Source: http://kraken.slv.cz/7Afs20/2009
Timestamp: 2018-01-21 20:44:20+00:00
Document Index: 13130260

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 11', '§ 12', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 9', '§ 9', '§ 24', '§ 9', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 9', '§ 23', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 2', '§ 31', '§ 23', '§ 11', 'soud ', '§ 12', 'soud ', '§ 109', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 11', '§ 29', '§ 11', '§ 7', 'soud ', '§ 11', 'in dubio', '§ 11', 'in dubio', '§ 40', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 9', '§ 7', '§ 9', '§ 7', '§ 9', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 10', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 2', 'soud ', '§ 38', '§ 24', 'soud ', '§ 31', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ']

7Afs20/2009
è. j. 7 Afs 20/2009-59
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: JUDr. Ing. Pavel Pikola, se sídlem Ve Skalách 2597/2, Praha 6, správce konkurzní podstaty úpadce Miroslava Svobody, Zelená 118, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 24. 11. 2008, è. j. 31 Ca 155/2008-19,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 24. 11. 2008, è. j. 31 Ca 156/2008-19, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 24. 11. 2008, è. j. 31 Ca 156/2008-19, zamítl ¾alobu podanou ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ), kterou se domáhal zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 5. 6. 2008, è. j. 5526/08-1100-602177, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Hradci Králové (dále jen správce danì ) ze dne 24. 4. 2007, è. j. 131355/07/228913/4219, o vymìøení danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2003 ve vý¹i 6575 Kè. V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e ust. § 11 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) reaguje na zvlá¹tnosti spoluvlastnického vztahu a upravuje, jak se pøíjmy dosa¾ené spoleènì dvìma nebo více poplatníky z titulu spoluvlastnictví k vìci nebo ze spoleèných práv a spoleèné výdaje vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení rozdìlují. Pokud stì¾ovatel namítal, ¾e úpadce, jako osoba úètující v soustavì jednoduchého úèetnictví, byl povinen o tìchto pøíjmech úètovat a¾ ve chvíli, kdy do¹ly na jeho úèet, nelze s ním souhlasit. Nemù¾e být sporu o tom, ¾e pøíjem, který ze spoluvlastnictví obdr¾í na svùj úèet jeden ze spoluvlastníkù, je z pohledu citovaného ustanovení ve stejném èasovém období pøíjmem ostatních spoluvlastníkù v pomìru jejich podílù. Pokud se spoluvlastníci dohodnou, ¾e jeden z nich bude pøíjmy pøebírat a hradit náklady se spoluvlastnictvím související, jedná za ostatní spoluvlastníky a získané pøíjmy a výdaje vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení vykazují v¹ichni spoluvlastníci ve stejném zdaòovacím období. Obdobnì øe¹í ust. § 12 zákona o daních z pøíjmù i vztah mezi úèastníky sdru¾ení. Finanèní øeditelství ani správce danì nepochybily, pokud pøíjmy plynoucí ze spoluvlastnictví k nemovitostem zaøadily do pøíjmù v roce, kdy byly vykázány v úèetnictví J. S., která k pøijímání plateb z nájmù a placení výdajù souvisejících s uvedenými nemovitostmi byla spoluvlastníky zmocnìna. Tento postup nemù¾e být ovlivnìn tím, jak dlouho trvalo, ne¾ spoluvlastníci odsouhlasili opodstatnìnost nákladù. Postup, který zvolili, byl zalo¾en na jejich vzájemné dohodì. Oznaèil-li stì¾ovatel úvahu správce danì o neprokázání oprávnìnosti výdajù souvisejících se správou majetku za nekonkrétní a tvrzení, ¾e nebyla vhodným zpùsobem prokázána oprávnìnost výdajù za subjektivní, k tomu krajský soud podotkl, ¾e v odùvodnìní napadeného rozhodnutí nevytýká finanèní øeditelství stì¾ovateli, ¾e nebyla vhodným zpùsobem prokázána oprávnìnost výdajù. Proto krajský soud nepokládal za nutné vyjadøovat se k otázce, zda tento termín je, a do jaké míry, ovlivnìn subjektivním pohledem. V souvislosti s pouèením o dùkazní povinnosti a následcích spojených s jejím neunesením krajský soud zjistil z obsahu správního spisu, ¾e stì¾ovatel v prùbìhu daòové kontroly pøedlo¾il listinné dùkazy o vynalo¾ení správcem danì neuznaných nákladù. Správce danì ani finanèní øeditelství netvrdí, ¾e výdaje nebyly vynalo¾eny, a mezi úèastníky není sporu o tom, o jaké výdaje se konkrétnì jednalo. Sporné je, jak vyplývá jak z odùvodnìní napadeného rozhodnutí, tak i z uplatnìných ¾alobních námitek, zda se jedná o náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù dosahovaných z pronájmu nemovitostí podle ust. § 9 zákona o daních z pøíjmù. Jde tedy jednoznaènì o posouzení tìchto výdajù z pohledu ust. § 9 a § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel v tomto pøípadì mù¾e vyjádøit pouze svùj názor na posouzení, zda se prokázané výdaje vztahují k pøíjmùm podle ust. § 9 zákona o daních z pøíjmù, co¾ také uèinil. Námitka dovolávající se povinnosti správce danì pouèit jej o následcích neunesení dùkazního bøemene je proto nepatøièná. Stì¾ovatel o stanovisku správce danì k jednotlivým uplatnìným výdajùm vìdìl ji¾ pøi seznámení se zprávou o výsledku daòové kontroly, které probìhlo dne 23. 