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Timestamp: 2019-01-20 13:07:32
Document Index: 19400707

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 299', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 293', '§ 6', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 299', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', 'EuG', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', 'Art 296', 'Art 24', 'Art. 281', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 22', '§ 6', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22']

Voraussetzungen für eine Option zur Regelbesteuerung nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 16.11.2015, RV/4100018/2014
RV/4100018/2014-RS1 Permalink
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Ri in der Beschwerdesache Bf, Adr1, vertreten durch STB Wirtschaftsprüfung- und Steuerberatung KG, Adr2 , gegen den Bescheid des Finanzamt Spittal Villach vom 23.5.2013, betreffend Umsatzsteuer 2011 zu Recht erkannt:
Der Beschwerdeführer (Bf.), ein deutscher Staatsangehöriger, ist in Österreich beschränkt steuerpflichtig.
In den mit 15.12.2009 datierten Fragebogen bei beschränkter Steuerpflicht aus Anlass einer Betriebseröffnung gab der Bf. bekannt, dass er in Österreich Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielen werde. Der voraussichtliche Umsatz im Eröffnungsjahr 2009 bzw. im Folgejahr 2010 würde je € 1.500,-- betragen. Den voraussichtlichen Gewinn im Eröffnungsjahr bzw. im Folgejahr bezifferte der Bf mit je € 500,--. Weiters gab der Bf. in der Rubrik "Sonstige Angaben" bekannt, dass er bei seinen inländischen Umsätzen 10% Umsatzsteuer in Rechnung stellen werde.
Aktenkundig sind weiters Erklärungen gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 (Verzicht auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer) für die Jahre 2010 und 2011, jeweils datiert mit 2.10.2012. In diesen Erklärungen wird festgehalten, dass der Unterzeichnende seine Umsätze nach den allgemeinen Bestimmungen des UStG 1994 versteuern werde (Regelbesteuerung).
In den Jahren 2009 bis 2011 wurden steuerpflichtige Umsätze in Höhe von € 500,-- (2009), € 0,-- (2010) sowie € 120,40 (2011) erklärt. Demgegenüber standen Vorsteuerbeträge in Höhe von € 165,17 (2009), € 1.871,14 (2010) sowie € 7.921,87 (2011).
Das Finanzamt veranlagte zunächst sämtliche Veranlagungsjahre erklärungsgemäß. Der Umsatzsteuerbescheid 2011 erging am 13.12.2012.
Im Zuge einer beim Bf. abgeführten Überprüfung (Nachschau) fand zwischen Prüfer und dem Bf nachstehender Mailverkehr statt.
a) E-Mail des Prüfers an den steuerlichen Vertreter vom 2.10.2012
Darin hält der Prüfer wörtlich fest:
"Bei Herrn BF nicht auf die Verzichtserklärung gemäß § 22 (6) UStG vergessen (Jahresfrist!) […]“
b) E-Mail des Prüfers an den Bf. vom 18.4.2013
Darin führt der Prüfer aus, dass der Umsatzsteuerbescheid 2011 unrichtig ergangen sei, zumal der Steuerpflichtige Umsätze erzielt habe, die unter die landwirtschaftliche Durchschnittsbesteuerung gem. § 22 UStG fallen würden. Eine Verzichtserklärung gemäß § 22 Abs. 6 UStG wäre bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraumes nachzureichen gewesen. Eine Derartige liege jedoch nicht vor. Der Steuerpflichtige habe lediglich auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer gem. § 6 Abs. 3 UStG verzichtet, wiewohl er ihn (Bf.) per E-Mail vom 2.10.2012 nochmals an die Jahresfrist nach § 22 Abs. 6 UStG erinnert habe. Das Finanzamt beabsichtige daher, den Umsatzsteuerbescheid 2011 gem. § 299 BAO aufzuheben und die geltend gemachte Vorsteuer mangels Optionserklärung gem. § 22 Abs. 6 UStG 1994 nicht zum Abzug zuzulassen.
