Source: http://www.associati.org/articoli/datiarticoli/ammortamento-immobilizzazioni14.htm
Timestamp: 2014-10-20 04:22:12+00:00
Document Index: 138043259

Matched Legal Cases: ['art. 2426', 'art. 108', 'art. 2426', 'art. 108', 'art. 2426', 'art. 103', 'art. 2426', 'art. 103', 'art. 2426', 'art. 103']

L�AMMORTAMENTO DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI La recente Manovra introdotta dal DL 223/06, convertito nella legge 248/06, ha modificato la disciplina fiscale di alcuni beni immateriali, ed in particolare di:
brevetti ed opere dell�ingegno (decorrenza 2006), concessioni, licenze e marchi (decorrenza 2006)
spese per studi e ricerche (decorrenza 2007)
L�analisi delle citate modifiche offre lo spunto per ripercorrere le regole di determinazione delle quote di ammortamento riguardanti alcune voci comprese nella classe �BI. Immobilizzazioni immateriali� del bilancio civilistico.
Va ricordato che il codice civile (articolo 2424) non distingue tra beni immateriali veri e propri e costi pluriennali, in quanto prevede entrambe le voci nella categoria delle Immobilizzazioni immateriali. E�, invece, il Principio Contabile n. 24 che si preoccupa di separare i beni immateriali dai costi pluriennali, definendo i primi come quei beni �che hanno una propria identificabilit� ed individuabilit� e sono, di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati�, mentre i secondi, costi pluriennali sono privi di tali caratteristiche. Tale distinzione viene ripresa anche nel sistema tributario in cui � prevista una norma, l�articolo 103 del TUIR che disciplina la deducibilit� del beni immateriali, ed un articolo 108 del TUIR che disciplina i costi pluriennali.
I costi di impianto e di ampliamento (voce b.i.1)
Si tratta di costi che sono sostenuti dalle imprese in modo non ricorrente ma in precisi momenti della loro vita quali, ad esempio, la loro nascita o la fase di espansione della propria capacit� produttiva. Si tratta, per citarne alcune, di spese relative a:
costituzione (spese notarili, imposta di registro, spese iscrizione registro imprese)
avviamento degli impianti produttivi (spese sostenute per l�avvio)
modifiche dell�atto costitutivo (spese notarili, imposta di registro, iscrizione atti nel registro imprese).
Con riferimento ai costi di ampliamento vi rientrano, ad esempio: consulenze relative a operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, trasformazioni ,ecc.)
costi di start-up (avvio di una nuova attivit�)
Si riepiloga di seguito il loro trattamento civilistico e fiscale.
DISCIPLINA CIVILISTICA(art. 2426 c. 1 punto 5) DISCIPLINA FISCALE(art. 108 c. 3 e 4 del TUIR)
Ammortamento entro un periodo massimo di 5 anni, di regola in quote costanti Per la loro iscrizione � necessario, ove presente, il consenso del Collegio
E� possibile distribuire dividendi solo se le riserve disponibili sono sufficienti a coprire l�ammontare dei costi non ammortizzati
Deducibili secondo l�impostazione civilistica (in 5 quote annuali) Per le imprese di nuova costituzione, l�ammortamento fiscale di tutti i costi pluriennali decorre a partire dall�esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi
Sotto il profilo contabile, l�ammortamento dei costi di impianto e di ampliamento (al pari degli altri beni immateriali) pu� essere effettuato sia con il metodo indiretto (tramite la costituzione di un apposito fondo ammortamento) che con il metodo diretto (diminuzione del costo storico per l�importo della quota di ammortamento). Per le societ� che sono tenute a redigere il bilancio in forma abbreviata si ritiene preferibile l�utilizzo del metodo indiretto e ci� in quanto le stesse sono tenute, dal punto di vista civilistico, ad evidenziare in forma esplicita gli ammortamenti accumulati.
In data 30.04.2006 si costituisce la societ� Alfa srl. Le spese notarili dell�atto di costituzione ammontano complessivamente ad euro 10.000. Al 31/12/2006 la societ� procede al calcolo della quota di ammortamento relativa a tale anno. Si precisa che la societ� nel 2006 non ha conseguito ricavi.
