Source: http://www.maksumaksjad.ee/modules/smartsection/print.php?itemid=123
Timestamp: 2019-10-16 01:59:53+00:00
Document Index: 4980094

Matched Legal Cases: ['§ 53', '§ 16', '§ 16', '§ 57', '§ 59', '§ 60', '§ 2', '§ 4', '§ 2', '§ 30', '§ 32', '§ 40', '§ 41', '§ 32', '§ 13']

Maksumaksja portaal - 2005 > august (nr 8) > Kuidas maksustatakse segatarneid ehk kuidas kaubast saab teenus ja teenusest kaup. Lasse Lehis
Kuidas maksustatakse segatarneid ehk kuidas kaubast saab teenus ja teenusest kaup. Lasse Lehis
Eelmise MaksuMaksja loos vahendamisest ja edasimüügist sai muuhulgas mainitud ka, et tihti esineb erinevate kaupade ja teenuste kombinatsioone, samuti võib kaubast saada edasimüügil teenus või teenusest kaup. Seekordses loos vaatlemegi lähemalt segatarnete käibemaksuga maksustamise põhimõtteid.<?xml:namespace prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:office" />
Kui te ostate kohvikust võileiva, kas siis võib tšeki peale kirjutada „võileib” või peaks kirjutama eraldi välja leiva, või ja vorsti hinna? Kas raamatu ümbrispaberit maksustatakse 5% või 18% käibemaksuga? Kas auto remondi arvel tuleb varuosad ja töö eraldi kirjutada? Sarnaste küsimustega on maksumaksjad ilmselt tihti kokku puutunud.
Segatarne mõiste
Mõistega „segatarne” tähistatakse olukorda, kus müüakse mitut erinevat kaupa või teenust, mis moodustavad ühe terviku. Kui kõiki kogumi elemente maksustatakse ühtemoodi, siis ei ole eriti oluline määratleda, kas tegemist on ühe või mitme tootega[1], kuid kui komponendid maksustatakse erinevalt (nt kinnisvara müük on maksuvaba, mööbli müük aga maksustatav; koolitus on maksuvaba, õpiku müük aga maksustatav jne), siis sõltub õigest kvalifitseerimisest maksukohustuse suurus.
Küsimus ei puuduta mitte ainult maksuvabastusi (nt kinnisvara, postiteenused, finantsteenused) ja erinevaid maksumäärasid (nt ravimid, raamatud), vaid ka näiteks käibe tekkimise aja ja koha määramist (kaupade ja teenuste puhul on need osaliselt erinevad, vt KMS §-d 9, 10 ja 11), millest omakorda võib sõltuda see, kuidas maksustatakse importi, eksporti, ühendusesisest käivet või soetamist. Teatud juhtudel võib kauba või teenuse liigist sõltuda sisendkäibemaksu mahaarvamine[2] või eriskeemi rakendamine[3].
Peasooritus ja kõrvalsooritus
Segatarne maksustamine määratakse mõiste „peasooritus” abil. Peasooritus on kogumi kõige olulisem osa, mis määrab ka teiste osade kvalifikatsiooni. Teisisõnu – peasooritus on see, ilma milleta oleks kogu tehing jäänud tegemata. Näiteks kauba kojuveo peasooritus on kaup ja kõrvalsooritus on kojuveoteenus, sest ilma kaubata ei toimuks ka vedu, kuid kaupa ilma kojuveota saab osta küll.
Segatarne korral määratakse peasoorituse järgi kõik maksustamisega seotud elemendid – käibe toimumise aeg ja koht, maksumäär, maksuvabastused, samuti arve vormistamine. Kuna kaupade ja teenuste kogum maksustatakse ühe tootena, siis ei pea arvel lisasooritusi eraldi välja kirjutama.
