Source: http://kraken.slv.cz/1Afs28/2010
Timestamp: 2018-01-17 01:19:27+00:00
Document Index: 32629367

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 32', '§ 103', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'ÚS 1611/07 ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'soud ', '§ 31', '§ 43', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 16', '§ 37', '§ 41', '§ 47', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 301/05 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', 'soud ', '§ 87', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', '§ 43', '§ 43', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 12', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 36', 'soud ', 'soud ', '§ 74', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1835/07 ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ']

1Afs28/2010
1 Afs 28/2010-107
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Kaniové a soudcù JUDr. Marie ®i¹kové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: CeWe Color, a. s., se sídlem Kloknerova 24, Praha 4-Chodov, zastoupena Ing. V. S., daòovým poradcem, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 8. 2007, è. j. 10490/07-1200-505957, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 30. 11. 2009, è. j. 15 Ca 194/2007-66,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 30. 11. 2009, èj. 15 Ca 194/2007-66, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
[1] Finanèní úøad v Teplicích (dále jen správce danì ) zahájil dne 26. 1. 2005 u spoleènosti FotoStar s. r. o. kontrolu danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2003 do 31. 3. 2004. Tato spoleènost následnì v prùbìhu øízení o ¾alobì zanikla slouèením se spoleèností CeWe Color, a. s., na ní¾ pøe¹lo jmìní zaniklé spoleènosti.
[2] Na základì rozsáhlých zji¹tìní správce danì shrnutých ve zprávì o daòové kontrole byla ¾alobkyni dodateèným platebním výmìrem ze dne 15. 11. 2006, è. j. 171954/06/210913/0170, domìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2003 do 31. 3. 2004. ®alobkynì podala proti dodateènému platebnímu výmìru odvolání, které v¹ak ¾alovaný v záhlaví oznaèeným rozhodnutím zamítl.
[3] ®alobkynì napadla rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u krajského soudu. Krajský soud zru¹il rozhodnutí ¾alovaného, jako¾ i jemu pøedcházející dodateèný platební výmìr pro nezákonnost. Nezákonnost tìchto rozhodnutí spatøoval krajský soud v tom, ¾e jimi byla pravomocnì vymìøena daò a¾ po uplynutí prekluzivní lhùty. Krajský soud nepøistoupil k pøezkoumání prekluze práva domìøit daò na základì námitky ¾alobkynì, uplatnìné a¾ v nìkolikátém doplnìní ¾aloby, nýbr¾ z úøední povinnosti. Pøi hodnocení této otázky vycházel krajský soud z nálezu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, dle nìho¾ tøíletá prekluzivní lhùta poèíná bì¾et od konce zdaòovacího období, v nìm¾ daòová povinnost vznikla. Ústavní soud dále v nálezu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07, judikoval, ¾e má-li být daòová kontrola skuteènì úkonem pøeru¹ujícím bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), je nezbytné ji vázat na existenci jednoznaènì formulovaných dùvodù pro její pou¾ití. Ze strany správního orgánu musí být dána konkrétní pochybnost, pro kterou se provádí daòová kontrola.
[4] Po pøezkoumání obsahu protokolu ze dne 26. 1. 2005, è. j. 12489/05/210932/0140, o zahájení daòové kontroly dospìl krajský soud k závìru, ¾e daòová kontrola nebyla provedena v souladu se zákonem a ústavními principy. Pøedmìtný protokol toti¾ neosvìdèuje existenci dùvodù, resp. existenci podezøení správce danì, ¾e daò z pøidané hodnoty za pøedmìtná zdaòovací období byla krácena. Dle názoru krajského soudu trpí úkon daòové kontroly v daných pøípadech zásadním nedostatkem, pro který jej lze hodnotit jako ryze formální, a proto neústavní. Jde o nedostatek apriorních dùvodù k zahájení daòové kontroly a absence jejich sdìlení ¾alobkyni, jako¾ i jejich vyjádøení v protokolu o ústním jednání ze dne 26. 1. 2005. Neústavnost takového postupu nemù¾e být zhojena ani skuteèností, ¾e v prùbìhu daòové kontroly bylo prokázáno, ¾e ke krácení danì ze strany ¾alobkynì skuteènì do¹lo, a to proto, ¾e daòová kontrola pøedstavuje jeden (nedìlitelný) procesní úkon a ¾e usvìdèující dùkazy byly opatøeny protiústavním postupem. Krajský soud se neztoto¾nil s opaèným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v rozsudku ze dne 26. 10. 2009, è. j. 8 Afs 46/2009-46. Základní principy právního státu zakotvené v èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod a èl. 2 odst. 3 Ústavy nelze vztahovat jen na fyzické osoby, ale je nutné je vykládat zcela obecnì ve vztahu ke v¹em subjektùm práva. Omezení dopadu pøedmìtného nálezu Ústavního soudu pouze na fyzické osoby by zakládalo nièím neodùvodnìnou rozdílnost v postavení daòových subjektù v daòovém øízení. Daòový øád pøiznává zásadnì v¹em daòovým subjektùm bez rozdílu stejné procesní postavení. Zahájením daòové kontroly dne 26. 1. 2005 nedo¹lo k stavìní bìhu prekluzivní lhùty pro domìøení danì ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu.
