Source: https://interpretacje-podatkowe.org/inwestycje/2461-ibpb-1-2-4510-971-2016-1-ms
Timestamp: 2019-07-16 00:52:11+00:00
Document Index: 94253700

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 4', 'art. 3', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 4', 'art. 3', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15']

♦ › Inwestycje › 2461-IBPB-1-2.4510.971.2016.1.MS
Czy koszty poniesione na realizowaną modernizację domu wczasowego, która została zaniechana, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu, jako koszty zaniechanej inwestycji?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 20 października 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zaniechanej inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest prawidłowe.
W dniu 24 października 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zaniechanej inwestycji.
Czy koszty poniesione na realizowaną modernizację domu wczasowego, która została zaniechana, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu, jako koszty zaniechanej inwestycji? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione przez Wnioskodawcę na rozpoczętą modernizację domu wczasowego, która w późniejszym okresie została zaniechana, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jako koszty zaniechanych inwestycji.
Stosownie do art. 15 ust. 4f ustawy o CIT, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.
W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawa o CIT, definiuje wprost, co należy rozumieć pod pojęciem „inwestycja”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o CIT, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „ustawa o rachunkowości”). Z kolei środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Zatem, inwestycja to nakład gospodarczy na tworzenie lub zwiększanie majątku trwałego.
W toku prowadzonej inwestycji może również dojść do jej zaniechania, z którym mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik decyduje się nie podejmować kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony. Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji.
Wydatki ponoszone w związku z inwestycją nie podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Powiększają one wartość inwestycji, wpływając na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który jest ulepszany lub wytwarzany. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, w wyniku których zostaną wytworzone środki trwałe, staną się - co do zasady - kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.
Ustawodawca pozwala jednak rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, które nie zostały przez podatnika dokończone, a ich realizacja zaniechana. Niewątpliwie jednak podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Dla zaliczenia wydatków do kosztów konieczne jest ich zbycie lub likwidacja.
Ustawodawca nie wskazuje co należy rozumieć pod pojęciem „likwidacji zaniechanej inwestycji”. Analizując pojęcie likwidacji należy przyjąć, że powinna być ona działaniem nieodwracalnym i trwałym. Zaniechanie inwestycji jest wynikiem trwałego zaprzestania prowadzenia zadania inwestycyjnego w związku z brakiem kolejnych czynności inwestycyjnych, wynikających z podejmowanych przez podatnika decyzji, skutkujących powstrzymaniem się od działania w celu kontynuacji inwestycji. W szczególności za likwidację należy uznać faktyczną, fizyczną likwidację inwestycji. Niemniej wystarczające do uznania, że doszło do likwidacji inwestycji, jeżeli obejmowała ona również efekty prac o charakterze niematerialnym takie jak np. dokumentacja inwestycyjna, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. Taka dokumentacja inwestycyjna w aspekcie dowodowym jest bowiem potrzebna - stanowi materialny ślad tego, że został poniesiony wydatek, tym samym niezasadne byłoby jej niszczenie.
W świetle powyższego należy uznać, że jeżeli Wnioskodawca dokonał fizycznej likwidacji inwestycji w zakresie rozpoczętej rozbudowy i przebudowy poszczególnych segmentów domu wczasowego, natomiast nie doszło do fizycznej likwidacji dokumentacji, ale miało miejsce usunięcie środka trwałego w budowie z ewidencji aktywów oraz została podjęta decyzja o niewykorzystywaniu efektów prac o charakterze niematerialnym, to miała miejsce likwidacja całej inwestycji.
Stanowisko Spółki w zakresie przyjętych sposobów likwidacji inwestycji potwierdza przykładowo:
Dyrektor Izby w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2015 r., nr IBPBI/2/4510-56/15/SD;
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2013 r., nr ITPB1/415-644/12/13-S/WM.
