Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-cywilna/ippb1-4511-702-16-2-ks1
Timestamp: 2018-11-20 13:55:14+00:00
Document Index: 104367125

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 26', 'art. 6', 'art. 26', 'art. 860', 'art. 26', 'art. 553', 'Art. 553', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 93', 'art. 93', 'SA/Kr ', 'art. 93', 'SA/G1 ', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'Art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'Art. 22', 'art. 22', 'SA/GI ', 'art. 22', 'art. 87']

♦ › Spółka cywilna › IPPB1/4511-702/16-2/KS1
Czy w wyniku przekształcenia spółki cywilnej osób fizycznych w spółkę jawną, zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, będzie miała zastosowanie zasada kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji tj. czy po przekształceniu ci sami wspólnicy w spółce jawnej mają prawo do amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej (znaku towarowego) wykazanej uprzednio w księgach rachunkowych Spółki Cywilnej będąc wspólnikami spółki jawnej, a odpowiednio odpisy amortyzacyjne dokonywane na zasadzie kontynuacji będą uznane za koszty uzyskania przychodów?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę jawną – jest prawidłowe.
W dniu 5 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę jawną.
W związku z wytworzeniem znaku towarowego, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Wraz z rozwojem działalności okazało się, że dotychczasowa forma prowadzenia działalności gospodarczej jest niewystarczająca do jej rozmiaru. Wnioskodawca chcąc poszerzyć swoje rynki zbytu, również o te zagraniczne, rozważa reorganizację prowadzonej przez siebie działalności, m.in. poprzez przekazanie znaku towarowego w formie darowizny na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 94), której sam również stanie się wspólnikiem (dalej jako: „Spółka Cywilna”) - Umowa darowizny będzie określała wartość przekazanego znaku towarowego zgodnie z jego wartością rynkową z dnia dokonania darowizny.
W ramach procesów restrukturyzacyjnych wspólnicy Spółki Cywilnej planują jej przekształcenie w spółkę prawa handlowego - spółkę jawną. Przekształcenie zostałoby przeprowadzone zgodnie z art. 26 § 4 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037;dalej: KSH).
Wspólnikom Spółki Cywilnej, przed przekształceniem, przysługiwało by prawo ochronne na znak towarowy, o którym mowa w art. 6 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2000 r., Nr 49, poz. 508) i to prawo ochronne zostało by ujawnione w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej dla Spółki Cywilnej. W wyniku przekształcenia Spółki Cywilnej w spółkę jawną prawo na znak towarowy zostało by przeniesione wraz z pozostałymi składnikami majątku wspólników Spółki Cywilnej na spółkę jawną. Wartość początkowa znaku towarowego w Spółce Cywilnej została by ustalona zgodnie z jego wartością rynkową.
Znak podlegałby amortyzacji w Spółce Cywilnej przez jej wspólników, którzy do kosztów uzyskania przychodu zaliczali by wartość odpisów amortyzacyjnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, wspólnicy spółki jawnej będą mieli możliwość zastosowania zasady kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji, a w konsekwencji tego będą uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które będą uznane za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 26 § 4 KSH Spółka, o której mowa w art. 860 Kodeksu cywilnego (spółka cywilna), może być przekształcona w spółkę jawną, przy czym umowa spółki jawnej nie może być zawarta przy wykorzystaniu wzorca umowy. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Przepisy § 1-3 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 26 § 5 KSH Z chwilą wpisu do rejestru spółka, o której mowa w § 4, staje się spółką jawną. Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Przepisy art. 553 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio.
Art. 553 § 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Natomiast § 3 tego artykułu wskazuje, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Przepis art. 26 § 5 KSH wyraźnie określa skutki prawne przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną w trybie art. 26 § 4-6 KSH. Z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców przekształcana spółka cywilna staje się spółką jawną. Z chwilą wpisu spółki jawnej do rejestru nie następuje zatem rozwiązanie umowy spółki cywilnej. Dochodzi do następstwa prawnego (sukcesja). Przekształconej spółce jawnej przysługują bowiem wszystkie prawa i obowiązki związane z majątkiem wspólnym wspólników spółki cywilnej.
Następstwo to obejmuje wyłącznie prawa i obowiązki wynikające ze stosunków prawnych, w których wspólnicy występowali w charakterze strony łącznie jako wspólnicy spółki cywilnej.
Jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 9 stycznia 2008 r. (III CSK 196/07, Legalis):
„Wprowadzenie art. 26 § 5 Kodeksu spółek handlowych można traktować jedynie jako wyraźne wyartykułowanie, że spółka jawna jest sukcesorem generalnym wspólników spółki cywilnej, w zakresie jej praw (...)”.
Stanowisko takie zajął SN także w wyr. z 4 marca 2008 r. (IV CSK 496/07, MoP 2008, Nr 9, s. 453), w którym wyraźnie wskazał, że powstała z przekształcenia spółka jawna jest sukcesorem uniwersalnym wspólników spółki cywilnej.
Sukcesję praw i obowiązków prawnopodatkowych potwierdza dodatkowo przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 93a § 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926.; dalej: Ordynacja podatkowa), w świetle którego spółka przekształcona wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Oznacza to, że spółka jawna powstała z przekształcenia spółki cywilnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej albo wspólników spółki cywilnej związane z ich uczestnictwem w spółce (A Herbet, [w:] Szajkowski, System pr. pryw., t. 16, 2008, s. 745).
Potwierdza to również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2013 r. (I SA/Kr 2010/12, Legalis) wskazując, że mając na względzie zasadę sukcesji podatkowej, o której mowa w art. 93a Ordynacji podatkowej, podmiot powstały w wyniku przekształcenia wstępuje nie tylko we wszystkie prawa, ale także obowiązki podmiotu przekształcanego.
W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (I SA/G1 1176/13) wyjaśniono także, że brzmienie obowiązujących przepisów wskazuje, że powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej spółka osobowa wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (sukcesja generalna), z zastrzeżeniem, iż przepis o wstąpieniu we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki należy stosować odpowiednio.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350, dalej: ustawa o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Treść art. 22b ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z zm.),
Art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT wskazuje, że od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o PIT w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.
Art. 22g ust. 22 ustawy o PIT wskazuje, że przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.
Zgodnie z art. 22g ust. 22 ustawy o PIT, ustalenie wartości początkowej na takim samym poziomie jak wartość początkowa określona w ewidencji podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego ma miejsce, jeśli z odrębnych przepisów (Ordynacji podatkowej, KSH) wynika, że podmiot powstały w wyniku takiej zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.
W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (I SA/GI 1176/13) wyjaśniono:
„zgodzić się trzeba, że te przepisy nie regulują w pełnym zakresie generalnej zasady sukcesji praw i obowiązków związanych z amortyzacją, co jednak nie oznacza, że mają charakter jedynie „techniczny”. Wskazane przepisy wyznaczają bowiem w sposób pełny zakres zasad kontynuacji amortyzacji; odmienne twierdzenie nie znajduje oparcia w przepisach prawnych i stanowi efekt interpretacji celowościowej”.
Potwierdzają to również organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 marca 2013 r. IPTPB1/415-760/12-4/KSU wskazując, że:
„(...) w spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, winna nastąpić kontynuacja przyjętych uprzednio zasad zarówno określenia wartości początkowej budynku magazynowego, jak i zasad amortyzacji. Spółka jawna nie może na nowo ustalać wartości początkowej amortyzowanego uprzednio (w ramach Spółki cywilnej) przedmiotowego środka trwałego i na nowo rozpoczynać jego amortyzacji, ponieważ nastąpiła zmiana formy prawnej prowadzonej działalności, o której mowa w art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2015 r., IPTPB1/415-566/14-6/MR.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, po przekształceniu Spółki Cywilnej w spółkę jawną, będzie miała zastosowanie zasada kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji tj. po przekształceniu ci sami wspólnicy w spółce jawnej będą mieli prawo do amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej (znaku towarowego) uprzednio wykazanej w księgach rachunkowych Spółki Cywilnej, będąc wspólnikami spółki jawnej, a odpowiednio odpisy amortyzacyjne dokonywane na zasadzie kontynuacji będą uznane za koszty uzyskania przychodów.
Końcowo – odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczyły tylko konkretnych spraw podatnika osądzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, oraz sądów administracyjnych to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Powoływane interpretacje indywidualne oraz wyroki sądów administracyjnych dotyczyły tylko konkretnych spraw wydanych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.
IPPB1/4511-702/16-2/KS1
3063-ILPB1-1.4511.219.2016.2.APR | Interpretacja indywidualna
IPTPB1/415-566/14-6/MR | Interpretacja indywidualna
IPTPB1/415-760/12-4/KSU | Interpretacja indywidualna