Source: http://kraken.slv.cz/1Afs2/2009
Timestamp: 2018-07-21 19:42:56+00:00
Document Index: 44856573

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 5', '§ 31', 'soud ', '§ 75', 'soud ', 'soud ', '§ 77', '§ 75', '§ 109', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 24', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 77', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ']

1Afs2/2009
1 Afs 2/2009-78
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní vìci ¾alobkynì: MVM ®atec s. r. o. v likvidaci, se sídlem Oblouková 219, PSÈ 438 01 ®atec, zastoupené JUDr. Pavlem Cibulkou, advokátem se sídlem Mostecká 2580, 438 01 ®atec, proti ¾alovanému: Finanènímu øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, 400 21 Ústí nad Labem, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 1. 2007, è. j. 514/07-1200, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 22. 8. 2008, è. j. 15 Ca 69/2007-27,
Rozhodnutím ze dne 23. 1. 2007 zamítl ¾alovaný odvolání ¾alobkynì proti dodateènému platebnímu výmìru ze dne 20. 2. 2006, è. j. 8750/06/203970/1768, vydanému Finanèním úøadem v ®atci (dále jen správce danì ), kterým byla ¾alobkyni dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 6. 5. 2003 do 31. 12. 2003 ve vý¹i 160 890 Kè. Dùvodem domìøení byla skuteènost, ¾e ¾alobkynì sní¾ila své pøíjmy o èástku 64 836 za zaji¹tìní a poskytnutí stravy svým zamìstnancùm a souèasnì uplatnila jako daòovì uznatelný výdaj èástku vyplacenou tìmto zamìstnancùm jako stravné dle zákona è. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách. Do¹lo tak k duplicitnímu uplatnìní výdajù vynalo¾ených na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù a souèasnì ke sní¾ení pøíjmù, a tedy k poru¹ení § 23 a 24 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù. Správce danì za daòovì úèinné výdaje rovnì¾ neuznal náklady vynalo¾ené ¾alobkyní na základì faktur pøijatých od spoleèností LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o., EMENDA, s. r. o., a GRIPITOR s. r. o., nebo» ¾alobkynì neprokázala, ¾e by fakturované práce byly ze strany tìchto spoleèností provedeny.
Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem, av¹ak krajský soud neshledal ¾alobní námitky dùvodnými a ¾alobu rozsudkem ze dne 22. 8. 2008 zamítl.
Ve vèas podané kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì namítla, ¾e závìry správce danì v otázce duplicitního uplatnìní daòových výdajù za stravu podle faktury è. 27/03 jsou nesprávné. ®alobkynì byla odbìratelem (spoleèností Zlaté chmelové údolí s. r. o., jí¾ poskytovala zamìstnance k práci na chmelu) uvedena v omyl. Jednatel této spoleènosti, Ing. Kodìra, toti¾ zástupci ¾alobkynì s odstupem dvou let od vystavení faktury pøedlo¾il pod záminkou formálního doplnìní listinných podkladù k podpisu pøedávací protokol, který v¹ak obsahovì nesouhlasí se smlouvou uzavøenou mezi ¾alobkyní a spoleèností Zlaté chmelové údolí s. r. o. Tento protokol ¾alobkynì neobdr¾ela a spoleènost Zlaté chmelové údolí s. r. o. si jej pøipojila jako pøílohu k faktuøe è. 27/03. Rozpor mezi dodateènì pøedlo¾eným protokolem a fakturou è. 27/03 vedl správce danì k nesprávnému závìru o duplicitnì uplatnìných daòových výdajích. Pøíloha nebyla souèástí faktury, správce danì ji získal od spoleènosti Zlaté chmelové údolí dodateènì. ®alobkynì v¹ak úètovala podle faktury a nikoliv podle pøílohy: v uvedené faktuøe nicménì ¾ádná èástka za stravu uvedena nebyla, a tudí¾ nemohla ovlivnit vý¹i výdajù u ¾alobkynì.
