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Timestamp: 2019-04-20 08:11:41+00:00
Document Index: 172863546

Matched Legal Cases: ['art. 32', 'art. 51', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 107', 'art. 106', 'art. 63', 'art. 32', 'art. 25', 'art. 19', 'art. 35', 'art. 19', 'art. 32', 'art. 51', 'art. 35', 'art. 19', 'art. 32', 'art. 39', 'art. 109', 'art. 66']

Indagini finanziarie nei confronti di imprese e professionisti: i nuovi poteri degli Uffici Fiscali | Commercialista Telematico
Indagini finanziarie nei confronti di imprese e professionisti: i nuovi poteri degli Uffici Fiscali
Pubblicato il 22 ottobre 2006
L’Agenzia delle Entrate ha diffuso oggi (19.10.2006) la circolare n. 32/2006
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incentrata su indagini finanziarie- Poteri degli uffici: art. 32, primo comma, numeri 2), 5) e 7) del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e art. 51, secondo comma, numeri 2), 5) e 7), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Come evidenziato dallo stesso comunicato stampa del 19.10.2006, tra i vari contenuti della citata circolare (di 148 pagine in formato PDF) emerge:
– Il potenziamento dei poteri istruttori degli uffici che consente di poter chiedere agli operatori creditizi o finanziari informazioni, dati e documenti concernenti qualsiasi rapporto, operazione o servizio da loro intrattenuto con i clienti.
Il flusso delle richieste e delle risposte avviene esclusivamente in via telematica, utilizzando la procedura operativa dal 1° settembre 2006
– l’obbligo per gli intermediari finanziari di fare riferimento, per rispondere alle richieste relative alle operazioni extra conto limitatamente ai periodi d’imposta anteriori al 1° gennaio 2006, all’archivio unico informatico (Aui), istituito dalla legge n. 197/1991 per prevenire l’attività di riciclaggio di denaro sporco per le operazioni di importo superiore a 12.500 euro;
– per i periodi d’imposta successivi, gli intermediari potranno utilizzare per le risposte, le rilevazioni e le evidenziazioni dei dati identificativi, compreso il codice fiscale, per tutti i soggetti con i quali intrattengono qualsiasi rapporto o effettuano operazioni di natura finanziaria;
– l’istituzione, prevista dal decreto legge n. 223/2006, dell’anagrafe dei rapporti tra intermediari finanziari e contribuenti, una banca dati, che sarà collocata in un’apposita sezione dell’Anagrafe tributaria, e sarà alimentata dalle comunicazioni che hanno per oggetto la sola esistenza di rapporti, nonché la natura degli stessi, con l’indicazione dei dati anagrafici del titolare. L’operatività dell’anagrafe dei rapporti, che consentirà di inviare le richieste di dati e notizie ai soli intermediari finanziari che intrattengono rapporti con il contribuente sottoposto a controllo, è demandata a un prossimo provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.
Parità di trattamento tra imprese e professionisti
L’Agenzia delle Entrate, preliminarmente, ha rammentato che il legislatore ha rimediato a una disparità di trattamento in materia di imposte dirette, tra imprenditori e lavoratori autonomi, stabilendo che ai fini della valenza presuntiva i prelevamenti e gli importi riscossi nell’ambito dei rapporti od operazioni, intrattenuti o effettuate con gli enti creditizi e intermediari finanziari, in assenza dell’indicazione del beneficiario, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti, ricorrendone i presupposti, sia come ricavi che come compensi. Inoltre, che il valore probatorio di dati, notizie e documenti, regolarmente acquisiti, non è rigorosamente condizionato dal preventivo esperimento del c.d. contraddittorio, poiché secondo <?xml:namespace prefix = st1 ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:smarttags" />la Corte di Cassazione ciò non costituisce un obbligo ma una mera facoltà, anche se é raccomandato per principio di economicità amministrativa.
Accertamento bancario retroattivo
L’Agenzia delle Entrate ha rilevato che sulle procedure di richiesta dei dati, cartacea e telematica (quest’ultima solo a partire dal 1.9.2006, come stabilito dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28.4.2006), la decorrenza degli effetti a seguito delle modifiche strutturali, nei confronti sia degli intermediari richiesti che dei contribuenti controllati, dovrà interessare anche i periodi d’imposta ancora accertabili alla data di entrata in vigore delle nuove disposizioni (1.1.2005). La circolare denota che per i periodi d’imposta precedenti (ancora accertabili, cioè non andati in prescrizione) le banche erano e sono in possesso della strumentazione di cui all’archivio unico informatico (AUI), imposto dal 1993 con la legge n. 197/1991 per prevenire l’attività di riciclaggio di denaro avente provenienza illecita, con il limite delle operazioni superiori, in atto, all’importo di euro 12.500, quindi non potranno esimersi dal fornire i dati superiori a tale soglia.
