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Timestamp: 2019-11-13 05:46:35+00:00
Document Index: 113619824

Matched Legal Cases: ['artigo2382', 'ARTIGO 3', 'artigo 145', 'artigo 145', 'artigo 149', 'artigo 195', 'artigo 149', 'artigo 150', 'artigo 195', 'artigo 153']

Direito Tributário Constituição E Código Tributário | Paulsen Leandro | download
Main Direito Tributário Constituição E Código Tributário
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sem1580
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assim1445
fato gerador1413
inciso1410
receita1407
ainda1407
prazo1394
tributos1387
imposto de1370
Discurso da Servidão Voluntária ou O Contra Um
Boétie Etienne de La
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Direito Processual Penal: 11ª Ed. 2014
Art. 145, I
Art. 145, § 2º
Art. 146, I
Art. 146, II
Art. 146, III
Art. 146, III, a
Art. 146, III, b
Art. 146, III, c
Art. 146, III, d
Art. 146, Parágrafo único
Art. 146, Parágrafo único, I
Art. 146, Parágrafo único, II
Art. 146, Parágrafo único, III
Art. 146, Parágrafo único, IV
Art. 148, II
Art. 148, Parágrafo único
Art. 149, § 2º
Art. 149, § 2º, II
Art. 149, § 2º, III
Art. 149, § 2º, III, a
Art. 149, § 2º, III, b
Art. 149, § 3º
Art. 149, § 4º
Art. 149-A, Parágrafo único
Art. 150, I
Art. 150, III
Art. 150, III, a
Art. 150, III, b
Art. 150, III, c
Art. 150, IV
Art. 150, VI
Art. 150, VI, a
Art. 150, VI, b
Art. 150, VI, c
Art. 150, VI, d
Art. 150, VI, e
Art. 150, § 1º
Art. 150, § 2º
Art. 150, § 3º
Art. 150, § 5º
Art. 150, § 6º
Art. 150, § 7º
Art. 151, I
Art. 151, II
Art. 151, III
Art. 153, II
Art. 153, III
Art. 153, IV
Art. 153, V
Art. 153, VI
Art. 153 VII
Art. 153, § 1º
Art. 153, § 2º
Art. 153, § 2º, I
Art. 153, § 2º, II
Art. 153, § 3º
Art. 153, § 3º, I
Art. 153, § 3º, II
Art. 153, § 3º, IV
Art. 153, § 4º
Art. 153, § 4º, I
Art. 153, § 4º, II
Art. 153, § 4º, III
Art. 153, § 5º
Art. 153, § 5º, I
Art. 153, § 5º, II
Art. 155, I
Art. 155, II
Art. 155, III
Art. 155, § 1º
Art. 155, § 1º, I
Art. 155, § 1º, II
Art. 155, § 1º, III
Art. 155, § 1º, III, a
Art. 155, § 1º, III, b
Art. 155, § 1º, IV
Art. 155, § 2º
Art. 155, § 2º, I
Art. 155, § 2º, II
Art. 155, § 2º, II, a
Art. 155, § 2º, II, b
Art. 155, § 2º, III
Art. 155, § 2º, IV
Art. 155, § 2º, V
Art. 155, § 2º, V, a
Art. 155, § 2º, V, b
Art. 155, § 2º, VI
Art. 155, § 2º, VII
Art. 155, § 2º, VII, a
Art. 155, § 2º, VII, b
Art. 155, § 2º, VIII
Art. 155, § 2º, IX
Art. 155, § 2º, IX, a
Art. 155, § 2º, IX, b
Art. 155, § 2º, X
Art. 155, § 2º, X, a
Art. 155, § 2º, X, b
Art. 155, § 2º, X, c
Art. 155, § 2º, X, d
Art. 155, § 2º, XI
Art. 155, § 2º, XII
Art. 155, § 2º, XII, a
Art. 155, § 2º, XII, b
Art. 155, § 2º, XII, c
Art. 155, § 2º, XII, d
Art. 155, § 2º, XII, e
Art. 155, § 2º, XII, f
Art. 155, § 2º, XII, h
Art. 155, § 2º, XII, i
Art. 155, § 3º
Art. 155, § 4º
Art. 155, § 4º, I
Art. 155, § 4º, II
Art. 155, § 4º, III
Art. 155, § 4º, IV
Art. 155, § 4º, IV, a
Art. 155, § 4º, IV, b
Art. 155, § 4º, IV, c
Art. 155, § 5º
Art. 155, § 6º
Art. 155, § 6º, I
Art. 155, § 6º, II
SEÇÃO V – DOS IMPOSTOS DO MUNICÍPIO
Art. 156, I
Art. 156, II
Art. 156, III
Art. 156, IV
Art. 156, § 1º
Art. 156, § 1º, I
Art. 156, § 1º, II
Art. 156, § 2º
Art. 156, § 2º, I
Art. 156, § 2º, II
Art. 156, § 3º
Art. 156, § 3º, I
Art. 156, § 3º, II
Art. 156, § 3º, III
Art. 156, § 4º
Art. 157, I
Art. 157, II
Art. 158, I
Art. 158, II
Art. 158, III
Art. 158, IV
Art. 158, Parágrafo único
Art. 158, Parágrafo único, I
Art. 158, Parágrafo único, II
Art. 159, I
Art. 159, I, a
Art. 159, I, b
Art. 159, I, c
Art. 159, I, d
Art. 159, II
Art. 159, III
Art. 159, § 1º
Art. 159, § 2º
Art. 159, § 3º
Art. 159, § 4º
Art. 160, Parágrafo único
Art. 160, I
Art. 160, II
Art. 161, I
Art. 161, II
Art. 161, III
Art. 161, Parágrafo único
Art. 162, Parágrafo único
Art. 167, IV
Art. 173, § 2º
Art. 177, § 4º
Art. 177, § 4º, I
Art. 177, § 4º, I, a
Art. 177, § 4º, I, b
Art. 177, § 4º, II
Art. 177, § 4º, II, a
Art. 177, § 4º, II, b
Art. 177, § 4º, II, c
Art. 182, § 4º
Art. 182, § 4º, I
Art. 182, § 4º, II
Art. 182, § 4º, III
Art. 184, § 5º
Art. 194, Parágrafo único
Art. 194, Parágrafo único, V
Art. 194, Parágrafo único, VI
Art. 195, I
Art. 195, I, a
Art. 195, I, c
Art. 195, II
Art. 195, I, III
Art. 195, IV
Art. 195, § 1º
Art. 195, § 2º
Art. 195, § 3º
Art. 195, § 4º
Art. 195, § 5º
Art. 195, § 6º
Art. 195, § 7º
Art. 195, § 8º
Art. 195, § 9º
Art. 195, § 10
Art. 195, § 11
Art. 195, § 12
Art. 195, § 13
Art. 239, §§ 1º... 2º ... 3º ... 4º ...
Art. 40, Parágrafo único
Art. 41 § 1º
Art. 41, § 2º
Art. 41, § 3º
Art. 72, III
Art. 74, § 1º
Art. 74, § 3º
Art. 74, § 4º
Art. 75, § 1º
Art. 75, § 2º
Art. 75 § 3º
Art. 76, § 1º
Art. 76, § 2°
Art. 76, § 3°
Art. 82, § 1º
Art. 84, § 2º, I
Art. 84, § 2º, II
Art. 84, § 2º, III
Art. 84, § 3º
Art. 84, § 3º, I
Art. 84, § 3º, II
Art. 85, I
Art. 85, I, a
Art. 85, I, c
Art. 85, II
Art. 85, II, a
Art. 85, II, b
Art. 85, III
Art. 85, § 1º
Art. 85, § 2º
Art. 85, § 3º
Art. 88, I
Art. 88, II
Art. 90, § 1º
Art. 90, § 2º
Art. 91, § 1º
Art. 91, § 2º
Art. 91, § 3º
Art. 91, § 4º
LIVRO PRIMEIRO – SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Art. 6º, Parágrafo único
Art. 9º, I
Art. 9º, II
Art. 9º, III
Art. 9º, IV, a
Art. 9º, IV, b
Art. 9º, IV, c
Art. 9º, IV, d
Art. 9º, § 2º
Art. 13, Parágrafo único
Art. 15, III
Art. 15, Parágrafo único
Art. 18, I
SEÇÃO I – IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO
Art. 20, I
Art. 20, II
Art. 20, III
Art. 24, Parágrafo único
SEÇÃO II – IMPOSTOS SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA
Art. 32, § 1º
Art. 32, § 1º, I
Art. 32, § 1º, II
Art. 32, § 1º, III
Art. 32, § 1º, IV
Art. 32, § 1º, V
Art. 32, § 2º
Art. 33, Parágrafo único
Art. 35, I
Art. 35, II
Art. 35, III
Art. 35, Parágrafo único
Art. 36, I
Art. 36, II
Art. 37, § 1º
Art. 37, § 2º
Art. 37, § 3º
Art. 37, § 4º
Art. 43, I
Art. 43, II
Art. 43, § 1º
Art. 43, § 2º
Art. 45, Parágrafo único
Art. 46, I
Art. 46, II
Art. 47, I, a
Art. 47, I, b
Art. 47, I, c
Art. 47, II, a
Art. 47, II, b
Art. 49, Parágrafo único
Art. 51, I
Art. 51, III
Art. 51, Parágrafo único
Arts. 52 a 58
Arts. 59 a 62
SEÇÃO IV – IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CMBIO E SEGURO, E SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS A TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS
Art. 63, II
Art. 63, III
Art. 63, Parágrafo único
Art. 64, II
Art. 64, IV
Art. 64, IV, a
Art. 64, IV, b
Art. 64, IV, c
Arts. 68 a 70
Arts. 71 a 73
Arts. 74 a 75
Art. 77, Parágrafo único
Art. 78, Parágrafo único
Art. 79, I
Art. 79, I, a
Art. 79, I, b
Art. 79, II
Art. 79, III
Art. 82, I
Art. 82, I, a
Art. 82, I, b
Art. 82, I, c
Art. 82, I, d
Art. 82, I, e
Art. 82, II
Art. 82, III
Art. 82, § 2º
Arts. 83 a 95
Art. 97, I
Art. 97, II
Art. 97, III
Art. 97, IV
Art. 97, V
Art. 97, VI
Art. 97, § 1º
Art. 97, § 2º
Art. 100, I
Art. 100, II
Art. 100, III
Art. 100, IV
Art. 100, Parágrafo único
Art. 103, I
Art. 103, II
Art. 103, III
Art. 104, I
Art. 104, II
Art. 104, III
Art. 106, I
Art. 106, II
Art. 106, II, a
Art. 106, II, b
Art. 106, II, c
Art. 108, I
Art. 108, II
Art. 108, III
Art. 108, IV
Art. 108, § 1º
Art. 108, § 2º
Art. 111, I
Art. 111, II
Art. 111, III
Art. 112, I
Art. 112, II
Art. 112, III
Art. 112, IV
Art. 113, § 1º
Art. 113, § 2º
Art. 113, § 3º
Art. 116, I
Art. 116, II
Art. 116, Parágrafo único
Art. 118, I
Art. 118, II
Art. 121, Parágrafo único
Art. 121, I
Art. 121, II
Art. 124, I
Art. 124, II
Art. 125, I
Art. 125, II
Art. 125, III
Art. 126, I
Art. 126, II
Art. 126, III
Art. 127, I
Art. 127, II
