Source: http://kraken.slv.cz/7Aps2/2010
Timestamp: 2018-01-23 04:18:38+00:00
Document Index: 18310106

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 10', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 10', '§ 10', '§ 29', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 8', '§ 2', '§ 82', '§ 10', '§ 29', 'soud ', '§ 10', '§ 31', '§ 29', '§ 10', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 31', '§ 10', '§ 15', '§ 10', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 110', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 86', '§ 10']

7Aps2/2010
è. j. 7 Aps 2/2010-51
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: J. R., zastoupen Mgr. Pavlem Jakimem, advokátem se sídlem Velké námìstí 119, Písek, proti ¾alovanému: Finanèní úøad ve Vimperku, se sídlem nám. 1. máje 200, Vimperk, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozsudkem ze dne 27. 11. 2009, è. j. 10 Ca 88/2009-13, zamítl ¾alobu, kterou se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhal, aby bylo urèeno, ¾e opakované osobní pøedvolávání stì¾ovatele je nezákonným zásahem orgánu veøejné moci a aby bylo Finanènímu úøadu ve Vimperku (dále jen finanèní úøad ) zakázáno pokraèovat v poru¹ování práv stì¾ovatele. Za nezákonný zásah pova¾oval stì¾ovatel své pøedvolávání správcem danì k jednání v prùbìhu daòové kontroly s odùvodnìním, ¾e je nutná jeho osobní úèast ve smyslu ust. § 10 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), a to údajnì k zodpovìzení otázek souvisejících s bouráním masa a výrobou masných výrobkù, které pova¾oval správce danì za podstatné pro zji¹tìní správnosti vý¹e danì. Pøedvolání správce danì k osobní úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání v daòovém øízení pøedstavuje podle krajského soudu závazný i pøímo vynutitelný úkon, na základì kterého je daòový subjekt povinen nìco konat. Pøedvolání stì¾ovatele k jednání s odkazem na citované ustanovení umo¾òuje pøímé jednání se zastoupeným daòovým subjektem za situace, ¾e se jedná o nutný pøípad. V dané vìci krajský soud z obsahu spisu zjistil, ¾e správce danì potøeboval odpovìdi na otázky v zále¾itostech, které byly známy pouze stì¾ovateli, a jeho zástupce nemohl na tyto otázky kvalifikovanì odpovìdìt, co¾ sám pøi jednáních správci danì sdìlil. Stì¾ovatel byl kontaktován telefonicky a byly mu nabídnuty dva termíny ústního jednání. Dne 28. 5. 2009 byl stì¾ovatel pøedvolán k ústnímu jednání, stejnì jako jeho zástupce, na 23. 6. 2009. Dne 3. 6. 2009 se zástupce stì¾ovatele písemnì vyjádøil, ¾e není o podnikání svého klienta prakticky vùbec informován, a proto by mohla nastat situace, ¾e by nebyl schopen na kladené otázky správci danì odpovìdìt. Proti postupu správce danì vznesl zástupce stì¾ovatele námitku, jí¾ správce danì nevyhovìl. Dal¹í pøedvolání k ústnímu jednání bylo stì¾ovateli zasláno dne 24. 6. 2009 na 16. 7. 2009 s tím, ¾e se mìly zji¹»ovat skuteènosti týkající se konkrétních èinností spojených s ka¾dodenním provozem jatek a výrobny, které v prùbìhu podnikání stì¾ovatel vykonával a které mù¾e správci danì ozøejmit pouze on sám. K tomuto ústnímu jednání se stì¾ovatel nedostavil. Zástupce stì¾ovatele jeho neúèast omluvil s poukazem na pracovní dùvody s tím, ¾e v zásadì ani do budoucna nepøedpokládá jeho osobní úèast pøi ústním jednání, a to ani tehdy, pokud by mu v tom nic nebránilo. Stì¾ovatel vzkázal správci danì, ¾e jeho osobní úèast není nutná, nebo» je v øízení zastoupen kvalifikovaným zmocnìncem s plnou mocí ke v¹em pøedpokládaným úkonùm. Na otázku správce danì ohlednì výtì¾nosti masa pøi bourání zvíøat a pøi výrobì tepelnì opracovaných výrobkù zástupce stì¾ovatele odpovìdìl, ¾e tyto skuteènosti mu nejsou známy. K dotazu správce danì, do kdy na otázku odpoví, zástupce stì¾ovatele uvedl, ¾e nejpozdìji do 11. 