Source: http://kraken.slv.cz/2Afs11/2013
Timestamp: 2018-09-21 18:46:21+00:00
Document Index: 15346557

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 7', '§ 69', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', '§ 102', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 24', '§ 2', '§ 31', '§ 264', 'soud ', '§ 2', '§ 2', '§ 8', '§ 31', '§ 92', '§ 31', '§ 92', '§ 24', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 31', '§ 93', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 92', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 31', '§ 24', 'soud ', '§ 110', 'in fine', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

2Afs11/2013
2 Afs 11/2013-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce ITS 42 s. r. o., se sídlem Praha 3, Jeseniova 1164/47, zastoupeného JUDr. Ing. Miroslavem Madejem, advokátem se sídlem Praha 1, Polská 4, proti ¾alovanému Odvolacímu finanènímu øeditelství, se sídlem Brno, Masarykova 31 (døíve Finanèní øeditelství pro Hlavní mìsto Prahu), proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro Hlavní mìsto Prahu ze dne 10. 3. 2011, è. j. 2480/11-1200-107143, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 1. 2013, è. j. 11 Af 46/2011-54,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) domáhá pøezkoumání a zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, jím¾ byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro Hlavní mìsto Prahu (dále jen pùvodní ¾alovaný ) ze dne 10. 3. 2011, è. j. 2480/11-1200-107143. Tímto rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù právnických osob, vydanému Finanèním úøadem pro Prahu 3 (dále jen správce danì ), ze dne 17. 9. 2010, è. j. 183210/10/003512102091, jím¾ byla ¾alobci dodateènì domìøena daò z pøíjmù právnických osob za období ode dne 1. 7. 2006 do dne 30. 6. 2007 ve vý¹i 15 014 400 Kè a zároveò té¾ penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 3 002 880 Kè.
Mìstský soud ¾alobu zamítl, nebo» se ztoto¾nil s daòovými orgány, ¾e ¾alobce neprokázal skuteènou realizaci vyfakturovaných obchodních transakcí a neprokázal té¾, ¾e jím uplatnìné výdaje byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, je¾ se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem podle § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ).
Stì¾ovatel proti tomu v kasaèní stí¾nosti explicitnì uplatòuje dùvody podle § 103 odst. 1 písm. b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Z kasaèní stí¾nosti nicménì plyne, ¾e je stì¾ovatelem uplatòován toliko kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b). Právní subsumpce kasaèních dùvodù pod konkrétní písmena § 103 odst. 1 s. ø. s. je vìcí právního hodnocení vìci Nejvy¹¹ím správním soudem a nezakládá proto nedostatek návrhu. K tomu srov. napøíklad rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 1. 2004, è. j. 2 Afs 7/2003-50, publikovaný pod è. 161/2004 Sb. NSS (v¹echna rozhodnutí zdej¹ího soudu jsou dostupná z www.nssoud.cz).
Stì¾ovatel se s odkazem na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119), domnívá, ¾e skuteènosti uvedené v daòovém pøiznání dolo¾il a prokázal jednoznaèným a pochybnosti nevzbuzujícím zpùsobem. Navíc má za to, ¾e jeho mo¾nosti jsou v dané vìci omezeny a nìkteré dùkazy nelze bez souèinnosti správce danì provést. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e plnìní dle smlouvy o nájmu reklamní plochy se spoleèností PROTOTYPE TEAM LTD, se sídlem na Britských Panenských ostrovech (dále jen spoleènost PROTOTYPE ), zastoupené na základì mandátní smlouvy spoleèností Pavlík a partner s. r. o., na jejím¾ základì mìla být u¾ívána èást plochy na závodních vozidlech za úèelem vystavení reklamy, lze mít za prokázané ji¾ ze samotného nárùstu jeho obratu, pøíjmù a následnì i daòové povinnosti, k nim¾ do¹lo po uzavøení pøedmìtné smlouvy. Po ukonèení zmínìné spolupráce tyto ukazatele poklesly, co¾ stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti rozvedl údaji o poètu jeho zamìstnancù, o výkonové spotøebì, èi o provozním výsledku hospodaøení v prùbìhu a po ukonèení spolupráce se zmínìnou spoleèností. V tomto spatøuje stì¾ovatel pøímou souvislost mezi plnìním smlouvy a jeho daòovou povinností; tyto skuteènosti si mohly daòové orgány ovìøit ze stì¾ovatelem pøedlo¾ených dokladù.
Stì¾ovatel je dále toho názoru, ¾e prokázání skuteèné realizace reklamy nebylo v jeho moci, nebo» bylo mimo sféru jeho vlivu a nebylo lze toto po nìm spravedlivì po¾adovat. Právì pro lep¹í dùkazní situaci si stì¾ovatel ji¾ ve smlouvì se spoleèností PROTOTYPE vymínil auditorský dozor. Stì¾ovatel odmítá závìr daòových orgánù, ¾e pøedlo¾ené prohlá¹ení zástupcù spoleènosti AUDIT INVEST LTD., sídlící na Britských Panenských ostrovech, je¾ byla povìøena auditem, nemohlo být jako dùkaz pøipu¹tìno, proto¾e se jednalo o institut obecného správního øízení. Správci danì navíc nic nebránilo vyslechnout jako svìdky statutární orgány spoleènosti Pavlík a partner plus s. r. o., která spoleènost PROTOTYPE zastupovala.
Stì¾ovatel se také domnívá, ¾e správci danì pøedlo¾il dùkazy, které jednoznaènì osvìdèují, ¾e vlastní poradenskou èinnost poskytoval na základì poradenské èinnosti spoleènosti LITMARK spol. s r. o. (dále jen spoleènost LITMARK ), a tedy ¾e studie o podnikatelském prostøedí a podmínkách pro podnikání v deseti evropských zemích, vyhotovené spoleèností LITMARK, pøedstavovaly dùle¾itý nástroj pro poskytování jeho vlastních poradenských slu¾eb. Bez toho, aby stì¾ovatel zvý¹il poèet svých zamìstnancù, by bez této externí poradenské slu¾by nebyl vùbec schopen tyto slu¾by poskytovat.