[5] Vydáním platebního výmìru nedochází dle krajského soudu k pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty (usnesení roz¹íøeného senátu NSS ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2 Afs 52/2005-94). Rovnì¾ tak odpovìï na ¾ádost o sdìlení dùvodu rozdílu (§ 32 odst. 2 daòového øádu) ze dne 30. 11. 2006 není úkonem pøeru¹ujícím bìh prekluzivní lhùty, nebo» není výrazem procesní aktivity správce danì ve smyslu usnesení roz¹íøeného senátu NSS è. j. 2 Afs 52/2005-94. ®ádný dal¹í úkon pøed uplynutím prekluzivní lhùty ji¾ nebyl správcem danì ani ¾alovaným uèinìn. Dal¹í úkony správce danì, ke kterým do¹lo v prùbìhu odvolacího øízení, ji¾ nemohou mít v dané vìci z hlediska prekluze práva domìøit daò ¾ádný význam, nebo» k nim do¹lo a¾ po marném uplynutí prekluzivní lhùty, tj. po 31. 3. 2007.
[6] ®alovaný (dále jen stì¾ovatel ) podal proti rozsudku krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou následnì na výzvu soudu doplnil o konkrétní dùvody. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e ji podává z dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. Namítá, ¾e krajský soud vycházel z nálezù sp. zn. I. ÚS 1835/07 a I. ÚS 1611/07 a rozsudkù NSS è. j. 1 Afs 145/2008-135 a sp. zn. 2 Afs 69/2004, ani¾ by se zabýval kauzou samotnou z hlediska jejích specifik, spisovým materiálem a skuteènostmi rozhodnými pro posouzení zákonnosti rozhodnutí. Stejnì tak krajský soud pominul závìry rozsudku NSS è. j. 8 Afs 46/2009-46. Právní názor vyslovený v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 je zcela ojedinìlý, byl vysloven pouze v jediném nálezu, pøièem¾ pøedsedkynì rozhodujícího senátu podala k tomuto nálezu odli¹né stanovisko. Tento právní názor nepøedstavuje konstantní judikaturu Ústavního soudu èi soudù správních, navíc je rozporný s právní úpravou daòového øádu. Nález nebyl uveøejnìn ve Sbírce zákonù, pøitom právì tímto uveøejnìním by mohl dát Ústavní soud jasnì najevo, ¾e jeho názor má v¹eobecný význam.
[7] Dle stì¾ovatele je nutné zodpovìdìt otázku, zda pøedmìtný nález je rozhodnutím zásadním v tom smyslu, ¾e je v nìm dán výklad, který je mo¾no obecnì vztáhnout na v¹echny pøípady, v nich¾ je pøi rozhodování aplikována stejná právní norma. Pokud by se mìlo jednat o obecné pravidlo, jde skuteènì o zásadnì nový pøístup a ani správce danì nemohl pøedpokládat v dobì zahájení daòové kontroly v roce 2006, ¾e dojde k takovému výkladovému posunu v otázce zahajování daòové kontroly. V této souvislosti stì¾ovatel poukazuje na zásadu pøedvídatelnosti soudních rozhodnutí.
[8] Z nálezu není zøejmé, nakolik konkrétní má být podezøení správce danì, zda staèí výpovìï osoby pøezvìdné, anonymní podání, nesrovnalosti u jiného daòového subjektu, který s kontrolovaným daòovým subjektem obchoduje atd. Jestli¾e by daòová správa pøijala názor obsa¾ený v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07, byl by popøen § 31 odst. 9 daòového øádu, který ukládá dùkazní povinnost daòovému subjektu. Na základì zmiòovaného nálezu lze v¹ak dovodit, ¾e daòová správa by musela daòový subjekt nejen kontrolovat, ale i vyhledávat jeho daòové povinnosti. Ve vztahu k èasové pùsobnosti rozhodovací èinnosti soudù stì¾ovatel poukazuje na usnesení roz¹íøeného senátu NSS ze dne 21. 10. 2008, sp. zn. 8 As 47/2005. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e nález vydaný v roce 2008 nelze aplikovat na kontrolu zahájenou v roce 2005.
