Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0114-kdip3-3-4011-262-2018-2-im
Timestamp: 2019-04-25 12:22:46+00:00
Document Index: 21224506

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 27', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 69', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 2', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22']

0114-KDIP3-3.4011.262.2018.2.IM | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0114-KDIP3-3.4011.262.2018.2.IM
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 4 lipca 2018 r. (data nadania 4 lipca 2018 r., data wpływu 6 lipca 2018 r.) na wezwanie z dnia 25 czerwca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.262.2018.1.IM (data nadania 25 czerwca 2018 r., data doręczenia 28 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przez płatnika – jest prawidłowe.
W dniu 23 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przez płatnika.
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 25 czerwca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.262.2018.1.IM (data nadania 25 czerwca 2018 r., data doręczenia 28 czerwca 2018 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.
Pismem z dnia 4 lipca 2018 r. (data nadania 4 lipca 2018 r., data wpływu 6 lipca 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.
Wnioskodawca (Spółka) jest spółką akcyjną, notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie, prowadzącą działalność jako dom maklerski. Wnioskodawca prowadzi działalność inwestycyjną dla klientów, oferując m. in. inwestycje on-line za pośrednictwem specjalnie dedykowanych platform transakcyjnych.
W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zatrudnia m.in. pracowników, do których obowiązków służbowych należy wykonywanie działań kreatywnych, o charakterze indywidualnym i twórczym (dalej: Pracownicy). Efektem tych prac są utwory (dalej: Utwory) w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 880, dalej: ustawa o PAPP).
Zgodnie z postanowieniami umów o pracę, Pracownicy przenoszą na rzecz Spółki autorskie prawa majątkowe do Utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Spółkę następuje za wynagrodzeniem (dalej: Wynagrodzenie za Utwory). Zasady ustalania kwoty Wynagrodzenia za Utwory wynikają z treści indywidualnych umów o pracę. Należy zaznaczyć, że warunkiem wypłaty Wynagrodzenia za Utwory jest zarówno faktyczne stworzenie Utworu, ujawnienie Utworu w rejestrze prowadzonym na zasadach określonych przez Spółkę, jak również przyjęcie Utworu przez Spółkę.
Wnioskodawca identyfikuje trzy główne grupy Pracowników, objętych systemem Wynagradzania za Utwory:
W grupie Programistów Spółka zatrudnia Pracowników m.in. na stanowiskach Programista-Projektant, Programista/Starszy Programista/Młodszy Programista/Główny Programista, Lider Projektu, Właściciel Projektu, Specjalista ds. Zapewnienia Jakości. W zależności od specyfiki stanowiska, efektem prac twórczych Programistów są następujące rodzaje Utworów:
programy komputerowe w postaci źródłowej (tekstu źródłowego), dokumentacja programów komputerowych, dokumentacja protokołów i formatów danych używanych przez programy komputerowe, dokumentacja opisującą współdziałanie programów komputerowych w ramach tworzonych i nadzorowanych systemów, skrypty instalacyjne, konfiguracyjne oraz wszelkie inne skrypty, niezbędne do działania programów komputerowych i systemów,
opracowania w systemie informatycznym Wnioskodawcy dotyczące kreowania wizji nowego programu komputerowego oraz jego projektowania,
scenariusze testowe oprogramowania tworzonego przez programistów, raporty po przeprowadzeniu testu, oprogramowanie wspierające procesy testowania.
Wszystkie wyżej wymienione Utwory stanowią program komputerowy lub jego część bądź powstają w związku z procesem tworzenia programu komputerowego, przyczyniając się do powstania finalnego utworu w postaci programu komputerowego.
W grupie Grafików Spółka zatrudnia Pracowników m.in. na stanowiskach Grafik/Starszy Grafik, Product Designer, Dyrektor Marketingu. W zależności od specyfiki stanowiska, efektem prac twórczych Grafików są następujące rodzaje Utworów:
projekty graficzne na potrzeby stron internetowych, aplikacji internetowych i mobilnych oraz landing page, animacje komputerowe, prezentacje interaktywne i video tutoriale,
projekty graficzne, redesign istniejących projektów graficznych, kreacje wizualne platform transakcyjnych, projekty graficzne landing pages, interfejsów stron internetowych, reklam prasowych, internetowych oraz innych materiałów reklamowych wraz z ich dokumentacją i wersją źródłową,
scenariusze do filmów o firmie i produktach Wnioskodawcy, publikowane w mediach, głównie w Internecie i TV.
