Source: http://kraken.slv.cz/9Afs4/2007
Timestamp: 2018-04-20 16:32:41+00:00
Document Index: 20052253

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 46', '§ 103', '§ 31', '§ 46', '§ 31', '§ 23', 'soud ', '§ 46', 'soud ', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 46', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 41', '§ 102', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 50', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 50', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 46', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', '§ 31', 'soud ', '§ 110']

9Afs4/2007
9 Afs 4/2007-92
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci stì¾ovatele W. C. a.s., zastoupeného JUDr. Rudolfem Øehánkem, advokátem se sídlem v Slezské Ostravì, Obèanská 18, za úèasti Finanèního øeditelství v Ostravì, se sídlem v Ostravì, Na Jízdárnì 3, v øízení o kasaèní stí¾nosti proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 25. 9. 2006, è. j. 22 Ca 34/2005-54,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 25. 9. 2006, è. j. 22 Ca 34/2005-54, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Stì¾ovatel vèas podanou kasaèní stí¾ností napadá v záhlaví oznaèený rozsudek Krajského soudu v Ostravì (dále jen krajský soud ), kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ostravì (dále jen ¾alovaný ) ze dne 13. 12. 2004, è. j. 7733/120/2004. Tímto rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru na zru¹ení daòové ztráty Finanèního úøadu v Opavì (dále té¾ finanèní úøad ) ze dne 12. 1. 2004, è. j. 3717/04/384911/3057, kterým stì¾ovateli dodateènì domìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001 ve vý¹i 1 411 740 Kè za pou¾ití pomùcek dle ustanovení § 31 odst. 5, 6 a § 46 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ).
Stì¾ovatel oznaèil jako dùvody kasaèní stí¾nosti skuteènosti uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, v platném znìní (dále jen s. ø. s. ). Obdobnì jako v ¾alobì stì¾ovatel namítá, ¾e správce danì nebyl oprávnìn ke stanovení daòové povinnosti podle pomùcek dle ustanovení § 31 odst. 5, 6 a § 46 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel poukazuje na znìní ustanovení § 31 odst. 5 citovaného zákona, z nìho¾ vyplývají dvì podmínky, za nich¾ správce danì mù¾e stanovit daòový základ a daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek. Jde jednak o nesplnìní zákonné povinnosti stì¾ovatele jako daòového subjektu pøi dokazování, a dále následnou nemo¾nost stanovení daòové povinnosti dokazováním. Stì¾ovatel proto dovozuje, ¾e i v pøípadì nesplnìní dùkazní povinnosti daòovým subjektem se musí správce danì o dokazování pokusit a teprve poté, kdy není mo¾né stanovit daòovou povinnost dokazováním, mù¾e pøistoupit k jejímu stanovení za pou¾ití pomùcek. Na podporu svých tvrzení stì¾ovatel odkazuje na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 9. 2004, è. j. 7 Afs 24/2003-93, a rozhodnutí ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003-88.
Ke splnìní první nezbytné podmínky stì¾ovatel uvádí, ¾e v¾dy v plném rozsahu a ve stanoveném èase reagoval na výzvy správce danì, pøedkládal ve¹keré dostupné doklady a v rámci daòového øízení poskytoval správci danì zákonem stanovenou souèinnost. Ohlednì dolo¾ení polo¾kového rozpisu jednotlivých nákladù na výkrm drùbe¾e u spoleènosti P., spol. s r. o., dle èl. III. smluv o spolupráci a poskytování slu¾eb, uzavøených dne 1. 7. 2000 pro ka¾dé støedisko, stì¾ovatel namítá, ¾e znìní citovaného èlánku smlouvy stì¾ovateli v ¾ádném pøípadì nezaruèovalo znalost jednotlivých nákladových polo¾ek a jejich vý¹i. Pøesto správce danì trval na dolo¾ení polo¾kových nákladù na výkrm kuøat a naproti tomu se vùbec nezajímal o cenu takto poskytované slu¾by. Stì¾ovatel a spoleènost P., spol. s r. o., navíc byli v uvedeném období osobami ekonomicky propojenými, uvedená skuteènost byla správci danì známá, a pokud by správce danì mìl v prùbìhu daòového øízení pochybnosti o vý¹i úplaty za poskytované slu¾by, vyu¾il by svého práva plynoucího z ustanovení § 23 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v platném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù), k dolo¾ení pøípadného rozdílu cen.
