Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa-cywilnoprawna/0113-kdipt2-3-4011-344-2017-1-gg
Timestamp: 2018-04-21 04:02:27+00:00
Document Index: 114991930

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 91', 'art. 6', 'art. 2', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 9', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 9', 'art. 21', 'art. 11', 'art. 10', 'art. 13', 'art. 10', 'art. 13', 'art. 41', 'art. 13', 'art. 18', 'art. 3', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 29', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 41', 'art. 2']

♦ › Umowa cywilnoprawna › 0113-KDIPT2-3.4011.344.2017.1.GG
Czy Gmina jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonywanych przez Jej jednostki budżetowe wypłat świadczeń wynikających z umów cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami tych jednostek, a w konsekwencji, czy jest Ona zobowiązana do przekazywania deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-4R?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych – jest nieprawidłowe.
W dniu 26 października 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych.
Gmina Miasta .... (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego – miastem na prawach powiatu, w myśl art. 91 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, dalej: UOSP).
Gmina jako wspólnota samorządowa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875; dalej: UOSG), obejmuje swoim zakresem działania wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 6 UOSG). Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 UOSG). Gmina realizuje zadania własne polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i art. 8 UOSG).
W oparciu o art. 9 ust. 1 UOSG, Gmina utworzyła szereg jednostek organizacyjnych, tj. jednostek budżetowych, którym powierzyła wykonywanie niektórych ze swoich zadań własnych.
Przedmiotowe jednostki utworzone zostały na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016, poz. 1870, dalej: UOFP) regulujących zasady ich działania oraz organizację jednostek organizacyjnych sektora finansów publicznych.
Zasady funkcjonowania jednostek budżetowych regulują przepisy art. 11 i art. 12 UOFP. W szczególności jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Statut nadawany jest przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego w momencie jej utworzenia. Organ ten określa również mienie przekazywane tej jednostce w zarząd. Podstawą gospodarki finansowo-budżetowej jest plan dochodów i wydatków. Likwidując jednostkę budżetową organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki. Należności i zobowiązania likwidowanej gminnej, powiatowej lub wojewódzkiej jednostki budżetowej przejmuje urząd odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego. W przypadku likwidacji organ stanowiący może również zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę.
Samorządowe jednostki budżetowe Wnioskodawcy posiadają własne numery NIP. Numery te wykorzystywane są m.in.: przy rozliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej: PDOF) odprowadzonych od wynagrodzeń osób zatrudnionych w tych jednostkach na podstawie umów o pracę, przy rozliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń osób, z którymi dyrektor danej jednostki budżetowej, działający w imieniu i na rzecz Gminy w oparciu o udzielone mu pełnomocnictwo, zawarł umowy cywilnoprawne, w szczególności umowy zlecenia i umowy o dzieło. W przypadku umów o pracę, stroną umowy jest każdorazowo jednostka budżetowa reprezentowana przez dyrektora, natomiast w przypadku umów cywilnoprawnych, w tym również (umów zlecenia oraz umów o dzieło) stroną umowy jest Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Jednocześnie ww. umowy cywilnoprawne podpisywane są przez dyrektora danej jednostki budżetowej działającego w przy tej czynności w imieniu i na rzecz Gminy, z upoważnienia Prezydenta Miasta .... (w umowach stosuje się następujące zapisy: umowa „zawarta pomiędzy Gminą Miasta ..... reprezentowaną przez ...”). W przypadku ww. umów cywilnoprawnych realizacja zapłaty, tj. wypłata wynagrodzenia należnego zleceniobiorcy lub osobie wykonującej dzieło, dokonywana jest zawsze przez jednostkę budżetową, tj. odbywa się ze środków tej jednostki przydzielonych jej w ramach planu finansowego, jak również następuje z wykorzystaniem