4. 2007 a ve vyjádøení ze dne 26. 4. 2007 k nákladùm uvedl, ¾e drobné výdaje uvádìné ve zprávì jsou výdaji na udr¾ení konkursní podstaty. Netvrdil, a nenamítal to ani v ¾alobì, ¾e má konkrétní dùkazní prostøedky prokazující, ¾e výdaje byly vynalo¾eny k jiným úèelùm, ne¾ finanèní øeditelství uvedlo v napadeném rozhodnutí. K uplatnìným výdajùm týkajícím se inzerce a znaleckých posudkù krajský soud uvedl, ¾e nezpochybòuje, ¾e k prodeji nemovitostí v rámci konkurzního øízení je zji¹tìní jejich ceny nezbytné a ¾e odùvodnìné jsou i náklady za inzerci, nicménì shodnì jako finanèní øeditelství je toho názoru, ¾e tyto výdaje jsou výdaji na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù z prodeje nemovitostí ve smyslu ust. § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a stì¾ovatel je mù¾e uplatnit a¾ ve zdaòovacím období, ve kterém dosáhne pøíjmu z prodeje nemovitosti. V pøípadì výdajù za kolky krajský soud vy¹el z vyjádøení stì¾ovatele, ¾e tyto byly nezbytnì nutné pro zpenì¾ení hodnot úpadce a k èinnosti správce konkurzní podstaty, a proto se nevztahují k pøíjmùm podle ust. § 9 citovaného zákona, tj. pøíjmùm z pronájmu, ale pravdìpodobnì k výdajùm pro zaji¹»ování podkladù k prodeji nemovitosti. Proto správce danì ani finanèní øeditelství nepochybily, pokud je z výdajù k dosa¾ení pøíjmu z pronájmu vylouèily. K ¾alobní námitce, ¾e nejde-li o výdaje spojené se správou majetku, pak by správce danì odpovídajícím zpùsobem musel sní¾it pøíjmy z pronájmu nemovitosti v následujících zdaòovacích obdobích tak, jak to ukládá ust. § 23 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù, krajský soud uvedl, ¾e v tomto øízení není oprávnìn posuzovat správnost postupu správce danì v jiných zdaòovacích obdobích.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. Poukázal na to, ¾e za daòový základ byly vzaty hrubé pøíjmy jiného daòového poplatníka (J. S.), a nikoliv faktické pøíjmy do¹lé na úèet stì¾ovatele. Pøitom v¹ak existovala písemná dohoda, ¾e ve¹keré výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení pøíjmù z pronájmu budou odèítány nadpolovièní spoluvlastnicí J. S. v jejím úèetnictví a èistý výtì¾ek z nájemného (jedna ètvrtina) bude pøeveden stì¾ovateli jako správci konkurzní podstaty. Takto pøijatá èástka pak byla v¾dy zdanìna. Byly od ní odpoèítávány pouze opodstatnìné výdaje správce konkurzní podstaty v souladu se zákonem è. 328/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. K ¾ádnému krácení danì nemohlo dojít, proto¾e pøíjmy byly v následujících letech v¾dy zdanìny -konkrétnì u nájemného za rok 2003 stì¾ovatel uvádí, ¾e pøedmìtná èástka byla na jeho úèet (do konkurzní podstaty úpadce) pøijata v roce 2005, byla zdanìna a byla z ní odvedena daò. Stì¾ovatel poukázal také na to, ¾e správce danì nevzal dohodu spoluvlastníkù vùbec v úvahu a ¾e není mo¾né tyto pøíjmy zdanit dodateènì je¹tì jednou. Jednalo by se o dvojí zdanìní pøíjmù. Stì¾ovatel rovnì¾ poukázal na to, ¾e mu finanèní úøad nedovolil za zdaòovací období roku 2003 jakýkoliv odeèet, a to a» ze zákona (30 % nákladù) nebo na základì úèetních dokladù, a opomnìl vzít v úvahu dodateènì podané daòové pøiznání za rok 2003, v nìm¾ stì¾ovatel uvedl pøíjem ve vý¹i 180 820,30 (nájem za období od 20. 12. 2001 do 31. 12. 2002). Finanèní úøad pøitom uvádí pøíjem vykázaný stì¾ovatelem jako nulový. Finanèní øeditelství podle názoru stì¾ovatele nerespektovalo právní názor krajského soudu vyslovený v pøedchozím rozsudku a krajský soud tuto vadu v nyní pøezkoumávaném rozsudku akceptoval. Správce danì je povinen daòový subjekt pouèit o jeho dùkazní povinnosti a následcích spojených s jejím neunesením. Stì¾ovatel má za to, ¾e protokol o daòové kontrole je zmateèný a poru¹uje zásadu souèinnosti a zákonnosti. Úvaha finanèního úøadu, ¾e stì¾ovatel neprokázal své výdaje související se správou majetku, je nadále nekonkrétní. Stì¾ovatel upozornil na pou¾ití termínu vhodný zpùsob , který mù¾e být vykládán ve vztahu k jeho dùkazní povinnosti velmi subjektivnì a který není ani hodnocením dùkazù a hodnocením splnìní dùkazní povinnosti a nesplòuje po¾adavky ust. § 2 odst. 3 a § 31 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Protokol neobsahuje zdùvodnìní, proè správce danì a finanèní øeditelství uèinily závìr, ¾e pøedlo¾ené výdaje nejsou výdaji spojenými se správou majetku. Stì¾ovatel má za to, ¾e znalecké posudky a dal¹í výdaje jednoznaènì se správou nemovitosti, která byla následnì prodána, souvisí. V této souvislosti poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73, publikovaný pod è. 264/2004 Sb. NSS. Správce danì pak mìl, pokud neuznal pøedlo¾ené výdaje jako výdaje spojené se správou majetku, sní¾it odpovídajícím zpùsobem pøíjmy z nájmu nemovitosti v následujících