Source: http://kraken.slv.cz/9Afs122/2007
Timestamp: 2018-09-21 09:14:51+00:00
Document Index: 4440092

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 38', 'soud ', '§ 31', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 33', '§ 32', '§ 32', '§ 31', '§ 38', '§ 38', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 71', '§ 32', '§ 26', '§ 32', '§ 26', '§ 33', 'soud ', '§ 26', '§ 24', '§ 16', '§ 2', '§ 24', 'soud ', '§ 38', '§ 38', '§ 38', '§ 38', '§ 38', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 38', '§ 38', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

9Afs122/2007
è. j. 9 Afs 122/2007-88
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: Investièní kapitálová spoleènost K B, a. s., se sídlem Dlouhá 34/713, Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 12. 12. 2006, è. j. 11 Ca 234/2006-31,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 12. 12. 2006, è. j. 11 Ca 234/2006-31, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 18. 5. 2006, è. j. FØ 3023/12/06, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu pro Prahu 1, ze dne 14. 1. 2004, è. j. 6393/04/001515/7947, jím¾ byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2000 ve vý¹i 339 760 Kè.
Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce dne 24. 7. 2006 ¾alobou u Mìstského soudu v Praze, který ji rozsudkem ze dne 12. 12. 2006, è. j. 11 Ca 234/2006-31, zamítl, pøièem¾ své rozhodnutí odùvodnil následujícím zpùsobem:
Mìstský soud pøedev¹ím poukázal na to, ¾e správní soudy mohou vyhodnotit jako dùvodné pouze takové ¾alobní body, které se vztahují k dùvodùm vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí. Úèelem soudního pøezkumu správního rozhodnutí naproti tomu není zaujímat stanoviska k problémùm obecnìj¹í povahy, pokud z dùvodù ¾alobou napadeného rozhodnutí bezprostøednì nevyplývají. V¾dy je tøeba, aby ¾alobní námitky míøily do konkrétních skutkových a právních okolností, které se vztahují k napadenému správnímu rozhodnutí, resp. jemu pøedcházejícímu øízení.
Mìstský soud shledal, ¾e ¾aloba ve své stì¾ejní námitce tìmto po¾adavkùm nedostála, nebo» ¾alobce ve vztahu ke sporným nákladùm vynalo¾eným na poøízení nové verze softwaru pouze v obecné rovinì namítal, ¾e v pøípadì nahrazení pùvodní verze softwaru verzí novou jsou jak pùvodní, tak nová verze samostatnými technickými statky, které lze vyu¾ívat samostatnì. ®aloba je podle mìstského soudu v tomto ohledu neurèitá, nebo» není zøejmé, zda v pøedmìtné vìci byl skuteènì dodán software nový, který byl samostatnì u¾ivatelný. ®alobce v ¾alobì neuvádí ¾ádné skutkové argumenty pro závìr o tom, zda se jednalo o novou verzi poèítaèového programu, èi zda byl pouze aktualizován program pùvodní. Z ¾alobou napadeného rozhodnutí naopak vyplývá, ¾e ¾alovaný dospìl k závìru o neuznatelnosti èásti uplatnìných nákladù na základì následujících dùkazù-smluv uzavøených s dodavatelem-spoleèností Merlin, s. r. o., fakturace a vyjádøení spoleènosti Merlin, s. r. o., z nìho¾ vyplývá, které fakturované èástky se týkaly úhrady za poskytnuté slu¾by a které se týkaly provedení upgrade nainstalovaného systému. ®alovaný tak svùj závìr o tom, proè nebylo mo¾né èást nákladù zahrnout jednorázovì do daòovì uznatelných nákladù a proè bylo naopak tøeba tyto èástky zahrnout do odpisování, neopøel o právní rozbor toho, co lze èi nelze jako daòový náklad uplatnit, ale dospìl k tomuto závìru na základì zji¹tìných skutkových okolností, vyplývajících zejména z vyjádøení spoleènosti Merlin, s. r. o. ®alobce v daòovém ani soudním øízení takto zji¹tìný skutkový stav nezpochybòoval, pouze v obecné rovinì tvrdil, ¾e dodáním nové verze softwaru nedochází k rekonstrukci ani modernizaci pùvodního majetku, nepøedlo¾il v¹ak ¾ádný argument, proè finanèní orgány nemìly vycházet ze shromá¾dìných dùkazù, pøedev¹ím z vyjádøení spoleènosti Merlin, s. r. o.
