Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=7933&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-09-27 22:18:35
Document Index: 249774825

Matched Legal Cases: ['§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 280', '§\n16', '§ 2', '§ 25', '§ 16', '§ 20', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 2', '§ 33', '§ 57', '§ 124', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 124', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 4', '§ 16', '§ 4', '§ 4', '§ 16', '§ 16', '§ 4', '§ 16', '§ 124', '§ 16', '§ 16', '§ 4', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§16']

Kleines oder großes Pendlerpauschale; Studiengebühren für ein ordentliches Universitätsstudium als Aus- bzw. Fortbildungsaufwand - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 11.11.2003, RV/2084-L/02
RV/2084-L/02-RS1
Studiengebühren, die von einer Wirtschaftstreuhänderberufsanwärterin im Jahr 2001 anlässlich eines gleichzeitig betriebenen rechtswissenschaftlichen Doktoratsstudiums entrichtet wurden, stellen aufgrund des im § 16 Abs. 1 Z 10 letzter Satz EStG 1988 für Aufwendungen im Zusammenhang mit einem ordentlichen Universitätsstudium ausdrücklich normierten Werbungskostenabzugsverbotes weder Aus- noch Fortbildungskosten dar. Dies selbst dann nicht, wenn das Doktoratsstudium mit der ausgeübten Berufsanwärtertätigkeit oder einer dazu verwandten Tätigkeit wegen enger Verflechtung im Zusammenhang steht bzw. wenn die durch das Doktoratsstudium gewonnenen Kenntnisse eine wesentliche Grundlage für die Berufsausübung darstellen. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Zur Zumutbarkeitsgrenze beim Pendlerpauschale anderer Ansicht LStR 1999, Rz 255. betroffene Normen:
Studiengebühr, Doktoratsstudium, Aus- und Fortbildungskosten, ordentliches Universitätsstudium, Bildungsaufwand
Bescheid des Finanzamtes Braunau betreffend Einkommensteuer für das Jahr
2001 vom 5. Juli 2002 entschieden: Die
Die Bw. ist Juristin, derzeit
Vertragsbedienstete an der Universität L und war im
berufungsgegenständlichen Zeitraum bei der T-SteuerberatungsAG in S,
K-Allee, als Berufsanwärterin beschäftigt. Wohnhaft ist die Bw. in P,
das von der damaligen Arbeitsstätte in S rund 45 Straßenkilometer
entfernt ist. Am 3. April 2002 reichte die
Bw. bei ihrem Wohnsitzfinanzamt die Erklärung zur Durchführung der
Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2001 ein und machte darin einerseits
Werbungskosten mit Anrechnung auf das
Werbungskostenpauschale im Gesamtbetrag von 27.070,00 S (Fachliteratur
10.147,00 S, Arbeitsmittel 8.201,00 S, Seminarkosten 6.176,00 S
und Fahrtspesen 2.546,00 S) und andererseits sonstige Werbungskosten
ohne Anrechnung auf das genannte
Pauschale im Gesamtumfang von 27.598,00 S
(großes Pendlerpauschale für
Jänner bis Dezember 2001 für eine einfache Wegstrecke von 40 km
bis 60 km von 20.160,00 S, Jahresbeitrag zur
Wirtschaftstreuhänderkammer 2.064,00 S, Beitrag zur
Österreichischen Hochschülerschaft Sommersemester 2001 von
187,00 S, Studien- inkl. ÖH-Beitrag Wintersemester 2001/02 von gesamt
5.187,00 S) geltend. Zum beantragten Pendlerpauschale merkte sie in der
Erklärungsbeilage an, dass die Benützung öffentlicher
Verkehrsmittel unzumutbar gewesen wäre. Mit nunmehr angefochtenem
Einkommensteuerbescheid vom 5. Juli 2002 wurden das Einkommen der Bw.
für das Jahr 2001 mit 245.494,00 S und die Einkommensteuer mit
43.465,54 S ermittelt. Da auf diesen ermittelten Einkommensteuerbetrag
bereits im Lohnzahlungszeitraum entrichtete Lohnsteuern von 56.646,80 S
anzurechnen waren, wurden der Bw. mit Einkommensteuerbescheid 2001 Abgaben in
Höhe von 13.181,00 S (957,90 €) gutgeschrieben. Aus den
Bescheiddaten ergibt sich, dass der Einkommensermittlung die von der
T-SteuerberatungsAG bezogenen unselbstständigen Einkünfte in Höhe
von 283.287,00 S zugrunde gelegt und davon Werbungskosten
mit Anrechnung auf den
Werbungskostenpauschbetrag von 23.350,00 S, weiters Werbungskosten
ohne Anrechnung auf den Pauschbetrag
von 12.624,00 S und schließlich Sonderausgaben in Höhe von
1.819,00 S (SA-Pauschale 819,00 S und Kirchenbeitrag 1.000,00 S)
in Abzug gebracht wurden. Die Arbeitnehmerveranlagung 2001 erfolgte damit nicht
erklärungsgemäß, da es bei den Aufwendungen mit Anrechnung auf
das Werbungskostenpauschale zu Kürzungen um 3.720,00 S und bei jenen
ohne Anrechnung auf den Pauschbetrag zu Kürzungen um 14.974,00 S
gekommen ist. Der Bescheidbegründung ist in diesem Zusammenhang zu
entnehmen, dass bei der erstgenannten Werbungskostengruppe die Kosten für
die Anschaffung eines gebrauchten Laptop und Taschenrechners (Arbeitsmittel) je
um einen 40%-igen Privatanteil gekürzt und jene für Telefon- und
Parkgebühren (bei Fortbildungsveranstaltungen) gänzlich aberkannt
wurden. Die Ausgaben für Fachliteratur, sonstige Arbeitsmittel, Fortbildung
und Fahrten anlässlich von Dienstreisen fanden bei der Veranlagung indes
ungekürzt Berücksichtigung. Hinsichtlich der zweitgenannten
Werbungskostengruppe wurde nur der Wirtschaftstreuhänderkammerbeitrag in
vollem Umfang anerkannt. Dem Studien- und den ÖH-Beiträgen wurde der
Werbungskostencharakter hingegen abgesprochen, weil es sich bei diesen
Aufwendungen um Ausbildungs- und nicht um berufsspezifische Fortbildungskosten
gehandelt hätte. Zum beantragten großen Pendlerpauschale wurde
festgestellt, dass die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel für
Fahrten zwischen Wohnort und Arbeitsstätte nach vorgelegenen Unterlagen
möglich und auch zumutbar gewesen, und deshalb nur das kleine
Pendlerpauschale (Anmerkung der Berufungsbehörde: für Jänner bis
Dezember 2001 für eine einfache Fahrtstrecke von 40 km bis 60 km
der Pauschbetrag nach § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b EStG 1988
iHv. 10.560,00 S) berücksichtigt worden wäre. Von Unmöglich-
bzw. Unzumutbarkeit könne im gegebenen Zusammenhang nur dann ausgegangen
werden, wenn gar kein öffentliches Verkehrsmittel verkehre, der Anfahrtsweg
zu diesem mehr als die Hälfte der Gesamtfahrstrecke ausmache oder eine
Wegzeit von 1,5 Stunden überschritten werde. Gegen diesen
Einkommensteuerbescheid legte die Bw. am
15. Juli 2002 fristgerecht Berufung
ein. Damit bekämpfte sie vorerst nur die Nichtanerkennung des beantragten
großen Pendlerpauschales und brachte vor, dass das Finanzamt zu unrecht
von gegebener Möglich- und Zumutbarkeit der Benützung
öffentlicher Verkehrsmittel ausgegangen wäre. Diese Annahme erweise
sich deshalb als falsch, weil der Wohnort der Einschreiterin an das
öffentliche Verkehrsnetz nur sehr schlecht angebunden, und die
Benützung des eigenen Autos zum Erreichen eines
Massenbeförderungsmittels somit unumgänglich sei. Bei kombinierter
Benützung von Auto und öffentlichen Verkehrsmitteln betrage die
durchschnittliche Mindestwegzeit auf einer Strecke aber mehr als die vorgesehene
Zumutbarkeitsgrenze von 1,5 Stunden. Abgesehen von der darin begründet
liegenden Unzumutbarkeit wäre die Benützung öffentlicher
Verkehrsmittel im Berufungszeitraum aber zum Teil auch faktisch unmöglich
gewesen, weil bei späterem Dienstschluss jedenfalls auf der Strecke St - M
- P keine öffentlichen Verkehrsmittel mehr verkehrt wären. Zum
Nachweis der Richtigkeit dieses Vorbringens werde auf die nachstehend
angeführten Beispiele je einer Früh- und Abendverbindung (erstellt
laut ÖBB- und Postfahrplanabfrage vom 10. Juli 2002) zwischen P - S
und S - P verwiesen und somit beantragt, den Einkommensteuerbescheid aufzuheben
und für das Jahr 2001 das große Pendlerpauschale zum Ansatz zu
bringen. Verbindung
Keine Verbindung von P zum
Bahnhof M - Fahrt mit dem Auto min. 15
min Bahnhof M zum HBF S mit
ÖBB (6.17 - 7.10 Uhr) min. 53
min Fußmarsch zum Busbahnhof
min Stehzeit bis O-Bus
Nr. 77 erreichbar ist min.
