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Timestamp: 2013-05-21 07:53:51
Document Index: 304246907

Matched Legal Cases: ['EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 2', 'EuG', 'EuG']

Besonderheiten ausgewählter BgA - Betrieb gewerblicher Art (BgA) - Steuern - Recht/Steuern - euroforum-fachwissen.de
> Betrieb gewerblicher Art (BgA)
Besonderheiten ausgewählter BgA
aus der Rubrik „Betrieb gewerblicher Art (BgA)“
Bernd Leippe	ehemals Stadt Essen
Nicht selten löst die Tatsache, dass die öffentliche Hand mit ihren wirtschaftlichen Aktivitäten der Besteuerung unterliegt, Befremden aus, und das sogar in Fachkreisen. So kann man kaum die Sinnhaftigkeit nachvollziehen, dass die öffentliche Hand als Steuergläubigerin einerseits Steuern erhebt und andererseits für ihre eigenen wirtschaftlichen Tätigkeitsbereiche Steuern an sich selbst bezahlt. Ist man endlich geneigt, dies zu akzeptieren, hat man es mit einer weiteren Besonderheit zu tun. Die verschiedenen wirtschaftlichen Aktivitäten der öffentlichen Hand – sie werden Betriebe gewerblicher Art (BgA) genannt – gelten nicht als ein Betrieb und dürfen ohne weiteres auch nicht zusammengefasst werden. Vielmehr unterliegt jeder einzelne Betrieb gewerblicher Art der Ertragsbesteuerung. Eine Ergebnissaldierung ist generell nicht zulässig.
Die Besteuerung der eigenen wirtschaftlichen Betätigungen der öffentlichen Hand geht zurück auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs, die zur Begründung der Besteuerung den Wettbewerbsgedanken angeführt hat. So soll die öffentliche Hand da, wo sie am Marktgeschehen teilnimmt und mit anderen Gewerbetreibenden in Wettbewerb tritt, nicht dadurch einen Vorteil erlangen, dass sie von der Besteuerung ausgenommen wird. Im Gegenteil: als Marktteilnehmer soll das Ergebnis der wirtschaftlichen Betätigung der öffentlichen Hand – wie bei jedem anderen auch – der Besteuerung zugeführt werden.
Während – wie erwähnt – die Ertragsbesteuerung jeden einzelnen BgA als Steuersubjekt betrachtet, fasst die Umsatzbesteuerung die Gesamtheit der wirtschaftlichen Betätigungen der öffentlichen Hand als eine unternehmerische Tätigkeit zusammen. Die Frage, ob umsatzsteuerrechtlich ein BgA und damit eine unternehmerische Tätigkeit vorliegen, beantwortet sich allerdings nach dem Körperschaftsteuerrecht. Jedenfalls gilt das z. Zt. noch so. Es ist interessant, dass – wie in den 30er-Jahren der Reichsfinanzhof im Ertragssteuerrecht – heute der Europäische Gerichtshof (EuGH) im Umsatzsteuerrecht zunehmend den Wettbewerbsgedanken für die Annahme einer unternehmerischen Tätigkeit anführt. Damit hat der EuGH jedenfalls auf europäischer Ebene die nationale Abhängigkeit des umsatzsteuerlichen Unternehmers vom körperschaftsteuerlichen BgA aufgegeben. Daraus folgt auch, dass sich die öffentliche Hand im Einzelfall für die Annahme einer umsatzsteuerlichen Unternehmereigenschaft unmittelbar auf Europarecht berufen kann, wenn sie z. B. bei einem großen Investitionsvorhaben die Möglichkeiten des Vorsteuerabzugs nutzen will.
Generelle Voraussetzung sowohl für die Ertrags- als auch für die Umsatzbesteuerung ist ein Tätigwerden auf wirtschaftlichem Gebiet. Andererseits sind die klassische hoheitliche Betätigung und der Bereich der sog. Vermögensverwaltung steuerlich nicht relevant. Daraus ergibt sich die schwierige Notwendigkeit, die einzelnen Betätigungsbereiche der öffentlichen Hand sorgfältig voneinander abzugrenzen.