rachunku bankowego tej konkretnej jednostki budżetowej. Powyższy sposób rozliczeń stosowany przez jednostki budżetowe Wnioskodawcy ułatwiał tym jednostkom realizację obowiązków z zakresu ubezpieczeń społecznych (zapłatę i rozliczenie składek) oraz realizację obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonywanych przez Jej jednostki budżetowe wypłat świadczeń wynikających z umów cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami tych jednostek, a w konsekwencji nie jest zobowiązana do przekazywania deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-4R. Płatnikami zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a co za tym idzie zobowiązanymi do przekazania deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach PIT-4R, są jednostki budżetowe Gminy.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Katalog źródeł przychodu określa art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF. W katalogu tym ustawodawca wskazał w pkt 2 tzw. „działalność wykonywaną osobiście”. Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o PDOF, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora,
-jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PDOF, powoduje, że na dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 tejże ustawy, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Mając na uwadze brzmienie przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o PDOF, należy zauważyć, że płatnikiem może być zarówno osoba prawna (np. jednostka samorządu terytorialnego), jak również jej jednostka organizacyjna (np. samorządowa jednostka budżetowa lub samorządowy zakład budżetowy). Czynnością, która w ocenie Wnioskodawcy przesądza o przypisaniu statusu płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, jest „dokonywanie świadczeń z tytułu działalności”, tj. świadczeń m.in. z tytułu umów zlecenia oraz umów o dzieło na rzecz osób fizycznych objętych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że w rozpatrywanym przypadku, rozstrzygające znaczenie dla ustalenia, kto jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ma nie tyle, która jednostka zajmuje się techniczną stroną realizacji umowy, ale przede wszystkim, która jednostka dokonuje wypłaty wynagrodzenia. Czyli rozstrzygać powinien w tym przypadku aspekt „organizacyjny”.
Z uwagi na powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że odrębną kwestią jest bycie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych dla osób wykonujących zlecenie na podstawie umowy cywilnoprawnej, odrębną natomiast kwestią jest bycie stroną tej umowy cywilnoprawnej. Jakkolwiek to kierownik jednostki (personalnie) zawiera umowę cywilnoprawną z podmiotem zewnętrznym (np. z osobą fizyczną), to jednak nie czyni tego w imieniu własnym, lecz działa w imieniu i na rzecz Gminy – jako jej reprezentant. Kierowane przez kierownika jednostki budżetowe są jedynie aparatem pomocniczym przy wypełnianiu zadań własnych Gminy. Jednostki budżetowe nie posiadają więc podmiotowości prawnej w stosunkach prawnych z zakresu prawa cywilnego z jego kontrahentami, a więc nie mogą zawierać umów cywilnoprawnych (np. umów zlecenia) z podmiotami zewnętrznymi.
Jednakże mając na uwadze aspekt „organizacyjny”, należy stwierdzić, że w przypadku jednostek budżetowych to ich kierownicy (a nie Gmina) określają zapotrzebowanie na takich zleceniobiorców. Co więcej, realizacja zapłaty, tj. wypłata wynagrodzenia zawsze jest dokonywana w ramach planu finansowego konkretnej jednostki organizacyjnej, z otrzymywanych środków z dotacji gminy, a techniczna realizacja tej wypłaty zawsze będzie następowała z wykorzystaniem rachunku bankowego konkretnej jednostki organizacyjnej. Również warunki i zakres współpracy ze zleceniobiorcami określa kierownik jednostki, nie Wnioskodawca. Za „organizacyjną” koncepcją płatnika jako jednostki organizacyjnej przemawiają także unormowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności to, w jaki sposób ustawodawca uregulował możliwość realizacji zadań gminy (tj. przy pomocy innej jednostki organizacyjnej posiadającej wyodrębnienie finansowe). Na tej podstawie można uznać zdaniem Wnioskodawcy, że pomimo że w stosunkach cywilnoprawnych stroną zawartych umów cywilnoprawnych jest Wnioskodawca, to jednak wynagrodzenie z tego tytułu wypłaca dana jednostka organizacyjna (jednostka budżetowa).
