Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka/ibpp2-443-1137-14-ko
Timestamp: 2018-02-19 05:41:36+00:00
Document Index: 112501202

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'Art. 41', 'art. 90', 'art. 98', 'art. 34', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 96', 'art. 189', 'art. 288', 'art. 98', 'art. 98', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 146']

IBPP2/443-1137/14/KO | Interpretacja indywidualna
W zakresie opodatkowania właściwą stawką dostawy produktów sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.72.19.0
IBPP2/443-1137/14/KOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 listopada 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z 13 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania właściwą stawką dostawy produktów sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.72.19.0 – jest nieprawidłowe.
W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania właściwą stawką dostawy produktów sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.72.19.0.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 lutego 2015 r. znak: IBPP2/443-1137/14/KO.
Spółka zamierza wprowadzić na polski rynek produkt o nazwie tortilla chips. Jest to produkt wypiekany z ciasta sporządzonego na bazie mąki kukurydzianej. Skład gotowego produktu: mąka kukurydziana (68%), olej palmowy, skrobia kukurydziana, olej słonecznikowy, cukier, sól, emulgator (pomaga połączyć tłuszcze z wodą).
Tortilla chips powstają w toku procesu produkcyjnego obejmującego: przygotowanie ciasta (z mąki kukurydzianej rozrobionej z wodą), ciasto jest wałkowane, cięte do postaci ostatecznego kształtu tortilla chips, następnie jest wstępnie podpiekane i po pieczeniu chłodzone. Kolejnym krokiem jest smażenie produktu w oleju słonecznikowym lub mieszance olejów: palmowego i słonecznikowego. Usmażone tortilla chips są następnie pryskane olejem i przyprawami (głównie solą) i pakowane do indywidualnych opakowań.
Tortilla chips to przekąska cięta najczęściej do postaci trójkąta, koła lub kwadratu. Przekąska jest chrupiąca, słona, o żółto-złotym kolorze, tłustawa, cienka, o pofalowanym kształcie i porowatej strukturze. Przekąski te są przez konsumentów spożywane najczęściej w trakcie imprez, spotkań ze znajomymi, przy telewizorze, w trakcie grillów i pikników, jako przekąska między posiłkami. Z punktu widzenia odbiorcy końcowego (konsumenta), jak i producenta oraz dystrybutora należą one do kategorii „Przekąsek słonych” (zawierających takie produkty jak: chipsy, chrupki słone, orzeszki, paluszki, precelki, krakersy).
Spółka jest częścią grupy kapitałowej produkującej na rynek europejski wiele różnego rodzaju produktów o charakterze przekąsek. Historycznie jedna ze spółek z grupy X w Polsce podejmowała próby wprowadzenia na rynek polski produktu tortilla chips, ale produkt ten nie jest dziś obecny w ofercie Spółki. Jednakże historycznie spółka z grupy X wystąpiła z wnioskiem o wydanie klasyfikacji statystycznej dla tego wyrobu pod kątem ustalenia ew. właściwej stawki VAT. W odpowiedzi Urzędu Statystycznego z 18 marca 2010 r. uzyskano informację, że Tortilla chips jest klasyfikowana do PKWiU z 2008 r. 10.71.12 „Wyroby ciastkarskie i ciastka świeże”.
W końcu 2013 r. Spółka rozważała ponowne wprowadzenie produktu do sprzedaży i wystąpiła z wnioskiem o wydanie klasyfikacji statystycznej dla szeregu produktów tortilla chips w poszczególnych wariantach smakowych: Tortilla o smaku Hot Chili, Tortilla o smaku jalapeno i sera, Tortilla o smaku sera Nacho, Tortilla solona, Tortilla o smaku paprykowym. Są to produkty otrzymywane ze składników i w procesie produkcyjnym analogicznym jaki opisano we wcześniejszym wniosku, tym niemniej tym razem w otrzymanej opinii statystycznej z 6 marca 2014 r. produkty sklasyfikowano w PKWiU z 2008 r. 10.72.19 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane”. Ostatecznie w tamtym czasie również nie podjęto decyzji o wprowadzeniu tych produktów na rynek.
Produkty Tortilla chips innych producentów na rynku polskim (produkowane wg podobnej receptury i z podobnych składników) oraz szeroko dostępne w sklepach spożywczych oraz w placówkach dużych sieci handlowych są traktowane w rozbieżny sposób pod względem stawek VAT. Dla praktycznie identycznych z punktu widzenia konsumenta produktów różni producenci stosują stawkę VAT 5%, 8% i 23%. Istniejące rozbieżności, otrzymane, różne klasyfikacje statystyczne oraz wnioski, które Spółka wyciąga z lektury przepisów w zakresie VAT są powodami, dla których Spółka, przed wprowadzeniem produktu na rynek, pragnie wyjaśnić jaka stawka będzie miała zastosowanie do jej produktów.
