Source: http://contabilita-pubblica.it/Archivio_2019/Dottrina/Cecconi.htm
Timestamp: 2019-06-26 00:09:26+00:00
Document Index: 178169156

Matched Legal Cases: ['art. 4', 'art. 15', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 23', 'art. 40', 'art. 25', 'art. 26', 'art. 27', 'art. 8', 'art. 24']

CONTABILITÀ E BILANCIO DELLE ISTITUZIONI SCOLASTICHE: COSA CAMBIA CON L’APPLICAZIONE DEL NUOVO REGOLAMENTO (D.I. 129/2018)? del Dott. Prof. Adriano Cecconi
Il nuovo regolamento di contabilità delle istituzioni scolastiche (decreto interministeriale n. 129/2018) si inserisce nel più ampio progetto statale ed europeo di armonizzazione delle normative contabili all’interno delle pubbliche amministrazioni, al fine di rendere comparabili i bilanci tra istituzioni simili per scopi e dimensioni e assicurarne una maggiore attendibilità e trasparenza.
Infatti, la spinta verso l’armonizzazione dei dati arriva ancora una volta dall’Europa, con la direttiva 2011/85/UE, nella quale si è chiesto agli Stati membri di adottare dei contenuti minimi comuni per i bilanci pubblici e si è sottolineato il bisogno di imporre norme e metodologie contabili condivise.
Guardano questi fatti attraverso una prospettiva più ampia, possiamo affermare che la riforma della contabilità pubblica sia parallela a quelle avvenuta qualche anno prima per la contabilità del settore privato, quando con il D.lgs 139/2015 si recepì la direttiva europea n. 2013/34/UE e furono trasformati in modo sostanziale gli schemi di bilancio e i criteri di valutazione utilizzati nelle imprese.
La contabilità delle istituzioni scolastiche, come per la maggioranza delle istituzioni pubbliche, si concentra maggiormente sul metodo finanziario. A questo si contrappone la contabilità economico-patrimoniale, utilizzata prevalentemente dalle aziende private.
La differenza tra le due impostazioni contabili consiste nella finalità principale dell’ente: quella delle istituzioni pubbliche sarà di fornire un servizio alla collettività, assicurando la buona gestione delle finanze affidate e garantendo un soddisfacente equilibrio finanziario, mentre l’azienda privata cercherà, invece, di concentrarsi sull’equilibrio economico[1].
Le scuole si trovano ad avere una tecnica contabile di tipo misto tra cassa e competenza; tanto è vero che la normativa (art. 4 D.I. 129/2018) dice di espletare la gestione finanziaria delle istituzioni scolastiche per competenza, ma di fornirne al contempo una rappresentazione anche secondo il criterio di cassa.
Negli istituti scolastici si iscrivono in contabilità e poi in bilancio gli impegni quando le somme sono dovute a seguito del perfezionamento delle relative obbligazioni giuridiche (art. 15 D.I. 128/2018). Analogamente per l’accertamento delle entrate, che spetta al Direttore dei Servizi Generali e Amministrativi (in seguito DSGA), ci si baserà su idonea documentazione. Qualora le entrate previste non fossero riscosse entro l’esercizio finanziario di competenza, andranno iscritte tra i residui attivi del conto patrimoniale (art. 12 D.I. 128/2018)[2]. A tal proposito, si sottolinea che la presenza cronica di avanzi di amministrazione non riscossi da lungo tempo, non rappresenta affatto un dato positivo. Bisognerebbe, infatti, procedere alle dovute svalutazioni del credito ormai diventato difficilmente recuperabile.
Un’ulteriore eccezione al carattere finanziario della contabilità scolastica, si ha quando l’Istituto abbia costituito un’azienda agraria o speciale, nella cui contabilità dovrà operare secondo i criteri presenti nel Codice Civile. Il risultato economico (l’utile o la perdita) della gestione dell’azienda agraria o dell’azienda speciale ottenuto con la contabilità economico-patrimoniale confluirà nel conto finanziario dell’istituzione scolastica, andando a creare una sorta di “contaminazione tra due metodi contabili”, ampiamente criticabile per l’eterogeneità dei dati che va ad includere.
