Source: http://kraken.slv.cz/5Afs221/2016
Timestamp: 2018-06-24 09:29:07+00:00
Document Index: 51066894

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 2', '§ 2', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 16', '§ 103', '§ 16', '§ 7', '§ 16', '§ 16', '§ 7', '§ 7', '§ 16', '§ 7', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 7', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 8', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

5Afs221/2016
5 Afs 221/2016-25
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: TM-TRUCK s.r.o., se sídlem Julia Fuèíka 53, Vysoká Pec proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem v Brnì, Masarykova 31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 8. 2016, è. j. 15 Af 13/2014-73,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 8. 2016, è. j. 15 Af 13/2014-73, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Odùvodnìní: [1] Kasaèní stí¾ností se ¾alovaný (dále stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zru¹ena jeho rozhodnutí ze dne 18. 12. 2013, è. j. 31166/13/5000-14303-702642, è. j. 31165/13/5000-14303-702642, è. j. 31155/13/5000-14303-702642, ve vìci domìøení danì z pøidané hodnoty (DPH) za zdaòovací období listopad 2009, prosinec 2009 a leden 2010. Vzhledem k tomu, ¾e ve v¹ech tøech pøípadech se jedná o domìøení DPH za po sobì jdoucí zdaòovací období, která byla kontrolována v rámci jedné daòové kontroly, a ¾alobní námitky vùèi postupu správce danì a ¾alovaného byly identické ve v¹ech tøech ¾alobách, rozhodl soud o spojení vìcí, o nich¾ rozhodl rozsudkem nyní napadeným kasaèní stí¾ností.
[2] ®alobce uplatòoval za jednotlivá zdaòovací období nárok na odpoèet DPH za plnìní poskytnuté spoleènostmi EGERIA s.r.o., MELGROUP s.r.o., MV PLUS s.r.o., NABRO© s.r.o. a BURLEY s.r.o. Co se týèe plnìní od spoleènosti BURLEY s.r.o., tato byla poskytnuta v rámci tzv. øetìzového obchodu. V daném pøípadì správce danì na základì skuteèností zji¹tìných v daòovém øízení dospìl k závìru, ¾e pøepravu zbo¾í nelze pøiøadit dodání zbo¾í mezi spoleèností Doppler a spoleèností BURLEY s.r.o., ani následnému dodání zbo¾í ¾alobci, nebo» pøepravu provádìl tøetí subjekt, a to spoleènost GARANTRANS s.r.o., o ní¾ se ¾alobce domnívá, ¾e zaji¹»ovala pøepravu zbo¾í pro spoleènost BURLEY, s.r.o., av¹ak nebylo zji¹tìno, ¾e by byla osobou zmocnìnou k pøepravì ve smyslu § 16 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty. Správce danì dospìl k závìru, ¾e nedo¹lo k poøízení zbo¾í z jiného èlenského státu ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) zákona o dani z pøidané hodnoty ani k dodání zbo¾í s místem plnìní v tuzemsku ve smyslu § 2 odst. 1 písm. a) uvedeného zákona, tak¾e zde není pøedmìt danì, od nìho¾ by se odvíjela daòová povinnost, z ní¾ by bylo mo¾no uplatòovat nárok na odpoèet. Z povahy vìci, aby bylo mo¾no plnìní pova¾ovat za intrakomunitární a bylo mo¾no mu pøiøadit pøepravu, musí být zji¹tìno, ¾e pøepravu provádìl nebo zajistil prodejce nebo poøizovatel, coby jedna ze smluvních stran závazkového právního vztahu, v nìm¾ dochází k pøevodu vlastnického práva k pøedmìtnému zbo¾í. K obdobnému závìru dospìl správce danì, co se týèe spoleènosti MV PLUS s. r. o. Co se týká spoleèností EGERIA s.r.o., MELGROUP s.r.o. a NABRO© s.r.o. správce danì zpochybòoval, ¾e ¾alobce plnìní od uvedených spoleèností za kontrolované období pøijal, tedy, ¾e toto zbo¾í bylo ¾alobci skuteènì dodáno v rozsahu uvedeném v dokladech. ®alobce za úèelem prokázání svých tvrzení opakovanì navrhoval, aby správce danì provedl místní ¹etøení u tìchto dodavatelù, a to za úèelem provìøení, zda tyto spoleènosti dodaly ¾alobci zbo¾í; tato správce danì neprovedl s odkazem na dùkazní bøemeno ¾alobce.