11. 2011, nebo» se mu toto datum líbí. Z tohoto je podle krajského soudu zcela zøejmé, ¾e pokud správce danì trval na osobní úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání, nejednalo se o projev jeho libovùle, ale o vyu¾ití mo¾nosti dané v ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Podmínka stanovená v citovaném ustanovení je splnìna, nebo» správce danì po¾adoval od stì¾ovatele objasnìní otázek souvisejících s provozem jeho provozovny a výrobì výrobkù a jeho osobní úèasti bylo tøeba proto, ¾e správci danì nebylo známo, jakým zpùsobem bude na polo¾ené otázky odpovídat, a z toho dùvodu nebylo mo¾né dopøedu formulovat dal¹í otázky související s výrobou v provozovnì. Proto v dané vìci není pøedvolání, resp. po¾adavek pøímého jednání se zastoupeným daòovým subjektem, nezákonné. Není tedy splnìna jedna z kumulativnì formulovaných podmínek dùvodnosti zásahové ¾aloby ve smyslu judikátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, è. j. 2 Aps 1/2005-65, publ. pod è. 603/2005 Sb. NSS a na www.nssoud.cz. Krajský soud tedy pova¾oval za zákonné, ¾e finanèní úøad trval na úèasti stì¾ovatele pøi ústním jednání, nebo» byl veden snahou naplnit cíle daòového øízení a neporu¹il jeho základní zásady. Povinností finanèního úøadu je toti¾ kromì jiného ukonèit v konkrétním èasovém prostoru zahájené daòové øízení, pøièem¾ v dané vìci ho nebylo mo¾né dokonèit bez úèasti stì¾ovatele, kdy¾ jeho zástupce nemìl informace o stì¾ovatelovì podnikání.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost. Podle stì¾ovatele jej správce danì opakovanì pøedvolal pouze za úèelem zodpovìzení otázek souvisejících s jeho podnikatelskou èinností v kontrolovaném období. Stì¾ovatel v¾dy reagoval tak, ¾e se omluvil s tím, ¾e si zvolil kvalifikovaného zmocnìnce-daòového poradce, který je oprávnìn jej zastoupit v celém rozsahu. Tento zmocnìnec se sice v¾dy dostavil, ale ji¾ z prvního jednání bylo zøejmé, ¾e není schopen na otázky správce danì bezprostøednì reagovat, nebo» stì¾ovatele døíve nezastupoval, ba jej ani neznal. Zástupci stì¾ovatele nebyla ¾ádná konkrétní otázka k èinnosti stì¾ovatele polo¾ena a správce danì nebyl v oèekávání nìjaké odpovìdi. Pøitom nechtìl zástupci èi stì¾ovateli pøipravené otázky sdìlit pøedem a trval na osobní úèasti a bezprostøedních odpovìdích stì¾ovatele. Rozsudek krajského soudu pova¾uje stì¾ovatel za nezákonný jednak proto, ¾e argumentací soudu by bylo mo¾no odùvodnit nutnost osobní úèasti daòového subjektu v¾dy. Prakticky ¾ádný zmocnìnec nemù¾e zodpovìdìt ve¹keré otázky týkající se jednání svého mandanta, kterého se obvykle neúèastnil, ani kdyby se na ústní jednání jakkoli peèlivì pøipravil. Dále stì¾ovatel spatøuje nezákonnost v tom, ¾e daòový subjekt je sice povinen podat po¾adované vysvìtlení, tj. odpovìdìt na otázky správce danì, ale zda tak uèiní ústnì èi písemnì je pouze na jeho volbì. Právì takový závìr odpovídá zákonnému rozlo¾ení práv a povinností mezi správcem danì a daòovým subjektem pøi daòové kontrole. V dané vìci by se tak stì¾ovatel mohl dostavit na nìkteré jednání osobnì a na ka¾dou polo¾enou otázku po právu odpovìdìt, ¾e odpoví písemnì, pøièem¾ písemnou odpovìï by mohl vypracovat zvolený zmocnìnec. Uvedené jen potvrzuje bezdùvodnost pøedvolání, resp. osobní úèasti, stì¾ovatele. Postup správce danì stì¾ovatel proto odmítá a s odkazem na døíve uvedenou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu dovozuje, ¾e nemù¾e v øízení (skrytì) vystupovat jako svìdek ve své vlastní vìci. Vzhledem k uvedenému proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il.
