Source: http://www.asesoriayempresas.es/jurisprudencia/JURIDICO/235111/impuesto-sobre-sociedades-deducciones-por-gastos-de-formacion-profesional-entrega-a-los-empleados
Timestamp: 2018-05-28 03:32:46
Document Index: 105067864

Matched Legal Cases: ['artículo 27', 'artículo 39', 'artículo 27', 'Artículo 10', 'Artículo 24', 'artículo 10', 'artículo 4', 'artículo 40', 'artículo 40', 'artículo 40', 'artículo 139', 'artículo 89']

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES: Deducciones por gastos de formación profesional: entrega a los empleados de un ordenador y una impresora financiando adicionalmente la conexión a internet mediante un sistema ADSL. SAN (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª) Sentencia num. 223/2017 de 8 junio - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
Inicio > Jurisprudencia > Resultados > IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES: Deducciones por gastos de formación profesional: entrega a los empleados de un ordenador y...
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES: Deducciones por gastos de formación profesional: entrega a los empleados de un ordenador y una impresora financiando adicionalmente la conexión a internet mediante un sistema ADSL.
SAN (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª) Sentencia num. 223/2017 de 8 junio
JUR\2017\154009
Recurso contencioso-administrativo 199/2014
Ponente:Excmo Sr. FERNANDO ROMAN GARCIA
Núm. de Recurso: 0000199 / 2014
Núm. Registro General: 02570/2014
Demandante: CAIXABANK, S.A.
Procurador: MIGUEL ANGEL MONTERO REITER
Ponente IImo. Sr.: D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA
Madrid, a ocho de junio de dos mil diecisiete.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 199/2014 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D. Miguel Angel Montero Reiter, en nombre y representación de CAIXABANK S.A., frente a la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto sobre Sociedades (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA.
PRIMERO.- La parte indicada interpuso, con fecha de 16 de mayo de 2014 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.
SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 14 de julio de 2014, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.
TERCERO.- De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado el 14 de octubre de 2014 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.
CUARTO.- Recibido el pleito a prueba, las partes, por su orden, concretaron sus posiciones en sendos escritos de Conclusiones, quedando los autos pendientes para votación y fallo.
QUINTO.- Mediante providencia de esta Sala de fecha 24 de mayo de 2017, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 25 de mayo de 2017, fecha en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.
.- Objeto del recurso.
Es objeto de impugnación en este recurso el acuerdo dictado por el TEAC el 9 de enero de 2014, en virtud del cual se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por CAIXA DŽESTALVIS I PENSIONS DE BARCELONA contra acuerdo de la DCGC de liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2004, 2005 y 2006.
.- Pretensiones de las partes.
La parte actora centra en la demanda su oposición a la resolución impugnada en los motivos de impugnación que desarrolla bajo las siguientes rúbricas:
1) Los importes abonados al Presidente y a los Directores Generales de Caixabank por la asistencia a Consejos de Administración de otras entidades no constituyen rendimientos sujetos al Impuesto sobre Sociedades.
2) Deducción por doble imposición internacional de los dividendos procedentes de la participación en el capital de la entidad Royal Bank of Scotland.
3) Incremento en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los importes deducibles en el IVA por incremento de la prorrata.
4) Minoración de la deducción por gastos de formación.
5) Improcedencia de condena en costas para el caso de que se vean desestimadas sus pretensiones.
Con base en ello, finaliza la demanda solicitando se dicte sentencia que declare nulo el acto impugnado, así como aquéllos de los que trae causa y, singularmente, el acuerdo de liquidación relativo a los ejercicios 2004, 2005 y 2006.
La parte demandada se opone -en el escrito de contestación a la demanda presentado por el Abogado del Estado- a las pretensiones de la parte actora por motivos sustancialmente coincidentes con los expresados por el TEAC en su resolución y solicita la desestimación del recurso, con imposición de costas a la parte recurrente.
.- Motivos de impugnación (1): Los importes abonados al Presidente y a los Directores Generales de Caixabank por la asistencia a Consejos de Administración de otras entidades no constituyen rendimientos sujetos al Impuesto sobre Sociedades.
La resolución del TEAC confirma a este respecto el criterio de la Inspección, que considera -en síntesis- que, por habérseles asignado sueldo y por tener dedicación exclusiva, los Directores Generales y el Presidente de la Caixa deben ceder a esta entidad los ingresos obtenidos como retribución por su asistencia a Consejos de Administración de otras sociedades (distintos de dietas), por lo que procede computar como ingreso de la recurrente dicha cantidad, lo que determina su incorporación a la base imponible del IS conforme a los artículos 27 de la Ley 31/1985 ( RCL 1985, 1985 y RCL 1986, 951) , de Órganos Rectores de Cajas de Ahorro (LORCA ) y 39 de la Ley 1/1994 de Cajas de Ahorro de Cataluña (LCAC), en relación con los artículos 10.3 y 143 del TRLIS ( RCL 2004, 640 y 801) .