Pea- ja kõrvalsoorituse määratlemisel tuleb lähtuda kauba või teenuse koostisosade omavahelisest majanduslikust seosest ja lõpp-produkti tarbimisomadustest. Peasooritust ei saa määrata komponentide maksumuse alusel. Näiteks ehitusteenuse hinnast võib suurema osa moodustada ehitusmaterjalide maksumus, kuid sellegipoolest on tegemist teenusega, mitte kauba müügiga, sest ostja huvi on saada valmis hoone, mitte üksikuid materjale. Samuti võib toitlustamise hinnast suurema osa moodustada toiduainete maksumus, siiski on tegemist teenusega – ostjat huvitab just see, et toit oleks valmis ja seda saaks kohapeal süüa.
Järelikult ei ole peasooritus mitte see komponent kaupade ja teenuste kogumist, millel on kõige suurem rahaline väärtus, vaid see komponent, mille vastu on ostjal kõige suurem majanduslik huvi. Lisasooritused on vajalikud selleks, et peasooritust kvaliteetselt ja ostjale meelepärasel viisil täita. Kui ostetakse üksik seade või masin ja müüja korraldab seadme paigalduse (nt mööbli kokkupanek, pesumasina paigaldamine), siis on kaup peasooritus ning teenus on kõrvalsooritus, mis muutub kauba osaks.
Oluline on meeles pidada ka seda, et kõrvalsooritusest saame rääkida vaid siis, kui see on põhisooritusest lahutamatu. See tähendab, et ostjal ei ole võimalik tellida kojuvedu ilma kaubata, ehitustööd ilma materjalideta, hommikusööki ilma majutuseta. Kui lisateenuseid pakutakse kliendile vaid eraldi tasu eest, siis ei ole tegemist kõrvalsooritusega, vaid iseseisvalt maksustatava teenusega.
Praktilisi näited
Et ülalkirjeldatud põhimõte ei jääks liiga abstraktseks, toon järgnevalt mõned praktilised näited elus esinevatest juhtudest.
Asja oluline osa. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 53 kohaselt tähendab asja oluline osa asja „koostisosa, mida ei saa asjast eraldada, ilma et asi või sellest eraldatav osa häviks või oluliselt muutuks“. TsÜS §-d 54 ja 55 annavad täiendavalt loetelu kinnisasja olulistest osadest (ehitised, mets jne) ja ehitise olulistest osadest. Siiski saame ka vallasasjade puhul rääkida olulistest osadest – näiteks sõiduauto puhul on olulised osad kõik sellised osad, mis on vajalikud, et autoga sõita saaks (mootor, rattad jne).
Asja olulise osa müük kujutab endast alati kõrvalsooritust. Näiteks maja katust või seina, auto rooli või rattaid jne ei saa müüa majast, autost jne lahus (sel juhul oleks tegemist ilmselt ehitusmaterjali, lammutusprahi või varuosadega). Samuti ei saa kasvavat metsa ega vilja müüa maast lahus. Ostjal on õigus eeldada ja nõuda, et temale müüdav asi sisaldab kõiki olulisi osi (nt et majal on katus või autol on mootor), kui lepingus ei ole teatud osa puudumises eraldi kokku lepitud. Samas aga võib uue kauba puhul ostjal tihti olla võimalus erinevate osade vahel valida, mis võib ka mõjutada kauba hinda.
Asja olulise osa eemaldamine, lisamine või väljavahetamine on teenus (nt maja torustiku või elektrijuhtmete vahetamine, autoosade vahetamine jne). Teenuse käigus eemaldatav osa (kui sellel on veel mingit väärtust) muutub iseseisvaks kaubaks ja lisatav uus osa muutub peaasja osaks.
Järelikult kui müüakse maatükk (kinnisasi), siis kõik maal asuvad ehitised, mets, vili jne kuuluvad maa juurde ja kogu käive on maksuvaba (erandeid vt KMS § 16 lg 2 p 3 ja § 16 lg 3 p 1).
Maharaiutud puud[4], koristatud vili, lammutatud majast saadud ehitusmaterjal jne on juba iseseisvad kaubad, mis ei kujuta endast maatüki osa. Näiteks kui ostetakse maa, millel on kasvav mets ja koristamata vili, siis maatüki müük on maksuvaba, kuid uus omanik peab koristatud vilja ja langetatud puude müügilt käibemaksu maksma.
