Source: http://cpm-steuerberater.de/2013/11/27/bfh-7-5-2013-viii-r-5110/
Timestamp: 2018-02-22 10:44:18
Document Index: 13101243

Matched Legal Cases: ['§ 146', '§ 3', '§ 146', '§ 3', '§ 9', '§ 4', '§ 120', '§ 120', '§ 4', '§ 76', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 118']

BFH, 7.5.2013, VIII R 51/10 - Steuerberater Müller HamburgSteuerberater Müller Hamburg
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Keine Abziehbarkeit von Aufwendungen für Reisen an ausländische Ferienorte zur Erholung und Anfertigung von Lehrbüchern,
Aufwendungen eines Schwerbehinderten für eine Begleitperson bei Reisen als außergewöhnliche Belastung,
BStBl 2013 Teil II Seite 808
Vorinstanz: FG Münster vom 5. Mai 2010, 9 K 2753/07 E (EFG 2011, 640)
Der Kläger ist schwerbehindert. In seinem Schwerbehinderten-ausweis sind als Grad der Behinderung 90 %, das Merkzeichen „G“ (Erhebliche Beeinträchtigung der Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr i.S. von § 146 Abs. 1 des Sozialgesetzbuchs – Neuntes Buch – [SGB 9], § 3 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 der Schwerbehindertenausweisverordnung in der für die Streitjahre geltenden Fassung [SchwbAwV]) sowie das Merkzeichen „B“ mit dem Vermerk „Die Notwendigkeit ständiger Begleitung ist nachgewiesen“ (vgl. § 146 Abs. 2 SGB 9, § 3 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 SchwbAwV) eingetragen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) lehnte die Berücksichtigung der streitigen Aufwendungen als Betriebsausgaben und als außergewöhnliche Belastung ab.
Mit dem dagegen erhobenen Einspruch machte der Kläger geltend, seine Lehrbücher müssten in Abständen von einem bzw. von zwei Jahren überarbeitet werden. Das dafür erforderliche hochkonzentrierte Arbeiten sei im Schulalltag nicht möglich und erfordere einen längeren Zeitraum ohne jede andere Verpflichtung. Deshalb erledige er die Überarbeitungen seit jeher in den Schulferien und fahre dazu ins Ausland, weil die für die Arbeiten erforderliche ruhige Atmosphäre zu Hause nicht gewährleistet sei. Die Wahl der Reiseziele entspreche dem Rat seines Arztes, wegen seiner Erkrankung in trockene Länder zu reisen. Die Notwendigkeit für eine Begleitung durch seine Ehefrau folge schon aus dem Vermerk „B“ in seinem Schwerbehindertenausweis. Außerdem sei seine Ehefrau schon immer unterstützend an der Erstellung und Überarbeitung der Lehrbücher beteiligt gewesen.
a) Bei der Ermittlung der Einkünfte sind Aufwendungen als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG–) oder Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) abzuziehen, wenn sie durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer der Einkunftsarten des EStG stehen (vgl. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C.II.2., m.w.N.).
Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die –wertende– Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen „auslösenden Moments“, zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Ergibt diese Prüfung, dass die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie als Betriebsausgaben oder Werbungskosten grundsätzlich abzuziehen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C.II.2.b aa und bb). Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, so sind sie nicht abziehbar.
aa) Ob und inwieweit Aufwendungen für eine Reise in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer Einkunftsart stehen, hängt von den Gründen ab, aus denen der Steuerpflichtige die Reise oder verschiedene Teile einer Reise unternimmt. Die Gründe bilden das „auslösende Moment“, das den Steuerpflichtigen bewogen hat, die Reisekosten zu tragen.
Enthält eine Reise abgrenzbare berufliche und private Veranlassungsbeiträge, die jeweils nicht von völlig untergeordneter Bedeutung sind (wie z.B. bei einem Urlaub im Anschluss an eine beruflich veranlasste Reise), so erfordert es das Nettoprinzip, den beruflich veranlassten –ggf. durch Schätzung ermittelten– Teil der Reisekosten zum Abzug zuzulassen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).
