Source: http://mariodamiani.postilla.it/2010/05/24/abuso-del-diritto-anche-sui-contratti-tipici-il-fisco-non-sta-a-guardare/
Timestamp: 2019-06-25 16:03:49+00:00
Document Index: 73706188

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'art. 37', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 116', 'art. 31', 'art. 10', 'art. 37', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 378', 'art. 37', 'art. 10', 'art. 7', 'sentenza ', 'art. 2909', 'art. 2909', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 10', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 2', 'sentenza ', 'art. 27', 'art. 395', 'art. 22', 'art. 2', 'art. 234', 'art. 2909', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 2909', 'sentenza ', 'art.19', 'sentenza ', 'art. 10', 'art. 37', 'art. 7', 'art. 37', 'art. 7', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 384', 'art. 39', 'sentenza ', 'art. 53', 'art. 23', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 23', 'sentenza ', 'art. 37', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art.37', 'art. 37', 'sentenza ', 'art.62', 'art.95', 'art. 53', 'art.23']

Abuso del diritto anche sui contratti tipici. Il Fisco non sta a guardare - Postilla
Postilla » Fisco » Il Blog di Mario Damiani » Diritto tributario e finanziario » Abuso del diritto anche sui contratti tipici. Il Fisco non sta a guardare
Abuso del diritto anche sui contratti tipici. Il Fisco non sta a guardare
Secondo una sentenza della Cassazione depositata il 19 maggio scorso stipulare un contratto previsto dal codice civile (nella fattispecie un comodato di beni mobili e immobili) non basta per essere immune dalla censura del Fisco sull’abuso del diritto, quando viene eccepito che la causa del contratto è quella di conseguire un (indebito) risparmio d’imposta. Ogni operazione deve infatti ricercare un’utilità diversa ed autonoma rispetto al mero risparmio d’imposta ed è a carico del contribuente provare che l’impiego dello strumento contrattuale non ha il fine essenziale di conseguire quel risparmio. Perciò compete al Fisco il potere di riqualificare i contratti e farne rilevare la simulazione o altri motivi d’invalidità, come la mancanza di causa, ed applicare un trattamento fiscale meno favorevole di quello proprio dello schema negoziale utilizzato.
Si consolida quindi un orientamento che, almeno in ambito tributario, sembra contrastare il prevalere dell’osservanza della legalità, come rispondenza alla legge, rispetto al primato ideologico della legittimità, quale rispondenza al diritto, già contenuto nelle idee anticipatrici di Max Webber che aveva parlato di legalità come forma esclusiva di legittimità in un epoca di comportamenti, come quella contemporanea.
Ed infatti l’utilizzo di schemi contrattuali conformi alla legge comune può essere strumentale all’aggiramento del dovere fiscale, quale principio di legittimità sostanziale, se il fine principale del comportamento è proprio quello dell’attenuazione o eliminazione dell’onere tributario. Secondo i principi sull’abuse of right, elaborati dalla Corte di giustizia UE, si ha abuso solamente se lo scopo della legge viene del tutto annullato, nonostante la sua formale osservanza, con il fine di ottenere un vantaggio, mediante la creazione artificiosa delle condizioni necessarie a conseguirlo. Verificarlo e provarlo caso per caso non sarà agevole per l’Amministrazione finanziaria ma difendersi dalla contestazione di aver praticato un abuso del genere sarà ugualmente arduo per il contribuente.
La libertà di scelta contrattuale delle parti, nel regolare i propri affari, è quindi messa in discussione se esse abusano degli schemi contrattuali nell’eseguire arbitraggi tra i diversi tipi di contratti e ne scelgono uno (es. il comodato o la cessione dell’usufrutto di un immobile) in luogo di un altro (es. l’affitto o il trasferimento della proprietà) quando l’intento è quello di ridurre il carico fiscale. Sarà perciò contestabile, ad esempio, la scelta dell’imprenditore che conferisce l’azienda e poi vende la partecipazione che riceve anziché cedere l’azienda, quanto meno sotto il profilo delle imposte sui trasferimenti (sul versante delle imposte dirette, infatti, opera la copertura dell’articolo 176 del TUIR che esclude l’elusione)?. Il Fisco allora, alla luce di questi principi, potrà anche sindacare e riqualificare i più diversi contratti ed operazioni anche societarie, per cui si apre, soprattutto per le imprese, uno scenario denso di incognite sulla “tenuta” di non poche operazioni legate a contratti tipici, finora ritenute al sicuro dalla scure fiscale.
Ma anche i contratti di soggetti privati potrebbero cadere sotto l’attenzione interessata del Fisco. Contrarre un mutuo ipotecario per dedurre gli interessi passivi dal reddito personale (nei limiti del consentito) potrebbe rivelarsi non una buona idea, qualora si accerti che il mutuatario dispone di liquidità che rendono antieconomica l’operazione e svelano quindi la sua finalità essenzialmente fiscale.
Dovremo tutti rassegnarci, perciò, a subire l’attività di controllo del Fisco su qualsiasi operazione compiuta, che sia connessa ad un contratto tipico o no, con criteri che potrebbero risultare rigorosi ma anche soggettivi per verificare se lo scopo non sia quello di risparmiare l’imposta. I margini tra abuso del diritto e lecito risparmio d’imposta si riducono quindi notevolmente ed i rischi di accertamento aumentano notevolmente.
Il controllo giurisdizionale sull’operato del Fisco sarà allora essenziale e viene da chiedersi se l’assetto e l’indipendenza soprattutto mentale siano adeguati per evitare l’appiattimento sulle tesi talvolta opinabili del Fisco. Anche questo, se utilizzato pretestuosamente, è un modo di mettere le mani nelle tasche degli italiani … o no? Il dibattito è aperto e non solo tra gli addetti ai lavori!
Letture: 13836 | Commenti: 41 |
41 Commenti a “Abuso del diritto anche sui contratti tipici. Il Fisco non sta a guardare”
Scritto il 25-5-2010 alle ore 12:39
Credo che ormai stiamo rasentando il ridicolo. Ogni pretesto è buono per sindacare le libere scelte di impresa. Segno dei tempi: lo Stato ha bisogno di danaro e trova tutti i prestesti (anche quelli più assurdi) per rovistare nelle nostre tasche.
L’aspetto più grave di tutta la vicenda è che a spalleggiare il fisco in questa sua turpe iniziativa sia la Cassazione, ormai non più garante della legalità quanto degli interessi erariali. Fenomeno che tranquillamente definirei vergognoso. Una bella spallata al principio di indipendenza ed imparzialità della magistratura.
Siamo in piena crisi delle istituzioni e, nel caos generale, anche il giudice delle leggi si è messo a fare politica. Oggi non esistono più garanzie per nessuno.
Scritto il 25-5-2010 alle ore 17:43
Cassazione 19 maggio 2010 n. 12249
1.1. La Olimpiclub s.r.l. impugnò gli avvisi di rettifica i.v.a. per gli anni dal 1988 al 1991, scaturiti da verifica fiscale della Guardia di Finanza, estesa, poi, anche all’Associazione polisportiva Olimpiclub.
La verifica si era conclusa con la redazione di processi verbali di constatazione, con i quali erano state rilevate irregolarità fondate, soprattutto, sull’asserita inopponibilità al Fisco di un contratto di comodato, intervenuto il (OMISSIS) tra la s.r.l. Olimpiclub e la omonima associazione polisportiva, in base al quale la società, proprietaria di complesso sportivo insistente su terreno demaniale, aveva concesso in uso all’associazione (i cui soci fondatori erano, nella quasi totalità, detentori anche delle quote della società di capitali) tutte le attrezzature in esso installate; e ciò senza altro corrispettivo che l’assunzione dell’onere del canone demaniale, un rimborso spese forfetarie della somma di L. 5.000.000 annue nonchè il trasferimento alla società di tutte le entrate lorde dell’associazione polisportiva (consistenti nell’ammontare complessivo delle quote associative).
L’adita commissione tributaria, riuniti i ricorsi, li accolse, nonostante che l’Ufficio avesse fatto rilevare che, dalle indagini esperite dalla Guardia di Finanza, era emerso che, con la conclusione di un atto tipico e formalmente lecito, le parti avevano, in realtà, perseguito esclusivamente il fine di eludere la legge fiscale, onde ottenere in favore di Olimpiclub s.r.l. un indebito risparmio d’imposta. In sostanza, ricorrendo all’espediente strumentale del contratto di comodato, la società Olimpiclub avrebbe trasferito ad un’associazione di persone non avente fini di lucro tutte le incombenze amministrative e gestionali del complesso sportivo, beneficiando, poi, del reddito prodotto dalla polisportiva, senza che questo fosse assoggettato a prelievi fiscali di sorta. Con la gestione degli impianti della società, la polisportiva produceva, infatti, ricchezza sottratta ad imposizione diretta e indiretta, in quanto realizzata in forma di riscossione di quote associative.
La commissione rilevò, sostanzialmente, che non era consentito all’Amministrazione finanziaria porre nel nulla gli effetti giuridici del contratto di comodato, attesa l’inapplicabilità della previsione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, e di quella della L. n. 408 del 1990, art. 10, e, comunque, l’inesistenza di un accordo fraudolento.
1.2. In esito all’appello dell’Ufficio, la decisione fu confermata dalla commissione tributaria regionale.
Questa affermò che non risultavano dimostrati intenti fraudolenti, posto che le ragioni che avevano indotto alla stipulazione del contratto di comodato andavano individuate nell’antieconomicità della gestione diretta di attività essenzialmente sportiva da parte della società commerciale e non nell’intento di eludere obblighi fiscali. Rilevò, inoltre, che la L. n. 408 del 1990, art. 10, che contempla il potere dell’Amministrazione di riconoscere tributi derivanti da operazioni, specificamente indicate, poste in essere senza valide ragioni economiche, non ricomprende, nella sua previsione, anche le attività oggetto della controversia.
1.3. Avverso tale sentenza, l’Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per cassazione con unico articolato motivo, denunciando “motivazione illogica ed insufficiente su un punto decisivo della controversia, violazione e falsa applicazione dell’art. 116 c.p.c., D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31 bis, e L. n. 408 del 1990, art. 10″.
Intervenuto, nelle more, il fallimento della società contribuente, il curatore della procedura si è costituito in giudizio, resistendo con controricorso.
p.2. Il motivo di ricorso e la difesa del fallimento controricorrente.
2.1. In questa sede, l’Amministrazione finanziaria:
– rievocando le sopra richiamate circostanze di fatto (già riportate nel p.v.c. e vagliate dai giudici del merito), a suo giudizio concludentemente sintomatiche dell’intento elusivo;
– lamenta che il giudice a quo, abbia escluso la configurabilità di tale intento, senza offrire motivazione congrua ed adeguata, delle ragioni che lo hanno indotto a tale conclusione, osservando come, all’evidenza, tali ragioni non possono identificarsi, come assunto dal giudice del gravame, nella prospettata antieconomicità della gestione diretta dell’attività sportiva da parte della società commerciale. Sottolinea, poi, che ad escludere l’applicabilità della previsione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, non basta che l’operazione contestata riveli la finalità di realizzare un qualsiasi risparmio, anche semplicemente fiscale, ma è necessario che essa risalti giustificata da un’utilità economica diversa ed autonoma rispetto a quella concretata dal mero risparmio fiscale.
2.2. Il fallimento oppone, preliminarmente, l’esistenza di plurimi giudicati, sulla medesima questione di fatto e giuridica, formatisi in relazione a decisioni intervenute su accertamenti scaturiti dal medesimo p.v.c. che ha dato vita ai l’accertamento oggetto dei presente giudizio.
