Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/ilpb4-4510-1-80-15-2-lm
Timestamp: 2017-09-22 17:07:55+00:00
Document Index: 70934911

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 24', 'art. 14', 'art. 24', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 24', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 24', 'art. 3', 'art. 24', 'art. 11', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 12', 'art. 24', 'art. 14']

ILPB4/4510-1-80/15-2/ŁM | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej z tytułu uregulowania wynagrodzenia za umorzone udziały przez wydanie wierzytelności pożyczkowej.
ILPB4/4510-1-80/15-2/ŁMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej z tytułu uregulowania wynagrodzenia za umorzone udziały przez wydanie wierzytelności pożyczkowej – jest prawidłowe.
W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej z tytułu uregulowania wynagrodzenia za umorzone udziały przez wydanie wierzytelności pożyczkowej.
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, która podlega w kraju opodatkowaniu od całości osiąganych przez nią dochodów (dalej: SPV lub Spółka).
Osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce i podlegająca w Polsce opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów (dalej: Udziałowiec) posiada obecnie udziały w spółkach kapitałowych z siedzibą na Cyprze (dalej: razem jako CypCo), tj. ponad 95% udziałów w pierwszej CypCo oraz 100% udziałów w drugiej CypCo.
Aktualnie Udziałowiec rozważa wniesienie posiadanych udziałów w CypCo do Spółki w ramach wkładu niepieniężnego, w zamian za który SPV wyda Udziałowcowi udziały własne w jej podwyższonym kapitale zakładowym (wymiana udziałów). Na skutek dokonanego aportu udziałów w CypCo SPV uzyska bezwzględną większość głosów w każdej CypCo z osobna. Wartość nominalna udziałów wydanych przez SPV na rzecz Udziałowca w zamian za udziały w CypCo będzie odpowiadała wartości udziałów w CypCo wnoszonych do SPV.
Jednocześnie Spółka przewiduje, że z przyczyn ekonomicznych lub biznesowych może w przyszłości dojść do umorzenia udziałów w CypCo lub likwidacji CypCo.
W przypadku umorzenia udziałów, CypCo może wydać na rzecz Spółki (tytułem wynagrodzenia za umarzane udziały) wierzytelność pożyczkową, jaką CypCo posiada obecnie wobec Udziałowca w związku z udzieloną mu wcześniej pożyczką.
Czy w związku ze zmianami ustawy o CIT, jakie weszły w życie z dniem 1.01.2015 r., w przypadku uznania CypCo za zagraniczną spółkę kontrolowaną (o której mowa w dodanym art. 24a ustawy o CIT), osiągnięty przez nią przychód (do którego rozliczenia może być zobowiązana Spółka) z tytułu uregulowania zobowiązania do wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w drodze wydania wierzytelności pożyczkowej (tj. przychód, o którym mowa w dodanym art. 14a ust. 1 ustawy o CIT) będzie mógł zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej wydanej wierzytelności pożyczkowej...
Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli po dniu 1.01.2015 r. będzie on zobowiązany do rozliczenia dochodu CypCo jako zagranicznej spółki kontrolowanej (o której mowa w dodanym art. 24a ustawy o CIT), to przychód osiągnięty przez CypCo w związku z uregulowaniem zobowiązania wobec SPV do wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w drodze wydania wierzytelności pożyczkowej (tj. przychód, o którym mowa w dodanym art. 14a ust. 1 ustawy o CIT) będzie mógł zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej wydanej wierzytelności pożyczkowej.
Zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, który wszedł w życie z dniem 1.01.2015 r., „W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio”.
Jednocześnie, zgodnie z wchodzącym w życie z dniem 1.01.2015 r. art. 24a ustawy o CIT, w razie spełnienia warunków określonych w niniejszym przepisie, krajowa spółka kapitałowa może być zobligowana do opodatkowania w Polsce dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej.
Powyższe oznacza zatem, zdaniem Spółki, że jeżeli CypCo zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną, o której mowa powyżej, SPV może być zobowiązana do rozliczenia w Polsce podatku od dochodu osiągniętego przez CypCo z tytułu wykonania świadczenia niepieniężnego celem uregulowania zobowiązania wynikającego z umorzenia udziałów.
Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, zobowiązanie CypCo wynikające z umorzenia udziałów zostanie spełnione poprzez wydanie SPV wierzytelności pożyczkowej, przyjąć należy, że kosztem uzyskania przychodu (pomniejszającym przychód określony zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT), będzie wartość nominalna tej wierzytelności.
W ocenie Spółki, zdarzenie takie należy bowiem traktować analogicznie jak zbycie prawa majątkowego. Wynika to z faktu, iż wydanie wierzytelności w ramach wynagrodzenia za umarzane udziały będzie miało dla CypCo taki sam efekt, jak gdyby CypCo najpierw dokonała odpłatnego zbycia wierzytelności (stanowiącej przysługujące jej prawo majątkowe), a dopiero potem środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży tej wierzytelności przeznaczyła na wypłatę wynagrodzenia za umarzane udziały.
Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18.08.2014 r. (nr ILPB3/423-246/14-5/EK):
„W kwestii ustalania kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia wierzytelności w postaci pożyczek należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że kosztem tym będzie nominalna wartość udzielonej pożyczki. Natomiast ani odsetki naliczone do dnia sprzedaży wierzytelności, ani opłata operacyjna nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia przedmiotowej wierzytelności”.
