Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-iiir2315/
Timestamp: 2018-12-18 22:06:54
Document Index: 235935386

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 126', '§ 3', '§ 5', '§ 52', '§ 3', '§ 18', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3']

Urteil vom 20.12.2017, III R 23/15 - Steuernsparen
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist im Hauptberuf nichtselbständig tätig. Darüber hinaus bezog sie im Jahr 2012 (Streitjahr) von einem Sportverein Einnahmen von 1.200 EUR als Übungsleiterin. Im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit hatte die Klägerin Ausgaben in der unstreitigen Höhe von 4.062 EUR, weit überwiegend für Fahrten mit dem PKW zu Wettbewerben. Den hieraus entstandenen Verlust machte sie in der Einkommensteuererklärung 2012 geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) erkannte den Verlust nicht an. Gegen den Einkommensteuerbescheid vom 29. August 2013 wandte sich die Klägerin mit Einspruch, der hinsichtlich der Übungsleitertätigkeit ohne Erfolg blieb.
Das Finanzgericht (FG) gab der anschließend erhobenen Klage statt, mit welcher die Klägerin nach dem Wortlaut des Klageantrags begehrte, einen Verlust aus der Übungsleitertätigkeit in Höhe von 1.962 EUR anzuerkennen (Urteil vom 30. September 2015 3 K 480/14, Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2015, 2163). Es war der Ansicht, die Ausgaben seien insoweit abziehbar, als sie den Freibetrag nach § 3 Nr. 26 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Streitjahres 2012 (EStG) überstiegen hätten.
Das Bundesministerium der Finanzen (BMF), das dem Verfahren beigetreten ist, ist ebenso wie das FA der Auffassung, der Tatbestand des § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG sei nicht erfüllt. Eine teleologische Extension der Vorschrift auf die Fälle, in denen nur die Ausgaben, nicht jedoch die Einnahmen aus der ehrenamtlichen Tätigkeit den Übungsleiterfreibetrag überstiegen, sei nicht gerechtfertigt, ebenso wenig eine entsprechende verfassungskonforme Auslegung. Ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten komme nach § 3c Abs. 1 EStG nicht in Betracht, soweit diese in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stünden. Bei ausschließlich steuerfreien Einnahmen sei ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten insgesamt ausgeschlossen. Das objektive Nettoprinzip stehe dem nicht entgegen. Nur dann, wenn die Einnahmen die Höhe des Übungsleiterfreibetrags überschritten, seien die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen nach § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG in Höhe des auf den übersteigenden Betrag entfallenden Anteils abziehbar. Die genannte Regelung sei lex specialis zu § 3c Abs. 1 EStG. Aufgrund der Änderung des § 3 Nr. 26 EStG durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601) sei Normzweck nicht mehr die Pauschalierung einer Aufwandsentschädigung, sondern die Regelung der Steuerfreiheit der Einnahmen. Das Tatbestandsmerkmal „soweit“ in § 3c Abs. 1 EStG sei nicht dahin zu verstehen, dass die Vorschrift den Abzug von Ausgaben nur bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen verbiete. Die Überschrift zu § 3c EStG („Anteilige Abzüge“) lege den Schluss nahe, dass der Gesetzgeber den Fall vor Augen gehabt habe, dass Einnahmen zum Teil steuerfrei und zum Teil steuerpflichtig seien. Nur für diesen Fall bewirke die Formulierung „soweit“ einen anteiligen Abzug der mit den Einnahmen zusammenhängenden Ausgaben.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Streitsache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Den Feststellungen des FG lässt sich nicht entnehmen, ob die Klägerin ihre Tätigkeit als Übungsleiterin mit Einkünfteerzielungsabsicht ausgeübt hat. Sollte dies zu bejahen sein, kann sie den Verlust aus der Übungsleitertätigkeit geltend machen.
1. Nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG sind (u.a.) Einnahmen aus einer nebenberuflichen Tätigkeit als Übungsleiter im Dienst oder im Auftrag einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger Zwecke –hier: Förderung des Sports nach § 52 Satz 1 Nr. 21 der Abgabenordnung– bis zur Höhe von insgesamt 2.100 EUR (Streitjahr 2012) steuerfrei.
