Source: https://www.rechtsportal.de/Rechtsprechung/Rechtsprechung/2009/BFH/Qualifizierung-der-gesamten-von-Spielern-geleisteten-Einsaetze-an-Spielgeraeten-mit-Gewinnmoeglichkeit-oder-lediglich-der-um-die-Steuer-verminderten-Einsaetze-als-Bemessungsgrundlage-der-Spielvergnuegungssteuer-In-die-Spielautomaten-eingeworfene-Bargeldbetraege-und-nicht-ausgezahlte-zum-Weiterspielen-genutzte-Gewinne-als-Spieleinsaetze-i.S.d.-Hamburgischen-Spielvergnuegungssteuergesetzes-HmbSpVStG-Gesetzgebungskompetenz-des-Landesgesetzgebers-fuer-das-HmbSpVStG-aus-Art.-105-Abs.-2a-S.-1-GG-im-Fall-einer-Spielvergnuegungssteuer-als-oertliche-Aufwandsteuer-Veranstalter-des-Vergnuegens-als-Schuldner-der-Besteuerung-von-Spielautomaten-und-Zulaessigkeit-einer-Abwaelzung-der-Steuerlast-auf-die-Spieler
Timestamp: 2020-08-08 17:06:22
Document Index: 245775751

Matched Legal Cases: ['Art. 105', 'Art. 105', '§ 1', '§ 4', '§ 8', '§ 12', '§ 33', '§ 11', '§ 13', '§ 76', 'Art. 33', 'Art. 105', 'Art. 3', 'Art. 105', '§ 1', '§ 4', '§ 8', '§ 12', '§ 33', '§ 11', '§ 13', '§ 69', '§ 76', 'Art. 33', '§ 1', '§ 8', '§ 1', '§ 12', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 8', 'Art. 105', '§ 1', 'Art. 12', '§ 1', '§ 4', '§ 69', '§ 1', '§ 33', '§ 1', '§ 1', '§ 3', '§ 4', '§ 1', '§ 13', '§ 12', '§ 13', '§ 13', '§ 1', '§ 1', 'Art. 105', 'Art. 3', '§ 1', '§ 4', '§ 17', 'Art. 105', '§ 12', '§ 13', '§ 13', '§ 33', '§ 11', 'Art. 12', 'Art. 3', '§ 2', '§ 4', '§ 12', '§ 1', '§ 162', 'Art. 3', '§ 12', '§ 1', '§ 4', 'Art. 33', 'Art. 401', '§ 1', '§ 155', '§ 294', '§ 155', '§ 294', '§ 76', '§ 69', '§ 69', '§ 69', '§ 69', '§ 69']

Qualifizierung der gesamten von Spielern geleisteten Einsätze an Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit oder lediglich der um die Steuer verminderten Einsätze als Bemessungsgrundlage der Spielvergnügungssteuer; In die Spielautomaten eingeworfene Bargeldbeträge und nicht ausgezahlte, zum Weiterspielen genutzte Gewinne als Spieleinsätze i.S.d. Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetzes (HmbSpVStG); Gesetzgebungskompetenz des Landesgesetzgebers für das HmbSpVStG aus Art. 105 Abs. 2a S. 1 GG im Fall einer Spielvergnügungssteuer als örtliche Aufwandsteuer; Veranstalter des Vergnügens als Schuldner der Besteuerung von Spielautomaten und Zulässigkeit einer Abwälzung der Steuerlast auf die Spieler - Rechtsportal
BFH - Entscheidung vom 27.11.2009
GG Art. 105 Abs. 2a S. 1
HmbSpVStG § 1 Abs. 2 Nr. 1
HmbSpVStG § 4 Abs. 1 S. 2
HmbSpVStG § 8 Abs. 1
HmbSpVStG § 12 Abs. 1 S. 1
GewO § 33c Abs. 1 S. 1
SpielV § 11
SpielV § 13 Abs. 1 Nr. 8 S. 1
FGO § 76 Abs. 1 S. 3
RL 388/77/EWG Art. 33 Abs. 1
BFH/NV 2010, 692
