Source: https://tc.vlex.es/vid/-58122243
Timestamp: 2019-10-17 15:08:41
Document Index: 214865647

Matched Legal Cases: ['artículo 34', 'artículo 14', 'Artículo 3', 'Artículo 7', 'Artículo 9', 'Artículo 15']

STC 146/1994, 12 de Mayo de 1994 - Jurisprudencia - VLEX 58122243
Número de Recurso: 1791/1989, 2091636/1991 (acumulados)
Sentencia citada en: 290 sentencias, 44 artículos doctrinales, 16 resoluciones administrativas
De la interpretación sistemática de la Ley 20/1989 se desprende que el art. 3 de la citada Ley no supone la reintroducción en el ordenamiento de una norma declarada inconstitucional y no vulnera los preceptos que en la Constitución y en la LOTC regulan los efectos de las Sentencias de este Tribunal, en cuanto que dicha tributación conjunta se refiere a quienes han optado por la misma [F.J.2].2. En el grupo normativo enjuiciado por la STC 45/1989, la deducción variable constituía el único mecanismo al que, en principio, cabía atribuir alguna eficacia correctora de la acumulación, y como tal fue analizada por la citada Sentencia. Por el contrario, con el sistema introducido por la Ley 20/1989 el sujeto pasivo integrado en una unidad familiar puede, o bien atenuar los efectos de la acumulación de rentas practicando la deducción variable prevista en el artículo impugnado, o bien optar por la tributación individual; cuando la deducción variable no corrija los efectos discriminatorios derivados del sistema de acumulación, el sujeto pasivo podrá eliminarlos acogiéndose a la tributación individual; en consecuencia, la interpretación sistemática de la deducción variable, tal y como aparece configurada en los arts. 5 y 6 de la Ley 20/1989, impide que pueda apreciarse su inconstitucionalidad [F.J.3].3. Las razones expuestas para justificar la constitucionalidad de la deducción variable son también aplicables, conforme a su sentido, a la deducción por tributación conjunta [F.J.3].4. El art. 2 de la Ley 20/1989 permite a los sujetos integrados en una unidad familiar que puedan optar por la tributación individual; en consecuencia, los sujetos pasivos que se sientan perjudicados por considerar lesivo a sus intereses la regulación que de la citada deducción se contiene en los arts. 5 y 6 de la Ley 20/1989, podrán evitar los hipotéticos efectos discriminatorios acogiéndose al régimen de tributación individual, lo que impide constatar aquí la pretendida vulneración del principio de igualdad plasmado en el art. 14 de la Constitución [F.J.3].5. El hecho de que una norma reproduzca otra norma anterior no recurrida no impide la impugnación de la primera, al margen de que ni la interpretación literal ni la sistemática permiten sostener que el apartado objeto de la impugnación sea mera reproducción literal del vigente con anterioridad a la Ley 20/1989 [F.J.4].6. El inciso final del apartado 4 del art. 31 de la Ley 44/1978 establece la obligación solidaria de «todos» los miembros de la unidad familiar frente a la Hacienda; la dicción literal de este precepto permite que la Administración se dirija para el cobro de la deuda tributaria, incluidas las sanciones, no sólo al miembro o miembros de la unidad familiar que resulten responsables de los hechos que hayan generado la sanción, sino también a otros miembros que no hayan cometido ni colaborado en la realización de las infracciones y vulnera, por ello, el aludido principio de personalidad de la pena o sanción protegida por el art. 25.1 de la Constitución, incurriendo así en vicio de inconstitucionalidad [F.J.4].7. En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el principio tributario constitucional de igualdad sólo es referible a los individuos y no a las unidades familiares; lo contrario sería tanto como convertirlo en un «impuesto de grupo», concepción ésta que ha sido radicalmente rechazada por la STC 45/1989 [F.J.5].8. En el régimen de gananciales, las rentas del capital compartido por los cónyuges que optan por la tributación separada pueden, en aplicación del criterio de la titularidad, imputar por mitad las rentas del capital, lo cual supone una disminución de la deuda tributaria a satisfacer. El hecho de que esta posibilidad no pueda ser utilizada en relación con las rentas del trabajo, de condición estrictamente personal, no produce vulneración del principio de igualdad, pues ese diferente trato deriva de la distinta naturaleza de las fuentes productoras de ambos tipos de renta, que requieren un tratamiento tributario congruente con la peculiaridad que caracteriza a cada uno de ellos [F.J.5].9. Los límites a la deducción establecidos por los preceptos impugnados no pueden justificarse por una pretendida naturaleza especial de los tipos de contratos entre cónyuges. La existencia de un vínculo matrimonial o familiar no impide que los contratos entre miembros de esa unidad familiar, en especial los contratos de trabajo, desarrollen todos sus efectos. En sí mismos considerados, los contratos de trabajo celebrados entre el empresario y su cónyuge o hijos carecen de peculiaridades que pudieran fundamentar un trato sustancialmente diverso al establecido para los contratos celebrado con terceros; la mera existencia del vínculo familiar no sitúa al cónyuge o hijos menores en una situación especial en la empresa del cónyuge o padre empresario [F.J.6].10. Con relación al apartado tercero de la disposición impugnada [art. 9.1 c)], regulador de los contratos de trabajo con el cónyuge o hijos menores, ninguna tacha cabe formular contra los requisitos que condicionan la admisibilidad de la deducción; la exigencia del contrato laboral y la acreditación del trabajo habitual y continuado se justifican en la necesidad de impedir que las cantidades que se pretendan deducir por tal concepto no retribuyan prestaciones de trabajo efectivas; considerados en sí mismos, los citados requisitos no imponen una carga que pueda calificarse de irrazonable o desproporcionada [F.J.6].11. En defensa de los límites establecidos por el precepto impugnado no pueden alegarse ni razones de practicabilidad o conveniencia administrativa, ni la necesidad de evitar manipulaciones por los sujetos para reducir la deuda tributaria; el límite establecido por el legislador constituye, ciertamente, un medio sencillo y eficaz en manos de la Administración tributaria para impedir maniobras fraudulentas; sin embargo, el precepto impugnado va más allá de lo necesario para reaccionar contra tales comportamientos. En la medida en que esa misma finalidad puede ser alcanzada fijando otros límites más conformes con la realidad y, por tanto, más respetuosos con la justicia tributaria, debe concluirse que los límites ahora enjuiciados no son proporcionados y, en consecuencia, carecen de la necesaria razonabilidad [F.J.6].12. El valor de mercado es un criterio de valoración utilizado por el legislador incluso en supuestos en que la relación existente entre las partes no es tan intensa como la contemplada en el mencionado artículo. El tope representado por el valor de mercado constituye un límite objetivo y razonable, coherente con los criterios de valoración utilizados en el ordenamiento tributario, que permite satisfacer tanto los intereses de la Hacienda Pública como los de los particulares afectados, por lo que no pueden estimarse aquí las vulneraciones de la Constitución alegadas por la representación procesal del Parlamento de Cataluña [F.J.6].13. No puede entenderse que el otorgamiento del carácter de deudas tributarias mínimas a las satisfechas por los sujetos pasivos con ocasión de las liquidaciones efectuadas antes de la STC 45/1989 establezca un factor de privilegio a favor de la Administración. Conviene precisar, a este respecto, que las nuevas reglas de tributación de los sujetos integrados en unidades familiares, incorporadas por la Ley 20/1989, son, por regla general, más favorables a los sujetos pasivos; por lo que los eventuales incrementos de la deuda tributaria, que puedan resultar de las posteriores liquidaciones, derivarán de la aplicación de otras normas, reguladoras de otros aspectos del impuesto, y cuya constitucionalidad no se ha visto afectada por la repetida STC 45/1989. Tampoco puede desconocerse que el fundamento jurídico 11 de la STC 45/1989 y el art. 15.1 de la Ley 20/1989, únicamente excluyen las devoluciones basadas en la tributación acumulada de rentas o patrimonios de los sujetos pasivos de una unidad familiar, pero se admite la procedencia de otras devoluciones que puedan corresponder a los sujetos pasivos por causas distintas de la acumulación de rentas o patrimonios de los miembros de la unidad familiar, como expresamente reconoce el art. 15.2 de la mencionada Ley 20/1989 [F.J.7].