In proposito, in particolare, richiama: la sentenza n. 487/09/97 della Commissione provinciale di Roma, pronunziatasi su contestazioni in materia di i.r.pe.g. e i.lo.r. in relazione all’annualità 1992; la sentenza n. 334/34/98 della Commissione provinciale di Roma, pronunziatasi su contestazioni in materia di i.r.pe.g. e di i.lo.r., in relazione alle annualità dal 1987 al 1991; la sentenza n. 138/43/00 della Commissione regionale del Lazio, passata in giudicato dopo il deposito della decisione impugnata in questa sede, pronunziatasi su contestazioni in materia di iva in relazione all’annualità 1992. Oltre ai giudicati sopra indicati, tutti allegati al controricorso, il controricorrente richiama, in proposito, la sentenza n. 67/01/03 della Commissione regionale del Lazio, pronunziatasi su contestazioni in materia di i.v.a. in relazione all’annualità 1987, allegata alla memoria ex art. 378 c.p.c..
Dedotta l’inammissibilità del ricorso per cassazione dell’Amministrazione, in quanto tendente a provocare un nuovo accertamento di fatto, e negato il vìzio di motivazione della sentenza, il fallimento controricorrente esclude, poi, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, e L. n. 408 del 1990, art. 10.
Rileva infatti, che la prima delle due menzionate disposizioni, introdotta dal D.Lgs. n. 358 del 1997, art. 7, comma 1, non si applica retroattivamente e che la seconda, nelle formulazioni via via susseguitesi, circoscrive l’inopponibiltà al fisco per intenti elusivi delle sole situazioni tassativamente determinate, tra le quali non può essere annoverata la fattispecie qui esaminata.
La difesa della curatela sostiene, infine, che l’ufficio non avrebbe il potere di riqualificare il contratto, espressione della concorde volontà delle parli, e che, in ogni caso, non ci sarebbe stato alcuna illecita operazione elusiva, posto che l’operazione censurata sarebbe stata posta in essere, non per conseguire vantaggi sul piano fiscale, ma per ottimizzare la gestione del complesso sportivo.
p.3. L’ordinanza di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia comunitaria (n. 26966/07).
3.1. Secondo il Collegio, la decisione della controversia, e soprattutto l’accertamento del carattere elusivo dell’operazione, implicava la risoluzione di questioni di interpretazione del diritto comunitario, non solo in relazione al predetto carattere, ma soprattutto per l’invocato effetto di cosa giudicata che, secondo la controricorrente, sarebbe derivato da diverse sentenze rese da commissioni tributarie, divenute definitive, con le quali era stata dichiarata, in relazione ad anni d’imposta diversi da quello in contestazione, sia ai fini dell’i.v.a. che delle imposte sul reddito, la natura non fraudolenta nè elusiva dell’operazione.
I dubbi interpretativi nascevano dal rilievo che, con sentenza 18.7.2007 in causa C-119/05, Lucchini s.p.a., la Corte di Giustizia aveva affermato il principio secondo cui il diritto comunitario osta all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 c.c., tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, ove tale applicazione impedisca il recupero di un aiuto di Stato erogato in contrasto con il diritto comunitario.
Ad avviso del collegio, nella situazione rappresentata, ineludibile, ai fini della soluzione della presente controversia, si rivelava la questione d’interpretazione del diritto comunitario se il suddetto diritto osti all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale tesa, come quella di cui all’art. 2909 c.c., a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario frustrandone l’applicazione, anche in settori diversi da quello degli aiuti di Stato (su cui è specificamente intervenuta la richiamata sentenza Lucchini s.p.a.) e, particolarmente, in materia di i.v.a..
La rilevanza della questione ai fini della decisione era determinata: per un verso, dal fatto che, (solo) in ipotesi di soluzione negativa della prospettata questione, il presente giudizio troverebbe conclusione in una pronunzia d’inammissibilità del ricorso per cassazione proposto dall’Amministrazione per intervenuto giudicato, ostativa di ogni valutazione in merito alla questione da esso introdotta; per altro verso, dal rilievo (per il quale v. Cass. 21221/06) per cui i principi di effettività e di non discriminazione comportano l’obbligo per le autorità nazionali di applicare, anche d’ufficio, le norme di diritto comunitario, se necessario attraverso la disapplicazione del diritto nazionale che sia in contrasto con tali norme, con il solo ed esclusivo limite dell’avvenuta definizione del rapporto controverso.
Il Collegio rilevava, inoltre, una tendenza della giurisprudenza comunitaria a relativizzare il valore de giudicato nazionale e a distinguere, le controversie di diritto comunitario aventi esclusivamente ad oggetto diritti disponibili delle parti, per le quali sono pienamente operanti gli strumenti processuali apprestati dall’ordinamento nazionale (con i soli limiti dei principi di equivalenza e di effettività), dalle controversie che coinvolgono il rispetto da parte dello Stato membro di norme comunitarie imperative, quali i principi e le disposizioni in materia di tributi armonizzati. Con riguardo alle controversie in cui risultino coinvolti obblighi che incombono allo Stato e, quindi, a tutti i suoi organi, inclusi quelli giudiziari, la Corte di Giustizia aveva, infatti, affermato, non solo l’obbligo delle autorità nazionali di conformarsi al diritto comunitario, ma, anche, il loro dovere di eliminare violazioni precedentemente commesse, benchè realizzate attraverso atti dotati di carattere definitivo alla stregua dell’ordinamento nazionale.
3.2. Nell’ordinanza venivano richiamate le seguenti decisioni della Corte di Giustizia:
a) sentenza 7 gennaio 2004, in causa C-201/02, Welis, (obbligo dello Stato membro, in forza del principio di leale collaborazione previsto dall’art. 10 CE, gli Stati membri di eliminare le conseguenze illecite di una violazione del diritto comunitario; obbligo incombente, nell’ambito delle sue competenze, a ciascun organo dello Stato membro interessato;
b) sentenza 13 gennaio 2004 in causa C-453/00, Kuhne & Heitz, nella quale veniva, puntualizzato che, in forza del già richiamato principio, l’Amministrazione che, secondo il diritto nazionale, disponga del correlativo potere, è tenuta, in via di autotutela, a riesaminare il provvedimento amministrativo coperto da giudicato che ne asseveri la legittimità, per tener conto della diversa interpretazione che, nel frattempo, la Corte medesima abbia fornito in relazione alla norma di riferimento;
c) la sentenza 28 giugno 2001, in causa C-118/00, Larsy, nella quale la Corte di Giustizia aveva affermato (in particolare, pp. 51 – 55) che il primato del diritto comunitario impone a tutte le istanze dello Stato membro, ivi comprese le giurisdizioni superiori (sentenze Kobler e Traghetti del Mediterraneo) di dare pieno effetto alla norma comunitaria, disapplicando, se del caso, disposizioni processuali nazionali che attribuiscono forza vincolante ad una decisione giurisdizionale.
3.3. Tenuto conto della evidenziata tendenza della giurisprudenza della Corte di Giustizia, in merito alla consistenza della prospettata questione d’interpretazione, questa Corte sottolineava che le controversie in materia di i.v.a. apparivano connaturalmente annoverabili tra quelle coinvolgenti il rispetto, da parte dello Stato membro, di norme comunitarie imperative, per le quali, nell’ottica del richiamato orientamento, il primato del diritto comunitario tende ad affermarsi anche attraverso il disconoscimento del carattere vincolante del giudicato nazionale.
A tale conclusione inducevano il ruolo centrale che l’i.v.a. assume ai fini della costituzione delle risorse proprie della Comunità nonchè la molteplicità di obblighi che il diritto comuni La rio imperativamente impone, in materia, agli Stati membri, proprio in funzione della vitale importanza che l’incidenza del gettito di tale riveste per la Comunità.
Dai considerando e dalle disposizioni della sesta direttiva emerge, infatti: che le risorse provenienti dall’imposta sul valore aggiunto e ottenute mediante applicazione di un’aliquota comune ad una base imponibile determinata in modo uniforme e secondo regole comunitariee vanno annoverate tra le principali risorse proprie delle Comunità (v. 2 considerando; 8 considerando della direttiva 2006/112); che gli obblighi dei contribuenti debbono essere, per quanto possibile, armonizzati, per assicurare le garanzie necessarie a una riscossione equivalente dell’imposta in tutti gli Stati membrii (v. 14 considerando, 45 considerando della direttiva 2006/112); che, in forza dell’art. 2 della sesta direttiva (in mancanza di una specifica esenzione) tutte le operazioni rientranti nel suo ambito di applicazione devono essere assoggettate a imposta e che tale principio costituisce una regola generale alla quale nessuno Stato membro può derogare unilateralmente, nemmeno con deroghe congegnate in modo da non interferire sul gettito delle risorse proprie (sentenza 21 febbraio 1989 in causa C – 203/87, Commissione/Italia); che uno Stato membro può richiedere al Consiglio l’autorizzazione a derogare alle disposizioni della direttiva allo scopo di semplificare la riscossione dell’imposta o di evitare talune frodi o evasioni fiscalii, purchè la semplificazione non venga ad influire… sull’importo complessivo delle entrate fiscali dello Stato membroo (art. 27 della sesta direttiva e art. 395 della direttiva 2006/112); che il peraltro ristretto margine di discrezionalità di cui gli stati membri dispongono in merito agli obblighi imposti dall’art. 22 della sesta – direttiva, al fine dell’attuazione del principio di cui all’art. 2 è, in ogni caso, limitato dalla già rilevata esigenza di garantire che le risorse: proprie della Comunità siano effettivamentee riscosse ed a quella che operatori economici che effettuano le stesse operazioni non siano trattati diversamente in materia di riscossione dell’i.v.a. (sentenze 28 settembre 2006 in causa C-128/05, Commissione / Austria e 16 settembre 2004 in causa C-382/02, Cimber Air).
Vi era, infine, da considerare, che l’applicazione del giudicato nella presente controversia avrebbe impedito al giudice nazionale di verificare l’esistenza di una pratica abusiva, verifica fondamentale nel quadro di. una corretta applicazione del sistema dell’i.v.a..
3.4. Pertanto questa Corte, giudice di ultima istanza, formulava alla Corte di Giustizia comunitaria, ai sensi dell’art. 234 del Trattato C.E., il seguente quesito:
“se il diritto comunitario osti al l’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 c.c., tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario frustrandone l’applicazione, anche in settori diversi da quello degli aiuti di Stato (per cui, v. C.G. 18.7.2007 in causa C-119/05, Lucchini s.p.a.), e, segnatamente, in materia di i.v.a. e di abuso del diritto posto in essere per conseguire indebiti risparmi d’imposta, avuto, in particolare, riguardo anche al criterio di diritto nazionale, così come interpretato dalla giurisprudenza di questa Corte, secondo cui, nelle controversie tributarie, il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato concerna un punto fondamentale comune ad altre cause, esplica, rispetto a questo, efficacia vincolante anche se formatosi in relazione ad un diverso periodo d’impostaa.
Il Collegio conferma pienamente le considerazioni svolte nell’ordinanza, considerazioni che, comunque, per una migliore comprensione delle questioni trattate, verranno di seguito richiamate.
p.4. La sentenza della Corte di Giustizia.
Con sentenza del 3 settembre 2009 in causa C – 2/08 La Corte comunitaria così rispondeva al quesito proposto:
“Il diritto comunitario osta all’applicazione, in circostanze come quella della causa principale, di una disposizione del diritto nazionale, come l’art. 2909 c.c., in una causa vertente sul’imposta sul valore aggiunto concernente un’annualità fiscale per la quale non si è ancora avuta una decisione giurisdizionale definitiva, in quanto essa impedirebbe al giudice nazionale investito di tale causa di prendere in considerazione le norme comunitarie in materia di pratiche abusive legate a detta impostaa.
