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Timestamp: 2018-04-24 00:54:52
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Matched Legal Cases: ['artículo 5', 'Artículo 1', 'Artículo 1', 'in dubio', 'Artículo 1', 'in dubio', 'Artículo 8']

Acuerdo y Sentencia 21/2013 Tribunal de Cuentas
Acuerdo y Sentencia N° 982/15 - Expediente: "Materiales Eléctricos S.A. c/ Res. N° 845 de fecha 20 de febrero del 2005, y la Resolución RP N° 211 de fecha 13 de junio del 2008 dictadas por la Subsecretaria de Estado de Tributación".
ACUERDO Y SENTENCIA Nº 21/13
JUICIO:"M. E. S.A. C/ RESOLUCIÓN N° 845 DE FECHA 20/0)/2005, Y LA RESOLUCIÓN RP N° 211 DE FECHA 13/06/2008 DICTADAS POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN".
En la ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los cinco días del mes de Marzo de dos mil trece, estando presente los Excelentísimos Señores Miembros del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, , Alejandro Martín Ávalos V., Rodrigo A. Escobar E. y Mario Maidana Griffith, en su Sala de Audiencias y Público Despacho, bajo la Presidencia del primero de los nombrados, por ante mí el Secretario Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente caratulado: "M.E. S.A. c/ Resolución N° 845 de fecha 20/0)/2005, y la Resolución RP N° 211 de fecha 13/06/2008dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación".
Practicado el sorteo de la ley para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: MARTÍN AVALOS VALDEZ, RODRIGO A. ESCOBAR E., Y MARIO MAIDANA GRIFFITH.
Y EL MIEMBRO DEL TRIBUNAL DE CUENTAS PRIMERA SALA, A. MARTÍN AVALOS VALDEZ, DIJO: Que, en fecha 28 de julio de 2008 (fs. 223/232 de autos) se presentó ante este Tribunal de Cuentas, la Sra. RUHT LILIANA BAREIRO AYALA y CARLOS MANUEL CAPURRO FERNANDEZ, por derecho propio en representación de la firma M.E. S.A, a instaurar demanda contencioso administrativa contra la Resolución N° 845 de fecha 20/0)/2005, y la Resolución RP N° 211 de fecha 13/06/2008 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación. Funda la demanda en los siguientes términos: "1. HECHOS Para presentar el caso a V.V.E.E.de la manera más clara posible, estimamos conveniente referirnos primeramente a los siguientes antecedentes: a) De M.E. S.A. M.E. S.A., una sociedad bhnb, constituida por Escritura Pública N° 47 pasada ante la Escribana Pública Gilda Clara Krisch de Velázquez en fecha 10 de Noviembre de 2.000, inscripta ante la Dirección General de Registros Públicos: Registro de Personas Jurídicas y Asociaciones, bajo el N° 781 folio 8321 Serie D en fecha 1 de Diciembre de 2.000, ordenada por el Juez de Primera Instancia en lo Civil y Comercial del Séptimo Turno Dr. Hugo A. F. Becker, Secretaría Gina Galluppi Peña, según A.I. 3458 de fecha 1 de Diciembre de 2.000; Registro Público de Comercio bajo el N° 1010, Serie B, Folio 7629 y sgtes. Sección Contratos de fecha 1 de Diciembre de 2000, ordenada por el mismo Juez y Secretaría más arriba mencionado, según A.I. 3458 de fecha 1 de Diciembre de 2.000. El accionista mayoritario de M.E. S.A es la firma uruguaya CONATEL S.A según se constata en el documento de constitución que adjuntarnos a esta presentación De la operación comercial que confundió a los Auditores Fiscales de la SET: Conforme, podrán constatar Vuestras Excelencias en las documentales agregadas ageste escrito, CONTALE S.A. del Uruguay había exportado a crédito a la empresa paraguaya ABS S.A. mercaderías consistentes en artículos eléctricos y telefónicos varios,.. Debido a la imposibilidad de pagar dicha deuda así contraída ABS SA acordó la devolución de las mismas a CONATEL S.A. según contrato de fecha 08.06.2000, cuya copia adjuntamos a esta presentación. Cabe destacar que las referidas mercaderías ya habían sido nacionalizadas legalmente en Paraguay por la importadora ABS, por lo que CONATEL S.A. del Uruguay recibió EN DEVOLUCIÓN, apoderado mediante y en territorio paraguayo, mercaderías importadas va nacionalizadas, y luego las vendió en el Paraguay a M.E. S.A. Así, CONATEL S.A. recibió en DEVOLUCION las mercaderías que había vendido a ABS S.A. vía exportación y, por lo tanto, CONATEL S.A. NO COMPRÓ MERCADERÍA ALGUNA EN TERRITORIO PARAGUAYO. CONATEL S.A., no estaba ni está constituida en el Paraguay y no resultaba obligada por esta única operación, por lo tanto, no era ni es contribuyente de ningún impuesto en el Paraguay, por lo que instrumentó un acuerdo con M.E. S.A. y emitió documentación complementaria al acuerdo de compra-venta con ABS, cuya copia"- también adjuntamos. Es importante resaltar que tales mercaderías habían sido importadas por ABS S.A. en una fecha muy anterior a la operación de compra-venta entre CONATEL S.A. y M.E. S.A., por lo que esta última operación fue realizada en territorio paraguayo, entre una empresa del exterior, no constituida en el Paraguay y una empresa paraguaya. De la fiscalización realizada por funcionarios de Hacienda: En virtud de la Nota No. 3080 de fecha 17.11.2003 emitida por la Dirección General de Fiscalización Tributaria, se dispuso la fiscalización de la firma M.E. S.A., con el fin de verificar el cumplimiento por parte de ésta de las distintas obligaciones impositivas administradas por la Subsecretaría de Estado de Tributación (SET). El referido procedimiento de verificación concluyó con el Acta de Finalización de fecha 16.02.2004, en la que los Auditores Fiscales intervinientes Lic. Alberto Amarilla, Sra. Zulema Ruiz Díaz y Sr. Carlos Vielman - denunciaron supuestas infracciones cometidas por MATERIALES ELECTRICOS, a saber: IMPUESTO A LA RENTA: "DETALLE DE LA VERIFICACIÓN LIBRO 1 -IMPUESTO A LOS INGRESOS - IMPUESTO A LA RENTA — CARGO INDEBIDO AL COSTO. Realizado el seguimiento de las COMPRAS DE MERCADERIAS, se constató que parte de las documentaciones que respaldan las erogaciones realizadas en este concepto se hallan documentadas con FACTURA DE COMPRAS, no reuniendo las formalidades legales establecidas en la Ley 125/91 y reglamentaciones, ya que se trata de mercaderías importadas y no se hallan comprendidas dentro de lo dispuesto por la Res. 42/91, Art. 8. Por consiguiente al haberse registrado sumas por encima de los valores que se hallan con debida documentación, la diferencia es considerada CARGO INDEBIDO AL COSTO afectando \en la misma medida a la Renta Neta Imponible por un monto de Gs. 210.547.488, afectando a los siguientes ejercicios como sigue:
Cargo indebido al costo
109.730.370
100.817.118
d) Del proceso administrativo: d)1. Sumario administrativo
Fue instruido a raíz de la denuncia formulada por los Auditores Fiscales intervinientes en la fiscalización referida más arriba - en el literal e) - según JI No. 10/05 del 18 de febrero de 2005. Desde el inicio del proceso, nuestra mandante explicó y demostró a los Auditores Fiscales primero, y al Juzgado Instructor después, que MATERIALES ELÉCTRICOS S.A. había adquirido mercaderías ubicadas en el Paraguay pero de una empresa del exterior no constituida en el Paraguay (CONATEL S.A.); y que estas mercaderías habían sido previamente adquiridas, importadas y nacionalizadas por otra empresa paraguaya (ABS S.A.) la que, al no poder pagar su precio a su proveedor del exterior CONATEL S.A. había acordado con ésta última, la devolución de las mismas en territorio paraguayo. CONATELS.A., a su vez, posteriormente vendió las mercaderías a nuestra representada. La postura de M.E. S.A. se había expuesto fundamentadamente en los siguientes términos: - Que, conforme a la Ley 1034/83 del Comerciante, artículo 5 "los que realicen accidentalmente actos de comercio no son considerados comerciantes..." - Que, en la misma línea, el Decrete 10.122/91 que reglamenta el Registro Único de Contribuyentes, Art. 1, inciso h) establece a HABITUALIDAD "... se entenderá que las personas o