Tutto ciò, secondo la circolare, nel rispetto dello statuto del contribuente. Invero si esprimono, fin da adesso, notevoli dubbi su tale affermazione contenuta nella circolare n. 32/2006, si pensi soltanto al cittadino che deve risalire ad un prelevamento, ad es. di 4 anni addietro, è evidente, che stante in quel periodo altra disciplina, non si è curato di giustificare tali movimenti.
Ambito soggettivo degli intermediari finanziari
Nell’ambito degli intermediari finanziari istituzionali (banche e poste) abilitati a compiere operazioni di impiego, gestione e movimentazione delle disponibilità economiche e finanziarie si sono aggiunti: Assicurazioni, Broker, Società finanziarie, Gruppi telefonici, Società di intermediazione e altri soggetti privati.
Pertanto, hanno trovato ingresso le società appartenenti al cosiddetto settore parabancario (leasing, factoring, credito al consumo), le società finanziarie, le società di intermediazione mobiliare, le società fiduciarie, le società di gestione del risparmio, nonché le varie forme di gestione e partecipazione in organismi di investimento collettivo del risparmio.
In particolare, la legge finanziaria 2005 ha:
– proceduto a omogeneizzare i poteri istruttori esercitabili nei confronti delle società fiduciarie e quelli contemplati per le banche (e per gli altri intermediari finanziari);
– stabilito la possibilità di formulare, nei confronti delle sole società fiduciarie, richieste mirate, finalizzate alla individuazione dei titolari di beni, strumenti finanziari e partecipazioni in imprese.
La circolare rimarca che l’inserimento delle società fiduciarie comporta che gli uffici dell’Agenzia delle Entrate e i comandi della Guardia di finanza potranno richiedere alle società fiduciarie, così come a tutti gli altri operatori finanziari, informazioni sulle operazioni concluse fornendo nominativa indicazione dei contribuenti sottoposti ad accertamento: Agli uffici e ai comandi suddetti viene così consentito, derogando alla riservatezza fiduciaria, di risalire, muovendo dall’indicazione della persona sottoposta ad accertamento (elemento noto) alle operazioni, anche fiduciarie, da questo poste in essere (elemento ignoto).
Percorso operativo degli uffici fiscali richiedenti i dati bancari
Questo di seguito è il percorso operativo che devono tenere gli uffici richiedenti, alla luce della indicazioni contenute nella circolare:
– Per il settore bancario occorre distinguere le banche interessate da un processo di incorporazione, per le quali la richiesta va diretta alla direzione generale del soggetto incorporante, da quelle aggregate con modello federativo, per le quali la richiesta va inoltrata a ogni singolo soggetto giuridico;
– per i gruppi bancari che hanno costituito apposite strutture accentrate, anche ai fini delle indagini bancarie, la richiesta va indirizzata al responsabile della stessa struttura;
– per tutte le altre banche, va intesa come destinataria delle richieste la rispettiva direzione generale o centrale, o le singole loro dipendenze;
– per tutti gli altri intermediari finanziari si applicano i medesimi criteri se ne ricorrono i presupposti.
A parere dell’Agenzia delle Entrate gli uffici fiscali, dal 1.1.2005 (anche con efficacia riferita ai periodi di imposta pregressi), possono effettuare le loro richieste a tutti i rapporti, continuativi e non, vale a dire aperture, variazioni e chiusure di conti, libretti, depositi e altro, operazioni singole, contratti relativi a cassette di sicurezza, mutui, finanziamenti di qualsiasi natura e tutte le altre operazioni di qualsiasi specie, sia finanziarie che relative a servizi accessori e ai mezzi di pagamento, sempreché rilevanti agli effetti di indagine fiscale.
Le disposizioni correttive di cui alla legge di conversione n. 248/2005, per i periodi di imposta anteriori al 1° gennaio 2006, stabiliscono che la base informativa delle operazioni extra conto resta circoscritta a quella alimentante l’archivio unico informatico (AUI), con il limite delle operazioni superiori, per ultimo, all’importo di euro 12.500.