V závìru své kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel konstatuje, ¾e rozsudek mìstského soudu nepøispívá k posilování právní jistoty, èi pøedvídatelnosti soudního rozhodování, kdy¾ jím byla zpochybnìna obchodní èinnost stì¾ovatele a jeho dobrá víra v to, ¾e udìlal v¹e pro obhájení vlastní existence. pokraèování Na základì vý¹e uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze zru¹il a vrátil vìc tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve svém vyjádøení uvedl, ¾e kasaèní stí¾nost pova¾uje za nedùvodnou, poukázal na vydaná rozhodnutí a pøedlo¾ený spisový materiál. Plnì se ztoto¾nil s právním názorem mìstského soudu, který pokládá za jediný mo¾ný a rozsudek pova¾uje za zcela zákonný. K námitkám stì¾ovatele stran dokazování zdùraznil, ¾e daòové orgány mìly dostatek dùvodù k tomu, aby posoudily doklady pøedlo¾ené stì¾ovatelem jako nedostateèné. Pokud daòový subjekt není schopen prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v daòovém pøiznání, nelze z toho dovozovat, ¾e by rozhodnutí správce danì bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní. Pouze v pøípadì, jsou-li právní závìry v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými zji¹tìními, nebo z nich v ¾ádné mo¾né interpretaci nevyplývají, lze dospìt k závìru, ¾e je takovéto rozhodnutí nezákonným; tato situace v¹ak nenastala. Daòové orgány posuzovaly stì¾ovatelem pøedlo¾ené dùkazní prostøedky, vyhodnotily jejich prùkaznost, hodnovìrnost a dostateènost v jednotlivostech i vzájemných souvislostech. Z napadeného rozhodnutí plyne, ¾e pùvodní ¾alovaný uvedl jak ka¾dý posuzovaný dùkazní prostøedek, tak rozhodná zji¹tìní, jejich hodnocení a závìry z nich plynoucí. Daòové orgány tedy pøezkoumaly skutkový stav zji¹tìný provedeným dokazováním, pøièem¾ úvahy, kterými byly vedeny, odpovídají logice uva¾ování a jejich právní závìry odpovídají zji¹tìnému skutkovému stavu. S ohledem na uvedené proto ¾alovaný navrhl zamítnutí kasaèní stí¾nosti.
Stì¾ovatel zdej¹ímu soudu zaslal repliku, v ní¾ setrval na svém názoru, ¾e jak ¾alovaný, tak mìstský soud posoudili jeho situaci nesprávnì. Dle jeho názoru nebylo namístì odmítnout ve¹keré pøedlo¾ené dùkazy a neuznat ani èást nákladù (dle jeho názoru je daòové pøiznání samo o sobì dùkazem); stì¾ovatel se tak dostal do situace, kdy nebylo mo¾né zajistit zpìtnì dal¹í dùkazy. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e pouze posouzení urèitých nákladù v del¹ím èasovém horizontu mù¾e objektivnì stanovit, zda se jednalo o daòovì uznatelné výdaje. Proto mìly daòové orgány posuzovat celou zále¾itost ve v¹ech souvislostech a nikoliv pouze z pohledu jednoho úèetního období.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval pøípustností kasaèní stí¾nosti, pøièem¾ konstatoval, ¾e byla podána vèas, stì¾ovatel je øádnì zastoupen a jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná.
Pøed vlastním pøezkumem nutno konstatovat, ¾e s úèinností od 1. 1. 2013 byla dle ustanovení § 19 odst. 1 zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, jednotlivá finanèní øeditelství zru¹ena, a jejich právním nástupcem se ve smyslu ustanovení § 7 písm. a) zákona è. 456/2011 Sb. ve spojení s ustanovením § 69 s. ø. s. stalo Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem v Brnì. S ním tedy zdej¹í soud jednal jako s úèastníkem øízení.
V prvé radì nutno uvést, ¾e aèkoli stì¾ovatel obecnì pova¾uje napadený rozsudek za nesprávný, kdy¾ proti nìmu podal kasaèní stí¾nost, v koneèném dùsledku v¹ak v kasaèní stí¾nosti pouze opakuje ¾alobní výhrady proti postupu správních orgánù. To v¹e bez toho, ¾e by jakkoli konkrétnì polemizoval s hodnotícími závìry mìstského soudu. Mìstskému soudu vytýká pouze obecnì, ¾e jeho rozhodnutí nepøispívá k posilování právní jistoty, èi ¾e zpochybòuje obchodní èinnost stì¾ovatele. Na tomto místì je tøeba také pøipomenout, ¾e øízení ve správním soudnictví je ovládáno disposièní zásadou, co¾ platí i o øízení o kasaèní stí¾nosti. S výjimkami uvedenými v ustanovení § 109 odst. 4, vìtì za støedníkem s. ø. s., je tak Nejvy¹¹í správní soud vázán dùvody tvrzené nezákonnosti, uvedenými v kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 4, vìta pøed støedníkem s. ø. s.), a proto preciznost ve formulaci obsahu stí¾nostních bodù a jejich odùvodnìní v kasaèní stí¾nosti v podstatì pøedurèuje obsah rozhodnutí kasaèního soudu (srov. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2011, è. j. 1 As 67/2011-108, nebo ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54. Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 31. 5. 2004, è. j. 3 Azs 43/2003-48 judikoval, ¾e [k]asaèní stí¾nost jako mimoøádný opravný prostøedek je podle ustanovení § 103 s. ø. s. koncipována na principu nutného konkrétního tvrzení stì¾ovatele, v èem krajský soud, který jeho vìc projednával a rozhodl, ve svém rozhodnutí pochybil. ( ) V kasaèní stí¾nosti ( ) je pøedev¹ím tøeba, aby stì¾ovatel uvedl, v èem nezákonnost rozhodnutí soudu spatøuje. Omezí-li se v¹ak stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti pouze na výtky smìøující proti rozhodnutí správního orgánu, ani¾ by jakkoli zpochybnil rozhodnutí soudu ( ) a argumentaènì podlo¾il, v èem nezákonnost rozhodnutí soudu spoèívá, nelze ne¾ konstatovat nedùvodnost takové kasaèní stí¾nosti, nebo» výtky v ní obsa¾ené jdou mimo rámec rozhodnutí soudu. (obdobnì srov. napøíklad rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 31. 5. 2007, è. j. 8 Afs 53/2005-59). Kasaèní stí¾nost je tedy opravným prostøedkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského (mìstského) soudu (§ 102 s. ø. s.) a dùvody, které lze v kasaèní stí¾nosti s úspìchem uplatnit, se tedy musí vztahovat právì k tomuto rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud se tak mù¾e uplatnìnými kasaèními námitkami zabývat toliko v rovinì obecné; z hlediska rozsahu pøezkumu se proto zdej¹í soud mù¾e vyjádøit prakticky jen k tomu, zda jsou závìry mìstského soudu pøezkoumatelné, vnitønì konzistentní a v souladu s principy obecné a právní logiky.