[9] Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti obsáhle cituje z odli¹ného stanoviska pøedsedkynì senátu JUDr. Ivany Janù k nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07, s ním¾ se stì¾ovatel ztoto¾òuje a odkazuje na nìj. Stì¾ovatel z tohoto odli¹ného stanoviska pøebírá tu èást argumentace zabývající se odli¹nostmi mezi daòovou kontrolou a výzvou dle § 43 daòového øádu a poukazující na striktní podmínky vztahující se k daòové kontrole, které dovodila judikatura.
[10] Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e vìt¹ina daòových subjektù uznává mo¾nost provést daòovou kontrolu i bez uvedení konkrétního dùvodu, tj. preventivní funkci daòové kontroly. Pregnantní formulace dùvodù pro zahájení daòové kontroly by maøila její preventivní funkci a mohla by vést ke sní¾ení platební morálky daòových subjektù. Znamenalo by to toti¾, ¾e by správce danì musel ji¾ pøed zahájením daòové kontroly nashromá¾dit urèité dùkazní prostøedky, které by ho k takovým konkrétním pochybnostem èi podezøením vedly. Z nálezu Ústavního soudu plyne, ¾e daòová kontrola je nástrojem k posti¾ení ji¾ pøedem známého daòového deliktu. Toto pojetí se v¹ak zcela míjí s koncepcí daòového øádu a jeho aplikací v praxi. Ze základních zásad, daòového øádu a ani z práva daòového subjektu na informaèní autonomii neplyne po¾adavek, aby preventivní úkon musel být podmínìn konkrétním podezøením na nedostateèné splnìní daòové povinnosti.
[11] Dle odpovìdí na dotaz Ministerstva financí uèinìného prostøednictvím Evropské organizace daòových správ (IOTA) u daòových správ jiných zemí je zcela jednoznaèné, ¾e v dotèených zemích je mo¾né zahájit daòovou kontrolu bez uvedení soudem po¾adovaných apriorních dùvodù.
[12] Nezákonnost rozsudku krajského soudu spatøuje stì¾ovatel v tom, ¾e krajský soud opøel svùj právní závìr o názor vyjádøený v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07. Je zøejmé, ¾e v tomto nálezu Ústavní soud ve svých závìrech zcela odhlédl od principu obsa¾eného v § 16 odst. 8 daòového øádu, dle nìho¾ je správce danì povinen pøihlédnout pøi dodateèném stanovení danì ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Jedná se pøitom o okolnosti mající pro daòový subjekt pozitivní význam pøi dodateèném stanovení základu danì. Právì tento princip byl správcem danì aplikován v kauze, k ní¾ se nález vztahuje.
[13] S odkazem na rozsudky NSS è. j. 2 Afs 69/2004-52 a è. j. 7 Aps 6/2006-93 stì¾ovatel argumentuje, ¾e zahájení daòové kontroly je úkonem smìøujícím k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, kterým dochází k pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty.
[14] Stì¾ovatel shrnuje, ¾e daòová kontrola byla v tìchto vìcech zahájena jako úkon ústavnì konformní, správný, urèitý a srozumitelný, a proto zalo¾ila nový bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 daòového øádu. Na podporu tìchto tvrzení lze odkázat na rozsudek Krajského soudu v Brnì è. j. 29 Ca 114/2008-177 ze dne 31. 7. 2009, èi Krajského soudu v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 41/2009 ze dne 10. 6. 2009.
[15] Nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu spatøuje stì¾ovatel v tom, ¾e kdyby soud nesprávnì neposoudil zahájení daòové kontroly jako úkon, který nebyl proveden v souladu se zákonem a ústavními principy, nemohl by dospìt k závìru, ¾e do¹lo k pravomocnému domìøení danì a¾ po uplynutí prekluzivní lhùty a nezru¹il by rozhodnutí stì¾ovatele a správce danì z moci úøední.
[16] Na závìr stì¾ovatel uvádí, ¾e v kontextu vý¹e uvedených námitek napadá i výrok o náhradì nákladù øízení. Navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[17] ®alobkynì ve svém vyjádøení ze dne 2. 4. 2010 ke kasaèní stí¾nosti uvedla, ¾e souhlasí s právním názorem krajského soudu, nebo» tento názor respektuje dosud platné stanovisko Ústavního soudu k dané otázce. Tentý¾ názor reflektuje i rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 1. 4. 2009, è. j. 31 Ca 157/2007-53. Ve svìtle nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 je nutno pova¾ovat postup správce danì v pøedmìtné daòové kontrole za nezákonný, nebo» kontrola byla zahájena nezákonným zpùsobem. V souladu s tímto právním názorem rozhodl i Krajský soud v Praze v rozsudku ze dne 20. 10. 2009, è. j. 44 Ca 100/2009-29. ®alobkynì si je vìdoma toho, ¾e Nejvy¹¹í správní soud vydal dne 26. 10. 2009 rozhodnutí, které obsahuje odli¹ný názor oproti nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07. Je v¹ak toho názoru, ¾e dokud nebude pøedmìtný nález revidován ze strany samotného Ústavního soudu, je z nìj tøeba v obdobných kauzách vycházet a respektovat jej jako ústavnì konformní výklad § 16 daòového øádu. Na závìr ¾alobkynì navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
[19] Jádrem jediné kasaèní námitky je posouzení právní otázky, zda byla daòová kontrola zahájena v souladu se zákonem, a tudí¾ zda má tento úkon za následek pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty [dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., èást IV.A.]. Aèkoliv stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti dále hovoøí o nepøezkoumatelnosti rozsudku pro nedostatek dùvodù [dùvod dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.], má tím v podstatì na mysli pouze to, ¾e jestli¾e by se vý¹e uvedená kasaèní námitka dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. ukázala opodstatnìnou, nebyl by dán dùvod pro zru¹ení rozhodnutí stì¾ovatele krajským soudem. Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl z úøední povinnosti k vadì øízení pøed krajským soudem, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí (§ 109 odst. 3 s. ø. s., èást IV.B.).