empresas que efectúan operaciones en forma habitual, cuando dentro del lapso de un (1) año realizan reiteradas transacciones de igual o similar naturaleza, cuyo monto alcance o exceda a trescientos (300) jornales mínimos" Dado que CONATEL del Uruguay no estaba establecida en el país al no estar obligada a ello porque no realizaba habitualmente operaciones de compra/venta u otras consideradas comerciales en el país, por lo tanto según la Ley del Comerciante, NO ES CONSIDERADA COMERCIANTE y, porque tampoco está sujeta a la Ley del RUC ni a las reglas sobre documentación exigidas a los contribuyentes de impuestos en el Paraguay por las leyes vigentes a ese momento... Precisamente por esta circunstancia fue que el ingreso de las partidas de mercaderías adquiridas de CONATEL S.A. por nuestra mandante, fue instrumentado con un documento privado, de cuya lectura constatarán V.V.E.E. la] existencia del acuerdo de las partes sobre las condiciones de la venta de los articulé Como no existía disposición legal alguna que contemplare taxativamente la situación que se le presentó a M.E. S.A., ésta — con absoluta buena fe y aplicando un criterio de documentación absolutamente legal, tanto fiscal como comercialmente — documentó la operación con el único tipo de instrumentación legal a la que podía acudir, la Factura de Compra. Así, ante la falta de norma expresa — genérica o específica - aplicable a la situación planteada, nuestra representada se amparó en lo dispuesto en la Ley 125/92, a saber:- Art. 246, que establece que "En la interpretación podrán utilizarse todos los métodos reconocidos por la ciencia jurídica a los efectos de determinar su verdadero significado"- Art. 248 "En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones generales o por las normas particulares sobre cada tributo, se aplicarán supletoriamente las normas análogas y los principios generales de derecho tributario y, en su defecto, los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, en caso de duda se estará a la interpretación más favorable al contribuyente." - Art. 7: "Constituirá renta bruta la diferencia entre el ingreso total proveniente de las operaciones comerciales, industriales o de servicios y el costo de las mismas...Cuando las operaciones impliquen enajenación de bienes, la renta estará dada por el total de ventas menos el costo de adquisición o de producción o, en su caso, el valor a la fecha de ingreso al patrimonio o el valor del último inventario" - Art. 8: "La renta neta se determinará deduciendo de la renta bruta gravada los gastos que sean necesarios para obtenerla y mantener la fuente productora, siempre que representen una erogación real y estén debidamente '--Igualmente. Igualmente. M.E. S.A. se amparó en las normas reglamentarias Contenidas en la Resolución No. 42/92, vigente al momento de la operación comercial que originó la denuncia; la que, en su Artículo 1 establece: "Aprobar los modelos de los formularios que se indica, cuyos diseños constan en el anexo de la presente Resolución y forman parte de ella... "En las aclaraciones contenidas en el Anexo "Diseño Formulario Factura Compra", podrán ver V.V.E.E. que, en el numeral 1, se establece textualmente: 'Este diseño es para uso de empresas que adquieren bienes o reciben prestación de servicios de personas que no estén obligadas a emitir facturas o comprobantes. "3d)2. Recurso administrativo de Reconsideración. Como V.V.E.E. podrán constatar al leer los antecedentes administrativos, ni las pruebas aportadas en el sumario ni los fundamentos legales invocados fueron siquiera considerados y mucho menos analizados por el Juzgado Instructor, lo que se traduce en la Resolución 845/05, del 20 de setiembre de 2.005, por la cual se hizo lugar a la denuncia de 'Tos Auditores Fiscales, se procedió a determinar la obligación fiscal complementaria de nuestra mandante, estableciendo la sanción por defraudación conforme a los términos del Art. 172 de la Ley 125/92, determinando los montos correspondientes a impuestos, multas, recargos e intereses por el ejercicio 2000. En el Recurso de Reconsideración se atacó la nulidad de la Res. 845/05 y de los actos administrativos, por las razones explicitadas en el estadio procesal oportuno: - La SET no fundamentó la decisión ni en los hechos planteados en el sumario, ni mucho menos en los derechos argüidos por M.E. S.A. - La SET no consideró ni valoró las pruebas arrimadas por M.E. S.A. Al respecto, planteamos lo expresado por Roberto Dromi4 sobre los Vicios graves y nulidad: "Consideramos que el acto administrativo tiene un vicio grave cuando: ...Está en discordancia con la cuestión de hecho acreditada en el expediente o la situación de hecho reglada por las normas....Incumple deberes impuestos por normas constitucionales, legales, o sentencias judiciales... Contraviene reglas unívocas de la ciencia o de la técnica que afectan esencialmente al objeto del acto... Carece de motivación o ésta es indebida, equívoca o falsa". En síntesis, V.V.E.E. podrán ver, la Res. 845/05 hizo oídos sordos y ojos ciegos a la defensa de nuestra representada, deviniendo en una NULIDAD insalvable que, por supuesto, tampoco prosperó en la instancia administrativa. LA RESOLUCIÓN RP 211/08 Referidos los antecedentes del caso, nos ocupamos ahora de la Res. RP 211/08 POR LA CUAL SE DENIEGA EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN INTERPUESTO POR LA FIRMA CONTRIBUYENTE M.E. S.A. CON RUC 80021980-5 CONTRA LA RESOLUCIÓN No. 845/2005, Y SE CONFIRMA ACTO ADMINISTRATIVO, el que constituye el objeto principal de la presente acción contenciosa administrativa. Esta Resolución es el primer acto emanado de la Administración Tributaria en el proceso instruido a nuestra mandante que contiene algo de fundamentación legal, pero —debemos decir que los fundamentos expuestos en la misma parecen referirse a otro caso, diferente al de M.E. S.A. Esto lo afirmamos porque la SET alega como fundamento principal para condenar a M.E. S.A. el hecho que "...ni en el curso de la fiscalización o el sumario administrativo o con la interposición del recurso de reconsideración, la firma recurrente ha procedido a adjuntar las copias de los Despachos de Importación mencionados... En primer lugar, esta razón — la supuesta falta de los Despachos de Importación — es un fundamento para acusar por el DELITO DE CONTRABANDO, en cuyo caso, el proceso administrativo de investigación y sustanciación es una MATERIA RESERVADA no a la SET sino a la AUTORIDAD DE ADUANAS. En este ...///... sentido, prosiguiendo con el entendimiento, la Dirección Nacional de Aduanas — establecida por la Ley 2422/04 y en plena vigencia desde el 01 de Enero del 2005 — debió haber instruido sumario a , ABS S.A. e investigado un supuesto contrabando y omisión de declaración de una operación de transferencia de mercadería gravada por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y, potencialmente por el Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios (IRACIS) siempre que surgiera una renta imponible por este impuesto; imponiéndose las eventuales sanciones también a ABS S.A. Lo que correspondía en todo caso, era que la SET pasara los antecedentes del caso a la Dirección Nacional de Aduanas, para que sea ésta entidad la que se ocupara de la investigación de un posible incumplimiento pero de ABS S.A. y NO DE M.E., QUE NADA TIENE QUE VER EN DICHO ASUNTO. En segundo lugar, con esto la SET se aparta completamente de la denuncia inicial realizada por los Auditores Fiscales por supuesta defraudación relativa al Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios (IRACIS) por un supuesto cargo indebido al costo, según lo describiéramos claramente más arriba, en el literal c) de la presente demanda. Es más que sabido en Derecho que esto es totalmente ilegal, en cualquier tipo