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Timestamp: 2018-01-24 11:29:11
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Matched Legal Cases: ['artículo 37', 'artículo 23', 'artículo 45', 'artículo 153', 'artículo 103', 'artículo 155', 'artículo 139']

Sentencia T.S.J. Canarias 525/2010 de 24 de septiembre. IS. Ausencia de pagos fraccionados. Doctrina del TS. Enriquecimiento injusto - Portal Asesoría y Empresas Thomson Reuters
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Sentencia T.S.J. Canarias 525/2010 de 24 de septiembre
IS. Ausencia de pagos fraccionados a cuenta. Aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo respecto de las retenciones de trabajadores: El cobro por parte de la Administración de la retención que debió practicarse implica un enriquecimiento injusto, dado que en la cuota de los sujetos pasivos correspondiente a su deuda tributaria ya ha sido cobrada la retención no practicada. Esta doctrina se aplicará también a los supuestos de pagos fraccionados suponiendo la anulación de deuda y sanción tributarias. Estimación.
SENTENCIA n.º 525/10
Don Alfonso Rincón González Alegre
En la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria, a veinticuatro de septiembre de dos mil diez.
Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, constituida por los Magistrados Iltmos. Sres. anotados al margen, los recursos contencioso-administrativos, que, con los números 483 y 740 de 2008, penden ante ella de resolución, interpuestos por el Procurador don Gerardo Pérez Almeida, en representación de la entidad "Paraíso Dunas, S.A.", bajo la dirección, inicialmente, de la Letrada doña Ana Jacob Escauriaza, y, posteriormente, de la Letrada doña Carmen Bringas Zabaleta.
En este proceso ha comparecido, en calidad de administración demandada, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado
La cuantía de los recursos es de 62.159 euros.
Primero.-Previa sustanciación del correspondiente procedimiento tributario de gestión, el órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (Delegación Especial de Canarias) dictó liquidación provisional de la que resultó una cuota por importe de 38.987 euros, y 3.678 euros de intereses de demora. La notificación se produjo el 18 de enero de 2008.
Dicha revisión se proyectó sobre el primer pago fraccionado efectuados del Impuesto de Sociedades, período impositivo 2006.
Esta decisión de la Administración se adoptó como consecuencia de la omisión de la regularización voluntaria a que se refiere la disposición adicional sexta del Texto Refundido 4/2004.
Por otro lado, el 12 de marzo de 2008 se notificó a la hoy actora acuerdo de inicio -junto a trámite de audiencia- de procedimiento sancionador, por la posible comisión de la infracción -prevista en el art. 191 LGT - de dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente establecidos la totalidad o parte de la deuda tributaria; infracción que se habría cometido con ocasión de la omisión de la regularización voluntaria del primer pago fraccionado realizado a resultas de la dotación definitiva de la Reserva para Inversiones en Canarias, según prevé la disposición adicional sexta del Texto Refundido 4/2004.
El 25 de marzo de 2008 presentó Paraíso Dunas escrito de alegaciones, aduciendo que carecía de sentido exigir el pago fraccionado cuando la situación tributaria ya se había regularizado mediante el pago de la deuda principal, puesto que semejante proceder determina el enriquecimiento injusto de la Administración.
Finalmente alude a la concurrencia de diligencia necesaria por apreciarse una interpretación razonable de la normativa, así como la inexistencia de perjuicio económico.
No obstante tales alegaciones, el 3 de junio de 2008 se notificó a la interesada acuerdo de imposición de sanción, por importe de 19.493 euros.
Segundo.-Formuladas reclamaciones económico-administrativas contra los anteriores acuerdos, el Tribunal Económico-Administrativo, reunido en Sala, en sesiones celebradas los días 29 de mayo y 31 de octubre de 2008, dispuso la desestimación de las reclamaciones.
Tercero.-Con fechas 16 de julio y 16 de diciembre de 2008, la representación procesal de la entidad "Paraíso Dunas, S.A." presentó ante esta Sala sendos escritos de interposición de recurso contencioso-administrativo contra las resoluciones, ya reseñadas, del Tribunal Económico-Administrativo de Canarias.
