Source: https://www.bakertilly.de/aktuelles/newsletter/btadvice/mandanteninformation-32013/steuern-aktuell.html
Timestamp: 2019-01-24 09:31:58
Document Index: 161131209

Matched Legal Cases: ['§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 302', '§ 27', '§ 4', '§ 4', '§ 24', '§ 24', '§ 4', '§ 34', '§ 35', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 22', '§ 17', '§ 17', '§ 22', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 1', '§ 1', '§ 40']

1. BFH zur Verlustübernahmeverpflichtung
Im Rahmen der Anfang des Jahres erfolgten kleinen Reform der Organschaftsregelungen wurde unter anderem auch die Reglung zu § 17 S. 2 Nr. 2 KStG angepasst. Nach diesen Regelungen ist zukünftig bei einem Abschluss sowie im Falle der Änderungen von bestehenden Ergebnisabführungsverträgen (EAV) die Formulierung der Verlustübernahmeverpflichtung sehr stark formalisiert. Des Weiteren wurde eine Übergangsvorschrift aufgenommen, nach welcher es möglich ist, sogenannte "schlechte Altverträge" beziehungsweise heute noch "gute Altverträge", die aber zu "schlechten" werden können, in den Jahren 2013 und 2014 zu heilen, ohne dass hierin ein Neuabschluss des EAV angenommen wird, was insbesondere Themen, wie vororganschaftliche Mehr-/Minderabführungen oder den Beginn einer neuen Fünfjahresfrist, nicht entstehen lassen.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einem anhängigen Verfahren ausnahmsweise sehr zeitnah die Möglichkeit zu dieser aktuellen Gesetzesregelung Stellung zu nehmen. Er hat dabei in seiner Entscheidung insbesondere klargestellt, dass das Schreiben des Bundesfinanzministeriums aus dem Jahr 2005 (BStBl I 2005, 1038), wonach es akzeptabel sei, dass ein vor dem Jahr 2006 geschlossener EAV, keinen Verweis auf § 302 Abs. 4 AktG enthalten muss, als Verwaltungsmeinung keine Bindungswirkung für die Gerichte entfaltet. Das materielle Recht geht dieser Verwaltungsmeinung vor; eine solche, für den Steuerpflichtigen günstige Behandlung von vor 2006 abgeschlossenen Verträgen ist gesetzlich nicht vorgesehen.
Nach dem BFH enthält ein EAV dann keinen den Anforderungen der neuen Regelung genügenden Verweis auf § 302 AktG, wenn der Vertrag unvollständig auf § 302 AktG verweist, aber auch wenn er einen unzureichenden eigenständigen Text oder überhaupt keine Regelung zur Verlustübernahme enthält. Unter Berücksichtigung dieser Ausführungen des BFH dürfte ein Großteil der in der Vergangenheit als ausreichend angesehenen EAV-Formulierungen zur Verlustübernahmeverpflichtung geändert werden müssen, um zukünftig eine vertraglich ausreichende Grundlage für das Fortbestehen einer ertragsteuerlichen Organschaft vorzufinden.
