Source: https://www.studiorussogiuseppe.it/2017/04/21/rappresentante-fiscale-dei-soggetti-non-residenti/
Timestamp: 2020-07-04 09:41:41+00:00
Document Index: 48388353

Matched Legal Cases: ['art. 17', 'art. 17', 'art. 7', 'art. 1', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 41', 'art. 6', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 28', 'art. 3']

Rappresentante fiscale (dei soggetti non residenti) - Studio Russo Giuseppe
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Rappresentante fiscale (dei soggetti non residenti)
Quando è obbligatoria la nomina?
La nomina del rappresentante fiscale è obbligatoria qualora il soggetto non residente, che non sia già identificato ai fini IVA in Italia direttamente, effettui nel territorio dello Stato cessioni di beni o prestazioni di servizi nei confronti di (art. 17 co. 3 del DPR 633/72):
– cessionari o committenti italiani che non agiscono nell’esercizio d’impresa o di arte o professione;
– cessionari o committenti non residenti, anche se soggetti passivi (ris. Agenzia delle Entrate 25.8.2010 n. 89).
La nomina del rappresentante fiscale in Italia resta preclusa quando il soggetto non residente ivi possiede una stabile organizzazione (art. 17 co. 3 del DPR 633/72).
La nomina del rappresentante fiscale non muta lo status di soggetto non residente del soggetto estero e non ha effetti sulla territorialità dell’operazione, che deve essere sempre individuata, ai sensi degli art. 7 e successivi, in base alla residenza del soggetto estero e non del suo rappresentante fiscale.
Il rappresentante fiscale è nominato nelle forme previste dalla legge (art. 1 co. 4 del DPR 441/97), ovvero (C.M. 23.2.94 n. 13-VII-15–464, § B.8) mediante:
lettera annotata, in data anteriore all’effettuazione della prima operazione, in apposito registro (mod. VI) presso l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante.
L’ufficio, ai fini della registrazione, può esigere:
Comunicazione della nomina a controparte
La nomina del rappresentante fiscale è comunicata alla controparte anteriormente all’effettuazione dell’operazione (art. 17 co. 3 del DPR 633/72). In ogni caso, la nomina del rappresentante fiscale non deve necessariamente risultare da atto pubblico o da scrittura privata autenticata.
Dato, infatti, che la finalità della citata disposizione è quella di rendere tempestivamente informata l’Amministrazione finanziaria dell’avvenuta nomina, quest’ultima s’intende validamente effettuata per mezzo della comunicazione resa in sede di dichiarazione di inizio attività o di variazione dati (Cass. 18 marzo 2015 n. 5400).
Il rappresentante fiscale dell’operatore sammarinese
È ammesso l’utilizzo del rappresentante fiscale italiano dell’operatore sammarinese, attraverso il quale fare transitare le cessioni di beni diretti verso altri Stati UE (ris. Agenzia delle Entrate 6.5.2009 n. 123).
Vengono così a configurarsi due distinte operazioni:
un’importazione di beni in Italia da parte del rappresentante fiscale, soggetta a IVA, attraverso la procedura di autofatturazione, ai sensi dell’art. 17 co. 2 del DPR 633/72;
una successiva cessione intracomunitaria da parte di quest’ultimo, in regime di non imponibilità ex art. 41 del DL 331/93.
Sul punto, è stato ulteriormente chiarito che (ris. Agenzia delle Entrate 123/2009):
i beni provenienti da San Marino e destinati in Italia devono essere accompagnati dal documento di trasporto. Non va, invece, compilato il modello INTRASTAT;
in sede di controllo si potrà addivenire ad una diversa qualificazione delle operazioni descritte qualora gli uffici, sulla base dell’esame degli specifici elementi di fatto dovessero riscontrare che le modalità operative abbiano come unico intento quello di procurarsi un indebito vantaggio fiscale. A tal fine, la Corte di Giustizia (sent. 21.2.2006 causa C-255/05) ha posto in evidenza come l’applicazione della normativa comunitaria non può estendersi fino a comprendere i comportamenti abusivi degli operatori economici.
La finalità per la società sammarinese
La procedura della società sammarinese sembra preordinata a bypassare, in capo al cessionario UE, l’assolvimento dell’imposta in dogana, di modo che la tassazione avvenga, nel Paese membro di destinazione, secondo il meccanismo previsto per gli scambi intracomunitari, più conveniente sul piano finanziario.
Ebbene, tale differente sistema impositivo, pur rappresentando, a quanto pare, lo scopo dello sdoppiamento dell’operazione, non dà luogo ad alcun risparmio fiscale posto che l’imposta assolta e detratta (nei limiti in cui non sussistano preclusioni sul piano soggettivo e/o oggettivo) dal cessionario comunitario è esattamente la stessa.
In assenza, quindi, di un vantaggio fiscale, il beneficio – esclusivamente finanziario – ottenuto dal cessionario UE che auto-assoggetti a tassazione l’acquisto realizzato non può essere ritenuto abusivo, cioè contrario alla normativa comunitaria.
Obblighi del rappresentante fiscale
Il rappresentante fiscale è soggetto a tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA per i soggetti residenti e gode dei medesimi diritti: fatturazione, liquidazione, versamento, detrazione, dichiarazione annuale, ecc..
Ad es. può beneficiare del plafond degli esportatori abituali ed è abilitato a rinviare il pagamento dell’iva al momento del pagamento del corrispettivo da parte dello Stato o Enti pubblici (ex art. 6, DPR 633/1972) (Ris. Min. 371/2007.
