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Timestamp: 2017-07-23 07:19:31
Document Index: 75233108

Matched Legal Cases: ['Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 6', 'Art. 3', 'EuG', 'EuG', 'BGE']

1 steueranwalts magazin Arbeitsgemeinschaft Steuerrecht im Deutschen Anwaltverein 6/ Ausgabe 16. Jahrgang Redaktion: Jürgen Wagner, LL. M. WAGNER & JOOS, RECHTSANWÄLTE Konstanz (verantwortlich) Kirsten Bäumel, Aachen Dr. Jennifer Dikmen, Bonn 197 Editorial Wagner Beiträge 198 Spatscheck/Wimmer Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant 203 Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? 208 Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht 216 Gierlich Taxi ist nicht gleich Taxi Unterschiedliche Umsatzsteuersätze im Nahverkehr 222 Veranstaltungen Auftakt zum Internationalen Wirtschaftsrechtstag, Berlin, Steueranwaltstag 226 LiteraTour 230 Termine2 Editorial I. Die im Sinne der Gemeinnützigkeitsvorschriften der 52 ff. Abgabenordnung 1977 (AO) als gemeinnützig anerkannten ideellen Vereine werden von zahlreichen Finanzämtern mit einer unzutreffenden Rechtsauslegung des neuen 60 AO konfrontiert, die offen mit dem Entzug der Gemeinnützigkeit drohen: Nach 60 AO müssen seit die Satzungen (aller als gemeinnützig anerkannten Vereine) die in Anlage 1 zu 60 AO bezeichneten Festlegungen enthalten (Regelung in 60 Abs. 1 Satz 2 AO), d. h. die Festlegungen der sog. Mustersatzung. Daraus folgern wir, daß sich die Festlegungen einzig auf den Inhalt beziehen, nicht auf die Form im Sinne einer wörtlichen Übernahme. Daraus folgern wir also, daß die wörtliche Übernahme der Formulierungen der Mustersatzung nicht vorgeschrieben ist, sondern deren sinngemäße Festlegungen (so auch Gersch in Klein, Abgabenordnung, Kommentar, 12. Aufl. 2014, Anm. 2 zu 60). Hier zeigt sich, daß vielleicht die Politik in Sonntagsreden die Vereinslandschaft, die von der Ehrenamtlichkeit lebt, fördern will die Finanzverwaltung hingegen keineswegs. II. 20 Jahre nach Gründung der Arbeitsgemeinschaft Steuerrecht im DAV ist aus der Arbeitsgemeinschaft Internationaler Rechtsverkehr eine neue Veranstaltung geboren worden. Am fand in Berlin die Auftaktveranstaltung zum Internationalen Wirtschaftsrechtstag statt, der künftig den neuen Fachanwälten für Internationales Wirtschaftsrecht als Plattform und als Fortbildungsmöglichkeit dienen wird. Dieser soll, wie man hört, im Herbst 2015 erstmals in Berlin stattfinden. III. Sitzungen bieten den Teilnehmern die Chance, aus der Anonymität großer Organisationen durch Sebstdarstellung herauszutreten. Sitzungen können vielfältige Formen und furchtbare Ausmaße annehmen. Die Vielfalt der Tagsordnungspunkte ist häufig umgekehrt proportional zu ihrer Bedeutung. Einen schönen Winter wünscht Ihr Jürgen Wagner, LL. M. Red. steueranwaltsmagazin Sie können der Redaktion Texte, Anregungen und Kritik zum steueranwaltsmagazin, insbesondere zur Aufmachung, der Themenauswahl und -vielfalt sowie zum steuerrechtlichen Niveau zusenden. Wir schließen nicht aus, geeignete Kritik auch abzudrucken. Redaktion Kirsten Bäumel, Rechtsanwältin/Fachanwältin für Steuerrecht sowie Handels- und Gesellschaftsrecht, Aachen (KB) Dr. Jennifer Dikmen, Rechtsanwältin, Fachanwältin für Steuerrecht, Bonn Jürgen Wagner, LL.M., Rechtsanwalt, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht, Konstanz/Zürich/Vaduz (JW) Die 82. Ausgabe des steueranwaltsmagazin erscheint am 15. Februar Mitschreibende dieser Ausgabe: Rainer Spatscheck und Lea Wimmer, Rechtsanwälte in München; Stephan Dornbusch und Jörg Stalleiken, Rechtsanwälte in Bonn; Dorothée Gierlich, Rechtsanwältin in Köln. Fachbeirat Allgemeines Steuerrecht RA/StB Andreas Jahn, Meyer-Köring, Bonn; RA/StB/FA Handels- und Gesellschaftsrecht Dr. Jörg Stalleiken, Flick Gocke Schaumburg, Bonn/ Frankfurt/Berlin; RA/FAStR/FA Gew. Rechtsschutz Dr. Stephan Dornbusch, Meyer-Köring, Bonn; RA/FAStR Dr. Matthias Söffing, S & P Söffing, Rechtsanwaltgesellschaft mbh, Düsseldorf/München/Zürich Internationales Steuerrecht RA/FAStR Dr. Jennifer Dikmen, Bonn; RA/StB Friedhelm Jacob, Hengeler Mueller, Frankfurt; RA/FAStR Sabine Unkelbach-Tomczak, Frankfurt Steuerstrafrecht Prof. Dr. Wolfgang Joecks, Universität Greifswald; RA/FAStR Dr. Rainer Spatscheck, Streck Mack Schwedhelm, Köln/Berlin/München; RA Prof. Dr. Jürgen Wessing, Wessing Rechtsanwälte, Düsseldorf Europarecht RA/StB/WP Dr. Carsten Beul, Beul & Klatt, Neuwied; RA/FAStR Dr. Klaus von Brocke, ERNST & YOUNG AG, München; RA/FAStR Dr. Michael Pott, Sernetz Schäfer, Düsseldorf; Prof. Dr. Thomas Zacher, Zacher & Partner, Köln Impressum Herausgeber: ARGE Steuerrecht im DAV, Littenstraße 11, Berlin, Telefon 0 30 / ; Verlag: Richard Boorberg Verlag GmbH & Co KG, Scharrstraße 2, Stuttgart; Tel: 0711 / ; Fax: 0711 / , Layout und Satz: GreenTomato GmbH, Stuttgart Druck: Kessler Druck + Medien, Bobingen Anzeigenverwaltung: Verlag Alle Urheber-, Nutzungsrechte und Verlags rechte vorbehalten. Die Zeit schrift erscheint sechs Mal im Jahr. Der Bezugs preis ist im Mitgliedsbeitrag enthalten. Für Nichtmitglieder der Arbeitsgemeinschaft im DAV be trägt der Bezugspreis 123, EUR (ab : 129, EUR) inkl. Versandkosten jährlich. ISSN steueranwaltsmagazin 6 /3 Beiträge Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant Dr. Rainer Spatscheck und Lea Wimmer, Streck Mack Schwedhelm, München 1 Das Recht der strafbefreienden Selbstanzeige besteht schon seit Jahrzehnten. Es ist sozusagen zu einer Institution geworden. Zwar gab es in all den Jahren gelegentlich Diskussionen über eine mögliche Änderung dieses Rechts. Tatsächlich an Popularität gewann das Instrument jedoch erstmals in den Jahren 2008/2009. Mit den Ankäufen gestohlener Bankdaten aus der Schweiz und Liechtenstein wurde eine erste, nie geahnte Welle von Nacherklärungen ausgelöst. Im Anschluß entbrannte die erste rechtspolitische Diskussion um die Zukunft der Selbstanzeige. Vor dem Hintergrund der vielen Selbstanzeigen wurde politisch immer wieder gefordert, die Selbstanzeige abzuschaffen. Zuletzt wurde das Recht der Selbstanzeige im Zuge des Schwarzgeldbekämpfungsgesetzes reformiert. 2 Mit Einführung des Vollständigkeitsgebots und eines 5 %-Zuschlags, um zwei wesentliche Änderungen zu nennen, wurde die Selbstanzeigemöglichkeit erheblich eingeschränkt. Die Neuregelungen sind am in Kraft getreten. Mit den durch die Gesetzesänderungen entstandenen Rechtsproblemen hat die Praxis nach wie vor zu kämpfen. 3 A. Neuregelung zum Ausgelöst durch einige Fälle prominenter Auslandsanleger, genannt sei nur der Fall Hoeneß, hat sich die Debatte über eine Verschärfung bzw. Abschaffung der Selbstanzeige erneut entfacht. Man beschloß, die Regeln für Selbstanzeigen ein weiteres Mal zu reformieren. In der Folge haben Fachleute aus den Finanzverwaltungen von Bund und Ländern Vorschläge für eine Gesetzesreform erarbeitet. Die Konferenz der Finanzminister hat auf Basis dieses Berichts im März 2014 einen ersten Beschluß gefaßt, in dem die Leitlinien einer möglichen weiteren Reform von 371 AO vorgestellt wurden. 4 In der Jahreskonferenz der Finanz minister der Länder am wurden diese Leitlinien noch einmal konkretisiert. 5 Am hat das Bundesministerium einen Referentenentwurf zur Neuregelung der Selbstanzeige vorgelegt. Zwar soll das Institut der Selbstanzeige nach einhelliger Ansicht erhalten bleiben, der Entwurf beinhaltet allerdings erhebliche neue, insbesondere finanzielle Hürden, die das Selbstanzeigenrecht erneut verschärfen. 6 In der Folge hat nun das Bundeskabinett am den Entwurf eines Gesetzes zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung beschlossen. Zwischenzeitlich dürfte der Entwurf dem Bundesrat zugeleitet worden sein. Am folgte die Beratung im Finanzausschuß des Bundesrats und das als besonders eilbedürftig gekennzeichnete Gesetz soll bereits am beschlossen werden. 7 Bis zur letzten Minute können noch erhebliche Änderungen erfolgen. Viel Zeit zu einer vertieften Auseinandersetzung mit den geplanten Änderungen bleibt nicht. Das Gesetz soll schon zum in Kraft treten. Im wesentlichen sind folgende Maßnahmen geplant: Steuerliche Anlaufhemmung für nicht deklarierte ausländische Kapitalerträge aus nicht EU- und EFTA-Ländern ohne automatisiertes Meldverfahren; Anpassung und Erweiterung der Sperrgründe bei der strafbefreienden Selbstanzeige durch die Aufnahme der Bekanntgabe der Prüfungsanordnung an den Begünstigten, durch die Aufnahme der Umsatzsteuer- und Lohnsteuer-Nachschau, durch Absenkung der Betrags- 1 RA/FAStR/FAStrR Dr. Rainer Spatscheck ist Partner, Rechtsanwältin Lea Wimmer ist Associate der Streck Mack Schwedhelm PartmbB, München, Köln, Berlin. 2 Gesetz zur Verbesserung der Bekämpfung von Geldwäsche und Steuerhinterziehung vom , BGBl. 2011, So bereits Spatscheck/Wimmer. steueranwaltsmagazin 2014, 37 (38). 4 BMF-Pressemitteilung Nr. 13 vom Vgl. hierzu im einzelnen Wulf, Stbg 2014, 271 (272). 6 Referentenentwurf, S Im weiteren: erste Lesung im Bundesrat; erste Beratung im Bundesrat; erster Durchgang und ggf. Beschlußfassung über eine Anhörung im Finanzausschuß des Bundestags sowie Kabinettsbeschluß über eine Gegenäußerung; Anhörung im Finanzausschuß des Bundestags; Abschließende Beratung im Finanzausschuß des Bundestags; zweite und dritte Lesung im Bundestag; zweite Beratung im Bundesrat. 198 steueranwaltsmagazin 6 /20144 Rainer Spatscheck / Lea Wimmer Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant Beiträge grenze auf , EUR und Aufnahme der Regelbeispiele des 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 5 AOE; Erleichterung der Selbstanzeige für die betrieblich unterjährigen Steueranmeldungen; Aufnahme der Nachzahlung der Hinterziehungszinsen als Tatbestandsvoraussetzung für eine wirksame Selbstanzeige; Staffelung des Zuschlags in 398a AO abhängig vom Hinterziehungsvolumen und beginnend bereits ab einem Hinterziehungsvolumen von , EUR; Erweiterung der Berichtigungspflicht des Steuerhinterziehers auf einen Zeitraum von mindestens zehn Jahren; Erweiterung des Personenkreises auf an der Tat Beteiligte. B. Gesetzentwurf der Bundesregierung I. Erweiterung der Berichtigungspflicht auf zehn Jahre 1. Referentenentwurf Der Referentenentwurf vom sah vor, die Verfolgungsverjährung einheitlich auf zehn Jahre zu verlängern. 