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Timestamp: 2018-08-20 16:17:02
Document Index: 317336530

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', '§ 164', '§ 15', 'Art. 5', 'Art. 5', '§ 1', '§ 1', 'EuG', 'Art. 5', 'EuG', '§ 1', '§ 15', '§ 1', 'Art. 5', 'Art. 19', 'Art. 5', 'Art. 5', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 1', '§ 15', '§ 90', '§ 15', '§ 1', '§ 1', 'Art. 5', 'EuG', 'EuG', 'Art. 5', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 11', '§ 581', '§ 566', 'EuG', 'Art. 5', '§ 1', 'EuG', 'Art. 5', '§ 16', '§ 1', '§ 1', '§ 1', 'Art. 5', 'Art. 19', 'EuG', 'Art. 5', '§ 1', 'Art. 5', 'EuG', '§ 264', '§ 155', '§ 67', '§ 67', '§ 67']

Urteil vom 19.12.2012, XI R 38/10 - Steuernsparen
Urteil vom 19.12.2012, XI R 38/10
3. Entgegen Abschn. 1.5. Abs. 6 Satz 2 UStAE ist dabei auch nicht maßgeblich, ob "der veräußerte Teil des Unternehmens einen für sich lebensfähigen Organismus gebildet hat, der unabhängig von den anderen Geschäften des Unternehmens nach Art eines selbstständigen Unternehmens betrieben worden ist und nach außen hin ein selbstständiges, in sich abgeschlossenes Wirtschaftsgebilde gewesen ist".
I. Streitig ist, ob die Veräußerung eines Erbbaurechts mit aufstehendem, verpachteten Rehabilitationszentrum (Reha-Zentrum) im Streitjahr 1998 eine Geschäftsveräußerung im Ganzen darstellt, so dass keine Änderung der Verhältnisse i.S. des § 15a Abs. 1 und 4 des Umsatzsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (UStG) vorliegt und der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) zu Unrecht eine Vorsteuerkorrektur vorgenommen hat.
Nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung war das FA der Ansicht, dass u.a. wegen der steuerfreien Veräußerung durch Vertrag vom 14. Mai 1998 eine Vorsteuerkorrektur nach § 15a UStG vorzunehmen sei, auf die im Umsatzsteuerbescheid für 1998 vom 2. Oktober 2000 ein Betrag von … DM (= … EUR) entfiel.
Mit Schreiben vom 16. Dezember 2003 beantragte der Kläger, den Umsatzsteuerbescheid für 1998 gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) zu ändern und die Umsatzsteuer um den im Bescheid festgesetzten Vorsteuerkorrekturbetrag für die steuerfreie Veräußerung des Grundstücks nebst Reha-Zentrum von der AG an die A-KG durch den Vertrag vom 14. Mai 1998 nach § 15a UStG in Höhe von … DM (= … EUR) zu reduzieren.
Unter Berücksichtigung der Regelung in Art. 5 Abs. 8 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern –Richtlinie 77/388/EWG– ("Vermögen oder Teilvermögen") sei im Streitfall davon auszugehen, dass die A-KG von der AG als Verkäuferin zumindest ein Teilvermögen i.S. von Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG erworben habe. Es komme nicht darauf an, ob das streitige Grundstück nebst Reha-Zentrum von der AG vor der Veräußerung organisatorisch getrennt behandelt worden sei. Entscheidend sei vielmehr der Umstand, dass es getrennt fortgeführt werden konnte, was unstreitig geschehen sei.
Ein Unternehmensteil sei dann ein gesondert gegliederter Betrieb, wenn er wirtschaftlich selbstständig und für sich lebensfähig sei. Wirtschaftliche Selbstständigkeit erfordere, dass der veräußerte Unternehmensteil einen für sich lebensfähigen Organismus bilde, der unabhängig von den anderen Geschäften des Unternehmens nach Art eines selbstständigen Unternehmens betrieben werde und nach außen hin ein selbstständiges, in sich abgeschlossenes Wirtschaftsgebilde bilde. Ob dies der Fall sei, sei anhand des Gesamtbilds der Verhältnisse beim Veräußerer zu beurteilen. Wie ein selbstständiges Unternehmen werde ein Unternehmensteil aber nur dann betrieben, wenn es über eine entsprechende eigenständige Organisation verfüge.
