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Timestamp: 2018-03-20 17:11:04
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Matched Legal Cases: ['artículo 338', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 36', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 338', 'artículo 13', 'artículo 519', 'artículo 36', 'artículo 36', 'artículo 116', 'artículo 519', 'artículo 116', 'artículo 519', 'artículo 338', 'artículo 519', 'artículo 338', 'artículo 13', 'artículo 36', 'artículo 36', 'artículo 116', 'artículo 13', 'ARTÍCULO 1', 'ARTÍCULO 519', 'artículo 338', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 519', 'artículo 36']

Hecho generador definición / hecho imponible concepto / obligación tributaria su causación puede ser posterior a su nacimiento / base gravable su cuantía puede ser determinada con posterioridad al nacimiento de la obligación tributaria
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HECHO GENERADOR - Definición / HECHO IMPONIBLE - Concepto / OBLIGACIÓN TRIBUTARIA - Su causación puede ser posterior a su nacimiento / BASE GRAVABLE - Su cuantía puede ser determinada con posterioridad al nacimiento de la obligación tributaria
Según el artículo 338 de la C.P., en tiempo de paz, es competencia privativa del Congreso, el imponer contribuciones fiscales y parafiscales. Así mismo, le corresponde determinar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos. Corresponde a la ley fijar los elementos de la relación jurídica denominada obligación tributaria, que contiene la descripción de un hecho hipotético cuya realización efectiva, determina el nacimiento de la obligación de pagar un tributo. Por hecho generador se entiende la descripción legal, hipotética, de un hecho o conjunto de circunstancias a las cuales la ley les asigne la capacidad potencial de dar nacimiento a una obligación frente al Estado, de suerte que es la norma legal la que enuncia en forma abstracta, los hechos cuyo acontecimiento producen efectos jurídicos entre quien los realiza -contribuyente- y el Estado. El hecho concreto efectivamente ocurrido, de conformidad con previsión legal, se denomina hecho imponible y, es éste el que acarrea la consecuencia de generar en cabeza del contribuyente, determinados efectos jurídicos que se derivan del vínculo que surge con el Estado. Sin embargo, a pesar de que al verificarse el hecho jurídico descrito en la ley como generador del impuesto, se genera la obligación tributaria, ello no implica de suyo que el nacimiento de dicha obligación coincida necesariamente con el momento de su exigibilidad o causación, pues el legislador puede perfectamente condicionar la causación de la obligación tributaria a un momento posterior a su nacimiento, como ocurre cuando al instante de concretarse el hecho jurídico que da origen a la obligación fiscal, no es dable determinar la cuantía de la obligación subyacente, y por ende, la base gravable del impuesto.
NOTA DE RELATORIA: Respecto del concepto de base gravable, la Sala en los fallos 9194 con ponencia del Magistrado Julio Correa Restrepo, reiterado en el proceso 9783 con ponencia del Magistrado Germán Ayala Mantilla, explicó que constituye la dimensión del hecho gravado o de algunos de sus presupuestos, sobre la cual corresponde la aplicación de la tarifa, para lograr la cuantificación individual del monto del impuesto.
IMPUESTO DE TIMBRE - Hecho generador: otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos o documentos privados / BASE GRAVABLE - Pago o abono derivado de la suscripción, modificación o prórroga de contratos o documentos
Conforme a lo dispuesto en el artículo 519 del Estatuto Tributario, que define el impuesto de timbre, los presupuestos previstos en la ley como generadores del tributo, están constituidos por el otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión y la aceptación de la oferta mercantil cuando se haga en documento separado. Nótese que el propio legislador en el inciso 6° del artículo 519 de E.T. , al prever que “Lo anterior será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la presente ley. (Inciso modificado Ley 383/97, artículo 36)”, reiteró que el núcleo central de la obligación tributaria derivada del impuesto de timbre, es la suscripción, modificación o prórroga de contratos o documentos y no el pago derivado de ellos, el cual no constituye nada diferente que la base gravable del impuesto.
