Source: https://www.noveaspi.cz/products/lawText/1/86977/1/2/nalez-c-271-2016-sb-ve-veci-navrhu-na-zruseni-4-odst-3-zakona-c-586-1992-sb-o-danich-z-prijmu-ve-zneni-pozdejsich-predpisu
Timestamp: 2019-10-23 13:26:31+00:00
Document Index: 53959613

Matched Legal Cases: ['§ 4', 'zákona č. 586', '§ 4', '§ 4', 'zákona č. 586', 'soud ', '§ 4', 'zákona č. 586', '§ 64', 'zákona č. 182', 'soud ', '§ 4', 'zákona č. 586', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 36', '§ 4', 'zákona č. 346', '§ 6', '§ 7', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 6', '§ 7', '§ 9', '§ 16', '§ 35', '§ 4', 'zákona č. 586', '§ 4', '§ 4', '§ 35', '§ 4', '§ 4', 'zákona č. 346', 'ÚS 31/13 ', 'soud ', '§ 87', '§ 64', 'zákona č. 182', 'soud ', 'ÚS 15/02 ', '§ 9', 'čl. 11', '§ 4', '§ 4', '§ 35', 'zákona č. 500', '§ 4', '§ 35', '§ 4', 'zákona č. 267', '§ 4', '§ 4', 'zákona č. 267', '§ 4', '§ 6', '§ 7', '§ 35', '§ 4', '§ 16', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'zákona č. 346', 'ÚS 17/11 ', 'ÚS 17/11 ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 29/08 ', 'soud ', 'soud ', 'čl. 11', 'ÚS 3/02 ', 'čl. 11', '§ 54', '§ 4', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'čl. 11', 'čl. 1', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'čl. 3', 'čl. 1', 'čl. 3', 'čl. 14', 'čl. 1', 'čl. 26', 'čl. 3', 'čl. 14', 'čl. 3', 'čl. 14', 'čl. 3', 'čl. 14', 'čl. 1', 'čl. 3', 'čl. 1', 'čl. 26', 'ÚS 33/96 ', 'ÚS 36/01 ', 'ÚS 7/03 ', 'ÚS 17/11 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'čl. 26', 'čl. 26', 'čl. 26', 'soud ', 'čl. 26', 'čl. 26', 'čl. 26', 'soud ', 'čl. 11', 'čl. 1', 'čl. 26']

Nález 271/2016 Sb. - ve věci návrhu na zrušení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů úplné a aktualní znění | Nové ASPI | Wolters Kluwer ČR, a. s.
ve věci návrhu na zrušení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů
Články a jiné dokumenty (23)
Nález č. 271/2016 Sb., ve věci návrhu na zrušení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, Ústavního soudu.
105/2016 Sbírky zákonů na straně 4090.
Ústavní soud rozhodl pod sp. zn. Pl. US 18/15 dne 28. června 2016 v plénu složeném z předsedy soudu Pavla Rychetského a soudců Jaroslava Fenyka, Josefa Fialy, Jaromíra Jirsy, Tomáše Lichovníka, Jana Musila, Vladimíra Sládečka, Radovana Suchánka, Kateřiny Šimáčkové, Vojtěcha Šimíčka, Milady Tomkové (soudkyně zpravodajka), Davida Uhlíře a Jiřího Zemánka o návrhu skupiny 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky, zastoupených prof. JUDr. Alešem Gerlochem, CSc., advokátem, se sídlem Praha 2, Botičská 4, na zrušení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, za účasti Poslanecké sněmovny Parlamentu České republiky a Senátu Parlamentu České republiky jako účastníků řízení a vlády České republiky jako vedlejšího účastníka řízení,
1. Návrhem ze dne 22. 7. 2015, doručeným Ústavnímu soudu dne 24. 7. 2015, skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky (dále též jen "navrhovatel”) podle ustanovení § 64 odst. 1 písm. b) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, navrhla, aby Ústavní soud nálezem zrušil ustanovení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, (dále též jen "zákon o daních z příjmů"), ke dni vyhlášení nálezu ve Sbírce zákonů.
"(3) Osvobození pravidelně vyplácených důchodů a penzí uvedených v odstavci 1 písm. h) se nepoužije v případě, kdy součet příjmů podle § 6 a dílčích základů daně podle § 7 a 9 u poplatníka přesáhne ve zdaňovacím období částku 840 000 Kč. Do příjmů podle § 6 se pro účely tohoto ustanovení nezahrnují příjmy od daně osvobozené, ani příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, pokud se nepostupuje podle § 36 odst. 7."
4. Účel sledovaný citovaným ustanovením § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů plyne z důvodové zprávy k vládnímu návrhu zákona č. 346/2010 Sb. (Poslanecká sněmovna Parlamentu České republiky, 6. volební období, tisk 158/0), dle níž "z důvodu snížení schodku rozpočtů veřejných financí se navrhuje snížit výši daňových úlev u pracujících důchodců, neboť zákon trvale umožňuje osvobození vyplácených důchodů a penzí do výše 36násobku minimální mzdy, která je platná k 1. lednu kalendářního roku. Navrhuje se, aby v případě, že u pracujícího důchodce součet příjmů podle § 6 a dílčích základů daně podle § 7 a 9 přesáhne v kalendářním roce 840 000 Kč, byl zdaněn důchod, který pobírá. V souladu s ustanovením § 4 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů podléhají již v současnosti zdanění příjmy ve formě pravidelně vyplácených důchodů nebo penzí, případně jejich úhrnu, které převyšují částku 36násobku minimální mzdy platné k 1. lednu kalendářního roku (do níž se však nezahrnuje výše příplatku nebo příspěvku k důchodu podle zvláštních právních předpisů). V současnosti tato částka činí 288 000 Kč. Nově navrhované ustanovení § 4 odst. 3 vylučuje použití zmíněného § 4 odst. 1 písm. h) v případech, kdy součet příjmů podle § 6 a základů daně podle § 7 a 9 u poplatníka přesáhne ve zdaňovacím období částku 840 000 Kč. To bude znamenat, že zatímco dnes se daní pouze částka důchodu (úhrnu důchodů) překračující uvedenou hranici (288 000 Kč), podle navrhované úpravy se i při minimálním překročení hranice součtu příjmů podle § 6 a základů daně podle § 7 a 9, tj. částky 840 000 Kč, zdaní celý důchod (úhrn důchodů) do částky 288 000 Kč".