Ze spisového materiálu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e na základì výsledku kontroly mj. danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období hospodáøského roku od 1. 7. 2006 do 30. 6. 2007 popsaného ve zprávì o daòové kontrole ze dne 2. 9. 2010, è. j. 137720/10/003934102710, správce danì stì¾ovateli dodateènì vymìøil daò z pøíjmù právnických osob za pøedmìtné zdaòovací období ve vý¹i 15 014 400 Kè a zároveò té¾ penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 3 002 880 Kè platebním výmìrem ze dne 17. 9. 2010, è. j. 183210/10/003512102091. Správce danì dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel v prùbìhu daòové kontroly neprokázal oprávnìnost uplatnìných výdajù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù v celkové vý¹i 62 560 000 Kè. Jednalo se o výdaje ve vý¹i 58 600 000 Kè, které mu byly vyfakturovány za pronájem reklamní plochy na základì smluv se spoleèností PROTOTYPE, zastoupené spoleèností Pavlík a partner s. r. o. na základì mandátní smlouvy; dále o výdaje ve vý¹i 3 960 000 vyfakturované za smluvní práce dle smlouvy se spoleèností LITMARK. Jak ji¾ bylo øeèeno, správce danì po provedeném dokazování neshledal, ¾e by stì¾ovatel prokázal oprávnìnost uvedených výdajù, které si zaúètoval jako daòovì uznatelné. S tímto právním závìrem se ztoto¾nil i pùvodní ¾alovaný, který rozhodoval o stì¾ovatelovì odvolání.
Pøed vlastním hodnocením kasaèních námitek nutno poukázat na skuteènost, ¾e stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatnil proti rozhodnutí mìstského soudu mj. kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tj. nepøezkoumatelnost spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. Zdej¹í soud pøipomíná, ¾e k formulaci ¾alobních bodù se ji¾ podrobnì vyjádøil roz¹íøený senát v rozsudku ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58 (publ. pod è. 835/2006 Sb. NSS), v nìm¾ mj. uvedl: [¾]alobce je té¾ povinen vylíèit, jakých konkrétních nezákonných krokù, postupù, úkonù, úvah, hodnocení èi závìrù se mìl správní orgán vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí èi pøímo rozhodnutím samotným, a rovnì¾ je povinen ozøejmit svùj právní náhled na to, proè se má jednat o nezákonnosti. Tyto závìry roz¹íøeného senátu lze plnì vztáhnout i na formulaci dùvodù kasaèní stí¾nosti. Ponìvad¾ stì¾ovatel vytýkanou vadu nijak blí¾e nekonkretizoval, nelze ji pova¾ovat za kasaèní námitku. pokraèování
Vada rozhodnutí podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. je v¹ak vadou tak zásadní, ¾e se jí musí Nejvy¹¹í správní soud zabývat, i kdy¾ ji stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti neuplatní, tedy z úøední povinnosti (srov. § 109 odst. 4 s. ø. s.). V této vìci zdej¹í soud sám shledal uvedenou vadu, spoèívající v nepøezkoumatelnosti pro nedostatek dùvodù. Zdej¹í soud konstantnì zastává názor, ¾e opomene-li krajský (mìstský) soud v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu pøezkoumat by» jen jednu ze ¾alobních námitek, je jeho rozhodnutí, jím¾ ¾alobu zamítl, nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù (srov. rozsudek ze dne 18. 10. 2005, è. j. 1 Afs 135/2004-73). Na druhou stranu zastává té¾ názor, ¾e o vadu øízení, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, se nejedná, pokud lze dovodit, ¾e by výrok rozhodnutí byl stejný i za situace, kdyby k vadì øízení vùbec nedo¹lo (srov. rozsudek ze dne 14. 10. 2005, è. j. 6 Ads 57/2004-59).