BASE GRAVABLE - Concepto / HECHO GRAVADO - Su ocurrencia es la causa de la obligación tributaria / OBLIGACIÓN TRIBUTARIA - Su objeto es el pago del impuesto
Jurídicamente, la base gravable constituye la base de cálculo del impuesto, de suerte que debe corresponder a un criterio objetivo y jurídico que únicamente puede señalar el legislador. Tal criterio, lógicamente debe ser acorde con el hecho generador del impuesto, elemento éste que no puede perder su naturaleza o esencia al momento de definir la base gravable del tributo, como quiera que es el núcleo central del mismo. En otras palabras, es el presupuesto material o jurídico del impuesto, el que determina su base de cálculo, motivo por el cual si bien deben ser compatibles, estos elementos de la obligación, no pueden confundirse, pues una cosa es que su objeto sea el pago de una suma de dinero a título de impuesto, que evidentemente debe ser fijada tomando en consideración la magnitud económica del hecho gravado, y otra, la definición legal del hecho gravado, cuya verificación es la causa de la obligación tributaria, independientemente del momento en que pueda concretarse la base gravable de un impuesto y por ello ser exigible.
IMPUESTO DE TIMBRE - Naturaleza / CONTRATO DE CUANTIA INDETERMINADA - Su tarifa para contratos suscritos antes de la entrada en vigencia de la ley 488 de 1998 / IMPUESTO DE ACUSACIÓN INSTANTÁNEA / ACUSACIÓN DEL IMPUESTO DE TIMBRE
Si bien el impuesto de timbre es de carácter instantáneo y por ende se origina al verificarse el hecho definido en la ley como generador del mismo, ello no acarrea la consecuencia prevista en el concepto acusado, al afirmar que la tarifa aplicable a los contratos o documentos de cuantía indeterminada, suscritos antes de la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998 y en vigencia de normatividad anterior, es la del 1.5% que fue la prevista en la Ley de 1998 y, no la que regía al momento del otorgamiento o aceptación del contrato o documento, si el pago o abono en cuenta se realiza bajo la vigencia de la ley 488 de 1998. Tal posición lo que demuestra es que el acto acusado, confunde los conceptos de base gravable, hecho generador y causación del impuesto, para convertir la base gravable del impuesto en su hecho generador, prevalida del argumento de que el inciso 5º del artículo 519 de ET. se refiere a la “causación”, término que interpretado armónicamente con todo el artículo 519 del ET. y no en forma aislada como si se tratara de dos impuestos diferentes, hace referencia es al momento en que se hace exigible el tributo en atención a que con el pago o abono en cuenta, viene a determinarse la base gravable de éste, que, se insiste, es de carácter instantáneo y se origina con el otorgamiento o aceptación de contratos o documentos donde consten obligaciones económicas.
HECHO GENERADOR EN IMPUESTO DE TIMBRE - Su cuantía no determina su causación / CONTRATO DE CUANTIA INDETERMINADA - Su pago corresponde a la ejecución de éste / TARIFA - Debe estar determinada al momento en que se verifica el hecho generador / CONTRATOS DE CUANTIA INDETERMINADA BAJO VIGENCIA DE LEY 383 DE 1997 - Tarifa del 1% sobre pago o abono en cuenta derivada del documento durante el tiempo de su vigencia
Sostener que el hecho generador varía, según, si la cuantía del contrato es determinada o indeterminada, y que para contratos o documentos de cuantía indeterminada el hecho generador del impuesto de timbre está constituido por el pago de la obligación subyacente a la obligación tributaria, implica desconocer abiertamente lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 519 del Estatuto Tributario, para efectos de tales contratos, lo cual no es posible en atención a que es ese primer inciso el que define el hecho generador del impuesto de manera general, para todo tipo de contrato o documento. No puede olvidarse que el pago que se efectúa en cumplimiento de obligaciones derivadas de un contrato o documento de cuantía indeterminada, corresponde