Mediante Auto de fecha 13 de marzo de 2009 se acordó acumular ambos recursos contencioso-administrativos, ordenándose requerir a la Administración demandada para que remitiese el expediente administrativo. Una vez recibido, se tuvo por personado al Sr. Abogado del Estado, en nombre de la Administración demandada, y se ordenó hacer entrega del expediente al representante procesal de la entidad recurrente para que, en el plazo de veinte días, presentase la correspondiente demanda, lo que efectuó invocando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó convenientes, terminando con la súplica de se anulen las resoluciones impugnadas, con imposición de las costas causadas a la Administración demandada.
Cuarto.-Mediante diligencia de ordenación se dio traslado de la demanda y del expediente al Sr. Abogado del Estado, concediéndosele el plazo de veinte días para que la contestase, lo que aquél llevó a cabo mediante escrito en el que alegó cuanto consideró oportuno, terminando con la súplica de que se desestimen los recursos y se confirmen los actos recurridos, con imposición de costas a la entidad recurrente.
Quinto.-El proceso no se recibió a prueba, por las razones que este Tribunal expuso en el Auto de 11 de mayo de 2010. A instancia de parte se acordó la formulación de conclusiones escritas, presentado cada una las suyas.
Sexto.-Declarado concluso el pleito, quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento cuando por turno correspondiese, a cuyo fin se fijó para votación y fallo la audiencia del día 24 de septiembre de 2010, en el transcurso de la cual tuvo lugar con observancia de las reglas establecidas por la Ley.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. don Francisco José Gómez Cáceres, Presidente de la Sala.
Primero.-En lo que a la deuda tributaria concierne, el planteamiento del Tear es, resumidamente, el siguiente: "La obligación de realizar pagos fraccionados con anterioridad al momento en que resulte exigible la obligación tributaria principal aparece configurada en el artículo 37 de la Ley 58/2003 así como en el artículo 23 del mismo texto como una obligación autónoma. En este sentido y en aplicación tanto del artículo 45 como de la disposición adicional sexta del Texto Refundido 4/2004 la reclamante debió a proceder a la regularización del pago fraccionado previamente ingresado desde que se tuvo conocimiento de la imposibilidad de dotar el incentivo fiscal por la cuantía inicialmente prevista (superando el límite legalmente establecido). La ausencia de regularización voluntaria determinó la necesidad de que la propia Administración practicase liquidaciones provisionales para suplir la inactividad del obligado tributario".
Segundo.-La adecuada resolución de la cuestión litigiosa requiere traer a colación la doctrina jurisprudencial establecida por el Tribunal Supremo, de la que es exponente la reciente Sentencia de 24 de septiembre de 2009, en cuyos Fundamentos Jurídicos Décimo y Undécimo se razona lo siguiente:
"DÉCIMO.-... el motivo debe ser acogido a la luz de la doctrina sentada por esta Sala en varias Sentencias, entre las que cabe citar la de 5 de marzo de 2008, que señala, sobre este particular, literalmente lo siguiente:
"NOVENO.- Sostiene la entidad recurrente que la sentencia recurrida ha infringido el principio de prohibición del enriquecimiento sin causa y prohibición de la doble imposición al exigir retenciones que no habían sido deducidas por los trabajadores, sin citar a éstos.
En efecto, el cobro por parte de la Administración Tributaria de la retención que debió practicarse implica un enriquecimiento injusto de la Administración, pues - como ha dicho esta Sala en su sentencia de 27 de febrero de 2997 (rec. casación 2400/2002)- en la cuota de los sujetos pasivos correspondiente a su deuda tributaria ya ha sido cobrada la retención no practicada y que ahora se exige. Por ello, si además de la cuota en su día exigida a los sujetos pasivos (que habrá sido mayor indudablemente al no haber sido objeto de retención) ahora se exige la retención al retenedor, resultará que la Administración habrá recibido una doble retención: Una, la devengada de los sujetos pasivo, aunque formalmente haya figurado como cuota del sujeto pasivo y no como retención; y otra, la cantidad que ahora se exige en concepto de retención a la entidad retenedora.
La justificación de la exigencia de la retención a la entidad retenedora consiste en afirmar la naturaleza autónoma de la obligación de retener, que no puede confundirse con la que pesa sobre el contribuyente, razón por la que si el retenedor no retuvo, o retuvo de modo cuantitativamente insuficiente, esta obligado a hacer el ingreso pertinente con independencia de lo que haya sucedido con el sujeto pasivo receptor de las rentas. Se está, en este caso, en una hipótesis de desajuste entre lo que hizo el retenedor y lo que se debió hacer.
