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Timestamp: 2020-06-06 07:33:23
Document Index: 113166000

Matched Legal Cases: ['EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 63', 'Art. 40', 'EuG', 'Art. 32', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 106', 'Art. 139', 'EuG', 'EuG', 'Art. 48', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG']

Neues Gesetz Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien nach EuGH-UrteilKanzlei Frank Dieter Müller & Asociados
Gesetz Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuer Spanien 2014
Mit Datum vom Freitag, den 28.11.2014 wurde das Änderungsgesetz 26/2014 vom 27.11.2014 zur spanischen Einkommenssteuer und der Steuer für in Spanien beschränkt Steuerpflichtige (Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias) aufgrund des EuGH-Urteils wegen diskriminierender Schenkungs- und Erbschaftsteuern im Staatsanzeiger veröffentlicht. Damit steht, mit dessen Inkrafttreten zum 01.01.2015, eine neue gesetzliche Grundlage für die Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien bei Auslandsbezug zu entrichtenden Steuern zur Verfügung.
Bereits am 07.03.2012 hatte die EU-Kommission vor dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) Klage gegen das Königreich Spanien eingereicht und beantragt festzustellen, dass die staatlichen spanischen Regelungen im Rahmen der Erbschaftsteuer wie auch der Schenkungsteuer infolge unterschiedlicher Besteuerung der in Spanien ansässigen, mithin unbeschränkt Steuerpflichtigen und gebietsfremden, mithin in anderen EU-Ländern ansässigen, beschränkt Steuerpflichtigen (sogen. No Residentes-Nichtresidente) Erben/Erblassern oder Schenkern/Beschenkten europäisches Recht verletze. Nach erfolgter Anhörung der Parteien zum Jahresbeginn 2014, wurde mit Datum vom 3. September 2014 über diese diskriminierende Behandlung entschieden.
Urteil EuGH zu Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Der EuGH hat in seinem Urteil festgestellt, dass das Königreich mit seinem Gesetz (Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) gegen Europarecht verstoße, da es Pflichten die ihm Art. 63 des AEUV und Art. 40 des EWR-Vertrags auferlege, nicht erfülle. Damit geht das Urteil von einer Verletzung europäischen Primärrechts und nicht von einem Verstoß gegen Sekundärrechte wie EU-Verordnungen oder Richtlinien aus. Laut dem EuGH ergeben sich unterschiedliche steuerliche Behandlungen von Erbschaften wie auch Schenkungen, je nachdem, ob für diese beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht, sowie danach, ob bei Schenkungen und ähnlichen Verfügungen eine Belegenheit des übertragenen Vermögenswertes auf dortigem Gebiet, vorliegt oder nicht. Denn dieser Anknüpfungspunkt hat Folgen im Hinblick auf ganz wesentliche Punkte wie Bemessungsgrundlagen, Freibeträge, Steuerermäßigungen, Abzüge und Tarife.
Das Urteil geht ausdrücklich nicht auf die Kompetenzverteilung zwischen dem Staat und seinen 17 Autonomen Gemeinschaften (Comunidades Autonomas) ein, sondern stellt lediglich fest, dass eine Diskriminierung durch die geschilderte unterschiedliche Behandlung bei nicht erfolgender Anwendung der durch diese Autonomen Gemeinschaften geregelten Steuervergünstigungen auf die Erbschafts- und Schenkungssteuer entstehe. Denn deren Ausgestaltung wurde den Autonomen Gemeinschaften durch Abtretung dieser Steuerarten, zuletzt geändert mit Gesetz “Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias”, zwecks Eigenfinanzierung dieser Gebietskörperschaften überlassen.
Bisherige Rechtslage Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Seitens dieser Autonomen Gemeinschaften (mit Ausnahme von Ceuta, Melilla und dem Baskenland, wo eine andere Regelung angewandt wird), wurden für ihr jeweiliges Selbstverwaltungsgebiet steuerliche Vergünstigungen statuiert, die nur durch dort ansässige, mithin unbeschränkt Steuerpflichtige genutzt werden konnten, welche aber in manchen Fällen eine Herabsetzung der Steuer von bis zu 100 % erreichten.
