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Timestamp: 2019-05-23 03:56:43
Document Index: 264612180

Matched Legal Cases: ['§ 4', 'Art. 13', '§ 4', '§ 126', '§ 4', '§ 4', '§ 18', '§ 4', 'Art. 13', '§ 4', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', '§ 4', '§ 275', '§ 124', '§ 92']

BFH v. 10.03.2005 - V R 54/04 - NWB Datenbank
BFH v. 10.03.2005 - V R 54/04
BFH v. 10.03.2005 - V R 54/04 BStBl 2005 II S. 669
Steuerbefreiung für Umsätze aus ernährungsberatender	Tätigkeit
Gesetze: UStG 1991/1993/1999 § 4 Nr. 14Richtlinie 77/388/EWG Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c
Instanzenzug: FG Köln vom 7. September 2004 8 K 3895/02 (EFG 2005, 71) BFH V R 54/04 (Verfahrensverlauf), BFH - V R 54/04, Verfahrensverlauf , BFH - V R 54/04, Verfahrensverlauf
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Dipl.-Oecotrophologe (Ernährungsberater) und als solcher seit 1984 unternehmerisch tätig. Seit 1997 erzielt er außerdem geringfügige steuerpflichtige Vermietungsumsätze.
Der Kläger übte seine ernährungsberatende Tätigkeit in den Streitjahren zunächst als freier Mitarbeiter bei Krankenkassen auf Honorarbasis aus. Ausweislich eines „Ernährungsberatungsvertrages” mit der Innungskrankenkasse (IKK) M führte der Kläger dort Ernährungsberatungen im Rahmen von Gruppenkursen oder als individueller Einzelberater mit Personen durch, die ihm durch ärztliche Verordnung oder durch den Medizinischen Dienst der Krankenkassen aufgrund sozial-medizinischer Begutachtung zugewiesen worden waren. Seine Aufgabe bestand darin, aufgrund des diagnostizierten Krankheitsbildes (z.B. Therapie zur Reduktion von Übergewicht, von Bulimie, zur Linderung und Heilung von Leberzirrhose, Fettsucht und anderer ernährungsbedingter Erkrankungen) eine geeignete Ernährungstherapie zu planen und an deren Durchführung mitzuwirken. Daneben war eine zusätzliche vergütete Teilnahme des Klägers als Ernährungsberater auf Messen, Gesundheitstagen und Tagen der offenen Tür vereinbart.
Nachdem der Kläger den Beklagten und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) mit Schreiben vom 7. November 1985 unter Hinweis auf die Umsatzsteuerbefreiung für Heilbehandlungen um Freistellung von der Umsatzsteuer gebeten und hierauf keine Antwort erhalten hatte, deklarierte er, wie bereits für 1984 und 1985 geschehen, seine Honorare auch ab 1986 lediglich im Rahmen der Einkommensteuererklärungen als solche aus selbständiger beratender Tätigkeit; dementsprechend stellte er in seinen Ausgangsrechnungen keine Umsatzsteuer in Rechnung. Erstmals für die Jahre 1997, 1998 und 2000 reichte der Kläger mit Rücksicht auf seine Vermietungsumsätze Umsatzsteuererklärungen ein. Der Kläger sieht seine Auffassung bestätigt durch die Bescheinigung der IKK M vom 9. September 1999 , wonach er für die IKK M als freier Mitarbeiter auf Honorarbasis tätig geworden ist, sowie durch die mit Schreiben vom 11. August 1999 beispielhaft vorgelegten verschiedenen ärztlichen Atteste und Bescheinigungen.
Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage, mit der sich der Kläger gegen die Besteuerung der Umsätze aus seiner Tätigkeit als Ernährungsberater wandte, hatte Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in „Entscheidungen der Finanzgerichte” 2005, 71 abgedruckt.
Das FA hält im Wesentlichen unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 17. April 2000 IV D 2 -S 7170- 7/00 (Umsatzsteuer-Rundschau —UR— 2000, 258) die Voraussetzungen der Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 14 UStG nicht für gegeben.
Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Entgegen der Auffassung des FG sind Leistungen, die nicht aufgrund ärztlicher Anordnung oder im Rahmen einer Vorsorge- oder Rehabilitationsbehandlung durchgeführt werden, nicht nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfrei.
1. Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG sind „die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Krankengymnast, Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes” steuerfrei.
Zwar steht der Steuerbefreiung für die Umsätze des Klägers nicht entgegen, wenn er seine Leistungen nicht selbst gegenüber den Patienten, sondern sie als Subunternehmer gegenüber der Krankenkasse oder einer Versorgungs- oder Rehabilitationseinrichtung ausgeführt und abgerechnet hat. Denn die befreiten Umsätze sind weder nach § 4 Nr. 14 UStG noch nach der gemeinschaftsrechtlichen Vorgabe des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (Richtlinie 77/388/EWG) durch die Person des Leistungsempfängers definiert; vielmehr beschränkt sich das personenbezogene Befreiungselement auf den Leistenden, der Träger eines ärztlichen bzw. arztähnlichen Berufs sein muss (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 25. November 2004 V R 44/02 , BStBl II 2005, 190; BFH-Beschluss vom 12. Oktober 2004 V R 54/03 , BStBl II 2005, 106).
2. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG setzt aber bei richtlinienkonformer Auslegung voraus, dass der Unternehmer eine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin durch ärztliche oder arztähnliche Leistungen erbringt und dass er dafür die erforderlichen Befähigungsnachweise besitzt (vgl. EuGH-Urteile vom 10. September 2002 Rs. C-141/00 , Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH, Slg. 2002, I-6833, UR 2002, 513 RandNr. 26 ff.; vom 6. November 2003 Rs. C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung, RandNr. 50, UR 2003, 585; BFH-Urteile vom 19. Dezember 2002 V R 28/00 , BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532; vom 1. April 2004 V R 54/98, BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681; in BStBl II 2005, 190).
3. Heilbehandlungen i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG sind (nur) Tätigkeiten, die zum Zweck der Vorbeugung (EuGH-Urteil Kügler in UR 2002, 513 RandNr. 40), Diagnose, der Behandlung und, soweit möglich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen bei Menschen vorgenommen werden. Medizinische Leistungen, die nicht in der medizinischen Betreuung von Personen durch das Diagnostizieren und Behandeln einer Krankheit oder einer anderen Gesundheitsstörung bestehen, fallen nach der Rechtsprechung des EuGH nicht in den Anwendungsbereich; die befreiten Leistungen müssen der medizinischen Behandlung einer Krankheit oder einer anderen Gesundheitsstörung dienen (EuGH-Urteile in UR 2003, 584 RandNr. 48; vom 20. November 2003 Rs. C-212/01, Margarete Unterpertinger, UR 2004, 70; vom 20. November 2003 Rs. C-307/01, Peter d'Ambrumenil, UR 2004, 75; BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 V R 27/03 , BFHE 206, 471, BStBl II 2004, 862). Zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG hat der EuGH entschieden, die Regelung umfasse Leistungen, die außerhalb eines Krankenhauses im Rahmen einer auf Vertrauen gegründeten Beziehung zwischen Patient und Behandelnden erbracht werden, wobei diese Beziehung normalerweise in dessen Praxisräumen zum Tragen kommt (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 23. Februar 1988 Rs. 353/85, Kommission/Vereinigtes Königreich, Slg. 1988, 831, Steuerrechtsprechung in Karteiform —StRK—, Art. 13 der Richtlinie 77/388/EWG, Rechtsspruch 9, Rdnr. 33). Zweck der Bestimmung ist es, die Kosten ärztlicher Heilbehandlung zu senken (z.B. EuGH-Urteil in Slg. 2002, I-6833, UR 2002, 513 RandNr. 29). Nicht unter die Befreiung fallen danach Tätigkeiten, die nicht Teil eines konkreten, individuellen, der Diagnose, Behandlung, Vorbeugung und Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienenden Leistungskonzeptes sind.
a) Die Ernährungsberatung (Diättherapie) erfüllt die Voraussetzungen einer Heilbehandlung und dient nicht nur der Befriedigung alltäglicher Lebensbedürfnisse, soweit der Bereich der Krankenbehandlung betroffen ist (vgl. Bundessozialgericht, Urteil vom 28. Juni 2000 B 6 KA 26/99 R , BSGE 86, 223). Die Steuerbefreiung kommt deshalb nur für Ernährungsberatungen in Betracht, welche der Kläger aufgrund ärztlicher Anordnung oder im Rahmen einer Vorsorge- oder Rehabilitationsmaßnahme durchgeführt hat; deren Umfang hat das FG nicht festgestellt.
