Source: https://www.fiscomania.com/imposta-di-successione-internazionale/
Timestamp: 2019-05-19 20:47:54+00:00
Document Index: 95324243

Matched Legal Cases: ['art. 9', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 2', 'art. 3', 'art. 73', 'sentenza ', 'art. 68']

Imposta di successione: aspetti internazionali - Fiscomania
Home FISCALITA' E PIANIFICAZIONE FISCALE INTERNAZIONALE Imposta di successione: aspetti internazionali
Quali sono i principali profili internazionali dell’imposta di successione? Cosa affermano le convenzioni contro le doppie imposizioni siglate dall’Italia in tema di imposta di successione? In questo contributo cerchiamo di fare chiarezza fornendo delle risposte per tutti i soggetti che si trovano a dover affrontare queste problematiche.
In questo contributo andremo ad analizzare i profili internazionali dell’imposta di successione, disciplinata dal D.Lgs. n. 346/1990 (“TUSD“).
In particolare esamineremo taluni aspetti della normativa domestica per i quali permangono profili di incertezza interpretativa ovvero rischi di incompatibilità con le disposizioni di diritto comunitario.
È stata, inoltre, analizzata l’efficacia delle disposizioni delle convenzioni contro la doppia imposizione stipulate dall’Italia ai fini della risoluzione di alcuni casi di doppia imposizione.
L’analisi deve essere effettuata tenendo presente l’ambito territoriale dell’imposta di successione, per il quale devono essere tassati tutti i beni trasferiti, compresi quelli situati all’estero qualora il de cuius sia residente fiscalmente nello Stato al momento del decesso.
Questo indipendentemente dalla sua cittadinanza.
Al contrario, invece, l’imposta di successione è limitata invece ai beni esistenti in Italia, nel caso in cui il dante causa risieda fiscalmente all’estero.
Questo criterio, come vedremo di seguito è la regola principale su cui basare tutti i ragionamenti più complessi.
In questo criterio generale non viene, invece, presa in considerazione dal legislatore la residenza del beneficiario della successione. Elemento che è forse criterio di collegamento migliore per una imposta, il cui presupposto è l’incremento patrimoniale che si verifica in capo a un soggetto a causa della sua successione ad altro soggetto.
Di seguito tutte le informazioni per capire come applicare l’imposta di successione quando siamo di fronte a profili internazionali.
Imposta di successione: criteri di collegamento personali e reali
Il criterio personale: la residenza del “de cuius“
Il criterio reale: i beni esistenti nel territorio dello Stato
I debiti del de cuius e l’asse ereditario
Determinazione presuntiva del valore di gioielli e denaro inclusi nell’asse ereditario (art. 9, comma 2, del TUSD)
Il credito per le imposte estere
Eliminazione della doppia imposizione in base alla norma convenzionale
Profili di contrasto della normativa italiana con i principi di diritto comunitario
A titolo preliminare, si è ricordato che in base all’articolo 2 del TUSD, l’imposta sulle successioni si applica:
Su base mondiale e, dunque, su tutti i beni e diritti “ancorché esistenti all’estero” se il de cuius, alla data del decesso, è residente fiscalmente in Italia;
Su base territoriale, quindi, sui soli beni e diritti esistenti nel territorio dello Stato se il de cuius, alla data del decesso, non è residente fiscalmente in Italia.
Il TUSD non reca, tuttavia, una propria definizione di residenza.
Si pone, quindi, il dubbio se possa estendersi anche all’imposta di successione la nozione di residenza stabilita, ai fini Irpef, dall’articolo 2, comma 2, del DPR n. 917/86 o se ci si debba riferire alla sola nozione civilistica di residenza, quindi alla “dimora abituale” prevista dall’articolo 43, secondo comma, c.c.
Si ritiene sicuramente preferibile l’applicazione della nozione civilistica, essendo non applicabile per estensione il criterio definito nell’ambito delle imposte sul reddito personale.
Contrariamente all’Irpef, il presupposto impositivo dell’imposta di successione non matura nel corso del periodo d’imposta, ma viene ad esistenza al momento del decesso; non sarebbe, dunque, appropriato abbinare ad un’imposta “momentanea” come quella di successione un criterio di residenza che richiede di essere commisurato alla « maggior parte del periodo d’imposta » come nel caso dell’art. 2, comma 2, del DPR n. 917/86.
Conseguenze ulteriori di tale orientamento sono:
L’iscrizione anagrafica non riveste il carattere di presunzione assoluta e
Nel caso di trasferimento della residenza anagrafica in uno Stato a regime fiscale privilegiato, non trova applicazione l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente previsto dal comma 2- bis dell’art. 2 del DPR n. 917/86.
