Source: https://www.steuerschroeder.de/steuer/ix-r-23-18-berichtigung-der-fehlerhaften-festsetzung-eines-ordnungsgemaess-erklaerten-veraeusserungsgewinns-is-des-par-17-estg-im-einkommensteuerbescheid-trotz-6-augen-prinzip/
Timestamp: 2020-02-19 02:15:53
Document Index: 375351731

Matched Legal Cases: ['§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 164', '§ 129', '§ 17', '§ 129', '§ 129', '§ 129', '§ 118', '§ 17', '§ 71', '§ 86']

IX R 23/18 - Berichtigung der fehlerhaften Festsetzung eines ordnungsgemäß erklärten Veräußerungsgewinns i.S. des § 17 EStG im Einkommensteuerbescheid trotz "6-Augen-Prinzip" - Steuerberater Schröder Berlin
IX R 23/18 – Berichtigung der fehlerhaften Festsetzung eines ordnungsgemäß erklärten Veräußerungsgewinns i.S. des § 17 EStG im Einkommensteuerbescheid trotz "6-Augen-Prinzip"
Im Rahmen der vom Kläger und seiner Ehefrau im Februar 2013 beim FA elektronisch eingereichten Einkommensteuererklärung für das Streitjahr wurde bei den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb (Anlage G) unter Kennziffer 45.28 zutreffend ein "Steuerpflichtiger Teil des Veräußerungsgewinns bei Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften/Genossenschaften nach § 17 EStG […]" in Höhe von 79.740 EUR erklärt. Der Veranlagungssachbearbeiter des FA prüfte den erklärten Gewinn, hakte den erklärten Betrag auf dem vom Kläger verwendeten Einkommensteuerformular ab und brachte den Vermerk "siehe V-Akte" an. Ferner fügte er der Erklärung eine "Checkliste Anteilsveräußerung" bei, in welcher der vom Kläger ermittelte Gewinn nachvollzogen wurde. Auf dem Hauptvordruck der Einkommensteuererklärung wurde der handschriftliche Hinweis "H-Fall", "RKS 1" und "O-Fall/Sgl." angebracht; überdies unterlag die Erklärung dem Prüfungsfeld "Veräußerungsgewinne".
Im weiteren maschinellen Veranlagungsverfahren kam es anschließend –dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig– zunächst zu einem Abbruch-Hinweis "3366:D" mit der Arbeitsanweisung "Eine maschinelle Berechnung ist nicht möglich. Die personell ermittelten steuerfreien Veräußerungsgewinne sind in der Kennziffer 45.83 einzutragen". Im weiteren Veranlagungsverfahren wurde unter Kennziffer 45.83 (Beschreibungstext: "personell ermittelter steuerfreier Veräußerungsgewinn") der Wert "79.740 EUR" eingetragen; zutreffenderweise wäre hier der Freibetrag nach § 17 Abs. 3 EStG mit dem Wert "0 EUR" einzutragen gewesen. Im finanzgerichtlichen Verfahren konnte nicht zweifelsfrei geklärt werden, durch wen (Veranlagungssachbearbeiter, Bearbeiterin der Qualitätssicherungsstelle –QSST–; Sachgebietsleiterin) die Kennziffer 45.83 angesprochen worden ist.
Eine für die Akten ausgedruckte Prüfberechnung führte hierzu u.a. aus: "Fall der RK [= Risikoklasse] 1: Bitte den Steuerfall unter Einbeziehung der ggf. ausgegebenen Risikohinweise vollumfänglich prüfen.". Ein darunter aufgeführter Prüfhinweis zu § 17 EStG (PHW 4863) führt aus, dass "gewerbliche Einkünfte (des Klägers) aus der Veräußerung … von Anteilen an Kapitalgesellschaften im Privatvermögen (§ 17 EStG)" nach Maßgabe bestimmter Prüfpunkte (u.a.: "Teileinkünfteverfahren") durch den Sachgebietsleiter zu prüfen sind. Auch dieser Prüfhinweis wurde –vom Veranlagungssachbearbeiter– abgehakt sowie mit dem handschriftlichen Vermerk "siehe V-Akte" versehen. Auf der "Checkliste Anteilsveräußerung" finden sich in der Rubrik "2. Überprüfung des Veräußerungsgewinnes/-verlustes – Anschaffungskosten, Veräußerungskosten" überdies handschriftliche Vermerke, die erkennbar nicht vom Veranlagungssachbearbeiter stammen. Auch die in den Steuerakten befindliche "Checkliste Anschaffungskosten" weist in der Rubrik "1. Anteilserwerb durch Gründung/Kapitalerhöhung – Notwendige Unterlagen" handschriftliche Vermerke auf, die nicht vom Veranlagungssachbearbeiter angebracht wurden.
