Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=53910&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-04-30 11:08:37
Document Index: 89076262

Matched Legal Cases: ['§ 29', '§ 124', '§ 29', '§ 16', '§ 844', '§ 1360']

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., W., vertreten durch Grohmann, Hienert und Zierhut WP und Stb. GmbH, 1010 Wien, Nibelungengasse 8, gegen die Bescheide des Finanzamtes betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2006 bis 2008 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe
Die Berufungswerberin (Bw.) hat in den Streitjahren neben Pensionsbezügen und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Einkünfte aus der Veräußerung einer Apotheke gegen Rente erklärt, die in den jeweiligen Steuererklärungen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (2006) sowie als sonstige Einkünfte (2007 und 2008) angegeben wurde. Die Veranlagungen erfolgten erklärungsgemäß. Die dagegen gerichtete Berufung wendet sich gegen den Ansatz der Einkünfte aus Gewerbebetrieb sowie der sonstigen Einkünfte. Die Berufung wurde wie folgt begründet: "Als steuerliche Vertreter von Frau Bw. erheben wir gegen folgende Bescheide das Rechtsmittel der
einer monatlichen Rente in Höhe von € 8.721 (entspricht ATS 120.000) zugunsten eines Mannes mit Geburtsdatum 1911 sowie zugunsten einer Frau mit Geburtsdatum 1926 als Zweitbegünstigte beträgt zum Stichtag 31. Mai 1996 € 1.172.950,51 (Berechnung Anlage 5).
Der Berufung beigeschlossen waren u.a. 1) der Vertrag über die Übertragung der Apotheke 1996; dieser hat folgenden Inhalt: "UNTERNEHMENSKAUFVERTRAG
Übergabe und Übergabsstichtag
2) Nachtragsvereinbarung 2003; diese hat folgenden Inhalt: "Nachtragsvereinbarung
zum Unternehmenskaufvertrag 1996 zwischen Herrn Mag. D.L. geboren 1911,, 1110 Wien, S-Straße 118, im folgenden kurz Verkäufer genannt, einerseits und Herrn Mag. S.L., geboren 1947, X., im folgenden kurz Käufer genannt, andererseits wie folgt:
3) Jahresabschluss der Apotheke 1995 4) Einkünfte Mag. D. L. 1990 bis 1995 5) Berechnung Rentenbarwert 6) Unternehmenswert (Ertragswert mit ewiger Rente); die Bw. ging dabei von einem Basiszinssatz von 4,79% zuzüglich eines Risikozuschlages von 2% und einem Jahresgewinn von € 10.000 aus und kam so auf einen Unternehmenswert von € 152.000. Der UFS richtete an die Bw. folgendes Schreiben: "Strittig ist im Berufungsfall, ob die auf Sie aufgrund des Todes Ihres Gatten übergegangene Rente für den Erwerb der "K.-Apotheke" als Kaufpreis- oder als Unterhaltsrente anzusehen ist. Die von Ihnen übermittelten Berechnungen weisen allerdings etliche aufklärungsbedürftige Unschlüssigkeiten auf; auch der (widerlegbare) Umstand, dass die Rente stets von den Vertragspartnern als Kaufpreisrente bezeichnet wurde, spricht gegen Ihren Standpunkt.
- Ihre (oberflächliche) Berechnung - die sich im Übrigen keineswegs auf ein Gutachten eines Sachverständigen stützen kann - geht von einem nachhaltig erzielbaren Gewinn von bloß 10.000 € aus; dies aufgrund eines Durchschnittsgewinnes des Jahre 1990 bis 1995. Gemäß Punkt 3.3. des Fachgutachtens KFS BW 1 hat hingegen die Ableitung des Unternehmenswertes aus künftigen finanziellen Überschüssen
zu erfolgen, wobei hinzuzufügen ist, dass möglicherweise aufgrund des U-Bahn-Baus in den Jahren vor der Übertragung ein Ertragseinbruch zu verzeichnen war, der nach der Übersiedlung der Apotheke rasch wieder aufgeholt werden konnte.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Berufungsbehörde derzeit keinen Anlass sieht, von der bisherigen Beurteilung als Kaufpreisrente abzugehen. Hinzuzufügen ist weiters, dass nach der Rechtsprechung des UFS (sh. Entscheidung vom 25.3.2009, RV/0159-L/09
) unter Hinweis auf VwGH 28.1.1981, 1427/79
, für das Vorliegen einer Unterhaltsrente weiters Voraussetzung ist, dass die Rentenverpflichtung überwiegend auf einer rechtlichen oder zumindest sittlichen Unterhaltsverpflichtung beruht, was im Berufungsfall offenkundig ausgeschlossen werden kann.
