Source: https://interpretacje-podatkowe.org/konsorcjum/ippb5-423-922-14-2-rs
Timestamp: 2018-03-22 17:32:49+00:00
Document Index: 2911409

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 5', 'art. 1', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 353', 'art. 9', 'art. 16', 'art. 5', 'art. 1', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 17', 'art. 33']

IPPB5/423-922/14-2/RS | Interpretacja indywidualna
Czy w związku z wniesionymi wkładami pieniężnymi do Podkonsorcjum Wnioskodawca powinien rozpoznawać jako pośrednie koszty uzyskania przychodu poszczególne wydatki Podkonsorcjum (odpowiadające wydatkom Konsorcjum B.) w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach Podkonsorcjum?
IPPB5/423-922/14-2/RSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2014 r. (data wpływu 25 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów podatkowych w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładów pieniężnych do Podkonsorcjum – jest nieprawidłowe.
W dniu 25 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów podatkowych w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładów pieniężnych do Podkonsorcjum.
Spółka S.A. (dalej: „P.” lub „Wnioskodawca” lub „Partner”) jest polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). P. jest 100% udziałowcem O. sp. z o.o. (dalej: „O.” lub „Lider”).
Podstawową działalnością statutową O. jest między innymi: poszukiwanie i rozpoznanie złóż węglowodorów, prowadzenie wydobycia ropy naftowej i gazu ziemnego, wykonywanie usług związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem i eksploatacją złóż ropy naftowej oraz gazu ziemnego.
O. jest stroną umowy o ustanowieniu konsorcjum (dalej: „Konsorcjum B.”). Uczestnikami Konsorcjum B. poza O. są również G. S.A., L. S.A. oraz wybrane uczelnie wyższe i instytucje naukowe. Konsorcjum B. zakłada współpracę mającą na celu wytworzenie technologii oraz pozyskanie wiedzy w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce w ramach rządowego Programu. Program Rządowy ma charakter strategicznego projektu w zakresie rozwoju technologii w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce i ich wdrożeniem w działalności gospodarczej operujących w Polsce przedsiębiorstw.
Organizacja Programu Rządowego i nadzór nad nim został powierzony N. (dalej: „N.” lub „Centrum”).
W przypadku zakończenia projektu sukcesem, O. będzie czerpał korzyści z tytułu dostępu do wiedzy wytworzonej w ramach Konsorcjum B. oraz potencjalne zyski / przychody z tytułu komercjalizacji technologii wytworzonych w ramach tego Konsorcjum. Technologia, która następnie może podlegać komercjalizacji, obejmuje m.in.:
Zgodnie z umową Konsorcjum B., wkłady jednostek do Konsorcjum B. będą determinowały udział w Konsorcjum B. tych jednostek. Procentowy udział jednostki w Konsorcjum B. będzie odpowiadał wartości wkładu danej jednostki do sumy wkładów wniesionych przez wszystkie jednostki i dofinansowania przekazanego jednostkom naukowym (w przypadku jednostek naukowych udział w konsorcjum będzie determinowany wartością dofinansowania otrzymanego z N.).
W następstwie realizacji Programu Rządowego, każdy z uczestników będzie miał udział w rezultacie prac (będzie ich współwłaścicielem), w tym w ewentualnych prawach do wytworzonych technologii. Udział w rezultacie prac będzie odpowiadał udziałowi w Konsorcjum B. (jak wspomniano powyżej udział w Konsorcjum B. determinowany jest wartością wkładów do Konsorcjum B.).
Tym samym, uczestnicy Programu Rządowego będą działali w ramach udziału w Konsorcjum B., tzn. dokonywane przez nich czynności oraz otrzymane korzyści (udział w rezultacie prac Konsorcjum B. i prawach do wytworzonych technologii) będą odpowiadały udziałowi w Konsorcjum B.
