Source: http://kraken.slv.cz/8Afs71/2005
Timestamp: 2018-06-24 22:52:12+00:00
Document Index: 23642181

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 21', '§ 16', '§ 47', 'soud ', '§ 28', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 26', 'soud ', '§ 15', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 30', '§ 32', '§ 26', 'soud ', '§ 16', '§ 16', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 2', '§ 16', '§ 47', '§ 16', '§ 21', '§ 47', '§ 32', 'soud ', '§ 104', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 109', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 47', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 16', '§ 47', '§ 47', '§ 47', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'ÚS 38/95 ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', '§ 75', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 41', '§ 41', '§ 41', '§ 41', '§ 47', '§ 26', 'soud ', '§ 110', '§ 110', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

8Afs71/2005
8 Afs 71/2005-207
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce HORST, s. r. o., se sídlem Praha 4, U Chodovského høbitova 2141, zastoupeného JUDr. Jaromírem Hanu¹em, advokátem v Ostravì, Kosmova 20, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem v Praze 1, ©tìpánská 28, o kasaèních stí¾nostech ¾alobce proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 3. 2005, è. j. 11 Ca 196/2003-169, è. j. 11 Ca 278/2004-162, è. j. 11 Ca 279/2004-162 a è. j. 11 Ca 280/2004-162,
I. Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 3. 2005, è. j. 11 Ca 279/2004-162, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
II. Kasaèní stí¾nosti proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 3. 2005, è. j. 11 Ca 196/2003-169, è. j. 11 Ca 278/2004-162, a è. j. 11 Ca 280/2004-162, se zamítají.
III. ®alobce n e m á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèních stí¾nostech uvedených ve výroku II. tohoto rozsudku.
IV. ®alovanému s e právo na náhradu nákladù øízení o kasaèních stí¾nostech uvedených ve výroku II. tohoto rozsudku n e p ø i z n á v á .
®alobou podanou u Mìstského soudu v Praze se ¾alobce domáhal zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného ze dne 27. 5. 2003, è. j. FØ-4538/12/2001, è. j. FØ-4537/12/2001, è. j FØ-4539/12/2001 a è. j. FØ-4540/12/2001. Tìmito rozhodnutími, ve spojení s pøedcházejícími dodateènými platebními výmìry správce danì, bylo rozhodnuto o daòové povinnosti ¾alobce k dani z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období let 1995, 1996, 1997 a 1998. Mìstský soud v Praze, poté co rozhodl o vylouèení ¾alob proti jednotlivým rozhodnutím ¾alovaného k samostatným øízením, v¹echny ¾aloby jako nedùvodné zamítl.
Pokud jde o daò za zdaòovací období roku 1995 (vymìøenou ve vý¹i 218 120 Kè), mìstský soud v odùvodnìní svého rozsudku (è. j. 11 Ca 279/2004-162) odmítl argumentaci ¾alobce vystavìnou na tvrzení o prekluzi práva tuto daò domìøit s ohledem na subjektivní lhùtu stanovenou v § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb, o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). ®alobce pøitom tvrdil, ¾e tato lhùta poèala v daném pøípadì bì¾et dne 1. 1. 1997 a skonèila dne 31. 12. 1999; v jejím rámci v¹ak nebyl uèinìn úkon smìøující k domìøení danì. Protokol ze dne 21. 12. 1999, jím¾ byla ze strany správce danì zahájena daòová kontrola, nemohl vést k pøetr¾ení této lhùty, nebo» z nìj pouze vyplývá, ¾e budou pøedlo¾eny po¾adované doklady a bude podáno vysvìtlení ze strany hlavní úèetní ¾alobce. Ta se nicménì jednání neúèastnila a k vlastnímu zahájení kontroly do¹lo a¾ jejím fyzickým provádìním, stalo se tak ale ji¾ po uplynutí zákonem stanovené lhùty. K této argumentaci mìstský soud uvedl, ¾e daòový øád nestanoví výslovnì, jakým zpùsobem má být daòová kontrola zahajována. Vzhledem k absenci výslovného ustanovení o tom, kterým okam¾ikem do¹lo k zahájení daòové kontroly, je tøeba vycházet z okam¾iku, kdy byl daòovému subjektu doruèen projev vùle správce danì o tom, ¾e zahajuje daòovou kontrolu. Za tímto úèelem mù¾e být pou¾ito rovnì¾ ústní jednání ve vìci, jeho¾ pøedmìtem je zpravení daòového subjektu o tom, ¾e daòová kontrola je tímto zahajována; tak tomu bylo v posuzované vìci. Jestli¾e je toto oznámení uèinìno ve lhùtì stanovené v § 47 odst. 2 daòového øádu, lze, dle názoru mìstského soudu, daòovou kontrolu pova¾ovat za zahájenou (§ 21 odst. 1 daòového øádu). Zahájení daòové kontroly je pøitom nepochybnì úkonem smìøujícím k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení a není zákonnou podmínkou, aby byly souèasnì èinìny té¾ dal¹í úkony èi po¾adovány doklady. Teprve a¾ vlastní provádìní daòové kontroly se øídí ustanovením § 16 daòového øádu, nikoli v¹ak její samotné zahájení. Jeliko¾ byl tedy v pøedmìtné vìci vùèi ¾alobci zahájen v otevøené lhùtì vyplývající z § 47 odst. 1 a 2 daòového øádu úkon smìøující k domìøení danì, právo daò dodateènì domìøit prekludováno nebylo.
Pokud jde dále o zdaòovací období roku 1996 (dodateènì domìøena daò ve vý¹i 328 380 Kè), 1997 (dodateènì vymìøena daòová ztráta ve vý¹i 4 145 646,38 Kè) a 1998 (dodateènì vymìøená daò ve vý¹i 186 750 Kè), rozsudky mìstského soudu (è. j. 11Ca 196/2003-169, è. j. 11 Ca 278/2004-162 a è. j. 11 Ca 280/2004-162) jsou prakticky identické, nebo» vycházejí ze stejné ¾aloby.
