Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4711-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-AMT-10-50-30-20150204
Timestamp: 2020-02-23 21:19:20+00:00
Document Index: 172269215

Matched Legal Cases: ["l'article 39", "l'article 38", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 40", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 171", "l'article 39", "l'article 238", "l'article 39", "l'article 171", "l'article 171", "l'article 39", "l'article 171", "l'article 171", "l'article 39", '§ 240']

4711-PGPBIC - Amortissements - Règles de déduction - Comptabilisation des amortissements - Obligation de constater un amortissement minimal3
BOI-BIC-AMT-10-50-30-20150204
2015-02-04T15:36:32.000+01:002017-08-02T11:33:11.000+02:00
L'article 39 B du code général des impôts (CGI) édicte l'obligation de constater un amortissement minimal.
En particulier, l'article 39 B du CGI vise les immobilisations comprises à tort dans les frais généraux et dont le prix d'acquisition est rapporté aux résultats imposables soit spontanément par l'entreprise, soit à l'issue d'une vérification.
Conformément aux dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, les corrections d'erreurs provenant de la déduction à tort au cours d'exercices prescrits de charges, qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé, restent sans influence sur le résultat imposable. Ainsi, le produit comptable résultant de cette correction n'est pas imposable. En contrepartie, la régularisation des amortissements qui auraient dû être pratiqués et les dotations ultérieures sur cet élément d'actif rectifié ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable.
Sauf dans les cas manifestement abusifs (notamment lors de manquements exclusifs de bonne foi, erreurs répétées ou graves), les dispositions de l'article 39 B du CGI ne seront pas opposées ; ainsi, en cas de non-inscription à l'actif, par erreur, de dépenses de remplacement d'éléments constitutifs de composant, l'entreprise retrouvera son droit à pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès l'inscription à son actif (RM Charmant n° 8757, JO AN du 14 juin 1961 et RM Sergheraert n° 8121, JO AN du 26 avril 1982, p. 1703).
A cet égard, l'entreprise devra établir un plan d'amortissement à compter de la date d'entrée dans le patrimoine de cet élément d'actif dans les conditions prévues par les dispositions du 2° du 1 de l'article 39 du CGI.
Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI, la somme des amortissements pratiqués à la clôture de l'exercice d'inscription à l'actif des biens en cause ne pourra être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire depuis la date d'acquisition ou de création du bien et répartis sur la durée normale d'utilisation.
De même, les dispositions de l'article 39 B du CGI ne sont pas applicables aux dépenses pouvant être rangées parmi les frais généraux déductibles du bénéfice imposable de l'exercice de leur engagement.
- pour les biens acquis en remploi, il y a lieu de faire abstraction des plus-values affectées à l'amortissement de ces biens en vertu de l'article 40 du CGI, étant entendu que l'amortissement linéaire à considérer, dans ce dernier cas, est celui afférent à la valeur du bien après imputation de la plus-value ;
- pour les biens amortissables réévalués dans le cadre des anciennes réévaluations légales (BOI-BIC-AMT-10-30-40), ce sont les amortissements linéaires appliqués à la valeur comptable nette résultant de la réévaluation qu'il importe de comparer à cette dernière valeur pour apprécier si l'obligation prévue à l'article 39 B du CGI a été ou non respectée ;
- pour les éléments d'actif des entreprises de presse financés en partie à l'aide de prélèvements sur les bénéfices ou de provisions répondant aux conditions de l'article 39 bis A du CGI, les amortissements massifs pratiqués en comptabilité conformément à l'article 39 bis A du CGI ne sont pas à prendre en compte pour savoir s'il a été ou non satisfait à l'article 39 B du CGI (BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 et BOI-BIC-PROV-60-60-10).
- pour les éléments ayant bénéficié de l'une des mesures de déduction pour investissement instituées respectivement par la loi n° 66-307 du 18 mai 1966 et la loi n° 68-877 du 9 octobre 1968 ou de l'aide fiscale à l'investissement issue de la loi n° 75-408 du 29 mai 1975 et de la loi n° 75-853 du 13 septembre 1975, ce sont les seuls amortissements calculés d'après la durée normale d'utilisation et appliqués à la valeur résiduelle des biens qu'il y a lieu de prendre en considération pour l'application de l'article 39 B du CGI.
