Source: http://kraken.slv.cz/1Afs132/2008
Timestamp: 2018-09-19 04:19:03+00:00
Document Index: 59152784

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'Soud ', '§ 24', '§ 23', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 103', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 60', '§ 120', '§ 137', '§ 64', '§ 120']

1Afs132/2008
1 Afs 132/2008-82
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Kaniové a soudcù JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobce: Obchodní centrum Zlín, a. s., se sídlem tø. T. Bati 1970, Zlín, zastoupeného Ing. R. L., daòovým poradcem, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 5. 6. 2003, è. j. 6804/02/FØ/120, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 2. 6. 2008, è. j. 31 Ca 105/2007-33,
Vèasnou kasaèní stí¾ností se ¾alovaný (dále i stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku, kterým krajský soud zru¹il jeho (v záhlaví oznaèené) rozhodnutí. Jím ¾alovaný zamítl ¾alobcovo odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu ve Zlínì, kterým byla ¾alobci dodateènì domìøena daò z pøíjmù právnických osob za rok 1999 ve vý¹i 8 899 100 Kè a dodateènì zru¹ena daòová ztráta z pøíjmù právnických osob v èástce 18 636 015 Kè.
V daném pøípadì ¹lo o to, ¾e ¾alobce uzavøel dne 13. 11. 1998 Smlouvu o krátkodobém úvìru s IPB, a. s., na èástku 290 mil. Kè, za úrok ve vý¹i 15 % roènì z poskytnutých penì¾ních prostøedkù za úèelem splacení èásti pohledávky Komerèní banky, a. s., za spoleèností OK slu¾by, a. s. (do 2. 4. 1998 OK Svit, a. s., od 31. 12. 1998 OK slu¾by, a. s. v likvidaci). Ruèení úvìru poskytla spoleènost Svit a. s. Zlín svými pozemky a prùmyslovými objekty. Následnì pak 3. 12. 1998 uzavøel ¾alobce se spoleèností OK slu¾by, a. s., v likvidaci Dohodu o pøevzetí dluhu s tím, ¾e pøebírá od dlu¾níka dluh vyplývající z úvìru poskytnutého Komerèní bankou, a. s., spoleènosti OK Svit, a. s. (OK slu¾by, a. s.). ®ádné dal¹í plnìní ze smlouvy o pøevzetí dluhu pro dlu¾níka vùèi ¾alobci neplynulo. Spoleènost Svit a. s., Zlín (jediný akcionáø spoleènosti OK slu¾by, a. s.) poskytla ruèení k uvedenému úvìru zástavou svých nemovitostí.
Dohodou o pøistoupení k závazku ze dne 9. 10. 1998 pøistoupila spoleènost Svit a. s., Zlín k závazku spoleènosti OK slu¾by, a. s., a pøislíbila vrátit poskytnuté penì¾ní prostøedky (vèetnì úrokù) nejpozdìji do 6. 12. 1998. Uvedený zámìr spoleènosti Svit a. s. Zlín je dolo¾en i Zprávou o obchodním jednání mezi Komerèní bankou, a. s., a skupinou ZLÍN GROUP-SVIT GROUP ze dne 29. 7. 1998, z ní¾ vyplývá, ¾e IPB, a. s., je pøipravena poskytnout úvìr ve vý¹i 290 mil. Kè na oddlu¾ení Svitu u KB . Dne 3. 12. 1998 poskytla IPB, a. s., ¾alobci finanèní prostøedky dle Smlouvy o krátkodobém úvìru a ty tého¾ dne byly také pøevedeny na úèet Komerèní banky, a. s.
Vzhledem k tomu, ¾e z Dohody o pøevzetí dluhu ze dne 3. 12. 1998 neplynulo (krom pøevzetí dluhu) ¾ádné jiné plnìní, byl ¾alobce vyzván správcem danì (výzvou ze dne 5. 12. 2001) k prokázání a dolo¾ení, jak vynalo¾ené náklady, které vznikly v souvislosti s pøevzetím vý¹e popsaného dluhu, slou¾ily k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù.
Z poskytnutých prohlá¹ení osob správce danì dovodil, ¾e transakce mìla slou¾it k oddlu¾ení majetku Svitu a. s., Zlín. Správce danì uzavøel, ¾e zámìry spoleènosti Svit a. s., Zlín jako jediného akcionáøe ¾alobce, nemohou mít dopad do hospodaøení ¾alobce s vlivem na daòovou povinnost.
