Source: http://urbs.de/archiv/steu/steu119.htm
Timestamp: 2018-03-21 07:00:44
Document Index: 157962294

Matched Legal Cases: ['§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 164', '§ 175', '§ 177', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7']

urbs-media: Steuertipps zum Steuersparen
Die Neuregelungen bei der degressiven Gebäude-AfA ab 1.1.2004
urbs-media, 7.2.2005: Wir veröffentlichen den nachfolgende Text mit Zustimmung der WStH-Redaktion.
Degressive Abschreibung von Gebäuden des Privatvermögens
von Dipl.-Finanzwirt Karl-Heinz G ü n t h e r, Übach-Palenberg
1. Allgemeines zur Gebäudeabschreibung
2. Degressive AfA als Gestaltungsalternative
2.1.1 Antrag
2.1.2 Herstellung oder zeitlich begrenzte Anschaffung
2.1.3 Neubau durch grundlegende Instandsetzung
2.1.4 Schaffung eines neuen Wirtschaftsguts
2.1.5 Wohnzwecken dienendes Gebäude
2.2 AfA-Sätze
2.3 Degressive AfA im Herstellungsjahr / bei Veräußerung / AfA-Wechsel
Die degressive Abschreibung von Gebäuden (§ 7 Abs. 5 EStG) hat der Gesetzgeber im Laufe der Jahre häufig verändert, in letzter Zeit jedoch ausschließlich zu Ungunsten der Steuerpflichtigen eingeschränkt (so zuletzt mit dem Haushaltsbegleitgesetz 2004). Gleichwohl bleibt die degressive AfA eine bedenkenswerte Gestaltungsalternative, da die Abschreibungssätze in den ersten Jahren die ansonsten vorzunehmende lineare AfA übersteigen.
Der nachfolgende Beitrag informiert insbesondere über die Voraussetzungen, die zur Inanspruchnahme der degressiven AfA erfüllt sein müssen.
1. Allgemeines zur Gebäude-AfA
Die Abschreibung eines Gebäudes (oder Gebäudeteils) ist gesetzlich genau festgelegt. Sie hat grundsätzlich linear mit 2 v.H. bzw. (bei vor dem 1.1.1925 fertiggestellten Objekten) mit 2,5 v.H. zu erfolgen (§ 7 Abs. 4 EStG), es sei denn, der Steuerpflichtige beantragt die degressive Abschreibung nach § 7 Abs. 5 EStG. Hierzu müssen allerdings bestimmte Anspruchsvoraussetzungen vorliegen.
Die degressive Gebäudeabschreibung setzt zunächst grundsätzlich einen Antrag des Steuerpflichtigen voraus, der formlos z.B. auf der Rückseite der Anlage V durch Ankreuzen des entsprechenden Kästchens, zu stellen ist. Fehlt der Antrag, wird die Finanzverwaltung die AfA von Amts wegen auch dann nach § 7 Abs. 4 EStG (linear) vornehmen, wenn die Voraussetzungen für eine degressive Abschreibung vorliegen.
Hinweis: Der Antrag kann noch im Einspruchsverfahren bzw. im finanzgerichtlichen Verfahren nachgeholt werden. Entsprechendes gilt, wenn ein Steuerbescheid unter dein Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO) ergangen ist. Wird ein Steuerbescheid zuungunsten des Steuerpflichtigen geändert (z.B. bei Auswertung eines Grundlagenbescheides nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO), ist eine Antragstellung noch im Rahmen der sog. Rechtsfehlerkompensation (§ 177 AO) möglich.
Nach dem Wortlaut des Gesetzes wird die degressive Gebäude-AfA nur für
vom Steuerpflichtigen selbst hergestellte oder
bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschaffte Objekte
gewährt (§ 7 Abs. 5 Satz 1 EStG). Der Steuerpflichtige muss also Bauherr sein oder das Objekt im Fertigstellungsjahr anschaffen. Dabei ist zu beachten, dass mit "Anschaffung" der Übergang von Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr gemeint ist und nicht etwa der Abschluss des Kaufvertrages.
Beispiel 1: Fertigstellung des Objekts im März 2003, Abschluss des Kaufvertrages im November 2003, nach den getroffenen vertraglichen Vereinbarungen erfolgt der Übergang von Besitz, Nutzungen, Lasten und Gefahr im Januar 2004.
Hier erfolgt die Anschaffung in 2004 und damit nicht mehr im Herstellungsjahr; so dass die Inanspruchnahme der degressiven AfA ausgeschlossen ist. In vergleichbaren Fällen ist daher unbedingt darauf zu achten, dass der Besitzübergang noch im Herstellungsjahr erfolgt.
