Source: https://interpretacje-podatkowe.org/budynek/ippp1-4512-691-16-2-jl
Timestamp: 2018-01-16 13:26:48+00:00
Document Index: 51144554

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 29', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 2', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 86', 'art. 15', 'art, 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 7', 'art. 43', 'art. 146', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 109', 'art. 110', 'art. 43', 'art. 43', 'FSK ', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 5', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 7', 'art. 5', 'Art. 29', 'art. 7', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 91']

IPPP1/4512-691/16-2/JL | Interpretacja indywidualna
Ponieważ w analizowanym przypadku upłynie okres 10 lat przeznaczony na korektę, to należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w związku z przekazaniem ww. nieruchomości na cele osobiste w roku 2016 lub w latach następnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego w związku z wydatkami na modernizację budynku znajdującego się na Nieruchomości w chwili jej zakupu oraz wydatkami na budowę budynku gospodarczego.
IPPP1/4512-691/16-2/JLinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 15 listopada 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – jest prawidłowe,
opodatkowania nieodpłatnego przekazania Nieruchomości na cele osobiste – jest nieprawidłowe.
W dniu 26 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych nieodpłatnego przekazania nieruchomości na cele osobiste.
Wnioskodawca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dnia 30 listopada 2001 r. nabył wraz z małżonką (na zasadach wspólności majątkowej) dla celów prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomość zabudowaną murowanym budynkiem z XIX wieku wpisaną do rejestru zabytków [dalej „Nieruchomość”].
W związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowa nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych 30 listopada 2001 r.
W latach 2003-2005 Nieruchomość została poddana modernizacji. Wartość wydatków poniesionych na ww. ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości. Wnioskodawca skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z ulepszeniem Nieruchomości. Zawiadomienie o zakończeniu rozbudowy i remontu zostało złożone Powiatowemu Inspektorowi Nadzoru Budowlanego dnia 27 września 2004 r.
Na terenie Nieruchomości został wybudowany budynek gospodarczy służący do utrzymania Nieruchomości w należytym stanie, wprowadzony do ewidencji środków trwałych 30 listopada 2004 r., podlegający amortyzacji. Zawiadomienie o zakończeniu rozbudowy i remontu zostało złożone Powiatowemu Inspektorowi Nadzoru Budowlanego, dnia 1 października 2004 r. W związku z budową tego budynku został odliczony podatek VAT od wydatków przeznaczonych na ten cel.
Nieruchomość oraz budynek gospodarczy wpisane do ewidencji środków trwałych zostały całkowicie zamortyzowane.
Od 2009 r. Nieruchomość oraz budynek gospodarczy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. wynajmowania pokoi klientom indywidualnym, którzy ponosili w związku z jego korzystaniem stosowne opłaty objęte podatkiem VAT. Nieruchomość oraz budynek gospodarczy nie zostały oddane do użytkowania innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu bądź dzierżawy.
Wnioskodawca planuje przeznaczyć ww. środki trwałe na cele osobiste.
Czy w przypadku nieodpłatnego przekazania Nieruchomości oraz budynku gospodarczego na cele osobiste Wnioskodawcy i jego małżonki powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?
Czy w związku z przekazaniem nieruchomości na cele osobiste powstanie obowiązek korekty podatku VAT odliczonego w związku z wydatkami na ulepszenie Nieruchomości oraz na budowę budynku gospodarczego?
Ad.1) Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. Nr 177, poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Jak stanowi natomiast art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.
W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, grunt, na którym są posadowione budynki, budowle lub ich części dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który jest na tym gruncie posadowiony.
Zasady opodatkowania dostawy budynków uregulowane są natomiast w art. 43 ust. 1 pkt 10-10a oraz ust. 10 ustawy o VAT. Przekazanie budynku na cele osobiste podatnika stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.
W art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca zwolnił z tego podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
Pierwszy z przytoczonych przepisów uzależnia prawo do skorzystania z odliczenia od pierwszego zasiedlenia danego budynku bądź budowli. Definicja pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
Z przytoczonego wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika ponadto, że pierwsze zasiedlenie może występować kilka razy. Stanowi o tym art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT. Poniesienie nakładów na ulepszenie nieruchomości w wysokości przewyższającej 30% jej wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym powoduje, że pierwsze zasiedlenie powstaje powtórnie w momencie dokonania ulepszenia przekraczającego 30% wartości nieruchomości.