Qualifizierung der gesamten von Spielern geleisteten Einsätze an Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit oder lediglich der um die Steuer verminderten Einsätze als Bemessungsgrundlage der Spielvergnügungssteuer; In die Spielautomaten eingeworfene Bargeldbeträge und nicht ausgezahlte, zum Weiterspielen genutzte Gewinne als Spieleinsätze i.S.d. Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetzes (HmbSpVStG); Gesetzgebungskompetenz des Landesgesetzgebers für das HmbSpVStG aus Art. 105 Abs. 2a S. 1 GG im Fall einer Spielvergnügungssteuer als örtliche Aufwandsteuer; Veranstalter des Vergnügens als Schuldner der Besteuerung von Spielautomaten und Zulässigkeit einer Abwälzung der Steuerlast auf die Spieler
BFH, Beschluss vom 27.11.2009 - Aktenzeichen II B 75/09
DRsp Nr. 2010/2193
GG Art. 3 Abs. 1 ; GG Art. 105 Abs. 2a S. 1; HmbSpVStG § 1 Abs. 2 Nr. 1; HmbSpVStG § 4 Abs. 1 S. 2; HmbSpVStG § 8 Abs. 1; HmbSpVStG § 12 Abs. 1 S. 1; GewO § 33c Abs. 1 S. 1; SpielV § 11; SpielV § 13 Abs. 1 Nr. 8 S. 1; FGO § 69 Abs. 6 S. 2; FGO § 76 Abs. 1 S. 3; RL 388/77/EWG Art. 33 Abs. 1;
I. Der Antragsteller, Beschwerdegegner und Beschwerdeführer (Antragsteller) betrieb in Hamburg bis Oktober 2007 Spielhallen mit Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit i.S. des § 1 Abs. 2 Nr. 1 des am 1. Oktober 2005 in Kraft getretenen Hamburgischen Spielvergnügungsteuergesetzes (HmbSpVStG) vom 29. September 2005 (Hamburgisches Gesetz- und Verordnungsblatt --GVBl HA-- 2005, 409), das durch Gesetz vom 6. Oktober 2006 (GVBl HA 2006, 509) mit Wirkung zum 1. Oktober 2005 geändert wurde. Es handelte sich dabei zunächst ausschließlich um Spielgeräte, deren Bauart nach der bis zum 31. Dezember 2005 geltenden Fassung der Spielverordnung (SpielV a.F.) zugelassen worden war, und ab Juni 2006 auch um Spielgeräte, deren Bauart nach der Spielverordnung in der durch die Verordnung vom 17. Dezember 2005 (BGBl I 2005, 3495) mit Wirkung ab 1. Januar 2006 geänderten Fassung (SpielV n.F.; vgl. Neubekanntmachung der SpielV vom 27. Januar 2006, BGBl I 2006, 280) zugelassen worden war. Zudem betrieb der Antragsteller in den Monaten Oktober bis Dezember 2005 vier Unterhaltungsspielgeräte und danach bis Februar 2007 ein Unterhaltungsspielgerät.
Der Antragsteller meldete nach § 8 Abs. 1 HmbSpVStG die Spielvergnügungsteuer für die Gewinnspielgeräte teilweise auf der Grundlage der durch die Kontrolleinrichtungen der Spielgeräte ausgewiesenen Spieleinsätze als Bemessungsgrundlage der Steuer gemäß § 1 Abs. 1 und 3 HmbSpVStG und teilweise nach der Vereinfachungsregel des § 12 Abs. 1 Satz 1 HmbSpVStG an. Für Oktober 2005 bis April 2006 wendete er dabei den in § 4 Abs. 1 Satz 2 HmbSpVStG bestimmten Steuersatz von 8 v.H. und für die Zeit danach den in § 4 Abs. 1 Satz 1 HmbSpVStG bestimmten Steuersatz von 5 v.H. an. Für die Unterhaltungsspielgeräte setzte er gemäß § 4 Abs. 2 Nr. 1 HmbSpVStG je Spielgerät und Kalendermonat 80 € an (je 320 € für Oktober bis Dezember 2005 und je 80 € für Januar 2006 bis Februar 2007).
Aus den Steueranmeldungen ergaben sich für die Gewinnspielgeräte Steuerbeträge von 3.576,58 € für Oktober 2005, 6.838,74 € für November 2005, 5.340,03 € für Dezember 2005, 3.998,69 € für Januar 2006, 4.300,09 € für Februar 2006, 5.579,36 € für März 2006, 4.859,14 € für April 2006, 3.065,03 € für Mai 2006, 2.444,78 € für Juni 2006, 2.392,49 € für Juli 2006, 3.376,80 € für August 2006, 3.994,13 € für September 2006, 5.011,80 € für Oktober 2006, 4.555,16 € für November 2006, 5.889,79 € für Dezember 2006, 4.200,34 € für Januar 2007, 4.490,44 € für Februar 2007, 5.528,68 € für März 2007, 4.861,30 € für April 2007, 4.847,39 € für Mai 2007, 4.962,35 € für Juni 2007, 4.555,63 € für Juli 2007, 4.142,33 € für August 2007, 6.668,07 € für September 2007 und 6.261,79 € für Oktober 2007. Über die Einsprüche gegen die Steueranmeldungen, die gemäß § 8 Abs. 2 Satz 1 HmbSpVStG als unbefristete Steuerfestsetzungen wirken, hat der Antragsgegner, Beschwerdeführer und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) noch nicht entschieden.
Die AdV sei von einer Sicherheitsleistung in Höhe der ausgesetzten Beträge abhängig zu machen, da die Steuerforderungen im Hinblick auf die wirtschaftlichen Verhältnisse des Antragstellers als gefährdet erschienen. Der Antragsteller habe andererseits nicht glaubhaft gemacht, dass er trotz zumutbarer Anstrengungen nicht in der Lage sei, Sicherheit zu leisten. Er habe vielmehr vorgetragen, bereits Sicherheit in Höhe von 61.355,03 € geleistet zu haben. Sofern die Sicherheit für die im vorliegenden Verfahren streitige Steuer gestellt worden sein sollte, sei eine weitere Sicherheitsleistung nicht erforderlich.
Der Antragsteller hält mit der Beschwerde an seiner Ansicht fest, an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steueranmeldungen bestünden insgesamt ernstliche Zweifel. Der Gesetzgeber habe seine Gesetzgebungskompetenz überschritten, da die Spielvergnügungsteuer keine Aufwandsteuer i.S. des Art. 105 Abs. 2a des Grundgesetzes ( GG ) sei. Der in § 1 Abs. 3 HmbSpVStG als Bemessungsgrundlage der Steuer bestimmte Spieleinsatz sei kein tauglicher Steuermaßstab für eine Aufwandsteuer; denn es fehle an der erforderlichen Aussonderung der Steuer aus der Bemessungsgrundlage. Die Automatenaufsteller könnten die Steuer nicht auf die Spieler abwälzen, auch nicht kalkulatorisch. Die Steuer habe erdrosselnde Wirkung und verstoße daher gegen das Grundrecht auf freie Berufswahl (Art. 12 Abs. 1 GG ). Dies zeigten die unter Berücksichtigung der Steuerschulden in seinem Unternehmen teilweise entstandenen Verluste. Während bei den alten, bis zum Jahr 2006 von der Industrie angebotenen Spielgeräten die Gewinnausschüttungsquoten 50 bis 70 v.H. betragen hätten, machten sie bei den neuen zwischen durchschnittlich 80 v.H. und über 100 v.H. aus. Bei den neuen Geräten, die aus Gründen des Wettbewerbs mit größeren Unternehmen eingesetzt werden müssten, verblieben den Automatenhaltern somit nur noch durchschnittlich 10 bis 20 v.H. der Einsätze der Spieler. Hiervon könne die Spielvergnügungsteuer nicht aufgebracht werden. Darüber hinaus würden auf den Kontrollausdrucken der Spielgeräte die Einsätze fehlerhaft erfasst, da bereits die Umbuchung vom Geldspeicher in den Punktespeicher als Spieleinsatz gewertet werde, die Rückbuchung von Punkten in Geld hingegen nicht einsatzmindernd berücksichtigt werde. Nicht zutreffend verbucht würden auch erhöhte Einsätze, die aufgrund von in letzter Zeit zunehmenden Manipulationen des Programms durch Spieler entstünden. Zu diesen Fragen solle ein Sachverständigengutachten eingeholt werden.
II. Die Beschwerde des FA ist begründet. Sie führt hinsichtlich der Monate Oktober 2005 bis September 2006 und März 2007 bis Oktober 2007 zur Aufhebung der Vorentscheidung und Ablehnung des vom Antragsteller beim FG gestellten Aussetzungsantrags. Über die bereits vom FA gewährte AdV hinaus bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steueranmeldungen. Der Spieleinsatz ist nach § 1 Abs. 1 und 3 sowie § 4 Abs. 1 Satz 2 HmbSpVStG ohne Kürzung um die Spielvergnügungsteuer der Bemessung der Steuer zu Grunde zu legen.
1. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ) soll das Gericht auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen, soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder --was vorliegend nicht in Betracht kommt und auch vom Antragsteller nicht geltend gemacht wird-- seine Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn und soweit bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund der präsenten Beweismittel, des unstreitigen Sachverhalts und der gerichtsbekannten Tatsachen erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen kann (BFH-Beschlüsse vom 26. September 2007 I B 53, 54/07, BFHE 219, 19 , BStBl II 2008, 415 ; vom 30. Oktober 2008 II B 58/08, BFH/NV 2009, 418 , und vom 2. April 2009 II B 157/08, BFH/NV 2009, 1146 ). Ist die Rechtslage nicht eindeutig, ist im Regelfall die Vollziehung auszusetzen. Das gilt auch dann, wenn ernstliche Zweifel daran bestehen, ob die maßgebliche gesetzliche Regelung verfassungsgemäß ist. An die Zweifel hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit sind keine strengeren Anforderungen zu stellen als beim Einwand fehlerhafter Rechtsanwendung (BFH-Beschluss vom 23. August 2007 VI B 42/07, BFHE 218, 558 , BStBl II 2007, 799 ).
a) Der Spielvergnügungsteuer unterliegt nach § 1 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 HmbSpVStG u.a. der Aufwand für die Nutzung von Spielgeräten mit Geld- oder Warengewinnmöglichkeit (§ 33c der Gewerbeordnung -- GewO --), wenn der Aufwand in einem Spieleinsatz i.S. des § 1 Abs. 3 HmbSpVStG besteht sowie der Aufstellort der Spielgeräte in Hamburg belegen und einer wenn auch begrenzten Öffentlichkeit zugänglich ist. Spieleinsatz ist gemäß § 1 Abs. 3 HmbSpVStG die Verwendung von Einkommen oder Vermögen durch den Spieler zur Erlangung des Spielvergnügens. Steuerschuldner ist nach § 3 Abs. 1 HmbSpVStG der Halter des Spielgerätes. Halter ist derjenige, für dessen Rechnung das Spielgerät aufgestellt wird (Aufsteller). Die Steuer beträgt gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 HmbSpVStG für die Nutzung der Gewinnspielgeräte für die Zeit vom 1. Oktober 2005 bis 30. April 2006 8 v.H. und für die Zeit danach 5 v.H. des Spieleinsatzes.
cc) Ein Spieleinsatz i.S. des § 1 Abs. 3 HmbSpVStG liegt allerdings erst dann vor, wenn der Spieler die Verfügungsmacht über die in ein Spielgerät eingeworfenen Bargeldbeträge oder über die unmittelbar zum Weiterspielen genutzten Gewinne aufgrund des Spielvorgangs endgültig verloren hat. Werden noch nicht endgültig durch Spielen verbrauchte Teilbeträge nach § 13 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 und 2 SpielV n.F. aufgrund Überschreitens der darin bestimmten Obergrenze von 25 € für die Speicherung von Geldbeträgen in Einsatz- und Gewinnspeichern oder nach § 12 Abs. 2 Satz 1 Buchst. c SpielV n.F. zu Beginn einer gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 5 SpielV n.F. erzwungenen Spielpause oder aufgrund einer Verfügung des Spielers über die aufgebuchten Beträge nach § 13 Abs. 1 Nr. 6 Satz 4 SpielV n.F. an den Spieler ausgezahlt, fehlt es insoweit an einem der Besteuerung unterliegenden Aufwand für die Nutzung von Spielgeräten i.S. des § 1 Abs. 1 HmbSpVStG und an einer Verwendung von Einkommen oder Vermögen zur Erlangung des Spielvergnügens i.S. des § 1 Abs. 3 HmbSpVStG. Eine Besteuerung auch der zurückgezahlten Teilbeträge würde dem Charakter der Spielvergnügungsteuer als örtlicher Aufwandsteuer i.S. des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG widersprechen. Hinsichtlich dieser Teilbeträge liegt kein das eigentliche Steuergut bildender Vergnügungsaufwand des Spielers vor (vgl. dazu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2009, 968, unter C.II.1.b). Da die Spielgerätebetreiber in Höhe der zurückgezahlten Teilbeträge keine Einnahmen erzielen bzw. keine Aufwendungen für die Auszahlung von Gewinnen ersparen, kann die Steuer insoweit auch nicht auf die Spieler abgewälzt werden. Eine solche Abwälzbarkeit der Steuer ist aber aufgrund einer am Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG ) ausgerichteten, gerechten Zuteilung der Vergnügungsteuerlast erforderlich (BVerfG-Beschluss in NVwZ 2009, 968, unter C.II.1.c; vgl. dazu unten 2.b cc).
