Source: https://rd.springer.com/chapter/10.1007/978-3-8349-9850-7_5
Timestamp: 2019-07-22 02:00:57
Document Index: 114841890

Matched Legal Cases: ['Art. 205', 'Art. 209', 'Art. 158', 'Art. 223', 'Art. 158', 'Art. 145', 'Art. 210', 'Art. 209', 'Art. 134', 'Art. 223', 'Art. 223', 'EuG', 'EuG', '§ 10', '§ 10', '§ 11', '§ 24', '§ 7', '§ 2', '§ 9', '§ 18', '§ 9', '§ 7', '§ 2', '§ 9', '§ 6', '§ 9', '§ 8', '§ 15', '§ 31', 'EuG', 'Art. 20', 'Art. 20', 'Art. 15', 'Art. 15', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 77', 'Art. 167', 'Art. 23', 'Art. 26', 'Art. 115']

Verlustverrechnungssysteme ausgewählter Mitgliedstaaten | Springer for Research & Development
Grenzüberschreitende Verlustverrechnung in Deutschland und Europa pp 111-214 | Cite as
Verlustverrechnungssysteme ausgewählter Mitgliedstaaten
Vor dem Hintergrund der in Kapitel A aufgezeigten Notwendigkeit einer Reform des deutschen (grenzüberschreitenden) Verlustverrechnungssystems konzentriert sich Kapitel A auf die Untersuchung der Verlustverrechnungssysteme fünf weiterer europäischer Mitgliedstaaten. Der Ländervergleich ist freilich nicht darauf angelegt, Einzelheiten oder Verfahrensdetails darzustellen. Vielmehr ist es das erklärte Ziel dieses Kapitels, die unterschiedlichen steuersystematischen Ansätze mit ihren grundsätzlichen Merkmalen nebeneinander zu stellen und damit Antworten auf die Frage zu erhalten, inwieweit nationale bzw. unilaterale Verlustverrechnungsnormen anderer Mitgliedstaaten als Vorschläge zur Weiterentwicklung des deutschen Verlustverrechnungssystems herangezogen werden können.
Zu einem Überblick der einzelnen Rechtsformen in Frankreich vgl. Rohrlack-Soth/ Kaufmann, Gesellschaften, 1992/1993, S. 95. Zu den grundsätzlichen Unterschieden der deutschen und französischen Unternehmensbesteuerung vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 19–20.Google Scholar
Vgl. Hey/ Bauersfeld, Personenhandelsgesellschaften, 2005, S. 651.Google Scholar
Die impôt sur les sociétés (IS) ist in den Art. 205–2230 CGI festgeschrieben.Google Scholar
Für die E.U.R.L. besteht weiterhin die Option zur Besteuerung als Körperschaft. Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 496.Google Scholar
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 232.Google Scholar
Art. 209-I CGI.Google Scholar
Vgl. Julien-Saint-Amand/ Rubechi, Französisches Steuerrecht, 2004, G, Rn. 412.Google Scholar
Durch das Jahressteuergesetz 2004 wurde das avoir fiscal nach Art. 158 bis CGI a. F. sowie der précompte mobilier nach Art. 223 sexies CGI a. F. durch eine Art Halbeinkünfteverfahren nach Art. 158 CGI n. F. ersetzt. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195; Viegener, Systemänderung, 2004, S. 1384.Google Scholar
Gleiches gilt, wenn die Anschaffungskosten der Beteiligung mindestens 22,8 Mio. € betrugen. Vgl. Art. 145, 146, 216 CGI.Google Scholar
In Frankreich gelten in bestimmten Fällen jedoch erhebliche Einschränkungen des Zinsabzugs. Zu den Einzelheiten vgl. Leffers/ Bricet, Frankreich, 2006, S. 155–159.Google Scholar
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 207. Unter dem gegebenen Körperschaftsteuersatz kommen die Vorschriften der contribution sociale folglich nur zur Anwendung, soweit das zu versteuernde Einkommen über 2.289.000 € liegt. Hieraus ergibt sich ein Gesamtsteuersatz zwischen 34,43% und 34,93%.Google Scholar
Damit ist die Mindestkörperschaftsteuer in Höhe von 2/3 nicht abzugsfähig. Vgl. Tillmanns, Steueränderungen 2005/2006, 2006, S. 1445. Bei neu gegründeten Gesellschaften, deren Kapital zur Hälfte aus Bareinlagen erbracht wird, kommt es in den ersten drei Jahren zu keiner Mindeststeuer.Google Scholar
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 51.Google Scholar
Zudem wurde eingeführt, dass bei Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen der betreffenden Gesellschaft die vollständige Erstattung des Steuerguthabens ohne eine zeitliche Beschränkung beantragt werden kann. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195.Google Scholar
Vgl. Sedlaczek, Frankreich, 2006, S. 1458.Google Scholar
Die Maßnahme muss zudem unter die steuerliche Sonderregelung des Art. 210A CGI (régime de faveur) fallen. Vgl. Sedlaczek, Frankreich, 2006, S. 1461.Google Scholar
Vgl. Leffers/ Bricet, Frankreich, 2006, S. 160; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.Google Scholar
Vgl. Baconnier, Frankreich, 1994, S. 79; Gouthière, Foreign Losses, 2003.Google Scholar
Vgl. Tillmanns, Steuerrecht, 1999, S. 1144.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 764.Google Scholar
Art. 209 quinquies CGI und Art. 134 A, Annexe II CGI. Vgl. Richard, Groups, 2003, S. 24.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 771–772.Google Scholar
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 54.Google Scholar
Urteil des Conseil d’Etat v. 16. 5. 2003 — 222956, Section, Société Télécoise, Revue de Jurisprudence fiscale 7/2003, S. 823.Google Scholar
Vgl. Gouthière, Foreign Losses, 2003, S. 383.Google Scholar
Vgl. Gouthière, Foreign Losses, 2003, S. 384; Prokisch, Grenzüberschreitend, 2005, S. 248.Google Scholar
Die gesetzlichen Grundlagen des régime de l’intégration fiscale ergeben sich aus Art. 223 A bis U CGI. Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.Google Scholar
Art. 223 B Abs. 1 CGI bestimmt, dass sich das Gesamtergebnis der Obergesellschaft aus einer Zusammenrechnung der Einzelergebnisse der beteiligten Konzerngesellschaften ergibt. Da die französische Gruppenbesteuerung auch über Konsolidierungsansätze verfügt, wenngleich diese nur sehr rudimentär ausfallen, wird die l’intégration fiscale nachfolgend als eingeschränktes Einheitskonzept bezeichnet. Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 123–124. A. A. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 229.Google Scholar
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 379.Google Scholar
Vgl. Geiger, Frankreich, 2003, S. 64.Google Scholar
Vgl. Jacobs/ Spengel, Frankreich, 1994, S. 102.Google Scholar
Vgl. Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 157.Google Scholar
Das Jahressteuergesetz 2004 sieht vor, dass die Erklärung nur bis zur Abgabe der Steuererklärung des Vorjahres nachgereicht werden kann. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195.Google Scholar
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 123–124. Unter dem eingeschränkten Einheitskonzept werden Gruppenbesteuerungssysteme verstanden, die über die Ergebniszurechnung hinaus Konsolidierungsmaßnahmen vorsehen, aber hinter dem Einheitskonzept, wie es die Konzernrechnungslegung kennt, zurückbleiben.Google Scholar
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.Google Scholar
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, S. 383.Google Scholar
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276. Zudem können sie nach Begründung der Gruppenbesteuerung keine eigenen Verlustvorträge bilden, da ihre Einkommen dem Gruppenträger zugerechnet werden.Google Scholar
