Source: http://kraken.slv.cz/1Afs147/2008
Timestamp: 2018-07-22 16:35:22+00:00
Document Index: 51442317

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 4', '§ 20', '§ 4', '§ 2', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 4', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 2', '§ 10', 'ÚS 666/02 ', 'in dubio', 'soud ', '§ 4', '§ 4', 'soud ', 'soud ', '§ 10', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 3', '§ 24', '§ 9', '§ 10', '§ 3', '§ 20', '§ 59', '§ 59', '§ 3', '§ 59', '§ 10', 'soud ', '§ 59', '§ 10', '§ 59', '§ 59', '§ 59', '§ 2', '§ 59', 'soud ', 'ÚS 666/02 ', 'in dubio', 'soud ', 'soud ']

1Afs147/2008
1 Afs 147/2008-52
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobce Z. R., zastoupeného JUDr. Danielem Novotným, Ph.D., advokátem se sídlem Husova 820, 506 01 Jièín, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 25. 7. 2007, è. j. 5700/07-1400-605566, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 20. 8. 2008, è. j. 31 Ca 97/2007-21,
Platebním výmìrem Finanèního úøadu ve Vrchlabí (dále jen správce danì ) ze dne 5. 10. 2006, è. j. 41190/06/270962/5442, byla ¾alobci vymìøena daò z pøevodu nemovitostí ve vý¹i 470 915 Kè. ®alobce toti¾ spolu s panem M. P. jako jediní spoleèníci obchodní spoleènosti PUMR & RYBA, TRANSPORT-SPEDITION, spol. s r. o., na základì rozhodnutí valné hromady této spoleènosti ze dne 28. 4. 1999 o zvý¹ení základního jmìní (základního kapitálu) vlo¾ili jako nepenì¾itý vklad do spoleènosti nìkolik nemovitostí v katastrálním území Bedøichov v Krkono¹ích a Prostøední Nová Ves, pøièem¾ zmiòovaní spoleèníci byli podílovými spoluvlastníky pøevádìných nemovitostí. Spoleènost nabyla vlastnické právo k nemovitostem v katastrálním území Bedøichov v Krkono¹ích (budova è. p. 31 -hotel Labská Bouda a stavební pozemky parc. è. 339, 340 a 341) rozhodnutím Katastrálního úøadu v Trutnovì, è. j. V5-1880/99 s právními úèinky vkladu ke dni 19. 5. 1999; stavby obèanské vybavenosti (èistièka odpadních vod a pozemní nádr¾e) na pozemcích parc. è. 340 a 341 nabyla spoleènost do vlastnictví zvlá¹» rozhodnutím Katastrálního úøadu v Trutnovì è. j. V5-5132/99 s právními úèinky vkladu ke dni 13. 12. 1999. Správce danì následnì zjistil, ¾e cena nemovitostí, je¾ byly pøedmìtem rozhodnutí è. j. V5-1880/99, zji¹tìná podle § 4 a následujících zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku a o zmìnì nìkterých zákonù (zákon o oceòování majetku) dvìma znaleckými posudky je vy¹¹í ne¾ hodnota vkladu vlo¾eného do základního kapitálu spoleènosti, na nìj¾ se vztahuje osvobození od danì z pøevodu nemovitostí podle § 20 odst. 6 písm. e) zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, a proto z pøebývající èástky pøipadající na ¾alobcùv vlastnický podíl na tìchto nemovitostech vymìøil ¾alobci daò z pøevodu nemovitostí ve zmiòované vý¹i. Odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru správce danì zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 25. 7. 2007.
Proti rozhodnutí ¾alovaného brojil ¾alobce ¾alobou ke Krajskému soudu v Hradci Králové, v ní¾ pøedev¹ím namítal, ¾e správce danì pøi stanovení základu danì z pøevodu nemovitostí nesprávnì vy¹el ze znaleckých posudkù Ing. M. H. a Ing. J. Z., které byly zpracovány podle § 4 zákona o oceòování majetku (cena administrativní), kdy¾ ocenìní pøedmìtných nemovitostí mìlo být provedeno podle § 2 odst. 1 tého¾ zákona (cenou obvyklou), její¾ vý¹e byla správci danì dolo¾ena znaleckým posudkem F. G. a Ing. P. R.. ®alobce rovnì¾ napadal postup správce danì pøi stanovení základu danì, kdy správce danì mìl suplovat èinnost soudního znalce a stanovit základ danì dle vlastní úvahy a vlastního výpoètu. Krajský soud v Hradci Králové neshledal ¾alobní body dùvodnými a ¾alobu rozsudkem ze dne 20. 8. 2008 zamítl.