Art. 127, III
Art. 127, § 1º
Art. 127, § 2º
Art. 130, Parágrafo único
Art. 131, I
Art. 131, II
Art. 131, III
Art. 132, Parágrafo único
Art. 133, I
Art. 133, II
Art. 133, § 1º
Art. 133, § 2º
Art. 133, § 2º, I
Art. 133, § 2º, II
Art. 133, § 2º, III
Art. 133, § 3º
Art. 134, I
Art. 134, II
Art. 134, III
Art. 134, IV
Art. 134, V
Art. 134, VI
Art. 134, Parágrafo único
Art. 135, I
Art. 135, II
Art. 137, I
Art. 137, II
Art. 137, III
Art. 137, III, a
Art. 137, III, b
Art. 137, III, c
Art. 138, Parágrafo único
CAPÍTULO II – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Art. 142, Parágrafo único
Art. 144, § 1º
Art. 144, § 2º
Art. 147, § 1º
Art. 148, § 2º
Art. 149, I
Art. 149, II
Art. 149, III
Art. 149, IV
Art. 149, V
Art. 149, VI
Art. 149, VII
Art. 149, VIII
Art. 149, IX
Art. 149, Parágrafo único
Art. 151, IV
Art. 151, V
Art. 151, VI
Art. 151, Parágrafo único
Art. 152, I
Art. 152, I, a
Art. 152, I, b
Art. 152, II
Art. 152, Parágrafo único
Art. 153, I
Art. 153, III, a
Art. 153, III, b
Art. 153, III, c
Art. 155-A, § 1º
Art. 155-A, § 2º
Art. 155-A, § 3º
Art. 155-A, § 4º
Art. 156, V
Art. 156, VI
Art. 156, VII
Art. 156, VIII
Art. 156, IX
Art. 156, X
Art. 156, XI
Art. 156, Parágrafo único
Art. 161, § 1º
Art. 161, § 2º
Art. 162, § 1º
Art. 162, § 2º
Art. 162, § 3º
Art. 162, § 4º
Art. 162, § 5º
Art. 163, I
Art. 163, II
Art. 163, III
Art. 163, IV
Art. 163, § 1º
Art. 163, § 2º
Art. 165, I
Art. 165, II
Art. 165, III
Art. 167, Parágrafo único
Art. 168, I
Art. 168, II
Art. 169, Parágrafo único
Art. 170, Parágrafo único
Art. 171, Parágrafo único
Art. 172, I
Art. 172, II
Art. 172, III
Art. 172, IV
Art. 172, V
Art. 172, Parágrafo único
Art. 173, II
Art. 173, Parágrafo único
Art. 174, Parágrafo único
Art. 174, I
Art. 174, II
Art. 174, III
Art. 174, IV
CAPÍTULO V – EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Art. 175, I
Art. 175, II
Art. 175, Parágrafo único
Art. 176. Parágrafo único
Art. 177, I
Art. 177, II
Art. 179, § 1º
Art. 179, § 2º
Art. 180, I
Art. 180, II
Art. 181, I
Art. 181, II
Art. 181, II, a
Art. 181, II, b
Art. 181, II, c
Art. 181, II, d
Art. 182, Parágrafo único
Art. 183, Parágrafo único
Art. 185, Parágrafo único
Art. 185-A, § 1º
Art. 185-A, § 2º
Art. 186, Parágrafo único
Art. 186, Parágrafo único, I
Art. 186, Parágrafo único, II
Art. 186, Parágrafo único, III
Art. 187, Parágrafo único
Art. 187, Parágrafo único, I
Art. 187, Parágrafo único, II
Art. 187, Parágrafo único, III
Art. 188, § 1º
Art. 188, § 2º
Art. 189, Parágrafo único
Art. 195, Parágrafo único
Art. 196, Parágrafo único
Art. 197, I
Art. 197, II
Art. 197, III
Art. 197, IV
Art. 197, V
Art. 197, VI
Art. 197, VII
Art. 197, Parágrafo único
Art. 198, § 1º
Art. 198, § 1º, I
Art. 198, § 1º, II
Art. 198, § 2º
Art. 198, § 3º
Art. 198, § 3º, I
Art. 198, § 3º, II
Art. 198, § 3º, III
Art. 199, Parágrafo único
Art. 201, Parágrafo único
Art. 202, I
Art. 202, II
Art. 202, III
Art. 202, IV
Art. 202, V
Art. 202, Parágrafo único
Art. 204, Parágrafo único
Art. 205, Parágrafo único
Art. 208, Parágrafo único
Art. 210, Parágrafo único
Art. 213, Parágrafo único
Art. 217, I
Art. 217, II
Art. 217, III
Art. 217, IV
Art. 217, V
Art. 2º, VI
Art. 2º, VII
Art. 2º, VIII
Art. 3º, § 2º
Art. 3º, § 4º
Art. 5º, I
Art. 5º, II
Art. 5º, III
Art. 8º, § 1º
Art. 8º, § 4º
Art. 10, IV
Art. 10, Parágrafo único, I
Art. 10, Parágrafo único, II
Art. 10, Parágrafo único, III
Art. 10, Parágrafo único, IV
Art. 12, § 3º
Art. 12, § 7º, a
Art. 12, § 7º, b
Súmula STF nº 66:
Súmula STF nº 67:
Súmula STF nº 69:
Súmula STF nº 70:
Súmula STF nº 71:
Súmula STF nº 73:
Súmula STF nº 74:
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Súmula STF nº 89:
Súmula STF nº 92:
Súmula STF nº 93:
Súmula STF nº 94:
Súmula STF nº 95:
Súmula STF nº 108:
Súmula STF nº 110:
Súmula STF nº 111:
Súmula STF nº 112:
Súmula STF nº 113:
Súmula STF nº 114:
Súmula STF nº 115:
Súmula STF nº 116:
Súmula STF nº 126:
Súmula STF nº 127:
Súmula STF nº 128:
Súmula STF nº 129:
Súmula STF nº 130:
Súmula STF nº 131:
Súmula STF nº 132:
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Doutor em Direitos e Garantias do Contribuinte pela Universidad de Salamanca (Espanha)
Professor de Direito Tributário da Pontifícia Universidade Católica do Rio Grande do Sul
— Fevereiro 2014 —
© Leandro Paulsen, 2014
Capa, projeto gráfico e diagramação de
Livraria do Advogado / Valmor Bortoloti
Rosane Marques Borba
Fachada da Universidade de Salamanca/Espanha
Direitos desta edição reservados por
Rua Riachuelo, 1300
90010-273 Porto Alegre RS
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A pena e o tributo são as evidências da existência do Estado como instituição política soberana. O estudo de suas realidades e do funcionamento de suas virtudes é o grande desafio do Estado Democrático de Direito que a Constituição de 1988 assentou como princípio fundamental da organização nacional brasileira.
Daí porque as reflexões e discussões acerca desses dois fundamentos da soberania estatal devem ocupar diuturnamente os juristas e os trabalhadores do direito visto que, sem embargo da redobrada atenção das demais instituições e dos cidadãos, só será possível manter e controlar o exercício das aptidões da soberania sem desvirtuar o padrão democrático constitucional essencial para todas as atividades da vida social, econômica ou política, se se cultivar o conhecimento profundo de tais categorias elementares.
A atuação principal do profissional do direito, mas também do administrador e do político, assume assim, ademais de suas próprias e legítimas preocupações profissionais, um importante viés de garantia e aplicação destas duas manifestações de soberania, de capital função para a sobrevivência do próprio Estado como tal.
Não é desconhecido dos profissionais da advocacia, como dos magistrados e dos membros do ministério público, a verdadeira angústia na administração das razões e saberes relativos ao domínio tributário, não tanto pela complexidade técnica senão pela variedade e velocidade normativa, e que em grande parte convergem igualmente para a tipificação penal de condutas lesivas ao fisco.
Essas dificuldades, as quais muitas vezes tornam trabalhosas e demoradas as tarefas de julgamento e deliberação quando a esse propósito o Estado e os contribuintes ou acusados se enfrentam perante os tribunais, são, no entanto, do dia-a-dia forense.
É diante desse conjunto de sensações necessárias que ao leitor se oferece o presente trabalho de Leandro Paulsen, já agora na décima edição, no qual a resenha das discussões e debates a respeito da questão tributária, à luz da Constituição e das Leis tributárias e em face da doutrina e da jurisprudência nacional, revela-se ferramental utilíssimo, sobretudo porque ainda desvenda outras perspectivas inovadoras e abre campo propício para meditação e enriquecimento das idéias quando do exercício de tais encargos.
Assim, ao saudar o extraordinário esforço de pesquisa, sistematização e ordenação do universo de informações, ao modo de um saber apropriado para o crescimento das instituições essenciais à soberania estatal, cumpro não só um dever profissional como, com grande prazer, homenageio o jovem autor que também é juiz federal de virtudes conhecidas.
Diversos pontos desta obra foram reescritos ou reestruturados. Ademais, revela-se no texto plena atenção às novidades jurisprudenciais. A revisão bibliográfica também evidencia-se bastante significativa.
Esta 16ª edição é, portanto, produto de muito trabalho. A atualização foi intensa.