W grupie Analityków Spółka zatrudnia Pracowników m.in. na stanowiskach Dyrektor/Główny Ekonomista, Analityk ds. Rynków Finansowych/Młodszy Analityk ds. Rynków Finansowych, Content Development Manager. W zależności od specyfiki stanowiska, efektem prac twórczych Analityków są następujące rodzaje Utworów:
bieżące analizy i komentarze analityczne oraz rekomendacje ogólne dotyczące rynków finansowych lub instrumentów finansowych (lub ich instrumentów bazowych),
analizy tematyczne lub rekomendacje ogólne o interwale dziennym, tygodniowym i miesięcznym,
artykuły prasowe z zakresu finansów, ekonomii, komentarze analityczne
Wskazane Utwory Analityków są publikowane w mediach - prasa, radio, telewizja, portale internetowe.
Spółka zaznacza, że każdy z rezultatów działalności Pracowników jest uzewnętrzniony, ma oryginalny charakter, tj. zawiera obiektywnie nową wartość oraz nosi cechę indywidualności, tzn. stanowi efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy uwieńczonej niepowtarzalnym rezultatem w postaci Utworu.
W uzupełnieniu z dnia 4 lipca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wniosku (część G.) efektem prac twórczych Programistów i Grafików są następujące utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
w przypadku Programistów:
scenariusze testowe oprogramowania tworzonego przez programistów, raporty po przeprowadzeniu testu, oprogramowanie wspierające procesy testowania
w przypadku Grafików:
W odniesieniu do pracowników, którzy są zatrudnieni na stanowiskach Analityków, efekty pracy twórczej publikowane są w środkach masowego przekazu - prasa, radio, telewizja, portale internetowe. Publikacje te stanowią formę autorskiego, indywidualnego wyrażenia poglądów autorów (Analityków) na określony temat i mogą, jak wskazano w części G. Wniosku, przybrać następującą postać:
artykuły prasowe z zakresu finansów, ekonomii, komentarze analityczne,
analizy tematyczne lub rekomendacje ogólne o interwale dziennym, tygodniowym i miesięcznym.
Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy (część H. Wniosku), zdaniem Wnioskodawcy prace twórcze Programistów, Grafików i Analityków, których efektem są ww. utwory, mają następujący charakter twórczy wskazany w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
w odniesieniu do Programistów - działalność twórcza w zakresie programów komputerowych,
w odniesieniu do Grafików - w zależności od efektów pracy jest to działalność w zakresie sztuk plastycznych bądź działalności audiowizualnej lub też działalność twórcza w zakresie programów komputerowych (w zakresie w jakim Utwory Grafików są elementem prac twórczych w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych),
w odniesieniu do Analityków - działalność publicystyczna.
Umowy o pracę Programistów, Grafików i Analityków obejmują również czynności nie będące przedmiotem praw autorskich.
W umowach o pracę Programistów, Grafików i Analityków jest wydzielona kwota zryczałtowanego wynagrodzenia należnego pracownikowi za przeniesienie autorskich praw majątkowych na pracodawcę do stworzonych utworów. Honorarium autorskie nie obejmuje wynagrodzenia za wykonywanie przez pracowników pozostałych czynności.
Kwota wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych na pracodawcę jest wynikiem wspólnych uzgodnień pomiędzy stronami, tj. Wnioskodawcą i danym pracownikiem. Ustalając indywidualnie ww. kwotę, strony uwzględniają takie kryteria jak doświadczenie zawodowe pracownika w branży twórczej, uznanie i rozpoznawalność pracownika jako specjalisty w danym obszarze, możliwość wykorzystania Utworu/Utworów w działalności Wnioskodawcy. Do kryteriów tych nie zalicza się czas pracy poświęcony na stworzenie utworu.
