Source: http://kraken.slv.cz/9Afs79/2009
Timestamp: 2018-03-22 23:39:31+00:00
Document Index: 266310

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 63', '§ 63', 'soud ', 'soud ', '§ 63', '§ 63', 'soud ', '§ 93', '§ 93', 'soud ', '§ 1', '§ 63', '§ 67', '§ 69', '§ 71', '§ 72', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 10', '§ 64', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 10', '§ 10', '§ 10', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 63', '§ 63', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 63', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 63', 'soud ', '§ 60', '§ 65', '§ 55', 'soud ', '§ 63', 'soud ', '§ 63', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 63', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 63', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 93', 'soud ', '§ 1', '§ 63', '§ 67', '§ 69', '§ 71', '§ 72', 'soud ', 'soud ', '§ 63', '§ 58', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ']

9Afs79/2009
9 Afs 79/2009-93
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: První Hot Line a.s., se sídlem Klí¹ská 1687/21, Ústí nad Labem, zastoupený JUDr. Vladimírem ©krétou, advokátem se sídlem U Soudu 363/10, Liberec, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 15. 7. 2008, è. j. 8193/08-1500-505267, ve vìci platebních výmìrù na daòové penále na dani z pøidané hodnoty, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 5. 2009, è. j. 15 Ca 246/2008-44,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 5. 2009, è. j. 15 Ca 246/2008-44, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem (dále jen krajský soud ) ze dne 27. 5. 2009, è. j. 15 Ca 246/2008-44, kterým tento soud zamítl ¾alobu stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále jen ¾alovaný ) ze dne 15. 7. 2008, è. j. 8193/08-1500-505267. ®alovaný citovaným rozhodnutím zamítl odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutím Finanèního úøadu v Ústí nad Labem (dále jen správce danì ) ze dne 29. 11. 2007, platebním výmìrùm na penále na dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervenec, srpen, záøí, øíjen a listopad roku 2006.
Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti uvádí dùvody vymezené v § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedchozím øízení, kdy soud na zji¹tìný skutkový stav pou¾il jinou právní normu, ne¾ kterou mìl za daného skutkového stavu správnì pou¾ít, a dále se dopustil nesprávného výkladu; v § 103 odst. 1 písm. b) tého¾ zákona, tedy pro vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it; a rovnì¾ v § 103 odst. 1 písm. d) citovaného zákona, tj. nepøezkoumatelnosti spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, proto¾e soud nepøezkoumal v¹echny ¾alobní body a nezjistil objektivnì skutkový stav.
V konkrétních bodech kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítá, ¾e vzhledem k tomu, ¾e penále je ve skuteènosti správní sankcí za platební delikt-pozdní úhradu danì, tj. sankcí, která má pøímý dopad do majetkové sféry daòového subjektu, a nikoli samotnou daní, mìl být stì¾ovateli za prodlení v dùsledku jeho chování na základì èl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ) pøedepsán úrok z prodlení podle § 63 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, úèinného od 1. 11. 2007, který je pro stì¾ovatele pøíznivìj¹í, a nikoliv penále podle § 63 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní platném pro pøedmìtná zdaòovací období (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). ®alovaný ve svém rozhodnutí pøisvìdèil námitce, ¾e penále není daní, ale sankcí za platební delikt, nicménì se ji¾ nikterak nevypoøádal s namítaným poru¹ením èl. 40 odst. 6 Listiny, na základì èeho¾ podle stì¾ovatele jeho rozhodnutí trpí neodstranitelnou vadou. Krajský soud v¹ak v napadeném rozhodnutí tuto námitku odmítl s tím, ¾e byla ¾alovaným øádnì odùvodnìna. Podle stì¾ovatele v¹ak vìc vylo¾il následnì a¾ krajský soud, který konstatoval, ¾e daòové penále nemá charakter srovnatelný se správními delikty. Pøi posuzování správních deliktù je toti¾ v¾dy rozhodováno o vinì a trestu, o èem¾ je v¾dy vydáno rozhodnutí, co¾ neplatí pro daòové penále, které vzniká ex lege, a pøes jeho terminologické oznaèení má povahu úrokù z prodlení. O tomto penále pak správce danì nerozhoduje, pouze jej sdìluje na základì zákona. Stì¾ovatel trvá na tom, ¾e daòové penále je následkem právní odpovìdnosti daòového dlu¾níka za pozdì uhrazenou daò (odpovìdnost z prodlení), kterou lze v ¹ir¹ím slova smyslu podøadit pod správní delikt.
Dále stì¾ovatel uvádí, ¾e se ¾alovaný nijak nevypoøádal s namítaným poru¹ením èl. 1 Protokolu k Evropské úmluvì o ochranì lidských práv a základních svobod è. 1 (dále jen Protokol ), a proto rozhodnutí ¾alovaného trpí neodstranitelnou vadou. Námitku stì¾ovatele, ¾e do¹lo k poru¹ení vý¹e uvedeného èlánku Protokolu, kdy¾ mu bylo ulo¾eno pøíli¹né bøemeno, a tak zásadním zpùsobem zasa¾eno do jeho ji¾ tak neblahé finanèní situace (druhotná platební neschopnost, nevìdomost mo¾nosti vyu¾ití institutù pro zmírnìní tí¾ivé situace daòového subjektu), soud pova¾oval za nedùvodnou. V souvislosti s Protokolem stì¾ovatel doplòuje, ¾e výjimka stanovená v èl. 1 Protokolu (daòová povinnost jako ospravedlnitelný zásah do vlastnických práv) se nemù¾e na danou vìc vùbec vztahovat, nebo» ta se pojí pouze na daò èi poplatek a nikoli na sankci za jejich neplacení, o ní¾ se v dané vìci jedná. Dále stì¾ovatel rozporuje názor ¾alovaného i krajského soudu, ¾e mìl mo¾nost v pøípadì tí¾ivé situace vyu¾ít nìkterý z institutù, prostøednictvím kterých se lze domáhat zmírnìní své tí¾ivé situace. Stì¾ovatel nesouhlasí ani s argumentací krajského soudu, ¾e k tí¾ivé situaci vùbec nedo¹lo a ¾e uvalené bøemeno v rámci daòového penále nebylo s ohledem na dosahování pøíjmù v jednotlivých zdaòovacích obdobích pøíli¹né.
