Source: http://www.vox.cz/dalsi-sluzby/danove-spory-on-line/osoba-svedka.html
Timestamp: 2018-01-23 12:19:05+00:00
Document Index: 21606076

Matched Legal Cases: ['§ 92', 'soud ', '§ 92', '§ 31', '§ 2', '§ 50', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 96', 'soud ', '§ 92', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 92', 'soud ', 'Soud ', 'Soud ', 'Soud ', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 17', 'soud ', 'soud ']

Spory ohledně osoby svědka | 1. VOX a.s. – školení, kurzy, semináře
Osoba svědka
Spory ohledně osoby svědka
§ 92 (6) Navrhuje-li v řízení účast třetí osoby daňový subjekt, je povinen současně s návrhem sdělit správci daně potřebné údaje o této třetí osobě a informaci o tom, které skutečnosti hodlá účastí této třetí osoby prokázat nebo vysvětlit, popřípadě jiný důvod účasti. Není-li návrhu vyhověno, správce daně o tom vyrozumí daňový subjekt s uvedením důvodu.
Svědecká výpověď je často jedinou možností prokázat tvrzené skutečnosti, které sice bývají podloženy příslušnými doklady, ale správce daně zpochybnil jejich správnost či pravdivost. Ve smyslu citovaného zákonného ustanovení platí, že daňový subjekt, pokud chce unést svoje důkazní břemeno pomocí výpovědí svědka, musí jeho účast v řízení navrhnout a současně je povinen s tímto návrhem správci daně sdělit potřebné údaje o svědkovi a informaci o tom, co chce jeho výpovědí prokázat. Zatímco požadavek na sdělení předmětu dokazování je naprosto opodstatněný, další požadavky na daňový subjekt jsou podle mého názoru diskutabilní.
Pokud jde o nutnost navrhnout výslech svědka, výše již uvádím, jak chápe Nejvyšší správní soud povinnost správce daně, zakotvenou v § 92 odst. 2 daňového řádu. Podle tohoto zákonného ustanovení má správce daně povinnost dbát, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, a správce daně v tom není vázán jen návrhy daňových subjektů. Pokud tedy v průběhu dokazování (postup k odstranění pochybností nebo daňová kontrola) vyšlo najevo, že existuje osoba, která by mohla ke zjištění rozhodných skutečností podat svědeckou výpověď, má konat správce daně z úřední povinnosti a návrhem daňového subjektu není vázán.
*Současně však platí § 31 odst. 2 daňového řádu, podle nějž správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů. Kromě toho § 2 odst. 3 ukládá správci daně povinnost přihlédnout ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo. Pokud tedy správce daně poté, co žalobce nevyhověl výzvě, přistoupil k ústnímu jednání, při němž žalobce uvedl osobu, která zjevně mohla objasnit, zda ke zdanitelným plněním skutečně došlo, bylo na místě tuto osobu předvolat a vyslechnout. Jestliže tak neučinil správce daně, měl toto pochybení napravit žalovaný v odvolacím řízení, neboť podle § 50 odst. 3 věta druhá a třetí vyjdou-li při přezkoumávání najevo skutečnosti odvolatelem sice neuplatněné, ale mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovněž při rozhodování přihlédnout. Při tom není odvolací orgán vázán návrhy odvolatele a může proto změnit rozhodnutí odvoláním napadené i v neprospěch odvolatele. Jak již Nejvyšší správní soud ve své dřívější judikatuře uvedl (srov. rozsudek ze dne 24. 1. 2006, č. j. 2 Afs 31/2005 - 57, publikovaný pod č. 868 Sb. NSS), pod pojmem vyjít najevo je nutno rozumět jakýkoli způsob přibytí informace o skutečnosti, jež může být pro výsledek řízení rozhodná, do dispoziční sféry správního orgánu. Je li uvedená informace obsahem správního spisu, nutno ji nepochybně považovat za vyšlou najevo. Pokud se tedy do sféry správce daně či žalovaného dostane informace vztahující se k projednávanému případu, je jejich povinností zabývat se touto skutečností z moci úřední bez ohledu na to, zda je taková skutečnost výslovně daňovým subjektem navrhována jako důkaz. Avšak i v případě, kdy by žalovaný dospěl po předběžném hodnocení účelnosti důkazu vyplývajícího jen ze spisu (resp. z výpovědi žalobce) a nikoliv z výslovné žádosti žalobce k závěru, že by tento důkaz nemohl na dosavadním stavu dokazování nic změnit, a jeho provedení by tudíž nemělo signifikantní význam, resp. pokud by tento důkaz nebylo možno vůbec provést, měl by se s touto skutečností vypořádat věcně v odůvodnění svého rozhodnutí. V takovém případě totiž nelze odmítnout provedení důkazu jen proto, že žalobce výslovně tento důkaz nenavrhl; takto tvrdý formalistický přístup nemá oporu v zákonných ustanoveních. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 3. 2007, čj. 1 Afs 45/2006 – 55, www.nssoud.cz.