En ce qui concerne les éléments amortissables selon le régime linéaire, l'annuité normale de l'exercice ne peut plus être différée sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI.
Cette faculté de différer tout ou partie de l'amortissement linéaire sans contrevenir aux dispositions de l'article 39 B du CGI subsiste également, d'une part, pour ceux des contribuables qui, tels les preneurs de baux à construction, conservent après l'entrée en vigueur de ce texte, la possibilité d'amortir sur une période plus courte que la durée normale d'utilisation des biens et d'autre part, pour les entreprises qui peuvent bénéficier d'un amortissement exceptionnel en application notamment des dispositions de l'article 39 quinquies A du CGI et de l'article 39 quinquies F du CGI.
En ce qui concerne les biens ouvrant droit à un amortissement dégressif, les entreprises peuvent, bien entendu, sans contrevenir à l'article 39 B du CGI, non seulement différer la fraction de l'annuité dégressive excédant l'annuité linéaire, mais encore se dispenser de pratiquer l'annuité linéaire elle-même lorsque l'amortissement global comptabilisé au cours des exercices précédents excède le montant cumulé de l'amortissement linéaire calculé à la clôture de l'exercice en cause.
Faute de respecter l'obligation édictée par le premier alinéa de l'article 39 B du CGI, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée.
- d'une part, que la valeur comptable résiduelle à retenir pour le calcul des annuités d'amortissement dégressif des exercices suivants doit être diminuée du montant de l'amortissement différé en contravention aux dispositions de l'article 39 B du CGI;
Par contre, si aucune déduction n'est admise à quelque moment que ce soit au titre des amortissements irrégulièrement différés, ces amortissements sont, en vertu des dispositions prévues au a du 2 de l'article 39 duodecies du CGI, soumis au même régime fiscal que les amortissements admis en déduction des bénéfices imposables. Par voie de conséquence, les plus-values à court terme éventuellement dégagées lors de la cession d'éléments ayant fait l'objet d'un amortissement irrégulièrement différé doivent être augmentées des amortissements différés correspondants. Quant aux moins-values à court terme enregistrées sur ces éléments elles doivent, le cas échéant, être diminuées des mêmes amortissements.
Exemple : Soit une entreprise ayant acquis le 1er janvier N un bien amortissable en dix ans suivant le système dégressif (taux d'amortissement : 10 % x 2,25 = 22,50 %) et dont le prix de revient ressort à 1 000 €.
- N : 1 000 € x 22,50 % = 225 ;€
- N+1 : (1 000 € - 225 €) x 22,50 % = 174 € ;
- N+2 : [1 000 € - (225 € + 174 €)] x 22,50 % = 135 €.
On suppose qu'à la clôture de ces trois exercices, l'entreprise limite les annuités effectivement pratiquées à 150 €, 90 € et 80 €.
- amortissement linéaire minimal : 100 € ;
- amortissement dégressif pratiqué : 150 €.
- amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € = 200 € ;
- amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € = 240 €.
- amortissement linéaire minimal : 100 € + 100 € + 100 € = 300 € ;
- amortissement dégressif pratiqué : 150 € + 90 € + 80 € = 320 €.
Conformément aux dispositions de l'article 39 B du CGI la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut, à la clôture de chaque exercice, être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés selon le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation.
Pour un élément réévaluable déterminé, une insuffisance d'amortissement par rapport à l'amortissement minimal au 31 décembre 1976 entraîne une valeur réévaluée nécessairement supérieure à la valeur qui sert de base à l'amortissement déductible du point de vue fiscal. Cette dernière valeur est, en effet, déterminée sous déduction des amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI.
Le 1er alinéa du I de l'article 171 de l'annexe ll au CGI a pour effet d'assurer, dans cette situation, une exacte compensation des suppléments de produits et de charges générés par la réévaluation.
À cette fin, il dispose que les amortissements différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI, à la date du 31 décembre 1976 ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date, sont ajoutés aux résultats imposables des exercices clos postérieurement suivant les modalités édictées au II de l'article 238 bis J du CGI pour le rapport de la provision spéciale de réévaluation (BOI-BIC-AMT-10-30-40).
Exemple : Au 31 décembre 1976, une immobilisation acquise cinq ans auparavant pour un prix de revient de 50 000 € et amortissable en dix ans selon un régime linéaire, a été amortie à concurrence de 20 000 € seulement. La dépréciation ainsi pratiquée fait apparaître une insuffisance d'amortissements de 5 000 €, différés en méconnaissance de l'article 39 B du CGI.