Spoleènost Zlaté chmelové údolí s. r. o. navíc v tomto protokolu vychází z výmìry 50 ha chmelnic, aèkoliv podle mínìní ¾alobkynì takovou výmìrou nikdy nedisponovala a podle evidence Ústøedního kontrolního a zku¹ebního ústavu zemìdìlského pìstovala chmel pouze na cca 30 ha chmelnic. ®alobkynì pova¾uje za nesprávný závìr krajského soudu, ¾e výmìra chmelnic nemá ¾ádný vliv na odeèet èástek za stravu, ubytování a dopravu, nebo» od velikosti chmelnice se odvíjí i potøeba pracovních sil, jejich stravování, ubytování a doprava. Krajský soud se meritem tohoto problému vùbec nezabýval a odmítl provést ¾alobkyní navr¾ené dùkazy, mimo jiné zprávou Ústøedního kontrolního a zku¹ebního ústavu zemìdìlského, poboèka ®atec, o evidované plo¹e chmelnic spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o.
®alobkynì na podporu tìchto svých stanovisek uvedla, ¾e správce danì zahájil rovnì¾ daòovou kontrolu (doposud neskonèenou) u jednatele ¾alobkynì, pana Vlastimila Luke¹e, za roky 2002 a 2003. Jednalo se o stejný skutkový stav a správce danì také nejprve oznaèil výdaje za stravné za duplicitní. Pozdìji v¹ak svùj závìr pøehodnotil s odkazem na zji¹tìní, ¾e o stravì nebylo dle faktury úètováno ani u ¾alobkynì, ani na stranì spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o., a s odkazem na § 5 odst. 5 zákona è. 119/1992 Sb. K tomu ¾alobkynì pøilo¾ila kopii protokolu o ústním jednání ze dne 30. 10. 2008, è. j. 43914/08/203970/6338.
V dal¹í èásti kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì brojí proti neuznání nákladù na základì pøijatých faktur od spoleèností LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o., EMENDA, s. r. o., a GRIPITOR s. r. o. Podle ¾alobkynì není z postupu správce danì a ¾alovaného zøejmé, jak byly dùkazy pøedlo¾ené k této otázce hodnoceny. Jednotlivé dùkazy, pøedkládané ¾alobkyní k prokázání prací provedených tìmito spoleènostmi, byly toliko odmítány vìt¹inou s dovìtkem, ¾e je nelze oznaèit za vhodný dùkazní prostøedek . Hodnocení dùkazù pøitom musí být daòovému subjektu patrné ze správy o kontrole, k èemu¾ ¾alobkynì odkazuje na rozsudek zdej¹ího soudu sp. zn. 3 Afs 21/2003. Podle ¾alobkynì do¹lo v této souvislosti k poru¹ení § 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), podle nìj¾ správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji, a není pøitom vázán jen návrhy daòových subjektù. ®alobkyni se na rozdíl od správce danì a ¾alovaného podaøilo s èasovým odstupem jednatele spoleèností LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o. a EMENDA, s. r. o., kontaktovat a získat od nich písemná a úøednì ovìøená prohlá¹ení, která potvrzují spolupráci s ¾alobkyni, jako¾ i zaplacení pøíslu¹ných faktur. ®alobkynì ji¾ v ¾alobì trvala na provedení dal¹ích dùkazù, a to mj. svìdeckými výpovìïmi jednatelù v¹ech vý¹e uvedených spoleèností. Je¹tì pøed rozhodnutím krajského soudu pøedlo¾ila ¾alobkynì èestné prohlá¹ení jednatele spoleènosti EMENDA, s. r. o., av¹ak krajský soud tento dùkaz s odkazem na § 75 odst. 1 s. ø. s. odmítl. Dal¹í dùkazy v podobì èestných prohlá¹ení jednatelù spoleèností LABEL-SP s. r. o. a DEMONT & POM s. r. o. se podaøilo ¾alobkyni opatøit a¾ dne 16. 10. 2008. Podle ¾alobkynì mìl krajský soud zkoumat, zda zji¹tìný skutkový stav skýtá oporu výroku rozhodnutí ¾alovaného a zda mù¾e takto zji¹tìný stav obstát èi zda vy¾aduje dùkazní doplnìní; soud mù¾e provádìt i dokazování (§ 77 s. ø. s.), aby mohl vìc øádnì posoudit. K tomu ¾alobkynì cituje rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem, sp. zn. 15 Ca 609/2000. Podle ¾alobkynì jsou sice dodateènì pøedlo¾ená èestná prohlá¹ení jednatelù dùkazy opatøenými pozdìji, av¹ak i pøi respektování ustanovení § 75 odst. 1 a § 109 odst. 4 s. ø. s. tyto dùkazní prostøedky prokazují, resp. osvìdèují, skutkový stav, který existoval v dobì rozhodování správního orgánu. ®alobkyní navrhované dokazování by tak smìøovalo výluènì ke zji¹tìní skutkového stavu vìci v dobì vydání správního rozhodnutí.