Rientrano le “garanzie prestate da terzi”, quindi, sono acquisibili le garanzie prestate dallo stesso contribuente sui crediti o affidamenti ricevuti dall’intermediario finanziario, in linea con quanto già riconosciuto pacificamente dalla medesima circolare sopra citata.
Anche i prodotti bancoposta (disciplinati dal D.P.R. n. 144/2001) possono essere oggetto delle richieste di indagine.
A tal fine la circolare rammenta che determinati servizi postali (conti correnti postali, libretti di deposito e buoni postali fruttiferi) erano già acquisibili in precedenza.
Per tutti gli altri prodotti l’Agenzia si esprime nel seguente modo:
– Bollettini di conto corrente postale
Le informazioni che si possono rilevare sui bollettini, oltre l’importo e il numero di conto corrente del beneficiario con i relativi dati identificativi, sono quelle riguardanti l’ufficio di pagamento, la data del versamento, i dati del versante e il suo codice fiscale soltanto se si tratta di bollettino premarcato.
Dal 1.1. 2006, le predette informazioni non riguardano i versamenti in conto corrente postale effettuati per un importo unitario inferiore alla soglia di 1.500 euro
A tale prodotto si applicano le disposizioni dell’assegno circolare (D.P.R. n. 144 del 2001), dal quale il vaglia postale si differenzia per la sola ragione che, mentre nell’assegno circolare il trasferimento dei fondi avviene con l’emissione del titolo da parte di una banca, nel vaglia postale la trasmissione del titolo e il trasferimento dei fondi è curato sempre dalla posta, in ogni parte del territorio nazionale.
– Assegno vidimato
L’assegno postale vidimato è un titolo a copertura garantita, addebitato al momento della vidimazione sul conto corrente del cliente titolare di conto-bancoposta; a questo prodotto si applicano le disposizioni dell’assegno bancario (D.P.R. n. 144 del 2001).
E’ ammessa la girata e la clausola di non trasferibilità, è presentabile all’incasso nei due mesi successivi dalla data di vidimazione e non subisce limite d’importo.
Esiste l’assegno vidimato emesso preso l’ufficio postale ove è ubicato il conto e l’assegno vidimato emesso centralmente.
I predetti assegni possono essere versati o presentati all’incasso presso qualsiasi ufficio postale o negoziati in banca.
– Servizio Eurogiro
Si tratta di un sistema di pagamento internazionale. Consente la trasmissione e la ricezione di fondi in via telematica tra Stati autorizzati a utilizzare la rete dedicata.
Il servizio offerto da tale sistema è fruibile anche da parte di soggetti che non hanno attivato un conto corrente postale.
L’ufficio fiscale non deve procedere a rilevare le informazioni già in possesso dell’amministrazione finanziaria
L’Agenzia delle Entrate, inoltre, raccomanda di non procedere a rilevazione, qualora eseguite extra-conto:
– pagamento di pensioni;
– pagamento di utenze;
– pagamento di imposte, tasse e canoni radiotelevisivi;
– pagamento di contributi assicurativi e previdenziali.
In particolare, sono da comprendere nel novero delle utenze i servizi di somministrazione dell’energia, dell’acqua e del gas, dei servizi di telecomunicazione, questi ultimi relativi all’utenza business. Si tratta di informazioni già costituenti oggetto di comunicazione all’Anagrafe tributaria sulla base di specifiche disposizioni normative.
Parimenti sono da escludere le operazioni dei coadiutori di giustizia, come, ad esempio, il curatore fallimentare, che nell’esercizio delle sue mansioni procede a incassare somme dovute alla massa fallimentare, nonché a eseguire i pagamenti dovuti e quelle dei pubblici ufficiali incaricati di riversare le somme incassate a titolo di penalità (multe, ammende, ecc.), che procedono a versare il relativo ammontare in unica soluzione sui conti dell’Amministrazione di appartenenza.
Tra le operazioni escluse dalla rilevazione vi sono quelle relative al leasing operativo, il quale non comporta la realizzazione di un’operazione di finanziamento (risoluzione n. 175/E del 12.8.2003)
Archivio Unico Informatico (A.U.I.)
Tale archivio, istituito con la Legge n. 197/1991, come misura intesa a prevenire l’attività di riciclaggio di denaro di provenienza illecita e finalizzato anche alla eventuale segnalazione di operazioni sospette, consiste in un sistema informatico di acquisizione e di archiviazione, per dieci anni, delle transazioni di importo superiore ai 20.000.000 delle vecchie lire (pari a euro 10.329,14); come è noto detto limite è stato rideterminato in 12.500 euro dal Decreto del 17.10.2002, con effetto dal 12.12.2002.