b) Ob die Leistungen des Klägers im Auftrag des Medizinischen Dienstes der Krankenkassen als Heilbehandlung beurteilt werden können, kann der Senat mangels hinreichender Feststellungen des FG zu deren Gegenstand nicht abschließend beurteilen. Ob eine Gutachtentätigkeit, deren Kosten von einem Träger der Sozialversicherung erstattet werden, als „heilberufliche Tätigkeit” qualifiziert werden kann, richtet sich nach dem Gegenstand des Gutachtens, d.h. danach, ob es im unmittelbaren Zusammenhang mit einer heilberuflichen Behandlung steht ( BFH-Urteil vom 28. Juni 2000 V R 72/99 , BFHE 191, 463, BStBl II 2000, 554). Steuerfrei nach § 4 Nr. 14 UStG sind deshalb z.B. die Begutachtungen für den Medizinischen Dienst der Krankenkassen, wenn sie den nach § 275 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch (SGB V) dem Medizinischen Dienst der Krankenkassen obliegenden Prüfungen im Zusammenhang mit der Durchführung von Behandlungs- oder Rehabilitationsmaßnahmen oder der Durchführung medizinischer Vorsorgeleistungen dienten.
Der erforderliche Nachweis der beruflichen Befähigung (ausführlich hierzu BFH-Urteile in BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681, und vom 22. April 2004 V R 1/98, BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849, m.w.N.) hängt nicht ausschließlich von einer —für Dipl.-Oecotrophologen, wie im Streitfall, nicht existierenden— heilberufsrechtlichen Regelung und deren Erfüllung ab.
a) Vom Vorliegen der beruflichen Befähigung ist auszugehen bei der —vom FG im Streitfall allerdings nicht festgestellten— Zulassung des jeweiligen Unternehmers oder der regelmäßigen Zulassung seiner Berufsgruppe gemäß § 124 Abs. 2 SGB V durch die zuständigen Stellen der gesetzlichen Sozialversicherung (ausführlich BFH-Urteile in BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681, und in BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849, m.w.N.; vgl. BMF-Schreiben vom 28. Februar 2000 IV D 2 -S 7170- 12/00 , BStBl I 2000, 433; Umsatzsteuer-Richtlinien 2005 Abschn. 90).
b) Indiz für das Vorliegen eines entsprechenden beruflichen Befähigungsnachweises ist ferner die —vom FG nicht festgestellte— Aufnahme der betreffenden Leistungen in den Leistungskatalog der gesetzlichen Krankenkassen (§ 92 SGB V; ausführlich BFH-Urteile in BFHE 205, 505, BStBl II 2004, 681, und in BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849).
BMF 31.1.2014 - S 7170
OFD Frankfurt/M. 1.4.2009 - S 7170 A
OFD Frankfurt 5.2.2008 - S 7170 A
FG Baden-Württemberg 6.7.2016 - 14 K 1338/15
FG Schleswig-Holstein 5.2.2014 - 4 K 75/12
FG Münster 10.11.2009 - 15 K 393/04 U, AO
FG Baden-Württemberg 22.6.2009 - 12 K 179/06, 12 K 855/09, 12 K 2055/09
BFH 6.6.2008 - XI B 11/08
FG Köln 7.9.2004 - 8 K 3895/02
BStBl 2005 II Seite 669
BB 2005 S. 1670 Nr. 31
BFH/NV 2005 S. 1722 Nr. 9
DB 2005 S. 1834 Nr. 34
DStRE 2005 S. 966 Nr. 16
DStZ 2005 S. 544 Nr. 16
HFR 2005 S. 1008 Nr. 10
INF 2005 S. 649 Nr. 17
KÖSDI 2005 S. 14742 Nr. 8
SJ 2005 S. 11 Nr. 20
StB 2005 S. 327 Nr. 9
StBW 2005 S. 4 Nr. 15
UR 2005 S. 674 Nr. 12
UStB 2005 S. 293 Nr. 10
HAAAB-56960
Abschn. 4.14.4 Abs. 11 UStAE
R 90 Abs. 2 UStR
BFH v. 10.03.2005 - V R 54/04 ablegen in?