Vgl. Geiger, Frankreich, 2003, S. 66.Google Scholar
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 16.Google Scholar
Lang-und kurzfristige Veräußerungsgewinne sind bei der Eliminierung zu trennen, da langfristige Veräußerungsgewinne einer günstigeren Besteuerung unterliegen. Vgl. Julien-Saint-Amand/ Rubechi, Französisches Steuerrecht, 2004, Rn. 416.Google Scholar
Schließlich sind nur die konzerninternen Schuldbeziehungen zu eliminieren, bei denen sich die gruppeninternen Forderungen und Verbindlichkeiten nicht entsprechen. Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.Google Scholar
Vgl. Jacobs/ Spengel, Frankreich, 1994, S. 146.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 770.Google Scholar
Vgl. BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 49.Google Scholar
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.Google Scholar
Vgl. Richard, Groups, 2003, S. 25.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 772.Google Scholar
Vgl. Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 160.Google Scholar
Das Erfordernis der ministeriellen Genehmigung sowie deren restriktive Handhabung werden in der Praxis vielfach kritisiert. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 314 m. w. N.; Baranger, France, 2006, S. 221. Unter den ca. zehn Gesellschaften, denen die ministerielle Genehmigung bis heute gewährt wurde, befinden sich nur einige wenige Großunternehmen (mit Staatsbeteiligungen) wie z. B. Total, Saint Gobain, Aventis, Otor und Lafarge. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 773.Google Scholar
Eine Unterscheidung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht entfällt, da eine französische Kapitalgesellschaft angesichts des geltenden Territorialitätsprinzips nur mit ihren inländischen Einkünften besteuert wird. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 53.Google Scholar
So auch Kellersmann/ Treisch, Unternehmensbesteuerung, 2002, S. 75.Google Scholar
Die l’intégration fiscale verdrängt die steuerliche Selbstständigkeit juristischer Personen nicht vollkommen, sondern schwächt diese nur ab — dies aber weitgehend. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 23.Google Scholar
So Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 764 und auch Richard, Groups, 2003, S. 23.Google Scholar
Die Prüfung der Standortneutralität entspricht auch der tatbestandlichen Prüfung des EuGH zur Feststellung einer diskriminierenden bzw. beschränkenden Vorschrift (vertikale Vergleichspaarbildung). Vgl. hierzu auch Cordewener, Verlustberücksichtigung, 2005, S. 301.Google Scholar
Zu demselben Ergebnis kommen die Ausführungen von Richard, Groups, 2003, S. 31.Google Scholar
Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.18.Google Scholar
Schaumburg sieht das Territorialitätsprinzip gegenüber dem Welteinkommensprinzip als vorzugswürdig an. Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 5.70. In diesem Sinne wohl auch Jacobs, der darauf verweist, dass das Leistungsfähigkeitsprinzip durch das Zusammenwirken von in-und ausländischer Besteuerung gewahrt bleibt. Vgl. Jacobs, International, 2007, S. 21. Seine Überlegungen gehen aber wohl ausschließlich von Gewinnsituationen aus.Google Scholar
So im Ergebnis Lehner, Territorialitätsprinzip, 2005, S. 260.Google Scholar
Hiernach bleibt der steuerliche Verlust einer Kapitalgesellschaft auf Ebene der Gesellschaft eingeschlossen und kann nach dem Prinzip der Steuersubjektidentität grundsätzlich nur mit Gewinnen dieser Gesellschaft verrechnet werden. Vgl. Herzig, Körperschaftsteuerrecht, 2005, S. 187.Google Scholar
Vgl. Hey, Besteuerungsprinzipien, 2007, S. 1306.Google Scholar
EuGH v. 7. 9. 2004, C-319/02, Manninen, Rn. 44–48.Google Scholar
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer.Google Scholar
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 76.Google Scholar
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 79.Google Scholar
Vgl. Hirschler/ Konezny/ Urtz, Österreich, 2004, S. 149.Google Scholar
Vgl. Doralt/ Ruppe, Grundriss, 2003, S. 341. Die österreichischen Regelungen zur steuerlichen Ermittlung der Einkünfte sind den deutschen sehr angelehnt. Vgl. Schuch, Österreich, 2005, S. 20.Google Scholar
Hieraus folgt eine kumulierte Steuerbelastung von 43,75%. Die öESt gilt bei einer dividendenempfangenden natürlichen Person grundsätzlich als abgegolten und wirkt damit definitiv (Endbesteuerung). Aufwendungen im Zusammenhang mit endbesteuerten Erträgen unterliegen einem Abzugsverbot. Vgl. Köth, Reformvorschläge, 2006, S. 256. Der Gesellschafter kann aber auch zur Normalveranlagung und Anwendung des Halbsatzverfahrens optieren. Die öESt ermäßigt sich bei Gewinnanteilen auf die Hälfte des Durchschnittssteuersatzes. Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 51–53.Google Scholar
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 171; Schuch, Österreich, 2005, S. 32.Google Scholar
Dieses folgt aus § 10 Abs. 1 öKStG. Bei der im Ausland ansässigen Gesellschaft muss es sich entweder um eine mit einer österreichischen Kapitalgesellschaft vergleichbaren Gesellschaft oder um eine EU-Gesellschaft i. S. d. Mutter-/Tochtergesellschaften handeln. Vgl. Richtlinie 90/435/EWG v. 23. 7. 1990, zuletzt geändert durch Richtlinie 2003/123/EG v. 22. 12. 2003 (Mutter-/Tochterrichtlinie); Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.Google Scholar
Vgl. Beiser, Steuern, 2004 S. 171; Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.Google Scholar
Dies Problem taucht nicht auf, sofern die ausschüttende Gesellschaft ihren Sitz innerhalb der EU hat und in den Anwendungsbereich der Mutter-/Tochterrichtlinie fällt. Vgl. Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.Google Scholar
Nur Verluste aus der Liquidation bzw. Insolvenz der Beteiligung sind nach § 10 Abs. 3 öKStG abzugsfähig. Verluste sind um Gewinnanteile jeder Art der letzten fünf Jahre zu kürzen. Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 218.Google Scholar
§ 11 Abs. 1 Z 4 öKStG. Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 191; Leitner, Österreich, 2005, Rn. 206.Google Scholar
§ 24 Abs. 4 öKStG. Die Mindestkörperschaftsteuer ist nicht mit einer Mindestgewinnbesteuerung zu vergleichen, die eine zeitliche Streckung eines Verlustvortrags vorsieht. Vgl. Broer, Österreich, 2005, S. 453.Google Scholar
Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 48; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.Google Scholar
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 190. Ein wesentlicher Gesellschafterwechsel ist anzunehmen, wenn alle oder fast alle Gesellschafter wechseln. Vgl. Doralt/Ruppe, Grundriss, 2003, Rn. 1026.Google Scholar
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 207; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.Google Scholar
Vgl. Doralt/ Ruppe, Grundriss, 2003, Rn. 1122.Google Scholar
Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 172.Google Scholar
Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend die vermeidung von Doppelbesteuerungen, öBGBl. II 2002, S. 474.Google Scholar
