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Timestamp: 2019-08-19 20:23:07+00:00
Document Index: 11388191

Matched Legal Cases: ['art. 2', 'art. 14', 'sentenza ', 'art. 267', 'art. 2', 'art. 14', 'art. 2', 'art. 51', 'art. 51', 'art. 19', 'art. 51', 'art. 28']

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La Corte di Giustizia dell’Unione Europea ha analizzato la problematica dell’assog­gettabilità ad IVA della cessione di un bene immobile, effettuata da un soggetto passivo di diritto polacco ad un ente territoriale, al fine di estinguere un debito tributario. I giudici europei, nella questione pregiudiziale, hanno valutato la natura della cessione del bene in termini di rilevanza ai fini IVA e, in particolare, le sue condizioni di esigibilità. Dall’esame del contesto normativo europeo e del diritto polacco, la Corte conclude affermando che non rappresenta un’operazione rilevante ai fini IVA la cessione di un bene immobile effettuata da un soggetto passivo d’imposta, a favore dello Stato o di un ente territoriale, a titolo di pagamento di un pregresso debito tributario. L’operazione non costituisce una cessione di beni soggetta ad IVA, in quanto carente del carattere dell’onerosità.
PAROLE CHIAVE: cessione di immobile - debiti tributari - IVA - requisiti soggettivi e oggettivi - operazione non imponibile
The datio in solutum of a real property aimed at extinguishing a tax debt is not subject to VAT
The Court of Justice of the European Union has analysed the problem concerning the VAT relevance of a transfer of a real property, made by a Polish taxpayer to a local pu­blic body, with the aim of extinguishing a tax debt. The European judges, in this preli­minary ruling, have considered this transfer subject to VAT and, in particular, its conditions of enforcement. Following an accurate analysis of the European and Polish rules, the Court has reached the conclusion that the transfer of a real property by a person subject to VAT, in favour of the State or a local public body, for the payment of previous tax claims, does not represent a transaction relevant for VAT purposes. The transaction does not constitute a supply of goods subject to VAT, since it lacks the onerousness nature.
Keywords: transfer of real property, payment of tax debts, VAT, subjective and objective requirements, non-taxable transaction
Corte di Giustizia UE, sez. II, sent. 11 maggio 2017, causa C-36/16 – Pres. M. Ilesič, Rel. C. Toader, Avv. J. Kokott
Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Direttiva 2006/112/CE – Operazioni imponibili – Cessione di beni a titolo oneroso – Estinzione di debiti tributari – Cessione allo Stato o a un ente territoriale di un immobile – Esclusione dalle operazioni imponibili
L’art. 2, par. 1, lett. a), e l’art. 14, par. 1, Direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, devono essere interpretati nel senso che il trasferimento della proprietà di un bene immobile, da parte di un soggetto passivo d’imposta sul valore aggiunto, a beneficio dell’erario di uno Stato membro o di un ente territoriale di tale Stato, disposto, come quello oggetto del procedimento principale, a titolo di pagamento di un arretrato d’imposta, non costituisce una cessione di beni a titolo oneroso soggetta all’imposta sul valore aggiunto.
1. La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), e dell’articolo 14, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la “direttiva IVA”).
2. Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra il Minister Finansów (Ministro delle Finanze, Polonia; in prosieguo: il “Ministro”) e la Posnania Investment SA (in prosieguo: la “Posnania”), relativamente all’assoggettamento all’impo­sta sul valore aggiunto (IVA) di un’operazione con cui detta società trasferiva ad un ente territoriale un bene immobile per compensare un debito di natura fiscale.
“Si considera ‘soggetto passivo’ chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività.
Si considera ‘attività economica’ ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché quelle di professione libera o assimilate. Si considera, in particolare, attività economica lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità”.
5. Si considera “cessione di beni”, ai sensi dell’articolo 14, paragrafo 1, della medesima direttiva, il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario.
“È assimilato a una cessione di beni a titolo oneroso il prelievo di un bene dalla propria impresa da parte di un soggetto passivo il quale lo destina al proprio uso privato o all’uso del suo personale, lo trasferisce a titolo gratuito o, più generalmente, lo destina a fini estranei alla sua impresa, quando detto bene o gli elementi che lo compongono hanno dato diritto ad una detrazione totale o parziale dell’IVA.