El Pleno del Tribunal Constitucional, compuesto por don Miguel Rodríguez-Piñero y Bravo-Ferrer, Presidente, don Luis López Guerra, don Fernando García-Mon y González-Regueral, don Carlos de la Vega Benayas, don Eugenio Díaz Eimil, don Vicente Gimeno Sendra, don José Gabaldón López, don Rafael de Mendizábal Allende, don Julio Diego González Campos, don Pedro Cruz Villalón y don Carles Viver Pi-Sunyer, Magistrados, ha pronunciado,EN NOMBRE DEL REYla siguienteSENTENCIA
En los recursos de inconstitucionalidad acumulados núms. 1.791, 2.091 y 2.132/89, 645 y 2.282/90 y 636/91, promovidos el primero por más de 50 Diputados del Grupo Popular, el segundo por el Parlamento de Cataluña y el tercero por el Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña contra diversos preceptos de la Ley 20/1989, de 28 de julio, de Adaptación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas; y el cuarto, el quinto y el sexto por más de 50 Diputados del Grupo Popular contra determinados preceptos del Real Decreto-ley 7/1989, de 29 de diciembre, de la Ley 5/1990, de 29 de junio y del Real Decreto-ley 5/1990, de 20 de diciembre. Ha sido parte, además de los recurrentes, el Abogado del Estado, en representación del Gobierno de la Nación. Ha sido Ponente el Magistrado don Eugenio Díaz Eimil, quien expresa el parecer del Tribunal.
Mediante escrito registrado de entrada en este Tribunal el día 1 de septiembre de 1989, don Federico Trillo-Figueroa, Comisionado por 60 Diputados del Grupo Parlamentario Popular, interpone recurso de inconstitucionalidad contra la Ley 20/1989, de 28 de julio, de Adaptación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas.
Comienza la exposición de los fundamentos jurídicos materiales con unas consideraciones generales. Tras la Sentencia del Tribunal Constitucional que declaró inconstitucional el sistema de acumulación de rentas de los componentes de la unidad familiar en el seno del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Gobierno ha intentado adaptar dicho Impuesto a la doctrina sentada por este Tribunal remitiendo a las Cortes un Proyecto de Ley que, con ligerísimas modificaciones, fue aprobado y publicado en el «Boletín Oficial del Estado» del día 29 de julio. La ley, sin embargo, no consigue su propósito porque la deducción variable no corrige los defectos de la acumulación en el caso de las rentas del capital o de las rentas ganadas que superen un determinado límite y discrimina a las familias en que sólo uno de sus miembros obtiene rentas gravadas; el sistema de tributación individual escogido es poco respetuoso con los regímenes económicos del matrimonio, discrimina las rentas ganadas respecto a las no ganadas y perjudica a las familias en que sólo uno de sus miembros obtiene rentas gravadas; a su vez, el régimen transitorio perjudica a los contribuyentes que han cumplido sus obligaciones respecto a aquéllos que las han eludido. En consecuencia, la ley vulnera los principios de igualdad y protección a la familia.
G) Art. 15.3, sobre régimen transitorio; este precepto establece un factor de privilegio a favor del fisco, puede provocar situaciones de doble imposición sobre una misma porción de base imponible y dar lugar a la imposición de sanciones e intereses de demora sobre deudas tributarias ya satisfechas; en consecuencia, vulnera los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos del art. 9, el de igualdad del art. 14 y el de justicia tributaria y capacidad económica del art. 31 de la Constitución. Concluye solicitando que se declare la inconstitucionalidad de los preceptos citados. Por medio de otrosí, solicita que se recabe de las Cortes Generales y del Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración de la Ley impugnada y su Proyecto.
Mediante providencia de 18 de septiembre de 1989, la Sección Tercera del Pleno acordó tener por interpuesto el recurso, y antes de decidir sobre su admisión a trámite requerir a los Diputados promoventes para que acreditaran fehacientemente su voluntad de recurrir contra la Ley 20/1989, de 28 de julio. Cumplimentado el trámite requerido por escrito presentado en este Tribunal el día 27 de septiembre de 1989, la Sección Tercera, por providencia de 2 de octubre de 1989, acordó admitir a trámite el recurso interpuesto, registrado con el núm. 1.791/89, dar traslado de la demanda al Congreso de los Diputados y al Senado y al Gobierno para que puedan personarse en el procedimiento y formular alegaciones, publicar la incoación del recurso en el «Boletín Oficial del Estado» y recabar del Congreso de los Diputados, Senado y Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración de la Ley impugnada y su Proyecto.
Por escrito de 11 de octubre de 1989, el Presidente del Congreso de los Diputados comunicó que el Congreso no se personará en el procedimiento ni formulará alegaciones y que se trasladaba al Tribunal Constitucional el expediente de tramitación de la ley.
El Abogado del Estado formuló sus alegaciones en escrito registrado el día 24 de octubre de 1989. En él agrupa los preceptos objeto de recurso en cinco apartados.
En primer lugar, el precepto es una mera norma de reenvío al art. 1 del Real Decreto-ley 6/1988; es a este último precepto al que los recurrentes imputan la inconstitucionalidad; pero contra el art. 1 del Real Decreto-ley 6/1988 no se ha promovido recurso de inconstitucionalidad en tiempo y forma (art. 33 LOTC), y no puede reabrirse un plazo fenecido aprovechando el reenvío efectuado por los arts. 5 y 6 de la Ley 20/1989.
Por otro lado, la argumentación del recurso no es exacta; primero, porque la deducción variable incluye también a las rentas empresariales, profesionales y artísticas; y segundo, porque existe corrección del incremento de la progresividad para las bases imponibles que excedan de una determinada cifra, si bien la corrección decrece cuanto más se aleja la base imponible conjunta de 9.000.000 de pesetas.
Se rechaza, en fin, el argumento expuesto por los recurrentes según el cual la deducción variable discrimina a las unidades familiares en que sólo uno de sus miembros obtiene ingresos. La argumentación de los recurrentes conduce a proscribir por discriminatorio no el actual régimen de la deducción variable, sino la idea misma de la deducción variable. Pero esta tesis es inaceptable por varias razones.
III) El art. 9.1 a) de la Ley 20/1989. La impugnación aquí se contrae al primer párrafo, no pudiendo estimarse recurrido el segundo.
IV) El tercer párrafo del art. 9.1 c). El precepto impugnado pretende evitar la transferencia de fuentes de renta entre los diversos miembros de la unidad familiar que resultaran defraudatorias de la progresividad de la tarifa, por lo que no concurre la denunciada discriminación por razón de estado civil.
Por escrito registrado de entrada el día 24 de enero de 1990, el Ministro de Economía y Hacienda remitió el expediente de elaboración de la Ley y su proyecto. Mediante providencia de 12 de febrero de 1990, la Sección Tercera acordó dar vista de la documentación recibida al Comisionado y al Abogado del Estado para que expusieran lo que estimaran oportuno.
El Abogado del Estado formuló alegaciones en escrito que quedó registrado el 23 de febrero de 1990. Tras examinar algunos aspectos de la Memoria del Proyecto de Ley y de los deberes parlamentarios reiteró la petición de total desestimación del recurso.