Vgl. Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 65. Die Anrechnungsmethode ergibt sich in Österreich mangels nationaler Vorschriften nur aus der in DBA enthaltenen Verpflichtung zur Steueranrechnung.Google Scholar
ÖVwGH v. 25. 9. 2001, 99/14/0217 E, IStR 2001, S. 754. Das Urteil des öVwGH sorgte in der steuerlichen Literatur für einiges Aufsehen. So sieht etwa Vogel in dem Urteil eine „bahnbrechende Entscheidung“. Vgl. Vogel, Steuergericht, 2002, S. 91.Google Scholar
Vgl. Trenkwalder/ Firlinger, Ausländische Betriebsstättenverluste, 2001, S. 514; Lang, Betriebsstättenverluste, 2002, S. 86–94; Göttsche/Stangl, Betriebsstättenverluste, 2004, S. 627; Mang, Auslandsverluste, 2004, S. 486–491.Google Scholar
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 465.Google Scholar
Kritisch zu der Ansicht des öVwGH, wonach sich die Nachversteuerung aus den DBA ergibt, Vogel, Steuergericht, 2002, S. 93. Gl. A. Wassermeyer, Auslandsverluste, 2002, S. 432; Cordewener u. a., Foreign Losses, 2004, S. 141.Google Scholar
Steuerreformgesetz 2005 v. 6. 5. 2005, öBGBl. I 2004, S. 57.Google Scholar
Werden ausländische Verluste z. B. durch Verlustrücktrag berücksichtigt, sind sie im Inland nicht mehr ausgleichsfähig. Vgl. Göttsche/ Stangl, Betriebsstättenverluste, 2004, S. 628.Google Scholar
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 465. § 7 Abs. 2 öKStG verweist explizit darauf, dass § 2 Abs. 8 öEStG auch für Körperschaften anwendbar ist.Google Scholar
Vgl. Schneider, Auslandsverluste, 2005, S. 195.Google Scholar
Zu beachten ist, dass ausländische Verluste bei ihrer Nachversteuerung nicht nach österreichischem Recht umzurechnen sind. Vgl. Schneider, Auslandsverluste, 2005, S. 197.Google Scholar
Vgl. öEStR 2000, Rn. 203.Google Scholar
Erste Änderungen zu § 9 öKStG finden sich im Abgabenänderungsgesetz 2004 (AbgÄG 2004), öBGBl. I 180/2004. Ausführliche Erläuterungen zur neuen Gruppenbesteuerung im Schreiben des öBMF, 010216/0031-IV/6/2005 v. 23. 2. 2005.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 807.Google Scholar
Zur Diskussion bei Einführung der österreichischen Gruppenbesteuerung vgl. u. a. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 607–620; Gassner, Konzernbesteuerung, 2004, S. 517–520; Gassner/Haidenthaler, Group Taxation, 2004, S. 434–440; Göttsche/Stangl, Gruppenbesteuerung, 2004; S. 603–606; Hirschler/Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 505–512; Hirschler/Konezny/Urtz, Österreich, 2004, S. 152–176; Stefaner, Steuerreform, 2004, S. 418–419; Stefaner/Weninger, Gemeinschaftsrecht, 2004, S. 41–449; Stefaner/Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 296–300; Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 412–417; Waldens/Foddanu, Österreich, 2004, S. 194–200; Watrin/Sievert/Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 1–11; Bendlinger, Österreich, 2005, S. 637–648; Broer, Österreich, 2005, S. 452–456; Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 227–231; Danelsing, Organschaftsbesteuerung, 2005, S. 1344–1346; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 806–825; Gahleitner/Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 129–139; Gradel, Österreich, 2005, S. 322–328; Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 48–52; Leitner, Österreich, 2005, Rn. 223; Prinz, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2005, S. 917–920; Wellisch, Verlustausgleich, 2005, S. 187; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 65–77; Dötsch/Pung, Gesetzgeber, 2006, S. 134–135; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 289–296; Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 195–206; Stefaner/Weninger, Steuerplanung, 2006, S. 663–672.Google Scholar
So auch Tipke/ Lang, Steuerrecht, 2005, § 18, Rn. 422.Google Scholar
In Österreich beschränkt steuerpflichtige EU-Gesellschaften ergeben sich aus Mutter-/Tochterrichtlinie. Vgl. Richtlinie 90/435/EWG v. 23. 7. 1990 zuletzt geändert durch Richtlinie 2003/123/EG v. 22. 12. 2003 (Mutter-/Tochterrichtlinie), S. 6 bzw. Anlage 2.Google Scholar
Das Gesetz vermeidet zur Bestimmung des Anwendungsbereichs den umfassenderen Begriff der Betriebsstätte. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 808.Google Scholar
Vgl. Kessler/ Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 290.Google Scholar
Dies entspricht einer Art Mehrmütterorganschaft, die in Deutschland nur für die VZ 2001 und 2002 bestand. Vgl. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 611; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 815–816; Hirschler/Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 509.Google Scholar
Verordnung Nr. 139/2004/EG v. 20. 1. 2004 (EG-Fusionskontrollverordnung). Mit diesem Verweis soll klargestellt werden, dass der Begriff der Syndizierung die Annahme einer Beteiligungsgemeinschaft auch in den Fällen ermöglicht, in denen eine 50:50-Beteiligung vorliegt.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 808.Google Scholar
Aufgrund des Wegfalls der Voraussetzung der wirtschaftlichen Eingliederung können künftig auch Konzernholdinggesellschaften ohne aktiven Geschäftsbetrieb als Gruppenträger an einer Unternehmensgruppe teilnehmen. Vgl. Waldens/ Foddanu, Österreich, 2004, S. 195.Google Scholar
Die Einbeziehung von Tochtergesellschaften einer ausländischen Tochtergesellschaft (Enkelgesellschaft) ist nicht möglich. Mit anderen Worten ist die Gruppe auf eine erste Konzernebene ausländischer Gesellschaften begrenzt. Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 508.Google Scholar
So auch die überwiegende Auffassung der Literatur. Vgl. hierzu Kessler/ Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 289.Google Scholar
In der handelsrechtlichen Ergebnisübernahme sah die h. M. ein deutliches Hemmnis der österreichischen Organschaft. Vgl. etwa Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 609; Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 227; Gahleitner/Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 130.Google Scholar
Vgl. Gröhs/ Schuch, Österreich, 2006, S. 232. Gassner, Konzernbesteuerung, 2004, S. 518, kritisiert, dass bei der Gruppenbesteuerung Querverbünde ohne Einbeziehung des Gruppenträgers nicht möglich sind.Google Scholar
Die Höhe mittelbarer Beteiligungen wird durch Multiplikation berechnet. Vgl. Stefaner/ Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 297.Google Scholar
Zur Veranschaulichung vgl. die Darstellungen von Gahleitner/ Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 132–133.Google Scholar
Die Möglichkeiten folgen aus § 9 Abs. 4 Z 3 öKStG, sind aber nicht abschließend. Aus der Darstellung der Alternativen ergibt sich, dass eine tatbestandliche mittelbare Beteiligung nicht gegeben ist, wenn der Gruppenträger am Gruppenmitglied jeweils über eine Personengesellschaft als auch über eine Kapitalgesellschaft mittelbar beteiligt ist. Vgl. Stefaner/ Weninger, Beteiligung, 2004, S. 1034.Google Scholar
