Source: https://interpretacje-podatkowe.org/srodek-trwaly/ippb5-423-1236-12-2-rs
Timestamp: 2018-11-20 13:51:04+00:00
Document Index: 28976484

Matched Legal Cases: ['art. 16', 'art. 16', 'art. 14', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'SA/Kr ', 'Art. 9', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16']

♦ › Środek trwały › IPPB5/423-1236/12-2/RS
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 19 lutego 2013 r.
1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka może według własnego uznania i niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP - obniżyć do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji podatkowej w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu, dla wszystkich lub dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych), dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji?2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka może według własnego uznania - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust 5 UPDOP - podwyższyć uprzednio obniżone stawki amortyzacji podatkowej dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową, do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wskazane w Wykazie?3. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka może obniżyć stawki amortyzacji podatkowej środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i dokonać dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. podwyższyć je lub po raz kolejny obniżyć) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
możliwości obniżenia do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości, z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wszystkich lub dowolnie wybranych środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych) dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji – jest prawidłowe,
możliwości podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, z zachowaniem terminów, o których mowa w ww. art. 16i ust. 5, dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnej wysokości nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wykazane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych – jest prawidłowe,
możliwości obniżania stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i możliwości dokonywania dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. ich podwyższania lub po raz kolejny obniżania) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego – jest prawidłowe.
W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: możliwości obniżenia do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości, z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wszystkich lub dowolnie wybranych środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych) dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji; możliwości podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, z zachowaniem terminów, o których mowa w ww. art. 16i ust. 5, dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnej wysokości nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wykazane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych oraz możliwości obniżania stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i możliwości dokonywania dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. podwyższania ich lub po raz kolejny obniżania) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
T . Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji krzemowych komponentów elektronicznych.
Spółka posiada w ewidencji środków trwałych szereg składników majątkowych, stanowiących środki trwałe. W momencie przekazywania składników majątkowych do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka wprowadza te składniki do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna - od następnego miesiąca - dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. Nie można wykluczyć, że w przyszłości Spółka będzie nabywać lub wytwarzać we własnym zakresie nowe składniki majątkowe, a następnie wprowadzać je do ewidencji środków trwałych w celu amortyzacji, zgodnie z opisanymi powyżej zasadami.
Spółka zamierza stosować obniżone stawki amortyzacyjne wynikające z art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. 2011, Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „UPDOP”) względem (i) wszystkich lub wybranych nowych środków trwałych, jak i (ii) wszystkich lub wybranych środków trwałych, które już zostały wprowadzone do ewidencji.
Podkreślono, że stosując obniżone stawki amortyzacyjne Spółka w każdym przypadku będzie nadal dokonywała odpisów amortyzacyjnych, tj. Spólka nie zamierza stosować stawek amortyzacyjnych wynoszących 0% (zero), choć obniżone stawki amortyzacyjne mogą być w niektórych przypadkach bliskie zeru.
W przyszłości, po obniżeniu stawek amortyzacyjnych, w odniesieniu do wybranych środków trwałych, Spółka zamierza (z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP) także dowolnie podwyższać ww. stawki amortyzacyjne. Wysokość stawek amortyzacyjnych po ich podwyższeniu nie przekroczy jednak maksymalnych stawek wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych (dalej: „Wykaz”), stanowiącym Załącznik nr 1 do UPDOP.
Podkreślono, że planowane zmiany (tj. obniżanie i podwyższanie) stosowanych przez Spółkę stawek amortyzacyjnych będą wprowadzone wyłącznie w odniesieniu do środków trwałych amortyzowanych dla celów podatkowych według tzw. metody liniowej (tj. metody przewidzianej w art. 16i ust. 1 w związku z art. 16h ust.1 pkt 1 UPDOP, zgodnie z którą odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek podstawowych przewidzianych w Wykazie).
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka może według własnego uznania i niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP - obniżyć do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji podatkowej w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu, dla wszystkich lub dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych), dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji...
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka może według własnego uznania - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust 5 UPDOP - podwyższyć uprzednio obniżone stawki amortyzacji podatkowej dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową, do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wskazane w Wykazie...
Może on według własnego uznania i niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP - obniżyć do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji podatkowej w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu, dla wszystkich lub dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych), dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji.
Podniesiono, że zgodnie z normą art. 16a UPDOP, amortyzacji podlegają co do zasady środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
W myśl art. 16f ust. 1 UPDOP, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych. Przedmiotowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych można dokonywać, zgodnie, z normą art. 16i ust. 1 UPDOP, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP (tzw. metoda amortyzacji liniowej).
