Source: http://sbirka.nssoud.cz/cz/danove-rizeni-zastaveni-odvolaciho-rizeni-pro-neodstraneni-vad-odvolani-lhuta-pro-odstraneni-vad-odvolani.p3194.html
Timestamp: 2019-09-17 22:51:01+00:00
Document Index: 55183489

Matched Legal Cases: ['§ 112', 'zákona č. 280', '§ 112', 'zákona č. 280', 'soud ', '§ 112', '§ 112', 'soud ', '§ 112', '§ 112', '§ 111', '§ 112', '§ 112', 'soud ', 'soud ', '§ 43', 'soud ', '§ 167', '§ 154', '§ 112', '§ 111', 'soud ', 'čl. 36', '§ 112', 'soud ', '§ 76', 'soud ', 'zákona č. 17', 'zákona č. 185', 'soud ', 'soud ', '§ 112', '§ 112', '§ 74', '§ 112', '§ 74', '§ 101', '§ 36', '§ 37', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 68', '§ 69', '§ 105', '§ 102', '§ 120', 'soud ', '§ 109', '§ 109', 'Soud ', '§ 112', '§ 112', '§ 112', '§ 112', '§ 113', 'soud ', '§ 112', '§ 112', 'soud ', '§ 112', 'soud ', 'soud ', '§ 112', 'soud ', '§ 112', 'soud ', 'soud ', '§ 112', 'soud ', '§ 111', 'soud ', 'soud ', '§ 112', '§ 112', 'soud ', 'soud ', '§ 112', '§ 112', '§ 112', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 112', '§ 111', '§ 111', '§ 111', 'soud ', '§ 111', '§ 111', 'soud ', '§ 112', '§ 111', 'čl. 36', 'soud ', '§ 209', 'soud ', 'soud ', '§ 211', '§ 43', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 112', '§ 111']

Daňové řízení: zastavení odvolacího řízení pro ... | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Daňové řízení: zastavení odvolacího řízení pro neodstranění vad odvolání; lhůta pro odstranění vad odvolání
k § 112 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád
Rozhodnutí správce daně o zastavení odvolacího řízení pro neodstranění vad odvolání, spočívajících v absenci odvolacích důvodů, vydané podle § 112 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, je věcně správné, neodstranil-li odvolatel tyto vady odvolání nejen na výzvu správce daně ve stanovené lhůtě, ale nejpozději do vydání rozhodnutí o zastavení řízení.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2014, čj. 9 Afs 138/2014-41)
Společnost s ručením omezeným T+T real proti 1) Generálnímu ředitelství cel a 2) Celnímu úřadu pro Moravskoslezský kraj o spotřební daň, o kasační stížnosti žalovaného 1).
Dne 10. 11. 2011 rozhodl Celní úřad Ostrava o zastavení odvolacího řízení pro nedoplnění náležitostí odvolání ve věci platebního výměru Celního úřadu Ostrava ze dne 25. 8. 2011 na spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období březen 2010. Celní úřad Ostrava poté dne 25. 1. 2012 zamítnul odvolání žalobkyně ze dne 28. 12. 2011, které obsahovalo všechny zákonem stanovené náležitosti (dále jen „rozhodnutí o doplněném odvolání“), a zastavil odvolací řízení pro jeho opožděnost. Dne 30. 3. 2012 rozhodlo Celní ředitelství Ostrava o zamítnutí odvolání žalobkyně a potvrdilo rozhodnutí Celního úřadu Ostrava ze dne 10. 11. 2011 o zastavení odvolacího řízení pro nedoplnění náležitostí odvolání.
Předmětem řízení před Krajským soudem v Ostravě se stala otázka zákonnosti rozhodnutí Celního ředitelství Ostrava ze dne 30. 3. 2012 a rozhodnutí Celního úřadu Ostrava ze dne 25. 1. 2012. Uvedený soud svým rozsudkem ze dne 20. 3. 2014, čj. 22 Af 80/2012-46, výrokem I. zrušil rozhodnutí Celního ředitelství Ostrava ze dne 30. 3. 2012 a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení; ve výroku II. byla žaloba v rozsahu směřujícím proti rozhodnutí Celního úřadu Ostrava ze dne 25. 1. 2012 odmítnuta.
Z hlediska rozhodnutí Celního ředitelství Ostrava (dále jen „rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání“) se stal před krajským soudem spornou otázkou výklad § 112 odst. 3 daňového řádu. Žalobkyně dovozovala, že doplnila-li chybějící náležitosti odvolání dříve, než rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání nabylo právní moci, odstranila tím překážku, která bránila řádnému pokračování v odvolacím řízení.