de proceso, contrario a la Constitución Nacional, a las garantías procesales en ella establecidas y a la propia Ley que rige en materia impositiva. En tercer lugar, además de los argumentos ya expuestos más arriba, debemos advertir que la supuesta infracción "cateo indebido al costo" no está tipificada en la ley impositiva, por lo que deducimos que lo que quisieron denunciar los Auditores Fiscales es una supuesta infracción consistente en GASTO NO DEDUCEBLE porque la operación supuestamente no estaba debidamente respaldada con documentos fiscalmente válidos. Las tres argumentaciones V.V.E.E. son suficientes para que tanto el proceso administrativo — descripto suficientemente más arriba — como las sanciones derivadas del mismo SEAN DECLARADAS ILEGALES Y DEJADAS SIN EFECTO, liberando a nuestra representada de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria. En el improbable e hipotético caso que así Vuestras Excelencias no lo interpretaren, pasamos a referimos al otro argumento expuesto en la Res. 211/08, referente a la supuesta incorrecta documentación de la operación de compra de mercaderías realizada por M.E. S.A. a CONATEL S.A. del Uruguay. La Res. 211/08 expresa que el Art. 8 de la Resolución 42/92 "es clara al restringir el uso de las FACTURAS COMPRAS únicamente para instrumentar las compras de bienes y servicios efectuadas por los contribuyentes a PERSONAS FISICAS que no estén obligadas a expedir la documentación que establezcan 1 .sdisposiciones legales " Prosigue diciendo la Res. 211/08 diciendo que: "...teniendo en cuenta que la empresa CONATEL S.A. (Vendedora de las mercaderías) no es una persona física sino jurídica, es incorrecto que la firma MATERIALES ELÉCTRICOS S.A. pretenda respaldar la compra de dichas mercaderías con FACTURAS COMPRAS, pues la legislación normativa no lo permite..." Si mparáramos estas consideraciones expuestas en la Res. 211/08 con las normas aplicables al caso, no podríamos concluir en otra más que las mismas son totalmente equivocadas porque:- La Res. 42/92 contiene una contradicción entre el Art. 8 y el Art. 1, puesto que, si bien el Art. 8 establece que las Facturas Compras pueden ser utilizadas por personas físicas, sin embargo, en las Aclaraciones contenidas en el Anexo del Art. 1 — las que, por disposición taxativa del mismo forman parte del propio Artículo 1, por lo que tienen la misma jerarquía legal y, consecuentemente, la misma fuerza obligatoria que la norma del Art. 8 — se permite el uso de este comprobante a las empresas que adquieren bienes reciben prestación de servicios de personas_) que no están obligadas a emitir facturas o comprobantes, que fue exactámaTe Ta situación planteada entre MATERIALES ELÉCTRICOS S.A. y CONATEL S.A., que, como hemos dicho en varias oportunidades no era ni es contribuyente de impuestos en el Paraguay. Por esta razón, la Administración Tributaria se equivoca al expresar que la norma derivada del Art. 8 es clara, ello contraviene el principio constitucional y los principios que rigen el Derecho Tributario, el "in dubio pro reo" y la aplicación del mismo a través de la garantía establecida en la propia Ley 125/92, Art. 248 "...en caso de duda se estará a la interpretación más favorable al contribuyente". De lo expuesto a Vuestras Excelencias, no puede surgir otra conclusión más que la conducta de nuestra representada se adecuo totalmente a las disposiciones legales pertinentes vigentes. Es increíble como la Administración Tributaria se empeña en la recaudación de impuestos, que si bien es su función, ésta no puede ser arbitraria e ilegal co o)tende serlo en el caso de marras, a pesar que el ordenamiento jurídico tributario es conteste para tratar de evitar los posibles excesos que se pueden suscitar en la relación Fisco —Contribuyente. Lo que sí surge de manera irrefutable es que M.E. S.A. NO INCURRIÓ EN INFRACCION LEGAL ALGUNA, sino que muy por el contrario, emitió la documentación en Facturas Compras con el claro propósito de revestir a la operación de toda la legalidad exigida por la ley impositiva nacional, recurriendo a métodos legalmente establecidos para ello por la propia ley y por Resoluciones de la propia SET. Fue, precisamente por la exigencia de respaldar la operación con algún tipo de documentación, que se instrumentó en un acuerdo de partes y, complementariamente, con una factura de compra, fundados en lo dispuesto por la Resolución 42/92, Artículo 1. Al no estar el caso de marras contemplado taxativamente ni en la legislación fiscal (Ley 125/92 y su reglamentación) ni en la comercial (Ley 1084/83), a efectos de cumplir con el requisito de la debida documentación, el acuerdo entre las partes — CONATEL S.A. del Uruguay y M.E. S.A. — se instrumentó en un documento privado y, complementariamente se confeccionaron las Facturas de Compra. Agregamos al presente escrito, copias de las resoluciones recurridas y las actuaciones administrativas, las que luego serán completadas con la remisión de los mismos por parte de la SET; igualmente, el acuerdo firmado entre ABS S.A. y CONATEL S.A., así como las Facturas de Compra relacionadas con el caso, los Despachos de Importación correspondientes a las mercaderías recuperadas por CONATEL y luego vendidas a M.E. S.A. En el estadio procesal correspondiente al período probatorio, adjuntaremos los originales y/o copias autenticadas de estos documentos así como las copias legalizadas consularmente de aquellos documentos emitidos en el extranjero. En el mismo estadio procesal, solicitaremos se oficie a la Dirección Nacional de Aduanas para que ésta remita originales o copias autenticadas de los documentos obrantes en su poder. Cumplimos en informar a este Excelentísimo Tribunal que M.E. S.A. ha realizado el pago del impuesto reclamado por el Fisco, de Gs. 32.919.111 correspondiente al ejercicio 2000, previamente a la presentación de esta acción judicial, a efectos de evitar la acumulación de más posibles recargos mientras dure la sustanciación de la misma, pero sin que esto implique reconocimiento ni aceptación de las sanciones de la SET. Para finalizar, es imperativo que la Administración Tributaria de una vez por todas prescinda de la práctica de años de imponer sanciones arbitrarias a su antojo, como ocurre en éste y otros muchísimos casos. Ello es muy fácil cuando los funcionarios de la SET no afrontan ni soportan...///... responsabilidad legal alguna por CONDENAR AL CONTRIBUYENTE A PENAS PECUNIARIAS SIN FUNDAMENTACIÓN LEGAL y, además, CON RECARGOS ALTÍSIMOS, puesto que sus RESOLUCIONES vienen AÑOS DESPUÉS DE INICIAR EL PROCESO, lo que — al parecer - constituye un excelente "negocio" para la SET ".. total, el contribuyente puede recurrir todavía a la justicia", expresión más que común proveniente de los funcionarios, quienes son irresponsables e inconscientes al momento de aplicar el Derecho (aunque aparentemente, ni siquiera conocen).DERECHOS Fundamos la presente acción contenciosa-administrativa en los Arts. 16, 17 y 106 de la Constitución Nacional, así como en los Arts. 7, 8, 196, 205, 212, 225, 237, 246, 248, siguientes y concordantes de la Ley 125/92 modificada por la Ley 2421/05 de Reordenamiento Administrativo y Adecuación Fiscal, la Resolución 42/92, especialmente el Art. 1, así como las disposiciones legales aplicables al caso de manas. Invocamos el derecho conferido por el Art. 60 del Código de Procedimientos Civiles, referente a la Representación sin mandato, y ofrecemos la caución que Vuestras Excelencias consideren pertinente imponer y comprometiéndonos a que nuestro mandante ratificará todas muestras actuaciones en el plazo de ley."
Terminar solicitando, que previo los trámites de rigor, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, dicte Sentencia, haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa, con costas.
