Source: http://kraken.slv.cz/2Afs99/2005
Timestamp: 2018-07-18 01:27:48+00:00
Document Index: 13014475

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 44', '§ 40', '§ 44', '§ 31', '§ 44', '§ 31', 'soud ', '§ 46', '§ 46', '§ 50', '§ 44', '§ 103', 'soud ', '§ 44', '§ 31', '§ 44', '§ 110', 'soud ', '§ 46', '§ 31', '§ 50', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 44', '§ 46', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 78', '§ 76', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 44', 'soud ', '§ 44', '§ 31', '§ 103', 'soud ', '§ 44', 'soud ', '§ 44', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 44', 'soud ', '§ 50', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 46', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 32', '§ 50', '§ 44', '§ 31', '§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 44', '§ 46', '§ 31', '§ 44', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 103', '§ 104', '§ 109', '§ 78', '§ 110', '§ 104', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 44', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 54', '§ 12', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 46', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 120', '§ 60']

2Afs99/2005
è. j. 2 Afs 99/2005-53
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Ladislava Hejtmánka a JUDr. Milu¹e Do¹kové v právní vìci ¾alobkynì: M. K., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka Liberec, ze dne 30. 3. 2005, è. j. 59 Ca 14/2003-22,
Krajský soud v Ústí nad Labem, poboèka Liberec, shora uvedeným rozsudkem zru¹il výrokem I. rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem ze dne 7. 11. 2002, è. j. 7234/110/2002, i rozhodnutí Finanèního úøadu v Turnovì (dále jen finanèní úøad ) ze dne 9. 1. 2002, è. j. 683/02/260970/4025, pro vady øízení a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení, a zároveò rozhodl o nákladech øízení mezi úèastníky navzájem (výrok III.), pøièem¾ tým¾ rozsudkem zamítl ¾alobu na zru¹ení výzvy Finanèního úøadu v Turnovì ze dne 15. 1. 2001, è. j. 868/01/260970/4025 (tento výrok II. rozsudku nebyl napaden kasaèní stí¾ností). Ve správním øízení správce danì dodateènì stanovil ¾alobkyni základ danì a daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997.
Proti prvému a tøetímu výroku rozsudku krajského soudu podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou na výzvu soudu ve stanovené lhùtì konkrétnì zdùvodnil. Dùvodem pro podání kasaèní stí¾nosti je podle názoru stì¾ovatele nezákonnost napadeného rozsudku spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., a jiná vada øízení pøed soudem podle ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., nebo» podle názoru stì¾ovatele soud nad rámec ¾alobních bodù zkoumal, zda byly splnìny podmínky pro stanovení danì, aèkoliv ¾alobkynì v ¾alobì namítala toliko, ¾e daò mìla být stanovena dokazováním.
V konkrétních stí¾ních bodech stì¾ovatel uvedl, ¾e nesouhlasí s výkladem ust. § 44 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), jak je provedl krajský soud. V dané vìci ¾alobkynì poru¹ila ust. § 40 daòového øádu, kdy¾ nepodala daòové pøiznání a nepøiznala ke zdanìní pøíjem vzniklý z prodeje nemovitostí, aè jí tato povinnost vznikla podle zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). ®alobkynì daòové pøiznání nepodala ani na výzvu správce danì, a proto byla splnìna podmínka uvedená v ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, a správce danì tak byl oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek. Zmiòované ustanovení stanoví pouze tuto jedinou podmínku. Pokud by byl správce danì povinen postupovat i v tomto pøípadì podle ust. § 31 daòového øádu, nemusel by daòový øád ve svém ust. § 44 odst. 1 obsahovat druhou vìtu. Toto ustanovení je tak ustanovením zvlá¹tním, které v pøípadì nepodání daòového pøiznání vyluèuje pou¾ití ust. § 31 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu. Pokud daòový subjekt daòové pøiznání nepodá, je ji¾ vylouèeno, aby mohla být daò stanovena dokazováním, nebo» dokazování ji¾ pojmovì v sobì zahrnuje nìjakou aktivitu daòového subjektu. Podle názoru krajského soudu by správce danì byl povinen prokazovat v¹e, pøesto¾e ze strany daòového subjektu by nebyly pøedlo¾eny ani navr¾eny ¾ádné dùkazní prostøedky a tento subjekt by ani neuvedl ¾ádnou skuteènost, která se týká daòové povinnosti. Dokazování nemù¾e probíhat tam, kde se daòový subjekt odmítne takového procesu zúèastnit, nebo» je pøi nìm nutné daòový subjekt seznámit a výsledek dokazování s ním projednat. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti poukázal na právní závìry, které vyslovil Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 7. 4. 2005, sp. zn. 1 Afs 62/2004.
