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Timestamp: 2017-01-21 02:21:03+00:00
Document Index: 110115460

Matched Legal Cases: ['art 73', 'art. 30', 'art. 38', 'art 30', 'art. 17', 'art. 5', 'art. 17', 'art. 73', 'art. 6', 'art. 38', 'art. 38', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 73']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 26 del 30.01.2008
Disciplina delle società non operative e
liquidazione Iva infragruppo
ha chiesto di conoscere il parere della scrivente in ordine alla trasferibilità
di un credito Iva alla controllante, ai sensi dell'art 73 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633
da parte di una società che, alla fine del periodo d'imposta potrebbe risultare
non operativa.
Il comma 4 dell'art. 30 della legge 23 dicembre 1994,
n. 724 prevede che "Per le società e gli enti non operativi, l'eccedenza
di credito risultante dalla dichiarazione presentata ai fini dell'imposta sul
valore aggiunto non è ammessa al rimborso né può costituire oggetto di
compensazione ai sensi dell'articolo 17
del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, o di cessione ai sensi
dell'articolo 5, comma 4-ter, del decreto-legge 14 marzo 1998 n. 70, convertito
con modificazioni dalla legge 13 maggio 1988 n. 154. Qualora per tre periodi di
imposta consecutivi la società o l'ente non operativo non effettui operazioni
rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto non inferiore all'importo che
risulta dalla applicazione delle percentuali di cui al comma 1, l'eccedenza di
credito non è ulteriormente riportabile a scomputo dell'Iva a debito relativa
ai periodi di imposta successivi".
La procedura di liquidazione dell'IVA di gruppo -
disciplinata dal D.M. 13 dicembre 1979, n. 11065 e successive modificazioni -
prevede, tra l'altro, la facoltà per le società controllate di trasferire alla
società controllante debiti e crediti d'imposta risultanti dalle liquidazioni
periodiche per l'effettuazione, da parte della controllante, dei versamenti a
debito o per utilizzare in detrazione la differenza a credito, salva la
possibilità di chiedere il rimborso ai sensi dell'art. 38-bis del D.P.R. n. 633 del 1972.
La Direzione Regionale delle Entrate, quindi, ha
evidenziato che in caso di scelta di liquidazione dell'IVA di gruppo e di
partecipazione al gruppo medesimo di una società non operativa non sembrano
operare i limiti posti dal citato comma 4 dell'art 30 della legge 724 del 1994
- l'eccedenza, se spettante, non viene
chiesta a rimborso dalla società non operativa;
- la controllata non pone in essere alcuna
operazione di compensazione ai sensi dell'art. 17 del d.lvo n. 241 del 1997;
- la controllata non cede il credito a
norma dell'art. 5, comma 4-ter, del decreto-legge 14 marzo 1998 n. 70,
convertito con modificazioni dalla legge 13 maggio 1988, n. 154.
Inoltre, la medesima Direzione Regionale ha precisato
che "Anche la previsione di perdita del riporto del credito, qualora si
verifichino tre periodi di imposta consecutivi di non operatività, viene posta
nel nulla atteso che l'eventuale credito della società non operativa viene
immediatamente utilizzato dalla società controllante nell'ambito della
liquidazione di gruppo."
Pertanto, al fine di evitare che un diverso trattamento
fiscale dei crediti di imposta in questione discenda dall'appartenere o meno
della società non operativa ad un gruppo di controllo, la medesima Direzione ha
chiesto alla scrivente di esprimere un parere in merito alla descritta
Parere della Direzione Centrale Normativa e
La disciplina delle società non operative è
contenuta nei commi 1, 2, 3, 3-bis 4 e 4-bis dell'articolo 30 della legge 23
dicembre 1994 n. 724.