Danach kommt es für die Abziehbarkeit von Reiseaufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten –bei fehlender Trennbarkeit privat oder beruflich veranlasster Kostenanteile– entscheidend darauf an, ob nach den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls
Dabei ist –auch wenn die Angemessenheit von Betriebsausgaben im Übrigen im Wesentlichen vom Steuerpflichtigen selbst zu bestimmen ist (vgl. BFH-Urteil vom 21. August 2012 VIII R 32/09, BFHE 239, 31, BStBl II 2013, 16, m.w.N.)– bei Auslandsreisen nach der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH besonders sorgfältig abzuwägen, ob für die Größe des Betriebs und für die Art seiner Betätigung eine Auslandsreise überhaupt betrieblich veranlasst sein kann.
Dies ist –so der Große Senat des BFH– insbesondere dann fraglich, wenn die Aufwendungen für die Reise im Verhältnis zur Größe und Bedeutung des Betriebs und auch im Hinblick auf die Reisedauer unangemessen erscheinen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). Dementsprechend sind auch Aufwendungen für Inlandsreisen ungeachtet einer eventuellen betrieblichen Veranlassung nicht abziehbar, wenn ein Zusammenhang mit privaten Motiven nicht ausgeschlossen werden kann (BFH-Urteil vom 2. August 2012 IV R 25/09, BFHE 238, 132, BStBl II 2012, 824, m.w.N.).
Demgemäß kann eine Revision –soweit sie sich gegen die tatsächlichen finanzgerichtlichen Feststellungen oder gegen die tatsächliche Würdigung des Sachverhalts durch die Vorinstanz wendet– nur auf das Vorliegen eines Verfahrensmangels (§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO) oder in materiell-rechtlicher Hinsicht (§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO) grundsätzlich nur darauf gestützt werden, dass die tatsächliche Würdigung mit den Denkgesetzen oder mit allgemeinen Erfahrungssätzen nicht vereinbar oder dass sie widersprüchlich oder aus den Gründen des angefochtenen Urteils nicht nachvollziehbar sei (vgl. BFH-Beschlüsse vom 11. April 2002 VII R 1/02, BFH/NV 2002, 950; vom 5. Juni 2012 I R 51/11, BFH/NV 2012, 1800).
Angesichts der Hinnahme des erheblichen Mehraufwands hat das FG zu Recht in der Wahl der Ferienorte als Reiseziel –insbesondere vor dem Hintergrund des allgemeinen ärztlichen Rats an den Kläger zur Förderlichkeit des Aufenthalts in trockenen und warmen Ländern für seine Gesundheit– keine nur unwesentliche private Mitveranlassung gesehen, sodass es deshalb sowie aufgrund der ersichtlichen Untrennbarkeit der privaten und beruflichen Anteile der Reise nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH von einer insgesamt privat veranlassten Reise ausgehen konnte.
Diese –für die Annahme fehlender Aufteilbarkeit der Reisekosten ursächliche– private Mitveranlassung durch gesundheitliche Gründe wird nicht dadurch berührt, dass der Kläger nach seinem Vortrag in der mündlichen Verhandlung täglich während der streitigen Reiseaufenthalte etwa 10 Stunden an der Aktualisierung seiner Lehrbücher gearbeitet hat und die Angemessenheit von Betriebsausgaben begrifflich für deren Anerkennung grundsätzlich keine Rolle spielt (vgl. Stapperfend in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 4 EStG Rz 845).
Greifen nämlich wie im Streitfall die –für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden– beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge (z.B. bei einer beruflichen und privaten Doppelmotivation für eine Reise) so ineinander, dass eine Trennung nicht möglich ist, fehlt es also an objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung, so kommt ein Abzug der Aufwendungen auch nach der geänderten Rechtsprechung des Großen Senats des BFH insgesamt nicht in Betracht (vgl. BFH-Beschluss vom 5. Februar 2010 IV B 57/09, BFH/NV 2010, 880).
(1) Die Rüge der Verletzung der Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) durch das FG als Verfahrensmangel in Gestalt einer unzulässigen Vorwegnahme der Beweiswürdigung und des Übergehens von –in der mündlichen Verhandlung gestellten– Beweisanträgen greift nicht durch. Ein ordnungsgemäß gestellter Beweisantrag darf nämlich unberücksichtigt bleiben, wenn das angebotene Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerreichbar oder untauglich ist, wenn es auf die Beweistatsache unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des FG nicht ankommt oder wenn –wie im Streitfall– die Beweistatsache als wahr unterstellt wird (vgl. BFH-Beschlüsse vom 30. April 2008 VI B 131/07, BFH/NV 2008, 1475; vom 29. Juni 2011 X B 242/10, BFH/NV 2011, 1715; vom 7. September 2012 IX B 125/11, BFH/NV 2012, 2001).