Il numero di scuole era già stato drasticamente ridotto nel corso degli anni novanta e il processo è continuato anche per i primi 19 anni scolastici del nuovo secolo, passando da 12600 scuole per l’a.s. 2000/01 a 8.636 per l’a.s. 2018/19[3]. Il conseguente aumento di dimensione delle Istituzioni scolastiche rimaste attive, ha portato ad un incremento della complessità gestionale e di rappresentazione contabile.
Per far fronte alla maggiore dimensione media degli Istituti scolastici e sfruttare appieno le potenzialità offerte dal progresso tecnologico, in un’ottica di digitalizzazione della Pubblica Amministrazione, il legislatore ha preferito scrivere un regolamento ex novo anziché rinnovare quello precedentemente in vigore (D.I. 44/2001).
Come in ogni organizzazione, la contabilità deve essere tenuta con regolarità, correttezza ed efficienza, al fine di costituire un utile strumento per il monitoraggio di entrate e spese. Se le scritture e i libri obbligatori non fossero tenuti in ossequio alle normative vigenti, il regolamento in commento (art. 3 D.I. 129/2018) dispone sulla responsabilità del Dirigente scolastico per il risultato della cattiva gestione.
Ovviamente anche la contabilità scolastica è ormai gestita con mezzi informatici e applicativi predisposti dal Ministero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca e la tenuta dei libri e dei registri contabili richiede competenze specifiche in materia amministrativa, che il Dirigente scolastico può non avere. È per questo che con il nuovo regolamento è stata data maggiore importanza e responsabilità al DSGA, il quale sovrintende con autonomia operativa alla gestione amministrativa e contabile dell’Istituzione scolastica, nell’ambito delle direttive di massima impartite dal Dirigente scolastico. Al contrario di quanto avviene nelle aziende private, dove il Direttore Amministrativo si trova normalmente in un rapporto di subordinazione gerarchica nei confronti del Direttore Generale, qui la relazione che intercorre tra Dirigente Scolastico e DSGA è più che altro un rapporto di coordinamento vicendevole e di collaborazione senza subordinazione. Tale nostra affermazione è avvalorata dall’art. 23 del regolamento 129/2018, laddove in merito alla “Redazione del conto consuntivo” si dice che esso è predisposto dal DSGA entro il 15 marzo dell’esercizio successivo e che viene poi sottoposto dal Dirigente scolastico al parere dei revisori dei conti.
Il piano dei conti e la “semplificazione”
Non c’è norma ormai in Italia che non parli di semplificazione nella burocrazia; qualcosa in questo regolamento è stato fatto (es. digitalizzazione dei processi e dei documenti amministrativi, innalzamento del valore per l’iscrizione in inventario dei beni, aumento della soglia di affidamento diretto di lavori, semplificazione nelle procedure di acquisto), tuttavia non si poteva arrivare ad accontentare l’istanza presentata da alcuni sindacati di abolire l’utilizzo del piano dei conti. In primo luogo, perché se le scuole non avessero adottato alcun piano contabile, non avrebbero potuto tenere traccia dei fatti di esterna gestione[4] secondo un metodo contabile rigoroso. In seconda battuta, se ciascuna istituzione scolastica avesse adottato un proprio piano dei conti, si sarebbe finiti per perdere l’uniformità dei dati verso la quale mira la direttiva europea citata nell’introduzione.
Nonostante tutto, la critica che chi scrive si sente di avanzare è l’eccessiva analiticità del piano, che potrebbe finire per comportare confusione anziché ordine. Per esempio, una certa spesa per un intervento di manutenzione software dovrà essere inclusa nel conto con codice 03.01.006 “Consulenza informatica” oppure tra 03.02.005 “Assistenza tecnico-informatica”?
