Source: http://www.slideshare.net/josemanuelarroyoquero/anteproyecto-ley-impuesto-sobre-sociedades
Timestamp: 2016-07-25 00:39:49
Document Index: 361709850

Matched Legal Cases: ['Artículo 5', 'Artículo 17', 'Artículo 19', 'Artículo 21', 'Artículo 22', 'Artículo 31', 'Artículo 32', 'Artículo 33', 'Artículo 36', 'Artículo 54', 'Artículo 57', 'Artículo 63', 'Artículo 74', 'Artículo 77', 'Artículo79', 'Artículo 81', 'Artículo 83', 'Artículo 99', 'Artículo 100', 'Artículo 103', 'Artículo 111', 'Artículo 120', 'Artículo 121', 'Artículo 129', 'Artículo 130', 'artículo 82', 'in fine', 'in fine', 'artículo 31', 'in fine', 'in fine', 'artículo 96', 'artículo 42', 'artículo 35', 'in fine', 'artículo 42', 'artículo 42', 'artículo 42', 'artículo\n13', 'artículo 14', 'Artículo 13', 'artículo 7', 'artículo 5', 'artículo 8']

Anteproyecto Ley Impuesto sobre Sociedades
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Anteproyecto Ley Impuesto sobre Sociedades.
Presentación Reforma Fiscal. Ya se puede acceder a los Anteproyectos normativos en los que se concretará la Reforma Tributaria y que modificarán el IRPF, Impuesto sobre Sociedades, IRNR, IIEE, IVA y Ley General Tributaria. Ahora se inicia el trámite de información pública, después tendrán entrada en el Congreso de los Diputados los correspondientes proyectos legislativos, esperándose que su aprobación se produzca con tiempo suficiente para que también vean la luz los desarrollos reglamentarios antes de finales de este año.
TEL: 91 595 80 00
FAX: 91 595 84 46
ANTEPROYECTO DE LEY DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES1
Artículo 5. Concepto de actividad económica.
Concepto y determinación de la base imponible. Reglas de imputación temporal.
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Limitación a la deducibilidad de gastos.
Artículo 17. Regla general y reglas especiales de valoración en los supuestos de transmisiones
lucrativas y societarias.
Artículo 19. Cambios de residencia, cese de establecimientos permanentes, operaciones
realizadas con o por personas o entidades residentes en paraísos fiscales y cantidades sujetas a
retención. Reglas especiales.
Exención para eliminar la doble imposición. Valores representativos de los fondos propios de
entidades y establecimientos permanentes.
Artículo 21. Exención para evitar la doble imposición sobre dividendos y rentas derivadas de la
transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no
Artículo 22. Exención de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento
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Artículo 31. Deducción para evitar la doble imposición internacional: impuesto soportado por el
Artículo 32. Deducción para evitar la doble imposición internacional: dividendos y participaciones
Artículo 33. Bonificaciones por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla.
Artículo 36. Deducción por inversiones en producciones cinematográficas.
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Definición y reglas de aplicación de los regímenes tributarios especiales.
Agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de
Artículo 54. Tributación de los socios o partícipes de las Instituciones de Inversión Colectiva
constituidas en países o territorios calificados como paraísos fiscales.
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Artículo 57. Responsabilidades tributarias derivadas de la aplicación del régimen de consolidación
Artículo 63. Reglas especiales aplicables en la determinación de las bases imponibles individuales
de las entidades integrantes del grupo fiscal.
Artículo 74. Efectos de la pérdida del régimen de consolidación fiscal o de la extinción del grupo
Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio
de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado
miembro a otro de la Unión Europea.
Artículo 77. Régimen de las rentas derivadas de la transmisión
Artículo79.Valoración fiscal de las acciones o participaciones recibidas en contraprestación de la
Artículo 81. Tributación de los socios en las operaciones de fusión, absorción y escisión total o
Artículo 83. Limitación en la deducción de gastos financieros destinados a la adquisición de
participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades.
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Artículo 99. Amortización de inversiones intangibles y gastos de investigación. Compensación de
Artículo 100. Imputación de determinadas rentas positivas obtenidas por entidades no residentes.
Incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión.
Artículo 103.Amortización de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones
inmobiliarias del inmovilizado intangible.
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Artículo 111.Determinación de la base imponible.
Estimación de rentas en el método de estimación indirecta.
Artículo 120. Obligaciones contables. Facultades de la Administración triburaria.
Artículo 121. Bienes y derechos no contabilizados o no declarados: presunción de obtención de
Declaración, autoliquidación y liquidación provisional.
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Obligación de retener e ingresar a cuenta.
Artículo 129. Normas sobre retención, transmisión y obligaciones formales relativas a activos
financieros y otros valores mobiliarios.
Artículo 130. Conversión de activos por impuesto diferido en crédito exigible frente a la
Disposición adicional segunda. Régimen del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los
Terrenos de Naturaleza Urbana en operaciones de reestructuración empresarial.
Disposición adicional tercera. Subvenciones de la política agraria y pesquera comunitaria y ayudas
Disposición adicional quinta. Incidencia de la reserva para inversiones en Canarias en el cálculo
de los pagos fraccionados.
Disposición adicional sexta. Exención de rentas derivadas de la transmisión de determinados
Disposición adicional octava. Régimen fiscal aplicable a las operaciones de reestructuración y
resolución de entidades de crédito.
Disposición adicional décima. Remisiones normativas.
Disposición transitoria segunda. Régimen fiscal de la investigación y explotación de hidrocarburos
y de fomento de la minería.
Disposición transitoria cuarta. Contratos de arrendamiento financiero celebrados con anterioridad
a la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
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Disposición transitoria quinta. Saldos de la provisión para insolvencias amparada en el artículo 82
del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 2631/1982, de 15
Disposición transitoria séptima. Valor fiscal de las participaciones de las instituciones de inversión
Disposición transitoria octava. Régimen fiscal de las transmisiones de activos realizadas en
cumplimiento de disposiciones con rango de Ley de la normativa de defensa de la competencia.
Disposición transitoria novena. Régimen fiscal de las participaciones en entidades que hayan
aplicado el régimen fiscal especial de transparencia fiscal establecido en la Ley 43/1995, de 27 de
diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Disposición transitoria décima. Régimen fiscal de las participaciones en entidades que hayan
aplicado el régimen especial de sociedades patrimoniales establecido en el texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de
Disposición transitoria undécima. Valor fiscal de los elementos patrimoniales adjudicados a los
socios con ocasión de la disolución de sociedades transparentes y de sociedades patrimoniales.
Disposición transitoria duodécima. Régimen fiscal de los ajustes contables por la primera
aplicación del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de
noviembre, del Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios
contables específicos para microempresas, aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de
noviembre o del Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras, aprobado por el Real
Decreto 1317/2008, de 24 de julio.
Disposición transitoria decimotercera. Aplicación de la tabla de amortización prevista en esta Ley
en elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad.
Disposición transitoria decimoquinta. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones
inmobiliarias, inmovilizado intangible y valores representativos de deuda.
Disposición transitoria decimosexta. Régimen transitorio aplicable a las pérdidas por deterioro de
los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades y
a las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente,
generadas en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.
Disposición transitoria decimoséptima. Endeudamiento de operaciones de adquisición de
Disposición transitoria decimoctava. Rentas derivadas de la transmisión de participaciones.