La Corte ha, innanzitutto, escluso che il principio affermato nella sentenza Lucchini operi per qualunque ipotesi di contrasto del diritto nazionale con quello comunitario (punti da 22 a 25), riguardando tale decisione un caso in cui veniva invasa, da parte del giudice nazionale, la competenza della Commissione sulla compatibilità di un aiuto di Stato col mercato comune. Per quanto riguarda l’i.v.a., un’applicazione del diritto nazionale nel senso ritenuto dalla giurisprudenza di questa Corte, ove comportasse un’interpretazione delle norme comunitarie in tema di pratiche abusive in materia di i.v.a., impedirebbe – secondo la Corte di Lussemburgo – la corretta applicazione di tali regole per altri esercizi fiscali (punti da 29 a 31).
I Giudici comunitari hanno, pertanto, compiuto una ponderazione degli interessi in gioco, ritenendo che la corretta e puntuale applicazione della disciplina in materia di i.v.a. non potesse essere impedita dalla formazione di un giudicato nazionale formatosi in relazione ad altro anno d’imposta, e per statuizioni del giudice diverse da quelle riferentesi propriamente all’oggetto della controversia, quale potrebbe essere l’utilizzazione, ai fini fiscali, del contratto di comodato.
I Giudici comunitari hanno, pertanto, ritenuto l’esistenza del principio della cosa giudicata, comune agli ordinamenti degli Stati membri quale strumento idoneo a garantire la certezza del diritto, ma, nel contempo, escluso che lo stesso principio possa, impedire la piena applicazione del diritto comunitario in materie di particolare rilevanza per l’ordinamento comunitario. Per tali materie, quindi, la Corte di Giustizia appare volersi, riportare alla limitazione del giudicato alla c.d. pretesa processuale, propria della tradizione giuridica continentale, secondo la quale non sono assistite da efficacia di giudicato tutte le affermazioni giuridiche e fattuali estranee allo specifico oggetto della lite.
Si deve, infine, osservare che il principio affermato dalle sentenze delle Sezioni Unite non può essere dilatato fino a ricomprendere nel giudicato qualunque antecedente logico – giuridico o fattuale della decisione. Tanto più che il dictum delle Sezioni Unite concerneva la spettanza di un regime agevolativo per ragioni soggettive (la c.d. moratoria fiscale delle imprese municipalizzate di cui al D.L. n. 331 del 1993, convertito nella L. n. 427 del 1993), spettanza che non costituiva oggetto di accertamento incidenter tantum, ma di accertamento principale, suscettibile di acquistare efficacia di giudicato in vìa diretta, trattandosi, secondo l’ordinamento processuale tributario (D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art.19, comma 1, lett. h)) di controversia idonea a costituire autonomo oggetto di contenzioso, indipendentemente dall’emanazione di atti impositivi ( sentenze della Sezione n. 1004 / 01 e 24065/06).
4.1. Così definiti i termini della controversia e muovendo dall’esame dell’eccezione preliminare di giudicato, occorre subito rilevare l’inutilizzabilità, allo scopo, delle decisioni della Commissione provinciale di Roma nn. 487/09/97 334/34/98 (pronunziatesi su contestazioni in materia di i.r.pe.g. e i.lo.r., rispettivamente, in relazione all’annualità 1992 e alle annualità dal 1987 al 1991).
E ciò in quanto, a prescindere dalla differente natura del tributo in contestazione, si tratta di giudicati formatisi antecedentemente all’esaurimento dei gradi di merito del presente giudizio, da ritenersi inammissibilmente prodotte per la prima volta in sede di legittimità.
Astrattamente utilizzabili allo scopo si rivelano, invece, i due ulteriori giudicati evocati dal Fallimento controricorrente (Commissione regionale del Lazio nn. 138/43/00 e 67/01/03, pronunziatesi su contestazioni in materia di i.v.a., relative, rispettivamente, alle annualità 1992 e 1987). Alla stregua del criterio sopra richiamato, tali giudicati risultano, infatti, da documenti ritualmente prodotti per la prima volta in questa sede di legittimità, poichè attestanti giudicati perfezionatisi successivamente al deposito della sentenza impugnata.
4.2. Per esigenze di comodità e coerenza espositive, la valutazione di tali giudicati e della relativa concreta rilevanza ai fini del presente giudizio va, tuttavia, allo stato sospesa e rinviata al prosieguo.
Restando nel campo delle questioni preliminari, va, peraltro, rilevato che il ricorso per cassazione promosso dall’Amministrazione finanziaria, tendendo a far affermare la finalità elusiva dell’operazione, non rimette in discussione la vicenda fattuale, così come accertata dal giudice del merito (che è, anzi, del tutto incontroversa), per affermarne una diversa, ma mira, piuttosto, ad una diversa valutazione di quella vicenda sul piano delle conseguenze giuridiche che ne scaturiscono.
Il ricorso dell’Amministrazione finanziaria non incorre, pertanto, nel profilo d’inammissibilità, in via gradata, denunciato dal Fallimento controricorrente.
4.3. Approfondendo il tema della controversia, mette conto, in primo luogo, rilevare l’inconferenza del richiamo operato dal Fallimento contro ricorrente all’orientamento espresso da alcune pronunzie di questa corte, secondo cui deve escludersi che l’Amministrazione finanziaria possa (ri)determinare la natura di un contratto, prescindendo dalla volontà concretamente manifestata dalle parti (cfr. Cass. 5282/02, 11351/01, 9944/00).
In proposito, deve osservarsi che il suddetto orientamento risulta sovvertito dalla più recente giurisprudenza di questa corte, per la quale l’Amministrazione finanziaria, facendosi rigorosamente carico del correlativo onere probatorio, ha il potere di riqualificare (prima in sede di accertamento fiscale e poi in sede contenziosa) i contratti sottoscritti dal contribuente,ovvero di farne rilevare la simulazione o altri profili di invalidità, quale la nullità per mancanza di causa, ed applicare un trattamento fiscale meno favorevole di quello conseguente agli effetti ricollegabili allo schema negoziale impiegato (Cass. 1549/07, 17221/06, 20398/05, 20816/05, 7457/03).
4.4. Tanto premesso, occorre convenire con il Fallimento controricorrente che l’operazione oggetto dell’impugnato accertamento non può ritenersi inopponibile al Fisco, nè alla stregua della previsione di cui alla L. n. 408 del 1990, art. 10, nè di quella di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, introdotta dal D.Lgs. n. 358 del 1997, art. 7, comma 1. A parte le considerazioni già svolte nell’ordinanza di rinvio pregiudiziale circa l’inapplicabilità delle predette norme, si deve osservare che la Corte richiama la propria giurisprudenza in materia di abuso del diritto (in particolare la sentenza, resa a seguito Come emergerà in seguito, l’inopponibilità al Fisco delle operazioni abusive in materia di i.v.a. e di tributi c.d. armonizzati è una clausola generale antielusione di matrice comunitaria, avente rango di diritto comunitario primario, operante anche in difetto di una specifica disciplina nazionale. Da tale natura deriva l’obbligo di applicazione d’ufficio e la disapplicazione di norme nazionali, ivi comprese quelle di natura procedimentale o processuale anche in processi “chiusi” come quello di cassazione, a prescindere da specifiche deduzioni di parte. Il Collegio richiama, fra le altre, le sentenze n. 4703/03 e 17564/02.
4.4. Come già osservato nell’ordinanza di rinvio, questa corte è di recente pervenuta al superamento del precedente convincimento (per il quale, cfr. le sentenze 3979/00, 11351/01, 3345/02), secondo cui, prima dell’introduzione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, ad opera del D.Lgs. n. 358 del 1997, art. 7, l’ordinamento fiscale italiano non conosceva, a differenza di numerosi altri ordinamenti, una clausola generale antielusione.
In particolare, dapprima, le già citate Cass. 20392/05, 20398/05, 20816/05 – rilevata l’emergenza, dalle fonti e dalla giurisprudenza comunitarie, di un tendenziale divieto di abuso del diritto, inteso come divieto al ricorso meramente abusivo e sviante a forme e strumenti giuridici -hanno ritenuto opponibili, al contribuente che invochi un regolamento contrattuale posto in essere al solo scopo di garantirsi un risparmio fiscale, le ordinarie categorie di diritto comune dell’invalidità e/o dell’inefficacia, quale la nullità nelle sue diverse ipotesi. Poi, Cass. 10352/06 ha riscontrato l’intervenuta affermazione da parte della Corte di Giustizia, con la sentenza 21 febbraio 2006 in causa C-255/02, Halifax, di una nozione di abuso del diritto, operante in materia di i.v.a., giustapponente accanto ai comportamenti fraudolenti quelli meramente elusivi, volti, cioè, a conseguire il solo risultato del beneficio fiscale, senza alcuna reale ed autonoma ragione economica. Ed, infine, Cass. 21221/06 – constatata l’intervenuta elaborazione, da parte della giurisprudenza comunitaria (da ultimo, con la richiamata sentenza Halifax della Corte di Giustizia), di una nozione di abuso del diritto autonoma dall’ipotesi di frode – ha ritenuto ricompreso nel correlativo divieto tutte quelle operazioni, che, seppur realmente volute ed immuni da invalidità (e, quindi, pur prescindendo da simulazioni o da fraudolenze), risultino, da un insieme di elementi obiettivi, compiute essenzialmente allo scopo di ottenere un vantaggio fiscale (laddove l’uso dell’avverbio “essenzialmente” rivela che l’illecito non è escluso dalla concomitante ricorrenza di ragioni economiche diverse dal mero risparmio fiscale, se marginali o teoriche e, in quanto tali, insufficienti a sorreggere una valida giustificazione alternativa dell’operazione).
Nelle more del presente procedimento interveniva la sentenza della Corte di Giustizia del 21 febbraio 2008 in causa C – 425/06, Part Service, resa su rinvio pregiudiziale di questa Sezione, nella quale si ribadivano i principi enunciati dalla sentenza Halifax, precisandosi che la presenza di marginali o non determinanti ragioni economiche non esclude il carattere abusivo dell’operazione quando il fine essenziale di quest’ultima sia quello di conseguire un risparmio d’imposta. Principio che questa Corte ha applicato nella sentenza n. 25374/ 08, resa nel procedimento nel quale vi era stato il predetto rinvio pregiudiziale, in tema di frazionamento di un’operazione di leasing, effettuato al principale scopo di conseguire la riduzione dell’imponibile i.v.a..
4.5. Alla luce delle considerazioni che precedono, è, dunque, alla stregua dell’indicato principio di diritto comunitario che la controversia deve trovare soluzione.
In tale prospettiva, occorre, tuttavia, preliminarmente riprendere la valutazione dei (soli) giudicati ammissibilmente evocati, in questa sede di legittimità, dal Fallimento controricorrente e della relativa rilevanza ai fini del presente giudizio.
Detti giudicati, formatisi successivamente alla cessazione dei gradi di merito del presente giudizio, sono costituiti dalle non impugnate decisioni della Commissione regionale del Lazio nn. 138/43/00 e 67/01/03, pronunziatesi, in senso favorevole alla società contribuente, su contestazioni in materia di i.v.a. relative alle annualità 1992 e 1987.
Alla luce dei più recenti approdi della giurisprudenza di questa corte, i giudicati in rassegna – dal momento che riguardano accertamenti i.v.a., che, scaturendo dal medesimo p.v.c., concernono annualità d’imposta (il 1992 e il 1987) diverse da quelle (1988, 1989, 1990 e 1991) oggetto del presente giudizio, ma appaiono intervenuti sulle medesime questioni di fatto e di diritto ad esso sottese – si rivelano, alla stregua del diritto nazionale, astrattamente idonee, ad assumere efficacia vincolante ai fini del presente giudizio.