Adviértase que este no es el supuesto que en este caso se dilucida. La hipótesis que aquí se contempla supone una coincidencia en el resultado de la retención entre lo hecho por el retenedor y el sujeto pasivo. El retenedor ha creído que ha practicado correctamente la retención. Por su parte, el sujeto pasivo no ha hecho uso de las facultades que el art. 36 de la Ley 44/1978 le confería para entender que su actividad no estaba sujeta a retención.
La discrepancia se produce más tarde, cuando la obligación principal ya esta liquidada por el sujeto pasivo. No es el sujeto pasivo quien discrepa de la retención que se ha practicado, que es la hipótesis que contempla el art. 36.1 de la Ley 44/78. Es la Administración Tributaria quien toma esa iniciativa, pero olvidando una circunstancia trascendental: que la deuda principal ha sido pagada.
De esta forma, los hechos presupuesto de la presente litis escapan de las previsiones fácticas que contemplan los arts. 10 y 36.1 de la Ley 44/78. Primero porque la liquidación de la deuda principal ya se ha producido, lo que no sucede en las previsiones de los preceptos citados. Segundo, porque ha existido coincidencia en los parámetros tomados en consideración tanto por el retenedor como por el retenido, lo que no ocurre en los preceptos mencionados, que contemplan y se sustentan en la discrepancia del retenedor y del sujeto pasivo sobre el "quantum" de dichos parámetros. Y, finalmente, porque la obligación principal se ha extinguido a conformidad de todos los intervinientes (retenedor, retenido y Administración). No nos consta que en el presente caso haya habido discrepancias sobre este extremo.
Bien puede verse que la actuación de la Administración exigiendo la retención al retenedor cuando ya ha sido pagada por los sujetos pasivos la cuota correspondiente a su deuda tributaria implica una clara, rotunda y abusiva doble imposición, como decía nuestra sentencia de 13 de noviembre de 1999 (rec. casación 166/1995).
Estos problemas se resolverían si en los expedientes en los que se discuten las retenciones se llamara al procedimiento a los sujetos del IRPF, o sea a los empleados, exigiéndoles a los que no declararon verazmente sus retribuciones no la cuota por retención sino la cuota diferencial pertinente, en la que estaría incluida la cuota que debió serles retenida, y los intereses correspondientes sobre las retenciones no practicadas y sobre la cuota diferencial descubierta. Las consideraciones expuestas nos llevan a la convicción de que no debe ser exigible la retención no practicada al haber sido ya pagada la obligación tributaria cuando los empleados de la entidad recurrente autoliquidaron sus respectivos impuestos sobre la renta".
Además, después de reiterar los párrafos de la Sentencia de 5 de marzo de 2008 que acabamos de transcribir, en la Sentencia de 16 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 398/2004), señalamos, en la misma línea, lo siguiente:
"Es cierto que puede darse la circunstancia de que no se haya extinguido la obligación principal. Tal ocurre en el caso de falta de presentación de declaración en el Impuesto por el contribuyente a quien no se retuvo, en el de omisión en ella del ingreso correspondiente e incluso en el de elevación al íntegro, al margen de que proceda o no.
Sin embargo, no es menos cierto que la Administración, que es la que cuenta con las declaraciones formuladas por el Impuesto y con medios suficientes para ello, pudo comprobar, y probar en el expediente administrativo o en el proceso, que no se había producido la extinción de la obligación del sujeto pasivo y que en consecuencia, la exigencia del importe de la retención no comportaba doble tributación. Y sin embargo, no desplegó ninguna actividad en ese sentido (...).
Por todo ello, está más que justificado que en aplicación del principio de unidad de doctrina respecto de la sentencia de esta Sala de 5 de marzo de 2008, antes indicada, que se ha decantado por la subordinación de la obligación del retenedor al cumplimiento de la obligación principal, se proceda a la estimación del recurso de casación interpuesto.
En este sentido, esta Sala, en la Sentencia de de 27 de mayo de 2002, estudió un caso semejante al que hoy se nos plantea, en el que la empresa, que no había retenido, había solicitado de la Administración, al amparo del artículo 153 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, la revisión de oficio de las liquidaciones que le habían sido giradas, afirmando la falta de perjuicio para sus empleados, que no habían elevado al íntegro en sus liquidaciones, así como la existencia de duplicidad de tributación.