Uwzględnione przez strony kryteria mają służyć odzwierciedleniu ekonomicznej wartości utworów, do których prawa autorskie nabywa Wnioskodawca.
Czas pracy poświęcony na stworzenie utworu nie jest wyznacznikiem wartości wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych na Wnioskodawcę jako pracodawcę.
Czy prace twórcze Programistów, Grafików i Analityków, których efektem są Utwory wskazane w opisie stanu faktycznego, mogą być kwalifikowane jako działalność, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w związku z czym do wynagrodzenia należnego za rozporządzenie przez Pracowników majątkowymi prawami autorskimi do Utworów stworzonych w efekcie tej działalności mogą być stosowane 50% koszty uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, prace twórcze Programistów, Grafików i Analityków, których efektem są Utwory wskazane w opisie stanu faktycznego, mogą być kwalifikowane jako działalność, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w związku z czym do wynagrodzenia należnego za rozporządzenie przez Pracowników majątkowymi prawami autorskich do Utworów stworzonych w efekcie tej działalności mogą być stosowane 50% koszty uzyskania przychodów.
Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b. Zgodnie z ust. 9a w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Na podstawie art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
W związku z powyższym, z przepisów ustawy o PIT wynika, że 50% koszty uzyskania przychodów stosuje się, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:
pracownik tworzy utwory w rozumieniu przepisów ustawy o PAPP (Przesłanka nr 1),
wynagrodzenie pracownika jest należne za rozporządzenie prawami autorskimi i prawami pokrewnymi bądź korzystanie przez twórców z praw autorskich (Przesłanka nr 2),
utwory, co do których pracownik uzyskuje wynagrodzenie, powstają w związku z działalnością pracownika w zakresie jednej z kategorii działalności określonej w art. 22 ust. 9b ustawy PIT (Przesłanka nr 3).
W opinii Wnioskodawcy, wszystkie wymienione wyżej Przesłanki należy uznać spełnione w odniesieniu do wynagrodzenia należnego za rozporządzenie przez Pracowników (Programistów, Grafików, Analityków) majątkowymi prawami autorskimi do Utworów wskazanych w opisie stanu faktycznego. W konsekwencji, do wynagrodzeń tych mogą być stosowane 50% koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o PAPP, utworem jest „każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia”. Zgodnie natomiast z ust. 3, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.
W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), utwory plastyczne i audiowizualne.
Tym samym, programy komputerowe, utwory plastyczne (grafika), utwory audiowizualne oraz utwory publicystyczne, będące efektem pracy twórczej Pracowników, mogą być uznane za utwory w rozumieniu przepisów ustawy o PAPP, o ile stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
Pracownikom, jako twórcom lub współtwórcom Utworów, przysługują majątkowe prawa autorskie do Utworów. W zakresie rozporządzania tymi prawami zastosowanie znajdują przepisy ustawy o PAPP oraz postanowienia umów o pracę, potwierdzające fakt przeniesienia na Spółkę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych w zamian za określone wynagrodzenie.
Prowadzona przez Spółkę ewidencja Utworów umożliwia rzetelną weryfikację, czy przekazywane efekty pracy twórczej Pracowników stanowią faktycznie utwory w rozumieniu ustawy o PAPP, a tym samym czy Pracownik uzyskuje roszczenie wobec Spółki o wypłatę wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi do Utworów.
W konsekwencji, istnieje jednoznaczny związek przyczyno-skutkowy pomiędzy rozporządzaniem przez Pracowników na rzecz Spółki majątkowymi prawami autorskimi do Utworów, a wypłatą przez Spółkę Wynagrodzeń za Utwory.
Jak wynika z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, tylko rodzaje działalności określone w tym przepisie pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.
W kontekście przedmiotu działalności Spółki oraz zakresu obowiązków służbowych poszczególnych Pracowników (Programiści, Graficy, Analitycy) podstawowe znaczenie mogą mieć następujące rodzaje działalności wymienione w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT:
działalność twórcza w zakresie programów komputerowych (Programiści),
działalność twórcza w zakresie sztuk plastycznych i twórczość audiowizualna (Graficy),
działalność publicystyczna (Analitycy).
