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Timestamp: 2019-10-23 00:16:23
Document Index: 375700160

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 126', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 9', '§ 12', '§ 2']

Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen / BFH / 2012 / Rechtsprechung / Rechtsprechung / Rechtsportal - Deubner Rechtsportal
Stichwörter: 1. Etwaige Überentnahmen der Klägerin i.S. von § 4 Abs. 4a EStG können auch dann den Abzug von an sich der betrieblichen Sphäre zuzuordnenden Schuldzinszahlungen beschränken, wenn es sich bei den Aufwendungen um nachträgliche Betriebsausgaben handelt. 2. Die innerhalb des § 4 Abs. 4a mehrfach verwendeten Begriffe, Entnahmen, Gewinn, Einlagen und Wirtschaftsjahr sind für den gesamten Bereich des § 4 grundsätzlich einheitlich zu verstehen. 3. Eine Überentnahme ist in einem Verlustjahr nicht höher anzusetzen als der Betrag, um den die Entnahmen die Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen (sog. Entnahmenüberschuss). Verluste dürfen sich in der Berechnung nicht entnahmeerhöhend auswirken.
FG München (10 K 746/16) | Datum: 11.08.2016
Vortrag der Verluste aus früheren Wirtschaftsjahren in die Berechnung der nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbaren Schuldzinsen
FG München (15 K 1236/14) | Datum: 17.12.2015
Vortrag von Verlusten aus früheren Wirtschaftsjahren in die Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen; Verrechnung von Verlusten aus früheren Wirtschaftsjahren mit Differenzbeträgen zwischen Entnahmen und Einlagen späterer Jahre
FG München (15 K 1238/14) | Datum: 17.12.2015
BFH, Urteil vom 22.02.2012 - Aktenzeichen X R 12/09
DRsp Nr. 2012/15673
1. NV: Überentnahmen können nicht höher sein als der Überschuss der Entnahmen über die Einlagen (Anschluss an BFH-Urteil vom 3. März 2011 IV R 53/07, BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 ). 2. NV: Der Gewinnbegriff im Sinne von § 4 Abs. 4a EStG umfasst auch Verluste (Bestätigung der BMF-Schreiben vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00, BStBl I 2000, 588 , Rz. 11, 15 und vom 17. November 2005 IV B 2 -S 2144- 50/05, BStBl I 2005, 1019 , Rz. 11).
1. Bei der Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen ist vom einkommensteuerrechtlichen Gewinn auszugehen. 2. Verluste führen für sich genommen nicht zu Überentnahmen im Sinne von § 4 Abs. 4a EStG , sind aber in die Berechnung von Über- und Unterentnahmen einzubeziehen. 3. Können Enznahmen nicht aus dem zur Verfügung stehenden Eigenkapital bestritten werden, so liegt eine Überentnahme vor.
EStG 1997 § 4 Abs. 4a ; EStG § 52 Abs. 11 S. 2;
I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) wendet sich gegen die Einbeziehung eines Verlustes in die Berechnung der nach § 4 Abs. 4a des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr 2000 geltenden Fassung ( EStG ) nicht abziehbaren Schuldzinsen.
Der Kläger ermittelte seinen Gewinn durch Bestandsvergleich nach §§ 4 Abs. 1 , 5 Abs. 1 EStG . Zum 31. Dezember 1998 war das in der Bilanz ausgewiesene Kapital negativ. Für das Jahr 1999 errechnete der Kläger einen steuerlichen Verlust von 9.687 DM. Die Entnahmen überstiegen die Einlagen um 165.642 DM. Im Jahre 2000 ermittelte er einen steuerlichen Verlust von 684.300 DM. Allerdings überstiegen die Einlagen die Entnahmen um 146.939 DM. In den Betriebsausgaben der Jahre 1999 und 2000 waren Schuldzinsen enthalten, von denen 32.155 DM im Jahre 1999 bzw. 85.821 DM im Jahre 2000 nicht auf Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens entfielen.
Im Rahmen einer Außenprüfung ermittelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) für das Jahr 1999 einen Gewinn von 257 DM und für das Streitjahr 2000 einen Verlust von 674.377 DM. Hieraus errechnete das FA nicht abziehbare Zinsen nach § 4 Abs. 4a EStG in Höhe von 9.923 DM für 1999. Die Einlagen des Jahres 2000 verrechnete es, dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00 (BStBl I 2000, 588 , Rz 11, 15) folgend, zunächst in vollem Umfang mit dem Verlust desselben Jahres. Im Anschluss daran berücksichtigte es die aus 1999 vorgetragene Überentnahme in nämlicher Höhe.
Die Sprungklage blieb erfolglos (Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 737 ).
Es schließt sich bezüglich der Behandlung der Verluste den Ausführungen des FG an. Hinsichtlich der Verfassungsfragen sei auf die Urteile des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. September 2005 X R 47/03 (BFHE 211, 227 , BStBl II 2006, 504 ) und vom 1. August 2007 XI R 26/05 (BFH/NV 2007, 2267 ) zu verweisen.
