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Timestamp: 2016-10-21 11:27:12+00:00
Document Index: 50048084

Matched Legal Cases: ['art. 17', 'art. 26', 'art. 26', 'art. 5', 'art. 98', 'art. 99', 'art. 97', 'art. 54', 'art. 26', 'art. 35', 'ATF ', 'art. 26', 'art. 156', 'art. 159']

2A.24/2005 (17.01.2006)
2A.24/2005 /svc
repr�sent� par Me Philippe Vogel, avocat,
recours de droit administratif contre la d�cision de la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions du 2 d�cembre 2004.
A.________ a exploit� � B.________, sous forme d'entreprise individuelle, un garage avec atelier de r�paration et commerce de v�hicules automobiles. Il a �t� immatricul� au registre des contribuables au sens des art. 17 de l'ordonnance du 22 juin 1994 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e (OTVA; RO 1994 1464 ss et les modifications ult�rieures) et 21 de la loi f�d�rale du 2 septembre 1999 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e (LTVA; RS 641.20) depuis le 1er janvier 1995. L'entreprise a �t� radi�e du registre du commerce du canton de Vaud le 8 ao�t 2001, par suite de cessation d'activit�.
A la suite d'un contr�le fiscal, l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajout�e (ci-apr�s: l'Administration f�d�rale ou l'intim�e) a proc�d� � la rectification de l'imposition de l'int�ress� pour les p�riodes fiscales allant du 1er janvier 1995 au 31 mars 1996. Le d�compte compl�mentaire �tabli � cette occasion le 31 mai 1996 fait �tat d'un montant global de 66'169 fr. d� au titre de la taxe sur la valeur ajout�e (ci-apr�s: TVA). Ce montant correspond � la somme des reprises suivantes: 11'956 fr. 25 d'imp�t sur des chiffres d'affaires non d�clar�s, 36'685 fr. 15 d'imp�t sur les chiffres d'affaires provenant du commerce de v�hicules d'occasion pour lesquels l'imposition de la marge n'a pas �t� admise, 16'250 fr. � titre d'imposition de prestations � soi-m�me et 1'278 fr. � titre de rectification de la mise en compte de l'imp�t pr�alable. A.________ ayant contest� les reprises pr�cit�es, l'Administration f�d�rale lui a notifi� le 5 mars 1998 une d�cision par laquelle elle a confirm� la cr�ance fiscale r�sultant du d�compte du 31 mai 1996. Par d�cision du 17 janvier 2003, elle a rejet� la r�clamation interjet�e, qui portait uniquement sur la reprise li�e au commerce de v�hicules d'occasion, et a confirm� le montant de 36'685 fr. 15, plus int�r�ts moratoires, aux motifs que les factures adress�es aux clients portaient la mention "TVA 6,5% incluse" et que les conditions relatives au nombre de kilom�tres parcourus par les v�hicules en cause n'�taient pas remplies.
Saisie d'un recours contre la d�cision pr�cit�e, la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions (ci-apr�s: la Commission de recours) l'a partiellement admis, par d�cision du 2 d�cembre 2004. Elle a retenu en substance que pour b�n�ficier de l'imposition de la diff�rence ou de la marge au sens de l'art. 26 al. 7 OTVA, le vendeur de v�hicules automobiles d'occasion avait l'interdiction de mentionner la TVA vis-�-vis de l'acheteur, que le recourant n'avait pas respect� cette exigence et que cette r�glementation formelle s'appliquait m�me en cas de vente � des non-assujettis ou � des assujettis n'ayant pas d�duit l'imp�t pr�alable. En outre, l'imposition de la marge ne pouvait pas �tre admise du fait que certains v�hicules avaient parcouru plus de 2'000 km entre la date de leur acquisition et celle de leur revente. Le recours n'a �t� admis que sur la question des frais de proc�dure mis � la charge de A.________ par l'Administration f�d�rale.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, A.________ demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler la d�cision de la Commission de recours du 2 d�cembre 2004. Il se plaint d'une fausse application de l'art. 26 al. 7 OTVA.
1.2 Form� contre une d�cision au sens de l'art. 5 PA, prise par une Commission f�d�rale de recours (art. 98 lettre e OJ) et fond� sur le droit public f�d�ral, le pr�sent recours, qui ne tombe sous aucune des exceptions mentionn�es aux art. 99 � 102 OJ, est en principe recevable en vertu des art. 97 ss OJ ainsi que de la r�gle particuli�re des art. 54 al. 1 OTVA et 66 al. 1 LTVA.
Le recourant ayant obtenu gain de cause sur la question des frais de la proc�dure de r�clamation, il n'a pas d'int�r�t juridique � contester la d�cision de la Commission de recours sur ce point. Dans cette mesure, son recours est irrecevable.
Pour le surplus, d�pos� dans les formes et le d�lai requis, le recours est recevable.
L'ordonnance r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e, en vigueur jusqu'au 31 d�cembre 2000, s'applique d�s lors au pr�sent litige, qui porte sur les p�riodes fiscales allant du premier trimestre 1995 au premier trimestre 1996.