Na marginesie, należy wskazać, że zgodnie z uchwaloną przez Sejm 10 maja 2018 r. ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zmianie ulegnie treść art. 22 ust. 9b ustawy o PIT. Zmiany te mają obowiązywać z mocą wsteczną od 1 stycznia 2018 r. Należy zaznaczyć, że zmiany te rozszerzają katalog działalności twórczej, której wykonywanie uprawnia do stosowania podwyższonych 50% kosztów uzyskania przychodu. Należy podkreślić również, że ustawa z 10 maja 2018 r. wciąż wymienia w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT m.in. działalność twórczą w zakresie programów komputerowych, działalność twórczą w zakresie sztuk plastycznych, twórczość audiowizualną, działalność publicystyczną. Tym samym, wejście w życie omawianej nowelizacji przepisów ustawy o PIT, nie wpłynie na wnioski sformułowane w niniejszym Wniosku.
(a) Działalność twórcza w zakresie programów komputerowych
Zarówno ustawa o PIT, jak również ustawa o PAPP nie definiują pojęć „działalność w zakresie programów komputerowych” i „program komputerowy”.
Należy zwrócić uwagę, że ustawa o PAPP zawiera szczególne uregulowania w zakresie praw autorskich do programów komputerowych, stanowiące implementację Dyrektywy Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.
W Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 kwietnia 2009 r. wskazano, że program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych musi pozwalać na stworzenie programu komputerowego na późniejszym etapie.
Z kolei w komentarzach do ustawy o PAPP zwraca się uwagę, że za program komputerowy rozumie się zestaw instrukcji (rozkazów, poleceń) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników (Z. Okoń (w:) Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, (red.) Flisak D, Wolters Kluwer 2014).
W wyroku z 26 marca 2014 r. (sygn. akt I C 566/12) Sąd Okręgowy w Łodzi scharakteryzował program komputerowy jako ciąg instrukcji możliwy do odczytania przez komputer, prowadzący do modyfikacji jej stanu. Wymieniając elementy programu komputerowego Sąd wskazał na kod źródłowy, który następnie jest kompilowany do kodu binarnego, a także na algorytmy, interfejsy i treści generowane przez program na ekranie monitora.
Odnosząc się natomiast do sformułowania „działalność twórcza w zakresie” należy podkreślić, że zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN działalność to „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”, natomiast twórczy oznacza „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”.
W oparciu o powyższe, sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1, należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych. Będą to zatem tworzone kody źródłowe, ale również inne przejawy pracy twórczej, pozostające w związku z tworzeniem programu komputerowego, takie jak np. opisy koncepcji programów komputerowych, interfejsy użytkownika, skrypty wspomagające proces testowania tworzonego oprogramowania.
Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS, w której wskazano, że pojęcie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” dotyczy „korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowym (no. utwory audiowizualne), podręczniki użytkownika, czy też interfejsy użytkownika”.
Tym samym, w opinii Spółki pojęcie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” obejmuje m.in. działalność twórczą Programistów zatrudnionych w Spółce, w zakresie w jakim efektem tej działalności są następujące rodzaje Utworów:
(b) Działalność twórcza w zakresie sztuk plastycznych/działalność audiowizualna
Ustawa o PIT oraz ustawa o PAPP nie definiują pojęć „sztuka plastyczna” oraz „utwór audiowizualny”.
Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN sztuki plastyczne to architektura, rzeźba, malarstwo, grafika i rzemiosło artystyczne. Z kolei w piśmiennictwie wskazuje się, że do sztuk plastycznych zalicza się malarstwo, rysunek, grafikę, rzeźbę, performance, sztukę użytkowa, szatę graficzną gazety (makieta) oraz znaki towarowe (J. Barta J., R. Markiewicz (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Wolters Kluwer 2011). W dotychczasowej praktyce za prace twórcze w rozumieniu ustawy o PAPP Minister Kultury uznał m.in. tworzenie grafiki komputerowej w postaci graficznego opracowania stron WWW (pismo Ministra Kultury z 25 stycznia 2002 r., nr DP/WPA.024/385/01) oraz inne projekty graficzne wykonane technika komputerowa (pismo Ministra Kultury z 4 lipca 2001 r., nr DP/WPA.024/156/01).
