Source: https://www.faronline.se/dokument/skattenytt/1999/nr_5/skattenytt_1999_a0279/
Timestamp: 2020-04-06 22:27:11+00:00
Document Index: 22326933

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 12', '§ 2', '§ 2', 'domstolen ', 'HD ', '§ 2', 'HD ', '§ 3', 'HD ', 'HD ', 'HD ', '§ 7']

Rättsfall (s. 279) | FAR Online
Finansieringstjänster och värdepappershandel
Skattenytt nr 5 1999 s. 279
Inför ett sammangående med en extern part har ett bolag lämnat ett ovillkorat aktieägartillskott till ett dotterbolag och därefter mottagit utdelning från bolaget. Fråga vid beräkning av realisationsvinst med anledning av avyttring av dotterbolaget om anskaffningsvärdet skulle ökas med hela aktieägartillskottet eller om det skulle reduceras med hänsyn till den skattefria utdelningen. Förhandsbesked angående inkomstskatt.
I ett ärende om förhandsbesked var fråga om samgående mellan två aktiebolag, A AB och B AB. A AB ägdes av ett svenskt aktiebolag, X AB, och B AB av ett utländskt bolag, Y. Avsikten var att förhandlingarna mellan X och Y skulle utmynna i att vardera parten ägde hälften av ett moderbolag, som i sin tur ägde samtliga aktier i A AB och B AB.
Samtidigt som förhandlingarna pågick skulle en värdering av A AB och B AB genomföras. En preliminär värdering utvisade att värdet på A AB var högre än värdet på B AB. För att uppnå målet att det nya moderbolaget skulle ägas till lika delar av X och Y var en reducering av A AB:s värde nödvändigt att åstadkomma före samgåendet. Detta avsågs gå till på följande sätt.
Den 22 december 1997 lämnade X ett ovillkorat aktieägartillskott till sitt helägda dotterbolag S AB. S förvärvade samma dag aktierna i A. Köpeskillingen, som bestämdes till ett preliminärt belopp, skulle fastställas när arbetet med värderingen av A och B var slutfört. Den preliminära köpeskillingen erlades dels genom kvittning mot S:s fordran på X avseende aktieägartillskottet och dels genom kontant betalning, vilka medel hade lånats upp i bank.
Avsikten var att S skulle vara det ”nya moderbolaget” och att Y därför skulle tillföra samtliga aktier i B till S som apportegendom mot nyemitterade aktier i S.
Innan Y skulle överföra samtliga aktier i B till S och när den slutliga värderingen av A och B förelåg måste en värdereglering av S genomföras. Denna värdereglering kunde enligt ett antaget exempel bl.a. innebära att skattefri utdelning lämnades från S till X. Utdelningen kunde i det antagna exemplet komma att finansieras genom upptagande av externt lån och beloppsmässigt uppgå till knappt 4 % av det aktieägartillskott som S tidigare mottagit från X. Genom utdelningen skulle värdet på S komma att minska och anpassas till värdet på B.
X frågade bl.a. om X:s skattemässiga anskaffningsvärde för aktierna i S ökat med hela aktieägartillskottet (fråga 2) och om det skattemässiga anskaffningsvärdet påverkades av den skattefria utdelningen i annan omfattning än att en eventuell framtida reaförlust på aktierna i S skulle reduceras med utdelningen (fråga 3).
SRN lämnade det förhandsbeskedet beträffande fråga 2 att ett belopp motsvarande det ovillkorade aktieägartillskottet skulle ingå vid beräkning av omkostnadsbeloppet enligt 24 § 1 mom. första stycket SIL. Svaret följde enligt nämnden av allmänna rättsgrundsatser (jfr även 3 § 12 c mom. andra stycket andra meningen SIL). När det gällde fråga 3 ansåg SRN att omkostnadsbeloppet inte skulle minskas med belopp motsvarande utdelningen i fråga på annat sätt än att avdrag för realisationsförlust på aktierna i S kunde komma att reduceras med belopp som svarade mot skattefri utdelning från S. Motiveringen var att enligt praxis kan avdrag för realisationsförlust på aktier i vissa fall reduceras om det bolag i vilket aktier avyttras lämnat säljaren skattefri utdelning. Någon motsvarande praxis för det fall att aktierna säljs utan realisationsförlust finns ej (jfr RÅ 1992 ref. 94).