Que, en fecha 23 de febrero de 2009 (fs. 154 a 159 de autos) se presentó ante este Tribunal de Cuentas, HERNAN W. MARTINEZ SANCHEZ, Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, bajo patrocinio del Abogado del Tesoro, Raúl Fernando Sapena Giménez, a contestar la presente demanda contencioso administrativa. Funda la contestación en los siguientes términos: "HERNAN W. MARTINEZ SANCHEZ, Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, según justifico con copia del Decreto N° 17.625/02 que se adjunta, bajo el patrocinio del Abogado del Tesoro RAUL F. SAPENA GIMENEZ, fijando domicilio a los efectos procesales en Eduardo Víctor Haedo n° 103 esquina Independencia Nacional, Segundo Piso de ésta Capital, en los autos caratulados: "M.E. S.A. c/ Resolución n° 845 de fecha 20/SET/05, y la Resolución RP N° 211 de fecha 13/jun/08, dic. por la Sub-Secretaría de Estado de Tributación", a VV.EE. respetuosamente digo: Que, por el presente escrito solicito el reconocimiento de mi personería en estos autos, la constitución de mi domicilio en el lugar señalado y la intervención legal correspondiente. Que, en tiempo oportuno y debida forma vengo a contestar la presente demanda planteada por MATERIALES ELECTRICOS S.A. en los siguientes términos: Niego categóricamente todos y cada uno de los hechos y derechos en que la actora se funda que no fuesen expresamente reconocidos por mi parte en esta presentación, lo que peticiono, se tenga en cuenta para lo que hubiere lugar.
EXTEMPORANEIDAD DE LA DEMANDA (como medio general de defensa) En fecha 1 de julio de 2008, la representante de la firma M.E. S.A. se dio por notificada de la Resolución RP N° 211 del 13 de junio de 2008, "POR LA CUAL SE DENIEGA EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN INTERPUESTO POR LA FIRMA CONTRIBUYENTE M.E. SA con RUC 80021980-5 CONTRA LA RESOLUCION N° 845/2005, Y SE CON FIRMA DICHO ACTO ADMINISTRATIVO" (consta en autos pero no obstante se adjunta copia simple de la constancia de notificación). En fecha 28 de julio de 2008, la firma M.E. S.A. planteó la presente demanda contencioso administrativa ante el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. Al respecto, la Ley N° 125/92, con la reda Ley N° 2421/04, en el Art. 237° establece: "En contra de las resol tácitas dictadas pan la Administración Tributaria resolviendo reconsideración o repo sición interpuestos por el contribuyente, es procedente la acción contencioso administrativa ante el Tribunal de Cuentas. La demanda deberá interponerse por el agraviado ante dicho Tribunal dentro del perentorio de dieciocho (18) días, contados desde la notificación de la resolución expresa o de vencido el plazo para dictarla, en el caso de denegatoria tácita..." (subrayado es nuestro). Por otro lado, la citada ley en el Art. 234° dispone: "El recurso de reconsideración o reposición podrá interponerse dentro del plazo perentorio de diez (10) días hábiles, computados a partir del día siguiente de la fecha en que se notificó la resolución que se recurre..." (el subrayado es nuestro). De conformidad al Art. 237° la firma M.E. S.A. tuvo tiempo para interponer la acción contencioso administrativa hasta el24 de julio de 2008, es decir dentro de los 18 d' hábiles contados desde el l de 'talio de 2008 fecha de notificación de la resolución). Cabe aclarar que el Art. 234° Establece que el plazo para la reconsideración se cuenta a partir del día siguiente al de la notificación. Ahora bien, el Art. 237° dispone que el plazo para la acción judicial se cuenta desde la notificación de la resolución no a partir del día siguiente En consecuencia, a los efectos de la presente demanda el plazo comienza a correr desde el 1 de julio de 2008 y termina en el día hábil número 18, es decir, el 24 de julio de 2008. Sin embargo, reiteramos que la acción judicial se presentó recién el día 28 de julio de 2008. una vez vencido el plazo. POR TANTO, ATENDIENDO A QUE LA PRESENTE DEMANDA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA FUE PLANTEADA UNA VEZ VENCIDO EL PLAZO LEGAL ESTABLECIDO (EL PLAZO VENCIO EL 24/07/08 EN NUESTRO CASO), CORRESPONDE QUE ESTA DEMANDA SEA RECHAZA POR EXTEMPORÁNEA. IMPROCEDENCIA DE LA RECLAMACION La firma M.E. S.A., en su escrito de demanda, señaló cuanto sigue: "...Conforme podrán constatar Vuestras Excelencias en las documentales agregadas a este escrito, CONATEL S.A. del Uruguay había exportado a crédito a la empresa paraguaya ABS S.A. mercaderías consistentes en artículos eléctricos y telefónicos varios. Debido a la imposibilidad de pagar dicha deuda así contraída, ABS SA acordó la devolución de las mismas a CONATEL S.A., según contrato de fecha 08.06.2000, cuya copia adjuntamos a esta presentación. Cabe destacar que las referidas mercaderías ya habían sido nacionalizadas legalmente en Paraguay por importadora ABS por lo que CONATEL S.A. del Uruguay recibió EN DEVOLUCIÓ , apoderado mediante y en territorio paraguayo, mercaderías importadas ya nacionaliza, vendió en el Paraguay a M.E. S.A.. Así, CONALTEL recibió en DEVOLUCION las mercaderías que había vendido a ABS S.A. vía exportación y, por lo tanto, no era ni es contribuyente de ningún impuesto en el Paraguay, por lo que instrumentó un acuerdo con M.E. S.A. y emitió documentación complementaria al acuerdo de compra-venta con ABS, cuya copia también adjuntamos. Es importante resaltar que tales mercaderías habían sido importadas por ABS S.A. en una fecha muy anterior a la operación de compra-venta entre CONATEL S.A. y M.E. S.A., por lo que esta última operación fue realizada en territorio paraguayo, entre una empresa del exterior, no constituida en el Paraguay y una empresa paraguaya... ". Por Nota F.E. N° 656 del 2 de abril de 2003 se comunicó a la firma M.E. S.A. su fiscalización a los efectos a los efectos de verificar el cumplimiento de las disposiciones tributarias. Por Nota D.G.F.T. N° 3080 del 17 de noviembre de 2003 se comunica a la firma M.E. S.A. la ampliación del plazo de fiscalización y la sustitución de los auditores intervinientes. En el Informe Denuncia de fecha 29 de abril de 2004 elaborado por los auditores intervinientes se puede leer: "...LIBROIMPUESTO A LOS INGRESOS TITULO 1 IMPUESTO A LA RENTA: CARGO INDEBIDO AL COSTO: Realizado el seguimiento de las COMPRAS DE MERCADERIAS se constató que parte de las documentaciones que respaldan las erogaciones realizadas en este concepto se hallan documentadas con FACTURAS DE COMPRAS, no reuniendo las formalidades legales establecidas en la ley 125/91 y sus reglamentaciones, ya que se trata de mercaderías importadas y no se hallan comprendidas dentro de lo dispuesto por la Res. 42/91 Art. 81. Por consiguiente al haberse registrado sumas por encima de los valores que se hallan con debida documentación, la diferencia es considerada CARGO INDEBIDO AL COSTO, afectando en la misma medida a la Renta Neta Imponible por un monto de Gs. 210.547.488.-, afectando a los siguientes ejercicios como sigue:
109.730.370.-
100.817.118.-
La afectación de las mercaderías a cada ejercicio se realizó en función al ejercicio en el cual fueron aplicadas al costo de ventas. Cabe destacar que la empresa declara según DJ 805 N° 064220 Pérdida Fiscal en el Ejercicio 2001 por Gs. 293.669.219.-, debiendo realizar el ajuste de acuerdo al siguiente cuadro:
PERDIDA DEL EJERCICIO 2001 (293.669.219)
AJUSTE DE FISCALIZACION 100.817.118