Natomiast w zakresie działalności audiowizualnej szczególną uwagę zwraca fakt, że w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT ustawodawca dwukrotnie odwołuje się do tego pojęcia - jako twórczość audiowizualna oraz produkcja audiowizualna. Przy czym w zakresie produkcji ustawa o PIT doprecyzowuje, że chodzi tu o działalność m.in. operatorów obrazu i dźwięku, a także montażystów. Zgodnie z art. 69 ustawy o PAPP współtwórcami utworu audiowizualnego są osoby, które wniosły wkład twórczy w jego powstanie, a w szczególności: reżyser, operator obrazu, twórca adaptacji utworu literackiego, twórca stworzonych dla utworu audiowizualnego utworów muzycznych lub słowno-muzycznych oraz twórca scenariusza. W komentarzach do ustawy o PAPP zwraca się uwagę, że brak jest ustawowej definicji utworu audiowizualnego, wskazując jednak, że ta kategoria utworów obejmuje nie tylko filmy telewizyjne, ale np. wideoklipy i reklamy (D. Flisak, Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, LEX 2015). Wskazuje się ponadto, że wspólna cecha utworów audiowizualnych jest efekt w postaci ruchu postrzeganego obrazu, który fakultatywnie może zostać podbudowany dźwiękiem (A. Wojciechowska, Autorskie prawa osobiste twórców dzieła audiowizualnego, Zeszyty Naukowe UJ 1999). W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, prace twórcze Grafików, których efektem są wskazane niżej Utwory:
- należy uznać za przejaw działalności w zakresie sztuk plastycznych bądź działalności audiowizualnej.
Wnioskodawca zaznacza ponadto, że w zakresie, w jakim Utwory Grafików są elementem prac twórczych w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych, działalność ta może zostać uznana również za działalność w zakresie programów komputerowych. Wniosek ten potwierdza powołana wyżej interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2018 r, sygn. 0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS.
Tym samym, konkretne Utwory działalności Grafików są utworami sztuki plastycznej, twórczości audiowizualnej bądź elementami działalności w zakresie programów komputerowych, co w każdym przypadku mieści działalność Grafików w katalogu rodzajów działalności określonych w art. 22 ust. 9b ustawy PIT.
(c) Działalność publicystyczna
Pojęcie „działalność publicystyczna” nie zostało zdefiniowane w ustawie o PIT i ustawie o PAPP.
Zgodnie z przykładowymi definicjami słownikowymi, publicystyka to:
dziedzina piśmiennictwa oraz twórczość radiowa, telewizyjna zajmująca się omawianiem aktualnych problemów politycznych, gospodarczych, społecznych, kulturalnych i naukowych, obejmująca takie formy jak: artykuły, felietony, reportaże, recenzje, korespondencje, szkice, broszury (S. Dubisz, Uniwersalny słownik języka polskiego, PWN 2003),
wypowiedzi (piśmiennicze i kolokwialne) na aktualne tematy (publicystyka jest klasyfikowana w zależności od dziedziny, której dotyczy na: społeczną, polityczną, gospodarczą, kulturalną), przedstawiające wyraźne poglądy i opinie, często o charakterze polemicznym, tendencyjnym lub wręcz prowokacyjnym. Interpretuje i ocenia fakty z przyjętego punktu widzenia, zmierza do kształtowania opinii publicznej (Internetowa Encyklopedia PWN).
Nie budzi zatem wątpliwości, że podstawową cechą działalności publicystycznej jest wyrażanie poglądów na określony temat z wykorzystaniem różnego rodzaju środków masowego przekazu -prasa, radio, telewizja, internet.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Analitycy są twórcami artykułów, komentarzy i analiz publikowanych w mediach (prasa, radio, telewizja, portale internetowe), działalność ta stanowi działalność publicystyczną w rozumieniu art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.