Die Bestehenszeit einer vor der Gruppe existierenden Organschaft ist auf die dreijährige Bestehenszeit anzurechnen. Vgl. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 611.Google Scholar
So auch Stefaner/ Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 297.Google Scholar
In diesem Sinne auch Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 471.Google Scholar
So auch Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 816; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 294. Nach Ansicht Wagners entspricht die österreichische Gruppenbesteuerung eher dem Einheits-als dem Zuordnungskonzept, weil Österreich neben der Ergebniszurechnung auch eine Firmenwertabschreibung zulässt. Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 169.Google Scholar
In der österreichischen Diskussion wird der Verzicht auf eine konsolidierte Besteuerung nach ausländischem Vorbild weitgehend begrüßt, weil die Einführung einer solchen höchst kompliziert gewesen wäre. Vgl. Gassner, Organschaftsbesteuerung, 2004, S. 842. Einzelheiten zur Zusammenveranlagung vgl. A.IV.4.Google Scholar
Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 510.Google Scholar
In diesem Fall greift die Verlustverrechnungsbeschränkung nach § 7 Abs. 2 öKStG i. V. m. § 2b öEStG in Höhe von 75% nicht. Dies stellt das AbgÄG 2004 klar. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 817. Für die Praxis stellt dies einen wichtigen steuerlichen Vorteil dar.Google Scholar
Auf eine detaillierte Darstellung der Belastungs-und Verteilungsmethode wird verzichtet. Für weitergehende Informationen vgl. Marx, Steuerumlagen, 1996, S. 951. Zu den handelsrechtlichen Implikationen vgl. Zöchling/Fraberger, Steuerumlagen, 2004, S. 703. Nach Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 414, ist die Steuerumlage entweder in Höhe des nominellen Steuervorteils/nachteils oder auf Grundlage einer Barwertberechnung zu ermitteln.Google Scholar
Vgl. zur weiteren Untersuchung u.a. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 617; Zöchling/Fraberger, Steuerumlagen, 2004, S. 711–713.Google Scholar
§ 9 Abs. 7 öKStG. Unklar ist hingegen, wie Zuschreibungen bzw. Veräußerungsgewinne steuerlich zu berücksichtigen sind. Das Gesetz würde mangels eindeutiger Befreiungsvorschriften von einer Steuerpflicht ausgehen. Der Erlass der Finanzverwaltung sieht nur Zuschreibungen (§ 6 Z 13 öEStG) als steuerwirksam an und greift damit zu kurz. Vgl. Gahleitner/ Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 134.Google Scholar
Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1442.Google Scholar
Begründet wird die Nichteinbeziehung ausländischer Gewinne mit dem nicht vorhandenen Besteuerungsrecht Österreichs. A. A. Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 414. Er verweist zum einen darauf, dass die Einbeziehung ausländischer Gruppenmitglieder optional ist und zum anderen dies in Dänemark seit längerem unter Anrechnung ausländischer Ertragsteuern praktiziert wird.Google Scholar
Vgl. Broer, Österreich, 2005, S. 454.Google Scholar
Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 510. Kritisch hierzu Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 417.Google Scholar
Vgl. Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 229.Google Scholar
Paradoxerweise hängt die Verrechnung des verbleibenden Verlustvortrags von den künftigen Gewinnen des Gruppenträges ab. Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1443.Google Scholar
Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1444; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 295.Google Scholar
Bei einem tatsächlichen und endgültigen Vermögensverlust der Beteiligung am ausländischen Gruppenmitglied wird der Nachversteuerungsbetrag um die während der Gruppenbesteuerung nicht steuerwirksam vorgenommenen Teilwertabschreibungen gekürzt. Vgl. Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, Fn. 16.Google Scholar
§ 9 Abs. 7 S. 2 öKStG. Vgl. Mitterlehner, Firmenwertabschreibung, 2004, S. 699; Gradel, Österreich, 2005, S. 326. Kritisch zum engen Anwendungsbereich vgl. Göttsche/Stangl, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 605. Auch bei einem gruppeninternen Beteiligungskauf ist eine Firmenwertabschreibung explizit ausgeschlossen.Google Scholar
Vgl. Mitterlehner, Firmenwertabschreibung, 2004, S. 699–700.Google Scholar
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 141.Google Scholar
Welche das im Einzelnen sind, vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 220.Google Scholar
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 467–468. Eine Steuerfalle ist bei der Umwandlung der Auslandsbetriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft gegeben. Auch die Nutzung von Verlustvorträgen durch die Kapitalgesellschaft führt zu einer Nachversteuerung. Vgl. Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 295.Google Scholar
In Anlehnung an Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 67.Google Scholar
Hinsichtlich des in Deutschland eingeführten § 8c KStG n. F. werden in der Literatur deutliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift geäußert. Vgl. Dörfler/ Wittkowski, Verschärfung, 2007, S. 516; Hey, Besteuerungsprinzipien, 2007, S. 1306; Wiese, Verlust, 2007, S. 744.Google Scholar
Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 30. In Dänemark existieren zahlreiche Einzelgesetze, in denen sich die einkommensteuerlichen Regelungen befinden. Als wichtigste Gesetze seien das Staatssteuergesetz (statsskatteloven für Einkommen-und Vermögenssteuer) und das Veranlagungsgesetz (ligningsloven) zu nennen.Google Scholar
Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 219.Google Scholar
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 163.Google Scholar
Das dänische Steuerrecht kannte bereits in der Vergangenheit so gut wie keine stillen Reserven. So wurden beispielsweise die Bilanzwerte für Grundbesitz regelmäßig an die Marktwerte angeglichen. Mit dem Jahresabschlussgesetz (årsregnskabslov) v. 22. 5. 2001 wurde die Rechnungslegung deutlich in Richtung IAS/IFRS angepasst, um ein noch realitätsnäheres Bild des Unternehmens abzubilden. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 69.Google Scholar
Dividenden sind auch dann freigestellt, wenn sie vor Erfüllung der einjährigen Behaltefrist ausgeschüttet werden, die Behaltefrist aber erst im Anschluss erfüllt wird. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 253. Die Mindestbeteiligungshöhe von 15% gilt ab 1. 1. 2007 und wird ab 1. 1. 2009 auf 10% reduziert.Google Scholar
Abzugsbegrenzungen, die sich aufgrund der Beschränkungen zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung ergeben, werden nicht weiter thematisiert. Vgl. hierzu Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 135.Google Scholar
Für Investmentfonds/-gesellschaften gelten zur Besteuerung der Anteilsgewinne Sonderregelungen. Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 126–127.Google Scholar
