Source: http://vaneksw.cz/stary1/dokum1/kap4-2.htm
Timestamp: 2019-11-14 09:11:00+00:00
Document Index: 51634017

Matched Legal Cases: ['§ 8', '§ 10', '§ 11', '§ 10', '§ 11', '§ 18', '§ 17', '§ 17', '§ 8', '§ 12', '§ 51', '§ 8', '§ 12', '§ 12', '§ 51', '§ 51', '§ 23', 'zákona č. 586', 'zákona č. 438', 'zákona č. 586', '§ 53', '§ 23', 'zákona č. 586', '§ 23', 'zákona č. 586', 'zákona č. 438', 'zákona č. 586']

4.2. PŘEJMENOVANÉ ÚČTY
Pro lepší přehlednost jsme jednotlivé změny v této oblasti shrnuli do 5 tématických skupin.
Účet Delfín 2003 Delfín 2004 Důvod změny
1. Úprava názvu vyvolaná změnou vykazování v rozvaze
314 Poskytnuté provozní zálohy Poskytnuté zálohy – dlouhodobé a krátkodobé Samostatné vykazování položky „Dlouhodobé poskytnuté zálohy“ v nově zřízeném řádku C.II.5. aktiv rozvahy.
Komentář: Účetní jednotky budou muset v roce 2004 ve svém účtovém rozvrhu reagovat na nově zřízený řádek C.II.5. v aktivech rozvahy s názvem „Dlouhodobé poskytnuté zálohy“. Účty poskytnutých záloh (tedy pohledávek) jsou zachyceny pouze v účtové třídě 3-Zúčtovací vztahy. Tzn., že by účetní jednotka měla v souladu s ustanovením bodu 2.1. písm. a) ČÚS č. 017 stávající syntetický účet 314-Poskytnuté zálohy - dlouhodobé a krátkodobé rozdělit na dva analytické účty.
314.1-Poskytnuté zálohy dlouhodobé
314.2-Poskytnuté zálohy krátkodobé
Tímto rozdělením zohlední účetní jednotka také skutečnost, že po vyloučení poskytnutých záloh na zásoby se už na poskytnutých zálohách nebudou vyskytovat nesourodé skupiny poskytnutých záloh, jako tomu bylo dosud. Na řádku C.II.5. aktiv rozvahy budou tedy vykazovány poskytnuté dlouhodobé zálohy, s výjimkou záloh vykázaných v jiných položkách aktiv rozvahy, a to:
B.II.8. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek
C.I.6. Poskytnuté zálohy na zásoby
C.III.7. Krátkodobé poskytnuté zálohy
066 Půjčky a úvěry ovládaným a řízeným osobám a účetním jednotkám pod podstatným vlivem Půjčky a úvěry – ovládající a řídící osoba, podstatný vliv § 8 odst. 2 Vyhlášky a změna názvu řádku v rozvaze
Vykazování v rozvaze:
Položka aktiv: B.III.4.
Komentář: Novela zpřesnila názvy u těch položek rozvahy, které mají vztah k účetním jednotkám ve vzájemném propojení. Důvodem je skutečnost, že stávající názvy účtů evokovaly pouze jednostranný vztah například mezi ovládající a řídící osobou ve vazbě na ovládanou a řízenou osobu. Modifikované názvy účtů mají umožnit i vztahy vzájemné, tedy i vztahy v tzv. obráceném gardu.
Původní název položky B.III.4. aktiv rozvahy byl „Půjčky a úvěry ovládaným a řízeným osobám a účetním jednotkám pod podstatným vlivem“. Z tohoto názvu bylo možno dovodit tok peněžních prostředků (tedy poskytnutí půjčky) pouze jedním směrem, tedy od řídící či ovládající osoby směrem k ovládané či řízené osobě, popř. osobě pod podstatným vlivem.
Nově název položky B.III.4. aktiv rozvahy zní „Půjčky a úvěry - ovládající a řídící osoba, podstatný vliv“.
