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Timestamp: 2019-04-20 04:55:49
Document Index: 158400614

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', 'Art. 9', '§ 1', 'Art. 9', '§ 1', '§ 1']

BFH v. 06.04.2005 - I R 22/04 - NWB Datenbank
BFH v. 06.04.2005 - I R 22/04
BFH v. 06.04.2005 - I R 22/04 BStBl 2007 II S. 658
Angemessenheit von	Verrechnungspreisen
4. Eine Vertriebsgesellschaft wird regelmäßig keine Einkaufspreise akzeptieren, bei denen sie die betreffenden Waren voraussichtlich nur mit Verlust verkaufen kann (Anschluss an Senatsurteile vom 17. Februar 1993 I R 3/92 , BFHE 170, 550, BStBl II 1993, 457; vom 17. Oktober 2001 I R 103/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171).
Instanzenzug: FG Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 22 . Mai 2003 3 K 143/98 BFH I R 22/04 (Verfahrensverlauf), BFH - I R 22/04, Verfahrensverlauf
Im Rahmen einer Außenprüfung stellte der Prüfer Berechnungen an, aus denen sich ergab, dass sich die an die S-AG gezahlten Einkaufspreise seit 1989 erhöht hatten und dass die Klägerin die Preiserhöhungen nicht vollständig an ihre Abnehmer hatte weitergeben können. Da zugleich der Kurs des Schweizer Franken seit 1989 gesunken war, nahm der Prüfer an, dass die in den Streitjahren an die S-AG gezahlten Einkaufspreise überhöht gewesen und auf diesem Wege Währungsgewinne in die Schweiz verlagert worden seien. Er behandelte diese Vorgänge als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) und errechnete daraus für alle Streitjahre Mehrgewinne der Klägerin. Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) schloss sich der Ansicht des Prüfers an und erließ für die Streitjahre entsprechende Steuerbescheide sowie für 1993 einen Kapitalertragsteuer-Haftungsbescheid. Der Einspruch der Klägerin hatte hinsichtlich der Haftung für Kapitalertragsteuer teilweise Erfolg, wurde aber im Übrigen zurückgewiesen.
Dieses muss bei der Ermittlung des „fremdüblichen” Preises allerdings beachten, dass es häufig für die betreffende Leistung nicht „den” Fremdvergleichspreis, sondern eine Bandbreite von Preisen geben wird. In einem solchen Fall ist bei der Berechnung der vGA von dem für den Steuerpflichtigen günstigsten Vergleichspreis auszugehen (Senatsurteil vom 17. Oktober 2001 I R 103/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171). Davon abgesehen kann die vom FG angestellte Würdigung jedoch im Revisionsverfahren nur daraufhin überprüft werden, ob sie in verfahrensfehlerhafter Weise zu Stande gekommen ist und ob sie gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze verstößt. Ist all dies nicht der Fall, so muss sie auch dann Bestand haben, wenn sich aus den vom FG vorgefundenen tatsächlichen Umständen gleichermaßen andere Beträge hätten ableiten lassen (vgl. Senatsurteile in BFHE 202, 241, BStBl II 2004, 132, und vom 4. Juni 2003 I R 24/02, BFHE 202, 494, BStBl II 2004, 136).
a) Das FG ist davon ausgegangen, dass die Preisgestaltung im Verhältnis zwischen der Klägerin und der S-AG an einer von der S-AG erstellten Preisliste orientiert worden ist, die gleichermaßen im Verhältnis zu anderen Abnehmern der S-AG gegolten hat. Es hat ferner den Vortrag der Klägerin berücksichtigt, sie —die Klägerin— habe im Gegensatz zu den übrigen Abnehmern stets die höchste in der Preisliste vorgesehene Rabattstufe in Anspruch nehmen können. Gleichwohl hat es angenommen, dass die Preisgestaltung im Verhältnis zwischen der Klägerin und der S-AG durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war. Hierzu hat es darauf abgestellt, dass die Klägerin im Verhältnis zu einem nicht mit ihr verbundenen Lieferanten auf die Vereinbarung niedrigerer Preise gedrungen hätte, da ihr auf der Basis der von der S-AG berechneten Preise kein Vertriebsgewinn verblieb. Diese Würdigung greift die Klägerin ohne Erfolg an.