Sofern die Steuerschuld die geleisteten Vorauszahlungen übersteigt, ist ein Zuschlag i. H. v. 5,7% zu entrichten. Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 165.Google Scholar
Spezielle Vorschriften gelten für Verluste aus Anteilsveräußerungen, Finanzinstrumenten und Grundbesitz. Wie noch zu betrachten sein wird, können Verluste außer Acht gelassen werden, wenn ein vorhandenes Anrechnungsguthaben genutzt werden soll. Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.Google Scholar
Vgl. Sedlaczek, Dänemark, 2006, S. 165.Google Scholar
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 165.Google Scholar
Die Möglichkeit einer sog. Konzernklausel existiert somit auch in Dänemark nicht. Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 635.Google Scholar
Hierdurch wird sichergestellt, dass bei einem Gesellschafterwechsel ein Mindestgewinn in Höhe des Nettokapitaleinkommens vorhanden ist und bleibt. Übt die Verlustgesellschaft nur in geringem Umfang operative Geschäftstätigkeiten aus, kann dies dazu führen, dass Verluste gänzlich untergehen. Ausgenommen hiervon sind nach § 15 Abs. 7 LL sog. Vorratsgesellschaften (skuffeselskaber), die seit ihrer Gründung keine aktiven Tätigkeiten ausüben. Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 136.Google Scholar
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 635. Eine steuerfreie Übertragung ergibt sich aus der Möglichkeit zur Buchwertfortführung.Google Scholar
Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 136.Google Scholar
Näheres zu den Techniken beim step-up vgl. Dörfler/ Wittkowski, Zwischenwertansatz, 2007.Google Scholar
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.Google Scholar
Die Entwicklung zeigt sich beispielsweise auch in Frankreich. Gl. A. vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 168. Grundsätzlich hierzu Sedlaczek, Dänemark, 2006, S. 167.Google Scholar
Vgl. BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 38. Die Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt entwickelt sich zunehmend zur Ausnahmevorschrift. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 206.Google Scholar
Vgl. Kessler, International, 1993, S. 303.Google Scholar
Im Erlasswege wurde 1903 dänischen Konzernuntergesellschaften die Einkommenszusammenrechnung eingeräumt und 1943 auf ausländische Tochtergesellschaften ausgedehnt. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 357.Google Scholar
Vgl. zu den Änderungen u. a. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2–3; Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 163–164.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 747.Google Scholar
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 237.Google Scholar
Vgl. Grotherr, Dänemark, 1995, S. 114.Google Scholar
Vgl. Böhme, Dänemark, 1998, S. 166.Google Scholar
Für die dänische Gruppenbesteuerung stellt dies eine wesentliche Änderung dar, da die Muttergesellschaft in der Vergangenheit zur Zusammenveranlagung 100% der Anteile halten musste. Durch die Herabsetzung der Beteiligungsquote soll ausgeschlossen werden, dass die zwingende Gruppenbesteuerung bereits durch den Verkauf einer einzigen Aktie unterlaufen werden kann. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 263.Google Scholar
Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 239.Google Scholar
Vgl. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 39.Google Scholar
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 163; Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 113.Google Scholar
Die dänische Finanzverwaltung sieht sich nur für eine Gesellschaft als Ansprechpartner. Die Verwaltungsgesellschaft hat bei den gewinnbringenden Gesellschaften die Steuer einzutreiben und Steuererstattungen aufgrund von Verlusten weiterzureichen. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 263.Google Scholar
Vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228. Zur Definition des Zurechnungskonzepts im Rahmen der Zusammenveranlagung vgl. A.IV.4.Google Scholar
Vgl. grundsätzlich zum Zurechnungskonzept Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 113–117.Google Scholar
Die Ergebniszusammenfassung ohne Zwischenerfolgseliminierung (Zurechnungstheorie) in Dänemark (aber auch in Österreich) weist in mancher Hinsicht Ähnlichkeiten zur deutschen Organschaft auf. So auch Witt, Konzernbesteuerung, 2006, S. 90.Google Scholar
Es könnte damit der trügerische Eindruck entstehen, dass es in Dänemark zu einer Einheitsbesteuerung kommt. Vgl. Böhme, Dänemark, 1998, S. 167.Google Scholar
Auch gruppenintern ausgeschüttete Dividenden unterliegen nicht der Besteuerung. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 265; Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 755–756. Die Verlustgesellschaften können damit in künftigen Jahren die bei ihnen vorgetragenen Verluste mit eigenen positiven Einkünften ausgleichen. Erst anschließend sind die Verluste mit dem Einkommen anderer Gruppengesellschaften zu verrechnen. Dänemark bildet hierdurch eine Ausnahme von dem Grundsatz des Zusammenrechnungskonzepts. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 360.Google Scholar
Auf eine nähere Darstellung der einzelnen Methoden wird verzichtet. Die Darstellung der Formen einer Steuerumlage findet sich etwa in Amby, Denmark, 2004, S. 241.Google Scholar
Die Verschärfung der Gruppenbesteuerung dient vor allem als Gegenfinanzierung der Senkung des Körperschaftsteuersatzes von bisher 30% auf 28%. Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 239.Google Scholar
Vgl. Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 4.Google Scholar
Wo die Gruppengesellschaft tatsächlich ihren Sitz hat, ist bedeutungslos. Vgl. Grotherr, Dänemark, 1995, S. 514. Zu den gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen einer aktieselskab (AG) bzw. anpartsselskab (GmbH) vgl. Ring/Olsen-Ring, Kapitalgesellschaftsrecht, 2004, S. 101–110.Google Scholar
Vgl. die detaillierte Auflistung der gesetzlichen Vorgaben bei Berglund, Denmark, 2006, S. 67.Google Scholar
Vgl. Sauerland, Konzerne, 2007, S. 81.Google Scholar
§ 31 Abs. 5 SEL. Zutreffend weist Kessler darauf hin, dass in der steuerneutralen Wertaufstockung auf Ebene der Tochtergesellschaft ein notwendiges Korrelat zu der Verpflichtung besteht, das Einkommen der Gruppengesellschaft nach dem Recht des Heimatstaats des Gruppenträgers zu ermitteln. Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 240.Google Scholar
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 240. Witt spricht auch von einer Schattenveranlagung. Vgl. Witt, Konzernbesteuerung, 2006, S. 94Google Scholar
Daher sind nicht nur untergeordnete Tochtergesellschaften, sondern auch über-oder gleichgeordnete ausländische Konzerngesellschaften oder Betriebsstätten einzubeziehen. Frankreich und Italien sieht hingegen ausschließlich die Einbeziehung untergeordneter Unternehmen vor. Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.Google Scholar
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 241.Google Scholar