Zgodnie z postanowieniami umowy Konsorcjum B., rezultaty prac będą wykorzystywane bezpośrednio w działalności gospodarczej konsorcjantów, w tym O. lub komercjalizowane tj. prawa do nich będą sprzedawane lub licencjonowane na rzecz podmiotów trzecich. Na obecnym etapie nie jest jednak możliwe precyzyjne określenie momentu zakończenia prac oraz ich końcowego rezultatu, formy etc.
Zgodnie z umową Konsorcjum B. O. jako współwłaściciel elementów technologii wytworzonych w ramach projektu jest uprawniony do ich bezpłatnego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności komercyjnej, z prawem do ich dalszego bezpłatnego (bez prawa do wynagrodzenia pozostałych uczestników) udostępniania podmiotom powiązanym, w tym P..
P. zamierza finansować wkład pieniężny O. do Konsorcjum B., a w zamian będzie mu przysługiwało prawo do uzyskania części korzyści osiągniętych w przypadku sukcesu projektu (zdefiniowanych w umowie Konsorcjum B.), które zgodnie z postanowieniami umowy Konsorcjum B. przysługiwać mają O..
W tym celu P. zamierza zawrzeć z O. umowę konsorcjum (dalej: „Podkonsorcjum”) odzwierciedlającą co do zasady zobowiązania i prawa O. wynikające z umowy Konsorcjum B..
Zgodnie z umową Konsorcjum B. każdy z uczestników zobowiązany jest do wniesienia wkładu własnego określonego we wniosku (sporządzonego przez uczestników Konsorcjum B., na warunkach określonych regulaminem konkursu i w Umowie Konsorcjum B., do Centrum o przyznanie dofinansowania w ramach projektu).
Wkład własny obejmuje określone w kosztorysie środki finansowe i nakłady rzeczowo-finansowe zabezpieczone przez każdego z uczestników Konsorcjum B. o wartości niezbędnej do uzupełnienia dofinansowania projektu i pełnej jego realizacji. Czyli, O. może być zobowiązany do wniesienia do Konsorcjum B., obok wkładu pieniężnego, także wkładu o charakterze niepieniężnym.
W ramach umowy Podkonsorcjum, P. będzie zobowiązany do wnoszenia do Podkonsorcjum wkładu pieniężnego odpowiadającego co do zasady wartości wkładu pieniężnego, który O. jest zobowiązany wnieść jako uczestnik do Konsorcjum B..
Z kolei O. będzie zobowiązany do wniesienia do Podkonsorcjum w szczególności wkładu niepieniężnego. Wkładem niepieniężnym mogą być w szczególności dane w zakresie sejsmiki, geofizyki, rdzeni wiertniczych, wyniki analiz danych wiertniczych, geofizycznych i sejsmicznych, pomiary prędkości średnich w otworach wiertniczych, wyniki monitoringu sejsmicznego, hydrogeologicznego, społecznego, informacja geologiczna, know how, a także koszt pracy pracowników oraz udostępnienie przez O. pomieszczeń / sprzętu. Tym samym, na wkład O. do Konsorcjum B. składać się będą: wkład P. oraz wkład O. - wnoszone do Podkonsorcjum.
W zamian za wkład pieniężny do Podkonsorcjum, P. będzie miał prawo do współuczestnictwa w korzyściach (w zakresie określonym umową Podkonsorcjum) wynikających dla O. z Umowy Konsorcjum B., w tym z tytułu komercjalizacji opracowanej w ramach projektu B. technologii - prawo do jej wykorzystywania lub uzyskiwania przychodów z licencji na jej korzystanie.
Wkłady do Podkonsorcjum będą determinować udział w Podkonsorcjum. Procentowy udział uczestnika w Podkonsorcjum (w tym Wnioskodawcy) będzie odpowiadał wartości wkładu danego uczestnika do sumy wkładów wniesionych przez wszystkich uczestników Podkonsorcjum (obecnie Lidera i Wnioskodawcy).
