Source: https://www.steuerschroeder.de/steuer/ii-b-8-18-keine-anwendung-des-par-6a-satz-1-grestg-auf-erwerbsvorgaenge-is-des-par-1-abs-1-nr-1-grestg-verfassungsmaessigkeit-des-par-23-abs-12-grestg-nicht-ernstlich-zweifelhaft/
Timestamp: 2019-01-24 11:04:11
Document Index: 325027077

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 1', '§ 23', '§ 6', '§ 1', '§ 23', '§ 190', '§ 5', '§ 1', '§ 191', '§ 202', '§ 1', '§ 152', '§ 1', '§ 6', '§ 69', '§ 69', '§ 1', '§ 6', '§ 23', '§ 6', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 1', '§ 6', '§ 1', '§ 1', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 1', '§ 6', '§ 8', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6']

II B 8/18 - Keine Anwendung des § 6a Satz 1 GrEStG auf Erwerbsvorgänge i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG - Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 12 GrEStG nicht ernstlich zweifelhaft - Steuerberater Schröder Berlin
II B 8/18 – Keine Anwendung des § 6a Satz 1 GrEStG auf Erwerbsvorgänge i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG – Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 12 GrEStG nicht ernstlich zweifelhaft
A betrieb unter der Firma AT e.K. ein Einzelunternehmen, zu dem Grundbesitz gehörte. Mit notariell beurkundetem "Umwandlungsbeschluss" vom 20. August 2013 erklärte er, das Einzelunternehmen werde gemäß den §§ 190 ff. des Umwandlungsgesetzes (UmwG) formwechselnd in die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin), eine GmbH, umgewandelt. In dem mitbeurkundeten Gesellschaftsvertrag ist bestimmt, dass A sämtliche Geschäftsanteile der GmbH "gegen Einbringung des Einzelunternehmens gemäß Sachgründungsbericht" übernimmt. Nach dem Sachgründungsbericht wird das Stammkapital gemäß § 5 Abs. 4 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) durch Sacheinlagen erbracht. Aus dem Sachgründungsbericht geht hervor, dass "durch die Einbringung der Grundstücke" das gezeichnete Stammkapital weit übertroffen wird und der Sachgründung ein Sachverständigengutachten zum Grundbesitz zugrunde liegt. Im September 2013 wurde die Antragstellerin mit der Bemerkung "… entstanden durch formwechselnde Umwandlung der AT e.K. …" in das Handelsregister eingetragen.
Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt –FA–) setzte mit Bescheid vom 8. August 2017 Grunderwerbsteuer mit der Begründung fest, die Antragstellerin habe am 20. August 2013 Grundbesitz durch Einbringung erworben. Der Erwerbsvorgang unterliege gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) der Grunderwerbsteuer.
Die Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Grunderwerbsteuerbescheids lehnte das FA ab. Der beim Finanzgericht (FG) gestellte AdV-Antrag wurde gleichermaßen abgelehnt. Das FG folgte dem FA darin, dass ein Formwechsel ausscheide, weil ein Einzelkaufmann nicht zu den in § 191 Abs. 1 UmwG genannten Rechtsträgern gehöre. Die Regelung des § 202 Abs. 3 UmwG bewirke zwar, dass das Unternehmen des A in der Rechtsform der GmbH fortbestehe. Sie gestatte aber nicht, vom Vorliegen eines Formwechsels mit der Folge der Nichtsteuerbarkeit auszugehen. Auch könne –im Wege der Auslegung oder Umdeutung– keine nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG steuerbare Ausgliederung (§ 152 UmwG) angenommen werden. Der streitgegenständliche Vorgang sei vielmehr als Einbringung des Einzelunternehmens des A in die Antragstellerin zu beurteilen. Angesichts dessen habe das FA zu Recht einen gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbaren Erwerb, der nicht von § 6a Satz 1 GrEStG erfasst werde, bejaht.
a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die AdV soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben den für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 19. Februar 2018 II B 75/16, BFH/NV 2018, 706, Rz 31, und vom 5. Juli 2018 II B 122/17, BFH/NV 2018, 1124, Rz 10).
(3) Ohne Bedeutung für die Besteuerung ist der Umstand, dass die Antragstellerin mit der Bemerkung "… entstanden durch formwechselnde Umwandlung der AT e.K. …" in das Handelsregister eingetragen wurde. Maßgeblich ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG allein das schuldrechtliche Rechtsgeschäft, das im Streitfall gerade nicht zu einem wirksamen Formwechsel führen konnte.
aa) Im Beschwerdeverfahren über die Ablehnung eines AdV-Antrags durch das FG hat der BFH seiner Prüfung die Rechtslage im Zeitpunkt der Beschwerdeentscheidung zugrunde zu legen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 15. Mai 2009 IV B 24/09, BFH/NV 2009, 1402, unter II.1., und vom 12. September 2011 VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229, unter II.2.). Es gilt mithin § 6a Satz 1 GrEStG i.d.F. des Gesetzes zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (KroatienAnpG vom 25. Juli 2014, BGBl I 2014, 1266) –GrEStG n.F.–. Die Vorschrift ist gemäß § 23 Abs. 12 GrEStG n.F. auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die –wie der Vorgang im Streitfall– nach dem 6. Juni 2013 verwirklicht werden.
bb) Nach § 6a Satz 1 GrEStG n.F. wird die Steuer für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage nicht erhoben. Gemäß ihrem –in dieser Fassung eindeutigen– Wortlaut ist der sachliche Anwendungsbereich der Vergünstigungsnorm auf nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbare Rechtsvorgänge beschränkt. Ergibt sich die Steuerbarkeit aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG, scheidet eine Steuervergünstigung aus. Dieses Verständnis entspricht der Ansicht der Finanzverwaltung (gleichlautende Ländererlasse vom 9. Oktober 2013, BStBl I 2013, 1375) und der Auffassung in der Literatur (z.B. Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 18. Aufl., § 6a Rz 61; Lieber in Behrens/Wachter, GrEStG, § 6a Rz 3, 17).