V souvislosti s pøedcházejícím stì¾ovatel namítá, ¾e v pøípadì, ¾e sazba penále èiní dennì 0,1 % z uvedené èástky, tj. 36,5 % p. a., nemù¾e taková vý¹e penále obstát z pohledu zásady pøimìøenosti, kterou má ka¾dý stát Spoleèenství povinnost aplikovat ve svých vnitøních pøedpisech. Podle stì¾ovatele je pøedmìtným pøedpisem zaveden neodùvodnìný rozdíl mezi subjekty v rùzných èlenských státech Evropské unie. Srovnávací zpráva OECD z roku 2006 ukazuje, ¾e v ¾ádném z vybraných státù sazba nedosahuje 36,5 % p. a., jak je tomu v daném pøípadì, naopak je v ostatních státech v prùmìru o 20 % ni¾¹í. Námitku smìøuje stì¾ovatel pøedev¹ím do pochybení krajského soudu, který se dùkazním prostøedkem-zprávou OECD, která osvìdèuje nesprávnost a nezákonnost napadených platebních výmìrù-vùbec nezabýval. Tato zpráva mìla rovnì¾ osvìdèit nepøimìøenost daòového penále, které bylo stì¾ovateli na základì § 63 zákona o správì daní a poplatkù vymìøeno. K tomu stì¾ovatel dodává, ¾e § 63 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù zavádí nedùvodné rozdíly mezi daòovými subjekty, kdy¾ stanoví, ¾e penále pøedepsané podle tohoto ustanovení se uplatní nejdéle za 500 dnù prodlení; a za ka¾dý dal¹í den prodlení se uplatní penále ve vý¹i 140 % diskontní úrokové sazby Èeské národní banky platné v první den kalendáøního ètvrtletí. Stì¾ovatel s ohledem na dané namítá, ¾e jinému daòovému subjektu, který by svou daòovou povinnost ji¾ více ne¾ 1,5 roku neplnil, by tak pro období 7-11/2006 vznikl nesrovnatelný a neodùvodnitelný rozdíl sankce, tzn. ¾e zpùsob stanovení daòového penále zavádí nedùvodné rozdíly z pohledu èasového mezi jednotlivými subjekty s ohledem na dobu trvání dluhu. Penále ve vý¹i 0,1 % tak není stanoveno správnì a pøimìøenì.
Jako dal¹í dùkazní prostøedek ke stanovení hranice pøimìøenosti omezení vlastnického práva majetkovou sankcí uvádí stì¾ovatel rozhodnutí Rady (ES) Euratom è. 597/2000 o systému vlastních zdrojù Evropských spoleèenství a naøízení Rady (ES) Euratom è. 1150/2000 provádìjící rozhodnutí è. 94/728/ES Euratom o systému vlastních zdrojù Spoleèenství, konkrétnì na èl. 9 a 11 naøízení, který stanoví pro èlenský stát jako úrok z prodlení mírnìj¹í úrokovou sazbu, ne¾ je urèena pro daòové subjekty pøi prodlení s úhradou daòové povinnosti.
Stì¾ovatel rovnì¾ upozoròuje na hlavní cíl Evropské unie, jím¾ je dosa¾ení vnitøního trhu, volné hospodáøské soutì¾e a volného pohybu zbo¾í a slu¾eb a v souvislosti s tím na spoleèný systém danì z pøidané hodnoty upravený ¹estou smìrnicí (77/388/EHS) a ode dne 28. 11. 2006 smìrnicí Rady è. 2006/112/ES o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty, které v¹ak ¾ádné ustanovení penále za pozdní úhradu danì z pøidané hodnoty nestanoví. Proto pøedepsané penále za pøedmìtné zdaòovací období je v rozporu s vý¹e uvedenými smìrnicemi. Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud polo¾il Evropskému soudnímu dvoru (dále jen ESD ) pøedbì¾nou otázku, zda vý¹e sazby za prodlení s platbou danì z pøidané hodnoty, která je výraznì odli¹ná v jednom z èlenských státù oproti sazbì v jiných èlenských státech za stejný platební delikt, je v rozporu se zásadou neutrality a pøimìøenosti. Podle stì¾ovatele s ohledem na jeho majetkové pomìry má vý¹e penále likvidaèní charakter, co¾ je v rozporu jak s vý¹e jmenovaným èlánkem Protokolu, tak se zásadou pøimìøenosti, nadto v pøípadì neúmìrné sankce dochází k naru¹ení hospodáøské soutì¾e. Právní názor ¾alovaného, ¾e nesluèitelnost s právem Evropských spoleèenství lze posuzovat pouze v oblasti nepøímých daní a nikoli v oblasti jejich pøíslu¹enství, pova¾uje stì¾ovatel za nesprávný.
V dal¹ím bodì kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítá, ¾e v § 93 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní platném pro daná zdaòovací období (dále té¾ zákon o DPH ), je stanoveno, ¾e pøi správì danì z pøidané hodnoty a pøi øízení o vìcech upravených tímto zákonem se postupuje podle právního pøedpisu upravujícího správu daní, pokud tento zákon nestanoví jinak. Zákon o DPH v¹ak nikterak neupravuje a nestanovuje sankce za pozdní úhrady danì z pøidané hodnoty ani nedefinuje, co se pro úèely tohoto zákona rozumí správou danì. Zvlá¹tním pøedpisem, na který odkazuje v § 93 zákon o DPH, je zákon o správì daní a poplatkù, dle kterého se ov¹em postupuje pouze v pøípadì správy danì, a nikoliv v pøípadì správy penále. Správou danì ve smyslu zákona o správì daní a poplatkù není stanovení a vymáhání daòového penále na dani z pøidané hodnoty. Proto stì¾ovatel namítá, ¾e napadená rozhodnutí správce danì, kterými byly stì¾ovateli sdìleny výmìry penále z titulu prodlení s úhradou danì z pøidané hodnoty, nemají zákonnou oporu v právních pøedpisech (zákonì o správì daní a poplatkù). K této námitce se ¾alovaný øádnì nevyjádøil, pøièem¾ jeho domnìnky vyplývající z argumentace ¾e nelze pøedpokládat nemají oporu v ustanoveních zákona o správì daní a poplatkù. Ani krajský soud se dle stì¾ovatele øádnì nevypoøádal s touto námitkou. Stì¾ovatel rozporuje názor krajského soudu, ¾e by daòové penále mìlo být platební povinností ve smyslu § 1 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù, a ¾e by se proto mìlo pøi jejím placení postupovat stejnì jako u placení daní podle zákona o správì daní a poplatkù s výjimkou § 63, § 67 a¾ § 69, § 71 a § 72 citovaného zákona.
Následnì stì¾ovatel podotýká, ¾e penále sdìlené platebními výmìry je chybnì vypoèítáno, nebo» pøi jejich výpoètu nebyl zohlednìn existující pøeplatek na dani silnièní. Názor ¾alovaného i krajského soudu, ¾e se jednalo pouze o pøeplatek z titulu zálohy, tj. pouze o pøeplatek evidenèní, proto¾e v zálohovém období nemù¾e dojít ke vzniku skuteèného pøeplatku, pøípadnì, ¾e mù¾e dojít k pøeplatku pouze v pøípadì, ¾e po vyúètování zaplacené zálohy a skuteèné danì dojde k situaci, ¾e skuteèná daò bude ni¾¹í ne¾ vý¹e zaplacených záloh, pova¾uje stì¾ovatel za nesprávný. Podle stì¾ovatele pøeplatek vznikl a mìl být pøi výpoètu zohlednìn. V návaznosti na tuto námitku má stì¾ovatel za to, ¾e upøesnìní ¾alobního bodu týkajícího se nesprávného vypoètení penále, které pøednesl pøi ústním jednání a které spoèívalo v upozornìní takté¾ na pøeplatek na dani z pøidané hodnoty, krajský soud mylnì klasifikoval jako pozdní roz¹íøení ¾alobních bodù a zcela nesprávnì se touto námitkou dále nezabýval. Podle stì¾ovatele v¹ak pozdní pøedlo¾ení dùkazu o pøeplatku na dani z pøidané hodnoty zapøíèinil správce danì, který vèas neposkytl stì¾ovateli vy¾ádaný opis pohybù na osobním úètu stì¾ovatele, èím¾ zabránil upøesnit ¾alobní bod vèas. Stì¾ovatel má proto za to, ¾e krajský soud byl povinen se námitkou zabývat a ¾alovaný mìl v rámci odvolání øádnì provìøit odvolací bod, ¾e daòové penále nebylo správnì vypoèítáno.