®alovaný v napadeném rozhodnutí nehovoøí o standardním dìlení na up-date a up-grade softwaru, a proto závìr ¾alobce o tom, ¾e takové dìlení nemá právní ani faktické opodstatnìní, nesmìøuje proti dùvodùm rozhodnutí. Obdobnì mìstský soud posuzoval i ¾alobní tvrzení, podle nìho¾ zákazník obdr¾í nový, funkènì samostatný poèítaèový program, pøièem¾ pùvodní program je i nadále funkèní. V pøedmìtné vìci v¹ak mìl ¾alobce konkrétnì tvrdit, nikoli, co obdr¾í zákazník, ale co obdr¾el v pøedmìtné vìci on sám, a oznaèit k prokázání svého tvrzení pøíslu¹né dùkazy. Rovnì¾ ¾alobní tvrzení o tom, jak mìla úèetní jednotka v takovém pøípadì úètovat, mù¾e být relevantní pouze tehdy, pokud je souèasnì tvrzeno, ¾e tak ¾alobce skuteènì úètoval a proè tak úètoval.
Mìstský soud tedy uzavøel, ¾e finanèní orgány vycházely pro svùj závìr o tom, ¾e v daném pøípadì do¹lo k technickému zhodnocení stávajícího nehmotného majetku, z konkrétních dùkazù, které ¾alobce nezpochybnil.
®alobce dále namítal, ¾e pokud finanèní orgány vycházely z toho, ¾e do¹lo k technickému zhodnocení pøedmìtného nehmotného majetku, mìly pro dodateèné stanovení danì zohlednit odpisy vycházející z takto zvý¹ené hodnoty tohoto majetku. K tomu mìstský soud uvedl, ¾e uplatnìní odpisù je právem daòového subjektu. Pokud mìl ¾alobce za to, ¾e byly dány podmínky pro odpisování ze zvý¹ené hodnoty, bylo na nìm, aby si odpisy vypoèetl a uplatnil je. Toto své oprávnìní nemù¾e ¾alobce pøená¹et na správce danì v pøípadì, kdy k tomuto kroku sám nepøistoupí.
®alobce dále vznesl námitky vztahující se k zapoètení danì, kterou dle svého tvrzení zaplatil v zahranièí. ®alobce tvrdil, ¾e sra¾ení zahranièní danì vyplývá z potvrzení získaných od obchodníkù s cennými papíry dle konkrétních konfirmací, a pova¾oval tyto pøedlo¾ené dùkazy za dostateènì prùkazné. Podle mìstského soudu ¾alobce k prokázání svých tvrzení o uhrazené dani v zahranièí pøedlo¾il tabulky fondu svìtových indexù, které obsahují mj. polo¾ku daò sra¾ená v zahranièí dle kurzu k rozhodnému dni . Kromì toho byly pøedlo¾eny jednotlivé listiny o výplatì dividend cenného papíru od ING Barings, které obsahují mimo jiné údaj o srá¾kové dani. Mìstský soud konstatoval, ¾e uvedené tabulky jsou pouhou písemnou obdobou tvrzení o tom, ¾e byla daò v zahranièí uhrazena, nebo» tabulka je vyhotovena samotným ¾alobcem a rovnì¾ obsahuje pouze celkovou èástku odvedené danì, ani¾ by bylo zøejmé, kdy, na základì jakých konkrétních skuteèností, kterému správci danì a v jaké konkrétní vý¹i byla daò v zahranièí odvedena. Obdobnì ani z jednotlivých konfirmací nelze zjistit, kterému správci danì mìla být daò odvedena, a takto ji pøípadnì dohledat a ztoto¾nit. Na základì takto nekonkrétních údajù pøedlo¾ených ¾alobcem nebylo mo¾né, aby se pøípadnì finanèní orgány na zahranièního správce danì s obrátily s ¾ádostí o ovìøení tvrzených skuteèností.