(3) In materiell-rechtlicher Hinsicht liegt bei summarischer Prüfung aber keine Rückwirkung vor. § 6a Satz 1 GrEStG n.F. bewirkt keine Änderung der geltenden Rechtslage. § 6a Satz 1 GrEStG n.F. stellt rückwirkend lediglich das klar, was ohnehin bereits geregelt war. Das Vertrauen in das geltende Recht ist von vornherein nicht berührt, weil das geltende Recht nachträglich keine materielle Änderung erfahren hat (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 135, 1, Rz 45). § 6a Satz 1 GrEStG i.d.F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809) –GrEStG a.F.– war auch vor der Klarstellung in § 6a Satz 1 GrEStG n.F. nicht in vertretbarer Weise dahin auszulegen, dass nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge von der Steuervergünstigung erfasst werden.
(a) Nach § 6a Satz 1 GrEStG a.F. wird die Steuer für einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang aufgrund einer Umwandlung i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UmwG, bei Einbringungen sowie bei anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage nicht erhoben. Die Formulierung kann dahingehend verstanden werden, dass sich die einleitende Beschränkung der Steuervergünstigung auf bestimmte grunderwerbsteuerbare Rechtsvorgänge lediglich auf Umwandlungen, nicht aber auf Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage bezieht. Durch die Verwendung der Präposition "bei" und des Plurals der folgenden Substantive wird der Eindruck erweckt, es handele sich bei "Einbringungen" und "anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage" um jeweils eigenständige und –hinsichtlich ihrer Voraussetzungen– abschließende Befreiungstatbestände (Stangl/ Aichberger, Der Betrieb 2013, 2762, 2763; Behrens, Deutsches Steuerrecht 2013, 2726, 2731, 2733; Gottwald/Behrens, Grunderwerbsteuer, 5. Aufl., Rz 583.2; Heine in Wilms/Jochum, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 6a GrEStG Rz 18.1 und 21.1; Arnold, Umstrukturierung inländischer Konzerne unter Beachtung des § 6a GrEStG, S. 221).
(b) Die einleitende Beschränkung der Steuervergünstigung auf bestimmte steuerbare Rechtsvorgänge umfasst aber –obwohl sprachlich verunglückt– vom Wortsinn her ebenso Fälle der Einbringung und anderer Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage (so auch Viskorf in Borrutau, a.a.O., § 6a Rz 36; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 6a Rz 31; Adrian/Franz, Betriebs-Berater –BB– 2013, 1879, 1888; Wischott/Keller/Graessner, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2013, 3460). Gesetzeshistorie, -systematik und -zweck rechtfertigen die restriktive Auslegung der Vorschrift, nach der steuerbare Erwerbsvorgänge i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG von der Steuervergünstigung ausgenommen sind.
§ 6a Satz 1 GrEStG a.F. geht auf eine Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses zurück (BTDrucks 17/13722, S. 33). Dieser hat die bereits in § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG enthaltene Formulierung "bei Einbringungen sowie bei anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage" in den § 6a Satz 1 GrEStG a.F. übernommen. Dass der Gesetzgeber mit § 6a Satz 1 GrEStG a.F. die Steuervergünstigung für Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage –im Gegensatz zu den Rechtsvorgängen aufgrund einer Umwandlung– ohne jede Einschränkung gewähren wollte, kann indes nicht angenommen werden (Viskorf in Boruttau, a.a.O., § 6a Rz 36). Für eine Geltung der Beschränkung selbst für Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage spricht auch die Regelung der Steuervergünstigung in einem Satz des § 6a GrEStG a.F. und der Beginn des § 6a Satz 1 GrEStG a.F. mit den Rechtsvorgängen, die offensichtlich begünstigt werden sollten. Deshalb ist davon auszugehen, dass die nicht ganz eindeutige Gesetzesfassung auf einem bloßen redaktionellen Versehen beruht (vgl. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 11. Aufl., § 6a Rz 4, 31; Wischott/Keller/Graessner, NWB 2013, 3460). Dies hat zur Folge, dass es sich bei § 6a Satz 1 GrEStG n.F. lediglich um eine Klarstellung einer bereits bestehenden Rechtslage handelt (so auch Viskorf in Boruttau, a.a.O., § 6a Rz 1, 37, 61; Lieber in Behrens/Wachter, a.a.O., § 6a Rz 16; anders Gottwald/Behrens, a.a.O., Rz 583.2; Heine in Wilms/Jochum, a.a.O., § 6a GrEStG Rz 19, 21.1; offen Adrian/Franz, BB 2013, 1879, 1888 f.).
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