Dal¹ím bodem kasaèní stí¾nosti je námitka, ¾e nebylo vyhovìno stì¾ovatelovì ¾ádosti, aby odvolací orgán v jeho vìci jednal veøejnì, bez zbyteèných prùtahù a v jeho pøítomnosti, aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. Stì¾ovatel nesouhlasí s názorem soudu, ¾e jeho právo zaruèené èl. 38 odst. 2 Listiny nebylo poru¹eno, nebo» dle jeho názoru mìlo být odvolání projednáno v jeho pøítomnosti a to zvlá¹tì pak, kdy¾ o to výslovnì ¾alovaného po¾ádal. Má rovnì¾ za to, ¾e mu nebylo umo¾nìno plnì konzumovat právo nahlí¾et do spisu a seznámit se se v¹emi tam podstatnými údaji, èím¾ byla poru¹ena ústavnìprávní zásada projednací.
V posledním bodì své kasaèní stí¾nosti brojí stì¾ovatel proti tomu, ¾e soud nezaznamenal jednotlivé body repliky uvedené pøi ústním jednání a ani jejich písemné doplnìní nevzal pøi svém rozhodování na vìdomí. Stì¾ovatel tak namítá vadu ústního jednání pøed soudem.
Na základì vý¹e pøedestøeného stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc soudu vrátil k dal¹ímu øízení, eventuelnì zru¹il i rozhodnutí ¾alovaného a pøedmìtné platební výmìry správce danì, a rozhodl o nákladech øízení.
®alovaný se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil pouze v tom smyslu, ¾e odkazuje na v¹echna svá pøede¹lá vyjádøení obsa¾ená ve spisové dokumentaci. Souèasnì vyjádøil, ¾e se zcela ztoto¾òuje se závìry krajského soudu a navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Ze správního a soudního spisu je patrno, ¾e dne 29. 11. 2007 byly vydány platební výmìry na daòové penále na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervenec, è. j. 249928/07/214913/5686, srpen, è. j. 249929/07/214913/5686, záøí, è. j. 249930/07/214913/5686, øíjen, è. j. 249973/07/214913/5686 a listopad, è. j. 249696/07/214913/5686. Proti tìmto rozhodnutím podal stì¾ovatel odvolání, které následnì doplnil dùvody svého odvolání v podáních ze dne 11. 3. 2008 a ze dne 11. 4. 2008. Dùvody odvolání se shodují s tìmi dùvody uvedenými v kasaèní stí¾nosti, které se týkaly správního øízení. ®alovaný toto odvolání zamítl rozhodnutím ze dne 15. 7. 2008, è. j. 8193/08-1500-505267. Proti tomuto rozhodnutí podal stì¾ovatel ¾alobu ke krajskému soudu, který se ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a ¾alobu napadeným rozhodnutím zamítl. Krajský soud ve svém odùvodnìní uvedl, ¾e se ¾alovaný s odvolacími námitkami vypoøádal srozumitelnì a dostateènì, pøesto¾e se k nìkterým námitkám vyjádøil struènì. Stì¾ovatel proti rozsudku podal kasaèní stí¾nost z dùvodù vý¹e uvedených.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval kasaèní námitkou o chybném výpoètu sdìleného penále pøedmìtnými platebními výmìry, kterou shledal z dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. dùvodnou. Stì¾ovatel namítá, ¾e v období, za které bylo pøedmìtné penále pøedepsáno, existoval na jeho osobním daòovém úètu pøeplatek na dani silnièní. Názor ¾alovaného i krajského soudu, ¾e se jednalo pouze o pøeplatek z titulu zálohy, tj. pouze o pøeplatek evidenèní, nebo» v zálohovém období nemù¾e dojít ke vzniku skuteèného pøeplatku, pøípadnì, ¾e mù¾e dojít k pøeplatku pouze v pøípadì, ¾e po vyúètování zaplacené zálohy a skuteèné danì dojde k situaci, ¾e skuteèná daò bude ni¾¹í ne¾ vý¹e zaplacených záloh, pova¾uje stì¾ovatel za nesprávný. Trvá na tom, ¾e tento pøeplatek mìl být pøi výpoètu pøedmìtných penále zohlednìn.
