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Timestamp: 2016-10-27 01:12:48
Document Index: 113056132

Matched Legal Cases: ['Art. 97', 'Art. 5', 'Art. 98', 'Art. 112', 'Art. 146', 'Art. 72', 'Art. 98', 'BGE', 'Art. 106', 'Art. 103', 'Art. 104', 'Art. 105', 'Art. 114', 'BGE', 'BGE', 'Art. 205', 'Art. 5', 'Art. 206', 'Art. 68', 'Art. 59', 'Art. 49', 'Art. 81', 'Art. 58', 'Art. 49', 'BGE', 'Art. 59', 'BGE', 'Art. 27', 'Art. 27', 'BGE', 'BGE', 'Art. 34', 'Art. 113', 'Art. 1', 'BGE', 'Art. 81', 'Art. 331', 'Art. 66', 'Art. 27', 'Art. 66', 'BGE', 'BGE', 'Art. 66', 'BGE', 'BGE', 'Art. 59', 'Art. 331', 'Art. 59', 'Art. 59', 'Art. 49', 'Art. 9', 'Art. 59', 'Art. 33', 'Art. 33', 'Art. 33', 'Art. 33', 'Art. 205', 'Art. 79', 'Art. 156', 'Art. 159']

2A.45/2003 (29.07.2004)
2A.45/2003 /bie
Beschwerdef�hrerin, vertreten durch Rechtsanwalt Auguste Supersaxo,
Kantonale Steuerverwaltung Wallis, Kommission f�r die Einsch�tzung der juristischen Personen, avenue de la Gare 35, 1951 Sitten,
Steuerrekurskommission des Kantons Wallis, Regierungsgeb�ude, B�timent Planta, 1950 Sitten.
Direkte Bundessteuern 1994, 1995 und 1996,
Y.________ f�hrte bis Ende 1992 ein Architekturb�ro als Einzelunternehmung. Deren Aktiven und Passiven brachte er per 1. Januar 1993 in die neu gegr�ndete "X.________ AG" mit Sitz in Z.________ (nachfolgend: Gesellschaft) ein. Er ist Alleinaktion�r und einziger Verwaltungsrat der Gesellschaft. Besch�ftigt werden bis zu zehn Mitarbeiter.
Die Gesellschaft schloss mit der Sammelstiftung M.________ der N.________-Lebens-Versicherungsgesellschaft einen Personalvorsorgevertrag ab und leistete gest�tzt auf das Reglement vom 4. M�rz 1994 f�r das Kaderpersonal Einmaleinlagen zu Gunsten des Alleinaktion�rs in der H�he von Fr. 250'000.-- (Gesch�ftsjahr 1994), Fr. 370'055.-- (1995) und Fr. 100'000.-- (1996), die sie vollumf�nglich ihrem Betriebsaufwand belastete. Die Steuerverwaltung des Kantons Wallis (nachfolgend: Steuerverwaltung) rechnete davon den Arbeitnehmeranteil von 50 Prozent gem�ss Personalvorsorge-Reglement als geldwerte Leistung an den Aktion�r auf, weil der Aufwand gesch�ftsm�ssig nicht begr�ndet sei. Eine dagegen sowie gegen andere Aufrechnungen (Aufl�sung Delkredere-R�ckstellungen; R�ckstellungen f�r Schadenf�lle) erhobene Einsprache wies sie am 31. August 1999 ab.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Wallis (nachfolgend: Rekurskommission) wies die gegen den Einspracheentscheid gerichtete Beschwerde am 20. November 2002 ab und erh�hte nach Anh�rung der Steuerpflichtigen den steuerbaren Reingewinn zu ihrem Nachteil (reformatio in peius) auf Fr. 777'918.-- f�r das Gesch�ftsjahr 1994 (Steuerperiode 1995 im Praenumerandosystem), Fr. 716'295.-- f�r das Gesch�ftsjahr 1995 (Steuer- und Berechnungsperiode 1995 im Postnumerandosystem) und Fr. 415'756.-- f�r das Gesch�ftsjahr 1996 (Steuer- und Berechnungsperiode 1996): Bei den gem�ss Personalvorsorgevertrag geleisteten Einmaleinlagen zu Gunsten des Alleinaktion�rs handle es sich nicht nur beim Arbeitnehmeranteil von 50 Prozent, sondern vollumf�nglich um gesch�ftsm�ssig nicht begr�ndeten Aufwand. Es sei ungew�hnlich, dass eine Arbeitgeberin ihrem Angestellten in den ersten drei Jahren des Anstellungsverh�ltnisses zus�tzlich bedeutende Einmaleinlagen in die berufliche Vorsorge von immerhin Fr. 720'055.-- zu 50 Prozent mitfinanziere. Diese Leistung von Fr. 360'027.-- stehe in einem Missverh�ltnis zur Gegenleistung des Arbeitnehmer-Aktion�rs, und eine gleichwertige Leistung w�re an eine der Gesellschaft fern stehende Person nie ausgerichtet worden, so dass eine Beg�nstigung des Alleinaktion�rs beabsichtigt gewesen sei.