5. Z přílohy citované důvodové zprávy, označené jako "Speciální část D bod 2 - Důvody předložení a cíle", dále vyplývá, že snížení výše daňových úlev u pracujících důchodců bylo navrhováno na základě koaliční smlouvy s cílem zvýšit příjmy veřejných rozpočtů k částečnému krytí jejich schodku v následujících letech, s tím, že "změna má mírně pozitivní dopad na veřejné rozpočty".
6. Do konce roku 2010 se ve vztahu k příjmům ve formě pravidelně vypláceného důchodu nebo penze (dále též jen "důchod") daňově postupovalo jen podle § 4 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů tak, že zdanění podléhala pouze částka důchodu převyšující hranici 36násobku minimální mzdy platné k 1. lednu kalendářního roku, přičemž do rozhodné částky se nezahrnovala výše příplatku nebo příspěvku k důchodu podle zvláštních právních předpisů; příjem z důchodu do limitu 36násobku minimální mzdy za zdaňovací období byl od daně osvobozen.
7. Od 1. 1. 2011 tedy bylo - v důsledku výše uvedené novelizace zákona o daních z příjmů přijetím nového ustanovení § 4 odst. 3 - zrušeno osvobození důchodů podle § 4 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů u kategorie důchodců pobírajících vedle důchodu i další příjmy (tzv. "pracující důchodci"), pokud součet těchto dalších příjmů podle § 6 (příjmy ze závislé činnosti) a dílčích základů daně podle § 7 (příjmy ze samostatné činnosti) a § 9 (příjmy z nájmu) zákona o daních z příjmů přesáhl v kalendářním roce částku 840 000 Kč; v takovém případě byl celý důchod pracujícího důchodce zdaněn dle § 16 zákona o daních z příjmů.
9. S účinností od 1. 1. 2013 bylo zákonem č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků veřejných rozpočtů, ustanovení § 35ba odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů na konci textu písmene a) doplněno slovy "daň se nesnižuje u poplatníka, který k 1. lednu zdaňovacího období pobírá starobní důchod z důchodového pojištění nebo ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu".
11. Zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, účinným od 1. 12. 2013, bylo v části první čl. II bodu 8 přechodných ustanovení stanoveno: "Pro zdaňovací období let 2013 až 2015 se nepoužije ustanovení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb. v účinném znění." Z důvodové zprávy je zřejmé, že důvodem výluky pro roky 2013 až 2015 byla skutečnost, že podle tehdejšího právního stavu pracující důchodci nemohli uplatnit slevu na poplatníka již počínaje rokem 2013; proto bylo navrhováno dočasné omezení použití § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů i pro rok 2013.
12. Zákonem č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, účinným od 1. 1. 2015, bylo v části první čl. II bodu 2 stanoveno: "Pro zdaňovací období roku 2015 se nepoužije část první článek II bod 8 zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb." Z důvodové zprávy k vládnímu návrhu zákona je zřejmé, že důvodem pro opětovné zavedení zdanění příjmů pracujících důchodců dle § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů již v roce 2015 byla skutečnost, že pro zdaňovací období roku 2015 byla pracujícím důchodcům opětovně přiznána základní sleva na poplatníka dle § 35ba odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů. Souhrnně řečeno, zákon č. 267/2014 Sb. pro zdaňovací období roku 2015 opět zavedl zdanění celého vyplaceného důchodu v případě, kdy součet dalších příjmů pracujícího důchodce přesáhl hranici 840 000 Kč.
14. Navrhovatel tvrdí, že napadená právní úprava zdanění vyplácených důchodů a penzí pracujícím důchodcům s příjmy přesahujícími v kalendářním roce 840 000 Kč porušuje zásadu rovnosti a nediskriminace zaručenou v článku 1 Listiny základních práv a svobod (dále též jen "Listina") a v článku 26 Mezinárodního paktu o občanských a politických právech (dále též jen "Pakt") jednak samostatně, jednak ve spojení se základním právem na ochranu vlastnického práva dle článku 11 odst. 1 a 5 Listiny a ve spojení s článkem 26 odst. 1 Listiny zaručujícím právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost "ve smyslu nerovného postavení jednotlivých adresátů právní regulace ve vztahu k ochraně vlastnického práva a práva na získávání prostředků pro své životní potřeby prací".
16. K tzv. rdousícímu efektu navrhovatel uvádí, že se nedomnívá, že by napadané ustanovení mělo tzv. rdousící efekt. Je toho názoru, že dochází-li ke zdanění celého vypláceného důchodu pouze za podmínky dosažení ostatních příjmů ve výši 840 000 Kč, je zřejmé, že "majetková základna daňového poplatníka, poživatele důchodu, není dotčena způsobem zcela likvidačním". Podle navrhovatele nelze nevidět, že zdanění důchodu nad rozsah 36násobku minimální mzdy [§ 4 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů] dopadá zcela shodně na všechny daňové poplatníky v pozici poživatelů důchodu, přičemž předmětem zdanění je právě částka důchodu vyplaceného nad rámec onoho 36násobku. Z vyplaceného důchodu tedy zůstává vždy částka, která zdaněna není vůbec.
17. K principu rovnosti navrhovatel tvrdí, že ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů "koliduje" jak s principem rovnosti neakcesorické, tak s principem rovnosti akcesorické a vytváří dvě odlišné skupiny daňových poplatníků, kteří jsou poživateli důchodu: První skupinu tvoří ti, jejichž jiné příjmy nepřevýší 840 000 Kč, druhou pak ti, jejichž příjem tuto hranici převýší. Důsledkem tohoto rozlišení je pak zdanění celého vyplaceného důchodu u druhé skupiny. Podle navrhovatele tak postavení daňových poplatníků - poživatelů důchodu - není stejné a princip rovnosti je tím narušen. "Je tudíž nutné zvážit protiústavnost takové právní úpravy, která princip rovnosti porušuje."
