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Timestamp: 2019-03-23 23:31:31+00:00
Document Index: 96343623

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'art. 1', 'art. 42', 'art. 3', 'art. 15', 'art. 19', 'art. 1', 'art. 15', 'sentenza ', 'art. 21', 'art. 42', 'art. 21', 'art. 42', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 42', 'sentenza ', 'art. 10']

Da “Dialoghi Tributari” n. 3/2008
Sottoscrizione «tradizionale» o «digitale»
anche per i tributi locali
Tributi locali e indicazione a stampa come firma digitale
La sentenza in commento annulla un avviso di liquidazione dell’ICI firmato «a stampa»; il Comune che aveva emesso l’atto faceva leva, in proposito, sull’art. 1, comma 87, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, secondo cui «la firma autografa prevista dalle norme che disciplinano i tributi regionali e locali sugli atti di liquidazione e di accertamento è sostituita dall’indicazione a stampa del nominativo del soggetto responsabile, nel caso che gli atti medesimi siano prodotti da sistemi informativi automatizzati. Il nominativo del funzionario responsabile per l’emanazione degli atti in questione, nonché la fonte dei dati, devono essere indicati in un apposito provvedimento di livello dirigenziale».
In deroga ai principi stabiliti per altri tributi (e segnatamente dall’art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 in materia di imposta sui redditi), dove si richiede la sottoscrizione autografa, secondo le disposizioni dei tributi locali basterebbe la sottoscrizione meccanica, che non garantisce alcuna attribuzione della volontà dell’ente, al soggetto munito di rappresentanza, e potrebbe essere apposta da chiunque.
Tuttavia, prima di giungere a conclusioni, bisogna effettuare altre ricerche normative; queste conducono a risultati interessanti quanto inaspettati.
Prima dell’emanazione della legge n. 549/1995, è entrato in vigore il D.Lgs.12 febbraio 1993, n. 39, il cui art. 3, disponeva che per gli atti della P.A. predisposti tramite sistemi informativi automatizzati la firma autografa fosse sostituita da quella a stampa.
La successiva legge n. 59/1997, all’art. 15, comma 2, ha stabilito la validità degli atti informatici formati dalla P.A. stabilendo che un apposito regolamento ne stabilisca i criteri di applicazione.
Il successivo D.P.R. 10 novembre 1997, n. 513, all’art. 19 ha stabilito che negli atti informatici della P.A. la firma autografa sia sostituita da quella digitale.
Collegando queste disposizioni normative, emerge l’insufficienza della semplice firma a stampa del soggetto responsabile, nell’atto impositivo regionale o locale: occorre che il sistema informatico permetta la sottoscrizione dell’atto con la firma digitale, strumento che garantisce l’autenticità della sottoscrizione.
Risulta, pertanto, ingannevole la prima lettura dell’art. 1, comma 87, della legge n. 549/1995, in quanto le sue disposizioni sono state implicitamente abrogate dalle leggi successive per incompatibilità, così come prevede l’art. 15 delle disposizioni sulla legge in generale.
La CTR della Campania si è resa conto dell’evoluzione normativa ed ha concluso che l’avviso di liquidazione «andava sottoscritto con firma autografa o con firma digitale», essendo insufficiente la mera apposizione a stampa delle generalità del delegato.
La sentenza si inserisce nel solco della essenzialità della sottoscrizione per gli atti amministrativi, così come prevista dal nuovo art. 21-septies della legge n. 241/1990; in materia di tributi locali e regionali ci vuole comunque la firma del capo dell’Ufficio, non appalesata dall’atto prodotto informaticamente, se non esplicitando l’esistenza della firma digitale del responsabile. Non si deve, insomma, trattare di una semplice stampa del nome, ma di un documento prodotto con sistemi informativi, e firmato digitalmente, in modo da ricondurre la paternità dell’atto al soggetto munito di rappresentanza dell’ente emanante, a pena di nullità. Bene ha fatto, quindi, la Commissione regionale ad annullare l’avviso di liquidazione firmato a semplice stampa.
Anche l’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973 è chiarissimo nel disporre in questo modo: è espressione di principi generali e non vi sono valide ragioni per discostarsene in altri settori impositivi.
