Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2014-12&nr=31439&pos=25&anz=87
Timestamp: 2020-01-24 14:59:21
Document Index: 130783415

Matched Legal Cases: ['§ 1587', '§ 1587', '§ 10', '§ 19', '§ 19', '§ 10', '§ 19', '§ 3', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 19', '§ 10', '§ 1587', '§ 10', '§ 1587', '§ 3', '§ 10', '§ 3', '§ 3', 'Art. 10', 'Art. 23', 'Art. 1', 'Art. 3', '§ 1587', '§ 1587', '§ 10', '§ 20', '§ 2', '§ 19', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 19', '§ 19', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 19', '§ 2', '§ 10', '§ 10', '§ 19', '§ 10', '§ 19', '§ 22']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 9.12.2014, X R 7/14
Durch Vertrag mit seiner geschiedenen Frau vom 20. März 2009 hat er ihr an Stelle der Erfüllung des Anspruchs aus § 1587g des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung einen monatlichen Betrag von 1.203 EUR nach § 1587i BGB in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung abgetreten.
Der Kläger begehrte im Streitjahr den Abzug von 14.436 EUR als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b des Einkommensteuergesetzes (EStG). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte --nach Einspruch und zweimaliger Änderung des Bescheids-- lediglich 13.768 EUR. Das FA kürzte dabei den Sonderausgabenabzug entsprechend den Vorgaben im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 9. April 2010 IV C 3-S 2221/09/10024 (BStBl I 2010, 323, dort C.2.) anteilig. Danach kann, wenn im Wege der schuldrechtlichen Ausgleichsrente ein Anrecht auf einen Versorgungsbezug nach § 19 EStG ausgeglichen wird, anteilig der vom Versorgungsempfänger seinem geschiedenen Ehegatten geleistete Teil der Bezüge, die nach Abzug des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 EStG der Besteuerung unterliegen, als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG geltend gemacht werden. Der Sonderausgabenabzug wird mithin um denjenigen Prozentsatz gekürzt, mit dem die Versorgungsbezüge beim Versorgungsempfänger gemäß § 19 Abs. 2 EStG steuerfrei sind.
Zwar sei zivilrechtlich umstritten, ob die Versorgungsansprüche erfüllungshalber oder an Erfüllungs statt abgetreten würden, aber die Kürzung des Sonderausgabenabzugs sei unabhängig davon unzulässig. Handele es sich um eine Abtretung an Erfüllungs statt, so seien seine Einkünfte um 14.436 EUR herabzusetzen, während die geschiedene Ehefrau entsprechende Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit habe. Dies ergebe sich aus der analogen Anwendung von § 3 Nr. 55a Satz 2 EStG, da der Vorgang der internen Teilung von Versorgungsanwartschaften gleichzustellen sei. Handele es sich hingegen um eine Abtretung erfüllungshalber, so seien die gezahlten 14.436 EUR ebenfalls in voller Höhe als Sonderausgaben abziehbar, während sie bei der geschiedenen Ehefrau zu den sonstigen Einkünften zählten. Das Finanzgericht (FG) beseitige die Gleichheit der Besteuerung bei interner Teilung (durch das Gericht) und schuldrechtlicher Teilung (lediglich im Innenverhältnis) nach dem Gesetz über den Versorgungsausgleich (VersAusglG).
Da die Pension nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 EStG in vollem Umfange der Einkommensteuer unterliege, also steuerbar sei, seien nach § 2 Abs. 4 EStG die gesamten Ausgleichszahlungen als Sonderausgaben abziehbar. Dass der Versorgungsbezug in Höhe des Versorgungsfreibetrages und des Zuschlags hierzu steuerfrei sei, schränke die Steuerbarkeit nicht ein. Es widerspräche der Abstufung des § 2 EStG, wenn die nach Abs. 5 zu berücksichtigenden Freibeträge Einfluss auf die nach Abs. 4 --und damit systematisch vorher-- zu berücksichtigenden Sonderausgaben hätten. Die Kürzung der Sonderausgaben um den anteiligen Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 EStG bewirke vielmehr dessen Verlagerung auf den Ausgleichsberechtigten.
das FG-Urteil aufzuheben und den Bescheid für 2010 über Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag vom 26. August 2011 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 28. Februar 2012 dahingehend zu ändern, dass Versorgungsausgleichszahlungen in Höhe von insgesamt 14.436 EUR (statt 13.768 EUR) als Sonderausgaben berücksichtigt werden.
a) Dies folgt aus § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG selbst und gilt unabhängig davon, wie der Vorgang zivilrechtlich zu beurteilen ist. Wenn die nach § 1587i BGB abgetretenen Versorgungsansprüche unmittelbar zu Einkünften bei dem Versorgungsempfänger führten und korrespondierend hierzu nicht mehr Bestandteil der Einkünfte bei dem ursprünglichen Berechtigten wären, könnten die entsprechenden Zahlungen niemals Sonderausgaben i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG sein. Die Vorschrift regelt aber ausdrücklich, dass Ausgleichszahlungen u.a. nach § 1587i BGB Sonderausgaben sind. Das Verständnis des Klägers führte zu einem unlösbaren Widerspruch zwischen dem Anwendungsbereich eines --entsprechend angewandten-- § 3 Nr. 55a Satz 2 EStG und § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG und ließe letztere Vorschrift leerlaufen.