Finanèní úøad ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e právì okolnosti dosavadního prùbìhu daòového øízení musí být pøi posouzení dùvodnosti ¾aloby èi kasaèní stí¾nosti ve vìci nezákonného zásahu posouzeny samostatnì. Finanèní úøad zahájil u stì¾ovatele daòovou kontrolu, pøièem¾ má pochybnosti o úplnosti a správnosti jím vykázaných pøíjmù z prodeje masa, masných výrobkù a ostatního zbo¾í. Správce danì provedl za pou¾ití stì¾ovatelem pøedlo¾ených dokladù kontrolní výpoèet, na základì kterého dospìl k pochybnostem o správnosti a úplnosti pøiznaných pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele je porá¾ka zvíøat, pøímý prodej rozvozem masa a masných výrobkù odbìratelùm, prodej ve vlastních prodejnách a výroba tepelnì upravených masných výrobkù, tedy èinnost pomìrnì rùznorodá, i kdy¾ na sebe navazující, usoudil správce danì, ¾e je nezbytné vést ústní jednání se stì¾ovatelem osobnì. Otázky kladené pøi jednání se budou týkat výtì¾nosti u bourání masa, ztrát pøi chlazení masa, prodejních cen, slevových akcí a mno¾ství masa spotøebovaného pøi výrobì masných výrobkù ve vlastní výrobì. Stì¾ovatel pøi daòové kontrole spolupracoval a té¾ projevil ochotu spolupracovat i nadále. Z vý¹e uvedených dùvodù správce danì pøedvolal k ústnímu jednání stì¾ovatele, pøièem¾ pøedpokládal, ¾e se jej zúèastní také jeho zástupce. V písemnosti ze dne 3. 6. 2009 oznaèené jako ¾ádost sdìlil zástupce stì¾ovatele, ¾e o stì¾ovatelovì èinnosti není prakticky vùbec informován a po¾aduje upøesnit skuteènosti, ohlednì kterých bude jednání probíhat. Pøi ústním jednání dne 16. 7. 2009 polo¾il správce danì otázky související s pøedmìtem èinnosti stì¾ovatele, av¹ak zástupce na nì nedokázal odpovìdìt a sdìlil, ¾e trvá na tom, ¾e bude se správcem danì jednat výhradnì on. Dále uvedl, ¾e správce danì má vznést otázky a poskytnout mu pøimìøený èas na odpovìï. Podle finanèního úøadu je pochopitelné, ¾e zástupce stì¾ovatele nebyl schopen na konkrétní otázky reagovat, nebo» nemù¾e mít znalost o zji¹»ovaných údajích. V daòovém øízení se bì¾nì vyskytují situace, ve kterých správce danì po¾aduje urèitou informaci písemnì, proto¾e si je vìdom své povinnosti nezatì¾ovat daòový subjekt zbyteènì. V daném pøípadì v¹ak hodlá klást podrobné otázky, pøièem¾ odpovìï na jednu z nich mù¾e ovlivnit i kladení otázek dal¹ích. Proto správce danì usoudil, ¾e úèast stì¾ovatele je s ohledem na charakter jednání nutná. Kromì toho zva¾uje i rychlost a procesní ekonomii øízení, nebo» stì¾í lze pøedpokládat, ¾e písemná odpovìï na pøedem formulované otázky bude postaèovat k uzavøení dokazování. Rozhodnì je vìt¹í pøedpoklad, ¾e bude mo¾né stanovit daò dokazováním, pøípadnì získá správce danì pøesnìj¹í informace, které budou moci být vyu¾ity jako pomùcky ke stanovení základu danì a daòové povinnosti. Proto správce danì stì¾ovatele pøedvolal k ústnímu jednání ve snaze zjistit správnou vý¹i danì dokazováním, které zákon o správì daní a poplatkù upøednostòuje pøed náhradním zpùsobem stanovení (pomùckami). Dává tak stì¾ovateli pøíle¾itost uvést rozhodné skuteènosti, které jeho zástupce nezná. Zákon o správì daní a poplatkù pøitom ukládá daòovým subjektùm povinnost spolupracovat se správcem danì a ten má právo jednat s daòovým subjektem osobnì (§ 2 odst. 9 a § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù). Finanèní úøad proto navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta.
