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Timestamp: 2017-01-24 07:12:41+00:00
Document Index: 3955566

Matched Legal Cases: ['art. 117', 'art 120', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 73', 'art. 2359', 'art. 120', 'art. 2346', 'art. 73']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 123 del 12.08.2005
Istanza d'interpello - Art. 11 della legge n. 212/2000 - Società: X con
sede in Olanda - Consolidato nazionale - Artt. 117 e 120 del Tuir
presentato alla scrivente un'istanza di interpello relativa alla corretta
interpretazione delle norme di cui agli articoli 117 e 120 del Tuir in
materia di consolidato nazionale, in relazione al caso di una società
estera che trasferisce la residenza fiscale in Italia.
La società istante è la sub-holding olandese del gruppo Y, operante
nel settore della produzione e commercializzazione di automatismi per
cancelli scorrevoli in genere e controlla, direttamente o indirettamente, alcune
società di diritto italiano (A Spa) ed estero (B e C).
La capogruppo YY SpA, che controlla la società istante, sta
procedendo ad una riorganizzazione e snellimento della catena societaria di
controllo e, a questo fine, intende eliminare il livello societario
intermedio costituito dalla società istante X divenuto eccessivo anche per
il venir meno di una serie di accordi volti a creare una joint venture con
un altro partner europeo.
Nell'ambito di tale processo riorganizzativo, la
interpellante ha costituito dal mese di dicembre 2004, una sede secondaria
in Italia ed ha trasferito in pari data presso la stessa, la sede centrale dell'amministrazione ponendo
così i presupposti per trasferire la residenza
Tale passaggio era da considerasi propedeutico allo scioglimento
della X programmato per il 2005 in quanto il progetto originario prevedeva,
nell'ambito del regime della tassazione di gruppo italiana, la liquidazione
della società stessa con assegnazione al socio unico XY SPA della
partecipazione nel capitale di A SPA.
A tal fine la società controllante del gruppo ha presentato alla
Direzione Regionale .... un'istanza di interpello concernente alcune
questioni in tema di "participation exemption" relative ai requisiti
temporali di detenzione della partecipazione e della sua classificazione in
In sede di risposta a tale interpello la DRE .... ha negato, con un
obiter dictum, che la società X potesse accedere al consolidato fiscale
nazionale (italiano) in quanto la stessa, anche maturando i requisiti per assumere la residenza fiscale in Italia, non avrebbe comunque una delle
forme tassativamente previste dal codice civile (S.p.A., S.a.p.A., S.r.l.).
Tale posizione assunta dalla DRE ... ha fatto sorgere, pertanto,
obiettive condizioni di incertezza in relazione alla possibilità, da parte
della società istante di poter accedere al consolidato nazionale in veste di controllata, essendo la medesima
società un soggetto estero avente
residenza fiscale in Italia ma non costituito secondo una delle forme
A parere della società istante, le norme sul consolidato nazionale
ed in particolare l'art. 117 e l'art 120 del Tuir, nonché l'art. 2 del
regolamento attuativo del consolidato nazionale, dovrebbero essere interpretate nel senso di consentire la partecipazione al consolidato, in
qualità di controllata, ad una società di capitali estera che abbia
assunto ai fini fiscali la residenza in Italia, in virtù dell'equipollenza
alle nostre società di capitali sancita da una serie di principi contenute
in norme di diritto interno oltre che in norme comunitarie.
In sostanza, poiché sotto il profilo civilistico la
che ha in Italia la sede dell'Amministrazione è subordinata a tutte le
norme del codice civile in materia di società di capitali, inclusa la
natura giuridica, la stessa società estera, di fatto, sarebbe parificata ad
una società di capitali italiana.
D'altra parte, a giudizio della medesima società, la non
applicabilità della disciplina del consolidato nazionale anche ad un
soggetto estero costituito secondo le leggi olandesi ed avente residenza
fiscale in Italia, si tradurrebbe in un trattamento discriminatorio vietato
dall'articolo 25 della Convenzione Italia-Olanda oltre che dal Trattato UE in materia di
libertà di stabilimento (art. 43 del trattato).