Dass die wirtschaftliche und damit auch organisatorische Selbstständigkeit zur Zeit der Veräußerung des Unternehmensteils Voraussetzung für einen gesondert geführten Betrieb i.S. des § 1 Abs. 1a UStG sei, ergebe sich zum einen aus dem Wortlaut von § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG ("gesondert geführter Betrieb") und zum anderen aus dem Gesetzeszweck, Unternehmensnachfolgen und Unternehmensumstrukturierungen zu erleichtern, nicht aber die Übertragung einzelner Vermögensgegenstände oder sonstige Leistungen von der Umsatzsteuer zu befreien.
Das Erfordernis einer organisatorischen Selbstständigkeit stehe auch im Einklang mit europarechtlichen Vorgaben. Der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) habe klargestellt, dass die bloße Übertragung einzelner Gegenstände wie der Verkauf eines Warenbestandes von Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG nicht erfasst sei, sondern dass es sich stets um die Übertragung eines Geschäftsbetriebs oder eines selbstständigen Unternehmensteils handeln müsse. Auch der EuGH gehe somit davon aus, dass der übertragene Unternehmensteil schon im Zeitpunkt der Übertragung über ein gewisses Maß an Selbstständigkeit verfügen müsse.
Das Erbbaurecht habe sich beim Veräußerer in keiner Weise verselbstständigt, sondern sei Teil seines Umlaufvermögens gewesen. Es müsse daher so behandelt werden, als handele es sich um die Übertragung von Gegenständen, vergleichbar derjenigen eines "Warenlagers".
b) Eine Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG löst allerdings keine Vorsteuerberichtigung aus, weil gemäß § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen wird. Vielmehr führt der Erwerber den bisherigen Berichtigungszeitraum fort (Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 22. November 2007 V R 5/06, BFHE 219, 442, BStBl II 2008, 448; vom 30. April 2009 V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863).
a) § 1 Abs. 1a UStG setzt nach der Gesetzesbegründung Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 19 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem –MwStSystRL–) in nationales Recht um (vgl. BTDrucks 12/5630, 84; BFH-Urteile vom 15. Oktober 1998 V R 69/97, BFHE 187, 93, BStBl II 1999, 41, unter II.2.a aa; vom 4. Juli 2002 V R 10/01, BFHE 199, 66, BStBl II 2004, 662). Gemäß Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG können die Mitgliedstaaten die Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen.
b) Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG bezweckt nach der Rechtsprechung des EuGH, die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen (EuGH-Urteile vom 27. November 2003 C-497/01 –Zita Modes–, Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 39; vom 10. November 2011 C-444/10 –Schriever–, BStBl II 2012, 848, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2011, 937, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2011, 2196, Rz 23) und erfasst dementsprechend die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbstständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteile in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 40; in BStBl II 2012, 848, UR 2011, 937, DStR 2011, 2196, Rz 25; BFH-Urteil vom 18. Januar 2012 XI R 27/08, BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842).
Der Begriff des Teilvermögens bezieht sich nicht auf einen oder mehrere lose Bestandteile eines Unternehmens, sondern auf eine Kombination von ihnen, die zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ausreicht, auch wenn diese Tätigkeit nur Teil eines größeren Unternehmens ist, von dem sie abgespalten wurde (Schlussanträge des Generalanwalts Jacobs vom 26. September 2002 –Zita Modes–, Slg. 2003, I-14393, Rz 36).
So hat der BFH bereits mit Beschluss vom 1. April 2004 (BFHE 205, 511, BStBl 2004, 802, der den Beschluss des FG München vom 28. April 2003 14 V 5377/02, EFG 2003, 1344 bestätigte) es als nicht ernstlich zweifelhaft beurteilt, dass die Übertragung von vier verpachteten/vermieteten Ladenlokalen –die nur ein Teil eines größeren Grundbesitzes waren– unter Fortführung der Pacht-/Mietverträge durch den Erwerber eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG darstellt.
