Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2484-PGP.html?identifiant=BOI-TVA-IMM-10-10-20-20130801
Timestamp: 2019-05-21 00:39:03+00:00
Document Index: 168864266

Matched Legal Cases: ["l'article 256", "l'article 257", "l'article 257", '§ 60', "l'article 257", "l'article 256", "l'article 1378", "l'article 1378", "l'article 261", "l'article 257", "l'article 261", "l'article 260", "l'article 257", "l'article 256", "l'article 725", '§ 10', "l'article 257", "l'article 730", "l'article 257", '§ 120', "l'article 257", "l'article 278", '§ 160', "l'article 269", "l'article 257", '§ 50', "l'article 256", "l'article 257", '§ 230', "l'article 278", "l'article 279", "l'article 257", '§ 260', "l'article 257", '§ 250', "l'article 1594", '§ 370', "l'article 278"]

TVA - Opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles - Règles générales applicables aux opérations immobilières - Champ d'application - Opérations imposées par assimilation aux livraisons d'immeubles
2484-PGPTVA - Opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles - Règles générales applicables aux opérations immobilières - Champ d'application - Opérations imposées par assimilation aux livraisons d'immeubles3
BOI-TVA-IMM-10-10-20-20130801
Version en vigueur du 02/03/16 au 02/08/17
Version en vigueur du 01/08/13 au 15/07/14
2013-08-01T14:47:57.000+02:002014-07-15T11:36:27.000+02:00
Conformément aux dispositions du 1° du IV de l'article 256 du code général des impôts (CGI), les droits portant sur des immeubles constituent des biens meubles incorporels dont la cession est assimilée à une prestation de services et, comme telle, taxable de plein droit. Néanmoins, la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de la TVA accorde aux États membres une faculté de considérer certains droits sur les immeubles comme des biens corporels.
Cette faculté n'avait jusqu'alors été mise en œuvre que pour les seules cessions de parts et actions dont la possession assure, en droit ou en fait, l'attribution en propriété ou en jouissance d'un terrain à bâtir ou d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble neuf, ainsi que pour les cessions de droits représentatifs d'un terrain à bâtir ou d'un immeuble neuf par le constituant dans le cadre d'un contrat de fiducie. Pour ces deux catégories d'opérations, les 3° et 4° du 1 du I de l'article 257 du CGI ont étendu la même solution aux cessions de droits portant sur l'ensemble des immeubles.
Par ailleurs, les 1° et 2° du I de l'article 257 du CGI ont mis en œuvre cette faculté pour l'ensemble des opérations portant sur des droits réels immobiliers à l'exception des locations résultant des baux qui confèrent un droit de jouissance, ainsi que pour les droits relatifs aux promesses de vente.
En revanche, l'assimilation au régime du sous-jacent exposée au I-A § 60 n'a pas été étendue aux droits immobiliers de caractère personnel, tels les contrats de location portant sur des immeubles. Exception faite des droits relatifs aux promesses de vente spécialement visées au 2° du 1 du I de l'article 257 du CGI, les opérations portant sur ces droits personnels relèvent donc du droit commun applicable aux biens meubles incorporels fixé au 1° du IV de l'article 256 du CGI.
S'agissant des droits réels attachés tant à un bail à construction qu'à un bail emphytéotique, aux termes de l'article 1378 bis du CGI et de l'article 1378 ter du CGI, les mutations ayant pour objet les droits du bailleur ou du preneur en matière de bail emphytéotique et de bail à construction sont assujetties aux dispositions fiscales applicables aux mutations d'immeubles.
Dans ce contexte, en visant par symétrie avec la rédaction retenue au 1° bis de l'article 261 D du CGI la seule « location résultant » de tels baux, le législateur n'a entendu exclure de la règle d'assimilation au régime applicable au sous-jacent prévue au 1° du 1 du I de l'article 257 du CGI que la composante locative associée au droit réel dont dispose le preneur d'un bail emphytéotique ou d'un bail à construction. Dès lors, il s'ensuit que l'exonération spécifique visée au 1° bis de l'article 261 D du CGI, assortie de la possibilité d'option visée au 5° de l'article 260 du CGI, ne trouve à s'appliquer qu'à la constitution du droit au profit du preneur ainsi qu'aux loyers susceptibles d'être stipulés au long du contrat.