Come si può notare dal piano dei conti delle sole spese riportato qui di seguito, i 3 livelli di dettaglio sono normalmente presenti in un’impresa privata di grandi dimensioni, dove la necessità di una dovizia di particolari così elevata è dovuta a due fattori:
1) la numerosità delle casistiche che ci si può trovare ad affrontare, molto più elevata rispetto a quanto normalmente accade in una scuola
2) la necessità di avere dati sui quali poter costruire un avanzato sistema di controllo di gestione. Solo per quest’ultima finalità, al fine di ottimizzare l’utilizzo delle risorse pubbliche da parte degli istituti scolastici, avrebbe senso creare un piano così articolato.
Tuttavia, entra in gioco un altro fattore che fa decadere l’utilità di un piano dei conti come quello imposto: manca la cultura manageriale ai vertici delle scuole pubbliche in generale. Non vi è nulla di più sbagliato, poiché se è vero che l’amministrazione pubblica non deve mirare a generare un profitto, ella deve comunque tendere verso la riduzione di qualsiasi spreco del denaro pubblico.
Tabella 1 – piano dei conti delle spese delle Istituzioni scolastiche
Livello 1 (Tipo)
Livello 2 (Conto)
Livello 3 (Sottoconto)
Compensi accessori non a carico FIS docenti
Compensi netti
Ritenute previdenziali e assistenziali a carico del dipendente
Ritenute erariali a carico del dipendente
Altre ritenute a carico del dipendente n.a.c.
Contributi erariali a carico dell'amministrazione
Contributi previdenziali e assistenziali a carico dell'amministrazione
Altri contributi a carico dell'amministrazione n.a.c.
Compensi accessori non a carico FIS ATA
Altri compensi per personale a tempo indeterminato
Compensi per animatore digitale
Compensi per referente alla valutazione
Compensi per figura aggiuntiva
Compensi per facilitatore
Compensi per progettista
Compensi per collaudatore
Compensi per tutor interni
Compensi per altri Incarichi conferiti a personale
Contributi centri di attività sociali, sportive e culturali
Altri compensi per personale a tempo determinato
Giornali, riviste e pubblicazioni
Medicinali e altri beni di consumo sanitario
Altri materiali e accessori n.a.c.
Consulenza direzionale e organizzativa - esperto
Consulenza direzionale e organizzativa - società
Consulenza giuridico-amministrativa - esperto
Consulenza giuridico-amministrativa - società
Altre consulenze n.a.c. - esperto
Altre consulenze n.a.c. - società
Prestazioni professionali e specialistiche
Esperti per commissioni, comitati e consigli
Servizi investigativi e intercettazioni
Prestazioni professionali svolte da modelli viventi
Altre prestazioni professionali e specialistiche n.a.c.
Servizi per trasferte
Servizi per trasferte in Italia
Servizi per trasferte all'estero
Altre spese di promozione n.a.c.
Formazione professionale generica
Altre spese di formazione e aggiornamento n.a.c.
Manutenzione ordinaria e riparazioni di beni immobili
Manutenzione ordinaria e riparazioni di beni mobili, arredi e accessori
Manutenzione ordinaria e riparazioni di impianti e macchinari
Manutenzione ordinaria e riparazioni di officine e laboratori
Manutenzione ordinaria e riparazioni di mezzi di trasporto
Manutenzione ordinaria e riparazioni di hardware
Manutenzione ordinaria e riparazioni di software
Manutenzione ordinaria e riparazioni di altri beni materiali n.a.c.
Noleggio e leasing di impianti e macchinari
Noleggio e leasing di mezzi di trasporto
Noleggio di attrezzature scientifiche e sanitarie
Noleggio e leasing di hardware
Licenze d'uso per software
Altre spese sostenute per utilizzo di beni di terzi n.a.c.
Accesso a banche dati e a pubblicazioni online
Utenze e canoni per altri servizi n.a.c.
Altri servizi di ristorazione n.a.c.