a la ejecución de éste, y no al hecho generador del impuesto. Igualmente advierte la Sala, que en cumplimiento de lo ordenado por el artículo 338 de la Constitución Política, la tarifa de los impuestos debe estar predeterminada al momento en que se verifica el hecho generador que da origen a la obligación tributaria, que se reitera, en este caso, es la suscripción, modificación, prórroga, otorgamiento o aceptación de documentos donde consten obligaciones económicas, por constituir la tarifa uno de los elementos del tributo que sólo puede ser señalado por el legislador, el que otorga seguridad jurídica a los contribuyentes, quienes previamente a contraer obligaciones con consecuencias fiscales que se derivan en la imposición de un impuesto, tienen el derecho a conocer la tarifa de tal impuesto, así como la definición legal de su base gravable, a pesar de que ésta solo puede ser cuantificada con posterioridad a la concreción del hecho generador. Por último, llama la atención de la Sala, que uno de los argumentos esgrimidos en la consulta para darle sustento, corresponde a que la ley 383 de 1997 “dispuso que el impuesto de timbre cuando no es posible determinar la cuantía, se causará a la tarifa del 1% sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente”, cuando de tal argumento lo que se concluye es que para los contratos de cuantía indeterminada celebrados bajo el amparo de la ley 383 de 1997, la tarifa del impuesto de timbre es la del 1% durante el tiempo de la vigencia del contrato, independientemente de las variaciones a la tarifa que puedan ocurrir con posterioridad a su celebración, como es el caso de la expedición de la Ley 488 de 1998.
Santa Fe de Bogotá, D.C., catorce de julio de dos mil.
Radicación número: 9822
Actor: MANUEL ARMANDO GONZÁLEZ CAÑÓN
Referencia: Acción Pública de Nulidad. Concepto No. 046362 del 14 de mayo de 1999.
El ciudadano MANUEL ARMANDO GONZÁLEZ CAÑÓN, en ejercicio de la acción Pública de nulidad, demandó la legalidad del Concepto No. 046362, expedido el 14 de mayo de 1999 por la Oficina de Normativa y Doctrina de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Corresponde al Concepto No. 046362 de 1999, expedido por la Oficina de Normativa y Doctrina de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través del cual se resolvió una consulta relacionada con la tarifa aplicable a los contratos de cuantía indeterminada, cuyo pago o abono en cuenta se realiza bajo la vigencia de la Ley 488 de 1998, respecto del impuesto de timbre, cuyo texto es el siguiente:
“Ref: Consulta radicada No. 12193 de febrero 25 de 1999
Tema: IMPUESTO DE TIMBRE NACIONAL
SUBTEMA: Causación. Tarifa aplicable
“De conformidad con los literales c) y h) del artículo 13 del Decreto 1725 de 1997, esta División está facultada para absolver en sentido general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias dentro de la competencia asignada, razón por la cual su consulta será absuelta de manera general.
“PROBLEMA JURIDICO
¿Es aplicable la tarifa del impuesto de timbre del 1.5% para contratos cuantía indeterminada suscritos con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998?
“TESIS JURIDICA
“ES APLICABLE LA TARIFA DEL IMPUESTO DE TIMBRE DEL 1.5% PARA CONTRATOS DE CUANTÍA INDETERMINADA SUSCRITOS CON ANTERIORIDAD A LA ENTRADA EN VIGENCIA DE LA LEY 488 DE 1998, SOBRE CADA PAGO O ABONO EN CUENTA.
“INTERPRETACION JURIDICA
“En términos generales, de conformidad con el artículo 519 del Estatuto Tributario, el impuesto de timbre se causa en el momento del otorgamiento, suscripción, giro, expedición, aceptación, vencimientos, prórroga o pago del instrumento, documento o título.
“Con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 383 de 1997, cuando no fuera posible determinar la cuantía del documento o instrumento, la tarifa del impuesto era de ciento cincuenta mil pesos ($150.000 valor año base 1992 reajustado para cada año por el gobierno Nacional), valor que se tomaba como abono del impuesto definitivo.
