Source: https://umsatzsteuer.digital/steuerschuldnerschaft-des-empfaengers-von-bauleistungen/
Timestamp: 2019-01-23 20:00:35
Document Index: 152991992

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 27', '§ 13', '§ 27', '§ 27', '§ 27', '§ 27', '§ 176', '§ 164', '§ 176', '§ 27', '§ 176', '§ 27', '§ 313', '§ 313', '§ 157', '§ 354', '§ 27', '§ 27', '§ 27', '§ 233', '§ 175', '§ 233', '§ 387', '§ 195', '§ 199', '§ 27', '§ 176']

Steuerschuldnerschaft des Empfängers von Bauleistungen - Umsatzsteuer Digital
Die Frage nach der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen kommt nicht zur Ruhe. Infolge der grundlegenden Entscheidung des BFH vom 22.8.2013 – V R 37/10 (BStBl 2014 II S. 128) sowie der bestätigenden Rechtsprechung (z. B. BFH-Urteil vom 28.8.2014 – V R 7/14 (BStBl 2015 II S. 682) wurde die bis dato bestehende nationale Regelung an das Unionsrecht angepasst und insoweit der Anwendungsbereich der Regelung vermindert. Das BMF schloss sich dieser Auffassung an und ermöglichte zugleich eine Nichtbeanstandungsregelung vergangener Fälle, insbesondere um Rechtssicherheit für betroffene Steuerpflichtige zu schaffen ( BMF-Schreiben vom 28.7.2015 – III C 3 – S 7279/14/10003, BStBl 2015 I S. 623 ). Mit Wirkung für die Zukunft erfolgte eine entsprechende Anpassung der Regelung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG im Zuge des Steueränderungsgesetzes 2015 (BGBl 2015 I S. 1834). Zur Adressierung bestehender Zweifelsfragen bezüglich sogenannter Alt-Fälle, wurde mit § 27 Abs. 19 UStG eine Übergangsvorschrift geschaffen. Der BFH hat sich jüngst mit den Voraussetzungen und dem Anwendungsbereich dieser Regelung befasst. Mit Schreiben vom 26.7.2017 – III C 3 – S 7279/11/10002-09, IV A 3 – S 0354/07/10002-10 hat das BMF nunmehr auf diese Rechtsprechung reagiert.
Rufen Sie das hier besprochene BMF-Schreiben kostenfrei in der NWB Datenbank auf: BMF, Schreiben vom 26.7.2017 – III C 3 – S 7279/11/10002 -09, IV A 3 – S 0354/07/10002-10
Gem. § 13b Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 UStG schuldet der Empfänger von Bauleistungen einschließlich Werklieferungen und sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit einem Bauwerk die Umsatzsteuer, sofern diese
im Zusammenhang mit Grundstücken erbracht werden,
der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen,
weder Planungs- noch Überwachungsleistungen darstellen und
der Empfänger selbst derartige Leistungen erbringt.
Nach mittlerweile überholter Rechtslage war es für die Anwendung der Regelung keine Voraussetzung, dass der Empfänger selbst entsprechende Bauleistungen erbringt. Darüber hinaus legte die Finanzverwaltung die Regelung im Hinblick auf die Arbeit an „Bauwerken“ in R 182a Abs. 7 UStR 2008 umfassend aus, so dass auch Arbeiten an Betriebsvorrichtungen als Bauleistungen galten, die der Umkehr der Steuerschuldnerschaft nach Auffassung der Finanzverwaltung unterfielen.
Mit Urteil vom 22.8.2013 – V R 37/10 (BStBl 2014 II S. 128) entschied der BFH zunächst über den Fall einer Generalunternehmerin, die selbst nur geringfügig Umsätze mit Bauleistungen erbrachte. Der BFH stellte hierzu fest, dass die Umkehr der Steuerschuldnerschaft die Erbringung bauwerksbezogener Werklieferungen und sonstiger Leistungen voraussetze, die im vorliegenden Fall aber nicht gegeben waren.