RSV överklagar förhandsbeskedet såvitt avsåg fråga 2 och 3 till RR.
RR (en ledamot var skiljaktig) anförde: ”Frågan i målet är om det aktieägartillskott som X AB lämnat till S AB och den utdelning som S AB kan komma att lämna till X AB skall behandlas var för sig vid inkomstbeskattningen eller om transaktionerna skall behandlas som en enhet och anskaffningsvärdet på aktierna anses öka endast med nettobeloppet.
I förevarande fall utgör hela den transaktionskedja, vari aktieägartillskottet och utdelningen ingår, en sammanhängande plan för ett samgående mellan olika bolag. Det grundläggande syftet har varit att placera en viss verksamhet i ett bolag med ett visst värde och utdelningen betingas av att aktieägartillskottet behövde göras innan värderingen slutförts. Utdelningen framstår som en justering av aktieägartillskottet. Anskaffningsvärdet skall därför på grund av aktieägartillskottet och den med ansökningen avsedda utdelningen ökas endast med mellanskillnaden.”
Regeringsrätten förklarade, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked beträffande frågorna 2 och 3, att anskaffningsvärdet på aktierna skulle anses öka med aktieägartillskottet minskat med den i ansökningen avsedda utdelningen.
(RR:s dom 990212, mål nr 3260-1998)
Rättsfallsredaktörens kommentar: Om ett dotterbolag säljs med reavinst finns det ingen lagregel eller rättspraxis som medger att anskaffningsvärdet skall justeras med hänsyn till mottagen skattefri utdelning från dotterbolaget. För att ändå komma till denna utgång måste aktieägartillskottet och utdelningen ses i ett sammanhang. Regeringsrättens domskäl i förevarande mål påminner starkt om motiveringen i RÅ 1998 ref. 19 (för ett referat av denna dom hänvisas till SN 1998 s. 530 f.). Frågan om den omklassificering av transaktionerna som RR gjort innebär en ”genomsyn” eller en civilrättslig helhetsyn berörs på annat ställe i detta nummer av SN; se min anmälan av Leif Gäverths avhandling ”Skatteplanering och kapitaliseringsfrågor”.
Vid beräkning av förlust vid avyttring av kommanditbolagsandel som utgjorde omsättningstillgång har uppställts krav på att förlusten skall vara verklig. Inkomsttaxering 1988.
Ett kommanditbolag bildades enligt kommanditbolagsavtal den 27 september 1985 mellan två rederiaktiebolag. Kommanditbolagets verksamhet skulle bestå i att äga och befrakta ett fartyg. Kommanditbolaget förvärvade ett fartyg av det ena rederiaktiebolaget den 1 oktober 1985 och hyrde ut detta för en period om 14 år. I nära anslutning därtill förvärvade AB X andelar i kommanditbolaget (motsvarande 5 % av insatskapitalet) för 4,5 milj. kr. I X:s räkenskaper hänfördes andelarna till anläggningstillgångar. Vid 1986 års taxering medgavs X med hänsyn till andelsinnehavet och till redovisade förluster i kommanditbolaget underskottsavdrag med drygt 8 milj. kr. Under år 1986 förvärvade X ytterligare en andelspost om 5 % i kommanditbolaget från ett bolag som ingick i samma koncern som X, varvid vederlaget bestämdes till 1 kr. Vid 1987 års taxering medgavs X på grund av det sammanlagda andelsinnehavet (10 %) och förluster i kommanditbolaget underskottsavdrag med drygt 11 milj. kr. Sedan de av X först förvärvade kommanditandelarna den 1 september 1987 överlåtits till två andra koncernbolag för tillhopa 2 kr, yrkade X i självdeklarationen 1988 i inkomstslaget rörelse förlustavdrag på grund av andelsöverlåtelsen med 4,5 milj. kr. Detta avdrag godtogs inte av skattemyndigheten eller av LR och KR. Bolaget överklagade till RR.