Ze spisu mìstského soudu bylo zji¹tìno, ¾e stì¾ovatel uplatnil v ¾alobì námitku stran nezákonnosti zahájení daòové kontroly v dùsledku nesdìlení konkrétních dùvodù a podezøení, k ní¾ mìstský soud v odùvodnìní svého rozsudku nezaujal ¾ádné stanovisko. Aèkoli se jedná o vadu, která obecnì vede ke zru¹ení rozhodnutí, v této vìci by zru¹ení rozhodnutí pouze pro tuto vadu nemìlo smysl a znamenalo by toliko prodlou¾ení øízení. Zdej¹í soud proto k této vìci uvádí, ¾e Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07, na nìj¾ odkazoval té¾ stì¾ovatel, skuteènì vyslovil tezi, ¾e k zákonnosti daòové kontroly je nutné, aby potøeba této kontroly byla odùvodnìna existencí konkrétních pochybností èi podezøení, ¾e daòovým subjektem pøiznaná a následnì (by» konkludentnì) vymìøená daò je ni¾¹í nebo daòová ztráta vy¹¹í, ne¾ by mìla být. Nejvy¹¹í správní soud nicménì ji¾ od poèátku odmítl mechanicky aplikovat právní názor Ústavního soudu na tuto problematiku a pøipustil, ¾e explicitní sdìlení dùvodù, pro nì¾ je daòová kontrola zahajována, nemusí být, z hlediska zachování procesních práv daòového subjektu, v¾dy nezbytnì nutné (srov. napø. rozsudky zdej¹ího soudu ze dne 19. 2. 2009, è. j. 5 Afs 43/2008-60, ze dne 26. 10. 2009, è. j. 8 Afs 46/2009-46, publikovaný pod è. 1983/2010 Sb. NSS, èi ze dne 3. 12. 2009, è. j. 2 Aps 2/2009-52, publikovaném pod è. 2000/2010 Sb. NSS). Koneènì nutno poukázat na skuteènost, ¾e stì¾ovatelem uvádìný judikatorní závìr byl následnì pøekonán stanoviskem pléna Ústavního soudu ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS-st 33/11, v nìm¾ do¹lo k pøehodnocení døívìj¹ích závìrù, a v nìm¾ Ústavní soud uvedl, ¾e daòové øízení a jednotlivá dílèí oprávnìní svìøená správci danì v prùbìhu daòového øízení se ocitají mezi veøejným zájmem na stanovení a výbìru daní na stranì jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na stranì druhé. Je povinností správce danì pøi uplatòování jednotlivých procesních institutù, tedy i pøi provádìní daòové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vùèi jednotlivci nepøimìøeným a v dùsledku poru¹ujícím právo na informaèní autonomii jednotlivce. Za poru¹ení tìchto principù a realizaci pravomoci v rozporu s èl. 2 odst. 2 Listiny nelze pova¾ovat bez dal¹ího postup správce danì, který zahájí daòovou kontrolu ve smyslu § 16 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, bez konkrétními skuteènostmi podlo¾eného podezøení, ¾e daòový subjekt nesplnil øádnì daòovou povinnost. Otázka zahájení daòové kontroly byla tímto stanoviskem vyøe¹ena.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti pøipomíná tzv. temporální úèinky judikatury, ke kterým se vyjádøil i roz¹íøený senát v usnesení ze dne 21. 10. 2008, è. j. 6 As 7/2005-97. Dovodil v nìm, ¾e "[u]stálená judikatura vrcholných soudù pøedstavuje ve svém materiálním rozmìru právní normu. Zmìnu èi zpøesnìní této judikatury pak lze ve funkèním smyslu pova¾ovat za novelu právního pøedpisu s temporálními úèinky, které zmìna právního pøedpisu tradiènì má. Tato skuteènost má tedy v projednané vìci úèinky: 1) Zmìna èi zpøesnìní judikatury není dostateèným dùvodem pro vyu¾ití mimoøádných opravných prostøedkù ve vìcech týkajících se stejného právního problému, které v¹ak byly pøed vydáním usnesení roz¹íøeného senátu pravomocnì skonèeny ve správním øízení a proti kterým nebyla v odpovídající lhùtì podána správní ¾aloba ( ); 2) Soudy rozhodující ve správním soudnictví v¹ak mají povinnost od okam¾iku vyhlá¹ení rozhodnutí roz¹íøeného senátu podle tam zaujatého právního názoru postupovat ve v¹ech probíhajících a v budoucnu zahájených øízeních."(podtr¾eno NSS). Závìry plynoucí z tohoto rozhodnutí jsou plnì vyu¾itelné i pro pøípady, kdy nejde o reflexi novì zaujatého názoru na výklad práva ze strany roz¹íøeného senátu èi Ústavního soudu, ale lze je nepochybnì aplikovat na situaci, kdy takový výklad plyne z ji¾ ustálené a konstantní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu, bez toho, ¾e by byl ex cathedra vysloven jeho roz¹íøeným senátem (srov. rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 29. 2. 2012, è. j. 2 Afs 47/2011-68).
Zdej¹í soud tak k této vìci uzavírá, ¾e aèkoli mìstský soud zatí¾il své rozhodnutí vadou, nevyjádøil-li se k zákonnosti zahájení daòové kontroly u stì¾ovatele, nelze s ohledem na shora uvedené spatøovat v tomto pochybení natolik zásadní vadu, je¾ by musela nutnì vést ke zru¹ení jeho rozhodnutí. Ponìvad¾ byla otázka sdìlování dùvodù pøi zahájení daòové kontroly s koneènou platností vyøe¹ena stanoviskem pléna Ústavního soudu, nemìl by mìstský soud jinou mo¾nost, s ohledem na zmínìnou èasovou pùsobnost judikatury, ne¾ shledat stì¾ovatelovu námitku nedùvodnou; do¹lo by tím toliko k prodlou¾ení øízení ve vìci. Jiné vady, k nim¾ musí soud pøihlí¾et z úøední povinnosti, Nejvy¹¹í správní soud neshledal.
Ze stì¾ovatelem namítaných skuteèností lze dovodit, ¾e brojí proti postupu daòových orgánù pøi hodnocení dùkazù v probìhnuv¹ím daòovém øízení, zejména v otázce, zda prokázal, ¾e jím uplatnìné výdaje jsou výdaji ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tedy, ¾e byly vynalo¾eny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Stì¾ovatel uvádí, ¾e skuteènosti uvedené v daòovém pøiznání dolo¾il a prokázal jednoznaèným, urèitým a pochybnosti nevzbuzujícím zpùsobem. Pokud jde o první obchodní pøípad spoèívající v pronájmu èásti plochy na závodním vozidle (vozidlech) za úèelem reklamy na základì smlouvy se spoleèností PROTOTYPE, domnívá se stì¾ovatel, ¾e o skuteèné realizaci tohoto plnìní svìdèí kromì pøedlo¾ených dùkazù té¾ samotný fakt, ¾e v prùbìhu trvání smluvního vztahu do¹lo k nárùstu jeho obratu, pøíjmù a následnì i daòové povinnosti (to plyne té¾ z daòového pøiznání). Co se týèe druhého obchodního pøípadu, stì¾ovatel brojí proti tvrzení daòových orgánù, ¾e neprokázal poskytování poradenské èinnosti na základì poradenské èinnosti spoleènosti LITMARK, a tedy, ¾e pøedmìtné studie o podnikatelském prostøedí v desíti evropských státech, nepøedstavovaly dùle¾itý nástroj pøi poskytování poradenských slu¾eb stì¾ovatelem.