Beschränkt Steuerpflichtige hingegen hatten bislang ihre Erbschaftsteuern und Schenkungssteuern aufgrund fehlender Ansässigkeit gemäß Art. 32 vor genannten Gesetzes zur sog. “Cesión de Tributos” der gesamtspanischen Regelung der Zentralregierung zu unterwerfen, die gerade keine solchen Vergünstigungen enthalten und damit für diese ebenso nachteilig geregelt ist, wie der Fall der Übertragung einer im spanischen Ausland belegenen Immobilie in Spanien unbeschränkt Steuerpflichtiger.
Gemäß dem EuGH mindern die entsprechenden Normen den Wert der Erbschaften oder Schenkungen eines in einem anderen Staat, als dem, in dessen Gebiet in dem die Erbschaft oder Schenkung steuerlich belastet wird, ansässigen Steuerpflichtigen in unzulässiger Weise.
Neue Rechtslage Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Wenn auch die Ausführungen des Urteils des EuGH klar in der Sache sind, so ergaben sich allerdings Zweifel aus dem Umstand, dass diese keine Maßnahmen beschreiben, die der Gesetzgeber zu ergreifen hat, um seine Regelungen in Einklang mit dem verletzten Europarecht zu bringen. Dass diese Maßnahmen schnellstmöglich zu ergreifen waren, stand außer Frage, denn ein fehlendes Handeln hätte seitens der EU Sanktionen nach sich ziehen können. Problematisch hierbei erschien insoweit der Umgang mit den “Comunidades Autonomas” eingeräumten Kompetenzen, da diese entweder beibehalten und nur in ihrem Zusammenspiel mit der staatlichen Norm harmonisiert, oder aber vereinheitlicht werden konnten, so wie es bereits in dem Projekt der Steuerreform im Rahmen des “Informe Lagarés” beschrieben wurde. Der Ministerrat hatte mit Datum vom 5.7.2013 eine Expertenkommission zur Reform des spanischen Steuersystems gegründet, zum Zwecke der steuerlichen Konsolidierung, der wirtschaftlichen Erholung und der Schaffung von Arbeitsplätzen. Die zahlreichen Vorschläge zur Reform waren seitens der Kommission am 13.03.2014 der Regierung übergeben worden.
Mit dem EuGH-Urteil stand nun fest, dass jedenfalls künftig keine Diskriminierungen von in anderen EU-Mitgliedsländern ansässigen Erben oder Beschenkten mehr zulässig sein dürfen.
Fraglich war jedoch, wie mit vor dem Erlass des Urteils liegenden Fällen umzugehen ist und es bestand keine Klarheit, wie und ob die Legislative insoweit handeln würde, wenn auch bereits ein Entwurf der ausstehenden Reform der Abgabenordnung in seinem Artikel 290 bis ein ggf. passendes Instrument vorgesehen hatte, in dem die Rede von einer „Aufhebung von aufgrund für verfassungswidrig erklärten, rechtswidrigen oder gegen Gemeinschaftsrecht verstoßenden Steuernormen ergangenen Verwaltungsakten” ist.
Gesetzesvorschlag Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Bis zum am 7.10.2014 im Boletín Oficial de las Cortes Generales des Kongresses aufgrund des EU-Urteils veröffentlichten Änderungsvorschlag der Fraktion der Regierungspartei PP war jedenfalls völlig unklar, ob hier bspw. Steuerermäßigungen und Freibeträge entsprechend den Regelungen der Autonomen Gebietskörperschaften vorgeschlagen oder die Unterscheidung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht (sog. „obligación personal y obligación real“) aufgehoben und natürlich, wie mit ggf. bereits verjährten Ansprüchen umgegangen werden würde.
Der eingebrachte Änderungsvorschlag der das Gesetz zur Erbschaftssteuer modifizieren sollte, umfasste im Wesentlichen folgende neue Regelungen der verschiedenen Sachverhalte:
1) Erwerb von Gütern und Rechten aufgrund Erbschaft, Vermächtnis oder jedweden anderen erbrechtlichen Titel.
Im Falle, dass der Erblasser in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien ansässig war, sollen die in Spanien unbeschränkt steuerpflichtigen Erben die Regelungen der autonomen Gemeinschaft anwenden können, in der sich in Spanien die Güter und Rechte mit dem höchsten Nachlasswert befinden.