Podle ust. § 10 odst. 3, 4 zákona o správì daní a poplatkù se daòový subjekt, jeho zákonný zástupce nebo ustanovený zástupce mù¾e dát zastupovat zástupcem, jeho¾ si zvolí.
V té¾e vìci mù¾e mít souèasnì jen jednoho zástupce. Zástupce jedná v rozsahu plné moci udìlené písemnì nebo ústnì do protokolu. Není-li rozsah zmocnìní vymezen nebo není-li vymezen pøesnì, je tato plná moc pro daòové øízení neomezená. Zastupování daòového subjektu zástupcem nevyluèuje, aby správce danì jednal v nutných pøípadech s daòovým subjektem pøímo nebo aby ho vyzval k vykonání nìkterých úkonù. Daòový subjekt je povinen výzvì správce danì vyhovìt. Správce danì musí o tomto jednání zástupce daòového subjektu souèasnì vyrozumìt.
Podle ust. § 29 zákona o správì daní a poplatkù správce danì pøedvolá osobu, její¾ osobní úèast v daòovém øízení je nutná, a v pøedvolání souèasnì upozorní na právní dùsledky nedostavení se, vèetnì mo¾nosti jejího pøedvedení. Pøedvolání se doruèuje do vlastních rukou.V pøípadì, ¾e se pøedvolaný bez omluvy nedostaví ani po opakovaném pøedvolání, mù¾e správce danì po¾ádat o jeho pøedvedení pøíslu¹né orgány Policie, obecní policie. Jde-li o vojáka v èinné slu¾bì nebo o pøíslu¹níka ozbrojeného sboru, mù¾e po¾ádat o jeho pøedvedení útvar, v nìm¾ je pøedvolaný slu¾ebnì zaøazen.