Dagegen hat die Gesellschaft am 30. Januar 2003 beim Bundesgericht Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie stellt sinngem�ss den Antrag, den Entscheid der Rekurskommission vom 20. November 2002 aufzuheben, soweit die in den Jahren 1994, 1995 und 1996 f�r den Alleinaktion�r geleisteten Einmaleinlagen nicht als gesch�ftsm�ssig begr�ndeter Aufwand anerkannt worden seien. Eventuell sei der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 31. August 1999 zu best�tigen und die fraglichen BVG-Beitragszahlungen je zur H�lfte als Gesch�ftsaufwand zu akzeptieren.
Die Steuerverwaltung und die Rekurskommission des Kantons Wallis verzichten auf eine Stellungnahme, Letztere unter Kenntnisnahme davon, dass die Aufl�sung der Delkredere-R�ckstellungen und der R�ckstellungen f�r Schadenf�lle nicht mehr angefochten werde und somit nur noch die Einmaleinlagen in die zweite S�ule strittig seien. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung nimmt zu allen drei Fragen Stellung und beantragt, die Verwaltungsgerichtsbeschwerde vollumf�nglich und unter Kostenfolge abzuweisen.
1.1 Gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide betreffend die direkte Bundessteuer ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zul�ssig (Art. 97 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 �ber das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021] sowie Art. 98 lit. g OG und Art. 112 Abs. 2 des bis Ende 1994 g�ltigen Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 �ber die Erhebung einer direkten Bundessteuer [Bundessteuerbeschluss 1940, BdBSt] bzw. Art. 146 des seit dem 1. Januar 1995 g�ltigen Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer [Bundessteuergesetz, DBG; SR 642.11]).
Strittig sind Veranlagungen aus der Zeit vor dem Jahr 2001, d.h. vor Ablauf der den Kantonen gem�ss Art. 72 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) zur Anpassung ihrer Gesetze einger�umten Frist. Die Verpflichtung der Kantone, f�r Beschwerden betreffend die direkte Bundessteuer und die harmonisierten kantonalen Steuern einen einheitlichen Instanzenzug zu schaffen, greift vorliegend noch nicht. Der Entscheid der kantonalen Steuerrekurskommission stellt deshalb einen kantonal letztinstanzlichen Entscheid im Sinn von Art. 98 lit. g OG dar (vgl. BGE130 II 65).
Soweit sich die Beschwerde gegen die Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern richtet, fehlt es schon an der Letztinstanzlichkeit des angefochtenen kantonalen Entscheides, weil er diesbez�glich beim Kantonsgericht Wallis angefochten werden kann. Insofern ist auf die im �brigen frist- und formgerecht eingereichte Eingabe nicht einzutreten (vgl. Art. 106 und 108 OG).
Als betroffener Steuerpflichtiger ist der Beschwerdef�hrer gem�ss Art. 103 lit. a OG zur Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids befugt.
1.2 Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens, sowie die unrichtige oder unvollst�ndige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts ger�gt werden (Art. 104 lit. a und b OG). Hat jedoch - wie hier - eine richterliche Beh�rde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften festgestellt, ist das Bundesgericht an die Sachverhaltsfeststellung gebunden (Art. 105 Abs. 2 OG). Es wendet im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde das Bundesrecht von Amtes wegen an, ist an die von den Parteien vorgebrachten Begr�ndungen nicht gebunden (Art. 114 Abs. 1 OG) und kann die Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gr�nden gutheissen oder abweisen (BGE 128 II 34 E. 1c S. 37).
2.1 Umstritten ist die Abzugsf�higkeit von Einmaleinlagen an die �berobligatorische berufliche (Kader-)Vorsorge zu Gunsten des Alleinaktion�rs der Beschwerdef�hrerin in den Gesch�ftsjahren 1994 bis 1996 und den Steuerjahren 1995 und 1996.
Die Frage kann f�r den bis Ende 1994 g�ltigen Bundessteuerbeschluss 1940 und das nachfolgende Bundessteuergesetz gemeinsam gepr�ft werden, weil im vorliegenden Zusammenhang mit der Abl�sung des Bundessteuerbeschlusses 1940 durch das Bundessteuergesetz am 1. Januar 1995 die steuerliche Behandlung der beruflichen Vorsorge in der bisherigen Ordnung grunds�tzlich weitergef�hrt wurde (vgl. BGE 130 I 205 E. 7.4 S. 214 f.; Gotthard Steinmann, Die steuerliche Behandlung der drei S�ulen im neuen Recht der direkten Bundessteuern im Vergleich zum bisherigen Recht, StR 1991 S. 591-604, 598; Danielle Yersin, L'�volution du droit fiscal en mati�re de pr�voyance professionnelle, ASA 62 S. 129-148, 137; Botschaft vom 1. Mai 1984 �ber die Anpassung der direkten Bundessteuer an das Bundesgesetz �ber die berufliche Vorsorge, BBl 1984 II 725 ff., S. 730 Ziff. 131).