Anche secondo la giurisprudenza amministrativa la sottoscrizione dell’atto è ritenuta necessaria, come sostenuto, ad esempio, da Tar Campania (Salerno), Sez. II, 7 febbraio 2005, n. 132, Consiglio di Stato, Sez. V, 7 settembre 2004, n. 5853, Tar Liguria, Sez. I, 7 febbraio 2007, n. 169: quest’ultima pronuncia dà contezza di due correnti di pensiero, una delle quali aderisce all’interpretazione - rimasta minoritaria nell’ambito della giurisprudenza amministrativa - incidentalmente fornita dalla Corte costituzionale, ma ne contesta definitivamente la portata in seguito alle modifiche apportate dalla legge n. 15/2005 alla legge n. 241/1990.
Insomma, le puntuali decisioni della maggioranza dei giudici amministrativi hanno ritenuto essenziale la firma dell’atto amministrativo affinché questo possa esistere.
La dottrina, riferendo al diritto tributario le disposizioni della legge n. 241/1990, concorda nel ritenere la sottoscrizione del provvedimento amministrativo un elemento essenziale.
Quindi, se la firma è elemento essenziale dell’atto amministrativo, la mancanza della sottoscrizione conduce alla nullità dell’atto per esplicita disposizione dell’art. 21-septies della legge 241/1990: «E’ nullo il provvedimento amministrativo che manca degli elementi essenziali …».
Sottoscrizione e sua leggibilità
Tornando allo specifico requisito della firma dell’atto impositivo, che abbiamo chiarito essere essenziale per analogia all’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973, è interessante procedere alla lettura di una sentenza della Suprema Corte del 18 giugno 2003, n. 9779.
E’ interessante notare che in questa sentenza la Suprema Corte giudica necessaria, nel settore dell’IVA, la sottoscrizione dell’atto impositivo e la riconducibilità dello stesso al titolare dell’Ufficio; come stabilito, cioè, dall’avviso di accertamento di cui all’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973.
Tuttavia questa sentenza si presta a critiche per la contraddittorietà della sua motivazione. Infatti da una parte ritiene l’atto valido se la dichiarazione in cui esso consiste è imputabile alla persona fisica preposta all’Ufficio, precisando che l’imputabilità si realizza attraverso la sottoscrizione o firma; dall’altra ritiene che la leggibilità non è essenziale nella sua funzione di far risalire l’atto al titolare dell’Ufficio, a condizione che il contesto dei fatti in cui si inserisce il comportamento dichiarativo sia tale da assicurare la riferibilità della dichiarazione e da sostituire così la leggibilità della firma.
Non specifica quale contesto possa assicurare la riferibilità dell’atto al titolare dell’Ufficio.
A mio avviso, solo la firma può comportare la sicura riferibilità della dichiarazione; il contesto dei fatti, ad esempio il timbro del capo dell’Ufficio, può tutt’al più far presumere che la dichiarazione provenga da lui.
Alcuni tratti di penna rinvenibili negli atti impositivi non sono nemmeno qualificabili come firma e possono essere apposti da chiunque: nemmeno un grafologo potrebbe essere in grado di garantirne la provenienza.
Se in diritto tributario vige il principio secondo cui l’avviso di accertamento deve essere sottoscritto, a pena di nullità, dal capo dell’Ufficio o da un suo delegato, diventa essenziale la sicura riferibilità della firma a una determinata persona, al fine di stabilire la legittimità dell’atto.
La leggibilità della firma è uno dei requisiti fondamentali e ha lo scopo di consentire l’individuazione dell’autore dell’atto. In ambito notarile (legge 16 febbraio 1913, n. 89) è prevista quale requisito fondamentale.
Credo che in questi casi occorra valorizzare l’art. 10 dello Statuto del contribuente che, con riferimento al principio della collaborazione e della buona fede, ha la funzione di garantire la correttezza dei comportamenti dell’Amministrazione finanziaria.
Firmare con chiarezza l’atto di accertamento fa parte della collaborazione e della buona fede che il contribuente si aspetta al fine di comprendere immediatamente se vi possono essere motivi di impugnazione.