aa) Die Klägerin weist zwar zu Recht darauf hin, dass eine fremdübliche Geschäftsbeziehung zwischen verbundenen Unternehmen regelmäßig nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Ebenso ist richtig, dass der steuerrechtlich maßgebliche Fremdvergleich nach Möglichkeit aus konkret festgestellten Vergleichswerten abgeleitet werden muss. Deshalb ist, wenn sich für eine bestimmte Leistung im Geschäftsverkehr des betreffenden Unternehmens mit Dritten („innerer” Preisvergleich) oder im allgemeinen Geschäftsverkehr („äußerer” Preisvergleich) ein bestimmter Preis als üblich feststellen lässt, für Zwecke der Besteuerung auf diesen Preis abzustellen (Baumhoff in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rz. 396). Die Anwendung dieser „Preisvergleichsmethode” setzt jedoch voraus, dass der zu beurteilende Preis einerseits und der als Maßstab anzulegende Vergleichspreis andererseits auf zumindest im Wesentlichen identischen Leistungsbeziehungen beruhen (Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 299). Sie ist deshalb nicht oder nur mit Einschränkungen möglich, wenn bei einem verbundenen Unternehmen spezielle Umstände gegeben sind, die im Verhältnis zwischen voneinander unabhängigen Unternehmen eine abweichende Preisgestaltung veranlassen würden. In einem solchen Fall können tatsächlich vorhandene Vereinbarungen mit oder zwischen dritten Unternehmen allenfalls nach Vornahme entsprechender Anpassungen auf die konkret zu beurteilende Leistungsbeziehung übertragen werden.
bb) Bei der Beurteilung des Verhältnisses zwischen einem ausländischen Produktionsunternehmen und einem inländischen Vertriebsunternehmen kann ein in diesem Sinne preisbildender Umstand darin liegen, dass die vom Produktionsunternehmen allgemein vorgegebenen Preise dem Vertriebsunternehmen nicht die Möglichkeit zur Erzielung eines Vertriebsgewinns belassen. Denn der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter eines Vertriebsunternehmens, auf dessen Verhalten es bei dem anzustellenden Fremdvergleich ankommt, wird eine solche Preisgestaltung im Allgemeinen nicht akzeptieren. Er wird vielmehr in einem derartigen Fall auf eine Vereinbarung niedrigerer Preise drängen und, wenn sein Lieferant hierzu nicht bereit ist, den Vertrieb der betreffenden Produkte ablehnen bzw. einstellen. Dementsprechend hat der Senat wiederholt entschieden, dass die Hinnahme von Verlusten durch ein mit dem Produzenten verbundenes Vertriebsunternehmen die Annahme einer vGA rechtfertigen kann ( Senatsurteile vom 17. Februar 1993 I R 3/92 , BFHE 170, 550, BStBl II 1993, 457, und in BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171). Es verstößt weder gegen Denkgesetze noch gegen allgemeine Erfahrungssätze, wenn das FG angenommen hat, dass die Orientierung an einer vom Produzenten vorgegebenen und für alle Vertreiber gleichermaßen geltenden Preisliste einer solchen Würdigung nicht notwendig entgegensteht.
cc) Im Streitfall hat das FG im Wege einer Nachkalkulation festgestellt, dass die Klägerin die seit 1989 erfolgten Preissteigerungen seitens der S-AG nicht an ihre Abnehmer weitergeben konnte und deshalb in den Jahren 1990 und 1991 nur noch unterdurchschnittliche (positive) sowie in den Streitjahren negative Umsatzrenditen erzielt hat. Diese Kalkulation hat die Klägerin zwar unter Hinweis darauf beanstandet, dass die darin eingegangenen Werte nicht repräsentativ seien. Damit kann sie jedoch keinen Erfolg haben. Denn zum einen beruhen die Berechnungen des FG auf Unterlagen, die beide Beteiligte in das Verfahren eingebracht haben. Deren Verwertung würde nur dann gegen Denkgesetze verstoßen, wenn die darin enthaltenen Daten einseitig ausgewählt wären oder aus anderen Gründen keine Schlüsse auf die Gesamtheit der Geschäfte der Klägerin zuließen; davon kann bei einer Stichprobe von ca. 180 Artikeln, bei denen es sich nach den Feststellungen des FG zumindest nicht um nur selten vertriebene Produkte handelt, nicht ausgegangen werden. Zum anderen gibt die Klägerin selbst nicht an, auf Grund welcher Daten das FG eine ihrer Ansicht nach realitätsnähere Kalkulation hätte durchführen können; in ihrer Revisionsbegründung heißt es vielmehr ausdrücklich, eine Zuordnung von Umsätzen und Aufwendungen zu den von der S-AG gelieferten Waren sei von ihr nicht vorgenommen worden und im Nachhinein „nicht in zumutbarer Weise möglich”. Vor diesem Hintergrund konnte das FG die Feststellungen zu der bei S-Artikeln bestehenden Gewinnerzielungsmöglichkeit nur durch eine kalkulatorische Auswertung der ihm vorgelegten Zahlen treffen. Schließlich geht auch die Rüge der Klägerin fehl, dass das FG die Verwendung der betreffenden Unterlagen nicht im Vorfeld seiner Entscheidung angekündigt habe (vgl. dazu Senatsbeschluss vom 3. Februar 2003 I B 49/02, BFH/NV 2003, 1058, m.w.N.).