[20] Nejvy¹¹í správní soud ovìøil ve správním spisu, ¾e protokol o ústním jednání ze dne 26. 1. 2005, è. j. 12489/05/210932/0140, jím¾ byla u ¾alobkynì zahájena kontrola mimo jiné danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2003 do 31. 3. 2004, obsahuje pouze pouèení ¾alobkynì o jejích právech a povinnostech bìhem daòové kontroly (§ 16 daòového øádu). ®alobkynì byla dále upozornìna na mo¾nost ulo¾ení pokuty dle § 37 daòového øádu, pokud nesplní ve stanovených lhùtách povinnosti nepenì¾ité povahy. Dále byla ¾alobkynì pouèena o tom, ¾e a¾ do ukonèení daòové kontroly nemù¾e podat dodateèné daòové pøiznání (§ 41 odst. 2 daòového øádu). Správce danì pøedal ¾alobkyni povìøení øeditele správce danì è. 5/2005 k zahájení a provedení daòové kontroly. Protokol o ústním jednání neobsahuje ¾ádné dùvody, které vedly správce danì k zahájení daòové kontroly.
[21] Podstatou nyní projednávané kasaèní stí¾nosti je právì otázka, zda zahájení daòové kontroly bez toho, ¾e by byly daòovému subjektu sdìleny dùvody pro její zahájení, je v souladu se zákonem a ústavním poøádkem. S touto otázkou úzce souvisí hodnocení provedené daòové kontroly z pohledu § 47 odst. 2 daòového øádu, tedy zda takováto kontrola je úkonem pøeru¹ujícím bìh prekluzivní lhùty. Tyto otázky øe¹il Ústavní soud v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (pøístupný na http://nalus.usoud.cz), o nìj¾ krajský soud opøel své rozhodnutí a z jeho¾ odùvodnìní krajský soud rozsáhle cituje ve svém rozsudku. Otázkou závaznosti právního názoru Ústavního soudu vysloveného v tomto nálezu se Nejvy¹¹í správní soud podrobnì zabýval ji¾ v rozsudku ze dne 26. 10. 2009, è. j. 8 Afs 46/2009-46 ve vìci NEW ONTARIO s. r. o. (publ. pod è. 1983/2010 Sb. NSS), a zejména pak v rozsudku ze dne 3. 12. 2009, è. j. 2 Aps 2/2009-52 ve vìci E. T. Holding, spol. s r. o. (publ. pod è. 2000/2010 Sb. NSS), na nìj¾ navázal rozsudek ze dne 22. 12. 2009, è. j. 1 Afs 84/2009-90, dále rozsudek ze dne 19. 3. 2010, è. j. 5 Aps 2/2010-54 ve vìci CIKO s. r. o., èi rozsudek ze dne 24. 3. 2010, è. j. 8 Afs 7/2010-70 ve vìci HOFFMANN spol. s r. o. Chrudim (v¹echna zde cit. rozhodnutí NSS jsou pøístupná na www.nssoud.cz).