Esperamos que o leitor faça bom uso e que tenha o seu trabalho facilitado e qualificado.
O advento desta 15ª edição é motivo de muita alegria e comemoração. Agradeço aos meus editores da Livraria do Advogado Editora, Julio e Walter, pela confiança, ao Valmor que tem cuidado de todos os detalhes técnicos, ao Janar e a toda equipe que se empenha em fazer com que esta obra chegue às mãos de quem dela precisa. Agradeço à Ministra Ellen Gracie, que, prefaciando a 10ª edição, uniu seu nome a este trabalho, emprestando-lhe ainda mais credibilidade. Também sou grato a todos os Ministros, Desembargadores e Juízes que, a um só tempo, produziram decisões importantíssimas que aqui restaram referidas e que, também neste livro, encontraram outros tantos subsídios para novas soluções, referindo e citando esta obra. Aos advogados, procuradores e assessores também presto meu agradecimento por terem feito deste livro material de consulta diária.
Quem consolidou esse trabalho, aliás, verdadeiramente, foram os profissionais do Direito que, pela acolhida que lhe deram e pelas inúmeras e constantes sugestões para o seu aperfeiçoamento, ajudaram a construí-la em proveito de todos. Trata-se, efetivamente, de um instrumento de trabalho valioso, que poupa tempo e indica caminhos.
A foco deste livro não é apresentar uma verdade. Embora sempre pontuemos nossas posições pessoais, mais importante é a riqueza de ideias que se obtém com a referência às diversas posições doutrinárias e jurisprudenciais. É um livro repleto de fundamentos, posições, teses que bem revelam toda a complexidade do Direito Tributário e suas infinitas possibilidades de abordagem.
Lidamos com o Direito Tributário há quase vinte e cinco anos; desses, vinte anos como juiz federal. Acompanhamos e participamos da evolução do Direito Tributário nessas últimas duas décadas que sucederam a Constituição de 1988 e que foram de grande efervescência, com a busca de soluções novas forte em um modo axiologicamente mais denso de pensar o direito. O Direito Tributário não é pura técnica. É instrumento para construção de uma sociedade em que prevaleçam valores de segurança, de justiça e de solidariedade.
Para esta 15ª edição, fizemos novamente intenso trabalho de revisão, incorporando lições de dezenas de autores. Afinal, a construção do conhecimento é obra coletiva. É preciso estarmos abertos para aprender com a experiência, com as perspectivas e com a inteligência alheias.
Esperamos que os profissionais e estudiosos do Direito Tributário encontrem aqui valiosos subsídios para o seu trabalho.
Dedico esta edição, mais uma vez, à minha mulher Larissa e aos meus filhos Ana Vitória, Bernardo e Francisco, todos cheios de vida, de virtudes e de sonhos. Que o amor, o trabalho, a perseverança e a cooperação sejam sempre nossa marca.
A tributação como instrumento da sociedade no Estado de Direito Democrático. A tributação, no Estado de Direito Democrático, constitui instrumento da sociedade. É através das receitas tributárias que são viabilizadas a manutenção da estrutura política e administrativa do Estado e as ações de governo. Mas a tributação arbitrária ou excessiva pode, por si própria, ter efeitos perversos. Assim, a Constituição também cuida de definir as possibilidades e limites da tributação, fazendo-o através da outorga constitucional da competência tributária (quando a Constituição diz quais os tributos que podem ser instituídos e sob que forma, diz, também, implicitamente, que o que dali desborda não pode ser feito) e da clara enunciação de garantias fundamentais do contribuinte. A tributação é válida quando exercida na forma e medida admitidas pela Constituição Federal. A tributação que não encontra suporte no texto constitucional não constitui propriamente tributação, mas violência aos direitos individuais, arbítrio inconstitucional e ilegítimo.
– Não é mais adequada uma visão meramente protetiva do Direito Tributário. Marco Aurélio Greco demonstra que a transição do Estado de Direito puramente, em que se opunham nitidamente Estado e indivíduo, para o Estado, ainda de Direito, mas também Social, enfim, para um Estado Democrático de Direito, como estampa o art. 1º da nossa Constituição da República, implica uma nova relação, em que aquela oposição cede a uma realidade que congrega a liberdade com a participação e a solidariedade. Não deixa de reconhecer, contudo, ao abordar as contribuições especiais, que “... tratando-se de uma exigência que atinge patrimonialmente o indivíduo, deve estar submetida a certas limitações e controles que o protejam contra investidas injustificadas ou que agridam garantias fundamentais.” (GRECO, Marco Aurélio. Contribuições (uma figura sui generis). Dialética, 2000, p. 91)
– “Deve-se afastar... a concepção negativa da tributação como norma de rejeição social ou de opressão de direitos (em verdade, a tributação é uma condição inafastável para a garantia e efetivação tanto dos direitos individuais como dos sociais). Portanto, o dever de recolher tributos no Estado Democrático de Direito está solidamente fundado no princípio da solidariedade social, no qual busca sua justificação e conteúdo material.” (CARDOSO, Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, p. 195)
– “O tributo, nas ordens constitucionais contemporâneas, não é uma qualquer exigência ou detração patrimonial do indivíduo. É uma exigência que a própria Constituição supõe legitimada por uma séria de limitações formais e materiais (legalidade, irretroatividade, não surpresa, igualdade, imunidades). [...] No Estado Fiscal, a incidência tributária é uma circunstância conformadora do meio ambiente jurídico no qual são normalmente exercitados os direitos de liberdade e de propriedade dos indivíduos. Se a incidência tributária, por sua intensidade desproporcional, chega a atingir o núcleo essencial do direito de propriedade, o que se tem é uma cobrança anômala e inconstitucional, que deve ser vista e tomada como tal, e não como o modo de ser normal e característico de todo tributo.” (GODOI, Marciano Seabra de. A Volta do in dúbio pro Contribuinte: Avanço ou Retrocesso? In: ROCHA, Valdir de Oliveira (coord.). Grandes Questões Atuais do Direito Tributário. Dialética, 2013, p. 186/187)
– “As relações que o Estado, no uso do seu poder de soberania, pode ter com o patrimônio dos particulares, estão nitidamente delimitadas pela Constituição. Além, naturalmente, de relações patrimoniais em que o Estado celebra contrato, em pé de igualdade, com particulares, o Poder Público apenas pode cobrar tributos, efetuar requisições civis e militares em tempo de guerra e efetuar desapropriações, por necessidade ou utilidade pública, por interesse social, mediante prévia e justa indenização em dinheiro. Não é, pois, exato que, em matéria de relações patrimoniais, o Estado possa obrigar qualquer pessoa a celebrar contratos apenas porque pode cobrar-lhe tributos. Nesse campo, o mais e o menos estão regulados de modo que não é exato dizer que se o Estado pode o mais, também pode o menos.” (COSTA, Alcides Jorge. Natureza Jurídica do Empréstimo Compulsório. RDA 70/1)
– “... the modern economy in which we earn our salaries, own our homes, bank accounts, retirement savings, and personal possessions, and in which we can use our resources to consume or invest, would be impossible without the framework provided by government supported by taxes.” (MURPHY, Liam; NAGEL, Thomas. The Myth of Ownership, New York: Oxford, 2002, p. 8)
– O dever fundamental de pagar tributos. “O dever de pagar impostos é um dever fundamental. O imposto não é meramente um sacrifício, mas sim, uma contribuição necessária para que o Estado possa cumprir suas tarefas no interesse do proveitoso convívio de todos os cidadãos. O Direito tributário de um Estado de Direito não é Direito técnico de conteúdo qualquer, mas ramo jurídico orientado por valores. O direito Tributário afeta não só a relação cidadão/Estado, mas também a relação dos cidadãos uns com os outros. É direito da coletividade.” (TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e Princípio da Capacidade Contributiva. Malheiros, 2002, p. 13)
– “Como dever fundamental, o imposto não pode ser encarado nem como um mero poder para o estado, nem como um mero sacrifício para os cidadãos, constituindo antes o contributo indispensável a uma vida em comunidade organizada em estado fiscal. Um tipo de estado que tem na subsidiariedade da sua própria acção (económico-social) e no primado da autorresponsabilidade dos cidadãos pelo seu sustento o seu verdadeiro suporte.” (NABAIS, José Casalta. O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Coimbra: Liv. Almedina, 1998, p. 679)
– “... o cumprimento desse dever está diretamente vinculado à possibilidade concreta de efetivação dos direitos fundamentais assegurados aos cidadãos brasileiros. Ao invés de uma dualidade direito x dever, tem-se na verdade uma interface, em que o dever de contribuir de cada um, corresponde a um direito dos demais. Trata-se de uma verdadeira responsabilidade social e não mais de simples dever em face do aparato estatal. Ao se sonegar tributos devidos, o contribuinte não está apenas descumprindo uma exigência legal exigível pelas autoridades fazendárias, mas também, e principalmente, quebrando o seu vínculo de responsabilidade com a sociedade.” (CARDOSO, Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, p. 147)
– O dever de colaboração com a tributação. Para que a tributação seja eficiente, faz-se necessária ampla colaboração dos cidadãos. Suas obrigações, por isso, não se limitam a contribuir para o erário quando da prática de um fato gerador revelador de capacidade contributiva. A colaboração tem um âmbito maior, envolvendo também uma grande pluralidade de outras obrigações ou deveres que fazem possível o conhecimento da situação econômica dos cidadãos, a fiscalização e o lançamento dos tributos e que inclusive facilitam, asseguram e garantem sua arrecadação. Ademais, alcança inclusive quem não é chamado a suportar o pagamento de tributos porque não revela capacidade contributiva e não pratica os fatos geradores ou porque é beneficiário de isenção ou de imunidade. A colaboração com a tributação e, até mesmo, a participação ativa dos cidadãos para melhorar seu “grado de eficacia y operatividad” e sua “funcionalidad” justifica-se porque a tributação envolve não somente os interesses do erário como credor e do contribuinte como gravado, senão também o “‘interés jurídico de la colectividad’ que, con base en la Constitución, se traduce en el interés de que todos contribuyan al sostenimiento de las cargas públicas conforme a su capacidad económica”, conforme ensina GABRIEL CASADO OLLERO. Estas obrigações, fundadas no dever de colaboração, aparecem, normalmente, como prestações de fazer, suportar ou tolerar normalmente classificadas como obrigações formais ou instrumentais e, no direito positivo brasileiro, impropriamente como obrigações acessórias. Por vezes, aparecem em normas expressas, noutras de modo implícito ou a contrario sensu, mas dependem