In diesem Zusammenhang kommt es nicht auf die zwischen den Beteiligten streitige Frage an, ob die S-AG sich seinerzeit in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befand. Denn ein Vertriebsunternehmen wird gemeinhin nicht allein deshalb eigene Verluste in Kauf nehmen, weil sein Lieferant auf die Erzielung von für den Vertreiber nicht auskömmlichen Preisen angewiesen ist (ebenso Hessisches FG, Urteil vom 17. Oktober 1988 IV 293/82 , Entscheidungen der Finanzgerichte —EFG— 1989, 200; Gundel, Festschrift für Hans Flick, S. 781, 799; Baumhoff in Flick/ Wassermeyer/ Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 433). Anders mögen die Dinge liegen, wenn der Lieferant eine voraussichtlich kurzfristige wirtschaftliche Durststrecke überstehen muss und der Vertreiber in dieser Phase eine Gewinnlosigkeit oder sogar vorübergehende Verluste in Kauf nimmt, um eine langjährige Geschäftsbeziehung nicht zu gefährden. Eine solche Gestaltung ist aber im Streitfall weder vom FG festgestellt noch von der Klägerin geltend gemacht worden. Ebenso hat weder das FG festgestellt noch die Klägerin vorgetragen, dass in den Streitjahren oder in den Vorjahren Überlegungen dazu angestellt worden seien, wie die Klägerin auf ein Scheitern etwaiger Preisverhandlungen mit der S-AG reagieren könnte. Daher liegen keine Umstände vor, die zu dem Schluss zwingen, dass die Klägerin sich in der gegebenen Situation wie ein nicht mit der S-AG verbundenes Unternehmen verhalten hat. Nur unter dieser Voraussetzung wäre jedoch die vom FG angestellte Würdigung, dass das Verhalten der Klägerin durch die gesellschaftsrechtliche Verbundenheit mit der S-AG beeinflusst war, revisionsrechtlich angreifbar.
b) Zur Höhe des im Streitfall anzusetzenden Fremdvergleichspreises hat das FG ausgeführt, dass ein unabhängiges Vertriebsunternehmen in der hier zu beurteilenden Situation die von der S-AG verlangten Preise zwar bis einschließlich 1991 akzeptiert hätte. Es hätte aber jedenfalls in den Streitjahren nur einer Preisgestaltung zugestimmt, die ihm selbst die Erzielung eines Rohertrags von 22 v.H. ermöglicht hätte. Das FG hat diese Würdigung daraus abgeleitet, dass der Klägerin bei einer solchen Preisgestaltung für 1992 noch ein bescheidener Rohgewinn verblieben (Umsatzrendite: 0,2 v.H.) und für 1993 zwar ein Verlust angefallen wäre, der aber auf außergewöhnlich hohen „sonstigen Ausgaben” (Ausgaben ohne Wareneinsatz) beruht hätte. Diese Vorgehensweise beanstandet das FA zu Recht.
aa) Für die Ermittlung des im Verhältnis zwischen verbundenen Unternehmen anzusetzenden Fremdvergleichspreises gibt es zwar keine festen Regeln. Es gehört jedoch zu den in diesem Bereich anerkannten Grundsätzen, dass speziell der von einem Vertriebsunternehmen gezahlte Einstandspreis u.a. anhand der „Wiederverkaufspreismethode” überprüft werden kann (Senatsurteil in BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171, 176). Diese Methode geht von dem von der Vertriebsgesellschaft am Markt erzielten Verkaufspreis für das betreffende Produkt aus und ermittelt den steuerlich anzusetzenden Einstandspreis durch den Abzug einer fremdüblichen Handelsspanne (vgl. Schreiben des Bundesministers der Finanzen — BMF— vom 23. Februar 1983, BStBl I 1983, 218, Tz. 2.2.3; Baumhoff in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 416).
