Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?execution=e100000s1&segmentId=0a1b700b-404c-4f34-987b-556a6a5be81f
Timestamp: 2020-08-11 02:39:39
Document Index: 118344253

Matched Legal Cases: ['§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 2', '§ 2', '§ 9']

2.6. Umwandlung und Unternehmensgruppen
Zu den Grundfragen der Gruppenbesteuerung im Zusammenhang mit Umgründungen siehe Rz 349, Rz 349a und Rz 349b.
2.6.2. Veränderung innerhalb einer Unternehmensgruppe
2.6.2.1. Umwandlung von inländischen Gruppenmitgliedern
2.6.2.1.1. Errichtende Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds
Im Falle einer errichtenden Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds endet mit Ablauf des Umwandlungsstichtages die persönliche und sachliche Körperschaftsteuerpflicht der Beteiligungskörperschaft. Mit Beginn des dem Umwandlungsstichtag folgenden Tages tritt an die Stelle der übertragenden Kapitalgesellschaft die errichtete Personengesellschaft. Das steuerliche Ergebnis des letzten mit dem Umwandlungsstichtag endenden (Rumpf-)Wirtschaftsjahres der übertragenden Kapitalgesellschaft ist Grundlage für die letzte Einkommenszurechnung zur beteiligten Körperschaft.
War die übertragende Beteiligungskörperschaft das unterste Mitglied einer vertikal ausgerichteten Unternehmensgruppe, endet zwar für die beteiligte Körperschaft die finanzielle Beziehung, es tritt an ihre Stelle aber die Mitunternehmerbeteiligung. Damit ändert sich die bis zum Umwandlungsstichtag gegebenen Zweiteilung dahingehend, dass der beteiligten Körperschaft
einerseits das Einkommen der Beteiligungskörperschaft zu 100% und
andererseits eine offene Gewinnausschüttung nach Maßgabe der Beteiligung an der Beteiligungskörperschaft
zugerechnet wird. Der Gewinn des ersten Wirtschaftsjahres der Nachfolge-Personengesellschaft kann der beteiligten Körperschaft nur mehr im Ausmaß der Beteiligung an dieser Personengesellschaft zugerechnet werden, es sei denn, die beteiligte Körperschaft wird durch die errichtende Umwandlung zum 100-prozentigen Mitunternehmer (in der Regel Kommanditist einer GmbH&CoKG).
Die beteiligte Körperschaft A ist an der Beteiligungskörperschaft B zu 60% beteiligt. Bis zur Umwandlung wird ihr 100% des Einkommens der B zugerechnet, sie erhält daneben eine Gewinnausschüttung auf den 60%-Anteil. Ab dem dem Umwandlungsstichtag folgenden Zeitraum ist A 60-prozentige Mitunternehmerin, ihr ist die vertraglich festgelegte Gewinn- oder Verlusttangente zuzurechnen.
War die beteiligte Körperschaft bis zur Umwandlung unmittelbar ausreichend finanziell an der Beteiligungskörperschaft beteiligt, führt der Untergang der Beteiligungskörperschaft nicht zum Ausscheiden der unterhalb der übertragenden Kapitalgesellschaft befindlichen Gruppenmitglieder, da eine ausreichende finanzielle Verbindung auch mittelbar über die rechtsnachfolgende Personengesellschaft gegeben sein kann.
Anteilsinhaber der Beteiligungskörperschaft B sind die beteiligte Körperschaft A zu 75% und ein gruppenfremder Gesellschafter C zu 25%. B wird errichtend auf die B-OG umgewandelt, an der umwandlungsvertragsgemäß unverändert A zu 75% und C zu 25% beteiligt sind. Die ausreichende finanzielle Verbindung zur 100%-Tochtergesellschaft von B ist bei A über den 75-prozentigen Mitunternehmeranteil von A weiterhin gegeben.