b) Aber auch die Fassung und die Entstehungsgeschichte des § 3 Nr. 55a EStG sowie des nachfolgenden § 3 Nr. 55b EStG stehen der vom Kläger angestrebten Lösung entgegen. Beide Vorschriften wurden durch Art. 10 des Gesetzes zur Strukturreform des Versorgungsausgleichs (VAStrRefG) vom 3. April 2009 (BGBl I 2009, 700) in das EStG eingefügt und traten nach Art. 23 Satz 1 VAStrRefG zum 1. September 2009 in Kraft. Sie beziehen sich ausdrücklich auf bestimmte Anrechte, die nach dem VersAusglG übertragen wurden. Zum selben Zeitpunkt ist das in Art. 1 VAStrRefG beschlossene VersAusglG in Kraft getreten. Gleichzeitig wurden nach Art. 3 VAStrRefG die bisherigen §§ 1587 bis 1587p BGB --und damit auch § 1587i BGB-- durch einen Verweis auf das VersAusglG ersetzt und traten mit Ablauf des 31. August 2009 außer Kraft.
Folgerichtig sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG --neben bestimmten Ausgleichszahlungen nach dem BGB-- auch die Ausgleichszahlungen nach §§ 20, 21, 22 und 26 VersAusglG als Sonderausgaben abziehbar. Damit wäre es nicht vereinbar, diese Zahlungen von vornherein als Einkünfte des Ausgleichsberechtigten zu betrachten.
Auch aus § 2 EStG ergibt sich nicht, dass die Höhe des Sonderausgabenabzugs ohne Berücksichtigung der Freibeträge des § 19 Abs. 2 EStG zu berechnen wäre. Im Gegenteil bestätigt auch § 2 EStG das Verständnis des FA, des BMF und des FG. Ausgangsgröße der Berechnung des zu versteuernden Einkommens sind nach § 2 Abs. 1, 2 EStG die Einkünfte aus den sieben Einkunftsarten. Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 EStG, um die es hier geht, sind in § 19 EStG definiert. Das bedeutet, dass der Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 EStG bereits in die Berechnung der Einkünfte nach § 2 Abs. 1, 2 EStG eingeht. Somit mindert er bereits die Summe der Einkünfte und folglich auch den Gesamtbetrag der Einkünfte nach § 2 Abs. 3 EStG, von dem nach § 2 Abs. 4 EStG die Sonderausgaben abgezogen werden. Der Versorgungsfreibetrag des § 19 Abs. 2 EStG führt dazu, dass die Bezüge insoweit bereits dem Grunde nach von der Besteuerung ausgenommen werden. Es handelt sich gerade nicht um einen --einkunftsartübergreifenden-- Freibetrag oder einen anderen Abzugsbetrag nach § 2 Abs. 5 EStG.
b) Das Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 152/97 (BFHE 203, 337, BStBl II 2007, 749) stützt die Auffassung des Klägers schon deshalb nicht, weil es zu einer anderen Rechtslage ergangen ist.
Der Senat beurteilte Zahlungen aufgrund eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs als einen Sonderfall von Versorgungsleistungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a des im (damaligen) Streitjahr 1992 geltenden EStG. Der Umfang der Abziehbarkeit solcher Zahlungen war nach der damals geltenden Rechtslage davon abhängig, in welchem Umfang vom Zahlungsverpflichteten steuerlich erwirtschaftete Erträge an den Zahlungsempfänger transferiert wurden. Demzufolge wurde zwischen nur mit dem Zinsanteil (dem sog. Ertragsanteil) abhängigen Leibrentenzahlungen und den im vollen Umfang zu berücksichtigenden dauernden Lasten unterschieden. Hieran anknüpfend hat der Senat in seinem Urteil in BFHE 203, 337, BStBl II 2007, 749 den Umfang der abziehbaren schuldrechtlichen Versorgungsleistungen davon abhängig gemacht, ob diese eine vom Zahlungspflichtigen nur mit dem Ertragsanteil zu versteuernde Leibrente oder in vollem Umfang zu besteuernde Lohneinkünfte in Gestalt von Versorgungsbezügen betrafen.
Zwar formuliert Kulosa (in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 116), da Versorgungsbezüge i.S. des § 19 EStG in voller Höhe steuerpflichtig seien, sei der gesamte an den ausgleichsberechtigten Ehegatten gezahlte Betrag nach Nr. 1b abzuziehen. Angesichts der unmittelbar vorgeschalteten --und nicht eingegrenzten-- Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2010, 323 ist diese Aussage aber ebenso eingeschränkt zu betrachten wie die entsprechende Aussage im Senatsurteil in BFHE 203, 337, BStBl II 2007, 749.
Bei Schmidt/Heinicke (EStG, 33. Aufl., § 10 Rz 67 am Ende) heißt es zunächst, bei Versorgungsbezügen nach § 19 und § 22 Nr. 5 EStG finde eine volle Besteuerung und ein voller Sonderausgabenabzug der (anteiligen) Ausgleichsrente statt. Allerdings heißt es in der letzten Zeile dieser Rz, bei steuerfreien Versorgungsbezügen komme es nicht zum Abzug. Wenn hiernach zwischen --steuerpflichtigen-- Versorgungsbezügen und steuerfreien Versorgungsbezügen differenziert wird, kann das nur bedeuten, dass bei Versorgungsbezügen, die teilweise steuerpflichtig und teilweise steuerfrei sind, gequotelt werden muss.