Si è detto che laddove il de cuius, al momento del decesso, risulti non residente nel territorio dello Stato, l’asse ereditario a lui riconducibile sarà assoggettato ad imposta sulle successioni nei limiti dei beni e diritti esistenti nel territorio dello Stato.
A completamento di tale disposizione, il comma 3 dell’articolo 2 del TUSD stabilisce una presunzione assoluta di localizzazione in Italia per un elenco tassativo di beni e diritti, da considerarsi “in ogni caso esistenti nello Stato” tra i quali si annoverano:
I beni e i diritti iscritti in pubblici registri dello Stato e i diritti reali di godimento ad essi relativi, quali ad esempio immobili, navi e aerei, marchi e brevetti. Con specifico riferimento alle società immobiliari, l’Amministrazione finanziaria riconduce la residenza delle società immobiliari allo Stato ove è situato l’immobile. Ciò che rileva a questi fini è che il de cuius ottiene il possesso del bene non in modo diretto ma tramite la partecipazione al capitale della società che ha nell’immobile il suo oggetto principale.
Le azioni o quote di società, nonché le quote di partecipazione in enti diversi dalle società, che hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale. Ai fini dell’imposta di successione, tali requisiti devono essere verificati in capo alle entità al cui capitale sociale il defunto risulta essere partecipante alla data del decesso; di conseguenza, rilevando unicamente il luogo in cui l’entità ha la propria sede legale od amministrativa o svolge il proprio oggetto sociale nel momento in cui si verifica il presupposto impositivo.
Le obbligazioni e gli altri titoli in serie o di massa diversi dalle azioni, emessi dallo Stato o da società ed enti di cui alla lettera b). Si nota tuttavia come qualsiasi bene o diritto si consideri esistente in Italia se si trova effettivamente nello Stato.
I titoli rappresentativi di merci esistenti nello Stato. Si nota come rilevi la localizzazione della merce, anziché quella del titolo.
I crediti, le cambiali, i vaglia cambiari e gli assegni di ogni specie se il debitore, il trattario o l’emittente è residente nello Stato. Nel caso in cui il debitore sia una società o un ente, non potendosi invocare l’art. 2, comma 1, del TUSD, ai fini dell’identificazione dello Stato di residenza dovrebbe rilevare lo Stato ove si trova la sede dell’Amministrazione o quello in cui è svolto l’oggetto principale.
I crediti garantiti su beni esistenti nello Stato fino a concorrenza del valore dei beni medesimi, indipendentemente dalla residenza del debitore. Tale presunzione assoluta, se applicata nel caso di debitore non residente, fa sì che il credito venga ad esistenza (e che, quindi, si realizzi il presupposto impositivo dell’imposta di successione) nei limiti del valore del bene esistente in Italia posto a garanzia del credito transnazionale ed indipendentemente dallo Stato estero di residenza del debitore.
I beni viaggianti in territorio estero con destinazione nello Stato o vincolati al regime doganale della temporanea esportazione. Non si considerano esistenti nel territorio dello Stato i beni viaggianti con destinazione all’estero o vincolati al regime doganale della temporanea importazione.
In base all’articolo 1, comma 1, del TUSD, oggetto dell’imposta sulle successioni sono i trasferimenti di “beni e diritti per successione a causa di morte”; il successivo articolo 20, comma 1, ammette a decremento dell’asse ereditario così determinato i “debiti del defunto esistenti alla data di apertura della successione”, senza precisare se tale disposizione si applichi allo stesso modo anche al de cuius non residente in Italia al momento del decesso.
I debiti esistenti in capo al defunto non residente al momento del trapasso dovrebbero essere deducibili solo nella misura in cui si possano ricondurre a beni e/o diritti esistenti in Italia, alla luce dell’assoggettamento ad imposta di successione di tali soggetti su base territoriale. La totale indeducibilità di tali debiti sarebbe, invece in aperto contrasto con i principi comunitari (primo fra tutti, la libertà di stabilimento) oltre che palesare un’incompatibilità con le regole di diritto convenzionale.
Laddove non sia stato effettuato l’inventario (in base alle norme applicabili del codice di procedura civile) dei beni inclusi nel patrimonio del de cuius, si presume che il 10% del valore complessivo netto dell’asse ereditario sia riferito a gioielli e denaro.
E’ orientamento ormai consolidato presso la Corte di cassazione e la Commissione tributaria centrale ritenere la presunzione in parola non applicabile al de cuius non residente, sulla scorta della volatilità dei beni quali il denaro ed i gioielli per i quali, in altri termini, non si può ritenere soddisfatto il requisito di esistenza nel territorio dello Stato.
