Source: http://www.ateneoweb.com/taxelex-documento/risoluzione-agenzia-entrate-n-255-del-02102009.html
Timestamp: 2017-01-23 12:45:07+00:00
Document Index: 26876329

Matched Legal Cases: ['art. 11', 'art. 11', 'art. 3', 'art. 6', 'art. 54', 'art. 36', 'sentenza ', 'art. 26']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 255 del 02.10.2009
Interpello - art. 11, legge 27 luglio
2000 n. 212 - cessione dello sfruttamento economico del diritto d'immagine con
costituzione di una rendita vitalizia - I.R.PE.F. ed I.V.A.
TIZIO, esercente la professione di ..., ha
intenzione di stipulare con una società italiana un contratto avente ad oggetto
la cessione, in esclusiva, per un periodo di sei anni, dello sfruttamento del
proprio diritto all'immagine, affinché l'acquirente possa utilizzarlo
economicamente sul mercato internazionale. A titolo di corrispettivo, la
società non corrisponde alcuna somma di denaro ma si impegna a costituire una
polizza assicurativa vita a favore dell'artista, il quale, a decorrere dal
quinto anno successivo alla data di stipula della polizza citata (a partire dal
2014), beneficerà di un importo annuale a titolo di rendita vitalizia o di una
rendita distribuita su un periodo superiore ad anni 15.
Ciò posto, l'istante ha chiesto di conoscere il
corretto trattamento tributario, ai fini dell'IVA e delle imposte sui redditi,
del corrispettivo pattuito per la cessione dello sfruttamento economico del
diritto d'immagine nonché, ai fini delle imposte sui redditi, della rendita
vitalizia erogata in futuro dalla società di assicurazione.
In assenza di una corresponsione in denaro,
l'istante ritiene che, all'atto della sottoscrizione del contratto di cessione
dei diritti di immagine e della stipula della polizza assicurativa, non è
tenuto ad emettere alcuna fattura con applicazione dell'IVA. Ciò, anche, in
osservanza del principio di cassa che disciplina la determinazione del reddito
Per quanto concerne le modalità di tassazione delle
prestazioni erogate dalla società di assicurazione, nella forma di rendita
vitalizia, l'istante sostiene che debbano essere qualificate come redditi di
Il diritto all'immagine è un diritto assoluto
della persona il quale garantisce che la propria immagine non venga divulgata,
esposta o pubblicata senza il proprio consenso e fuori dei casi previsti dalla
legge, pur senza pregiudizio al decoro o alla reputazione. Detto diritto,
disponibile da parte del suo titolare, trova la sua disciplina generale
nell'articolo 10 del codice civile e una più specifica tutela negli articoli 96
e 97 della legge n. 633 del 1941 (legge sul diritto d'autore).
In particolare, nel caso di una persona nota nel mondo
dello spettacolo, l'immagine costituisce un bene in senso giuridico ed
economico, suscettibile di sfruttamento.
Con il contratto, oggetto del presente interpello, le
parti contraenti hanno posto in essere un rapporto di tipo sinallagmatico: da un
lato l'artista cede il diritto di sfruttamento economico della propria immagine,
voce e nome e dall'altro la società acquirente si obbliga, anziché a
corrispondere una somma di denaro, a stipulare a suo favore una polizza
assicurativa, versando il relativo premio.
L'operazione prospettata assume rilievo fiscale sia
sotto il profilo dell'imposta sul valore aggiunto che sotto il profilo della
tassazione del reddito.
Per quanto concerne l'IVA, trattandosi di un contratto
avente ad oggetto operazioni permutative, occorre richiamare l'art. 11 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Il citato articolo prevede, infatti, che "Le cessioni di beni e le
prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni o
prestazioni di servizi, o per estinguere precedenti obbligazioni, sono soggette
all'imposta separatamente da quelle in corrispondenza delle quali sono
Pertanto, essendo ogni singola operazione fiscalmente
autonoma, è necessario procedere per ciascuna di essa alla verifica dei
requisiti di imponibilità al tributo.
Relativamente alla prestazione posta in essere
dall'istante, consistente nella cessione dei diritti di sfruttamento della
propria immagine, la stessa risulta strettamente connessa alle specifiche
qualità professionali dell'artista e pertanto riconducibile nell'ambito di
applicazione dell'imposta sul valore aggiunto. In particolare, il presupposto
soggettivo si configura ai sensi dell'articolo 5 del DPR n. 633 del 1972, atteso che
l'operazione è posta in essere da un soggetto che svolge in via abituale
l'attività artistica, mentre sotto il profilo oggettivo l'operazione configura
una prestazione di servizi inquadrabile nell'art. 3, n. 2, del DPR n. 633 del 1972,
concernente la concessione di beni o di diritti similari al diritto d'autore.
Per quanto concerne la base imponibile della
prestazione, il successivo articolo 13,
comma 2, lettera d), del citato D.P.R. n. 633 del 1972, stabilisce che in caso
di permuta la base imponibile è costituita "dal valore normale dei beni o
dei servizi che formano oggetto di ciascuna di esse", come determinato ai
sensi del successivo articolo 14.
Nel caso in esame, l'imposta dovrebbe essere applicata
sul valore normale che nel mercato assume il diritto di sfruttamento
dell'immagine di un artista avente la medesima notorietà dell'istante.
Per effettuare tale valutazione economica, in assenza
di un riferimento riscontrabile sul mercato, può essere considerato indice
significativo l'importo complessivo del premio assicurativo versato dalla
società acquirente dei diritti di sfruttamento dell'immagine.
