Source: https://interpretacje-podatkowe.org/skladniki-majatkowe/ibpp4-443-294-14-ek
Timestamp: 2018-04-25 12:48:32+00:00
Document Index: 54356473

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 2', 'SA/Ke ', 'art. 2', 'art. 231', 'art. 231', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 6']

♦ › Składniki majątkowe › IBPP4/443-294/14/EK
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 29 sierpnia 2014 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 3 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy wskazane we wniosku składniki majątkowe Wnioskodawcy można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i czy przeniesienie tych składników do międzynarodowej grupy kapitałowej będzie podlegało przepisom tej ustawy – jest prawidłowe.
W dniu 3 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy wskazane we wniosku składniki majątkowe Wnioskodawcy można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i czy przeniesienie tych składników do międzynarodowej grupy kapitałowej będzie podlegało przepisom tej ustawy.
Elektrownia „X” S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej „A”. Działalność Spółki obejmuje m.in. wytwarzanie energii elektrycznej, obrót energią elektryczną oraz wytwarzanie ciepła. Oprócz produkcji energii elektrycznej wytwarzanej w skojarzeniu z ciepłem, Skawina zajmuje się również dostawą pary technologicznej, wody pitnej i wody przemysłowej oraz powietrza do układów klimatyzacyjnych.
W skład Grupy „A” w Polsce wchodzi również m.in. „A” Polska sp. z o.o.. „A” Polska to tzw. Country Managing Unit grupy „A” dla obszaru Polski - podmiot odpowiedzialny za zarządzanie całą jej lokalną działalnością (poza hurtowym handlem energią i produktami pochodnymi, które są scentralizowane). „A” Polska koordynuje i wspomaga funkcjonowanie polskich spółek grupy „A”, odpowiada za restrukturyzację i integrowanie ich działalności zgodnie ze standardami korporacyjnymi, wspiera je w zakresie administracji i zadań pomocniczych oraz zajmuje się działaniami o charakterze strategicznym - public relations, rozpoznawaniem nowych możliwości inwestycyjnych i wdrażaniem projektów rozwojowych w Polsce.
Na czele „A” Polska stoi Country Manager - osoba bezpośrednio odpowiedzialna za:
realizację celów ekonomicznych (w tym wyniku finansowego) na poziomie podległych jednostek i całego kraju,
realizację pozostałych celów wynikających z rocznych i średniookresowych planów, w tym zwłaszcza rozwoju podległych jednostek, integrację działań podległych jednostek.
Działalność „A” Polska polega na świadczeniu usług SLA (Service Level Agreement) dla pozostałych spółek Grupy „A” w Polsce w następujących obszarach:
I. i telekomunikacji,
obsługi procesu zakupów i logistyki,
strategicznych kwestii technicznych,
świadczenia usług techniczno-administracyjnej obsługi sprzedaży energii elektrycznej, praw majątkowych związanych z czerwonymi i zielonymi certyfikatami, pozwoleń na emisję CO2 oraz ciepła,
marketingu, public relations i komunikacji,
zarządzania środkami trwałymi.
Grupa „A” w Polsce zamierza podjąć szereg działań obejmujących zmianę struktury organizacyjnej i zmianę profilu operacyjnego podmiotów wchodzących w skład Grupy. Celem tych działań jest dalsza centralizacja po stronie „A” Polska funkcji wspomagających prowadzenie działalności gospodarczej realizowanej przez spółki wytwórcze. Mając na względzie, że obecna działalność „A” Polska obejmuje m.in. zarządzenie nieruchomościami i majątkiem nieprodukcyjnym oraz nadzór i koordynowanie głównych działań związanych z realizacją projektów inwestycyjnych, a także ich monitorowanie, Grupa podjęła decyzję o dalszej centralizacji funkcji w ramach „A” Polska, poprzez rozszerzenie działalności Spółki również o zarządzanie majątkiem produkcyjnym wybranych spółek wchodzących w skład Grupy. Działania te umożliwią uproszczenie struktury organizacyjnej spółek z „A” Polska, obniżenie kosztów zarządczych i administracyjnych ponoszonych w ramach Grupy kapitałowej „A”, realizację funkcji administracyjnych i zarządczych przez podmiot wyspecjalizowany oraz ukierunkowanie działalności spółek wytwórczych na działalność produkcyjną i dystrybucyjną.