Z takového označení lze dovodit, že může jít o tyto účetní případy:
a) poskytnutí půjčky či úvěru ovládaným a řízeným osobám popř. účetním jednotkám pod podstatným vlivem řídící či ovládající osobou (jako dosud),
b) poskytnutí půjčky či úvěru mezi ovládanými a řízenými osobami a účetními jednotkami pod podstatným vlivem,
c) poskytnuté půjčky či úvěry ovládajícím a řídícím osobám účetními jednotkami pod podstatným vlivem, účetními jednotkami řízenými či ovládanými.
Obdobným způsobem byly změněny i názvy následujících účtů 351, 352, 361, 362, 471 a 472.
351 Pohledávky za ovládanými a řízenými osobami Pohledávky - ovládající a řídící osoba § 10 odst. 3 a § 11 odst. 3 Vyhlášky
Položka aktiv: C.II.2.
Položka aktiv: C.III.2.
352 Pohledávky za účetními jednotkami pod podstatným vlivem Pohledávky - podstatný vliv § 10 odst. 4 a § 11 odst. 4 Vyhlášky
Položka aktiv: C.II.3.
Položka aktiv: C.III.3.
361 Závazky k ovládaným a řízeným osobám Závazky - ovládající a řídící osoba Vykazování v rozvaze:
Položka pasiv: B.III.2.
362 Závazky k osobám pod podstatným vlivem Závazky - podstatný vliv § 18 odst. 2 Vyhlášky
Položka pasiv: B.III.3.
471 Dlouhodobé závazky k ovládaným a řízeným osobám Dlouhodobé závazky - ovládající a řídící osoba § 17 odst. 3 Vyhlášky
Položka pasiv: B.II.2.
472 Dlouhodobé závazky k účetním jednotkám pod podstatným vlivem Dlouhodobé závazky - podstatný vliv § 17 odst. 4 Vyhlášky
Položka pasiv: B.II.3.
2. Změny názvů účtů/účtových skupin - bez obsahových změn
065 Dlužné cenné papíry držené do splatnosti Dluhové cenné papíry držené do splatnosti Vyhláška používá namísto termínu „dlužné“ termín „dluhové“
095 Opravná položka k poskytnutým zálohám Opravná položka k poskytnutým zálohám na dlouhodobý majetek Upřesnění ve vazbě na bod 4.1.1. ČÚS č. 005
23 Běžné bankovní úvěry Krátkodobé bankovní úvěry Změna Směrné účtové osnovy (příloha č. 4 Vyhlášky)
24 Jiné krátkodobé finanční výpomoci Krátkodobé finanční výpomoci Změna Směrné účtové osnovy (příloha č. 4 Vyhlášky)
25 Krátkodobý finanční majetek Krátkodobé cenné papíry a podíly a pořizovaný krátkodobý finanční majetek Změna Směrné účtové osnovy (příloha č. 4 Vyhlášky)
256 Dlužné cenné papíry se splatností do jednoho roku držené do splatnosti Dluhové cenné papíry se splatností do jednoho roku držené do splatnosti Vyhláška používá namísto termínu „dlužné“ termín „dluhové“
42 Fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření Změna Směrné účtové osnovy (příloha č. 4 Vyhlášky)
59 Daň z příjmů a převodové účty Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů Změna Směrné účtové osnovy (příloha č. 4 Vyhlášky)
3. Změny vyplývající z nového přístupu ke kategorizaci cenných papírů a účtování o jejich přecenění reálnou hodnotou
063 Realizovatelné cenné papíry a podíly Ostatní cenné papíry a podíly Nová kategorizace cenných papírů ve Vyhlášce
Komentář: Vyhláška nově vymezuje kategorizaci cenných papírů oproti roku 2003 a to následujícím způsobem:
(§ 8 odst. 1 Vyhlášky)
(§ 12 odst. 3 Vyhlášky)
- v ovládaných osobách
- v řízených osobách
- v účetních jednotkách pod podstatným vlivem Cenné papíry určené účetní jednotkou k obchodování
- dluhové
Dlouhodobé dluhové cenné papíry, u kterých má účetní jednotka záměr a schopnost držet je do splatnosti. Krátkodobé dluhové cenné papíry, u kterých má účetní jednotka záměr a schopnost držet je do splatnosti.
