Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/ilpp1-443-926-14-5-ns
Timestamp: 2017-10-17 17:05:46+00:00
Document Index: 5687171

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 60', 'art. 7', 'art. 2', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 88', 'art. 96', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 7', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 60', 'art. 7', 'art. 2', 'art. 86', 'art. 88']

ILPP1/443-926/14-5/NS | Interpretacja indywidualna
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych.
ILPP1/443-926/14-5/NSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 31 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest prawidłowe.
W dniu 3 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 31 grudnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz dowody wpłaty dodatkowych opłat za wydanie interpretacji.
Gmina (zwana dalej: „Gminą”) jest właścicielem cmentarzy komunalnych, na których świadczy odpłatne usługi (dalej: „usługi cmentarne”). Gmina, zgodnie z zarządzeniem Wójta Gminy w sprawie ustalania stawek za miejsce pochówku na Cmentarzu Komunalnym pobiera opłaty:
za miejsce na cmentarzu na okres 20 lat w grobach ziemnych,
za grobowiec,
za rezerwację miejsca na cmentarzu na okres 20 lat w grobowcach ziemnych,
za dom pogrzebowy,
za ekshumację.
Gmina wykazuje w swoich rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 obrót oraz podatek od towarów i usług (dalej: „VAT”) należny z tytułu wymienionych świadczonych usług cmentarnych i rozlicza z tego tytułu VAT należny ze stawką 8%.
Jednocześnie Gmina ponosi/zamierza ponosić różne koszty, które są niezbędne w celu ulepszenia, utrzymania i prawidłowego funkcjonowania cmentarza. Wśród tych kosztów można wymienić w szczególności koszty:
inwestycyjne (takie jak np. modernizacja budynków i budowli znajdujących się na cmentarzu itp.);
remontowe (takie jak np. remont kaplicy cmentarnej itp.);
bieżące (takie jak np. koszty mediów dostarczanych na cmentarz, nabycia usług sprzątania cmentarza, pielęgnacji zieleni itp.).
Do tej pory Gmina nie odliczyła VAT naliczonego od jakichkolwiek wydatków związanych z ulepszeniem, utrzymaniem i prawidłowym funkcjonowaniem cmentarzy.
Wszystkie wspomniane koszty objęte niniejszym wnioskiem są dokumentowane fakturami VAT. Gmina podkreśla, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarzy komunalnych, na których świadczone są usługi cmentarne. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku z działalnością cmentarzy.
Usługi cmentarne są/będą świadczone przez Gminę w ramach reżimu cywilnoprawnego. Usługi cmentarne są/będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych pomiędzy Gminą a odbiorcami usług. Wskazane umowy mają/będą mieć charakter niepisemny – na podstawie art. 60 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny. Takim potwierdzeniem woli usługobiorcy jest w przedmiotowym przypadku m.in. zapłata ustalonego wynagrodzenia za świadczone usługi.
Świadczone przez Gminę usługi cmentarne należą do jej zadań własnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.). Zgodnie bowiem z treścią przepisu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Ponadto stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2011 Nr 118, poz. 687, z późn. zm.), utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.
Ponadto z pisma z dnia 29 grudnia 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:
Zdaniem Gminy, usługi cmentarne winny zostać sklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU z roku 2008: 96.03. W opinii Gminy, usługi cmentarne wskazane we wniosku mieszczą się w PKWiU z roku 2008 w następującym grupowaniu (w nawiasie symbol PKWiU z roku 2008):
za miejsce na cmentarzu na okres 20 lat w grobach ziemnych (96.03.11.0),
za grobowiec (96.03.11.0),
za rezerwację miejsca na cmentarzu na okres 20 lat w grobowcach ziemnych (96.03.11.0),
za dom pogrzebowy (96.03.12.0),
za ekshumację (96.03.12.0).
Jednocześnie Gmina nie posiada i w najbliższym czasie nie zamierza występować do Głównego Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji ww. usług cmentarnych.
Czy Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią nakładów związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (wydatków bieżących) – pytanie oznaczone we wniosku nr 3...
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią nakładów związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (wydatków bieżących).
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „UPTU”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 88 ust. 4 UPTU obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Z treści wskazanego art. 86 ust. 1 UPTU wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:
W myśl czego – zdaniem Gminy – przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych ze świadczeniem usług cmentarnych.
