Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2013-09-11/ii-r-61_11
Timestamp: 2017-09-26 22:10:33
Document Index: 94750287

Matched Legal Cases: ['§ 146', '§ 146', '§ 1', '§ 42', '§ 146', '§ 126', '§ 4', '§ 146', '§ 146', '§ 146', '§ 42', '§ 42', '§ 146', 'Art. 3', '§ 42', '§ 146']

BFH, 11.09.2013 - II R 61/11 - Anforderungen an den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Wertes im Sinne von § 146 Abs. 7 BewG a.F. | anwalt24.de
Urt. v. 11.09.2013, Az.: II R 61/11
Referenz: JurionRS 2013, 49912
Aktenzeichen: II R 61/11
FG Nürnberg - 06.10.2011 - AZ: 4 K 816/2009
§ 146 Abs. 2 BewG a.F.
BFHE 243, 376 - 385
AO-StB 2014, 47-48
BFH/NV 2014, 208-211
BFH/PR 2014, 97
BStBl II 2014, 363-367
DB 2014, 522-524
DStRE 2014, 150-154
ErbBstg 2014, 35-36
ErbStB 2014, 31
EStB 2014, 19
HFR 2014, 91-94
KÖSDI 2014, 18685
NWB 2013, 4021
NWB direkt 2013, 1307
StB 2014, 6
StBW 2014, 6
WPg 2014, 274-276
ZEV 2014, 55
ZfIR 2015, 598
Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Familienstiftung, deren Vermögen zum 30. September 2003 nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) der Erbschaftsteuer (Erbersatzsteuer) unterlag. Zu dem Vermögen gehörten insbesondere Beteiligungen an der Unternehmensgruppe X.
Der im Inland steuerpflichtige Teil der Unternehmensgruppe bestand am Bewertungsstichtag im Wesentlichen aus operativen Regionalgesellschaften sowie aus Grundstücksgesellschaften. Die Klägerin war jeweils in Höhe von 74,25 % an diesen Gesellschaften beteiligt. Eine solche Beteiligung bestand auch an der Grundstücksgesellschaft, die Eigentümerin des im Streitfall zu bewertenden Grundstücks ist. Dieses Grundstück wurde 1997 mit einem Einkaufsmarkt bebaut. Die für das bebaute Grundstück aufgewandten Gesamtinvestitionen beliefen sich zum 30. September 2003 auf 2.450.297,30 €. Davon entfielen auf den Grund und Boden 1.230.106,30 €, auf das Gebäude 708.333,41 € und auf die Außenanlagen 511.857,59 €.
In der Erklärung über die Feststellung des Grundbesitzwertes auf den 30. September 2003 gab die Klägerin für die drei Jahre vor dem Besteuerungszeitpunkt (10/2000 bis 9/2003) eine jährliche Nettokaltmiete in Höhe von jeweils 110.436 € (216.000 DM) an. Unter Hinweis auf ein Verkehrswertgutachten beantragte die Klägerin den Ansatz eines niedrigeren gemeinen Wertes in Höhe von 1.000.000 €. Dieses Gutachten hatte eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft erstellt.
Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) folgte bei der Bewertung des Grundstücks weder dem Gutachten noch berücksichtigte er die gezahlten Mieten. Das FA stellte vielmehr mit Bescheid vom 17. Dezember 2007 den Grundbesitzwert auf den Besteuerungsstichtag 30. September 2003 für Zwecke der Erbschaftsteuer in Höhe von 2.228.000 € fest. Der Berechnung legte es eine seiner Ansicht nach übliche Jahresmiete in Höhe von 7,5 % der Investitionskosten zugrunde. Der Einspruch blieb erfolglos.
Die Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte den Grundbesitzwert auf 1.782.500 € herab. Dabei vertrat es die Ansicht, dass das vorgelegte Verkehrswertgutachten auch in der im Klageverfahren vorgelegten Fassung nicht geeignet sei, den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Wertes des Grundstücks zu erbringen. Bei der Ermittlung des Grundbesitzwertes sei wegen Missbrauchs rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten gemäß § 42 der Abgabenordnung in der im Streitjahr gültigen Fassung (AO) nicht der vereinbarte, sondern gemäß § 146 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (BewG) der übliche Mietzins anzusetzen. Dieser betrage 6 % der Investitionssumme.
die Vorentscheidung aufzuheben und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwertes auf den 30. September 2003 für Zwecke der Erbschaftsteuer vom 17. Dezember 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. Mai 2009 dahingehend zu ändern, dass der Grundbesitzwert in Höhe von 1.000.000 € festgestellt wird.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur teilweisen Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Entgegen der Auffassung des FG ist der Bedarfsbewertung nicht eine übliche, sondern die erzielte Miete zugrunde zu legen. Einen niedrigeren gemeinen Wert hat die Klägerin nicht nachgewiesen.