Mit Urteil vom 28.8.2014 – V R 7/14 (BStBl 2015 II S. 682) entschied der BFH über den Fall der Errichtung einer Entrauchungsanlage, die eine Betriebsvorrichtung darstellte und – obgleich fest mit dem Gebäude verbunden – in der Errichtung keine Auswirkung auf die Substanz des Gebäudes selbst entfaltete. Der BFH präferierte hinsichtlich der Auslegung des Begriffs Arbeit an „Bauwerken“ eine am Unionsrecht orientierte Auslegung gegenüber der rein nationalen Sichtweise der Finanzverwaltung, die sich an der Baubetriebe-Verordnung orientierte.
Der BFH stellte in dem vorstehend genannten Urteil klar, dass die nationale Regelung den Vorgaben des EU-Rechts zu entsprechen habe. Folglich dürfe eine Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen nur dann eintreten, sofern Arbeiten an einem Gebäude nach steuerrechtlicher Lesart, d. h. keine Arbeiten an Betriebsvorrichtungen, vorgenommen werden und soweit der Leistungsempfänger selbst derartige Leistungen erbringt.
Die Finanzverwaltung erkannte die Urteilsgrundsätze zunächst im Erlasswege an ( BMF-Schreiben vom 28.7.2015 – III C 3 – S 7279/14/10003 , BStBl 2015 I S. 623), aber auch der Gesetzgeber änderte die Rechtsgrundlage entsprechend. Die Gesetzesänderung vermochte indessen lediglich die Fälle abweichend von der bisherigen Handhabung der Finanzverwaltung regeln, die nach dem 14.2.2014 ergangen sind, d. h. nachdem das erste Urteil des BFH im Bundessteuerblatt veröffentlicht wurde und auch die Fi­nanzverwaltung eine von der bis dahin geltenden Rechtslage abweichende Handhabung vornehmen konnte. Bei Leistungen, die vor diesem Datum erbracht wurden und bei denen die beteiligten Parteien auf Basis der bis dahin geltenden Verwaltungspraxis von einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft ausgegangen sind, bestand nunmehr das Problem, dass die entsprechenden Voranmeldungen und Erklärungen fehlerhaft waren. Bereits in dem BMF-Schreiben vom 28.7.2015 – III C 3 – S 7279/14/10003 (BStBl 2015 I S. 623) hatte die Finanzverwaltung eine Nicht­beanstandungsregelung kodifiziert, nach welcher eine Änderung der Steuererklärungen und Vorsteueranmeldungen für vor dem 14.2.2014 erbrachte Bauleistungen nicht notwendig ist. Im Zuge des Steueränderungsgesetzes 2015 wurde mit § 27 Abs. 19 UStG eine entsprechende Übergangsregelung gesetzlich kodifiziert. Neben der Nicht­beanstandungsregelung sollte insbesondere die Fallgruppe geregelt werden, bei der auf Basis der BFH-Rechtsprechung keine Umkehr der Steuerschuldnerschaft eintritt und der Leistungsempfänger deshalb die Umsatzsteuer vom Fi­nanzamt zurückfordern kann.
Gem. § 27 Abs. 19 UStG hat eine Änderung der Steuerfestsetzung zu erfolgen, sofern der Leistungsempfänger die Erstattung der Steuer einfordert, die fälschlicherweise durch ihn selbst entrichtet wurde. Der Leistungsempfänger kann den Erstattungsanspruch allerdings an die Finanzverwaltung abtreten, die Abtretung wirkt in diesem Fall als Zahlung. Voraussetzung hierfür ist, dass
Zu diesen Voraussetzungen ist jüngst ein entsprechendes Urteil des BFH ergangen.