[3] Krajský soud ¾alobám vyhovìl a napadená rozhodnutí ¾alovaného zru¹il pro nezákonnost. K námitce neprovedení místních ¹etøení navrhovaných ¾alobcem poukázal na rozdìlení dùkazního bøemene mezi správce danì a daòový subjekt dle § 92 daòového øádu; odkázal na úèel institutu místního ¹etøení, s tím, ¾e v rámci tohoto postupu správce danì zejména vyhledává dùkazní prostøedky a provádí ohledání u daòových subjektù a dal¹ích osob zúèastnìných na správì daní, jako¾ i na místì, kde je to vzhledem k úèelu místního ¹etøení nejvhodnìj¹í. Konstatoval, ¾e daòový subjekt mù¾e navrhnout provedení konkrétních dùkazních prostøedkù, které nemá k dispozici, aby prokázal svá tvrzení. Místní ¹etøení není v¹ak dùkazním prostøedkem, ale je to postup, kterým se dùkazní prostøedky získávají. Pokud ¾alobce chtìl opatøit dùkazní prostøedky od svých dodavatelù, ani¾ by tak uèinil sám, o co¾ se ostatnì v rámci obchodního styku mohl jistì pokusit, mìl navrhnout konkrétní listiny èi výslech konkrétních osob, které mají být u dodavatelských spoleèností do¾ádáním opatøeny. ®alobce by mìl vìdìt, jaké doklady pøi obchodních transakcích vznikaly a jaké osoby se jich úèastnily a mohl tak navrhnout jejich opatøení prostøednictví správce danì. Krajský soud uzavøel, ¾e návrh ¾alobce na po¾adavek provedení místního ¹etøení byl zcela nekonkrétní a správce danì, resp. stì¾ovatel nepochybili, kdy¾ jeho návrhu nevyhovìli. ®alobní námitky ¾alobce stran plnìní od uvedených spoleèností krajský soud neshledal dùvodné a v postupu správce danì, pota¾mo stì¾ovatele neshledal pochybení.
[4] Co se týèe dal¹ích námitek vztahujících se ke spornému charakteru pøijatých plnìní od spoleènosti BURLEY, s.r.o. a MV PLUS s.r.o., poukázal krajský soud na relevantní ustanovení v zákonì o dani z pøidané hodnoty. Dále odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 11. 2015, è. j. 5 Afs 77/2015-43; v nìm se mimo jiné uvádí, ¾e pro posouzení místa dodání je tzv. kritérium organizace pøepravy, podle kterého je dodání urèeno podle osoby zaji¹»ující pøepravu, popø. osoby k tomu dávající pøíkaz, významné; rozhodnì v¹ak nelze mít za to, ¾e jde o kritérium jediné, popø. rozhodující. Krajský poté soud konstatoval, ¾e podstatné je posouzení sporné právní otázky, kdy, kde a kým do¹lo k dodání zbo¾í ¾alobci (v jiném èlenském státì èi v tuzemsku), od èeho¾ se odvíjí povinnost uplatnit DPH a pøípadnì následnì odpoèet DPH. Uvedl, ¾e pokud by k dodání zbo¾í do¹lo od tuzemského dodavatele (BURLEY, s.r.o.) ¾alobci, co¾ ¾alobce tvrdí, podléhalo by plnìní DPH. Jestli¾e by k dodání zbo¾í ¾alobci do¹lo v Rakousku nebo v Nìmecku, co¾ tvrdí správce danì a ¾alovaný, plnìní by èeskému DPH nepodléhalo a nebylo by mo¾no uplatnit na nìj ani odpoèet, jak uèinil ¾alobce ve svých daòových pøiznáních za období listopad a prosinec roku 2009 a leden roku 2010. Krajský soud odkázal na zprávu o daòové kontrole i na ¾alobou napadené rozhodnutí stì¾ovatele, z nich¾ je dle jeho názoru zøejmé, ¾e bylo vycházeno mimo jiné z § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty s tím, ¾e dodání zbo¾í z jiného èlenského státu EU (v daném pøípadì Rakouska a Nìmecka) musí uèinit prodávající, kupující èi jimi pøímo zmocnìná osoba, aby bylo mo¾no posoudit dodání jako intrakomunitární dodávku s pøepravou; v daném pøípadì v¹ak dopravu mezi prodávajícím Doppler a kupujícím-spoleèností BURLEY s.r.o. organizovaly jiné subjekty (vèetnì ¾alobce), pokraèování a proto nelze plnìní intrakomunitární pøepravu vùbec pøièíst a jedná se tak o plnìní bez pøepravy s místem dodání v jiném èlenském státì. Takovýto výklad daòových orgánù shledal soud v pøímém rozporu se závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 5 Afs 77/2015-43, ze kterých vyplývá, ¾e zmocnìná tøetí osoba nemusí být nutnì zmocnìna právì prodávajícím nebo kupujícím a kritérium organizace pøepravy se uplatní pouze