[22] Pokud jde o závaznost nálezù Ústavního soudu, je tøeba dùraznì odmítnout tezi stì¾ovatele, ¾e závaznost nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 je oslabena tím, ¾e nebyl publikován ve Sbírce zákonù ani Sbírce nálezù a usnesení. K otázce závaznosti nálezù Ústavního soudu se Nejvy¹¹í správní soud v obecné rovinì vyslovil v rozsudku ve vìci E.T. Holding (cit. v bodì [21] shora): [P]rávní názor, obsa¾ený v odùvodnìní rozhodnutí Ústavního soudu a mající precedenèní dopady, je obecnì závazný pøi øe¹ení typovì shodných pøípadù, tj. i nad rámec konkrétní rozhodované vìci. Pro tento závìr svìdèí zejména princip rovnosti v právech a princip pøedvídatelnosti rozhodování orgánù veøejné moci. Z tìchto principù toti¾ plyne právo ka¾dého na stejné rozhodování v typovì obdobných pøípadech, co¾ souèasnì vyluèuje libovùli pøi aplikaci práva. V daném rozsudku Nejvy¹¹í správní soud dále cituje z nálezu sp. zn. IV. ÚS 301/05 ze dne 13. 11. 2007 (N 190/47 SbNU 465), dle nìho¾ [o]becný soud je povinen respektovat vylo¾ené a aplikované nosné právní pravidlo (rozhodovací dùvod), o nì¾ se opíral výrok nálezu Ústavního soudu, pøi rozhodování následujících skutkovì obdobných pøípadù. Postup obecného soudu, jen¾ právní názor v nálezu vyjádøený odmítne respektovat, není v rozporu s èl. 89 odst. 2 Ústavy, pokud je z opodstatnìných a dùkladnì vysvìtlených dùvodù pøesvìdèen o tom, ¾e je nutno právní závìry prezentované Ústavním soudem revidovat. Dùvodem ospravedlòujícím takový postup v¹ak nejsou pouhá tvrzení obecného soudu, ¾e právní názory Ústavního soudu jsou argumentaènì nezpochybnitelné, ¾e judikatura Ústavního soudu je v pøipodobnitelných vìcech nekonzistentní a ¾e je respektuhodná jen tehdy, naznaèuje-li podrobnì dal¹í rozhodovací praxi. Reflektování ústavnìprávních výkladù Ústavního soudu nemù¾e záviset na tom, zda jsou orgány veøejné moci subjektivnì pøesvìdèeny o jeho správnosti a dostateèné pøesvìdèivosti. Obecné soudy musí zajistit u¾itím interpretaèních principù rozumnou aplikaci nálezù Ústavního soudu i v pøípadì, ¾e jeho judikatura není zcela jednotná a konzistentní, pøièem¾ nalézání konzistentní linie v ústavní judikatuøe musí být èinìno v dobré víøe.
[23] Nejvy¹¹í správní soud dále v rozsudku ve vìci E. T. Holding vy¹el z rozsudku NSS ze dne 14. 9. 2005, è. j. 2 Afs 180/2004-44, dle nìho¾ jsou obecné soudy povinny judikaturu Ústavního soudu respektovat a v tomto smyslu je pro nì závazná. K odchylce od ní by mohly pøistoupit pouze ve výjimeèných pøípadech, a to napø. tehdy, pokud by do¹lo ke zmìnì právní úpravy; tato judikatura by byla vnitønì nesourodá a nepøedstavovala by proto tzv. ustálenou (konstantní) judikaturu; nevypoøádávala by se dostateènì se v¹emi mo¾nými a uplatnìnými zásadními argumentaèními pozicemi a zároveò by bylo z obsahu takovéhoto rozhodnutí a z konkrétních okolností vìci patrno, ¾e k tomuto nevypoøádání nedo¹lo zámìrnì, nýbr¾ v dùsledku opomenutí anebo by do¹lo k zásadní zmìnì spoleèenských èi ekonomických pomìrù, co¾ by obecný soud ve svém rozhodnutí pøesvìdèivì odùvodnil.
[24] V návaznosti na tato východiska dospìl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ve vìci E.T. Holding k závìru, ¾e nález sp. zn. I. ÚS 1835/07 se dostateènì nevypoøádává se v¹emi mo¾nými a uplatnìnými zásadními argumentaèními pozicemi a zároveò z nìj není patrno, ¾e by tak èinil zámìrnì. Ústavní soud v citovaném nálezu pøedev¹ím nezohlednil judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, který vypracoval velmi podrobný mechanismus procesních prostøedkù k ochranì proti pøípadné svévoli pøi zahájení a v prùbìhu daòové kontroly: mo¾nost podat námitky a povinnost správce danì rozhodnout o nich v urèité lhùtì; obrana proti daòové kontrole jako proti nezákonnému zásahu a z toho plynoucí mo¾nost správního soudu vyslovit zákaz pokraèovat v poru¹ování práva daòového subjektu (§ 87 odst. 2 s. ø. s.), tj. fakticky zakázat pokraèovat v daòové kontrole, a pøikázat obnovit stav pøed zásahem (napø. stanovit povinnost vrátit zabavené úèetnictví èi jiné dokumenty); neúèinnost zahájení daòové kontroly, pokud byla zahájena toliko formálnì a nikoliv reálnì. Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e tato øe¹ení, která v minulosti nabídl, pøedstavují dostateènì úèinný mechanismus proti pøípadné svévoli ze strany správce danì v prùbìhu provádìní daòové kontroly. Ústavní soud ve svém nálezu explicitnì nevyvrátil, ¾e jím sledovaného cíle, tj. ochrany pøed svévolí správce danì a minimalizace jeho zásahù do autonomní sféry daòového subjektu, nelze dostateènì dosáhnout prostøedky plynoucími z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu. Nejvy¹¹í správní soud se i v nyní projednávaných vìcech domnívá, ¾e z právì pøedestøených dùvodù se lze odchýlit od právního názoru vyjádøeného v pøedmìtném nálezu Ústavního soudu. Dùvodem pro odchýlení se od právního názoru vyjádøeného v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 není ta skuteènost, ¾e nález byl vydán ve vìci daòové kontroly provedené u fyzické osoby, kde¾to v nyní projednávané vìci je daòovým subjektem právnická osoba (k tomu viz opìt rozsudek ve vìci E. T. Holding).