Ve vèas podané kasaèní stí¾nosti ¾alobce namítl kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a), nebo» krajský soud dospìl k nesprávnému závìru, ¾e hodnota nepenì¾itého vkladu do obchodní spoleènosti s právními úèinky ke dni 19. 5. 1999 má být stanovena znaleckým posudkem podle § 4 zákona o oceòování majetku. Krajský soud vùbec nezvá¾il, ¾e v rozhodné dobì byly nepenì¾ité vklady spoèívající ve vlo¾ení movitého majetku oceòovány postupem podle § 2 zmiòovaného zákona; bylo by proto zcela protismyslné zavádìt rozdílný re¾im ocenìní pro movité vìci a nemovitosti. Krajský soud rovnì¾ nepøihlédl k tomu, ¾e dle obchodního zákoníku je u nepenì¾itého vkladu výraznì akcentována jeho praktická pou¾itelnost pro spoleènost-nepenì¾itým vkladem mù¾e být pouze majetek, jeho¾ hospodáøská hodnota je zjistitelná a který mù¾e spoleènost hospodáøsky vyu¾ít ve vztahu k pøedmìtu podnikání. Podle ¾alobce je naprosto zøejmé, ¾e hospodáøskou vyu¾itelnost a hospodáøskou hodnotu nelze stanovovat administrativní metodou ocenìní, ale jen metodou tr¾ní podle § 2 zákona o oceòování majetku. K ocenìní nepenì¾itého vkladu spoèívajícího v nemovitostech ostatnì dospìl i dal¹í vývoj zákona è. 357/1992 Sb. [viz § 10 písm. i)], co¾ je dle ¾alobce jasným signálem zákonodárce, jak vykládat pøedchozí úpravu. V pøípadì, ¾e by text zákona pøipou¹tìl dvojí výklad (a nebylo by mo¾né stanovit, která z metod má být pou¾ita), nemù¾e být ze dvou metod pou¾ita ta, která je v neprospìch daòového subjektu). ®alobce v této souvislosti poukazuje na judikát ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 666/02 a na v nìm vyslovenou zásadu in dubio mitius, pøípadnì na princip, podle nìj¾ nejednoznaèný právní pøedpis je tøeba vykládat ve prospìch soukromé osoby. Koneènì i kdyby Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e metoda podle § 4 zákona o oceòování majetku je v daném pøípadì metodou správnou, pak ¾alobce poukazuje na to, ¾e správce danì stanovil základ danì bez souèinnosti se znalcem. Správce danì stanovil základ danì ve vý¹i 27 786 470 Kè, zatímco dle vyjádøení soudního znalce, které je pøilo¾eno ke kasaèní stí¾nosti, by maximální vý¹e základu danì pøi pou¾ití metody podle § 4 zákona o oceòování majetku èinila èástku 27 260 276, 58 Kè. ®alobce dále odkázal na pøilo¾ené vyjádøení znalce, jako¾ i na dal¹í argumentaci uvedenou v ¾alobì, a navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal na své vyjádøení k ¾alobì a na rozhodnutí o odvolání a navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Základní otázkou, kterou kasaèní stí¾nost pøedkládá, je zpùsob (metoda), podle ní¾ mìlo v rozhodné dobì dojít k ocenìní pøevádìné nemovitosti pro daòové úèely, kdy¾ nemovitost byla souèasnì pøedmìtem vkladu do obchodní spoleènosti. Ustanovení § 10 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb. stanovilo, ¾e základem danì z pøevodu nemovitostí je cena zji¹tìná podle zvlá¹tního pøedpisu, jím¾ je zákon o oceòování majetku, platná v den nabytí nemovitosti, a to i v pøípadì, je-li cena nemovitosti sjednaná dohodou ni¾¹í ne¾ cena zji¹tìná; rozdíl cen nepodléhá dani darovací. Je-li v¹ak cena sjednaná vy¹¹í ne¾ cena zji¹tìná, je základem danì cena sjednaná. Z toho nelze ne¾ dovodit, ¾e ocenìní pøevádìné nemovitosti pro úèely danì z pøevodu nemovitostí, muselo být provedeno podle zákona o oceòování majetku, resp. nìkterou metodou v nìm uvedenou.