Inwieweit die Umsatzsteuer auf lange Sicht vor der Vermögensverwaltung noch Halt macht, ist angesichts der Entwicklung der Rechtsprechung des EuGH ungewiss. Möglicherweise werden die Körperschaftsteuer und die Umsatzsteuer schon bald eigene Wege gehen. Hier wird man die weitere Entwicklung verfolgen und abwarten müssen.
Hinzu kommt, dass bereits vor Jahren eine Bund-Länder-Arbeitsgruppe zur Reform der Besteuerung der öffentlichen Hand eingerichtet wurde. Auch deren Ergebnisse werden die derzeitigen Grundsätze der Besteuerung der öffentlichen Hand sicherlich korrigieren.
Ziel der vorliegenden Lektion ist es, Ihnen insbesondere anhand von ausgewählten Praxisthemen das Verständnis für die Grundzüge der Besteuerung der öffentlichen Hand im Rahmen ihrer BgA zu vermitteln. Dabei wird Ihnen auch deutlich, dass es oftmals gesetzliche Bestimmungen sind, die über die Eigenschaft einer hoheitlichen oder einer wirtschaftlichen Tätigkeit mit entsprechenden Steuerfolgen entscheiden. Sie sollen sicher werden, die einzelnen Betätigungsbereiche der öffentlichen Hand von einander abzugrenzen, um ungewollte nachteilige Steuerbelastungen zu vermeiden. Hierzu werden zum besseren Verständnis auch steuerliche Besonderheiten einzelner ausgewählter BgA besprochen.	Inhaltsverzeichnis
1 Steuerliche Sphären der juristischen Person des öffentlichen Rechts 71.1 Überblick 71.2 Der BgA als Steuerobjekt 81.3 Formen der wirtschaftlichen Betätigung 101.4 Sinn und Zweck der Besteuerung 111.5 Identifizieren von BgA 121.6 Definition des BgA 13
2 Abgrenzung zur hoheitlichen Tätigkeit 162.1 Definition der hoheitlichen Tätigkeit 162.1.1 Abgrenzungskriterium “eigentümlich und vorbehalten” 162.1.2 Negative Abgrenzungskriterien 172.1.3 Abgrenzungskriterium „öffentlich-rechtliche Sonderregelung“ 172.1.4 Abgrenzungskriterium „umsatzsteuerliche EuGH-Rechtsprechung” 18
3 Abgrenzung zur Vermögensverwaltung 213.1 Grundsatz 213.2 Werbung an Fahrzeugen 223.3 Werbung an Grundstücken 25
4 Spezifische Probleme einzelner BgA 274.1 Parkraumbewirtschaftung 274.1.1 Bewachte Parkplätze und Parkraumbewirtschaftung 274.1.2 Parkuhren und Parkscheinautomaten 284.1.3 Parkhäuser und Tiefgaragen 284.1.4 Verpachtung von Parkplätzen und Parkhäusern 284.1.5 Überlassung von Parkplätzen an Arbeitnehmer 294.1.5.1 Begründung eines BgA? 294.1.5.2 Geldwerter Vorteil beim Arbeitnehmer 304.1.6 Umsatzsteuerfragen 314.1.6.1 Vermietung von Stellplätzen als selbstständige Leistung 314.1.6.2 Zuschuss der Gemeinde für die Errichtung von „Park-and-Ride“-Stellplätzen 324.2 Abfallentsorgung 334.2.1 Abfälle aus privaten Haushalten 334.2.2 Abfälle aus Industrie- bzw. Gewerbebetrieben 3 44.2.3 Abfälle, die unter die Verpackungsverordnung fallen 354.2.4 Energieerzeugung aus Abfällen 364.3 Selbstversorgungsbetrieb „Bauhof“ 384.3.1 Grundsatz 384.3.2 Umfang des Betriebsvermögens 394.3.3 