I soggetti obbligati alla tenuta di tale sistema, in base all’elenco contenuto nell’art. 2 della citata legge, come aggiornato dall’art. 2 del D.lgs. del 20.2.2004, n. 56, sono attualmente i seguenti:
– Società di intermediazione mobiliare (SIM)
– Imprese assicurative
– Società fiduciarie
– Società di gestione del risparmio (SGR)
– Società di investimento a capitale variabile (SICAV)
– Poste Italiane S.p.a.
– Agenti di cambio
– Società che svolgono servizio di riscossione tributi
– Intermediari finanziari iscritti nell’elenco speciale previsto dall’art. 107 del Testo Unico Bancario presso la Banca d’Italia
– Intermediari finanziari iscritti nell’elenco generale previsto dall’art. 106 del Testo Unico Bancario presso l’Ufficio Italiano Cambi
– Soggetti operanti nel settore finanziario iscritti nelle sezioni dell’elenco generale previsto dagli artt. 113 e 115, commi 4 e 5, del TUB presso l’Ufficio Italiano Cambi.
Sotto l’aspetto soggettivo il citato D.lgs. n. 56 del 2004 ha ulteriormente ampliato le categorie dei soggetti obbligati alla tenuta dell’A.U.I., quale quelle dei professionisti e dei notai che, tuttavia, non sono interessati dalla procedura di acquisizione.
Sotto l’aspetto oggettivo il sistema intende raccogliere tutte le operazioni che comportano trasmissione o movimentazione di mezzi di pagamento di qualsiasi genere, di importo superiore a 12.500 euro o frazioni di 3.098,74 euro che concorrono a raggiungere il predetto limite complessivo nell’arco dei sette giorni lavorativi consecutivi.
Inoltre, osserva la circolare, l’archivio contiene tutte le aperture, variazioni e chiusure di qualsiasi rapporto continuativo in essere con l’intermediario, indipendentemente dall’importo utilizzato.
Secondo l’Agenzia delle Entrate sono sicuramente escluse dall’obbligo della relativa registrazione le garanzie, sia reali che personali, nonché i conti reciproci tra banche.
Poteri di richiesta dati
Inoltre, precisa la circolare, gli uffici indipendentemente dall’entrata in funzione della nuova anagrafe dei rapporti e del suo contenuto, potranno formulare (in caso di necessità istruttoria e sulla base degli artt. 32 del D.P.R. n. 600/1973 e 51 del D.P.R. n. 633/1972) richieste aventi ad oggetto:
– qualsiasi rapporto anche cessato prima del 1.1.2005;
– qualsiasi operazione contenuta in un conto;
– qualsiasi operazione extra-conto effettuata prima del 31.12.2005, il cui ammontare sia superiore a 12.500 euro;
– qualsiasi operazione extra-conto di qualsiasi ammontare effettuata dal 1.1.2006.
Mancanza di potere
Restano esclusi dall’operatività delle predette indagini, in particolare, relativamente alle richieste avanzate agli intermediari per le somme e i valori rimpatriati in conseguenza dello “scudo” fiscale, tali soggetti potranno astenersi dal fornire la prescritta dichiarazione, opponendo agli uffici richiedenti la segretezza derivante dalla normativa sull’emersione introdotta dalla Legge n. 409/2001.
Non occorre la doppia autorizzazione
Denota, altresì, la circolare che per tutti i conti per i quali il contribuente abbia la possibilità di disporre in virtù di mandato da parte dell’intestatario del conto (ad es. conti sui quali il titolare abbia rilasciato deleghe, conti intestati a società per i quali gli amministratori abbiano ricevuto poteri di disposizione), a seguito delle modifiche apportate dalla legge e in coerenza con le conseguenti linee di semplificazione e di accelerazione dell’iter amministrativo, risulta superata l’esigenza di una doppia richiesta per l’acquisizione dei predetti conti in disponibilità.
Mancanza di obbligo di allegare l’autorizzazione degli organi competenti dell’amministrazione finanziaria alla richiesta ma solo di citarne i dati
L’Agenzia denota che non vi è l’obbligo di allegare l’autorizzazione degli organi dell’amministrazione finanziaria competenti alla richiesta ma solo di citarne i dati nella richiesta da effettuare agli intermediari finanziari.