8 Bereits im Vorfeld war diese Überlegung u. a. aus Pressemitteilungen bekannt geworden. Eine solche Änderung ist vielfach auf Kritik gestoßen. Neben Schwierigkeiten bei der praktischen Umsetzung (hierzu im folgenden) wurde insbesondere gerügt, daß mit dem System der herrschenden Strafverfolgungsverjährung gebrochen wird. 9 Durch die Verlängerung der strafrechtlichen Verjährungsfrist käme es zu einer Gleichstellung mit wesentlich gewichtigeren Straftaten wie Menschenraub ( 241 StGB). Die einfache Steuerhinterziehung hätte sich in der Strafverfolgungsverjährung damit deutlich von dem Grunde nach vergleichbaren Vermögensdelikten des Strafgesetzbuchs wie dem Betrug abgehoben. Hinzu käme, daß sich die strafrechtliche Verjährung mit Unterbrechungshandlungen nach 78c StGB faktisch schnell auf zwölf Jahre und mehr erhöht hätte. 10 Nach der Gesetzesbegründung sollte die Verlängerung der Verjährung zu einem Gleichklang mit der bereits bestehenden zehnjährigen Festsetzungsverjährung bei Steuerhinterziehung führen. 11 Dieses Ziel wäre jedoch bereits faktisch nicht umsetzbar gewesen. 12 Steuerliche und strafrechtliche Verjährungsfristen beginnen unterschiedlich. Gem. 170 Abs. 1 AO beginnt die steuerliche Festsetzungsverjährung grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahrs. Die strafrechtliche Verjährungsfrist dagegen beginnt, sobald die Tat beendet ist, 78a StGB, also im allgemeinen mit Eintritt der Steuerverkürzung. 2. Gesetzentwurf der Bundesregierung Im Gegensatz zum Referentenentwurf wurde die strafrechtliche Verjährungsfrist in 376 AO nun doch nicht einheitlich auf zehn Jahre bestimmt. Im Falle einer einfachen Steuerhinterziehung soll es, wie bisher, bei der fünfjährigen Verjährungsfrist bleiben. 13 Nunmehr ist allerdings vorgesehen, daß Angaben zu allen unverjährten Steuerstraftaten einer Steuerart, mindestens aber zu allen Steuerstraftaten einer Steuerart innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre erfolgen müssen, 376 Abs. 1 AO-E. 14 Um eine wirksame Selbstanzeige abgeben zu können, muß ein Steuerpflichtiger also generell Angaben für die letzten zehn Jahre machen, unabhängig davon, ob ein Teil dieser Jahre bereits strafverfolgungsverjährt ist. Ausgangspunkt für die Berechnung der fiktiven Frist von zehn Jahren ist die Abgabe der Selbstanzeige. 15 Die Neuregelung bricht so jedoch erneut mit der bislang geltenden Systematik. Eine strafbefreiende Selbstanzeige wird damit von Angaben über strafrechtlich bereits verjährte Zeiträume einer Steuerhinterziehung abhängig gemacht. 16 Dies würde ferner bedeuten, daß sich der Ermittlungsaufwand der Strafverfolgungsbehörden völlig unnötig erhöhen würde, da in jedem Fall nicht nur geprüft werden müsse, ob in den letzten zehn Jahren eine Steuerhinterziehung begangen wurde, obwohl es sich um teilweise strafrechtlich bereits verjährte Zeiträume handelt, sondern darüber hinaus auch, ob der Steuerpflichtige tatsächlich vollständige Angaben zu den vergangenen zehn Jahren gemacht hat. An den mit der geplanten Neuregelung verbundenen praktischen Problemen hat sich auch durch die Version des Gesetzentwurfs nichts geändert. Faktisch wird das Erfordernis, Angaben zu den letzten zehn Jahren zu machen, nur schwer oder gar nicht umsetzbar sein. Bereits jetzt gelingt es oft nur mit erheblichem Aufwand, Unterlagen für die letzten zehn Jahre zu erlangen: Aufbewahrungsfristen, die ein Vorhandensein notwendiger Unterlagen garantieren könnten, sind oftmals bereits abgelaufen 17 oder existieren nicht 18. Verbleibende Unsicherheiten können aufgrund fehlender Erinnerungen, fehlender Unterlagen, verstorbener Zeugen oder ausgeschiedener Mitarbeiter nicht mehr aufgeklärt werden. Das Risiko einer unwirksamen Selbstanzeige steigt damit erheblich. Der Steuerpflichtige wird sich gut überlegen müssen, ob er dieses Risiko eingehen möchte. Der Wunsch des Gesetzgebers hingegen, eine Schätzung von Besteuerungsgrundlagen zu vermeiden, 19 wird mit dieser Regelung wohl tatsächlich nicht gefördert wer- 8 Referentenentwurf, S Kemper, DStR 2014, 928 (931); Erb/Erdel, NZWiSt 2014, 327 (328). 10 Vgl. hierzu die Regelungssystematik der 78 StGB ff. 11 Referentenentwurf, S Wulf, Stbg 2014, 271 (275). 13 Gesetzentwurf, S Gesetzentwurf, S Gesetzentwurf, S Wulf, Stbg 2014, 271 (274). 17 In Österreich beträgt die Aufbewahrungsfrist bspw. nur sieben Jahre. 18 Z. B. im nicht unternehmerischen Bereich. 19 Gesetzentwurf, S. 10. steueranwaltsmagazin 6 /5 Beiträge Rainer Spatscheck / Lea Wimmer Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant den. Faktisch besteht bereits jetzt die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen gem. 90 Abs. 2 AO, wonach für Auslandssachverhalte erhöhte Anforderungen an die Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen gestellt werden. Die Praxis hat gezeigt, daß die Steuerpflichtigen meist gerne bereit sind, auch hinsichtlich der steuerrechtlich noch nicht verjährten Jahre bereitwillig sämtliche Angaben zu machen, immer vorausgesetzt, daß sie diese Informationen überhaupt liefern können. In Fällen, in denen der Steuerpflichtige nicht über die notwendigen Informationen verfügt und sie auch nicht von Dritten erlangen kann, wird die Finanzbehörde auch mit der erweiterten Berichtigungspflicht nicht umhinkommen, sachgerecht zu schätzen. Betragen nun steuerliche Anlaufhemmung und Berichtigungspflicht jeweils zehn Jahre, kommt man bereits auf einen Berichtigungszeitraum von insgesamt 20 Jahren. Berücksichtigt man dabei noch etwaige Ablaufhemmungen von drei bis fünf Jahren, so würde man im schlimmsten Fall auf 23 Jahre und mehr kommen, zu denen der Steuerpflichtige Angaben machen müßte. Weder der Steuerpflichtige noch das Finanzamt werden in der Lage sein, Unterlagen und Informationen für diesen Zeitraum zu erlangen. Ganz zu schweigen von den Banken in Drittländern, bei denen zum Teil nur geringe oder gar keine Aufbewahrungsfristen bestehen. II. Aufnahme der Hinterziehungszinsen Der Referentenentwurf sowie der Gesetzentwurf sehen vor, daß die sofortige Entrichtung der Hinterziehungszinsen von 6 % pro Jahr künftig zusätzliche Wirksamkeitsvoraussetzung für die Selbstanzeige ist. Die Entrichtung der vollständigen Hinterziehungszinsen wird damit zur Bedingung des Eintritts der Straffreiheit. Denkbar ist, daß die Selbstanzeige mithin im ganzen unwirksam wird, wenn der Steuerpflichtige das notwendige Kapital für die Erbringung des gesamten Zahlbetrags nicht aufbringen kann. Dieser Umstand wird eine Vielzahl von nacherklärungswilligen Steuerpflichtigen letztendlich von der Abgabe einer Selbstanzeige abhalten, zumal die nötige Liquidität bereits heute in vielen Fällen ein Problem darstellt. Insbesondere in Schenkungsteuersachverhalten ist davon auszugehen, daß eine Selbstanzeige aufgrund der mangelnden finanziellen Ausstattung faktisch unmöglich wird. Bei Schenkungsteuerhinterziehung beginnt die zehnjährige Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Schenker verstorben ist bzw. die Finanzverwaltung Kenntnis von der vollzogenen Schenkung erlangt hat, 170 Abs. 5 AO. In derartigen Fällen können allein die Zinsen für hinterzogene Schenkungsteuer oftmals doppelt so hoch sein wie die nachzuzahlende Steuer. III. Zuschlag nach 398a AO-E Parallel will man die Strafgelder in 398a AO je nach Hinterziehungsbetrag gestaffelt auf 10 % bis 20 % heraufsetzen und die Grenze der strafbefreienden Selbstanzeige auf , EUR je Tat herabsetzen. Die Regelung des Zuschlags ist bereits seit der Reform durch das Schwarzgeldbekämpfungsgesetz viel diskutiert. 20 Die Rechtsnatur des Zuschlags wird weder in dem Referentenentwurf 21 noch im Gesetzesentwurf eindeutig geregelt. Umstritten bleibt, ob es sich dabei um eine Sanktion oder eine Geldauflage handelt. Erneut scheint es der Gesetzgeber zu versäumen, hier Klarheit zu schaffen. Die Zielgruppe der Auslandskapitalanleger, auf die die Neuregelung eigentlich abzielt, ist durch die Änderung kaum betroffen. In vielen Fällen der Nacherklärung von Kapitalerträgen wird die Grenze nachzuzahlender Einkommensteuer i. H. v , EUR pro Jahr überhaupt nicht erreicht werden. Im Regelfall wird den Auslandsgeldanlegern außerdem das Vermögen im Ausland für die Zahlung zur Verfügung stehen. Schwerwiegende Folgen hat die Neuregelung jedoch für Fälle im Bereich der Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie im Bereich unternehmerischer Tätigkeit. 22 Es bleibt offen, wer tatsächlich noch in der Lage sein wird, diese finanziellen Hindernisse zu überwinden. Sind beispielsweise mehrere angestellte Mitarbeiter in die Falschabgabe einer Steuererklärung verwickelt, so wurde bereits früher vertreten, 23 daß jeder Täter oder Teilnehmer den Strafzuschlag in vollem Umfang entrichten müsse, unabhängig davon, ob der einzelne durch die Beteiligung einen persönlichen Vorteil erlangt hat. Im Gegensatz zum Referentenentwurf, wonach die Entrichtung des Zuschlags nur vom Täter zu fordern ist, wird der Anwendungsbereich des 398a Abs. 1 AO im Gesetzentwurf nun tatsächlich auf Tatbeteiligte ausgedehnt. Damit ist die Entrichtung der vorgesehenen Beträge durch jeden Tatbeteiligten notwendig, um die jeweilige Straffreiheit zu erlangen. 24 Gerade einfachen Angestellten eines Unternehmens werden jedoch die für die Entrichtung des Strafzuschlags so notwendigen finanziellen Mittel nicht zur Verfügung stehen, wodurch ihnen die Möglichkeit genommen wird, die Verfolgung dieser Straftat abzuwenden. Selbstanzeigen werden folglich in Zukunft vermehrt an der Erbringung des Zahlbetrags scheitern. Selbst wenn die notwendige Liquidität beschafft werden könnte, so bliebe immer zu bedenken, ob die Durchführung eines Strafverfahrens aufgrund möglicher Strafmilderungsgründe nicht letztendlich sogar ein günstigeres Ergebnis herbeiführen würde. Dies kann zu der sonderbaren Situation führen, daß gerade besonders strafwürdige Fälle nicht weiterver- 20 Wulf, Stbg 2014, 271 (276); Joecks, steueranwaltsmagazin 2012, 128 (129). 21 Erb/Erdel, NZWiSt 2014, 327 (331). 22 Spatscheck, AG 2013, 456 (456); Rolletschke/Jope, NZWiSt 2014, 259 (261). 23 Jäger in Klein, AO, 12. Aufl., 2014, 398a Rz a Abs. 1 AO Gesetzentwurf. 200 steueranwaltsmagazin 6 /20146 Rainer Spatscheck / Lea Wimmer Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant Beiträge folgt werden, wogegen Täter, die zu eigenen Gunsten Steuern hinterzogen haben, straffrei bleiben. 