Source: http://kraken.slv.cz/6Afs100/2017
Timestamp: 2018-08-15 05:27:18+00:00
Document Index: 15968669

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 261', '§ 261', 'soud ', 'soud ', '§ 261', '§ 261', 'soud ', '§ 90', '§ 90', 'soud ', 'soud ', '§ 102', 'soud ', '§ 109', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 84', '§ 84', 'soud ', '§ 261', 'soud ', '§ 261', '§ 90', '§ 63', '§ 90', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 43', '§ 90', 'soud ', 'soud ', '§ 90', '§ 261', '§ 261', 'soud ', '§ 261', '§ 261', '§ 85', 'soud ', 'soud ', '§ 84', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 261', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

6Afs100/2017
6 Afs 100/2017-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì Mgr. Jany Brothánkové a soudcù JUDr. Petra Prùchy a JUDr. Tomá¹e Langá¹ka v právní vìci ¾alobce: PROFI-CZ, spol. s r.o., IÈO 263 47 881, se sídlem Klatovská 85, 340 04 ®elezná Ruda, zastoupen Mgr. Miroslavem Surmánkem, advokátem, se sídlem Loretánská 173/1, 118 00 Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní úøad pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, 111 21 Praha 1, týkající se ¾aloby na ochranu proti nezákonnému zásahu ¾alovaného, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti usnesení Mìstského soudu v Praze ze dne 24. 2. 2017, è. j. 9 A 254/2015-65,
Usnesení Mìstského soudu v Praze ze dne 24. 2. 2017, è. j. 9 A 254/2015-65, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
[1] Výzvou ze dne 22. 4. 2015, která byla ¾alobci doruèena dne 29. 4. 2015, zahájil ¾alovaný u ¾alobce postup k odstranìní pochybností ve vztahu k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2015, který odùvodnil tím, ¾e dosud nebyly odstranìny pochybnosti ¾alovaného ohlednì daòových pøiznání k dani z pøidané hodnoty za období kvìten 2014, prosinec 2014 a leden 2015.
[2] Dne 1. 7. 2015 podal ¾alobce na postup ¾alovaného stí¾nost dle § 261 odst. 1 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen daòový øád ). Stí¾nost byla vyøízena jako nedùvodná sdìlením ze dne 27. 8. 2015. Dne 8. 9. 2015 po¾ádal ¾alobce Odvolací finanèní øeditelství o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dle § 261 odst. 6 daòového øádu.
[3] Dne 5. 10. 2015 doruèil ¾alovaný ¾alobci úøední záznam o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností, v nìm¾ ¾alobci sdìlil, jak bude stanovena jeho daòová povinnost a souèasnì jej informoval o tom, ¾e mù¾e do 15 dnù podat návrh na pokraèování v dokazování spolu s návrhem na provedení dal¹ích dùkazních prostøedkù. ®alobce podáním ze dne 20. 10. 2015 navrhl pokraèování v dokazování a dùkazy v podobì výslechu svìdkù.
[4] Dne 9. 11. 2015 bylo ¾alobci doruèeno vyrozumìní o pro¹etøení zpùsobu vyøízení jeho stí¾nosti ze dne 1. 7. 2015. Dne 16. 11. 2015 zaslal ¾alovaný ¾alobci oznámení o zahájení daòové kontroly a dne 14. 12. 2015 ¾alovaný zahájil u ¾alobce daòovou kontrolu pøed vymìøením danì.
[5] Dne 15. 12. 2015 podal ¾alobce k Mìstskému soudu v Praze (dále jen mìstský soud ), ¾alobu, kterou se domáhal urèení, ¾e postup ¾alovaného k odstranìní pochybností ve vìci DPH za zdaòovací období únor 2015 byl nezákonným zásahem. Nezákonný zásah spatøoval ¾alobce v nezákonném zahájení postupu k odstranìní pochybností (¾alovaný nesdìlil ¾ádné konkrétní pochybnosti) a v neúmìrné délce celého procesu. Dále se domnívá, ¾e ¾alovaný mìl ve vìci namísto postupu k odstranìní pochybností naøídit daòovou kontrolu. Vydání výzvy k odstranìní pochybností pova¾uje ¾alobce za formální úkon, který nemìl smìøovat k odstranìní konkrétních pochybností, ale toliko úèelovì zamezit stanovení a vyplacení nadmìrného odpoètu danì z pøidané hodnoty.