podpùrnì. Krajský soud upozornil, ¾e v daném pøípadì nelze pominout ani to, ¾e ve vìci bylo uèinìno mezinárodní daòové do¾ádání na rakouskou daòovou správu ve vìci dodávek mezi spoleèností Doppler a BURLEY s.r.o., která pøedlo¾ila spoleènosti Doppler své identifikaèní èíslo registrované v Èeské republice a tím projevila zájem, aby bylo plnìní posuzováno jako intrakomunitární. Rakouská daòová správa tedy akceptovala toto dodání jako intrakomunitární, co¾ je s ohledem na jednotný systém DPH v Evropské unii významná skuteènost. Krajský soud uzavøel, ¾e pokud daòové orgány dovodily, ¾e nelze dopravu v daném pøípadì pøiøadit spoleènosti BURLEY, s.r.o., nebo» pøepravcem nebyla osoba zmocnìná spoleèností Doppler ani BURLEY s.r.o., je jeho výklad § 16 odst. 1 zákona o DPH nesprávný. Krajský soud proto napadená rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[5] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti popisuje podrobnì prùbìh daòového øízení a øízení pøed krajským soudem a podrobnì rekapituluje zji¹tìní relevantní pro posouzení vìci uèinìná správcem danì (øetìzec probìhlých obchodù mezi jednotlivými subjekty). Zásadnì se neztoto¾òuje s interpretací § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, jak ji pøedestøel krajský soud; uplatòuje dùvod kasaèní stí¾nosti dle § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále s. ø. s. ).
[6] Stì¾ovatel konstatuje, ¾e § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty specifikuje pojem poøízení zbo¾í a stanoví, ¾e pro úèely zákona o dani z pøidané hodnoty se jím rozumí nabytí práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník; souèasnì v¹ak toto ustanovení podmiòuje faktické naplnìní pojmu poøízení zbo¾í odesláním nebo pøepravením zbo¾í z jiného èlenského státu do tuzemska nebo do jiného èlenského státu osobou registrovanou k dani v jiném èlenském státì, která uskuteèòuje dodání zbo¾í, nebo poøizovatelem, nebo zmocnìnou tøetí osobou. Vý¹e uvedené ustanovení je dle stì¾ovatele nutno vykládat v souladu s èl. 20 Smìrnice Rady è. 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty (dále Smìrnice ), jen¾ stanoví: Poøízením zbo¾í uvnitø Spoleèenství se rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník s movitým hmotným majetkem, který byl poøizovateli odeslán nebo pøepraven prodávajícím nebo samotným poøizovatelem nebo na úèet jednoho z nich do jiného èlenského státu ne¾ státu zahájení odeslání nebo pøepravy zbo¾í. Dle stì¾ovatele je v tomto kontextu poøízení zbo¾í spojeno s odesláním nebo pøepravou tehdy, je-li zbo¾í pøepraveno prodávajícím, kupujícím nebo zmocnìnou tøetí osobou. V rozsudku Soudního dvora EU ve vìci C-245/04, EMAG Handel Eder OHG ze dne 6. 4. 2006, je jednoznaènì konstatováno, ¾e uskuteènìnou pøepravu lze pøiznat pouze jedné transakci v øadì. Pouze jedna z dodávek tedy mù¾e být dodávkou, které je mo¾no pøiøadit pøepravu zbo¾í a urèit místo jejího uskuteènìní dle § 7 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty, pøièem¾ právì a pouze tato transakce mù¾e být pova¾ována za intrakomunitární dodání zbo¾í. Z uvedeného rozsudku SDEU jednoznaènì vyplývá, ¾e rozhodným faktorem pro posouzení místa dodání je skuteènost, kdo zaji¹»oval pøepravu zbo¾í, resp. kdo byl za pøepravu zodpovìdný. Stì¾ovatel § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty tedy interpretuje tak, ¾e v pøípadì, kdy dodavatel z jiného èlenského státu nebo jeho tuzemský odbìratel zbo¾í ani nepøepraví ani neode¹le ani k tomu nezmocní tøetí osobu, nelze toto dodání oznaèit za intrakomunitární plnìní, nebo» nebyla naplnìna základní podmínka. Dle stì¾ovatele v¹ak pøitom pod pojmem zmocnìná osoba nelze chápat jakoukoli tøetí osobu, ale pøíslu¹né zmocnìní musí nutnì udìlit právì prodávající nebo poøizovatel (nemù¾e být zmocnìna kýmkoli). Tato interpretace je dle stì¾ovatele v souladu s èl. 20 Smìrnice.