c) E-Mail des steuerlichen Vertreters an den Prüfer vom 18.4.2013
Der steuerliche Vertreter führt darin aus, dass offensichtlich ein kanzleiinterner Kommunikationsfehler unterlaufen sei; sehr wohl habe er seinen Mitarbeiter instruiert, die § 22-Mitteilung für den Klienten (Bf.) vorzubereiten und dem Finanzamt zu übermitteln. Nachdem die Bescheide in der Folge im Jänner antragsgemäß ergangen seien, sei ihm auch im Zuge der Bescheidkontrolle nicht aufgefallen, dass für den Klienten Bf eine § 6 Abs. 3 Erklärung und nicht eine § 22 Abs. 6 Erklärung eingereicht worden sei. Er ersuche daher die Bescheide so zu belassen, wie sie ergangen seien. Seinem Mitarbeiter sei ein "Schreibfehler gem. § 293 BAO" unterlaufen, in dem er aus Versehen auch für den Klienten Bf ein § 6 Formular verwendet habe. Zudem gehe er davon aus, dass aufgrund des Sachverhaltes ein erneutes Ansuchen gem. § 22 Abs. 6 UStG für 2011 oder im Folgejahr verfehlt wäre, da die Gültigkeit der § 22 Abs. 6 Erklärung ohnedies für 5 Jahre aufrecht bleibe. Auch wenn ein Antrag nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 formal nicht ganz korrekt eingelangt sei, so sei doch aus den Umständen des Falles, den Prüfungshandlungen durch die Behörde, etc. immer klar hervorgegangen, dass der Bf. nicht eine Besteuerung der Umsätze gemäß § 22 UStG herbeiführen habe wollen. Der steuerliche Vertreter verwies dabei auf die UFS-Entscheidungen GZ RV/0143-K/07 sowie RV/0480-L/05.
Mit Bescheid vom 23.5.2013 hob die belangte Behörde den Umsatzsteuerbescheid 2011 vom 13.12.2012 gemäß § 299 BAO auf.
In ihrer Begründung führte die belangte Behörde wörtlich aus:
Gleichzeitig erließ die belangte Behörde einen (nunmehr in Anfechtung stehenden) Umsatzsteuerbescheid für 2011, in welchem die Höhe der Vorsteuern der im Bescheid ausgewiesenen Umsatzsteuer (€ 12,04) entsprach.
Im Begründungsteil dieses Sachbescheides hielt die Abgabenbehörde fest:
„[…] § 22 Abs. 1 UStG 1994 sieht vor, dass bei nichtbuchführungspflichtigen Unternehmer, die Umsätze im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ausführen, die Steuer für diese Umsätze mit 10 % der Bemessungsgrundlage festgesetzt wird. Die diesen Umsätzen zuzurechnenden Vorsteuerbeträge werden jeweils in gleicher Höhe festgesetzt.
Gemäß § 22 Abs. 6 UStG kann der land- und forstwirtschaftliche Unternehmer bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraumes gegenüber dem Finanzamt schriftlich erklären, dass seine Umsätze von Beginn des Kalenderjahres an nicht nach den Absätzen 1 bis 5, sondern nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes besteuert werden sollen.
Der Gesetzgeber verlangt eine form- und fristgebundene Erklärung des Steuerpflichtigen, woraus hervorgeht, dass dieser auf die Durchschnittsbesteuerung nach § 22 Abs. 1 bis 5 UStG 1994 verzichtet. Es genügt nicht, wenn aus anderen Angaben, wie etwa aus Umsatzsteuervoranmeldungen und/oder Umsatzsteuererklärungen, die Absicht des Verzichtes hervorgeht (VwGH vom 21.01.2004, 99/13/0145).
Eine solche Verzichtserklärung liegt nicht vor. Wenn unter Hinweis auf UFSK, GZ. RV/0143-K/07 und UFSL, GZ. RV/0480-L/06, auf die Erklärung gem. § 6 Abs. 3 UStG 1994 hingewiesen wird, ist festzuhalten, dass diese – datiert mit 02.10.2012 – (der E-Mail-Anhang) erst an diesem Tag beim Finanzamt einlangte. Für den Zeitraum 2011 somit verspätet. […]".
In der gegen den Umsatzsteuerbescheid 2011 vom 23.5.2013 erhobenen Beschwerde (in der Fassung vor dem FVwGG 2012, BGBl. I Nr. 14/2013, Berufung genannt) führte der Bf. aus, dass er bereits im Zuge der Betriebseröffnung im Fragebogen Verf 17 vom 16.12.2009 (Anm.: gemeint wohl 15.12.2009) eindeutig bekannt gegeben habe, dass die Umsätze aus Land- und Forstwirtschaft mit 10 % regelbesteuert werden sollen. Damit sei seine diesbezügliche Willenserklärung weit vor dem Veranlagungsjahr 2011 der belangten Behörde zugegangen. Für die Jahre 2009 und 2010 habe es auch keine wie immer gearteten Aussagen der belangten Behörde gegeben, die darauf schließen hätten lassen, dass eine Regelbesteuerung aufgrund des nicht übermittelten Antrages nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 rechtlich unmöglich wäre.