II. BFH vom 23.2.2017
Der BFH hatte mit Urteil vom 23.2.2017 – V R 16, 24/16 (HFR 2017 S. 536) über einen Fall zu entscheiden, bei dem eine Bauleistung an einen Bauträger erbracht wurde und in Übereinstimmung mit der geltenden Rechtspraxis vor Veröffentlichung des BFH-Urteils zu diesem Themenkomplex die beteiligten Vertragsparteien eine Umkehr der Steuerschuldnerschaft unterstellten. Nach Ergehen des o. g. BFH-Urteils erklärte die Bauträgerin als Leistungsempfängerin eine entsprechend abweichende Umsatzsteuer, da die Umkehr der Steuerschuldnerschaft im betreffenden Fall auf Basis der BFH-Rechtsprechung nicht eintrat und forderte den Steuerbetrag vom Finanzamt zurück.
Das Finanzamt wendete sich daraufhin an die leistende Unternehmerin und wies auf den geltend gemachten Erstattungsanspruch der Bauträgerin hin. Zugleich wurde angekündigt, dass die leistende Unternehmerin entsprechend für die Umsatzsteuer in Anspruch genommen werden sollte, hiervon abweichend allerdings die Möglichkeit der Abtretung des Erstattungsanspruchs gem. § 27 Abs. 19 UStG der Bauträgerin bestünde.
Obgleich die Abtretungserklärung ordnungsgemäß ausgefüllt und an das Finanzamt übersendet wurde, kam es in dem Falle nicht zur Korrektur der Rechnungen bzw. wurden keine korrigierten Rechnungen beim Finanzamt eingereicht. Das Finanzamt erkannte die Abtretungserklärung in Übereinstimmung mit § 27 Abs. 19 UStG deshalb als nicht wirksam an und nahm die leistende Unternehmerin für die geschuldete Umsatzsteuer in Anspruch, die aus dem Netto-Rechnungsbetrag herausgerechnet wurde. Hiergegen richtete sich die Klägerin. Das FG Münster entschied im Sinne der Klägerin, wogegen sich die Revision der Fi­nanzbehörde richtete.
Der BFH entschied ebenfalls im Sinne der Klägerin ( BFH-Urteil vom 23.2.2017 – V R 16, 24/16 , BStBl 2017 II S. 760). Zunächst konstatiert der BFH ausführlich, dass eine Änderung des Steuerbescheids der leistenden Unternehmerin auf Basis der geltenden Korrekturvorschriften der Abgabenordnung aufgrund des Vertrauensschutzes gem. § 176 Abs. 2 AO nicht möglich ist. Obgleich der Bescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 AO ergangen ist, kann dieser im Hinblick auf die BFH-Rechtsprechung nicht insoweit geändert werden, wie die Änderung eine Rückwirkung der BFH-Rechtsprechung ermöglichen könnte. Grund hierfür ist, dass die Finanzverwaltung mit der entsprechenden Verwaltungsvorschrift in R 189a Abs. 7 UStR 2008 die Basis dafür gelegt hat, dass Steuerpflichtige auf die Fortgeltung der Rechtslage vertrauen durften. Insoweit steht einer Änderung eines Bescheids bei Berücksichtigung dieser veralteten Rechtslage zuungunsten des Steuerpflichtigen auf Basis der BFH-Rechtsprechung die Regelung des § 176 Abs. 2 AO entgegen.
Eine Änderungsmöglichkeit ergibt sich lediglich auf Basis des § 27 Abs. 19 UStG. Allerdings müsse auch bei Anwendung dieser Vorschrift ein besonderer Vertrauensschutz des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, der Vertrauensschutz des § 176 Abs. 2 AO könne nicht durch gesetzliche Anordnung umgangen werden.
Dies müsse mithin auch bei der Anwendung des § 27 Abs. 19 UStG Beachtung finden. Demnach ist eine Änderung des Bescheids der leistenden Unternehmerin nur dann möglich, sofern bereits im Festsetzungsverfahren, d. h. bei Änderung des Bescheids, feststeht, dass die Forderung des Unternehmers, der die Leistung empfangen hat, gegenüber der Finanzbehörde an das zuständige Finanzamt abgetreten werden kann. Insoweit würde berücksichtigt werden, dass keine Verböserung des Bescheids zuungunsten des leistenden Unternehmers eintritt und der Vertrauensschutz effizient gewährt wird. Mit deutlichen Worten hat der BFH der Notwendigkeit einer korrigierten Rechnung als Voraussetzung für die Abtretung der Forderung eine Absage erteilt. Vielmehr sei diese nur Voraussetzung für die Erfüllungswirkung.