Aufteilung von Vorsteuern 414.4 BgA „Wochenmärkte“ 414.4.1 Grundsatz 414.4.2 Umsatzsteuerliche Vermietung 424.4.3 Zuordnung eines Marktplatzes 434.4.4 Zuordnung einer Toilettenanlage 444.4.5 Sondernutzungsentgelte als Betriebsausgaben 454.4.6 Betriebsausgaben und Vorsteuern aus Querschnittsaufgaben 464.5 BgA „Sportstätten und Bäder“ 484.5.1 Anerkennung als BgA 484.5.2 Nutzungsüberlassung an Endverbraucher 494.5.3 Nutzungsüberlassung an Zwischenmieter 504.5.4 Nutzungsüberlassung an Schulen 504.5.5 Vorsteuerabzug 524.5.6 Einzelfragen 52
5 Auslagerung des zentralen Gebäudemanagements 565.1 Zunehmende Auslagerungstendenzen 565.2 Formen der Auslagerung 575.2.1 Eigenbetrieb als Dienstleister 575.2.2 Eigenbetrieb als Eigentümer 585.3 Mieteinnahmen 59
6 Zweifelsfälle 616.1 Kindergärten 616.1.1 Auffassung der Finanzverwaltung 616.1.2 Eigene Auffassung 626.2 Krematorien 646.2.1 Auffassung der Finanzverwaltung 646.2.2 Rechtsprechung zu Krematorien 666.2.3 Eigene Auffassung 686.3 Musikschulen 696.4 Volkshochschulen 70
Zusammenfassung 72Übungsaufgaben 75Lösungen 78Literaturverzeichnis 82Abkürzungsverzeichnis 84	Zusammenfassung des E-Books
Die verschiedenen Sphären der jPdöR erfordern sowohl für die Körperschaftsteuer als auch für die Umsatzsteuer eine genaue Abgrenzung der jeweiligen wirtschaftlichen Betätigungen von den Bereichen der Hoheitsverwaltung und der Vermögensverwaltung. Für Zwecke der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens wird der BgA der jPdöR verselbstständigt. Für jeden BgA erfolgt eine getrennte Einkommensermittlung und gesonderte Festsetzung der Körperschaftsteuer. Für Zwecke der Umsatzbesteuerung bilden alle BgA ein einheitliches Unternehmen.
Bei fehlender Gewinnerzielungsabsicht unterliegen BgA (schlichte wirtschaftliche Tätigkeiten, Regiebetriebe, Eigenbetriebe und eigenbetriebähnliche Einrichtungen) zwar der Körperschaftsteuer, nicht aber der Gewerbesteuer. Bei den Kapitalgesellschaften (AG, GmbH) besteht neben der Körperschaftsteuerpflicht allein aufgrund der Rechtsform generell auch eine Gewerbesteuerpflicht (§ 2 Abs. 2 S. 1 GewStG).
Der Gleichheitsgrundsatz gebietet es, dass die wirtschaftliche Betätigung der öffentlichen Hand und ihr Auftreten am Markt aus Wettbewerbsgründen so besteuert werden wie die private Wirtschaft. Bei Umsätzen bis zu 30.678 EUR besteht aus wirtschaftlichen Tätigkeiten der jPdöR keine Steuerpflicht; es sei denn, der Steuerpflichtige trägt hierfür besondere Gründe vor. Umsätze von mehr als 30.678 EUR sind ein wichtiges Indiz dafür, dass die Tätigkeit von einigem Gewicht ist. Das allein reicht aber zur Begründung eines BgA noch nicht aus. Zusätzlich muss noch das Merkmal einer „Einrichtung" (es muss etwas zu sehen sein) vorliegen. Unabhängig vom Vorhandensein einer Einrichtung ist bei Umsätzen von mehr als 130.000 EUR stets ein BgA anzunehmen.