In Anschaffungsfällen kommt eine weitere Einschränkung hinzu, die sich aus § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG ergibt. Danach kommt hier eine degressive Abschreibung beim Erwerber nur in Betracht, wenn der Hersteller für das veräußerte Gebäude weder degressive noch erhöhte AfA noch Sonderabschreibungen in Anspruch genommen hat. Schreibt also der Hersteller das Objekt im Herstellungsjahr bereits degressiv ab und veräußert es, ist eine degressive Abschreibung durch den Erwerber ausgeschlossen. Allerdings gilt dies nur für das Jahr der Fertigstellung, d.h. ab dem Folgejahr kann der Erwerber zur degressiven AfA übergehen (BFH, Urteil vom 3.4.2001 - IX R 16/98; BStBl 2001 II S. 599).
Entsprechendes gilt für ein Gebäude, das im Jahr der Fertigstellung aus dem Betriebsvermögen entnommen wird. Wurde hier für das Gebäude bereits während der Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen degressive AfA in Anspruch genommen, ist eine (erneute) degressive AfA im Entnahmejahr ausgeschlossen. Im Folgejahr kann der Steuerpflichtige dagegen zur degressiven AfA übergehen.
Ein zur degressiven AfA berechtigender Neubau kann nicht nur bei der Neuerrichtung eines Gebäudes, sondern auch bei Umbauten, Ausbauten und Modernisierungsmaßnahmen entstehen. Hierzu reichen jedoch umfangreiche Kosten oder auch die Änderung der Zweckbestimmung eines Gebäudes nicht aus. Maßgebend für die Annahme eines Neubaus ist, dass die eingefügten Neubauteile dem Gesamtgebäude das Gepräge geben, so dass er in bautechnischer Hinsicht neu ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn verbrauchte Teile ersetzt werden, die für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind, wie z.B. Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und die Dachkonstruktion (BFH, Urteil vom 25.11.1993 - IV R 68/92; BFH/NV 1994, 705).
Ist ein Gebäude so sehr abgenutzt, dass es unbrauchbar ist (sog. Vollverschleiß), und wird durch die Instandsetzungsarbeiten unter Verwendung der übrigen noch nutzbaren Teile ein neues Gebäude hergestellt, liegt ebenfalls ein Neubau vor. Die Finanzverwaltung geht von einem Vollverschleiß aus, wenn das Gebäude schwere Substanzschäden an den für die Nutzbarkeit als Bau und die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmenden Teilen hat (BMF-Schreiben vom 18.7.2003; BStBl 2003 II S. 386 Rz. 18).
Wird ein bereits bestehendes Gebäude durch Anbau oder Aufstockung verändert, stellt sich regelmäßig die Frage, wie derartige Aufwendungen abzuschreiben sind. Da das Gebäude bereits abgeschrieben wird, könnte man zu der Lösung kommen, es handele sich um nachträgliche Herstellungskosten, die lediglich die bereits bestehende AfA-Bemessungsgrundlage erhöhen. Dies kann, muss aber nicht richtig sein. Unter Umständen ergibt sich durch eine solche Baumaßnahme auch die Möglichkeit der degressiven Abschreibung.
Beispiel 2: A ist Eigentümer eines Zweifamilienhauses, das er an einen Rechtsanwalt vermietet hat, der das Objekt komplett zu Bürozwecken nutzt. Die Abschreibung erfolgt linear nach § 7 Abs. 4 EStG. In 2003 stockt A das Gebäude um eine Etage auf und vermietet das neu errichtete Stockwerk zu Wohnzwecken.
Wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, so ist jeder der vier unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein besonderes Wirtschaftsgut, weil das Gebäude in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht (R 13 Abs. 4 EStR).
Im vorliegenden Beispielsfall 2 führt die Aufstockung somit neben der bereits vorhandenen Nutzung "fremdbetriebliche Zwecke" zur Nutzung "fremde Wohnzwecke" mit der Folge, dass durch die Baumaßnahme ein neues Wirtschaftsgut entsteht (§ 7 Abs. 5a EStG), das auch unabhängig von dem bereits bestehenden Wirtschaftsgut abgeschrieben werden kann. A ist daher zur degressiven Abschreibung der neu entstandenen Wohnung berechtigt.