War die beteiligte Körperschaft bis zur Umwandlung mittelbar ausreichend oder als Hauptbeteiligter einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft finanziell an der Beteiligungskörperschaft beteiligt, ändert der umwandlungsveranlasste Übergang auf eine Personengesellschaft nichts an der mittelbar oder über die Beteiligungsgemeinschaft gegebene finanzielle Verbindung an den unter der übertragenden Kapitalgesellschaft befindlichen Gruppenmitgliedern.
Ist bei einer errichtenden Umwandlung zum Umwandlungsstichtag die dreijährige Mindestbestandsdauer noch nicht gegeben, scheidet das umgewandelte Gruppenmitglied rückwirkend von Anfang an aus der Unternehmensgruppe aus, da die Mindestdauer (§ 9 Abs. 10 KStG 1988) nicht eingehalten ist (zur verschmelzenden Umwandlung siehe Rz 620h). Kein rückwirkendes Ausscheiden eines Gruppenmitglieds bei Nichterfüllung der Mindestbestandsdauer liegt allerdings dann vor, wenn das Vermögen im Rahmen der Umwandlung auf den bisherigen Gesellschafter des Gruppenmitglieds als alleinigen Kommanditisten übertragen wird und die Unternehmensgruppe nicht nur aus zwei Gruppenmitgliedern besteht (bloße "Zweiergruppe"). In diesem Fall wird das Vermögen ertragsteuerlich nicht auf die Personengesellschaft, sondern zur Gänze auf den der Unternehmensgruppe angehörenden alleinigen Kommanditisten übertragen; es liegt daher eine gruppeninterne Vermögensübertragung iSd § 9 Abs. 5 vierter Satz KStG 1988 vor (VwGH 31.5.2017, Ro 2016/13/0002).
Die A-GmbH bildet nur mit ihrer 100-prozentigen Tochtergesellschaft, der B-GmbH, eine Unternehmensgruppe im Sinne des § 9 KStG 1988. Wird innerhalb der Mindestbestandsdauer von 3 Jahren die B-GmbH unter Hinzutreten eines Arbeitsgesellschafters gemäß Art. II UmgrStG errichtend umgewandelt, liegt keine gruppeninterne Vermögensübertragung und somit ein rückwirkendes Ausscheiden vor.
Die A-GmbH bildet mit ihren jeweils 100-prozentigen Tochtergesellschaften, der B-GmbH und der C-GmbH, eine Unternehmensgruppe im Sinne des § 9 KStG 1988. Wird innerhalb der Mindestbestandsdauer von 3 Jahren die B-GmbH unter Hinzutreten eines Arbeitsgesellschafters gemäß Art. II UmgrStG errichtend umgewandelt, liegt eine gruppeninterne Vermögensübertragung und somit kein rückwirkendes Ausscheiden vor.
Die A-GmbH bildet mit ihrer 70-prozentigen Tochtergesellschaft, der B-GmbH, und ihrer 100100-prozentigen Tochtergesellschaft, der C-GmbH, eine Unternehmensgruppe im Sinne des § 9 KStG 1988. An der B-GmbH ist weiters die gruppenfremde X-GmbH zu 30% beteiligt. Wird innerhalb der Mindestbestandsdauer von 3 Jahren die B-GmbH gemäß Art. II UmgrStG errichtend umgewandelt (an der übernehmenden KG sind die A-GmbH zu 70% und die X-GmbH zu 30% beteiligt), liegt keine gruppeninterne Vermögensübertragung und somit ein rückwirkendes Ausscheiden vor.
Ist im Falle einer errichtenden Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds die beteiligte Körperschaft Hauptbeteiligter einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft, gelten die Ausführungen der Rz 620 bis Rz 620e mit der Maßgabe, dass die Beteiligungsgemeinschaft umwandlungsbedingt untergeht. Es gelten die für Mitunternehmerschaften maßgebenden Zurechnungsregeln.