Zdej¹í soud prvnì obecnì konstatuje, ¾e podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù se výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù nelze uplatnit výdaje, které ji¾ byly v pøedchozích zdaòovacích obdobích ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù uplatnìny. Pokud poplatník úètuje v souladu se zvlá¹tním právním pøedpisem nìkteré úèetní operace kompenzovanì, posuzují se náklady, jejich¾ uznatelnost je limitována vý¹í pøíjmù s nimi souvisejících, obdobnì jako by byly úètovány oddìlenì náklady a výnosy.
Pokud jde o dokazování, to je upraveno v ust. § 2 a rozvedeno v § 31 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, dále jen zákon o správì daní a poplatkù. Pùvodní ¾alovaný v¹ak posuzoval zákonnost domìøení danì stì¾ovateli, a tedy také zákonnost procesu dokazování provedeného správcem danì, podle nové právní úpravy, tj. zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, dále jen daòový øád, jeho¾ úèinnost nastala v prùbìhu odvolacího øízení, dne 1. 1. 2011, a to s ohledem na znìní § 264 odst. 1 daòového øádu, který zní: [ø]ízení nebo postupy, které byly zahájeny podle dosavadních právních pøedpisù, se ode dne nabytí úèinnosti tohoto zákona dokonèí a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona, která upravují øízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a úèelem nejbli¾¹í (podtr¾eno NSS). Zdej¹í soud k této skuteènosti konstatuje, ¾e nová právní úprava dokazování upravená v daòovém øádu je zalo¾ena na toto¾ných principech, jako právní úprava pokraèování pùvodní; lze proto vyu¾ít rovnì¾ judikaturu vztahující se k dokazování podle zákona o správì daní a poplatkù.
Podle ustanovení § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù správce danì hodnotí pøi rozhodování dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Podle ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkùm pøi uplatòování daòových zákonù bere v¾dy v úvahu skuteèný obsah právního úkonu nebo jiné skuteènosti rozhodné pro stanovení èi vybrání danì, pokud je zastøený stavem formálnì právním a li¹í se od nìj. Tìmto ustanovením koresponduje § 8 odst. 1 a odst. 3 daòového øádu.
Co se týèe rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení, podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù (§ 92 odst. 3 daòového øádu) daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván. Oproti tomu podle ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) tého¾ zákona [§ 92 odst. 5 písm. c) daòového øádu] platí, ¾e správce danì mimo jiné prokazuje existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem. Daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale daòový subjekt má prioritnì povinnost dokazovat v¹e, co sám tvrdí. Ka¾dý daòový subjekt má povinnost jednak pøiznat daò (bøemeno tvrzení) a jednak povinnost toto tvrzení prokázat (bøemeno dùkazní). Tady je nutno upozornit, ¾e samotné daòové pøiznání není dùkazem, jak se mylnì domnívá stì¾ovatel, nýbr¾ prostøedkem, kterým stì¾ovatel plní svou prvotní povinnost tvrzení.
Pokud se jedná o prokazování výdajù (nákladù) ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, k této otázce se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud mnohokrát vyjádøil. Pøíkladem lze uvést rozsudek ze dne ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73, v nìm¾ vyslovil právní názor, ¾e daòovì uznatelnými ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù budou výdaje jen za pøedpokladu, ¾e daòový subjekt bez jakýchkoli pochybností proká¾e jak jejich skuteèné vynalo¾ení, tak i to, ¾e byly vynalo¾eny za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení jeho zdanitelných pøíjmù. V rozsudku ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72 bylo judikováno, ¾e [p]ro posouzení, zda jsou výdaje (náklady) daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem, nelze v¹ak opomíjet i dal¹í podmínku stanovenou v ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. prùkaz o tom, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en. Ani doklady vystavené právnì existujícím subjektem a se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být pou¾ity jako dùkaz o uskuteènìní skuteènosti v nich deklarované, není-li prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo; jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na ustanovení § 31 odst. 8 daòového øádu dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za stì¾ovatele; pøitom v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je nezákonné . Z rozsudku ze dne 10. 2. 2005, è. j. 2 Afs 90/2004-70, publikovaném pod è. 794/2006 Sb. NSS, pak plyne, ¾e základní podmínkou daòové uznatelnosti nákladu (výdaje) je, aby byl vynalo¾en na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmu. Povinnost tvrzení i bøemeno dùkazní ohlednì existence a vý¹e vynalo¾eného výdaje i ohlednì jeho úèelu toti¾ nese poplatník. Proto pokud tento daòový subjekt v daòovém øízení neunese dùkazní bøemeno, které jej stíhá, znamená to, ¾e se z jím tvrzených skuteèností nevychází. Vzniknou-li tedy správci danì pochybnosti o faktickém uskuteènìní plnìní ovlivòujícího základ danì a daò, je ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù souèástí dùkazního bøemene daòového subjektu i povinnost prokázat uskuteènìní tohoto plnìní (obchodního pøípadu, vynalo¾eného nákladu) nejen po formální stránce daòovým dokladem (fakturou, výdajovým pokladním dokladem), ale také po stránce faktické, tj. povinnost prokázat, ¾e se plnìní skuteènì realizovalo (srov. rozsudek ze dne 24. 4. 2008, è. j. 7 Afs 18/2008-48).