La parte actora se opone a este criterio señalando, en esencia, que los Directores Generales y el Presidente de La Caixa no han actuado ni en nombre ni en representación de la misma, que la retribución establecida para los miembros de los Consejos de Administración corresponde siempre y exclusivamente a la persona designada como Consejero, que es quien interviene en la gestión de la compañía y asume la responsabilidad de tal actuación, así como que dicha retribución tiene legalmente la consideración de rendimiento del trabajo y está sometida al IRPF, produciéndose una doble imposición (por IS y por IRPF) de seguirse el criterio de la Inspección, la cual no se ha ajustado en su actuación al principio de íntegra regularización.
El artículo 27 de la Ley 31/1985 (en la redacción vigente en los ejercicios comprobados) establecía:
"El ejercicio del cargo de Director general o asimilado y Presidente del Consejo de Administración en el caso de haberle sido asignado sueldo, de una Caja de Ahorros requiere dedicación exclusiva y será, por tanto, incompatible con cualquier actividad retribuida tanto de carácter público como privado, salvo la administración del propio patrimonio y aquellas actividades que ejerza en representación de la Caja. En este último caso los ingresos que obtengan, distintos a dietas de asistencia a Consejos de Administración o similares, deberán cederse a la Caja por cuya cuenta realiza dicha actividad o representación."
Y el artículo 39 de la LCAC, aprobada por Decreto Legislativo 1/1994, de 6 de abril ( LCAT 1994, 216 ) , establecía:
"El ejercicio del cargo de director general exigirá dedicación exclusiva, sin perjuicio de las actividades que pueda ejercer en representación de la caja de ahorros".
C) Resolución de la controversia.
La Sala estima que la razón asiste en este caso a la Administración.
Del tenor literal de los preceptos transcritos, que son los que invoca la Administración, se infiere la incompatibilidad que afecta a las personas que ocupan los citados cargos de Presidente y Director General de una Caja de Ahorros para ejercer cualquier otra actividad retribuida, pública o privada, salvo la administración del propio patrimonio " y aquellas actividades que ejerza en representación de la Caja ", señalando que en este último caso las retribuciones distintas de las dietas de asistencia o similares " deberán cederse a la Caja por cuya cuenta realiza dicha actividad o representación ".
En el supuesto examinado, el Presidente y los Directores Generales de entidad recurrente (Sres. Jesus Miguel , Benedicto y Estanislao ) participaron, a propuesta y en representación de aquélla, en los Consejos de Administración de otras sociedades en las que dicha entidad tenía participación (Segurcaixa, Repsol, Telefónica, Abertis, Gas Natural), percibiendo por ello unas retribuciones que no entregaron a la Caixa y por las que tributaron, respectivamente, en sus declaraciones de IRPF. Esta circunstancia está acreditada documentalmente en el Anexo I a la Diligencia nº 37, de 9 de abril de 2010, obrante en el expediente.
Esta acreditación documental, emanada de la propia recurrente, desvirtúa la eficacia probatoria que ésta atribuye a las certificaciones emitidas por las entidades participadas por ella, que indican que la participación de los citados Sres en los respectivos Consejos de Administración fue en su propio nombre y no en representación de la Caixa (lo que, de ser cierto, habría supuesto una clara vulneración de la incompatibilidad establecida en el artículo 27 de la Ley 31/1985 ).
Estando -por el contrario- acreditada esa participación de los Sres Jesus Miguel , Benedicto y Estanislao , en representación de la recurrente, en los referidos Consejos de Administración, es claro que aquéllos deberían haber cedido los ingresos correspondientes a La Caixa, lo que no hicieron.
Ahora bien, la falta de cesión real de tales ingresos no impidió que, con base en la obligación legal incumplida, surgiera para la recurrente un derecho de crédito frente al Presidente y a los Directores Generales citados, el cual debió haber sido debidamente contabilizado, no haciéndolo la recurrente.
Por ello, la regularización practicada por la Inspección a la entidad recurrente fue correcta y debe ser confirmada, por lo que este motivo de impugnación debe ser rechazado, sin perjuicio de las consecuencias que, en su caso, ello pudiera tener sobre el IRPF del Presidente y de los Directores Generales de la entidad a fin de evitar una doble tributación por el mismo concepto.
