Source: http://www.ucetnikavarna.cz/archiv/dokument/doc-d3587v4888-zalohy-v-ucetnictvi/?as_id=bevergjd4kac56eofdpmdein82
Timestamp: 2016-10-23 17:55:25+00:00
Document Index: 15519799

Matched Legal Cases: ['zákona č. 40', '§ 634', '§ 546', '§ 548', '§ 147', '§ 276', 'zákona č. 99', '§ 147', '§ 89', '§ 21', '§ 7', 'zákona č. 586', '§ 2', 'zákona č. 593']

Zálohy v účetnictvíPublikováno: 1.4.2008Typ: výkladyZdroj: Účetnictví v praxi 2008/4Ing. Martin DěrgelV podvojném účetnictví představuje záloha pouze zúčtovací vztah - u plátce pohledávku, u příjemce závazek -, který nemá přímý dopad na účetní výsledek hospodaření ani na základ daně. O zálohách by se nemělo účtovat již na základě tzv. zálohových (proforma) faktur, ale až o skutečné úhradě, resp. inkasu peněz. Záloha se dříve či později zúčtuje (započte) se sjednaným závazkem, resp. pohledávkou vůči druhé smluvní straně vztahu.
Dlouhodobé smlouvy a dlouhodobá zúčtovací období se vyznačují tím, že konečná výše peněžní úhrady je známa zpravidla až na jejich konci, kdy také dochází ke splatnosti peněžitého závazku. Což je z pohledu plátce peněz výhodné, neboť finance k úhradě bude potřebovat až za relativně dlouhý čas. Naproti tomu příjemce peněz je v nevýhodě, protože žije dlouho v nejistotě, zda vůbec dostane nakonec zaplaceno a navíc mu zpravidla nabíhají průběžně výdaje, které musí ihned uhrazovat. Proto se zavedl systém záloh, kdy se v mezidobí platí v dohodnutých intervalech jisté částky odvozené z kvalifikovaného odhadu nebo např. z minulých období, které se nakonec porovnají s konečnou částkou a při ukončení dlouhodobé smlouvy, resp. na konci zúčtovacího období se dorovná (doplatí nebo vrátí) již pouze rozdíl. Příjemce peněz tak má v průběžně inkasovaných zálohách určitou záruku, že neodejde s prázdnou a má prostředky k úhradě výloh spojených s jeho činností. Pro plátce peněz pak relativně nízké zálohy obvykle nepředstavují větší komplikaci a konečná částka, resp. její doplatek nad zálohy pak již nevypadá až tak hrozivě. Někdy se v praxi mylně zaměňuje záloha se splátkou, mezi nimiž je ovšem podstatný rozdíl. Podstatným rozlišovacím znakem je, že úhradou splátky se snižuje celkový závazek dlužníka, resp. pohledávka věřitele z titulu celkové sjednané ceny za předmětné plnění, zatímco úhrada zálohy ještě vůbec neovlivní celkový závazek dlužníka, resp. pohledávka věřitele z titulu celkové sjednané ceny za předmětné plnění. Záloha dále zpravidla předchází před plněním protistrany (např. před poskytnutím služby), kdežto splátka obvykle následuje až po přijetí protiplnění. Splátka je úhradou části sjednané ceny, naproti tomu záloha se zúčtovává (započítává) na sjednanou cenu, což může mít za následek vznik přeplatku nebo nedoplatku. PRÁVNÍ HLEDISKO
