Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2016-06-22/v-r-46_15
Timestamp: 2017-09-20 00:40:24
Document Index: 289128155

Matched Legal Cases: ['Art. 135', '§ 4', '§ 4', '§ 74', '§ 75', '§ 4', '§ 126', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 31', '§ 4', 'Art. 132', 'EuG', '§ 55', '§ 56', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 30', 'EuG', '§ 75', '§ 75', '§ 75', '§ 75', '§ 4', '§ 4', 'Art. 132', 'EuG', '§ 4', '§ 4', 'Art. 132', '§ 4', '§ 19']

BFH, 22.06.2016 - V R 46/15 | anwalt24.de
Urt. v. 22.06.2016, Az.: V R 46/15
Referenz: JurionRS 2016, 23052
Aktenzeichen: V R 46/15
FG Rheinland-Pfalz - 12.11.2015 - AZ: 6 K 1361/12
BFH/NV 2016, 1530-1534
DStR 2016, 2102-2106
GStB 2016, 39
HFR 2016, 932-935
KÖSDI 2016, 19999
NWB 2016, 2699
NWB direkt 2016, 985
StBp 2016, 339
StuB 2016, 714
StX 2016, 554-555
UR 2016, 763-768
UStB 2016, 293
UVR 2016, 353
1. Ein selbständiger Erziehungsbeistand kann sich für die Steuerfreiheit der von ihm erbrachten Betreuungsleistungen auf Art. 135 Abs. 1 Buchst. h MwStSystRL auch dann berufen, wenn die Kosten für diese Leistungen über eine Personengesellschaft abgerechnet und damit (nur) mittelbar von einem öffentlichen Träger der Kinder- und Jugendhilfe getragen werden.
Streitig ist, ob die in den Streitjahren (2007 bis 2009) erzielten Umsätze des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) steuerbefreit sind.
Der Kläger ist als Erziehungsbeistand für die X-GbR (GbR) tätig. In der —zu einer Vorbehaltsfestsetzung führenden— Umsatzsteuererklärung 2006 vom 16. September 2010 gab er steuerpflichtige Umsätze zu 16 % in Höhe von 17.586 € an. Mit Schreiben vom 18. Oktober 2010 teilte er dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt —FA—) mit, dass er zwar ausschließlich steuerfreie Leistungen nach § 4 Nr. 25 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erbracht, dafür jedoch in 2006 Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis erstellt habe. Seit 2007 erstelle er Rechnungen ohne Ausweis der Umsatzsteuer. In den Umsatzsteuererklärungen der Streitjahre gab der Kläger daher in der Anlage "UR" steuerfreie Umsätze ohne Vorsteuerabzug an.
Das FG-Urteil stehe nicht im Einklang mit dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 8. November 2007 V R 2/06 (BFHE 219, 428, BStBl II 2008, 634 [BFH 08.11.2007 - V R 2/06]). Danach könne für die Anerkennung auch gewürdigt werden, dass der Leistende die begünstigten Leistungen aufgrund vertraglicher Vereinbarungen mit Trägern der Sozialversicherung erbracht habe; dies sei bei Subunternehmern nicht der Fall, sodass es bei diesen an der Anerkennung fehle. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem BFH-Urteil vom 18. August 2015 V R 13/14 (BFHE 251, 282), da es sich um nicht vergleichbare Sachverhalte handele: Der Kläger sei kein Mitglied in einem "anerkannten" Verein, sodass keine über einen Verein durchgeleitete Kostentragung vorliege. Weiterhin bestehe im Streitfall kein hohes Gemeinwohlinteresse an der Ausführung von steuerfreien Umsätzen aufgrund eines akuten Pflegenotstands.
Nach § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. a UStG sei eine "andere Einrichtung mit sozialem Charakter" u.a. ein von der Jugendbehörde anerkannter Träger der freien Jugendhilfe, der die Voraussetzungen für eine Förderung erfülle (§§ 74 und 75 des Achten Buches Sozialgesetzbuch —SGB VIII—). Weder der Kläger noch dessen direkter Vertragspartner erfüllten diese Voraussetzungen, da beide keinen förmlichen Anerkennungsbescheid nach § 75 SGB VIII besäßen und auch die gesetzlichen Voraussetzungen hierfür nicht erfüllt seien.