Stì¾ovatel dále napadl i závìr krajského soudu o tom, ¾e musí odùvodnit zji¹tìné výhody pro daòový subjekt podle ust. § 46 odst. 3 daòového øádu. ®alobkynì v odvolání neuplatnila ¾ádnou námitku, která by se týkala nedodr¾ení ust. § 46 odst. 3 daòového øádu, a proto stì¾ovatel v souladu s ust. § 50 odst. 5 daòového øádu nebyl povinen se splnìním této podmínky výslovnì zabývat. Stì¾ovatel v rozhodnutí o odvolání uvedl, ¾e zji¹tìní k pøípadu ¾alobkynì jsou uvedena v úøedním záznamu ze dne 4. 1. 2002, v nìm¾ je mj. popsán i zpùsob stanovení danì podle pomùcek. Proto mohl v závìru odùvodnìní stì¾ovatel konstatovat, ¾e ovìøil, zda bylo dodr¾eno shora uvedené zákonné ustanovení. Krajskému soudu vytkl, ¾e vycházel z nálezu Ústavního soudu, ani¾ by v konkrétní vìci pøihlédl ke zvlá¹tním okolnostem stanovení danì podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu.
Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti uplatnil i dùvod podle ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. (jinou vadu øízení pøed soudem), nebo» krajský soud nepøezkoumával napadené rozhodnutí pouze v mezích ¾alobních bodù, ale nad jejich rámec zkoumal, zda byla daò stanovena podle ust. § 44 odst. 1 nebo § 31 odst. 5 daòového øádu, aèkoliv ¾alobkynì v ¾alobì namítala toliko to, ¾e finanèní úøad nemohl postupovat podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu na základì jedné výzvy tak, ¾e nejprve vymìøil daò nula a následnì ji dodateènì stanovil. Námitku, ¾e daò mìla být stanovena dokazováním, ¾alobkynì v ¾alobì neuplatnila. Ze v¹ech tìchto dùvodù stì¾ovatel navrhl napadený rozsudek krajského soudu zru¹it a vìc mu vrátit k dal¹ímu øízení podle ust. § 110 odst. 1 soudního øádu správního.
®alobkynì se k podané kasaèní stí¾nosti nevyjádøila.
Krajský soud pøi pøezkoumání podané ¾aloby dospìl k závìru, ¾e ¾aloba je dùvodná, nebo» finanèní úøad pochybil, kdy¾ dodateèný platební výmìr vydal na základì ust. § 46 odst. 7 s pou¾itím ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, nebo» pro takový postup nebyly splnìny zákonem stanovené podmínky, a ¾e ¾alovaný pochybil, kdy¾ odvolání proti tomuto platebnímu výmìru zamítl, aèkoliv nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì tímto zpùsobem (ust. § 50 odst. 5 daòového øádu). Daòový øád preferuje pøi stanovení danì dokazování podle svého ust. § 31 odst. 1 a¾ 4, pøièem¾ pøi stanovení danì na základì pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu je nutné souèasné splnìní dvou podmínek-daòový subjekt nesplní nìkterou svou zákonem stanovenou povinnost a zároveò nelze stanovit vùbec daò dokazováním. První podmínka v daném pøípadì splnìna byla. Ohlednì druhé podmínky (nemo¾nost stanovit daò dokazováním) krajský soud uzavøel, ¾e ¾alovaný ve správním rozhodnutí se k této otázce vùbec nevyjádøil, kdy¾ navíc nesprávnì uvedl, ¾e správce danì postupoval podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, aèkoliv z dodateèného platebního výmìru je zøejmé, ¾e základ danì byl stanoven podle ust. § 46 odst. 7 s pou¾itím ust. § 31 odst. 5 daòového øádu. Zavedení fikce daòového pøiznání, v nìm¾ by se daòová povinnost rovnala nule, do ust. § 44 odst. 1 daòového øádu umo¾òuje pøi absenci souèinnosti daòových subjektù postupovat v dal¹ích fázích správy danì z pozice domìøování danì, a nikoliv zaji¹»ování základní fáze danì, tj. øádné vymìøení. V dané vìci v¹ak správce danì deklaroval stanovení danì daòovými pomùckami, tedy postupem podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, aè daò ve skuteènosti stanovil dokazováním podle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu, nebo» ve zdaòovacím období roku 1997 zvý¹il pøíjmy ¾alobkynì o èástku 3 750 000 Kè za prodej nemovitosti a výdaje o 3 100 000 Kè za poøízení nemovitosti. Správce danì tak mìl stanovit daò dokazováním, a nikoliv za pou¾ití pomùcek. Krajský soud dále v rozsudku zmínil povinnost zdùvodnit i okolnosti, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, pøièem¾ poukázal na nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 179/01. Z tìchto dùvodù krajský soud zru¹il jak napadené, tak prvostupòové správní rozhodnutí podle ust. § 78 odst. 1 a § 76 odst. 1 písm. a), c) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud, jsa vázán rozsahem i dùvody kasaèní stí¾nosti (ust. § 109 odst. 2, 3 s. ø. s.), pøezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka Liberec, a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je nedùvodná.
