Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2010-12-22/i-r-86_09
Timestamp: 2017-12-16 15:06:14
Document Index: 36843315

Matched Legal Cases: ['§ 15', 'Art. 267', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 7', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 21', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', 'Art. 267', '§ 15', 'EuG', 'Art. 31', 'Art. 40', '§ 15', '§ 367', '§ 173', '§ 171', '§ 367', '§ 171', '§ 171', '§ 367', '§ 126', '§ 6', '§ 143']

BFH, 22.12.2010 - I R 86/09 - Bei Kapitaleinkünften folgt aus der wirtschaftlichen Inhaberschaft einer Forderung grundsätzlich die Zurechnung der daraus resultierenden Einkünfte; Beschränkung der Freiheiten des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR-Freiheiten) ist im Falle des Fehlens eines steuerlichen Auskunftsaustauschs mit einem anderen EWR-Staat gerechtfertigt | anwalt24.de
Urt. v. 22.12.2010, Az.: I R 86/09
Bei Kapitaleinkünften folgt aus der wirtschaftlichen Inhaberschaft einer Forderung grundsätzlich die Zurechnung der daraus resultierenden Einkünfte; Beschränkung der Freiheiten des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR-Freiheiten) ist im Falle des Fehlens eines steuerlichen Auskunftsaustauschs mit einem anderen EWR-Staat gerechtfertigt
Referenz: JurionRS 2010, 36717
Aktenzeichen: I R 86/09
FG Hessen - 18.08.2009 - AZ: 2 K 954/09
§ 15 Abs. 1 S. 1 AStG a.F.
Art. 267 Abs. 2 AEUV
BFH/NV 2011, 1140-1142
Zwischen den Beteiligten ist die Hinzurechnung des Einkommens der C-Stiftung nach § 15 der im Streitjahr 2000 geltenden Fassung des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz --AStG a.F.--) streitig.
hatte in ihren Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1998 bis 2000 die Erträge aus der D-Stiftung als Einkünfte aus Kapitalvermögen deklariert, nicht jedoch die Einkünfte aus der C-Stiftung.
Ab dem 30. Juni 2004 fand bei den Rechtsnachfolgern der verstorbenen A eine Steuerfahndungsprüfung statt, die auch die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen der beiden Stiftungen betraf. Auf der Grundlage des Berichts der Steuerfahndung vom 9. Januar 2006 erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) am 13. März 2006 einen geänderten Einkommensteuerbescheid 2000 gegen die Klägerin als Rechtsnachfolgerin nach A. Darin erfasste er u.a. die Einkünfte aus beiden liechtensteinischen Familienstiftungen. In dem dagegen geführten Einspruchsverfahren hat das FA mit seiner Einspruchsentscheidung die Einkommensteuer erhöht, da es erstmals eine Aufstellung der X-Bank über die von der C-Stiftung im Jahr 2000 getätigten Veräußerungsgeschäfte berücksichtigte. Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage durch den Einzelrichter ab (Hessisches FG, Urteil vom 18. August 2009 2 K 954/09).
Die Klägerin rügt mit ihrer Revision die Verletzung formellen und materiellen Rechts und beantragt,
das angefochtene Urteil und den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 13. März 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben.
Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. wird für Zwecke der Einkommensteuer das Einkommen einer Familienstiftung i.S. des § 15 Abs. 2 AStG a.F., die sowohl ihren Sitz als auch ihre Geschäftsleitung im Ausland hat, dem unbeschränkt steuerpflichtigen Stifter zugerechnet. Diese Zurechnung setzt voraus, dass die Familienstiftung ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt (vgl. Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437; Senatsurteil vom 5. November 1992 I R 39/92, BFHE 170, 62, BStBl II 1993, 388). Die Vorschrift regelt nur die Zurechnung des Einkommens, nicht aber die --vorgelagerte-- Frage der Erzielung von Einkünften (vgl. Senatsurteil vom 2. Februar 1994 I R 66/92, BFHE 173, 404, BStBl II 1994, 727). Die mit der Anwendung des § 15 AStG a.F. einhergehende Durchbrechung der Abschirmwirkung ausländischer Rechtsträger tritt somit --abweichend von der Regelungslage bei einschlägigen Missbrauchsvermeidungsvorschriften (vgl. §§ 7 ff. AStG a.F.), denen sowohl nach ihrem Tatbestand als auch nach ihrer Rechtsfolge grundsätzlicher spezialgesetzlicher Vorrang zukommt (vgl. z.B. Senatsurteil vom 29. Januar 2008 I R 26/06, BFHE 220, 392, BStBl II 2008, 978)-- zurück, wenn die betreffenden Einkünfte aufgrund allgemeiner Regelungen nicht der Stiftung, sondern einer anderen Person --dem Stifter-- zuzurechnen sind (ebenso z.B. Blümich/Vogt, EStG/ KStG/GewStG, § 15 AStG Rz 1; Schulz in Lademann, EStG, § 15 AStG Rz 7; Wassermeyer, Internationales Steuerrecht --IStR-- 2009, 191; Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 15 AStG Rz 28 zu Stiftungen in Liechtenstein unter Verweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Juli 1997 VIII R 56/93, BFHE 183, 518, BStBl II 1998, 152; Rundshagen in Strunk/Kaminski/Köhler, AStG/DBA, § 15 AStG Rz 23; Wenz/Linn in Haase, Außensteuergesetz/Doppelbesteuerungsabkommen, § 15 Rz 32; Schulz, Die Besteuerung ausländischer Familienstiftungen nach dem Außensteuergesetz, 2010, S. 94 ff.; vgl. auch Kirchhain, Die Familienstiftung im Außensteuerrecht, 2010, S. 101 f. sowie derselbe in Mössner/ Fuhrmann, Außensteuergesetz, 2. Aufl., § 15 Rz 21; Schütz, Der Betrieb --DB-- 2008, 603; zu österreichischen Stiftungen auch von Löwe, IStR 2005, 577; s. auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 16. September 2004 IV A 4 - S 1928 - 120/04, IV A 4 - S 1928 - 94/04, dort Antwort zu Frage 19, Absatz 3). Ob sich an dieser Rechtslage durch die Anfügung des § 15 Abs. 6 AStG durch das Jahressteuergesetz 2009 (AStG n.F.) etwas geändert hat, bedarf jedenfalls für das Streitjahr keiner Entscheidung (vgl. § 21 Abs. 18 Satz 1 AStG n.F.).
Aufgrund dieser Ausgangslage hätte das FG prüfen müssen, wer wirtschaftlicher Eigentümer der von der C-Stiftung gehaltenen Wirtschaftsgüter war und wem die damit erzielten Einkünfte zuzurechnen sind. Im Allgemeinen kann insbesondere bei Kapitaleinkünften davon ausgegangen werden, dass der wirtschaftlichen Inhaberschaft einer Forderung die Zurechnung der daraus resultierenden Einkünfte folgt (vgl. Senatsurteil vom 20. Januar 1999 I R 69/97, BFHE 188, 254, BStBl II 1999, 514). Da bei Stiftungen in Liechtenstein der Stiftungsrat regelmäßig an die Anweisungen des Stifters gebunden ist (vgl. Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff, a.a.O., § 15 AStG Rz 28; Schütz, DB 2008, 603; zu "kontrollierten" Treuhandstiftungen vgl. auch Schulz in Lademann, a.a.O., § 15 AStG Rz 8), kann entgegen der Vorgehensweise des FG nicht unterstellt werden, das von der Stiftung verwaltete Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte seien dieser ohne Weiteres steuerrechtlich zuzurechnen. Das FG hat insbesondere zu den Rechtsfolgen der Statuten und Beistatuten, einschließlich des Inhalts eines etwaigen Mandatsvertrags zu dem als rechtlicher Stifter aufgetretenen R, nach dem insoweit anwendbaren liechtensteinischen Recht bisher keine näheren Feststellungen getroffen. Es hat sich insoweit auf die Feststellung beschränkt, der Einwand der Klägerin, die verstorbene Stifterin A habe zu Lebzeiten über die Erträge der D-Stiftung verfügen können, während das bei der C-Stiftung nicht der Fall gewesen wäre, gehe "ins Leere". Gerade die Frage der Gestaltungs- und Verfügungsmacht über das Stiftungsvermögen ist aber entscheidungserheblich. Auch wenn das FG bei der allgemeinen Darstellung der Besteuerung nach § 15 AStG a.F. davon ausgeht, dass die Besteuerungstatbestände von der Familienstiftung verwirklicht wurden, lässt das keinen Rückschluss darauf zu, ob § 15 AStG a.F. überhaupt anwendbar ist.