�bergangsrechtlich kam das sog. Differenzsteuerverfahren zur Anwendung (vgl. Art. 205 Abs. 1 DBG und Art. 5 der Verordnung vom 16. September 1992 �ber die zeitliche Bemessung der direkten Bundessteuer bei juristischen Personen [SR 642.117.2]). Ausserordentliche Ertr�ge nach Art. 206 Abs. 2 DBG wurden mit einer nach Art. 68 DBG bemessenen Sondersteuer erfasst.
2.2 Die Zuwendungen juristischer Personen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals geh�ren zum gesch�ftsm�ssig begr�ndeten Aufwand, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist (Art. 59 Abs. 1 lit. b DBG bzw. Art. 49 Abs. 2 BdBSt in Verbindung mit Art. 81 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 �ber die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG; SR 831.40]). Soweit sie jedoch als verdeckte Gewinnaussch�ttungen zu qualifizieren sind, bilden sie gest�tzt auf Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG bzw. Art. 49 Abs. 1 lit. b BdBSt Teil des steuerbaren Reingewinns (Urteil 2A.404/2001 vom 20. M�rz 2002, E. 2, in: StE 2002 B 72.14.1 Nr. 20; BGE 95 I 174; Urteil P.1521/1983 vom 30. M�rz 1984, E. 3, in: ASA 55 171; Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz �ber die direkte Bundessteuer, Z�rich 1995, N. 7 zu Art. 59 DBG; Gladys Laffely, Traitement fiscal des attributions de l'employeur � une institution de pr�voyance, plus particuli�rement sous l'angle des r�serves de cotisations patronales, in: StR 44/1989 S. 56-59, 56 f.).
2.3 Zuwendungen an Pensionskassen werden im Licht dieser Bestimmungen dann als steuerlich absetzbarer Gesch�ftsaufwand behandelt, wenn sie ausschliesslich der beruflichen Vorsorge im Sinn des Bundesgesetzes �ber die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge dienen und nicht nur aus rein steuerrechtlichen Gr�nden zur missbr�uchlichen Gewinnverminderung vorgenommen werden (Urteile 2A.404/2001 vom 20. M�rz 2002, E. 2.1, in: StE 2002 B 72.14.1 Nr. 20; 2P.107/1994 vom 16. Mai 1995, E. 4b/bb, in: StE 1998 B 72.14.2 Nr. 21; 2A.368/1995 vom 24. April 1996, E. 4b; Ferdinand Fessler, Die steuerliche Behandlung der Vorsorge, StR 41/ 1986 S. 109-127, 119); sie m�ssen also zwingend zur Absicherung der wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidit�t des eigenen Personals verwendet werden (vgl. Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004, E. 2.3 und 2.4). Finanzierung und Durchf�hrung der Vorsorge sind in Statuten und Reglementen im Voraus nach schematischen und objektiven Kriterien festzulegen, welche den Grunds�tzen der Kollektivit�t (Solidarit�t), Planm�ssigkeit und Angemessenheit der Vorsorge sowie der Gleichbehandlung der Vorsorgenehmer zu entsprechen haben (Urteil 2A.404/2001 vom 20. M�rz 2002, E. 2.1, in: StE 2002 B 72.14.1 Nr. 20; BGE 120 Ib 199 E. 3c S. 202 u. E. 3d S. 204; vgl. Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz �ber die direkte Bundessteuer, Therwil/Basel 2001, N. 59 zu Art. 27 DBG; Markus Reich/ Marina Z�ger, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a: Bundesgesetz �ber die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N. 47 zu Art. 27 DBG; zur Abzugsf�higkeit von Arbeitnehmerbeitr�gen und zur Abgrenzung gegen�ber der privaten Vorsorge der dritten S�ule vgl. Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004, E. 2 und 3).