Pokud jde o první obchodní pøípad v nyní posuzované vìci, Nejvy¹¹í správní soud ze spisového materiálu zjistil, ¾e správce danì vyslovil své pochybnosti ohlednì skuteèné realizace plnìní na základì smluv se spoleèností PROTOTYPE, nebo» daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno ohlednì skuteèností, které sám tvrdil v daòovém pøiznání; správce danì proto vyzval stì¾ovatele k jejich odstranìní, tedy k prokázání skuteèné realizace fakturovaných slu¾eb. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e jím dolo¾ené dùkazní prostøedky byly dostaèující k prokázání jeho tvrzení. Realizace fakturovaného plnìní dle stì¾ovatele vyplývala té¾ z toho, ¾e výdaje vynalo¾ené v souvislosti se smlouvou o nájmu reklamní plochy mìly znaèný vliv na nárùst jeho pøíjmù, obratu, hospodáøského výsledku i daòové povinnosti. Pùvodní ¾alovaný v¹ak na základì hodnocení stì¾ovatelem pøedlo¾ených dùkazù dospìl k závìru, ¾e tyto nenasvìdèují ani nepotvrzují, ¾e výdaje byly zahrnuty v daòových výdajích oprávnìnì, nebo» z nich nelze osvìdèit skuteènou realizaci pøedmìtné slu¾by; tento závìr podrobnì odùvodnil v napadeném rozhodnutí. Zdej¹í soud ze spisu zjistil, ¾e stì¾ovatel pøedlo¾il správci danì k prokázání svých tvrzení dvì smlouvy o nájmu reklamní plochy, první ze dne 30. 12. 2006 na období od 1. 1. 2007 do 30. 6. 2007 a druhou dne 1. 9. 2006 na období 1. 9. 2006 do 31. 12. 2006, dále pøedlo¾il termínovaný kalendáø akcí od 17. 9. 2005 do 21. 10. 2006 dle smlouvy o nájmu reklamní plochy uzavøené dne 7. 9. 2005 a pøedlo¾il vzorovou fotodokumentaci k této smlouvì (grafický náhled obsahu reklamní plochy). Krom toho pøedlo¾il prohlá¹ení nazvané svìdecké výpovìdi, kterými dle osobního zji¹tìní potvrzují páni J. R. M. S. W. H. a M. C. S., ¾e reklamní plocha pronajatá daòovému subjektu byla prezentována na akcích dle pøilo¾eného seznamu od 17. 9. 2005 do 20. 6. 2009. Podpisy na tìchto dokladech byly ovìøeny notáøem a následnì byl podpis notáøe apostilován. Zdej¹í soud má za to, ¾e daòové orgány postupovaly v souladu se zákonem, neuznaly-li uplatnìné výdaje za odeèitatelné dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatelem pøedlo¾ené doklady dostateènì neprokazují reálné uskuteènìní deklarované slu¾by. V podrobnostech lze odkázat na odùvodnìní napadeného rozhodnutí (strany 4-7), nebo zprávu o daòové kontrole, kde je podrobnì a srozumitelnì odùvodnìno, proè nepova¾ovaly daòové orgány tyto dùkazy za postaèující k prokázání skuteèné realizace reklamy. Se stì¾ovatelem lze souhlasit pouze v tom, ¾e pøedlo¾ené výpovìdi svìdkù, nebylo lze vylouèit pouze z titulu, ¾e zákon o správì daní a poplatkù vyluèoval pou¾ití správního øádu, který upravuje institut èestného prohlá¹ení, ale bylo na místì provést dùkaz listinou, nebo» dle § 31 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, kterému odpovídá ustanovení § 93 odst. 1 daòového øádu, lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. Ze spisu nicménì plyne, ¾e daòové orgány hodnotily obsah pøedmìtných listin, pøièem¾ jej neshledaly za dostaèující pro prokázání stì¾ovatelem tvrzených skuteèností, kdy¾ z nich nebyl patrný vztah ke stì¾ovateli, spoleènosti PROTOTYPE a stì¾ovatel neprokázal ani tvrzení, ¾e spoleènost AUDIT-INVEST LTD. provádìla audit. Stì¾ovatel sice v kasaèní stí¾nosti tvrdí, ¾e byl audit sjednán pøímo ve smlouvì, nicménì soud ze spisu zjistil, ¾e ve smlouvách o nájmu reklamní plochy pøedlo¾ených stì¾ovatelem se ¾ádné ustanovení o auditu vùbec nenachází. Navíc ovìøení podpisu notáøem a ani následná apostilace neèiní obsah listin eo ipso pravdivým, tato ovìøení potvrzují pouze pravost podpisu; pøedlo¾ená prohlá¹ení proto nelze beze v¹eho pova¾ovat za dùkaz prokazující fakticitu plnìní, jak se domníval stì¾ovatel. S ohledem na uvedené tak lze souhlasit s uvedenými závìry daòových orgánù, které aproboval také mìstský soud.