W ramach Podkonsorcjum O. będzie liderem Podkonsorcjum, natomiast P. będzie posiadał status partnera w Podkonsorcjum. Po utworzeniu Podkonsorcjum, uczestnikiem Konsorcjum B. pozostanie z prawnego punktu widzenia nadal O., przy czym wkłady Podkonsorcjum będą odpowiadały wkładom, które O. będzie wnosił do Konsorcjum B..
Zgodnie z intencją P. i O., Podkonsorcjum nie będzie stanowić spółki w rozumieniu prawa cywilnego ani prawa handlowego, nie będzie też posiadać osobowości prawnej. Podkonsorcjum będzie ukonstytuowane jedynie na podstawie ww. umów i na zasadach opisanych w tych umowach. Na obecnym etapie Podkonsorcjum będzie składało się z dwóch członków, jednakże nie jest wykluczone, że w przyszłości współpraca w zakresie Podkonsorcjum może zostać rozszerzona na inne podmioty.
Czy w związku z wniesionymi wkładami pieniężnymi do Podkonsorcjum Wnioskodawca powinien rozpoznawać jako pośrednie koszty uzyskania przychodu poszczególne wydatki Podkonsorcjum (odpowiadające wydatkom Konsorcjum B.) w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach Podkonsorcjum...
Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on rozpoznawać jako pośrednie koszty uzyskania przychodów poszczególne wydatki Konsorcjum B. sfinansowane z wkładów uczestników
Podkonsorcjum, w części przypadającej na Wnioskodawcę, tj. zgodnie z udziałem w zysku Wnioskodawcy w Podkonsorcjum przy uwzględnieniu udziału O. w zysku Konsorcjum B..
Podniesiono, że instytucja konsorcjum nie jest zdefiniowana ani w przepisach polskiego prawa podatkowego, ani polskiego prawa cywilnego. Umowa konsorcjum jest powszechnie rozumiana jako umowa pomiędzy co najmniej dwoma podmiotami, w której podmioty te zobowiązują się do współpracy celem osiągnięcia określonego celu gospodarczego np. realizacji inwestycji. Powodem tworzenia konsorcjum jest co do zasady możliwość połączenia środków finansowych, know-how i innych środków zgromadzonych przez uczestników, w celu realizacji złożonego przedsięwzięcia, przekraczającego często możliwości podmiotu działającego samodzielnie. Uczestnicy konsorcjum dzielą się również ryzykiem w celu osiągnięcia wspólnego zysku.
Konsorcjum nie stanowi odrębnego podmiotu prawa, nie jest też podatnikiem ani na gruncie ustawy o CIT, ani ustawy o VAT. Odrębnymi podmiotami prawa oraz podatnikami pozostają natomiast poszczególni uczestnicy konsorcjum, którzy w ramach konsorcjum realizują wspólny cel gospodarczy.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na podstawie ust. 2 ww. przepisu powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Ustawa o CIT nie definiuje kategorii wspólnego przedsięwzięcia, określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia. Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, współpraca między uczestnikami konsorcjum, w ramach której zobowiązują się oni realizować wspólnie określony cel gospodarczy spełnia definicję wspólnego przedsięwzięcia w rozumieniu art. 5 ustawy o CIT. Uczestnicy Podkonsorcjum współpracują bowiem w celu finansowania prac badawczych nad wytworzeniem technologii oraz pozyskaniem wiedzy w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce i następnie wspólnego wykorzystania technologii wytworzonych w ramach Konsorcjum B., którego członkiem jest O.. P. w zamian za partycypację w finansowaniu wkładów, które O. wnosi do Konsorcjum B. będzie uprawniony do czerpania korzyści będących rezultatem, zakończonych sukcesem, projektów realizowanych przez Konsorcjum B..
Wnioskodawca zaznaczył, iż O. otrzymał interpretację indywidualną w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodu dotyczących uczestnictwa w Konsorcjum B., zgodnie z którą kosztem uzyskania przychodu są wydatki konsorcjum, a nie wniesienie wkładu do konsorcjum (sygn. IPPB5/423-410/13-4/RS).