Disposición transitoria decimonovena. Régimen transitorio de la reducción de ingresos
procedentes de determinados activos intangibles.
Disposición transitoria vigésima. Bases imponibles negativas pendientes de compensar en el
Disposición transitoria vigésima primera. Entidades de nueva creación.
Disposición transitoria vigésima segunda. Régimen transitorio en el Impuesto sobre Sociedades
de las deducciones para evitar la doble imposición.
Disposición transitoria vigésima tercera. Deducciones para incentivar la realización de
determinadas actividades pendientes de aplicar en el Impuesto sobre Sociedades.
Disposición transitoria vigésima cuarta. Grupos fiscales.
Disposición transitoria vigésima quinta. Régimen de consolidación fiscal de los grupos formados
por entidades de crédito integrantes de un sistema institucional de protección de las cajas de
Disposición transitoria vigésima sexta. Participaciones en el capital de la entidad transmitente y de
la entidad adquirente.
Disposición transitoria vigésima séptima. Amortización de elementos patrimoniales objeto de
reinversión por empresas de reducida dimensión.
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Disposición transitoria vigésima octava. Régimen fiscal de determinados contratos de
Disposición transitoria vigésima novena. Aplicación de la Decisión de la Comisión Europea de 17
de julio de 2013, relativa al régimen fiscal aplicable a determinados acuerdos de arrendamiento
Disposición transitoria trigésima. Sociedades civiles sujetas a este Impuesto.
Disposición transitoria trigésima primera. Medidas temporales aplicables en el período impositivo
Disposición transitoria trigésima segunda. Transmisión y adquisición de participaciones en
entidades residentes en territorio español en 2015 y 2016.
Disposición final primera. Entidades acogidas a la Ley 20/1990, de 19 de diciembre sobre
Régimen Fiscal de las Cooperativas.
Disposición final segunda. Entidades acogidas a la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen
fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
Disposición final tercera. Entidades acogidas a la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se
regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
Disposición final cuarta. Modificaciones en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen
Disposición final quinta. Modificaciones en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal
de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
Disposición final sexta. Modificaciones en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre
Disposición final séptima. Modificaciones en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se
Disposición final octava. Habilitaciones a la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
La fiscalidad directa en el ámbito de la actividad económica, desarrollada por las personas
jurídicas, se sustancia en el Impuesto sobre Sociedades. Esta figura impositiva constituye un pilar
básico de la imposición directa en España junto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, encontrando ambas figuras su razón de ser en el artículo 31 de la Constitución, que exige
la contribución al sostenimiento de los gastos públicos, de acuerdo con la capacidad económica
de cada contribuyente.
La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, estableció las reglas esenciales de la actual estructura del
Impuesto sobre Sociedades, inspirada en los principios de neutralidad, transparencia,
sistematización, coordinación internacional y competitividad. Así, la Ley 43/1995 estableció como
una de sus principales novedades la determinación de la base imponible del Impuesto de manera
sintética, a partir del resultado contable, corregido por las excepciones legalmente tipificadas.
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Posteriormente, con la finalidad de incrementar la claridad del sistema tributario y mejorar la
seguridad jurídica, se aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, a través
del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que tuvo como objetivo fundamental integrar
en un único cuerpo normativo todas las disposiciones que afectaban a este Impuesto, salvo casos
Desde dicha aprobación, no obstante, el texto refundido ha sido objeto de modificaciones
constantes, de carácter parcial, que, siendo todas ellas individualmente consistentes, no han ido
acompañadas de una revisión global requerida de toda la figura impositiva, revisión que se antoja
indispensable en el momento de aprobación de esta Ley con un nuevo impulso modernizador y
competitivo para el sector empresarial español.
La presente Ley mantiene la misma estructura del Impuesto sobre Sociedades que ya existe
desde el año 1996, de manera que el resultado contable sigue siendo el elemento nuclear de la
base imponible y constituye un punto de partida clave en su determinación. No obstante, esta Ley
proporciona esa revisión global indispensable, incorporando una mayor identidad al Impuesto
sobre Sociedades, que ha abandonado hace tiempo el papel de complemento del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, pero sin abandonar los principios esenciales de neutralidad y
justicia inspirados en la propia Constitución.
Asimismo, la pertenencia a un mundo globalizado cada vez más interactivo enmarcado de manera
muy destacada por el entorno de la Unión Europea, la necesidad de competir en mercados
internacionales, la adaptación de la norma al derecho comunitario o el incremento de la necesaria
lucha contra el fraude fiscal, son razones fundadas para proceder a esta revisión general del
Por otra parte, no se puede olvidar a la pequeña y mediana empresa, que constituyen un
elemento característico en la configuración de nuestro tejido empresarial y que requiere normas
más sencillas y neutrales, que permitan impulsar su crecimiento, consolidando la competitividad
Asimismo, no puede dejar de mencionarse la excepcional crisis que ha sufrido la recaudación de
este Impuesto, más allá de la propia crisis económica que ha venido aconteciendo en los últimos
años, crisis recaudatoria que exige una reacción del legislador para volver a situar a este Impuesto
como elemento clave en su contribución al sostenimiento de las cargas públicas.
Por último, se siguen manteniendo al margen de la presente Ley determinadas normas
específicas cuya inclusión determinaría una dispersión de la normativa en ellas contenida al
afectar a un ámbito superior al propio Impuesto sobre Sociedades. Este es el caso, por ejemplo,
de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, la Ley 19/1994,
de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, la Ley 49/2002, de 23
de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al
mecenazgo, o la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas
Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
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Adicionalmente a la ya comentada necesaria revisión global de la norma aplicable al Impuesto
sobre Sociedades, deben añadirse otros objetivos claros que han inspirado esta reforma,
destacándose como principales los siguientes:
a) Neutralidad, igualdad y justicia. Estos tres principios constitucionales se convierten en objetivo
primordial de la actual reforma, de manera que la aplicación de los tributos no genere alteraciones
sustanciales del comportamiento empresarial, salvo que el Impuesto resulte indispensable para
cubrir determinadas ineficiencias producidas por el propio mercado. Fuera de estos supuestos, el
Impuesto sobre Sociedades sigue manteniendo y agudizando su carácter neutral e igualitario.
Como ejemplos a la aplicación de estos principios, basta destacar la aproximación entre el
tratamiento de la financiación ajena y propia, la aproximación entre el tipo de gravamen nominal y
el efectivo o la eliminación de incentivos fiscales
b) Incremento de la competitividad económica. Resulta imprescindible en el momento actual
favorecer, con carácter primordial, la competitividad empresarial y garantizar el crecimiento
sostenido de la actividad económica. En este sentido, la reducción del tipo de gravamen general,
del 30 al 25 por ciento, constituye un elemento primordial en la consecución de este objetivo.
Asimismo, el tratamiento de las rentas internacionales favorece la repatriación de dividendos sin
coste tributario y se convierte en un instrumento esencial en la internacionalización de la empresa
española. Por último, también es destacable la novedosa extensión del régimen de exención en el
tratamiento de las rentas procedentes de participaciones en entidades españolas.
c) Simplificación del Impuesto. Resulta necesario introducir una mayor sencillez del Impuesto, que
contribuya al mejor cumplimiento de la norma. En este punto son dignas de mención medidas
como la simplificación de las tablas de amortización, la racionalización de las normas aplicables a
las operaciones vinculadas, la eliminación de diferentes tipos de gravamen, en consonancia con
las recomendaciones de organismos internacionales, o la aplicación de un régimen de exención
generalizado en las rentas procedentes de participaciones significativas.
d) Adaptación de la norma al derecho comunitario. El entorno comunitario constituye, hoy en día,
un elemento indispensable a tener en cuenta en cualquier reforma del sistema tributario español.
En este sentido, dentro de las medidas que buscan esta adaptación, requiere una especial
consideración el tratamiento del sistema de eliminación de la doble imposición establecido en el
texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que había sido cuestionado por la
Comisión Europea, de manera que esta Ley pretende dar cumplimiento al ordenamiento
comunitario, equiparando el tratamiento de las rentas internas e internacionales. Igualmente, las
modificaciones realizadas en los regímenes especiales de consolidación fiscal y
reestructuraciones pretenden, entre otros objetivos, favorecer el cumplimiento de la indispensable
compatibilidad con el ordenamiento comunitario. En definitiva, esta Ley procura ser especialmente
rigurosa desde la perspectiva de su compatibilidad con el ordenamiento comunitario.
e) Estabilidad de los recursos y consolidación fiscal. No debe olvidarse de nuevo la caída
recaudatoria del Impuesto sobre Sociedades en los últimos años, que ha hecho y hace necesaria
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la adopción de medidas que traten de paliar el déficit de recursos, con el objeto de alcanzar la
estabilidad necesaria que la sostenibilidad del sector público requiere. En este sentido, se adoptan
medidas que tratan de ampliar la base imponible del Impuesto, como es el caso de la extensión de
la no deducibilidad del deterioro de valor a todos los elementos patrimoniales del inmovilizado
empresarial, o las modificaciones introducidas en la limitación a la deducibilidad de gastos
financieros, así como la eliminación de determinadas deducciones.
f) Endeudamiento-capitalización. En el año 2012 se introdujo una limitación en la deducibilidad de
gastos financieros, estableciendo un criterio específico de imputación temporal distinto al contable,
con la finalidad de favorecer indirectamente la capitalización empresarial. En esta misma
tendencia, resulta necesario incidir en la neutralidad en la captación de financiación empresarial,
estabilizando una balanza que durante mucho tiempo se ha inclinado a favor de la financiación
ajena. En este objetivo incide especialmente la nueva reserva de capitalización, así como las
modificaciones que se incorporan en el tratamiento de los gastos financieros.
g) Seguridad jurídica. La reforma trata, asimismo, de incrementar la seguridad jurídica necesaria
en una norma de esta naturaleza. Las características especiales de este Impuesto, que trata de
proporcionar un marco jurídico en una realidad económica tan cambiante, hacen necesario
intentar reducir la litigiosidad. Esta Ley recoge criterios doctrinales y jurisprudenciales, y aclara
cuestiones que generan o puedan generar una conflictividad no deseada, garantizando la
transparencia necesaria para acometer cualquier decisión de inversión. En este ámbito pueden
mencionarse las reglas aplicables a operaciones a plazos, la no integración en la base imponible
de aquellos ingresos que proceden de la reversión de gastos no deducibles o la posibilidad de
aplicar parcialmente el régimen de operaciones de reestructuración.
h) Lucha contra el fraude. Por último, aunque no por ello menos importante, resulta esencial
incrementar las medidas que favorezcan una efectiva lucha contra el fraude fiscal, no solo a nivel
interno sino en el ámbito de la fiscalidad internacional. Precisamente en este ámbito, los últimos
trabajos elaborados por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico y
materializados en los planes de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de
beneficios, constituyen una herramienta fundamental de análisis del fraude fiscal internacional. En
este marco, la presente reforma anticipa medidas encaminadas a este objetivo, como es el caso
del tratamiento de los híbridos, o las modificaciones realizadas en materia de transparencia fiscal
internacional u operaciones vinculadas.
La presente Ley está estructurada en 9 títulos, con un total de 132 artículos, 10 disposiciones
adicionales, 32 transitorias, una derogatoria y 11 finales.
Se mencionan a continuación las principales novedades que esta Ley introduce en relación con la
En la regulación del hecho imponible, se incorpora el concepto de actividad económica, que no
presenta diferencias relevantes respecto al concepto tradicionalmente utilizado en el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas. Sin embargo, resulta esencial que un Impuesto cuya
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finalidad primordial es gravar las rentas obtenidas en la realización de actividades económicas, y
siendo este el Impuesto que grava por excelencia las rentas de este tipo de actividades, contenga
una definición al respecto, adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
En el ámbito de los contribuyentes, se incorporan al Impuesto sobre Sociedades las sociedades
civiles que tienen objeto mercantil, y que tributaban hasta la aprobación de esta Ley como
contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a través del régimen de
atribución de rentas. Esta medida requiere incorporar un régimen transitorio en el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas que regule la traslación de este tipo de entidades como
contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a contribuyentes de este
En la estructuración del Impuesto, se introducen novedades en el régimen general de tributación
que afectan a la determinación de la base imponible, el tratamiento de la doble imposición, los
tipos de gravamen, los incentivos fiscales, así como en los regímenes especiales.
a) En materia de imputación temporal, se actualiza el principio de devengo en consonancia con el
recogido en el ámbito contable del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto
1514/2007, de 16 de noviembre. Asimismo, la Ley recoge de manera expresa algo evidente, pero
no regulado hasta ahora, en relación con la no integración en la base imponible de la reversión de
aquellos gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles.
De manera similar a lo ya establecido anteriormente para transmisiones de valores
representativos del capital o fondos propios de entidades, así como de establecimientos
permanentes, se difiere en el tiempo la integración en la base imponible de las rentas negativas
que pudieran generarse en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones
inmobiliarias, intangibles y valores representativos de deuda, cuando dicha transmisión se realiza
en el ámbito de un grupo de sociedades. Adicionalmente, se garantiza la neutralidad y se evitan
supuestos de doble imposición a través de un mecanismo que limita las rentas negativas a las
realmente obtenidas en el seno del grupo mercantil.
b) Es relevante la simplificación que se realiza en las tablas de amortización, reduciéndose su
complejidad, con unas tablas más actualizadas y de mejor aplicación práctica. No obstante, el
tratamiento de las amortizaciones sigue siendo flexible en cuanto a la posibilidad de aplicar
diferentes métodos de amortización. Asimismo, se mantienen los distintos supuestos tradicionales
de libertad de amortización, destacando, por encima de todos, el vinculado a la actividad de I+D+i.
c) Respecto a los deterioros de valor de los elementos patrimoniales, conjuntamente con la no
deducibilidad ya introducida en el año 2013 en relación con los correspondientes a valores
representativos del capital o fondos propios de entidades, se establece como novedad la no
deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a otro tipo de activos, con la
excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar.
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Por un lado, los valores de renta fija que, teniendo una naturaleza financiera similar a los valores
representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, aplicaban
distinto régimen fiscal en cuanto al efecto de su valoración, de manera que se establece la no
deducibilidad del deterioro de estos elementos, dando una mayor consistencia a la norma.
Por otro lado, se establece la no deducibilidad del deterioro correspondiente a aquellos activos
cuya imputación como gasto en la base imponible ya se realiza de manera sistemática. En estos
casos, la amortización de los elementos patrimoniales o el mantenimiento de una regla especial
de imputación del gasto en la base imponible cuando no existe dicha amortización, como ocurre
con los activos intangibles de vida útil indefinida, incluido el fondo de comercio, permiten la
integración en la base imponible de las inversiones de una manera proporcionada en el tiempo,
favoreciendo la nivelación de la base imponible, con independencia del devenir de la actividad
económica, y sin que se pueda considerar que las diferencias de valor atribuibles de manera
excepcional a dichos elementos patrimoniales deban influir sobre la capacidad fiscal de los
De esta manera se consigue una distribución más equilibrada en el tiempo de los gastos
asociados a las inversiones, sin que la variación en el valor patrimonial de los elementos del activo
incida en la base imponible. Debe hacerse una excepción en relación con los terrenos, que, salvo
supuestos muy excepcionales, no son objeto de amortización y a los que resulta de aplicación la
misma regla señalada.
En primer lugar, la norma fiscal se separa de la contabilidad en aquellos instrumentos financieros
que mercantilmente representan participaciones en el capital o fondos propios de entidades, y, sin
embargo, contablemente tienen la consideración de pasivo financiero. En estos supuestos, la
normativa fiscal opta por atribuir a estos instrumentos el tratamiento fiscal que corresponde a
cualquier participación en el capital o fondos propios de entidades, con independencia de que la
contabilidad altere dicha naturaleza mercantil, como pudiera ocurrir con las acciones sin voto o las
acciones rescatables. Asimismo, se atrae al tratamiento fiscal de la financiación propia a los
préstamos participativos otorgados por entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades,
equiparando el tratamiento fiscal que corresponde a la financiación vía aportaciones a los fondos
propios o vía préstamo participativo dentro de un grupo mercantil.
En segundo lugar, se limita la deducibilidad fiscal de las atenciones a clientes, hasta el 1 por
ciento del importe neto de la cifra de negocios de la entidad, mientras que la deducibilidad de
cuantías inferiores está sometida a las reglas generales de registro, justificación e imputación
temporal. Merece especial mención la inclusión de una norma sobre operaciones híbridas,
entendiendo como tales aquellas que tienen distinta calificación fiscal en las partes intervinientes.
Dicha regla tiene como objetivo evitar la deducibilidad de aquellos gastos que determinen un
ingreso exento o sometido a una tributación nominal inferior al 10 por ciento, consecuencia de esa
diferente calificación fiscal, cuando esta operación se realiza entre partes vinculadas.
La norma también se hace eco de las recomendaciones realizadas por los organismos
internacionales, incidiendo en la limitación a la deducibilidad fiscal de los gastos financieros. El
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tratamiento fiscal de los gastos financieros fue objeto de una profunda reforma en el Real Decreto-
ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y
administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, que introdujo dos tipos de limitaciones.
La primera de ellas estaba referida a la no deducibilidad de aquellos gastos financieros generados
en el seno de un grupo mercantil, destinados a la realización de determinadas operaciones entre
entidades que pertenecen al mismo grupo, salvando, no obstante, aquellas operaciones que
fueran razonables desde la perspectiva económica, como pueden ser supuestos de
reestructuración dentro del grupo, consecuencia directa de una adquisición a terceros, o bien
aquellos supuestos en que se produce una auténtica gestión de las entidades participadas
adquiridas desde el territorio español. La segunda limitación tuvo un alcance general, que se
convierte en la práctica en una regla de imputación temporal específica. Es respecto de esta
segunda medida en la que se incide aún más, siguiendo las referidas recomendaciones. En este
sentido, se prevé una limitación adicional en relación con los gastos financieros asociados a la
adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se
incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de una
operación de reestructuración, de manera que la actividad de la entidad adquirida no soporte el
gasto financiero derivado de su adquisición.
e) El régimen de las operaciones vinculadas fue objeto de una profunda modificación con ocasión
de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, y que
tuvo como elemento esencial la introducción de unas obligaciones de documentación específicas
exigibles a las operaciones vinculadas. Por otra parte, el tratamiento fiscal de las operaciones
vinculadas constituye un elemento trascendental internacionalmente, al cual se dedican
específicamente tanto la Unión Europea como la OCDE. En este sentido, debe tenerse en cuenta
que la interpretación del precepto que regula estas operaciones debe realizarse, precisamente, en
concordancia con las Directrices de Precios de Transferencia de la OCDE y con las
recomendaciones del Foro Conjunto de Precios de Transferencia de la UE, en la medida en que
no contradigan lo expresamente señalado en dicho precepto, o en su normativa de desarrollo.
En el ámbito de las operaciones vinculadas esta Ley presenta novedades en relación con la
documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, que tendrá un contenido
simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de
negocios sea inferior a 45 millones de euros, y no será necesaria en relación con determinadas
También es novedosa la restricción del perímetro de vinculación, perímetro que fue escasamente
alterado en la Ley 36/2006 y respecto del cual se ha puesto de manifiesto la necesidad creciente
de restringir los supuestos de vinculación en el ámbito de la relación socio-sociedad, que queda
fijado en el 25 por ciento de participación. Se recupera, sin embargo, un supuesto de vinculación
que figuraba con anterioridad a la Ley 36/2006, y que se echa en falta por adquirir importancia
creciente en la realidad económica, que no es otro que el supuesto de la vinculación de hecho o,
dicho de otro modo, el ejercicio del poder de decisión de una entidad sobre otra.
Por otra parte, en relación con la propia metodología de valoración de las operaciones, se elimina
la jerarquía de métodos que se contenía en la regulación anterior para determinar el valor de
mercado de las operaciones vinculadas, admitiéndose, adicionalmente, con carácter subsidiario
otros métodos y técnicas de valoración, siempre que respeten el principio de libre competencia.
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Asimismo, se establecen en esta Ley reglas específicas de valoración para las operaciones de los
socios con las sociedades profesionales, ajustadas a la realidad económica.
Por último, deben mencionarse la modificación del régimen sancionador, que se convierte en
menos gravoso, y la estanqueidad de la valoración realizada conforme a esta regulación
específica de las operaciones vinculadas con la valoración que se pudiera hacer en otros ámbitos,
como pudiera ser el supuesto del valor en aduana.
f) Se modifica sustancialmente el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas,
destacando la aplicabilidad de dichas bases imponibles en un futuro sin límite temporal. No
obstante, se introduce una limitación cuantitativa en el 60 por ciento de la base imponible previa a
su compensación, y admitiéndose, en todo caso, un importe mínimo de 1 millón de euros.
Adicionalmente, con el objeto de evitar la adquisición de entidades inactivas o cuasi-inactivas con
bases imponibles negativas, se establecen medidas que impiden su aprovechamiento, incidiendo
en la lucha contra el fraude fiscal.
Adicionalmente, la extensión por el legislador del plazo de compensación o deducción de
determinados créditos fiscales más allá del plazo de prescripción en beneficio de los obligados
tributarios debe ir acompañada necesariamente de la facultad de la Administración de comprobar la
procedencia de la compensación o deducción originada en ejercicios prescritos, esto es, su
corrección, según la interpretación del Tribunal Supremo.
Para que no existan dudas al respecto, se señala de forma expresa en la Ley la no prescripción del
derecho de la Administración tributaria a realizar comprobaciones e investigaciones en relación con
esos créditos fiscales, con las mismas potestades que en la comprobación de ejercicios no prescritos.
Con esta modificación se posibilita no solo garantizar el derecho del obligado tributario a beneficiarse
de esos créditos, sino que se asegura el correcto ejercicio de otros derechos, como, por ejemplo, el
de rectificación de sus autoliquidaciones cuando en la comprobación de la procedencia de la
rectificación la Administración deba verificar aspectos vinculados a ejercicios respecto de los que se
produjo la prescripción del derecho a liquidar.
2. Uno de los aspectos más novedosos de esta Ley es el tratamiento de la doble imposición. Tras
el dictamen motivado de la Comisión Europea nº 2010/4111, relativo al tratamiento fiscal de los
dividendos, resulta completamente necesaria una revisión del mecanismo de la eliminación de la
doble imposición recogida en el Impuesto sobre Sociedades, con dos objetivos fundamentales: (i)
equiparar el tratamiento de las rentas derivadas de participaciones en entidades residentes y no
residentes, tanto en materia de dividendos como de transmisión de las mismas, y (ii) establecer un
régimen de exención general en el ámbito de las participaciones significativas en entidades
La presente Ley incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas,
aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el
requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de
tributación mínima que se establece en el 10 por ciento de tipo nominal.
Este nuevo mecanismo de exención constituye un mecanismo de indudable relevancia para
favorecer la competitividad y la internacionalización de las empresas españolas. Asimismo, el
régimen de exención en el tratamiento de las plusvalías de origen interno simplifica
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considerablemente la situación previa, que incluía un complejo mecanismo para garantizar la
eliminación de la doble imposición. Este tratamiento de las rentas derivadas de la tenencia de
participaciones se complementa con una importante reforma del régimen de transparencia fiscal
internacional, reestructurándose todo el tratamiento de la doble imposición con un conjunto
normativo cuyo principal objetivo es atraer a territorio español la tributación de aquellas rentas
pasivas, en su mayoría, que se localizan fuera del territorio español con una finalidad
eminentemente fiscal.
3. En relación con el tipo de gravamen del Impuesto, el mismo presenta dos elementos
El primero consiste en la reducción del tipo de gravamen general, que pasa del 30 al 25 por
ciento, de manera que España se sitúa en un nivel sustancialmente inferior de tributación en
relación con países de nuestro entorno. No obstante, en el caso de entidades de nueva creación,
el tipo de gravamen se mantiene en el 15 por ciento para el primer período impositivo en que
obtienen una base imponible positiva y el siguiente. Todo ello incide directamente en la
competitividad de la economía española y en la internacionalización empresarial.
Esta disminución va acompañada de un segundo elemento consistente en equiparar el tipo de
gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa, eliminándose de esta manera una
diferencia de tipos de gravamen que organismos internacionales, como el Fondo Monetario
Internacional, consideran como un desincentivo o un obstáculo al crecimiento empresarial, al
incremento de la productividad, de manera que permite simplificar la aplicación del Impuesto. No
obstante, se mantiene el tipo de gravamen del 30 por ciento para las entidades de crédito, que
quedan sometidas al mismo tipo que aquellas otras entidades que se dedican a la exploración,
investigación y explotación de hidrocarburos.
4. En materia de incentivos fiscales, destaca (i) una simplificación del Impuesto, eliminando
determinados incentivos cuyo mantenimiento se considera innecesario, (ii) la introducción de dos
nuevos incentivos vinculados al incremento del patrimonio neto, uno aplicable en el régimen
general y otro específico para las empresas de reducida dimensión, y (iii) la potenciación de otros
incentivos existentes como es el caso del destinado al sector cinematográfico.
a) En primer lugar, desaparece la deducción por inversiones medioambientales, teniendo en
cuenta que las exigencias en materia medioambiental son cada vez superiores, tornándose en
ocasiones obligatorias, por lo que resultaba paradójico el mantenimiento de un incentivo de estas
b) En segundo lugar, es objeto de eliminación la deducción por reinversión de beneficios
extraordinarios, y la recientemente creada deducción por inversión de beneficios, sustituyéndose
ambos incentivos por uno nuevo denominado reserva de capitalización, y que se traduce en la no
tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva
indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo
concreto de activo. Con esta medida se pretende potenciar la capitalización empresarial mediante
el incremento del patrimonio neto, y, con ello, incentivar el saneamiento de las empresas y su
competitividad. Asimismo, esta medida conjuntamente con la limitación de gastos financieros
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neutraliza en mayor medida el tratamiento que tiene en el Impuesto sobre Sociedades la
financiación ajena frente a la financiación propia, objetivo primordial tras la crisis económica y en
consonancia con las recomendaciones de los organismos internacionales.
c) Con destino exclusivo para la pequeña y mediana empresa destaca como novedad la creación
de una reserva de nivelación de bases imponibles, a la que se hace referencia más adelante.
d) Se mantiene, mejorada, la deducción por investigación, desarrollo e innovación tecnológica y
las deducciones por creación de empleo, incluyendo la correspondiente a los trabajadores con
discapacidad, incentivos todos ellos que se consideran imprescindibles en la configuración actual
del Impuesto sobre Sociedades. No obstante, dado que los porcentajes de deducción no se ven
alterados, en general, respecto de la normativa anterior, la minoración del tipo de gravamen se
traduce en un incremento efectivo de los referidos incentivos. Destaca, como excepción, el
incremento del porcentaje de deducción por investigación, desarrollo e innovación tecnológica,
respecto de aquellas entidades que realizan un considerable esfuerzo en este tipo de actividades.
e) El tratamiento del sector cinematográfico requiere un apartado especial, recogiendo esta Ley un
incremento sustancial en los incentivos fiscales vinculados al mismo.
Por una parte, con el objeto de beneficiar el desarrollo de la industria cinematográfica española, se
incrementa el porcentaje de deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series
audiovisuales al 20 por ciento para el primer millón de euros, lo que, unido a la referida reducción
del tipo de gravamen potencia sustancialmente la deducción destinada al cine y a las series
audiovisuales. Si la producción supera dicho importe, el exceso tendrá una deducción del 18 por
ciento. Asimismo, en consonancia con la Comunicación de la Comisión Europea sobre ayuda
estatal a las obras cinematográficas y otras producciones del sector audiovisual, de 15 de
noviembre de 2013, se introduce el requisito de territorialización, que garantiza la aplicación del
incentivo en producciones realizadas sustancialmente en España.
Por otra parte, se establece una deducción del 15 por ciento de los gastos realizados en territorio
español, en el caso de grandes producciones internacionales, con la finalidad de atraer a España
este tipo de producciones que tienen un alto impacto económico y, en especial, turístico. Con el
objeto de garantizar la aplicación práctica de esta deducción de carácter internacional, se
establece un mecanismo de monetización similar al ya existente para la deducción por I+D+i.
5. Los regímenes especiales del Impuesto también son objeto de revisión general, como
consecuencia de (i) la incorporación de un nuevo sistema para eliminar la doble imposición
basado en el método de exención, (ii) la necesidad de adaptar los regímenes especiales al
ordenamiento comunitario, y (iii) la necesidad de actualizar, modernizar y establecer una
coherencia de toda la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
De entre ellos, merecen una especial mención, por su trascendencia, el régimen de consolidación
fiscal, el régimen de las operaciones de reestructuración y el régimen de las empresas de
reducida dimensión.