Je nutné uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud po pøezkoumání øízení, které vydání napadeného rozsudku pøedcházelo, nedospìl k závìru, ¾e by krajský soud nepostupoval v souladu s pøíslu¹nými procesními pøedpisy (stí¾ní dùvod podle ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.). Z ¾aloby je zøejmé, ¾e ¾alobkynì napadala postup správce danì a tvrdila, ¾e nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu (srov. bod A2 ¾aloby, v podstatì celý bod B ¾aloby). ®alobkynì v ¾alobì mj. namítala, ¾e v dané vìci nebyly dány podmínky pro stanovení danì podle pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu a ¾e správce danì s ní nevedl ¾ádné dùkazní øízení. Krajský soud tedy nijak nepochybil, kdy¾ konkrétnì rozebral vztah mezi pøíslu¹nými ustanoveními, které øe¹í vztah mezi stanovením danì podle dokazování a podle pomùcek, a na jejich základì tak ¾alobu vìcnì pøezkoumal. Tvrzení stì¾ovatele, ¾e ¾alobkynì namítala v ¾alobì toliko výtku, ¾e správce danì nemohl postupovat podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, tak není úplné a nekoresponduje s celým obsahem ¾aloby. Navíc, Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e k øádnému právnímu rozboru celé této (v zákonì ostatnì velmi ne¹»astnì formulované) problematiky je hlub¹í rozbor zapotøebí. Daòový øád toti¾ pomìrnì nelogicky pou¾ívá pojmu stanovit daò podle pomùcek ve dvou svých èástech, kdy¾ pro takové stanovení danì u¾ívá stejného pojmu ( pomùcky ), vymezuje v¹ak jiné pøedpoklady pro jejich pou¾ití (ust. § 44 odst. 1 naproti ust. § 31 odst. 5 daòového øádu). Za tohoto stavu je tak konkrétní právní rozbor problému plnì zapotøebí.
K samotnému stí¾nímu bodu podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující. Právní názor, který stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti uplatnil a který se obecnì týká re¾imu stanovení danì podle pomùcek podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, je správný. V øe¹ení této otázky Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 7. 4. 2005, è. j. 1 Afs 62/2004-68, zveøejnìný pod è. 610/2005 Sb. NSS.
Zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek jsou v pøípadì, který øe¹í ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, jiné, ne¾ podmínky stanovení danì podle pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu. Ust. § 31 odst. 5 daòového øádu upravuje postup pøi dokazování v daòovém øízení a vychází z toho, ¾e pokud daòový subjekt nesplní nìkterou svou zákonnou povinnost, aby prokázal ve¹keré skuteènosti, k nim¾ je povinen, a daò nelze stanovit dokazováním, je mo¾né stanovit daò podle pomùcek. Konstrukce takto stanovené danì vychází zcela zøejmì z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt podal daòové pøiznání, v nìm¾ tvrdí urèité skuteènosti, pøièem¾ je zcela na jeho vùli, které takové skuteènosti v tomto daòovém pøiznání bude tvrdit (srov. i konstrukci dùkazního bøemene podle ust. § 31 odst. 9 daòového øádu). Tohoto postupu je tak mo¾né vyu¾ít pouze v takovém daòovém øízení, kdy daòový subjekt podá daòové pøiznání, a správce danì následnì ovìøuje dokazováním pouze ty skuteènosti, které daòový subjekt v tomto daòovém pøiznání tvrdí. Vzhledem ke konstrukci povinnosti dùkazního bøemene v daòovém øízení tak pouze tehdy, pokud daòový subjekt svou povinnost prokázat urèité skuteènosti nesplní, správce danì nejprve zjistí, zda nelze stanovit daò dokazováním, a pokud dospìje k závìru, ¾e tomu tak není, je oprávnìn stanovit daò podle pomùcek (ust. § 31 odst. 5 daòového øádu). Podmínkou pro takový postup je v¹ak aktivita daòového subjektu, spoèívající alespoò v podání daòového pøiznání, nebo» nelze provádìt dokazování za situace, kdy daòový subjekt je plnì pasivní, a ani nepodá daòové pøiznání. V takovém pøípadì toti¾ daòový subjekt svým úkonem vùbec nevymezí pøedmìt daòového øízení, které je správce danì povinen respektovat, a není tak vùbec jasné, co se má v takovém neexistujícím daòovém øízení, vymezeném podaným daòovým pøiznáním, pøezkoumávat.
Na situaci, kdy je subjekt pasivní a vùbec daòové pøiznání pøes výzvu správce danì nepodá, pak pamatuje ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, které uplatòuje svoji svébytnou právní konstrukci a podmínky pro stanovení danì podle pomùcek vymezuje jinak. V takovém pøípadì není mo¾né ji¾ z podstaty vìci, aby správce danì zkoumal, zda je mo¾né stanovit daò dokazováním, nebo» dokazování jako urèitý postup v daòovém øízení zde je pojmovì vylouèeno. Dokazování toti¾ vy¾aduje urèitou aktivitu daòového subjektu, kdy¾ tento subjekt je minimálnì oprávnìn být pøítomen pøi provádìní urèitých dùkazù (napø. výslechu svìdka) a rovnì¾ je oprávnìn se k takovým dùkazùm (na rozdíl od pomùcek) vyjádøit. Pokud sám daòový subjekt nevymezí svým úkonem (daòovým pøiznáním) pøedmìt pøíslu¹ného daòového øízení, pak není mo¾né nic dokazovat.
Ze shora uvedeného tedy vyplývá, ¾e právní názor stì¾ovatele ohlednì vztahu mezi ust. § 31 odst. 5 a § 44 odst. 1 daòového øádu, týkající se rozdílného re¾imu i podmínek pro stanovení danì podle pomùcek, je správný. Je tedy nutné naprosto dùslednì odli¹it, zda stanovení danì podle pomùcek do¹lo postupem podle ust. § 31 odst. 5, nebo ust. § 44 odst. 1 daòového øádu.
Po provedeném øízení v¹ak Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e odùvodnìní napadeného rozhodnutí (tedy dùvod pro zru¹ení správního rozhodnutí) spoèívá je¹tì v dal¹ím dùvodu, a tím je nedodr¾ení ust. § 50 odst. 5 daòového øádu, nebo» v dané vìci nebyly dodr¾eny zákonné podmínky pro postup podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu. V této èásti nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost za dùvodnou a naopak se ztoto¾òuje s právním názorem krajského soudu.
Dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Turnovì ze dne 9. 1. 2002 trpí zásadní vadou (konkrétnì rozebranou ní¾e), a proto je namístì zru¹it jak odvolací správní rozhodnutí, které odvolání ¾alobkynì proti tomuto platebnímu výmìru zamítlo, tak pro nezákonnost zru¹it i tento platební výmìr. Proto krajský soud tak svým postupem, pokud obì tato správní rozhodnutí zru¹il, nijak nepochybil.
Dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Turnovì ze dne 9. 1. 2002 byl vydán na základ danì, daò a ztrátu z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období kalendáøního roku 1997. Platební výmìr byl vydán na základì ust. § 46 odst. 7 s pou¾itím ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, jak je v tomto platebním výmìru výslovnì uvedeno. Je tedy patrné, ¾e platební výmìr sám konstruoval dùvod pro své vydání nikoliv na základì ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, nýbr¾ podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu. Jak bylo shora uvedeno, a jak sám i uvádí stì¾ovatel, podmínky pro stanovení danì podle pomùcek se v¹ak v obou pøípadech li¹í. Pokud tedy platební výmìr sám nesprávnì vymezil pøíslu¹né ustanovení, podle nìho¾ byl vydán, nemù¾e takový platební výmìr dále obstát.
Podle ust. § 32 odst. 2 písm. d) daòového øádu základní nále¾itostí rozhodnutí je mj. výrok s uvedením právních pøedpisù, podle nich¾ bylo rozhodováno, a jde-li o penì¾ité plnìní, také èástku a èíslo úètu pøíslu¹né banky nebo spoøitelního a úvìrního dru¾stva, na nìj¾ má být èástka zaplacena.
Právì uvedení pøíslu¹ného zákonného ustanovení, podle nìho¾ bylo rozhodnuto, je naprosto zásadní pro právní jistotu daòového subjektu, aby ten mìl dostateènou mo¾nost se proti takto vydanému platebnímu výmìru bránit (a to zejména v daòovém øízení, v nìm¾ je pravidlem, ¾e platební výmìr není odùvodòován). Vzhledem k tomu, ¾e odvolací orgán je v daòovém øízení vázán rozsahem podaného odvolání (srov. ust. 50 odst. 3 daòového øádu), v nìm¾ pøezkoumává prvostupòové správní rozhodnutí, musí být z tohoto dùvodu platební výmìr zcela bezchybný, jinak daòový subjekt v podstatì neví, èemu a jak se bránit. Jak správnì podotkl stì¾ovatel, v pøípadì stanovení danì podle pomùcek v odvolacím øízení pøezkoumává finanèní øeditelství toliko zákonné podmínky pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì (ust. § 50 odst. 5 daòového øádu). Takto zú¾ená pravomoc finanèního øeditelství se podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu vztahuje jak na pøípad, kdy je daò stanovena podle pomùcek podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, tak i na daò stanovenou podle pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, nebo» zákon sám tato øízení v odvolacím øízení nijak nerozli¹uje. Nicménì, právì s ohledem na rozdílné zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek v obou shora zmínìných øízeních, je naprosto zásadní, aby platební výmìr obsahoval øádné uvedení zákonného ustanovení, kterého bylo pøi stanovení danì tímto zpùsobem pou¾ito. Pokud platební výmìr uvede ustanovení jiné (zde stanovení danì podle pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu), aèkoliv je ze spisu patrné, ¾e ke stanovení danì do¹lo sice podle pomùcek, ale podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu, odvolacímu orgánu nezbude jiný závìr, ne¾ ¾e zákonné podmínky pro stanovení danì nebyly dodr¾eny a platební výmìr zru¹it. Pokud toti¾ zákon rozli¹uje dvì svébytné situace, za nich¾ mù¾e být daò stanovena podle pomùcek, musí být z platebního výmìru patrné, o kterou takovou situaci jde.
Lze tedy shrnout, ¾e stì¾ovatel pochybil, kdy¾ zamítl odvolání proti platebnímu výmìru, který ¾alobkyni stanovil daò podle pomùcek na základì ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, aèkoliv stì¾ovatel podmínky pro tento zpùsob stanovení danì spatøoval v ust. § 44 odst. 1 daòového øádu. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu uvedení ust. § 46 odst. 7 daòového øádu v tomto platebním výmìru tento nedostatek zhojit nemù¾e, nebo» toto ustanovení upravuje toliko obecné domìøení danì, které mù¾e nastat jak po øízení podle ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, tak i po øízení podle ust. § 44 odst. 1 daòového øádu.
Na základì shora uvedeného tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Turnovì ze dne 9. 1. 2002 trpí natolik záva¾nou vadou, ¾e nemù¾e obstát, a pokud stì¾ovatel odvolání proti tomuto platebnímu výmìru zamítl, nemù¾e obstát ani jeho rozhodnutí, proto krajský soud nepochybil, kdy¾ k ¾alobní námitce (která spoèívala v nesprávnému zpùsobu stanovení danì podle pomùcek) obì správní rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil stì¾ovateli k dal¹ímu øízení.
