Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=54033
Timestamp: 2017-09-26 20:04:22
Document Index: 245036241

Matched Legal Cases: ['§ 147', '§ 188', '§ 11', '§ 1', '§ 2', '§ 6', '§ 2', '§ 2', '§27', '§ 28', '§ 30', '§ 1', '§ 2', '§ 6']

Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 17.06.2011, RV/2268-W/08
Der Unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Dr. Christian Lenneis und die weiteren Mitglieder ADir. RR Erich Radschek, Christian Schuckert und Erwin Agneter im Beisein der Schriftführerin FOI Ingrid Pavlik über die Berufung des G und der B, Schweiz, vertreten durch Dr. Peter Ozlberger, Rechtsanwalt, 3830 Waidhofen/Thaya, Rosensteinstraße 4, vom 26. Juni 2008 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg, vertreten durch Dr. Gabriele Plaschka, vom 28. April 2008 betreffend Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume Oktober bis Dezember 2006 und Jänner bis März 2007 nach der am 8. Juni 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:
Im Bericht vom 25. April 2008 über das Ergebnis einer wegen Liebhabereiverdachtes durchgeführten Außenprüfung (AB-Nr. XXXXYYY) ist sinngemäß zu lesen:
Mit Kaufvertrag datiert vom 30.06.2006, wirksam abgeschlossen per 31.07.2006 und von der Grundverkehrskommission genehmigt am 03.10.2006, erwarben die in der Schweiz ansässigen Bw (Eheleute) 44/2278 Liegenschaftsanteile verbunden mit Wohnungseigentum an der Liegenschaft Wien-, Wohnung sowie 9/2278 Anteile am KFZ- Stellplatz von der Firma -Immobilien um den Gesamtkaufpreis von € 193.847,00 zuzüglich 20% Umsatzsteuer (€ 38.769,40). Sie sind je zur Hälfte an diesen Liegenschaftsanteilen beteiligt und bilden zum Zweck der Feststellung von Einkünften aus der Vermietung und Verpachtung dieser Objekte eine steuerlich erfasste Miteigentumsgemeinschaft (MEG), welche Unternehmerfunktion ausüben soll und die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung als eigenes Rechtssubjekt beansprucht.
Dem Kauf lag ein zur Gänze (120%) fremdfinanziertes "Vorsorgewohnungsmodell" zu Grunde, welches die Finanzierung des Kaufes mit einem endfälligen, während der Laufzeit nicht rückzahlbaren Kredites vorsah. Der Kapitalaufbau des Tilgungsträgers erfolgte mittels Einmalerlag aus dem Vorsteuerguthaben und einer Eigenleistung zu Vertragsbeginn.
193.847,00
38.769,40
232.616,40
Notar (inkl. USt = 942,40)
5.857,40
8.141,57
2.326,16
16.325,13
6.193,41
2.972,84
6.936,62
16.102,87
265.044,40
Im Zuge des Wohnungskaufes machte die MEG den Abzug der Vorsteuern aus dem Wohnungskauf geltend. Wegen des Verdachtes auf Vorliegen einer Liebhabereibetätigung wurde für den Zeitraum Oktober 2006 bis März 2007 eine Außenprüfung gemäß § 147 BAO durchgeführt. Dem Bericht über das Prüfungsergebnis (25.04.2008, AB-Nr. XXXYYY) sind die oben teilweise (Notar) korrigierten sowie folgende weitere Feststellungen zu entnehmen:
Kaufvertrag samt Rechnung; Rechnung des Notars; Prognoserechnung; Mietvertrag für Top 16 (Anm. UFS: Mietvertrag für Stellplatz nicht aktenkundig); Kreditzusage; "Betriebskostenaufstellung" (Anm. UFS: nicht aktenkundig, nur Cashflow-Rechnung); Modellrechnung; Versicherungspolizze; Selbstauskunft; Nachweis Geldmittel/Einkommen.
Die Prognoserechnung sah eine jährliche Indexsteigerung der Wohnungsmieten im ersten Jahr mit 0,2% und in den Folgejahren mit 2,5% vor und valorisierte die Betriebskosten im gleichen Ausmaß. Kreditzinsen wurden auf Basis der Kreditsumme (€ 266.000,00) mit 2,5% p. a. angesetzt, von den Anschaffungskosten ein nicht abschreibungsfähiger Anteil für Grund und Boden von 20% ausgeschieden und aus der Vermietung der Wohnung ein laufender Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erstmals im Bewirtschaftungsjahr 7 (= 2013), ein Gesamtüberschuss erstmals im Jahr 17 (=2023) erwartet. Der innerhalb von 20 Jahren prognostizierte Gesamtüberschuss sollte demnach € 11.775,29 betragen.
Laut dem von der -GmbH namens der Rechtsvorgängerin der weiter oben genannten Verkäuferin) per 15.08.2005 mit dem Bestandnehmer abgeschlossenen Mietvertrag war für die Wohnung ein Mietzins von € 425,00 netto zuzüglich USt vereinbart worden, welcher zwischenzeitlich eine Indexanpassung erfuhr und ab Dezember 2006 € 511,07 betrug, was bei einer Wohnungs- Nutzfläche ohne Balkon von 43,26 m2 einem Mietzins von € 11,80/m2 entsprach. Die Anpassung war vereinbarungsgemäß jährlich auf Basis des VPI 2000 vorzunehmen. Der Mietvertrag für die Wohnung war beginnend mit 15.08.05 auf unbestimmte Zeit (im Bericht irrtümlich: "auf 10 Jahre befristet") abgeschlossen, ein Kündigungsverzicht des Mieters für die Dauer von 3 Jahren ab Mietbeginn vereinbart worden.
Zum Ausgleich von Leerstehungen hatten die Vermieter (Bw) für die Wohnung einen gleichfalls nach dem VPI wertgesicherten Pauschalbetrag von € 0,45/m2 (+Balkonfläche gewichtet) = € 19,99 monatlich an den dafür geschaffenen Mieterpool zu entrichten. Infolge Leerstehung ausfallende Mieten sollten aus diesem Pool ersetzt werden.
Entsprechend der Vorschreibung durch die Gebäudeverwaltung waren für das Objekt im Jahr 2006 Betriebskosten von monatlich € 119,09 zu entrichten; die Prognoserechnung valorisierte diesen Betrag alljährlich mit 2,5%. Kosten für sonstigen Aufwand bzw. für innerhalb von 20 Jahren voraussichtlich anfallende Instandhaltungen fanden in der Prognoserechnung keine Berücksichtigung.
Zur Deckung der Investitionskosten (siehe Berechnung oben) nahmen die Bw einen einmal ausnutzbaren endfälligen Fremdwährungskredit in CHF im Gegenwert von € 266.000,00 in Anspruch. Laut Kreditvertrag waren die Zinsen an den LIBOR bzw. SMR / EURIBOR gebunden. Bei Kreditaufnahme hatte der Zinssatz 3% betragen und war bis zum 25.04.2008 um rund 1 Prozentpunkt gestiegen. Der Kreditvertrag sah wie die Prognoserechnung eine Sondertilgung nach 10 Jahren Kreditlaufzeit nicht vor.
Anm. UFS: Während der Kreditzinsenaufwand des Jahres 2006 (gerundet € 1.805,00) und jener des Jahres 2007 (gerundet: € 9.857,00; laut Prüfer- Prognose nur € 9.310,00) in der Prognoserechnung des steuerlichen Vertreters berücksichtigt war, blieb der diesbezügliche Prognoseansatz für die Jahre ab 2008 mit jeweils € 6.650,00 hinter den bisher tatsächlich angefallenen Zinsen (z. B. laut Erklärung 2008: € 11.531,03 bzw. Erklärung 2009: € 12.095,35) zurück. In der Prognoserechnung der Bw blieben die sonstigen Finanzierungskosten, wie Darlehensgebühr und Pfandbestellungsurkunde, gänzlich unberücksichtigt.
Die Kreditrückzahlung sollte laut Vertrag aus dem Endkapital des Tilgungsträgers (= Wertpapiersparplan der Kreditgeberin) mit einem hiefür ausreichenden Endwert erfolgen. Der Tilgungsträger war zu Beginn mit € 67.846,45 (Eigenkapital und USt) dotiert worden. Das Kreditinstitut hatte sich ein Pfandrecht an den Liegenschaftsanteilen gesichert und zudem den Abschluss einer Ablebensversicherung der Kreditwerber (Versicherungsdauer: 10 Jahre) ausbedungen; die jährliche Nettoprämie von € 423,60 hätte nach Ansicht des Außenprüfers als "Werbungskosten" (gemeint: als prognoserelevanter Aufwand) berücksichtigt werden müssen.
Mietzinse Der Indexanpassung mit 2,5% laut Prognoserechnung werde gefolgt (Anm. UFS: mit entsprechenden Wertansätzen auf der Aufwandseite; siehe unten).
Prognosezeitraum Der Prognosezeitraum beginne mit 2006 als dem Jahr 1, welches dem Jahr 2007 nicht als Jahr 0 vorangehe.
Betriebskosten, Mieterpool Die Wertansätze laut Prognoserechnung seien nicht zu verändern.
Zukünftige Instandhaltungs- /Instandsetzungskosten In der Prognoserechnung fehlende Ansätze für künftige Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten seien nach ständiger Rechtsprechung des VwGH in einer realitätsnahen Vorschau zu berücksichtigen. eine zur Finanzierung derartiger Aufwendungen geschaffene Rücklage sei von den Objekteigentümern mit einem Fixbetrag monatlich zu dotieren. Wirtschaftlich betrachtet handle es sich dabei um Vorauszahlungen für im Prognosezeitraum (20 Jahre) zu erwartende Sanierungsmaßnahmen. In der nun adaptierten Prognoserechnung würden solche Aufwendungen, die wie angenommen im 15. Jahr ab Investition anfielen, mit 3% der bis dahin erzielten Mieteinnahmen angesetzt (€ 2.900,00).
Finanzierungskosten Dem beworbenen Modell zufolge sollten die Mieteinnahmen sämtliche anfallende Kosten einschließlich der Kreditzinsen abdecken. Mögliche bzw. wahrscheinliche Unterdeckungen könnten monatliche Zuzahlungen erforderlich machen. Von einer Sondertilgung werde im Modellprospekt nicht gesprochen.
Der bei Kreditabschluss maßgebliche Zinssatz von 3% sei mittlerweile (Berichtsdatum) um einen Prozentpunkt gestiegen. Ziehe die Prognoserechnung für die langfristige Entwicklung des VPI in Bezug auf die Mieten einen längeren Zeitraum (20 Jahre) heran, so habe dies auch für die Verzinsung des Kredites zu gelten. Die Zinsen für einen Kredit in Schweizer Franken seien daher bei einem ähnlich langen Beobachtungszeitraum mit mindestens 3,5% zu berücksichtigen. Die sonstigen Finanzierungskosten in Höhe von € 16.102,87 seien verteilt auf die Kreditlaufzeit in die Prognoserechnung aufwandseitig aufzunehmen.
Zusammenfassend gelangte der Bericht auf Basis seiner Prognosekorrekturen zu einem erwartbaren negativen Gesamtergebnis im Zeitraum 2006 - 2027 von -€ 105.112,00, sah dadurch die Annahme von Liebhaberei bestätigt und empfahl dem Finanzamt, ein Feststellungsverfahren gemäß § 188 BAO nicht durchzuführen, Einkünfte nicht festzustellen und mangels Unternehmereigenschaft der MEG den Vorsteuerabzug zu versagen, die gemäß § 11 Abs 14 UStG auf Grund der Rechnungslegung geschuldete Umsatzsteuer aber festzusetzen.
Gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuerfestsetzung für 10-12/2006 und 1-3/2007, mit denen das Finanzamt der Prüferempfehlung folgte, erhoben die Bw fristgerecht Berufung, beantragten die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung vor dem gesamten Berufungssenat und begründeten ihr Rechtsmittel wie folgt:
Zur Stützung des Begehrens werde vorgebracht, dass es gelungen sei, eine Zinsbewirtschaftung anzuwenden, wodurch sich "klarerweise" der Zinsaufwand "erheblich" verringern und somit im vorgeschriebenen Zeitraum von 20 Jahren ein positives Ergebnis erreichen lasse. Dem als Beweismittel beigefügten, mit 6. Mai 2008 datierten Schreiben der Fa. S an die Fa. V, ist wörtlich zu entnehmen (Normaldruck hier fett wiedergegeben): "Bezug nehmend auf unser letztes Gespräch möchten wir hier nochmals festhalten, dass die von uns vorgeschlagene Vermögensverwaltung prinzipiell nach folgenden Rahmenbedingungen agiert:(Zeile 4, Schwachdruck: "Das Vermeiden von Risken steht im Vordergrund des Kreditmanagements!" )
zuzüglich gesetzlicher USt
Nach Einholung einer ablehnenden Stellungnahme des Außenprüfungsorgans hierzu legte das Finanzamt die Berufung ohne weitere Zwischenerledigung dem UFS vor; ob die Prüferstellungnahme den Bw vorgehalten worden war, geht aus den Akten nicht hervor.
Der Referent im UFS ersuchte die Bw, welche zuvor über gesonderte Aufforderung, einen in einem EWR-Staat (außerhalb des Fürstentums Liechtenstein) wohnhaften gemeinsamen Zustellungsbevollmächtigten namhaft zu machen, den nunmehr ausgewiesenen Vertreter benannt hatten, sich zu der übermittelten Stellungnahme zu äußern, ihre Bewirtschaftungsergebnisse bis einschließlich März 2011 detailliert unter Beifügen der Rechnungen bzw. Belege offen zu legen und eine allfällig schon erfolgte Sondertilgung des Kredites zu dokumentieren sowie eine etwaige Veräußerung der Objekte (unter Vorlage des Verkaufsvertrages) bekannt zu geben.
Den Vorhalt ließen die Bw unbeantwortet. Bezug nehmend auf die Vorladung gaben die Bw durch ihren Zustellungsbevollmächtigten am 8. Juni 2011 knapp vor Beginn der Verhandlung bekannt, bei dieser nicht zu erscheinen.
In der am 8. Juni 2011 in Abwesenheit der Bw, jedoch in Gegenwart des Vertreters der Amtspartei abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt: Vertreter der Amtspartei: "Ich verweise auf die Ausführungen im angefochtenen Bescheid sowie im Betriebsprüfungsbericht und beantrage Abweisung der Berufung."
Bei Betätigungen der gegenständlichen Art, für welche in § 1 Abs 2 (Z 3) L-VO II die Annahme von Liebhaberei und in § 2 Abs 5 UStG 1994 in Verbindung mit § 6 L-VO II der Vorsteuerausschluss (unechte Umsatzsteuerbefreiung, vgl. VwGH vom 23.9.2010, 2006/15/0318) normiert ist, hat die Partei durch Vorlage einer realitätsnahen Prognoserechnung über 20 Jahre ab Vermietungsbeginn das Erreichen eines positiven Gesamtüberschusses innerhalb dieses (Beobachtungs-) Zeitraumes und damit das Vorliegen einer steuerlichen Einkunftsquelle darzutun, so dass die Annahme von Liebhaberei ausgeschlossen ist (§ 2 Abs 4 L-VO II). Die Abgabenbehörde hat diese Prognoserechnung auf ihre Schlüssigkeit zu überprüfen und allfälligen Adaptierungsbedarf aufzuzeigen; sie ist aber nicht verpflichtet, eine eigene Prognoserechnung zu erstellen. Die Prognoserechnung der Bw weist hinsichtlich einiger Ansätze entscheidende Mängel auf:
Bonus aus Zinsbewirtschaftung Werden wie hier künftige Maßnahmen einer "Zinsbewirtschaftung" behauptet, die allerdings nicht nachweislich gesetzt, sondern nach der Aktenlage bloß angeboten und möglicherweise unbestimmt ins Auge gefasst wurden, und sollen sie eine entscheidende Ertragverbesserung herbeiführen, so wäre im Falle des Nachweises zu prüfen, ob Jahresüberschüsse daraus im Rahmen der gegenständlichen Betätigung zu erfassen sind und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vermitteln oder ob es sich um Erträge handelt, die außerhalb der streitgegenständlichen Betätigung als Einkünfte aus Kapitalvermögen einzustufen sind und daher in der Prognoserechnung außer Ansatz bleiben. Der Prognoseansatz "Bonus aus Zinsbewirtschaftung" ist nach Auffassung des Senates schon deshalb prognostisch zu eliminieren, weil die Bw es unterließen nachzuweisen, dass sie entsprechende Maßnahmen welchen Inhalts auch immer überhaupt gesetzt haben.
Im Übrigen erweist sich das diesbezügliche Berufungsvorbringen in jeder Hinsicht als unplausibel und rechtlich verfehlt: - Würde es sich bei den angeblich vereinbarten und laut Prognose durchwegs positive Jahressalden erbringenden "Boni aus Zinsbewirtschaftung" rechtlich besehen um einen Bestandteil der Bewirtschaftungsergebnisse aus Vermietung und Verpachtung handeln (und sie in die Ermittlung von Erträgen aus Vermietung und Verpachtung einzubeziehen sein), so blieben derartige Boni in der Prognoserechnung für den Streitzeitraum schon deshalb außer Betracht, weil eine solche allfällige Vereinbarung von Derivat- Geschäften mit einem Finanzdienstleistungsunternehmen - sollten sie tatsächlich nunmehr einen positiven Gesamtüberschuss erwarten lassen - als nachträgliche Änderung der Bewirtschaftungsart gemäß § 2 Abs 4 L-VO für Zeiträume davor steuerlich ohne Bedeutung bleibt. Erst ab Setzen dieser Maßnahme könnte - eine taugliche Prognoserechnung für einen neu anlaufenden Beobachtungszeitraum von wiederum 20 Jahren vorausgesetzt - eine steuerliche Einkunftsquelle vorliegen. Für Zeiträume davor blieben die Bewirtschaftungsmerkmale der alten Prognoserechnung maßgeblich. - Dass eine Zinsbewirtschaftung der beschriebenen Art überhaupt alljährlich einen stetigen Zinsertrag abwerfen würde, erscheint dem Senat vollkommen unrealistisch, da derartige hoch spekulative Finanzprodukte ohne weiteres auch zum Gesamtverlust des eingesetzten Kapitals führen können. Auf dieses nur einschlägig versierten und risikofreudigen Anlegern zumutbare Risiko wird im Angebotsschreiben explizit hingewiesen. In einer realitätsnahen Prognoserechnung hätten solche extrem optimistischen Erwartungen keinen Platz. Dass (hier nur fiktiv angenommene) Zinsbewirtschaftungsprogramme, die nach den beigebrachten Unterlagen außerdem mit Kosten und Währungsrisiken verbunden sind, in Zeiten eines langfristig betrachtet bescheidenen Zinsniveaus (hier prognostisch angenommen ein durchschnittlicher Zinssatz von 2,5%) jeder Sinnhaftigkeit entbehren, hat im Übrigen der VwGH zuletzt in seinem Erkenntnis vom 27. April 2011, 2008/13/0162, ausgesprochen. - Da derartige Maßnahmen nach Auffassung des Senates aber zu Einkünften aus Kapitalvermögen (§27 EStG) führen würden, welche auf Grund der Subsidiarität der im Gesetz aufgezählten Einkunftsarten bei Beurteilung der gegenständlichen Betätigung (bei Ertragfähigkeit der Quelle: § 28 EStG) gerade nicht zu berücksichtigen sind, bleibt für den Ansatz solcher Erträge in der Prognoserechnung von vornherein kein Raum. Gleiches gilt beispielsweise auch für Spekulationsgewinne (§ 30 EStG) aus einem Verkauf des Vermietungsobjektes und für Erträge aus einem privaten Sparbuch oder aus Wertpapieren, welche ein Vermieter seinem aus Fremdmitteln angeschafften Objekt zwecks Verringerung des Zinsaufwandes Kreditschuld mindernd zuführt.
Andere Maßnahmen (wie z. B. planmäßige Sondertilgungen des an sich endfällig vereinbarten Kredites oder neu vereinbarte günstigere Zinskonditionen) haben die Bw nicht behauptet und offensichtlich auch nicht gesetzt.
Geht man nun von der Prognoserechnung der Bw selbst aus und adaptiert sie um die korrekturbedürftigen bzw. noch fehlenden Einnahmen- und Aufwandsansätze, so ergibt sich folgendes Gesamtbild:
Wohnung und Stellplatz, ohne Erfolg aus Zinsbewirtschaftung
+11.775,29
Mieteinnahmen 2007 lt. Prognose Mieteinnahmen 2007 lt. Erklärung (Erklärung nicht aktenkundig)
7.646,53 unbekannt
-10.165,19 +7.556,98
-2.608,21
-10.361,14 7.577,79
-2.833,35
Zinsaufwand 2007 lt. Prognose tatsächlicher Zinsaufwand (Erklärung nicht aktenkundig)
9.856,77 unbekannt
Zinsaufwand 2008 lt. Prognose Zinsaufwand 2008 lt. Erklärung
6.650,00 -11.531,03
-4.881,03
Zinsaufwand 2009 lt. Prognose Zinsaufwand 2009 lt. Erklärung
6.650,00 -12.095,35
-5.445,35
Zinsaufwand 2010 lt. Prognose tatsächlicher Zinsaufwand 2010
6.650,00 unbekannt
Zinsaufwand 2011-2027 wie Prognose
Finanzierungsnebenkosten lt. Prognose Finanzierungsnebenkosten, Sofortabzug laut UFS
0,00 -16.102,87
-16.102,87
Reparaturrücklage lt. Prognose Reparaturrücklage ab 15. Jahr lt. UFS
0,00 -2.900,00
unbestrittenes Totalergebnis (ohne Differenzen 2007 und 2010)
-34.770,81
-22.995,52
abzüglich "Bonus aus Zinsbewirtschaftung" (allfällige Kapitaleinkünfte) € 2.327,50; 2008-2027 = 20 Jahre
-2.327,50
-46.550,00
Totalergebnis 2006-2027 laut UFS
-69.545,52
Da somit der Eintritt eines positiven Gesamtüberschusses innerhalb von 20 Jahren ab Vermietungsbeginn selbst nach der eigenen Prognose der Bw nicht zu erwarten ist (bei gebotener Entfernung des Ansatzes "Bonus aus Zinsbewirtschaftung" rückt der Zeitpunkt eines Gesamtüberschusseintrittes noch weiter in die Ferne), erscheint die Annahme von Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 L-VO II bestätigt und der Vorsteuerausschluss gemäß § 2 Abs 5 UStG 1994 iVm § 6 L-VO II rechtens.
Findok-Nr: 54033.1, aufgenommen am: 11.07.2011 10:18:51, Dokument-ID: b36cefb4-542a-479b-be3d-7b9b4c9af9fd, Segment-ID: 58a71f5d-0e95-40ee-afcc-610ab8fe1787