Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zarzadzanie/0112-kdil1-1-4012-184-2018-1-mj
Timestamp: 2018-07-16 18:11:03+00:00
Document Index: 120621100

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 5', 'art. 31', 'art. 808', 'art. 56', 'art. 3531', 'art. 483', 'art. 38', 'art. 490', 'SA/Łd ', 'art. 13', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 15', 'art. 56', 'art. 3531', 'art. 483', 'art. 38', 'art. 490', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 15', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 15', 'art. 13', 'art. 4', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 13']

♦ › Zarządzanie › 0112-KDIL1-1.4012.184.2018.1.MJ
Uznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług zarządzania i opodatkowanie ww. usług.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług zarządzania i opodatkowania ww. usług – jest prawidłowe.
W dniu 20 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług zarządzania i opodatkowania ww. usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r. o wskazanie adresu do doręczeń pełnomocnika.
Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki akcyjnej o kapitale zakładowym wynoszącym 24.190.990,00 zł (dalej: Spółka). Zarząd Spółki jest dwuosobowy.
Spółka, w imieniu której działała Rada Nadzorcza, zawarła z każdym z członków zarządu umowę o świadczenie usług zarządzania (dalej łącznie: Umowy, a każda z osobna: Umowa) w wykonaniu obowiązków wynikających z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Umowy obowiązują od dnia 1 lipca 2017 r. Żaden z członków zarządu nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, a konieczność zawarcia umów o świadczenie usług zarządzania była podyktowana wyłącznie regulacją wyżej wskazanej ustawy, natomiast przed jej wejściem w życie Spółka zatrudniała członków zarządu na podstawie umowy o pracę. Członkowie zarządu nie są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
samodzielne zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki ze względu na pełnioną funkcję),
zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki w sposób zapewniający realizację zadań zgodnie z Zasadami zlecania i rozliczania z realizacji zadań powierzonych spółce (...), stanowiącymi załącznik do Zarządzenia Prezydenta (...) z dnia 10 kwietnia 2014 r. ze zm.,
wykonywanie - wobec pracowników Spółki - czynności za pracodawcę w sprawach z zakresu prawa pracy, zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 5 lipca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z roku 1974 numer 24 poz. 141 ze zm.),
Umowa stanowi, iż członek zarządu ponosi odpowiedzialność wyłącznie wobec Spółki za szkody wyrządzone na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem, iż jest to odpowiedzialność oparta na zasadach ogólnych. Odpowiedzialność nie będzie jednak uchybiać odpowiedzialności zarządzającego określonej w powszechnie obowiązujących przepisach, w szczególności w Kodeksie spółek handlowych. Członek zarządu podlegać będzie ubezpieczeniu od odpowiedzialności cywilnej do maksymalnej sumy ubezpieczenia 5.000.000,00 zł (słownie: pięć milionów złotych). Zakres i suma ubezpieczenia ogranicza odpowiedzialność członka zarządu wobec Spółki, która ponadto odnosi się wyłącznie do rzeczywistej szkody poniesionej przez Spółkę, z wyłączeniem utraconych korzyści. Spółka zobowiązała się do zawarcia na własny koszt, jako ubezpieczający na cudzy rachunek, o którym mowa w art. 808 Kodeksu Cywilnego, na rzecz członka zarządu umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członka zarządu.
W zakresie zasad odpowiedzialności członków zarządu wobec osób trzecich Wnioskodawca wskazuje więc, iż w opisanym stanie faktycznym Umowa nie nakłada odpowiedzialności członków zarządu wobec podmiotów trzecich. W § 4 Umowy przewidziano odpowiedzialność członka Zarządu, jednakże wyłącznie wobec Spółki, z ograniczeniem do zdarzeń objętych ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej i wysokości sumy ubezpieczenia.
