Source: http://cpm-steuerberater.de/2018/05/02/bfh-15-06-2016-ii-r-51-14/
Timestamp: 2018-05-27 07:44:08
Document Index: 274239318

Matched Legal Cases: ['§ 21', '§ 21', '§ 126', '§ 21', '§ 21', '§ 118', '§ 118', 'Art. 11', 'Art. 2', 'Art. 11', '§ 3', '§ 12', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 1967', 'BGH', '§ 1967', 'BGH', '§ 3', '§ 10', '§ 16']

BFH, 15.06.2016, II R 51/14 - Steuerberater Müller HamburgSteuerberater Müller Hamburg
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BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.06.2016, II R 51/14
1. Die vom Erwerber in den USA auf eine Versicherungsleistung gezahlte Quellensteuer („Federal Income Tax Withheld“) ist weder nach § 21 ErbStG noch nach den Vorschriften des DBA USA-Erb auf die deutsche Erbschaftsteuer anzurechnen.
Der im Inland lebende Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurde von dem in den USA lebenden und am 4. Mai 2008 verstorbenen Erblasser als Begünstigter aus einer vom Erblasser in den USA abgeschlossenen Lebensversicherung („Thrift Savings Plan“) benannt.
Nach dem Tod des Erblassers erhielt der Kläger die Versicherungssumme in Höhe von 462.724,36 $ abzüglich einbehaltener Quellensteuer („Federal Income Tax Withheld“) in Höhe von 10 % (= 46.272,44 $). Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) beruhte der Abzug der pauschalen Quellensteuer darauf, dass in der Versicherungssumme bis dato unversteuert gebliebene Einnahmen des Erblassers enthalten waren. Der Erblasser habe zum einen die Prämienzahlungen aus unversteuerten Einkünften erbracht und zum anderen während der Laufzeit erzielte Kapitaleinkünfte nicht versteuert. Am Todesstichtag betrug der Wert der Versicherungsleistung umgerechnet 299.342,87 EUR und der Wert der amerikanischen Quellensteuer dementsprechend 29.934,29 EUR.
Der Kläger begehrte den Abzug der ausländischen Steuer von der inländischen Erbschaftsteuer nach § 21 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (ErbStG). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) folgte dem nicht und setzte mit Bescheid vom 14. Juni 2010 die Erbschaftsteuer ausgehend von einem Wert des Erwerbs von 299.342,87 EUR und unter Abzug eines persönlichen Freibetrags in Höhe von 5.200 EUR fest. Der Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Änderung des angefochtenen Erbschaftsteuerbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zwar zutreffend entschieden, dass die einbehaltene Quellensteuer weder nach § 21 ErbStG noch nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern (DBA USA-Erb) auf die inländische Erbschaftsteuer angerechnet werden kann. Entgegen der Ansicht des FG ist aber die einbehaltene Quellensteuer als Nachlassverbindlichkeit abzuziehen.
a) Nach § 21 ErbStG kann die in einem ausländischen Staat auf das Auslandsvermögen entfallende, festgesetzte und gezahlte Steuer auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden, wenn das Auslandsvermögen auch der deutschen Erbschaftsteuer unterliegt. Die ausländische Steuer ist nur anrechenbar, wenn sie der deutschen Erbschaftsteuer entspricht. Dazu muss durch sie der Wert des Nachlassvermögens im Sinn einer auf der Nachlassmasse als solcher liegenden Nachlasssteuer oder der Erbanfall, also die Bereicherung beim einzelnen Erben, erfasst werden (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 26. April 1995 II R 13/92, BFHE 177, 492, BStBl II 1995, 540).
b) Nach den Feststellungen des FG erfüllt die „Federal Income Tax Withheld“ diese Voraussetzung nicht.
Die „Federal Income Tax Withheld“ wird demgegenüber unabhängig von einem Erbanfall oder einer Bereicherung des Berechtigten allein durch die Auszahlung der Versicherungssumme ausgelöst. Besteuerungsgegenstand der „Federal Income Tax Withheld“ ist nicht das Nachlassvermögen als Ganzes oder die Bereicherung des einzelnen Erben, sondern ausschließlich die ausgezahlte Versicherungssumme. Wäre die Auszahlung der Versicherungsleistung aus dem „Thrift Savings Plan“ noch zu Lebzeiten des Versicherungsnehmers erfolgt, hätte dieser als Steuerschuldner die „Federal Income Tax Withheld“ ebenfalls entrichten müssen.
c) Ausgehend von diesen Feststellungen, an die der BFH i.S. des § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist (BFH-Urteil vom 20. Oktober 2010 I R 117/08, BFHE 232, 15, Rz 17; vgl. Seer in Tipke/ Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 118 FGO Rz 26), kann die dem Kläger belastete ausländische Quellensteuer nicht auf die Erbschaftsteuer angerechnet werden, denn die „Federal Income Tax Withheld“ entspricht nicht der deutschen Erbschaftsteuer.