sempre de intermediação legislativa. Tais obrigações, ademais, são impostas inclusive a quem não é contribuinte. Em um Estado que é instrumento da própria sociedade e que visa à garantia e à promoção de direitos fundamentais a todos, há um dever geral tanto de contribuir como de facilitar a arrecadação e de atuar no sentido de minimizar o descumprimento das prestações tributárias próprias e alheias. Alguns deveres atribuídos aos próprios contribuintes poderiam, é verdade, encontrar suporte no caráter complexo da obrigação tributária e no dever de cooperação do obrigado ao pagamento, dos quais como em qualquer outro ramo do direito, já se poderia extrair deveres acessórios e secundários, forte na consideração da obrigação como processo e no princípio da boa-fé. Mas isso não justificaria os deveres impostos a terceiros não contribuintes. Poder-se-ia, também, invocar o adágio de que ‘quem pode o mais pode o menos’. Se o legislador pode impor o pagamento de tributos, também pode impor outras obrigações ou deveres que não são tão onerosos, mas que também são de suma importância para o exercício da tributação. Desse modo, contudo, os deveres de colaboração continuariam tendo como fundamento o dever fundamental de pagar tributos, o que não nos parece se afeiçoar à sua real natureza. A idéia fundante é outra. Falamos de deveres que se pode impor em caráter originário pelo simples fato de que alguém integra determinada sociedade e tem, lado a lado – e não de modo derivado –, os deveres fundamentais de pagar tributos e de colaborar com a tributação fazendo o que mais seja necessário para o sucesso da tributação. O dever de colaboração é originário e independente da existência de uma obrigação de pagamento específica, têm caráter autônomo, não se cuidando de mero desdobramento ou complemento do dever fundamental de pagar tributos. Decorre diretamente do princípio do Estado de Direito Democrático e Social. ALIOMAR BALEEIRO já referia a “colaboração de terceiros”, explicando: “A manifestação da existência, quantidade e valor das coisas e atos sujeitos à tributação é cometida por lei, em muitos casos, a terceiros, que, sob penas ou sob a cominação de responsabilidade solidária, devem prestar informações, fiscalizar e, não raro, arrecadar o tributo”. A figura do dever fundamental de pagar tributos é insuficiente para explicar a imposição de obrigações a não contribuintes, donde advém a importância de se ter claro o dever de colaboração com a tributação, que é de todos, contribuintes ou não. O primeiro foca na capacidade contributiva das pessoas; o segundo, na sua capacidade de colaboração. Sob a perspectiva do dever fundamental de pagar tributos, relevantes são as manifestações de riqueza; sob a perspectiva do dever fundamental de colaboração com a tributação, a possibilidade de aportar informações ou agir de outro modo para o seu bom funcionamento. Os deveres de colaboração têm um fundamento constitucional próprio, tal como o dever fundamental de pagar tributos, baseados ambos no Estado de Direito Democrático e Social. Não apenas o dever de pagar tributos, mas também toda a ampla variedade de outras obrigações e deveres estabelecidos em favor da Administração Tributária para viabilizar e otimizar o exercício da tributação, encontram base e legitimação constitucional. O chamamento de todos, mesmo não contribuintes, ao cumprimento de obrigações com vista a viabilizar, a facilitar e a simplificar a tributação, dotando-lhe da praticabilidade necessária, encontra suporte no dever fundamental de colaboração com a Administração Tributária. Vide sobre o princípio da capacidade de colaboração em nota ao art. 108, II, do CTN.
– Estado Social: proclamação a exigir uma política tributária social. “... o Estado Social altera a estrutura e o fundamento da tributação, que se vincula aos seus objetivos, notadamente, de combate às desigualdades sociais e de melhoria da distribuição da renda entre os cidadãos. A partir de então, desenvolve-se uma tributação fortemente centrada na capacidade contributiva, que privilegia os tributos progressivos (principalmente sobre a renda e as heranças) e que se orienta, sempre que possível e necessário, mediante considerações extrafiscais. Tem-se, portanto, uma dupla justificação para a tributação: a tradicional, de sustentar o aparato estatal; e a novel, de influir diretamente na estrutura social, contribuindo para a efetivação da equidade entre os cidadãos.” (CARDOSO, Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, p. 191)
– “A expressão do art. 20, alínea l, da Lei Fundamental segundo a qual a República Federal da Alemanha é um Estado Social, significa que o Estado tem o dever de providenciar por uma compensação dos contrastes sociais e, com isso, para uma ordem social justa; esse objetivo ele procurará alcançar em primeiro lugar, por meio da legislação. Nessa direção é de se mencionar: a) o preceito de uma política tributária social, sendo que o legislador está vinculado à Justiça tributária, que resulta do art. 3º, alínea l, da Lei Fundamental;” “Sobretudo no imposto de renda, o preceito da Justiça tributária deixa-se realizar por meio da oneração de cada cidadão em conformidade com a sua capacidade contributiva financeira e econômica.” (HECK, Luís Afonso. O Tribunal Constitucional Federal e o Desenvolvimento dos Princípios Constitucionais; Contributo para uma compreensão da Jurisdição Constitucional Federal Alemã. Fabris, 1995, p. 240 e Nota 466 a p. 240)
– Histórico da tributação e da sua limitação. Sobre a origem histórica da necessidade de aprovação das prestações pecuniárias coativas pelos órgãos representativos, há cerca de dez páginas muito ricas e interessantes na obra do tributarista italiano Victor Uckmar, publicada em português com o título Princípios Comuns de Direito Constitucional Tributário, 2ª ed.. Malheiros, 1999, p. 21ss.
– Direito Tributário como ramo recente do Direito. “O Direito Tributário é, talvez, o único ramo do Direito com data de nascimento definida. Embora, antes disso, existam estudos sobre tributação, especialmente no âmbito da Ciência das finanças, pode-se dizer que foi com a edição da Lei Tributária Alemã de 1919 que o Direito Tributário começou a ganhar uma conformação jurídica mais sistematizada. Embora o tributo, em si, seja figura conhecida pela experiência ocidental há muitos séculos, só no século XX seu estudo ganhou uma disciplina abrangente, coordenada e com a formulação de princípios e conceitos básicos que o separam da Ciência das finanças, do Direito Financeiro e do Administrativo.” (GRECO, Marco Aurélio. Contribuições (uma figura sui generis). Dialética, 2000, p. 147)
– O “interesse público” na tributação. “... o Sistema Constitucional Tributário do Brasil comporta normas que tanto privilegiam os direitos dos particulares, como também preservam os interesses do Estado e da sociedade como um todo... [...] ... na moderna fundamentação do Direito Tributário, ganham relevância os valores (justiça, segurança, igualdade, solidariedade e liberdade), os princípios deles corolários e os direito Fundamentais, cuja interação passa a ditar os rumos da tributação; [...] ... o interesse público no Direito Tributário não é arrecadatório, pois não se confunde com o interesse do Estado... o interesse público no Direito Tributário, à luz da sua moderna fundamentação e da noção que se tem do interesse maior do Direito, é o de que a tributação se dê de uma forma que observe as normas constitucionais, respeitando-as e promovendo o seu respeito por toda a sociedade; esta concepção deve nortear toda e qualquer aplicação que se dê ao Direito Tributário, a fim de que a tributação alcance a sua real finalidade, que é a de contribuir à mencionada pacificação social por meio da imposição de exações que sejam justas, respeitem os direitos individuais do contribuinte e propiciem o custeio e a mantença das atividades estatais necessárias ao desenvolvimento da coletividade;” (TAVARES, Diogo Ferraz Lemos. A Supremacia do Interesse Público e o Direito Tributário. Núria Fabris Ed., 2012, p. 201/202)
Estado Tributário. Aliomar Baleeiro, na sua obra Uma introdução à ciência das finanças, 14ª ed., p. 115, enumera os recursos ao alcance dos governantes: “Para auferir o dinheiro necessário à despesa pública, os governos, pelo tempo afora, socorrem-se de uns poucos meios universais: a) realizam extorsões sobre outros povos ou deles recebem doações voluntárias; b) recolhem as rendas produzidas pelos bens e empresas do Estado; c) exigem coativamente tributos ou penalidades; d) tomam ou forçam empréstimos; e) fabricam dinheiro metálico ou de papel. Todos os processos de financiamento do Estado se enquadram nestes cinco meios conhecidos há séculos. Essas fontes de recursos oferecem méritos desiguais e assumem importância maior ou menor, conforme a época e as contingências.” No Brasil, como na quase totalidade dos Estados modernos, predomina a tributação como fonte de receita, de modo que se pode falar num Estado Fiscal ou num Estado Tributário. Considerando-se, ainda, que a ampla gama de direitos sociais exige a promoção contínua de ações e novas iniciativas por parte do Estado, temos, nesse Estado Social Tributário, uma tensão entre a necessidade crescente de recursos e os limites da tributação, considerando-se que não se pode ter tributo com caráter confiscatório. O papel do Judiciário está em fazer com que o Estado respeite as normas de competência e as limitações ao poder de tributar e que os contribuintes cumpram as suas obrigações tributárias, de modo a que se tenha equilíbrio na relação Estado/contribuinte.
– Receita financeira do Estado. Os tributos são a principal receita financeira do Estado, classificando-se como receita derivada (porque advinda do patrimônio privado) e compulsória (uma vez que decorre de lei, independendo da vontade das pessoas de contribuírem para o custeio da atividade estatal).
– “Money is, with propriety, considered as the vital principle or the body politic; as that which sustains its life and motion and enables it to perform its most essential functions. A complete power, therefore, to procure a regular and adequate supply of revenue, as far as the resources of the community will permit, may be regarded as an indispensable ingredient in every constitution. From a deficiency in this particular, one of two evils must ensue: either the people must be subjected do continual plunder, as a substitute for a more eligible mode of supplying the public wants, or the government must sink into a fatal atrophy, and, in a short course of time, perish.” (MADISON, James; HAMILTON, Alexander; JAY, John. The Federalist Papers. USA: Publisehd by the Penguin Group, p. 212/213)
Fiscalidade e extrafiscalidade. Os tributos são utilizados não apenas com finalidade fiscal (obtenção de receita), mas também com finalidade extrafiscal, o que ocorre, e.g., quando se tributa pesadamente a propriedade que não cumpre sua função social ou quando se utiliza o imposto de importação para regular o comércio internacional.