3.1 Der Grundsatz der Kollektivit�t verlangt den Einbezug s�mtlicher Arbeitnehmer eines Unternehmens in die berufliche Vorsorge und verbietet Sondervereinbarungen einzelner Vorsorgenehmer mit der Vorsorgeeinrichtung im Sinne von "� la carte-Versicherungen" (Urteile 2A.408/2002 vom 13. Februar 2002, E. 3.3.1; 2P.127/2001 vom 21. Dezember 2001, E. 4b, in: StR 57/2002 S. 388; Wolfgang Maute/ Martin Steiner/Adrian Rufener, Steuern und Versicherungen, 2. Auflage, Muri/Bern 1999, S. 115 f.; Felix Richner, Grenzen und M�glichkeiten der Kadervorsorge aus steuerlicher Sicht, Schweizerische Versicherungs-Zeitschrift 63/1995, S. 139-145, 142 f.; Martin Steiner, Steuerliche Grenzen einer Individualisierung der zweiten S�ule, StR 1997 S. 379-391, 382 [nachfolgend: Steuerliche Grenzen]; Gotthard Steinmann, Erste Erfahrungen mit den beiden Kreisschreiben 1 und 2 der ESTV vom 30. und 31.1.1986 �ber die berufliche Vorsorge und die gebundene Selbstvorsorge, ASA 55 S. 187-199, 189). Innerhalb des Kollektivs soll eine Solidarit�t zwischen den Versicherten bestehen (Solidarit�tsgrundsatz). Die Grunds�tze der Kollektivit�t und Solidarit�t bedeuten, dass das verbleibende Kapital der Vorsorgeeinrichtung verf�llt und f�r die Leistungserbringung an die �brigen Vorsorgenehmer verwendet wird, wenn der Vorsorgenehmer stirbt, ohne nach Reglement anspruchsberechtigte Personen zu hinterlassen; dies im Unterschied zur gebundenen Selbstvorsorge, bei der die Versicherungsleistung oder das angesparte Kapital in jedem Fall an jemanden ausbezahlt wird (Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004, E. 3.3.1; BGE 129 III 305 E. 2.5 S. 310).
Ein Arbeitnehmer kann nicht frei w�hlen, ob er einer Kaderversicherung beitreten will: wer die Bedingungen f�r die Zugeh�rigkeit zu einer bestimmten Versichertenkategorie erf�llt, ist in die Versicherung miteinzubeziehen (Linda Peter-Szerenyi, Der Begriff der Vorsorge im Steuerrecht, Z�rich 2001, S. 85, 122 f.; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 116; Richner, a.a.O., S. 143; Martin Steiner, Vorsorgerechtliche Grunds�tze und steuerliche Behandlung der beruflichen Vorsorge, in: Schweizer Personalvorsorge 1994, S. 65-67, 67 [nachfolgend: Vorsorgerechtliche Grunds�tze]). Die Vorsorge w�rde sonst ihren kollektiven Charakter verlieren und individuell, weil die freie Wahl des Arbeitnehmers, an der �berobligatorischen Vorsorge teilzunehmen, kein objektives Kriterium ist (Schweizerische Steuerkonferenz, Vorsorge und Steuern, Muri/Bern 2002, Anwendungsfall A.1.3.4, A.2.3.1). Ausgeschlossen ist auch, dass ein Vorsorgenehmer nach eigenem Gutd�nken zwischen verschiedenen Vorsorgepl�nen w�hlen kann (Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 84, 122; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 116; Martin Steiner, �berobligatorische berufliche Vorsorge und Steuerrecht, StR 44/1989 S. 361-373, 363 [nachfolgend: �berobligatorische]; Martin Steiner, Beletage-Versicherung: M�glichkeiten und Grenzen aus steuerlicher Sicht, ASA 58 S. 625-647, 631).
In der Gesellschaft mitarbeitende Aktion�re k�nnen in der Vorsorgeeinrichtung des Personals mitversichert werden. Voraussetzung ist aber, dass die Aktion�re gegen�ber dem �brigen Personal nicht besser gestellt bzw. zu Gunsten des �brigen Personals analoge Vorsorgemassnahmen getroffen werden (BGE 120 Ib 199 E. 3d S. 204; 95 I 174 E. 1 S. 178; BBl 1984 II 725, S. 730 Ziff. 131; Urteile 2A.404/2001 vom 20. M�rz 2002, E. 2.3, in: StE 2002 B 72.14.1 Nr. 20; 2A.368/1995 vom 24. April 1996, E. 4b; 2A.23/1988 vom 17. Februar 1989, E. 2b, in: NStP 1989 S. 156; P.1521/1983 vom 30. M�rz 1984, E. 3, in: ASA 55 171; Laffely, a.a.O., S. 56 f.).
3.2 Der Grundsatz der Planm�ssigkeit verlangt, dass die Finanzierung der beruflichen Vorsorge und die sp�tere Leistungserbringung nach zum Voraus in Statuten oder Reglement festgesetzten schematischen Kriterien zu erfolgen hat (Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004, E. 3.3.1; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 85 f.; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 116; BBl 1984 II 725, S. 730 Ziff. 131). Auch nach diesem Grundsatz ist eine individuelle, nach den freien W�nschen eines Vorsorgenehmers ausgestaltete Vorsorge, etwa in Bezug auf den Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung, die Art der Finanzierung und die Art und H�he der versicherten Leistungen, nicht zul�ssig. Ein Reglement darf dem Arbeitnehmer nicht freistellen, ob er sich �ber das BVG-Minimum hinaus auch �berobligatorisch versichern lassen will (Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 86, 122 f.; Richner, a.a.O., S. 143; Steiner, Vorsorgerechtliche Grunds�tze, a.a.O., S. 67).