Ve vztahu k rozhodnutí o doplněném odvolání žalobkyně namítala, že v řízení nebyl dán důvod k zamítnutí podání, jímž bylo odvolání proti platebnímu výměru doplněno, ani k zastavení řízení o tomto odvolání.
Důvodem pro zrušení rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání byla nesprávná aplikace § 112 odst. 3 daňového řádu. Krajský soud nejprve souhlasil s žalovaným Celním ředitelstvím Ostrava v tom, že správce daně nepochybil, neboť v souladu s § 112 odst. 3 daňového řádu řízení o odvolání zastavil, avšak z dalších okolností následně dovodil, že toto rozhodnutí o zastavení řízení nemůže mít oporu v § 112 odst. 3 a v § 111 odst. 3 daňového řádu.
Žalobkyně doplnila chybějící náležitosti odvolání podáním ze dne 28. 12. 2011, tj. v průběhu odvolacího řízení před Celním ředitelstvím Ostrava, neboť téhož dne rozhodnutí I. stupně ve věci blanketního odvolání napadla včasným odvoláním, k němuž připojila doplněné odvolání proti platebnímu výměru. Dle závěru krajského soudu spojuje § 112 odst. 3 daňového řádu zastavení řízení se skutečností, že odvolatel vůbec nevyhoví výzvě k doplnění odvolání, nikoliv tedy, že výzvě nevyhoví ve lhůtě stanovené dle § 112 odst. 2 daňového řádu. V této souvislosti poukázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 8. 2011, čj. 5 Afs 63/2010-64, v němž tento soud vyslovil, že obdržel-li správce daně náležité doplnění odvolání, byť po lhůtě k tomu stanovené, nebyl oprávněn odvolací řízení zastavit.
Krajský soud dále odkázal na analogickou úpravu odstraňování vad podání v občanském soudním řízení dle § 43 o. s. ř. a usnesení Nejvyššího soudu ze dne 6. 5. 2010, sp. zn. 21 Cdo 5339/2008, podle něhož marné uplynutí soudcovské lhůty poskytnuté k odstranění vad podání nemá za následek nemožnost vady podání odstranit později, a to případně i v odvolání proti usnesení soudu I. stupně o odmítnutí podání nebo v jiném podání doručeném odvolacímu soudu před vydáním rozhodnutí o odvolání, k jejichž obsahu odvolací soud přihlédne ve smyslu § 167 odst. 2 a § 154 odst. 1 o. s. ř.
Na základě zjištění o doplnění odvolání žalobkyní a vycházeje z gramatického výkladu § 112 odst. 3 daňového řádu, dále ze skutečnosti, že odvolací daňové řízení není ovládáno koncentrační zásadou a že podle § 111 odst. 2 daňového řádu může odvolatel odvolání doplňovat a měnit, dokud rozhodnutí o něm není vydáno, krajský soud dovodil, že by bylo v rozporu s právem na spravedlivý proces zakotveném v čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod řízení o tomto odvolání zastavit.
Věcně správné rozhodnutí I. stupně o odvolání celního úřadu o zastavení řízení pro neodstranění vad podaného odvolání nemůže obstát, neboť žalobkyně v souladu s § 112 odst. 3 daňového řádu odstranila vady podaného odvolání dříve, než bylo o zastavení odvolacího řízení rozhodnuto pravomocně. Vady podaného odvolání lze odstranit i v průběhu řízení o odvolání proti rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení, a to do doby, než správní orgán II. stupně o odvolání proti rozhodnutí o zastavení řízení rozhodne. Krajský soud dle § 76 odst. 1 písm. c) s. ř. s. napadené rozhodnutí bez jednání zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.
Ve vztahu k rozhodnutí Celního úřadu Ostrava ze dne 25. 1. 2012 o doplnění odvolání, jímž celní úřad zamítl odvolání žalobkyně jako opožděné a zastavil odvolací řízení, krajský soud shledal žalobu nepřípustnou z důvodu nevyčerpání řádného opravného prostředku a v tomto rozsahu žalobu odmítl.
Účinností zákona č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, zanikla ke dni 1. 1. 2013 celní ředitelství zřízená podle zákona č. 185/2004 Sb., o Celní správě České republiky, a jejich působnost přešla na Generální ředitelství cel. Tento orgán (stěžovatel) tak podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost, kterou se domáhal jeho zrušení.