Mìstský soud se tak pøedev¹ím vypoøádal s argumentací ¾alobce, kterou rozporoval závìr daòových orgánù, dle kterých postupoval ve v¹ech zdaòovacích obdobích v rozporu s ustanovením § 28 odst. 3 a § 24 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmu, ve znìních platných pro projednávané vìci (dále jen zákon o daních z pøíjmu ), a to v souvislosti s úètováním nákladù a výnosù souvisejících s koupí èásti podniku od spoleènosti HOGAS, s. r. o. Dle názoru mìstského soudu daòové orgány správnì dovodily, ¾e ¾alobce neprokázal, ¾e hodnota prodávané èásti podniku èinila 2 668 412,16 Kè a prodejní cena 2 718 412,16 Kè a nikoli jen 50 000 Kè (na tuto èástku byla prodávajícím vystavena faktura). Tato èástka, která mìla být (dle tvrzení ¾alobce) výsledkem zapoètení aktiv a pasiv souvisejících s pøedmìtem koupì, byla jediným dokladem o úhradì kupní ceny (v tvrzené vý¹i 2 718 412,16 Kè). Správci danì nebyla ostatnì dostateènì dolo¾ena ani samotná koupì, nebo» ¾alobce postupnì pøedlo¾il dvì prakticky identické smlouvy (li¹ící se pouze v èásti týkající se kupní ceny); nelze proto uèinit jednoznaèný závìr, ¾e byla uzavøena pouze jedna kupní smlouva, a to na èástku 2 718 412,16 Kè. Dle názoru mìstského soudu mìl pøitom ¾alobce dostatek prostoru pro to, aby prokázal jak samotnou existenci tvrzeného obchodního pøípadu, vèetnì tvrzené vý¹e kupní ceny, tak i pøevzetí jednotlivých polo¾ek pasiv a aktiv spojených s pøedmìtem koupì, kdy o rozdílu mezi tímto saldem a deklarovanou kupní cenou (rozdíl ve vý¹i 50. 000 Kè) ¾alobce úètoval jako o opravné polo¾ce. V této souvislosti mìstský soud zdùraznil, ¾e zpùsob, jakým bylo o prodeji úètováno na stranì prodávající spoleènosti (HOGAS, s. r. o.) není pro posouzení úètování stì¾ovatele podstatný, nebo» na stranì kupujícího a prodávajícího je úètováno rozdílnì. Dle názoru mìstského soudu tedy ¾alobce v tomto smìru neunesl své dùkazní bøemeno, nebo» tvrzený obchodní pøípad dokládal pouze formálními doklady bez prokázání, ¾e k pøedmìtné koupi deklarovaným zpùsobem skuteènì do¹lo.
Mìstský soud dále aproboval postup daòových orgánù, které v jednotlivých zdaòovacích obdobích neuznaly jako nákladovou polo¾ku odpisy z poøizovací ceny masá¾ního bazénu Hot Tub Beachcomber (dále jen HTB ). Zde mìstský soud uvedl, ¾e ¾alobce, kterého tí¾ilo pøi prokázání oprávnìnosti této nákladové polo¾ky, dùkazní bøemeno, nedolo¾il, ¾e by HTB v roce 1996 uvedl do provozu (vèetnì nákladù s tímto uvedením spojených). ®alobce pøedev¹ím správci danì nedolo¾il podmínky pro montá¾ tohoto zaøízení (mìly být nedílnou souèástí kupní smlouvy) a nedolo¾il té¾ jiný dùkaz o uvedení HTB do provozu a jeho následném u¾ívání v letech 1996-1999 ubytovanými hosty (dle tvrzení ¾alobce byl tento bazén souèástí posilovny, její¾ u¾ívání bylo pro u¾ivatele zahrnuto ji¾ v cenì za ubytování). Z hlediska daòového tedy ¾alobce neprokázal, ¾e ¹lo o hmotný investièní majetek (jakkoli o nìm takto úètoval), jeho¾ odpisy (§ 26 odst. 5 zákona o daních z pøíjmu) by mohl zahrnout do výdajù vynalo¾ených na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Pokud jde o námitky ¾alobce, který posuzoval zákonnost postupu pracovníkù správce danì pøi místním ¹etøení provedeném v jeho provozovnì dne 19. 4. 2001 (o výsledky tohoto ¹etøení se opírají shora uvedené závìry), ani tìmto výhradám mìstský soud nepøisvìdèil. Uvedl, ¾e postup správce danì probìhl v intencích § 15 daòového øádu; u místního ¹etøení nebyla ¾ádná osoba vyslýchána a nemohlo tedy dojít k namítanému poru¹ení § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu. Obdobnì mìstský soud neshledal nezákonnost v postupu správce danì pøi místním ¹etøení u dodavatele HTB spoleènosti Scroll, s. r. o. Zde sice konstatoval, ¾e ¾alobci byla skuteènì odepøena mo¾nost zúèastnit se toho procesního úkonu, nicménì s ohledem na v¹echny okolnosti vìci, tato skuteènost nemìla vliv na vìcnou správnost koneèných rozhodnutí. Mìstský soud uvedl, ¾e vytèené pochybení bylo zhojeno tím, ¾e ¾alobci byla dána mo¾nost se k obsahu protokolu poøízeného pøi místním ¹etøení vyjádøit v rámci seznámení se se spisovým materiálem v odvolacím øízení. V rámci této skupiny ¾alobních námitek mìstský soud koneènì odmítl argumentaci ¾alobce, dle které øízení nebylo doplnìno o výslechy svìdkù a nebyla vyvrácena tvrzení ¾alobce týkající se nákupu a u¾ívání HTB. K tomu uvedl, ¾e daòové orgány nikterak nezpochybnily samotný nákup tohoto zaøízení, zpochybnìna zùstala pouze jeho instalace a dal¹í u¾ívání. S ohledem na dùkazní bøemeno vyplývající pro ¾alobce z ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu bylo naopak jeho povinností tato tvrzení prokázat.
Poslední skupina ¾alobních námitek se týkala otázky uznatelnosti ¾alobcem uplatnìné nákladové polo¾ky ve vý¹i 394 800 Kè, která mìla být vynalo¾ena v souvislosti s opravou a montá¾í stravovacího komplexu Èeská hospoda, opatøeného v roce 1996 od prodávajícího M. M. Mìstský soud odmítl názor ¾alobce, ¾e o tuto èástku mìla být navý¹ena poøizovací cena hmotného investièního majetku poøízeného za 800 000 Kè; ¾alobce tento majetek úèetnì odepisoval, by» pøipustil ¾e z nesprávnì stanovené poøizovací ceny. K tomu mìstský soud uvedl, ¾e kupní smlouvou ze dne 29. 10. 1996 ¾alobce zakoupil pøedmìtný stravovací komplex za èástku 800 000 Kè, s tím, ¾e (dle kupní smlouvy) mìla být jeho pøípadná oprava v souvislosti s první instalací v re¾ii prodávajícího. ®alobce èástku ve vý¹i 800 000Kè (hodnotu poøizovaného komplexu) a èástku 394 800 Kè (za jeho montá¾ a dopravu) zaúètoval na vrub úètu Ostatní opravy a udr¾ování , nikoli v¹ak ve prospìch úètu Dodavatelé . Tento postup vysvìtlit tím, ¾e èástka 394 800 Kè nepøedstavovala výdaje na nutnou opravu, nýbr¾ úpravu komplexu pøed jeho uvedením do provozu. Dle názoru mìstského soudu správce danì posoudil tato zji¹tìní správnì tak, ¾e èástku 46 200Kè oznaèil za dopravné a montá¾ (tedy výdaje spojené s poøízením investice), zbývající èástku 348 600 Kè pak oznaèil za technické zhodnocení. O tìchto nákladech mìl ¾alobce úètovat na vrub úètu Poøízení hmotných investic a (po uvedení komplexu do u¾ívání) provést jeho pøeúètování na úèet hmotného investièního majetku. Za této situace by pro potøeby odpisù mohl (v souladu s § 30 a¾ § 32 zákona o daních z pøíjmù) vycházet z èástky 1 194 800 Kè, to ov¹em pouze za situace, pokud by pøedmìtný stravovací komplex mìl takto zahrnutý v evidenci svého majetku. ®alobce v¹ak mìl hmotný investièní majetek zaevidován toliko v èástce 800 000 Kè a z této èástky také provedl odpisy. Je pøitom výluènì na rozhodnutí ¾alobce zda odpisy uplatní v plné vý¹i èi nikoli; dle § 26 odst. 8 zákona o daních z pøíjmu není poplatník povinen odpisy uplatnit a jeho rozhodnutí tak nemù¾e být nahrazeno vùlí správce danì. Mìstský soud tedy konstatoval, ¾e daòové orgány neporu¹ily ustanovení § 16 odst. 8 daòového øádu tím, ¾e pøi dodateèném stanovení danì z pøíjmu právních osob nevzaly v potaz mo¾nou vý¹i odpisù stravovacího zaøízení Èeská hospoda, kterou si ¾alobce mohl uplatnit jako náklad na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. V tomto smìru tedy nemohl pøisvìdèit názoru ¾alobce, ¾e èástku 394 800 Kè mohl uplatòovat jako nákladovou polo¾ku za dopravu, montá¾ a údajnou opravu stravovacího komplexu. I v rámci této skupiny ¾alobních námitek ¾alobce rozporoval procesní postup správce danì, který, dle jeho názoru, poru¹il ustanovení § 16 odst. 4 písm. e), f) daòového øádu, kdy ¾alobce nebyl informován o ústním jednání provádìném s dodavatelem pøedmìtného komplexu, spoleènosti SVR, v. o. s. a nebyl té¾ v rámci projednání správy o daòové kontrole s obsahem pøíslu¹ného protokolu seznámen. I v tomto pøípadì mìstský soud akceptoval existenci vytýkaných procesních pochybení, uvedl v¹ak, ¾e tato pochybení nemohla mít vliv na zákonnost koneèných rozhodnutí ¾alovaného.
Rozsudky krajského soudu napadl ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanými kasaèními stí¾nostmi, opírajícími se o dùvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b), d) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel pøedev¹ím vyjádøil nesouhlas s názorem mìstského soudu, ¾e v øízení pøed správcem danì neprokázal svá tvrzení týkající se hodnoty prodávané èásti podniku od spoleènosti HOGAS, s. r. o. a prodejní ceny, za kterou jím byla zakoupena. Uvedl, ¾e zpùsob, jakým byla urèena cena poøízené èásti podniku (respektive z ní vypoètená opravná polo¾ka), je zjistitelný z jeho úèetnictví. Pokud by se mìstský soud s jeho úèetními podklady pøedlo¾enými v daòovém øízení seznámil, nemohl by napøíklad aprobovat závìr ¾alovaného o neuznatelnosti závazku vùèi V. S. (spoleèníku HOGAS, s. r. o.-pozn. NSS) z titulu jeho podílu na zisku. Dle názoru stì¾ovatele ¹lo prokazatelnì o závazek soukromoprávní povahy, který souvisel s prodávanou èástí podniku a sni¾oval její hodnotu. Dále stì¾ovatel poukázal na skuteènost, ¾e na podporu svých tvrzení pøedlo¾il mìstskému soudu znalecký posudek (jím¾ chtìl podpoøit správnost provedeného zaúètování opravné polo¾ky), av¹ak soud se k nìmu v rozsudku vùbec nevyjádøil. K otázce (ne)návaznosti úèetnictví prodávajícího (spoleènosti HOGAS, s. r. o.) a kupujícího (stì¾ovatele) stì¾ovatel uvedl, ¾e souhlasí s názorem mìstského soudu, ¾e prodávající nevytváøí ve svém úèetnictví opravnou polo¾ku jako kupující; jiná rozdílnost v úètování o tomto obchodním pøípadu v¹ak není. O prodeji podniku je v úèetnictví obou smluvních stran úètováno zrcadlovì, kdy kupní cena je u prodávajícího pohledávkou a u kupujícího závazkem. Z úèetnictví prodávajícího tak mohl správce danì zjistit, jaká byla kupní (prodejní) cena podniku, které závazky a pohledávky pøe¹ly na kupujícího jako¾ i dal¹í skuteènosti. Uvádí-li dále mìstský soud, ¾e existenci obchodního pøípadu nepostaèí dolo¾it pouze úèetnictvím a jinými listinnými doklady, nelze s tímto názorem souhlasit; tento závìr je neudr¾itelný za situace, kdy prùkaznost úèetnictví dokládajícího tento pøípad nebyla daòovými orgány nikterak zpochybnìna.
Kasaèní stí¾ností je dále polemizováno s názorem mìstského soudu o neuznatelnosti odpisù z poøizovací ceny HTB jako nákladové polo¾ky. Daòovými orgány i mìstským soudem vy¾adovaný dùkaz o tom, ¾e pøedmìtné zaøízení bylo uvedeno do provozu je, dle názoru stì¾ovatele, irelevantní. HTB je toti¾ mobilním zaøízením, které k vlastnímu provozu vy¾aduje toliko napojení na pøívod vody; odtok odpadní vody je zaji¹tìn samospádem. Dùkaz o uvedení do provozu tohoto zaøízení tedy nelze po¾adovat jako dùkaz samotného následného provozování. Tyto skuteènosti si ostatnì správce danì i ¾alovaný mohli ovìøit, a to jak u dodavatele zaøízení, tak i výslechem zamìstnancù stì¾ovatele a hostù hotelu ve kterém bylo zaøízení umístìno. Jestli¾e daòové orgány tyto dùkazy neprovedly, postupovaly v rozporu s po¾adavky § 31 odst. 2 daòového øádu.
Pokud jde o uznatelnost stì¾ovatelem uplatnìné nákladové polo¾ky vynalo¾ené na opravu a montá¾ stravovacího komplexu Èeská hospoda, zde stì¾ovatel uvedl, ¾e nepopírá názor mìstského soudu, dle kterého uplatnìní odpisù je vìcí úvahy daòového subjektu a ¾e tedy daòový subjekt odpisy uplatòovat vùbec nemusí. Stì¾ovatel nicménì jasnì a srozumitelnì projevil vùli stravovací komplex Èeská hospoda odepisovat, vycházel jen z chybnì stanovené èástky, z ní¾ odpisy provádìl. Pokud tedy daòové orgány vylouèily èástku 394 800 Kè z poøizovací ceny komplexu a neuznaly ji tak jako daòový náklad, mìly stì¾ovateli umo¾nit její odpis. Ne¹lo by zde o nìjaké nahrazování vùle stì¾ovatele jako daòového subjektu, ale naopak o naplnìní po¾adavkù plynoucích z § 2 odst. 3 a § 16 odst. 8 daòového øádu, která daòovým orgánùm ukládají rozhodovat na základì v¹ech skuteèností, které vy¹ly v prùbìhu øízení najevo. Nelze té¾ pøehlédnout, ¾e pøijetí logiky úvahy mìstského soudu by ve svých dùsledcích znamenalo i nemo¾nost upravit pøípadnì nesprávnì stanovenou vý¹i odpisù smìrem dolù.
S výjimkou kasaèní stí¾nosti smìøující proti rozsudku è. j. 11 Ca 196/2003-169 (zdaòovací období roku 1996) je kasaèními stí¾nostmi rozporována správnost závìrù mìstského soudu týkajících se interpretace ustanovení § 47 odst. 2 daòového øádu. K tomu stì¾ovatel uvedl, ¾e souhlasí s názorem mìstského soudu, ¾e daòový øád skuteènì nestanoví okam¾ik zahájení daòové kontroly; § 16 daòového øádu v¹ak stanoví obsah daòové kontroly (coby daòového úkonu) a za pou¾ití jeho § 21 odst. 1 tak lze dovodit, ¾e daòovou kontrolou správce danì zji¹»uje nebo provìøuje daòový základ a tento úkon èiní tedy pouze za situace, zaène-li zji¹»ovat nebo provìøovat daòový základ. Jakékoli pouhé oznámení èi konstatování (v jakékoliv formì) o tom, ¾e daòová kontrola je zahájena, tak nemù¾e být logicky úkonem ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu. V projednávané vìci bylo zcela evidentní, ¾e vlastní kontrola (t j. pøedkládání dokladù a poskytování vysvìtlení) mìla probìhnout a¾ v budoucnosti, co¾ se i stalo. Stalo se tak v¹ak a¾ po marném uplynutí prekluzivní lhùty urèené poslednì zmiòovaným ustanovením daòového øádu a právo daò dodateènì domìøit tedy zaniklo.
®alovaný ve svém vyjádøení ke kasaèním stí¾nostem v zásadì odkázal na svá vyjádøení podaná ji¾ k ¾alobám. Nad tento rámec k otázce (ne)prokázání rozhodných skuteèností pro posouzení daòové uznatelnosti nákladù spojených s koupí èásti podniku od spoleènosti HOGAS, s. r. o., ¾alovaný zdùraznil, ¾e stì¾ovatel správci danì ani pøes výzvu neprokázal, jakým zpùsobem byla vypoètena opravná polo¾ka ve vý¹i 50 000 Kè, o které v této souvislosti úètoval. Správce danì ve zprávì o daòové kontrole vycházel z kupní ceny uvedené v pøijaté faktuøe a z polo¾ek aktiv a pasiv, o kterých stì¾ovatel úètoval ve svém úèetnictví. Postupoval pøitom v souladu s úèetními pøedpisy a ve zprávì popsal ve¹keré polo¾ky pøevzatých závazkù, které se nevztahují k prodávané èásti podniku. Mezi nimi byl i pøevzatý závazek spoleènosti HOGAS, s. r. o., vùèi jejímu spoleèníkovi V. S. z titulu jeho podílu na zisku za rok 1994. Tento závazek se toti¾ vztahuje ke spoleènosti HOGAS, s. r. o., nikoli k jí odprodávané èásti podniku. Pokud mìl tedy stì¾ovatel zato, ¾e správce danì nedostateènì zdùvodnil tuto skuteènosti ve správì o daòové kontrole, mohl v odvolací lhùtì po¾ádat o sdìlení dùvodù dle § 32 odst. 9 daòového øádu. Dovolává-li se stì¾ovatel na podporu svých tvrzení té¾ úèetnictví spoleènosti HOGAS, s. r. o., ¾alovaný zdùraznil, ¾e o opravné polo¾ce k úplatnì nabytému majetku tato spoleènost-jako prodávající, neúètovala. Pokud jde o vý¹i kupní ceny èásti podniku, správce danì vycházel z pøíslu¹né pøijaté faktury od této spoleènosti. V pøípadì pøevzatých pasiv a aktiv správce danì vycházel z úèetnictví stì¾ovatele; nebyl proto dùvod zji¹»ovat tyto skuteènosti z úèetnictví prodávající spoleènosti. Stì¾ovateli byla dána mo¾nost svá tvrzení dùkaznì podepøít, ten v¹ak dùkazní bøemeno neunesl. Koneènì pokud jde o kasaèní stí¾nost smìøující proti rozsudku è. j. 11 Ca 279/2004-162, zde ¾alovaný uvedl, ¾e i nadále setrvává na svém názoru, dle kterého právo domìøit daò za zdaòovací období roku 1995 neprekludovalo. I v tomto pøípadì pak blí¾e odkázal na své vyjádøení k ¾alobì. Ze v¹ech uvedených dùvodù ¾alovaný uzavøel, ¾e kasaèní stí¾nosti nepova¾uje za dùvodné.
Pøed vlastním posouzením dùvodnosti jednotlivých kasaèních námitek se Nejvy¹¹í správní soud zabýval nejprve tím, zda jsou splnìny v¹echny podmínky øízení. Jednou z podmínek øízení o kasaèní stí¾nosti je její pøípustnost. Z ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. vyplývá, ¾e kasaèní stí¾nost není pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl. Toto zákonné ustanovení tedy brání (mimo jiné) tomu, aby stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòoval jiné právní dùvody, ne¾ které uplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáváno, aè tak uèinit mohl.
Porovnáním ¾alobních a stí¾ních námitek Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e v ¾alobì (respektive její èásti) týkající se zdaòovacího období roku 1995 (rozsudek mìstského soudu è. j. 11 Ca 279/2004-162) byla stì¾ovatelem uplatnìna toliko námitka týkající se prekluze práva dodateènì daò domìøit; kasaèní stí¾ností v¹ak stì¾ovatel (kromì tohoto tvrzeného dùvodu nezákonnosti napadeného rozsudku) uplatòuje té¾ v¹echny tøi zbývající skupiny stí¾ních námitek, jak byly popsány shora. Tyto poslednì zmiòované námitky tedy Nejvy¹¹í správní soud v øízení o kasaèní stí¾nosti proti shora zmiòovanému rozsudku k meritornímu jednání nepøipustil.
Pokud jde o zdaòovací období roku 1996 (rozsudek mìstského soudu è. j. 11 Ca 196/2003-169), zde v¹echny stí¾ní námitky odpovídají dùvodùm uplatnìným ji¾ v øízení pøed mìstským soudem a tato kasaèní stí¾nost byla tedy projednána vìcnì v plném rozsahu.
V pøípadì kasaèních stí¾ností smìøujících proti rozsudkùm mìstského soudu è. j. 11 Ca 278/2004-162 a 11 Ca 280/2004-162 (zdaòovací období roku 1997 a 1998) Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e námitka namítající prekluzi práva daò dodateènì domìøit nebyla ani v jednom pøípadì v ¾alobních øízeních uplatnìna; z tohoto dùvodu proto tento stí¾ní bod nebyl pøipu¹tìn v obou pøípadech k meritornímu projednání.
Pokud se týká zbývajících stí¾ních námitek, Nejvy¹¹í správní soud v jejich rozsahu a z dùvodù v nich uvedených (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.) jednotlivé rozsudky mìstského soudu pøezkoumal. Ve vìci pøitom rozhodl bez naøízení jednání za podmínek vyplývajících z ustanovení § 109 odst. 1 s. ø. s.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval námitkou prekluze práva dodateènì domìøit daò, pøièem¾ (z dùvodù vý¹e popsaných) tak uèinil pouze ve vztahu ke zdaòovacímu období roku 1995 (rozsudek è. j. 11 Ca 279/2004-162). Z obsahu napadeného rozsudku i obsahu kasaèní stí¾nosti pøitom zcela jednoznaènì vyplývá, ¾e mezi úèastníky není sporu o otázkách skutkových, ale o zpùsob interpretace ustanovení § 47 odst. 2 daòového øádu na daný pøípad. Z tohoto dùvodu lze mít tedy za prokázané, ¾e prvním úkonem správce danì ve vztahu ke stì¾ovateli byl protokol ze dne 21. 12. 1999, è. j. 120184/99/011 932/3261, kterým byl zástupce stì¾ovatele vyrozumìn o zahájení daòové kontroly. Jak Nejvy¹¹í správní soud z originálu této listiny (pøíloha
è. 6 správního spisu) ovìøil, tento protokol obsahuje vymezení pøedmìtu daòové kontroly (mimo jiné daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1995) a pouèení o právech daòového subjektu. Pøedmìt vlastního jednání se pøi tomto úkonu omezil toliko na dojednání, která osoba bude zaji¹»ovat v prùbìhu daòové kontroly pøedávání potøebných dokladù správci danì (hlavní úèetní stì¾ovatele paní A.). Z obsahu správního spisu dále nevyplývá, ¾e by jakékoli dal¹í úkony správce danì (výzvy, ¹etøení apod.) zapoèaly døíve ne¾ v roce 2000. Prvostupòové rozhodnutí-dodateèný platební výmìr byl vydán dne 19. 1. 2001; druhostupòové (zamítavé) rozhodnutí vydal ¾alovaný dne 27. 5. 2003.
Otázka poèátku bìhu prekluzivní lhùty pro (dodateèné) vymìøení danì byla Nejvy¹¹ím správním soudem ji¾ v minulosti opakovanì judikována tak, ¾e povinnost podat daòové pøiznání k dani z pøíjmù vzniká v roce následujícím po uplynutí zdaòovacího období (kalendáøního roku), k nìmu¾ se daòové pøiznání vztahuje (viz napø. rozsudek ze dne 15. 5. 2007, è. j. 2 Aps 5/2006-98, publikovaný pod èíslem 1304/2007 Sb. NSS). V pøípadì daòové povinnosti k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1995 se tedy poèátek bìhu tøíleté prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 1 daòového øádu odvíjel od konce roku 1996 a lhùta by tedy uplynula dnem 31. 12. 1999. O tom mezi úèastníky ostatnì není sporu. Z dikce ustanovení § 47 odst. 2, vìty první daòového øádu pøitom vyplývá, ¾e byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. Jde tedy o posouzení, zda úkon správce danì ze dne 21. 12. 1999 mù¾e být pova¾ován za úkon smìøující k vymìøení danì , tedy za úkon zpùsobilý vyvolat pøetr¾ení lhùty uvedené v § 47 odst. 1 daòového øádu a její nový bìh. Nejvy¹¹í správní soud zde ji¾ konstantnì judikuje, ¾e úkonem ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu je v øízení pøed správcem danì pøedev¹ím daòová kontrola jako jeden celek a tøíletá prekluzivní lhùta tedy bì¾í znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt zpraven o jejím zahájení; kontrola je pak zahájena dnem, kdy správce danì zaène fakticky provìøovat okolnosti rozhodné pro stanovení danì (srov. rozsudek ze dne 21. 4. 2005, è. j. 2 Afs 69/2004-52, publikovaný pod è. 634/2005 Sb. NSS). Jak patrno, daòová kontrola mù¾e vést k pøetr¾ení lhùty k vymìøení (domìøení) danì, av¹ak za rozhodný okam¾ik kdy se tak stane je nutno pova¾ovat a¾ faktické provìøování rozhodných okolností. Tato podmínka je výslovnì uvedena napø. v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 2. 2006, è. j. 8 Afs 7/2005-96 (publikován pod è. 1480/2008 Sb. NSS), dle kterého formální sepis protokolu o zahájení daòové kontroly (§ 16 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) nelze pova¾ovat za úkon smìøující k vymìøení danì a pøeru¹ující bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 citovaného zákona, provedl-li správce danì první faktický úkon daòové kontroly deset mìsícù po jejím formálním zahájení a více ne¾ ètyøi mìsíce po datu, kdy mìla uplynout prekluzivní lhùta pro mo¾né domìøení danì . Tento závìr ostatnì plnì koresponduje s obecným pravidlem vyjádøeným v rozsudku Nejvy¹¹ího správní soudu ze dne 16. 5. 2006, è. j. 2 Afs 52/2005-94 (publikován pod è. 953/2006 Sb. NSS), dle kterého úkon ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu musí být nutnì výrazem procesní aktivity ústící ve vymìøení èi dodateèné vymìøení danì a musí vycházet z urèitých pochybností o správnosti postupu daòového subjektu nebo o správnosti pøedchozího vymìøení .
Jak patrno, v projednávané vìci do¹lo v rámci otevøené lhùty k domìøení danì pouze k sepisu protokolu o zahájení daòové kontroly, bez toho, ¾e by tímto úkonem (èi jakýmkoli jiným úkonem uèinìným do 31. 12. 1999) do¹lo k faktickému provìøování okolností rozhodných pro stanovení danì. Samotné ¹etøení, ve smyslu poøízení úøedních záznamù, provedení ústních jednání, apod., se odvíjí a¾ od mìsíce srpna, èi spí¹e øíjna roku 2000 (viz pøílohy è. 7 an správního spisu). Tento procesní úkon správce danì lze tedy, ve shodì s názorem stì¾ovatele, pova¾ovat za pouze formální, uèinìný pouze za úèelem pøeru¹ení bìhu prekluzivní lhùty. Nejde proto o úkon, který by mohl vyvolat úèinky pøedpokládané v ustanovení § 47 odst. 2, vìtì první daòového øádu a lhùta pro dodateèné domìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1995 tedy v pøípadì stì¾ovatele uplynula dnem 31. 12. 1999 marnì. Do¹lo-li tedy k domìøení danì po uvedeném datu, je na pøíslu¹ný platební výmìr (vèetnì na nìj navazující rozhodnutí odvolacího orgánu) nutno bez dal¹ího pohlí¾et jako na rozhodnutí nezákonné (srov. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 10. 2007, è. j. 9 Afs 86/2007-161, publikované pod è. 1542/2008 Sb. NSS).
Dospìl-li mìstský soud k závìru opaènému, jeho rozsudek nemù¾e z hlediska zákona obstát a Nejvy¹¹ímu správnímu soudu proto nezbylo, ne¾ jej rozsudkem zru¹it (§ 110 odst. 1, vìta první pøed støedníkem s. ø. s.).
V pøípadì dal¹ích skupin stí¾ních námitek se následnì vyslovené závìry vztahují ke v¹em dal¹ím zdaòovacím obdobím (1996-1998) a mají stejné dùsledky ve vztahu k jednotlivým rozsudkùm, které zákonnost dodateèného domìøení danì pøezkoumávaly.
Pokud jde konkrétnì o otázku (ne)prokázání hodnoty stì¾ovatelem poøízené èásti podniku od spoleènosti HOGAS, s. r. o., zde je Nejvy¹¹í správní soud nucen konstatovat, ¾e argumentace stì¾ovatele do znaèné míry nereflektuje závìry k této otázce vyslovené mìstským soudem. Mìstský soud toti¾ konstatoval, ¾e pøi posouzení daòové uznatelnosti této nákladové polo¾ky vycházel z úèetnictví a dal¹ích dokladù (pøedev¹ím faktury a kupních smluv) pøedlo¾ených stì¾ovatelem. Nezpochybnil pøitom jejich prùkaznost, pouze z nich dovodil, ¾e ke stì¾ovatelem deklarovanému obchodnímu pøípadu skuteènì do¹lo (by» poukázal na existenci dvou kupních smluv s tím, ¾e stì¾ovatel daòovým orgánùm tento rozpor nikterak nevysvìtlil) a dále pova¾oval za prokázané, ¾e stì¾ovatel na úhradu kupní ceny uhradil èástku 50 000 Kè. Mìstský soud tedy, ve shodì s daòovými orgány, pouze na základì shodných vstupních informací dospìl k jiným závìrùm ne¾ stì¾ovatel. Jeliko¾ nebylo zpochybnìno úèetnictví stì¾ovatele, nebyl logicky dán ani dùvod pro provádìní dokazování úèetnictvím prodávajícího subjektu; je proto bezpøedmìtné zabývat se mezi stì¾ovatelem a mìstským soudem spornou návazností úèetnictví na stranì prodávajícího a kupujícího subjektu. V této souvislosti je nutno odmítnout té¾ názor stì¾ovatele, ¾e za situace, kdy prùkaznost úèetnictví daòového subjektu není zpochybnìna, postaèí k dolo¾ení jimi deklarovaných skuteèností pouze samotné úèetnictví a dal¹í daòové doklady. K otázce obsahu a rozsahu dùkazního bøemene daòového subjektu existuje ji¾ bohatá a ustálená judikatura krajských soudù i Nejvy¹¹ího správního soudu. Slu¹í zde poukázat napøíklad na rozsudek Nejvy¹¹ího správní soudu ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107, dle kterého prokazuje-li daòový subjekt nárok na nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty formálnì bezvadným daòovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je souèástí dùkazní povinnosti daòového subjektu prokázání existence zdanitelného plnìní . V rozsudku ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125 (publikovaným pod è. 1022/2007 Sb. NSS) Nejvy¹¹í správní soud vyslovil, ¾e daòové øízení, respektive dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (§ 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù). Nebylo proto povinností správce danì tvrdit a prokázat, jaký byl úmysl úèastníkù smluvního vztahu a co sledovali uzavøením urèité smlouvy. Z rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 25. 4. 2003, è. j. 31 Ca 62/2002-25 (publikovaném pod è. 94/2004 Sb. NSS) se dále podává, ¾e daòový subjekt je (...) odpovìdný za to, ¾e jím pøedlo¾ené dùkazní prostøedky budou konkrétní a budou prokazovat jeho tvrzení . Tato interpretace ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu je zcela ústavnì konformní, jak lze dovodit napøíklad z nálezu pléna Ústavního soudu ÈR ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95 (dostupný na www.judikatura.cz). Ústavní soud zde výslovnì uvedl, ¾e zmiòované ustanovení nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. Taková úprava dùkazního bøemene v daòovém øízení není v rozporu s ustanovením èlánku 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod ani s jinými ústavnì zaruèenými právy a svobodami . V rámci této vyslovené ústavní kautely judikatura obecných soudù dovodila jistá omezení tohoto dùkazního bøemene. Po daòovém subjektu tak pøedev¹ím nelze po¾adovat pøedlo¾ení dùkazù týkajících se daòové povinnosti jiného daòového subjektu (by» by tento subjekt byl na prokazované skuteènosti úèasten (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 3. 2005, è. j. 5 Afs 131/2004-45, publikovaný pod è. 599/2005 Sb. NSS); dùkazní bøemeno nesmí být té¾ postaveno na prokázání negativní skuteènosti , tedy toho, co daòový subjekt netvrdí, ale pouze na tom, co sám uvádí (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 11. 2007, è. j. 5 Afs 172/2006-115). V¹echny citované rozsudky jsou dostupné na www.nssoud.cz.
Vý¹e konstatovaná neurèitost argumentace stì¾ovatele týkající se konkrétních výhrad k hodnocení jeho úèetnictví a jím pøedlo¾ených dokladù mìstským soudem je v kasaèní stí¾nosti prolomena pouze v pøípadì otázky uznatelnosti závazku vùèi V. S., váznoucího (dle názoru stì¾ovatele) na pøevádìné èásti podniku. Tato námitka v¹ak nebyla v ¾ádné podobì uplatnìna ji¾ v øízení pøed mìstským soudem a to ani v ¾alobì, ani v doplòujícím podání ze dne 16. 3. 2004 (è. l. 148 soudního spisu). Jeliko¾ souèasnì ¹lo o argumentaci, která mohla být uplatnìna ji¾ v rámci ¾alobního øízení, je v tomto rozsahu nezbytné aplikovat ustanovení § 109 odst. 4 s. ø. s., dle kterého ke skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil poté, kdy bylo vydáno napadené rozhodnutí, Nejvy¹¹í správní soud nepøihlí¾í. Z tìch to dùvodù se tedy Nejvy¹¹í správní soud k této konkrétní èásti argumentace stì¾ovatele meritornì vyjadøovat nebude.
Stì¾ovatel koneènì v rámci této první skupiny stí¾ních námitek namítal, ¾e se mìstský soud vùbec nevyjádøil k obsahu znaleckého posudku, který stì¾ovatel v ¾alobním øízení na podporu své argumentace pøedlo¾il. Z obsahu pøedlo¾ených soudních spisù Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e ¾ádný znalecký posudek nebyl k ¾alobì pøipojen (viz è. l. 1 soudního spisu sp. zn. 11 Ca 196/2003, ze kterého byly pøed vydáním rozsudkù jednotlivé èásti ¾aloby vylouèeny k samostatným øízením), s tím koresponduje i rubrikovaný obsah pøílohové obálky na è. l. 35 zmiòovaného soudního spisu. Pøedlo¾ení znaleckého posudku bylo mìstskému soudu avizováno právním zástupcem stì¾ovatele a¾ pøípisem ze dne 29. 12. 2004 na è. l. 160 soudního spisu. Na následujících listech (è. l. 161-165) je pak zaøazena fotokopie listin uvozených jako Znalecký posudek è. ; tyto listiny v¹ak ji¾ prima vista nesplòují elementární po¾adavky kladené na znalecký posudek zvlá¹tními pøedpisy (vyhlá¹ka è. 37/1967 Sb., k provedení zákona o znalcích a tlumoènících, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù). Je tedy zcela zøejmé, ¾e nelze stì¾ovateli pøisvìdèit v tvrzení, ¾e mìstskému soudu byl pøedlo¾en znalecký posudek, coby navrhovaný dùkaz sui generis. Za situace, kdy by stì¾ovatel mìstskému soudu skuteènì pøedlo¾il znalecký posudek, by nepochybnì nezohlednìní jeho existence (a» ji¾ ve smyslu jeho provedení jako dùkazu èi naopak jeho zdùvodnìné neprovedení) mohlo být dùvodem pro úvahy o existenci procesní vady implikující nezákonnost následnì vydaných rozsudkù; to v¹e pochopitelnì za situace, kdy by obsah tohoto znaleckého posudku mohl mít na právní posouzení vìci vliv. V posuzovaném pøípadì se v¹ak o takovou situaci nejedná, nebo» nejen ¾e nejde o znalecký posudek, nýbr¾ se jedná o soubor zcela neautorizovaných listin eklekticky se vyjadøujících (bez bli¾¹í argumentace a odkazu na konkrétní podklady) k nìkterým aspektùm kupní ceny blí¾e nespecifikované èásti podniku spoleènosti HOGAS, s. r. o. I za této situace lze pochopitelnì mìstskému soudu vytknout, ¾e existenci tohoto stì¾ovatelem navrhovaného dùkazu v odùvodnìní svých rozsudkù ani nezmínil; s ohledem na popsaný charakter a obsah tìchto listin v¹ak toto pochybení nelze pova¾ovat za natolik zásadní, aby bez dal¹ího mohlo vést a¾ ke zru¹ení jednotlivých rozsudkù.
