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Timestamp: 2019-12-14 12:35:34
Document Index: 286111030

Matched Legal Cases: ['§ 8', '§ 8', '§ 7', '§ 72', '§ 12', '§ 73', '§ 174', '§ 8', '§ 3', '§ 2', '§ 3', '§ 34', '§ 8', '§ 6', '§ 19', '§ 4', '§ 12', '§ 6', '§ 12', '§ 8', '§ 6', '§ 4', '§ 6', '§ 6', '§ 8', '§ 4', '§ 15', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 15', '§ 12', '§ 72', '§ 73', '§ 74', '§ 35', '§ 2', '§ 3']

Richtlinie des BMF vom 06.04.2010, BMF-010216/0016-VI/6/2010 gültig von 06.04.2010 bis 12.03.2013
Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 wurden grundlegend überarbeitet und als KStR 2013 neu verlautbart.
12 Einlagen (§ 8 Abs. 1 KStG 1988)
12.2 Einlagen und Beiträge (§ 8 Abs. 1 KStG 1988)
12.2.1 Einlagenbegriff
Körperschaftsteuerrechtliche Einlagen setzen also einen Vermögenstransfer aus dem Eigentum des Anteilsinhabers in das Eigentum der Körperschaft und die Übertragung in Eigentümerfunktion voraus. Zahlungen, die nicht aus dem Vermögen des (mittelbaren oder unmittelbaren) Gesellschafters sondern von fremden Dritten kommen, stellen grundsätzlich keine Einlagen dar und erwerben auch bei Durchleitung über den Gesellschafter nicht den Charakter einer Einlage. Daher sind Zahlungen sowie Zuwendungen von fremden Dritten an Körperschaften, die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen, stets als Betriebseinnahme zu erfassen (zu Zuwendungen von Privatstiftungen siehe auch StiftR 2009 Rz 256). Lediglich Zuwendungen einer dem Anteilsinhaber nahe stehenden Person (siehe Rz 776) an die Körperschaft sind als Zuwendung an den Anteilsinhaber mit nachfolgender Einlage durch diesen anzusehen.
Sind an der Körperschaft mehrere Personen beteiligt, die nicht in einem Naheverhältnis zueinander stehen, kann von der Erfahrungstatsache ausgegangen werden, dass Kaufleute (hier Anteilsinhaber) einander nichts zu schenken pflegen, dass mit anderen Worten jede Maßnahme der Wahrung eigener nicht aber fremder Interessen dient. So gesehen spricht der Sachverhalt, der von einem Wirtschaftsgutverkauf an die Körperschaft ausgeht, gegen das Vorliegen einer Einlage, wenn er der Abwehr einer durch eine Maßnahme eines Anteilsinhabers dem anderen Anteilsinhaber indirekt zugefügten Schädigung in Bezug auf die gemeinsam beherrschte Körperschaft dient.
12.2.2 Geld- und Sacheinlagen
12.2.2.1 Allgemeines
Unter die offenen Einlagen fallen zunächst die im Gesellschaftsrecht ausdrücklich geregelten Einlagen im Austausch gegen Gesellschaftsrechte, wie das den Kapitalgesellschaften anlässlich Gründung oder Kapitalerhöhung zugeführte Nominalkapital inklusive Ausgabeaufgeld, Nachschüsse gemäß § 72 ff GmbHG, die Aufnahme von Partizipationskapital gemäß § 12 BWG und § 73 VAG sowie Genussscheinkapital gemäß § 174 AktG, das die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 erfüllt, die Aufnahme von Genossenschaftskapital, Nachschüsse gemäß § 3 Abs. 2 Genossenschaftskonkursverordnung, die Kapitalausstattung von Sparkassen gemäß § 2 Abs. 2 und § 3 Abs. 2 SparkG und Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit gemäß §§ 34 und 35 VAG und die Kapitalausstattung anderer juristischen Personen des privaten Rechts. Nicht ausdrücklich geregelt, aber ebenfalls als offene Einlage gilt die Kapitalausstattung eines Betriebes gewerblicher Art durch die Trägerkörperschaft.
