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Timestamp: 2019-07-21 02:46:50+00:00
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Matched Legal Cases: ['art. 108', 'art. 9', 'art. 108', '§ 3', 'art. 27', 'art. 1', 'art. 21', 'art. 30']

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Il regime fiscale degli omaggi. Imposte sui redditi, Irap e Iva
Si riepilogano i principali aspetti del regime fiscale di tali cessioni.
Di seguito si riepilogano i principali aspetti del regime fiscale di tali cessioni nell’ambito delle imposte sui redditi, dell’IRAP e dell’IVA.
interamente, se il valore unitario dei beni in omaggio destinati ad uno stesso soggetto non supera i 50,00 euro;
nell’esercizio di sostenimento della spesa nel rispetto dei limiti percentuali previsti dall’art. 108 co. 2 del TUIR, se il valore unitario dell’omaggio supera i 50,00 euro ovvero vengono dati in omaggio prestazioni di servizi o titoli rappresentativi delle stesse (es. tessere per entrare al cinema, carnet per centro benessere), in quanto rientrano tra le c.d. “spese di rappresentanza".
Si evidenzia che, dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 7.10.2015 (quindi dal 2016 per i soggetti “solari”), sono state innalzate le soglie di deducibilità delle spese di rappresentanza; l’art. 9 del DLgs. 14.9.2015 n. 147 (c.d. “decreto internazionalizzazione”), infatti, ha modificato l’art. 108 co. 2 del TUIR.
allo 0,6% (in luogo del precedente 0,5%) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni di euro e fino a 50 milioni di euro;
allo 0,4% (in luogo del precedente 0,1%) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di euro.
Tanto premesso, al fine di determinare il “valore unitario” dell’omaggio consegnato, occorre fare riferimento:
Considerato che, prima delle modifiche apportate dal DLgs. 21.11.2014 n. 175 (c.d. “decreto semplificazioni fiscali”), l’IVA era indetraibile per gli omaggi di valore unitario superiore a 25,82 euro, la spesa sostenuta per l’acquisto di tali beni era integralmente deducibile soltanto ove l’imponibile IVA risultava pari a:
Tale problematica è venuta meno a seguito dell’innalzamento a 50,00 euro della soglia per la detraibilità IVA degli omaggi, in vigore per gli acquisti effettuati dal 13.12.2014 (si veda il successivo
§ 3). Pertanto, ad esempio, l’acquisto di un bene-omaggio di valore unitario pari a 49,00 euro potrà essere considerato integralmente deducibile ai fini delle imposte sul reddito, senza effettuare la suddetta verifica.
Per i beni autoprodotti dall’impresa (beni alla cui ideazione, produzione e commercializzazione è diretta l’attività d’impresa che vengono prodotti dalla società o che sono commissionati a lavoranti esterni e acquistati dall’impresa per la successiva rivendita):
al fine di individuare le spese di rappresentanza da sottoporre al regime di deducibilità limitata, rileva il valore di mercato dell’omaggio;
una volta qualificata la spesa come di rappresentanza (se, quindi, il valore di mercato risulta superiore a 50,00 euro), ai fini del calcolo del limite di deducibilità concorre invece, per intero, il costo di produzione effettivamente sostenuto dall’impresa, indipendentemente dal fatto che lo stesso sia inferiore o meno a 50,00 euro.
l’omaggio costituisce una spesa di rappresentanza da sottoporre alla verifica del limite di deducibilità (valore di mercato superiore al limite di 50,00 euro);
Nel caso in cui il valore normale dell’omaggio autoprodotto sia inferiore o uguale a 50,00 euro, il costo effettivamente sostenuto per la produzione beneficia della deduzione integrale. Pertanto, ad esempio, qualora l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 40,00 euro e un costo di produzione pari a 30,00 euro, l’omaggio è interamente deducibile per 30,00 euro.
In linea generale, il costo sostenuto dal datore di lavoro per l’acquisto di beni da destinare in omaggio ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) è deducibile dal reddito d’impresa secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro.
Tale regola non si applica alle spese di istruzione, educazione, ricreazione, di assistenza sociale e di culto che sono deducibili dal reddito d’impresa nel limite del 5 per mille delle spese per prestazioni di lavoro dipendente.
2.3 REGIME DEI C.C. "CONTRIBUENTI MINIMI"
Secondo la circ. Agenzia delle Entrate 13.7.2009 n. 34, le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime dei c.d. “contribuenti minimi”, di cui all’art. 27 del DL 98/2011, sono interamente deducibili nel periodo di sostenimento, ove relative a beni di valore pari o inferiore a 50,00 euro.
Nel caso in cui i beni superino tale valore limite, le relative spese sono deducibili quali spese di rappresentanza, secondo i criteri previsti dal DM 19.11.2008.
Tuttavia, secondo le istruzioni alla compilazione del modello REDDITI PF 2018 le spese per omaggi possono essere portate in deduzione per l'intero importo pagato se inerenti all'esercizio dell'attività, senza quindi distinzione in base al valore.
