Source: https://www.notariosyregistradores.com/consultas-DGTr/2014-NOVIEMBRE.htm
Timestamp: 2020-01-26 16:08:09
Document Index: 179936668

Matched Legal Cases: ['artículo 42', 'artículo 36', 'artículo 39', 'artículo 39', 'artículo 1006', 'artículo 1006', 'artículo 1006', 'artículo 6', 'artículo 3', 'artículo 1278', 'artículo 88', 'artículo 50', 'artículo 85', 'artículo 69', 'artículo 70', 'artículo 70', 'artículo 8', 'artículo 70', 'artículo 70', 'artículo 70', 'artículo 5']

JURISPRUDENCIA FISCAL. NOVIEMBRE 2014.
2.- Sentencia de la AP de Madrid de 29 de abril de 2014. Recurso 97/2014 - en el texto enviado se dice por error Recurso 977014-. No se puede exigir al Notario responsabilidad por razones fiscales cuando existe en la jurisprudencia disparidad de criterios.
Sentencia de 29 de octubre de 2014, Recurso 1708/2012. No se considera reinversión, a efectos del Impuesto de sociedades, la reestructuración empresarial que se expone. “Mediante escritura pública de 12 de febrero de 2004, la totalidad de las acciones de CA........, S.A. fueron vendidas a la empresa CE...., S.A., produciéndose en la misma escritura la adquisición de unipersonalidad de la empresa, el cese del Consejo de Administración y el nombramiento del nuevo Consejo de Administración por el representante de CE......, S.A., ascendiendo el total importe de la operación a 4.264.985, 82 euros. En ese momento, el patrimonio de la empresa consistía en un terreno en L.... que se había destinado a la actividad de camping, y las instalaciones utilizadas para su desarrollo, figurando el terreno contabilizado en el balance de situación aportado del año 2004 por 12.286,74 euros.
-Mediante escritura de 23 de mayo de 2005, CA........., S.A. fundó la sociedad unipersonal M....., S.L., con una capital social de 4.235.000 euros que fue suscrito al 100% por CA.........., S.A. Para su desembolso, la empresa aportó la finca anteriormente descrita, produciéndose así un beneficio en 2005 procedente de la enajenación de inmovilizado material de 4.058.185,90 euros que se integró en la base imponible, aplicando una corrección de rentas por efecto de la depreciación monetaria de 64.287 euros. Asimismo, la empresa aplicó la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo por considerar que se había producido la reinversión al recibir las acciones de la empresa, ascendiendo el importe de esta deducción a 811.637,18 #.
En resumen, la empresa CE......, S.A., compró un terreno en L..... para efectuar una promoción inmobiliaria pero, en lugar de comprar el terreno directamente, compró la totalidad de las acciones de la empresa que tenía su propiedad, CA......, efectuando ésta posteriormente una aportación no dineraria del mismo a la sociedad que iba a realizar la promoción a cambio del 100% de las participaciones y aplicándose la deducción por inversión de beneficios extraordinarios.
La Inspección consideró que no se había producido reinversión sino reestructuración del entramado de personalidades jurídicas pertenecientes a CE....., S.A., y, además, la actualización del valor de adquisición del terreno a precios de mercado. La aportación no dineraria del terreno a MA......, S.L. en el momento de su constitución para recibir el 100% de sus participaciones, no suponía una operación de reinversión, sino traslación de elementos patrimoniales de una entidad vinculada y la actualización del valor del terreno. La Inspección se apoyaba en consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos nº 2599-06, de 28 de diciembre y 2363-06, de 27 de noviembre.”
“Ahora bien, parece oportuno recordar que, tal como se ha dicho en la Sentencia de 5 de junio de 2014 (recurso de casación 947/2012 , en el que se enjuició una situación análoga a la que ahora resolvemos), el principio de seguridad jurídica protege la situación de quien habiendo deducido el importe de una repercusión indebida se ve sometido a una actuación inspectora de regularización que da lugar a una duplicidad impositiva, mediante la exigencia del impuesto indebidamente deducido sin devolución simultánea del importe de la repercusión indebida y que por ello, en la Sentencia de 3 de abril de 2008 (recurso de casación 3914/2002 ) se dijo: “Es cierto que el adquirente no podía deducir las cuotas indebidamente repercutidas, pero en la realidad soportó la repercusión, cuestionándose la sujeción del IVA varios años después, por lo que la Inspección, en esta situación, debió limitarse, ante la conclusión de la exención del IVA, por la solución más favorable al contribuyente, reflejando la improcedencia de la repercusión de las cuotas de IVA y, al mismo tiempo, la inexistencia de derecho a la devolución por haber deducido el importe de las cuotas en declaraciones posteriores." En la misma Sentencia se dijo que "es patente que la pretensión de la Administración de cobrar por las cuotas indebidamente deducidas, y además con sus intereses, con independencia de la regularización sobre la base de la sujeción al Impuesto sobre Transmisiones, conduce a una situación totalmente injusta, con el consiguiente perjuicio para el adquirente, en cuanto comporta una doble tributación por unas mismas operaciones que sólo puede ser reparada si al final se consigue la devolución del IVA."
“Cuando el sujeto repercutido se niega a aceptar la repercusión que presenta el sujeto pasivo, esta controversia debe ser resuelta, en vía económico-administrativa, mediante la interposición de la necesaria reclamación que bien puede formular el sujeto pasivo, que es el supuesto previsto en el art. 122.1 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, referido, cuando dice "tendente a hacer efectivos (...) los actos de repercusión" (mejor hubiera sido decir "actuaciones tributarias" de repercusión), o bien puede formular el sujeto repercutido, supuesto previsto en el mismo art. y apartado, cuando dice: "tendentes (...) a impugnar actos de repercusión tributaria obligatoria".