W tym zakresie Spółka zwraca dodatkowo uwagę na znane jej interpretacje podatkowe, potwierdzające możliwość zastosowania stawki VAT obniżonej wobec produktów Tortilla chips innych producentów, analogicznych do tych, które Spółka zamierza wprowadzić na polski rynek (sygn. IPPP2/443-273/09-2/KK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 30 marca 2009 r. i sygn. US72/RPP1/443-477/04/RW, wydana przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie 4 września 2004 r.).
Pismem z 13 lutego 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco:
We Wniosku Spółka wskazała, że jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej produkującej na rynek europejski wiele różnego rodzaju produktów o charakterze przekąsek. W 2010 r. jedna ze spółek z grupy otrzymała opinię klasyfikacyjną wydaną przez Urząd Statystyczny, zgodnie z którą dla produktu o nazwie tortilla chips właściwy jest kod PKWiU 10.71.12.01 obejmujący Wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże.
Następnie, kiedy w końcu 2013 r. Spółka rozważała wprowadzenie tortilla chips do sprzedaży i wystąpiła do Urzędu Statystycznego o klasyfikację, organ statystyczny w opinii wydanej 6 marca 2014 r. (dalej: Opinia) uznał, że dla tego rodzaju produktów właściwy jest kod PKWiU 10.72.19.0 obejmujący Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane.
Opinia z 2014 r. jest najbardziej aktualną, jaką Spółka obecnie dysponuje, zatem jako kod PKWiU Spółka wskazuje PKWiU 10.72.19.0.
Jeśliby sugerować się powyższą klasyfikacją, wyroby Spółki nie należą w rozumieniu PKWiU do wyrobów „świeżych”. Data minimalnej trwałości produktu oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczenia tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia termin ten również przekracza 45 dni.
Spółka zwraca jednak uwagę, że we Wniosku formułuje pogląd, że uzależnienie przez polskiego ustawodawcę stosowania stawek VAT od klasyfikacji statystycznych jest niewłaściwe; opinie klasyfikacyjne mają przy tym jedynie charakter informacyjny i nie są decyzjami administracyjnymi.
Produkty zaliczane do grupy słonych przekąsek są przez Urząd Statystyczny klasyfikowane rozmaicie, co pokazuje z resztą przypadek Spółki. Konsekwencją niejednolitości opinii klasyfikacyjnych jest zróżnicowanie opodatkowania w ramach tej samej grupy towarowej (towarów podobnych i konkurencyjnych względem siebie), co - jak Spółka argumentowała we Wniosku - stanowi naruszenie przepisów unijnych dotyczących możliwości wprowadzenia przez państwo członkowskie obniżonych stawek VAT.
Do grupy słonych przekąsek oprócz tortilla chips zaliczane są np. chipsy opodatkowane 8% stawką VAT. We Wniosku Spółka przedstawiła analizę porównywalności obydwu produktów, która potwierdza, że bezsprzecznie należy je uznać za podobne i konkurencyjne względem siebie, dlatego powinny być one jednolicie traktowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. W związku Spółka stoi na stanowisku, że produkt o nazwie tortilla chips powinien być opodatkowany obniżoną 8% stawką VAT z pominięciem jego klasyfikacji statystycznej.
Jaka stawka VAT winna znaleźć zastosowanie do dostaw produktów Spółki na terenie Polski...
Zdaniem Spółki, w przypadku jej produktów w dostawach krajowych zastosować należy stawkę VAT obniżoną (8%).
Art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”), stanowi, że stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT - dla których stawka podatku wynosi 8%. W załączniku tym:
1.w pozycji 32 wskazano ex 10.71.12.0 „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni” - produkty Spółki mają dłuższy termin przydatności do spożycia niż 45 dni;
2.w pozycji 35 wskazano Pozostałe ex 10.72.19.0 „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane - wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta”.
Tym niemniej, zdaniem Spółki przepisom krajowym w powyższym brzmieniu należy postawić zarzut niezgodności z przepisami wspólnotowymi, skutkujący koniecznością uznania, że produkt, o którego opodatkowane pyta Spółka winien zostać opodatkowany stawką VAT obniżoną, z pominięciem jego klasyfikacji statystycznej.
Argumentacja oparta na prawie wspólnotowym
Zarazem, państwo członkowie określając zakres towarów podlegających opodatkowaniu stawką obniżoną podlega ograniczeniom w takim względzie, w jakim wspólnotowy system ekonomiczny i prawny odwołuje się do neutralności i konkurencyjności systemu ekonomicznego, w tym - systemu VAT. Polska nie dysponuje pełną swobodą w kształtowaniu systemu stawek obniżonych. Załącznik nr III do Dyrektywy VAT wskazuje, że opodatkowaniu stawkami obniżonymi mogą być poddane:
„środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych”.
