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Timestamp: 2019-12-16 05:43:46
Document Index: 31104458

Matched Legal Cases: ['§ 2', 'Art. 11', '§ 2', '§ 2', 'Art. 11', 'EuG', 'Art. 132', '§ 126', 'EuG', '§ 1', 'EuG', '§ 1', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 4', 'EuG', 'Art. 11', 'EuG', 'Art. 11', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 11', 'EuG', 'Art. 11', 'EuG', 'EuG', '§ 2', '§ 15', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG']

BFH Urteil vom 02.12.2015 - V R 67/14 (veröffentlicht am 28.01.2016) | Steuer Office Gold | Steuern | Haufe
BFH Urteil vom 02.12.2015 - V R 67/14 (veröffentlicht am 28.01.2016)
UStG § 2 Abs. 2 Nr. 2; EGRL 112/2006 Art. 11, 13
FG des Saarlandes (Urteil vom 18.11.2014; Aktenzeichen 1 K 1480/12; EFG 2015, 683)
BVerfG (Beschluss vom 11.01.2017; Aktenzeichen 1 BvR 482/16)
Wegen fehlender Steuererklärungen erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) für die Streitjahre 2008 und 2009 Schätzungsbescheide. Einspruch und Klage zum Finanzgericht (FG) hatten keinen Erfolg. Nach dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 683 veröffentlichten Urteil erbrachte die Klägerin an die Beigeladene Leistungen gegen Entgelt, die mangels Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) auch steuerbar waren. Die Begründung einer umsatzsteuerlichen Organschaft mit einem Nichtunternehmer als Organträger sei nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht möglich. Dies verstoße auch nicht gegen Art. 11 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (MwStSystRL). Die Leistungen der Klägerin seien auch nicht steuerfrei.
Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Revision. Sie sei keine Unternehmerin. Sie sei eine kostenumlegende wirtschaftliche Interessenvereinigung, die nur zum Leistungsbezug der Kassenärztlichen Vereinigung gegründet worden sei und lediglich deren Ressourcen verwalte. Sie erbringe nur untergeordnete Hilfstätigkeiten. Es handele sich um sog. „in house”-Leistungen im Sinne der Richtlinie 2004/18/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 31. März 2004 über die Koordinierung der Verfahren zur Vergabe öffentlicher Bauaufträge, Lieferaufträge und Dienstleistungsaufträge (Richtlinie 2004/18/EG – Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 2004, L 134, S. 114). Sie handele nur gegen Kostenerstattung. Es fehle an der Eignung, Überschüsse zu erzielen. Sie sei einzig zum Bezug von Personalleistungen gegründet worden. Sie nehme nicht an Wertschöpfungen teil und generiere keinen Mehrwert. Sie erbringe keine marktgängige Leistung. Sie werde nur gegenüber ihrer Alleingesellschafterin tätig. Hilfsweise sei sie als Organgesellschaft anzusehen. Soweit der Bundesfinanzhof (BFH) für die Organschaft eine Unternehmereigenschaft von Organträger und Organgesellschaft verlange, sei dies mit dem Unionsrecht nicht vereinbar. Ein Unternehmen des Organträgers müsse lediglich als Rechtsfolge der Organschaft vorliegen. Die Regelung zur Organschaft diene nicht der Missbrauchsbekämpfung. Die Nichtsteuerbarkeit aufgrund der Organschaft sei systemimmanent. Die Neutralität sei nicht gewährleistet, wenn die eigene Personalbeschaffung durch die Beigeladenen für diese steuerlich günstiger sei. Eine richtlinienkonforme Auslegung des nationalen Rechts entsprechend den Vorgaben des Gerichtshofes der Europäischen Union (EuGH) sei möglich. Zumindest seien ihre Leistungen nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwStSystRL steuerfrei. Insoweit bestehe kein Erfordernis, dass sich eine Personenmehrheit zusammenzuschließen habe. Erfasst würden auch „Ein-Personenzusammenschlüsse”. Würden Kapitalgesellschaften mit lediglich einem Gesellschafter nicht erfasst, widerspräche dies dem Grundsatz der Neutralität.
Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG und die Umsatzsteuerbescheide 2008 und 2009 vom 14. September 2010 i.d.F. der Einspruchsent- scheidung vom 21. November 2012 aufzuheben.
II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Die Klägerin hat steuerbare Leistungen gegen Entgelt erbracht. Auch unter Berücksichtigung der zum Unionsrecht ergangenen EuGH-Rechtsprechung bildeten die Klägerin und die Beigeladene weder nach nationalem Recht noch nach Unionsrecht eine Organschaft. Das FG hat daher zu Recht entschieden, dass die Klägerin an die Beigeladene steuerbare Leistungen ausgeführt hat. Die Leistungen sind auch nicht steuerfrei, sondern steuerpflichtig.