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a). En el régimen de consolidación fiscal se incorporan novedades, en primer lugar, en la
configuración del grupo fiscal, exigiendo, por un lado, que se posea la mayoría de los derechos de
voto de las entidades incluidas en el perímetro de consolidación y, permitiendo, por otro lado, la
incorporación en el grupo fiscal de entidades indirectamente participadas a través de otras que no
formaran parte del grupo fiscal, como puede ser el caso de entidades no residentes en territorio
En segundo lugar, destaca la configuración del grupo como tal, incluso en la determinación de la
base imponible, de manera que cualquier requisito o calificación vendrá determinado por la
configuración del grupo fiscal como una única entidad. Esta configuración se traduce en reglas
específicas para la determinación de la base imponible del grupo fiscal, de manera que
determinados ajustes, como es el caso de la reserva de capitalización o de nivelación, se realicen
a nivel del grupo.
Finalmente, esta Ley establece que la integración de un grupo fiscal en otro no conlleve los
efectos de la extinción de aquel, prevaleciendo el carácter económico de este tipo de operaciones,
de manera que la fiscalidad permanezca neutral en operaciones de reestructuración que afectan a
b) El régimen especial aplicable a las operaciones de reestructuración presenta cuatro novedades
En primer lugar, este régimen se configura expresamente como el régimen general aplicable a las
operaciones de reestructuración, desapareciendo, por tanto, la opción para su aplicación, y
estableciéndose una obligación genérica de comunicación a la Administración tributaria de la
realización de operaciones que aplican el mismo.
La segunda novedad destacable se basa en la desaparición del tratamiento fiscal del fondo de
comercio de fusión, consecuencia inmediata de la aplicación del régimen de exención en la
transmisión de participaciones de origen interno, que hace innecesario el mantenimiento de este
mecanismo complejo como instrumento para eliminar la doble imposición. Esta novedad simplifica
de manera considerable la aplicación del Impuesto, eliminando la necesidad de prueba de una
tributación en otro contribuyente, de difícil cumplimiento en ocasiones, como es el supuesto de
adquisición de participaciones a través de un mercado organizado.
Como tercera novedad, se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las
bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad, cuando la misma es objeto de
transmisión por otra entidad, de manera que las bases imponibles acompañan a la actividad que
las ha generado, cualquiera que sea el titular jurídico de la misma.
Finalmente, se atribuye expresamente a la Administración tributaria la posibilidad de determinar la
inaplicación parcial del régimen y la facultad de circunscribir las regularizaciones que pudieran
efectuarse al ámbito de la ventaja fiscal obtenida en este tipo de operaciones.
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c) Por último, el régimen de entidades de reducida dimensión se sigue configurando sobre el
importe neto de la cifra de negocios, si bien destaca la eliminación de la escala de tributación que
venía acompañando a este régimen fiscal, minorando el tipo de gravamen de estas entidades.
Esta minoración del tipo de gravamen se ve acentuada mediante la novedosa reserva de
nivelación de bases imponibles negativas, que supone una reducción de la misma hasta un 10 por
ciento de su importe. Esta medida resulta más incentivadora que el comúnmente denominado
“carry back” en relación con el tratamiento de las bases imponibles negativas, ya que permite
minorar la tributación de un determinado período impositivo respecto de las bases imponibles
negativas que se vayan a generar en los 5 años siguientes, anticipando, así, en el tiempo la
aplicación de las futuras bases imponibles negativas. De no generarse bases imponibles
negativas en ese período, se produce un diferimiento durante 5 años de la tributación de la
reserva constituida.
Esta medida pretende favorecer la competitividad y la estabilidad de la empresa española,
permitiendo en la práctica reducir su tipo de gravamen hasta el 22,5 por ciento, y, adicionada a la
reserva de capitalización anteriormente señalada, incide nuevamente en la equiparación en el
tratamiento fiscal de la financiación ajena y propia.
Las disposiciones adicionales recogen, básicamente, aquellas que figuraban en el texto refundido
de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y que actualmente se consideran en vigor.
Igual ocurre con una parte importante de las disposiciones transitorias, que recopilan aquellas que
tenían tal carácter en la normativa anterior, ya que se estima necesario el mantenimiento del
status quo que aquellas establecían.
No obstante, se incluyen nuevas disposiciones transitorias, como pueden ser las que recogen el
efecto de la primera aplicación de las nuevas tablas de amortización simplificada, el régimen
transitorio para la reversión del deterioro de valor de determinados elementos patrimoniales, el
tratamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar y de las deducciones
por doble imposición e incentivos fiscales pendientes de aplicar, las reglas específicas para los
grupos fiscales que se configuren con ocasión de esta Ley, o los regímenes transitorios aplicables
a participaciones adquiridas que hayan generado tributación en los transmitentes y para los que
se requiere mantener el sistema anterior de eliminación de la doble imposición. Por último, se
incluyen unas disposiciones transitorias que recogen las medidas temporales aplicables en 2015.
En este sentido, se reproducen todas las medidas temporales que se habían establecido, en
relación con el Impuesto sobre Sociedades, en la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se
establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras
medidas tributarias y financieras. Además, para el año 2015, destacan el establecimiento del tipo
de gravamen general en el 28 por ciento y la no aplicación de la limitación de bases imponibles
negativas que introduce esta Ley, resultando de aplicación las medidas temporales que afectaban
exclusivamente a las grandes empresas.
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Las disposiciones finales reconocen el mantenimiento de las normas específicas que resultan
aplicables a las entidades cooperativas, a las entidades sin ánimo de lucro, y a las Sociedades
Por otra parte, se modifica la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de
Cooperativas, con el objeto de equiparar el tratamiento de las cuotas tributarias negativas al
régimen previsto en esta Ley en relación con las bases imponibles negativas. Asimismo, en
consonancia con el Real Decreto-ley 14/2013, de 29 de noviembre, de medidas urgentes para la
adaptación del derecho español a la normativa de la Unión Europea en materia de supervisión y
solvencia de entidades financieras, se establece el tratamiento fiscal específico en esta regulado
para determinados activos por impuesto diferido, en relación con las cooperativas.
En el ámbito de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines
lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, se establece un incremento del porcentaje de
deducción aplicable por las personas físicas, del 25 al 30 por ciento, si bien transitoriamente para
2015 dicho porcentaje queda establecido en el 27,5 por ciento. Adicionalmente, se estimula la
fidelización de las donaciones, realizadas tanto por personas físicas como jurídicas. En concreto,
las personas físicas podrán aplicar una deducción del 75 por ciento respecto de los primeros 150
euros que sean objeto de donación, y un 35 por ciento por el exceso, siempre que se hayan
efectuado donativos a la misma entidad en los últimos tres años, si bien dichos porcentajes se
sitúan en el 50 y 32,5 por ciento, respectivamente, en el ejercicio 2015. Las donaciones fidelizadas
durante un mínimo de 3 años, realizadas por las personas jurídicas, tendrán derecho a una
deducción del 40 por ciento, si bien en 2015, dicho porcentaje se fija en el 37,5 por ciento. En
relación con la misma Ley, se derogan los incentivos fiscales aplicables a los acontecimientos de
excepcional interés público.