Zatem zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu pierwsze zasiedlenie musi wiązać się z wydaniem do użytkowania nieruchomości na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu typu: sprzedaż, najem czy też dzierżawa. Samo zaś wybudowanie bądź ulepszenie budynku oraz użytkowanie go na własne potrzeby nie stanowi pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.
W ostatnim czasie pojawiły się jednak wątpliwości dotyczące prawidłowości implementacji Dyrektywy 2006/112/WE w powyższym zakresie, czego wynikiem było wystąpienie w dniu 23 lutego 2016 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym.
W wyroku o sygn. akt I FSK 1573/14 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „Zasadnicze wątpliwości co do zgodności z Dyrektywą 2006/112/WE, budzi drugi z warunków wymagający, aby oddanie do użytkowania nastąpiło „w wykonaniu czynności opodatkowanej” (dostawy lub usługi), tzn. czy rzeczywiście pierwszemu zasiedleniu musi towarzyszyć czynność opodatkowana jak to przyjęto w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., czy też przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć faktyczne zasiedlenie budynku (oddanie go do faktycznego użytkowania) po wybudowaniu lub przebudowie/renowacji, jeżeli wskutek przebudowy lub renowacji powstała przekształcona nieruchomość”.
Ponadto w wyroku z 30 października 2014 r. o sygn. akt I FSK 1545/13 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż „na gruncie ustawy o VAT każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, również poprzez czasowe korzystanie z miejsc parkingowych, spełnia drugi przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia”. Co więcej „sama analiza przepisów ustawy o VAT, pozwala uznać, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.
W wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił ponadto, iż pojęcie pierwszego zasiedlenia posiada własne, autonomiczne znaczenie na gruncie wspólnego systemu VAT, a państwa członkowskie nie są uprawnione do ustanowienia własnego rozumienia tego terminu. Sąd stwierdził przy tym, że poprzez wprowadzenie szczegółowych przesłanek zwolnienia z VAT dostawy budynków i budowli polski ustawodawca naruszył art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112. Oznacza to, że zarówno sądy administracyjne jak i organy podatkowe, w celu zapewnienia efektywności prawu unijnemu zobligowane są do dokonania prounijnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.
Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swoim orzecznictwie zajmuje stanowisko, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie ma miejsce w razie budowy budynku na własnym gruncie i wykorzystywania go dla celów własnej działalności (wyrok TS Gemeentes-Hertogenbosch, C-92/13).
W konsekwencji uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku doszło najpóźniej w dacie wykonania pierwszej usługi najmu tj. 3 sierpnia 2009 r.
Skoro zatem do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu 3 sierpnia 2009 r., to w momencie przekazania ww. nieruchomości na cele osobiste upłynie okres dłuższy niż dwa lata, jednocześnie dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zostaną więc spełnione przesłanki zwolnienia dostawy Nieruchomości oraz budynku gospodarczego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Odnosząc się do kwestii korekty podatku naliczonego należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art, 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy. Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Zatem w sytuacji, gdy modernizacja Nieruchomości, od której odliczono podatek naliczony, dokonana została w latach 2003-2005 (ostatnia faktura VAT dotycząca wydatków na modernizację wystawiona została dnia 15 marca 2005 r., zawiadomienie o zakończeniu rozbudowy i remontu złożone Powiatowemu Inspektorowi Nadzoru budowlanego dnia 24 września 2004 r.), zaś budowa budynku gospodarczego, od której również odliczono podatek naliczony, została zakończona w 2004 r. (ostatnia faktura VAT z 24 listopada 2004 r., zawiadomienie o zakończeniu budowy złożone Powiatowemu inspektorowi Nadzoru Budowlanego dnia 1 października 2004 r.), to w związku z przekazaniem ww. nieruchomości na cele osobiste w roku 2016 lub w latach następnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego w związku z wydatkami na modernizację Nieruchomości oraz wydatkami na budowę budynku gospodarczego, ponieważ upłynie okres 10 lat przeznaczony na korektę.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).
Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, a w szczególności darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Definicja pojęcia „wytworzenie nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości – rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dnia 30 listopada 2001 r. nabył wraz z małżonką (na zasadach wspólności majątkowej) dla celów prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomość zabudowaną murowanym budynkiem z XIX wieku wpisaną do rejestru zabytków. W związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowa nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych 30 listopada 2001 r.
W latach 2003-2005 Nieruchomość została poddana modernizacji. Wartość wydatków poniesionych na ww. ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości. Wnioskodawca skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z ulepszeniem Nieruchomości.
W 2004 r. na terenie Nieruchomości został wybudowany budynek gospodarczy służący do utrzymania Nieruchomości w należytym stanie, wprowadzony do ewidencji środków trwałych 30 listopada 2004 r., podlegający amortyzacji. W związku z budową tego budynku został odliczony podatek VAT od wydatków przeznaczonych na ten cel. Nieruchomość oraz budynek gospodarczy wpisane do ewidencji środków trwałych zostały całkowicie zamortyzowane. Od 2009 r. Nieruchomość oraz budynek gospodarczy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. wynajmowania pokoi klientom indywidualnym, którzy ponosili w związku z jego korzystaniem stosowne opłaty objęte podatkiem VAT. Nieruchomość oraz budynek gospodarczy nie zostały oddane do użytkowania innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu bądź dzierżawy. Wnioskodawca planuje przeznaczyć ww. środki trwałe na cele osobiste.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konsekwencji podatkowych nieodpłatnego przekazania nieruchomości na cele osobiste.
Jak wynika z powyższych przepisów, aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT, konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:
Jak wskazał Wnioskodawca, w związku z nabyciem Nieruchomości zabudowanej budynkiem, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednak, jak wynika z przedstawionych okoliczności, w latach 2003-2005 budynek znajdujący się na Nieruchomości został poddany modernizacji, a wartość wydatków poniesionych na jego ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej. Wnioskodawca skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z tym ulepszeniem. Ponadto na terenie Nieruchomości Wnioskodawca wybudował budynek gospodarczy, a w związku z budową tego budynku został odliczony podatek VAT od wydatków przeznaczonych na ten cel.
Tak więc należy stwierdzić, że z tytułu wytworzenia (tj. wybudowania oraz ulepszenia) obu budynków, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powyższe oznacza, że w przypadku budynków zostały spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów.
Zatem nieodpłatne przekazanie na potrzeby osobiste Wnioskodawcy przedmiotowych budynków będzie w tym przypadku stanowiło dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy w przypadku przekazania Nieruchomości na cele osobiste istnieje możliwość zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki. Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.
Jak wynika z powyższych uregulowań zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Przy czym wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) korzysta ze zwolnienia od podatku.
W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku planowanej dostawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem wymienionych we wniosku budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.
Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 maja 2014 r. sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.
W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C‑326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli, na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.
W świetle powyższego wyroku należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części po wybudowaniu i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.
Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.
Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynku, który został ulepszony w latach 2003-2005, będzie stanowiła pierwsze zasiedlenie tego budynku po jego modernizacji. W analizowanej sprawie, po dokonanych ulepszeniach w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej ww. budynku, był on wykorzystywany w działalności Wnioskodawcy (wynajem pokoi od 2009 r.) jednak nie został on oddany do użytkowania osobom trzecim w ramach czynności opodatkowanych takich jak sprzedaż, najem, dzierżawa.
Zatem w odniesieniu do nabytego przez Wnioskodawcę budynku, który po dokonanych ulepszeniach Wnioskodawca przyjął do używania we własnej działalności gospodarczej nie doszło do pierwszego zasiedlenia, a jego planowana dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, do transakcji zbycia tego budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy ww. budynku zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dla zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy spełnione powinny być łącznie obie przesłanki zawarte w tym przepisie. Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług).
