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Timestamp: 2019-01-21 01:22:27+00:00
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Matched Legal Cases: ['art. 8', 'art. 14', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 8', 'art. 2727']

Frodi carosello – come difendere il contribuente - [Legali.com]
Frodi carosello – come difendere il contribuente
Articolo pubblicato online il 19 settembre 2016
La tematica sia della detraibilità dell’IVA, sia della deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette, nel caso di fatturazione per operazioni inesistenti (oggettivamente o soggettivamente) o per operazioni comunque iscritte in un meccanismo negoziale attuato allo scopo di frodare il fisco (comunemente dette "frodi carosello"), è stata oggetto di numerose, anche recentissime, pronunce della Corte di Cassazione (emesse, doverosamente, anche alla luce di varie sentenze della Corte di Giustizia in tema di IVA), i cui principi attinenti essenzialmente al problema di cosa deve essere provato e da chi, cioè dell’oggetto della prova e della distribuzione del relativo onere tra fisco e contribuente, è utile in questa sede riepilogare e, ove occorra, precisare.
Nel caso in cui l’Ufficio fiscale ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia una mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, e quindi contesti l’indebita detrazione dell’IVA e/o deduzione dei costi, ha l’onere di fornire elementi probatori del fatto che l’operazione fatturata non è stata effettuata (ad esempio, provando che la società emittente la fattura è una "cartiera") e a quel punto passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate.
L’imposta è stata, infatti, versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all’obbligo di pagamento dell’imposta: non entrano cioè nel conteggio del dare ed avere ai fini Iva le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, in quanto tali fatture riguardano operazioni, per quanto lo riguarda, inesistenti, ed a nulla rileva che le medesime fatture costituiscano la "copertura" di prestazioni acquisite da altri soggetti.
a) il diritto dei soggetti passivi di detrarre dall’IVA di cui sono debitori l’IVA dovuta o versata a monte per i beni acquistati e per i servizi loro prestati costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA e, in linea di principio, non può essere soggetto a limitazioni;
b) il sistema comune dell’IVA garantisce la perfetta neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di dette attività, purché queste siano di per sé soggette all’IVA;
c) è irrilevante, ai fini del diritto del soggetto passivo di detrarre l’IVA pagata a monte, stabilire se l’IVA dovuta sulle operazioni di vendita precedenti o successive riguardanti i beni interessati sia stata versata o meno all’Erario;
d) peraltro, dalla formulazione dell’articolo 168, lettera a), della direttiva 2006/112 emerge che, per poter beneficiare del diritto a detrazione, occorre, da un lato, che l’interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall’altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo;
e) la lotta contro evasioni, elusioni ed eventuali abusi costituisce un obiettivo riconosciuto ed incoraggiato dalla direttiva 2006/112; i singoli non possono avvalersi fraudolentemente o abusivamente delle norme del diritto dell’Unione, e pertanto, è compito delle autorità e dei giudici nazionali negare il beneficio del diritto a detrazione ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che lo stesso diritto è invocato fraudolentemente o abusivamente;
f) un soggetto passivo che sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione dell’IVA dev’essere considerato, ai fini della direttiva 2006/112, partecipante a tale evasione, indipendentemente dalla circostanza che egli tragga o meno beneficio dalla rivendita dei beni o dall’utilizzo dei servizi nell’ambito delle operazioni soggette a imposta da lui effettuate a valle;
g) ne consegue che è possibile negare ad un soggetto passivo il beneficio del diritto a detrazione solamente qualora si dimostri, alla luce di elementi oggettivi, che detto soggetto passivo, al quale sono stati ceduti o forniti i beni o i servizi posti a fondamento del diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione dell’IVA commessa dal fornitore o da un altro operatore intervenuto a monte o a valle nella catena di tali cessioni o prestazioni;
h) non è invece compatibile con il regime del diritto a detrazione previsto dalla suddetta direttiva sanzionare con il diniego di tale diritto un soggetto passivo che non sapeva e non avrebbe potuto sapere che l’operazione interessata si iscriveva in un’evasione commessa dal fornitore, o che un’altra operazione nell’ambito della catena delle cessioni, precedente o successiva a quella realizzata da detto soggetto passivo, era viziata da evasione dell’IVA; infatti, l’istituzione di un sistema di responsabilità oggettiva andrebbe al di là di quanto necessario per garantire i diritti dell’Erario;