3.3 Nach dem Grundsatz der Angemessenheit soll die berufliche Vorsorge - entsprechend Art. 34quater Abs. 3 der hier noch anwendbaren Bundesverfassung vom 21. Mai 1874 (aBV) und Art. 113 Abs. 2 lit. a BV sowie Art. 1 Abs. 2 BVG - den Betagten, Hinterlassenen und Invaliden zusammen mit den Leistungen der eidgen�ssischen Sozialversicherungen die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise erm�glichen. Sie umfasst demnach die wirtschaftliche Sicherung von Arbeitnehmern und allenfalls auch von Selbst�ndigerwerbenden bei Alter, Invalidit�t und Tod (Urteil 2A.11/2000 vom 26. Februar 2001, E. 3b, in: StE 2001 B 72.14.2 Nr. 27, mit zahlreichen Hinweisen; vgl. auch BGE 120 Ib 199 E. 3d S. 204; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 117; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 87; Heinz Weidmann, Die steuerliche Behandlung von Zuwendungen an patronale Personalvorsorgeeinrichtungen, StR 1990 S. 107 - 115, 110).
Ob eine Vorsorge angemessen ist, ist im Einzelfall zu pr�fen: Grunds�tzlich sollen weder von der Vorsorgeeinrichtung �berm�ssige, h�here als bei voller beruflicher T�tigkeit erzielte Leistungen erbracht werden, noch soll f�r die Finanzierung das beitragspflichtige Einkommen den Bruttolohn �bersteigen (Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 87 f.; Weidmann, a.a.O., S. 110; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 117 f.; Steiner, Steuerliche Grenzen, a.a.O., S 382 f.)
3.4 Der Grundsatz der Gleichbehandlung verlangt, dass die Vorsorgenehmer der gleichen Vorsorgeeinrichtung bzw. derselben Gruppe innerhalb einer Vorsorgeeinrichtung hinsichtlich der Beitragsans�tze, des Aufteilungsschl�ssels der Finanzierung (parit�tisch/patronal), der Leistungsarten (Rente/Kapital) und der H�he der Leistungen gleich behandelt werden.
Nach objektiven Kriterien (z.B. berufliche Stellung im Unternehmen, Anzahl Dienst- oder Beitragsjahre, Alter, Lohn) k�nnen verschiedene Kategorien von Vorsorgenehmern gebildet werden, auch wenn diese Kategorien in den genannten Bereichen nicht gleich behandelt werden. Unzul�ssig sind jedoch Auswahlkriterien, die von vornherein nur auf eine Person zutreffen (vgl. Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2002, E. 3.3.1). Das Reglement hat die verschiedenen objektiven Kriterien entsprechend den betrieblichen Verh�ltnissen ausdr�cklich und pr�zis zu nennen. Als Ermessensfrage ist im Einzelfall zu pr�fen, ob der Gleichheitsgrundsatz dadurch verletzt ist, dass einzelne Gruppen massiv besser gestellt werden (Urteil 2A.23/1988 vom 17. Februar 1989, E. 2b, 3, in: NStP 1989 156; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 78, 91 ff., 145 ff.; Richner, a.a.O., S. 141 f.; Steiner, �berobligatorische, a.a.O., S. 365; vgl. auch Kreisschreiben Nr. 1 der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 30. Januar 1986 betreffend Bundesgesetz zur Anpassung des BdBSt an das Bundesgesetz �ber die berufliche Vorsorge [publiziert in: ASA 54 501], Ziff. II 2e, und Kreisschreiben Nr. 1a der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vom 20. August 1986 betreffend �nderung des Kreisschreibens Nr. 1 [publiziert in: ASA 55 199], lit. e).
4.1 Die Beitr�ge der Arbeitgeber an Vorsorgeeinrichtungen gelten bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden als Gesch�ftsaufwand (Art. 81 Abs. 1 BVG). Die berufliche Vorsorge wird im obligatorischen wie im ausserobligatorischen Bereich grunds�tzlich von Arbeitgeber und Arbeitnehmer gemeinsam finanziert. Der Arbeitgeber erbringt von Gesetzes wegen die H�lfte der gesamten Beitr�ge; er kann auch einen h�heren Anteil �bernehmen (Art. 331 Abs. 3 OR, Art. 66 BVG; Agner/Jung/Steinmann, a.a.O., N. 4 zu Art. 27 DBG).
Die parit�tische Beitragspflicht nach Art. 66 Abs. 1 BVG beschr�nkt sich jedoch auf die obligatorischen Beitr�ge, soweit nicht die Statuten weiterreichende Beitr�ge des Arbeitgebers vorsehen (BGE 129 V 293 E. 3.2.1 S. 296; 124 II 570 E. 3c S. 576; 122 V 142 E. 5b S. 147). Zus�tzliche, zum Zweck des Einkaufs bezahlte Beitr�ge stellen daher grunds�tzlich ausschliesslich Arbeitnehmerleistungen dar (BGE 122 V 142 E. 5b S. 147; 118 V 229 E. 6 S. 233 ff.); eine Art. 66 Abs. 2 BVG entsprechende Beitragspflicht der Arbeitgeber ist gesetzlich nicht vorgesehen (Urteil 2P.155/2000 vom 15. M�rz 2001, E. 3b, in: StE 2001 A 24.32 Nr. 4; vgl. auch BGE 129 V 293 E. 3.2.2.4 S. 299).