“Lo anterior significa que una vez se hiciera posible determinar la cuantía del instrumento, el valor del impuesto pagado inicialmente se descontaba del valor que resultara a pagar, siendo procedente el pago del excedente del mismo, si fuere el caso.
“El artículo 36 de la Ley 383 de 1997 dispuso que el impuesto de timbre cuando no es posible determinar la cuantía, se causará a la tarifa del 1% sobre cada pago o abono en cuenta derivado el contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente.
“Así mismo, de conformidad con el mismo artículo 36, tal disposición sólo será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la vigencia de dicha Ley, es decir, a partir del 14 de julio de 1997.
“Por su parte, el artículo 116 de la Ley 488 de 1998 elevó la tarifa del impuesto de timbre al 1.5%, la cual por mandato de la misma Ley será aplicable a partir del 1º de enero de 1999, salvo para los contratos celebrados por constructores de programas de vivienda, que entrará a regir a partir del 1º de julio de 1999.
“Tratándose de contratos de cuantía indeterminada celebrados o suscritos con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998, la tarifa del 1.5% del impuesto será aplicable sobre cada pago o abono en cuenta que se realice a partir del 1º de enero de 1999.
“En los anteriores términos se absuelve su consulta”. (fl. 19 y 20, C.1)
El accionante citó como vulnerados los artículos 338 y 363 de la Constitución Política; el artículo 519 del E.T. y el artículo 116 de la Ley 488 de 1998.
Como concepto de la violación de las normas referidas, sostuvo que el acto acusado desconoció las normas legales a que se hallaba sujeto, toda vez que afirma de manera categórica, que la tarifa del impuesto de timbre sobre los documentos de cuantía indeterminada suscritos con anterioridad a la vigencia de la Ley 488 de 1998, que se ejecuten con posterioridad a ella, corresponde al 1.5% , a pesar que las disposiciones legales aplicables a dichos documentos, establecen que la tarifa es del 1%.
Luego de transcribir el artículo 519 del E.T., indicó que tratándose de documentos de cuantía indeterminada, el impuesto de timbre se causa sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, a la tarifa vigente al momento en que se suscribe, y no a la tarifa vigente al momento en que se hace exigible el gravamen como lo interpretó la administración.
Estimó que el acto acusado es violatorio del artículo 338 de la CP., que señala que corresponde al legislador establecer los elementos de los impuestos, de suerte que habiéndose generado el gravamen, sin que se haya hecho exigible la obligación de pagar, que se encuentra supeditada a la realización de un pago o abono en cuenta, la tarifa aplicable será la vigente a la fecha en que nace el gravamen y no al momento de la exigibilidad del pago.
Con la expedición del concepto, se hace extensiva una disposición posterior a una situación jurídica creada bajo una norma anterior.
Adujo que resultó violada la norma constitucional que establece la irretroactividad de la ley tributaria.
La apoderada de la Nación defendió la legalidad del concepto acusado, en atención a que la Ley 383 de 1997 cambió el momento de la causación del impuesto de timbre en los contratos de cuantía indeterminada, al momento de cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento durante el tiempo que dure su vigencia.
En los casos de cuantía determinada, dispone el artículo 519 del E.T., que el impuesto se causa en el momento del otorgamiento, suscripción, giro, expedición, aceptación, vencimientos, prórroga o pago del instrumento, documento o título, el que ocurra primero.
En tanto que para el caso de contratos de cuantía indeterminada, si bien nace de un documento, el impuesto solo se causa, es decir, nace la obligación fiscal a cargo, sobre cada pago o abono en cuenta derivado del documento o contrato, durante el tiempo que dure vigente.
Lo anterior, porque al momento de la suscripción no se conoce la base gravable, por lo que no se ha completado el tributo en cuanto a sus elementos esenciales, por faltar la determinación de la base gravable sobre la cual aplicar la tarifa vigente en el momento de causación.
Sostuvo que con la reforma tributaria de la Ley 488 de 1998, solo se modificó la tarifa al pasarla del 1% al 1.5%, sin cambiar la causación del impuesto.
