Source: http://docplayer.fi/3693720-Talousteoreettinen-katsaus-perinto-ja-lahjaverotukseen.html
Timestamp: 2018-06-18 23:46:57+00:00
Document Index: 21482767

Matched Legal Cases: ['kko ', 'KKO ', 'KKO ', 'kko ', 'kko ', 'KKO ', 'kko ', 'KKO ', 'kko ', 'KKO ', 'kko ', 'KKO ', 'kko ']

TALOUSTEOREETTINEN KATSAUS PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUKSEEN - PDF
Download "TALOUSTEOREETTINEN KATSAUS PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUKSEEN"
1 TAMPEREEN YLIOPISTO Taloustieteiden laitos TALOUSTEOREETTINEN KATSAUS PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUKSEEN Kansantaloustiede Pro gradu -tutkielma Toukokuu 2008 Ohjaaja: Matti Tuomala Anna-Maija Paakki
2 TIIVISTELMÄ Tampereen Yliopisto Taloustieteiden laitos; kansantaloustiede Tekijä: PAAKKI, ANNA-MAIJA Tutkielman nimi: Talousteoreettinen katsaus perintö- ja lahjaverotukseen Pro gradu -tutkielma: 62 sivua Aika: Toukokuu 2008 Avainsanat: verotus, perintö- ja lahjaverotus, perintöosuusverotus, jäämistöverotus, perinnönjakomotiivit, limittäisten sukupolvien malli Tutkielman tavoitteena on luoda talousteoreettinen katsaus perintö- ja lahjaverotukseen ja erityisesti esitellä eri perinnönjakomotiivit ja -mallit sekä varallisuudensiirtojen taloudellisia vaikutuksia. Työssä ei pyritä kehittämään uusia talousteoreettisia malleja. Ruotsin päätös perintöveron poistamisesta käsitellään myös lyhyesti, ja esitellään Suomen perintö- ja lahjaverotuksen pääpiirteet. Tutkielmani pohjana on usea yhdysvaltalainen ja eurooppalainen tutkimus mm. perintö- ja lahjaverotuksesta, perinnönjakomotiiveista, limittäisten sukupolvien mallista sekä elinkaarihypoteesista. Perintöverokertymä on yleisesti ottaen erittäin heikko, siis alle yksi prosenttia kokonaisverotuloista, kun verrataan mitä maata tahansa. Yhdysvaltojen perintöverokertymä on teollistuneiden OECDmaiden yksi suurimmista, hieman yli yksi prosenttia. Manner-Euroopassa varallisuuden kertyminen on vähäisempää kuin Yhdysvalloissa. Yhdysvalloissa perinnöt vaikuttavat vähemmän varallisuuden kertymiseen, kun verrataan esimerkiksi Ranskaan. Suomen naapurimaissa ei Norjaa lukuun ottamatta peritä perintöveroa. Ruotsi päätti luopua perintöverotuksesta huonon verokertymän ja veroon kohdistuneen kritiikin takia. Suomen perintöverotusta on kevennetty tänä vuonna mm. nostamalla verovapaan perinnön alarajaa sekä korottamalla puoliso- ja alaikäisyysvähennystä. Perintöveron kevennys vähentää arvioiden mukaan Suomen verotuloja 165 miljoonalla eurolla. Teoreettisessa osuudessa on käsitelty eri perinnönjakomalleja ja -motiiveja sekä tutkittu optimaalista verotusta eri perinnönjakomalleissa. Talousteoreettisista malleista on hyödynnetty limittäisten sukupolvien mallia ja elinkaarihypoteesia. Lisäksi on esitelty dynastinen ja kapitalistinen henki -malli. Perinnönjakomotiiveista on käsitelty altruistista, paternalistista ja strategista eli vaihtoon perustuvaa perinnönjakomallia. Lisäksi on käsitelty sattumanvaraista perinnönjakoa, jossa ei ole perinnönjakomotiivia lainkaan. Tulojen vaikutus säästämiseen ja perinnönjakoon on käsitelty lyhyesti. Perintövero on tehokas sattumanvaraisessa perinnönjakomallissa. Perintövero ei vaikuta lainkaan perinnönjättäjän käyttäytymiseen, eikä se aiheuta vääristymiä. Yhteiskunnan eriarvoisuuteen voidaan vaikuttaa altruistisella ja paternalistisella perinnönjakomallilla. Rikkailla voi olla perinnönjättömotiiveja, koska heillä on varaa säästää. Perinnönjakomotiivit eivät välttämättä ole aina puhtaita. Esimerkiksi osa perinnöstä voi olla tarkoituksella jätettyjä paternalistisesta motiivista ja osa perinnöstä johtuu perinnönjättäjän yllättävästä kuolemasta. Lisäksi on virheellistä olettaa, että kaikki yhteiskunnan kuluttajat noudattaisivat vain yhtä mallia. Tämän takia on tutkittu, että osa yhteiskunnan kuluttajista noudattaa elinkaarihypoteesia ja osa on altruisteja.
3 SISÄLLYS 1 JOHDANTO PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUKSEN MERKITYS KANSAINVÄLISESTI Perintö- ja lahjaverotus yleisesti ja sitä koskevat säännökset Perinnönjaon motiivit Varallisuudensiirtojen taloudelliset vaikutukset PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUS SUOMESSA JA RUOTSISSA Ruotsin päätös poistaa perintö- ja lahjavero Katsaus Suomen perintö- ja lahjaverotuksen historiaan ja juridiikkaan Perintöverotuksen historia Perintö- ja lahjaverotuksen pääpiirteet Suomen perintö- ja lahjaverotus nyt ja tulevaisuudessa? TUOTANNONTEKIJÄTULOJEN JA VARALLISUUDENSIIRTOJEN OPTIMAALINEN VEROTUS Kanoninen malli Limittäisten sukupolvien malli Optimaalinen verotus eri perinnönjakomalleissa Sattumanvaraiset perinnöt Altruistinen perinnönjakomalli Paternalistinen perinnönjakomalli Perintö vaihdon välineenä Verotuksen eriarvoisuudesta Perinnönjaon sekoittuneet motiivit SÄÄSTÄMINEN JA VEROTUS Elinkaarihypoteesi Tulojen vaikutus säästämiseen ja perintöihin PÄÄTELMÄT...51 LÄHDELUETTELO...54
4 1 JOHDANTO Viime vuosina perintö- ja lahjaverotus on herättänyt runsaasti keskustelua Suomen eduskunnassa, puoluekokouksissa ja lehdistössä. Suomen perintö- ja lahjaverolle asettaa haasteen naapurimaiden perintöverottomuus. Perintöveroa onkin uudistettu, ja verotettavan perinnön alarajaa korotettiin eurosta euroon, puolisovähennystä nostettiin euroon sekä verovapaan lahjan ylärajaa nostettiin euroon. Suomi on perinteisesti ottanut mallia Ruotsin verojärjestelmästä. Nähtäväksi jää se, seuraako Suomi Ruotsin päätöstä luopua perintö- ja lahjaverotuksesta kokonaan. Perintö- ja lahjavero on kaivannut uudistuksia jo pitkään. Yksi syy on se, että perintö- ja lahjaveron maksaminen voi aiheuttaa joillekin perinnönsaajille kohtuuttomia lisäkustannuksia. Onko perintöja lahjavero kohtuuton, jos perinnönsaaja joutuu ottamaan pankkilainan maksaakseen perintöveron, joka kohdistuu suvun pitkään hallussa olleeseen kotitilaan? Onko perintövero kohtuuton, jos perhe on menettänyt elättäjän, ja leski joutuu lisäksi maksamaan perintöverot jäljelle jääneestä omaisuudesta? Onko perintövero kohtuuton, jos lapset ovat menettäneet vanhempansa ja joutuvat luopumaan kodistaan sen takia, ettei heillä ole varaa maksaa asuntoon kohdistuvia perintöveroja? Perintö- ja lahjaverouudistus helpottaa verotaakkaa, mutta se ei poista perintö- ja lahjaverotuksen suurimpia ongelmia, verotuksesta syntyviä kohtuuttomuuksia. Perintöveroa peritään tehokkuuden ja oikeudenmukaisuuden nojalla. Vero on oikeudenmukainen, koska veroa perimällä tasataan varallisuuseroja ja rajoitetaan varallisuuden kasaantumista. Perintöveron tekee tehokkaaksi se, ettei kukaan elä ikuisesti, ja kuolema tulee usein yllätyksenä. Perintövero maksetaan vain kerran ja se koskee voimavaroja, joita ei ole itse ansaittu. Siksi perintövero on hyvin ideaali vero. Tulonjakotarkoituksen lisäksi perintöverolla on substituutio- ja 1