25 Ob diese Konsequenzen von der Politik gewünscht sind, bleibt fraglich. Mangels eindeutiger Regelung hat sich die Streitfrage, ob an der Tat Beteiligte den Strafzuschlag in vollem Umfang oder nur in Bezug auf die zu eigenen Gunsten hinterzogenen Steuern begleichen müssen, um Straffreiheit zu erlangen, nicht geklärt. Vielmehr ist davon auszugehen, daß sich die Diskussion um die Auslegung der Norm nur noch verschärfen wird. Und was passiert, wenn der Täter den Zuschlag beglichen hat? Hat der an der Tat Beteiligte den Zuschlag ebenfalls zu bezahlen oder wird er durch die Zahlung des Täters gegenüber den Finanzbehörden von seiner Zahlungspflicht befreit? Der Gesetzgeber sollte nun auch die eigens initiierte Gelegenheit wahrnehmen und die strittigen Fragen abschließend klären. IV. Wirksame Teilselbstanzeige bei Steuer(vor)anmeldungen Nach der vorgesehenen Neuregelung sollen korrigierte oder verspätete Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. Lohnsteueranmeldungen wieder als wirksame Teilselbstanzeige gelten. Als weitere Ausnahme vom Vollständigkeitsgebot ist vorgesehen, daß die Umsatzsteuerjahreserklärung für das Vorjahr nicht auch Berichtigungen für die Umsatzsteuervoranmeldungen des laufenden Jahrs umfassen muß. 26 Diese notwendige Klarstellung kann als klare Verbesserung gewertet werden. Die aktuelle Regelung hat in der Praxis zu erheblichen Problemen und zu tausenden überflüssig eingeleiteten Ermittlungsverfahren geführt. 27 Jede Korrektur oder Nachmeldung eines Steuerpflichtigen wurde als Selbstanzeige gewertet. Dies ist darauf zurückzuführen, daß sich die rechtspolitische Diskussion auf die Sonderkonstellation des hinterziehenden Auslandskapitalanlegers fokussiert hatte. Dabei haben die Finanzbehörden völlig den Blick für andere bedeutsame Fälle verloren. Zumindest hinsichtlich der Umsatzsteuervoranmeldungen und Lohnsteueranmeldungen hat der Gesetzgeber den Versuch gestartet, dieses Problem zu regeln. Eine Regelung hinsichtlich weiterer unternehmensbezogener Steueranmeldungen, wie der Kapitalertragsteuer ua., hat er jedoch nicht getroffen. Dies wäre jedoch dringend notwendig. Die Vorbereitung unternehmensbezogener Kapitalertragsteueranmeldungen ist aufgrund ihrer Komplexität ebenso fehleranfällig wie Umsatzsteuervoranmeldungen oder Lohnsteueranmeldungen. Keine Erleichterung ergibt sich ferner hinsichtlich unzutreffend, unvollständig oder gar nicht abgegebener Umsatzsteuerjahreserklärungen. In diesem Fall gelten weiterhin die allgemeinen Voraussetzungen einer wirksamen Selbstanzeige. Eine Teilselbstanzeige soll hier nicht möglich sein. Auch bei größter Sorgfalt lassen sich nachträgliche Korrekturen aufgrund der komplexen Abläufe in Unternehmen jedoch oft nicht vermeiden. Das Problem der steueranwaltsmagazin 6 /2014 Mehrfachkorrektur kann auch im Rahmen von Jahreserklärungen auftreten. Die gewünschte Entlastung für Unternehmer wird durch diese Einschränkung wohl tatsächlich nicht in dem erhofften Maße eintreten. Dem Wunsch, die Mehrheit der steuerehrlichen Unternehmer vor der Gefahr zu schützen, sich bei fahrlässigen Fehlern mangels konkreter Abgrenzungskriterien dem Bereich des Eventualvorsatzes zu nähern, ist man nicht nachgekommen. In der Praxis kann sich der fahrlässig irrende Steuerpflichtige oft nur schwer gegen den Vorwurf des Eventualvorsatzes verteidigen. 28 Der subjektive Tatbestand ist aus Sicht der Finanzbehörden und Gerichte schnell erfüllt. Mit der Neuregelung soll der Rechtszustand vor Inkrafttreten des Schwarzgeldbekämpfungsgesetzes für den Bereich der Umsatzsteuervoranmeldung und der Lohnsteueranmeldung wiederhergestellt werden. Die Neuregelung des 371 Abs. 2a AO soll jedoch erst zum in Kraft treten. Um für endgültige Rechtssicherheit und Beseitigung der mit der Reform im Jahr 2011 verbundenen Probleme zu sorgen, sollte dabei aber eine Regelung gefunden werden, wodurch die Neuregelung bereits ab dem anzuwenden ist. C. Fazit Bei den geplanten Änderungen wurde der Fokus zu stark auf ausländische Kapitalanleger gelegt. Die Bedeutung des Rechtsinstituts der Selbstanzeige in anderen Fällen wurde dagegen verkannt. In Bezug auf Auslandsgeldanlagen ist indes zu erwarten, daß die Bedeutung der Selbstanzeige bereits im kommenden Jahr erheblich zurückgehen wird. In Zukunft wird uns die Selbstanzeige ausländischer Kapitalanleger nicht mehr in einem solchen Ausmaß beschäftigen wie bisher. Aufgrund der Weißgeldstrategie der Banken wurde für einen Großteil der bereits seit vielen Jahren bestehenden ausländischen Geldanlagen inzwischen eine Selbstanzeige abgegeben. Neuanlagen von Geldvermögen im Ausland haben sich durch den verstärkten Datenaustausch zwischen den Ländern erheblich erschwert. Diese Umstände dürften auch dem Gesetzgeber hinreichend bekannt sein. Vor diesem Hintergrund wird dringend angeraten, die geplanten Änderungen, insbesondere unter Berücksichtigung der Vielschichtigkeit des Unternehmensalltags und der Komplexität des Steuerrechts, noch einmal zu überdenken. Sollten die Reformüberlegungen so umgesetzt werden, 25 Wulf, Stbg 2014, 271 (276). 26 Gesetzentwurf, S Spatscheck, AG 2013, 456 (456/457); Mack/Meier, AG 2012, 124; Wulf, AG 2010, Wulf, Stbg 2014, 271 (274). 2017 Beiträge Rainer Spatscheck / Lea Wimmer Neuregelung der Selbstanzeige zum weitere Beschränkung des 371 AO geplant so würden die verschärften Wirksamkeitsvoraussetzungen eine Selbstanzeige, insbesondere im unternehmerischen Bereich, faktisch unmöglich machen 29 mit verheerenden Konsequenzen. Gerade in großen Unternehmen können auch kleine Fehler bereits große steuerliche Auswirkungen mit sich bringen. Schon jetzt ist die gesetzliche Regelung im Unternehmensalltag schwer handhabbar. 30 Jede Korrektur in diesen Fällen mit dem Risiko einer strafrechtlichen Verfolgung zu belasten, wäre dramatisch. 31 Auf die Besonderheiten dieser Fallgruppe muß viel detaillierter Rücksicht genommen werden. Insbesondere in Anbetracht der Tatsache, daß die Möglichkeiten risikoloser ausländischer Geldanlagen zunehmend verschwinden werden und damit auch ihre Brisanz im Rahmen der Selbstanzeige, sollte der Gesetzgeber Unternehmen die Möglichkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige nicht nehmen dies allein im Interesse der vom Fiskus so begehrten Steuermehreinnahmen. Bei allen zukünftigen Änderungen muß ferner dringend beachtet werden, daß die Neuregelung in der Praxis immer noch handhabbar sein muß. Bereits jetzt bringt die Aufarbeitung der oft komplexen steuerlichen Sachverhalte meist unüberwindbare Hürden für den Steuerpflichtigen und seine Berater mit sich. Insbesondere in Fällen geringfügiger unverschuldeter Abweichungen sollte die Rechtssicherheit der Selbstanzeige nicht gefährdet werden. 32 Zu berücksichtigen ist in diesem Zusammenhang immer, wie komplex sich das deutsche Steuerrecht darstellt. Selbst einfache Steuererklärungen erfordern eine Vielzahl an unterschiedlichen Angaben. Je umfassender die erforderlichen Angaben werden, desto leichter begibt sich der Steuerpflichtige in den Bereich der Steuerhinterziehung. Der Anreiz, in die Steuerehrlichkeit zurückzukehren, nimmt zunehmend ab, wenn sich das Risiko der Entdeckung etwaiger Fehler im Rahmen der Vorbereitung von Steuererklärungen und das Risiko der Entdeckung etwaiger Fehler in einer eingereichten Selbstanzeige zunehmend annähern. 29 Rolletschke/Jope, NZWiSt 2014, 259 (260). 30 Wulf, AG 2010, 540 (541). 31 Wulf, Stbg 2014, 271 (274). 32 Spatscheck/Wimmer, steueranwaltsmagazin 2014, 37 (38). ZIELFÜHREND. WETEKAMP WETEKAMP Mietrechtsänderungsgesetz 2013 Mietrechtsänderungsgesetz 2013 Ein schneller Überblick für die Praxis Mietrechtsänderungsgesetz 2013 Ein schneller Überblick für die Praxis von Axel Wetekamp, Rechtsanwalt, Richter am Amtsgericht München a.d. 2013, 60 Seiten, 12, ISBN Der Autor Axel Wetekamp, ein renommierter, aus zahlreichen Vorträgen und Seminaren bekannter Mietrechtler, gibt einen kurzen Überblick über die Themen der Mietrechtsnovelle: von der Erleichterung der energetischen Modernisierung und den Änderungen im Bereich des Wärmecontractings über die Senkung der Kappungsgrenze für Mieterhöhungen und das Verhindern von Umwandlungen bis zu den Möglichkeiten, gegen Mietnomaden vorzugehen. Die Darstellung der Rechtslage wird ergänzt durch die Vorschriften in alter und neuer Fassung. WWW. BOORBERG.DE RICHARD BOORBERG VERLAG FAX / / TEL / / steueranwaltsmagazin 6 /20148 Jörg Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? Beiträge Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? Dr. Jörg Stalleiken, Rechtsanwalt, Steuerberater, Diplom-Finanzwirt, Bonn 1 1. Einleitung Die Möglichkeiten, nicht-produktives Vermögen erbschaft- und schenkungsteuergünstig zu übertragen, sind mit Inkrafttreten des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes 2 und der damit verbundenen Abschaffung der sog. Cash-GmbH stark eingeschränkt worden. Damit rückt für vermögende Privatpersonen eine andere Gestaltungsmöglichkeit in den Fokus, nämlich das sog. Wohnungsunternehmen. Dieses ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen die Übertragung größerer Wohnungsbestände (ebenfalls ein für vermögende Privatpersonen attraktives Anlageinvestment) unter Nutzung der erbschaft- und schenkungsteuerlichen Begünstigungen für Unternehmensvermögen. Der nachfolgende Beitrag untersucht die hierfür erforderlichen Voraussetzungen und gibt Hinweise, wie Wohnungsunternehmen in der Praxis strukturiert werden können. 