Sowohl Dividenden, die von der ausländischen Gruppentochter gezahlten werden, als auch die darauf entrichteten Steuern, sind außer Acht zu lassen. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 265.Google Scholar
Beispiele zur Anwendung der Vorschrift finden sich in Amby, Denmark, 2004, S. 246.Google Scholar
Vgl. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2; Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 240; Schmidt/Heinz, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 143–144.Google Scholar
So die Auslegung der Kapitalexportneutralität nach Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.16.Google Scholar
Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.16.Google Scholar
Als Ausnahmen gelten die Fälle, in denen es im Quellenstaat definitiv zu keiner Verlustverrechnung mehr kommen kann. Nach Ansicht von Lehner gebietet dies der Gleichheitsgrundsatz. Vgl. Lehner, Territorialitätsprinzip, 2005, S. 260.Google Scholar
EuGH v. 15. 5. 1997, C-250/95, Futura Participations und Singer.Google Scholar
Vgl. Geiger, Einheit, 2002, S. 361; Rubbens/Lohuis, Niederländisches Steuerrecht, 2004, Rn. G 918; Offermanns, Netherlands, 2006, S. 477. A. A. Dörr/Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.Google Scholar
Bei einer natürlichen Person werden die zu jeder Einkunftsart (Box) gehörenden Einkünfte getrennt von den anderen ermittelt und mit unterschiedlichen Steuersätzen belastet. Drei Boxen sind zu unterscheiden. Box 1: Einkünfte aus Arbeit und selbstgenutztem Wohneigentum, Box 2: Einkünfte aus wesentlichen Beteiligungen, Box 3: Einkünfte aus Vermögensbesitz (Ersparnisse und Kapitalanlagen). Für Verluste aus Box 2 (z. B. durch Veräußerung) gibt es einen Verlustrücktrag von drei Jahren und einen Verlustvortrag von acht Jahren innerhalb derselben Box. Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 78, 304.Google Scholar
Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 461.Google Scholar
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 418.Google Scholar
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.Google Scholar
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417. Für die ESt 2005 besteht in den Niederlanden ein maximaler Progressivsteuersatz bis 52%.Google Scholar
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 76.Google Scholar
Für Beteiligungen mit passivem Charakter entfällt die Freistellung der Beteiligungserträge. In diesen Fällen findet die Anrechnungsmethode Anwendung. Tochtergesellschaften gelten (mit Ausnahme von Immobiliengesellschaften) als passiv, wenn sie zu mehr als 50% Aktiva mit Kapitalanlagecharakter, die nicht im Unternehmen eingebunden sind, hält und in einem Niedrigsteuerstaat, d. h. effektiver Steuersatz von unter 10% ansässig ist. Vgl. Spierts, Steueränderungen, 2007, S. 463.Google Scholar
So wurde etwa auf eine Mindesthaltedauer verzichtet. Vgl. o. V., Steuerreformen, 2006, S. 1035.Google Scholar
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 354.Google Scholar
Vgl. Van den Tillaart, Niederlande, 2005, S. 3.Google Scholar
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 464.Google Scholar
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 270; Van den Tillaart/Behnes, Steuerreform, 2007, S. 6.Google Scholar
Gesetz v. 30. 11. 2006 zur niederländischen Unternehmensteuerreform 2007 (Wet werken aan winst), Std. 2006, Nr. 631.Google Scholar
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 268–269. Der begünstigte Betrag ist sowohl auf den Zinssatz für steuerliche Verzugszinsen (etwa 4,7% für das Quartal I/2007) als auch auf das durchschnittliche Eigenkapital begrenzt. Spierts, Steueränderungen, 2007, S. 462.Google Scholar
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 359; WA, Steuerreform, 2005, S. 983.Google Scholar
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 268.Google Scholar
Vgl. Rubbens/ Lohuis, Niederländisches Steuerrecht, 2004, Rn. G 917; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 63; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.Google Scholar
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 427; Elsweier, Dutch, 2006, S. 187. Gemäß Art. 20 Abs. 4 WetVpb sind die Verluste in der Reihenfolge, in der sie entstanden sind, mit Gewinnen zu verrechnen.Google Scholar
Vgl. DÖRR, Niederlande, 2005, S. 282.Google Scholar
Vgl. BDI/ Pricewaterhousecoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 63.Google Scholar
Nach Art. 20a Abs. 4 WetVpb können Verlustvorträge unter bestimmten Voraussetzungen trotz Anteilseignerwechsels genutzt werden. Vgl. Offermanns, Netherlands, 2006, S. 479; Smits u. a., Niederlande, 2006, S. 209.Google Scholar
Zu den Varianten unschädlicher Anteilsübertragungen vgl. Thömmes u.a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-59.Google Scholar
Vgl. Sedlaczek, Niederlande, 2006, S. 437.Google Scholar
Die beteiligten Gesellschaften haben ihre Gewinne nach denselben Grundsätzen zu ermitteln. Weiterhin ist die spätere Besteuerung sicherzustellen und die Verschmelzung darf nicht aus Gründen der Steuervermeidung oder des Besteuerungsaufschubs durchgeführt werden. Vgl. Thömmes u. a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-85. Eine Darstellung der zivilrechtlichen Verschmelzungsarten findet sich in Smits u. a., Niederlande, 2006, S. 211–213.Google Scholar
Vgl. Thömmes u. a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-88.Google Scholar
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.Google Scholar
Die Anrechnungsmethode findet sowohl unilateral als auch bilateral Anwendung. Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.Google Scholar
Einschlägige Vorschrift ist der Beschluss zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (besluit voorkoming dubbele belasting) vom 21. 12. 1989. Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 279.Google Scholar
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 427.Google Scholar
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 293.Google Scholar
Vgl. Van den Tillaart/Behnes, Steuerreform, 2007, S. 6.Google Scholar
Eine ursprünglich angedachte Ausdehnung der fiscale eenheid auf ausländische Niederlassungen wurde im Zuge der Reform 2007 aufgegeben. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 272.Google Scholar
Vgl. Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 9; Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 243.Google Scholar
In den Niederlanden ist das Konzept der steuerlichen Einheit seit 1940 gesetzlich geregelt und 1969 in das noch heute gültige Körperschaftsteuergesetz übernommen worden. Vgl. Art. 15-15aj WetVpb. Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Körperschaftsteuergesetz) vom 8. 10. 1968, Stb. Nr. 445 in der ab 1. 1. 2003 geltenden aktuellen Fassung durch das Änderungsgesetz vom 11. 12. 2002, Stb. Nr. 618. Infolgedessen wurde der Erlass zur steuerlichen Organschaft (besluit fiscale eenheid 2003) neu gefasst. Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 91.Google Scholar
