Source: https://www.steuernaktuell.de/kategorien/korperschaftsteuer/
Timestamp: 2018-08-17 20:46:59
Document Index: 190367205

Matched Legal Cases: ['§ 5', '§ 249', '§ 5', '§ 6', '§ 8', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 8', '§ 6', '§ 6', '§ 34', '§ 8', '§ 4', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 126', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 15', '§ 14', '§ 8', '§ 8', '§ 15', '§ 8', '§ 15', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 118', '§ 8', '§ 8', '§ 6', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 16', '§ 8', '§ 118', '§ 14', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 118']

Körperschaftsteuer | Steuern aktuell
An den Grundsätzen der sog. Überversorgungsprüfung bei der stichtagsbezogenen Bewertung von Pensionsrückstellungen wird festgehalten.
Auch wenn bei der Prüfung stichtagsbezogen auf die “aktuellen Aktivbezüge” des Zusageempfängers abzustellen ist, kann es bei dauerhafter Herabsetzung der Bezüge geboten sein, den Maßstab im Sinne einer zeitanteiligen Betrachtung zu modifizieren (gl.A. BMF-Schreiben vom 3. November 2004, BStBl I 2004, 1045, Rz 19).
Die “aktuellen Aktivbezüge” umfassen auch variable Gehaltsbestandteile, die im Rahmen einer Durchschnittsberechnung für die letzten fünf Jahre zu ermitteln sind (gl.A. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 1045, Rz 11).
Ansprüche aus der gesetzlichen Rentenversicherung prägen das –durch die betriebliche Altersversorgung zu ergänzende– Versorgungsniveau auch dann, wenn sie im Wesentlichen auf eigenen Beitragsleistungen beruhen.
BFH Urteil vom 20.12.2016 – I R 4/15
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine im Jahr 1991 errichtete GmbH, betrieb auch in den Jahren 2005 bis 2007 (Streitjahre) ein handwerkliches Unternehmen. Der Geschäftsführer-Anstellungsvertrag mit dem damals alleinigen Gesellschafter C (geb. 1941) sah zunächst ein Bruttomonatsgehalt von 7.000 DM zzgl. Tantieme in Höhe von “bis zu 50 % vom Jahresüberschuss vor Steuer nach Feststellung der Bilanz” vor. Eine Regelung zur privaten Nutzung eines betrieblichen Kfz enthielt der Vertrag nicht. Die Klägerin stellte zudem die Söhne des C (D, geb. 1967, und E, geb. 1970) als reguläre Arbeitskräfte an.
Im Dezember 1993 erteilte die Klägerin dem C eine Versorgungszusage (unverfallbarer Anspruch auf ein unveränderliches Ruhegehalt von 6.000 DM p.M. ab Vollendung des 65. Lebensjahres bzw. auf Hinterbliebenenversorgung). Die Klägerin schloss mit der… Versicherung (F) eine nicht dynamisierte (partielle) Rückdeckungsversicherung ab und leistete einen jährlichen Beitrag in Höhe von 19.063 DM; die Ansprüche aus der Versicherung verpfändete sie an C. Mit der Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 1998 übersandte die Klägerin die Anlage WA und machte unter “Vergütungen an Anteilseigner und ihnen nahestehende Personen” Angaben zur Zuführung zu Pensionsrückstellungen in Höhe von 54.444 DM.
Die Klägerin hatte in den Gewinnermittlungen der Streitjahre für ihre Verpflichtungen aus den Versorgungsversprechen grundsätzlich eine Rückstellung zu bilden (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 249 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs). Der Rückstellungsansatz für den Versorgungsanspruch des C verstößt aber gegen § 5 Abs. 6 i.V.m. § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 (Satz 2 Nr. 2 Halbsatz 2 i.V.m. Nr. 1 Satz 4) EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (KStG), für die Ermittlung des Gewerbeertrages darüber hinaus i.V.m. § 7 des Gewerbesteuergesetzes.