K odvolací námitce, ¾e úèelem transakce byla realizace podnikatelského zámìru-vybudování obchodnì-administrativního centra (dolo¾eného mj. protokoly ze zasedání pøedstavenstva Svit a. s., Zlín, zápisy ze zasedání pøedstavenstva ¾alobce, zápisem ze zasedání dozorèí rady ¾alobce), ¾alovaný uvedl, ¾e toto tvrzení nezpochybòuje, av¹ak k vynalo¾eným nákladùm souvisejícím s úvìrem poskytnutým IPB, a. s., na úhradu dluhu spoleènosti OK slu¾by, a. s. v likvidaci, u Komerèní banky, a. s., neexistují ¾ádné zdanitelné pøíjmy a proto se nejedná o výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.
Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e ¾alobní námitky, týkající se nicotnosti rozhodnutí, jako¾ i jeho neplatnosti pro absenci podstatných údajù, které musí v souladu s § 32 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ), rozhodnutí obsahovat, ji¾ prakticky vyøe¹il Nejvy¹¹í správní soud v pøedchozích rozsudcích (ze dne 10. 11. 2005, è. j. 1 Afs 76/2005-96 a ze dne 23. 5. 2007, è. j. 1 Afs 15/2007-60). Vázán právním názorem vysloveným v tìchto rozsudcích krajský soud zopakoval, ¾e napadené rozhodnutí není nicotným a netrpí vytýkanými vadami formy rozhodnutí.
K podrobnému zodpovìzení tak krajskému soudu zùstala otázka posouzení pøíèinné souvislosti ¾alobcem vynalo¾ených nákladù s dosa¾itelnými zdanitelnými pøíjmy, a to pro úèely zohlednìní tìchto nákladù (výdajù) jako daòovì úèinných.
K této otázce soud uvedl, ¾e zmínìná souvislost je dána v pøípadì, jestli¾e nebýt právního úkonu (zde pøevzetí dluhu), nedo¹lo by k následnému dosa¾ení zdanitelného pøíjmu. Tato souvislost musí být pøitom postavena najisto; nepostaèuje pouhé konstatování ¾alovaného, ¾e oprávnìnost zahrnutí pøedmìtných nákladù v souvislosti s oddlu¾ením majetku jiné spoleènosti, který se následnì po provedeném ocenìní vkládá do základního jmìní spoleènosti ¾alobce, nelze akceptovat s ohledem na § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Tvrdí-li ¾alobce, ¾e pøedpokladem dal¹í realizace jeho podnikatelského zámìru byl vklad pøedmìtných nemovitostí do jeho základního kapitálu a navý¹ený základní kapitál následnì slou¾il k získání finanèního plnìní z titulu uzavøených nájemních smluv (pøièem¾ ¾alovaný tyto úkony nikterak nezpochybnil), pak existuje spojnice mezi prvotním právním úkonem ¾alobce (získání úvìru a jeho u¾ití ve prospìch dal¹í osoby a následného vlo¾ení nemovitostí do základního kapitálu ¾alobce) a získáním finanèního pøíjmu z titulu nájmu nebytových prostor. Z realizace celé transakce dosáhl ¾alobce pøíjmù z nájmu oddlu¾ených nemovitostí ve vý¹i 106 milionù Kè; zákon o daních z pøíjmù nespojuje uznatelnost daòových nákladù se zpracovatelem zámìru, ale se subjektem, který takový podnikatelský zámìr realizuje. ®alovaný nadto neodmítl ani nevyvrátil ¾alobcovo konzistentní tvrzení, ¾e souvislost pøedmìtných výdajù je dána dosa¾ením pøíjmù z následného pronájmu nemovitostí. Toto ¾alobcovo tvrzení zùstalo ¾alovaným opomenuto.