2. Steuerbefreiungen für betriebliches Vermögen Nach dem derzeit geltenden Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht gewährt der Gesetzgeber großzügige Steuerbefreiungsabschläge (85 %iger Abschlag vom gemeinen Wert bei der sog. Regelverschonung, 13a Abs. 1 i.v.m. 13b Abs. 4 ErbStG; 100 %iger Verschonungsabschlag, effektive Steuerfreiheit, bei der sog. Vollverschonung, 13a Abs. 8 ErbStG). Diese Steuerbefreiungsabschläge sind von einer Reihe qualifizierter Voraussetzungen abhängig, die teils vor und teils nach der geplanten Übertragung vorliegen müssen oder herbeigeführt werden müssen. Das derzeit geltende Steuerbefreiungsregime für betriebliches Vermögen liegt zur Zeit dem Bundesverfassungsgericht zur Prüfung vor. 3 In der mündlichen Verhandlung am hat der entscheidende Senat durchaus Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der geltenden Verschonungsregelungen erkennen lassen. Eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts ist für Ende 2014 angekündigt. Sollte das Bundesverfassungsgericht wie allgemein erwartet die geltenden Regelungen beanstanden und den Gesetzgeber zu einer Nachbesserung verpflichten, dürften sich die steuerlichen Rahmenbedingungen für Übertragungen mittelfristig deutlich ändern. Eine der beiden Kernvoraussetzungen für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiungsabschläge ist, daß es sich bei der übertragenen betrieblichen Einheit um dem Grunde nach begünstigungsfähiges Vermögen i.s.d. 13b Abs. 1 ErbStG handelt. Hierunter fallen neben land- und forstwirtschaftlichem Vermögen (Nr. 1) für hier interessierende Zwecke insbesondere Betriebsvermögen (Einzelunternehmen, Beteiligungen an mitunternehmerischen Personengesellschaften, Nr. 2) sowie Anteile an Kapitalgesellschaften, an deren Nennkapital der Erblasser/Schenker zu mehr als 25 % beteiligt ist (Nr. 3). Zweite Voraussetzung ist, daß der sog. Verwaltungsvermögenstest bestanden wird ( 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG). 3. Vermögensübertragungen mittels eines Wohnungsunternehmens Das schädliche Verwaltungsvermögen ist in 13b Abs. 2 Satz 2 Nrn. 1-5 ErbStG abschließend definiert. Hierzu zählen für hier interessierende Zwecke insbesondere Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten ( 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 ErbStG). Damit ist klargestellt, daß grundsätzlich Eigentumswohnungen, Mietwohngrundstücke und gewerblich vermietete Grundstücke, die nach der Wertung des Gesetzgebers zunächst einmal typische Wirtschaftsgüter der privaten Vermögensanlage darstellen, nicht in den Genuß der erbschaftund schenkungsteuerlichen Begünstigungen für betriebliches Vermögen kommen sollen, auch wenn sie im Betriebsvermögen einer entsprechend begünstigungsfähigen Einheit i.s.d. 13b Abs. 1 ErbStG gehalten werden. Hiervon macht nun das Gesetz eine Ausnahme für größere Wohnungsbestände in der Form eines sog. Wohnungsunternehmens Hintergrund der Bereichsausnahme Die Bereichsausnahme ist seinerzeit zum Schutz der Wohnungswirtschaft ins Gesetz gekommen. 4 Damit anerkennt der Gesetzgeber, daß auch Wohnungsunternehmen Arbeitsplätze in erheblichem Umfang zur Verfügung stellen können und somit für eine Einbeziehung in die Verschonungsregelungen qualifizieren. 5 1 Dr. Jörg Stalleiken, Rechtsanwalt/Steuerberater/Diplom-Finanzwirt, ist Partner der Sozietät FLICK GOCKE SCHAUM BURG in Bonn. 2 AmtshilfeRLUmsG v , BGBl. 2013, Az. 1 BvL 21/12; Vorlagebeschluß des BFH v , BStBl. II 2012, Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, 13b Rn Wachter in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 13b Rn. 255 m. N. zur Gesetzesbegründung. steueranwaltsmagazin 6 /9 Beiträge Jörg Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? 3.2. Die Voraussetzungen im Einzelnen Gem. 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. d) ErbStG wird durch die Nutzungsüberlassung von Grundbesitz kein Verwaltungsvermögen begründet, wenn die überlassenen Grundstücke und Grundstücksteile etc. zum Betriebsvermögen, zum gesamthänderisch gebundenen Betriebsvermögen einer Personengesellschaft oder zum Vermögen einer Kapitalgesellschaft gehören und der Hauptzweck des Betriebes in der Vermietung von Wohnungen im Sinne des 181 Abs. 9 des Bewertungsgesetzes besteht, dessen Erfüllung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ( 14 der Abgabenordnung) erfordert. Das Eingreifen der Ausnahme ist also von drei Voraussetzungen abhängig, und zwar müssen die überlassenen Grundstücke zu einem steuerlichen Betriebsvermögen gehören (Einzelunternehmen, gewerbliche, gewerblich geprägte oder infizierte Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft), sogleich muß der Hauptzweck des Betriebes in der Vermietung von Wohnungen im Sinne des 181 Abs. 9 BewG bestehen, sogleich muß die Erfüllung dieses Hauptzwecks einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ( 14 AO) erfordern, sogleich Zugehörigkeit des Grundbesitzes zu einem steuerlichen Betriebsvermögen Die erste Voraussetzung ist im Grunde genommen redundant, da die Zugehörigkeit zu einem steuerlich anerkannten Betriebsvermögen bereits Voraussetzung für die Begünstigungsfähigkeit dem Grunde nach gem. 13b Abs. 1 Nrn. 2 u. 3 ErbStG ist (vgl. Ziff. 2.) und bei Zugehörigkeit der überlassenen Immobilie zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb in der Regel keine Begünstigungsfähigkeit mangels Zugehörigkeit zum Wirtschaftsteil gegeben ist. Die ertragsteuerliche Verstrickung des Immobilienbestands in einem gewerblichen Betriebsvermögen (mit den damit ggf. verbundenen Nachteilen, z. B. bei Alt-Immobilien) ist also unvermeidlich Vermietung qualifizierter Wohnungen als Hauptzweck des Betriebes Zweite Voraussetzung ist, daß der Hauptzweck des Betriebes in der Vermietung von Wohnungen besteht. Der Begriff des Betriebes wird in 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. d ErbStG nicht definiert; bei verständiger Auslegung des Gesetzes 6 und der Erbschaftsteuerrichtlinien 7 ist jedoch davon auszugehen, daß sich der Betrieb auf das jeweilige Betriebsvermögen, gesamthänderisch gebundene Betriebsvermögen oder Vermögen der Kapitalgesellschaft bezieht, zu der die Grundstücke steuerlich gehören. 8 Daraus folgt, daß bei der Eingliederung des Wohnungsunternehmens als eigenständige Gesellschaft in einen Konzernverbund nur auf der Ebene derjenigen Gesellschaft, die das Wohnungsunternehmen darstellt, die o.g. Voraussetzungen vorliegen müssen. 9 Die übrigen Konzerngesellschaften oder die oberste Holding müssen nicht etwa auch die Voraussetzungen für ein Wohnungsunternehmen erfüllen; eine Gesamtbetrachtung erfolgt bei verständiger Auslegung nicht. Bezogen auf das zu prüfende Betriebsvermögen ist festzustellen, daß der Hauptzweck in der Vermietung von Wohnungen i. S. d. 181 Abs. 9 BewG bestehen muß. Dieser qualifizierte Wohnungsbegriff setzt voraus, daß die vermieteten Wohnungen eine Mindestgröße von 23m² haben und die Führung eines eigenständigen Haushalts durch entsprechende Ausgestaltung der Räumlichkeiten einschließlich notwendiger Nebenräume (Küche, Bad) ermöglichen. 10 Praxishinweis: In der Praxis wird oft erwogen, zur Erhöhung der Zahl der Wohneinheiten Anlageobjekte wie Studentenwohnheime, Alten- und Pflegeheime o.ä. Einrichtungen zu erwerben. Ob diese die Voraussetzungen des vorstehend beschriebenen qualifizierten Wohnungsbegriffs erfüllte, ist jedoch sorgfältig zu prüfen. Schließlich ist zu bestimmten, was der Hauptzweck des Betriebes ist. Der vom Gesetz verwendete unbestimmte Rechtsbegriff ist durch Auslegung zu konkretisieren. Die Terminologie impliziert hierbei zweierlei: Erstens können auch mehrere Zwecke verfolgt werden ohne daß die für die Begünstigung schädlich wäre, solange der Hauptzweck in der Vermietung von Wohnungen liegt. Und zweitens sind die Zwecke zu gewichten. Wie eine solche Gewichtung zu erfolgen hat, läßt der Gesetzeswortlaut offen. Denkbar sind Gewichtungen nach Umsatz, Asset-Volumen oder Anzahl der Geschäftsvorfälle. Allein für den in der Praxis freilich häufigen Fall, daß die in einem Betriebsvermögen vermieteten Grundstücke sowohl der Überlassung von Wohnungen als auch anderen Zwecken dienen (z. B. gewerbliche Grundstücksnutzung), hat sich die Finanzverwaltung dazu geäußert, wie für die Zwecke der Ermittlung des Hauptzwecks die Nutzung zu gewichten ist. Die Finanzverwaltung führt hierzu in R E 13b.13 Abs. 2 Sätze 1 bis 3 ErbStR 2011 aus: Der Hauptzweck des Betriebes besteht in der Vermietung von eigenen Wohnungen, wenn diese den überwiegenden Teil der betrieblichen Tätigkeit ausmacht. Das gilt auch dann, wenn Grundstücke oder Grundstücksteile vermietet werden, die nicht 6 Vgl. auch 13a Abs. 1 Satz 2; Abs. 4 Satz 5 ErbStG: des Betriebs der jeweiligen Gesellschaft. 7 R E 13b.13 Abs. 1 u. 2 ErbStR Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, 13b Rn. 233; ebenso von Oertzen, Ubg 2008, S. 59, 63; Scholten/Korezkij, DStR 2009, S. 147, Vgl. auch R E 13b.13 Abs. 2 Satz 5 ErbStR Hierzu Ivens, DStR 2010, 2168; von Cölln, ZEV 2012, 133, steueranwaltsmagazin 6 /201410 Jörg Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? Beiträge zu Wohnzwecken, sondern z. B. auch zu gewerblichen, freiberuflichen oder öffentlichen Zwecken genutzt werden. Maßstab ist die Summe der Grundbesitzwerte der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke oder Grundstücksteile im Verhältnis zur Summe der Grundbesitzwerte aller vermieteten Grundstücke. Die wohl herrschende Literatur leitet hieraus folgendes ab: Zunächst sind die Grundstücke nach erbschaftsteuerlichen Gesichtspunkten zu bewerten. 11 Danach ist die Summe der gemeinen Werte der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke mit der Summe der gemeinen Werte der nicht zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke zu vergleichen. Ist die Summe der gemeinen Werte der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke größer als die Summe der nicht zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke (oder anders ausgedrückt, beträgt die Summe der gemeinen Werte der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke 50 % der Summe der gemeinen Werte aller Grundstücke), liegt ein Überwiegen der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke i. S. der Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011 und somit ein Hauptzweck in der Vermietung von Wohnungen vor. 12 Dies deckt sich insoweit mit den Aussagen der Gesetzesbegründung zum Erbschaftsteuerreformgesetz. 13 Nach Auffassung von Wachter 14 ist die Verwendung des Begriffs des Überwiegens in den Erbschaftsteuerrichtlinien 2011 allerdings nicht eindeutig; er hält es auch für möglich, daß die Finanzverwaltung eine höhere Grenze als 50 % fordern kann. 15 Nach dem Wortlaut der Richtlinienstelle bleiben Verbindlichkeiten, die auf den zu Wohnzwecken bzw. nicht zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücken lasten, bei dieser Berechnung außer Betracht, da diese auch nicht in den erbschaftsteuerlichen Wert der jeweiligen Grundstücke mit eingehen. 