Mìstský soud mìl rovnì¾ za to, ¾e z právní úpravy úèinné v dobì pøedmìtného zdaòovacího období bylo mo¾né dovodit nezbytnost pøedlo¾ení potvrzení zahranièního správce danì o dani uhrazené v zahranièí. S úèinností od 1. 1. 2004 z § 38f odst. 4 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) výslovnì vyplývá, ¾e uhrazení této danì se prokazuje potvrzením zahranièního správce danì. V ka¾dém pøípadì musí v pøípadì uplatnìní takto uhrazené danì existovat dùkazní prostøedek od druhé strany daòového vztahu, který by uhrazení danì verifikoval. ®alobce uvedená potvrzení ani dodateènì nepøedlo¾il a vzhledem k nekonkrétnosti pøedlo¾ených dùkazù se na zahranièního správce danì nemohly obrátit ani finanèní orgány. Mìstský soud dospìl k závìru, ¾e ¾alobce v tomto ohledu neunesl dùkazní bøemeno k prokázání rozhodných skuteèností vyplývající pro daòový subjekt z § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ).
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek mìstského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a) a b), d) s. ø. s., tedy namítal nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky mìstským soudem v pøedcházejícím øízení, dále vady øízení pøed správním orgánem s tím, ¾e pro tyto vytýkané vady mìl mìstský soud ¾alobami napadené rozhodnutí zru¹it, a koneènì nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu pro nedostatek dùvodù a jiné vady øízení pøed mìstským soudem, které mohly mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Podle stì¾ovatele nebyla pøedmìtem sporu mezi ním a finanèními orgány výhradnì otázka dokazování, které podle názoru stì¾ovatele finanèní orgány provádìly bez souèinnosti s ním, ale zejména otázka právního posouzení skutkového stavu zji¹»ovaného správcem danì. Mìstský soud se v napadeném rozsudku odmítl spornou právní otázkou zabývat, èím¾ stì¾ovateli upøel jeho právo na øádné projednání ¾aloby.
Stì¾ovatel v ¾alobì namítal, ¾e na zji¹tìný skutkový stav nebylo mo¾né uplatòovat ustanovení zákona o daních z pøíjmù týkající se technického zhodnocení. Jak podle stì¾ovatele vyplynulo ze správního i soudního spisu, pøedmìtem dodání od spoleènosti Merlin, s. r. o. bylo kromì bì¾ných obslu¾ných slu¾eb také poskytnutí minimálnì jedné nové verze (upgrade) softwarového systému TOPAS (resp. FEIS). Pøedmìtem sporu bylo, zda dodání nové verze softwaru (zde upgrade) má být posuzováno jako poskytnutí samostatného softwarového systému, nebo jako modernizace èi rekonstrukce pùvodnì poskytnuté verze. Pokud platí první mo¾nost, nejedná se s ohledem na vyu¾itelnost daného softwaru krat¹í ne¾ jeden rok o dlouhodobý majetek a tudí¾ má být úètováno do nákladù jako o slu¾bách v tom období, kdy bylo plnìní poskytnuto, naopak v pøípadì druhé mo¾nosti má být úètováno do nákladù postupnì dle odpisového plánu. Podle názoru stì¾ovatele se v daném pøípadì nejedná ani o rekonstrukci ani o modernizaci ve smyslu § 33 zákona od daních z pøíjmù, nebo» je fakticky poskytován nový pøedmìt soukromého práva, zatímco rekonstrukce a modernizace se svým charakterem týká zásahù do stávajícího pøedmìtu soukromého práva, která mìní jeho zpravidla kvalitativní vlastnosti, pøièem¾ pøedmìt ve své pùvodní podobì ji¾ neexistuje.
Pøedmìtem dokazování ze strany finanèních orgánù bylo pouze zji¹»ování, kolik èinila úhrada stì¾ovatele za upgrade , pøièem¾ byly ztoto¾nìny pojmy upgrade a technické zhodnocení. Stì¾ovatel opakovanì namítal, ¾e pojem upgrade není nikde jednoznaènì definován a je tedy nutno v ka¾dém pøípadì zji¹»ovat jeho faktický obsah. To se v daòovém øízení ani v øízení pøed správním soudem nikdy nestalo, pøedmìtná øízení tedy v tomto ohledu trpí vadou.