.- Motivos de impugnación (2): Deducción por doble imposición internacional de los dividendos procedentes de la participación en el capital de la entidad Royal Bank of Scotland .
Defiende a este respecto la actora que debe estimarse conforme a Derecho la deducción practicada por doble imposición de los dividendos procedentes de la participación en el capital de la entidad Royal Bank of Scotland, invocando a tal efecto los artículos 10.3.b) y 24.2.b) del Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, suscrito entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte el 21 de octubre de 1975 y en vigor en los ejercicios objeto de comprobación.
Dicho preceptos establecían:
Artículo 10.3.b):
"Un residente de España que perciba dividendos de una Sociedad residente del Reino Unido tendrá derecho, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado c) de este párrafo y siempre que sea beneficiario efectivo de los dividendos, al crédito fiscal en una medida equivalente al que habría disfrutado una persona física residente del Reino Unido que hubiera percibido dichos dividendos y, por tanto, a la devolución de cualquier exceso de tal crédito sobre su deuda tributaria en el Reino Unido".
Artículo 24.2.b):
" Cuando en los beneficios de una sociedad residente de España se incluyan dividendos de una sociedad residente del Reino Unido, la primera Sociedad tiene derecho a la misma deducción que se habría aplicado si ambas sociedades hubieran sido residentes de España "
Así, señala la actora, habiendo percibido en dichos ejercicios los dividendos procedentes de Reino Unido, atendiendo a la previsión contenida en el referido artículo 10.3.b), procedió a registrar un crédito fiscal del 11,11% de los dividendos íntegros percibidos, incluyendo en la base imponible a computar en el IS el importe del dividendo más el crédito fiscal, para lo cual elevó al íntegro el importe de los dividendos percibidos para dar cumplimiento al artículo 4 de la LIS ( RCL 2014, 1581 y RCL 2015, 341) .
De este modo, indica, la totalidad de los importes considerados fueron objeto de deducción por doble imposición internacional en cada una de las declaraciones de dichos ejercicios, aplicando igualmente el crédito fiscal señalado.
El TEAC señala al respecto que "(...) el objeto último de las deducciones por doble imposición es precisamente eliminar o, cuanto menos, limitar la misma, y en el caso que nos ocupa ninguna doble imposición jurídica se ha producido por cuanto que ninguna tributación han soportado en el Reino Unido los dividendos en cuestión, por lo cual, en principio, y salvo que del CDI se desprendiere lo contrario, ninguna deducción para evitar la doble imposición económica sería aplicable.
Así las cosas, de la propia redacción del precepto que el interesado considera aplicable al caso (art.10.3.b CDI anteriormente transcrito) se desprende que la deducción regulada en el mismo sólo es posible cuando los dividendos que percibe el residente español procedentes del Reino Unido hayan sido sometidos a tributación en el país de la fuente, en cuyo caso, el crédito fiscal se sumaría al dividendo efectivamente percibido y, el resultado de dicha suma, podría ser gravada en el Reino Unido a un tipo no superior al 15%. Adicionalmente, y como señala la Inspección, dicho crédito fiscal sólo opera en relación con la tributación en la fuente, y actúa como límite, cuyo exceso da derecho a solicitar la correspondiente devolución.
Cuestión distinta, como dice la Inspección, es la deducción por doble imposición internacional económica la cual, como hemos visto anteriormente, es admitida en el Acuerdo de liquidación que nos ocupa ".
A la vista de lo expuesto, la Sala comparte la motivación expresada por el TEAC y considera que la resolución impugnada tiene que ser confirmada en este extremo, pues ninguna deducción para evitar la doble imposición puede ser aplicada en nuestro país cuando no consta que los dividendos hayan sido sometidos a tributación en el país de la fuente ni que haya surgido el crédito fiscal al que alude la recurrente.
A este respecto, es significativo que, estableciéndose con claridad esta conclusión en la resolución impugnada, la actora no haya presentado prueba alguna para desvirtuarla en esta instancia.
En consecuencia, este motivo de impugnación debe ser rechazado.
.- Motivos de impugnación (3): Incremento en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los importes deducibles en el IVA por incremento de la prorrata.
Este motivo de impugnación trae causa de la regularización practicada por IVA en el ejercicio 2005, en el que la Inspección estableció una prorrata del 15% en lugar del 14% aplicado por el contribuyente. Este incremento de la prorrata fue impugnado por la entidad, habiéndose desestimado finalmente dicha impugnación en virtud de STS de 9 de octubre de 2015 (RC 889/2014 ).