Mając na uwadze powyższe regulacje, według Wnioskodawcy oczywistym jest, że podatnicy amortyzujący środki trwale wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zastosowaniem metody liniowej mogą:
od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego,obniżyć stosowane dla celów podatkowych stawki amortyzacyjne w stosunku do stawek określonych w Wykazie.
Zdaniem Wnioskodawcy norma art. 16i ust. 5 UPDOP wyraża zatem generalną zasadę zezwalającą podatnikom na obniżenie stawek amortyzacji podatkowej środków trwałych amortyzowanych metodą liniową. Co więcej, ustawodawca nie przewidział żadnych dodatkowych ustawowych ograniczeń w ww. zakresie - w szczególności
nie określił minimalnego poziomu, do którego można obniżyć stawki amortyzacji podatkowej. W tym kontekście podkreślono, że w przypadku obniżania stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych, podatnik nie jest związany jakimikolwiek ograniczeniami (za wyjątkiem sytuacji, gdy przedmiotowe ograniczenia wynikałyby bezpośrednio z przepisów podatkowych), w tym w szczególności wysokością stawek wynikających z zasad rachunkowości. Oznacza to, według Wnioskodawcy, że podatnik może - jeśli uzna to za stosowne - obniżyć stawkę amortyzacyjną poniżej poziomu stawek wynikających z zasad rachunkowości obowiązujących u tego podatnika,
nie określił wprost, czy ww. obniżenie stawek amortyzacji podatkowej powinno dotyczyć wszystkich środków trwałych zakwalifikowanych do danej grupy/typu środków trwałych, czy też może dotyczyć tylko dowolnie wybranych przez podatnika środków. W tym kontekście wskazać jednak należy na posłużenie się w ww. przepisie zwrotem „mogą obniżać (...) stawki dla poszczególnych środków trwałych”, co wskazuje, że ewentualne obniżenie stawek amortyzacyjnych dotyczyć może wybranych („poszczególnych”) środków trwałych podatnika i to do podatnika należy wybór środków trwałych, w stosunku do których dokona on obniżenia wysokości stawek amortyzacyjnych. Tym samym podatnik może dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych zarówno w odniesieniu do wszystkich, jak i wybranych środków trwałych
Mając zatem na uwadze powyższe rozważania, uznano, że wolą ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi prawa podjęcia indywidualnej/swobodnej decyzji w ww. zakresie.
Podniesiono, że potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest m.in. treść uzasadnienia projektu zmian do UPDOP, w szczególności wprowadzających ww. art. 16i ust. 5 UPDOP (Druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.), gdzie stwierdzono: „Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością (...) stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.
Na poparcie powyższego stanowiska Spółka powołała się także na liczne interpretacje indywidualne wydane przez organa podatkowe. Przykładowo:
- w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2012 r. (sygn. IPPB5/423-623/12-2/RS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że:
„Możliwość obniżania lub podwyższania uprzednio obniżonych stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności, taką decyzję podejmuje podatnik. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych. Wnioskodawca może, obniżać lub podwyższyć wcześniej obniżone dla poszczególnych środków trwałych stawki amortyzacyjne wynikające z Wykazu stawek amortyzacyjnych, począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku Podatkowego. Oznacza to, że Spółka mając np. kilka, kilkanaście środków trwałych tego samego rodzaju może stosować obniżoną stawkę, przykładowo, jedynie w stosunku do jednego z tych środków, pozostałe zaś amortyzować według stawek amortyzacyjnych dotychczas stosowanych. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w ww. Wykazie Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika”
- w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-1508/11/MS) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że:
„(...) Spółka stosownie do art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może obniżyć stawki amortyzacyjne dla wybranych środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej obecnie amortyzowanych oraz wprowadzonych do ewidencji w przyszłości nawet do poziomu 0%, przy czym wysokość obniżenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika. Prawem Spółki jest także podwyższenie wcześniej obniżonej stawki amortyzacyjnej dla poszczególnych środków trwałych, przy czym maksymalny pułap podwyższenia stanowi poziom stawek wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych.”
- w interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-263/11-4/PM) Dyrektor izby Skarbowej w Łodzi potwierdził, iż:
„Możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. (...) W konsekwencji przedsiębiorca, który wybrał metodę amortyzacji określoną w art. 16i cyt. ustawy ma zatem możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w ww. Wykazie. Wysokość obniżenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika.”