“En el presente caso, a la vista de los hechos que constan en el expediente administrativo, antes analizados, resulta que P........ SL tuvo constancia en fecha 27/10/2008 (fecha de recepción del fax de 24/10/2008) de que Fermín no aceptaba la repercusión de las cuotas de IVA derivadas de la modificación de la base imponible del IVA con ocasión de la entrega de las viviendas en virtud del contrato de permuta de terreno a cambio de obra futura. En consecuencia, dicha fecha (27/10/2008) es la que debe tenerse en cuenta a efectos del cómputo del plazo de un mes establecido legalmente para la interposición de la reclamación económico-administrativa relativa al acto de repercusión.
Por lo que habiéndose interpuesto por P............. SL reclamación económico administrativa ante el TEAR en fecha 12/02/2009, debemos considerarla presentada de forma extemporánea, del modo opuesto por el hoy recurrente en su primer motivo impugnatorio.”
“La Administración demandada entiende que el contribuyente había incumplido la obligación de declarar la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual -el 31 de enero de 2006-, así como la reinversión producida en el ejercicio -mediante la compra de una vivienda habitual el 3 de febrero de ese mismo año-, sin que tales incumplimientos deban interpretarse en ningún caso como ejercicio "presunto" de una opción. Se añade que el ejercicio de la misma debe realizarse de forma expresa declarando toda la información que requiere la normativa del impuesto, por tanto, y atendiendo a lo dicho, procede tributar toda la ganancia obtenida de la venta de la vivienda.
La legislación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no condiciona de modo expreso la aplicación de la exención de referencia a la previa declaración de la ganancia que, en la misma declaración, se considerará exenta. No menciona ningún aspecto formal el artículo 36.1 de la Ley, mientras que el artículo 39 del Reglamento tan solo menciona un requisito formal de modo concreto, en la segunda frase del párrafo primero del artículo 39.2, en el que indica que " cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados."
“En orden a la responsabilidad y al desempeño de sus funciones se ha pronunciado la doctrina de los tribunales así, reflejada en la sentencia de 14-5-08, que reitera lo expresado en otras, como la de 28-11-07, establece que "Los Notarios son profesionales a quienes compete el ejercicio de funciones públicas (art. 1o L.N.) Su actuación presenta una doble vertiente, funcionarial y profesional (art. 1.II R.N.: "son, a la vez funcionarios públicos y profesionales del derecho"). Las actividades de asesoramiento con ocasión de la autorización de escrituras públicas pertenecen de manera plena al ámbito de sus funciones en el ejercicio de la fe pública notarial en la esfera de los hechos y en la esfera del derecho, que se centran en la extensión o autorización de instrumentos públicos. Como recoge la RDGRN de 26 de octubre de 1.995, el Notario tiene el deber de asesorar debidamente a los otorgantes informándoles de forma exhaustiva de las circunstancias y efectos del documento otorgado con una actuación profesional cuya imparcialidad, legalmente exigida, implica una asistencia especial al otorgante necesitado de ella. Este deber deriva de la regulación establecida para la función pública notarial (arts. 1.2 y 147 R.N.).”
“En el desempeño de la misma (a falta de un pacto específico en contrario que aquí no consta) el Notario asume una obligación de medios, obligándose exclusivamente a desplegar sus actividades con la debida diligencia y acorde con su "lex artis", sin que por lo tanto garantice o se comprometa al resultado de la misma.
Señala en este sentido la STS de 25 de Marzo de 1998, que un profesional del derecho está obligado a prestar sus servicios con la competencia y prontitud requeridas por las circunstancias de cada caso, y que en esa competencia "se incluye el conocimiento de la legislación y jurisprudencia aplicable al caso, y a su aplicación con criterios de razonabilidad si hubiese interpretaciones no unívocas Es cierto, que cuando de un Notario se trata el canon para medir esa competencia debe de ser alto, no solo porque ello es lo que confiadamente espera el cliente que solicita los servicios de tan cualificado profesional ( art. 1104 del C.c .), porque estamos ante una actuación retribuida ( art. 1726 del C.c .), sino también porque así deriva de su estatuto específico (arts. 145, 146 y 147 del R.N).”
“.Deriva de todo lo anterior, y a modo de corolario, que la falta de competencia profesional de los Notarios demandados no puede resultar, sin más, del hecho de que la declaración -acto de declaración confeccionada en la Notaría- no fuese aceptada en su integridad por la Administración Tributaria."
Tales conceptos se han plasmado en las últimas declaraciones jurisprudenciales, así mientras el Tribunal Supremo su Sala Primera en sentencia de pleno de septiembre de 2011, establece como fijación de doctrina de esta materia "que el denominado derecho de transmisión previsto en el artículo 1006 del Código Civil no constituye, en ningún caso, una nueva delación hereditaria o fraccionamiento del ius delationis en curso de la herencia del causante que subsistiendo como tal, inalterado en su esencia y caracterización, transita o pasa al heredero transmisario. No hay, por tanto, una doble transmisión sucesoria o sucesión propiamente dicha en el ius delationis, sino un mero efecto transmisivo del derecho o del poder de configuración jurídica como presupuesto necesario para hacer efectiva la legitimación para aceptar o repudiar la herencia que ex lege ostentan los herederos transmisarios; dentro de la unidad orgánica y funcional del fenómeno sucesorio del causante de la herencia, de forma que aceptando la herencia del heredero transmitente, y ejercitando el ius delationis integrado en la misma, los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente".
