Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=106313
Timestamp: 2019-10-15 09:00:04
Document Index: 289177754

Matched Legal Cases: ['§ 35', '§ 34', '§ 243', '§ 5', '§ 5', '§ 20', '§ 34', '§ 5', '§ 2', '§ 5', '§ 35', '§ 34', '§ 5', '§ 34', '§ 34', '§ 5']

Massagekosten als außergewöhnliche Belastung - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 29.07.2015, RV/5100851/2013
Massagekosten als außergewöhnliche Belastung
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Bernhard Renner in der Beschwerdesache Bf gegen den Bescheid des Finanzamts Kirchdorf Perg Steyr, vertreten durch Anita Buchberger, vom 21.01.2013, betreffend Einkommensteuer für 2011 zu Recht erkannt:
Die Bemessungsgrundlagen bzw die festgesetzte Einkommensteuer betragen (wie in der Berufungsvorentscheidung vom 23.5.2013):
53.105,98 €
Abgabengutschrift gegenüber abgefochtenem Bescheid
Der Beschwerdeführer (im Folgenden: Bf) beantragte im streitgegenständlichen Jahr ua behinderungskausale außergewöhnliche Belastungen, deren genaue Verursachung aus dem von der belangten Behörde vorgelegten Akt nicht ersichtlich ist.
Im Einkommensteuerbescheid vom 21.1.2013 wurde ein Freibetrag wegen eigener Behinderung gemäß § 35 Abs 3 EStG 1988 iHv 294 € berücksichtigt. Hinsichtlich der Abweichungen von der Steuererklärung wurde auf den Vorjahresbescheid bzw darauf verwiesen, dass die behinderungsbedingten Kosten für die Ehegattin nicht berücksichtigt werden hätten können, da deren Einkünfte über 6.000 € lägen.
In der Begründung der die Einkommensteuer 2010 betreffenden Berufungsvorentscheidung vom 15.3.2012 wurde hinsichtlich der beantragten außergewöhnlichen Belastung ausgeführt:
„Aufgrund Ihrer nachgewiesenen Behinderung wurde Ihnen die Notwendigkeit von 1. Kuren und 2. physikalischen Behandlungen bescheinigt. Sie haben aber 2010 weder das eine noch das andere nachweisen können: Ihre beigebrachten Nachweise beziehen sich auf bloße Thermeneintritte sowie klassische Massagen, die sich von einer Heilmassage sowie von der Behandlung beim Physiotherapeuten gravierend unterscheiden (vergleiche Baldauf u.a., Jakom EStG, Rz. 90 zu § 34). Diese Aufwendungen konnten daher nicht anerkannt werden.“
In der Berufung (Beschwerde iSd § 243 BAO idF FVwGG 2012, BGBl I 2013/14) vom 15.2.2013 führte der Bf aus, dass hinsichtlich der Nichtanerkennung der außergewöhnlichen Belastung die Begründung des Vorjahresbescheides auf keinen Fall korrekt gewesen sei. Er habe sich aufgrund nachgewiesener Behinderung mehrmals Behandlungen und Kuren hinterziehen müssen. Bei den Behandlungen handle es sich um eine medizinische Heilmassage (lt Therapieplan § 5 VMHmG). Zu diesen Behandlungen gehöre mehrmaliges wöchentliches Schwimmen dazu. Er ersuche um Abzug der Behandlungskosten sowie Eintritts- und Fahrtkosten iHv 1.821,26 €.
„Therapieplan“ der Therme XY in Ort, gerichtet an die Ehegattin des Bf über insgesamt 19 jeweils 45-minütige Massagen, ausgeführt zwischen 7.1.2011 und 17.6.2011 durch eine namentlich angeführte „Med. Masseurin lt. § 5 MMHmG“:
Ärztliche Bestätigung vom 18.2.2012, ausgestellt durch einen Arzt für Allgemeinmedizin, wonach sich der Bf aufgrund rheumatischer Leiden und fortgeschrittener Abnützungen der großen Gelenke mehrmals jährlich physikalischen Behandlungen und Kuren unterziehen müsse, woraus ihm erhöhte Aufwendungen für Medikamente und Behandlungskosten erwüchsen.