Im Falle, dass der Erblasser in Spanien ansässig war, und die Erbschaftsteuerpflichtigen nicht in Spanien, sondern in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR ansässig sind, sollen die Regelungen der autonomen Gemeinschaft Anwendung finden, in der der Erblasser zum Erbfall ansässig war.
2) Erwerb von Immobilien durch Schenkung oder aufgrund jedwedem anderem unentgeltlichen und unter Lebenden vorgenommenen Rechtsgeschäft.
Bei Schenkungen von in Spanien belegenen Immobilien an eine in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien ansässige Person, sollen nicht in Spanien ansässige Steuerpflichtige, die Regelungen jener autonomen Gemeinschaft anwenden können, in denen die Immobilien belegen sind.
Bei Schenkungen von Immobilien die in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien belegen sind, an in Spanien ansässige Steuerpflichtige, sollen die Regelungen der autonomen Gemeinschaft anwendbar sein, in der der Beschenkte ansässig ist.
3) Erwerb von beweglichen Gütern durch Schenkung oder aufgrund jedwedem anderem unentgeltlichen und unter Lebenden vorgenommenen Rechtsgeschäft.
Bei Schenkungen von in Spanien belegenen beweglichen Gütern an einen in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien Ansässigen, sollen die Regelungen der autonomen Gemeinschaft anzuwenden sein, in der sich die beweglichen Güter die höchste Anzahl an Tagen innerhalb der unmittelbar vorangegangenen fünf Jahre befunden haben.
4) Erhalt von Zahlungen aus Lebensversicherungsverträgen, die nicht in die Bemessungsgrundlage bei Übertragungen mortis causa einbezogen werden dürfen.
Die Steuerpflichtigen, die in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien ansässig sind, sollten folgendes anwenden können:
Die Regelungen der autonomen Gemeinschaft, in der die auszahlende spanische Versicherungsgesellschaft ihren Gesellschaftssitz hat.
Die Regelungen der autonomen Gemeinschaft, in der der Vertrag mit einer ausländischen Versicherungsgesellschaft geschlossen wurde.
Nach den Pressebekundungen des Partido Popular sollte das Gesetz in seiner endgültigen Fassung noch vor Jahresende erlassen werden.
Rückerstattung Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Bereits mit der Entscheidung des EuGH war nun die grundsätzliche Möglichkeit eröffnet, auch schon solange die Maßnahmen des spanischen Staates, mithin die notwendigen Gesetzesänderungen noch ausstanden, Rückzahlungen der unrechtmäßig gezahlten Erbschafts- und Schenkungssteuern geltend zu machen.
Dabei kann in Fällen bei denen noch keine Verjährung eingetreten ist, die Rückerstattung der Steuerzahlung innerhalb von vier Jahren nach Ablauf der freiwilligen Zahlungsfrist beantragt werden.
In Fällen in denen allerdings bereits Verjährung eingetreten ist, kommt ein Erstattungsanspruch gegen die spanische Verwaltung aufgrund Staatshaftung in Betracht.
Mit der Verfassung von 1978 wurde in Art. 106.2 der Schutz von Bürgern vor jedweder Verletzung ihrer Güter oder Rechte aufgrund der Tätigkeit der öffentlichen Gewalt und daraus folgend ein dementsprechendes Recht auf Entschädigung festgelegt. Ausgeführt wurde dieser Grundrechtsartikel durch das Gesetz “Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LRJPAC, Título X, artículos 139 a 146), mithin der Verwaltungsverfahrens- und Verwaltungsgerichtsordnung, welche teilweise Änderungen durch das “Ley 4/1999, de 13 de enero” erfuhr.
Art. 139.1 LRJPAC bestimmt, dass private Bürger seitens der entsprechenden öffentlichen Verwaltung für jedwede Verletzung ihrer Güter oder Rechte aufgrund üblicher oder unüblicher Tätigkeit der öffentlichen Gewalt zu entschädigen ist, sofern diese Verletzung kausal ist und keine höhere Gewalt darstellt.
Mithin kommt vorliegend ein Haftungsanspruch des Staates wegen unüblichen Verhaltens im Rahmen seiner Gesetzgebungsbefugnis in Betracht (vgl. höchstrichterliches Urteil, STS de 13 de junio de 2000, FJ 5º y 9º sobre responsabilidad patrimonial del Estado por funcionamiento anormal en el ejercicio de la potestad legislativa).