1. Die Klägerin hat steuerbare Leistungen gegen Entgelt i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG als Unternehmer erbracht. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind steuerbar auch die Leistungen, die gegen Gewährung von Aufwendungsersatz erfolgen (BFH-Urteil vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486, unter II.1.a). Wie der EuGH im Urteil Saudaçor vom 29. Oktober 2015 C-174/14 (EU:C:2015:733, Rz 36 ff. und 45 ff.) zudem entschieden hat, sind auch „Zahlungen zur Deckung der Betriebskosten” Entgelt, steht eine Leistungserbringung im öffentlichen Interesse der Steuerbarkeit nicht entgegen und kommt den Bestimmungen der Richtlinie 2004/18/EG für die Mehrwertsteuer keine Bedeutung zu. Hierin liegt kein Verstoß gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität, wie die Klägerin meint. Denn bei einer Anstellung des Personals direkt bei der Beigeladenen fehlt es an einem Umsatztatbestand nach § 1 UStG. Insoweit liegen nicht miteinander vergleichbare Sachverhalte vor.
bb) Der EuGH hat es im Urteil Saudaçor (EU:C:2015:733) für möglich gehalten, dass eine Aktiengesellschaft als Einrichtung des öffentlichen Rechts angesehen werden kann, für die Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL gilt. Dies erfordert aber auch nach der Auffassung des EuGH, dass die Aktiengesellschaft „im Rahmen der öffentlichen Gewalt handelt” (EuGH-Urteil Saudaçor, EU:2015:733, Rz 69). Hierfür müssen Tätigkeiten vorliegen, die von den Einrichtungen des öffentlichen Rechts „im Rahmen der ihnen eigenen rechtlichen Regelung ausgeübt werden. Nicht dazu gehören Tätigkeiten, die sie unter den gleichen rechtlichen Bedingungen ausüben wie private Wirtschaftsteilnehmer. Der EuGH hat auch klargestellt, dass der Gegenstand oder der Zweck der Tätigkeit insoweit unerheblich sind und dass die Tatsache, dass die Ausübung der in Rede stehenden Tätigkeit das Gebrauchmachen von hoheitlichen Befugnissen umfasst, die Feststellung erlaubt, dass diese Tätigkeit einer öffentlich-rechtlichen Regelung unterliegt” (EuGH-Urteil Saudaçor, EU:2015:733, Rz 70). Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt, wenn die hoheitlichen Befugnisse, über die eine Aktiengesellschaft ggf. verfügt, kein Instrument sind, um die wirtschaftliche Tätigkeit auszuüben (EuGH-Urteil Saudaçor, EU:2015:733, Rz 72).
(1) Wie der EuGH zu Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG bereits ausdrücklich entschieden hat, erfüllt diese Bestimmung „nicht die Voraussetzungen, um unmittelbare Wirkung zu entfalten”, sondern hat nur „bedingten Charakter”. Dies beruht darauf, dass die in dieser Bestimmung vorgesehene enge Verbindung in finanzieller, wirtschaftlicher und organisatorischer Hinsicht einer „Präzisierung auf nationaler Ebene” bedarf und die „Anwendung nationaler Rechtsvorschriften voraussetzt, die den konkreten Umfang dieser Verbindungen bestimmen” (EuGH-Urteil Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt vom 16. Juli 2015 C-108/14, C-109/14, EU:C:2015:496, Rz 50 f.). Dies gilt auch für Art. 11 MwStSystRL.
(3) Im Hinblick auf das Erfordernis einer Unternehmereigenschaft der an der Zusammenfassung beteiligten Personen hat der EuGH in einem gegen Irland gerichteten Vertragsverletzungsverfahren entschieden, dass „die Kommission nicht dargetan [hat], dass die Ziele von Art. 11 der Mehrwertsteuerrichtlinie für eine Auslegung sprechen, wonach nichtsteuerpflichtige Personen nicht in eine Mehrwertsteuergruppe einbezogen werden können” (EuGH-Urteil Kommission/Irland vom 9. April 2013 C-85/11, EU:C:2013:217, Rz 50). Der EuGH begründet dies damit, dass diese Regelung bezweckt, „die Eigenschaft des Steuerpflichtigen nicht systematisch an das Merkmal der rein rechtlichen Selbständigkeit zu knüpfen, und zwar aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung oder um bestimmte Missbräuche zu verhindern wie z.B. die Aufspaltung eines Unternehmens zwischen mehreren Steuerpflichtigen, um in den Genuss einer Sonderregelung zu gelangen” (EuGH-Urteil Kommission/Irland, EU:C:2013:217, Rz 47). Dabei geht der EuGH davon aus, dass die „Möglichkeit für die Mitgliedstaaten, eine Gruppe von Personen, die eine oder mehrere Personen umfasst, die unter Umständen einzeln nicht die Eigenschaft des Steuerpflichtigen haben, als einen Steuerpflichtigen zu behandeln, diesen Zielen jedoch offenkundig nicht zuwider[läuft].” Es könne nicht ausgeschlossen werden, dass „die Anwesenheit von solchen Personen in einer Mehrwertsteuergruppe zu einer Verwaltungsvereinfachung sowohl für diese Gruppe als auch für die Steuerverwaltung beiträgt und die Verhinderung bestimmter Missbräuche ermöglicht, wobei die Anwesenheit sogar unabdingbar für diese Zwecke sein kann, wenn sie allein die engen Beziehungen herstellt, die auf finanzieller, wirtschaftlicher und organisatorischer Ebene zwischen den diese Gruppe bildenden Personen bestehen müssen, damit sie zusammen als ein Steuerpflichtiger behandelt werden” (EuGH-Urteil Kommission/Irland, EU:C:2013:217, Rz 48).