Odnosząc się do zagadnienia odpowiedzialności wobec osób trzecich członków zarządu Spółki wskazać należy, iż treść stosunku prawnego w zakresie wyżej wskazanej odpowiedzialności znajduje się przede wszystkim w przepisach Kodeksu Cywilnego oraz Kodeksu Spółek Handlowych. Zgodnie z art. 56 KC oraz art. 3531 KC ustawowe zasady odpowiedzialności zlecającego stanowią element stosunku prawnego, jaki na mocy Umowy powstał między Spółką a członkiem zarządu. Zgodnie z art. 483 § 1 KSH członek zarządu ponosi odpowiedzialność wobec spółki za działania lub zaniechania sprzeczne z prawem lub postanowieniami statutu spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności kontraktowej, tj. oparta jest ona na istniejącej między spółką, a członkiem zarządu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Odpowiedzialność ta ponoszona jest przez członka zarządu wyłącznie wobec spółki. Jak wynika z art. 38 KC, nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu. Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich. Wyjątkowo członek zarządu może ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich, jeżeli jego działania wyrządzoną osobom trzecim szkodę niejako poza jego stosunkiem ze spółką - podstawą w tym przypadku jest art. 490 KSH. Wskazane powyżej zasady stanowią tak zwane zasady ogólne odpowiedzialności, obowiązujące domyślnie z mocy przepisów prawa, które co do zasady nie mogą być modyfikowane przez strony (interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2017 r. 2461-IBPP2.4512.1014.2016.2.AZe).
W nawiązaniu do powyższego wskazać należy, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 375/13: sytuację prawną menadżera - członka zarządu na gruncie VAT należy traktować odmiennie niż sytuację prawną menedżera niebędącego członkiem zarządu. Podkreślić należy, że członek zarządu funkcjonuje w ramach organizacji spółki. Jest on zintegrowany z jej organizacją. Sytuacja członka zarządu - menedżera jest odmienna od sytuacji świadczenia usługi przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy w warunkach rynkowych. Tym samym, zarząd działa jako organ osoby prawnej, a nie podmiot od niej niezależny. W konsekwencji, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka. Natomiast członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec spółki. W związku z powyższym, zakres obowiązków członka zarządu określony w Umowie, w szczególności reprezentacja Spółki wobec podmiotów trzecich czy wykonywanie wobec pracowników czynności za pracodawcę nie mogły zostać ograniczone bądź wyłączone. W przypadkach opisanych powyżej członek zarządu działać będzie jako organ spółki, a nie niezależny podmiot w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
Po raz kolejny przywołać w tym miejscu należy Interpretację Ministra Rozwoju i Finansów, zgodnie z którą odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać. Co istotne, w Interpretacji podkreślono, iż odpowiedzialności członków Zarządu wobec osób trzecich nie można domniemywać, jeśli zapisów o odpowiedzialności członka Zarządu wobec osób trzecich nie ma w ogóle w Umowie: trzeci warunek - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności. W Umowach łączących członków Zarządu ze Spółką takiego zapisu nie przewidziano, dzięki czemu uznać należy, że członkowie Zarządu nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich.
Niezależnie od powyższego wskazać należy, iż Spółka dodatkowo zobowiązała się do zapewnienia członkowi zarządu narzędzi do wykonywania czynności, wraz z ponoszeniem kosztów ich eksploatacji, a ponadto ponoszenia wszelkich kosztów związanych ze świadczeniem usług, w tym poza siedzibą Spółki, kosztów podróży i kosztów korzystania z usług zakwaterowania, kosztów wykonywania przez członka zarządu funkcji lub pracy w podmiotach krajowych i zagranicznych, do których Spółka zgłosiła przynależność, kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych zarządzającego obejmujących koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia, koszty szkoleń, kursów i seminariów, koszty podręczników i innych materiałów szkoleniowych. Za wykonywane usług członkowi zarządu przysługuje wynagrodzenie składające się z dwóch części:
Wnioskodawca wskazuje nadto, iż wynagrodzenie, które członek zarządu otrzymuje od Spółki za wykonywane czynności w ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, należy kwalifikować jako przychody, o których mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy członek zarządu Spółki, w ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, powinien zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług, a przychód uzyskany z tego tytułu - zakwalifikowany jako mający źródło w samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, tzn. jako podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1. zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
prowadzenia spraw Spółki we wszystkich obszarach jej działalności) niezastrzeżonych do kompetencji innych organów Spółki lub innych członków Zarządu Spółki, z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji,
