Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5982-PGP
Timestamp: 2017-10-19 12:37:20+00:00
Document Index: 114814958

Matched Legal Cases: ["l'article 239", '§ 150', 'arrêt ', "l'article 749", "l'article 680", "l'article 202", "l'article 680", "l'article 197"]

BNC – Régimes sectoriels - Associations d'avocats – Transformation de société en association d'avocats
5982-PGPBNC – Régimes sectoriels - Associations d'avocats – Transformation de société en association d'avocats1
BOI-BNC-SECT-70-50-20-20120912
Les dispositions de l’article 151 octies C du CGI ne s’appliquent qu’aux transformations de certaines sociétés ou organismes en associations d’avocats et sous réserve du respect de trois conditions cumulatives ayant trait aux associés, aux écritures comptables et à la possibilité d’imposer ultérieurement les bénéfices, profits et plus-values non imposés lors de la transformation.
L'article 7 de la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques limite les statuts sous lesquels peut être exercée la profession d'avocat, qui ne peut être exercée que sous certaines formes juridiques, et seules certaines d'entre elles sont éligibles au régime d'imposition des sociétés de personnes.
- au sein d'une société d'exercice libéral ou d'une société en participation prévues par la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 relative à l'exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou dont le titre est protégé,
Il apparaît dès lors que la structure transformée ne peut revêtir qu'un nombre limité de formes juridiques : société civile professionnelle, société d'exercice libéral – dès lors qu'elle a opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes en application de l'article 239 bis AB du CGI – ou société en participation.
Remarque : Cela étant, dès lors qu'elles sont également dépourvues de personnalité morale, les transformations de sociétés en participation soumises au régime des sociétés de personnes en associations d’avocats soumises au même régime peuvent être effectuées en neutralité fiscale indépendamment des dispositions de l’article 151 octies C du CGI.
En revanche, la structure transformée ne peut revêtir la forme d'un groupement d'intérêt économique ou d'un groupement européen d'intérêt économique, dès lors que leur régime fiscal est défini, non aux articles 8 du CGI à 8 ter du CGI, mais aux articles 239 quater du CGI et 239 quater C du CGI. Elle ne peut non plus revêtir la forme d'une société soumise à l’impôt sur les sociétés, que ce soit de plein droit ou sur option.
L’article 151octies C du CGI concerne également les transformations d’organismes relevant de l’article 8 du CGI en associations d’avocats, dès lors que ces organismes ont pour objet l’exercice en commun de la profession d’avocat. Peut ainsi prétendre au bénéfice de ces dispositions toute structure de droit étranger qui, en raison de ses caractéristiques propres, est assimilable à une société de personnes mentionnée à l’article 8 du CGI. A cet égard, il convient d’en examiner en particulier les statuts et le mode de fonctionnement, notamment le caractère ostensible ou occulte, la plus ou moins grande liberté de cession des parts sociales et l’étendue de la responsabilité des associés.
Sont ainsi assimilables à des sociétés de personnes mentionnées à l’article 8 du CGI les limited liability partnerships de droit anglais. La transformation de leurs succursales françaises en associations d’avocats peut s’effectuer en neutralité fiscale, pour autant que les conditions prévues à l’article 151 octies C du CGI soient remplies. En revanche, dès lors que les general partnerships de droit anglais sont dépourvues de personnalité morale, la transformation de leurs succursales françaises en associations d’avocats n'entraîne pas cessation d’entreprise et il n’y a dès lors pas lieu de faire application des dispositions de l’article 151 octies C du CGI.
Les associations d’avocats mentionnées à l’article 151 octies C du CGI s'entendent de celles mentionnées à l’article 7 de la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971. Dans le cas où leurs associés décident de limiter leur responsabilité professionnelle aux seuls actes qu’ils ont personnellement accomplis, les associations en cause sont dénommées « associations d’avocats à responsabilité professionnelle individuelle (AARPI) ».
Au plan fiscal, ces associations d'avocats sont soumises aux dispositions de l’article 238 bis LA du CGI , qui prévoient leur imposition selon les mêmes règles que celles applicables aux sociétés en participation. La limitation de responsabilité des membres prévue à l’article 7 de la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971, étant cantonnée à leur responsabilité professionnelle, ne porte pas atteinte au caractère indéfini de la responsabilité de chacun des membres de l’association et ne fait donc pas obstacle à l’application des dispositions de l’article 8 du CGI. Les associations d’avocats peuvent, cependant, également opter pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés dans les conditions prévues à l’article 239 du CGI.