In proposito, occorre rilevare che, come evidenziato nell’ordinanza di rinvio, il principio al quale questa Corte è restata a lungo ancorata, in materia tributaria, e cioè quello “della frammentazione dei giudicati”, in base al quale ogni annualità fiscale conserva la propria autonomia, (Cass. 23656/06, nella motivazione, 3551/05, 22197/04, 8709/03, 14702/01), è stato superato dalla già citata sentenza di questa Corte: Sez. Un. 13916/06.
Tale decisione è pervenuta all’affermazione del principio secondo il quale il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato nel giudicato concerna un punto fondamentale comune ad entrambe le cause, può essere utilmente invocato anche laddove formatosi in relazione ad un periodo d’imposta diverso da quello oggetto del giudizio.
A tale indirizzo si è uniformata l’ulteriore giurisprudenza di questa Corte (cfr., tra le altre, Cass. 16258/07, 25681/06).
4.6. In forza di quanto in precedenza esposto, la decisione della presente controversia risulterebbe, dunque, pregiudicata, in base al diritto vivente nazionale, dai due conformi giudicati attestati da documentazione (ammissibilmente) prodotta dal Fallimento controricorrente.
Tanto premesso, risulta evidente che il principio affermato dalla Corte di Giustizia comporta che qualunque questione concernente la validità e/o l’efficacia del contratto di comodato invocato dalla curatela può essere autonomamente risolta per i diversi anni d’imposta.
A maggior ragione gli invocati giudicati non impediscono di accertare se sussistano altri profili in forza dei quali l’amministrazione finanziaria può disconoscere l’operazione, profili, che, oltretutto, non erano stati presi in considerazione nelle sentenze richiamate.
Come spiegato nell’ordinanza di rinvio pregiudiziale, nella specie si pone il problema del’applicabilità del principio dell’abuso del diritto, così come enunciato dalla Corte di Giustizia nelle sentenze Halifax e Part Service e ripreso dalla giurisprudenza di questa Suprema Corte, anche nella materia dell’imposizione diretta, in relazione alla quale, però, pur avendo il principio lo stesso contenuto e lo stesso regime processuale, la matrice deve essere ricavata, non dal diritto comunitario, ma dal sistema costituzionale. (Sez. Un., n. 30055 e 30057/08).
Orbene, la ratio decidendi della sentenza impugnata consiste, essenzialmente, nella non sindacabilità, da parte dell’amministrazione finanziaria, di un contratto tipico, privo di concrete finalità illecite e realmente voluto dalle parti. E’ del tutto evidente, quindi, che il giudice deve porsi il problema della natura abusiva dell’operazione, emergente dall’inconsueto ricorso allo strumento del comodato in una vicenda di gestione di affari economici e per la quale, secondo i principi della già citata giurisprudenza comunitaria e di quella di questa Corte, si pone a carico del soggetto che ne invoca l’applicazione ai fini fiscali l’onere di provare che l’impiego dello strumento contrattuale in contestazione non aveva il fine essenziale di conseguire un risparmio d’imposta.
Nella specie, infatti, la società aveva invocato, oltre al la tipicità del contratto, realmente voluto dalle parti e in assenza di motivi illeciti e d’intento fraudolento, non ben precisati motivi di convenienza organizzativa per gestire l’esercizio di attività sportive. Sono manifeste le rilevanti ricadute fiscali della sostituzione del soggetto non imprenditore a quello originariamente titolare nell’esercizio di un’attività, attraverso l’utilizzazione di un complesso organizzato di beni e servizi costituente un’azienda. Per restare nel campo dell’i.v.a. basterà considerare che le somme in danaro versate da coloro che utilizzano gl’impianti perdono, con la detta sostituzione, il loro carattere di corrispettivi imponibili.
In proposito appaiono decisivi i rilievi contenuti nella sentenza della Corte comunitaria Part Service e nella sentenza di questa Corte resa nel medesimo procedimento e già in precedenza richiamati, secondo cui ragioni economiche concorrenti di portata non rilegante o marginale non valgono ad escludere la natura abusiva dell’operazione. A maggior ragione non può avere alcuna valenza decisiva la prospettazione di finalità sportivee.
In generale, si deve rilevare che l’attribuzione dell’esercizio di un’attività economica di natura imprenditoriale ad un soggetto non imprenditore, tanto più quando avviene senza corrispettivo, senza modifiche strutturali dell’organizzazione e con la coincidenza tra soci fondatori dell’associazione e titolari delle quote della società di capitali, costituisce una regolamentazione negoziale del tutto inconsueta, che, per essere opposta al fisco, deve trovare la sua giustificazione in rilevanti ed evidenti ragioni economiche, sì che la prova di queste ultime – nel quadro del controllo sulla natura abusiva dell’operazione – deve essere particolarmente rigorosa. Si consideri che, diversamente ragionando, qualunque attività di prestazione di servizi volti alla cura della persona o all’intrattenimento, svolta attraverso un’organizzazione di tipo imprenditoriale, potrebbe facilmente sfuggire al regime impositivo che gli è proprio attraverso l’impiego della forma contrattuale del comodato. Si può dire che l’espediente de quo potrebbe rappresentare un esempio di scuola di pratica abusiva.
4.7. Il ricorso deve, quindi, essere accolto, con la conseguente cassazione della sentenza impugnata. Poichè non si ravvisa la necessità di ulteriori indagini di fatto la Corte, nell’esercizio del potere di decisione nel merito di cui all’art. 384 c.p.c., comma 1, rigetta il ricorso introduttivo del fallimento.
Si osserva, in proposito, che tale ricorso – che la Corte può esaminare, dovendosi ricostruire l’oggetto del presente giudizio di legittimità – contiene una serie di critiche all’accertamento, sotto il profilo dell’invalidità per simulazione o frode alla legge, ma non specifiche deduzioni di valide ragioni economiche, al di fuori di generiche affermazioni circa un migliore esercizio dell’attività sportiva da parte di un’associazione. La natura impugnatorìa del processo tributario, unitamente ai limiti del giudizio di rinvio, non consentirebbe l’introduzione di prospettazioni concernenti ragioni economiche non originariamente introdotte.
Quanto al profilo sanzionatorio, il Collegio osserva che l’accertamento di un maggiore imponibile i.v.a., conseguente al disconoscimento del contratto di comodato per il suo carattere abusivo, non comporta un’automatica esclusione delle sanzioni, dovendosi applicare la relativa disciplina. Nella specie, però, la censura di inapplicabilità delle sanzioni D.P.R. n. 636 del 1972, ex art. 39 bis, formulata in via subordinata nel ricorso introduttivo, non risulta riproposta in appello, per cui deve considerarsi rinunciata.
L’inesistenza di univoche indicazioni giurisprudenziali all’epoca dei giudizi di merito giustifica una pronuncia di compensazione delle spese dell’intero giudizio.
la Corte di Cassazione, accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della società; compensa le spese dell’intero giudizio.
La questione in termini di pregiudizialità comunitaria era stata sottoposta al vaglio della Corte di Giustizia
http://www.jempartners.ch/blog/Giurisprudenza/EU/PrimatoDirittoComunitario090903.pdf
Scritto il 26-5-2010 alle ore 13:59
Mi chiedo se al di la della giustezza o meno di questa Sentenza (singola)alla quale si potrebbe accomunarne anche una recente della Regionale Lombardia in merito all’operazione di conferimento immobiliare con accollo di mutuo, nel resto del mondo Occidentale, esiste un uguale metro di applicazione delle norme o uguale metro di giudizio da parte degli Organi Giurisprudenziali. Già dai commenti precedenti il mio, mi pare che i comuni cittadini e/o professionisti, si dividono in due grandi categorie: chi osserva e fa osservare che nel CASO DI SPECIE forse la Corte ha ben giudicato (in senso non giuridico per me ma da buon padre di famiglia) e chi invece SI INDIGNA (non io) per lo spregio del diritto e sua applicazine per bassi motivi di cassa (cosa che non credo). Io credo invece che la risposta stia nel grande disagio dei Giudici che ricevono atti così confezionati, ossia privi sempre più di riscontri oggettivi e sempre più zeppi di considerazioni pseudo-logiche, statistiche, analisi matematiche ecc…., che derivano per me in ultima analisi da carenza di basi del diritto da parte di chi li “confeziona”. Si trovano sempre più a dovere essere l’ago della bilancio (…il prudente apprezzamento dei giudici di merito…), i responsabili di ultima istanza (dell’evasione ….) e non credo che vogliano passare per coloro che avvantaggiano l’evasione, visto che il problema c’è ed è grande e complesso. D’altra parte loro sono li a giudicare non a “scovare” e “provare” e nemmeno a “legiferare”. Tale compito è di altri, che pare che di meglio non siano in grado di fare che stare seduti ad elaborare piani “mostruosi”, “algoritmi” complessi e precetti “giuridici” che non si comprende da dove possano uscire, come per es. l’interpretazione da dare alle norme Visco-Bersani sugli immobili e dall’altro lato a “legiferare” in modo ambiguo, contorto, poco preciso, poco chiaro e pertanto soggetto a facili e distorte interpretazioni.
Ma torniamo alla domanda che mi ponevo: es. in Germania è possibile che un imprenditore che voglia investire legalmente es. 10ml di euro in una operazione e si rivolge a un consulente abiitato si possa poi un domani trovare con il fisco tedesco che lo insegue per via di una legge e/o interpretazione e/o filone giurisprudenziale che si stava formando nel mentre della sua decisione di investire o meno, che ribalta o modifica sostanzialmente la sua convenienza o meno a fare tale investimento se rapportato ad altri che gli erano possibili fare .!? Fin che non si risponde SI/NO, ma NI come fatto fino ad ora non si risolve granchè ! E non meravigliamoci poi eh .!
Alberto Bellini scrive:
Scritto il 26-5-2010 alle ore 14:54
La questione dell’abuso del diritto verte attorno ad una soluzione giuridica che da giurista non mi piace. lo trovo un profondo imbarbarimento della nostra civiltà giuridica ed una netta e chiara distanza dal fondamento di un sistema giuridico di civil law. Non so se un sistema siffatto sia meglio di un sistema di common law, ma so che il nostro sistema si basa su norme e principi e questi si applicano solo quando le norme non ci sono. se ci sono e sono confuse, insufficienti, sbagliate, spetta al legislatore provvedere. premesso ciò è anche vero che giornalmente ci si imbatte in contratti il cui unico scopo è frodare il fisco e comprendo la preoccupazione di chi cerca di cambiare le cose. il punto è che servirebbe una norma, magari, cosa rarissima oggi, scritta con discernimento che stabilisse il confine entro cui sia legittimo valutare tra i costi e i benefici della scelta di un determinato strumento contrattuale anche l’impatto tributario del medesimo.
Scritto il 26-5-2010 alle ore 16:27
L’intervento di DVD è a dir poco ridicolo. E’ chiaramente un impiegato dell’agenzia delle entrate. Non ne ho dubbio. Solo un impiegato dell’erario può esprimersi in modo così nettamente favorevole rispetto a sentenze aberranti che rappresentano la negazione del concetto di certezza del diritto.