Die hieraus sich ergebende Berechnung des Teilwerts nach dem sog. Stichtagsprinzip lässt sich nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) im Falle einer Zusage von Versorgungsbezügen in Höhe fester Beträge nicht durch eine entsprechend höher bemessene Versorgung umgehen. Eine solche Höherbemessung, die als Vorwegnahme künftiger Entwicklungen anzusehen sein kann, führt als sog. Überversorgung zur anteiligen Kürzung der Pensionsrückstellung, und zwar typisierend dann, wenn (und soweit) die Versorgungsanwartschaft zusammen mit der Rentenanwartschaft aus der gesetzlichen Rentenversicherung 75 % der am Bilanzstichtag bezogenen Aktivbezüge übersteigt. Im Hinblick auf die Schwierigkeit, die letzten Aktivbezüge und die zu erwartenden Sozialversicherungsrenten zu schätzen, hat der BFH zur Prüfung einer möglichen Überversorgung auf die vom Arbeitgeber während der aktiven Tätigkeit des Begünstigten im jeweiligen Wirtschaftsjahr tatsächlich erbrachten Arbeitsentgelte abgestellt. Das Überschreiten der dort angeführten Grenze deutet regelmäßig auf einen Verstoß gegen § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 4 EStG hin
ie dem Gesetzeswortlaut zu entnehmen ist, zielt die Regelung darauf, auf der Grundlage einer stichtagsbezogenen Bewertung und möglicherweise abweichend vom allgemeinen Teilwertbegriff des § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG (“gilt als Teilwert”) einen zum Bilanzstichtag “überhöhten” Ansatz, der auf der Annahme eines ansteigenden säkularen Einkommenstrends beruht, auszuschließen. Damit soll vermieden werden, dass Aufwand vorgezogen wird, der bei üblicher Leistungsplangestaltung erst in künftigen Perioden verrechnet werden kann. Der IV. Senat des BFH hat hierzu im mit Blick auf die Gleichbehandlung von Festbetragszusagen und teildynamisierten Pensionszusagen erläutert, dass der allgemeine Grundsatz, “daß künftige Erhöhungen oder Verminderungen der Pensionsleistungen, die hinsichtlich des Zeitpunkts ihres Wirksamwerdens oder ihres Umfangs ungewiß sind, bei der Rückstellungsbildung erst berücksichtigt werden dürfen, wenn sie eingetreten sind”, auch Gegenstand der insoweit “klarstellenden” Neufassung des § 6a Abs. 3 EStG.
Dass die im Urteil erörterte arbeitsrechtliche Ausgangslage (zur einseitigen Absenkung des Versorgungsversprechens) inzwischen abweichend zu würdigen sein könnte, berührt die im vorliegenden Verfahren allein maßgebliche Auslegung des Gesetzestextes nicht. Zum einen beruht die Entscheidung nicht auf einer “abschließend(en) arbeitsrechtlich(en)” Beurteilung der dortigen streitgegenständlichen Pensionszusagen. Zum anderen bezieht sich der steuerrechtliche Maßstab der Überversorgung unabhängig von arbeitsrechtlichen Maßgaben ausschließlich auf die aus § 6a EStG abzuleitende Bewertung der Versorgungsanwartschaft). Insoweit geht es auch nicht darum, das Versorgungsversprechen (im Sinne der zivilrechtlichen Verpflichtung) “steuerrechtlich nicht anzuerkennen” oder “Versorgungshöchstgrenzen” aufzustellen; tragend ist vielmehr die stichtagsbezogene Bewertung, die dem Zweck des betrieblichen Versorgungsversprechens (“Schließen einer ‘Versorgungslücke'”) entspricht, zugleich aber die Höhe der gewinnmindernden Rückstellungen begrenzt und damit die Berücksichtigung einer sog. Überversorgung auf der Grundlage einer indiziellen Würdigung vermeidet. Dies ist auch bei einem Versorgungsversprechen einer Kapitalgesellschaft an ihren Anteilseigner keine Frage der Veranlassung aus dem Gesellschaftsverhältnis (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG).
Hiernach hält das FG der sog. Überversorgungs-Rechtsprechung zu Unrecht entgegen, sie orientiere sich nicht an klaren und eindeutigen Parametern. Insbesondere ist auch der Begriff der “am Bilanzstichtag bezogenen Aktivbezüge” –wie aufgezeigt– Gegenstand der Gesetzesauslegung.