III. Aktuelles BMF-Schreiben
Mit Schreiben vom 26.7.2017 – III C 3 – S 7279/11/10002-09, IV A 3 – S 0354/07/10002-10 hat sich das BMF zu dem BFH-Urteil geäußert. Einleitend wird in den Rz. 1 bis 4 die Historie des Gesetzgebungsverfahrens und der BFH-Rechtsprechung dargestellt, bevor in Rz. 4a kurz auf das BFH-Urteil vom 22.8.2013 eingegangen wird. In Tz. 4 wird zudem die Vereinfachungsregelung bzw. Nicht­beanstandungsregelung erneut bekräftigt, nach welcher eine Änderung von Steuerbescheiden nicht von Seiten der Finanzbehörden angestoßen werden soll. Eine solche Änderung muss immer durch die Steuerpflichtigen induziert werden. Dies ist zu begrüßen, da hierdurch klargestellt wird, dass betroffene Steuerpflichtige nicht zu befürchten haben, dass eine Änderung aufgrund einer künftigen Betriebsprüfung erfolgen könnte. Positiv hervorzuheben ist ferner, dass die Finanzverwaltung das BFH-Urteil im Bundessteuerblatt veröffentlicht und über den Einzelfall hinaus allgemein anwenden möchte.
2. Steuerfestsetzung des leistenden Unternehmers
Das Schreiben ist in sechs Kapitel gegliedert. Kapitel I befasst sich mit der Besteuerung des leistenden Unternehmers. Demnach sind die Finanzbehörden dazu angehalten, die Steuerfestsetzung des leistenden Unternehmers zu ändern, sofern dieser eine Bauleistung vor dem 15.2.2014 erbracht hat und sich die umsatzsteuerliche Behandlung der beteiligten Vertragsparteien auf Basis des BFH-Urteils vom 22.8.2013 als unzutreffend herausgestellt hat. In derartigen Fällen ist die Steuerfestsetzung des leistenden Unternehmers zu ändern, sofern der Leistungsempfänger die von ihm entrichtete Steuer zurückfordert und diese Forderung abtretbar ist.
Weiterhin wird klargestellt, dass die Umsatzsteuer nicht etwa aus dem vereinbarten und in der Rechnung aufgrund des Reverse-Charge-Verfahren ausgewiesenen Nettobetrags herauszurechnen ist, sondern zusätzlich zu dem vereinbarten Entgelt zu erheben ist. In Rückgriff auf die Ausführungen des BFH erkennt die Finanzverwaltung an, dass dem Leistungserbringer ein Anspruch auf Änderung der Vertragsgrundlage gem. § 313 Abs. 1 BGB zusteht, da dieser den Vertrag anders abgeschlossen hätte, sofern er im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses von der zusätzlichen Belastung gewusst hätte. Ergänzend ergäbe sich ein solcher Anspruch aus § 313 Abs. 2 BGB oder aufgrund einer Vertragsauslegung nach § 157 BGB. Schließlich stehe einer Abtretung auch nicht ein Abtretungsverbot gem. § 354a Abs. 1 Satz 1 HGB entgegen.
Die Abtretbarkeit der Forderung soll vom zuständigen Finanzamt bereits im Zuge des Festsetzungsverfahrens geklärt werden. Diese Auflage hatte bereits der BFH im Urteil vom 23.2.2017 gemacht, da es dem Steuerpflichtigen aufgrund des Vertrauensschutzes nicht zuzumuten sei, erst im Erhebungsverfahren darüber zu entscheiden, ob eine Abtretung der Forderung möglich sei. Mit anderen Worten darf der Bescheid nur dann geändert werden wenn feststeht, dass der Steuerpflichtige hierdurch nicht belastet wird.