5 min Fahrt mit O-Bus Nr. 77 zu
Haltestelle S min. 25
min Fußmarsch zu anderer
Haltestelle, um Bus Nr. 80 zu erreichen min. 2
min Stehzeit bis Bus Nr. 80
ankommt min. 5
min Busfahrt bis zur Haltestelle K
(Arbeitsstätte) min. 5
min Mindestwegzeit
am Abend um 17.00 Uhr (frühestmöglich):
Haltestelle K kein
Anschluss mehr, Fußmarsch zur Haltestelle G min. 15
min Stehzeit um O-Bus
Nr. 1 zu erreichen min. 5
min Fahrt mit O-Bus Nr. 1 zum HBF
S min. 25 - 30
min HBF S Abfahrt 17.38 Uhr mit
ÖBB zum Bahnhof M min. 49
min Kein Anschluss von M nach P:
Fahrt mit dem Auto min. 15
vom 29. August 2002 wurde diese Berufung abgewiesen. Eine
Unmöglichkeit der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel sei
konkret deshalb zu verneinen, weil im Rechtsmittelschriftsatz demonstriert
worden wäre, dass und wie die Strecke P - S - P mit öffentlichen
Verkehrsmitteln befahren werden könne. Dass dabei ein Teil der Strecke mit
dem Auto zurückgelegt werden müsse, begründe noch keine
Unzumutbarkeit, da eine solche nur dann vorliege, wenn die Anfahrtsstrecke bis
zum öffentlichen Verkehrsmittel mehr als die Hälfte der
Gesamtwegstrecke betrage. Ebenso wenig liege aber auch Unzumutbarkeit wegen
Überschreitens der zumutbaren Wegzeit vor, da für eine einfache
Wegstrecke ab 40 km eine Wegzeit bis zu 2,5 Stunden zumutbar sei, diese
Zumutbarkeitsgrenze jedoch mit den von der Bw. selbst ins Treffen geführten
Beispielen nicht überschritten werde. Dagegen stellte die Bw. am
1. Oktober 2002 unter Hinweis, dass entsprechende
Rechtsmittelausführungen noch nachgereicht würden, zeitgerecht einen
Berufungsvorlageantrag. In dem beim Finanzamt unmittelbar danach eingegangenen
Telefax wurde ergänzend zu bisher sinngemäß wie folgt
ausgeführt: Die Pendlerpauschalbestimmung im § 16 EStG sehe keine
Zeitstaffel vor, wonach die Zumutbarkeitsgrenze der Wegzeit bei einer einfachen
Wegstrecke ab 40 km bei 2,5 Stunden liege. Ob die Wegzeit zumutbar sei oder
nicht, sei nicht von der Entfernung, sondern alleine von der Zeit abhängig.
Dem Gesetz sei dabei eine einheitliche Zumutbarkeitsgrenze zu unterstellen. Da
laut Lohnsteuerrichtlinien bei Strecken bis 20 km eine Wegzeit von mehr als
1,5 Stunden als unzumutbar gelte, sei Unzumutbarkeit auch dann gegeben,
wenn für Wegstrecken von über 40 km mehr als 1,5 Stunden
benötigt würden. Abgesehen davon brachte die Bw. in dieser Eingabe
erstmals auch vor, dass der Abzug der Studiengebühr des Jahres 2001
aufgrund berufsspezifischer Fortbildungsmaßnahmen erfolgt, und diese
Ausgabe deshalb als Werbungskosten anzuerkennen sei. Nur nach Zahlung der
Studiengebühr wäre es laut weiterem Vorbringen möglich gewesen,
das (Anm. der Rechtsmittelbehörde: an der Hochschule abgehaltene) Seminar
"Europarecht" zu belegen. Die Berufung gegen den
Einkommensteuerbescheid 2001 wurde in der Folge antragsgemäß an die
Abgabenbehörde zweiter Instanz vorgelegt. Anlässlich eines Telefonates
am 6. August 2003, bei dem sich die Bw. wegen anstehender Einreichung der
ANV-Erklärung für 2002 nach dem Bearbeitungsstand ihrer Berufung und
der voraussichtlichen Erledigungsweise erkundigte, wiederholte die
Einschreiterin ihre bereits schriftlich vorgetragenen Rechtsstandpunkte und
brachte zur strittigen Studiengebühr ergänzend vor, dass das
absolvierte Europarechtsseminar ihrer beruflichen Fortbildung gedient
hätte, und ein Schein über den Besuch dieser Lehrveranstaltung nur
nach Entrichtung der strittigen Studiengebühr erworben werden hätte
können. Ferner teilte die Rechtsmittelwerberin im Gesprächsverlauf
mit, dass sie derzeit das rechtswissenschaftliche Doktoratsstudium betreibe und
nicht mehr WT-Berufsanwärterin sei. Diese Angaben und die geltende
Rechtslage, wonach Ausgaben im Zusammenhang mit ordentlichen
Universitätsstudien ausdrücklich von der Abzugsfähigkeit als
Werbungskosten (Aus- oder Fortbildungskosten) ausgenommen sind, veranlassten die
Berufungsbehörde zur Überprüfung, seit wann die Bw. das von ihr
angesprochene Doktoratsstudium betreibe, und welche Fächer dabei bisher
belegt worden seien. Zu diesem Zweck wurde vorerst in der Studienabteilung der
Universität L erhoben, ob die Bw. allenfalls dort als Doktorandin
immatrikuliert sei. Diese Nachforschungen verliefen ergebnislos, von
zuständiger Stelle wurde allerdings mitgeteilt, dass die Bw. derzeit an der
Universität L beschäftigt ist. Nachfolgende Erhebungen bei der
Universität S ergaben, dass die Bw. an dieser Hochschule
Rechtswissenschaften studiert und am 9. Juli 1997 spondiert hat. Nach den
dort ausgewiesenen Computerdaten war die Bw. ab dem Wintersemester 1997/98
(Beginn September) bis Ende des Sommersemesters 2002 (Juni 2002) sodann 10
Semester lang als rechtswissenschaftliche Doktoratsstudentin immatrikuliert.
Dieses Doktoratsstudium setzt laut Auskunft der Universität S obligatorisch
eine Dissertation über einen konkreten Fachbereich (z.B. öffentliches
Recht, bürgerliches Recht etc.), das entsprechende Rigorosum dazu, ferner
den Nachweis über den Besuch von 10 Wochenstunden zu bestimmten
Lehrveranstaltungen und weiters 6 Seminarscheine voraus. Obligatorisch sind
dabei Seminarscheine im Hauptfach (Fachbereich), in einem dem Fachbereich
verwandten Gebiet, in einem Grundlagenfach (z.B. Rechtsphilosophie), in Volks-
und Betriebswirtschaftslehre und in Rechtshistorie (Römisches Recht,
Kirchenrecht etc.). Darüber hinaus sollen vertiefend noch 4 Wochenstunden
in Form von Vorlesungen und Übungen absolviert werden. Laut eingeholter
Ermittlungen hat die Bw. im Verlauf ihres Doktoratsstudiums bereits 3 der
vorgenannten 6 Pflichtseminare belegt und auch abgeschlossen. Im Wintersemester
2001/02 (1.10.2001 bis 31.1.2002) belegte sie das Seminar "Europarecht", die
Abschlussprüfung fand am 24. Jänner 2002 statt. In der Zeit
1.3.2002 bis 30.6.2002 (SS 2002) besuchte sie die Seminare "Auswirkungen des
Europarechtes auf das öffentliche Recht" und "Finanzrecht", die
diesbezüglichen Abschlussprüfungen machte sie im Juni 2002. Über
weitere Anfrage wurde ferner mitgeteilt, dass an der Universität S kein
postgradualer Universitätslehrlehrgang über "Europarecht" angeboten
wird. Außerdem sei bei solchen Lehrgängen nicht die "normale"
Studiengebühr, sondern eine wesentlich höhere Lehrgangsgebühr zu
bezahlen. Aus den der Bw. zuzuordnenden EDV-Daten und den dort eingetragenen
Kennzahlen ergebe sich nach Auskunft der Studienabteilung eindeutig, dass das
Seminar "Europarecht" ein Teil des Doktoratsstudiums der Bw. gewesen ist. Damit
stehe auch im Einklang, dass die Bw. Studiengebühren (Studienbeitrag,
ÖH-Beitrag) entrichtet hat. Ergänzend zu diesen Erhebungsergebnissen
stellte die Berufungsbehörde durch Abfrage im Abgabeninformationssystem
weiters fest, dass die Bw. neben dem erwähnten Doktoratsstudium im Zeitraum
August 1997 bis April 1998 und Juli 2002 bis dato beim Bund und von November
1999 bis August 2002 bei der T-SteuerberatungsAG beschäftigt (gewesen) ist.
Die Kammer der Wirtschaftstreuhänder, Außenstelle S, gab über
telefonische Anfrage bekannt, dass die Bw. laut dortigen Unterlagen vom
12. Jänner 2000 bis 31. August 2002 im
Berufsanwärterverzeichnis erfasst war. Zum ebenfalls strittigen
Pendlerpauschale wurde mittels elektronischer Abfragen im Internet unter
"ÖBB-Fahrplanabfrage" bzw. "Routenplaner www.MAP24.at" schließlich
noch erhoben, ob und gegebenenfalls welche Früh- und Abendverbindungen mit
öffentlichen Verkehrsmitteln zwischen dem Wohnort der Bw. in P und ihrer
früheren Arbeitsstätte in S, K-Allee, existieren, wie lang dabei die
durchschnittliche Fahrzeit beträgt und wie hoch die dabei
zurückgelegten Tarifkilometer sind. Weiters wurde eruiert, wie lang die
kürzeste und die schnellste Route mit dem Auto von P zur ehemaligen
Arbeitsstätte in S und welche Fahrzeit dafür zu veranschlagen ist.