Krajský soud ¾alovanému vytkl, ¾e se nezabýval ¾alobcovým tvrzením, ¾e podnikatelský zámìr následnì pøinesl zdanitelné pøíjmy z pronájmu nemovitostí, které právì s tímto zámìrem oddlu¾il; uvedené pøíjmy se pak staly zdanitelnými v následujících letech. ®alovaný vztahoval zdanitelné pøíjmy výhradnì k okam¾iku vlo¾ení nemovitostí do ¾alobcova základního kapitálu, nikoliv a¾ k následným pøíjmùm z pronájmu. Závìrem soud zavázal ¾alovaného právì k doplnìní dokazování v otázce vztahu deklarovaných výdajù ¾alobce k tvrzeným pøíjmùm.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ); tvrdí, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, nebo» soud nesprávnì zodpovìdìl právní otázku týkající se výkladu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, konkrétnì pak výkladu pøíèinné souvislosti ¾alobcem vynalo¾ených nákladù s dosa¾itelnými zdanitelnými pøíjmy.
Dle stì¾ovatele se v pøípadì polo¾ek sni¾ujících základ danì musí jednat o výdaj, který je vynalo¾en daòovým subjektem k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení jeho zdanitelných pøíjmù. Krajský soud v¹ak nesprávnì (na str. 10 rozsudku) uvedl, ¾e ona souvislost mezi vynalo¾enými výdaji a dosa¾enými pøíjmy .. je dána v pøípadech, jestli¾e nebýt právního úkonu (pøevzetí dluhu) nedo¹lo by u podnikatele k následnému dosa¾ení zdanitelných pøíjmù .
Takový závìr soudu by byl v¹ak akceptovatelný jen tehdy, byla-li by poplatníkem danì spoleènost Svit a. s., Zlín vèetnì svých dceøinných spoleèností (tzv. koncernové zdanìní, která v¹ak ná¹ právní øád nezná). ®alobce je v¹ak samostatným daòovým subjektem a proto nelze spojovat vzniklý náklad (úroky z úvìru a poplatky za slu¾by) s pøíjmy plynoucími z nájmu nemovitostí, které byly vlo¾eny do základního kapitálu ¾alobce jiným daòovým subjektem.
Stì¾ovatel má za to, ¾e mezi uzavøením smlouvy o úvìru s jeho následným èerpáním a u¾itím ve prospìch dlu¾níka OK slu¾by, a. s. v likvidaci a rozhodnutím spoleènosti Svit a. s. Zlín o navý¹ení ¾alobcova základního kapitálu nepenì¾itým vkladem tvoøeným nemovitostmi spoleènosti Svit a. s. Zlín (na nich¾ vázla døíve zástava z úvìru poskytnutého OK slu¾by, a. s., Komerèní bankou a. s.) a dále pak mezi pøíjmy z pronájmu tìchto nemovitostí nelze spatøovat daòovou souvislost mezi náklady a pøíjmy, jak dovodil krajský soud. Krajský soud tedy ¾alovaného nesprávnì zavázal k doplnìní dokazování právì v otázce vztahu deklarovaných nákladù k tvrzeným pøíjmùm z nájmu vlo¾ených nemovitostí. Stì¾ovatel má v¹ak zato, ¾e pøedmìtná dokazování v tomto ohledu ji¾ provedl a své závìry také patøiènì odùvodnil.
Krajský soud dále stì¾ovateli vytkl, ¾e nepøihlédl k tomu, ¾e ¾alobcùv podnikatelský zámìr následnì pøinesl zdanitelné zisky z pøíjmù z pronájmu nemovitostí, které právì za tímto úèelem oddlu¾il. V tom se v¹ak, dle názoru stì¾ovatele, soud mýlí. Vklad oddlu¾ených nemovitostí do ¾alobcova základního jmìní neprovádìl ¾alobce, nejednalo se proto o podnikatelský zámìr ¾alobce, ale zcela odli¹ného daòového subjektu Svit a. s., Zlín. Stì¾ovatel proto dospìl k závìru, ¾e se nejedná o související transakci. Náklady vynalo¾ené ¾alobcem proto posoudil jako takové, které neslou¾ily k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení ¾alobcových pøíjmù, nebo» k plnìní z úvìru nebylo poskytnuto ani smluvnì dohodnuto ¾ádné protiplnìní ze strany OK slu¾by, a. s. v likvidaci. K ¾ádnému zdanitelnému výnosu proti vynalo¾eným nákladùm tedy nedo¹lo. Transakce vedoucí k oddlu¾ení majetku Svit a. s. Zlín nemohla proto mít daòový dopad na ¾alobce a proto byla posouzena jako jeho nedaòový náklad.