* Rovněž skutečnost, že Z. K. vystupovala v daňovém řízení jako zástupkyně účastnice řízení, není bez dalšího důvodem pro to, aby nemohla být vyslechnuta jako svědkyně. Proto nelze akceptovat postup stěžovatele, který odmítl provést uvedený důkaz s odůvodněním, že Z. K. vystupovala jako zástupkyně účastnice řízení a mohla se tak v průběhu daňového řízení kdykoliv vyjádřit a že provedenými důkazy byl dostatečně zjištěn stav věci.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 79/2015 – 30 ze dne 27. srpna 2015, www.nssoud.cz.
*[20] Z obsahu daňového spisu tudíž vyplývá, že správce daně učinil dožádání u Finančního úřadu v Lounech, aby u pana A. P. ověřil výši poskytnutých odměn, které si žalobce uplatňoval jako náklady. Finanční úřad v Lounech (dále též „dožádaný správce daně“) v přípisu ze dne 2. 1. 2012 sdělil, že se mu přes veškerou snahu a veškeré úkony nepodařilo se svědkem zkontaktovat. Dožádaný správce daně přitom svědka telefonicky zastihl a ten mu přislíbil, že se dostaví k výslechu. Následně jej předvolal, o čemž svědčí doklad o osobním doručení do domovní schránky jmenovaného, což zopakoval dvakrát písemně. Rovněž dožádaný správce daně dvakrát žádal o jeho předvedení. Dožádaný správce daně dále uvedl, že svědek za zdaňovací období let 2008 a 2009 nepodal daňová přiznání k dani z příjmů fyzických osob a není registrován k DPH. Správce daně se následně rovněž snažil svědka zkontaktovat telefonicky, přičemž z úředního záznamu ze dne 23. 4. 2012 vyplývá, že svědka zkontaktoval, ten uvedl, že správci daně zavolá další den a sdělí, kdy se ke svědecké výpovědi dostaví. Z úředního záznamu ze dne 3. 5. 2012 vyplývá, že pan A. P. navrhl, že se dostaví k výpovědi dne 2. 5. 2012, avšak neučinil tak a na další telefon úřední osoby již nereagoval.
[21] Nejvyšší správní soud se zabýval námitkou stěžovatele, v níž uváděl, že byla učiněna dostatečná opatření k zajištění výslechu svědka A. P. K této otázce Nejvyšší správní soud sdílí
názor krajského soudu, že výslech svědka A. P. může být stěžejní pro posouzení věci, neboť žalobce setrvale tvrdil, že všechny dotazy správce daně ohledně přesného průběhu zastupování a výši jednotlivých provizí, které jsou dle správce daně pro správné doměření daně zásadní, může zodpovědět právě tento svědek. Ze strany žalobce se tak vskutku jedná o klíčový důkazní návrh, s jehož pomocí by eventuálně mohl unést důkazní břemeno v daňovém řízení a prokázat, že tyto náklady řádně uplatnil v daňových přiznáních za zdaňovací období 2008 a 2009. Výslech tohoto svědka by rovněž mohl vést k označení dalších důkazních prostředků na podporu tvrzení žalobce.
