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Timestamp: 2016-10-22 19:39:08+00:00
Document Index: 94006703

Matched Legal Cases: ['art. 5', 'art. 21', 'art. 87', 'art. 84', 'art. 90', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 21', 'art. 277', 'art. 21', 'art. 277', 'art. 16', 'art. 21', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 21', 'art. 16', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 16', 'art. 277', 'art. 277', 'art. 16', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 1', 'art. 72', 'art. 72', 'art. 3', 'ATF ', 'art. 72', 'ATF ', 'art. 9', 'art. 5', 'art. 9', 'art. 72', 'art. 21', 'art. 9', 'art. 72', 'art. 21', 'art. 21']

2P.43/2002 (23.05.2002)
2P.43/2002/svc
Yersin et Berthoud, juge suppl�ant,
B.________, recourant, repr�sent� par le Centre social protestant, rue du Village-Suisse 14, case postale 177, 1211 Gen�ve 8,
Administration fiscale du canton de Gen�ve, rue du Stand 26, case postale 3937, 1211 Gen�ve 3,
art. 5 et 9 Cst. (imp�t cantonal 1998: d�duction des contributions d'entretien pour enfants majeurs)
recours de droit public contre l'arr�t du Tribunal administratif du canton de Gen�ve du 8 mai 2001 et la d�cision de l'Administration fiscale du canton de Gen�ve du 9 janvier 2002
B.________, p�re de neuf enfants, n�s respectivement en 1961, 1963, 1964, 1965, 1967, 1973, 1975 et 1978 (jumeaux), vit s�par� de son �pouse, sous le r�gime des mesures protectrices de l'union conjugale. Par arr�t du 27 mai 1992, la Cour de justice du canton de Gen�ve l'a astreint au paiement d'une contribution globale d'entretien, pour sa femme et ses quatre enfants mineurs, d'un montant mensuel de 3'520 fr. Compte tenu de l'indexation pr�vue par l'arr�t pr�cit�, cette contribution s'�levait, en 1997, � 3'800 fr. par mois, soit � 45'600 fr. par an.
Dans sa d�claration d'imp�t cantonal 1998, B.________ a d�duit de ses revenus le montant de 45'600 fr. qu'il versait pour son �pouse et ses quatre enfants cadets, devenus majeurs.
L'Administration fiscale cantonale ayant refus� de prendre cette d�duction en consid�ration, B.________ a d�pos� une r�clamation, qui a �t� partiellement admise. La d�duction accord�e a �t� fix�e � 3'550 fr., correspondant � une demi-charge de famille pour deux des fils majeurs et � un quart de charge de famille pour un troisi�me fils majeur.
Saisie d'un recours, la Commission cantonale de recours en mati�re d'imp�t a, par d�cision du 14 d�cembre 2000, arr�t� � 16'800 fr. le montant d�ductible au titre de la pension destin�e � l'�pouse de l'int�ress�. Se fondant sur l'art. 21 lettre f de la loi genevoise sur les contributions publiques (ci-apr�s: LCP), elle a en revanche refus� d'admettre la d�duction des pensions vers�es en faveur des enfants majeurs.
B.________ a recouru contre cette d�cision aupr�s du Tribunal administratif qui, par arr�t du 8 mai 2001, a partiellement admis le recours. Il a ainsi confirm� la d�cision attaqu�e sur la question de la d�duction des pensions vers�es en faveur des enfants majeurs et renvoy� la cause � l'Administration fiscale cantonale pour qu'elle �tablisse le montant d�ductible au titre de la contribution d'entretien vers�e � l'�pouse, non seulement sur la base des normes d'insaisissabilit� des offices de poursuite, mais aussi en tenant compte des charges communes et effectives de la cr�anci�re et du d�biteur de la pension.
Le 20 juin 2001, B.________ a form� un recours de droit public aupr�s du Tribunal f�d�ral contre l'arr�t du Tribunal administratif du 8 mai 2001 (2P.165/2001). Rendu attentif au fait que ce recours �tait vraisemblablement irrecevable au regard de l'art. 87 OJ, mais que la voie du recours de droit public serait ouverte lorsque l'Administration fiscale cantonale rendrait une nouvelle d�cision, l'int�ress� l'a retir� le 28 juin 2001.
