Source: http://kraken.slv.cz/8Afs61/2012
Timestamp: 2018-01-20 21:15:24+00:00
Document Index: 20578194

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 7', '§ 69', 'soud ', 'Soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 32', '§ 26', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 43', '§ 43', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'ÚS 121/01 ', 'ÚS 9/06 ', '§ 103', 'soud ', '§ 16', '§ 14', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'Soud ', '§ 47', '§ 43', '§ 10', 'soud ', 'soud ', '§ 43', '§ 2', 'soud ', '§ 43', '§ 16', 'soud ', '§ 43', 'in fine', '§ 16', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 17', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 2', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 14', 'soud ', 'soud ', '§ 50', '§ 50', 'soud ', '§ 26', '§ 32', '§ 32', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 110', '§ 60', '§ 120', 'Soud ']

8Afs61/2012
8 Afs 61/2012-38
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: K. K., zastoupen JUDr. Zdeòkem Sochorcem, advokátem se sídlem V Tenièkách 614, Uherské Hradi¹tì, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 19. 11. 2010, èj. 13942/10-1100-700519, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 7. 2012, èj. 30 Af 14/2011-35,
I. [1] Finanèní úøad v Uherském Hradi¹ti (správce danì) rozhodnutím ze dne 28. 6. 2010, èj. 108691/10/336911705263, dodateènì vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2006 ve vý¹i 226 898 Kè a penále ve vý¹i 1344 Kè.
[2] Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 19. 11. 2010, èj. 13942/10-1100-700519, zamítlo odvolání ¾alobce proti shora vymezenému dodateènému platebnímu výmìru. Nejvy¹¹í správní soud poukazuje, ¾e o odvolání rozhodovalo Finanèní øeditelství v Brnì, které v¹ak bylo ke dni 31. 12. 2012 zru¹eno zákonem è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky. Jeho právním nástupcem se dle § 7 písm. a) zákona è. 456/2011 Sb. ve spojení s § 69 s. ø. s. stalo Odvolací finanèní øeditelství.
II. [3] Rozhodnutí finanèního øeditelství napadl ¾alobce ¾alobou, kterou Krajský soud v Brnì zamítl rozsudkem ze dne 31. 7. 2012, èj. 30 Af 14/2011-35.
[4] Soud nejprve konstatoval, ¾e ¾alovaný nemá povinnost vypoøádávat námitky ve stejné struktuøe, v jaké podal ¾alobce odvolání. Aèkoliv ¾alobce strukturoval své odvolání do pìti námitek, v podstatì uplatnil jen námitky dvì. Jak s námitkou prekluze, tak i námitkou procesních pochybení správce danì pøi projednání zprávy o vytýkacím øízení se ¾alovaný vypoøádal. ®alovaný v souvislosti s odesláním zprávy po¹tovní zásilkou odkázal na § 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, které mu takový postup umo¾òuje. Napadené rozhodnutí proto není v tomto smìru nepøezkoumatelné.
[5] Krajský soud dále poukázal na to, ¾e správce danì má právo, nikoliv povinnost, provést u daòového subjektu daòovou kontrolu. Pokud tak neuèinil, nelze jeho jednání oznaèit za neèinnost. Naopak, zjistí-li daòový subjekt, ¾e jeho daòová povinnost mìla být vy¹¹í, ne¾ jak deklaroval v daòovém pøiznání, musí sám podat dodateèné daòové pøiznání. Jestli¾e ho k tomuto úkonu vyzval správce danì a¾ ke konci lhùty pro podání dodateèného daòového pøiznání, nesvìdèí to o pasivitì správce danì, ale o nedodr¾ování povinností daòovým subjektem.
[6] Napadené rozhodnutí není nezákonné ani proto, ¾e v nìm není uvedeno, kdo jej vypracoval. O odvolání rozhoduje finanèní øeditelství, nikoliv konkrétní pracovník orgánu daòové správy. Rozhodnutí ¾alovaného splòuje formální nále¾itosti vymezené v § 32 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Pokud mìl ¾alobce obavy z podjatosti odvolacího orgánu, mohl uplatnit postup dle § 26 zákona o správì daní a poplatkù. Vznesenou námitku soud pova¾uje za ryze formální. Ze správního spisu nevyplývá, ¾e by se ¾alobce zajímal, kdo je referentem spisu. Soud neshledal souvislost mezi nutností uvést konkrétního pracovníka ¾alovaného a posouzením, zda nebylo rozhodnuto toliko ve smyslu pøedkládací zprávy správního orgánu prvního stupnì.
