Source: http://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Art=en&nr=21297
Timestamp: 2019-09-23 14:28:11
Document Index: 82906610

Matched Legal Cases: ['§ 163', '§ 126', '§ 12', '§ 4', '§ 12', '§ 32', '§ 12', '§ 148', '§ 163']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.3.2010, IV R 23/07
Kein Wechsel von der Aktivierung des Feldinventars zu einem Verzicht auf dessen Bewertung - Begriff des Feldinventars und der stehenden Ernte - Entwicklungsgeschichte sowie Sinn und Zweck des Verzichts auf die Aktivierung des Feldinventars - Auslegung allgemeiner Verwaltungsanweisungen - Verbindung einer Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO mit der Steuerfestsetzung
Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) nach einer Betriebsprüfung nicht. Die dagegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, der Kläger sei verpflichtet gewesen, das Feldinventar seines Betriebes (weiterhin) zu aktivieren. Soweit die Finanzverwaltung den Landwirten ein "Wahlrecht" eingeräumt habe, auf die Aktivierung des Feldinventars aus Billigkeitsgründen zu verzichten (R 131 Abs. 2 Satz 3 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 2001), fehle es dafür an einer Rechtsgrundlage. Im Übrigen begehre der Kläger vorliegend mehr als ihm von Seiten der Verwaltung im Billigkeitswege zugestanden werden sollte. Darauf habe er jedoch keinen Anspruch, auch nicht aus Gründen der Gleichbehandlung. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2007, 996 veröffentlicht.
II. Die Revision des Klägers ist unbegründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Kläger war nicht berechtigt, im Wirtschaftsjahr 2003/04 abweichend von den Vorjahren von einer Aktivierung des Feldinventars abzusehen.
a) Unter Feldinventar versteht man die aufgrund der Feldbestellung auf den Feldern vorhandenen Pflanzenbestände (BFH-Urteil vom 16. November 1978 IV R 160/74, BFHE 126, 429, BStBl II 1979, 138, unter B.I.a der Gründe). Ihr Wert bemisst sich in der Regel nach den bei der Feldbestellung aufgewendeten Kosten persönlicher und sachlicher Art. Als stehende Ernte bezeichnet man den auf den Feldern stehenden Bestand an Feldfrüchten, bevor er abgeerntet wird (BFH-Urteil in BFHE 126, 429, BStBl II 1979, 138, unter B.I.a der Gründe). Von diesem Verständnis ausgehend --anders z.B. die Begründung zu § 12 EStG 1925, RTDrucks III/795, S. 45, wonach zum Feldinventar im Unterschied zur stehenden Ernte die im Boden befindliche Saat, Dünger usw. gehören-- umfasst der Begriff "Feldinventar" auch die stehende Ernte.
a) Diese Rechtsfolge wurde ursprünglich daraus abgeleitet, dass das Feldinventar zu den wesentlichen Bestandteilen des Grundstücks gehört und wie der Grund und Boden --anders als z.B. Gebäude und stehendes Holz, deren Nutzung auf längere Dauer berechnet ist-- nicht in den Vermögensvergleich einzubeziehen war (§ 4 Abs. 1 Satz 5 EStG in der bis zum 1. Juli 1970 anzuwendenden Fassung; zuvor § 12 EStG 1925 bzw. §§ 32, 33 EStG 1920; vgl. Begründung zu § 12 EStG 1925, RTDrucks III/795, S. 45; Urteil des Reichsfinanzhofs vom 15. Februar 1933 VI A 230/32, RStBl 1933, 778).
c) Anders als das FG erkannt hat, fehlt es nicht an einer Rechtsgrundlage für den Verzicht auf die Bewertung des Feldinventars. Zwar hat der Senat im Urteil in BFHE 191, 527, BStBl II 2000, 422 --unter Aufgabe der früheren Rechtsprechung (BFH-Urteil in BFHE 146, 72, BStBl II 1986, 399, unter 2.b der Gründe)-- entschieden, dass dafür § 148 AO nicht in Betracht kommt. Gleichzeitig hat er die Regelung jedoch als Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO angesehen. Dem liegt zu Grunde, dass eine Umstellung auf die Aktivierung des Feldinventars für die betroffenen Betriebe dazu führen würde, dass sie im Übergangszeitraum die Erlöse aus der Ernte zu versteuern hätten, ohne in diesem Wirtschaftsjahr den Aufwand aus der Feldbestellung abziehen zu können. Betroffen wären alle Betriebe, die zuvor von der Möglichkeit der Nichtaktivierung Gebrauch gemacht haben. Dazu gehören vor allem die in der Land- und Forstwirtschaft besonders häufig anzutreffenden Familienbetriebe, sofern sie bilanzieren. Die Möglichkeit, weiterhin auf eine Aktivierung des Feldinventars zu verzichten, stellt sich daher als Billigkeitsregelung dar.