Obbligo di comunicazione all’interessato a cura dell’intermediario finanziario
Viene indicato nella circolare l’obbligo di comunicazione all’interessato (senza peraltro la previsione di alcuna specifica sanzione) che è considerato come un adempimento che è a carico del solo soggetto intermediario;
Come avveniva in precedenza, ha rilevato l’Agenzia delle Entrate, tale potere consiste nell’utilizzo di una speciale forma procedimentale di partecipazione del contribuente all’attività istruttoria dell’ufficio per il tramite del cosiddetto “contraddittorio” tra le due parti, che è propedeutico e non anche obbligatorio (ciò secondo la circolare in base alle sentenze della Cassazione, Sez. V, nn. 11094/1999, 7329/2003, 7267/2003).
Si tratta di un istituto che è importante nella fase prodromica dell’accertamento giacché, sottolinea la circolare, l’indagine, pur realizzando un’importante attività istruttoria, non costituisce uno strumento di applicazione automatica, poiché i relativi esiti devono essere successivamente elaborati e valutati per assumere, non solo in sede amministrativa ma anche in quella giudiziaria, la valenza di elementi precisi e fondanti ai fini impositivi.
In sostanza, secondo il pensiero ministeriale, il preventivo contraddittorio si configura, in via di principio, come un passaggio opportuno per provocare la partecipazione del contribuente, finalizzata a consentire un esercizio anticipato del suo diritto di difesa, potendo lo stesso fornire già in sede precontenziosa la prova contraria, e rispondente a esigenze di economia processuale, al fine di evitare l’emissione di avvisi di accertamento che potrebbero risultare immediatamente infondati alla luce delle prove di cui il contribuente potesse disporre.
Inoltre, a parere dell’Agenzia delle Entrate, l’invito a comparire, per instaurare il contraddittorio preventivo, costituisce una mera facoltà dell’ufficio e non un obbligo. In particolare, la mancata instaurazione del contraddittorio non inficia la prevista presunzione legale a presunzione semplice, restando a carico del contribuente l’onere probatorio contrario (Cassazione n. 8253/2006 e n. 5365/2006).
Quindi, il contribuente sottoposto a controllo potrà, in sede precontenziosa o meno, fornire, a seconda dei diversi ambiti impositivi la dimostrazione circa l’irrilevanza ai fini impositivi dei movimenti finanziari acquisiti o rilevati; l’indicazione dei soggetti effettivamente beneficiari dei prelevamenti; l’annotazione dei predetti movimenti nelle scritture contabili o in dichiarazione, ai fini della determinazione del reddito; in definitiva, l’indicazione di qualsivoglia ulteriore chiarimento ritenuto necessario dall’ufficio procedente per la valorizzazione dei dati e delle informazioni ai fini della loro presuntiva utilizzazione in sede di accertamento.
Il contenuto dell’invito a comparire si compone delle seguenti indicazioni:
– Dei presupposti legislativi legittimanti l’esercizio del potere;
– della data e del luogo di comparizione del contribuente, con facoltà di avvalersi di un suo rappresentante munito di apposita procura ai sensi dell’art. 63 del D.P.R. n. 600/1973;
– del termine di comparizione, non inferiore a quindici giorni dalla data di notifica dell’invito;
– del motivo dell’invito con la specifica, anche sommaria, degli elementi informativi che formeranno oggetto di contestazione;
– degli effetti scaturenti dalla mancata o incompleta adesione all’invito a comparire in relazione alla previsione di cui al co. 4 dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, fermi restando quelli derivanti dalla particolare efficacia probatoria di cui al n. 2) dello stesso articolo, in caso di rinuncia, da parte del contribuente stesso, alla possibilità di fornire la prova contraria già in fase di controllo istruttorio.
La circolare rammenta che tali effetti sono stati introdotti dall’art. 25 della L. n. 28/1999. Si tratta di una disposizione che ha finalità di deterrenza nei confronti del contribuente affinché non si sottragga a una fattiva collaborazione già in fase procedimentale amministrativa, attraverso la previsione di effetti preclusivi consistenti nell’inutilizzabilità – eventualmente anche da parte dell’ufficio pur esso penalizzato, seppure incolpevolmente, in termini di economicità operativa – di elementi di prova contraria a vantaggio dello stesso contribuente. Tale prova potrà essere fornita qualora il contribuente dimostri in giudizio di “non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile”, depositando apposita dichiarazione allegata all’atto introduttivo del primo grado.
