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Timestamp: 2018-03-24 00:40:34
Document Index: 306981226

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 72', '§ 21', '§ 4', '§ 1', '§ 4', '§ 4', '§ 4', 'EuG', 'EuG', '§ 126', '§ 21', '§ 4', '§ 4', 'Art. 13', 'Art. 13', 'Art. 132', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', '§ 4', '§ 4', 'EuG', 'Art. 267', 'EuG', '§ 40', '§ 41', '§ 1', '§ 136', '§ 136']

﻿ LEXinform/Info-DB 0950024 - Zur Umsatzsteuerbefreiung für Umsätze der ambulanten Pflege (40 %-Grenze des § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F.)
Dokument 0950024
Dok.-Nr.: 0950024
Bundesfinanzhof, XI-R-23/14
Urteil vom 28.06.2017
Streitig ist, ob der Kläger, Revisionsbeklagte und Anschlussrevisionskläger (Kläger) als Organträger die Umsatzsteuer für Umsätze der Z-GmbH (GmbH) auch nach Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH schuldet, ob die dem Kläger zuzurechnenden Umsätze der GmbH im Bereich der ambulanten Pflege und der Personalgestellung umsatzsteuerfrei sind (Revision) sowie, ob in der "Verpachtung" von Teilen eines Patientenstamms eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung liegt (Anschlussrevision).
Am 29. Juli 2004 schloss die GmbH mit verschiedenen Pflegekassen, mit Verbänden von Krankenkassen, mit der Bundesknappschaft sowie mit der Stadt Y als Sozialhilfeträger jeweils einen Versorgungsvertrag gemäß § 72 des Elften Buches Sozialgesetzbuch (SGB XI). Bereits am 12. August 2003 (im Vorgriff auf diesen Versorgungsvertrag) und am 21. Juni 2005 (auf Basis des Vertrages) hatte die GmbH Vergütungsvereinbarungen mit den Vertragspartnern getroffen. Für die 24-Stunden-Pflege stellte die GmbH den gepflegten Personen entsprechend den getroffenen Vereinbarungen monatlich jeweils 2.750 € in Rechnung.
Durch Beschluss des Amtsgerichts Y vom ... November 2006 4 IN .../06 wurde über das Vermögen der GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet und Rechtsanwalt E zum Insolvenzverwalter bestellt. Bereits mit Beschluss vom ... September 2006 war Rechtsanwalt E zum vorläufigen Insolvenzverwalter der GmbH bestellt worden; Verfügungen der Schuldnerin waren nur noch mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam (§ 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 der Insolvenzordnung -InsO-). Schuldnern der GmbH wurde verboten, an die GmbH zu zahlen. Der vorläufige Insolvenzverwalter wurde ermächtigt, Forderungen der GmbH einzuziehen sowie eingehende Gelder entgegenzunehmen.
Der Beklagte, Revisionskläger und Anschlussrevisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) vertrat nach Durchführung einer Außenprüfung die Auffassung, dass der Kläger Organträger der GmbH sei. Das FA war außerdem der Auffassung, dass die Umsätze der GmbH nicht nach § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. steuerfrei seien, da die nach dieser Vorschrift erforderliche 40 %-Grenze für das jeweilige Vorjahr nicht erreicht worden sei.
Für das Jahr 2006 seien nur die Umsätze aus den Pflegeverträgen steuerfrei. Die Umsätze aus dem "Pachtvertrag"seien steuerbar und steuerpflichtig. Der Pachtvertrag stelle keine Geschäftsveräußerung i.S. von § 1 Abs. 1a UStG dar. Im Streitfall sei lediglich ein Teil der Verträge mit pflegebedürftigen Personen übertragen worden. Die Umsätze aus dem "Pachtvertrag" seien auch nicht steuerfrei.
Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte ( EFG) 2014, 1336 veröffentlicht.