Ke splnìní druhé nezbytné podmínky pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek stì¾ovatel namítá, ¾e z obsahu správního spisu jednoznaènì vyplynulo, ¾e se finanèní úøad o stanovení daòové povinnosti dokazováním nikterak nepokusil, pøesto¾e byl schopen rozsah a vý¹i nákladù na výkrm kuøat ovìøit v rámci souèinnosti tøetích osob. Stì¾ovatel uvádí, ¾e i kdy¾ finanèní úøad dolo¾ení podkladù o vý¹i polo¾kových nákladù na výkrm kuøat po¾adoval na spoleènosti P., spol. s r. o., poskytnuté údaje nepou¾il jako prostøedek ke stanovení daòové povinnosti dokazováním, ale jako prostøedek ke stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek. Z obsahu pøílohy è. 7 ke zprávì o daòové kontrole je dále zøejmé, ¾e finanèní úøad pova¾oval za dùvod pro stanovení danì dle pomùcek pouze nesplnìní první nezbytné podmínky, tj. nesplnìní dùkazní povinnosti daòovým subjektem, ani¾ by zpráva o daòové kontrole èi její pøílohy obsahovaly jakoukoliv zmínku o tom, ¾e se pokusil stanovit daòovou povinnost dokazováním. Uvedený stav následnì pøevzal také ¾alovaný, který ve svém rozhodnutí neuvedl ¾ádné dùvody, proè nelze daò stanovit dokazováním, a pouze doplnil vyjádøení finanèního úøadu v tom smyslu, ¾e daò nelze stanovit dokazováním s ohledem na specifika pøedmìtu èinnosti, ani¾ v¹ak blí¾e konkretizuje, jaká specifika pøedmìtu èinnosti má na mysli.
Stì¾ovatel dále namítá, ¾e krajský soud nezkoumal, zda byly dodr¾eny i dal¹í podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek, jak vyplývají z ustanovení § 46 odst. 3 citovaného zákona, tj. ¾e správce danì nepøihlédl ke skuteènostem ve prospìch stì¾ovatele, kdy¾ pøi stanovení daòové povinnosti nezohlednil daòový odpis technologie na výkrm kuøat a daòovou ztrátu za pøedcházející zdaòovací období. Z vý¹e uvedených dùvodù proto stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti v plném rozsahu odkazuje na své stanovisko k ¾alobì, v nìm¾ podrobnì popsal prùbìh daòového øízení i následného øízení odvolacího. K odkazùm stì¾ovatele na pøíslu¹ná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu uvádí, ¾e judikatura tohoto soudu není závazná pro dal¹í daòová øízení, nebo» ka¾dé daòové øízení probíhá samostatnì a v ka¾dém se posuzují a hodnotí rozdílné skuteènosti. Navrhuje, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta.
