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Timestamp: 2018-07-21 16:58:34
Document Index: 36213292

Matched Legal Cases: ['§ 16', '§2', '§ 20', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 3', '§ 1', '§ 114']

Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 12.05.2005, RV/1899-W/03
RV/1899-W/03-RS1 Permalink
wie RV/0436-W/03-RS1
Der Berufungswerber (Bw.) erzielt neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Vermietung und Verpachtung. Er hat weiters im Jahr 2001 (Versicherungsbeginn: 1.1.2002) gegen Zahlung eines Einmalbetrages zwei lebenslängliche Rentenversicherungen abgeschlossen, wobei das Rentenstammrecht mittels eines endfälligen Kredites finanziert wurde. Bei beiden Rentenversicherungsverträgen scheint der Bw. als Versicherungsnehmer auf, versicherte Person ist in einem der beiden Verträge die Gattin des Bw.
Als Rentengarantiezeit - hierunter ist der Zeitraum zu verstehen, innerhalb dessen auch bei Tod des Berechtigten eine Rentenzahlung jedenfalls, dann also an die Erben, erfolgt - wurden 27 Jahre (Bw.) und 29 Jahre (Gattin) festgelegt.
Die Rentenzahlungen haben offensichtlich ab 1.1.2002 begonnen.
Da nach der 2001 geltenden Rechtslage eine Steuerpflicht der Rentenzahlungen erst nach Überschreiten des Rentenbarwertes nach § 16 BewG eintritt, machte der Bw. im Streitjahr als negative sonstige Einkünfte einen am 21.12.2001 bezahlten Betrag von ATS 499.604,60 = € 36.307,68 geltend, der sich im Wesentlichen aus Kosten iZm der Kreditaufnahme, Vermittlungshonoraren sowie der Versicherungssteuer in Höhe von 2 x € 6.154 = € 12.308 zusammensetzt.
Aufgrund der vorgelegten Unterlagen sei festzustellen, dass der aus der Berücksichtigung von Aufwendungen vor Steuerwirksamkeit der Rentenzuflüsse resultierende Gesamtverlust innerhalb des Garantiezeitraumes (hier: 27 Jahre) durch steuerwirksame Rentenzuflüsse nicht ausgeglichen werden könne. Dieser absehbare Zeitraum sei jedoch mit 20 Jahren (§2 Abs4 LiebhVO) ab Vertragsabschluss zu begrenzen, in dem ein steuerlicher Gesamtüberschuss erzielbar sein müsse.
Zum Abschluss der Rentenversicherung für die Ehefrau des Bw. sei mitzuteilen, dass die obige Prüfung entfalle, da dieser Abschluss den nichtabzugsfähigen Aufwendungen gem. § 20 Abs 1 Z 1 EStG der Privatsphäre zuzuordnen sei.
In der dagegen gerichteten Berufung brachte der Bw. vor, es läge eine Tätigkeit nach § 2 Abs. 1 LiebhVO vor; die hier zu beurteilende Tätigkeit sei als langfristige Kapitalanlage zu qualifizieren, wobei die erzielten Erträge der Alterssicherung dienten. Ein Investor sei daher bestrebt, den größtmöglichen Gesamtüberschuss zu erzielen. Aufgrund dieser Gewinnerzielungsabsicht sei daher von einer "Tätigkeit mit Einkunftsquellenvermutung" gemäß § 1 Abs. 1 LiebhVO auszugehen. Entscheidend sei somit, dass die Tätigkeit als solche (langfristige Kapitalveranlagung) von einem Gewinnstreben getragen sei.
Demgegenüber wäre bei einer "Tätigkeit mit Liebhabereivermutung" (§ 1 Abs. 2 LiebhVO) die Ausübung der Tätigkeit an sich von persönlichen Interessen und Neigungen getragen, wo der Steuerpflichtige anfallende Verluste geradezu in Kauf nehme (vgl. zB Pferdezucht eines Rechtsanwaltes, Weinkellerei eines Arztes etc.). Im vorliegenden Fall sei dies gerade nicht der Fall, da der Bw. selbstverständlich bemüht sei, eine höchstmögliche Rendite zu erzielen.
Selbst wenn man aber davon ausginge, dass eine Tätigkeit nach § 1 Abs. 2 LiebhVO vorliege, wäre aufgrund der Erledigung des BMF vom 27.3.2001 (bzw. des Einkommensteuerprotokolls 2001) davon auszugehen, dass eine beachtliche Einkunftsquelle vorliege (Anm.: sh. hierzu weiter unten).
Hinsichtlich des Abschlusses der Rentenversicherung für seine Ehefrau sei festzuhalten, dass die Ehefrau in diesem Vertrag nur als versicherte Person, jedoch nicht als Versicherungsnehmerin eingesetzt sei. Da der Bw. somit als Versicherungsnehmer auch diesen Vertrag abgeschlossen habe, bestehe die Geltendmachung der angeführten Werbungskosten im Rahmen der sonstigen Einkünfte zurecht.