Ferner wurde die Anfahrtsstrecke mit dem Auto von P bis zum nächstgelegenen
Bahnhof in M bzw. jene von P bis zum zweitnächstgelegenen Bahnhof in St
ermittelt. Durch telefonische Anfrage bei den Verkehrsbetrieben in S wurde
außerdem erhoben, welche innerstädtischen öffentlichen
Verkehrsmittel zwischen dem HBF in S und der Arbeitsstätte in der K-Allee
verkehren und wie viele Tarifkilometer dabei zurückgelegt werden. Auf Grund
dieser Recherchen waren für den Berufungsfall danach folgende
Feststellungen zu treffen: Bei Fahrt mit dem Auto
beträgt die Fahrtstrecke von P nach S, K-Allee, auf der schnellsten Route
48,7 km, die durchschnittliche Fahrzeit 1,01 Stunden. Die
kürzeste Straßenverbindung für die vorgenannte Route bemisst
sich mit 43,1 km, die Fahrzeit hierfür beträgt 1,03 Stunden. Mit
öffentlichen Verkehrsmitteln (Zug, Bus) ist die Strecke P nach S und retour
wohl durchgehend befahrbar, die dabei angebotenen Verbindungen sind mit
Rücksicht auf einen rechtzeitigen Arbeitsantritt in der Früh, die
tägliche Arbeitszeit und die fünftägige Arbeitswoche aber
unbrauchbar. Die erste durchgehende Frühverbindung (Postbus) geht in P erst
um 7:05 Uhr ab, kommt in S um 8:50 an und steht überdies nur von Montag bis
Donnerstag, also nicht arbeitstäglich, zur Verfügung. Für die
Rückfahrt von S nach P gibt es abends überhaupt nur eine durchgehende
Verbindung, die vom HBF S bereits um 16:39 Uhr abgeht (Zug) und vorerst zum
Bahnhof M führt. Dort muss sodann in einen Postbus umgestiegen werden, der
in P planmäßig um 17:55 Uhr ankommt. Auch diese einzige durchgehende
Abendverbindung wird nur Montag bis Donnerstag angeboten. Für den Fall der
kombinierten Fahrt mit dem Auto und mit öffentlichen Verkehrsmitteln (Zug
bzw. innerstädtische Verkehrslinien) waren nachstehende zwei Fahrtvarianten
eruierbar: 1.)
Morgens vorerst Fahrt mit dem Auto von P zum nächstgelegenen Bahnhof in M
(kürzeste Strecke 5,9 km, Fahrzeit 15 Minuten). Anschließend
Fahrt mit dem öffentlichen Verkehrsmittel (Zug bzw. Zug/Bus) von M nach S
HBF (45 Tarifkilometer). Laut Fahrplanabfrage stehen dabei Frühverbindungen
um 4:54 Uhr (Ankunft in S um 5:56 Uhr), 5:46 Uhr (Ankunft 6:50 Uhr), 6:17 Uhr
(Ankunft 7:10 Uhr), 6:25 Uhr (Ankunft 7:44 Uhr) und um 6:59 Uhr (Ankunft
7:50 Uhr) zur Verfügung. Die Fahrzeit beträgt je nach
gewählter Verbindung zwischen 51 und 80 Minuten. Nach Ankunft in S
kann mit einem innerstädtischen Verkehrsmittel (Linie 1) vom HBF direkt bis
zur Haltestelle G, die sich in der Nähe der K-Allee befindet, gefahren
werden (4,4 Tarifkilometer, Fahrzeit 20 Minuten). Von dort muss bis
zur Arbeitsstätte rund 1 km zu Fuß (15 Minuten) zurückgelegt
werden. Diese innerstädtische Verbindung (Haltestelle G bis HBF S) steht
auch abends zur Verfügung. Um 17:30 Uhr, 17:39 Uhr, 18:28 Uhr und 19:39 Uhr
kann sodann mit öffentlichen Verkehrsmitteln (Bus, Zug) von S HBF zum
Bahnhof M retour gefahren werden, wobei die Fahrzeit je nach gewählter
Verbindung zwischen 49 und 80 Minuten beträgt. Nach Ankunft in M Fahrt mit
dem Auto zurück nach P. 2.)
Morgens Fahrt mit dem Auto von P zum zweitnächsten Bahnhof in St
(kürzeste Route 25,7 km, Fahrzeit 34 Minuten). Anschließend
Fahrt mit dem öffentlichen Verkehrsmittel (Zug) nach S HBF (26
Tarifkilometer). In der Früh verkehren auf dieser Strecke zwischen 5:36 Uhr
und 7:27 Uhr insgesamt 8 Züge, die Fahrzeit beträgt dabei zwischen 23
und 33 Minuten. Nach Ankunft in S vom HBF wie oben unter 1.) beschrieben weiter
mit der Linie 1 zur Haltestelle G und zu Fuß zum rd. 1 km entfernten
Arbeitsplatz. Am Abend stehen auf der Strecke HBF S - St in der Zeit zwischen
16:15 Uhr und 19:15 Uhr pro Stunde zwischen 3 und 4 Zugsverbindungen zur
Verfügung, die Fahrzeit beträgt zwischen 22 und 29 Minuten. Nach
Ankunft am Bahnhof St mit dem Auto retour nach P. Sämtliche vorstehenden Ermittlungsergebnisse wurden im
Verlauf des Berufungsverfahrens der Bw. wie auch dem Finanzamt telefonisch zur
Kenntnis gebracht und mitgeteilt, dass danach eine abweisende
Rechtsmittelentscheidung zu erlassen sein wird. Anlässlich dieser
telefonischen Information gab die Bw. bekannt, dass sie im Falle der
Nichtanerkennung der Studiengebühren als Werbungskosten
Verfassungsgerichtshofbeschwerde einbringen werde, da beim genannten
Höchstgericht zur selben Rechtsproblematik derzeit eine Beschwerde
anhängig sei. Nachforschungen dazu haben ergeben, dass beim VfGH zur Zahl
B 574/03-3 ein Beschwerdeverfahren zur
Gesetzmäßigkeitsprüfung des § 16
Abs. 1 Z 10 EStG (wegen Nichtanerkennung von
Studiengebühren) behängt. Über
Die Bw. war im Jahr 2001
Berufsanwärterin in einer Steuerberatungskanzlei in S und wohnhaft in P.
Neben dieser beruflichen Tätigkeit betrieb sie an der Universität S
gleichzeitig auch das rechtswissenschaftliche Doktoratsstudium. In der
Arbeitnehmerveranlagungserklärung für 2001 machte diese diverse
Ausgaben als Werbungskosten geltend. Diese Kosten hat das Finanzamt nur zum Teil
als beruflich veranlasst anerkannt und am 5. Juli 2002 deshalb einen von
der Erklärung abweichenden Einkommensteuerbescheid für 2001 erlassen.
In der dagegen erhobenen Berufung rügte die Rechtsmittelwerberin vorerst
nur die Nichtanerkennung des für Jänner bis Dezember 2001 für
eine Strecke von 40 km bis 60 km mit 20.160,00 S beantragten großen
Pendlerpauschales, weil die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel
entgegen erstinstanzlicher Anschauung weder möglich noch zumutbar und
deshalb nicht das kleine, sondern das große Pendlerpauschale anzusetzen
gewesen wäre. Im nach abweisender Berufungsvorentscheidung fortgesetzten
Rechtsmittelverfahren wurde dieses Berufungsbegehren ausgedehnt und erstmals
beantragt, für das Jahr 2001 auch die geltend gemachte
Studiengebühr als Werbungskosten
nach § 16 Abs. 1 Z 10 EStG anzuerkennen. Da die
Rechtsmittelwerberin in ihrer ANV-Erklärung 2001 ausdrücklich zwischen
Studienbeitrag und
ÖH-Beiträgen differenziert, sie nunmehr im Berufungsverfahren aber
Anerkennung der "Studiengebühr 2001" als Werbungskosten beantragt hat, geht
die Rechtsmittelbehörde in extensiver Auslegung davon aus, dass sich dieses
ergänzende Berufungsvorbringen, auf das wegen des nicht geltenden
Neuerungsverbotes (§ 280 BAO) Bedacht zu nehmen ist, sowohl gegen die
Aberkennung des Studienbeitrages 2001 iHv. 5.000,00 S als auch gegen die
der ÖH-Beiträge für das SS 2001 und das WS 2001/02 von je
187,00 S (gesamt 5.374,00 S) richtet und danach für beide
genannten Ausgaben der Werbungskostenabzug unter dem Titel "Aus- bzw.
Fortbildungskosten" begehrt wird. Da der Einkommensteuerbescheid 2001 abgesehen
davon nur noch wegen des zum Ansatz gekommenen kleinen Pendlerpauschales
angefochten ist, ist entscheidungsgegenständlich daher allein der
Werbungskostencharakter dieser Studiengebühren und die Frage strittig, ob
im Berufungszeitraum bei Fahrten zwischen dem Wohnort P und der
Arbeitsstätte in S die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel
zumutbar war (Anspruch auf kleines Pendlerpauschale) oder nicht (großes
Pendlerpauschale). §
16 Abs. 1 EStG 1988 bestimmt, dass
Werbungskosten Aufwendungen oder
Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen sind. Im Bereich
der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 2
Abs. 3 Z 4 iVm. § 25 EStG 1988), wie sie
anlassgegenständlich im Jahr 2001 vorlagen, sind nur beruflich veranlasste
Ausgaben oder Aufwendungen abzugsfähig. Ob beruflich veranlasste Ausgaben
notwendig oder gar zweckmäßig gewesen sind, ist für die
Abzugsfähigkeit ohne Belang (Doralt, Kommentar zum EStG Band I,
§ 16 Tz. 1 ff.). Von beruflicher Veranlassung ist dabei immer
dann auszugehen, wenn Ausgaben oder Aufwendungen mit der
nichtselbstständigen Tätigkeit objektiv in Zusammenhang stehen, sie
oder sie den Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen und diese Kosten nicht unter
ein Abzugsverbot des § 20 EStG 1988 fallen. Abgesehen vom im
§ 16 Abs. 1 EStG 1988 allgemein umschriebenen
Werbungskostenbegriff sind Werbungskostenjedenfalls auchdie im
§ 16 Abs. 1 Z 1 bis Z 10 EStG 1988 taxativ
aufgezählten Ausgaben und Aufwendungen. Nach
§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG
1988 in der für das Veranlagungsjahr gültigen Fassung des
BudgetbegleitG 2001 (BGBl I 2000/142) sind
Werbungskosten jedenfalls Ausgaben des
Steuerpflichtigen für Fahrten zwischen Wohnung und
Arbeitsstätte. Im Unterschied zu den betrieblichen Einkünften
(§ 2 Abs. 3 Z 1 bis Z 3 EStG) sind die genannten
Fahrtkosten im außerbetrieblichen Bereich nicht in tatsächlich
nachgewiesener Höhe, sondern nur pauschaliert als Werbungskosten absetzbar.