18. Navrhovatel poukazuje na nezbytnost vyloučit "svévoli při stanovení určitých povinností" a polemizuje s odůvodněním záměru zákonodárce, obsaženým v důvodové zprávě k vládnímu návrhu zákona č. 346/2010 Sb., argumentujícím potřebou snížit schodek veřejných financí. Takové zdůvodnění podle názoru navrhovatele nemůže obstát pro svou obecnost a bylo by je lze použít ke zdůvodnění jakékoliv daňové povinnosti komukoliv za libovolných okolností. Navrhovatel poukázal na nekoncepčnost celé právní úpravy souběhu výdělečné činnosti s pobíráním důchodu ve smyslu bodu 57 nálezu Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 31/13 a tvrdí, že zákonodárcem zvolené kritérium je arbitrární, což demonstruje výpočty.
20. K otázce předvídatelnosti dopadů právní regulace se navrhovatel domnívá, že napadeným ustanovením zákona o daních z příjmů byl dotčen i "požadavek předvídatelnosti dopadů právní regulace", a to ve dvou ohledech:
22. Druhý moment se dotýká věcné roviny. Jde o to, že zákonná úprava neumožňuje jednotlivým daňovým poplatníkům přizpůsobit své počínání dopadům právní regulace. Klíčová je právě hranice 840 000 Kč, jejíž dosažení znamená dodatečnou daňovou zátěž až do částky 49 680 Kč. Zejména v případě podnikatelské činnosti lze jen stěží jednotlivé aktivity naplánovat tak, aby bylo dosaženo určitého ročního zisku. Dojde-li k překročení zákonem stanovené hranice výrazně (např. o stovky tisíc korun), pak lze pochopitelně říci, že právě tento výrazně vyšší příjem "kompenzuje" zvýšené zdanění. Pokud však je hranice překročena jen nepatrně (třeba jen o jedinou korunu), celkový čistý příjem daňového poplatníka poklesne právě o oněch 49 680 Kč. Pro to již navrhovatel neshledává žádné rozumné zdůvodnění. Problém by prý bylo možno řešit např. určitým progresivním zdaněním apod., avšak k tomu se zákonodárce neuchýlil. Nebyla tak zvažována žádná kritéria, která by protiústavnost napadené právní úpravy zmírnila.
24. Ústavní soud konstatuje, že návrh podle § 87 odst. 1 písm. a) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") byl podán oprávněným subjektem dle § 64 odst. 1 písm. b) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu. Návrh tak splňuje podmínky pro řízení před Ústavním soudem.
30. K poukazu navrhovatele na údajnou diskriminační povahu napadeného ustanovení a k jeho tvrzení, že úprava nemá žádné racionální opodstatnění, vláda uvedla, že samotná případná diskriminační povaha napadeného ustanovení nepůsobí protiústavnost, což dle jejího názoru potvrdil Ústavní soud v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 15/02 ze dne 21. 1. 2003 (N 11/29 SbNU 79; 40/2003 Sb.), v němž uvedl, že "určitá zákonná úprava, jež zvýhodňuje jednu skupinu či kategorii osob oproti jiným, nemůže být sama o sobě bez dalšího označena za porušení principu rovnosti". Stěžejní je tak posouzení napadené právní úpravy z hlediska vyloučení svévole při odlišování subjektů a práv. Stejně tak samotná případná iracionalita napadeného ustanovení podle vlády protiústavnost nezpůsobí, tu působí až absence racionálního vztahu účelu napadeného ustanovení k účelu zákona. Vláda vyjádřila názor, že napadená právní úprava neodlišuje subjekty nebo práva svévolně ani není iracionální ve vztahu k účelu zákona.
33. "Vysokopříjmovost" poplatníků, na něž napadené ustanovení reálně dopadá, vláda demonstrovala propočtem příjmů, které by musel poplatník pobírající starobní důchod dosáhnout, aby překročil stanovený limit 840 000 Kč.
36. Pokud by poplatník překročil uvedený limit pouze obdržením příjmů z nájmu (§ 9 zákona o daních z příjmů), tj. z nájmu "neobchodního" majetku, přičemž by uplatňoval paušální výdaje, musel by dosahovat ročních příjmů překračujících 1 200 000 Kč ročně.
38. Vláda shrnula, že předmětné ustanovení zákona o daních z příjmů dopadá skutečně pouze na "vysokopříjmové" skupiny poplatníků, přičemž volba limitu jeho uplatnění vůči těmto skupinám nebyla zvolena svévolně, ale naopak takovým způsobem, aby opatření reálně dopadalo pouze na ty poplatníky, kteří se s jistotou mohou reálně podílet na tvorbě zdrojů veřejných rozpočtů. Rovněž napadená právní úprava není iracionální, neboť racionálně zdaňuje pouze výše uvedené "vysokopříjmové" skupiny poplatníků.
40. K tvrzení navrhovatele o porušení akcesorické rovnosti porušením článku 11 odst. 1 a 5 Listiny vláda uvedla, že k porušení akcesorické rovnosti touto úpravou nedochází. Podle vlády zmocnění k omezení vlastnického práva ukládáním daní je sice zásahem do vlastnického práva, tento zásah je však - na rozdíl od omezení všech ostatních ústavním pořádkem zaručených práv - předpokládán přímo ústavní normou (čl. 11 odst. 5 Listiny). Bez naplnění dalších podmínek nemůže být pouhé stanovení daňové povinnosti zásahem do práva vlastnit majetek, neboť uvedená ingerence je ústavním pořádkem přímo předpokládána. Přezkum, zda daň představuje dotčení v právu vlastnickém (tj. porušení akcesorické rovnosti), se omezuje toliko na případy, v nichž daň nabývá vůči majetkovému substrátu jednotlivce tzv. rdousícího efektu, tj. má konfiskační dopady ve vztahu k majetkové podstatě jednotlivce (viz výše citovaný nález sp. zn. Pl. ÚS 7/03). Vláda upozorňuje nato, že sami navrhovatelé vylučují, že by v daném případě úprava § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů rdousící efekt způsobovala.
