Source: http://kraken.slv.cz/4Afs1/2003
Timestamp: 2018-01-24 10:04:31+00:00
Document Index: 35488724

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 16', '§ 34', 'soud ', 'Soud ', '§ 38', '§ 34', 'soud ', '§ 41', '§ 16', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 38', '§ 38', '§ 38', 'soud ', 'soud ', '§ 38', '§ 34', '§ 16', 'ÚS 166/01 ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 34', '§ 16', '§ 16', '§ 15', '§ 34', '§ 40', '§ 38', 'soud ', '§ 38', '§ 38', 'soud ', '§ 38', '§ 34', '§ 38', 'soud ', '§ 40', '§ 41', 'soud ', 'soud ']

4Afs1/2003
è. j. 4 Afs 1/2003-43
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Marie Turkové a JUDr. Petra Prùchy, v právní vìci ¾alobce: M.-H. s. r. o., zast. JUDr. Antonínem Tunklem, advokátem v Daèicích, Komenského 6/V, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Proki¹ova 5, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 31. 1. 2003, è. j. 10 Az 295/2002-16,
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností napadl rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 31. 1. 2003, è. j. 10 Az 295/2002-16, kterým byly jednak vìci vedené pod sp. zn. 10 Ca 295/2002 a sp. zn. 10 Ca 296/2002 spojeny ke spoleènému projednání a rozhodnutí (pod spoleènou sp. zn. 10 Ca 295/2002) a dále kterým byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 10. 2002, è. j. 2090/120/2002, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì o domìøení danì z pøíjmu právnických osob za rok 1999 ve vý¹i 6300 Kè, a ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 10. 2002, è. j. 2089/120/2002, jím¾ ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì souèasnì dodateènì zru¹il daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob v èástce 58 632 Kè.
V ¾alobách napadajících citovaná rozhodnutí brojil stì¾ovatel pøedev¹ím proti postupu ¾alovaného, který v dodateèných platebních výmìrech nezohlednil po¾adavek stì¾ovatele, aby od základu danì za rok 1999 a 2000 odeèetl daòovou ztrátu vzniklou v pøedchozím zdaòovacím období roku 1998, aèkoli má za to, ¾e ¾alovaný s ohledem na znìní § 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòového øádu ) a § 34 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmu (dále jen ZDP ) tak uèinit mìl.
Krajský soud v Èeských Budìjovicích ve svém zamítavém rozsudku poukázal na to, ¾e ¾alobce v daòovém pøiznání za rok 1999 a 2000 daòovou ztrátu, vykázanou za rok 1998, neuplatnil, nýbr¾ byla jím uplatnìna do protokolu pøi ústním jednání a¾ dne 16. 1. 2002. Soud je v¹ak toho názoru, ¾e takovým zpùsobem daòovou ztrátu uplatnit nelze, nebo» z § 38 odst. 1 ZDP vyplývá, ¾e vy¹¹í èástky odèitatelných polo¾ek podle § 34 ZDP a polo¾ek sni¾ujících základ danì mù¾e uplatnit poplatník pouze v dodateèném pøiznání k dani z pøíjmu právnických osob na vy¹¹í daòovou povinnost. Dodateèné daòové pøiznání ohlednì pøedmìtné daòové ztráty stì¾ovatele v¹ak podáno nebylo. Krajský soud dále uvádí, ¾e je-li zahájena daòová kontrola, jako tomu bylo v souzené vìci, pak podle § 41 odst. 2 daòového øádu je podání dodateèného daòového pøiznání vylouèeno, proto¾e v dodateèném daòovém pøiznání lze uplatnit pouze takové odèitatelné polo¾ky a polo¾ky sni¾ující základ danì, které se vztahují ke zvý¹enému základu danì, je¾ byly dodateènì zji¹tìny daòovým subjektem. Odèitatelná