5 tulovaikutusta. Perintöveron substituutiovaikutuksen takia on halvempaa kuluttaa nyt kuin jättää perintöä. Tällä on siis vaikutusta nykyiseen kulutukseen myönteisesti ja säästämiseen kielteisesti. Tulovaikutuksella on päinvastaiset vaikutukset eli perintöveron tulovaikutus köyhdyttää perinnönjättäjää, hän supistaa kulutustaan ja täten lisää säästämistä. (CESifo, 2004, 67.) Verotuksen oikeudenmukaisuutta voidaan tutkia kahdesta näkökulmasta. Horisontaalisesti oikeudenmukainen verojärjestelmä takaa yhtä suuren verotaakan veronmaksajille, joilla on samansuuruinen veronmaksukyky. Vertikaalisesti oikeudenmukaisen verojärjestelmän tavoitteena on jakaa verotus erilaisten veronmaksajien kesken. Perintövero ei ole horisontaalisesti oikeudenmukainen, jos verrataan avopuolisoa aviopuolisoon ja oletetaan se, että varallisuus testamentataan eloon jäävälle puolisolle, eikä pariskunnalla ole yhteisiä lapsia. Vaikka veronmaksukyky olisi sama, perintövero ei ole horisontaalisesti oikeudenmukainen, koska avopuoliso joutuu maksamaan perintöveroa toisen verokategorian mukaan verrattuna aviopuolisoon, joka maksaa ensimmäisen verokategorian mukaan veronsa. Jos pohditaan taas vertikaalista oikeudenmukaisuutta, perintöveron progressiivinen veroasteikko ja verovapaus tiettyyn verokynnykseen asti jakavat verorasitusta antaen verohelpotuksia vähempituloisille suhteessa runsastuloisiin. (Gale & Slemrod, 2001, ) Tässä pro gradu -tutkielmassa luodaan talousteoreettinen katsaus perintö- ja lahjaverotukseen. Vaikka perintö- ja lahjaverojen osuus eri maiden kokonaisverotuloista on liki olematon, perintöverolla on valtion tulonkeruutarkoituksen lisäksi muuta merkitystä, ja tämän tutkielman tavoitteena on tuoda näitä näkökulmia esille. Tarkoituksenani on tarkastella perintöjen optimaalista verotusta eri talousteorioiden näkökulmasta ja tuoda esille niitä motiiveja, joiden mukaan perintöä jaetaan. Tutkielmani pohjana on ollut usea yhdysvaltalainen ja eurooppalainen tutkimus. 2
6 Perintöjä jaetaan kolmesta eri motiivista, paternalistisesta, altruistisesta ja strategisesta. Lisäksi on yksi perinnönjakomalli, jossa ei ole motiivia lainkaan, sattumanvarainen perinnönjakomalli. Tutkittaessa eri perinnönjakomalleja ja optimaalista verotusta, on todettava se, että perintöverotus ei vaikuta lainkaan sattumanvaraiseen perinnönjakomalliin. Perintövero ei aiheuta vääristymiä, eikä se muuta perinnönantajan käyttäytymistä mitenkään. Perintövero on siis tehokas. Perinnöt johtuvat yleensä perinnönantajan varovaisuusmotiivista, säästämisestä eläkeikää varten ja yllättävästä kuolemasta. Yhteiskunnan eriarvoisuuteen voidaan vaikuttaa altruistisella ja paternalistisella perinnönjakomotiivilla. Altruistisessa mallissa perintöjä ei pidä verottaa pitkällä tähtäimellä. Jos talous ei ole pitkän tähtäimen tasapainopisteessä, perintöjä tulee verottaa lyhyellä tähtäimellä. Paternalistisessa perinnönjakomallissa yhteiskunnan suunnittelija ei välttämättä huomioi perinnönjaosta koituvaa iloa, jolloin menetetään perinnönjaon varsinaiset hyödyt. Tässä mallissa perintöjä joko verotetaan tai subventoidaan. Vaihtoon perustuvassa perinnönjakomallissa perintövero voi olla joko positiivinen tai negatiivinen, riippuen perintöveron joustosta kokonaisverojen ja tulevan kulutuksen suhteen. Tutkielma etenee seuraavasti: luvussa 2 käsitellään perintö- ja lahjaverotusta yleisellä tasolla. Tässä luvussa tuodaan esille eri maiden perintö- ja lahjaverotusta koskevia säännöksiä sekä luodaan pohja eri perinnönjakomalleille ja -motiiveille. Lopuksi, luvussa 2, käsitellään varallisuudensiirtojen taloudellisia vaikutuksia. Luvussa 3 käsitellään Ruotsin päätöstä poistaa perintö- ja lahjavero sekä luodaan lyhyt katsaus Suomen perintö- ja lahjaverotuksen historiaan ja juridiikkaan. Lopuksi, luvussa 3, käsitellään Suomen perintö- ja lahjaverotuksen tulevaisuutta. Luvussa 4 perehdytään optimaaliseen perintö- ja lahjaverotukseen, erityisesti limittäisten sukupolvien malliin, tutkitaan tarkemmin eri perinnönjakomalleja ja pohditaan hieman verotuksen eriarvoisuutta. Perinnönjakomalleista on esitelty neljä erilaista eli sattumanvarainen, altruistinen, paternalistinen ja vaihtoon perustuva perinnönjakomalli. Luvussa 5 käsitellään Modiglianin elinkaarimallia ja syitä, miksi rikkaat säästävät niin paljon. Lopuksi, luvussa 6, esitellään päätelmät. 3
7 2 PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUKSEN MERKITYS KANSAINVÄLISESTI 2.1 Perintö- ja lahjaverotus yleisesti ja sitä koskevat säännökset Perintöveroilla on pieni merkitys eri maiden kokonaisverotuloista. Vuonna 2003 Yhdysvaltojen perintöverokertymä oli teollistuneiden OECD-maiden yksi suurimmista eli 1,25 prosenttia kokonaisverotuloista. Itävallassa perintöverokertymä oli vain 0,2 prosenttia. Virossa, Australiassa, Kanadassa, Kyproksella, Slovakiassa, Portugalissa ja Ruotsissa ei peritä perintöveroa lainkaan. Ruotsissa perintövero on lakkautettu vähäisen verokertymän takia. Vuonna 2003 Suomessa perintöveron osuus kokonaisverotuloista oli noin 0,6 prosenttia. (CESifo, 2004, 67; Tilastokeskus, 2007.) TAULUKKO 1. Perintö- ja lahjaveron yleisyys 2006 (Kesti, 2006) On perintö- ja lahjavero Ei perintö- ja lahjaveroa EU-maat EU:n ulkopuoliset OECD-maat Muita maita EU-maat EU:n ulkopuoliset OECD-maat Muita maita Alankomaat Ranska Islanti 2 Bulgaria Italia Kanada Ukraina Belgia Saksa Norja Kroatia Kypros Venäjä Espanja Slovenia Sveitsi 3 Latvia Irlanti Suomi Turkki Portugali Itävalta Tanska USA 4 Ruotsi Kreikka Tsekki Slovakia Liettua Iso-Britannia 1 Viro Luxemburg Unkari Puola 1 Ei lahjaveroa 2 lahjat tuloveron alaisia 3 kantonien tasolla 4 liittovaltiotaso Taulukossa 1. tarkastellaan 34 maata, joissa 24:ssä on perintö- ja lahjavero. On huomioitava taulukon tiedoista poiketen, että Italia poisti perintöveron vuonna 2001, mutta otti sen uudestaan 4
