Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/244-PGP
Timestamp: 2017-12-11 02:21:48+00:00
Document Index: 173207552

Matched Legal Cases: ['§ 140', "l'article 1746", "l'article 1734", 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', '§ 190', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', '§ 130', 'arrêt ', '§ 180', 'arrêt ', 'arrêt ']

CF - Garanties applicables lors de l'exercice du contrôle - Assistance d'un conseil au cours des vérifications et lieu de vérification de la comptabilité
244-PGPCF - Garanties applicables lors de l'exercice du contrôle - Assistance d'un conseil au cours des vérifications et lieu de vérification de la comptabilité21
BOI-CF-PGR-20-20-20171004
2017-10-04T11:50:34.000+02:00
Les dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales (LPF) ont une double portée : d'une part, elles confèrent un droit aux contribuables, d'autre part, elles imposent une obligation à l'administration.
Le deuxième alinéa de l'article L. 47 du LPF accorde aux contribuables le droit de se faire assister d'un conseil au cours des vérifications.
En droit strict, les opérations de contrôle fiscal autres que les vérifications de comptabilité, les examens de comptabilité et les ESFP ne confèrent donc pas aux contribuables le droit à l'assistance d'un conseil. Tel est notamment le cas de l'exercice du droit de communication (BOI-CF-COM-10-10-10).
Le mot « conseil » contenu dans le texte légal n'est pas employé par référence à un texte organisant une profession. Il en résulte que le contribuable peut choisir n'importe quelle personne comme conseil (c'est ainsi que le mari peut assister, comme conseil, sa femme exploitante). Par ailleurs, le texte de l'article L. 47 du LPF limite à une, le nombre de personnes auxquelles un redevable peut faire appel à titre de conseil. L'administration admet cependant la présence de deux conseils si l'importance de l'entreprise le justifie. Mais il va de soi que le (ou les) conseil(s) choisi(s) par le contribuable ne doit (doivent) faire obstacle en aucune façon au déroulement normal de la vérification.
Aucun texte n'ayant fait de la présence effective du conseil une condition nécessaire à la validité des vérifications (dès lors que le contribuable a été prévenu, en particulier par l'avis de vérification, de la faculté qui lui était offerte d'être assisté par un conseil) le contribuable ne saurait arguer de l'absence dudit conseil pour s'opposer au contrôle. En cas de contrôle inopiné, il est rappelé que le vérificateur ne doit procéder au cours de sa première intervention qu'à des constatations matérielles qui perdraient toute valeur si elles étaient différées (BOI-CF-PGR-20-10 au I-B-1-c § 140 et suivants). Remarque étant faite que l'administration ne se refuse pas, en principe, à reporter une vérification lorsque le contribuable invoque en temps utile des motifs valables, l'absence non motivée de l'intéressé ou d'un représentant qualifié de celui-ci au jour fixé pour la vérification s'analyserait en une opposition individuelle à l'exercice du contrôle et en un refus de communication, infractions respectivement réprimées par l'article 1746-1 du CGI et l'article 1734 du CGI.
Le Conseil d'État a jugé que les avocats ont qualité pour représenter leurs clients, au cours de la procédure de contrôle, sans avoir à justifier du mandat qu'ils sont réputés avoir reçu de ces derniers lorsqu'ils déclarent agir pour leur compte (CE, arrêt du 5 juin 2002, n° 227373).
Les dispositions du 2ème alinéa de l'article L. 47 du LPF font obligation à l'administration d'avertir les contribuables concernés qu'ils peuvent se faire assister d'un conseil de leur choix, au cours des vérifications.
L'article L. 51 du LPF (BOI-CF-PGR-20-40) fait obstacle, en effet, à ce qu'une nouvelle vérification soit entreprise, même dans le cas où la précédente a eu lieu dans des conditions irrégulières qui ont entraîné la nullité de la procédure (CE, arrêt du 13 mars 1967, n° 62397).
Cette règle s'applique alors même que les premières impositions seraient établies suite à une procédure irrégulière (CE, arrêt du 31 juillet 1992, n° 73475).
Le moyen tiré de la méconnaissance par le service vérificateur de l'obligation qui lui est faite d'aviser le contribuable de son droit à l'assistance d'un conseil n'est pas d'ordre public et ne peut, par conséquent, être valablement soulevé d'office par le tribunal administratif (CE, arrêt du 15 mai 1968, req. n° 69440).
En adressant ou en remettant au contribuable l'avis de vérification, le service satisfait donc aux obligations prévues au deuxième alinéa de l'article L. 47 du LPF.
Le législateur a défini la vérification de comptabilité comme un contrôle sur place permettant notamment à l'agent de l'administration, d'apprécier les conditions d'exploitation de l'entreprise et de recueillir les informations et observations de la personne vérifiée (LPF, art. L. 13, LPF, art. L. 47 et LPF, art. L. 52).