Mediante escrito registrado el 12 de marzo de 1990, el Comisionado formuló alegaciones en los siguientes términos.
Mediante escrito de 24 de octubre de 1989, que tuvo entrada en este Tribunal el siguiente día 25, don Josep M. Portabella i d'Alos, Abogado y Oídor de Cuentas del Parlamento de Cataluña, obrando en nombre y por representación de éste, interpone recurso de inconstitucionalidad contra los arts. 7.2 y 9, regla primera, letra a), en relación con las letras b) y c); y letra c), párrafos tercero y cuarto, de la Ley 20/1989, de 28 de julio, de Adaptación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas.
Existen varios puntos de conexión entre la Ley impugnada y las competencias de la Generalidad de Cataluña. En primer lugar, el Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio es un impuesto cedido a la Generalidad según la Disposición adicional sexta del E.A.C., los arts. 10 y 11.1 a) de la L.O.F.C.A. y 1.1 a), de las Leyes 41/1981 y 30/1983. Por otra parte, la Generalidad puede establecer recargos sobre los impuestos regulados por esta Ley. Además, la recaudación por el Impuesto sobre la Renta afecta a uno de los principales ingresos de la Generalidad, que es (art. 44.3 E.A.C.) el porcentaje de participación en la recaudación total del Estado por impuestos directos e indirectos. Por último, la política fiscal del Estado condiciona la planificación económica, cuyas bases deben ser respetadas por numerosas competencias autonómicas (art. 12.1 E.A.C.).
La conjunción de estos preceptos con las normas del Derecho civil producen, en el caso de matrimonios sometidos al régimen de gananciales, una discriminación entre las personas que obtienen rentas procedentes del trabajo frente a las que las obtienen del capital; en efecto, según los arts. 1.347 del Código Civil y 9.1 b) y 11 de la Ley impugnada, la titularidad de las rentas del capital corresponde a ambos cónyuges, y, si optan por tributación separada, a cada uno se atribuirá la mitad de estas rentas; por contra, según el art. 9.1 a) los rendimientos del trabajo se deben aplicar exclusivamente a quien los obtiene, por lo cual, dada la progresividad del impuesto, resultará perjudicado en comparación con el caso anterior.
Por escrito registrado de entrada en este Tribunal el día 27 de octubre de 1989, don Xavier Castrillo Gutiérrez, Abogado de la Generalidad de Cataluña, en representación y defensa de su Consejo Ejecutivo, interpone recurso de inconstitucionalidad contra los arts. 3, 5, 6, 7.2 y los apartados a) y c), párrafo tercero, de la regla 1. del art. 9 de la Ley 20/1989, de 28 de julio, de adaptación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas.
Comienza sus alegaciones poniendo de relieve la situación creada por la STC 45/1989 y la función que cumple la Ley 20/1989, así como la forma en que ésta afecta al ejercicio de funciones que corresponden a la Comunidad Autónoma de Cataluña; en este sentido, la regulación del I.R.P.F. repercute en el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas a través del porcentaje de participación en los ingresos del Estado; además, el rendimiento del Impuesto sobre el Patrimonio ha sido cedido a la Generalidad, sin olvidar que ésta puede establecer recargos sobre el I.R.P.F.; todo ello explica el interés propio que tiene la Generalidad de Cataluña en este tema; a las razones expuestas debe añadirse la íntima relación existente entre el Impuesto sobre la Renta y el Impuesto sobre el Patrimonio; a mayor abundamiento, la Ley 20/1989, afecta directamente, mediante medidas de carácter económico, a materias como la protección a la familia, el derecho a una vivienda digna y la readaptación laboral-profesional, en relación con las cuales la C.E., en el capítulo tercero del título I, establece una serie de mandatos dirigidos a todos los poderes públicos, entre los que debe incluirse a la Generalidad de Cataluña.
Respecto al apartado A, que regula la deducción variable, se destaca la aplicación del Real Decreto-ley 6/1988, cuando la STC 45/1989, fundamento jurídico 7., señaló que no puede resultar de aplicación como mecanismo corrector; además, la deducción variable, si resulta inferior a 35.000 pesetas, se convierte en deducción fija de dicha cantidad.
Por lo que se refiere a la deducción fija regulada en el apartado B, sorprende la introducción de esta deducción porque efectuar la declaración conjuntamente es ajeno al principio de capacidad económica y, por lo tanto, sin base constitucional. La deducción fija del apartado B es una de las posibles medidas para contrarrestar los efectos de la progresividad en caso de acumulación de rentas, pero ya la STC 45/1989, fundamento jurídico 7., señaló que estas deducciones fijas no pueden ser consideradas como un paliativo del incremento de progresividad. El incremento de la deducción a 35.000 pesetas aumenta el número de familias que ven absorbido el incremento de la progresividad, pero no salva los otros dos escollos citados en la Sentencia: no atiende a las rentas que no tienen su origen en el trabajo personal, ni resultan eficaces respecto de las bases imponibles que superen una determinada cuantía. En cuanto a la nueva redacción del apartado F). 3, las objeciones se dirigen a la limitación de la deducción a un máximo de dos perceptores de rendimientos del trabajo dependiente, esta limitación es arbitraria y contraria a lo dispuesto en los arts. 9.3 y 14 de la C.E. en relación con su art. 35.1; con ello se discrimina a los hijos que trabajando, si también trabajan sus padres, no dan derecho a deducir por tal concepto, cuando resulta evidente que cada perceptor genera unos gastos inherentes a la obtención de su renta de trabajo, como así se reconoce para el caso de la tributación individual.
El apartado a) de la regla 1. del art. 9, relativo a la determinación de los rendimientos del trabajo, por comparación a lo establecido en los apartados b) y c) sobre determinación de rentas del capital e incrementos de patrimonio, da lugar a que las rentas del trabajo deben ser declaradas íntegramente por el cónyuge que las obtiene, mientras que si proceden del capital se imputan por mitades a cada uno de los cónyuges, con lo que se verán beneficiados por la aplicación de tipos impositivos menores; por lo tanto, personas con una misma capacidad económica y en igual situación familiar reciben un trato manifiestamente diferente según que su renta proceda del trabajo o de otras fuentes, lo que atenta contra los arts. 1, 35, 39 y 40 C.E. que, por el contrario, podrían justificar que se dispensara un trato favorable a las rentas del trabajo respecto de las restantes.
Por providencia de 30 de octubre de 1989, la Sección Tercera acordó admitir a trámite el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Parlamento de Cataluña, dar los traslados de la demanda dispuestos por el art. 34 LOTC y publicar la incoación del recurso en el «Boletín Oficial del Estado». Por providencia de 13 de noviembre de 1989, la Sección Primera acordó admitir a trámite el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña, registrado con el núm. 2.132/1989, dar traslado de la demanda al Congreso de los Diputados, al Senado y al Gobierno para que pudieran personarse en el procedimiento y formular alegaciones, no haber lugar a lo solicitado al amparo de lo establecido en el art. 92 de la LOTC en el otrosí del escrito de interposición sobre la aplicación inmediata del valor de cosa juzgada de lo declarado en el punto primero de la STC 45/1989 y publicar la incoación del recurso en el «Boletín Oficial del Estado».
Por escrito registrado de entrada en este Tribunal el 27 de noviembre de 1989, el Presidente del Congreso de los Diputados comunica que el Congreso no se personará en el procedimiento ni formulará alegaciones y que pone a disposición del Tribunal las actuaciones de la Cámara que pueda precisar. Mediante escrito que tuvo entrada el 1 de diciembre de 1989, el Presidente del Senado interesó que se tuviera por personada a la Cámara y por ofrecida su colaboración a los efectos del art. 88.1 de la LOTC.