Da ultimo, ad ulteriore conferma della soluzione interpretativa
prospettata, viene citata la Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 22
del 21 febbraio 2005 in materia di liquidazione di Iva di gruppo, laddove è
stato precisato che: "detto regime deve potersi estendere a tutte le
società di capitali, ivi comprese quelle residenti in Paesi comunitari che,
alla stregua delle statuizioni vigenti nello stato di residenza, assumono
forme giuridiche equipollenti alla società di capitali di diritto italiano".
riguarda la possibilità di includere nel perimetro del cosiddetto
consolidato nazionale, in qualità di controllata, una società formalmente
di diritto straniero (olandese), ma caratterizzata dall'aver trasferito in
Italia la residenza ai fini fiscali.
Ai fini dell'inclusione nel consolidato nazionale l'articolo 117,
comma 1, del TUIR dispone che "la società o l'ente controllante e ciascuna
società controllata rientranti fra i soggetti di cui all'art. 73, comma 1,
lettere a) e b), fra i quali sussiste il rapporto di controllo di cui
all'art. 2359, comma 1, numero 1), del codice civile, con i requisiti di cui
all'art. 120, possono congiuntamente esercitare l'opzione per la tassazione
di gruppo."
Il successivo articolo 120, comma 1, del TUIR, richiamato anche
dall'articolo 2, comma 1, del decreto ministeriale 9 giugno 2004 nel
definire i soggetti ammessi alla tassazione di gruppo in qualità di imprese
controllate residenti, dispone che "agli effetti della presente sezione si
considerano controllate le società per azioni, in accomandita per azioni, a
a) al cui capitale sociale la società o l'ente controllante
partecipa direttamente o indirettamente per una percentuale
superiore al 50 per cento, da determinarsi relativamente
all'ente o società controllante tenendo conto della eventuale
demoltiplicazione prodotta dalla catena societaria di controllo,
senza considerare le azioni prive del diritto di voto
esercitabile nell'assemblea generale richiamata dall'articolo
2346 del codice civile.
b) al cui utile di bilancio la
società o l'ente controllante
superiore al 50 per cento da determinarsi relativamente all'ente
o società controllante, tenendo conto della eventuale
demoltiplicazione prodotta dalla catena societaria di controllo
e senza considerare la quota di utile di competenza delle azioni
prive del diritto di voto esercitabile nell'assemblea generale
richiamata dall'art. 2346 del codice civile."
L'accesso all'istituto del consolidato nazionale per i soggetti che
intendano parteciparvi in qualità di controllati, è, quindi, ai sensi del
combinato disposto degli articoli 117 e 120 del TUIR, sostanzialmente
subordinato alle seguenti condizioni.
- società di capitali, costituite nella forma giuridica di
per azioni, a responsabilità limitata o in accomandita per
- soggetti fiscalmente residenti nel territorio dello Stato;
- soggetti rispetto ai quali il consolidante detiene una
"partecipazione rilevante" ai fini del consolidamento; ossia, tra
capogruppo e consolidata deve sussistere un rapporto di controllo
di diritto, con gli ulteriori requisiti di cui all'articolo 120 lettere a) e b) del TUIR (partecipazione al capitale sociale e
partecipazione all'utile di bilancio).
Relativamente al requisito della residenza giova ricordare che il
citato articolo 2, comma 1, del d.m. 9 giugno 2004, ricollegandosi alle
disposizioni degli articoli 117 e 120
del TUIR, ammette alla tassazione di gruppo anche i soggetti controllati che "trasferiscono dall'estero in Italia
la residenza ai fini fiscali".
Nella circolare n. 53/E del 2004, paragrafo 2.1.3, è
stato chiarito
che lo status di residente deve essere definito in base all'art. 73, comma
3, del TUIR secondo cui "ai fini delle imposte sui redditi si considerano
residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo
d'imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto
principale nel territorio dello Stato".
I requisiti indicati dalla norma in esame sono tra loro alternativi,
con la conseguenza che la sussistenza anche di uno solo di essi comporta
l'attrazione in Italia della residenza fiscale della società ai fini delle imposte sui redditi.
