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Timestamp: 2020-05-31 15:15:38
Document Index: 268642437

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 3', '§ 7', '§ 8', '§ 7', '§ 22', '§ 18', '§ 22', '§ 22']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 11.7.2019, I R 13/18
ECLI:DE:BFH:2019:U.110719.IR13.18.0
Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 21.03.2018 - 1 K 1/16 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Beteiligten gingen übereinstimmend davon aus, dass aufgrund der Veräußerung der Geschäftsanteile an der E GmbH durch die F GmbH gemäß § 22 Abs. 2 UmwStG 2006 ein Einbringungsgewinn II (EBG II) in Höhe von ... EUR entstanden war.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erfasste den EBG II gemäß § 3 Nr. 40 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) zu 60 % bei der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags.
1. Gemäß § 7 Satz 1 GewStG ist Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt oder vermindert um die in §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Hinzurechnungen und Kürzungen. Dieser Gewinn ist um solche Bestandteile zu bereinigen, die nicht mit dem Zweck der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Gewerbebetrieb bezogenen Sachsteuer übereinstimmen. Zu diesen --herauszurechnenden-- Bestandteilen gehören Gewinne, die nicht dem laufenden Betrieb, sondern dessen Aufgabe oder Veräußerung zuzuordnen sind. Aus dem Fiskalzweck der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Betrieb bezogenen Sachsteuer folgt, dass Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Gewerbebetriebs oder eines Teilbetriebs bei einem Einzelgewerbetreibenden oder einer Personengesellschaft --nicht aber bei einer Kapitalgesellschaft-- bei der Ermittlung des Gewerbeertrags auszuscheiden sind, wenn damit die endgültige Einstellung der gewerblichen Betätigung verbunden ist (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--, vgl. z.B. Urteile vom 18.12.2014 - IV R 59/11, BFH/NV 2015, 520; vom 01.02.1979 - IV R 219/75, BFHE 127, 410, BStBl II 1979, 444; vom 02.07.1981 - IV R 136/79, BFHE 134, 23, BStBl II 1981, 798). Lediglich soweit der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft, eines Mitunternehmeranteils und des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligtem Mitunternehmer entfällt, gehört er zum Gewerbeertrag (§ 7 Satz 2 GewStG).
b) Für die Ansicht, den EBG II nicht der Gewerbesteuer zu unterwerfen, spricht bereits der Wortlaut und der systematische Zusammenhang des § 22 Abs. 2 Satz 1 UmwStG 2006. Die Vorschrift ordnet --nach Maßgabe ihrer Tatbestandsvoraussetzungen-- als Folge davon, dass mit dem Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 07.12.2006 (BGBl I 2006, 2782, BStBl I 2007, 4) auch die früheren Sonderbestimmungen zur Besteuerung einbringungsgeborener Anteile abgelöst wurden, die rückwirkende Erhöhung des durch die Einbringung der Anteile erzielten Gewinns an (BTDrucks 16/2710, S. 48). Dies legt nahe, dass dieser Gewinn (EBG II) auch gewerbesteuerrechtlich den Rechtsregeln unterworfen ist, die für eine Gewinnrealisierung im Zeitpunkt der Einbringung zum Tragen gekommen wären. Hierfür spricht auch, dass abweichend von anderen Regelungsbereichen des Umwandlungssteuergesetzes (s. z.B. §§ 18, 23 Abs. 5 UmwStG 2006) der Gesetzgeber für die gewerbesteuerrechtliche Behandlung des EBG II keine sondergesetzliche Anweisung getroffen hat.
a) Das FA geht im Streitfall von einer Gewerbesteuerpflicht des EBG II aus. Nach seiner Auffassung besteuere der EBG II selektiv lediglich die Veräußerung der miteingebrachten Kapitalgesellschaftsanteile (an der E GmbH) und nicht die Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils. Besteuerungsrelevant sei damit ein Einzel-Wirtschaftsgut (GmbH-Beteiligung), auch wenn dieses ursprünglich zu einer Sachgesamtheit (Mitunternehmeranteil) gehört habe. Da schließlich auch bei einer isolierten Veräußerung der zum Sonderbetriebsvermögen II gehörenden Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft durch das Ehepaar B als Mitunternehmer Gewerbesteuer ausgelöst worden wäre (vgl. BFH-Urteil vom 03.04.2008 - IV R 54/04, BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742), sei die Gewerbesteuerpflicht des EBG II auch sachlich zu rechtfertigen.
aa) Rechtlich kommt es allein auf die Besteuerung des Einbringungsvorgangs ("Gewinn aus der Einbringung") an. Die Veräußerung der miteingebrachten Anteile innerhalb der Sperrfrist durch die übernehmende Gesellschaft ist lediglich das auslösende Moment für die (rückwirkende) Besteuerung des Einbringungsvorganges beim Einbringenden. Auch der Gesetzeswortlaut ("ist der Gewinn aus der Einbringung ... als Gewinn des Einbringenden aus der Veräußerung von Anteilen zu versteuern") steht dieser Betrachtung nicht entgegen.
bb) Rein tatsächlich betrachtet ändert die Veräußerung des miteingebrachten Kapitalgesellschaftsanteils --mit der weiteren Folge der rückwirkenden Besteuerung des EBG II-- auch nichts daran, dass, wie der Streitfall zeigt, der ursprüngliche (Mit-)Unternehmer seine gewerbliche Tätigkeit mit der Einbringung insgesamt eingestellt hat und dieser Vorgang die Gewerbesteuerfreiheit nach allgemeinen Grundsätzen gebietet. Schließlich ist es --wie aufgezeigt-- auch bei einer Veräußerung der miteingebrachten Anteile nach der Zielsetzung des Umwandlungssteuergesetzes nicht sachgerecht, einen EBG II gemäß § 22 Abs. 2 UmwStG 2006 der Gewerbesteuer zu unterwerfen, obgleich die stillen Reserven bei der natürlichen Person, die den vollständig eingebrachten Mitunternehmeranteil bislang unmittelbar gehalten hatte, nicht gewerbesteuerrechtlich verstrickt waren.
c) Selbst wenn man mit dem FA für die Anwendung des § 22 Abs. 2 UmwStG 2006 nur auf den veräußerten Kapitalgesellschaftsanteil blicken wollte, so wäre jedenfalls die Rückwirkung auf den Einbringungszeitpunkt und damit der unmittelbare Zusammenhang mit der Einbringung des Mitunternehmeranteils, d.h. mit der Beendigung der gewerblichen Tätigkeit zu beachten. Für eine solche Konstellation hat der Senat aber bereits entschieden, dass die Veräußerung von Einzelwirtschaftsgütern (also z.B. auch einer einzelnen Kapitalgesellschaftsbeteiligung), die in einem engen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe/Betriebsveräußerung steht, von der gewerbesteuerrechtlichen Begünstigung der Betriebsaufgabe/Betriebsveräußerung mit erfasst wird (Senatsurteil vom 02.02.1972 - I R 217/69, BFHE 105, 35, BStBl II 1972, 470).