Gleichwohl bleibt für den leistenden Unternehmer die Pflicht zur Korrektur der Rechnung bestehen, da an die Ausstellung der korrigierten Rechnung gem. Rechtsprechung des BFH die Erfüllungswirkung geknüpft ist. Dies bedeutet, dass die bestehende Umsatzsteuerschuld erst dann wirksam mit der abgetretenen Forderung aufgerechnet werden kann, wenn eine korrigierte Rechnung ausgestellt wurde.
Die Frage, ob die Forderung entsprechend abtretbar ist, soll von der (für den leistungserbringenden Unternehmer) zuständigen Finanzbehörde im Festsetzungsverfahren ermittelt werden; Zweifel an der Abtretbarkeit der Forderung gehen – auch wenn diese auf einer Verletzung der Mitwirkungspflicht des leistenden Unternehmers beruhen – zugunsten des Steuerpflichtigen, d. h. im Zweifel ist von einer Abtretbarkeit der Forderung auszugehen.
Sofern der leistende Unternehmer dem Finanzamt die Abtretung der Forderung anbietet, muss dieses der Abtretung obligatorisch zustimmen. Zwar sieht § 27 Abs. 19 UStG eine Ermessensentscheidung hinsichtlich der Annahme vor, der BFH hatte allerdings in dem Urteil vom 23.2.2017 klargestellt, dass das Ermessen in diesen Fällen auf null reduziert wird. Dies erkennt die Fi­nanzverwaltung allgemein an.
Zu den weiteren Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 Satz 4 Nr. 1 bis 4 UStG (u. a. Ausstellung einer geänderten Rechnung) stellt die Finanzverwaltung klar, dass diesen lediglich für die Erfüllungswirkung der Abtretung eine Bedeutung zukommt, d. h. zum Erlöschen der Schuld soll es erst bei Erfüllung dieser Voraussetzungen kommen.
Schließlich soll eine Erfüllungswirkung nicht eintreten, soweit die Abtretung aufgrund vorheriger Erfüllung oder einem vorherigen Verzicht erloschen ist. Dies ist meines Erachtens sachgerecht, da ansonsten eine Ausnutzung der geänderten Rechtslage zu Lasten des Fiskus möglich wäre.
3. Verfahrensrechtliche Aspekte
Im zweiten Kapitel werden verfahrensrechtliche Aspekte bei der Steuererstattung berücksichtigt, insbesondere werden Mitwirkungspflichten der beteiligten Vertragsparteien geregelt. Mitwirkungspflichten betreffen hierbei zunächst den Leistungsempfänger, da dieser die Erstattung der Steuer begehrt. Der Leistungsempfänger hat demnach dem Finanzamt alle Umstände darzulegen, die für die Änderung der Besteuerung notwendig sind, insbesondere Merkmale des leistenden Unternehmers, der erbrachten Leistung, der hierfür gestellten Rechnung(en) sowie der Zuteilung zu Ausgangsumsätzen.
Das für den Leistungsempfänger zuständige Finanzamt hat nach Beantragung der Erstattung unverzüglich das für den leistenden Unternehmer zuständige Finanzamt über den Erstattungsantrag zu informieren, damit dieses wiederum den leistenden Unternehmer unverzüglich hiervon in Kenntnis setzen kann. Der leistende Unternehmer ist insoweit auch darüber aufzuklären, welche Steuer er voraussichtlich zu entrichten hat und dass die Forderung gegenüber dem Leistungsempfänger zwecks Erfüllung abgetreten werden kann. Die Entscheidung über die Erstattung der Umsatzsteuer von dem für den Leistungsempfänger zuständigen Finanzamt wird insoweit zurückgestellt, bis über die Möglichkeit der Abtretung entschieden worden ist.