®alobkynì v kasaèní stí¾nosti pøedkládá, obdobnì jako v ¾alobì, dva okruhy problémù vyvìrajících z daòové kontroly provedené správcem danì u ¾alobkynì-jednak otázku stravného, jednak otázku provedení úklidových a pomocných prací nìkolika spoleènostmi pro ¾alobkyni. Nejvy¹¹í správní soud proto nejprve samostatnì posoudil problematiku stravného, a posléze se vìnoval otázce unesení dùkazního bøemene ¾alobkyní v pøípadì zmiòovaných prací.
Podle § 23 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì u poplatníkù, kteøí úètují v soustavì podvojného úèetnictví, vychází z hospodáøského výsledku (zisk nebo ztráta), a u poplatníkù, kteøí úètují v soustavì jednoduchého úèetnictví, z rozdílu mezi pøíjmy a výdaji. Hospodáøský výsledek nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji se pøitom zvy¹uje o èástky neoprávnìnì zkracující pøíjmy a o èástky, které nelze podle tohoto zákona zahrnout do výdajù [§ 23 odst. 3 písm. a) bod 1 a 2]. Podle § 24 tého¾ zákona se výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy (mimo jiné i zákonem è. 119/1992 Sb.). Koneènì § 5 odst. 5 zákona è. 119/1992 Sb. v pøíslu¹ném znìní stanoví, ¾e zabezpeèí-li zamìstnavatel zamìstnanci na pracovní cestì plnì bezplatné stravování, stravné neposkytuje; zabezpeèí-li bezplatné stravování èásteènì, stravné úmìrnì krátí, a to nejménì o 20 % a nejvý¹e o 40 % z urèené vý¹e stravného za ka¾dé bezplatnì poskytnuté jídlo, které má charakter snídanì, obìda nebo veèeøe. Z citovaných právních pøedpisù mimo jiné vyplývá, ¾e je-li zamìstnanec na pracovní cestì, je jeho zamìstnavatel oprávnìn volit mezi poskytnutím stravného (diet) èi zaji¹tìním celodenního stravování. Ve vztahu k dani z pøíjmù má pak tato volba ten následek, ¾e jako daòovì uznatelný výdaj mù¾e zamìstnavatel uplatnit pouze èástku vynalo¾enou na zvolenou mo¾nost stravování; není v¹ak mo¾né sní¾it pøíjmy èi zvý¹it výdaje o èástky vyplývající z obou tìchto mo¾ností.
V projednávaném pøípadì vy¹el Nejvy¹¹í správní soud zejména z toho, ¾e strany neèiní spornou skuteènost, ¾e ¾alobkynì zamìstnávala studenty-brigádníky, kterým vyplácela diety (stravné) podle zákona è. 119/1992 Sb. Ze správního spisu nevyplývá, zda zamìstnanci ¾alobkynì skuteènì byli na pracovní cestì, nicménì ¾alobkynì ani tuto skuteènost tvrzenou správcem danì nijak nezpochybòuje. Spor je ze strany ¾alobkynì de facto veden o pøílohu k faktuøe è. 27/03 (pøedávací protokol). Touto fakturou ¾alobkynì vyúètovala spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o. èástku za práci svých zamìstnancù (studentù) odvedenou na chmelnici spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o. ve vý¹i 226 381,45 Kè bez danì z pøidané hodnoty. V pøíloze k této faktuøe je uvedeno následující:
MVM ®atec s. r. o. Pøíloha k faktuøe 2703-pøedávací protokol Poèet odpracovaných hodin 4948,5 x 58,85 Kè = 291 217,45 Kè Strava, ubytování, doprava-64 836,00 Kè Celkem k fakturaci 226 381,45 Kè
Dále je zde uveden podpis dodavatele-Vlastimila Luke¹e (jednatele ¾alobkynì) a odbìratele-Ing. Ivana Kodìry. Protokol je datován 1. 9. 2003 a podepsán v Lounech.