– “26.1. A extrafiscalidade em sentido próprio engloba as normas jurídico-fiscais de tributação (impostos e agravamentos de impostos) e de não tributação (benefícios fiscais) cuja função principal não é a obtenção de receitas ou uma política de receitas, mas a prossecução de objetivos econômicos-sociais.” (NABAIS, José Casalta. O Dever Fundamental de Pagar Impostos. Coimbra: Liv. Almedina, 1998, p. 695)
– “Fala-se, assim, em ‘fiscalidade’ sempre que a organização jurídica do tributo denuncie que os objetivos que presidiram sua instituição, ou que governam certos aspectos da sua estrutura, estejam voltados ao fim preponderante de abastecer os cofres públicos, sem que outros interesses – sociais, políticos ou econômicos – interfiram incisivamente no direcionamento da atividade impositiva. A experiência jurídica nos mostra, porém, que vezes sem conta a compostura da legislação de um tributo vem pontilhada de inequívocas providências no sentido de prestigiar certas situações, tidas como social, política ou economicamente valiosas, às quais o legislador dispensa tratamento mais confortável ou menos gravoso. A essa forma de manejar elementos jurídicos usados na configuração dos tributos, perseguindo objetivos alheios aos meramente arrecadatórios, dá-se o nome de ‘extrafiscalidade’.” (Paulo, no livro: MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra Fiscal: reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2012, p. 36/37)
– “Normas existem, denominadas tributárias, que não têm em vista a obtenção de receitas mas sim a prossecução de objetivos de diversa ordem, sobretudo econômica e social. Concedem benefícios, aumentam taxas de imposto, etc., com fins de política social, cultural, emprego, etc. Tentam promover ou obstaculizar certos comportamentos sociais ou econômicos, diminuindo através dos impostos, o rendimento ou a riqueza do sujeito-alvo, ou permitindo-lhe mais rendimentos ou riqueza líquidos de imposto. São normas materialmente não tributárias pertinentes antes ao Direito econômico, da segurança social, etc. Põe-se, nesta matéria, o problema de saber se uma norma ‘tributária’ (impropriamente dita) de objetivo social, deve estar, apesar disto, assente no princípio da capacidade contributiva. E também a questão da validade, enquanto norma tributária, de uma norma de objetivo social inválido. Quanto ao primeiro problema, julgamos que o princípio da capacidade contributiva não deve ceder perante os outros interesses visados pelo legislador. Devendo haver sempre respeito pelos direitos fundamentais, pela proibição do confisco, pela suficiente justificação da norma e pela proporcionalidade entre os objectivos prosseguidos e a função fiscal. Quanto ao segundo problema, parece-nos de afastar a possibilidade de validar uma norma tributária de objectivo social, enquanto norma tributária, se ela não se justificar pelo seu fundamento social.” (CAMPOS, Diogo Leite de; CAMPOS, Mônica Horta Neves Leite de. Direito Tributário. Belo Horizonte: Del Rey, 2001, p. 39/40)
– “... a idéia da extrafiscalidade traz em seu bojo todo o conjunto de funções das normas diversas da mera fiscalidade, i.e., da simples busca da maior arrecadação... Tomando a extrafiscalidade, deve-se notar que o termo pode referir-se a um gênero e a uma espécie. O gênero da ‘extrafiscalidade’ inclui todos os casos não vinculados nem à distribuição eqüitativa da carga tributária nem à simplificação do sistema tributário. [...] Inclui, neste sentido além de normas com função indutora (que será a extrafiscalidade e sentido estrito), outras que também se movem por razões não fiscais, mas desvinculadas da busca do impulsionamento econômico por parte do Estado... É no sentido estrito do termo, Isto é, na espécie do gênero, que a doutrina geralmente emprega a expressão ‘extrafiscalidade’, ali se incluindo ‘as leis relativas à entrada derivada, que lhes confere característica de consciente estímulo ao comportamento das pessoas e de não ter por fundamento precípuo arrecadar recursos pecuniários a ente púbico’, ou, na definição de Ataliba, ‘o emprego dos instrumentos tributários – evidentemente por quem os tem à disposição – com objetivos não fiscais, mas ordinatórios’, lembrando este autor que sendo inerente ao tributo incidir sobre a economia, a extrafiscalidade fica caracterizada pelo ‘emprego deliberado do instrumento tributário para finalidades... regulatórias de comportamentos sociais, em matéria econômica, social e política’. Com igual amplitude o conceito de Gerd Willi Rottimann: ‘Extrafiscalidade é a aplicação das leis tributárias, visando precipuamente a modificar o comportamento dos cidadãos, sem considerar o seu rendimento fiscal.’ [...] Hely Lopes Meirelles se refere à ‘utilização do tributo como meio de fomento ou de desestímulo a atividades reputadas convenientes ou inconvenientes à comunidade.’” (SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Forense, 2005, p. 32/33)
– “A fiscalidade, ou função fiscal, é a finalidade buscada pelo Estado para satisfação das necessidades públicas da sociedade, que se utiliza da arrecadação do tributo como fonte e receita para angariar os recursos necessários, que darão suporte à consecução de suas políticas públicas. Em contrapartida, a extrafiscalidade ocorre quando o Estado passa a utilizar o tributo como instrumento de políticas governamentais, intervindo nas atividades econômicas, e tendo por finalidade a busca da realização dos objetivos sociais.” (LIMA, Edcarlos Alves. A Regra-Matriz de Incidência Tributária do Imposto Sobre Produtos Industrializados. RET nº 84/94-112, mar-abr/2012)
– “... diz-se que os tributos são extrafiscais quando não pretendem somente a arrecadação de recursos, mas visam disciplinar comportamentos, buscando concretizar objetivos econômicos ou sociais. Assim, tem-se que por meio da tributação extrafiscal, o Estado pode intervir sobre o domínio econômico manipulando ou orientando o comportamento dos destinatários da norma a fim de que adotem condutas condizentes com os objetivos estatais.” (BADR, Fernanda Matos. IPTU como Instrumento da Política de Desenvolvimento Urbano. RDDT 175/75, abr/2010)
– “… se ha generalizado la utilización del tributo – y, de forma especial, del impuesto – como un medio de conseguir otras finalidades: creación de empleo, fomento del desarrollo económico de una determinada zona, preservación del medio ambiente, ahorro de energía, repoblación forestal”, de ahí “que quepa hoy distinguir entre impuestos fiscales – los tradicionales, aquellos cuya finalidad esencial es financiar el gasto público – e impuestos extrafiscales – aquellos cuya finalidad esencial está encaminada a la consecución de esos otros objetivos...” (QUERALT, Juan Martín; SERRANO, Carmelo Lozano; LÓPES, José M. Tejerizo; OLLERO, Gabriel Casado. Curso de Derecho financiero y Tributario. 18ª edición. Madrid: Tecnos, 2007, p. 90)
– “… una categoría de tributos que se distinguen por su naturaleza no fiscal; son figuras que no buscan allegar recursos monetarios a las Administraciones Públicas de manera genérica para hacer frente a los gastos públicos (como los demás tributos) y sí otras finalidades o financieras: hacer frente a los costes sociales derivados de determinados consumos, defender el medio ambiente, desalentar actividades concretas que se consideran lesivas para el interés público…” (ORTEGA, Rafael Calvo. Curso de Derecho Financiero. Derecho Tributario. Parte General. 11ª edición. Navarra. Thomson/Civitas, 2007, p. 143)
– Vide: BECHO, Renato Lopes. Competência tributária, extrafiscalidade e novos desafios para o Direito Tributário. RDDT nº 216/123, set/2013.
– Vide: VIEIRA, Bruno Soeiro. Os Impostos Municipais e a Proteção do Meio Ambiente. Núria Fabris Editora, 2011.Também: BRENO, Orlando; et al. Direito Tributário Ambiental. São Paulo; Lumen Juris, 2009.
– Extrafiscalidade como critério justificador de tratamento tributário diferenciado. Vide nota ao art. 150, II, da CF.
– Predomínio do caráter fiscal ou extrafiscal. “Não existe, porém, entidade tributária que se possa dizer pura, no sentido de realizar tão-só a fiscalidade, ou, unicamente, a extrafiscalidade. Os dois objetivos convivem, harmônicos, na mesma figura impositiva, sendo apenas lícito verificar que, por vezes, um predomina sobre o outro.” (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 21ª edição. Saraiva, 2009, p. 256)
– “Le imposte presentano due aspetti, quello fiscale e quello extrafiscale, dei quali i confini non sempre risultano agevolmente individuabili.” (MARTUL-ORTEGA, Perfecto Yebra. I Fini Extrafiscali Dell’Imposta. In: AMATUCCI, Andréa. Trattato di Diritto Tributário. 1º vol. Milano, CEDAN, 2001, p. 686)
– Fundamento constitucional. Na Constituição Federal, embora não haja um tratamento da extrafiscalidade em geral, há dispositivos que indicam a utilização extrafiscal da tributação: a) na outorga de competência relativa à contribuição de intervenção no domínio econômico (CIDE), quando resta evidente o intuito de, através da tributação, viabilizar políticas econômicas ou influenciar no sentido da obtenção de efeitos econômicos desejados; b) nas exceções às anterioridades de exercício e/ou nonagesimal mínima e nas atenuações à legalidade relativamente a impostos capazes de atuar como reguladores da produção de bens (IPI), do comércio internacional (II e IE) e da demanda monetária (IOF), atribuindo-se ao Executivo prerrogativas para a ágil alteração da legislação respectiva; c) na previsão de que os impostos sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) e territorial rural (ITR) sejam utilizados de modo a induzir o cumprimento da função social da propriedade. d) na previsão de benefícios fiscais de incentivo regional (art. 151, I); e) na determinação de estímulo ao cooperativismo (arts. 146, III, c, e 174, § 2º). f) no estímulo e na indução ao cumprimento da função social da propriedade (arts. 170, III, e 182, § 4º, II). Ademais, poderia o legislador, por exemplo, para promover a saúde, direito de todos e dever do Estado (art. 196 da CF), estabelecer isenção de COFINS para hospitais ou isentar do IPI os remédios.
