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Timestamp: 2017-11-22 03:41:42
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Matched Legal Cases: ['artículo 47', 'artículo 74', 'artículo 65', 'artículo 47', 'artículo 47', 'artículo 47', 'artículo 47', 'artículo 126', 'artículo 55', 'artículo 55', 'artículo 54', 'artículo 42', 'artículo 1', 'artículo 4', 'artículo 1', 'artículo 20', 'artículo 17', 'artículo 1', 'artículo 84', 'artículo 41', 'artículo 56', 'artículo 63', 'artículo 31', 'artículo 14']

La Ley N° 20.630, de 2012, modificó el artículo 47 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en el cual se establece a los contribuyentes la obligatoriedad de reliquidar el impuesto único de segunda categoría, cuando en un mismo período habitual de pago (el mismo mes) ha obtenido dos o más rentas afectas al mencionado tributo.
Esta situación se justifica debido a que la remuneración del contribuyente se encuentra fraccionada en distintos empleadores y consecuencialmente ha pagado un tributo menor al que corresponde. Recordemos que el artículo 74 N°1 de la LIR1 obliga a los empleadores o pagadores a retener el tributo que grava la renta que están pagando. Dicha retención cumple la obligación tributaria del contribuyente beneficiado con la renta, por lo tanto, tales personas, no se encuentran obligados a presentar una declaración anual de impuestos. No obstante lo anterior, cuando el contribuyente debe reliquidar sus impuestos, conforme a lo señalado en el párrafo anterior, el artículo 65 N° 5 los obliga a presentar una declaración anual para efectos de enterar por esta vía la diferencia de impuestos que se produzca.
Por ejemplo, podemos encontrar a un contribuyente que obtiene una renta del trabajo en el mes de septiembre de 2012 de su empleador “A” por la suma de $800.000 y en consecuencia tal empleador retendrá el impuesto con tasa del 5%. Además tal contribuyente tiene un segundo empleador “B”, quien paga una renta por $500.000, cantidad que queda exenta del tributo. Sin embargo, claro está que el trabajador obtuvo en aquel mes una renta total de $1.300.000, cantidad que debió ser gravada con tasa del 10%, considerando por su puesto la rebaja correspondiente por la progresividad del impuesto.
1.NUEVA MODALIDAD DE RELIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO ÚNICO DE SEGUNDA CATEGORÍA
De acuerdo a la modificación introducida al artículo 47 de la LIR, los contribuyentes que obtengan, dentro de un mismo período habitual de pago, rentas de más de un empleador o pagador, continuarán obligados a reliquidar anualmente el impuesto único de segunda categoría, pero con la diferencia que dicha reliquidación no se realizará mes por mes, sino que se efectuará anualizando el impuesto único de segunda categoría, vale decir, se considerará el total de rentas obtenidas en el año debidamente actualizadas al término del ejercicio y se les aplicará la escala de tasas del impuesto respectivo considerando la tabla del referido tributo en unidades tributables anuales.
Este nuevo procedimiento permitirá que aquellos contribuyentes que han obtenido rentas simultáneas sólo en algunos meses del ejercicio, obtengan una disminución en su carga tributaria, incluso la reliquidación del impuesto puede arrojar un saldo a favor de los contribuyentes.
Esta modalidad de reliquidación acerca la brecha entre la carga tributaria de los trabajadores dependientes respecto de los trabajadores independientes, últimos que se encuentran afectos al impuesto global complementario.
Junto con la modificación al procedimiento de la reliquidación, también se innovó respecto a la connotación tributaria que tendrán las retenciones del impuesto único de segunda categoría. Hasta antes de la reforma dicha retención sólo podía ser imputada en contra del impuesto único reliquidado, sin embargo, dicho tributo ahora tiene derecho a devolución cuando resulte un excedente luego de su imputación, lo que viene a constituir un beneficio que antes sólo se podía lograr cuando el contribuyente poseía una franquicia tributaria que disminuía su base imponible, como un ahorro previsional voluntario (42 bis - APV), intereses por créditos con garantías hipotecarias (55 bis), entre otros.
Para efectos de apreciar los efectos impositivos, a continuación se expone un ejemplo práctico, conforme los siguientes antecedentes:
A continuación realizaremos la reliquidación del impuesto único tal como se realizaba hasta antes de la modificación del artículo 47 de la Ley de la Renta, para luego compararla con la modificación legal que se comenta.
Como se puede observar, la reliquidación se realiza considerando los valores históricos, dando como resultado una diferencia de impuestos equivalente a la suma de $120.000, cantidad que el contribuyente debería enterar en arcas fiscales mediante el formulario 22, en el mes de abril del año 20132 .