Odnosząc się do zagadnienia odpowiedzialności wobec osób trzecich członków zarządu Spółki wskazać należy, iż treść stosunku prawnego w zakresie wyżej wskazanej odpowiedzialności znajduje się przede wszystkim w przepisach Kodeksu Cywilnego oraz Kodeksu Spółek Handlowych. Zgodnie z art. 56 KC oraz art. 3531 KC ustawowe zasady odpowiedzialności zlecającego stanowią element stosunku prawnego, jaki na mocy Umowy powstał między Spółką a członkiem zarządu. Zgodnie z art. 483 § 1 KSH członek zarządu ponosi odpowiedzialność wobec spółki za działania lub zaniechania sprzeczne z prawem lub postanowieniami statutu spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności kontraktowej, tj. oparta jest ona na istniejącej między spółką, a członkiem zarządu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Odpowiedzialność ta ponoszona jest przez członka zarządu wyłącznie wobec spółki. Jak wynika z art. 38 KC, nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki, a nie wobec członka jej organu. Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich. Wyjątkowo członek zarządu może ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich, jeżeli jego działania wyrządzoną osobom trzecim szkodę niejako poza jego stosunkiem ze spółką - podstawą w tym przypadku jest art. 490 KSH. Wskazane powyżej zasady stanowią tak zwane zasady ogólne odpowiedzialności, obowiązujące domyślnie z mocy przepisów prawa, które co do zasady nie mogą być modyfikowane przez strony (interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2017 r. 2461-IBPP2.4512.1014.2016.2.AZe).
Po raz kolejny przywołać w tym miejscu należy Interpretację Ministra Rozwoju i Finansów, zgodnie z którą odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać. Co istotne, w Interpretacji podkreślono, iż odpowiedzialności członków Zarządu wobec osób trzecich nie można domniemywać, jeśli zapisów o odpowiedzialności członka Zarządu wobec osób trzecich nie ma w ogóle w Umowie: trzeci warunek - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności. W Umowach łączących członków Zarządu ze Spółką takiego zapisu nie przewidziano, dzięki czemu uznać należy, że członkowie Zarządu nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich.
3.2. Kwalifikacja przychodów z Umów jako wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT
W ocenie Wnioskodawcy, przychody z Umów winny być kwalifikowane, alternatywnie, jako przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT).
przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauk kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie przychody z Umów winny być kwalifikowane jako przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT).
3.3. Kwalifikacja charakteru działalności z Umów w myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Niemniej jednak w myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się m. in. działalności wykonywanej osobiście, zdefiniowanej w art. 13 ust. 1 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), jeżeli osoba realizując te czynności jest związana ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności, (1) co do warunków wykonywania tych czynności, (2) wynagrodzenia i (3) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Określenie warunków wykonywania czynności,
3.3.1. Określenie warunków wykonywania czynności w Umowach
Umowa zawarta między stronami szczegółowo określa warunki wykonywania czynności przez członków zarządu. W pierwszej kolejności należy wskazać, że umowa przewiduje szeroki zakres obowiązków członków zarządu Spółki, które powinny być przez nich wykonywane. Czynności te członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać osobiście, z wyłączeniem możliwości powierzania ich osobom trzecim, a czas i miejsce realizacji Umowy warunkowany jest przedmiotem Umowy. Członkowie zarządu winni każdorazowo informować przewodniczącego Rady Nadzorczej o świadczeniu usług poza siedzibą Spółki w wymiarze większym niż 3 dni, a także okresowym powstrzymaniu się od świadczenia usług (w wymiarze do 30 dni roboczych w roku kalendarzowym). W przypadku nieświadczenia usług spowodowanej chorobą członkowie zarządu zobowiązani są do przedstawienia Spółce zwolnienia lekarskiego.
Co więcej, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest zbieżne z interpretacją Ogólną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., sygn. akt PT3.8101.11.2017 (zwanej dalej: Interpretacją), zgodnie z którą za samodzielną działalność gospodarczą nie można zakwalifikować czynności wykonywanych z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego są one wykonywane. W szczególności koreluje to z zapisem Umowy, zgodnie z którym Spółka zapewnia członkom zarządu narzędzia, do jej wykonywania w postaci: telefonu, samochodu, tabletu i komputera. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Rozwoju i Finansów, przywołanego w wyżej wskazanej interpretacji: Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy o wynagradzaniu stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego. W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie - warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów itd.