polo¾ka ve formì daòové ztráty je fakultativní povahy, pøièem¾ daòový subjekt ji mù¾e uplatnit v daòovém pøiznání, nicménì pøi daòové kontrole správce danì nemù¾e neuplatnìné odèitatelné polo¾ky vzít v úvahu, proto¾e nebyly zji¹tìny daòovým subjektem, ale správcem danì. V souvislosti se znìním § 16 daòového øádu, podle kterého pøi dodateèném domìøení danì správce danì pøihlí¾í ke skuteènostem, které souvisejí právì se zvý¹eným daòovým základem, je soud toho názoru, ¾e daòová ztráta z pøedchozího roku s takto zvý¹eným daòovým základem nesouvisí, a proto k ní nelze pøihlédnout. Nebyla-li pøi dodateèném domìøení danì odeètena daòová ztráta z pøedchozího zdaòovacího období, pak ¾alovaný nepostupoval v rozporu s pøedpisy o dodateèném domìøení danì v souvislosti s daòovou kontrolou. K poru¹ení ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu tedy nedo¹lo, pøedchozí odèitatelná polo¾ka z pøedchozího období nemá ke zji¹tìní daòové kontroly pøímý vztah. S odkazem na shodné stanovisko Ústavního soudu vyjádøené v usnesení IV. ÚS 230/2000 ze dne 14. 6. 2001 soud na závìr odùvodnìní dodává, ¾e úèelem daòové kontroly je pøezkoumat správnost údajù obsa¾ených v daòovém pøiznání, které slou¾ilo jako podklad pro vymìøení danì. V rámci daòové kontroly nemù¾e správce danì do daòového pøiznání uplatnìného daòovým subjektem zasahovat a v podstatì takové daòové pøiznání pøepracovat.
Proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích podal stì¾ovatel kasaèní stí¾nost, a to z dùvodu nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Stì¾ovatel, který sám poukázal na chybu v psaní v odùvodnìní napadeného rozsudku, kde bylo omylem uvedeno ustanovení § 38 odst. 1 ZDP namísto § 38p odst. 1 ZDP, vytýká krajskému soudu zejména tu skuteènost, ¾e mylnì vycházel z nového znìní § 38p odst. 1 ZDP, které je kogentní, pøièem¾ toto ustanovení platné v dobì, o které soud rozhodoval, tj. daòové období roku 1998, ve kterém daòová ztráta vznikla, a následnì roku 1999 a 2000, kdy probìhla daòová logické mít na zøeteli skutková zji¹tìní, která ovlivòují vzájemná chování subjektù. Stì¾ovatel neuplatnil v roce 1998 ztrátu, proto¾e vycházel z toho, ¾e v tomto roce nebyl dùvod k jejímu uplatnìní. Pokud daòová kontrola za daòové období roku 1999 a 2000 neuznala nìkteré daòové výdaje a zmìnila tedy daòové zatí¾ení, kdy bylo mo¾no ztrátu uplatnit, pak stì¾ovatel pova¾uje za spravedlivé vzhledem k dispozitivnosti chování, kdy není exaktnì stanoveno, v jakém èasovém údobí a jakým zpùsobem lze uplatnit pøedmìtnou ztrátu, aby tato ztráta byla zapoèitatelná, tuto ztrátu zapoèíst. Z vrchnostenského postavení dále stì¾ovatel dovozuje povinnost ¾alovaného pouèit daòový subjekt o nesprávnosti svého postupu a vyzvat ho k odstranìní pøípadné vady. Jestli¾e je jeho podání odmítnuto, proto¾e má nedostateènou formu, aèkoliv svým obsahem sleduje stejný úèel, co¾ je v daném pøípadì uplatnìní ztráty do protokolu, pak je podle názoru stì¾ovatele zøejmé, ¾e se uplatnìní této ztráty domáhal, pøièem¾ o obsahu není pochyb a jde pouze o formální vadu. Proto¾e se stì¾ovatel dùvodnì domnívá, ¾e Krajský soud v Èeských Budìjovicích pøi svém rozhodování pochybil pøi výkladu zákona o daních z pøíjmù, navrhuje, aby napadený rozsudek è. j. 10 Ca 195/2002-16, ze dne 31. 1. 2003, byl zru¹en a vrácen k novému projednání.