Scritto il 27-5-2010 alle ore 08:35
Enzo, anche io sono un funzionario dell’Agenzia delle Entrate, che si senta o meno la cosa non cambia quello che penso. in ogni caso ti assicuro che in Agenzia tutti preferiremmo norme certe a fumose interpretazioni…
Scritto il 27-5-2010 alle ore 11:12
Bene mi fà piacere avere “provocato” il dibattito che precede questo mio ulteriore intervento. Adesso è ancora più chiaro quello che poi volevo dire nella sostanza: che anche per le materie più delicate come il fisco che incide direttamente e invasivamente su tutti si ragiona per schemi e squadre e non per come dovrebbe essere, ossia per capacità contributiva (art. 53 cost.), principio nobile. Ora, che io sia dell’Agenzia (una squadra) o altro per cui all’opposto (altra squadra) non so se porta a qualcosa. Quello che però per me è da evitare assolutamente è che si radicalizzi questa contrapposizione che non fà bene a nessuno e male a tutti. Per questo ci vuole il contributo di tutti, dell’Agenzia che magari farebbe bene a smetterla di dire che gli evasori sono solo i p.iva e gli altri dei “santi” (a partire dal suo direttore) e i p.iva più seri e meno disponibili a “trattare” con certo personaggi degni del “padrino” per sola avidità. Da dove si inizia? Beh mi pare che i Giudici nel loro piccolo ci stiano provando(in modo scomposto certo) ma nella sostanza cercando di fare dei distinguo, con il concetto della antieconomicità, dell’abuso del diritto, della presunzione anche in assenza di elementi contabili ecc….ecc….! Che poi questi distinguo siano pretesto per una (squadra) di applicare il tutto in larga scala è per me un peccato (molto grave che causa dei disastri) che potrebbe avere l’attenuante (in verità per me aggravante) della scarsa cultura del diritto o l’aggravante del pretesto di cassa e per farsi belli vs. i superiori. Voglio pensare che sia il primo punto e non il secondo (anche se aprirebbe un altro grave problema legato alle “qualità” del personale) ma non lo escludo a priori. E l’altra (squadra)!? si sente “preda” e reagisce come può, ovvio, ma ha le sue grandi e plateali responsabilità (ad es. non ho mai sentito dire da confindustria, il tal dei tali “fuori” perchè è provato che ….; scommetto che dei grandi scandali degli ultimi tempi, tutti con grossi risvolti fiscali/penali, si sapeva tutto tra gli operatori e da mò …).
Soluzione nell’immediato: maggiore comunicazione a beneficio degli operatori, dello spirito delle norme, ossia che cosa si vuole fare e quali obbiettivi si vogliono colpire e/o comportamenti evitare, ma non nel generico (come la generica “lotta all’evasione”), ma nello specifico, con esempi (conferimento con accollo del mutuo si/no(?) cosa fanno in Germania si/no e noi(?), indicatore di redditività media del settore prova sufficiente si/no(?), cosa fanno gli altri paese evoluti). Si potrebbero organizzare corsi per tutti gli operatori del sistema con obblighi di frequenza e su argomenti specifici e di attualità che partono dalla norma e suo contenuto/scopo, opinone dell’agenzia, interpretazione della giurisprudenza e spunto critico dei professionisti. Incontri dai quali potrebbero uscire elaborati in grado di rappresentare un “protocollo”. Questo per altro potrebe evitare eccessi di personalismi all’interno dell’agenzia stessa che è spesso fonte di malumari interni tra il personale e provoca effetti devastanti per il contribuente. Ancora: maggiore dialogo con l’Agenzia, ma non effimero e perchè atto dovuto da legge, leggine e/o regolamenti, ma per capire (conceto di sforzo intellettuale) e infine risposta da buon padre di famiglia, saggio e conveniente per tutti. Il tutto sempre in attesa di leggi chiare e precise eh …. ! Ah, ultima cosa, se non sbaglio l’Agenzia dipende dal ministero/ministro (nomine vertici) per cui è anche un problema politico …. , ossia se è così è perchè si vuole che sia così …. !
Scritto il 27-5-2010 alle ore 11:39
Vogliamo parlare delle scandalose sentenze sfacciatamente pro-erario partorite da pseudo-magistrati spesso ex dipendenti dell’erario o della guardia di finanza? Vogliamo parlare delle pressioni sistematiche esercitate dagli uffici per orientare i giudizi anche presso commissioni tributarie come quella di Milano? Vogliamo parlare delle collusioni palesi tra funzionari delle entrate e pseudo-giudici soprattutto nelle piccole realtà di provincia? Vogliamo parlare della (a di poco) scandalosa dipendenza organizzativa, finanziaria ed amministrativa delle commissioni tributarie dal ministero delle finanze in barba ai più elementari principi di indipendenza?
Voi disquisite da teorici essendo in totale malafede e ben sapendo gli abusi che quotidianamente vengono pepetrati nei confronti dei contribuenti nelle c.d. aule di giustizia che di giustizia hanno bene poco!!
Scritto il 27-5-2010 alle ore 14:58
Altro discorso caro Enzo, mi pare che stai spostando il problema rispetto a quello iniaziale e centrale, ossia fino a dove si può arrivare con le presunzioni e con l’abuso del diritto. Adesso mi pare che dai per scontato che l’agenzia è aguzzina e che la giustizia è succube, ma non si è risolto il problema, neppure se la giustizia fosse meno succube o addirittura pro-contribuente si sarebbe risolto il problema. Se vuoi che diciamo che la preparazione media della amministrazione rispetto al privato è più bassa bene, d’accordo. Se vuoi che diciamo che la preparazione media dei Giudici Tributari rispetto ad altri Giudici è più bassa bene, d’accordo, ma poi dobbiamo anche dire se i valori Omi sono o no giusti (se rispecchiano o meno la realtà), come vanno applicati, ossia se dalla notte dei tempi o dagli atti a partire da …, ancora, se anche in presenza di contabilità corretta e certificata si può presumenre o meno reddito per uno che dispone di barca da 30mt e dichiara il reddito di un impegato, se un funzionario può o meno decidere se un compenso per una prestazione è eccessivo o sporzionato rispetto a ….., ecc…, ecc…..!
A me pare questo il punto.
Io ho detto che saremmo sciocchi tutti se radicalizzassimo il problema tra gli “uni” contro gli “altri” senza rivolgerci a chi di dovere, ossia alla politica, che ci deve dire che cosa intende quando introduce una norma.
Spiego: sono quasi convinto che anche Visco/Bersani non avessero proprio avuto l’intenzione di fare la norma con effetti retroattivi, cosa che poi si è verificata, ossia l’obrobrio interpretativo della norma data dall’agenzia e poi rattoppata in modo se possibile peggiore.
Io però non ho sentito nessun politico dire, “oh … direttore ma che cavolo di figura ci hai fatto fare in europa(?)da ciocolatai e non da giuristi quali pretendiamo di essere visto anche l’elevatissio numero di laureati in giurisprudenza”. Allora forse nemmeno i politici sanno poi bene di cosa stanno parlando e legiferando e questo potrebbe essere un altro buon argomento di discussione …. ! Sono sicuro che quasi nessun deputato e senatore sa di preciso che cosa è il “valore normale” e come è fatto l’algoritmo degli Studi di Settore. Se è così allora e non interviene chi di dovere che cosa potranno mai fare i giudici !?
Scritto il 27-5-2010 alle ore 15:12
Allora invece di fare il professore dei miei stivali, inizia a leggere la sterminata ed autorevolissima dottrina che oramai da anni sta condannando unanimamente le aberrazioni filoamministrative della Cassazione, sempre più ufficio di ultima istanza dell’agenzia delle entrate.
Noto che ti abbeveri solo ad una fonte: quella del tuo datore di lavoro: l’erario.
Scritto il 27-5-2010 alle ore 15:46
Trovo un po’ sterile il dibattito. la sostanza è sempre che norme vere,magari chiare e precise tutelano tutti, amministrazione e contribuenti. quando ci si avvia per percorsi interpretativi che, fondati o meno che siano, si scoprono concettualmente molto accidentati, si rinuncia alla certezza del diritto. io preferisco che tutti facciano la loro parte, legislatore in primis, consulenti, funzionari e giudici in bell’ordine potendo tutti contare su regole magari non necessariamente condivisibili da tutti, ma comunque certe per tutti. il campo dell’affidamento, della buona fede è il diritto civile dove gli interessi di privati si compongono, non il diritto tributario dove esistono strutture autoritative fin dalla fonte dell’obbligazione principale. tutto qui. forse sarò retrogado e sicuramente non sarò in linea con le posizioni weberiane, ma a questo posso pure sopravvivere, vedere invece la disciplina che studio da anni precipitare nel caos dei processi alle intenzioni, di tutti e non solo dei contribuenti, lo trovo invece fin troppo triste e pericoloso
Scritto il 27-5-2010 alle ore 16:30
Esatto: che si finisca di fare politica attraverso le sentenze. Gli ultimi arresti della Cassazione soprattutto sul problema dell’abuso sono la negazione dello Sato di diritto. E se l’adozione di una linea interpretativa elastica ed indefinita viene sostenuta e proposta dal giudice di legittimità – a cui dovrebbe premere più di ogni altra cosa la certezza e la chiarezza -, inizio a preoccuparmi seriamente. Segno che si stanno perdendo i punti di riferimento essenziali di una società civile.
Scritto il 27-5-2010 alle ore 18:57
ottima produzione giurisprudenziale, in assenza di normativa interna di riferimento, che qualifica sempre più il Bel Paese agli occhi dei potenziali investitori esteri.
Fabio Falcone scrive:
Scritto il 27-5-2010 alle ore 19:12
Appoggio in pieno ciò che dice Enzo (senza voler polemizzare con nessuno).
Io sono cresciuto con insegnamenti del tipo “non esiste una norma anti-elusiva generale”, alla base della legislazione tributaria c’è l’art. 23 della costituzione… nel 2008 invece mi accorgo che la Cassazione si accorge, come per “incanto”, che IMMANENTE al nostro ordinamento c’è il principio dell’abuso del diritto.. che non trova, per carità, fondamento nel diritto comunitario, bensì nella nostra stessa carta delle leggi..
e così, sostituendosi all’erario, e contravvenendo alle ordinarie regole processuali, anche in sede di legittimità, prescindendo da quanto abbia opposto il fisco, si arroga il diritto di riqualificare gli atti in base a quelle che risultano le scelte fiscalmente più onerose… ed ovviamente più vantaggiose per loro… che dallo stato vengono pagati..
io amo il mio lavoro di avvocato tributarista, ma ultimamente mi viene voglia di abbandonare questo paese … è mortificante per uno che fa il mio mestiere constatare che pian piano ma inesorabilmente la legalità, il principio del diritto alla difesa, e della parità delle armi in giudizio (i giudici tributari sono stipendiati dal ministero delle finanze!!) vengono sopraffatti dalla ragione di “cassa” (vedere recente sentenza della Cass. in cui si nega l’applicazione del principio comunitario decretato, non per la prima volta, come erroneamente indicato dai giudici della cassazione, nella sentenza sopropè!).
senza pensare alle scuse che i giudici di vertice si stanno inventando per dichiarare inammissibilità (cancellando di fatto il III grado di giudizio…)
ma fino a quando possiamo andare avanti così…??
Scritto il 27-5-2010 alle ore 20:54
Forse non mi sono spiegato bene, problema mio, riprovo: anche io sono per un fisco chiaro e giusto(art. 23 Cost. e 53 Cost.)ma da qui non se ne esce !
A me pare che il tutto si può fare risalire all’introduzione nel nostro ordinamento tributario di norme che hanno ampliato il potere discrezionale e di valutazione estimativa da parte del fisco. Redditività, massimizzazione del profitto, antieconomicità, comportamento razionale dell’impresa sul territorio e altro che del diritto hanno poco o nulla e molto invece di economia aziendale. Da qui il passo al convincimento dell’immanenza nel nostro ordinamento di un principio generale non codificato dell’abuso del diritto (concatenazioni di azioni volte al solo scopo di eliminare e/o ridurre l’imposizione)è brevissimo. E’ pur sempre il medesimo concetto di razionalità e massimizzazione del profitto (pro-fisco)!?