12.2.2.2 Einlagen als Tauschvorgänge
War der die Einlage bewirkende Steuerpflichtige bereits vor der Einlage an der Körperschaft beteiligt, ist im Falle einer Einlage anlässlich einer Kapitalerhöhung die Anschaffung weiterer Anteile, im Falle einer Einlage (Zuwendung) ohne Kapitalerhöhung die nachträgliche Erhöhung der seinerzeitigen Anschaffungskosten der bisherigen Anteile anzunehmen. In beiden Fällen ist der gemeine Wert des eingelegten Wirtschaftsgutes oder sonstigen Vermögens anzusetzen. Aber auch die Vermögenszuwendung durch einen nicht unmittelbar an der Körperschaft Beteiligten gilt als über den unmittelbar beteiligten Anteilsinhaber eingelegt und daher als steuerneutraler Vermögenszugang, der beim unmittelbar Beteiligten zur Anschaffung weiterer Anteile bzw. zur Erhöhung der seinerzeitigen Anschaffungskosten der bisherigen Anteile führt.
Auf der Seite der Körperschaft, die die Einlage erhält, liegt eine Anschaffung in Form eines Tausches vor. Die durch die Einlage eintretende Erhöhung des Vermögens der Körperschaft wird steuerlich nicht erfasst (§ 8 Abs. 1 KStG 1988). Das im Wege der Einlage zugegangene Wirtschaftsgut oder sonstige Vermögen gilt als angeschafft, als Anschaffungskosten ist der gemeine Wert des eingelegten Wirtschaftsguts anzusetzen. Nach § 6 Z 14 EStG 1988 wäre das eingelegte Wirtschaftsgut oder sonstige Vermögen in der Körperschaft mit dem gemeinen Wert der hingegebenen Gesellschaftsrechte zu bewerten. Es bestehen jedoch aus Gründen der einfacheren Handhabung keine Bedenken, wenn auf beiden Seiten der gemeine Wert des eingelegten Wirtschaftsgutes oder sonstigen Vermögens angesetzt wird ("Wertverknüpfung"). Für Umgründungen außerhalb des Geltungsbereiches des UmgrStG sieht § 19 Abs. 3 KStG 1988 die Wertverknüpfung ausdrücklich vor. § 4 Abs. 1 vorletzter Satz EStG 1988 kann keinesfalls angewendet werden. Die Körperschaft kann auf einlegte Wirtschaftsgüter gegebenenfalls gemäß § 12 EStG 1988 stille Reserven (Übertragungsrücklagen) übertragen.
12.2.2.3 Umgründungen
Der dem § 6 Z 14 EStG 1988 innewohnende Tauschgrundsatz kommt bei Einbringungen und Abspaltungen im Sinne des UmgrStG hinsichtlich seiner Steuerwirkung dem Grund nach nicht zum Tragen. Sind die Voraussetzungen des Art. III UmgrStG oder des Art. VI UmgrStG nicht gegeben oder liegt ein in Art. III oder Art. VI UmgrStG vorgesehener Fall der Aufwertungsoption oder Zwangsaufwertung vor, ist die mit dem Tauschgrundsatz verbundene Gewinnverwirklichung auch bei der Übertragung von (Teil-) Betrieben, Mitunternehmer- und Kapitalanteilen im Sinne des § 12 UmgrStG zwingend anzuwenden. Zu den Folgen siehe Rz 1433 bis 1438.
12.2.3 Nutzungseinlagen
Der VwGH hat in mehreren Erkenntnissen seine ablehnende Haltung zur steuerlichen Erfassung von Nutzungseinlagen durchblicken lassen. Es ging in diesen Verfahren um die steuerliche Anerkennung von angemessenen Vergütungen für die Zurverfügungstellung von Kapital bzw. Liegenschaften durch den Anteilseigner an die Körperschaft. In allen Fällen hat der VwGH die Anerkennung von fiktiven Vergütungen mit der Begründung verweigert, dass keine fremdübliche Vereinbarung vorliege und demzufolge die Entgeltlichkeit der Zurverfügungstellung nicht erwiesen sei.
Gewährt der Gesellschafter der Körperschaft ein langfristiges unverzinsliches Darlehen und wird das unverzinsliche Darlehen auf Ebene des Gesellschafters aufgrund der Unverzinslichkeit aufwandswirksam wertberichtigt, stellt diese Wertberichtigung keine Betriebsausgabe, sondern eine Einlage gemäß § 8 Abs. 1 KStG 1988 dar. Es ist nämlich davon auszugehen, dass ein Fremder der Körperschaft im Zeitpunkt der Darlehensgewährung nur einen um die Höhe der Wertberichtigung verminderten Betrag ausgezahlt hätte, um den vereinbarten Rückzahlungsbetrag zurückzuerhalten. Dementsprechend erhöht die Wertberichtigung auf Ebene des Gesellschafters gemäß § 6 Z 14 lit. b EStG 1988 die Anschaffungskosten seiner Beteiligung an der Körperschaft (siehe Rz 675), bei der Körperschaft wird die Einlage steuerlich nicht erfasst (siehe Rz 676) und erhöht das Evidenzkonto gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988.