– O STF manifestou-se no sentido da validade de incentivos fiscais concedidos a empresas que contratam empregados com mais de quarenta anos, de modo a estimular tal conduta por parte dos contribuintes (STF ADIn 1.276), bem como de desconto do IPVA a condutores que não tenham cometido infrações de trânsito, incentivando os contribuintes a serem bons motoristas (STF, ADInMC 2.301).
– Na Constituição Espanhola de 1978, não há dispositivo expresso autorizando a extrafiscalidade. Mas o Tribunal Constitucional espanhol entende que tem sustentação: “… la función extrafiscal del sistema tributario estatal no aparece explícitamente reconocida en la Constitución, pero dicha función puede derivarse directamente de aquellos preceptos constitucionales en los que se establecen principios rectores de política social y económica (señaladamente, art.: 40.1 y 130.1), dado que tanto el sistema tributario en su conjunto como cada figura tributaria concreta forman parte de los instrumentos de que dispone el Estado para la consecución de los fines económicos y sociales constitucionalmente ordenados.” (STC nº 37/87)
– Necessidade de concorrência das competências administrativa e tributária. O Tribunal Constitucional espanhol, na sua Sentença nº 37/87, relativa ao Recurso de Inconstitucionalidade nº 685/1984, proferiu importante decisão afirmando a legitimidade do estabelecimento de tributos extrafiscais, desde que concorrentes, por um lado, a competência administrativa para buscar o fim extrafiscal e, por outro, a competência tributária relativamente à hipótese de incidência da obrigação tributária.
– Atenuações e exceções às limitações ao poder de tributar. O caráter extrafiscal de um tributo não justifica nenhuma violação às garantias fundamentais dos contribuintes. As únicas exceções admissíveis, fundadas no caráter extrafiscal de determinados tributos, são as expressamente contempladas pelo texto constitucional. Vide, e.g., o art. 153, § 1º, da CF.
– “Os impostos fiscais, ou arrecadatórios, submetem-se plenamente às limitações ao poder de tributar. Já os impostos extrafiscais, ou regulatórios, constituem exceções no que diz respeito às referidas limitações, ou a algumas delas. Por isto mesmo foram encartadas na Constituição Federal regras que estabelecem expressamente exceções no que diz respeito a determinados princípios limitadores do poder de tributar.” (MACHADO, Hugo de Brito. Inconstitucionalidade do aumento do IOF com desvio de finalidade. RDDT 154, jul/08, p. 51)
– “... as normas extrafiscais se encontram sujeitas aos mesmos princípios e limitações relacionados às normas veiculadas com o principal intuito de aumentar a arrecadação do Estado, embora seja admitidas algumas mitigações em relação a essa sujeição, sendo que algumas determinações nesse sentido se encontram expressas na própria Constituição Federal.” (COSTA, Rafael Santiago. Tributação extrafiscal... RFDT 37/193, jan-fev/09) Vide, também, nota ao art. 153, § 1º, da CF.
– Vide nota ao art. 150, II, da CF, sobre a extrafiscalidade como justificadora de tratamento diferenciado.
– Capacidade contributiva. O Tribunal Constitucional espanhol, ainda na sua Sentença nº 37/87, entendeu que não há violação ao princípio da capacidade contributiva quando, embora o fato gerador considere um aspecto negativo como o descumprimento e obrigação ou a realização de atividade causadora de dano, o tributo seja dimensionado tendo em conta uma riqueza do contribuinte.
– “O princípio da capacidade contributiva se aplica aos tributos extrafiscais. A capacidade contributiva pode ser verificada sobre dois diferentes contextos. No primeiro, como medida de comparação para efetivação da igualdade na seara tributária. No entanto, no caso de tributação extrafiscal, esta medida de comparação poderá ser afastada momentaneamente e, em seu lugar, outra pode ser adotada, desde que tenha amparo constitucional. Entretanto, no segundo contexto da capacidade contributiva, como princípio constitucional autônomo, não pode ser refutado, por se tratar de direito fundamental do cidadão, mesmo na tributação extrafiscal. Noutros termos, na tributação extrafiscal, os contribuintes podem até ser diferenciados através de adoção de outra medida de comparação diferente da capacidade contributiva, no entanto, isso não significa que a capacidade contributiva – realidade e pessoalidade – do contribuinte possa ser violada, sob pena de violação de preceitos constitucionais basilares.” (MELO, João Paulo Fanucchi de Almeida. Princípio da Capacidade Contributiva. Quartier Latin, 2012, p. 257/258)
– Controle dos tributos extrafiscais. “… uno de los problemas de los tributos extafiscales es… ‘la sinceridad de sus propósitos’” y que “para merecer tal calificativo debe ‘asumir en sus elementos estructurales tales objetivos extrafiscales’”, siendo que es preciso que “el tributo entero, y no sólo el elemento objetivo del hecho imponible en su aspecto material, esté estructurado coherentemente atendiendo al objetivo extrafiscal” (MAÍLLO, Maria Ángeles Guervós. El Impuesto Balear sobre Instalaciones que Inciden en el Medio Ambiente. Madrid/Barcelona: Marcial Pons, 2000, p. 103)
– “Uma característica marcante do sistema fiscal no Estado Democrático de Direito é o seu emprego com finalidade extrafiscal. Nesse paradigma, efetivamente, o tributo, além da função arrecadatória, é desenvolvido como instrumento de obtenção de certos fins constitucionais, sendo meio de intervenção do Estado em áreas específicas da vida social. Essa função é mais nítida e desenvolvida na esfera econômica, em que o tributo é importante elemento para a consecução dos objetivos da política econômica do Estado. Entretanto, a sua utilização extrafiscal vem sendo desenvolvida em outras áreas – por exemplo, na chamada ‘tributação ambiental’. A instituição de tributo de característica extrafiscal tem, portanto, a sua validade vinculada a que este trabalhe realmente na consecução dos objetivos constitucionais que justificam a sua existência (segundo uma análise de meios e fins), sendo que o tributo deve ser razoável e proporcional e respeitar os limites fixados pelos princípios do não confisco e do mínimo-existencial.” (CARDOSO, Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, p. 194)
– Tributação ambiental. “... não há a necessidade de se criar um novo tributo que agasalhe a questão ambiental, bastando para tanto que se ataque em três frentes: a) cobrança de taxas redimensionadas para atividade potencialmente poluidora instalada, também co a participação do Município no rateio da cobrança e da fiscalização; b) isenção sobre os impostos que incidam sobre o consumo para atividades sustentáveis; c) majoração das alíquotas dos produtos nocivos ao meio ambiente.” (FRANÇA, Cláudio Vieira. Tributação Ambiental à Luz do Sistema Tributário Nacional. RET nº 84/25-39, mar-abr/2012)
– Incentivo aos biocombustíveis. Desestímulo à emissão de dióxido de carbono. Tributação dos resíduos. “Até há poucos anos a tributação ambiental encontrava-se em Portugal num estado incipiente... sendo o nosso sistema tributário dominado pelas preocupações de fomento econômico e redistribuição características do século vinte. Só nas últimas duas décadas, com efeito, foram lançadas as bases de uma fiscalidade ao serviço também do ambiente, multiplicando-se nos últimos anos, já sob o efeito do Protocolo de Quioto, as medidas políticas e legislativas que lhe dão corpo. Sinais desta viragem são a reforma recente da tributação automóvel portuguesa, antecipando as propostas da Comissão Européia, e reorientando estes impostos para as emissões de dióxido de carbono dos automóveis; a preocupação crescente com a adaptação ambiental do imposto sobre os produtos petrolíferos e energéticos, nomeadamente no que respeita ao incentivo ao uso dos biocombustíveis; a introdução de tributos sobre os resíduos, procurando desmotivar a sua produção e encorajar a respectiva revalorização e tratamento; bem como a multiplicação dos benefícios fiscais de motivação ambiental em sede dos próprios impostos sobre o rendimento.” (VASQUES, Sérgio; MARTINS, Guilherme Waldemar d’Oliveira. A evolução da tributação ambiental em Portugal. RFDT 28/251, jul-ago/07) Vale ler integralmente tal artigo que traz os detalhes da legislação portuguesa.
– Florestas. “A gestão deficiente da propriedade florestal e os incêndios para que ela tem contribuído tornam imperiosa a introdução de mecanismos fiscais que motivem uma alteração de comportamentos por parte dos proprietários rurais. [...] Dentre as soluções que se pode adotar a curto prazo, a mais eficaz e expedita estará no agravamento das taxas do imposto municipal sobre imóveis incidente sobre os prédios rústicos com áreas florestais que não cumpram os devidos requisitos de prevenção dos incêndios. [...] A penalização em sede de IMI dos proprietários de terrenos florestais que faltem aos deveres de cuidados que lhes cabem pode ser acompanhada do abaixamento do IVA incidente sobre as prestações de serviços relativas à protecção da floresta contra os incêndios, tornando mais acessíveis estes serviços ao pequeno silvicultor.” (VASQUES, Sérgio. A tributação da floresta em Portugal. RFDT 25/51, jan-fev/07)
– Pelo descabimento da utilização extrafiscal das taxas. “Funções especiais dos impostos, como a extrafiscalidade, estão fora do alcance das taxas, sendo questionada também pela doutrina a possibilidade de progressividade das alíquotas das taxas. Dessa forma, no direito brasileiro, não é possível graduar-se a alíquota ou base de cálculo da taxa levando-se em consideração aspectos singulares do contribuinte que devam ser incentivados ou desestimulados ou, até mesmo, alguma capacidade contributiva especial que, em conjugação com a atividade governamental, poderia proporcionar a cobrança da taxa em condições particulares.” (SEIXAS FILHO, Aurélio Pitanga. Análise da Taxa de Conservação Rodoviária e o Conceito de Pedágio, Suplemento Jurídico do Departamento de Estradas de Rodagem do Estado de São Paulo nº 144/22, 1993, e, ainda, nas Seleções Jurídicas COAD, jul/91, p. 12)
Recepção da legislação anterior à CF/1988. O ADCT, art. 34, § 5º, assegurou a aplicação da legislação vigente por ocasião do advento da Carta de 1988 no que não fosse incompatível com o novo sistema tributário nacional e com a nova legislação infraconstitucional.