Zwar gilt die Regelung in R 131 Abs. 2 Satz 3 EStR 2001 (jetzt R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2008) auch für neu gegründete landwirtschaftliche Betriebe, denen sie das "Wahlrecht" einräumt, auf die Bewertung des Feldinventars zu verzichten. Davon betroffen dürften jedoch vergleichsweise wenige Betriebe sein. Denn im Bereich der Land- und Forstwirtschaft kommt es im Unterschied zu anderen Wirtschaftsbereichen nur ausnahmsweise zu echten betrieblichen Neugründungen, weil sich der dafür erforderliche Grund und Boden insgesamt nicht vermehren lässt. Diesen Betrieben eröffnet sie die Möglichkeit, ebenfalls die vereinfachende Wirkung des Verzichts auf die Bewertung in Anspruch zu nehmen.
a) Der erkennende Senat hat einen solchen Wechsel für unzulässig gehalten, weil er im Jahr des Übergangs zu einem unzutreffenden Gewinnausweis führt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 126, 429, BStBl II 1979, 138, unter B.II. der Gründe). Für den Fall, dass der Landwirt nach einem Verzicht auf die Bewertung des Feldinventars zur Aktivierung übergegangen ist, schreibt R 131 Abs. 2 Satz 4 EStR 2001 (jetzt R 14 Abs. 2 Satz 4 EStR 2008) ausdrücklich vor, dass er hieran aufgrund der Bewertungsstetigkeit auch für die Zukunft gebunden ist. Zuvor hatte die Finanzverwaltung das "Wahlrecht" damit begründet, dass der Wert des Feldinventars und der stehenden Ernte zu Beginn und am Ende eines jeden Wirtschaftsjahrs in der Regel annähernd gleich sei (zuletzt R 131 Abs. 2 Satz 3 EStR 1999) und darauf hingewiesen, dass der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit zu beachten sei (R 131 Abs. 2 Satz 4 EStR 1999).
b) Aus der Regelung in R 131 Abs. 2 EStR 2001 (jetzt R 14 Abs. 2 EStR 2008) ergibt sich kein Anspruch des Klägers, von einer Aktivierung des Feldinventars zu einem Verzicht auf die Bewertung überzugehen. Zwar ist zuzugeben, dass die Neufassung der EStR für den Fall keine ausdrückliche Regelung enthält, dass der Landwirt das Feldinventar von vorneherein --ohne vorherigen Wechsel-- aktiviert hat, und dann später zur Nichtaktivierung übergehen will. Das genügt jedoch für die Begründung eines Anspruchs auf einen solchen Wechsel nicht.
bb) Die Regelung in R 131 Abs. 2 Satz 4 EStR 2001 erlaubt dementsprechend --entgegen der auch in der mündlichen Verhandlung vertretenen Auffassung des Klägers-- nicht den Umkehrschluss, dass ein Wechsel von der Aktivierung zur Nichtaktivierung des Feldinventars zulässig wäre, wenn der Steuerpflichtige nicht schon früher von der Nichtaktivierung zur Aktivierung übergegangen ist. Sie bezieht sich vielmehr auf den vom BFH in BFHE 191, 527, BStBl II 2000, 422 entschiedenen Fall, wonach es dem Landwirt --abweichend von der früheren Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteile vom 6. Dezember 1984 IV R 212/82, BFHE 143, 233, BStBl II 1985, 391, und vom 14. April 1988 IV R 96/86, BFHE 153, 138, BStBl II 1988, 672)-- nicht verwehrt werden kann, zum nächsten noch offenen Bilanzstichtag zu der bilanzrechtlich zwingend vorgeschriebenen Aktivierung seiner Feldbestände überzugehen. In diesem Urteil (in BFHE 191, 527, BStBl II 2000, 422, a.E.) hat der BFH zugleich entschieden, dass der Landwirt wegen des Grundsatzes der materiellen Bilanzkontinuität auch für die Zukunft an die Aktivierung gebunden ist.
cc) Eine davon abweichende Auslegung kommt nicht in Betracht. Denn der Wechsel von der Aktivierung des Feldinventars zu einem Verzicht auf dessen Bewertung wird nach der insoweit maßgeblichen Auffassung der Finanzverwaltung gerade nicht von der Regelung in den EStR (R 131 Abs. 2 EStR 2001; jetzt R 14 Abs. 2 EStR 2008) gedeckt (Oberfinanzdirektion --OFD-- Cottbus vom 19. Februar 2004 S 2132a-St 226, HaufeIndex 1143521; OFD Rheinland vom 16. Oktober 2007 S 2230-St 157, HaufeIndex 1887761, unter Bezugnahme auf einen Beschluss der Referatsleiter der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder).