Source: https://urteile-gesetze.de/rechtsprechung/viii-b-67-17
Timestamp: 2019-11-18 03:41:17
Document Index: 372625129

Matched Legal Cases: ['§ 193', '§ 147', '§ 32', '§ 20', 'Art 80', '§ 43', '§ 43', 'Art 97', '§ 22', '§ 5', '§ 193', '§ 147', '§ 147', '§ 32', '§ 20', '§ 147', '§ 20', '§ 32', '§ 32', '§ 23', '§ 2', '§ 20', '§ 32', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 23', '§ 193', '§ 10', '§ 2', '§ 193', '§ 147', '§ 147', '§ 193', '§ 147', '§ 2', '§ 32', '§ 147', '§ 32', '§ 20', '§ 147', '§ 147', 'Art. 3', '§ 147', '§ 5', 'Art. 80', '§ 193', '§ 147', '§ 2', '§ 147', '§ 147', 'Art. 3', '§ 85', '§ 147', '§ 32', '§ 20', '§ 2', '§ 147', '§ 193', '§ 32', '§ 147', '§ 2', '§ 4', '§ 193', '§ 147']

VIII B 67/17 - Urteil BFH vom 11.01.2018
VIII B 67/17
BFH 11.01.2018 - VIII B 67/17
(Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO i.V.m. § 147a AO - Berechnung des Schwellenwertes - Verfassungsmäßigkeit - Keine Unzulässigkeit der Außenprüfung wegen hohen Alters des Steuerpflichtigen - Erweiterung des AdV-Antrags im Beschwerdeverfahren)
vorgehend Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht, 22. Mai 2017, Az: 2 V 22/17, Beschluss
§ 32d Abs 6 EStG 2009
§ 20 Abs 9 EStG 2009
Art 80 Abs 1 GG
§ 43 Abs 5 S 1 EStG 2009
§ 43 Abs 5 S 3 EStG 2009
Art 97 § 22 Abs 2 AOEG 1977
§ 5 SteuerHBekV
1. Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, dass die gesetzlichen Grundlagen für eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO i.V.m. § 147a AO sowohl formell als auch materiell verfassungsgemäß sind .
2. Bei der Berechnung des Schwellenwertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO sind Kapitaleinkünfte, die aufgrund eines Antrags auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tariflichen Besteuerung unterliegen, mit einzubeziehen. Der Abzug der tatsächlich entstandenen Werbungskosten ist gemäß § 20 Abs. 9 EStG ausgeschlossen .
3. Bei der Berechnung des Schwellenwertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO ist zwar ein horizontaler Verlustausgleich innerhalb derselben Einkunftsart möglich, jedoch sind weder Verlustvorträge noch Verlustrückträge aus anderen Jahren noch vertikale Verlustverrechnungen mit anderen Einkunftsarten zu berücksichtigen .
4. Der Steuerpflichtige kann sich nicht aufgrund seines hohen Alters auf eine Unzulässigkeit der Außenprüfung berufen .
5. Die Änderung bzw. Erweiterung eines Antrags auf AdV im Beschwerdeverfahren ist unzulässig, wenn dies zu einer wesentlichen Veränderung des Streitgegenstands führt .
Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) wurde in den Kalenderjahren 2011 bis 2014 zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt. In der Einkommensteuererklärung für 2011 erklärte er u.a. Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 1.099.306 € als dem inländischen und in Höhe von 84.237 € als nicht dem inländischen Steuerabzug unterliegend. Darin enthalten waren Gewinne aus Kapitalerträgen i.S. des § 20 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 679.694 €. Er stellte einen Antrag auf Günstigerprüfung für die Kapitalerträge gemäß § 32d Abs. 6 EStG sowie einen Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts gemäß § 32d Abs. 4 EStG. Zudem beantragte er die Verrechnung von Verlusten nach § 23 EStG nach der bis zum 31. Dezember 2008 geltenden Rechtslage (a.F.). Gewinneinkünfte i.S. des § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG wurden vom Antragsteller im Jahr 2011 nicht erzielt.
Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) legte bei der Einkommensteuerfestsetzung für 2011 die Einkünfte des Antragstellers aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 EStG der tariflichen Einkommensteuer zugrunde, da die Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG zu einer geringeren Steuer führte. Es erfasste Kapitalerträge i.S. des § 20 Abs. 1 EStG in Höhe von 506.344 € und Kapitalerträge i.S. des § 20 Abs. 2 EStG (ohne Aktien) in Höhe von 679.694 €, somit in Höhe von insgesamt 1.186.038 € als tariflich zu besteuernde Einkünfte aus Kapitalvermögen. Es verrechnete die Kapitalerträge i.S. des § 20 Abs. 2 EStG (ohne Aktien) in voller Höhe mit den Verlustvorträgen aus privaten Veräußerungsgeschäften aus dem Vorjahr i.S. des § 23 EStG a.F. Abzüglich des Sparer-Pauschbetrags in Höhe von 801 € ergaben sich danach Kapitaleinkünfte des Antragstellers in Höhe von 505.543 €. Diese verrechnete das FA mit negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./. 2.523 € (aus geschlossenen Immobilienfonds) und ./. 314.280 €. Nach der Verrechnung des Gesamtbetrags der Einkünfte mit weiteren Verlustvorträgen ergab sich ein zu versteuerndes Einkommen in Höhe von 21.823 €, das dem Splittingtarif zugrunde gelegt wurde, und eine Einkommensteuerfestsetzung in Höhe von 0 €.
Mit Prüfungsanordnung vom 29. November 2016 ordnete das FA unter Verweis auf § 193 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) eine Außenprüfung betreffend die Einkommensteuer und Umsatzsteuer für die Jahre 2011 bis 2014, die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10d EStG zum 31. Dezember 2011 bis 31. Dezember 2014 sowie die Schenkungssteuer 2007 an. In der Anlage zur Prüfungsanordnung verwies es darauf, dass sich die Summe der positiven Einkünfte des Antragstellers gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG im Jahr 2011 auf mehr als 500.000 € belaufen habe, so dass die Voraussetzungen für die Anordnung einer Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO i.V.m. § 147a AO erfüllt seien. Zudem forderte es den Antragsteller zur Vorlage zahlreicher Unterlagen auf.
Mit der vom FG zugelassenen Beschwerde macht der Antragsteller geltend, dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung vom 29. November 2016 sowie an der in der Anlage getroffenen Anordnung zur Vorlage bestimmter Unterlagen bestehen würden. Da er in dem Prüfungszeitraum 2011 bis 2014 weder einen gewerblichen noch einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten habe, noch freiberuflich tätig, noch Steuerpflichtiger i.S. des § 147a AO gewesen sei, seien die Voraussetzungen des § 193 Abs. 1 AO für eine Außenprüfung nicht gegeben. In keinem der Kalenderjahre 2011 bis 2014 sei der in § 147a AO vorgesehene Schwellenwert von 500.000 € der Summe der positiven (Überschuss-)Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG überschritten worden. Die der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkünfte i.S. des § 32d Abs. 1 EStG seien entgegen der Auffassung des FG bei der Ermittlung des Schwellenwertes nach § 147a AO nicht zu berücksichtigen. Dies gelte auch dann, wenn die Kapitaleinkünfte aufgrund der Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG der tariflichen Besteuerung unterworfen würden. Zudem seien im Kalenderjahr 2011 --unabhängig von dem Abzugsverbot des § 20 Abs. 9 EStG-- die tatsächlich entstandenen Werbungskosten zu berücksichtigen. Denn maßgeblich für den Schwellenwert nach § 147a AO seien nach einem horizontalen Verlustausgleich die Einkünfte und nicht die Einnahmen.