Nach Abs. 1 Z 6 lit. a leg.cit. sind diese Kosten bei einer
einfachen Fahrtstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bis 20 km
grundsätzlich durch den Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5
und § 57 Abs. 3 leg.cit.) in Höhe von 4.000,00 S
(291,00 €) abgegolten. Beträgt die genannte einfache
Fahrtstrecke, die ein Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum überwiegend
zurücklegt, mehr als 20 km und ist die Benützung eines
Massenbeförderungsmittels zumutbar, dann sind nach lit. b der zitierten
Bestimmung zusätzlich zum Verkehrsabsetzbetrag folgende Pauschbeträge
als Werbungskosten zu berücksichtigen
(kleines Pendlerpauschale): Bei einer
km 5.280,00 S
jährlich 40 km bis 60 km 10.560,00
S jährlich über 60 km 15.840,00
S jährlich Ist dem Arbeitnehmer
im Lohnzahlungszeitraum überwiegend die Benützung eines
hinsichtlich der halben Fahrtstrecke nicht zumutbar, dann sind im Jahr 2001 auf
Grund § 124b Z 52 EStG anstelle obiger Pauschbeträge nach lit. b
folgende Pauschbeträge zu berücksichtigen
(großes Pendlerpauschale): Bei
einer einfachen Fahrtstrecke von 2 km bis 20
km 3.600,00 S
jährlich 20 km bis 40 km 14.400,00
S jährlich 40 km bis 60 km 24.480,00
S jährlich über 60 km 34.560,00
S jährlich. Intention des
Gesetzgebers des EStG 1988 war es, durch Neuregelung der Absetzbarkeit von
Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte den bis dahin
steuerlich begünstigten, aus umweltpolitischer Sicht aber
unerwünschten Individualverkehr einzudämmen und die Bevölkerung
zum Umsteigen auf öffentliche Verkehrsmittel zu bewegen (VwGH v. 16.7.1996,
96/14/0002, 0003). Unter diesem Hintergrund wurde § 16 Abs. 1
Z 6 EStG 1988 geschaffen und ist diese Bestimmung daher zu verstehen und
auszulegen. Bei Entfernungen zwischen Wohnort und Arbeitsstätte von mehr
als 20 km hat danach, wenn die Benützung öffentlicher
Verkehrsmittel grundsätzlich möglich und auch zumutbar ist, das kleine
Pendlerpauschale (Entfernungspauschale) zur Anwendung zu kommen. Damit sollen
jene Mehraufwendungen abgegolten werden, die Arbeitnehmern auf Grund
großer Distanz zwischen Wohnort und Arbeitsstätte (im Vergleich zu
Arbeitnehmern, die weniger als 20 km vom Arbeitsplatz entfernt wohnen)
zwangsläufig erwachsen. Nur wenn die Benützung eines
Massenbeförderungsmittels zumindest hinsichtlich des halben Arbeitsweges
überwiegend nicht möglich oder zumutbar, der Arbeitnehmer also auf die
Verwendung eines Kraftfahrzeuges
tatsächlich angewiesen ist, und
der Arbeitsweg außerdem mindestens 2 km beträgt, sollen die durch
Benützung des KfZ verursachten Mehrkosten auch im Anwendungsbereich des
EStG 1988 im Wege der Gewährung des großen Pendlerpauschales
(Zumutbarkeitspauschale) weiterhin steuerliche Berücksichtigung finden. In
zeitlicher Hinsicht müssen die tatbestandsmäßigen
Voraussetzungen nach Abs. 1 Z 6 lit. b oder lit. c leg.cit.
im Lohnzahlungszeitraum überwiegend gegeben sein. Die
Erstbehörde ist berufungsgegenständlich nach Sachverhaltsprüfung
zur Überzeugung gelangt, dass der Bw. bei Fahrten zwischen ihrem Wohnort P
und der Arbeitsstätte in S die Benützung von
Massenbeförderungsmitteln zumutbar und abweichend zur ANV-Erklärung
daher bloß Anspruch auf das kleine Pendlerpauschale gegeben war. Die Bw.
wendet im gegebenen Zusammenhang nun sowohl Unmöglich- als auch
Unzumutbarkeit ein, da abends nach Dienstschluss auf mehr als der Hälfte
der Gesamtstrecke, nämlich von St nach M und weiter nach P, keine
Massenbeförderungsmittel mehr verkehrt wären, bei kombinierter Fahrt
mit dem Auto und mit Massenbeförderungsmitteln die Anfahrtsstrecke zum
öffentlichen Verkehrsmittel (Zug) außerdem mehr als die Hälfte
der Gesamtwegstrecke betragen hätte, und bei Berücksichtigung der
Anfahrtszeit mit dem Auto, der Geh- und Stehzeiten, der Fahrzeiten mit dem Zug
und den innerstädtischen Verkehrsmitteln auch die für die
anlassgegenständliche Wegstrecke zwischen 40 km und 60 km ihres
Erachtens nach noch als zumutbar zu erachtende Gesamtwegzeit von 1,5 Stunden
sowohl bei der Hin- als auch bei der Rückfahrt überschritten worden
wäre. Für die Annahme einer längeren zumutbaren Wegzeit bis zu
2,5 Stunden bei Wegstrecken zwischen 40 km und 60 km, wie sie in der
abweisenden Berufungsvorentscheidung gestützt auf die in den LStR
enthaltene Zeitstaffel der zumutbaren Wegzeiten erfolgt wäre, biete das
Gesetz laut Berufungsvorbringen keinerlei Anhaltspunkte. Dem Gesetz sei vielmehr
eine entfernungsunabhängige einheitliche Zumutbarkeitsgrenze zu
unterstellen. Da die LStR für Wegstrecken bis 20 km Wegzeiten von mehr
als 1,5 Stunden für unzumutbar hielten, habe diese Zumutbarkeitsgrenze auch
für alle 20 km übersteigenden Arbeitswege zu gelten. Diesen
Berufungsausführungen ist insoweit nicht entgegen zu treten, als
§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 tatsächlich keinen Aufschluss
darüber gibt, wann die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel
zumutbar bzw. unter welchen Voraussetzungen sie unzumutbar ist. Bei den
Tatbestandsmerkmalen "zumutbar" (Z 6 lit. b leg.cit.) bzw. "nicht
zumutbar" (Z 6 lit. c leg.cit.) handelt es sich daher um unbestimmte
auslegungsbedürftige Gesetzesbegriffe. Solche Begriffe implizieren
naturgemäß schon deshalb eine gewisse Rechtsunsicherheit, weil es bei
ihrer Deutung auf Grund unterschiedlicher Interpretationsansätze zu
unterschiedlichen Auslegungsergebnissen kommen kann. Im Interesse einer
einheitlichen Verwaltungsübung hat die Verwaltungspraxis daher in der
Vergangenheit ua. zur in Rede stehenden Norm Auslegungsansätze entwickelt,
die in der Folge Aufnahme in den LStR fanden. Da es sich bei diesen Richtlinien
um bloße Auslegungsbehelfe zum EStG handelt, können aus ihnen, wie
die Bw. im Hinblick auf die dort enthaltene entfernungsabhängige
Zeitstaffel der zumutbaren Wegzeiten zu Recht moniert, über die
einkommensteuergesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten
nicht abgeleitet werden. Geht man den vorstehenden Ausführungen folgend von
der Rechtsunverbindlichkeit der LStR aus, dann erweist sich das
Rechtsmittelvorbringen aber als inkonsequent, weil die Bw. darin gestützt
auf die inhaltsgleiche Kommentarmeinung von Doralt in dessen
Einkommensteuerkommentar Band I (§ 16 Tz. 107) beim
Pendlerpauschale eine
entfernungsunabhängige einheitliche
Zumutbarkeitsgrenze von 1,5 Stunden zur Anwendung gebracht wissen will,
sie diese Zumutbarkeitsgrenze aber ebenfalls der in den LStR 1999 unter
RZ 255 angeführten Zeitstaffel, wonach die Benützung
öffentlicher Verkehrsmittel dann unzumutbar ist, wenn die Wegzeiten bei
einer Strecke unter 20 km mehr als 1,5 Stunden, ab 20 km mehr als
2 Stunden und ab 40 km mehr als 2,5 Stunden beträgt,
entnimmt. Zum konkreten Berufungseinwand ist im Ergebnis daher vorerst
festzuhalten, dass den in den LStR getroffenen Ausführungen normativer
Charakter zwar unbestrittenermaßen nicht zukommt, es der erkennenden
Behörde bei Rechtsanwendung im Einzelfall aber dennoch nicht verwehrt ist,
bei dazu übereinstimmender Gesetzesauslegung richtlinienkonform zu
entscheiden. Was nun die angesprochenen, von der Verwaltungspraxis entwickelten
allgemeinen Grundsätze, welche Umstände überhaupt eine
begründen können, anlangt, so sieht die Berufungsbehörde schon
mit Rücksicht auf eine einheitliche Spruchpraxis, auf das Gebot der
Gleichmäßigkeit der Besteuerung und schließlich darauf, dass
diese Grundsätze anhand der sonstigen im § 16 Abs. 1
Z 6 lit. b und lit. c leg.cit. bestimmt normierten
Tatbestandsmerkmale, der zu dieser Norm ergangenen amtlichen Erläuterungen
in den Stenografischen Protokollen und der allgemeinen Lebenserfahrung erstellt
wurden, keinen Anlass, von diesen Grundsätzen anlässlich dieser
Entscheidung abzugehen. Die Benützung von Massenbeförderungsmitteln
ist danach unzumutbar bei tatsächlicher
Unmöglichkeit (wenn auf der gesamten oder auf mehr als der halben
Fahrtstrecke oder zu Beginn bzw. Ende der Arbeitszeit kein bzw. zumindest
hinsichtlich der halben Fahrtstrecke kein öffentliches Verkehrsmittel
verkehrt),
vorliegender dauernder starker Gebehinderung oder
Anfahrtszeit (wenn die Wegzeit bei Benützung des
Massenbeförderungsmittels mit Rücksichtnahme auf die Dauer nicht
zumutbar ist).