Servizi ausiliari a beneficio del personale
Rimozione e smaltimento di rifiuti ordinari e speciali
Altri servizi ausiliari n.a.c.
Assicurazioni su beni immobili
Assicurazioni su beni mobili
Assicurazioni per alunni
Assicurazioni per personale scolastico
Altre assicurazioni n.a.c.
Spese per visite, viaggi e programmi di studio all'estero
Somme da corrispondere all'Istituto tesoriere
Altre spese per acquisto di servizi ed
Acquisto di beni d'investimento
Opere dell'Ingegno e Diritti d'autore
Altri beni immateriali n.a.c.
Altri terreni n.a.c.
Beni immobili di valore culturale, storico, archeologico ed artistico
Altri beni immobili n.a.c.
Hardware n.a.c.
Beni mobili di valore culturale, storico, archeologico ed artistico
Altri beni mobili n.a.c.
Manutenzione straordinaria infrastrutture idrauliche
Manutenzione straordinaria opere per la sistemazione del suolo
Manutenzione straordinaria fabbricati ad uso scolastico
Manutenzione straordinaria fabbricati rurali
Manutenzione straordinaria beni immobili di valore culturale, storico, archeologico, ed artistico
Manutenzione straordinaria mezzi di trasporto stradali pesanti
Manutenzione straordinaria automezzi ad uso specifico
Manutenzione straordinaria mezzi di trasporto aerei
Manutenzione straordinaria mezzi di trasporto marittimi
Manutenzione straordinaria mobili ed arredi per ufficio
Manutenzione straordinaria mobili e arredi per alloggi e pertinenze
Manutenzione straordinaria mobili e arredi per laboratori
Manutenzione straordinaria macchinari
Manutenzione straordinaria attrezzature scientifiche
Manutenzione straordinaria server
Manutenzione straordinaria periferiche
Manutenzione straordinaria apparati di telecomunicazione
Manutenzione straordinaria tablet e dispositivi di telefonia fissa e mobile
Manutenzione straordinaria Hardware n.a.c.
Manutenzione straordinaria software
Manutenzione straordinaria oggetti di valore
Manutenzione straordinaria materiale bibliografico
Manutenzione straordinaria strumenti musicali
Altre manutenzioni straordinarie n.a.c.
Titoli dello stato
Altre immobilizzazioni finanziarie n.a.c.
Carte valori, bollati e registrazione contratti
Onorificenze e riconoscimenti istituzionali
Pubblicazioni bandi di gara
Altre spese amministrative n.a.c.
Indennità ai Revisori
Rimborsi spese per i Revisori
Partecipazione ad organizzazioni
Partecipazione a reti di scuole e consorzi
Altre spese di partecipazione ad organizzazioni n.a.c.
Borse di studio e sussidi agli studenti
Altre imposte n.a.c.
Tassa per passi carrabili
Tassa di possesso per mezzi di trasporto
Altre tasse n.a.c.
Interessi passivi per ritardati pagamenti
Altri oneri straordinari n.a.c.
Oneri da contenzioso verso personale dipendente
Oneri da contenzioso verso fornitori
Oneri da contenzioso verso cittadini
Oneri su finanziamenti specifici
Rimborso di mutui
Rimborso di anticipazioni
Altri oneri finanziari n.a.c.
Restituzione versamenti non dovuti
Restituzione versamenti non dovuti all'Unione Europea
Restituzione versamenti non dovuti ad Amministrazioni Centrali
Restituzione versamenti non dovuti ad Amministrazioni Locali
Restituzione versamenti non dovuti a Famiglie
Restituzione somme non utilizzate
Restituzione somme non utilizzate all'Unione Europea
Restituzione somme non utilizzate ad Amministrazioni Centrali
Restituzione somme non utilizzate ad Amministrazioni Locali
Restituzione somme non utilizzate a Famiglie
Anticipo al Direttore S.G.A.