Per arrivare al dunque, a me pare che il “disorientamento” dei Giudici, che alcuni di voi sopra vedono invece come precisa volontà politica e/o di cassa sia evidente. Non nego che alcuni Giudici siano, per le cose dette da tutti (anomalia delle nomine, retribuzione da dilettante, dipendenza dal ministero ecc..)andati al di la del segno, ma nella situazione in cui siamo mi pare quasi normale; forse che nel civile e penale che sono di “mestiere” i Giudici non prendono cantonate terribili?
Ciò che trovo anomalo invece non è che i Giudici, ripeto per me (i più) disorientati e impreparati, si stiano arrabattando nel riempire i fogli delle sentenze con argomentazioni “discutibili” e rappresentano sempre più l’ultima istanza per il contribuente, quanto invece che debbano disquisire su vertenze che per il loro contenuto non gli dovrebbero proprio finire per le mani. Certe vertenze si dovrebbero definire a monte tra le parti in causa, magari ricorendo ad “arbitrati”. Se però non c’è la volontà politica per questo ci teniamo quello che passa il convento e già si è visto che i Giudici hanno deciso che non vogliono passare per coloro che agli occhi del paese sono quelli che avallano comportamenti a volte moralmente indifendibili (non dicono però nelle loro sentenze all’amministrazione di applicare il concetto a tappeto, questo si per me errore forse più voluto che no) e attendono come tutti gli operatori (anche l’amico avvocato tributarista) il segnale del legislatore che non arriva mai.
Scritto il 27-5-2010 alle ore 23:37
Dvd, i giudici, per tua conoscenza, non devono valutare la società ma applicare la legge. Questo non ti è chiaro. Non so se per tua ignoranza o altro. Non hai assoluta conoscenza dei pilastri dello Stato di diritto.
Scritto il 28-5-2010 alle ore 07:59
i giudici devono fare i giudici, i funzionari del fisco i funzionari del fisco, ed il legislatore il legislatore.
Se i giudici avvertivano l’esigenza di una norma antielusiva generale dovevano sollecitare il legislatore, e non crearsela in autonomia.
Il mio timore è che le cose, vista la crisi economica attuale, possano degenerare… e che le decisioni siano sempre più dettate da ragioni di cassa.
Se proprio hanno bisogno di soldi, che vendessero le auto blu e iniziassero ad usare le loro auto… visto che prendono, immeritatamente, circa 20.000 euro al mese…
Scritto il 28-5-2010 alle ore 08:01
ovviamente l’accenno alle auto blu era riferito ai nostri politici… la c.d. casta…
Scritto il 28-5-2010 alle ore 11:06
Esatto. Siamo allo sbando totale e ormai non solo in economia. Per motivi di cassa si stano calpestando le basi di una società fondata sul diritto. E il fatto che a sostenere tale deriva sia anche la Cassazione è un fatto gravissimo che non può avere alcuna giustificazione nè economica nè normativa.
Chi come Dvd sostiene la giustezza di tali aberrazioni o è ignorante o più probabilmente è in malafede. In entrambi i casi dovrebbe solo VERGOGNARSI!
Scritto il 28-5-2010 alle ore 17:14
La teoria dell’abuso del diritto è la manifesta incapacità del sistema tributario di rimanere ancorato al principio di legalità. Non entro nel merito dell’interessante dibattito sulla situazione politica e sociale italiana su cui non si puo’ che essere d’accordo. Il problema di cui il funzionario dell’Erario e – ahinoi! – il Giudice della Cassazione non si preoccupa è se la necessità di gettito possa valere la negazione – se non il disprezzo – del principio di legalità.
Una tale deriva potrebbe, un domani, estendersi, anche ad altri campi del diritto – in materia penale – con conseguenze facilmente immaginabili per la libertà delle persone.
Personalmente dopo una lunga esperienza all’estero e occupandomi del settore, credo non sia piu’ possibile, in Italia, parlare di ragionevolezza del sistema fiscale; ecco perchè si cerca di trasferire l’attività economica all’estero, talvolta, innegabilmente, in modo fraudolento.
L’Italia, dopo aver subito la fuga dei cervelli, subirà ancora non solo la fuga dei capitali ma anche delle imprese verso Stati che favoriscono la “libera iniziativa economica” (ottime esperienze personali in Inghilterra, Francia e, soprattutto, Svizzera).
Impoverimento culturale e basso profilo legislativo. La cura non è quella delle sentenze pro-Fisco della Cassazione, a mio sommesso avviso.
Scritto il 28-5-2010 alle ore 19:31
La discussione è interessante ma rischia di radicalizzare le posizioni tra ovvie considerazioni sul degrado della giustizia tributaria (rispetto alla Cassazione le Commissioni di merito fanno ben più ampio scempio del diritto tributario ed ignorano che dietro le norme ci sono fatti economici da vagliare)ed altrettanto ovvie esigenze di certezza del diritto.
Molti giudici sono solo dei “pensionati” (di ogni genere; da vecchi cancellieri dei tribunali a pensionati delle ex intendenze di Finanza); i nuovi cercano di rimediare ed i togati sono “svogliati”. Una simile giustizia tributaria ha di giusto solo il nome. Talvolta conviene affidarsi a coloro che sono “illuminati” all’interno dell’Agenzia (ce ne sono) con accertamenti con adesione non di rado “subìti”). In ogni caso è un paradosso che l’agenzia sia parte del processo in quanto già la Costutuzione prevede che i suoi funzionari debbono “assicurare l’imparzialità dell’amministrazione”.
Una giustizia troppo sensibile alle ragioni di gettito e, per pigrizia, alle tesi dell’Amministrazione, e non al servizio della verità e della ragionevolezza dell’applicazione della legge è semplicemente una giustizia di parte e non fa gli interessi di uno Stato concretamente democratico. Provocazione: mancando l’indipendenza del giudice è il caso di avvertire Amnesty International??
Scritto il 28-5-2010 alle ore 20:55
Non sarebbe necessaria Amnesty International ma una semplice e radicale riforma del sistema che introduca i giudici togati specializzati in diritto tributario con accesso attraverso pubblico concorso e dipendenza dei medesimi dal ministero di grazie e giustizia e non da quello delle finanze.
Mi rendo conto che non basta – considerato che ultimamente anche i togati con ermellino infangano la loro toga con sentenze sfacciatamente filo-amministrative, in barba alle piu elementari norme di diritto sostanziale e processuale – ma almeno sarebbe un primo passo serio verso un reale dovuto processo legale.
In altre parole bisognerebbe rendersi conto che la moralizzazione non tocca e non deve riguardare SOLO i contribuenti MA ANCHE l’amministrazione.
Le necessità di cassa – dovute non ai cittadini ma a chi ci amministra male – non possono giustificare gli abusi a cui assistiamo. La conseguenza è la sfiducia maggiore nelle istituzioni e la (a questo punto LEGITTIMA e CONDIVISIBILE a mio avviso) evasione fiscale rispetto ad uno Stato sempre più despota e prepotente.
Scritto il 29-5-2010 alle ore 18:44
Caro Riccardo, hai PIENAMENTE ragione.
Il primo passo in assoluto è introdurre un giudice tributario SPECIALIZZATO E PROFESSIONALE.
Che faccia quello “di mestiere”, e non che tenti di “arrotondare” mediante un’attività che per lui è secondario o addirittura rappresenta il III impiego.
Mi sembra chiaro che siamo tutti STUFI di una giustizia dilettantistica, chiamata a decidere questioni complesse e che richiedono una profonda preparazione.
Anche gli stessi togati sono inadeguati, posto che per anni hanno affrontato questioni condominiali o simili… il diritto tributario è ben altra cosa..!!
O reagiamo adesso o altrimenti non ne veniamo fuori.. ripeto: servono soldi… smantelliamo le auto blu, e tagliamo del 50% le retribuzioni dei parlamentari, abolendo, peraltro, le pensioni e gli altri privilegi a vita… hai voglia a chiudere buchi di bilancio!!!
Scritto il 29-5-2010 alle ore 21:31
Esatto. Nel frattempo la nostra reazione – come consulenti e contribuenti – è condividere e suggerire l’evasione fiscale.
Se lo Stato è ‘baro’ con norme persecutorie (v. quella sugli accertamenti su conti correnti bancari con inversione dell’onere della prova a carico del contribuente) e giudici ‘comprati’ che danno comunque ragione al fisco, noi dobbiamo reagire. E allora, visto che comunque le ragioni non vengono riconosciute per partito preso, la reazione è la prevenzione da ogni contestazione tributaria, occultando laddove possibile.
E’ quello che fanno tante persone ormai deluse e sfiduciate verso il fisco che capricciosamente vuole vincere, ad ogni costo.
Fin quando lo Stato non sarà onesto e corretto, i contribuenti hanno il dovere di difendersi come meglio ritengono.
Scritto il 31-5-2010 alle ore 09:41
La proposta di avere Giudici tributari “esperti” è il primo passo per discutere, nelle sedi giuridiche, di diritto e non di politica.
Tuttavia il primo problema, a mio avviso, non è il soggetto interprete della norma ma colui che redige la norma e cioé il Legislatore.
Solo un accenno, a titolo di esempio. L’Istituto Americano Adam Smith ha da poco pubblicato uno studio relativo agli USA, incentrato sul rapporto tra tassazione del capital gain e totale del gettito erariale. Lo studio abbraccia il periodo dal 1955 al 2006. Risultato? bene, SEMPRE il gettito è aumentato quando si è DIMINUITO il livello di imposizione.
L’esempio serva a riflettere sulle istanze giacobine che pervadono l’Italia e sulle sue possibilità reali di avere un concreto sviluppo economico e sociale. ecco perchè guardare all’estero per sviluppare la propria impresa è l’opzione, per me, da privilegiarsi, in sede di consulenza al cliente.
Concetta Ricci scrive:
Scritto il 6-6-2010 alle ore 11:13
Con la sentenza n. 12249/10, la Cassazione ha affermato come la presenza di un contratto tipico tra le parti non esclude in via generale l’abuso del diritto quando cela un’operazione abusiva finalizzata a ottenere rilevanti risparmi di imposta.
Superando il suo precedente orientamento (da ultimo, Cass. 5282/02), che precludeva all’Amministrazione finanziaria di rideterminare la natura di un contratto, prescindendo dalla volontà realmente manifestata dalle parti, i giudici della Suprema Corte hanno invece riconosciuto al Fisco il potere di riqualificare i contratti o di farne rilevare la nullità o l’invalidità, qualora riesca a dimostrare che l’obiettivo esclusivo è quello di ottenere un risparmio d’imposta.
Invero, il vantaggio fiscale può, senza dubbio, essere annoverato tra i vantaggi economici che giustificano la stipulazione del contratto; lo stesso legislatore fiscale legittima quelle pattuizioni che prevedono il pagamento di somme in contropartita della sola attribuzione di un vantaggio fiscale, prevedendo la non imponibilità dei corrispettivi percepiti fra le società consolidate <>.
Peraltro, in presenza di specifici strumenti di contrasto delle operazioni elusive (art. 37 bis D.P.R. n. 600/73), contestare la genuinità dei comportamenti dei contribuenti in nome del rispetto di principi generali, imporrebbe quantomeno una più attenta e precisa ricostruzione e valutazione delle ragioni sistematiche di regimi giuridici diversi, per capire se lo spirito del sistema è stato eluso.