Sollte die Einbeziehung von Nichtsteuerpflichtigen „zu Missbräuchen führen können”, seien die Mitgliedstaaten aber zur Schaffung von Sondermaßnahmen berechtigt (EuGH-Urteil Kommission/Irland, EU:C:2013:217, Rz 49). Insoweit hat das nationale Gericht zu prüfen, ob sich Voraussetzungen des nationalen Rechts, die sich nicht aus Art. 11 Abs. 1 MwStSystRL ergeben, deshalb mit dem Unionsrecht vereinbar sind, weil es sich um eine für die Ziele der Verhinderung missbräuchlicher Praktiken oder Verhaltensweisen und der Vermeidung von Steuerhinterziehung oder -umgehung erforderliche und geeignete Maßnahme handelt (EuGH-Urteil Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt, EU:C:2015:496, Rz 43).
(2) Art. 11 MwStSystRL fasst mehrere Personen zu einem Steuerpflichtigen zusammen, um „die Eigenschaft des Steuerpflichtigen nicht systematisch an das Merkmal der rein rechtlichen Selbständigkeit zu knüpfen” (EuGH-Urteile Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt, EU:C:2015:496, Rz 40, und Kommission/Irland, EU:C:2013:217, Rz 47).
Das dient dazu, „bestimmte Missbräuche zu verhindern wie z.B. die Aufspaltung eines Unternehmens zwischen mehreren Steuerpflichtigen, um in den Genuss einer Sonderregelung zu gelangen” (EuGH-Urteile Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt, EU:C:2015:496, Rz 40, und Kommission/Irland, EU:C:2013:217, Rz 47). Ebenso wie die bloße Aufspaltung kann aber auch die Zusammenfassung zu einem Steuerpflichtigen für sich genommen als missbräuchlich anzusehen sein, wenn die Zusammenfassung nicht bloßen Vereinfachungscharakter hat, sondern dazu dient, „in den Genuss einer Sonderregelung zu gelangen”, die darin besteht, dass –wie bei den Leistungen zwischen unterschiedlichen Betriebsabteilungen eines Einheitsunternehmens– Innenleistungen zwischen den organschaftlich zusammengefassten Unternehmen nicht steuerbar sind (vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 und 3 UStG), so dass Innenleistungen für nichtunternehmerische Zwecke nichtsteuerbar erbracht werden können und das Entstehen einer nach § 15 UStG nicht abziehbaren Vorsteuer vermieden wird.
Die Beschränkung der Organschaft auf Unternehmer bewirkt somit, dass die Organschaft nicht entgegen ihrem Vereinfachungszweck als reines steuerrechtliches Gestaltungsinstrument zur Vermeidung nichtabziehbarer Vorsteuerbeträge in Anspruch genommen werden kann (vgl. hierzu z.B. Grune/Mönckedieck, Umsatzsteuer-Rundschau 2012, 541; Heintzen, Deutsches Steuerrecht –DStR– 1999, 1799; Leonard, DStR 2010, 721).
Gegenteiliges ergibt sich entgegen der Auffassung der Klägerin auch nicht aus dem EuGH-Urteil Stichting vom 15. Juni 1989 Rs. 348/87 (EU:C:1989:246). Denn der EuGH hat in diesem Urteil die Steuerfreiheit als „Zusammenschluss” unter ausdrücklicher Bezugnahme auf den Wortlaut des Befreiungstatbestandes abgelehnt. Dass der EuGH sich dabei darauf bezog, dass eine Stiftung Leistungen für eine andere Stiftung erbrachte, ohne dass die eine Stiftung Mitglied der anderen war (EuGH-Urteil Stichting in EU:C:1989:246, Rz 14), reicht für die Begründung der Steuerfreiheit nicht aus. Denn eine derartige Mitgliedschaft ist nur eine von mehreren Bedingungen der Steuerfreiheit. Im Streitfall fehlt es dabei am Erfordernis eines Zusammenschlusses und damit an einer anderen Voraussetzung der Steuerfreiheit als im EuGH-Urteil Stichting in EU:C:1989:246.
Haufe-Index 8993475
BFH/NV 2016, 511
BFH/PR 2016, 114
BStBl II 2017, 560
BFHE 2016, 547
BFHE 251, 547
DStR 2016, 232
HFR 2016, 383
UR 2016, 199