Mając zatem na uwadze, że Spółka podjęła decyzję o rozpoczęciu inwestycji, tj. modernizacji i przebudowie domu wczasowego, w celu zaoferowania usług zakwaterowania osobom, które będą korzystały z usług stacji narciarskiej, jak i innym gościom, należy stwierdzić, że decyzja ta została podjęta dla osiągnięcia przez Spółkę przychodu. Natomiast późniejsze przemodelowanie kształtu inwestycji i podjęcie decyzji o likwidacji domu wczasowego i umiejscowieniu w jego położeniu parkingu, było podyktowane zwiększeniem skali inwestycji oraz standardu usług świadczonych przez stację narciarską. W ostatecznym rozrachunku, decyzja o takim przemodelowaniu kształtu inwestycji pozytywnie wpłynie na przyszłe przychody z działania stacji narciarskiej i ośrodka wczasowego. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że decyzja o zaniechaniu modernizacji dotychczasowego domu wczasowego została podjęta w celu zabezpieczenia źródła przychodu przez Spółkę.
Podsumowując, należy uznać, że Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztów zaniechanej modernizacji domu wczasowego, w chwili jego likwidacji na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.
Z przedstawionego we wnioski stanu faktycznego wynika, że Spółka zakupiła istniejącą stację narciarską oraz zlokalizowany w bezpośrednim sąsiedztwie dom wczasowy. Celem dokonanego zakupu była realizacja inwestycji polegającej na budowie nowoczesnego ośrodka narciarskiego wraz z bazą noclegową. Nabyty przez Spółkę dom wczasowy został w 2013 r. wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy jako środek trwały. Spółka rozpoczęła inwestycję mająca na celu modernizację domu wczasowego. Ponoszone wydatki na modernizację i rozbudowę domu wczasowego traktowane były przez Spółkę jako środki trwałe w budowie, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Po dokonaniu ponownej analizy całej inwestycji, Spółka doszła do wniosku, że korzystniejszym rozwiązaniem będzie przemodelowanie jej kształtu, jednakże bez dokonywania zmian w zakresie rodzajów działalności, jaka będzie prowadzona w oparciu o jej efekty. Spółka postanowiła dokonać fizycznej likwidacji budynku domu wczasowego. Spółka postanowiła wznieść nowoczesny obiekt wielofunkcyjny w dogodniejszym położeniu. Likwidacja budynku domu wczasowego nie nastąpiła zatem w związku ze zmianą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. W ostatecznym rozrachunku, decyzja o takim przemodelowaniu kształtu inwestycji pozytywnie wpłynie zarówno na przyszłe przychody z działania stacji narciarskiej, jak i ośrodka wczasowego.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o pdop, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o pdop, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, płynie zaś wniosek, że aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:
Z uwagi na fakt, że ww. składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Stosownie bowiem do art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Uwzględniając powyższe, w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawa o pdop, definiuje wprost, co należy rozumieć pod pojęciem „inwestycja”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o pdop, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Z kolei środki trwałe w budowie to – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Z powyższego wynika, że inwestycje to aktywa trwałe w okresie realizacji inwestycji, które nie są jeszcze środkami trwałymi w myśl art. 16a ust. 1 ustawy o pdop. Zatem, inwestycja to nakład gospodarczy na tworzenie lub zwiększanie majątku trwałego lub jego ulepszenie.
Wydatki ponoszone w związku z inwestycją nie podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Powiększają one wartość inwestycji, wpływając na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie (zostanie wytworzony) po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, w wyniku których zostaną wytworzone środki trwałe, staną się – co do zasady – kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.
Ustawodawca pozwala jednakże rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona. Niewątpliwie jednak podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jest to bowiem podstawowy warunek zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.
Koszty zaniechanych inwestycji są, w myśl art. 15 ust. 4f ustawy o pdop, kosztem podatkowym w dacie zbycia lub likwidacji inwestycji. Ustawodawca nie wprowadził jednak do przepisów podatkowych definicji legalnej pojęcia „likwidacja inwestycji”, dlatego też dokonując interpretacji przepisów dotyczących likwidacji należy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), zlikwidować to „powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś”.
Odnosząc powołane powyżej przepisy do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, stwierdzić należy, że Spółka w momencie podjęcia decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów poniesione nakłady na inwestycję (modernizację domu wczasowego).
2461-IBPB-1-2.4510.971.2016.1.MS
2461-IBPB-1-2.4518.34.2016.2.BD | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/4510-56/15/SD | Interpretacja indywidualna