V daném pøípadì byl kasaèní stí¾ností napaden rozsudek, jím¾ bylo zru¹eno rozhodnutí správního orgánu, aè jeden z dùvodù, pro které tak uèinil krajský soud, neobstojí (srov. zveøejnìné rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 781/2006 Sb. NSS). Dùvodem ke zru¹ení rozsudku by pak byla skuteènost, kdy by ¾ádný z dùvodù, pro které soud rozhodnutí správního orgánu zru¹il, nebyl dùvodem zákonným, popø. jiná skuteènost, pro kterou by rozsudek neobstál. Právní mocí takového rozsudku krajského soudu se toti¾ odstraòuje rozhodnutí ¾alovaného a správní øízení se vrací do stádia pøed vydáním rozhodnutí ¾alovaného (popø. do stádia pøed rozhodnutím správního orgánu prvního stupnì, pokud soud ru¹í i rozhodnutí správního orgánu prvního stupnì). Zru¹í-li kasaèní soud zru¹ující rozhodnutí krajského soudu, vrací se pøezkumné soudní øízení do stádia pøed vydáním rozhodnutí krajského soudu a obnovuje se tak právní moc správního rozhodnutí. Nemohlo by proto zároveò vedle sebe obstát zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného pro jeden z dùvodù, pro které bylo krajským soudem zru¹eno, a souèasnì té¾ pøípadné zru¹ení rozhodnutí krajského soudu pro nedùvodnost zru¹ení správního rozhodnutí z dùvodu dal¹ího. Proto stejnì jako pro zru¹ení rozhodnutí správního orgánu postaèuje, aby byl ¾alobce úspì¹ným v nìkterém z ¾alobních bodù odùvodòujícím závìr o nezákonnosti nebo o podstatné vadì správního øízení, pro zákonnost zru¹ujícího rozhodnutí krajského soudu postaèuje, byl-li dán nìkterý ze zákonných dùvodù pro takové rozhodnutí.
Nezbytnost zru¹ení rozsudku krajského soudu za takové situace opírající se o ust. § 110 odst. 1 s. ø. s. (dospìje-li Nejvy¹¹í správní soud k tomu, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, rozsudkem zru¹í rozhodnutí krajského soudu a vìc mu vrátí k dal¹ímu øízení), je jen zdánlivá. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti musí spoèívat jen na dùvodech zákonem pøedpokládaných (§ 103 odst. 1 s. ø. s.) a také jím nevylouèených. Nepøipou¹tí-li zákon vùbec kasaèní stí¾nost smìøující proti dùvodùm rozhodnutí soudu (§ 104 odst. 2 s. ø. s.), tì¾ko mù¾e být oporou pro zru¹ení rozhodnutí soudu jen skuteènost, ¾e pøi zákonném výroku neobstojí pouze èást odùvodnìní. K jinému závìru nelze dojít ani v pøípadech kasaèních stí¾ností nelimitovaných jejich obsahem (§ 109 odst. 3 s. ø. s.). Pøi opaèném øe¹ení, tj. zru¹ení rozsudku krajského soudu a vrácení vìci k dal¹ímu øízení, by dal¹í postup krajského soudu spoèíval jen v tom, ¾e by vydal nový rozsudek se shodným výrokem a pouze èásteènì jiným odùvodnìním. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti by pak fakticky spoèívala v tom, ¾e by èást odùvodnìní rozsudku krajského soudu byla nahrazena závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu.