Unzumutbarkeitsgrund der langen Anfahrtszeit vertritt die Verwaltungspraxis wie
erwähnt die Ansicht, dass dieser dann vorliegt, wenn die Gesamtwegzeit bei
Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsplatz von weniger als 20 km mehr als
1,5 Stunden, bei Entfernung von 20 km bis 40 km mehr als 2 Stunden und bei
Entfernung von über 40 km mehr als 2,5 Stunden ausmacht. Abweichend dazu
ist den Erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage des EStG 1988 (621
BlgNR XVII. GP) zu § 16 jedoch zu entnehmen, dass die Benützung
eines Massenbeförderungsmittels außer bei tatsächlicher
Unmöglichkeit, wenn ein solches also überhaupt nicht vorhanden oder im
Bedarfsfall nicht mehr in Betrieb ist, auch dann unzumutbar ist, wenn die
Fahrzeit (unter Einschluss von Wartezeiten während der Fahrt und bis zum
Arbeitsbeginn) mit den Massenbeförderungsmitteln mehr als dreimal so lange
ist als die Fahrzeit mit dem KfZ. Für den Nahbereich bis 25 km wird in
den Gesetzesmaterialien allerdings ausdrücklich angemerkt, dass hier die
Benützung von Massenbeförderungsmitteln den Erfahrungswerten über
die durchschnittliche Fahrtdauer entsprechend auch dann und unabhängig von
der bei Benützung eines KFZ erforderlichen Fahrzeit noch zumutbar ist, wenn
die Gesamtfahrzeit für die einfache Fahrtstrecke nicht mehr als
90 Minuten beträgt. Ist die Benützung eines
Massenbeförderungsmittels auf mehr als der halben Strecke möglich,
dann ist laut amtlichen Erläuterungen die für die Klärung der
(Un-)Zumutbarkeit maßgebliche Fahrtdauer aus der Gesamtfahrzeit (KfZ und
Massenbeförderungsmittel) zu errechnen. Aus diesen
Erläuternden Bemerkungen ist abzuleiten, dass der Gesetzgeber des EStG 1988
Unzumutbarkeit der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel bei einem
Arbeitsweg bis zu 25 km erst dann bejaht wissen will, wenn die
Gesamtfahrzeit bei Benützung öffentlicher Verkehrsmittel mehr als 1,5
Stunden beträgt. Liegen Wohnung und Arbeitsstätte hingegen mehr als
25 km voneinander entfernt, dann soll die gesamte Wegzeit (vom Verlassen
der Wohnung bis zum Ankommen an der Arbeitsstätte) bei Benützung
öffentlicher Verkehrsmittel zur Fahrzeit bei Benützung des KfZ in
Relation gesetzt werden. Nur wenn diese Verhältnisrechnung eine
gegenüber der Fahrzeit mit dem KfZ mehr als dreimal so lange Wegzeit im
Falle der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel ergibt, ist nach
Intention des Gesetzgebers von Unzumutbarkeit im in Rede stehenden Sinn
auszugehen. Der Vergleich der Ausführungen in den Gesetzesmaterialien mit
den in der Verwaltungspraxis regelmäßig herangezogenen
entfernungsabhängig gestaffelten Zumutbarkeitsgrenzen zeigt, dass der
historische Gesetzgeber die zeitliche Zumutbarkeitsgrenze - jedenfalls was
Arbeitswege außerhalb des Nahbereiches von 25 km betrifft - nicht
anhand von Entfernungen, sondern durch Gegenüberstellung der Fahrzeiten mit
öffentlichen Verkehrsmitteln einerseits und Individualverkehrsmittel
andererseits ermittelt wissen wollte. Für den Nahbereich bis 25 km
sieht er dagegen eine entfernungsabhängige zeitliche Zumutbarkeitsgrenze
von 1,5 Stunden vor. Wenn vorliegend also behauptet wird, dem (Anm. der
Rechtsmittelbehörde: unbestimmt gebliebenen) Gesetz sei eine
entfernungsunabhängige einheitliche zeitliche Zumutbarkeitsgrenze von 1,5
Stunden zu unterstellen, bei deren Überschreitung generell von
Unzumutbarkeit der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel auszugehen
sei, so erweist sich dieser Einwand schon im Hinblick auf den in den
Gesetzesmaterialien zum Ausdruck kommenden Willen des Gesetzgebers als haltlos,
da danach keine einheitliche, sondern eine für Arbeitswege unter bzw.
über 25 km differenzierte zeitliche Zumutbarkeitsgrenze vorgesehen
ist. Der konkrete Berufungseinwand geht aber auch deshalb ins Leere, weil aus
den Gesetzesmaterialien eindeutig abzuleiten ist, dass eine starre
Zumutbarkeitsgrenze von 1,5 Stunden entfernungsabhängig nur für den
Nahbereich bis 25 km, für Arbeitswege über 25 km dem
gegenüber aber eine variable, jeweils am Dreifachen der Fahrzeit mit dem
Auto ausgerichtete Zumutbarkeitsgrenze Anwendung finden soll. Eine Auslegung des
§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988, wie sie die Bw. wünscht,
würde somit nicht nur dem Willen des historischen Gesetzgebers
widersprechen, sondern wegen der ins Treffen geführten einheitlichen
Zumutbarkeitsgrenze von 1,5 Stunden vor allem auch zu dessen rechtspolitischer
Zielsetzung, durch Neuregelung der Abzugfähigkeit von Fahrtkosten zwischen
Wohnung und Arbeitsstätte den Individualverkehr zurückzudrängen
und die Benützung von Massenbeförderungsmitteln anzukurbeln, klar im
Widerspruch sehen. In
historischer und teleologischer Interpretation der in Rede stehenden Bestimmung
geht die Rechtsmittelbehörde daher davon aus, dass bei 25 km
überschreitenden Arbeitswegen, wie er auch im Berufungszeitraum unstrittig
vorlag, eine Unzumutbarkeit wegen langer Anfahrtsdauer erst dann gegeben ist,
wenn die bei Benützung öffentlicher Verkehrsmittel aufgewendete
Gesamtwegzeit das Dreifache der Fahrtzeit mit dem Kfz übersteigt. Sind die
Wegzeiten bei Benützung öffentlicher Verkehrsmittel bei der Hin- und
Rückfahrt unterschiedlich lang, dann ist für die Frage der
(Un-)Zumutbarkeit die längere Wegzeit heranzuziehen. Ist im Einzelfall
danach festzustellen, dass die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel
zumutbar (gewesen) ist, so bemisst sich die für das kleine Pendlerpauschale
maßgebliche Weg-(Fahrt)strecke nach den Tarifkilometern der in Betracht
kommenden Massenbeförderungsmittel zuzüglich Anfahrts- oder Gehwegen
zu den öffentlichen Verkehrsmitteln. Wird die Benützung von
Massenbeförderungsmitteln nach der Sachlage jedoch als unzumutbar erachtet,
so gilt als Wegstrecke jene kürzeste Straßenverbindung, die ein
Arbeitnehmer für tägliche Fahrten vernünftigerweise wählt.
Bei dieser Streckenauswahl ist nach höchstgerichtlicher Rechtsprechung auf
öffentliche Interessen, und zwar auf die Sicherheit und Flüssigkeit
des Verkehrs bzw. die Vermeidung von Lärm und Abgasen in Wohngebieten,
Bedacht zu nehmen (VwGH v. 16.7.1996, 96/14/0002, 0003). Unter Weg- bzw.
Anfahrtszeit ist im gegebenen Zusammenhang die gesamte Zeit vom Verlassen der
Wohnung bis zum Arbeitsbeginn bzw. vom Verlassen der Arbeitsstätte bis zur
Ankunft in der Wohnung zu verstehen. Sie inkludiert also die Geh- oder
Anfahrtszeit zur Haltestelle des öffentlichen Verkehrsmittels, die Fahrzeit
mit dem (den) Massenbeförderungsmittel(n), Wartezeiten (auf
Anschlüsse) und bei zu früher Ankunft am Arbeitsort und fixer
Dienstzeit gegebenenfalls auch die Wartezeit bis zum Arbeitsbeginn. Stehen
verschiedene öffentliche Verkehrsmittel zur Verfügung, dann ist bei
Ermittlung der Wegzeit stets von der Benützung des schnellsten
Massenbeförderungsmittels (Schnellzug anstatt Regionalzug, Zug anstatt Bus)
auszugehen. Außerdem ist dabei eine optimale Kombination von
Massenbeförderungs- und Individualverkehrsmittel zu unterstellen. Unter
Zugrundelegung dieser rechtlichen Erwägungen und des ermittelten
Sachverhaltes ist die erkennende Behörde zur Überzeugung gelangt,
dass der Bw. im streitgegenständlichen
Jahr die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel weder auf Grund
tatsächlicher Unmöglichkeit noch wegen langer Wegzeiten unzumutbar
gewesen ist. Der Einschreiterin ist zwar zuzustimmen, dass ihr Wohnort an
das öffentliche Verkehrsnetz nur schlecht angebunden und es im Streitjahr
deshalb nicht möglich gewesen ist, die arbeitstägliche Strecke
zwischen P und S durchgehend und mit im
Hinblick auf den Arbeitsbeginn, die tägliche Arbeitszeit und das
Arbeitsende auch tauglichen öffentlichen Verkehrsmitteln
zurückzulegen. Selbst bei Benützung der ersten
durchgehenden Frühverbindung
(Abfahrt Postbus in P um 7:05 Uhr) wäre die Bw. am HBF S nämlich erst
um 8:50 Uhr angekommen, ein Dienstbeginn am rund 5 km vom HBF entfernten
Arbeitsplatz in der K-Allee nach Benützung eines innerstädtischen
Verkehrsmittels und einem Fußmarsch demnach frühestens um ca. 9:30
Uhr möglich gewesen. Angesichts dieses Dienstbeginnes hätte die Bw.
aber ihr tägliches Arbeitszeitsoll faktisch nicht erfüllen
können, weil die einzige durchgehende Abendverbindung von S nach P (Zug und
Bus) in S bereits wieder Planabfahrt um 16:39 Uhr hat. Eine Unmöglich- bzw.