Mediante escrito de 20 de noviembre de 1989, el Abogado del Estado se personó en los recursos 2.091/89 y 2.132/89 y solicitó la acumulación de ambos y la concesión de un nuevo plazo para alegaciones por quince días. Del citado escrito se dio traslado por providencia de la Sección Primera de 27 de noviembre de 1989, al Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña y al Parlamento de dicha Comunidad.
El Abogado del Estado formuló sus alegaciones el día 12 de enero de 1990. Analiza en primer lugar la legitimación de los órganos recurrentes; atendiendo la jurisprudencia constitucional dominante sobre el art. 32.2 LOTC no es posible negar legitimación a los órganos impugnantes; ahora bien, no todos los puntos de conexión invocados son igualmente aceptables; la cesión del Impuesto sobre el Patrimonio legitimaría para impugnar los arts. 10 a 14 de la Ley 20/1989, pero no para recurrir preceptos del Capítulo Primero de dicha Ley; carece asimismo de fuerza legitimadora, por lo remoto de la conexión, el enlace entre la política fiscal del Estado y las bases de la planificación;respecto a los otros dos puntos de conexión -participación en los impuestos estatales y posibilidad de recargos-, la estimación de los recursos afectaría negativamente a la recaudación por el I.R.P.F. y, en consecuencia, el importe de la participación de la Generalidad y el rendimiento de los recargos que pudieran establecerse en el futuro.
A su vez, la deducción fija por tributación conjunta merece críticas por su insuficiencia, en la misma línea que las formuladas en el fundamento jurídico 7. de la STC 45/1989, si la tributación conjunta fuera un régimen de estricto derecho necesario, lo que no es el caso; por lo que cuando esta deducción no corrija suficientemente el incremento de la progresividad los sujetos pasivos integrados en la unidad familiar podrán tributar por separado; además, la deducción fija por tributación conjunta se aplica con independencia del tipo de rentas gravadas.
El art. 7.2 de la Ley 20/1989 modifica levísimamente el tenor del art. 31.4 de la Ley 44/1978; la redacción actual del precepto suprime las referencias al recargo de apremio y elimina las palabras (en su caso) innecesarias y redundantes; ello significa que el art. 7.2 de la Ley 20/1989 nada innova, y sólo reitera lo que ya estaba dispuesto desde 1978 y pudo, por tanto, haberse impugnado con arreglo al art. 33 en relación con la Disposición transitoria segunda , 1, LOTC. Entrar a examinar la impugnación del art. 31.4 de la Ley 44/1978 en la redacción que le da el art. 7.2 de la Ley 20/1989 es aceptar la elusión del plazo de caducidad para interponer recurso de inconstitucionalidad (ATC 547/1989 y STC 11/1981).
En particular, no hay discriminación por razón del estado civil o de una (condición personal); el legislador se limita a proteger la progresividad de la tarifa frente a la transferencia de fuentes de renta llevada a cabo mediante la fijación de altas retribuciones percibidas por miembros de la unidad familiar; [recuerda en este sentido que el art. 7.2 del Texto refundido de la Ley General de Seguridad Social, de 30 de mayo de 1974, excluía de su campo de aplicación al cónyuge con hijos sometidos a patria potestad, precepto que ha sido modificado por la Disposición adicional decimocuarta del Real Decreto-ley 7/1989, de 29 de diciembre, en armonía con la nueva redacción del párrafo tercero del art. 9.1., c), de la Ley 20/1989].
La Sección Tercera de este Tribunal, por providencia de 15 de enero de 1990, acordó conceder un plazo de diez días a las representaciones procesales del Parlamento y del Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña, así como al Comisionado don Federico Trillo-Figueroa, para que expusieran lo procedente acerca de la acumulación de los tres recursos. El Abogado de la Generalidad de Cataluña, en su escrito de 27 de enero de 1990, manifiesta su conformidad a la acumulación de dichos tres recursos. El representante del Parlamento de Cataluña, por escrito de 29 de enero de 1990, manifestó que no se oponía a la acumulación. El Pleno del Tribunal, por Auto de 27 de febrero de 1990, acordó acumular los recursos de inconstitucionalidad 2.091 y 2.132/89, ya acumulados, al registrado con el núm. 1.791/89.
Mediante escrito registrado de entrada en este Tribunal el día 12 de marzo de 1990, don Federico Trillo-Figueroa, Comisionado por 80 Diputados del grupo Parlamentario Popular, interpone recurso de inconstitucionalidad contra los arts. 11 y 19 del Real Decreto-ley 7/1989, de 29 de diciembre, sobre medidas urgentes en materia presupuestaria financiera y tributaria.
Concluye su escrito solicitando que «se declare la inconstitucionalidad del art. 11, por cuanto mantiene vigente la prórroga para el período impositivo comprendido entre 1 de enero y 31 de diciembre de 1990, la aplicación del Capítulo Primero de la Ley 20/1989», y muy especialmente de su art. 9, regla 1, letra a), y del art. 19 que da nueva redacción a la letra A) y F) 5 del art. 29 de la Ley 44/1978. Por medio de otrosí, y al amparo del art. 88.1 de la LOTC solicitan que por el Tribunal se recabe de las Cortes Generales y del Ministerio de Economía y Hacienda los respectivos expedientes de elaboración de la Ley impugnada y su proyecto para que una vez remitido y puesto de manifiesto a los recurrentes, se puedan formular alegaciones que completen las presentes en este escrito.
Por providencia de 26 de marzo de 1990, la Sección Tercera acordó admitir a trámite el recurso de inconstitucionalidad registrado con el núm. 645/1990; dar traslado de la demanda, conforme al art. 34 de la LOTC al Congreso de los Diputados, al Senado y al Gobierno para que pudieran personarse en el procedimiento y formular alegaciones; recabar de las Cortes Generales y del Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración del Real Decreto-ley impugnado y su proyecto, y publicar la incoación del recurso en el «Boletín Oficial del Estado».
Mediante escrito de 3 de abril de 1990, el Presidente del Congreso de los Diputados comunicó el Acuerdo adoptado por la Mesa de la Cámara de no personarse en el procedimiento ni formular alegaciones y trasladar al Tribunal Constitucional el expediente en que se refleja la tramitación del Real Decreto-ley recurrido. Por escrito de 3 de abril de 1990, el Presidente del Senado interesó que se tuviera por personada a la Cámara y por ofrecida su colaboración a los efectos del art. 88. 1 LOTC.
El Abogado del Estado presentó su escrito de alegaciones el día 17 de abril de 1990. Dado que el recurso se reduce a insistir en la argumentación expuesta en el recurso número 1.791/89, el representante del Gobierno se remite a las alegaciones formuladas al contestar el citado recurso 1.791/89 y concluye con la súplica de que se desestime el recurso en su integridad. Por medio de otrosí solicita la acumulación de este recurso al núm. 1.791/89.
Por providencia de 23 de abril de 1990, la Sección Tercera acordó oír a las representaciones procesales que promovieron este recurso y los registrados con los núms. 1.791/89, 2.091/89 y 2.132/89, para que expusieran lo procedente sobre su acumulación. El representante del Parlamento de Cataluña en su escrito de 8 de mayo de 1990, manifestó que no tenía ningún inconveniente que oponer a la acumulación. Por escrito de 8 de mayo de 1990, el Abogado de la Generalidad de Cataluña manifestó no tener nada que objetar a la acumulación. Por Auto de 11 de julio de 1990, el Pleno del Tribunal acordó acumular el recurso de inconstitucionalidad núm. 645/90 a los ya acumulados registrados con los núms. 1.791, 2.091 y 2.132/89.