Cette solution est conforme à la jurisprudence communautaire selon laquelle est considérée comme une location d'immeuble l'opération qui consiste à conférer à titre exclusif à une personne le droit d'occuper comme s'il en était propriétaire un immeuble pour une durée convenue et contre rémunération, quelle que soit par ailleurs la nature du droit par lequel est conféré ce pouvoir (CJCE, 4 octobre 2001, aff. C-326/99, Stichting « Goed Wonen »).
Cette solution résultant du 2° du 1 du I de l'article 257 du CGI concerne particulièrement la cession des droits du preneur d'un crédit bail immobilier à raison du transfert au cessionnaire du bénéfice de la promesse de vente au terme du contrat. La cession emporte également transfert du droit de jouissance de l'immeuble objet du contrat pour la durée restant à courir, lequel est normalement imposable à la TVA sur le fondement du 1° du IV de l'article 256 du CGI : il demeure néanmoins admis que la taxe due à ce titre ne soit pas effectivement exigée à raison de ce qu'elle viendrait en concurrence avec l'application des droits proportionnels d'enregistrement prévue par l'article 725 du CGI (BOI-TVA-CHAMP-30-10-10 au I § 10).
Conformément au 3° du 1 du I de l'article 257 du CGI, suivent le régime applicable à l'immeuble sous-jacent les opérations portant sur de tels droits sociaux, à quelque époque qu'elles interviennent une fois que la société est constituée ou, éventuellement, que ses statuts sont modifiés pour lui donner le caractère en cause.
La TVA est susceptible de s'appliquer quelle que soit la destination des immeubles représentés par les droits sociaux faisant l'objet de la mutation. Si elle est réalisée par un assujetti, la cession des parts ou actions sera soumise à la taxation de plein droit comme portant sur un terrain à bâtir si elle intervient avant l'achèvement de l'immeuble ou de la partie d'immeuble en cause, ou comme portant sur un immeuble neuf si elle a lieu dans les cinq ans de son achèvement. Elle sera exonérée, avec possibilité d'application de la TVA sur option du cédant, si l'immeuble est achevé depuis plus de cinq ans (pour les droits de mutation, se reporter à l'article 730 du CGI).
Dans le premier cas, les intéressés achètent des actions ou parts de la société concessionnaire qui leur donnent droit à la jouissance pendant la durée de la concession d'un emplacement de garage ou d'une place de parking (voire d'un local commercial). Cette cession est imposable dans les conditions exposées ci-dessus en application du 3° du 1 du I de l'article 257 du CGI.
Dans la seconde hypothèse, ils acquièrent directement auprès de la société un droit d'occupation ou de jouissance de ces biens qui n'a ni le caractère de droit réel immobilier, ni celui de droit social. Les opérations portant sur de tels droits relèvent normalement de l'imposition de droit commun applicable à la cession de biens incorporels. Mais, s'agissant de la cession de droit à un bail d'immeuble, il est admis que la TVA s'efface au bénéfice des droits proportionnels de mutation (cf. I-A-2 § 120).
Par le a du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI, le législateur a entendu appliquer le dispositif de taxation de la livraison à soi-même (LASM) à l'ensemble des opérations réalisées par les personnes assujetties quand elles concourent à la production d'un immeuble. Cette généralisation, qu'il s'agisse de locaux à usage professionnel ou d'habitation, présente le triple avantage d'assurer conformément au principe fondateur de la TVA l'égalité de la charge finale de taxe que l'immeuble ait été livré par un promoteur ou construit par son utilisateur, d'offrir la même neutralité quant au portage de la taxe grevant les dépenses de construction à raison du droit à déduction immédiat de la TVA d'amont associé à la taxation de la LASM, et de simplifier le suivi de la régularisation éventuelle de ces droits à déduction en les réunissant dans une seule opération. Sous réserve des dispositions de l'article 278 sexies du CGI (BOI-TVA-IMM-10-20-20 au II-B § 160), les livraisons à soi-même d'immeubles relèvent du taux normal de la TVA.
Une exception a néanmoins été retenue dans un souci de simplification, s'agissant des immeubles qui sont vendus dans les deux ans qui suivent leur achèvement puisque la taxation de droit commun de la cession permet d'atteindre les mêmes objectifs de neutralité et de simplification qu'une livraison à soi-même. Dans ce cas, alors même que le fait générateur de la livraison à soi-même sera réputé intervenu lors de l'achèvement de la construction conformément au b du 1 de l'article 269 du CGI, le redevable est dispensé de procéder à la liquidation de la LASM telle que prévue par l‘article 270 du CGI.