16 Solche Verbindlichkeiten mindern zwar den Wert der Gesellschaft, dieser ist jedoch anders als beim Verwaltungsvermögenstest nicht Bezugsgröße für die Vergleichsrechnung, wonach die zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke in ihrem Wert überwiegen müssen. Hieraus folgt, daß es sich bei der vorgenannten Vergleichsrechnung um eine reine Bruttobetrachtung handelt und daher die auf den zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücken liegenden Darlehensbelastungen hierbei außer Betracht bleiben. Nicht erforderlich ist, daß das Wohnungsunternehmen zivilrechtlicher Eigentümer der Grundstücke ist, auf denen das Wohnungsunternehmen betrieben wird. Eine Gesellschaft oder ein Betriebsvermögen kann die Voraussetzungen eines Wohnungsunternehmens also auch dann erfüllen, wenn die Wohnungen des Unternehmens auf Grundstücken in Erbpacht stehen. Umgekehrt wird der Erbbauverpflichtete wohl nicht als Wohnungsunternehmen qualifiziert werden können, da nicht er (sondern der Berechtigte) zu Wohnzwecken vermietet und damit den entsprechenden Hauptzweck erfüllt. Bei Bestehen von weiteren Gesellschaftszwecken, die nicht in der Vermietung von Wohnungen oder Gewerbeimmobilien bestehen (z. B. Ausübung von Holding- oder Komplementärfunktionen, Betätigung als Finanzierungsgesellschaft, Ausübung sonstiger gewerblicher Geschäftszwecke) ist die Gewichtung der Zwecke unklar. Wachter 17 weist in diesen Fällen zutreffend darauf hin, daß eine Abwägung im Sinne einer Gesamtbetrachtung zu erfolgen habe, welche Tätigkeit dem Unternehmen aus Sicht des Wirtschaftsverkehrs das Gepräge gibt. Praxishinweis: Um eine spätere Diskussion mit der Finanzverwaltung über den Hauptzweck zu vermeiden, ist zu empfehlen, die Betätigungen der Gesellschaft auf das Vermieten von Wohn- und (in geringerem Umfang) Gewerbeimmobilien zu beschränken und weitere Tätigkeiten zu vermeiden. Bei Bestehen mehrerer Zwecke bestehen ansonsten Unsicherheiten, die letztlich nur durch Einholung einer (zeitund ggf. kostenintensiven) verbindlichen Auskunft beseitigt werden können Erfordernis eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes Ferner ist Voraussetzung für das Eingreifen der Rückausnahme i.s. des 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. d) ErbStG, daß der Betrieb des Wohnungsunternehmens einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ( 14 AO) erfordert. Dem liegt die gesetzgeberische Wertung zugrunde, daß Vermietungstätigkeiten, die sich wie die typische private Vermietung von Wohnungen oder Mehrfamilienhäusern darstellen (und damit dem Bereich der nichtunternehmerischen Sphäre zuzuordnen sind), keine Verschonungen für betriebliches Vermögen rechtfertigen. Das Wohnungsunternehmen muß also seiner Art, Ausrichtung und Umfang nach Züge einer unternehmerischen Tätigkeit, eben eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes, aufweisen. Zunächst ist festzuhalten, daß der Verweis auf den 14 AO als mißglückt bezeichnet werden muß. Denn 14 AO regelt gerade die Abgrenzung von der Ebene der privaten Vermögensverwaltung, die immer dann vorliegen soll, wenn unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet wird. Der Gesetzestext läßt also zwei Auslegungen zu, und zwar daß der Begriff quantitativ auszulegen ist, d. h. daß die Vermietung einer großen Anzahl von Wohnungen einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i. S. dieser Vorschrift begründet, oder 11 Ostermeyer/Riedel, BB 2009, 1395, Gl.A. Kamps, FR 2009, 353, 361; Pauli, DB 2009, 641, 643; Warlich/ Kühne, DB 2009, 2062, 2063; Ivens, DStR 2010, 2168; von Cölln, ZEV 2012, 133, 134; Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, 13b Rn. 278; Wachter in Wachter/Fischer/Jüptner/Pahlke, ErbStG, 4. Aufl. 2012, 13b Rn So bereits die Gesetzesbegründung zum ErbStRG, BT-Drs. 16/11107 v , In Wachter/Fischer/Jüptner/Pahlke, ErbStG, 13b Rn Hiergegen allerdings Pauli, DB 2009, 641, Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, 13b Rn In Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 13b Rn steueranwaltsmagazin 6 /11 Beiträge Jörg Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? daß der Begriff qualitativ auszulegen ist, d. h. daß gewerbliche Zusatzleistungen (z. B. Reinigung, Bewachung, Makler und Hausverwaltertätigkeiten) erforderlich sind. Insbesondere bei einer qualitativen Auslegung hätte dies zur Folge, daß gewerbliche Zusatzleistungen das gewerbesteuerliche Privileg der erweiterten Kürzung der Immobilienerträge gefährden können (dazu unten ). Die Finanzverwaltung hat sich in den Erbschaftsteuer- Richtlinien 2011 zum Erfordernis eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes geäußert. 18 Nach ihrer Auffassung sprechen folgende Indizien ( ) für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb: Umfang der Geschäfte, Unterhalten eines Büros, Buchführung zur Gewinnermittlung, umfangreiche Organisationsstruktur zur Durchführung der Geschäfte, Bewerbung der Tätigkeit, Anbieten der Dienstleistung/der Produkte einer breiten Öffentlichkeit gegenüber. Das Vorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ist regelmäßig anzunehmen, wenn das Unternehmen mehr als 300 eigene Wohnungen unterhält. Die Finanzverwaltung steht dementsprechend einer qualitativen Betrachtung nahe. Sie hat jedoch auch klargestellt, daß das Vorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes regelmäßig anzunehmen ist, wenn das Unternehmen mehr als 300 eigene Wohnungen hält. 19 Diese Nennung einer Wohnungszahl ist jedoch keinesfalls als Mindestgrenze für ein Wohnungsunternehmen zu verstehen. Sie verdeutlicht lediglich, ab wann die Finanzverwaltung von einer vertieften Prüfung der Indizien eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes zugunsten einer Regelvermutung absieht. Es bleibt jedoch festzuhalten, daß bei Erfüllung der entsprechenden Voraussetzungen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ein Wohnungsunternehmen auch schon bei deutlich weniger Wohnungen gegeben sein kann. Eine Mindestgrenze dürfte schwer zu benennen sein, jedoch muß die Anzahl der Wohnungen dafür sprechen, daß der Rahmen einer normalen Vermietertätigkeit, die mit geringem Aufwand und nebenbei erledigt werden kann, überschritten ist. 20 Der von Gesetz geforderte wirtschaftliche Geschäftsbetrieb muß nicht zwangsläufig bei dem Betrieb angesiedelt sein, der das Wohnungsunternehmen betreibt. Vielmehr ist es unschädlich, wenn das Wohnungsunternehmen die hierzu erforderlichen Tätigkeiten durch einen Dritten (z. B. eine gewerbliche Immobilienverwaltung, ein Maklerbüro, aber auch durch ein verbundenes Unternehmen als Servicegesellschaft) ausführen läßt. 21 In den Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011 heißt es hierzu: 22 Der notwendige wirtschaftliche Geschäftsbetrieb muß nicht direkt bei dem Betrieb vorliegen, welcher übertragen wird bzw. an dem eine Beteiligung oder Anteile übertragen werden. Erfordert die Vermietung des Wohnungsbestandes des Unternehmens, in dessen Eigentum sich die Immobilien befinden, einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, liegt z. B. auch dann ein Wohnungsunternehmen vor, wenn die Vermietung und Verwaltung der eigenen Wohnungen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung durch das Betriebsunternehmen erfolgt, durch ein Unternehmen erfolgt, an dem das Unternehmen, in dessen Eigentum sich die Immobilien befinden, beteiligt ist oder einem externen Dienstleistungsunternehmen übertragen wurde. Praxishinweis: Die Auslagerung der eigentlichen Geschäftstätigkeit auf eine Service-Gesellschaft (welche sowohl ein verbundenes Unternehmen als auch ein Drittanbieter sein kann) ist in der Praxis durchweg sinnvoll. Zum einen liegen die Voraussetzungen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes i.s. der vorgenannten Kriterien bei einer Servicegesellschaft regelmäßig unstrittig vor, insbesondere wenn diese mehrere Wohnungsgesellschaften betreut. Zum anderen vermeidet die Auslagerung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes auf eine (externe) Service-Gesellschaft Konflikte mit der Nutzung der erweiterten gewerbesteuerlichen Kürzung in der Gesellschaft, die das Wohnungsunternehmen betreibt (s.u ) Rechtsfolgen einer Qualifikation als Wohnungsunternehmen Sämtlicher Dritten zur Nutzung überlassener Grundbesitz kein Verwaltungsvermögen Wenn die o.g. Voraussetzungen eines Wohnungsunternehmens erfüllt sind, hat dies zur Rechtsfolge, daß sämtlicher Dritten zur Nutzung überlassener Grundbesitz kein Verwaltungsvermögen darstellt. Dies bedeutet, daß neben den eigentlichen Wohnimmobilien auch diejenigen Gewerbeimmobilien und gemischt genutzte Immobilien im Betriebsvermögen des Wohnungsunternehmens (die im Hauptzweck des Betriebes zur Vermietung von Wohnungen aufgehen, s. o. Ziff ) kein Verwaltungsvermögen darstellen. Verwaltungsvermögen in der Form von 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 ErbStG kommt damit im Wohnungsunternehmen nicht (mehr) vor. 18 R E 13b.13 Abs. 3 Satz 1 ErbStR 2011; ausführlich hierzu von Cölln, ZEV 2012, 133, R E 13b.13 Abs. 3 Satz 2 ErbStR Tiedke/Wälzholz, ErbStG, 13b Rn. 143: ab 40 Wohnungen; Pauli, DB 2009, 641, 644: ab 50 Wohneinheiten; Ivens, DStR 2010, 2168, 2171: 50 bis 100 Wohneinheiten. 