4.2 Soweit statutarische oder reglementarische Bestimmungen dies ausdr�cklich vorsehen, k�nnen Arbeitgeber neben den ordentlichen Beitr�gen an eine Vorsorgeeinrichtung auch einmalige ausserordentliche Zuwendungen zum Einkauf von Beitragsjahren der Arbeitnehmer oder als freiwillige Zuwendungen in die freien Reserven bzw. in die freien Stiftungsmittel der Vorsorgeeinrichtung leisten (vgl. BGE 129 V 293 E. 3.2.1 S. 296; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 166 ff., 199 ff.; Steuerkonferenz, a.a.O., A.3.1.2; Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 18 zu Art. 59 DBG; Steiner, Steuerliche Grenzen, a.a.O., S. 382 ff.).
4.3 Der steuerliche Abzug der freiwilligen Zuwendungen als Gesch�ftsaufwand setzt voraus, dass die Beitr�ge von der Vorsorgeeinrichtung zur beruflichen Vorsorge im Sinn des Bundesgesetzes �ber die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge verwendet werden (Urteil 2P.107/1994 vom 16. Mai 1995, E. 4b/bb, in: StE 1998 B 72.14.2 Nr. 21).
Die freiwilligen Zuwendungen fliessen in die freien Reserven der Vorsorgeeinrichtung und dienen ausschliesslich der allgemeinen Verbesserung der Vorsorge der angeschlossenen Vorsorgenehmer bzw. der Verbesserung der Versicherungsdeckung im Sinn der Verst�rkung des Deckungskapitals (Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 167, Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 150). Die Verwendung der freiwilligen Zuwendungen zur Finanzierung laufender Arbeitgeberbeitr�ge ist unzul�ssig (Art. 331 Abs. 3 zweiter Halbsatz OR; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 150; Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 23 zu Art. 59 DBG).
Wie bei den ordentlichen Beitr�gen und beim Einkauf von Beitragsjahren m�ssen auch bei freiwilligen Zuwendungen grunds�tzlich die Prinzipien der Kollektivit�t, Planm�ssigkeit, Angemessenheit und Gleichbehandlung eingehalten sein. Massgebend ist, dass die durch den Arbeitgeber geleisteten ausserordentlichen Zuwendungen statutarisch oder reglementarisch der allgemeinen Verbesserung der Vorsorge der angeschlossenen Vorsorgenehmer dienen sowie nach einem in Statuten oder Reglement festgelegten objektiven Verteilschl�ssel den einzelnen Vorsorgenehmern gutgeschrieben werden. Zus�tzlich m�ssen Statuten oder Reglement die M�glichkeit des Einkaufs von Beitragsjahren, die Kosten und gegebenenfalls auch den Zahlungsmodus (einmalig oder in Raten) sowie die Aufteilung der Kosten zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber ausdr�cklich vorsehen. Nicht als gesch�ftsm�ssig begr�ndete Unkosten abzugsf�hig sind deshalb Beitr�ge, die die genannten Prinzipien verletzen oder die der Arbeitgeber freiwillig, ohne statutarische oder reglementarische Grundlage vornimmt (vgl. Steuerkonferenz, a.a.O., A.3.1.2). Unzul�ssig ist, solche ausserordentlichen Zuwendungen nach dem Willen der einzelnen Arbeitnehmer in die Vorsorgeeinrichtung einzubringen und sie dort direkt den jeweiligen Vorsorgekonti gutzuschreiben (vgl. Richner, a.a.O., S. 144; Steiner, Steuerliche Grenzen, a.a.O., S. 382 f.).
Bei ausserordentlichen Zuwendungen sind die Grunds�tze der Angemessenheit und der Gleichbehandlung st�rker zu gewichten, der Grundsatz der Planm�ssigkeit tritt (in zeitlicher Hinsicht) in den Hintergrund (vgl. Steuerkonferenz, a.a.O., A.3.5.2; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 167 f.; Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 18 zu Art. 59 DBG; Steiner, Steuerliche Grenzen, a.a.O., S. 383). Planm�ssig heisst in diesem Zusammenhang, dass die ausserordentlichen Zuwendungen statutarisch oder reglementarisch vorgesehen sind und die Zuteilung an die einzelnen Vorsorgenehmer resp. deren Konti nach objektiven Kriterien erfolgt (vgl. Peter-Szerenyi, a.a.O., 177 f.; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 143 Fn. 155).
Um dem Grundsatz der Angemessenheit zu gen�gen, darf die Vorsorgeeinrichtung nicht mit �berm�ssigen Mitteln ausgestattet werden, die sie nicht in absehbarer Zeit f�r die Erreichung ihrer gesetzlichen, reglementarischen oder statutarischen Aufgaben und Zwecke verwendet (vgl. Laffely, a.a.O., S. 57; Masshardt, a.a.O., N. 74 zu Art. 49 BdBSt; Weidmann, a.a.O., S. 113; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 150; Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 171, 173).