[7] Stì¾ovatel tvrdí, ¾e z obsáhlého spisu vyplývá, ¾e bylo jednoznaènì popsáno, jakým zpùsobem byla pøeprava organizována i jakým zpùsobem fakticky probíhala. V pøípadì pohonných hmot od obchodní spoleènosti BURLEY s.r.o. nelze pøepravu zbo¾í pøiøadit dodání zbo¾í mezi obchodními spoleènostmi Doppler Vermietung GmbH a BURLEY s. r. o. ani následnému dodání zbo¾í ¾alobci, nebo» pøepravu zbo¾í zaji¹»ovali a provádìli úèastníci obchodního øetìzce následující po ¾alobci. Pøepravcem tedy nebyla obchodní spoleènost Doppler Vermietung GmbH ani obchodní spoleènost BURLEY s. r. o. ani ¾ádná tøetí osoba tìmito spoleènostmi zmocnìná, pøièem¾ pøeprava neprobíhala ani na úèet tìchto osob. Stì¾ejní je v dané vìci rovnì¾ skuteènost, ¾e zbo¾í-pohonné hmoty, byly pøepravovány z terminálu obchodní spoleènosti Shell Austria GmbH v Rakousku a¾ do èerpací stanice koneèného odbìratele v tuzemsku po celou dobu pøepravy v té¾e cisternì, tj. bez jakékoliv pøekládky. V pøípadì nákupu pohonných hmot obchodní spoleèností BURLEY s. r. o. od rakouského dodavatele se nejednalo o poøízení zbo¾í dle § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» zbo¾í nebylo do tuzemska pøepraveno z Rakouska ani dodavatelem ani odbìratelem ani jimi zmocnìnou tøetí osobou, a to ani na úèet tìchto osob. Místem plnìní pøi nákupu zbo¾í touto spoleèností je dle § 7 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty Rakousko; místem plnìní pøi dodání zbo¾í touto spoleèností je rovnì¾ Rakousko, a to v souladu s § 7 odst. 1 a 2 zákona o ani z pøidané hodnoty, nikoli tuzemsko, jak je uvádìno na daòových dokladech. V pøípadì pøijatých plnìní od spoleènosti MV PLUS s. r. o. byl vykazován jediný pohyb zbo¾í, a to z Nìmecka a¾ do cílové èerpací stanice v tuzemsku. S urèitostí bylo zji¹tìno, ¾e pøepravu zbo¾í v daném pøípadì zaji¹»oval ¾alobce na své náklady; rovnì¾ bylo s urèitostí zji¹tìno, ¾e zbo¾í-pohonné hmoty-byly pøepravovány po celou dobu pøepravy v té¾e cisternì, tj. bez pøekládky. V pøípadì nákupu pohonných hmot obchodní spoleèností EKOL GAS PB, s.r.o. od nìmeckého dodavatele se nejedná o poøízení zbo¾í dle § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» zbo¾í nebylo do tuzemska pøepraveno z jiného èlenského státu ani dodavatelem ani odbìratelem ani jimi zmocnìnou tøetí osobou, a to ani na úèet tìchto osob. Místem plnìní pøi nákupu zbo¾í uskuteènìném touto spoleèností je dle § 7 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty Nìmecko; místem plnìní pøi dodání zbo¾í je rovnì¾ Nìmecko podle § 7 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty, nebo» tam pøeprava zaèala, nikoli tuzemsko, jak je deklarováno na daòových dokladech.