Z uvedených dùvodù stì¾ovatel závìrem navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobce v obsáhlém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti zdùraznil, ¾e podmínkou pro nabytí nemovitostí vkladem do ¾alobcova základního jmìní byla skuteènost, ¾e ¾alobce splatí dluh spoleènosti OK slu¾by, a. s. (úvìr od KB, a. s., který byl ji¹tìn zástavou nemovitostí spoleènosti Svit a. s., Zlín). Toto své tvrzení opírá o dohodu, uzavøenou dne 20. 11. 1998 mezi ¾alobcem a Svit a. s., Zlín.
Aèkoliv tedy z ¾alobcova právního úkonu v té dobì profitoval jiný subjekt, jednalo se o daòový náklad, nebo» ji¾ v té dobì ¾alobce dùvodnì oèekával tomu odpovídající pøíjmy z pronájmu zmínìných nemovitostí; podmínkou vkladu zastavených nemovitostí bylo jejich oddlu¾ení ¾alobcem. V tomto ohledu tedy nelze souhlasit se stì¾ovatelovým závìrem, ¾e vklad oddlu¾ených nemovitostí do základního jmìní ¾alobce nepøedstavoval realizaci ¾alobcova podnikatelského zámìru. Je tomu právì naopak.
Nadto ¾alobce zdùraznil, ¾e ¾alovaný v prùbìhu celého øízení nijak nezpochybnil relevanci celé transakce, èi jednotlivé úkony uvnitø ní provádìné, pouze dovodil nesprávný závìr, ústící v odmítnutí souvislostí mezi uskuteènìným nákladem a následnými pøíjmy.
Je rovnì¾ nekonzistentním postupem, jestli¾e správce danì vylouèil z daòových nákladù právì úroky a poplatky z úvìru, av¹ak dal¹í náklady s tím související (odmìna za znalecké posudky, cestovné aj.) v daòovì uznatelných nákladech ponechal.
A¾ nahlédnutím do správního spisu u Nejvy¹¹ího správního soudu ¾alobce zjistil, ¾e jeho obsahem je korespondence s bankami, av¹ak ze zprávy o daòové kontrole tento postup správce danì nikterak nevyplývá, sdìlení bank nejsou souèástí hodnocení dùkazù, aèkoliv splnìní této své povinnosti (hodnotit ve¹keré dùkazy) správce danì ve zprávì deklaruje. Takový postup ¾alovaného je nezákonný. Stì¾ovatel tuto námitku uplatòuje a¾ nyní, nebo» mu døíve uvedený stav nebyl znám.
Závìrem ¾alobce upozornil na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, která se problematikou dokazování a øízení pøed správními orgány i soudy zabývá. Navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
V doplnìní vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ¾alobce namítl prekluzi práva pøedmìtnou daò domìøit. Odkázal na mno¾ství judikatury, která dospìla k závìru, ¾e k prekluzi práva je povinen soud pøihlédnout ex officio. Jestli¾e nyní Ústavní soud dospìl k odli¹nému poèítání prekluzivní lhùty, nemohl takový pøekvapivý právní názor ¾alobce pøedpokládat v dobì, kdy podával ¾alobu; uplatòuje tedy námitku prekluze práva vymìøit daò za zdaòovací období roku 1999 nyní. K prekluzi práva do¹lo tedy ji¾ v roce 2002. Rozhodnutí ¾alovaného v¹ak bylo vydáno a¾ dne 5. 6. 2003, právo domìøit daò bylo ji¾ v té dobì prekludováno. V závìru ¾alobce odkázal na judikaturu Ústavního soudu, podle ní¾ má správce danì povinnost pøed zahájením daòové kontroly sdìlit konkrétní dùvody pro její zahájení. Toto sdìlení v¹ak kontrole zahájené správcem danì v roce 2001 nepøedcházelo, byla proto zahájena v rozporu se zákonem. V té dobì správce danì navíc komunikoval pouze s právním zástupcem ¾alobce (nikoliv s ním samým), aèkoliv zástupci udìlil pouze omezenou plnou moc.