Záloha je obecně částkou zaplacenou předem, tedy před splněním závazku dodavatele (zhotovitele) podle sjednané smlouvy. Zálohy na cenu lze obecně sjednat pro každý typ obchodní smlouvy, protože ale v praxi jejich využití dominuje u smluv o dílo, zaměříme se v tomto stručném právním náhledu právě na tuto oblast. Třebaže jsou zálohy v obchodních smlouvách (zvláště o dílo a kupních)poměrně běžné, nejde o právo upravené výslovně zákonem č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, v platném znění (dále jen „ObchZ“). Na rozdíl od zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, v platném znění, kde se v § 634 odst. 2 uvádí: „Není-li dohodnuto jinak, platí se cena až po skončení díla. Provádí-li se však dílo po částech nebo vyžaduje-li provedení díla značných nákladů, je ten, komu bylo zadáno, oprávněn požadovat již během provádění díla od objednatele přiměřené zálohy.“ Ve smlouvách o dílo podle ObchZ je tedy pro neexistenci přímého právního podkladu v případě potřeby nutno placení záloh výslovně dohodnout mezi smluvními stranami. Nicméně i tento zákoník v rámci smlouvy o dílo s touto možností počítá, jak lze dovodit z § 546 odst. 2 ObchZ: „Sjednání a poskytnutí záloh na cenu za dílo se nedotýká účinků podle § 548 a 549.“
ÚČETNÍ PRINCIP OBCHODNÍCH ZÁLOH
Jak bylo předesláno, o zálohových (proforma)fakturách nebo jiných tzv. zálohových listech coby písemném uplatnění požadavku na zálohu by se vůbec nemělo účtovat, a to ani u poskytovatele ani u příjemce zálohy. Dochází totiž ke zkreslování účetního stavu pohledávek a závazků, proto je vhodné alespoň k datu účetní závěrky případně tyto účetní zápisy zrušit. Účetním případem je až úhrada, resp. přijetí zálohy v hotovosti nebo na účet, viz body 3.1.1. a 3.2.1. ČÚS č. 017 - Zúčtovací vztahy. Výjimku umožňuje bod 3.2.3. tohoto ČÚS u pravidelně se opakujících zálohových plateb od uživatelů bytů a nebytových prostor (služby spojené s užíváním bytů a nebytových prostor a nájemné či příspěvek vlastníka jednotky), kdy lze účtovat již o předpisu záloh. U poskytovatelů záloh vedoucích účetnictví je nutno rozlišovat zálohy: na pořízení dlouhodobého majetku: při poskytnutí se účtují na MD 05x, zpravidla proti účtu peněz, příp. úvěru, při vyúčtování se účtují na D05x, zpravidla proti závazkovému účtu dodavatelé;
na pořízení zásob: při poskytnutí se účtují na MD 15x, zpravidla proti účtu peněz, příp. úvěru, při vyúčtování se účtují na D 15x, zpravidla proti závazkovému účtu dodavatelé; na služby: při poskytnutí se účtují na MD 314, zpravidla proti účtu peněz, příp. úvěru,
při vyúčtování se účtují na D 314, zpravidla proti závazkovému účtu dodavatelé. U příjemců záloh vedoucích účetnictví se rozlišují zálohy pouze podle délky zúčtovacího období: na krátkodobé: při poskytnutí se účtují jako závazek na MD 324, zpravidla proti účtu peněz, při vyúčtování se účtují na D 324, zpravidla proti pohledávkovému účtu odběratelé; na dlouhodobé: při poskytnutí se účtují jako dlouhý závazek na MD 475, zpravidla proti účtu peněz, při vyúčtování se účtují na D 475, zpravidla proti pohledávkovému účtu dodavatelé. Příklad
Standardní účtování o zálohách
Předpokládejme pro jednoduchost, že účetní jednotky A (odběratel)a B (dodavatel) mají mezi sebou sjednánu řadu obchodních smluv, u nichž bylo sjednáno poskytnutí záloh. Pro přehlednost neuvažujme nyní problematiku spojenou s DPH, kterou si komplexně probereme později.