La causación del impuesto de timbre en los contratos de cuantía indeterminada, sucede entonces cuando se configuran todos los elementos señalados en el artículo 338 de la C.P., es decir, en la fecha del pago o abono en cuenta, de suerte que la tarifa aplicable es la vigente a ese momento.
El accionante insistió en que el acto acusado debe anularse, por las siguientes razones:
Adujo que el hecho de que la base gravable sea determinada o indeterminada, en nada afecta el nacimiento del tributo, pues éste se origina al presentarse los cuatro elementos esenciales, y el contribuyente está en la obligación de pagarlo, según las reglas de causación impartidas por el legislador.
Una cosa es la causación o exigibilidad de la obligación tributaria, y otra el nacimiento de dicha obligación que ocurre cuando se verifica el hecho generador.
Por su parte, la apoderada de la Nación insistió en la legalidad del concepto, puesto que el impuesto de timbre es instantáneo y surge cuando se dan todos los presupuestos de la obligación, por lo cual la tarifa aplicable puede ser diferente a la vigente en el momento del pago o abono en cuenta en los documentos de cuantía indeterminada.
Arguyó que existe diferencia entre los impuestos de período y los instantáneos como el IVA y el timbre, donde no hay duda acerca de la inmediatez de la aplicación de la tarifa señalada en la nueva ley.
La colaboradora fiscal estimó en primer término, que no puede proferirse fallo de fondo, como quiera que el concepto acusado no fue expedido por la Subdirección Jurídica, o por la Oficina Jurídica sino por la Oficina Nacional de Normativa y Doctrina, por intermedio de un “Delegado División Doctrina”, dependencia que afirma en el acto acusado, que ejerce las funciones que le atribuye el artículo 13, literales c) y h), del Decreto 1725 de 1997, pero tal norma confiere dichas facultades no a esa dependencia, sino a la Oficina Jurídica, para que de acuerdo con “las políticas e instrucciones del Director General”, absuelva las consultas que les sean formuladas acerca de la interpretación y aplicación de normas tributarias.
De manera que a juicio del Ministerio Público, el acto cuya nulidad se solicita no es un verdadero acto administrativo, susceptible de ser impugnado ante la jurisdicción.
En relación con los cargos de la litis, en caso de que se profiera fallo de fondo, solicitó que se denieguen las súplicas de la demanda pues no existe norma legal que expresamente consagre, que la tarifa de timbre en relación con los contratos celebrados antes de la vigencia de la Ley 488 de 1998, corresponde a la que regía con anterioridad a tal ley.
Corresponde en esta oportunidad a la Sala, pronunciarse sobre la legalidad del concepto 046362 expedido por la Oficina Nacional de Normativa y Doctrina -División Doctrina- el 14 de mayo de 1999.
El citado concepto fue expedido en respuesta a una consulta elevada a la Administración, cuyo tema se hallaba referido al impuesto de timbre en cuanto a la aplicabilidad de la tarifa del 1.5%, para contratos de cuantía indeterminada suscritos con anterioridad a la vigencia de la Ley 488 de 1998.
La interpretación dada por la Administración, señala que “Tratándose de contratos de cuantía indeterminada celebrados o suscritos con anterioridad a la entrada en vigencia de la ley 488 de 1998, la tarifa del 1.5% del impuesto de timbre será aplicable sobre cada pago o abono en cuenta que se realice a partir del 1º de enero de 1999”.
El fundamento legal del acto acusado, se basa en el artículo 36 de la ley 383 de 1997, que según como se encuentre analizado en el concepto, “ … dispuso que el impuesto de timbre cuando no es posible determinar la cuantía, se causará a la tarifa del 1% sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente. Así mismo, de conformidad con el mismo artículo 36, tal disposición solo será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la vigencia de dicha ley, es decir, a partir del 14 de julio de 1997”.