“En el supuesto de autos, doña Estrella tenía ese "ius delationis" desde el momento de la muerte de su hermano, pero al morir ella sin ejercitarlo, lo adquieren "ope legis" sus herederos, al margen de la voluntad de su madre, de tal forma que si éstos aceptan su herencia, sin excepción respecto de la de su tío, se entiende que aquella acepta la herencia de éste, produciéndose su adquisición, que es el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones, según el art. 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones.
Como se ve, desde este punto de vista ninguna responsabilidad puede predicarse del Notario, en primer término porque no se ha encargado de la gestión tributaria de las escrituras. En segundo término porque no se ha producido ninguna infracción de las normas determinadas por la propia "lex artis" notarial, pues no se trata de que se haya utilizado instrumentos jurídicos erróneos para la obtención de los fines perseguidos; y en tercer caso, porque la liquidación tributaria que se hace no es como consecuencia de un inexistente error en la información proporcionada por la Notaría, sino que deriva de una diferente interpretación del artículo 1006 del Código Civil realizada por los órganos administrativos encargados de la liquidación de los tributos, por lo que no puede derivarse responsabilidad del fedatario, cuando, además, aún dando por supuesto que se hubiera dado una información de orden civil y tributario, aplicación del artículo 1006 y posible prescripción de la herencia del abuelo, dichas informaciones desde el punto de vista puramente civil no eran incorrectas.
“A raíz de determinada modificación puntual de un Estudio de Detalle derivado del Plan General de Eivissa, por el que se ordenaban los volúmenes y se distribuía la edificabilidad de las fincas nº 18473 y 18474 de la zona 1 del polígono 16, al fin, determinado así que podían construirse 297 viviendas y obtenida licencia para construir 107 y 179 viviendas, respectivamente, como quiera que la eficacia de las licencias se supeditó al cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 6.2 del Decreto 2/1996 , esto es, a que constase en el Registro de la Propiedad tanto el total de las viviendas permitidas como la indivisibilidad de la parcela resultante o, lo que es lo mismo, la agrupación o vinculación registral de ambas parcelas, ocurriría así que la ahora demandante, L......., Sociedad Limitada, otorgó escritura pública el 14 de febrero de 2007 en la que se hizo constar tanto la vinculación de ambas fincas como el carácter indivisible de ambas parcelas.”
1º.- En la fase de ejecución de la Orden dirigida a la empresa pública V....SA, pues ésta se ciñe a la realización de unos trabajos determinados, y a los trabajadores de V....SA se les están atribuyendo tareas cuyo objeto es totalmente distinto a aquellas para las que habilita la Orden de ejecución, pues las tareas asignadas son auxiliares o de apoyo técnico al funcionario público, pero en realidad se están asumiendo actos de instrucción e impulso procedimental que culminan con el dictado de la propuesta del acto administrativo.
2º.- En la realización por parte de los trabajadores de V....A de unas tareas que suponen el ejercicio de potestades públicas administrativas, por lo que sólo pueden ser ejercitadas por funcionarios públicos.
“A juicio del Sindicato recurrente, los trabajadores de V....SA habrían asumido tareas que no son aquellas para las que habilita la orden de ejecución, al ser los autores materiales de todos los actos de trámite (v.gr: requerimiento de documentación), así como los únicos técnicos competentes por razón de la materia que intervienen en el procedimiento, de manera que sus informes, únicos que obran en las actuaciones administrativas, serían determinantes, convirtiéndose, de facto, en propuestas de resolución, constituyendo materialmente la propia Declaración de Impacto Ambiental. De otro, porque en ejecución de la orden de Conselleria, se ejercitarían por los trabajadores de V....SA, potestades administrativas que sólo pueden ser desempeñadas por funcionarios públicos, vulnerando así los procedimientos y competencias en materia de función pública.”
El Tribunal declara sobre la “cuestión, referente a la denunciada asunción de auténticas potestades públicas administrativas por parte de los Técnicos de V....A, debe recordarse que el art. 15.1.c) de la Ley 30/84 ya disponía que " con carácter general, los puestos de trabajo de la Administración del Estado y de sus Organismos Autónomos así como los de las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social, serán desempeñados por funcionarios públicos". Exceptúa de la regla anterior, permitiendo su desempeño por personal laboral, entre otros: los puestos de naturaleza no permanente y aquéllos cuyas actividades se dirijan a satisfacer necesidades de carácter periódico y discontinuo, los puestos correspondientes a áreas de actividades que requieran conocimientos técnicos especializados cuando no existan Cuerpos o Escalas de funcionarios cuyos miembros tengan la preparación específica necesaria para su desempeño, o los puestos con funciones auxiliares de carácter instrumental y apoyo administrativo. El Tribunal Supremo ( STS 9/julio/2012, rec. 216/2011 ) ha afirmado que dada la claridad del tenor literal de este precepto, la regla general es el estatuto funcionarial para desempeñar los puestos de trabajo de la Administración, de modo que las excepciones a dicha regla deben interpretarse restrictivamente. Doctrina ésta que ya fijó el TC en su Sentencia 99/87, de 11/junio, al afirmar que la Constitución (arts. 103.3 y 149.1.18 ª) había optado explícitamente por un régimen jurídico funcionarial para el personal al servicio de las Administraciones Públicas.