An der Beteiligungskörperschaft A sind die beteiligte Körperschaft B mit 40% und die Körperschaft C mit 15% im Rahmen einer Beteiligungsgemeinschaft beteiligt. Bis zur errichtenden Umwandlung der Beteiligungskörperschaft A wurde das Einkommen von A der beteiligten Körperschaft B mit 72,73% und der Körperschaft C mit 27,27% zugerechnet. Offene Gewinnausschüttungen kamen den beiden Körperschaften nach Maßgabe ihrer Beteiligungen zu. Ab dem dem Umwandlungsstichtag folgenden Tag sind die Gewinne oder Verluste der errichteten Mitunternehmerschaft A den beiden Körperschaften zu 40% bzw. 15% zuzurechnen.
2.6.2.1.2. Verschmelzende Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds
Die verschmelzende Umwandlung einer Beteiligungskörperschaft auf die unmittelbar beteiligte in der Unternehmensgruppe die finanzielle Verbindung herstellende Mitunternehmerschaft ändert die bis zu Umwandlungsstichtag gegebenen Zweiteilung dahingehend, dass der mittelbar ausreichend beteiligten Körperschaft
andererseits der Gewinn- oder Verlustanteil nach Maßgabe der Feststellungsbescheide für die Mitunternehmerschaft
zugerechnet wurde. Ab dem dem Umwandlungsstichtag folgenden Tag kann der beteiligten Körperschaft nur mehr ein Gewinn- oder Verlustanteil der Hauptgesellschafter-Personengesellschaft aus dem vereinigten Vermögen zugerechnet werden.
Die beteiligte Körperschaft A ist zu 60% an der Mitunternehmerschaft B beteiligt, zu deren Betriebsvermögen die 90-prozentige Beteiligung an der Beteiligungskörperschaft C gehört. Die beteiligte Körperschaft hat bis zur Umwandlung einerseits das Einkommen der Beteiligungskörperschaft zu 100% und andererseits den auf den 60-prozentigen Mitunternehmeranteil entfallenden Gewinn- oder Verlustanteil anzusetzen. Die mit der verschmelzenden Umwandlung auf B eintretende Vermögensvereinigung führt dazu, dass A von dem im vereinigten Einkommen der Mitunternehmerschaft B enthaltenen Ergebnis der früheren C nur mehr einen 60-prozentigen Anteil erhält.
Sollten sich unter der übertragenden Kapitalgesellschaft weitere Gruppenmitglieder befinden, bleibt die ausreichende finanzielle Verbindung zu der an der Mitunternehmerschaft beteiligten Körperschaft bestehen.
2.6.2.1.3. Grenzüberschreitende Exportumwandlung eines Gruppenmitglieds
Nach dem UmwG ist die verschmelzende Umwandlung auf eine ausländische Körperschaft eingeschränkt zwar möglich (zB auf ein ausländische Genossenschaft, Rz 425), diese kann grundsätzlich aber nicht beteiligte Körperschaft an einer inländischen Beteiligungskörperschaft sein (§ 9 Abs. 2 KStG 1988). Anwendungsfall im Rahmen der Gruppenbesteuerung kann eine grenzüberschreitende Exportumwandlung nur sein, wenn der Hauptgesellschafter ein ausländischer Gruppenträger ist, in dessen inländischer Zweigniederlassung sich die Beteiligung an der übertragenden Körperschaft befindet (siehe auch Rz 353g).
2.6.2.1.4. Errichtende Umwandlung des Hauptbeteiligten einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft
Die A-GmbH (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr) ist mit einer 40-prozentigen Beteiligung an der Beteiligungskörperschaft B (Wirtschaftsjahr 1.7. bis 30.6.) Hauptbeteiligte einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft. Die A-GmbH wird zum 31.5.02 errichtend in die A-KG umgewandelt. Die Beteiligungsgemeinschaft endet mit Ablauf des 31.5.02. Die Beteiligungskörperschaft B ist daher nicht während des gesamten Wirtschaftsjahres 1.7.01 bis 30.6.02 mit der A-GmbH ausreichend finanziell verbunden. Die letzte 40-prozentige Einkommenszurechnung durch die Beteiligungskörperschaft B an die A-GmbH betrifft somit das Ergebnis des Wirtschaftsjahres 1.7.00 bis 30.6.01.