Tuttavia, non sono assimilati ad una cessione di beni effettuata a titolo oneroso i prelievi ad uso dell’impresa per regali di scarso valore e campioni”.
7. L’articolo 2, punto 6, dell’ustawa o podatku od towarów i usług (legge relativa al­l’imposta sui beni e sui servizi), dell’11 marzo 2004, come modificata (Dz. U. del 2011, n. 177, posizione 1054; in prosieguo: la “legge sull’IVA”), dispone come segue:
“Agli effetti della presente legge si intende per ‘beni’ i beni materiali e gli elementi che li compongono nonché tutte le forme di energia”.
“La base imponibile per l’imposta sui beni e sui servizi è costituita dalle cessioni di beni e dalle prestazioni di servizi, effettuate a titolo oneroso nel territorio dello Stato”.
“Per cessione di beni, ai sensi dell’articolo 5, paragrafo 1, punto 1, s’intende il trasferimento del diritto di disporre dei beni come proprietario (...)”.
“Sono considerati soggetti passivi le persone giuridiche, gli enti senza personalità giuridica nonché le persone fisiche che esercitano in modo autonomo una delle attività economiche di cui al paragrafo 2, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività”.
“Si considera attività economica ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché le professioni liberali o ad esse assimilate, anche qualora tale attività sia stata esercitata una sola volta in circostanze tali da far peraltro presumere l’intenzione di un suo esercizio frequente. Si considerano attività economiche parimenti le operazioni consistenti nello sfruttamento di beni materiali o immateriali per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità”.
“par. 1. Un caso particolare di estinzione del debito d’imposta è il trasferimento della proprietà di un bene o di diritti patrimoniali:
par. 2. Il trasferimento avviene su richiesta del soggetto passivo:
1) nel caso previsto dal paragrafo 1, punto 1, sulla base di un contratto concluso, con il consenso del direttore dell’amministrazione fiscale competente o del direttore delle dogane competente, tra il presidente del distretto che svolge i compiti dell’amministra­zione centrale e il soggetto passivo;
par. 4. Nei casi previsti al paragrafo 1, la data di estinzione del debito d’imposta coincide con la data del trasferimento della proprietà dei beni o dei diritti patrimoniali (...)”.
– Procedimento principale e questione pregiudiziale
13. La Posnania è una società di diritto polacco economicamente attiva nel settore dell’intermediazione immobiliare. A tale titolo, essa è soggetto passivo dell’IVA. Per compensare gli arretrati dovuti per il mancato pagamento di un tributo di cui era debitrice, essa proponeva al comune di Czerwonak (Polonia; in prosieguo: il “Comune”) di stipulare, ai sensi dell’articolo 66 del codice tributario, un contratto di trasferimento a detto Comune della proprietà di un terreno non edificato di cui detta società era proprietaria.
18. La Posnania proponeva ricorso dinanzi al Wojewódzki Sąd Administracyjny wWarszawie (Tribunale amministrativo del voivodato di Varsavia, Polonia) chiedendol’an­nullamento di detto parere in materia fiscale.
21. Nella sua domanda di pronuncia pregiudiziale tale giudice precisa che, pur non essendo contestata la qualità di soggetto passivo della Posnania, si pone comunque la questione se possa essere considerato come una “cessione di beni effettuata a titolo oneroso” ai sensi della direttiva IVA il trasferimento, effettuato in cambio dell’estinzione di un debito d’imposta, del potere di disporre di un bene materiale come proprietario.
“Se il trasferimento della proprietà di un terreno (bene materiale) da parte di un soggetto passivo dell’IVA a favore:
b) di un comune, di una provincia o di un voivodato, in compensazione di arretrati di imposte i cui proventi sono destinati ai bilanci dei medesimi, con conseguente estinzione del debito d’imposta, costituisca un’operazione imponibile (una cessione di beni effettuata a titolo oneroso), ai sensi degli articoli 2, paragrafo 1, lettera a), e 14, paragrafo 1, della direttiva [IVA]”.