In der Berufungsvorentscheidung vom 23.5.2013 wurden die als außergewöhnliche Belastung beantragten Aufwendungen mit folgender Begründung erneut nicht anerkannt:
„Die behinderungsbedingten Kosten für Ihre(n) Ehepartner(in) - 19 Massagen lt. Therapieplan der Therme XY samt Fahrtkosten - konnten nicht berücksichtigt werden, da deren Einkünfte über 6.000 € liegen.
Aufwendungen für medizinische Heilmassagen und Thermeneintritte sind generell den nicht abzugsfähigen Kosten der privaten Lebensführung gem. § 20 EStG 1988 zuzuordnen. Es handelt sich nicht um Krankheitskosten gem. § 34 EStG 1988, sondern um Maßnahmen zur Gesunderhaltung des Körpers, selbst wenn eine medizinische Empfehlung dazu vorliegt.“
Im dagegen eingebrachten Vorlageantrag vom 7.6.2013 führte der Bf aus, dass die vom Hausarzt aufgrund der Behinderung vorgeschlagenen Massagen, welche er zur Aufrechterhaltung seiner Beweglichkeit machen müsse, seien steuerlich zu akzeptieren und als Kosten der Heilbehandlung ohne Selbstbehalt zu berücksichtigen.
Das Bundesfinanzgericht führte in weiterer Folge mit Vorhalt vom 20.4.2015 gegenüber dem Bf aus:
„Zu Ihrer Beschwerde betreffend Einkommensteuer für 2011 ist festzuhalten, dass jene - im Übrigen sehr allgemein gehaltene - "Ärztliche Bestätigung" eines Allgemeinmediziners (also keines Facharztes), die von Ihnen vorgelegt worden ist, vom Februar 2012 stammt, also erst nach dem Beschwerdezeitraum erstellt worden ist.
Nach der Rechtsprechung können aber Therapiemaßnahmen nur dann als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn sie unter Anwendung eines bestimmten, unter ärztlicher Aufsicht und Betreuung durchgeführten Heilverfahrens erfolgen (vgl etwa VwGH 24.9.2008, 2006/15/0120 zur Kur), was jedenfalls eine vorfeldweise ärztliche Verordnung erfordert (VwGH 4. 9.2014, 2012/15/0136 zum "Schwimmen" vergleichbaren Fitnessstudiobesuch aus medizinischen Gründen).
Insoweit werden in Ihrem Fall diese Anforderungen nicht erfüllt. Der von Ihnen gemachte Hinweis auf § 5 des Bundesgesetz über die Berufe und die Ausbildungen zum medizinischen Masseur und zum Heilmasseur (Medizinischer Masseur- und Heilmasseurgesetz - MMHmG) kann insoweit Ihrem Standpunkt nicht zum Durchbruch verhelfen, zumal die in dieser Bestimmung enthaltene Beschreibung des Berufsbilds des Medizinischen Masseurs die konkrete Verordnung nicht ersetzen kann.
Festzuhalten ist weiters, dass der von Ihnen vorgelegte Therapieplan (Zeitraum Jänner bis Juni 2011) offenbar Massagen Ihrer Ehegattin enthält und auch unter diesem Aspekt eine Berücksichtigung dieser Maßnahmen als außergewöhnliche Belastung nicht in Frage kommen kann. ....“
Der Bf setzte sich daraufhin telefonisch mit dem verfahrensführenden Richter in Verbindung, in dem er ua in Abrede stellte, dass die vorgelegten Belege Massagen seiner Gattin beträfen. Er wurde daraufhin telefonisch ersucht, Unterlagen vorzulegen, aus denen hervorgehe, dass die strittigen Therapien bei ihm zur Anwendung gelangt seien und medizinisch indiziert gewesen seien.
Da der Bf diesem Ersuchen nicht nachkam, richtete das Bundesfinanzgericht am 19.6.2015 erneut einen Vorhalt an den Bf, in welchem ausgeführt wurde:
„Bezugnehmend auf den Vorhalt des Bundesfinanzgerichts vom 20. April 2015 sowie das ... Telefonat vom 28. April 2015 wird nochmals darauf hingewiesen, dass der Therapieplan an Ihre Ehegattin gerichtet ist und die ärztliche Bestätigung über die Notwendigkeit physikalischer Behandlungen und Kuren erst nach dem beschwerdegegenständlichen Jahr ausgestellt worden ist.