Z èlánku IV. odst. 10) smlouvy o provedení skliznì chmele na rok 2003 uzavøené mezi ¾alobkyní a spoleèností Zlaté chmelové údolí s. r. o. pak plyne, ¾e dodavatel (¾alobkynì) se zavazuje uhradit na základì faktury vystavené odbìratelem (spoleènost Zlaté chmelové údolí s. r. o.) a v souladu s výkazem stravy celodenní stravu svých pracovníkù zaji¹»ovanou odbìratelem za cenu uvedenou v pøíloze (za osobu a den vèetnì danì z pøidané hodnoty) pøi koneèném vyúètování formou odpoètu od koneèné platby nebo pøímou úhradou pøi obdr¾ení smluvní èástky. Z pøílohy ke smlouvì vyplývá, ¾e cena stravy byla stanovena na 100 Kè za osobu a den vèetnì danì z pøidané hodnoty. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu pøedávací protokol pøipojený k faktuøe è. 27/03 odpovídá citovanému ujednání smlouvy (jde o vyúètování stravného formou odpoètu od koneèné platby, tedy o jeden z dohodnutých zpùsobù úhrady stravného), a není zøejmé, z èeho ¾alobkynì dovozuje, ¾e by byl pøedávací protokol s touto smlouvou v rozporu.
Z uvedené protokolu tedy vyplývá, ¾e èástka na faktuøe (pøíjem ¾alobkynì) je ji¾ sní¾ena o èástku za stravné, ubytování a dopravu zamìstnancù ¾alobkynì; ¾alobkynì v¹ak souèasnì vyplatila svým zamìstnancùm diety, které uplatnila jako daòovì uznatelný výdaj. Z toho správce danì a poté i ¾alovaný logicky dovodili, ¾e ¾alobkynì si o èástku 64 836 Kè neoprávnìnì sní¾ila své pøíjmy a upravili jí proto v souladu se zákonem o tuto èástku základ danì. Pochybnosti by v tomto ohledu mohla vyvolávat pouze skuteènost, ¾e èástka 64 836 Kè je v pøedávacím protokolu uvedena nejen jako èástka za stravné, ale i za ubytování a dopravu. Èástku za ubytování a dopravu by na rozdíl od stravného nebylo mo¾no pova¾ovat za neoprávnìné zvý¹ení pøíjmù. ®alobkynì nicménì v tomto ohledu nic nenamítá a navíc ze smlouvy o provedení skliznì na rok 2003 plyne (viz èlánek VII. Bod 1), ¾e dopravu pracovníkù obstarávala ¾alobkynì a nikoliv spoleènost Zlaté chmelové údolí s. r. o. (nebyl tedy dùvod ji zahrnovat do odpoètu od koneèné platby). V pøíloze k této smlouvì je pak cena za ubytování pro¹krtnutá, tudí¾ nemohla být ¾alobkyní hrazena, resp. odeètena od koneèné platby.
®alobkynì nicménì v této souvislosti namítá, ¾e byla jednatelem spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o., Ing. Kodìrou, uvedena v omyl v souvislosti s podpisem tohoto protokolu, který ani neobdr¾ela. Nejvy¹¹í správní soud se nicménì ztoto¾òuje se závìry správce danì a ¾alovaného k této otázce. ®alobkynì ji¾ v protokolu o ústním jednání ze dne 10. 1. 2005, è. j. 736/05/203930/6338, kdy bylo jednáno v této vìci poprvé, uvedla, ¾e pøíloha byla vyhotovena panem Kodìrou, pøílohu ¾alobkynì podepsala, ale neobdr¾ela. ®alobkynì ani nenaznaèila jakékoliv èasové nesrovnalosti v této vìci (¾e byl protokol podepsán a¾ po dvou letech, jak tvrdí nyní). V dal¹ím prùbìhu daòového a soudního øízení pak ¾alobkynì neposkytla ani nenavrhla ¾ádný dùkaz, který by mohl její tvrzení o jednání pana Ing. Kodìry v této vìci prokázat. Potom v situaci, kdy pøíloha k faktuøe odpovídá pøíslu¹nému smluvnímu ujednání (opaèné tvrzení ¾alobkynì v tomto smìru je mylné) a ¾alobkynì nerozporuje ani to, ¾e pøílohu podepsala, nelze závìrùm ¾alovaného a krajského soudu nic vytknout.
