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Timestamp: 2020-07-06 03:51:16
Document Index: 111315450

Matched Legal Cases: ['§ 5', '§ 250', '§ 5', '§ 118', '§ 5', '§ 320', '§ 5', '§ 5']

BFH Urteil vom 27.07.2011 - I R 77/10 (veröffentlicht am 26.10.2011) | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 27.07.2011 - I R 77/10 (veröffentlicht am 26.10.2011)
EStG § 5 Abs. 5 S. 1 Nr. 1; HGB § 250 Abs. 1
FG Baden-Württemberg (Entscheidung vom 21.12.2009; Aktenzeichen 6 K 1918/07; EFG 2011, 61)
Die Klägerin setzte die im Streitjahr geleisteten Zinszahlungen als laufende Betriebsausgaben an. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) war der Auffassung, die Klägerin müsse in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1999 einen RAP im Betrag von 156.186,34 DM aktivieren, weil es sich bei der Überlassung der Darlehensvaluta um eine über die Laufzeit des Darlehens gleichbleibende Leistung handele und deshalb die von der Klägerin zu zahlenden Zinsen gleichmäßig auf die Laufzeit zu verteilen seien. Auf dieser Grundlage hat das FA die Körperschaftsteuer für das Streitjahr festgesetzt. Die deswegen erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hat den Körperschaftsteuerbescheid für das Streitjahr dahin abgeändert, dass kein aktiver RAP zu berücksichtigen ist. Sein Urteil vom 21. Dezember 2009 6 K 1918/07 ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2011, 61 abgedruckt.
2. Zwischen den Beteiligten unstreitig und nicht weiter erläuterungsbedürftig ist, dass die von der Klägerin im Streitjahr gezahlten Darlehenszinsen "Ausgaben" i.S. von § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG sind.
3. Auf der Grundlage der den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz gelten die im Streitjahr gezahlten Zinsen bei wirtschaftlicher Betrachtung teilweise die Überlassung der Darlehensvaluta in den Folgejahren ab und sind deshalb insoweit Aufwand der Klägerin "für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag".
a) Aufwand für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag liegt vor, wenn einer Vorleistung eine noch nicht erbrachte zeitraumbezogene Gegenleistung gegenübersteht (vgl. Senatsurteile vom 4. Mai 1977 I R 27/74, BFHE 123, 20, BStBl II 1977, 802; vom 19. Mai 2010 I R 65/09, BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. April 1993 VIII R 86/91, BFHE 171, 221, BStBl II 1993, 709; vom 19. Juni 1997 IV R 16/95, BFHE 183, 484, BStBl II 1997, 808, jeweils m.w.N.). § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG betrifft zwar typischerweise Vorleistungen im Rahmen eines gegenseitigen Vertrags i.S. der §§ 320 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB); die Vorschrift ist aber nicht auf synallagmatische schuldrechtliche Leistungen beschränkt (vgl. Senatsurteile in BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64, BStBl II 1997, 122; vom 29. November 2006 I R 46/05, BFHE 216, 159, BStBl II 2009, 955; Senatsbeschluss vom 7. April 2010 I R 77/08, BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739; Senatsurteil vom 22. Juni 2011 I R 7/10, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; Buciek in Blümich, EStG, KStG, GewStG, § 5 EStG Rz 678; Federmann in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG, § 5 EStG Rz 1927; zur passiven Rechnungsabgrenzung: BFH-Urteil vom 24. Juni 2009 IV R 26/06, BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781). Vielmehr reicht es für eine Rechnungsabgrenzung aus, wenn mit der Vorleistung ein zeitraumbezogenes Verhalten erwartet wird, das wirtschaftlich als Gegenleistung für die Vorleistung aufgefasst werden kann (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739; Senatsurteile in BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; vom 22. Juni 2011 I R 7/10).
b) In Bezug auf die von der Klägerin im Streitjahr entrichteten Darlehenszinsen mit dem Zinssatz von 7,5 % ist somit die Frage zu beantworten, ob die Zinsen zu einem Teil --nämlich soweit sie den auf die gesamte Vertragslaufzeit entfallenden rechnerischen Durchschnittszinssatz übersteigen-- als Vorleistung für die Überlassung der Darlehensvaluta in der restlichen Darlehenslaufzeit anzusehen sind. Die Frage ist entgegen der Auffassung des FG zu bejahen.