Spółka uważa, że w świetle kryteriów badania porównywalności produktów dla celów VAT, jej produkty powinny zostać uznane za porównywalne, podobne i konkurujące na rynku z takimi produktami jak m. in. chipsy ziemniaczane (chipsy takie opodatkowane są stawką 8% VAT i mogą obejmować zarówno produkty powstające bezpośrednio z ziemniaka, jak i z produktów przetwórstwa ziemniaka, tj. z mieszaniny mąki ziemniaczanej w proszku, skrobi ziemniaczanej i ew. np. mąki pszennej). Konkluzja taka wynika z podobieństwa produktów pod następującymi względami:
cechy fizyczne, wygląd produktu (chrupka, szybka, kaloryczna, przekąska, tłustawa i słona, o specyficznym zapachu, sucha, w kształcie cienkich pofalowanych kęsów, adekwatnych do jednorazowego spożycia, o żółto-złotym kolorze),
smażenie produktu w oleju roślinnym jako istotny i definiujący element procesu produkcji wyrobów - w trakcie smażenia chipsy jak i tortilla chips uzyskują właściwy smak, zaabsorbowany przez produkt na tym etapie tłuszcz jest zasadniczym nośnikiem smaku,
zbliżona wartość kaloryczna produktów - Tortilla chips zawiera 471 kcal/100 g a chipsy ziemniaczane 538 kcal/100 g,
zbliżona zawartość składników odżywczych: białko 5,9 g (Tortilla chips) w porównaniu z 5,8 g (chipsy ziemniaczane), węglowodany 60 g (Tortilla chips) w porównaniu z 48 g (chipsy ziemniaczane), tłuszcz 22 g (Tortilla chips) w porównaniu z 35 g (chips ziemniaczany), błonnik 4,8 g (Tortilla chips) w porównaniu z 4,0 g (chips ziemniaczany), sól 2,0 g (Tortilla chips) w porównaniu z 1,8 g (chips ziemniaczany),
sposób opakowania (opakowanie z folii aluminiowej, zawierające pewną ilość powietrza zapobiegającą zgnieceniu kruchego produktu, łatwo otwierane przez rozerwanie, zazwyczaj niemożliwe jest powtórne zamknięcie, tym niemniej produkt przechowywany w otwartym opakowaniu nie traci właściwości do momentu upływu terminu ważności),
wygląd opakowania (na opakowaniu znajduje się sporego rozmiaru zdjęcie produktu razem z odniesieniem do ew. smaku - np. papryczka, solniczka, ser, etc),
wygoda spożycia (jednorazowe opakowanie, możliwość spożycia bez użytku sztućców, talerzy, z ręki),
kontekst, w jakim produkt spożywany jest przez konsumentów (miejsce spożywania, cel spożywania - spożywane najczęściej w trakcie imprez, spotkań ze znajomymi, przy telewizorze, w trakcie grillów i pikników, jako przekąska między posiłkami),
łączenie z podobnymi dodatkami (możliwe spożywanie z mokrymi przyprawami sosowymi - np. keczup, musztarda),
sposób dystrybucji (produkt o dłuższym terminie przydatności, nie wymaga szczególnych warunków przechowywania, produkty powszechnie dostępne w sklepach na terenie całego kraju, jak również w kinach, na stacjach benzynowych,
w kioskach, etc. jest to produkt stale obecny w ofercie dużych i mniejszych dystrybutorów produktów tzw. szybko zbywalnych),
miejsce, w którym produkty lokowane są w sklepach (lokowane w alejkach/na półkach z szybkimi przekąskami albo dodatkowo na półkach tuż przy kasach, jako tzw. produkty impulsowe),
sposób reklamowania produktów, marketing (kampanie promocyjne przy wykorzystaniu internetu, TV, mediów społecznościowych, konieczność nieustannego odświeżania produktu - wprowadzania nowych smaków, konieczność wiązania konsumenta z produktem, reklamy produktu zmierzają do budowania skojarzeń ze smakowitością, chrupkością, dobrą zabawą),
grupa docelowa odbiorców, itd. (produkty kierowane do osób zazwyczaj młodych i w wieku średnim),
skrótowa nazwa zwyczajowo stosowana dla tortilla chips przez konsumentów, producentów i dystrybutorów to „chips” bez dodatku „tortilla”, co podkreśla zbieżność i analogiczność produktu z chipsem ziemniaczanym, przede wszystkim w oczach konsumentów.
Zarazem trudno jest w zakresie produktów, jakim są np. chipsy ziemniaczane przedstawić argument, że zastosowanie 8% stawki VAT powodowane było względami zdrowotnościowymi.
Ponadto, Spółka wskazuje, że zasada neutralności nie funkcjonuje w oderwaniu od zasady równego traktowania. W orzecznictwie (C-443/04 i C-444/04) znana jest teza, „że na gruncie podatku od wartości dodanej zasada równości jest odzwierciedlona w zasadzie neutralności”. Zasada neutralności w VAT jest emanacją zasady równego traktowania, na której ufundowano Wspólnoty i która jest podłożem dla wszystkich kolejnych traktatów. Naruszenie zasady równego traktowania oznacza występowanie dyskryminacji. Dyskryminację zaś i odmienne traktowanie podmiotów znajdujących się w tych samych warunkach przepisy traktatowe rugują. Wspólnota jest ciałem ciągle przede wszystkim opartym na fundamentach ścisłej współpracy ekonomicznej. Kolejne traktaty pogłębiały współpracę między krajami członkowskimi faktycznie doprowadzając do zrealizowania swobody przepływu usług i towarów. Ta sama zasada, równości, niedyskryminacji, która zakazywała nakładania opłat hamujących taki przepływ, w zakresie VAT wymaga neutralności podatku dla przedsiębiorcy.
Dlatego też możliwe i zasadne dla celów zweryfikowania podobieństwa produktów pod kątem zachowania zasady neutralności jest zwrócenie uwagi na starsze orzecznictwo Trybunału.
Z resztą bezpośrednie stosowanie orzecznictwa Trybunału powstałego w procesie wdrażania swobody przepływu towarów potwierdza np. rzecznik generalny Christine Stix-Hackl w opinii w sprawach połączonych C-453/02 i C-462/02 uznając, że możliwe jest przeprowadzenie analogii do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości w zakresie art. 90 TWE w celu interpretacji pojęcia podobieństwa towarów na gruncie Dyrektywy VAT.
Dlatego też można i należy odwołać się do ustaleń poczynionych np. przez Trybunał w wyroku w sprawach połączonych od C-367/93 do C-377/93 wskazującego, że przy ocenie podobieństwa towarów należy ocenić, czy towary te „mają podobne cechy i służą zaspokajaniu tych samych potrzeb konsumentów, i to nie w oparciu o kryterium ścisłej identyczności, a w oparciu o kryterium podobieństwa i porównywalnego zastosowania”. TSUE doszedł do analogicznych wniosków w orzeczeniu z dnia 4 marca 1986 r. w sprawie C-106/84 Komisja przeciwko Danii. Analogiczne stanowisko wyraził Rzecznik Generalny w opinii w sprawach połączonych C-453/02 i C-462/02. Zdaniem Rzecznika, „przy ocenianiu, czy różnice są w tym znaczeniu istotne, powinna zostać przeprowadzona analiza całościowa, która unika sztucznych podziałów i nawiązuje przede wszystkim do punktu widzenia przeciętnego konsumenta - jak generalnie przy ocenie transakcji w ramach wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej.”
W świetle przytoczonych przykładów, zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że podobieństwo tego rodzaju zachodzi między chipsami ziemniaczanymi a tortilla chips.
Dopiero uwzględnienie całego dorobku Trybunału pozwala na odczytanie w sposób pełny normy prawa wspólnotowego i w dalszej kolejności porównanie tej normy (wzorca normatywnego, który prawo unijne wprowadza dla państw członkowskich) z normą prawa krajowego. W tym sensie, art. 98 Dyrektywy VAT jest wystarczająco jasny, precyzyjny i bezwarunkowy i powinien być stosowany w Polsce przez organy podatkowe, jak i przez sądy bezpośrednio z pominięciem sprzecznego z nim przepisu prawa krajowego.
Różnicowanie stawek VAT dla dostaw tych samych towarów oznacza również wprowadzenie nieuprawnionych ograniczeń ilościowych w dostawach towarów objętych gorszymi warunkami podatkowymi (opodatkowanych 23% stawką VAT) w rozumieniu art. 34 TFUE. Takie ograniczenia, w świetle powyższego przepisu są dopuszczalne tylko wyjątkowo i wówczas, gdy ich wprowadzenie uzasadniają względy moralności publicznej, porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi i zwierząt lub ochrony roślin, ochrony narodowych dóbr kultury o wartości artystycznej, historycznej lub archeologicznej, bądź ochrony własności przemysłowej i handlowej. Zakazy te i ograniczenia nie mogą jednak stanowić środka arbitralnej dyskryminacji ani ukrytych ograniczeń w handlu. Środki te, ze względu na ich wyjątkowy charakter wprowadzający wyłom w zasadzie respektowania zasad konkurencyjności, muszą być stosowane szczególnie ostrożnie i dotyczyć sytuacji szczególnych. Żaden z tych warunków nie wypełnił się w omawianej sprawie.
Załącznik nr 1 – Wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE
Trybunał swoje rozstrzygnięcia uzasadniał we wszystkich sprawach w bardzo zbliżony sposób:
1.„(...) w wykonywaniu swoich uprawnień państwa członkowskie muszą przestrzegać zasady neutralności podatkowej. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału, zasada ta sprzeciwia się w szczególności traktowaniu podobnych towarów lub usług, które są ze sobą konkurencyjne, inaczej dla celów podatku VAT, tak więc towary lub usługi muszą być poddane jednolitej stawce VAT.” - wyrok w sprawie C-267/99;
2.„Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT (...). Z powyższego opisu rzeczonej zasady wynika, że podobny charakter dwóch usług skutkuje tym, że są one konkurencyjne względem siebie. Zatem faktyczne istnienie konkurencji między dwiema usługami nie stanowi niezależnego i dodatkowego warunku naruszenia zasady neutralności podatkowej, jeżeli dane usługi są identyczne lub z punktu widzenia konsumenta i zaspokajają te same jego potrzeby (...)” - wyrok w sprawach połączonych C-259/10 i C-260/10.
1.W sprawie C-109/02 z 23 października 2003 r. Trybunał badał, czy Republika Federalna Niemiec postąpiła prawidłowo (w świetle Szóstej Dyrektywy VAT) obejmując zakresem obniżonej stawki VAT usługi świadczone przez zespoły muzyczne bezpośrednio na rzecz publiczności lub na rzecz organizatora koncertów, jak również usługi świadczone przez solistów bezpośrednio na rzecz publiczności, natomiast wobec solistów, pracujących dla organizatora, stosując stawkę podstawową.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 lit. a akapit 3 Szóstej Dyrektywy VAT państwo członkowskie, w odniesieniu do towarów i usług określonych w Załączniku H może zdecydować o stosowaniu wobec nich obniżonej stawki podatku VAT. W kategorii 7 Załącznika H wymieniono: wstęp na przedstawienia, do teatrów, cyrków, wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy, na podobne wydarzenia kulturalne i do podobnych obiektów oraz odbiór programów radiowych i telewizyjnych. Natomiast kategoria 8 wskazana w Załączniku H obejmuje usługi świadczone przez pisarzy, kompozytorów i wykonawców lub należne im honoraria. W niemieckiej ustawie o podatku obrotowym obniżona stawka VAT została przewidziana dla usług świadczonych przez teatry, orkiestry, zespoły muzyki kameralnej, chóry i muzea, a także odnośnie organizacji przedstawień teatralnych i koncertów przez innych organizatorów. Na tej podstawie Federalny Trybunał Finansów w Niemczech orzekał, że obniżone stawki podatkowe stosuje się odnośnie solistów jedynie wówczas, gdy jednocześnie są oni organizatorami koncertów. Usługi świadczone przez solistów na rzecz organizatora koncertu podlegają bowiem standardowej stawce podatku.
Komisja Europejska, która złożyła skargę do Trybunału uznała, że takie orzecznictwo jest niezgodne z Szóstą Dyrektywą VAT, ponieważ sankcjonuje odmienne traktowanie zespołów muzycznych i solistów, pracujących dla organizatora koncertów.
Trybunał uznał za błędne założenie, że usługi świadczone przez solistów nie są usługami identycznymi, albo przynajmniej jednorodnymi, z usługami świadczonymi przez zespoły muzyczne. Trybunał stwierdził, że: „Nazwa „artyści sceniczni i estradowi” obejmuje w swoim potocznym znaczeniu zarówno solistów, jak i zespoły muzyczne. Liczba osób obecnych na scenie nie odgrywa w tym kontekście żadnej roli. Także kwalifikowanie sposobu przedstawienia, zawartości i struktury prezentowanej muzyki według kryterium liczby osób jest z punktu widzenia podatkowego bez znaczenia. Niemiecki rząd sam temu przeczy, gdy wywodzi, że obniżona stawka obowiązuje w odniesieniu do imprez, które są organizowane przez samych solistów i że świadczone przez solistę usługi tylko wtedy są opodatkowane zgodnie ze stawką standardową, kiedy organizowane są przez inną osobę, poza tym będąc w pozostałym zakresie identyczną imprezą”. Trybunał zwrócił również uwagę, że na podstawie zakresu kategorii 7 i 8 z Załącznika H do Szóstej Dyrektywy VAT nie jest dozwolone odmienne traktowanie solistów i zespołów muzycznych: „(...) wystarczy stwierdzić, że ani kategoria 7, która mówi o koncertach nie różnicuje ich, ani kategoria 8 sama w sobie, ani w połączeniu z kategorią 7, nie dokonują takiego rozróżnienia”. W ten sposób Trybunał doszedł do konkluzji, że: „(...) w wykonywaniu swoich uprawnień państwa członkowskie muszą przestrzegać zasady neutralności podatkowej. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału, zasada ta sprzeciwia się w szczególności traktowaniu podobnych towarów lub usług, które są ze sobą konkurencyjne, inaczej dla celów podatku VAT, tak więc towary lub usługi muszą być poddane jednolitej stawce.” oraz „(...) Republika Federalna Niemiec uchybiła swoim zobowiązaniom, wynikającym z art. 12 ust. 3 lit. a akapit 3 Szóstej dyrektywy poprzez to, że stosuje ona obniżoną stawkę podatku VAT w stosunku do usług świadczonych przez zespoły muzyczne bezpośrednio na rzecz publiczności lub na rzecz organizatora koncertów, jak również w odniesieniu do usług świadczonych przez solistów bezpośrednio na rzecz publiczności, natomiast wobec solistów, pracujących dla organizatora, stosuje stawkę standardową”.
2.W sprawie C-442/05 z 3 kwietnia 2008 r. Trybunał badał, czy przyłączenie instalacji właściciela nieruchomości (tzw. podłączenie indywidualne) do sieci dostawy wody (przyłączenie dokonane przez spółkę dostarczającą wodę) w zamian za opłatę obliczoną w odrębny sposób jest objęte pojęciem „dostawa wody” w rozumieniu Szóstej Dyrektywy VAT. Po dokonaniu analizy Trybunał wskazał, że mimo iż Szósta Dyrektywa VAT nie zawiera definicji dostaw wody, to z jej przepisów nie wynika, że pojęcie to powinno być przedmiotem odmiennej wykładni w zależności od załącznika, w którym jest wymienione (załącznik D pkt 2 zawierający wykaz rodzajów działalności, której wykonywanie skutkowało uznaniem przez państwo członkowskie danej osoby za podatnika i załącznik H kategoria 2 - załącznik zawierający wykaz towarów i usług, których dostawa lub świadczenie może być objęte obniżonymi stawkami podatku VAT). W związku z tym, Trybunał orzekł, że w świetle Szóstej Dyrektywy VAT czynność podłączenia indywidualnego, która polega na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody, należy do zakresu dostawy wody. Zatem, w Niemczech czynność ta mogła zostać objęta obniżoną stawką VAT.
3.W sprawie C-94/09 z 6 maja 2010 r. Trybunał badał czy Republika Francuska słusznie wprowadziła obniżoną stawkę VAT dla usług przewozu zwłok pojazdem. Komisja Europejska, która wniosła skargę do Trybunału, wskazywała, że sztuczne rozdzielenie przewozu zwłok pojazdem od ogółu usług świadczonych przez zakłady pogrzebowe prowadzi do tego, że Republika Francuska stosuje dwie różne stawki podatku VAT do dwóch składników jednej usługi, którą należy uważać za jedno świadczenie. Trybunał uznał jednak, że: „(...) przewóz zwłok pojazdem, jako działalność przewozowa, odróżnia się od innych usług, które mogą być świadczone przez zakłady pogrzebowe, jakimi są tanatopraksja, korzystanie z domu pogrzebowego, organizacja pogrzebu oraz czynności dotyczące pochówku lub kremacji. Odróżnia się on również od transportu zwłok przez tragarzy, ponieważ ten ostatni, z samego charakteru ograniczony do przemieszczania na małą odległość, niekoniecznie jest wykonywany przez zakład, lecz może być powierzony bliskim zmarłego i przede wszystkim ma charakter ceremonialny <przewóz zwłok pojazdem i przewóz zwłok przez tragarzy to nie usługi podobne znajdujące się w stosunku konkurencji - por. pkt 41 wyroku - przyp. autora skargi kasacyjnej>. W tych okolicznościach należy stwierdzić, że przewóz zwłok pojazdem stanowi określony i swoisty aspekt usług świadczonych przez zakłady pogrzebowe”.
4.Sprawa C-384/01 dotyczyła stosowania przez Republikę Francuską obniżonej stawki VAT na stałą część ceny na dostawy gazu i energii elektrycznej przez sieci publiczne na podstawie Szóstej Dyrektywy VAT. Trybunał wskazał, że art. 12 ust. 3 lit. b Szóstej Dyrektywy VAT zezwalał na zastosowanie obniżonej stawki na dostawy gazu ziemnego i energii elektrycznej. Ze względu na brak naruszenia zasady neutralności i konkurencyjności, w opinii Trybunału zastosowanie obniżonej stawki jedynie do abonamentu pozwalającego na minimalną dostawę energii (a nie do każdej innej dostawy energii) jest zgodne z Dyrektywą VAT.
Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem sprzedawanego towaru.
Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza wprowadzić na polski rynek produkt o nazwie tortilla chips. Spółka wskazała, że produkt tortilla chips mieści się w grupowaniu PKWiU 10.72.19.0. Data minimalnej trwałości produktu oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczenia tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia termin ten również przekracza 45 dni.
W załączniku nr 3 „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką 8%” umieszczono w:
poz. 32 – PKWiU ex 10.71.12.0 - Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni
poz. 35 – PKWiU ex 10.72.19.0 – Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane - wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta.
W poz. 35 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, jako korzystające z obniżonej stawki podatku VAT wymienione zostały wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty oraz bułka tarta. Zwrócić trzeba uwagę, że w pozycji 35 załącznika nr 3 w kolumnie 3 – nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) – ustawodawca najpierw wskazał nazwę grupowania PKWiU 10.72.19.0 czyli – Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane – a następnie, już po myślniku, wymienił towary, które mieszcząc się w tym grupowaniu PKWiU, korzystają z obniżonej stawki podatku, tj. – wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta.
A zatem, z grupy wyrobów sklasyfikowanej do ww. symbolu PKWiU opodatkowane stawką podatku 8% mogą być wyłącznie: chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne do tych opłatków produkty oraz bułka tarta.