W ramach planowanej reorganizacji, Wnioskodawca zamierza przenieść do „A” Polska funkcje związane z zarządzaniem majątkiem produkcyjnym. W tym celu Wnioskodawca dokona zbycia na rzecz „A” Polska majątku produkcyjnego związanego z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła, obejmującego grunty, budynki, budowle oraz maszyny. Po przeniesieniu wskazanych powyżej środków trwałych na rzecz „A” Polska, będą one w dalszym ciągu wykorzystywane w działalności produkcyjnej Spółki na podstawie umowy leasingu zawartej pomiędzy „A” Polska a Wnioskodawcą.
W ramach planowanej transakcji, do „A” Polska przeniesiona zostanie również część funkcjonującego obecnie w ramach Spółki pionu organizacyjnego związanego z zarządzaniem majątkiem produkcyjnym - podlegającego Menedżerowi ds. Zarządzania majątkiem.
W konsekwencji, funkcje, które zostaną przeniesione do „A” Polska wraz z powyższymi Wydziałami obejmą m.in.:
Opracowywanie planów remontów krótko i długoterminowych w zakresie rzeczowym, czasowym i prognozowaniem finansowym,
Opracowanie planu finansowego remontów i jego optymalizacja poprzez ustalenie potrzeb finansowych dla poszczególnych zadań planu rzeczowego,
Zabezpieczenie niezbędnych do wykonania remontów, materiałów, części zamiennych,
Koordynację prac firm wykonujących remonty bieżące i przebieg remontów prowadzonych przez brygady firm obcych,
Zabezpieczenie niezbędnej dokumentacji technicznej przed i po remontowej, zlecenie niezbędnych badań i ekspertyz dla potrzeb remontów, inwestycji i eksploatacji urządzeń energetycznych,
Prowadzenie ksiąg inwentarzowych środków trwałych oraz ksiąg inwentarzowych przedmiotów nietrwałych, jak również analizę zgodności umów remontowych z dokumentacją negocjacyjną/przetargową,
Prowadzenie archiwum dokumentacji technicznej, umów, kosztorysów dla potrzeb własnych oraz dla potrzeb remontowych,
Nadzór i koordynację nad pracami inwestycyjnymi i modernizacyjnymi z zakresu automatyki, zabezpieczeń, pomiarów,
Techniczną współpracę z firmami wykonującymi prace modernizacyjne układów, zabezpieczeń, automatyki i pomiarów,
Nadzór merytoryczny nad przygotowaniem i realizacją usług remontowych Ruchu nawęglania, Ubocznych Produktów Spalania oraz Remontów Bieżących w tych obszarach.
Należy natomiast podkreślić, iż na „A” Polska nie przejdą należności i zobowiązania związane z majątkiem produkcyjnym oraz działalnością produkcyjną Spółki (z wyjątkiem tych wierzytelności i zobowiązań, które potencjalnie przejdą na nabywcę z mocy prawa). W konsekwencji, zobowiązania i należności związane z aktywami pozostaną w Spółce lub zostaną wypełnione przez Spółkę (lub dłużnika, w przypadku należności) przed dokonaniem transakcji (w przypadku zobowiązań Spółka oraz nabywca nie podejmą próby uzyskania zgody wierzycieli na przeniesienie zobowiązań). W ramach transakcji na „A” Polska nie zostaną również przeniesione koncesje na prowadzenie działalności, z którą związany jest zbywany majątek tj. działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła.
Dodatkowo, także pracownicy prowadzący podstawową działalność Spółki tj. działalność produkcyjną, pozostaną zatrudnieni w Spółce. W konsekwencji Spółka będzie w dalszym ciągu, z wykorzystaniem powyższego majątku, prowadziła działalność produkcyjną obejmującą wytwarzanie energii elektrycznej, wytwarzanie ciepła, dostawę pary technologicznej, wody pitnej i wody przemysłowej oraz powietrza do układów klimatyzacyjnych.