Peaasi ja päraldis. Päraldis on vallasasi, mis „teenib peaasja ja on sellega seotud ühise majandusliku eesmärgi ja sellele vastava ruumilise seose kaudu“ (TsÜS § 57 lg 1). Päraldis ei ole peaasja osa – see tähendab, et päraldist saab peaasjast eraldada nii, et see ei kahjusta kumbagi. Päraldiseks on näiteks saapapaelad, trummipulgad, kellapatareid, autohaagis. Toodud näidetest on näha, et üks ja sama asi võib sõltuvalt olukorrast olla käibes kas päraldisena (pulgad koos trummiga) või iseseisva asjana (pulgad ilma trummita).
Käibemaksu seisukohast oluline peaasja ja päraldise rakendus on seotud kinnisasjadega. Trummipulkade ja kellapatareide maksustamine ei erine trummi ja kella maksustamisest ning tegemist ei ole ka märkimisväärselt kallite kaupadega, kuid kinnisasja võõrandamisel toimub maksuvaba käive, mis laieneb ka kõikidele kinnisasja päraldistele, mille väärtus võib olla üsna suur.
TsÜS § 59 kohaselt on majandus- või kutsetegevuses (st ettevõtluses) kasutatava kinnisasja päraldisteks muu hulgas „sellel asuvad masinad, seadmed, tööriistad ja muud vallasasjad, mis on vajalikud korrapäraseks majandus- või kutsetegevuseks kinnisasjal“. TsÜS § 60 kohaselt loetakse põllumajanduslikuks otstarbeks kasutatava kinnisasja päraldisteks muu hulgas „selle majandamiseks kasutatav põllumajandusinventar, masinad ja loomad, samuti maatüki saadused, mis on vajalikud majandamise jätkamiseks järgmise saagini“.
Eeltoodust tuleneb, et kinnisasja müügi korral võib väga suur hulk kaupu, mis tavakorras oleksid käibemaksuga maksustatavad, muutuda maksuvaba käibe objektiks. Kui müüakse näiteks kauplus koos inventari ja kaubaga ning tehingus lepitakse kokku üks müügisumma kogu „kupatuse” kohta, siis tekib kogu müügisumma osas maksuvaba käive ning ühtegi mööblieset, tööriista ega laos olevat kaupa ei pea arvel eraldi välja tooma ega maksustama.
Sellest võib tekkida täiendavaid probleeme. Kinnisasja päraldisena müüdud kaupade ostmisel on kõikide eelduste kohaselt sisendkäibemaks maha arvatud. Kuna kaup müüakse päraldisena maksuvabalt, siis tuleb läbi viia sisendkäibemaksu korrigeerimine. Vastav nõue on ka kirjas rahandusministri 2004. a 30. märtsi määruse nr 39 (RTL 2004, 39, 654) § 2 lõikes 8[5].
Oluline on siinkohal tähele panna KMS § 4 lg 2 punkti 1. Nimelt kui kinnisasi müüakse tegutseva majandusüksusena (ettevõttena) – st lisaks päraldistele antakse ostjale üle ka majandustegevusega seotud lepingud, kohustused ja võlad –, siis ei ole tegemist käibega ning ka sisendkäibemaksu ei tule korrigeerida (vt eelpoolviidatud määruse § 2 lg 9).
Asjade kogum. Tihti tuleb ette, et ühe tehinguga müüakse korraga suur kogus erinevaid asju (nt tehase või kohviku sisustus, mööblikomplekt, teeserviis). Sellisel juhul võib olla tegemist asjade kogumiga, mida loetakse selle tehingu mõistes üheks asjaks[6]. Kuigi kehtivas TsÜS-is ei defineerita mõistet „asjade kogum”, saab varasemat asjaõigusseaduses[7] sisaldunud definitsiooni siiski põhimõttena ka praegu käibemaksuarvestuses kasutada.