K tvrzení mìstského soudu, podle nìho¾ bylo na stì¾ovateli, aby si odpisy ze zvý¹ené hodnoty vypoèetl a uplatnil, stì¾ovatel uvádìl, ¾e dlouhodobý nehmotný majetek, u kterého mìlo být provedeno dle názoru finanèních orgánù technické zhodnocení, øádnì odpisoval za pou¾ití metody zrychleného odpisování dle § 32 zákona o daních z pøíjmù, pøièem¾ u tohoto zpùsobu odpisování není dána daòovým subjektùm mo¾nost, aby si mohli uplatnit pouze èást odpisu, odpis lze uplatnit buï ve vý¹i stanovené v § 32, nebo vùbec. Pokud do¹lo dle názoru finanèních orgánù ke zvý¹ení ceny vstupního majetku, znamenalo to, ¾e odpisy nebyly stì¾ovatelem spoèteny správnì dle zákona o daních z pøíjmù. K ¾ádosti stì¾ovatele tedy mìly finanèní orgány zohlednit ve¹keré jimi zji¹tìné skuteènosti, opaèný postup finanèních orgánù ve skuteènosti znamenal poru¹ení základních zásad daòového øízení. V prùbìhu daòové kontroly nemù¾e daòový subjekt podávat dodateèné daòové pøiznání a ponechávat uplatòování odpisù a¾ po skonèení daòové kontroly by bylo v rozporu se zásadou efektivnosti. ®ádný právní pøedpis nestanoví formu, v ní¾ má daòový subjekt svùj nárok ve vymìøovacím øízení následujícím po skonèení daòové kontroly uplatnit. Pokud finanèní orgány zastávaly názor, ¾e si má daòový subjekt sám odpisy dopoèítat, mìly daòový subjekt vyzvat k doplnìní neúplného podání. Takto do¹lo na základì formalistického pøístupu k nesprávnému stanovení daòové povinnosti.
Stì¾ovatel dále poukazoval na to, ¾e § 31 odst. 4 daòového øádu, ve znìní úèinném do 31. 12. 2000, po¾adoval jako dùkazní prostøedek k prokázání danì zaplacené v zahranièí pøedlo¾ení výhradnì úøednì ovìøeného platebního výmìru, èím¾ stanovoval tuzemským daòovým poplatníkùm podmínky, které nebylo mo¾né v praxi naplnit. K 1. 1. 2001 byla tato úprava zru¹ena a do 31. 12. 2003 nebyl výslovnì stanoven ¾ádný dùkazní prostøedek, který by mìl slou¾it k prokazování danì zaplacené v zahranièí. Od 1. 1. 2004 pak § 38f odst. 4 zákona o daních z pøíjmù stanoví, ¾e daò zaplacená v zahranièí se prokazuje potvrzením zahranièního správce danì a v odùvodnìných pøípadech lze daò zaplacenou v zahranièí prokazovat i potvrzením plátce pøíjmu nebo depozitáøe o sra¾ení danì. Stì¾ovatel tedy uplatòoval nárok na zápoèet danì v dobì, kdy neexistovala zákonná omezení okruhu dùkazních prostøedkù a navíc pøedkládal potvrzení depozitáøe, ING Barings, na nich¾ byla daò zaplacená v zahranièí uvedena. Po¾adavek, aby bylo mo¾né z tìchto konfirmací zjistit, kterému správci danì byla daò odvedena, nemá podle stì¾ovatele oporu v ¾ádném právním pøedpisu. Vzhledem k tomu, ¾e se jedná o procesní ustanovení, je tøeba vycházet z právní úpravy úèinné v dobì, kdy byla daná otázka posuzována. Odùvodnìní rozsudku mìstského soudu nezohledòuje znìní § 38f odst. 4 zákona o daních z pøíjmù k okam¾iku vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí, nato¾ právní úpravu v dobì, kdy daòový subjekt své nároky uplatòoval. Navíc je stì¾ovatel toho názoru, ¾e citované ustanovení zákona o daních z pøíjmù je v rozporu s ústavním poøádkem, nebo» omezuje rozsah dùkazních prostøedkù, pøièem¾ zároveò nedùvodnì pøedpokládá, ¾e je v zahranièí toto¾ná praxe jako v Èeské republice. Tento formalistický pøístup vede k tomu, ¾e jsou daòoví poplatníci podrobování dvojímu zdanìní zahranièních pøíjmù, co¾ je v rozporu s právní úpravou obsa¾enou v mezinárodních smlouvách nadøazených bì¾ným zákonùm.