zdaòovacích obdobích ve smyslu ust. § 23 odst. 4 zákona o daních pøíjmu. Do¹lo tedy k poru¹ení zásady zákonnosti a materiální pravdy, nebo» finanèní øeditelství a finanèní úøad jsou povinni vyu¾ít ustanovení zákona o daních z pøíjmù a vyhledat i ty skuteènosti, které svìdèí ve prospìch daòového subjektu. Finanèní øeditelství se v¹ak v odvolacím øízení v tomto smìru postupem finanèního úøadu vùbec nezabývalo. Finanèní øeditelství tak vzhledem k vý¹e uvedenému nesprávnì posoudilo okam¾ik, kdy nastala skuteènost, která je pøedmìtem daòové povinnosti (pøipsání na úèet spoluvlastnice). Ke vzniku skuteènosti zakládající daòovou povinnost do¹lo a¾ v okam¾iku, kdy stì¾ovatel mìl finanèní výnos k dispozici reálnì, tedy a¾ kdy¾ do¹lo k pøipsání na jeho úèet. Stì¾ovatel vyslovil nesouhlas s pou¾itím formulace správce konkurzní podstaty znal skuteènou vý¹i pøíjmù a výdajù z pronájmu Samotná znalost budoucího pøíjmu nemù¾e být pøedmìtem zdanìní, pokud podnikatel vystaví fakturu a nevede podvojné úèetnictví, stejnì tak nemù¾e být pøedmìtem danì skuteènost, ¾e fyzická osoba zjistí, ¾e jiný daòový subjekt je povinen mu poukázat na úèet jeho výnos ze spoluvlastnického podílu. Princip skuteènì obdr¾ených pøíjmù pou¾ívají podnikatelé neúètující v soustavì úèetnictví k daòové optimalizaci, která je v souladu se zákonem o dani z pøíjmù. Je naprosto bì¾né, ¾e je vystavena faktura koncem jednoho zdaòovacího období a uhrazena v následném zdaòovacím období, jeho¾ pøíjmem se pak stane. Pokud by zákonodárce mínil tuto mo¾nost vylouèit, uèinil by tak zcela urèitì výslovnì, stejnì jako u danì z pøíjmù ze závislé èinnosti. Stì¾ovatel dále poukázal na metodické pokyny D 190, D-300 a také D-71, v nich¾ nenalezl ¾ádné vodítko pro výklad finanèního øeditelství ohlednì èasové hranice povinnosti. Finanèní øeditelství i finanèní úøad interpretací ust. § 11 zákona o daních z pøíjmù vyboèily z mezí zákona, a to úèelovì, se snahou dosáhnout vy¹¹ího výnosu z konkurzu úpadce.
V doplnìní kasaèní stí¾nosti Stì¾ovatel navrhl spojit ke spoleènému projednání vìci sp. zn. 31 Ca 155/2008 a¾ 31 Ca 157/2008, vzhledem k tomu, ¾e kauzy se li¹í pouze odli¹nými zdaòovacími obdobími. V souvislosti se stí¾ní námitkou nesprávného právního posouzení uznatelných pøíjmù a výdajù finanèním øeditelstvím navrhl provedení dùkazu spisy Krajského soudu v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 14/2008 a¾ 31 Ca 16/2008, z nich¾ vyplývá, ¾e krajský soud ji¾ jednou zru¹il rozhodnutí finanèního øeditelství pro nesrozumitelnost v èásti týkající se uplatnìných výdajù. Dále stì¾ovatel uvedl, ¾e finanèní øeditelství vylo¾ilo daòovou povinnost extenzivnì, v rozporu s nálezem Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, který na jeho vìc dopadá bez ohledu na to, ¾e byl vydán a¾ po rozhodnutí správce danì, co¾ vyplývá z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 8 Afs 48/2008, publikovaného pod è. 1743/2009 Sb. NSS. Stì¾ovatel také tvrdí, ¾e odkaz krajského soudu na ust. § 12 zákona o daních z pøíjmù je nepøípadný a nezákonný, nebo» nelze pou¾ít analogii legis ve veøejném právu v neprospìch adresáta právní normy. Odkázal na body II. 16, 17 citovaného nálezu a citoval z nìj vìtu Je-li k dispozici více výkladù veøejnoprávní normy, je tøeba volit ten, který vùbec, resp. co nejménì, zasahuje do toho kterého základního práva èi svobody. Ze v¹ech uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhl, aby napadený rozsudek byl zru¹en a vìc vrácena krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal na základì kasaèní stí¾nosti napadené usnesení v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti, a pøitom sám shledal vady, k nim¾ musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Proto¾e podle ust. § 104 odst. 4 s. ø. s. není kasaèní stí¾nost pøípustná, opírá-li se jen o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl, Nejvy¹¹í správní soud nemohl pøezkoumat napadený rozsudek v rozsahu stí¾ních námitek, v nich¾ stì¾ovatel uvádí, ¾e 1) správce danì nepøihlédl k dohodì uzavøené mezi spoluvlastníky, 2) za zdaòovací období roku 2003 opomnìl vzít v úvahu dodateènì podané daòové pøiznání a 3) ¾e za rok 2003 byl pøíjem zdanìn dvakrát. Stì¾ovatel toti¾ tyto námitky neuplatnil v ¾alobì, aè tak uèinit mohl.
K návrhu na provedení dùkazu spisy souvisejícími s rozsudky Krajského soudu v Hradci Králové, sp. zn. 31 Ca 14/2008 a¾ 31 Ca 16/2008, Nejvy¹¹í správní uvádí, ¾e pøedmìtné rozsudky jsou souèástí pøedkládaného spisu. Vzhledem k tomu, ¾e v nich byla vyslovena nepøezkoumatenost rozhodnutí finanèního øeditelství v èásti týkající se výdajù a krajský soud se touto otázkou zabýval a¾ v napadeném rozsudku, který je na základì podané kasaèní stí¾nosti nyní pøezkoumáván, Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal opodstatnìným naøizovat jednání, pøi nìm¾ by provádìno dokazování navr¾enými spisy, nebo» obsah soudního a správního spisu je podkladem pro jeho pøezkumnou èinnost.