Le richieste fatte e le risposte ricevute devono essere riportate in un apposito processo verbale, recante la sottoscrizione del contribuente o del suo rappresentante, oppure l’indicazione del motivo della mancata sottoscrizione di questi.
Copia di tale documento deve comunque essere rilasciata alla parte.
Qualora il contribuente non aderisca all’invito a comparire o dichiari di non essere in grado di rispondere (perché “non ricorda”) o, secondo una preordinata linea difensiva, decida di non rispondere o non fornisca valide argomentazioni, evidenzia la circolare che permangono le previsioni normative in tema di presunzioni.
Infine, qualora tale fase precontenziosa sia stata svolta con l’intervento di altro organo competente (dalla Guardia di finanza), il relativo contraddittorio verbalizzato, se ritenuto appagante per l’analisi dell’ufficio, esonera quest’ultimo da un nuovo contradditorio.
Non è possibile impugnare l’atto preparatorio
Per gli atti precontenzioso, avverte l’Agenzia che rimane esclusa la sussistenza di una tutela non solo dinanzi al giudice amministrativo ma anche di quella, in via immediata, dinanzi alle stesse Commissioni tributarie, poiché l’attività istruttoria è sindacabile – in via differita – innanzi a tale giudice speciale solo contestualmente all’impugnazione dell’atto conclusivo del procedimento di accertamento o eventualmente – prima e in via autonoma – contro il provvedimento che irroghi le sanzioni per la mancata risposta.
Tutti i dati devono rimanere riservati
Ai fini, anche della Legge sulla privacy, tutti gli atti connessi nelle indagini finanziarie, sia per il tramite del cartaceo sia del telematico, devono rimanere rigorosamente riservati e, quindi, tutelare il contribuente nella varie fasi. Da ricordare, in tal senso, l’applicazione di sanzioni penali.
Rimane ferma la possibilità dell’interpello preventivo da parte dell’amministrazione finanziaria al contribuente
Indipendentemente dalla richiesta diretta agli intermediari finanziari, ribadisce la circolare che resta per l’amministrazione finanziaria la possibilità dell’interpello preventivo al contribuente.
Controllo di ogni singolo movimento bancario
Inoltre, la circolare avverte che l’analisi deve riguardare ogni singolo elemento della movimentazione finanziaria, anche se sia inclusa in un’operazione unica e, particolarmente, quando si tratti di operazioni autonome.
Ciò ricorre, ad es., qualora il contribuente versi con un’unica distinta più assegni bancari, assegni circolari, assegni postali, vaglia ed eventualmente contanti, ecc…, annotati sul conto corrente bancario con un’unica e complessiva rappresentazione numeraria.
Procedura di accertamento: Presunzioni di evasione
Come è noto i prelevamenti o gli importi riscossi non risultanti dalle scritture contabili, nel caso in cui il soggetto controllato non ne indichi l’effettivo beneficiario, sono considerati ricavi o compensi e sono accertati in capo allo stesso soggetto.
L’Agenzia delle Entrate ricorda che tale norma si applica solo nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, e quindi solo nel caso in cui sia configurabile un’attività economica, anche di natura professionale.
Mentre, la circolare informa che si sottrae alla regola dell’inversione dell’onere della prova
l’ipotesi in cui il contribuente indica il beneficiario del prelevamento utilizzato per l’acquisto di un bene o servizio non fatto transitare in contabilità; in tale ipotesi non scatta il meccanismo presuntivo ma l’operazione deve essere valorizzata alla stregua degli ordinari criteri dell’accertamento, i quali presiedono al riconoscimento del costo in funzione della ricostruzione del relativo ricavo.
Ai fini IVA, altresì, i versamenti non giustificati potranno essere contestati come operazioni imponibili, cessioni o prestazioni non contabilizzate, mentre i prelevamenti potranno essere valorizzati come acquisti in nero.
L’aliquota IVA con cui valorizzare tali importi è, nel caso in cui non sia determinabile quella propria della singola operazione, l’aliquota in prevalenza applicata.
Occorre operare in maniera distinta per i prelevamenti e i versamenti.