Innerhalb der gesetzten Frist übermittelte die Bw. der Berufungsbehörde folgendes Schreiben: "Ich nehme zu Ihrem Schreiben ... wie folgt Stellung:
Mag. D.L. EK aus Gewerbebetrieb nach IFB
Bw. EK aus Vermietung nach Mietzinsrücklage
Die Bw. ergänzte ihr Antwortschreiben vom 13. Jänner 2011 mit Schreiben vom 20. Jänner 2011 wie folgt: "(Ich möchte Sie) auf einen ganz wesentlichen Umstand
In Ihrem Schreiben vom 6. Dezember 2010 erachten Sie einen Rentenbarwert in Höhe von € 704.999,00 als relevant. Mit diesem Wert wurde die Rentenverbindlichkeit durch die Außenprüfung bewertet; basierend auf einer Berechnung eines Aktuars in Höhe von € 835.687,00. Bei der Außenprüfung ging es offenbar um den Wert der Verbindlichkeit im Prüfungszeitraum, nicht jedoch um den ursprünglichen Wert der Rentenverbindlichkeit. Die Berechnung des Aktuars erfolgte zum Stichtag 30.04.2003
(!). Für Zwecke der hier relevanten Frage um weiche Art von Rente es sich handelt hat die Beurteilung des Wertes der Rentenverbindlichkeit im Verhältnis zum Wert des Betriebes zum Stichtag 31.5.1996
zu erfolgen. Es ist völlig klar, dass die Verbindlichkeit zum 30.04.2003 bereits wesentlich geringer ist, als sie zum 31.5.1996 gewesen ist. Der Unterschied sind nahezu 7 Jahre (1), exakt 6 Jahre und 11 Monate. Die (für den Rentenbarwert) relevante Lebenserwartung einer Frau mit 70 Jahren betrug im Jahr 1996 14,64 Jahre. Das bedeutet, dass durch die von Ihnen irrtümlich herangezogene Rentenverbindlichkeit zum Stichtag 30.04.2003 ein Betrag berücksichtigt wird, der das Ergebnis einer um die Hälfte verkürzten Bezugsdauer ist. Grob gesprochen kann man daher - selbst wenn man der Außenprüfung folgt, vom doppelten Wert ausgehen, d.h. von einem Wert der Rentenverbindlichkeit in Höhe von rund € 1.400.000,00."
Der UFS richtete an die Bw. sodann folgendes Schreiben: "Ihre Berufungsergänzungen wurden dem bundesweiten Fachbereich zur Kenntnis gebracht. Die von diesem erstellte Berechnung des Unternehmenswertes wird Ihnen in der Beilage übermittelt und unterscheidet sich in folgenden Punkten von Ihren Ansätzen:
Der Risikozuschlag wurde zu Ihren Gunsten trotz Vorliegen eines weitestgehend risikofreien Betriebes derzeit unverändert gelassen, allerdings ein Inflations- und KESt-Abschlag zum Ansatz gebracht;
2) Unternehmerlohn:
Dieser wurde aufgrund der damaligen Verhältnisse auf 40.000 €/Jahr reduziert;
Es wird Ihnen allerdings Gelegenheit geboten, ein Unternehmensbewertungsgutachten durch einen gerichtlich beeideten Sachverständigen erstellen zu lassen, das Ihr Vorbringen untermauert. Für die Bekanntgabe, ob Sie ein Gutachten erstellen lassen wollen, wird Ihnen eine Frist von vier Wochen ab Zustellung dieses Schreibens eingeräumt. Bejahendenfalls werden Sie weiters um Mitteilung gebeten, welche Frist Sie zur Gutachtenserstellung benötigen."
In der vom bundesweiten Fachbereich angestellten Berechnung des Unternehmenswertes wurde der anzuwendende Zinssatz wie folgt angesetzt: StB
Der Gewinn der Jahre ab 1990 wurde in untenstehender Höhe angesetzt. a
Ab 1998 wurde der nachhaltig zu erwartende Gewinn nach Abzug des Unternehmerlohns mit € 57.000 berücksichtigt. i
-5.800,00 -5.800,00 57.000,00 i
0,00 -5.800,00 -5.800,00 1.655.773,42 Jahre
0,00 -5.606,98 -5.420,38 1.495.904,55 1.484.877,19 Somit ergibt sich ein Unternehmenswert von rund € 1,5 Mio. Das Schreiben des UFS blieb innerhalb der gesetzten Frist und bis dato ohne Reaktion. Über die Berufung wurde erwogen:
§ 29 Z 1 EStG 1988 lautet: "Sonstige Einkünfte sind nur:
Der dieser Entscheidung zugrundegelegte Sachverhalt ist unstrittig; unbestritten ist, dass eine Apotheke mittels des oben wörtlich wiedergegebenen, als "Unternehmenskaufvertrag" bezeichneten Vertrages vom Ehegatten der Bw. per 1.5.1996 an den gemeinsamen Sohn übertragen wurde. Als Gegenleistung ist eine Monatsrente von ATS 120.000 wertgesichert vereinbart worden. Diese Rente ist gemäß Punkt II 2. Absatz des Vertrages nach dem Tod ihres Ehegatten auf die Bw. übergegangen. Die Rentenhöhe wurde mit Nachtragsvereinbarung 2003 auf € 9.000 (nicht mehr wertgesichert) vermindert. Strittig ist ausschließlich, ob diese Rente als Kaufpreisrente oder als (steuerlich unbeachtliche) Unterhaltsrente anzusehen ist. Ein Antrag nach § 124b Z 82 EStG 1988 wurde nicht gestellt. 3. Rechtliche Würdigung
Bei Übertragung von Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen gegen Rente kann nach der Verwaltungspraxis - eine Kaufpreisrente (angemessene Gegenleistung, daher entgeltliche Übertragung: Rentenbarwert beträgt bezogen auf den Wert des übertragenen Betriebsvermögens mindestens 75% und höchstens 125%), - eine betriebliche oder außerbetriebliche Versorgungsrente (nicht angemessene Gegenleistung, daher unentgeltliche Übertragung: Rentenbarwert beträgt bezogen auf den Wert des übertragenen Betriebsvermögens weniger als 75% oder zwischen 125% und 200%) oder - eine Unterhaltsrente (es fehlt an einem Gegenleistungsgedanken, unentgeltliche Übertragung: Rentenbarwert beträgt bezogen auf den Wert des übertragenen BV mehr als 200 %) vorliegen (sh. Jakom/Kanduth-Kristen EStG, 2011, § 29 Rz 20). Als Wert des Betriebsvermögens gilt die Summe der Teilwerte aller übertragenen Wirtschaftsgüter inklusive selbst erstellter unkörperlicher Wirtschaftsgüter (wie etwa der Firmenwert abzüglich der übernommenen Passivposten. Der Rentenbarwert ist nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (nach der Verwaltungspraxis ist stets der nach § 16 BewG ermittelte Betrag maßgeblich) zu kapitalisieren. Einmalbeträge, die vom Übernehmer neben der Rentenzahlung geleistet werden, sind für die Klassifizierung der Rente dem versicherungsmathematisch kapitalisierten Rentenbarwert hinzuzurechnen. 3.2 Grundsätzliches zum Vorliegen einer Unterhaltsrente
Die Berufungsentscheidung UFS 25.3.2009, RV/0159-L/09 - auf diese Entscheidung hat die Berufungsbehörde die Bw. bereits hingewiesen - enthält zum Thema Unterhaltsrente folgende Rechtsausführungen: "Eine Unterhaltsrente kann schon aus grundsätzlichen Erwägungen nicht vorliegen: Wie der VwGH in ständiger Rspr festgestellt hat, liegt eine Unterhaltsrente nicht schon dann vor, wenn der Wert des übertragenen Wirtschaftsgutes weniger als die Hälfte des kapitalisierten Rentenbarwertes beträgt. Vielmehr muss die Rentenverpflichtung überwiegend auf einer rechtlichen oder zumindest sittlichen Unterhaltsverpflichtung beruhen (VwGH 28.1.1981, 13/1427/79). Das bedeutet, dass der Rentenverpflichtete gegenüber dem Rentenberechtigten unterhaltsverpflichtet sein muss (VwGH 30.4.1974, 589, 590/74; so auch Stoll, Rentenbesteuerung aaO). Davon kann aber im gegenständlichen Fall keine Rede sein, beruht die Zahlung des HW doch auf der Abgeltung der Übertragung eines Wirtschaftsgutes und nicht auf einer gesonderten Unterhaltsverpflichtung des Rentenverpflichteten. So hat der VwGH auch zu letztwillig vermachten Renten festgehalten, dass die Verpflichtung zur Zahlung aus dem Rechtsgrund der Annahme der Erbschaft und nicht aus dem Gesetz entsteht, sodass nicht von einer Zuwendung an eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person gesprochen werden kann (VwGH 15.3.1988, 87/14/0194
). Soweit der BFH in seiner neuesten Rspr - abweichend von der Rechtsansicht in VwGH 14.6.1988, 87/14/0172 - bei einer Schadenersatzrente (nach dem Tod des Ehegatten aufgrund eines ärztlichen Fehlers) gem. § 844 Abs 2 BGB den Rentenbezug als Bezug an eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person ansieht, verweist er darauf, dass sich die Klägerin unmittelbar auf unterhaltsgesetzliche Regelungen (§§ 1360 ff BGB) stützen kann und die Rente keine Einnahmen ausgleicht, sondern einen fiktiven Unterhalt. Die Schadenersatzleistung dient nur dazu, die entfallene wirtschaftliche Absicherung wiederherzustellen (BFH 26.11.2008, X R 31/07
). Dagegen geht es im gegenständlichen Fall um den Ausgleich von Leistungen (Übertragung Wirtschaftsgut) und Gegenleistungen (Rente). Die Bw. kann ihren Anspruch auf das vom (Übergabs)Vertrag abgeleitete Rentenstammrecht stützen, aber nicht auf unterhaltsgesetzliche Regelungen."