Stì¾ovatel koneènì napadenému rozsudku mìstského soudu vytýkal rovnì¾ neúplnost, nebo» tøetí vìta posledního odstavce na stranì 5 rozsudku není významovì dokonèena. Je tedy podle stì¾ovatele zøejmé, ¾e pøinejmen¹ím èást vìty, ale pravdìpodobnì del¹í úsek textu odùvodnìní chybí. Stì¾ovatel tak není plnì seznámen s dùvody napadeného rozsudku, co¾ má podle jeho názoru za následek jeho nepøezkoumatelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti navrhl její zamítnutí, pøièem¾ v plném rozsahu odkázal na své døívìj¹í vyjádøení k ¾alobì.
Stì¾ovatel má pravdu v tom, ¾e tøetí vìta posledního odstavce na str. 5 pøezkoumávaného rozsudku zní: Dne 12. 10. 2005 bylo ¾alovanému doruèeno podání k jednotlivým fondùm s tím, ¾e pøipojené. Tato vìta tedy zjevnì není dokonèena. Je ov¹em tøeba pøihlédnout k tomu, ¾e toto formální pochybení obsahuje ta èást odùvodnìní rozsudku, v ní¾ Mìstský soud v Praze rekapituluje obsah správního spisu. Taková pasá¾ je obvyklou, nikoli v¹ak zcela nezbytnou souèástí odùvodnìní rozsudkù správních soudù, podstatné v ka¾dém pøípadì je, ¾e ta èást rozsudku, v ní¾ mìstský soud hodnotil jednotlivé ¾alobní námitky a která tedy obsahuje pøímé zdùvodnìní výroku pøezkoumávaného rozsudku, ¾ádnou neúplností v tomto smìru netrpí. Nejvy¹¹í správní soud tedy nepova¾uje pøedmìtné formální pochybení pøi vyhotovení rozsudku za takovou vadu, které by zpùsobovala jeho nepøezkoumatelnost pro nesrozumitelnost nebo nedostatek dùvodù ani za jinou vadu øízení, je¾ by mohla mít v daném pøípadì za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Nejvy¹¹í správní soud neshledal rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelným ani z toho dùvodu, ¾e by se pøímo nezabýval právní otázkou pøedestøenou v ¾alobì stì¾ovatelem, tedy otázkou, zda je tøeba náklady vynalo¾ené na tzv. upgrade softwaru, který by byl proveden tak, ¾e je nainstalována jeho nová verze, pøièem¾ stará verze zùstává i nadále plnì funkèní a je nadále k dispozici u¾ivateli, pova¾ovat za technické zhodnocení daného softwaru, èi nikoli. Lze toti¾ souhlasit s mìstským soudem, ¾e stì¾ovatelova argumentace byla v tomto ohledu velmi obecná a by» snad bylo mo¾né z ¾aloby dovodit, ¾e právì takto mìl postupovat dodavatel stì¾ovatele v pøípadì zmìn jeho softwaru, stì¾ovatel v daòovém ani soudním øízení ¾ádné konkrétní dùkazy k prokázání tohoto tvrzení nepøedlo¾il, by» v tomto ohledu nesl dùkazní bøemeno vyplývající z § 31 odst. 9 daòového øádu a § 71 odst. 1 písm. e) s. ø. s. Finanèní orgány tyto skuteènosti ze své iniciativy zji¹»ovat nemusely, nebo» mìly za to, ¾e nejsou pro právní posouzení vìci rozhodné, kdy¾ pova¾ovaly náklady vynalo¾ené na tzv. upgrade softwaru, bez ohledu na zpùsob jeho provedení, za technické zhodnocení tohoto nehmotného majetku. Jestli¾e v¹ak stì¾ovatel vystavìl svoji právní argumentaci právì na uvedeném zpùsobu zdokonalení svého softwaru, mìl v prvé øadì povinnost takový skutkový základ prokázat, pøièem¾ této své povinnosti nedostál.