Nach der Rechtsprechung des EuGH hätten Mitgliedsstaaten, wenn sie von der Befugnis Gebrauch machen, den Umfang des Optionsrechtes zu beschränken und die Modalitäten einer Ausübung festzulegen, die Ziele und die allgemeinen Grundsätze der Sechsten Richtlinie sowie das Erfordernis einer korrekten, einfachen und einheitlichen Anwendung der vorgesehenen Befreiungen zu beachten (vgl. diesbezüglich UFSL vom 27.11.2006, RV/0480-L/06).
Unter Berücksichtigung der gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben sei die Erklärung vom 15.12.2009 ihrem Inhalte nach als gehörige Willensäußerung zu qualifizieren, nach den allgemeinen Vorschriften des UStG 1994 zu versteuern und von einer Pauschalierung Abstand zu nehmen. Ebenso würden auch die allgemeinen Umstände der Veranlagung 2009 bis 2011 in keiner Weise den Schluss zulassen, dass nicht auch die Behörde von einer Regelbesteuerung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft ausgegangen wäre.
Mit Beschwerdevorentscheidung (in der Terminologie vor FVwGG 2012 Berufungsvorentscheidung genannt) vom 10.10.2013 wies die belangte Behörde die Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 23.5.2013 als unbegründet ab.
In der Bescheidbegründung führte diese Nachstehendes aus:
"§ 22 Abs. 6 UStG 1994 erlaubt dem Unternehmer eine Option für die Regelbesteuerung. Durch Abgabe einer Erklärung bis zum Ablauf des betroffenen Kalenderjahres gegenüber dem Finanzamt, dass die Umsätze eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes 1994 besteuert werden sollen, kann der Unternehmer die Durchschnittsbesteuerung ausschließen. Erforderlich ist somit jedenfalls eine schriftliche Erklärung gegenüber dem zuständigen Finanzamt bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraumes, für den sie Wirksamkeit erlangen soll. Die Frist zur Abgabe der Erklärung ist nicht verlängerbar.
Es genügt nicht, wenn aus anderen Angaben die Absicht des Verzichtes hervorgeht (VwGH vom 22.4.1985, 84/15/0231; Ruppe/Achatz, UStG, 4. Auflage, Tz 53 zu § 22; ÖStZB 1986, Seite 57). Nicht als Erklärung zu werten ist überdies die Abgabe einer Voranmeldung (VwGH vom 23.10.1981, 81/15/0105) oder die Abgabe einer Umsatzsteuererklärung (VwGH vom 24.9.1981, 186/80).
Am 2.10.2012 wurde lediglich eine Erklärung gem. § 6 Abs. 3 UStG eingereicht, mit welcher auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer verzichtet wurde. Eine schriftliche Erklärung gem. § 22 Abs. 6 UStG 1994, dass die Umsätze von Beginn des Kalenderjahres an nicht nach § 22 Abs. 1 bis 5, sondern nach den allgemeinen Vorschriften besteuert werden sollen, liegt nicht vor. Die Bekanntgabe im Fragebogen Verf 17, dass die Umsätze aus Land- und Forstwirtschaft mit 10 % versteuert werden sollen (Willenserklärung) reicht aufgrund o.a. Judikatur und Literatur nicht aus. Vielmehr verlangt der Gesetzgeber eine ausdrückliche, auf § 22 Abs. 6 UStG 1994 gerichtete, schriftliche Erklärung. […]".