Zdej¹í soud ze spisu dále zjistil, ¾e stì¾ovatel skuteènì po¾adoval v prùbìhu daòové kontroly provedení výslechu svìdkù, nikoliv v¹ak statutárních orgánù spoleènosti Pavlík a partner s. r. o., nýbr¾ pracovníkù spoleènosti AUDIT-INVEST LTD., kteøí podepsali jím pøedlo¾ená prohlá¹ení-svìdecké výpovìdi (srov. stanovisko stì¾ovatele ke kontrolnímu zji¹tìní ze dne 7. 4. 2010). Správce danì v dobì jeho rozhodování (stejnì tak ani pùvodní ¾alovaný v prùbìhu øízení odvolacího), nemìl k dispozici nástroj, kterým by bylo lze tyto svìdky vyslechnout. Jak ji¾ pokraèování bylo uvedeno mìstským soudem (str. 10 rozsudku), mezinárodní pomoc v daòových vìcech je upravena zákonem è. 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci pøi správì daní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Ten ji umo¾òuje poskytnout buï na základì mezinárodní smlouvy, která je souèástí právního øádu, ve vztahu ke státu, který je stranou této mezinárodní smlouvy, nebo v souladu s právem Evropských spoleèenství ve vztahu k èlenským státùm Evropské unie. Britské Panenské ostrovy nejsou souèástí Evropské unie, proto by bylo lze ¾ádat o mezinárodní pomoc pouze na základì bilaterální mezinárodní smlouvy. Ta v¹ak v dobì rozhodování daòových orgánù mezi Èeskou republikou a Britskými Panenskými ostrovy uzavøena nebyla (platnost pro ÈR nabyla a¾ dne 19. 12. 2012) a správce danì tak nemohl vyhovìt po¾adavku stì¾ovatele na výslech osob tam se zdr¾ujících. Pokud jde o po¾adavek stì¾ovatele na výslech statutárních orgánù mandatáøe, spoleènosti Pavlík a partner s. r. o., nutno poopravit závìr mìstského soudu, ¾e se jednalo o procesní pochybení daòových orgánù. Tento po¾adavek nebyl pøed daòovými orgány stì¾ovatelem vznesen, a s ohledem na rozlo¾ení dùkazního bøemene v tomto øízení, nebylo proto jejich povinností tento výslech provést z vlastní iniciativy.
Nelze dále nezmínit, ¾e i z kasaèní stí¾nosti plyne, ¾e si stì¾ovatel v prùbìhu daòového øízení sám protiøeèí, kdy¾ na jedné stranì tvrdí, ¾e dùkazy jím pøedlo¾ené jednoznaènì prokazují oprávnìnost uplatnìní vynalo¾ených výdajù, na druhou stranu uvádí, ¾e není v jeho mo¾nostech skuteènou realizaci reklamy prokázat, nebo» se nachází mimo sféru jeho vlivu. Lze tak souhlasit s daòovými orgány, ¾e stì¾ovatel i po opakovaných výzvách neunesl dùkazní bøemeno ohlednì skuteèné realizace pøedmìtného plnìní.
K této námitce zdej¹í soud je¹tì doplòuje, ¾e názor stì¾ovatele o tom, ¾e není v jeho mo¾nostech prokázat uskuteènìní reklamy, proto¾e je mimo sféru jeho vlivu, se opírá o nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/1995. V nyní projednávané vìci se nicménì o takovou situaci nejedná. Jak to plyne i z uvedeného nálezu, dùkazní bøemeno má v daòovém øízení své hranice, které, jak bylo popsáno shora, jsou dány ustanovením § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù (§ 92 odst. 3 daòového øádu). To znamená, ¾e daòový subjekt nelze vyzývat k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tento subjekt tvrdí sám. Stì¾ovatel byl v daòovém øízení vyzýván pouze k prokázání vlastního tvrzení uplatnìného v daòovém pøiznání, tedy toho, ¾e výdaje ve vý¹i 58 600 000 Kè, které zahrnul do výsledku hospodaøení jako daòové výdaje, mohou být uznány jako výdaje podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Na tomto místì je vhodné pøipomenout, ¾e ka¾dý daòový subjekt (podnikatel), který vstupuje do obchodních vztahù, musí zachovávat nále¾itou míru obezøetnosti a zaji¹»ovat si potøebné podklady pro pøípad, hodlal-li by uplatnit daòové výdaje podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. V pøípadì stì¾ovatele v¹ak právì tato obezøetnost absentovala. Vynalo¾il-li za reklamu èástku ve vý¹i cca 60 000 000 Kè, jeví se zdej¹ímu soudu nepoøízení jediného pøímého dùkazu o její realizaci, jako velice laxní pøístup, navíc kdy¾ z pøedlo¾ených smluv o pronájmu reklamní plochy plyne, ¾e pronajímatel zajistí nájemci oprávnìní k úèasti na prezentaci . Ze stì¾ovatelem pøedlo¾eného seznamu závodù, na nich¾ mìla být prezentována závodní vozidla se stì¾ovatelem pronajatou reklamní plochou, je patrno, ¾e èást tìchto závodù se uskuteènila v Èeské republice (Brno, Most) a stì¾ovatel tak mìl dostateènou pøíle¾itost zkontrolovat osobnì, nebo prostøednictvím jiných, zde se nacházejících, osob, plnìní jím uzavøených smluv a poøídit si dùkaz, jen¾ by realizaci uskuteènìní deklarované slu¾by jednoznaènì prokázal. Jistì by bylo mo¾no u¾ít i jiných forem opatøení dùkazu o realizaci sporných vysoce nákladových slu¾eb a nelze tak pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e takové mo¾nosti nemìl; dolo¾ení oprávnìnosti uplatnìných výdajù bylo vìcí jeho zodpovìdnosti.
Pokud jde o tvrzení, ¾e skuteèná realizace reklamy plyne sama o sobì z nárùstu pøíjmù, obratu èi daòové povinnosti stì¾ovatele, lze uvést, ¾e správce danì nezpochybòoval, ¾e stì¾ovateli v pøedmìtném období vzrostly pøíjmy, obraty a z toho plynoucí daòová povinnost, nicménì stì¾ovatel neprokázal, ¾e dosa¾ený hospodáøský výsledek souvisel právì s pøedmìtnou reklamou. S tímto závìrem nelze ne¾ souhlasit, kdy¾ ze spisu konkrétní souvislosti mezi pøíjmy stì¾ovatele a plnìním ze smluv se spoleèností PROTOTYPE nevyplývají.
S odkazem na vý¹e uvedené lze konstatovat, ¾e obstojí závìr daòových orgánù, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ nepøedlo¾il ¾ádné dùkazní prostøedky, které by byly sto prokázat oprávnìnost jím uplatnìných výdajù v souladu ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù za faktické uskuteènìní reklamy na pronajatých reklamních plochách závodních vozidel v kontrolovaném období.