Nejvy¹¹í správní soud ze spisového materiálu seznal, ¾e stì¾ovatel neuhradil daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období èervenec, srpen, záøí, øíjen a listopad 2006. Za nesplnìní tìchto povinností mu bylo platebními výmìry ze dne 29. 11. 2007 pøedepsáno penále pro jednotlivé platební povinnosti. Dále je ze správního spisu, resp. z pøiznání k dani silnièní za rok 2006, patrno, ¾e stì¾ovatel v rámci plnìní své povinnosti platit zálohy na daò silnièní, stanovené § 10 zákona è. 16/1993 Sb., o dani silnièní, ve znìní úèinném pro zdaòovací období roku 2006 (dále jen zákon o dani silnièní ), zaplatil v prvním ètvrtletí roku 2006 na záloze na daò silnièní o 550 Kè více, ne¾ byl povinen. ®alovaný v zamítavém rozhodnutí uvedl, ¾e tento pøeplatek byl pøeplatkem pouze evidenèním, který vznikl jako dùsledek èasového nesouladu mezi pøedpisem daòové povinnosti na osobním daòovém úètu k 31. 1. 2007 a úhradou této daòové povinnosti formou záloh stanovených zákonem o dani silnièní. Dále vyslovil, ¾e tyto zálohy je poplatník povinen uhradit v prùbìhu zdaòovacího období pøed stanovením danì, a proto v tomto období nemù¾e dojít ke vzniku skuteèného pøeplatku, ale pouze pøeplatku zdánlivému neboli evidenènímu, který nelze pøevést podle § 64 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel v¹ak v ¾alobì trval na tom, ¾e penále bylo nesprávnì vypoèítáno z dùvodù existence pøeplatku na jeho osobním daòovém úètu a názor ¾alovaného, ¾e z titulu zálohy na daò pøeplatek vzniknout nemù¾e, odmítl. Krajský soud se ztoto¾nil s názorem ¾alovaného, jen upøesnil, ¾e je pravdou, ¾e daòový pøeplatek mù¾e vzniknout z titulu zálohy na daò, ale pouze v tom pøípadì, ¾e po vyúètování zaplacené zálohy a skuteèné danì dojde k situaci, ¾e skuteèná daò bude ni¾¹í ne¾ vý¹e zaplacených záloh. V takovém pøípadì pak po vyúètování danì je mo¾né takový daòový pøeplatek zapoèítat na daòový nedoplatek na jiné dani. Ov¹em pøed splatností samotné danì není mo¾né v ¾ádném pøípadì pova¾ovat zaplacené zálohy za daòový pøeplatek . Podle Nejvy¹¹ího správního soudu se v¹ak jak ¾alovaný, tak krajský soud nevyjádøil k tomu, jak bylo s pøedmìtným pøeplatkem nalo¾eno, tedy ani k stì¾ejní námitce, zda bylo èi nebylo pøedmìtné penále chybnì vypoèítáno. Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e v této chvíli posoudit, zda ¾alovaný skuteènì pochybil, kdy¾ nezhodnotil tuto skuteènost pøi výpoètu daòového penále pøedepsaného platebními výmìry ze dne 29. 11. 2007. Tato skuteènost je v¹ak rozhodující k posouzení pøedmìtné námitky a je nezbytné ji v dal¹ím øízení postavit najisto s ohledem na ustanovení § 10 zákona o dani silnièní, který vymezuje jak termín splatnosti zálohy, tak její vý¹i. Ustanovení § 10 odst. 1 stanoví, ¾e poplatník platí zálohy na daò, které jsou splatné do 15. dubna, 15. èervence, 15. øíjna a 15. prosince, zatímco z odst. 2 tého¾ zákona vyplývá, ¾e se zálohy na daò vypoètou ve vý¹i 1/12 pøíslu¹né roèní sazby danì za ka¾dý kalendáøní mìsíc, ve kterém u vozidla trvala, vznikla nebo zanikla daòová povinnost v rozhodném období. V § 10 odst. 4 tého¾ zákona je pak stanoveno, ¾e rozhodným obdobím je kalendáøní ètvrtletí bezprostøednì pøedcházející kalendáønímu mìsíci, na který pøipadl termín splatnosti zálohy. U zálohy splatné 15. prosince jsou rozhodným obdobím mìsíce øíjen a listopad. Pøi posuzování pøedestøené otázky je nutno rovnì¾ zohledmit relevantní judikaturu, dle které pøedepí¹e-li správce danì za dobu, kdy existuje na úètu daòového subjektu disponibilní vratitelný pøeplatek, daòovému subjektu penále z titulu existence nedoplatku na jiné dani, postupuje v rozporu se zákonem (k tomu srovnej rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 10. 2009, è. j. 8 Afs 1/2009-1, ze dne 15. 11. 2007, è. j. 5 Afs 181/2006-63, ze dne 26. 5. 2009, è. j. 9 Afs 94/2008-52, nebo ze dne 11. 6. 2009, è. j. 9 Afs 105/2008-52). Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e nelze vylouèit poru¹ení povinnosti správcem danì, pøièem¾, aby byla tato skuteènost postavena najisto nebo vyvrácena, je nutno v dal¹ím øízení prokázat, jak bylo s daným pøeplatkem nalo¾eno. Námitku stì¾ovatele s ohledem na vý¹e uvedené pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou.
Rovnì¾ námitku, ¾e nebylo vyhovìno stì¾ovatelovì po¾adavku, aby odvolací orgán v jeho vìci jednal veøejnì, bez zbyteèných prùtahù a v jeho pøítomnosti, aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm, èím¾ bylo poru¹eno jeho právo zaruèené èl. 38 odst. 2 Listiny a rovnì¾ byla poru¹ena ústavnìprávní zásada projednací, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou a uvádí následující. Ze správního spisu je patrno, ¾e stì¾ovatel v závìru svého odvolání po¾ádal, aby byla jeho vìc projednána v souladu s ústavnìprávní zásadou projednací. Ze soudního spisu zdej¹í soud vyrozumìl, ¾e se stì¾ovatel touto ¾ádostí ve skuteènosti domáhal ústního jednání o odvolání a jeliko¾ ústní jednání nebylo ¾alovaným naøízeno, byla tím podle stì¾ovatele dotèena jeho základní práva, která ka¾dému v souladu se zásadou projednací zaruèují právo na to, aby byla jeho vìc projednána veøejnì, bez zbyteèných prùtahù a v jeho pøítomnosti, tak aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nezbytné nejprve zdùraznit, ¾e zásada projednací v správnì právní teorii znamená, ¾e správní orgány nejsou povinny vyhledávat dùkazní prostøedky svìdèící ve prospìch úèastníkù øízení (k tomu srovnej Skulová S. a kol. Správní právo procesní. Plzeò: Ale¹ Èenìk, 2008. str. 84). Právì pøedestøené platí rovnì¾ pro daòové øízení, co¾ potvrzuje i usnesení Ústavního soudu ze dne 9. 11. 2000, sp. zn. IV. ÚS 169/2000, ve kterém bylo vysloveno, ¾e v daòovém øízení se uplatòuje zásada volného hodnocení dùkazù, zakotvená v ustanovení § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù è. 337/1992 Sb., v souladu se kterou finanèní úøady postupují pøisvém rozhodování, ale i zásada projednací, spoèívající v tom, ¾e správní orgán není povinen vyhledávat dùkazní prostøedky svìdèící ve prospìch úèastníka øízení . Je tedy zøejmé, ¾e zásadu projednací nelze zamìòovat s ústností jednání, tak jak pravdìpodobnì stì¾ovatel uèinil. Nicménì v pøedmìtné vìci se úèastník vyjádøil tak, ¾e po¾aduje, aby byla vìc projednána v souladu s ústavnìprávní zásadou projednací . K tomuto po¾adavku se ¾alovaný nijak blí¾e nevyjádøil, pouze v rozhodnutí uvedl, ¾e podle èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod má ka¾dý právo, aby jeho vìc byla projednána veøejnì, bez zbyteèných prùtahù a v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. Veøejnost mù¾e být vylouèena jen v pøípadech stanovených zákonem. Toto právo bylo v odvolacím øízení vedeném odvolacím orgánem zachováno, nebo» odvolání bylo projednáno bez zbyteèných prùtahù Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e pokud ¾alovaný na pøedmìtný po¾adavek nereagoval a v rozhodnutí vyslovil právì citované, lze usoudit, ¾e po¾adavek stì¾ovatele pochopil v ústavnìprávní rovinì práva na spravedlivý proces ve smyslu èl. 38 odst. 2 Listiny. V takovém pøípadì má Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e ¾alovaný mìl tomuto po¾adavku vyhovìt a vìc ve smyslu tohoto ustanovení projednat. Zdej¹í soud konstatuje, ¾e pøesto¾e daòové øízení, stejnì jako správní øízení, je primárnì ovládáno zásadou písemnosti, je za urèitých podmínek nutno pøistoupit k ústnímu jednání. K tomu dochází za situace, kdy se to jeví z povahy vìci potøebné, napø. vyplývají-li z obsahu správního spisu nejasnosti. To platí i v pøípadì, po¾ádá-li o to úèastník øízení (k tomu srovnej nález Ústavního soudu ze dne 7. 1. 2004, sp. zn. II. ÚS 173/01, který stanoví, ¾e Ústavní soud v minulosti opakovanì judikoval, ¾e i na daòové øízení lze vztáhnout pravidlo, ¾e finanèní orgány jsou povinny postupovat v souladu s èlánkem 38 odst. 2 Listiny. Musí tedy umo¾nit stì¾ovatelce, aby vìc byla projednána v její pøítomnosti a mohla se vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. ).