___________________________________________________31/12_____________________________________________
Ammortamento spese d�impianto a Spese d�impianto 2.000
Quota relativa all�esercizio 2006
Metodo indiretto ___________________________________________________31/12_______________________________________________
Ammortamento spese d�impianto a F.do amm.to spese d�impianto 2.000
Nell�esempio sopra riportato viene precisato che la societ� nel 2006 non ha ancora conseguito ricavi. Poich� la quota di ammortamento contabilizzata in bilancio non potr� essere dedotta ai fini fiscali sar� necessario operare una variazione in aumento pari ad euro 2.000 in sede di determinazione del reddito imponibile I costi di ricerca, sviluppo e pubblicit� (voce b.i.2)
Rientrano in tale voce i costi sostenuti dall�impresa per realizzare nuovi prodotti o innovare quelli gi� esistenti oppure pubblicizzare l�immagine degli stessi e/o dell�azienda. Il Principio Contabile n. 24, relativamente alle spese di
ricerca e sviluppo opera una preliminare distinzione tra spese riguardanti:
la ricerca di base (relative ad attivit� di mero aggiornamento non finalizzata ad un dato progetto e che quindi per la loro natura di componente negativo ordinario, non sono capitalizzabili ma spesabili per intero nell�esercizio)
la ricerca finalizzata al singolo prodotto o processo (ricerca finalizzata ad uno specifico progetto e applicazione dei risultati in un progetto per la produzione di materiali, strumenti o prodotti di vario genere che, per la loro natura di componente non ricorrente sono capitalizzabili facoltativamente) lo sviluppo (stesso discorso della ricerca finalizzata)
Con riferimento alle spese di
pubblicit� va osservato che possibilit� di capitalizzazione delle stesse rappresenta un�eccezione rispetto alla regola generale che prevede l�imputazione di tali spese direttamente nel Conto Economico dell�esercizio in cui sono state sostenute. Si deve trattare, nella sostanza, di eventi eccezionali quali la pubblicit� legata al lancio di un nuovo prodotto o per l�avvio di una nuova attivit� produttiva (e, quindi, di costi correlati a costi di impianto o ampliamento) .
DISCIPLINA CIVILISTICA(art. 2426 c. 1 punto 5)
DISCIPLINA FISCALE(art. 108 c. 1 e 2 e 4 del TUIR)
Deducibili in 5 anni
Per le imprese di nuova costituzione, l�ammortamento fiscale di tutti i costi pluriennali decorre a partire dall�esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi
(*) Dal
2007, per effetto delle modifiche apportate dal DL 223/06, le spese per studi e ricerche potranno essere dedotte integralmente ai fini fiscali, a prescindere dalla quota civilistica imputata a conto economico, e ci� tramite la compilazione del quadro EC del modello UNICO (procedura di disinquinamento).
Nel corso del 2006 la societ� Alfa srl ha sostenuto spese per studi e ricerche relative ad un nuovo prodotto da lanciare sul mercato pari ad euro 30.000. La societ� procede alla capitalizzazione delle predette spese.
Metodo indiretto ____________________________________________________31/12__________________________________________
Ammortamento costi di r&s a F.do amm.to costi di r&s 2.000
I diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell�ingegno (voce b.i.3)
Si tratta dei costi sostenuti per l�acquisto o la produzione di particolari diritti quali i brevetti di fabbricazione, le licenze d�uso o quelle che permettono di utilizzare particolari procedimenti industriali. In tale voce rientrano i costi relativi a:
diritti di utilizzazione delle opere dell�ingegno
Sempre seguendo il Principio Contabile n. 24, vengono definiti
brevetti industriali quelle creazioni intellettuali alle quali la normativa italiana riconosce il diritto dello sfruttamento esclusivo. Le caratteristiche che deve possedere l�invenzione sono: novit�, originalit�, industrialit� e liceit�. Il brevetto, inoltre, pu� essere acquisito a titolo di propriet� o in licenza d�uso: In entrambi i casi il Principio Contabile 24 ne prevede l�iscrizione nella voce B.I.3, anche se in relazione all�acquisto della licenza d�uso, una parte minoritaria della dottrina ritiene possibile anche l�iscrizione nella voce B.I.4 �Concessioni, licenze, marchi e diritti simili�.