La legislación de régimen local marca una pauta interpretativa en esta materia, dado que ha precisado con mayor detalle las funciones que vienen reservadas a funcionarios públicos, al establecer en el art.92.2 de la Ley 7/1985, que: " Son funciones públicas, cuyo cumplimiento queda reservado exclusivamente a personal sujeto al Estatuto funcionarial, las que impliquen ejercicio de autoridad, las de fe pública y asesoramiento legal preceptivo, las de control y fiscalización interna de la gestión económico-financiera y presupuestaria, las de contabilidad y tesorería y, en general, aquellas que, en desarrollo de la presente Ley, se reserven a los funcionarios para la mejor garantía de la objetividad, imparcialidad e independencia en el ejercicio de la función ". Este precepto fue derogado por el EBEP (Ley 7/2007), cuyo art. 9.2 señala: " En todo caso, el ejercicio de las funciones que impliquen la participación directa o indirecta en el ejercicio de las potestades públicas o en la salvaguardia de los intereses generales del Estado y de las Administraciones Públicas corresponden exclusivamente a los funcionarios públicos, en los términos que en la ley de desarrollo de cada Administración Pública se establezca".
“El Tribunal Supremo, interpretando este último precepto en Sentencia de 22/enero/2013 (rec. 1626/2011), confirma en casación la Sentencia num. 149/2011, de 8/febrero, del TSJ de Andalucía (Sevilla), que entendió que la encomienda de gestión realizada a determinada Fundación, al incluir tareas de archivo y clasificación de documentos, vulneraba el art. 9.2 del EBEP, ya que estos cometidos " conllevan necesariamente una valoración que al tratarse de documentos administrativos comportará un ejercicio de potestades que va más allá de una actuación puramente material o técnica. Otra tarea reservada a la encomienda es la consistente en "tareas organizativas de los expedientes y la documentación que contienen", y es igualmente obvio que la organización de los expedientes supone la aplicación de los principios contenidos en la ley 30/1992 en concreto en su Título VI. Las tareas organizativas implican actos de ordenación e instrucción de carácter claramente administrativo y que pueden comportar -normalmente así será- el ejercicio de potestades de este orden. No estamos tampoco ante una mera actividad material. En fin, las labores meramente administrativas referentes a la tramitación de solicitudes comportan establecer su orden de prelación, eventualmente su admisión o no, etc. Cuestiones que, como la anterior, están reguladas por la ley como propias del procedimiento administrativo y que se rigen por principios de este orden y que, reiteramos, comportan el ejercicio de potestades administrativas”.
“Realmente, la prueba pone de manifiesto que la instrucción del procedimiento, en cuanto conlleva la labor de valorar la información disponible sobre el proyecto en cuestión y decidir -auténtica potestad administrativa- cual debe ser el contenido de la propuesta de resolución, se lleva a cabo básicamente por personal de V....SA, lo que viene a ser corroborado por las afirmaciones de la técnico de V.....sa Dª. Nuria , que reconoce que tiene físicamente a su disposición el expediente administrativo, del que es la única instructora y la responsable del mismo, y que ningún funcionario supervisa sus tareas, sino que las desarrolla con exclusividad durante todo el iter procedimental. Todo ello excede, pues, del contenido técnico funcional atribuido a V.....SA por la normativa que la creó y supone, de facto, el ejercicio de las potestades administrativas en materia del control y decisión sobre la adecuación medioambiental de los proyectos que les son sometidos a informe, lo que entraña igualmente una vía de hecho, a la que se debe poner inmediato fin, ordenando su cese.”
A lo anterior podemos añadir la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo de Sevilla Nº 12 de 17 de enero de 2011, Recurso 269/2010, relativo a que “L....-sociedad municipal- no tiene competencia para incoar y tramitar expedientes administrativos sancionadores ni sus empleados, sometidos al régimen laboral, son agentes de la Autoridad para que sus denuncias tengan presunción de veracidad alguna conforme al art 137 Ley 30/92”, se planteaba la siguiente cuestión: “¿Es delegable la potestad de incoar y tramitar expedientes sancionadores?” En la Sentencia se declaró que “el ejercicio de la potestad sancionadora derivada del ......., que incluye no solo el resolver, sino también el de incoar expediente administrativo, dar audiencia, admitir y practicar pruebas, no puede delegarse en L.....o sus directivos. Ello es así porque se trata de funciones administrativas que han de reservarse a funcionarios públicos al ser preciso garantías de imparcialidad, objetividad e independencia (STC de 14 de febrero de 2002) de 26 de noviembre (LRJyPAC), como ha declarado el TSJA, sentencia de 23/5/2008, rec 1421/2003........... En todo caso, el ejercicio de las funciones que impliquen la participación directa o indirecta en el ejercicio de las potestades públicas o en la salvaguardia de los intereses generales del Estado y de las Administraciones Públicas corresponden exclusivamente a los funcionarios públicos, en los términos que en la ley de desarrollo de cada Administración Pública se establezca.", artículo aplicable también para las Entidades locales a tenor del artículo 3º del EBEP......... Por lo expuesto, estimo que el expediente administrativo incurre en defecto de tramitación que determina la nulidad de la sanción conforme al art 62.e LRJyPAC.”
“Mediante escritura pública otorgada en fecha 5 de marzo de 2.009, la sociedad PE........, S.L., realizó la venta de dos fincas urbanas a la sociedad PR............., S.L., por precio de 2.204.000 #, IVA incluido, acordando el pago aplazado mediante cesión de crédito y reserva de dominio con posesión diferida.
Así, se acuerda que el pago del precio quedaba aplazado, sin devengo de intereses, mediante cesión a la primera del crédito del que la entidad PR......... S.L., era titular, por importe de 3.340.557,76 # contra la entidad C...... Caja Rural Sociedad Cooperativa de Crédito.
La diferencia entre el importe nominal del crédito cedido y el precio de la compraventa sería objeto de compensación en base a las relaciones comerciales que ambas partes mantenían. En cuanto a la reserva de dominio se estipula que, hasta tanto sea efectivamente cobrado el importe total del crédito que se cede como pago del precio de la compraventa, no tendría lugar la entrega de la cosa vendida, por lo que la entidad PE......., S.L., se reserva expresamente el dominio de las fincas objeto de la compraventa hasta tanto se produzca dicha entrega de la cosa.