– Exigência, tão somente, de compatibilidade material, e não de compatibilidade formal. O fenômeno da recepção dá-se pela compatibilidade material do direito anterior com a nova ordem constitucional. Assim, o que importa é se a imposição tributária, em si, é compatível com a Constituição Federal de 1988, ou seja, se poderia ser instituída e exigida validamente à luz desta. O instrumento normativo que constitui a sua forma anterior desborda dessa análise. Nesse particular, basta que tenha sido adequado quando do seu advento, e não que corresponda ao instrumento normativo exigido pela nova Constituição para tratar da matéria. Assim, se um tributo foi instituído validamente, à luz da Emenda nº 8/77, através de lei ordinária, o fato de a Constituição de 1988 exigir lei complementar não inviabilizou a sua recepção, significando, apenas, que não pode mais ser alterado senão por lei complementar. Da mesma maneira, se a alíquota de determinado tributo foi fixada validamente, à luz da Emenda nº 8/77, por Decreto do Presidente da República, o fato de eventualmente não ser mais possível tratar da matéria, sob a égide da Constituição de 1988, senão através de lei, também não impediu a recepção, implicando apenas a necessidade de se dispor sobre o tributo, a partir de então, pela via solicitada pela nova Carta. Exemplo clássico do fenômeno da recepção é o do Código Tributário Nacional que, tendo surgido através da Lei 5.172/66 – lei ordinária –, continuou vigendo, não obstante a Constituição de 1967 e, agora, a de 1988 exigirem lei complementar para tratar da matéria nele versada. Diz-se que a Lei 5.172/66 tomou nível de lei complementar na medida em que não pôde mais ser alterada senão por esta via legislativa. A respeito, vide nota ao Código Tributário Nacional, antes do art. 1º.
– “O único juízo a estabelecer é o juízo da conformidade material com a nova Constituição, a Constituição atual. Não é qualquer outro: nem qualquer juízo sobre a formação dessas normas de acordo com as novas normas de competência e de forma (as quais só valem para o futuro)...” (MIRANDA, Jorge. Manual de Direito Constitucional. Coimbra Editora, 1988, 2ª edição, Tomo II, p. 245)
– “... está assente na boa doutrina, exposta por Hans Kelsen, José Joaquim Gomes Canotilho, Jorge Miranda, e adotada pela Suprema Corte, no sentido de que a incompatibilidade apenas formal do ordenamento infraconstitucional anterior com a nova ordem constitucional não vicia a recepção.” (MORSCHBACHER, José. Considerações em torno do “salário-educação”. RDDT nº 24, 1997, p. 68).
– Quando do julgamento do RE 214.206/AL, em que se discutia a contribuição e adicional devidos ao Instituto do Açúcar e do Álcool, o STF afastou a discussão que havia sido suscitada quanto à compatibilidade formal da legislação anterior com a Constituição Federal de 1988, deixando claro que não há que se fazer tal juízo, não se podendo falar em inconstitucionalidade formal superveniente.
– Compatibilidade funcional. Em se tratando de contribuições sociais e de empréstimos compulsórios, além da compatibilidade material propriamente, também se faz indispensável um juízo de compatibilidade funcional, pois tais exações devem estar abrangidas e adequar-se aos fins que a Constituição Federal elege na respectiva outorga de competência (arts. 148, 149 e 195).
– “... se não houver adequação, estaremos saindo do campo autorizado para a edição da lei. Isto significa que é preciso verificar se, na relação entre meios e fins, o meio é pertinente àquele fim, se o meio é adequado para atingir aquele resultado previsto na norma superior...” (GRECO, Marco Aurélio. Contribuições (uma figura sui generis). Dialética, 2000, p. 127)
– Lei inconstitucional. Impossibilidade da recepção/restauração. Inexiste recepção de norma que já não encontrava suporte de validade sob a égide da Constituição anterior. E a razão é simples: não compunha validamente o ordenamento jurídico, de maneira que não há o que recepcionar. Também não se pode pensar em convalidação de norma surgida anteriormente e inconstitucional.
– Impossibilidade de convalidação. “CONSTITUCIONALIDADE SUPERVENIENTE – ARTIGO 3º, § 1º, DA LEI Nº 9.718, DE 27 DE NOVEMBRO DE 1998 – EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 20, DE 15 DE DEZEMBRO DE 1998. O sistema jurídico brasileiro não contempla a figura da constitucionalidade superveniente.” (STF, Plenário, RE 346.084/PR, Min. Ilmar Galvão, nov/05, DJ 02/09/06)
– Repristinação. “A legislação infraconstitucional que perdeu sua eficácia diante de um texto constitucional não se restaura pelo surgimento de nova Constituição. Essa restauração de eficácia é categorizável como repristinação, inadmitida em nome do princípio da segurança e da estabilidade das relações sociais. O permanente fluxo e refluxo da legislação geraria dificuldades insuperáveis ao aplicador da lei, circunstância não desejada pelo constituinte.” (TEMER, Michel. Elementos de Direito Constitucional. 9ª edição. Malheiros, 1992, p. 37)
– Desconstitucionalização. A Constituição nova substitui, como um todo, a anterior, mesmo que não haja incompatibilidade material. Não há que se falar em recepção, seja a que título e sob qual hierarquia for, das normas da Constituição antiga. Nesse sentido “a tese da desconstitucionalização não é de ser aceita, em nosso entender, uma vez que as antigas leis constitucionais não encontram explicação para se verem rebaixadas à categoria de leis ordinárias sem disposições nesse sentido na nova Constituição.” (BASTOS, Celso. Curso de Direito Constitucional. Saraiva, p. 28)
– Não recepção da legislação anterior (revogação) x inconstitucionalidade. A lei vigente quando do advento da Constituição e com esta incompatível materialmente restou revogada. Não há que se falar, tecnicamente, na sua inconstitucionalidade frente à nova Constituição, mas na sua revogação, na sua não recepção. Daí por que a matéria não é passível de discussão em sede de ADIn. Caberá, sim, sua discussão em sede de controle concentrado em Ação de Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental, tudo nos termos das notas respectivas, adiante.
– Revogação dos dispositivos legais que delegavam competência do Congresso. Art. 25, I, do ADCT. Este artigo do ADCT revogou, a partir de 180 dias da promulgação da Constituição, todos os dispositivos legais que atribuíam ou delegavam ao Executivo ação normativa de competência do Congresso Nacional. Isso atingiu delegações para aumento de alíquota em casos não mais admitidos. Deve-se notar, porém, que a revogação atingiu a delegação, mas não impediu a recepção dos tributos tal como estavam vigendo, ou seja, com a alíquota fixada por Decreto. Assim, na prática, o que ocorreu foi a impossibilidade de, a partir dos 180 dias referidos, o Executivo alterar as alíquotas, pois já não havia mais suporte válido para tanto. Nesse sentido, vem decidindo o STF, do que são exemplo o RE 191229-4/SP, Rel. o Min. Ilmar Galvão, jun/96, e o RE 286963/MG, Rel. Sepúlveda Pertence, mai/05. Sobre a delegação legislativa ao Executivo, vide nota ao inciso I do art. 150 da Constituição.
Poder fiscal e competência tributária. As pessoas políticas que compõem a Federação recebem diretamente da Constituição – e só dela – as suas parcelas do poder fiscal. A Constituição é que define a competência tributária de cada uma, mediante normas concessivas de competência tributária e normas proibitivas de tributação (imunidades). A competência tributária é o produto da aplicação simultânea de tais normas: as primeiras autorizam; as últimas, restringem.
– “... a competência resulta da conjugação da norma atributiva de competência com a norma de incompetência (imunidade)... Perante um a regra atributiva de competência, o legislador está numa situação de potestade; e os cidadãos, num estado de sujeição. perante uma regra de imunidade (de competência negativa), o legislador encontra-se num estado de impotência (não competência), e os particulares, numa situação de imunidade (não sujeição).” (VELLOSO, Andrei Pitten. Constituição Tributária Interpretada. 2ª ed. Livraria do Advogado: 2012, p. 25)
– CTN. A matéria atinente à competência está regulamentada no Título II do CTN, artigos 6º a 8º.
Competências comum e privativa. “... as taxas e as contribuições de melhoria são atribuídas às pessoas políticas, titulares do poder de tributar, de forma genérica e comum e os impostos de forma privativa e discriminada. Como corolário lógico temos que os impostos são enumerados pelo nome e discriminados na Constituição, um a um. São nominados e atribuídos privativamente, portanto, a cada uma das pessoas políticas, enquanto as taxas e as contribuições de melhoria são indiscriminadas, são inominadas e são atribuídas em comum às pessoas políticas. Vale dizer, os impostos têm nome e são numerus clausus, em princípio. As taxas e as contribuições de melhoria são em número aberto, numeros apertus, e são inumeráveis. Dissemos que os impostos em princípio são enumerados porque, após a Constituinte, outros podem ser criados com base na competência residual, excepcionalmente.” (COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Comentários à Constituição de 1988/Sistema Tributário, 3ª ed., Forense, 1991, p. 4)
– Pela ausência de competências comuns, mesmo quanto a taxas e contribuições de melhoria. “A nosso ver, a atual Constituição Federal brasileira adotou, somente as competências institucionais privativas e residual, relativamente a todas as arrecadações pecuniárias compulsórias previstas no seu Sistema Tributário. A confusão vem ocorrendo relativamente às taxas e às contribuições de melhoria, entendendo alguns, especialmente na formulação de questões para concursos públicos, que, à vista do artigo 145, II e III, tais espécies tributárias se enquadram na competência comum, partindo do fato de que, segundo aqueles dispositivos, todas as pessoas jurídicas de direito público interno podem instituí-las ou criá-las. Não concordamos com essa precipitada e equivocada conclusão. (...) O que caracteriza a competência comum não é (...) o nome (...) legalmente dado à espécie tributária... (...) Com efeito, o fato gerador, tanto da taxa, como da contribuição de melhoria, é sempre a prestação, por pessoas jurídicas de direito público interno, de um serviço, específico e divisível, porém no âmbito das atribuições de cada uma, tal como previsto nos artigos 77 e 81 do Código, de tal forma que cada uma dessas pessoas presta os seus próprios serviços, por eles cobrando, também, segundo bases de cálculo próprias. Não há, pois, como confundir, entre si, quer os serviços geradores de taxas quer os de contribuições de melhoria, prestados pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios ainda que sejam cobradas com o mesmo nome.” (VOLKWEISS, Roque Joaquim. Direito Tributário Nacional. 3ª edição. Livraria do Advogado, 2002, p. 87/88)
Classificação dos tributos em espécies tributárias. A importância de discriminar as diversas espécies tributárias e de conseguir identificar, num caso concreto, de que espécie se cuida, está no fato de que a cada uma corresponde um regime jurídico próprio. Por exemplo: a União não pode criar dois impostos com mesmo fato gerador e base de cálculo, nem duas contribuições com mesmo fato gerador e base de cálculo; mas não há óbice constitucional a que seja criada contribuição social com fato gerador idêntico a de imposto já existente. Indispensável, pois, surgindo uma exação, conseguir-se saber com segurança se se cuida de um novo imposto ou de uma nova contribuição.