- w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2011 r. (sygn.: ILPB4/423-304/10-2/DS) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyraził pogląd, że:
„(...) możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Ponadto, wysokość obniżenia lub podwyższenia dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika. Wnioskodawca może, na podstawie art. 16i ust. 5 ww. ustawy, obniżyć, bądź podwyższyć dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych, <...>”;
Mając zatem na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, nie powinno budzić żadnych wątpliwości, iż Spółka może według własnego uznania - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP - obniżyć do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji podatkowej w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu, dla wszystkich lub dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych (tj. zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych), dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji. Dodatkowo, zdaniem Spółki, powyższa możliwość nie jest ograniczona w jakikolwiek sposób wysokością stawek amortyzacyjnych wynikających z zasad rachunkowości obowiązujących w Spółce.
Może on według własnego uznania - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPOOP - podwyższyć uprzednio obniżone stawki amortyzacji podatkowej dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową, do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wskazane w Wykazie.
Spółka stoi na stanowisku, iż do swobodnej decyzji podatnika należy także ewentualne podwyższenie uprzednio obniżonych podatkowych stawek amortyzacyjnych, do dowolnej wysokości nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne określone w Wykazie.
Zdaniem Spółki, możliwość podwyższenia stawek amortyzacji podatkowej do wysokości stawek amortyzacyjnych nieprzekraczających wysokości stawek określonych w Wykazie istnieje pomimo braku jednoznacznej normy prawnej wyrażonej expressis verbis w ww. zakresie. Rolą przepisu regulującego zasady postępowania w przedmiotowym zakresie jest zdaniem Spółki art. 16i ust. 5 zd. 2 UPDOP - poprzez zastosowanie w treści ww. normy określenia „zmiana”, ustawodawca wskazał bowiem, że dopuszcza możliwość zmiany stawek amortyzacyjnych, nie wskazując kierunku ww. zmiany. Zgodnie zaś ze słownikową definicją, termin „zmiana” należy rozumieć jako wymiana, zastąpienie - tj. zarówno jako obniżenie, jaki podwyższenie. Zdaniem Spółki, także wykładnia celowościowa regulacji UPDOP dotyczących amortyzacji podatkowej środków trwałych prowadzi do wniosku, że racjonalny ustawodawca zezwala podatnikom na dokonanie podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych. W przeciwnym razie stosowne ograniczenie zostałoby wprost zawarte w treści UPDOP.
Podniesiono, że potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest również fragment uzasadnienia projektu zmian do UPDOP, wprowadzających art. 16i ust. 5 UPDOP (Druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) cytowany w uzasadnieniu do stanowiska Spółki w zakresie pierwszego pytania, w którym wprost wskazano na możliwość „powrotu” do stawek amortyzacyjnych w okresie osiągania dochodów (tj. na możliwość zwiększenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych).
Spółka stoi zatem na stanowisku, że możliwe jest podwyższenie, wedle decyzji/uznania podatnika, uprzednio obniżonych stawek amortyzacji podatkowej - jednakże, stawki amortyzacyjne obowiązujące po podwyższeniu nie mogą przekroczyć stawek wynikających z Wykazu, zaś podwyższenie stawek amortyzacyjnych powinno mleć miejsce z uwzględnieniem terminów wskazanych w art. 16i ust. 5 UPDOP.
Podniesiono, że stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo:
- w interpretacji Indywidualnej z dnia 9 marca 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1196/11-2IRS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż:
„Możliwość obniżania lub podwyższania uprzednio obniżonych stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności, taką decyzję podejmuje podatnik. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych. Wnioskodawca może, obniżać lub podwyższyć wcześniej obniżone dla poszczególnych środków trwałych stawki amortyzacyjne wynikające z Wykazu stawek amortyzacyjnych, począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.”;
- w interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB5/423-263/11-4/PM) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał zaś, iż:
„W kolejnych latach podatkowych podatnik ma prawo do podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych. W konsekwencji przedsiębiorca, który wybrał metodę amortyzacji określoną w art. 16i cyt. ustawy ma zatem możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w ww. Wykazie.”,
- natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-840/10/AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podkreślił, iż:
„Możliwość obniżania lub podwyższania uprzednio obniżonych stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności, decyzję taką podejmuje podatnik. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych. Wnioskodawca może, obniżać lub podwyższyć wcześniej obniżone dla poszczególnych środk6w trwałych stawki amortyzacyjne wynikające z Wykazu stawek amortyzacyjnych, począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.”
Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, nie ulega żadnej wątpliwości, że Spółka może według własnego uznania - z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 UPDOP - podwyższyć uprzednio obniżone stawki amortyzacji podatkowej dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową, do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wskazane w Wykazie.
Może on obniżyć stawki amortyzacji podatkowej środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i dokonać dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. podwyższyć je lub po raz kolejny obniżyć) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Podniesiono, że jak zostało wykazane powyżej, podatnicy mają prawo do dowolnego obniżania / podwyższania stosowanych dla celów podatkowych stawek amortyzacyjnych, w granicach wyznaczonych stawkami wynikającymi z Wykazu. Zgodnie z treścią art. 16i ust. 5 zd. 2 UPDOP zmiany stawki amortyzacyjnej (tj. obniżenia stawki amortyzacyjnej lub podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej) dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym te środki zostały wprowadzone do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Podniesiono, iż stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego, wydanych przez organa podatkowe. Przykładowo:
- w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2012 r. (sygn. IPPB5/423-623/12-2/RS) Dyrektor Izby Skarbowej W Warszawie podkreślił, iż:
„Stosownie do art. l6i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ma w tej sytuacji możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych. Co istotne, zmiana, o której mowa w powołanym przepisie, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji.”
- w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2012 r. (sygn. IPPB3/423-131/12-2/KK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, iż:
„Moment zmiany stawki został zdefiniowany jasno - „miesiąc, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji” lub „pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego”. Przepis art. 16i ust. 5 updop dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. W związku z powyższym, zmiana stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji (tj. obniżenie stawki) może nastąpić począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji. Natomiast w odniesieniu do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji zmiana stawki amortyzacyjnej (tj. obniżenia w stosunku do stawek z Wykazu lub podwyższenia uprzednio obniżonej stawki) powinna nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.”
- w piśmie z dnia 25 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-325/10-2/DS) wyraził pogląd, iż:
„Odnosząc powyższe do przedstawionych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji. Dla środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji, zmiana stawki amortyzacyjnej powinna nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.”;
- w piśmie z dnia 25 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-322/10-2/DS) wyraził pogląd, iż:
„Zatem, powołany w zdaniu pierwszym przepis nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ma w tej sytuacji możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.”;
- w piśmie z dnia 2 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-586/10-2/JC) wyraził pogląd, iż:
„Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, czyli jej obniżenie może nastąpić w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Natomiast możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej, a także zwiększenia uprzednio obniżonej odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.”;
- w piśmie z dnia 2 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-586/10-4/JC) podkreślił natomiast, iż:
„Zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno odnośnie środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i odnośnie środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji. Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, czyli jej obniżenie może nastąpić w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Natomiast możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej, a także zwiększenia uprzednio obniżonej odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.”;
możliwości obniżenia do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości, z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wszystkich lub dowolnie wybranych środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych) dla których przyjęto liniowa metodę amortyzacji – za prawidłowe,
możliwości podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, z zachowaniem terminów, o których mowa w ww. art. 16i ust. 5, dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnej wysokości nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wykazane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych – za prawidłowe,
możliwości obniżania stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i możliwości dokonywania dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. ich podwyższania lub po raz kolejny obniżania) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego – za prawidłowe.
Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zamieszczone zostały w przepisach art. 16a – 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn zm.).
Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 tej ustawy podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i – 16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.
W konsekwencji, to podatnicy dokonując wyboru metody amortyzacji, dokonują tym samym wyboru stawki amortyzacji, która stanowi integralną część metody amortyzacji, i która nie może ulec zmianie w jej trakcie. Zatem podatnik kierując się racjonalną oceną skutków podejmowanej decyzji może dokonać wyboru metody amortyzacji, która winna mieć wpływ na ich sytuację gospodarczą.