Per quanto concerne, infine, il momento impositivo e i
conseguenti obblighi di fatturazione e registrazione dell'operazione, occorre
ricordare che per le prestazioni di servizi, tale momento, ai sensi dell'art. 6, comma 3, del D.P.R 633/72, si
realizza all'atto del pagamento del corrispettivo.
Nel caso in esame il corrispettivo, in natura, consiste
nella costituzione in favore dell'artista del diritto a percepire la prestazione
assicurativa e, pertanto, il momento di effettuazione della prestazione va
individuato nel momento in cui tale diritto entra nella disponibilità giuridica
dell'artista e risulta preclusa alla società contraente la possibilità di
indicare un diverso beneficiario della prestazione assicurativa.
Dal punto di vista reddituale, la cessione dello
sfruttamento del diritto in oggetto si concretizza in attività ulteriori
rispetto a quelle direttamente connesse allo svolgimento della prestazione
Più precisamente, il compenso percepito in natura non
è il corrispettivo delle ordinarie prestazioni del personaggio ma si riferisce
allo sfruttamento razionale ed organizzato della sua immagine sotto tutte le
forme: pubblicitarie e promozionali.
Detto compenso, anche se non strettamente riconducibile
alla attività professionale, configura reddito di lavoro autonomo ai sensi
dell'art. 54, comma 1-quater,
del Tuir, inserito dall'art. 36,
comma 29, lett. a), del d.l. n. 223 del 2006, convertito dalla legge n. 248 del 2006, in base al quale
risultano ampliate le componenti positive dei redditi professionali, attualmente
costituite oltre che dai compensi in denaro o in natura percepiti per
l'esercizio dell'arte o della professione, "...dai corrispettivi percepiti
a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque
riferibili all'attività artistica o professionale."
Tra gli elementi immateriali riferibili all'attività
artistica, di cui al richiamato comma 1-quater, può essere compreso anche il
diritto di sfruttamento dell'immagine qualora questa, come nel caso
dell'immagine di un artista, sia immediatamente riconducibile alla fama del
personaggio, acquisita in relazione alle esibizioni pubbliche.
Al riguardo, si esprime l'avviso, sulla base di
valutazioni di ordine logico sistematico, che il termine corrispettivo comprenda
anche le dazioni in natura, anche che se la norma non contiene un'esplicita
precisazione in tal senso.
Ciò posto, per quanto attiene alla rilevanza fiscale
che assume per l'artista la cessione dei diritti di sfruttamento della propria
immagine, si deve rilevare che assumono altresì rilevanza reddituale le somme
che gli saranno erogate a titolo di rendita vitalizia per effetto del contratto
di assicurazione sulla vita stipulato a suo favore.
L'imposizione della cessione del diritto di
sfruttamento dell'immagine, prima, e della rendita vitalizia poi, non configura
un fenomeno di doppia imposizione, trattandosi di fattispecie impositive che
danno luogo a due diversi presupposti reddituali.
In tal senso si richiama il parere n. 30 del 14 ottobre
2005, successivamente confermato dalla Corte di Cassazione con sentenza 11
maggio 2007, n. 10801, con il quale il Comitato consultivo per l'applicazione
delle norme antielusive, in relazione ad un contratto avente ad oggetto la
cessione d'azienda a fronte della costituzione di una rendita vitalizia, ha
chiarito che la tassazione sia della plusvalenza derivante dalla cessione
dell'azienda sia della rendita vitalizia non configura un fenomeno di doppia
In particolare, l'organo suddetto ha precisato che
"non vi è duplicazione se un soggetto cede un bene, realizzando una
plusvalenza tassata ed impiega il ricavato stipulando un contratto costitutivo
di rendita. Posta la premessa della tassabilità del corrispettivo imputabile
alla plusvalenza, viene meno nell'operazione prospettata il risparmio d'imposta
che la renderebbe elusiva".
Anche con riferimento al caso in esame, si può
affermare che la costituzione di rendita vitalizia a seguito di cessione del
diritto di sfruttamento dell'immagine rappresenta, dal punto di vista
reddituale, l'ipotesi di un soggetto che rende una prestazione dalla quale
ritrae un reddito imponibile, successivamente impiegato nella stipula di un
secondo contratto con il quale viene costituita una rendita.
Ai fini della qualificazione reddituale della rendita,
occorre rilevare che ai sensi dell'articolo 50, comma 1, lett. h), del TUIR,
sono escluse dal trattamento previsto per le rendite vitalizie, le rendite
aventi funzione previdenziale.
Quest'ultime, come precisato nel secondo periodo della
disposizione, "sono quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla
vita stipulati con imprese di assicurazione autorizzate dall'ISVAP ad operare
nel territorio dello Stato, o quivi operanti in regime di stabilimento o di
prestazione di servizi, che non consentono il riscatto della rendita
successivamente all'inizio dell'erogazione".
A differenza delle altre rendite vitalizie o a tempo
determinato, le rendite aventi funzione previdenziale, pertanto, non
costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente bensì si
configurano come redditi di capitale ai sensi dell'articolo 44, comma 1, lett. g-quinquies),
del TUIR, che include in tale categoria "i redditi derivanti dai rendimenti
delle rendite vitalizie aventi funzione previdenziale".
Detti redditi, ai sensi dell'art. 26-ter del DPR 600 del 1973, sono
assoggettati a tassazione mediante applicazione di un'imposta sostitutiva delle
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