Insbesondere vor dem Hintergrund der weiteren Erläuterungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung, ein solcher Aufenthalt sei „generell“, mithin unabhängig von seiner beruflichen Tätigkeit, angesichts seiner Krankheit zweckmäßig, konnte sich hinsichtlich der Notwendigkeit eines ärztlichen Gutachtens kein weiterer Sachaufklärungsbedarf ergeben. Dies gilt umso mehr, als der Kläger nach seinem eigenen Vortrag durch seine Krankheit nicht gehindert war, einen Teil seiner Lehrbuchaktualisierungen im häuslichen Umfeld sowie auch seine allgemeine Lehrertätigkeit auszuüben.
Die auf dieser Grundlage vom Gericht zugunsten des Klägers unterstellte allgemeine „Förderlichkeit“ des Aufenthalts an den beiden Ferienorten kann im Übrigen entgegen der Auffassung des Klägers denkgesetzlich nicht zu dem Schluss führen, dass das mit dem Aufenthalt an diesen Orten verbundene „Entspannungs- und Erholungsinteresse“ gegenüber dem Interesse des Klägers an der Ausübung seiner freiberuflichen Autorentätigkeit als von nur untergeordneter Bedeutung angesehen werden kann.
In ständiger Rechtsprechung geht der BFH dabei davon aus, dass Krankheitskosten –ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung– dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Sie sind auch dann zwangsläufig, wenn sie im Zusammenhang mit der Heilung oder Linderung einer Krankheit entstehen, unter der ein unterhaltsberechtigter Angehöriger leidet (BFH-Urteil vom 15. März 2007 III R 28/06, BFH/NV 2007, 1841). Dies gilt im Grundsatz auch bei Aufwendungen für Begleitpersonen Schwerbehinderter bei Urlaubsfahrten (vgl. dazu BFH-Urteil vom 4. Juli 2002 III R 58/98, BFHE 199, 400, BStBl II 2002, 765; BFH-Beschluss vom 29. August 2003 III B 156/02, BFH/NV 2004, 41), insbesondere wenn die behinderten Personen nach den tatsächlichen Feststellungen des FG –wie im Streitfall– nach ihren Eintragungen im Schwerbehindertenausweis auf dauernde Begleitung angewiesen sind.
Voraussetzung für den Abzug von Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung im Zusammenhang mit einer Behinderung oder Erkrankung ist aber, dass es sich um einen behinderungs- oder erkrankungsbedingten Mehrbedarf handelt (vgl. BFH-Urteile vom 10. Oktober 1996 III R 209/94, BFHE 182, 333, BStBl II 1997, 491; vom 24. August 2004 VIII R 59/01, BFHE 207, 237, BStBl II 2010, 1048, m.w.N.; ebenso –trotz großzügigerer Auslegung des § 33 EStG als in der Entscheidung in BFHE 182, 333, BStBl II 1997, 491– zur grundsätzlichen Erforderlichkeit eines Mehraufwands für die Anwendbarkeit des § 33 EStG BFH-Urteil vom 22. Oktober 2009 VI R 7/09, BFHE 226, 536, BStBl II 2010, 280; BFH-Beschluss vom 25. Mai 2011 VI B 35/11, BFH/NV 2011, 1691).
Insoweit hat der BFH bereits mit Urteil in BFHE 199, 400, BStBl II 2002, 765 darauf hingewiesen, dass § 33 EStG nur der Minderung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit durch existenziell notwendige und unvermeidbare private –sonst steuerrechtlich nicht abziehbare– Aufwendungen Rechnung tragen soll und bei der Notwendigkeit und Angemessenheit solcher Aufwendungen für mitreisende Begleitpersonen von Schwerbehinderten insbesondere im Einzelfall zu prüfen ist, aus welchem Grunde die Aufwendungen erwachsen sind.
c) Die entsprechende tatsächliche Würdigung des FG, es seien „keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Kläger und seine Ehefrau die in Rede stehenden Reisen nicht auch dann in gleicher Weise gemeinsam unternommen hätten, wenn der Kläger nicht schwerbehindert wäre“, entspricht ersichtlich dem Akteninhalt, wird vom Kläger selbst in der Revisionsbegründung weder durch Verfahrensrügen noch in sonstiger Weise in Abrede gestellt und ist deshalb als denkgesetzlich mögliche und allgemeinen Erfahrungssätzen entsprechende Würdigung für den erkennenden Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindend.
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