8 käyttöön vuonna EU-maista perintöveroa ei siis peritä Kyproksella, Latviassa, Portugalissa Ruotsissa, Slovakiassa ja Virossa. Venäjän, Viron ja Ruotsin perintö- ja lahjaverottomuus asettanee omat rajoituksensa Suomen perintöverotuksen tasolle. Perintöverojen vertailu kansainvälisesti olisi helppoa, jos eroavuudet olisivat vain prosentuaalisia. Perintöveron laskeminen vaihtelee kuitenkin runsaasti eri maiden välillä erilaisen verolainsäädännön takia kuten verovapausperusteiden, veron arvostustekijöiden sekä muiden seikkojen. Perintöverotuksessa on huomioitavaa eri maittain, että veron määrä vaihtelee sukulaissuhteen mukaan. Lopuksi verosta voi olla vapautuksia tai vähennyksiä. Perintöverolla ei nimittäin saisi olla kielteisiä vaikutuksia esimerkiksi yritystoiminnan jatkumiseen. Jopa yksittäisen maan sisällä perintöveroprosentti voi vaihdella runsaasti, ja esimerkiksi Belgiassa vero vaihtelee alueittain: Brysselissä on huomattavasti korkeampi perintövero kuin Belgian muilla alueilla (CESifo, 2004). Lisäksi tulee huomioida se, peritäänkö niin sanottua perintöosuusveroa vai jäämistöveroa. Perintöosuusvero lasketaan kullekin perinnönsaajalle erikseen ja jäämistövero koko perinnölle. Jäämistöverojärjestelmä on käytössä kahdessa OECD-maassa USA:ssa ja Isossa-Britanniassa. USA:ssa jäämistövero kannetaan liittovaltiotasolla, mutta osavaltiot voivat itsenäisesti valita, perivätkö ne myös erillisen perintö- ja lahjaveron ja mikä on mahdollisen verojärjestelmän muoto. Joissakin maissa on käytössä perintö- ja jäämistöosuusverotusjärjestelmien yhdistelmä, kuten Tanskassa. (Kohonen, 2007, 11 16; Puronen, 2005, 11.) On erittäin tärkeää erottaa elinaikana ja kuoleman jälkeen syntyvät verot. Elinaikana syntyvistä veroista voidaan mainita lahjavero. Useissa maissa on säädetty lahjavero, jolla estetään perintöveronkierto lahjoituksella. Toisaalta joissakin maissa on mahdollista tehdä verovapaita lahjoituksia tuleville perillisille. Myös elinaikana annetut lahjat tietyin osin kuuluvat perintöveron 5
9 piiriin. Kuoleman jälkeen syntyvistä veroista voidaan mainita perintöosuus- ja jäämistöverotus. Sekä perintöosuus- että jäämistöverotuksen lähtökohtana on vainajan kuolinhetken varallisuus. Jäämistövero kohdistuu jäämistöön yhtenä kokonaisuutena. Näin sitä voidaan pitää kuolinhetkeen lykättynä varallisuusverona. Veron määrä on sama riippumatta perillisten ja testamentinsaajien lukumäärästä ja heidän sukulaisuussuhteestaan perinnönjättäjään, koska vero kohdistuu koko jäämistöön. Perintöosuusvero taas perustuu jokaisen perijän saamaan osuuden arvoon, ja veroaste riippuu perinnönjättäjän ja perijän välisestä suhteesta. (CESifo, 2004; Cremer & Pestieau, 2003, 3; Puronen, 2005, 11.) TAULUKKO 2. Varallisuudensiirtoja sääntelevät säännökset (Masson & Pestieau, 1997) Perinnönjätön vapaus Verotus Ei lainkaan Jäämistö Perintöosuus Absoluuttinen Kanada USA - Iso-Britannia Rajoitettu lapsiin ja tasajako - - Esim. Ranska Saksa Säännökset vaihtelevat maittain. Tärkeimpinä asioina voidaan pitää perinnönjätön vapautta ja eri verotusmuotoja. Taulukko 2 yhdistää nämä kaksi ulottuvuutta. Kanadassa perinnön voi jättää kenelle vain, eikä perintöveroa peritä lainkaan. Jäämistövero asetetaan koko perinnölle riippumatta perinnönsaajien lukumäärästä tai sukulaisuussuhteesta. Tämä toisaalta mahdollistaa perinnöttömäksi jättämisen, jos laaditaan testamentti. Perinnöttömäksi jättäminen voidaan kuitenkin estää takaamalla pakollinen lakiosuus perinnönsaajalle. Jäämistöveroa peritään siis USA:ssa ja Isossa-Britanniassa, ja perinnönjako on vapaata. Perintöosuusvero peritään jokaiselta perinnönsaajalta erikseen perinnöksi saadun osuuden mukaan. Veroasteissa on eroavaisuuksia perinnönsaajan ja -jättäjän sukulaisuussuhteen mukaan. Perinnönjättö ei ole vapaata, ja se on usein rajoitettu tasan jaettavaksi lasten kesken. Useimmissa Euroopan maissa käytetään tätä verokantaa, esimerkiksi Ranskassa ja Saksassa. (Cremer & Pestieau 2003, 5 6.) 6
10 Erilaisilla säännöksillä on omat etunsa. Jäämistöverotus on yksinkertainen ja helppo hallita. Haittana voidaan pitää sitä, että jäämistöverotus mahdollistaa perinnöttömäksi jättämisen, eikä perintöä tarvitse jakaa tasapuolisesti. Toisaalta jäämistövero on suurille perheille tasapuolisempi kuin perintöosuusvero, sillä jäämistövero keventää verotaakkaa. Perheiden sisäiset suhteet loppujen lopuksi määräävät sen, kumpi verotusmuoto on parempi. Jäämistövero on parempi ratkaisu kuin perintöosuusvero, jos perheessä vallitsee sopu, sillä jäämistöverotus takaa alhaisen verokannan ja täydellisen vapauden jakaa perintöä. Jos perheen sisällä ei vallitse luottamusta ja varallisuuserot ovat suuret, korkeampi verotus ja perinnön tasajako eli perintöosuusverotus tuottaa paremman ratkaisun. (Cremer & Pestieau, 2003, 5 7.) Verojen tärkeys vaihtelee maittain jo siitäkin syystä, että Yhdysvalloissa käytetään eri veroa kuin Manner-Euroopassa. Jo edellä esitettyjen jäämistö- ja perintöosuusverojen erojen lisäksi on huomattava, että jäämistöverotus koskee vain varakkaimpia talouksia Yhdysvalloissa. Voidaan karkeasti sanoa, että Yhdysvalloissa verovähennyskelpoinen osuus on kymmenen kertaa korkeampi kuin esimerkiksi Ranskassa. Joka tapauksessa riippumatta verotusmuodosta, perintö- ja jäämistöveron verokertymät ovat yhtäläisesti suhteellisen alhaisia. (Pestieau, 2002, ) 2.2 Perinnönjaon motiivit Galen ja Slemrodin (2001, 17) mukaan perintö- ja lahjaverot lisäävät verotaakkaa, joten veron tulisi vaikuttaa motiiveihin, miksi perintöä jaetaan. Myös perintöjen suunnittelu ja veron minimointi kertovat perintömotiivien olemassaolosta. Motiiveja jakaa perintöä on useita. Ensinnäkin kun lahjoitetaan omaisuutta, on epäselvää, onko lahjoitus puhdasta altruismia vai vaihdon väline. Lisäksi tulisi pohtia, onko perintö jätetty tarkoituksella vai vahingossa, jolloin ei välttämättä ole ollut lainkaan motiivia jättää perintöä. Altruistisessa, paternalistisessa ja vaihtoon perustuvassa 7