[6] Mìstský soud ¾alobu odmítl pro opo¾dìnost usnesením ze dne 24. 2. 2017, è. j. 9 A 254/2015-65 (dále jen napadené usnesení ). Uvedl, ¾e postup k odstranìní pochybností byl ukonèen úøedním záznamem o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností ze dne 5. 10. 2015, který byl ¾alobci tého¾ dne doruèen. ®aloba podaná a¾ dne 15. 12. 2015 tedy byla podána po uplynutí dvoumìsíèní subjektivní lhùty, kterou je tøeba odvodit od okam¾iku, kdy se ¾alobce o ukonèení postupu k odstranìní pochybností dozvìdìl. Po jeho ukonèení úøedním záznamem ji¾ døíve podané stí¾nosti, popø. ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení tìchto stí¾ností, nemohou zjednat nápravu tvrzených nezákonností v postupu ¾alovaného. Na tom nic nemìní ani skuteènost, ¾e podnìt k pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti byl vyøízen a¾ po ukonèení postupu k odstranìní pochybností, dne 9. 11 2015. Odvíjet subjektivní dvoumìsíèní lhùtu k podání deklaratorní zásahové ¾aloby od toho, kdy se daòový subjekt pøípadnì dozvìdìl o vyøízení jím podaných opravných prostøedkù, které na vlastním prùbìhu a celkové délce postupu k odstranìní pochybností po jeho ukonèení ji¾ nemohly nic zmìnit, by bylo krajnì nelogickým nastavováním lhùty pro podání ¾aloby. Lhùta k podání ¾aloby by v takovém pøípadì závisela nikoliv na tom, kdy se ¾alobce s koneènou platností dozvìdìl o nezákonném zásahu, ale na tom, zda vùbec a kdy pøíslu¹ný orgán rozhodne o opravném prostøedku (stí¾nosti), bez ohledu na to, ¾e takové rozhodnutí ji¾ nemù¾e nic zmìnit na skutkových okolnostech, v nich¾ ¾alobce spatøuje nezákonný zásah.
[7] ®alobce /stì¾ovatel/ napadl usnesení mìstského soudu kasaèní stí¾ností. Mìstskému soudu vyèítá, ¾e nezohlednil aktuální judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, kterou pøedstavuje zejména rozsudek ze dne 26. 1. 2017, è. j. 10 Afs 254/2016-42. Stejnì jako v odkazované vìci i nyní ¾alobce podal stí¾nost dle § 261 daòového øádu i ¾ádost o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dle § 261 odst. 6 daòového øádu je¹tì v prùbìhu postupu k odstranìní pochybností. Po doruèení úøedního záznamu o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností (doruèen dne 5. 10. 2015) èekal na definitivní vyøízení své stí¾nosti, ke kterému do¹lo a¾ dne 9. 11. 2015. Pokud by ¾alobu podal pøed datem 9. 11. 2015, byla by pøedèasná. ®alobci té¾ nelze klást k tí¾i, ¾e na rozhodnutí o svých opravných prostøedcích musel èekat více ne¾ mìsíc poté, co mu byl doruèen úøední záznam o postupu k odstranìní pochybností. pokraèování
[8] Podání ¾aloby a¾ poté, kdy bylo definitivnì pro¹etøeno vyøízení stí¾nosti, stì¾ovatel odùvodòuje také odkazem na zásadu subsidiarity soudního pøezkumu. Dokud stì¾ovatel neznal výsledek pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, nemohl vìdìt, zda je tøeba podávat ¾alobu èi nikoliv. Namítaná nezákonnost mohla být odstranìna ji¾ v daòovém øízení.