Med hänsyn till föreliggande uppgifter om AB X:s verksamhet tog RR som utgångspunkt för sin bedömning att kommanditbolagsandelarna, trots vad som angetts i räkenskaperna, var att betrakta som lager eller omsättningstillgångar i X:s rörelse samt att resultatet av överlåtelsen av andelarna skulle redovisas i inkomstslaget rörelse.
RR anförde vidare: ”Beräkning av förlust i samband med avyttring av andel i kommanditbolag som utgör omsättningstillgång skall ske enligt de regler som i allmänhet gäller för beräkningen vid avyttring av lager i rörelse, dvs. enligt bokföringsmässiga grunder. Vid 1988 års taxering gällde som huvudregel för värderingen av lager att den i räkenskaperna gjorda värderingen godtogs vid beskattningen. För lager av värdepapper fanns i punkt 3 av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, en bestämmelse om att lägre belopp inte fick tas upp än vad som med hänsyn till risk för prisfall m.m. framstod som skäligt. I fråga om förlust vid avyttring av andra aktier eller andelar än sådana som utgjorde lagertillgångar kunde vid ifrågavarande års taxering, under förutsättning att innehavet ansågs betingat av näringsverksamheten, avdrag ske enligt särskilda bestämmelser i KL såsom för driftförlust i den förvärvskälla i vilken näringsverksamheten redovisades. I anslutning till denna reglering har enligt praxis som villkor för avdrag gällt att fråga skall vara om en definitiv och verklig förlust. Innebörden av kravet att förlusten skall vara ”verklig” har vanligen ansetts vara att avdrag inte medges om förlusten vid avyttringen har sin grund i att det ägande bolaget tillgodogjort sig värden ur det ägda bolaget utan beskattningskonsekvenser. I ett år 1993 avgjort mål (RÅ 1993 not. 745), som gällde frågan om avdrag skulle medges för förlust vid överlåtelse av rörelsebetingade andelar i kommanditbolag (anläggningstillgångar), bedömde Regeringsrätten att motsvarande avdragsbegränsning borde gälla om ägarbolaget redan fått skattemässiga fördelar genom andelsinnehavet.
Regeringsrätten finner att det också i fall där avyttringen avser handels- eller kommanditbolagsandelar som är hänförliga till omsättningstillgångar är motiverat att vidmakthålla ett krav på att förlusten skall vara verklig för att avdrag skall medges för denna som driftförlust i rörelse. I fråga om innebörden av denna förutsättning saknas det vidare anledning att inta en annan ståndpunkt än som kommit till uttryck i 1993 års förenämnda avgörande. Således bör de skattemässiga fördelar som erhållits vid den löpande beskattningen till följd av andelsinnehavet beaktas vid beräkningen av rörelseförlusten vid avyttring av samma andelar. Med hänsyn till storleken av de avdrag som X tillgodoförts vid 1986 och 1987 års taxeringar i anledning av kommanditbolagets förluster kan någon avdragsgill förlust inte anses ha uppkommit vid överlåtelsen av andelarna. X:s överklagande skall därför avslås.”
(RR:s dom 990210, mål nr 803-1995)
Fråga om undantaget från skatteplikt för bank- och finansieringstjänster och för värdepappershandel i 3 kap. 9 § ML var tillämpligt på en internbank i en koncern eller om verksamheten var att hänföra till skattepliktig notariatverksamhet. Förhandsbesked angående mervärdesskatt.
Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Med bank- och finansieringstjänster avses enligt detta lagrums andra stycke inte notariatverksamhet, inkassotjänster, administrativa tjänster avseende factoring eller uthyrning av förvaringsutrymmen. Med värdepappershandel förstås enligt tredje stycket 1 omsättning och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, oavsett om de representeras av värdepapper eller inte.
Skatterättsnämndens förhandsbesked har refererats av Maj-Britt Remstam i SN 1997 s. 734 f. och återges här endast kortfattat.