42. V tomto demotivujícím ohledu lze dle vlády polemizovat nad účinkem napadené normy v situaci, kdy relevantní příjmy poplatníka překročí hranici 840 000 Kč, a dojde tak ke zdanění dosud nezdaněné části důchodu (výše daně v hraničním případě činí bezmála 50 000 Kč), přičemž jeho celkové příjmy nedosahují takové výše, aby částku zdanění jinak nezdaněné části důchodu kompenzovaly. Pro takového poplatníka pak platí, že výše čistých příjmů po zdanění je nižší než u poplatníka, jehož příjmy se pohybují bezprostředně pod stanovenou hranicí 840 000 Kč, a u něhož tak nedochází ke zdanění důchodu. V této souvislosti vláda považuje za nutné uvést, že ačkoliv uplatnění uvedeného daňového režimu může vykazovat jistý demotivující účinek z hlediska výdělečné činnosti nad stanovený limit, poplatníkovi přímou cestou neznemožňuje vykonávat práci vedoucí k získání prostředků dostatečných k uspokojení životních potřeb ve smyslu článku 26 Listiny. Naopak poplatník je motivován k dosažení příjmů ve výši, která uvedenou "ztrátu" způsobenou zdaněním důchodu přesahuje, a tak tento propad v čistých příjmech kompenzuje.
43. K námitce nepředvídatelnosti dopadů právní regulace vláda poznamenala, že nastavení původní dočasné sistace aplikace ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů pro zdaňovací období let 2013 až 2015, provedené čl. II bodem 8 (přechodná ustanovení) zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb., bylo úzce spojeno s nemožností uplatnění základní slevy na dani u poplatníka, který k 1. lednu zdaňovacího období pobírá starobní důchod z důchodového pojištění nebo ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu [viz § 35ba odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, ve znění zákona č. 500/2012 Sb.]. Cílem bylo nevztahovat na poplatníky současně obě z hlediska plnění daňové povinnosti zatěžující ustanovení, přičemž tento záměr byl zákonodárcem výslovně vyjádřen ve zvláštní části důvodové zprávy k pozastavení aplikace napadeného ustanovení: "Navrhuje se pro zdaňovací období roku 2013, 2014 a 2015 vyloučit aplikaci ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů, podle kterého se zdaňuje pravidelně vyplácený důchod na straně důchodce, který má příjem ze závislé činnosti, dílčí základ daně z podnikání a z pronájmu v celkové výši nad 840 000 Kč. Důvodem je skutečnost, že novela zákona o daních z příjmů č. 500/2012 Sb. již počínaje rokem 2013 neumožňuje starobním důchodcům uplatnit slevu na poplatníka [změna § 35ba odst. 1 písm. a) zákona]. Vzhledem ke skutečnosti, že důchodci nemohou uplatnit slevu na poplatníka již počínaje rokem 2013, navrhuje se dočasné omezení použití ustanovení § 4 odst. 3 zákona i pro rok 2013."
44. Vláda též konstatovala, že na základě koaliční smlouvy na volební období let 2013 až 2017, ve které si stanovila závazek od roku 2015 obnovit slevu pro pracující důchodce, bylo v rámci návrhu zákona č. 267/2014 Sb. navrženo zrušení uvedeného omezení uplatnění základní slevy na dani od zdaňovacího období roku 2015, přičemž současně s touto změnou byla navržena opětovná aplikace § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů. K navrženým změnám došlo právě z důvodu propojenosti otázky aplikace § 4 odst. 3 a možnosti uplatnit si základní slevu na dani, jak potvrzuje níže uvedená zvláštní část důvodové zprávy k článku II bodu 2 zákona č. 267/2014 Sb., dle níž "přechodné ustanovení 8 v části první zákonného opatření Senátu, v účinném znění, vylučuje pro zdaňovací období let 2013 až 2015 aplikaci ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů, podle kterého se zdaňuje pravidelně vyplácený důchod na straně důchodce, který má součet příjmů podle § 6 a dílčích základů daně podle § 7 a 9 zákona o daních z příjmů nad limit 840 000 Kč. Toto dočasné omezení použití daného ustanovení reagovalo na nemožnost starobních důchodců uplatnit slevu na poplatníka počínaje rokem 2013. V souvislosti s navrženým opětovným přiznáním základní slevy na poplatníka starobním důchodcům, kteří k 1. lednu daného zdaňovacího období pobírají starobní důchod z důchodového pojištění nebo ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu v § 35ba odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, se navrhuje obnovit pro zdaňovací období roku 2015 aplikaci ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů".
61. Navrhovatel je toho názoru, že nepřípustně diskriminační povahu napadeného ustanovení odhaluje i argument, dle nějž v napadeném ustanovení se "nepochybně skrývá" myšlenka solidarity majetnějších poplatníků s poplatníky s nižšími příjmy, která se projevuje "právě v prostředí poplatníků pobírajících starobní důchod".
63. Navrhovatel dále poukázal na propočty, v nichž vláda ukazuje, jak vysokého příjmu by museli dosáhnout "ostatní" poplatníci, aby byli zdaněni stejně jako starobní důchodci (srov. body 34-36 tohoto nálezu). Pokud by takto byli zdaněni všichni poplatníci, tj. byla by stanovena zvýšená sazba daně při určité úrovni příjmů bez ohledu na jejich zdroj, půjde podle navrhovatele o rozlišování přípustné. Není však žádného důvodu, aby byli selektivně fakticky progresivní dani vystaveni pouze starobní důchodci. Navrhovatel tedy zastává názor, že zdroj (původ) příjmů není relevantním rozlišovacím kritériem. Pokud ministerstvo tvrdí, že jsou takto zdaněni poplatníci, "kteří se s jistotou mohou reálně podílet na tvorbě zdrojů veřejných rozpočtů", pak se stejnou jistotou se na takové tvorbě zdrojů mohou podílet i všichni další poplatníci, jejichž příjmy dosahují stejné výše. Skutečnost, že takového korektního a nediskriminačního zdanění je zákonodárce schopen, dokládá podle navrhovatele zavedení tzv. solidární daně podle § 16a aktuálně účinného znění zákona o daních z příjmů.
66. Závěrem navrhovatel v replice konstatoval, že vjemu zaslaných vyjádřeních nenalezl nic, co by otřáslo jeho přesvědčením o neústavnosti napadené právní úpravy. Naopak je přesvědčen, že vláda přispěla k objasnění protiústavnosti napadaného ustanovení empirickými argumenty, které sám navrhovatel k dispozici neměl. Proto navrhovatel na svém návrhu trvá.
