Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zamiana/0112-kdil3-1-4011-252-2018-2-an
Timestamp: 2019-03-25 13:42:09+00:00
Document Index: 52513278

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 13', 'art. 169', 'art. 18', 'art. 27', 'art. 10', 'art. 11', 'SA/Ol ', 'SA/Ol ', 'art. 603', 'art. 14']

♦ › Zamiana › 0112-KDIL3-1.4011.252.2018.2.AN
Skutki podatkowe zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO).
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 10 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO) – jest nieprawidłowe.
W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO).
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.252.2018.1.AN, na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 2 lipca 2018 r., natomiast w dniu 10 lipca 2018 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 lipca 2018 r.).
Wnioskodawcą jest osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej (dalej: „Wnioskodawca”), w tym również w zakresie obrotu kryptowalutami. W szczególności Wnioskodawca nie świadczy na rzecz żadnego podmiotu trzeciego usług w zakresie obrotu kryptowalutami. Wnioskodawca jest osobą podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Wnioskodawca pozyskiwał i zamierza pozyskiwać jednostki kryptowalut na rynku wtórnym, tj. nabywając jednostki kryptowalut od podmiotów trzecich, w szczególności poprzez zawieranie na giełdach kryptowalut transakcji zamian jednej kryptowaluty na inną.
Wnioskodawca dokonuje obrotu kryptowalutą za pośrednictwem giełd internetowych, zajmujących się pośrednictwem w takim obrocie. W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na zamianę kryptowaluty, dokonuje odpowiedniej dyspozycji i otrzymuje w zamian za dotychczas posiadaną kryptowalutę określoną ilość innego rodzaju kryptowaluty. Giełda pozwala na znalezienie podmiotu gotowego do zawarcia transakcji, przy czym proces jest zautomatyzowany i transakcja zamiany kryptowaluty może zostać podzielona na wiele mniejszych transakcji. Wnioskodawca nie ma możliwości zidentyfikowania podmiotu, z którym dokonuje transakcji.
Wnioskodawca brał również udział (i nie wyklucza w przyszłości) w nabyciu kryptowalut w drodze tzw. Initial Coin Offering (ICO), tj. w drodze swego rodzaju emisji tokenów, które później podlegają zamianie na nową kryptowalutę, gdzie kosztem nabycia była określona ilość wcześniej posiadanej przez Wnioskodawcę kryptowaluty. W ramach takiej transakcji prowadzący emisję nowych kryptowalut wystawił do sprzedaży określoną ilość tokenów, które są następnie wymieniane na określoną ilość jednostek nowej kryptowaluty. Do tej pory Wnioskodawca, jako kupujący przeznaczył na zakup pewną ilość kryptowaluty ETH, za co zakupił odpowiednią ilość tokenów wymienionych następnie na odpowiadającą im (przy zastosowaniu przyjętego przelicznika) ilość nowej kryptowaluty BAT, która została zamieniona na kryptowalutę BTC, czyli nadal nie na walutę tradycyjną FIAT (pieniądz fiducjarny, wyemitowany i gwarantowany przez bank centralny).
Jednostki kryptowalut stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w formie elektronicznej. Ich przechowywanie może odbywać się za pośrednictwem podmiotu trzeciego (np. giełda), jak też bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, innym nośniku danych lub w pamięci wirtualnej. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym.
Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że uzyskanie realnego przysporzenia nie jest w żaden sposób gwarantowane. Giełdy zajmujące się obrotem kryptowalutami padały w przeszłości ofiarami ataku hakerów / oszustw dokonywanych przez założycieli samych giełd, co przekładało się na utratę kryptowalut przez samych użytkowników giełd. Świadczy to o tym, że realnym momentem przysporzenia po stronie Wnioskodawcy jest uzyskanie powszechnie akceptowalnej waluty FIAT (realizacja sprzedaży kryptowalut do waluty FIAT oraz transfer środków na tradycyjny rachunek bankowy).
Ponadto, często spotykane są problemy z samym spieniężeniem posiadanych kryptowalut. Jest to związanie zarówno z funkcjonowaniem samych giełd kryptowalut, które najczęściej nie gwarantują wypłat np. poprzez funkcjonowanie odpowiednika bankowego funduszu gwarancyjnego, jak też z istotnymi trudnościami po stronie polskiego systemu bankowego. Polskie banki w związku z wytycznymi NBP i KNF wycofują się z prowadzenia rachunków bankowych podmiotom, które zajmują się kryptowalutami, co dodatkowo wydłuża okres, w którym osoby zajmujące się obrotem kryptowalutami, w tym Wnioskodawca, mają możliwość wypłacania realnych środków (waluty FIAT). Jest to konieczne m.in. celem pokrycia zobowiązań podatkowych.
Mając na uwadze, że Wnioskodawca może dokonywać podobnych transakcji w przyszłości, opisane zdarzenie traktowane jest zarówno jako stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe.
Czy w odniesieniu do opisanego powyżej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, tj. w odniesieniu do transakcji zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty (uwzględniając opisane transakcje związane z ICO), obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje dopiero w momencie uzyskania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę, tj. w chwili uzyskania realnego przysporzenia w postaci jednej z walut FIAT lub w momencie zapłaty za towar / usługę?
