Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dzialalnosc-gospodarcza/ibpp3-4512-812-15-sr
Timestamp: 2017-10-21 06:49:19+00:00
Document Index: 69426821

Matched Legal Cases: ['art. 86', 'art. 90', 'art. 14', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 43', 'art. 174', 'art. 73', 'art. 29', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 90']

IBPP3/4512-812/15/SR | Interpretacja indywidualna
Sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich oraz zastosowanie do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną, gospodarczą zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza wskaźnika ostatecznego proporcji „P”, ustalanego zgodnie z zasadami art. 90 ustawy o VAT
IBPP3/4512-812/15/SRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich oraz zastosowania do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną, gospodarczą zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza wskaźnika ostatecznego proporcji „P”, ustalanego zgodnie z zasadami art. 90 ustawy o VAT – jest nieprawidłowe.
W dniu 9 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich oraz zastosowania do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną, gospodarczą zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza wskaźnika ostatecznego proporcji „P”, ustalanego zgodnie z zasadami art. 90 ustawy o VAT.
Wnioskodawca ... (zwane dalej CK) jest samorządową instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.). Zostało powołane przez Radę Miasta i wpisane do rejestru instytucji kultury Miasta pod numerem Ks. Rej. Nr .... Funkcjonuje od dnia 1 listopada 2007 r. Zgodnie ze statutem działalność CK polega na upowszechnianiu i ochronie kultury. CK gospodaruje samodzielnie przydzieloną i nabytą częścią mienia oraz prowadzi samodzielną gospodarkę w ramach posiadanych środków. CK pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów.
Zgodnie ze statutem przychodami CK są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje CK środki finansowe w formie dotacji podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów oraz w formie dotacji celowych na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji lub dotacji celowych na realizację wskazanych zadań i programów.
CK jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje czynności korzystające ze zwolnienia i opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jak również prowadzi nieodpłatną działalność statutową, m.in. organizuje nieodpłatnie imprezy i wydarzenia kulturalne, świadczy usługi nieodpłatnej edukacji kulturalnej.
W związku z prowadzoną przez CK działalnością:
podatek naliczony związany bezpośrednio z nieodpłatną działalnością statutową, jak też z działalnością zwolnioną z VAT nie podlega odliczeniu;
podatek naliczony związany z działalnością opodatkowaną podlega odliczeniu w całości;
podatek naliczony związany jednocześnie z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z VAT, a którego to przypisanie wyłącznie do którejś z tych działalności nie jest możliwe – podlega odliczeniu w części, zgodnie ze współczynnikiem i zasadami wskazanymi w art. 90 ustawy o VAT.
Istnieje jednak grupa zakupów, której nie da się przypisać tylko do działalności opodatkowanej, tylko do działalności zwolnionej lub nieodpłatnej, czy też tylko do działalności opodatkowanej i zwolnionej jednocześnie. Istnieją koszty, które dotyczą zarówno działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej) jak też działalności nieodpłatnej, np. media, energia, środki czystości, materiały i usługi dotyczące utrzymania obiektów, wyposażenie, koszty ogólne zarządu, koszty administracyjne.
W związku z faktem, iż ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych Dz.U. z 2015 r. poz. 605 wprowadza z dniem 1 stycznia 2016 roku zmiany w przepisach ustawy o VAT dodając m.in. w art. 86 ust. 2a-2h – powstał obowiązek ustalania sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Ponieważ CK nabywa, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej – w rozumieniu ustawy o VAT – tj. do działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT) jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, nie zawsze jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej.
Od 1 stycznia 2016 roku CK będzie zobowiązane do określenia i stosowania proporcji, która najbardziej będzie odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji będzie można wykorzystać przykładowe dane wskazane przez ustawodawcę. Zgodnie z art. 86 ust 2d w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Zgodnie z art. 86 ust. 2g proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
CK ze względu na specyfikę prowadzonej działalności nie może zastosować żadnej z czterech przykładowych metod podanych przez ustawodawcę w art. 86 ust. 2c. Z tego względu CK chce zastosować tzw. metodę kosztów bezpośrednich, która najbardziej odzwierciedla specyfikę działalności jednostki.
Planowany klucz podziału to: koszty bezpośrednie dotyczące działalności odpłatnej (działalność gospodarcza)/ do sumy kosztów bezpośrednich dotyczących działalności nieodpłatnej (innej niż gospodarcza) i odpłatnej (działalności gospodarczej).