Das FG folgere aus dem Neutralitätsgrundsatz, dass § 4 Nr. 25 Satz 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG nicht gemeinschaftsrechtskonform ausgestaltet sei, weil Subunternehmer von der Steuerbefreiung ausgeschlossen werden, die ihre Vergütung nicht unmittelbar von Trägern der öffentlichen Jugendhilfe oder anderen anerkannten Trägern erhalten. Dem könne nicht gefolgt werden, da auch der Grundsatz der Neutralität nicht gebiete, dass rechtlich unterschiedlich ausgestaltete Beziehungen umsatzsteuerrechtlich gleich behandelt werden müssten (BFH-Urteil in BFHE 219, 428, [BFH 08.11.2007 - V R 2/06] BStBl II 2008, 634, [BFH 08.11.2007 - V R 2/06] Rz 43).
Die Revision des FA ist im Ergebnis unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).
1. Da das FA seine Revision sinngemäß auf die Verletzung materiellen Rechts gestützt hat, hat der Senat gemäß dem Grundsatz der Vollrevision (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 11. November 2004 V R 30/04, BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, [BFH 11.11.2004 - V R 30/04] unter II.1.) das angefochtene Urteil in vollem Umfang auf die Verletzung revisiblen Rechts zu prüfen, ohne dabei an die vorgebrachten Revisionsgründe gebunden zu sein (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 16. September 2015 XI R 27/13, BFH/NV 2016, 252, Rz 19, sowie BFH-Urteile vom 15. Oktober 1997 I R 42/97, BFHE 184, 444, BStBl II 1999, 316, und vom 7. Mai 2014 X R 19/11, BFH/NV 2014, 1736).
a) Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist gewerblich oder beruflich jede Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind (vgl. hinsichtlich der Anforderungen im Einzelnen BFH-Urteile vom 11. November 2015 V R 3/15, BFH/NV 2016, 795, Rz 21; vom 14. April 2010 XI R 14/09, BFHE 230, 245, BStBl II 2011, 433, [BFH 14.04.2010 - XI R 14/09] Rz 20).
Bezogen auf den Streitfall kann nach ständiger Rechtsprechung die sozial- und arbeitsrechtliche Einordnung der Tätigkeit als selbständig oder unselbständig Indiz sein (vgl. BFH-Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BFHE 209, 162, BStBl II 2005, 730, [BFH 10.03.2005 - V R 29/03] Rz 10). Selbst beim Abschluss von Honorarverträgen für selbständige Fachkräfte in der Jugendhilfe ist nicht zweifelsfrei, ob es sich bei der Tätigkeit als Erziehungsbeistand um eine sozialversicherungspflichtige (abhängige) Beschäftigung oder um eine selbständige Tätigkeit handelt. So ist nach dem Urteil des Landessozialgerichts (LSG) München vom 29. April 2015 L 16 R 1062/13 (Das Jugendamt 2016, 39) die weitgehende Weisungsfreiheit eines Erziehungsbeistands, der auf Honorarbasis arbeitet, kein maßgebliches Abgrenzungskriterium für eine selbständige Tätigkeit. Allerdings kann aus den Vorschriften des SGB VIII, insbesondere aus der Letztverantwortung des Jugendhilfeträgers für das Kindeswohl, auch nicht auf das Vorliegen einer abhängigen Beschäftigung geschlossen werden. Entscheidend für die Beurteilung bei qualifizierten persönlichen Dienstleistungen sind die Einbindung in den Betrieb, die vertraglichen Vereinbarungen und das Bestehen eines Unternehmerrisikos (vgl. auch LSG Berlin-Brandenburg vom 6. November 2015 L 1 KR 88/14, [...] zur vergleichbaren Tätigkeit eines Familienhelfers nach § 31 SGB VIII).
a) Die Leistungen des Klägers sind —wovon auch die Beteiligten übereinstimmend und zutreffend ausgehen— nicht nach § 4 Nr. 25 UStG in seiner im Streitjahr 2007 geltenden Fassung steuerfrei, da der Kläger keine der in dieser Vorschrift unter a bis c bezeichneten Tätigkeiten ausgeführt hat.
bb) Der Kläger ist auch als Einrichtung i.S. von Art. 132 Abs. 1 Buchst. h MwStSystRL "anerkannt" (zu den Anforderungen im Einzelnen vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union —EuGH— Zimmermann vom 15. November 2012 C-174/11, EU:C:2012:716, Rz 26).