Ahora veremos el procedimiento de reliquidación de acuerdo al nuevo artículo 47 de la LIR, modificado por la Ley N° 20.630, de 2012, cuya vigencia es a contar del 01.01.2012 (Año Tributario 2013).
Realizada la nueva reliquidación3 , quedan en evidencia sus diferencias, toda vez que en el antiguo procedimiento el contribuyente terminaba adeudando una diferencia de impuesto al fisco, sin embargo con el nuevo procedimiento, el contribuyente tiene derecho a una devolución de los impuestos retenidos mensualmente, todo debido a que se anualizó el impuesto que se había retenido mensualmente.
2.RELIQUIDACIÓN VOLUNTARIA DEL IMPUESTO ÚNICO DE SEGUNDA CATEGORÍA.
Otra modificación introducida al artículo 47 de la LIR, es la posibilidad que tienen los contribuyentes del impuesto único de segunda categoría, que no han obtenido en forma simultánea rentas de más de un empleador, de efectuar una reliquidación voluntaria de sus rentas, pudiendo obtener, cuando corresponda, la devolución de los impuestos únicos retenidos mensualmente por los empleadores.
En este caso pueden encontrarse los siguientes trabajadores dependientes:
Contribuyentes que han obtenido rentas sólo en algunos períodos del ejercicio, las cuales se afectaron con impuesto, el cual fue retenido, pero que al reliquidar anualmente sus rentas determinen un impuesto único de segunda categoría menor al retenido.
Contribuyentes que obteniendo rentas en todos los períodos mensuales del ejercicio, éstas tienen la característica de ser variables, lo que significa que en algunos meses pudieron estar exentas de impuestos, en otros afectadas con tasa del 5%, en otros con tasa del 15%, etcétera, pero que al reliquidar anualmente sus rentas determinen un impuesto único de segunda categoría menor al retenido4 .
De igual modo, estos contribuyentes para efectuar la reliquidación comentada, deberán presentar una declaración anual de impuestos a la renta, con la particularidad de que esta declaración, al ser voluntaria, no se encuentra afecta a ninguna sanción en caso de no ser presentada, o que siendo presentada se haya realizado fuera de plazo, teniendo como límite sólo los plazos establecidos en el artículo 126 del Código Tributario.
1) Ley sobre Impuesto a la Renta.
2)Se recuerda que este es el procedimiento antiguo de reliquidación, que no se encuentra vigente para el presente año tributario 2013.
3) Nótese que la reliquidación se realizó con valores actualizados, según el nuevo texto legal.
4) Las rentas variables se aplanan determinándose en consecuencia un impuesto promedio.
La Ley N° 20.630, de 2012, incorporó a la Ley sobre Impuesto a la Renta el nuevo artículo 55 ter, a través del cual se otorga un crédito tributario en beneficio de los contribuyentes. Este crédito también es una de las innovaciones que encontraremos en la presente operación renta, debido a que en las normas transitorias de la referida ley, se establece su aplicación parcial para el año tributario 2013.
El beneficio consiste básicamente en otorgar un crédito a las personas naturales afectas al impuesto único de segunda categoría o al impuesto global complementario, por los gastos incurridos en la educación de sus hijos en instituciones de enseñanza pre-escolar, básica, diferencial y media, reconocidas por el Estado, por concepto de matrículas, centros de padres, transportes escolar y otros de similar naturaleza.
El monto de este crédito asciende a la suma de 4,4 UF por cada hijo, que comenzará a regir a contar del año tributario 2014. Sin embargo, para el presente año tributario 2013, de conformidad a la letra a) del artículo primero transitorio de la Ley N° 20.630, el crédito será equivalente a 1,76 UF, lo que equivale a $40.200 (UF al 31.12.2012 = $22.840,75)
1.REQUISITOS PARA ACCEDER AL BENEFICIO
De conformidad al nuevo artículo 55 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los requisitos que deben cumplir los contribuyentes afectos al impuesto único de segunda categoría o impuesto global complementario para acceder al beneficio tributario son los siguientes:
Que la renta total anual de ambos padres, percibida durante el ejercicio correspondiente, no supere de 792 UF, según el valor de esta unidad al 31 de diciembre. Para el presente año tributario este tope en pesos equivale entonces a $18.089.874 (792 x $22.840,75).
Para efectos de comparar las rentas de ambos padres con el tope señalado en el párrafo anterior, éstas deberán ser reajustadas al término del ejercicio, en los términos del inciso penúltimo del N° 3, del artículo 54 de la LIR.