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, mając na uwadze, że kryptowaluta nie jest oficjalnym środkiem płatniczym, w przypadku zamiany jednej kryptowaluty na inną nie powstanie przychód do opodatkowania ze względu na fakt, że nie ma możliwości odniesienia wartości zamienianych kryptowalut do wartości pieniężnych, a Wnioskodawca nie uzyskuje w takiej sytuacji realnego przysporzenia, którym może swobodnie dysponować.
Należy wskazać, że rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną, bądź dokonania zapłaty nią za towar lub usługę. Przychód z tytułu sprzedaży kryptowaluty do waluty FIAT (lub zapłaty za towar lub usługę) stanowić będzie przychód z praw majątkowych, zgodnie z art. 18 ustawy o PIT. Uzyskany dochód należy opodatkować na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej (tj. ze stawką do 32%) zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Uzyskany dochód podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36), składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym będzie miała miejsce sprzedaż kryptowaluty do waluty tradycyjnej i w tym samym terminie wpłacić należny podatek.
W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 7 wymienia się przychód z tytułu praw majątkowych. Stosownie do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).
Należy zauważyć, że w świetle obowiązujących przepisów prawa kryptowaluty nie są walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy i nie funkcjonują jako instrument rynku pieniężnego. Stanowisko to podzielają również organy podatkowe. Przykładem potwierdzającym takie podejście jest interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.472.2017.1.DJD). Organ wskazał, że „W świetle obowiązujących przepisów prawa ww. kryptowaluty nie są walutami uznawanymi jako prawny środek płatniczy. Nie są również stosowane w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nimi żadne instytucje publiczne. W konsekwencji w zakresie zagadnień dotyczących obrotu kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej”.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny / zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w przypadku zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty, rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną, bądź dokonania zapłaty nią za towar bądź usługę. Tym samym, momentem powstania przychodu w związku z zamianą jednego rodzaju kryptowaluty na inny, jest dopiero moment zawarcia kolejnej transakcji, tj. sprzedaż kryptowaluty do waluty tradycyjnej (waluty FIAT), kiedy to Wnioskodawca otrzymuje określone wartości pieniężne. Ponadto, ze względu na często bardzo istotne zmiany wartości kryptowalut, które mają miejsce nawet w obrębie tej samej minuty, zasadnym wydaje się rozpoznanie momentu podatkowego dopiero w chwili realizacji transakcji sprzedaży do jednej z tradycyjnych walut. Wnioskodawca nie ma możliwości precyzyjnego określenia wartości przychodu oraz kosztów, bowiem w wielu przypadkach giełdy kryptowalut nie gromadzą wystarczająco szczegółowych danych na temat cen kryptowalut w czasie (np. wyceny nie są podawane na każdą sekundę). Odmienne podejście mogłoby spowodować sytuację, gdzie podatnik, który nigdy realnie nie posiadał środków pieniężnych z tytułu zamiany kryptowalut, musiałby zapłacić od takiego wirtualnego przysporzenia podatek. W skrajnej sytuacji – w przypadku istotnego spadku kursu kryptowaluty (na którą dokonano wymiany) nie posiadałby nigdy wystarczających środków na opłacenie potencjalnego podatku dochodowego z tytułu takiej wymiany.
Brak powstania przychodu wynika również z faktu, że Ustawodawca w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT posługuje się sformułowaniem „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym”. W przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie sposób mówić o spełnieniu tej przesłanki, bowiem, jak wskazano, kryptowaluta nie jest środkiem pieniężnym, a możliwość realnego dysponowania przysporzeniem pojawia się dopiero w momencie sprzedaży kryptowaluty do jednej z walut FIAT. Należy w tym miejscu zauważyć, że Wnioskodawca nie posiada gwarancji realizacji (wypłaty) przysporzenia z transakcji na giełdach kryptowalut, dlatego o realnym charakterze przysporzenia można mówić dopiero w chwili sprzedaży kryptowaluty do waluty FIAT.
Podobnie uznał skład sędziowski Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie w wyrokach z dnia 9 maja 2018 r., sygn. I SA/Ol 201/18 oraz I SA/Ol 202/18. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku nie jest dostępne oficjalne uzasadnienie orzeczeń.
Stanowisko zbieżne z przedstawionym w niniejszym wniosku przyjął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 29 marca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.31.2018.2.AN) oraz z dnia 24 października 2017 r. (0113-KDIPT2-1.4011.240.2017.2.MGR):
„(...) w przypadku obrotu kryptowalutą poza prowadzoną działalnością gospodarczą, momentem powstania przychodu jest moment kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości w walucie tradycyjnej.”;
„(...) momentem powstania przychodów w związku z zamianą jednego rodzaju Kryptowaluty na inny, jest moment zawarcia transakcji, tj. ich sprzedaż-przewalutowanie na walutę tradycyjną, kiedy to Wnioskodawca otrzymuje określone wartości pieniężne.”
Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że wskazane interpretacje indywidualne zostały wydane oraz orzeczenia zapadły na kanwie zbliżonych stanów faktycznych, ale odnoszą się one w sposób generalny do kwestii braku istnienia obowiązku podatkowego po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej w związku z dokonaniem transakcji zamiany jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę. Per analogiam oraz mając na uwadze zasadę zaufania do organów publicznych, powinny w sprawie niniejszej znaleźć zastosowanie konkluzje wynikające z tych interpretacji indywidualnych i orzeczeń.
Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu zamiany kryptowaluty na inną kryptowalutę nie powstaje w momencie takiej zamiany (powstaje dopiero w momencie sprzedaży kryptowaluty do jednej z walut FIAT) ze względu na:
fakt, że kryptowaluta nie jest środkiem pieniężnym w rozumieniu polskich przepisów;
brak możliwości określenia faktycznej wartości przychodu i kosztów uzyskania przychodu w momencie zamiany kryptowalut;
brak pozostawania w dyspozycji po stronie Wnioskodawcy realnego przysporzenia z tytułu zamiany kryptowalut (w związku z dużą zmiennością kursu kryptowalut oraz brakiem gwarancji wypłaty środków z giełdy kryptowalut);
stanowisko takie dodatkowo potwierdza praktyka organów podatkowych oraz bieżące orzecznictwo sądów administracyjnych.
W świetle powyższego, Wnioskodawca uprzejmie prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku.
Należy podkreślić, że wirtualne waluty zwane kryptowalutami pełnią funkcję elektronicznej waluty, a system płatności umożliwia wysyłanie i odbieranie jednostek tejże waluty. Zarówno sama jednostka waluty, jak i cały system, występują pod różnymi nazwami takimi jak np.: Bitcoin, ETH. Niemniej jednak Bitcoin, ETH jako systemy wirtualnej waluty, nie posiadają uregulowania w przepisach prawa. Waluty te nie mają żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nimi nadzór. Na gruncie polskiego prawa kryptowalut nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonują one jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Kryptowaluty nie są pieniądzem elektronicznym, nie mieszczą się w zakresie ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U z 2017 r., poz. 2003, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1768, z późn. zm.). W świetle obowiązujących przepisów prawa ww. kryptowaluty nie są walutami uznawanymi jako prawny środek płatniczy. Nie są również stosowane w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nimi żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonują jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. W konsekwencji, w zakresie zagadnień dotyczących obrotu kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej.
Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca pozyskiwał i zamierza pozyskiwać jednostki kryptowalut na rynku wtórnym, tj. nabywając jednostki kryptowalut od podmiotów trzecich, w szczególności poprzez zawieranie na giełdach kryptowalut transakcji zamian jednej kryptowaluty na inną. Wnioskodawca dokonuje obrotu kryptowalutą za pośrednictwem giełd internetowych, zajmujących się pośrednictwem w takim obrocie. W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na zamianę kryptowaluty, dokonuje odpowiedniej dyspozycji i otrzymuje w zamian za dotychczas posiadaną kryptowalutę określoną ilość innego rodzaju kryptowaluty. Giełda pozwala na znalezienie podmiotu gotowego do zawarcia transakcji, przy czym proces jest zautomatyzowany i transakcja zamiany kryptowaluty może zostać podzielona na wiele mniejszych transakcji. Wnioskodawca nie ma możliwości zidentyfikowania podmiotu, z którym dokonuje transakcji. Wnioskodawca brał również udział (i nie wyklucza w przyszłości) w nabyciu kryptowalut w drodze tzw. Initial Coin Offering (ICO), tj. w drodze swego rodzaju emisji tokenów, które później podlegają zamianie na nową kryptowalutę, gdzie kosztem nabycia była określona ilość wcześniej posiadanej przez Wnioskodawcę kryptowaluty. W ramach takiej transakcji prowadzący emisję nowych kryptowalut wystawił do sprzedaży określoną ilość tokenów, które są następnie wymieniane na określoną ilość jednostek nowej kryptowaluty. Do tej pory Wnioskodawca, jako kupujący przeznaczył na zakup pewną ilość kryptowaluty ETH, za co zakupił odpowiednią ilość tokenów wymienionych następnie na odpowiadającą im (przy zastosowaniu przyjętego przelicznika) ilość nowej kryptowaluty BAT, która została zamieniona na kryptowalutę BTC, czyli nadal nie na walutę tradycyjną FIAT (pieniądz fiducjarny, wyemitowany i gwarantowany przez bank centralny).
Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.
A zatem także w przypadku, gdy w dokonywanej transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie następuje zamiana jednej kryptowaluty na drugą, zamiana kryptowaluty na tokeny – po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód.
Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.
A zatem w przypadku obrotu kryptowalutą poza prowadzoną działalnością gospodarczą, momentem powstania przychodu jest moment zawarcia transakcji, tj. np. ich sprzedaż, zamiana - kiedy to Wnioskodawca otrzymuje (ma stawiane do dyspozycji) określone wartości.
Ponadto należy dodać, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
0112-KDIL3-1.4011.252.2018.2.AN