Gmina podkreśla, że w jej opinii, za bezsporny należy uznać fakt, że ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem cmentarzy jest konieczne i bezpośrednio związane z dokonywanymi na terenie cmentarzy odpłatnymi czynnościami. W opinii Gminy bowiem, bez ich poniesienia, świadczenie przedmiotowych usług byłoby praktycznie niemożliwe lub też bardzo utrudnione. Nie sposób sobie bowiem wyobrazić, że osoby bliskie zmarłym zdecydowałyby się na pochówek w miejscu niezadbanym, nieuporządkowanym etc. Osoby te z pewnością zdecydowałyby się na pochówek na innych cmentarzach, tj. np. na cmentarzach parafialnych lub na cmentarzach położonych w innych gminach. Jednocześnie, nie można odpłatnie udostępniać miejsc pochówku na cmentarzu, na którym nie ma już miejsca – trzeba odpowiednio powiększyć jego powierzchnię, ogrodzić teren etc.
W analizowanej sytuacji warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, o których mowa w art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 4 UPTU są spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a nabywane przez Gminę towary i usługi związane z wydatkami na ulepszenie, utrzymanie i prawidłowe funkcjonowanie cmentarzy komunalnych mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. świadczeniem usług cmentarnych.
Przedstawione przez Gminę stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 czerwca 2013 r., o znaku ILPP2/443-293/13-3/EN, Dyrektor stwierdził, że: „Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych w celu wykorzystania ich do świadczenia usług cmentarnych”.
Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2014 r., o znaku ILPP2/443-548/14-4/MN, Dyrektor stwierdził, że: „W przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a wydatki bieżące związane z cmentarzem komunalnym będą miały związek z wykonywanymi przez Gminę wskazanymi w opisie sprawy czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Reasumując, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych ponoszonych na cmentarz komunalny”.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 marca 2011 r., o znaku ILPP1/443-1328/10-2/MP, w której Dyrektor, odnosząc się do wynagrodzenia wypłacanego przez Gminę na rzecz zarządcy cmentarza, stwierdził, że: „Wynagrodzenie Wykonawcy z tytułu administrowania, zarządzania cmentarzem ustalone zostało na kwotę ryczałtu miesięcznego, płatne po przedłożeniu u Wnioskodawcy faktury, w treści faktury Wykonawca w nazwie usługi podaje: „Administrowanie i utrzymanie cmentarza komunalnego – PKWiU 93.30” (stawka VAT 7%). Opłaty za usługi cmentarne stanowią obrót Wnioskodawcy wykazywany w deklaracji VAT-7 jako sprzedaż opodatkowaną 7% (PKWiU 93.03). Co miesiąc Wnioskodawca otrzymuje od Wykonawcy fakturę za wykonane usługi administrowania i zarządzania cmentarzem. Z powyższego wynika, że uzyskiwane od Wykonawcy opłaty za usługi cmentarne, stanowią u Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną, natomiast za administrowanie i zarządzanie cmentarzem Wykonawca obciąża Wnioskodawcę wystawiając fakturę za świadczenie usługi. Zatem istnieje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z powyższymi usługami. Reasumując, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego zawartego w opłacie za usługi cmentarne o kwotę podatku naliczonego z tytułu usługi administrowania i zarządzania cmentarzem komunalnym pod warunkiem nie zaistnienia zawartych w art. 88 ustawy przesłanek negatywnych”.
Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r., o znaku ILPP1/443-166/12-3/AWa, w której organ potwierdził stanowisko gminy względem możliwości odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych ze świadczeniem usług cmentarzy i odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska gminy.