La Administración sostuvo la validez de las liquidaciones por retenciones, sin perjuicio de "posibles devoluciones de oficio" y está fue la posición aceptada en la Sentencia, al señalar que "el caso de autos corresponde al grupo de 'devoluciones de oficio', si bien se distingue de los más frecuentes, en que las retenciones se exigen por la Administración Tributaria, 'ex post' al mecanismo normal de gestión tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, porque tal exigencia frente al pagador-retenedor de las retenciones, en este caso, de trabajo personal, se produce después de que los perceptores hayan presentado sus declaraciones-autoliquidaciones, de modo que no se han podido restar dichas retenciones, ingresando las cuotas diferenciales, sin la deducción o resta de aquéllas, incurriendo 'prima facie' en una clara duplicidad respecto del procedente Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, porque en este caso se produce que la suma de las retenciones soportadas y deducidas, más la cuota diferencial ingresada, más las retenciones ingresadas posteriormente por el pagador, supera la cuota líquida del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Algo similar acontece si las declaraciones- autoliquidaciones son negativas, pues en ese caso las retenciones devueltas no comprenden las retenciones ingresadas posteriormente por el pagador de las retribuciones (retenedor)."
Ahora bien, sin perjuicio de que ahora se siga el criterio que se ha marcado últimamente en la Sentencia de 5 de marzo de 2008, la defensa de la obligación de retener como autónoma no puede justificar que una Administración que ha de servir con objetividad los intereses generales (artículo 103.1 CE), ante una regulación del sistema de retenciones, que resulta imperfecta, se limite a la exigencia del cumplimiento del deber del retenedor y siendo la única poseedora de todos los datos, permanezca inactiva ante situaciones de duplicidad que le son o pueden resultar conocidas, dando lugar por vía de los hechos a la legitimación de las mismas y con ello a un manifiesto enriquecimiento injusto.
Por ello, incluso desde la postura doctrinal indicada, en el caso presente, transcurridos dos años desde el vencimiento del plazo para declarar por parte de los sujetos pasivos, que aparecían perfectamente identificados, no hubiera supuesto un esfuerzo excesivo incorporar al expediente inspector la información acerca de las correctas declaraciones de los seis profesionales, tanto de pagos fraccionados, como de la general del ejercicio, para que, incluso con las aclaraciones precisas que se solicitaran, pudieran servir de base, en su caso y en su momento, a devoluciones de oficio (originadas de forma especial en retenciones exigidas 'ex post' al mecanismo normal de gestión tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según lo antes expuesto) o a facilitar información a los sujetos afectados para que pudieran solicitar la iniciación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos, según lo dispuesto en el artículo 155 de la Ley General Tributaria.
Sin embargo, nada se hizo en este aspecto, limitándose la Administración, una vez más, a la mera exigencia de la obligación de retención y a mantener una nueva actitud pasiva con los efectos antes indicados.
Por todo lo expuesto, y como se ha adelantado, procede la estimación del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto" (FD Sexto).
Pues bien, a tenor de esta doctrina -que ya se contenía en pronunciamientos anteriores como la Sentencia de 27 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2400/2002), FFDD Séptimo a Décimo, y se ha reiterado en las posteriores Sentencias de 21 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 2255/2003), FD Cuarto, y de 15 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 3766/2003), FD Quinto-, no podemos más que acoger el recurso en este punto, al haber exigido la Administración tributaria a FREMAP las retenciones no practicadas en los ejercicios 1993 a 1996, ambos inclusive (como ya se ha señalado en los Antecedentes, se declaró la inadmisión del recurso en relación con el ejercicio 1992, con arreglo al art. 93.2.a), en conexión con el 86.2.b), ambos de la LJCA), pese a haber sido ya satisfecha la obligación tributaria por los trabajadores en sus respectivas autoliquidaciones del I.R.P.F.".