Nájemné hrazené předem u pronajímatele
Firma A (pronajímatel)pronajímá firmě B (nájemce) nebytový prostor (kanceláře) jako plnění osvobozené od DPH. Nájemní smlouva byla sjednána na 4 roky od 1. 7. 2006 do 30. 6. 2010. Nájemné 10 000 Kč/měsíc je splatné najednou předem vždy za dva roky naráz. Zálohy na služby spojené s nájmem jsou placeny pololetně vždy do konce druhého měsíce a k jejich každoročnímu zúčtování se skutečnou spotřebou dojde v únoru dalšího roku, z čehož vyplyne i nová výše záloh na další rok. 31. 12. 2008 byl nájem předčasně ukončen. Nájemné hrazené předem
V praxi se občas chybuje u finančního pronájmu (leasingu), kdy je za zálohu mylně považována mimořádná (nultá, první zvýšená apod.) platba nájemného. Výsledkově to nemá sice žádný dopad, protože účetně i daňově se u leasingového nájemce promítne do nákladů (obdobně jako u leasingového pronajímatele do výnosů) vždy pouze odpovídající poměrná část celkového nájemného připadající na příslušné účetní (zdaňovací)období. Ale rozvahově se účetně nakládá jinak se zálohou na budoucí nájemné než s mimořádným nájemným. Zaplacenou zálohu na budoucí nájemné se u nájemce zachytí na MD 314 a z něj se postupně v souladu s leasingovou smlouvou rozpouští proti závazkům z dílčích splátek nájemného (MD 325/D 314). Pokud jsou tyto leasingové závazky rovnoměrné, pak se účtují přímo do nákladů (MD 518/D 325), zpravidla ale přesně rovnoměrné nejsou, pročež se účtují přes odpovídající účty časového rozlišení. Naproti tomu mimořádná splátka nájemného se u nájemce účtuje vždy přes náklady příštích období (MD 381/D 221), odkud se pak již standardně rovnoměrně rozpouští do nákladů nájemce (MD 518/D 381). Třebaže je to v poněkud neobvyklé, není vyloučeno postoupit (prodat)pohledávku i z titulu zaplacené zálohy. Účtovalo by se obdobně jako při prodeji běžných pohledávek, tedy u postupitele účetní hodnota pohledávky (ve výši zaplacené zálohy) na MD 546/D 314 a sjednaná cena za postoupení na MD 315/D 646. ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH ZAMĚSTNANCŮM
Poměrně častým předmětem účtování o zálohách jsou zálohy poskytnuté zaměstnancům, a to: na mzdu, před výplatním termínem, na cestovní náhrady, při nástupu na pracovní cestu (pokud se nedohodnou jinak), na drobné firemní výdaje, aby pro zaměstnavatele např. koupili jistý materiál. Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, v platném znění (dále jen „ZP“), nestanoví zaměstnavateli povinnost vyplatit zálohu na mzdu na požádání zaměstnance, jde tedy o dobrovolné a svobodné rozhodnutí zaměstnavatele. Jedinou mi známou výjimkou je nástup dovolené, pokud je mzda splatná během dovolené. Pak zaměstnavatel buď vyplatí zaměstnanci mzdu před nastoupením dovolené (pokud se nedohodli jinak), nebo mu poskytne přiměřenou zálohu a zbývající část mzdy zaměstnanci vyplatí nejpozději v nejbližším pravidelném termínu výplaty po dovolené. Účetně jde o velmi prostou situaci, kdy se vyplacená záloha účtuje proti MD účtu 331-Zaměstnanci, tedy jako pohledávka. Naznačme si účtování zálohy na mzdu, která je zpravidla vyplácena v hotovosti (z firemní pokladny), konečného mzdového nároku zaměstnance za předmětné období a vyplacení doplatku z účtu. Účtování záloh
Jako každá záloha, tak i tato se při výplatě mzdy (platu) započte na celkový nárok zaměstnance na odměnu za práci za uplynulý kalendářní měsíc (příp. jiné zúčtovací období) a doplatí se jen zbývající rozdíl. Jestliže byla zaměstnanci poskytnuta záloha na mzdu, ale nakonec nebyly splněny podmínky pro přiznání této mzdy, umožňuje § 147 odst. 1 písm. c) ZP zaměstnavateli provést odpovídající srážku ze mzdy bez souhlasu zaměstnance, pokud jí tento nehodlá dobrovolně vrátit. Také v tomto případě se ale musí respektovat úprava výkonu rozhodnutí srážkami ze mzdy podle § 276 a násl. zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, v platném znění (dále jen „OSŘ“).