Altre partite di giro
Disponibilità da programmare
L’art. 40 del D.I. 128/2018 precisa i libri contabili obbligatori per gli Istituti scolastici. Essi sono:
Si tratta di una sorta di budget annuale che copre il periodo dal 1° gennaio al 31 dicembre e assicura l’equilibrio finanziario della scuola a cui si riferisce. Infatti, è vietato gestire fondi al di fuori di quanto previsto dal programma annuale, con alcune eccezioni:
- le aziende agrarie e speciali costituite dalla scuola con finalità didattiche (art. 25)
- le attività c/terzi (art. 26)
- l’attività convittuale (art. 27)
Infatti, per tutte le seguenti casistiche, entrate e spese sono riepilogate in apposite schede finanziarie separate.
Qualora capitasse che le risorse schierate non fossero in grado di coprire tutte le spese, sussiste solitamente un fondo di riserva (art. 8 D.I. 129/2018), i quale non può eccedere il 10% della dotazione finanziaria ordinaria.
L’autorizzazione al prelevamento dal fondo di riserva spetta al Dirigente scolastico attraverso un proprio provvedimento (da comunicare nella prima seduta utile del consiglio di istituto) che rettifica il programma annuale.
Il fondo di riserva può essere paragonato ad una specie di fondo di “emergenza”, il cui eventuale utilizzo dovrebbe far riflettere DSGA e Dirigente Scolastico sulla bontà delle loro stime in sede di programmazione annuale.
Al contrario di quanto avviene nelle aziende, dove il budget è sottoposto a verifiche per lo meno trimestrali, al fine di rilevare eventuali scostamenti, il legislatore ha ritenuto necessario rendere obbligatoria una sola verifica del programma annuale durante l’intero esercizio finanziario. Probabilmente si tratta di una presa di coscienza della politica circa lo scarso utilizzo strategico nelle scuole di strumenti di programmazione e controllo, i quali avrebbero moltissime potenzialità per migliorare la gestione della scuola se solo venissero utilizzati correttamente anziché essere redatti esclusivamente per rispettare la normativa vigente.
Il giornale di cassa è un registro cronologico che tiene memoria di tutti i movimenti di cassa intervenuti all’interno dell’esercizio finanziario. Vengono evidenziati separatamente i flussi di cassa in entrata (reversali di incasso) dai flussi in uscita (mandati di pagamento).
I registri dei partitari delle entrate e delle spese
Si tratta di due registri separati: uno destinato ad accogliere cronologicamente la registrazione delle entrate e l’altro le spese. Ovviamente tutte le entrate e le spese dovranno essere predisposte in osservanza a quanto stabilito nel programma annuale. Tuttavia, l’esposizione dei dati nei registri sarà diversa da quanto avviene nel programma annuale: nei registri le operazioni verranno annotate per competenza finanziaria, mentre nel programma annuale saranno raggruppate per progetto/attività
Figura 1 Esempio partitario entrate. Fonte: G. Zito, Il Bilancio delle istituzioni scolastiche, 2018
Si tratta in fin dei conti dello stesso libro utilizzato dalle aziende private per l’inventario di fine esercizio. Il vantaggio delle istituzioni scolastiche è che esse possono non inventariare i beni il cui valore sia inferiore a euro duecento (art. 24 D.I. 129/2018) al netto di iva, purché tali oggetti non facciano parta di un’universalità di beni mobili di valore superiore a detta soglia.
Il registro delle minute spese
È un registro che serve all’istituzione scolastica per poter pagare in contanti le spese di modesto valore. La partita contabile si gestisce in tal modo:
- nella contabilità principale della scuola si accende un credito nei confronti del DSGA in sede di apertura del registro
- il DSGA “utilizzerà” man mano tale fondo (sia finanziariamente che contabilmente) e prima che si esaurisca dovrà chiedere la reintegrazione
- al termine dell’esercizio, se vi è un residuo, bisognerà chiudere tramite giroconto il fondo tramite una reversale di incasso nella contabilità scolastica.