L’art. 26, comma 1, lett. b), del TUSD stabilisce che dall’imposta di successione dovuta in base alla disciplina italiana, sono detraibili “le imposte pagate ad uno Stato estero, in dipendenza della stessa successione ed in relazione a beni esistenti in tale Stato, fino a concorrenza della parte dell’imposta di successione proporzionale al valore dei beni stessi, salva l’applicazione di trattati o accordi internazionali“. Tale meccanismo ricalca nella sostanza quello previsto dall’articolo 165 del DPR n. 917/86 per le imposte sui redditi.
I requisiti richiesti dall’art. 26 del TUSD per poter beneficiare del credito d’imposta si possono sintetizzare come segue:
La natura similare dell’imposta estera;
La localizzazione di beni nello Stato estero;
Il pagamento dell’imposta nello Stato estero.
Per quanto riguarda il primo requisito esso è indubbiamente soddisfatto dalle cd. estate taxes. Si tratta, in sintesi, di imposte prelevate al momento del decesso, indipendentemente dai rapporti di parentela esistenti tra il de cuius e gli eredi designati nell’atto testamentario, sull’intero importo dell’asse ereditario; la loro struttura replica di fatto i presupposti soggettivi ed oggettivi inclusi all’articolo 2, commi 2 e 3, del TUSD e le rende, dunque, assimilabili, nella sostanza, all’imposta di successione italiana.
Altrettanto pacifica è l’assimilazione sostanziale con l’imposta di successione italiana per le cd. probate fees di diritto (ad esempio) canadese, imposte corrisposte allo Stato di residenza del de cuius per la realizzazione, tramite la competente autorità giudiziaria, dell’effettiva distribuzione del patrimonio ereditario; tali fees sono state qualificate dalla giurisprudenza canadese come imposte, non quindi come tasse. Le probate fees sono calcolate come percentuale del valore lordo del patrimonio ereditario, senza cioè considerare a decremento dello stesso gli eventuali debiti esistenti in capo al de cuius al momento del decesso, contrariamente, quindi, all’imposta italiana che aggredisce il valore netto del patrimonio ereditario. Tale differenza, tuttavia, non compromette l’assimilazione sostanziale delle due imposte, sintetizzata principalmente nell’insorgenza del presupposto impositivo al momento del decesso.
Per il secondo requisito, ai fini della localizzazione degli asset ereditari nello Stato estero si è suggerita l’applicazione a specchio dei criteri di cui all’articolo 2, comma 2, del TUSD: in altri termini, si applica la disposizione da ultimo richiamata con riferimento non all’Italia, ma allo Stato estero, al fine di determinare se il situs di un bene incluso nell’asse ereditario sia in tale Stato; in caso contrario, l’eventuale imposta non è accreditabile.
Tale applicazione dell’art. 2 del TUSD fa, comunque, salve le presunzioni assolute di localizzazione in Italia previste dal comma 3 del medesimo articolo. Permane, a tale proposito incertezza circa il riconoscimento del credito per l’imposta di successione assolta all’estero anche al soggetto passivo italiano avente controparte debitoria estera, laddove il credito sia garantito da un bene esistente in Italia, stante il principio di attrazione del credito nel territorio italiano per un valore pari a quello dei beni posti a sua garanzia.
Degli Stati esteri con cui l’Italia ha stipulato convenzioni contro le doppie imposizioni, nessuno applica l’imposta di successione solo in base alla residenza dell’erede, mentre può darsi il caso di una doppia territorialità: la Francia ammette infatti la tassazione su base mondiale se il de cuius o l’erede sono residenti in Francia; in questo caso, la convenzione – che in base al modello OCSE considera rilevante la sola residenza del de cuius – non consente alla Francia di tassare su base mondiale l’erede francese di de cuius italiano (mentre rimarrà ovviamente possibile un’eventuale tassazione su base territoriale).
In particolare, l’abrogazione dell’imposta di successione intervenuta nel periodo 2001 – 2006 aveva fatto insorgere la questione in merito all’inapplicabilità delle convenzioni alle successioni di de cuius italiani dato che, abrogando l’imposta, si elimina anche il relativo requisito di residenza (di soggettività fiscale passiva), condizione necessaria per invocare il regime convenzionale.
L’esiguità del network convenzionale italiano dovrebbe suggerire, a detta del relatore, una riflessione sull’utilità dei trattati nel risolvere i casi di doppia imposizione che la normativa domestica non è in grado di dirimere.