Jestliže byla zaměstnanci poskytnuta záloha, která je ale nižší než nárok na cestovní náhrady:
Pokud byla zaměstnanci poskytnuta záloha, která je vyšší než nárok na cestovní náhrady:
Zejména v menších firmách je obvyklé, že terénní zaměstnanci obdrží podle předpokládaných potřeb peněžní zálohu na drobné nákupy, kterou pak vyúčtují doložením dokladů o koupi spotřebovaného materiálu. Protože i takto zaměstnancům zálohově vydané firemní prostředky představují až do konečného vyúčtování majetek zaměstnavatele - pohledávku za dotyčným zaměstnancem - je třeba o tom náležitým způsobem účtovat. Nevyúčtované zálohy poskytnuté zaměstnanci k plnění jeho pracovních úkolů jsou podle § 147 odst. 1 písm. e) ZP možným titulem pro srážku ze mzdy i bez souhlasu zaměstnance. I tentokrát musí zaměstnavatel postupovat v souladu s OSŘ jako při jiných srážkách ze mzdy zaměstnance. Účtování záloh zaměstnancům
ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH NA DAŇ Z PŘÍJMŮ
Státní a návazně ani krajské a obecní rozpočty vykrmované z daní se často nespokojují s jednorázovou platbou daně za celé zdaňovací období, ale vyžadují zálohy na doposud nesplatnou daň. Nejčastěji se o účtuje o zálohách na daň z příjmů zaměstnanců ze závislé činnosti a funkčních požitků, kdy zálohové zdanění provádí zaměstnavatel (plátce daně). Účtování o záloze je i v tomto případě rozvahovou účetní operací, kdy se: sníží závazek zaměstnavatele vůči dotyčnému zaměstnanci (poplatníkovi daně), MD 331 a zvýší závazek zaměstnavatele vůči místně příslušnému finančnímu úřadu D 342. Plátce daně musí srazit zálohu při výplatě nebo připsání příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků poplatníkovi, a to bez ohledu na to, za kterou dobu se mzda vyplácí. Provádí-li plátce zúčtování mezd měsíčně nebo pravidelně za delší časové období, srazí zálohu při zúčtování mzdy. Zaměstnanec pak již nemá právní nárok na část mzdy odpovídající sražené záloze na daň. A zaměstnavatel je osobně zavázán (pod hrozbou daňových sankcí) uhradit takto sraženou zálohu na daň za poplatníka svému místně příslušnému správci daně do 20. dne kalendářního měsíce, v němž mu vznikla povinnost srazit zálohu. Výjimka u mezinárodního pronájmu pracovních sil týkající se ke zdanění povinného ekonomického zaměstnavatele není pro praxi až tak významná. S výjimkou právě zmíněných příjmů ze závislé činnosti je placení záloh na daň z příjmů starostí samotného poplatníka. Nejčastěji se to týká obchodních společností (družstev), podnikajících a pronajímajících občanů. Pokud poslední známá daňová povinnost poplatníka (jak ji naposled stanovil pravomocně správce daně, a to zpravidla podle daňového přiznání) v těchto případech překročila 30 000 Kč, vzniká mu obecně zálohová povinnost. Perioda placení záloh a jejich výše přitom závisí na poslední známé daňové povinnosti, jestliže byla: přes 30 000 Kč až 150 000 Kč - platí se „pololetní“ zálohy ve výši40%poslední známé daňové povinnosti, přes 150 000 Kč - platí se „čtvrtletní“zálohy ve výši 25 % poslední známé daňové povinnosti. Po skončení zdaňovacího období se zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, započítávají na úhradu skutečné výše daně. Ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se započítají pouze zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání. Pokud tedy poplatník zapomněl na svou povinnost platit zálohy, nemůže si je uplatnit k zápočtu na úhradu daně, což je logické. Někdy ale poplatníci ku své škodě zapomínají započíst na úhradu daně zálohy splatné v průběhu zdaňovacího období, jenž zaplatili sice opožděně až v dalším zdaňovacím období, ale ještě před termínem podání přiznání. Naopak zálohy splatné až v dalším zdaňovacím období (typicky jde o „březnovou“ a případně i „červnovou“ zálohu) nelze započíst na úhradu daně za minulé zdaňovací období, i kdyby byly uhrazeny před podáním daňového přiznání či dokonce před koncem daného zdaňovacího období. Zálohy na daň z příjmů placené účetní jednotkou coby poplatníkem během zdaňovacího, resp. zálohového období se účtují na MD 341. Předpis daně za zdaňovací období se na podkladě daňového přiznání zaúčtuje na D 341 souvztažně na čistě účetní nákladové účty: 591-Daň z příjmů z běžné činnosti - splatná, 593-Daň z příjmů z mimořádné činnosti - splatná. Naznačme si účetní souvztažnosti týkající se záloh na daň zpříjmů a možných návazných případů: Účtování záloh na daň z příjmů
ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH NA DAŇ SILNIČNÍ
Druhou a poslední povinně zálohovanou daní je daň silniční, kde jsou pevně stanoveny „čtvrtletní“ zálohy splatné vždy do 15 dnů po uplynutí kalendářního čtvrtletí, pouze za říjen a listopad se platí do 15. prosince. Tyto zálohy se neplatí ve vazbě na poslední známou daňovou povinnost, nýbrž podle daňové povinnosti za právě uplynulé čtvrtletí. Což prakticky znamená, že daňová povinnost je během zdaňovacího období téměř plně vypořádána již zaplacenými zálohami. Doplatek daně bude odpovídat zpravidla pouze daňové povinnosti za prosinec, která není zahrnuta do poslední čtvrtletní zálohy. Zálohy na daň silniční se vypočtou ve výši 1/12 příslušné roční sazby daně za každý kalendářní měsíc, ve kterém u vozidla trvala, vznikla nebo zanikla daňová povinnost v rozhodném období. Úhrada záloh se účtuje na MD účtu 345-Ostatní daně a poplatky. ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH V DPH
Daň z přidané hodnoty není zálohovanou daní, nicméně plátcům této daně přibyla se vstupem ČR do EU (od 1. 5. 2004) další starost navíc. Musejí totiž přiznávat DPH na výstupu nejen při uskutečnění zdanitelného plnění, ale také z předem přijatých plateb (což jsou typicky zálohy na konečnou realizační cenu), pokud k nim dojde před datem uskutečnění daného zdanitelného plnění, pokud zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění (dále jen „ZDPH“), nestanoví jinak. Do konce roku 2004 platila jediná výjimka pro tzv. poskytovatele cestovní služby při uplatnění zvláštního režimu podle § 89 odst. 5 ZDPH. Od 1. 1. 2005 existují z uvedeného obecného pravidla další dvě výjimky, kdy plátci DPH vzniká povinnost přiznat daň až ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (viz § 21 odst. 2 a 3 ZDPH): přefakturace tepla, chladu, elektřiny, plynu a vody, a služeb souvisejících s nájmem nemovitostí, kde ale musíme mít na paměti, že klasická přefakturace není předmětem daně, takže se to týká jen případů pořízení: od plátce, pokud pronajímatel uplatnil nárok na odpočet daně, od neplátce, jestliže pronajímatel přeúčtovává za vyšší cenu než pořizovací;
dodání zboží včetně převodu nemovitostí a při poskytování služeb, které uskutečňuje plátce, který nevede účetnictví (fyzické osoby vedoucí daňovou evidenci podle § 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění, nebo uplatňující tzv. paušální výdaje). Pokud tedy plátce DPH vede účetnictví, je povinen (vyjma poskytovatele cestovní služby a zmíněné přefakturace) přiznat DPH na výstupu již z předem přijatých záloh před uskutečněním zdanitelného plnění. O čemž samozřejmě musí odpovídajícím způsobem účtovat, čehož se lze zhostit několika alternativními