Należy również wskazać, iż w ramach prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa nie ma odrębnego zakładowego planu kont przyporządkowanego do aktywów, które mają być przedmiotem transakcji. Zakładowy plan kont Spółki nie zawiera odrębnych kont analitycznych, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością tychże aktywów (aktywa, należności i zobowiązania, koszty i przychody). Brak jest również odrębnych planów finansowych dotyczący aktywów, odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają należności i są spłacane zobowiązania związane z działalnością zbywanych aktywów. Jak wskazano, obecnie Wnioskodawca używa aktywów do wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła, natomiast z perspektywy „A” Polska będą to aktywa generujące przychody z tytułu leasingu.
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji nie będzie przedsiębiorstwo bądź zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT...
Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
I.Przedmiot transakcji jako przedsiębiorstwo
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:
Trzeba zaznaczyć, że wyliczenie zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego ma charakter jedynie przykładowy. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę określenia „w szczególności”, które, zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, oznacza, że następujące po nim wyliczenie ma charakter niewyczerpujący.
Niemniej jednak przywołane w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy należy traktować jako kluczowe dla oceny, czy określony zbiór składników majątkowych może być określony mianem przedsiębiorstwa, czy też nie. Tylko sprzedaż wszystkich istotnych składników przedsiębiorstwa będzie stanowić jego zbycie. Jeśli którykolwiek ze składników, któremu można przypisać podstawowy charakter, nie będzie stanowił przedmiotu transakcji, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa. W takim bowiem przypadku transakcja będzie obejmować nie przedsiębiorstwo w ujęciu całościowym, lecz jedynie zespół składników majątkowych wchodzących w jego skład.
W świetle powyżej przywołanej definicji konieczne jest, aby będący przedmiotem transakcji zespół składników obejmował kluczowe elementy przedsiębiorstwa funkcjonującego u zbywcy. Ważne przy tym jest, że strony umowy mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące przedsiębiorstwo objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym, że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98).
W tym kontekście należy wskazać, że opisana w niniejszym wniosku planowana transakcja nie obejmuje wszystkich elementów przedsiębiorstwa Spółki wskazanych w wyliczeniu zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowana transakcja dotyczy wyłącznie wybranych (i oznaczonych indywidualnie w umowie sprzedaży) składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spółki. Nie będzie natomiast obejmować takich elementów przedsiębiorstwa Spółki, jak:
część majątku ruchomego Spółki,
prawo do nazwy, jaką dotychczas posługuje się Spółka,
portfel klientów (baza danych klientów),
sieć sprzedaży,
prawa i obowiązki z umów, zarówno w odniesieniu do odbiorców (klientów Spółki), jak i jego dostawców,
zakładowy plan kont (układ zakładowego planu kont),
dokumentacja księgowa i podatkowa (rejestrów VAT).
Powyższe wyliczenie wskazuje, że na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione istotne, z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa, elementy - trudno bowiem wyobrazić sobie kontynuowanie po transakcji działalności przedsiębiorstwa przez Spółkę w sytuacji, gdy przejmie ona wyłącznie wybrane składniki majątku. Tym bardziej, że Spółka kontynuowała będzie swoją działalność z wykorzystaniem powyższego majątku na podstawie umowy leasingu.
W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż planowana transakcja nie obejmuje kluczowych, z punktu widzenia działalności Spółki, elementów, należy przyjąć, że przedmiotem planowanej transakcji nie będzie zbycie przedsiębiorstwa, ale zbycie wyłącznie określonych składników majątkowych wchodzących w jego skład.
II.Przedmiot transakcji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa
Z powyższej definicji wynika, że na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
(i) Zespół składników materialnych i niematerialnych
Pierwszą przesłanką jest istnienie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą m.in. zobowiązania. Oczywistym jest zatem, że za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznać można tylko zorganizowany kompleks majątkowy, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, zespalający zarówno składniki natury materialnej, jak też niematerialnej.