V dané vìci je pøedmìtem pøezkumu pouze povaha úkonu správce danì spoèívajícího v pøedvolání k ústnímu jednání daòový subjekt, který si pro jednání se správcem danì zvolil zástupce. Z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e opakované pøedvolávání daòového subjektu správcem danì mù¾e být za splnìní dal¹ích podmínek nezákonným zásahem, bude-li provázeno hrozbou pøedvedení, i kdy¾ tøeba správce danì nebude mít v úmyslu ji skuteènì realizovat. V rozsudku ze dne 22. 5. 2008, è. j. 2 Aps 3/2007-91, publikovaném na www.nssoud.cz, k tomu Nejvy¹¹í správní soud kromì jiného uvedl, ¾e pokyn správce danì k osobní úèasti pøi ústním jednání v daòovém øízení lze pova¾ovat za závazný a pøímo vynutitelný úkon, nebo» v pøípadì jeho nerespektování mù¾e správce danì vymoci osobní úèast pøedvedením dotyèné osoby prostøednictvím pøíslu¹ných orgánù Policie ÈR. Soud zdùraznil, ¾e charakter tohoto úkonu netkví v pouhém sdìlení o stavu urèitých vìcí nebo urèitého øízení, nebo» jeho obsah je natolik spojen s negativními dùsledky, které tuto osobu za urèitých zákonem pøedvídaných podmínek mohou postihnout, ¾e ji¾ tuto situaci lze pova¾ovat za zkrácení subjektivních práv této osoby. Dá se proto pøedpokládat, ¾e daòový subjekt je do té míry ovlivnìn snahou pøedejít mo¾nému pøedvedení prostøednictvím pøíslu¹ných orgánù Policie ÈR, ¾e rozhodnutí dostavit se k jednání v daòovém øízení nelze pova¾ovat za projev svobodné vùle, nýbr¾ za zpùsob neformálního donucení. Rozhodnutí o pøedvolání k jednání v daòovém øízení proto dosahuje zákonem pøedpokládané intenzity zásahu, nebo» na jeho základì je daòový subjekt povinen nìco konat. Dále Nejvy¹¹í správní soud uvedl, ¾e není mo¾né, aby bylo ust. § 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù (povinnost zjistit rozhodné skuteènosti co nejúplnìji) nadøazováno základním zásadám daòového øízení a základním právùm daòového subjektu vùbec a ¾e by bylo absurdní, aby daòový subjekt èi jeho statutární orgány nebo èlenové tìchto orgánù byli nuceni v daòovém øízení sdìlovat správci danì skuteènosti podrývající právní pozici daòového subjektu, stejnì jako je absurdní, aby obvinìný z trestného èinu byl povinen vypovídat sám proti sobì. S tím ostatnì poèítá i zákon o správì daní a poplatkù, který svìdeckou výpovìï pojímá jako výpovìï v daòovém øízení týkajícím se jiné osoby ne¾ svìdka (§ 8 odst. 1 citovaného zákona). Správce danì musí brát zøetel na zásady daòového øízení vymezené v ust. § 2 citovaného zákona. Jednotlivé zásady pøitom nelze pojímat oddìlenì, nýbr¾ naopak v jejich celkové souvislosti a provázanosti.
Ze stávající judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu tedy vyplývá, ¾e daòový subjekt èi statutární orgán nebo èlen statutárního orgánu daòového subjektu, který je právnickou osobou, nemá zásadnì povinnost dostavit se osobnì na pøedvolání ke správci danì a nemá ani povinnost vypovídat èi sdìlovat jakékoli informace ve vìci týkající se daòové povinnosti tohoto daòového subjektu. Pøedvolávání uvedených osob správcem danì a jeho snaha pøimìt je k výpovìdi tedy zásadnì mù¾e mít povahu nezákonného zásahu ve smyslu ust. § 82 s. ø. s. Výjimku, na základì ní¾ by uvedeným fyzickým osobám mohla povinnost se na pøedvolání ke správci danì dostavit a na základì ní¾ by tedy pøedvolání nemuselo mít povahu nezákonného zásahu, by mohly pøedstavovat zásadnì jen dùvody uvedené v ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù.
Ze správního spisu vyplynulo, ¾e správce danì dopisem ze dne 19. 1. 2009, è. j. 1196/09/102930301157, vyzval stì¾ovatele k odstranìní ve výzvì uvedených pochybností správce danì a k prokázání, ¾e jím pøiznané zdanitelné pøíjmy jsou úplné a ve správné vý¹i. Dne 28. 5. 2009 správce danì pøedvolal podle ust. § 29 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù stì¾ovatele osobnì za úèelem zji¹»ování skuteèností v rámci daòové kontroly danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006 a danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden a¾ prosinec 2006. Dne 3. 6. 2009 po¾ádal písemnì stì¾ovatel prostøednictvím svého zástupce správce danì o sdìlení, èeho se má jednání týkat. Zároveò uvedl, ¾e o podnikání stì¾ovatele není zástupce prakticky vùbec informován, a proto by mohla nastat situace, kdy by neznal odpovìï na kladené otázky a pøedvolán by tak byl zbyteènì. V písemné odpovìdi ze dne 10. 6. 2009 správce danì zástupci sdìlil, ¾e pøi ústním jednání bude zji¹»ovat skuteènosti vztahující se ke konkrétnímu provozování podnikatelské èinnosti stì¾ovatele (provoz vlastních jatek, výroba tepelnì opracovaných výrobkù, distribuce a prodej masa odbìratelùm a zákazníkùm). Proto je pøedvolán i stì¾ovatel osobnì, aby po¾adované informace o své podnikatelské èinnosti poskytl.