ee) Zur Bestimmung der Bemessungsgrundlage der Steuer ist der in dem Spieleinsatz bestehende Aufwand des Spielers entgegen der Auffassung des FG Hamburg im Urteil vom 6. August 2008 7 K 189/06 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2009, 70 ) nicht zunächst um die Steuer zu vermindern. Nach dem klaren Wortlaut von § 1 Abs. 1 und 3 und § 4 Abs. 1 Satz 2 HmbSpVStG bemisst sich die Steuer nach dem gesamten in der Verwendung von Einkommen oder Vermögen durch den Spieler zur Erlangung des Spielvergnügens liegenden Aufwand. Dieser Aufwand umfasst auch einen rechnerischen Anteil für die Steuer; denn insoweit muss der Spieler ebenfalls Einkommen oder Vermögen einsetzen, um spielen zu können. Hätte der Gesetzgeber etwas anderes bestimmen wollen, hätte dies im Wortlaut des Gesetzes zum Ausdruck kommen müssen (vgl. z.B. die Regelung in § 17 Satz 3 des Rennwett- und Lotteriegesetzes).
aa) Die Gesetzgebungskompetenz des Landesgesetzgebers für das HmbSpVStG ergibt sich aus Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG . Bei der auf die Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit erhobenen Spielvergnügungsteuer handelt es sich dem Typus nach um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne dieser Vorschrift. Dies ist für die Begründung der Gesetzgebungskompetenz entscheidend. Unerheblich ist es in diesem Zusammenhang hingegen, ob die Steuer in ihrer konkreten Ausgestaltung insbesondere hinsichtlich des Besteuerungsmaßstabs und der Frage ihrer Abwälzbarkeit auf die Spieler den verfassungsrechtlichen Anforderungen entspricht (BVerfG-Beschluss in NVwZ 2009, 968, unter C.I.).
ccc) Nach Aktenlage bestehen keine ernstlichen Zweifel, dass die Spielvergnügungsteuer bei entsprechender Gestaltung der unternehmerischen Tätigkeit auf die Spieler abgewälzt werden kann. Der Antragsteller macht nicht geltend, dass die Vorschriften der SpielV n.F. dem entgegenstünden. Dies ist auch nicht ersichtlich. Die SpielV n.F. schreibt keine Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns mehr vor. § 12 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a SpielV n.F. bestimmt lediglich, dass Gewinne in solcher Höhe ausgezahlt werden müssen, dass bei langfristiger Betrachtung kein höherer Betrag als 33 € je Stunde als Kasseninhalt verbleibt. Darüber hinaus sieht § 13 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 und 6 SpielV n.F. Regelungen über den von der Mindestspieldauer abhängigen Höchsteinsatz, maximale Verluste und Gewinne sowie eine Begrenzung der Speicherung von Geldbeträgen in Einsatz- und Gewinnspeichern vor. In diesem Rahmen verbleiben dem Spielhallenbetreiber Spielräume für eine betriebswirtschaftliche Planung und Kalkulation. So können neben Maßnahmen zur Senkung der allgemeinen Kosten Spielgeräte eingesetzt werden, bei denen die in § 13 Abs. 1 Nr. 1 und 2 SpielV n.F. bestimmte Mindestspieldauer überschritten und die in diesen Vorschriften vorgesehenen maximalen Einsätze und Gewinne unterschritten werden und ferner die Gewinnquoten niedriger als bei den vom Antragsteller betriebenen Geräten sind. Die Hersteller könnten die Geräte auch so programmieren, dass lediglich die um die Steuer verminderten Einsätze zum Spielen verwendet werden können. Dass solche Spielgeräte nach § 33c Abs. 1 Satz 1 GewO i.V.m. §§ 11 ff. SpielV n.F. nicht zugelassen werden würden, hat der Antragsteller nicht vorgetragen und ist auch nicht ersichtlich.
