Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spadkobiercy/ibpb-2-2-4518-3-16-mm
Timestamp: 2018-03-22 08:21:53+00:00
Document Index: 58475447

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 7', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 922', 'art. 924', 'art. 925', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 10', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 232', 'art. 234', 'art. 244', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 97', 'art. 98', 'art. 922', 'art. 924', 'art. 925', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 10', 'art. 924', 'art. 10']

Czy na Wnioskodawcy jako spadkobiercy ciąży obowiązek zapłaty podatku z tytułu sprzedaży przez spadkodawcę udziału w nieruchomości, który nabył ponad 5 lat temu?
IBPB-2-2/4518-3/16/MMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 26 grudnia 2015 r. (data otrzymania 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązanie spadkodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez spadkodawcę udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.
W dniu 4 stycznia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązanie spadkodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez spadkodawcę udziału w nieruchomości.
Wnioskodawca jest spadkobiercą swojej matki, zmarłej 24 września 2015 r. – nabycie spadku wprost. Matka Wnioskodawcy (dalej: podatniczka) była współwłaścicielem nieruchomości gruntowej.
Wyżej wymieniona nieruchomość należała przed wojną do rodziny podatniczki, a po wojnie została skomunalizowana tzw. dekretem „Bieruta” z dnia 28 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W. W wyniku kilkudziesięcioletnich starań o zwrot ww. nieruchomości, Prezydent Miasta po rozpoznaniu wniosku z 25 maja 1949 r. Pani D.S. (zmarłej w 2000 r. krewnej podatniczki) decyzją z 27 czerwca 2013 r., w oparciu o art. 7 dekretu z dnia 28 października 1945 r. orzekł o ustanowieniu na lat 99 prawa użytkowania wieczystego do ww. nieruchomości na rzecz podatniczki oraz jej sióstr w udziałach wynoszących po 1/3 części na rzecz każdej z nich.
Podatniczka oraz jej siostry są spadkobierczyniami zmarłej 27 czerwca 2000 r. krewnej D.S. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z 19 lipca 2001 r.
Aktem notarialnym z 13 marca 2015 r. zostało dokonane oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste w oparciu o ww. decyzję na rzecz podatniczki oraz jej sióstr w udziałach wynoszących po 1/3. Decyzją z 12 maja 2015 r. Prezydent Miasta po rozpatrzeniu wniosku złożonego przez podatniczkę oraz pozostałe użytkowniczki wieczyste, przekształcił nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowej. W dniu 9 czerwca 2015 r. podatniczka (oraz pozostałe współwłaścicielki) dokonały sprzedaży prawa własności nieruchomości.
Podatniczka nie prowadziła nigdy działalności gospodarczej i nie była podatnikiem podatku od towarów i usług.
Czy odpłatne zbycie przez podatniczkę udziału w prawie własności nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca jako spadkobierca podatniczki przejmie obowiązek rozliczenia zobowiązania spadkodawcy w niniejszym zakresie...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości bądź udziału w niej. Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności. Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności. Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.
Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 k.c. – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 k.c.). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.
Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W., w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:
w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów – na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność W. gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.
Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz podatniczki prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych z przed komunalizacji.
Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Warszawie z 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12.
Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „(...) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.
Stanowisko prezentowane przez sądy znajduje również pełne odzwierciedlenie w licznych interpretacjach Ministerstwa Finansów, np. interpretacja z 3 grudnia 2015 r., Znak: IPPB4/4511-1106/15-4/MS, interpretacja z 27 czerwca 2014 r., Znak: IPPB1/415-476/14-4/JB, interpretacja z 25 kwietnia 2014 r., Znak: IPPB4/415-81/14-2/JK, interpretacja z 13 maja 2010 r., Znak: IPPB2/415-137/10-2/AK.
Wskazać należy, że użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.
Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba, że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela. Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może, więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.
Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Wobec powyższego, ww. przekształcenie również nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, należy stwierdzić, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wydanie decyzji ustanawiającej prawo wieczystego użytkowania na rzecz podatniczki.