Oznacza to, że, aby mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, musi istnieć nie tylko substrat materialny (maszyny, urządzenia, nieruchomości), ale także substrat niematerialny (nazwa, logo, prawa do znaków towarowych, umowy, baza klientów, itp.), dopiero taki swoisty konglomerat praw materialnych i niematerialnych daje bowiem podstawy do należytego funkcjonowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obrocie. Brak któregokolwiek z elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym pozbawia majątek przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Takie podejście potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, które jednoznacznie wypowiadają się co do elementów koniecznych przy zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa m.in.
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2010 r. (sygn. IPPB5/423-89/10-4/MB),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 sierpnia 2010 r. (sygn. ILPP2/443-862/10-2/SJ),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 października 2010 r. (sygn. ILPB4/423-76/10-5/ŁM).
(ii) Zobowiązania i należności.
Zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejść również muszą zobowiązania. Takie stanowisko przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 listopada 2010 r. (sygn. IPPB5/423-711/10-2/MB) który uznał, iż „Należy stwierdzić, iż wyłączenie z masy majątkowej będącej częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - zobowiązań powoduje pozbawienie wydzielonego kompleksu majątkowego cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...). Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. W sytuacji Wnioskodawcy wykluczenie części zobowiązań ze zbywanego majątku łamie zasadę przeniesienia agregatu składników należącego do jednego podmiotu na inny podmiot”. Powyższe podejście znalazło również potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP3/443-743/11-3/JKz dnia 18 sierpnia 2011 r. oraz sygn. IPPP1-443-142/11-4/JL z dnia 20 kwietnia 2011 r.
Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane „Wyłączenie z masy majątkowej mającej być przedmiotem planowanej transakcji przeniesienia na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością trzech działów organizacyjnych, tak istotnych elementów jak wartość zobowiązań, pozbawia wydzielony kompleks majątkowy cech zorganizowanej jego części, powodując jednocześnie, iż nie posiada ona potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego” - interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB4/423-76/10-5/ŁM z dnia 13 października 2010 r.
Choć nie wynika to wprost z definicji, to jednak powszechnie przyjmuje się, że w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny być ujęte również należności. Wyłączenie należności i zobowiązań z masy majątkowej przedsiębiorstwa będącej przedmiotem sprzedaży praktycznie pozbawiałoby wydzielony kompleks majątkowy cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem tej części przedsiębiorstwa zbywcy (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPP1/443-1376/11-2/MP z dnia 10 listopada 2011 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji sygn. IBPP3/443-634/11/AB z dnia 1 września 2011 r.).
(iii) Wydzielenie zespołu składników.
Jak stanowi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, istotne jest, aby zespół składników materialnych i niematerialnych był dostatecznie wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. przy czym w doktrynie wskazuje się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, wystarczające jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, na podstawie której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podkreślenia jednak wymaga, że sam fakt istnienia osobnych kont księgowych nie świadczy o księgowym wyodrębnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli stopień szczegółowości ewidencji księgowej nie pozwala na rzetelne zobrazowanie tej działalności, tak jakby była to działalność niezależna od całego przedsiębiorstwa (możliwość sporządzenia bilansu i rachunku wyników) - (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-1376/11-2/MP z dnia 10 listopada 2011 r.).
Trzeba też zaznaczyć, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego u zbywcy przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy.
Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowić może potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPP2/443-1986/11-2/AD z dnia 17 października 2011 r.; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP1/443-1057/11-4/IS z dnia 13 października 2011 r.).
W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-776/13-3/MK z dnia 12 grudnia 2013 r. podkreślono, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Jak wskazał organ: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jej zorganizowaną część, musi ona, obiektywnie oceniając, posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy”.
Zatem, aby na gruncie ustawy określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Masa ta musi odznaczać się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP3/443-115/11-4/KK z dnia 10 stycznia 2012 r.).