Zákon è. 357/1992 Sb. v¹ak výslovnì nestanoví, která z metod v zákonì o oceòování majetku by mìla být pou¾ita: tento nedostatek lze nicménì odstranit výkladem. Zákon o oceòování majetku uvádí v § 2 odst. 1, ¾e majetek a slu¾ba se oceòují obvyklou cenou, pokud tento zákon nestanoví jiný zpùsob oceòování. Obvyklou cenou se pro úèely tohoto zákona rozumí cena, která by byla dosa¾ena pøi prodejích stejného, popøípadì obdobného majetku nebo pøi poskytování stejné nebo obdobné slu¾by v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenìní. Zákon o oceòování majetku tak má pojmem obvyklá cena na mysli cenu, která bývá nìkdy oznaèována za cenu tr¾ní èi obecnou. Jde o cenu, za kterou je mo¾né stejnou nebo porovnatelnou vìc v daném místì a èase na volném trhu prodat nebo koupit. U této ceny zákon o oceòování majetku nestanovuje povinný postup (metodu) jejího zji¹tìní; obvyklá cena se tak zpravidla zji¹»uje porovnáním s ji¾ realizovanými prodeji a koupìmi obdobných vìcí v daném místì a èase, pøípadnì kombinací rùzných metod a odborným odhadem (blí¾e viz Bradáè, A., Fiala, J.: Nemovitosti. Oceòování a právní vztahy. Tøetí pøepracované a doplnìné vydání, Linde Praha, a. s., 2004, str. 78 a násl.).
Z dikce § 2 odst. 1 zákona o oceòování majetku dále vyplývá, ¾e pou¾ití ceny obvyklé je subsidiární vùèi jiným zpùsobùm oceòování; tyto jiné zpùsoby pak zákon o oceòování majetku vyjmenovává v § 2 odst. 3, pøièem¾ dále v § 3 a¾ § 24 závaznì stanoví pou¾ití jednotlivých jiných zpùsobù oceòování na jednotlivé druhy majetku èi slu¾by, které jsou pøedmìtem ocenìní. Jiné zpùsoby ocenìní je tak nutno pou¾ít pøednostnì pøed cenou obvyklou pøi oceòování nemovitostí, majetkových práv, cenných papírù a dal¹ího majetku blí¾e specifikovaného v citovaném zákonì.
Pokud pak podle § 9 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. je pøedmìtem danì z pøevodu nemovitostí úplatný pøevod nebo pøechod vlastnictví k nemovitostem a podle § 10 písm. a) tého¾ zákona má být základem danì cena pøevádìné nemovitosti zji¹tìná podle zákona o oceòování majetku, pak se musí jednat o cenu zji¹tìnou jiným zpùsobem oceòování a nikoliv o cenu obvyklou, nebo» pro oceòování nemovitostí stanoví zákon o oceòování majetku právì tento jiný zpùsob oceòování v § 3 a¾ 16, tedy cenu, ji¾ ¾alobce nazývá cenou administrativní. Pøi oceòování nemovitostí pro úèely danì z pøevodu nemovitostí nelze pou¾ít cenu obvyklou, jeliko¾ se v daném pøípadì neoceòuje vklad do obchodní spoleènosti (jak uvádí ¾alobce v ¾alobì), ale právì nemovitost; vklad do obchodní spoleènosti zná zákon è. 357/1992 Sb. pouze v souvislosti s osvobozením od danì z pøevodu nemovitostí [podle § 20 odst. 6 písm. e) jsou od danì z pøevodu nemovitostí osvobozeny vklady vlo¾ené podle zvlá¹tního zákona do obchodních spoleèností nebo dru¾stev. Je-li vkladem nemovitost, osvobození se neuplatní, jestli¾e do pìti let od vlo¾ení vkladu zanikne úèast spoleèníka obchodní spoleènosti nebo èlena v dru¾stvu, s výjimkou pøípadu úmrtí spoleèníka, a nemovitost není spoleèníku vrácena]. Podstatné tedy je, ¾e se jedná o nemovitost, je¾ je pøedmìtem ocenìní (a pro ni¾ zákon o oceòování majetku stanoví jiný zpùsob oceòování-administrativní), nikoliv to, zda jde souèasnì o vklad do obchodní spoleènosti-tato skuteènost má vliv pouze na osvobození od pøedmìtné danì, nikoliv na zpùsob ocenìní.