2. Verwendung des steuerlichen Einlagekontos bei unterjährigen Zugängen
Bislang war in der Literatur umstritten, ob unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto für Ausschüttungen im selben Wirtschaftsjahr aus dem steuerlichen Einlagekonto herangezogen werden können. Während Rückzahlungen aus dem steuerlichen Einlagekonto als Einlagenrückgewähr nicht mit Kapitalertragsteuer (KapESt) und Solidaritätszuschlag (SolZ) belastet werden, unterliegen Ausschüttungen dem Kapitalertragsteuerabzug i. H. v. 25 % zuzüglich 5,5 % SolZ und gegebenenfalls Kirchensteuer. In dem vorliegenden Fall wurden in eine GmbH insgesamt € 135 Mio. eingelegt. Im selben Wirtschaftsjahr wurden sodann insgesamt € 109 Mio. ausgeschüttet. Nach § 27 Abs. 1 S. 5 KStG ergab sich kein bzw. nur ein geringer ausschüttbarer Gewinn. Deshalb ging die Klägerin davon aus, dass die unterjährigen Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto i. H. v. € 135 Mio. für die Ausschüttungen herangezogen werden konnten. Dieser in der Literatur vertretenen Auffassung ist der BFH (Az. I R 35/11) nicht gefolgt. Vielmehr bestätigte er die Auffassung der Finanzverwaltung, dass unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto grundsätzlich nicht für Leistungen der Kapitalgesellschaft im selben Wirtschaftsjahr verwendet werden können. Daher hätte die GmbH die Ausschüttungen nicht ungekürzt, das heißt ohne Abzug von KapESt und SolZ an ihre Anteilseigner vornehmen dürfen. In Höhe der nicht abgeführten Steuern besteht ein Haftungsrisiko. Dieses ergibt sich daraus, dass die vorgenannten Steuern an das Finanzamt von der Gesellschaft abzuführen sind, obwohl die Ausschüttung ohne Steuerabzug bereits erfolgt ist. Auch wenn die abgeführte KapESt zuzüglich SolZ von den Anteilseignern zurückgefordert werden kann, besteht ein nicht unerhebliches Liquiditätsrisiko. Dieses betrug in dem vom BFH entschiedenen Falles fast € 28 Mio. Unter Zugrundelegung der BFH-Entscheidung kann erst in dem auf die Zugänge in das steuerliche Einlagekonto folgenden Wirtschaftsjahr ohne KapESt und SolZ-Belastung ausgeschüttet werden. Durch die gesetzlich vorgesehene Verwendungsreihenfolge ist dann jedoch gegebenenfalls zuvor der ausschüttbare Gewinn, der wiederum der Belastung mit KapESt und SolZ unterliegt, auszuschütten.
3. Kein Schlussbilanzerfordernis bei Realteilung einer nicht bilanzierenden Mitunternehmerschaft
Der BFH hatte die Frage zu entscheiden, ob bei einer Realteilung stets eine Verpflichtung zur Aufstellung einer Schlussbilanz bestehe. In der zugrunde liegenden Sache hatte sich eine Freiberufler-Personengesellschaft, die ihren Gewinn nach der Einnahmen-Überschussrechnung ermittelte, im Rahmen einer Realteilung auseinandergesetzt. Die bisherigen Mitunternehmer setzten unter Aufrechterhaltung der Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) ihre berufliche Tätigkeit in Einzelunternehmen fort.
Das Finanzamt meinte, dass die Mitunternehmerschaft durch Realteilung auseinandergesetzt worden sei. Zum Auseinandersetzungsstichtag sei der Gewinn durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln, mithin eine Schlussbilanz aufzustellen. Der daraus resultierend Übergangsgewinn sei steuerpflichtiger laufender Gewinn.
Mit Urteil vom 11.04.2013 hat der BFH dem eine Absage erteilt und entschieden, dass eine solche Verpflichtung zum Bestandsvergleich nicht besteht. Die Buchwerte können ohne Ermittlung eines steuerpflichtigen Übergangsgewinns fortgeführt werden.
Im Besprechungsurteil hat der BFH eine weitere, bislang höchstrichterlich noch nicht entschiedene Streitfrage im Zusammenhang mit der Realteilung geklärt. Gleichzeitig hat die Entscheidung aber auch Bedeutung für den „umgekehrten“ Fall der Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG. Auch hier bildet eines der gesetzgeberischen Motive für die Ermöglichung der Buchwertfortführung (erfolgsneutrale Gestaltung des Einbringungsvorgangs) der Gedanke der Fortsetzung des unternehmerischen Engagements in anderer Form. Bei der Einbringung nach § 24
UmwStG zum Buchwert unter Fortsetzung der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) durch die aufnehmende Personengesellschaft hat der BFH schon früher auf eine Einbringungsbilanz verzichtet mit der Konsequenz, dass es eines Übergangs des einbringenden Unternehmers zum Bestandsvergleich im Zeitpunkt der Einbringung nicht bedarf.