4.4 Anders als bei den regelm�ssigen Beitr�gen (vgl. Kreisschreiben Nr. 1 Ziff. II 2e und Kreisschreiben Nr. 1a lit. e) muss bei den ausserordentlichen Zuwendungen das Prinzip der relativen Gleichwertigkeit eingehalten werden: Die freien Reserven in der Vorsorgeeinrichtung f�r die Arbeitnehmer und in derjenigen f�r das Kader m�ssen verh�ltnism�ssig gleichwertig ge�ufnet werden (vgl. Steuerkonferenz, a.a.O., A.3.5.1; a.M. wohl Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 91 f.; Steiner, �berobligatorische, a.a.O., S. 365). Nicht akzeptiert werden kann eine Finanzierung einzig f�r Alleinaktion�re und Aktion�rsdirektoren bzw. ihnen nahe stehende Personen (Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 200).
4.5 Soweit Art. 9 des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 �ber die Freiz�gigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freiz�gigkeitsgesetz, FZG; SR 831.42; in Kraft seit 1995) den Einkauf in die vollen reglementarischen Leistungen vorsieht, muss eine entsprechende Beteiligung des Arbeitgebers ebenfalls statutarisch oder reglementarisch vorgesehen sein und allen Angeh�rigen derselben Versichertenkategorie in gleicher Art zugut kommen (vgl. Steiner, Steuerliche Grenzen, a.a.O., S. 382).
4.6 Nimmt der Arbeitgeber gest�tzt auf gesetzliche, statutarische oder reglementarische Bestimmungen den Einkauf fehlender Beitragsjahre f�r sein Personal vor, hat auch er - neben den genannten Grunds�tzen der Kollektivit�t, Planm�ssigkeit, Angemessenheit und Gleichbehandlung - die bestehenden Begrenzungen des Einkaufs f�r nat�rliche Personen zu beachten (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 20 zu Art. 59 DBG und N. 77 ff. zu Art. 33 DBG):
Diese k�nnen nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG die gem�ss Gesetz, Statuten oder Reglement geleisteten Einlagen, Pr�mien und Beitr�ge zum Erwerb von Anspr�chen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den Eink�nften abziehen. Diese Abzugsf�higkeit gilt f�r die periodischen Beitr�ge genauso wie grunds�tzlich f�r einmalige Einkaufsbeitr�ge (Locher, a.a.O., N. 55 zu Art. 33 DBG), und sie gilt gleichermassen f�r Beitr�ge an den obligatorischen oder den �berobligatorischen Bereich (Urteil 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004 E. 2.1; Rainer Zigerlig/Guido Jud in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Bundesgesetz �ber die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N. 23 zu Art. 33 DBG). Allerdings sind Beitr�ge f�r den Einkauf von Beitragsjahren nur abziehbar, wenn die Altersleistungen nach dem 31. Dezember 2001 zu laufen beginnen oder f�llig werden (Art. 205 DBG). Eine weitere Einschr�nkung wurde durch das Bundesgesetz vom 19. M�rz 1999 �ber das Stabilisierungsprogramm 1998 eingef�hrt (vgl. Art. 79a BVG). Im vorliegenden Fall kommen diese Einkaufsbeschr�nkungen indessen nicht zum Tragen: Der Alleinaktion�r der Beschwerdef�hrerin erreicht das nach dem Vorsorgereglement vorgesehene R�cktrittsalter (65) erst nach dem Jahr 2002, und das Bundesgesetz �ber das Stabilisierungsprogramm 1998 trat erst auf den 1. Januar 2001 in Kraft, ist damit auf die 1994 bis 1996 geleisteten Einkaufsbeitr�ge noch nicht anwendbar. Insofern w�ren diese an sich abziehbar.
5.1 Im vorliegenden Fall �bernehmen nach Ziff. 12 des Personalvorsorgereglements Arbeitnehmer und Arbeitgeber je 50 Prozent der Beitr�ge (Ziff. 12: "Jede versicherte Person leistet einen j�hrlichen Beitrag von 50 Prozent der Versicherungskosten. ... Der Arbeitgeber �bernimmt die restlichen Beitr�ge. ..."). "Zur Erh�hung der Kapitalversicherung k�nnen Einmaleinlagen gem�ss Technischem Anhang get�tigt werden" (Ziff. 7.1 Abs. 3 in der Fassung gem�ss Nachtrag Nr. 1 vom 1. November 1994). Eine von Ziff. 12 des Personalvorsorgereglements abweichende Beitragsordnung gibt es nicht.
Das Reglement bestimmt in diesem Fall nicht ausreichend, unter welchen Voraussetzungen der Arbeitgeber den Einkauf von Beitragsjahren finanziert und wie ausserordentliche Zuwendungen des Arbeitgebers zu verwenden sind. Insoweit fehlt es an der notwendigen Planm�ssigkeit der beruflichen Vorsorge.