Ze správního spisu vyplývá, ¾e úpadce byl spolumajitelem ideální ètvrtiny nemovitostí-domù è. p. 625 a è. p. 552 na Ba»kovì námìstí v Hradci Králové. Dne 1. 7. 1998 byl na jeho majetek prohlá¹en konkurz. Následnì dne 11. 7. 2006 byla zahájena daòová kontrola danì z pøíjmù z fyzických osob za zdaòovací období roku 2002 a¾ 2004. V prùbìhu daòové kontroly zaslal stì¾ovatel správci danì podání datované dne 16. 1. 2007 oznaèené jako Splnìní ulo¾ené povinnosti , v nìm¾ k výdajùm neuznaným za zdaòovací období roku 2003 uvedl, ¾e se jedná o výdaje nezbytnì nutné pøi pøípravì zpenì¾ování majetku úpadce a k øádnému vedení konkurzního øízení. Ve¹keré výdaje byly ve smyslu ust. § 11 a § 29 odst. 2 a 3 zákona è. 328/1991 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o konkurzu a vyrovnání ) schváleny zástupcem konkurzních vìøitelù v prùbìhu odvolacího øízení poté, co bylo rozhodnutí o odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru ze dne 24. 4. 2007 zru¹eno rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 3. 2008, è. j. 31 Ca 14/2008-19. Dále pod bodem 6) k rozdìlení pøíjmù mezi spoluvlastníky odkázal stì¾ovatel na odpovìï v protokole. O výsledku daòové kontroly byla sepsána dne 23. 4. 2007 zpráva è. 638/06, v ní¾ je uvedeno, ¾e stì¾ovatel pronajímal v letech 2002, 2003 a do øíjna 2004 v pøedmìtných nemovitostech byty a nebytové prostory. Jeliko¾ správci danì nebyla pøedlo¾ena ¾ádná smlouva ve smyslu ust. § 11 zákona o daních z pøíjmù, postupoval pøi zji¹tìní pøíjmù z pronájmu pøedmìtných nemovitostí v souladu s citovaným ustanovením tak, ¾e na stì¾ovatele pøipadá 1/4 z celkových pøíjmù z pronájmu. Pøi výpoètu pøíjmù vycházel z pøedlo¾ených nájemních smluv v návaznosti na evidence vedené J. S. a z dokladù o provedených úhradách pøedlo¾ených jednotlivými nájemníky. Do pøíjmù za rok 2003 zahrnul pøíjmy z pronájmu ve vý¹i 397 515 Kè uhrazené nájemci v tomto roce, které stì¾ovatel neuvedl v daòovém pøiznání. Podle zprávy o daòové kontrole správce danì dále do výdajù za rok 2003 zahrnul výdaje evidované v penì¾ním deníku stì¾ovatele jako výdaje na dosa¾ení, udr¾ení a zaji¹tìní pøíjmù z pronájmu, a to ve vý¹i 369 991 Kè. Správce danì neuznal z výdajù evidovaných v penì¾ním deníku výdaje za kolky (500 Kè), inzerci (28 938,40 Kè) a znalecké posudky (14 000 Kè), proto¾e Nebylo mo¾né jednoznaènì stanovit, za jakým úèelem byly tyto výdaje vynalo¾eny, a tedy zda se jedná o výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. DS vhodným zpùsobem neprokázal oprávnìnost vý¹e uvedených výdajù a jejich souvislost s pronájmem nemovitosti. Ze závìreèné tabulky, je¾ je souèástí zprávy o daòové kontrole, vyplývá, ¾e správce danì neuznal stì¾ovatelem uplatnìné výdaje podle ust. § 7 zákona o daních z pøíjmù ve vý¹i 9425 Kè. Dne 24. 4. 2007 správce danì vydal dodateèný platební výmìr è. j. 131319/07/228913/4219, jím¾ vymìøil stì¾ovateli za rok 2003 daò z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 6575 Kè. Dne 30. 4. 2007 podal stì¾ovatel proti platebnímu výmìru odvolání a následnì dne 31. 7. 2007 zaslal správci danì Doplnìní písemného dùkazu , které bylo postoupeno finanènímu øeditelství, v nìm¾ poukázal na to, ¾e ¾ádnou dohodu o zpùsobu rozdìlování zisku mezi spoluvlastníky, vèetnì zpùsobu jeho vyplácení, správce danì bìhem kontroly nepo¾adoval, a souèasnì pøipojil kopie prohlá¹ení spoluvlastnice J. S. o interní dohodì o spravování a úètování týkající se pronajímaných nemovitostí a pøijímání a vyplácení pøíjmù, z ní¾ vyplývá, ¾e na její úèet bude zasíláno ve¹keré nájemné a z nìj budou hrazeny bezhotovostní výdaje. Vyúètování pøíjmù a výdajù pak bude odsouhlaseno v¹emi spoluvlastníky a bude o tomto podepsán protokol. Následnì po odsouhlasení èistého zisku z pronájmu nemovitostí bude podíl dle vý¹e spoluvlastnického podílu zaslán na úèet spoluvlastníkù. Na úèty bude zasílán èistý pøíjem, po odeètení ve¹kerých výdajù.
K okam¾iku vzniku daòové povinnosti stì¾ovatele, která se týkala jeho pøíjmù za zdaòovací období roku 2003, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e do tìchto pøíjmù nepochybnì nále¾í i nájemné hrazené jednotlivými nájemníky v prùbìhu pøedmìtného zdaòovacího období. Toto nájemné bylo spoleèným pøíjmem dosa¾eným spoleènì spoluvlastníky pronajímaných nemovitostí. Stì¾ovatel nepopøel, ¾e úpadce byl spoluvlastníkem nemovitostí, které byly pronajímány a ¾e nájemné bylo v prùbìhu roku 2003 hrazeno na úèet, je¾ si spoluvlastníci urèili. Jeho pøíjmem se v¹ak nájemné stalo v okam¾iku, kdy je nájemníci zaslali podle nájemních smluv na pøíslu¹ný úèet a nikoliv v okam¾iku, kdy se do jeho faktické dispozice dostal jeho podíl na tomto spoleèném pøíjmu. Stì¾ovateli tak z titulu spoluvlastnictví pronajímané nemovitosti nále¾ela urèitá èást spoleènì dosa¾eného pøíjmu a skuteènost, ¾e v dùsledku pøípadných problematických jednání s vìt¹inovou spoluvlastnicí povìøenou správou nemovitostí a vedením úèetnictví (resp. evidencí pøíjmù a výdajù, potøebnou k vypracování daòového pøiznání) se mu nále¾ející èást pøíjmu za rok 2003 dostala do jeho faktické dispozice a¾ v roce 2005, nemá vliv na vznik jeho veøejnoprávní daòové povinnosti týkající se spoleènì dosa¾eného pøíjmu z pronájmu za zdaòovací období roku 2003. Stì¾ovatelova námitka, ¾e v jeho pøípadì by byl zdanìn budoucí pøíjem, který je¹tì nenastal, tak není dùvodná. Pøíjem za rok 2003 spoluvlastníci skuteènì dosáhli a tento pøíjem byl úètován na správcovském úètu. Lze proto uèinit závìr, ¾e stì¾ovateli èást spoleènì dosa¾eného pøíjmu nále¾ela i v roce 2003, a mìl proto povinnost tento pøíjem zdanit. Z hlediska daòového práva byl ve stejném postavení jako ostatní spoluvlastníci a v postavení jakéhokoliv vlastníka vìci, který je povinen na základì zákona zdanit pøíjem plynoucí z vlastnictví.