4. Erneute Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des Solidaritätszuschlags
Das Niedersächsische Finanzgericht hält den Solidaritätszuschlag für verfassungswidrig und hat daher die Frage, ob der Solidaritätszuschlag verfassungsgemäß ist, erneut dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt und das Verfahren vorläufig ausgesetzt. Das Finanzgericht hält den Solidaritätszuschlag für verfassungswidrig, da aufgrund der verschiedenen Anrechnungsvorschriften bei gleichgelagerten Sachverhalten der Solidaritätszuschlag in unterschiedlicher Höhe festgesetzt wird, wie z. B. bei den ausländischen Einkünften gem. § 34c EStG und der Gewerbesteuer gem. § 35 EStG. Nach Auffassung des Finanzgericht verstößt diese Ungleichbehandlung gegen den Gleichheitsgrundsatz des Grundgesetzes.
Das Finanzgericht hat im gleichen Verfahren die Frage bereits einmal dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt. Die Begründung des Finanzgerichts war, dass der Solidaritätszuschlag gegen die Finanzverfassung und gegen das allgemeine Freiheitsrecht des Steuerpflichtigen verstößt. Die Vorlage wurde jedoch vom Bundesverfassungsgericht ohne materiell-rechtliche Prüfung als unzulässig abgelehnt. Es bleibt abzuwarten, ob das Bundesverfassungsgericht der erneuten Vorlage stattgibt und dieses Mal eine materiell-rechtliche Prüfung der Vorlage vornimmt und in der Sache entscheidet.
Wir empfehlen daher in allen offenen Fällen Einspruch einzulegen und unter Hinweis auf das anhängige Verfahren beim Bundesverfassungsgericht Ruhen des Verfahrens zu beantragen.
5. Anwartschaften im Rahmen des § 17 EStG und Abgeltung von Aktienkäufen durch Zahlung von Geldbeträgen
Der BFH hat in seinem jüngsten Urteil zu Anwartschaften entschieden, dass eine Anwartschaft auf eine Beteiligung nicht zur Bestimmung der Beteiligungshöhe nach § 17 EStG, das heißt zur Beurteilung, ob eine Beteiligung in Höhe von mindestens einem Prozent innerhalb der letzten fünf Jahre vorgelegen hat, heranzuziehen ist. Der BFH begründet dies damit, dass Voraussetzung für die Besteuerung nach § 17 EStG eine Beteiligung von mindestens einem Prozent am Nennkapital der Kapitalgesellschaft ist. Dies ist jedoch bei einer Anwartschaft nicht erfüllt, da eine Anwartschaft nur die Möglichkeit biete, sich am Nennkapital der Gesellschaft zu beteiligen, diese Beteiligung jedoch noch nicht erfolgt ist. Eine Anwartschaft stellt noch keine Beteiligung dar, so dass diese für die Beteiligungshöhe im Sinne des § 17 EStG nicht heranzuziehen sind. Dies ändert jedoch nichts daran, dass bei Veräußerung einer Anwartschaft eine Veräußerung gemäß § 17 EStG vorliegen kann, wenn die Beteiligungshöhe durch eine tatsächliche Beteiligung am Nennkapital innerhalb der letzten fünf Jahre mindestens ein Prozent betrug.
Im gleichen Urteil entschied der BFH, dass die entgeltliche Aufgabe eines Anwartschaftsrechts nicht zu steuerpflichtigen sonstigen Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG führt. Voraussetzung dafür ist, dass es sich um ein Tun, Dulden oder Unterlassen handelt, welches weder eine Veräußerung, noch einen veräußerungsähnlichen Vorgang im Privatbereich betrifft, Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und eine Gegenleistung auslöst. In diesem Fall handelt es sich jedoch um einen veräußerungsähnlichen Vorgang, so dass die Zahlung nicht unter die sonstigen Einkünfte fällt. Als veräußerungsähnlicher Vorgang würde er unter den Voraussetzungen des § 17 EStG eine Steuerpflicht nach sich ziehen. Im entschiedenen Fall fehlt es an einer Beteiligung von einem Prozent. Daher entschied der BFH in diesem Fall, dass weder § 17 EStG, noch § 22 EStG einschlägig sind und die Zahlung daher nicht steuerbar ist.
Für Anschaffungen seit dem Jahr 2009 unterliegt dieser Fall bei Beteiligungen von unter einem Prozent der Abgeltungsteuer und ist folglich steuerbar.