Se modifica, también, la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades
Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, exceptuando la retención en la distribución de
dividendos entre dos entidades acogidas al régimen fiscal especial en ella regulado, cuando
ambas sean residentes fiscales en territorio español. Asimismo, se excepciona de tributación a la
transmisión de participaciones en este tipo de entidades por parte de socios no residentes en
territorio español, cuando estos no poseen una participación significativa en estas entidades.
Por último, se recoge la habilitación a la Ley de Presupuestos Generales del Estado para
modificar determinados aspectos de esta Ley.
En suma, un conjunto de novedades que, volviendo a lo inicialmente señalado, adquieren entidad
suficiente para configurar una nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, que resulta aquí objeto
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El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava la
renta de las sociedades y demás entidades jurídicas de acuerdo con las normas de esta Ley.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, el territorio español comprende también aquellas
zonas adyacentes a las aguas territoriales sobre las que España pueda ejercer los derechos que
le correspondan, referentes al suelo y subsuelo marino, aguas suprayacentes, y a sus recursos
naturales, de acuerdo con la legislación española y el derecho internacional.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios
forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos
de la Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.
Lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios
internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el
artículo 96 de la Constitución Española.
1. Constituirá el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese
su fuente u origen.
2. En el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de
uniones temporales de empresas, se entenderá por obtención de renta la imputación al
contribuyente de las bases imponibles, o de los beneficios o pérdidas, de las entidades sometidas
a dicho régimen.
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En el régimen de transparencia fiscal internacional se entenderá por obtención de renta la
imputación en la base imponible de las rentas positivas obtenidas por la entidad no residente.
Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de
producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la
producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica,
únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato
laboral y jornada completa. A estos efectos, el concepto de actividad económica se determinará
teniendo en cuenta a todas las sociedades que formen parte de un grupo de sociedades según los
criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la
residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de
contribuyentes de este Impuesto, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades
a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así
como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios,
herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección
2.ª del título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre
la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
2. Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre
b) Las sociedades agrarias de transformación, reguladas en el Real Decreto 1776/1981, de 3 de
agosto, por el que se aprueba el Estatuto que regula las Sociedades Agrarias de Transformación.
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c) Los fondos de inversión, regulados en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de
d) Las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre
régimen fiscal de las agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de las Sociedades de
desarrollo industrial regional.
e) Los fondos de capital-riesgo, regulados en la Ley 25/2005, de 24 de noviembre, reguladora de
f) Los fondos de pensiones, regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes
y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.
g) Los fondos de regulación del mercado hipotecario, regulados en la Ley 2/1981, de 25 de marzo,
de regulación del mercado hipotecario.
h) Los fondos de titulización hipotecaria, regulados en la Ley 19/1992, de 7 de julio, sobre
Régimen de Sociedades y Fondos de Inversión Inmobiliaria y sobre Fondos de Titulización
i) Los fondos de titulización de activos a que se refiere la disposición adicional quinta.2 de la Ley
3/1994, de 14 de abril, por la que se adapta la legislación española en materia de crédito a la
Segunda Directiva de Coordinación Bancaria y se introducen otras modificaciones relativas al
j) Los fondos de garantía de inversiones, regulados en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado
k) Las comunidades titulares de montes vecinales en mano común reguladas por la Ley 55/1980,
de 11 de noviembre, de montes vecinales en mano común, o en la legislación autonómica
l) Los Fondos de Activos Bancarios a que se refiere la disposición adicional décima de la Ley
9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito.
2. Los contribuyentes serán gravados por la totalidad de la renta que obtengan, con
independencia del lugar donde se hubiere producido y cualquiera que sea la residencia del
3. Los contribuyentes de este Impuesto se designarán abreviada e indistintamente por las
denominaciones sociedades o entidades a lo largo de esta Ley.
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1. Se considerarán residentes en territorio español las entidades en las que concurra alguno de
A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio
español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.
La Administración tributaria podrá presumir que una entidad radicada en algún país o territorio de
nula tributación, según lo previsto en el apartado 2 de la disposición adicional primera de la Ley
36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, o calificado como
paraíso fiscal, según lo previsto en el apartado 1 de la referida disposición, tiene su residencia en
territorio español cuando sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes
situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio español, o cuando su actividad
principal se desarrolle en éste, salvo que dicha entidad acredite que su dirección y efectiva gestión
tienen lugar en aquel país o territorio, así como que la constitución y operativa de la entidad
responde a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas distintas de la
gestión de valores u otros activos.
2. El domicilio fiscal de los contribuyentes residentes en territorio español será el de su domicilio
social, siempre que en él esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección
de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en que se realice dicha gestión o dirección.
En los supuestos en que no pueda establecerse el lugar del domicilio fiscal, de acuerdo con los
criterios anteriores, prevalecerá aquél donde radique el mayor valor del inmovilizado.
b) Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de análogo carácter de
las comunidades autónomas y de las entidades locales.
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c) El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos de Entidades de Crédito y los Fondos
de garantía de inversiones.
e) El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las instituciones
de las comunidades autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la
f) Los organismos públicos mencionados en las disposiciones adicionales novena y décima,
apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la
Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo
carácter de las comunidades autónomas y de las entidades locales.
g) Las Agencias Estatales a que se refieren las disposiciones adicionales primera, segunda y
tercera de la Ley 28/2006, de 18 de julio, de las Agencias estatales para la mejora de los servicios
públicos, así como aquellos Organismos públicos que estuvieran totalmente exentos de este
Impuesto y se transformen en Agencias estatales.
h) El Consejo Internacional de Supervisión Pública en estándares de auditoría, ética profesional y
2. Estarán parcialmente exentas del Impuesto, en los términos previstos en el título II de la Ley
49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los
incentivos fiscales al mecenazgo, las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de
aplicación dicho título.
3. Estarán parcialmente exentos del Impuesto en los términos previstos en el capítulo XIV del
título VII de esta Ley:
c) Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los
d) Los fondos de promoción de empleo constituidos al amparo del artículo veintidós de la Ley
27/1984, de 26 de julio, sobre reconversión y reindustrialización.
e) Las Mutuas Colaboradoras de la Seguridad Social, reguladas en el texto refundido de la Ley
General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio.
f) Las entidades de derecho público Puertos del Estado y las respectivas de las Comunidades
Autónomas, así como las Autoridades Portuarias.
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4. Estarán parcialmente exentos del Impuesto los partidos políticos, en los términos establecidos
en la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos.
1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo
minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.
objetiva cuando esta Ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el de estimación
indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la
aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de
determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
4. En el método de estimación objetiva la base imponible se podrá determinar total o parcialmente
mediante la aplicación de los signos, índices o módulos a los sectores de actividad que determine
1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al
período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con
independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos
2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los
previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el contribuyente para conseguir
la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo
previsto en los artículos 34.4 y 38.i) del Código de Comercio, estará supeditada a la aprobación
por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine.
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3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la
cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o
reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que
puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en
una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su
imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período
impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante,
tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo
posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las
mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en
el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no
se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de
imputación temporal prevista en los apartados anteriores.
4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas
proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la
entidad decida aplicar el criterio del devengo.
Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado, aquellas cuya contraprestación sea
exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el
período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al
En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se
entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación.
No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe
que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido
en este apartado, hasta que esta se realice.