Kui müüja on omistanud mitmele asjale ühise nimetuse ja kasutuseesmärgi ning võõrandab need asjad ühe nimetuse all, siis on tegemist asjade kogumiga, mida maksustatakse nagu ühe asja võõrandamist[8]. Asjade kogumisse kuuluv asi erineb asja olulisest osast selle poolest, et asjade seos on funktsionaalne, mitte füüsiline. Soovi korral võib omanik iga üksiku eseme eraldada ning müüa iseseisva kaubana, ilma et see kahjustaks teisi kaupu.
Asjade kogumi maksustamine määratakse üldreegli kohaselt peasoorituse, st kõige olulisema kauba järgi. Erinevalt peaasjast ja päraldisest (vt eelmist näidet) puudub asjade kogumis üks domineeriv ese, vaid peasooritus võib koosneda paljudest asjadest.
Näiteks kui müüakse raamatukogu, siis on kõige olulisem kaup raamatud ning kogu tervikvara (sh ka riiulid, lambid jne) müüakse 5% käibemaksumääraga. Kui ostja on huvitatud ainult raamatutest (et need oma ruumidesse viia, kus on vajalik mööbel olemas), siis raamatutest allesjäänud tühjad riiulid tuleb müüa juba 18%-lise käibemaksuga, sest raamatute ja riiulite ühine kasutusotstarve on kadunud ja endisest ühest asjade kogumist on saanud kaks (raamatud ja riiulid).
Kombineeritud teenus. Kolmes eelnevas alajaotuses kirjeldatud põhimõtted kehtivad ka teenustele. Teenuste puhul ei ole küll ette näidata selliseid definitsioone, nagu on olemas asjade kogumi, peaasja ja päraldise jne kohta, kuid sellest hoolimata saame me ka teenuste puhul rääkida teenuste kogumist, pea- ja kõrvalteenusest ning teenuse olulisest osast.
Kui teenuse osutaja seob teatud hulga erinevaid teenuseid üheks ning määrab teenuste kogumile ühise hinna, siis maksustatakse teenuste kogumit ühe teenusena. Kui kõrvalsooritust saab iseseisvalt osta, maksustatakse seda iseseisva teenusena. Näiteks kui liinibussis või rongis ei võeta eraldi tasu pagasiveo eest, siis on see osa reisijateveost. Kui lennukis või hotellis ei pea söögi eest eraldi maksma, on tegemist osaga reisi- või majutusteenusest. Kui koolitusel ei võeta eraldi tasu õppematerjalide paljundamise eest, siis on see osa koolitusteenusest. Kui restoraniarvel puudub rida muusikalise teenindamise eest, siis kuulub see toitlustamisteenuse hulka.
Praktiline vajadus segateenuste kvalifitseerimiseks tekib maksuvabade teenuste puhul (nt koolitus, raviteenus, kindlustus). Näiteks kindlustusteenusega võib kaasneda juriidiline konsultatsioon, haiglaraviga kaasneb majutamine ja toitlustamine jne.
Kombineeritud kaup ja teenus. Kuna eelmistes näidetes kirjeldatud põhimõtted kehtivad kauba ja teenusekogumite puhul põhimõtteliselt ühtemoodi, siis on need põhimõtted rakendatavad ka sellistele kogumitele, mis koosnevad kaupadest ja teenustest. Paljude teenuste osutamise käigus antakse kliendile üle kaupu (toiduained, ravimid, õppevahendid, varuosad, kütus, ehitusmaterjalid).
Jällegi kehtib sama põhimõte. Kui kliendil ei ole võimalust teenusega kaasnevaid kaupu iseseisvalt osta, siis kuulub kauba maksumus teenuse hinna sisse ja kogu sooritus maksustatakse teenusena. Kui lisasooritusi on võimalik osta iseseisvalt või nendest loobumisel vähendatakse teenuse hinda, siis tuleb lisasooritust iseseisvalt maksustada ja eraldi arvel välja tuua.