Z obsahu kasační stížnosti bylo zřejmé, že stěžejní námitky kasační stížnosti směřují proti výroku I. rozsudku krajského soudu, jímž bylo zrušeno rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání. Stěžovatel dále tvrdil, že se krajský soud nevypořádal s žalobními námitkami nedostatečného zjištění stavu věci, které žalobkyně uplatnila proti rozhodnutí o doplněném odvolání, směřoval tedy i proti výroku II., jímž krajský soud žalobu odmítl.
Nesprávné posouzení právní otázky spatřoval stěžovatel v nesprávném výkladu § 112 odst. 3 daňového řádu. Zdůraznil, že základem odvolání jsou důvody, v nichž odvolatel spatřuje nesprávnost nebo nezákonnost rozhodnutí správního orgánu I. stupně. Tyto důvody vymezují rozsah přezkumu, a proto jsou podstatnou náležitostí odvolání. Bez náležitého odůvodnění odvolání nelze rozhodnutí přezkoumat, neboť není zřejmé, z jakého důvodu a v jakém rozsahu je spatřována jeho nesprávnost či nezákonnost.
Z uvedeného stěžovatel dovodil, že podmínky odstraňování vad odvolání dle § 112 daňového řádu jsou přísnější oproti obecné úpravě odstraňování vad podání dle § 74 daňového řádu, podle něhož nedoplněním podání se toto stává neúčinným a řečené stačí pouze poznamenat do spisu. Stěžovatel považuje § 112 odst. 3 citovaného zákona za
ve vztahu k úpravě dané § 74 téhož zákona. Analogicky s odkazem i na judikaturu Nejvyššího správního soudu, týkající se odstraňování vad před krajským soudem ve věci zastavení řízení pro nezaplacení soudního poplatku (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 4. 2008, čj. 5 Afs 41/2008-103), upozorňuje na význam zákonného předpokladu – marného uplynutí lhůty ke splnění povinnosti, jehož důsledkem je zastavení řízení. Stěžovatel poukazoval i na rozsudek Městského soudu v Praze, sp. zn. 10 Ca 184/2005, který přisvědčuje oprávněnosti správce daně rozhodnout o zastavení řízení v případě nedoplnění odvolání nejen ve lhůtě stanovené správcem daně, ale do vydání rozhodnutí o zastavení řízení.
Stěžovatel odmítl výklad, dle kterého odstraňovat vady odvolání, jimiž jsou odvolací důvody, lze až do pravomocného rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení. Doplňovat náležitosti odvolání lze pouze do doby, než o zastavení odvolacího řízení bylo rozhodnuto, avšak nikoliv pravomocně, ale ve smyslu § 101 odst. 2 daňového řádu, tj. nejpozději do učinění úkonu k doručení již vydaného rozhodnutí.
Rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání bylo vydáno po právu, neboť byly splněny podmínky pro zastavení odvolacího řízení. Žalobkyně ve lhůtě stanovené správcem daně, ale ani po této lhůtě, a to až do vydání rozhodnutí I. stupně o zastavení řízení, neodstranila vady odvolání. Vady odvolání tak bránily řádnému projednání věci a správce daně byl oprávněn řízení zastavit. Účinky zastavení řízení nastávají okamžikem vydání rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení, nikoliv až jeho právní mocí, neboť v tomto směru dochází k maření účelu daňového řízení a jeho záměrnému prodlužování.
Záměr prodlužovat řízení byl stěžovatelem dovozován z okolností, za kterých daňové řízení probíhalo, jelikož žalobkyně podávala odvolání vždy blanketní formou. Odvolací lhůty byly prodlužovány výzvami správce daně, přičemž žalobkyně nevyužila ani svého práva požádat ve smyslu § 36 daňového řádu o prodloužení lhůty k odstranění vad, resp. o její navrácení v předešlý stav dle § 37 uvedeného zákona. Žalobkyni tedy nebránila v doplnění odvolání žádná překážka, nadto byla odborně zastoupena advokátem.
Stěžovatel také namítal vadu řízení před krajským soudem spočívající v nepřezkoumatelnosti rozsudku pro jeho nesrozumitelnost a nedostatek důvodů. Nesrozumitelnost rozsudku stěžovatel spatřoval v rozporných závěrech krajského soudu. Krajský soud na straně jedné hodnotí rozhodnutí I. stupně ve věci blanketního odvolání jako věcně správné, na straně druhé konstatuje, že toto rozhodnutí nemůže obstát, a rozhodnutí II. stupně, které jej shledalo zákonným, zrušuje a věc vrací k dalšímu řízení. Stěžovatel namítal, že krajský soud tak činí jen s obecným konstatováním povinnosti žalovaného znovu rozhodnout o odvolání proti platebnímu výměru, a to v mezích doplněného odvolání ze dne 28. 11. 2012, aniž by vypořádal, jak má stěžovatel dále postupovat s ohledem na věcně správné rozhodnutí I. stupně o odvolání.