5.2 Selbst wenn Ziff. 12 des Reglements so verstanden wird, dass die Arbeitnehmer lediglich 50 Prozent der regelm�ssigen, j�hrlich anfallenden Beitr�ge bezahlen m�ssen und der Arbeitgeber die andern 50 Prozent der j�hrlichen Beitr�ge sowie die gesamten Kosten der ausserordentlichen Beitr�ge wie den Einkauf von Beitragsjahren finanziert, k�nnen die umstrittenen Einmaleinlagen zu Gunsten des Alleinaktion�rs wegen der Verletzung des Grundsatzes der Gleichbehandlung nicht als gesch�ftsm�ssig begr�ndeter Aufwand anerkannt werden: Ohne reglementarisch festgelegte objektive Kriterien ist es unzul�ssig, Einmaleinlagen zum Einkauf von Beitragsjahren nur zu Gunsten eines einzelnen Kadermitarbeiters (hier: des Alleinaktion�rs) zu erbringen.
Soweit die Beschwerdef�hrerin geltend macht, die andern Kadermitarbeiter h�tten auf einen Einkauf verzichtet, erscheint es zun�chst als eher unwahrscheinlich, dass sie einen Einkauf bei der Pensionskasse ablehnen, der von der Arbeitgeberfirma vollst�ndig finanziert wird (so schon Urteil P.1521/1983 vom 30. M�rz 1984, E. 3, in: ASA 55 171). Zudem ist die Wahlfreiheit der �brigen Kadermitarbeiter, auf den Einkauf zu verzichten, durch das Vorsorgereglement nicht abgedeckt. Die nicht beg�nstigten Kadermitarbeiter k�nnen unter den vorliegenden Umst�nden nicht darauf verzichten, vom Arbeitgeber beim Einkauf von Beitragsjahren gleich behandelt zu werden.
Daran �ndert auch nichts, dass die Beschwerdef�hrerin "kein weiteres Personal, das in gleicher oder �hnlicher Stellung t�tig ist und war, wie der zur Diskussion stehende Gesch�ftsf�hrer", besch�ftigt (Beschwerdeschrift S. 14). Unbestritten ist, dass sie grunds�tzlich andere Mitarbeiter besch�ftigt, die ebenfalls in der fraglichen Kadervorsorge zu versichern sind. Innerhalb des Kaders ist aber eine bevorzugte Behandlung einzelner Mitarbeiter auf Grund ihrer speziellen Stellung im Betrieb reglementarisch nicht vorgesehen.
5.3 Indem der Alleinaktion�r durch die Einmalzahlungen gegen�ber den �brigen (Kader-) Mitarbeitern besser gestellt wurde, ist neben dem Gleichbehandlungsgrundsatz auch das Prinzip der Kollektivit�t sowie der Grundsatz der Planm�ssigkeit verletzt, weil die Eink�ufe nicht nach einem schematischen, f�r alle entsprechenden Mitarbeiter geltenden System erfolgten. Die Frage der Angemessenheit muss unter diesen Umst�nden nicht mehr gepr�ft werden.
5.4 Die von der Beschwerdef�hrerin f�r ihren Aktion�rsdirektor bezahlten Einkaufsbeitr�ge sind demnach von der Rekurskommission zu Recht nicht als gesch�ftsm�ssig begr�ndeter Aufwand akzeptiert, sondern zum Gewinn hinzugerechnet worden. Die Beitr�ge k�nnen auch nicht nachtr�glich in Lohnaufwand umqualifiziert werden, wie das die Beschwerdef�hrerin verlangt. Vielmehr muss sie sich bei den von ihr vorgenommenen Buchungen behaften lassen (sog. Massgeblichkeit der Handelsbilanz; Urteile 2A.324/1991 vom 22. Oktober 1992, E. 2c, in: ASA 63 208; A.266/1984 vom 28. Februar 1986, E. 6, in: ASA 55 624; Michael Buchser, Steueraspekte geldwerter Leistungen, Muri/Bern 2004, S. 87 f.). Es kann hier offen bleiben, ob die Zahlungen zu Gunsten des Alleinaktion�rs nicht auch in dem Fall als geldwerte Leistung zu qualifizieren w�ren, wenn sie die Beschwerdef�hrerin als Lohn verbucht h�tte. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Entsprechend diesem Verfahrensausgang sind die bundesgerichtlichen Kosten der Beschwerdef�hrerin aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 OG). Eine Parteientsch�digung ist nicht zuzusprechen (Art. 159 Abs. 2 OG).
Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 5'000.- wird der Beschwerdef�hrerin auferlegt.
Dieses Urteil wird der Beschwerdef�hrerin, der Kantonalen Steuerverwaltung Wallis, Kommission f�r die Einsch�tzung der juristischen Personen, und der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.