i) l’amministrazione tributaria non può, d’altra parte, esigere in maniera generale che il soggetto passivo che intende esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA, da un lato al fine di assicurarsi che non sussistano irregolarità o evasioni a livello degli operatori a monte verifichi che l’emittente della fattura correlata ai beni e ai servizi a titolo dei quali viene richiesto l’esercizio di tale diritto abbia la qualità di soggetto passivo, che disponesse dei beni di cui trattasi e fosse in grado di fornirli e che abbia soddisfatto i propri obblighi di dichiarazione e di pagamento dell’IVA, o, dall’altro lato, che il suddetto soggetto passivo disponga di documenti a tale riguardo;
l) di conseguenza, dato che il diniego del diritto a detrazione è un’eccezione all’applicazione del principio fondamentale che tale diritto costituisce, spetta all’amministrazione tributaria dimostrare adeguatamente gli elementi oggettivi che consentono di concludere che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si iscriveva in un’evasione commessa dal fornitore o da un altro operatore intervenuto a monte o a valle nella catena di cessioni (cfr. sentenze 6 luglio 2006, Kittel e Recolta Recycling, C-439/04 e C-440/04; 21 giugno 2012, Mahagében e Dóvid, C-80/11 e C-142/11; 6 settembre 2012, Tóth, C- 324/11; 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11; 31 gennaio 2013, Stroy Trans, C-642/11).
Resta, infine, il fenomeno genericamente noto come "frode carosello": con tale definizione si intende indicare, più propriamente, una combinazione fraudolenta posta in essere per far sì che una stessa operazione, mediante strumentali interposizioni anche di cosiddette società filtro, passi attraverso una catena di soggetti che si avvalgono in vario modo del mancato versamento dell’IVA da parte di un cedente (e potendo anche avvenire che l’ultimo cessionario, anziché immettere il bene sul mercato, lo rivenda a sua volta al primo cedente).
L’art. 8, comma 1, del D.L. 2 marzo 2012, n. 16 (convertito in legge 26 aprile 2012, n. 44), ha, infatti, sostituito il comma 4 bis dell’art. 14 della legge n. 537 del 1993 nei seguenti termini:
«Nella determinazione dei redditi di cui all’articolo 6, comma 1, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il Pubblico Ministero abbia esercitato l’azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell’articolo 424 del codice di procedura penale ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall’articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell’articolo 530 del codice di procedura penale ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell’articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi».
Il comma 3 dello stesso art. 8 ha poi stabilito, per quanto qui interessa, che le disposizioni di cui al citato comma 1 <<
Sul tema la Corte di Cassazione – Sez. Tributaria - ha già avuto occasione di rilevare, anche sulla scorta della relazione al disegno di legge di conversione del D.L. n. 16 del 2012, che la nuova normativa comporta che, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, i beni acquistati di regola (e salvo il caso, ad esempio, in cui il "costo" sia consistito nel "compenso" versato all’emittente il falso documento) non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato ma, nella maggior parte dei casi, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall’effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte sui redditi, i costi relativi a dette operazioni; ferma restando, tuttavia, la verifica della concreta deducibilità dei costi stessi in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
Il profilo afferente all’inerenza all’attività di impresa del costo sostenuto per la conclusione dell’operazione soggettivamente inesistente che imporrebbe, come si è ricordato, di diversificare anche in caso di consapevole partecipazione del contribuente al meccanismo fraudatorio la rilevanza della sua condotta ai fini delle imposte dirette e dell’IVA (13803/14), è noto, secondo lo stabile indirizzo interpretativo che la Corte di Cassazione – Sez. Tributaria - ha messo a punto in riferimento alla norma citata (25775/14; 13803/14; 24426/13), che, qualora sia contestata la inesistenza soggettiva dell’operazione, mentre è onere dell’amministrazione finanziaria provare, anche in via presuntiva, ex art. 2727 cod. civ., l’interposizione fittizia del cedente ovvero la frode fiscale realizzata a monte dell’operazione, eventualmente da altri soggetti, nonché la conoscenza o conoscibilità da parte del cessionario della frode commessa, compete viceversa al contribuente provare la corrispondenza anche soggettiva della operazione di cui alla fattura con quella in concreto realizzata ovvero l’incolpevole affidamento sulla regolarità fiscale, ingenerato dalla condotta del cedente.