Závìr správce danì o zkrácení pøíjmù nemù¾e zvrátit ani tvrzení ¾alobkynì o nesprávné výmìøe chmelnice Zlatého chmelového údolí s. r. o., z ní¾ mìla údajnì pøedmìtná pøíloha vycházet. Lze jistì souhlasit s ¾alobkyní, ¾e velikost chmelnice má vliv na poèet pracovních sil, které jsou potøeba k jejímu sklizení, a tím pádem i na vý¹i výdajù za stravu, dopravu a ubytování pracovníkù. Nejvy¹¹ímu správnímu soudu rovnì¾ vùbec není zøejmé, jak by velikost chmelnice mohla mít vliv na to, ¾e od èástky za odvedenou práci byla odeètena èástka za stravu. Argumentace ¾alobkynì výmìrou chmelnice v souvislosti s odeètením nákladù za stravu v¹ak postrádá logiku: bez ohledu na to, zda chmelnice mìla 50 ha nebo 30 ha, byla tato chmelnice sklízena pracovníky, kterým musela být poskytována strava. Tato strava byla poskytnuta v èástce 64 836 Kè. Pokud mìla ¾alobkynì za to, ¾e se mìlo jednat o èástku ni¾¹í, mohla tuto skuteènost v prùbìhu daòového øízení namítnout a prokázat (napøíklad pøedlo¾ením výkazù stravy, o nich¾ hovoøí smlouva o provedení skliznì chmele na rok 2003), nic takového ale neuèinila. Z tìchto dùvodù neshledal Nejvy¹¹í správní soud pochybení na stranì krajského soudu, pokud nepøikroèil k provedení dùkazu zprávou Ústøedního kontrolního a zku¹ebního ústavu zemìdìlského, poboèka ®atec, které by smìøovalo pouze ke zji¹tìní výmìry chmelnic spoleènosti Zlaté chmelové údolí s. r. o.
Koneènì ¾alobkynì v souvislosti s otázkou stravného poukazuje na skuteènost, ¾e správce danì v jiném obdobném pøípadì zaujal ve vztahu ke stravnému odli¹ný názor. ®alobkynì poukazuje na daòovou kontrolu provádìnou u jednatele ¾alobkynì a na protokol o ústním jednání z této kontroly vyhotovený dne 30. 10. 2008. Nejvy¹¹í správní soud musel tuto námitku hodnotit v souladu s § 109 odst. 4 s. ø. s., podle nìj¾ Nejvy¹¹í správní soud nepøihlí¾í ke skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil poté, kdy bylo vydáno napadené rozhodnutí krajského soudu. Jde o zakotvení principu zákazu novot v kasaèním øízením, které je koncipované jako mimoøádný opravný prostøedek proti rozhodnutím krajských soudù. Posuzovaná skuteènost nastala a byla uplatnìna a¾ po vydání rozsudku krajským soudem: kasaèní soud k ní proto nemohl pøihlédnout. Na okraj lze pouze poznamenat, ¾e sama skuteènost, ¾e správce danì zvolil v jedné vìci jeden postup, nezakládá nezákonnost jiného postupu správce danì ve vìci druhé.
Nejvy¹¹í správní soud následnì pøikroèil k pøezkoumání rozsudku krajského soudu ve vìci pomocných a úklidových prací, je¾ mìly pro ¾alobkyni provést spoleènosti LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o., EMENDA, s. r. o., a GRIPITOR s. r. o. ®alobkynì v této vìci není spokojená s hodnocením dùkazù ze strany správce danì a ¾alovaného a namítá poru¹ení § 31 odst. 2 daòového øádu.
Podle § 31 odst. 2 správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù. V¾dy v¹ak provede navr¾ené dùkazní prostøedky, které jsou potøebné ke zji¹tìní stavu vìci. O provádìní svìdecké výpovìdi správce danì daòový subjekt vèas vyrozumí, nehrozí-li nebezpeèí z prodlení. Tyto povinnosti správce danì v¹ak není mo¾né vnímat izolovanì a je tøeba je èíst v souvislosti s dal¹ími ustanoveními daòového øádu. Pro projednávaný pøípad je pøitom urèující § 31 odst. 9 daòového øádu stanovící povinnost daòovému subjektu (¾alobkyni) prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. V poslednì citovaném ustanovení je obsa¾eno dùkazní bøemeno daòového subjektu, které je povinen nést daòovém øízení.