[7] Jako dùvodnou neshledal soud ani námitku uplynutí prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. Správce danì vyzval ¾alobce dne 14. 10. 2009 k podání dodateèného daòového pøiznání za zdaòovací období roku 2006; výzva byla doruèena dne 20. 10. 2009. Aèkoliv takto správce danì uèinil a¾ ke konci období, ve kterém mohla být daò vymìøena, nejednal nezákonnì. Podstatné je, zda byla daò vymìøena v zákonné lhùtì. V této souvislosti soud zkoumal, zda byl ve vìci uèinìn úkon ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud shledal jak výzvu k podání dodateèného daòového pøiznání, tak i následnou výzvu k odstranìní pochybností ve smyslu § 43 odst. 1 uvedeného zákona ze dne 23. 11. 2009 (¾alobci doruèenou dne 21. 12. 2009) za úkony, které jsou zpùsobilé pøeru¹it bìh prekluzivní lhùty. Obì výzvy jsou výrazem procesní aktivity správce danì smìøující k vymìøení danì.
[8] Správce danì podle krajského soudu nepostupoval nezákonnì, pokud neprovìøoval daòový základ ¾alobce v rámci daòové kontroly. Zahájení vytýkacího øízení po podání dodateèného daòového pøiznání má oporu v zákonì (konkrétnì v § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) i v judikatuøe (napø. v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2010, èj. 5 Afs 92/2008-147). Provedení vytýkacího øízení nebránilo ani pøedchozí vymìøení danì za rok 2006 na základì øádného daòového pøiznání. V daném pøípadì byl správce danì schopen dosáhnout správného stanovení danì i na základì vytýkacího øízení. Proto nemusel pøistoupit k daòové kontrole. Soud dále vylo¾il, ¾e správce danì nemá povinnost uvádìt, na základì jaké úvahy a dùkazù byl oprávnìn zji¹»ovat základ danì mimo daòovou kontrolu.
[9] Krajský soud neshledal dùvodnými ani námitky smìøující do procesního postupu správce danì pøi projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Zkoumal pøitom, zda byl zachován úèel institutu seznámení ¾alobce s vymìøovacím spisem a zda bylo ¾alobci umo¾nìno vyjádøit se ke zprávì o výsledku tohoto øízení. Správce danì se sna¾il opakovanì kontaktovat ¾alobce za úèelem projednání zprávy o vytýkacím øízení. Telefonní, pøípadnì SMS, kontakty potvrdil i sám ¾alobce. Aèkoliv tyto kontakty nebyly provedeny v zákonné písemné formì, správce danì jednal v souèinnosti s ¾alobcem. ®alobce byl následnì pøedvolán k projednání zprávy o vytýkacím øízení. Z projednání zprávy se ale omluvil s odkazem na pracovní program. Správce danì poté zaslal ¾alobci zprávu o vytýkacím øízení po¹tou a pouèil jej o mo¾nosti projednat zprávu v náhradním, pøíp. jiném dohodnutém termínu. Zpráva o vytýkacím øízení byla ¾alobci doruèena dne 21. 6. 2010. Platební výmìr byl vydán dne 28. 6. 2010. Poté, co správce danì zaslal ¾alobci zprávu o vytýkacím øízení, poskytl mu èasový prostor k projednání této zprávy. Správce danì vyèkal s vydáním platebního výmìru jeden týden po stanoveném termínu k projednání zprávy.
[10] Krajský soud má za to, ¾e správce danì vyvinul maximální úsilí k projednání zprávy o vytýkacím øízení s ¾alobcem. Správce danì vyu¾il svého zákonného oprávnìní a zprávu doruèil ¾alobci po¹tou a zároveò mu umo¾nil na zprávu reagovat. ®alobci tak byl poskytnut prostor pro vyjádøení se ke zprávì, pøíp. k navrhnutí jejího doplnìní, a to v¹e pøed ukonèením vytýkacího øízení, tedy pøed vydáním platebního výmìru. Soud neshledal procesní pochybení správce danì v takovém rozsahu, aby to odùvodòovalo zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného. ®alobcem citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/01 není pøíhodný. V nyní souzené vìci toti¾ správce danì po celou dobu øízení vyvíjel èinnost smìøující k projednání zprávy o vytýkacím øízení. ®alobce v¹ak svých práv nevyu¾il. Namísto vìcné argumentace se sna¾í uplatnit tvrzená procesní pochybení, která v¹ak sám vyvolal svým postojem v daòovém øízení.
[11] Neobstojí ani námitka nicotnosti. ®alobcem citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 9/06 se nezabývá vìcným posouzením nále¾itostí platebního výmìru. Èíslo úètu i lhùta pro plnìní jsou souèástí výroku napadeného platebního výmìru, který je závazný jako celek. Uvedení èísla úètu a¾ za lhùtou pro plnìní je zcela v souladu s logickou vìtnou stavbou èásti výroku, kterou je ¾alobci ukládáno zaplatit (co) 8 064 Kè (do kdy) do tøiceti dnù od doruèení platebního výmìru, (jak) na konkrétní èíslo úètu.