Die Vermietung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung führt nicht dazu, dass das an die Betriebsgesellschaft entgeltlich überlassene Grundstück bewertungsrechtlich als durch die Besitzgesellschaft "selbst genutzt" anzusehen ist. Das folgt aus der rechtlichen Eigenständigkeit der Besitzgesellschaft einerseits und der Betriebsgesellschaft andererseits, die auch steuerrechtlich wie zwei selbständige Unternehmen behandelt werden und nicht wirtschaftlich zu einem einheitlichen Unternehmen zusammenzufassen sind (Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 8. November 1971 GrS 2/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63; BFH-Urteil vom 2. Februar 2005 II R 4/03, BFHE 208, 421, BStBl II 2005, 426). Dabei ist unerheblich, in welchem Betriebsvermögen das zu bewertende Grundstück ertragsteuerrechtlich zu erfassen ist. Selbst wenn das zu bewertende Grundstück nach § 4 Abs. 1 EStG Sonderbetriebsvermögen im Gewerbebetrieb des Mieters darstellt, ergibt sich auch daraus kein der Anwendung des § 146 Abs. 2 BewG vorgelagertes bewertungsrechtliches Hindernis, die erzielten Mieten zur Bestimmung der Jahresmiete i.S. des § 146 Abs. 2 BewG heranzuziehen (BFH-Beschluss vom 17. März 2008 II B 3/08, BFH/NV 2008, 929).
b) § 146 Abs. 2 BewG knüpft für die Bewertung an die für das bebaute Grundstück im Durchschnitt der letzten drei Jahre vor dem Besteuerungszeitraum erzielte Jahresmiete an. Dabei handelt es sich um einen wirtschaftlichen Sachverhalt, der keiner Überprüfung nach § 42 Abs. 1 Satz 1 AO unterliegt. Eine missbräuchliche rechtliche Gestaltung im Sinne dieser Vorschrift kann demgemäß nicht allein deshalb vorliegen, weil die erzielten Mieten niedriger als die üblichen sind. Eine Überprüfung der angemessenen rechtlichen Gestaltung i.S. des § 42 AO scheitert zudem daran, dass das Bewertungsverfahren nach § 146 Abs. 2 BewG nur eine grobe, typisierende Bewertungsmethode darstellt, die zur Ermittlung des gemeinen Wertes strukturell ungeeignet ist, zu weit auseinanderliegenden Bewertungsergebnissen führt und daher den Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) nicht entspricht (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 7. November 2006 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192 [BVerfG 07.11.2006 - 1 BvL 10/02] unter C.II.2.b bb). Der Vorschrift kann aus diesen Gründen kein Angemessenheitsmaßstab entnommen werden, der der Prüfung nach § 42 AO zugrunde gelegt werden könnte.
Das Gesetzgebungsverfahren spricht nicht dafür, dass der Gesetzgeber entgegen dem Wortlaut des § 146 Abs. 3 BewG etwas anderes hätte regeln wollen und die Änderung durch das JStG 2007 lediglich klarstellend wirken sollte. Zwar lässt sich den Gesetzesmaterialien zum JStG 1997 die Aussage entnehmen, dass in Fällen, in denen aufgrund der tatsächlichen Umstände darauf geschlossen werden müsse, dass die Miete nicht unter marktgerechten Bedingungen vereinbart worden sei, die übliche Miete als Berechnungsgrundlage heranzuziehen sei (Zweiter Bericht des Finanzausschusses zum Entwurf eines JStG 1997 vom 5. November 1996, BTDrucks 13/5952, 41). Diese Auffassung hat im Gesetzeswortlaut jedoch keinen Niederschlag gefunden. Maßgebend für die Auslegung sind aber nicht die subjektiven Vorstellungen der am Gesetzgebungsverfahren beteiligten Personen; entscheidend ist vielmehr der im Gesetz zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers (BVerfG-Beschluss vom 9. November 1988 1 BvR 243/86, BVerfGE 79, 106, BStBl II 1989, 938, [BVerfG 09.11.1988 - 1 BvR 243/86] Rz 66; BFH-Beschluss vom 10. November 1999 X R 60/95, BFHE 189, 479, BStBl II 2000, 131; BFH-Urteile vom 31. März 2004 X R 18/03, BFHE 206, 68, BStBl II 2004, 1047, und in BFHE 208, 421, BStBl II 2005, 426).
durchschnittliche Miete im ersten bis dritten Jahr vor dem Besteuerungszeitraum (10/2000 bis 9/2003)12 x 18.000 DM (9.203,25 €) =
110.439,00 €
110.439 € x 12,5 =
1.380,487,50 €
Alterswertminderung0,5 % je volles Jahr für sechs Jahre
41.414,63 €
1.339.072,87 €
Dabei kann dahinstehen, ob das Gutachten inhaltlich den Anforderungen an den Nachweis eines niedrigeren Grundbesitzwertes im Hinblick auf den angesetzten Bodenwert, die nachhaltig erzielbare Miete, die nicht umlegbaren Bewirtschaftungskosten und den Liegenschaftszinssatz genügt und ob das Gutachten --wie vom FG angenommen-- auch deshalb nicht zum Nachweis eines niedrigeren Grundstückswertes geeignet ist, weil es sich mit der großen Differenz zwischen dem gutachterlich festgestellten Verkehrswert von 1.000.000 € zum Bewertungsstichtag und der wenige Jahre zuvor aufgewendeten Gesamtinvestitionskosten in Höhe von 2.450.297,30 €, wovon allein 1.230.106,30 € auf den Grund und Boden entfallen, nicht substantiiert auseinandersetzt.