Il rappresentante fiscale deve presentare la dichiarazione di inizio di attività. Se il soggetto estero è persona fisica utilizzerà il modello AA per le persone fisiche altrimenti quello per le persone giuridiche.
Il rappresentante fiscale deve emettere fattura senza applicazione di IVA quando effettua prestazioni o cessioni nei confronti di soggetti iva residenti. Corrispondentemente i cessionari o committenti soggetti iva, residenti nel territorio dello Stato, che acquistano in Italia beni o servizi da rappresentanti fiscali di soggetti non residenti, hanno l’obbligo di emettere autofattura o integrare la fattura ricevuta con iva (se l’operazione e’ territorialmente rilevante in Italia – art. 17, comma 2, D.P.R. 633/72).
L’obbligo di emettere fattura senza iva è stato introdotto dal 1 gennaio 2010.
Fattura per cessione di beni, già presenti nel territorio nazionale
Per una cessione di beni, già presenti nel territorio nazionale, effettuata nei confronti di un soggetto passivo Iva residente in Italia, dal rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero non residente, la fattura emessa esclusivamente con l’indicazione della partita Iva italiana non è da considerarsi rilevante ai fini Iva.
Lo conferma la Risoluzione n. 21/E dell’Agenzia delle entrate, che sostiene che, per una cessione effettuata nei confronti di un soggetto passivo Iva residente in Italia, il documento emesso con l’indicazione della sola partita Iva italiana da parte del rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero residente nella UE (o fuori dalla UE), sia da considerare non rilevante come fattura ai fini IVA e debba essere richiesta, al suo posto, la fattura emessa direttamente dal fornitore estero.
L’articolo 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 prevede che “gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all’articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell’Unione europea, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427”.
Pertanto, il soggetto passivo stabilito in Italia, per tutti gli acquisti di beni o servizi territorialmente rilevanti in Italia, effettuata da soggetti non residenti, ha l’obbligo di:
La Risoluzione n. 89/E/2010, ha precisato che l’art. 17, comma 2, “esclude che il cedente o prestatore non residente sia tenuto all’emissione della fattura (e ai conseguenti adempimenti di annotazione e dichiarazione), tramite il numero identificativo IVA italiano”. In tale sede era anche stato confermato che l’Iva relativa a beni e servizi territorialmente rilevanti in Italia, deve sempre essere assolta dal cessionario o committente stabilito in Italia, mediante l’applicazione del meccanismo del reverse charge, ancorché il cedente o prestatore sia identificato ai fini Iva in Italia, tramite identificazione diretta o rappresentante fiscale. A tal proposito, si vedano anche C.M. n. 14/E/2010 e C.M. n. 36/E/2010.
Pertanto, il contribuente dovrà considerare la fattura emessa dal rappresentante fiscale del soggetto non residente, riportante la sola partita Iva italiana, come non rilevante ai fini Iva e, quindi, come non emessa, con la conseguente necessità di richiedere, in sostituzione, l’emissione di una fattura direttamente da parte del fornitore comunitario. In caso di mancato ricevimento della stessa nei termini prescritti, il soggetto Iva italiano è tenuto ad emettere autofattura.
La responsabilità del rappresentante fiscale
La responsabilità solidale è limitata alle operazioni, territorialmente rilevanti in Italia, compiute dal rappresentato estero per il suo tramite (ris. Agenzia delle Entrate 4.3.2002 n. 66); per questa ragione, al rappresentante fiscale è attribuita una soggettività passiva parziale (Cass. 12.7.2001 n. 9449).
Dal punto di vista civilistico, il rappresentante fiscale agisce come mandatario. Tuttavia, la responsabilità del rappresentante italiano di un soggetto non residente è determinata non tanto in funzione dell’accordo privatistico (contratto di mandato) che lo lega al rappresentato non residente, quanto dall’applicazione delle norme giuridiche sulla territorialità dell’operazione e sulla conseguente individuazione del debitore dell’imposta (ris. 66/E/2002).
Responsabilità estesa agli obblighi formali e al versamento dell’imposta.
Benché non espressamente estesa agli obblighi “formali”, la solidarietà passiva s’intende riferita sia al versamento dell’imposta, sia all’adempimento degli altri obblighi, di carattere “formale”, relativi però alle sole operazioni che il soggetto non residente ha effettuato avvalendosi del rappresentante. Questa conclusione è supportata dalla posizione espressa dalla Corte di Giustizia (sent. 19.2.2009 causa C-1/08), secondo cui il meccanismo della rappresentanza ha unicamente lo scopo di consentire al Fisco di avere un interlocutore nazionale quando il soggetto passivo è stabilito all’estero.
Si tratta, infatti, di un mero strumento da utilizzare per adempiere gli obblighi ed esercitare i diritti derivanti dalle operazioni effettuate nel territorio dello Stato (art. 17 co. 3 del DPR 633/72).
Luogo impositivo
La designazione del rappresentante fiscale non influisce pertanto sul luogo impositivo, salvo che il rappresentante fiscale svolga un ruolo economico nelle prestazioni in questione, ma, in tale ipotesi, è in ragione di detto ruolo e non della sua qualità di rappresentante fiscale che le operazioni da lui effettuate sono imponibili (Corte di Giustizia 19.2.2009 causa C-1/08). In sostanza, il ruolo economico del rappresentante presuppone che egli agisca in qualità di mandatario senza rappresentanza, in virtù della finzione giuridica prevista dalla normativa IVA (art. 28 della direttiva 2006/112/CE e art. 3 co. 3 del DPR 633/72).
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