Stì¾ovatel dne 2. 7. 2002 podal k finanènímu úøadu pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001, v nìm¾ jako hospodáøský výsledek pøed zdanìním uvedl daòovou ztrátu ve vý¹i 601 651 Kè. Za toto zdaòovací období byla u stì¾ovatele dne 12. 11. 2002 zahájena kontrola danì z pøíjmù právnických osob, v jejím¾ rámci správce danì po¾adoval, aby stì¾ovatel prokázal oprávnìnost nákladù na výkrm kuøat, vyúètovaných spoleèností P. spol. s. r.o., jak je uvedeno v protokolu o ústním jednání è. j. 190664/02/384932/0291 ze dne 9. 12. 2002 a v jednotlivých výzvách správce danì (ze dne 14. 1. 2003, 6. 3. 2003 a 14. 5. 2003) dle ustanovení § 16 odst. 2 písm. c) a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù. Obsahem správního spisu je rovnì¾ zpráva o kontrole danì z pøíjmù právnických osob è. j. 186468/03/384934/6155 (dále jen zpráva èi zpráva o daòové kontrole ), která byla dne 10. 11. 2003 projednána se stì¾ovatelem. Uvedená zpráva v pøíloze è. 7 konstatuje, ¾e vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel nepøedlo¾il správci danì po¾adované doklady a neprokázal skuteènosti uvedené v pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001 ani na základì opakovaných výzev správce danì, nesplnil svou zákonnou povinnost pøi dokazování jím uvádìných skuteèností a daòovou povinnost tak nebylo mo¾né stanovit dokazováním dle § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona o správì daní a poplatkù. Proto finanèní úøad pøistoupil ke stanovení daòové povinnosti dle § 31 odst. 5 a 6 a § 46 odst. 3 citovaného zákona podle pomùcek, které si obstaral bez souèinnosti se stì¾ovatelem. Ze zprávy o daòové kontrole rovnì¾ vyplývá, ¾e pøi dodateèném stanovení daòové povinnosti správce danì nepøihlédl k po¾adavku stì¾ovatele na zohlednìní ztrát z minulých let a nezohlednil daòový odpis technologie na výkrm kuøat. Ve správním spisu je dále zalo¾en dokument ze dne 10. 11. 2003 oznaèený jako Sdìlení pro vnitøní styk ve vìci stanovení danì z pøíjmù právnických osob za rok 2001 podle pomùcek, dle nìho¾ stì¾ovatel neoprávnìnì sní¾il základ danì z pøíjmù o èástku 2 712 701 Kè zji¹tìnou dokazováním a dále o èástku 2 433 898 Kè stanovenou za pou¾ití pomùcek, celkem tedy o èástku ve vý¹i 5 156 599 Kè. Finanèní úøad uvádí, ¾e za zdaòovací období roku 2001 podrobnì vyhodnotil náklady jednotlivých støedisek v souvislosti s dosud zji¹tìnými skuteènostmi, tj. celkový poèet zástavù kuøat a krmných dnù, jako¾ i nájemné fakturované stì¾ovatelem spoleènosti P., spol. s r. o., pøièem¾ tyto náklady sní¾il o náklady prokazatelnì související jen s výkrmem kuøat u spoleènosti P., spol. s r. o., a tyto následnì pøepoèítal na jeden krmný den a vynásobil poètem krmných dnù, po které výkrm kuøat stì¾ovatel provádìl. Skuteèné náklady, které spoleènosti P., spol. s r. o., vznikly pøi výkrmu kuøat pro stì¾ovatele v jednotlivých støediscích, tak v roce 2001 èinily pouze èástku 2 397 732 Kè (oproti fakturované èástce 4 841 630 Kè).
Dne 12. 1. 2004 finanèní úøad vydal pod è. j. 3717/04/384911/3057 dodateèný platební výmìr na zru¹ení daòové ztráty za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, kterým na základì vý¹e uvedené zprávy o daòové kontrole stì¾ovateli dodateènì stanovil základ danì ve vý¹i 4 554 000 Kè a daò ve vý¹i 1 411 740 Kè. Kalkulace dodateènì stanoveného základu danì a danì pøitom odpovídají výpoètùm uvedeným v dokumentu Sdìlení pro vnitøní styk ze dne 10. 11. 2003. Proti tomuto rozhodnutí podal stì¾ovatel vèasné odvolání, v nìm¾ namítal, ¾e finanèní úøad neoprávnìnì stanovil daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, a rovnì¾ pochybil, kdy¾ se v daòovém øízení nezabýval otázkou obvyklých cen mezi ekonomicky propojenými osobami a nepøihlédl k okolnostem, z nich¾ pro stì¾ovatele vyplývaly výhody (tj. uplatnìní daòové ztráty minulých let a daòových odpisù z majetku stì¾ovatele). ®alovaný odvolání rozhodnutím ze dne 13. 12. 2004, è. j. 7733/120/2004, zamítl a v jeho odùvodnìní konstatoval, ¾e v daném pøípadì byly dodr¾eny zákonné podmínky pro pou¾ití stanovení danì dle pomùcek
Stì¾ovatel napadl vý¹e oznaèené rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u krajského soudu, v ní¾ stejnì jako v podaném odvolání namítal, ¾e správce danì stanovil daò z pøíjmù právnických osob podle pomùcek, aè k tomu nebyly splnìny zákonné pøedpoklady. Uvedl, ¾e i kdy¾ v rámci svých mo¾ností reagoval na ve¹keré výzvy správce danì a prokázal po¾adované skuteènosti, správce danì trval na dolo¾ení polo¾kového rozpisu jednotlivých nákladù na výkrm drùbe¾e u spoleènosti P., spol. s r.o. dle èl. III. smluv o spolupráci uzavøených mezi stì¾ovatelem a uvedenou spoleèností pro jednotlivá støediska. Stì¾ovatel zdùraznil, ¾e správce danì se nikdy nezajímal o cenu takto poskytované slu¾by a neustále po¾adoval pouze polo¾kový rozpis nákladù. Dále stì¾ovatel namítl, ¾e aèkoli dopisem ze dne 28. 1. 2003 po¾ádal správce danì o zohlednìní opomenutého odpisu technologie a daòové ztráty z minulých let, správce danì jeho po¾adavku nevyhovìl, èím¾ poru¹il ustanovení § 46 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù.