III. [12] Rozhodnutí krajského soudu napadl ¾alobce (stì¾ovatel) kasaèní stí¾ností z dùvodù vymezených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
[13] Krajský soud se podle stì¾ovatele nevypoøádal s § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovateli byl doruèen dodateèný platební výmìr, ani¾ by s ním byly projednány výsledky vytýkacího øízení. Dodateèný platební výmìr byl proto vydán nezákonnì, je¹tì pøed ukonèením vytýkacího øízení. Jeliko¾ se stì¾ovatel z termínu projednání výsledkù kontroly øádnì omluvil, oèekával, ¾e mu bude navr¾en jiný termín. Zaslání zprávy po¹tou bylo proto v jeho pøípadì vylouèeno.
[14] ®alovaný zneu¾il neznalostí stì¾ovatele v daòovém právu a vydal dodateèný platební výmìr, ani¾ by mu umo¾nil se vyjádøit k výsledkùm vytýkacího øízení a ani¾ by jej pouèil o následcích nedostavení se ke správci danì. Stì¾ovatel se nikdy projednání výsledkù øízení nevyhýbal. ®alovaný mu v¹ak pøesto zaslal zprávu o výsledku vytýkacího øízení po¹tou, a ji¾ sedmý den po odeslání zprávy odeslal dodateèný platební výmìr. Podle § 14 zákona o správì daní a poplatkù lze lhùtu krat¹í osmi dnù stanovit jen zcela výjimeènì pro úkony jednoduché a zvlá¹» naléhavé. ®alovaný stanovil lhùtu k vyjádøení ke zprávì o výsledku vytýkacího øízení v délce sedmi dnù, a to pøi vìdomí, ¾e stì¾ovatel potøebuje právní pomoc a posuzovanou vìc nelze pova¾ovat za jednoduchou. Nejednalo se ani o zvlá¹» naléhavou situaci, nebo» sám ¾alovaný se zahájením øízení otálel témìø 3 roky. Krajský soud se okolnostmi vydání dodateèného platebního výmìru nezabýval. Nelze ani pøezkoumat, zda byl platební výmìr vydán na základì øádnì zji¹tìného skutkového stavu.
[15] Stì¾ovateli nelze upøít právo na spravedlivý proces a tvrdit, ¾e i pøes záva¾ná procesní pochybení ¾alovaného bylo vydáno zákonné rozhodnutí. ®alovaný ve vyjádøení k ¾alobì pøiznal, ¾e si je plnì vìdom poru¹ení zákona pøed vydáním dodateèného platebního výmìru. Stì¾ovatel v replice k vyjádøení ¾alovaného k ¾alobì upozornil, ¾e správce danì v témìø shodné vìci u jiného subjektu zru¹il vadné rozhodnutí v rámci autoremedury.
[16] Stì¾ovatel netu¹il, ¾e pøíjem z prodeje jemu darovaných nemovitostí podléhá dani z pøíjmù. Daò z pøevodu nemovitostí øádnì uhradil. Správce danì mìl podklady pro stanovení danì ji¾ od roku 2006, pøesto byl tøi roky neèinný. Stì¾ovatel nesouhlasí, ¾e v jeho pøípadì do¹lo vydáním výzvy k podání dodateèného daòového pøiznání k pøetr¾ení prekluzívní lhùty. Potom by toti¾ muselo platit, ¾e ka¾dé øízení zahájené vydáním výzvy je domìøovacím øízením, ve kterém bude dodateènì stanovena daò. Takovou jistotu ale ¾alovaný mít nemù¾e. Stì¾ovatel se proto domnívá, ¾e správce danì mìl zahájit daòovou kontrolu, aby tak bylo zøejmé, v jakém procesním postavení se nachází, jaká má práva a povinnosti a aby se mohl vèas rozhodnout, zda se v øízení nechá zastupovat. Vytýkacím øízením mu byly bezdùvodnì upøeny mo¾nosti procesní obrany.
[17] Podle stì¾ovatele nelze ovìøit tvrzení správce danì o uskuteènìných telefonních a SMS kontaktech. Tvrzení ¾alovaného jsou úèelová, s cílem stì¾ovatele po¹kodit a zpochybnit jeho vìrohodnost. Závìr krajského soudu, ¾e stì¾ovatel mohl v rámci odvolacího øízení doplòovat dùkazy, proèe¾ nemohl být zkrácen na svých právech, neobstojí.
[18] Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e ¾alovaný byl povinen uvést svá stanoviska k jednotlivým odvolacím bodùm tak, aby dùvody vedoucí k zamítnutí odvolání byly sdìleny jednoznaènì. Postupem ¾alovaného mu byla znemo¾nìna úèinná obrana. Stì¾ovatel odmítá, ¾e by mìl dùvody zamítnutí odvolání v napadeném rozhodnutí dohledávat a domý¹let.
[19] Krajský soud stì¾ovateli vytkl, ¾e nezdùvodnil, proè by osoba vydávající rozhodnutí o odvolání mohla být podjatá. Stì¾ovatel v¹ak takový dùvod logicky uvést nemù¾e, proto¾e neví, kdo v jeho vìci rozhodl. Cítí se zkrácen na svém právu provìøit, zda nemohlo jít o osobu podjatou. Stì¾ovatel setrvává na svém názoru, ¾e má právo znát, kdo napadené rozhodnutí vydal právì z toho dùvodu, aby mohla být zcela vylouèena libovùle a podjatost.