Žalobkyně se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnila se závěry napadeného rozsudku krajského soudu a poukázala na formalistický přístup stěžovatele k výkladu příslušného ustanovení daňového řádu. Ohradila se proti námitkám, že svými postupy prodlužovala řízení s tím, že jí nemůže být vytýkáno využití práv, které jí zákon poskytuje. Za nepřípadnou považovala argumentaci rozsudkem Nejvyššího správního soudu, čj. 5 Afs 41/2008-103, ve kterém šlo o specifickou odlišnost ve věci poplatkové povinnosti v řízení před soudem. Nicméně zdůraznila, že i úprava daná zákonem o soudních poplatcích umožňuje odstranit překážky do doby nabytí právní moci rozhodnutí o zastavení řízení pro nezaplacení soudního poplatku. Žalobkyně nesouhlasí s tvrzením stěžovatele, že mu není zřejmý následný procesní postup po zrušení rozhodnutí žalovaného soudem, neboť tento postup vyplývá přímo ze zákona.
Stěžovatel v replice k vyjádření žalobkyně považoval její stanovisko ke kasační stížnosti za mylné. Poukázal na to, že žalobkyně zastává extenzivní, nepřípustný výklad zákonem stanoveného postupu, který neodpovídá zákonným požadavkům na náležitosti odvolání. Právo podat opravný prostředek podléhá zákonem stanoveným podmínkám. V okamžiku, kdy odvolatel zákonem stanovené náležitosti pro odvolání nesplní a jde o podstatné vady, které brání věcnému posouzení odvolání, není zastavení odvolacího řízení přepjatým formalismem. Stěžovatel poukázal na to, že žalobkyně se ve vyjádření ke kasační stížnosti nevěnuje podstatě věci a spíše reaguje na argumentaci, kterou stěžovatel v kasační stížnosti ohledně přístupu a jednání žalobkyně při podávání odvolání jen dokresloval okolnosti odvolacích řízení.
K polemice ohledně porovnávaného případu zastavení řízení ve věci soudních poplatků v řízení před krajským soudem stěžovatel předestřel rozdíl mezi linií správního soudnictví, kdy doručením rozhodnutí soudu ve správním soudnictví nastává i právní moc rozhodnutí, a mezi dvojstupňovým řízením před správními orgány, kdy samotné vydání rozhodnutí v prvním stupni již má určité účinky vázanosti, tj. možnosti podat opravný prostředek apod. Z uvedeného vyplývá, že doplnění odvolání lze považovat za učiněné a projednatelné nejpozději do dne doručení rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení.
Nejvyšší správní soud zrušil rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě ve výroku I. a věc mu vrátil k dalšímu řízení; kasační stížnost proti výroku II. odmítl.
(...) [25] Kasační stížnost podaná proti výroku II. napadeného rozsudku, v němž krajský soud odmítl žalobu směřující proti rozhodnutí Celního úřadu Ostrava ze dne 25. 1. 2012 (rozhodnutí o doplněném odvolání), není přípustná. Krajský soud nepřezkoumával rozhodnutí Celního ředitelství Ostrava, nýbrž rozhodnutí Celního úřadu Ostrava vydané v prvním stupni, a to v řízení ve věci doplněného odvolání, které bylo posouzeno jako zcela nové podání.
[26] Proti tomuto rozhodnutí se žalobkyně nebránila, neuplatnila proti němu řádný opravný prostředek, a proto byla podaná žaloba v tomto rozsahu po právu posouzena jako nepřípustná podle § 68 písm. a) s. ř. s., a jako taková byla odmítnuta. Celní ředitelství Ostrava nebylo v řízení před krajským soudem ve vztahu k rozhodnutí Celního úřadu Ostrava v této věci pasivně legitimováno, protože nebylo v postavení žalovaného dle § 69 s. ř. s.
[27] Podle uvedeného ustanovení je žalovaným
„správní orgán, který rozhodl v posledním stupni nebo správní orgán, na který jeho působnost přešla“.