11 perinnönjakomallissa perinnöt jätetään vapaaehtoisesti, ja niihin liittyy selkeä motiivi. (Cremer & Pestieau, 2003, 10.) Sattumanvaraisessa perintömallissa (accidental bequest model) oletetaan, että ihmisen eliniän pituus on epävarma, ja tämän takia hän kerää varallisuutta eläkepäiviä varten tai säästää muuten vain varmuuden vuoksi. Tässä mallissa perinnöt eivät ole suunnitelmallisia, eikä niitä ole edes välttämättä tarkoitus jättää. Näillä oletuksilla perinnöt johtuvat siitä, että ihmisillä on kuollessaan positiivista varallisuutta, eivätkä he edes välttämättä hyödy perinnön jätöstä. (Gale & Slemrod, 2001, 17.) Altruistisen mallin (pure altruism model) mukaan vanhemmat välittävät oman kulutuksensa lisäksi myös lastensa hyödystä (Barro, 1974; Becker, 1974). Perinnöillä myös kompensoidaan lasten eroavaisuuksia varallisuudessa tai tuloissa. Vähemmän ansaitsevat lapset saavat suurempia perintöjä kuin parempituloisemmat sisaruksensa. Altruistinen malli johtaa yleensä ricardolaiseen ekvivalenssiin. Ricardolaisella ekvivalenssilla tarkoitetaan tilannetta, jossa verojen ajoituksen muuttaminen ei muuta nettovarallisuutta, eikä se siten vaikuta kotitalouksien kulutusmenoihin nyt ja tulevaisuudessa mitenkään. Jos verot laskevat, kotitaloudet säästävät entistä enemmän ja varautuvat tulevien veronkorotusten maksamiseen, mutta eivät muuta kulutuskäyttäytymistään. Vanhemmat voivat perinnöillä korvata hallituksen suorittamaa sukupolvien välistä uudelleenjakoa. Toisin sanoen, jos vanhemmat välittävät lapsistaan ja tietävät, että lapsille jää maksettavaksi vanhempien elinaikana tehty veronalennus, antavat vanhemmat lapsilleen samansuuruisen perinnön, jotta he voivat myöhemmin maksaa tämän veronalennuksesta syntyneen valtion velan. Altruistista perinnönjakomotiivia todistaa lisäksi Bernheimin (1991) huomio yhdysvaltalaisesta datasta, että korkeammat sosiaaliturvaedut voidaan liittää korkeampaan henkivakuutusten ostoalttiuteen. Henkivakuutusten hankkiminen on yleisempää iäkkäämpien pariskuntien keskuudessa ja erityisesti silloin, jos lapset eivät ole yhtä varakkaita kuin vanhempansa. 8
12 Perintöä voidaan jakaa myös antamisen ilosta (joy of giving, paternalistic bequests). Paternalistisessa perintömallissa vanhemmat saavat suoraa hyötyä perinnönjakamisesta. Perintöä voidaan pitää myös vanhempien viimeisen elinperiodin kulutuksena, eikä sillä ole kompensoivaa vaikutusta tai tarkoitusta pehmentää sukupolvien välistä kulutusta. Tässä perinnönjakomallissa oleellista on perinnöksi jäävä määrä, ja tämän takia perintöverot kiinnostavat perinnönjättäjää. (Cremer & Pestieau, 2003, 11.) Perintö vaihdon välineenä -mallin (exchange-related, strategic bequests) mukaan perinnöt tai rahansiirrot toimivat maksuina palveluista, joita lapset tarjoavat vanhemmilleen. Strategisessa perintömallissa (Bernheim, Shleifer & Summers, 1985) vanhemmat välittävät omasta kulutuksestaan, lastensa hyödystä sekä lasten tarjoamista palveluista. Palveluilla tarkoitetaan esimerkiksi huomiota lapsilta, kotitöissä auttamista tai muuta vastaavaa. Vanhemmat maksavat palvelut mieluummin perinnöillä kuin elinaikaisilla tulonsiirroilla, sillä kontrolli säilyy lapsiin näin pidempään. Perinnön jättäminen riippuu perinnönjättäjän varallisuudesta ja tarpeista, eikä sillä ole kompensoivaa vaikutusta, joten perintöjen ei tarvitse olla tasapuolisia (Cremer & Pestieau, 2003, 12). Cremerin ja Pestieaun (2003) mukaan verotusrakenne riippuu ratkaisevasti valitusta perinnönjakomotiivista. Taulukko 3 tiivistää jokaisessa perinnönjakomallissa varallisuudensiirron vaikutuksen. Ainoastaan altruistinen perintömalli vähentää taloudellista eriarvoisuutta lasten ja vanhempien välillä sekä eriarvoisuutta sisarusten kesken. Perinnöillä on yhteiskunnalliseen eriarvoisuuteen vähintäänkin epävarma vaikutus. Ainoastaan altruistisella ja paternalistisella perinnönjaolla on vaikutusta yhteiskunnan eriarvoisuuteen. Perintöjen finanssipoliittisista vaikutuksista huomataan, että altruistinen perinnönjako johtaa ricardolaiseen ekvivalenssiin ja verotuksella ei ole mahdollista vaikuttaa perinnön suuruuteen, kun perintö jätetään sattumanvaraisesti. 9
13 TAULUKKO 3. Perinnönjakomotiivit ja niiden vaikutukset (Cremer & Pestieau, 2003) Vaikutus perheensisäiseen taloudelliseen eriarvoisuuteen Perinnönjaon motiivit Sattumanvarainen Altruistinen Paternalistinen Vaihtoon perustuva Lasten ja vanhempien välinen eriarvoisuus neutraali tasaava neutraali neutraali Sisarusten välinen eriarvoisuus neutraali tasaava neutraali neutraali Perinnön tasajako kyllä, oletusarvoisesti ei kyllä, oletusarvoisesti ei Vaikutus yhteiskunnalliseen eriarvoisuuteen epävarma positiivinen Vaikutus finanssipolitiikkaan kohtuullinen, mutta positiivinen heikko ja epävarma Julkisen velan vaikutus kulutukseen positiivinen neutraali positiivinen positiivinen Perintöverotuksen vaikutus säästämiseen 0 negatiivinen negatiivinen tai 0 negatiivinen 2.3 Varallisuudensiirtojen taloudelliset vaikutukset Kotlikoffin (1989) ja Modiglianin (1988) mielestä ihmiset säästävät eli keräävät varallisuutta kolmesta syystä. Ensinnäkin säästetään eläkepäiviä varten, toiseksi varovaisuuden takia, koska odotettava elinikä on epävarma, ja kolmanneksi suunniteltuja perintöjä varten. Modiglianin mukaan suurin osa olemassa olevasta varallisuudesta on säästetty eläkepäiviä varten ja varovaisuusmotiivin takia. Kotlikoff ja Modigliani ovat kiistelleet perityn varallisuuden vaikutuksesta varallisuuden kertymiseen. Kotlikoffin mielestä Yhdysvalloissa perityn varallisuuden osuus kokonaisvarallisuudesta on noin 80 prosenttia, kun taas Modiglianin mielestä perityn varallisuuden osuus on alle 20 prosenttia, ja se olisi nolla, jos säästettäisiin vain eläkepäiviä varten. Modiglianin laskelmiin sisältyvät vain perinnöt ja toisistaan riippumattomien talouksien merkittävät lahjat eli 10
14 lahjat, joilla lapsien varallisuus kasvaa. Kotlikoffin laskelmiin sisältyvät kaikki aikuisiällä saadut omaisuudensiirrot eli esimerkiksi vähäiset kulutukseen tarkoitetut lahjat, vanhempien lapsille tarjoamat koulutusmaksut tai korottomat lainat. Jos pysytään perinnön määritelmässä, Modiglianin laskelmat ovat lähempänä totuutta. Lisäksi Modigliani laskee perintöjen osuuden kokonaismäärästä reaalisilla suureilla mitattuna. Kotlikoff lisää tähän vielä koron ja näin tuplaa laskelmat. Blinderin (1988) mukaan kumpikaan ei kuitenkaan ole oikeassa, sillä kumpikin tapa luottaa umpimähkäiseen perityn ja itse kerätyn varallisuuden osuuksien koostumukseen. Laitner ja Ohlsson (1997) ovat vertailleet Yhdysvaltojen ja Ruotsin perintöjen osuutta varallisuuden kertymiseen. On huomattava se, että molemmissa maissa perintövero lasketaan eri tavalla. Laitner ja Ohlsson ovat laskeneet, että perityn varallisuuden osuus talouden kokonaisvarallisuudesta oli Ruotsissa noin 51 prosenttia vuonna Jos