2.- Ambas sociedades citadas se encontraban vinculadas entre sí desde el ejercicio 2.003, siendo la primera (PR......, S.L.) socia única de la segunda (PE......, S.L.), y habiendo compartido domicilio fiscal y formado parte del grupo de empresas controlado por el matrimonio formado por D. Pablo Jesús y Dª. Otilia, personas que fueron administradores respectivos de dichas sociedades y que intervinieron en la operación de compraventa antes referida.
Considera la Administración tributaria que los hechos descritos son constitutivos del supuesto de responsabilidad previsto en el art. 42.2,a) de la LGT, ya que la sociedad PR........., S.L., deudora frente a la Hacienda Pública, efectuó la venta de un inmueble a C...... el 30 de junio de 2.008 por un importe máximo de 27.500.000 #, de los que 24.620.208,83 # se abonaron mediante amortización anticipada del préstamo hipotecario que gravaba la finca a favor de la propia C......y el resto, hasta un máximo de 2.879.791,17 #, quedaba como precio aplazado y condicionado al cumplimiento de una serie de circunstancias, cuya verificación habría de producirse en un plazo de 14 meses desde la fecha de otorgamiento de la escritura de venta. Ello implica que, en tal fecha, existía a favor de PR........, S.L., un derecho de contenido patrimonial frente al sujeto pasivo u obligado, C......., aunque sometido al cumplimiento de una serie de condiciones; derecho que desaparece del patrimonio de su titular al efectuar cesión del mismo a una tercera sociedad –PE........, S.L., empresa vinculada-, haciendo imposible su embargo por parte de la Hacienda Pública. Y a cambio de tal cesión, recibe las dos fincas antes referidas, respecto de las que no se practica inscripción en el Registro de la Propiedad a favor de la sociedad adquirente, PR.... , S.L.”
“Y no cabe ignorar que, mediante la cesión del crédito a una entidad vinculada por estrechos lazos familiares y de control, que por tanto había de conocer sin duda razonable la situación deudora frente a la Administración tributaria, se sustraía dicho crédito del pago de la deuda existente con motivo de la compraventa efectuada, pues desaparecía el mismo del patrimonio de la entidad deudora y pasaba a ser titularidad de la declarada responsable, haciendo imposible su embargo por la Hacienda Pública, que tampoco podía actuar frente a las fincas objeto de compraventa al no ser tampoco titularidad de la deudora por virtud de la reserva de dominio estipulada. Esto es, la vendedora PE......., S.L., seguía siendo dueña de dichas fincas, no existiendo por tanto bien alguno -ni el crédito ni las fincas- susceptible de ejecución propiedad de la deudora PR............, S.L., teniendo en cuenta además que ésta no practicó la inscripción de la compraventa en el Registro de la Propiedad, aun cuando fuera con la citada reserva de dominio.
La jurisprudencia civil flexibilizó las exigencias de este precepto, así la sentencia del Tribunal Supremo núm. 1110/2002, de 26 de noviembre , profundizando en la línea antiformalista marcada por las sentencias de 1 de febrero de 1979 y 15 de junio de 1984 para la constitución del derecho de superficie entre particulares, destacó que la Ley del Suelo previera la posibilidad de que los particulares constituyan derechos de superficie, y consideró que debía concederse especial relevancia a la diversa naturaleza de los sujetos que en cada caso intervienen, a la actuación que los mismos desarrollan y a las finalidades que por ellos se persiguen. Con base en esta regulación, consideró que junto a la modalidad "urbanística" del derecho de superficie , que constituía uno de los instrumentos de que la Administración desea valerse para intervenir en el mercado del suelo y promover la construcción de viviendas o de otras edificaciones determinadas en los Planes de Ordenación, y que debía someterse a los preceptos imperativos de la Ley del Suelo, podía distinguirse otra modalidad, la "urbana común o clásica", que por dar satisfacción a intereses puramente particulares y recaer sobre suelos de esta naturaleza, no tenía por qué verse afectada por una regulación distinta de la que establece el Derecho Civil. Por ello, consideraba la Sala en esa sentencia que los preceptos imperativos de la Ley del Suelo, al constituir una importante excepción del principio espiritualista de libertad de contratación y de autonomía de la voluntad privada, solamente podían encontrar justificación en aquellas ocasiones o para aquellos supuestos en que se hallaran en juego finalidades de interés público, como sucede cuando la Administración decide utilizar el derecho de superficie como instrumento de intervención en el mercado del suelo, pero que carecían del menor fundamento para ser impuestos en las relaciones contractuales de particulares que no tienden a conseguir finalidades sociales, sino auténticamente privadas. De ahí que se afirmara que el Tribunal Supremo no había exigido, para la creación entre particulares de un derecho de superficie, la inscripción registral del mismo con carácter constitutivo, precisamente en atención al principio espiritualista de libertad de contratación que proclama el artículo 1278 del Código Civil.
“Considera la recurrente –una sociedad mercantil- que le es aplicable el antes citado artículo 88.1 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, conforme al que gozarán de exención subjetiva: "El Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos" y ello por mor de lo establecido en el artículo 50 de la Ley Orgánica 8/1985, de 3 de julio , reguladora del derecho a la educación, que señala que "los centros concertados se considerarán asimilados a las fundaciones benéfico-docentes a efectos de la aplicación a los mismos de los beneficios, fiscales y no fiscales, que estén reconocidos a las citadas entidades, con independencia de cuantos otros pudieran corresponderles en consideración a la actividad educativa que desarrollan".