Da Sie in Abrede gestellt haben, dass der Therapieplan nicht Sie, sondern Ihre Gattin betrifft, ist er diesem Schreiben angeschlossen.
Sie werden ersucht, eine allfällige Gegenäußerung innerhalb einer Frist von zwei Wochen abzugeben.“
Der Bf übermittelte daraufhin am 1.7.2015 folgende Unterlagen an das Bundesfinanzgericht:
Der bereits mit der Beschwerde übermittelte „Therapieplan“ der Therme XY, gerichtet an die Ehegattin des Bf; neben dem Namen der Ehegattin befindet sich handschriftlich ergänzt der Name des Bf; weiters ist dieses Schriftstück mit dem ebenfalls handschriftlichen Vermerk „ 19 Belege 2 x 45 min a 40,- = 80 €);
Quittungen der Therme XY vom 7.1.2011 und 17.6.2011 über jeweils zweimal „Kl. Massage 45 min“ zu je 40 €
Befund vom 2.10.2012 eines Radiologie-Institutes, wonach die Lendenwirbelsäule mäßige degenerative Veränderungen bei deutlicher Skoliose bzw das Becken einen Schiefstand und deformierende Veränderungen im Bereich der linken Beckenschaufel aufweist.
Das Bundesfinanzgericht übermittelte am 3.7.2015 die von ihm verfassten Vorhalte vom 20.4.2015 bzw vom 19.6.2015 sowie die vom Bf dem Bundesfinanzgericht übermittelten Unterlagen an die belangte Behörde, welche ihrerseits in ihrer Stellungnahme vom 13.7.2015 ausführte:
„Es wird weiterhin die Abweisung der Beschwerde als unbegründet beantragt, dh aus Sicht der belangten Behörde können die geltend gemachten Aufwendungen (Massagekosten) nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.
Der Befund des Radiologie-Institutes vom 2.12.2012 wurde bereits im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung 2011 der belangten Behörde vorgelegt. Dieser Befund wurde erst nach den im Jahr 2011 in Anspruch genommenen Massagen ausgestellt und kann daher keine Grundlage für die Anerkennung der Massagekosten als außergewöhnliche Belastung darstellen.
Der ebenfalls vorgelegte Therapieplan der Therme XY (nicht datiert), der auf die Gattin lautet, wurde offenbar vom Bf um seinen Namen handschriftlich ergänzt.
In rechtlicher Hinsicht ist darauf hinzuweisen, dass der VwGH im Erkenntnis vom 4.9.2014, 2012/15/0136, zu den Voraussetzungen wann Gesundheitsmaßnahmen als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig sind und wann nicht, wiederum Stellung genommen hat und für einen Fitnessstudiobesuch ausgesprochen hat, dass die Zwangsläufigkeit durch ein vor Beginn des Besuches der Fitnessstudios ausgestelltes ärztliches Zeugnis nachgewiesen werden muss.
Die darin getroffenen Aussagen sind dahingehend verallgemeinerungsfähig als ein ärztliches Gutachten im Vorfeld der Gesundheitsmaßnahme erforderlich ist.
In dem vom VwGH zu beurteilenden Fall hat der Steuerpflichtige die Zwangsläufigkeit damit begründet, dass der Fitnessstudiobesuch im Rahmen einer von einem Physiotherapeuten erstellten Therapie erfolgt sei. Der VwGH hat ausgesprochen, dass ein von einem Physiotherapeuten überwachter Besuch eines Fitnessstudios (der Übungen an den Geräten) das Erfordernis der ärztlichen Anordnung nicht ersetzen kann, weil § 2 Abs. 1 MTD-Gesetz ausdrücklich auf das Vorliegen einer ärztlichen Anordnung abstellt.