Ostatní dlouhodobé cenné papíry, u kterých k okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky. Ostatní krátkodobé cenné papíry, u kterých k okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky.
Přecenění jednotlivých kategorií majetku reálnou hodnotou:
Kategorie cenných papírů
Přecenění reálnou hodnotou
(ANO či NE)
(§ 51 Vyhlášky)
Podíly NE, přecenění ekvivalencí Zaúčtování rozvahové:
účtová skupina 41-Základní kapitál a kapitálové fondy
Dlouhodobé dluhové cenné papíry, u kterých má účetní jednotka záměr a schopnost držet je do splatnosti NE
Ostatní dlouhodobé cenné papíry, u kterých k okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky ANO Zaúčtování rozvahové:
Cenné papíry určené účetní jednotkou k obchodování ANO Zaúčtování výsledkové:
56-Finanční náklady a
Krátkodobé dluhové cenné papíry, u kterých má účetní jednotka záměr a schopnost držet je do splatnosti NE
Ostatní krátkodobé cenné papíry, u kterých k okamžiku pořízení není znám záměr účetní jednotky ANO Zaúčtování rozvahové:
V ustanoveních § 8 (Dlouhodobý finanční majetek) a § 12 (Krátkodobý finanční majetek) Vyhlášky již není uvedena kategorie „realizovatelných“ cenných papírů, ale hovoří se o této skupině jako o ostatních cenných papírech, dlouhodobých i krátkodobých. Stejně i Český účetní standard pro podnikatele č. 008 Operace s cennými papíry a podíly, již takovou kategorii „nezná“. Z toho důvodu jsme provedli změnu názvů účtů 063.
4. Změny názvů účtů ve vazbě na změnu zákona o daních z příjmů
251 Majetkové cenné papíry k obchodování Registrované majetkové cenné papíry k obchodování Důvod změny - viz komentář níže
253 Dlužné cenné papíry k obchodování Registrované dluhové cenné papíry k obchodování Vyhláška používá namísto termínu „dlužné“ termín „dluhové“
257 Ostatní realizovatelné cenné papíry Ostatní cenné papíry k obchodování Vyhláška již nepoužívá termín „realizovatelné“ (pozn.: půjde o neregistrované cenné papíry oceňované výsledkově - podrobněji viz komentář níže)
Komentář: Další změnou je definice kategorie krátkodobých cenných papírů k obchodování (§ 12 odst. 3 Vyhlášky) ve vazbě na jejich přeceňování reálnou hodnotou (§ 51 Vyhlášky).
Krátkodobé cenné papíry k obchodování jsou definovány jako takové cenné papíry, které účetní jednotka určila k obchodování s cílem dosahovat zisk z cenových rozdílů v krátkodobém časovém horizontu (nejvýše dvanáct měsíců). Ve smyslu ustanovení § 51 Vyhlášky je pak přecenění reálnou hodnotou této skupiny cenných papírů prováděno výsledkově prostřednictví účtů finančních nákladů a výnosů.
V roce 2002 a 2003 byly krátkodobé cenné papíry dnes zahrnuté do výše uvedené kategorie rozděleny na dvě skupiny:
- cenné papíry držené za účelem provádění transakcí na veřejném trhu (tuzemská a zahraniční burza) s cílem dosahovat zisk v krátkodobém horizontu (maximálně však ročním) a
- cenné papíry, které buď nebyly k účelu obchodování nebo nebyly obchodovány na veřejném trhu (tzv. realizovatelné cenné papíry).