[9] Mìstský soud bez jakéhokoliv odùvodnìní pøedpokládá, ¾e datem ukonèení postupu k odstranìní pochybností byl den 5. 10. 2015, tedy den doruèení úøedního záznamu o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností stì¾ovateli. Ze znìní pøíslu¹ných zákonných ustanovení nijak nevyplývá, ¾e by sepsání èi doruèení úøedního záznamu o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností pøedstavovalo ukonèení tohoto postupu. Naopak, ustanovení § 90 odst. 2 daòového øádu hovoøí o seznámení daòového subjektu s dosavadním výsledkem postupu k odstranìní pochybností . Z ustanovení § 90 odst. 3 daòového øádu pak implicitnì vyplývá, ¾e postup k odstranìní pochybností lze ukonèit buïto okam¾ikem doruèení rozhodnutí o stanovení danì nebo okam¾ikem zahájení daòové kontroly. Skuteènost, ¾e od data sepsání úøedního záznamu o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností (5. 10. 2015) do data ukonèení postupu k odstranìní pochybností jeho pøeklopením do daòové kontroly (14. 12. 2015) uplynulo cca 2,5 mìsíce, svìdèí pouze o nezákonných prùtazích, kterých se ¾alovaný v rámci postupu k odstranìní pochybností dopou¹tìl.
[10] K obdobnému závìru dospìl i Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 10. 10. 2012, è. j. 1 Ans 10/2012-52 (by» výslovnì øe¹il jinou problematiku). Pokud byl tedy postup k odstranìní pochybností ukonèen a¾ dne 14. 12. 2015, nemohla být ¾aloba podaná dne 15. 12. 2015 opo¾dìná.
[11] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti souhlasí se závìrem mìstského soudu, ¾e stí¾nost podaná po ukonèení postupu k odstranìní pochybností, stejnì jako i stí¾nost podaná sice pøed ukonèením daného postupu, ale do jeho ukonèení nevyøízená, nemù¾e mít vliv na poèátek zákonné lhùty pro podání zásahové ¾aloby. Zákonná lhùta k podání zásahové ¾aloby se v projednávaném pøípadì musí poèítat od ukonèení postupu k odstranìní pochybností, ke kterému do¹lo dne 5. 10. 2015.
[12] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil zákonné nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, osobou oprávnìnou, proti rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost ve smyslu § 102 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ), pøípustná. Poté Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù. Neshledal pøitom vady podle § 109 odst. 4 s. ø. s., k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
[14] Úvodem je tøeba poznamenat, ¾e rozsah pøezkumu napadeného usnesení v øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem je vymezen jeho povahou a obsahem. Jestli¾e mìstský soud ¾alobu odmítl a vìc meritornì neposuzoval, mù¾e soud v øízení o kasaèní stí¾nosti pouze pøezkoumat, zda mìstský soud správnì posoudil podmínky pro odmítnutí ¾aloby
(srov. rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 12. 3. 2009, è. j. 3 As 44/2008-80; rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).
[15] Podle § 84 odst. 1 s. ø. s. musí být ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem podána do dvou mìsícù ode dne, kdy se ¾alobce dozvìdìl o nezákonném zásahu. Nejpozdìji lze ¾alobu podat do dvou let od okam¾iku, kdy k nìmu do¹lo. Podle § 84 odst. 2 s. ø. s. zme¹kání lhùty nelze prominout. V posuzovaném pøípadì je zásadní právì otázka poèátku bìhu subjektivní lhùty pro podání zásahové ¾aloby, jí¾ se ¾alobce domáhá deklarace, ¾e jím naøíkané zásahy byly nezákonné.
[16] Jak konstatoval Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku è. j. 10 Afs 28/2014-52 ze dne 14. 8. 2014 pro posouzení vèasnosti ¾aloby je rozhodující, jak ¾alobce popí¹e nezákonnost zásahu. V závislosti na ¾alobním tvrzení se následnì urèí, k jakému èasovému bodu lze tvrzenou nezákonnost ukotvit. Je-li zásah spojen s nedostatky výzvy k zahájení postupu k odstranìní pochybností, není rozhodné, zda a kdy byly dal¹í úkony ¾alovaného ukonèeny.