dd) Hinsichtlich der Frage, ob die Steuer dazu führt, dass die Spielhallenbetreiber in aller Regel wirtschaftlich nicht mehr in der Lage sind, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung oder --bei juristischen Personen-- zur Grundlage ihrer unternehmerischen Erwerbstätigkeit zu machen, und dass deshalb ein Verstoß gegen das Grundrecht auf freie Berufswahl (Art. 12 Abs. 1 GG ) vorliege (vgl. BFH-Urteil vom 26. Februar 2007 II R 2/05, BFHE 217, 280 , BFH/NV 2007, 1255 ), gelten die Ausführungen zur Abwälzbarkeit der Steuer (oben 2.b cc) entsprechend.
ee) Die Erhebung der Spielvergnügungsteuer auf Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit verletzt nicht deshalb den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG , weil § 2 Nr. 1 HmbSpVStG den Aufwand, der der Spielbankabgabe unterliegt, von der Besteuerung ausnimmt. Für die verfassungsrechtliche Beurteilung kommt es in diesem Zusammenhang nicht auf die Bezeichnung und Zusammensetzung der Steuern und Abgaben, sondern auf deren im Ergebnis eintretende Belastungswirkung an (BFH-Beschluss vom 1. Februar 2007 II B 51/06, BFH/NV 2007, 987 , unter II.5., m.w.N.). Der Antragsteller macht nicht geltend, dass die steuerliche Belastung der gewerblichen Spielhallenbetreiber insgesamt höher sei als die Belastung der Hamburger Spielbank durch die Spielbankabgabe und die Umsatzsteuer. Die Steuerbefreiung der Umsätze der zugelassenen öffentlichen Spielbanken, die durch den Betrieb der Spielbank bedingt sind (§ 4 Nr. 9 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes a.F.), ist mit Wirkung ab 6. Mai 2006 durch das Gesetz vom 28. April 2006 (BGBl I 2006, 1095) entfallen.
c) Keine ernstlichen Zweifel bestehen auch an der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach der Vereinfachungsregel des § 12 Abs. 1 Satz 1 HmbSpVStG und der rückwirkenden Einführung dieser Vorschrift. Mit diesen Regelungen hat der Gesetzgeber auf die vom FG Hamburg im Beschluss vom 9. Mai 2006 7 V 87/06 geäußerten Bedenken hinsichtlich der tatsächlichen Durchführbarkeit des HmbSpVStG reagiert (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 987 ). Diese Bedenken beruhten auf der seinerzeitigen technischen Ausstattung zahlreicher Spielgeräte.
Der Gesetzgeber war berechtigt, diesen Bedenken dadurch zu begegnen, dass er die Steueranmeldung und Steuerfestsetzung nach einer Ersatzbemessungsgrundlage zuließ, und zwar rückwirkend zum ursprünglichen Inkrafttreten des HmbSpVStG. Er begründete dadurch nicht rückwirkend eine neue Steuerpflicht, sondern schuf lediglich eine vereinfacht zu bestimmende Bemessungsgrundlage. Er vermied dadurch die ohne eine gesetzliche Regelung für die Finanzverwaltung und ggf. das FG bestehende Notwendigkeit, für die einzelnen von den technischen Schwierigkeiten betroffenen Spielgeräte die Bemessungsgrundlage der Steuer nach § 1 Nr. 1 des Hamburgischen Abgabengesetzes i.V.m. § 162 Abs. 1 und 2 Satz 1 der Abgabenordnung schätzen zu müssen (vgl. dazu BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 987 , unter II.3.b). Eine solche Schätzung wäre mit hohem Verwaltungsaufwand und großen Unsicherheiten behaftet. Eine völlige Freistellung der von den technischen Problemen betroffenen Spielgeräte von der Spielvergnügungsteuer wäre mit dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG ) nicht vereinbar gewesen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 987 , unter II.4.e).