[8] Stì¾ovatel uvádí, ¾e krajský soud odkazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 5 Afs 77/2015-43, z nìho¾ cituje jednotlivé pasá¾e, které jsou vytr¾eny z kontextu celého rozsudku. V uvedeném rozsudku se Nejvy¹¹í správní soud vyjadøuje k pojmu zmocnìná tøetí osoba (nevyjadøuje se tedy vùbec k § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty), pøitom uvádí, ¾e § 7 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty nestanoví, ¾e zmocnìnou tøetí osobou musí nutnì být osoba zmocnìná prodávajícím nebo poøizovatelem, nebo» v rámci poskytování pøepravních slu¾eb je pomìrnì bì¾né, ¾e pøepravce provedení objednané pøepravy zadá dal¹ímu pøepravci jako subdodávku. Stì¾ovatel konstatuje, ¾e pøepravu zbo¾í je nutno hodnotit komplexnì v¾dy s ohledem na v¹echna specifika pøípadu. V uvedeném rozsudku Nejvy¹¹í správní soud aproboval mo¾nost subdodávky, co¾ v¹ak zjevnì není nyní projednávaný pøípad (pøepravu v daném pøípadì zaji¹»oval ¾alobce a dal¹í èlánky obchodního øetìzce); tento závìr je na daný skutkový stav tedy neaplikovatelný. V uvedeném rozsudku se dále uvádí, ¾e pro posouzení místa dodání je tzv. kriterium organizace pøepravy, podle kterého je místo dodání zbo¾í urèeno podle osoby zaji¹»ující pøepravu, významné, av¹ak není to kritérium jediné; dal¹ím kritériem je rovnì¾ po¾adavek vzniku práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník. Ani toto kritérium v¹ak stì¾ovatel neopomnìl. V rozhodnutí stì¾ovatele jsou rozkryty øetìzce obchodních spoleèností vztahující se k daným obchodním pøípadùm, a to vèetnì specifikace jejich postavení v øetìzci. Stì¾ovatel konstatuje, ¾e urèení a zhodnocení rozhodných kritérií posouzení místa dodání bylo provedeno, a to s ohledem na v¹echna zji¹tìní uèinìná v rámci daòové kontroly; stì¾ovatel v této souvislosti poukazuje na rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích è. j. 10 Af 41/2005-106, ze dne 11. 5. 2016, z nìho¾ vyplývá, ¾e posouzení vý¹e uvedených kritérií je pro naplnìní pokraèování právních závìrù vyjádøených v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 5 Afs 77/2015 dostaèující.
[9] Krajský soud na str. 10 napadeného rozsudku uvádí, ¾e nelze pominout skuteènost, ¾e ve vìci dodávek mezi obchodními spoleènostmi Doppler Vermietung GmbH a BUERLY s. r. o. (která pøedlo¾ila obchodní spoleènosti Doppler Vermietung GmbH své identifikaèní èíslo registrované v Èeské republice a tím projevila zájem, aby bylo pøedmìtné plnìní posuzováno jako intrakomunitární) bylo uèinìno mezinárodní do¾ádání a tímto bylo zji¹tìno, ¾e rakouská daòová správa dodání jako intrakomunitární akceptovala, co¾ je s ohledem na jednotný systém danì z pøidané hodnoty významná skuteènost. Stì¾ovatel nerozporuje, ¾e správce danì provìøoval plnìní pøijatá od spoleènosti BURLEY s. r. o. pomocí mezinárodního do¾ádání. Dne 24. 9. 2010 byla správci danì doruèena odpovìï rakouské daòové správy (evidována pod è. j. 146688/10), ve které je uvedeno, ¾e obchodní spoleènost BURLEY s. r. o. je nekontaktní, a proto nemohly být správcem danì po¾adované skuteènosti provìøeny. Rakouská správa tedy dodání jako intrakomunitární akceptovala, ale toto jakkoli vìcnì a fakticky neprovìøovala. Výsledek mezinárodního do¾ádání tak dle názoru stì¾ovatele nemá ¾ádnou vypovídací hodnotu (dodání bylo jako intrakomunitární akceptováno, ale nikoli ovìøeno), proto nelze o tento výsledek do¾ádání argumentaènì opírat právní závìry. Stì¾ovatel v øízení nezpochybòoval pøepravu zbo¾í z Rakouska do tuzemska, ale celé zji¹tìní je zalo¾eno na faktu, ¾e dopravu nelze pøiøadit obchodní spoleènosti BURLEY s. r. o. Pøepravcem zbo¾í nebyla obchodní spoleènost Doppler Vermietung GmbH ani dodavatel-obchodní spoleènost BURLEY s. r. o. ani ¾ádná jiná zmocnìná osoba. Nebyla tedy naplnìna podmínka stanovená v § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty.
