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Timestamp: 2019-08-17 15:41:33
Document Index: 264859908

Matched Legal Cases: ['BGE', 'BGE', 'Art. 5', 'Art. 38', 'Art. 5', 'Art. 38', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 14', 'Art. 19', 'Art. 6', 'Art. 19', 'Art. 38', 'Art. 6', 'Art. 13', 'Art. 19', 'BGE', 'BGE', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'Art. 5', 'Art. 38']

BGE-138-II-239 - 2012-03-19 - BGE - Verwaltungsrecht und internationales öffentliches Recht - Art. 5, 19 Abs. 1 und 3, Art. 38 Abs. 3 MWSTG 1999; Mehrwertsteuer; Steuerumgehung; Halten eines...
Art. 5 , 19 Abs. 1 und 3 , Art. 38 Abs. 3 MWSTG 1999; Mehrwertsteuer; Steuerumgehung; Halten eines Privatflugzeugs durch eine Aktiengesellschaft. Leistungsaustausche zwischen nahestehenden Personen: Leistungen gegenüber nahestehenden Personen sind mit Bezug auf das Steuerobjekt nicht anders zu behandeln als Leistungen gegenüber unabhängigen Dritten (E. 3). Die von der Rechtsprechung zur Steuerumgehung entwickelten Grundsätze finden auch bei der Mehrwertsteuer Anwendung (E. 4.1 und 4.2). Vorliegend ist eine geschäftliche Nutzung des Flugzeugs nicht nachgewiesen und erfolgte die Anmeldung der Aktiengesellschaft als Mehrwertsteuerpflichtige einzig in der Absicht, bei minimaler steuerlicher Belastung sich den Vorsteuerabzug auszahlen zu lassen. Steuerumgehung bejaht (E. 4.3 und 4.4).
Art. 5, 19 al. 1 et 3, art. 38 al. 3 LTVA 1999; taxe sur la valeur ajoutée (TVA); évasion fiscale; détention d'un avion privé par le truchement d'une société anonyme. Echanges de prestations entre personnes proches: en ce qui concerne l'objet de l'impôt, des prestations envers des personnes proches ne doivent pas être traitées différemment des prestations envers des tiers indépendants (consid. 3). Les principes développés par la jurisprudence à propos d'évasion fiscale s'appliquent également en matière de TVA (consid. 4.1 et 4.2). En l'espèce, une utilisation commerciale de l'avion n'est pas établie et l'inscription de la société anonyme, en tant que contribuable soumis à la TVA, a été effectuée uniquement dans le but de récupérer l'impôt préalable alors que la charge fiscale est minimale. Evasion fiscale admise (consid. 4.3 et 4.4).
Art. 5, 19 cpv. 1 e 3, art. 38 cpv. 3 LIVA 1999; imposta sul valore aggiunto (IVA); evasione fiscale; detenzione di un aereo privato da parte di una società anonima. Scambi di prestazioni tra persone vicine: in relazione all'oggetto dell'imposta, prestazioni nei confronti di persone vicine non devono essere trattate differentemente da prestazioni verso terzi indipendenti (consid. 3). I principi sviluppati dalla giurisprudenza in ambito di evasione fiscale si applicano anche in materia di IVA (consid. 4.1 e 4.2). Nella fattispecie, l'uso commerciale dell'aereo in questione non è dimostrato e l'assoggettamento all'IVA della società anonima è avvenuto unicamente con lo scopo di recuperare, con un carico fiscale minimo, l'imposta anticipata. Evasione fiscale ammessa (consid. 4.3 e 4.4).
