Source: http://kraken.slv.cz/2Afs177/2005
Timestamp: 2018-07-21 11:51:10+00:00
Document Index: 47919333

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 24', '§ 23', '§ 31', '§ 31', '§ 23', '§ 31', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 20', '§ 21', '§ 35', '§ 38', '§ 46', '§ 68', '§ 46', '§ 48', '§ 16', '§ 23', '§ 50', '§ 7', '§ 8', '§ 31', '§ 55', '§ 250', 'soud ', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 76', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 31', '§ 24', '§ 16', 'soud ', '§ 23', '§ 31', '§ 2', '§ 31', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 232/02 ', 'soud ', '§ 8', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 54/01 ', 'soud ', 'soud ', '§ 15', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 24', '§ 31', 'soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 110', 'soud ']

2Afs177/2005
è. j. 2 Afs 177/2005-51
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: K. Z., spol. s r. o., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 5. 2005, sp. zn. 31 Ca 11/2005,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 5. 2005, sp. zn. 31 Ca 11/2005, s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství v Brnì (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností brojí proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Brnì, kterým krajský soud zru¹il platební výmìr Finanèního úøadu ve Zlínì ze dne 29. 4. 1998, è. j. 84905/98/303912/0524, kterým byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období 1996 ve vý¹i 13 703 040 Kè, a rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 13. 11. 1998, è. j. FØ-3411/98-120, kterým bylo rozhodnuto o odvolání ¾alobce proti tomuto platebnímu výmìru.
Stì¾ovatel zde nadále trvá na svém názoru, ¾e dodateèný platební výmìr ani jeho rozhodnutí nejsou nezákonná pro nepøezkoumatelnost. K tvrzení krajského soudu o poru¹ení základních zásad daòového øízení a nedostateèném zji¹tìní stavu vìci odkazuje stì¾ovatel na své vyjádøení k ¾alobì. Stì¾ovatel trvá na tom, ¾e se mu dokazováním podaøilo prokázat, ¾e ¾alobcùv nákup akcií obchodní spoleènosti O. s. ®., a. s., v rámci osmi realizovaných nákupù za celkovou cenu 32 038 288 Kè a jejich následný prodej po devíti dnech dr¾ení celého balíku tìchto akcií za celkovou cenu 2 340 000 Kè, která odpovídala kurzu tìchto akcií na veøejném kapitálovém trhu, byl naplánovanou úèelovou transakcí se zámìrem sní¾it základ danì a daòovou povinnost jiným zpùsobem ve smyslu § 23 odst. 10 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, kdy¾ cenu poøízení akcií ¾alobce uplatnil podle § 24 odst. 2 písm. w) tého¾ zákona jako výdaj na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù a odeèetl si ji od základu danì z pøíjmù právnických osob za rok 1996. Pøi tomto øízení nebyl podle stì¾ovatele poru¹en princip rovnosti zbraní, kdy¾ byl ¾alobce konkrétnì, jednoznaènì, výslovnì a srozumitelnì seznámen se v¹emi dùkazy, na jejich¾ podkladì správce danì rozhodoval, a byl i øádnì a opakovanì vyzýván k tomu, aby uspokojivì vysvìtlil a právnì vyargumentoval dùvod výrazného nepomìru poøizovací ceny pøedmìtných akcií a ceny, za ni¾ byly prodány.
K údajnì rozporné aplikaci § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù a § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), stì¾ovatel uvádí, ¾e ve vìci nákupu a prodeje pøedmìtných akcií vycházel ze zji¹tìného skutkového stavu, tedy z toho, ¾e ¾alobce nakoupil 30 000 kusù zaknihovaných akcií za celkovou cenu 32 038 288 Kè, pøesto¾e v dané dobì bylo mo¾no tyto akcie koupit na oficiálním trhu maximálnì za 4 374 000 Kè. Tyto akcie prodal ¾alobce po necelých devíti dnech dr¾ení dne 31. 7. 1996 spoleènosti A. t. s. r. o. za cenu 2 340 000 Kè. Z tohoto obchodu vznikla ¾alobci úèetní ztráta ve vý¹i 29 698 288 Kè. Pøitom v období, kdy mìl ¾alobce tyto akcie v dr¾ení, nedo¹lo u obchodní spoleènosti O. s. ®., a. s., ke zhor¹ení její majetkové situace, zji¹tìní ztráty v hospodaøení, ani k jiné zmìnì, která by odùvodòovala tak výraznou zmìnu v ocenìní tìchto akcií. ®alobce pøitom nedokázal uspokojivì vysvìtlit dùvody této vysoce ztrátové obchodní transakce. ®alobce tak nesplnil povinnost plynoucí mu z § 31 odst. 9 daòového øádu, naopak stì¾ovatel se vypoøádal se v¹emi ¾alobcem namítanými skuteènostmi a jeho argumentací právní i skutkovou. Na tomto podkladì stì¾ovatel trvá na tom, ¾e prokázal, ¾e u èástky 27 664 288 Kè ¾alobce vìrohodnì nedolo¾il úmysl investovat ji za úèelem dosa¾ení zisku, ale jediným dùvodem této ztrátové operace s cennými papíry bylo umìlé vytvoøení úèetní ztráty za úèelem sní¾ení daòové povinnosti. Proto správce danì posoudil zahrnutí této èástky do daòových nákladù jako neoprávnìné krácení základu danì s tím, ¾e tuto èástku nebylo mo¾no zahrnout podle § 23 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù do daòovì úèinných nákladù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Správce danì pøitom nepøikroèil ke stanovení danì podle pomùcek, nebo» ani on ani stì¾ovatel nezpochybnili vìrohodnost, prùkaznost èi úplnost úèetnictví, ¾alobce pouze neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ neprokázal, ¾e výdaj daný rozdílem mezi poøizovací a prodejní cenou akcií byl vynalo¾en na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ¾alobce.
Stì¾ovatel také trvá na tom, ¾e krácení danì jiným zpùsobem je samostatným titulem ke zji¹tìní základu danì bez pøihlédnutí ke stavu vyplývajícímu z úèetnictví poplatníka danì z pøíjmù, pøièem¾ lze tento titul aplikovat v¾dy, kdy poplatník èiní zámìrnì nevýhodné právní úkony, jejich¾ jediným smyslem je sní¾ení daòové povinnosti, ani¾ by se jednalo o formálnì bezvadné právní úkony, které by zastíraly jiné právní úkony, které se mìly promítnout do ¾alobcových daòových povinností.
Dále stì¾ovatel brojí proti tomu, ¾e by opomnìl prokázat existenci skuteèností rozhodných pro pou¾ití právní domnìnky ve smyslu § 31 odst. 8 písm. b) daòového øádu. Podle stì¾ovatele zákonodárce nedefinoval pro pøípad zji¹tìní základu danì z pøíjmù právnických osob pøi krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem ¾ádnou právní domnìnku ani v § 23 zákona o daních z pøíjmù, ani v ustanoveních souvisejících. Stì¾ovateli ani správci danì pøitom nepøíslu¹elo u¾ít a následnì prokazovat takovou právní domnìnku, kdy¾ ji zákonodárce pro danou situaci nepøedpokládal.
Stì¾ovatel uplatòuje rovnì¾ námitku nepøezkoumatelnosti rozhodnutí krajského soudu pro nedostatek dùvodù rozhodnutí, nebo» krajský soud neupøesnil, o jakou právní domnìnku se mìlo jednat, a závìry krajského soudu neodpovídají hmotnìprávní úpravì danì z pøíjmù právnických osob.
Ve vìci údajné nepøezkoumatelnosti rozhodnutí správce danì pro absenci uvedení konkrétního pou¾itého ustanovení právního pøedpisu odkazuje stì¾ovatel na názor Nejvy¹¹ího správního soudu uvedený v rozsudku ze dne 25. 1. 2005, sp. zn. 2 Afs 183/2004.
Z obsahu pøedmìtného správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e ¾alobce podal pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za rok 1996, v nìm¾ urèil základ danì na 3 595 335 Kè a výslednou daò na 1 336 920 Kè.
Dne 19. 8. 1997 pak byla u ¾alobce zahájena Finanèním úøadem ve Zlínì jako správcem danì daòová kontrola. Tato daòová kontrola byla uzavøena zprávou ze dne 16. 3. 1998, è. j. 41798/98/303933/4002. V ní bylo konstatováno, ¾e je ¾alobce obchodní spoleèností se základním jmìním 100 000 Kè a jeho pøedmìtem podnikání je provádìní dopravních, in¾enýrských, prùmyslových, bytových a obèanských staveb. Ve vztahu ke zdaòovacímu období 1996 správce danì zjistil, ¾e ¾alobce uzavøel smlouvu o zprostøedkování se spoleèností E. spol. s r. o., která jí fakturovala za zprostøedkování zakázek u spoleènosti A. ÈR a. s. celkem 7 472 000 Kè. Spoleènost A. ÈR a. s. ov¹em pøi ¹etøení uvedla, ¾e k ¾ádnému zprostøedkování nedo¹lo, a správce danì tedy shledal, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e by tyto náklady byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a zvý¹il mu o tuto èástku základ danì. Dále správce danì zjistil, ¾e ¾alobce zaúètoval do daòových nákladù èástku 32 038 288 Kè jako nabývací cenu zaknihovaných cenných papírù, konkrétnì akcií spoleènosti O. s. ®., a. s., a do výnosù èástku 2 340 000 Kè za prodej tìchto akcií. První z tìchto nákupù byl uskuteènìn dne 21. 6. 1996 a zapsán ve støedisku cenných papírù dne 24. 6. 1996, poslední pak 19. 7. 1996 a zapsán 22. 7. 1996. Dne 30. 7. 1996 pak byly tyto cenné papíry ¾alobcem prodány. Na základì informací od støediska cenných papírù o obchodování s akciemi této spoleènosti správce danì zjistil, ¾e nákup a prodej tìchto cenných papírù ¾alobcem, a to prostøednictvím osmi nákupù, z nich¾ sedm bylo uskuteènìno hotovì, byl souèástí uzavøeného kruhu transakcí s tìmito akciemi. Na èást tohoto nákupu byl ¾alobci poskytnut úvìr ve vý¹i 11 milionù Kè. ®alobce tento postup odùvodnil novelou zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, platnou od 1. 7. 1996, v ní¾ je zakotvena povinnost uèinit veøejný návrh smlouvy na koupi akcií tomu, kdo vlastní více jak polovinu akcií spoleènosti. Tato skuteènost se ¾alobci jevila neúnosnou, proto rozhodl o urychleném prodeji akcií, za situace, kdy u¾ vlastnil 41,18% akcií dané spoleènosti. Správce danì ov¹em uvedl, ¾e novela obchodního zákoníku byla zveøejnìna ve Sbírce zákonù ji¾ dne 29. 5. 1996 a nemohla tedy být pro ¾alobce pøekvapením. Neztoto¾nil se ani s tvrzením ¾alobce, ¾e rozpor mezi cenou, za ni¾ akcie nakoupil, a cenou obvyklou v dané dobì na burze byl dán tím, ¾e ceny na burze neodrá¾ejí skuteèné ceny. Podle správce danì ov¹em byla cena akcií i v daném období èeské ekonomiky objektivnì urèována trhem a zveøejòována Burzou cenných papírù Praha, a. s. Správce danì proto uzavøel, ¾e ¾alobce v daòovém pøiznání uplatnil cenu akcií ve vý¹i, kterou neprokázal, kdy¾ nejvy¹¹í cena za tìchto 30 000 akcií v období, kdy ¾alobce tyto obchody uskuteèòoval, byla na burze cenných papírù 4 374 000 Kè. ®alobce tak uskuteènil tento obchod úèelovì s dùsledkem krácení danì jiným zpùsobem ve smyslu § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù. Z tohoto dùvodu správce danì zvý¹il základ danì o èástku 27 664 288 Kè a celkovì pro rok 1996 zvý¹il ¾alobci základ danì z pøíjmù oproti daòovému pøiznání o 35 136 288 Kè.
Ve spise je zalo¾ena øada dokumentù a úøedních záznamù poøízených bìhem této daòové kontroly, vèetnì podání ¾alobce ze dne 6. 2. 1998, v nìm¾ je nákup akcií v roce 1996 odùvodòován tím, ¾e se ¾alobce rozhodl roz¹íøit své stavební kapacity na pomezí západních a severních Èech. Na základì doporuèení specialisty na nákup cenných papírù pana P. S. se rozhodl provést tento zámìr koupí vìt¹inového podílu ve spoleènosti O. s. ®., a. s., pøièem¾ byl zvolen nákup po malých èástech, aby nedo¹lo k prozrazení informací o nákupu akcií a k rùstu jejich ceny. K rozporu mezi cenou na trhu s cennými papíry a poøizovací cenou akcií ¾alobce uvedl, ¾e tato poøizovací cena se odvozuje od tr¾ní hodnoty podniku jako celku, respektive v¹ech jeho aktiv po odeètení dluhù.
Dne 29. 4. 1998 pak vydal na základì této daòové kontroly Finanèní úøad ve Zlínì dodateèný platební výmìr è. 980000035, pod è. j. 84905/98/303912/0524, kterým s odkazem na zákon è. 586/1992 Sb., konkrétnì na jeho § 20 (øádka 2), § 21 (øádka 3), § 35 (øádka 3 a 4), § 38f (øádka 5) a dále s odkazem na § 46 odst. 7 (øádka 7), § 68 (øádka 8) a § 46 odst. 8 a § 48 (pouèení o odvolání) daòového øádu dodateènì vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù právnických osob za rok 1996 ve vý¹i 13 703 040 Kè.
Proti tomuto dodateènému platebnímu výmìru podal ¾alobce odvolání. V nìm vytkl správci danì, ¾e mu bránil v seznámení se zprávou o daòové kontrole pøed jejím podepsáním a nepøihlí¾el k dùkazùm, které v øízení vy¹ly najevo ve prospìch ¾alobce; ¾e oznaèil pøedsedu pøedstavenstva a dal¹í vedoucí pracovníky spoleènosti A. ÈR a. s. chybnì jako daòové subjekty, pøesto¾e ¹lo o svìdky. Správce danì pak postupoval podle ¾alobce v rozporu s § 16 odst. 4 daòového øádu, kdy¾ jej nechal vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly pouze k výsledku uvedenému ve zprávì o této kontrole, a nikoli ke zpùsobu jeho zji¹tìní. Navíc byli zástupci ¾alobce seznámeni jen s èástí této zprávy, se zbytkem je pracovníci správce danì odmítli seznámit, proto také zástupci ¾alobce odmítli podepsat zprávu o daòové kontrole. Správce danì také neumo¾nil ¾alobci nahlédnout do spisu v rozsahu zaruèeném ustanovením § 23 odst. 2 daòového øádu, kdy¾ mu zejména neposkytl k nahlédnutí protokoly o ústním jednání. Sna¾il se tak pøed ¾alobcem zatajit dùkazní prostøedky. Vytkl také správci danì, ¾e neprovedl vìt¹inu jím navrhovaných dùkazù a zejména neprokázal existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost a úplnost ¾alobcova úèetnictví, které by ho oprávnily nevycházet z tohoto úèetnictví pøi zji¹»ování základu danì. Správce danì neprokázal ani svá tvrzení, ani existenci skuteèností rozhodných pro pou¾ití právní domnìnky. Kromì toho byl ¾alobce nespokojen i se zpùsobem, jakým bylo rozhodnuto o jeho námitkách proti prùbìhu daòového øízení, a s prùbìhem výslechu svìdkù správcem danì bez úèasti zástupce ¾alobce. V doplnìní svého odvolání ¾alobce zejména brojil proti prùbìhu dùkazního øízení a pøedlo¾il argumenty dokládající nezbytnost jednání se spoleèností A. ÈR a. s. pøes zprostøedkovatelskou spoleènost. K povaze nákupu a prodeje akcií spoleènosti O. s. ®., a. s., ¾alobce doplnil, ¾e ve správním spise nenalezl ¾ádné dùkazy o tom, ¾e by nákup a prodej akcií tvoøil v daném pøípadì uzavøený kruh, jak tvrdil správce danì. K tvrzení, ¾e novela obchodního zákoníku pro nìj nemohla být pøekvapivá, pøipomnìl, ¾e ze zveøejnìní novely nutnì neplyne její v¹eobecná znalost, co¾ dokládal i tvrzenou neznalostí daòového øádu z roku 1992 u nìkterých pracovníkù správce danì. Trval také na tom, ¾e se mu podaøilo prokázat, jakým podnikatelským zámìrem byl pøi nákupu tìchto akcií veden, co¾ správce danì vyvrátil pouze svými neprokázanými spekulacemi protiøeèícími obsahu ¾alobcova úèetnictví. Trval také na tom, ¾e hodnota vìt¹inového balíku akcií spoleènosti O. s. ®., a. s., je vy¹¹í ne¾ cena jednotlivých akcií, co¾ mìlo být prokázáno èi vyvráceno znaleckým posudkem. Pouze ze ztráty utrpìné pøi realizaci podnikatelského zámìru pøitom nelze usuzovat na zkrácení danì ¾alobcem a zvý¹ení základu danì tedy správce danì provedl neoprávnìnì.
Stì¾ovatel v rámci øízení o tomto odvolání provádìl dal¹í dokazování. V nìm zjistil od spoleènosti A. ÈR a. s. na základì výzvy k souèinnosti tøetí osoby, ¾e se ¾alobcem zaèala tato spoleènost spolupracovat skuteènì na základì zprostøedkování uskuteènìného firmou E. spol. s r. o., kdy¾ ¾alobce pøedlo¾il spoleènosti A. ÈR a. s. rámcovou cenovou nabídku stavebních prací a spoleènost E. spol. s r. o. tuto nabídku podpoøila pøíslibem mo¾nosti vyu¾ití svého zázemí a kontaktù ve prospìch ¾alobce. Na podporu svých tvrzení pak A. ÈR a. s. uvedl, ¾e jako zahranièní investor je èasto odkázán právì na doporuèení, reference a kontakty na dodavatele rùzných stavebních prací od svých obchodních partnerù, ani¾ by s nimi ov¹em vstupoval do smluvního vztahu zprostøedkování.
Po tomto øízení stì¾ovatel dodateèný platební výmìr v reakci na ¾alobcovo odvolání zmìnil svým vý¹e oznaèeným rozhodnutím ze dne 13. 11. 1998, jím¾ zejména s odkazem na § 50 odst. 3 a odst. 6 daòového øádu stanovil vý¹i základu danì tak, ¾e ji zmìnil z èástky 38 564 000 Kè na 31 092 000 Kè a vý¹i dodateènì vymìøené danì zmìnil z èástky 13 703 040 Kè na 10 788 960 Kè. Stì¾ovatel v tomto rozhodnutí neshledal, ¾e by bylo ¾alobci bránìno seznámit se s výsledky daòové kontroly, naopak s nimi byl seznámen dvakrát. Stejnì tak mu bylo umo¾nìno nahlédnout i do spisu, s výjimkou jeho neveøejné èásti. Za irelevantní oznaèil námitku, ¾e správce danì úèelovì mìnil klasifikaci osob, které s ním jednaly, kdy¾ se v tomto oznaèování úèastníkù øídil správce danì § 7 a § 8 daòového øádu. K námitce nepøizvání zástupcù ¾alobce k výslechùm svìdkù stì¾ovatel uvedl, ¾e se v daném pøípadì nejednalo o výslech svìdkù, ale o do¾ádané místní ¹etøení. Stì¾ovatel také pøipomnìl, ¾e správce danì pøi daòové kontrole nevyvracel vìrohodnost, prùkaznost, úplnost èi správnost ¾alobcova úèetnictví, a neaplikoval tedy ustanovení § 31 odst. 8 daòového øádu, ale zpochybnil oprávnìnost sní¾ení základu danì z dùvodù uvedených ve zprávì o daòové kontrole. K meritu vìci stì¾ovatel pøiznal, ¾e v rámci odvolacího øízení zohlednil výpovìdi spoleènosti zástupcù A. ÈR a. s. ve prospìch ¾alobce a seznal, ¾e chybí zákonná opora pro vylouèení faktur týkajících se zprostøedkovatelských slu¾eb z daòovì úèinných nákladù, kdy¾ spoleènost A. ÈR a. s. fakticky potvrdila, ¾e spoleènost E. spol. s r. o. u ní vyvíjela èinnost, k ní¾ se zavázala ve zprostøedkovatelské smlouvì se ¾alobcem. Stì¾ovatel proto sní¾il v tomto bodì základ danì o 7 472 000 Kè. Ve vztahu k obchodování s akciemi stì¾ovatel dovodil z mandátní smlouvy ¾alobce s panem P. S. jako mandatáøem, jemu¾ mìla za zprostøedkování nákupu a prodeje akcií nále¾et jako odmìna desetina zisku, ¾e z ní plyne ¾alobcùv úmysl obchodovat s cennými papíry, a nikoliv vlo¾it do nich svùj majetek za úèelem dlouhodobìj¹ího investování. Zopakoval také v reakci na odvolání, ¾e v dobì uskuteènìní koupì akcií bylo mo¾né je nakoupit za nìkolikanásobnì ni¾¹í cenu. I stì¾ovatel tak shledal, ¾e ¾alobce neprokázal, proè zaplatil za pøedmìtné akcie o 27 664 288 Kè více, ne¾ èinila cena podle kurzu na kapitálovém trhu, proto bylo namístì oznaèit tuto operaci za neoprávnìné krácení základu danì jiným zpùsobem. Pøitom oznaèení nákupu pøedmìtných akcií za uzavøený kruh bylo pouze podpùrným dokreslujícím argumentem a bylo odvozeno z toho, ¾e koupì a následný prodej tìchto akcií s minimálním ziskem byly uskuteènìny nìkolika osobami tak, ¾e nakonec se tyto akcie vrátily po necelých dvou mìsících pùvodnímu majiteli. Ke zmínce o vlivu novely obchodního zákoníku na cenu akcií stì¾ovatel uvedl, ¾e tato novela mohla mít sice vliv názor ¾alobce o pøínosnosti dr¾ení tìchto akcií, nikoli v¹ak na cenu, za ni¾ se s tìmito akciemi v urèitém okam¾iku obchoduje. Navíc zveøejnìní dané novely nemohlo být dùvodem k tomu, aby ¾alobce koupil akcie za cenu o 732% vy¹¹í, ne¾ byla oficiální tr¾ní cena na burze cenných papírù. Vyjádøení znalce v oboru cenných papírù pøitom nepova¾oval stì¾ovatel za nutné.
Proti tomuto rozhodnutí stì¾ovatele podal ¾alobce ¾alobu ke Krajskému soudu v Brnì, postavenou na argumentaci obdobné argumentaci v odvolání a doplnìnou o výtku, ¾e ani stì¾ovatel nedostatky rozhodnutí správce danì neodstranil, naopak ve svém rozhodnutí uvádìl zjevné nepravdy o prùbìhu daòového øízení, kdy¾ ve skuteènosti napøíklad nebyl seznámen se závìry zprávy o daòové kontrole a namísto toho byla tato zpráva jeho zástupcùm pøedávána jen po jednotlivých stránkách, aby se s ní nemohl komplexnì seznámit. Ve vztahu k obchodu s akciemi pak vytkl stì¾ovateli, ¾e nevzal v úvahu, ¾e ¾alobce utrpìl nákupem a následným prodejem akcií znaènou ztrátu, ani¾ by mìl z celé transakce nìjaký prospìch.
Øízení o této ¾alobì bylo nejprve krajským soudem pøeru¹eno z dùvodu podání ¾ádosti o pøezkoumání napadeného daòového rozhodnutí podle ustanovení § 55b daòového øádu ¾alobcem. Po zamítnutí této ¾ádosti Ministerstvem financí ¾alobce doplnil ¾alobní argumentaci zejména novinovými èlánky zabývajícími se problematikou barevnosti úøedních razítek a vlivem této barevnosti na platnost daòových rozhodnutí.
Následnì bylo øízení o této vìci zastaveno usnesením krajského soudu ze dne 9. 7. 2002, sp. zn. 29 Ca 8/99, z dùvodu nesplnìní po¾adavku povinného zastoupení ¾alobce podle § 250a zákona è. 99/1963 Sb., obèanského soudního øádu, podle nìj¾ tehdy toto øízení probíhalo, nebo» ¾alobce nedolo¾il krajskému soudu plnou moc udìlenou advokátovi ani povìøení k zastupování udìlené zamìstnanci s právnickým vzdìláním. Toto usnesení bylo nicménì zru¹eno nálezem Ústavního soudu ze dne 9. 12. 2003, sp. zn. I. ÚS 554/02, v nìm¾ Ústavní soud shledal, ¾e podmínka povinného zastoupení naopak splnìna byla a opaèný názor krajského soudu protiøeèil èlánku 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
Po tomto nálezu Ústavního soudu bylo v øízení pokraèováno ji¾ podle s. ø. s. pod novou spisovou znaèkou 31 Ca 54/2004. V rámci tohoto øízení pak byl vydán rozsudek ze dne 24. 6. 2004, kterým krajský soud vyslovil nicotnost rozhodnutí finanèního úøadu i finanèního øeditelství. V tomto svém rozhodnutí vycházel z ustanovení § 32 daòového øádu, jeho¾ odst. 2 stanoví základní nále¾itosti rozhodnutí správce danì, jejich¾ absence zpùsobuje neplatnost rozhodnutí. Písmeno d) tohoto odstavce pak uvádí, ¾e k tìmto základním nále¾itostem patøí výrok s uvedením právních pøedpisù, podle nich¾ bylo rozhodováno. Tento výrok musí být po obsahové stránce jasný, srozumitelný, pøesný a urèitý, aby mohl být závazný a vykonatelný. Dále krajský soud odkázal na rozhodnutí Ústavního soudu pod sp. zn. II. ÚS 31/1999, kde Ústavní soud vyøkl, ¾e absence tìchto nále¾itostí, pøípadnì dal¹ích nále¾itostí, zpùsobuje neplatnost rozhodnutí, kterou krajský soud dále ztoto¾nil s neexistencí èi nicotností aktu. Dále odkázal krajský soud na nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 666/02, podle nìho¾ je dodateèný platební výmìr neplatný pro nedostatek základních nále¾itostí rozhodnutí, mezi které se øadí i neuvedení ustanovení hmotnìprávního pøedpisu. Ze v¹ech tìchto dùvodù krajský soud dospìl k závìru, ¾e napadená daòová rozhodnutí trpí vadami zakládajícími jejich nulitu, kdy¾ rozhodnutí finanèního úøadu neobsahuje ve výroku odkaz na zákonné ustanovení hmotnìprávního pøedpisu, podle nìj¾ bylo rozhodováno, ani uvedení konkrétní èástky, kterou byl ¾alobce povinen uhradit na úèet správce danì, pøesto¾e je v nìm uvedeno, v jaké vý¹i se daò vymìøuje. K odvolání pak sice zmìnil stì¾ovatel dodateèný platební výmìr ve výroku matematického výpoètu s výsledkem domìøení danì, ostatní výroky v¹ak byly dle krajského soudu ponechány beze zmìn. Krajský soud tak shledal, ¾e je tento autoritativní správní akt neurèitý v otázce vý¹e dodateènì vymìøené danì a nejasný v otázce konkrétního ustanovení aplikovaného hmotnìprávního pøedpisu. Z tìchto dùvodù vyslovil krajský soud nicotnost citovaných rozhodnutí podle ustanovení § 76 odst. 2 s. ø. s., k ní¾ pøihlédl z úøední povinnosti, co¾ mu umo¾nilo ji¾ se nezabývat ¾alobními námitkami.
Tento rozsudek krajského soudu zru¹il Nejvy¹¹í správní soud svým rozsudkem ze dne 25. 1. 2005, sp. zn. 2 Afs 183/2004. V nìm zejména vy¹el z ustanovení § 32 odst. 7 daòového øádu a z dosavadní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 11. 2003, sp. zn. 2 Afs 12/2003; publ. pod èíslem 212/2004 Sb. NSS) a Ústavního soudu (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 15. 3. 2004, sp. zn. II. ÚS 230/02) a shledal, ¾e v napadeném dodateèném platebním výmìru bylo ve skuteènosti uvedeno nìkolik konkrétních ustanovení pøedpisu hmotného práva, podle kterého byla pøedepsána pøedmìtná finanèní èástka, navíc zákon uvedení v¹ech konkrétních ustanovení daného pøedpisu, podle nich¾ bylo rozhodováno, výslovnì ani nepo¾aduje, nebo» stanoví toliko povinnost uvést právní pøedpisy, podle nich¾ bylo rozhodováno. Krajský soud v Brnì proto pochybil, kdy¾ z absence konkrétního ustanovení hmotného práva ve výroku platebního výmìru dovodil jeho nicotnost, nebo» tím po správci danì vy¾adoval splnìní formální nále¾itosti, která výslovnì ze zákona nevyplývá. Za zcela neodùvodnìnou a v napadených rozhodnutích oporu nemající oznaèil i výtku neurèitosti a nejasnosti napadených rozhodnutí co do vý¹e stanovené daòové povinnosti, kterou krajský soud smìøoval stì¾ovateli a správci danì.
V reakci na tento zru¹ující rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu vydal krajský soud nový rozsudek ze dne 30. 5. 2005, napadený nyní posuzovanou kasaèní stí¾ností. V nìm oznaèil za dùvodné ¾alobcovy námitky tvrdící poru¹ení jeho procesních práv. Zejména uvedl, ¾e pokud byly tøetí osoby dotazovány na okolnosti mající dopad na daòové øízení vedené se ¾alobcem, jde o zji¹»ování okolností vztahujících se k daòovým povinnostem ¾alobce. Pokud se pak ¾alobce nemohl vyjádøit k relevantním skuteènostem zji¹tìným správcem danì pøi do¾ádaných místních ¹etøeních èi vyplývajícím z jiných daòových øízení, byla poru¹ena jeho procesní práva, nebo» mu nelze upøít právo seznámit se s tìmi podklady pro rozhodnutí, které jsou oznaèeny za dùkazní prostøedky. Krajský soud zde odkázal na princip rovnosti zbraní, jak byl vylo¾en Ústavním soudem napø. v nálezu ze dne 11. 9. 2001, sp. zn. I. ÚS 591/2000, podle nìj¾ je nutno pravidlo uvedené v § 16 odst. 4 daòového øádu aplikovat v¾dy, kdy je finanèním orgánem provádìno ve vztahu k daòovému subjektu dokazování ve smyslu § 31 tohoto zákona. ®alobci tak podle soudu sice bylo umo¾nìno seznámit se s výsledky daòové kontroly, nebyl v¹ak seznámen se v¹emi dùkazy, na jejich¾ podkladì správce danì rozhodoval. I správce danì ostatnì uznává, ¾e ¾alobce seznámil jen s tìmi èástmi dùkazù, u nich¾ to nebylo v rozporu s § 24 daòového øádu. V dùkazech, s nimi¾ seznámen byl, v¹ak ¾alobce nena¹el ¾ádný dùkazní prostøedek, jen¾ by nasvìdèoval závìrùm správce danì uvedeným ve zprávì o kontrole. Z ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu pøitom plyne, ¾e mìl správce danì seznámit ¾alobce konkrétnì, jednoznaènì, výslovnì a srozumitelnì se svými zji¹tìními a dùkazy, je¾ bral jako dùvod vymìøení daòových povinností a o nì¾ své rozhodnutí opøel.
Dále krajský soud vyjádøil nesouhlas se zpùsobem, jakým stì¾ovatel vylo¾il ustanovení § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù. Podle nìj se pøi zji¹tìní základu danì vychází zásadnì z úèetnictví daòového subjektu, pokud není stanoveno jinak nebo nedochází ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem. Z toho podle krajského soudu plyne, ¾e pokud správce danì zjistí, ¾e daòový subjekt krátil daò jiným zpùsobem , pak z úèetnictví pøi urèení základu danì nevychází. Zákon pøitom nestanoví, z èeho má v takovém pøípadì správce danì vycházet, pouze urèuje, ¾e nelze vycházet z úèetnictví. V takové situaci mù¾e být závìr o zji¹»ování základu danì opøen pouze o právní domnìnky. Pokud tedy správce danì zpochybnil vìrohodnost úèetní operace, pak mìl podle § 31 odst. 8 daòového øádu také provést a uvést dùkazy k prokázání podmínek pro u¾ití právní fikce a s tìmito dùkazy daòový subjekt seznámit. Dùkazní bøemeno se tak v daném pøípadì pøeneslo na správce danì, jen¾ mìl povinnost prokázat existenci skuteèností vyvracejících správnost úèetnictví a vyvrátit správnost èi úplnost dùkazních prostøedkù pøedkládaných daòovým subjektem. Oproti tomu ze zprávy o daòové kontrole plyne, ¾e správce danì ze ¾alobcova úèetnictví vycházel. Pokud pøitom zjistil, ¾e sporný právní úkon byl formálnì bezvadný, av¹ak zastíral jiný právní úkon, jen¾ se mìl promítnout do daòových povinností ¾alobce, mìl aplikovat ustanovení § 2 odst. 7 daòového øádu. Pokud tak bylo ¾alobcovo úèetnictví pøedlo¾ené v rámci provádìné daòové kontroly vedeno øádnì a prokazovalo skuteènosti uvedené v daòovém pøiznání, lze tyto skuteènosti pova¾ovat za prokázané ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu. Pokud by daòový subjekt úèetnictví nepøedlo¾il, byl by povinen pøedlo¾it jiné dùkazy, které by neúplnost úèetnictví nahradily. Z nièeho v¹ak podle krajského soudu neplyne, ¾e by mìl správce danì výhrady ke zpùsobu úètování obchodního pøípadu, nebo ¾e by zvý¹ení základu danì bylo odùvodnìno ¾alobcovým poru¹ením úèetních pøedpisù. Obsah zprávy o daòové kontrole trpí podle krajského soudu vnitøními rozpory, stejnì jako rozhodnutí stì¾ovatele. Jestli¾e toti¾ správce danì nevycházel z úèetnictví ¾alobce, jak plyne z toho, ¾e postupoval podle § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù, není zjevné, z èeho pøi zji¹»ování základu danì vlastnì vycházel. Závìry správce danì a stì¾ovatele jsou tedy zcela nesrozumitelné. Rozhodnutí správce danì proto krajský soud oznaèil za nepøezkoumatelné, zvlá¹tì kdy¾ není opøeno o konkrétní ustanovení hmotnìprávního pøedpisu, podle nìho¾ byla ¾alobci domìøena daòová povinnost. Krajský soud si sice byl v dané vìci vìdom své vázanosti právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, podle nìj¾ absence uvedení konkrétního ustanovení hmotnìprávního pøedpisu aplikovaného na daný pøípad není nedostatkem základní nále¾itosti daòového rozhodnutí podle § 32 odst. 2 daòového øádu; nicménì vytrval na názoru, ¾e údaj o aplikaci konkrétního ustanovení hmotnìprávního pøedpisu mìl být souèástí výroku prvostupòového rozhodnutí, nebo» pouze takový výrok mù¾e být konkrétní, jednoznaèný a srozumitelný. Jakkoli tedy podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu nebylo mo¾no z absence zákonného ustanovení dovodit nicotnost napadeného rozhodnutí, oznaèil je krajský soud za akt sice existující a platný, nicménì nezákonný pro nepøezkoumatelnost. Krajský soud proto ze v¹ech tìchto dùvodù rozhodnutí prvého i druhého stupnì zru¹il a vrátil je stì¾ovateli k dal¹ímu øízení, v nìm¾ mìl být vázán právním názorem krajského soudu.
Svou první stí¾nostní námitkou brojí stì¾ovatel proti prvému z dvojice komplexních dùvodù, pro nì¾ bylo jeho rozhodnutí zru¹eno. Tímto dùvodem byla poru¹ení základních zásad daòového øízení, je¾ krajský soud shledal, zejména poru¹ení principu rovnosti zbraní pøi dokazování bìhem daòové kontroly. K tomuto rozporu mezi stì¾ovatelem a krajským soudem Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e je mu známa judikatura Ústavního soudu, o ni¾ krajský soud své závìry opøel, nelze z ní v¹ak na pùdorysu daného pøípadu vyvozovat ty závìry, je¾ z ní vyvodil krajský soud.
Krajský soud odkazoval nejprve na nález sp. zn. I. ÚS 591/2000 ze dne 11. 9. 2001 (Sb. nál. a usn. ÚS, svazek è. 23, str. 265), který se v¹ak týká zejména povahy soudního pøezkumu daòového øízení pøed úèinností s. ø. s. a pouze na okraj této problematiky se vyjadøuje také k povinnosti daòových orgánù postupovat v rámci daòového øízení ústavnì konformním zpùsobem, a to i pøi místním ¹etøení a výsle¹ích svìdkù. V zásadì k obdobné problematice se vyjadøuje i krajským soudem zmiòovaný nález Ústavního soudu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02 (Sb. nál. a usn. ÚS, svazek è. 28, str. 143), kde Ústavní soud uvedl: Jestli¾e je pøíslu¹ná osoba dotazována na dùle¾ité okolnosti v daòovém øízení, je¾ se týkají jiných osob, jsou-li jí známy ( § 8 dost. 1 vìta první zákona è. 337/1992 Sb.), jedná se zjevnì o výslech svìdka. Správce danì tedy není oprávnìn volnì volit mezi tìmito právními úkony, nýbr¾ musí pøihlédnout k jejich skuteènému obsahu, a to ji¾ z dùvodu ochrany práv subjektu, s ním¾ je vedeno daòové øízení. Svìdek je dle zákona povinen vypovídat pravdu a nic nezamlèet. O tom musí být pouèen a pouèen musí být i o následcích nepravdivé nebo neúplné výpovìdi. Pro úèely dokazování v daòovém øízení je v¹ak tøeba preferovat pou¾ití bezprostøedních, tj. pøed do¾ádaným správcem danì provedených dùkazù. Daòový subjekt vzhledem ke zmínìné zásadì "rovnosti zbraní", má právo se s tìmito dùkazy seznámit (a tedy nikoliv a¾ s jakýmsi jejich shrnutím èi zhodnocením provedeným do¾ádaným správcem danì). I na daòové øízení se vztahuje pravidlo, ¾e finanèní orgány jsou povinny postupovat ústavnì konformním zpùsobem, co¾ ve zmiòovaném kontextu zejména znamená umo¾nit stì¾ovateli, aby jeho vìc byla projednávána v jeho pøítomnosti a aby se mohl vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm [èl. 38 odst. 2 Listiny] (viz nález ze dne 11. 9. 2001, sp. zn. I. ÚS 591/2000; publ. in: Ústavní soud, Sbírka nálezù a usnesení, C.H.Beck, sv. 23, è. 133). Tento právní závìr názor dopadá sice i na nyní posuzovaný pøípad, podle názoru zdej¹ího soudu ov¹em nikoliv zpùsobem, který by zakládal nezákonnost stì¾ovatelova rozhodnutí, jak shledal krajský soud.
Jak toti¾ vyplývá ze zprávy o daòové kontrole, k závìru o povaze nákupu a následného prodeje akcií, který je v dané vìci sporným, dospìl správce danì na základì øady podkladù a dùkazù: kromì úèetnictví ¾alobce vy¹el správce danì také z informací od støediska cenných papírù o nákupu a prodeji akcií ¾alobcem, mandátní smlouvy uzavøené ¾alobcem s panem P. S., informací o vývoji cen pøedmìtných akcií na kapitálovém trhu, informací získaných pøi ústním jednání se zástupci ¾alobce a také z doplnìní ¹etøení místnì pøíslu¹nými finanèními úøady, z nich¾ vyplynulo, ¾e nákup a prodej daných akcií tvoøil uzavøený kruh. Zdej¹í soud se plnì ztoto¾òuje se závìry Ústavního soudu v tom, ¾e je tøeba umo¾nit daòovému subjektu v maximální mo¾né míøe, aby byl pøítomen pøi v¹ech procesních úkonech uèinìných v rámci daòové kontroly, u nich¾ je to z povahy mo¾né, a ¾e správce danì nesmí pøekvalifikovávat oznaèení tìchto úkonù tak, aby úèast daòového subjektu pøi jejich provádìní vylouèil. V daném pøípadì se v¹ak nejednalo o úèelové pøekvalifikování úkonu, který by ve skuteènosti byl výslechem svìdka, na místní ¹etøení, nýbr¾ zjevnì o skuteèné místní ¹etøení provedené finanèními úøady, v obvodu jejich¾ územní pøíslu¹nosti se patrnì nacházely jednotlivé subjekty, které mìly být souèástí tohoto uzavøeného kruhu obchodù s akciemi spoleènosti O. s. ®., a. s. Nedo¹lo tedy k situaci, s ní¾ byl konfrontován napøíklad Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 15. 1. 2002, sp. zn. I. ÚS 54/01 (Sb. nál. a usn. ÚS, svazek è. 25, str. 43): Ústavní soud dovozuje, ¾e nelze-i v zájmu zachování principu rovnosti zbraní-upøít stì¾ovateli mo¾nost klást pøi místním ¹etøení (nebo posléze v rámci daòové kontroly) svìdku otázky, a to navíc za situace, kdy stì¾ovatel ani nebyl s protokolem o výslechu tohoto svìdka seznámen. Podle názoru Ústavního soudu tedy nestaèí, byl-li výslech svìdka proveden jen pøi místním ¹etøení, u nìho¾ stì¾ovatel nebyl pøítomen a svìdkovi otázky klást nemohl. Ústavní soud se-na rozdíl od mínìní Krajského soudu v Ostravì-nedomnívá, ¾e výslech svìdka nebyl výslechem svìdka pøi místním ¹etøení v prùbìhu daòové kontroly , nebo» místní ¹etøení probíhá v rámci daòového øízení (§ 15 odst. 1 ZSDP) a k daòové kontrole mù¾e dojít v návaznosti na místní ¹etøení. V opaèném pøípadì by byl výslech svìdka-z hlediska hodnocení dùkazních prostøedkù-procesnìprávnì zøejmì nekvalifikovatelný.
Navíc nebyly závìry získané tímto zpùsobem pøi místních ¹etøeních jediným a pivotním dùkazem, na nìm¾ by byla postavena nedùvìryhodnost zapoètení ztráty pøi sporné ¾alobcovì transakci na trhu cenných papírù. K prokázání toho, ¾e nebylo mo¾no uznat tuto ztrátu jako výdaj na dosa¾ení a udr¾ení zisku, tak do¹lo v prvé øadì na základì závìrù celé daòové kontroly, a nikoli prvotnì na základì tìchto místních ¹etøení. Nedo¹lo tedy k situaci, kterou kaceøoval Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 27. 7. 2005, sp. zn. 1 Afs 70/2004 (publ. pod è. 937/2006 Sb. NSS): Není-li zahájena a provedena daòová kontrola pøi zachování v¹ech práv, která daòovému subjektu garantuje § 16 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, nelze daòovému subjektu daò domìøit pouze na základì výsledkù získaných pøi místním ¹etøení.
O tom, ¾e se nejednalo o dùkaz stì¾ejní, svìdèí ji¾ skuteènost, ¾e tato nedùvìryhodnost ¾alobcova nákupu a následného prodeje akcií je zjevná nejen ze zprávy o daòové kontrole, ale i z rozhodnutí stì¾ovatele, který ji¾ výslovnì uvedl, ¾e skuteènost, ¾e nákup a prodej pøedmìtných akcií tvoøí uzavøený kruh, není základním dùkazním prostøedkem. Stì¾ovatel tak plnì respektoval vý¹e uvedený právní názor Ústavního soudu v tom smìru, ¾e dùkazùm získaným pøi místních ¹etøeních bez úèasti ¾alobce a zahrnutým do neveøejné èásti daòového spisu, nelze pøikládat tu dùkazní váhu, kterou mají napøíklad výslechy svìdkù.
Tento pøístup stì¾ovatele je pøitom potøeba schválit. I podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu by toti¾ nebylo namístì napravit fakt, ¾e zástupci ¾alobce nemohli být pøítomni pøi v¹ech jednotlivých místních ¹etøeních, z nich¾ vyplynuly pro správce danì informace relevantní i pro urèení ¾alobcovy daòové povinnosti, tím, ¾e by byl dodateèný platební výmìr zru¹en, daòové øízení obnoveno a v¹echna tato místní ¹etøení byla provedena znova, tentokrát za pøítomnosti ¾alobcových zástupcù. Takový postup by byl namístì pouze tehdy, pokud by tato místní ¹etøení a závìry z nich plynoucí byly rozhodným dùvodem pro domìøení danì. Stì¾ovatel v¹ak ve svém rozhodnutí prokázal, a Nejvy¹¹í správní soud mu v tom pøisvìdèuje, ¾e i pøi odhlédnutí od takto získaného dùkazu, popøípadì pøi pøiznání mu ni¾¹í dùkazní váhy, jsou ostatní dùkazy shromá¾dìné správcem danì dostateènì pøesvìdèivé na to, aby z nich vyplynula úèelovost posuzovaného obchodu s akciemi. Pokud tak chtìl dát krajský soud zru¹ením daòového rozhodnutí prvého i druhého stupnì správci danì pøíle¾itost, aby v¹echna tato místní ¹etøení vykonal prostøednictvím do¾ádaných finanèních úøadù znovu-a závìr o tom, ¾e to bylo úmyslem krajského soudu, mù¾e zùstat pouhou spekulací, nebo» krajský soud sice ve svém rozsudku zavázal stì¾ovatele svým právním názorem, nedoøekl v¹ak ji¾, jak má stì¾ovatel postupovat, aby naplnil po¾adavky zákonnosti daòového øízení, jak je chápal krajský soud-je tøeba uzavøít, ¾e by takový postup nebyl namístì a posouzení shromá¾dìných dùkazù bez pøihlédnutí k dùkazùm získaným pøi místních ¹etøení, jak uèinil stì¾ovatel, mnohem více odpovídalo po¾adavkùm procesní ekonomie a racionality.
Pøisvìdèit pøitom nelze ani druhému dùvodu, pro nìj¾ krajský soud napadená rozhodnutí stì¾ovatele i správce danì zru¹il, tedy tvrzení krajského soudu, ¾e pokud správce danì postupoval podle § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù, nemohl pøi urèení základu danì vycházet ze ¾alobcova úèetnictví; pøièem¾ v¹ak není zjevné, z èeho jiného pøi tomto urèení vy¹el. Tato výtka uèinìná krajským soudem se opírá o takový výklad § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù, s ním¾ se zdej¹í soud nemù¾e ztoto¾nit. Podle tohoto ustanovení platí, ¾e pro zji¹tìní základu danì se vychází z úèetnictví vedeného podle zvlá¹tního pøedpisu, pokud zvlá¹tní pøedpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem. Toto ustanovení tak dopadá i na situace, kdy správce danì zjistí, ¾e do¹lo ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem. V takovém pøípadì mu umo¾òuje, aby se pøi zji¹tìní základu danì odchýlil od dat, která vyplývají z úèetnictví daòového subjektu. Toto nerespektování úèetnictví daòového subjektu má v¹ak pouze takovou povahu, jaká vyplývá z povahy zji¹tìného pokusu o krácení daòové povinnosti; nelze naopak shledat, ¾e pokud správce danì zjistí krácení daòové povinnosti ve smyslu tohoto ustanovení, pak nesmí k úèetnictví daòového subjektu ji¾ vùbec pøihlí¾et. Svou tezí, ¾e úèetnictví daòového subjektu lze buï plnì respektovat, nebo-pøi zji¹tìní krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem-zcela odmítnout a ignorovat, se tak krajský soud sna¾í dostat správce danì a stì¾ovatele do dùkazní pasti, z ní¾ by pro nì nebylo úniku. Tuto dùkazní past ostatnì krajský soud naznaèuje, kdy¾ stì¾ovatele upozoròuje na nutnost stanovit základ danì podle domnìnek ve smyslu § 31 odst. 8 daòového øádu, ani¾ by bylo stì¾ovateli, ¾alobci èi krajskému soudu jasné, o jaké domnìnky by se mìlo jednat. Tento výklad vedoucí k absurdním závìrùm v¹ak zdej¹í soud nemù¾e podpoøit z dùvodù uvedených vý¹e. Jedná se toti¾ o výklad zcela absurdní a ignorující smysl a úèel práva i prostý lidský rozum.
Podle názoru zdej¹ího soudu tak postupoval správce danì správnì, kdy¾ poté, co zjistil, ¾e se ¾alobce pokusil krátit daòovou povinnost, neodvrhl zcela jeho úèetnictví-k tomu ostatnì nebyl dùvod, nebo» nebylo zji¹tìno, ¾e by úèetnictví nebylo vedeno øádnì-ov¹em údaje obsa¾ené v tomto úèetnictví jej dovedly ke stanovení základu danì odli¹ného od daòového pøiznání poté, co zjistil, ¾e jeden z výdajù uplatòovaných ¾alobcem nemù¾e být uznán jako daòovì uznatelný výdaj ve smyslu § 24 zákona o daních z pøíjmù, nebo» se jedná o výdaj z operace, jejím¾ jediným prokazatelným dùvodem bylo umìlé vytvoøení úèetní ztráty. Za této situace nebylo namístì klást na správce danì dùkazní bøemeno obsa¾ené v § 31 odst. 8 písm. b) daòového øádu, tedy po¾adovat na nìm, aby prokázal existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky a nebo právní fikce, kdy¾ ¾ádnou právní domnìnku nato¾ fikci nebylo tøeba pou¾ít, nebo» základ danì mohl být stanoven bez pou¾ití právních domnìnek a fikcí pouze na základì ¾alobcova úèetnictví s nezapoètením vý¹e uvedeného daòovì neuznatelného výdaje. Bylo tedy dostateèné, ¾e správce danì unesl dùkazní bøemeno ulo¾ené mu písmenem c) tého¾ ustanovení, tedy prokázal existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem , v daném pøípadì tedy existenci skuteèností odùvodòujících toto neuznání výdaje ¾alobcem protiprávnì uplatnìného. K tomuto rozlo¾ení dùkazního bøemene se ostatnì nad podobným problémem pøiklonil i sám Krajský soud v Brnì v jiném svém rozsudku, a to ze dne 18. 1. 2006, sp. zn. 30 Ca 134/2005, kde uvedl: Neproká¾e-li daòový subjekt, ¾e ztrátový prodej akcií mimo veøejný trh pøedem dohodnutému zájemci byl z hlediska naplnìní tvrzeného podnikatelského zámìru opodstatnìný, nutno posoudit ze ztrátového prodeje vyplývající sní¾ení základu danì z pøíjmù jako krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem ve smyslu § 23 odst. 10 ZDP.
Lze tak uzavøít, ¾e se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nil se závìrem stì¾ovatele, ¾e bylo dostateènì prokázáno, ¾e se ¾alobce pokusil o zkrácení danì z pøíjmù právnických osob, respektive se mu nepodaøilo prokázat zpùsobem pøesvìdèivým z pohledu správce danì, stì¾ovatele ani Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e by nákup akcií spoleènosti O. s. ®., a. s., za více ne¾ sedminásobek ceny tehdy obvyklé na kapitálovém trhu a jejich okam¾itý prodej s mnohamilionovou ztrátou mohl být odùvodnìn racionálnì nìèím jiným, ne¾ snahou umìle sní¾it svou daòovou povinnost. Naopak stì¾ovateli se podaøilo dostateènì prokázat, ¾e pøedmìtná obchodní transakce mìla právì tuto povahu, pøièem¾ ka¾dému z pou¾itých dùkazù pøiznal tu váhu, je¾ mu nále¾ela. Zdej¹í soud se pak ztoto¾nil i s postupem správce danì a stì¾ovatele, jím¾ byla ¾alobci novì stanovena daòová povinnost ve vý¹i vycházející ze
¾alobcova úèetnictví, ov¹em se zohlednìním neuznatelnosti jednoho ze ¾alobcem uplatnìných nákladù.
Stì¾ovatel sice na okraj své kasaèní stí¾nosti uvedl i námitku nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu, kdy¾ krajský soud podle nìj neupøesnil, jakou domnìnku ve smyslu § 31 odst. 8 písm. b) daòového øádu mìl na mysli; tato námitka je v¹ak bezpøedmìtná za situace, kdy bylo vý¹e prokázáno, ¾e toto ustanovení nemìlo být krajským soudem vùbec aplikováno.
Krajský soud v Brnì je v dal¹ím øízení vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Zároveò je i nadále vázán právním názorem obsa¾eným v pøedchozím rozsudku ze dne 25. 1. 2005, sp. zn. 2 Afs 183/2004, co¾ konkrétnì znamená, ¾e ve svém novém rozhodnutí ji¾ krajský soud akceptuje, ¾e dodateèný platební výmìr obsahoval v¹echny formální nále¾itosti, které zákon po¾aduje, a nebyl tedy nicotný ani nezákonný; a nebude nadále setrvávat na svém názoru, ¾e tomu tak není, a to obcházením právního názoru zdej¹ího soudu, tedy cestou, je¾ je seznatelná z rozsudku nyní ru¹eného.