Bei Vorliegen der Voraussetzungen eines solchen Staatshaftungsanspruchs beträgt die Frist zur Einleitung der entsprechenden Maßnahmen maximal 1 Jahr ab Veröffentlichung des Urteils.
Ebenso könnte allerdings auch vertreten werden, eine grds. Verjährung des Rückzahlungsanspruchs läge aus dem Grunde nicht vor, dass aufgrund des EuGH-Urteiles die gesetzliche Regelung rückwirkend wegfalle. Für diese Betrachtungsweise könnte ein höchstrichterliches Urteil des Verfassungsgerichts sprechen, welches quasi von einer Nichtigkeit einer Rechtsnorm mit ex-tunc Wirkung für den Fall ausgeht, dass der EuGH eine Rechtsverletzung durch das nationale Gesetz feststellt.
Bis zum Inkrafttreten der nun ergangenen, neuen Regelung zur Heilung der Diskriminierung der europäischen Steuerausländer gegenüber den -inländern, bestand allerdings das Problem, dass nicht geklärt ist, ob und ggf. welche Regelung einer Gebietsautonomie Anwendung finden soll, soweit es sich beim Steuerpflichtigen um eine Person handelt, die dort über keinen regelmäßigen Wohnsitz verfügt, mithin also nur beschränkt steuerpflichtig ist.
Wenn auch die Europäische Kommission in anderen Fällen unmittelbar gegen diskriminierende Regelungen einer bestimmten spanischen Gebietskörperschaft vorgegangen ist, so hat sie vorliegend keine vorzunehmenden Maßnahmen beschrieben, noch sind die in Art. 48 des “Ley de Cesión de Tributos” aufgeführten Befugnisse der Autonomien unmittelbar von der Entscheidung betroffen. Allerdings ist in diesem Zusammenhang zu beachten, dass hier u. U. ein interner Effekt des EuGH-Urteils befürchtet wurde und in Spanien unbeschränkt Steuerpflichtige sich infolge ihrer Stellung als EU-Angehörige gegen eine Schlechterstellung ihrer Gebietskörperschaft im Vergleich zu einer anderen richten könnten.
Viele Argumente und insbesondere auch der vorgenannte Änderungsvorschlag sprachen dafür, dass die Gesetzesänderung die Regelungen der Autonomie der Belegenheit in Anwendung bringen würde, so wie dies bereits die am 20.12.2011 veröffentlichte Empfehlung der EU-Kommission vom 15.12.2011 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in Erbsachen, mit dem Sachverhalt der “engsten Verbindung” vorsah. Auch war davon auszugehen, dass in Erbsachen in denen das Vermögen auf mehrere Autonomien verteilt ist, von der Maßgeblichkeit der Regelung der autonomen Gemeinschaft, in welcher der höchste von mehreren Teilwerten belegen ist ausgegangen werden würde.
Das Änderungsgesetz zur Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Mit dem Änderungsgesetz 26/2014 vom 27.11.2014 kommt der Gesetzgeber nun der Forderung des EuGH-Urteils zur Beseitigung der diskriminierenden Schenkungs- und Erbschaftssteuern nach, dies aber nur in nach hiesiger Auffassung unzureichender Weise.
Die in der 3. Schlussbestimmung zur Änderung des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes 29/1987, vom 18.12. getroffene Regelung entspricht inhaltlich nahezu wörtlich dem am 7.10.2014 im Boletín Oficial de las Cortes Generales des Kongresses aufgrund des EU-Urteils veröffentlichten Änderungsvorschlag der Fraktion der Regierungspartei PP. Die insoweit getroffene 2. Zusatzbestimmung zum Erbschafts- und Schenkungsteuergesetzes 29/1987, vom 18.12. lautet:
„Anpassung der Steuernorm an die Ausführungen des EuGH-Urteils vom 03.09.2014 (C-127/12) und Regulierung der Steuererklärung-Liquidierung der bei der staatlichen Finanzverwaltung Steuerpflichtigen.“
Lediglich dort unter 1. a) im Falle, dass der Erblasser in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des EWR als Spanien ansässig war, in dem die in Spanien unbeschränkt steuerpflichtigen Erben die Regelungen der autonomen Gemeinschaft anwenden können, in der sich in Spanien die Güter und Rechte mit dem höchsten Nachlasswert befinden, wurde im Gesetz hinzugefügt, dass sofern kein Vermögenswert oder Recht in Spanien belegen ist, für jeden der in Spanien unbeschränkt Steuerpflichtigen die Norm der Gebietsautonomie seiner Ansässigkeit Anwendung findet.