In seiner abweisenden Berufungsvorentscheidung führte das Finanzamt aus, dass der Abschluss einer privaten Rentenversicherung eine Tätigkeit iSd § 1 Abs. 2 LiebhVO darstelle. Wenn eine Ablöse der Rente durch eine Kapitalzahlung vertraglich ausgeschlossen sei (dies gehe aus den vorgelegten Verträgen und Anhängen nicht eindeutig hervor), so könne nach Ansicht des Bundesministeriums für Finanzen im Rahmen der Liebhabereiprüfung bei Vorliegen folgender Umstände von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden:
höchstens jedoch innerhalb von 20 Jahren ab Vertragsabschluss
ein steuerlicher Gesamtüberschuss erzielbar ist.
Die statistische Lebenserwartung der Männer laut der Sterbetafel für Österreich sei bei einem Alter von 56 Jahren 21 Jahre Da der Garantiezeitraum von 27 Jahren hierin keine Deckung finde, fehle eine der Voraussetzungen, um das Vorliegen einer Einkunftsquelle anzunehmen.
Nachweise in Form von Prognoserechnungen etc., wonach innerhalb eines Zeitraumes von 20 Jahren ab Vertragsabschluss ein steuerlicher Gesamtüberschuss erzielbar wäre, seien nicht dargelegt worden.
Beim Rentenversicherungsmodell der Ehegattin lägen die gleichen Verhältnisse vor. Eine gesonderte steuerliche Behandlung erübrige sich.
Im Vorlageantrag führte der Bw. aus, die hier zu beurteilende Tätigkeit sei als langfristige Kapitalanlage zu qualifizieren, wobei die erzielten Erträge der Alterssicherung dienen sollten. Es sei daher von einer "Tätigkeit mit Einkunftsquellenvermutung" iSd § 1 Abs. 1 LiebhVO auszugehen. Es sei somit nicht erforderlich, dass die in der Rechtsansicht des BMF vom 27.3.2001 angeführten Kriterien erfüllt seien. Es liege vielmehr eine Einkunftsquelle nach § 1 Abs. 1 LiehVO vor, weil nach 27 Jahren jedenfalls ein Gesamtgewinn erzielt werde.
3) Ferner werden Sie ersucht, einen Auszug aus der Sterbetafel, nach der die G.-Versicherungsgesellschaft die voraussichtliche Lebenserwartung der Versicherungsnehmer berechnet, zu übermitteln.
Daraufhin wurden folgende Unterlagen übermittelt:
"Totalgewinnrechnung"; hieraus ergibt, sich, dass - bei Nichtansatz der Versicherungssteuer - bei beiden Versicherungsverträgen nach 24 Jahren ein Gesamtüberschuss erreicht wird;
Über telefonischen Vorhalt wurden weiters die von der Versicherungsanstalt zur Anwendung kommenden Tabellen betreffend die fernere Lebenserwartung nach DAV 1994R und DAV 2004R übermittelt; demnach beträgt die fernere Lebenserwartung eines Mannes im Alter des Bw. rückgerechnet auf den Stichtag 1.1.2002 28,02 Jahre nach dem Stand 1994 und 31,78 Jahre nach dem Stand 2004.
Nach § 1 Abs.2 der Liebhabereiverordnung, BGBl. 1993/1993 (LVO II), idF BGBl. II 358/1997, ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen,
Entgegen der Ansicht des Bw. stellt der Abschluss einer privaten Rentenversicherung eine Tätigkeit im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO II dar; gerade der Umstand, dass eine langfristige Kapitalanlage vorliegt, wobei die erzielten Erträge der Alterssicherung dienen, spricht nicht für, sondern gegen den Standpunkt des Bw. Der Zweck der Alterssicherung verweist nämlich eindeutig auf den Bereich der Lebensführung.
1.7 Der Umstand, dass die Versicherungssteuer als Teil der Anschaffungskosten der Einkunftsquelle nicht abzugsfähig ist, wird vom Bw. nicht mehr bestritten, was daraus hervorgeht, dass er in die Prognoserechnung die Versicherungssteuer nicht mehr einbezogen hat.
2.3 Hinsichtlich der Berechnung der statistischen Lebenserwartung liegen unterschiedliche Daten vor; der unabhängige Finanzsenat vertritt hierzu die Ansicht, dass am ehesten die in der "Verordnung des Bundesministers für Finanzen zur verbindlichen Festsetzung von Erlebenswahrscheinlichkeiten zum Zwecke der Bewertung von Renten und dauernden Lasten (ErlWS-VO 2004)", BGBl. II 627/2003, festgehaltenen Erlebenswahrscheinlichkeiten heranzuziehen sind, auch wenn die Vereinbarung vor dem 1. Jänner 2004 abgeschlossen worden ist und daher die VO gemäß deren § 3 nicht unmittelbar anwendbar ist.