70. V posuzovaném případě Ústavní soud z vyjádření účastníků řízení a ze sněmovních tisků, veřejně dostupných na http://www.psp.cz, shledal, že napadené ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů bylo přijato v mezích Ústavou stanovené kompetence a ústavně předepsaným způsobem. Ostatně ani sám navrhovatel nevznesl proti legislativní proceduře žádné námitky. Pro úplnost Ústavní soud dodává, že ústavnost legislativního procesu zákona č. 346/2010 Sb. již byla v minulosti posouzena pod sp. zn. Pl. ÚS 17/11 [nález sp. zn. Pl. ÚS 17/11 ze dne 15. 5. 2012 (N 102/65 SbNU 367; 220/2012 Sb.), srov. body 36-39 citovaného nálezu].
73. Záležitosti optimálního daňového zatížení patří typicky mezi tzv. politické otázky (political questions), tj. mezi takové otázky, jejichž řešení vyplývá ze společenského konsensu, preferencí, hodnot obyvatelstva, mentality obyvatelstva, tradicí atd. V případě daňového zatížení hraje zásadní roh např. společenský konsenzus o míře solidarity mezi bohatými a chudými, o populační politice, o podpoře rodin s dětmi, o úlevách pro handicapované skupiny obyvatelstva apod.
74. Stanovení daňového zatížení patří mezi nejkontroverznější otázky při soupeření politických stran a hnutí a hraje zásadní roh v preferencích voličů při volbách. Jde tedy o otázky, na jejichž řešení závisí skladba Parlamentu a jiných zastupitelských sborů všech stupňů a koneckonců též složení vlády.
75. Úkol "přetavit" tento politický diskurs do podoby daňového zákonodárství spočívá na bedrech politické reprezentace vzešlé z voleb. "Kolbištěm", v němž se odehrává tento proces, je Parlament a jiné zastupitelské sbory reprezentující široké spektrum společenských zájmů.
76. Ústavní soud tak nemůže posuzovat optimálnost daňového systému, resp. posuzovat daňové zákony z pohledu naplnění základních funkcí daní, tedy funkce alokační, distribuční a stabilizační. Jak k tomu uvedl Ústavní soud v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 29/08 ze dne 21. 4. 2009 (N 89/53 SbNU 125; 181/2009 Sb.), "posuzování daní z hlediska těchto kritérií náleží do kompetence demokraticky zvoleného zákonodárce. Pokud by k němu Ústavní soud přistoupil, vstupoval by do pole jednotlivých politik, jejichž racionalitu nelze z hlediska ústavnosti dost dobře hodnotit" (bod 58). Ústavní soud nehodlá přezkoumávat souladnost daňové politiky s ostatními politikami státu, neboť by se ocitl na tenkém ledě ne vždy průkazných analýz, jejichž výsledky přísluší posoudit a vyvodit z nich politické konsekvence demokratickému zákonodárci, který musí zvážit, zda je daňová úprava vhodná a nezbytná (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 60).
78. Ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny vytváří prostor pro ústavně akceptovatelné omezení vlastnického práva z důvodu veřejného zájmu, kterým je zájem na shromažďování finančních prostředků na zabezpečování různých typů veřejných statků (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 40). Posuzování vhodnosti a nezbytnosti jednotlivých komponent daňové politiky je ponecháno v diskreci demokraticky zvoleného zákonodárce potud, pokud dopad daně na osoby nemá rdousící efekt (není extrémně disproporcionální) a dále neporuší princip akcesorické a neakcesorické rovnosti (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 49). Jakékoli veřejnoprávní povinné peněžité plnění (daň, poplatek, peněžní sankce) tak nemůže mít ve svých důsledcích konfiskační dopady ve vztahu k majetkové podstatě jednotlivce (sp. zn. Pl. ÚS 7/03, část VIII). Zákonodárce tedy nesmí zasáhnout do vlastnických práv způsobem, který by vedl ke zmaření samé podstaty majetku, resp. ke zničení majetkové základny poplatníka [srov. též nález sp. zn. Pl. ÚS 3/02 ze dne 13. 8. 2002 (N 105/27 SbNU 177; 405/2002 Sb.), část III, či nález sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 53],
82. Ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny uvádí: "Daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona." Stejně tak článek 1 Dodatkového protokolu (dále jen "Protokol č. 1") k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluva") formuluje úpravu užívání majetku (tzv. třetí pravidlo) následovně: "Předchozí ustanovení nebrání právu států přijímat zákony, které považují za nezbytné, aby upravily užívání majetku v souladu s obecným zájmem a zajistily placení daní a jiných poplatků nebo pokut."
84. Zároveň je však nutné, aby zákon splňoval též kritéria materiální. Obecně je v rozhodovací praxi Evropského soudu pro lidská práva vyžadováno, aby právní úprava ("law") zasahující do Úmluvou garantovaných práv byla jasná, dostupná a předvídatelná (srov. např. Špaček, s. r. o., proti České republice, rozsudek ze dne 9. 11. 1999, stížnost č. 26449/95, § 54, dostupný stejně jako ostatní citovaná rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva na http://hudoc.echr.coe.int).
85. K tvrzení navrhovatele, že napadené ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů porušuje "princip předvídatelnosti dopadů právní regulace", neboť o jeho aplikaci pro rok 2015 bylo rozhodnuto "náhle", což znemožnilo adresátům právní regulace přizpůsobit své chování důsledkům z něho plynoucím, Ústavní soud připomíná, že daňový poplatník si musel být již od 1. 1. 2011, kdy citované ustanovení nabylo účinnosti, vědom toho, že ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů je platné a jaké důsledky pro něj z tohoto ustanovení plynou nebo mohou plynout. Navíc podle tohoto ustanovení bylo postupováno již ve zdaňovacích obdobích v letech 2011 a 2012. Bylo tudíž možné očekávat jeho "reaktivaci" poté, co pracujícím důchodcům byla opětovně přiznána základní sleva na dani z příjmů.