[22] S ohledem na předložený daňový spis je zřejmé, že se finanční orgány snažily výpověď pana A. P. zajistit, a to i prostřednictvím dožádání u správce daně v jehož obvodu se nachází místo bydliště tohoto svědka. Krajský soud správně uvedl, že i vzdor tomu, že bylo dožádání neúspěšné, nemohl správce daně následně rezignovat na svou povinnost zajistit výslech tohoto svědka ohledně prokázání rozhodných skutečností pro posouzení případu, přičemž krajský soud právem odmítl tvrzení žalovaného, že pokud je A. P. nekontaktní a nepovedlo se ho předvést ani Policii ČR, je nutné uzavřít, že tohoto důkazního prostředku nelze využít. Skutečnost, že správce daně využil institut dožádání, jej nezbavuje povinnosti řádně vést daňové řízení. Z odpovědi dožádaného správce daně přitom není zcela zřejmé, jakým způsobem tohoto svědka kontaktoval, zda se všechny písemnosti podařilo doručit na známou adresu osobně svědkovi, anebo zda je doručoval tzv. fikcí, případně kolikrát, kdy a jakým způsobem bylo ze strany policie přistoupeno k pokusu o předvedení tohoto svědka. Nelze tedy přijmout jednoznačný závěr stěžovatele, že byly využity všechny možnosti, jak zajistit výslech tohoto svědka, neboť skutečnosti svědčící pro tento závěr z obsahu předloženého daňového spisu nevyplývají.
[23] Nejvyšší správní soud v tomto směru v žádném případě nezpochybňuje správnost úvahy správce daně ohledně vhodnosti využití institutu dožádání s ohledem na nutnost dodržování zásady procesní ekonomie, avšak ani to nemůže vést k závěru, o možnosti rezignovat na úkon,
který měl správce daně provést, resp. k jehož provedení měl učinit nezbytné kroky. Pouhé konstatování, že se dožádanému správci daně nepodařilo zajistit výslech, není dostatečný, když z obsahu daňového spisu vyplývá, že svědek A. P. se na žalobcem uvedené adrese zdržuje a že nadále využívá mobilní telefon, na němž jej finanční orgány opakovaně kontaktovaly. Je tedy zjevné, že se nejedná o fiktivní osobu, která by byla pro správce daně nedosažitelná, ale o osobu, která odmítá se správcem daně spolupracovat, přičemž ten disponuje dostatečnými dalšími prostředky (než jen prostřednictvím neformálního telefonického rozhovoru), jak svědka zkontaktovat a donutit jej k tomu, aby se dostavil k výslechu; to zvláště když místo působiště tohoto svědka se nachází přibližně 40 km od sídla správce daně a svědek, byť zjevně účelově, přislíbil, že se dostaví k výslechu ke správci daně.
[24] Jedná se tedy o jinou situaci, než která byla popsána v rozsudku ze dne 21. 5. 2015, č. j. 9 Afs 181/2014 – 34, na nějž poukazuje žalovaný, podle kterého „Nejvyšší správní soud souhlasí s městským soudem, že správce daně vyvinul veškerou myslitelnou aktivitu ke kontaktování společností a jejich jednatelů (srov. například již citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ve věci sp. zn. 9 Afs 57/2013). Nadto je třeba konstatovat, jak ostatně zdejší soud již učinil například v rozsudku ze dne 12. 2. 2015, č. j. 9 Afs 152/2013 - 49, že ani sama stěžovatelka zjištění správních orgánů o fiktivních sídlech společností a nepobývání jednatelů na adresách zapsaných v obchodním rejstříku a evidenci obyvatel nijak nevyvracela (např. tvrzením, že v minulosti na uvedených adresách se společnostmi jednala) ani neuvedla žádnou jinou možnost (adresa, telefon, e-mail), jak uvedené tři společnosti či jejich jednatele kontaktovat (případně jak a kde je kontaktovala v minulosti). Judikatura zdejšího soudu při tom vychází z toho, že navrhne-li daňový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení důkazu, musí jej dostatečně identifikovat, neboť možnost správce daně provést důkazní prostředek navrhovaný daňovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. K danému srov. rozsudek ze dne 14. 7. 2008, č. j. 8 Afs 70/2007 – 102, kde bylo uvedeno, že k tíži správního orgánu nelze připsat skutečnost, že navržený svědek byl na adrese uvedené daňovým subjektem nedostižitelný a daňový subjekt neuvedl jiný důkaz.