Přecenění reálnou hodnotou se pak provádělo u cenných papírů k obchodování na veřejných trzích výsledkově (s tím, že náklady a výnosy z přecenění byly součástí základu daně z příjmů) a u cenných papírů realizovatelných rozvahově (tedy bez vlivu na základ daně z příjmů).
Od 1. 1. 2004 se výsledkově přeceňují jak cenné papíry obchodované na veřejných trzích, tak cenné papíry obchodované mimo veřejné trhy. Je tedy namístě promítnout do účtování o přecenění reálnou hodnotou stanovisko zákona o daních z příjmů, které je následující:
Ve smyslu ustanovení § 23 odst. 4 písm. i) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění poslední novely provedené zákonem č. 438/2003 Sb., se součástí základu daně stane pouze změna reálné hodnoty cenných papírů obchodovaných na veřejných trzích, a to i zahraničních, nachází-li se tyto zahraniční trhy v členských státech Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj nebo bylo-li obchodování prostřednictvím zahraničního trhu schváleno Komisí pro cenné papíry, čili půjde o tzv. „registrovaný cenný papír“.
U ostatních cenných papírů, budou rozdíly vzniklé z přecenění účtovány výsledkově, nebudou náklady a výnosy z jejich přecenění reálnou hodnotou součástí základu daně z příjmů.
V praxi to bude znamenat, že krátkodobé cenné papíry bude nutno přísně sledovat podle toho, zda půjde o registrované či neregistrované majetkové a dluhové cenné papíry k obchodování. Současné členění syntetických účtů přitom není nutno měnit.
V kontextu výše uvedeného je zřejmé, že bude nutné výsledkové účty finančních nákladů a výnosů rozdělit na ty, které budou součástí základu daně z příjmů (z přecenění registrovaných cenných papírů) a ty, které bude nutno při stanovení základu daně vyjmout (z přecenění neregistrovaných cenných papírů určených účetní jednotou obchodování). Prakticky lze k problému přistoupit dvěma způsoby. Buď účetní jednotka zřídí v účtovém rozvrhu dva nové syntetické účty, nebo rozdělí stávající účty finančních nákladů a výnosů, na které je účtováno přecenění cenných papírů určených k obchodování na analytické účty podle toho, zda se tyto náklady a výnosy stanou součástí základu daně z příjmů či nikoli.
Vzhledem k vyčerpanému obsazení syntetických účtů v účtové skupině 56–Finanční náklady a 66–Finanční výnosy, jsme ve Vzorové účtové osnově Delfín 2004 přistoupili k druhé variantě a zřídili účty analytické takto:
564–Náklady z přecenění cenných papírů
564.A–Náklady z přecenění registrovaných cenných papírů (daňově účinné)
564.B–Náklady z přecenění neregistrovaných cenných papírů (daňově neúčinné)
664–Výnosy z přecenění cenných papírů
664.A–Výnosy z přecenění registrovaných cenných papírů (daňově účinné)
664.B–Výnosy z přecenění neregistrovaných cenných papírů (daňově neúčinné)
V souvislosti se změnou metodiky účtování přeceňování reálnou hodnotou cenných papírů určených účetní jednotkou k obchodování je nutno provést k 1. 1. 2004 účetní operaci odpovídající této změně.
Můžeme je znázornit takto:
Zůstatek realizovatelných cenných papírů na straně MD účtu 257 k 31. 12. 2003 činí 120 000 Kč.
Zaúčtované přecenění reálnou hodnotou k těmto cenným papírům…………..40 000 Kč 414.A/257
K 1. 1. 2004 dochází ke změně metody účtování, která vyvolá následující operace:
1. Zrušení přecenění reálnou hodnotou ……………………………………40 000 Kč 257/414.A
2. Změna metody účtování……………………………………………………………….40 000 Kč 581/257
Poznámka: Částka 40 000 Kč zaúčtovaná ve prospěch účtu 581-Náklady na změnu metody, není daňově účinným nákladem (viz Čl. II bod 12 přechodných ustanovení zákona č. 438/2003 Sb. - novela zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů účinná od 1. 1. 2004).