Er verteidigt die angefochtene Vorentscheidung, soweit der Klage stattgegeben wurde. Das FG habe festgestellt, dass der Kläger in allen Fällen Zahlungen der Pflegeversicherung erhalten habe. Das Merkmal "ganz oder überwiegend" in § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. sei richtlinienwidrig. Die Steuerbefreiung hänge dadurch davon ab, wie wohlhabend die gepflegten Personen seien. Dies verstoße gegen den Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer, den verfassungsrechtlichen und den unionsrechtlichen Gleichheitssatz sowie den unionsrechtlichen Grundsatz der Effektivität und den verfassungsrechtlichen Grundsatz der Folgerichtigkeit. Er, der Kläger, trete in Konkurrenz zu freien Wohlfahrtsverbänden, deren Leistungen nach § 4 Nr. 18 UStG steuerfrei seien. Das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 8. August 2013 V R 13/12 ( BFHE 242, 557, BFH/NV 2014, 123) sei unzutreffend. Eine rückwirkende Anwendung der Rechtsprechung sei unzulässig. Die Finanzverwaltung habe Pflegeleistungen der Wohlfahrtsverbände nie besteuert, obwohl das Abstandsgebot des § 4 Nr. 18 Buchst. c UStG stets verletzt worden sei. Der Kläger verweist ergänzend auf die Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) Les Jardins de Jouvence vom 21. Januar 2016 C-335/14 (EU:C:2016:36, Höchstrichterliche Finanzrechtssprechung - HFR- 2016, 287, Rz 39, 46 und 47) sowie CopyGene vom 10. Juni 2010 C-262/08 (EU:C:2010:328, Umsatzsteuer-Rundschau - UR- 2010, 526). Hilfsweise regt er an, dem EuGH mehrere Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen. Der Senat sei zur Vorlage verpflichtet.
In Bezug auf die Personalgestellung an W macht der Kläger geltend, diese sei unerlaubt erfolgt. Damit bestehe ein Arbeitsverhältnis zum Entleiher. Der Ausgleich zwischen Verleiher und Entleiher erfolge nach Bereicherungsrecht. Die BFH-Urteile vom 21. Januar 1993 V R 30/88 ( BFHE 170, 283, BStBl II 1993, 384) und vom 24. Februar 2005 V R 1/03 ( BFH/NV 2005, 1160) berücksichtigten dies nicht hinreichend.
Die Revision des FA führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Entscheidung in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Die Klage betreffend 2005 ist abzuweisen und die Umsatzsteuer für 2006 ist unter teilweiser Aufhebung der Einspruchsentscheidung des FA und Abweisung der Klage im Übrigen insoweit niedriger festzusetzen, als die Umsätze der GmbH ab Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen nicht mehr dem Kläger als Organträger zuzurechnen sind.
a) Der V. Senat des BFH hat durch Urteil vom 8. August 2013 V R 18/13 ( BFHE 242, 433, BStBl II 2017, 543, Leitsatz) entschieden, dass die organisatorische Eingliederung endet, wenn das Insolvenzgericht für die Organgesellschaft einen vorläufigen Insolvenzverwalter bestellt und zugleich gemäß § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Alt. 2 InsO anordnet, dass Verfügungen nur noch mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam sind.
b) Dem schließt sich der erkennende Senat jedenfalls für den hier vorliegenden Fall an, dass der Insolvenzverwalter zum Forderungseinzug ermächtigt wird; denn dann kann der Organträger -hier der Kläger- eine abweichende Willensbildung bei der Organgesellschaft insoweit nicht mehr verhindern (vgl. dazu BFH-Urteil vom 29. Oktober 2008 XI R 74/07, BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256, unter II.1.b, Rz 16). Das FA ist dieser Beurteilung zuletzt nicht mehr entgegengetreten (vgl. nunmehr Abschn. 2.8 Abs. 12 Sätze 3 und 4 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses i.d.F. des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen vom 26. Mai 2017, BStBl I 2017, 790).
2. Zu Recht stellen beide Beteiligte die Auffassung des FG nicht in Frage, dass die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiungnach § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. in den Streitjahren nicht gegeben waren.
b) Der Gesetzgeber ging davon aus, dass die Regelung in § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 77/388/EWG entspricht (BTDrucks 12/1368, S. 27 und 12/1506, S. 178). Die (in den Streitjahren 2005 und 2006 geltende) Absenkung der ursprünglichen Zwei-Drittel-Grenze auf 40 % erfolgte zur Anpassung an die gesetzliche Neuregelung der Pflegeversicherung, um diese Grenze an die bei Krankenhäusern geltende Mindestgrenze für das Vorliegen bestimmter Voraussetzungen anzugleichen (BTDrucks 12/5262, S. 172). Deshalb greift auch der Einwand, der Gesetzgeber habe die Möglichkeiten der Anerkennung erweitern und nicht einschränken wollen, nicht durch (vgl. zur Begrenzungswirkung BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 V R 54/06, BFHE 221, 391, BStBl II 2008, 643; BFH-Beschluss vom 2. März 2011 XI R 47/07, BFHE 232, 568, BStBl II 2012, 699, Rz 31 ff.).
a) Nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 77/388/EWG (jetzt: Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-) befreien die Mitgliedstaaten eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden. Es muss sich nach dem Wortlaut der Richtlinie um eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen handeln (s. dazu b) und der Leistende muss eine Einrichtung des öffentlichen Rechts oder als Einrichtung mit sozialem Charakter anerkannt sein (s. dazu c).
dd) Der nationale Gesetzgeber hat die Anerkennung in den Streitjahren von der Einhaltung der sog. 40 %-Grenze abhängig gemacht (s.o. II.2.). Der EuGH hat im Rahmen der Prüfung, ob es Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. g und/oder Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG dem nationalen Gesetzgeber erlauben, die Steuerbefreiung der Leistungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen davon abhängig zu machen, dass bei diesen Einrichtungen "im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens zwei Drittel der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind" (BFH-Beschluss in BFHE 232, 568, BStBl II 2012, 699, Frage 1), in seinem Urteil Zimmermann (EU:C:2012:716, UR 2013, 35) dazu -abstrakt und losgelöst von den Gegebenheiten des dortigen Streitfalls- ausgeführt:
(2) Die nicht vorhandenen Feststellungen des FG zu dieser Frage erfordern -anders als der Kläger meint- keine Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG zur weiteren Sachverhaltsaufklärung: Denn eine unzutreffende (Nicht-)Besteuerung eines Konkurrenten kann (nur) mit der Konkurrentenklage geltend gemacht werden (vgl. BFH-Urteil vom 24. Januar 2013 V R 34/11, BFHE 239, 552, BStBl II 2013, 460, Rz 35; s.a. BFH-Urteile vom 5. Oktober 2006 VII R 24/03, BFHE 215, 32, BStBl II 2007, 243, unter II.3.b, Rz 21 f.; vom 18. September 2007 I R 30/06, BFHE 219, 184, BStBl II 2009, 126, unter II.2.d bb und cc, Rz 20 und 21; vom 26. Januar 2012 VII R 4/11, BFHE 236, 481, BStBl II 2012, 541, Rz 17 f.). Diese ist -entgegen der Auffassung des Klägers- nicht unzumutbar.
(3) Gegen eine rückwirkende Anwendung dieser neueren BFH-Rechtsprechung im Urteil in BFHE 242, 557, BFH/NV 2014, 123 bestehen -anders als der Kläger meint- keine grundsätzlichen Bedenken (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 26. September 2011 2 BvR 2216/06, 2 BvR 469/07, Neue Juristische Wochenschrift - NJW- 2012, 669, Rz 60 ff.).
cc) Die auch vom FG geteilte Ansicht des Klägers, die Anerkennung dürfe nicht davon abhängig gemacht werden, dass die Kosten "überwiegend"von den gesetzlichen Sozialversicherungs- oder Sozialhilfeträgern übernommen worden sind, widerspricht Rz 37 des EuGH-Urteils Zimmermann (EU:C:2012:716, UR 2013, 35).
Dass Deutschland grundsätzlich berechtigt ist, die Steuerbefreiung davon abhängig zu machen, dass die Kosten "überwiegend" von den gesetzlichen Sozialversicherungs- oder Sozialhilfeträgern übernommen worden sind, ergibt sich -wie dargelegt- eindeutig aus Rz 37 des EuGH-Urteils Zimmermann (EU:C:2012:716, UR 2013, 35).
ee) Derartige "Sozialgrenzen" sind auch -entgegen der Auffassung des Klägers- nicht verfassungswidrig (vgl. dazu BVerfG-Beschluss vom 31. Mai 2007 1 BvR 1316/04, BFH/NV 2007, Beilage 4, 449, Rz 60 ff., zu § 4 Nr. 16 Buchst. b UStG; s.a. BVerfG-Beschluss vom 29. Oktober 1999 2 BvR 1264/90, BVerfGE 101, 132, BStBl II 2000, 155, Rz 27 sowie BVerfG-Nichtannahmebeschluss vom 19. Juni 2008 1 BvR 994/08, nicht veröffentlicht).