“Estima la recurrente que la resolución impugnada es contraria a derecho debiendo ser anulada por cuanto entiende se deben deducir de la herencia las deudas contraídas por la causante con la sociedad mercantil B..... SL y con la sociedad E......... SL, fundamentalmente la primera, que atendía puntualmente todos los gastos ordinarios de su vida, pues para ello concurren todos los requisitos legalmente exigibles, tal y como queda reflejado en la documental mercantil que aporta de Libro Mayor, libro de balances, presentación de cuentas en el Registro Mercantil, así como en la autoliquidación del impuesto de sociedades. Añade que es cierto que la deuda cuya deducción se pretende lo era con una sociedad de la que son accionistas los herederos, añade no obstante que también hay otro heredero, que no es accionista de dicha sociedad.”
el aplicable en el caso de autos, al no estar acreditada la culpabilidad de la entidad en el sentido exigido por este criterio jurisprudencial, sin que el mero hecho de la regularización suponga la comisión de una infracción, así como ánimo defraudatorio alguno, mientras que, al contrario, la interpretación de las normas aplicadas ha requerido un análisis profundo de las mismas, pudiendo concurrir interpretaciones diversas. Como ha recordado la sentencia de esta Sala y Sección de 28 de febrero de 2013 (cas. 2220/2010) ante un caso análogo, el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando "se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio" (Sentencias de 6 de junio de 2008 , -rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004 F.J Sexto-; de 18 de abril de 2007 -rec. cas. núm. 3267/2002, FD 8-; y de 2 de noviembre de 2002 -rec. cas. núm. 9712/1997, FD Cuarto-)".
“En este caso no se pone en duda por la Administración la acreditación de la existencia de convivencia "more uxorio" entre la recurrente y el causante, ni tampoco se discute que las uniones de hecho puedan equipararse a la convivencia "more uxorio" a los efectos de poder obtener la educción por parentesco prevista para los cónyuges. Lo que se niega por la Administración es la aplicación de la reducción por parentesco prevista para los cónyuges a las uniones de hecho que no reúnan las condiciones exigidas en la Ley 11/2001, de 19 de diciembre, de uniones de hecho de la Comunidad de Madrid, como así sucede en el caso analizado.” “La regulación legal es clara – Ley Madrileña 11/2001, de 19 de diciembre, de uniones de hecho- en cuanto que dispone que solo las uniones de hecho inscritas en el Registro de Uniones de Hecho sean equiparables a la situación conyugal a efectos de poder obtener derechos y beneficios. Requisito este el de la inscripción que no es un mero requisito formal sino que tiene efectos constitutivos para poder reconocer efectos jurídicos a las uniones de hecho a los efectos de poder obtener, en este caso, la reducción por parentesco en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones prevista legalmente para los cónyuges. Inscripción que no existe en la unión de hecho examinada por lo que se incumple uno de los requisitos exigidos por el ordenamiento jurídico.” Se cita la Sentencia del TS de 8 de febrero de 2002 contraria a la aplicación de la analogía en estos casos.
“Con fecha 17 de junio de 2010, se otorgó escritura de permuta, segregación y disolución de comunidad entre doña Gracia y la mercantil actora, "T......., S.L. (Sociedad Unipersonal)".
En esta escritura se reflejaba que ambas comparecientes eran dueñas de tres parcelas en las proporciones respectivas que se indican. Mediante la citada escritura la mercantil actora adquiere por permuta todas las participaciones indivisas que doña Gracia tenía en dos de las fincas y, a cambio, doña Gracia recibe y adquiere por permuta una cierta parte (el 19,17916%) de las participaciones indivisas que la mercantil actora tenía en la tercera finca mencionada, precisándose en la escritura que "siendo igual el valor de las participaciones de las parcelas permutadas, no procede efectuar compensación económica alguna entre los permutantes". De esta forma, en las dos primeras fincas desaparecen las participaciones indivisas que tenía doña Gracia, que pasan a ser titularidad de la mercantil actora, y, en la tercera finca, permanece el condominio entre los dos otorgantes ya que doña Gracia, que tenía una participación indivisa en dicha finca del 24,349796%, pasa a tener una participación indivisa del 43,52896%, y en cambio, la mercantil actora, que tenía una participación del 75,650204%, pasa a tener una participación del 56,47104%.
Asimismo, ambos comparecientes acuerdan en la escritura disolver el condominio que, tras la permuta, quedaba sobre la tercera finca y, para ello, proceden a segregar una parte de esta tercera finca para que pase a formar una finca nueva e independiente que se describe y que se valora en 492.448,02 #, siendo el valor de la finca matriz que resta tras la segregación de 638.863,24 #; y a continuación, se disuelve el condominio, adjudicándose a doña Gracia la finca segregada y, a la mercantil actora, el resto de la finca matriz, en pago de sus respectivos derechos en la comunidad.” “La cuestión sustancial que debemos resolver es la de si la escritura otorgada con fecha 17 de junio de 2010, además del hecho imponible de la permuta y de la extinción de la comunidad, contenía también, como hecho imponible separado y distinto de tal extinción del condominio, el de la segregación de una parte de la finca sobre la que existía el condominio que se extingue, segregación realizada, como hemos visto, para abonar a cada condómino su cuota en el condominio que se extingue. “La cuestión se plantea porque, como no se cuestiona por ninguna de las partes, el art. 4 del RD Legislativo 1/1993, dispone que " A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa. "
Así pues, debemos despejar si la segregación antes mencionada es, en este caso concreto, una "convención" distinta y separada de la extinción del condominio -supuesto en el que constituiría, conforme al precepto transcrito, un hecho imponible independiente que debería tributar por AJD separadamente- o, por el contrario, forma parte de dicha extinción del condominio de forma inescindible -supuesto en el que no constituiría una convención separada del mismo ni, por tanto, debería tributar por AJD-. En este caso, la finca sobre la que, tras la permuta, subsistía el condominio debe calificarse de divisible hasta el punto de que era perfectamente posible, pues así se hizo, separar de la misma una parte y convertirla en finca independiente, de forma que el condominio se disuelve mediante la adjudicación al otro condueño de la finca segregada y, a la mercantil actora, el resto de la finca matriz, en pago de sus respectivos derechos en la comunidad que se extingue.