käytetään samantyyppistä dataa ja laskelmia Yhdysvalloille, Laitner ja Olsson ovat estimoineet, että perityn varallisuuden osuus oli 19 prosenttia vuonna Kessler ja Masson (1989) ovat havainneet sen, että perintöjen osuus varallisuuden kertymisessä on merkittävämpää Ruotsissa ja Ranskassa kuin Yhdysvalloissa. Jos säästämistä vähennetään, tämä näkyisi myös perintöjen vähenemisenä. Ranskassa perityn varallisuuden osuus kokonaisvarallisuudesta on 35 prosenttia ja Ruotsissa 40 prosenttia. Varallisuuden kertyminen on Manner-Euroopassa vähäisempää kuin Isossa-Britanniassa ja Yhdysvalloissa. Davies ja Shorrocks (2000) ovat vertailleet useita tutkimuksia ja tutkineet, kuinka paljon varakkain yksi prosentti omistaa kokonaisvarallisuudesta. Yhdysvalloissa vuonna 1983 varakkain yksi prosentti omisti 33 prosenttia kokonaisvarallisuudesta. Ruotsissa vuonna 1985 vastaava luku oli vain 11 prosenttia. Pestieaun (2002) mukaan varallisuuden kasaantuminen on vähentynyt viimeisen vuosisadan aikana ja tämä todistaa perintöveron vaikutuksen. Tarkkojen lukujen ja laskelmien esittäminen perintöjen merkittävyydestä varallisuuden kertymiseen on hyvin hankalaa, sillä jokainen laskentatapa perustuu erilaisiin malleihin ja oletuksiin. Laskelmien tekoa 11
15 eivät myöskään helpota maiden eriävät perintöverosäännökset. Vähintäänkin yhtä ristiriitaista on lahjojen ja perintöjen välinen suhde. On vaikeaa esittää tarkkoja laskelmia eri maiden kesken, koska lahjan määritelmät vaihtelevat suuresti. Tämä tekee hyvin hankalaksi päätellä sitä, onko lahjoilla vai perinnöillä suurempi vaikutus varallisuuden kertymiseen. Tomes (1981, 1982a, 1982b) on todennut useassa artikkelissaan, että lahjoilla on pieni vaikutus ja vain rikkaimpien ihmisten lahjoilla on jotain merkitystä. Toisaalta Kurzin (1984), Coxin (1987, 1990) sekä Coxin ja Rainesin (1985) mielestä elinaikana annetut lahjat ovat hyvin merkittäviä ja tärkeämpiä kuin annetut perinnöt. Lisäksi Galen ja Scholzin (1994) mielestä elinaikana annetut lahjat (yli dollarin arvoiset) ovat vähintään 20 prosenttia ja perinnöt noin 30 prosenttia varallisuudesta Yhdysvalloissa. Lahjoilla ja perinnöillä hyvin usein kompensoidaan perinnönsaajien eriarvoisuutta esimerkiksi varallisuudessa. Yhdysvalloissa Coxin (1990) sekä Coxin ja Jappellin (1990) mielestä vanhempien ja aikuisten lasten väliset tulonsiirrot eli esimerkiksi lainat ja lahjat on tarkoitettu likviditeettirajoitteisille kuluttajille eli lasten pysyväistulo kulutustarpeineen ylittää heidän nykyiset tulonsa. Mitä suuremmat ovat lasten nykyiset tulot, sitä pienempi on todennäköisyys saada tulonsiirto vanhemmilta. Coxin (1990) mielestä tulonsiirrot kasvattavat kulutusta vähentäen pääoman muodostumista. Kotlikoffin ja Summersin (1981) mukaan perinnöillä päinvastoin on olennainen merkitys varallisuuden kertymisessä. Erilaiset motiivit antaa tulonsiirto lapselle vaikuttavat olennaisesti lapsen todennäköisyyteen saada lahja sekä sen määrään. Jos altruismi motivoi tulonsiirron antamista, lapsen tulon kasvaminen pienentäisi sekä todennäköisyyttä saada tulonsiirto että sen määrää. Jos taas tulonsiirto on vaihdon väline, todennäköisyys saada lahja vähenee lasten tulojen kasvaessa, mutta lahjan määrä taas kasvaa 12
16 tulojen kasvaessa. Vanhemmille tarjottujen palvelujen ja lapsille annettujen rahallisten avustusten välillä on positiivinen relaatio. (Cox & Rank, 1992.) Muutama tutkimus on käsitellyt lasten lukumäärän vaikutusta perintöihin. Hurd (1987) on tutkinut yhdysvaltalaista dataa ja tullut siihen tulokseen, että keskimääräinen pariskunta, jolla on itsenäisiä lapsia, tuhlaa suhteellisesti enemmän eläkeiässä kuin lapsettomat pariskunnat. Kuitenkaan tämä sattumanvaraisia perintöjä suosiva näkemys ei pidä paikkaansa. Bernheimin (1991) mielestä ensinnäkin lapsettomat pariskunnat säästävät varovaisuuttaan suurien katastrofien varalle, kun taas pariskunnat, joilla on lapsia, saavat lapsistaan turvaverkon. Toiseksi altruistiset vanhemmat purkavat varallisuuttaan eläkeiässä, koska he mieluummin antavat elinaikanaan tulonsiirtoja likviditeettirajoitteisille lapsilleen kuin jättäisivät heille varallisuutta perinnöksi kuoleman jälkeen. Arrondel ja Laferrere (1994) ovat tutkineet ranskalaista dataa ja erityisesti varakkaimman yhden prosentin käyttäytymistä. Varakkain yksi prosentti tekee paljon enemmän lahjoituksia sekä testamentteja kuin muu väestö. Vanhemmilla ei ole varsinaista motiivia jättää perintöä, ja huoli perijöiden tulevaisuudesta ei vaikuta heidän kulutukseensa. Perinnöt ovat siis kapitalistisia. Perinnönjättäminen ei enää riipu lapsista tai heidän tuloistaan. Bernheimin et al. (1985) tutkimuksessa perinnöt ovat paljon tärkeämpiä ja herkempiä lasten huomion tasolle, kun lapsia on vähintään kaksi. Usea yhdysvaltalainen (Adams, 1980; Tomes, 1981; Wilhelm, 1996) ja ranskalainen (Arrondel & Laferrere, 1991; Arrondel & Masson, 1991) tutkimus osoittaa, että perintöjen tai tulonsiirtojen määrällä ja lasten lukumäärällä on huomattava negatiivinen korrelaatio. Tämä negatiivinen korrelaatio lasten lukumäärän ja perinnön määrän välillä on löydetty myös ruotsalaisesta datasta (Blomquist, 1979; Laitner & Ohlsson, 2001). Lisäksi Laitner ja Ohlsson (2001) ovat saaneet samoja tuloksia yhdysvaltalaisesta datasta. 13
17 Perinnönjako lasten kesken vaihtelee maittain. Esimerkiksi Ranskassa perinnön jakaminen tasan lasten kesken on laissa säädetty, ja testamentilla voi vapaasti jakaa vain rajoitetun osan. Yhdysvalloissa perinnön voi jakaa testamentilla vapaasti, ja sen laatiminen on hyvin yleistä. Yhdysvalloissa noin kaksi kolmasosaa perinnöistä jaetaan testamentin mukaan, kun taas Ranskassa vastaava luku on noin 10 prosenttia. Vaikka perinnönjako Yhdysvalloissa on vapaaehtoista eikä sen välttämättä tarvitse perustua tasajakoon, kuitenkin suurin osa perinnöistä jaetaan tasan lasten kesken. Vain kahdeksan prosenttia ranskalaisista perinnöistä ei noudata tasajakoa. (Arrondel & Laferrere, 1992; Pestieau, 2002, ) 14