Das Erbbaurecht ist eine Berechtigung, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten (Wagner in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15a Rz 214; Palandt/ Ellenberger, Bürgerliches Gesetzbuch, 71. Aufl., Überblick 3 vor § 90 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB–; vgl. auch BFH-Urteile vom 20. April 1988 X R 4/80, BFHE 153, 243, BStBl II 1988, 744; vom 6. November 2008 IV R 79/06, BFH/NV 2009, 730, bezüglich Nutzungsüberlassung i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes –EStG–, m.w.N.).
a) Die für eine Teilvermögensveräußerung erforderliche Sachgesamtheit ergibt sich bei der Übertragung eines Erbbaurechts mit verpachtetem Reha-Zentrum als eines von mehreren verpachteten Objekten der AG aus der Zusammenfassung von Erbbaurecht und Pachtvertrag, ohne dass es dabei darauf ankommt, ob bei der veräußernden AG für das übertragene Erbbaurecht mit verpachtetem Gebäude vor der Veräußerung eine eigenständige betriebliche Organisation vorlag (vgl. Wäger, UR 2004, 24, 26; Robisch, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2001, 279, 280; Lippross, a.a.O., S. 368; Verfügung der Oberfinanzdirektion –OFD– München vom 1. August 2000 S 7100b – 3/St 433, UR 2001, 174, 175; Verfügungen der OFD Karlsruhe vom 31. August 1999 S 7100 b, UR 2000, 89; vom 3. August 2009 USt-Kartei S 7100b – Karte 1, UR 2009, 908, und vom 28. Februar 2012, USt-Kartei BW § 1 Abs. 1a UStG S 7100 b Karte 1; vgl. auch BFH-Beschluss in BFHE 205, 511, BStBl II 2004, 802; Husmann in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 1 Rz 1113).
aa) Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG und die Rechtsprechung des EuGH stellen nicht auf die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer ab, sondern darauf, ob ein Teilvermögen übertragen wird, das vom Erwerber als selbstständiges Unternehmen fortgeführt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 29. August 2012 XI R 10/12, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2013, 250, Rz 27 f.; gl.A. Lippross, a.a.O., S. 368).
Insoweit stützt sich das FA ohne Erfolg darauf, dass der EuGH die "Übertragung eines Teilvermögens" i.S. von Art. 5 Abs. 8 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG als die Übertragung eines "selbstständigen" Unternehmensteils definiert hat (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 40). Denn der Begriff "selbstständiger Unternehmensteil" wird nachfolgend vom EuGH dahingehend umschrieben, dass es sich (wie bei der Übertragung eines Gesamtvermögens) um "materielle und gegebenenfalls immaterielle Bestandteile" handeln müsse, "die zusammen genommen … einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann" (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 40). Eine darüber hinausgehende Bedeutung kommt der Verwendung des Begriffs "selbstständig" durch den EuGH nicht zu. Der Definition des EuGH ist insbesondere nicht zu entnehmen, dass bereits im Unternehmen, das eine Übertragung vornimmt, ein (organisatorisch) selbstständiger Unternehmensteil bestanden haben müsse.
Daher kommt es –entgegen der Ansicht des FA– auch nicht darauf an, ob den Bilanzen des veräußernden Unternehmens eine organisatorische Selbstständigkeit entnommen werden kann, oder ob die Ergebnisse der einzelnen Unternehmenstätigkeiten bilanzmäßig im Gesamtergebnis "untergegangen" seien.
bb) Unerheblich ist zudem, dass nicht das Grundstück, sondern das Erbbaurecht veräußert worden ist, da es –wie dargelegt– ein grundstücksgleiches Recht ist (vgl. § 11 Abs. 1 Satz 1 ErbbauRG).
cc) Die A-KG hat ferner die Verpachtung im Wesentlichen fortgeführt. Das Erbbaurecht bildete zusammen mit dem Pachtvertrag die wesentlichen Grundlagen des von der A-KG übernommenen Teils des Vermietungsunternehmens der AG und ermöglichte es deshalb der A-KG, die wirtschaftliche Tätigkeit der AG fortzuführen (vgl. § 581 Abs. 2, §§ 566, 578 BGB, und BFH-Beschluss in BFHE 205, 511, BStBl II 2004, 802). Entgegen der Ansicht des FA stellt dies –unabhängig davon, dass das FG nicht festgestellt hat, dass das Erbbaurecht als Teil des Umlaufvermögens ausgewiesen war– einen wesentlichen Unterschied zu dem nicht ausreichenden bloßen Verkauf eines Warenlagers dar.