Dass –so das FG– die Anknüpfung an die “aktuellen Aktivbezüge” bei Gesellschafter-Geschäftsführern zu einem “unüberwindbaren Spannungsfeld” führe, da man die Vergütung nach erteilter Zusage möglichst am oberen Ende der zulässigen Bandbreite des Fremdüblichen halten müsse, um nicht eine Überversorgung auszulösen, kann für die alle Direktzusagen betreffende stichtagsbezogene Bewertung einer Pensionsrückstellung in § 6a EStG nicht ausschlaggebend sein. Jedenfalls ist in der Senatsrechtsprechung anerkannt, dass es im Zuge einer Verminderung des Gehalts in einer Unternehmenskrise (d.h. bei einer nur vorübergehenden betriebsbedingten Gehaltsherabsetzung) nicht zwingend sofort zu einer Absenkung der Versorgung kommen muss, um einen Verstoß gegen die Überversorgungsgrundsätze zu vermeiden. Wenn den Anforderungen an das Schriftlichkeitsgebot des § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG genügt ist, kann insoweit von der Annahme einer Überversorgung abzusehen sein.
Ein solcher Ausnahmefall liegt aber hier nicht vor. Von einer “Unternehmenskrise” kann mit Blick auf die durch die Anteilsübertragungen an die Söhne des vormaligen Alleingesellschafters und die weiteren Geschäftsführerbestellungen in Gang gesetzte Generationennachfolge nicht die Rede sein. Vielmehr ist für C sechs Jahre vor der Fälligkeit des Versorgungsversprechens eine dauerhafte Gehaltskürzung vereinbart worden, die ein Abweichen von den beschriebenen Überversorgungsgrundsätzen –und damit der grundsätzlichen Maßgabe des am Bilanzstichtag aktuell bezogenen Gehalts– ebenso wenig rechtfertigt wie die Situation einer Neuzusage.
Dem lässt sich nicht mit Erfolg der Gesichtspunkt eines gesetzgeberischen Förderungsgedankens zur sog. Altersteilzeit entgegenhalten. Denn es ist nicht ersichtlich, dass diesem Gesichtspunkt auch bei der Grenzbestimmung im Rahmen des Stichtagsprinzips Bedeutung zukommen sollte.
Auch wenn hiernach für die stichtagsbezogene Überversorgungsprüfung auf die jeweils aktuellen Bezüge abzustellen ist, darf in der soeben (zu cc) beschriebenen Situation einer Herabsetzung der Bezüge nicht außer Acht bleiben, dass eine Überversorgung im Einzelfall erst infolge der Herabsetzung eingetreten sein kann. Dann muss durch eine zeitanteilige Aufteilung gewährleistet werden, dass die Bewertungsbegrenzung nicht in einen Anwartschaftsteil hineinwirkt, der zu den früheren Stichtagen jeweils nicht “überversorgend” war.
Die Aktivbezüge werden im Übrigen nicht ausschließlich durch die Festbezüge bestimmt. Einzubeziehen sind –wie auch im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 1045 Rz 11 vorgesehen– ebenfalls variable Gehaltsbestandteile; maßgebend hierfür ist eine Durchschnittsberechnung, die sich –in Anlehnung an § 34 Abs. 1 EStG und mit Blick auf die verwaltungsmäßige Handhabbarkeit– auf die vergangenen fünf Jahre beziehen kann. Nach den Feststellungen des FG hat C in den Jahren 2003 und 2004 Tantiemen bezogen; für eine (fünfjährige) Durchschnittsberechnung fehlt allerdings die Feststellung zum Tantiemebezug in 2001.
Dem FG ist ebenfalls nicht darin zu folgen, Komponenten aus dem berechnungsrelevanten –gerade durch einen Anspruch aus der gesetzlichen Rentenversicherung geprägten– Versorgungsniveau unter dem Gesichtspunkt auszuscheiden, dass sie auf eigenen Leistungen des Versorgungsanwärters beruhen.
Der Gesichtspunkt der sog. Überversorgung baut auf der Überlegung auf, dass der Arbeitgeber eine lebensstandardbewahrende Versorgung zusagt, indem er eine “nach der gesetzlichen Rentenversicherung verbleibende Versorgungslücke von etwa 20 bis 30 v.H. der letzten Aktivbezüge” schließt.
