
En oportunidades anteriores, inclusive en el proceso en el que se discutió la legalidad de la sanción por no declarar impuesta por el Municipio de Tuta a la actora por el periodo gravable 2001 y cuya liquidación de aforo ahora se controvierte(9), la Sala había precisado que la regla contenida en el numeral 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997, es especial y exclusiva para la actividad de generación de energía eléctrica, cuando señala que “continuará gravada”, es decir, que solo indicaba la forma en que se debía gravar esa actividad industrial específica, sin que ello implicara que el servicio público domiciliario y las demás actividades complementarias no lo estén, pues el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 regula el tributo para el servicio público domiciliario (inciso 1º), la actividad de transmisión y conexión (numeral 2º) y la compraventa (numeral 3º)(10).
No obstante lo anterior y con posterioridad al fallo de la Sala que decidió sobre la legalidad de la sanción por no declarar ICA por el periodo gravable 2001 en el municipio de Tuta, el Legislador mediante el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 dispuso:
«Como se explica por los intervinientes(11), el mercado de energía eléctrica básicamente funciona de la siguiente manera: (i) La energía producida por las empresas generadoras es entregada de manera física al SIN y puesta en las redes de transmisión nacional. Esta operación se reporta a XM, con el propósito de poder cuantificar el total de energía de que dispone el sistema interconectado.
Con posterioridad a la entrega física, (ii) las empresas generadoras venden o comercializan lo producido, lo cual se puede hacer de tres maneras: (ii.i) a través de contratos bilaterales que se celebran con otros agentes del mercado, como lo son otros generadores, distribuidores o comercializadores puros, en cuyo caso se habla del mercado mayorista(12); (ii.i) también por intermedio de contratos bilaterales con usuarios no regulados, lo cual se identifica con el nombre de mercado libre o mercado no regulado(13); y finalmente (iii.i) a través de la bolsa de energía, en la que se negocia a precios de mercado(14).
Por último, (iv) el distribuidor de energía satisface las necesidades del usuario regulado, mediante un sistema de facturación, sujeto a tarifas previstas por la CREG(15).
Como previamente se expuso, las empresas de dicho sector prestan el servicio público domiciliario de energía y realizan las actividades complementarias de generación, transmisión-interconexión y comercialización(16). De conformidad con el artículo 74 de la Ley 143 de 1994, las empresas que se constituyan con posterioridad a la vigencia de la citada ley, con el objeto de “prestar el servicio público de electricidad y que hagan parte del sistema interconectado nacional no podrán tener más de una de las actividades relacionadas con el mismo con excepción de la comercialización que puede realizarse en forma combinada con una de las actividades de generación y distribución”. A pesar de lo expuesto, nada obsta para que las empresas constituidas con anterioridad a la vigencia de aludida ley tengan objeto múltiple(17). La Ley 383 de 1997, en el artículo 51, determina cuándo se causa el impuesto de industria y comercio en las distintas actividades del sector y define en cada caso la base para el cálculo de la respectiva obligación tributaria (…).
(iii) En lo que concierne a la actividad de comercialización, el numeral 3º de la norma en cita, tan solo incluye una hipótesis correspondiente a la “compraventa de energía eléctrica realizada por empresas no generadoras y cuyos destinatarios no sean usuarios finales”, caso en el cual el impuesto se causa en el municipio que corresponda al domicilio del vendedor, sobre el valor promedio mensual facturado. Los sujetos pasivos de esta obligación, como se infiere de lo expuesto, son los denominados comercializadores puros, es decir, empresas no generadoras que compran y venden energía pero que no la producen. Además se resalta que el hecho generador —en este caso— no incluye la venta de energía a usuarios finales.
6.7.2.1. En primer lugar, el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 corresponde a una norma interpretativa, cuyo objeto es precisar el alcance de la actividad industrial de las empresas generadoras de energía eléctrica, con miras al pago del impuesto de industria y comercio como tributo del orden territorial. Así las cosas, a diferencia de lo expuesto por el actor, el precepto demandado no introduce una exención tributaria, pues se limita a aclarar el alcance de la base gravable del aludido impuesto, en el sentido de reconocer que la venta de lo producido hace parte de dicha actividad industrial, como ocurre en términos generales con lo expuesto en el citado artículo 77 de la Ley 49 de 1990(18).
A partir de lo anterior, como previamente se expuso, la distinción entre exención y configuración, para efectos de determinar si se está o no vulnerando el artículo 294 del Texto Superior, depende de lo siguiente: “si el tributo territorial ya existe y está claramente delimitado, entonces la ley no puede exceptuar a determinados sujetos de su pago, por cuanto estaría estableciendo una exención a un impuesto territorial, que vulnera el mencionado precepto constitucional”(19). Por el contrario, si la ley no está exceptuando a determinados contribuyentes, sino tan solo delimitando en abstracto los elementos esenciales del tributo, entonces no existe una vulneración del citado precepto constitucional, sino el ejercicio autónomo de la potestad de configuración normativa por parte del Congreso.