3.3.2. Wynagrodzenie
W związku z tym, że przy wykonywaniu swoich obowiązków wynikających z Umów zarządzający korzystają z infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki, a więc spełniono warunek opisany w pkt 3.3.2. powyżej, ustalenie, że warunek określenia wynagrodzenia jest spełniony sprowadza się do weryfikacji, czy Umowy przewidują dla zarządzających stałe wynagrodzenie (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2017 r. sygn. akt 0112- KDIL4.4012.197.2017.4.EB).
W związku z powyższym należy wskazać, iż w Umowach przyjęto stałe wynagrodzenie miesięczne i roczne wynagrodzenie uzupełniające w wysokości do 25% sumy miesięcznych wynagrodzeń członków zarządu w 2017 r. W związku z powyższym zapis przyjęty w Umowach dotyczący wynagrodzenia odpowiada wytycznym wskazanym przez Ministra Rozwoju i Finansów w Interpretacji, przemawiając za kwalifikacją stosunku jako niepodlegającemu opodatkowaniu VAT.
Podział wynagrodzenia na stałe i zmienne nie jest automatycznie przesłanką do zakwalifikowania czynności członków zarządu jako samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. W Interpretacji, Minister Rozwoju i Finansów wskazał, iż decydującą o charakterze stosunku łączącego strony, jest okoliczność, że wynagrodzenie stale będzie stanowiło istotną wielkość całkowitego wynagrodzenia: zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym.
3.3.3. Odpowiedzialność członków zarządu wobec podmiotów trzecich
W opisanym stanie faktycznym Umowa nie nakłada odpowiedzialności członków zarządu wobec podmiotów trzecich. W § 4 Umowy przewidziano odpowiedzialność członka Zarządu, jednakże wyłącznie wobec Spółki, z ograniczeniem do zdarzeń objętych ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej i wysokości sumy ubezpieczenia.
Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 375/13; sytuację prawną menadżera - członka zarządu na gruncie VAT należy traktować odmiennie niż sytuację prawną menedżera niebędącego członkiem zarządu. Podkreślić należy, że członek zarządu funkcjonuje w ramach organizacji spółki. Jest on zintegrowany z jej organizacją. Sytuacja członka zarządu - menedżera jest odmienna od sytuacji świadczenia usługi przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy w warunkach rynkowych. Tym samym, zarząd działa jako organ osoby prawnej, a nie podmiot od niej niezależny. W konsekwencji, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka. Natomiast członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec spółki. W związku z powyższym, zakres obowiązków członka zarządu określony w Umowie, w szczególności reprezentacja Spółki wobec podmiotów trzecich czy wykonywanie wobec pracowników czynności za pracodawcę nie mogły zostać ograniczone bądź wyłączone. W przypadkach opisanych powyżej członek zarządu działać będzie jako organ spółki, a nie niezależny podmiot w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
Po raz kolejny przywołać w tym miejscu należy interpretację Ministra Rozwoju i Finansów, zgodnie z którą odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać. Co istotne, w Interpretacji podkreślono. iż odpowiedzialności członków Zarządu wobec osób trzecich nie można domniemywać, jeśli zapisów o odpowiedzialności członka Zarządu wobec osób trzecich nie ma w ogóle w Umowie: trzeci warunek - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności. W Umowach łączących członków Zarządu ze Spółką takiego zapisu nie przewidziano, dzięki czemu uznać należy, że członkowie Zarządu nie ponoszą odpowiedzialności wobec osób trzecich.