Vgl. Narraina u. a., Organschaft, 1991, S. 837; Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 361; Waldens/Foddanu, Niederlande, 2004, S. 91. Nach Art. 15 Abs. 1 S. 1 WetVpb erfolgt die Besteuerung „als ob es einen Steuerpflichtigen gibt, sodass die Tätigkeiten und das Vermögen der Tochtergesellschaft Teil der Tätigkeiten und des Vermögens der Muttergesellschaft sind.“ Die subjektive Steuerpflicht der Gruppentochter besteht somit fort, wohingegen für die sachliche Steuerpflicht ein Steuerpflichtiger vorliegt. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 266.Google Scholar
Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 5.Google Scholar
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 266.Google Scholar
Zur Einbeziehung der niederländischen Betriebsstätte muss die ausländische Kapitalgesellschaft in einem EU-Mitgliedstaat oder einem Staat, mit dem die Niederlande ein DBA mit Diskriminierungsverbot abgeschlossen hat, ansässig sein. Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 6.Google Scholar
Die Beteiligungsquote ergibt sich aus den Kapitalanteilen und den zugehörigen Stimmrechten. Stimmrechtslose Vorzugsaktien bleiben bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe unberücksichtigt. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 367.Google Scholar
Zu beachten ist, dass dabei die Gewinnermittlungszeiträume und-methoden übereinstimmen. Vgl. Spierts, Anträge, 2004, S. 391.Google Scholar
Vgl. Endres, Organschaftsvorschriften, 2003, S. 38; Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 267.Google Scholar
Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 467.Google Scholar
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 267. Dies entspricht auch dem Ausgangspunkt zur Entwicklung eines handelsrechtlichen Konzernabschlusses.Google Scholar
Die Konsolidierung zu einer zusammenfassenden Eröffnungsbilanz (vermoegensopstelling van de combinate) weist unverkennbare Parallelen zu den handelsrechtlich bekannten Konsolidierungsmethoden auf. Vgl. zu den handelsrechtlichen Konsolidierungsmaßnahmen Baetge/ Kirsch/ Thiele, Konzernbilanzen, 2004.Google Scholar
Die Aufdeckung von im Beteiligungsbuchwert ruhenden stillen Reserven hat durch die Bildung eines Ausgleichspostens erfolgsneutral zu erfolgen. Auch die Entstehung eines Goodwills ist ausgeschlossen. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 797; Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 144.Google Scholar
Vgl. Geiger, Einheit, 2002, S. 363.Google Scholar
So auch De Vries, Netherlands, 2004, S. 474.Google Scholar
Bei der fiscale eenheid bestehen dieselben Verlustabzugsbeschränkungen wie bei jedem Einzelsteuerpflichtigen auch. Damit können vorkonzernliche Verlustvorträge indirekt das Konzernergebnis beeinflussen. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 800.Google Scholar
Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 361. Eine gruppeninterne Verlustverrechnung geht einer Verrechnung mit Vorgruppenverlusten immer vor. Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 474.Google Scholar
Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 6.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 799.Google Scholar
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 268.Google Scholar
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 146.Google Scholar
Dies erfolgt unabhängig davon, ob dem Gruppenträger tatsächlich ein Vorteil zufloss. Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 95; Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 269.Google Scholar
Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 95. Jungnitz sieht mit dieser Option zu Recht den Nachteil verbunden, dass es jährlich zu einer fiktiven Ergebnisverteilung kommen muss, um die Höhe des Verlusts der Tochter festzustellen. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 270.Google Scholar
Zum Einheitskonzept vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 142–150.Google Scholar
Zustimmend Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 9; Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 229.Google Scholar
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 272.Google Scholar
EuGH v. 13. 12. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 56.Google Scholar
EuGH v. 29. 3. 2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz, Rn. 33.Google Scholar
EuGH v. 29. 3. 2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz, Rn. 44–45.Google Scholar
Vgl. hierzu Rs. C-414/06, Lidl Belgium, IStR 2006, S. 784 m. Anm. Reiser/Roth sowie Rs. C-415/06, Stahlwerk Ergste Westig, ABl. 2006, C 326/5.26. Zur Rs. Stahlwerk Ergste Westig vgl. den Beschluss des EuGH v. 6. 11. 2007.Google Scholar
Vgl. Romanelli, Italy, 2006, S. 363.Google Scholar
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 32.Google Scholar
Vgl. Gesetzesverordnung Nr. 344 v. 12. 12. 2003 (Decreto legislativo, Riforma dell’imposizione sul reddito delle società), Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana (Gesetzblatt) Nr. 291 v. 16. 12. 2003. Näheres u. a. Mayr/Frei, Reform, 2003, S. 525; Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 155; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 776–777.Google Scholar
Art. 77 TUIR. TUIR = Testo unico delle imposte sui redditi (Einheitstext der Steuern auf das Einkommen). Entsprechend dem Haushaltsgesetz 2008 wird der Körperschaftsteuersatz ab dem 1. 1. 2008 auf 27,5% abgesenkt. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059, Romani/Grabbe/Imbrenda, 2008, S. 210.Google Scholar
Brandes/ Strassl, Italien, 2004, S. 40, attestieren dem Standort Italien nach der Unternehmensteuerreform 2004 eine deutliche Attraktivitätssteigerung.Google Scholar
Niedrigsteuerländer zeichnen sich gem. Art. 167 Abs. 4 S. 1 TUIR durch „empfindlich niedrigere Steuersätze“ sowie durch das Fehlen eines angemessenen Informationsaustausches“ aus. Vgl. auch Ministerialdekret v. 21. 11. 2001.Google Scholar
Das Haushaltsrahmengesetz für das Jahr 2006 wurde vom italienischen Parlament am 23. 12. 2005 als Gesetz Nr. 266 verabschiedet.Google Scholar
Vgl. Lobis, Neuerungen, 2006, S. 2. Die effektive steuerliche Belastung bei Veräußerung beträgt 5,28% (33% von 16%) und bei Ausschüttungen 1,65% (33% von 5%). Die italienische Regierung sieht in ihrem Entwurf eines Haushaltsgesetzes 2008 vor, zu dem vorherigen Rechtsstand wieder zurückzukehren, wonach 95% der Veräußerungsgewinne freigestellt werden. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059.Google Scholar
Vgl. Mayr, Änderungen, 2007, S. 560.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 551.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531; Dörr, Italien, 2004, S. 248.Google Scholar
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 381; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.Google Scholar
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 149.Google Scholar