IV. [20] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti setrval na správnosti svého rozhodnutí. Krajský soud se podrobnì vypoøádal s ¾alobními námitkami smìøujícími do procesního postupu správce danì pøi projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. ®alovaný odmítl, ¾e by ve vyjádøení k ¾alobì pøiznal, ¾e si je plnì vìdom poru¹ení zákona pøed vydáním dodateèného platebního výmìru a ¾e ve vìci do¹lo k mimoøádnì záva¾nému poru¹ení pøedpisù. V tomto bodu nadto kasaèní stí¾nost smìøuje proti vyjádøení ¾alovaného k ¾alobì, nikoliv proti napadenému rozsudku. K tvrzení stì¾ovatele, ¾e netu¹il, ¾e jeho pøíjem z prodeje darované nemovitosti podléhá dani z pøíjmù, co¾ mìlo být dùvodem pro to, aby výzva k podání dodateèného daòového pøiznání nebyla pova¾ována za úkon pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty, ¾alovaný podotkl, ¾e osvobození od danì z pøíjmù plynoucích z prodeje nemovitosti je ji¾ od poèátku úèinnosti zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù navázáno na splnìní podmínky uplynutí urèité doby mezi nabytím a prodejem. ®alovaný dodal, ¾e aèkoliv se stì¾ovatel dovolává kasaèních dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., ve vztahu k dùvodùm upraveným pod písmeny b) a d) nic neuvádí. Stì¾ovatel v zásadì nesouhlasí s právním názorem krajského soudu. K tomu v¹ak neuvádí ¾ádnou novou právní argumentaci.
[23] Nejvy¹¹í správní soud, a to i s pøihlédnutím ke své povinnosti pøihlí¾et k prekluzi práva daò vymìøit èi domìøit z úøední povinnosti, se nejprve zabýval tvrzenou prekluzí. Jak ¾alovaný, tak i krajský soud ve svých rozhodnutích podrobnì vylo¾ili, z jakého dùvodu nedo¹lo ve stì¾ovatelovì pøípadì k prekluzi práva stanovit dodateènou daòovou povinnost. Soud se s jejich názory ztoto¾òuje.
[24] Podle závìrù Ústavního soudu vyjádøených napø. v nálezu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, dochází k daòové prekluzi uplynutím tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla daòová povinnost. Uplyne-li uvedená lhùta, ani¾ v ní byla daò pravomocnì domìøena, zanikne subjektivní veøejné právo správce danì daò domìøit. V dané vìci bylo tøeba s ohledem na § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù posoudit, zda správce danì pøed uplynutím této lhùty uèinil úkon smìøující k dodateènému stanovení danì, na jeho¾ základì by pak bì¾ela tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl ¾alobce o tomto úkonu zpraven. Souèasnì bylo nutno zkoumat, zda takový úkon vycházel z urèitých pochybností správce danì o správnosti vý¹e pøedchozího vymìøení danì, smìøoval k dodateènému stanovení danì a zda provádìný úkon odpovídal povaze a rozsahu zji¹»ovaných skuteèností.
[25] Jeliko¾ se v projednávané vìci jedná o daòovou povinnost vzniklou ve zdaòovacím období roku 2006, nastal by konec prekluzivní lhùty dne 31. 12. 2009. Pøed uplynutím této doby se ov¹em bìh dosavadní prekluzivní lhùty úkonem správce danì pøeru¹il, proèe¾ poèala bì¾et nová prekluzivní lhùta, její¾ konec pøipadl na 31. 12. 2012. Správce danì toti¾ dne 14. 10. 2009 vyzval stì¾ovatele k podání dodateèného daòového pøiznání. Tato výzva mu byla doruèena dne 20. 10. 2009. Správce danì dále dne 23. 11. 2009 stì¾ovatele vyzval k odstranìní pochybností postupem dle § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel výzvu pøevzal dne 21. 12. 2009.
[26] Obì výzvy uèinìné v roce 2009, tedy pøed uplynutím prekluzivní lhùty, byly v dané vìci zpùsobilé pøeru¹it bìh stávající a souèasnì zalo¾it nový bìh tøíleté prekluzivní lhùty pro vymìøení danì. Obì výzvy jsou výsledkem procesní aktivity správce danì ústící v dodateèné stanovení danì. Jak ve výzvì k podání dodateèného daòového pøiznání, tak i ve výzvì k odstranìní pochybností správce danì jednoznaènì formuloval dùvody, které jej vedly k jejich vydání, tedy to, ¾e stì¾ovatel nezdanil pøíjem plynoucí z pøevodu nemovitosti ve smyslu § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Stejnì tak výzvy obsahovaly pouèení o následcích nesplnìní správcem danì stanovené povinnosti. Nejvy¹¹í správní soud souèasnì neshledal ¾ádný dùvod, proè by vydáním výzvy k podání dodateèného daòového pøiznání nemìlo ve stì¾ovatelovì pøípadì dojít k pøetr¾ení bìhu prekluzívní lhùty.