Nic na tom nemìní ani skuteènost, ¾e v tìchto listinách je zmiòována vý¹e ji¾ konstatovaná pohledávka V. S. Slu¹í na tomto místì upozornit, ¾e øízení vedené dle èásti tøetí hlavy druhé dílu prvního s. ø. s. je ovládáno dispozièní zásadou [§ 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s., § 75 odst. 2, vìta první s. ø. s.], jejím¾ výrazem je skuteènost, ¾e soud není povinen ale ani oprávnìn vyhledávat jakékoli dùvody nezákonnosti za ¾alobce. Z tohoto dùvodu tedy soudní judikatura konstantnì judikuje povinnost ¾alobce uvést tvrzené dùvody nezákonnosti v ¾alobì explicitnì, tedy nikoli napø. jako odkazy na jiná podání, skuteènosti vyplývající z jiných øízení, èi (bez bli¾¹í argumentace) na pøílohy. Nejvy¹¹í správní soud se ji¾ opakovanì vyjádøil v tom smyslu, ¾e v dùsledku pøísné dispozièní zásady v øízení o ¾alobách proti rozhodnutím správního orgánu nepøíslu¹í správním soudùm jakkoli vyhledávat skuteènosti, které by argumentaci ¾alobce mohly podpoøit, av¹ak ¾alobou na nì nebylo poukazováno. Zde lze odkázat napø. na rozsudek ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54 (dostupný na www.nssoud.cz), dle kterého obsah a kvalita ¾aloby v podstatì pøedurèují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Neuvedla-li ¾alobkynì skuteènosti, kterými by zpochybòovala dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek pøi stanovení základu danì a danì, musel hodnotit krajský soud napadené správní rozhodnutí komplexnì a nelze mu tedy vytýkat, ¾e se k takovým skuteènostem nijak nevyjádøil . Je tedy zcela zøejmé, ¾e nebyla-li otázka pohledávky V. S., spojované s pøevádìnou èástí podniku, formulována jako souèást nìkterého z ¾alobních bodù a byla zmínìna pouze (bez jakéhokoli výslovného odkazu v uvozujícím pøípisu ¾alobce) v listinách oznaèených jako pøíloha ¾aloby, nelze ne¾ uzavøít, ¾e tato argumentace nebyla souèástí pøedmìtu øízení vymezeného ¾alobou. I z tohoto pohledu tedy vý¹e uvedený závìr Nejvy¹¹ího správního soudu o vìcné neprojednatelnosti této dílèí kasaèní námitky obstojí.
Nejvy¹¹í správní soud tedy k této první skupinì ¾alobních námitek konstatuje, ¾e je neshledává dùvodnými v rozsahu, který by mohl vést ke zru¹ení napadených rozsudkù mìstského soudu.
Za dùvodné neshledává Nejvy¹¹í správní soud ani stí¾ní námitky vztahující se k uznatelnosti stì¾ovatelem uplatòovaných odpisù z poøizovací ceny HTB coby nákladové polo¾ky. Zde je pøedev¹ím nutno uvést, ¾e mezi stì¾ovatelem a mìstským soudem (pota¾mo daòovými orgány) není sporu v tom, ¾e stì¾ovatel v roce 1995 HTB skuteènì poøídil, a to za cenu 236 095,24 Kè. Sporné té¾ není, ¾e stì¾ovatel tento poøízený majetek úèetnì vedl jako hmotný investièní majetek. Stì¾ovatel takté¾ nerozporuje závìr mìstského soudu, dle kterého mù¾e být poøízený majetek pova¾ován za hmotný investièní majetek (s mo¾ností následného odpoètu jeho poøizovací ceny) pouze za situace, je-li souèasnì fakticky uveden do provozu. Spornou je pouze otázka, zda byly daòové orgány oprávnìny po¾adovat jako dùkaz splnìní této podmínky listiny prokazující splnìní speciálních podmínek , èi postaèilo-li by jen prokázání faktického u¾ívání (provozování) tohoto zaøízení, jak navrhoval stì¾ovatel.
S touto otázkou se nicménì vypoøádal ¾alovaný v odùvodnìní svých rozhodnutí, kde odkázal na Opatøení Federálního ministerstva financí è. V/20 100/1992, konkrétnì pøílohu 2, Úètová tøída 0-Investièní majetek, èlánek II odst. 2 (odkaz uvedený na str. 15 rozhodnutí nicménì neuvádí zdrojový odkaz zcela jednoznaènì). Tento pøedpis provádìl § 4 odst. 2 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní platném pro posuzovaná období, dle kterého úèetní jednotky jsou povinny dodr¾ovat pøi vedení úèetnictví úètové osnovy a postupy úètování, uspoøádání polo¾ek úèetní závìrky a obsahové vymezení tìchto polo¾ek, rozsah údajù ke zveøejnìní z úèetní závìrky, postupy pro provedení konsolidace úèetní závìrky, které stanoví Federální ministerstvo financí a vyhla¹uje je oznámením o jeho vydání ve Sbírce zákonù. Zmínìné opatøení Ministerstva financí pak vymezuje nìkteré pojmy pro úèely postupù pro vedení úèetnictví, kde mimo jiné stanoví, ¾e uvedením investièního majetku do u¾ívání se rozumí zabezpeèení v¹ech technických funkcí potøebných k (jeho) u¾ívání a splnìní v¹ech povinností stanovených právními pøedpisy, napøíklad stavebními, ekologickými, po¾árními, bezpeènostními a hygienickými.