Järelikult võib segatarne tõttu juhtuda, et kaubast saab teenus ja teenusest saab kaup. Näiteks kauba valmistamine tellija materjalist on teenus. Sageli on teenusega tegemist ka siis, kui töövõtja kasutab tellimuse täitmisel oma materjale. Näiteks maja ehitamine või raamatu trükkimine on samuti teenuse osutamine ja kõik töö käigus kasutatavad materjalid kuuluvad teenuse hinna sisse. Vaid siis, kui toodetakse standardset kaupa või „lattu”, st mitte konkreetse ostja tellimuse järgi, on tegemist kauba müügiga[9].
See tähendab, et raamatu trükkimine maksustatakse 18%-lise käibemaksuga, valmis raamatu müük aga 5%-lise maksuga. Filmide ilmutamine ja fotode valmistamine on samuti teenus, kuigi selle käigus kasutatakse kaupa (fotopaber). Saksamaa kohtupraktikast on teada kaasus veiste kunstlikust seemendamisest. Ka see tegevus kujutab endast teenuse osutamist, mitte kauba võõrandamist koos paigaldusega.
Ka toitlustamine kujutab endast teenust, mis sisaldab endas toidu valmistamiseks kasutatud kaupu. Kuigi näiteks õllesaali puhul tundub, et kogu teenus piirdub vaid õllepudeli avamise ja selle sisu klaasi kallamisega ja äärmisel juhul sinna juurde käiva naeratusega (Eestis küll harva), see tegelikult nii ei ole. Klient maksab ka joogikoha asukoha, interjööri, muusikavaliku, õlletarbimise suhtes negatiivselt meelestatud isikute puudumise ja positiivselt meelestatud isikute arvuka kohaoleku jne eest.
Kuigi autori empiirilised kogemused võimaldavad väita, et kodus teleka ees joodud õllest on tarbijal hommikul sama paha olla kui õllesaalis joodud õllest, on tarbija sellest hoolimata saanud õllesaalis õlut juures nautida suurema tarbimisväärtusega hüvesid[10]. Ainuüksi fakt, et tarbija eelistab õllesaalis viibimist kodusele tarbimisele, annab sellele väitele kinnitust.
Maksumaksja valikuvõimalused
Toodud näidetest tuli korduvalt välja see, et väga palju sõltub müüja poolt kehtestatud tingimustest või müüja ja ostja kokkuleppest. Ühe ostja puhul võib olla tegemist segatarnega, teise puhul aga mitme tarnega. Nii asjade kogumi kui päraldiste puhul määratakse asjade seos selle järgi, kuidas asja omanik (müüja) ise neid asju on omavahel seostanud ja millist seost näeb nende asjade vahel ostja[11].
Ka teenuste puhul sõltub väga palju hinnakujundusest ja kokkulepetest. Nagu eespool juba märgitud – kui lisateenuste eest tuleb eraldi maksta, siis ei ole tegemist segatarnega. Samas võib müüja oma hinnakirju muuta, nii et kord on lisateenused põhiteenuse hinna sees, kord mitte.
Samuti võivad erinevad müüjad kombineerida samu tooteid erinevalt. Nii võib mõnes hotellis valida, kas võtta hommikusööki või mitte, mõnikord võidakse küsida eraldi tasu parkimise eest, interneti kasutamise eest, televiisori vaatamise eest, pesu triikimise eest jne. Mõnes hotellis võib see kõik aga olla majutusteenuse hinna sees. Autoremonditöökojas võidakse kokku leppida, et klient ostab ise vajalikud varuosad ning maksab ainult tööraha.
Kauba müügil võib pakkuda näiteks variante, et klient tuleb kaubale ise järgi või maksab kinni postikulud. Samuti võib pakkuda kauba kättetoimetamise eri viise erinevate hindadega. Kui raamatu ostja peab kinkepaberi eest eraldi maksma, maksustatakse kinkepaber 18% käibemaksuga, kui aga kõik ostjad saavad juba pakitud raamatu, on kinkepaber osa raamatu hinnast.