18 3 PERINTÖ- JA LAHJAVEROTUS SUOMESSA JA RUOTSISSA 3.1 Ruotsin päätös poistaa perintö- ja lahjavero Kohonen (2007, 24 28) käsittelee tutkimuksessaan Ruotsin päätöstä poistaa perintö- ja lahjavero. Perintöverotuksen historia ulottuu aina vuoteen 1894 saakka. Perintöverotus muotoutui pikku hiljaa vuoteen 1941 asti, jolloin perintö- ja lahjaverolaki tuli voimaan. Perintö- ja lahjavero kuitenkin poistettiin Ruotsissa vuonna Veroa nimittäin oli kritisoitu runsaasti, ja oli useita syitä keventää verotusta tai poistaa se jopa kokonaan. Ensinnäkin vero hankaloitti perheyritysten sukupolvenvaihtoa. Toiseksi asuntojen hintojen nousu oli aiheuttanut kasvukeskuksissa asuntojen verotusarvon voimakkaan kasvun. Kolmanneksi eri varallisuusmuotojen arvostuskäytäntöjen erot kannustivat verosuunnitteluun. Lopuksi perinnön arvon lasku, esimerkiksi pörssiromahduksen seurauksena, aiheutti ongelmia, kun perintöverossa ei joustettu. (Silfverberg, 2005.) Ruotsin varallisuusverokomitea (egendomsskattekommitten) totesi vuoden 2004 mietinnössään, että perintö- ja lahjaveron keräämiselle oli perustelunsa kritiikistä huolimatta. Vero katsottiin tarpeelliseksi perinnönsaajien veronmaksukyvyn kasvun ja veron jakopoliittisen merkityksen takia. Lisäksi verokomitea esitti ratkaisuehdotuksia edellä mainittuihin ongelmiin. Yritysten sukupolvenvaihto-ongelmaan varallisuuskomitea tarjosi ratkaisua, jossa luovuttaisiin perintöverosta yritysvarallisuuden osalta, mutta lahjavero jäisi voimaan tietyin myönnytyksin. Ratkaisuna asuntojen verotusarvon nousuun tietyillä alueilla ehdotettiin leskelle verovapautusta perintö- ja lahjaverosta. Ehdotus sisälsi siis verovapauden puolisolle tai avopuolisolle. Varallisuusverokomitean mielestä verosuunnittelu asetti ihmiset eriarvoiseen asemaan, koska varallisuuden uudelleenjärjestelyllä pystyttiin keventämään verotaakkaa. Ratkaisuna tähän esitettiin, että kaikki varallisuusmuodot ja myös velat arvostettaisiin 50 prosenttiin niiden käyvästä arvosta. 15
19 Lisäksi varallisuusverokomitea ehdotti siirtymistä progressiivisesta verokannasta suhteelliseen 30 prosentin verokantaan, 10 vuoden lahjasäännöksen poistamista sekä verotuksen perusvähennyksen korottamista. Lopuksi annettiin ohjeet tapauksista, joissa perinnön arvon alentuminen, esimerkiksi pörssiromahduksen takia, antaisi perustellun syyn alentaa perintöveroa. (Kohonen, 2007, 24 28; Statens Offentliga Utredningar, 2004, 16 20, 79 82, 86 91, ) Vaikka verokomitean tarkoitus oli helpottaa pienten yritysten sukupolvenvaihtoa, todellisuudessa verokomitean päätökset olisivat nostaneet verotaakkaa. Ensinnäkin varojen arvostus 50 prosenttiin niiden käyvästä arvosta kiristäisi verotusta, sillä noteeratut pienyritysosakkeet arvostettiin ennen 30 prosenttiin niiden käyvästä arvosta. Tämä olisi voinut johtaa siihen, että osa pienyrityksistä menettäisi kiinnostuksensa listautua pörssiin. Lahjaveron säilyminen olisi myös nostanut pienyritysten verotaakkaa. Elinkeinoelämän verovaltuuskunta (näringslivets skattedelegation) ehdottikin perintö- ja lahjaverosta luopumista. Sen mielestä ei ollut enää mielekästä säilyttää lahjaveroa vain verohallinnan valvonnan takia. (Kohonen, 2007, 24 28; Näringslivets skattedelegations yttrande, 2004). Ruotsin hallitus päätti luopua perintö- ja lahjaverotuksesta kokonaan, sillä verokomitean tarjoamat ratkaisut olivat riittämättömät, ja haluttiin helpottaa yritysten sukupolvenvaihtoa. Lisäksi perintö- ja lahjaveron verotulot olivat merkityksettömät, ja perintöveron katsottiin olevan kallis hallinnoida. Verokomitea ei yrityksestä huolimatta onnistunut uudistamaan ja yhtenäistämään perintöverolakia, joten tämä saattoi osaltaan vaikuttaa hallituksen päätökseen poistaa vero. (Regeringens proposition, 2004; Silfverberg, 2005.) 16
20 3.2 Katsaus Suomen perintö- ja lahjaverotuksen historiaan ja juridiikkaan Perintöverotuksen historia Nykyinen perintö- ja lahjaverolaki tuli voimaan vuonna Viimeisin suuri muutos perintö- ja lahjaverolakiin tehtiin viime vuonna, Suomen perintöverotus on ottanut mallia Ruotsista, ja Venäjän vallan aikana Suomen perintöverotus noudatti pääasiassa Ruotsin vallan aikana säädettyjä veromuotoja. Suomen perintöverotuksen historia ulottuu 1600-luvulle, jolloin annettiin ensimmäiset leimaveroasetukset. Leimaveroa perittiin testamentin, pesäluettelon ja perinnönjakokirjan kirjoittamisesta. Vuodesta 1732 lähtien testamentista perittävä leimavero riippui varallisuuden arvosta. Vuodesta 1803 lähtien pesäluettelosta ja perinnönjakokirjoista kannettavien leimaverojen määräämisperusteeksi tuli kuolinpesän säästöt. Vuonna 1698 aloitettiin köyhäinprosentin periminen, siis jokaisen kuolinpesän oli maksettava kahdeksasosa jäämistön arvosta köyhille. Kuolinpesäkalustoprosentti koski ylimpiä säätyjä, ja sitä aloitettiin periä 1750-luvulla. Suostuntaveron periminen aloitettiin 1789 alkaen aluksi rahaomaisuudesta, joka testamentattiin muille kuin puolisolle tai rintaperilliselle. Myöhemmin suostuntaveroa perittiin kuolinpesiltä, joissa ei ollut vainajan lähisukulaisia osakkaina. (Henttula, 2005, ) Suomen itsenäistyttyä koettiin tarpeelliseksi perintöverotuksen yhtenäistäminen. Maamme ensimmäinen perintö- ja lahjaverolaki tuli voimaan vuonna Tämä laki ei kuitenkaan ollut kovinkaan pitkään voimassa, ja uudistustarpeiden takia uusi perintö- ja lahjaverolaki tuli voimaan Nykyinen perintöverolaki sai lopullisen muotonsa vuonna Lakia on tämän jälkeen uudistettu muun muassa 1979 sukupolvenvaihdosta helpottavilla säännöksillä. (Henttula, 2005, ) 17
21 3.2.2 Perintö- ja lahjaverotuksen pääpiirteet Suomen perintö- ja lahjavero on perintöosuusvero, joten jokainen perinnön tai lahjan saaja on velvollinen maksamaan valtiolle veroa saamansa jäämistöosuuden tai lahjan arvon perusteella. Verovelvollisuus syntyy perinnönjättäjän kuollessa. Perintöveron perusteeksi pannaan se käypä arvo, mikä omaisuudella oli verovelvollisuuden alkaessa. Käyvällä arvolla tarkoitetaan omaisuuden todennäköistä luovutushintaa. Perintöverotus laaditaan perukirjan pohjalta. Perukirja toimii vainajan omaisuusluettelona ja ilmoittaa kuolinpesän osakkaiden henkilöllisyydet. Perukirjassa on myös ilmoitettava mahdolliset ennakkoperinnöt ja lahjat. Perukirjassa täytyy olla yksilöitynä sekä vainajan että lesken varallisuus ja velat. (Kohonen, 2007, 30; L 378/1940, 9.) Perintöverotuksen toimittaa se verovirasto, jonka alueella perinnönjättäjä kuollessaan vakinaisesti asui. Perintövero määrätään yleensä verotoimiston suorittaman laskennallisen perinnönjaon perusteella. Laskennallisen jaon pohjana käytetään perukirjaa ja lisäksi jakokirjaa, jos perinnönjako on jo suoritettu. Myös omaisuuteen kohdistuvat mahdolliset rasitteet on huomioitava. Ennen jäämistön laskennallista jakoa, kuolinpesän varallisuudesta on vähennettävä ns. luonnolliset vähennykset. Näitä ovat kohtuulliset kustannukset vainajan hautaamisesta, perunkirjoituksesta ja velat, joihin luetaan myös kuolinpesästä menevät perinnönjättäjän elinaikaan kohdistuvat verot ja maksut. Kuolinpesään kuuluva tavanomainen koti-irtaimisto on vähennyskelpoinen aina 4000 euroon saakka. (Kohonen, 2007, 30 31; L 378/1940, 7 b, 9, 22, 25.) Perinnön ensisijainen saaja on rintaperilliset, ja perintö tulee jakaa tasan lasten kesken. Jos joku lapsista on kuollut, saa hänen jälkeläisensä hänen osuutensa. Jos rintaperillisiä ei ole, jaetaan perintö tasan perinnönjättäjän vanhempien kesken. Mikäli perinnönjättäjän vanhemmat ovat kuolleet, menee perintö perinnönjättäjän sisaruksille. Jos joku sisaruksista on kuollut, menee hänen osuutensa hänen jälkeläisilleen. Jollei veljiä, sisaria tai heidän jälkeläisiään ole, mutta jompikumpi perittävän 18