3.4. Przyczyny zawarcia umów o świadczenie usług z członkami zarządu
W kontekście braku możliwości kwalifikacji przychodu uzyskanego z Umów jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podkreślenia wymagają okoliczności oraz przyczyny, dla których zawarte zostały umowy o świadczeniu usług zarządzania. Przed ich zawarciem członkowie zarządu byli zatrudnieni przez Spółkę na podstawie umów o pracę. Konieczność zamiany stosunków pracy na kontrakty menedżerskie była natomiast podyktowana wymogami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania w znacznym stopniu swoją treścią, w szczególności zakresem obowiązków oraz formą wynagrodzenia odpowiadają poprzednio obowiązującym umowom o pracę, w szczególności należy wskazać na uregulowania analogiczne do urlopów wypoczynkowych, nakaz świadczenia usług osobiście, zapewnienie przez Spółkę środków niezbędnych do wykonywania obowiązków przez członka zarządu (telefon, tablet, komputer, samochód). W związku z określeniem stałego wynagrodzenia miesięcznego (wynagrodzenie podstawowe) oraz przyznaniem członkowi zarządu odprawy w przypadku rozwiązania bądź wypowiedzenia Umowy bez jego winy, Spółka przejęła na siebie ryzyko ekonomiczne związane z wykonywaniem Umowy. Podkreślenia wymaga fakt, iż zarówno koszty zapewnienia niezbędnych narzędzi do wykonywania Umowy oraz ubezpieczenia członka zarządu pokrywane będą przez Spółkę. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 maja 2015 r. o nr IBPP2/4512-306/15/JJ w której wskazano, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać powinno zobowiązanie, które w swej istocie nakłada na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla v Recaudadores de Tributos de las Zona primera y segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii). Podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 10 14/15, gdzie stwierdził, że menedżer, który nie ponosi kosztów swojej działalności, otrzymuje wynagrodzenie bez względu na to, czy działa na rzecz spółki, a na dodatek nie ma zapisanej w umowie odpowiedzialności za swoje działania to nie może być więc uznany za podatnika VAT.
Stanowisko to jest zgodne z poglądami organów skarbowych, m. in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2012 r. IPPB1/415-492/12-2/IF: natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście. Niezależnie od tego, iż celem zawarcia Umów między członkami zarządu a Spółką było powierzenie im czynności zarządzania przedsiębiorstwem, to jednak czynnikiem determinującym kwalifikację przychodów będzie funkcja sprawowana przez te osoby.
W przedstawionym stanie faktycznym przychody uzyskane z Umów łączących Spółkę członka zarządu nie będą kwalifikowane jako uzyskane w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. Przychód z niniejszej Umowy, w ocenie Wnioskodawcy, będzie kwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, z uwagi na to, iż jest to przychód uzyskany przez członka zarządu w ramach umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem bądź kontraktu menadżerskiego, a więc zawarty w art. 13 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, a sama Umowa w sposób dostateczny reguluje warunki wykonywania usług, wyłączając w tym zakresie samodzielność zleceniobiorców, a także zobowiązując Spółkę do regularnej wypłaty wynagrodzenia w stałej wysokości zapewnienia zleceniobiorcom narzędzi do wykonywania usług. Spółka ponosi tym samym ryzyko ekonomiczne świadczonych przez zleceniobiorców usług. Jeśli chodzi o odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, to trzeba podkreślić, iż w większości zasady odpowiedzialności członków zarządu uregulowane są w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, których strony nie mogły wyłączyć Umową. Podkreślenia jednak wymaga fakt, iż Umowa nie stanowi, iż członkowie zarządu ponoszą odpowiedzialność wobec osób trzecich.
przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym
i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
W sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji, w treści opisu sprawy wskazano m.in., że Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki akcyjnej. Zarząd Spółki jest dwuosobowy.
Spółka dodatkowo zobowiązała się do zapewnienia członkowi zarządu narzędzi do wykonywania czynności, wraz z ponoszeniem kosztów ich eksploatacji, a ponadto ponoszenia wszelkich kosztów związanych ze świadczeniem usług, w tym poza siedzibą Spółki, kosztów podróży i kosztów korzystania z usług zakwaterowania, kosztów wykonywania przez członka zarządu funkcji lub pracy w podmiotach krajowych i zagranicznych, do których Spółka zgłosiła przynależność, kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych zarządzającego obejmujących koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia, koszty szkoleń, kursów i seminariów, koszty podręczników i innych materiałów szkoleniowych. Za wykonywane usług członkowi zarządu przysługuje wynagrodzenie składające się z dwóch części:
Wynagrodzenie, które członek zarządu otrzymuje od Spółki za wykonywane czynności w ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, należy kwalifikować jako przychody, o których mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa nie nakłada odpowiedzialności wobec osób trzecich na członka zarządu, przewidziano wyłącznie odpowiedzialność członka zarządu wobec Spółki.
0112-KDIL1-1.4012.184.2018.1.MJ