2. Die Anwendung des § 3 Nr. 26 EStG setzt (auch) voraus, dass die Klägerin ihre nebenberufliche Tätigkeit als Übungsleiterin mit der Absicht, einen Totalgewinn oder -überschuss der Einnahmen über die Ausgaben zu erzielen, ausgeübt hat. Denn sollte ihre Tätigkeit als sog. Liebhaberei anzusehen sein, wären die daraus stammenden Einnahmen nicht steuerbar und die damit zusammenhängenden Aufwendungen steuerlich unbeachtlich (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 7. Dezember 2005 I R 34/05, BFH/NV 2006, 1068). Entsprechende Feststellungen des FG fehlen. Dies ist ein materiell-rechtlicher Mangel, den das Revisionsgericht auch ohne Rüge von Amts wegen zu beachten hat (z.B. Senatsurteil vom 15. Juni 2016 III R 60/12, BFHE 254, 307, BStBl II 2016, 889, m.w.N.). Mit der im angefochtenen Urteil enthaltenen Aussage, wonach die Klägerin „unstreitig“ Einkünfte nach § 18 EStG erzielt habe, hat das FG noch keine Tatsachen festgestellt, aus denen sich eine Einkünfteerzielungsabsicht ableiten lässt.
b) Die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht hat nicht etwa deshalb zu unterbleiben, weil die durch § 3 Nr. 26 EStG begünstigten nebenberuflichen Tätigkeiten häufig als Liebhaberei ausgeübt werden. Die Steuerfreiheit der Einnahmen nach § 3 Nr. 26 EStG macht zwar oftmals die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht bei „ehrenamtlich“ ausgeübten Tätigkeiten entbehrlich; insoweit dient die Vorschrift der Verwaltungsvereinfachung. Eine Einkünfteerzielungsabsicht wird jedoch zumeist vorliegen, wenn die Einnahmen den Freibetrag nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG deutlich übersteigen. In Höhe des übersteigenden Betrags sind sie dann als Einkünfte aus selbständiger Arbeit, aus Gewerbebetrieb oder als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu versteuern. Die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht ist auch dann notwendig, wenn die mit einer Übungsleitertätigkeit zusammenhängenden Ausgaben die Einnahmen deutlich übersteigen und –wie im Streitfall– ein steuerrechtlich relevanter Verlust geltend gemacht wird.
bb) Die Bedeutung der Konjunktion „soweit“ ist jedoch nicht auf solche Fälle beschränkt. In einem Fall wie dem vorliegenden, in dem ausschließlich steuerfreie Einnahmen erzielt worden sind und die damit unmittelbar wirtschaftlich zusammenhängenden Aufwendungen höher sind, ermöglicht sie darüber hinaus eine Auslegung, wonach die Ausgaben nur bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen vom Abzug ausgeschlossen sind und der übersteigende Betrag steuerrechtlich zu berücksichtigen ist. Hiervon geht auch die ständige Rechtsprechung des BFH aus, der sich der Senat anschließt (Urteile vom 14. November 1986 VI R 226/80, BFHE 148, 457, BStBl II 1987, 385; vom 28. Januar 1988 IV R 186/85, BFHE 153, 11, BStBl II 1988, 635; vom 9. Juni 1989 VI R 33/86, BFHE 157, 526, BStBl II 1990, 119; vom 26. März 2002 VI R 26/00, BFHE 198, 545, BStBl II 2002, 823; vom 4. November 2003 VI R 28/03, BFH/NV 2004, 928; vom 13. Dezember 2007 VI R 73/06, BFH/NV 2008, 936; vom 24. März 2011 VI R 11/10, BFHE 233, 171, BStBl II 2011, 829, und vom 19. Oktober 2016 VI R 23/15, BFHE 255, 524, BStBl II 2017, 345; ebenso Schmidt/Levedag, EStG, 36. Aufl., § 3c Rz 9; Desens in Herrmann/Heuer/Raupach, § 3c EStG Rz 42; Isler in Frotscher/Geurts, § 3c EStG Rz 30; Karrenbrock in Littmann/ Bitz/Pust, Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 3c Rz 48; a.A. Blümich/Erhard, § 3c EStG Rz 47).