Ernstlich zweifelhaft ist auch nicht die Verfassungsmäßigkeit der in § 12 Abs. 1 Satz 1 HmbSpVStG bestimmten Ersatzbemessungsgrundlage, die das Vierfache des Einspielergebnisses beträgt. Es handelt sich dabei um einen vom Gesetzgeber als sachgerecht angesehenen Durchschnittswert, der der regelmäßigen Bemessungsgrundlage, nämlich den Spieleinsätzen, nahe kommen soll (FG Hamburg, Urteil in EFG 2009, 70 ). Dass diese Einschätzung des Gesetzgebers zu Lasten der Spielgerätebetreiber grob fehlerhaft und deshalb aus verfassungsrechtlicher Sicht nicht mehr hinnehmbar sei, ist nicht ersichtlich und wird vom Antragsteller auch nicht substantiiert geltend gemacht. Dabei ist auch zu bedenken, dass das Einspielergebnis durch die von den Spielern aufgewendeten Geldbeträge abzüglich der ausgeschütteten Gewinne gebildet wird und daher Gewinne, die von den Spielern unmittelbar zum Weiterspielen verwendet werden und daher grundsätzlich als Spieleinsatz i.S. des § 1 Abs. 1 und 3 HmbSpVStG der Steuer unterliegen (oben II.2.a bb), im Einspielergebnis nicht zum Ausdruck kommen.
d) Ernstliche Bedenken bestehen auch nicht gegen die Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung der Unterhaltungsspielgeräte in Spielhallen nach § 4 Abs. 2 Nr. 1 HmbSpVStG mit 80 € je Spielgerät und Kalendermonat.
e) Da keine ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des HmbSpVStG bestehen, kann die Frage auf sich beruhen, inwieweit bei der Entscheidung über eine auf ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit eines Gesetzes gestützte AdV nicht nur die individuellen Interessen des Steuerpflichtigen, sondern auch die staatlichen Haushaltsinteressen zu berücksichtigen sind (vgl. dazu BFH-Beschlüsse in BFHE 218, 558 , BStBl II 2007, 799 , m.w.N., und vom 25. August 2009 VI B 69/09, BStBl II 2009, 826 , Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1950).
f) Das HmbSpVStG ist mit Gemeinschaftsrecht vereinbar. Es liegt kein Verstoß gegen Art. 33 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) oder den hiermit übereinstimmenden Art. 401 der am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie vor (BFH-Urteil in BFHE 217, 280 , BFH/NV 2007, 1255 ; BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 987 , unter II.8.).
g) Bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund der präsenten Beweismittel, des unstreitigen Sachverhalts und der gerichtsbekannten Tatsachen ist nicht erkennbar, dass die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steueranmeldungen über die bereits vom FA gewährte AdV hinaus wegen einer etwaigen nicht mit § 1 Abs. 3 HmbSpVStG übereinstimmenden Erfassung der der Bemessung der Steuer zu Grunde gelegten Einsätze der Spieler durch die Kontrolleinrichtungen der Spielgeräte ernstlich zweifelhaft sei. Das Vorbringen des Antragstellers dazu ist nicht hinreichend substantiiert. Er hat die technische Funktionsweise der von ihm betriebenen Spielgeräte einschließlich der Kontrolleinrichtungen nicht im Einzelnen dargelegt und das Vorhandensein von Fehlern bei der Erfassung der Spieleinsätze zwar behauptet, aber die dazu nach seiner Ansicht führenden technischen Gegebenheiten nicht detailliert erläutert. Die Folgen etwaiger Erfassungsfehler hat er auch nicht der Höhe nach näher konkretisiert. Außerdem fehlt es an der erforderlichen Glaubhaftmachung durch präsente Beweismittel gemäß § 155 FGO i.V.m. § 294 Abs. 1 der Zivilprozessordnung -- ZPO -- (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 26. August 2004 V B 243/03, BFH/NV 2005, 255 , und vom 7. Oktober 2004 VII B 46/04, BFH/NV 2005, 827 ). Die vom Antragsteller beantragte Einholung eines Sachverständigengutachtens scheidet aus, weil es sich dabei um kein präsentes Beweismittel handelt (§ 155 FGO i.V.m. § 294 Abs. 2 ZPO ). Nähere Angaben zu den geltend gemachten Manipulationen fehlen ebenfalls.