Mając na uwadze powyższe oraz przepisy art. 5 ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy także w przypadku Podkonsorcjum (w celu zachowania spójnego podejścia) kosztem uzyskania przychodów uczestników Podkonsorcjum powinny być poszczególne wydatki Konsorcjum B., które są współfinansowane przez uczestników Podkonsorcjum. Udział w kosztach uczestników Podkonsorcjum powinien być ustalony zgodnie z art. 5 ustawy o CIT, tj. powinien odpowiadać on udziałowi w zysku Podkonsorcjum.
Podniesiono, że jak wskazano wyżej udział w zyskach Podkonsorcjum będzie determinowany wkładami uczestników Podkonsorcjum. Z kolei, wkłady uczestników Podkonsorcjum będą odpowiadały wkładowi, który O. jest zobowiązany wnieść do Konsorcjum B..
W konsekwencji, proporcja według, której P. będzie rozpoznawał koszty uzyskania przychodu (odpowiadające wartości wydatków Konsorcjum B.) wynika z zastosowania zarówno:
proporcji odpowiadającej posiadanemu przez O. prawu do udziału w zysku Konsorcjum B., jak i
proporcji odpowiadającej posiadanemu przez P. prawu do udziału w zysku Podkonsorcjum.
Dla przykładu, jeżeli:
wartość wkładów wszystkich uczestników Konsorcjum B. wynosiła 100,
O. posiadałby 40% udziału w zysku Konsorcjum B. i w tej proporcji wniósłby wkład do Konsorcjum B. (40),
wkłady O. i P. do Podkonsorcjum odpowiadają wartości wkładu, który O. jest zobowiązany wnieść do Konsorcjum B. (40),
P. posiadałby 50% udziału w zysku Podkonsorcjum i w tej proporcji wniósłby wkład do Podkonsorcjum (50% x 40 = 20),
- to P. efektywnie finansowałby wkład do Konsorcjum B. o wartości 20% wkładów wszystkich uczestników.
Konsekwentnie, P. rozpoznałby w takiej sytuacji koszty uzyskania przychodów odpowiadające 50% udziałowi w zysku Podkonsorcjum, co efektywnie odpowiada 20% udziałowi w Konsorcjum B..
Powyższe dane liczbowe mają charakter wyłącznie przykładowy.
Wskazano, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.
Podniesiono, że poniesienie wydatków przez Konsorcjum B. stanowi warunek konieczny do realizacji projektów Konsorcjum B. i jest niezbędne dla realizacji podpisanej z N. umowy o dofinansowanie. Konieczność poniesienia powyższego wydatku stanowi zatem następstwo określonych zdarzeń wynikających z działań O., tj. przystąpienia do Konsorcjum B. w celu realizacji projektów oraz podpisania umowy o dofinansowanie z N..
Przystąpienie do umowy Konsorcjum B. oraz finansowanie realizacji Programu Rządowego B., poprzez wniesienie wkładów, oraz dokonanie wydatków przez Konsorcjum B. w celu realizacji projektów nie przekłada się bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu. Natomiast dzięki uczestnictwu O. w Konsorcjum B. oraz ponoszeniu przez nie w/w wydatków P., poprzez uczestnictwo w Podkonsorcjum z O., pośrednio uzyskuje możliwość pozyskania wiedzy lub/i uczestniczenia w wytworzeniu technologii w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce. W konsekwencji, Wnioskodawca ma możliwość uzyskania przychodów w wyniku wykorzystania rezultatów prac Konsorcjum B. w przyszłości, w swojej działalności gospodarczej i/lub poprzez komercjalizację wyników tych prac.
Przystępując do Podkonsorcjum, P. będzie uzyskiwać korzyści związane ze współpracy prowadzonej w ramach Konsorcjum B., uzyskując m. in. dostęp do najnowszej wiedzy naukowej oraz poszczególnych etapów wyników badań opracowanych w ramach Konsorcjum B.. Tym samym, P. zabezpiecza swoje źródło przychodów. W świetle powyższego, w związku z uczestnictwem w Podkonsorcjum P. nie otrzymuje konkretnego przychodu. Tym samym nie jest możliwe wskazanie konkretnego przychodu, z którym mogłyby być związane wydatki ponoszone na realizację Programu Rządowego.
Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
W szczególności, nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, gdyż jak wskazano w stanie faktycznym, wydatek poniesiony przez P. w postaci wkładu pieniężnego w celu realizacji Projektu nie zostanie pokryty ani zrefundowany z żadnej dotacji ani nie zostanie zwrócony w jakiejkolwiek innej formie.
W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Konsorcjum B. na realizację Programu Rządowegobędą stanowiły koszt uzyskania przychodów, inny niż bezpośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami (tzw. koszt pośredni).
Wskazano, że zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich cześć dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie wydatków Konsorcjum B. (z przeznaczeniem na realizację Projektu Rządowego), brak jest możliwości powiązania ich z określonymi przychodami oraz powiązanie/przyporządkowanie ich do określonego okresu. Zgodnie z założeniami wydatki będą ponoszone stosowanie do postępu prac i w stopniu pozwalającym na ich bieżącą realizację. W konsekwencji, wydatki te powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów każdorazowo w momencie ich poniesienia.
Do poniesienia kosztu dojdzie zatem w opinii Spółki w momencie poniesienia wydatku przez lidera Konsorcjum B., tj. z momentem wypłaty środków pieniężnych z rachunku bankowego lidera Konsorcjum B.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, P. powinien rozpoznawać jako pośrednie koszty uzyskania przychodu poszczególne wydatki Konsorcjum B. w części przypadającej na Wnioskodawcę (odpowiadającej udziałowi P. w zysku Podkonsorcjum, który będzie odpowiadać udziałowi P. we wkładach do Podkonsorcjum; przy czym przy ustalaniu udziału P. w kosztach uzyskania przychodu należy także uwzględnić udział O. w zyskach Konsorcjum B., który z kolei będzie odpowiadać udziałowi O. (efektywnie - Podkonsorcjum) we wkładach uczestników Konsorcjum B.). Koszty te będą rozpoznawane w momencie ich poniesienia, tj. z momentem wypłaty środków pieniężnych z rachunku bankowego lidera Konsorcjum B..
Podniesiono, że powyższe podejście, iż kosztem uzyskania przychodu są wydatki konsorcjum zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych w odniesieniu do rozliczeń w ramach Konsorcjum B. dla:
O. - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2013 r., sygn. IPPB5/423-410/13-4/RS;
L. S.A. - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-248/13/AW;
P. G. S.A. - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2013 r., sygn. IPPB5/423-420/13-3/RS.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie momentu rozpoznania kosztów podatkowych w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładów pieniężnych do Podkonsorcjum – jest nieprawidłowe.
Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jak już powiedziano wyżej należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego, mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum. Zatem dla uznania konsorcjum za wspólne przedsięwzięcie nie jest konieczne aby umowa, która konsorcjum to zawiązuje określała procentowy udział konsorcjantów we wspólnym przedsięwzięciu.