Unzumutbarkeit iSd. des § 16 Abs. 1 Z 6 lit. c EStG
1988 lag ungeachtet dieser Feststellungen aber trotzdem nicht vor, weil
anlassgegenständlich sowohl morgens als auch abends Gelegenheit bestand,
mehr als die Hälfte der Gesamtwegstrecke P-S bzw. S-P mit öffentlichen
Verkehrsmitteln zurückzulegen. Die durchgeführten Erhebungen haben
nämlich ergeben, dass vom dem Wohnort P nächstgelegenen Bahnhof in M
(Anfahrtsstrecke mit dem Auto 6 km) morgens in der Zeit zwischen 4:54 Uhr und
6:59 Uhr laufend Züge nach S (45 Tarifkilometer) angeboten werden. Die
Fahrzeit beträgt dabei etwa für die Verbindung um 6:59 Uhr 51 Minuten.
Nach Ankunft in S um 7:50 Uhr konnte die Bw. mit der innerstädtischen Linie
1 nach rund 20-minütiger Fahrzeit (5 Tarifkilometer) die Haltestelle G und
von dort nach einem rund 15-minütigen Fußmarsch die rund 1 km davon
entfernte Arbeitsstelle um ca 8:30 Uhr erreichen. Bei entsprechend früherem
Dienstbeginn standen wie erwähnt auch frühere Zug- und
innerstädtische Busverbindungen zur Verfügung. Ebenso verkehren auf
den Strecken Haltestelle G zum HBF S und von dort nach M auch nachmittags und
abends (auf der Strecke S nach M letztmalig um 19:39 Uhr) laufend
innerstädtische Verkehrsmittel bzw. Züge. Bei kombinierter
Benützung von KfZ und den genannten Massenbeförderungsmitteln war der
Bw. bei dieser Variante somit sowohl ein rechtzeitiger Dienstbeginn in der
Früh als auch ein Nachhausekommen am Abend möglich. Setzt man die
dabei zurückgelegte einfache Gesamtwegstrecke von rd. 57 km
(Anfahrtsweg mit Auto, Tarifkilometer des Zuges, Tarifkilometer des
innerstädtischen Verkehrsmittels, Fußmarsch) mit dem infolge
Benützung öffentlicher Verkehrsmittel zurückgelegten
Streckenanteil von 50 km ins Verhältnis, so zeigt sich, dass der
weitaus überwiegende Teil der Gesamtwegstrecke mit
Massenbeförderungsmitteln befahren werden konnte. Aber auch im von der
Berufungsbehörde eruierten Fall, dass die Bw. mit dem Auto nicht zum
nächstgelegenen öffentlichen Verkehrsmittel in M, sondern zum Bahnhof
in St (Anfahrtsweg 26 km), von dort mit in der Zeit zwischen 5:36 Uhr und
7:27 Uhr mehrmals stündlich verkehrenden
Massenbeförderungsmitteln (Zug) weiter nach S (26 Tarifkilometer) und
schließlich vom HBF S wie geschildert mit der Linie 1 bis zur Haltestelle
G (5 Tarifkilometer) gefahren und dann zu Fuß zum 1 km
entfernten Arbeitsplatz gegangen wäre, war ein rechtzeitiger Dienstbeginn
jedenfalls möglich. Bei dieser Fahrtvariante bestanden auch nachmittags bis
abends um 19:15 Uhr stündlich zwischen drei und vier Zugsverbindungen von S
retour nach St. Setzt man diesfalls die zurückgelegte Gesamtwegstrecke von
58 km zu der dabei mit öffentlichen Verkehrsmitteln
zurückgelegten Strecke von 31 km in Relation, so überwiegt auch
bei dieser Variante der mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurücklegbar
gewesene Streckenanteil. Angesichts dieser Feststellungen kann daher von einer
Unzumutbarkeit der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel infolge
tatsächlicher Unmöglichkeit keine Rede sein. Auch wenn für die
soeben getroffene Feststellung unbeachtlich, sei an dieser Stelle angemerkt,
dass die dargestellte zweite Fahrtvariante im Vergleich zur ersten, im
Rechtsmittelschriftsatz angeführten Fahrtroute zweifellos als bessere
Kombination von Massenbeförderungs- und Individualverkehrsmittel anzusehen
ist. Wenngleich bei der zweiten Variante der Anfahrtsweg mit dem Auto bis zur
Einstiegstelle des öffentlichen Verkehrsmittels zugegebenermaßen
länger ist, ist diese insgesamt betrachtet aber deshalb als günstiger
zu erachten, weil auf der Strecke St - S vergleichsweise zur Strecke M - S
nachweislich häufiger Züge verkehren, diesfalls ein Umsteigen, wie auf
der Strecke M - S in St erforderlich, entbehrlich und zwangsläufig damit
Zeitersparnis verbunden ist. Zur
berufungsgegenständlich außerdem behaupteten Unzumutbarkeit der
Benützung öffentlicher Verkehrsmittel wegen langer Anfahrtszeit ist
Folgendes auszuführen: Laut Internet-Routenplaner beträgt die
kürzeste einfache Fahrtstrecke mit dem Auto von P zur Arbeitsstätte in
S 43 km und führt über A nach Pe weiter nach Se und O und
über E nach B bis SM und von dort über die MBstr. und die LHstr. in
die K-Allee. Die Fahrzeit beträgt dabei durchschnittlich 1,03 Stunden. Die
schnellste Straßenroute von P zur Arbeitsstätte führt über
St.G nach Ob und weiter nach L und von dort über die MBstr. und die Gstr.
in die K-Allee, bemisst sich mit 49 km und bedarf einer durchschnittlichen
Fahrzeit von 1,01 Stunden. Folgt man den Ausführungen in den
Stenografischen Protokollen zum § 16 EStG 1988, so liegt die
frühere Arbeitsstätte der Bw., egal ob dabei von der kürzesten
(43 km) oder schnellsten Straßenroute (49 km) ausgegangen wird, jedenfalls
außerhalb des Nahbereiches des
Wohnortes P. In Anlehnung an die Erläuternden Bemerkungen ist bei solcher
Sachlage für die Beurteilung der (Un-)Zumutbarkeit der Anfahrtszeit die
festgestellte Fahrtdauer mit dem Auto jener Gesamtwegzeit gegenüber zu
stellen, die im Falle der Benützung öffentlicher Verkehrsmittel zu
veranschlagen ist. Beträgt die Wegzeit bei (teilweiser) Benützung
öffentlicher Verkehrsmittel mehr als das Dreifache der Fahrzeit mit dem
Auto, dann ist von Unzumutbarkeit wegen langer Anfahrtsdauer auszugehen. Im
Anlassfall wurde für die einfache Strecke von P nach S, K-Allee, eine
Fahrzeit mit dem Auto von 1,03 Std. (kürzeste Route) bzw. 1,01 Std.