[27] Vzhledem k tomu, ¾e napadené rozhodnutí ¾alovaného ze dne 19. 11. 2010 nabylo právní moci dne 30. 11. 2010, k prekluzi práva vymìøit daò nedo¹lo. Nejvy¹¹í správní soud k uvedenému dodává, ¾e na tøíletou prekluzivní lhùtu je tøeba pohlí¾et jako na jeden celek. Nelze proto vyvozovat jakékoliv dùsledky ani konstatovat neèinnost na základì toho, ¾e správce danì zaèal vùèi stì¾ovateli èinit úkony smìøující k dodateènému stanovení jeho daòové povinnosti a¾ v samotném závìru bìhu této lhùty. Námitka prekluze proto není dùvodná.
[28] Dùvodnost kasaèní stí¾nosti nemù¾e zalo¾it ani argumentace stì¾ovatele, ¾e správce danì mìl v jeho pøípadì zahájit daòovou kontrolu a ¾e konáním vytýkacího øízení mu byla upøena jeho procesní práva. S ohledem na závìry vyslovené v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2010, èj. 5 Afs 92/2008-147, v¹echna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz, lze v pøípadì, kdy vymìøovací øízení bylo zahájeno podáním dodateèného daòového pøiznání, provést jak vytýkací øízení, tak daòovou kontrolu. Roz¹íøený senát v usnesení ze dne 8. 7. 2008, èj. 9 Afs 110/2007-102, vylo¾il, ¾e vytýkací øízení opravòuje správce danì toliko k tomu, aby daòový subjekt vyzval k dolo¾ení urèitých skuteèností, zatímco daòová kontrola umo¾òuje znaènì intenzívní zji¹»ovací zásahy vùèi daòovému subjektu. Proto bude zpravidla na místì pøistoupit rovnou k zahájení daòové kontroly jen tam, kde bude mít správce danì dobré dùvody k domnìnce, ¾e vytýkací øízení by k dosa¾ení úèelu daòového øízení nepostaèovalo.
[29] Správce danì tedy byl oprávnìn uvá¾it, zda zvolí u¾¹í kontrolu nìkterých skuteèností uvedených v dodateèném daòovém pøiznání formou vytýkacího øízení, nebo ¹ir¹í daòovou kontrolu. Jeliko¾ dùvodem pro konání nyní posuzovaného øízení byly toliko pochybnosti stran pøíjmu plynoucího z prodeje nemovitosti, mohl správce danì provést dokazování v rozsahu potøebném ke zji¹tìní správné vý¹e danì v rámci vytýkacího øízení postupem dle § 43 zákona o správì daní. Správce danì tedy postupoval správnì, jestli¾e v souladu se zásadou zdr¾enlivosti a pøimìøenosti zakotvenou v § 2 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù zvolil postup, který oproti stì¾ovatelem navrhované daòové kontrole pøedstavoval ménì intenzívní zásah. Jednání správce danì nelze pova¾ovat za úèelové. Na místì nejsou ani námitky, ¾e správce danì vyu¾il stì¾ovatelových neznalostí v oblasti daòového práva.
[30] Nejvy¹¹í správní soud nesdílí názor stì¾ovatele, ¾e se konáním vytýkacího øízení dostal do procesnì ménì výhodného postavení oproti tomu, kdyby správce danì konal daòovou kontrolu. Podle § 43 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nále¾í daòovému subjektu v prùbìhu vytýkacího øízení pøimìøenì práva podle § 16 odst. 4 tého¾ zákona. Skuteènost, ¾e správce danì konal vytýkací øízení, stì¾ovateli v ¾ádném pøípadì nebránila v tom, aby si zvolil zástupce. Z obsahu úøedního záznamu ze dne 13. 5. 2010 vyplývá, ¾e stì¾ovatel v telefonickém rozhovoru se správcem danì uvedl, ¾e zplnomocní svého úèetního. Do konce daòového øízení, tedy do vydání rozhodnutí o odvolání, tak ov¹em neuèinil. Nepochybnì i v prùbìhu pouze vytýkacího øízení mìl nále¾itý prostor pro to, aby si zvolil zástupce. Stì¾ovatel pøitom v kasaèní stí¾nosti neuvedl, o jaká práva byl konáním vytýkacího øízení, resp. nekonáním daòové kontroly, zkrácen.
[31] Podstatnou èást kasaèní stí¾nosti tvoøily námitky týkající se zpùsobu projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Nejvy¹¹í správní soud se tedy dále zabýval tím, zda dal správce danì stì¾ovateli reálnou mo¾nost vyjádøit se ke zprávì o výsledku vytýkacího øízení a zda prùbìh vytýkacího øízení mohl mít vliv na zákonnost vydaného dodateèného platebního výmìru.