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 381; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 54.Google Scholar
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 363.Google Scholar
Vgl. Mayr, Umwandlungssteuerrecht, 1997, Rn. I 235.Google Scholar
Vgl. Mayr, Änderungen, 2007, S. 561.Google Scholar
Vgl. BDI/ PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 54. So sieht auch das DBA Deutschland-Italien für Deutschland die Freistellungs-und für Italien die Anrechnungsmethode vor. Vgl. Vogel, in: Vogel/Lehner (Hrsg.), Doppelbesteuerungsabkommen, 2003, Art. 23, Rn. 16.Google Scholar
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 135.Google Scholar
Hierzu zählen insbesondere die società per azioni (S.p.a. = AG), die società in accomandita per azioni (S.a.p.a. = KGaA) und die società a responsabilità limitata (S.r.l. = GmbH). Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 930–931. Bei der Gesetzgebung orientierte sich der italienische Gesetzgeber u. a. an den Modellen in Frankreich, Dänemark, den USA, den Niederlanden und Spanien. Vgl. Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158.Google Scholar
Vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 457. I. R. d. Beratungen zum Haushaltsgesetz 2008 wird diskutiert, bei Ausschüttungen innerhalb der Gruppe die 5%ige Besteuerung aufrecht zu erhalten. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1060.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531. Die Bestimmung wurde dahingehend präzisiert, dass in den Abkommen auch eine Klausel zum Austausch von Informationen enthalten sein muss. Vgl. Art. 26 OECD-MA.Google Scholar
Hält Gesellschaft X 80% an Y und Y 60% an Z, dann kommt keine Besteuerungseinheit zustande, da die mittelbare Beteiligung nur 48% beträgt. Gesellschaft Z bleibt von der Konsolidierung ausgeschlossen. Vergleich in Anlehnung an Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 780.Google Scholar
Nach Lobis sind die Voraussetzungen kumulativ zu erfüllen. Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 158; zweifelnd aber im Ergebnis zustimmend Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531.Google Scholar
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 158.Google Scholar
Es gibt somit so viele Vereinbarungen wie es einbezogene kontrollierte Gesellschaften gibt. Zu den Einzelheiten vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 459.Google Scholar
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 158.Google Scholar
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 382; Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158. Als Maßnahme zur Gegenfinanzierung der Senkung des Körperschaftsteuersatzes wird gegenwärtig angedacht, die steuerneutrale Übertragung von Wirtschaftsgütern innerhalb einer steuerlichen Gruppe wieder abzuschaffen. Die Gesetzesänderungen durch das Haushaltsgesetz 2008 würden rückwirkend zum 1. 1. 2008 in Kraft treten. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059–1060.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 532.Google Scholar
Vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228.Google Scholar
Art. 115 und 116 TUIR. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 782.Google Scholar
Die Anzahl der Anteilseigner bewegt sich danach zwischen zwei und zehn. Mittelbare Beteiligungen bleiben unberücksichtigt. Vgl. Mayr/ Frei, Transparent, 2004, S. 547.Google Scholar
Die Beteiligung muss über das ganze Wirtschaftsjahr, für das die Option gelten soll, ohne Unterbrechung gehalten werden. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.Google Scholar
Die italienischen Vorschriften gehen davon aus, dass zunächst Gewinne ausgeschüttet werden, die nach der Ausübung der Option gebildet und beim Anteilseigener besteuert wurden. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.Google Scholar
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159. In Deutschland ist dies bei Beteiligungen an Personengesellschaften als „Spiegelbildmethode“ bekannt.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 530.Google Scholar
Vgl. Mayr/ Frei, Transparent, 2004, S. 550.Google Scholar
Vgl. dörr, Italien, 2004, S. 248.Google Scholar
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 311.Google Scholar
Vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 461.Google Scholar
Möglicherweise kann eine börsennotierte Gesellschaft auch dann Gruppenträger sein, wenn die Gesellschaft von im Ausland ansässigen Steuerpflichtigen kontrolliert wird. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.Google Scholar
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 386. Die kontrollierten ausländischen Gesellschaften könnten etwa in einer Sub-Holdung gebündelt werden, um das all-in/all-out-Prinzips zu wahren, während andere Beteiligungen nicht an die Sub-Holding übertragen und damit nicht konsolidiert werden.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 783.Google Scholar
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 390.Google Scholar
Ungeprüfte Ergebnisse werden vom italienischen Fiskus nicht akzeptiert. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.Google Scholar
Andernfalls droht die Nichteinbeziehung von Verlusten der betreffenden Auslandsgesellschaften in die Konsolidierung. Vgl. Dvörr, Italien, 2004, S. 248.Google Scholar
Gewinne aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern werden nur in Höhe der Differenz zwischen dem Beteiligungsverhältnis an der veräußernden und dem Beteiligungsverhältnis der erwerbenden Gesellschaft besteuert. Dies gilt in den Fällen, in denen das Beteiligungsverhältnis der erwerbenden Gesellschaft niedriger ist. Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 535.Google Scholar
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 160.Google Scholar
Vgl. Dörr, Italien, 2004, S. 249.Google Scholar
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 785.Google Scholar
A. A. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 464.Google Scholar
So auch Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007.Google Scholar
In den Niederlanden besteht ein Verlustrücktrag von einem und ein Verlustvortrag von acht Jahren. Italien sieht keinen Verlustrücktrag, aber einen auf fünf Jahre beschränkten Verlustvortrag vor. Einen anderen Weg wählt hingegen Dänemark, indem es den subjektbezogenen Verlustabzug auf einen unbeschränkten Verlustvortrag ausdehnt und gleichzeitig die Möglichkeiten zur grenzüberschreitenden Verlustverrechnung einschränkt. Schließlich sieht in Italien der Regierungsentwurf zum Haushaltsgesetz 2008 die weitere Senkung des Körperschaftsteuersatzes von bislang 33% auf 27% bei einer gleichzeitig umfangreichen Erweiterung der Bemessungsgrundlage vor. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059–1060.Google Scholar
(2008) Verlustverrechnungssysteme ausgewählter Mitgliedstaaten. In: Grenzüberschreitende Verlustverrechnung in Deutschland und Europa. Gabler
DOI https://doi.org/10.1007/978-3-8349-9850-7_5
Print ISBN 978-3-8349-1032-5
Online ISBN 978-3-8349-9850-7