AB A fungerade som internbank för en bolagskoncern. Ett av koncernbolagen avsåg att i eget namn bedriva penningrörelse. Enligt ansökningen och det till SRN ingivna avtalsutkastet skulle AB A förvalta en del av det aktuella koncernbolagets kapital genom att verkställa köp och försäljningar av i Sverige utgivna penning- och kapitalmarknadsinstrument samt derivatinstrument i form av bl.a. terminer och optioner avseende nämnda instrument. Bolaget skulle efter bästa förmåga för koncernbolagets räkning ombesörja ny- och omplaceringar av kapitalet. Portföljen av instrument skulle vid var tid ha en genomsnittlig löptid som inte fick överstiga fyra år. Det skulle också löpande bl.a. lämna information om förhållanden eller händelser som i väsentlig mån kunde komma att påverka avkastningen av det förvaltade kapitalet eller koncernbolagets placeringsstrategi.
Frågan var om den aktuella verksamheten var undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML eller om verksamheten var att hänföra till notariatverksamhet.
Enligt SRN:s mening var den tjänst som bolaget skulle tillhandahålla koncernbolaget i allt väsentligt av samma slag som en sådan tjänst som bedömdes i RÅ 1993 not. 71, dvs. en analys- och rådgivningstjänst. Tjänsten var därför till sin karaktär av samma slag som de förvaltningstjänster som utgjorde notariatverksamhet. Detta uteslöt enligt SRN inte att det i verksamheten kunde finnas inslag som utgjorde värdepappershandel och som i mervärdesskattehänseende därför var att betrakta som finansiella tjänster. Dessa framstod emellertid som underordnade led i tillhandahållandet av den avtalade förvaltningstjänsten. Den tjänst som bolaget tillhandahöll i verksamheten borde därför i sin helhet anses skattepliktig, jfr RÅ 1996 not. 243. Det förhållandet att bolaget betingar sig ersättning genom ”courtage” eller handlade i eget namn för koncernbolagets räkning medförde inte annan bedömning.
Bolaget överklagade förhandsbeskedet.
(RR:s dom 981214)
Fråga om ett beslut om frivillig skattskyldighet kan ges retroaktiv verkan. Skattskyldighet till mervärdesskatt.
Enligt 3 kap. 2 § ML undantas från skatteplikt bl.a. upplåtelse av hyresrätt till fastighet. Av 3 kap. 3 § andra–fjärde styckena och 9 kap. 1 § första stycket samma lag följer dock att skattskyldighet för fastighetsuthyrning föreligger för bl.a. fastighetsägare om skattemyndigheten på fastighetsägarens begäran har beslutat om detta (s.k. frivillig skattskyldighet).
Ett bolag förvärvade ett antal fastigheter i början av juli 1994. Fastigheterna omfattades då av skattskyldighet. På inrådan av skattemyndigheten avvaktade bolaget med ansökan om frivillig skattskyldighet tills lagfarterna var klara. Ansökningarna om skattskyldighet kom in till skattemyndigheten i oktober 1994.
KR ansåg till skillnad från LR att skattskyldigheten inträtt redan från och med bolagets tillträde till fastigheterna i början av juli.
RSV överklagade KR:s dom. RR anförde bl.a. följande i sina domskäl: ”Frågan i målet gäller i vad mån ett beslut i fråga om frivillig skattskyldighet kan ges retroaktiv verkan.
Varken i ML eller andra föreskrifter finns några bestämmelser om när den frivilliga skattskyldigheten inträder. Riksskatteverket har i anvisningar RSV Im 1986:3 punkt 2:1, som har karaktären av allmänna råd, angett att skattskyldighet medges tidigast från den dag ansökan kommit in. Denna anvisning återges på den blankett som Riksskatteverket tillhandahåller för ansökan. Där anges också att skattskyldighet kan medges från tillträdesdagen vid förvärv av fastighet som tidigare omfattats av skattskyldighet. Mot den här angivna bakgrunden kan det inte anses föreligga något formellt hinder mot att ge ett beslut om frivillig skattskyldighet retroaktiv verkan. I vad mån det bör ske i ett enskilt fall får bedömas med utgångspunkt i de syften som ligger bakom lagstiftningen och med beaktande av de skatteadministrativa olägenheter som kan vara förenade med en retroaktiv tillämpning.
Syftet med lagstiftningen talar för att skattskyldigheten i detta mål bör inträda redan när bolaget har tillträtt fastigheterna. Något särskilt skäl mot att så sker har inte framkommit. Överklagandet skall därför avslås.”