Mediante escrito registrado de entrada el día 1 de octubre de 1990, don Federico Trillo-Figueroa, Comisionado de otros setenta y ocho Diputados del Grupo Parlamentario Popular interpone recurso de inconstitucionalidad contra los arts. 6 y 14 de la Ley 5/1990, de 29 de junio, sobre medidas en materia presupuestaria, financiera y tributaria, que prorroga para el período impositivo comprendido entre el 1 de enero y 31 de diciembre de 1990 la aplicación de los Capítulos Primero y Segundo, y de la Disposición adicional cuarta de la Ley 20/1989, de 28 de julio, con las modificaciones resultantes de las disposiciones contenidas en la presente Ley.
Los preceptos impugnados son los siguientes: a) el art. 14, apartado A), que da nueva redacción al apartado A) del art. 29 de la Ley 44/1978 para el ejercicio de 1990, referido a la deducción variable; b) el art. 14, apartado F) 5, en cuanto da nueva redacción a la letra F)5 del art. 29 de la Ley 44/1978, concerniente a la deducción por rendimientos del trabajo dependiente; y c) el art. 6, en cuanto prorroga para 1990 el art. 9 de la Ley 20/1989, con lo que se declara vigente para este período impositivo el art. 9, regla 1., letra a) de la citada Ley 20/1989.
Los recurrentes consideran vigentes los argumentos expuestos en su momento para solicitar la declaración de inconstitucionalidad de la Ley 20/1989, así como de los arts. 11 y 19 del Real Decreto-ley 7/1989, por lo que reproducen y se remiten a las alegaciones presentadas en el recurso 1.791/89.
Concluyen su escrito de alegaciones con la súplica de que se declare la inconstitucionalidad del art. 6, «por cuanto mantiene vigente la prórroga para el período impositivo comprendido entre 1 de enero y 31 de diciembre de 1990, la aplicación del Capítulo Primero de la Ley 20/1989, de 28 de julio, impugnado en el recurso contra la Ley 20/1989, de 28 de julio, y muy especialmente de su art. 14, regla 1., letra a)». Por un primer otrosí solicitan la acumulación de los recursos de inconstitucionalidad interpuestos contra la Ley 20/1989 y contra el Real Decreto-ley 7/1989, al presente recurso contra la Ley 5/1990. Mediante un segundo otrosí, y al amparo del art. 88.1 LOTC, solicitan que el Tribunal recabe de las Cortes Generales y del Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración de la Ley impugnada y su Proyecto para que sean puestos de manifiesto y se puedan formular alegaciones.
Mediante providencia de 15 de octubre de 1990, la Sección Cuarta de este Tribunal acordó conceder un plazo de diez días para que se completaran las firmas del escrito en que se manifiesta la voluntad expresa de interponer el recurso. Una vez evacuado el trámite dispuesto en el anterior proveído de 15 de octubre, la Sección Cuarta, por providencia de 12 de noviembre de 1990 acordó admitir a trámite el recurso registrado con el núm. 2.282/90, dar traslado de la demanda conforme al artículo 34 LOTC al Congreso de los Diputados, al Senado y al Gobierno, oír al Abogado del Estado y a las representaciones procesales del Congreso de los Diputados y del Senado, así como a las representaciones del Parlamento y del Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña para que expongan lo procedente acerca de la acumulación de este recurso con los núms. 1.791/89, 645/90, 2.091/89 y 2.132/89, recabar del Congreso de los Diputados, del Senado y del Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración de la Ley impugnada y su Proyecto y publicar la incoacción del recurso en el «Boletín Oficial del Estado».
Por escrito de 21 de noviembre de 1990, el Presidente del Congreso de los Diputados comunicó que el Congreso no se personará en el procedimiento ni formulará alegaciones y dio traslado del expediente de tramitación de la Ley recurrida. Mediante escrito de 26 de noviembre de 1990, el Presidente del Senado interesó que se tuviera por personada a la Cámara en dicho procedimiento y remitió copia del expediente de tramitación del mencionado proyecto de Ley.
El Abogado del Estado formuló sus alegaciones el 30 de noviembre de 1990. Comienza su escrito fijando el objeto del recurso; se impugna el art. 6 de la Ley 5/1990 porque prorroga un año más (el de 1990) la vigencia del art. 9.1., a), de la Ley 20/1989; a su vez, el art. 14 no es recurrido en su integridad (o dicho de otro modo, no se recurre íntegramente el art. 29 de la Ley 44/1978 en su redacción valedera para 1990), sino solamente los apartados A) y F) 5 del citado art. 29 en su redacción de 1990. Ahora bien, la última parte de la súplica del recurso carece de congruencia o conformidad con el resto del escrito, ya que únicamente se pide la declaración de inconstitucionalidad del art. 6 de la Ley 5/1990, en cuanto prorroga la vigencia del Capítulo Primero de la Ley 20/1989 y especialmente de su art. 9, regla 1., letra a), pero no se pide la declaración de inconstitucionalidad del artículo 14 de la Ley 5/90 en cuanto da redacción para 1990 a los apartados A) y F) 5 del art. 29 de la Ley 44/1978; no obstante, esta omisión puede salvarse mediante una consideración global del escrito de interposición y una interpretación flexible y pro actione del art. 33 LOTC, por lo que se consideran recurridos los arts. 6 y 14 de la Ley 5/1990 en los particulares que quedan dichos.
El Abogado de la Generalidad de Cataluña, en escrito registrado el 4 de diciembre de 1990, manifestó no tener nada que objetar a la acumulación de los referidos recursos. La representación del Parlamento de Cataluña, por escrito registrado el 11 de diciembre de 1990, manifestó que no tienen ningún inconveniente que oponer a la acumulación solicitada. Por Auto de 26 de febrero de 1991, el Pleno del Tribunal acordó acumular el recurso de inconstitucionalidad núm. 2.282/90 a los ya acumulados registrados con los números 1.791/89, 2.091/89, 2.132/89 y 645/90.
Mediante escrito registrado de entrada el 21 de marzo de 1991, don Federico Trillo-Figueroa, Comisionado de otros sesenta y un Diputados más del Grupo Parlamentario Popular interpone recurso de inconstitucionalidad contra los arts. 1 y 8 del Real Decreto-ley 5/1990, de 20 de diciembre, de Medidas Fiscales Urgentes, que prorroga para el período impositivo de 1991 la aplicación de los Capítulos Primero y Segundo y de la Disposición adicional cuarta de la Ley 20/1989, de 28 de julio.
Se impugnan los siguientes preceptos: a) art. 8, apartado a), que da nueva redacción al apartado a) del art. 29 de la Ley 44/1978, que regula la deducción variable; b) art. 8, apartado F) 5, en cuanto da nueva redacción a la letra F) 5 del art. 29 de la Ley 44/1989, relativo a la deducción por rendimientos del trabajo dependiente; c) art.1 en cuanto prorroga para 1991 el art. 9 de la Ley 20/1989, de 28 de julio, con lo que se declara vigente para este período impositivo el art. 9, regla 1., letra a), de aquella Ley.
La Sección Segunda, por providencia de 22 de abril de 1991, acordó admitir a trámite el recurso registrado con el núm. 636/91, dar traslado de la demanda conforme al art. 34 LOTC al Congreso de los Diputados, al Senado y al Gobierno, recabar del Congreso de los Diputados, del Senado y del Ministerio de Economía y Hacienda los expedientes de elaboración del Real Decreto-ley impugnado y su Proyecto, oír al Abogado del Estado y a las representaciones procesales del Parlamento y del Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña para que expongan lo procedente acerca de la acumulación de este recurso con los ya acumulados 1.791/89, 645/90 y 2.282/90 y con los núms. 2.091/89 y 2.132/89 que también se encuentran acumulados con los anteriores, y publicar la incoación del recurso en el «Boletín Oficial del Estado».