metodami. Nejčastěji se lze v praxi setkat s následujícími čtyřmi variantami, z nichž každá má svá pro a proti: DPH ze zálohy snižující závazek plynoucí ze zálohy (resp. u odběratele pohledávku plynoucí ze zálohy), DPH ze zálohy coby samostatná pohledávka (resp. u odběratele samostatný závazek), využití pomocného účtu (395-Vnitřní zúčtování), analytické účty k závazku plynoucímu ze zálohy (resp. u odběratele k pohledávce plynoucí ze zálohy). Pozn. 1): Použité výsledkové účty (602 a 518)odpovídají zdanitelnému plnění v podobě obecné služby. Při jiném druhu zdanitelného plnění by se adekvátně použily jiné odpovídající účty, např. kdyby šlo u odběratele o zálohu na pořízení dlouhodobého majetku (účet 05x), nebo při poskytnuté záloze na pořízení zásob (účet 15x). Pozn. 2): Pro přehlednost budeme předpokládat, že záloha (100) i konečná cena za zdanitelné plnění (300) byly sjednány v úrovni bez 19% DPH, o kterou se tyto částky proto zvýší. Kdyby byly ceny sjednány včetně DPH, bylo by změnou pouze to, že pro výpočet daně by se uplatnily koeficienty 0,0476, resp. 0,1597. Podívejme se na jednotlivé varianty podrobněji. DPH ze zálohy snižující závazek plynoucí ze zálohy
Jde v praxi o patrně nejčastější řešení, pro které mluví zejména jeho jednoduchost a tím i přehlednost. Nevýhodou je, že se při vyúčtování účtuje o celé sjednané částce a nikoli o základu daně. Chybí tedy přímá návaznost mezi účtovanými položkami a dílčími údaji na daňovém dokladu, resp. mezi řádky daňového přiznání. DPH snižující zálohu
DPH ze zálohy coby samostatná pohledávka
Druhá alternativa je po věcné stránce přesnější. Odpovídá nastalé situaci, kdy celkový závazek vůči odběrateli z titulu přijaté zálohy i po vystavení daňového dokladu k platbě přijaté předem i nadále zůstává ve výši skutečně zaplacené částky (119 000 Kč). DPH přiznaná z této platby (19 000 Kč)je pak samostatnou daňovou pohledávkou, kterou nelze kompenzovat ze závazkem z přijaté zálohy. Docházelo by ke zkreslování účetní informace obsažené v účetní závěrce ohledně závazku z titulu přijaté zálohy. Případná oprava výše této daně dobropisem při neuskutečnění zdanitelného plnění se řídí, resp. je regulována samostatně ZDPH, na rozdíl od vrácení (celé) zálohy, k němuž může dojít okamžitě. Nevýhodou a účetní nepřesností je navyšování bilanční sumy (úhrnu rozvahy) o pohledávku DPH ze zálohy. Setkat se lze se dvěmi podvariantami této metody, které si pracovně rozlišíme jako A a B.
A) DPH ze zálohy
Dodavatel účtuje při konečném vyúčtování o celkové pohledávce, kterou až následně snižuje o přijatou zálohu, zatímco na daňovém dokladu celkové částky (včetně daně, DPH, bez daně) být nemusejí. Naopak zatímco na daňovém dokladu a návazně i v příslušném řádku daňového přiznání musí být základ daně z vyúčtování a tomu odpovídající DPH na výstupu, v účetnictví se o těchto položkách samostatně neúčtuje. B) DPH ze zálohy
Změna u konečného vyúčtování má za následek, že se samostatně účtuje o DPH ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, což znamená dílčí návaznost na daňový doklad a tím i na daňové přiznání. Stále je ale nutno provést samostatnou kompenzaci, resp. dopočítat základ daně z vyúčtování, který zde činí 200 000 Kč. Využití pomocného účtu
Třetí metoda využívá speciální účet (v návaznosti na dřívější Postupy účtování konkrétně 395-Vnitřní zúčtování, resp. dnes lze uplatnit jakýkoli účet v rámci závazné Směrné účtové osnovy z účtové skupiny 39). I zde se můžeme vpraxi setkat se dvěmi podvariantami - A, , která je obsažnější a B, která je jednodušší, ale...