Takové podmínky u Celního ředitelství Ostrava ve vztahu k žalobě proti rozhodnutí celního úřadu, proti němuž žalobkyně nepodala opravný prostředek, nenastaly. V důsledku toho stěžovatel v řízení o kasační stížnosti dle § 105 s. ř. s. ve spojení s § 102 s. ř. s. nesplňuje postavení účastníka řízení, z něhož rozhodnutí krajského soudu v uvedeném rozsahu vzešlo. Kasační stížnost musí být v tomto rozsahu bez věcného projednání ve smyslu 46 odst. 1 písm. c) ve spojení s § 120 s. ř. s. odmítnuta, neboť byla podána osobou zjevně neoprávněnou.
[28] Kasační stížnost v rozsahu soudního přezkumu rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání (rozhodnutí Celního ředitelství Ostrava ze dne 30. 11. 2012) je přípustná. Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), zkoumal při tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
[29] Soud přisvědčil kasační námitce nesprávného posouzení aplikace § 112 odst. 3 daňového řádu, upravujícího zastavení řízení pro neodstranění vad odvolání.
[30] Podle § 112 odst. 1 daňového řádu „[o]
dvolání musí mít tyto náležitosti: a) označení správce daně, který napadené rozhodnutí vydal, b) označení odvolatele, c) číslo jednací, popřípadě číslo platebního výměru nebo jinou jednoznačnou identifikaci rozhodnutí, proti němuž odvolání směřuje, d) uvedení důvodů, v nichž jsou spatřovány nesprávnosti nebo nezákonnosti napadeného rozhodnutí, e) označení důkazních prostředků k tvrzením o skutkovém stavu, která jsou uvedena v odvolání, f) návrh na změnu nebo zrušení rozhodnutí“.
[31] Podle § 112 odst. 2 daňového řádu „[o]
bsahuje-li podané odvolání vady, které brání řádnému projednání věci, vyzve správce daně odvolatele k doplnění podání s poučením, v jakém směru musí být doplněno, a stanoví pro to přiměřenou lhůtu, která nesmí být kratší než 15 dnů“.
[32] Podle § 112 odst. 3 daňového řádu „[o]
dstraní-li odvolatel vady, které brání řádnému projednání věci, platí, že odvolání bylo podáno řádně a včas, v opačném případě správce daně odvolací řízení zastaví“.
[33] V dané věci je mezi účastníky řízení nesporné a z obsahu správního spisu vyplývá, že žalobkyně podala dne 4. 10. 2011 blanketní odvolání proti platebnímu výměru na spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období březen 2010. K výzvě správce daně ze dne 7. 10. 2011 ve stanovené lhůtě 20 dní toto odvolání nedoplnila. Celní úřad Ostrava rozhodnutím ze dne 10. 11. 2011 odvolací řízení zastavil s odůvodněním, že dne 3. 11. 2011 marně uplynula lhůta, kterou úřad stanovil žalobkyni k odstranění vad odvolání. Dne 28. 11. 2011 podala žalobkyně proti rozhodnutí Celního úřadu Ostrava o zastavení odvolacího řízení pro nedoplnění náležitostí odvolání, které opět neodůvodnila. Současně dne 28. 11. 2011 bylo celnímu úřadu doručeno odvolání, které obsahovalo veškeré zákonem stanovené náležitosti včetně odůvodnění, v němž žalobkyně uvedla řadu věcných námitek a důkazních návrhů směřujících do nezákonnosti platebního výměru. Dne 4. 1. 2012 vydal celní úřad výzvu k odstranění vad odvolání žalobkyně ze dne 28. 11. 2011, podanému proti rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení.
[34] Dne 25. 1. 2012 vydal Celní úřad rozhodnutí, jímž podání žalobkyně ze dne 28. 11. 2011 nazvané jako „
Odůvodnění odvolání proti platebnímu výměru
“ posoudil jako nové odvolání proti platebnímu výměru, a toto odvolání jako opožděné dle § 113 odst. 1 písm. c) daňového řádu zamítl a odvolací řízení zastavil. Toto rozhodnutí bylo žalobkyni doručeno dne 14. 2. 2012 (žalobou napadené rozhodnutí I. stupně o doplněném odvolání).
[35] Dne 13. 2. 2012 žalobkyně doplnila odvolání proti rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení ve věci blanketního odvolání ze dne 10. 11. 2011. O odvolání žalobkyně ze dne 13. 2. 2012 rozhodlo Celní ředitelství Ostrava rozhodnutím ze dne 30. 3. 2012 (žalobou napadené rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání).