Zdaniem Gminy oznacza to, że także rozliczenia wynikające z tych umów, w szczególności takie jak obliczenie i pobranie oraz zapłata i rozliczenie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, może być realizowane przez tę jednostkę, z której działalnością wprost związana jest realizacja tych umów. Opierając się na tym poglądzie, należy zatem stwierdzić, że realizacja obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zawsze będzie musiała odbywać się z wykorzystaniem jakiejś struktury organizacyjnej. W takim ujęciu zatem, w ocenie Wnioskodawcy, realizacja obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym winna spoczywać na tej jednostce organizacyjnej (jednostce budżetowej), której kierownik zawiera daną umowę, która zajmuje się techniczną stroną realizacji umowy i przede wszystkim, która dokonuje wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcy albo przyjmującego zamówienie. Wnioskodawca nie kwestionuje, że w sensie cywilistycznym to Gmina jest stroną umów cywilnoprawnych zawieranych przez kierowników jednostek budżetowych Gminy. Pragnie On jednak podkreślić, że prawo cywilne należące do systemu prawa prywatnego realizuje odmienne cele, aniżeli prawo publiczne – w szczególności prawo podatkowe, a tym samym nie można zakładać, że koncepcje i instytucje prawa cywilnego będą w systemie prawa publicznego funkcjonowały w niezmienionej postaci. W świetle przedstawionych powyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonywanych przez Jej jednostki budżetowe wypłat świadczeń wynikających z umów cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami tych jednostek, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie jest zobowiązana do przekazywania deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-4R.
W ocenie Gminy, płatnikami tych zaliczek, a co za tym idzie zobowiązanymi do przekazywania deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach PIT-4R są jednostki budżetowe Gminy.
−z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Przy czym z przepisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, wynika, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.
W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR/ PIT -4R).
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina utworzyła szereg jednostek organizacyjnych, tj. jednostek budżetowych, którym powierzyła wykonywanie niektórych ze swoich zadań własnych. Przedmiotowe jednostki utworzone zostały na podstawie przepisów ustawy o finansach publicznych, regulujących zasady ich działania oraz organizację jednostek organizacyjnych sektora finansów publicznych. W szczególności jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Samorządowe jednostki budżetowe Wnioskodawcy posiadają własne numery NIP. Numery te wykorzystywane są m. in.: przy rozliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzonych od wynagrodzeń osób zatrudnionych w tych jednostkach na podstawie umów o pracę, przy rozliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń osób, z którymi dyrektor danej jednostki budżetowej, działający w imieniu i na rzecz Gminy w oparciu o udzielone mu pełnomocnictwo, zawarł umowy cywilnoprawne, w szczególności umowy zlecenia i umowy o dzieło. W przypadku umów o pracę, stroną umowy jest każdorazowo jednostka budżetowa reprezentowana przez dyrektora, natomiast w przypadku umów cywilnoprawnych, w tym również umów zlecenia oraz umów o dzieło) stroną umowy jest Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Jednocześnie ww. umowy cywilnoprawne podpisywane są przez dyrektora danej jednostki budżetowej działającego w przy tej czynności w imieniu i na rzecz Gminy, z upoważnienia Prezydenta Miasta.
Należy podkreślić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji zawierania umów cywilnoprawnych, w tym również umów zlecenia oraz umów o dzieło, gdy stroną umowy jest Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, podpisywanych przez dyrektora danej jednostki budżetowej działającego w przy tej czynności w imieniu i na rzecz Gminy, z upoważnienia Prezydenta Miasta, z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej i niebędącymi pracownikami tych jednostek, płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych będzie Gmina.
Zatem, Gmina jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonywanych przez Jej jednostki budżetowe wypłat świadczeń wynikających z umów cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących pracownikami tych jednostek, a w konsekwencji jest ona zobowiązana do przesłania właściwemu urzędowi skarbowemu deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R.
0113-KDIPT2-3.4011.344.2017.1.GG
0111-KDIB3-2.4012.484.2017.3.ASZ | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-3.4012.444.2017.1.IT | Interpretacja indywidualna