II. Die Revision ist unbegründet. Im Ergebnis zu Recht hat das FG erkannt, dass keine weiteren Schuldzinsen abzuziehen sind. Die Revision ist daher gemäß § 126 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung ( FGO ) zurückzuweisen.
1. Seit Einführung des § 4 Abs. 4a EStG ist der Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen. Zunächst ist zu klären, ob der betreffende Kredit nach den von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7 , BStBl II 1998, 193 ) eine betriebliche oder private Schuld ist. Sodann ist in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob und in welchem Umfang die betrieblich veranlassten Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG abziehbar sind (vgl. Senatsurteile vom 21. September 2005 X R 46/04, BFHE 211, 238 , BStBl II 2006, 125 , und in BFHE 211, 227 , BStBl II 2006, 504 ).
a) Nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Schuldzinsen nach Maßgabe der Sätze 2 bis 5 (nach heutiger Fassung des Gesetzes Sätze 2 bis 4) nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen (§ 4 Abs. 4a Satz 2 EStG ). Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt (§ 4 Abs. 4a Satz 4 EStG , heute Satz 3). Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 4.000 DM (heute 2.050 €) verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen (§ 4 Abs. 4a Satz 5 EStG , heute Satz 4). Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- und Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt (§ 4 Abs. 4a Satz 6 EStG , heute Satz 5).
aa) Grundsätzlich umfasst der Gewinnbegriff des § 4 EStG positive wie negative Ergebnisse einer betrieblichen Betätigung. Insbesondere die Definitionen in § 4 Abs. 1 EStG , aber auch die Wortwahl in § 4 Abs. 3 und Abs. 5 EStG sind insoweit eindeutig. Da § 4 Abs. 4a EStG keine abweichende Begriffsbestimmung vornimmt, ist bei der Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen vom einkommensteuerrechtlichen Gewinn auszugehen (vgl. Senatsurteil vom 7. März 2006 X R 44/04, BFHE 212, 501 , BStBl II 2006, 588 ; BFH-Urteile vom 18. Oktober 2006 XI R 41/02, BFH/NV 2007, 416 , und vom 3. März 2011 IV R 53/07, BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 ).
cc) Verluste führen für sich genommen nicht zu Überentnahmen i.S. des § 4 Abs. 4a EStG (im Kern einhellige Auffassung bei Unterschieden im Detail; vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 , unter II.2.b; BMF-Schreiben vom 17. November 2005 IV B 2 -S 2144- 50/05, BStBl 2005, 1019, Rz 11; Blümich/Wied, § 4 EStG Rz 618; Schmidt/Heinicke, EStG , 31. Aufl., § 4 Rz 526; Nacke in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §§ 4 , 5 Rz 1657b; Seiler, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG , § 4 Rz Ea 71; Schallmoser in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4 EStG Rz 1056, 1057).
Zutreffend weist der IV. Senat des BFH im Urteil in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 darauf hin, dass andernfalls die Differenzberechnung nach § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG beispielsweise in einem Verlustjahr, in dem weder Entnahmen noch Einlagen getätigt wurden, zu einer Überentnahme in Höhe des Verlustes führen würde. Eine Überentnahme kann jedoch nicht höher sein als die Entnahme (vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 1019 , Rz 11 Satz 2).
Die Ausgestaltung des § 4 Abs. 4a EStG beruht auf dem sog. Eigenkapitalmodell (vgl. im Einzelnen Senatsurteil in BFHE 211, 238 , BStBl II 2006, 125 , m.w.N., sowie BFH-Urteile vom 17. August 2010 VIII R 42/07, BFHE 230, 424 , BStBl II 2010, 1041 , und in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 ). Das bilanzielle (nach Buchwerten ermittelte) Eigenkapital bildet --im Hinblick auf die Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG -- Maßstab und Grenze dessen, was der Betriebsinhaber dem Betrieb an Mitteln entziehen darf. So wie das Eigenkapital durch Gewinne und Einlagen aufgestockt wird, wird es durch Entnahmen und Verluste verbraucht. Zutreffend stellt der IV. Senat des BFH im Urteil in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 darauf ab, dass darlehensfinanzierte Entnahmen, die durch das Eigenkapital nicht gedeckt sind, privat veranlasst sind, und zwar auch dann, wenn das Eigenkapital durch Verluste aufgezehrt wurde. Daher gehen Verluste grundsätzlich in die Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG --als Bestandteil des Gewinns im Sinne der Vorschrift-- ein. Der Senat schließt sich insoweit ausdrücklich der in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 vertretenen Auffassung an. Im jeweiligen Wirtschaftsjahr sind (Über-)Einlagen (Einlagenüberschüsse) dieses Jahres zunächst mit Verlusten dieses Jahres auszugleichen. Der jeweilige Differenzbetrag ist sodann mit den fortgeführten Vorjahreswerten zu verrechnen oder auf der Grundlage dieser Werte/Ansätze (formlos) fortzuschreiben (so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 1019 , Rz 11 f.).