Pokud se jedná o druhý obchodní pøípad, stì¾ovatel brojí proti závìru daòových orgánù, pota¾mo také mìstského soudu, ¾e neprokázal, ¾e vlastní poradenskou èinnost poskytoval na základì poradenské èinnosti spoleènosti LITMARK a ¾e pøedmìtné studie pøedstavovaly dùle¾itý nástroj pøi poskytování poradenských slu¾eb stì¾ovatelem. Ani tato námitka stì¾ovatele není dùvodná. Daòové orgány vyslovily pochybnost, zda byly pøedmìtné studie spoleèností LITMARK vùbec vyhotoveny v kontrolovaném období, nebo» se jevilo, ¾e byly vyhotoveny a¾ pozdìji za úèelem jejich pøedlo¾ení správci danì (obsahují údaje vztahující se k období let 2004 -2009, aè mìly být vyhotoveny v roce 2007). Tato skuteènost nepøímo plyne i z vyjádøení stì¾ovatele, kdy¾ uvedl, ¾e ani on ani spoleènost LITMARK ji¾ nedisponují pùvodní verzí studií, nebo» tyto jsou prùbì¾nì obìma subjekty doplòovány. Stì¾ovatelem tak nebyly pøedlo¾eny pùvodní závìreèné výstupy, které mìla spoleènost LITMARK dodat. Daòové orgány proto správnì dovodily, ¾e pøedlo¾ené studie s ekonomickými údaji vzta¾enými k nesprávným obdobím nemohly daòovému subjektu slou¾it k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù v kontrolovaném zdaòovacím období. ®ádný právní pøedpis stì¾ovateli sice nepøikazuje uchovávat pùvodní studie, nicménì, jak ji¾ soud konstatoval vý¹e, ka¾dý podnikatel by mìl zachovávat jistou míru obezøetnosti, aby se pøed správcem danì neocitl v dùkazní nouzi.
Zdej¹í soud závìrem k této námitce uvádí, ¾e daòové orgány skuteènì nezpochybòovaly samotnou poradenskou èinnost provádìnou stì¾ovatelem, jak se tento nesprávnì domnívá. Nebyla-li v¹ak prokázána skuteèná realizace pøedmìtných studií, logicky nemohl být prokázán ani jejich význam pro èinnost stì¾ovatele. Stì¾ovatel navíc ani pøedlo¾enými dùkazy (smlouva se spoleèností RDM s. r. o., faktury è. 7006-7008) nevyvrátil pochybnosti správce danì, kdy¾ z tìchto dùkazù nelze dovodit spojitost mezi poskytnutým plnìním a pøedmìtnými studiemi. Pochybnosti správce danì o skuteèné realizaci plnìní ze smlouvy se spoleèností LITMARK nebyly stì¾ovatelem v prùbìhu daòového øízení vyvráceny, nebo» nepøedlo¾il ¾ádný dùkaz prokazující reálné poskytnutí uvedené slu¾by o konkrétním obsahu v konkrétním èase, co jsou, jak ji¾ uvedl i mìstský soud, rozhodující atributy pro posouzení, zda se jedná o daòovì uznatelný výdaj podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatel tedy ani v tomto pøípadì neunesl dùkazní bøemeno.
Stì¾ovatel v replice vyjádøil názor, ¾e daòové orgány mìly hodnotit vynalo¾ení nákladù v del¹ím èasovém horizontu, nebo» pouze tak by bylo lze osvìdèit jejich daòovou uznatelnost. K této námitce zdej¹í soud vzhledem ke shora popsanému pouze uzavírá, ¾e má za to, ¾e daòové orgány posoudily celou zále¾itost ve v¹ech souvislostech, a nebylo zapotøebí posuzovat celou situaci v del¹ím èasovém horizontu, kdy¾ neprokázanou skuteèností zùstalo nikoliv vynalo¾ení a jejich daòová uznatelnost, nýbr¾ samotná skuteèná realizace deklarovaných plnìní v konkrétním zdaòovacím období.
Pokud jde koneènì o obecné konstatování stì¾ovatele, ¾e rozsudek mìstského soudu nepøispívá principu oprávnìného oèekávání èi posilování právní jistoty, kdy¾ jím dochází ke zpochybòování obchodní èinnosti stì¾ovatele, proto, ¾e udìlal v¹e pro obhájení své existence, pokraèování nelze toto konstatování pova¾ovat za kasaèní námitku ve smyslu § 103 odst. 1 s. ø s. Jak ji¾ bylo uvedeno, ani daòové orgány, ani mìstský soud ¾ádným zpùsobem nezpochybòovaly obchodní èinnost stì¾ovatele a rozhodnutí mìstského soudu nijak neporu¹ilo stì¾ovatelem uvádìné principy. Stì¾ovatel pouze neprokázal, ¾e jím uplatnìné výdaje byly skuteènì realizovány tak, jak byly deklarovány, v dùsledku èeho¾ mu byla domìøena dodateèná daòová povinnost.
Za uvedeného skutkového stavu pak byl pouhým logickým vyústìním závìr daòových orgánù ohlednì hodnocení shromá¾dìných dùkazù, který shledal správným i mìstský soud, a tedy ¾e stì¾ovatel neunesl ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù dùkazní bøemeno, které na nìm v daòovém øízení vázlo. Dùsledkem neunesení dùkazního bøemene pak bylo i neprokázání oprávnìnosti sporných výdajù z obou obchodních pøípadù ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Na základì vý¹e uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud po pøezkoumání napadeného rozsudku Mìstského soudu v Praze k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1, in fine, zamítl.
O náhradì nákladù tohoto øízení bylo rozhodnuto ve smyslu ustanovení § 60 odst. 1, vìty první s. ø. s., ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti procesnì úspì¹ný, právo na náhradu nákladù øízení mu nenále¾í. Pokud jde o procesnì úspì¹ného úèastníka-¾alovaného, v jeho pøípadì nebylo prokázáno, ¾e by mu v souvislosti s tímto øízením nìjaké náklady vznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto v jeho pøípadì rozhodl tak, ¾e mu právo na náhradu nákladu øízení nepøiznal.
V Brnì dne 25. èervence 2013