Par avis de taxation du 9 janvier 2002, l'Administration fiscale cantonale a admis une d�duction de 28'800 fr. pour la contribution d'entretien vers�e � l'�pouse de B.________. Cette d�cision n'a pas �t� attaqu�e au plan cantonal.
Agissant le 7 f�vrier 2002 par la voie du recours de droit public, B.________ demande au Tribunal f�d�ral, avec suite de frais et d�pens, d'annuler l'arr�t du Tribunal administratif du 8 mai 2001 dans la mesure o� il concerne la d�ductibilit� des contributions d'entretien vers�es � ses fils majeurs.
Il se plaint d'une violation du principe de la l�galit� en mati�re fiscale et d'une application arbitraire du droit cantonal.
Le Tribunal administratif persiste dans les consid�rants et le dispositif de son arr�t et l'Administration fiscale cantonale conclut au rejet du recours.
D�pos� en temps utile et dans les formes prescrites par la loi contre une d�cision finale prise en derni�re instance cantonale, qui ne peut �tre attaqu�e que par la voie du recours de droit public et touche le recourant dans ses int�r�ts juridiquement prot�g�s, le pr�sent recours est en principe recevable au regard des art. 84ss OJ.
Dans la mesure o� sa motivation ne porte toutefois que sur l'argumentation retenue par le Tribunal administratif dans son arr�t du 8 mai 2001 au sujet de l'impossibilit� de d�duire les contributions d'entretien vers�es par le recourant pour des enfants majeurs, il n'est pas recevable, en vertu de l'art. 90 al. 1 lettre b OJ, en tant qu'il conclut � l'annulation de la d�cision prise par l'Administration fiscale du 9 janvier 2002 au sujet de la d�duction de la contribution d'entretien vers�e � l'�pouse. Quoi qu'il en soit, le sort de cette d�cision subs�quente d�pend directement de celui de l'arr�t attaqu�.
2.1 L'art. 21 lettre f LCP, dans sa teneur en vigueur du 1er janvier 1993 au 31 d�cembre 2000, pr�voyait la d�duction de l'ensemble des revenus bruts des "rentes et pensions que le contribuable paie en vertu de la loi ou d'une d�cision judiciaire, quel que soit le domicile des b�n�ficiaires, et celles r�sultant de conventions d�ment enregistr�es, pour autant que les b�n�ficiaires sont contribuables en Suisse; toutefois, s'agissant de prestations d'entretien fournies � titre gratuit, seules celles qu'il paie p�riodiquement soit pour l'entretien de son conjoint s�par� ou ex-conjoint, soit � d'autres parents pour l'entretien de leur enfant mineur dont celui-ci a la garde peuvent �tre d�duites sous les m�mes conditions".
Invoquant la violation du principe de la l�galit� et l'application arbitraire de la disposition en cause, le recourant soutient que l'art. 21 lettre f LCP autorise la d�duction de toutes les rentes et pensions dont le contribuable s'acquitte en vertu de la loi ou d'une d�cision judiciaire, y compris les contributions d'entretien pour enfants majeurs. Il estime en effet que le texte clair de cette disposition ne souffre aucune interpr�tation contraire et que son analyse historique et t�l�ologique, ainsi que les cons�quences de la r�vision l�gislative du 1er janvier 2001, n'aboutissent pas � un r�sultat diff�rent.
Ce faisant, le recourant ne se plaint pas d'une absence de base l�gale, mais d'une application et d'une interpr�tation de l'art. 21 lettre f LCP contraires � son texte clair. Ses griefs se confondent d�s lors avec la violation de l'interdiction de l'arbitraire.
2.2 Une d�cision est arbitraire lorsqu'elle viole gravement une r�gle ou un principe juridique clair et indiscut� ou lorsqu'elle contredit d'une mani�re choquante le sentiment de la justice ou de l'�quit�. Le Tribunal f�d�ral ne s'�carte de la solution retenue par l'autorit� cantonale de derni�re instance que si elle est insoutenable ou en contradiction �vidente avec la situation de fait, si elle a �t� adopt�e sans motifs objectifs ou en violation d'un droit certain; par ailleurs, il ne suffit pas que les motifs de la d�cision attaqu�e soient insoutenables, encore faut-il que celle-ci soit arbitraire dans son r�sultat (ATF 127 I 54 consid. 2b p. 56, 60 consid. 5a p. 70; 125 I 166 consid. 2a p. 168; 125 II 129 consid. 5b p. 134 et les arr�ts cit�s). Il n'y a pas arbitraire du seul fait qu'une autre interpr�tation de la loi est possible ou m�me pr�f�rable (ATF 124 I 247 consid. 5 p. 250; 120 Ia 369 consid. 3a p. 373).