(RR:s dom 990226, mål nr 3258-1997)
Fråga om lättnadsreglerna kan tillämpas när givaren i gåvobrev avseende gåva av aktier föreskrivit att gåvotagaren inte får överlåta aktierna inom fem år.
Vid beskattningen av gåva av aktier som inte är marknadsnoterade kan aktiernas värde under vissa förutsättningar bestämmas enligt de s.k. lättnadsreglerna i 43 § 2 st. lagen om arvsskatt och gåvoskatt (AGL). Bland annat skall aktierna lämnas utan förbehåll till förmån för givaren eller annan. Om gåvotagaren inom fem år efter det att skattskyldigheten för gåvan inträtt genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av annan anledning än makes död avhänt sig egendomen eller väsentlig del därav, skall ny gåva anses föreligga med det värde varmed den ursprungliga gåvan nedsatts.
I ett gåvobrev överlät Ann Mari R till sin son Claes R alla sina aktier i R Bil AB. I gåvobrevet upptogs bl.a. följande villkor:
”3 § Gåvotagaren får ej inom fem år avhända sig egendomen eller väsentlig del därav genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av annan anledning än makes död.
4 § Om min son Claes R avlider före min make, skall aktierna vid min sons frånfälle tillfalla min make Johny R....”
Skattemyndigheten och hovrätten ansåg att villkoren i gåvobreven utgjorde otillåtna förbehåll i den mening som avses i 43 § 2 st. AGL. Värderingen av aktierna skedde därför inte enligt lättnadsreglerna utan med tillämpning av 23 § B femte stycket AGL till ett beräknat marknadsvärde.
Högsta domstolen (en skiljaktig ledamot) ansåg däremot att lättnadsreglerna var tillämpliga. HD redogjorde för innehållet i lättnadsreglerna och framhöll därvid att den ovan återgivna föreskriften i 43 § 2 st. AGL, att gåvotagaren skall behålla gåvoegendomen i minst fem år, syftar till att förebygga missbruk av lättnadsreglerna genom att gåvotagaren måste bära en företagsekonomisk risk så länge att det inte skall löna sig att spekulera i de skattemässiga fördelarna av en gåva och en därpå följande överlåtelse (prop. 1974:185 s. 13). Vidare anförde HD bl.a. följande: ”Överlåtelseförbudet i § 3 (anm. i gåvobrevet) innebär inte något annat eller mera än ett förbud för Claes R att företa en transaktion av det slag som den särskilda föreskriften i 43 § andra stycket sista meningen lagen om arvsskatt och gåvoskatt avser att motverka och som har bedömts innebära ett sådant missbruk av reglerna att skattelättnaden har ansetts böra gå förlorad. Ett sådant förbud kan inte anses innebära ett förbehåll till förmån för givaren eller eljest för annan än gåvotagaren. Inte heller kan förbudet anses innebära ett kringgående av regleringen som medför att det skulle kunna jämställas med ett sådant förbehåll. Om förbudet skulle efterges av givaren och en överlåtelse av den bortgivna egendomen äga rum, går i enlighet med det förut sagda skattelättnaden förlorad.
Vad härefter beträffar förordnandet för det fall Claes R skulle avlida före Ann Marie R:s make, kan detta inte antas inskränka Claes R:s rätt att förfoga över egendomen annat än såvitt avser förfogande genom testamente. Inte heller denna föreskrift kan, vare sig betraktad för sig eller bedömd i samband med överlåtelseförbudet, anses innebära ett sådant förbehåll som utesluter lättnadsregelns tillämpning (jfr a. prop. s. 18).”
På grund av det anförda biföll HD Claes R:s överklagande.
(HD:s beslut den 5 februari 1999, mål Ö 501-96)
Rättsfallsredaktörens kommentar: HD har i detta fall gjort en mer inskränkt tolkning av uttrycket ”förbehåll till förmån för givaren eller annan” än i vissa tidigare avgöranden, se exempelvis NJA 1988 s. 357, där det ansågs som otillåtet förbehåll att aktier ställdes under särskild förvaltning tills gåvotagarna fyllde 25 år. En viss liberalisering i rättspraxis har kunnat skönjas under senare tid. Det är dock svårt att säga om det nu avgjorda målet innebär en fortsättning på denna väg eller om det förklaras av den speciella utformning som överlåtelseförbudet hade getts. Ur materiell synvinkel hade framstått som märkligt att underkänna ett villkor som innebär att man uppnår just det syfte som lagstiftaren önskat med införandet av femårsrekvisitet.