Unter dem 09.07.2013 zeichnete der Veranlagungssachbearbeiter des FA den Steuerfall ab und leitete diesen sowohl elektronisch als auch mit der Papierakte an die Bearbeiterin der QSST weiter. Die Weiterleitung ist durch ein Formblatt "Fallübergabe an die QSST" dokumentiert; auch auf diesem Formblatt finden sich handschriftliche Vermerke, die nicht vom Veranlagungssachbearbeiter stammen. Der Steuerfall war als "Prüffeldfall 8" –d.h. mit dem Prüffeld "Anteilsveräußerung § 17 EStG"– gekennzeichnet worden. Die Bearbeiterin der QSST zeichnete den Steuerfall am 10.07.2013 unter dem Vermerk "Prüffeld 8 QSST geprüft" ohne inhaltliche Änderungen ab und leitete ihn an die zuständige Sachgebietsleiterin des Veranlagungsbezirks weiter. Die Sachgebietsleiterin gab den Fall am 15.07.2013 abschließend frei.
Aufgrund eines vom Veranlagungssachbearbeiter verfügten "personellen Bescheidversands" wurde der vom Rechenzentrum an das FA übersandte, vom 05.08.2013 datierende Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom Veranlagungssachbearbeiter per Post an jenem Tag an den Bevollmächtigten des Klägers weitergeleitet; der Postversand wurde durch Handzeichen des Veranlagungssachbearbeiters dokumentiert. Der Bescheid stand –wegen zu anderen Punkten nachzureichender Unterlagen– gemäß § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Hiergegen wendet sich der Kläger mit der Revision. Er vertritt die Auffassung, dass der –im Zeitpunkt des Bescheiderlasses noch in der Ausbildung befindliche– Veranlagungssachbearbeiter aufgrund des Abbruch-Hinweises "3366:D" und der damit verbundenen Arbeitsanweisung –"Eine maschinelle Berechnung ist nicht möglich. Die personell ermittelten steuerfreien Veräußerungsgewinne sind in der Kennziffer 45.83 einzutragen"– rechtliche Überlegungen zum Eintrag eines manuell ermittelten Freibetrages bzw. eines "personell ermittelten steuerfreien Veräußerungsgewinns" habe anstellen müssen. Schon aus diesem Grund könne die vom FA vorgenommene Berichtigung des ursprünglichen Einkommensteuerbescheides vom 05.08.2013 nicht auf die Rechtsgrundlage des § 129 Satz 1 AO gestützt werden. Das FA habe in diesem Zusammenhang nicht nachweisen können, dass die Ermittlung des –im Streitfall nicht zu gewährenden– Freibetrages auf einem in der Vertragsakte angehefteten Zettel durch den Veranlagungssachbearbeiter im zeitlichen Zusammenhang mit der Veranlagung stattgefunden habe. Auch im Rahmen der weiteren Prüfung des Steuerfalles, welcher als "Fall der Risikoklasse 1", als Prüffeld-Fall mit dem Prüffeld 8 "Anteilsveräußerung § 17 EStG" sowie als "Intensiv-Prüfungsfall" eingestuft war, bestünde eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, der die Annahme eines mechanischen Versehens i.S. des § 129 AO ausschließe. Nach dem Ergebnis der in der mündlichen Verhandlung durchgeführten Zeugenbefragungen des Veranlagungssachbearbeiters, der Sachbearbeiterin der QSST und der Sachgebietsleiterin stehe fest, dass die maßgeblichen Unterlagen in der Steuerakte (Checkliste Anteilsveräußerung; Checkliste Anschaffungskosten; Formblatt "Fallübergabe an die QSST") neben den handschriftlichen Vermerken des Veranlagungssachbearbeiters auch die handschriftlichen Vermerke einer weiteren Person –vermutlich der Sachbearbeiterin der QSST– enthielten; hieraus ergebe sich zweifelsfrei, dass der Steuerfall einschließlich der maschinellen ausgeworfenen Prüfberechnung von mindestens zwei Personen eingehend inhaltlich geprüft worden sei. Aber auch die Sachgebietsleiterin hätte im Rahmen ihrer Zeugenanhörung angegeben, die Prüfberechnung auf dem Bildschirm aufgerufen und freigegeben zu haben. Mithin hätten sich bei jedem der drei Beteiligten zumindest Zweifel aufdrängen müssen. Auch im Rahmen der Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung sei der Veranlagungssachbearbeiter sich aufdrängenden Zweifeln an der Steuerberechnung nicht nachgegangen. Vor diesem Hintergrund sei nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung eine Berichtigung nach § 129 AO aus geschlossen.