K vyjádøení ¾alobce podal ¾alovaný repliku. V ní reagoval na ¾alobcovu námitku prekluze práva, jako¾ i na obsáhlý odkaz na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu i Ústavního soudu. Zdùraznil, ¾e daòová kontrola, pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty, byla u ¾alobce zahájena v roce 2001 a daò pak pravomocnì vymìøena v roce 2003; k prekluzi práva v ¾ádném pøípadì nedo¹lo. Pokud jde o nález Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. 1835/07 , pak se jedná o stanovisko dvou soudcù; daòová kontrola není zalo¾ena na presumpci viny, pouze se jí provìøuje správnost pøiznané danì; daòová kontrola u ¾alobce probìhla tedy zcela v souladu se zákonem.
V dal¹ím podání tomuto soudu ¾alobce doplnil své pùvodní vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti, zdùraznil, ¾e daòová kontrola za pøedmìtné období nebyla zahájena zákonným zpùsobem z dùvodù nejasností ohlednì plné moci k zastupování, poukázal na to, ¾e Ministerstvo financí svým pokynem zmìnilo metodiku k poèítání prekluzivní lhùty a tento dokument pøipojil. Dále odkázal na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, podle ní¾ pøíèinná souvislost mezi výdaji a pøíjmy musí byla pøímá a bezprostøední, mezi vynalo¾eným nákladem a oèekávaným pøíjmem musí existovat vztah, nemusí jít v¹ak o vztah pøímé úmìry. Odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 9. 2008, è. j. 2 Afs 58/2008-82.
Za onu nesprávnì posouzenou právní otázku oznaèil stì¾ovatel interpretaci souvzta¾nosti daòových nákladù a na nì navazujících pøíjmù pro úèely jejich posouzení jako daòovì úèinných , tedy nesprávnou interpretaci a aplikaci § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro zdaòovací období roku 1999. Nejvy¹¹í správní soud vycházel z následující úvahy:
Podle zmínìného ustanovení se výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù nelze uplatnit výdaje, které ji¾ byly v pøedchozích zdaòovacích obdobích ve výdajích na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù uplatnìny. Text uvedeného ustanovení v sobì obsahoval nadpis, upøesòující a oznaèující druh èi typ výdajù (nákladù), které krom dal¹ích vlastností musí být zachovány, aby bylo mo¾no takové výdaje pova¾ovat za daòovì relevantní-musí se toti¾ jednat o výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù .
Z hlediska stì¾ovatele se jeví nesprávným výklad první vìty citovaného ustanovení. Domnívá se toti¾, ¾e rozhodující v daném pøípadì musí být skuteènost, ¾e pøíjmy musí mít bezprostøední souvislost s vynalo¾enými náklady; v opaèném pøípadì náklady (zde úroky z úvìru, jím¾ je hrazen dluh za spoleènost OK slu¾by, a. s. v likvidaci) nemohou být daòovì uznatelnými, ale jedná se pouze o náklady, které neovlivòují základ danì pøíslu¹ného zdaòovacího období.
K interpretaci citovaného ustanovení Nejvy¹¹í správní soud pro struènost odkazuje na ustálenou správní judikaturu (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73, èi ze dne 31. 8. 2004, è. j. 2 Afs 45/2003-118, dostupné na www.nssoud.cz), od které neshledává dùvod se v této vìci odchýlit, a podle ní¾ daòovým výdajem je pouze takový, který splòuje nìkterou z uvedených charakteristik-skuteèné vynalo¾ení za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Prokázat jeho uskuteènìní, jako¾ i splnìní jeho poslání je povinností daòového subjektu a naopak povinností správce danì je dbát na úplné zji¹tìní rozhodných skuteèností. Pro zji¹tìní, zda daòový subjekt vynalo¾il urèitý výdaj za úèelem zaji¹tìní, dosa¾ení a udr¾ení pøíjmù, a zda jde tedy o výdaj daòový, èi zda se jedná o výdaj nedaòový, èi dokonce o fiktivní obchod , musí finanèní orgán zhodnotit v¹echny shromá¾dìné skutkové podklady v souladu s § 2 odst. 3 daòového øádu a se zásadami formální logiky.