Należy jednakże mieć na względzie, iż rozliczenia pomiędzy podmiotami (fakturowanie, refakturowanie, wystawianie not księgowych) powinny być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i niebudzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych firm realizujących projekt - udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.). Pamiętać również należy o treści art. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) na podstawie, którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
Wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, np. w formie konsorcjum. Podatnikami podatku dochodowego w konsorcjum są jego poszczególni wspólnicy, zgodnie z zasadą, określoną w art. 5 ust. 1 ww. ustawy w myśl której przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 5 ust. 2 tej ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest 100% udziałowcem O. sp. z o.o. („O.”), którego działalnością jest między innymi: poszukiwanie i rozpoznanie złóż węglowodorów, prowadzenie wydobycia ropy naftowej i gazu ziemnego, wykonywanie usług związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem i eksploatacją złóż ropy naftowej oraz gazu ziemnego. O. jest stroną umowy o ustanowieniu konsorcjum „.....” („Konsorcjum B.”). Uczestnikami Konsorcjum B. są również G. S.A., L. S.A. oraz wybrane uczelnie wyższe i instytucje naukowe. Konsorcjum B. zakłada współpracę mającą na celu wytworzenie technologii oraz pozyskanie wiedzy w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce w ramach rządowego Programu - polski gaz łupkowy. Organizacja Programu Rządowego i nadzór nad nim został powierzony N. („N.” lub „Centrum”). W przypadku zakończenia projektu sukcesem, O. będzie czerpał korzyści z tytułu dostępu do wiedzy wytworzonej w ramach Konsorcjum B. oraz potencjalne zyski/przychody z tytułu komercjalizacji technologii wytworzonych w ramach tego Konsorcjum. Zgodnie z umową Konsorcjum B., wkłady jednostek do ww. Konsorcjum będą determinowały udział w Konsorcjum tych jednostek. Zgodnie z postanowieniami umowy Konsorcjum B., rezultaty prac będą wykorzystywane bezpośrednio w działalności gospodarczej konsorcjantów, w tym O. lub komercjalizowane tj. prawa do nich będą sprzedawane lub licencjonowane na rzecz podmiotów trzecich. Ponadto O. jako współwłaściciel elementów technologii wytworzonych w ramach projektu jest uprawniony do ich dalszego bezpłatnego (bez prawa do wynagrodzenia pozostałych uczestników) udostępniania podmiotom powiązanym, w tym Wnioskodawcy. P. zamierza finansować wkład pieniężny O. do Konsorcjum B., a w zamian będzie mu przysługiwało prawo do uzyskania części korzyści osiągniętych w przypadku sukcesu projektu, które zgodnie z postanowieniami umowy Konsorcjum B. przysługiwać mają O.. W tym celu P. zamierza zawrzeć z O. umowę konsorcjum („Podkonsorcjum”) odzwierciedlającą co do zasady zobowiązania i prawa O. wynikające z umowy Konsorcjum B.. Zgodnie z umową Konsorcjum B. każdy z uczestników zobowiązany jest do wniesienia wkładu własnego określonego we wniosku, który obejmuje określone w kosztorysie środki finansowe i nakłady rzeczowo-finansowe. Czyli, O. może być zobowiązany do wniesienia do Konsorcjum B., obok wkładu pieniężnego, także wkład o charakterze niepieniężnym. W ramach umowy Podkonsorcjum, P. będzie zobowiązany do wnoszenia do Podkonsorcjum wkładu pieniężnego odpowiadającego co do zasady wartości wkładu pieniężnego, który O. jest zobowiązany wnieść jako uczestnik do Konsorcjum B.. Z kolei O. będzie zobowiązany do wniesienia do Podkonsorcjum w szczególności wkładu niepieniężnego. Tym samym, na wkład O. do Konsorcjum B. składać się będą: wkład P. oraz wkład O. - wnoszone do Podkonsorcjum. W zamian za wkład pieniężny do Podkonsorcjum, P. będzie miał prawo do współuczestnictwa w korzyściach (w zakresie określonym umową Podkonsorcjum) wynikających dla O. z Umowy Konsorcjum B., w tym z tytułu komercjalizacji opracowanej w ramach projektu technologii - prawo do jej wykorzystywania lub uzyskiwania przychodów z licencji na jej korzystanie. Procentowy udział uczestnika w Podkonsorcjum (w tym Wnioskodawcy) będzie odpowiadał wartości wkładu danego uczestnika do sumy wkładów wniesionych przez wszystkich uczestników Podkonsorcjum (obecnie Lidera i Wnioskodawcy). W ramach Podkonsorcjum O. będzie liderem Podkonsorcjum, natomiast P. będzie posiadał status partnera w Podkonsorcjum. Po utworzeniu Podkonsorcjum, uczestnikiem Konsorcjum B. pozostanie z prawnego punktu widzenia nadal O., przy czym wkłady Podkonsorcjum będą odpowiadały wkładom, które O. będzie wnosił do Konsorcjum B. Lider jak i Partner są odrębnymi podatnikami zarówno dla celów VAT jak i CIT. Zgodnie z intencją P. i O., Podkonsorcjum nie będzie stanowić spółki w rozumieniu prawa cywilnego ani prawa handlowego, nie będzie też posiadać osobowości prawnej.