W analizowanej sprawie przy nabyciu omawianego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki poniesione w latach 2003-2005 na ulepszenie budynku przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku i z tytułu nakładów inwestycyjnych, Wnioskodawcy, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże – jak wynika z wniosku – od 2009 r. Wnioskodawca wykorzystuje budynek do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem na moment dostawy budynku Wnioskodawca wykorzystywał go w stanie ulepszonym do czynności opodatkowanych przez okres ponad 5 lat. Spełniona została więc przesłanka do zastosowania zwolnienia z podatku wskazana w art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do planowanej dostawy omawianego budynku znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w stosunku do tego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i po jego ulepszeniu był on wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat.
Zatem nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do dostawy nabytego i ulepszonego budynku ma zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Natomiast w odniesieniu do wybudowanego w 2004 r. budynku gospodarczego należy wskazać, że ponieważ po wybudowaniu był on użytkowany przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, to w momencie przekazania tego budynku na cele osobiste będzie on zasiedlony, a od momentu pierwszego zasiedlenia upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Tym samym w odniesieniu do dostawy wybudowanego budynku gospodarczego zostaną spełnione przesłanki zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Należy jednak podkreślić, że jak wskazano wyżej, nieodpłatne przekazanie towarów na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem, importem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który towary zostały przekazane.
Art. 29a ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
Zatem w analizowanej sprawie, podstawę opodatkowania – zgodnie z art. 29a ust. 2 – należy odnieść wyłącznie do kosztu wytworzenia wybudowanego budynku gospodarczego i wartości ulepszeń budynku znajdującego się na Nieruchomości w chwili zakupu, od których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia.
Natomiast koszt zakupu gruntu i budynku znajdującego się na Nieruchomości w chwili zakupu w przedmiotowej sprawie nie wchodzi do podstawy opodatkowania, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.
Co do zasady, w przypadku dostawy gruntu zabudowanego, grunt ten przyjmuje stawkę podatku VAT (lub zwolnienie od podatku) taką jak budynki i budowle na nim posadowione i trwale z gruntem związane, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
Ponieważ jednak w niniejszej sprawie przy nabyciu gruntu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to wartość gruntu w przedmiotowej sprawie nie wchodzi do podstawy opodatkowania, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że opisane we wniosku przekazanie Nieruchomości do majątku prywatnego jest objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług – należało uznać za nieprawidłowe, gdyż nieodpłatne przekazanie do majątku prywatnego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie zostanie uznane za dostawę towarów zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu na mocy ustawy o podatku od towarów i usług.
W tym miejscu wskazać należy na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym Trybunał wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans-Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.
W zakresie pytania nr 2 należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Przy czym przepis art. 91 ust. 5-6 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekty w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości, zbywa ten środek trwały. Jeżeli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była nieopodatkowana lub zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały w pozostałym okresie korekty służył czynnościom niedającym prawa do odliczenia. Jednakże w miesiącu dokonania korekty dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc sprzedaży.
Jak jednak wynika z powyższych regulacji, korekta podatku naliczonego w przypadku nieruchomości jest dokonywana w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały one oddane do użytkowania.
Jak wskazuje Wnioskodawca, modernizacja budynku znajdującego się na Nieruchomości w momencie jej nabycia, od której odliczono podatek naliczony, dokonana została w latach 2003-2005 (ostatnia faktura VAT dotycząca wydatków na modernizację wystawiona została dnia 15 marca 2005 r., zawiadomienie o zakończeniu rozbudowy i remontu złożone Powiatowemu Inspektorowi Nadzoru budowlanego dnia 24 września 2004 r.), zaś budowa budynku gospodarczego, od której również odliczono podatek naliczony, została zakończona w 2004 r. (ostatnia faktura VAT z 24 listopada 2004 r., zawiadomienie o zakończeniu budowy złożone Powiatowemu inspektorowi Nadzoru Budowlanego dnia 1 października 2004 r.).
Tym samym, ponieważ w analizowanym przypadku upłynie okres 10 lat przeznaczony na korektę, to należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w związku z przekazaniem ww. nieruchomości na cele osobiste w roku 2016 lub w latach następnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego w związku z wydatkami na modernizację budynku znajdującego się na Nieruchomości w chwili jej zakupu oraz wydatkami na budowę budynku gospodarczego.
ITPB2/4511-581/16-1/RS | Interpretacja indywidualna
ITPP1/4512-78/16/KM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Budynek > IPPP1/4512-691/16-2/JL