Undécimo.-- Por último, como octavo motivo de casación, al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA, la representación de FREMAP alega la vulneración del art. 58.1 de la LGT (en su redacción anterior a la reforma operada por la Ley 25/1995), en conexión con el art. 55 de la misma Ley, así como del art. 36 de la Ley General Presupuestaria. A juicio de la actora, no cabría exigir intereses de demora en relación con las cantidades que se hubieran debido retener (e ingresar) porque "las cantidades que se hubieren debido retener no pueden ser identificadas con las deudas tributarias a que se refiere" el citado art. 58 de la LGT, en virtud del cual, "únicamente era posible hablar de deudas tributarias cuando nos encontramos ante magnitudes que resultaban de aplicar a la base tributaria el tipo impositivo que correspondiese para hallar la cuota tributaria, y agregando a ella los recargos que legalmente procedan, el interés de demora y las sanciones " (págs. 19-20). En fin, para FREMAP, la tesis que mantiene vendría confirmada por la redacción que al citado art. 58.1 de la LGT dio la Ley 25/1995, que incluyó dentro del concepto de deuda tributaria "las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener", "lo que -señala- en todo caso denota que estos conceptos con anterioridad a la entrada en vigor de dicha Ley "en ningún caso tenían la consideración de deuda tributaria" (págs. 20-21).
El motivo no puede prosperar a la luz de la doctrina dictada por este Tribunal en las Sentencias de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9208/2004), FD Cuarto. 4; de 17 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 794/2005), FD Cuarto. 4; de 17 de abril de 2009 (rec. cas. núms. 2615/2004) FD Cuarto.4, en las que hemos rechazado expresamente el argumento que aquí se esgrime para negar el carácter de deuda tributaria de las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener con el fundamento que sigue:
"El concepto de deuda tributaria es un término suficientemente aquilatado en el ámbito del Derecho, pues lo que por tal deba entenderse en un sentido técnico- jurídico nos lo proporciona la propia Ley General Tributaria de 1963 cuando en su art. 58.1 entiende que la deuda está constituida esencialmente por la cuota definida en el art. 55 (resultado de aplicar el tipo a la base tributaria) y liquidada a cargo del sujeto pasivo, y añade en el apartado dos que también forman parte de ella una serie de recargos, el propio interés de demora y las sanciones derivadas de conductas infractoras. Según esto, será posible hablar de deudas tributarias cuando nos encontremos ante magnitudes que resultan de aplicar a la base tributaria el tipo impositivo que corresponda para hallar la cuota tributaria y agregando a ella los recargos que legalmente procedan, el interés de demora y las sanciones.
En el caso que nos ocupa y por tratarse de ingresos efectuados fuera de plazo, consecuencia de retenciones tributarias, pudiéramos plantearnos si, desde una perspectiva jurídico-tributaria, las cantidades retenidas tienen la consideración de deudas tributarias en los términos que recoge la LGT.
En realidad, el retenedor lo que hace es sustituir al perceptor de rentas sujetas al Impuesto sobre la Renta en la obligación de realizar una prestación pecuniaria provisional a título de tributo con anterioridad a la realización del hecho imponible, asumiendo el deber de detraer, con ocasión del abono de ciertas rentas, ese gravamen tributario e ingresarlo en el Tesoro, cumpliendo asimismo las prestaciones formales que acompañan a esa particular obligación tributaria y que se establecen por el Ordenamiento".
A tenor de las citas Sentencias, a cuyos fundamentos, en aras del principio de unidad de doctrina, debemos atenernos, el motivo debe ser desestimado".
Tercero.-Teniendo en consideración el fundamento de los precedentes razonamientos y de la conclusión subsiguiente, es evidente que la solución que postula nuestra doctrina jurisprudencial respecto de las retenciones es igualmente aplicable a los pagos fraccionados, lo que ha de determinar la estimación íntegra, no sólo del recurso interpuesto contra la deuda tributaria, sino también, lógicamente, la del formulado contra la ulterior sanción sin necesidad de enjuiciar esta impugnación, pues no cabe contemplar la posibilidad de mantener una sanción directamente derivada de una deuda tributaría anulada.
Cuarto.-No hay motivos para hacer imposición de las costas causadas, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción.
1.º- Estimar los recursos contencioso-administrativos interpuestos por la entidad "Paraíso Dunas, S.A." contra las resoluciones de 29 de mayo y 31 de octubre de 2008, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias; actos que anulamos por ser contrarios a Derecho.
2.º- Anular la deuda y sanción tributarias originariamente impugnadas, con las consecuencias de toda índole legalmente inherentes a este pronunciamiento.
3.º- No imponer las costas del recurso.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Francisco José Gómez Cáceres.-Javier Varona Gómez Acedo.- Alfonso Rincón González Alegre.
Publicación.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. D. Francisco José Gómez Cáceres, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Las Palmas de Gran Canaria del Tribunal Superior de Justicia de Canarias el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, doy fe.