Igualmente le sirvió de apoyo el artículo 116 de la ley 488 de 1998 que elevó la tarifa del impuesto de timbre al 1.5%, la cual será aplicable a partir del 1º de enero de 1999.
En primer término advierte la Sala, que la solicitud de fallo inhibitorio elevada por la Colaboradora Fiscal, con fundamento en la falta de competencia del funcionario que expidió el concepto acusado, “Delegado División Doctrina”, cuando en los términos del artículo 13 literales c) y h) del Decreto 1725 de 1997 correspondía a la Oficina Jurídica, por lo que a su juicio el concepto cuya nulidad se solicita no es un verdadero acto administrativo susceptible de ser impugnado ante esta jurisdicción, no puede ser objeto de pronunciamiento en el presente fallo, como quiera que no fue objeto de litis y sólo vino a ser propuesta con ocasión de los alegatos de conclusión, motivo por el cual de resolverse se estaría vulnerando el derecho de defensa de la parte demandada, quien por no conocer la inconformidad, no ha podido presentar explicación alguna sobre ella, de tal suerte que este aspecto en el acto acusado goza de presunción de legalidad.
La defensa del acto acusado se funda en que la causación del impuesto de timbre, en los contratos de cuantía indeterminada, coincide con la aplicación de la tarifa vigente, por ser un impuesto instantáneo y no de período. A juicio de la apoderada de la Nación, el hecho generador del impuesto de timbre, tratándose de contratos de cuantía indeterminada, lo constituye el “pago o abono en cuenta”, a diferencia de los contratos de cuantía determinada, donde el impuesto se causa en el momento del otorgamiento, suscripción, giro, expedición, aceptación, vencimientos, prórroga o pago del instrumento o documento, durante el tiempo que dure vigente.
Para efectos de resolver cuál es el hecho generador del impuesto de timbre, y, si éste varía tratándose de contratos de cuantía determinada o de cuantía indeterminada, es procedente transcribir los artículos 1° y 519 del Estatuto Tributario.
“ARTÍCULO 1°. Origen de la obligación sustancial. La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generador del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo”.
“ARTÍCULO 519. Regla General del impuesto y tarifa. El impuesto de timbre nacional, se causará a la tarifa del uno punto cinco por ciento (1.5%) sobre los instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, que se otorguen o acepten en el país o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el mismo, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión, cuya cuantía sea superior a diez millones de pesos ($10’000.000), (valor año base 1992), en los cuales intervenga como otorgante, aceptante o suscriptor una entidad pública, una persona jurídica o asimilada, o una persona natural que tenga la calidad de comerciante, que en el año inmediatamente anterior tuviere unos ingresos brutos o un patrimonio bruto superior a ciento sesenta y ocho millones ochocientos mil pesos ($168’800.000), (valor año base 1992). (Tarifa modificada Ley 488/98 Art. 116).
“Para los contratos celebrados por constructores para programas de vivienda, el aumento de tarifa dispuesto en este artículo solo será aplicable a partir del primero (1) de Julio de 1998. (Inciso Modificado Ley 383/97 art. 35)
“Tratándose de documentos que hayan sido elevados a escritura pública, se causará el impuesto de timbre, siempre y cuando no se trate de la enajenación de bienes inmuebles o naves, o constitución o cancelación de hipotecas sobre los mismos. En el caso de constitución de hipoteca abierta, se pagará este impuesto sobre los respectivos documentos de deber.
“También se causará el impuesto de timbre en el caso de la oferta mercantil aceptada, aunque la aceptación se haga en documento separado.
“Lo anterior será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la presente ley. (Inciso Modificado Ley 383/97 art. 36)
En relación con los elementos de la obligación tributaria, estima la Sala pertinente efectuar las siguientes precisiones relacionadas con su base gravable y su hecho generador.
De acuerdo con el mandato contenido en el artículo 338 de la C.P., en tiempo de paz, es competencia privativa del Congreso, el imponer contribuciones fiscales y parafiscales. Así mismo, le corresponde determinar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos.