Stosownie do art. 16i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach, co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka posiada w ewidencji środków trwałych szereg składników majątkowych, stanowiących środki trwale. W momencie przekazywania składników majątkowych do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka wprowadza te składniki do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna – od następnego miesiąca - dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. W przyszłości Spółka może nabywać lub wytwarzać we własnym zakresie nowe składniki majątkowe, a następnie wprowadzać je do ewidencji środków trwałych w celu amortyzacji, zgodnie z opisanymi powyżej zasadami. Spółka zamierza stosować obniżone stawki amortyzacyjne wynikające z art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych względem (i) wszystkich lub wybranych nowych środków trwałych, jak i (ii) wszystkich lub wybranych środków trwałych, które już zostały wprowadzone do ewidencji. Spólka nie zamierza stosować stawek amortyzacyjnych wynoszących 0%, choć obniżone stawki amortyzacyjne mogą być w niektórych przypadkach bliskie zeru. W przyszłości, po obniżeniu stawek amortyzacyjnych, w odniesieniu do wybranych środków trwałych, Spółka zamierza (z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) także dowolnie podwyższać ww. stawki amortyzacyjne. Wysokość stawek amortyzacyjnych po ich podwyższeniu nie przekroczy jednak maksymalnych stawek wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych. Planowane zmiany (tj. obniżanie i podwyższanie) stosowanych przez Spółkę stawek amortyzacyjnych będą wprowadzone wyłącznie w odniesieniu do środków trwałych amortyzowanych dla celów podatkowych według tzw. metody liniowej (tj. metody przewidzianej w art. 16i ust. 1 w związku z art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym tj. rozpoczyna się 1 stycznia i kończy 31 grudnia każdego roku.
W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość obniżenia do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości, z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wszystkich lub dowolnie wybranych środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych) dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji; możliwość podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, z zachowaniem terminów, o których mowa w ww. art. 16i ust. 5, dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnej wysokości nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wykazane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych oraz możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i możliwość dokonywania dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. podwyższania ich lub po raz kolejny obniżania) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
W tym miejscu wskazać należy, iż zasady ustalania przychodów i kosztów podatkowych wynikają wyłącznie z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j. t. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Należy zauważyć, iż przepisy rachunkowe nie są podatkotwórcze, nie mogą zmieniać zasad zawartych w ustawach podatkowych. Teza ta była wielokrotnie potwierdzana w orzecznictwie sądów oraz interpretacjach organów podatkowych. W uzasadnieniu do wyroku z 21 lipca 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 1087/03) WSA w Krakowie stwierdził iż: „sąd podziela pogląd ukształtowany w orzecznictwie, że przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygnięcia spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi”. Naczelny Sąd Administracyjny także poruszył te kwestie. W wyroku z 20 kwietnia 2001 r. (sygn. akt III SA 3352/99) wskazał, że: „przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygnięcia kwestii podatków, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi”.
Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
Treść tego przepisu przesądza o bezpośrednim podporządkowaniu ewidencji księgowej (rachunkowej) potrzebom podatkowym. Przepisy dotyczące ksiąg handlowych i innych urządzeń księgowych nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych, gdyż ich funkcja polega na rejestrowaniu przebiegu zdarzeń gospodarczych i odpowiadających im operacji finansowych. Zatem, stosując inne metody dla ustalenia wysokości dochodu i wysokości poniesionych kosztów uzyskania przychodów, a w konsekwencji prawidłowego określenia wartości podatku dochodowego od osób prawnych (np. zawartych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości), Spółka winna mieć na uwadze, pierwszeństwo zasad zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż Spółka:
w myśl regulacji zawartych w cytowanym wyżej art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zachowaniem terminów, o których mowa w ww. artykule, może:
niezależnie od obowiązujących w Spółce zasad rachunkowości, obniżać do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji podatkowej w stosunku do stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wszystkich lub poszczególnych (wybranych) środków trwałych (zarówno w odniesieniu do nowo wprowadzonych do ewidencji środków trwałych jak i takich, które już podlegają amortyzacji dla celów podatkowych) dla których przyjęto liniową metodę amortyzacji,
podwyższać uprzednio obniżone stawki amortyzacyjne dla poszczególnych (wybranych) środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak niż stawki amortyzacyjne wykazane w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych,
może obniżać stawki amortyzacyjne środków trwałych amortyzowanych metodą liniową począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, jak i dokonywać dalszych zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych (tj. podwyższać je do poziomu nie wyższego niż wynikający z ww. Wykazu lub po raz kolejny obniżać) począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.
Na marginesie należy wskazać, iż w odniesieniu do momentu dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych od ww. środków trwałych ustawodawca w cytowanym wyżej art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, kiedy może nastąpić ww. zmiana stawek z Wykazu, stwierdzając, iż:
w odniesieniu do środków trwałych pozostających już w ewidencji - zmiany stawki dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego,
w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym te środki zostały wprowadzone do ewidencji.
Moment zmiany stawki został więc zdefiniowany jasno - jako „pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego” lub jako „miesiąc, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji”.
Końcowo w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.
IPPB5/423-1236/12-2/RS