22 vanhemmista elää, saa tämä koko perinnön. Jos edellä mainittuja perinnönsaajia ei ole enää hengissä, menee perintö isovanhemmille tai, jos he eivät ole enää hengissä, heidän lapsilleen. Jos perinnönjättäjä on ollut naimisissa, eikä häneltä ole jäänyt rintaperillisiä, menee perintö eloonjääneelle puolisolle. Jos puoliso kuolee, menee puolet jäämistöstä ensin kuolleen puolison elossa olevalle lähisukulaiselle, jolla on lähin oikeus periä ensiksi kuollut puoliso. Jollei perillisiä ole, menee perintö valtiolle edellyttäen sitä, ettei testamenttia ole ollut tai se on moitittava. (L 40/1965, 2., 3., 5. luku.) Perintökaaren (L 40/1965, 3. luku, 1 ) nojalla leskellä on oikeus säilyttää pariskunnan yhteinen koti irtaimistoineen jakamattomana hallinnassaan, jollei rintaperillisen jakovaatimuksesta tai perittävän tekemästä testamentista muuta johdu. Leski ei ole 8 :n nojalla velvollinen maksamaan veroa keskinäisellä hallintaoikeustestamentilla saamastaan omaisuudesta. Perillistä sen sijaan verotetaan. Hallintaoikeuden pääomitettu arvo vähennetään kuolinpesän nettovarallisuudesta. Vähennys riippuu hallintaoikeuden vuosituotosta ja hallinta-ajasta. Elinikäinen hallintaoikeus voi perustua myös testamenttiin. (L 378/1940, 9.3, 10 ; L 40/1965, 12. luku). TAULUKKO 4. Hallintaoikeuden pääomituksen ikäkerroin (L 378/1940, 10 ) Hallintaoikeuden haltijan ikä (vuosina) Kerroin Jos hallintaoikeus on pidätetty eliniäksi, vähennys lasketaan lain 10 :n 2 momentin sisältyvän hallintaoikeuden haltijan iän perusteella määräytyvän kertoimen ja vuosituoton mukaan. 19
23 Ikäkertoimet on esitetty taulukossa 4. Kerroin on siis sitä suurempi mitä nuorempi haltija on. Verotuskäytännössä vuosituottona on vakituisen asunnon kohdalla käytetty viittä prosenttia. Verovelvolliselle määrävuosiksi tuleva etuus arvostetaan siihen pääoma-arvoon, joka sillä on verovelvollisuuden alkaessa laskettuna etuuden voimassaoloajasta jäljellä olevien täysien vuosien luvun ja kahdeksan prosentin korkokannan mukaan. (Kohonen, 2007, 33; L 378/1940, 9 10.) Perityn omaisuuden arvo verovelvollisuuden syntyhetkellä määrää yleisesti ottaen perintöveron suuruuden. Laissa on kuitenkin huojennussäännös, jonka mukaan veroa voidaan alentaa tai jo maksettua veroa palauttaa takaisin kohtuullisin osin, jos pesäosuuden tai lahjan arvo on huomattavasti alentunut. Verohuojennus tai jopa verovapautus on mahdollista myös saada, jos verovelvollisen maksukyky on jostain syystä heikentynyt, tai jos veron periminen vaarantaisi yritystoiminnan tai maa- ja metsätalouden jatkumisen. Myös muista erityisistä syistä verovapautus tai lykkäys on mahdollista, jos veron periminen olisi ilmeisen kohtuutonta. (L 378/1940, ) Kuolinpesän jaettavan nettovarallisuuden määräämisen ja mahdollisen osituksen jälkeen suoritetaan perinnönjako. Perintövero määrätään jokaiselle perinnönsaajalle erikseen. Puolison tai alaikäisen lapsen perintöosuudesta tehdään niin sanottu henkilökohtainen vähennys. Puolisoilla tarkoitetaan sellaisia henkilöitä, jotka ovat ennen verovuoden päättymistä solmineet avioliiton. Puolisoksi luetaan myös siinä tapauksessa, jos henkilöillä on ollut yhteinen lapsi tai jos he ovat olleet naimisissa. Yli vuoden asumuserossa eläneet aviopuolisot eivät ole puolisoita. Puolisovähennys on euroa. Alaikäinen lapsi voi tehdä euron vähennyksen. (L 378/1940, 12 ; L 1535/92, 7.) Perintö- ja lahjavero on progressiivinen vero. Perinnön arvon lisäksi veroprosentin suuruuteen vaikuttaa myös perinnönantajan ja saajan välinen sukulaisuussuhde. Kuolinpesästä tulevien osuuksien saajat luetaan kahteen veroluokkaan. Ensimmäiseen perintöveroluokkaan kuuluvat 20
24 perinnönjättäjän aviopuoliso, suoraan ylenevässä tai alenevassa polvessa oleva perillinen, aviopuolison suoraan alenevassa polvessa oleva perillinen sekä perinnönjättäjän kihlakumppani. Toiseen perintöveroluokkaan kuuluvat muut sukulaiset ja vieraat. Ensimmäisen perintöveroluokan veroasteikko on taulukon 5 mukainen. Toisen veroluokan vero on kaksinkertainen verrattuna ensimmäiseen veroluokkaan, siis 20 prosentista 32 prosenttiin. Jos perintöosuus on esimerkiksi euroa, ensimmäiseen veroluokkaan kuuluva henkilö maksaa perintöveroa euroa. Alle euron perintöosuudet ovat verovapaita. (L 378/1940, ) TAULUKKO 5. Ensimmäisen veroluokan perintöveroasteikko (L 378/1940, 14 ) Verotettavan osuuden arvo Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla Veroprosentti ylimenevästä osasta TAULUKKO 6. Ensimmäisen veroluokan lahjaveroasteikko (L 378/1949, 19 a ) Verotettavan osuuden arvo Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla Veroprosentti ylimenevästä osasta Vuonna 2007 uudistettiin myös lahjaveroa koskevat säännökset. Lahjaveroa ei peritä alle euron arvoisesta tavanomaisesta koti-irtaimistosta. Verovapaita ovat lapsen kasvatus- ja koulutusmenot sekä myös muut maksimissaan euron arvoiset lahjat. Jos lahjansaaja saa samalta antajalta kolmen vuoden kuluessa useita lahjoja, näistä on suoritettava veroa, jos lahjojen yhteinen arvo ylittää verokynnyksen, euroa. Ensimmäiseen veroluokkaan kuuluvat henkilöt maksavat lahjaveroa taulukon 6 mukaisesti. Toisessa veroluokassa vero on taulukon 6 mukainen vero kaksinkertaisena. Lahjaverovelvollisuus alkaa silloin, kun lahjansaaja on saanut lahjan 21