El segundo previsto en el parágrafo 1º de la Ley 383 de 1997, el cual ordena que: “en ningún caso los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos aquí mencionados [esto es, las actividades vinculadas con la prestación del servicio de energía eléctrica], se gravarán más de una vez por la misma actividad”. Dicha prohibición busca preservar el criterio o principio de unidad respecto del impuesto de industria y comercio, cuyo objeto impide que una misma actividad sea tomada como impuesto de industria para un municipio y para otros como impuesto de comercio(20). Ello ocurriría —según se ha expuesto por la jurisprudencia del Consejo de Estado— en caso de que se gravara la venta de lo producido, pues la comercialización constituye una de las etapas del proceso industrial, cuya lógica subyace en que nadie fabrica un producto para conservarlo, sino para introducirlo al mercado. Esta regla se replica en el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, cuando señala que una actividad será comercial, siempre y cuando no sea considerada por la ley, como actividad industrial o de servicios.
6.7.2.4. No obstante lo anterior, como se puso de presente por varios intervinientes, es preciso delimitar el concepto de comercialización, ya que aun cuando una noción restringida lo vincula con la venta de lo producido, también puede implicar un fenómeno de reventa, esto es, comprar para vender. Dicha circunstancia se infiere de la descripción legal y regulatoria de dicha actividad. Así, por ejemplo, el artículo 11 de la Ley 143 de 1994, dispone que la comercialización es “la actividad consistente en la compra de energía y su venta a los usuarios finales, regulados o no regulados”, mientras que el artículo 1º de la Resolución 54 de 1994 de la CREG(21), señala que la comercialización de electricidad es toda “actividad de compra y venta de energía en el mercado mayorista y su venta con destino a otras operaciones en dicho mercado o a los usuarios finales”.
En aquellos casos en que una empresa generadora compra la energía a otra empresa generadora o a una comercializadora para, a su vez, volverla a vender en forma directa a través de contratos bilaterales a usuarios no regulados o a otros agentes del mercado(22), es indudable que en dicha hipótesis el generador no actúa como “productor o fabricante” sino como un simple “comercializador”, razón por la que su obligación tributaria se debe causar conforme con las reglas generales del impuesto de industria y comercio, tal y como lo sostienen el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, la Contraloría General de la República y la Procuraduría General de la Nación.
Por esta razón, en aras de proteger el citado principio de autonomía de las entidades territoriales, se declarará la exequibilidad del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012, en el entendido de que lo allí establecido no aplica respecto de la comercialización de energía no producida por parte de las empresas generadoras de energía eléctrica. Vale la pena precisar que este condicionamiento responde a la necesidad de extraer una formula general que incluya las distintas vías por medio de las cuales las empresas generadoras venden o comercializan energía y los diferentes actores con los cuales pueden relacionarse (otros generadores, distribuidores, comercializadores puros o usuarios no regulados)(23).
• El artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 es una norma interpretativa(24). Conforme a lo establecido en los artículos 14 del Código Civil(25) y 58 del Código de Régimen Político y Municipal(26), la norma objeto de análisis fija el alcance de la actividad industrial de las empresas generadoras de energía eléctrica. La disposición precisa que la comercialización o venta de lo producido por las generadoras de energía continuará gravada como lo prevé el artículo 7º de la Ley 56 de 1981.
• No existía regla especial en materia del impuesto de industria y comercio para la comercialización de energía producida por las generadoras. La Corte Constitucional fue enfática en reconocer que en el régimen del impuesto de industria y comercio no existía una regla especial que gravara, de manera independiente, la comercialización de la energía eléctrica producida por las generadoras, pues como lo había precisado esta Sala en oportunidades anteriores(27), la actividad de comercialización regulada en el numeral 3º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 solo se refiere a la comercialización de empresas no generadoras y cuyos destinatarios no sean usuarios finales, en esas condiciones, no estaba contemplado, como lo confirma la Corte, el supuesto de hecho contrario, esto es, la venta de energía de empresas generadoras a usuarios finales.
Para la Corte, las actividades de comercialización descritas en la sentencia y realizadas por las empresas generadoras, están dentro del supuesto de hecho previsto en el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012, toda vez que: i) se está en presencia de una misma actividad, la industrial, en la que el Legislador se limitó a aclarar el alcance de la base gravable del impuesto de industria y comercio y que corresponde a la prevista en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, en consecuencia, ii) se aplica lo dispuesto en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990(28), en el sentido de reconocer que la venta de lo producido hace parte de dicha actividad industrial.
