Source: https://www.stb-montag.de/bfh-x-r-3305-im-wesentlichen-inhaltsgleich-mit-bfh-urteil-vom-23-03-2011-x-r-2809-keine-ungekurzte-abziehbarkeit-der-auf-die-%E2%80%A6/
Timestamp: 2019-08-18 03:23:09
Document Index: 211798902

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 52', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4']

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BFH – X R 33/05 – Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 23.03.2011 X R 28/09 – Keine ungekürzte Abziehbarkeit der auf die …
Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 23.03.2011 X R 28/09 – Keine ungekürzte Abziehbarkeit der auf die Finanzierung von Umlaufvermögen entfallenden Schuldzinsen – Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen bei abweichendem Wirtschaftsjahr 1998/1999 – Zinsaufwand für die Finanzierung eines Warenlagers bei Betriebseröffnung – Ergänzende Rechtsfortbildung durch Gerichte – Voraussetzungen für eine teleologische Extension – Schätzung von Überentnahmen zulässig – Verfassungsmäßigkeit des Schuldzinsenabzugs gem. § 4 Abs. 4a EStG
A. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 1999 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt worden sind. Der Kläger ist Apotheker und hatte im Jahre 1993 eine Apotheke gekauft. Das Wirtschaftsjahr seines Unternehmens umfasst den Zeitraum vom 1. Juli bis zum 30. Juni. Das miterworbene Warenlager hat er langfristig finanziert und auch im Wirtschaftsjahr 1998/99 hierauf noch Schuldzinsen entrichtet. In der Gewinnermittlung für das Streitjahr setzte der Kläger die betrieblichen Schuldzinsen in vollem Umfang gewinnmindernd an. Demgegenüber kürzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die Betriebsausgaben um nicht abziehbare Schuldzinsen i.S. des § 4 Abs. 4a des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 (StBereinG 1999) vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601, BStBl I 2000, 13) wie folgt:
3. Darüber, ob das FG § 4 Abs. 4a EStG im Streitfall zutreffend angewendet hat, besteht zwischen den Beteiligten u.a. insoweit Streit, als nach Auffassung der Kläger nicht nur der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- und Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (vgl. § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG; jetzt: Satz 5), sondern auch der Zinsaufwand für Darlehen zur Finanzierung der –erstmaligen– Anschaffung von Umlaufvermögen von § 4 Abs. 4a EStG unberührt sein soll.
Der Gesetzgeber geht davon aus, dass es dem Steuerpflichtigen freisteht, wie er seine Privat- und Betriebsausgaben finanziert. Er privilegiert lediglich Aufwendungen für betriebliche Investitionen, welche dem Betrieb auf Dauer zu dienen bestimmt sind. Für eine Gleichbehandlung des Anlagevermögens mit dem Umlaufvermögen besteht kein Anlass, da Umlaufvermögen –auch das im Zeitpunkt der Betriebseröffnung angeschaffte– zum alsbaldigen Absatz bestimmt ist und bei späteren Käufen häufig von Lieferanten Zahlungsziele eingeräumt werden. Im Übrigen sind Schuldzinsen für den Erwerb von Umlaufvermögen nicht per se nicht abziehbar, sondern lediglich dann, wenn der Steuerpflichtige –wie der Kläger– durch Überentnahmen Privataufwendungen in den betrieblichen Bereich verlagert hat. Denn auch insoweit gilt, dass die Tatsache des Vorliegens von Überentnahmen der Anknüpfungspunkt für die Begrenzung des Schuldzinsenabzugs ist und nicht etwa die Finanzierung von Umlaufvermögen (FG Münster, Urteil vom 10. Februar 2005 8 K 3745/03 F, Entscheidungen der Finanzgerichte 2005, 1177).
Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Privilegierung des Anlagevermögens im Verhältnis zum Umlaufvermögen beim Schuldzinsenabzug bestehen nicht. In der Literatur gibt es –soweit ersichtlich– keine Stimmen, die hierin eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen erkennen, die Umlaufvermögen kreditfinanziert anschaffen. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist die Differenzierung zwischen Anlage- und Umlaufvermögen beim Schuldzinsenabzug nach § 4 Abs. 4a EStG auch dann nicht willkürlich, wenn letzteres im Zeitpunkt der Betriebseröffnung angeschafft wird. Diese Wirtschaftsgüter sind ebenfalls zum alsbaldigen Verkauf bestimmt und die investierten Gelder werden zeitnah wieder frei.