®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nil se zpùsobem aplikace § 38p odst. 1 ZDP provedeným krajským soudem a nepova¾uje ji na rozdíl od stì¾ovatele za chybnou, nebo» podle jeho názoru se jedná o ustanovení procesní povahy pou¾itelné pro øízení po 1. 1. 2001. K námitce stì¾ovatele ohlednì odmítnutí jeho podání ze dne 16. 1. 2002, v nìm¾ uplatnil ztrátu za rok 1998, a to pro jeho nedostateènou formu, ¾alovaný odkazuje na znìní § 34 odst. 1 ZDP, podle kterého lze od základu danì odeèíst daòovou ztrátu, která vznikla a byla vymìøena za pøedchozí zdaòovací období, za situace, ¾e tak uèinil daòový subjekt v daòovém pøiznání èi dodateèném daòovém pøiznání, nebo» se jedná o polo¾ku fakultativní, kterou daòový subjekt mù¾e, av¹ak stejnì tak nemusí, uplatnit. Pokud zákon jasnì stanoví, jakým zpùsobem má být daòová ztráta uplatnìna, a poplatník tak neuèiní, resp. uèiní jiným zpùsobem, nelze po¾adovat po správci danì, aby poplatníka vyzýval k odstranìní vad. Daný názor stì¾ovatele tak ¾alovaný pova¾uje za mylný, nebo» k uplatnìní daòové ztráty do protokolu o ústním jednání namísto do dodateèného daòového pøiznání nelze pøihlédnout. ®alovaný rovnì¾ poukazuje na to, ¾e napadeným rozsudkem nebylo poru¹eno ani ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu, nebo» pøedmìtná odèitatelná polo¾ka, tj. daòová ztráta z pøedchozího roku, nemá ¾ádný pøímý vztah ke konkrétním zji¹tìním daòové kontroly za roky 1999 a 2000 a nesouvisí se zvý¹eným základem danì. Nebyla-li pøi dodateèném domìøení danì odeètena správcem danì daòová ztráta z pøedchozího zdaòovacího období, nelze tak jeho jednání kvalifikovat jako vrchnostenský pøístup k vìci. Svùj názor ¾alovaný opírá i o rozhodnutí Ústavního soudu (napø. IV. ÚIS 230/2000, II. ÚS 166/01 a dal¹í). S ohledem na uvedené Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost stì¾ovatele dle § 110 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb. soudního øadu správního (dále jen s. ø. s.) jako nedùvodnou zamítl.
Ze správního spisu, jako¾ i ze spisu Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e správce danì dne 13. 3. 2001 zahájil u stì¾ovatele kontrolu danì z pøíjmu právnických osob za rok 1999 a dne 9. 10. 2001 zahájil u té¾e osoby dal¹í jednání ze dne 16. 1. 2002 vyplývá, ¾e stì¾ovatel ústnì po¾ádal o uplatnìní vykázané ztráty z roku 1998 s tím, ¾e v souèasné dobì nevyvíjí ¾ádnou èinnost a není tedy pøedpoklad, ¾e bude moci ztrátu v dal¹ích letech uplatnit. Finanèní úøad v Daèicích vydal dne 22. 1. 2002 dodateèný platový výmìr è. j. 1456/02/087970/5958 za kalendáøní rok 1999, ve kterém stì¾ovateli vymìøil daòovou povinnost ve vý¹i 6300 Kè. Tého¾ dne vydal stejný orgán i dodateèný platební výmìr è. j. 1477/02/087970/5958 na daò z pøíjmu právnických osob za kalendáøní rok 2000, kterým byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daò z pøíjmu právnických osob ve vý¹i 98 270 Kè a souèasnì dodateènì zru¹ena daòová ztráta z pøíjmu právnických osob v èástce 58 632 Kè. Proti obìma uvedeným rozhodnutím podal stì¾ovatel odvolání, která byla Finanèním øeditelstvím v Èeských Budìjovicích (¾alovaným) zamítnuta, a to s odùvodnìním, ¾e ve smyslu ustanovení § 34 odst. 1 ZDP lze od základu danì odeèíst daòovou ztrátu, která vznikla a byla vymìøena za pøedchozí zdaòovací období, za situace, ¾e tak uèiní daòový subjekt v daòovém pøiznání, nebo» se jedná o polo¾ku fakultativní, a proto správce danì neporu¹il ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu, proto¾e daòový subjekt je povinen v daòovém pøiznání nebo hlá¹ení si daò sám vypoèítat a uvést té¾ pøípadné výjimky osvobození, zvýhodnìní a odpoèty a vyèíslit jejich vý¹i.
Ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu ukládá správci danì, který u daòového subjektu pøi daòové kontrole zji¹»uje nebo provìøuje daòový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì, aby pøi dodateèném stanovení danì pøihlédl ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny, tzn. ke skuteènostem, které souvisí se stanovením daòového základu za kontrolované období. Z úèelu a smyslu daòové kontroly tak vyplývá, ¾e správce danì se v rámci svých zákonných mo¾ností soustøeïuje na provìøování pøíjmù a výdajù daòového subjektu a dále na provìøování dal¹ích okolností-tj. nezdanitelných èástek podle ustanovení § 15 ZDP, a také, zda napø. uplatnìná ztráta nebyla vy¹¹í, ne¾ na jakou má daòový subjekt zákonný nárok atd. Není tedy povinností ani cílem správce danì za daòový subjekt vyhledávat v¹echny mo¾nosti, jimi¾ by daòovou povinnost daòovým subjektùm sni¾oval, ale pouze dohlí¾el na to, aby daòová povinnost byla vymìøena a hrazena v zákonné správné vý¹i, a rovnì¾ dbát, aby danì byly vymìøovány a vybírány zpùsobem, kterým by docházelo ke krácení daòových pøíjmù.
Podle § 34 ZDP ve znìní platném v dobì, o které správní orgán v prvním stupni rozhodoval, bylo mo¾no od základu danì odeèíst daòovou ztrátu, která vznikla a byla vymìøena za pøedchozí zdaòovací období nebo jeho èást, a to nejdéle v sedmi zdaòovacích obdobích následujících bezprostøednì po období, za které se daòová ztráta vymìøuje. Vznikne-li tedy daòovému subjektu daòová ztráta, je pouze na jeho úvaze, zda si tuto tzv. odèitatelnou polo¾ku uplatní, v jaké vý¹i a ve kterém zdaòovacím období. Daný prostor pro autonomní ekonomickou úvahu v¹ak nelze chápat jako naprostou libovùli daòového subjektu uplatnit daòovou ztrátu kdykoli a jakkoli, nýbr¾ v¾dy v souladu s ostatními ustanoveními upravujícími daòové øízení.