När det gäller det andra omdiskuterade villkoret i gåvobrevet (4 §) hänvisar HD till ett uttalande i förarbetena (prop. 1974:185 s. 18), där det sägs att en bestämmelse om sekundosuccession kan godkännas om den förste innehavaren får fri förfoganderätt.
Fråga om ett underlag för avkastningsskatt på pensionsmedel kan bestämmas för allmännyttiga bostadsföretag, som i balansräkningen har redovisat skuld under rubriken Avsatt till pensioner. Underlag för avkastningsskatt vid inkomsttaxeringar 1993 och 1994.
Skattskyldiga till avkastningsskatt är enligt 2 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel bl.a. arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar skuld under rubriken Avsatt till pensioner enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Skatteunderlaget för nämnda skattskyldiga utgörs enligt 3 § fjärde stycket av pensionsskuldens belopp vid ingången av beskattningsåret såvitt avser sådana pensionsåtaganden för vilkas tryggande avdragsrätt föreligger enligt vissa angivna bestämmelser i KL (lydelsen i berörda bestämmelser i KL har med anledning av ändrade regler om avdragsrätt för pensionskostnader justerats genom SFS 1998:332 med ikraftträdande 30 juni 1998).
Ett allmännyttigt bostadsaktiebolag hade såsom arbetsgivare till tryggande av pensionsutfästelse i sin balansräkning redovisat skuld under rubriken ”Avsatt till pensioner”. Intäkterna för bolaget beräknades vid de aktuella taxeringarna enligt 2 § 7 mom. SIL efter schablon. Bolaget hade enligt samma bestämmelse inte rätt att göra avdrag från dessa intäkter för avsättningar till pensioner eller för avkastningsskatt.
Skattemyndigheten påförde bolaget underlag för avkastningsskatt med visst belopp. Både LR och KR avslog bolagets överklaganden.
Bolaget överklagade till RR, som i sin dom anförde bl.a. följande: ”När kretsen av skattskyldiga definieras i 2 § lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel anges alla arbetsgivare som i sin bokföring gjort vissa pensionsavsättningar. Någon särreglering för arbetsgivare med schablonbeskattade fastigheter finns inte. Bolaget är därför skattskyldigt enligt lagen. Vad målet gäller är om föreskriften i 3 § lagen – dvs. att vid bestämning av pensionsskuldens belopp skall beaktas pensionsåtaganden för vilkas tryggande avdragsrätt föreligger enligt vissa angivna bestämmelser i KL – skall medföra att något skatteunderlag inte kan bestämmas för bolaget.”
I de bestämmelser i KL till vilka hänvisas i 3 § lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel anges under vilka förutsättningar och med vilka begränsningar arbetsgivaren har rätt till avdrag för kostnader för pensionsåtaganden. Hänvisningen kan inte anses ha annat syfte än att åstadkomma att samma förutsättningar och begränsningar skall gälla vid beräkning av underlaget för avkastningsskatten. Det saknar därför betydelse om en arbetsgivare på grund av särskilda bestämmelser om beräkning av inkomst inte har rätt till avdrag för kostnader för pensionsåtaganden.” RR avslog därför bolagets överklagande. Bolaget var därmed skyldigt att betala avkastningsskatt på vad som hade redovisats i balansräkningen under rubriken ”Avsatt till pensioner”.
(RR:s dom 990216, mål nr 6153–6154-1997)
Rättsfallsredaktörens kommentar: RR meddelade samma dag två andra domar i samma fråga, mål nr 2688–2690-1998 och 6202–6204-1997).
Allmännyttiga bostadsföretag beskattas numera enligt konventionell metod. RR:s avgöranden har dock betydelse för schablonbeskattade bostadsföreningar och bostadsaktiebolag.