Source: https://interpretacje-podatkowe.org/naleznosci-licencyjne/itpb3-423-361-12-dk
Timestamp: 2020-08-06 07:57:19+00:00
Document Index: 66669732

Matched Legal Cases: ['art. 21', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 21', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 26', 'art. 21', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 21', 'art. 3', 'art. 12', 'Art. 3', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 74', 'art. 74', 'art. 12', 'FSK ', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 26', 'SA/Ka ', 'art. 121']

ITPB3/423-361/12/DK | Interpretacja indywidualna
♦ › Należności licencyjne › ITPB3/423-361/12/DK
Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółka, uiszczając zapłatę za oprogramowanie komputerowe zakupione od niemieckiego kontrahenta, jest obowiązana jako płatnik do odprowadzania podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy, w świetle postanowień przepisu art. 12 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, a w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej - jaka jest stawka tego podatku?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2012 r. (data wpływu 6 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku w związku z wypłatą należności za oprogramowanie komputerowe – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku w związku z wypłatą należności za oprogramowanie komputerowe.
Spółka prowadzi działalność w zakresie opracowywania, wdrażania serwisu programów komputerowych, dostawy oraz instalacji systemów komputerowych, instalacji oprogramowania systemowego i aplikacyjnego.
Spółka należy do Grupy, tj. grupy powiązanych kapitałowo polskich i niemieckich przedsiębiorstw działających w branży IT.
Spółka nabywa od kilku Partnerów, mających siedziby w Niemczech, oprogramowanie komputerowe, które jest niezbędne dla wykonywanej przez Spółkę działalności.
Spółka nie ma prawa modyfikowania programu zakupionego od Kontrahenta niemieckiego. Przysługuje jej natomiast prawo rozpowszechniania przedmiotowego programu komputerowego (sublicencjonowania). Dokonując odsprzedaży zakupionych programów komputerowych, Wnioskodawca działa każdorazowo w imieniu własnym, z powołaniem na właściciela licencji. Zakres praw i obowiązków związanych z wykonywaniem praw z licencji (sublicencji) wynika w sposób bezpośredni z umów zawartych pomiędzy Partnerami niemieckimi a firmą niemiecką D z siedzibą w L, należącą do Grupy.
Każdorazowa sprzedaż oprogramowania rozliczana jest z Kontrahentem niemieckim w postaci wypłacanego mu wynagrodzenia, stanowiącego procentowy udział w cenie licencji.
Partnerzy posiadają certyfikat rezydencji w Niemczech.
Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółka, uiszczając zapłatę za oprogramowanie komputerowe zakupione od niemieckiego kontrahenta, jest obowiązana jako płatnik do odprowadzania podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy, w świetle postanowień przepisu art. 12 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, a w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej - jaka jest stawka tego podatku...
We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wskazał, że z tytułu dokonywania wypłat należności na rzecz Partnerów niemieckich Spółka nie może być uznana za wskazanego w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Przedstawiając uzasadnienie przyjętego stanowiska w kwestii objętej zapytaniem należy wskazać w szczególności na następujące przepisy prawa.
Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 omawianej ustawy, podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy od osób prawnych z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy, miedzy innymi: (1) z praw autorskich lub praw pokrewnych, (2) z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych w tym również ze sprzedaży tych praw, (3) z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, (4) za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, (5) za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) wynosi 20% przychodów. Powyższy przepis ma zastosowanie przy uwzględnieniu postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowanie, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
W myśl art. 12 ust. 1 i 2 umowy polsko-niemieckiej z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.
Art. 3 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku stanowi, iż przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
Definicja „należności licencyjnych” zawarta została w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w brzmieniu: określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.
Poddając analizie przytoczone regulacje prawne, należy dojść do przekonania, iż ze względu na fakt, że Ustawodawca nie objął ich zakresem przedmiotowym przekazywanych należności z tytułu użytkowania lub prawa użytkowania programów komputerowych, nie można domniemywać, iż z tytułu wypłacania tych należności ich odbiorca jest podatnikiem podatku dochodowego, a zobowiązany - płatnikiem.