(schnellste Route) ermittelt. Unter Berücksichtigung vorstehender
Ausführungen kann eine Unzumutbarkeit wegen langer Anfahrtszeit mithin
berufungsgegenständlich nur dann bejaht werden, wenn sich bei (teilweiser)
Benützung von Massenbeförderungsmitteln eine Gesamtwegzeit von mehr
als 3 Stunden ergäbe. Bei der ersten Fahrtvariante mit dem Auto von P
zum Bahnhof M (15 min), dem Zug von M nach S (günstigste Verbindung
51 min), der Linie 1 vom HBF S zur Haltestelle G (20 min) und zu
Fuß in die K-Allee (15 min) beträgt die Gesamtwegzeit für
die einfache Strecke unter weiterer Einrechnung von geringfügigen
Stehzeiten (8 min) wie von der Bw. vorgebracht rund 109 Minuten. Von
unterschiedlichen Wegzeiten für die Hin- und Retourfahrt wie im
Berufungsschriftsatz dargestellt ist dabei nicht auszugehen, weil die
Benützung der zeitsparenderen innerstädtischen Linie 1 zwischen HBF
und Haltestelle G nicht nur wie vorgebracht am Abend, sondern auch am Morgen
möglich gewesen ist. Geht man von der zweiten Fahrtvariante aus, so bemisst
sich die Gesamtwegzeit unter Berücksichtigung einer Anfahrtszeit mit dem
Auto von P zum Bahnhof St von 34 min, einer durchschnittlichen Fahrtdauer
mit dem Zug von St nach S von 30 min, einer Fahrzeit mit der
innerstädtischen Linie 1 vom HBF zur Haltestelle G von 20 min, einer
Gehzeit bis zur Arbeitsstätte von 15 min und einer Einrechnung von
geringfügigen Stehzeiten (8 min) mit rund 107 Minuten. Da die
Gesamtwegzeit bei Benützung öffentlicher Verkehrsmittel, egal ob die
erstgenannte oder die zweigenannte Fahrtvariante gewählt wird, für die
einfache Strecke rund 1,50 Stunden ausmacht, die nach teleologischer und
historischer Auslegung des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988
berufungsgegenständlich aber als maßgeblich zu erachtende
Zumutbarkeitsgrenze bei 3 Stunden (dreifache Fahrzeit des KfZ) liegt, kann
angesichts solcher Sachlage von einem auf Grund langer Wegzeiten verwirklichten
Tatbestand "Unzumutbarkeit", den der Gesetzgeber für die Zuerkennung des
"großen Pendlerpauschales" aber voraussetzt, keinesfalls ausgegangen
werden. Dies selbst dann nicht, wenn der Verwaltungsübung folgend von einer
für Wegstrecken über 40 km anzuwendenden Zumutbarkeitsgrenze von
2,5 Stunden ausgegangen würde, weil die ermittelte Wegzeit auch hinter
dieser zeitlichen Zumutbarkeitsgrenze bei weitem zurückbleibt. Hinsichtlich
der Gründe, weshalb die von der Bw. begehrte Zumutbarkeitsgrenze von 1,5
Stunden gegenständlich keine Anwendung finden konnte, wird zur Vermeidung
von Wiederholungen auf die obigen Ausführungen verwiesen. Wenn der
Rechtsmittelwerberin in Ansehung der geschilderten Sach- und Rechtslage aber die
Benützung öffentlicher Verkehrsmittel im Berufungszeitraum
möglich und auch zumutbar war, dann bleibt für die Gewährung des
von ihr mit 20.160,00 S (wegen § 124b Z 52 EStG im
übrigen niedriger als dem für 2001 für Wegstrecken von 40 km
bis 60 km tatsächlich entsprechenden Pauschbetrag von
24.480,00 S) beantragten großen Pendlerpauschales diesfalls kein
Raum. Der vorliegenden Berufung war daher zu diesem Streitpunkt aus obigen
Entscheidungsgründen kein Erfolg beschieden, und das diesbezügliche
Rechtsmittelbegehren deshalb spruchgemäß abzuweisen. Allerdings steht
der Rechtsmittelwerberin, wie schon im angefochtenen Bescheid
berücksichtigt, für den Berufungszeitraum 2001 ganzjährig das
kleine Pendlerpauschale zu. Da sich die einfache Wegstrecke bei Zumutbarkeit der
Benützung öffentlicher Verkehrsmittel nach den Tarifkilometern
zuzüglich Anfahrts- oder Gehwegen zum Massenbeförderungsmittel
bemisst, und berufungsgegenständlich eine einfache Wegstrecke von ca.
57 km zu ermitteln war, hat das Finanzamt für das Jahr 2001 somit zu
Recht das Entfernungspauschale für eine Fahrtstrecke von 40 km bis
60 km iHv. 10.560,00 S einkunftsmindernd in Abzug gebracht und den
angefochtenen Bescheid dadurch somit nicht wie behauptet mit Rechtswidrigkeit
belegt. Zum
letztendlich noch strittigen Berufungspunkt der Abzugsfähigkeit der
Studiengebühren 2001 (gesamt 5.374,00 S) als Werbungskosten ist
abschließend Folgendes zu sagen: Die Bw. hat den Werbungskostenabzug
für diese Ausgaben sinngemäß damit begründet, dass sie
während ihrer Tätigkeit als Wirtschaftstreuhandberufsanwärterin
zum Zweck der beruflichen Fortbildung an der Universität ein
Europarechtsseminar belegt hätte, der Erhalt eines entsprechenden
Seminarscheines jedoch nur bei Entrichtung der Studiengebühr (gemeint
offensichtlich Studien- und ÖH-Beitrag) möglich gewesen wäre. Da
diese Bildungsmaßnahme mit der im Berufungszeitraum ausgeübten
beruflichen Tätigkeit in Zusammenhang gestanden und der Erweiterung der
berufsspezifischen Kenntnisse und Fähigkeit gedient hätte, stellten
die dabei angefallenen Studiengebühren abzugsfähige
Fortbildungsaufwendungen dar. Das Finanzamt ist dieser Rechtsansicht durch
Qualifizierung dieser Aufwendungen als Ausbildungskosten nicht gefolgt und hat
deshalb mit nunmehr angefochtenem Bescheid einen Werbungskostenabzug für
die geltend gemachten Studiengebühren versagt. Im Zuge des
Berufungsverfahrens hat sich auf Grund durchgeführter Erhebungen ergeben,
dass die Bw. vom Herbst 1997 bis Sommer 2002, mithin also auch im
Berufungszeitraum, an der Universität S als rechtswissenschaftliche
Doktoratsstudentin immatrikuliert war und sie dieses Studium auch
tatsächlich betrieben hat. Durch die vorliegenden Ermittlungsergebnisse ist
gesichert, dass die Bw. das Seminar "Europarecht" im Wintersemester 2001/02
nicht als isolierte universitäre Lehrveranstaltung, sondern
im Rahmen ihres Doktoratsstudiums
belegt und auch durch Prüfung abgeschlossen hat. Die EDV-Daten der
Studienabteilung der Universität S lassen im gegebenen Zusammenhang keinen
Zweifel, dass dieses Europarechtsseminar von der Bw. als eines von insgesamt 6
für den Doktoratsabschluss laut Studienplan verpflichtend vorgeschriebenen
Seminaren ausgewählt wurde. Durch den Besuch und erfolgreichen Abschluss
dieses Seminares hat die Bw. somit unzweifelhaft eine Voraussetzung für das
von ihr angestrebte rechtswissenschaftliche Doktorat geschaffen. Nach der bis einschließlich 1999 gültigen
Rechtslage waren Aufwendungen im Zusammenhang mit Bildungsmaßnahmen von
unselbstständig beschäftigten Steuerpflichtigen nur insoweit als
Werbungskosten absetzbar, als es sich dabei nicht um Aus-, sondern um
Fortbildungskosten gehandelt hat (SWK 2002, S 410). Zum Werbungskostenabzug
zugelassen waren demnach nur Aufwendungen, die der Verbesserung der Kenntnisse
und Fähigkeiten in dem vom Steuerpflichtigen konkret bereits
ausgeübten Beruf dienten (VwGH v. 30.1.1990, 89/14/0227, v. 29.11.1994,
90/14/0215, v. 22.11.1995, 95/15/0161), nicht jedoch Aufwendungen zur Erlangung
von Kenntnissen, die eine Berufsausbildung erst ermöglichten
(Ausbildungskosten). Auf Grund dieser Rechtslage waren insbesondere auch
Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Erststudium, zu dem auch ein nach dem
Magister- oder Diplomstudium betriebenes Doktoratsstudium zu zählen ist,
als Ausbildungskosten nicht absetzbar (VwGH v. 3.6.1987, 86/13/0184; v.
30.1.1990, 89/14/0171, v. 27.7.1999, 94/14/0130; SWK 2002, S 410), Kosten im
Zusammenhang mit einem Zweitstudium hingegen als Fortbildungsaufwand dann
abzugsfähig, wenn zwischen der auf Grund des Erststudiums konkret
ausgeübten beruflichen Tätigkeit und dem Zweitstudium eine enge
Verflechtung bestand (VwGH v. 7.4.1981, 2763/80). Mit dem SteuerreformG 2000 (BGBl I 1999/106) hat die
Abzugsfähigkeit von Bildungsmaßnahmen grundsätzlich eine
Erweiterung erfahren, als mit der in § 16 Abs. 1 EStG 1988
eingefügten Z 10 bestimmt wurde, dass Werbungskosten auch Aufwendungen
des Steuerpflichtigen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im
verwandten beruflichen Tätigkeit sind. Ab dem Lohnzahlungszeitraum 2000
sind daher sowohl Aufwendungen aus Anlass von Aus- als auch von
Fortbildungsmaßnahmen abzugsfähig, wenn sie mit der vom
Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit im
Zusammenhang stehen. Im Vergleich zur vorangegangenen Rechtslage erfolgte damit
eine Erweiterung in zwei Richtungen: Einerseits sind nicht nur Aufwendungen im
Zusammenhang mit dem ausgeübten Beruf, sondern auch solche im Zusammenhang
mit einem artverwandten Beruf abzugsfähig. Andererseits erfolgte eine
Erweiterung dahingehend, dass auch Ausbildungsmaßnahmen absetzbar sind,
wenn sie im Zusammenhang mit dem vom Steuerpflichtigen bisher konkret
ausgeübten Beruf oder einem artverwandten Beruf stehen (Doralt, Kommentar
zum EStG, Band I, 4. Auflage, § 16 Tz. 203/1 bis 203/4;
ÖStZ 1999, 671). Diese Erweiterung der Abzugsfähigkeit von Kosten
für Bildungsmaßnahmen erfuhr mit selbem StRefG 2000 gemessen am
Grundtatbestand aber insofern eine (auch für den vorliegenden
Berufungsfall) wesentliche Einschränkung, als in
§ 16 Abs. 1 Z 10 letzter
Satz EStG ausdrücklich normiert wird, dass
Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Besuch
einer allgemeinbildenden (höheren) Schule oder im Zusammenhang mit einem
ordentlichen Universitätsstudium keine Werbungskosten darstellen.
