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Timestamp: 2019-09-18 12:10:09
Document Index: 104015968

Matched Legal Cases: ['§ 14', '§ 17', '§ 17', '§ 34', '§ 2', '§ 15', '§ 302', '§ 3', '§ 291', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 17', '§ 14', '§ 14', '§ 2', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 4', '§ 15', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 15', '§ 15', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 302', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 17', '§ 302', '§ 302', 'Art. 6', '§ 17', '§ 302', '§ 34', '§ 14', '§ 302', '§ 17', '§ 17', '§ 34', '§ 302', 'BGH', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 17', '§ 302', '§ 2']

BFH: Organschaft: Zeitpunkt der gewerblichen Betätigung des Organträgers - Besitz-Personengesellschaft als Organträger
Rückwirkende steuerliche Anerkennung von Gewinnabführungsverträgen mit unzureichender Verlustübernahmeregelung
Der Organträger einer ertragsteuerlichen Organschaft muss nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft gewerblich tätig sein (entgegen BMF-Schreiben vom 10.11.2005, BStBl 2005 I S. 1038 = SIS 05 47 76, Rz 21).
Eine Personengesellschaft, die Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung (hier: sog. unechte Betriebsaufspaltung) und ansonsten nur vermögensverwaltend tätig ist, kann Organträgerin sein.
BFH-Urteil vom 24.7.2013, I R 40/12 (veröffentlicht am 11.9.2013)
KStG 2002 i.d.F. des StVergAbG § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2, § 17 Satz 2 Nr. 2
KStG 2002 i.d.F. des UntSt/RKVereinfG § 17 Satz 2 Nr. 2, § 34 Abs. 10b Sätze 2 und 3
GewStG 2002 § 2 Abs. 2 Satz 2
EStG 2002 § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Nr. 2
AktG i.d.F. des SchuldRModAnpG § 302 Abs. 4
Vorinstanz: FG Münster vom 23.2.2012, 9 K 3556/10 K,G (EFG 2012 S. 1589 = SIS 12 17 87)
Im November 2005 erwarb die S-KG den (einzigen) an der Klägerin bestehenden Geschäftsanteil. Mit Vertrag vom 5.12.2005 schlossen die Klägerin und die S-KG einen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag, dem zufolge die Klägerin die Leitung ihrer Gesellschaft der S-KG unterstellte und sich verpflichtete, ihren ganzen Gewinn an diese abzuführen. Zur Verlustübernahme enthielt der Vertrag in § 3 u.a. folgende Regelung:
Der Vertrag wurde am 22.12.2005 ins Handelsregister eingetragen.
Zum 1.3.2006 verkaufte die Klägerin ihren gesamten Geschäftsbetrieb an die S-KG, mietete diesen jedoch sogleich wieder von der S-KG "zurück".
In ihrer Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr erklärte die Klägerin Einkünfte von 960.878 €, die der S-KG als Organträgerin zuzurechnen seien. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) war demgegenüber der Auffassung, es habe im Streitjahr kein wirksames Organschaftsverhältnis bestanden, weil die S-KG zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Klägerin noch nicht gewerblich tätig gewesen sei; sie habe zum 1.1.2006 lediglich die Beteiligung an der Klägerin gehalten und sei damit zu diesem Zeitpunkt ausschließlich vermögensverwaltend tätig gewesen. Das FA erließ einen entsprechenden Änderungsbescheid, in dem es die zuvor auf 0 € festgesetzte Körperschaftsteuer für das Streitjahr auf 195.076 € festsetzte. Außerdem setzte es (erstmalig) den Gewerbesteuermessbetrag auf 38.505 € fest.
Die deswegen erhobene Klage blieb ohne Erfolg; das Finanzgericht (FG) Münster hat sie als unbegründet abgewiesen. Sein Urteil vom 23.2.2012 9 K 3556/10 K,G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 1589 abgedruckt.
1. Verpflichtet sich eine Europäische Gesellschaft, Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag i.S. des § 291 Abs. 1 des Aktiengesetzes (AktG), ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Einkommen der Organgesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen (§ 14 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes i.d.F. des Gesetzes zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen [Steuervergünstigungsabbaugesetz] vom 16.5.2003, BGBl I 2003, 660, BStBl I 2003, 321 - KStG 2002 -). Verpflichtet eine andere als die in § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 bezeichnete Kapitalgesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland - und damit auch eine inländische GmbH - sich wirksam, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen i.S. des § 14 KStG 2002 abzuführen, so gelten nach § 17 Satz 1 KStG 2002 die §§ 14 bis 16 KStG 2002 entsprechend. Ist eine Kapitalgesellschaft Organgesellschaft i.S. der §§ 14, 17 oder 18 KStG 2002, so gilt sie gewerbesteuerrechtlich als Betriebsstätte des Organträgers (§ 2 Abs. 2 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG 2002 -).
a) Diese Voraussetzung hat das FG im Streitfall verneint, weil sie dessen Auffassung nach voraussetzt, der Organträger müsse die gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002 bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft ausgeübt haben (so auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 10.11.2005, BStBl I 2005, 1038, Tz. 21; Gosch/Neumann, KStG, 2. Aufl., § 14 Rz 79; Müller in Mössner/Seeger, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz 133; J. Lohmar in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz 90; Blumers/Goerg, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2005, 397, 402; Haase, Der Betrieb - DB - 2004, 1580, 1583; Füger, Betriebs-Berater - BB - 2003, 1755, 1758), und dies bei der S-KG nicht der Fall gewesen sei.
c) Mithin war es für den Tatbestand des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG 2002 ausreichend, dass die S-KG ab dem Erwerb des Geschäftsbetriebs der Klägerin zum 1. März des Streitjahrs gewerblich tätig war. Allerdings hat die S-KG den Geschäftsbetrieb nicht selbst fortgeführt, sondern ihn nach Erwerb sogleich wieder mietweise der Klägerin zur Nutzung überlassen. Jedoch führt nach den für die Betriebsaufspaltung entwickelten Grundsätzen (hier: sog. "unechte" Betriebsaufspaltung, vgl. Schmidt/Wacker, EStG, 32. Aufl., § 15 Rz 802, m.w.N.) die gewerbliche Betätigung der Klägerin als Betriebsunternehmen zur Gewerblichkeit i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002 auch der S-KG als Besitzunternehmen (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 15.1.1998 IV R 8/97, BFHE 185, 500, BStBl II 1998, 478; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 869, m.w.N.).
Seit Streichung des Erfordernisses der wirtschaftlichen Eingliederung durch das Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz) vom 23.10.2000 (BGBl I 2000, 1433, BStBl I 2000, 1428) kann auch ein Besitzunternehmen, das nur über ein Betriebsunternehmen als Gewerbebetrieb zu beurteilen ist, tauglicher Organträger i.S. von § 14 KStG sein. Der Senat hat dies - in Übereinstimmung mit der Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 26.8.2003, BStBl I 2003, 437, Tz. 3) und entgegen einiger Stimmen aus der Literatur (Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14 KStG Rz 164; Gosch/Neumann, a.a.O., § 14 Rz 80) - mit Urteil vom 2.9.2009 I R 20/09 (BFH/NV 2010, 391) für den Fall eines Betriebs gewerblicher Art i.S. von § 4 KStG 2002 als Besitzunternehmen entschieden. Nichts anderes gilt für eine als Besitzunternehmen fungierende Personengesellschaft (BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 1038, Tz. 16; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 871; Blümich/Bode, § 15 EStG Rz 673; Sterner in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 14 KStG Rz 170; Brink in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 14 Rz 127; Erle/Heurung in Erle/Sauter, a.a.O., § 14 Rz 92; Müller in Mössner/Seeger, a.a.O., § 14 Rz 131; Förster, DB 2003, 899, 903; Ley/Strahl, DStR 2003, 2145, 2146; Dötsch/ Pung, DB 2003, 1970, 1971; Blumers/Goerg, BB 2003, 2203, 2206 f.; vgl. nunmehr auch Walter in Ernst & Young, a.a.O., § 14 Rz 154, 235).
Dem steht (entgegen Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14 Rz 164) nicht entgegen, dass § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG 2002 eine "Tätigkeit" i.S. des § 15 Abs. 1 (Satz 1) Nr. 1 EStG 2002 verlangt. Denn unter den Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung handelt es sich auch bei der bei isolierter Betrachtung "nur" vermögensverwaltenden Tätigkeit des Besitzunternehmens entweder selbst um eine originär gewerbliche Betätigung, weil das Besitzunternehmen sachlich und personell mit dem gewerblich tätigen Betriebsunternehmen verflochten ist und das Besitzunternehmen als Folge dieser wirtschaftlichen Verflochtenheit über das Betriebsunternehmen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. z.B. Senatsurteil vom 16.6.1982 I R 118/80, BFHE 136, 287, BStBl II 1982, 662; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 807, 871, m.w.N.), oder die vermögensverwaltende Betätigung des Besitzunternehmens wandelt sich im Wege der "Infektion" oder "Abfärbung" in eine gewerbliche Betätigung um (vgl. BFH-Urteil vom 29.3.2006 X R 59/00, BFHE 213, 50, BStBl II 2006, 661 betreffend die Erstreckung der Gewerbesteuerbefreiung des Betriebsunternehmens auf das Besitzunternehmen). Beide Sichtweisen führen im Ergebnis zur Annahme einer gewerblichen Betätigung auch der Besitzgesellschaft. Soweit sich aus dem Senatsurteil in BFH/NV 2010, 391 ein abweichendes Verständnis ergeben könnte, hält der Senat daran nicht fest.