[17] Stì¾ovatel napadl postup ¾alovaného ze dvou rùzných dùvodù: jednak z dùvodu nezákonného zahájení postupu, jednak z dùvodu nezákonných prùtahù a rozsahu postupu (pøièem¾ odpovídajícím postupem by v takovém pøípadì mìlo dle ¾alobce být zahájení daòové kontroly). Vèasnost ¾aloby je nutno posuzovat zvlá¹» ve vztahu k obìma dùvodùm.
[18] Výzva k odstranìní pochybností je svou povahou zásahem jednorázovým, který je okam¾ikem jejího vydání zároveò ukonèen. Z vý¹e citovaného rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu dále vyplývá, ¾e lhùta k podání ¾aloby proti nezákonnému zásahu spoèívajícímu v nesprávném zahájení postupu k odstranìní pochybností plyne ode dne, kdy se daòový subjekt o zahájení dozvìdìl, respektive kdy nabyl vìdomost o bezúspì¹ném vyøízení opravného prostøedku zpùsobilého zjednat nápravu nezákonného postupu, èi stavu. Byla-li uplatnìna stí¾nost dle § 261 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu, soud poèítá lhùtu k podání ¾aloby proti zásahu spoèívajícímu v nezákonném zahájení postupu k odstranìní pochybností právì ode dne doruèení vyøízení stí¾nosti daòovému subjektu (obdobnì té¾ rozsudek ze dne 15. 4. 2015, è. j. 1 Afs 40/2015-40). O pro¹etøení zpùsobu vyøízení své stí¾nosti dle § 261 daòového øádu se stì¾ovatel dozvìdìl a¾ dne 9. 11. 2015, ¾aloba podaná dne 15. 12. 2015 tudí¾ nemohla být ve vztahu k tvrzené nezákonnosti výzvy k odstranìní pochybností shledána opo¾dìnou.
[19] Naproti tomu subjektivní lhùta k podání ¾aloby proti zásahu z dùvodu nezákonnosti vztahující se k øízení jako celku (napø. právì nepøimìøená délka postupu) nemù¾e z logiky vìci uplynout døíve, ne¾ je postup ukonèen. Subjektivní lhùta k podání zásahové ¾aloby v tomto pøípadì uplyne nejdøíve po dvou mìsících ode dne, kdy se o ukonèení postupu k odstranìní pochybností daòový subjekt dozvìdìl.
[20] Podle § 90 odst. 1 daòového øádu platí, ¾e o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností sepí¹e správce danì podle povahy odpovìdi protokol nebo úøední záznam, ve kterém uvede vyjádøení nebo dùkazní prostøedky, na jejich¾ základì pova¾uje pochybnosti za zcela nebo zèásti odstranìné, a pøípadné dùvody pøetrvávajících pochybností. Dle odst. 2 tohoto ustanovení, nedo¹lo-li k odstranìní pochybností a vý¹e danì nebyla prokázána dostateènì vìrohodnì, sdìlí správce danì daòovému subjektu výsledek postupu k odstranìní pochybností. Daòový subjekt je oprávnìn do 15 dnù ode dne, kdy byl seznámen s dosavadním výsledkem postupu k odstranìní pochybností, podat návrh na pokraèování v dokazovaní spolu s návrhem na provedení dal¹ích dùkazních prostøedkù. Koneènì podle odst. 3 tého¾ ustanovení platí, ¾e pokud správce danì shledá dùvody k pokraèování v dokazování, zahájí v rozsahu tìchto dùvodù daòovou kontrolu. Neshledá-li správce danì dùvody k pokraèování v dokazování, vydá do 15 dnù ode dne, kdy daòový subjekt podal návrh na pokraèování v dokazování, rozhodnutí o stanovení danì. pokraèování
[21] Dne 5. 10. 2015 správce danì vydal a doruèil stì¾ovateli písemnost oznaèenou jako Úøední záznam sepsaný podle ust. § 63 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností v souladu s ustanovením § 90 daòového øádu . V této písemnosti shrnul prùbìh postupu k odstranìní pochybností, uvedl, která zdanitelná plnìní má za prokázaná a která nikoliv, a informoval stì¾ovatele o tom, ¾e mù¾e do 15 dnù podat návrh na pokraèování v dokazování spolu s návrhem na provedení dal¹ích dùkazních prostøedkù. Mìstský soud dospìl k závìru, ¾e okam¾ikem doruèení uvedené písemnosti byl postup k odstranìní pochybností ukonèen. S tímto závìrem se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje.