Wenn der Stiftung die Einkünfte unmittelbar zuzurechnen sind, wird das FG für die Anwendung des § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. darüber hinaus prüfen müssen, ob sich seine bisherige Rechtsauffassung, dass sich nicht nur der Sitz, sondern auch die Geschäftsleitung der Stiftung in Liechtenstein befand, aufrecht halten lässt. Dazu bedarf es ebenfalls weiterer Feststellungen, die dem Revisionsgericht versagt sind.
Es ist nicht erforderlich, das Verfahren nach Art. 267 Abs. 2, Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (Amtsblatt der Europäischen Union 2007 Nr. C 306/01) auszusetzen und wegen der von der Klägerin aufgeworfenen Frage der Vereinbarkeit des § 15 AStG a.F. mit dem Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) vorzulegen. Ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit oder den freien Kapitalverkehr nach Art. 31 bzw. Art. 40 des EWR-Abkommens liegt nicht vor.
Auch der von der Klägerin erhobene Einwand, die Vorschrift sei jedenfalls dann nicht anwendbar, wenn die Stiftung vor der Wohnsitzverlegung nach Deutschland errichtet wurde, ist unbeachtlich. Für die Anwendung des § 15 AStG a.F. und seine Vereinbarkeit mit dem EWR-Abkommen kommt es auf das tatsächliche Vorliegen einer "Steuer- oder Kapitalflucht" aus Deutschland nicht an.
Im zweiten Rechtsgang wird das FG ggf. erneut darüber befinden müssen, ob das FA vor Ergehen der Einspruchsentscheidung auf die Verböserung gemäß § 367 Abs. 2 Satz 2 AO hätte hinweisen müssen. Ein solcher Hinweis war entgegen seiner Auffassung nicht deswegen entbehrlich, weil das FA die streitige Steuerfestsetzung auch über § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO hätte korrigieren können.
Wird allerdings der Ablauf der Festsetzungsfrist lediglich durch den Einspruch gehemmt (§ 171 Abs. 3a AO), würde durch die Einspruchsrücknahme die Ablaufhemmung entfallen und der angefochtene Steuerbescheid bestandskräftig werden. In einem solchen Fall bedarf es deshalb eines Hinweises nach § 367 Abs. 2 Satz 2 AO (vgl. zum Wegfall des Nachprüfungsvorbehalts BFH-Urteile in BFHE 224, 390, [BFH 25.02.2009 - IX R 24/08] BStBl II 2009, 587 [BFH 25.02.2009 - IX R 24/08]; vom 17. Februar 1998 IX R 45/96, BFH/NV 1998, 816). Das gilt auch im Zusammenhang mit der Ablaufhemmung nach Beginn einer Steuerfahndung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO: Diese wirkt nur bis zur Unanfechtbarkeit der aufgrund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide (§ 171 Abs. 5 AO), weshalb sie endet, wenn jene Bescheide zunächst mit einem Einspruch angefochten worden sind und der Einspruch in der Folge zurückgenommen wird. Daher hätte im Streitfall die Klägerin durch eine Rücknahme ihres Einspruchs gegen den Einkommensteuerbescheid vom 13. März 2006 einen Ablauf der Festsetzungsfrist herbeiführen können, weshalb § 367 Abs. 2 Satz 2 AO eingreifen könnte.
Aufgrund der Notwendigkeit einer Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG bedarf es keiner Entscheidung, ob das angefochtene Urteil auf den von der Klägerin gerügten weiteren verfahrensrechtlichen Mängeln beruht.
Die Sache wird gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO an den zuständigen voll besetzten Senat und nicht an den Einzelrichter zurückverwiesen, da die Sache besondere Schwierigkeiten tatsächlicher und rechtlicher Art aufweist (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 FGO). Die Übertragung der Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.