Abgrenzungskriterium 1 für die Annahme einer hoheitlichen Tätigkeit ist, dass diese der jPdöR eigentümlich und vorbehalten ist. Aus Gründen der Wettbewerbsneutralität gegenüber Privaten kommen zusätzlich weitere negative Abgrenzungskriterien in Betracht. Abgrenzungskriterium 2 ist nach der neueren Rechtsprechung des EuGH und BFH, ob eine jPdöR Tätigkeiten nach Maßgabe einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung ausübt. Abgrenzungskriterium 3 ergibt sich aus der EuGH-Rechsprechung zur Umsatzsteuer. Danach liegt eine hoheitliche Tätigkeit nicht mehr vor, wenn jPdöR sich unter den gleichen rechtlichen Bedingungen wie Privatrechtssubjekte betätigen.
Das Beispiel der Bewirtschaftung von Parkflächen zeigt, dass – je nach Ausgestaltung und Rechtsgrundlage – eine hoheitliche oder eine wirtschaftliche Tätigkeit anzunehmen ist. Das Ergebnis kann ein Hoheitsbetrieb, eine Vermögensverwaltung oder ein BgA sein. Auch die Abfallentsorgung ist – spätestens seit dem KrW-/AbfG – Gegenstand sowohl hoheitlicher als auch gewerblicher Tätigkeit. Es ist allerdings zu beobachten, dass aufgrund des zunehmenden Wettbewerbs vermehrt eine gewerbliche Tätigkeit angenommen wird. Die Parkraumbewirtschaftung und die Abfallentsorgung sind Tätigkeitsbereiche, die in Abhängigkeit von rechtlichen Rahmenbedingungen und tatsächlichen Gestaltungen sowohl als hoheitliche als auch als wirtschaftliche Tätigkeiten eingestuft werden können. Die steuerliche Erfassung der wirtschaftlichen Tätigkeiten im Rahmen von BgA erfordert in der Praxis schwierige Abgrenzungen bei der Körperschaftsteuer (Betriebsvermögen, Gewinnermittlung) und bei der Umsatzsteuer (Vorsteuerabzug).
Die Nutzung eigener Vermögenswerte unterliegt als schlichte Vermögensverwaltung nicht der Steuerpflicht. Zur Vermögensverwaltung zählt z. B. die passive Werbung, bei der die Gemeinde sich inaktiv verhält und nur die Werbung durch Dritte duldet. Erbringt die Gemeinde allerdings weitere Dienstleistungen, handelt es sich um aktive Werbung, die einen steuerpflichtigen Betrieb gewerblicher Art begründet. Ein steuerpflichtiger BgA aus Werbenutzungsverträgen an Grundstücken lässt sich dadurch vermeiden, dass auf den Eigentumsübergang der Werbeträger auf die Gemeinde verzichtet wird. Der Bereich der steuerfreien Vermögensverwaltung wird schnell verlassen, wenn die Gemeinde – wie beim Beispiel Werbung an Fahrzeugen – zusätzliche Dienstleistungen oder – wie beim Beispiel Werbung an Grundstücken – zusätzliches Sachvermögen, z. B. Inventar, mit vermietet. Diese Anreicherung der Tätigkeiten führt dann zu einem steuerpflichtigen BgA.
Ein sog. Selbstversorgungsbetrieb, der nur Leistungen an die eigene Trägerkörperschaft erbringt, ist steuerlich unbeachtlich. Damit der Charakter eines Selbstversorgungsbetriebes gewahrt bleibt, ist darauf zu achten, dass maximal kostendeckende Entgelte entrichtet werden. Erbringt der Selbstversorgungsbetrieb allerdings auch entgeltliche Leistungen an Dritte, wird insoweit ein BgA begründet.