[32] Zákon o správì daní a poplatkù v § 43 odst. 2 in fine ve spojení s § 16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 ukládá správci danì povinnost umo¾nit daòovému subjektu vyjádøit se pøed ukonèením vytýkacího øízení k jeho výsledku, ke zpùsobu jeho zji¹tìní, pøípadnì navrhnout doplnìní zprávy o skuteènosti, které zpráva nezmiòuje. Daòový subjekt mù¾e pøedlo¾it dal¹í návrhy na dokazování, mù¾e namítat nedostatky v postupu správce danì, nesprávnou právní kvalifikaci i jiné skuteènosti, které pova¾uje za významné pro správné stanovení danì. Na stranì jedné zde tak existuje povinnost správce danì umo¾nit daòovému subjektu seznámit se s výsledky vytýkacího øízení, èemu¾ na stranì druhé odpovídá právo daòového subjektu této mo¾nosti vyu¾ít. Výsledek vytýkacího øízení projednává správce danì s daòovým subjektem postupem podle § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Toto ustanovení umo¾òuje, aby v pøípadì, kdy daòový subjekt odmítne zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá, správce danì zprávu odeslal v po¹tovní zásilce s doruèenkou. Otázku, zda se daòový subjekt vyhýbá pøevzetí a projednání zprávy, je tøeba posoudit s ohledem na okolnosti konkrétní vìci.
[33] Z uvedeného vyplývá, ¾e k zákonnému ukonèení vytýkacího øízení není v urèitých pøípadech tøeba, aby správce danì zprávu o výsledku øízení projednal s daòovým subjektem osobnì. V¾dy v¹ak musí daòový subjekt seznámit s výsledky vytýkacího øízení. Tedy, ze skuteènosti, ¾e správce danì neprojednal zprávu o vytýkacím øízení za stì¾ovatelovy pøítomnosti, nelze automaticky dovodit, ¾e byl poru¹en zákon o správì daní a poplatkù, èi dokonce, ¾e do¹lo k zásahu do práva na spravedlivý proces, jak stì¾ovatel uvádìl v kasaèní stí¾nosti.
[34] Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl k prùbìhu projednávání zprávy o výsledku vytýkacího øízení ve vìci stì¾ovatele. Z úøedního záznamu o telefonním hovoru ze dne 13. 5. 2010 vyplývá, ¾e se správce danì pokusil pøedvolat stì¾ovatele k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení telefonicky (dne 30. 4. 2010) a dále formou SMS zpráv. Stì¾ovatel nejprve slíbil, ¾e se bìhem týdne ozve a poté, co tak neuèinil, jej správce danì opìtovnì kontaktoval. Stì¾ovatel uvedl, ¾e zplnomocní svého úèetního. Úèetní se dne 13. 5. 2010 ozval správci danì s tím, ¾e pøedvolání je tøeba zaslat stì¾ovateli písemnì. K tomu Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e pøedvolání daòového subjektu k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení prostøednictvím SMS zpráv a telefonicky je toliko neformálním úkonem, který zákon o správì daní a poplatkù nezná a který sám o sobì nemù¾e vyvolávat zákonem pøedpokládané úèinky. Proto ze samotné skuteènosti, ¾e na takový úkon nebude daòový subjekt reagovat, nelze vùèi nìmu vyvozovat negativní dùsledky. Na druhou stranu je v¹ak tøeba konstatovat, ¾e ji¾ díky tìmto neformálním úkonùm se stì¾ovatel dozvìdìl o zámìru správce danì projednat s ním výsledky vytýkacího øízení.
[35] Správce danì poté stì¾ovatele písemnì pøedvolal k projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení a to na den 24. 5. 2010. Stì¾ovateli bylo pøedvolání doruèeno dne 14. 5. 2010. Stì¾ovatel podáním ze dne 20. 5. 2010 správci danì oznámil, ¾e se nemù¾e ústního jednání zúèastnit z dùvodu pracovního vytí¾ení. Správce danì poté dne 26. 5. 2010 vydal zprávu o výsledku vytýkacího øízení a stì¾ovateli ji zaslal po¹tou. Z pøilo¾ené doruèenky plyne, ¾e zpráva spolu s prùvodním dopisem byla ulo¾ena na po¹tì dne 9. 6. 2010 a stì¾ovatel si ji vyzvedl dne 21. 6. 2010, tedy a¾ 12. den lhùty (s ohledem na § 17 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù byly písemnosti doruèeny dne 19. 6. 2010). Správce danì stanovil náhradní termín projednání zprávy na 16. 6. 2010, pøíp. na jiný stì¾ovatelem navrhnutý termín. Následnì vydal dne 28. 6. 2010 dodateèný platební výmìr, který byl na po¹tì ulo¾en dne 7. 7. 2010 a stì¾ovatel si jej vyzvedl dne 16. 7. 2010.