W opinii Spółki przedstawione powyżej okoliczności potwierdzają, że prace twórcze Programistów, Grafików i Analityków, których efektem są Utwory wskazane w opisie stanu faktycznego, mogą być kwalifikowana jako działalność, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT. W konsekwencji, do wynagrodzenia należnego za rozporządzenie przez Pracowników majątkowymi prawami autorskimi do Utworów stworzonych w efekcie tej działalności mogą być stosowane 50% koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Natomiast ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291), na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, który stanowi, że przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:
prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
Przepis ten w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą wszedł w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.
Powyższa analiza w sposób jednoznaczny przesądza, że zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe jedynie wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli (w przypadku Wnioskodawcy) gdy przejdą one na zamawiającego, tj. pracodawcę Wnioskodawcy.
Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy prawa, należy wskazać, że nowelizacja przepisów w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów m.in. wskazała dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% stawką kosztów uzyskania przychodów. Dziedziny te pokrywają się z podstawowym wyszczególnieniem utworów objętych prawem autorskim (art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Nie uległa jednakże zmianie generalna zasada, że koszty te mogą być stosowane wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami (cytowany na wstępie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia m.in. pracowników, do których obowiązków służbowych należy wykonywanie działań kreatywnych, o charakterze indywidualnym i twórczym. Efektem tych prac są utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z postanowieniami umów o pracę, Pracownicy przenoszą na rzecz Spółki autorskie prawa majątkowe do Utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Spółkę następuje za wynagrodzeniem. Zasady ustalania kwoty Wynagrodzenia za Utwory wynikają z treści indywidualnych umów o pracę. Należy zaznaczyć, że warunkiem wypłaty Wynagrodzenia za Utwory jest zarówno faktyczne stworzenie Utworu, ujawnienie Utworu w rejestrze prowadzonym na zasadach określonych przez Spółkę, jak również przyjęcie Utworu przez Spółkę. Zdaniem Wnioskodawcy prace twórcze Programistów, Grafików i Analityków, których efektem są ww. utwory, mają charakter twórczy wskazany w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w odniesieniu do Programistów - działalność twórcza w zakresie programów komputerowych, w odniesieniu do Grafików - w zależności od efektów pracy jest to działalność w zakresie sztuk plastycznych bądź działalności audiowizualnej lub też działalność twórcza w zakresie programów komputerowych (w zakresie w jakim Utwory Grafików są elementem prac twórczych w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych), w odniesieniu do Analityków - działalność publicystyczna. Umowy o pracę Programistów, Grafików i Analityków obejmują również czynności nie będące przedmiotem praw autorskich. W umowach o pracę Programistów, Grafików i Analityków jest wydzielona kwota zryczałtowanego wynagrodzenia należnego pracownikowi za przeniesienie autorskich praw majątkowych na pracodawcę do stworzonych utworów. Honorarium autorskie nie obejmuje wynagrodzenia za wykonywanie przez pracowników pozostałych czynności. Kwota wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych na pracodawcę jest wynikiem wspólnych uzgodnień pomiędzy stronami, tj. Wnioskodawcą i danym pracownikiem. Ustalając indywidualnie ww. kwotę, strony uwzględniają takie kryteria jak doświadczenie zawodowe pracownika w branży twórczej, uznanie i rozpoznawalność pracownika jako specjalisty w danym obszarze, możliwość wykorzystania Utworu/Utworów w działalności Wnioskodawcy. Do kryteriów tych nie zalicza się czas pracy poświęcony na stworzenie utworu. Uwzględnione przez strony kryteria mają służyć odzwierciedleniu ekonomicznej wartości utworów, do których prawa autorskie nabywa Wnioskodawca. Czas pracy poświęcony na stworzenie utworu nie jest wyznacznikiem wartości wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych na Wnioskodawcę jako pracodawcę. Zatem w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.
Reasumując, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom w postaci honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
0114-KDIP3-3.4011.262.2018.2.IM
0111-KDIB1-3.4010.201.2018.1.JKT | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT2-1.4011.178.2018.1.KK | Interpretacja indywidualna