Por escrito de 7 de mayo de 1991, el Presidente del Senado interesó que se tuviera por personado a la Cámara, ofreció su colaboración a los efectos del art. 88.1 LOTC y remitió copia del expediente de tramitación en el Senado del Proyecto de Ley. Mediante escrito de 7 de mayo de 1991, el Presidente del Congreso de los Diputados comunicó que el Congreso no se personaría en el procedimiento ni formularía alegaciones y trasladó el expediente en que se refleja la tramitación del Real Decreto-ley recurrido.
El Abogado de la Generalidad de Cataluña, en escrito registrado el 10 de mayo de 1991, manifestó su conformidad con la acumulación solicitada. La representación procesal del Parlamento de Cataluña, por escrito registrado el 13 de mayo de 1991, manifestó que no tenía ningún inconveniente que oponer a la acumulación solicitada.
El Abogado del Estado formuló sus alegaciones mediante escrito que tuvo entrada el 13 de mayo de 1991. Con relación al objeto del recurso, puede decirse que se impugna el art.1 del Real Decreto-ley 5/1990 porque prorroga un año más, el de 1991, la vigencia del art. 9.1., a), de la Ley 20/1989, o mejor, que se reitera la impugnación del art. 9.1., a), de la Ley 20/1989 con ocasión de su prórroga para el ejercicio de 1991, ya que se pone en tela de juicio no las razones determinantes de la prórroga, sino el contenido de un precepto prorrogado [el art. 9.1., a) de la Ley 20/1989]; a su vez el art. 8 no es recurrido en su integridad (o dicho de otro modo, no se recurre íntegramente el art. 29 de la Ley 44/1978 en su redacción valedera para 1991), sino solamente los apartados A) y F) 5 del citado art. 29 en su redacción de 1991. En cuanto al fondo del asunto, el Abogado del Estado reitera la argumentación hecha valer en precedentes ocasiones. Concluye su escrito con la solicitud de que se desestime el recurso en su integridad. Por medio de otrosí, solicita la acumulación de este recurso con el número 1.791/89 y acumulados.
El Pleno del Tribunal Constitucional, por Auto de 4 de junio de 1991, acordó acumular el recurso de inconstitucionalidad núm. 636/91 a los ya acumulados registrados con los núms. 1.791/89, 2.091/89, 2.132/89, 645/90 y 2.282/90.
La Sección Tercera, por Providencia de 18 de junio de 1992, acordó dar vista a las partes personadas en estos procesos acumulados -Abogado del Estado, Comisionado y representaciones procesales del Parlamento y del Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña- de la documentación recibida del Ministerio de Economía y Hacienda, del Congreso de los Diputados y del Senado, referida a los expedientes de elaboración de los Reales Decretos-leyes, y de la Ley impugnados en los recursos núms. 645/90, 2.282/90 y 636/91 para que, en el plazo común de diez días, puedan formular las alegaciones oportunas.
Mediante escrito de 29 de junio de 1992, el Abogado del Estado manifiesta que, una vez examinados los expedientes de elaboración de los proyectos de los Reales Decretos-leyes 7/1989 y 5/1990 así como el del proyecto de la Ley 5/1990, juntamente con los trabajos parlamentarios relativos a dichas normas legales, no ha encontrado ningún extremo nuevo y especialmente significativo en relación con los problemas constitucionales planteados en los recursos núms. 645 y 2.282/90 y 636/91 que sea merecedora de algún alegato complementario; por todo lo cual se ratifica en las alegaciones que tiene presentadas en los recursos de inconstitucionalidad núms. 645 y 2.282/90 y 636/91.
Por providencia de 10 de mayo de 1994, se señaló para deliberación y votación de la presente Sentencia el día 12 del mismo mes y año.
Origen y objeto de los recursos.
La delimitación del ámbito litigioso de los seis recursos de inconstitucionalidad aquí acumulados, que en su conjunto incluyen diversos preceptos contenidos en cuatro disposiciones legales distintas, requiere hacer unas consideraciones previas sobre la causa motivadora de los recursos que es la STC 45/1989, así como sobre el alcance y efectos de la modificación legislativa que produjeron sus pronunciamientos.
Dicha Sentencia declaró la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 7, apartado tercero; 31 apartado segundo y 34, apartados tercero y sexto de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, sobre el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas y la inconstitucionalidad del art. 4.2 de la misma Ley. En ella se hicieron algunas precisiones sobre el alcance de la nulidad que declara; expresamente estableció que (los preceptos de la Ley 44/1978 declarados inconstitucionales formaban parte de un sistema legal cuya plena acomodación a la Constitución no puede alcanzarse mediante la sola anulación de aquellas reglas, pues la sanción de nulidad, como medida estrictamente negativa, es manifiestamente incapaz para reordenar el régimen del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en términos compatibles con la Constitución).
Los recursos 1.791, 2.091 y 2.132 de 1989 se dirigen contra determinados preceptos de la Ley 20/1989 y, más concretamente, contra los arts. 3 -tributación conjunta de la unidad familiar-; art. 5 -deducciones para el ejercicio de 1988-; art. 6 -deducciones para el ejercicio de 1989-; art. 7.2 -responsabilidad solidaria de los miembros de la unidad familiar-; art.9.1 a) -imputación de las rentas de trabajo-; art. 9.1 c), apartados tercero y cuarto -deducciones por trabajo y prestaciones del cónyuge e hijos menores del sujeto pasivo- y art. 15.3 -efectos de las autoliquidaciones y liquidaciones correspondientes a los períodos impositivos anteriores a 1988-.
Aunque dichas disposiciones prorrogan la aplicación de los Capítulos Primero y Segundo de la Ley 20/1989, los recurrentes, según advierte el Abogado del Estado, no impugnan la totalidad de los preceptos incluidos en dichos Capítulos, sino que limitan su impugnación a la prórroga del art. 9.1, a), de dicha Ley, por lo que nuestro análisis en este punto, debe limitarse a tal precepto y 2. Las indicadas disposiciones, además, dan nueva redacción al art. 29 de la Ley 44/1978, en el que se regulan las deducciones de la cuota; pero la impugnación contenida en esos tres recursos no abarca a todas las deducciones incluidas en ese artículo, sino tan sólo a las reguladas en sus apartados A) y F) 5, es decir, a la deducción variable y a la deducción por rendimientos de trabajo dependiente, únicos apartados que, en consecuencia, pueden ser tomados en consideración, en relación con dichos recursos. Por otro lado, la regulación que contienen estas disposiciones es sustancialmente idéntica a la establecida en los arts. 5 y 6 de la Ley 20/1989, impugnados con iguales argumentos en los recursos 1.791 y 2.132/89, aunque en éstos se incluye también la deducción por declaración conjunta; por lo tanto, nuestro análisis en esta materia comprende la regulación de las tres expresadas deducciones.
Artículo 3 de la Ley 20/1989. Acumulación de rentas en la unidad familiar.
El art. 3 de la Ley 20/1989 añade un párrafo segundo al apartado 1 del art. 7 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, con la siguiente redacción: (Cuando los sujetos pasivos formen parte de una unidad familiar se gravarán acumuladamente los rendimientos e incrementos de patrimonio obtenidos por todos ellos). Según el Abogado de la Generalidad de Cataluña, el citado precepto es una casi textual repetición del apartado 3 del art. 7 de la Ley 44/1978, que fue declarado inconstitucional y nulo por la STC 45/1989, por lo que su introducción por la Ley 20/1989 vulneraría lo dispuesto en los arts. 164 de la C.E. y 38 de la LOTC sobre los efectos de las Sentencias de este Tribunal.
Arts. 5 y 6 de la Ley 20/1989, 19 del Decreto-ley 7/1989, 14 de la Ley 5/1990 y 8 del Decreto-ley 5/1990. Deducciones de la cuota.