[10] Stì¾ovatel upozoròuje na pochybení krajského soudu, je¾ spoèívá v tom, ¾e se vùbec nezabýval otázkou pøijatých plnìní od obchodní spoleènosti MV PLUS s. r. o., nebo» na str. 10 napadeného rozsudku èiní závìr pouze ve vztahu k plnìním pøijatým od spoleènosti BURLEY s. r. o.; ve vztahu k plnìním ohlednì spoleènosti MV PLUS s. r. o. je tedy rozsudek nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù.
[11] Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu ve výroku II. a III. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[12] ®alobce se ke kasaèní stí¾nosti nevyjádøil.
[13] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu a z dùvodù stì¾ovatelem uplatnìných (§ 109 odst. 3 s. ø. s.), souèasnì zkoumal, zda rozsudek krajského soudu netrpí vadami, k nim¾ by byl povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.); shledal pøitom, ¾e rozsudek krajského soudu je nepøezkoumatelný.
[14] Kasaèní stí¾nost je dùvodná.
[15] Pokud z rozsudku nelze jednoznaènì dovodit, jakým právním názorem je správní orgán po zru¹ení jeho rozhodnutí vázán a jak má v dal¹ím øízení postupovat, nebo pokud z nìj nevyplývá, podle kterých ustanovení a podle jakých právních pøedpisù byla v kontextu podané správní ¾aloby posuzována zákonnost napadeného správního rozhodnutí, nebo pokud je jeho odùvodnìní vystavìno na rozdílných a vnitønì rozporných právních hodnoceních tého¾ skutkového stavu èi pokud jsou jeho výroky vnitønì rozporné nebo z nich nelze zjistit, jak vlastnì soud rozhodl, a v nìkterých jiných speciálních pøípadech, je takový rozsudek nepøezkoumatelný (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 4. 2013, è. j. 6 Ads 17/2013-25, nebo rozsudek ze dne 9. 1. 2013, è. j. 1 Afs 85/2012-54)). V rozsudku ze dne 19. 5. 2009, è. j. 1 Azs 20/2009-68, zdej¹í soud konstatoval: V pøípadech, kdy soud zru¹í rozhodnutí správního orgánu, mù¾e být jeho rozsudek nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù tehdy, není-li z nìj zøejmé, proè soud pova¾uje rozhodnutí správního orgánu za nezákonné, resp. jaká konkrétní vada øízení pøed správním orgánem nastala. Nepøezkoumatelným pro nedostatek dùvodù je té¾ rozsudek, v nìm¾ výtky soudu vùèi správnímu orgánu nemají oporu ve správním spisu èi v provedeném dokazování pøed soudem a správním orgánem.
[16] Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku bez dal¹ího uèinil závìr, ¾e stì¾ovatel interpretuje § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty pøíli¹ úzce, resp. v rozporu s rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 5 Afs 77/2015-43. Svoji argumentaci pøitom omezil fakticky pouze na popis skutkového stavu a relevantní právní úpravu a na odkaz na vý¹e uvedený rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu, z nìho¾ cituje nìkteré pasá¾e; av¹ak tak èiní zcela v obecné rovinì, ani¾ by právní závìry zde uvedené pomìøoval se skutkovým stavem, který je obsahem obsáhlého správního spisu ve vìci nyní projednávané. Jinými slovy, konstatuje závìry, které Nejvy¹¹í správní soud v uvedeném rozsudku uèinil, nicménì ji¾ se nezabýval in concreto tím, zda stì¾ovatel svými zji¹tìními obsa¾enými ve spise závìry rozsudku naplnil èi nikoli. Je tøeba na tomto místì pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e v uvedeném rozsudku se Nejvy¹¹í správní soud vyjadøuje k pojmu zmocnìná tøetí osoba (nevyjadøuje se tedy vùbec k § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty), pøitom uvádí, ¾e § 7 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty nestanovují, ¾e zmocnìnou tøetí osobou musí nutnì být osoba zmocnìná prodávajícím nebo poøizovatelem, nebo» v rámci poskytování pøepravních slu¾eb je pomìrnì bì¾né, ¾e pøepravce provedení objednané pøepravy zadá dal¹ímu pøepravci jako subdodávku. V uvedeném rozsudku Nejvy¹¹í správní soud aproboval mo¾nost subdodávky, co¾ v¹ak zjevnì není nyní projednávaný pøípad.
