Source: https://interpretacje-podatkowe.org/miejsce-swiadczenia-uslug/0112-kdil1-3-4012-99-2018-1-aw
Timestamp: 2018-05-27 16:12:00+00:00
Document Index: 48411381

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 794', 'art. 797', 'art. 798', 'art. 800', 'art. 799', 'art. 774', 'art. 83', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 794', 'art. 797', 'art. 798', 'art. 799', 'art. 800', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28']

0112-KDIL1-3.4012.99.2018.1.AW | Interpretacja indywidualna
♦ › Miejsce świadczenia usług › 0112-KDIL1-3.4012.99.2018.1.AW
Dotyczy podatku od towarów i usług zakresie miejsca świadczenia usług spedycyjnych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług spedycyjnych – jest prawidłowe.
W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług spedycyjnych.
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i został zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, która świadczy usługi związane z szeroko rozumianym przewozem towarów, obejmujące organizację transportu, przeładunek, magazynowanie, przepakowywanie etc. W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy m.in. usługi z zakresu spedycji, które obejmują podejmowanie na rzecz usługobiorcy następujących czynności:
odbiór towarów przywożonych na terytorium Polski z innych krajów Unii Europejskiej,
sprawdzenie dokładnych wymiarów towaru,
składowanie (magazynowanie) towarów w magazynie Spółki,
przepakowywanie towarów,
sprawdzenie gotowości towaru do załadunku na środek transportu,
monitorowanie przebiegu transportu na trasie przemieszczania ładunku,
przewożenie towarów do odbiorców, w tym:
do państw na terenie Unii Europejskiej,
do państw spoza Unii Europejskiej,
do innych lokalizacji w Polsce,
sprawdzenie, czy po odbyciu przemieszczania towaru nastąpił rozładunek i czy wszystkie strony mają komplet dokumentacji.
Przywóz towarów do terytorium Polski odbywa się w dwojaki sposób, w zależności od indywidualnych ustaleń z kontrahentem, a mianowicie:
Wnioskodawca sam organizuje transport towarów z magazynu zlokalizowanego w innym kraju Unii Europejskiej, bądź
transport organizowany jest przez podmiot trzeci, na podstawie stosunku łączącego go z kontrahentem, Wnioskodawcy nie łączy z tym podmiotem żadna umowa.
W ramach świadczonych usług spedycyjnych Wnioskodawca w sposób kompleksowy organizuje transport towarów, a nie podejmuje się jedynie ich przewożenia. W każdym przypadku usługobiorcą tych usług jest podmiot będący podatnikiem podatku od wartości dodanej z siedzibą działalności gospodarczej w Szwajcarii (dalej: „Usługobiorca”), który jednocześnie nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługobiorca jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej/podatku VAT w Szwajcarii, jak również w Polsce i w Czechach.
Czy miejsce świadczenia opisanych usług spedycyjnych powinno być ustalane w każdym przypadku na podstawie art. 28b ustawy VAT, gdzie miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący Usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (jeżeli usługi są świadczone dla tego miejsca)?
Zdaniem Wnioskodawcy, miejsce świadczenia usług spedycyjnych należy ustalać zgodnie z zasadami ogólnymi wynikającymi z art. 28b ustawy VAT i w związku z tym, miejscem świadczenia takich usług jest miejsce, w którym podatnik będący Usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (w tym przypadku jest to Szwajcaria), bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (jeżeli usługi są świadczone dla tego miejsca).
Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”. W rezultacie, miejscem świadczenia usług, co do zasady, jest miejsce, gdzie siedzibę posiada usługobiorca będący podatnikiem, chyba że przepisy szczególne mówią inaczej.
Artykuł 28b ustawy VAT w ust. 2-4 przewiduje pewne odstępstwa w zakresie ustalania miejsca świadczenia usług, które jednak nie są związane z samym charakterem świadczonych usług, lecz dotyczą następujących sytuacji:
usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika innego niż miejsce siedziby (ust. 2),
podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (ust. 3),
usługi są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (ust. 4).
Natomiast dalsze przepisy ustawy VAT wprowadzają modyfikacje w ustalaniu miejsca świadczenia usług w zależności od przedmiotu świadczonych usług, a dotyczą następujących rodzajów usług świadczonych na rzecz podatnika:
związanych z nieruchomościami (art. 28e ustawy VAT),
transportu osób oraz towarów (art. 28f ustawy VAT),
wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usługi pomocnicze związane z usługami wstępu na te imprezy (art. 28g ustawy VAT),
restauracyjnych i cateringowych (art. 28i ustawy VAT),
krótkoterminowego wynajmu środków transportu (art. 28j ustawy VAT),
turystyki (art. 28n ustawy VAT).
Zatem, dla określenia miejsca świadczenia usług spedycyjnych niezbędna jest weryfikacja, czy usługi te można zakwalifikować jako któryś z rodzajów usług podlegających szczególnej regulacji, czy zastosowanie w stosunku do nich znajdzie ogólna zasada z art. 28b ustawy VAT.