21 Sauerland, DStR 2011, R E 13b.14 Abs. 4 ErbStR steueranwaltsmagazin 6 /201412 Jörg Stalleiken Steuerfreie Vermögensübertragung mittels eines Wohnungsunternehmens Gestaltungschance (nur) für große Vermögen? Beiträge Praxishinweis: Diese weitreichende Rechtsfolge eröffnet umfangreiche Gestaltungsmöglichkeiten, z. B. die Beimischung von sonstigem Verwaltungsvermögen in der Form von Wertpapieren, Geldmitteln und Forderungen (ggf. bis zum Erreichen der 50 %-Grenze), wobei allerdings darauf zu achten ist, daß sich der Hauptzweck des Betriebes dadurch nicht verschieben darf. Zudem sind die Konsequenzen von jungem Verwaltungsvermögen gem. 13b Abs. 2 Satz 3, 7 ErbStG zu beachten Auswirkungen auf die erweiterte gewerbesteuerliche Kürzung, 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG Nach 9 Nr. 1 Satz 2 können Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten, ihren Gewerbeertrag um den Teil kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. Regelmäßig führt dies zu einer effektiven Befreiung von der Gewerbesteuer. Ziel dieser Vorschrift ist es, eine Gleichstellung solcher vermögensverwaltender Grundstücksunternehmen, die grundsätzlich der Gewerbesteuer unterliegen (z. B. kraft Rechtsform), mit vermietenden Einzelpersonen und vermögensverwaltenden Personengesellschaften zu schaffen. Da die Vermietung durch natürliche Personen oder vermögensverwaltende Personengesellschaften grundsätzlich nicht der GewSt unterliegt, ist es zur Gleichstellung gewerblicher Unternehmen erforderlich, daß der auf die Vermietung eigenen Grundbesitzes entfallende Teil des Gewerbeertrags gekürzt wird. 23 Im Einzelfall ist zu prüfen, ob die (Herbeiführung der) Voraussetzungen für die Qualifikation als Wohnungsunternehmen der Inanspruchnahme der erweiterten gewerbesteuerlichen Kürzung entgegenstehen. Inhaltlich erscheinen die Nutzung der erweiterten gewerbesteuerlichen Kürzung und die Inanspruchnahme der erbschaftsteuerlichen Verschonungen auf den ersten Blick widersprüchlich, da ersteres am Leitbild der privaten Vermögensverwaltung und letzteres am Leitbild des gewerblichen Unternehmens orientiert scheint. Diese Wertungen müssen sich jedoch nicht zwingend widersprechen. Dies insbesondere deshalb nicht, weil auch für die Inanspruchnahme der erbschaftsteuerlichen Begünstigung eine gewerbliche Tätigkeit i.s.d. 15 Abs. 1 EStG (im Sinne einer originären Gewerblichkeit) gerade nicht erforderlich ist, sondern eine gewerbliche Prägung oder Infektion ausreicht. Allerdings gilt aufgrund des in 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG niedergelegten Ausschließlichkeitsgebot, daß das Grundstücksunternehmen nur der Tätigkeit des Verwaltens und Nutzens von eigenem Grundbesitz nachgehen darf, weiteren Tätigkeiten jedoch nicht. Sonstige Haupt- und Nebentätigkeiten führen grundsätzlich dazu, daß die erweiterte Kürzung in vollem Umfang 24 zu versagen ist, selbst wenn die Tätigkeit geringfügig ist. 25 Ausnahmsweise unschädlich sind nur (Neben-) Tätigkeiten, die zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung sind. 26 Wird das Wohnungsunternehmen also z. B. als gewerblich geprägte GmbH & Co. KG i. S. d. 15 Abs. 3 Nr. 2 ErbStG errichtet, können m. E. die von der Finanzverwaltung geforderten Indizien des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes durchaus vorliegen, ohne daß dies mit der erweiterten gewerbesteuerlichen Kürzung in Konflikt gerät. Allein das Unterhalten eines Büros, einer Buchführung zur Gewinnermittlung, einer umfangreichen Organisationsstruktur zur Durchführung der Geschäfte sowie die Bewerbung der Tätigkeit (s. o. Ziff ) sollten keine per se gewerbesteuerschädlichen Betätigungen darstellen, da diese Tätigkeiten für eine umfangreichere Grundstücksverwaltung und -nutzung durchaus erforderlich sein können. 27 Freilich bleibt dies von der Würdigung im konkreten Einzelfall abhängig und wird damit in der Praxis streitanfällig sein. Anders dürfte dies sein, wenn die Gesellschaft zusätzlich zu der reinen Vermietung noch gewerbliche Bei-Tätigkeiten (Maklertätigkeiten, Hausmeister- und Gebäudeservice o.ä.) erbringt, die sich als originär gewerbliche Betätigung darstellen und über den Rahmen der reinen Nutzung und Verwaltung des eigenen Grundbesitzes hinausgehen. In diesem Fall ist die erweiterte gewerbesteuerliche Kürzung zu versagen. Praxishinweis: Auch hier bietet die Auslagerung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes auf eine externe Service- Gesellschaft Vorteile, um Diskussionen über die erweiterte gewerbesteuerliche Kürzung beim Wohnungsunternehmen zu vermeiden. Selbst wenn die Service-Gesellschaft die Voraussetzungen einer erweiterten gewerbesteuerlichen Kürzung für sich betrachtet nicht erfüllen sollte, schlägt dies nicht etwa auf das Wohnungsunternehmen durch. 4. Fazit Das sog. Wohnungsunternehmen ist ein geeignetes Vehikel, um größere Immobilienbestände zu übertragen. Besonderen Reiz bietet diese Gestaltung dadurch, daß zu einem gewissen Anteil auch andere Immobilien wie Gewerbeimmobilien und sogar Geldmittel und Forderungen in das Wohnungsunternehmen eingebracht werden können, ohne daß die Steuerbefreiung versagt wird. Insbesondere Mandanten mit einem bereits bestehenden umfangreichen Immobilienportfolio oder einer entsprechenden Investitionsabsicht ist diese Gestaltung nahezulegen. Die von der Finanzverwaltung in den Erbschaftsteuer-Richtlinien erfolgte Konkretisierung der geforderten Voraussetzungen ist für die praktische Gestaltung eines Wohnungsunternehmens ungemein hilfreich. 23 Vgl. Roser in Lenski/Steinberg, 9 Nr. 1 GewStG, Rz BFH v , BStBl II 78, FG Hamburg v , EFG 90, 439, rkr.; Glanegger/Güroff 9 Nr. 1 Rz BFH v , BStBl II 77, 716; v , BStBl II 05, Ähnlich von Cölln, ZEV 2012, 133, 136. steueranwaltsmagazin 6 /13 Beiträge Stephan Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Dr. Stephan Dornbusch, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Meyer-Köring, Bonn 1 Der BFH hat in mehreren Urteilen aus dem Frühjahr zur Auslegung des Begriffs der nahestehenden Person im Sinne des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG Stellung genommen. Aufgrund einer an der Gesetzeshistorie und verfassungsrechtlichen Vorgaben ausgerichteten Auslegung gelangt der BFH zu einem engen Verständnis dieses Begriffs, das sich von der Sichtweise im Körperschaftsteuerrecht, im Außensteuerrecht oder auch im Insolvenzrecht unterscheidet. Diese differenzierte Auslegung läßt Literaturstimmen 3 bereits von einem gespaltenen Begriff der nahestehenden Person sprechen. I. Einleitung Kapitalerträge unterliegen nach 43 Abs. 1 EStG der Kapitalertragsteuer. Der Steuersatz bei der Kapitalertragsteuer beträgt gemäß 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG 25 %. Dies entspricht der Höhe nach dem gesonderten Einkommensteuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen nach 32d Abs. 1 EStG. Die Einkommensteuer auf Kapitalerträge ist nach 43 Abs. 5 EStG mit dem Steuerabzug bereits abgegolten. Diese Systematik der Pauschalbesteuerung durch einen grundsätzlich endgültig wirkenden Steuerabzug (Abgeltungsteuer) wurde durch die Unternehmenssteuerreform 2008 eingeführt und gilt im Grundsatz für ab dem Jahr 2009 zugeflossene Kapitalerträge. Im Rahmen der Abgeltungsteuer bestehen zwei wesentliche Ausnahmen. Der gesonderte Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen nach 32d Abs. 1 EStG gilt zum einen nicht im Rahmen des Subsidiaritätsprinzips des 20 Abs. 8 EStG, wenn nämlich Kapitaleinkünfte anderen Einkunftsarten zugerechnet werden. Der gesonderte Steuertarif gilt andererseits nicht in den in 32d Abs. 2 EStG aufgeführten Ausnahmefällen. Nachfolgend soll die Vorschrift des 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG in den Blick genommen werden, die vermeiden will, daß hochbesteuerte Einkünfte aus anderen Einkunftsarten in pauschal mit einem Steuersatz von 25 % besteuerte Einkünfte aus Kapitalvermögen umqualifiziert werden. Wiederkehrendes Tatbestandsmerkmal der Regelungsalternativen des 32d Abs. 2 EStG ist die nahestehende Person. Der Gesetzgeber ging davon aus, daß eine mißbräuchliche Ausnutzung der Steuersatzspreizung regelmäßig nur bei Personen denkbar ist, die in einem besonderen Näheverhältnis zueinander stehen. Die Vorschrift will den Gestaltungen entgegenwirken, bei denen die steuerliche Entlastungswirkung durch den Abzug von Schuldzinsen beim Schuldner die ertragsteuerliche Belastung auf der Ebene des Gläubigers überwiegt. Der gesonderte Steuertarif soll nach 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG nicht für Kapitalerträge im Sinne des 20 Abs. 1 Nr. 4 (Einnahmen als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen) und Nr. 7 (Kapitalforderungen jeder Art) EStG gelten, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahestehende Personen sind, soweit die den Kapitalerträgen entsprechende Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet, wenn sie von einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu mindestens 10 % an der Gesellschaft oder Genossenschaft beteiligt ist. Dies gilt auch, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigner nahestehende Person ist, oder soweit ein Dritter die Kapitalerträge schuldet und diese Kapitalanlage im Zusammenhang mit einer Kapitalüberlassung an einen Betrieb des Gläubigers steht [ ]. In diesen Konstellationen unterliegen die Kapitalerträge im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung dem progressiven Steuertarif. Zu einer Pauschalbesteuerung mit Abgeltungswirkung kommt es nicht. II. Nahestehende Personen im Sinne des 32d Abs. 2 EStG Die Reichweite der Ausnahmevorschrift des 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG hängt von der Auslegung des Begriffs der nahestehenden Person ab. Der Begriff der nahestehenden Person ist im Einkommensteuergesetz nicht definiert. Legaldefinitionen des Begriffs finden sich allerdings in anderen Gesetzen, etwa in 1 Abs. 2 AStG und in 138 InsO. Denkbar wäre es, auf diese gesetzliche Definitionen zurückzugreifen. In Betracht käme außerdem, auf die Rechtsprechung zum Begriff der nahestehenden Person bei verdeckten Gewinn- 1 Meyer-Köring Rechtsanwälte Steuerberater, Bonn, Berlin 2 BFH, Urt. v VIII R 9/13, DStR 2014, 1661; Urt. v VIII R 35/13, DStRE 2014, 1223; Urt. v VIII R 44/13, DStRE 2014, 1225; Urt. v VIII R 23/13, DStR 2014, 1667; Urt. v VIII R 31/11, DStR 2014, Vgl. Möller, GWR 2014, steueranwaltsmagazin 6 /201414 Stephan Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Beiträge ausschüttungen 4 oder im Rahmen des 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG abzustellen. Die Finanzverwaltung hat zu Einzelfragen zur Abgeltungsteuer in dem BMF-Schreiben vom und in dem ergänzenden BMF-Schreiben vom Stellung genommen. Die nahestehende Person wird dort unter der Tz. 136 wie folgt definiert: Das Verhältnis von nahestehenden Personen liegt vor, wenn die Person auf den Steuerpflichtigen einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder umgekehrt der Steuerpflichtige auf diese Person einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder die Person oder der Steuerpflichtige imstande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß auszuüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat. Sind Gläubiger und Schuldner der Kapitalerträge Angehörige i. S. des 15 AO oder ist an einem