Gemäß dieser VO beträgt die statistische Lebenserwartung des Bw. 28,06 Jahre; dies deckt sich auch weitestgehend mit der der Rentenberechnung zugrunde gelegen ferneren Lebenserwartung nach DAV 1994R (28,02 Jahre). Hingegen kann die fernere Lebenserwartung nach DAV 2004R nicht herangezogen werden, da diese Tabelle zum Zeitpunkt des Versicherungsabschlusses (1.1.2002) noch nicht gültig war.
Hieraus folgt, dass der Garantiezeitraum des Bw. (27 Jahre) in der nach der obigen VO berechneten statistischen Lebenserwartung (28,06 Jahre) Deckung findet, nicht aber der Garantiezeitraum der Gattin des Bw.
3.1 Dass der Abschluss einer Pensionsvorsorge geradezu typischerweise einen engen Konnex zur persönlichen Lebensführung hat und somit von einer Betätigung nach § 1 Abs. 2 LVO II auszugehen ist, wurde bereits oben dargelegt.
Bei Vermietung etwa einer Eigentumswohnung liegt allerdings - ebenso wie bei Abschluss einer Pensionsvorsorge - eine längerfristige Vermögensanlage vor, weshalb es vertretbar ist, auch bei Rentenversicherungen einen Zeitraum von höchstens 20 Jahren analog hierzu noch als absehbar zu betrachten. Eine Ausdehnung des absehbaren Zeitraumes auf 23 Jahre kann allerdings nicht erfolgen, da die im Vorfeld einer Vermietung typischerweise anfallenden Renovierungsaufwendungen bei einer Rentenversicherung nicht gegeben sein können.
Somit ist ein Zeitraum von 24 Jahren jedenfalls als nicht mehr absehbar anzusehen.
3.3 Das Bundesministerium für Finanzen hat jedoch im Einkommensteuerprotokoll 2001 (Erlass vom 10. August 2001, AÖF 2001/196, dem offenbar eine Einzelerledigung vom 27.3.2001 vorausgegangen ist) in Punkt 2.2.2.1.2 weitere Voraussetzungen angeführt, unter denen dennoch eine Einkunftsquelle angenommen werden kann.
Wie schon der Bw. in seiner Berufung und das Finanzamt in der Begründung seiner Berufungsvorentscheidung angeführt hat, sind dies, sofern eine Rentenablöse ausgeschlossen ist:
3.4 Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates sind - wie unter Punkt 2 dargelegt wurde - hinsichtlich des Bw. selbst sämtliche Voraussetzungen erfüllt. Eine Anerkennung der geltend gemachten Verluste dem Grunde nach hätte daher vom Finanzamt auf Basis dieses Erlasses erfolgen müssen und ist offensichtlich nur wegen der Divergenzen in Hinblick auf die voraussichtliche Lebenserwartung nicht erfolgt. Festgehalten wird nochmals, dass die Versicherung per 1.1.2002, also nach Veröffentlichung des gegenständlichen Erlasses begonnen hat.
Hinsichtlich der Gattin des Bw. hätte aber auch eine Anerkennung durch das Finanzamt schon deshalb nicht erfolgen können, weil der Garantiezeitraum der versicherten Person in der statistischen Lebenserwartung des Versicherungsnehmers keine Deckung findet.
Wenn auch gemäß der VwGH kein Vertrauen in die Richtigkeit von Erlässen schützt (Nachweise bei Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar2, Rz 10 zu § 114), ist es im Berufungsfall vertretbar, die Einkunftsquelleneigenschaft des Rentenversicherungsvertrages des Bw. anzuerkennen. Das BMF hat nämlich im erstzitierten Erlass nicht bloß eine Rechtsansicht geäußert, sondern an den Rechtsunterworfenen gerichtete "Spielregeln" apodiktisch angeführt, unter denen eine Anerkennung einer fremdfinanzierten Rentenversicherung als Einkunftsquelle erfolgen kann.
4.1 Der Berufung konnte daher hinsichtlich des auf den Bw. entfallenden Rentenversicherungsvertrag dem Grunde nach entsprochen werden, wobei jedoch die Versicherungssteuer nicht absetzbar ist.
4.2 Soweit allerdings die Absetzbarkeit der Aufwendungen hinsichtlich desjenigen Vertrages begehrt wird, in dem die Gattin als versicherte Person angegeben ist, konnte der Berufung aus den unter 3.4 angeführten Gründen nicht entsprochen werden. Da in diesem Fall die Voraussetzungen des BMF-Erlasses nicht erfüllt sind, ist auch eine besondere Vertrauensschutzwürdigkeit des Bw. nicht erkennbar.
Findok-Nr: 15870.1, aufgenommen am: 23.06.2005 09:27:54, zuletzt geändert am: 13.02.2015, Dokument-ID: 93b86c1b-f90a-4d8e-919f-8cdc95bb732e, Segment-ID: 45166a56-308c-4b2f-861d-b3eda7cee886