[17] Krajský soud z rozsudku sp. zn. 5 Afs 77/2015 citoval, ¾e pro posouzení místa dodání je tzv. kritérium organizace pøepravy, podle kterého je dodání urèeno podle osoby zaji¹»ující pøepravu, popø. osoby k tomu dávající pøíkaz, významné; rozhodnì v¹ak nelze mít za to, ¾e jde o kritérium jediné, popø. rozhodující. Není zøejmé, jaký tato citace z rozsudku má dopad na projednávanou vìc. Z obsahu správního spisu toti¾ nevyplývá, ¾e by stì¾ovatel vzal toto kritérium za jediné; v prùbìhu daòového øízení, jako¾ i v samotném odùvodnìní rozhodnutí stì¾ovatele jsou rozkryty øetìzce obchodních spoleèností vztahující se k daným obchodním pøípadùm, a to vèetnì specifikace jejich postavení v øetìzci. Urèení a zhodnocení rozhodných kritérií posouzení místa dodání bylo provedeno rovnì¾ s ohledem na dal¹í zji¹tìní uèinìná v rámci daòové kontroly, která jsou obsahem správního spisu; z nìj lze napø. seznat, ¾e stì¾ovatel nezpochybnil pøepravu zbo¾í z Rakouska do tuzemska, dospìl v¹ak k závìru, ¾e dopravu nelze pøiøadit spoleènosti BURLEY s. r. o, jako prvnímu odbìrateli v tuzemsku; transakce v projednávané vìci probíhala tak, ¾e zbo¾í bylo fyzicky odebráno na terminálu firmy Shell Austria GmbH v Rakousku (Linec, Vídeò-Lobau) a dopraveno bylo v¾dy na èerpací stanici posledního odbìratele v tuzemsku; tímto odbìratelem v ¾ádném pøípadì nebyl ¾alobce ani jeho odbìratelé, ale a¾ nìkolikátý tuzemský odbìratel v øetìzci.
[18] Krajský soud v obecné rovinì konstatoval, ¾e podstatné je posouzení sporné právní otázky, kdy, kde a kým do¹lo k dodání zbo¾í ¾alobci (v jiném èlenském státì èi v tuzemsku), od èeho¾ se odvíjí povinnost uplatnit DPH a pøípadnì následnì odpoèet DPH. Uvedl: Pokud by k dodání zbo¾í do¹lo od tuzemského dodavatele (BURLEY, s.r.o.) ¾alobci, co¾ ¾alobce tvrdí, podléhalo by plnìní DPH. Jestli¾e by k dodání zbo¾í ¾alobci do¹lo v Rakousku nebo v Nìmecku, co¾ tvrdí správce danì a ¾alovaný, plnìní by èeskému DPH nepodléhalo a nebylo by mo¾no uplatnit na nìj ani odpoèet, jak uèinil ¾alobce ve svých daòových pøiznáních za období listopad a prosinec roku 2009 a leden roku 2010. Krajský soud zde pouze bez dal¹ího pøedestøel mo¾né varianty odpovìdi na spornou otázku, ani¾ by v¹ak ji¾ dále ozøejmil, k jaké z nich se pøiklání a na základì jakých skutkových zji¹tìní a právních úvah. pokraèování [19] Krajský soud odkazuje na zprávu o kontrole a na ¾alobou napadené rozhodnutí stì¾ovatele, z nich¾ je dle jeho názoru zøejmé, ¾e bylo vycházeno mimo jiné z § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, a uvádí, ¾e výklad daòových orgánù shledal v pøímém rozporu se závìry rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu è. j. 5 Afs 77/2015-43, ze kterých vyplývá, ¾e zmocnìná tøetí osoba nemusí být nutnì zmocnìna právì prodávajícím nebo kupujícím a kritérium organizace pøepravy se uplatní pouze podpùrnì. Nicménì ji¾ neuvádí, v èem a v jakém kontextu je výklad stì¾ovatele v rozporu se závìry citovaného rozsudku. Stì¾ovateli je nutno pøisvìdèit v tom, ¾e tak ¹iroce zmocnìnou (jakoukoli) tøetí osobu, jak zøejmì dovozuje krajský soud, Nejvy¹¹í správní soud zcela jistì ve svém rozsudku nevymezil.
