Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=23.10.2013&Aktenzeichen=X%20R%2033/10
Timestamp: 2020-02-29 12:50:29
Document Index: 225507947

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 34', '§ 34', 'Art 20', 'Art 21', '§ 22', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 234', 'Art. 21', 'Art. 15', '§ 22', '§ 3', '§ 22', 'Art. 18', 'Art. 19', '§ 3', '§ 34', '§ 3', '§ 3', '§ 93', '§ 22', '§ 3', 'Art. 18', 'Art. 19', 'Art. 21']

BFH, 23.10.2013 - X R 33/10 - dejure.org
https://dejure.org/2013,35344
BFH, 23.10.2013 - X R 33/10 (https://dejure.org/2013,35344)
BFH, Entscheidung vom 23.10.2013 - X R 33/10 (https://dejure.org/2013,35344)
BFH, Entscheidung vom 23. Januar 2013 - X R 33/10 (https://dejure.org/2013,35344)
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§ 22 Nr 1 S 3 Buchst a DBuchst aa EStG 2002, § 34 Abs 1 EStG 2002, § 34 Abs 2 Nr 4 EStG 2002, Art 20 Abs 3 GG, Art 21 DBA CHE 1971
Austrittsleistung einer schweizerischen Pensionskasse steuerpflichtig
Kurznachricht zu "Anmerkung zum Urteil des BFH vom 23.10.2013, Az.: X R 33/10 (Austrittsleistung einer schweizerischen öffentlichrechtlichen Pensionskasse ist steuerpflichtig und nicht steuerbefreit)" von IStR-Redaktion, original erschienen in: IStR 2014, 113 - 119.
BFHE 243, 332
DB 2013, 2897
BStBl II 2014, 103
(1) Bei der Anwendung des deutschen Steuerrechts auf ausländische Sachverhalte ist eine rechtsvergleichende Qualifizierung der ausländischen Einkünfte nach deutschem Recht vorzunehmen (vgl. BFH-Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Dies habe der BFH für Kapitalleistungen aus schweizerischen Pensionskassen öffentlich-rechtlicher Arbeitgeber bereits entschieden, für Austrittsleistungen aus der Pensionskasse eines privaten Arbeitgebers könne nichts anderes gelten (…Hinweis auf BFH-Entscheidungen vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275; vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
a) Für die Einordnung der Kapitalauszahlung des Altersguthabens als "andere Leistung" ist zum einen entscheidend, ob die ausländische Versorgungseinrichtung (Pensionskasse) nach ihrer Art und Struktur und den von ihr im Versorgungsfall zu erbringenden Leistungen bei rechtsvergleichender Betrachtung der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung entspricht (…BFH-Entscheidungen in BFH/NV 2010, 1275; in BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Zum anderen ist für die Vergleichbarkeitsprüfung nicht nur die ausländische Vorsorgeeinrichtung, sondern auch die von dieser ausgezahlte Leistung in den Blick zu nehmen (BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter II.2.a).
Da eine völlige Identität zwischen in- und ausländischen Rentenversicherungssystemen unwahrscheinlich ist, sind maßgebliche Gesichtspunkte der Vergleichbarkeitsprüfung die wesentlichen Merkmale des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG, also deren Funktion und Struktur nach nationalem Verständnis (BFH-Urteile in BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Wesentliche Merkmale der Basisversorgung sind die Zahlung von Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. bei Erwerbsunfähigkeit und die Funktion als Entgeltersatzleistung in der Grundkonzeption der Lebensunterhaltssicherung (…vgl. BFH-Entscheidungen in BFH/NV 2010, 1275; in BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, und die dort zitierte Rechtsprechung des Bundessozialgerichts --BSG--, z.B. Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, und vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, BSGE 102, 211).
Ebenso ermöglichen die --ebenfalls der sog. ersten Schicht zuzurechnenden-- inländischen berufsständischen Versorgungswerke eine freiwillige Höherversicherung und erbringen zudem in der Regel höhere Leistungen als die gesetzliche Rentenversicherung (vgl. zum Ganzen BFH-Urteile vom 26. November 2008 X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710; in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103; vom 23. Oktober 2013 X R 3/12, BFHE 243, 287, BStBl II 2014, 58).
Dies ist der Fall, wenn nach der Beendigung einer versicherungspflichtigen Tätigkeit die in der Schweiz gewährte Einmalzahlung den Zweck hat, den Aufbau einer eigenen wirtschaftlichen Existenz außerhalb der Schweiz im neuen Aufenthaltsstaat zu ermöglichen (BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Kapitalabfindungsansprüche der deutschen Versorgungssysteme sind dadurch gekennzeichnet, dass sie den Wegfall bestehender Renten- oder Versorgungsansprüche kompensieren (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter Rz 43 bis 45).
