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Timestamp: 2019-04-22 08:15:22
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BFH: Entstehung eines Pflegekindschaftsverhältnisses i.S. von § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu einer bereits volljährigen behinderten Person
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BFH-Urteil vom 9.2.2012, III R 15/09 (veröffentlicht am 2.5.2012)
EStG § 32 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 4 Satz 1 Nr. 3
Vorinstanz: FG Baden-Württemberg vom 3.2.2009, 12 K 2612/07 = SIS 09 17 55
I. Die am 3.11.1954 geborene Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) nahm im Jahr 1999 die am ... 1952 geborene Frau S in ihren Haushalt auf. Sie betreut S seit dem 8.10.1999 im Rahmen der "Familienpflege für erwachsene geistig und körperlich behinderte Menschen". Daneben befanden sich im Haushalt eine leibliche Tochter und drei weitere Pflegekinder (davon zwei mit Behinderung). S ist seit ihrer Geburt schwerbehindert. Der Grad ihrer Behinderung betrug zunächst 50. Es wurde eine geistige Behinderung festgestellt. Seit dem 26.2.2007 wurde der Grad der Behinderung mit 90 und eine geistige Behinderung festgestellt. S bezieht seit April 1997 eine Rente wegen Erwerbsunfähigkeit. Der Aufgabenkreis des vom Vormundschaftsgericht für S bestellten Betreuers umfasst die Vermögensangelegenheiten, die Aufenthaltsbestimmung, die Mitwirkung bei Maßnahmen der Heilbehandlung und Gesundheitsfürsorge und die Entgegennahme der Post. Das Sozialamt gewährt seit September 2006 Eingliederungshilfe für behinderte Menschen i.S. der §§ 53 ff. des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch - Sozialhilfe--. Die Klägerin erhält ein Betreuungsentgelt, das sich zusammensetzt aus einem Betrag für den durch das eigene Einkommen der S nicht gedeckten Grundbedarf und einem weiteren Betrag, der als Pflegegeld gezahlt wird.
Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) lehnte mit Bescheid vom 18.9.2007 den Antrag der Klägerin, ihr Kindergeld für die nach ihrer Ansicht als Pflegekind anzusehende S zu gewähren, ab. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 31.10.2007 als unbegründet zurück. Die Familienkasse sah die Voraussetzungen eines Pflegekindschaftsverhältnisses als nicht gegeben an.
Zur Begründung ihrer Revision macht die Familienkasse geltend, das angefochtene Urteil beruhe auf einer unzutreffenden Auslegung des § 32 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und verletze daher Bundesrecht. Um bei Aufnahme eines Volljährigen ein Pflegekindschaftsverhältnis entstehen zu lassen, müsse die behinderte Person in ihrer geistigen Entwicklung einem Kind gleichstehen. Aufgrund des vorliegenden nervenärztlichen Gutachtens vom 12.2.2007 sei bei S jedoch von einer leichten bis mittelschweren geistigen und psychischen Behinderung auszugehen. Da S zudem noch über einen langen Zeitraum gearbeitet habe, könne unter keinem Gesichtspunkt davon ausgegangen werden, dass sie in ihrer geistigen Entwicklung einem Kind gleichstehe und sich ein Pflegekindschaftsverhältnis zur Klägerin habe entwickeln können.
Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
1. a) Nach § 62 Abs. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG besteht ein Kindergeldanspruch für Kinder i.S. des § 32 Abs. 1 EStG. Kinder sind nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG auch Pflegekinder. Ein Pflegekind ist nach dem in § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG i.d.F. des Zweiten Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften (StÄndG 2003) vom 15.12.2003 (BGBl I 2003, 2645, BStBl I 2003, 710) enthaltenen Klammerzusatz eine Person, mit der der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht. Die Neufassung des § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist dem Streitfall zugrunde zu legen. Denn gemäß § 52 Abs. 40 Satz 1 EStG i.d.F. des StÄndG 2003 ist die geänderte Fassung in allen Fällen anzuwenden, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist. Diese Rückwirkung gilt auch für das Kindergeld, wenn dieses noch nicht bestandskräftig festgesetzt bzw. die Festsetzung noch nicht bestandskräftig abgelehnt ist (vgl. Senatsurteil vom 21.4.2005 III R 53/02, BFH/NV 2005, 1547).