V protokolu o ústním jednání ze dne 10. 1. 2005, è. j. 736/05/203930/6338 je uvedeno, ¾e v úèetnictví jsou zaúètovány náklady týkající se úklidových a pomocných prací od vý¹e uvedených spoleèností. Dle vyjádøení ¾alobkynì se jednalo o pomocné práce na pile a v jarních a podzimních mìsících o práce na chmelu. Správce danì od do¾ádaných správcù danì zjistil, ¾e spoleènosti LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o. a EMENDA, s. r. o., jsou dlouhodobì nekontaktní a jejich jednatelé nemìli v roce 2003 na území Èeské republiky povolený pobyt. Spoleènost GRIPITOR s. r. o. je nekontaktní od roku 2004, jednatel má povolený pobyt do 30. 6. 2006, av¹ak z hlavní knihy této spoleènosti vyplývá, ¾e ¾alobkynì nebyla v roce 2003 jejím odbìratelem. Správce danì dne 11. 4. 2005 vyzval ¾alobkyni k prokázání jaké konkrétní práce, kdy a kým byly provedeny, k dolo¾ení evidencí a smluv. Jako dùkazy ¾alobkynì kromì fakturace v¹ak pøedlo¾ila pouze smlouvy uzavøené s tìmito spoleènostmi. Ve zprávì o kontrole pak správce danì shrnul a zhodnotil shromá¾dìné dùkazy a vyjádøení ¾alobkynì a dospìl k závìru, ¾e ¾alobkynì neprokázala, ¾e by pøedmìtné spoleènosti skuteènì vykonávaly deklarované práce. Aèkoliv je argumentace správce danì ve zprávì o kontrole u jednotlivých spoleèností témìø toto¾ná, nelze mu jen z tohoto dùvodu vytýkat, ¾e by se s pøedlo¾enými dùkazy øádnì nevypoøádal. Správce danì uvedl, ¾e pøedlo¾ené smlouvy (kromì faktur jediný pøedlo¾ený dùkazní prostøedek) jsou v nìkterých pøípadech bez data, ze smluv není jasné, kdo za vý¹e uvedené spoleènosti jednal. ®alobkynì v¹ak zejména nedolo¾ila ¾ádné evidence ani jiné dùkazní prostøedky, které by potvrzovaly faktický výkon tìchto prací, aè k tomu byla vyzývána, a proto své dùkazní bøemeno neunesla. S tímto závìrem se ztoto¾nil krajský soud a Nejvy¹¹í správní soud nevidí dùvod, proè by s ním nemìl souhlasit. Pøedlo¾ení smluvních ujednání èi faktur toti¾ není samo o sobì zpùsobilé prokázat, ¾e skuteènì do¹lo k plnìní (k výkonu prací), to zejména za situace, kdy správce danì pojme podlo¾ené podezøení, ¾e plnìní realizováno nebylo.
Za dùkaz prokazující pomocné práce od vý¹e uvedených spoleèností nelze pova¾ovat ani ¾alobkyní dále pøedlo¾ené výpisy z obchodního rejstøíku tìchto spoleèností, jejich osvìdèení o registraci k dani z pøidané hodnoty èi ¾ivnostenská oprávnìní, která demonstrují pouze to, ¾e pøedmìtné spoleènosti byly zalo¾eny, ¾e jsou registrovány k dani a ¾e mají oprávnìní vykonávat podnikatelskou èinnost v urèité oblasti. Nemohou v¹ak být dokladem toho, ¾e tuto èinnost skuteènì vykonávají, a u¾ vùbec nemohou prokazovat, ¾e do¹lo k výkonu této èinnosti v konkrétním pøípadì ¾alobkynì.
Dùkazní situaci pak nemohly zvrátit ani výkazy øeziva pøedlo¾ené ¾alobkyní v odvolacím øízení, o nich¾ tvrdila, ¾e jsou asi z roku 2003. Podle ¾alobkynì jsou tyto výkazy pou¾ívány na pile, av¹ak nejsou archivovány. Dále pøedlo¾ila pracovní výkazy a rùzné záznamy z roku 2005 s tím, ¾e od roku 2006 jsou záznamy a zápisy archivovány. Nejvy¹¹í správní soud se v tomto bodu ztoto¾òuje se závìrem ¾alovaného: ¾alobkyní poskytnuté výkazy øeziva nemohly pocházet z roku 2003, nebo» jsou na nich uvedená lednová data. ®alobkynì v¹ak vznikla zápisem do obchodního rejstøíku a¾ dne 6. 5. 2003. Pro posouzení prací, které mìly být provedeny v roce 2003 jsou pak zcela nerozhodné jak zápisy a záznamy z roku 2005, tak i uji¹tìní ¾alobkynì, ¾e od roku 2006 je ve¹kerá evidence archivována.
Nejvy¹¹í správní soud proto dospìl k závìru, ¾e ¾alobkynì své dùkazní bøemeno neunesla a správce danì i ¾alovaný neporu¹ili § 31 odst. 2 daòového øádu, nebo» skutkový stav vìci zjistili dostateènì a své závìry odùvodnili. Neunesení dùkazního bøemen ze strany ¾alobkynì nelze klást k tí¾i správci danì.
®alobkynì se v kasaèním øízení domáhala provedení dùkazù-èestných prohlá¹ení jednatelù spoleèností LABEL-SP s. r. o., DEMONT & POM s. r. o. a EMENDA, s. r. o., které v rámci daòového øízení nenavrhla. Pøi jejich posuzování musel kasaèní soud vyjít z toho, ¾e k domìøení danì v daném pøípadì do¹lo na základì závìru správce danì (¾alovaného) o neunesení dùkazního bøemene ¾alobkyní. Takový závìr musel ¾alovaný uèinit k urèitému èasovému okam¾iku (den vydání rozhodnutí v odvolacím øízení) poté, co ¾alobkyni umo¾nil pøedlo¾it jakékoliv jí dostupné dùkazy pøípadnì navrhnout provedení jiných. Jestli¾e v¹ak ¾alobkynì neunesla svoje dùkazní bøemeno v rámci daòového øízení (nepøedlo¾ila ani nenavrhla dùkazy, které by mohly vyvrátit závìr správce danì a ¾alovaného, ¾e k provedení prací nedo¹lo), nemù¾e tento nedostatek napravovat v soudním øízení: pøipu¹tìní takového postupu by nutnì vedlo k absurdní situaci, kdy by daòové subjekty nepøedkládaly v daòovém øízení dùkazy, aè by k tomu byly vyzvány, a tyto pøedkládaly a¾ správnímu soudu. Jakkoliv obecnì mù¾e správní soud doplòovat dokazování ve správním øízení (§ 77 s. ø. s.), nemù¾e tato skuteènost popøít jeden ze základních principù daòového øízení, jím¾ je povinnost daòového subjektu prokázat to, co tvrdí, pøípadnì k èemu je správcem danì vyzván, a nemù¾e souèasnì posouvat správní soudy do role jakési tøetí a ètvrté instance v rámci daòového øízení. Shodný názor ostatnì zaujal zdej¹í soud ji¾ v rozsudku ze dne 19. 8. 2004, è. j. 3 Afs 2/2003-58, www.nssoud.cz: neunesl-li daòový subjekt dùkazní bøemeno v daòovém øízení (§ 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), dodateèná náprava pøedkládáním nových dùkazù v øízení pøed soudem není mo¾ná. K novým dùkazùm vyvracejícím závìr správce danì a ¾alovaného o neunesení dùkazního bøemene ¾alobkyní pøedlo¾eným a¾ v kasaèním øízení tak Nejvy¹¹í správní soud nemohl pøihlí¾et. Chyby se nedopustil ani krajský soud, pokud ze stejného dùvodu nepøikroèil k dokazování svìdeckými výpovìïmi jednatelù zmiòovaných spoleèností a èestným prohlá¹ením jednatele spoleènosti EMENDA, s. r. o., jak to ostatnì pøesvìdèivì odùvodnil ve svém rozsudku.
Pokud ¾alobkynì poukazuje na rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem (sp. zn. 15 Ca 609/2000), pak právní názor v nìm obsa¾ený nelze na stávající pøípad aplikovat. Podle tohoto rozsudku toti¾ mù¾e soud v pøípadì neunesení dùkazního bøemene daòovým subjektem v daòovém øízení sám dùkazy provést, av¹ak za splnìní dvou podmínek: musí se jednat pouze o ovìøení toho, zda skutkový stav existující v dobì napadeného daòového rozhodnutí byl zji¹tìn v dostateèné míøe, a zejména musí jít o dùkazy navr¾ené daòovým subjektem ji¾ v rámci daòového øízení. V projednávaném pøípadì v¹ak byla prohlá¹ení jednatelù vý¹e uvedených spoleèností pøedlo¾ena a¾ v øízení soudním.