5. Změny vyplývající z úpravy účtování oceňovacích rozdílů při uplatnění reálné hodnoty u pohledávek, které účetní jednotka nabyla a určila k obchodování
Komentář: Zákon o účetnictví s účinností od 1. 1. 2004 umožňuje přecenění pohledávek, které účetní jednotka nabyla a určila k obchodování, reálnou hodnotou. Vyhláška navazuje na toto ustanovení a v § 53a konstatuje, že přecenění reálnou hodnotou bude účtováno výsledkově jako finanční náklad nebo finanční výnos.
S ohledem na výsledkové účtování tohoto přecenění bude důležité hledisko daňové uznatelnosti těchto nákladů a výnosů.
Ve smyslu ustanovení § 23 odst. 4 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění poslední novely provedené zákonem č. 438/2003 Sb., se do základu daně nezahrnuje změna reálné hodnoty u pohledávek, které poplatník nabyl a určil k obchodování, o které je účtováno jako o nákladu nebo výnosu.
Přecenění nabytých pohledávek učených k obchodování reálnou hodnotou tedy bude účtováno do finančních nákladů a finančních výnosů, které neovlivní základ daně z příjmů. Do účtového rozvrhu lze promítnout tuto skutečnost dvěma způsoby.
Buď účetní jednotka zřídí v účtovém rozvrhu dva nové syntetické účty pro zaúčtování přecenění nabytých pohledávek určených k obchodování reálnou hodnotou, nebo analyticky rozdělí stávající účty ostatních finančních nákladů a ostatních finančních výnosů (či jiných finančních nákladů a finančních výnosů) s tím, že vydělí zvláštní analytický účet, na který bude přecenění nabytých pohledávek určených k obchodování reálnou hodnotou účtováno, jako daňově neúčinný náklad nebo výnos.
Vzhledem k vyčerpanému obsazení syntetických účtů v účtové skupině 56-Finanční náklady a 66-Finanční výnosy, jsme ve Vzorové účtové osnově Delfín 2004 přistoupili ke druhé variantě a zřídili analytické účty takto:
568-Ostatní finanční náklady
568.A-Náklady z přecenění pohledávek (daňově neúčinné)
668-Ostatní finanční výnosy
668.A-Výnosy z přecenění pohledávek (daňově neúčinné)
V souvislosti s přeceňováním nabytých pohledávek určených účetní jednotkou k obchodování reálnou hodnotou je nutno vzít v úvahu přechodná ustanovení vyhlášky č. 472/2003 Sb., ve kterých je stanoveno, že v prvním dni účetního období započatého 1. ledna 2004 a později, se opravné položky u pohledávek, které účetní jednotka nabyla v účetních obdobích započatých před 1. lednem 2004 a určila k obchodování, zruší ve prospěch nákladů. Ke stejnému okamžiku se zaúčtuje snížení hodnoty pohledávek prostřednictvím účtu v účtové skupině 58-Mimořádné náklady.
Zůstatek pohledávek na straně MD účtu 378 k 31. 12. 2003 činí 100 000 Kč.
Zaúčtované opravné položky k těmto pohledávkám …………… 30 000 Kč 559/391
K 1. 1. 2004 dochází ke změně metody účtování, která vyvolá následující zaúčtování:
1. Zrušení opravné položky …………………………………………………………. 30 000 Kč 391/559
2. Změna metody účtování …………………………………………………………… 30 000 Kč 581/378
Poznámka: Částka 30 000 Kč zaúčtovaná ve prospěch účtu 559-Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní činnosti neovlivní základ daně z příjmů [viz § 23 odst. 3 písm. c) bod 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů], stejně jako částka 30 000 Kč zaúčtovaná na vrub účtu 581-Náklady na změnu metody (viz Čl. II bod 13 přechodných ustanovení zákona č. 438/2003 Sb. - novela zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, s účinností od 1. 1. 2004).