Zbylé námitky pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud z následujících dùvodù za nedùvodné.
Námitku stì¾ovatele, uplatnìnou jak v rámci odvolacích námitek, v ¾alobì, tak v kasaèní stí¾nosti, ¾e stanovení daòového penále je sankcí ve smyslu správního trestání, na kterou se vztahuje èl. 40 odst. 6 Listiny, v dùsledku èeho¾ mìlo být pro stanovení penále u¾ito pozdìj¹í právní úpravy pro stì¾ovatele pøíznivìj¹í, kterou dle stì¾ovatele krajský soud nesprávnì právnì posoudil jako nedùvodnou, neshledává dùvodnou ani Nejvy¹¹í správní soud. Zdej¹í soud poznamenává, ¾e správce danì byl povinen na základì zásady legality postupovat podle zákona, co¾ také udìlal, kdy¾ vycházel z èl. VI. bod 3. (pøechodných ustanovení) zákona è. 230/2006 Sb., kterým se mìní zákon è. 89/1995 Sb., o státní statistické slu¾bì, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a dal¹í související zákony. Tato ustanovení výslovnì stanoví, ¾e úprava obsa¾ená v § 63 tohoto zákona se pou¾ije pro danì, jejich¾ pùvodní den splatnosti nastane po úèinnosti tohoto zákona. Pro danì, jejich¾ pùvodní den splatnosti nastal do úèinnosti tohoto zákona, se pou¾ije § 63 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném do úèinnosti tohoto zákona. S ohledem na právì pøedestøené Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e správce danì nepochybil, vycházel-li z platné právní úpravy. Je notorietou, ¾e na konkrétní pøípady se èasto aplikují i právní pøedpisy, které sice v minulosti byly platné (a a¾ na zcela vzácné výjimky i úèinné), av¹ak v dobì rozhodování soudu ji¾ platné (a tedy ani úèinné) nejsou. Takovým pøípadem je i pøedmìtná vìc, ve které pøechodná ustanovení nového právního pøedpisu, tj. zákona è. 230/2006 Sb., kterým se mìní zákon è. 89/1995 Sb., o státní statistické slu¾bì, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a dal¹í související zákony (v dobì rozhodování platného a úèinného), naøizují, aby se na urèité vìci pou¾ilo starého pøedpisu, který je do systému aplikovatelných právních norem inkorporován právì pøechodným ustanovením; taková inkorporace je mimo jiné pøípustná také proto, ¾e inkorporovaný právní pøedpis byl v minulosti publikován v úøední sbírce, tak¾e lze po adresátech právních norem spravedlivì po¾adovat, aby se jím øídili, nebo» zde existovala mo¾nost se s jeho obsahem seznámit. Znamená to, ¾e soud si z úøední povinnosti èiní úsudek i o tom, zda takto-na základì inkorporace pøechodným ustanovením nového právního pøedpisu -aplikovatelný právní pøedpis byl v minulosti platný, a zda se tedy vùbec stal souèástí právního øádu, proto¾e jinak by jej nebylo lze aplikovat (viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 7. 2009, è. j. 8 Afs 51/2007-87). Ve svìtle pøedestøeného je nutno posuzovat i danou vìc.
Dal¹í stí¾ní námitkou stì¾ovatel brojí proti pøíli¹nému bøemenu, které pøedstavuje pøedepsané penále vzhledem k jeho tí¾ivé finanèní situaci. Jako takové je pøedmìtné penále v rozporu s èl. 1 Protokolu. Navíc stì¾ovatel namítá, ¾e pro danou situaci nelze uplatnit výjimku stanovenou citovaným Protokolem pro situace, ve kterých je zásah do práva vlastnického ze strany státu legitimní, pod ni¾ podle stì¾ovatele spadá pouze vybírání danì, nikoli vybírání daòového penále. Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje rovnì¾ tuto stí¾ní námitku za nedùvodnou. Zdej¹í soud má za to, ¾e v pøedepsání daòového penále podle § 63 zákona o správì daní a poplatkù nelze shledat ¾ádný rozpor s èl. 1 Protokolu. Tento èlánek toti¾ stanoví, ¾e ka¾dá fyzická nebo právnická osoba má právo pokojnì u¾ívat svùj majetek. Nikdo nemù¾e být zbaven svého majetku s výjimkou veøejného zájmu a za podmínek, které stanoví zákon a obecné zásady mezinárodního práva. Pøedchozí ustanovení nebrání právu státù pøijímat zákony, které pova¾ují za nezbytné, aby upravily u¾ívání majetku v souladu s obecným zájmem a zajistily placení daní a jiných poplatkù nebo pokut. S ohledem na znìní tohoto èlánku se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje s právním názorem ¾alovaného, ¾e by povaha pokuty a penále byla natolik odli¹ná, aby se na penále výjimka uvedená v èl. 1 Protokolu nevztahovala. Podle zdej¹ího soudu se naopak jedná o právní instituty v øadì ohledù podobné, pøedev¹ím tím, ¾e mají podobný úèel. Nejvy¹¹í správní soud vychází z rozsudku ze dne 22. 2. 2007, è. j. 2 Afs 159/2005-43, ve kterém bylo vysloveno, ¾e v obou pøípadech jde o sankce za poru¹ení urèité primární povinnosti-v pøípadì pokuty typicky za naplnìní skutkové podstaty urèitého veøejnoprávnì postihovaného deliktu, v pøípadì (daòového) penále za poru¹ení povinnosti zaplatit daò øádnì a vèas . Na daném nic nemìní ani to, ¾e se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje s názorem, ¾e pøedepsání penále pøedstavuje zásah do majetkových práv jedince ústavnì zaruèených v èl. 11 Listiny. V dané situaci se v¹ak o protiústavní zásah rozhodnì nejedná. Za protiústavní zásah lze toti¾ pova¾ovat pouze takový zásah, který je pøedev¹ím nepøimìøený, nezákonný a neospravedlnitelný. Penále je v¹ak pøedepisováno na základì zákona ústavnì konformním zpùsobem, nebo» jednak odpovídá principu proporcionality (viz ní¾e), ale rovnì¾ umo¾òuje v urèité míøe a za urèitých podmínek individualizaci vý¹e penále (k tomu srovnej vý¹e uvedený rozsudek ze dne 22. 2. 