Insoweit ist es sachgerecht, dass –wie im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 1045 Rz 12 vorgesehen– für die Prüfung der Grenze sämtliche am Bilanzstichtag durch den Arbeitgeber vertraglich zugesagten Altersversorgungsansprüche (insbesondere Direktzusage, Direktversicherung) einschließlich der zu erwartenden Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung herangezogen werden. Die gesetzliche Rente ist für eine Mehrzahl der Fälle die tragende Säule der Versorgung – dies sowohl mit Blick auf die Anspruchshöhe als auch die Durchsetzbarkeit des Anspruchs; nicht zuletzt lässt sich diese Versorgung durch die zuverlässigen Mitteilungen des gesetzlichen Trägers auch ohne weitere Schwierigkeiten in der Besteuerungspraxis einbeziehen. Einer weiteren Differenzierung der gesetzlichen (Renten-)Versorgung bedarf es bei der hier gebotenen Typisierung nicht. Sie würde im Übrigen gerade zu der vom FG beklagten Notwendigkeit führen, Details der Versorgungssituation (z.B. mit Rücksicht auf einen früheren Versorgungsausgleich, Berufsausbildungszeiten oder einen Anspruch aus einem ausländischen Versicherungssystem) gegenüber dem Arbeitgeber offenzulegen. Demgemäß müssen auch Einzelfragen zur Finanzierung der gesetzlichen Versorgung des C (hier: die fehlenden Arbeitgeberbeiträge zur Sozialversicherung bei der Staatlichen Versicherung der DDR) unberücksichtigt bleiben.
Im Rahmen einer Entgeltumwandlung an überbetriebliche Versorgungskasse vorgenommene Zahlung für beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer keine vGA
Die von der GmbH im Rahmen einer Entgeltumwandlung an eine überbetriebliche Versorgungskasse vorgenommenen Zahlungen 6ir ihren beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer stellen keine vGA dar, wenn
es dadurch zu keiner Vermögensverminderung iSd § 8 Abs. 1 KStG iV m § 4 Abs. 1 S. 1 EStG kommt.
Für die steuerrechtliche Anerkennung kommt es grundsätzlich nicht darauf an, ob bei einer durch Entgeltumwandlung arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage für den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ei-
ne 10-jährige Erdienensfrist eingehalten werden kann.
FG Thüringen, Urt. v. 25.6.2015 -1 K 136/15, Rev. eingelegt, Az. BFH: IR 89/15
Der Senat hält daran fest, dass als “Erwerb” i.S. von § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG nur ein abgeleiteter Erwerb angesehen werden kann, der voraussetzt, dass Anteile an den Gesellschaften durch einen Übertragungsakt von einem Dritten erworben wurden
Zu den Veräußerungskosten i.S. von § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG gehören alle Aufwendungen, die durch die Veräußerung der Anteile veranlasst sind.
BFH Urteil vom 15.06.2016 – IR 64/14
Streitig ist, ob und in welcher Höhe laufende Aufwendungen als Veräußerungskosten i.S. des § 8b Abs. 2 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (KStG) zu behandeln sind.
Die Revision des FA ist begründet. Das vorinstanzliche Urteil wird aufgehoben und die Klage abgewiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die Vorinstanz hat zu Unrecht die sonstigen Verwaltungsaufwendungen der A-AG (z.B. Mieten für Geschäftsräume, Personalkosten und sonstige laufende Aufwendungen ihres Geschäftsbetriebs) nicht als Veräußerungskosten i.S. von § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG angesehen. Insoweit hat sie den der Klägerin im Rahmen des bestehenden körperschaftsteuerlichen Organschaftsverhältnisses zuzurechnenden, nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG steuerfreien Gewinn aus der Veräußerung der Kapitalgesellschaftsanteile zu Unrecht erhöht sowie entsprechend das zuzurechnende (steuerpflichtige) Einkommen der A-AG zu Unrecht gemindert.
Nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG bleiben bei der Ermittlung des Einkommens Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG) gehören, außer Ansatz. Unter den Voraussetzungen eines körperschaftsteuerlichen Organschaftsverhältnisses gelten allerdings Besonderheiten: § 8b Abs. 1 bis 6 KStG sind nach § 15 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 KStG bei der Organgesellschaft nicht anzuwenden. Sind in dem dem Organträger nach § 14 KStG zugerechneten Einkommen Bezüge, Gewinne oder Gewinnminderungen i.S. des § 8b Abs. 1 bis 3 KStG enthalten, ist § 8b KStG nach § 15 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG (erst) bei der Ermittlung des Einkommens des Organträgers anzuwenden.
Die Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG bei der Klägerin wird im Streitfall auch nicht über § 15 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 KStG durch § 8b Abs. 7 KStG ausgeschlossen.
Nach dem hier allein in Betracht zu ziehenden § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG ist Abs. 2 der Vorschrift (u.a.) nicht auf den Verkauf von Anteilen anzuwenden, die von Finanzunternehmen i.S. des Gesetzes über das Kreditwesen (Kreditwesengesetz) mit dem Ziel der kurzfristigen Erzielung eines Eigenhandelserfolges erworben werden. Es fehlt an den tatbestandlichen Voraussetzungen von § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG, weil die A-AG die Anteile an den Vorratsgesellschaften nicht zum Zwecke des kurzfristigen Eigenhandelserwerbs “erworben” hat. Erwerb von Anteilen i.S. des § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG ist nach der Rechtsprechung des Senats in erster Linie ein solcher, der auf einen Veräußerungsvorgang zurückzuführen ist. Zwar hat der Senat offengelassen, ob auch Einlagen oder Einbringungen einen “Erwerb” i.S. des § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG darstellen. Der Senat hat jedoch ausdrücklich entschieden, dass im Fall der (Eigen-)Gründung von Vorratsgesellschaften keine Anteile an diesen Gesellschaften (durch einen Übertragungsakt von einem Dritten) erworben werden. Nach den den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden tatrichterlichen Feststellungen sind dies jedoch die Gegebenheiten des Streitfalles. Den einschränkenden Tatbestandsvoraussetzungen der Ausschlussregelung des § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG ist deswegen nicht genügt.
Der Auffassung des FA, dass der Wortlaut des § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG nur einen Anteilserwerb verlange, ohne jedoch zwischen Arten des Anteilserwerbs zu differenzieren, es mithin irrelevant sei, wie die Anteile erworben worden seien und somit auch die Erfüllung der gesellschaftsrechtlichen Einlageverpflichtung seitens des die Einlage erbringenden Gesellschafters hinsichtlich des übertragenden Vermögens ein nach Tauschgrundsätzen (§ 6 Abs. 6 Satz l EStG) abzuwickelndes Rechtsgeschäft und mithin einen Erwerbsvorgang i.S. der Norm darstelle, ist jedenfalls im Zusammenhang mit § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG nicht beizupflichten. Die Argumentation lässt unberücksichtigt, dass der Senat –auch unter Orientierung an den von § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG in Bezug genommenen Wertungen des Kreditwesengesetzes– das Tatbestandsmerkmal des “Erwerbs” normspezifisch ausgelegt hat. Dabei hat er sich nicht allein am Zivilrecht orientiert, sondern ausgerichtet an dem in der Norm vorangestellten einschränkenden Tatbestandsmerkmal des kurzfristigen Eigenhandelserwerbs als “Erwerb” i.S. von § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG nur einen abgeleiteten Erwerb angesehen, der voraussetzt, dass Anteile an den Gesellschaften durch einen Übertragungsakt von einem Dritten erworben wurden. Der Senat sieht daher keinen Anlass, von seiner bisherigen Rechtsprechung abzurücken. Die Kritik an der Rechtsprechung des Senats ist vereinzelt geblieben und beschränkt sich darauf, die unterschiedliche Behandlung des Falles einer (Eigen-)Gründung zum Fall eines vorherigen Anteilskaufs “rein ökonomisch” in Frage zu stellen. Die (Eigen-)Gründung lässt jedoch anders als beim abgeleiteten Erwerb erst einen Anteil entstehen und genügt insoweit nicht den Anforderungen des § 8b Abs. 7 Satz 2 KStG, wie ihn der Senat ausgerichtet an dem einschränkenden Wortlaut der Norm versteht.