86. Argumentace navrhovatele tak směřuje de facto proti zákonu č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, účinnému od 1. 1. 2015, kterým bylo v části první čl. II bodu 2 stanoveno, že "pro zdaňovací období roku 2015 se nepoužije část první článek II bod 8 zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb.".
87. Ústavní soud má za to, že napadená právní úprava je jasným, přístupným a předvídatelným pravidlem chování, tudíž uzavírá, že k uložení daňové povinnosti došlo "na základě zákona" ve smyslu čl. 11 odst. 5 Listiny, resp. článku 1 Protokolu č. 1 k Úmluvě.
88. Zásahy do práva na ochranu majetku obecně vyžadují existenci určitého legitimního cíle, resp. dle čl. 1 Protokolu č. 1 k Úmluvě existenci veřejného či obecného zájmu. Z pohledu rozhodovací praxe Evropského soudu pro lidská práva mají členské státy při vymezení veřejného či obecného zájmu jako důvodu pro zásah do práva na ochranu majetku široký prostor pro uvážení, resp. Evropský soud pro lidská práva je při zkoumání splnění podmínky existence veřejného, resp. obecného zájmu velmi zdrženlivý. Evropský soud pro lidská práva upozorňuje na nezbytnost zkoumání politických, ekonomických či sociálních otázek, přičemž nezpochybňuje, že zákonodárce disponuje volností při rozhodování o ekonomické a sociální politice. Evropský soud pro lidská práva tak respektuje způsob, jakým zákonodárce vymezuje veřejný zájem, kromě případů, kdy rozhodnutí "zjevně postrádá racionální základ" (srov. např. Pincová a Pinc proti České republice, rozsudek ze dne 5. 11. 2002, stížnost č. 36548/97, § 47 a 48).
92. Ústavní soud má za to, že legitimní cíl, resp. obecný zájem sledovaný napadenou právní úpravou je zde prokázán, ať již půjde o zájem na zvýšení příjmů státního rozpočtu obecně, či zájem na solidaritě majetnějších s méně majetnými. Jakkoli jde o cíle poměrně obecné, je nutno vzít v potaz, jak bylo shora uvedeno, že zákonodárce má v tomto ohledu poměrně široké pole volného uvážení v zájmu možnosti realizovat svou hospodářskou a sociální politiku. Ústavní soud obecně jako legitimní cíl zásahu do majetkové sféry formou daňové povinnosti považuje "zájem na shromažďování finančních prostředků na zabezpečování různých typů veřejných statků" (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 40).
100. S ohledem na skutečnost, že Ústavní soud ve své judikatuře postupně připustil vedle ústavní ochrany rovnosti v základních právech dle čl. 3 odst. 1 Listiny též ústavní ochranu rovnosti ve všech právech, resp. obecný zákaz libovůle dle čl. 1 Listiny, nemá samo rozlišování akcesorické či neakcesorické rovnosti v řízení o kontrole právních předpisů před Ústavním soudem zásadní význam, neboť všechny možné námitky opřené o čl. 3 odst. 1 Listiny, resp. čl. 14 Úmluvy jsou vždy normativně "pokryty" ustanoveními čl. 1 Listiny, resp. čl. 26 Paktu, jejichž působnost je z povahy věci širší.
103. Lze shrnout, že míře "podezřelosti" rozlišovacího kritéria, kterou je nutno posuzovat v kontextu regulované právní oblasti, musí odpovídat přísnost nároků kladených na zdůvodnění odlišného zacházení tak, aby bylo prokázáno, že odlišné zacházení zároveň nepředstavuje zacházení diskriminační, tedy protiústavní.
104. Podle čl. 3 odst. 1 Listiny se "základní práva a svobody (...) zaručují všem bez rozdílu pohlaví, rasy, barvy pleti, jazyka, víry a náboženství, politického či jiného smýšlení, národního nebo sociálního původu, příslušnosti k národnostní nebo etnické menšině, majetku, rodu nebo jiného postavení". Podle čl. 14 Úmluvy "užívání práv a svobod přiznaných touto Úmluvou musí být zajištěno bez diskriminace založené na jakémkoli důvodu, jako je pohlaví, rasa, barva pleti, jazyk, náboženství, politické nebo jiné smýšlení, národnostní nebo sociální původ, příslušnost k národnostní menšině, majetek, rod nebo jiné postaveni".
107. Zároveň je však pro aplikovatelnost čl. 3 odst. 1 Listiny či čl. 14 Úmluvy nezbytné, aby k rozlišování došlo na základě tam vymezených důvodů, nebo na základě "jiného postavení" Jakkoli je v rozhodovací praxi Evropského soudu pro lidská práva pojem "jiné postavení" vykládán poměrně široce a zahrnuje nejen osobní status jednotlivce, ale širší škálu možných důvodů rozlišování (srov. podrobně Kmec, J., Kosař, D., Kratochvíl, J., Bobek, M. Evropská úmluva o lidských právech. Komentář. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2012, str. 1218-1222), vždy je nutno při výkladu a aplikaci pojmu "jiné postavení" brát v potaz účel a smysl výslovně zmíněných typů zakázaných důvodů rozlišování tvořících demonstrativní výčet.
108. Pojem "jiné postaveni" pak má zahrnovat pouze kritéria obdobná či blízká kritériím výslovně v daných ustanoveních zmíněným, nikoli jakoukoli myslitelnou situaci. Mělo by tak jít o důvody spočívající na osobní volbě jednotlivce odrážející jeho osobnostní rysy, jako jsou např. víra, náboženství či politické názory, nebo důvody spočívající na osobních vlastnostech či osobní charakteristice, kterou si jednotlivec nemůžeme zvolit, jako jsou např. pohlaví, rasa, barva pleti, národní nebo sociální původ, rod, věk či zdravotní postižení.
110. Ani sám navrhovatel navzdory odvolání se na čl. 3 odst. 1 Listiny, resp. čl. 14 Úmluvy nijak nespecifikuje, proč by mělo zákonodárcem vymezené kritérium rozlišování (výše příjmů jako daňový základ) spadat pod "jiné postavení", a být tak zakázaným důvodem rozlišování. K tomu je nutno dodat, že v kontextu ústavního systému České republiky, zejména při paralelním působení čl. 1 Listiny majícím širší působnost než čl. 3 odst. 1 Listiny, není nezbytné vykládat zakázané důvody rozlišování v podobě "jiného postavení" jakkoli extenzivně.