Que los hijos que dan origen al beneficio no sean mayores a 25 años de edad.
Que tales hijos cuenten con un certificado de matrícula de la institución correspondiente y que exhiban un mínimo de asistencia del 85%, salvo impedimento justificado o casos de fuerza mayor, requisitos todos, que serán especificados en un reglamento del Ministerio de Educación.
Para efectos de controlar el porcentaje de asistencia indicado, el Servicio de Impuestos Internos estableció, a contar del presente año tributario, la declaración jurada 1904, mediante la cual solicita a las instituciones de enseñanza pre-escolar, básica, diferencial y media reconocidas por el Estado, información sobre el cumplimiento de asistencia de sus alumnos matriculados. En dicha declaración, básicamente las instituciones deberán sólo indicar si se cumple o no con el porcentaje mínimo de asistencia, vale decir, 85%.
El plazo para presentar esta declaración vence el 01 de marzo de 2013, según el suplemento de declaraciones juradas de la operación renta del año tributario 2013.
2.FORMA DE INVOCAR EL BENEFICIO
Para efectos de invocar el crédito por gastos en educación, los contribuyentes deberán presentar una declaración anual de impuestos a la renta en el mes de abril de cada año. En el caso de los contribuyentes del impuesto global complementario tal declaración es obligatoria, salvo que obtengan rentas afectas inferiores a 13,5 UTA ($6.513.372 = 13,5 x $482.472). En cambio, en el caso de los contribuyentes del impuesto único de segunda categoría, aún cuando no se encuentren obligados a realizar tal declaración, resulta indispensable hacerlo, sólo con el objeto de invocar el señalado crédito.
En dicha declaración los contribuyentes podrán imputar este crédito en contra del impuesto global complementario o el impuesto único de segunda categoría que se ha reliquidado producto de la declaración anual, pudiendo solicitar, cuando corresponda, la devolución de los impuestos retenidos o de los pagos provisionales efectuados.
Cabe hacer presente, que en el caso que el impuesto global complementario o el impuesto único de segunda categoría reliquidado anualmente, según corresponda, sean inferiores al crédito tributario que se comenta, el exceso de crédito no tiene derecho a imputación a ningún otro impuesto que el contribuyente pueda adeudar, así como tampoco tiene derecho a solicitar su devolución.
Por lo expuesto, es obvio que los contribuyentes del artículo 42 N°1 que no hayan soportado retenciones de impuesto, por estar exentos de este tributo, no gozarán del beneficio tributario, debido a que no tienen valores que le puedan ser devueltos.
Tasa del impuesto de primera categoría
En primer término, debemos recordar que la Ley N° 20.455, de 2010, a través de su artículo 1°, aumentó transitoriamente la tasa del impuesto de primera categoría, estableciendo a través de su letra a) una tasa del 20% por las rentas percibidas o devengadas durante el año comercial 2011 y a través de su letra b) una tasa del 18,5% por las rentas percibidas o devengadas durante el año 2012. Ahora bien, el artículo 4° de la Ley N° 20.630, de 2012, derogó la letra b) de la Ley 20.455 y además, a través de la letra a) del N° 7 de su artículo 1°, modificó el artículo 20 de la Ley de la Renta, aumentando permanentemente la tasa del impuesto de primera categoría desde un 17% a un 20%.
De acuerdo a las disposiciones citadas anteriormente, la tasa del 20% del impuesto de primera categoría entra en vigencia a partir del 1° de enero de 2013, por las rentas percibidas o devengadas durante el año comercial 2012 que deban declararse en el presente año tributario.
1.SITUACIONES ESPECIALES RELACIONADAS CON EL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA
El impuesto de primera categoría en carácter de único que afecta a las operaciones del artículo 17 N° 8 de la LIR, se encuentra en una situación muy especial, debido a que la letra c) del artículo primero transitorio de la Ley N° 20.630 establece una tasa diferenciada durante el año comercial 2012. Es así como dicho tributo se aplicará con tasa 18,5% por el período comprendido entre el 01 de enero y el 31 de agosto de 2012. En cambio, se aplicará con tasa del 20% por el período comprendido entre el 01 de septiembre de 2012 y el 31 de diciembre del mismo año.
Igual diferencia debemos hacer respecto del impuesto de primera categoría que afectó a los contribuyentes que durante el ejercicio 2012 hayan realizado término de giro, es decir, pagarán dicho tributo con tasa 18,5% o 20% dependiendo la fecha en que hayan cesado sus actividades, considerando las mismas fechas indicadas precedentemente.