Na gruncie ustawy VAT brak jest wytycznych, które pozwalałyby na doprecyzowanie, co należy rozumieć jako usługi spedycyjne. W tym celu niezbędne jest odniesienie się do potocznego rozumienia tego pojęcia oraz regulacji Kodeksu cywilnego (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459)), który definiuje pojęcie „umowy spedycji”.
Zgodnie ze słownikiem języka polskiego spedycja to „przewóz i dostawa towarów wykonywane przez przedsiębiorstwo przewozowe” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/spedycja.html). Natomiast, jak stanowi art. 794 § l Kodeksu cywilnego „Przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem”. Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki obowiązany jest między innymi do podejmowania następujących czynności:
potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki (art. 797 Kodeksu cywilnego),
potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora (art. 798 Kodeksu cywilnego).
Spedytor ponadto może sam dokonać przewozu (art. 800 Kodeksu cywilnego), bądź poprzez dalszych przewoźników lub spedytorów, wówczas ponosi za nich odpowiedzialność, chyba że nie ponosi winy w wyborze (art. 799 Kodeksu cywilnego).
Jednocześnie, jak stanowi art. 774 Kodeksu cywilnego poprzez umowę przewozu „przewoźnik zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do przewiezienia za wynagrodzeniem osób lub rzeczy”. Co więcej jak wynika ze słownikowej definicji, umowa przewozu to inaczej „umowa dotycząca transportu rzeczy lub osób, zawierana z przewoźnikiem za wynagrodzeniem”. Z kolei transport jest definiowany jako „przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/transport.html). Wobec tego, przewóz oraz transport stanowią synonimy, które można zamiennie stosować.
W kontekście powyższego, uzasadniony jest wniosek, że spedycja jest pojęciem znacznie szerszym aniżeli przewóz (transport). Poza samym przewozem, spedycja obejmuje także szereg innych czynności, jak przykładowo odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwianie wszelkich formalności związanych ze spedycją i wypełnianiem dokumentacji etc. Również na gruncie ustawy VAT wyraźne jest odróżnienie usług transportu od usług spedycyjnych. Świadczy o tym przykładowo treść art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT, który dla potrzeb zastosowania tego przepisu pojęcie usług transportu międzynarodowego rozszerza także na usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej.
Należy dodać, że świadczone usługi spedycyjne mają charakter kompleksowy. Z ekonomicznego punktu widzenia stanowią jedną usługę, a wydzielanie poszczególnych świadczeń składających się na tę usługę jest niecelowe i nieuzasadnione. Poszczególne czynności, jak transport, przepakowanie, magazynowanie etc. nie mają w tej sytuacji charakteru samoistnego, lecz służą jednemu wspólnemu celowi gospodarczemu i z tego względu powinny być postrzegane jako świadczenie jednej usługi złożonej związanej z organizacją przewozu. Wymaga podkreślenia, iż celem Usługobiorcy jest przemieszczenie towarów w pewne określone miejsce bez dokonywania w tym celu jakichkolwiek dodatkowych czynności związanych z zorganizowaniem całego procesu (analiza potrzeb i wymagań transportowych, szukanie odpowiedniego przewoźnika dysponującego właściwym środkiem transportu, czuwanie nad obiegiem dokumentów, koordynacja i informowanie wszystkich zaangażowanych w proces stron o statusie przemieszczania, itp.), stąd też rolą Wnioskodawcy nie jest jedynie transport towarów, a zorganizowanie całego procesu przemieszczenia towarów, zgodnie z oczekiwaniem Usługobiorcy.
Zestawiając powyższe rozważania z zasadami dotyczącymi ustalania miejsca świadczenia usług dla potrzeb podatku VAT, uzasadniony jest wniosek, że usługi spedycyjne nie są objęte zakresem żadnego z przepisów szczególnych, które modyfikują zasady ustalania miejsca świadczenia usług. W szczególności, do usług spedycyjnych, które stanowią pojęcie szersze aniżeli sam transport, nie znajdzie zastosowania art. 28f ustawy VAT. W konsekwencji, miejsce świadczenia usług spedycyjnych powinno być ustalane zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ustawy VAT, tj. miejscu gdzie usługobiorca będący podatnikiem posiada siedzibę działalności gospodarczej, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (jeżeli usługi są świadczone dla tego miejsca). W konsekwencji przedmiotowe usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju, gdyż Usługobiorca posiada siedzibę w Szwajcarii, a jednocześnie nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W rezultacie wykonanie przedmiotowych usług należy udokumentować fakturą VAT jako czynność niepodlegającą VAT na terytorium kraju.
Takie stanowisko potwierdzają także liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego, w tym przykładowo:
Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2017 r., sygn. 0461 - ITPP2.4512.187.2017.1.AW, w której czytamy: „Mając na uwadze przedstawione we wniosku opisy stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy wskazać, że miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania, usług [spedycyjnych – przyp. Spółki], które Pani wykonuje/zamierza wykonywać na rzecz podatników jest/będzie – zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – miejsce, w którym podatnicy ci posiadają siedziby działalności gospodarczej”.
Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 grudnia 2015 r., sygn. ITPP2/4512-1025/15/AK, która jednoznacznie potwierdza: „Analizując charakter usługi realizowanej przez Spółkę należy też wskazać, że typowa usługa transportu towaru polega wyłącznie na zleceniu przetransportowania towaru z jednego miejsca na drugie bezpośrednio podmiotowi dokonującemu transportu. Zatem, usługa transportu towaru (dla której w rozpatrywanym stanie faktycznym, miejsce świadczenia określałby art. 28f UVAT) jest odrębną, znacznie uproszczoną, w porównaniu do spedycji, usługą, dla której miejsce świadczenia określa zasada ogólna wyrażona w art. 28h UVAT”.
Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 lutego 2015 r., sygn. ITPP2/443-1574/14/EK, która mówi: „Z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. W zakres usługi spedycji wchodzi bowiem cały zestaw czynności, wykonywanych przez spedytora bezpośrednio lub pośrednio, które doprowadzić mają do przewozu towaru w miejsce określone przez zlecającego usługę. Usługa ta ma charakter kompleksowy i obejmuje swoim zakresem czynności związane z przewozem towaru (m.in.: załadunek, formowanie przesyłki, przewóz itp.), jak i czynności formalne, umożliwiające dokonanie przewozu (m.in. wypełnianie stosownej dokumentacji, ubezpieczenia, opłaty itp.) (...) skoro usługi spedycji, o których mowa we wniosku, będą świadczone na rzecz polskich kontrahentów wykonujących działalność gospodarczą, a więc podatników w świetle art. 28a pkt 1 lit. a ustawy, to miejscem ich świadczenia – zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – będzie Polska”.
Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca świadczy na rzecz Usługobiorcy, będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej (w rozumieniu art. 28a ustawy VAT) z siedzibą w Szwajcarii, usługi mieszczące się w definicji spedycji. W szczególności zakres czynności podejmowanych przez podatnika nie jest ograniczony jedynie do wykonywania przewozu (transportu), lecz obejmuje szereg czynności związanych z organizacją transportu w tym odbiór towarów, sprawdzanie dokładnych wymiarów towarów, ich przepakowywanie, składowanie, monitorowanie przebiegu transportu na trasie przemieszczenia, przewożenie do dalszych lokalizacji, sprawdzenie, czy nastąpił prawidłowy rozładunek towarów, czy zapewnienie wszystkim stronom kompletu dokumentacji.
Z tego względu miejscem świadczenia takiej usługi, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT, jest siedziba działalności gospodarczej Usługobiorcy w tym przypadku Szwajcaria.
Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Jak wynika z opisu sprawy, w każdym przypadku usługobiorcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest podmiot będący podatnikiem podatku od wartości dodanej z siedzibą działalności gospodarczej w Szwajcarii. W związku z tym w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie zawarte w art. 28b ust. 2 ustawy, gdyż usługi Wnioskodawcy nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy.
Stosownie do art. 28f ust. 1a ustawy – miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:
posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.
Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi z zakresu spedycji, które obejmują podejmowanie na rzecz usługobiorcy następujących czynności:
składowanie (magazynowanie) towarów w magazynie Wnioskodawcy,
Przywóz towarów na terytorium Polski odbywa się w dwojaki sposób, w zależności od indywidualnych ustaleń z kontrahentem, a mianowicie:
Zgodnie z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem.
Oprócz wykonywania ww. czynności spedytor obowiązany jest m.in. do:
podejmowania czynności potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki (art. 797 Kodeksu cywilnego),
podjęcia czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora (art. 798 Kodeksu cywilnego),
ponoszenia odpowiedzialności za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonywaniu zlecenia (...) (art. 799 Kodeksu cywilnego).
Z art. 800 Kodeksu cywilnego wynika, że spedytor może sam dokonać przewozu. W tym wypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.
Z powyższych przepisów wynika, że pod pojęciem „spedycja” mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem „transport”. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Natomiast transport to z reguły umowa o przewóz.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że realizując opisane czynności Wnioskodawca nie świadczy usługi transportu towarów, lecz usługę spedycji, której to transport stanowi jeden z elementów składowych. W związku z tym, w niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 28f ust. 1a ustawy, dotyczący ustalania miejsca świadczenia usług transportu towarów.
Reasumując, do usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie ma zastosowania żaden z zawartych w ustawie przepisów szczególnych, określających odmienny od zasady ogólnej sposób ustalania miejsca świadczenia usług spedycji, co oznacza, że w rozpatrywanym przypadku zastosowanie ma przywołana zasada ogólna wskazana w art. 28b ust. 1 ustawy. Wnioskodawca świadczy usługę spedycji każdorazowo na rzecz usługobiorcy z siedzibą działalności gospodarczej w Szwajcarii. Z tego względu miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest siedziba działalności gospodarczej usługobiorcy, w tym przypadku Szwajcaria. Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi spedycji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.
Podsumowując, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług spedycji na rzecz usługobiorcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Szwajcarii, miejsce ich świadczenia (opodatkowania) powinno być ustalane na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, tj. miejscem świadczenia jest/będzie miejsce, w którym usługobiorca ten posiada siedzibę działalności, czyli Szwajcaria.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
0112-KDIL1-3.4012.99.2018.1.AW