Krajský soud pøezkoumal napadené rozhodnutí stì¾ovatele vèetnì øízení, které jeho vydání pøedcházelo, a dospìl k závìru, ¾e ¾aloba není dùvodná. V odùvodnìní rozhodnutí krajský soud konstatoval, ¾e ze zprávy o daòové kontrole, jako¾ i z obsahu správního spisu, je patrné, ¾e stì¾ovatel i pøes opakované výzvy neprokázal skuteènosti po¾adované správcem danì. Krajský soud se proto neztoto¾nil s názorem stì¾ovatele, ¾e daòovou povinnost bylo mo¾né stanovit dokazováním a nebyly splnìny podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek dle § 31 odst. 5 a 6 zákona o správì daní a poplatkù. Uvedl, ¾e úplata za výkrm kuøat, která mìla být poskytnuta spoleènosti P., spol. s r. o., za takto poskytovanou slu¾bu, nebyla sjednána jako pevná cena, ale pouze jako souhrn v èl. III. smlouvy vyjmenovaných nákladù. Pokud tedy správce danì po¾adoval prokázání nákladù podle jednotlivých druhù tak, jak byly vymezeny v citovaném èlánku smlouvy, po¾adoval po ¾alobci dolo¾ení toho, co mìla správnì dle smlouvy o spolupráci stì¾ovateli dolo¾it spoleènost P., spol. s r. o. Za situace, kdy stì¾ovatel ani k opakovaným výzvám správce danì náklady na výkrm drùbe¾e neprokázal, neunesl své dùkazní bøemeno a znemo¾nil tak správci danì stanovit daò dokazováním. Pokud stì¾ovatel namítal, ¾e mìl správce danì postupovat podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, ani s tímto názorem se krajský soud neztoto¾nil. Krajský soud poukázal na skuteènost, ¾e ani správce danì, ani stì¾ovatel nemìli o vý¹i sjednané úplaty jakoukoli pochybnost, a proto aplikace citovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù nepøicházela v posuzovaném pøípadì v úvahu. Pokud stì¾ovatel argumentoval v pùvodním daòovém pøiznání neuvedenými daòovými odpisy a ztrátou z minulých let, pak krajský soud uzavøel, ¾e tyto mohou být uplatnìny pouze v dodateèném daòovém pøiznání, jeho¾ podání je po zahájení daòové kontroly vylouèeno ustanovením § 41 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù.
Kasaèní stí¾nost je podle § 102 a násl. s. ø. s. pøípustná. Pøesto¾e stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá nezákonnost napadeného rozhodnutí krajského soudu spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky tímto soudem [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] a dále vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost rozhodnutí, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí zru¹it [§ 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.], z obsahu kasaèní stí¾nosti lze dovodit pouze dùvod uvedený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti je Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. vázán.