Im Gegensatz zu Nutzungsüberlassungen im Inland ist bei Auslandssachverhalten jedenfalls eine Versteuerung im Inland sicherzustellen. Bei Nutzungsüberlassungen über die Grenze zB im konzerninternen Dienstleistungsverkehr ist als innerstaatliche Rechtsgrundlage für die Umsetzung einer OECD-konformen Verrechnungspreiskorrektur § 6 Z 6 EStG 1988 heranziehbar. Bei der gesetzlichen Anordnung, dass eine Bewertung mit dem Fremdpreis zu erfolgen hat, bezieht die Gesetzesvorschrift ausdrücklich auch Fremdpreise für "sonstige Leistungen" mit ein. Die "sonstige Leistung" einer Darlehensgewährung ist demnach gemäß § 6 Z 6 EStG 1988 in OECD-konformer Interpretation durch Ansatz von fremdüblichen Zinsen zu bewerten.
12.2.4 Verdeckte Einlagen
Verdeckte Einlagen sind alle nicht ohne weiteres als Einlagen erkennbare Zuwendungen (Vorteilseinräumungen) einer an der Körperschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten Person, die von einer dritten, der Körperschaft fremd gegenüberstehenden Person nicht gewährt würden. Im Fall einer Wirtschaftsgutübertragung liegt eine faktische Sacheinlage durch Eigentumsübergang auf die Gesellschaft vor. Bei der verdeckten Sacheinlage erhält die Körperschaft vom Anteilsinhaber Geld oder körperliche oder unkörperliche Wirtschaftsgüter aus gesellschaftlichem Anlass (societatis causa).
Bei einer direkt verdeckten Sacheinlage schenkt der Anteilsinhaber ein Wirtschaftsgut, ohne dass eine Schenkung im Sinne des ErbStG 1955 vorliegt. Das mit dem gemeinen Wert aktivierte Wirtschaftsgut ist im Anlage- oder Umlaufvermögen anzusetzen. Abnutzbare Anlagegüter führen zur Normalabschreibung, es kann gegebenenfalls eine Übertragungsrücklage nach Maßgabe der gesetzlichen Bestimmungen in Anspruch genommen werden.
Bei der indirekt verdeckten Sacheinlage, die im wörtlichen Sinn durch ein Rechtsgeschäft verdeckt wird, ist der rechtsgeschäftliche Vorgang vom gesellschaftsrechtlichen zu trennen. Verkauft ein Anteilsinhaber einer Körperschaft ein Wirtschaftsgut zu einem unangemessen niedrigen Preis, sind die Anschaffungskosten der Körperschaft auf den gemeinen Wert zu erhöhen und in Höhe der Differenz zum gemeinen Wert ist eine Einlage anzunehmen.
Veräußert die Körperschaft an einen Anteilsinhaber ein Wirtschaftsgut zu einem überhöhten Preis, wird somit die Körperschaft aus gesellschaftsrechtlichen Gründen bereichert, ist in Höhe der Differenz zwischen gemeinem Wert des Wirtschaftsguts und Veräußerungspreis eine Einlage anzusetzen.
Besserungsvereinbarungen können ebenfalls zu verdeckten Einlagen führen. Unter Besserungsvereinbarungen sind Vereinbarungen zu verstehen, wonach ein Kapitalnehmer mit Kapital ausgestattet wird, das er dem Kapitalgeber nur im Fall seiner "Besserung" zurückzahlen muss. Die "Besserung" kann dabei als (Wieder-)Eintritt in die Gewinnzone bzw. als Erreichen bestimmter betriebswirtschaftlicher Parameter (zB Erreichen einer bestimmten Eigenkapitalquote) definiert sein. Die Hingabe des Kapitals kann im Wesentlichen erfolgen in Form einer betrieblich veranlassten Kapitalhingabe, eines Forderungsnachlasses oder einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Hingabe von Kapital an Körperschaften (siehe EStR 2001 Rz 2382 bis 2388, 2452).