Así pues, por hecho generador se entiende la descripción legal, hipotética, de un hecho o conjunto de circunstancias a las cuales la ley les asigne la capacidad potencial de dar nacimiento a una obligación frente al Estado, de suerte que es la norma legal la que enuncia en forma abstracta, los hechos cuyo acontecimiento producen efectos jurídicos entre quien los realiza -contribuyente- y el Estado.
Sin embargo, a pesar de que al verificarse el hecho jurídico descrito en la ley como generador del impuesto, se genera la obligación tributaria, ello no implica de suyo que el nacimiento de dicha obligación coincida necesariamente con el momento de su exigibilidad o causación, pues el legislador puede perfectamente condicionar la causación de la obligación tributaria a un momento posterior a su nacimiento, como ocurre cuando al instante de concretarse el hecho jurídico que da origen a la obligación fiscal, no es dable determinar la cuantía de la obligación subyacente, y por ende, la base gravable del impuesto.
Respecto del concepto de base gravable, la Sala en los fallos 9194 con ponencia del Magistrado Julio Correa Restrepo, reiterado en el proceso 9783 con ponencia del Magistrado Germán Ayala Mantilla, explicó que constituye la dimensión del hecho gravado o de algunos de sus presupuestos, sobre la cual corresponde la aplicación de la tarifa, para lograr la cuantificación individual del monto del impuesto.
Jurídicamente, la base gravable constituye la base de cálculo del impuesto, de suerte que debe corresponder a un criterio objetivo y jurídico que únicamente puede señalar el legislador. Tal criterio, lógicamente debe ser acorde con el hecho generador del impuesto, elemento éste que no puede perder su naturaleza o esencia al momento de definir la base gravable del tributo, como quiera que es el núcleo central del mismo.
En otras palabras, es el presupuesto material o jurídico del impuesto, el que determina su base de cálculo, motivo por el cual si bien deben ser compatibles, estos elementos de la obligación, no pueden confundirse, pues una cosa es que su objeto sea el pago de una suma de dinero a título de impuesto, que evidentemente debe ser fijada tomando en consideración la magnitud económica del hecho gravado, y otra, la definición legal del hecho gravado, cuya verificación es la causa de la obligación tributaria, independientemente del momento en que pueda concretarse la base gravable de un impuesto y por ello ser exigible.
Entender que la base gravable constituye el hecho generador del impuesto de timbre, es desconocer la definición legal de esta obligación tributaria, estructurada sobre el hecho del otorgamiento o aceptación de documentos o contratos donde consten obligaciones económicas, habida cuenta que las obligaciones económicas no son el hecho generador del impuesto, sino su base gravable, pues conforme a ellas se cuantifica el monto del tributo, luego de aplicar la tarifa al pago que se realiza en ejecución del contrato, que constituiría la cuantía de éste. En el momento de su otorgamiento o aceptación si se halla determinada la cuantía del contrato o documento, o cuando se produce el pago, si el contrato o documento es de cuantía indeterminada, porque es tan sólo en ese instante en que puede cuantificarse la base gravable del impuesto, sin que pueda confundirse con su hecho generador.
Si bien el impuesto de timbre es de carácter instantáneo y por ende se origina al verificarse el hecho definido en la ley como generador del mismo, ello no acarrea la consecuencia prevista en el concepto acusado, al afirmar que la tarifa aplicable a los contratos o documentos de cuantía indeterminada, suscritos antes de la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998 y en vigencia de normatividad anterior, es la del 1.5% que fue la prevista en la Ley de 1998 y, no la que regía al momento del otorgamiento o aceptación del contrato o documento, si el pago o abono en cuenta se realiza bajo la vigencia de la ley 488 de 1998.