Die Berufungsbehörde teilt die hierin zum Ausdruck kommenden schlüssigen Rechtsausführungen. Auch im Berufungsfall ist nicht erkennbar, dass der Erwerber der Apotheke, der Sohn der Bw., die Absicht hatte, seinen Eltern auf einen etwaigen Unterhaltsanspruch gestützte Leistungen zukommen zu lassen; vielmehr wird ausdrücklich von "Unternehmenskaufvertrag" gesprochen. Hingewiesen sei darauf, dass die Qualifikation als Kaufpreisrente ab dem Erwerb der Apotheke jahrelang völlig unbestritten war und vom Erwerber wie auch vom verstorbenen Gatten der Bw. steuerlich stets als solche behandelt wurde. Zur Bedeutsamkeit von subjektiven Beweggründen wird ergänzend auf Hajicek, Rentenbesteuerung, 29 ff, verwiesen. 3.3 Wertrelation
Damit wäre der Berufungsfall bereits entschieden; dennoch sei auf die vorliegenden Wertrelationen eingegangen. Vorausgeschickt sei, dass die Einwendungen der Bw. hinsichtlich des Rentenbarwertes zutreffend sind, da ursprünglich von einen falschen Stichtag ausgegangen wurde. Somit ist der Rentenbarwert entsprechend dem Berufungsvorbringen mit rund € 1,173.000 anzunehmen. Übereinstimmung besteht auch dahingehend, dass bei der Unternehmensbewertung der nachhaltig zukünftig erzielbare Gewinn heranzuziehen ist. Wenn die Berufung dabei von einem Gewinn von bloß
€ 10.000/Jahr ausgeht, handelt es sich hierbei um eine aus der Rückschau auf die Jahre 1990 bis 1995 gewonnene Größe, die nicht berücksichtigt, dass die Ertragschwäche der Jahre 1994 und 1995 strukturbedingt und bloß vorübergehend war, und die in keiner Weise auf die einen Erwerber allein interessierenden Zukunftsaussichten eingeht. Eine derartige Unternehmensbewertung ist daher als unschlüssig anzusehen. Demgegenüber bezieht die der Bw. vorgehaltene Berechnung des bundesweiten Fachbereiches die Zukunftsaussichten mit ein, geht von einem schlüssigen Unternehmerlohn und einem angepassten Zinssatz aus und ist daher - ungeachtet des Umstandes, dass es sich hierbei naturgemäß nur um eine näherungsweise Schätzung handeln kann - viel eher geeignet, die tatsächlichen Verhältnisse widerzuspiegeln. Auch der berücksichtigte Gewinn ist in Hinblick auf die später erzielten Betriebsergebnisse sehr vorsichtig angesetzt. Die Bw. ist der so getroffenen Wertermittlung nicht entgegen getreten und hat auch die ihr gebotene Gelegenheit, die Berechnung durch ein Gutachten zu entkräften, nicht wahrgenommen. Somit steht fest, dass es sich dem Typus nach um eine steuerpflichtige Kaufpreisrente handelt, die innerhalb der Bandbreite zwischen 75 und 125% des Wertes des übertragenen Betriebsvermögens liegt. Wien, am 7. Juni 2011 nach oben