W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z momentem rozpoznania kosztów w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładów pieniężnych do Podkonsorcjum.
Podkreślenia wymaga, co zostało podniesione powyżej, iż konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy spółkami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy podmiotami (fakturowanie, refakturowanie, wystawianie not księgowych) powinno być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i nie budzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych Spółek (Członków konsorcjum) realizujących projekt – udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie więc ww. art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określający sposób podziału i opodatkowania przychodu ze źródeł przychodów będących źródłami wspólnymi dla więcej niż jednego podatnika, z wyjątkiem przychodów z udziału w spółce będącej osobą prawną. Identyczne reguły dotyczą rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnień i ulg podatkowych. Tym samym komentowany przepis w istocie ustanawia zasadę obliczania dochodu ze wspólnych źródeł przychodów oraz wymiaru podatku od tego dochodu. Brzmienie powołanego wyżej przepisu wyraźnie wskazuje, że jego dyspozycją objęte są m.in. wspólne przedsięwzięcia, a więc także działalność przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.
W tym miejscu należy zauważyć, iż art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy jedynie sposobu podziału przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, przepis ten nie reguluje natomiast momentu rozpoznania przychodów czy momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów u każdego z konsorcjantów. W tym dopiero zakresie zastosowanie znajdą odpowiednio art. 12 i art. 15 tej ustawy.
Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje stwierdzić zatem należy, że w momencie przekazania wskazanych we wniosku środków pieniężnych w ramach wkładu na rzecz Podkonsorcjum, kwota ta nie będzie stanowić u Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodu. Kosztem tym będą mogły być natomiast poszczególne wydatki Podkonsorcjum sfinansowane z tej kwoty w części przypadającej na Wnioskodawcę, o ile będą one spełniały kryteria wymienione w cyt. art. 15 ust. 1 ww. ustawy oraz przy założeniu, że nie będą podlegały wyłączeniu z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowej sprawie będą to pośrednio wydatki poniesione przez Konsorcjum B. w części przypadającej na O., która jako lider Podkonsorcjum, wniosła wkłady przekazane przez członków Podkonsorcjum do Konsorcjum B..
Ponadto w związku z faktem, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego do Podkonsorcjum nie przekłada się bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu – gdyż poprzez uczestnictwo w Podkonsorcjum Wnioskodawca pośrednio uzyskuje możliwość pozyskania wiedzy lub/i uczestniczenia w wytworzeniu technologii w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce w ramach Programu Rządowego – to co do zasady przedmiotowe wydatki będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, powinny zostać przez P. rozpoznane zgodnie z cyt. wyżej art. 15 ust. 4e, 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie poniesienia poszczególnych wydatków przez Podkonsorcjum. W przedmiotowej sprawie, jak już to wyżej zostało podniesione, będą to wydatki poniesione przez Konsorcjum B. w części przypadającej na O..
Tym samym za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy przyjmujące, że przedmiotowe koszty należy rozpoznać z momentem wypłaty środków pieniężnych z rachunku bankowego lidera Konsorcjum.
Nie można także zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie w stosunku do wydatków poniesionych przez Podkonsorcjum nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z faktu, że w powyższym przypadku nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, nie można wywodzić, że Podkonsorcjum (pośrednio poprzez Konsorcjum B.) nie poniesie wydatków, których do kosztów podatkowych w związku z postanowieniami zawartymi w powyższym artykule zaliczyć nie będzie można.
IPPB5/423-924/14-3/RS | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-420/13-3/RS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Konsorcjum > IPPB5/423-922/14-2/RS