Veräußerungsgewinn i.S. von § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG ist nach Satz 2 der Vorschrift der Betrag, um den der Veräußerungspreis oder der an dessen Stelle tretende Wert nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert übersteigt, der sich nach den Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung im Zeitpunkt der Veräußerung ergibt (Buchwert). Im Streitfall ist kontrovers, ob es sich bei den sonstigen Verwaltungsaufwendungen der A-AG (z.B. Mieten für Geschäftsräume, Personalkosten und sonstige laufende Aufwendungen ihres Geschäftsbetriebs) um Veräußerungskosten handelt. Das hat das FG zu Unrecht verneint.
Nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung des BFH werden die Veräußerungskosten (i.S. des § 16 Abs. 2 Satz 1 EStG) von den laufenden Betriebsausgaben nicht (mehr) danach abgegrenzt, ob sie “in unmittelbarer sachlicher Beziehung” zu dem Veräußerungsgeschäft stehen, sondern danach, ob ein Veranlassungszusammenhang zu der Veräußerung besteht. Abzustellen ist auf das “auslösende Moment” für die Entstehung der Aufwendungen und ihre größere Nähe zur Veräußerung oder zum laufenden. Der erkennende Senat hat sich dem bezogen auf § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG angeschlossen.
Danach sind auch sog. Gemeinkosten, z.B. allgemeine Verwaltungs-, Raum- oder Personalkosten, als Veräußerungskosten zu qualifizieren, soweit sie bei der gebotenen wertenden Zuordnung eine größere Nähe zu einzelnen Veräußerungsvorgängen als zum allgemeinen Geschäftsbetrieb aufweisen. Dies setzt aber regelmäßig Feststellungen darüber voraus, in welchem Umfang der Veräußerer Aufgaben (konkret) in Bezug auf die Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen wahrgenommen hat. Besteht der Geschäftsbetrieb jedoch ausschließlich darin, Kapitalgesellschaftsanteile zu gründen und die hierbei erlangten Anteile zu veräußern, handelt es sich bei den Gemeinkosten des Geschäftsbetriebs zugleich um Kosten, die den einzelnen Veräußerungsvorgängen (in ihrer Gesamtheit) zuzuordnen sind. Die Gemeinkosten lassen sich zwar keinem Veräußerungsvorgang konkret zuordnen, dies ist aber auch nicht erforderlich. Da der Geschäftsbetrieb ausschließlich auf die Veräußerung von Kapitalgesellschaften gerichtet ist, sind die Gemeinkosten –bei der gebotenen wertenden Betrachtung– als durch die Veräußerungsvorgänge veranlasst anzusehen.
Davon ausgehend bleibt der Veranlassungszusammenhang der streitgegenständlichen Aufwendungen des Geschäftsbetriebs der A-AG zu den in Rede stehenden Veräußerungen gewahrt. Die von der Vorinstanz geforderte Zuordnung der jeweiligen Aufwendungen zu einer konkreten Veräußerung ist nicht erforderlich; ausreichend ist vielmehr die Zuordnung zur Gesamtheit aller Veräußerungsvorgänge. Anderes ergibt sich nicht daraus, dass nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) die A-AG im Umfang von etwa 5 v.H. Anteile an Personengesellschaften veräußert hat. Abgesehen davon, dass dem vorinstanzlichen Urteil nicht zu entnehmen ist, dass bei der Geschäftstätigkeit der A-AG zwischen einem Geschäftsbetrieb “Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen” und einem Geschäftsbetrieb “Veräußerung von Personengesellschaftsanteilen” zu differenzieren wäre, kommt hinzu, dass im Urteilsfall die Kosten für die Veräußerung von Personengesellschaftsanteilen nicht ins Gewicht fallen und schon von daher zu vernachlässigen wären.