Dla uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa konieczne jest takie zorganizowanie masy majątkowej, które oznacza pełną odrębność organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Stanowisko takie potwierdza także m.in. wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09, w którym stwierdzono: „czynnościami, których przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, muszą być objęte bezwzględnie wszystkie elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej”.
Jak wyżej wskazano, dla uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest wykazanie spełnienia wszystkich przesłanek dotyczących wyodrębnienia tego zespołu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne) - brak zaistnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Przechodząc do oceny przedmiotu transakcji wskazać trzeba, że zbywany przez Spółkę zespół składników majątkowych nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa spełniającej wymóg wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, w szczególności z uwagi na fakt, iż:
przedmiotem transakcji nie będzie ogół składników majątku a jedynie wybrany substrat materialny (obejmujący grunty, budynki, budowle oraz maszyny) - na nabywcę nie przejdą natomiast niektóre składniki materialne (np. komputery) oraz takie składniki niematerialne jak nazwa, logo, prawa do znaków towarowych, umowy, baza klientów, itp.
wraz ze zbywanymi aktywami nie przejdą należności i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną (z wyjątkiem tych wierzytelności i zobowiązań, które przechodzą z mocy prawa). Zobowiązania związane z aktywami pozostaną w Spółce lub zostaną wypełnione przed dokonaniem transakcji (Spółka oraz nabywca nie podejmą próby uzyskania zgody wierzycieli na przeniesienie zobowiązań).
po dokonaniu transakcji Spółka będzie kontynuować w zbywanych składnikach majątku dotychczasową podstawową działalność gospodarczą; zmieni się wyłącznie tytuł prawny do korzystania z nieruchomości (umowa cywilnoprawna);
zbywane aktywa nie są wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie; zakładowy plan kont nie zawiera oddzielnych kont analitycznych dotyczących aktywów;
„A” Polska nie będzie sukcesorem umów z dostawcami, ani z odbiorcami, lecz będzie wykorzystywać nabywany majątek do leasingu na rzecz Spółki.
W konsekwencji, stwierdzić należy, iż nie jest możliwe prowadzenie działalności produkcyjnej bez umów z odbiorcami (klientami) oraz dostawcami, bez systemów komputerowych służących rozliczaniu i prowadzeniu gospodarki magazynowej i produkcyjnej, bez środków pieniężnych pozwalających na finansowanie tej działalność, bez logistyki i transportu, bez ksiąg rachunkowych (handlowych) oraz pozostałej dokumentacji związanej z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa.
Powyższej oceny nie może zmienić fakt, że w związku z nabyciem przez „A” Polska składników majątkowych do transakcji i przeniesieniem do „A” Polska zadań (kompetencji) zarządzania majątkiem produkcyjnym, dla grupy pracowników zatrudnionych przy wykonywaniu tych zadaniach zastosowanie znajdzie art. 231 Kodeksu pracy. Przejście części zakładu pracy jest bowiem zdarzeniem zachodzącym ex lege, w sposób automatyczny i (tzn. bez woli stron), na skutek przejęcia przez Wnioskodawcę środków produkcji i zadań zarządzania majątkiem produkcyjnym. Samo przejście zakładu pracy nie może też automatycznie oznaczać przejścia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, albowiem, jak wykazano powyżej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa cechuje daleko więcej elementów niż tylko przejęcie zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu pracy.
Przejście zakładu pracy może być zatem efektem zakupu przedsiębiorstwa i przejęciem związanych z nim zadań (względnie jego zorganizowanej części), ale też z drugiej strony nie może oznaczać automatycznie, że dana transakcja, w której dochodzi do przejęcia zakładu pracy (w rozumieniu kodeksu pracy) dotyczy zawsze przedsiębiorstwa, względnie jego zorganizowanej części. Innymi słowy, przejście zakładu nie może być swoistym testem do oceny, czy transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e VAT, czy też nie.