Vediamo, infine, alcuni profili di incompatibilità della normativa successoria interna con alcuni dei principi fondanti del diritto comunitario per l’imposta di successione:
a) Eventuale diniego di esenzione per partecipazioni di controllo in società di capitali non residenti e partecipazioni in società di persone non residenti
L’art. 3, comma 4- ter, del TUSD stabilisce che “I trasferimenti (…) a favore dei discendenti e del coniuge, (…) di quote sociali e di azioni non sono soggetti all’imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lett. a), del T.U.I.R. il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo“.
La negazione dell’esenzione in commento ai casi di partecipazioni di controllo in società di capitali non residenti e di detenzione di quote di partecipazione in società di persone non residenti presenterebbe profili di incompatibilità con il principio della libertà di stabilimento nonché con quello della libera circolazione dei capitali.
Il relatore ha rammentato, a tale proposito, la posizione del Consiglio Nazionale del Notariato, secondo cui tali trasferimenti risultano sempre esenti, anche in assenza di integrazione del controllo, ma a condizione che essi siano effettuati a favore dei discendenti del cedente.
b) Diniego di esenzione totale o parziale per beni esteri di interesse storico e artistico
La Corte di giustizia della Comunità europea si è pronunciata, con riferimento al trasferimento mortis causa di un patrimonio forestale, contro la disposizione di diritto interno tedesco che riconosce l’esenzione da imposta di successione se il patrimonio forestale si considera esistente in Germania negandola, invece, laddove tale patrimonio non sia riconducibile al territorio dello Stato tedesco. Nella sentenza C-256/06 – Jäger, la Corte di giustizia della Comunità europea ha stabilito che tale disposizione è contraria alla libertà di stabilimento. Nella stessa sentenza, la Corte ha anche stabilito la irrilevanza dell’iscrizione al catasto locale di beni situati al di fuori del territorio dello Stato come condizione per riconoscere l’esenzione dall’applicazione dell’imposta di successione.
c) Rivalutazione del costo fiscale di un bene soggetto ad imposta di successione estera (art. 68, comma 6, del T.U.I.R.)
Si è rammentato come, ai fini Irpef, nel caso di acquisto per successione, si assume come costo il valore definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell’imposta di successione (quindi un valore calcolato al momento del decesso). Tale valore fiscale, tuttavia, non può essere invocato nel caso di partecipazioni assoggettate ad imposta di successione in uno Stato estero: il che appare in contrasto con la libertà di stabilimento sancita dai principi di diritto comunitario.
Èopinione del relatore che, al fine di ridurre conflitti tra norme locali e principi comunitari, si debba innescare un processo tale da portare ad un’armonizzazione dell’imposta di successione a livello europeo o almeno all’individuazione di un level playing field.
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Mario Maggio 6, 2018 at 11:44
riceverò una piccola eredità da mio nonno che al momento della sua morte era residente in Italia. Tuttavia io sono residente all’estero. Dove dovrei pagare, se le devo pagare, le imposte di successione? In italia o nel paese in cui risiedo?
Fiscomania Maggio 7, 2018 at 8:02
L’imposta di successione è dovuta in Italia, presntando la relativa dichiarazione di successione.
Mario Maggio 7, 2018 at 18:22
Mi potrebbe anche chiarire se realmente dovrò pagare l’imposta? Da quello che ho potuto capire essendo nipote, quindi familiare in linea retta, dovrei essere esente se l’eredità non supera il milione di euro.
Se ci sono immobili in successione imposta ipotecaria e catastale sono comunque dovute. Poi bisogna analizzare la cosa in dettaglio per dare una risposta certa.
Gaia Agosto 16, 2018 at 7:10
Vorrei sapere se azioni estere rientrano nell’asse ereditario qualora il de cuius sia residente fiscalmente nello Stato al momento del decesso. Grazie
Fiscomania Agosto 17, 2018 at 23:11
Se il de cuius era residente fiscalmente in Italia rientrano nell’asse ereditario anche le azioni detenute all’estero.
Giulia Agosto 30, 2018 at 21:50
Vorrei sapere se un’imposta di successione è dovuta in Italia su delle quote di una società civile immobiliare con sede all’estero, proprietaria di un immobile in Italia, qualora il de cuius non sia residente fiscalmente in Italia al momento del decesso. Grazie
Fiscomania Agosto 31, 2018 at 9:08
Ci sono due criteri da considerare, il primo è quello di residenza del de cuius, che non è il Italia. Il secondo è quello di residenza del bene “società” che a sua volta non è in Italia. Non c’è imposta di successione italiana in questo caso.
