Source: http://www.professionerevisore.it/
Timestamp: 2016-08-29 19:47:52+00:00
Document Index: 44654015

Matched Legal Cases: ['art. 2423', 'art. 2', 'art. 110', 'art. 26', 'art. 14', 'art.\n2428']

Professione Revisore
CREDITI E DEBITI COMMERCIALI E CRITERIO DEL COSTO AMMORTIZZATO
Sono state recentemente pubblicate le bozze dei nuovi
principi contabili nazionali OIC 15 e OIC 19 relative ai crediti e ai debiti.
Come noto, con le nuove disposizioni civilistiche introdotte dal D.lgs.
139/2015, a partire dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2016 i crediti ed i
debiti andranno valutati sulla base del criterio del costo ammortizzato.
Molti e grossi erano i dubbi in merito all'applicazione del nuovo metodo di valutazione ai crediti e ai debiti commerciali, che rappresentano la
principale forma di finanziamento a breve termine delle imprese. Nel testo dei nuovi
principi, così come pubblicati in bozza, si pone fine a questi dubbi in quanto
si afferma che “Il criterio del costo
ammortizzato può non essere applicato se gli effetti sono irrilevanti, ai
sensi dell’art. 2423, comma 4, del codice civile, rispetto al valore
determinato sulla base del presunto valore di realizzo (per i crediti) o del
valore nominale (per i debiti).” Si
può presumere, sempre secondo la bozza pubblicata, che gli effetti siano
irrilevanti se i crediti o i debiti
sono a breve termine (ossia con scadenza inferiore ai 12 mesi) o se i costi di
transazione, le commissioni e ogni altra differenza tra valore iniziale e
valore a scadenza sono di scarso rilievo.
Nella considerazione, quindi, che la maggior parte
dei crediti e dei debiti di natura commerciale hanno durata inferiore
ai 12 mesi e non vi sono differenze significative tra il loro valore iniziale e
il loro valore a scadenza, nulla è sostanzialmente cambiato. Possiamo quindi
affermare che le novità per quanto riguarda la valutazione sulla base del costo
ammortizzato dei crediti e dei debiti sono limitate, nella sostanza, ai soli
crediti e debiti di natura finanziaria o, comunque, con scadenza superiore ai
VALUTAZIONE DEI CREDITI: ANCORA MODIFICHE IN VISTA
ultimi anni si è visto intervenire l’OIC prima (con le modifiche apportate al
principio contabile 15) ed il legislatore poi (con le novità introdotte dal
D.lgs. 139/2015) per quanto riguarda la valutazione dei crediti di impresa. Fino
all’esercizio 2013 i crediti erano valutati esclusivamente in base al loro presunto valore di realizzo, ossia al
valore nominale al netto delle svalutazioni e dei rischi previsti di mancato
incasso. A partire dall’esercizio 2014, si è introdotto l’obbligo di scorporare
dal valore nominale del credito gli interessi
impliciti sui crediti di durata superiore ai 12 mesi. Dall’esercizio 2016,
viene infine stabilito che i crediti (così come i debiti e i titoli) debbano
essere valutati al criterio del costo
ammortizzato, tenendo anche conto
del presunto valore di realizzo. Quindi il il metodo di valutazione in vigore fino all’anno scorso resta valido solo dopo
che sia applicato il nuovo criterio (salvo le imprese che redigono il bilancio in forma abbreviata per le quali il nuovo criterio non deve applicarsi), “importato” dai principi contabili
internazionali (IAS 39) e del tutto sconosciuto per il mondo contabile
il criterio del costo ammortizzato, sostanzialmente, viene introdotto anche in
Italia il principio base secondo il quale un’attività (o una passività) finanziaria muta il proprio valore in funzione del tempo.
Sarà compito (arduo) dell’OIC definire i criteri di applicazione di tale nuovo
criterio e soprattutto il limite temporale al di sotto del quale si può
presumere che il valore contabile iniziale corrisponda al valore corretto di
rilevazione (presumibilmente 12 mesi, salvo il caso di alti tassi di interesse
di mercato). Nella sostanza è opportuno verificare l'applicabilità di tale metodo di valutazione per i crediti commerciali a breve termine.
il criterio del costo ammortizzato, un credito va valutato:
- al valore di rilevazione iniziale
- al netto dei rimborsi di capitale eventualmente
- ridotto (o aumentato) dell’ammortamento
complessivo calcolcato con il criterio dell’interesse effettivo sulla eventuale
differenza tra il valore a scadenza e il valore iniziale
- al neto di qualsiasi riduzione effettuata per
impairment o svalutazione per inesigibilità certa o presunta.
I COMMERCIALISTI NON SONO REVISORI LEGALI
Il Decreto Legislativo 39/2010, in particolare l'art. 2, comma 1, stabilisce che "l'esercizio della revisione legale è riservato ai soggetti iscritti nel Registro", riferendosi al Registro dei revisori istituito con il medesimo decreto.