6. Verzicht auf persönliches Mehrstimmrecht keine Schenkung
Vorweggenommene Erbfolgen werden oft stufenweise vorgenommen. Regelmäßig möchte der Schenker im ersten Anlauf nur den wirtschaftlichen Gehalt der Vermögenswerte übertragen, sich neben laufenden Erträgen zunächst auch die Entscheidungsrechte einstweilen noch vorbehalten. Während dies bei Personengesellschaften dazu führen kann, dass mangels Mitunternehmereigenschaft die erbschaftsteuerliche Begünstigung versagt werden kann, kann bei Kapitalgesellschaften ein Unternehmer einen Teil seiner GmbH-Anteile auf seine Kinder übertragen, sich aber gleichzeitig ein mit seiner Person verbundenes sogenanntes Mehrstimmrecht einräumen lassen. Er verfügt dann weiter über den entscheidenden Einfluss in der Gesellschaft, auch wenn seine Kinder am wirtschaftlichen Ergebnis bereits wie er oder sogar höher beteiligt sind. Der im Verhältnis zur wirtschaftlichen Beteiligung verringerte Einfluss der Kinder kann zu einem 10 %igen Bewertungsabschlag und damit auch geringeren Schenkungsteuer führen.
Fraglich war bislang, ob später erneut Schenkungsteuer fällig wird, wenn der Altgesellschafter auf sein Mehrstimmrecht verzichtet. Die Finanzverwaltung vertrat diese Auffassung. Der BFH hat dem mit Urteil vom 30.01.2013 widersprochen: Eine Schenkung setze eine substanzielle Vermögensverschiebung zwischen den Beteiligten voraus. Wenn ein Gesellschafter auf ein an seine Person gebundenes Mehrstimmrecht verzichte, vermindere sich seine Vermögenssubstanz nicht, denn das Mehrstimmrecht habe aufgrund der fehlenden Veräußerbarkeit für sich keinen realisierbaren Wert.
Wenn die Übertragung des durch das vorbehaltene Mehrstimmrecht „entwerteten" Anteils und der Verzicht auf das Mehrstimmrecht zu nah aufeinanderfolgen, könnte die Finanzverwaltung von einem Gesamtplan ausgehen und den Bewertungsabschlag rückwirkend entfallen lassen. Einen Abstand von sechs Jahren hielt der BFH im entschiedenen Fall allerdings für unschädlich.
7. Besteuerung der Abfindung für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch
Der (BFH) entschied in seinem Urteil vom 16.05.2013, dass eine Abfindung eines gesetzlichen Erben an einen anderen Erben für den Verzicht auf einen künftigen Pflichtteilsanspruch nicht als fiktive freigebige Zuwendung des künftigen Erblassers an den Empfänger der Zahlung besteuert werden kann, sondern als freigebige Zahlung des Zahlenden an den Empfänger.
In dem zugrunde liegenden Rechtsstreit verzichtete der Kläger durch den notariell beurkundeten Erbschaftsvertrag gegenüber seinen drei Brüdern für den Fall, dass er durch letztwillige Verfügung von der Erbfolge seiner Mutter ausgeschlossen sein sollte, auf die Geltendmachung seines Pflichtteilsanspruchs einschließlich etwaiger Pflichtteilsergänzungsansprüche gegen eine von den Brüdern zu zahlende Abfindung. Das Finanzamt war der Ansicht, die Zahlung der Abfindungen sei als Schenkung der Mutter an den Kläger, als Empfänger der Abfindungen, zu besteuern.
Nach Auffassung des Gerichts liegt stattdessen eine Schenkung des künftigen gesetzlichen Erben an den Empfänger der Abfindung vor. Die Steuerklasse richtet sich dabei aber nicht nach dem Verhältnis des Zuwendungsempfängers zum Zahlenden, sondern zum künftigen Erblasser. Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass der Verzicht auf Pflichtteils(ergänzungs)ansprüche gegenüber einem anderen gesetzlichen Erben hinsichtlich der Steuerklasse vor Eintritt des Erbfalls nicht anders behandelt werden könne, als nach dem Erbfall. Beide Male geht es um die wertmäßige Teilhabe des Verzichtenden am Vermögen des Erblassers.