Nejvy¹¹í správní soud pøi pøezkumu napadeného rozhodnutí krajského soudu vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v dobì vydání rozhodnutí správního orgánu, pøièem¾ se nejprve musel zabývat otázkou, zda u stì¾ovatele byly splnìny zákonné podmínky pro stanovení danì zpùsobem upraveným v ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, tedy na základì pomùcek. Tvrzení stì¾ovatele, ¾e tomu tak nebylo a správce danì mohl a mìl stanovit daò prostøednictvím dokazování, je stì¾ejní námitkou kasaèní stí¾nosti, její¾ dùvodnost Nejvy¹¹í správní soud posoudil následovnì:
Podle ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù platí, ¾e nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e není mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním podle ustanovení § 31 odst. 1 a¾ 4 citovaného zákona, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem. Pomùckami pøitom dle odstavce 6 ustanovení § 31 zákona mohou být zejména listinné doklady, výpisy z veøejných záznamù, daòové spisy jiných daòových subjektù, znalecké posudky a výpovìdi svìdkù v jiných daòových vìcech a osob pøezvìdných, zprávy a vyjádøení jiných správcù danì, a to jak z prùbìhu zdaòování dotèeného daòového subjektu, tak i u daòových subjektù obdobných.
Smìøuje-li odvolání proti rozhodnutí o dani stanovené podle pomùcek nebo o dani sjednané, zkoumá odvolací orgán pouze dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì (§ 50 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù).
Z ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù vyplývá, ¾e správce danì mù¾e stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek pouze v pøípadì, jestli¾e jsou kumulativnì splnìny dvì podmínky: 1) daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností; 2) následnì není mo¾no podle odstavcù 1 a¾ 4 tého¾ ustanovení stanovit daòovou povinnost dokazováním. Z uvedeného ustanovení tak vyplývá jednak nutnost souèasného splnìní obou podmínek, kdy nestaèí splnìní pouze jedné z nich, a dále preference stanovení danì dokazováním. Upøednostnìní stanovení daòové povinnosti dokazováním pøed jejím stanovením pomùckami nebo sjednáním danì je logické, nebo» prvnì jmenovaný zpùsob stanovení daòové povinnosti odrá¾í skuteènou realitu pøíjmù a výdajù daòového subjektu. Ke stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek, které má správce danì k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem, tak mù¾e správce danì (v pøípadì poru¹ení povinností ulo¾ených daòovému subjektu pøi dokazování) pøistoupit pouze tehdy, jestli¾e stanovení daòové povinnosti dokazováním je zcela vylouèeno. Je zøejmé, ¾e splnìní jedné ze základních podmínek pro aplikaci § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù je správce danì povinen øádnì odùvodnit.
Nejvy¹¹í správní soud se tedy nejprve zabýval otázkou, zda byl v daném pøípadì splnìn první pøedpoklad stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, toti¾ zda stì¾ovatel ve správním øízení pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností. Za skuteènosti, které stì¾ovatel musí za zákonem stanovených okolností správci danì prokazovat, je dle Nejvy¹¹ího správního soudu nutno pova¾ovat údaje obsa¾ené v daòovém pøiznání stì¾ovatele k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, tj. zejména vý¹i zdanitelných pøíjmù a výdajù vynalo¾ených na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a dále vý¹i základu danì a danì za uvedené zdaòovací období. Pokud stì¾ovatel pøi výpoètu základu danì odeèetl urèité èástky jako výdaje, je povinen v pøípadì pochybností sdìlených správcem danì prokázat, ¾e byly v dané vý¹i vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù (§ 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù).
Nejvy¹¹í správní soud z obsahu spisu zjistil, ¾e v pøedmìtné vìci správce danì v rámci daòové kontroly opakovanì stì¾ovatele vyzýval k prokázání polo¾kových nákladù spojených s výkrmem drùbe¾e provádìným spoleèností P., spol. s r. o., a stì¾ovatel mìl zákonnou povinnost jednotlivým výzvám správce danì vyhovìt. Ze správního spisu je zøejmé, ¾e stì¾ovatel sice na výzvy správce danì reagoval, av¹ak jím po¾adované skuteènosti èi doklady, z nich¾ by vý¹e polo¾kových nákladù na výkrm kuøat vyplývala, nepøedlo¾il. Nejvy¹¹í správní soud má pøitom zato, ¾e v dané vìci správce danì nejednal libovolnì, nevyzýval stì¾ovatele k prokázání èehokoliv, nýbr¾ po¾adoval prokázání èástek zahrnutých stì¾ovatelem do výdajù dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. po¾adoval prokázání skuteèností, na jejich¾ základì stì¾ovatel vypoèítal svùj hospodáøský výsledek za pøíslu¹né zdaòovací období. Za takových okolností má Nejvy¹¹í správní soud za prokázané, ¾e první podmínka pro aplikaci ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, tj. nesplnìní nìkteré ze zákonných povinností pøi dokazování na stranì daòového subjektu, byla v daném pøípadì splnìna, a v této èásti se Nejvy¹¹í správní soud shoduje se závìry ¾alovaného i krajského soudu.