2007, è. j. 2 Afs 159/2005-43). Institut penále navíc splòuje také ve¹keré podmínky pro podøazení pod výjimku zákazu zásahu do majetkových práv, které jsou stanoveny v pøedmìtném èl. 1 Protokolu, nebo» vzniká na základì zákona, v souladu s obecným zájmem a za úèelem zaji¹tìní øádného placení daní, jak pøedmìtný èlánek stanoví. Zdej¹í soud zdùrazòuje, ¾e pokud zákonodárce zakotvil zákonnou úpravu penále za pozdní úhradu daòové povinnosti, která má pomoci dosáhnout øádného a vèasného plnìní povinností ze strany daòových subjektù, je to nepochybnì legitimním cílem, nebo» pøíjmy plynoucí z daòové povinnosti daòových subjektù jsou nezbytné pro øádné fungování státu. Na závìr odùvodnìní pøedmìtné námitky zdej¹í soud opìtovnì odkazuje na vý¹e citovaný rozsudek, ve kterém je k pøedmìtné tématice pøimìøenosti daòového penále uvedeno následující. Ani absenci pøimìøenosti v u¾¹ím slova smyslu nelze u zkoumané právní úpravy shledat. Nepøimìøenou v u¾¹ím slova smyslu by zde byla zejména taková sankce, která by svojí povahou a podstatou vyboèovala z povahy a podstaty finanènìprávních vztahù. Takto by napøíklad za nepøimìøenou sankci bylo lze pova¾ovat, kdyby i za neúmyslné prodlení v placení danì (snad s výjimkou prodlení z hrubé nedbalosti) hrozila daòovému subjektu èi osobám za nìj jednajícím ztráta osobní svobody èi jiná podobnì citelná a majetkové podstatì finanènìprávních vztahù vzdálená omezení jejich základních práv. Nepøimìøenou by byla i èistì majetková sankce, její¾ vý¹e by byla ve zjevném nepomìru s rozsahem poru¹ené povinnosti èi na tomto rozsahu zcela nezávislá a zároveò nepøimìøenì vysoká. Zde v¹ak se jedná o sankci èistì majetkovou, nikoli nepomìrnou (i kdy¾ citelnou) a závislou na vìcném a èasovém rozsahu poru¹ené povinnosti, která hmotnìprávní pozici daòového subjektu zasahuje zpùsobem odpovídajícím povaze a podstatì poru¹ené primární povinnosti. Ve svìtle pøedestøeného Nejvy¹¹í správní soud neshledává v pøedepsaném penále podle § 63 zákona o správì daní a poplatkù ¾ádný rozpor s èl. 1 Protokolu ani s ústavním principem proporcionality. Tuto stí¾ní námitku pova¾uje proto za zcela nedùvodnou.
V návaznosti na konstatování jak ¾alovaného, tak krajského soudu k námitce pøíli¹ného bøemena Nejvy¹¹í správní soud souhlasnì takté¾ konstatuje, ¾e pokud se stì¾ovatel cítil pøíli¹nì zatí¾en pøedepsaným penále, mìl mo¾nost vyu¾ít nìkterý z institutù zákona o správì daní a poplatkù pro zmírnìní tvrdosti vymìøené danì èi pøedepsaného penále (§ 60, § 65 a § 55a citovaného zákona), které právì pøedstavují onu mo¾nost individualizace vý¹e penále. Zdej¹í soud k námitce stì¾ovatele, ¾e o takových mo¾nostech nevìdìl, zdùrazòuje, ¾e správci danì nepøíslu¹elo zkoumat finanèní situaci stì¾ovatele, nebo» daòové penále dle § 63 zákona o správì daní a poplatkù vzniká ex lege a je správcem danì pøedepisováno de facto automaticky po té, kdy zjistí, ¾e daòový subjekt nesplnil svou daòovou povinnost øádnì a vèas. V tomto ohledu bylo tedy zcela na stì¾ovateli, aby byl bdìlý svých práv. Ve stejném smyslu Nejvy¹¹í správní soud ji¾ judikoval ve svém rozsudku ze dne 16. 8. 2007, è. j. 7 Afs 156/2006-91, ve kterém uvedl, ¾e pro vznik zákonné povinnosti platit daòové penále podle § 63 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (ve znìní úèinném do 31. 12. 2006), je zcela bez právního významu, z jakého dùvodu nebyla daò zaplacena, zda se tak stalo zámìrnì nebo zda se poplatník ne vlastní vinou dostal do obtí¾né finanèní situace. Zásadní skuteèností, kterou v daném pøípadì Nejvy¹¹í správní soud podtrhuje, je, ¾e stì¾ovatel mìl zákonem garantovanou mo¾nost se proti tvrdosti penále ohradit, v èem¾ zdej¹í soud spatøuje dostateènou ochranu jeho práv, mìl-li za to, ¾e pøedepsané penále je nepøimìøené a má v jeho situaci likvidaèní charakter.
Následující stí¾ní bod týkající se nepøimìøenosti sazby daòového penále v kontextu zprávy OECD (øíjen 2006) má Nejvy¹¹í správní soud takté¾ za nedùvodný. Námitku stì¾ovatele, ¾e ¾alovaný pochybil, kdy¾ ke zprávì jako k dùkaznímu prostøedku nepøihlédl, pova¾uje zdej¹í soud za lichou. Pøedmìtná zpráva nemá vliv na dokazování vý¹e penále, nebo» penále je upraveno zákonem a zpráva OECD nemá závazný normativní charakter. Proto ¾alovaný i krajský soud správnì vyhodnotily nepøípustnost pøedmìtné zprávy jako dùkazní prostøedek, který by osvìdèoval nezákonnost napadeného rozhodnutí a platebních výmìrù. Nejvy¹¹í správní soud se zcela ztoto¾òuje s argumentací krajského soudu a nad její rámec podotýká, ¾e pøedmìtná zpráva má pouhý doporuèující charakter, a proto správní orgány nejsou povinny tento dùkazní prostøedek akceptovat. Pøedmìtná zpráva obsahuje pouze srovnávací studii, která má za svùj cíl do budoucna pomoci vylep¹it systém a administrativu daòových systémù èlenských i neèlenských zemí. S ohledem na právì pøedestøené zdej¹í soud dodává, ¾e podle § 2 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù je správce danì pøi své èinnosti vázán zákony a jinými obecnì závaznými právními pøedpisy, co¾ správce danì v dané vìci respektoval a pøi svém jednání vycházel z obecnì závazných právních pøedpisù, jimi¾ pøedmìtná zpráva OECD není. Ji¾ døíve Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e ani smìrnice OECD nejsou právním pøedpisem, nebo» i ty mají charakter pouze doporuèující (k tomu srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 6. 2007, è. j. 8 Afs 152/2005-72). V dané vìci zpráva OECD nemohla sehrát ani roli podpùrného výkladového vodítka èi podpùrného argumentu, nebo» jako nezávazný akt nemù¾e sama o sobì osvìdèit nezákonnost právní úpravy sazby penále v rámci zákona o správì daní a poplatkù. Na základì vý¹e uvedeného lze konstatovat, ¾e pøedmìtná zpráva OECD není pro danou vìc nikterak závazného charakteru, a proto ¾alovaný nemìl povinnost k ní jako dùkaznímu prostøedku pøihlí¾et.