a) Nach ständiger Spruchpraxis des BFH zu § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 (vgl. z.B. Senatsurteil vom 3.3.2010 I R 68/09, BFH/NV 2010, 1132, m.w.N.) muss der Ergebnisabführungsvertrag eine dem § 302 AktG entsprechende Vereinbarung über die Verlustübernahme durch den Organträger enthalten. Einbezogen werden muss seit Einfügung der Verjährungsregelung des § 302 Abs. 4 AktG durch das Gesetz zur Anpassung von Verjährungsvorschriften an das Gesetz zur Modernisierung des Schuldrechts vom 9.12.2004 (BGBl I 2004, 3214) mit Wirkung vom 15.12.2004 auch diese (Senatsbeschlüsse vom 28.7.2010 I B 27/10, BFHE 230, 167, BStBl II 2010, 932 - berichtigt durch Senatsbeschluss vom 15.9.2010 I B 27/10, BFHE 230, 208, BStBl II 2010, 935 - sowie vom 22.12.2010 I B 83/10, BFHE 232, 190; s. auch das jetzige Erfordernis eines "dynamischen" Verweises auf § 302 AktG gemäß § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013, BGBl I 2013, 285, BStBl I 2013, 188 - KStG 2002 n.F. -).
b) Die Regelung zur Verlustübernahme im streitgegenständlichen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag vom 5.12.2005 verweist indes lediglich auf § 302 Abs. 1 und 3 AktG, nicht aber auch auf den zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses bereits geltenden § 302 Abs. 4 AktG, und wird damit den Erfordernissen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 nicht gerecht.
Davon ist auch das FG ausgegangen; es hat dem indessen keine Bedeutung beigemessen, weil das FA in der mündlichen Verhandlung vor dem FG erklärt habe, das BMF-Schreiben vom 16.12.2005 (BStBl I 2006, 12) auf den Streitfall anwenden zu wollen. In diesem BMF-Schreiben wird zwar grundsätzlich ebenfalls die Einbeziehung des § 302 Abs. 4 AktG in den Gewinnabführungsvertrag für erforderlich gehalten. Jedoch soll danach das Fehlen eines Hinweises auf § 302 Abs. 4 AktG in vor dem 1.1.2006 abgeschlossenen Ergebnisabführungsverträgen von der Verwaltung "nicht beanstandet" werden.
aa) Die Regelung betrifft Gewinnabführungsverträge, die vor dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts - dem 26.2.2013, vgl. Art. 6 Satz 2 dieses Gesetzes - wirksam abgeschlossen worden sind. Enthält ein solcher Gewinnabführungsvertrag keinen den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verweis auf § 302 AktG, so steht dies nach § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG 2002 n.F. der Anwendung der §§ 14 bis 16 KStG 2002 für Veranlagungszeiträume, die vor dem 31.12.2014 enden, nicht entgegen, wenn eine Verlustübernahme entsprechend § 302 AktG tatsächlich erfolgt ist und eine Verlustübernahme entsprechend § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 n.F. bis zum Ablauf des 31.12.2014 wirksam vereinbart wird. Letzteres - d.h. die Nachholung einer der Neufassung des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verlustübernahmevereinbarung - ist wiederum dann nicht erforderlich, wenn die steuerliche Organschaft vor dem 1.1.2015 beendet wurde (§ 34 Abs. 10b Satz 3 KStG 2002 n.F.). Die Regelungen sind mangels gegenteiliger Hinweise im Gesetz für alle noch offenen Veranlagungen anwendbar (so auch Schneider/Sommer, GmbH-Rundschau 2013, 22, 30).
aaa) Ungeachtet der steuerlich unzureichenden Verlustübernahmeregelung war der Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag wirksam. Denn zivilrechtlich bedarf ein Gewinnabführungsvertrag mit einer GmbH zu seiner Wirksamkeit keiner ausdrücklichen und vollständigen Verlustübernahmeregelung; die Regelung des § 302 AktG wird im GmbH-Vertragskonzern analog angewendet (z.B. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 11.10.1999 II ZR 120/98, BGHZ 142, 382).
bbb) Der Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag enthielt keinen den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verweis auf § 302 AktG. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn der Gewinnabführungsvertrag unvollständig auf § 302 AktG verweist, aber auch wenn er einen unzureichenden eigenständigen Text oder überhaupt keine Regelung zur Verlustübernahme enthält. Denn in allen diesen Fällen fehlt ein den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechender Verweis auf § 302 AktG. Mithin ist insoweit nicht von Belang, dass die Verlustübernahmeregelung im Streitfall aus einer Mischform von Verweis und Textwiedergabe bestanden hat (ebenso Scheifele/Hörner, DStR 2013, 553; Mayer/Wiese, DStR 2013, 629; Graw, Die Unternehmensbesteuerung - Ubg - 2013, 373, 374 f.; anders Dötsch/Pung, DB 2013, 305, 314; Keller, Deutsche Steuer-Zeitung 2013, 60).
4. Das FG ist von einer anderen rechtlichen Beurteilung ausgegangen. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die ursprüngliche Festsetzung der Körperschaftsteuer auf 0 € ist durch Aufhebung des Änderungsbescheids wiederherzustellen. Der Gewerbesteuermessbescheid ist ersatzlos aufzuheben, weil die Klägerin gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG 2002 im Streitjahr gewerbesteuerrechtlich als Betriebsstätte der S-KG gegolten hat und ihr Betrieb folglich kein eigenständiges Steuerobjekt gewesen ist.