Mit Eingabe vom 15.11.2013 beantragte der Bf. die Vorlage seiner Beschwerde an den nach damaliger Rechtslage für die Behandlung von Rechtsmitteln zuständigen UFS. Darin wurde ausgeführt, dass die belangte Behörde bzw. deren Vertreter (der Betriebsprüfer X sowie der Fachvorstand Y ) im Zuge der Fertigstellung des Projektes einen Besichtigungstermin vor Ort abgeführt hätten, um sich einen detaillierten Überblick zu verschaffen. Des Weiteren hätten im Finanzamt FA! zwei weitere Gesprächstermine stattgefunden, und zwar im Zusammenhang mit der Bewirtschaftung des Hofes. Für die Vertreter der belangten Behörde sei offensichtlich gewesen, dass die Absicht des Bf auf Inanspruchnahme der Regelbesteuerung bestanden habe; auch sei im Betriebseröffnungsbogen Verf 17 vom 16.12.2009 in unmissverständlicher Weise bekannt gegeben worden, dass Umsätze aus Land- und Forstwirtschaft mit einem Steuersatz von 10 % regelbesteuert werden sollen. Das Finanzamt habe in den Jahren 2009 und 2010 auch ohne Vorliegen eines formellen Antrages nach § 22 Abs. 6 UStG veranlagt. Ein Abgehen von dieser Praxis und zwar mit der Begründung, dass das Fehlen eines Schriftstückes nunmehr den Sachverhalt verändern würde, sei nicht nachvollziehbar. Die Veranlagung der Umsatzsteuer für 2009 und 2010 würde eindeutig die Regelbesteuerung der erzielten Umsätze darlegen. Bereits die Veranlagung 2009 ziehe eine Bindung an die Regelbesteuerung für 5 Jahre nach sich. Die von der belangten Behörde eingeschlagene Vorgehensweise stehe daher auch in Widerspruch zur fünfjährigen Bindung der Regelbesteuerung.
Gemäß Art 296 Abs 3 der RL 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuersystemrichtlinie) hat jeder Pauschallandwirt nach den von den Mitgliedstaaten festgelegten Einzelheiten und Voraussetzungen das Recht, sich für die Anwendung der normalen Mehrwertsteuerregelung oder gegebenenfalls der vereinfachten Regelung nach Art 24 Abs. 1 bzw. Art. 281 zu optieren.
Innerstaatlich findet die umsatzsteuerliche Behandlung von Land- und Forstwirten in der Bestimmung des § 22 UStG 1994 ihren Niederschlag. Darin wird angeordnet:
(2) bis (5) [..]
(7) bis (8) [..]“.
Die Optionserklärung nach § 22 Abs 6 UStG 1994 ist eine formgebundene (Schriftlichkeit) Erklärung ganz bestimmten Inhaltes (vgl. VwGH 22.10.1990, 89/15/0157 zum UStG 1972). Die Einhaltung der vorgesehenen Frist bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraumes ist eine materielle Voraussetzung für die Regelbesteuerung und damit auch nicht im Wege einer Wiederaufnahme „verlängerbar“.
Die Bestimmung des § 22 Abs. 6 UStG 1994 ist in richtlinienkonformer Interpretation dahingehend zu verstehen, dass das Recht zur Optionsausübung nicht dadurch verloren geht, wenn eine rechtzeitig vorgelegte Erklärung nicht ausdrücklich auf den Verzicht der Pauschalierungsbestimmungen des § 22 Abs. 1 bis 5 UStG 1994 hinweist. Es genügt vielmehr, wenn dem Inhalt der Erklärung keine andere Bedeutung beigemessen werden kann, als die nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes zu versteuern und von einer Pauschalierung Abstand zu nehmen.
Ein rechtzeitig eingebrachter Antrag nach § 6 Abs. 3 UStG 1994 impliziert bei Abgabe einer entsprechenden Steuererklärung die Absicht der Partei nach Anwendung der Regelbesteuerung gemäß § 22 Abs. 6 UStG 1994. Für die Beurteilung von Anbringen kommt es nämlich nicht auf die Bezeichnung von Schriftsätzen und verbalen Formen an, sondern auf deren Inhalt, das erkennbare oder (eindeutig) zu erschließende Ziel des Parteienwillens.
Die von einem Unternehmer abgegebene Umsatzsteuervoranmeldung oder Umsatzsteuererklärung vermag allerdings die schriftliche Optionserklärung nicht zu ersetzen (VwGH 22.10.1990, 89/15/0157). Ebenso wenig vermag ein in einem Fragebogen anlässlich der Betriebseröffnung angekündigter Regelbesteuerungsantrag gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 einen Antrag nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 zu substituieren (VwGH 31.3.2003, 2002/14/0106). Nach der verwaltungsgerichtlichen Judikatur ist eine ausdrückliche und damit jeden Zweifel ausschließende Erklärung, auf die Durchschnittssatzbesteuerung zu verzichten, erforderlich; es genügt nicht, wenn aus anderen Angaben die Absicht des Verzichtes zu entnehmen ist (VwGH 22.4.1985, 84/15/0231).