Ponadto zgodnie z art. 96 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą VAT, państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która jest określana przez każde państwo członkowskie jako procent podstawy opodatkowania i która jest jednakowa dla dostaw towarów i świadczenia usług.
W odniesieniu do powyższego warto przywołać wyrok TSUE w sprawie C-8/81 (Ursula Becker), gdzie Trybunał odniósł się do bezpośredniego stosowania VI Dyrektywy i Dyrektyw Rady w ogólności. TSUE podkreślił, iż art. 189 Traktatu Rzymskiego (obecnie art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) przewiduje iż „Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków”. Na gruncie tej regulacji w powyższym rozstrzygnięciu TSUE podkreślił możliwość bezpośredniego stosowania Dyrektyw, stwierdzając przede wszystkim, iż „w przypadkach, gdy władze Wspólnoty nałożyły na państwa członkowskie obowiązek pewnego działania, efektywność takiego obowiązku byłaby ograniczona jeżeli osoby nie miałyby możliwości powoływać się na nie przed sądem zaś sądy krajowe nie mogłyby rozpatrywać ich jako elementu prawa wspólnotowego (...) w związku z tym w tych przypadkach, gdy regulacje Dyrektywy są w odniesieniu do ich zakresu (...) bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, na regulacjach tych podmioty mogą, w przypadku niewprowadzenia do prawa krajowego stosownych regulacji w przewidzianym czasie, opierać się, jeżeli prawo krajowe jest niezgodne z Dyrektywą”.
Z przywołanego wyroku wynika, iż możliwość powoływania się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy istnieje tylko wtedy gdy przepisy krajowe są niezgodne z Dyrektywą. W przedmiotowej sprawie przepisy krajowe nie naruszają celów Dyrektywy, bowiem zgodnie z art. 98 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone, które mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w Załączniku III.
Ponadto nawiązując do tez zawartych we wniosku Spółki, co do możliwości zastosowania stawek obniżonych bezpośrednio na podstawie art. 98 oraz załącznika III Dyrektywy, należy zauważyć, iż ww. przepisy oraz żadne inne przepisy Dyrektywy nie odnoszą się do kwestii rozgraniczenia zakresu stosowania stawek obniżonych. Ma to istotne znaczenie w przypadku, gdy państwa członkowskie korzystają z możliwości stosowania dwóch stawek obniżonych. Samo to wskazuje, iż szczegółowy zakres zastosowania stawek obniżonych Dyrektywa pozostawia do określenia prawodawcy krajowemu.
Należy zatem podkreślić, iż stosowanie stawki obniżonej w stosunku do towarów określonych w załączniku III do Dyrektywy VAT jest opcjonalne dla państw członkowskich, tj. po pierwsze państwa mogą, ale nie muszą z tej opcji korzystać, a po drugie zakres wykorzystania opcji (tzn. zastosowanie stawki obniżonej na wszystkie towary z danej grupy, czy tylko część towarów z tej grupy) jest pozostawiony do dyspozycji państwa członkowskiego. Należy tu zauważyć, że tylko w kilku państwach unijnych produkty spożywcze opodatkowane są jednolitą obniżoną stawką VAT. W większości krajów unijnych na produkty spożywcze obowiązuje więcej niż jedna stawka VAT, przy czym często jedną ze stosowanych stawek jest stawka podstawowa.
Mając na uwadze konstrukcję zapisów Dyrektywy, jak również ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, gdyby dla wyznaczania zakresu stosowania stawek obniżonych nie mogła mieć zastosowania Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, oznaczałoby to w praktyce uchylenie poszczególnych pozycji załącznika nr 3, które powołują symbole tej klasyfikacji. W rezultacie wyroby wymienione w tych pozycjach nie mogłyby korzystać ze stawki obniżonej, a zatem miałaby do nich zastosowanie stawka podstawowa podatku.
Problematyka opodatkowania towarów podobnych różnymi stawkami podatku VAT jako potencjalne naruszenie zasady neutralności podatkowej była w przeszłości przedmiotem rozważań TSUE, który szczególnie szeroko wypowiadał się na ten temat w wyrokach m.in. w sprawach połączonych C-259/10 i C-260/10. Jak wskazywał w powyższych wyrokach, „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT.
Z powyższego wynika, że zagrożenie dla zasady neutralności w przypadku stosowania różnych stawek podatku VAT może powstać tylko wówczas, gdy dotyczy ono towarów lub usług podobnych, TSUE, odwołując się do swoich poprzednich orzeczeń, wskazał w powyższych wyrokach pewne istotne kryteria, do których należy się odwołać oceniając, czy dwie usługi można uznać za podobne do siebie. Wyjaśnił bowiem w pkt 43 i 44 powołanego wyżej wyroku, iż „W celu ustalenia, czy dwie usługi, są podobne w rozumieniu orzecznictwa przywołanego we wskazanym punkcie, należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta (zob. analogicznie wyrok z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/86 CPP, Rec. s. I-973, pkt 29), unikając sztucznych rozróżnień opartych na nieznaczących różnicach podobnie ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Niemcom, pkt 22, 23). Dwie usługi są zatem podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i spełniają te same potrzeby konsumenta, w zależności od kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi (zob. podobnie ww. wyrok z dnia 3 maja 2001 r. Komisja przeciwko Francji pkt 27; analogicznie wyroki z dnia 11 sierpnia 1995 r. - sprawach połączonych od C-367/93 do C-377/93 Roders i In. Rec. s. 1-2229, pkt 27; a także z dnia 27 lutego 2002r. w sprawie C-302/00 Komisja przeciwko Francji, Rec. S. I-2055, pkt 23)”.
Mając na uwadze wskazane przez TSUE kryteria wykazania różnic pomiędzy towarami będącymi przedmiotem wniosku należy dowieść, że istnieje różnica pomiędzy tymi towarami i różnice te wpływają w sposób znaczący na decyzje konsumenta.
Ponadto tut. organ również stoi na stanowisku, że zgodnie z zasadą neutralności, podobne lub konkurencyjne względem siebie towary, nie mogą być opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT.
Odnosząc się do kwestii podobieństwa, konkurencyjności, czy braku istotnych różnic w przedmiotowych artykułach spożywczych tj. pomiędzy tortillą chips a chipsami ziemniaczanymi, należy stwierdzić co następuje.
Wnioskodawca w opisie wskazał, że produkt o nazwie tortilla chips jest wypiekany z ciasta sporządzonego na bazie mąki kukurydzianej. Skład gotowego produktu tortilla chips: mąka kukurydziana (68%), olej palmowy, skrobia kukurydziana, olej słonecznikowy, cukier, sól, emulgator.
Natomiast we własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, że chipsy ziemniaczane powstają bezpośredni z ziemniaka, jak i z produktów przetwórstwa ziemniaka, tj. z mieszaniny mąki ziemniaczanej w proszku, skrobi ziemniaczanej i ew. np. maki pszennej.
Zatem nie sposób zgodzić się z uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy, że artykuły takie jak tortilla chips - PKWiU 10.72.19.0 i chipsy ziemniaczane (Wnioskodawca nie wskazał PKWiU) są podobne i konkurencyjne, bądź nie występują pomiędzy nimi różnice, w sytuacji, gdy sam Wnioskodawca wskazał na różnice pomiędzy tymi towarami występujące w składzie tych produktów. Nie można nazwać ww. produktów podobnymi, gdyż sam składnik główny każdego z tych produktów jest zupełnie inny. Tortilla chips jest wypiekana z ciasta sporządzonego na bazie mąki kukurydzianej, chipsy ziemniaczane jak wskazuje sama nazwa powstają z ziemniaka lub z produktów przetwórstwa ziemniaka.
Z perspektywy konsumenta ma duże znaczenia z czego dany produkt powstaje tj. mąki kukurydzianej czy ziemniaka (lub z mieszaniny mąki ziemniaczanej w proszku itd.). Istotne różnice w składzie tych produktów będą bezpośrednio przekładać się na decyzję konsumenta. Oba te produkty są różne i sam ich zakup przez konsumenta jest uzależniony tylko i wyłącznie od indywidualnych jego preferencji, upodobań.
Zatem odnosząc się do kwestii stosowania różnych stawek podatku VAT na artykuły wskazane w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie sposób przyjąć, że towary te są względem siebie podobne czy konkurencyjne, gdyż stanowią one względem siebie zupełnie różne towary.
Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, a także powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że tortilla chips nie stanowi chleba przaśnego (macy), opłatków sakralnych i podobnych do tych opłatków produktów oraz bułki tartej. Zatem sprzedaż tego produktu nie może korzystać z obniżonej stawki 8%, określonej w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 35 załącznika nr 3 do ustawy. W konsekwencji sprzedaż ta podlega opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, podstawową stawka podatku VAT w wysokości 23%.
Powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 marca 2009 r. sygn. IPPP2/443-273/09-2/KK dotyczy określenia właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży produktów sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 15.61.33-53.10 „Żywność preparowana otrzymywana przez spęcznienie lub prażenie zbóż”.
Z klucza powiązań PKWiU 1997-PKWiU 2004 oraz PKWiU 2004-PKWiU 2008 wynika, że grupowaniu 15.61.33-53.00 odpowiada grupowanie 10.61.33.0 Płatki śniadaniowe zbożowe oraz pozostałe wyroby z ziaren zbożowych.
Również druga wskazana przez Wnioskodawcę interpretacja z 4 września 2014 r. dotyczy m.in. określenia właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży produktów sklasyfikowanych w ww. grupowaniu PKWiU 15.61.33-53.10.
Zatem rozstrzygnięty stan nie jest tożsamy z opisem sprawy przedstawionym w niniejszym wniosku.
IPPP2/443-273/09-2/KK | Interpretacja indywidualna
US72/RPP1/443-477/04/RW | Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Stawka > IBPP2/443-1137/14/KO