Jakkoli tedy nelze vylouèit mo¾nost namítanou stì¾ovatelem, tedy ¾e samotné zprovoznìní a následné u¾ívání HTB nevy¾adovalo ¾ádné stavební úpravy a postaèilo jen jeho napojení na pøívod vody, zdroj elektrické energie a zaji¹tìní odvodu odpadních vod samospádem (daòové orgány, pota¾mo mìstský soud toto tvrzení výslovnì nerozporují), lze souhlasit s názorem mìstského soudu, ¾e tyto úkony je¹tì nelze pova¾ovat za uvedení do u¾ívání majetku, coby podmínky, za ni¾ mù¾e být pova¾ován za hmotný investièní majetek. Mìstský soud zcela správnì poukázal na existenci podmínek pro montá¾ bazénu (HTB), které byly nedílnou souèástí kupní smlouvy, s tím, ¾e tyto podmínky implikovaly nutnost provedení dal¹ích technických nebo technologických opatøení, které musely být pøed samotným spu¹tìním zaøízení splnìny. Správce danì si tyto podmínky (ve spolupráci s dodavatelem HTB) opatøil poté, co mu nebyly (ani pøes opakované výzvy) stì¾ovatelem pøedlo¾eny; vy¾ádal si té¾ vyjádøení dodavatele k otázkám uvedení tohoto zaøízení do provozu (viz pøíloha è. 12 správního spisu). Z obsahu tìchto dokladù (jejich¾ pou¾itelnost mìstský soud k ¾alobním námitkám pøezkoumal a následnì aproboval; v kasaèní stí¾nosti tyto závìry zpochybòovány nejsou) je zøejmé, ¾e technickým opatøením nutným k uvedení HTB do u¾ívání (ve smyslu shora citovaného opatøení Ministerstva financí) byla minimálnì revize elektrického zaøízení (zdroje elektrické energie). Z obsahu správního spisu je zøejmé (a stì¾ovatel to ani nepopírá), ¾e minimálnì pøíslu¹ná revizní správa nebyla správci danì pøedlo¾ena; ji¾ z tohoto dùvodu lze tedy závìr daòových orgánù (aprobovaný mìstským soudem) o neprokázání uvedení pøedmìtného zaøízení do u¾ívání, ve smyslu shora popsaném, pova¾ovat za udr¾itelný. Za této situace mìstský soud správnì dovodil, ¾e i v tomto pøípadì stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno vyplývající pro nìj z ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu, nebo» prokázání pøedmìtné podmínky je imanentnì spojeno s jím uplatòovanými nákladovými polo¾kami.
Z uvedených dùvodu tedy Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e ani tøetí skupinu stí¾ních námitek nepova¾uje za dùvodnou.
Pro posouzení dùvodnosti stì¾ovatelových námitek týkajících se uplatnìní odpisù v souvislosti s poøízením stravovacího komplexu Èeská hospoda pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za podstatné, ¾e stì¾ovatel nerozporuje závìr daòových orgánù (akceptovaný v rozsudcích mìstského soudu), ¾e pøi odpisování pøedmìtného majetku pochybil, tedy ¾e odpisy provádìl jen z ni¾¹í èástky (800 000 Kè), ne¾ ve skuteènosti mohl (1 194 800 Kè). Stì¾ovatel má pouze za to, ¾e za situace, kdy daòové orgány vylouèily èástku 394 800 Kè z poøizovací ceny tohoto komplexu a neuznaly ji tak jako daòový náklad, mìly stì¾ovateli umo¾nit její odpisování.
Tato argumentace je zcela lichá. Stì¾ovateli toti¾ nic nebránilo uplatnit tyto odpisy cestou dodateèného daòového pøiznání ve smyslu § 41 daòového øádu; mohl tak uèinit v mezidobí od vydání jednotlivých dodateèných platebních výmìrù správcem danì (§ 41 odst. 2, vìta první a druhá daòového øádu) do doby nabytí právní moci jednotlivých odvolacích rozhodnutí ¾alovaného [§ 41 odst. 4, vìta druhá, písm. b) daòového øádu]; srov. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 3. 2007, è. j. 8 Afs 11/2005-106 a ze dne 2. 8. 2007, è. j. 1 Afs 20/2006-60 (publikovaná pod è. 1264/2007 a è. 1438/2008 Sb. NSS). Zákonné lhùty pro tento postup (§ 41 odst. 4, vìta první daòového øádu) by pøitom byly zachovány pro v¹echna zdaòovací období (vèetnì roku 1996), a to s ohledem na pøetr¾ení prekluzivní lhùty uvedené v § 47 odst. 1 daòového øádu zahájením daòové kontroly v roce 2000 (o této otázce bylo podrobnìji pojednáno vý¹e). Lze tedy konstatovat, ¾e správce danì ani ¾alovaný svým postupem stì¾ovateli provedení odpisù z èástky vylouèené z poøizovací ceny komplexu nebránili; byl to naopak stì¾ovatel, kdo nevyu¾il pro tento postup mo¾nosti, které mu právní úprava nabízela.
Zcela nepøípadná je té¾ argumentace stì¾ovatele, dle které by zahrnutí èástky 394 800 Kè do majetku urèeného k odpisování nebylo nahrazováním vùle daòového subjektu, jak uvedl ¾alovaný. Argumentuje-li toti¾ stì¾ovatel tím, ¾e by tento názor vedl k situacím, kdy by správce danì nemohl upravit ani nesprávnì stanovenou vý¹i odpisù smìrem dolù (nebo» takový postup právní úprava explicitnì nezmiòuje), jde o nepochopení rozdílnosti obou situací. Pokud toti¾ správce danì vylouèí z odpisù èástku, která byla do hodnoty odpisovaného majetku zahrnuta neoprávnìnì, nejde o nahrazování vùle daòového subjektu. Daòový subjekt toti¾ svou vùli provádìt odpisy v urèitém rozsahu projevil, av¹ak uèinil tak mimo limity stanovené zákonem; správce danì v tìchto pøípadech èást vùle daòového subjektu pouze neakceptuje. Jinak je tomu ov¹em za situace, kdy daòový subjekt o své vùli nevyu¾ije prostor daný mu zákonnou úpravou pokud jde o rozsah mo¾ného provádìní odpisù (§ 26 odst. 8 zákona o daních z pøíjmù); pokud by správce danì pro potøeby odpisù zahrnul vìt¹í èást majetku, ne¾ jak to uèinil daòový subjekt, skuteènì by v tomto rozsahu nahrazoval jeho vùli. I z tohoto pohledu tedy závìry mìstského soudu zcela obstojí.
Ze v¹ech shora uvedených dùvodù tedy Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e dùvodná je pouze kasaèní stí¾nost smìøující proti rozsudku mìstského soudu ze dne 31. 3. 2005, è. j. 11 Ca 279/2004-162. Z tohoto dùvodu proto (výrokem I.) tento rozsudek zru¹il a vìc mìstskému soudu vrátil v tomto rozsahu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1, vìta první pøed støedníkem s. ø. s.). Zbylé kasaèní stí¾nosti pak (výrokem II.) jako nedùvodné zamítl (§ 110 odst. 1, vìta druhá s. ø. s.).
Pokud jde o náklady øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem, zde bylo rozhodnuto pouze o nákladech spojených s kasaèními stí¾nostmi, které byly tímto rozsudkem zamítnuty. O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti na jejím¾ základì do¹lo ke zru¹ení rozsudku mìstského soudu (výrok I. tohoto rozsudku) bude toti¾ rozhodnuto mìstským soudem v novém rozhodnutí ve vìci, v souladu s ustanovením § 110 odst. 2, vìtou první s. ø. s.
Zbývající kasaèní stí¾nosti byly zamítnuly-v tìchto pøípadech tedy pøezkumné soudní øízení rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu skonèilo. Nejvy¹¹í správní soud proto (výroky III. a IV.) rozhodl o náhradì nákladù tìchto øízení, jak mu to ukládá ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s. Podle vìty první prvnì zmiòovaného ustanovení nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel byl v øízení o shora uvedených kasaèních stí¾nostech procesnì neúspì¹ný, právo na náhradu nákladù øízení mu nenále¾í. Pokud jde o procesnì úspì¹ného úèastníka-¾alovaného, v jeho pøípadì nebylo prokázáno, ¾e by mu v souvislosti s tímto øízením nìjaké náklady vznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto v jeho pøípadì rozhodl tak, ¾e se mu právo na náhradu nákladù øízení nepøiznává.