[36] Na základě uvedeného skutkového stavu považuje Nejvyšší správní soud za prokázané a ztotožňuje se s krajským soudem v tom, že žalobkyně na výzvu správce daně, avšak ani v době po této výzvě až do vydání rozhodnutí o zastavení řízení dne 10. 11. 2011 nedoplnila podstatnou náležitost odvolání, jíž je uvedení důvodů, v nichž jsou spatřovány nesprávnosti nebo nezákonnosti platebního výměru.
[37] Neodstraněním této vady odvolání byly podle § 112 odst. 3 daňového řádu splněny podmínky pro zastavení odvolacího řízení správcem daně. Správce daně nepochybil, pokud řízení o toliko blanketním odvolání žalobkyně a po řádném postupu k odstranění vad odvolání dle § 112 daňového řádu zastavil. Tento postup neshledal krajský soud nesprávným ani nezákonným, neboť sám ve svém rozsudku výslovně uvedl, že „
celní úřad nepochybil a zcela v souladu s § 112 odst. 3 daňového řádu odvolací řízení zastavil“.
[38] Pokud tedy krajský soud považoval rozhodnutí I. stupně o odvolání za vydané v souladu se zákonem, avšak následně přesto vyslovil názor, že toto rozhodnutí nemůže obstát, pak bylo na krajském soudu, aby uvedl, jaké jiné zákonné důvody svědčí o tom, že rozhodnutí I. stupně o odvolání neobstojí nebo k němu nelze přihlížet a věc má být projednána žalovaným v mezích doplněného odvolání.
[39] Krajský soud při přezkumu rozhodnutí II. stupně ve věci blanketního odvolání přezkoumával závěr o oprávněnosti správce daně zastavit odvolací řízení dle § 112 odst. 3 daňového řádu. Takto byl vymezen také rozsah přezkumu v odvolacím řízení. V rámci tohoto rozsahu přezkumu Celní ředitelství Ostrava posuzovalo jen otázku věcné správnosti a zákonnosti zastavení odvolacího řízení, k níž, jak již bylo výše uvedeno, krajský soud zaujal shodné stanovisko o postupu správce daně souladném se zákonem.
[40] Podle Celního ředitelství Ostrava i krajského soudu byl tedy dán zákonný důvod dle § 112 odst. 3 daňového řádu pro zastavení odvolacího řízení správcem daně. Nicméně v důsledku závěru krajského soudu, který přes toto souladné posouzení zrušil rozhodnutí II. stupně o odvolání, bylo třeba přezkoumat, jaký jiný zákonný důvod vedl krajský soud k hodnocení, že i přes věcnou správnost rozhodnutí I. stupně o odvolání nemůže toto rozhodnutí ve znění rozhodnutí II. stupně obstát.
[41] Vycházeje z rozsudku krajského soudu lze seznat, že tento soud nalezl důvody pro zrušení rozhodnutí II. stupně o odvolání ve dvou zákonných ustanoveních. Nejprve učinil gramatický výklad § 112 odst. 3 daňového řádu, z něhož zdůraznil fikci řádného a včasně podaného odvolání vždy, když odvolatel odstraní vady, a tento výklad podpořil rozhodnutím Nejvyššího správního soudu čj. 5 Afs 63/2010-64, podle něhož správce daně není oprávněn zastavit odvolací řízení, jestliže obdrží náležité doplnění odvolání, byť po lhůtě stanovené správním orgánem. Další důvod pro zrušení rozhodnutí žalovaného krajský soud shledal v § 111 odst. 2 daňového řádu, z něhož, při neexistenci koncentrační zásady, vyložil možnost odvolání doplňovat a měnit, dokud o něm není vydáno rozhodnutí.
[42] Nejvyšší správní soud těmto rozporným názorům krajského soudu nemůže přisvědčit.
[43] Krajský soud ve svém závěru, že správce daně oprávněně zastavil řízení o blanketním odvolání žalobkyně poté, kdy žalobkyně ve stanovené lhůtě, ale ani do vydání rozhodnutí o zastavení řízení nedoplnila podané odvolání o odvolací důvody, vycházel nepochybně a správně ze znění § 112 odst. 3 daňového řádu. Toto ustanovení zcela jednoznačně podmiňuje zastavení řízení zákonným předpokladem, že odvolatel podané odvolání nedoplní o takové podstatné náležitosti (zde odvolací důvody), které brání řádnému projednání věci.