V návaznosti na tuto námitku se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou stì¾ovatele, na základì které poukazuje na nepøimìøenost vý¹e penále vzhledem k rozhodnutí Rady (ES) Euratom è 597/2000 o systému vlastních zdrojù Evropských spoleèenství a naøízení Rady (ES) Euratom è. 1150/2000 provádìjícímu rozhodnutí è. 94/728/ES Euratom o systému vlastních zdrojù Spoleèenství, konkrétnì èl. 9 a 11 naøízení, který stanoví pro èlenský stát jako úrok z prodlení mírnìj¹í úrokovou sazbu, ne¾ jaká je sazba pøedmìtného penále. Tuto námitku má Nejvy¹¹í správní soud za bezpøedmìtnou, nebo» vý¹e úrokové sazby stanovené danými pøedpisy se vztahuje na zcela odli¹nou problematiku a souvislost projednávané vìci a jmenovaných pøedpisù je zcela irelevantní.
Dále stì¾ovatel upozoròuje na hlavní cíl Evropské unie, jím¾ je dosa¾ení vnitøního trhu, volné hospodáøské soutì¾e a volného pohybu zbo¾í a slu¾eb, a v souvislosti s ním na spoleèný systém danì z pøidané hodnoty upravený ¹estou smìrnicí (77/388/EHS) a ode dne 28. 11. 2006 upravený smìrnicí Rady è. 2006/112/ES o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty, které v¹ak ¾ádné ustanovení penále za pozdní úhradu danì z pøidané hodnoty nestanoví. Proto pøedepsané penále za pøedmìtné zdaòovací období je v rozporu s vý¹e uvedenými smìrnicemi. S ohledem na namítané Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e absence úpravy penále za pozdní uhrazení danì z pøidané hodnoty právem Evropských spoleèenství rozhodnì nemù¾e být vykládána tak, ¾e by úprava takového penále národním právem byla v rozporu s právem Evropských spoleèenství. Naopak Nejvy¹¹í správní soud potvrzuje názor krajského soudu, ¾e skuteènost, ¾e daná problematika není vý¹e jmenovanými smìrnicemi upravena, znamená, ¾e je tato oblast ponechána plnì v pravomoci jednotlivých èlenských státù. Tento názor potvrzuje i rozhodnutí Evropského soudního dvora ze dne 15. ledna 2009 ve vìci C-502/07 (K-1 sp. z o.o. proti Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy), ve kterém je uvedeno, ¾e zásada spoleèného systému danì z pøidané hodnoty pøitom nebrání tomu, aby èlenské státy zavedly opatøení, která sankcionují nesrovnalosti, ke kterým do¹lo pøi deklarování dlu¾ných èástek danì. Naopak, èl. 22 odst. 8 ¹esté smìrnice uvádí, ¾e èlenské státy mohou ukládat dal¹í povinnosti, které pova¾ují za nezbytné k správnému ulo¾ení a výbìru danì. Návrh stì¾ovatele, aby Nejvy¹¹í správní soud polo¾il Evropskému soudnímu dvoru (dále jen ESD ) pøedbì¾nou otázku, zda vý¹e sazby za prodlení s platbou danì z pøidané hodnoty, která je výraznì odli¹ná v jednom z èlenských státù oproti sazbì v jiných èlenských státech za stejný platební delikt a je tak v rozporu se zásadou neutrality a pøimìøenosti, zdej¹í soud s ohledem na vý¹e stanovené odmítá z dùvodu bezpøedmìtnosti. K danému Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e pøedbì¾ná otázka se pøedkládá pouze za podmínek, kdy má soud pochybnost o tom, jak právo Evropských spoleèenství interpretovat, dále v pøípadì pochyb o platnosti práva Evropských spoleèenství, v pøípadì neexistence judikatury Soudního dvora ES týkající se toto¾né problematiky nebo v pøípadì neexistence podobné pøedbì¾né otázky. Vzhledem k tomu, ¾e problematika penále za pozdní úhradu danì z pøidané hodnoty není v rámci práva Evropských spoleèenství upravena, nemohla nastat ani jedna z pøedestøených situací a Nejvy¹¹í správní soud nemá povinnost v takovém pøípadì pøedbì¾nou otázku v dané vìci pøedlo¾it. Ve svìtle právì uvedeného Nejvy¹¹í správní soud potvrzuje napadené tvrzení, ¾e nesluèitelnost práva národního s právem
Evropských spoleèenství lze posuzovat pouze v oblasti nepøímých daní, a nikoli v oblasti jejich pøíslu¹enství, èím¾ odmítá protikladný názor stì¾ovatele uvedený v kasaèní stí¾nosti.
Rovnì¾ námitku stì¾ovatele, ¾e s ohledem na znìní § 63 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù a v nìm daného pravidla na poèítání penále by jinému daòovému subjektu, který by svou daòovou povinnost ji¾ více ne¾ 1,5 roku neplnil, vznikl nesrovnatelný a neodùvodnitelný rozdíl sankce pro období 7-11/2006, z èeho¾ vyplývá, ¾e zpùsob stanovení daòového penále zavádí nedùvodné rozdíly z pohledu èasového mezi jednotlivými subjekty s ohledem na dobu trvání dluhu, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nedùvodnou, co¾ platí i pro námitku, ¾e penále ve vý¹i 0,1 % není správné a pøimìøené. Zdej¹í soud se opìt pøiklání k argumentaci krajského soudu, který se dostateènì k dané problematice vyjádøil. Nejvy¹¹í správní soud nejprve upozoròuje, ¾e obsahovì se námitka vztahuje k § 63 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, na jeho¾ základì bylo také pøedmìtné penále pøedepsáno. Nejvy¹¹ímu správnímu soudu nezbývá, ne¾ zopakovat, ¾e v zákonem stanoveném penále nepøimìøenost neshledává a odkazuje na vý¹e uvedené.
K námitce vzniklých nedùvodných rozdílù mezi daòovými subjekty v souvislosti s trváním daòového dluhu Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující. Vznikaly-li by rozdíly v pøedepsaném penále vùèi daòovým subjektùm, které se nacházejí v naprosto toto¾né situaci, tj. daòové penále jim bylo pøedepsáno ve stejnou dobu za stejná zdaòovací období pro stejnou daò, potom rozdíly vzniknuv¹í v takové situaci by byly bez pochyby diskriminaèní a nezákonné. V takovém pøípadì by námitka neopodstatnìných rozdílù byla uplatnìna zcela legitimnì. Toté¾ by platilo pro pøípad, kdy by pro identické situace byla pou¾ita rozdílná právní úprava. Nicménì v daném pøípadì se o shodné pøípady nejedná. Stì¾ovatel poukazuje na zcela nesrovnatelné situace, kdy¾ srovnává dva daòové subjekty s odli¹nou délkou doby prodlení s úhradou daòové povinnosti. K námitce, ¾e by charakter daòového penále a jeho vý¹e mìl být po celou dobu stanoven stejnì a nikoliv tak výraznì odli¹nì pro vý¹e nastínìnou situaci dvou daòových dlu¾níkù, zdej¹í soud uvádí, ¾e je zcela v pravomoci zákonodárce, jak pøedmìtnou problematiku penále upraví, je-li taková úprava ústavnì konformní a pøimìøená.