[36] Nejvy¹¹í správní soud uznává, ¾e správce danì mìl urèit pozdìj¹í termín pro náhradní projednání zprávy o výsledku vytýkacího øízení, nebo» mìl pøihlédnout i k mo¾né desetidenní lhùtì pro náhradní doruèení. Na druhou stranu ov¹em neshledal, ¾e by toto pochybení správce danì zasáhlo do práv stì¾ovatele v takové intenzitì, aby mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé. Pro zru¹ení správního rozhodnutí toti¾ nestaèí jakýkoliv zji¹tìný formální zákonný nedostatek, ale je tøeba trvat na urèité minimální intenzitì vad øízení, které ve svých dùsledcích mohou ovlivnit zákonnost vydaného rozhodnutí jako celku. Jak uvedl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 18. 1. 2007, èj. 2 Afs 202/2005-61, není nutné trvat na procesní bezvadnosti øízení, pokud namítané vady nemohou zpochybnit zákonnost celkového výsledku øízení.
[37] Ze stì¾ovatelova pøístupu a jím uplatòovaných námitek v prùbìhu odvolacího i soudního øízení nelze mít za to, ¾e by stanovení del¹ích lhùt vedlo k jinému výsledku øízení èi jiné daòové povinnosti. Stì¾ovatel uvádìl, ¾e se jednání nevyhýbal. Rozhodnì ale nemù¾e tvrdit, ¾e by se správcem danì spolupracoval pøi stanovení nového termínu projednání zprávy, nebo ¾e projevoval ochotu a pøipravenost zprávu projednat osobnì. Z ústního jednání se sice omluvil, ale ji¾ nepo¾ádal o projednání zprávy v jiném termínu. Od pøedvolání stì¾ovatele k projednání zprávy do doby, ne¾ mu byl oznámen dodateèný platební výmìr, ubìhly v podstatì dva mìsíce. Stì¾ovatel v této dobì správci danì nenavrhl jiný, jemu vyhovující, termín ani nepo¾ádal o prodlou¾ení lhùty.
[38] Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e zákon o správì daní a poplatkù v § 2 odst. 2 ukládá správci danì povinnost postupovat v daòovém øízení v úzké souèinnosti s daòovými subjekty a ve smyslu § 2 odst. 9 je právem i povinností v¹ech daòových subjektù úzce spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení a vybrání danì. Stì¾ovatel správci danì potøebnou souèinnost pøi stanovení náhradního termínu neposkytl. Ve vìci je podstatné to, ¾e správce danì seznámil stì¾ovatele se zprávou o výsledku vytýkacího øízení a poskytl mu reálnou, nikoliv pouze hypotetickou, mo¾nost se k této zprávì vyjádøit. Soud pøihlédl té¾ k tomu, ¾e správce danì se po odeslání zprávy o výsledku vytýkacího øízení pokusil opìt domluvit se stì¾ovatelem na dal¹ím termínu k osobnímu projednání. Aèkoliv takto stanovená náhradní lhùta nastala døíve, ne¾ byla zpráva stì¾ovateli doruèena, stì¾ovatel ani do okam¾iku vydání a doruèení dodateèného platebního termínu správce danì nezkontaktoval za úèelem sjednání jiného termínu. Za takové situace pak nelze správci danì vytýkat, ¾e se po odeslání zprávy o výsledku vytýkacího øízení nepokou¹el stì¾ovatele opakovanì zkontaktovat a opìtovnì mu umo¾nit osobnì projednat zprávu o vytýkacím øízení. Taková povinnost mu ostatnì ani ze zákona o správì daní a poplatkù neplyne.
[39] Nejvy¹¹í správní soud neodhlédl ani od toho, ¾e stì¾ovatel v odvolání, v ¾alobì èi v kasaèní stí¾nosti netvrdil, jaké skuteènosti uvedené ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení hodlal vlastnì zpochybnit èi jaké dùkazy hodlal uplatnit a jaká nová vyjádøení hodlal vnést do øízení. Nezpochybòoval, ¾e prodej darované nemovitosti podléhal v jeho pøípadì zdanìní. Nebrojil ani proti vý¹i dodateènì stanovené daòové povinnosti. Zùstal v rovinì poukazù na nesprávnì vedené øízení, ani¾ by uvedl, jak by odstranìní jím vytýkaných pochybení mohlo ovlivnit jeho výslednou daòovou povinnost. V odvolání se primárnì zamìøil na námitku prekluze, na kterou správce danì reagoval ji¾ v prùbìhu samotného øízení, a to v rozhodnutí o námitce proti postupu pracovníka správce danì ze dne 1. 2. 2010. Správce danì vyèkal jeden týden s vydáním dodateèného platebního výmìru do konce lhùty, v ní¾ mohl stì¾ovatel projednat zprávu v náhradním termínu. Soud pøipomíná, ¾e mezi okam¾ikem, kdy se stì¾ovatel seznámil s výsledky vytýkacího øízení a kdy se mu dostal do dispozice dodateèný platební výmìr, uplynul témìø jeden mìsíc. Stì¾ovatel pøesto ani v této lhùtì neprojevil vùli se ke správci danì dostavit.