In Tz. 15a des Schreibens wird konstatiert, dass der Erstattungsanspruch des leistenden Unternehmers unter Berufung auf den Grundsatz von Treu und Glauben im Zusammenhang mit dem unionsrechtlichen Neutralitätsgebot nur dann gewährt werden soll, wenn dieser nachweist, dass die Steuer tatsächlich entrichtet wurde und für die abgetretene Forderung die Voraussetzungen zur Aufrechnung erfüllt sind.
Die Finanzverwaltung knüpft die Erstattungsmöglichkeit des Leistungsempfängers mithin an die Aufrechenbarkeit der abgetretenen Forderung. Nachdem der BFH im Urteil vom 23.2.2017 die Möglichkeiten der Finanzverwaltung zur Inanspruchnahme des leistenden Unternehmers für die Umsatzsteuer aufgrund des Vertrauensschutzes erheblich eingeschränkt hat, soll mit dieser Regelung ein Vertrauensschutz der Finanzverwaltung eingeführt werden. Ob die Versagung des Erstattungsanspruchs aufgrund einer mangelnden Aufrechenbarkeit indes tatsächlich mit den allgemeinen Rechtsgrundsätzen zu vereinbaren ist, darf bezweifelt werden. Der BFH hat es zwar nicht als notwendig erachtet, dem leistenden Unternehmer einen Vertrauensschutz zu gewähren, der über die vom ihm vorgenommene Auslegung des § 27 Abs. 19 UStG hinausgehen würde, damit der Vertrauensschutz des Steuerpflichtigen nicht einseitig zu Lasten des Fiskus wirkt. Gleichwohl sind Konstellationen denkbar, in denen keine Aufrechenbarkeit der Forderung besteht, trotzdem dem Leistungsempfänger aber ein möglicher Erstattungsanspruch zustehen könnte.
Beispielhaft sei die zwischenzeitliche Insolvenz des die Leistung erbringenden Unternehmers genannt. In diesem Fall könnte es an der Aufrechenbarkeit mangeln, sofern die Umsatzsteuerverbindlichkeit aus der geänderten Steuerfestsetzung als Insolvenzforderung zu qualifizieren ist. Den Vertrauensschutz des leistenden Unternehmers hat der BFH allein an die Abtretbarkeit der Forderung des Leistungsempfängers geknüpft, die aber weiterhin bestehen dürfte.
Ein vergleichbar Fall könnte eintreten, wenn der Leistungsempfänger insolvent ist und der Insolvenzverwalter eine Erstattung der Umsatzsteuer fordert. Die Forderung des Leistungserbringers sollte dann ebenfalls eine Insolvenzforderung sein und wäre nicht mit dem Erstattungsanspruch aufrechenbar.
Sofern das BMF eine derartige Voraussetzung geltend machen möchte, müsste meines Erachtens auch die Aufrechenbarkeit im Festsetzungsverfahren geklärt werden. Ansonsten könnte es dazu kommen, dass die Steuerfestsetzung des insolventen Leistungserbringers geändert wird, der Erstattungsanspruch des Leistungsempfängers aber versagt wird. Dies würde dem Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer gerade widersprechen und das Risiko der Insolvenz des leistenden Unternehmers im Hinblick auf die Umsatzsteuer einseitig zu Lasten des Leistungsempfängers lösen. Die Finanzverwaltung sollte diese Auffassung daher meines Erachtens noch einmal überdenken.
Im Hinblick auf eine mögliche Verzinsung gem. § 233a AO soll der Antrag des Leistungsempfängers als rückwirkendes Ereignis i. S. des § 175 Abs. 2 AO gelten. Hierdurch beginnt der Zinslauf erst mit Eintritt des Ereignisses. Dies bedeutet, erst mit Stellung des Antrags durch den Leistungsempfänger beginnt der 15-monatige Karenzzeitraum des § 233a Abs. 2 AO.