Namítal-li stì¾ovatel, ¾e krajský soud svùj závìr o nedùvodnosti ¾aloby opøel o takovou interpretaci ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, je¾ by za pou¾ití argumentu ad absurdum vedla k závìru, ¾e by pak takto bylo mo¾no odùvodnit nutnost osobní úèasti daòového subjektu v¾dy, èím¾ také popøel právo daòového subjektu jednat se správcem danì písemnou formou, je tato námitka, zejména s ohledem na základní zásady daòového øízení, rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì a práva daòového subjektu, zcela na místì. Na daòovém subjektu toti¾ v daòovém øízení zásadnì spoèívá bøemeno tvrzení a bøemeno dùkazní (a¾ na zákonem stanovené výjimky, viz zejm. § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù). Je to tedy daòový subjekt, který je povinen tvrdit daòovì relevantní skuteènosti a který je také zásadnì povinen je prokázat (viz k rozlo¾ení dùkazního bøemene napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publ. pod è. 1572/2008 Sb. NSS a na www.nssoud.cz). Pokud daòový subjekt svoji dùkazní povinnost nesplní, sankcí v pøeneseném slova smyslu je mo¾nost správce danì stanovit daò za pou¾ití pomùcek, tedy podkladù a metod, je¾ se nemusí vztahovat ke konkrétní situaci daòového subjektu a mohou být správcem danì opatøeny i zcela nezávisle na existenci a souèinnosti daòového subjektu. Pomùcky, aè musí mít v¾dy racionální povahu, nebo» jsou nástrojem pro kvalifikovaný odhad daòové povinnosti, a nikoli pro její kontumaèní stanovení (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2005, è. j. 2 Afs 207/2005-55, publ. pod è. 1472/2008 Sb. NSS a na www.nssoud.cz), mohou vést k ménì pøesnému, a tedy pro daòový subjekt nevýhodnìj¹ímu, stanovení daòové povinnosti ne¾ dokazováním.
Obecnì lze zcela souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e zvolený zástupce nemusí být v¾dy schopen adekvátnì odpovìdìt na otázky správce danì. Tato skuteènost pak mù¾e vést i k tomu, ¾e daòový subjekt v koneèném dùsledku nemusí unést své dùkazní bøemeno tvrzení. To v¹ak v ¾ádném pøípadì neopravòuje správce danì k tomu, aby, pokud má odpovìdi zvoleného zástupce za nedostaèující, pou¾il za tìchto okolností mo¾nost pøedvolání s hrozbou pøedvedení ve smyslu ust. § 29 ve spojení s § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud tak sice správnì vy¹el pøi posuzování úkonu správce danì z kriterií vyslovených Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudcích ze dne 17. 3. 2005, è. j. 2 Aps 1/2005-65, a ze dne 22. 5. 2008, è. j. 2 Aps 3/2007-91, ale pøi posuzování splnìní jedné z podmínek (kritéria nezákonnosti zásahu) v¹ak pochybil. Ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, v nìm¾ krajský soud nalezl zákonnou oporu pro pøedvolání stì¾ovatele, a které obecnì takovou oporou mù¾e v øadì pøípadù být, toti¾ interpretoval extenzivnì tak, ¾e správce danì má za skutkových okolností pøípadu stì¾ovatele právo vyslechnout daòový subjekt pøímo. Z praktického hlediska mù¾e být jistì nejvhodnìj¹í, nejrychlej¹í a nejhospodárnìj¹í metodou pro správce danì, jak si vyjasnit urèité otázky týkající se povahy podnikání daòového subjektu v oboru výroby a zpracování masa a prodeje masných výrobkù. Nicménì hlediska vhodnosti a hospodárnosti nemohou vést k tomu, aby daòovému subjektu bylo odòato jeho právo neúèastnit se, a¾ na výjimky, daòového øízení osobnì a nechat za sebe jednat zástupce. Tvrdí-li pak zástupce, ¾e odpovìdi na otázky správce danì nezná, nebo» je mù¾e poskytnout jen daòový subjekt, je na daòovém subjektu a jeho zástupci, aby si ujednotili procesní strategii, tj. zda bude daòový subjekt i nadále jednat pouze prostøednictvím zástupce, ov¹em s rizikem, ¾e správce danì nezíská informace dostateènì podrobné a odbornì fundované, co¾ mù¾e vést k neunesení dùkazního bøemene daòovým subjektem, anebo zda daòový subjekt bude jednat se správcem danì osobnì, èím¾ se mu mù¾e lépe podaøit unést dùkazní bøemeno. Nutno v¹ak zdùraznit, ¾e volba procesní strategie je výluènì na daòovém subjektu a správce danì by se dopustil nezákonnosti, pokud by se sna¾il daòový subjekt v jeho rozhodnutí jakkoli ovlivòovat èi podnìcoval rozpory mezi daòovým subjektem a jeho zástupcem.
Právo daòového subjektu neúèastnit se osobnì daòového øízení v¹ak v ¾ádném pøípadì nemù¾e být vykládáno jako mo¾nost øízení zdr¾ovat poukazem na to, ¾e jeho zástupce nemù¾e správci danì potøebné informace poskytnout, proto¾e je nezná, a ¾e je tedy tøeba zdlouhavé trojstranné komunikace mezi správcem danì, zástupcem daòového subjektu a daòovým subjektem. I za situace, ¾e se daòový subjekt jednotlivých úkonù v daòovém øízení osobnì neúèastní, má ve smyslu ust. § 31 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù dùkazní bøemeno a závisí jen na nìm, jakými prostøedky zajistí, aby je unesl. Správce danì má za této situace pouze povinnost srozumitelnì, jednoznaènì a konkrétnì, jak to jen skutkové okolnosti umo¾òují, pøíp. i za pomoci alternativnì èi variantnì formulovaných dotazù èi výzev k vysvìtlení, vyzvat daòový subjekt k objasnìní a prokázání sporných skuteèností, sporné momenty tìchto skuteèností co nejpøesnìji popsat a poskytnout daòovému subjektu pøimìøený èasový prostor k tomu, aby mohl výzvì vyhovìt. Jakým zpùsobem pak bude daòový subjekt na výzvu reagovat, zda osobnì nebo prostøednictvím svého zástupce, je ji¾ vìcí jeho procesní strategie, kterou samozøejmì mù¾e v prùbìhu øízení podle své úvahy i mìnit. Na èasových rámcích plnìní dùkazní povinnosti to v¹ak zásadnì nemù¾e nic zmìnit. Vyzval-li správce danì vý¹e popsaným zpùsobem stì¾ovatele ke splnìní jeho dùkazní povinnosti a poskytl-li mu k tomu pøimìøenou lhùtu, nemù¾e se stì¾ovatel této povinnosti zprostit poukazem na to, ¾e jeho zástupce nemá potøebné znalosti nebo ¾e nebyl schopen se s rozhodnými informacemi v poskytnuté lhùtì seznámit.