PERDIDA PERMANENTE (192.852.101) El Informe PTC N° 219 del 23 de agosto de 2005 elaborado por la Coordinación de pericia técnico contable se mención: "...El trabajo de esta pericia contable consistió en analizar lo expuesto por la defensa, de lo que se desprende lo siguiente; En el folio 145 consta en acuerdo presentado por la defensa al que llegaron las firmas CONATEL S.A. y ABS S.A., en el que en parte se lee: "Que en virtud a la deuda que la firma ABS S.A. mantenía con la firma CONATEL S.A. de U$d. 89817,15, la firma ABS S.A. a través de su representante el Sr. JOSE LUIS AYALA, formalizó la entrega de un stock de mercaderías que se detalla en el anexo "A" a este documento por el precio total de U$D 56.432,1, más IVA. Por consiguiente el pago de la deuda se cancela parcialmente con la entrega de dichas mercaderías. Primero: El dueño de la mercadería es la firma ABS S.A.. que posee el despacho de importación o sea la propiedad. Segundo: El acuerdo al que hace mención la defensa es entre las firmas ABS S.A. y CONATEL S.A.. y no la firma denunciada. Tercero: La dueña de la mercadería entrega la mercadería a M.E. S.A.. inclusive se lee en el párrafo a un precio más IVA. Cuarto: La firma ABS S.A. es un contribuyente por lo tanto está obligado a expedir comprobantes de ventas. Quinto: La forma de paso, en tiempo, lugar o destino es irrelevante, puesto que la enajenación genera la obligación de expedir el comprobante de venta correspondiente. Por todo lo expuesto esta pericia contable considera que lo que ocurrió fue que la propiedad de la mercadería sigue siendo de la firma ABS .S.A, ya que si devolvía la misma a su proveedor CONATEL S.A., debería materializarse esa devolución mediante una exportación (salida de la mercadería del territorio nacional), cosa que no ocurrió, y lo más grave aún que al monto de la venta se le incluyó el IVA en síntesis se ratifica 16 denuncia de los auditores... ...OBSERVACION• Corresponde que el contribuyente presente una Declaración Jurada rectificativa, del formulario 805, puesto que con el ajuste fiscal de Gs. 100.817.118.- ''correspondiente al ejercicio fiscal cerrado al 31/12/2001, la pérdida queda finalmente en Gs. 192.852..." (el subrayado es nuestro). En la parte final del Escrito de Conclusión N° 66 del 13 de septiembre de 2005 se señaló: "...Con estos antecedentes este Juzgado de Instrucción Considera qué corresponde hacer lugar a la demanda presentada por los iFiscalizadores de la Dirección General de Fiscalización Tributaria... ". En consecuencia en fecha 20 de septiembre de 2005, se dictó la Resolución N° 845 que en su parte resolutiva dispone: "...HACER LUGAR al informe Denuncia de fecha 29/04/04 presentado por los funcionarios auditores de la Dirección General de Fiscalización Tributaria..." La obligación tributaria determinada es la siguiente:
Multa 100%
32.919.111
115.838.22
La firma M.E. S. de demanda, también mencionó: "...Como V.V.E.E. podrán constatar antecedentes administrativos, ni las pruebas aportadas en el sumario ni legales invocados fueron siquiera considerados y mucho menos analizad Instructor, lo que se traduce en la Resolución 845/05, del 20 de setiembres 2005 por la cual se hizo lugar a la denuncia de los Auditores Fiscales, se procedió a determinar la Obligación fiscal complementaria de nuestra mandante, estableciendo la sanción por defraudación conforme a los términos del Art. 172 de la Ley 125/92, determinando los montos correspondientes a impuestos, multas, recargos e intereses por el ejercicio 2000. En el Recurso de Reconsideración se atacó la nulidad de la Res. 845/05 y de los actos administrativos, por las razones explicitadas en el estadio procesal oportuno:- La SET no fundamento la decisión ni en los hechos planteados el en sumario, ni mucho menos en los derechos argüidos por M.E. S.A.. — La SET no considero ni valoró las pruebas arrimadas por M.E. S.A. Al respecto, planteamos lo expresado por Roberto Dromi sobre los Vicios graves y nulidad: "Consideramos que el acto administrativo tiene un vicio grave cuando: Está en discordancia con la cuestión de hecho acreditada en el expediente o la situación de hecho reglada por las normas ...Incumple deberes impuestos por normas constitucionales, legales, o sentencias judiciales ...Contraviene reglas unívocas de la ciencia o de la técnica que afectan esencialmente al objeto del acto...Carece de motivación o ésta es indebida, equivoca o falsa". En síntesis, V.V.E.E. podrán ver, la Res. 845/05 hizo oídos sordos y ojos ciegos a la defensa de nuestra representada, deviniendo en una NULIDAD insalvable que, por supuesto, tampoco prosperó en la instancia administrativa...". Al respecto, decimos que como consecuencia del recurso de reconsideración planteado por la firma M.E. S.A., la Asesoría Jurídica por Dictamen N° 133 del 14 de noviembre de 2007 sostuvo: "...Respecto a lo manifestado por el contribuyente en su escrito de Reconsideración, en primer lugar cabe traer a colación lo dispuesto por el Art. 196 de la Ley 125/912 La Resolución N° 845 de fecha 20 de Septiembre de 2005, se funda en el Informe — Denuncia de fecha 29/04/04 elevada por los auditores de la Dirección General de Fiscalización Tributaria y en el Informe de la Unidad de Pericia Técnico Contable de la SET, obrante a fojas 173, 174 y 175 del expediente N° 1013/04 FE. Así mismo, manifiesta que en el curso del sumario administrativo instruido a la firma M.E. SA, ésta ha procedido a presentar sus pruebas de descargo para intentar desvirtuar las infracciones denunciadas. Por ello, puede considerarse que en general la Resolución recurrida cumple con los requisitos establecidos en el Art. 205 de la Ley 125/91..." (el subrayado es nuestro). Sobre la cuestión de fondo la Asesoría Jurídica en el citado dictamen mencionó: "...Sin embargo, ni en el curso de la fiscalización o el sumario administrativo o con la interposición del recurso de reconsideración, la firma recurrente ha procedido a adjuntar las copias de los Despachos de Importación mencionados. Por otro lado, la Resolución N° 42/92, norma aplicable a 17273el-acion~sdonada, en su Art. 8 dispone que la emisión de facturas compras se aceptará solo respecto de adquisiciones de bienes o prestación de servicios efectuadas por personas físicas que no estén obligadas a expedir la documentación que establecen las disposiciones legales. Como puede apreciarse, la normativa le! al es clara al restringir el uso de las " FACTURAS COMPRAS" únicamente para instrumen4/ las compras de bienes y servicios efectuadas por los contribuyentes a PERSONAS ICAS que no estén obligadas a expedir la documentación que establezcan las disposiciones legales. En éstas circunstancias y teniendo en cuenta que la empresa CONATEL SA (Vendedora de las mercaderías) no es un persona física sino una persona jurídica, es incorrecto que la firma M.E. SA pretenda respaldar la compra de dichas mercaderías con FACTURAS COMPRAS, pues la legislación normativa positiva no lo permite..." (el subrayado es nuestro). Posteriormente, por Nota N° 1142 del 27 de mayo de 2008, la Dirección de Planificación y Técnica Tributaria manifestó: "...Cabe resaltar que, de acuerdo a las constancias obrantes en autos, la firma contribuyente fue debidamente notificada de la instrucción del sumario administrativo, así como del transcurso de todos y cada uno de los estadios procesales previstos en los Arts. 212 y 225 de la Ley, respetando fielmente las garantías constitucionales del derecho a la defensa en juicio y al debido proceso, presentando el contribuyente en su momento argumentos y pruebas de defensa... ...Por tanto, de acuerdo a lo expuesto precedentemente corresponde rechazar el Recurso de Reconsideración interpuesto por improcedente...". En consecuencia, en fecha 13 de junio de 2008, se dictó la Resolución N° 211 que en su parte resolutiva dispone: "...DENEGAR el Recurso de Reconsideración interpuesto por la firma contribuyente M.E. SA con RUC 80021980-5 contra la Resolución N° 845 de fecha 20 de Septiembre de 2005... ...CONFIRMAR in extenso la Resolución N° 845 de fecha 20/09/2005...". EN SINTESIS, LOS ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DESCRIPTOS, DEMUESTRAN QUE LA ACTUACION REALIZADA POR LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA SE HA AJUSTADO EN TODO MOMENTO A DERECHO, LO QUE CONLLEVA EL RESPECTO AL DERECHO A LA DEFENSA Y LA VALORACION EN TIEMPO Y FORMA DE LA DOCUMENTACION PRESENTADA.