Nejvy¹¹í správní soud se v¹ak následnì musel zabývat otázkou, zda byl splnìn i druhý pøedpoklad pro aplikaci citovaného ustanovení zákona o správì daní a poplatkù, tedy ¾e v dané vìci nebylo mo¾né daòovou povinnost stì¾ovatele stanovit dokazováním. Jak je uvedeno vý¹e, i v pøípadì nesplnìní zákonné povinnosti stì¾ovatelem má správce danì povinnost pokusit se o stanovení daòové povinnosti dokazováním, tj. postupem dle ustanovení § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona o správì daní a poplatkù. Ke shodnému závìru dospìl Nejvy¹¹í správní soud ji¾ ve svém rozhodnutí ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71, publikovaném na www.nsssoud.cz, v nìm¾ uvádí: Nesplnìní povinností daòovým subjektem je dùvodem pro stanovení danì podle pomùcek jen za situace, kdy je v dùsledku toho vylouèeno stanovení danì dokazováním.
Z § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù tedy nelze v pøípadì, kdy daòový subjekt prokazatelnì nesplnil své zákonné povinnosti, automaticky dovodit závìr o nemo¾nosti stanovení danì a základu danì dokazováním. Správce danì je povinen pøed vynesením závìru o splnìní podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek zkoumat, zda není mo¾no s vyu¾itím dosud zji¹tìných údajù o pøíjmech a výdajích daòového subjektu za dané zdaòovací období stanovit daòovou povinnost dokazováním. Tento závìr vèetnì dùvodù, které správce danì pova¾oval za urèující, musí být seznatelný z vymìøovacího spisu, v pøípadì rozhodnutí o odvolání pak musí být øádnì uvedeny v jeho odùvodnìní (§ 50 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù). Zde musí být nejen sdìleno, jakým zpùsobem byla stì¾ovatelem poru¹ena jeho zákonná povinnost pøi dokazování, ale i pøesvìdèivì odùvodnìno, proè nebylo mo¾né stanovit daò dokazováním, které zákon jako metodu urèení daòové povinnosti preferuje. Rozhodnutí ¾alovaného v¹ak v rozporu s vý¹e uvedeným pouze konstatuje nemo¾nost stanovení daòové povinnosti dokazováním, ani¾ v¹ak toto tvrzení opírá o argumentaci, která by soudu umo¾nila dùvodnost postupu správce danì dle § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù pøezkoumat. I krajský soud se pak nesprávnì omezil pouze na pøezkum prvního pøedpokladu aplikace ustanovení § 31 odst. 5 citovaného zákona a rovnì¾ jeho odùvodnìní rozhodnutí postrádá jakoukoli úvahu o splnìní druhého ze zákonných pøedpokladù, tj. nemo¾nost stanovení daòové povinnosti dokazováním.