Tale disciplina è stata recentemente modificata
dapprima dall'articolo 35,
commi 15 e 16, del decreto-legge 4 luglio 2006 n. 223 e, successivamente,
dall'articolo 1, commi 109 e
seguenti, della legge 27 dicembre 2006 n. 296 e dall'articolo 1, comma 128, della legge 24 dicembre
In particolare, il comma 4 dell'articolo 30 della legge
23 dicembre 1994, n. 724 pone dei vincoli alla società non operativa in ordine
all'utilizzo dell'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione presentata
ai fini dell'imposta sul valore aggiunto. L' importo di tale eccedenza, infatti:
- non potrà essere chiesto a rimborso;
- non potrà costituire oggetto di
compensazione ai sensi dell'art. 17
del decreto legislativo 9 luglio 1997 n. 241;
- non potrà costituire oggetto di cessione
ai sensi dell'articolo 5, comma 4-ter della legge 13 maggio 1988, n. 154;
- non potrà essere riportato a scomputo
dell'IVA a debito relativa ai periodi di imposta successivi se per tre periodi
di imposta consecutivi, la società o l'ente non operativo non effettui
operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto per un ammontare
almeno equivalente all'importo che risulta dalla applicazione delle percentuali
di cui al comma 1 del citato articolo 30.
I predetti limiti operano con riferimento all'eccedenza
di credito IVA risultante dalla dichiarazione annuale della società non
Tanto premesso, si pone la questione se i predetti
limiti e vincoli all'utilizzo dell'eccedenza di credito IVA da parte delle
società non operative possano trovare applicazione anche nella particolare
ipotesi in cui la società non operativa, nella qualità di controllata, si
avvalga della procedura di cui all'ultimo comma dell'art. 73 del D.P.R. n. 633 del 1972 (cd.
liquidazione IVA di gruppo), in tal modo utilizzando in compensazione il proprio
Al riguardo, la citata disciplina dell' IVA di gruppo
prevede, tra l'altro, una particolare procedura di compensazione in base alla
quale i versamenti periodici (mensili o trimestrali), nonché il conguaglio di
fine anno, debbano essere effettuati dalla società controllante, che determina
l'imposta da versare o il credito del gruppo, calcolando la somma algebrica dei
debiti e dei crediti risultanti dalle liquidazioni di tutte le società
partecipanti e da queste trasferite al gruppo. Si tratta, quindi, di un sistema
volto ad agevolare - almeno da un punto di vista finanziario - i gruppi
societari che riescono, in tal modo, a compensare le situazioni creditorie in
capo ad alcune società con quelle debitorie di altre società ottenendo, in
sostanza, una sorta di "rimborso IVA" in tempi più ristretti rispetto
ai contribuenti ordinari.
La circostanza che tale particolare procedura di
liquidazione dell'IVA nell'ambito dei gruppi societari sia equivalente, sotto
l'aspetto sostanziale, all'ipotesi di "rimborso IVA" è altresì
desumibile dall'art. 6, comma 3, del decreto 13 dicembre 1979 n. 11065 che
dispone "Per le eccedenze di credito risultanti dalla dichiarazione annuale
dell'ente e società controllante ovvero delle società controllate, compensate
in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate dalle altre
società controllate o dall'ente o società controllante, si applicano le
disposizioni del secondo comma dell'art. 38-bis del D.P.R. 633/72. Le garanzie
devono essere prestate dalla società il cui credito sia stato estinto, per
l'ammontare relativo, in sede di presentazione della dichiarazione annuale. In
caso di mancata presentazione delle garanzie l'importo corrispondente alle
eccedenze di credito compensate deve essere versato all'ufficio entro il termine
di presentazione della dichiarazione annuale."
In altri termini, la società appartenente al gruppo
che trasferisce la propria eccedenza di credito IVA al fine di consentire la
compensazione di tale credito con il debito IVA del gruppo è obbligata alla
presentazione dell'apposita garanzia prevista dall'art. 38-bis del D.P.R. n. 633 del 1972,
come se avesse richiesto il rimborso dell'IVA ai sensi dell'art. 30 del medesimo decreto IVA.
Inoltre, nell'ipotesi in cui la società controllante,
in sede di dichiarazione annuale, decida di chiedere a rimborso l'eventuale
eccedenza di credito non compensata nell'ambito del meccanismo dell'IVA di
gruppo, quest'ultima società dovrà indicare la sussistenza dei requisiti per
la richiesta di rimborso di cui all'art. 30 del citato decreto IVA riferibili a
ciascuna società controllata e per la quota parte della medesima eccedenza di
credito ad esse specificatamente riferibile.