Como consecuencia del nuevo porcentaje de prorrata, se produjo una deducción del IVA soportado adicional de 1.131.937,05 €, lo que se traduce en una devolución adicional derivada de las operaciones en territorio común de 1.087.451,92 €, más los intereses de demora correspondientes, que ascendieron a 39.691,99 €. El Importe total de 1.127.143,91 € fue devuelto en el ejercicio 2008.
La recurrente alega que la discusión se centra en si el ingreso en el IS es imputable al ejercicio 2005 (como defienden la Inspección y el TEAC) o en el 2008, como ella defiende, habiendo tributado en consecuencia, en la medida en que fue en ese ejercicio cuando la Administración modificó la prorrata y procedió a acordar la devolución en el IVA. Y al efecto sostiene que, en definitiva, " la Administración debió llevar a cabo una regularización completa y coherente ya que, de otro modo, se produce un enriquecimiento injusto por la Administración al tributar por el ingreso ocasionado por el incremento de la prorrata dos veces, una en 2005 y otra en 2008, valoración que no goza de ninguna justificación ".
Planteada la cuestión en los términos expuestos, la Sala no alberga duda alguna de que la razón asiste a la Administración en cuanto al ejercicio al que debe imputarse el ingreso. La imputación del ingreso debe hacerse al ejercicio 2005 por las razones expresadas en el acuerdo de liquidación y recogidas por el TEAC en su resolución (página 49) en los siguientes términos:
"La entidad desenfoca, y no decimos que sea intencionadamente, la cuestión. Si se repara en ello, es fácil apreciar que la única modificación que el actuario propone llevar a cabo por este ajuste incide en el ejercicio 2005, y consiste en aumentar la base imponible de dicho ejercicio en el mismo importe en que propuso aumentar el IVA deducible en sede de LA CAIXA de los períodos de ese año en la simultánea acta de disconformidad que incoó atinente a dicho impuesto (el IVA), y en la que propuso aumentar el porcentaje de prorrata que marca la cuantía del IVA.
Siendo así, la procedencia de este ajuste es elemental. Se podrá no estar de acuerdo con la modificación que del IVA se ha propuesto, pero una vez que la misma se ha llevado a cabo, el consiguiente y anudado ajuste en el Impuesto sobre Sociedades es inevitable.
En un acto de liquidación dictado simultáneamente con éste, este Órgano de resolución ha confirmado -véase el Fundamento de Derecho séptimo de tal acuerdó la propuesta del actuario de aumentar el porcentaje de prorrata de LA CAIXA correspondiente a los períodos del año 2005, lo que ha supuesto aumentar las cuotas de IVA deducidas en sede de dicha entidad en un importe de 1.131.035,44 €.
Y siendo así, el ajuste que ahora nos ocupa ha de llevarse a cabo por pura coherencia.
Repárese en que cuando un obligado tributario en el IVA (que tributa además por el I. s/Soc.), que ha soportado determinadas cuotas de IVA, no puede deducírselas por aplicación de la regla de la prorrata, ello le supone el correspondiente gasto contable y fiscal en sede del I. s/Soc. Es algo elemental, que nadie discute. Si luego viene la Inspección y, por las razones que sea, aumenta el porcentaje de prorrata que aquel obligado tributario se aplicó al considerar que puede aplicar uno mayor, eso le supondrá a tal obligado que podrá deducirse en sede del IVA un mayor IVA soportado, con lo que la factura fiscal por tal concepto será menor; pero, por ese mismo importe habrá visto minorar su gasto fiscal en sede del I. s/Soc.
Y aquí (...) no hay que esperar a que la entidad contabilice. La inspección regulariza el IVA, aumentando la cuantía de las cuotas que son deducibles del total de las soportadas, y constata que con ello aparece un menor gasto en el I. s/Soc, que ha de regularizar de inmediato respecto del ejercicio de que se trate.
Por todo ello, procede confirmar también este octavo ajuste del actuario...»
Obviamente y, aunque el ejercicio 2008 queda fuera del objeto de este pleito, cabe señalar que en ningún caso estaría justificado que por razón del referido ingreso tuviera que tributar dos veces la recurrente (en 2005 y en 2008), por lo que en cuanto a este extremo la Administración deberá corregir tal situación, si a ello hubiera lugar, respecto del ejercicio 2008.
.- Motivos de impugnación (4 ): Minoración de la deducción por gastos de formación.