Le Conseil d'État a également jugé qu'une vérification pouvait se dérouler régulièrement au domicile du PDG de la société vérifiée dans la mesure où cette circonstance résulte d'une demande expresse de l'intéressé (CE, arrêt du 28 novembre 1986, n° 66295).
Le Conseil d'État admet que les opérations de vérification puissent se dérouler au cabinet du conseil de l'entreprise à condition que le déplacement des documents ait été réalisé sur l'initiative du contribuable ou qu'il les ait lui-même transportés chez son comptable (CE, arrêt du 29 mars 1978, n° 4460).
Dans cette hypothèse, le contribuable doit demander expressément au vérificateur que les documents soient examinés chez son conseil (RM Louvot, n° 5810, JO Sénat, 20 août 1987, p. 1319).
Bien entendu, la possibilité d'un débat oral et contradictoire doit être offerte au contribuable (CE, arrêts des 29 mars 1978, n° 4460, CE, arrêt du 5 juin 1981 n° 20948 et CE arrêt du 31 mai 2000, n° 178122).
La jurisprudence a défini des conditions strictes permettant le déplacement de tout ou partie de la comptabilité d'une entreprise et à défaut desquelles le juge de l'impôt est amené à constater l'irrégularité de la procédure et à prononcer la nullité des opérations de contrôle et des rehaussements qui peuvent en découler même si certains d'entre eux ne sont pas directement fondés sur l'examen des documents emportés (CE, arrêts des 21 mai 1976 n° 94052, CE, arrêt du 18 mai 1977, n° 2387, CE, arrêt du 18 mai 1977, n° 2867, CE, arrêt du 27 juillet 1984, n° 37491, CE, arrêts du 2 juillet 1986, n° 54642 et du 26 juin 1987, n° 39008).
Jugé, toutefois, que le fait pour un vérificateur de prendre et de conserver des photocopies de documents comptables ou des copies de fichiers informatiques ne peut être considéré comme un emport de documents (CE, arrêt du 25 mars 1991, n° 87731 et arrêt du 25 mars 1991, n° 89752 [cf. II-B-2 § 190] et 5 mai 1999, n° 197379).
Aucune demande ne doit être faite sur un modèle préimprimé ou matériellement rédigée par le vérificateur (CE, arrêt du 17 février 1986, n° 49926 et CE, 21 octobre 1987, n° 60512).
- une décharge signée par le contribuable à la fin de la vérification et selon laquelle c'est sur sa demande que les pièces ont été emportées (CE, arrêt du 9 janvier 1981, n° 19229 et CE, 3 juillet 1985, n°32294) ;
- un procès-verbal établi par les agents du service postérieurement aux opérations de contrôle (CE, arrêt du 5 novembre 1984, n°s 34680 34681 36379 45088.).
Il appartient au vérificateur de prendre la décision d'accéder à la demande du contribuable ou de refuser, mais elle doit être exclusivement inspirée par des considérations touchant à la bonne exécution des opérations de contrôle. En effet, l'agent de la direction générale des finances publiques n'est nullement tenu, quelle que soit la demande qui lui est faite, de prendre la responsabilité d'emporter des documents comptables. Dans l'hypothèse où le déplacement de la comptabilité apparaîtrait inopportun ou difficile et où il ne serait pas possible de parvenir à un accord avec le contribuable refusant d'accueillir le vérificateur dans son entreprise, il y aurait lieu de l'informer par écrit, et éventuellement de mettre en œuvre la procédure d'évaluation d'office prévue par l'article L. 74 du LPF en cas d'opposition à contrôle fiscal.
S'il accède à la demande du contribuable, le vérificateur lui remet un reçu détaillé des documents dont l'administration devient temporairement dépositaire. Ce reçu doit être signé par le vérificateur et par le contribuable (CE, arrêt du 21 octobre 1987, n° 60512). Le vérificateur en conserve une copie au dossier.
- et avant l'expiration du délai de trois mois lorsque la garantie prévue par l'article L. 52 du LPF trouve à s'appliquer.
Le respect de ce principe tenant à la possibilité pour le contribuable d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur est indispensable pour que le juge de l'impôt admette qu'il soit dérogé à la volonté du législateur de voir les opérations de vérification de comptabilité se dérouler dans l'entreprise. Il a ainsi été jugé qu'était irrégulière la vérification au cours de laquelle le vérificateur ne s'était rendu que deux fois au siège de la société pour emporter les documents comptables de l'entreprise puis pour les restituer (arrêt CE, 27 juillet 1979, n° 09101 et 08682) ou trois fois, dès lors qu'une visite intermédiaire n'avait duré qu'une heure pour permettre l'examen d'un problème relatif aux soldes pratiqués par l'entreprise (CE, arrêt du 7 décembre 1983, n° 36722).