Luca Settembre 26, 2018 at 8:59
Buongiorno, nel caso di decesso di un soggetto residente in Canada proprietario di un immobile in Italia che lascia alla moglie tale bene mediante testamento (redatto nel paese di residenza) la moglie dovrà provvedere a presentare la dichiarazione di successione e pagare l’ipocatastale in Italia se non erro. Affinché il testamento sia valido in Italia dovrà essere legalizzato ai sensi degli artt. 30 e 33 del DPR 445/00 o sarà sufficiente che venga allegato alla dichiarazione di successione senza ulteriori adempimenti?
Fiscomania Settembre 26, 2018 at 14:15
Occorre passare a mio avviso da un notaio italiano, per evitare dubbi, e legalizzare l’atto. Questo a meno che non si possa apporre l’apostille.
Anna Benelli Ottobre 15, 2018 at 18:18
In caso di eredità giacente di soggetto residente in Italia con un bene immobile in Francia, occorre tramite il consolato italiano chiedere la nomina di un notaio francese per redigere l’inventario e presentare la denuncia di successione in Francia?
Fiscomania Ottobre 15, 2018 at 18:31
In caso di possesso di immobile all’estero da parte di de-cuius residente occorre presentare dichiarazione di successione nello Stato estero di possesso dell’immobile, con eventuale pagamento di imposta di successione. Salvo poi godere se possibile del credito di imposta nella dichiarazione di successione italiana.
Salvatore Ottobre 16, 2018 at 18:50
Salve, ad un’amica statunitense, lavora, risiede ed è sposata con un italiano, è morta la mamma negli stati uniti. A lei spetta una quota in denaro di € 45.000,00 circa, per effetto della successione che verrà presentata negli USA. Riceverà la somma nel proprio conto corrente in italia. Domanda : deve dichiararli nel quadro RW ? deve pagare le tasse in italia oltre a quelle che saranno trattenute negli USA ? Grazie Salvo
Fiscomania Ottobre 17, 2018 at 9:50
Per il periodo di tempo in cui è divenuta titolare della somma al momento in cui la somma è trasferita sul suo conto italiano c’è obbligo di presentare quadro RW.
salvatore pintaudi Ottobre 18, 2018 at 6:51
nel merito del quesito del denaro ereditato di 45.000 da Usa ad Italia, da inserire nel quadro RW, si chiede se su questa somma vanno applicate imposte da pagare o se si puo’ barrare la casella 20 per adempiere ai soli obblighi relativi al monitoraggio fiscale senza liquidazione di ivie e/o ivaee ? grazie Salvatore (quesito del 16 ottobre )
Fiscomania Ottobre 18, 2018 at 10:40
Non rilascio questo tipo di risposte, che richiedono una analisi della situazione. Per risolvere questioni personali sono a disposizione in consulenza dopo aver visionato la documentazione.
Gianluigi Novembre 7, 2018 at 13:05
Un cittadino italiano residente negli usa, riceve immobili e quote societarie in successione in Italia.
Oltre alle eventuali imposte italiane deve anche presentare denuncia e pagare imposte negli USA?
Fiscomania Novembre 7, 2018 at 13:28
E’ sicuramente un aspetto da verificare se la sua residenza fiscale è USA.
Laura Dicembre 11, 2018 at 9:07
Buongiorno, vorrei sapere se in caso di morte in Italia di un cittadino con doppia cittadinanza italiana e americana e che risiedeva da moltissimi in Italia , i figli eredi , anche loro con doppia cittadinanza , devono presentare e pagare imposta di successione sia in Italia che negli USA . Premetto che tutti i beni mobili e immobili oggetti di successione si trovano in Italia.
Federico Migliorini Dicembre 11, 2018 at 9:29
Senza avere un quadro chiaro della situazione è impossibile dare una risposta certa, ma sicuramente in Italia la dichiarazione di successione deve essere presentata, perché qui vi sono gli immobili, poi da valutare se lo stesso deve presentare la dichiarazione anche negli USA.
Rachele Marzo 19, 2019 at 10:55
salve, vorrei chiedere se nel caso cittadino italiano residente in Brasile che aveva ricevuto una quota con altri fratelli di casa in italia in eredità , dal momento che è deceduto, la moglie ed i figli residenti in italia e quelli residenti in
brasile, si può fare una rinuncia di questa quota?
Federico Migliorini Marzo 19, 2019 at 11:50
Salve Rachele, tutti gli eredi possono fare rinuncia dell’eredità, ma nel suo complesso, non solo per un singolo bene.