Ciò premesso, con riferimento al caso concreto prospettato
dall'istante, occorre, innanzitutto, rilevare che esula dalle competenze
esercitabili dalla scrivente in sede d'interpello, ogni valutazione sulla sussistenza o meno della residenza fiscale in Italia della X. Tale
requisito, infatti, deve essere valutato sulla base di un'indagine di fatto,
di competenza degli organi verificatori. In questa sede, si fa, comunque,
- qualora, a seguito di un'eventuale procedura amichevole bilaterale
instaurata tra i due Stati (Italia e Olanda) per dirimere una possibile
questione di doppia residenza, tale procedura si dovesse concludere nel
senso di ritenere la società istante residente esclusivamente in Olanda,
l'eventuale opzione esercitata dalla stessa per l'accesso al regime del
consolidato nazionale in qualità di controllata perderebbe efficacia con
effetto ex tunc;
- qualora la sede effettiva e dunque la residenza della X fosse
successivamente ritrasferita all'estero, si renderebbe applicabile
l'articolo 166 del TUIR, secondo cui "Il trasferimento all'estero della
residenza..., che comporti la perdita della residenza ai fini delle
imposte sui redditi, costituisce realizzo, al valore normale, dei
componenti dell'azienda o del complesso aziendale...". Ciò, ovviamente,
fatta salva l'ipotesi in cui i componenti dell'azienda o del complesso
aziendale confluiscano in una stabile organizzazione in Italia della
stessa società olandese. In ogni caso le plusvalenze relative a stabili
organizzazioni all'estero si considerano realizzate al valore normale.
Per quanto concerne il requisito della forma giuridica,
preliminarmente va ricordato che, ai sensi dell'articolo 25 della legge 31
maggio 1995 n. 218, qualora una società straniera trasferisce in Italia la
sede dell'amministrazione ovvero l'oggetto sociale, la stessa è disciplinata dalla legge civile italiana.
Ciò premesso, a tal punto è necessario valutare se la forma
giuridica assunta dalla società istante di diritto straniero sia
omologabile a quella richiesta dall'articolo 120 del Tuir. Infatti, come già evidenziato in precedenza, l'ambito soggettivo di applicazione del
consolidato nazionale è limitato, nell'ipotesi di soggetti che vi
partecipano in qualità di controllati, a quelli costituiti nella forma
giuridica delle società per azioni, in accomandita per azioni ed a
responsabilità limitata, residenti nel territorio dello Stato.
Ai fini che qui rilevano, la scrivente, in seguito ad un esame
comparativo della normativa vigente in Olanda in materia di B.V. con quella
delle società di capitali residenti, ritiene corretto considerare la forma
giuridica adottata dalla società olandese X giuridicamente omologa a quella
di "capitale", richiesta dall'ordinamento tributario italiano, ai fini
dell'accesso al consolidato nazionale, in qualità di consolidata. Peraltro,
l'omogeneità del predetto tipo di società alle società per azioni, in
accomandita per azioni e a responsabilità limitata è rinvenibile anche
nelle Direttive CEE n. 434 del 23 luglio 1990 (relativa al regime fiscale
comune da applicare alle fusioni, scissioni, conferimenti d'attivo ed agli
scambi d'azioni concernenti società di Stati membri diversi), e n. 435 del
23 luglio 1990 (concernente il regime fiscale comune applicabile alle
società madri e figlie di Stati membri diversi).
Pertanto, in base alle argomentazioni sin qui svolte e fatte salve le
considerazioni svolte in precedenza in ordine alla residenza fiscale, la
prospettata dalla società istante X. La stessa, quindi, potrà
legittimamente partecipare in qualità di controllata alla tassazione di
gruppo ai sensi e per gli effetti degli articoli 117 e ss. del Tuir. Ciò,
ovviamente, a condizione che ricorrano tutti gli altri requisiti richiesti
dalla legge in materia di consolidato fiscale nazionale, e che la stessa si
adegui in toto alla disciplina fiscale prevista per le società di capitali
residenti dal TUIR e dalla normativa vigente in tema di imposte indirette.
In ultimo, si ricorda che, qualora la prospettata operazione di
trasferimento della residenza fiscale in Italia fosse posta in essere
unicamente per motivi fiscali e, quindi, dovesse apparire in qualche modo
strumentale all'ottenimento di vantaggi tributari indebiti, la stessa
potrebbe essere inquadrata in un più ampio disegno elusivo e, come tale,
essere censurabile da parte dell'amministrazione finanziaria, ai sensi
dell'articolo 37-bis del DPR n.
- Padova, 19 ore fa	AteneoWeb s.r.l.