Jakkoliv lze souhlasit s tvrzením ¾alobce, ¾e nepenì¾itý vklad musí mít hospodáøskou vyu¾itelnost pro obchodní spoleènost, nelze se ztoto¾nit s jeho úvahou, ¾e z tohoto dùvodu bylo v rozhodné dobì nutné ocenit vkládanou nemovitost pro daòové úèely cenou obvyklou. Je toti¾ tøeba rozli¹ovat mezi ocenìním nemovitosti (resp. jakéhokoliv nepenì¾itého vkladu) pro úèely vkladu do obchodní spoleènosti (který¾to vklad jako celek musí být pro spoleènost hospodáøsky vyu¾itelný) a ocenìním pro úèely danì z pøevodu nemovitostí. Aèkoliv se taková situace mù¾e jevit v urèitých souvislostech nepraktickou, je zøejmé ¾e k ocenìní nemovitosti vkládané do obchodní spoleènosti mohlo v rozhodné dobì dojít dvakrát nezávisle na sobì-a to pro úèely vkladu podle § 59 odst. 3 obchodního zákoníku, který po¾adoval znalecký posudek dvou znalcù, u nìj¾ nebyla závaznì stanovena metoda ocenìní vkladu, a pro úèely danì z pøevodu nemovitostí, kde byl zpùsob oceòování stanoven zákonem o oceòování majetku. Jestli¾e v projednávaném pøípadì byly vyhotoveny dva znalecké posudky v souladu s § 59 odst. 3 obchodního zákoníku, av¹ak tyto posudky byly vyhotoveny podle zákona o oceòování majetku (postupem podle § 3 a následujících), bylo je mo¾né pou¾ít jak pro úèely § 59 odst. 3 obchodního zákoníku, tak i pro úèely danì z pøevodu nemovitostí. Správce danì proto nepochybil kdy¾ pøi stanovení základu danì z pøevodu nemovitostí vy¹el ze znaleckého posudku Ing. J. Z. (který udával ni¾¹í cenu pøevádìných nemovitostí ne¾ posudek Ing. M. H.), nebo» tento posudek byl zpracován podle zákona o oceòování majetku a udával tak cenu zji¹tìnou ve smyslu § 10 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb. Správce danì naopak nemohl pou¾ít ¾alobcem pøedlo¾ený posudek zpracovaný F. G. a Ing. P. R., nebo» tento posudek nebyl zpracován podle pøíslu¹ných ustanovení zákona o oceòování majetku upravujících ocenìní nemovitostí.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti pova¾uje za vhodné odkázat na svùj døívìj¹í rozsudek ze dne 26. 4. 2007, è. j. 9 Afs 9/2007-73, publikovaný pod è. 1228/2007 Sb. NSS, podle nìj¾ hodnota nepenì¾itého vkladu-stanovená podle posudku znalce (podle § 59 odst. 3 obchodního zákoníku)-není ani cenou zji¹tìnou ani cenou sjednanou a do úèinnosti zákona è. 420/2003 Sb. nemohla být v pøípadì vkladu nemovitosti do spoleènosti základem danì z pøevodu nemovitostí. Z tohoto rozhodnutí vyplývá, ¾e nebyl-li znalecký posudek o ocenìní nemovitosti pro úèely danì z pøevodu nemovitostí vypracován v intencích zákona o oceòování majetku, resp. jeho èásti týkající se nemovitostí, nemù¾e se jednat o cenu zji¹tìnou ve smyslu § 10 písm. a) zákona è. 357/1992 Sb. Znalecký posudek vypracovaný podle § 59 odst. 3 obchodního zákoníku, který nebyl zpracován podle pøíslu¹ných ustanovení zákona o oceòování majetku týkajících se nemovitostí, je základem danì z pøevodu nemovitostí a¾ od 1. 1. 2004, kdy nabyl úèinnosti zákon è. 420/2003 Sb., kterým se mìní zákon è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a související zákony, jen¾ na ocenìní podle zákona o oceòování majetku ji¾ netrvá a odkazuje pouze na zmiòované ustanovení § 59 odst. 3 obchodního zákoníku.