Põhimõtteliselt võib iga kliendi puhul rakendada vastavalt kokkuleppele erinevaid hinnakujundusi. Kui kauba müüja või teenuse osutaja võimaldab mõnel kliendil valida, kas osta lisasooritusi, siis sellest ei tulene kohustust võimaldada seda ka kõikidele teistele klientidele.
Sellest ei saa teha järeldust, et nagu oleks müüjal piiramatu voli oma müüdavaid kaupu ja teenuseid ise suvaliselt „liita” ja „lahutada”, nagu ta heaks arvab. Maksustamisel tuleb lähtuda kaupade ja teenuste tegelikest seostest. Kauba või teenuse kogumist saame rääkida siis, kui need moodustavad ostja jaoks mingi ühise väärtuse. Kunstlikke ja väljamõeldud moodustisi võib maksuhaldur ignoreerida. Kui mõnel automüüjal tekib idee hakata müüma autosid koos postmarkidega ja kvalifitseerida komplekt ühest autost ja ühest postmargist maksuvaba käibena, siis ei ole tal suurt edu loota.
Laias laastus võib öelda, et segatarne tükeldamine on tavaliselt loomulikum ja maksuõiguslikult aktsepteeritavam nähtus kui erinevate asjade kunstlik liitmine fiktiivseks segatarneks. Nii võib iga müüja – kui ta tahab – „tõsta” arvel välja iga teenuse tegemisel kasutatud kaubad, allhanketööd jne[12]. Näiteks postimüügiga tegelev ettevõtja saab valida, kas näidata kauba postikulusid kauba hinnast lahus ja rakendada postiteenusele maksuvabastust või lülitada postikulud kauba hinna sisse ja maksustada kogu kauba hind käibemaksuga. Sõltuvalt sellest, kes on tema kliendid (kas nad saavad käibemaksu maha arvata) võivad ka valikud erineda.
Põhimõtteliselt võib ka kinnisasja müügil eraldi välja tuua maa, metsa, ehitiste, viljapuude, juurikate jne hinnad ning neid eraldi objektidena maksustada, kui ostjal on kange soov sisendkäibemaksu maha arvata.
[1] Mõnikord on eristamine vajalik ostjale selleks, et tuua välja näiteks ettevõtlusega mitteseotud või erisoodustusena maksustatavad sooritused. Näiteks veebruari ja aprilli MaksuMaksjas oli pikemalt juttu sellest, kas koolituse käigus toimuv toitlustamine on koolituse loomulik osa või tuleb see arvel eraldi näidata. Põhimõtteliselt oli samuti tegemist segatarne kvalifikatsiooni küsimusega.
[2] Näiteks KMS § 30 lg 1 kohaselt on keelatud sisendkäibemaksu maha arvata oma töötajate toitlustamiseks või majutamiseks kasutatud kaupadelt ja teenustelt. Selle sätte rakendamisel võib tekkida näiteks küsimus, kas hotelliarvel näidatud parkimistasu, internetiühenduse tasu jne on osa majutusteenusest. KMS § 32 lg 4 sätestab põhivara soetamisel tasutud sisendkäibemaksu korrigeerimise reeglid. Selle sätte rakendamisel võib samuti tekkida vajadus määratleda, millised kaubad ja teenused moodustavad põhivara ja millised mitte.
[3] Näiteks KMS § 40 näeb ette reisiteenuste maksustamise erikorra. Võib esitada küsimuse, kas toitlustamine reisi ajal kuulub reisiteenuste hulka või mitte. Samuti võib KMS § 41 rakendamisel tõstatuda küsimus, kas antiikeseme kojuvedu kuulub ka erikorraga maksustamisele.
[4] Tuntakse ka sellist mõistet nagu kasvava metsa raieõigus. Tegemist on teenusega, mille sisuks on õigus langetada teenuse osutajale kuuluvalt kinnisasjalt metsa. Teenuse tulemusena tekib puidu näol kaup, mis on teenuse saaja omandis.