Il descritto meccanismo di liquidazione dell'IVA
nell'ambito dei gruppi societari, quindi, pur agevolando da un lato le procedure
di rimborso del credito IVA, dall'altro consente di mantenere comunque un
"collegamento" tra il credito IVA maturato dalle singole società del
gruppo e la sua destinazione finale in sede di dichiarazione annuale. Al
riguardo, infatti, ciascuna società del gruppo è in grado di conoscere - con
cadenza annuale - quanta parte del proprio credito IVA è stato compensato con
altrettanti debiti IVA di altre società del gruppo ovvero quanta parte del
proprio credito IVA sarà oggetto di richiesta di rimborso da parte della
società controllante. Come detto, infatti, anche se la richiesta di rimborso
dell'eccedenza del credito IVA trasferito dalle società del gruppo, viene
determinata dalla società controllante, ciò non implica che lo stesso credito
"appartiene" alla società controllante ovvero al gruppo
soggettivamente inteso.
Il meccanismo procedurale dell'IVA di gruppo, quindi,
si caratterizza per un effetto di sostanziale conservazione dell'autonomia
giuridica e fiscale delle singole società che partecipano alla compensazione.
La circostanza che le stesse trasferiscano la propria eccedenza di credito IVA
al gruppo non determina alcuna "interruzione" del medesimo credito IVA
con la società che lo ha effettivamente originato.
Tali considerazioni inducono ad ipotizzare una
sostanziale equivalenza tra l'ipotesi di richiesta di rimborso o di utilizzo in
compensazione del credito IVA ed il suo trasferimento alle altre società del
Come riferito, il meccanismo della liquidazione
dell'IVA di gruppo consente una ricognizione del credito IVA generato da
ciascuna società del gruppo anche successivamente al suo trasferimento
nell'ambito del gruppo medesimo.
Pertanto, la necessità di armonizzare la disciplina
dell'IVA di gruppo con quella delle società non operative fa ritenere che il
comma 4 dell'art. 30 della legge n. 724 del 1994 trova applicazione anche con
riferimento all'eccedenza di credito IVA generato dalla società non operativa e
trasferito alle altre società del gruppo.
La predetta eccedenza, quindi, non può essere
utilizzata in compensazione dell'imposta dovuta dalle altre società del gruppo né
essere chiesto a rimborso da parte della società controllante. Tale
conclusione, ovviamente, trova applicazione anche nella circostanza in cui la
società che ha optato per la liquidazione dell'IVA di gruppo (successivamente
risultata "non operativa" ai sensi della disciplina di cui all'art. 30
della legge n. 724 del 1994) abbia provveduto a trasferire al gruppo stesso
crediti IVA periodici (mensili o trimestrali) e che questi siano stati - medio
tempore - utilizzati in compensazione.
In tal caso la società controllante nella liquidazione
IVA annuale non potrà tenere conto delle eccedenze detraibili trasferite e nel
caso le stesse siano state anche parzialmente utilizzate dovrà corrispondere
gli interessi sugli importi utilizzati. Tale conclusione è in linea con la
Circolare 4 maggio 2007, n. 25/E,
che, con riferimento alla società non operativa che ha ottenuto il rimborso per
periodi inferiori all'anno, ha chiarito che la stessa dovrà restituire il
corrispondente importo maggiorato degli interessi e senza applicazione di
Ciò, si ripete, in virtù della considerazione che il
trasferimento del credito IVA e la sua successiva compensazione con l'imposta
dovuta dalle altre società del gruppo rappresenta una fattispecie
sostanzialmente assimilabile ad una richiesta di rimborso o all'utilizzo in
compensazione, esplicitamente vietati dal comma 4 dell'art. 30 della legge n.
724 del 1994.
Le conclusioni ivi indicate, in definitiva, consentono
di evitare una ingiustificata disparità di trattamento fiscale in ordine alla
gestione del credito IVA in funzione dell'appartenenza o meno della società non
operativa ad un gruppo di imprese inteso ai sensi dell'art. 73 del D.P.R. n. 633 del 1973. Altri utenti hanno acquistato
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