Die errichtende Umwandlung des Hauptbeteiligten der Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft muss denn nicht unbedingt zum Ausscheiden der Beteiligungskörperschaft führen, wenn trotz des Untergangs der Beteiligungsgemeinschaft die ausreichende finanzielle Verbindung über mittelbare Verbindungen weiter gegeben ist.
2.6.2.1.5. Verschmelzende Umwandlung des Hauptbeteiligten einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft
2.6.2.2. Umwandlung von ausländischen Gruppenmitgliedern
2.6.2.2.1. Errichtende Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds
Entsteht infolge der errichtenden Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds nach vergleichbarem ausländischem Umwandlungsrecht eine ausländische Personengesellschaft, endet die finanzielle Verbindung zum Mitglied mit Ablauf des Umwandlungsstichtages. In die Unternehmensgruppe übernommene Verluste, die bis zur Umwandlung noch nicht nachverrechnet wurden, sind im Wirtschaftsjahr der beteiligten Körperschaft, in das der Umwandlungsstichtag fällt, nachzuversteuern. Verluste nach dem Umwandlungsstichtag fallen auf Grund der Mitunternehmerstellung der beteiligten Körperschaft unter § 2 Abs. 8 EStG 1988.
War die übertragende ausländische Beteiligungskörperschaft neben anderen Körperschaften an weiteren Gruppenmitgliedern (in Höhe von maximal 50%) beteiligt, stellen die Beteiligungen nunmehr mittelbare Beteiligungen dar, die die finanzielle Verbindung weiterhin gewährleisten.
2.6.2.2.2. Verschmelzende Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds
Da die Gruppenzugehörigkeit ausländischer Körperschaften auf die erste Ebene beschränkt ist, kann es im Bereich der Gruppenbesteuerung keine verschmelzende Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds auf einen ausländischen Hauptgesellschafter geben, der Gruppenmitglied ist.
2.6.2.2.3. Grenzüberschreitende Import-Umwandlung eines Gruppenmitglieds
Sollte ein vergleichbares ausländisches Umwandlungsrecht die verschmelzende Umwandlung auf den Hauptgesellschafter kennen, käme eine Import-Umwandlung auch für ein ausländisches Gruppenmitglied auf die inländische beteiligte Körperschaft in Betracht. Mit dem Wegfall des übertragenden Gruppenmitglieds kommt es ebenso wie bei der errichtenden Umwandlung zur Nachversteuerung der übernommenen aber bis zur Umwandlung noch nicht nachverrechneten Verluste. Das beteiligte Gruppenmitglied erwirbt umwandlungsbedingt ausländisches Vermögen, auf das für künftige Verluste § 2 Abs. 8 EStG 1988 anzuwenden ist.
2.6.3. Beendigung einer Unternehmensgruppe
2.6.3.1. Umwandlung des einzigen Gruppenmitglieds
2.6.3.2. Umwandlung des Gruppenträgers
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 349a
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620h
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620e
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620b
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620c
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620d
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 353g
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002 Rz 620f
§ 9 Abs. 5 vierter Satz KStG 1988, Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988
VwGH 31.05.2017, Ro 2016/13/0002
Auslegungsbehelf, Verschmelzung, Umwandlung, Einbringung, Zusammenschluss, Realteilung, Spaltung, Fusion, merger, Organschaft, ipso iure, negatives Kapitalkonto, negative Kapitalkonten, Fortsetzungsklausel, Körperschaftsteuer, Vermögensaufstellung, Liquidationszeitraum, Liquidationszeiträume, Abwicklungs-Endvermögen, Abwicklungs-Anfangsvermögen, Liquidationsgewinn, Privatvermögen, Teilliquidation, Leistungsaustausch, Geschäftsveräußerung, unecht befreit, nicht steuerbare Umsätze, nicht steuerbarer Umsatz
Findok-Nr: 19961.11, aufgenommen am: 20.09.2018 10:19:21, zuletzt geändert am: 12.02.2020, Dokument-ID: 7e019518-8885-4d50-abe3-cb8daea8a545, Segment-ID: 0a1b700b-404c-4f34-987b-556a6a5be81f