Ahora bien, la firma M.E. S.A., en su escrito de demanda, sobre la Resolución RP N° 211 del 13/06/08 específicamente manifestó "...Esta Resolución es el primer acto emanado de la Administración Tributaria en el proceso instruido a nuestra mandante que contiene algo de fundamentación legal, pero debemos decir que los fundamentos expuestos en la misma parecen referirse a otro caso, diferente al de M.E. .S.A. Esto lo afirmamos porque la SET alega como fundamento principal para condenar a M.E. S.A. el hecho que "...ni en el curso de la fiscalización o el sumario administrativo o con la interposición del recurso de reconsideración, la firma recurrente ha procedido a adjuntar las copias de los Despachos de Importación mencionados..."...".
Al respecto, aclaramos que no se ajusta afirmación realizada por la firma demandante relativa a que el citado fundamento es de otro caso y que dicho fundamento es el principal. En efecto, en la Resolución RP N° 211 del 13/06/08 se puede leer: "...Que, ante esto el contribuyente expresa que, la compra de dicho stock de mercaderías fue instrumentada con las facturas compras cuyas copias autenticadas adjunta a autos. Manifiestan que la mencionada operación tuvo que ser instrumentada de dicha forma en razón de que la empresa vendedora CONATEL SA no es contribuyente en nuestro país y que dichas mercaderías no han sido importadas por M.E. SA. sino que las mismas fueron importadas en un primer momento por la firma ABS SA... ...Sin embargo, ni en el curso de la fiscalización o el sumario administrativo o con la interposición del recurso de reconsideración, la firma recurrente ha procedido a adjuntar las copias de los Despachos de Importación mencionados..." (el subrayado es nuestro). Vemos entonces que no es cierto que el fundamento sea de otro caso, ya que específicamente la resolución -en esa parte- se refiere a un hecho alegado y NO PROBADO por la firma M.E. S.A., relativo a que las mercaderías hayan sido importadas por ABS S.A. y no por M.E. S.A..
Por otro lado, la firma M.E. S.A., en su escrito de demanda, sobre la Resolución RP N° 211 del 13/06/08 también señaló "...En segundo lugar, con esto la SET se aparta completamente de la denuncia inicial realizada por los Auditores Fiscales por supuesta defraudación relativa al Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios (IRACIS) por un supuesto cargo indebido al costo, según lo describiéramos claramente más arriba, en el literal c) de la presente demanda. Es más que sabido en Derecho que esto es totalmente ilegal, en cualquier tipo de proceso, contrario a la Constitución Nacional, a las garantías procesales en ella establecidas y a la propia Ley que rige en materia impositiva...".
Nuevamente la afirmación realizada por la firma demandante no se ajusta a la verdad ya que existe concordancia y congruencia entre el Informe Denuncia, la Resolución N° 845/05 y la Resolución RP N° 211/08, en cuanto a lainfracción cometida por la firma MATERIALES ELECTRICOS S.A.. Recordemos que en el Informe Denuncia de fecha 29 de abril de 2004 elaborado por los auditores intervinientes se puede leer: "...LIBROIMPUESTO A L0S INGRÉSOS TITULOIMPUESTO A LA RENTA CARGO INDEBIDO AL COSTO: Realizado el seguimiento de las COMPRAS DE MERCADERÍAS se constató que parte de las documentaciones que respaldan las erogaciones realizadas en este concepto se hallan documentadas con FACTURAS DE COMPRAS, no reuniendo las formalidades legales establecidas en la ley 125/91 y sus reglamentaciones, ya que se trata de mercaderías importadas y no se hallan comprendidas dentro de lo dispuesto por la Res. 42/91 Art. 8. Por consiguiente al haberse registrado sumas por encima de los valores que e hallan con debida documentación, la diferencia es considerada CARGO INDEB D ¡ AL COSTO, afectando en la misma medida a la Renta Neta Imponible por monto de Gs. 210.547.488.-, afectando a los siguientes ejercicios como sigue: La Resolución N° 845/05, en la parte resolutiva, dispone: "...HACER LUGAR al informe Denuncia de fecha 29/04/04 presentado por los funcionarios auditores de la Dirección General de Fiscalización Tributaria... ". La obligación tributaria determinada es la siguiente:
65.838.222
La Resolución N° 211/08, en su parte resolutiva, reza: "...DENEGAR el Recurso de Reconsideración interpuesto por la firma contribuyente M.E. SA con RUC 80021980-5 contra la Resolución N° 845 de fecha 20 de Septiembre de 2005... ...CONFIRMAR in extenso la Resolución N° 845 de fecha 20/09/2005 ...". Asimismo, en esta resolución se puede leer: "...Que, por consiguiente, al haberse registrado en los libros contables del contribuyente M.E. SA y en su Balance Impositivo, sumas por encima de los valores que se hallan con la debida documentación, la diferencia fue considerada por los auditores como CARGO INDEBIDO AL COSTO afectando en la misma medida a la Renta Neta Imponible por un monto de Gs. 109.730.370 para el ejercicio fiscal 2000 y Gs. 100.817.118 para el ejercicio fiscal 2001, con la aclaración de que la afectación de las mercaderías a cada ejercicio se realizó en función al ejercicio en el cual fueron aplicadas al costo de ventas; siendo estas cifras los montos imponibles tomados en cuenta para la determinación del Impuesto a la Renta, Multa y Accesorios Legales determinados en la resolución N° 845/05 ...".En consecuencia, existiendo concordancia entre el Informe Denuncia, la Resolución N° 845/05 y la Resolución RP N° 211/08, en cuanto a la infracción cometida, ha quedado desacreditada la afirmación realizada por la firma demandante, consistente en que la SET se ha apartado de la denuncia inicial realizada por los Fiscalizadores. Por último, la firma M.E. S.A., en su escrito de demanda, sobre la Resolución RP N° 211 del 13/06/08 también mencionó "...La Res. 211/08 expresa que el Art. 8 de la Resolución 42/92 "es clara al restringir el uso de las FACTURAS COMPRAS únicamente para instrumentar las compras de bienes y servicios efectuadas por los contribuyentes a PERSONAS FISICAS que no estén obligadas a expedir la documentación que establezcan las disposiciones legales". Prosigue diciendo a Res. 211/08 diciendo que: "...teniendo en cuenta que la empresa CONATEL S.A. e ora de las mercaderías) no es una persona física sino jurídica, es incorrecto que la firma M.E. S.A. "respaldar la compra dichas mercaderías con FACTURAS COMPRAS, pues la legislación normativa no le permite.. " Si comparáramos estas consideraciones expuestas en 1'. Res. 211/08 con las normas aplicables al caso, no estas en otra más que las mismas son totalmente equivocadas, porque: La Res. 42/92sbntiene una contradicción entre el Art. 8 y el Art. 1° puesto que, si bien el Art. 8 restablece que las Facturas Compras pueden ser utilizadas por personas físicas, sin embargo, en las Aclaraciones contenidas en el Anexo del Art. 1 tienen la misma jerarquía legal y,: consecuentemente, la misma fuerza obligatoria que la norma del Art. 8 — se permite el uso de este comprobante a las empresas que adquieren bienes o reciben prestación de servicios de personas que no están obligadas a emitir facturas o comprobantes, que fue exactamente la situación planteada entre M.E. y CONATEL S.A., que, como hemos dicho en varias oportunidades no era ni es contribuyente de impuestos en el Paraguay. — Por esta razón, la Administración Tributaria se equivoca al expresar que la norma derivada del Art. 8 es clara; ello contraviene el principio constitucional y los principios que rigen el Derecho Tributario, el "in dubio pro reo" y la aplicación del mismo a través de la garantía establecida en la propia Ley 125/92, Art. 248 "...en caso de duda se estará a la interpretación más favorable al contribuyente... ".Como