Cette exigence d'un débat oral et contradictoire procède en effet de l'idée que seule la possibilité d'un dialogue évolutif et constructif sur place est de nature à permettre, d'une part, à l'agent de la direction générale des finances publiques de recueillir les informations nécessaires au contrôle, d'apprécier concrètement les conditions d'exploitation de l'entreprise et d'informer l'exploitant de ses obligations fiscales, et d'autre part, au contribuable de présenter utilement ses premières observations. Cette potentialité de dialogue est présumée par le juge lorsque le vérificateur a eu une présence suffisante dans l'entreprise, rien ne s'opposant alors à ce que le contribuable entre en contact avec lui (CE, arrêt du 26 mai 1982, n° 26230, CE, arrêt du 28 janvier 1987, n° 48571).
- que les entretiens et échanges de correspondances qui peuvent avoir lieu au cours de la procédure de rectification qui suit la vérification, sous la forme du dialogue contradictoire prévu par l'article L. 55 du LPF, ne peuvent être retenus au titre du débat oral et contradictoire propre aux opérations de contrôle sur place (CE, arrêt du 7 décembre 1983, n° 36722
- que les échanges écrits ne peuvent pas tenir lieu de débat oral et contradictoire mais peuvent, en tant que de besoin, le matérialiser pour conserver, de part et d'autre, la trace des échanges verbaux. En tout état de cause, la présence physique du vérificateur sur place, nécessaire au déroulement du contrôle, doit être suffisante pour que le débat oral et contradictoire puisse exister, même si, par ailleurs, sur demande écrite du contribuable, l'examen des documents comptables n'a pas eu lieu sur place . II n'en va autrement que si, du fait du contribuable, le dialogue s'est instauré dans d'autres locaux, comme par exemple dans les bureaux du comptable de l'entreprise. Il ressort des considérants des arrêts du Conseil d'Etat, auxquels se réfère l'honorable parlementaire, que la Haute Assemblée apprécie le caractère suffisant de la présence du vérificateur dans l'entreprise et la réalité du débat oral et contradictoire en fonction des circonstances de fait et au cas par cas (RM Bourg-Broc n° 21014, JO AN du 1er juin 1987 p. 3171) ;
Le dépôt spontané de documents comptables auprès des services de l'administration ne vicie pas, en principe, la vérification (CE, arrêt du 2 juillet 1986, n° 55961).
- un tableau des amortissements qui, s'il ne fait que reproduire en les centralisant des écritures qui figurent dans d'autres comptes de l'entreprise, n'en constitue pas moins un document comptable dont la tenue facultative est prévue par le plan comptable et dont le transfert par le vérificateur hors des locaux de l'entreprise, sans délivrance de reçu et sans l'accord du contribuable, était susceptible de priver ce dernier des possibilités qui lui sont garanties d'un débat oral et contradictoire sur place (CE, arrêts du 29 juillet 1983, n° 27794, 27795 et 27797) ;
- un inventaire des stocks (CE, arrêt du 2 juillet 1986, n° 54642) ;
- des relevés de compte bancaire, qui constituent des pièces justificatives des recettes et dépenses professionnelles (CE, arrêt du 2 juillet 1986, n° 55961), même s'ils retracent également des opérations étrangères à l'activité professionnelle (CE, arrêt du 5 mars 1986, n° 47877) ;
- un contrat d'association conclu par un contribuable avec des confrères en vue de l'exercice conjoint de la profession de vétérinaire et qui définit les relations financières entre les associés. Le vérificateur ayant estimé cette pièce « nécessaire à l'accomplissement de sa mission et de nature à l'éclairer sur les modalités de l'activité professionnelle du contribuable », ce document, qui avait effectivement été utilisé pour établir l'impôt, devait être regardé comme une pièce justificative de la comptabilité (CE, arrêts du 6 juin 1984, n° 42802, 42803, 42804 et 42805) ;
Par ailleurs, le fait d'emporter des copies ou des photocopies fournies par le contribuable ne peut en lui-même constituer une irrégularité de la vérification (cf. II-B-a § 130 à 150).
- le fait que le contribuable ait lui-même apporté les documents litigieux au bureau du vérificateur (CE, arrêts des 17 juin 1985, n° 34257 et CE, arrêt du 2 juillet 1986, n° 55961 [cf. II-B-1-d § 180]) ;
- l'emport de documents étrangers à la comptabilité professionnelle (CE, arrêt du 28 mars 1984, n° 38737 et CE arrêt du 9 juillet 1982, n° 27410 (dans la première affaire, il s'agissait d'un échéancier de prêts et dans la seconde de carnets sur lesquels un contribuable imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux mais ne tenant pas de livre-journal inscrivait seulement le nombre d'actes journaliers) ;
/bofip/244-PGP