Si tratta del bilancio d’esercizio delle istituzioni scolastiche. Esso è composto da soli due prospetti: il conto finanziario e il conto patrimonio. Non si comprende neppure in tal caso il motivo per il quale non sia stata prevista una nota integrativa / nota esplicativa per spiegare il risultato ottenuto nelle voci di più difficile comprensione o in quelle caratterizzate da un contenuto più eterogeneo.
I nuovi schemi di bilancio consuntivo predisposti dal MIUR sono i seguenti:
1. Modello I: in tale schema si fornisce un resoconto sulla gestione economico-finanziaria dell’istituzione scolastica. È interessante notare come sia stata predisposta proprio una colonna dedicata alle variazioni, volta a indicare l’ampiezza dello scostamento rispetto al programma stilato a inizio anno e poi eventualmente modificato in un secondo momento.
Sarebbe stato ancora più significativo avere un dato (anche se comunque facilmente ricavabile tramite dei calcoli) sullo scostamento percentuale dalla spesa programmata. Infatti, se gli istituti scolastici sono destinati a raggiungere una sempre maggiore dimensione, una cifra di scostamento che potrebbe sembrare importante a primo sguardo, potrebbe non rivelarsi tale in termini di incidenza sull’importo complessivo al quale si riferisce.
La novità apportata dal D.I. 129/2019 è l’introduzione nel Modello I dei costi del personale e dei relativi elementi accessori. L’informativa di bilancio che ne scaturisce è sicuramente più completa, considerata l’elevata incidenza che il costo del personale ha nel bilancio di una scuola[5].
Tabella 2 – modello I – Rendiconto della gestione economica
Programmazione definitiva
Somme accertate
Rimasti da riscuotere
Residui al 30/06
i = g-h
l = f+i
Finanziamenti dall'Unione Europea
Fondi sociali europei (FSE)
Fondi europei di sviluppo regionale (FESR)
Altri finanziamenti dall'Unione Europea
Finanziamenti dallo Stato
Dotazione perequativa
Finanziamenti per l'ampliamento dell'offerta formativa (ex. L. 440/97)
Altri finanziamenti non vincolati dallo Stato
Altri finanziamenti vincolati dallo Stato
Altri finanziamenti non vincolati
Altri finanziamenti vincolati
Finanziamenti da Enti locali o da altre Istituzioni pubbliche
Provincia non vincolati
Provincia vincolati
Comune non vincolati
Comune vincolati
Altre Istituzioni non vincolati
Altre Istituzioni vincolati
Contributi volontari da famiglie
Contributi per iscrizione alunni
Contributi per mensa scolastica
Contributi per visite, viaggi e programmi di studio all'estero
Contributi per copertura assicurativa degli alunni
Contributi per copertura assicurativa personale
Altri contributi da famiglie non vincolati
Contributi da imprese non vincolati
Contributi da Istituzioni sociali private non vincolati
Altri contributi da famiglie vincolati
Contributi da imprese vincolati
Contributi da Istituzioni sociali private vincolati
Proventi da gestioni economiche
Azienda Agraria - Proventi dalla vendita di beni di consumo
Azienda Agraria - Proventi dalla vendita di servizi
Azienda Speciale - Proventi dalla vendita di beni di consumo
Azienda Speciale - Proventi dalla vendita di servizi
Attività per conto terzi - Proventi dalla vendita di beni di consumo
Attività per conto terzi - Proventi dalla vendita di servizi
Attività convittuale
Rimborsi e restituzione somme
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da Amministrazioni Centrali
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da Amministrazioni Locali
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da Enti Previdenziali
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da Famiglie
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da Imprese
Rimborsi, recuperi e restituzioni di somme non dovute o incassate in eccesso da ISP
Alienazione di beni materiali
Alienazione di Mezzi di trasporto stradali
Alienazione di Mezzi di trasporto aerei
Alienazione di Mezzi di trasporto per vie d'acqua
Alienazione di mobili e arredi per ufficio