dd) Im Fall des EuGH-Urteils in der Rechtssache C-408/98 –Abbey National– wurde sogar bei der bloßen Übertragung der Rechte aus Pacht- und Mietverträgen bei einem von mehreren Objekten die Übertragung eines Teilvermögens i.S. von Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG angenommen (Urteil vom 22. Februar 2001 C-408/98 –Abbey National–, Slg. 2001, I-1361, BFH/NV Beilage 2001, 48; Wäger, UR 2004, 24, 26).
b) Aus der Entstehungsgeschichte des § 1 Abs. 1a UStG, den Urteilen des EuGH in den Rechtssachen –Abbey National– (Slg. 2001, I-1361, BFH/NV Beilage 2001, 48), –Zita Modes– (Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 32 bis 35) und –Schriever– (BStBl II 2012, 848, UR 2011, 937, DStR 2011, 2196, Rz 22) sowie dem geschilderten Vereinfachungszweck des Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG folgt, dass die Heranziehung des einkommensteuerrechtlichen Teilbetriebsbegriffs aus § 16 EStG –mit einer nach den Verhältnissen des Veräußerers zu beurteilenden gewissen Selbstständigkeit– aufgrund der autonom gemeinschaftsrechtlich vorzunehmenden Abgrenzung der begünstigten Teilvermögensübertragung in § 1 Abs. 1a UStG zur steuerbaren Übertragung einzelner Vermögensgegenstände nicht in Betracht kommt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 199, 66, BStBl II 2004, 662; in BFHE 200, 160, BStBl II 2004, 665; in DStR 2013, 250, Rz 29; Wäger, UR 2004, 24, 26; Meyer in Offerhaus/Söhn/ Lange, § 1 UStG Rz 378).
d) Abschn. 1.5. Abs. 6 Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses, der für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 1 Abs. 1a UStG verlangt, "dass der veräußerte Teil des Unternehmens einen für sich lebensfähigen Organismus gebildet hat, der unabhängig von den anderen Geschäften des Unternehmens nach Art eines selbstständigen Unternehmens betrieben worden ist und nach außen hin ein selbstständiges, in sich abgeschlossenes Wirtschaftsgebilde gewesen ist", entspricht nicht dem Wortlaut und Zweck des Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 19 MwStSystRL und der genannten Rechtsprechung des EuGH und ist daher überholt, soweit er die organisatorischen Verhältnisse beim Veräußerer sowie eine äußere Erkennbarkeit für maßgebend erachtet (gl.A. Dengler/Elbert, UR 2011, 214 f.; Kurzenberger, Die Geschäftsveräußerung im Ganzen, 2012, 227). Die Beurteilung, ob eine Teilvermögensübertragung gegeben ist, hat vielmehr anhand der unter II.2. und 3. dargestellten Kriterien zu erfolgen.
Ein Mitgliedstaat, der von der Befugnis nach Art. 5 Abs. 8 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG Gebrauch macht –wie die Bundesrepublik Deutschland durch § 1 Abs. 1a UStG–, muss den Grundsatz der Nicht-Lieferung auf jede Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens anwenden und kann die Anwendung nicht auf bestimmte Fälle solcher Übertragungen beschränken, sofern –wie im Streitfall– die Umstände des Art. 5 Abs. 8 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG nicht vorliegen (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 31).
b) Es bestehen keine rechtlichen Bedenken gegen die Zulässigkeit der Beschränkung des Klageantrags. Ebenso wie der Steuerpflichtige den Steuerbescheid wegen eines Teilbetrags der festgesetzten Steuer anfechten kann, ist es ihm auch möglich, seinen Klageantrag nachträglich zu beschränken. Dies stellt gemäß § 264 Nr. 2 der Zivilprozessordnung, § 155 FGO keine Klageänderung dar (vgl. Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 67 Rz 7; Schallmoser in Hübschmann/Hepp/ Spitaler –HHSp–, § 67 FGO Rz 39, m.w.N.). Ebenso wenig liegt –entgegen der Ansicht des FA– eine Teilrücknahme der Klage vor, da sich die Erklärung des Klägers nicht auf einen zum Erlass eines Teilurteils geeigneten Teil des Streitgegenstands bezog (vgl. Schallmoser in HHSp, § 67 FGO Rz 40).