Nejvy¹¹í správní soud pøitom ze správního spisu, resp. v nìm zalo¾eného dokumentu ze dne 10. 11. 2003 nazvaného Sdìlení pro vnitøní styk ve vìci stanovení danì z pøíjmù právnických osob za rok 2001 podle pomùcek zjistil, ¾e správce danì urèil vý¹i neoprávnìného sní¾ení základu danì z pøíjmù stì¾ovatelem èástkou 2 712 701 Kè zji¹tìnou dokazováním a dále èástkou 2 433 898 Kè stanovenou za pou¾ití pomùcek. Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozhodnutí ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003-88, publikovaném na www.nssoud.cz: Správce danì pøi stanovení daòové povinnosti zji¹»uje rozhodné skuteènosti buï zcela dokazováním, nebo zcela podle pomùcek. Není pøípustné, aby základ danì byl zji¹tìn kombinací obou metod. Nejvy¹¹í správní soud té¾ poukazuje na skuteènost, ¾e jakkoliv správce danì deklaroval stanovení danì prostøednictvím pomùcek, ve skuteènosti daòovou povinnost stì¾ovatele za zdaòovací období roku 2001 stanovil dokazováním, tj. postupem dle § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona o správì daní a poplatkù, kdy¾ na základì místního ¹etøení provedeného u spoleènosti P., spol. s r. o., podrobnì vyhodnotil náklady jednotlivých støedisek, tuto èástku sní¾il o náklady prokazatelnì související jen s výkrmem kuøat u spoleènosti P., spol. s r. o., a následnì je pøepoèítal na jeden krmný den a vynásobil poètem krmných dnù, po které výkrm kuøat provádìl stì¾ovatel. Skuteèné náklady, které spoleènosti P., spol. s r. o., vznikly pøi výkrmu kuøat pro stì¾ovatele v jednotlivých støediscích, tak v roce 2001 èinily pouze èástku 2 397 732 Kè (a rozdíl oproti fakturované èástce 4 841 630 Kè pøedstavuje právì èástku 2 433 898 Kè, kterou správce danì oznaèil jako stanovenou podle pomùcek).
Lze tedy uzavøít, ¾e se ¾alovaný a následnì i krajský soud ve svých rozhodnutích øádnì nevypoøádaly s otázkou splnìní obou zákonných pøedpokladù stanovených pro postup dle § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù. Je nutno zdùraznit, ¾e skuteènost, zda je daòová povinnost stanovena na základì dokazování nebo za pou¾ití pomùcek, má znaèné dùsledky pro mo¾nost obrany daòového subjektu proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì. Zatímco v pøípadì dodateèného domìøení danì na základì provedeného dokazování je daòový subjekt oprávnìn se seznámit s podklady, na jejich¾ základì byla daòová povinnost stanovena, navrhovat jejich doplnìní, pøípadnì se vyjadøovat k jednotlivým z nich a k postupu, jakým byly získány, v pøípadì stanovení danì za pou¾ití pomùcek je právo na souèinnost daòového subjektu v øízení výraznì omezeno, proti výbìru a pou¾ití pomùcek nemù¾e úèinnì vzná¹et námitky. Úèelem pøísného stanovení podmínek § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù je omezení aplikace tohoto ustanovení na pøípady skuteèné a krajní dùkazní nouze. Na dùsledném odùvodnìní splnìní v¹ech zákonných pøedpokladù je proto nutno beze zbytku trvat.
Jak je uvedeno vý¹e, ¾alovaný ani krajský soud se ve svých rozhodnutích nevypoøádaly se splnìním druhého zákonného pøedpokladu pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek, tj. s nemo¾ností stanovit daòovou povinnost dokazováním. Za takové situace tedy bylo bezpøedmìtné, aby se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkami stì¾ovatele o poru¹ení ustanovení § 46 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù ohlednì nezohlednìní daòového odpisu technologie na výkrm drùbe¾e a daòové ztráty za pøedcházející zdaòovací období. Ustanovení § 46 odst. 3 citovaného zákona je mo¾no pou¾ít pouze tehdy, jestli¾e správce danì v souladu se zákonem stanovil základ danì a daò podle pomùcek, co¾ v tomto øízení prozatím nebylo prokázáno.
Na základì vý¹e uvedených skuteèností Nejvy¹¹í správní soud shledal stì¾ovatelem vznesenou kasaèní námitku dùvodnou, nebo» ¾alovaný poru¹il zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost rozhodnutí, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl krajský soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹it.
Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V dal¹ím øízení je krajský soud v souladu s ustanovením § 110 odst. 3 s. ø. s. vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, podle nìho¾ ¾alovaný jako¾to odvolací orgán postupoval v rozporu s pøíslu¹nými ustanoveními zákona o správì daní a poplatkù, kdy¾ stanovil daòovou povinnost dle § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù podle pomùcek, pøesto¾e se v odùvodnìní svého rozhodnutí nikterak nevypoøádal s otázkou splnìní druhé ze zákonných podmínek pro stanovení daòové povinnosti tímto zpùsobem, tj. nemo¾ností stanovení daòové povinnosti dokazováním.
V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne dle ustanovení § 110 odst. 2 s. ø. s. také o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.