Pøedev¹ím je tøeba upozornit na ustanovení § 40 a 41 daòového øádu, podle nich¾ lze pøiznávat daòovou povinnost a uplatòovat pøípadné zákonné daòové výhody jen v daòovém pøiznání, a» u¾ øádném èi dodateèném, a uplatòovat vy¹¹í odèitatelné polo¾ky, ne¾ jak byly pùvodnì uplatnìny, lze jen dodateèným daòovým pøiznáním, samozøejmì pøi zachování dal¹ích zákonných podmínek. Z této zásady vychází i speciální ustanovení § 38p ZDP upravující uplatnìní vy¹¹ích èástek odèitatelných polo¾ek a polo¾ek sni¾ujících u¾itých v odùvodnìní napadeného rozhodnutí zdá, ¾e krajský soud skuteènì vycházel z dikce § 38p ZDP v souèasnosti platného znìní, nikoli znìní platného v dobì, o které bylo rozhodováno, jak namítá stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti, nelze toto pochybení hodnotit jako pochybení zásadní, nebo» jak podle znìní ustanovení § 38p ZDP pøed novelou, tak po ní, lze uplatnit daòovou ztrátu pouze prostøednictvím dodateèného daòového pøiznání. Z kasaèní stí¾nosti není zøejmé, na základì jakých úvah stì¾ovatel dovozuje kogentnost souèasné právní úpravy oproti úpravì, dle jeho názoru fakultativní, obsa¾ené ve znìní pøed novelou. Nejvy¹¹í správní soud se tak mù¾e jen domý¹let, ¾e stì¾ovatelùv právní názor mohl mít pùvod v odli¹né textaci starého § 38p ZDP, podle kterého daòový subjekt v pøípadì zji¹tìné daòové ztráty mù¾e podat daòové pøiznání, zatímco souèasná úprava hovoøí o tom, ¾e odeèitatelné polo¾ky podle § 34 ZDP (tj. daòovou ztrátu) lze uplatnit pouze v dodateèném pøiznání. Taková zmìna v¹ak pøedstavuje pouze dílèí upøesnìní právní úpravy, nikoli významový posun. I ze znìní § 38p ZDP pøed novelou lze jednoznaènì dovodit, ¾e jediným mo¾ným zpùsobem, kterým bylo mo¾no uplatnit daòovou ztrátu, bylo podání dodateèného daòového pøiznání. Odli¹ný výklad pova¾uje zdej¹í soud za úèelový a jdoucí proti smyslu daòového øízení, nebo» soudem uèinìný závìr bezpeènì vyplývá jak z textu samotného, tak i z teleologického a systematického výkladu. Chápeme-li ustanovení § 40 a 41 daòového øádu jako obecnou úpravu procesu uplatòování práv a povinností v rámci daòového øízení, je tøeba i speciální ustanovení obsa¾ená v zákonì o dani z pøíjmu vykládat konzistentnì s úpravou obecnou, kterou pro dané øízení doplòuje a upøesòuje. Závìr zdej¹ího soudu ohlednì otázky uplatòování daòové ztráty tak plnì koresponduje s právním názorem ¾alovaného, a to v tom smyslu, ¾e k uplatnìní daòové ztráty vzniklé za pøedchozí zdaòovací období do protokolu o ústním jednání namísto dodateèného daòového pøiznání nelze pøihlédnout. Uplatnìní daòové ztráty do protokolu namísto podání dodateèného daòového pøiznání tedy není formální vadou, k jejímu¾ odstranìní mìl správce danì stì¾ovatele vyzvat, jak je namítáno v kasaèní stí¾nosti, ale jedná se o podání neúèinné, nebo» formu dodateèného daòového pøiznání pro uplatnìní daòové ztráty právní pøedpisy pøepokládají a vy¾adují.
Druhé zákonné omezení uplatòování daòové ztráty, na které ve svém rozsudku správnì poukázal krajský soud, se skrývá v ustanovení § 41 odst. 2 daòového øádu, podle kterého dodateèné pøiznání nebo hlá¹ení není pøípustné, byl-li pøed jeho podáním uèinìn správcem danì úkon smìøující k pøezkou¹ení správnosti daòové povinnosti za období, kterého by se dodateèné pøiznání nebo hlá¹ení týkalo, a to a¾ do doby ukonèení tohoto úkonu. Uplatnil-li tedy stì¾ovatel daòovou ztrátu za rok 1998 nikoli pøed zapoèetím daòové kontroly, ale a¾ v jejím prùbìhu, nemohl správce danì k tomuto stì¾ovatelovu úkonu pøihlí¾et.
V dané vìci tedy Nejvy¹¹í správní soud vzhledem k vý¹e uvedenému dospìl k závìru, ¾e krajský soud nepochybil, kdy¾ dùvody uvedené v ¾alobì stì¾ovatelem neshledal zákonnými jako dùvody pro zru¹ení shora citovaného rozhodnutí ¾alovaného.