Conformément aux dispositions de l’article 151 octies C du CGI, la neutralité fiscale n’est applicable que pour autant que l’association issue de la transformation relève du régime des sociétés de personnes prévu à l’article 8 du code du CGI.
Le respect de cette condition s’apprécie à la date de la transformation. Les dispositions de l’article 151 octies C du CGI n’interdisent pas en effet une option ultérieure de l’association pour son assujettissement à l’impôt sur les sociétés mais font seulement obstacle à ce que l’option soit exercée concomitamment à la transformation de la société ou de l’organisme en association d’avocats.
Si une telle option vient à être exercée, la neutralité fiscale prévue à l’article 151 octies C du CGI prend fin. L’impôt sur le revenu doit alors être établi dans les conditions prévues aux articles 201 du CGI et 202 du CGI, dès lors que l’association cesse d’être soumise au régime fiscal des sociétés de personnes défini aux articles 8 du CGI à 8 ter du CGI. Cependant, dans la mesure où le changement de régime fiscal ne s’accompagne pas de la création d’une personne morale nouvelle, l’association d’avocats peut bénéficier de l’atténuation conditionnelle prévue à l’article 202 ter du CGI si aucune modification n’est apportée aux écritures comptables et que l’imposition des dits bénéfices, plus-values et profits demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à l’association. Ce changement de régime fiscal entraîne également des conséquences pour les associés (voir II-B § 150).
L’article 151 octies C du CGI autorise à ne pas tirer les conséquences fiscales de la transformation pour autant que les trois conditions suivantes soient réunies :
Ces trois conditions étant cumulatives, le défaut de l’une d’entre elles emporte toutes les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l’article 202 du CGI, sans que le dispositif d’atténuation conditionnelle de l’article 202 ter du CGI puisse s’appliquer.
Aux termes du 1° de l’article 151 octies C du CGI et pour autant que les conditions prévues à cet article soient remplies, la transformation n’entraîne pas les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l’article 202 du CGI.
Dès lors que la transformation n’entraîne pas les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l’article 202 du CGI, il n’y aura pas lieu de procéder au dépôt d’une déclaration de cessation dans les 60 jours de la transformation.
Aux termes de l’article 151 octies C 2° du CGI et pour autant que les conditions prévues à cet article soient remplies, la transformation de la société ou de l’organisme n’entraîne pas l’imposition immédiate de la plus-value ou de la moins-value d’annulation des parts de la société ou de l’organisme transformé. Celle-ci doit être simplement constatée et mentionnée sur un état joint à la déclaration de revenus de l’associé (cf. III). En particulier, en cas de constatation d’une moins-value, celle-ci n’est pas immédiatement imputable.
Le montant de cette plus-value ou de cette moins-value est déterminé dans les conditions de droit commun, en tenant compte, en particulier, des principes dégagés par le Conseil d'État dans son arrêt « Quéméner ». En revanche, celui-ci ne doit pas être corrigé du montant de la plus-value ou de la moins-value qui aurait été imposable au titre de la cessation d’entreprise en l’absence des dispositions de l’article 151 octies C du CGI.
Tel sera le cas, par exemple, si le membre de l’association quitte l’association pour partir à la retraite et peut bénéficier de l’exonération des plus-values prévue à l’article 151 septies A du CGI. Tel sera également le cas si l’association d’avocats opte pour son assujettissement à l’impôt sur les sociétés et que la plus-value ou la moins-value afférente aux droits détenus dans l’association puisse bénéficier du report d’imposition prévu au III de l’article 151 nonies du CGI.
Aux termes de l’article 151 octies C 3° du CGI et pour autant que les conditions prévues à cet article soient remplies, la transformation n’entraîne pas non plus l’imposition immédiate des plus-values en report d’imposition.
Des plus-values en report d’imposition peuvent en effet être attachées aux parts de la société ou de l’organisme transformé, par exemple au titre de l’article 151 octies du CGI en cas d’apport préalable en société d’une entreprise individuelle ou de l’article 151 octies A du CGI en cas de restructuration de sociétés civiles professionnelles. L’annulation des parts de la société dissoute devrait mettre fin, en principe, à ces reports d’imposition. Toutefois, par dérogation, l’article 151 octies C du CGI prévoit le maintien de ces différents reports jusqu’à la date de retrait total ou partiel du membre de l’association, ou de la transformation ou de la cessation de celle-ci.
Aux termes de l'article 749 B du CGI, les opérations mentionnées au premier alinéa de l’article 151 octies C du CGI sont exonérées du droit de partage prévu à l’article 746 du CGI.