Abwandlung: Dagegen würden lediglich nachträgliche, die bisherige AfA-Bemessungsgrundlage erhöhende Herstellungskosten vorliegen, wenn bereits eine vermietete Wohnung vorhanden wäre (z.B. bei Vermietung des Erdgeschosses zu Bürozwecken und des Obergeschosses zu Wohnzwecken).
Eine degressive Abschreibung ist nur möglich, wenn das Gebäude 1 der Gebäudeteil Wohnzwecken dient. Dies ist der Fall, wenn es dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu ermöglichen. Dagegen reicht eine nur vorübergehende Beherbergung von Personen nicht aus, so dass z.B. Gemeinschaftsunterkünfte oder auch Ferienwohnungen nicht degressiv abgeschrieben werden können (BFH, Urteil vom 14.3.2000 - IX R 8/97; BStBl 2001 II S. 66). Entsprechendes gilt für das häusliche Arbeitszimmer des Steuerpflichtigen in seiner Wohnung (BFH, Urteil vom 30.6.1995 - VI R 39/94; BStBl 1995 II S. 598). Dagegen ist das häusliche Arbeitszimmer des Mieters aus Vereinfachungsgründen den Wohnzwecken dienenden Räumen zuzurechnen (R 42a Abs. 3 Satz 2 EStR), so dass der Vermieter die degressive AfA insgesamt beanspruchen kann.
Der BFH hat nunmehr in mehreren Entscheidungen (Urteile vom 30.9.2003 IX R 9/03; IX R 2/00 und IX R 7/03) zu der Frage Stellung genommen, ob bei einem Pflegeheim sowie bei betreutem Wohnen der Begriff der "Wohnzwecke" erfüllt ist. Er entschied, dass ein Pflegegebäude, das Heimbewohnern Unterkunft bietet, dann nicht Wohnzwecken dient, wenn die Bewohner des Pflegegebäudes nicht die Sachherrschaft über ihre Unterkunft ausüben. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn nicht auf Dauer ein bestimmtes Zimmer in bestimmter Größe oder Ausstattung zur Verfügung gestellt, sondern im Ergebnis lediglich Unterkunft in irgendeinem vom Betreiber zu bestimmenden Zimmer des Pflegegebäudes mit beliebiger Ausstattung und Größe gestellt wird. Auch ein Pflegezimmer, in dem sich ein Bewohner mangels Kochgelegenheit nicht selbst verpflegen kann, dient nicht Wohnzwecken, da eine eigenständige Haushaltsführung der Bewohner nicht möglich ist. Dagegen wird eine Eigentumswohnung, die in der Wohnform des "betreuten Wohnens" genutzt wird, regelmäßig Wohnzwecken dienen, auch dann, wenn die Bewohner neben dem Wohnen weitere Dienstleistungen in Anspruch nehmen.
Die degressive AfA beträgt bisher
im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden 7 Jahren jeweils 5 v.H.,
in den darauffolgenden 6 Jahren jeweils 2,5 v.H.,
in den darauffolgenden 36 Jahren jeweils 1,25 v.H.
Der Gesetzgeber hat nun jedoch die AfA-Sätze mit dem Haushaltsbegleitgesetz 2004 heruntergesetzt. Danach gelten nunmehr folgende Beträge:
im Jahr der Fertigstellung und in den darauffolgenden 9 Jahren 4 v.H.,
in den darauf folgenden 8 Jahren 2,5 v.H.,
in den darauffolgenden 32 Jahren 1,25 v.H.
Hinweis: Die herabgesetzten AfA-Beträge gelten erstmals für Gebäude, die der Steuerpflichtige aufgrund eines notariellen Kaufvertrages nach dem 31.12.2003 angeschafft bzw. aufgrund eines nach dem 31.12.2003 gestellten Bauantrags errichtet hat.
Bei der degressiven AfA kann nach dem Gesetzeswortlaut im Jahr der Fertigstellung der volle Jahresbetrag als Werbungskosten abgezogen werden (H 44 "Teil des auf ein Jahr entfallenden AfA-Betrags" EStH 2002). Dagegen wird der Abschreibungsbetrag im Jahr der Veräußerung nur zeitanteilig gewährt (R 44 Abs. 9 EStR).
Weiterhin ist zu beachten, dass bei der degressiven AfA die Anwendung höherer oder niedrigerer Staffelsätze auch bei nachweislich abweichender Nutzungsdauer nicht möglich ist (R 44 Abs. 6 Satz 1 EStR). Ein Wechsel zwischen der degressiven Abschreibung und der linearen Abschreibung ist mit Ausnahme des vorstehend unter 2.1.2 beschriebenen Falles unzulässig.