V souzené vìci Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje a pova¾uje za rozhodné, ¾e v prùbìhu celého daòového øízení, je¾ se týkalo pøedmìtné danì, nebyla finanèními orgány zpochybnìna shora podrobnì popsaná transakce (ani dílèí úsek tìchto na sebe navazujících úkonù zúèastnìných stran), zahrnující v sobì obstarání úvìru ¾alobcem k úhradì dluhu za spoleènost OK slu¾by, a. s. v likvidaci, zpochybnìny nebyly ani dal¹í úkony participujících stran (pøistoupení spoleènosti Svit a. s., Zlín k dluhu spoleènosti OK slu¾by, a. s. v likvidaci, zástava nemovitostí spoleènosti Svit a. s., Zlín, zámìr oddlu¾ení spoleènosti OK slu¾by, a. s. v likvidaci a nemovitostí spoleènosti Svit a. s. Zlín za protislu¾bu -vklad tìchto oddlu¾ených nemovitostí do kapitálového majetku ¾alobce a na to navazující pronájem tìchto vlo¾ených nemovitostí a získaný profit-zdanitelný pøíjem pøímo ¾alobcem (a jeho skuteèné podrobení dani v následujícím zdaòovacím období). Soud se proto otázkou, zda úkony probìhly v souladu se zákonem, nezabýval.
Z citovaného § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù nelze dovodit, ¾e vynalo¾ené výdaje se v¾dy musí reálnì projevit v pøíjmech daòového poplatníka, tzn. ¾e mezi výdaji a pøíjmy nutnì existuje vztah jakési pøímé úmìry. Smysl tohoto ustanovení v¹ak zjevnì spoèívá v tom, ¾e se musí jednat o výdaje za tímto úèelem vynalo¾ené. Jen výdaje, které jsou s to pøinést daòovému subjektu zdanitelné pøíjmy nebo mu zajistit tok pøíjmù ji¾ stávajících, mohou být zohlednìny pro daòové úèely. Proto také ustanovení § 23 odst. 1 stejného zákona pøi vymezení základu danì hovoøí o respektování vìcné a èasové souvislosti pøíjmù a výdajù v daném zdaòovacím období. Bylo by v¹ak nesmyslné zmínìnou normu vykládat tak, ¾e ona vìcná a èasová souvislost se musí uskuteènit cestou pøímou, bez úèasti dal¹ích stran, rùznì ekonomicky propojených a na sobì mnohdy i závislých. Stejnì tak není reálné, aby se náklady a z nich poté pøitékající pøíjmy støetly v tém¾e zdaòovacím období. Je toti¾ vìcí podnikatelského zámìru èi strategie, jak daòový subjekt svoje pøíjmy hodlá naèasovat. V¾dy» náklad vynalo¾ený v jednom zdaòovacím období mù¾e pøinést pøíjem a¾ v èasovì vzdálenìj¹í dobì a nebo dokonce pøíjem nemusí pøinést vùbec.
Naprosto pøeva¾ujícím motivem pro podnikání, je vydobytí zisku. Podnikatelská strategie v sobì zahrnuje mnohost jednotlivých rozhodnutí-od rozhodnutí jaké slu¾by èi hodnoty bude podnikatel trhu poskytovat, s kým bude spolupracovat a na jakém základì, jak svùj podnikatelský zámìr bude financovat, a¾ po úvahu, jakého zisku a v jakém èasovém horizontu hodlá dosahovat.
Bylo by nerozumné a neodpovídající pravidlùm obchodní a podnikatelské strategie daòovì zohledòovat pouze náklady, které se v toto¾ném (èi bezprostøednì následujícím) zdaòovacím období uká¾í jako takticky perfektní a pøinesou zisky. V¾dy» podnikatelská taktika v sobì ukrývá mnoho rizik a ty také musí podnikatel sdílet. Pokud toti¾ jeho úvaha, týkající se vynalo¾ených nákladù na nákup zbo¾í, slu¾eb èi investièního zámìru se uká¾e nesprávnou, nepøiná¹ející zisk, pak je to právì on sám, kdo takový ekonomický deficit pocítí. Koneènì právì i z takových dùvodù lze daòovì zohlednit i ztráty z podnikání; podle § 5 zákona o daních z pøíjmù lze toti¾ sní¾it úhrn dílèích základù danì právì o ztrátu z podnikání, a to i v následujících zdaòovacích obdobích, v nich¾ daòový subjekt vyká¾e základ danì.