" ...Se puede afirmar, como resumen de lo anterior, que la segregación de la cosa en varios lotes de valor igual al de la participación ideal de cada uno de los comuneros, para su correlativa adjudicación a cada uno de ellos, con extinción de la comunidad, es presupuesto necesario para la extinción del condominio, y que ésta extinción sí origina la convención en la sujeción al impuesto ahora liquidado, más no la operación de segregación o división que es puramente instrumental del acto de extinción.... "
“En el supuesto de litis la escritura pública de 5 de septiembre de 2.002 tuvo por objeto la agrupación de cinco fincas registrales - tres de ellas con cargas hipotecarias - para formar una sola gravada con la suma total de dichas cargas. De esta forma surge una nueva realidad registral gravada en su totalidad por una hipoteca.
En efecto, mientras la deuda hipotecaria se mantiene intacta tras la agrupación, la garantía real se amplía produciendo una novación modificativa del contrato de hipoteca por cambio en sus condiciones principales - art. 1.203-1º del C.civil -, esto es en su objeto al cambiar los primitivos bienes inmuebles sobre los que se impone por un nuevo bien, con la consiguiente ampliación de su contenido. Y es que la norma reguladora del impuesto al hablar de "ampliación de su contenido", no distingue entre el montante de la deuda y la garantía real que la ampara por lo que tanto si se incrementa el crédito hipotecario como si se amplía ésta debemos entender que se ha producido el hecho imponible, con la consiguiente liquidación tributaria.”
“Pues bien, este criterio deviene perfectamente aplicable al caso del presente recurso contencioso en que mediante Auto de 6 de Octubre de 2.008 del Juzgado de Primera Instancia núm. 4 de Colmenar Viejo , dictado en expediente de dominio por exceso de cabida, se declaró justificado el dominio de Dª. Rebeca respecto de un solar en construcción con determinación de su superficie real y linderos, y cuyas referencias registrales coinciden con las recogidas de la misma finca en la escritura pública de 31 de Agosto de 1.982 de su adquisición hereditaria por Dª. Rebeca que consta ya liquidada por el impuesto de sucesiones, de manera que habiéndose entonces adquirido la finca como "cuerpo cierto", la posterior declaración judicial en el expediente de dominio no altera el objeto de la adquisición hereditaria, en que se adquirió toda la superficie real que cabía dentro de los linderos de la finca, cualquiera que fuera la cabida expresada en la escritura de adjudicación de herencia, por lo que el exceso de cabida que luego se refleja en el expediente de dominio ya se adquirió entonces y ya entonces tributó por ITP, sin que pueda, por tanto, volver a tributar ahora el mismo hecho por el mismo impuesto”
El Tribunal considera que “el acta de notoriedad de exceso de cabida puede no tributar por transmisiones patrimoniales cuando sólo implica rectificar la cabida dentro de unos linderos fijos y que no resultan alterados, de modo que no haya duda de que la cabida adicionada no implica adición de nuevas porciones de terreno, sino simple expresión de la cabida real de una finca con los mismos linderos.” “Efectivamente asiste la razón a la actora. En la escritura de adición de herencia y agrupación de 4 de abril de 2007 se hizo constar ya que la finca que se agrupaba (y que una vez inscrita fue la registral 9.054) estaba formada por las cuatro catastrales, de las que incluso se unían a la escritura fichas catastrales, de las que derivaba que la superficie en catastro era 2.720 m2. Registralmente eran dos las fincas que se agrupaban, números NUM006 y NUM007, cuyas superficies registrales eran 256 y 2000 m2 respectivamente. A la finca agrupada se le atribuyó así una superficie de 2.256 m2, pese a que al mismo tiempo se decía que estaba formada por cuatro catastrales que medían 2.720 m2 y se declaraba un valor de la finca agrupada de 632.186 #.
El problema debatido fue estudiado por nosotros en un trabajo publicado en notariosyregistradores.com el 24 de diciembre de 2010, titulado “Tributación de la revocación de donaciones”, accesible en la siguiente dirección: //www.notariosyregistradores.com/ACTUALIDAD FISCAL/articulos/2010-revocaciondedonaciones.htm “
Cumpliéndose los requisitos anteriores, hay que tener en cuenta, además, que un mismo contribuyente puede ser titular único de las acciones o puede compartir la titularidad con otras personas. Teniendo en cuenta que la titularidad exclusiva y la cotitularidad dan lugar a la existencia de dos realidades patrimoniales diferentes, no cabe considerar como valores homogéneos los suscritos por un mismo contribuyente como titular único o en cotitularidad con otra u otras personas.
- Que se encuentren construidas en el subsuelo que ocupa toda la superficie de las zonas comunes de una promoción inmobiliaria, o en la superficie de dichas zonas comunes.
Materia: “Donación por residente en España a sus cuatro hijos, también residente en nuestro país, de un "leasehold" –arrendamientos a 999 años (sic)- sobre pisos de propiedad de la donante sitos en Londres. Asimismo, se plantea vender ese derecho, respecto de otro inmueble, a otra persona física.” Se pregunta “si, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las donaciones se entienden producidas donde tengan su residencia habitual los donatarios. Tratamiento, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de las ganancias o pérdidas patrimoniales.”