Märkte zählen zu den klassischen BgA. Darunter fallen nicht nur die Wochenmärkte (Frischemärkte), sondern auch Veranstaltungsmärkte, wie Weihnachtsmarkt, Ostermarkt usw. Marktplätze können als öffentliche Verkehrsflächen nicht dem Betriebsvermögen des BgA zugeordnet werden. Allerdings ist nach neuester BFH-Rechtsprechung eine entsprechende Sondernutzungsgebühr für die Nutzung der Marktfläche für BgA-Zwecke als Betriebsausgabe abzugsfähig. Öffentliche Toilettenanlagen stellen ebenfalls kein Betriebsvermögen des BgA dar. Im Rahmen der Gewinnermittlung können auch die auf die Querschnittsaufgaben entfallenden Kosten anteilig als Betriebsausgaben abgezogen werden.
Die Nutzungsüberlassung von Sportanlagen und Bädern an Endverbraucher ist nach der jüngeren BFH-Rechtsprechung als einheitliche steuerpflichtige Leistung zu beurteilen. Der uneingeschränkten Steuerpflicht steht der ungekürzte Vorsteuerabzug gegenüber. Erfolgt die Überlassung an einen Zwischenmieter, ist sie – wie früher – in eine steuerfreie Grundstücksüberlassung und eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen. Dementsprechend besteht nur eine anteilige Möglichkeit zum Vorsteuerabzug. In der Praxis ist anzustreben, dass die Nutzung der Sportstätten für den Schulsport entsprechend der Bäderregelung mit den für die öffentliche Nutzung erhobenen Entgelten versteuert wird.
Bei der Auslagerung der Immobilienbewirtschaftung auf einen Eigenbetrieb muss deren Aufgabe und Funktion klar und eindeutig definiert werden: Dienstleister oder Eigentümer. Da für den Eigenbetrieb ein doppischer Jahresabschluss verpflichtend ist, besteht automatisch ein Anreiz, in der Gewinn-und-Verlust-Rechnung ein gutes Ergebnis vorzuweisen. Die damit verbundenen gesteigerten wirtschaftlichen Aktivitäten führen zwangsläufig zu steuerlichen Tatbeständen. Aus diesem Grunde muss eine solche Auslagerung mit besonderer Sorgfalt begleitet werden.
Die Finanzverwaltung ist allgemein der Auffassung, dass die Unterhaltung von Kindergärten durch die Gemeinden als BgA steuerpflichtig ist. Dem ist entgegen zu halten, dass aus den jeweiligen Landesgesetzen abzuleiten ist, ob es sich um eine hoheitliche oder eine „wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen" handelt. Aufgrund des den Kindergärten auferlegten besonderen Bildungs- und Erziehungsauftrags ist m. E. eher eine hoheitliche Tätigkeit anzunehmen.
Die Fragestellung, ob ein gemeindliches Krematorium einen Hoheitsbetrieb oder einen BgA darstellt, lässt sich weder mit „ja" noch mit „nein" beantworten. Vielmehr kommt es entscheidend darauf an, dass die jeweiligen landesspezifischen Regelungen der Bestattungsgesetze zutreffend ausgelegt werden. Eine nur Beleihung eines Privaten belässt die Aufgabenverantwortung bei der Gemeinde, sodass es sich bei deren Krematorium nach wie vor um einen Hoheitsbetrieb handelt. Kann die Gemeinde dagegen die Aufgabe der Feuerbestattung als solche mit befreiender Wirkung definitiv einem Privaten übertragen, handelt es sich bei dem gemeindlichen Krematorium um einen BgA.
Musikschulen und Volkshochschulen werden – jedenfalls in NRW – der hoheitlichen Tätigkeit zugeordnet. In anderen Bundesländern werden sie dagegen als BgA erfasst, weil dort z. T. andere landesgesetzliche Regelungen bestehen. Hier wird zum Schluss noch einmal deutlich, dass die Besteuerung der öffentlichen Hand im Rahmen ihrer BgA gar nicht so klar und eindeutig geregelt ist, sondern vielmehr zahlreiche Fragen und Probleme nach wie vor ungelöst sind.	Folgende E-Books könnten Sie auch interessieren:
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