Con riferimento al software, il Principio contabile n. 24 prevede che nella voce B.I.3. vada iscritto il software applicativo (acquistato sia a titolo di propriet� che in licenza d�uso a tempo indeterminato e giuridicamente tutelato) mentre il software di base viene capitalizzato con l�hardware cui si riferisce. Con riferimento ai software applicativi non giuridicamente tutelati e quello acquistati con licenza d�uso a tempo determinato la classificazione avviene, rispettivamente, nelle voci B.I.7 �Altre immobilizzazioni immateriali� e B.I.4 �Concessioni, licenze, marchi e diritti simili�.
Relativamente alla disciplina fiscale dell�ammortamento di tale voce, il DL 223/06, con effetto gi� dal periodo d�imposta 2006, ha modificato il primo comma dell�articolo 103 del TUIR, stabilendo la possibilit� di ammortizzare tali beni in misura non superiore alla met� del costo (in luogo di un terzo del costo) e quindi velocizzando il processo di ammortamento ai fini fiscali DISCIPLINA CIVILISTICA(art. 2426 c. 1 punto 2)
DISCIPLINA FISCALE(art. 103 c. 1 del TUIR)
Ammortamento va effettuato in relazione alla residua possibilit� di utilizzazione dello stesso (periodo non superiore alla durata legale del brevetto) Ammortamento in misura non superiore ad un terzo del costo (fino al 2005)
Ammortamento in misura non superiore alla met� del costo
SOFTWARE APPLICATIVO (a tempo
Ammortamento va effettuato in relazione alla residua possibilit� di utilizzazione dello stesso OPERE DELL�INGEGNO (DIRITTI
D�AUTORE)
Ammortamento va effettuato in relazione alla residua possibilit� di utilizzazione Esempio
Nel corso del 2006 la societ� Alfa srl ha sostenuto spese per l�acquisto di un brevetto industriale (durata 20 anni) pari ad euro 50.000. Tale importo viene fiscalmente dedotto in due esercizi
Metodo indiretto _______________________________________________________31/12________________________________________________
Ammortamento brevetti industriali a F.do amm.to brevetti industriali 2.500
La differenza fino all�ammontare del 50% annuo (25.000 � 2.500 = 22.500) potr� essere dedotta avvalendosi della disciplina del disinquinamento del bilancio (applicabile per tutti i beni immateriali) tramite la compilazione del quadro EC del modello UNICO. Concessioni, licenze, marchi e diritti simili
Tralasciando le concessioni (trattasi di provvedimenti con i quali l�amministrazione pubblica attribuisce particolari diritti su beni e/o servizi pubblici) le licenze (trattasi di autorizzazioni per l�esercizio di attivit� regolamentate) ci si sofferma sulla disciplina del marchio. Il marchio costituisce uno dei segni distintivi dell�azienda, di un suo prodotto fabbricato o commercializzato. In presenza di caratteristiche quali la novit�, l�originalit� e la liceit� il codice civile (articolo 2569) riconosce al marchio una particolare regolamentazione e tutela (marchio registrato). Per i marchi non registrati la tutela (di minor portata) � prevista dall�articolo 2571 del codice civile.
Tra i diritti simili richiamati alla voce B.I.3 vanno inseriti ad esempio i contratti di know how e cio� l�insieme delle formule ed informazioni relative ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale e scientifico, che costituiscono il complesso di conoscenze richieste per attuare processi produttivi in modo corretto ovvero regole di gestione imprenditoriale organizzative e commerciali.