Der Klammerzusatz stellt eine Legaldefinition dar (vgl. hierzu Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 5.10.2004 VIII R 69/02, BFH/NV 2005, 524), d.h. die hierin enthaltenen Umstände sind echte Tatbestandsvoraussetzungen und nicht nur erläuternde Nebenbestimmungen (ebenso Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32 EStG Rz 44).
b) Ein familienähnliches Band liegt vor, wenn das Kind wie zur Familie angehörig angesehen und behandelt wird. Dies setzt voraus, dass zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Kind ein Aufsichts-, Betreuungs- und Erziehungsverhältnis wie zwischen Eltern und leiblichen Kindern besteht (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 524, m.w.N.). Da das Gesetz Pflegekinder über § 32 Abs. 1, Abs. 6 Satz 7 EStG und § 63 Abs. 1 Satz 1 EStG in eine Reihe mit leiblichen Kindern, Adoptivkindern, Stief- und Enkelkindern stellt und das Pflegekindschaftsverhältnis steuerrechtlich unter Umständen über das 27. Lebensjahr bzw. - nach Absenkung der Altersgrenze durch das Steueränderungsgesetz 2007 vom 19.7.2006 (BGBl I 2006, 1652, BStBl I 2006, 432) - über das 25. Lebensjahr hinauswirken und weiterhin zur Gewährung von Kinderfreibeträgen und Kindergeld führen kann, ist ein besonders enges Band erforderlich (vgl. hierzu bereits Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.1.1971 GrS 6/70, BFHE 101, 247, BStBl II 1971, 274).
Nach der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts (BSG) ist erforderlich, dass das Aufsichts-, Erziehungs- und Betreuungsverhältnis seine Grundlage in einer ideellen Dauerbindung findet; dabei ist nicht allein auf die äußeren Lebensumstände, sondern auch darauf abzustellen, ob das Pflegekind in der Familie eine natürliche Einheit von Versorgung, Erziehung und "Heimat" findet - also nicht nur Kostgänger ist, sondern wie zur Familie gehörig angesehen und behandelt wird (BSG-Urteile vom 22.9.1993 10 RKg 6/92, SozR 3-5870 § 2 Nr. 20, und vom 19.11.1997 14/10 RKg 18/96, Fürsorgerechtliche Entscheidungen der Verwaltungs- und Sozialgerichte 48, 188). Aus der Parallele zum Eltern-Kind-Verhältnis ergibt sich zudem, dass auch zwischen dem Pflegelternteil und dem Pflegekind ein Autoritätsverhältnis bestehen muss, aufgrund dessen sich das Pflegekind der Aufsichts-, Erziehungs- und Betreuungsmacht des Pflegeelternteils unterwirft (ebenso BSG-Urteil vom 29.8.1962 7 RKg 7/61, BSGE 17, 265; Felix, Kindergeldrecht, § 63 EStG Rz 31; Helmke in Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Kommentar, Fach A, I. Kommentierung, § 32 EStG Rz 9). Dieser Auffassung schließt sich der Senat an.
Während bei Bestehen einer körperlichen Behinderung, einer Sinnesbehinderung (z.B. Blindheit, Gehörlosigkeit) oder einer Sprachbehinderung die Entstehung eines familienähnlichen Bandes zu einem Volljährigen in der Regel bereits am Fehlen eines Erziehungsverhältnisses scheitern wird, kommt bei Behinderungen im Bereich der geistigen Fähigkeiten oder der seelischen Gesundheit die Entstehung eines familienähnlichen Bandes grundsätzlich auch bei einem Volljährigen in Betracht. Dies bedeutet jedoch nicht, dass die Erbringung umfänglicher Pflege- und Unterstützungsleistungen und ein damit verbundenes hohes Maß an persönlicher Zuwendung gegenüber einem geistig oder seelisch behinderten Menschen zugleich auch ein familienähnliches Band begründet (vgl. hierzu BSG-Urteil in SozR 3-5870 § 2 Nr. 20). Denn dies hätte zur Folge, dass jedes Pflegeverhältnis zwischen einer Person und einem in dieser Form Behinderten zugleich auch ein Pflegekindschaftsverhältnis begründen würde (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 4.4.1975 VI R 218/72, BFHE 115, 477, BStBl II 1975, 636). Zwar reicht nach § 2 Abs. 1 Satz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch für die Annahme einer Behinderung aus, dass die geistige Fähigkeit oder die seelische Gesundheit von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen. Um den Behinderten aber in ein Aufsichts-, Betreuungs- und vor allem Erziehungsverhältnis wie zwischen Eltern und leiblichen Kindern stellen zu können, muss die Behinderung so schwer sein, dass der geistige Zustand des Behinderten dem typischen Entwicklungsstand einer noch minderjährigen Person entspricht (ebenso die Verwaltung, vgl. Abschn. 63.2.2.3 Abs. 3 Satz 6 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes - DA-FamEStG -, Stand 2011, BStBl I 2009, 1033, BStBl I 2011, 21, 716).