To bowiem nominalna wartość wierzytelności pożyczkowej, odpowiadająca kwocie kapitału udzielonej pożyczki będzie stanowić faktycznie poniesiony przez CypCo wydatek związany z przedmiotową wierzytelnością. W konsekwencji uznać należy, zdaniem Spółki, że wartość nominalna wierzytelności pożyczkowej wydanej przez CypCo w ramach wynagrodzenia za umarzane udziały, będzie stanowiła dla niej koszt uzyskania przychodu, pomniejszający przychód do opodatkowania, o którym mowa w dodanym art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.
Zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania.
Na podstawie art. 24a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: w celu obliczenia udziału pośredniego, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. a i ust. 11 pkt 1, przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio.
Z dniem l stycznia 2015 r. weszły w życie przepisy przewidujące opodatkowanie przez polskich podatników dochodów uzyskiwanych przez zagraniczne spółki kontrolowane (Controlled Foreign Corporation – CFC). Tym samym do polskiego systemu podatkowego wprowadzony został mechanizm zwalczania nadużyć podatkowych polegających na wykazywaniu dochodu generowanego z działalności prowadzonej w danym kraju, jako dochodu podmiotów podlegających jurysdykcji podatkowej państw stosujących preferencyjne zasady opodatkowania.
Stosownie do treści art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:
W myśl natomiast art. 24a ust. 6 ww. ustawy: dochodem, o którym mowa w ust. 4, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.
Powyższe oznacza, że Wnioskodawca ma obowiązek określenia – na ostatni dzień roku podatkowego każdej z CypCo – nadwyżki przychodów CypCo i kosztów ich uzyskania. Jednocześnie przychody te i koszty należy ustalić zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem krajowa ustawa podatkowa decyduje, czy dane przysporzenie CypCo uzyskane w jej roku podatkowym stanowi przychód mający wpływ na określenie ww. nadwyżki. Tak samo należy postąpić w przypadku kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli CypCo w jej roku podatkowym poniosła koszty, to czy koszt taki będzie miał wpływ na ustalenie ww. nadwyżki decydujące znaczenie mają także przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednocześnie przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia rozliczenia dochodu każdej z CypCo, jeżeli zostaną one uznane za zagraniczne spółki kontrolowane Wnioskodawcy, w związku z wydaniem wierzytelności pożyczkowej tytułem wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za umarzane udziały. Tym samym Organ nie rozstrzygnął kwestii uznania obu CypCo za zagraniczne spółki kontrolowane, ale uznano to za element zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.
Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.), dokonano szeregu zmian przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skutkiem uchwalenia powyższych zmian było m.in. wprowadzenie przepisów określających skutki regulowania zobowiązań w formie niepieniężnej.
I tak – zgodnie z dodanym art. 14a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Zasadą wynikającą z tego przepisu jest, to że w przypadku gdy podatnik (dłużnik) przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub części dług np. z tytułu umorzenia udziałów, u tego podatnika powstaje przychód w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Zasada ta obowiązuje jednak tylko w przypadkach, gdy wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest mniejsza lub równa wysokości zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem. Z art. 14a ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika bowiem, że w pozostałych przypadkach (gdy wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wartość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem) u podatnika również powstaje przychód, ale w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.
Przekładając powyższe przepisy na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, w której każda z CypCo wypłaci Wnioskodawcy wynagrodzenie tytułem umorzenia udziałów w formie niepieniężnej (przekazując wskazaną w zdarzeniu przyszłym wierzytelność pożyczkową), Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać (dla celów opodatkowania każdej z CypCo w Polsce) przychód podatkowy CypCo, na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Odnośnie natomiast do ustalenia kosztów uzyskania ww. przychodu należy wskazać, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).
Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.
Zatem, aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik zaliczać może jedynie wydatki faktycznie poniesione.
Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.
W związku z zacytowanymi przepisami nie budzi wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej, a niespłaconej przez dłużnika pożyczki (kwota nominalna bez odsetek). Warunkiem jest tu poniesienie wydatku, tj. przeniesienie środków pieniężnych pożyczkodawcy na rzecz dłużnika. Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy.
Skoro zatem wydana przez każdą z CypCo wierzytelność pożyczkowa tytułem wynagrodzenia Wnioskodawcy za umorzone udziały CypCo odnosi się do udzielonej przez CypCo pożyczki na rzecz Udziałowca (podmiotu, który wniósł aportem udziały do Wnioskodawcy w ramach wymiany udziałów), to wartość nominalna tej pożyczki będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w celu określenia dochodu każdej z CypCo podlegającego opodatkowaniu zgodnie z przepisami art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Reasumując - osiągnięty przez każdą z CypCo przychód (do którego rozliczenia może być zobowiązany Wnioskodawca) z tytułu uregulowania zobowiązania do wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w drodze wydania wierzytelności pożyczkowej (tj. przychód, o którym mowa w dodanym art. 14a ust. 1 ustawy o CIT) będzie mógł zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej wydanej wierzytelności pożyczkowej.
IPTPB3/4511-29/15-29/MS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział > ILPB4/4510-1-80/15-2/ŁM