Artículo 7.2 de la Ley 20/1989. Responsabilidad solidaria de los miembros de la unidad familiar.
El art. 7.2 de la Ley 20/1989 dispone que el apartado 4 del art. 31 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, quede redactado de la siguiente forma: (Las sanciones pecuniarias serán de cuenta del miembro o miembros de la unidad familiar que resulten responsables de los hechos que los generen, sin perjuicio de la obligación solidaria de todos frente a la Hacienda). El citado precepto ha sido impugnado por el Parlamento y el Consejo Ejecutivo de la Generalidad de Cataluña por entender que el último inciso del precepto transcrito, al imponer la solidaridad en las sanciones a los miembros de la unidad familiar, conculca los principios de causalidad-culpabilidad y de personalidad de la pena y vulnera, en consecuencia, los arts. 25.1 y 9.3 de la Constitución.
La objeción expuesta no puede ser acogida. El hecho de que una norma reproduzca otra norma anterior no recurrida no impide la impugnación de la primera, al margen de que ni la interpretación literal ni la sistemática permiten sostener que el apartado objeto de la impugnación sea mera reproducción literal del vigente con anterioridad a la Ley 20/1989.
El art. 31 de la Ley 44/1978 diferencia con claridad las relaciones jurídicas de los sujetos integrados en la unidad familiar con la Hacienda, de un lado, y las relaciones de los sujetos que forman parte de la unidad familiar entre sí, de otro; en el primer caso, la Ley se refiere al (pago de la deuda tributaria) (art. 31.1), o al (pago de la deuda tributaria que corresponda) en los supuestos de solidaridad (art. 31.2), expresiones técnicas reveladoras de la existencia de una relación directa entre el sujeto pasivo y la Hacienda; por el contrario, en el ámbito de las relaciones internas entre los sujetos integrados en la unidad familiar, el prorrateo de la deuda tributaria pagada se efectúa (según la parte de renta que corresponda) (art. 31.2). La expresión utilizada por el apartado 4 del art. 31, según la cual las sanciones pecuniarias (serán de cuenta) del miembro de la unidad familiar que resulte responsable de los hechos que los generen, se refiere a la relación interna entre los sujetos que componen la unidad familiar, y presupone que el importe de la sanción ha podido ser pagado por otro miembro de la unidad familiar.
Que la intención del legislador ha sido extender la obligación solidaria a las sanciones pecuniarias se deduce también del examen conjunto del art. 31 de la Ley 44/1978. Como ya hemos indicado, el apartado 2 del art. 31 comienza estableciendo a cargo de los sujetos pasivos integrados en unidades familiares que no hayan optado por la tributación individual la obligación solidaria al pago de la deuda tributaria; al no existir datos que induzcan a pensar lo contrario, debe estimarse que el legislador ha utilizado aquí la expresión (deuda tributaria) con el alcance que le asigna el art. 58.2 de la Ley General Tributaria que incluye dentro de la misma las sanciones pecuniarias. Esta interpretación se refuerza al observar que el mismo apartado, al regular el derecho al prorrateo considera integrada la deuda tributaria no sólo por la cuota, sino también por los conceptos indicados por los apartados a), b), c) y d) del citado art. 58.2 L.G.T., lo que excluye las sanciones; pero esta exclusión de las sanciones de la deuda tributaria opera únicamente, como subraya la Ley, (a efectos de este prorrateo), y presupone que las sanciones forman parte de la deuda tributaria previamente satisfecha.
A la misma conclusión debe conducirnos el análisis de los antecedentes legislativos; con relación al art. 31.4 de la Ley 44/1978 en su versión originaria, este Tribunal señaló en su STC 45/1989, fundamento jurídico 8., que dicho precepto incluía en la responsabilidad solidaria frente a la Hacienda Pública las sanciones pecuniarias, sin perjuicio de que su pago corriera a cargo del miembro de la unidad familiar cuya conducta las originó; añadíamos entonces que la extensión a las sanciones de la responsabilidad solidaria de todos los miembros de la unidad familiar había suscitado reservas en algunos sectores de la doctrina, en especial por la posibilidad de que el Fisco pueda dirigirse contra el patrimonio de los miembros de la unidad familiar que no tienen posibilidad alguna de cometer infracciones sancionables; esas reservas, sin embargo, quedaban fuera de nuestro análisis por nacer de razones que no fueron tomadas en consideración en la STC 209/1988 y no haber sido, en consecuencia, sometidas a debate. La impugnación del apartado 4 del art. 31 de la Ley 44/1978, en su redacción según el art. 7.2 de la Ley 20/1989, nos exige ahora pronunciarnos sobre su constitucionalidad.
Artículos 9.1, a), de la Ley 20/1989, 11 del Decreto-ley 7/1989, 6 de la Ley 5/1990 y 1 del Real Decreto-ley 5/1990. Imputación de los rendimientos del trabajo en la tributación individual de los miembros de la unidad familiar.
Determinación de la renta de los sujetos pasivos. Cualquiera que sea el régimen económico del matrimonio aplicable a los cónyuges, la determinación de la renta de los sujetos pasivos tendrá en cuenta el origen o fuente de la misma. En particular, serán de aplicación los criterios siguientes:
«Los rendimientos del trabajo corresponderán, exclusivamente, a quien haya generado el derecho a su percepción.
No obstante, las pensiones y haberes pasivos corresponderán a las personas físicas en cuyo favor estén reconocidos».
«Los rendimientos del capital se considerarán obtenidos por los sujetos pasivos titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan, en los términos previstos en el art. 11 de la presente Ley».
No es por tanto pertinente comparar unidades familiares con idéntico nivel de renta para concluir con la existencia de un trato discriminatorio en contra de la unidad familiar con un solo perceptor, puesto que, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el principio tributario constitucional de igualdad sólo es referible a los individuos y no a las unidades familiares; lo contrario sería tanto como convertirlo en un (impuesto de grupo), concepción ésta que ha sido radicalmente rechazada por la STC 45/1989.
Las rentas del trabajo derivan del trabajo personal, considerado como paradigma de las fuentes personales de la renta; la fuente está constituida por la prestación del trabajo personal, incluidos los conocimientos y capacidades del sujeto que lo presta, el cual participa en el tráfico jurídico y económico prestando su trabajo a cambio de una remuneración; por su propia naturaleza, una fuente de renta de estas características no es susceptible de ser transferida a otro sujeto. Por todo ello, la renta debe ser imputada a quien realiza la actividad consistente en la prestación del trabajo.
En la tributación separada, los rendimientos del trabajo deben imputarse al sujeto que ha realizado la actividad o prestación que, en sí mismo consideradas, constituyen actuación eminentemente personal, no compartible, que se configura, por esta característica, al margen y con independencia del régimen económico del matrimonio; por ello, la norma del art. 9.1 a) de la Ley 20/1989 puede considerarse adecuada a la naturaleza de la renta que regula.
Artículo 9.1 c), apartados tercero y cuarto. Deducción en los rendimientos de actividades empresariales, profesionales o artísticas por trabajo o prestación de bienes o derechos del cónyuge e hijos menores del sujeto pasivo.
Tras establecer el criterio de imputación de los rendimientos de actividades empresariales, profesionales y artísticas, la letra c) de la regla 1. del art. 9 de la Ley 20/1989 dispone en su apartado 3 que (Cuando resulte debidamente acreditado, existiendo el correspondiente contrato laboral, que el cónyuge o los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades empresariales, profesionales o artísticas desarrolladas por el mismo, se deducirán, para la determinación de los rendimientos, las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean superiores al coste medio anual por empleado de la plantilla, si la hubiere, o, en otro caso, al importe del salario mínimo interprofesional fijado para el ejercicio. Dichas cantidades se considerarán obtenidas por el cónyuge o los hijos menores, en concepto de rendimientos de trabajo a todos los efectos tributarios).