Macht ein Spielgerätebetreiber geltend, die Kontrolleinrichtungen in seinen Spielgeräten entsprächen nicht diesen Anforderungen und zeichneten die Einsätze der Spieler zu seinen Lasten fehlerhaft bzw. abweichend von den Vorschriften des HmbSpVStG auf, trägt er dafür auch in einem auf Gewährung von AdV durch das Gericht gerichteten einstweiligen Rechtsschutzverfahren im Rahmen seiner Mitwirkungspflichten nach § 76 Abs. 1 Satz 3 FGO die Feststellungslast (objektive Beweislast), da es sich um für ihn günstige, in seinem Bereich liegende Tatsachen handelt (vgl. z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 255 ).
Die Beschwerde des Antragstellers ist unbegründet und war daher zurückzuweisen. Das FG hat den Antrag, die Vollziehung der Spielvergnügungsteuer für die Monate Oktober 2006 bis Februar 2007 auszusetzen, zu Recht als unzulässig angesehen und ebenfalls zutreffend angenommen, dass dem Antragsteller für die übrigen Monate des Streitzeitraums keine weitergehende AdV zustehe. Die bereits außergerichtlich gewährte AdV wurde zu Recht von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht.
a) Die gerichtliche Entscheidung über einen Antrag auf AdV erwächst nicht in materielle Rechtskraft. Vielmehr kann das Gericht der Hauptsache einen einmal ergangenen Beschluss jederzeit ändern oder aufheben (§ 69 Abs. 6 Satz 1 FGO ). Die Beteiligten können die Aufhebung und Änderung jedoch nur wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen (§ 69 Abs. 6 Satz 2 FGO ). Diese Begrenzung der Antragsmöglichkeit dient der Entlastung der Gerichte, die so in die Lage versetzt werden sollen, nach Möglichkeit innerhalb eines einzigen Verfahrens abschließend über das Aussetzungsbegehren zu entscheiden (BFH-Beschluss vom 13. Oktober 1999 I S 4/99, BFHE 190, 34 , BStBl II 2000, 86 ).
Von der in § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO getroffenen Regelung werden nach deren Sinn und Zweck nicht nur diejenigen Fälle erfasst, in denen formal die Aufhebung oder Änderung einer ergangenen AdV-Entscheidung begehrt wird. Vielmehr gilt die Begrenzung der Antragsmöglichkeit gleichermaßen, wenn zunächst ein Antrag auf AdV vom Gericht unanfechtbar abgelehnt worden war und nunmehr der Steuerpflichtige erneut einen solchen Antrag stellt. In einem derartigen Fall wird das Gericht ebenso wiederholt mit dem Begehren auf AdV befasst wie im Fall des Antrags auf Abänderung der ursprünglichen Entscheidung. Demgemäß ist die Zulässigkeit eines solchen Folgeantrags ebenfalls an die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO gebunden (BFH-Beschlüsse in BFHE 190, 34 , BStBl II 2000, 86 , m.w.N.; vom 17. Oktober 2001 IV S 2/01, BFH/NV 2002, 218 , und vom 2. Juni 2005 III S 12/05, BFH/NV 2005, 1834 ).
- Änderungen des Gesetzes oder der höchstrichterlichen Rechtsprechung, die zu einer anderen Beurteilung der maßgeblichen Rechtslage führen können (BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 1834 , m.w.N.).
Macht der Antragsteller derartige Gründe nicht schlüssig geltend, ist der Antrag unzulässig (BFH-Beschluss vom 23. November 2004 IX B 88/04, BFHE 207, 513, BStBl II 2005, 297 ).
a) Die Aussetzung gegen Leistung einer Sicherheit (§ 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 FGO ) ist angezeigt, wenn die spätere Vollstreckung der Steuerforderung infolge der AdV gefährdet oder erschwert erscheint. Die Sicherheitsleistung dient der Vermeidung von Steuerausfällen bei einem für den Steuerpflichtigen ungünstigen Verfahrensausgang (BFH-Beschlüsse vom 24. Oktober 2000 V B 144/00, BFH/NV 2001, 493 , und vom 17. Mai 2005 I B 109/04, BFH/NV 2005, 1782 ). Sie erübrigt sich, wenn mit Gewissheit oder großer Wahrscheinlichkeit ein für den Steuerpflichtigen günstiger Prozessausgang zu erwarten ist (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2001, 493 , und in BFH/NV 2005, 1782 ).
Vorinstanz: FG Hamburg, vom 06.05.2009 - Vorinstanzaktenzeichen 2 V 20/09
Zitieren: BFH - Beschluss vom 27.11.2009 (II B 75/09) - DRsp Nr. 2010/2193