Vorteilsgewährungen zwischen Schwestergesellschaften (Gesellschaften, deren Anteile unmittelbar oder mittelbar in einer Hand vereinigt sind oder bei denen eine Mehrheit von Gesellschaftern im gleichen Beteiligungsverhältnis beteiligt ist), führen bei der vorteilsgewährenden Körperschaft steuerrechtlich zunächst stets zur Annahme verdeckter Ausschüttungen an den oder die beherrschenden Anteilsinhaber und in der Folge zu verdeckten Einlagen zugunsten der vorteilsempfangenden Schwester-Körperschaft (VwGH 30.5.1995, 91/13/0248,91/13/0250; siehe weiters Rz 776). Zu einer verdeckten Einlage kommt es aber nur, wenn der Gegenstand der Vorteilsgewährung ein einlagefähiges Wirtschaftsgut ist.
12.2.5 Mittelbare Einlagen
Ein von einer Großmuttergesellschaft unmittelbar an die Enkelgesellschaft gewährter Zuschuss aus gesellschaftsrechtlichen Erwägungen ist ertragsteuerrechtlich unabhängig vom Zahlungsfluss als Doppeleinlage im Sinne des § 8 Abs. 1 KStG 1988 zunächst als Einlage der Großmuttergesellschaft in ihre Tochtergesellschaft und in der Folge als Einlage in deren Tochtergesellschaft (= Enkelgesellschaft) zu behandeln. Bei der zuschussgewährenden Großmuttergesellschaft liegt daher steuerlich ein Fall der Aktivierung der Zahlung auf die Beteiligung an der Tochtergesellschaft und bei letzterer ein steuerfreier Vermögenszugang (Buchung auf Rücklage) vor. Die Tochtergesellschaft hat gleichzeitig durch die Weitergabe des Zuschusses steuerlich eine Aktivierung auf die Beteiligung an ihrer Tochtergesellschaft (Enkelgesellschaft) vorzunehmen, bei letzterer liegt erneut ein steuerneutraler Vermögenszugang (Buchung auf Rücklage) vor (siehe auch Punkt 2.2.2 des Erlasses des BMF Z 06 0257/1-IV/6/98 vom 31. März 1998, AÖF Nr. 88/1998, betreffend die steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs. 12 und § 15 Abs. 4 EStG 1988). Die vorgenannte Beurteilung steht unter dem Vorbehalt, dass für die gewählte Vorgangsweise eine wirtschaftliche Begründung vorliegt.
12.2.6 Einlagenrückzahlungen (§ 4 Abs. 12 EStG 1988)
Einlagenrückzahlungen sind das Gegenstück zu Einlagenleistungen der Anteilsinhaber. Kapitalrückzahlungen sind bei der Gesellschaft nicht steuerbare Vermögensabflüsse und bewirken beim Gesellschafter eine Minderung der auf die Beteiligung aktivierten Anschaffungskosten (VwGH 22.3.2000, 96/13/0175).
Einlagenrückzahlungen sind als Rücktausch anzusehen und werden damit in § 4 Abs. 12 EStG 1988 als Veräußerungstatbestände bezeichnet, bei denen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage Geld oder sonstiges Vermögen als Gegenleistung für die Rückgabe oder Verminderung eines Anteils an der Körperschaft empfangen wird.
Zur steuerlichen Behandlung von Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs. 12 und § 15 Abs. 4 EStG 1988 siehe Erlass des BMF Z 06 0257/1-IV/6/98 vom 31. März 1998, AÖF Nr. 88/1998.
12.2.7 Mitgliedsbeiträge
12.2.7.1 Echte Mitgliedsbeiträge
Siehe weiters VereinsR 2001 Rz 432 und 433 und die dort aufgezählten Beispiele.
12.2.7.2 Unechte Mitgliedsbeiträge
§ 12 BWG, Bankwesengesetz, BGBl. Nr. 532/1993
§ 72 GmbHG, GmbH-Gesetz, RGBl. Nr. 58/1906
§ 73 GmbHG, GmbH-Gesetz, RGBl. Nr. 58/1906
§ 74 GmbHG, GmbH-Gesetz, RGBl. Nr. 58/1906
§ 35 VAG, Versicherungsaufsichtsgesetz, BGBl. Nr. 569/1978
§ 2 SpG, Sparkassengesetz, BGBl. Nr. 64/1979
§ 3 SpG, Sparkassengesetz, BGBl. Nr. 64/1979
KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 Abschnitt 20.3.1
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2383
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2384
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2385
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2386
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2387
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 2388
KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 Rz 776
VwGH 30.05.1995, 96/13/0175
KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 Rz 675
KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 Rz 676
Findok-Nr: 19975.5, aufgenommen am: 09.04.2010 14:40:17, zuletzt geändert am: 13.03.2013, Dokument-ID: 5d2a0a8a-a24f-410a-be16-7b81ff1948b1, Segment-ID: db150f46-36af-48e4-8e9a-294033c0b61e