112. Podle čl. 1 věty první Listiny "lidé jsou svobodní a rovní v důstojnosti i v právech". Podle čl. 26 věty první Paktu "všichni jsou si před zákonem rovni a mají právo na stejnou ochranu zákona bez jakékoli diskriminace".
113. Princip rovnosti mj. vylučuje libovůli zákonodárce při rozlišování práv určitých skupin subjektů [srov. např. nálezy sp. zn. Pl. ÚS 33/96 ze dne 4. 6. 1997 (N 67/8 SbNU 163; 185/1997 Sb), sp. zn. Pl. ÚS 36/01 ze dne 25. 6. 2002 (N 80/26 SbNU 317; 403/2002 Sb.), sp. zn. Pl. ÚS 7/03 (viz výše) nebo sp. zn. Pl. ÚS 17/11 ze dne 15. 5. 2012 (N 102/65 SbNU 367; 220/2012 Sb.)].
115. V projednávaném případě navrhovatel tvrdí porušení rovnosti mezi dvěma skupinami daňových poplatníků - poživatelů důchodu, přičemž jako rozlišovací hranice byla stanovena částka 840 000 Kč dosahovaných (výše specifikovaných) ročních příjmů. Podle navrhovatele je rozlišování mezi kategoriemi důchodců v závislosti na hranici 840 000 Kč jiných příjmů svévolné a nekoncepční. Navíc je podle navrhovatele "samotný fakt zdanění důchodu jako takového věcně problematický" a "nezdá se proto nijak racionální, aby byl zdaněn příjem, který stát vyplácí z prostředků důchodového pojištění". Zároveň však navrhovatel připouští, že "tato úvaha však zjevně nedostačuje k závěru o protiústavnosti takové právní úpravy".
116. Zde musí Ústavní soud předeslat, že zdanění důchodů samo o sobě za protiústavní nepovažuje. Jde o otázku hospodářské a sociální politiky, při které má zákonodárce značnou volnost úvahy, co do volby prostředků, kterými bude svou politiku realizovat. Podobně není sama skutečnost zdanění důchodů považována za problematickou např. Spolkovým ústavním soudem (srov. rozhodnutí ze dne 6. 3. 2002, 2 BvL 17/99, ze dne 29. 9. 2015, 2 BvR 2683/11, či ze dne 30. 9. 2015, 2 BvR 1066/10 a 2 BvR 1961/10). Otázku vhodnosti či koncepčnosti důchodové či daňové politiky pak Ústavní soud, jak již bylo shora naznačeno, posuzovat nemůže, nebude-li mít právní úprava "rdousící" účinek či neporuší-li právo na rovné zacházení (srov. výše).
119. Přímo ve vztahu k daním již Ústavní soud České a Slovenské Federativní Republiky uvedl, že "ani svrchovanost státu nezakládá možnost ukládání libovolných daní, třebaže by se tak stalo na základě zákona", přičemž "v oblasti daňové je třeba požadovat, aby zákonodárný orgán podložil svoje rozhodnutí objektivními a racionálními kritérii. (...) Jestliže se tak stalo, není určení diferencovaných daní pro různé poplatníky stavem, který by bylo možno označit jako protiústavní nerovnost, a naopak" (nález Ústavního soudu ČSFR ze dne 8. 10. 1992 sp. zn. Pl. ÚS 22/92, Sbírka usnesení a nálezů ÚS ČSFR, 1992, s. 43-44).
122. Pokud jde o samotné stanovení hranice 840 000 Kč, resp. obecně úvahu o možném odlišném daňovém zacházení s "vysokopříjmovými" důchodci oproti ostatním důchodcům, je nutno uvést, že uvedená hranice představující příjem v průměrné výši 70 000 Kč měsíčně je s ohledem na ekonomickou realitu státu způsobilá racionálně vymezit hranici mezi "vysokopříjmovými" a ostatními poživateli starobních důchodů, jakkoli si lze představit částky vyšší i nižší plnící stejný účel. Ústavní soud však nemůže vstupovat na pole politického rozhodování tím, že by vyžadoval optimální, nejvhodnější či nejlepší řešení, které ostatně ani nelze v ústavní rovině vždy přesně specifikovat - postačí, jde-li o řešení rozumné ve vztahu k účelu, který má být dosažen. Zde je nutno opět akceptovat širokou míru volné úvahy zákonodárce, neboť požadavek zcela exaktně odůvodnitelné příjmové hranice je v daňových či sociálních otázkách nemožný.
123. Jakkoli nelze uvedenou hranici považovat samu o sobě za nezdůvodnitelnou, je nutno pro zachování principu rovného zacházení, resp. vyloučení svévole posoudit též konkrétní účel, ke kterému je určena, a zejména pak míru odlišného zacházení mezi dvěma touto hranicí vymezenými skupinami daňových poplatníků - důchodců. Zejména pak posoudit, zda je míra odlišného zacházení úměrná míře odlišnosti uvedených subjektů.
125. V nyní posuzovaném případě je podstatná nikoli sama skutečnost, že je odlišně zacházeno s "vysokopříjmovými" důchodci, nýbrž primárně konkrétní forma tohoto zacházení. Princip rovnosti ve vztahu k daňovému zákonodárství vyžaduje, aby daňový zákon zatěžoval daňové poplatníky rovnoměrně (srov. rozhodnutí Spolkového ústavního soudu ze dne 9. 3. 2004, 2 BvL 17/02). Jak k tomu uvedl Ústavní soud ve výše citovaném nálezu sp. zn. Pl. ÚS 29/08, "zásada rovnosti vyžaduje, aby každý tuzemec byl zapojen podle své způsobilosti rovnoměrně do financování státních úkolů" (bod 45).
129. V modelovém případě, kdy dva důchodci dosahující shodné roční výše starobního důchodu odpovídající 36násobku minimální mzdy, přičemž výše jejich jiných příjmů předvídaných napadeným ustanovením zákona o daních z příjmů se bude lišit pouze "o korunu" (např. jeden bude mít příjmy ve výši 840 000 Kč, druhý jen minimálně vyšší), bude se jejich daňová zátěž lišit (v roce 2016) o více než 53 tisíc Kč (abstrahuje se od detailů výpočtu výše daně z příjmů včetně zaokrouhlování apod.). Totožný efekt nastane i v případě, že pracující příjemci důchodu budou mít zcela shodný celkový disponibilní příjem (tvořený jak důchodem, tak jinými příjmy podléhajícími zdanění), přičemž lišit se bude pouze vnitřní rozložení těchto příjmů dle zdrojů příjmu (o částku příjmů přesahující hranici 840 000 Kč u jednoho z poplatníků bude vyšší důchod druhého z poplatníků, který uvedenou hranici příjmů nepřekročí). Rozdíl ve zdanění může opět činit až desítky tisíc korun navzdory tomu, že oba mají celkový disponibilní příjem ve stejné výši.
132. Jakkoli Ústavní soud předeslal, že při posuzování nerovného zacházení z důvodu, který nepředstavuje a priori podezřelé kritérium rozlišování, je intenzita jeho přezkumu poměrně zdrženlivá, přičemž postačí věcné a racionální zdůvodnění odlišného zacházení, neshledal Ústavní soud v nyní posuzovaném případě žádný věcný a racionální argument, který by výše popsanou formu odlišného zacházení dokázal zdůvodnit. Iracionalita uvedeného rozlišování je patrná též na skutečnosti, že osoba s nižším "hrubým" příjmem, u které nedojde ke "skokovému" zdanění celého důchodu, bude mít po zdanění celkově vyšší "čisté" příjmy oproti osobě s "hrubým" příjmem vyšším, u které ke "skokovému" zdanění celého důchodu dojde. Jakékoli věcné a racionální zdůvodnění uvedeného efektu spočívající v nižším "čistém" výdělku osoby s vyšším "hrubým" příjmem opět oproti srovnatelné osobě s "hrubým" příjmem nižším nelze nalézt.
133. Lze sice akceptovat argumenty pro samotnou skutečnost odlišného daňového zacházení s "vysokopříjmovými" důchodci, pro formu a intenzitu odlišného zacházení dle napadené právní úpravy však již Ústavní soud žádné věcné a racionální ospravedlnění neshledává. Nelze totiž jakkoli rozumně zdůvodnit, že rozdíl (v typově shodném) příjmu ve výši několika korun může vést k daňovému rozdílu ve výši až několika desítek tisíc korun. Jde tak o případ svévole při rozlišování situací či subjektů, který je v rozporu s právem na rovné zacházení.
136. Argument vlády o nízkém počtu napadenou právní úpravou dotčených daňových poplatníků - důchodců navíc výrazně zpochybňuje tvrzení samotné vlády, že legitimní cíl spočívající ve zvýšení příjmů veřejných rozpočtů, snížení rozpočtového schodku, resp. vyšší solidaritě majetnějších s méně majetnými může být takto zvolenou právní úpravou vůbec naplněn, natož pokud jde o vládou zmíněný cíl "spoluúčasti" této skupiny důchodců na "financováni" osvobození většiny příjemců důchodů z důchodového pojištění od daně z příjmu. S ohledem na objem prostředků nutných k financování důchodového systému lze prima facie konstatovat, že i naplnění tohoto cíle se nachází mimo realitu. Nízký počet daňových poplatníků, na které právní úprava dopadá, a tomu odpovídající finanční přínos do státního rozpočtu bude totiž vcelku zanedbatelný. I tyto skutečnosti svědčí pro absenci racionálního a věcného zdůvodnění napadenou právní úpravou zakotveného rozlišování mezi dvěma skupinami důchodců.
138. Navrhovatel konečně namítá, že je napadenou právní úpravou porušeno i právo dle čl. 26 odst. 1 Listiny ve smyslu "možnosti získávat prostředky na živobytí prací". Podle navrhovatele je "zjevné, že výdělečná činnost určitého rozsahu vede k vyššímu zdanění, avšak nikoliv ve vztahu k takto získaným příjmům (což by bylo např. v podobě progresivní daně dle okolností akceptovatelné), avšak ve vztahu k příjmům z důchodového systému, což již akceptovatelné není".
139. Namítaný čl. 26 odst. 1 Listiny zakotvuje právo na svobodnou volbu povolání, právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost. Naopak tvrzená "možnost získávat prostředky na živobytí prací" je obsahem čl. 26 odst. 3 Listiny.
140. Ústavní soud však má za to, že v nyní posuzovaném případě právo na svobodnou volbu povolání, právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost dle čl. 26 odst. 1 Listiny ani právo získávat prostředky pro své životní potřeby prací dle čl. 26 odst. 3 Listiny napadenou právní úpravou porušeno není, neboť samotné jádro práva (možnost podnikat, svobodně volit povolání, svobodně provozovat jinou hospodářskou činnost, resp. možnost zajistit si prostředky na životní potřeby prací) není nijak dotčeno a ani navrhovatelem namítáno a samotná intenzita posuzovaného zdanění není vůbec způsobilá dané právo porušit. Obdobně jako u přezkumu intenzity zdanění pro účely posouzení porušení majetkových práv je nutno i zde zkoumat "rdousící" efekt příslušné právní úpravy, který, jak bylo shora rekapitulováno (X/1), není u napadené právní úpravy přítomen.
141. Navrhovatel ostatně nepředkládá, kromě tvrzené nekoncepčnosti dané právní úpravy, jakékoli argumenty hovořící pro porušení čl. 26 odst. 1 či 3 Listiny, přičemž naopak "rdousící" efekt napadené právní úpravy popírá.
144. Ústavní soud naopak neshledal, že by napadená právní úprava představovala porušení práva na ochranu majetku dle čl. 11 Listiny, resp. čl. 1 Protokolu č. 1 k Úmluvě či práva podnikat, svobodně volit povolání, svobodně provozovat jinou hospodářskou činnost, resp. možnost zajistit si prostředky na životní potřeby prací dle čl. 26 odst. 1 a 3 Listiny, neboť napadená právní úprava nemá v podobě daňové zátěže "rdousící" účinek, který by představoval pro daňové poplatníky nepřiměřené břemeno.