I pokud by ov¹em skuteènì ke zmìnì programového vybavení stì¾ovatele do¹lo popisovaným zpùsobem, nemìnilo by to nic na skuteènosti, ¾e náklady takto vynalo¾ené by bylo tøeba pova¾ovat za technické zhodnocení a mohly být tudí¾ jako¾to daòovì uznatelné náklady uplatòovány pouze formou daòových odpisù.
V této souvislosti je tøeba pøipomenout, ¾e zákon o daních z pøíjmù, ve znìní relevantním pro zdaòovací období roku 2000, neobsahoval je¹tì zvlá¹tní ustanovení o odpisech nehmotného majetku, vèetnì jeho technického zhodnocení (§ 32a vlo¾ený do zákona o daních z pøíjmù s úèinností od 1. 1. 2004), pøièem¾ dle pøechodných ustanovení k novele zákona o daních z pøíjmù è. 492/2000 Sb. (èl. II odst. 2) se pro nehmotný majetek evidovaný v majetku poplatníka do 31. 12. 2000 pou¾ije zákon o daních z pøíjmù ve znìní platném do 31. 12. 2000, a to a¾ do doby vyøazení z majetku poplatníka. Ustanovení § 26 a¾ § 32 zákona o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném do 31. 12. 2000, se vztahovala na odpisy hmotného i nehmotného majetku. Dle § 26 odst. 4 zákona o daních pøíjmù, v relevantním znìní, se za nehmotný majetek pova¾ovalo mj. programové vybavení, pokud vstupní cena takového jednotlivého majetku byla vy¹¹í ne¾ 60 000 Kè a jeho doba pou¾itelnosti del¹í ne¾ jeden rok a pokud byl-vedle jiných zákonem pøedvídaných zpùsobù nabytí-poøízen úplatnì. Dle § 33 zákona o daních z pøíjmù, v relevantním znìní, který v rozhodném období dopadal i na technické zhodnocení nehmotného majetku, se technickým zhodnocením rozumìly výdaje mj. na rekonstrukci a modernizaci majetku, pokud pøevý¹ily u jednotlivého majetku v úhrnu èástku 40 000 Kè. Rekonstrukcí se pro úèely zákona o daních z pøíjmù rozumí zásahy do majetku, které mají za následek zmìnu jeho úèelu nebo technických parametrù, modernizací se rozumí roz¹íøení vybavenosti nebo pou¾itelnosti majetku.
Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je tøeba tzv. upgrade programového vybavení spoèívající v instalaci jeho nové verze pova¾ovat za modernizaci tohoto systému, nebo» má za následek roz¹íøení vybavenosti nebo pou¾itelnosti pùvodního programu, nejedná se naopak pøi èástce pøesahující 40 000 Kè ani o výdaj za slu¾bu ani o výdaj na poøízení nového nehmotného majetku. Nelze toti¾ souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e by rozhodujícím hlediskem v daném pøípadì mìla být skuteènost, zda je pùvodní verze programu z technického hlediska èi z pohledu autorských práv i nadále pou¾itelná. U¾ivatel toti¾ ¾ádný reálný dùvod k u¾ívání ji¾ pøekonané verze nemá, nebo» ve¹keré její funkce jsou obsa¾eny ve verzi nové, která zároveò nabízí i nìkteré dal¹í funkce èi zdokonaluje funkce stávající. Zároveò se v¹ak poøád jedná z hlediska fungování softwarového systému stále o toté¾ programové vybavení, které i nadále plní svùj pùvodní úèel, k nìmu¾ je urèeno, pouze bylo pro tento úèel instalováno v nové, dokonalej¹í podobì.