[44] Řádným projednáním věci je třeba rozumět projednání merita věci z hlediska odvolacích námitek, neboť jen projednání střetu tvrzení o nesprávnosti či nezákonnosti rozhodnutí se závěry přezkoumávaného rozhodnutí je smyslem a účelem odvolacího řízení. Aby k takovému projednání námitek mohlo dojít na úrovni rozhodování správního orgánu vyššího stupně (zde Celního ředitelství Ostrava), je v § 112 daňového řádu stanoven postup, jímž správce daně, proti jehož rozhodnutí odvolání směřuje, zajišťuje a garantuje, že příslušnému správnímu orgánu II. stupně bude k odvolacímu řízení předloženo řádné odvolání obsahující všechny zákonem požadované náležitosti. Podané odvolání tedy nejprve prochází stadiem rozhodování o tom, zda je způsobilé řádného projednání. Krajský soud správně posoudil, že v daném případě až do rozhodnutí správce daně o zastavení odvolacího řízení odvolání žalobkyně postrádalo odvolací důvody, bez nichž není odvolání řádně projednatelné, a proto byl dán důvod k zastavení odvolacího řízení.
[45] Rozhodnutím o zastavení odvolacího řízení bylo, byť nikoliv pravomocně, ale co do důvodu rozhodnutí závazně a nepřekročitelně, rozhodnuto o předmětu řízení, tj. o tom, že odvolání není projednatelné, a tedy je nelze správnímu orgánu vyššího stupně předložit k věcnému projednání. Nejvyšší správní soud přisvědčuje kasačním námitkám stěžovatele, že smyslem § 112 odst. 3 daňového řádu je stanovit závazná pravidla, podle kterých lze ještě v určitém časovém úseku na odvolateli požadovat odstranění vad odvolání za účelem náležitého vymezení skutkových a právních otázek jako rozsahu přezkumu tak, aby odvolání bylo řádně projednatelné.
[46] Jestliže tedy zákonodárce v § 112 odst. 2 daňového řádu poskytuje odvolateli prostor pro doplnění povinných náležitostí odvolání, tak aby mohlo být řádně projednáno, a
posouzení věci probíhá až po předložení bezvadného odvolání správnímu orgánu vyššího stupně, nelze dovozovat, že § 112 odst. 3 daňového řádu poskytuje fikci řádného a včasně podaného odvolání, která nastává kdykoliv v průběhu odvolacího řízení, dle názoru žalobkyně dokonce až do právní moci rozhodnutí správního orgánu II. stupně o odvolání podaném proti rozhodnutí správce daně.
[47] Jak bylo již výše uvedeno, Celní ředitelství Ostrava nebylo povinno zjišťovat nebo předpokládat a čekat, zda žalobkyně své odvolání doplní, ale bylo vázáno přezkumem důvodů pro zastavení odvolacího řízení správcem daně a jen těmito důvody bylo oprávněno se zabývat.
[48] Úvaha krajského soudu vychází pouze jednostranně z
řádného včasného odvolání, avšak nepracuje s podmínkou této
, tj. že tato
nastává jedině za situace, kdy podané odvolání již nemá vady, a tedy jeho povaha již nebrání řádnému projednání věci. V daném případě blanketní odvolání v časovém prostoru, který je zákonem vymezen pro posouzení tohoto odvolání, tj. až do rozhodnutí o zastavení řízení, bránilo řádnému projednání věci, a proto nemohla nastat
řádného a včasného odvolání.
[49] Krajský soud své právní úvahy o fikci řádného a včasného odvolání neodůvodnil ve vazbě na podmínku řádného projednání věci a v souvislosti se zákonem vymezenými pravomocemi správních orgánů obou stupňů v jednotlivých fázích odvolacího řízení. Ve své argumentaci se opřel o rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 5 Afs 63/2010-64, ačkoliv se tento rozsudek týká jiné situace odstraňování vad odvolání. Nejvyšší správní soud v tomto rozsudku vyslovil, ostatně stěžovatelem nezpochybněný právní názor, že odstranění vad odvolání je možné nejen ve lhůtě stanovené ve výzvě správce daně k odstranění vad odvolání (nejde o prekluzivní, ale pořádkovou správcovskou lhůtu), ale i po této lhůtě a skutečně přepjatým formalismem by bylo, pokud by správce daně rozhodl o zastavení řízení, ačkoliv v době do jeho rozhodnutí byly vady odvolání odstraněny. Jedině v tomto smyslu se
Nejvyššího správního soudu vyslovuje k předpokladům zastavení řízení.
[50] Pokud tedy krajský soud z § 112 odst. 3 daňového řádu vyvodil úvahy o věcné správnosti a zákonnosti rozhodnutí správce daně o zastavení řízení, avšak vzápětí dospěl k úsudku, že věcně správné rozhodnutí na základě téhož zákonného ustanovení neobstojí, jsou tyto jeho úvahy ve vzájemném rozporu.