Non assumono alcuna rilevanza nella determinazione del reddito le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime forfetario, di cui alla L. 190/2014 (legge di stabilità 2015), in quanto, nell’ambito di tale regime, il reddito imponibile è quantificato tramite l’applicazione del coefficiente di redditività previsto per la specifica attività svolta all’ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d’imposta. Ciò significa che le spese eventualmente sostenute non sono deducibili analiticamente, essendo il loro ammontare predefinito nel coefficiente di redditività.
Non sono, quindi, in alcun modo estensibili le considerazioni sopra svolte con riferimento al regime dei c.d. “contribuenti minimi” ex DL 98/2011.
La legge Finanziaria 2008 ha abrogato la disposizione in base alla quale i proventi e gli oneri che concorrono alla formazione della base imponibile IRAP dovevano essere assunti apportando ad essi le variazioni in aumento e in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi.
Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi sono deducibili per l’importo stanziato a Conto economico.
Per le società di persone commerciali (snc, sas e società ad esse equiparate) e gli imprenditori individuali, invece, gli omaggi non sono deducibili ai fini IRAP. Secondo le istruzioni ai modelli di dichiarazione, peraltro, l’indeducibilità sarebbe limitata agli omaggi di importo superiore a 50,00 euro.
Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi destinati ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) risultano deducibili, se sono funzionali all’attività di impresa e non assumono natura retributiva per il dipendente o il collaboratore (es. tute e/o scarpe da lavoro).
Se rientrano tra le spese per il personale dipendente, il relativo trattamento dipenderà dalla tipologia di lavoratore beneficiario (si ricorda che, dal 2015, le spese per dipendenti a tempo indeterminato sono integralmente deducibili).
Per le società di persone e gli imprenditori individuali, invece, gli omaggi ai dipendenti (o collaboratori) sono indeducibili ai fini IRAP, in quanto non compresi tra gli oneri rilevanti, salvo che siano destinati a lavoratori per i quali è stabilita la deducibilità dei relativi costi (es. dipendenti a tempo indeterminato).
Il costo dei beni oggetto di cessione gratuita od omaggio alla clientela è deducibile dal reddito del professionista a titolo di spesa di rappresentanza, nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta.
Per i professionisti, il costo sostenuto per l’acquisto di beni dati in omaggio ai propri dipendenti (o collaboratori) non è specificamente disciplinato.
Il costo di tali omaggi dovrebbe essere integralmente deducibile dal reddito di lavoro autonomo professionale, al pari di ogni altra spesa per prestazioni di lavoro dipendente o assimilato sostenuta dal professionista, dal momento che le liberalità ai dipendenti non rientrano tra le spese di rappresentanza, secondo la nozione fornita dal DM 19.11.2008 (applicabile anche al reddito di lavoro autonomo).
Le cessioni gratuite di beni ai clienti seguono la disciplina generale di imponibilità IVA, ad eccezione dei beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa, a prescindere dal regime di detrazione a monte, che dipende dal costo unitario dei beni dati in omaggio.
3.1 BENI RIENTRANTI NELL'ATTIVITA' PROPRIA DELL'IMPRESA
emettendo, in un unico esemplare, un’autofattura con l’indicazione del prezzo di acquisto dei beni, dell’aliquota applicabile e della relativa imposta, specificando anche che trattasi di “autofattura per omaggi”. Tale documento, che deve essere annotato sul registro IVA delle vendite, può essere emesso singolarmente per ciascuna cessione, ovvero mensilmente per tutte le cessioni effettuate nel mese;
annotando, su un apposito “registro degli omaggi”, l’ammontare globale dei prezzi di acquisto dei beni ceduti gratuitamente, riferito alle cessioni effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota.
Dall’1.1.2019 anche le autofatture per omaggi andranno emesse in modalità elettronica ai sensi dell’art. 1 co. 3 del DLgs. 127/2015.
3.1.2 Comunicazione dei dati delle fatture
Le cessioni gratuite di beni che formano oggetto dell’attività d’impresa, per le quali sussiste l’obbligo di emettere fattura (o autofattura) o comunque l’obbligo di annotazione nel registro degli omaggi, si ritiene debbano essere comunicate all’Agenzia delle Entrate nell’ambito del c.d. “spesometro” di cui all’art. 21 del DL 78/2010.
3.1.3 Campioni gratuiti
appositamente contrassegnati, in maniera indelebile;
che avvengono “per promuovere il bene, al fine di migliorarne la conoscenza e la diffusione presso gli utilizzatori, attuali e potenziali”.
3.2 BENI NON RIENTRANTI NELL'ATTIVITA' PROPRIA DELL'IMPRESA
Gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa, costituiscono sempre spese di rappresentanza, indipendentemente dal costo unitario dei beni stessi.
Per i beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa (non essendo di propria produzione o commercio), la cessione gratuita è sempre esclusa da IVA.