en las demás ocasiones, la afirmación realizada por la empresa demandante no se ajusta a la verdad porque tanto las disposiciones normativas específicas (Res. N° 42/92) como las vinculadas (Res. N° 86/98) y los antecedentes administrativos (Informes del Consejo Consultivo N°s 148/04 y 201/05), demuestran que la factura compra solo sirve en el caso de PERSONAS FISICAS que no sean contribuyentes. En efecto, recordemos que el Art. 8o de la Resolución N° 42/92 establece: "La emisión de facturas de compras se aceptará solo respecto de adquisiciones de bienes o prestación de servicios efectuadas por personas fi 's que no estén obligadas a expedir la documentación que establecen las disposiciones legales". El Art. 1o de la Resolución N° 86/98, "POR LA CUAL SE ESTABLECE QUE LAS EMPRESAS EXPORTADORAS Y LAS INDUSTRIALES PODRÁN DOCUMENTAR LAS ADQUISICIONES DE PRODUCTORES AGROPECUARIOS EN ESTADO NATURAL EFECTUADOS A LOS PRODUCTORES PRIMARIOS MEDIANTE LA EMISION DE FACTURAS DE COMPRA", dispone: "DOCUMENTACION. Los contribuyentes del Impuesto a la Renta establecido en el Capítulo 1 del Libro 1 de la Ley N° 125/91, que industrialicen o exporten productos agrícolas en estado natural, podrán documentar las adquisiciones de dichos productos, mediante la emisión de facturas de compra que hace referencia el Art. e la Resolución N° 42/92, con la condición de que el productor sea una persona física. Demás de los datos previstos en dicho documento, se consignarán el Departamento, Distrito y Localidad o Compañía donde se hallan ubicados los referidos inmuebles" (el subrayado es nuestro) (se adjunta copia simple). El Consejo Consultivo en su Informe N° 148 del 31/12/04, clasificado como: "DOCUMENTACIOIV, FORMA DE FACTURACION Y REGISTRACION CONTABLE RESPECTO A COMPRA Y VENTA DE CARTUCHOS DE TINTA REMANUFACTURADA Y SERVICIOS DE CARGA", menciona: "Al respecto, del primer planteamiento podemos determinar que la compra de cartucho de tinta, usado y vacío como insumo y mercadería. Insumo cada una de los factores que intervienen en la producción de bienes o servicios o conjunto de todos ellos. Dicha operación de compra se podrá documentar conforme lo establece el Artículo 8° de la Resolución SSET N° 41/924 "la emisión... "...Por lo expuesto precedentemente el cartucho de tinta usado vacío, adquirido de persona física que no sea contribuyente, constituye un insumo (materia prima), y dicha adquisición se documenta con factura de compra por parte del adquirente..." (el subrayado es nuestro) (se adjunta copia simple). El Consejo Consultivo en su Informe N° 201 del 7/11/05, clasificado como: "RETENCION DE I.V.A. Y RENTA CASO DE EMISION DE FACTURA DE COMPRA EN CONCEPTO DE REMUNERACION PERSONAL CONTRATADO", señala: "Al respecto de la consulta expuesta en autos este Consejo Consultivo comparte el criterio sustentado en la misma, en el sentido de que la emisión de facturas de compras se aceptará solo respecto adquisiciones de bienes o prestación de servicios efectuados por personas físicas que no estén obligados a expedir la documentación que establecen las disposiciones legales (Resolución N° 42/92 articulo 8o)..." (el subrayado es nuestro) (se adjunta copia simple). En consecuencia, si seguimos el camino de las normas específicas (Res. N° 42/92) o vinculadas (Res. N° 86/98), o si seguimos el camino de la interpretación administrativa (Informes del Consejo Consultivo N% 148/04 y 201/05), la respuesta es la misma, la factura compra solo sirve en el caso de PERSONAS FISICAS que no sean contribuyentes. Ello significa, tal como lo sostiene la Administración Tributaria en las Resoluciones N°s845/05 y 211/08, que siendo la empresa CONATEL S.A. (vendedora de las mercaderías) una persona jurídica, es incorrecto (no ajustado a derecho) que la firma MATERIALES ELECTRICOS S.A. pretenda respaldar la adquisición de mercaderías con facturas compras. POR TANTO, EN BASE A TODAS LAS ARGUMENTACIONES EXPUESTAS, RESULTA CON MERIDIANA CLARIDAD QUE LA PRESENTE DEMANDA NO PUEDE PROSPERAR Y EL EXCELENTÍSIMO TRIBUNAL DE CUENTAS DEBE DICTAR SENTENCIA RECHAZANDO LA MISMA POR EXTEMPORÁNEA E IMPROCEDENTE. "
Que, a fs. 288 de autos obra el A.I. N° 292 de fecha 15 de junio de 2009, por el cual se resolvió declarar la competencia del Tribunal para entender en el presente juicio, y existiendo hechos que probar se recibió la causa a prueba por todo el término de ley.
Que, por providencia de fecha 15 de febrero de 2010, obrante a fs. 521 de autos, se llamó Autos para Sentencia.
Y el miembro del Tribunal de Cuentas, Primera sala Abog. MARTIN AVALOS, dijo:
Que, la empresa M.E. S.A., se presenta ante este Tribunal, bajo representación de profesional abogado, y a fs. 223/232 de autos, fundamenta la demanda contencioso administrativo que interpone contra las Resoluciones consignadas en el encabezado de la presente, todas de la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda.
Que, el representante del Ministerio de Hacienda, a fs.275/284, procede a contestar la demanda, formándose esta causa con los escritos correspondientes, las constancias administrativas agregados a estos autos, y el expediente de antecedentes administrativos correspondiente.
La cuestión contenciosa que se debate en la presente causa se refiere a la denuncia por parte de la Administración Tributaria por "cargo indebido al costo" respecto de operaciones de compra de mercaderías documentadas con Facturas de Compras.
Que, la demandada invoca como medio general de defensa, una cuestión de extemporaneidad, la que a continuación es analizada, como cuestión previa.
Que, la extemporaneidad, es respecto a la fecha de la presentación de la demanda por lo que corresponde analizar, cuál es la fecha de inicio para el cómputo del plazo a los efectos de determinar la procedencia o no del plazo de la prescripción para deducir la demanda.
Que, del análisis de las constancias de autos, se advierte que la Resolución expresa RP N° 211 del 13/06/2008, fue notificada en debida forma en fecha 01/07/2008; y que la accionante, promueve Demanda Contencioso Administrativo, en fecha 28 de julio del 2008, y que teniendo en cuenta que el plazo para demandar administrativamente las cuestiones litigiosas derivadas de la aplicación de la Ley 125/91, modificada por la Ley N° 2421/04, se encuentra legislada por el Art. 237° del cuerpo normativo fiscal, estableciendo que la demanda deberá interponerse ante el Tribunal Contencioso Administrativo dentro : del plazo perentorio de (18) diez y ocho días , contados desde la fecha de la expresa o de vencido el plazo para dictarla..,.", estando acorde dicho plazo a lo preceptuado por la Ley 4046/2010, garantizando de esta forma el criterio de uniformidad y el principio de igualdad procesal, de conformidad con el Art. 47 de la Constitución Nacional, y no existiendo cuestionamientos, ni dudas respecto de las actuaciones administrativas de carácter formal, y con la aclaración de que el plazo en estos autos se computan a partir del día 2 de julio del 2008, en aplicación del Art. 147° del CPC, e igualmente de conformidad con el Art. 150° del referido cuerpo legal, concluyo que la presentación del escrito de demanda realizado por la parte actora en fecha 28 de julio del 2008, a las 08:10 horas, reúne los presupuestos para su admisibilidad.
Que, con respecto a la cuestión de fondo, estamos ante la denuncia por parte de la Administración Tributaria por supuesto incumplimiento de un deber formal en la documentación de las compras, específicamente por la utilización de "Facturas de Compras", para respaldar adquisiciones de mercaderías realizadas de una Persona Jurídica denominada CONATEL S.A, domiciliada en la República Oriental del Uruguay.