[22] V rozsudku ze dne 10. 10. 2012, è. j. 1 Ans 10/2012-52, Nejvy¹¹í správní soud porovnával institut postupu k odstranìní pochybností dle daòového øádu s vytýkacím øízením dle § 43 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, v situaci, kdy øe¹il, zda je prostøedkem ochrany proti prùtahùm v postupu správce danì ¾aloba na ochranu pøed neèinností správního orgánu nebo ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem. Dospìl pøitom k závìru, ¾e tímto prostøedkem je ¾aloba zásahová. Dále uvedl, ¾e pøedchozí právní úprava vycházela z jednoznaènosti vyústìní vytýkacího øízení vydáním rozhodnutí o dani. Daòový øád v¹ak ji¾ nepøedpokládá tuto jedinou alternativu ukonèení postupu, tedy vydání rozhodnutí, ale umo¾òuje i postup jiný a tím je zahájení daòové kontroly v pevnì stanoveném rozsahu (§ 90 odst. 3 daòového øádu, obdobnì té¾ rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 12. 2012, è. j. 2 Ans 15/2012-5).
[23] Z citovaných ustanovení daòového øádu dle Nejvy¹¹ího správního soudu plyne, ¾e správci danì se nabízejí dva zpùsoby ukonèení postupu k odstranìní pochybností, a to stanovení danì nebo zahájení daòové kontroly. Stanovení danì pøichází v úvahu jednak v pøípadì, kdy pøedcházející pochybnosti byly nále¾itì odstranìny a vý¹e danì byla dostateènì vìrohodnì prokázána, a následnì té¾ v pøípadì, kdy správce danì i navzdory návrhu daòového subjektu na pokraèování v dokazování neshledá k tomuto dùvody. Zahájení daòové kontroly pøichází v úvahu v pøípadì, kdy správce danì naopak dùvody k pokraèování v dokazování shledá (a» u¾ z vlastní iniciativy nebo na základì návrhu daòového subjektu) [rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 12. 2015, è. j. 4 Afs 238/2015-31].
[24] V rozsudku ze dne 25. 6. 2014, è. j. 1 Aps 20/2013-61, posuzoval Nejvy¹¹í správní soud situaci, kdy ve vztahu k daòovému subjektu byl postup k odstranìní pochybností uzavøen dne 15. 3. 2013 s tím, ¾e se nepodaøilo pochybnosti odstranit. Následnì byla v reakci na návrh daòového subjektu na pokraèování v dokazování ze dne 18. 4. 2013 správcem danì tého¾ dne zahájena daòová kontrola. Dne 17. 6. 2013 podal daòový subjekt ¾alobu na ochranu proti nezákonnému zásahu správce danì, který mìl spoèívat v nezákonnosti postupu k odstranìní pochybností. Nejvy¹¹í správní soud (stejnì jako pøedtím krajský soud) vìc meritornì projednal, ani¾ by shledal ¾alobu opo¾dìnou. Nelze tedy ne¾ dospìt k závìru, ¾e postup k odstranìní pochybností není ukonèen v okam¾iku, kdy správce danì sdìlí daòovému subjektu jeho výsledek a tím jej uzavøe . Postup k odstranìní pochybností lze v souladu s § 90 daòového øádu ukonèit pouze rozhodnutím o stanovení danì nebo jeho pøeklopením do daòové kontroly. Subjektivní lhùta pro podání zásahové ¾aloby v pøípadì, ¾e je napadán postup k odstranìní pochybností jako celek, tudí¾ nemù¾e uplynout døíve ne¾ po 2 mìsících od tohoto okam¾iku, a to bez ohledu na skuteènost, zda se stì¾ovatel bránil proti postupu prostøedky nápravy v daòovém øízení.