Se zøetelem na vý¹e uvedené není ani opodstatnìný po¾adavek stì¾ovatele, ¾e je nutné interpretovat ust. § 11 zákona o daních z pøíjmù v jeho prospìch v tom smyslu, ¾e povinnost pøiznat a zaplatit daò za jemu nále¾ející podíl na spoleènì získaných pøíjmech vznikla a¾ poté, co mu odpovídající èást nájemného vìt¹inová spoluvlastnice zaslala. Nález Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, na který se stì¾ovatel odvolával, se týkal situace, kdy by se nesprávnou interpretací a následnou aplikací daòových pøedpisù stalo pøedmìtem zdanìní nìco, co zákon za pøedmìt danì s ¾ádoucí mírou urèitosti nepøedpokládá. Tato úvaha Ústavního soudu se vztahovala k neuplatnìní osvobození od danì u pøevodu bytu stì¾ovatelky, která jej dlouhodobì po právu u¾ívala. Princip in dubio pro libertate aplikovaný Ústavním soudem v citovaném nálezu je jistì základním principem pøi interpretaci daòového práva, av¹ak na pøípad stì¾ovatele nedopadá. Ust. § 11 zákona o daních z pøíjmù nevyvolává ¾ádné pochybnosti v tom smyslu, ¾e by z nìj nevyplývala daòová povinnost nebo by byla èasovì posunuta a¾ do zdaòovacího období, v nìm¾ získal daòový subjekt mo¾nost svým pøíjmem disponovat, a proto nebyl dùvod pro pou¾ití výkladu in dubio pro libertate. Poukazuje-li stì¾ovatel v této souvislosti na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 8 Afs 48/2008 (správnì è. j. 8 Afs 48/2006-155, ze dne 25. 9. 2008) publikovaný pod è. 1743/2009 Sb. NSS, je tento poukaz nepøípadný. Proto¾e citovaný nález Ústavního soudu na jeho vìc nedopadá, nedo¹lo tedy k ¾ádnému zásadnímu èi pøekvapivému obratu v judikatuøe, který by odùvodòoval jiné posouzení otázky daòové povinnosti stì¾ovatele.
Z obsahu dohody o správì nemovitostí, zpùsobu úètování a pøijímání a vyplácení pøíjmù, vyplývá, ¾e jednotliví spoluvlastníci si sami nevedli evidenci potøebnou pro daòové úèely související s tímto pøíjmem a ¾e správou a vedením úèetnictví byla povìøena vìt¹inová spoluvlastnice J. S.. Byla tedy povinna umo¾nit ostatním spoluvlastníkùm seznámit se vèas se v¹emi pøíslu¹nými doklady, které se týkaly správy a které byly nutným podkladem pro podání daòového pøiznání spoluvlastníkù a bylo na stì¾ovateli, aby se právními prostøedky jejich zpøístupnìní domáhal u soudu. Toté¾ lze konstatovat o tvrzeném zdr¾ování zaslání odsouhlasených podílù na spoleèném pøíjmu z nájmu, nebo» proti situaci, kdy vìt¹inová spoluvlastnice zadr¾ovala spoleènì získané prostøedky a¾ dva roky na svém úètu, se stì¾ovatel mohl úèinnì bránit. Nemìl-li ve lhùtì pro podání daòového pøiznání za rok 2003 fakticky k dispozici ¾ádné podklady pro vyplnìní daòového pøiznání, mohl po¾ádat o prodlou¾ení lhùty k podání daòového pøiznání (§ 40 odst. 6 vìta první zákona o správì daní a poplatkù). Pokud by ani takto vytvoøený dodateèný èasový prostor a¾ tøí mìsícù nepostaèoval k opatøení podkladù pro zpracování daòového pøiznání, mìl na to správce danì upozornit a podat i pøesto, na základì vlastního odhadu pravdìpodobné vý¹e daòové povinnosti zalo¾eného zejména na znalosti vý¹e pøíjmù z pronájmu pøedmìtné nemovitosti z pøedchozích zdaòovacích období, daòové pøiznání. V pøípadì, ¾e by následnì zjistil, ¾e vý¹e jeho pøíjmù, a tedy i daòová povinnost, mìla být ve skuteènosti jiná, bylo by mo¾né vyu¾ít institut obnovy øízení nebo dodateèného daòového pøiznání. Je nepochybné, ¾e uvedené prostøedky nápravy lze uplatnit pouze v urèitých èasových limitech, nicménì tyto jsou natolik ¹iroké, ¾e i za velmi neobvyklého bìhu vìcí by zpravidla mìly postaèovat. Stì¾ovatelem namítané problémy s vìt¹inovou spoluvlastnicí v¹ak nemají vliv na vznik jeho veøejnoprávní daòové povinnosti týkající se spoleènì dosa¾eného pøíjmu z pronájmu za zdaòovací období roku 2003.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e správce danì neuznal uplatnìné výdaje, které se mìly týkat výdajù správce konkurzní podstaty, vynalo¾ené na udr¾ení a úspì¹nou realizaci zpenì¾ení majetku nále¾ejícího do konkurzní podstaty, ani¾ by to správce danì nále¾itì odùvodnil a ani¾ by v rámci daòové kontroly splnil ve¹keré povinnosti souèinnosti a povinnost pouèovací. V rozsudku ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, dostupném na www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e své dùkazní bøemeno daòový subjekt plní v dùkazním øízení, které vede správce danì. Podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Toto ustanovení v¹ak, jak ji¾ vícekrát potvrdil Ústavní soud (viz pøedev¹ím nález z 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, publ. pod è. 133/1966 Sb. a 33/1995 Sb.