De las pruebas aportadas al proceso se establece lo siguiente:
• Que EEPPM es propietaria de plantas de generación de energía eléctrica en diferentes municipios del país(29), a quienes les ha pagado el impuesto de industria y comercio(30), según lo establecido en la Ley 56 de 1981, aspecto no controvertido por el ente demandado.
• Que según el Acuerdo 69 de 1997, EEPPM tiene por objeto social «la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado, energía, distribución de gas combustible, telefonía fija pública básica conmutada y telefonía local móvil en el sector rural, y demás servicios de telecomunicaciones. Podrá también prestar el servicio público domiciliario de aseo, así como las actividades complementarias propias de todos y cada uno de estos servicios públicos y el tratamiento y aprovechamiento de las basuras”(31) (negrillas fuera de texto).
• Además, obra en el expediente el contrato 4600250 suscrito entre la demandante y EEPPM el 24 de abril de 1997, en el que se estipula lo siguiente:
«Segunda. Objeto: Las empresas se obligan a suministrar al consumidor, conforme a lo establecido en este contrato, la energía y potencia eléctrica requeridas para el desarrollo de sus actividades. (…). Tercera. Puntos de venta y nivel de tensión: La energía y la potencia serán suministradas para las plantas de Boyacá y Cartagena en las condiciones que se indican a continuación: Planta de Boyacá: Nombre: Siderúrgica de Boyacá S.A. Dirección Kilómetro 27 Tunja-Paipa. Código de instalación: (…) Tensión de suministro 115 kV. (…), Las empresas se comprometen a entregar en los puntos de venta descritos anteriormente, la totalidad de energía y potencia requeridas por el consumidor. (…) Séptima. Facturación: Las empresas enviarán mensualmente una factura con la información básica de los consumos del mes de energía activa, energía reactiva, demanda de potencia y demás conceptos de cobro, con los respectivos valores a pagar para ese período. (…) Si durante un período no es posible medir los consumos, las empresas podrán establecer su valor con base en los consumos promedio anteriores o con base en las curvas de carga típicas. La aplicación del procedimiento de facturación al consumidor, se hará para los consumos que se registren para meses completos, el primero de ellos contados a partir de la lectura registrada a las 0:00 horas del día primer día del mes de mayo para la planta de Boyacá»(32) (negrillas fuera de texto).
• Que el Municipio de Tuta impuso a la demandante sanción por no declarar impuesto de industria y comercio en el año gravable 1998, toda vez que en la jurisdicción de dicho municipio prestó el servicio público domiciliario de energía, tal y como lo ha ratificado el ente municipal en sus intervenciones ante esta jurisdicción. En efecto, en la liquidación de aforo demandada, con base en el Concepto 3156 del 27 de junio de 2002 de la Subdirección de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, precisó que «todas las entidades prestadoras de servicios públicos están sujetas al régimen tributario nacional y de las entidades territoriales, (…). Para el efecto del artículo 24-1 de la Ley 42 de 994, el impuesto de Industria y Comercio en la prestación de servicios públicos domiciliarios se causa en el municipio donde se preste el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado (…)»(33).
Pues bien, de acuerdo con el contrato aportado se advierte que la actora se comprometió a suministrarle a la Siderúrgica de Boyacá, la energía y potencia requeridas para el desarrollo de las actividades de la consumidora. En el contrato además se señala expresamente que la Siderúrgica de Boyacá está clasificada, de acuerdo con la normativa de la Comisión de Regulación de Energía y Gas – CREG, como un gran consumidor, razón por la cual es considerado un usuario no regulado(34).
En el proceso no existe prueba de que la energía que suministró la demandante a la Siderúrgica no corresponda a la energía generada por la propia actora.
En esas condiciones, a la luz de lo dispuesto en el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 y los lineamientos trazados por la Corte Constitucional, la Sección entiende que la actividad realizada por EEPPMM en la jurisdicción del municipio de Tuta, encuadra como una actividad de comercialización de energía generada y, por ende, su actividad continúa gravada de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, es decir, que la venta de la energía comercializada por la demandante, solo tributa por la actividad industrial en el municipio donde están ubicadas sus plantas de generación, en aplicación de la regla general prevista en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990.
En esas condiciones, la Sala concluye que la demandante no estaba obligada a declarar en el municipio de Tuta el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2001, por cuanto la venta de energía realizada a la Siderúrgica de Boyacá, en dicho período, corresponde a una etapa de su actividad industrial como generadora de energía y, por ende, solo está obligada a tributar en los términos del artículo 7º de la Ley 56 de 1981, esto es, en donde se encuentran ubicadas las plantas generadoras, como está demostrado en el expediente.
En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada que anuló los actos demandados, mediante los cuales el municipio de Tuta profirió liquidación de aforo del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2001.