Im gegenständlichen Streitfall wurde eine Erklärung nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 weder im Veranlagungszeitraum 2011, noch vorher, eingereicht. Eine Erklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 (Verzicht auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer) für die Jahre 2010 und 2011 langte bei der belangten Behörde mit Datum 2.10.2012, somit nach Ablauf des Veranlagungszeitraumes 2011, ein. Wie die belangte Behörde bereits in ihrer Bescheidbegründung zutreffend ausgeführt hat, liegt eine fristgerechte Einbringung der Willenserklärung, die Umsätze aus Land-und Forstwirtschaft der Regelbesteuerung zu unterziehen, nicht vor.
Zum Beschwerdevorbringen, wonach die Vertreter des Finanzamtes aufgrund von Besprechungen bzw. einer Besichtigung des Projektes über die Intention des Bf. Bescheid gewusst haben mussten, ist festzuhalten, dass dieser Umstand für die Zuerkennung der Regelbesteuerung ohne Relevanz ist. Entscheidungswesentlich ist das Vorliegen einer schriftlichen Erklärung, aus welcher der Parteiwille, die erzielten Umsätze einer Regelbesteuerung zu unterziehen, eindeutig hervorgeht. Ein derartiger Antrag bildet, wie dargelegt, eine materielle Voraussetzung für die Regelbesteuerung bzw. für das Abgehen von der Durchschnittssatzbesteuerung.
Wenn der Bf ins Treffen führt, dass aus dem am 15.12.2009, somit bereits zu Beginn seiner beruflichen Tätigkeit verfassten „Fragebogen bei beschränkter Steuerpflicht“ sich in eindeutiger Weise der Wille der Partei auf Regelbesteuerung entnehmen ließe, so vermag das erkennende Gericht diese Auffassung nicht zu teilen. Der Bf gab in diesem Fragebogen zwar bekannt, Umsatzsteuer iHv 10% in Rechnung stellen zu wollen, dennoch bildet diese Angabe schon im Hinblick auf die Textierung des § 22 Abs. 1 UStG 1994 keine eindeutige Willenserklärung auf eine Option nach § 22 Abs. 6 UStG 1994 (vgl. auch VwGH vom 31.3.2002, 2002/14/0106). Die Bekanntgabe, Umsatzsteuer in Rechnung stellen zu wollen, bedeutet nicht zwingend ein Abgehen von der Durchschnittssatzbesteuerung. Auch nichtbuchführungspflichtige Land- und Forstwirte sind im Rahmen der Durchschnittssatzbesteuerung berechtigt, Umsatzsteuer (12% oder 10%) in Rechnung zu stellen und damit ihren Abnehmern (sofern diese unternehmerisch tätig sind) die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges zu eröffnen. Durch die Bestimmung des § 22 Abs. 1 UStG 1994 wird lediglich fingiert, dass die Höhe der Vorsteuern betragsmäßig der Höhe der vereinnahmten Umsatzsteuer entspricht.
Ebenso wenig verfängt das Argument, die Zuerkennung von Vorsteuern durch die Behörde im Jahre 2009 löse eo ipso eine Bindungswirkung in Bezug auf die Regelbesteuerung aus. Die angezogene Bindungswirkung entsteht ausschließlich durch die Abgabe einer einseitigen Willenserklärung und bindet den Unternehmer dahingehend, seine Umsätze pro futuro (für die Dauer von zumindest 5 Kalenderjahren) nach den allgemeinen Regeln des UStG 1994 zu versteuern. Wenn der Behörde keine verfahrensrechtlichen Instrumentarien mehr zur Verfügung stehen ursprünglich (ohne Vorliegen einer Optionserklärung nach § 22 Abs. 6 UStG 1994) rechtswidrig zuerkannte Vorsteuerbeträge rückzufordern, so kann daraus nicht die Schlussfolgerung gezogen werden, dass die Behörde an ihre Zuerkennung gebunden wäre.
Zusammenfassend bleibt festzuhalten: Da eine ausdrückliche in Schriftform abgefasste Willenserklärung des Bf. auf Inanspruchnahme der Regelbesteuerung bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraumes 2011, sohin bis zum 31.12.2011, der Abgabenbehörde gegenüber nicht vorlag, erweist sich die vorliegende Beschwerde als unbegründet.
Diese Voraussetzungen liegen gegenständlich nicht vor.
ECLI:AT:BFG:2015:RV.4100018.2014
Findok-Nr: 107747.1, aufgenommen am: 17.12.2015 14:43:38, Dokument-ID: 2f66f7d4-a557-40b0-aec8-42f7da288260, Segment-ID: 3ee16ad8-216c-4af4-9887-b0e0cf2a0618