ÚS), nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. V dané vìci stì¾ovatel netvrdil, ¾e uplatòované výdaje neuznané správcem danì souvisí s pronájmem budov (pøíjem podle ust. § 9 zákona o daních z pøíjmù), nebo» je uplatòoval v daòovém pøiznání v souvislosti s pøíjmy podle ust. § 7 zákona o daních z pøíjmù, tedy s pøíjmy z podnikání, a nikoliv pronájmu, kdy¾ poukazoval na nutnost vynalo¾ení tìchto výdajù v souvislosti s prùbìhem a ukonèením konkurzu. K neuznání urèitých výdajù, které byly evidovány v penì¾ním deníku (kolky 500 Kè, inzerce 28 938,40 Kè a znalecké posudky 14 000 Kè) správce danì ve zprávì o daòové kontrole uvedl, ¾e nebylo mo¾né jednoznaènì stanovit, za jakým úèelem byly vynalo¾eny a zda se tedy jedná o výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Stì¾ovatel podle správce danì vhodným zpùsobem neprokázal jejich oprávnìnost a souvislost s pronájmem nemovitostí. Finanèní øeditelství neuznání výdajù v rozhodnutí o odvolání odùvodnilo tak, ¾e nesouvisely s pronájmem budov, ale s budoucími pøíjmy ze zpenì¾ování majetku ve správì správce konkurzní podstaty. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu závìr, ¾e výdaje nesouvisí s pøíjmy z pronájmu, sám o sobì nepostaèuje pro jejich neuznání, nebo» byly stì¾ovatelem uplatòovány v souvislosti s jinými pøíjmy ne¾ pøíjmy z pronájmu podle ust. § 9 zákona o daních z pøíjmù. Dále není uvedena vùbec ¾ádná úvaha, z jakého dùvodu správce danì neuznal jako náklad èástku 9425 Kè. Ze správního spisu postoupeného Nejvy¹¹ímu správnímu soudu není zøejmé, zda správce danì sdìlil bìhem daòové kontroly stì¾ovateli své pochybnosti týkající se v¹ech neuznaných výdajù a vyzval jej k prokázání oprávnìnosti výdaje vztahujícího se k pøíjmu podle ust. § 7 zákona o daních z pøíjmù uplatòovaného v daòovém pøiznání. Závìr krajského soudu, ¾e o stanovisku správce danì k jednotlivým uplatnìným výdajùm stì¾ovatel vìdìl ji¾ pøi seznámení se zprávou o výsledku daòové kontroly, je v souvislosti s námitkou poru¹ení principu zákonnosti a souèinnosti v prùbìhu daòové kontroly nesprávný. Úvahy správce danì ve zprávì o výsledku kontroly ji¾ pøedstavují hodnocení toho, zda stì¾ovatel unesl èi neunesl dùkazní bøemeno, a je nepøípustné, aby se daòový subjekt o pochybnostech správce danì dozvìdìl poprvé a¾ zároveò s vyslovením hodnocení pøedkládaných dùkazních prostøedkù, ani¾ by mu bylo umo¾nìno v prùbìhu daòové kontroly na pochybnosti správce danì reagovat a ani¾ by mu vùbec bylo sdìleno, ¾e správce danì nemá za prokázané, ¾e by se uvedené výdaje vztahovaly k pøíjmùm z pronájmu podle ust. § 9 zákona o daních z pøíjmù, a ¾e tedy, mají-li být jako výdaje uznány, musí být prokázána jejich souvislost s jinými dosa¾enými èi oèekávanými kategoriemi pøíjmù (k pojmu oèekávaných pøíjmù viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 10. 2009, è. j. 2 Afs 180/2006-64, www.nssoud.cz).
Ze správního spisu tak není vùbec zøejmé, k èemu byl stì¾ovatel vyzýván a zda byl pouèen o následcích spojených s neunesením dùkazního bøemene. Stì¾ovatel v této souvislosti jak v ¾alobì, tak v kasaèní stí¾nosti poukázal na to, ¾e blí¾e nespecifikovaný protokol o kontrole je zmateèný a poru¹uje zásadu souèinnosti a zákonnosti. Krajský soud se v¹ak touto ¾alobní námitkou vùbec nezabýval. K tomu Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e ¾ádný z protokolù o daòové kontrole není souèástí spisu. Rozsudek krajského soudu je tak v èásti týkající se dodr¾ení procesních povinností správce danì nepøezkoumatelný, nebo» opomenutí pøezkoumat jednu ze ¾alobních námitek zpùsobuje nepøezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek dùvodù (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 10. 2005, è. j. 1 Afs 135/2004-73, publikovaný pod è. 787/2006 Sb. NSS, dostupný na www.nssoud.cz).