cc) Da insbesondere die erzieherische Einwirkungsmöglichkeit sich im Eltern-Kind-Verhältnis aus einem Autoritätsverhältnis ableitet, ist eine solche Autoritätsstellung der pflegenden Person gegenüber der zu pflegenden Person auch Voraussetzung für das Vorliegen eines familienähnlichen Bandes. Diese leitet sich im Verhältnis zwischen Eltern und ihren leiblichen Kindern im Regelfall bereits daraus ab, dass die Eltern wesentlich älter sind als das Kind (vgl. hierzu bereits BFH-Urteile in BFHE 115, 477, BStBl II 1975, 636, und vom 5.8.1977 VI R 187/74, BFHE 123, 380, BStBl II 1977, 832; BSG-Urteil vom 14.11.1961 11 RV 20/61, BSGE 15, 239) und über das ihnen zustehende Erziehungsrecht (§ 1631 des Bürgerlichen Gesetzbuches) langjährig auf die Entwicklung des Kindes Einfluss nehmen können bzw. schon genommen haben. Erfüllt die pflegende Person diese Voraussetzungen nicht, müssen andere besondere Umstände vorliegen, aus denen sich im Einzelfall die Entstehung eines Autoritätsverhältnisses zwischen der pflegenden und der gepflegten Person ergibt (z.B. langjährige Übernahme der Elternrolle für ein minderjähriges behindertes Geschwisterteil bei Vollwaisen). Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht daraus, dass das BSG im Urteil vom 7.8.1991 10 RKg 15/91 (SozR 3-5870 § 2 Nr. 16) auf das Erfordernis eines Altersunterschieds verzichtet. Denn insoweit ist zu berücksichtigen, dass das BSG zum einen den Pflegekindbegriff aus seiner spezifischen sozialrechtlichen Funktion heraus interpretiert hat. Dagegen hat der Begriff des Pflegekindes in dem System der Einkommensteuer eine andere Funktion; insbesondere schließt eine engere Auslegung des steuerrechtlichen Pflegekindbegriffs anderweitige Steuerermäßigungen (z.B. §§ 33, 33a EStG) nicht aus (s. hierzu Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 101, 247, BStBl II 1971, 274). Zum anderen lagen auch in dem der BSG-Entscheidung zugrundeliegenden Sachverhalt besondere Umstände vor, aus denen das BSG eine Erziehungsfunktion ableitete (Behinderte stand in ihrer Entwicklung einem zehnjährigen Kind gleich und wurde von ihrer zur Pflegerin bestellten Nichte betreut).
Es hat zwar festgestellt, dass eine Behinderung vorliegt, die seit dem 26.2.2007 mit einem Grad von 90 festgestellt ist. Die darüber hinaus getroffenen Feststellungen, dass sich S im Rahmen der Gewährung von Eingliederungshilfe in Familienpflege befunden hat, für bestimmte Aufgabenbereiche einen Betreuer zugewiesen bekommen und eine Erwerbsunfähigkeitsrente erhalten hat, tragen die daraus gezogene Schlussfolgerung, dass sich S in einem Aufsichts-, Betreuungs- und Erziehungsverhältnis befunden haben muss, jedoch nicht.
Zuletzt aktualisiert am Donnerstag, 28. November 2013 09:45