Die Regelung des Änderungsvorschlages unter 1. f) zum Erhalt von Zahlungen aus Lebensversicherungsverträgen wurde komplett gestrichen.
Die Steuererklärung und die Begleichung der Steuern erfolgt nach Punkt 2. der neuen Regelung unter Vorlage der erforderlichen Dokumentation mittels Selbstveranlagung vor der staatlichen Behörde, die nunmehr die Normen der 17 autonomen Gebietskörperschaften zu berücksichtigen hat.
Fazit Neues Gesetz Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien
Der Gesetzgeber ist der Aufforderung des EuGH zur Schaffung einer europarechtskonformen Regelung nachgekommen, dies aber in unzufriedenstellender Weise.
Denn mit der gemäß 6. Schlussbestimmung am 01.01.2015 in Kraft tretenden Normierung zur Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien für beschränkt Steuerpflichtige werden zwar künftige Fälle geregelt, die Regelung von Altfällen wohl aber bewusst offen gelassen.
Mangels Übergangsvorschriften oder Anpassungsregelungen bleibt das Vorgehen bei zeitlich davor liegenden Angelegenheiten der Rechtsprechung zur Klärung überlassen, womit der Gesetzgeber angesichts im Raum stehender Rückerstattungsforderungen in großer Höhe offensichtlich auf Zeit spielt.
Es wäre eine Normierung wünschenswert gewesen, die es vielmehr auch ermöglicht hätte, bestehende Ansprüche auf Rückerstattung in einer konkreten Höhe geltend zu machen und so eine effiziente Wahrnehmung der durch das EuGH-Urteil eröffneten Rechte sicher zu stellen.
Derzeit bleibt aus hiesiger Sicht anzuraten, in jedem Falle Altfälle auf das Bestehen von Ansprüchen zu prüfen und ggf. Rechtsmittel vor Verjährung einzulegen.
Allerdings ist es derzeit schwer möglich, konkret festzulegen, in welcher Höhe eine Rückforderung geltend zu machen ist und wie die Steuerbehörden mit derartigen Rechtsmitteln umgehen werden.
Insoweit kommt in Betracht, in jedem Falle und in voller Höhe die Rückerstattung zu beantragen, selbst in Fällen in denen seinerzeit mit zu niedrigem Wert selbst veranlagt wurde. Es ließe sich weiter vertreten, dass infolge Wegfalls der Gesetzesgrundlage der seinerzeit entrichtete Betrag in Gänze und nicht nur in Höhe des über den Satz der maßgebenden Gebietsautonomie hinausgehenden Betrages zurück zu erstatten sei. Wegen des Rückwirkungsverbotes könnten die neuen Regelungen keine Wirkung für Zeiträume vor ihrem Inkrafttreten entfalten. Das Prinzip des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit, mithin die Rechtsstaatlichkeit stünde einer ex-tunc-Wirkung entgegen. Gerade in Fällen, in denen aber der reale Wert über dem erklärten Wert liegt, ist hierbei das Risiko und die Rechtsunsicherheit eines ggf. langen Rechtsweges ins Verhältnis zu setzen.
In Fällen, in denen die Frist zur Abgabe der Erbschaftsteuererklärung und Selbstveranlagung noch nicht abgelaufen ist, besteht aus hiesiger Sicht die Möglichkeit der Steuerzahlung mit anschließender Rückforderung auf der Grundlage der Begründung des EU-Urteils. Dies böte Rechtssicherheit im Hinblick auf Sanktionen und Verspätungszuschläge und könnte zu einem ab Steuerentrichtung verzinsbaren Rückerstattungsanspruch wegen nicht geschuldeter Steuern führen.
©2014 Verfasser Neues Gesetz Erbschaft- und Schenkungsteuer Spanien: Frank Müller, Rechtsanwalt, Abogado, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht
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01. Dezember 2014 von Frank Dieter Müller
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