2.3 Au chapitre des d�ductions autoris�es, l'art. 21 lettre f LCP distingue les rentes et pensions que le contribuable paie en vertu de la loi, d'une d�cision judiciaire ou de conventions d�ment enregistr�es (1�re phrase) des prestations d'entretien fournies � titre gratuit (2�me phrase). Parmi celles-ci, seules sont d�ductibles celles qu'il paie p�riodiquement soit pour l'entretien de son conjoint s�par� ou ex-conjoint, soit � l'autre parent pour l'entretien de leur enfant mineur dont celui-ci a la garde.
En l'esp�ce, les contributions d'entretien que le recourant verse � ses enfants majeurs ne sont pas fond�es sur le jugement de la Cour civile du canton de Gen�ve du 27 mai 1992, qui ne mentionne que les enfants mineurs et qui ne pr�voit pas la poursuite du paiement de ces contributions apr�s la majorit� des enfants. Peu importe, � cet �gard, que le recourant ait continu� � verser les m�mes prestations d'entretien � ses enfants devenus majeurs. En l'absence de convention enregistr�e, il faut d�terminer si ces contributions sont vers�es en vertu de la loi ou si elles doivent �tre analys�es comme des prestations fournies � titre gratuit. Au plan du droit civil, l'obligation des p�re et m�re de subvenir aux frais de formation de leurs enfants majeurs r�sulte de l'art. 277 al. 2 CC, au titre huiti�me du Code civil consacr� aux effets de la filiation. C'est vraisemblablement dans cette disposition l�gale que les contributions pay�es par le recourant � ses fils, qui sont �tudiants, trouvent leur fondement. La revendication de la d�duction des contributions vers�es � des enfants majeurs pourrait donc para�tre justifi�e au vu du libell� de la disposition en cause. Il n'est toutefois pas certain que la seule lecture litt�rale de l'art. 21 lettre f LCP autorise une telle interpr�tation. En effet, cet article ne fait pas mention des subsides d'entretien pr�vus par l'art. 277 al. 2 CC. En outre, il ne d�finit pas la notion de prestations d'entretien fournies � titre gratuit. Enfin l'art. 16 al. 2 lettre e LCP pr�voit express�ment que l'imposition des prestations d'entretien, aupr�s du b�n�ficiaire, se limite � celles vers�es pour des enfants mineurs. L'art. 21 lettre f LCP appara�t ainsi, dans son sens litt�ral, comme impr�cis dans sa formulation et contradictoire dans ses effets, les contributions d'entretien pour les enfants majeurs semblant pouvoir �tre d�duites des revenus du d�biteur mais pas impos�es aupr�s du cr�ancier. Il faut donc examiner, au-del� du sens apparemment clair de la disposition en cause, si la port�e que lui pr�te l'autorit� intim�e est soutenable.
3.1 La loi s'interpr�te en premier lieu selon sa lettre. Conform�ment � la jurisprudence, il n'y a lieu de d�roger au sens litt�ral d'un texte clair par voie d'interpr�tation que lorsque des raisons objectives permettent de penser que ce texte ne restitue pas le sens v�ritable de la disposition en cause. De tels motifs peuvent d�couler des travaux pr�paratoires, du but et du sens de la disposition, ainsi que de la syst�matique de la loi. Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interpr�tations de celui-ci sont possibles, il convient de rechercher quelle est la v�ritable port�e de la norme, en la d�gageant de tous les �l�ments � consid�rer, soit notamment des travaux pr�paratoires, du but de la r�gle, de son esprit, ainsi que des valeurs sur lesquelles elle repose ou encore de sa relation avec d'autres dispositions l�gales (ATF 128 II 66 consid. 4a p. 70 et les arr�ts cit�s; 126 II 71 consid. 6d p. 80). Il est en outre possible de s'�carter de la teneur d'une disposition lorsque l'interpr�tation litt�rale de celle-ci conduit � un r�sultat que le l�gislateur ne peut avoir voulu (ATF 124 III 266 consid. 4 p. 268 et les arr�ts cit�s).