Diversamente, il rischio che venga considerata elusiva ogni scelta di un regime fiscale più conveniente, non giustificata da documentate ed evidenti ragioni economico–sostanziali, finirebbe per paralizzare l’economia, rendendo sempre più difficili le valutazioni dei contribuenti e al contrario, sempre più automatici e “comodi” gli accertamenti del Fisco, la cui attività ispettiva si ridurrebbe ad una mera disquisizione sulla convenienza tra regime giuridici alternativi.
Una possibile soluzione a questa degenerazione del contrasto all’elusione potrebbe venire importata dalla Francia, con la costituzione di un comitato consultivo antiabuso con il compito di fornire delle linee guida in tema di comportamenti potenzialmente “abusivi”, in modo da offrire maggiori garanzie al contribuente. In sostanza, se andrà consolidandosi quest’ultimo orientamento giurisprudenziale, occorre cercare delle soluzioni che consentano, in qualche modo, di garantire maggiore certezza del diritto, evitando che si arrivi al paradosso di accusare di elusione o di abuso chiunque non abbia scelto il regime fiscale più oneroso, salve oggettive e comprovate ragioni extrafiscali che giustifichino la scelta di uno più conveniente.
Scritto il 6-6-2010 alle ore 14:16
Ricci, sei una teorica. Creare comitati paraministeriali (e peraltro comunque collegati all’Erario) sarebbe solo una bella presa in giro per i contribuenti.
L’ennesima beffa da parte di uno stato ormai ladro e inaffidabile e, cosa più grave, spalleggiato nella sua insaziabile fame di danaro, da una Cassazione che è solo il pallido simulacro dell’organo supremo di giurisdizione che eravamo abituati a conoscere.
stefano palestini scrive:
Scritto il 25-6-2010 alle ore 15:26
Il testo delle principali sentenze sull’abuso di diritto ed il 37 bis per quanto riguarda l’elusione, si soffermano sul raggiungimento di risultati contrari allo spirito del sistema (il cd indebito vantaggio fiscale) piuttosto che sul modo con cui vengono raggiunti . Quindi, in teoria posso avere casi di elusione o abuso di diritto anche mediante mezzi tipici e lineari se è disatteso lo spirito del sistema di norme, facendo del giudizio sull’elusione e sull’abuso un “giudizi sui risultati” e non un “giudizio sui modi di agire”.
E’ sviluppando questo tipo di ragionamento che non si lede le libertà di scelta delle forma contrattuali. Sicuramente modi di agire incongrui, contorti e sproporzionati possono essere un facile indizio per individuare comportamenti elusivi/abusivi
Quello che manca è una approfondita analisi dello spirito delle vari norme e dei sottosistemi del diritto tributario, e su come questi si colleghino in modo coerente; purtroppo siamo abituati a leggere analisi di commi, discutere sulla portata di singole parole, trovare circolari che incidentalmente dicono qualcosa sull’argomento, mentre manca una analisi dei fili conduttori del nostro sistema impositivo in modo da individuare quali veramente sono i risultati voluti e compatibili con l’ordinamento, mentrerimaniamo pienamente liberi sulla scelta dei modi raggiungerli, restituendo un po’di certezze ai contribuenti e di tranquillità a Webber.
Scritto il 29-6-2010 alle ore 16:42
Ho atteso che si sedimentasse il vivace dibattito che ho provocato, prima di intervenire con qualche commento conclusivo.
Ai toni accesi e preoccupati di molti, che vedono messa in discussione, dalla sentenza commentata, la libertà di scelta, almeno tra i contratti tipizzati dalla legge, la cui causa economica deve presumersi lecita se non emergono in modo manifesto degli intenti fiscalmente elusivi, si contrappongono tesi più meditate, di sostanziale condivisione dello spirito della sentenza (ved. da ultimo Stefano Palestrini), da rinvenire nell’immanenza sistemica, che prescinde dal diritto positivo, di un principio antiabuso generalizzato in materia tributaria. E’ questo ormai, che piaccia o no, un orientamento della giustizia comunitaria ripreso a livello nazionale, per quanto non ancora ben sistematizzato e trattato in modo “tautologico” e quindi non ben calibrato, caso per caso, nelle specifiche realtà aziendali. Infatti, ad un’enunciazione schematica del principio deve far seguito un’applicazione coerente nei singoli casi, che non sempre invece appare convincente.
Dovrebbe essere affermato, però, almeno quando sono utilizzati i contratti tipici del c.c., che grava sul Fisco l’onere di provare l’uso distorto del negozio giuridico per finalità di abuso dell’ordinamento tributario e non invece sul contribuente di provare, come nell’ottica delle operazioni enunciate dall’art.37-bis/600, che vi sono valide ragioni economiche sottese al contratto. Se il Fisco ritiene che si è abusato del diritto ne fornisca gli elementi di prova convincenti sui quali il contribuente dovrà, a sua volta, dispiegare la propria difesa. In tal caso il ruolo del giudice è ricondotto ad una valutazione di ragionevolezza e fondatezza delle tesi propugnate dal Fisco per sostenere la sua pretesa e degli argomenti difensivi a contrastarla (che è poi il “mestiere” del giudice). Spieghi e provi quindi il Fisco se una tassazione (più favorevole) applicabile ad un contratto tipico (o ad esso conseguente) è da ritenere indebita perché perseguita, in modo del tutto assorbente, rispetto all’apparente causa economica che dev’essere valutata in ordine alla sua liceità secondo i comuni canoni dell’articolo 1343 del c.c.
Una corretta applicazione della teoria della tassazione analitico aziendale, in corso di approfondimento da parte della Fondazione Studi Tributari, dovrebbe comportare un prioritario attento esame dei comportamenti degli operatori non meno che quello dei risultati che si intendono conseguire, in un contesto di integrazione dei due aspetti e non di alternatività.
Emerge anche dagli interventi al dibattito un diffuso malessere sulla giustizia tributaria, empiricamente derivante dalla pratica professionale, in quanto essa è percepita spesso come ancellare all’Amministrazione finanziaria e priva della richiesta professionalità specifica. Carenze ritenute ancor più rilevanti nei casi di giudizi su profili così delicati come quelli relativi all’abuso del diritto a fini fiscali. Ma questa è un’altra partita che merita un diverso ed ampio dibattito sul quale sarà il caso di ritornare senza ipocrisie.
Scritto il 16-7-2010 alle ore 00:29
Ho letto buona parte dei commenti; evidenzio che, amio sommesso avviso, il fisco ovvero l’organo di accertamento accompagnato dall’organo di constatazione (i.e. Agenzia o DRE per i grandi contribuenti e la Guardia di Finanza) hanno come strada maestra i numeri ovvero il recupero a tassazione; fregandosene del diritto o, cosa ancor più semplice del buon senso. Addirittura a Milano oramai si contesta, facendo riferimento all’art. 37-bis del dpr 600, l’elusività delle operazioni di LBO in special modo quelle caratterizzate dalla variente della doppia newco. E’ si pur vero che quest’ultima variente può evidenziare delle criticità fiscali, su cui non voglio soffermarmi visto che non è l’oggetto della discussione, ma sidacare un’operazione ormai sdoganata dall’ordinamento è pura follia. quanto appena detto fà il paio con le contestazioni strutturate sul concetto dell’abuso del diritto. In ultimo, come suole dire il Prof. Lupi il fisoc dovrebbe concentrarsi sugli invisibbili più che sui visibili; solo in questo modo si combatte veramente, se lo si vuole, l’evasione fiscale in Italia.
Scritto il 21-7-2010 alle ore 11:46
Nelle discussioni che si fanno in materia di fisco occorre sempre più ricercare una linea di ragionamento coerente con un pensiero di base (una teoria della tassazione come prospetta la Fondazione studi tributari di R.Lupi) che non sia vaga e populista. Perciò, distinguendo gli auspici (come quello che le azioni di accertamento siano orientate prevalentemente per scoprire il sommerso) dalle situazioni di immediata percezione o impatto (come l’abuso del diritto), è necessario esaminare le problematiche più significative. Si è in questi giorni aggiunto l’abuso del diritto in materia di imposta di registro sui conferimenti di aziende in società, in neutralità fiscale ai fini delle imposte sul reddito, ma da riqualificare, secondo la Cassazione in base all’articolo 20 del Decreto 131/86, se si procede alla vendita della partecipazione assegnata per effetto del conferimento. Avremo modo di tornare sull’argomento in modo specifico però è l’occasione per segnalare come vi sia schizofrenia fiscale diffusa: da una parte il legislatore esclude espressamente l’elusione (e quindi l’abuso) e dall’altra la Corte ne afferma l’abuso in materia di imposte sui trasferimenti.
C’é uno scenario molto ombroso nelle aule della Cassazione per il contribuente!
Scritto il 30-8-2010 alle ore 22:01
Un fisco e una cassazione in stile “robin hood” convinti che i ricchi evadono e i poveri (dipendenti, meglio se pubblici) no; che però non si accorge dei buchi enormi che si generano attorno al sistema dell’edilizia e affini (mobili, lavori idraulici, falegnameria, ecc.)
E che quindi tartassa la fiscalità analitica come può, cercando i colpi a sorpresa e creando precedenti sempre più assurdi (vedasi la sentenza di questi giorni sui compensi agli amministratori: cose dell’altro mondo!)
Che il rimedio sia veramente un mix di imposte indirette le ritenute alla fonte su proventi lordi (“dalle persone alle cose”)?
Scritto il 2-9-2010 alle ore 15:28
Sollecitato da M2 mi occupo della recente pronuncia della Cassazione (Ordinanza n.18702/10), già oggetto di attenzione nei post di R. Lupi (pienamente condivisibile anche nelle repliche) e di C. Pino, per ribadire tutte le riflessioni scaturite dal dibattito derivato dal post che ho lanciato sull’abuso del diritto. La giustizia tributaria sconta purtroppo ancora molto pressapochismo, figlio dell’approccio rituale ad una legislazione fiscale pasticciata e spesso scoordinata, le cui interpretazioni trascurano spesso quel minimo di principi e di coerenze teoriche che il diritto tributario cerca faticosamente di costruire (e Dialoghi Tributari ne è l’alfiere).
Al positivismo legalista, che postula una giurisprudenza meccanica non creativa realizzabile solo se il legislatore esercitasse bene la sua funzione, si contrappone la dottrina dei principi, come quella di Ronald Dworkin, per la quale può esserci un vuoto di legge ma non di diritto, che consiste in principi giuridici e si colloca prima delle norme e circoscrive, orientandole, le decisioni dei giudici. Solo così si evitano avventurose incursioni nella legislazione, che, senza il supporto di una teoria della tassazione, rischiano ricostruzioni frettolose e incoerenti.
Ecco allora che, sotto il sole di agosto, un banale fatto, mal compreso e peggio spiegato, diviene motivo di un pronunciamento che ha generato, anche per la risonanza generica ed errata datagli dalla stampa quotidiana, un vespaio senza motivo, che conferma tutte le riserve sul sistema della giustizia tributaria, compresa quella di legittimità.
Dalla sintetica Ordinanza si può desumere come il fisco abbia recuperato a tassazione compensi erogati ad amministratori di società di capitali, in epoca di vigenza del TUIR ante 2004, perchè mancava la preventiva deliberazione assembleare. La Cassazione muta la motivazione della ripresa e ritiene non deducibile la spesa in quanto non prevista (espressamente) dalla norma positiva (l’ex art.62 Tuir) che stabiliva la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori delle società di persone. Qui cominciano le contraddizioni; intanto quella norma è applicabile anche alle società di capitali (ivi coerentemente non citate) per il rinvio allora previsto all’intero corpus normativo del reddito d’impresa (cfr. l’ax art.95, comma 2, Tuir) e quindi la tesi della Cassazione è frutto di un grave errore di diritto del tutto evidente (chi di spada ferisce …); inoltre le successive argomentazioni di marca civilistica, sulla formazione della volontà imprenditoriale non distinta da quella della società, sono inutili oltre incoerenti, dovendosi ancor prima applicare agli amministratori delle società di persone, i cui compensi sono invece deducibili. La confusione in sole tre righe è massima quando si fa riferimento al requisito tipico della “subordinazione” , che nella fattispecie non ha alcun rilievo.
