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Timestamp: 2017-11-18 23:05:22
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Sentencia T.S. (Sala 3) de 2 de enero de 2014. IS. Remuneración de administradores no deducibles - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia T.S. (Sala 3) de 2 de enero de 2014
Impuesto de Sociedades: Base imponible. Gastos no deducibles: Liquidación procedente por la no admisión de los gastos por retribución de administradores y del Consejo de Administración. Necesidad de cumplir los requisitos de la legislación mercantil.
En la Villa de Madrid, a dos de Enero de dos mil catorce.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto, por la entidad mercantil PALACIOS ALIMENTACIÓN, S.A., representada por el Procurador D. Alejandro Escudero Delgado, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia de 1 de marzo de 2012, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, dictada en el Recurso Contencioso Administrativo número 202/2009; en cuya casación aparece como parte recurrida, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
Primero.—La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 1 de marzo de 2012, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimando el Recurso Contencioso-Administrativo formulado por el Procurador, D. Alejandro Escudero Delgado, en nombre y representación de la entidad PALACIOS ALIMENTACIÓN, S.A., contra la resolución de fecha 16 de abril de 2009, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas. ".
Segundo.—Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Alejandro Escudero Delgado, en nombre y representación de la entidad PALACIOS ALIMENTACIÓN, S.A., se interpone Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo de los artículos 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional en base a los siguientes motivos: "Primero.- Actuaciones de la Inspección de Tributos. Impugnación de la regularización en vía económico-administrativa. Segundo.- Impugnación en la vía jurisdiccional contencioso-administrativa. Tercero.- Análisis de la sentencia de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) de 1 de marzo de 2012. Cuarto.- Infracción de la doctrina relativa a la deducibilidad de las retribuciones satisfechas por una sociedad a sus administradores. Quinto.- Sentencias de contraste que recogen una doctrina contradictoria con la aplicada en la sentencia impugnada. Sexto.- Infracción legal de la sentencia recurrida.". Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida, estimando la doctrina mantenida en las sentencias aportadas en contradicción.
Tercero.—Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 18 de diciembre de 2013, en cuya fecha tuvo lugar.
Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, interpuesto por el Procurador D. Alejandro Escudero Delgado, actuando en nombre y representación de la entidad PALACIOS ALIMENTACIÓN, S.A. la sentencia de 1 de marzo de 2012, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 202/2009 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de fecha 16 de abril de 2009, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma en alzada el acuerdo de fecha 29 de febrero de 2008, del TEAR de La Rioja, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 y 2004, por importes de 170.058,86 y 162.888,08 euros, respectivamente, según dos Actas de disconformidad de fecha 15 de junio de 2007, en las que no se admiten como gastos deducible las cantidades pagadas por la entidad a los Administradores, bajo la denominación de gratificación extraordinaria del Consejo de Administración, y no ser conforme con lo establecido en el art. 17 de los Estatutos sociales, calificándolas la Inspección como liberalidades, al amparo de lo establecido en el art. 14.1.e), de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.
La sentencia de instancia desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos.
Segundo.—MOTIVOS DE CASACIÓN
La parte recurrente alega como infringido el artículo 10.3 de la Ley 43/95 y aporta como sentencias de contraste, la de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 14 de julio de 2010, la del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 13 de julio de 2011, la del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 21 de junio de 2011 y 7 de junio de 2010.
Tercero.—HECHOS PROBADOS
1.º- Los miembros del Consejo de Administración de la entidad actora, nombrados en Junta General extraordinaria de accionistas de 30 de septiembre de 1998, son las sociedades GARRAPOSA, S.L., NEGOCIOS LATINOS, S.L. y FINANZAS DEL IREGUA, S.L., representadas por D. Luis Francisco, D. Aquilino y D. Dionisio, respectivamente.
2.º- Que la retribución del órgano de administración de la entidad está regulada en el artículo 17 de los Estatutos, modificados el 30 de septiembre de 1998, que dice que "el cargo de administrador será retribuido. Los administradores tendrán como retribución la cantidad fija que, en cada caso, les señale la Junta General. El propio Consejo fijará, dentro del máximo antes señalado, el importe exacto a percibir por cada uno de los consejeros en relación con cada ejercicio concreto, graduando la cantidad a percibir en función de la dedicación y rendimiento para la sociedad de la actividad desarrollada por cada uno de ellos.".
3.º- Que en 1998 se satisfacen sueldos a los administradores, por su condición de empleados (directivos) y se retribuye a los administradores con una cantidad fija, señalada en Junta General, que asciende a 320.539,80 €. A partir del ejercicio siguiente, la situación varía de manera que, además de acordarse una retribución "normal" u ordinaria a los administradores, se acuerda otra retribución que se denomina "extraordinaria", extralimitándose de esta forma a los dispuesto en los Estatutos de la sociedad.
4.º- Que la sociedad, a requerimiento de la Inspección, aportó entre otros documentos, el Plan de Negocio de la sociedad para el periodo 2002-2005, en el que se contemplaban unos incentivos en el caso de que se alcanzasen los objetivos previstos en términos de resultados. Concretamente se establecía una retribución variable para los consejeros en función del beneficio de explotación (más amortizaciones) y del crecimiento del valor de la empresa, siendo de 420.000 € la retribución variable prevista que correspondería en caso de un cumplimiento del objetivo en cuantía superior al crecimiento del 20%, como fue el caso. Hay que tener en cuenta que dicho Plan de Negocio fue aprobado por el propio Consejo y no en Junta General.