Městským soudem citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ve věci sp. zn. 5 Afs 24/2010 skutečně uvádí, že by „bylo iracionální pokoušet se předvést svědka jednak z adresy, která neexistuje, či z adresy, u níž bylo ověřeno, že se na ní svědek nezdržuje“. Přesně tohoto postupu se finanční orgány v nynější věci držely. Pokud pátý senát Nejvyššího správního soudu dále pokračoval, že v odpovědi na dožádání byla sdělena další možná adresa svědka, a to navíc adresa, na které si svědek převzal doručovanou písemnost, je zcela evidentní, že bylo povinností správních orgánů prověřit i tuto známou adresu a pokusit se svědka předvolat, případně z ní předvést. Shodná situace však v nynějším případě nenastala, oba případy se tak od sebe zásadním způsobem odlišují. Finančním orgánům nebyla známá žádná další adresa, na které by se mohly relevantní osoby zdržovat, a nebyla sdělena ani ze strany dožádaného finančního úřadu či stěžovatelky. Z citovaného judikátu nelze dovodit požadavek na větší procesní aktivitu finančních orgánů.“
*[25] V posuzované věci se však zjevně jedná o osobu, která skutečně existuje a která je pro finanční orgány dosažitelná, neboť o ní mají maximum relevantních informací umožňujících její nalezení. Jestliže svědci mají v daňovém řízení určité povinnosti (srov. § 96 daňového řádu), je podle názoru Nejvyššího správního soudu zcela na místě, aby jejich splnění správce daně adekvátním způsobem v souladu s právem i vynucoval. Pokud daňový subjekt nabídne v řízení pro prokázání svých tvrzení výpověď svědka, která je i podle závěru správce daně pro danou věc relevantní, neboť jejím prostřednictvím lze prokázat tvrzení daňového subjektu, přičemž tento svědek není fiktivní osobou, ale je naopak pro finanční orgány dosažitelný, je možné po správci daně požadovat, aby vynaložil veškeré možné úsilí k získání jeho výpovědi. Zvláště, když je ze správního spisu patrné, že od A. P. nelze očekávat, že by dobrovolně se správními orgány spolupracoval. Správce daně poté, co využil dožádání, blíže neověřil, jakým způsobem se dožádaný správce daně pokusil zajistit výslech tohoto svědka, pouze se následně snažil svědka telefonicky neformálně kontaktovat a domluvit s ním schůzku, aniž by aplikoval všechny donucující prostředky upravené daňovým řádem. Není potom možné hovořit o tom, že daňový subjekt neunesl břemeno tvrzení a důkazní, když ten naopak uvedl všechny relevantní, logicky souladné a pochopitelné okolnosti, které však správce daně následně v rozporu s daňovým řádem dostatečně neověřil. Správně odkázal v tomto směru krajský soud na rozsudek NSS č. j. 1 Afs 33/2009 – 124, v němž NSS poukázal na to, že je možné pokusit se o předvedení svědka v různou denní dobu či požádat Policii ČR o šetření i v místě podnikání osoby, která má být předvedena.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 4 Afs 32/2016 – 36 ze dne 5. srpna 2016, www.nssoud.cz.
Pokud jde o povinnost daňového subjektu současně s návrhem na výslech svědka sdělit potřebné údaje týkající se tohoto svědka (viz § 92 odst. 6 daňového řádu), podle mého názoru se nedoceňuje dostatečně skutečnost, že daňový subjekt na rozdíl od správce daně není nadám pravomocemi státního orgánu a nemá proto ani přístup do evidence obyvatelstva. Nadto zejména v případě daňové kontroly, prováděné s časovým odstupem od prověřovaných událostí, už nemusí být údaje, kterými disponuje daňový subjekt a týkající se zejména bydliště svědka, aktuální. Bylo by proto podle mého názoru v rozporu s dikcí § 92 odst. 2 daňového řádu, kdyby se schopnost navrhujícího daňového subjektu, ohledně přesného označení svědka, stala pro správce daně limitující. Nezbývá než doufat, že v tomto směru Nejvyšší správní soud své dosavadní závěry upřesní.