Tal posición lo que demuestra es que el acto acusado, confunde los conceptos de base gravable, hecho generador y causación del impuesto, para convertir la base gravable del impuesto en su hecho generador, prevalida del argumento de que el inciso 5º del artículo 519 de ET. se refiere a la “causación”, término que interpretado armónicamente con todo el artículo 519 del ET. y no en forma aislada como si se tratara de dos impuestos diferentes, hace referencia es al momento en que se hace exigible el tributo en atención a que con el pago o abono en cuenta, viene a determinarse la base gravable de éste, que, se insiste, es de carácter instantáneo y se origina con el otorgamiento o aceptación de contratos o documentos donde consten obligaciones económicas.
Conforme a lo dispuesto en el artículo 519 del Estatuto Tributario, que define el impuesto de timbre, los presupuestos previstos en la ley como generadores del tributo, están constituidos por el otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión y la aceptación de la oferta mercantil cuando se haga en documento separado.
Por consiguiente, la interpretación dada por la Administración en el concepto acusado, riñe con la estructura del impuesto de timbre, que como se vió, se caracteriza por ser eminentemente documental, luego no se puede confundir su causación o exigibilidad que se produce al momento de determinarse su base gravable, con el pago o abono en cuenta tratándose de contratos o documentos de cuantía indeterminada, con el hecho generador del impuesto definido en la ley como el otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones , al igual que su prórroga o cesión y la aceptación de la oferta mercantil cuando se haga en documento separado.
Sostener que el hecho generador varía, según, si la cuantía del contrato es determinada o indeterminada, y que para contratos o documentos de cuantía indeterminada el hecho generador del impuesto de timbre está constituido por el pago de la obligación subyacente a la obligación tributaria, implica desconocer abiertamente lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 519 del Estatuto Tributario, para efectos de tales contratos, lo cual no es posible en atención a que es ese primer inciso el que define el hecho generador del impuesto de manera general, para todo tipo de contrato o documento. No puede olvidarse que el pago que se efectúa en cumplimiento de obligaciones derivadas de un contrato o documento de cuantía indeterminada, corresponde a la ejecución de éste, y no al hecho generador del impuesto.
Conforme a lo expuesto a lo largo de la providencia, aceptar que es el pago o el abono en cuenta el que genera la obligación tributaria, implica aceptar que un simple pago o abono en cuenta que no se origina en un contrato o documento de los descritos en el inciso primero del artículo 519 del Estatuto Tributario, genera el impuesto de timbre, de tal suerte que no es posible deslindar los inciso 1° y 5°, para efectos de establecer el hecho generador del impuesto y afirmar que varía según la cuantía sea determinada o indeterminada.
Nótese que el propio legislador en el inciso 6° de la norma referida, al prever que “Lo anterior será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la presente ley. (Inciso modificado Ley 383/97, artículo 36)”, reiteró que el núcleo central de la obligación tributaria derivada del impuesto de timbre, es la suscripción, modificación o prórroga de contratos o documentos y no el pago derivado de ellos, el cual no constituye nada diferente que la base gravable del impuesto.
Por último, llama la atención de la Sala, que uno de los argumentos esgrimidos en la consulta para darle sustento, corresponde a que la ley 383 de 1997 “dispuso que el impuesto de timbre cuando no es posible determinar la cuantía, se causará a la tarifa del 1% sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente” (Subraya la Sala), cuando de tal argumento lo que se concluye es que para los contratos de cuantía indeterminada celebrados bajo el amparo de la ley 383 de 1997, la tarifa del impuesto de timbre es la del 1% durante el tiempo de la vigencia del contrato, independientemente de las variaciones a la tarifa que puedan ocurrir con posterioridad a su celebración, como es el caso de la expedición de la Ley 488 de 1998.
Por las anteriores razones, la Sala habrá de anular el acto demandado.
DECLÁRASE la nulidad del Concepto 046362 del 14 de mayo de 1999, expedido por la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Cópiese, notifíquese, comuníquese, publíquese, envíese el expediente al Tribunal de orígen y Cúmplase.
Se deja constancia de que esta providencia se estudio y aprobó en la sesión de la fecha.
DANIEL MANRIQUE GUZMÁN GERMÁN AYALA MANTILLA
DELIO GÓMEZ LEYVA JULIO E. CORREA RESTREPO