3.2 Avant la modification du 15 octobre 1992, la teneur de la premi�re phrase de l'art. 21 lettre f LCP �tait identique, sous r�serve d'une diff�rence de forme mineure. En revanche, la deuxi�me phrase pr�voyait la d�duction des subsides d'entretien vers�s � l'autre conjoint ou ex-conjoint pour son propre entretien ou pour ceux des enfants dont il avait la garde, par renvoi � l'ancien art. 16 al. 2 lettre e. Elle pr�cisait aussi que les autres prestations faites en vertu d'une obligation d'entretien fond�e sur le droit de famille ne pouvaient pas �tre d�duites. Tant le recourant que l'Administration fiscale cantonale admettent que les subsides d'entretien vers�s � des enfants majeurs n'�taient pas d�ductibles avant le 1er janvier 1993, en application de l'ancien art. 21 lettre f, 2�me phrase LCP. Il faut donc d�finir la port�e du remplacement de cette phrase par la notion de prestations d'entretien fournies � titre gratuit, soit pour l'entretien du conjoint s�par� ou ex-conjoint, soit � l'autre parent pour l'entretien de leur enfant mineur dont celui-ci a la garde. A l'inverse de l'Administration fiscale cantonale, le recourant voit, dans cette modification, la preuve que le l�gislateur a voulu changer le r�gime l�gal en vigueur et admettre dor�navant la d�duction des subsides d'entretien en faveur des enfants majeurs. Il soutient que le texte adopt� autorise � tout le moins une telle conclusion.
3.2.1 Il est �tabli que la modification de l'art. 21 lettre f LCP ne concernait pas la question de l'entretien fourni � l'enfant majeur et visait � permettre la d�duction de prestations vers�es � l'enfant d'un ex-concubin; il s'agissait d'autoriser la d�duction des pensions alimentaires vers�es par le parent d'un enfant n� hors mariage, une telle d�duction �tant jusqu'alors exclue en raison de l'absence de lien conjugal entre le d�biteur et le b�n�ficiaire de la pension. Plut�t que de maintenir, dans le texte modifi�, le renvoi � l'art. 16 al. 2 lettre e LCP ou de mentionner express�ment la non d�ductibilit� des subsides d'entretien en faveur des enfants majeurs, le l�gislateur a introduit l'expression peu heureuse de "prestations d'entretien fournies � titre gratuit".
Certes, il n'est pas usuel de consid�rer que les contribuables qui, � l'instar du recourant, soutiennent financi�rement la poursuite de la formation de leurs enfants devenus majeurs, agissent "� titre gratuit", alors que leur aide mat�rielle repose la plupart du temps sur l'obligation l�gale pr�vue par l'art. 277 al. 2 CC. La notion de gratuit� des prestations fournies trouve cependant son origine dans la gen�se de la loi. Il ressort en effet de l'expos� des motifs de la modification l�gislative en cause (voir M�morial des s�ances du Grand Conseil 1992 VI p. 6399 et 6400) que le Conseil d'Etat entendait exclure la d�duction des contributions vers�es � bien plaire, en dehors d'une base l�gale r�sultant du droit de la famille, sans autre fondement juridique �ventuel qu'une convention. En revanche, comme l'obligation des parents � teneur de l'art. 277 al. 2 CC r�sulte du droit de la filiation, les subsides d'entretien vers�s � ce titre ont �t� rang�s dans la cat�gorie des prestations effectu�es � bien plaire. M�me si cette expression ne correspond g�n�ralement gu�re au sentiment du parent qui assume le paiement de subsides d'entretien � ses enfants majeurs, il faut admettre, au vu des travaux pr�paratoires, qu'elle englobe bien ce type de prestations et que le l�gislateur n'a pas voulu modifier le r�gime l�gal applicable � de tels subsides.
3.2.2 L'adoption de la th�se du recourant cr�erait une br�che dans la coh�rence interne du texte l�gal. Dans la mesure o� l'imposition des subsides d'entretien en faveur d'enfants majeurs n'est pas pr�vue par l'art. 16 al. 2 lettre e de la loi, il est logique que la d�duction de ces subsides ne soit pas admise � teneur de son art. 21 lettre f. Sinon, le d�s�quilibre introduit provoquerait une diminution sensible des recettes fiscales. Mais surtout, une interpr�tation seulement litt�rale de l'art. 21 lettre f LCP entra�nerait une in�galit� de traitement entre les parents qui soutiennent financi�rement leurs enfants majeurs: les parents mari�s ou concubins ne b�n�ficieraient d'aucune d�duction fiscale, alors que les parents divorc�s ou s�par�s pourraient d�duire les subsides d'entretien allou�s, sans qu'ils soient par ailleurs impos�s. Or, une telle diff�rence de traitement n'a certainement pas �t� voulue par le l�gislateur.