Ponadto, przejęcie zakładu pracy, jakie będzie miało miejsce w ramach opisywanej transakcji dotyczyć będzie jedynie wybranej wąskiej grupy pracowników Spółki - tej ich części, która jest nierozłącznie związana z zarządzaniem przejmowanym majątkiem. W Spółce pozostaną natomiast wszyscy pracownicy odpowiedzialni za działalność produkcyjną. Nie można więc uznać, że przejście zakładu pracy oznacza jednocześnie przejęcie całego przedsiębiorstwa, albowiem regulacje prawa pracy znajdą w transakcji zastosowanie jedynie w ograniczonym (przedmiotowo) zakresie. Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić trzeba, że omawiana transakcja nie obejmuje wyodrębnionego zespołu elementów materialnych i niematerialnych, który mógłby funkcjonować samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo. W efekcie uzasadnione jest twierdzenie, że nabywane przez Spółkę składniki majątkowe nie wykazują cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka Akcyjna należy do międzynarodowej grupy kapitałowej „A”. Działalność Spółki obejmuje m.in. wytwarzanie energii elektrycznej, obrót energią elektryczną oraz wytwarzanie ciepła. Oprócz produkcji energii elektrycznej wytwarzanej w skojarzeniu z ciepłem, Spółka zajmuje się również dostawą pary technologicznej, wody pitnej i wody przemysłowej oraz powietrza do układów klimatyzacyjnych.
W skład Grupy „A” w Polsce wchodzi również m.in. „A” Polska sp. z o.o. „A” Polska to tzw. Country Managing Unit grupy „A” dla obszaru Polski - podmiot odpowiedzialny za zarządzanie całą jej lokalną działalnością (poza hurtowym handlem energią i produktami pochodnymi, które są scentralizowane). „A” Polska koordynuje i wspomaga funkcjonowanie polskich spółek grupy „A”, odpowiada za restrukturyzację i integrowanie ich działalności zgodnie ze standardami korporacyjnymi, wspiera je w zakresie administracji i zadań pomocniczych oraz zajmuje się działaniami o charakterze strategicznym - public relations, rozpoznawaniem nowych możliwości inwestycyjnych i wdrażaniem projektów rozwojowych w Polsce.
Na czele „A” Polska stoi Country Manager - osoba bezpośrednio odpowiedzialna za realizację celów ekonomicznych (w tym wyniku finansowego) na poziomie podległych jednostek i całego kraju oraz za realizację pozostałych celów wynikających z rocznych i średniookresowych planów, w tym zwłaszcza rozwoju podległych jednostek, integrację działań podległych jednostek.
Działalność „A” Polska polega na świadczeniu usług SLA (Service Level Agreement) dla pozostałych spółek Grupy „A” w Polsce w następujących obszarach: finansów i księgowości, zasobów ludzkich, I. i telekomunikacji, obsługi procesu zakupów i logistyki, strategicznych kwestii technicznych, zarządzania projektami, świadczenia usług techniczno-administracyjnej obsługi sprzedaży energii elektrycznej, praw majątkowych związanych z czerwonymi i zielonymi certyfikatami, pozwoleń na emisję CO2 oraz ciepła, marketingu, public relations i komunikacji, zarządzania środkami trwałymi.
W ramach planowanej reorganizacji, Spółka zamierza przenieść do „A” Polska funkcje związane z zarządzaniem majątkiem produkcyjnym. W tym celu Spółka dokona zbycia na rzecz „A” Polska majątku produkcyjnego związanego z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła, obejmującego grunty, budynki, budowle oraz maszyny. Po przeniesieniu wskazanych powyżej środków trwałych na rzecz „A” Polska, będą one w dalszym ciągu wykorzystywane w działalności produkcyjnej Spółki na podstawie umowy leasingu zawartej pomiędzy „A” Polska a Wnioskodawcą.