Ve vìci stì¾ovatele tedy není seznatelné, zda správce danì, a poté finanèní øeditelství, posuzovaly pouze souvislost neuznaných výdajù s pronájmem, èi jejich vìcnou a èasovou souvislost s budoucím pøíjmem z prodeje majetku patøícího do konkurzní podstaty, èi souvislost se samostatnou èinností stì¾ovatele (blí¾e viz k samostatné ekonomické èinnosti správce konkurzní podstaty rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 5. 2009, è. j. 7 Afs 98/2008-112, dostupný na www.nssoud.cz). Krajský soud k tìmto výdajùm navíc uvedl, ¾e se jedná o výdaje ve smyslu ust. § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù a ¾e stì¾ovatel si mù¾e tyto uplatnit a¾ ve zdaòovacím období, ve kterém dosáhne pøíjmù z prodeje nemovitosti. Nejvy¹¹í správní soud k této argumentaci uvádí, ¾e u výdajù vynalo¾ených k zaji¹tìní øádného prùbìhu konkurzního øízení nelze bez analýzy jejich vìcné a èasové souvislosti s urèitým zdaòovacím obdobím a priori dospìt k závìru, ¾e je lze uplatnit a¾ ve zdaòovacím období, v nìm¾ byla nemovitost zpenì¾ena. Naopak, jeliko¾ jde o výdaje vynakládané za úèelem dosa¾ení budoucích pøíjmù z prodeje nemovitostí, budou, stejnì jako zásadnì ka¾dý jiný výdaj, daòovì uplatnitelné v období, v nìm¾ byly vynalo¾eny. Aby v¹ak o tom mohlo být uva¾ováno v souvislosti s daòovými povinnostmi stì¾ovatele, je nutné, aby krajský soud nejprve vyøe¹il otázku, zda v pøípadì výdajù souvisejících s øádným prùbìhem konkurzu a prodejem nemovitosti se jedná o výdaje úpadce, anebo o výdaje stì¾ovatele související se jeho samostatnou èinností správce konkurzní postaty. Absence tìchto úvah zpùsobuje nepøezkoumatelnost rozhodnutí krajského soudu v èásti vypoøádání se se ¾alobní námitkou nesprávného posouzení oprávnìnosti výdajù. Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 14. 7. 2005, è. j. 2 Afs 24/2005-44, publikovaném pod è. 689/2005 Sb. NSS a dostupném na www.nssoud.cz, uvedl, ¾e Z odùvodnìní musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé. Nepøezkoumatelné rozhodnutí nedává dostateèné záruky pro to, ¾e nebylo vydáno v dùsledku libovùle a zpùsobem poru¹ujícím ústavnì zaruèené právo na spravedlivý proces.
V souvislosti s neakceptací výdajù stì¾ovatel namítal, ¾e pokud je správce danì neuznal, mìl s ohledem na zásadu zákonnosti a materiální pravdy odpovídajícím zpùsobem sní¾it pøíjmy z pronájmu. Obdobnou otázkou se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ji¾ v rozsudku ze dne 16. 7. 2009, è. j. 1 Afs 57/2009-83, dostupném na www.nssoud.cz, z nìho¾ vyplývá, ¾e pokud daòový subjekt neunese dùkazní bøemeno podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù ve vztahu k výdajùm zahrnutým do základu danì, nelze pova¾ovat tyto výdaje za prokázané, a proto nemohou být pro úèely stanovení základu danì odeèteny od pøíjmù. Z povinnosti správce danì pøihlí¾et ke v¹emu, co v øízení vy¹lo najevo (§ 2 odst. 3 citovaného zákona), nevyplývá, ¾e by mìl pøi stanovení základu danì krátit odpovídajícím zpùsobem vý¹i zdanitelných pøíjmù. V citovaném rozsudku Nejvy¹¹í správní soud mimo jiné vyslovil, ¾e Dle § 38g odst. 3 zákona o daních z pøíjmù (zákon è. 586/1992 Sb., ve znìní do 31. 12. 2000) je daòový subjekt povinen uvést v daòovém pøiznání v¹echny pøíjmy. Ke stanovení základu danì se od tìchto pøíjmù odeètou výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ve vý¹i prokázané daòovým subjektem (§ 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Pøedmìtem sporu v daòovém øízení nebyla vý¹e pøíjmù, ale vý¹e prokázaných výdajù. Stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno ohlednì svých tvrzení vztahujících se k výdajùm. Neunesení dùkazního bøemeno má za následek, ¾e uplatnìné výdaje nelze pova¾ovat za prokázané, a tudí¾ je není mo¾no odeèíst od dosa¾ených pøíjmù (srov. rozsudek NSS ze dne 22. 1. 2007, è. j. 8 Afs 55/2005-74). Jedná se o dùsledek procesního neúspìchu, který má dopad na stanovení vý¹e daòové povinnosti. Nejvy¹¹í správní soud samozøejmì chápe logiku vìci, kterou pøedestírá stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti ®alovaný pouze dospìl ke správnému závìru, ¾e se stì¾ovateli nepodaøilo prokázat, ¾e vynalo¾il výdaje takovým zpùsobem, jak tvrdil prostøednictvím pøedlo¾ených úèetních dokladù. Skuteènost, ¾e ¾alovaný neuznal stì¾ovatelem tvrzené výdaje, je pouze nepøíznivým dùsledkem závìrù dùkazního øízení. ®alovaného netí¾í dle § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu dùkazní bøemeno v tom smìru, ¾e by bylo jeho povinností prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví zaznamenány v rozporu se skuteèností, èi dokonce jakým zpùsobem obchody skuteènì probíhaly. Bøemeno tvrzení a dùkazní nese výluènì daòový subjekt, správce danì prokazuje toliko dùvodnost svých pochyb ohlednì vìrohodnosti, úplnosti, prùkaznosti èi správnosti úèetnictví (viz rozsudek NSS è. j. 9 Afs 30/2008-86 a rozsudek ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72). Uvedené rozlo¾ení bøemene tvrzení a dùkazního bøemene nelze obcházet aplikací § 2 odst. 3 daòového øádu. . Argumentace stì¾ovatele, ¾e správce danì má odpovídajícím zpùsobem sní¾it pøíjmy, pokud neuzná nìkteré výdaje, tak není dùvodná.