[20] Stì¾ovateli lze rovnì¾ pøisvìdèit, ¾e krajský soud ponechal zcela bez závìru posouzení plnìní ve vztahu ke spoleènosti MV PLUS, není tedy najisto postaveno, jakým právním názorem v rozsahu domìøené danì v tomto pøípadì je stì¾ovatel vázán; jinými slovy není zøejmé, zda krajský soud akceptoval postup stì¾ovatele èi nikoli; pokud vzal za dùvodnou námitku ¾alobce ohlednì tìchto plnìní, není zøejmé, jaká právní úvaha takovému závìru svìdèí. Lze tak konstatovat, ¾e skutkové a právní závìry soudu vycházejí ze souhrnného zji¹tìní, ani¾ by soud uvedl, na základì kterých konkrétních dùkazù se to které zji¹tìní èiní a z jakých dùvodù. Zcela formalisticky potom pøevzal krajský soud námitku ¾alobce týkající se výsledku mezinárodního do¾ádání, z nìho¾ dovodil, jak uvádí, pro vìc významnou skuteènost, ani¾ by se ji¾ zabýval skuteèným obsahem sdìlení obsa¾eného ve spise, tedy tím, zda pro posouzení skutkového stavu vìci, lze tuto informaci jako relevantní dùkaz ve smyslu § 8 odst. 3 daòového øádu vyu¾ít.
[21] Lze tak konstatovat, ¾e krajský soud bez skutkové opory a øádného posouzení relevance ¾alobních bodù pouze obecnì konstatoval dùvodnost ¾aloby a vzal za svá tvrzení ¾alobce, je¾ jsou obsa¾ená v ¾alobì, ani¾ by se v¹ak vypoøádal se v¹emi skuteènostmi obsa¾enými ve správních spisech v kontextu s odùvodnìním napadeného rozhodnutí a vyjádøením stì¾ovatele, a v tomto kontextu konkrétnì popsaného a zji¹tìného skutkového stavu ¾alobní námitky pomìøoval. Stì¾ovatel detailnì a pøehlednì popsal prùbìh øetìzce obchodních spoleèností vztahující se k daným obchodním pøípadùm, a to vèetnì specifikace jejich postavení v øetìzci; popsal, na základì èeho s urèitostí zjistil, jakým zpùsobem byla pøeprava organizována, uvedl, proè nelze pøepravu mezi jednotlivými spoleènostmi pøiøadit dodání zbo¾í, za podstatnou rovnì¾ oznaèil skuteènost, ¾e pohonné hmoty byly pøepravovány z terminálu obchodní spoleènosti Shell Austria GmbH v Rakousku a¾ do èerpací stanice koneèného odbìratele v tuzemsku bez jakékoli pøekládky. Krajský soud, aèkoli na str. 6 a 7 obsáhle citoval z napadeného rozhodnutí stì¾ovatele, z nìho¾ jsou vý¹e uvedené skuteènosti zøejmé, nikterak se k nim dále nevyjádøil. Na tyto citace v odùvodnìní navazuje pøehled ustanovení zákona o dani z pøidané hodnoty, citace z rozsudku sp. zn. 5 Afs 77/2015 bez jakýchkoli konsekvencí s projednávanou vìcí. Krajský soud se nikterak nevypoøádal ani s èetnými odkazy na judikaturu Soudního dvora EU, ze které stì¾ovatel v odùvodnìní svého rozhodnutí vycházel, resp. neuvedl, z jakého dùvodu je na projednávaný pøípad nepøípadná.
[22] Odùvodnìní krajského soudu tak lze seznat ze dvou odstavcù na str. 10, nicménì, jak bylo uvedeno vý¹e, je toto odùvodnìní zcela nepøezkoumatelné, nebo» zde soud pouze konstatuje, ¾e závìry stì¾ovatele jsou v rozporu s rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu, resp. ¾e názor stì¾ovatele je v rozporu s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu, a ¾e interpretoval § 16 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty pøíli¹ úzce. Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 17. 1. 2008, è. j. 5 As 29/2007-64, mimo jiné konstatoval: Jestli¾e je ta èást odùvodnìní rozsudku krajského soudu, v ní¾ se mìl krajský soud vyjádøit ke skutkovým a právním otázkám, tvoøena z valné èásti toliko pasá¾emi pøevzatými bez dal¹ího komentáøe z publikovaného judikátu v jiné, skutkovì i právì odli¹né vìci, ani¾ by krajský soud zároveò vylo¾il, jaký význam mají tyto pøevzaté závìry pro jeho rozhodnutí ve vìci, je rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný pro nesrozumitelnost a nedostatek dùvodù.
[23] Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na uvedené vý¹e rozsudek krajského soudu pro nepøezkoumatelnost zru¹il a vìc vrátil k dal¹ímu øízení; v nìm je krajský soud vázán právním názorem vý¹e vysloveným. V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud rovnì¾ o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
V Brnì dne 24. srpna 2017