[25] V posuzovaném pøípadì podal stì¾ovatel deklaratorní zásahovou ¾alobu poté, kdy ji¾ byl tvrzený zásah ukonèen, a nebyl tudí¾ povinen vyèerpat jiné právní prostøedky ochrany dle daòového øádu. ®aloba tedy není z tohoto dùvodu nepøípustná. Jeliko¾ postup k odstranìní pochybností byl v dané vìci ukonèen zahájením daòové kontroly dne 14. 12. 2015, ¾aloba podaná dne 15. 12. 2015 nemohla být ani v této druhé èásti opo¾dìná.
[26] Nadto je v dané vìci pro posouzení vèasnosti ¾aloby relevantní i argumentace stì¾ovatele, ¾e jeho ¾aloba nebyla opo¾dìná, proto¾e bìh subjektivní lhùty pro podání zásahové ¾aloby, v ní¾ po¾adoval deklarování nezákonnosti zásahu, plynul a¾ od doruèení oznámení o vyøízení opravných prostøedkù podaných ¾alobcem v prùbìhu postupu o odstranìní pochybností.
[27] Z obsahu daòového spisu a dokumentù pøedlo¾ených stì¾ovatelem vyplývá, ¾e správce danì vydal výzvu k odstranìní pochybností ve vztahu ke zdaòovacímu období únor 2015 dne 22. 4. 2015, èím¾ byl zahájen postup k odstranìní pochybností. Proti tomu podal dne 1. 7. 2015 stì¾ovatel stí¾nost dle ustanovení § 261 daòového øádu. Na tuto stí¾nost reagoval ¾alovaný vyøízením stí¾nosti ze dne 27. 8. 2015. Stì¾ovatel proto dne 8. 9. 2015 podal ¾ádost o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dle ustanovení § 261 odst. 6 daòového øádu. Dne 5. 10. 2015 ¾alovaný doruèil stì¾ovateli úøední záznam o prùbìhu a výsledku postupu k odstranìní pochybností. Následnì dne 9. 11. 2015 Odvolací finanèní øeditelství vyhotovilo vyrozumìní o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti. ®aloba byla podána dne 15. 12. 2015.
[28] Jak Nejvy¹¹í správní soud uvedl v rozsudku ze dne 14. 8. 2014, è. j. 10 Afs 28/2014-51, v nìm¾ odkázal na pøedchozí rozsudek ze dne 7. 11. 2013, è. j. 9 Aps 4/2013-25, opravným prostøedkem, který je tøeba bezúspì¹nì vyèerpat pøed podáním zásahové ¾aloby proti nezákonnostem souvisejícím s (probíhající) daòovou kontrolou nebo (probíhajícím) postupem k odstranìní pochybností, je nejen stí¾nost dle § 261 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu, ale i ¾ádost o pro¹etøení zpùsobu vyøízení této stí¾nosti dle § 261 odst. 6 tého¾ zákona . Po¾adavek na vyèerpání tìchto opravných prostøedkù v¹ak neplatí bezvýjimeènì, a to v pøípadì, kdy se ¾alobce domáhá pouze urèení, ¾e zásah byl nezákonný (§ 85 s. ø. s.). V projednávané vìci se sice stì¾ovatel skuteènì v ¾alobì domáhal urèení, ¾e postup k odstranìní pochybností ve vìci danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2015 byl nezákonným zásahem, tj. jednalo o urèovací petit, pøièem¾ tímto petitem je soud vázán (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 7. 2009, è. j. 7 Aps 2/2009-197), na druhé stranì musí Nejvy¹¹í správní soud pøihlédnout k tomu, ¾e stì¾ovatel v dobì bì¾ícího postupu k odstranìní pochybností (tj. do 14. 12. 2015, kdy ¾alovaný zahájil daòovou kontrolu) postupoval v souladu s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu, která pro pøípustnost ¾aloby na ochranu pøed nezákonným zásahem po¾adovala podání stí¾nosti a ¾ádosti o pøe¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti. Stì¾ovatel v dobì podání tìchto opravných prostøedkù vy¾adovaných recentní judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu nemohl oèekávat, kdy dojde k jejich vyøízení a zda se tak stane døíve, ne¾ bude ukonèen postup k odstranìní pochybností. Potom mu nelze klást k tí¾i, ¾e se touto procesní cestou vydal a ¾e èekal na jejich vyøízení. Jestli¾e tedy byl stì¾ovatel za tehdej¹í procesní situace z dùvodu probíhajícího daòového øízení nucen rozhodovací praxí správních soudù vyèerpat opravné prostøedky , resp. jiné prostøedky nápravy, je nutné odvíjet poèátek bìhu subjektivní lhùty pro podání zásahové ¾aloby a¾ od jejich vyøízení (srov. právní vìtu rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 10 Afs 28/2014-51 ze dne 14. 8. 2014, podle ní¾ lhùta k podání deklaratorní ¾aloby proti nezákonnému zásahu (§ 84 odst. 1 s. ø. s.) spoèívajícímu v nesprávném zahájení daòové kontroly nebo postupu k odstranìní pochybností plyne ode dne, kdy se daòový subjekt o zahájení dozvìdìl, respektive pokud se domáhal nápravy uvnitø veøejné správy, kdy nabyl vìdomost o bezúspì¹ném vyøízení opravného prostøedku zpùsobilého zjednat nápravu nezákonného postupu, èi stavu. ).