ff) Der Senat weicht mit seiner Auffassung nicht von dem BFH-Urteil vom 18. August 2015 V R 13/14 ( BFHE 251, 282, BFH/NV 2015, 1784) ab. Denn im dortigen Fall wurden nach Aufstellungen des Vereins B die Kosten der Leistungen in 2007 zu 96 % und in 2008 zu 82 % von den Pflegekassen getragen. Damit war die maßgebliche 40 %-Grenze des § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F. eingehalten. Ebenso verhält es sich im Fall des Urteils des FG Münster vom 9. Dezember 2014 15 K 4571/10 U (EFG 2015, 508, nachfolgend BFH-Urteil in BFHE 256, 550, BFH/NV 2017, 863) und im Fall des Urteils des FG Köln vom 11. August 2016 13 K 3610/12 ( EFG 2016, 2009, Revision eingelegt, Az. des BFH: XI R 20/16).
hh) Nach Auffassung des Senats bestehen -trotz der vom Kläger formulierten, im Laufe des Verfahrens ergänzten Vorlagefragen- angesichts des EuGH-Urteils Zimmermann (EU:C:2012:716, UR 2013, 35) keine Zweifel i.S. des Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union an der Auslegung der im Streitfall anzuwendenden unionsrechtlichen Bestimmungen (vgl. zu den Voraussetzungen: EuGH-Urteile CILFIT vom 6. Oktober 1982 C-283/81, EU:C:1982:335, NJW 1983, 1257, Rz 21; Intermodal Transports vom 15. September 2005 C-495/03, EU:C:2005:552, HFR 2005, 1236; Gaston Schul Douane-expediteur vom 6. Dezember 2005 C-461/03, EU:C:2005:742, HFR 2006, 416).
Das Umsatzsteuerrecht knüpft an tatsächliche Leistungsvorgänge an, ohne auf ein ggf. bestehendes gesetzliches Verbot (§ 40 der Abgabenordnung -AO-; s. dazu auch BFH-Urteil vom 28. Februar 2002 V R 19/01, BFHE 198, 220, BStBl II 2003, 950, unter II.2.a, Rz 31 ff.) oder die zivilrechtliche Wirksamkeit der zugrunde liegenden Verträge (§ 41 Abs. 1 Satz 1 AO) abzustellen; daher gebieten die Regelungen des AÜG keine hiervon abweichende umsatzsteuerrechtliche Beurteilung (vgl. BFH-Urteile vom 12. Juni 1986 VII R 199/83, BFH/NV 1987, 756, unter 1., Rz 15; in BFHE 170, 283, BStBl II 1993, 384, unter II.1.b aa und bb, Rz 18 ff.; vom 15. Juli 1993 V R 52/89, BFH/NV 1994, 203, unter II.1., Rz 13; s.a. Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 12. Februar 2003 5 StR 165/02, HFR 2003, 806, Rz 18).
c) Im Streitfall scheidet in Bezug auf den Pachtvertrag eine Geschäftsveräußerung schon deshalb aus, weil -worauf das FA zu Recht hingewiesen hat- ein Patientenstamm "verpachtet" worden ist. Werden keine Gegenstände "übereignet" oder in eine Gesellschaft eingebracht, fehlt es an einer Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG (vgl. BFH-Urteil vom 21. Mai 2014 V R 20/13, BFHE 246, 226, BStBl II 2014, 1029, Rz 21; s.a. BFH-Urteil vom 26. August 2014 XI R 26/10, BFHE 247, 269, BFH/NV 2015, 121, Rz 34).
1. Die Sache ist spruchreif. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid für 2006 ist dahingehend zu ändern, dass der Kläger nach Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH nicht mehr Organträger der GmbH ist und daher die auf die Umsätze der GmbH entfallende Umsatzsteuer ab diesem Zeitpunkt nicht mehr schuldet. Die Höhe der nicht zu berücksichtigenden Umsatzsteuer (20.009,22 € Umsatzsteuer - 1.743,18 € Vorsteuer = 18.265,94 €) ist nicht streitig. Im Übrigen ist die Klage abzuweisen.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu 95 % und das FA zu 5 % zu tragen. Eine Kostenentscheidung gemäß § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO ist nicht zu treffen; denn das FA ist nicht nur zu einem geringen Teil unterlegen. Bei einem Teilobsiegen des Klägers in Höhe von 18.265,94 € liegt trotz einer Quote von 5 % kein Unterliegen des FA "zu einem geringen Teil" vor (vgl. BFH-Urteil vom 21. April 2005 V R 11/03, BFHE 211, 50, BStBl II 2007, 63, unter II.4., Rz 36, m.w.N.).
UStG:4/16/e EWGRichtl-77/388:13/A/1/g
BFH/NV-2017-1561
BFHE-0258-0517
DStR-2017-1987
HFR-2017-1065
DStRE-2017-1207
UR-2017-0921
http://www.datev.de/lexinform-infodb/0950024