Zur Ermittlung dieser Spanne kann bei Unternehmen, die sowohl Produkte des mit ihnen verbundenen Lieferanten als auch vergleichbare Waren anderer Produzenten vertreiben, der Blick auf die mit jenen Waren erzielte Handelsspanne einen gewichtigen Anhaltspunkt geben (Baumhoff in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 422; Sieker in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 9 MA Rz. 235; Kaminski in Strunk/ Kaminski/Köhler, Außensteuergesetz, Doppelbesteuerungsabkommen, § 1 AStG Rz. 200; Becker in Becker/Höppner/Grotherr/Kroppen, DBA-Kommentar, Art. 9 OECD-MA Rz. 160; vgl. auch FG des Saarlandes, Urteil vom 25. Oktober 1995 1 K 240/94 , EFG 1996, 48). Ebenso kann der Vergleich mit Handelsspannen anderer Vertriebsunternehmen derselben Struktur, Branche und Größenordnung als Hilfsmittel herangezogen werden. Das bedeutet zwar nicht, dass jene Größen ungeprüft auf den zu beurteilenden Einzelfall übertragen werden dürfen; vielmehr sind bei ihrer Verwertung zum einen immer eine vergleichende Funktionsanalyse (Baumhoff in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., § 1 AStG Rz. 424) sowie ein Vergleich der Liefer- und Zahlungsbedingungen (Kaminski in Strunk/Kaminski/Köhler, a.a.O., § 1 AStG Rz. 219) notwendig. Zudem ist zu beachten, dass es sich bei den Vergleichswerten häufig nicht um die gesuchte Untergrenze der Bandbreite von üblichen Handelsspannen handeln wird. Jedoch müssen jene Werte —ggf. nach sachgerechten Anpassungen— jedenfalls zu Kontrollzwecken in die Betrachtung einbezogen werden.
bb) Im Streitfall hat die Klägerin nach den Feststellungen des FG nicht nur Waren der S-AG, sondern auch Produkte anderer Lieferanten bezogen und verkauft. Dazu hat die Kalkulation des FG ergeben, dass sich der auf den Wareneinsatz bezogene Rohertrag der Klägerin bei den Fremdprodukten —nach 26,60 v.H. in 1990 und 27,39 v.H. in 1991— in den Streitjahren auf 35,63 v.H. (1992) und 34,30 v.H. (1993) belaufen hat. Daraus ergaben sich bei jenen Produkten Umsatzrenditen von 13,03 v.H. (1992) und 10,06 v.H. (1993). Ferner hat das FG festgestellt, dass ausweislich der Veröffentlichungen des Statistischen Bundesamtes für das Jahr 1988 im Bereich „Großhandel mit Hausrat aus Eisen, Metall und Kunststoff (ohne elektrotechnische Erzeugnisse)” Betriebe in der Größenordnung der Klägerin im Durchschnitt einen Rohgewinnsatz von 28,7 v.H. und eine Umsatzrendite von 5,3 v.H. erzielt haben. Von diesen Werten weichen diejenigen, die das FG dem von ihm angestellten Fremdvergleich zu Grunde gelegt hat, deutlich ab.
FG Baden-Württemberg 22.5.2003 - 3 K 143/98
BStBl 2007 II Seite 658
BB 2005 S. 1721 Nr. 32
BBK-Kurznachricht Nr. 18/2005 S. 859
BFH/NV 2005 S. 1719 Nr. 9
BStBl II 2007 S. 658 Nr. 14
DB 2005 S. 1661 Nr. 31
DStR 2005 S. 1307 Nr. 31
DStRE 2005 S. 984 Nr. 16
EStB 2005 S. 326 Nr. 9
FR 2005 S. 1030 Nr. 20
GmbHR 2005 S. 1139 Nr. 17
HFR 2005 S. 999 Nr. 10
INF 2005 S. 648 Nr. 17
IStR 2005 S. 598 Nr. 17
IWB-Kurznachricht Nr. 16/2005 S. 757
KFR 2005 S. 457 Nr. 12
KÖSDI 2005 S. 14740 Nr. 8
RIW 2005 S. 796 Nr. 10
SJ 2005 S. 8 Nr. 21
StuB-Bilanzreport Nr. 16/2005 S. 731
ZIP 2005 S. 2261 Nr. 50
BAAAB-57331
Schmitz-Herscheidt, Verdeckte Gewinnausschüttung bei überhöhten Zinsen an eine im Ausland belegene Schwestergesellschaft, NWB 5/2017 S. 312
BFH v. 06.04.2005 - I R 22/04 ablegen in?