Dies trifft genauso auf die Tätigkeit eines medizinischen Masseurs zu, weil § 5 Abs. 1 Medizinischer Masseur- und Heilmasseurgesetz (MMHmG), BGBl I Nr. 169/2002, folgendes bestimmt:
‚Der Beruf des medizinischen Masseurs umfasst die Durchführung von klassischer Massage, Packungsanwendungen, Thermotherapie, Ultraschalltherapie und Spezialmassagen zu Heilzwecken nach ärztlicher Anordnung unter Anleitung und Aufsicht eines Arztes oder eines Angehörigen des physiotherapeutischen Dienstes.‘
Überdies ist festzuhalten, dass aus dem Befund des Radiologie-Institutes vom 2.12.2012 nicht hervorgeht, dass als Gesundheitsmaßnahme die Durchführung von Massagen angeordnet wird. Überdies hätte diese Anordnung auch den Ort der Gesundheitsmaßnahme anzuführen.“
Das BFG übermittelte am 14.7.2015 die Stellungnahme der belangten Behörde an den Bf zur Kenntnis- bzw Stellungnahme, wozu dieser am 17.7.2015 entgegnete:
Es stehe außer Zweifel, dass aufgrund tatsächlicher mehrfacher ärztlicher Empfehlung (nachträglich schriftlich bestätigt), auch von Fachärzten, eine medizinische Massage in Anspruch genommen worden sei. Der Vergleich mit einem VwGH-Erkenntnis vom 4.9.2014 sei für das Jahr 2011 „zeitlich etwas verspätet“. Dass eine medizinische Massage mit dem Besuch eines Fitnessstudios verglichen werde, entspreche wohl der Phantasie eines Finanzbeamten. Dass medizinische Massagen unter ärztlicher Aufsicht durchgeführt würden, entspreche nicht der Realität.
Der Bf weist eine Minderung der Erwerbsfähigkeit von 55 % bis 64 % auf, welche im strittigen Einkommensteuerbescheid mit einem Freibetrag iSd § 35 Abs 3 EStG 1988 von 294 € ohne Berücksichtigung eines Selbstbehaltes gemäß § 34 Abs 4 EStG 1988 berücksichtigt wurde. Er leidet an Rheuma und Abnützungen der großen Gelenke bzw weist die Lendenwirbelsäule mäßige degenerative Veränderungen bei deutlicher Skoliose bzw das Becken einen Schiefstand und deformierende Veränderungen im Bereich der linken Beckenschaufel auf.
Der Bf ließ sich im beschwerdegegenständlichen Jahr zwischen 7.1. und 19.6. insgesamt 19 mal in einer Therme on einer Medizinischen Masseurin laut § 5 MMHmG massieren, wobei jeweils Aufwendungen von 40 € entstanden, deren Kosten er als außergewöhnliche Belastung beantragte.
Der festgestellte Sachverhalt stützt sich auf den Inhalt der Akten der belangten Behörde sowie den vom Bf vorgelegten Unterlagen. Offen ist dabei letztlich geblieben, in welchem Ausmaß sich der Bf selbst Massagen unterzogen hat und inwieweit diese seine Ehegattin betreffen. Das BFG hat sich bei seiner Sachverhaltsannahme, dass 19 Massagen den Bf betroffen haben, auf die unbewiesen gebliebenen Angaben des Bf gestützt. Mangels rechtlicher Relevanz bzw Auswirkung auf den Inhalt des Erkenntnisses hat das Bundesfinanzgericht insoweit keine weiteren Erhebungen durchgeführt.
Zusammengefasst ist im gegenständlichen Fall strittig, ob bzw inwieweit jene Massagen, hinsichtlich welcher dem Bf im streitgegenständlichen Jahr Aufwendungen entstanden sind, infolge Zwangsläufigkeit als Kosten einer Heilbehandlung eine außergewöhnliche Belastung daratellen.
Kosten der Heilbehandlung können zwar nach den oben zitierten Rechtsgrundlagen grundsätzlich – im Falle einer Behinderung auch ohne Abzug eines Selbstbehaltes – eine außergewöhnliche Belastung darstellen, allerdings führt nicht jede auf ärztliches Anraten und aus medizinischen Gründen durchgeführte Gesundheitsmaßnahme zu einer außergewöhnlichen Belastung. Die Aufwendungen müssen vielmehr zwangsläufig erwachsen, womit es erforderlich ist, dass die Maßnahmen zur Heilung oder Linderung einer Krankheit nachweislich notwendig ist (VwGH 22.12.2004, 2001/15/0116).