2. Aus denselben Gründen ist die einbehaltene Quellensteuer auch nicht nach dem DBA USA-Erb anzurechnen. Um eine doppelte Besteuerung mit Erbschaftsteuer zu vermeiden, sieht Art. 11 Abs. 3 Buchst. b DBA USA-Erb zwar vor, dass die Bundesrepublik Deutschland die gezahlte amerikanische Steuer auf die hiesige Erbschaftsteuer anrechnet. Gegenstand dieser Anrechnung sind jedoch nur nach Art. 2 Abs. 1 Buchst. a DBA USA-Erb die Bundeserbschaftsteuer („Federal Estate Tax“) und nach Art. 11 Abs. 4 DBA USA-Erb die Landeserbschaftsteuer („Inheritance Tax“), nicht jedoch die für den Kläger abgeführte „Federal Income Tax Withheld“.
b) In den Fällen des § 3 ErbStG gilt als Bereicherung der Betrag, der sich ergibt, wenn von dem nach § 12 ErbStG zu ermittelnden Wert des gesamten Vermögensanfalls, soweit er der Besteuerung nach dem ErbStG unterliegt, die nach § 10 Abs. 3 bis 9 ErbStG abzugsfähigen Nachlassverbindlichkeiten abgezogen werden (§ 10 Abs. 1 Satz 2 ErbStG). Der Abzug von Nachlassverbindlichkeiten nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG setzt ebenso wie die Erbenhaftung nach § 1967 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) voraus, dass Schulden vom Erblasser herrühren. Aus dem Begriff „herrühren“ ergibt sich, dass die Verbindlichkeiten zum Zeitpunkt des Erbfalls noch nicht voll wirksam entstanden sein müssen (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs –BGH– vom 7. Juni 1991 V ZR 214/89, Neue Juristische Wochenschrift –NJW– 1991, 2558, m.w.N; BFH-Urteil vom 4. Juli 2012 II R 15/11, BFHE 238, 233, BStBl II 2012, 790, Rz 14). Erblasserschulden i.S. des § 1967 Abs. 2 BGB sind auch die erst in der Person des Erben entstehenden Verbindlichkeiten, die als solche schon dem Erblasser entstanden wären, wenn er nicht vor Eintritt der zu ihrer Entstehung nötigen weiteren Voraussetzung verstorben wäre (vgl. BGH-Urteil in NJW 1991, 2558; BFH-Urteil in BFHE 238, 233, BStBl II 2012, 790, Rz 14).
d) Hat der Erblasser für den Fall seines Todes einen Dritten als alleinigen Bezugsberechtigten der Versicherungssumme aus einer von ihm abgeschlossenen Lebensversicherung benannt und dabei freigebig gehandelt, ist der Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG mit dem Tod des Erblassers erfüllt. Die Versicherungssumme ist mit dem Nennwert anzusetzen. Von der Versicherungssumme ist nach § 10 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 5 Nr. 1 ErbStG eine bei Auszahlung der Versicherungssumme einbehaltene Quellensteuer als Nachlassverbindlichkeit abzuziehen, wenn die Quellensteuer deshalb erhoben wird, weil in der Versicherungssumme unversteuerte Einnahmen des Erblassers enthalten sind. Insoweit gilt nichts anderes als beim Abzug von –nach dem Tod des Erblassers gegen den Erben festgesetzten– Steuerschulden des Erblassers (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 238, 233, BStBl II 2012, 790, Rz 15, und vom 28. Oktober 2015 II R 46/13, BFHE 252, 448, BStBl II 2016, 477, Rz 12). Die bei Auszahlung einbehaltene Quellensteuer wirkt in diesem Fall wie eine nachgelagerte Besteuerung des Erblassers und gehört zu den vom Erblasser herrührenden Schulden.
5. Da das FG von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Der steuerpflichtige Erwerb errechnet sich ausgehend von dem Wert des Erwerbs in Höhe von 299.342,87 EUR abzüglich der Quellensteuer in Höhe von 29.934,29 EUR sowie abzüglich des Freibetrags nach § 16 ErbStG in Höhe von 5.200 EUR. Dabei ist für den Wertansatz in EUR –wie vom FA zutreffend ermittelt– der Umrechnungskurs zu berücksichtigen, der im Zeitpunkt des Todes galt.
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