Par ailleurs, la décision de transformation doit être enregistrée au droit fixe des actes innomés prévu à l'article 680 du CGI dans le mois de sa date au service en charge de l’enregistrement (articles 635-1-5° du CGI et 638 A du CGI).
Messieurs A et B ont chacun apporté en N, le cabinet dans lequel ils exerçaient à titre individuel à une société civile professionnelle (SCP) constituée pour l’occasion avec l’un de leur confrère, Monsieur C, qui exerçait jusqu’alors comme collaborateur dans une autre structure. Ce dernier a fait un apport de liquidités à la SCP. Messieurs A et B ont bénéficié lors de cet apport d’un report d’imposition au titre de l’article 151 octies du CGI, de 15 000 € pour Monsieur A et 5 000 € pour Monsieur B.
Le capital social de la SCP s’élève à 45 000 € et est divisé en 150 parts d’une valeur nominale de 300 €. Messieurs A et B détiennent chacun 60 parts et Monsieur C détient les 30 parts restantes.
Cette SCP soumise au régime fiscal des sociétés de personnes décide de se transformer le 1er mars N+11 en association d’avocats soumise au même régime fiscal. La valeur de l’ensemble des parts de la SCP au 1er mars N+11 peut être évaluée à 105 000 €. La SCP a réalisé entre le 1er janvier et le 1er mars, un résultat s’élevant à 4 000 €. Elle a inscrit à l’actif de son bilan les biens suivants :
- clientèle : valeur d’origine 36 000 € et valeur actuelle 100 000 € ;
- matériel informatique : valeur d’origine 8 000 € et valeur actuelle 2 000 € ;
- matériel de bureau : 5 000 € et valeur actuelle 800 €.
La transformation remplit les conditions pour bénéficier des dispositions de l’article 151 octies C du CGI. Il en résulte que :
- 24 000 € pour Messieurs A et B ;
- 12 000 € pour Monsieur C.
De plus, les reports d’imposition de 15 000 € et de 5 000 €, au titre de l’article 151 octies du CGI dont bénéficient respectivement les associés A et B sont maintenus. Ces reports d’impositions deviendront imposables, au plus tard, à la même date que la plus-value constatée lors de l’annulation des parts de la société.
Les associés de la société ou de l’organisme transformé doivent joindre à leur déclaration de revenus au titre de l'année au cours de laquelle la transformation a été effectuée et des années suivantes un état, établi sur papier libre, faisant apparaître les renseignements nécessaires au suivi des plus-values ou des moins-values dont l’imposition a été différée et reprenant l’ensemble des éléments mentionnés à l’article 41-0 A bis B de l’annexe III au CGI.
La nature et l'objet de cette entité sont purement civils : le groupement est composé exclusivement de solicitors en activité, de juristes européens ou étrangers enregistrés ou d'autres groupements de juristes reconnus. Il a pour activité exclusive la fourniture de services professionnels rendus par les avocats et autres membres des professions juridiques réglementées. Il se conforme aux règles déontologiques applicables aux solicitors.
Ses règles de constitution et de fonctionnement sont gouvernées par le principe de l'intuitu personae : l'agrément des membres du groupement en leur qualité de solicitors en activité, de juristes européens ou étrangers enregistrés est nécessaire. Leurs noms et adresses sont mentionnés dans les documents enregistrés au registre des sociétés.
Le Limited Liability Partnership est responsable envers les tiers à raison des actes ou omissions fautives commis par l'un de ses membres au même titre que ce membre. Les membres du groupement ont la qualité de mandataires du Limited Liability Partnership.
La doctrine administrative admet toutefois la neutralisation des conséquences fiscales prévues à l'article 202 ter du code général des impôts qui s'attachent à une telle opération si la transformation de la société de fait en société de droit ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social. Un changement d'activité ou d'associés peut, par exemple, être constitutif d'une modification importante du pacte social.
L'administration admet que de telles opérations n'emportent pas création d'une société nouvelle si elles ne s'accompagnent pas, hormis la création de la personnalité morale, de modifications importantes de ses éléments fondamentaux non nécessitées par le changement de type juridique. Une telle transformation d'un General Partnership en un Limited Liability Partnership sera donc soumise au seul droit fixe prévu à l'article 680 du code général des impôts.
Il est admis de traiter fiscalement le Limited Liability Partnership de la même manière que le General Partnership, en distinguant le régime applicable aux associés résidents de France du régime des associés non-résidents de France.
Les associés non-résidents de France sont imposables en France à raison de leur quote-part de résultats réalisés par le Limited Liability Partnership en France par l'intermédiaire d'une base fixe. L'imposition est effectuée conformément aux dispositions de l'article 197 A du code général des impôts.
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