E' quindi da sottolineare che, sebbene la normativa non sia stata adeguatamente modificata e integrata, il commercialista non può svolgere attività di revisione legale. Solo i commercialisti iscritti al registro dei revisori possono esercitare la revisione legale e, in ogni caso, non è il titolo di commercialista che abilita l'esercizio di tale professione, ma l'iscrizione al Registro.
Per tale motivo sono da ritenersi superate - sebbene non siano state abrogate ufficialmente - alcune delle attività indicate nel D.lgs. 139 del 28/06/2005 successivamente riservate ai soli iscritti al registro dei revisori legali dal D.Lgs 39/2010.
In particolare andrebbero totalmente o parzialmente abrogate - ovvero si dovrebbe specificare che l'attività non è consentita se il commercialista non è anche iscritto al registro dei revisori - i seguenti commi dell'Art. 1 del D.lgs 139/2005 che disciplina l'ordinamento professionale dei dottori commercialisti ed esperti contabili:
- comma 2, lettera f;
- comma 3, lettera d (in quanto la legge fallimentare richiede, come requisito specifico dei soggetti abilitati a tali attività, l'iscrizione al registro dei revisori);
- comma 4, lettera d.
Transfer Price e regime premiale
Il concetto di Transfer Pricing
Il Transfer Pricing è una tecnica di elusione fiscale tramite la quale,
attraverso una “manipolazione” dei prezzi di trasferimento applicati nelle
transazioni tra società appartenenti allo stesso gruppo e residenti in paesi
differenti, si trasferiscono redditi, e conseguentemente basi imponibili
fiscalmente, da una società all’altra e quindi da un paese all’altro. Affinchè
si possa parlare di Transfer Pricing, la società (o altro soggetto passivo) coinvolta
nella transazione deve essere:
- controllata da un’entità estera;
- controllante di un’entità estera;
- controllata dallo stesso soggetto controllante un’altra
entità estera.
Non è invece richiesto che la controparte del soggetto passivo italiano
sia residente in un paese con fiscalità privilegiata o, in ogni caso, inferiore
a quella italiana, ritenendosi applicabile la disciplina del Transfer Pricing
nei confronti di qualsiasi paese estero. Non di meno è necessario dimostrare
l’effettiva intenzione elusiva del contribuente, facendosi rientrare nella
fattispecie in questione qualsiasi transazione che abbia come effetto la
riduzione della base imponibile fiscale in Italia, anche se determinatasi in
modo del tutto involontario.
Il corretto prezzo di trasferimento
Secondo la disciplina italiana del transfer pricing, le transazioni tra
soggetti passivi italiani e soggetti esteri che appartengono allo stesso gruppo
vanno effettuate al valore normale,
da intendersi come “il prezzo o
corrispettivo mediamente applicato per i beni e i servizi della stessa specie o
similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stato di
commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o i servizi sono stati
acquistati o prestati. Per la determinazione del valore normale si fa
riferimento, in quanto possibile, ai listini e alle tariffe del soggetto che ha
fornito i beni e i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle
camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti
d’uso.” L’obiettivo della norma è
evidente: si intende impedire che, applicando prezzi di favore tra società
intercompany, si trasferisca in altri paesi una parte del reddito che in condizioni normali sarebbe stato
imponibile in Italia. La determinazione del valore normale dovrebbe garantire
la giusta remunerazione ai soggetti coinvolti nelle transazioni, a seconda
delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei costi sostenuti.
Per la definizione ed il calcolo del valore normale considerabile come
corretto prezzo di trasferimento, la normativa italiana fa riferimento alle
disposizioni di cui alle Linee Guida OCSE, che prevedono la distinzione tra metodi “tradizionali”, basati sulla reale
transazione tra le parti – il metodo del confronto dei prezzi comparabili di
mercato (Comparable Uncontrolled Price -
CUP), il metodo del prezzo di rivendita (Resale Price Method – RPM) e il metodo del costo maggiorato (Cost Plus – CP) - e metodi “reddituali”,
ovvero basati sugli utili mediamente realizzati - il metodo di ripartizione dell’utile (Transactional Profit Split – TPS) e il
metodo del margine netto della transazione (Transactional
Net Margin Method – TNMM).
Il contribuente che intende usufruire del regime premiale deve illustrare le ragioni che hanno portato a qualificare il
metodo prescelto per la determinazione dei prezzi di trasferimento come il metodo più appropriato alle circostanze
del caso. E’ però previsto l’obbligo di adottare un sistema tradizionale
qualora ciò possa essere applicabile ed ugualmente affidabile rispetto ad un
sistema reddituale, così come, all’interno dei metodi tradizionali, è
obbligatoria la scelta del metodo CUP
se applicabile ed attendibile. La scelta del metodo non è quindi del tutto
Qualsiasi sia il metodo
selezionato per il calcolo del valore normale in una transazione intercompany,
alla base della determinazione del prezzo di trasferimento vi è l’analisi
comparativa tra le condizioni applicate nella transazione oggetto di verifica e
le condizioni rilevabili in transazioni comparabili indipendenti. Secondo le
Linee Guida dell’OCSE, due transazioni sono effettivamente comparabili laddove
nessuna differenza riscontrabile tra le transazioni può incidere in maniera
sostanziale sulla condizione da esaminare dal punto di vista della metodologia,
ovvero l’effetto di tali differenze può essere eliminato con adeguati
L’analisi comparativa può
- interna, qualora
la transazione intercompany venga confrontata con una transazione comparabile
effettuata dalla medesima società con una parte indipendente;
- esterna, qualora
effettuata tra due soggetti entrambi indipendenti.