Por su parte el apartado 4 de la citada letra c) establece, en lo que aquí interesa, que «Cuando el cónyuge o los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, realicen prestaciones de bienes o derechos, que sirvan al objeto de la explotación económica o actividad profesional o artística de que se trate, se deducirá, para la determinación de los rendimientos del titular, la contraprestación estipulada, siempre que no exceda del valor de mercado, y, a falta de aquélla, este último. La contraprestación o el valor de mercado se considerarán rendimientos de capital del cónyuge o los hijos menores a todos los efectos tributarios).
Los límites a la deducción establecidos por los preceptos impugnados no pueden justificarse por una pretendida naturaleza especial de este tipo de contratos. La existencia de un vínculo matrimonial o familiar no impide que los contratos entre miembros de esa unidad familiar, en especial los contratos de trabajo, desarrollen todos sus efectos. En sí mismos considerados, los contratos de trabajo celebrados entre el empresario y su cónyuge o hijos carecen de peculiaridades que pudieran fundamentar un trato sustancialmente diverso al establecido para los contratos celebrados con terceros; la mera existencia del vínculo familiar no sitúa al cónyuge o hijos menores en una situación especial en la empresa del cónyuge o padre empresario. El cónyuge o los hijos menores empleados pueden prestar no sólo una colaboración auxiliar o secundaria, sino también desarrollar una actividad de dirección; en todo caso, está fuera de duda que por la realización de la actividad puede percibirse una contraprestación. Desde esta perspectiva, nada impide que la prestación realizada por el cónyuge o hijos menores sea idéntica a la que realicen otros empleados ajenos a la unidad familiar, de tal forma que el trabajo llevado a cabo por el cónyuge o hijos menores sustituya al que pudieran prestar otros trabajadores; en consecuencia, las retribuciones satisfechas por el empresario a su cónyuge o hijos menores empleados deben recibir el mismo tratamiento que se dispensa a las retribuciones satisfechas a terceros. Por tanto, para la calificación de las retribuciones satisfechas como gasto deducible debe atenderse únicamente a la relación que exista entre la prestación que se retribuye y los rendimientos obtenidos por el empresario, esto es, a la consideración de las cantidades satisfechas como gasto necesario; a tal efecto, son irrelevantes las restantes relaciones propias del Derecho de familia que puedan existir entre el empresario y su cónyuge o hijos menores.
Artículo 15.3 de la Ley 20/1989. Régimen transitorio aplicable al período impositivo 1987 y anteriores no prescritos.
El precepto transcrito ha sido impugnado por los Diputados firmantes del recurso 1.791/89 alegando dos tipos de consideraciones:
El art. 15.3 de la Ley 20/1989, objeto de recurso guarda directa relación con los dos últimos párrafos transcritos de la STC 45/1989, y de manera especial con el último; se excluyen aquí de restitución o devolución los pagos hechos en virtud de autoliquidaciones o liquidaciones provisionales o definitivas acordadas por la Administración; de la interpretación sistemática del citado art. 15.3 se deduce que el carácter de deudas tributarias mínimas se atribuye a las deudas tributarias pagadas, determinadas o liquidadas inicialmente resultantes de las autoliquidaciones presentadas con anterioridad a la fecha de la publicación de la STC 45/1989 en el «Boletín Oficial del Estado» o de las liquidaciones administrativas practicadas con anterioridad a la misma fecha que hubieron alcanzado firmeza; existe, por lo tanto, una sustancial identidad entre las actuaciones que han dado lugar a pagos consolidados en virtud de la STC 45/1989 y las actuaciones de las que resultan deudas tributarias mínimas según el art. 15.3. El citado precepto se limita a proyectar el carácter de deuda mínima, y por lo tanto no susceptible de devolución, a los supuestos en que la Administración tributaria revise actos firmes o practique cualquier tipo de liquidación con posterioridad a la publicación de la citada STC 45/1989. La solución adoptada por el legislador no carece de una justificación objetiva y razonable; si al revisar actos firmes, o practicar cualquier tipo de liquidación con posterioridad al 2 de marzo de 1989, las deudas tributarias inicialmente pagadas o liquidadas no revistieron la condición de mínimas, lo dispuesto en el último párrafo del citado fundamento jurídico 11 de la STC 45/1989 podría quedar en buena medida desprovisto de significado; en tal hipótesis, la precisión establecida por la mencionada Sentencia únicamente sería aplicable en aquellos supuestos en que no se practicaron ulteriores liquidaciones por la Administración tributaria; pero del tenor literal del repetidamente citado último párrafo del fundamento jurídico 11 no puede deducirse que la exclusión de restituciones o devoluciones únicamente opere cuando la Administración se abstenga de practicar liquidaciones efectuadas antes de la publicación de la STC 45/1989; nada impide, por el contrario, que la exclusión de la devolución de lo inicialmente pagado sea también efectiva en el supuesto de que la Administración practique liquidaciones tributarias tras la publicación de la STC 45/1989.
En contra de lo afirmado por los recurrentes, no puede entenderse que el otorgamiento del carácter de deudas tributarias mínimas a las satisfechas por los sujetos pasivos con ocasión de las liquidaciones efectuadas antes de la STC 45/1989 establezca un factor de privilegio a favor de la Administración. Conviene precisar, a este respecto, que las nuevas reglas de tributación de los sujetos integrados en unidades familiares, incorporadas por la Ley 20/1989, son, por regla general, más favorables a los sujetos pasivos; por lo que los eventuales incrementos de la deuda tributaria, que puedan resultar de las posteriores liquidaciones, derivarán de la aplicación de otras normas, reguladoras de otros aspectos del impuesto, y cuya constitucionalidad no se ha visto afectada por la repetida STC 45/1989. Tampoco puede desconocerse que el Fundamento Jurídico 11 de la STC 45/1989 y el art. 15.1 de la Ley 20/1989, únicamente excluyen las devoluciones basadas en la tributación acumulada de rentas o patrimonios de los sujetos pasivos de una unidad familiar, pero se admite la procedencia de otras devoluciones que puedan corresponder a los sujetos pasivos por causas distintas de la acumulación de rentas o patrimonios de los miembros de la unidad familiar, como expresamente reconoce el art. 15.2 de la mencionada Ley 20/1989.
En lo que toca a los efectos de esta Sentencia, según ya se dijo en la STC 45/1989, corresponde a este Tribunal precisar el alcance de la nulidad en lo que se refiere al pasado, dado que la categoría de la nulidad no tiene el mismo contenido en los distintos sectores del ordenamiento y, a tal fin, debemos establecer que las situaciones consolidadas, sea mediante Sentencia firme (art. 40.1 LOTC) o por actuaciones administrativas firmes (art. 9.3 C.E.) no son susceptibles de ser revisadas como consecuencia de la nulidad que declaramos, la cual no podrá justificar una pretensión de devolución de ingresos indebidos.
Declarar la inconstitucionalidad y nulidad del art. 7.2 de la Ley 20/1989, de 28 de julio, en la medida en que incluye las sanciones en la obligación solidaria que en el mismo se establece.
Declarar la inconstitucionalidad y nulidad del art. 9.1 c) de la Ley 20/1989, de 28 de julio, en el inciso de su tercer párrafo que dice (siempre que no sean superiores al coste medio anual por empleado de la plantilla, si la hubiere, o en otro caso, al importe del salario mínimo interprofesional).
Desestimar los recursos en el resto.
STSJ Andalucía 1961/2011, 24 de Noviembre de 2011
STS 1202/2011, 15 de Noviembre de 2011