Des Weiteren bilden die Veräußerungskosten entgegen der Auffassung der Klägerin nicht immer (nur) eine Teilmenge der (allgemeinen) Betriebsausgaben. Zwar fallen Gemeinkosten auch dann an, wenn keine Beteiligungen veräußert werden. Hieraus ist aber nicht abzuleiten, dass Gemeinkosten von vornherein keine Veräußerungskosten sein könnten. Vielmehr sind auch Gemeinkosten Gegenstand einer veranlassungsbezogenen Zuordenbarkeit und können deshalb –wie im Streitfall– in die Beteiligungsveräußerung einzubeziehen sein. Der Senat weicht damit auch nicht von seinen ab. In beiden Urteilen hat der Senat darüber befunden, ob die strittigen Aufwendungen eine größere Nähe zu einzelnen Veräußerungsvorgängen oder zu dem –hiervon zu trennenden– allgemeinen Geschäftsbetrieb aufgewiesen haben. Er hat damit eine Zuordnungsentscheidung zwischen zwei Geschäftsbereichen getroffen. Im Streitfall ist dies hingegen –wie erläutert– ausgeschlossen.
Die Rechtsprechung des BFH zu sog. fehlgeschlagenen Veräußerungskosten, wonach bei Scheitern eines angestrebten bestimmten Veräußerungsgeschäfts die hierdurch ausgelösten Aufwendungen nicht als Veräußerungskosten eingestuft werden können, bestätigt –entgegen der Auffassung der Vorinstanz– das gefundene Ergebnis. Denn im Unterschied zu den Fällen einer fehlgeschlagenen Veräußerung ist es im Urteilsfall zu Veräußerungen gekommen und sind die Aufwendungen dementsprechend grundsätzlich zuordenbar. Der Schluss der Klägerin, wenn die (konkrete) Veräußerungstätigkeit bei einem letztlich gescheiterten Veräußerungsgeschäft schon nicht für einen hinreichenden Veranlassungszusammenhang ausreiche, müsse dies erst recht für eine Veräußerungstätigkeit infolge eines auf Veräußerungsgeschäfte ausgerichteten allgemeinen Geschäftsbetriebs gelten, ist nicht einsichtig.
Die von der Vorinstanz aufgestellte Kontrollüberlegung, wonach bei einer unmittelbaren Ansiedelung des Geschäftsbereichs “Veräußerung von Vorratsgesellschaften” auf Ebene der Klägerin selbst deren allgemeine Verwaltungsaufwendungen in einen als Veräußerungskosten zu qualifizierenden und einen als steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigenden Teil aufzuteilen wären und es bei einem bestehenden Organschaftsverhältnis zwischen der A-AG und der Klägerin wirtschaftlich keinen Unterschied machen könne, ob der Geschäftsbetrieb von der A-AG oder aber unmittelbar auf Ebene der Klägerin unterhalten werde, vernachlässigt die rechtlichen Wirkungen eines körperschaftsteuerlichen Organschaftsverhältnisses. Diese bestehen gerade darin, dass die Organgesellschaft ein eigenständiges Körperschaftsteuersubjekt bleibt und erst das selbständig ermittelte Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG zugerechnet wird.
Der Senat hat schließlich bereits (mehrfach) entschieden, dass der gesetzlich angeordnete Abzug der Veräußerungskosten in § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG mit § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG, wonach von dem jeweiligen Gewinn i.S. des Abs. 2 Satz 1 der Vorschrift 5 v.H. als Ausgaben gelten, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können, vereinbar ist. Soweit die Klägerin darauf hinweist, es ergebe sich im Urteilsfall durch den Einbezug von Gemeinkosten ein erhöhter Ansatz der Veräußerungskosten und damit eine (verstärkte) “Friktion” beider Vorschriften, weil das pauschale Abzugsverbot fiktiver Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG einerseits und der tatsächliche Abzug der Veräußerungskosten bei Ermittlung des betreffenden Veräußerungsgewinns andererseits eine “doppelte” Berücksichtigung ein und derselben Kosten nach sich ziehe, die vom Regelungszweck nicht getragen sei. Im Übrigen ist der Wortlaut der angesprochenen Normen eindeutig und besteht für eine teleologisch einschränkende Auslegung keine Veranlassung.
Dem Hinweis des FA, dass der von der Klägerin erzielte Veräußerungserlös nicht als Veräußerungspreis i.S. von § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG anzusehen sei, weil der über den Buchwert der Anteile geleistete Kaufpreis für Dienstleistungen der A-AG bei der Sachgründung der jeweiligen Gesellschaft gezahlt worden sei, war nicht nachzugehen. Den insoweit bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) ist weder zu entnehmen, dass weitere wirtschaftlich eigenständige Leistungen vereinbart noch dass sie abgegolten worden sind