Que, la actora pretende fundar su pretensión en la circunstancia de que CONATEL S.A, no se encuentra domiciliada en la República del Paraguay y por tanto no es contribuyente, y al no serlo, no se encuentra obligada a emitir comprobante de venta, y que por esta razón es el comprador, la empresa M.E. S.A., quien dando cumplimiento a la normativa vigente, procede a documentar la operación con Facturas de Compras.
Que, a fs. 238/251 se encuentra agregado a estos autos, la Escritura de Constitución de la empresa M.E. S.A., donde se puede advertir que coincidentemente su socio mayoritario con el 99% de las acciones, es CONATEL S.A. y el socio titular del 1%, restante es el Sr. Eduardo Javier Gross Brown; y que atento a esta situación, nos encontramos en una operación en donde la Persona Jurídica MATERIALES ELECTRICO S.A. empresa paraguaya, compra mercaderías en territorio paraguayo de su socio mayoritario, también Persona Jurídica CONATEL S.A. empresa constituida en la República Oriental del Uruguay.
Que, a fs. 37, se ha incorporado como medio probatorio, un acuerdo de voluntades de naturaleza privada, con la finalidad de justificar una supuesta cesión de derechos realizada por la empresa importadora ABS S.A., otorgando supuestamente por este instrumento la titularidad de las mercaderías importadas, a la firma CONATEL S.A. empresa no domiciliada, quien posteriormente vendió a MATERIALES ELECTRICOS S.A., quien las adquirió y documentó con Facturas de Compras.
Que, convalidar este tipo de actuaciones nos llevaría al extremo de tener que admitir todas las operaciones de la misma naturaleza, como por ejemplo la siguiente: La empresa "A" domiciliada en el Paraguay, importa mercaderías de la cd "Z" domiciliada en la China. La empresa "A" nacionaliza las mercaderías, paga los tributos aduaneros y también el IVA, que pasa a constituirse Crédito Fiscal. Supongamos que el Precio de Costo de la importación sea de Gs. 100, y el Crédito Fiscal por el IVA pagado al desaduanizar sea de Gs. 8.- Con posterioridad la empresa "A", y la empresa "Z", acuerdan por contrato privado la cesión de las mercaderías a favor de la empresa "Z", pero la empresa "A" importadora en territorio paraguayo, no emite factura por la operación: por tanto no devenga Débito Fiscal. La nueva propietaria de la mercadería en el Paraguay, es nuevamente la empresa "Z" domiciliada en la China, como esta no sabe qué hacer con las mercaderías, le vende a la empresa "B" domiciliada lógicamente en el Paraguay. Ante la imposibilidad de la empresa "Z" de emitir Facturas, es la compradora la empresa "B" del Paraguay, la que documenta sus compras con Facturas de Compras.
Así, planteada la cuestión, la empresa importadora "A" como no factura la devolución se queda con el 100% del Crédito Fiscal del IVA, y como no enajenó, supuestamente no tiene renta; y la empresa "Z" domiciliada en la China como no es contribuyente, no paga ni el IVA, por la venta, ni el Impuesto a la Renta por la utilidad. Quien sale perjudicado? El Fisco. Este modus operandi, más que una maquinación operativa de naturaleza elusiva, se aproxima a una modalidad delictiva, en atención a que los sujetos que intervienen son todas personas interconectadas comercialmente, de acuerdo se desprende de las constancias de autos.
Que, uno de los argumentos empleados por la actora, es la invocación del Art. 248°, pretendiendo subsumir la cuestión, a una situación que no puede resolverse por las disposiciones generales; y en el mismo sentido invoca la Ley 1034/83 del Comerciante, con la pretensión de eximir de responsabilidad fiscal a la empresa CONATEL S.A. y consecuentemente a la adquirente M.E. S.A.; bajo el argumento de que al no ser habitual la operación realizada por CONATEL S.A., no es considerado comerciante. Al respecto, la interpretación de la actora es equivocada, puesto que la Ley 1034/83, es una norma del Derecho Privado, y su aplicación en materia tributaria no solamente es restringida sino que resulta imposible integrar analógicamente cuando se tiene que resolver si una persona es contribuyente o no, atendiendo que este elemento constitutivo del tributo es privativo de la ley tributaria. En este sentido el Art. 3o de la Ley 125/91 vigente a la fecha de verificarse la operación ya atribuía la calidad de contribuyentes a las personas jurídicas, en este caso la empresa CONATEL S.A., quien estaba obligada a inscribirse por imperio de la ley tributaria y no por la habitualidad o no de las operaciones que realice como equivocadamente entiende la actora.
Que, la denuncia por "cargo indebido al costo", de la impugnación de las Facturas de Compras emitidas por la adquirente M.E. S.A. respecto de mercaderías que le fueron vendidas por CONATEL S.A.; en aplicación del Art. 8o de la Resolución N° 42/92, disponía: "La emisión de facturas de compras se aceptará sólo respecto de adquisiciones de bienes o prestación de servicios efectuados por personas físicas que no estén obligadas a expedir la documentación que establecen las disposiciones legales" (subrayado y negrita son propios), y que siendo CONATEL S.A. una persona jurídica, las operaciones realizadas con la misma no pueden documentarse con este tipo de documentación. Esta situación adquiere relevante importancia puesto que si bien es cierto, en el Anexo de la Resolución N° 42/92, entre las aclaraciones y específicamente en el punto 1) a fs. 71 de autos, se puede leer: "Este diseño es para uso de empresas que adquieren bienes o reciben prestación de servicios de personas que no estén obligadas a emitir facturas o comprobantes", la misma si bien es cierto utiliza genéricamente la locución "persona"; no debemos olvidar que, en la interpretación de la norma, no podemos analizarla aisladamente, sino que integrándola al contexto normativo, puesto que la norma jurídica tomada en su integridad constitutiva, es la que tiene la condición de expresar el sentido cabal de los mandamientos de la autoridad que legisla. Por otro lado, y si pretendieramos aplicar a raja tabla las "Aclaraciones" previstas en el Anexo de la Resolución N° 42/92 numeral 6) de dicha normativa exige: "En caso que el vendedor no tenga RUC por no ser contribuyente, debe identificársele con la cédula de identidad", y en los referidos documentos a fs. 43/56, de autos tampoco se aprecia el cumplimiento de este requisito.
Por último y en estricta aplicación del Art. 247° de la Ley 125/91, donde nuestro ordenamiento tributario acoge el "Principio de la realidad económica", se atribuye a la Administración la facultad de dejar lado estructuras jurídicas inadecuadas que no reflejan cabalmente la realidad de los hechos; y que como en el caso de marras, la forma jurídica adoptada para justificar esta operación, es desde todo punto de vista irregular, dado que la empresa importadora debía haber Facturado la operación a la empresa CONATEL S.A., ésta debería de haberse inscripto y posteriormente facturar la operación de venta a M.E. S.A., por lo que corresponde la impugnación de las operaciones documentadas con Facturas de Compras realizadas con CONATEL S.A.- Resulta evidente que la modalidad operativa pretendida justificar por la actora, no responde si no a un designio particular con el propósito de disminuir la carga tributaria.
Por tanto, en mérito de las consideraciones precedentes que fundamentan esta opinión, y conforme a las constancias obrantes en estos autos, doy mi voto por NO HACER LUGAR a la presente demanda. Es mi voto.
A SU TURNO LOS MIEMBROS MAGISTRADOS RODRIGO A. ESCOBAR Y MARIO MAIDANA GRIFFITH DIJERON: Que se adhieren al voto del miembro preopinante por sus mismos fundamentos:
Asunción, 05 de Marzo de 2013.-
1.- NO HACER LUGAR, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por la empresa M.E. S.A. c/ Resolución N° 845 de fecha 20/0)/2005, y la Resolución RP N° 211de fecha 13/06/2008dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación.
2.- CONFIRMAR, Resolución N° 845 de fecha 20/0)/2005, y la Resolución RP N° 211 de fecha 13/06/2008dictadas por la Subsecretario de Estado de Tributación.
3.- IMPONER, las costas a la perdidosa.
4.- ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.
A. Martín Avalos Valdez. Presidente
Abog. Miguel A. Colmán A. Actuario