Za słusznością stanowiska Gminy w przedmiotowym zakresie przemawia również brzmienie interpretacji indywidualnych:
z 5 listopada 2013 r., o znaku ITPP1/443-810/13/DM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że: „w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Gminie przysługuje/przysługiwać będzie uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zarówno wydatki inwestycyjne na budowę nowych cmentarzy lub rozbudowę/modernizację istniejących, jak i bieżące związane z utrzymaniem cmentarzy, na których Gmina świadczy/będzie świadczyła odpłatnie usługi cmentarne”;
z 8 października 2013 r., o znaku IPTPP4/443-526/13-5/JM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem cmentarza, m.in. na wynagrodzenie wskazał, że: „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest właścicielem cmentarza komunalnego. Na terenie cmentarza Wnioskodawca dokonuje odpłatnych czynności, do których należą w szczególności: udostępnianie miejsc na cmentarzu, rezerwacja miejsc cmentarnych, udostępnianie domu przedpogrzebowego. Świadczenie usług cmentarnych należy do zadań własnych Wnioskodawcy, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Usługi cmentarne są świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcami usług. (...) Wynagrodzenie z tytułu dokonywanych na terenie cmentarza czynności (w tym również pobierane w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy przez Zarządcę) dokumentowane jest przez Wnioskodawcę fakturami VAT/paragonami. Obrót z tytułu świadczonych usług cmentarnych Wnioskodawca wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny. (...) Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny (przedstawione zdarzenie przyszłe) oraz obowiązujące przepisy, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, bowiem nabywane towary i usługi służą (będą służyły) wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Reasumując, Wnioskodawca ma (będzie miał) prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od bieżących wydatków związanych z cmentarzem komunalnym, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy”.
W ocenie Gminy, stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, ze każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych, na których świadczy odpłatne usługi cmentarne. Gmina, zgodnie z zarządzeniem Wójta Gminy w sprawie ustalania stawek za miejsce pochówku na Cmentarzu Komunalnym pobiera opłaty:
Gmina wykazuje w swoich rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 obrót oraz podatek od towarów i usług należny z tytułu wymienionych świadczonych usług cmentarnych i rozlicza z tego tytułu VAT należny ze stawką 8%. Jednocześnie Gmina ponosi/zamierza ponosić różne koszty, które są niezbędne w celu ulepszenia, utrzymania i prawidłowego funkcjonowania cmentarza. Wśród tych kosztów można wymienić w szczególności koszty:
Do tej pory Gmina nie odliczyła VAT naliczonego od jakichkolwiek wydatków związanych z ulepszeniem, utrzymaniem i prawidłowym funkcjonowaniem cmentarzy. Wszystkie wspomniane koszty objęte niniejszym wnioskiem są dokumentowane fakturami VAT. Gmina podkreśla, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarzy komunalnych, na których świadczone są usługi cmentarne. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku z działalnością cmentarzy. Usługi cmentarne są/będą świadczone przez Gminę w ramach reżimu cywilnoprawnego, tj. na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych pomiędzy Gminą a odbiorcami usług. Wskazane umowy mają/będą mieć charakter niepisemny – na podstawie art. 60 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny. Takim potwierdzeniem woli usługobiorcy jest w przedmiotowym przypadku m.in. zapłata ustalonego wynagrodzenia za świadczone usługi. Świadczone przez Gminę usługi cmentarne należą do jej zadań własnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). Zgodnie bowiem z treścią przepisu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Ponadto stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych, utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że jego zdaniem, usługi cmentarne winny zostać sklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU z roku 2008: 96.03.
W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych.
W tym miejscu należy wyjaśnić, że w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2015 r. nr ILPP1/443-926/14-4/NS tut. Organ wskazał, że pobierane przez Gminę opłaty z tytułu świadczenia usług cmentarnych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 96.03 są/będą opodatkowane 8% stawką podatku.
Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki bieżące związane z utrzymaniem cmentarzy komunalnych mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego wskazanymi w opisie sprawy czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Zatem, z uwagi na związek ww. wydatków bieżących dotyczących cmentarzy z czynnościami opodatkowanymi (opodatkowane usługi cmentarne), które Gmina wykonuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.
Podsumowując, Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez nią nakładów związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (wydatków bieżących), pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.
Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek w zakresie uznania odpłatnego świadczenia przez Gminę usług cmentarnych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku oraz wskazania właściwej stawki podatku VAT dla tych usług (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2015 r. nr ILPP1/443-926/14-4/NS. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę na cmentarze komunalne (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2015 r. nr ILPP1/443-926/14-6/NS.
ILPP1/443-926/14-4/NS | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-166/12-3/AWa | Interpretacja indywidualna
ILPP2/443-293/13-3/EN | Interpretacja indywidualna
IPTPP4/443-526/13-5/JM | Interpretacja indywidualna
ITPP1/443-810/13/DM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Usługi > ILPP1/443-926/14-5/NS