Damit hat der Gesetzgeber klargestellt, dass ungeachtet der im Abs. 1
Z 10 erster Satz leg.cit. getroffenen Regelung ua. Aufwendungen aus Anlass
eines ordentlichen Universitätsstudiums keinesfalls abzugsfähige Aus-
oder Fortbildungskosten sind. Dies also auch dann nicht, wenn für sie ein
Zusammenhang mit der konkret ausgeübten oder einer dazu verwandten
Tätigkeit nachweislich gegeben ist, oder wenn die durch das
Universitätsstudium gewonnenen Kenntnisse und Fähigkeiten eine
wesentliche Grundlage für die Berufsausübung darstellen (ÖStZ
1999, 671). Wegen dieses ausdrücklichen Ausschlusses der
Abzugsfähigkeit von mit einem
ordentlichen Universitätsstudium
im Zusammenhang stehenden Ausgaben sind ab dem Jahr 2000 daher weder Kosten
eines Erst- noch eines Zweitstudiums steuerlich absetzbar, wenn es sich dabei um
ordentliche Studien im Sinne des
Universitäts-Studiengesetzes handelt (Doralt, Kommentar zum EStG,
Band I, 4. Auflage, § 16 Tz. 203/5; SWK 2002,
S 410). Nach Maßgabe des § 4 Z 2 UniStG, der die
ordentlichen Studien taxativ aufzählt, sind von der Regelung des
§ 16 Abs. 1 Z 10 letzter Satz EStG somit Ausgaben im
Zusammenhang mit einem Bakkalaureats-, Magister-, Diplom- und Doktoratsstudium,
nicht hingegen Aufwendungen im Zusammenhang mit einem (postgradualen)
Universitätslehrgang oder dem Besuch einzelner Lehrveranstaltungen
betroffen, weil es sich bei diesen Bildungsmaßnahmen dem § 4
Z 16 UniStG zufolge um
außerordentliche Studien handelt.
Ebenso wenig sind wegen Nichtaufzählung im § 4 Z 2 UniStG
vom Tatbestand des § 16 Abs. 1 Z 10 letzter Satz EStG 1988
auch Aufwendungen aus Anlass von Fachhochschulstudien umfasst. Aufwendungen aus
Anlass der letztgenannten Bildungsmaßnahmen sind als Werbungskosten daher
anzuerkennen, wenn sie im Zusammenhang mit der konkret ausgeübten oder
einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit stehen (SWK 2002, S 410;
Erläuternde Bemerkungen ErlRV 1766 BlgNR XX. GP zu § 16
Abs. 1 Z 10 EStG 1988). Diese Differenzierung des Gesetzgebers
zwischen genereller Nichtabzugsfähigkeit von Kosten eines ordentlichen
Universitätsstudiums einerseits und Abzugsfähigkeit von Kosten eines
außerordentlichen bzw. eines Fachhochschulstudiums bei beruflichem
Zusammenhang andererseits hat im Schrifttum in der Vergangenheit heftige Kritik
ausgelöst und zu verfassungsrechtlichen Bedenken im Hinblick auf den
Gleichheitsgrundsatz und das Sachlichkeitsgebot geführt (so etwa Zorn in
Hofstätter-Reichel, EStG, 29. Lfg., § 4 Abs. 4 Z 7
Rn 3; Doralt, EStG, 4. Aflge., § 16 Tz. 203/5, Temm in
SWK 2000, S 691; Kofler in SWK 2002, S 410; Grünberger im AnwBl
2000, 187). Diese Bedenken wurden zuletzt auch durch das Urteil des BFH vom
17. Dezember 2002, VI R 137/01 bestärkt, mit dem im
gegebenen Zusammenhang Differenzierungen nach akademischen und nichtakademischen
Bildungsmaßnahmen als unzutreffend erachtet und Aufwendungen der
berufstätigen Klägerin für ein Erststudium zum
Werbungskostenabzug zugelassen wurden (SWK 2003, S 314). Mit dem kürzlich beschlossenen BudgetbegleitG 2003 v.
11. Juni 2003 (BGBl I 71/2003) und dem damit im EStG eingefügten
§ 124b Z 77, 78 EStG wurde im Hinblick auf § 16
Abs. 1 Z 10 EStG nunmehr insofern eine Entschärfung vorgenommen,
als für Veranlagungs- und Lohnzahlungszeiträume ab 2004 bei Aktiven im
Rahmen einer aktiven beruflichen Tätigkeit oder als
Umschulungsmaßnahme Studiengebühren für ein ordentliches
Universitätsstudium (also auch der durch das Hochschul-TaxenG 1972 idF BGBl
I 2001/13 neu eingeführte Studienbeitrag von 363,36 € je
Semester) als Werbungskosten nach der in Rede stehenden Bestimmung
abzugsfähig sein werden (SWK 17/18/2003 T 127; SWK 2003, S 455). Indem
diese Bestimmung aber erst mit Beginn des Jahres 2004 in Kraft tritt, ist
entscheidungsgegenständlich somit allein die im Berufungszeitraum 2001 in
Geltung gestandene Rechtslage des § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988
idF. des StRefG 2000 maßgeblich, nach der der Werbungskostenabzug für
im Zusammenhang mit einem ordentlichen Universitätsstudium erwachsene
Aufwendungen ausdrücklich uneingeschränkt ausgeschlossen ist. Da die zu Grunde liegenden Erhebungsergebnisse keinen
Zweifel lassen, dass die von der Bw. für 2001 geltend gemachten
Studiengebühren (Studienbeitrag nach dem novellierten Hochschul-TaxenG 1972
iHv. 5.000,00 S und ÖH-Beiträge nach dem HochschülerschaftsG
1998 für SS 2001 bzw. WS 2001/02 v. je 187,00 S) aus Anlass ihres
damals betriebenen rechtswissenschaftlichen Doktoratsstudiums (ordentliches
Studium gem. § 4 Z 2 UniStG) und nicht, wie anhand des
restriktiven Berufungsvorbringens geschlossen werden könnte, auf Grund des
Besuches einer einzelnen Lehrveranstaltung oder eines
Universitätslehrganges über "Europarecht" (also aus Anlass
außerordentlicher Studien) angefallen sind, weil die Bw. das Seminar
"Europarecht" erwiesenermaßen nämlich zur Erlangung eines für
den Doktoratsabschluss notwendigen Pflichtscheines belegt hat, ist der
Tatbestand nach § 16 Abs. 1 Z 10 letzter Satz EStG auf Grund
geschilderter Sachverhaltslage somit verwirklicht. Ein Werbungskostenabzug
für die im Gesamtbetrag von 5.374,00 S geltend gemachten
Studiengebühren ist deshalb unzulässig (Entscheidung UFS RV/0788-S/02;
FJ 2002, 225). Angesichts der vorliegenden Sach- und Rechtslage und der oben
getroffenen Feststellungen erübrigt sich an dieser Stelle auch die
Überprüfung, ob das für die geltend gemachten
Studiengebühren laut Berufungsvorbringen Anlass gebende Europarechtseminar
mit der von der Bw. damals ausgeübten Berufsanwärtertätigkeit
oder einer damit verwandten Tätigkeit allenfalls im Zusammenhang gestanden
ist, bzw. ob die dabei gewonnenen Kenntnisse eine wesentliche Grundlage für
die seinerzeitige Berufsausübung darstellten, da im Berufungsfall wegen des
erwiesenen Zusammenhanges zwischen Doktoratsstudium bzw. Europarechtsseminar
einerseits und geltend gemachten Studiengebühren andererseits ein
Werbungskostenabzug für diese Studiengebühren selbst dann
ausgeschlossen ist, wenn die vorstehenden Überprüfungen positive
Ergebnisse brächten. Da die Berufungsbehörde den angefochtenen
Einkommensteuerbescheid 2001 allein auf seine Rechtmäßigkeit im
Hinblick auf die im Berufungszeitraum in Geltung gestandene Rechtslage, nicht
aber die Verfassungsmäßigkeit des § 16 Abs. 1
Z 10 EStG zu prüfen hatte, diese
Gesetzmäßigkeitsprüfung aber eine Rechtswidrigkeit hinsichtlich
der erstinstanzlich aberkannten Studiengebühren nicht ergeben hat, weil
diese Gebühren als im Zusammenhang mit einem ordentlichen
Universitätsstudium erwachsene Aufwendungen vom Werbungskostenabzug
gesetzlich ausdrücklich ausgeschlossen sind, war der bekämpfte
Bescheid daher auch zu diesem Berufungspunkt inhaltlich zu bestätigen. Die
dagegen erhobene Berufung war deshalb aus den angeführten Gründen
spruchgemäß als unbegründet abzuweisen. Linz,
11. November 2003 nach oben
Zur Zumutbarkeitsgrenze beim Pendlerpauschale anderer Ansicht LStR 1999, Rz 255. Zur Absetzbarkeit von Studiengebühren in ähnlich gelagertem Fall VfGH Beschwerde zur Zl. B 574/03-3 anhängig.
Änderung der Rechtslage aufgrund BudgetbegleitG 2003, BGBl I 2003/71 ab der Veranlagung 2004 bzw. für nach dem 31.12.2003 endende Lohnzahlungszeiträume: Absetzbarkeit von Studiengebühren für ein ordentliches Universitätsstudium als Betriebsausgaben oder Werbungskosten bei Aktiven im Rahmen einer aktiven beruflichen Tätigkeit oder als Umschulungsmaßnahme betroffene Normen:
Erläuternde Bemerkungen zur Regierungsvorlage des EStG 1988 (621 BlgNR XVII. GP) zu § 16 Abs. 1 Z 6
ÖStZ-RME 1993/7
Doralt, Kommentar zum EStG, BandI, 4. Auflage, §16 Tz 1-12, 100-111, 203/1-203/5
FJ 2002, 225
RdW 2000, 47
AnwBl 2000, 187
ÖStZ 1999, 671
SWK 2000, S 691
SWK 2002, S 410
SWK 2003, S 314
SWK 2003, S 455
BFH 17.12.2002, VI R 137/01
UFS, RV/0788-S/02
Findok-Nr: 7933.1, aufgenommen am: 13.02.2004 15:20:09, zuletzt geändert am: 01.09.2008, Dokument-ID: 9642f52d-bc25-4ba6-8d47-d0470ff2b620, Segment-ID: 279a2c5e-139d-4295-b754-8ca77d51ae57