24. Con la questione pregiudiziale il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’arti­colo 2, paragrafo 1, lettera a), e l’articolo 14, paragrafo 1, della direttiva IVA debbano essere interpretati nel senso che il trasferimento della proprietà di un bene immobile, da parte di un soggetto passivo dell’IVA, a beneficio dell’erario di uno Stato membro o diun ente territoriale di tale Stato, disposto, come nella fattispecie oggetto del procedimento principale, a titolo di pagamento di un arretrato d’imposta, costituisca una cessione dibeni a titolo oneroso soggetta all’IVA.
25. Occorre, anzitutto, ricordare che la direttiva IVA crea un sistema comune del­l’IVA basato, in particolare, su una definizione uniforme delle operazioni imponibili (v. sentenza del 20 giugno 2013, Newey, C-653/11, EU:C:2013:409, punto 39).
27. A norma dell’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA, si considera “soggetto passivo” chiunque eserciti, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività. Si considera, in particolare, “attività economica” lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità.
28. L’articolo 14, paragrafo 1, della direttiva IVA, definisce “cessione di beni” il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario.
31. Per quanto riguarda, in quarto luogo, l’eventuale carattere oneroso dell’operazio­ne di trasferimento della proprietà di un bene immobile ad un ente pubblico, nel caso di specie quella di un terreno ad un comune, a titolo di pagamento di un arretrato d’im­posta, occorre rilevare che una cessione di beni è effettuata “a titolo oneroso”, ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della direttiva IVA, soltanto quando tra il cedente e l’acquirente intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni, nel quale il prezzo riscosso dal cedente costituisca il controvalore effettivo del bene ceduto (sentenze del 27 aprile 1999, Kuwait Petroleum, C-48/97, EU:C:1999:203, punto 26, e del 21 novembre 2013, Dixons Retail, C-494/12, EU:C:2013:758, punto 32).
33. Tuttavia, l’obbligo di pagamento in capo al contribuente, quale titolare di un debito d’imposta, nei confronti dell’amministrazione finanziaria, quale creditore di tale debito, ha natura unilaterale, poiché il pagamento del tributo da parte di detto contribuente determina unicamente l’estinzioneex legedel debito, anche se effettuato, come nel caso di specie, attraverso la dazione di un bene immobile.
– Sulle spese
1. La questione posta all’attenzione della Corte di Giustizia dell’Unione Europea - 2. Le conclusioni dell’Avvocato Generale ed il diverso approccio della Corte di Giustizia - 3. Il carattere della “onerosità” nella prospettiva italiana - 4. Le ricadute della pronuncia dei giudici europei sul sistema tributario italiano - 5. La cessione di beni culturali destinata al pagamento di tributi - 6. Conclusioni - NOTE
1. La questione posta all’attenzione della Corte di Giustizia dell’Unione Europea
La Corte di Giustizia dell’Unione Europea [1] (di seguito CGUE) si è pronunciata in merito alla domanda pregiudiziale, ai sensi dell’art. 267 TFUE [2], sull’interpretazio­ne dell’art. 2, par. 1, lett. a) [3], e dell’art. 14, par. 1 [4], della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (di seguito “Direttiva IVA”). Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra il Minister Finansów (Ministero delle Finanze Polacco, di seguito “Ministero”) e la Posnania Investment SA (in prosieguo “Posnania”), relativamente all’assoggettamento ad IVA di un’o­perazione con cui detta società trasferisce ad un ente territoriale un bene immobile al fine di compensare un debito tributario pregresso. La Posnania è una [continua ..]
2. Le conclusioni dell’Avvocato Generale ed il diverso approccio della Corte di Giustizia
L’Avvocato Generale Kokott (nel prosieguo AG) [6], pone l’interrogativo se «la dazione di beni in pagamento ad estinzione di debiti d’imposta costituisce un’ope­razione imponibile ai fini dell’imposta sul valore aggiunto quando il debitore del­l’imposta è anche un soggetto passivo ai sensi della normativa IVA» [7]. Nell’analisi del quadro normativo europeo, l’AG rileva che l’art. 2, par. 1, lett. a), della Direttiva IVA contiene cinque condizioni affinché l’imposta divenga esigibile, ovvero deve sus­sistere (a) una cessione di beni o prestazione di servizi effettuata (b) da un soggetto passivo (c) che agisca in quanto tale (d) a titolo oneroso (e) nel territorio di uno Stato membro. Di tali requisiti, sicuramente ne risultano soddisfatti tre (a, b, e), ma secondo l’AG per verificare se tale datio in solutum sia da considerarsi operazione imponibile ai [continua ..]