[28] Co se týče identifikace osoby dodavatele D. R., Nejvyšší správní soud souhlasí se závěrem krajského soudu, že pokud správnímu orgánu nebyly předloženy správné identifikační údaje této osoby, nelze po něm spravedlivě požadovat, aby provedl výslech takové osoby, případně nechal předvést k výslechu. Správné nejsou ani úvahy stěžovatele o tom, že není jeho povinností zjišťovat si identitu osoby dodavatele a že mu nezbývá než spoléhat se na princip důvěry mezi podnikateli. Ostatně také zásada „neviditelné ruky trhu“, kterou stěžovatel spojuje s důvěrou mezi podnikateli, se ve skutečnosti používá v jiném významu. Nejvyšší správní soud v této souvislosti připomíná, že bylo na stěžovateli, aby unesl důkazní břemeno, a proto bylo v jeho zájmu, aby si zjistil skutečnou identitu pana R. To vyplývá například z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, čj. 8 Afs 70/2007-102, který uvádí: „Možnost správce daně vyhledat (a následně provést) důkazní prostředek navržený daňovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Je tedy ve vlastním zájmu daňového subjektu, navrhuje-li v daňovém řízení důkaz k prokázání svého tvrzení, aby jej dostatečně identifikoval. Nelze přitom přičítat k tíži daňového orgánu, že se mu nepodařilo důkazní prostředek navržený daňovým subjektem vyhledat. V této souvislosti je nutno opakovaně zdůraznit, že důkazní povinnost v daňovém řízení primárně stíhá daňový subjekt. Nejvyšší správní soud již v minulosti vyslovil, že když daňový subjekt navrhuje výslech svědka, musí jej jednak přesně označit a zásadně musí uvést, co má být jeho výpovědí prokázáno ve vztahu k předmětu daňového řízení […].“ Na základě uvedených závěrů je zřejmé, že pokud správní orgán měl k dispozici pouze neexistující údaje o panu R. jako svědkovi, neměl možnost ho vyslechnout a nelze mu ani vyčítat, že se mu ho nepodařilo vyhledat.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 71/2012 – 35 ze dne 7. listopadu 2012, www.nssoud.cz.
Bohužel jsem se ve svém očekávání zklamal, neboť i novější judikatura Nejvyššího správního úřadu nadále trvá na tom, že veškerá odpovědnost, pokud jde o identifikaci navrhovaného svědka, je na soukromoprávním daňovém subjektu, nikoliv na pravomocemi oplývajícím správci daně.
* Vzhledem k vzniklým pochybnostem správce daně, zejména s ohledem na nepříliš obvyklou dostupnost kovových palet, byl žalobce vyzván k prokázání oprávněnosti zahrnutí předmětných částek do daňově účinných nákladů a k předložení konkrétní identifikace účastníků účetních případů. Tu stěžovatel správci daně s poukazem na splnění náležitostí účetních dokladů nepředložil a navrhl výslech tří svědků, z nichž měl na zdaňovací období roku 2006 dopad pouze jeden. Správce daně sám učinil úkony k identifikaci dalších osob, vyzval k součinnosti celkem 22 obcí, zjistil tak bydliště 16 osob a tyto vyslechl, přičemž na předmětné zdaňovací období měla daňově relevantní dopad pouze svědecká výpověď jedné osoby. V této souvislosti Nejvyšší správní soud považuje za vhodné upozornit, že navrhne-li daňový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení důkazu, musí jej dostatečně identifikovat, neboť možnost správce daně provést důkazní prostředek navržený daňovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Jak uvedl Nejvyšší správní soud např. ve svém rozsudku ze dne 6. 8. 2008, č. j. 1 Afs 98/2008 – 68: ,,[n]elze přičítat k tíži daňového orgánu, že se mu nepodařilo vyhledat nedostatečně identifikovaný důkazní prostředek. Navrhuje-li daňový subjekt výslech svědka, musí jej přesně označit, včetně kontaktních údajů, a zásadně musí uvést, co má být jeho výpovědí prokázáno ve vztahu k předmětu daňového řízení.” Lze tak uzavřít, že žalobce stran svých tvrzení důkazní břemeno neunesl. Neunesení důkazního břemene žalobcem však neznamená, že správce daně měl povinnost důkazy svědčící v jeho prospěch sám vyhledávat. Rozsudek Nejvyššího správního soudu 5 Afs 133/2014 – 43 ze dne 25. února 2015, www.nssoud.cz