(a) Aus dem Wortlaut des Gesetzes und der Entwicklung der Erziehungsbeistandschaft (vgl. §§ 55 und 56 Abs. 2 des früheren Jugendwohlfahrtsgesetzes —JWG—) ist zu schließen, dass der Erziehungsbeistand eine bestimmte Einzelperson sein muss. Diese wird, da der Gesetzgeber § 56 Abs. 1 JWG nicht in das Jugendhilferecht des SGB VIII übernommen hat, ohne ein förmliches Bestellungsverfahren mit der Wahrnehmung der Aufgaben beauftragt (Mrozynski, Kommentar zum SGB VIII, 5. Aufl., § 30 Rz 5, sowie BTDrucks 11/5948, S. 70). Das Gesetz schreibt zwar keine berufliche Qualifikation des Erziehungsbeistands vor, es ist jedoch in der Praxis (vgl. Mrozynski, a.a.O., § 30 Rz 5;Nellissen in: Schlegel/Voelzke, a.a.O., § 30 SGB VIII, Rz 21), im Schrifttum (Schmid-Obkirchner in Wieser, SGB VIII, 4. Aufl. 2011, § 30 Rz 7, 11; Kunkel in: Kunkel, SGB VIII § 30 Rz 9; Schleicher in: GK-SGB VIII, § 30 Rz 15) und der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. Verwaltungsgericht —VG— Aachen, Urteil vom 21. Januar 2015 2 L 414/14, [...], Rz 11; VG Bayreuth, Urteil vom 20. Juli 2009 B 3 K 08.623, [...], Rz 34) und daher allgemein anerkannt, dass mit der Wahrnehmung Fachkräfte (Erzieher, Sozialarbeiter oder Sozialpädagogen) der freien oder der öffentlichen Jugendhilfe als Leistungsanbieter betraut werden.
(c) Die Auftragserteilung mit Zusage der Kostenübernahme durch das Jugendamt in Kenntnis des Subunternehmers beinhaltet damit die (formlose) Bestellung des Klägers zum Erziehungsbeistand. Aus der Beauftragung des —zur Erbringung von eng mit der Sozialfürsorge verbundenen Leistungen— qualifizierten Klägers mit der jeweiligen Erziehungsbeistandschaft ergibt sich der erforderliche soziale Charakter, der dem Erbringer der Dienstleistung zuerkannt sein muss.
(3) Zu berücksichtigen ist darüber hinaus, dass sich die Anerkennung auch daraus ergeben kann, dassdie Kosten der fraglichen Leistungen unter Umständen zum großen Teil von Krankenkassen oder anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit übernommen werden (EuGH-Urteil Zimmermann, EU:C:2012:716, Rz 31; BFH-Urteil vom 6. April 2016 V R 55/14, BFH/NV 2016, 1129, Rz 36). Dabei kommt es nicht zwingend darauf an, ob die Kosten im konkreten Fall tatsächlich übernommen worden sind, es reicht vielmehr aus, dass sie übernehmbar sind (BFH-Urteile vom 8. Juni 2011 XI R 22/09, BFHE 234, 448, Rz 38, sowie vom 22. April 2004 V R 1/98, BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849, [BFH 22.04.2004 - V R 1/98] unter II.3.b, m.w.N.).
So liegen die Verhältnisse im Streitfall: Der Kläger erbrachte als Erziehungsbeistand die gleichen Leistungen gegenüber den begünstigten Personen (Kinder, Jugendliche), unabhängig davon, ob er die Vergütung dafür von der GbR erhielt oder —wie seit der zweiten Jahreshälfte 2009 und vor den Streitjahren— direkt vom Jugendamt.