b) Soweit das FG allerdings aus den im erstinstanzlichen Verfahren getroffenen Feststellungen den Schluss gezogen hat, dass bereits dem Veranlagungssachbearbeiter ein mechanisches Versehen durch den Eintrag eines falschen Werts bei Kennziffer 45.83 unterlaufen sei, hat es nicht hinreichend gewürdigt, dass dieser im Rahmen seiner Zeugenaussage in der mündlichen Verhandlung vor dem FG noch nicht einmal bestätigen wollte, dass er selbst diese Eintragung im Veranlagungsverfahren (maschinell) vorgenommen hat; vielmehr hat es der Zeuge für möglich gehalten, dass die Kennziffer 45.83 zu einem späteren Zeitpunkt und/oder von einem anderen Bearbeiter der Finanzverwaltung angesprochen worden ist. Dabei hat der Zeuge auch ausgeführt, dass es technisch möglich sei, "den Fall an eine andere Stelle auch mit Abbruchhinweis abzugeben". In diesem Zusammenhang hat die als Zeugin gehörte Bearbeiterin der QSST ergänzend angegeben, sie könne sich nicht erklären, "wie es zu der Eintragung von 79.740 EUR gekommen ist". Vor diesem Hintergrund ist die Gesamtwürdigung des FG, wonach bereits auf der Stufe des Veranlagungssachbearbeiters die Tatbestandsvoraussetzungen der Berichtigungsnorm des § 129 Satz 1 AO erfüllt waren, weder von dessen Zeugenaussage noch von den anderweitigen, in diesem Zusammenhang vom FG getroffenen Feststellungen gedeckt. Es kann offenbleiben, ob es dem FA aufgrund der ihm vorliegenden datentechnischen Informationen möglich gewesen wäre, dem FG –mit Blick auf dessen Beweisbeschluss vom 27.04.2018 – 15 K 271/16– mitzuteilen, wann und auf welcher Ebene die fehlerhafte Eingabe bei Kennziffer 45.83 tatsächlich erfolgt ist; denn das FA hat im Rahmen der ihm obliegenden Feststellungslast (s. schon BFH-Urteil in BFHE 147, 393, BStBl II 1987, 3) keine dahingehenden Tatsachen offengelegt. Dies geht insoweit zu seinen Lasten.
c) Unter Berücksichtigung dieser den BFH nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen steht allein fest, dass die als "Fall der Risikoklasse 1", als Prüffeld-Fall mit dem Prüffeld 8 "Anteilsveräußerung § 17 EStG" sowie als "Intensiv-Prüfungsfall" eingestufte Einkommensteuerveranlagung der Kläger zumindest von zwei Bearbeitern der Finanzverwaltung inhaltlich geprüft worden ist. Demgegenüber steht nicht zweifelsfrei fest, wer die Kennziffer 45.83 zu welchem Zeitpunkt angesprochen und den fehlerhaften Eintrag mit 79.740 EUR vorgenommen hat. Vor diesem Hintergrund ist aber auch die Möglichkeit (falscher) rechtlicher Erwägungen durch die maßgebliche Person nicht mit Sicherheit auszuschließen. Kann indes auf dieser Tatsachengrundlage schon nicht die Möglichkeit ausgeschlossen werden, dass bereits die ursprüngliche Eintragung des unzutreffenden Werts bei Kennziffer 45.83 auf (unzutreffenden) rechtlichen Erwägungen beruhte und nicht lediglich mechanisch erfolgte, kommt es nicht mehr darauf an, ob eine weitere Überprüfung des Steuerfalles (durch die Bearbeiterin der QSST bzw. durch die Sachgebietsleiterin) sich –wovon das FA ausgeht– auf eine bloße Plausibilitätskontrolle beschränkte oder eine "echte" Inhaltsprüfung darstellte (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2014, 657).
Vorheriger BeitragXI B 9/19 – Umfang der dem FG gemäß § 71 Abs. 2 FGO zu übersendenden Akten; kein Antrag gemäß § 86 Abs. 3 FGO, wenn FA die Übersendung der Akten nicht abgelehnt hat; Beschwerde gegen die Ablehnung der Anforderung weiterer Aktenteile unzulässig; KostenentscheidungNächster BeitragVIII R 12/11 – Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 21. 08. 2012 VIII R 11/11 – Keine Zuordnung eines Kfz zum gewillkürten Betriebsvermögen bei fehlendem Nachweis einer zumindest 10%-igen betrieblichen Nutzung aufgrund zeitnah gefertigter Aufzeichnungen