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval otázkou prekluze z úøední povinnosti a s tím související otázkou pøezkoumatelností rozsudku krajského soudu, nebo» byl vydán na poèátku období podstatných judikatorních zmìn v nahlí¾ení na pøezkum této otázky ze strany správních soudù, a nemohl tak z nových náhledù na tuto problematiku je¹tì vycházet. Poukázat lze zejména na nález Ústavního soudu ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07, dostupný na www.nalus.usoud.cz a rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 4. 2009, è. j. 1 Afs 145/2008-135, dostupný na www.nssoud.cz. V obou citovaných rozhodnutích byl vysloven závìr, ¾e k prekluzi pøihlí¾ejí soudy ve správním soudnictví ex offo. To znamená, ¾e musí zkoumat, zda nedo¹lo k prekluzi práva domìøit daò i bez námitky nìkterého z úèastníkù øízení. Ústavní soud v citovaném nálezu obsáhle vylo¾il, z jakých dùvodù soudùm uvedená povinnost vzniká. Podle Ústavního soudu argumenty, na nich¾ je závìr o nutnosti namítnout prekluzi práva na domìøení danì postaven, se opírají výluènì o text soudního øádu správního, a pøehlí¾ejí ¹ir¹í souvislosti, plynoucí ze systémové povahy práva, jako¾ i východiska, na nich¾ je postavena dispozièní zásada. ( ) Institut prekluze vyu¾ívají prakticky v¹echna odvìtví právního øádu ( ) Ze ¹irokého zastoupení prekluze v rùzných právních odvìtvích vyplývají také samozøejmé obsahové rozdíly; pøesto v¹ak v¾dy zùstávají urèité znaky spoleèné, bez nich¾ by ji¾ nebylo mo¾no o prekluzi vùbec hovoøit. Mezi nì lze v prvé øadì poèítat konstrukci prekluze, zalo¾enou na dvou právních skuteènostech: na uplynutí doby a na neuplatnìní práva v této dobì. Dùsledkem prekluze je dále v¾dy zánik samotného subjektivního práva. Koneènì za spoleèný rys prekluze lze pova¾ovat i to, ¾e k ní má orgán veøejné moci pøihlí¾et z úøední povinnosti; tento po¾adavek je logickým dùsledkem záva¾nosti následkù, které jsou s prekluzí spojeny. Úèelem jakéhokoliv procesu nikdy není ochrana neexistujících èi fiktivních práv, a proto nelze prekludovanému právu poskytovat ochranu. Nejvy¹¹í správní soud pak ve svém vý¹e citovaném rozsudku uvedl, ¾e Základním znakem prekluze toti¾ je, ¾e její právní následky nastávají ex lege bez dal¹ího. Jedním z tìchto následkù pak je zánik subjektivního práva oprávnìného subjektu. Pokud by tedy soudy v jimi projednávaných vìcech nepøihlí¾ely k prekluzi práva vymìøit èi domìøit daò jenom proto, ¾e prekluze nebyla úèastníky øádnì namítnuta, pak by poskytovaly ochranu neexistujícím právùm Právì uvedené nicménì nelze chápat tak, ¾e by soudy musely v ka¾dém svém rozhodnutí z oblasti finanèního práva explicitnì zdùvodòovat, zda v dané vìci do¹lo èi nedo¹lo k prekluzi ve smyslu § 47 daòového øádu. Pokud úèastník øízení prekluzi nenamítal a soud poté, co se touto otázkou zabýval, dospìl k závìru, ¾e k prekluzi nedo¹lo, není nutné, aby své úvahy na dané téma v odùvodnìní svého rozhodnutí výslovnì uvádìl (obdobnì ve vztahu k nicotnosti viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2004, è. j. 1 Azs 12/2003-48, Sb. NSS 319/2004). Soud má povinnost vypoøádat otázku prekluze tehdy, je-li namítána, a v pøípadì, ¾e sám dospìje k závìru, ¾e k prekluzi práva skuteènì do¹lo.
Krajský soud za situace, kdy ¾alobce prekluzi nenamítá a poté, co se touto otázkou zabývá ex offo a dospìje k závìru, ¾e k prekluzi nedo¹lo, nemusí své úvahy týkající se prekluze v odùvodnìní rozsudku výslovnì uvádìt. Vzhledem k zásadním zmìnám týkajícím se posuzování otázky prekluze nelze v¹ak toto pravidlo aplikovat na rozsudky správních soudù, které byly vydány za situace, kdy Nejvy¹¹í správní jednoznaènì pravidlo pøezkumu ex offo nevyslovil, právní názory na tuto problematiku nebyly ustáleny a nebyly soudu ani úèastníkùm øízení známy. Jakkoliv byl tedy postup krajského soudu v dobì, kdy napadený rozsudek vydal (listopad 2008), v souladu s tehdej¹í judikaturou (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, è. j. 6 Afs 25/2003-64), nelze jej vzhledem k její zmìnì nadále akceptovat a nelze ani dovodit, ¾e se krajský soud otázkou prekluze zabýval a implicitnì vyjádøil negativní závìr. Nejvy¹¹í správní soud proto dospìl k závìru, ¾e postup krajského soudu, který se prekluzí práva daò vymìøit èi domìøit nezabýval, byl tedy z vý¹e uvedených dùvodù objektivnì nezákonný (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 8. 2009, è. j. 7 Afs 64/2006-128, dostupný na www.nssoud.cz). Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e sám posoudit, zda v dané vìci do¹lo k prekluzi práva daò domìøit ve smyslu ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù, proto¾e pokud by se touto otázkou zabýval, ani¾ se s ní pøedtím vypoøádal krajský soud, nahradil by tímto postupem závìry krajského soudu a vzal by úèastníkùm øízení mo¾nost obrany proti takto formulovaným právním závìrùm v opravném prostøedku, a tím by nepøípustným zpùsobem zasáhl do procesních práv stì¾ovatele. Takový pøezkum je mo¾ný teprve poté, kdy bude uèinìn závìr, zda k prekluzi do¹lo èi nikoliv. Tuto otázku v¹ak musí nejprve posoudit krajský soud.
Navrhoval-li stì¾ovatel, aby øízení o jeho kasaèních stí¾nostech proti rozsudkùm krajského soudu ze dne 24. 11. 2008, sp. zn. 31 Ca 155/2008 a¾ 31 Ca 157/2008, byla spojena ke spoleènému projednání, Nejvy¹¹í správní soud neshledal racionálním spojit tato øízení, zejména proto, ¾e se týkají rùzných zdaòovacích období, v nich¾ je øe¹ena ne zcela identická problematika.