Una corretta comparazione tra
due transazioni deve rispettare i seguenti cinque fattori di comparabilità
individuati dalle Linee Guida OCSE:
dei beni e dei servizi;
- analisi delle
funzioni svolte dalle parti, dei rischi assunti e degli assets utilizzati;
- strategie di
business dell’impresa.
L’applicazione del transfer pricing, ai sensi dell’art. 110, comma 7,
D.P.R. 917/1986, impone al contribuente l’obbligo di operare variazioni in
aumento o in diminuzione del reddito in sede di dichiazione dei redditi,
qualora i componenti di reddito derivanti da operazioni con società intercompany
non residenti nel territorio dello stato non siano stati valutati in base al
loro valore normale. Per i soggetti che, spontaneamente, mettono a disposizione
dell’Amministrazione Finanziaria una specifica documentazione comprovante la
politica di determinazione dei prezzi di trasferimento, è stato introdotto
(art. 26 D.L. 78/2010) un regime premiale che consente, in caso di rettifiche
da transfer price, la disapplicazione
delle sanzioni per dichiarazione infedele, ai sensi del D.lgs. 471/1997. Si fa, in particolare, riferimento al Provvedimento 2010/137654 del
29/09/2010 e alla Circolare 58/E del 15/12/2010. Secondo tali disposizioni, il
contribuente che intende avvalersi del regime premiale dovrà predisporre i
seguenti documenti: Master File (che
raccoglie informazioni relative all’intero Gruppo) e Documentazione Nazionale (che riguarda le informazioni relative
alla singola società appartenente al Gruppo). Tale documentazione dovrà essere
resa disponibile all’Amministrazione finanziaria in caso di verifica entro il
termine tassativo di 10 giorni dalla richiesta.
Occorre infine ricordare che la predisposizione della documentazione
costituita dal Master File e dalla Documentazione Nazionale non è sufficiente
per poter avvalersi del regime premiale; occorre che ne sia data evidenza nel
Mod. Unico di ciascun esercizio barrando l’apposita casella 4 del rigo RS106
(“Possesso Documentazione”). Massimo Favaron
Dal 2016 cambia anche la Relazione di revisione e giudizio sul bilancio
Il Decreto Legislativo 139 del 18
agosto 2015 ha introdotto, oltre a numerose modifiche in merito ai bilanci
d’esercizio e consolidati a partire dall’esercizio 2016, un’importante modifica
al contenuto della relazione di revisione e del giudizio sul bilancio ai sensi
dell’art. 14 del D.lgs. 39/2010, in particolare per quanto concerne
l’espressione del giudizio del revisore sulla relazione degli amministratori sulla
gestione aziendale. L’intento del legislatore è, sostanzialmente, quello di estendere anche alla relazione sulla
gestione l’attività di revisione legale che finora era limitata ai prospetti di
bilancio ed alla nota integrativa. Secondo le nuove disposizioni di
legge, a partire dal 2016, il revisore dovrà inserire all’interno della relazione
di revisione sul bilancio un giudizio riferito alla
relazione sulla gestione in merito non
solo alla sua coerenza con il bilancio, ma anche alla sua conformità
alle norme di legge. Il revisore dovrà quindi esprimersi, in
particolare, sulla corretta applicazione delle disposizioni previste dall’art.
2428 del codice civile che disciplina il contenuto della relazione sulla
gestione. Conseguentemente il revisore avrà il compito di verificare se la
società ha inserito nella Relazione sulla gestione tutti i contenuti richiesti
dalla legge e li ha esposti in maniera corretta e coerente con i dati di
Ma ciò non è l’unica novità a riguardo. Il giudizio
del revisore dovrà inoltre contenere “una dichiarazione rilasciata sulla
base delle conoscenze e della comprensione dell’impresa e del relativo contesto
acquisite nel corso dell’attività di revisione legale, circa l’eventuale
identificazione di errori significativi nella relazione sulla gestione, nel
qual caso sono fornite indicazioni sulla natura di tali errori.” Nella
sostanza al revisore è altresì richiesto di segnalare eventuali errori
significativi riscontrati nella relazione sulla gestione sulla base della propria
conoscenza dell’impresa e del relativo contesto in cui essa esercita. Massimo Favaron Pubblicato da
Per prepararsi all'esame di revisore
CREDITI E DEBITI COMMERCIALI E CRITERIO DEL COSTO ...