Das Finanzamt hatte im Streitfall zu Unrecht die Abfindungszahlungen der Brüder als Schenkung der Mutter an den Kläger besteuert. Die von den Brüdern gezahlten Abfindungen stellen stattdessen drei getrennt zu besteuernde freigebige Zuwendungen der Brüder an den Kläger dar. Für Zwecke des (höheren) Freibetrags ist dagegen das Verhältnis zur Mutter maßgeblich.
Die Besteuerung nach dem (meist der Steuerklasse I zugeordneten) Verhältnis zum künftigen Erblasser kann, wie dieser Fall zeigt, steuergünstige Gestaltungsmöglichkeiten eröffnen. Insbesondere für vorweggenommene Erbauseinandersetzungen unter künftigen gesetzlichen Erben können daher Erbschaftsverträge im Einzelfall ein geeignetes Gestaltungsmittel sein.
8. Betriebsvermögensbegünstigung bei Übertragung eines Kommanditanteils unter Vorbehalt eines Quotennießbrauchs
In dem dem BFH-Urteil vom 16.05.2013 zugrunde liegenden Rechtsstreit hatte der Kläger seiner Tochter im Jahr 2006 von seiner Kommanditeinlage in Höhe von € 25.000,00 einen Anteil von € 23.500,00 unentgeltlich übertragen. Er behielt sich an der übertragenen Kommanditbeteiligung zu einer Quote von € 22.000,00/€ 23.500,00 den lebenslangen unentgeltlichen Nießbrauch vor. In Höhe dieser Quote stehen dem Kläger aufgrund einer Bevollmächtigung auch die Stimmrechte und Mitverwaltungsrechte zu. Die Tochter verpflichtete sich, von ihrem eigenen Stimmrecht insoweit nicht Gebrauch zu machen, ersatzweise auf Wunsch des Klägers nach dessen Weisung zu handeln.
Der BFH befasste sich mit der Frage, ob selbst bei Vereinbarung eines derart umfassenden, die Mitunternehmerstellung des Beschenkten ausschließenden Nießbrauchsrechts die Begünstigungen der §§ 13a, 13b ErbStG in Anspruch genommen werden können, wenn ein geringer Teil des Kommanditanteils parallel ohne Nießbrauchsbelastung übertragen wird. Als Argument wurde die Einheitlichkeit des Gesellschaftsanteils angeführt und auch noch vom Finanzgericht bestätigt.
Der BFH erteilte dann eine Absage und entschied, dass wenn sich der Schenker bei der Zuwendung einer Kommanditbeteiligung den Nießbrauch zu einer bestimmten Quote – einschließlich der Stimm- und Mitverwaltungsrechte – vorbehält, und daher der mit dem Nießbrauch belastete Teil dem Erwerber für sich genommen keine Mitunternehmerstellung vermittelt, für diesen Teil die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG vor 2009 nicht beansprucht werden können. Das Urteil des BFH gilt für §§ 13a, 13b ErbStG n.F. entsprechend.
Der BFH folgt mit dieser Entscheidung seiner ständigen Rechtsprechung, dass die Steuervergünstigungen für Betriebsvermögen gemäß §§ 13a, 13b ErbStG nur insoweit zu berücksichtigen sind, als der Erwerber aufgrund des erworbenen Anteils Mitunternehmer im ertragsteuerrechtlichen Sinn geworden ist. Mitunternehmer ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Mitunternehmerinitiative bedeutet Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zumindest in dem Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte. Mitunternehmerrisiko wird regelmäßig durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Unternehmens vermittelt.
Einmal mehr verdeutlicht das Urteil die Problematik des Nießbrauchs an KG-Anteilen. Eine Gestaltung, durch die der Bedachte nur wegen eines geringen Teils der übertragenen Beteiligung eine Mitunternehmerstellung erlangt, ist aus schenkungsteuerrechtlicher Sicht ungünstig, weil sich die Steuervergünstigungen nur auf diesen Teil beschränken.
Will sich der Schenker die Gesellschafterrechte vorbehalten, also weiterhin am Gewinn und Verlust teilnehmen und die unternehmerischen Entscheidungen treffen, ist die Übertragung der Beteiligung insoweit nicht begünstigt.
9. Mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft
Nach § 1 Abs. 2a GrEStG wird eine grunderwerbsteuerbare Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft fingiert, wenn sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft mittelbar oder unmittelbar dergestalt ändert, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist bei der Auslegung des Begriffes „mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes“ zunächst zu differenzieren, ob es sich bei dem Gesellschafter der grundbesitzenden Personengesellschaft seinerseits um eine Personen- oder um eine Kapitalgesellschaft handelt. Bei Personengesellschaften wird analog des Transparenzprinzips zur Ermittlung der 95 %-Grenze über die Beteiligungsstufen hinweg bis auf Ebene der grundbesitzenden Gesellschaft durchgerechnet; bei Kapitalgesellschaften dagegen ist nach Ansicht der Finanzverwaltung die 95 %-Grenze auf jeder Ebene separat zu prüfen. Ist diese Grenze erreicht, dann ist die Beteiligung der Kapitalgesellschaft in voller Höhe zu berücksichtigen. Infolgedessen kann ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang auch dann vorliegen, wenn zwar auf jeder Ebene die 95 %-Grenze erfüllt ist, wirtschaftlich betrachtet dagegen weniger als 95 % der Anteile an der grundstücksbesitzenden Personengesellschaft betroffen sind. Dem erteilt der BFH mit seinem Urteil vom 24.04.2013 eine Absage; er löst sich vollständig von der Verwaltungsauffassung und legt den Tatbestand der mittelbaren Gesellschafteränderung restriktiver aus.
Nach Ansicht des erkennenden Senates ist die mittelbare Änderung des Gesellschafterbestands einer grundbesitzenden Personengesellschaft im Sinne des § 1 Abs. 2a GrEStG nur nach wirtschaftlichen Maßstäben zu beurteilen. Im Gegensatz zu unmittelbaren Änderungen kann hier keine Anlehnung an das Zivilrecht erfolgen, da es zivilrechtlich keine mittelbaren Änderungen gibt. Kapital- und Personengesellschaften sind gleichermaßen als transparent über alle Beteiligungsebenen zu betrachten. Eine Veränderung der Beteiligungsverhältnisse an einer im maßgeblichen Fünfjahreszeitraum unmittelbar an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt gebliebenen Kapital- oder Personengesellschaft ist nur dann relevant, wenn sich in diesem Zeitraum deren Gesellschafterbestand (auch mittelbar) im wirtschaftlichen Ergebnis vollständig geändert hat. Hierbei ist durch übergeordnete Kapital- oder Personengesellschaften durchzuschauen. Zum anderen ist lediglich die vollständige Änderung (100 %) des Bestands dieser Rechtsträger, die wirtschaftlich hinter einer an der grundbesitzenden Personengesellschaft als Gesellschafterin beteiligten Kapital- oder Personengesellschaften stehen, tatbestandsmäßig. Nachdem das Gesetz keine ausdrückliche Regelung enthält, ist nach BFH der zur Tatbestandserfüllung notwendige Umfang einer mittelbaren Änderung der Beteiligungsverhältnisse restriktiv auszulegen. Die 95 %-Grenze für unmittelbare Änderungen kann entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung nicht übertragen werden.
10. Neues zur steuerlichen Förderung der betrieblichen Altersversorgung
Arbeitgeber können für ihre Mitarbeiter Beiträge in eine Pensionskasse, einen Pen-sionsfonds oder eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten Altersversorgung einzahlen. Diese Beiträge sind bis zu einem Betrag von € 2.784,00 im Jahr steuer- und sozialversicherungsfrei (Stand: 2013). Der steuerfreie Beitrag erhöht sich um € 1.800,00 pro Jahr, sofern die Versorgungszusage nach dem 31.12.2004 erteilt wurde („Neuzusage“) und keine Altzusage fortbesteht. Das Bundesfinanzministerium hat die weiteren Voraussetzungen für die steuerlich geförderte betriebliche Altersversorgung neu überarbeitet und mit einem umfangreichen Rundschreiben vom 24.07.2013 veröffentlicht. Wir weisen nachfolgend auf die wichtigsten Änderungen hin:
Die Steuerfreiheit auf Beiträge in eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds oder eine Direktversicherung ist auch dann gegeben, wenn die Beiträge im Wege der Entgeltumwandlung durch den Arbeitnehmer finanziert werden. Die Entgeltumwandlung wird steuerlich selbst dann anerkannt, wenn diese Vereinbarung verdiente aber noch nicht fällige Gehaltsbestandteile umfasst. Dies gilt auch, wenn eine Einmal- oder Sonderzahlung einen Zeitraum von mehr als einem Jahr betrifft. Außerdem darf der ungekürzte Arbeitslohn weiterhin Bemessungsgrundlage für Sonder- und Einmalzahlungen sein. Zeitlich begrenzte oder einseitig änderbare Entgeltumwandlungen gefährden die Steuerfreiheit ebenfalls nicht. Entscheidend für die Steuerfreiheit bleibt weiterhin, dass der Arbeitgeber laut Versicherungsvertrag Schuldner der Beiträge ist (Versicherungsnehmer). Auch muss die Versorgungsleistung zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt und erst bei Eintritt des Ereignisses fällig sein.