[5] Täpsuse huvides olgu öeldud, et korrigeerimise nõue kehtib vaid põhivarale ja erinevalt kinnisvara puhul kehtivast 10-aastasest perioodist rakendatakse päraldisele 5-aastast korrigeerimist. Muude kaupade puhul korrigeerimise nõuet ei ole. Samuti ei mõjuta päraldise maksuvaba müük müügiaastal mahaarvatava käibemaksu proportsioone, sest müüdav peaasi oli põhivara, mille tulemusena välistatakse kogu müügikäive proportsiooni arvutamisest (KMS § 32 lg 2).
[6] Praktikas kasutatakse samas tähenduses ka näiteks mõistet „tervikvara”.
[7] Kuni 1. juulini 2002 olid asjaõiguse üldmõisted defineeritud asjaõigusseaduses. AÕS § 13 defineeris asjade kogumit järgmiselt: asjade kogum koosneb üksikutest asjadest, mis on teatavaks otstarbeks ühendatud ning moodustavad ühise nimetuse all õiguste ja kohustuste suhtes ühe eseme.
[8] See tähendab, et arvele võib kirjutada „teeserviis”, „mööblikomplekt” jne ega pea iga eset eraldi loetlema. Küll aga peab kas arve või muu dokumendi abil olema võimalik kindlaks teha, millest komplekt täpselt koosneb. Mõnikord on see tuletatav toote nimest, enamikel juhtudel saab selle välja lugeda mõnest kaubaga kaasa antavast dokumendist (kasutus- või paigaldusjuhend). Kohtupraktikast on teada juhtum, kus müüdi baari sisusustust ja esemete loetelu (mööbel, köögitehnika, lauanõud) oli toodud müügilepingu lisas. Sel juhul tuleb arvele märkida viide vastavale dokumendile.
[9] See põhimõtte ei rakendu ekspordi, impordi ja ühendusesisese käibe puhul. Kuna nendel juhtudel on maksustamise alus seotud kauba füüsilise liikumisega üle piiri ja lepingupoolte vaheliste suhete majanduslik iseloom ei ole nii määrav, siis võidakse teatud juhtudel ka teenuse osutamist maksustada kaubatarnena (eriti nt kauba valmistamine täitja materjalist). Impordi ja ekspordi puhul sõltub maksustamine ka tolliprotseduurist (nt kauba sees- ja välistöötlemine on oma olemuselt teenused, aga maksustamine toimub kaubatarne reeglite alusel).
[10] Siinkohal tuletan meelde, et „tarbimine” ei tähenda alati kauba või teenuste positiivsete omaduste kasutamist. Tarbida saab kõike, mida tarbija ise tarbimise vääriliseks peab.
[11] Müüja ja ostja ei pruugi alati kaupade ja teenuste seotusest ühtmoodi aru saada. Näiteks kui rahandusministeeriumis ollakse veendunud, et kohvi joomine ja koolitus on täiesti ühitamatud nähtused ning arvele tuleb igal juhul välja kirjutada kaks erinevat teenust, siis suur osa selliselt vormistatud arvete saajatest peab taolist eristamist lihtsalt arusaamatuks veidruseks ega pööra sellele suuremat tähelepanu.
[12] Mõnikord võib see olla tingitud sellest, et arve on ainsaks lepingulist suhet tõendavaks dokumendiks, mis sisaldab ka näiteks tööde täpset kalkulatsiooni. Kui näiteks võileiva või supi puhul suudab tarbija visuaalse vaatluse tulemusena enam-vähem täpselt kindlaks teha, millest vastav toode võiks koosneda, siis ehitustööde puhul soovib tarbija tavaliselt saada veidi täpsemat ja üksikasjalikumat teavet.
Tegelikult võimaldavad tarbijakaitse ja tervisekaitse eeskirjad vajadusel ka supi ja võileiva koostist lähemalt uurida. Põhiline erinevus ongi selles, et ehituse puhul reguleerivad lepingupooled seda küsimust ise. Käibemaksuarvestuse seisukohast piisab aga täiesti, kui arvele märkida teenuse nimetusena ainult „ühe maja ehitamine”.