[25] Konstantní judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (cit. v bodì [21] shora) pova¾uje daòovou kontrolu za preventivní nástroj, jeho¾ pøedmìtem je pøezkoumání èi ovìøení splnìní daòové povinnosti daòovým subjektem. Jejím podstatným znakem je mo¾nost jejího namátkového provedení, tj. správce danì nemusí a priori disponovat podezøením, ¾e kontrolovaný subjekt neplní øádnì své povinnosti. Tyto znaky jsou typické pro jakékoliv kontroly provádìné v oblasti veøejné správy. Naproti tomu vytýkací øízení dle § 43 daòového øádu je konstruováno výraznì odli¹ným zpùsobem. Pøedpokladem zahájení vytýkacího øízení je, ¾e vznikly pochybnosti o správnosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání a dal¹ích písemností pøedlo¾ených daòovým subjektem, nebo o pravdivosti údajù v nich uvedených. Správce danì musí ve výzvì dle § 43 daòového øádu sdìlit tyto své pochybnosti daòovému subjektu (k tomu blí¾e viz usnesení roz¹íøeného senátu NSS ze dne 8. 7. 2008, è. j. 9 Afs 110/2007-102). Zásadním rozdílem mezi daòovou kontrolou a vytýkacím øízením je, ¾e v pøípadì vytýkacího øízení daòový øád vy¾aduje, aby správce danì pøed jeho zahájením disponoval konkrétními pochybnostmi a sdìlil je daòovému subjektu. Na tuto skuteènost poukazuje i odli¹né stanovisko pøedsedkynì senátu JUDr. Ivany Janù k nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07. JUDr. Ivana Janù ve svém odli¹ném stanovisku, stejnì jako následnì i Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ve vìci E .T. Holding, odmítly nahlí¾et na daòovou kontrolu jako na formu trestního obvinìní. Na této my¹lence je naopak postaven ji¾ nìkolikrát zmiòovaný nález sp. zn. I. ÚS 1835/07.
[26] Nejvy¹¹í správní soud tedy uzavírá, ¾e správce danì byl oprávnìn zahájit u ¾alobkynì daòovou kontrolu, ani¾ disponoval konkrétním podezøením, ¾e ¾alobkynì pøiznala svoji daòovou povinnost v nesprávné vý¹i. Správce danì nebyl tudí¾ povinen sdìlit ¾alobkyni dùvody pro zahájení daòové kontroly. Tento právní názor pøitom obstojí i v testu proporcionality (v podrobnostech viz judikatura NSS cit. v bodì [21] shora, zejména rozsudek ve vìci E. T. Holding). Daòová kontrola provedená u ¾alobkynì byla zahájena v souladu se zákonem i ústavním poøádkem a pøedstavuje úkon ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu, který zalo¾il bìh nové prekluzivní lhùty, nebo» byl uèinìn zcela nepochybnì v prùbìhu pùvodní lhùty k vymìøení danì dle § 47 odst. 1 daòového øádu. Zahájení daòové kontroly dne 26. 1. 2005 zalo¾ilo bìh nové prekluzivní lhùty, která uplynula dnem 31. 12. 2008. Daò z pøíjmù právnických osob za kontrolované zdaòovací období byla ¾alobkyni pravomocnì domìøena dne 4. 9. 2007. Je tedy zcela zøejmé, ¾e daò byla ¾alobkyni domìøena v rámci prekluzivní lhùty (viz rozsudek NSS ze dne 21. 5. 2006, è. j. 5 Afs 42/2004-61, publ. pod è. 954/2006 Sb. NSS). Nejvy¹¹í správní soud ji¾ pro nadbyteènost nemusel zva¾ovat, zda rovnì¾ nìkteré z úkonù provedených správcem danì v prùbìhu odvolacího øízení nepøeru¹ily prekluzivní lhùtu a nezalo¾ily bìh lhùty nové.