L’IVA relativa alle spese di rappresentanza, invece, è detraibile solo in relazione all’acquisto di beni di costo unitario non superiore a 50,00 euro (l’art. 30 del DLgs. 21.11.2014 n. 175, in vigore dal 13.12.2014, ha infatti previsto l’incremento da 25,82 a 50,00 euro della soglia per la detraibilità dell’IVA sugli omaggi, al fine di allineare il valore unitario per la detrazione IVA a quello previsto per la deducibilità ai fini delle imposte sui redditi).
I beni acquistati per essere ceduti a titolo di omaggio ai propri dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) non sono inerenti all’attività d’impresa e non possono nemmeno essere qualificati come spese di rappresentanza; di conseguenza, la relativa IVA è indetraibile, mentre la loro cessione gratuita è esclusa dal campo di applicazione dell’imposta.
Se gli omaggi sono rappresentati da beni oggetto dell’attività d’impresa, spetta la detrazione dell’imposta, mentre la cessione gratuita è imponibile.
4 CONCESSIONE DI "BUONI ACQUISTO" (VOUCHER)
È ormai prassi diffusa concedere omaggi anche sotto forma di “buoni acquisto” (voucher), che consentono l’acquisto di beni/servizi negli esercizi convenzionati.
L’Agenzia delle Entrate ha esaminato la tematica esclusivamente con riferimento alla disciplina IVA, non fornendo alcun chiarimento in relazione al trattamento dei voucher ai fini delle imposte sui redditi.
Si consideri il caso in cui una società organizzi, per conto delle aziende clienti, un servizio di appalto-somministrazione di beni e/o servizi attraverso l’emissione di voucher utilizzabili esclusivamente presso gli esercizi convenzionati da parte dei soggetti possessori dei buoni.
L’operazione si articola in quattro diversi rapporti:
rapporto tra società emittente ed esercizi convenzionati, regolato da un contratto di appaltosomministrazione, con il quale l’affiliato si impegna a somministrare i beni e/o servizi all’emittente;
rapporto tra società emittente e azienda cliente, caratterizzato dalla cessione dei voucher ad un corrispettivo pari al valore nominale, comprensivo dell’IVA;
rapporto tra azienda cliente ed utilizzatore, caratterizzato dalla distribuzione gratuita dei voucher ai beneficiari, i quali possono utilizzarli presso la rete degli affiliati;
rapporto tra utilizzatori ed affiliati, caratterizzato dalla presentazione dei voucher al fine di ottenere il bene e/o servizio prescelto.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, i voucher non sono qualificabili come titoli rappresentativi di merce, bensì come documenti di legittimazione che consentono l’identificazione del soggetto titolato all’acquisto di un bene o di un servizio.
La suddetta qualificazione dei voucher come semplici documenti di legittimazione implica l’irrilevanza ai fini IVA dei rapporti tra:
società emittente ed esercizi convenzionati;
società emittente e azienda cliente;
azienda cliente ed utilizzatori.
In tutti e tre i rapporti, infatti, la circolazione dei voucher non perfeziona una cessione di beni o una prestazione di servizi e la corresponsione del relativo valore nominale, laddove previsto, assume carattere di mera movimentazione finanziaria.
È invece soggetto ad IVA il rapporto tra gli esercizi convenzionati e gli utilizzatori dei voucher, anche se il prezzo da essi pagato è, in tutto o in parte, assolto attraverso la consegna dei buoni; di conseguenza, l’esercizio commerciale deve emettere lo scontrino fiscale o la fattura assoggettando ad IVA l’intero prezzo dei beni/servizi, anche se, in tutto o in parte, pagato con buoni acquisto.
Nuova disciplina IVA per i voucher emessi dall’1.1.2019
Tuttavia, occorre tenere presente che la disciplina IVA applicabile all’emissione, al trasferimento e al riscatto dei voucher è stata riformata al fine di recepire le novità introdotte dalla direttiva 2016/1065/UE.
Nell’ambito della nuova disciplina, i voucher (o “buoni corrispettivo”) sono definiti come strumenti che contengono l’obbligo di essere accettati come corrispettivo o parziale corrispettivo a fronte di una cessione di beni o di una prestazione di servizi e che riportano sul supporto utilizzato o sulla relativa documentazione le informazioni necessarie a individuare i beni o servizi da cedere o prestare o le identità dei potenziali cedenti o prestatori, ivi incluse le condizioni generali di utilizzo dei buoni medesimi. Inoltre, nella nuova disciplina, si distingue tra buoni “monouso” e buoni “multiuso” ai fini della corretta individuazione del momento di esigibilità dell’imposta.
Le disposizioni attuative della disciplina in argomento sono state approvate dal Consiglio dei Ministri in data 28.11.2018, e troveranno applicazione a partire dai buoni emessi successivamente al 31.12.2018.
Nel caso in cui la qualificazione come semplici documenti di legittimazione operasse anche ai fini delle imposte sui redditi, il costo d’acquisto dei voucher potrebbe essere indeducibile, in quanto gli stessi non rientrano nella nozione di spese di rappresentanza fornita dal DM 19.11.2008.
Se il buono, invece, si qualificasse come titolo rappresentativo di un bene, non sembrerebbero sorgere dubbi sulla relativa deducibilità.