* 20. Námitky, podle nichž se žalovaný pokusil provést výslech navržených zahraničních svědků jen formálně, doplnila stěžovatelka v kasační stížnosti podrobným zpochybněním jednotlivých skutečností plynoucích z odpovědí cizozemských správců daně, na jejichž základě dospěl krajský soud k závěru o nekontaktnosti svědků. Vedle toho pak zpochybnila i samotný postup žalovaného při zjišťování totožnosti těchto svědků. Pokud jde o tuto námitku, nemohl Nejvyšší správní soud především přehlédnout, že ve vztahu k obdobné námitce stěžovatelky vznesené již v žalobě založil krajský soud odůvodnění napadeného rozsudku především na závěru o nenaplnění povinnosti daňového subjektu (stěžovatelky) při dostatečné identifikaci navrhovaných svědků, k čemuž odkázal na závěry konstantní judikatury Nejvyššího správního soudu. V této souvislosti lze upozornit například na rozsudek zdejšího soudu ze dne 7. 12. 2012, čj. 1 Afs 71/2012 - 35, podle něhož „pokud správnímu orgánu nebyly předloženy správné identifikační údaje této osoby, nelze po něm spravedlivě požadovat, aby provedl výslech takové osoby, případně nechal předvést k výslechu“. Případně lze zmínit i rozsudek zdejšího soudu ze dne 25. 2. 2010, čj. 1 Afs 3/2010 - 76, z něhož se výslovně podává, že „pokud daňový subjekt navrhne k prokázání svého tvrzení provedení důkazu, musí důkazní prostředek dostatečně identifikovat. Možnost správce daně vyhledat (a následně provést) důkazní prostředek navržený daňovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Je tedy ve vlastním zájmu daňového subjektu, navrhuje-li v daňovém řízení důkaz k prokázání svého tvrzení, aby jej dostatečně identifikoval. Nelze přitom přičítat k tíži daňového orgánu, že se mu nepodařilo důkazní prostředek navržený daňovým subjektem vyhledat. V této souvislosti je nutno opakovaně zdůraznit, že důkazní povinnost v daňovém řízení primárně stíhá daňový subjekt. Nejvyšší správní soud již v minulosti vyslovil, že když daňový subjekt navrhuje výslech svědka, musí jej jednak přesně označit a zásadně musí uvést, co má být jeho výpovědí prokázáno ve vztahu k předmětu daňového řízení.“ Výše citované závěry nejsou ojedinělé a potvrzuje i další judikatura správních soudů, na kterou krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku taktéž odkázal. Stěžovatelka ve vztahu k těmto základním východiskům argumentace krajského soudu či judikatuře Nejvyššího správního soudu v rámci dané námitky nic neuvádí a zpochybňuje fakticky toliko doplňující úvahy krajského soudu, které se týkaly jednotlivých skutečností plynoucích z vyjádření cizozemských správců daně. Taková argumentace však nemůže být způsobilá k tomu, aby zpochybnila podstatu argumentace napadeného rozsudku krajského soudu. Pokud totiž stěžovatelka identifikovala navržené svědky tak, že se je žalovanému nepodařilo prostřednictvím zahraničních správců daně kontaktovat či alespoň o nich získat bližší údaje, nelze klást k tíži daňových orgánů, že se jim navržené důkazní prostředky nepodařilo dohledat. Stěžovatelka pak jakkoliv nezpochybnila ani stěžejní argumenty krajského soudu, podle něhož se mohl žalovaný v případě výslechů svědků v zahraniční toliko obrátit na příslušného zahraničního správce daně, a to s údaji poskytnutými od stěžovatelky, přičemž sám žalovaný nebyl oprávněn vykonávat jakákoliv zjištění přímo v zahraničí.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 8 Afs 176/2014 – 40 ze dne 17. prosince 2015, www.nssoud.cz
Problematický někdy bývá i způsob vedení výslechu svědka. Někteří správci daně s oblibou využívají předem připravené otázky a těch se pak drží a nenechají se zmást svědkovými odpověďmi.