[27] Na závìr Nejvy¹¹í správní soud poukazuje na to, ¾e rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 1. 4. 2009, è. j. 31 Ca 157/2007-53, jeho¾ závìrù se ¾alobkynì dovolává na podporu svých tvrzení, byl zdej¹ím soudem zru¹en rozsudkem è. j. 1 Afs 84/2009-90 (cit. v bodì [21] shora). K tomu lze doplnit, ¾e judikatura krajských soudù nezavazuje Nejvy¹¹í správní soud pøi jeho rozhodovací èinnosti, nebo» je to právì tento soud, kdo je povolán k sjednocování judikatury a zaji¹»ování zákonnosti rozhodnutí krajských soudù cestou rozhodování o kasaèních stí¾nostech (§ 12 odst. 1 s. ø. s.).
[28] Tato kasaèní námitka je tedy dùvodná.
[29] Nejvy¹¹í správní soud dále musel z úøední povinnosti pøihlédnout i k vadì øízení pøed krajským soudem, která mohla mít vliv na zákonnost rozsudku (§ 109 odst. 3 s. ø. s.). Tato vada spoèívá v tom, ¾e krajský soud nezaslal stì¾ovateli na vìdomí podání ¾alobkynì ze dne 1. 6. 2009 oznaèené jako III. doplnìní ¾aloby (è. l. 60-62 soudního spisu).
[30] Nejvy¹¹í správní soud pøedesílá, ¾e zásada rovnosti úèastníkù øízení je ukotvena v § 36 odst. 1 s. ø. s., dle nìho¾ je soud povinen poskytnout úèastníkùm stejné mo¾nosti k uplatnìní jejich práv. Doruèováním vyjádøení úèastníka øízení ostatním úèastníkùm se Nejvy¹¹í správní soud velmi podrobnì zabýval v rozsudku ze dne 6. 12. 2007, è. j. 2 Afs 91/2007-90. Podle tohoto rozsudku je komunikace mezi soudem a úèastníky upravena v § 74 s. ø. s., tímto ustanovením se v¹ak nevyèerpává. Je pøedev¹ím nezbytné vycházet ze zásady rovnosti zbraní v soudním øízení jako¾to jedním z aspektù práva na spravedlivý proces. Pokud soud rozhoduje o vìci samé bez jednání, je nezbytné, aby úèastníci øízení mìli k dispozici v¹echny podklady, ze kterých bude soud pøi samotném rozhodování vycházet. Úèastníci øízení mohou legitimnì oèekávat, ¾e budou soudem dotázáni, zda urèitý dokument vy¾aduje jejich specifické vyjádøení. V rozsudku è. j. 2 Afs 91/2007-90 jsou uvedeny jednotlivé okolnosti, ke kterým je nutno pøihlí¾et pøi hodnocení intenzity vady øízení spoèívající v tom, ¾e soud nedoruèil vyjádøení úèastníka øízení ostatním úèastníkùm. Rozhodující je, zda vyjádøení mìlo za cíl ovlivnit rozhodnutí soudu, zda soud z nìho ve svém rozhodnutí vy¹el, do jaké míry opøel výrok a odùvodnìní rozhodnutí o obsah vyjádøení a zda bylo ve vìci naøízeno jednání. Shodnì rozhodl Nejvy¹¹í správní soud o této otázce v rozsudku ze dne 5. 6. 2008, è. j. 1 Afs 20/2008-152 ve vìci Lumius, spol. s r. o., rozsudku ze dne 22. 12. 2009, è. j. 1 Afs 118/2009-76, nebo rozsudku ze dne 3. 3. 2010, è. j. 1 As 85/2009-108 ve vìci STAVBA, k. s.