bb) Im Streitjahr selbst lag zwar keine Überentnahme vor; dies setzt § 4 Abs. 4a EStG indes auch nicht voraus. Wie der BFH bereits mit seinem Urteil in BFHE 230, 424 , BStBl II 2010, 1041 (unter II.1.b cc) im Einzelnen ausgeführt hat, ordnet die Vorschrift Überentnahmen nicht bestimmten Wirtschaftsjahren zu, sondern ist periodenübergreifend angelegt.
cc) Überentnahmen aus Jahren vor 1999 sind nicht zu verrechnen. Soweit dies § 52 Abs. 11 Satz 2 EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3794 ) anordnet, ist der Kläger hierdurch nicht beschwert (vgl. Senatsurteil vom 23. März 2011 X R 33/05, BFH/NV 2011, 1669 , unter B.II.4.).
Auf die für die Jahre 1999 und 2000 streitige Frage, ob bei dieser Berechnung der Umstand zu berücksichtigen ist, dass der Hinzurechnungsbetrag seinerseits wieder den Gewinn erhöht, was grundsätzlich zur Folge hätte, dass die Überentnahme und damit der Hinzurechnungsbetrag sich vermindern (Interdependenzeffekt, seit 2001 durch § 4 Abs. 4a Satz 3 Halbsatz 2 EStG ausgeschlossen; für das Streitjahr abgelehnt in dem BMF-Schreiben in BStBl I 2000, 588 , Rz 21; für zwingend erachtet bei Blümich/Wied, § 4 EStG Rz 629; offengelassen im BFH-Urteil vom 29. März 2007 IV R 72/02, BFHE 217, 514 , BStBl II 2008, 420 ), kommt es im Streitfall nicht an, wovon auch die Beteiligten übereinstimmend ausgehen.
ee) Die Begrenzungen durch § 4 Abs. 4a Sätze 5, 6 EStG wirken sich vorliegend nicht aus. Da die Berechnung nach § 4 Abs. 4a EStG betriebsbezogen vorzunehmen ist (vgl. BFH-Urteil vom 22. September 2011 IV R 33/08, BFHE 235, 278 , BStBl II 2012, 10 , unter II.1.a (1); Blümich/Wied, § 4 EStG Rz 600; Schmidt/ Heinicke, a.a.O., § 4 Rz 524), ist der in einem weiteren Betrieb des Klägers erwirtschaftete Gewinn nicht von Bedeutung.
a) Hinsichtlich der Vereinbarkeit mit dem objektiven Nettoprinzip nimmt der Senat Bezug auf seine Entscheidung in BFHE 212, 501 , BStBl II 2006, 588 , an der er festhält.
Prinzipiell sind alle Aufwendungen, die durch die Einnahmeerzielung veranlasst sind, als Betriebsausgaben/Werbungskosten abziehbar; die Einkommensteuer erfasst nur das Nettoeinkommen. Im Rahmen des objektiven Nettoprinzips hat der Gesetzgeber des EStG die Zuordnung von Aufwendungen zum betrieblichen beziehungsweise beruflichen Bereich, deretwegen diese Aufwendungen von den Einnahmen grundsätzlich abzuziehen sind, danach vorgenommen, ob eine betriebliche beziehungsweise berufliche Veranlassung besteht (vgl. § 4 Abs. 4 , § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG ). Dagegen mindern Aufwendungen für die Lebensführung außerhalb des Rahmens von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 6. Juli 2010 2 BvL 13/09, BVerfGE 126, 268 - Arbeitszimmer; weitere Nachweise bei Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 2 Rz 10).
b) Die Berücksichtigung von Verlusten bei der Ermittlung der Überentnahmen in der gerade vorgenommenen Weise ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht zu beanstanden (im Ergebnis ebenso BFH-Urteil in BFHE 233, 127 , BStBl II 2011, 688 ), zumal Verluste allein eine Überentnahme nicht begründen oder erhöhen können.
c) Hinsichtlich des typisierten Zinssatzes schließt sich der Senat der Entscheidung in BFHE 230, 424 , BStBl II 2010, 1041 an. Der Gesetzgeber hat bei der vorgenommenen Typisierung seinen Gestaltungsspielraum nicht überschritten. Dabei ist zu berücksichtigen, dass es dem jeweiligen Betriebsinhaber frei steht, die für private Zwecke bestimmten Mittel nicht zu entnehmen, sondern stattdessen die geplante Maßnahme unmittelbar über eine private Kreditaufnahme zu finanzieren.
Vorinstanz: FG Baden-Württemberg, vom 27.01.2009 - Vorinstanzaktenzeichen 11 K 4248/08
Zitieren: BFH - Urteil vom 22.02.2012 (X R 12/09) - DRsp Nr. 2012/15673