Im Erk vom 4.9.2014, 2012/15/0136, hat der VwGH diese Rechtsansicht in Bezug auf den - im gegenständlichen Fall unbestritten auch medizinisch indizierten - Besuch eines Fitnessstudios ausdrücklich bestätigt. Der Bf erachtet allerdings dieses Erkenntnis offenbar auf die ihm im Jahr 2011 entstandenen Aufwendungen für Massagen offenbar nicht anwendbar, wenn er meint, der Vergleich damit sei für das Jahr 2011 „zeitlich etwas verspätet“. Dem ist entgegenzuhalten, dass die Entscheidung eines Höchstgerichtes, in welchem eine nachprüfende Kontrolle eines Aktes der Verwaltung oder Gerichtsbarkeit zum Ausdruck kommt, naturgemäß stets erst im Nachhinein, also zeitlich dem zu überprüfenden Jahr nachgelagert, ergehen kann. Das VwGH-Erkenntnis, dessen Anwendbarkeit der Bf in Frage stellt, hat (überdies) das Jahr 2009, also einen vor dem hier strittigen Jahr gelegenen Zeitraum, betroffen. Abgesehen davon kommt darin keine von seiner bisherigen Judikatur abweichende Meinung zum Ausdruck, sondern der Gerichtshof hat seiner bereits frühere Rechtsansicht zur Zwangsläufigkeit von Kuraufenthalten auch für den Besuch eines Fitnessstudios bestätigt.
Der Entscheidungslinie des VwGH lässt sich jedenfalls verallgemeinernd eindeutig entnehmen, dass Heilbehandlungen (iSd §§ 34 und 35 EStG 1988) bereits vorfeldweise von Ärzten verordnet werden müssen, um aus steuerlicher Sicht eine Zwangsläufigkeit iSd § 34 EStG 1988 zu indizieren. Davon kann im gegenständlichen Fall hinsichtlich des beschwerdegegenständlichen Jahres 2011 keine Rede sein: die vom Bf vorgelegte Bestätigung des Hausarztes ist mit Februar 2012 datiert (also nachträglich ausgestellt) und führt überdies nur allgemein aus, dass sich der Bf aufgrund rheumatischer Leiden und fortgeschrittener Abnützungen der großen Gelenke mehrmals jährlich physikalischen Behandlungen und Kuren unterziehen müsse (letztere wurden offenbar gar nicht absolviert), woraus ihm erhöhte Aufwendungen für Medikamente und Behandlungskosten erwüchsen. Der im Beschwerdeverfahren vorgelegte Befundbericht eines radiologischen Institutes wurde überhaupt erst im Oktober 2012 ausgestellt und beinhaltet überdies keine Therapievorschläge. Überdies ist es im gegenständlichen Fall auch zu keiner Kostenerstattung durch den gesetzlichen Sozialversicherungsträger gekommen.
Im gegenständlichen Fall liegen die von der Rechtsprechung entwickelten Voraussetzungen, die an die Zwangsläufigkeit einer Heilbehandlung, im konkreten Massagen, zu stellen sind, somit nicht vor. Daran vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass nach den Darstellungen des Bf „medizinische Massagen“ (iSd § 5 Abs 1 MMHmG, BGBl I Nr 169/2002) vorgelegen sind. Der Beruf des medizinischen Masseurs im Sinne einer "medizinischen Behandlung" umfasst die Durchführung von klassischer Massage, Packungsanwendungen, Thermotherapie, Ultraschalltherapie und Spezialmassagen zu Heilzwecken nach ärztlicher Anordnung unter Anleitung und Aufsicht eines Arztes oder eines Angehörigen des physiotherapeutischen Dienstes. Davon kann im gegenständlichen Fall keine Rede sein, zumal ärztliche Anordnungen bzw entsprechende Anleitungen unstrittig nicht vorlagen.Es kann daher auch dahingestellt bleiben, welche der im sogenannten Therapieplan, der ursprünglich nur die Gattin des Bf betreffende Massagetermine (welche schon dem Grunde nach keine außergewöhnlichen Belastungen darstellen können) enthielt und erst im Nachhinein handschriftlich ergänzt wurde, tatsächlich den Bf betroffen haben.
ECLI:AT:BFG:2015:RV.5100851.2013
Findok-Nr: 106313.1, aufgenommen am: 09.09.2015 11:13:49, zuletzt geändert am: 20.03.2017, Dokument-ID: c597b19d-0e8e-48a9-9992-874ade25d018, Segment-ID: ea555b8c-8783-453f-8a12-0de9f3741db4