Soweit das FA das Abgrenzungskriterium der Rückforderbarkeit bei vorzeitiger Vertragsbeendigung in Zweifel zieht und durch die Prüfung ersetzen möchte, ob das zeitliche Auseinanderfallen von Aufwand und Ertrag "willkürlich" oder aber "wirtschaftlich gerechtfertigt" ist, kommt es zu diesem Ergebnis nur, weil es offenbar --ebenso wie das FG-- nicht bedenkt, dass die fehlende Rückforderbarkeit nicht ausnahmslos zur Verneinung der Rechnungsabgrenzung führt (dazu unten, II.3.e und f). Das Kriterium der Rückforderbarkeit der Leistung orientiert sich an den Grundsätzen der Ertragsrealisation (vgl. Herzig/Joisten, Der Betrieb 2011, 1014, 1016) und ist ein grundsätzlich sachgerechter Indikator für die Prüfung eines Bezugs einer Zahlung zu einer Gegenleistung, die erst in künftigen Zeiträumen zu erbringen ist.
d) Den Revisionsangriffen stand hält des Weiteren die Annahme des FG, die Klägerin habe im Falle einer vorzeitigen Beendigung des Darlehensverhältnisses keinen vertraglichen Anspruch auf anteilige Rückerstattung der bis zum Beendigungszeitpunkt bereits gezahlten Zinsen gehabt. Entgegen der Sichtweise des FA kann ein solcher Rückforderungsanspruch nicht in Zusammenhang mit dem sich im Falle der vorzeitigen Vertragsbeendigung ergebenden Anspruch der X-Bank auf Vorfälligkeitsentschädigung gesehen werden. Der Anspruch des Darlehensgebers auf Vorfälligkeitsentschädigung orientiert sich --wie das FG zu Recht angenommen hat-- mangels abweichender vertraglicher Regelung ausschließlich am Maßstab der künftigen, wegen der Vertragsbeendigung nun nicht mehr anfallenden Zinszahlungen. Der Darlehensgeber wird dadurch wirtschaftlich so gestellt, als wäre der Vertrag vereinbarungsgemäß fortgeführt worden. Welche Höhe die bis zum Zeitpunkt der Vertragsbeendigung bereits entrichteten Zinsen gehabt haben, ist für die Bemessung des Anspruchs irrelevant; der Anspruch kann deshalb nicht zu einer teilweisen Rückzahlung dieser Zinsen führen. Der Umstand, dass der Anspruch auf Vorfälligkeitsentschädigung wegen des vereinbarten kontinuierlich fallenden Vertragszinssatzes niedriger ausfällt, als er bei Vereinbarung gleichbleibender Zinssätze ausgefallen wäre, kann in Zusammenhang mit der Prüfung des Vorleistungscharakters der Anfangszinssätze nicht mit einem Rückzahlungsanspruch gleichgesetzt werden.
e) Die Vorinstanz hat jedoch nicht beachtet, dass nach dem von ihr in Bezug genommenen BFH-Urteil in BFHE 136, 280, BStBl II 1982, 696 (ebenso Senatsbeschluss in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739; Senatsurteil vom 22. Juni 2011 I R 7/10) die fehlende Rückforderbarkeit der Leistung im Falle einer (gedachten) Beendigung des Vertragsverhältnisses vor Ablauf der Vertragslaufzeit dann kein Kriterium für die Verneinung eines Bezugs zu einer erst in künftigen Zeiträumen zu erbringenden Gegenleistung sein kann, wenn das Vertragsverhältnis auf mehrere Jahre zu festen Bedingungen abgeschlossen ist und während dieser Zeit nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann und wenn konkrete Anhaltspunkte dafür fehlen, dass die Vertragsparteien der Möglichkeit einer vorzeitigen Beendigung des Vertragsverhältnisses durch Kündigung aus wichtigem Grund und dem Fehlen eines Anspruchs auf teilweise Rückforderung bisher gezahlter Zinsen in diesem Falle eine mehr als rein theoretische Bedeutung beigemessen haben. Denn unter diesen Umständen kann der Vereinbarung über das für das einzelne Jahr zu entrichtende Entgelt keine "Richtigkeitsgewähr" in dem Sinne zuerkannt werden, dass das jeweilige Jahresentgelt Ausdruck einer sachgerechten, im Ausgleich widerstreitender Interessen gefundenen Bewertung des Jahreswerts der empfangenen Gegenleistung ist.
Haufe-Index 2762771
BFH/NV 2011, 2152
BFH/PR 2012, 7
BStBl II 2012, 284
BFHE 2012, 301
BFHE 234, 301
BB 2011, 2993
DB 2011, 2410
DStR 2011, 2035
DStRE 2011, 1423
DStZ 2012, 1
HFR 2011, 1290