W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż umowa zawarta między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku zawiera w swojej treści definicję należności licencyjnych. Wobec powyższego nieuprawnione jest stosowanie względem tego pojęcia przepisu art. 3 ust. 2 umowy. Zawarte natomiast w art. 12 ust. 3 wyliczenie, dotyczące zakresu pojęcia „należności licencyjne”, nie obejmuje należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych. Co więcej - sama umowa w żadnym z przepisów nie posługuje się sformułowaniem „program komputerowy”. Również zatem z tego punktu widzenia bezpodstawnym byłoby sięganie do postanowień art. 3 ust. 2 umowy, gdyż przepis dotyczy wyłącznie określeń użytych w umowie. Niemniej jednak, nawet przy uznaniu zasadności stanowiska przeciwnego - również na gruncie przepisów prawa krajowego potraktowanie programu komputerowego jako utworu tożsamego dziełom naukowym (na gruncie Komentarza do Konwencji Modelowej OECD, dotyczącego opłat licencyjnych) jest niemożliwe.
Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 i 2 pkt 2 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Takie sformułowanie przepisu nie pozostawia wątpliwości, iż programy komputerowe stanowią odrębną kategorię, podlegającą ochronie. Wskazuje na to również art. 74 ust. 1 ustawy, stanowiący, iż programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, iż skoro programy komputerowe nie zostały zakwalifikowane przez Prawodawcę jako dzieła literackie ani naukowe, nie można uznać opłat za użytkowanie lub prawo użytkowania tych programów za należności licencyjne, o których mowa w art. 12 umowy polsko-niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W tym miejscu Wnioskodawca powołuje dodatkowo fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 278/08:
„Wobec trudności interpretacyjnych zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazuje on na możliwość utożsamiania programu komputerowego z dziełem naukowym jako rozwiązanie, które jest najbardziej realistyczne. Możliwość ta musi jednak być dopuszczalna w świetle prawa wewnętrznego danego kraju, a to jest wyłączone ze względu na obowiązującą w Polsce ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Obowiązku podatkowego nie można domniemywać. Wskazać również należy, że w niektórych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania w definicję należności licencyjnych wprost zostały wpisane należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego (Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawarta w dniu 21 września 1995 r. pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Kazachstanu Dz. U. z 1995 r., Nr 121, poz. 586, Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawarta w zawarta w dniu 9 maja 1995 r. pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską Dz. U. z 1998 r., Nr 48, poz. 304).”.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90) należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Stosownie do brzmienia art. 12 ust. 3 ww. Umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.
Brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 powyższej Umowy, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień artykułu.
W art. 3 ust. 2 ww. Umowy, wskazano, iż przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
I tak, w celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (j. t. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), zwanej dalej ustawą o prawie autorskim, który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ponadto, w art. 1 ust. 2 pkt 1, stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie, wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.
Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 powyższej Umowy, należy podkreślić, że Państwa-Strony tej Umowy posłużyły się sformułowaniem: „wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego”, obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.
Intencją Państw-Stron Umowy było objęcie zakresem dyspozycji art. 12 danych umów wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła, czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zauważyć, iż Spółce przysługuje prawo rozpowszechniania programu komputerowego, a każdorazowa sprzedaż rozliczana jest z kontrahentem niemieckim w postaci wypłacanego mu wynagrodzenia, stanowiącego procentowy udział w cenie licencji.
W związku z powyższym Spółka zobowiązana będzie do odprowadzania podatku od wypłacanego kontrahentowi niemieckiemu wynagrodzenia wg 5% stawki podatkowej, o ile będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji kontrahenta.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 2 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który stanowi, iż należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.
Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, iż zapadł on w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący w przedmiotowej sprawie. Niezależnie od powyższego należy podnieść, iż orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych sprawach ma charakter niejednolity (np. odmienne rozstrzygnięcie od nieprawomocnego wyroku powołanego przez Wnioskodawcę zapadło w sprawie I SA/Ka 1230/01 przed Naczelnym Sądem Administracyjnym), natomiast stanowisko Organów podatkowych jest niezmienne od czasu wejścia w życie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i realizuje tym samym zasadę wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej.
ITPB3/423-361/12/DK
ITPB1/415-251a/12/MR | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-753/12-2/AMN | Interpretacja indywidualna