W ramach planowanej transakcji, do „A” Polska przeniesiona zostanie również część funkcjonującego obecnie w ramach Spółki pionu organizacyjnego związanego z zarządzaniem majątkiem produkcyjnym - podlegającego Menedżerowi ds. Zarządzania majątkiem. W konsekwencji, funkcje, które zostaną przeniesione do „A” Polska wraz z powyższymi Wydziałami obejmą m.in.: opracowywanie planów remontów krótko i długoterminowych w zakresie rzeczowym, czasowym i prognozowaniem finansowym, opracowanie planu finansowego remontów i jego optymalizacja poprzez ustalenie potrzeb finansowych dla poszczególnych zadań planu rzeczowego, zabezpieczenie niezbędnych do wykonania remontów, materiałów, części zamiennych, koordynację prac firm wykonujących remonty bieżące i przebieg remontów prowadzonych przez brygady firm obcych, zabezpieczenie niezbędnej dokumentacji technicznej przed i po remontowej, zlecenie niezbędnych badań i ekspertyz dla potrzeb remontów, inwestycji i eksploatacji urządzeń energetycznych, prowadzenie ksiąg inwentarzowych środków trwałych oraz ksiąg inwentarzowych przedmiotów nietrwałych, jak również analizę zgodności umów remontowych z dokumentacją negocjacyjną/przetargową, prowadzenie archiwum dokumentacji technicznej, umów, kosztorysów dla potrzeb własnych oraz dla potrzeb remontowych, nadzór i koordynację nad pracami inwestycyjnymi i modernizacyjnymi z zakresu automatyki, zabezpieczeń, pomiarów, techniczną współpracę z firmami wykonującymi prace modernizacyjne układów, zabezpieczeń, automatyki i pomiarów, nadzór merytoryczny nad przygotowaniem i realizacją usług remontowych Ruchu nawęglania, Ubocznych Produktów Spalania oraz Remontów Bieżących w tych obszarach.
Jednakże na „A” Polska nie przejdą należności i zobowiązania związane z majątkiem produkcyjnym oraz działalnością produkcyjną Skawiny (z wyjątkiem tych wierzytelności i zobowiązań, które potencjalnie przejdą na nabywcę z mocy prawa). W konsekwencji, zobowiązania i należności związane z aktywami pozostaną w Spółce lub zostaną wypełnione przez Spółkę (lub dłużnika, w przypadku należności) przed dokonaniem transakcji (w przypadku zobowiązań Spółka oraz nabywca nie podejmą próby uzyskania zgody wierzycieli na przeniesienie zobowiązań). W ramach transakcji na „A” Polska nie zostaną również przeniesione koncesje na prowadzenie działalności, z którą związany jest zbywany majątek tj. działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła.
W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przedmiotem opisanej we wniosku transakcji zbycia składników majątkowych na rzecz Nabywcy nie będzie przedsiębiorstwo.
Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę nie będzie również zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy, lecz składniki majątku przedsiębiorstwa. Bowiem majątek objęty transakcją zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie obejmował m. in. należności i zobowiązań. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, w ramach prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa nie ma odrębnego zakładowego planu kont przyporządkowanego do aktywów, które mają być przedmiotem transakcji. Zakładowy plan kont Spółki nie zawiera odrębnych kont analitycznych, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością tychże aktywów (aktywa, należności i zobowiązania, koszty i przychody), brak jest również odrębnych planów finansowych dotyczący aktywów, odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają należności i są spłacane zobowiązania związane z działalnością zbywanych aktywów. Tym samym, nie zostaną spełnione kryteria wymienione w powołanym wyżej przepisie.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wskazany przez Wnioskodawcę zespół aktywów trwałych, nie będzie posiadał samodzielności gospodarczej i nie będzie realizował jej w praktyce. Tym samym, zespół ten nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Opisane składniki majątkowe stanowią jedynie sumę tych składników, brak im jednak w stopniu dostatecznym cech „zorganizowania”.
Mając na względzie wykładnię powołanych wyżej przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że będące przedmiotem transakcji sprzedaży aktywa nie stanowią przedsiębiorstwa, ani też zorganizowanej jego części, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, ww. czynność nie będzie objęta dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy.
IBPP4/443-294/14/EK
ILPP4/443-154/14-7/BA | Interpretacja indywidualna
ILPB4/423-76/10-5/ŁM | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-776/13-3/MK | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-1376/11-2/MP | Interpretacja indywidualna