CONFÍRMASE la sentencia del 17 de abril de 2008 del Tribunal Administrativo de Boyacá, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
8 El presente proceso fue inicialmente repartido a la Sección Primera de esta Corporación y remitido a la Sección Cuarta, conforme a la distribución de asuntos prevista en el artículo 13 del Reglamento del Consejo de Estado. El doctor Hugo Fernando Bastidas Bárcenas presentó el proyecto de fallo en la Sala del 27 de marzo de 2013, ponencia que fue derrotada y pasó en turno a la Ponente de la presente providencia.
9 Sentencia del 23 de enero de 2014, Exp. 17929, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.
10 Sentencias de 14 de abril de 2011, Exp. 17930, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 22 de agosto de 2013, Exp. 18886, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, entre otras, en las que se analizó el mismo punto en un asunto entre las mismas partes.
11 Contraloría General de la República, Asociación Nacional de Empresas de Servicios Públicos y Comunicaciones, Asociación Colombiana de Generadores de Energía Eléctrica e intervenciones ciudadanas.
12 El artículo 11 de la Ley 143 de 1994 dispone que: “Es el mercado de grandes bloques de energía eléctrica, en que generadores y comercializadores venden y compran energía y potencia en el Sistema Interconectado Nacional con sujeción al reglamento de operación”.
13 Para el Consejo de Estado “Es el mercado de energía eléctrica en que participan los usuarios no regulados y quienes los proveen de energía eléctrica”. Ibíd., número interno: 17279.
14 La Resolución 54 de 1994 define a la bolsa de energía como: “[El] sistema utilizado en el mercado mayorista para que generadores y comercializadores efectúen transacciones de energía hora a hora, adicionales a las establecidas bilateralmente en los contratos garantizados de compra de energía, por cantidades y precios determinados por el juego libre de oferta y demanda, de acuerdo a las reglas comerciales definidas en el reglamento de operación”.
15 El usuario regulado comprende la mayoría de los consumidores de energía eléctrica del país, cuya atención es obligatoria sin importar su nivel consumo. Este usuario se suele clasificar en usuario residencial, usuario comercial y usuario industrial.
16 Véase, al respecto, el acápite 6.4.
17 No sobra señalar que, según lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 142 de 1994, en el caso en que una empresa de servicios públicos preste uno o más servicios públicos domiciliarios, y además realice actividades complementarias, es obligación llevar contabilidad separada para cada uno de los servicios que presten.
18 Como previamente se señaló, esta norma dispone que: “ART. 77.—Impuesto de industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción” (subrayado por fuera del texto original).
19 Sentencia C-992 de 2004, M.P. Humberto Sierra Porto.
20 Véase, por ejemplo, Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 1º de junio de 1990, número interno: 2499, Consejero Ponente: Guillermo Chahín Lizcano.
21 “Por la cual se regula la actividad de comercialización de energía eléctrica en el Sistema Interconectado Nacional”.
22 Sobre este punto se puede consultar el acápite 6.4.6 de esta providencia.
23 Véase, al respecto, el acápite 6.4.6 de esta providencia.
24 La Corte Constitucional ha precisado, en cuanto a las normas interpretativas lo siguiente: «La doctrina y la jurisprudencia han identificado este fenómeno como el “efecto retrospectivo de las leyes de interpretación”, por virtud del cual, como ya se señaló, la norma interpretativa se incorpora a la interpretada constituyendo con esta, desde el punto de vista sustancial, un solo cuerpo normativo, esto es, un solo mandato del legislador, por lo que es claro que entre una y otra disposición debe existir plena identidad de contenido normativo» (C-076/07).
25 Código Civil. ART. 14.—Leyes de interpretación. Las leyes que se limitan a declarar el sentido de otras leyes, se entenderán incorporadas en estas; pero no afectarán en manera alguna los efectos de las sentencias ejecutoriadas en el tiempo intermedio”.
26 Código de Régimen Político y Municipal. ART. 58.—Cuando una ley se limita a declarar el sentido de otra, se entenderá incorporada en ella para todos sus efectos, pero no alterará lo que se haya dispuesto en decisiones ejecutoriadas antes de que entre a regir.
27 Sentencias de 14 de abril de 2011, Exp. 17930, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 22 de agosto de 2013, Exp. 18886, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, entre otras, en las que se analizó el mismo punto en un asunto entre las mismas partes.
28 ART. 77.—Impuesto industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción.
29 Fl. 180 c.p. Ninguna de las plantas generadoras está ubicada en el Municipio de Tuta.
30 Fls. 178 y 179 c.p.
31 Fl. 190 c.p.
32 Fl. 211 c.p.
33 Fl. 5 c.p.
34 Ley 143 de 1994 define al usuario no-regulado como la “persona natural o jurídica, con una demanda máxima superior a 2 MW por instalación legalizada, cuyas compras de electricidad se realizan a precios acordados libremente”.