Na závìr o nutnosti pou¾ití administrativní ceny nemù¾e mít vliv tvrzení ¾alobce o tom, ¾e pøedmìtem nepenì¾itého vkladu do obchodní spoleènosti mohou být rovnì¾ vìci movité, u nich¾ je tøeba pou¾ít cenu obvyklou, a ¾e tudí¾ rozli¹ování mezi vìcmi movitými a nemovitostmi je v daném pøípadì nepatøièné. Z hlediska danì z pøevodu nemovitostí je zcela lhostejné, co v¹echno je pøedmìtem vkladu do obchodní spoleènosti a zda jsou jeho souèástí i vìci movité. Pøedmìtem danì z pøevodu nemovitostí jsou právì a pouze nemovitosti, jejich¾ zpùsob ocenìní pro daòové úèely je závaznì stanoven; otázka ocenìní movitých vìci, je¾ jsou souèástí nepenì¾itého vkladu do obchodní spoleènosti, pro úèely vkladu podle § 59 odst. 3 obchodního zákoníku není v tomto smìru relevantní, jeliko¾ pøevod vìcí movitých nepodléhá majetkové dani. Ocenìní tìchto movitých vìcí proto mù¾e být provedeno cenou obvyklou podle § 2 odst. 1 zákona o oceòování majetku, resp. jakýmkoliv zpùsobem, který je v souladu se znìním § 59 odst. 3 obchodního zákoníku úèinným v rozhodné dobì.
Jeliko¾ popsaná návaznost zákona è. 357/1992 Sb. na zákon o oceòování majetku vyluèovala v rozhodné dobì mo¾nost ocenìní pøevádìné nemovitosti cenou obvyklou, Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e akceptovat tvrzení ¾alobce, ¾e by v daném pøípadì zákon pøipou¹tìl dvojí výklad a bylo by tak nutno aplikovat závìry Ústavního soudu vyslovené v jeho rozhodnutí sp. zn. IV. ÚS 666/02 a princip in dubio mitius, pøípadnì princip výkladu právního pøedpisu ve prospìch soukromé osoby.
Pokud jde o námitku týkající se nesprávného postupu správce danì pøi stanovení základu danì z pøevodu nemovitostí, ani zde neshledal Nejvy¹¹í správní soud na stranì správce danì pochybení. Je nepochybné, ¾e byla-li cena pøevádìných nemovitostí pro úèely danì z pøevodu nemovitostí zji¹tìna znaleckým posudkem podle zákona o oceòování majetku, nemù¾e si správce danì tento posudek upravovat èi pozmìòovat. Správci danì v¹ak nelze vytýkat, ¾e z ceny zji¹tìné znaleckým posudkem
Ing. Z. odpoèetl cenu staveb obèanské vybavenosti na pozemcích parc. è. 340 a 341, které nebyly pøedmìtem vkladu è. j. V5-1880/99, a tudí¾ ani pøedmìtem ¾alobcem napadeného platebního výmìru a rozhodnutí ¾alovaného. Správce danì tento odpoèet mohl provést z toho dùvodu, ¾e ve znaleckém posudku Ing. Z., byla ka¾dá nemovitost (vèetnì staveb obèanské vybavenosti pod polo¾kami 1.2 a 1.8) ocenìna zvlá¹» a výsledná cena celku spoèívala v souètu cen za jednotlivé nemovitosti. Odeètení zji¹tìných cen za stavby obèanské vybavenosti tudí¾ nemohlo mít ¾ádný vliv na cenu zbývajících nemovitostí, z nich¾ byla daò vymìøena. Z tohoto dùvodu nepova¾oval Nejvy¹¹í správní soud za nutné vy¾ádat si od ¾alobce vyjádøení znalce, které mìlo být pøipojeno ke kasaèní stí¾nosti, av¹ak ¾alobce jej soudu nezaslal (nebylo souèástí pøedlo¾eného soudního spisu)-jednalo-li se v pøípadì zji¹tìní ceny pøevádìných nemovitostí bez staveb obèanské vybavenosti o jednoduchý aritmetický úkon správce danì spoèívající v odpoètu jedné polo¾ky od druhé, nemohlo na tomto matematickém rozdílu cokoliv zmìnit ¾alobcem slibované vyjádøení znalce.