En relación con este motivo de impugnación cabe señalar que en el ejercicio 2004 la recurrente facilitó a sus empleados un ordenador, financiando adicionalmente la conexión a internet mediante un sistema ADSL. Los gastos correspondientes a estos conceptos se consideraron gastos de formación susceptibles de beneficiarse de la deducción prevista en el artículo 40.3 del TRLIS ( RCL 2004, 640 y 801) que, al efecto, señalaba:
"La deducción también se aplicará por aquellos gastos efectuados por la entidad con la finalidad de habituar a los empleados en la utilización de nuevas tecnologías. Se incluyen entre dichos gastos los realizados para proporcionar, facilitar o financiar su conexión a internet, así como los derivados de la entrega gratuita, o a precios rebajados, o de la concesión de préstamos y ayudas económicas para la adquisición de los equipos y terminales necesarios para acceder a aquélla, con su software y periféricos asociados, incluso cuando su uso por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo. Los gastos a que se refiere este apartado tendrán la consideración, a efectos fiscales, de gastos de formación de personal y no determinarán, la obtención de un rendimiento del trabajo para el empleado".
En el ejercicio 2006 la entidad, en el marco del mismo proyecto, entregó a sus empleados una impresora, pero la Inspección negó la deducibilidad de los gastos realizados por este concepto, al considerar que solo son susceptibles de acogerse a la deducción los elementos orientados a conseguir la conexión y acceso a internet.
Tal criterio, confirmado por el TEAC, es combatido por la actora, que señala en su demanda que el artículo 40.3 no incluye una lista cerrada de gastos que permiten la aplicación de la referida deducción, sino una lista abierta, citando entre otros que cabe incluir los referidos a la conexión a internet. Aduce además, en apoyo de su alegación, la SAN de 8 de febrero de 2012 ( JT 2012, 244 ) (recurso 551/2010 ).
Examinada la cuestión planteada a la luz de la normativa aplicable, la Sala considera que la razón asiste a la parte actora pues, tal y como afirma ésta, del tenor del precepto citado cabe colegir que los gastos relativos a la conexión a internet son deducibles, pero no son los únicos deducibles, al establecer el referido precepto una clausula abierta y no cerrada como parecen sostener la Inspección y el Tribunal Económico-Administrativo Central.
Esta interpretación es, además, la más coherente con la finalidad y espíritu de la deducción (encontrándose en línea con la sostenida en la SAN de 8 de febrero de 2012, recurso nº 551/2010 ), sobre todo si tenemos en cuenta que estamos refiriéndonos al ejercicio 2006, hace más de diez años, esto es a una época en la que era muy necesario facilitar las condiciones para que los empleados de las distintas empresas se familiarizasen con las nuevas tecnologías y se habituasen a su uso lo más rápidamente posible, al tratarse de un ámbito de la técnica cuyo avance era y es imparable, evolucionando a gran velocidad.
En realidad, como bien afirma la recurrente, el precepto ni siquiera describe lo que deba entenderse por nuevas tecnologías , siendo razonable la afirmación de aquélla cuando señala que "(...) probablemente consciente el legislador de que la tecnología avanza tan rápido que, de haber incluido una lista cerrada, la misma habría quedado desfasada en un muy breve plazo de tiempo, dicho precepto hace una referencia al acceso a internet pero no con carácter excluyente sino ejemplificativo ".
En consecuencia, consideramos que el aludido gasto relacionado con las impresoras tiene cabida en la deducción prevista en el artículo 40.3 del TRLIS en concepto de gastos de formación, por lo que el recurso debe acogerse en este extremo.
.- Procedencia de la estimación parcial del recurso. Costas .
A la vista de lo expuesto en los Fundamentos precedentes, procede estimar parcialmente el recurso, confirmando la resolución recurrida salvo en cuanto al extremo analizado en el Fundamento Sexto (gastos de formación), en el que aquélla debe ser anulada por no ser conforme a Derecho.
Dada la estimación parcial del recurso, conforme a lo previsto en el artículo 139 de la LJCA ( RCL 1998, 1741 ) procede imponer a cada una de las partes las costas causadas a su instancia y la mitad de las comunes, sin que quepa atender a la alegación formulada a este respecto por la actora, que pretende que no se le impongan las costas, en ningún caso, por existir serias dudas de hecho o de derecho, dado que no apreciamos la concurrencia de esas dudas en el caso examinado.
EN NO MBRE DE SU MAJESTAD EL REY
ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Doña Elena María Medina Cuadros, en nombre y representación de Caixabank, S.A., en los términos y con el alcance indicados en el Fundamento Séptimo, imponiendo a cada una de las partes las costas causadas a su instancia y la mitad de las comunes.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ( RCL 1998, 1741 ) justificando el interés casacional objetivo que presenta.
.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Magistrado Ponente de la misma, D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.