Conti fittizi intestati a parenti
Riguardo l’applicazione ai rapporti intestati o cointestati al contribuente sottoposto a controllo, la circolare avverte che si applicano i poteri anche sui rapporti intestati e alle operazioni effettuate esclusivamente da soggetti terzi, soprattutto se legati al contribuente da vincoli familiari o commerciali, mentre scompare la condizione che vuole che l’ufficio accertatore dimostri che la titolarità dei rapporti come delle operazioni è “fittizia o comunque è superata”,
Ciò poiché l’intestazione fittizia si manifesta tutte le volte in cui gli uffici rilevino nel corso dell’istruttoria che le movimentazioni finanziarie, sebbene riferibili formalmente a soggetti che risultano averne la titolarità, in realtà sono da imputare a un soggetto diverso che ne ha la reale paternità con riferimento all’attività svolta.
Valenza delle presunzioni nei confronti dei professionisti
E’ stata estesa ai lavoratori autonomi la presunzione di “compensi” ai prelevamenti e agli importi riscossi per i quali non siano stati indicati i beneficiari, secondo il principio dell’inerenza.
In sostanza, tale norma ha esteso, ai fini delle imposte sui redditi, ai lavoratori autonomi il regime presuntivo di imponibilità oltre che alle operazioni di accredito/versamenti anche a quelle di addebito/prelevamenti o somme riscosse.
Anche riguardo ai prelevamenti dei professionisti valgono gli stessi argomenti comunemente addotti in relazione all’efficacia probatoria dei versamenti e dei prelevamenti già consentita dalla disciplina previgente per le imprese.
Inoltre, la circolare osserva che il fondamento economico sotteso al meccanismo presuntivo, che si basa per le imprese prevalentemente sull’acquisto e vendita di beni, è configurabile anche per i lavoratori autonomi, anche se non vendono beni ma prestano servizi.
Tale regola, di natura deterrente, al fine di avvisare e indurre i professionisti, non meno che gli imprenditori, a prestare particolare attenzione a una coerente rispondenza tra movimenti, compresi i prelievi in conto corrente, e registrazioni (sul registro dei compensi e delle spese o sui registri Iva sostitutivi), in quanto eventuali prelievi non annotati e per i quali non si possa o non si voglia disporre di documentazione giustificativa dei pagamenti, non risulta per nulla illogico che vengano reputati quali compensi.
Inoltre, gli uffici procedenti, sotto il profilo operativo, si devono astenere da una valutazione degli elementi acquisiti – non solo dai conti correnti ma da qualsiasi altro rapporto od operazione oggi suscettibili di indagine – particolarmente rigida e formale, tale da trascurare le eventuali dimostrazioni, anche di natura presuntiva, che trattasi di spese non aventi rilevanza fiscale sia per la loro esiguità, sia per la loro occasionalità e, comunque, per la loro coerenza con il tenore di vita rapportabile al volume di affari dichiarato (si pensi, infatti, ai casi dei prelevamenti del professionista per fini di spese attinenti la sfera personale).
In altri termini, nell’ambito di una generale esigenza sussistente nei riguardi anche delle categorie imprenditoriali, necessita un ulteriore sforzo ricostruttivo e motivato dell’ufficio che, lungi dall’automatico trasferimento delle risultanze “patrimoniali” emerse in sede di indagini in capo al contribuente destinatario del controllo, qualifichi le stesse in senso “economico” e quindi reddituale secondo la metodologia e tipologia di accertamento in concreto adottata per l’esercizio della pretesa tributaria.
Assodata l’incoerenza dei “prelevamenti o agli importi riscossi”, non risultanti dalle scritture contabili e ingiustificati, occorre esaminare l’utilizzabilità o meno di tale meccanismo presuntivo di imponibilità per rettificare o accertare in aumento i redditi riferibili agli anni pregressi, giacché considerati, salvo prova contraria, come compensi non dichiarati.
La circolare n. 10/E del 10 marzo 2005, riguardo la decorrenza della presunzione, ha ritenuto che possa rivestire natura meramente procedimentale e, quindi, applicabile anche per l’accertamento di annualità pregresse rispetto alla sua entrata in vigore (1.1.2005).
In pratica, la circolare n. 32/2006 ritiene che per gli appartenenti alla categoria dei lavoratori autonomi la modifica comportante la suddetta estensione non si risolva in un mutamento sostanziale delle regole di determinazione del reddito quanto a un suo elemento essenziale, ma la stessa ha l’effetto di addossare ragionevolmente ai predetti contribuenti l’onere della “prova contraria“ per qualsiasi operazione passiva posta in essere, anche in via episodica, in epoca in cui il sistema vigente non attribuiva alle risultanze delle operazioni medesime una valenza, sotto il profilo istruttorio, corrispondente a quella sopravvenuta.