Auf dieser Grundlage hat der X. Senat des BFH Austrittsleistungen zur Abfindung des Altersguthabens von einer schweizerischen Pensionskasse an einen Steuerpflichtigen, der mangels Erreichens der Altersgrenze noch keinen Rentenanspruch gegen die Pensionskasse geltend machen konnte, nicht als eine steuerbefreite Kapitalabfindung gemäß § 3 Nr. 3 EStG beurteilt, die für den Verlust eines bestehenden Anspruchs auf Versorgungsleistungen gewährt worden sei, sondern als einen besonderen "Auszahlungsmodus von erworbenen Ansprüchen" bis zum Ausscheidenszeitpunkt aus der Pensionskasse beurteilt (siehe Rz 45 des BFH-Urteils in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Auch der X. Senat des BFH hat hieraus unter Berücksichtigung dieser inländischen Rechtslage für die Auslegung des § 3 Nr. 3 EStG in der hier maßgeblichen Fassung nur geschlossen, eine ausländische Kapitalabfindung gesetzlicher Rentenansprüche müsse den Wegfall bestehender Renten- oder Versorgungsansprüche kompensieren, um unter § 3 Nr. 3 EStG fallen zu können (BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, Rz 45).
aa) Eine einheitliche Beurteilung von Überobligatorium und Obligatorium kommt nur für Pensionskassen schweizerischer öffentlich-rechtlicher Arbeitgeber in Betracht, deren überobligatorische Absicherung öffentlich-rechtlichen Charakter hat und nach Art und Struktur einer "freiwilligen Höherversicherung" zur gesetzlichen Grundabsicherung (dem Obligatorium, siehe unter II.1.) entspricht, wie sie auch der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 234 SGB VI in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung und der berufsständischen Versorgungswerke nicht fremd ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
bbb) Die Würdigung des FG, schon aus diesen Feststellungen heraus sei der eigenständige privatrechtliche und freiwillige Charakter des überobligatorischen Rechtsverhältnisses abzuleiten und dieses sei --anders als in dem vom X. Senat des BFH in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 entschiedenen Streitfall-- nicht mit der Mitgliedschaft in einer gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar, ist nicht zu beanstanden.
Kapitalabfindungsansprüche der deutschen Versorgungssysteme sind dadurch gekennzeichnet, dass sie den Wegfall bestehender Renten- oder Versorgungsansprüche kompensieren (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Der Senat verweist auch insofern auf das BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103.
aa Satz 1 EStG 2002, die dem deutschen Besteuerungsrecht nach Art. 21 i.V.m. Art. 15a DBA-Schweiz 1971/1992 unterfallen (Anschluss an das BFH-Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Der X. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat durch Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10 (BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103) entschieden, dass eine sog. Austrittsleistung, die von einer schweizerischen öffentlich-rechtlichen Pensionskasse nach dem 31. Dezember 2004 ausgezahlt wird, als "andere Leistung" mit dem Besteuerungsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG 2002 steuerpflichtig und nicht gemäß § 3 Nr. 3 EStG 2002 steuerfrei sei.
a) Hinsichtlich der Besteuerung des Vorbezugs nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 1 EStG 2002 nimmt der Senat, um bloße Wiederholungen zu vermeiden, Bezug auf das zitierte Urteil des X. Senats in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103.
Das rechtfertigt es, die in Rede stehenden Leistungen gleichermaßen --wie die Austrittsleistungen der Pensionskasse, über welche der X. Senat des BFH in seinem Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 entschieden hat-- nicht als Vergütungen "für erbrachte Dienste" i.S. von Art. 18, Art. 19 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992 anzusehen.
Im Einzelnen verweist der Senat auf seinen Beschluss in BFHE 232, 137, BStBl II 2011, 488 und auch insoweit auf das zitierte BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103.
a) Das erscheint nicht zuletzt deswegen als sachgerecht, als die weiterhin streitgegenständlichen und ihrerseits ebenfalls entscheidungserheblichen Rechtsfragen --zum einen die Frage danach, ob der sog. Vorbezug nach § 3 Nr. 3 EStG 2002 steuerbefreit ist (s. dazu für eine sog. Austrittsleistung BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103; s.a. J. Förster, IStR 2014, 119), zum anderen die Fragen danach, ob der sog. Vorbezug, verneint man die erste Frage, gemäß § 34 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 EStG 2002 ermäßigt besteuert werden kann (s. dazu wiederum BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103) und/oder, ob die geleisteten Arbeitgeberbeiträge nach § 3 Nr. 62 EStG 2002 steuerfrei sind (siehe dazu auch BFH-Urteil vom 24. September 2013 VI R 6/11, BFHE 243, 210)-- nach Maßgabe des Geschäftsverteilungsplans des BFH für das Jahr 2014 nicht in den vorrangigen Zuständigkeitsbereich des erkennenden Senats, sondern des X. Senats fallen, bei dem die Sache unter dem Aktenzeichen X R 47/11 denn auch ursprünglich anhängig gewesen ist.