Działania podjęte w celu ustalenia powyższego klucza podziału:
Ustalenie kosztów bezpośrednich działalności nieodpłatnej i kosztów bezpośrednich działalności odpłatnej –CK prowadzi księgi rachunkowe w układzie rodzajowym (konta zespołu „4”) i funkcjonalnym (konta zespołu „5”) co pozwala wyodrębnić na kontach zespołu „5” koszty, które można bezpośrednio przypisać działalności gospodarczej (tj. działalności odpłatnej opodatkowanej i zwolnionej z podatku VAT – organizacja imprez kulturalnych, edukacja kulturalna, dodatkowa działalność nie związana z działalnością kulturalną taka jak wynajmy, reklama i promocja, itp. z której dochody przeznaczane są na finansowanie działalności statutowej) jak i działalności innej niż gospodarcza (tj. nieodpłatna działalność statutowa – organizacja nieodpłatnych wydarzeń kulturalnych, nieodpłatna edukacja kulturalna, itp.). Koszty bezpośrednie obejmują koszty ściśle związane z daną imprezą, z danym działaniem – przykładowo wynagrodzenie artystów, konferansjerów, materiały i usługi zakupione ściśle na potrzeby organizacji danej imprezy. Koszty bezpośrednie nie obejmują kosztów ogólnych zarządu, kosztów administracyjnych, kosztów związanych z utrzymaniem obiektów.
Ustalenie wielkości wskaźnika przypadającego na działalność odpłatną – umożliwiającego odliczenie:
Wdo = udział kosztów bezpośrednich działalności odpłatnej/suma kosztów bezpośrednich dotyczących działalności odpłatnej i nieodpłatnej %
W przypadku zakupów związanych jednocześnie z działalnością odpłatną opodatkowaną, odpłatną zwolnioną z VAT i działalnością nieodpłatną CK podejmie kolejne działania:
Współczynnik dotychczasowej planowanej proporcji za rok ubiegły – ustalany zgodnie z art. 90 ustawy o VAT: Wpl %
Ustalenie wskaźnika ostatecznego proporcji do odliczenia podatku VAT (związanego z działalnością niepodlegającą VAT, zwolnioną i opodatkowaną): P = Wpl * Wdo/100
Tak ustalonym wskaźnikiem ostatecznym CK planuje odliczać podatek naliczony związany z wydatkami, których nie da się jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub nieodpłatnej.
Czy planowany przez CK sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ustalony przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich wg klucza podziału: koszty bezpośrednie dotyczące działalności odpłatnej (działalność gospodarcza)/do sumy kosztów bezpośrednich dotyczących działalności nieodpłatnej (innej niż gospodarcza) i odpłatnej (działalności gospodarczej) jest prawidłowy...
Czy CK postąpi prawidłowo przy ustaleniu kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia stosując dwuetapowy podział podatku naliczonego poprzez zastosowanie wskaźnika „Wdo” w stosunku do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą i inną niż gospodarcza, a do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną, gospodarczą zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza zastosuje wskaźnik ostateczny proporcji „P”, który uwzględnia w sobie wskaźnik dotychczasowej planowanej proporcji ustalany zgodnie z zasadami art. 90 ustawy o VAT...
Odpowiedź 1: Zdaniem CK planowany sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ustalony przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich wg klucza podziału: koszty bezpośrednie dotyczące działalności odpłatnej (działalność gospodarcza)/do sumy kosztów bezpośrednich dotyczących działalności nieodpłatnej (innej niż gospodarcza) i odpłatnej (działalności gospodarczej) jest prawidłowy. Ten sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez CK działalności i dokonywanych nabyć. Zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającego na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać przykładowe dane:
Roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
Wnioskodawca ze względu na specyfikę prowadzonej działalności nie jest w stanie zastosować żadnej z przykładowych metod podanych przez ustawodawcę.
Metoda 1 – tzw. ilości osób – pracownicy i osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych, czy też organizacje i firmy zewnętrzne współpracujące – wykonują prace związane zarówno z działalnością gospodarczą jak i z działalnością inną niż gospodarcza. Nie ma możliwości przypisania poszczególnym osobom tylko zakresu obowiązków i prac związanych z działalnością gospodarczą, czy też z działalnością inną niż gospodarcza;
Metoda 2 – tzw. czasowa – brak tak szczegółowych ewidencji czasu pracy umożliwiających określenie ile roboczogodzin przypada na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; szerokie zakresy obowiązków pracowników uniemożliwiają przypisanie ich roboczogodzin tylko do danego rodzaju działalności instytucji kultury;
Metoda 3 – tzw. przychodowa – metoda nie odzwierciedla specyfiki działalności instytucji kultury; metoda znajdzie zastosowanie w jednostkach samorządu terytorialnego, jednostkach budżetowych, zakładach budżetowych, instytutach badawczych, uczelniach publicznych;
Metoda 4 – tzw. powierzchniowa – działalność instytucji kultury zarówno gospodarcza jak też pozostała odbywa się w tych samych budynkach, w tych samych pomieszczeniach. Nie ma możliwości przyporządkowania powierzchni tylko do danego rodzaju działalności.
Odpowiedź 2: CK uważa, iż w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego postąpi prawidłowo przyporządkowując w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności w oparciu o:
Planowany, najbardziej miarodajny i uzasadniony klucz podziału, tj. koszty bezpośrednie dotyczące działalności odpłatnej (działalność gospodarcza)/do sumy kosztów bezpośrednich dotyczących działalności nieodpłatnej (innej niż gospodarcza) i odpłatnej (działalności gospodarczej), tzw. „Wdo” – w stosunku do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą i inną niż gospodarcza;
Następnie w odniesieniu do wydzielonych wydatków związanych z działalnością gospodarczą (odpłatną) opodatkowaną, gospodarczą (odpłatną) zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza (nieodpłatną), zastosuje wskaźnik ostateczny proporcji uwzględniający w sobie współczynnik ustalany na podstawie art. 90 ustawy o VAT, tzw. „P”.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca nabywa towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej – w rozumieniu ustawy o VAT – tj. do działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie. Wnioskodawca wskazał, że nie zawsze jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą metody rozliczania podatku naliczonego od tego rodzaju zakupów po wejściu w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. przepisów dotyczących tzw. sposobu określania proporcji – art. 86 ust. 2a ustawy – wprowadzany na mocy ustawy nowelizującej z dnia 9 kwietnia 2015 r.
W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, tj. do działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany w pierwszej kolejności do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT w brzmieniu obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.
W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.
Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.
1.dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
2.transakcji dotyczących:
W ocenie Organu przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji nie może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości wstępnego współczynnika przez Wnioskodawcę budzą wątpliwości.
Wnioskodawca przyjął, że metoda kosztów bezpośrednich najbardziej odzwierciedla specyfikę działalności jednostki, jednakże nie przedstawił wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że tzw. metoda kosztów bezpośrednich będzie gwarantowała, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Tut. Organ wyjaśnia, że nie zgadza się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy. Przedstawiony system nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie odzwierciedlać pełnej rzeczywistej kwoty mającej wpływ na ustalenie sposobu proporcji. Należy zauważyć, że koszty bezpośrednie stanowią kategorię kosztów całkowicie i bezpośrednio uzależnionych od rozmiarów działalności – są to koszty zmienne. Oznacza to, że każda zmiana rozmiarów działalności spowoduje zmianę ponoszonych kosztów. Podkreślenia wymaga jednak fakt, że zmiana wysokości kosztów nie musi być proporcjonalna do zmiany wielkości prowadzonej działalności. Wzrost kosztów może być proporcjonalnie większy, w stosunku do zwiększenia prowadzonej działalności, lub też koszty mogą zmieniać się w mniejszym stopniu niż rozmiary działalności.
Zatem opisany przez Wnioskodawcę sposób – przedstawiony jako najbardziej odzwierciedlający specyfikę działalności jednostki – jest nieprecyzyjny. Zmienność kosztów bezpośrednich powoduje, że przyjęte założenia rozmijają się z rzeczywistością i mogłoby prowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.
Jednocześnie wskazać należy na zawartą w ww. rozporządzeniu metodę obrotową, polegającą na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
Z uwagi na fakt, że w przypadku samorządowej instytucji kultury niemożliwym jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, (z wyjątkiem zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące zapłatę, oraz dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a także transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy). W tak zdefiniowanych przychodach mieścić się będą zarówno przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez instytucję zadań mieszczących się poza systemem VAT.
Propozycja ujęcia wszystkich przychodów instytucji kultury (z pewnymi wyjątkami opisanymi powyżej), w tym w szczególności dotacji celowych lub podmiotowych niezwiązanych bezpośrednio z ceną (ujętych w planie finansów), znajduje umocowanie w przepisach unijnych. Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73. Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych (vide: wyrok TSUE w sprawie C-204/03, pkt 25) i został wprowadzony do dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających opodatkowaniu VAT poprzez dokonywanie symbolicznych – w stosunku do całości wykonywanych działań – czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT (vide: opinia Rzecznika Generalnego do sprawy C-204/03, pkt 15).
W przypadku samorządowych instytucji kultury, których działanie ma w przeważającej części charakter statutowy i oparte jest w większej części na dotacjach niezwiązanych bezpośrednio z ceną, pominięcie tych dotacji w ustalaniu proporcji mogłoby doprowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.
Samorządowe instytucje kultury wprawdzie posiadają osobowość prawną i są odrębnymi od gminy podatnikami, jednakże są niejako uzależnione od organizatora (gminy). Należy zwrócić uwagę, że organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona, a także przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji.
Zatem należy odnieść się również do § 2 pkt 9 lit f rozporządzenia, zgodnie z którym kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego są wyłączone z definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
Należy podkreślić, że w przypadku przyjęcia przez Wnioskodawcę metody kosztów bezpośrednich, dotacje, które stanowią znaczną część przychodów instytucji kultury w ogóle nie zostałyby uwzględnione w obliczaniu proporcji.
Podsumowując, przyjęte przez Wnioskodawcę założenia nie wskazują, aby były wypełnione warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
Zatem należało uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 wniosku jest nieprawidłowe.
Przechodząc do kolejnego zagadnienia objętego pytaniem nr 2 wniosku, odnoszącego się do zastosowania do wydatków związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną, gospodarczą zwolnioną z VAT i działalnością inną niż gospodarcza wskaźnika ostatecznego proporcji „P”, ustalanego zgodnie z zasadami art. 90 ustawy o VAT, wskazać należy, że przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Cytowany na wstępie przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.
Odnosząc się zatem do wydatków związanych z działalnością Wnioskodawcy w sytuacji gdy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z działalnością statutową oraz działalnością opodatkowaną, należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.
W świetle powyższego, należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
Podkreślenia jednak wymaga, że nieuwzględnianie w kalkulacji proporcji czynności pozostających poza zakresem VAT, nie stanowi przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.
Zatem, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej). W przypadku gdy przyporządkowanie nie jest możliwe i wydatki służą zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT i niepodlegającej podatkowi VAT (nie związanej z działalnością gospodarczą) Wnioskodawca będzie zobowiązany:
ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w stosunku do wydatków związanych z działalnością gospodarczą i działalnością statutową nieodpłatną
W odniesieniu więc do zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca winien w pierwszej kolejności przy zastosowaniu współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wyodrębnić zakupy związane z działalnością inną niż gospodarcza, z tytułu której nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a dopiero do pozostałej części wydatków (związanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT), Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku według proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tzn. uwzględniając stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem tj. opodatkowanej i zwolnionej.
Wnioskodawca podał, że w przypadku zakupów związanych jednocześnie z działalnością odpłatną opodatkowaną, odpłatną zwolnioną z VAT i działalnością nieodpłatną podejmie kolejne działania:
Przy czym Wnioskodawca wskazał, że Wdo = udział kosztów bezpośrednich działalności odpłatnej/suma kosztów bezpośrednich dotyczących działalności odpłatnej i nieodpłatnej %.
W kontekście poczynionych wyżej ustaleń należy uznać, że wskazana przez Wnioskodawcę zasada ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia jest słuszna. Jednakże z uwagi na fakt, że zaproponowany przez Wnioskodawcę sposób obliczenia proporcji przy zastosowaniu tzw. metody kosztów bezpośrednich (Wdo) uznano za nieprawidłowy, to Wnioskodawca ustalając wskaźnik ostateczny proporcji do odliczenia podatku VAT (P = Wpl * Wdo/100), z użyciem wskaźnika kosztów bezpośrednich postąpi nieprawidłowo.
Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 wniosku należało uznać je za nieprawidłowe.
IBPP3/4512-842/15/MN | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Działalność gospodarcza > IBPP3/4512-812/15/SR