[51] Uvedený rozpor nelze pominout ani v důsledku argumentace krajského soudu § 111 odst. 2 daňového řádu s poukazem na skutečnost, že odvolací řízení není ovládáno koncentrační zásadou.
[52] Podle § 111 odst. 2 daňového řádu „[d]
o doby, než je rozhodnutí o odvolání vydáno, může odvolatel odvolání měnit, doplňovat nebo vzít zpět“.
[53] Citované zákonné ustanovení stanoví volnost a prostor pro dispozici s odvoláním do doby, než je o odvolání rozhodnuto. Daňový řád umožňuje v rámci odvolacího řízení vydat o odvolání jak procesní rozhodnutí (rozhodnutí správce daně o zastavení řízení pro neodstranění nedostatků odvolání), tak i rozhodnutí
(rozhodnutí příslušného orgánu po meritorním projednání odvolání). Proto „
dobou, než je rozhodnutí o odvolání vydáno
“ je třeba rozumět jak dobu, než správce daně vydá procesní rozhodnutí, tj. i rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení, tak i dobu, než je vydáno rozhodnutí o odvolání ve věci.
[54] Na základě uvedených typů rozhodnutí o odvolání nelze § 111 odst. 2 daňového řádu chápat jinak než v souvislosti s popsanými způsoby rozhodování v odvolacím řízení, počínaje fází rozhodování správce daně v důsledku vad odvolání. V dané věci je tedy za „
dobu, než je rozhodnuto o odvolán
í“, nutné považovat dobu do vydání rozhodnutí správce daně o zastavení odvolacího řízení.
[55] V odvolání proti rozhodnutí o zastavení řízení o blanketním odvolání mohla žalobkyně jen doplňovat a měnit odvolací důvody směřující proti závěru o zastavení odvolacího řízení správcem daně, nikoliv věcné důvody směřující proti platebnímu výměru. Krajský soud v tomto směru podstatu § 111 odst. 2 daňového řádu nevyložil v souladu s účelem a procesní úpravou samostatných postupů správních orgánů v jednotlivých fázích odvolacího řízení, a proto ani v § 111 odst. 2 daňového řádu nelze nalézt zákonný důvod pro přehodnocení závěrů o věcně správném a zákonném rozhodnutí správce daně o zastavení odvolacího řízení a pro zrušení rozhodnutí II. stupně.
[56] Nejvyšší správní soud přisvědčil právnímu názoru stěžovatele, že ve smyslu § 112 odst. 1, 2 a 3 a § 111 odst. 2 daňového řádu lze vady podaného odvolání odstraňovat i po lhůtě stanovené správcem daně, avšak nejpozději do vydání rozhodnutí o zastavení odvolacího řízení.
[57] Uvedený závěr obstojí i z hlediska práva na spravedlivý proces zakotveného v čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, který zmiňuje krajský soud, neboť toto právo je zaručeno podústavními zákonnými normami. Pro tento případ je garantováno právní úpravou danou daňovým řádem, vymezujícím procesní postupy při rozhodování finančních orgánů a dále požadavky, které lze klást na daňové subjekty v procesu rozhodování. Nejvyšší správní soud porušení daňových předpisů neshledal.
[58] Odkaz krajského soudu na judikaturu civilních soudů není úplně případný. V dané věci šlo o rozhodování správních orgánů v oblasti veřejného práva, čemuž odpovídá i jiný charakter rozhodování správních orgánů o vadách podání, než je rozhodování soudů v občanskoprávním řízení. O důsledcích vyplývajících z neodstranění vad odvolání je dle § 209 o. s. ř. kompetentní rozhodnout pouze odvolací soud, nikoli soud I. stupně, tj. odvolací soud rozhodne o odmítnutí odvolání pro vady podle § 211 a § 43 odst. 2 o. s. ř. I v civilní judikatuře lze navíc najít závěry, dle kterých nezpůsobuje marné uplynutí lhůty pro doplnění odvolání nemožnost vytknuté vady podání odstranit později, avšak pouze dokud soud z jejich neodstranění nevyvodí zákonem předvídané následky (srov. např. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 30. 11. 1998, sp. zn. 20 Cdo 827/98, č. 27/1999 Soudní judikatury).
[59] Nejvyšší správní soud přisvědčil kasačním námitkám ve vztahu k výroku I. rozsudku s tím, že krajský soud se v tomto rozsahu přezkumu dopustil nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení aplikace § 112 odst. 3 a § 111 odst. 2 daňového řádu.