Nejvy¹¹í správní soud se rovnì¾ neztoto¾nil s námitkou stì¾ovatele, která se týkala nezákonnosti pøedepsaného penále, vzhledem k tomu, ¾e § 93 zákona o DPH stanoví, ¾e se pro správu danì z pøidané hodnoty pou¾ije zákona o správì daní a poplatkù, pøièem¾ za správu danì a poplatkù nelze pova¾ovat správu penále. Penále v¹ak není v zákonì o DPH vùbec hmotnìprávnì upraveno, a proto chybí jakákoli zákonná úprava penále za pozdní úhradu DPH. Stì¾ovatel namítá, ¾e se ani ¾alovaný ani krajský soud k této námitce øádnì nevyjádøily. Rovnì¾ rozporuje názor krajského soudu, ¾e by daòové penále mìlo být platební povinností ve smyslu § 1 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù a ¾e by se proto mìlo pøi jejím placení postupovat stejnì jako u placení daní podle zákona o správì daní a poplatkù s výjimkou § 63, § 67 a¾ § 69, § 71 a § 72 citovaného zákona. Z tvrzení stì¾ovatele Nejvy¹¹í správní soud vyrozumìl, ¾e má za to, ¾e by prodlení za úhradu danì z pøidané hodnoty nemìlo být za ¾ádných okolností penalizováno, nebo» zákon o DPH výslovnì hmotnìprávní úpravu penále za pozdní úhradu daòové povinnosti neupravuje a zákon o správì daní a poplatkù má být pou¾it toliko pro správu danì z pøidané hodnoty, kterou v¹ak správa penále není. Takový výklad práva je nutno odmítnout a naopak pou¾ít logický argument výkladu práva reductio ad absurdum, podle kterého v pøípadì, ¾e urèitý výklad právní normy vede k závìrùm, je¾ jsou nesmyslné, je nutno tento výklad odmítnout a zvolit jiný výklad. Zdej¹í soud má za to, ¾e § 63 zákona o správì daní a poplatkù je obecnou úpravou penalizace za prodlení úhrady jakékoliv splatné danì, není-li ve speciálních právních pøedpisech stanoveno jinak. Dané lze dovodit z § 58 zákona o správì daní a poplatkù, které stanoví, ¾e pøíslu¹enstvím danì se rozumí penále, zvý¹ení danì, náklady daòového øízení, úroky a pokuty ulo¾ené podle tohoto nebo jiného daòového zákona. Pøíslu¹enství danì, s výjimkou pokut, sleduje osud danì, nestanoví-li správce danì svým rozhodnutím jinak. Zvlá¹tní zákon mù¾e stanovit u pøíslu¹enství danì jeho rozpoètové urèení odchylnì od rozpoètového urèení danì, k nìmu¾ bylo vymìøeno. Z poslední vìty citovaného ustanovení lze dovodit, ¾e zákon o správì daní a poplatkù je právním pøedpisem generálním pro správu pøíslu¹enství kterékoli danì. Proto nestanoví-li zákon o DPH o penále za pozdní úhradu daòové povinnosti nìco jiného, pou¾ije se pro pøedepsání takového penále zákon o správì daní a poplatkù.
K námitce stì¾ovatele, ¾e krajský soud nesprávnì kvalifikoval jeho upøesnìní ¾alobního bodu týkajícího se nesprávného vypoètení penále, které spoèívalo v dodateèném pøedlo¾ení dùkazu o pøeplatku na dani z pøidané hodnoty, jako roz¹íøení ¾alobních bodù, následkem èeho¾ se touto ¾alobní námitkou nezabýval, nutno uvést, ¾e krajský soud posoudil tuto okolnost zcela v souladu se zákonem, kdy¾ pova¾oval informaci o existujícím pøeplatku na dani z pøidané hodnoty pøedestøené a¾ bìhem ústního jednání pøed krajským soudem nikoli za roz¹íøení ¾alobního bodu, nýbr¾ za zcela nový ¾alobní bod, ke kterému proto z dùvodù zásady koncentrace, tedy jeho pozdního uplatnìní, nepøihlédl. Navíc stì¾ovatel pøiznává, ¾e mu byla informace o sestavì z osobního daòového úètu doruèena dne 19. 9. 2008, tedy 11 dní pøed podáním ¾aloby, a je tedy zøejmé, ¾e mìl dostateèný èas tuto informaci posoudit a do ¾aloby uvést. S ohledem na právì pøedestøené má zdej¹í soud za to, ¾e krajský soud zcela správnì uvedl, ¾e stì¾ovatel byl povinen v rámci ¾alobních bodù uvést ve¹keré mo¾né dùvody, a to i pochybnosti, které by pøípadnì mohly prokázat, ¾e pøedmìtné penále nebylo dobøe vypoèteno. Pokud tak v¹ak stì¾ovatel ve lhùtì pro podání ¾aloby neuèinil, krajský soud nemìl povinnost k dodateènému ¾alobnímu bodu vzhledem k § 71 odst. 2 s. ø. s. pøihlédnout. Na základì právì pøedestøeného Nejvy¹¹í správní soud neshledal v tomto jednání krajského soudu ¾ádné pochybení.
Zdej¹í soud nepova¾uje za dùvodný ani poslední bod kasaèní stí¾nosti, kterým stì¾ovatel brojí proti tomu, ¾e soud nezaznamenal jednotlivé body repliky uvedené pøi ústním jednání, a ani jejich písemné doplnìní nevzal pøi svém rozhodování na vìdomí. S namítaným Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí, nebo» z napadeného rozsudku krajského soudu je zcela evidentní, ¾e repliku stì¾ovatele na vìdomí pøi svém rozhodování vzal, nebo» se ve svém rozsudku vyjadøuje k novì uvedené skuteènosti týkající se existujícího pøeplatku na dani z pøidané hodnoty, o kterém se pøi jednání stì¾ovatel zmínil poprvé. Daná replika, která je zalo¾ena v soudním spise (è. l. 52), obsahuje pouze jedinou novou skuteènost týkající se zmínìné existence pøeplatku na dani z pøidané hodnoty, ke které se krajský soud ve svém rozhodnutí jasnì vyjádøil. Ostatní èásti repliky kopírují ¾alobní dùvody ji¾ døíve krajskému soudu pøedestøené v ¾alobì, ke kterým své stanovisko krajský soud v rámci svého rozhodnutí vylo¾il. V dùsledku toho Nejvy¹¹í správní soud neshledal tuto poslední námitku dùvodnou.
S ohledem na závìry vý¹e uvedené Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V tomto øízení je krajský soud podle odst. 3 tého¾ ustanovení vázán zde vysloveným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu.