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Timestamp: 2020-01-21 02:08:07
Document Index: 93852819

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 49', 'Art. 2', '§ 13', '§ 13', '§ 2', '§ 49', '§ 13', 'Art. 2', '§ 126', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 49', '§ 49', '§ 13', '§ 26', '§ 31', '§ 13', '§ 13', 'Art. 2', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 2', '§ 13', '§ 13']

BFH, Urteil v. 23.10.2018 - I R 54/16 - NWB Urteile
BFH v. 23.10.2018 - I R 54/16
BFH Urteil v. 23.10.2018 - I R 54/16 BStBl 2019 II S. 365
Gesetze: AO § 13; EStG § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a; DBA Luxemburg 1958/1973 Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c;
Instanzenzug: FG Rheinland-Pfalz vom 15. Juni 2016 1 K 1685/14 (EFG 2016, 1324), BFH - I R 54/16, Verfahrensverlauf
1 Die Beteiligten streiten darüber, ob das Organ einer Kapitalgesellschaft ständiger Vertreter i.S. des § 13 der Abgabenordnung (AO) sein kann.
2 Die in Liquidation befindliche Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine Aktiengesellschaft luxemburgischen Rechts. In den Streitjahren (2001 bis 2007) betrieb sie u.a. den Handel mit Dental-Altgold. Diese Tätigkeit zeichnete sich dadurch aus, dass die Klägerin von zumeist deutschen Kunden (Zahnlabore u.ä.) oder Zwischenhändlern Gold erwarb und dieses sodann an Scheideanstalten veräußerte.
3 In den Büroräumen der Klägerin in Luxemburg befanden sich u.a. ihre Geschäftsunterlagen und ein Tresor für das Gold. Von dort aus wurden auch die Geschäfte der Klägerin durch den damaligen Mehrheitsgesellschafter und Alleingeschäftsführer der Klägerin, M, geleitet. M hatte unter der Büroanschrift der Klägerin auch eine Wohnung, die er ständig benutzte. Eine weitere Wohnung befand sich nur wenige hundert Meter Luftlinie entfernt in einem Haus in der deutschen Grenzgemeinde X. Die deutsche Wohnung nutzte er zusammen mit seiner damaligen Ehefrau.
4 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt —FA—) vertrat im Anschluss an eine Steuerfahndungsprüfung die Auffassung, dass die Klägerin in den Streitjahren beschränkt körperschaftsteuerpflichtig gewesen sei. M sei durch seine regelmäßigen geschäftlichen Aktivitäten für die Klägerin, die er in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland), u.a. auch in der Wohnung in X ausgeübt habe, ständiger Vertreter i.S. des § 13 AO gewesen. Dies löse gemäß § 2 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG) —jeweils in der im Streitzeitraum geltenden Fassung— die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht der Klägerin aus.
5 Das Finanzgericht (FG) Rheinland-Pfalz folgte dem nicht. Es ging in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1324 veröffentlichten Urteil vom 15. Juni 2016 1 K 1685/14 davon aus, dass M als Organ einer Kapitalgesellschaft in dieser Eigenschaft nicht ständiger Vertreter sein könne.
6 Dagegen wendet sich das FA mit seiner Revision. Es rügt die Verletzung des § 13 AO. Die Klägerin sei beschränkt körperschaftsteuerpflichtig gewesen. Da durch die Tätigkeit des M zugleich eine Vertreterbetriebsstätte i.S. des Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Großherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 23. August 1958 (BGBl II 1959, 1270, BStBl I 1959, 1023) i.d.F. des Ergänzungsprotokolls vom 15. Juni 1973 (BGBl II 1978, 111, BStBl I 1978, 73) —DBA-Luxemburg 1958/1973— begründet worden sei, habe Deutschland auch das Recht zugestanden, die Betriebsstätteneinkünfte zu besteuern.
7 Das FA beantragt, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen.
8 Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
9 Die Revision des FA ist begründet. Das FG-Urteil ist aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das FG hat rechtsfehlerhaft entschieden, dass das Organ einer Kapitalgesellschaft nicht Vertreter i.S. des § 13 AO sein kann (s. nachfolgend unter 2.). Die Sache ist nicht spruchreif, es fehlen insbesondere Feststellungen zur Höhe der inländischen Einkünfte der Klägerin (siehe nachfolgend unter 3.).
10 1. Das FG ist davon ausgegangen, dass sich die Geschäftsführertätigkeit und die Tätigkeit als ständiger Vertreter ausschließen. Der Begriff der Vertretung i.S. des § 13 AO setze voraus, dass der Vertreter an Stelle des Unternehmers Handlungen vornehme, die in dessen Betrieb anfielen. Der Unternehmer könne daher nicht zugleich sein „Vertreter“ sein. Der Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft, die das Unternehmen betreibe, habe organschaftliche und nicht bloß rechtsgeschäftliche Vertretungsmacht. Das Handeln des Geschäftsführers sei daher kein Handeln für die Gesellschaft, sondern werde rechtlich als deren Handeln gewertet. Organe unternehmerisch tätiger juristischer Personen können somit nach Ansicht des FG von vornherein keine ständigen Vertreter i.S. des § 13 AO sein.
13 aa) § 13 Satz 1 AO setzt ein Unternehmen und einen Vertreter voraus. Der Inhaber des dort genannten Unternehmens kann nach höchstrichterlicher Rechtsprechung nicht zugleich sein eigener (ständiger) Vertreter sein ( Urteil des Bundesfinanzhofs vom 18. Dezember 1990 X R 82/89 , BFHE 163, 360, BStBl II 1991, 395). Der Vertreterbegriff verlangt, dass der Vertreter anstelle des Unternehmers Handlungen vornimmt, die in dessen Betrieb anfallen. Erforderlich ist demnach die Personenverschiedenheit von Unternehmer und (ständigem) Vertreter. Aus dieser zu einem Einzelunternehmer ergangenen Rechtsprechung kann entgegen der Vorinstanz und weiten Teilen der finanzgerichtlichen Rechtsprechung (Urteile des Niedersächsischen FG vom 4. Juli 1991 VI 480/89 , Recht der internationalen Wirtschaft —RIW— 1991, 1055; des FG Rheinland-Pfalz vom 17. September 1997 4 K 2438/95 , EFG 1998, 576; des FG Düsseldorf vom 16. Januar 2003 15 K 8624/99 K , EFG 2003, 1125) und des Schrifttums (vgl. z.B. Roth in Herrmann/Heuer/Raupach, § 49 EStG Rz 232; Hidien in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 49 Rz D 1549; Klein/Gersch, AO, 13. Aufl., § 13 Rz 2; Boergen, Internationales Steuerrecht —IStR— 2003, 798) nicht gefolgert werden, dass es im Falle der Tätigkeit des Organs einer juristischen Person an dieser Personenverschiedenheit fehlt. Diese Ansicht stützt sich auf die zivilrechtliche Qualifikation des Organhandelns, nach der das Handeln der Organe der juristischen Person wie Eigenhandeln zugerechnet wird (vgl. Palandt/ Ellenberger, Bürgerliches Gesetzbuch, 77. Aufl., § 26 Rz 2, § 31 Rz 1).
15 bb) Die von § 13 Satz 1 AO weiter vorausgesetzte Geschäftsbesorgung erfasst begrifflich auch die geschäftsführenden Tätigkeiten eines Organs. Besorgen hat im allgemeinen Sprachgebrauch u.a. die Bedeutung von „erledigen“, „sich um jemanden oder etwas kümmern“, „(einen Auftrag) ausführen“ (vgl. Duden Online-Wörterbuch, www.duden.de). Die in Satz 2 des § 13 AO genannten Regelbeispiele für geschäftsbesorgende Tätigkeiten (Verträge abschließen oder Aufträge einholen) haben im Kern dieselbe Bedeutung. Auch die Person, die als Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft tätig wird, erledigt in diesem Sinne deren Geschäfte, führt für sie Aufträge aus oder holt Aufträge für sie ein (vgl. Buciek in Gocke/Gosch/Lang [Hrsg.], Körperschaftsteuer, Internationales Steuerrecht, Doppelbesteuerung, Festschrift für Franz Wassermeyer, 2005, S. 289 f.).