25 haltuunsa. Esimerkiksi, jos isä antaa lapselleen ylioppilaslahjaksi euron arvoisen auton, lapsi on velvollinen maksamaan euroa lahjaveroa. (L 378/1940, ) Henkilövakuutuskorvaukset poikkeavat muuhun varallisuuteen nähden perintöverotuksessa. Verovapausraja on huomattavasti korkeampi kuin yleinen euron verokynnys. Kuolemantapauksesta johtuva vakuutuskorvaus on verovapaata euroon saakka. Jos edunsaajana on leski, verovapaaksi osaksi katsotaan puolet tai kuitenkin vähintään euroa vakuutuskorvausten tai taloudellisen tuen yhteismäärästä. (L 378/1940, 7.) Vuonna 1979 perintöverotukseen säädettiin maatilan tai yrityksen sukupolvenvaihdosta helpottavat verohuojennukset. Jos perijä jatkaa maatalouden tai maa- ja metsätalouden harjoittamista, hän saa huomattavia huojennuksia perintöverosta. Metsät, maatilan asuinrakennus, metsätalouden tuotantorakennukset, koneet ja laitteet arvostetaan 40 prosenttiin varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain mukaisesta arvosta. Jos pesäosuuteen kuuluu yritys tai sen osa ja perijä jatkaa saamillaan varoillaan sen toimintaa, on mahdollista saada perintöverosta huojennuksia. Säännöksen soveltaminen tarkoittaa käytännössä sitä, että varat arvostetaan käyvän arvon sijasta 40 prosenttiin varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain mukaisesta vertailuarvosta. Hallitus on esittänyt vuoden 2007 valtiopäivillä, että perintö- ja lahjaverosta luovuttaisiin kokonaan yritysten ja maatilojen sukupolvenvaihdoksista siten, että huojennus koskisi vain aitoa yritys- ja maataloustoiminnan tuotannolliseen toimintaan liittyvää omaisuutta. (HE 58/2007 vp; L 378/1940, ; L 1142/2005, ). 3.3 Suomen perintö- ja lahjaverotus nyt ja tulevaisuudessa? Kuvio 1 esittää Suomen perintö- ja lahjaverokertymää vuodesta 1990 vuoteen 2008 asti. Vuonna 2006 perintö- ja lahjaveroa kertyi 505 miljoonaa euroa. Perintöveron osuus perintö- ja lahjaverosta 22
26 oli yli 80 prosenttia. Valtaosa verosta kertyi ensimmäisestä perintöveroluokasta. Vuonna 2004 perintöverokertymä oli 472 miljoonaa euroa, 2005 vuonna 486 miljoonaa euroa ja 2006 vuonna 535 miljoonaa euroa. On hyvä huomioida se, että perintö- ja lahjaverokertymät vuosille 2005 ja 2006 ovat arvioita. Kuviosta 1 voi todeta sen, että perintö- ja lahjaverokertymä on noussut suhteellisen tasaisesti vuodesta 1990 lähtien paria notkahdusta lukuun ottamatta. Valtion kokonaisverotulot ovat myös nousseet. Vuoden 2008 talousarvioissa perintö- ja lahjaveron tuotoksi on arvioitu 500 miljoonaa euroa, jolloin perintö- ja lahjaveron osuus valtion kokonaisverotuloista olisi noin 1,3 prosenttia. Kuten edellisessä osiossa on todettu perintö- ja lahjaveronkevennyksistä, hallituksen arvion mukaan valtion verotulot vähenevät kevennysten takia noin 165 miljoonalla eurolla vuositasolla. Veronkevennyksen todellinen vaikutus näkyy vasta verovuonna (HE 58/2007 vp; SK 1432/2007; Tilastokeskus, 2007.) Perintö- ja lahjavero miljoonaa euroa Vuosi * 2006* KUVIO 1. Perintö- ja lahjaveron kertymä vuosilta (Tilastokeskus, 2007) Perintö- ja lahjaverovelvollisia oli vuonna 2006 noin henkilöä. Perintöveroa maksoi noin henkilöä. Perintö- ja lahjavero jakautuu ikäluokittain siten, että vuonna 2006 perintöveroa maksoivat eniten vuotiaat perinnönsaajat ja vähiten perintöä saivat alle 18-vuotiaat. Keskimääräinen perinnönjättäjä oli noin 80-vuotias, ja keskimääräinen perinnönsaaja noin 51- vuotias. Perintöosuuksien mediaaniarvo oli noin euroa ja keskiarvo noin euroa. Noin 23
27 kolmasosa perinnönsaajista sai pienen perinnön, siis alle euroa. Yli miljoonan euron perintöjä sai vain 0,1 prosenttia perinnönsaajista. (HE 58/2007 vp, 4 6.) Koska tähän mennessä suomalaisten perinnöt ovat olleet sangen pieniä, perintöverouudistus vaikuttaa hyvin paljon perinnön- ja lahjansaajiin. Perintöveroa maksavien määrä vähenee arviolta noin 60 prosenttia. Vaikka perintöveron kevennys kohdistuu eniten pieniin perintöihin, laskee myös suurten perintöjen perintöverorasitus. Suhteellinen veroetu kohdistuu pieniin perintöihin, kun taas euromääräinen veroetu koskee suuria perintöjä. Kun huomioidaan uudistuneet puoliso- ja alaikäisyysvähennykset ja käytetään vuoden 2006 tietoja, noin 60 prosenttia puolisovähennyksen piiriin kuuluvista saa verovapauden vähennyksen noustessa euroon. Alaikäisyysvähennyksen piiriin kuuluvista lähes 85 prosenttia saa verovapauden. Uudistunut puolisovähennys vähentää perintöverokertymää noin kuudella miljoonalla eurolla ja alaikäisyysvähennys vastaavasti kahdella miljoonaa euroa. (HE 58/2007 vp, ) Käytettäessä vuoden 2006 aineistoa, perintöverokertymä vähenee noin 140 miljoonalla eurolla. Uusi verovapausraja, euroa, vähentää perintöveroja noin 40 miljoonalla eurolla. Tätä suurempien perintöjen perintöverokertymä laskee noin 100 miljoonalla eurolla. Yhden veroluokan poistaminen vaikuttaa myös verokertymään. Kolmannen veroluokan yhdistäminen toisen veroluokan kanssa vähentää perintöverokertymää noin 8 miljoonaa euroa. Perintö- ja lahjaveron uudistuksen täysimittaista vaikutusta on vaikea arvioida, koska uudistuksen aiheuttamia käyttäytymisvaikutuksia ei tiedetä täysin. (HE 58/2007 vp, 14.) 24
28 4 TUOTANNONTEKIJÄTULOJEN JA VARALLISUUDENSIIRTOJEN OPTIMAALINEN VEROTUS 4.1 Kanoninen malli Cremer ja Pestieau (2003) ovat johtaneet kanonisen mallin (canonical model) Diamondin (1965) limittäisten sukupolvien mallista (overlapping generations model). Oletetaan, että identtiset yksilöt elävät kaksi periodia. Ensimmäinen periodi käytetään työn tekemiseen ja toinen periodi vietetään eläkkeellä. Kulutus jakautuu molemmille periodeille. Populaatio kasvaa kasvuasteella n. Hallituksella on eksogeenisesti asetettu tulovaatimus, joka rahoitetaan verotuloilla. Yksilöt voivat hyötyä resurssien siirrosta jälkeläisilleen. Yksilöt maksimoivat hyötyään (1) ja heidän on huomioitava budjettirajoite (2). Hyötyfunktio kuvaa yksilön preferenssejä. max u t = u(ct,d t+ 1, t ) + γbt+ 1 = u(ct ) + βu(d t+ 1) h( t ) + γbt+ 1 (1) s.e. b d + x t 1 t 1 t +ω t t = c + + t +, (2) 1+ρt+ 1 missä c t on ensimmäisen periodin kulutus, d t+1 on toisen periodin kulutus, t on työvoiman tarjonta, γ ja β ovat positiivisia parametreja, B t+1 on perinnönjätöstä saatava hyöty, b t on peritty varallisuus, ω t on kuluttajahintainen palkka (consumer wage), x t+1 on perinnön määrä ja ρ t+1 kuluttajan korkoaste (consumer rate of interest). Lisäksi tulee huomioida hyötyfunktioista se, että u( ) on aidosti konkaavi ja h( ) on aidosti konveksi funktio. Tarkastellaan seuraavaksi viittä erilaista perinnönjättömallia: 25