5. No se integrará en la base imponible la reversión de gastos que no hayan sido fiscalmente
6. La reversión de un deterioro o corrección de valor que haya sido fiscalmente deducible, se
imputará en la base imponible del período impositivo en el que se haya producido dicha reversión,
sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. La misma regla se
aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que
hubieren sido nuevamente adquiridos.
7. Cuando se eliminen provisiones, por no haberse aplicado a su finalidad, sin abono a una cuenta
de ingresos del ejercicio, su importe se integrará en la base imponible de la entidad que las
hubiese dotado, en la medida en que dicha dotación se hubiese considerado gasto deducible.
8. Cuando la entidad sea beneficiaria o tenga reconocido el derecho de rescate de contratos de
seguro de vida en los que, además, asuma el riesgo de inversión, integrará en todo caso en la
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base imponible la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la póliza al final y al
comienzo de cada período impositivo.
Lo dispuesto en este apartado no se aplicará a los seguros que instrumenten compromisos por
pensiones asumidos por las empresas en los términos previstos en la disposición adicional
primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de
El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de
cantidades de los contratos.
9. Las rentas negativas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado material,
inversiones inmobiliarias, inmovilizado intangible y valores representativos de deuda, cuando el
adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el
artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de
formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que dichos
elementos patrimoniales sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o
bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo.
10. Las rentas negativas generadas en la transmisión de valores representativos de la
participación en el capital o en los fondos propios de entidades, cuando el adquirente sea una
entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del
Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas
anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que dichos elementos
patrimoniales sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando
la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas en el importe
de las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros. No obstante, la minoración de
las rentas positivas no se producirá si el contribuyente prueba que esas rentas han tributado
efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10 por ciento.
Lo dispuesto en el párrafo anterior resultará igualmente de aplicación en el supuesto de
transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o en formas de colaboración
análogas a estas situadas en el extranjero.
Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el supuesto de extinción de la entidad
transmitida, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida
al régimen especial establecido en el capítulo VII del título VII de esta Ley.
11. Las rentas negativas generadas en la transmisión de un establecimiento permanente, cuando
el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en
el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de
formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que el
establecimiento permanente sea transmitido a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o
bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas
en el importe de las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros. No obstante, la
minoración de las rentas positivas no se producirá si el contribuyente prueba que esas rentas han
tributado efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10 por ciento.
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Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el caso de cese de la actividad del
12. Las dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles
insolvencias de los deudores no vinculados con el contribuyente, no adeudados por entidades de
derecho público y cuya deducibilidad no se produzca por aplicación de lo dispuesto en el artículo
13.1.a) de esta Ley, así como los derivados de la aplicación de los apartados 1 y 2 del artículo 14
de esta Ley, correspondientes a dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y, en su
caso, prejubilación, que hayan generado activos por impuesto diferido, se integrarán en la base
imponible de acuerdo con lo establecido en esta Ley, con el límite del 60 por ciento de la base
imponible positiva previa a su integración y a la compensación de bases imponibles negativas.
Las cantidades no integradas en un período impositivo serán objeto de integración en los períodos
impositivos siguientes con el mismo límite. A estos efectos, se integrarán en primer lugar, las
dotaciones correspondientes a los períodos impositivos más antiguos.
13. El ingreso correspondiente al registro contable de quitas y esperas consecuencia de la
aplicación de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, se imputará en la base imponible del
deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la
misma deuda y hasta el límite del citado ingreso.
No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea
superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma
deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos
financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales
pendientes de registrar derivados de la misma deuda.
1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material,
intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran
los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente
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Centrales nucleares 5% 40
Otras centrales 7% 30
Redes de distribución de energía y líneas de alta
tensión 5% 40
Instalaciones y subestaciones eléctricas 8% 25
Equipos electrónicos e informáticos. Sistemas y
Reglamentariamente se podrán modificar los coeficientes y períodos previstos en esta letra o
establecer coeficientes y períodos adicionales.
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El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal obtenido
a partir del período de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, por los
siguientes coeficientes:
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje
La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en las
tablas de amortización oficialmente aprobadas.
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante números
Reglamentariamente se aprobará el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere la
2. El inmovilizado intangible con vida útil definida se amortizará atendiendo a la duración de la
3. No obstante, podrán amortizarse libremente:
a) Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las
Los edificios podrán amortizarse de forma lineal durante un período de 10 años, en la parte que se
hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
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b) Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las
amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.
c) Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros,
hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo.
Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos fiscales, el valor de los
elementos amortizados.
Artículo 13. Correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos
1. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles
insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o
procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que
sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.
2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que
estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el
juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y
Reglamentariamente se establecerán las normas relativas a las circunstancias determinantes del
riesgo derivado de las posibles insolvencias de los deudores de las entidades financieras y las
concernientes al importe de las pérdidas para la cobertura del citado riesgo, así como las normas
relativas a la deducibilidad de las correcciones valorativas por deterioro de valor de los
instrumentos de deuda valorados por su coste amortizado que posean los fondos de titulización
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hipotecaria y los fondos de titulización de activos a que se refieren las letras h) e i),
respectivamente, del apartado 1 del artículo 7 de la presente Ley.
a) Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado
intangible, incluido el fondo de comercio.
b) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en
los fondos propios de entidades.
Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles, en su caso, en el
momento de transmisión o baja de los respectivos elementos patrimoniales.
3. Será deducible el precio de adquisición del activo intangible de vida útil indefinida, incluido el
correspondiente a fondos de comercio, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su
Esta deducción no está condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y
ganancias. Las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del correspondiente
1. No serán deducibles los gastos por provisiones y fondos internos para la cobertura de
contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de
Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo
1/2002, de 29 de noviembre.
Estos gastos serán fiscalmente deducibles en el período impositivo en que se abonen las
2. No serán deducibles los gastos relativos a retribuciones a largo plazo al personal. No obstante,
serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en el
texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, así como las
realizadas a planes de previsión social empresarial. Dichas contribuciones se imputarán a cada
partícipe o asegurado, en la parte correspondiente, salvo las realizadas a planes de pensiones de
manera extraordinaria por aplicación del artículo 5.3.c) del citado texto refundido de la Ley de
Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
Serán igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las
de los planes de pensiones, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
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3.º Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas
Asimismo, serán deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras previstas
en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa
a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, siempre que se cumplan los
requisitos anteriores, y las contingencias cubiertas sean las previstas en el artículo 8.6 del texto
refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
b) Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan a los beneficios
económicos que se esperan recibir de los mismos.
e) Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio,
utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y se satisfagan en efectivo.
4. Los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales serán deducibles cuando se
correspondan a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la resolución de los planes que se
5. Los gastos que, de conformidad con los tres apartados anteriores, no hubieran resultado
fiscalmente deducibles, se integrarán en la base imponible del período impositivo en el que se
aplique la provisión o se destine el gasto a su finalidad.
6. Los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de
patrimonio, utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y se satisfagan mediante la
entrega de los mismos, serán fiscalmente deducibles cuando se produzca esta entrega.
7. Los gastos relativos a las provisiones técnicas realizadas por las entidades aseguradoras, serán
deducibles hasta el importe de las cuantías mínimas establecidas por las normas aplicables. Con
ese mismo límite, el importe de la dotación en el ejercicio a la reserva de estabilización será
deducible en la determinación de la base imponible, aun cuando no se haya integrado en la
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Employee Privacy vs. Patient Safety
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