Závaznost právního názoru, èi rozsudku samého, je dal¹ím problémem, který pøi øe¹ení dané situace nelze opomenout. Vázanost právním názorem soudní øád správní spojuje se zru¹ením èi vyslovením nicotnosti rozhodnutí, a» správního (§ 78 odst. 5 s. ø. s.), èi soudního (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Právní úprava je logická, nebo» jen tam, kde orgán, jeho¾ rozhodnutí bylo zru¹eno, pokraèuje v øízení, se vázanost právním názorem mù¾e plnì uplatnit. Na to navazují i dal¹í ustanovení vyvozující dùsledky z nerespektování právního názoru [§ 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s.]. V daném pøípadì krajský soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹il ze dvou dùvodù (nedodr¾ení zákonných podmínek pro stanovení danì podle pomùcek na základì ust. § 31 odst. 5 daòového øádu, a vzájemný vztah mezi ust. § 31 odst. 5 a ust. § 44 odst. 1 daòového øádu) a v obou pøípadech jej zavázal svým právním názorem, pøièem¾ pouze v jednom pøípadì se s ním Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nil a ve druhém vyslovil právní názor odli¹ný. Jistì nelze hovoøit o tom, ¾e tento právní názor je závazný pro soud v tomto konkrétním pøípadì, nebo» nedo¹lo ke zru¹ení rozsudku krajského soudu a ten neprovádí dal¹í øízení. V této fázi øízení, po zru¹ení rozhodnutí stì¾ovatele krajským soudem, Nejvy¹¹ím správním soudem akceptovaném, je to stì¾ovatel, který je v pozici subjektu øe¹ícího vázanost právním názorem krajského soudu oznaèeným vy¹¹ím soudem za nesprávný. Stejnì tak po vydání nového správního rozhodnutí v pøípadì dal¹í ¾aloby bude muset krajský soud øe¹it støet právního názoru, jím¾ zavázal správní orgán a odli¹ného právního názoru vysloveného v tomto rozsudku Nejvy¹¹ím správní soudem. Omezení vázanosti právním názorem soudu na pøípady zru¹ení posuzovaného rozhodnutí ov¹em nelze vykládat tak, ¾e jiná rozhodnutí jsou nezávazná a právní názory v nich vyslovené nepodstatné, tudí¾ zbyteèné. Soudní øád správní obecnì stanoví závaznost výroku rozsudku pro úèastníky, osoby na øízení zúèastnìné a orgány veøejné moci v ust. § 54 odst. 6. Tato závaznost se vztahuje jen k výroku, nebo» jen ten je vykonatelný a jen ten se pøímo projeví v právech a povinnostech úèastníkù øízení, pøípadnì zasáhne osoby dal¹í. I kdy¾ tedy nelze pøímo hovoøit o závaznosti právního názoru Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveného v rozsudku zamítajícím kasaèní stí¾nost, spoèívá jeho váha v zákonné pozici vyplývající z ust. § 12 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ je Nejvy¹¹í správní soud vrcholným soudním orgánem ve vìcech správního soudnictví, zaji¹»ujícím jednotu a zákonnost rozhodování. Z toho Nejvy¹¹í správní soud dovozuje nezbytnost respektovat právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu i tam, kde není zákonem pøímo stanovená vázanost, pokud je daný právní názor v pokraèujícím øízení rozhodný.
Nejvy¹¹í správní soud je¹tì nad rámec shora uvedeného poznamenává, ¾e podle jeho názoru musí v pøípadì, kdy finanèní øeditelství rozhoduje o dani stanovené podle pomùcek, v odùvodnìní svého rozhodnutí uvést konkrétní skuteènosti, podle nich¾ zohlednilo i skuteènosti ve prospìch daòového subjektu podle ust. § 46 odst. 3 daòového øádu, jak ji¾ správnì uvedl i krajský soud v napadeném rozsudku. Pokud pouze odká¾e na úøední záznam z pøedchozího øízení, není takový odkaz pøijatelný, nebo» úøední záznam je¹tì ¾ádnou spornou právní otázku neøe¹il a finanèní øeditelství musí konkrétnì uvést, v èem takové výhody pro daòový subjekt spoèívají. Pokud tak neuèiní, jedná se o rozhodnutí nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 3. 2004, è. j. 1 Afs 3/2003-68, zveøejnìném pod è. 327/2004 Sb. NSS).
Ze v¹ech tìchto dùvodù Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl (ust. § 110 odst. 1 s. ø. s.).
Pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e výrok II. rozsudku krajského soudu nebyl kasaèní stí¾ností napaden a zùstal tak nedotèen.
O nákladech øízení bylo rozhodnuto podle ust. § 120 a § 60 odst. 1 s. ø. s., kdy by k jejich náhradì mìla právo ve vìci úspì¹ná ¾alobkynì, z obsahu spisu se v¹ak nepodává, ¾e by jí nìjaké takové náklady øízení vznikly (¾alobkynì nepodávala kasaèní stí¾nost, nevznikla jí tedy povinnost platit soudní poplatek, v øízení o kasaèní stí¾nosti nebyla zastoupena advokátem, nevznikly jí tedy náklady spojené s právním zastoupením, ke kasaèní stí¾nosti se nevyjádøila).