Výjimka, na základì ní¾ správce danì mù¾e podle ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù po¾adovat po daòovém subjektu osobní aktivitu, se podle dikce tohoto ustanovení týká nutných pøípadù . Tento pojem je nutno vykládat v souladu s logikou daòového øízení, zejména s pravidly rozlo¾ení dùkazního bøemene, jak bylo ji¾ vý¹e zmínìno. Nutným pøípadem nemù¾e být nikdy sama o sobì okolnost, ¾e správce danì chce èi pova¾uje za potøebné, vhodné nebo rozumné, aby mu daòový subjekt sdìlil nìjaké informace a ¾e-nahlí¾eno hledisky vhodnosti a hospodárnosti-se takový zpùsob zji¹tìní rozhodných skutkových otázek jeví být úèelný. Tím by toti¾ bylo daòovému subjektu ulo¾eno sdìlovat správci danì informace i proti své vùli, tj. ulo¾ena povinnost ve vlastní vìci vypovídat. Nìco takového je v právním státì zalo¾eném na autonomii jednotlivce nepøedstavitelné. Daòový subjekt musí mít právo informace správci danì poskytnout, av¹ak nemù¾e mít takovou povinnost. Negativní dùsledky neposkytnutí se v jeho právní sféøe mohou projevit toliko v rovinì unesení, resp. neunesení, dùkazního bøemene. Naopak ale lze po daòovém subjektu po¾adovat, aby osobnì poskytl souèinnost zejména ve vztahu k informacím èi nosièùm informací, tj. vìcem, zejména listinám, ale i jiným materiálním dùkazùm, které má správce danì právo si opatøit i bez souhlasu daòového subjektu. Správce danì tak napøíklad mù¾e po daòovém subjektu po¾adovat osobní souèinnost napø. pøi otevøení trezoru, v nìm¾ jsou ulo¾eny listiny, které má správce danì právo zajistit pøi místním ¹etøení èi daòové kontrole, je-li otevøení mo¾né jen osobním jednáním daòového subjektu, napø. kvùli zabezpeèení snímaèem otiskù prstù èi oèní rohovky apod. Souèinnost v situacích, kdy není ve vý¹e uvedeném smyslu nezbytnì nutné jednání konkrétní fyzické osoby, která je daòovým subjektem nebo statutárním orgánem èi èlenem statutárního orgánu daòového subjektu, je sice daòový subjekt povinen poskytnout (napø. povinnosti podle § 15 odst. 3 vìty druhé èi odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù), ov¹em nikoli osobnì, nýbr¾ jakýmkoli úèinným zpùsobem, tedy i prostøednictvím svého zástupce, zamìstnance èi jiné osoby jednající v zájmu, se svolením èi na pokyn daòového subjektu. Lze proto shrnout, ¾e okruh situací, na nì¾ se vztahuje ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, je nanejvý¹ úzký a rozhodnì do nìj nespadá po¾adavek, aby se daòový subjekt osobnì úèastnil ústního jednání jen proto, ¾e tento zpùsob komunikace se správci danì jeví být nepraktiètìj¹í a nejefektivnìj¹í s ohledem na povahu podnikatelské èinnosti daòového subjektu, z ní¾ se generují jeho zdanitelné pøíjmy.
Tím, ¾e krajský soud opøel své rozhodnutí o nesprávný právní názor spoèívající v nesprávné interpretaci ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù a jeho aplikaci na daný pøípad, a tedy nesprávnì posoudil naplnìní jedné z podmínek (opora zásahu v zákonném ustanovení), s nimi¾ judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu spojuje pojem nezákonného zásahu, zatí¾il své rozhodnutí nezákonností, je¾ mohla mít vliv na správnost jeho závìru o nedùvodnosti ¾aloby.
Vzhledem k vý¹e uvedenému Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta první s. ø. s.). Ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, kdy¾ neshledal dùvody pro jeho naøízení.
V dal¹ím øízení je mìstský soud vázán právním názorem, který je vysloven v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Projedná tedy ¾alobu, pøièem¾ nebude-li dùvodu k jinému postupu, napø. podle ust. § 86 s. ø. s., dùvodnost ¾aloby posoudí v souladu s právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správní soudem k aplikovatelnosti ust. § 10 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù.