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Timestamp: 2016-10-24 00:02:23+00:00
Document Index: 163258214

Matched Legal Cases: ['art. 4', 'art. 4', 'art. 4', 'art. 4', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 1', 'art. 16', 'art. 20', 'art. 5', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 5', 'art. 16', 'art. 457', 'art. 5', 'art. 457', 'art. 159', 'art. 4', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 153', 'ATF ', 'art. 4', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 17', 'art. 4', "l'article 551", 'art. 12', 'art. 13', 'art. 7', 'art. 4', 'art. 20', 'art. 457', 'art. 457']

123 I 24121. Extrait de l'arr�t de la IIe Cour de droit public du 2 septembre 1997 dans la cause C. contre Tribunal administratif du canton de Neuch�tel et D�partement des finances et des affaires sociales du canton de Neuch�tel (recours de droit public)
Art. 4 Cst.: imp�t sur les successions; imposition des concubins. La l�gislation neuch�teloise en mati�re d'imp�t sur les successions n'est pas contraire � l'art. 4 Cst. pour le motif qu'elle exon�re ou impose les h�ritiers � un taux d�pendant de leurs liens de parent� et non pas de leurs liens personnels avec le d�funt, qu'elle ne pr�voit pas de statut sp�cial pour les concubins et ne les assimile pas � un couple mari� (consid. 2-7). Faits � partir de page 241
BGE 123 I 241 S. 241
Par testament authentique, D. a institu� h�riti�re unique C., sa compagne de longue date; il est d�c�d� le 14 d�cembre 1993, sans laisser d'h�ritier r�servataire.
Par d�cision du 17 f�vrier 1994, l'Office des droits de mutation et du timbre du canton de Neuch�tel a r�clam� � C. le paiement de 145'800 fr. � titre d'imp�t cantonal et communal sur les successions au sens de la loi neuch�teloise du 21 mai 1912 concernant la perception d'un droit sur les successions et sur les donations entre vifs BGE 123 I 241 S. 242(ci-apr�s: la loi cantonale); ce montant correspondait au 36% de l'actif successoral net fix� � 405'000 fr. par un inventaire. Le recours d�pos� par C. � l'encontre de cette d�cision a �t� rejet� le 5 avril 1995 par le D�partement des finances et des affaires sociales du canton de Neuch�tel (ci-apr�s: le D�partement cantonal).
Par arr�t du 16 juillet 1996, le Tribunal administratif du canton de Neuch�tel a rejet� le recours d�pos� par C. contre cette derni�re d�cision. Il a notamment consid�r� que la diff�rence de taux d'imposition pr�vue par la l�gislation cantonale entre conjoint survivant et concubin ne violait pas l'art. 4 Cst. La jurisprudence concernant l'�galit� de traitement entre �poux et concubins en mati�re d'imp�t sur le revenu n'�tait en outre pas applicable � l'imp�t litigieux. Enfin, le syst�me d'imposition neuch�telois reposait sur des crit�res simples favorisant la s�curit� juridique et se r�f�rait aux principes du code civil en mati�re de droit successoral.
Agissant par la voie du recours de droit public pour violation de l'art. 4 Cst., C. demande au Tribunal f�d�ral d'annuler l'arr�t rendu le 16 juillet 1996 par le Tribunal administratif. Elle soutient que la l�gislation cantonale est arbitraire et contraire au principe de l'�galit� de traitement.
2. a) L'int�ress�e pr�tend que la loi cantonale est arbitraire et contraire au principe de l'�galit� de traitement dans la mesure o� elle impose plus lourdement un concubin que n'importe quel autre parent du d�funt avec lequel ce dernier n'avait peut-�tre aucune relation personnelle. Elle affirme � cet �gard que la famille traditionnelle a perdu sa signification et que le droit fiscal ne peut plus se fonder exclusivement sur les liens familiaux mais doit �galement tenir compte du concubinage qui est aujourd'hui une forme de vie commune r�pandue et socialement accept�e, ce qui justifierait que les concubins soient trait�s comme les couples mari�s. A l'appui de sa th�se, elle cite de la jurisprudence qui, � son avis, d�montrerait que le concubinage est une communaut� de vie comparable au mariage. Elle soutient en outre que les principes du droit priv� successoral ne seraient pas pertinents en mati�re d'imp�t sur les successions. Elle demande l'application par analogie des r�gles pos�es par le Tribunal f�d�ral au sujet de l'�galit� de traitement entre �poux et concubins en mati�re d'imp�ts sur le revenu et sur la fortune.
BGE 123 I 241 S. 243
b) Le principe de l'�galit� de traitement issu de l'art. 4 al. 1 Cst. et celui de l'interdiction de l'arbitraire sont �troitement li�s (ATF 110 Ia 7 consid. 2b p. 13; arr�t du 31 janvier 1992 in Revue fiscale 1992 p. 440 consid. 2b p. 442). Un arr�t� de port�e g�n�rale viole le principe de l'interdiction de l'arbitraire s'il ne repose pas sur des motifs objectifs s�rieux ou s'il est d�pourvu de sens et de but. Il est contraire au principe de l'�galit� de traitement lorsqu'il �tablit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait � r�glementer ou lorsqu'il omet de faire des distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-�-dire lorsque ce qui est semblable n'est pas trait� de mani�re identique et ce qui est dissemblable ne l'est pas de mani�re diff�rente; cela suppose que le traitement diff�rent ou semblable injustifi� se rapporte � une situation de fait importante (ATF 123 II 16 consid. 6a p. 26; ATF 122 I 305 consid. 6a p. 313 et la jurisprudence cit�e). L'in�galit� de traitement appara�t ainsi comme une forme particuli�re d'arbitraire, consistant � traiter de mani�re in�gale ce qui devrait l'�tre de mani�re semblable, ou inversement (DANIELLE YERSIN, L'�galit� de traitement en droit fiscal, RDS 1992, vol. II, p. 145 ss, n. 44 p. 178).
3. a) Selon l'art. 1 al. 1 de la loi cantonale, il est per�u, au profit de l'Etat, un droit sur les successions, sur les legs et sur les donations entre vifs. En vertu de l'art. 16 al. 1 de la loi cantonale, pour la fixation du droit � percevoir, les degr�s de parent� ou d'alliance sont compt�s d'apr�s le syst�me admis par le code civil neuch�telois (syst�me identique � celui pr�vu par l'art. 20 CC).
L'art. 5 al. 1 de la loi cantonale a la teneur suivante:
"Sont exempt�s du droit:
a) les successions en ligne directe, descendante ou ascendante;
b) les legs en faveur d'un descendant ou d'un ascendant du d�funt;
c) les donations entre vifs en faveur d'un descendant ou d'un ascendant du donateur;
d) les dispositions en faveur du conjoint survivant, lorsqu'un ou plusieurs enfants sont issus du mariage;
e) les dispositions en faveur du conjoint survivant, jusqu'� concurrence de 20'000 fr., si aucun enfant n'est issu du mariage;
f) les versements de capitaux effectu�s, ensuite d'un rapport de service, pour remplacer en particulier des retraites, rentes ou pensions;
g) les dispositions en faveur d'une personne autre que le conjoint survivant ou un employ�, jusqu'� concurrence de 2'000 fr." BGE 123 I 241 S. 244
L'art. 17 de la loi cantonale est en outre libell� ainsi:
"Le montant du droit est le suivant, en pour-cent de la fortune nette imposable:
a) pour le conjoint survivant, si aucun enfant n'est issu du mariage 6%
b) pour les parents au second degr� 9%
c) pour les parents au troisi�me degr� 12%
d) pour les parents au quatri�me degr� 15%
e) pour les parents au cinqui�me degr� 18%
f) pour les parents au sixi�me degr� et pour les alli�s du premier au troisi�me degr� 22%
g) pour les alli�s du quatri�me au sixi�me degr� 28%
h) pour les parents et alli�s plus �loign�s et pour les personnes qui ne sont ni parentes ni alli�es 36%"
b) Comme la recourante est seule h�riti�re de D. avec lequel elle ne pr�tend pas avoir de lien de parent� ou d'alliance, l'art. 17 lettre h de la loi cantonale lui est d�s lors en principe applicable.
4. a) La loi cantonale pr�voit un syst�me selon lequel - sauf dans les cas pr�vus � l'art. 5 al. 1 lettres f et g - les h�ritiers sont exon�r�s ou impos�s � un taux de faveur en fonction des liens familiaux qui les unissaient au d�funt. Les degr�s de parent� sont ceux qui sont pr�vus par le code civil (cf. l'art. 16 al. 1 de la loi cantonale) et qui sont utilis�s pour d�terminer l'ordre et l'importance des d�volutions successorales (cf. art. 457 ss et 470 ss CC). De plus, la loi cantonale ne fait pas de distinction entre les h�ritiers l�gaux ou institu�s mais se fonde uniquement sur le degr� de parent� avec le d�funt. Elle ne prend pas en consid�ration les liens effectifs qui auraient pu exister entre ce dernier et le contribuable. Le conjoint survivant est ainsi soit exon�r�, soit impos� � un taux r�duit (art. 5 al. 1 lettres d-e et 17 lettre a de la loi cantonale), sans que l'existence d'une communaut� conjugale effective ou sa dur�e au moment du d�c�s de l'autre �poux ne soient prises en consid�ration. Peu importe �galement que les conjoints soient s�par�s de corps ou en instance de divorce au moment de ce d�c�s.
b) La plupart des l�gislations cantonales en mati�re d'imp�t sur les successions et les donations pr�voient, en principe, un taux d'imposition privil�gi�, voire une exon�ration, pour le conjoint survivant et les proches parents du d�funt ou du donateur (cf. Archives 48 p. 656 consid. 4 p. 660; ERNST H�HN, Steuerrecht, 7�me �d., Berne 1993, p. 494 et 502; YVO HANGARTNER, Verfassungsrechtliche Fragen der Erbschafts- und Schenkungssteuern, in Steuerrecht im Rechtsstaat, Festschrift f�r Prof. Dr. Francis Cagianut, Berne 1990, p. 73).
BGE 123 I 241 S. 245
Un tel syst�me, qui est �galement pr�vu par la loi cantonale (cf. consid. 3a et 4a), favorise notamment la r�alisation des objectifs familiaux, sociaux et moraux � la base du droit priv� successoral, en particulier l'ordre de succession des h�ritiers l�gaux et les r�serves dont jouissent certains d'entre eux, tel le conjoint survivant (cf. les art. 457 ss et 471 CC; sur ces objectifs, cf. notamment PAUL PIOTET, Droit successoral, Trait� de droit priv� suisse, Tome IV, Fribourg 1975, par. 1 p. 1-6). Il vise en outre � prot�ger le mariage et la famille en raison du r�le important qu'ils assument au sein de la soci�t� (cf. HANGARTNER, op.cit., p. 73-74). Il tient �galement compte du fait que le d�funt et ses proches parents �taient soumis � certaines obligations l�gales mutuelles d'entretien et d'assistance (cf. art. 159 al. 2-3, 163, 276 ss et 328 ss CC) - qui n'incombent pas l�galement aux concubins durant leur vie commune - et que la fortune du d�funt doit permettre de subvenir aux besoins des survivants dont ce dernier devait assumer, en tout ou partie, l'entretien (cf. EMIL K�NG, Die Erbschafts- und Schenkungssteuern, in Revue fiscale 1971 p. 467 ss, p. 469-470; MICHEL SIEVEKING, La nature et l'objet de l'imp�t sur les successions en Suisse, th�se Lausanne 1970, p. 10-11; ERNST BISSEGGER, Die Erbschaftssteuer und ihre Bedeutung f�r Volkswirtschaft und Sozialpolitik, th�se Berne 1923, p. 65-70).
c) En soi, une telle r�glementation n'est pas contraire � l'art. 4 Cst. (cf. ATF 96 I 53 consid. 3a p. 56; arr�t du 13 juillet 1984 in Repertorio di Giurisprudenza Patria 119/1986, p. 246 consid. 4a p. 251; Archives 48 p. 656 consid. 4 p. 660).
5. a) Certes, ainsi que le soutient la recourante, le concubinage de longue dur�e pr�sente des points communs avec la communaut� conjugale, notamment en raison des liens et des devoirs moraux qui se cr�ent entre les partenaires. La jurisprudence qu'elle cite n'est toutefois pas pertinente dans le cas particulier. Elle concerne en effet des arr�ts en rapport avec les assurances sociales ou le droit civil et non pas avec le droit fiscal; elle n'a en outre pas la port�e que l'int�ress�e entend lui donner.
En effet, en consid�rant que la concubine qui s'occupe du m�nage et re�oit de son compagnon des prestations en nature (sous forme de nourriture et de logement), et �ventuellement de l'argent de poche, doit �tre consid�r�e - contrairement � la femme mari�e dans une situation semblable - comme une personne exer�ant une activit� lucrative d�pendante soumise � l'obligation de cotiser � l'assurance-vieillesse et survivants (ATF 110 V 1), le Tribunal f�d�ral des assurances ne supprime pas une diff�rence de traitement entre conjoints BGE 123 I 241 S. 246et concubins, mais au contraire la consacre. Par ailleurs, en affirmant que l'art. 153 al. 1 CC - selon lequel l'�poux qui re�oit une rente � la suite d'un divorce, cesse d'y avoir droit s'il se remarie - doit �tre appliqu� par analogie au conjoint divorc� qui vit en concubinage, le Tribunal f�d�ral se fonde sur la notion d'abus de droit (cf. ATF 118 II 235 consid. 3a p. 237 et les r�f�rences cit�es) qui n'est d'aucun secours � la recourante en l'esp�ce.
b) L'int�ress�e souhaite que l'imp�t litigieux soit d�termin� en fonction de l'intensit� des liens entre le d�funt et le contribuable; un tel syst�me reposerait toutefois sur un crit�re qui n'est pas objectif et cr�erait de ce fait pour l'autorit� fiscale des difficult�s d'application quasiment insurmontables (cf. arr�t du 13 juillet 1984 in Repertorio di Giurisprudenza Patria 119/1986, p. 246 consid. 4b p. 251), en particulier dans certaines situations d�licates, telle par exemple celle d'un d�funt mari� mais vivant en concubinage avec une autre femme. Un tel crit�re devrait en outre �tre appliqu� non seulement au concubin mais �galement � tout contribuable qui, � d�faut de liens familiaux, pourrait faire valoir des liens personnels �troits avec le d�funt (tels par exemple un parrain, une marraine, un filleul); il conduirait de plus � une imposition plus lourde des parents ou des alli�s qui n'avaient que peu ou pas de liens avec lui. Un tel syst�me, privil�giant les liens personnels au d�triment des liens familiaux, n'est pas exig� par l'art. 4 Cst. (cf. dans ce sens l'arr�t pr�cit� du 13 juillet 1984 in Repertorio di Giurisprudenza Patria 119/1986, p. 246 consid. 4b p. 251).
c) Par ailleurs, comme le l�gislateur cantonal est autoris� � adopter des solutions forfaitaires propres � simplifier l'imposition (cf. ATF 114 Ia 221 consid. 6a p. 231-232; YERSIN, op.cit., n. 102 ss p. 209 ss; K�NG, op.cit., p. 468), la proximit� des rapports familiaux entre le d�funt et l'h�ritier appara�t comme un crit�re ais�ment applicable et contr�lable par l'autorit� fiscale ou par le contribuable, notamment gr�ce aux registres d'�tat civil, ce qui renforce �galement la s�curit� juridique.
d) Au surplus, ni les l�gislations des autres cantons en mati�re d'imp�t sur les successions et les donations (cf. Die Steuern der Schweiz, III�me Partie, Erbschafts- und Schenkungssteuern, Verm�gensverkehrssteuern, Verbrauchs- und Aufwandsteuern, partie A), ni le mod�le de loi concernant ces imp�ts �tabli en ao�t 1983 par la Conf�rence des directeurs cantonaux des finances ne font des concubins une cat�gorie particuli�re de contribuables.
6. a) Le Tribunal f�d�ral a certes examin� � plusieurs reprises la question de l'�galit� de traitement entre conjoints et concubins en BGE 123 I 241 S. 247mati�re d'imp�ts sur le revenu et sur la fortune (cf. ATF 120 Ia 343 et 329 et les r�f�rences cit�es; Archives 63 p. 330 consid. 4a p. 334). Il a toutefois �galement pr�cis� que cette jurisprudence ne pouvait �tre appliqu�e, sans autre examen, � l'imp�t sur les gains immobiliers, dont la nature est diff�rente de celle des contributions pr�cit�es (arr�t du 31 janvier 1992 in Revue fiscale 1992 p. 440 consid. 3b p. 443).
L'imp�t litigieux est �galement d'une nature diff�rente de celle des imp�ts sur le revenu et sur la fortune. En effet, ces derniers sont calcul�s en particulier selon un taux progressif d�pendant uniquement de l'importance des revenus ou de la fortune imposables; lors de l'imposition d'un couple mari�, les �l�ments imposables des deux conjoints sont additionn�s (cf. H�HN, op.cit., p. 165-166, 325 et 338). En mati�re d'imp�t successoral, le canton de Neuch�tel per�oit, d'une part, l'imp�t litigieux dont chaque h�ritier doit s'acquitter sur le montant de sa propre part successorale selon un taux variant, non pas en fonction du montant de celle-ci, mais du lien de parent� l'unissant au d�funt (cf. art. 17 de la loi cantonale), et, d'autre part, un "�molument" sur la masse successorale pay� par tous les h�ritiers, solidairement entre eux, selon un taux qui varie en fonction du montant de l'actif net successoral (cf. art. 4 et 8 de la loi neuch�teloise du 10 novembre 1920 concernant l'application de l'article 551 du code civil suisse et la perception d'un �molument en cas de d�volution d'h�r�dit�); que le contribuable soit mari� ou non n'est pas d�terminant pour la fixation de cette derni�re contribution.
Au vu de ces �l�ments, il est d�s lors douteux que la jurisprudence pr�cit�e concernant l'�galit� de traitement entre conjoints et concubins soit applicable en l'esp�ce. L'arr�t cantonal cit� � cet �gard par la recourante laisse d'ailleurs la question ind�cise dans le cas de l'imp�t successoral per�u par le canton de Berne (cf. arr�t du 25 octobre 1993 in Revue fiscale 1994 p. 80 consid. 4f p. 89).
b) Il faut en outre relever que C. a, semble-t-il, exerc� une activit� lucrative � 60% durant sa vie commune avec D. et que, dans la mesure o� les revenus des concubins sont impos�s s�par�ment alors que ceux des �poux sont additionn�s (cf. art. 12 al. 1 de la loi neuch�teloise du 9 juin 1964 sur les contributions directes et art. 13 al. 1 de l'arr�t� du Conseil f�d�ral du 9 d�cembre 1940 concernant la perception d'un imp�t f�d�ral direct, en vigueur jusqu'au 1er janvier 1995), elle a b�n�fici� durant toutes ces ann�es d'une imposition plus favorable que si elle avait �t� mari�e avec lui. Elle ne saurait remettre en cause, lorsqu'il se r�v�le d�favorable, le statut qu'elle-m�me BGE 123 I 241 S. 248et le d�funt ont librement choisi. Au surplus, dans la mesure o� elle pr�tend que l'imp�t litigieux est notamment calcul� sur la valeur d'un immeuble dont elle aurait en grande partie financ� l'acquisition par le d�funt, il lui appartenait de se pr�valoir de sa cr�ance au moment de la fixation de sa part successorale imposable (cf. art. 7 et 22 de la loi cantonale).
7. Au vu de ce qui pr�c�de, force est de constater que la r�glementation de l'imp�t litigieux - intimement li�e au droit priv� des successions - ne peut �tre consid�r�e comme contraire � l'art. 4 Cst. pour le motif qu'elle ne pr�voit pas de statut particulier pour les concubins ou ne les assimile pas � un couple mari�. Il n'incombe pas au Tribunal f�d�ral mais, le cas �ch�ant, au l�gislateur cantonal de modifier le syst�me l�gal dans le sens voulu par l'int�ress�e.
96 I 53 suite... ,
art. 20 CC,
art. 457 ss et 470 ss CC suite... ,
art. 457 ss et 471 CC,