L'art. 26 al. 7 OTVA pr�voit une r�glementation sp�ciale pour le commerce de v�hicules automobiles d'occasion. En vertu de cette disposition, si l'assujetti a acquis un tel v�hicule en vue de le revendre, il peut, lors du calcul de l'imp�t sur la vente, d�duire le prix d'achat du prix de vente, � condition qu'il n'ait pas eu le droit de d�duire l'imp�t pr�alable sur le prix d'achat, ou qu'il n'ait pas exerc� ce droit. Cette r�glementation est commun�ment appel�e "imposition de la diff�rence" ou "imposition de la marge", en ce sens que l'imp�t n'est d� que sur le montant correspondant � la part du prix de vente qui d�passe le prix d'achat. Fond�e sur le principe de la neutralit� concurrentielle, elle a pour but d'att�nuer les inconv�nients que subissent les commer�ants de v�hicules d'occasion qui acqui�rent ces v�hicules de vendeurs non assujettis et qui sont eux-m�mes assujettis, par rapport aux vendeurs de tels v�hicules qui ne le sont pas et �chappent ainsi � l'imp�t. Elle a �t� jug�e conforme � la Constitution et "eurocompatible" (2A.416/1999, Archives 71 p. 641, RDAF 2001 II p. 112, consid. 4b) et a �t� reprise dans la loi r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e, qui l'a �tendue � tous les biens mobiliers usagers (art. 35 LTVA).
3.2 L'Administration f�d�rale a pr�cis� les conditions de l'imposition de la marge dans ses Instructions � l'usage des assujettis et dans ses brochures. Selon ces derni�res (brochure no 610.507-2 "La branche des v�hicules automobiles", novembre 1995, ch. 5.2 et 5.3; cf. aussi la version pr�c�dente de la m�me brochure, intitul�e "Assujettis de la branche de l'automobile", octobre 1994, ch. 4.2 et 4.3), ces conditions sont cumulativement les suivantes :
S'agissant de la condition d) ci-dessus, il est pr�cis�, en caract�res gras, que "s'il est fait �tat de l'imp�t dans les factures, l'imposition de la diff�rence n'est pas admise et l'imp�t est d� en plein" (brochure de novembre 1995, p. 22).
Les Instructions � l'usage des assujettis indiquent �galement en caract�res gras que l'imposition de la diff�rence "exclut toute mention" de TVA dans les factures (ch. 363 des �ditions 1994 et 1997).
En l'occurrence, l'autorit� intim�e a refus� au recourant le b�n�fice de l'imposition de la marge notamment pour le motif que certains v�hicules avaient parcouru plus de 2'000 km entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente. Dans son m�moire adress� au Tribunal de c�ans, le recourant se borne, � cet �gard, � renvoyer aux �critures d�pos�es devant les instances pr�c�dentes. Son recours est irrecevable dans cette mesure: s'il n'est pas exclu, dans un recours de droit administratif, de renvoyer pour plus de pr�cisions aux �critures ant�rieures de la proc�dure, un renvoi pur et simple n'est pas admissible, le recourant devant indiquer � tout le moins sur quels points et pour quels motifs il conteste la d�cision entreprise (ATF 113 Ib 287).
5.1 Le recourant admet que les factures de revente des v�hicules d'occasion faisant l'objet de la reprise litigieuse mentionnent la TVA. Il rel�ve toutefois que cela provient d'une erreur informatique. Au demeurant, il fait valoir que les v�hicules d'occasion qu'il revendait provenaient de reprises lors de la vente d'autres v�hicules. Exemple chiffr� � l'appui, il soutient que l'imposition du prix de revente dans son int�gralit� - l'imposition de la marge n'�tant pas applicable - lors des ventes successives de ces v�hicules provenant de reprises conduit � imposer plusieurs fois "le m�me capital" et "la m�me op�ration".
5.2 Lorsque le vendeur d'un v�hicule reprend en m�me temps l'ancien v�hicule de l'acheteur, le prix de vente du nouveau v�hicule est acquitt� en partie en esp�ces et en partie en nature, par la remise de l'ancien. Si la prestation consistant � livrer le nouveau v�hicule est imposable, l'imp�t est calcul� sur la base de la contre-prestation (art. 26 al. 1 OTVA), dont fait partie la valeur attribu�e � l'ancien v�hicule (cf. la brochure pr�cit�e de novembre 1995, ch. 3.2). L'imposition porte alors sur la valeur du nouveau v�hicule. Contrairement � ce que semble admettre le recourant, elle ne porte pas sur la valeur de reprise de l'ancien v�hicule, laquelle constitue seulement (une partie de) la base de calcul de l'imp�t sur la vente du nouveau. Lorsque le vendeur et repreneur de l'ancien v�hicule le revend par la suite, la valeur de celui-ci est � son tour soumise � l'imp�t. Il s'agit toutefois de deux op�rations distinctes en ce sens qu'elles portent sur des biens diff�rents, dont l'imposition successive ne provoque pas le cumul d'imp�t d�nonc� par le recourant.
Au surplus, le recourant, qui n'a pas observ� les exigences formelles dont d�pend l'imposition de la marge, ne peut b�n�ficier de ce mode d'imposition (cf. consid. 3.1 ci-dessus). A cet �gard, il ne lui est d'aucun secours d'all�guer une erreur li�e � son syst�me informatique, car l'erreur du mandataire - concepteur du programme informatique - est opposable � l'assujetti, seul responsable de l'imposition correcte et compl�te de son chiffre d'affaires en vertu du principe de l'auto-taxation sur lequel se fonde l'imposition de la TVA.
La d�cision de la Commission de recours du 2 d�cembre 2004 est donc fond�e.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaire (art. 156 al. 1, 153 et 153a OJ) et n'a pas droit � des d�pens (art. 159 al. 1 OJ).