Es bestünden auch ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 147a AO. Der Schwellenwert in Höhe von 500.000 € sei mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) nicht zu vereinbaren. Die Beschränkung der Aufbewahrungspflicht auf Steuerpflichtige mit hohen Überschusseinkünften sei willkürlich. Es sei zudem verfassungsrechtlich zu beanstanden, dass das Inkrafttreten des § 147a AO durch eine Rechtsverordnung, nämlich durch § 5 der Steuerhinterziehungsbekämpfungsverordnung vom 18. September 2009 (BGBl I 2009, 3046) --SteuerHBekV-- geregelt worden sei. Gemäß Art. 80 Abs. 1 GG müsse der Gesetzgeber dies selbst regeln und dürfe wesentliche Regelungen nicht auf die Exekutive abwälzen.
Es bestünden keine ernsthaften Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung vom 29. November 2016. Diese sei gemäß § 193 Abs. 1 AO rechtmäßig, da der Antragsteller zu dem Personenkreis i.S. des § 147a AO zähle. Mit seinen Einkünften nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG überschreite er im Kalenderjahr 2011 die Einkommensgrenze des § 147a AO in Höhe von 500.000 €. Entgegen seiner Auffassung seien die Kapitaleinkünfte in die Berechnung des Schwellenwertes mit einzubeziehen. Die Regelung des § 147a AO sei auch verfassungsgemäß. Die Festlegung des Schwellenwertes verstoße nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, sondern diene der Gleichmäßigkeit der Besteuerung (§ 85 AO). Es sei auch verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass die Anwendungsregelung zu § 147a AO durch Rechtsverordnung geregelt worden sei.
b) Danach ist die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung des FA vom 29. November 2016 nicht ernsthaft zweifelhaft. Der Antragsteller erzielte im Jahr 2011 gemäß dem Einkommensteuerbescheid vom 5. Dezember 2016 Kapitaleinkünfte in Höhe von insgesamt 1.186.038 €, die aufgrund seines Antrags auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tariflichen Besteuerung zugrunde gelegt wurden. Abzüglich des gemäß § 20 Abs. 9 EStG allein zu berücksichtigenden Sparer-Pauschbetrags in Höhe von 801 € liegen seine Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG somit über dem Schwellenwert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO in Höhe von 500.000 €, so dass eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO zulässig ist.
bb) Entgegen der Auffassung des Antragstellers sind die tatsächlich entstandenen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen auch bei einem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG nicht zu berücksichtigen (so bereits entschieden durch die Senatsurteile vom 2. Dezember 2014 VIII R 34/13, BFHE 248, 51, BStBl II 2015, 387, und in BFHE 256, 455, BStBl II 2017, 443). Danach ist auch in Bezug auf den Schwellenwert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO bei der Ermittlung der Höhe der Kapitaleinkünfte nur der Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 € als Werbungskosten in Abzug zu bringen.
b) Einschränkungen des Prüfungszeitraums ergeben sich auch nicht aus den Vorgaben der Betriebsprüfungsordnung (BpO 2000). Gemäß dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. Juni 2015 IV A 4-S 1450/15/10001, 2015/0058091 (BStBl I 2015, 504) sind Fälle mit bedeutenden Einkünften, bei denen die Summe der positiven Einkünfte gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG über 500.000 € liegt, als Großbetrieb einzustufen. Die Prüfungsanordnung, die einen Vier-Jahres-Zeitraum umschließt, entspricht danach den Vorgaben des § 4 Abs. 2 BpO 2000.
b) Nach der Rechtsprechung des BFH sind im Rahmen des § 193 Abs. 1 AO Außenprüfungen in den Grenzen des Verhältnismäßigkeitsprinzips und des Willkürverbots grundsätzlich unbeschränkt zulässig (BFH-Beschluss vom 14. Juli 2014 III B 8/14, BFH/NV 2014, 1880, m.w.N.). Nach der Auffassung des Gesetzgebers sind auch Steuerpflichtige i.S. des § 147a AO, die Überschusseinkünfte von mehr als 500.000 € erzielen, "prüfungsrelevant". Er vermutet bei diesen Steuerpflichtigen eine erhöhte Wahrscheinlichkeit, bei einer Außenprüfung "beachtliche" Mehrergebnisse zu erzielen (vgl. BTDrucks 16/12852, S. 10).