Personenunternehmen der Steuerpflichtige und/oder ein Angehöriger beteiligt, liegt ein derartiges Verhältnis vor. Liegt kein Angehörigenverhältnis i. S. dieser Vorschrift vor, ist von einem nahestehenden Verhältnis auszugehen, wenn die Vertragsbeziehungen einem Fremdvergleich entsprechend der Grundsätze der Rzn. 4 bis 6 des BMF-Schreibens vom (BStBl I S. 37) nicht entsprechen. Für das Vorliegen der Tatbestandsmerkmale ist regelmäßig auf den Zeitpunkt des Zuflusses der Kapitalerträge in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum abzustellen. Diese Definition ist mit Ausnahme der abschließenden Ausführungen zu 15 AO aus der Gesetzesbegründung entnommen und entspricht mit der vorgenannten Einschränkung im wesentlichen der Definition des 1 Abs. 2 AStG. III. Neue BFH-Rechtsprechung 1. Urteile vom zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG In drei Urteilen vom hat sich der VIII. Senat des BFH mit dem Begriff der nahestehenden Person im Sinne des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG befaßt. Den Urteilen lagen ähnliche Sachverhalte zugrunde, einerseits ging es um sogenannte Anschaffungsdarlehen, andererseits um eine Stundungsvereinbarung. In dem Verfahren VIII R 9/13 gewährten die verheirateten Kläger ihrem Sohn und ihren Enkeln, in dem Verfahren VIII R 44/13 gewährte der Kläger seiner Ehefrau und seinen Kindern festverzinsliche Darlehen zur Anschaffung von fremdvermieteten Immobilien durch die Darlehensnehmer. steueranwaltsmagazin 6 /2014 Im Streitfall VIII R 35/13 stundete die Klägerin ihrem Bruder den Kaufpreis für die Veräußerung von Gesellschaftsanteilen. Der Kaufpreis war ab dem Zeitpunkt ihres Ausscheidens aus der Gesellschaft zu verzinsen. Die jeweiligen Finanzämter besteuerten die Kapitalerträge mit der tariflichen Einkommensteuer. Der niedrige Abgeltungsteuersatz sei nach 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG nicht anzuwenden, weil Gläubiger und Schuldner der Kapitalerträge einander nahestehende Personen seien. Die jeweiligen Finanzgerichte hatten sich dieser Auffassung angeschlossen und die Klagen abgewiesen. Der BFH stellte fest, daß die jeweiligen schuldrechtlichen Vereinbarungen einem Fremdvergleich standhalten würden, entgegenstehende Anhaltspunkte seien jedenfalls nicht ersichtlich. Insofern sei zu prüfen, ob die Ausnahmebestimmung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG in Betracht komme. Da deren Voraussetzungen im übrigen vorlägen, wäre entscheidungserheblich, ob die beteiligten Personen einander nahestehende Personen im Sinne der gesetzlichen Regelung wären. Der BFH nimmt alsdann unter der Prämisse, daß der Begriff einander nahestehende Personen als unbestimmter Rechtsbegriff auslegungsbedürftig ist, eine entsprechende Auslegung vor. Er spricht sich zunächst gegen eine analoge Anwendung der Legaldefinitionen in 1 Abs. 2 AStG bzw. 138 InsO aus. Die Voraussetzungen einer Analogie seien wegen des unterschiedlichen Zwecks dieser Regelungen ausgeschlossen. Ziel des 1 Abs. 2 AStG sei, das ertragsteuerliche Ergebnis am Maßstab des Fremdvergleichs zu korrigieren. Dagegen sei nach dem Wortlaut des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG die Marktüblichkeit der Zinsvereinbarung für den Ausschluß des Abgeltungsteuersatzes ohne Bedeutung. Auch 138 InsO sei auf einen gänzlich anderen Regelungsbereich zugeschnitten, was im übrigen auch für den von der Rechtsprechung des BFH entwickelten Begriff der nahestehenden Person bei einer verdeckten Gewinnausschüttung und für die Regelung des 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG gelte. Nach dem Wortsinn der Norm fielen unter den Begriff der nahestehenden Person alle natürlichen und juristischen Personen, die zueinander in enger Beziehung stünden. Hierzu gehörten auch Angehörige im Sinne des 15 AO, da bei diesem Personenkreis bereits das auf der Verwandtschaft, dem Verlöbnis oder der Eheschließung beruhende Näheverhältnis auf eine enge Bindung schließen lasse. 4 Vgl. BFH Urt. v I R 61/07, DStR 2009, BMF-Schreiben v , BStBl I S BMF-Schreiben v , BStBl I S BFH, Urt. v VIII R 9/13, DStR 2014, 1661; Urt. v VIII R 35/13, DStRE 2014, 1223; Urt. v VIII R 44/13, DStRE 2014,15 Beiträge Stephan Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Eine solch weite Auslegung widerspräche allerdings dem gesetzgeberischen Willen, wie er in der Gesetzesbegründung 8 zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG zum Ausdruck gekommen sei. Ein Näheverhältnis solle danach nur dann vorliegen, wenn die Person auf den Steuerpflichtigen einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder umgekehrt der Steuerpflichtige auf diese Person einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluß ausüben kann oder die Person oder der Steuerpflichtige im Stande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen eine Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß auszuüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat. Ein lediglich aus der Familienangehörigkeit abgeleitetes persönliches Interesse sei danach nicht ausreichend, um ein Näheverhältnis im Sinne des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG zu begründen. Ausgehend von dieser auf den Gesetzesmaterialien fußenden Auslegung gelangte der BFH in den Fällen zu den Anschaffungsdarlehen jeweils zu dem Ergebnis, daß ein entsprechendes Näheverhältnis im Sinne der Vorschrift nicht vorliegt: Legt man der Auslegung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG diese vom Gesetzgeber intendierte Definition des Begriffs der nahestehenden Person zugrunde, ist der Ausschlußtatbestand vorliegend nicht erfüllt. Es lag zwischen den Klägern und den Darlehensnehmern kein Beherrschungsverhältnis vor. Selbst wenn man davon ausgeht, daß grundsätzlich jede also auch eine natürliche Person beherrscht werden kann, setzt dies voraus, daß der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt. Dies gilt auch für Beziehungen zwischen Eheleuten untereinander und zwischen Eltern und Kindern (vgl. Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff/ Schönfeld, Außensteuerrecht, 1 Rz 841 f.). Daß dies bei den Klägern und deren wirtschaftlich unabhängigen Abkömmlingen der Fall war, ist nicht ersichtlich. Es gibt weder Anhaltspunkte dafür, daß die Kläger und die Darlehensnehmer auf den jeweils anderen einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß ausübten, noch daß die Vertragsparteien ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hatten. Eine mißbräuchliche Gestaltung zur Ausnutzung des gesonderten Steuertarifs für Einkünfte aus Kapitalvermögen liegt danach nicht vor. 9 Entsprechend argumentierte der BFH in dem Fall zu der Stundungsvereinbarung: Legt man der Auslegung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG diese vom Gesetzgeber intendierte Definition des Begriffs der nahestehenden Person zugrunde, ist der Ausschlußtatbestand vorliegend nicht erfüllt. Es gibt weder Anhaltspunkte dafür, daß zwischen der Klägerin und ihrem Bruder ein Abhängigkeitsverhältnis bestand, noch daß diese auf den jeweils anderen einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß ausübten, noch daß die Vertragsparteien ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hatten. Die ratenweise Auszahlung und Stundung des Auseinandersetzungsguthabens im Falle des Ausscheidens eines Gesellschafters war bereits bei der Gründung der KG im Gesellschaftsvertrag geregelt worden. Zu diesem Zeitpunkt waren weder die Klägerin noch deren Bruder an der KG beteiligt, so daß nicht ersichtlich ist, daß sie auf die gesellschaftsvertragliche Verankerung und Ausgestaltung der Stundungsvereinbarung Einfluß nehmen konnten. Eine mißbräuchliche Gestaltung zur Ausnutzung des Abgeltungsteuersatzes ist danach nicht gegeben. 10 Diese restriktive Auslegung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG stützte der BFH in den Urteilsgründen auch auf verfassungsrechtliche Erwägungen. Zwar sei die Ungleichbehandlung zwischen den Einkünften aus Kapitalvermögen, die nach dem Abgeltungsteuersatz nach 32d Abs. 1 EStG besteuert würden, gegenüber anderen Einkommensarten, die nach dem progressiven Einkommensteuertarif des 32a Abs. 1 EStG besteuert würden, verfassungsrechtlich unbedenklich. Allerdings läge eine mit Art. 6 Abs. 1 GG unvereinbarende Diskriminierung der Familie vor, wenn der Ausschluß des Abgeltungsteuersatzes ausschließlich an enge familienrechtliche Beziehungen im Sinne des 15 AO geknüpft und anders als bei fremden Dritten auch dann eintreten würde, wenn der Darlehensvertrag einem Fremdvergleich standhielte. Im Ausgangspunkt sei es zwar verfassungsrechtlich unbedenklich, Verträge zwischen Familienangehörigen wegen der grundsätzlich gleichgerichteten Interessen besonderen steuerrechtlichen Vorgaben (z. B. Fremdvergleich) zu unterwerfen. Lägen diese Voraussetzungen aber vor, so sei es verfassungsrechtlich nicht zu rechtfertigen, bei Ehegatten und Familienangehörigen eine mißbräuchliche Ausnutzung des Abgeltungsteuersatzes in jedem Fall unwiderlegbar zu vermuten. Dies gelte auch dann, wenn einzelne Aspekte der Darlehensgewährung untypisch seien. Fehlende Regelungen zur Besicherung bzw. zur Vorfälligkeitsentschädigung würden nicht automatisch den Schluß auf eine mißbräuchliche Ausnutzung des Abgeltungsteuersatzes erlauben. 8 BT-Drucks. 