A) Využití vnitřního zúčtování
Ve srovnání s předešlými metodami je zřejmá výhoda - účetní zápisy přímo navazují na údaje na daňovém dokladu a tím i na daňové přiznání, a to jak co se týče DPH z vyúčtování, tak i základu daně. Poněkud nepraktické naopak je jednak, že se účtování o přijaté platbě rozpadá do dvou zápisů - základ daně a DPH ze zálohy, přičemž podklad pro toto účtování - daňový doklad z přijaté zálohy - může být vystaven až později (do patnácti dnů), a jednak že tímto způsobem se na vystavené faktuře neobjeví v souhrnu celková částka za plnění. Zatímco v právě uvedené podvariantě A se na účtu vnitřního zúčtování zachycovala DPH z přijaté zálohy, v podvariantě B se na účtu 395 eviduje základ daně z přijaté zálohy, resp. platby před uskutečněním zdanitelného plnění. Tomuto postupu lze vytknout jistou věcnou nepřesnost, protože se po 2. kroku účtování ztrácí podstatná informace o tom, že předem placená částka byla zálohou na budoucí plnění - mizí účet 324(314). B) Využití vnitřního zúčtování
Analytické účty k závazku plynoucímu ze zálohy
Poslední metoda účtování, s níž se seznámíme, analyticky rozčleňuje účet přijatých/poskytnutých záloh. Analytické účty
Krok 3b - dojde-li k uskutečnění plnění si můžeme o něco přehledněji uspořádat také takto:
Tato varianta se zdá být pro praxi nejnázornější, „hlídá“ a tím pádem i omezuje riziko lidských chyb účetních, přičemž současně poskytuje maximum podstatných a minimum zbytných údajů ve vazbě na daňové doklady a uzavřené smlouvy. Lze jí proto doporučit pro širší využití v praxi. V praxi i teorii existují i docela nebo jen částečně jiné způsoby účtování o zálohových platbách ve vazbě na DPH. Jak bylo předesláno, účetní předpisy zde ponechávají účetní tvořivosti široké meze. Nemělo by se ovšem nikdy účtovat o zálohové tzv. proforma faktuře (čili o pohledávce na zálohu) uměle navyšující bilanci. OPRAVNÉ POLOŽKY K ZÁLOHÁM
Jak bylo vícekrát zmíněno, smluvní strana obchodního vztahu, která uhradila zálohu, má vůči protistraně pohledávku. Jestliže následně z nějakého důvodu nedojde k dohodnutému plnění, na které byla poskytnuta záloha, měla by protistrana zálohu vrátit. Přiměřeně to platí i ohledně případného přeplatku zálohy nad konečnou cenou po dokončení sjednaného plnění. V praxi se ale věci někdy nečekaně zkomplikují, což může mít v popsané situaci za následek, že nezúčtovaná záloha (její část) nebude dlužníkem dobrovolně vrácena. V souladu s účetním principem opatrnosti by měl věřitel (kdo zaplatil zálohu) vytvářet i k tomuto druhu pohledávky ke konci rozvahového dne (k němuž sestavuje účetní závěrku) opravnou položku, protože reálně došlo k přechodnému snížení hodnoty jeho majetku (pohledávky vyplývající z nezúčtované zálohy). Jak známo, opravné položky snižují hodnotu majetku jen nepřímo, což ostatně vyplývá z jejich účtování (MD 559/D391). Připomeňme, že k pohledávkám z titulu záloh nelze vytvářet zákonné opravné položky podle § 2 odst. 2 zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, v platném znění, ale jen ostatní (čistě účetní) opravné položky, které nejsou daňově relevantní pro účely daní z příjmů. Pokud se následně stane pohledávka z titulu zálohy zcela nedobytnou, dojde zpravidla k odepsání pohledávky do účetních nákladů (MD 546/D 05x, 15x, 314), což nebude představovat daňově uznatelný náklad dvojnásobně smutného věřitele. Současně bude rozpuštěna (zrušena) opravná položka. Komerční sdělení
ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH ZAMĚSTNANCŮM
ÚČTOVÁNÍ ZÁLOH V DPH
OPRAVNÉ POLOŽKY K ZÁLOHÁM
daň silniční ———
zálohy dodavatelům ———
Daňové doklady zasílané elektronickou poštou