[29] Pokud mìstský soud v tomto smìru vycházel z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 13. 2. 2015, è. j. 2 Aps 8/2013-46, je nutné uvést, ¾e tam uvedená argumentace, na ní¾ odkazuje, se vztahovala k jiné procesní situaci, nebo» daòový subjekt v této vìci podal stí¾nost a¾ po ukonèení postupu k odstranìní pochybností. V nyní posuzované vìci v¹ak stí¾nost pokraèování byla podána je¹tì v prùbìhu postupu k odstranìní pochybností, co¾ Nejvy¹¹í správní soud i v tomto rozhodnutí pova¾oval za správný postup. Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e pøi posuzování vèasnosti a pøípustnosti ¾aloby na ochranu pøed nezákonným zásahem je nutné zkoumat to, co uèinil ¾alobce pøedmìtem øízení, a v pøípadì postupu k odstranìní pochybností zji¹»ovat, zda daòový subjekt proti úkonùm v rámci tohoto postupu èi proti nìmu celému brojil vèasnou stí¾ností dle ustanovení § 261 daòového øádu v souladu s vý¹e citovanou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu èi nikoli. Po zohlednìní vý¹e uvedených okolností daného pøípadu má Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e ¾aloba byla v této vìci podána stì¾ovatelem vèas.
[30] Nejvy¹¹í správní soud nepøehlédl, ¾e vý¹e uvedené právní závìry obsa¾ené v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 2 Aps 8/2013 jsou nyní pøezkoumávány roz¹íøeným senátem Nejvy¹¹ího správního soudu, a to na základì usnesení ze dne 27. 7. 2017, è. j. 1 Afs 58/2017-28. K tomu je nutno uvést pouze to, ¾e i kdyby roz¹íøený senát tam uvedené závìry revidoval v tom smyslu, ¾e podání stí¾nosti nemá vliv na posouzení vèasnosti ¾aloby na ochranu pøed nezákonným zásahem, je nutné zmínit, ¾e stì¾ovatel v roce 2015 postupoval v souladu s tehdej¹í recentní a vnitønì jednotnou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu, tudí¾ následná zmìna soudní praxe mající negativní vliv na pøístup daòového subjektu k soudu nemù¾e být aplikována retroaktivnì tak, aby byl stì¾ovatel zpìtnì vylouèen z pøístupu k soudu-srov. pøimìøenì nález Ústavního soudu ze dne 12. 12. 2013, sp. zn. III. ÚS 3221/11.
[31] Nejvy¹¹í správní soud se proto s ohledem na vý¹e uvedené neztoto¾nil s argumentací mìstského soudu, ¾e ¾aloba byla podána opo¾dìnì.
[32] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud napadené usnesení mìstského soudu podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Mìstský soud v dal¹ím øízení posoudí dùvodnost ¾aloby v mezích vèas uplatnìných ¾alobních bodù.
[33] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne mìstský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).