26 aa) Der Senat weist diesbezüglich darauf hin, dass auch das Organ einer Kapitalgesellschaft eine sogenannte Vertreterbetriebsstätte i.S. des Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c DBA-Luxemburg 1958/1973 begründen kann (gl.A. Urteile des FG München vom 28. Mai 1998 7 V 1/98 , EFG 1998, 1491; des FG Münster vom 24. Mai 2004 9 K 5177/99 K , EFG 2004, 1498; Wassermeyer/Kaeser in Wassermeyer, MA Art. 5 Rz 197 und 201b; Hruschka in Schönfeld/Ditz, DBA, Art. 5 Rz 132; Buciek, a.a.O.; Herlinghaus, EFG 2004, 1500; Heußner, IStR 2004, 161; a.A. Urteile des FG Düsseldorf vom 16. Januar 2003 15 K 8624/99 K , EFG 2003, 1125; des Niedersächsischen FG vom 4. Juli 1991 VI 480/89 , RIW 1991, 1055; Görl in Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 5 Rz 115; Haase in Haase, Außensteuergesetz/Doppelbesteuerungsabkommen, 3. Aufl., Art. 5 MA Rz 154; Boergen, IStR 2003, 798; Leidel, IStR 2016, 823). Der dort verwendete Vollmachtsbegriff erfasst auch die Fälle der gesetzlichen oder satzungsmäßigen Vertretungsmacht (Wassermeyer/ Kaeser, a.a.O.; Herlinghaus, a.a.O.). Aus den im angegriffenen Urteil konkret in Bezug genommenen Feststellungen in dem vor dem FG geführten Parallelverfahren wegen Einkommensteuer des M ergibt sich überdies, dass M Lohneinkünfte bezogen hat. Bei Bestehen eines Anstellungsverhältnisses handelt der Geschäftsführer für die juristische Person ohnehin im Zweifel auf der Grundlage des Anstellungsvertrages, also mit rechtsgeschäftlich erteilter Vertretungsmacht (Wassermeyer/Kaeser in Wassermeyer, MA Art. 5 Rz 201b).
27 bb) Hinsichtlich des Merkmals der „gewöhnlichen Vollmachtsausübung“ i.S. des Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c DBA-Luxemburg 1958/1973 wird das FG die Grundsätze des Senatsurteils vom 3. August 2005 I R 87/04 (BFHE 211, 123, BStBl II 2006, 220) zu berücksichtigen haben, das zu einer vergleichbaren abkommensrechtlichen Regelung ergangen ist. Wie bei dem Merkmal der Nachhaltigkeit in § 13 AO kommt dem Umstand der Regelmäßigkeit neben der Zeitdauer erhebliche Bedeutung zu. Ob hiernach der Umfang der Inlandstätigkeiten und -aufenthalte des M die Annahme einer gewöhnlichen Vollmachtsausübung in den Streitjahren rechtfertigt, ist eine Frage, die im Wesentlichen auf tatsächlichem Gebiet liegt und daher vom FG zu beantworten ist.
FG Rheinland-Pfalz 15.6.2016 - 1 K 1685/14
BStBl 2019 II Seite 365
AG 2019 S. 464 Nr. 12
AO-StB 2019 S. 139 Nr. 5
BB 2019 S. 1317 Nr. 23
BB 2019 S. 2206 Nr. 38
BB 2019 S. 981 Nr. 18
BFH/NV 2019 S. 645 Nr. 6
BFH/PR 2019 S. 154 Nr. 7
BStBl II 2019 S. 365 Nr. 10
DB 2019 S. 1239 Nr. 22
DB 2019 S. 16 Nr. 17
DB 2019 S. 6 Nr. 17
DStR 2019 S. 8 Nr. 16
DStR 2019 S. 914 Nr. 18
DStRE 2019 S. 723 Nr. 11
DStZ 2019 S. 364 Nr. 11
FR 2019 S. 522 Nr. 11
GmbH-StB 2019 S. 218 Nr. 8
GmbHR 2019 S. 619 Nr. 11
IStR 2019 S. 508 Nr. 13
KÖSDI 2019 S. 21223 Nr. 5
NJW 2019 S. 1398 Nr. 19
NWB-Eilnachricht Nr. 17/2019 S. 1203
PIStB 2019 S. 191 Nr. 7
StB 2019 S. 127 Nr. 5
StB 2019 S. 165 Nr. 6
StBp 2019 S. 188 Nr. 6
StuB-Bilanzreport Nr. 9/2019 S. 379
WM 2019 S. 1038 Nr. 22
WPg 2019 S. 583 Nr. 10
ZIP 2019 S. 33 Nr. 17
ZIP 2019 S. 859 Nr. 18
wistra 2019 S. 3 Nr. 6
IAAAH-12518
Hoheisel, Geschäftsführer als ständiger Vertreter i. S. des § 13 AO, StuB 13/2019 S. 516
Track 19 | Beschränkte Steuerpflicht: Organ einer Kapitalgesellschaft kann ständiger Vertreter sein, Steuern mobil 7/2019
Wagemann, Organ einer Kapitalgesellschaft als ständiger Vertreter, IWB 12/2019 S. 501
Möller, Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft als ständiger Vertreter, NWB Online-Beitrag
BFH, Urteil v. 23.10.2018 - I R 54/16 ablegen in?