Der X. Senat erhält dadurch Gelegenheit, seine Rechtsprechung im Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 für die Situation des Streitfalls fortzuführen oder im Hinblick auf die Einwände der Kläger davon abzugrenzen.
b) Da über die erwähnten Streitfragen derzeit nicht entschieden wird, kann dahinstehen, ob der von den Klägern nach Schluss der mündlichen Verhandlung nachgereichte Schriftsatz, mit dem nochmals insbesondere im Hinblick auf die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 3 EStG 2002 Gründe angeführt werden, weshalb die Regelungslage im Schweizer Kanton Sankt Gallen eine andere sei als im Kanton Basel, über die der BFH in seinem Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 zu befinden gehabt habe, als Antrag auf Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung anzusehen ist und ob er eine solche Wiedereröffnung rechtfertigen könnte (vgl. dazu § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO).
Diese Sachlage ist nicht zu verwechseln mit der durch einen Versorgungsträger geleisteten Abfindung, die, sofern sie § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG unterfällt, mit dem Besteuerungsanteil des Zahlungsjahres steuerpflichtig ist (vgl. etwa Senatsurteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 zur Austrittsleistung einer schweizerischen Pensionskasse).
Kapitalabfindungsansprüche der deutschen Versorgungssysteme sind dadurch gekennzeichnet, dass sie den Wegfall bestehender Renten- oder Versorgungsansprüche kompensieren (vgl. BFH-Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter Rz 43 bis 45).
Auf dieser Grundlage hat der X. Senat Austrittsleistungen zur Abfindung des Altersguthabens von einer schweizerischen Pensionskasse an einen Steuerpflichtigen, der mangels Erreichens der Altersgrenze noch keinen Rentenanspruch gegen die Pensionskasse geltend machen konnte, nicht als eine steuerbefreite Kapitalabfindung gemäß § 3 Nr. 3 EStG beurteilt, die für den Verlust eines bestehenden Anspruchs auf Versorgungsleistungen gewährt worden ist, sondern als einen besonderen "Auszahlungsmodus von erworbenen Ansprüchen bis zum Ausscheidenszeitpunkt" aus der Pensionskasse beurteilt (siehe Rz 45 des BFH-Urteils in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103).
Zum selben Ergebnis ist der Senat für eine satzungsgemäße Kapitalauszahlung aus einer ausländischen Pensionskasse der Basisversorgung gekommen (Urteil vom 23. Oktober 2013 - X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, Rz 65 ff.).
Dies folgt bereits aus der bisherigen Senatsrechtsprechung, wo für die Beurteilung der Typik oder Atypik einer Kapitalisierung nicht etwa lediglich die Teilmenge der Mitglieder von Versorgungswerken mit Altbeiträgen (Senatsurteil in BFHE 243, 287, BStBl II 2014, 58) oder die Teilmenge der Mitglieder schweizerischer Pensionskassen (Senatsurteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103), sondern die Gesamtmenge aller Rechtsbeziehungen der Basisversorgung herangezogen worden ist.
Nach inzwischen ständiger Rechtsprechung des BFH sind die Leistungen einer schweizerischen Pensionskasse nicht als Vergütungen "für erbrachte Dienste" i.S. von Art. 18, Art. 19 Abs. 1 Satz 1 DBA Schweiz anzusehen, so dass Deutschland das Besteuerungsrecht aufgrund von Art. 21 DBA Schweiz zusteht (…vgl. z.B. Zwischenurteil vom 20. August 2014 I R 83/11, BFH/NV 2015, 20, Rz 23; Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, Rz 14, jeweils m.w.N.).
Maßgebliche Gesichtspunkte sind die Essentialia der nationalen Norm, also deren Funktion und Struktur nach nationalem Verständnis (vgl. Senatsurteile vom 14. Juli 2010 X R 37/08, BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628, unter II.3.b; vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter II.2.a).
Zum anderen ist für die Vergleichbarkeitsprüfung nicht nur die ausländische Vorsorgeeinrichtung, sondern auch die von dieser ausgezahlte Leistung in den Blick zu nehmen (…BFH-Urteil in BFHE 249, 22, BFH/NV 2015, 1139, Rz 28; so auch Senatsurteile vom 14. Juli 2010 X R 37/08, BFHE 230, 361, BStBl II 2011, 628, Rz 23, und vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, Rz 17).
Zur näheren Begründung des Vorstehenden wird, um Wiederholungen zu vermeiden, auf das Senatsurteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103 (unter II.7., Rz 59 ff.;… zustimmend BFH-Urteil in BFHE 249, 39, BFH/NV 2015, 1145, Rz 45) verwiesen.
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