L’errore della Cassazione è palmare su ogni fronte e ancor più grave sarebbe se si volesse generalizzare questo errore da parte dell’Agenzia per estendere la ripresa a casi consimili ante Tuir 2004. Speriamo che dirigenti illuminati evitino di creare una situazione (poco) “seria” che rischierebbe di diventare “comica”.
Resta il tema di fondo: chi difende i contribuenti dai Giudici frettolosi e talora incompetenti? Un antigiustizialismo fiscale è azzardato ed un processo breve tributario non risolve. La dottrina e l’accademia (quella vera ed indipendente) facciano finalmente la loro parte, muovendo da una teoria della tassazione aziendale ed aiutando così il legislatore a costruire un vero sistema organico fiscale dal quale sia bandita la pigrizia mentale e la giustizia “creativa” sul nulla.
Scritto il 9-9-2010 alle ore 08:36
Nel suo intervento di ieri di Enrico De Mita su Il Sole24ore ha correttamente evidenziato come la Cassazione, che doveva uniformare la giurisprudenza fiscale, troppo spezzettata, sta invece deviando da tale funzione e, forse sotto il peso dell’immane carico di lavoro, ha imboccato una strada massimalista. Sempre più le sue sentenze (o ordinanze, peggio ancora!) sono sbilanciate pro-fisco con motivazioni alcune volte carenti ed altre non corrette. Capita anche di incorrere in sviste notevoli, come nel caso della tassazione dei compensi degli amministratori di società, in punto di semplice applicazione della legge.
Quindi, è opportuno riproporre la domanda del prof. Damiani: è idoneo il sistema di giustizia tributaria per la tutela del contribuente? Anche questo tarlo forse induce ad accordi col fisco (adesione ai verbali, accertamenti con adesione ecc.), anche in casi in cui si pensa di avere ragione totale, ma non si dubita di ricevere giustizia.
Scritto il 11-9-2010 alle ore 23:44
La Cassazione non è un robot per cui sbaglia come tutti. ci sono casi emblematici: si veda la non deduzione dei compensi degli amministratori (anche se non lo ho approfondito) e direi certamente quando ha confutato una contabilità per la mancata sottoscrizione dei mastrini.
Tuttavia dire che, applicando istituti come quello del negozio in frode alla legge, ispirata dall’articolo 53 della costituzione, ha scardinato la certezza del diritto mi sembra eccessivo. Infatti, almeno le sentenze del 2006, hanno posto un freno al vergognoso fenomeno del dividend washing che trasforma le banche e le grosse società quotate da soggetti con elevati utili (civilistici) per le borse ad enti in dissesto/perdita per il fisco.
Si trattava di certezza della “sola” ai contribuenti onesti, non di certezza del diritto. Verò che non esiste una clausola antielusiva generale nel diritto tributario, ma la clausola esiste certamente nel diritto civile, ove è appunto previsto l’istituto del negozio in frode alla legge, oltre ai principi di fondo tra cui la volontà come elemento essenziale della validità dei contratti.
D’altro canto la stessa opinione la ha espressa la Corte di giustizia europea con la famosa Halifax (ed altre successive) ove pur in assenza di una norma antielusiva generale o specifica ha ritenuto di escludere il diritto alla detrazione alla Banca Halifax che per detrarsi l’Iva ( la banca non avrebbe potuto svolgendo quasi esclusivamente operazioni esenti)sulla costruzione della sua sede aveva creato un’altra società alla quale aveva formalmente intestato l’immobile. I giudici europei dicono che il diritto alla detrazione è riconosciuto per evitare la duplicazione d’imposta e non per consentire manovre elusive/fraudolente.
Mario Damiani scrive:
Scritto il 2-10-2010 alle ore 10:51
Nessuno dubita del ruolo della Suprema Corte: «La situazione in cui si è costretti a lavorare in Cassazione non è delle più semplici. Oltre 80mila ricorsi all’anno con arretrati in alcuni casi di cinque anni. E in più c’è da mettere a sistema il lavoro di trecento magistrati giudicanti che, va detto, in molti casi non difettano di individualismo. Il tutto in un quadro di assoluta inadeguatezza delle risorse disposizione».
È questo lo scenario descritto da Ernesto Lupo, Primo Presidente della Suprema Corte di Cassazione, in un recentissimo convegno su “Giurisdizioni e giusto processo”. «Ma nonostante questo non perdiamo di vista l’obiettivo di smaltire la quantità di processi pendenti e di assicurare la nomofilachia».
Alla voce nomofilachia il dizionario dice: “compito di assicurare l’esatta e uniforme interpretazione della legislazione nazionale”, che è una delle principali funzioni della Corte di Cassazione. È da questo principio che parte e si ispira il lavoro della Suprema Corte.
Ci si attende quindi dalla Corte una visione ampia ed illuminata, che dispensi giustizia con criteri uniformi e concorra alla chiarezza interpretativa e non a quella creativa. Se occorre deve censurare i giudici di merito e l’Amministrazione se invece di inseguire e colpire l’occultamento della ricchezza da tassare, che richiede tempo e fatica, indugia, spesso con voli pindarici, sulla riqualificazione giuridica dell’emerso. Colpire l’abuso del diritto, quando viene chiaramente strumentalizzato a fini di evasione ed elusione, è doveroso, ma occorre valutare con concretezza e competenza le motivazioni economiche di ciascuna operazione, senza scorciatoie presuntive e di maniera. I contenuti delle ricostruzioni dei contratti e delle operazioni devono quindi essere puntuali e persuasivi ed ispirati alla scienza economica e non alla fantasia destrutturata. E lasciamo perdere l’art. 53 Cost. che, come la dottrina illuiminata insegna, è norma precettiva per il legislatore e non per i contribuenti e serve a limitare il potere impositivo e non a reprimere gli illeciti fiscali, la cui disciplina è rimessa alla legge comune.
Scritto il 2-10-2010 alle ore 11:33
C’è anche da porsi l’interrogativo della particolarità della giustizia tributaria italiana: in quasi nessun Paese europeo, ivi compresi gli USA, esiste un processo tributario che non sia preceduto da una fase di revisione amministrativa innanzi ad un organo gerarchicamente superiore il quale emette un provvedimento, esaminate le ragioni dell’Ufficio procedente e quelle del contribuente, che costituisce oggetto della possibile impugnazione innanzi all’Autorità giudiziaria.
http://www.associazionemagistratitributari.it/startDownload.asp?File=%5C%5Cwagner%5Cwwwroot%24%5Cassociazionemagistratitributari%2Eit%5Clista%5Fdocumenti%5C1%5Crivista%5Fanno4%5Fnum1%2Epdf&Name=rivista%5Fanno4%5Fnum1%2Epdf&Size=536334
Scritto il 6-10-2010 alle ore 20:51
Sono d’accordo sul discorso di lasciare stare l’articolo 53 della Cost seppur con le dovute precisazioni. dovrebbe essere la Corte Costituzionale ad invocarlo quando chiamata a valutare la legittimita delle singole norme, salvo che non sia la norma stessa che per sua natura richieda il richiamo dei principi costituzionali. Infatti le sentenze del 2006 (forse 2005)cui mi riferivo erano solo ispirate all’articolo 53 della Costituzione, ma applicavano le disposizioni del c.c. nullità del contratto x mancanza di causa o xchè in frode alla legge.
x valutare la causa di un contratto necessariamente si deve saltare il livello dell’applicazione della singola norma, per individuare le ragioni economico-sociali del negozio, che non sono qualificabili senza fare riferimento ai principi cardine del nostro ordinamento ossia la Carta.
Dunque se l’applicazione diretta delle norme della Carta mi sembra uno sconfinamento (questo la cassaz lo ha fatto nelle ultime sentenze sull’abuso quelle del 2009) l’ispirarsi alla Carta quando la norma applicata lo richiede, perchè utilizza concetti come la causa o il negozio in frode alla legge, che richiedono l’interrogazione dei principi di fondo richiamati dalla legge, mi sembra fisiologica.
Scritto il 9-10-2010 alle ore 11:27
Il filtro amministrativo esistente in altri paesi può essere un giusto riferimento per le controversie più leggere, relative a questioni di fatto o meramente estimative (elevate nei tributi locali). Per l’impurgnativa degli accertamenti che involgono delicati profili di diritto è necessario invece la devoluzione a giudici professionali. E’ tempo di riformare il processo tributario con giurisdizione piena per le questioni di diritto o comunque di maggiore rilevanza.
In materia di abuso del diritto è necessario evitare l’abuso di questo istituto e l’eccesso dell’utilizzo delle presunzioni legali con onere a carico del contribuente; in questo caso la tutela costituzionale dell’art.23 sul diritto di difesa andrebbe molto di più valorizzata.
Scritto il 6-8-2011 alle ore 23:14
Ho letto attentamente i contenuti sull’argomento molto interessanti e espressione di una alta competenza. Vorrei suggerire una deviante riflessione: ma da dove deriva questa oppressione fiscale, qual è la sua ideologia così inattaccabile? Io credo che la svolta ideologicamnente e filosoficamente autoritaria si sia concretizzata e ideologicamente strutturata con la idea hegeliana di Stato: lo Stato è, in ultimo, per Hegel la “volontà divina”, “l’ingresso di Dio nel mondo”. E come vita divina che si realizza nel mondo lo Stato non può trovare nella morale un limite alla sua azione. E, dopo, è un brindare di tutti i poteri autoritari ottocenteschi,ivi compresi il nazismo e in parte il fascismo, sino ai simulacri di democrazie come l’attuale nostro. Il fisco rappresenta la divinazione di questa ideologia. E non solo il fisco: basta scambiare poche battute con un Magistrato. E’ raccapricciante il vuoto morale e l’arroganza del potere che essi esprimono; una arroganza così costruita instillata come ai polli intubati 24 oresu 24, che li rende veramente dei robot senza anima. Una fantascienza ormai divenuta tristemente reale.
Scritto il 7-8-2011 alle ore 01:36
Con grande sorpresa – e piacere – leggo che qualcuno sta mettendo la testa fuori dallo sgangherato edificio di pseudo norme di Legge per guardare l’orizzonte (di cui il Diritto, e ancor piu’ il d.tributario, è una semplice,piccola monade). Hegel non puo’ essere chiamato sul banco degli imputati di pseudolegislatori e dei loro lanzichenecchi togati. In realtà cio’ che vediamo ogni giorno non è l’oggettivarsi continuo, nella Storia, di uno Stato basato sulla Costituzione e sulla Demos-kratia; è la decadente, informe, manifestazione di un potere senza poteri che annaspa alla ricerca di denaro per fronteggiare il dissennato sperpero di beni ed intelletti ormai giunto alla fine e che sarà celebrato sull’altare dei Credit Default Swap e deI Derivatives. La Storia si ripete. Anche la sofferenza dei Popoli. Bene, dunque, guardare fuori:non passi l’Inganno.
Cambio tono e divento provocatore. Qual é il ragionamento che sta alla base della emissione di titoli con tassi di interesse altissimi da parte di un Paese – la Grecia – che ha un debito pari a 150 volte il suo PIL? E poi ci chiediamo che gli stessi che vanno in Europa – senza saper che pesci prendere – abbiano la capacità di comprendere l’abuso di diritto…mi sembra una tautologia!