(50 000 € - 20 000 €) x 1,5 = 45 000 € ;
50 000 € - (20 000 € + 5 000 €) = 25 000 € ;
Différence (a - b) = 20 000 €.
(50 000 € - 20 000 €) = 30 000 € ;
Provision spéciale (a - b) (c) = 15 000 € ;
Total (c + d) = 20 000 €.
En vertu de l'article 171 E de l'annexe ll au CGI, les valeurs nettes réévaluées des immobilisations amortissables sont déterminées par application distincte du coefficient effectif de réévaluation aux valeurs d'origine (ou précédemment réévaluées) d'une part, et aux amortissements cumulés correspondants, d'autre part.
En raison de cette présentation comptable, l'article 171 J de l'annexe ll au CGI ajuste les termes de la comparaison à effectuer pour apprécier si l'obligation d'amortissement minimal est ou non remplie à la clôture de chaque exercice postérieur à la réévaluation.
Par application de ce dernier article, le calcul d'une insuffisance d'amortissement au sens de l'article 39 B du CGI s'opère en comparant la somme des amortissements réévalués et ceux pratiqués depuis la réévaluation, au montant cumulé des amortissements linéaires déterminés en retenant comme base de calcul la valeur d'origine réévaluée de l'immobilisation concernée.
Exemple : C'est ainsi que, pour deux immobilisations d'un même prix initial de 15 000 €, amorties au 31 décembre 1976 :
Tableau A (amortissement linéaire)
13 500 €(1)
11 250 €(2)
2 250(3) €
(1) (15 000 € x 1,5) x 6/10 = 13 500 €.
(2) (7 500 € x 1,5) = 11 250 €.
(3) [(15 000 € x 1,5) - (7 500 € x 1,5)] x 1/5 = 2 250 €.
6 600 €(1)
6 600 €(2)
3 960 €(3)
(1) (15 000 € x 1,1) x 2/5 = 6 600 €.
(2) (6 000 € x 1,1) = 6 600 €.
(3) [(16 500 € x 1,1) - (6 600 € x 1,1)] x 40 % = 3 960 €.
Cette insuffisance s'élèverait à 3 300 € (9 900 € - 6 600 €).
3 300 € = [16 500 € - (6 600 € + 3 300 €)] / 2
Lorsqu'une insuffisance d'amortissement a été constatée au 31 décembre 1976 (ou à la clôture de l'exercice en cours à cette date), le 2 de l'article 171 J de l'annexe ll au CGI prévoit expressément que le montant des amortissements effectivement pratiqués défini au 1 de l'article 171 J de l'annexe II au CGI pour l'application de l'article 39 B du CGI à dater de la réévaluation, est majoré de la somme résultant de l'application à l'insuffisance, elle-même affectée du coefficient de réévaluation de l'immobilisation concernée, du rapport entre la durée d'utilisation résiduelle appréciée à la clôture de l'exercice considéré et celle qui restait à courir à la clôture de l'exercice arrêté le 31 décembre 1976 (ou en cours à cette date).
À partir d'une situation normale reprise du tableau A de l'exemple précédent(amortissement linéaire d'un élément amorti à 50 % à la date de réévaluation), la situation anormale serait celle dans laquelle aurait été constatée une insuffisance d'amortissement de 1 500 € au 31 décembre 1976.
Comparaison du montant des amortissements avec la dépréciation théorique
Dépréciation minimale de la valeur d'actif(1)
(col. 3+4+5)
9 000 €(2)
2 700 €(3)
1 800 €(4)
(1) Les sommes portées dans cette colonne sont celles mentionnées au tableau A de l'exemple figurant au VI-B § 240.
(2) 6 000 € (amortissements effectivement pratiqués à concurrence de 40 %) x 1,5 = 9 000 €.
(3) [(15 000 € x 1,5) - (6 000 € x 1,5)] x 1/5 = 2 700 €.
(4) 1 500 € x 1,5 x 4/5.
- (1 500 € x 1,5 = 2 250 €) ;
- est automatiquement corrigée sur la période d'utilisation restant à courir (col. 5). Cette correction est opérée par fractions égales (2 250 € : 5 = 450 €) lorsque l'amortissement est soumis à un régime linéaire.
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