* Soud rovněž nesouhlasí s důvody, na základě kterých žalovaný i správce daně zpochybnili samotné dodání zboží od společnosti L. V tomto ohledu se pro oba daňové orgány stal záchytným bodem především výslech jednatele V. R., jehož provedením mělo dle názoru obou daňových orgánů dojít k vyvrácení věrohodnosti důkazních prostředků uplatněných žalobcem a dle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu tím mělo dojít k přenesení důkazního břemene na žalobce. S tímto závěrem se však soud nemůže ztotožnit, a to zejména s ohledem na způsob provádění výslechu. Soud souhlasí s námitkou žalobce, že správce daně provedl výslech V. R. zcela nevhodným způsobem. Jak již bylo naznačeno výše při rešerši společných skutkových zjištění, správce daně měl pro účely výslechu tohoto svědka formulář s předem připravenými otázkami, jejich pokládání však nepřizpůsobil vývoji výslechu a pouze se držel nachystaného pořadí otázek, aniž by bral ohled na to, že odpovědi na některé otázky již zazněly. Soud tímto netvrdí, že by si správce daně nesměl připravit otázky předem, naopak určitá příprava na výslech je žádoucí. Soud ovšem považuje za nešťastné, že se správce daně svých připravených otázek bez dalšího držel, díky čemuž se opakovaně tázal na to, co již bylo řečeno, a naopak bezprostředně nereagoval na svědkovy odpovědi, ani nekladl otázky pro bližší objasnění informací, které při výslechu zazněly. Například jestliže svědek na otázku „jednal jste s žalobcem?“ odpoví „nevím“, potom je nelogické navazovat otázkou „a kde tato jednání probíhala?“. Takto kladené otázky mohou vzbuzovat dojem, že správce daně buďto neví, na co se ptá, anebo že se naopak snaží vyslýchaného zaskočit (v takovém případě by však šlo o nepřípustnou kapciózní otázku) nebo se vyslýchaného snaží přimět k odpovědi, kterou by rád slyšel (nepřípustná sugestivní otázka). Ať tak či onak, lze konstatovat, že popsaný způsob vedení výslechu do značné míry zapříčinil, že svědek odmítal dále vypovídat.
Žalobcem vznesená námitka do výslechového protokolu brojící proti způsobu vedení výslechu tudíž byla namístě. Soud rovněž souhlasí s žalobcem, že správce daně měl poté, co svědek odmítl vypovídat, svědka poučit o možnostech odepřít výpověď a vyzvat ho k pokračování ve výpovědi. Nicméně k žalobcem zmiňovanému ukládání pořádkových pokut za odpírání výpovědi je nutno přistupovat mnohem opatrněji, neboť u svědka nelze zcela vyloučit odepření výpovědi právě s ohledem na jeho obavu z nebezpečí svého trestního stíhání (srov. nález Ústavního soudu ze dne 30. 4. 2013, sp. zn. I. ÚS 4642/12). Jestliže žalovaný v odůvodnění prvního napadeného rozhodnutí k provedení důkazu výslechem V. R. konstatoval, že správce daně při výslechu pochybil, ale jinak že byl výslech veden řádně a je bez dalšího použitelný pro další řízení, pak soud tento názor s ohledem na výše uvedené důvody nesdílí. Soud naopak zastává názor, že na výslech V. R. nelze s ohledem na nevhodný způsob jeho vedení nazírat jako na řádný důkaz, který by byl bez dalšího použitelný v dalším řízení. Z téhož důvodu soud nesouhlasí, že by výslechem V. R. došlo k vyvrácení věrohodnosti či správnosti žalobcem navržených důkazních prostředků týkajících se dodání zboží společností L., jak se domnívaly oba daňové orgány. Naopak postupem správce daně došlo ke zmaření důkazu navrženého žalobcem. S ohledem na to je závěr daňových orgánů o neunesení důkazního břemene žalobcem nedostatečně podložen, neboť na základě takto vadně provedeného výslechu nelze tento důkazní prostředek považovat bez jeho řádného zopakování za vyčerpaný.