Tuttavia, nell’applicare la norma ad annualità precedenti, la circolare attuale ritiene che nell’esperire anche per le annualità dal 2005 in poi, occorre in ogni caso considerare quanto già precisato dalla richiamata circolare n. 28/E del 2006, al paragrafo 7 (a commento delle modifiche apportate all’art. 19 del D.P.R. n. 600 dal decreto legge n. 223 del 2006; vedi il successivo paragrafo), secondo la quale “i contribuenti interessati possono ritenersi sollevati dall’onere di fornire la predetta dimostrazione in relazione a prelievi che, avuto riguardo all’entità del relativo importo ed alle normali esigenze personali o familiari, possono essere ragionevolmente ricondotte nella gestione extra-professionale”.
Nuovi obblighi contabili per gli esercenti arti e professioni
L’Agenzia delle Entrate, precisa che l’art. 35, co. 12, del D.L. n. 223/2006 ha modificato l’art. 19 del D.P.R. n. 600/1973 in tema di adempimenti contabili degli esercenti arti e professioni, prevedendo la tenuta di uno o più conti correnti bancari o postali ai quali affluiscono, obbligatoriamente, le somme riscosse nell’esercizio dell’attività e dai quali sono effettuati i prelevamenti per il pagamento delle spese.
Inoltre, i compensi in denaro per l’esercizio di arti e professioni sono riscossi esclusivamente mediante assegni non trasferibili o bonifici ovvero altre modalità di pagamento bancario o postale nonché mediante sistemi di pagamento elettronico, salvo per importi unitari inferiori a 100 euro.
La circolare n. 28/E del 2006, paragrafo 7, ha precisato che per quanto riguarda i conti correnti bancari o postali, da tenere obbligatoriamente sia per il prelievo di somme finalizzate al pagamento delle spese sostenute sia per il versamento dei compensi riscossi, non necessariamente devono essere “dedicati” esclusivamente all’attività professionale, ma possono eventualmente essere utilizzati anche per operazioni non afferenti l’esercizio dell’arte o della professione.
Ciò significa, sottolinea l’Agenzia delle Entrate, che gli stessi possono essere utilizzati per effettuare operazioni anche a titolo personale, pur rimanendo la possibilità di utilizzo dei “prelevamenti personali”, ai fini dell’esercizio delle presunzioni legali previste dai numeri 2) dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 51 del D.P.R. n. 633/1972, qualora il contribuente non ne giustifichi la destinazione.
Secondo la circolare n. 32/2006 l’obbligo di istituzione del conto corrente bancario o postale per tali finalità decorre dal 12.08.2006, ciò a seguito dell’avvento della legge di conversione del D.L. n. 223/2006.
Infatti, il co. 12-bis dell’art. 35, inserito dalla legge di conversione del 4.8.2006, n. 248, dispone che l’originario limite di 100 euro di cui al quarto comma dell’art. 19 del D.P.R. n. 600/1973 “si applica a decorrere dal 1° luglio 2008. Dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto e fino al 30 giugno 2007 il limite è stabilito in 1000 euro. Dal 1° luglio 2007 al 30 giugno 2008 il limite è stabilito in 500 euro”.
Incidenza dei costi occulti
Ai fini delle imposte dirette viene osservata anche la problematica riguardante il regime di deducibilità dei costi e delle spese correlabili ai ricavi e ai compensi non dichiarati risultanti dall’indagini bancarie.
In virtù della presunzione legale prevista dal numero 2), primo comma, dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, i predetti ricavi e compensi sono “posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41” dello stesso decreto; ciò significa che essi assumono, a seconda della metodologia e tipologia di accertamento prescelta, distinta valenza nell’ambito della determinazione della pretesa tributaria, anche in funzione dell’ammissibilità e delle modalità del riconoscimento dei componenti negativi.
In particolare, per quanto concerne l’accertamento dei redditi di impresa determinati sulla base delle scritture contabili ai sensi dell’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973, occorre, in via di principio, rapportarsi al disposto dell’art. 109, comma 4, lettera b), ultimo periodo, del Tuir (applicabile anche alle imprese minori ex art. 66, comma 3, Tuir),. il quale prevede che “Le spese e gli oneri specificamente afferenti i ricavi e gli altri proventi, che pur non risultando imputati al conto economico concorrono a formare il reddito, sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi.”.
Infine, riguardo l’ambito autorizzatorio e ogni altro argomento che possa interessare il contribuente o gli intermediari finanziari si rinvia alla lettura integrale della circolare n. 32 del 19.10.2006.