2.PAGOS PROVISIONALES MENSUALES
Debido al aumento de la tasa del impuesto de primera categoría que afecta a las rentas percibidas o devengadas durante el año comercial 2012, desde un 18,5% a un 20%, la letra d) del artículo 1° transitorio de la Ley N° 20.630, estableció que los contribuyentes que determinan la tasa de sus pagos provisionales mensuales en los términos de la letra a) del artículo 84 de la LIR, deberán aplicar a dicha tasa1 el factor 1,081 (20/18,5) para efectos de incrementarla, por cuanto su determinación se había calculado en base a una tasa del 18,5%, siendo que luego de la modificación legal se establece que la obligación tributaria deberá cumplirse con tasa del 20%.
La nueva tasa de PPM incrementada en los términos indicados, se aplicará a los ingresos brutos percibidos o devengados por los contribuyentes por los períodos septiembre de 2012 a marzo de 20132.
1) Tasa vigente en el mes de agosto de 2012.
2) Un ejemplo del cálculo de la tasa de PPM se encuentra en la circular 48 de 2012.
Otra modificación a la LIR que afectará el presente año tributario, es la modificación introducida por la letra b) del N°16 del artículo primero de la Ley N° 20.630 a la letra D del artículo 41 A de la LIR. Esta modificación consistió en establecer el impedimento de los contribuyentes a solicitar la devolución del impuesto de primera categoría cuando dicho tributo fue financiado con impuestos pagados en el exterior. Según la modificación en comento, se encontrarían en esta situación los contribuyentes afectos al impuesto global complementario, por el crédito utilizado en virtud del artículo 56 N°3, los contribuyentes del impuesto adicional, por los créditos utilizados en virtud del artículo 63 y los pagos provisionales por utilidades absorbidas (PPUA), en virtud del artículo 31 N° 3, todas las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
La vigencia de esta modificación rige a contar del 01 de enero de 2013, por las solicitudes de devolución que se realicen a contar de dicha fecha, vale decir, incluye las solicitudes efectuadas en el presente año tributario.
Cabe hacer presente, que la norma modificada sólo restringe la devolución de dichos tributos, no así su imputación. Por lo tanto, los contribuyentes podrán continuar imputado los créditos por impuesto de primera categoría en contra de sus obligaciones tributarias, tal cual lo hacían con anterioridad a la modificación.
La presente modificación acarreará para los contribuyentes una mayor complejidad en la determinación de los créditos por impuesto de primera categoría, que en el caso de las empresas, son controlados en el registro FUT1 . Esencialmente, los contribuyentes deberán llevar el debido control2 , en el registro señalado, de los impuestos de primera categoría que han sido financiados con impuestos pagados en el exterior, por la obtención de rentas de fuente extranjera, de modo de identificar los créditos que tendrán derecho o no a devolución para efectos de certificar su situación tributaria a los propietarios de las empresas al momento de informar las rentas retiradas o distribuidas, o bien, para determinar el monto de los pagos provisionales por utilidades absorbidas que tendrán o no derecho a devolución al momento de ser absorbidas, por pérdidas tributarias, las rentas que tienen asociados estos créditos.
1) Fondo de utilidades tributables, regulado en el artículo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
2) Generalmente los controles se realizan a través de columnas especiales en el registro FUT.
Como se puede observar a lo largo del presente reporte, el año tributario 2013 se verá muy agitado por las distintas modificaciones legales incorporadas por la Ley N° 20.630, de 2012, lo que significará que los contribuyentes, sean personas naturales o jurídicas, deberán incurrir en nuevos y mayores gastos para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, o bien, para hacer valer algún beneficio tributario al cual tengan derecho. Estos mayores gastos de cumplimiento se verán reflejados en la capacitación del personal, a través de cursos específicos, nuevas o mayores asesorías tributarias y la implementación de nuevos sistemas de control tributario. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos, deberá hacer lo propio con sus funcionarios fiscalizadores, para efectos de dar cumplimiento a sus objetivos, entre los cuales se encuentra la verificación del correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes.
Si bien gran parte de las modificaciones legales introducidas a la Ley de la Renta entran en vigencia a contar del 01 de enero de 2013, con efectos en los impuestos a declarar y pagar en el año tributario 2014, la presente operación renta no estará exenta de complejidades. Asimismo, hay que tener presente que las rentas y créditos a declarar en el año tributario 2014 actualmente se están desarrollando, por lo tanto, el total de la reforma tributaria se encuentra plenamente vigente.