Cuarto.—INADMISIÓN DEL RECURSO DE CASACIÓN EN UNIFICACIÓN DE DOCTRINA
Hemos insistido hasta la saciedad en que el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina no es un Recurso en Unificación de conceptos, sino un recurso que pretende evitar que se den soluciones distintas a supuestos iguales. Esta identidad de los supuestos comparados alcanza a la posición jurídica de los sujetos, a lo que se reclama y a la razón y fundamento de lo que se pide, es decir, a las identidades subjetiva, objetiva, causal y jurídica.
Desde esta premisa es manifiesto que el éxito del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina queda supeditado, no sólo a la doctrina que en las sentencias contrastadas se mantiene (que debe llevar a decisiones contrarias) sino una esencial identidad entre los hechos que subyacen a los litigios comparados.
Y eso es lo que es evidente que no se ha producido en este proceso. Es claro el esfuerzo hecho por demostrar la incompatibilidad de las doctrinas mantenidas en los procesos comparados, pero es manifiesto que los hechos enjuiciados no se sabe si son o no los mismos.
Como hemos dicho al describir los hechos que consideramos probados lo que en este proceso se discute es la naturaleza de una retribución al margen de la establecida en los Estatutos y que supera en el 100% la aprobada conforme a los Estatutos.
Es evidente, porque no se hace un análisis de ello, que desconocemos cual era la situación de hecho en las sentencias de contraste tanto en lo referente a las cuantías como a su relación de legalidad con los Estatutos. Ello determina que el parámetro indispensable para analizar la identidad fáctica de los procesos contrastados nos sea desconocido, lo que determina la inadmisión del recurso.
Quinto.—ANÁLISIS DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA QUE EFECTÚA LA SALA
A) Justificación es evidente que la cuestión planteada, y pese a no concurrir la identidad alegada está generando una controversia en la que es importante que se conozca la posición de esta Sala.
B) Premisas del razonamiento:
1.º- Es evidente que el marco normativo por el que se rigen las retribuciones de los Administradores de las Sociedades ha variado. Antes de la Ley 43/95, era el establecido por el conjunto de normas mercantiles y contables aplicables a la materia y por la Ley 61/78. Con posterioridad a la Ley 43/95 es obvio que ese marco ha variado como consecuencia de la derogación de la Ley 61/78 y la vigencia de la Ley 43/95.
2.º- La cuestión a decidir es si esa variación normativa comporta un paralelo cambio del régimen fiscal atribuible a las retribuciones de los Administradores, lo que exige un análisis de ambos marcos normativos.
3.º- La lectura de nuestra sentencia de 13 de noviembre de 2008 pone de manifiesto que el artículo 13 ñ) de la Ley 61/78 operaba de modo marginal sobre el pensamiento de la Sala dada la naturaleza específica de las previsiones que contemplaba. La esencia del pensamiento de la Sala radicaba en el contenido en los preceptos mercantiles que regulaban esta materia en los Estatutos de las Sociedades Anónimas (S.A.) y Sociedades de Responsabilidad Limitada (S.R.L.)
4.º- De este modo el eje de la controversia no radica, como se afirma, en la contraposición entre el artículo 10.3 de la Ley 43/95 y el artículo 13 ñ) de la Ley 61/78, sino en la interpretación que haya de darse al artículo 10.3 de la Ley 43/95.
5.º- El precepto citado establece: "En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.".
Es, por tanto, palmario que el resultado contable no es extraño y ajeno al "Código de Comercio" y demás leyes relativas a su determinación sino fiel servidor de ellas.
6.º- De ello se infiere, sin género alguno de dudas, que la deducibilidad de las retribuciones de los Administradores se rigen por dichas normas, lo que comporta que la entrada en vigor de la Ley 43/95 no operase, en lo sustancial, modificación alguna en lo referente al régimen fiscal de las retribuciones de los Administradores, que es la tesis de fondo que en el recurso que analizamos se sostiene.
La cuestión, por tanto, no se centra en la "necesariedad" del gasto como a veces se pretende, sino en su "legalidad", que, ha de inferirse de las normas que rigen la materia de las retribuciones de los Administradores en los respectivos textos que las regulan. Tal legalidad hay que entenderla referida, como también hemos señalado, no sólo a los Estatutos sino a los límites que de la totalidad del ordenamiento jurídico pueden inferirse a la vista de las circunstancias concurrentes.
Por eso, resulta insólita, como ya hemos dicho en alguna ocasión, cualquier interpretación que sostenga que en esta materia no es exigible un escrupuloso cumplimiento de la legislación mercantil.
Sexto.—COSTAS
Todo lo razonado comporta la inadmisión del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos con expresa imposición de costas a la entidad recurrente que no podrán exceder de 3.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.
Que debemos inadmitir e inadmitimos el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por el Procurador D. Alejandro Escudero Delgado, actuando en nombre y representación de la entidad mercantil PALACIOS ALIMENTACIÓN, S.A., contra la sentencia dictada el 1 de marzo de 2012, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional; todo ello con expresa imposición de las costas causadas a la entidad recurrente que no podrán exceder de 3.000 euros.