3. Il carattere della “onerosità” nella prospettiva italiana
Per comprendere il rapporto che sussiste tra l’ordinamento tributario europeo, con riferimento alla pronuncia della Corte di Giustizia Europea qui in esame, e quello italiano è bene partire dall’analisi del concetto di “onerosità”. Come affermato da importante dottrina [17], per capire la sostanza di tale termine è utile innanzitutto analizzare l’assetto economico delle pattuizioni, nonché i caratteri della causa e della funzione del contratto e dello scambio. Per dissipare i dubbi che derivano dai richiami poco chiari che le disposizioni tributarie fanno del termine “onerosità” (nonché dei correlati concetti di prezzo, corrispettivo, ecc.), la specificazione dovrebbe incentrarsi sulle nozioni di “corrispettività” (per definire cosa si intende per trasferimento a titolo oneroso) e di “corrispettivo” (e di prezzo per comprendere le varie forme di pagamento e [continua ..]
4. Le ricadute della pronuncia dei giudici europei sul sistema tributario italiano
Una disciplina particolare vigente nel nostro ordinamento, che si collega al caso esaminato dai giudici europei, riguarda la cessione nei confronti dei Comuni di opere di urbanizzazione in luogo di contributi, ritenuta non rilevante ai fini IVA [31] e delle imposte dirette, ai sensi dell’art. 51, L. 21 novembre 2000, n. 342 [32]. Nel diritto interno non esiste una norma generale di esonero dei trasferimenti fatti a favore di enti pubblici, ma l’art. 51, L. n. 342/2000 rappresenta un’eccezione in quanto si dichiara irrilevante la cessione di un bene immobile, a scomputo degli oneri di urbanizzazione primaria o secondaria [33], fatto salvo il diritto di detrazione che spetta alla ditta costruttrice ai sensi dell’art. 19, comma 1, D.P.R. n. 633/1972 [34]. In tal senso, si ricorda che l’Amministrazione Finanziaria è già intervenuta [35] sul punto sostenendo che l’art. 51 tende a superare le contrastanti [continua ..]
5. La cessione di beni culturali destinata al pagamento di tributi
Nell’ambito della normativa nazionale, continuando l’analisi della dazione solutoria di un bene immobile, è interessante menzionare la possibilità di pagare, totalmente o parzialmente, determinate imposte mediante la cessione dei beni culturali [44]. In particolare, si fa riferimento all’art. 28 bis, D.P.R. n. 602/1973 [45] che rappresenta, pertanto, anch’essa un’eccezione alla regola generale del versamento delle imposte mediante pagamento in denaro. Essa è indubbiamente un’eccezione positiva in quanto concretizza la possibilità di monetizzare beni culturali (anche immobili), per estinguere debiti tributari, soprattutto se si pensa all’attuale crisi monetaria a cui assistiamo. Allo stesso tempo è un’opportunità limitante proprio perché è un’opera­zione che sconta l’IVA e non si allinea con quanto pronunciato dalla Corte di Giustizia Europea [continua ..]
Si osservi che la crisi economica (e di liquidità), ove si riesca a valutarne e dimostrarne l’obiettiva consistenza, rappresenta la ragione per la quale gli imprenditori vorrebbero orientarsi, ad esempio, verso forme di estinzione delle obbligazioni tributarie non mediante pagamento di denaro, ma attraverso forme alternative, in passato meno diffuse anche se conosciute, come la datio in solutum. Proprio in virtù di detta crisi economica (che oggettivamente è una naturale caratteristica del mercato e soggettivamente è una connotazione del singolo operatore, creditore o debitore che sia), l’ordinamento tributario dovrebbe essere in grado di offrire strumenti e regole per trarne vantaggi come se fosse un elemento caratterizzante la disciplina del presupposto d’imposta e del potere di accertamento [60]. Facendo un passo indietro nell’analisi delle fattispecie che caratterizzano il nostro ordinamento tributario, in relazione [continua ..]