[31] Ze soudního spisu vyplývá, ¾e ¾alobkynì vnesla do soudního øízení otázku zákonnosti zahájení daòové kontroly podáním ze dne 19. 5. 2009 oznaèeným jako II. doplnìní ¾aloby (è. l. 48-51). V nìm s odkazem na nález sp. zn. I. ÚS 1835/07 tvrdila, ¾e daòová kontrola byla zahájena protiústavním zpùsobem, co¾ má za následek její nezákonnost. Z toho dùvodu k ní nelze pøihlí¾et, stejnì jako k jejímu výsledku a zji¹tìním správce danì. Toto doplnìní ¾aloby obdr¾el stì¾ovatel od krajského soudu dne 27. 5. 2009 (viz doruèenka zalo¾ená na è. l. 59). Poté zaslala ¾alobkynì krajskému soudu podání ze dne 1. 6. 2009 oznaèené jako III. doplnìní ¾aloby (è. l. 60-62). V tomto podání ¾alobkynì navázala na podání ze dne 19. 5. 2009. Doslovnì uvedla: Nezákonnost daòové kontroly má jeden zásadní dùsledek, který ¾alobkynì v uvedeném doplnìní ¾aloby naznaèila a který je potøeba více rozvést. Tím dùsledkem je skuteènost, ¾e k této daòové kontrole nelze pro její nezákonnost vùbec pøihlédnout a není mo¾né ji pova¾ovat za úkon, který ve smyslu ustanovení § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb. [ ] pøeru¹uje bìh prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. ®alobkynì dále uvedla, ¾e vzná¹í námitku prekluze. V podání rovnì¾ citovala z rozsudku NSS ze dne 25. 9. 2008, sp. zn. 8 Afs 48/2006, dle nìho¾ vymìøení danì po uplynutí prekluzivní lhùty zatì¾uje øízení vadou, která vyluèuje mo¾nost jakéhokoliv pokraèovaní v daòovém øízení a jeho zavr¹ení rozhodnutím. Toto podání bylo zcela nepochybnì uèinìno ¾alobkyní s cílem ovlivnit rozhodnutí soudu ve vìci samé. Aèkoliv otázku nezákonnosti zahájení daòové kontroly vnesla ¾alobkynì do øízení ji¾ podáním ze dne 19. 5. 2009, sama pova¾ovala za dùle¾ité doplnit jej o zcela jasnì formulovanou a odùvodnìnou námitku prekluze práva domìøit daò.
[32] Krajský soud toto podání ¾alobkynì nedoruèil stì¾ovateli, ve vìci rozhodl bez jednání a rozsudek ze dne 30. 11. 2009 doruèil stì¾ovateli dne 1. 12. 2009. Zástupce stì¾ovatele osobnì pøevzal III. doplnìní ¾aloby ze dne 1. 6. 2009 a¾ dne 7. 12. 2009, kdy se bez výzvy dostavil ke krajskému soudu (è. l. 74). Krajský soud shrnul podání ¾alobkynì ze dne 1. 6. 2009 ve dvou odstavcích na stranì 8 rozsudku. Prekluze práva domìøit daò, kterou ¾alobkynì v tomto podání explicitnì namítla, se stala stì¾ejním dùvodem rozsudku krajského soudu.
[33] Lze tedy shrnout, ¾e podání ¾alobkynì ze dne 1. 6. 2009 mìlo za cíl ovlivnit rozhodnutí soudu, soud jeho obsah v rozsudku zrekapituloval a v podání obsa¾ená argumentace je jediným dùvodem, na nìm¾ spoèívá zru¹ující rozsudek krajského soudu. Krajský soud zatí¾il øízení vadou. Dùvodem pro zru¹ení rozsudku krajského soudu je jen taková vada øízení, která mohla mít vliv na zákonnost jeho výroku. Vada musí dosahovat takové intenzity, ¾e nelze s urèitostí øíci,
¾e pokud by nenastala, byl by výrok rozhodnutí toto¾ný (srov. rozsudek NSS ze dne 14. 10. 2005, è. j. 6 Ads 57/2004-59, èi rozsudek ze dne 21. 2. 2008, è. j. 1 Afs 11/2008-72). Zásada rovnosti úèastníkù øízení a s ní související právo vyjádøit se k relevantním pøednesùm úèastníkù je jedním z pilíøù soudního øízení správního a ostatnì øízení pøed soudy vùbec. Krajský soud poru¹il tuto zásadu v daném øízení tak záva¾ným zpùsobem, ¾e nelze jednoznaènì vylouèit, ¾e tato vada nemohla mít vliv na zákonnost rozsudku (shodnì rozsudek ve vìci STAVBA, k. s., cit. v bodì [30] shora).
[34] Na tomto závìru nemù¾e nic zmìnit ani skuteènost, ¾e k prekluzi práva domìøit daò je soud povinen pøihlédnout i bez námitky. Ostatnì krajský soud v rozsudku uvedl, ¾e se touto otázkou zabýval z úøední povinnosti. Byla-li v¹ak tato otázka vnesena do øízení ¾alobkyní, mìl stì¾ovatel právo vyjádøit se k ní (srov. rozsudek ve vìci STAVBA, k. s.). Tento závìr platí tím spí¹e, ¾e dùvod zru¹ujícího rozsudku plnì koresponduje s obsahem podání ¾alobkynì ze dne 1. 6. 2009. Stì¾ovatel nedostal od krajského soudu pøíle¾itost vyjádøit se k otázce prekluze práva domìøit daò, aèkoliv s ohledem na obsah podání ¾alobkynì bylo zøejmé, ¾e se krajský soud bude muset touto otázkou zabývat a vypoøádat se s ní.
[35] Nejvy¹¹í správní soud dospìl s ohledem na vý¹e uvedené k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a tak dle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il napadený rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
[36] V novém rozhodnutí pak krajský soud rozhodne také o náhradì nákladù øízení o této kasaèní stí¾nosti (110 odst. 2 s. ø. s.).