[40] K námitce stì¾ovatele, ¾e správce danì urèil krátkou-sedmidenní-lhùtu k vyjádøení se k výsledkùm vytýkacího øízení, Nejvy¹¹í správní soud poukazuje, ¾e zákon nestanoví konkrétní délku lhùty pro vyjádøení se k výsledku vytýkacího øízení. Tuto lhùtu je proto tøeba urèit v závislosti na konkrétních okolnostech pøípadu a pøedev¹ím na rozsahu relevantních zji¹tìní. Je-li provìøována skuteènost jednoduchá, resp. dokazování rozsahem velmi omezené, mù¾e k zachování v¹ech práv daòového subjektu staèit, je-li mu k vyjádøení a navr¾ení pøípadných dal¹ích dùkazù poskytnut relativnì krátký èasový prostor (srov. také rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 2. 2005, èj. 2 Afs 90/2004-70). V pøípadì, ¾e má daòový subjekt za to, ¾e je správcovská lhùta pøíli¹ krátká, má mo¾nost po¾ádat o její prodlou¾ení na základì § 14 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Jak ji¾ bylo uvedeno, stì¾ovatel zùstal po celou dobu v tomto smìru neèinný.
[41] S ohledem na shora uvedené jednání stì¾ovatele a správce danì Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e pokud správce danì vyu¾il zákonného oprávnìní odeslat zprávu o výsledku vytýkacího øízení po¹tou, nezasáhl do práv stì¾ovatele takovým zpùsobem, aby to mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve vìci samé.
[42] Nejvy¹¹í správní soud odmítl i kasaèní námitky smìøující do struktury rozhodnutí ¾alovaného o odvolání. Zákon o správì daní a poplatkù v § 50 odst. 3 a 7 odvolacímu orgánu ukládá, aby odvolání pøezkoumal v rozsahu po¾adovaném odvolatelem a souèasnì aby se vypoøádal se v¹emi uplatnìnými odvolacími dùvody. Nadto je povinen zabývat se rozhodnutím z hledisek uvedených v § 50 odst. 3 daného zákona, a pøihlédnout ke zji¹tìným skuteènostem, i kdy¾ nebyly odvolatelem uplatnìny. Tento zákon ani jiný právní pøedpis ¾alovanému neukládá, aby své rozhodnutí o odvolání formálnì strukturoval stejným zpùsobem, jakým stì¾ovatel koncipoval své odvolání. Podstatné je, ¾e se ¾alovaný øádnì vypoøádal se v¹emi odvolacími námitkami a ¾e z jeho rozhodnutí plyne, proè nepova¾oval skutkovou a právní argumentaci stì¾ovatele za dùvodnou. Krajský soud stì¾ovateli rozhodnì neulo¾il, aby musel dùvody zamítnutí odvolání v rozhodnutí ¾alovaného jakkoliv dohledávat.
[43] Dùvodnou není ani kasaèní námitka týkající se neznalosti stì¾ovatele o tom, který z pracovníkù ¾alovaného vydal rozhodnutí o odvolání, proèe¾ není postaveno na jisto, zda byla v jeho pøípadì dodr¾ena zásada nestrannosti. Tato námitka je toliko hypotetická. Stì¾ovatel ji vznesl, ani¾ by ji ukotvil ve vztahu ke konkrétním okolnostem svého pøípadu. V ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti netvrdil, èi alespoò v obecné rovinì nepøedestøel, dùvody vedoucí k podezøení, ¾e se na rozhodování o jeho odvolání podílela osoba podjatá ve smyslu § 26 zákona o správì daní a poplatkù. Mezi nále¾itosti rozhodnutí dle § 32 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nenále¾í uvedení konkrétního pracovníka èi pracovníkù správce danì, kteøí se úèastnili procesu vedoucího k vydání rozhodnutí ¾alovaného. Co se týèe oznaèení úøedních osob, zákonnou nále¾itostí rozhodnutí dle § 32 odst. 2 písm. g) je vlastnoruèní podpis povìøeného pracovníka správce danì s uvedením jeho jména, pøíjmení a funkce. Ji¾ krajský soud poukázal, ¾e uvedený po¾adavek rozhodnutí ¾alovaného splòuje. Z pøedlo¾eného daòového spisu nevyplývá, ¾e by se stì¾ovatel v prùbìhu odvolacího øízení domáhal po ¾alovaném sdìlení jmen pracovníkù ¾alovaného, kteøí se v prùbìhu odvolacího øízení podíleli na vydání rozhodnutí.
[44] Nejvy¹¹í správní soud neshledal rozsudek krajského soudu nezákonným ani nepøezkoumatelným. Proto¾e v øízení neshledal ani jiné nedostatky, ke kterým je podle § 109 odst. 4 s. ø. s. povinen pøihlí¾et z úøední povinnosti, kasaèní stí¾nost v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
[45] Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o § 60 odst. 1 a contrario ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nemá tedy právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému podle obsahu spisu ¾ádné náklady øízení jdoucí nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly. Soud proto rozhodl tak, jak je uvedeno ve výroku tohoto rozsudku.