Materia: “La consultante desarrolla la explotación de fincas agrícolas de titularidad de sus padres.” Se pregunta por la “aplicabilidad de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el caso de adquisición "mortis causa", bien por sí misma, bien mediante la creación de una Comunidad de Bienes junto con sus hermanos.”
Se responde que “constituye doctrina de este Centro Directivo (entre otras, consultas V0901-09, V0782-11 ó V2577-13) que la constitución de un derecho de usufructo temporal sobre el local genera, en principio, y salvo prueba en contrario, que podrá sustentarse en cualquier medio válido en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de comprobación de la Administración Tributaria, un rendimiento del capital inmobiliario que deberá valorarse a precio normal de mercado. En cualquier caso, este rendimiento no podrá ser inferior al señalado en el artículo 85 de la Ley del Impuesto, es decir, un 2 por 100 del valor catastral del inmueble, o un 1,1 por 100 si los valores catastrales se modificaron o revisaron entrando en vigor a partir del 1 de enero de 1994.
a. Porque la Central Térmica era un edificio ya existente al otorgarse la escritura de agrupación como se deduce de la lectura de los apartados IV, V y VI de dicho documento, así como de la “certificación catastral, descriptiva y gráfica, de bienes inmue­bles de características especiales” protocolizada por el notario que autorizó la escritura, certificación en la que se consigna expresamente que dicha construcción data de seis años antes.
b. Porque la comprobación de valores efectuada por la Administración, que contempla tanto el valor de las parcelas como el de la Central Térmica, se fundamenta en lo dispuesto en el artículo 69.1 del Reglamento del Impuesto así como en la propia redacción de su artículo 70.3, que se refiere al “valor de las fincas agrupadas”, lo que hay que entender como valor “real” de las mismas que debe coincidir con el “valor normal de mercado”, según la línea jurisprudencial iniciada por sentencia del Tribunal Supremo de 1 de diciembre de 1993.
c. Porque la exigencia de que en la base imponible de la agrupación de fincas no se incluyan más que las construcciones que estén inscritas registralmente no se deduce del artículo 70.3 del Reglamento, ni tiene cobertura jurídica en ninguna norma de rango legal o reglamentario. El concepto o término “finca” engloba tanto el suelo como el vuelo, como cabe deducir, en primer lugar, del contenido del artículo 8 de la Ley Hipotecaria, de 8 de febrero de 1946. Adicionalmente, cabe señalar que cuando el Reglamento se refiere sólo al suelo utiliza los términos “terreno” o “solar” y no el de “finca”. Así sucede en el artículo 70.2, en el que se habla del valor real del “terreno”, separándolo del coste de la “obra” nueva.
“Interesa tomar en consideración que la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, en cuanto manifestación actual de su antecedente del Impuesto sobre el Timbre del Estado, se articula a partir de la formalización de determinados documentos. Hay, en efecto, una cierta prevalencia del aspecto formal de la operación -agrupación de fincas y configuración de una nueva realidad registral- sobre el aspecto material y manifestación en la realidad exterior de aquella actuación que la escritura plasma. De este modo, a la hora de establecer la base imponible del impuesto, si la escritura agrupa determinadas fincas que precedentemente han tenido un reflejo registral de forma independiente, hay que atender a la nueva realidad que el documento notarial plasma. De este modo, el artículo 70.3 del Reglamento del Impuesto, cuando alude al valor de las fincas, no necesariamente debe incorporar el que corresponde al de las construcciones que sobre ellas se asientan, pues es posible individualizar formal y materialmente unas y otras. En este contexto, y desde la perspectiva formal que hace a la modalidad tributaria que nos ocupa, interesa incidir en la referencia que el artículo 70.1 del Reglamento del Impuesto hace a que la base imponible, en el caso de escrituras de obra nueva, se conforma por el valor real de coste de la obra nueva que se declare, lo que excluye otros conceptos y, añadidamente, el valor de la finca, lo que es coherente con el hecho imponible del impuesto. Por la misma razón, y sin que sea preciso extenderse sobre la eventual doble imposición, no ha de incluirse el valor de la obra realizada sobre las fincas que se agrupan, precisamente en razón a lo argumentado por el TEAR en el fundamento III de su Acuerdo, pues en la línea que se viene sosteniendo, en efecto "no tiene por qué computarse una realidad exterior que no había sido reflejada con anterioridad en los libros del Registro" sino exclusivamente, debe subrayarse, la realidad formal que, sobre la realidad registral anterior, configura ahora el resultado de la agrupación y su formalización en escritura pública. Por cuanto antecede, que justifica la adopción de un criterio de signo contrario a las resoluciones judiciales que se invocan por la representación procesal de las Administraciones demandadas, procede la estimación del recurso.”
“Transmitentes de fincas rústicas incluidas en un plan de urbanismo, respecto del que no se han realizado todavía obras físicas de transformación de los terrenos; esto es, se trata de terrenos que no se encontraban previamente en curso de urbanización, al no haberse iniciado las obras. Doctrina del Tribunal Supremo, sentencia de 13 de marzo de 2014, rec 1218/2011: el atribuir la condición de empresario al titular del terreno exige que éste asuma el coste de la transformación física del terreno, no siendo suficiente con que satisfaga gastos "administrativos". Sólo de esta forma se convierte en urbanizador a los efectos del artículo 5.Uno.d) de la LIVA” Este criterio supone la modificación del criterio anterior del TEAC RG 4690/2011 (20-06-2013), por asunción de la doctrina del Tribunal Supremo. En cuanto a que sí se admitía el haber soportado gastos administrativos para adquirir la condición de sujeto pasivo)”