Si la livraison à soi-même est exigée dans tous les cas où un assujetti à la TVA construit ou fait construire sur un terrain à bâtir ou sur un immeuble existant dont il dispose un immeuble neuf au sens du 2° du 2 du I de l'article 257 du CGI, indépendamment de l'usage qu'il lui réserve, encore faut-il qu'en la circonstance il agisse effectivement en tant qu'assujetti.
Ainsi, conformément à ce qui est exposé au BOI-TVA-IMM-10-10-10-10 au II § 50, il n'y a pas lieu de soumettre d'office à une livraison à soi-même l'achèvement de l'immeuble neuf construit par un investisseur qui se borne à agir comme propriétaire en dehors d'une activité économique, non plus que lorsque le maître d'ouvrage est une personne morale de droit public qui destine l'opération à l'activité de ses services assurés en tant qu'autorité publique et visés au premier alinéa de l'article 256 B du CGI. Dans ces situations, le fait que le responsable de la construction n'exerce aucun droit à déduction de la TVA grevant les travaux de construction ou l'acquisition éventuelle du terrain, et qu'il n'ait pas bénéficié du régime de faveur ouvert aux personnes assujetties en matière de droits d'enregistrement constitue une présomption qu'il n'agit pas en tant qu'assujetti.
2. Livraison d'un immeuble destiné à faire l'objet d'une attribution aux membres assujettis d'une société de construction
Conformément aux dispositions du 2° du 1 du II de l'article 257 du CGI, alors même qu'ils ne conduisent pas à la production d'un immeuble neuf, les travaux immobiliers qui contribuent à la valorisation ou à la prolongation de la vie d'un immeuble affecté aux besoins de l'entreprise (c'est-à-dire qui n'est pas comptabilisé en stock) doivent être soumis à une livraison à soi-même par le preneur (BOI-TVA-CHAMP-10-20-20 au IV § 230 et suivants sous réserve du I-A).
Dans la mesure où ils portent sur les locaux mentionnés aux 2 à 8 du I de l'article 278 sexies du CGI, les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement ou d'entretien, autres que l'entretien des espaces verts et les travaux de nettoyage, font également l'objet d'une livraison à soi-même si ces travaux ne bénéficient pas directement du taux réduit de la TVA en application de l'article 279-0 bis du CGI. Le taux réduit s'applique alors à la livraison à soi même elle-même (BOI-TVA-IMM-20-10-20).
Antérieurement au 31 décembre 2012, les livraisons, dans les cinq ans de leur achèvement, d'immeubles qui avaient été acquis comme immeuble à construire étaient soumises à la TVA quand bien même elles étaient réalisées hors d'une activité économique, en application du a du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI (dans sa version en vigueur jusqu'au 30 décembre 2012).
Cette disposition a été supprimée par le 1 du F du I de l’article 64 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012. Toutefois, pour ne pas remettre en cause l'équilibre économique des opérations en cours à la date de cette suppression, des mesures transitoires, décrites au II-A § 260 à 270, sont prévues.
Le a du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI (dans sa version en vigueur jusqu'au 30 décembre 2012) considérait comme assujetti quiconque réalisait une livraison d'immeuble neuf acquis comme immeuble à construire.
Cette disposition a été supprimée (cf. II § 250), mais les parties à une promesse de vente signée avant le 31 décembre 2012 peuvent en revendiquer l'application. Ainsi, il est admis que les cessions qui interviennent postérieurement au 31 décembre 2012 mais qui avaient fait l'objet d'une promesse de vente signée avant cette date demeurent soumises à la TVA et, corrélativement, aux droits de mutation au taux prévu à l'article 1594 F quinquies du CGI.
La même solution s'applique aux cessions de contrats par une personne non assujettie avant l'achèvement de l'immeuble lorsqu'un avant-contrat avait été signé avant le 31 décembre 2012. S'agissant du droit à déduction, lorsqu'un particulier est amené à céder son contrat, il peut déduire la taxe supportée sur les appels de fonds déjà payés dès lors qu'il soumet la cession à la TVA (sur le droit à déduction, se reporter à la remarque figurant au BOI-TVA-IMM-10-30 au II-D-3 § 370).
Sont soumises à la TVA les livraisons à soi-même de logements visés aux 9 et 11 du I de l'article 278 sexies du CGI réalisées par des non-assujettis qui acquièrent un logement en tant que primo accédant dans le cadre du mécanisme du Pass foncier (BOI-TVA-IMM-20-20-30) ou dans une zone ayant fait l'objet d'une convention avec l'ANRU (BOI-TVA-IMM-20-20-20).
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