Krajský soud v Praze čj. 47 Af 15/2013 – 59 ze dne 18. prosince 2015, www.nssoud.cz
Nic nového už nejsou ani kauzy ohledně práv daňového subjektu v případě výslechu svědka v zahraničí. Zatím poslední judikát, zabývající se uvedeným problémem, je už jednoznačný. Dříve tomu tak vždy nebylo.
*[48] Stěžovatel namítl, že bylo porušeno právo na spravedlivý proces tím, že nebylo respektováno jeho právo na účast při výslechu svědka – rakouského dodavatele.
[49] Lze poukázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 1. 2014, č. j. 1 Afs 73/2011 – 167 (publ. pod č. 3016/2014 Sb. NSS), ve kterém se soud podrobně zabýval procesními právy tuzemského daňového subjektu v souvislosti s mezinárodním dožádáním u zahraničních správců daně. Zdůraznil, že z pohledu českého procesního práva by postavení daňového subjektu v průběhu utváření žádosti o informaci nemělo být kvalitativně odlišné, tedy méně ani více příznivé, ve srovnání s obdobnými procesními situacemi českého daňového řádu, přičemž za obdobnou procesní situaci lze považovat dožádání podle § 17 daňového řádu.
[50] Nejvyšší správní soud proto v citovaném rozsudku dospěl k závěru, že je-li takováto žádost podána, není třeba daňový subjekt o podání žádosti informovat. Tím méně pak může mít daňový subjekt právo účastnit se procesu formulování žádosti, respektive takovouto žádost rozhojňovat o další otázky. Daňový subjekt samozřejmě může za zákonem stanovených podmínek nahlížet do spisu, z něhož se o podání žádosti dozví. Není ani vyloučeno, že se daňový subjekt bude sám aktivně domáhat podání žádosti a správce daně mu podle svého vlastního uvážení vyhoví, případně využije něco z toho, co mu v této souvislosti daňový subjekt sdělí. V každém případě nemá daňový subjekt právo na podání žádosti. Nemá ani právo v případě, bude-li žádost k jeho vlastní iniciativě podána, rozhodovat o tom, co v žádosti bude či nebude uvedeno.
[51] Nejvyšší správní soud se v uvedeném rozsudku dále zabýval i tím, zda má daňový subjekt právo účastnit se výslechu svědka v zahraničí orgánem dožádaného státu. Podle jeho názoru požadavky řádného daňového procesu podle českého práva vyžadují, aby se správce daně pokusil umožnit českému daňovému subjektu účast na výslechu svědka správním orgánem dožádaného státu. Pokud tedy český správce daně žádá o výslech svědka, měl by v zásadě požádat zahraniční správní orgán o umožnění účasti českého daňového subjektu na výslechu svědka v souladu s právem dožádaného státu.
[52] Pokud by dožádaný stát účast českého daňového subjektu na výslechu svědka s odkazem na své vnitrostátní předpisy odmítl, může správce daně použít jako důkaz informace týkající se výpovědi dané osoby. Půjde o listinu osvědčující uskutečněný výslech, z níž bude zpravidla patrný průběh výslechu, obsah položených otázek a odpovědi vyslýchané osoby, případně další důležité skutečnosti. Takový listinný důkaz musí být součástí veřejné části správního spisu, ale musí být českému daňovému subjektu také předestřen. Daňový subjekt musí mít vždy možnost se k takovému důkazu vyjádřit a navrhnout případně další důkazy. Přiměřeně to platí též pro situace, ve kterých český správce daně nevyzve dožádaný stát k umožnění účasti českého daňového subjektu na výslechu svědka, neboť z vlastní úřední činnosti ví, že právo dožádaného státu takovouto účast neumožňuje. V každém případě platí, že správce daně musí k listině osvědčující výslech svědka v zahraničí, který byl proveden bez účasti českého daňového subjektu na tomto výslechu, přistupovat obezřetně. Neúčast českého daňového subjektu na výslechu svědka v zahraničí, byť by se tak tomu stalo v souladu s procesním právem dožádaného státu, totiž ovlivňuje výpovědní hodnotu informací takto získaných.
Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 102/2016 – 34 ze dne 20. července 2016, www.nssoud.cz