Die Auffassung der Finanzverwaltung ist meines Erachtens zutreffend, aufgrund der mittlerweile gesetzlich verankerten Übergangsregelung, nach welcher eine abweichende Steuerfestsetzung nur dann erfolgen soll, wenn der Leistungsempfänger eine Erstattung der zu Unrecht abgeführten Steuer fordert, ist dies als das für die geänderte Steuerfestsetzung maßgeblich Ereignis anzusehen. Durch die gesetzliche Verankerung hat der Gesetzgeber zugleich verhindert, dass der Leistungsempfänger zu Lasten des Leistungserbringers einen Zinsgewinn erwirtschaftet, da die Habenverzinsung für den Leistungsempfänger zugleich eine Sollverzinsung für den Leistungserbringer zur Folge hätte.
5. Abtretung der Forderung innerhalb der Finanzbehörden
Mit der Abtretung der Forderung vom Leistungserbringer an die Finanzbehörde ist die Aufrechnungslage noch nicht zwangsläufig gegeben. Gem. § 387 BGB muss Personenidentität zwischen Schuldner und Gläubiger bestehen, damit eine Aufrechnung wirksam vorgenommen werden kann. Sofern für den Leistungserbringer und den Leistungsempfänger jeweils Finanzämter in unterschiedlichen Bundesländern zuständig sind, ist dieser Tatbestand typischerweise nicht erfüllt. Zur Herstellung der Personenidentität soll dann eine Abtretung innerhalb der Finanzbehörde erfolgen.
Die Aufrechnung darf ab Fälligkeit erfolgen und muss innerhalb der Verjährungsfrist gem. § 195 BGB i. V. mit § 199 Abs. 1 Nr. 2 BGB ab Kenntnisnahme der Änderung der Steuerbescheide durch die beteiligten Unternehmer vorgenommen werden. Die Aufrechnungserklärung ist durch das für den Leistungsempfänger zuständige Finanzamt abzugeben.
Die Umsatzbesteuerung von Bauträger-Fällen birgt nach wie vor diverse Zweifelsfragen, die auch bislang nicht abschließend geregelt worden sind. Mit Urteil vom 23.2.2017 hat der BFH jüngst zur Übergangsvorschrift des § 27 Abs. 19 UStG Stellung genommen und klargestellt, dass eine isolierte Änderung des Steuerbescheids des leistenden Unternehmers aufgrund des in § 176 Abs. 2 AO verankerten Vertrauensschutzes nicht möglich ist. Darüber hinaus erkennt der BFH an, dass die Umsatzsteuer auf die Bauleistung bei fehlender Rechnungskorrektur nicht etwa in dem eigentlichen Nettobetrag der Bauleistung enthalten ist, sondern die Bauleistung Bemessungsgrundlage für die festzusetzende Umsatzsteuer darstellt.
Es ist zu begrüßen, dass die Finanzverwaltung diese Rechtsprechung über den Einzelfall hinaus anerkennen möchte. Fraglich ist allerdings, ob die Maxime, die Steuer des Leistungsempfängers nur dann tatsächlich zu erstatten, wenn eine Aufrechnungslage besteht, der (unions-)rechtlichen Prüfung standhalten kann. Meines Erachtens dürften im Einzelfall begründete Zweifel bestehen, insbesondere sofern einer der beteiligten Unternehmer zwischenzeitlich Insolvenz anmelden musste. Es wäre schön, wenn auch für derartige Fälle eine für alle Seiten gangbare Lösung gefunden werden könnte.
Betroffenen Unternehmern ist anzuraten, im Einzelfall eine Abstimmung mit dem Leistungserbringer zu treffen, sofern dies möglich ist. Im typischen Fall dürfte zudem keine Steuererstattung einseitig zu Lasten des Fiskus möglich sein, so dass nach wie vor auch von der Nichtbeanstandungsregelung Gebrauch gemacht werden kann.
Autor: Dr. Volker Endert, Steuerberater, ist Senior Manager bei der Ernst & Young GmbH in Hamburg im Bereich Global Compliance and Reporting. Ferner ist er Dozent an der FOM Hochschule für Oekonomie & Management gGmbH (Standort Hamburg).
aus: USt direkt digital 16/2017 S. 7 [GAAAG-53908]