Nach § 4 Abs. 4a Satz 7 Halbsatz 1 EStG ist § 4 Abs. 4a EStG im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sinngemäß anzuwenden. Da die Anwendungsregel des § 52 Abs. 11 Satz 1 EStG keine Einschränkungen enthält, gilt für sämtliche Gewinnermittlungsarten, dass § 4 Abs. 4a EStG für alle nach dem 31. Dezember 1998 endende Wirtschaftsjahre zur Anwendung gelangt. Nur hinsichtlich der Aufzeichnungspflichten trifft § 52 Abs. 11 Satz 2 EStG eine Sonderregelung. § 4 Abs. 4a EStG ist deshalb im Fall der Einnahmen-Überschussrechnung ebenso wie bei bilanzierenden Steuerpflichtigen bereits ab dem Jahr 1999 anwendbar (Schmidt/Heinicke, a.a.O., § 4 Rz 534; Schallmoser in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4 EStG Rz 1084; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 17. November 2005, BStBl I 2005, 1019, Tz 38; a.A. Bauer/Eggers, Steuern und Bilanzen 2000, 225, 227).
3. Selbst wenn § 4 Abs. 4a EStG i.V.m. § 52 Abs. 11 Satz 1 EStG diesen Anforderungen grundsätzlich genügt (vgl. hierzu Senatsurteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504), ist eine verfassungskonforme Auslegung der Anwendungsregelung in Fällen geboten, in denen Steuerpflichtige ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln. In einem solchen Fall sind entgegen dem Wortlaut des § 52 Abs. 11 Satz 1 EStG vor dem 1. Januar 1999 getätigte Überentnahmen nicht zu berücksichtigen. Eine vom Wortlaut des § 52 Abs. 11 Satz 1 EStG abweichende Rechtsanwendung lässt sich mit der Erwägung rechtfertigen, dass der Gesetzgeber –hätte er bei Schaffung des § 4 Abs. 4a EStG derartige Konstellationen im Blick gehabt– für diese Fälle eine Sonderregelung getroffen hätte.
a) Mit § 4 Abs. 4a EStG zuerst i.d.F. des StEntlG 1999/2000/ 2002, dann i.d.F. des StBereinG 1999 ist der Gesetzgeber der Rechtsprechung des BFH zum Zwei- und Mehrkontenmodell entgegentreten und hat den Grundsatz der Finanzierungsfreiheit eingeschränkt (vgl. hierzu Senatsurteil in BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125). Der Unternehmer soll –will er nachteilige Folgen für den betrieblichen Schuldzinsenabzug vermeiden– nicht mehr die vollständigen Betriebseinnahmen, sondern nur noch den im Unternehmen erwirtschafteten Gewinn sowie die geleisteten Einlagen entnehmen können.
e) Der Gesetzentwurf eines StBereinG 1999 vom 27. August 1999 (BTDrucks 14/1514) enthielt keine den Schuldzinsenabzug betreffende Vorschrift. Selbst nach der Stellungnahme des Bundesrats zu diesem Gesetzentwurf war nicht mit einer Ausweitung des Anwendungsbereichs des § 4 Abs. 4a EStG auf im Jahr 1998 entstandene Schuldzinsen zu rechnen. Zwar schlug die Länderkammer am 24. September 1999 (BTDrucks 14/1655, S. 4, 5) eine Neufassung der Vorschrift unter Beibehaltung der bisherigen Konzeption vor, die bisherige Anwendungsregelung sollte jedoch unverändert fortgelten. Erst aufgrund der Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses vom 15. Dezember 1999 wurde § 4 Abs. 4a EStG in der nunmehr geltenden Fassung Gegenstand des Gesetzgebungsverfahrens; seine Anwendbarkeit sollte sich auf nach dem 31. Dezember 1998 endende Wirtschaftsjahre erstrecken (BTDrucks 14/2380, S. 2 f.). Erstmals ab diesem Zeitpunkt mussten Steuerpflichtige damit rechnen, dass im Jahr 1998 wirtschaftlich entstandene betriebliche Schuldzinsen nicht uneingeschränkt abziehbar sind. Ins Jahr 1998 zurückreichende abweichende Wirtschaftsjahre waren –von seltenen Ausnahmefällen abgesehen– zu diesem Zeitpunkt bereits beendet; die Umstellung des abweichenden Wirtschaftsjahres auf ein am 31. Dezember 1998 endendes Wirtschaftsjahr durch Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres nicht mehr möglich.