Bei der Entgeltumwandlung zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung kann der Arbeitnehmer auf die Steuerfreiheit der Entgeltumwandlung verzichten. Die Besteuerung der umgewandelten Beiträge erfolgt dann nach der Lohnsteuerkarte bzw. nach den elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen (ELStAM). Durch den Verzicht auf die Steuerfreiheit kann der Arbeitnehmer für diese Beiträge eine Altersvorsorge-Zulage („Riester-Förderung“) in Anspruch nehmen.
Beiträge des Arbeitnehmers
Der Arbeitnehmer kann für Beiträge, zu deren Leistung er aufgrund einer eigenen vertraglichen Vereinbarung mit der Versorgungseinrichtung originär verpflichtet ist, die Steuerfreiheit weiterhin nicht in Anspruch nehmen. Jedoch gilt die Steuerfreiheit für die im Gesamtversicherungsbeitrag des Arbeitgebers enthaltenen Finanzierungsanteile des Arbeitnehmers. Damit ist der Weg für eine steuerbefreite Eigenbeteiligung des Arbeitnehmers zur betrieblichen Altersversversorgung frei sofern die versicherungsvertragliche Außenverpflichtung auf Beitragszahlung ausschließlich den Arbeitgeber trifft.
Ausländische Versorgungsunternehmen
Die Finanzverwaltung lässt ausdrücklich die Steuerfreiheit auch auf Beiträge an ausländische betriebliche Altersversorgungssysteme zu, sofern sie mit einem inländischen Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung vergleichbar sind und die wesentlichen Kriterien einer inländischen betrieblichen Altersversorgung erfüllen. Dazu zählen zum Beispiel die Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos, keine Vererblichkeit der Ansprüche und die Erfüllung der für inländische Versorgungseinrichtungen maßgeblichen Aufbewahrungs-, Mitteilungs- und Bescheinigungspflichten.
Abgrenzung der Altzusage zur Neuzusage
Versorgungszusagen an eine Pensionskasse, die vor dem 01.01.2005 erteilt wurden, können weiterhin als sogenannte Altzusage fortgeführt und die Beiträge durch den Arbeitgeber pauschal versteuert werden (§ 40b Abs. 1 und Abs. 2 EStG a.F.). Mit der pauschalen Besteuerung kann eine vollständig nachgelagerte Besteuerung der Versorgungsleistungen vermieden werden. Die Finanzverwaltung hat aktuell festgestellt, dass die Einordnung als Altzusage bestehen bleibt, wenn die Untergrenze für die betrieblichen Altersversorgungsleistungen bis auf das 62. Lebensjahr oder der Zeitpunkt des erstmaligen Bezugs von Altersversorgungsleistungen bei altersbedingtem Ausscheiden aus dem Erwerbsleben um höchstens zwei Jahre bis maximal auf das 67. Lebensjahr erhöht wird. Dabei ist es unerheblich, ob die Erhöhung zusammen mit einer Verlängerung der Beitragszahlungsdauer erfolgt oder nicht. Die Erweiterung um zusätzliche biometrische Risiken und die damit verbundene Beitragserhöhung führen jedoch grundsätzlich zu einer Neuzusage. Eine pauschale Besteuerung der Beiträge ist dann nicht mehr möglich.