3.2.3 La modification de l'art. 21 lettre f LCP du 15 octobre 1992 est entr�e en vigueur le 1er janvier 1993, soit simultan�ment � celle de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). Cette loi a notamment pour but de d�signer les imp�ts directs que les cantons doivent pr�lever et fixer les principes selon lesquels la l�gislation cantonale les �tablit (art. 1). A l'expiration du d�lai d'adaptation de huit ans (art. 72 al. 1 LHID), le droit f�d�ral est directement applicable si les dispositions du droit fiscal cantonal s'en �cartent (art. 72 al. 2 LHID). Du 1er janvier 1993 au 31 d�cembre 2001, les l�gislateurs cantonaux disposaient donc d'une certaine marge de manoeuvre pour d�terminer de quelle mani�re les objectifs du droit f�d�ral seraient atteints. Pendant ce d�lai transitoire, les cantons ne pouvaient pas d�cider de modifications l�gislatives clairement et intentionnellement contraires aux objectifs d'harmonisation fix�s par le droit f�d�ral (Peter Saladin, Commentaire de la Constitution f�d�rale, n. 216 ad art. 3 aCst.). Selon la jurisprudence, un canton violait le principe de la fid�lit� conf�d�rale (cf. ATF 118 Ia 195 consid. 5a p. 204) quand, intentionnellement, durant le d�lai d'adaptation de l'art. 72 al. 1 LHID - et plus encore vers la fin de ce d�lai - il modifiait sa l�gislation dans un sens manifestement contraire aux prescriptions de la loi f�d�rale sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (ATF 124 I 101 consid. 4 p. 106).
L'art. 9 al. 2 lettre c LHID exclut la d�duction des contributions d'entretien re�ues par des enfants majeurs aupr�s du contribuable qui les verse. La nouvelle loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques, entr�e en vigueur le 1er janvier 2001, contient, � son art. 5, une disposition analogue � celle de l'art. 9 al. 2 lettre c LHID. Bien qu'elle ait �t� adopt�e au d�but de la p�riode transitoire de huit ans de l'art. 72 al. 1 LHID, la disposition de l'art. 21 lettre f LCP se conformait � bon droit � celle de l'art. 9 al. 2 lettre c LHID. Le l�gislateur genevois de 1992 �tait donc parfaitement conscient de son devoir d'harmonisation de la loi cantonale avec le droit f�d�ral (cf. expos� des motifs concernant la modification l�gislative du 15 octobre 1992, in M�morial 1992 VI p. 6400). Sachant que le droit cantonal ant�rieur excluait la d�duction des subsides d'entretien en faveur des enfants majeurs et que cette r�glementation �tait �galement pr�vue par la loi f�d�rale sur l'harmonisation des imp�ts directs, il faut admettre que son intention �tait bien d'adopter la m�me solution pendant le d�lai transitoire de huit ans de l'art. 72 al. 1 LHID. L'interpr�tation donn�e par l'autorit� intim�e � l'art. 21 lettre f LCP correspond donc bien � l'intention du l�gislateur, telle qu'elle s'est manifest�e au regard des imp�ratifs de la loi f�d�rale.
4.1 Il r�sulte de cet examen que, m�me si la formulation de l'art. 21 lettre f LCP ne refl�te pas fid�lement la volont� du l�gislateur, cette disposition doit �tre comprise en ce sens que les subsides d'entretien vers�s en faveur des enfants majeurs ne sont pas d�ductibles. Dans ces conditions, l'autorit� intim�e a appliqu� correctement le droit cantonal, de sorte que les griefs de violation du principe de la l�galit� et d'application arbitraire du droit cantonal doivent �tre �cart�s.
4.2 Mal fond�, le recours doit d�s lors �tre rejet� dans la mesure o� il est recevable.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au repr�sentant du recourant, � l'Administration fiscale et au Tribunal administratif du canton de Gen�ve.