Am 24. April 2001 führte die X. Inc. ein Flugzeug der Marke und des Typs Bombardier Learjet 31A in die Schweiz ein und bezahlte darauf die Einfuhrsteuer von Fr. 800'579.95. In der Mehrwertsteuerabrechnung für das 2. Quartal 2001 machte sie die Einfuhrsteuer zum Vorsteuerabzug geltend. Bereits zuvor, am 7. März 2001, hatte die X. Inc. mit der O. Ltd., Zürich, einen Aircraft-Management-Vertrag ("Service Agreement") geschlossen. Darin verpflichtete sich die O. Ltd. gegen ein entsprechendes Entgelt zur Erbringung sämtlicher Leistungen, die mit dem Betrieb des Flugzeugs anfallen. Die X. Inc. machte für die ihr von der O. Ltd. in Rechnung gestellten Leistungen wiederum den Vorsteuerabzug geltend. In der Folge verlangte die Eidgenössische Steuerverwaltung bei der X. Inc. verschiedene Unterlagen ein und führte bei deren Geschäftsführer eine Kontrolle durch. Mit Ergänzungsabrechnung vom 25. Februar 2004 belastete sie der X. Inc. die gesamten geltend gemachten Vorsteuern im Betrag von Fr. 870'298.- zurück. Diese Rückbelastung bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung mit Entscheid vom 9. Mai 2006 und Einspracheentscheid vom 6. August 2008. Sie begründete das im Wesentlichen damit, dass das Flugzeug ausschliesslich durch A. benutzt worden sei, aber jeglicher Nachweis fehle, dass dieser die entsprechenden Rechnungen der X. Inc. auch beglichen habe. Die geltend gemachten Vorsteuern seien offensichtlich nicht in steuerbare Ausgangsumsätze geflossen; damit sei der Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Sodann müsse auch von einer Steuerumgehung ausgegangen werden.
Eine Beschwerde der X. Inc. gegen den Einspracheentscheid wies das Bundesverwaltungsgericht mit Entscheid vom 11. Juni 2010 im Ergebnis ab. Das Bundesverwaltungsgericht begründete seinen Entscheid im Wesentlichen damit, es liege eine Steuerumgehung vor. Der Durchgriff auf den wirtschaftlich Berechtigten, A., bewirke, dass keine Mehrwertsteuer geschuldet sei und keine Vorsteuer zurückverlangt werden könne, da dieser nicht mehrwertsteuerpflichtig sei. Die X. Inc. führt Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab. (Zusammenfassung)
3.4 Solche Leistungen unterliegen der Mehrwertsteuer aber nur, wenn sie im Inland erbracht werden (Art. 5 lit. a und b aMWSTG). Handelt es sich bei den von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen um Beförderungs(dienst)leistungen, ist Art. 14 Abs. 2 lit. b aMWSTG zu beachten. Nach dieser Vorschrift gilt als Ort von Beförderungsleistungen das Land, in dem eine zurückgelegte Strecke liegt. Steuerbar sind daher nur die auf das Inland entfallenden Streckenteile. Die im Ausland zurückgelegten Streckenteile sind der schweizerischen Mehrwertsteuer nicht unterworfen. Grenzüberschreitende Beförderungen im Luftverkehr, d.h. solche, bei denen entweder der Ankunfts- oder der Abflugsort im Inland liegt, sind indessen - auch was den inländischen Streckenanteil betrifft - von der Steuer befreit (Art. 19 Abs. 3 aMWSTG in Verbindung mit Art. 6 Abs. 1 lit. a der Verordnung vom 29. März 2000 zum aMWSTG [aMWSTGV; AS 2000 1347]). Es handelt sich dabei um eine echte Steuerbefreiung, weil die Vorsteuer abgezogen werden kann (Art. 19 Abs. 1 aMWSTG). Das Recht auf Vorsteuerabzug besteht bei grenzüberschreitender Beförderung auch für den auf das Ausland
entfallenden, der hiesigen Mehrwertsteuer nicht unterliegenden Streckenteil. Das ergibt sich aus Art. 38 Abs. 3 aMWSTG, wonach der Steuerpflichtige die Vorsteuern auch abziehen kann, wenn er die Gegenstände oder Dienstleistungen für Tätigkeiten verwendet, die steuerbar wären, wenn sie im Inland bewirkt würden (vgl. zum Ganzen die Urteile 2C_632/2007 vom 7. April 2008 E. 2, in: ASA 77 S. 354, und 2A.55/1999 vom 23. Januar 2001 E. 4a, in: ASA 71 S. 564). Das trifft bei den hier streitigen Leistungen zu. Der für den Vorsteuerabzug erforderliche Konnex zwischen den Beförderungsleistungen und den steuerbelasteten Vorleistungen wäre vorliegend somit gegeben. Ginge es demgegenüber bei der Überlassung des Flugzeugs durch die Beschwerdeführerin an A. um eine Vercharterung (oder Vermietung), so wäre die Überlassung des in die Schweiz eingeführten und hier immatrikulierten Flugzeugs zum Gebrauch oder zur Nutzung eine in der Schweiz steuerbare oder allenfalls steuerbefreite Lieferung, Letzteres wenn das Flugzeug überwiegend für Flüge im Ausland eingesetzt würde (vgl. Art. 6 Abs. 2 lit. b, Art. 13 lit. a, Art. 19 Abs. 2 Ziff. 2 aMWSTG; Urteil 2A.314/1998 vom 27. Februar 2001 E. 2b, in: ASA 73 S. 316). Auch unter dieser Hypothese bestünde aber ein Zusammenhang (Konnex) zwischen den Vercharterungsleistungen und den von der Beschwerdeführerin steuerbelastet bezogenen Vorleistungen und wäre der Vorsteuerabzug zulässig.
Auslandgesellschaften im Gewinnsteuerrecht, 2003, S. 188 ff.) ist an diesen Kriterien festzuhalten. Zwar ist mit der neueren Lehre festzustellen, dass Steuerumgehung - im Sinne einer rechtsmissbräuchlichen Anrufung des als massgeblich geltenden Sinnes einer Norm (vgl. dazu BGE 131 II 562 E. 3.5 S. 568 und BGE 129 III 656 E. 4.1 S. 657 f.) - nur in ganz ausserordentlichen Situationen in Frage kommt, d.h. wenn trotz Heranziehung des Normsinnes als Auslegungsschranke eine Besteuerung oder eine Steuerbefreiung nicht möglich ist, das Gesetz also angewendet werden kann, das Ergebnis aber aufgrund der konkreten Ausgestaltung des Sachverhalts in hohem Masse als stossend erscheint bzw. einer Willkür gleichkäme (LOCHER, a.a.O., S. 694; MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 6 N. 47 S. 149). Wird das Vorliegen einer Steuerumgehung mit dieser Gewichtung geprüft, so stellen die genannten Kriterien einen tauglichen Prüfraster für die Abgrenzung von der steuerlich zu akzeptierenden Steuervermeidung dar. Was die Beurteilung der gewählten Rechtsgestaltung, das sog. objektive Element, betrifft, ist daher das Gewicht auf die völlige Unangemessenheit zu legen. Das heisst, für die Annahme einer Steuerumgehung muss eine Sachverhaltsgestaltung vorliegen, die - wenn man von den steuerlichen Aspekten absieht - jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt (vgl. REICH, a.a.O., § 6 N. 20 S. 141). Das sog. subjektive Element spielt insofern eine entscheidende Rolle, als die Annahme einer Steuerumgehung ausgeschlossen bleibt, wenn andere als blosse Steuerersparnisgründe bei der Rechtsgestaltung eine relevante Rolle spielen. Wird der Anwendung der Steuerumgehung das rechtsmissbräuchliche Anrufen einer Norm zugrunde gelegt, so kann die zweckwidrige, ohne schützenswertes Interesse erfolgende Rechtsausübung nicht unbeachtet bleiben. Was schliesslich das sog. effektive Element anbelangt, ist zu beachten, dass der Steuerpflichtige grundsätzlich frei ist, wie er seine Rechtsverhältnisse gestalten will, und dass bei rechtsmissbräuchlicher Gestaltung dann eingegriffen werden soll, wenn diese andernfalls tatsächlich Wirkung entfalten würde. Nicht zu prüfen ist im Kontext der Steuerumgehung, wie zu verfahren ist, wenn die Anwendung einer Norm zu einer Steuerübertreibung führen würde, die als krasser Verstoss gegen die Steuergerechtigkeit und damit als willkürlich qualifiziert werden müsste (anders beispielsweise LOCHER, a.a.O., S. 694 und MATTEOTTI, a.a.O., S. 189, welche bei ihren Überlegungen Rechtsmissbrauch und Willkür gleichsetzen und darauf basierend von der Annahme einer unechten Lücke sprechen,
welche vom Rechtsanwender geschlossen werden darf [und dann wohl auch geschlossen werden muss]). Ob die Voraussetzungen für die Annahme einer Steuerumgehung erfüllt sind, ist aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu prüfen. Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung der Besteuerung die Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen. Entgegen in der Literatur geäusserten Meinungen (vgl. beispielsweise LOCHER, a.a.O., S. 680 und 696) erscheint eine solche Sachverhaltsfiktion als unproblematisch, wird doch lediglich die formale privatrechtliche Ausgestaltung des Sachverhalts negiert bzw. fingiert, unverändert bleibt jedoch der Sachverhalt mit Bezug auf seine - für die Beurteilung massgebenden - wirtschaftlichen Auswirkungen (vgl. REICH, a.a.O., § 6 N. 24).
4.4 Das Vorliegen einer Steuerumgehung ist durch die Steuerbehörde zu beweisen. Diese kann sich aber darauf beschränken darzulegen, dass keine wirtschaftlichen oder geschäftlichen Gründe für das Halten des Flugzeugs ersichtlich sind. Daraus ergibt sich die natürliche Vermutung, dass das Flugzeug für private Zwecke des Aktionärs und ihm Nahestehender verwendet wird. Das gilt namentlich bei internationalen Sachverhalten, wo an den Nachweis strengere Anforderungen zu stellen sind (s. auch Urteil 2A.79/2002 vom 27. Januar 2003 E. 5.2, in: StR 58/2003 S. 368; 2A.609/2003 vom 27. Oktober 2004 E. 2.4, in: StE 2005 A 23.2 Nr. 2). Die Steuerpflichtige kann diese Vermutung jedoch entkräften, indem sie nachweist, dass das Flugzeug für geschäftliche Zwecke benötigt wird. Vorliegend erschöpft sich der Zweck der Beschwerdeführerin nach den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz darin, für ihren Aktionär ein einziges Flugzeug zu halten. Die Eidgenössische Steuerverwaltung wies bereits im Begleitschreiben zum Entscheid vom
9. Mai 2006 darauf hin, dass der Aktionär der Beschwerdeführerin, A., nicht im Mehrwertsteuerregister eingetragen sei und dass kein Nachweis für eine steuerpflichtige Verwendung des Flugzeugs geleistet worden sei. Dieser sei als Privatperson zu betrachten und komme als alleiniger Benutzer des Flugzeugs in Frage. Sie führte namentlich aus: "Würde nämlich Herr A. das Flugzeug direkt als Privatperson erwerben und der O. Ltd. ins Aircraft Management geben, müsste er als Endbezüger der Leistungen die gesamte anfallende Mehrwertsteuer tragen. Diese Steuerbelastung wird im vorliegenden Fall durch die Zwischenschaltung Ihrer Mandantin 'eliminiert'. (...) Daher ist zu prüfen, ob im vorliegenden Fall die Voraussetzungen einer Steuerumgehung erfüllt sind." Allein aus diesem Grund (Benutzung des Flugzeugs durch den Aktionär als Privatperson) stellte die Eidgenössische Steuerverwaltung in Aussicht, die Frage der Steuerumgehung näher zu prüfen. Diese Vermutung war begründet. Dennoch hat die Beschwerdeführerin darauf nicht reagiert, um eine geschäftliche Tätigkeit ihres Aktionärs - sofern eine solche Vorliegen sollte - offenzulegen. Sie hatte hierzu wiederholt Gelegenheit, sowohl in der Einsprache wie auch in der Beschwerde an die Vorinstanz. Im Einspracheentscheid wies die Eidgenössische Steuerverwaltung auch darauf hin, dass der Hauptaktionär die behauptete Vermögensanlage in das Flugzeug ebenso gut als Privatmann habe treffen können. Eine geschäftliche Nutzung des Flugzeugs ist damit nicht nachgewiesen. Unter diesen Umständen erfolgte die Anmeldung der Beschwerdeführerin als Mehrwertsteuerpflichtige einzig in der Absicht, bei minimaler steuerlicher Belastung sich den Vorsteuerabzug auszahlen zu lassen.
Entscheid : 138 II 239
Status : 138 II 239
Regeste : Art. 5, 19 Abs. 1 und 3, Art. 38 Abs. 3 MWSTG 1999; Mehrwertsteuer; Steuerumgehung; Halten eines...
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126-II-443 • 129-III-656 • 131-II-562 • 131-II-627 • 132-II-353 • 138-II-239
2A.234/2004 • 2A.264/2006 • 2A.314/1998 • 2A.334/2003 • 2A.470/2002 • 2A.537/2005 • 2A.55/1999 • 2A.580/2000 • 2A.609/2003 • 2A.61/2006 • 2A.648/2005 • 2A.748/2005 • 2A.79/2002 • 2C_632/2007 • 2C_638/2010 • 2C_742/2008
MWSTG: 3, 5, 19, 38, 112
ASA 40,210 • ASA 71,564 • ASA 73,316 • ASA 75,234 • ASA 75,675 • ASA 75,727 • ASA 77,354 • ASA 78,600 • ASA 79,163 • ASA 79,260