Navíc, jak poukázal ji¾ mìstský soud, argumentace stì¾ovatele není konzistentní. Na jednu stranu mìl toti¾ stì¾ovatel za to, ¾e vzhledem ke ka¾doroèní instalaci nových verzí pøedmìtných poèítaèových programù nelze tyto programy pova¾ovat za nehmotný majetek dle zákona o daních z pøíjmù, nebo» doba jejich pou¾itelnosti nepøesáhla jeden rok, na stranì druhé z kasaèní stí¾nosti vyplývá, ¾e stì¾ovatel uplatòoval ze zmínìných poèítaèových programù (tj. z jejich pùvodních verzí) daòové odpisy, a to metodou zrychleného odpisování, pova¾oval je tedy za nehmotný majetek a poèítal tak s jejich dlouhodobìj¹í pou¾itelností. Stì¾ovatel tedy v ¾ádném pøípadì nemohl daòovì odepisovat pùvodní programy a zároveò poøízení jejich nových verzí (upgrade) uplatòovat pøímo jako výdaje za slu¾by.
Nejvy¹¹í správní soud v¹ak shledal dùvodnou kasaèní námitku, podle ní¾ mìly finanèní orgány v souladu se svým vlastním právním názorem zohlednit pøi stanovení danì vý¹i odpisù vypoètených ze zùstatkové ceny pøedmìtného nehmotného majetku zvý¹ené o jeho technické zhodnocení. Lze sice souhlasit se závìrem mìstského soudu, podle nìho¾ bylo vìcí stì¾ovatele, aby odpisy ze zùstatkové ceny zvý¹ené o technické zhodnocení pøedmìtného majetku sám uplatnil, v daném pøípadì v¹ak nelze tvrdit, ¾e by stì¾ovatel tak neuèinil.
Podle § 26 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, v relevantním znìní, se daòovým odpisováním rozumí zahrnování odpisù z hmotného a nehmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka, který se vztahuje k zaji¹tìní zdanitelného pøíjmu, do výdajù (nákladù) k zaji¹tìní tohoto pøíjmu. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu lze v daném pøípadì vycházet z toho, ¾e pøíslu¹né programové vybavení bylo ji¾ v majetku stì¾ovatele evidováno, a to vèetnì výdajù na jeho modernizaci, nebo» i tyto výdaje byly zahrnuty v úèetnictví stì¾ovatele, by» o nich bylo úètováno nesprávnì. Jestli¾e nebylo ve vìci sporu o tom, ¾e se jednalo o výdaje daòovì uznatelné, které stì¾ovatel ve smyslu § 24 zákona o daních z pøíjmù prokazatelnì vynalo¾il, nelze dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu pøi stanovení základu danì a danì na tuto skuteènost zcela rezignovat a bez dal¹ího podrobit zdanìní vykázané pøíjmy a zárovnì nezohlednit pøíslu¹né výdaje daòového subjektu. Podle § 16 odst. 8 daòového øádu pøihlédne správce danì pøi dodateèném stanovení danì ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny.
Stì¾ovatel v prùbìhu daòového øízení namítal, ¾e je tøeba pøi dodateèném stanovení danì vycházet z odpisù dle zvý¹ené zùstatkové ceny nehmotného majetku. Je tedy zøejmé, ¾e stì¾ovatel daòové odpisy ve smyslu citovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù skuteènì uplatòoval, by» se tak stalo a¾ dodateènì v rámci daòového øízení. Finanèní orgány byly povinny tuto skuteènost zohlednit pøi stanovení daòové povinnosti, nebo» podle § 2 odst. 3 daòového øádu pøihlí¾í správce danì ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo, tedy i k pøípadnému daòovì uznatelnému nákladu dle § 24 odst. 2 písm. a) zákona od daních z pøíjmù, v relevantním znìní. Stì¾ovatel zøetelnì projevil vùli uplatnit daòové odpisy ze zvý¹ené ceny majetku a pokud mìly finanèní orgány za to, ¾e je povinností stì¾ovatele, aby si novì uplatòovanou vý¹i odpisù rovnì¾ sám vypoèetl, byly povinny ho k tomu vyzvat, co¾ v daném pøípadì neuèinily. Námitka stì¾ovatele je tudí¾ dùvodná.
Pokud jde o stì¾ovatelem uplatòovaný zápoèet danì, je¾ mìla být uhrazena v zahranièí, Nejvy¹¹í správní soud kasaèní námitky stì¾ovatele dùvodnými neshledal. Podle § 38f odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, ve znìní relevantním pro zdaòovací období roku 2000 (jedná se o hmotnìprávní ustanovení), pokud plynou poplatníkovi danì z pøíjmù pøíjmy ze zdrojù v zahranièí, mù¾e si od této danì odeèíst obdobnou daò zaplacenou v zahranièí, nejvý¹e v¹ak do èástky danì z pøíjmù pøipadající na pøíjmy plynoucí ze zahranièí. Podle druhého odstavce tého¾ ustanovení, v relevantním znìní, plynou-li poplatníkovi pøíjmy ze státu, s ním¾ Èeská republika uzavøela smlouvu o zamezení dvojího zdanìní, postupuje se pøi vylouèení dvojího zdanìní podle této smlouvy, daò zaplacená ve druhém smluvním státì se v¹ak zapoète na úhradu danì nejvý¹e èástkou, která mù¾e být ve druhém smluvním státì vybírána v souladu se smlouvou o zamezení dvojího zdanìní. § 38f odst. 2 cit. zákona byl tedy ve vztahu speciality k § 38f odst. 1, podle nìho¾ se postupovalo v tìch pøípadech, na které nedopadala ¾ádná mezinárodní smlouva o zamezení dvojího zdanìní. Pokud tedy z dokladù pøedlo¾ených stì¾ovatelem (konfirmace spoleènosti ING Barings) není zøejmý nejen konkrétní zahranièní správce danì, jemu¾ mìla být uvedená daò skuteènì uhrazena, ale dokonce ani to, z jakého státu pocházely pøíjmy (dividendy) stì¾ovatele, z nich¾ byla daò podle tvrzení stì¾ovatele zaplacena, nebylo ani jasné, zda postupovat v souladu s § 38f odst. 2 zákona o daních z pøíjmù podle konkrétní mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanìní, a pøípadnì které, èi zda postupovat podle obecné úpravy dle § 38f odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, v relevantním znìní. Nebylo tedy zøejmé, zda a pøípadnì za jakých podmínek by bylo mo¾né daò dle tvrzení stì¾ovatele uhrazenou v zahranièí skuteènì zapoèíst.
Nejvy¹¹í správní soud tedy souhlasí se závìrem Mìstského soudu v Praze, ¾e v daném pøípadì stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno vyplývající pro nìj z § 31 odst. 9 daòového øádu, nebo» neprokázal jím tvrzené rozhodné skuteènosti, a to ani za pomoci jiných dùkazù, ne¾ by byl úøednì ovìøený platební výmìr zahranièního správce danì ve smyslu § 31 odst. 4 daòového øádu, ve znìní úèinném do 31. 12. 2000, nebo potvrzení (èi doklad) zahranièního správce danì ve smyslu § 38f zákona o daních z pøíjmù. Pokud jde o postupné novelizace § 38f zákona o daních z pøíjmù, je zøejmé, ¾e pro daòovou povinnost za rok 2000 je tøeba pou¾ít toto ustanovení ve znìní pøed novelami è. 492/2000 Sb. i 438/2003 Sb., a to rovnì¾ ve vztahu k procesním otázkám øe¹ených v tomto ustanovení, nebo» to vyplývá z pøechodných ustanovení ke zmiòovaným novelám (èl. II odst. 1 zákona è. 492/2000 Sb. a èl. II odst. 1 zákona è. 438/2003 Sb.). V ka¾dém pøípadì v¹ak platí, ¾e vzhledem k vý¹e uvedenému není pro rozhodnutí v dané vìci tøeba se zabývat otázkou, zda by právní úprava, je¾ by omezovala mo¾nost prokázat zaplacení zahranièní danì pouze na urèité dùkazní prostøedky, byla v souladu s ústavním poøádkem, èi nikoliv.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost ve svém celku dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Mìstský soud v Praze vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s).
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne Mìstský soud v Praze novém øízení (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).