16/4841, S Nach BFH Urt. v VIII R 9/13, DStR 2014, BFH, Urt. v VIII R 35/13, DStRE 2014, steueranwaltsmagazin 6 /201416 Stephan Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Beiträge Auch ein Gesamtbelastungsvorteil, der entstehen könnte, wenn die Entlastung des Darlehensnehmers durch den Schuldzinsenabzug höher ist als die steuerliche Belastung des Darlehensgebers, rechtfertige keinen Ausschluß des Abgeltungsteuersatzes für Angehörige im Sinne des 15 AO. Eine solche Vorstellung von der Familie als einheitlichem Bilanzraum beruhe auf unzutreffenden Voraussetzungen; Ehe und Familie begründeten abgesehen von der durch die Unterhaltspflichten begründeten Unterhaltsgemeinschaft als solche bei der Einkünfteermittlung keine Vermögensgemeinschaft. Das persönliche Näheverhältnis führe nicht notwendig oder typischerweise zu einer Wirtschaftsgemeinschaft oder einer wirtschaftlichen Abhängigkeit, durch die Familienangehörige in die Rolle unselbständiger Strohmänner gedrängt würden. Eine verfassungsrechtliche Rechtfertigung für den Ausschluß des Abgeltungsteuersatzes allein auf der Grundlage eines persönlichen Näheverhältnisses ergäbe sich allerdings auch außerhalb von Ehe und Familie und insofern auch außerhalb des Schutzes des Art. 6 Abs. 1 GG nicht. Auch im Hinblick auf den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG könne ein Gesamtbelastungsvorteil nicht allein zum Ausschluß des Abgeltungsteuersatzes führen: Dieser Vorteil ist keine Tatsachenbasis für die Feststellung, daß eine mißbräuchliche Gestaltung zur Ausnutzung der Steuersatzspreizung vorliegt, da die unterschiedliche steuerliche Belastung von Kapitalerträgen im Vergleich zu den mit dem progressiven Steuersatz besteuerten Einkünften im System der mit der Abgeltungsteuer eingeführten Schedule angelegt ist. Zudem wird die Einkommensteuer vom Grundsatz der Individualbesteuerung beherrscht (Beschluß des Großen Senats des BFH vom GrS 2/04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608), so daß eine Gesamtbetrachtung der Steuerbelastung und Steuerentlastung verschiedener Steuerpflichtiger in der Regel allenfalls dann gerechtfertigt sein kann, wenn ein Mißbrauchstatbestand erfüllt ist. Letzteres nahm der BFH in dem von ihm entschiedenen Fall nicht an. 2. Urteil vom zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG Die Entscheidung des BFH vom betraf die Vorschrift des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG. In dem dortigen Sachverhalt hatte die Klägerin im Jahr 2002 mit einer GmbH einen festverzinslichen Darlehensvertrag mit einer Laufzeit von fünf Jahren über abgeschlossen. Am Stammkapital der GmbH waren ihre Enkelkinder zu je 36 % und ihre Tochter zu 28 % beteiligt. Das Finanzamt besteuerte die im Streitjahr 2009 erzielten Zinsen mit dem tariflichen Steuersatz gemäß 32a Abs. 1 EStG und nicht mit dem gesonderten Steuertarif in Höhe von 25 % nach 32d Abs. 1 EStG. steueranwaltsmagazin 6 /2014 Ausgehend von dem bereits in den Entscheidungen vom gefundenen Auslegungsergebnis stellte der BFH fest: Legt man der Auslegung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG diese vom Gesetzgeber in der Gesetzesbegründung zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG gegebene Definition des Begriffs der nahestehenden Person zugrunde, ist der Ausschlußtatbestand vorliegend nicht erfüllt. Es lag zwischen der Klägerin und den Anteilseignern der GmbH kein Beherrschungsverhältnis vor. Selbst wenn man davon ausgeht, daß grundsätzlich jede also auch eine natürliche Person beherrscht werden kann, setzt dies jedenfalls voraus, daß der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt. Dies gilt auch für Beziehungen zwischen nahen Angehörigen, wie Eltern und Kindern und Großeltern und Enkeln. Daß dies bei der Klägerin, ihren Enkeln und ihrer Tochter der Fall war, ist nicht ersichtlich. Es gibt weder Anhaltspunkte dafür, daß diese auf den jeweils anderen einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß ausübten, noch daß die Vertragsparteien ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hatten. Eine mißbräuchliche Gestaltung zur Ausnutzung des gesonderten Steuertarifs für Einkünfte aus Kapitalvermögen ist danach nicht ersichtlich. Die Gesetzesbegründung, die der BFH zu seinen Entscheidungen zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG herangezogen hatte, findet sich zwar nicht in den Gesetzgebungsmaterialien zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG. Nach Auffassung des BFH sei jedoch davon auszugehen, daß nach dem Willen des Gesetzgebers auch bei dieser Regelung ein lediglich aus der Familienangehörigkeit abgeleitetes persönliches Interesse nicht ausreichen soll, um ein Näheverhältnis zu begründen. 3. Urteil vom zu 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG Ein weiteres Urteil des BFH vom betraf die Vorschrift des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG. In dieser Entscheidung ging es nicht um den in der vorstehend zitierten Entscheidung einschlägigen Satz 2 der Vorschrift und den dortigen Begriff der nahestehenden Person, sondern um den in Satz 1 geregelten Grundfall. Nach 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ist der Abgeltungsteuersatz bereits dann nicht anwendbar, wenn die Kapitalerträge von einer Kapitalgesellschaft an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu mindestens 10 % an der Gesellschaft beteiligt ist. Der 11 BFH, Urt. v VIII R 31/11, DStR 2014, BFH, Urt. v VIII R 23/13, DStR 2014,17 Beiträge Stephan Dornbusch Nahestehende Personen in der Abgeltungsteuer nahestehend reicht nicht Kläger sah hierin eine gleichheitswidrige Schlechterstellung der Gesellschafterfremdfinanzierung. Die Vorschrift des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG sei in verfassungskonformer Auslegung auf Mißbrauchsfälle zu beschränken. Der Abgeltungsteuersatz komme bei einer Beteiligung von unter 10 % sowie im Rahmen einer vga zur Anwendung, bei einer Beteiligung von 10 % allerdings nicht. Ein mißbräuchliches Vorgehen sei in seinem Fall nicht anzunehmen, da der Darlehensvertrag bereits im Jahre 2000 und somit vor dem Inkrafttreten der Abgeltungsteuer abgeschlossen worden sei. Der BFH ist dieser Argumentation nicht gefolgt. Unabhängig davon, ob mit einer Steuernorm nur fiskalische Zwecke oder auch Förderungs- und Lenkungsziele verfolgt würden, sei die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung und Typisierung zu beachten. Mit der Regelung des 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG habe der Gesetzgeber die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner Gestaltungsfreiheit nicht überschritten. Die Ungleichbehandlung des Klägers im Verhältnis zu den durch den Abgeltungsteuersatz begünstigten Steuerpflichtigen finde ihre Rechtfertigung in dem Zweck des Gesetzes, die Anwendung des Abgeltungsteuersatzes auf Fälle zu beschränken, bei denen die Gefahr bestehe, daß Kapital in das niedrig besteuerte Ausland verlagert werde. Gesetzgeberisches Ziel für die Privilegierung der Kapitaleinkünfte war es, die Standortattraktivität der Bundesrepublik Deutschland im internationalen Wettbewerb für private Anleger, die ihr Kapital ohne größere Schwierigkeiten auch im Ausland anlegen könnten, durch eine leicht erkennbare Belastungsminderung zu erhöhen. Dieses auf die Standortsicherung bezogene gesetzgeberische Ziel sei geeignet, den Typisierungsspielraum des Gesetzgebers bei der Ausgestaltung der Regelungen, die die Besonderheiten der Kapitaleinkünfte berücksichtigen, zu erweitern und die Begünstigung der Besteuerung der Kapitaleinkünfte gegenüber anderen Einkunftsarten zu rechtfertigen. Eine Ungleichbehandlung ergebe sich auch nicht dadurch, daß auf verdeckte Gewinnausschüttungen der Abgeltungsteuersatz anzuwenden sei. Diese Kapitalerträge seien nämlich, anders als Zinseinkünfte, mit einer Körperschaftsteuer in Höhe von 15 % vorbelastet, da die vga das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern dürfe. Im übrigen sei auch die 10 %-Grenze in 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht zu beanstanden. Der Gesetzgeber gehe von der realitätsnahen Annahme aus, daß mit einer Beteiligung von mindestens 10 % in gewissem Maße auf das Verhalten der Gesellschaft eingewirkt werden könne, um durch eine Fremdfinanzierung von dem Abgeltungsteuersatz zu profitieren. IV. Zusammenfassung Der BFH hat mit seinen Entscheidungen vom und vom den Begriff der nahestehenden Person im Sinne des 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG definiert und sich für eine restriktive Auslegung des Begriffs ausgesprochen. Grundlage des Auslegungsergebnisses des BFH ist zum einen die Gesetzesbegründung und sind zum anderen die verfassungsrechtlichen Vorgaben in Art. 3 und in Art. 6 GG. Ein lediglich aus der Familienangehörigkeit abgeleitetes persönliches Interesse reicht grundsätzlich nicht aus, um ein Näheverhältnis zu begründen. Ein Näheverhältnis soll mit Blick auf die Gesetzesbegründung nur dann vorliegen, wenn die Person auf den Steuerpflichtigen einen beherrschenden Einfluß ausüben kann, wenn der Steuerpflichtige auf die Person einen beherrschenden Einfluß ausüben kann, wenn eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluß ausüben kann, wenn die Person oder der Steuerpflichtige imstande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung begründeten Einfluß auszuüben, wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat. Ein Beherrschungsverhältnis setzt voraus, daß der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt. Dies gilt auch für Beziehungen zwischen Eheleuten untereinander und zwischen Eltern und Kindern. Die Vorschrift des 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. In der Praxis wird sich eine Beherrschung einer natürlichen Person in dem oben genannten Sinne vermutlich nur schwer nachweisen lassen. Anzunehmen ist, daß die Finanzverwaltung eher die Aspekte des eigenen wirtschaftlichen Interesses bzw. der Ausübung eines begründeten Einflusses auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person nutzbar machen wird. In diesem Sinne wird den Aspekten, die für den Fremdvergleich relevant sind, gesteigerte Bedeutung zukommen. Der BFH hat zwar in den Entscheidungsfällen einzelne Mängel in der Vertragsgestaltung (z. B. fehlende Besicherung, fehlende Vorfälligkeitsregelung) als nicht ausreichend angesehen, um einen Mißbrauch des Abgeltungsteuersatzes anzunehmen. Derartige Mängel werden allerdings für die Finanzverwaltung mutmaßlich das Einfallstor sein, um im Einzelfall eine mißbräuchliche Steuersatzspreizung begründen zu können. 212 steueranwaltsmagazin 6 /201418 Titelfoto: RBV / bluedesign - Fotolia korts Basiswissen. Grundzüge im Internationalen Steuerrecht NEU. Grundzüge im internationalen Steuerrecht Sebastian Korts, MBA M.I. Tax, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht, Köln 2014, 230 Seiten, 25, ISBN Leseprobe unter Der Stellenwert des internationalen Steuerrechts in der Anwaltspraxis wie bei Steuerberatern nimmt, auch bedingt durch die wachsende Bedeutung der EU, weiter zu. Das Werk bietet einen zielgerichteten Einstieg in das komplexe Thema. Insbesondere die anwaltliche Sicht findet dabei Berücksichtigung. 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