(1) Die Leistungen des Klägers wurden unmittelbar von der GbR vergütet. Bei dieser handelt es sich jedoch —mangels Anerkennung von der zuständigen Jugendbehörde— nicht um eine Einrichtung nach Buchst. a. Der hierfür erforderliche Verwaltungsakt (vgl. Trésoret in: Schlegel/Voelzke, a.a.O., § 75 SGB VIII, Rz 81 und 82) lag unstreitig nicht vor. Im Übrigen erfüllt die GbR auch nicht die Voraussetzungen für eine Anerkennung nach § 75 SGB VIII. Anerkannt werden können danach nur juristische Personen und Personenvereinigungen, die u.a. gemeinnützige Ziele verfolgen (§ 75 Abs. 1 Nr. 2 SGB VIII). Selbst wenn es sich bei der GbR um eine Personenvereinigung i.S. von § 75 Abs. 1 SGB VIII handelte, fehlt es jedenfalls an der Verfolgung gemeinnütziger Ziele.
(a) Befreiungsvorschriften sind zwar grundsätzlich eng auszulegen (vgl. BFH-Urteil vom 5. August 2010 V R 54/09, BFHE 231, 289, BStBl II 2011, 191, [BFH 05.08.2010 - V R 54/09] m.w.N.). Im Falle des § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG führt eine enge Auslegung dazu, dass die Befreiungsnorm nur dann eingreift, wenn der Leistungserbringer der Jugendhilfeleistung vom Träger der öffentlichen Jugendhilfe unmittelbar bezahlt wird (Hölzer in Rau/ Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 25 Rz 398; Abschn. 4.25.1 Abs. 2 Satz 3 Nr. 2 Buchst. c Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses 2010). In diesem Falle wäre die Norm jedoch unionsrechtswidrig, da sich aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. h MwStSystRL eine Steuerbefreiung für die Leistungen des Klägers ergibt (vgl. o.g. Ausführungen unter 2.).
(b) Lässt der Gesetzestext mehrere Auslegungen zu und ist nur eine mit dem Unionsrecht vereinbar, so ist der Auslegung der Vorzug zu geben, nach der die Norm nicht als unionsrechtswidrig zu beurteilen ist (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 2. Juli 2014 XI R 4/13, BFH/NV 2014, 1913, Rz 31; vom 15. Februar 2012 XI R 24/09, BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712, [BFH 15.02.2012 - XI R 24/09] Rz 18, m.w.N.). So liegen die Verhältnisse im Streitfall. Leistungen können nicht nur direkt oder unmittelbar vergütet werden, sondern auch —über einen zwischengeschalteten Dritten— indirekt und damit mittelbar. Wie der Senat bereits im Urteil in BFHE 251, 282 (Rz 21) entschieden hat, liegt eine "Kostenübernahme" i.S. des EuGH-Urteils Zimmermann, (EU:C:2012:716, Rz 31) auch dann vor, wenn der Leistende die Vergütung nicht direkt erhält, sondern indirekt im Wege der Durchleitung über einen Verein. Der Gesetzgeber hat zwar in § 4 Nr. 25 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG nicht den Begriff "Kostenübernahme" verwendet, sondern "vergütet wurden", hieraus kann aber nicht geschlossen werden, dass eine mittelbare Vergütung nicht ausreiche. Denn ausweislich der Gesetzesmaterialien entspricht es dem Willen des Gesetzgebers, mit der Änderung des § 4 Nr. 25 UStG eine dem Art. 132 Abs. 1 Buchst. h MwStSystRL konforme Regelung zu treffen (vgl. BTDrucks 16/6290, S. 78, sowie BRDrucks 544/07, S. 101). Darüber hinaus wird nur diese Auslegung des Wortlauts dem Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer gerecht. Denn es würde zu einer sachlich nicht gerechtfertigten unterschiedlichen Behandlung gleichartiger Umsätze führen, wenn Leistungen bei unmittelbarer Zahlung durch die Jugendämter steuerfrei wären, bei indirekter Zahlung hingegen nicht (vgl. Hölzer in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 4 Nr. 25 Rz 101).
a) Mit der Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2006, in der er die Steuer nach den allgemeinen Grundsätzen berechnet hatte, hat der Kläger jedoch konkludent auf die Nichterhebung der Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG verzichtet (vgl. BFH-Urteile vom 9. Juli 2003 V R 29/02, BFHE 202, 403, BStBl II 2003, 904, [BFH 09.07.2003 - V R 29/02] Rz 18, sowie vom 19. Dezember 1985 V R 167/82, BFHE 145, 457, BStBl II 1986, 420 [BFH 19.12.1985 - V R 167/82]).