Zákonným po¾adavkem, je¾ musí výdaj (náklad) splnit, aby byl daòovì uznatelným, je mj. jeho faktické vynalo¾ení daòovým subjektem, a to za úèelem dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení pøíjmù, které v dùsledku podléhají zdanìní. Zákon tedy jasnì umo¾òuje a podporuje uplatnìní výdajù (nákladù), které pøinesou nebo reálnì mohou pøinést, a» u¾ souèasné nebo budoucí pøíjmy a nebo pomohou k tomu, aby byl udr¾en tok pøíjmù ji¾ dosahovaných.
Podstatné je, ¾e mezi výdaji (náklady) a oèekávanými pøíjmy tak musí existovat pøímý a bezprostøední vztah (nutnì v¹ak ji¾ nikoliv pøímá úmìra), v opaèném pøípadì se pojmovì nemù¾e jednat o výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, udr¾ení èi zaji¹tìní pøíjmù. Zmínìná bezprostøední souvislost znamená, ¾e bez vynalo¾ení uvedených nákladù by podnikatel oèekávané pøíjmy vùbec nezískal èi ani nemìl mo¾nost získat. Nutno je tedy v¾dy vá¾it, zda faktický výdaj buï pøinese pøíjem (zisk), nebo jej do budoucna zajistí a nebo alespoò napomù¾e ji¾ dosa¾ené pøíjmy døívìj¹í èinností daòovému subjektu udr¾et. Ve¹keré tyto ekonomické aktivity odpovídají smyslu a cíli zákona o daních z pøíjmù; faktické výdaje k jejich dosa¾ení smìøující jsou proto s to ovlivnit základ danì.
Vdaném pøípadì je evidentní, ¾e náklad (úroky z úvìru a poplatky za finanèní slu¾by) sám o sobì není nákladem vynalo¾eným na pøímé dosa¾ení pøíjmù-takovými pøíjmy by byla napøíklad nìjaká kompenzaèní plnìní od spoleènosti, její¾ dluh byl daným úvìrem ¾alobcem uhrazen. Takový pøíjem skuteènì ¾alobce neobdr¾el. Jiná je v¹ak otázka, zda náklad na obstarání úvìru za úèelem úhrady dluhu jiné spoleènosti a odbøemenìní nemovitostí, je¾ pozdìji slou¾ily v majetku ¾alobce jako zdroj pøíjmù z pronájmu, nebyl nákladem k zaji¹tìní ¾alobcových pøíjmù.
Jak je ze spisu zøejmé, a jak ostatnì správnì uzavøel krajský soud, touto otázkou se finanèní orgány dostateènì nezabývaly, ve¹kerá jejich argumentace byla toti¾ zalo¾ena pouze na tvrzení, ¾e ¾alobce sám nemìl ¾ádných pøímých pøíjmù èi protiplnìní od spoleènosti OK slu¾by, a. s. v likvidaci, za to, ¾e za ni uhradil dluh, který mìla u Komerèní banky, a. s.
S tímto závìrem v¹ak ¾alobce nijak nepolemizuje, naopak ho potvrzuje a od samého poèátku zcela konzistentnì tvrdí, ¾e zmínìný náklad je daòovì uznatelným právì proto, ¾e slou¾il k zaji¹tìní jeho pøíjmu, nebo» podmínkou pro nabytí nemovitostí vkladem do jeho základního jmìní byla skuteènost, ¾e ¾alobce splatí dluh spoleènosti OK slu¾by, a. s. (úvìr od Komerèní banky, a. s., který byl ji¹tìn zástavou nemovitostí spoleènosti Svit, a. s. Zlín) a aèkoliv tedy z jeho právního úkonu v té dobì profitoval jiný subjekt, jednalo se o daòový náklad, proto¾e ji¾ v té dobì ¾alobce dùvodnì oèekával tomu odpovídající pøíjmy z pronájmu zmínìných nemovitostí.
S touto argumentací se v¹ak ¾alovaný nezabýval a proto mu krajský soud správnì tuto povinnost ulo¾il. Bude tedy nyní rolí ¾alovaného, aby se vypoøádal s ¾alobcovým tvrzením o souvislosti mezi uskuteènìným nákladem a pøíjmem z pronájmu nemovitostí vlo¾ených do jeho majetku (jako kompenzace za jejich oddlu¾ení).
I Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za zcela logické ¾alobcovo tvrzení, jako¾ i závìr krajského soudu, ¾e kdyby býval ¾alobce uvedený náklad nevynalo¾il (a souèasnì neprovedl øetìzec dal¹ích na to navazujících i vlastní úhradì dluhu pøedcházejících úkonù-dohod a jednání s participujícími stranami), pak by nezískal do svého majetku nemovitosti, jejich¾ nájem mu pozdìji pøinesl zdanitelné pøíjmy.
Na tomto místì odkazuje soud na svojí podstatou podobnou kauzu, øe¹enou Ústavním soudem v nálezu ze dne 2. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 438/2001 (http://nalus.usoud.cz), kde tento soud zdùraznil, ¾e Podstatu problému vytváøí ústavnì konformní interpretace aplikovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù. Ústavní soud v této souvislosti pøipomíná, ¾e výklad zákona je tøeba provádìt i v kontextu rùzných druhù spoleèenských zájmù, je nutno pøi nìm hledat cíl, proè takový zákon a v takovém znìní spoleènost pøijala. Jestli¾e zákon o daních z pøíjmù umo¾òuje odeèíst si od získaných pøíjmù z podnikání výdaje, tedy dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která výdaj na zaji¹tìní pøíjmu bere na zøetel, èiní tak zjevnì proto, aby podpoøil podnikání, aby docházelo k obnovování techniky, hmotného investièního majetku a dosahovalo se rozvoje podnikání. Je patrno, ¾e zdravotnická zaøízení nemají dostatek finanèních prostøedkù na nákup tak nákladných zaøízení, jako jsou dialyzaèní jednotky. Jestli¾e je stì¾ovatelka nakoupila a dala k bezplatnému u¾ívání k dispozici, neèinila tak zcela nezi¹tnì, ale samozøejmì s podnikatelským zámìrem. Jestli¾e orgány veøejné moci tento zámìr nevzaly na zøetel a vymìøily daò bez pøihlédnutí k daòovì uznatelným odpisùm, nerespektovaly zákonem formulovaná pravidla pro ukládání daní a tím v koneèném dùsledku poru¹ily stì¾ovatelèino základní právo chránìné èl. 11 odst. 5 Listiny.
V tomto ohledu, pokud se jedná o doplnìní dokazování ¾alobcem tvrzené proporce mezi nákladem a dosa¾enými pøíjmy, je Nejvy¹¹í správní soud s krajským soudem zajedno a uzavírá, ¾e v souzené vìci se krajský soud nedopustil nezákonnosti spoèívající v nesprávném výkladu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tak¾e stí¾nostní dùvod ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. naplnìn nebyl. Proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
K polemice stran, která byla vnesena do kasaèního øízení ¾alobcem ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti a která se týká nezákonnosti vedené daòové kontroly, prekluze práva vymìøit daò vlivem odli¹ného poèítání prekluzivní lhùty, jako¾ i nejasností plynoucích z plné moci, kterou mìl správce danì k dispozici pøi zahájení daòové kontroly, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e se nejedná o kasaèní dùvody, které vnesl do øízení stì¾ovatel, jedná se pouze o polemiku ¾alobce a stì¾ovatele, vedenou mimo kasaèní øízení a Nejvy¹¹í správní soud se jí, pro vázanost kasaèními body, nemù¾e zabývat. Jiná je ov¹em otázka, zda-li tyto námitky vznese ¾alobce do nyní otevøeného odvolacího øízení, je¾ bude pøed ¾alovaným probíhat. V takovém pøípadì bude povinností ¾alovaného se s nimi vypoøádat; s mo¾ností prekluze práva bude v¹ak nucen se zabývat ex officio.
Stì¾ovatel, který nemìl v tomto soudním øízení úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení (§ 60 odst. 1 ve spojitosti s § 120 s. ø. s.) a ¾alobci se náklady øízení nepøiznávají. Náklady øízení ve formì odmìny za zastupování by bylo mo¾no ¾alobci pøiznat jen v pøípadì, ¾e by byl jeho zástupcem v øízení advokát, anebo notáø èi patentový zástupce v rozsahu jejich oprávnìní stanoveného zvlá¹tními právními pøedpisy (§ 137 odst. 2 o. s. ø. ve spojitosti s § 64 a § 120 s. ø. s.). V nyní posuzovaném pøípadì byl v¹ak úèastník zastoupen daòovým poradcem.