Anche con riferimento ai marchi (contrariamente ai brevetti si registra qui una penalizzazione per le imprese) � intervenuto il recente D.L. 223/06 che ha stabilito � con decorrenza 2006 - in diciotto anni il periodo minimo di ammortamento ai fini fiscali. DISCIPLINA
(art. 2426 c. 1 punto 2 � P.C. 24)
(art. 103 c. 1 del TUIR)
Ammortamento va effettuato in relazione alla residua possibilit� di utilizzazione dello stesso
Ammortamento va effettuato in relazione al periodo di
produzione/commercializzazione in esclusiva del prodotto cui il marchio si riferisce e, in ogni caso, entro un periodo non superiore a 20 anni Ammortamento in misura non superiore ad un decimo del costo (fino al
Ammortamento in misura non superioread un diciottesimo del costo (dal 2006)
DIRITTI SIMILI (KNOW HOW)
Ammortamento in misura non superiore ad un terzo del costo (fino al
Ammortamento in misura non superiore alla met� del costo (dal 2006)
Nel corso del 2006 la societ� Alfa srl ha provveduto alla realizzazione di un marchio (debitamente registrato) per contraddistinguere un proprio prodotto. Ammortamento civilistico durata 20 anni. Il valore iscritto in bilancio � pari ad euro 40.000
Metodo indiretto ____________________________________________________________31/12__________________________________________
Ammortamento marchio a F.do amm.to marchio 2.000
Quota (1/20) relativa all�esercizio 2006
Come per i brevetti, la differenza (pari a 222,22) tra l�importo fiscalmente deducibile (1/18 di 40.000 pari a 2.222,22) e l�importo stanziato in bilancio (pari 2.000) potr� essere dedotta fiscalmente compilando il quadro EC del modello UNICO.
Nel corso del 2006 la societ� Alfa srl ha provveduto alla realizzazione di un marchio (debitamente registrato) per contraddistinguere un proprio prodotto. Ammortamento civilistico durata 10 anni. Il valore iscritto in bilancio � pari ad euro 40.000
Metodo indiretto ___________________________________________________________31/12____________________________________________
Ammortamento marchio a F.do amm.to marchio 4.000
Quota (1/10) relativa all�esercizio 2006
In questo caso, poich� la quota deducibile fiscalmente (1/18 di 40.000 pari a 2.222,22) � inferiore a quanto stanziato a Conto Economico, la societ� dovr� operare nel modello UNICO una variazione in aumento per la differenza (4.000 � 2.222,22 = 1.777,77).
L�avviamento L�avviamento rappresenta il plusvalore che deriva dall�insieme delle qualit� positive possedute da un�impresa in attivit�. Tali qualit�, che esprimono la capacit� dell�impresa di produrre reddito, sono rappresentate da ubicazione, organizzazione, qualit� del personale, esperienza accumulata, clientela, prestigio, ecc. L�avviamento rappresenta una immobilizzazione materiale solo nel caso in cui derivi da una acquisizione a titolo oneroso (ad esempio in caso di acquisto di azienda) e pu� essere iscritto solo nei limiti del costo per esso sostenuto e con il consenso del Collegio Sindacale (ove presente).
CIVILISTICA (art. 2426 c. 1 punto 6)
FISCALE (art. 103 c. 3 del TUIR)
Ammortamento va effettuato entro un periodo di 5 anni, o in un periodo superiore che non superi la durata per la sua utilizzazione se di ci� ne sia data motivazione in nota integrativa Ammortamento va effettuato in quote costanti e in caso di durata superiore ai 5 anni, non pu� mai superare i 20 anni (principio contabile n. 24)
Ammortamento in misura non
superiore ad un diciottesimo del costo (5,56%)
Nel corso del 2006 la societ� Alfa srl ha acquistato un ramo di azienda pagando a titolo di avviamento la somma di euro 180.000
Metodo indiretto _________________________________________________31/12____________________________________________
Ammortamento avviamento a F.do amm.to avviamento 36.000
Quota (1/5) relativa all�esercizio 2006
Poich� la quota deducibile fiscalmente (1/18 di 180.000 pari a 10.000) � inferiore a quanto stanziato a Conto Economico, la societ� dovr� operare nel modello UNICO una variazione in aumento per la differenza (36.000 � 10.000 = 26.000).
Come per l�analogo esempio riferito al marchio, la presenza di un processo di ammortamento civilistico superiore rispetto a quello fiscale rende necessario stanziare la fiscalit� differita (nel caso si tratta di imposte anticipate) che sar� riassorbita una volta che, terminato il processo di ammortamento civilistico, dovranno essere operate variazioni in diminuzione per completare l�ammortamento ai fini fiscali.
informazioni in merito rivolgersi allo Studio.