Tak więc sprzedaż przez podatniczkę, będącej spadkobierczynią zmarłej w 2000 r. (prawomocne postanowienie o nabyciu spadku z 2001 r.) dawnej właścicielki nieruchomości, udziału we współwłasności nieruchomości, powstałego w wyniku przekształcenia udziału w prawie użytkowania wieczystego ustanowionego na rzecz podatniczki na podstawie decyzji administracyjnej wydanej w związku z art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r., nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji Wnioskodawca, jako spadkobierca podatniczki, nie przejmie zobowiązania podatkowego w powyższym zakresie.
Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.– podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.
Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast zgodnie z § 2 ww. przepisu – jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Natomiast do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 Ordynacji).
Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Z chwilą śmierci spadkodawcy otwiera się spadek (art. 924 Kodeksu cywilnego), co powoduje nabycie go przez spadkobiercę (art. 925 ww. ustawy). Jednocześnie zakres odpowiedzialności spadkobierców zależy od sposobu przyjęcia spadku przez spadkobierców bądź od odrzucenia spadku.
W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, ze w przypadku śmierci podatnika, który nie rozliczył się z uzyskanego przed śmiercią dochodu, ewentualnym podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostają obciążeni spadkobiercy zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył wprost spadek po zmarłej 24 września 2015 r. matce, która 9 czerwca 2015 r. sprzedała udział w nieruchomości.
Zatem Wnioskodawca na skutek przyjęcia spadku wprost, jest spadkobiercą, który przejął podatkowe prawa majątkowe i obowiązki matki. Jednakże aby stwierdzić, czy Wnioskodawca jest obciążony podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przez spadkodawcę udziału w nieruchomości należy ustalić czy po stronie spadkodawcy powstało zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W przypadku przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności za datę nabycia nieruchomości, od której liczyć należy 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili nabycia prawa wieczystego użytkowania.
Z wniosku wynika, że matka Wnioskodawcy wraz ze swoimi siostrami odziedziczyła spadek po zmarłym w 2000 r. spadkodawcy. Spadkodawca był właścicielem nieruchomości, którą to na mocy dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W., tzw. „dekretu Bieruta”, utracił na rzecz gminy. Na podstawie umowy z 13 marca 2015 r. Miasto oddało matce Wnioskodawcy oraz jej siostrom w użytkowanie wieczyste po 1/3 części przedmiotowej nieruchomości. W dniu 12 maja 2015 r. prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało przekształcone w prawo własności, a 9 czerwca 2015 r. sprzedane.
Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W. (Dz.U. Nr 50, poz. 279), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.
Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:
Jak wynika ze wskazanej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność miasta gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania), było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.
Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami stwierdzić należy, że ustanowienia na rzecz dotychczasowego właściciela gruntu lub jego następców prawnych prawa użytkowania wieczystego nie należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji, bo na taki jedynie zakres przywrócenia uprawnień dotychczasowym właścicielom zezwalały przepisy ww. dekretu.
Jeśli przejęta w drodze przymusu nieruchomość jest zwracana spadkobiercy osoby, którą pozbawiono tej nieruchomości, to prawo do zwrotu ma swe źródło w nabyciu spadku. Jak już wcześniej wyjaśniono spadkodawca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy (ww. art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny).
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że matka Wnioskodawcy udział 1/3 w prawie własności sprzedanej w 2015 r. nieruchomości nabyła w 2000 r. Tym samym z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nie powstało po stronie matki Wnioskodawcy podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, gdyż sprzedaż nastąpiła po upływie 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowując, ponieważ matka Wnioskodawcy nie była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, to również na Wnioskodawcy jako spadkobiercy matki nie ciąży zobowiązanie do zapłaty z tego tytułu podatku.
W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.
IPTPB1/4511-667/15-4/MD | Interpretacja indywidualna
ILPB2/4511-1-90/15-4/WS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spadkobiercy > IBPB-2-2/4518-3/16/MM