– “A Constituição não procedeu, pois, a uma classificação, mas a uma tipologia de tributos, definindo uns por características atinentes à estrutura (impostos, taxas), outros por características ligadas à função (contribuições), outros por traços referentes simultaneamente a um ou outro dos citados aspectos (contribuição de melhoria) e outros ainda por aspectos de regime jurídico alheios quer à estrutura, quer à função, como é o caso dos empréstimos compulsórios.” (XAVIER, Alberto. Temas de Direito Tributário, p. 26)
– São cinco as espécies tributárias. O art. 145 da CF – que diz da competência da União, Estados, DF e Municípios para a instituição de impostos, taxas e contribuições de melhoria – não arrola taxativamente todas as espécies de tributos, que abrangem, ainda, o empréstimo compulsório e as contribuições (sociais, de intervenção no domínio econômico, de interesse de categorias profissionais ou econômicas e de iluminação pública municipal), conforme os arts. 148, 149 e 149-A. Note-se que descaberia referência ao empréstimo compulsório e às contribuições sociais já no art. 145 da Constituição porque se limitou a cuidar dos tributos da competência de todos os entes políticos, em que não se enquadram os empréstimos compulsórios e contribuições. Daí terem merecido artigos próprios.
– “De efeito, a par das três modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria) a que se refere o artigo 145 para declarar que são competentes para instituí-los a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os artigos 148 e 149 aludem a duas outras modalidades tributárias, para cuja instituição só a União é competente: o empréstimo compulsório e as contribuições sociais, inclusive as de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas. No tocante às contribuições sociais que dessas duas modalidades tributárias é a que interessa para este julgamento, não só as referidas no artigo 149 que se subordina ao capítulo concernente ao sistema tributário nacional têm natureza tributária, como resulta, igualmente, da observância que devem ao disposto nos artigos 146, III, e 150, I e III; mas também as relativas à seguridade social previstas no artigo 195, que pertence ao título ‘Da Ordem Social’. Por terem esta natureza tributária é que o artigo 149, que determina que as contribuições sociais observem o inciso III do artigo 150 (cuja letra b consagra o princípio da anterioridade), exclui dessa observância as contribuições para a seguridade social previstas no artigo 195, em conformidade com o disposto no § 6º deste dispositivo, que, aliás, em seu § 4º, ao admitir a instituição de outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, determina se obedeça ao disposto no art. 154, I, norma tributária, o que reforça o entendimento favorável à natureza tributária dessas contribuições sociais.” (voto condutor do Min. Moreira Alves no REx 146.733-9/SP)
– É preciso, pois, forte no texto constitucional, ter reservas ao art. 5º do CTN, que dispõe: “Art. 5º. Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria”. A classificação realizada pelo CTN data de 1966, quando o entendimento acerca da natureza das diversas exações não havia amadurecido suficientemente. Basta ver, segundo o art. 4º do CTN, que a natureza jurídica específica do tributo deveria ser inferida da análise tão somente do seu fato gerador, critério insuficiente para a identificação das contribuições sociais e dos empréstimos compulsórios, definidos pela Constituição Federal de 1988 não em função do seu fato gerador, mas da sua finalidade, conforme se vê de nota adiante e das notas aos arts. 148 e 149 da CF.
– Espécies e subespécies tributárias. Vejam-se as espécies e subespécies tendo como referência os dispositivos constitucionais que outorgam competência para a instituição de cada uma:
a.1. nominados (arts. 145, I, 153, 155, 156)
a.2. residuais (art. 154, I)
a.3. extraordinários de guerra (art. 154, II)
b.1. de poder de polícia (art. 145, II, primeira parte)
b.2. de serviços públicos específicos e divisíveis (art. 145, II, segunda parte)
c) contribuições de melhoria (art. 145, III)
d) contribuições
d.1. sociais
d.1.1. gerais (art. 149, primeira parte, e §§ 2º, 3º e 4º)
d.1.2.1. nominadas (art. 149, primeira parte, e §§ 2º, 3º e 4º c/c art. 195, I, II, III)
d.1.2.2. residuais (art. 149, primeira parte, c/c art. 195, § 4º)
d.1.2.3. de previdência do funcionalismo público estadual, distrital e municipal (149, § 1º/EC 41/03)
d.2. de intervenção no domínio econômico (art. 149, segunda parte, e §§ 2º, 3º e 4º)
d.3. do interesse das categorias profissionais ou econômicas (art. 149, terceira parte)
d.4. de iluminação pública municipal e distrital (art. 149-A/EC nº 39/02)
e.1. extraordinários de calamidade ou guerra (art. 148, I) e.2. de investimento (art. 148, II)
Definição legal: imposto como tributo com fato gerador não vinculado. CTN: “Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.”
– Não vinculação do fato gerador x não afetação da receita. Não se pode confundir a não vinculação do fato gerador dos impostos a qualquer atividade estatal específica, com a vedação constitucional da vinculação legal do produto da arrecadação dos impostos a órgão, fundo ou despesa constante do art. 167, IV, da CF, também denominada de princípio da não afetação dos impostos. Vide notas ao art. 167, IV, da CF.
– Insuficiência do critério do art. 16 do CTN para a identificação da espécie tributária. A definição do art. 16 do CTN não é suficiente para distinguir os impostos das contribuições e dos empréstimos compulsórios. Quando houver a afetação legal do tributo a uma finalidade, acrescida ou não de promessa de restituição, ainda que o fato gerador seja do tipo não vinculado, estaremos diante de uma contribuição especial ou de um empréstimo compulsório (caso haja promessa de restituição), e não de um imposto que, por determinação constitucional, não pode estar afetado a nenhuma finalidade específica. O fato gerador não vinculado aparta os impostos das taxas e contribuições de melhoria, mas a não afetação é que os aparta das contribuições e dos empréstimos compulsórios.
Atribuição de competência pelo critério da base econômica. A Constituição de 1988, consagrando o critério utilizado desde a EC 18/65, divide o poder fiscal, no que diz respeito aos impostos, com atenção às suas bases econômicas, utilizando-se, pois, de critério pré-jurídico. Ou seja, não se refere aos impostos pela sua denominação ou pelo seu objeto jurídico, mas pelo fato econômico sobre o qual devem recair. Com isso, tem-se maior segurança no sentido de que não haja invasões de competência.
– “Impostos de objeto jurídico são os referidos na legislação por critérios jurídicos, com indicação de fatos e negócios jurídicos... Impostos de objeto econômico são os referidos na legislação através de critérios econômicos, com indicação das categorias econômicas oneradas.” (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio, primeiro volume. Forense, 1995, p. 154/155, 278 e 429/430.
– “Ao examinar as técnicas de discriminação de rendas, Goffredo da Silva Telles Júnior apontava, em estudo de 1946, que podem ser classificadas em três gêneros: divisão das bases econômicas da tributação, divisão das espécies tributárias e divisão das receitas tributárias.” (COSTA, Antônio José da. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva. Comentários ao Código Tributário Nacional, vol. 1. Saraiva, 1998, p. 606)
– Importância da análise dos conceitos para a determinação da amplitude da competência outorgada. A outorga de competência, pelo critério da base econômica, implica, por si só, uma limitação da respectiva competência às possibilidades semânticas e sintáticas do seu enunciado. Quando o art. 153 outorga competência para a instituição de imposto, e.g., sobre a renda e sobre a propriedade territorial rural, impõe-se que se investigue o que significa renda, e o que é propriedade territorial rural, analisando cada um dos termos separadamente e em conjunto. Da mesma forma, quando o art. 155 trata do imposto sobre a circulação de mercadorias, o ponto de partida para a sua análise é investigarmos o que é circulação e o que são mercadorias. Esta técnica de abordagem decorre da própria necessidade de cumprimento da Constituição mediante o respeito às competências outorgadas. Vide as notas específicas a cada uma das bases econômicas constantes dos incisos dos arts. 153, 155 e 156 da Constituição.
– “IMPOSTO DE RENDA... Saber se indenização é, ou não, renda, para o efeito do artigo 153, III, da Constituição, é questão constitucional, como entendeu o acórdão recorrido, até porque não pode a Lei infraconstitucional definir como renda o que insitamente não o seja.” (STF, 1ª T., RE 188.684-6/SP, Min. MOREIRA ALVES, abr/02)
– Necessidade de adstrição da lei instituidora do imposto à base econômica respectiva. A base econômica dada à tributação condiciona os diversos aspectos da norma tributária impositiva, que não pode extrapolá-la seja ao definir a hipótese de incidência do tributo, seja ao definir sua base de cálculo ou, ainda, o contribuinte.
– O art. 110 do CTN é inequívoco no sentido de que a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados, expressa ou implicitamente, pelas Constituições Federal ou Estaduais ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Vide as notas ao art. 110 do CTN.
– “As pessoas políticas... não têm total liberdade na escolha da base de cálculo dos tributos que criam legislativamente, já que ela tem seus paradigmas prefigurados na Constituição. Logo, ao tratarem deste assunto, devem necessariamente levar em conta a base de cálculo possível da exação, também predeterminada na Lei Maior. Afinal, a natureza do tributo é obtida não apenas pelas normas que traçam sua hipótese de incidência, mas, também, por aquelas que disciplinam sua base de cálculo. Se houver conflito entre elas, o tributo deixa de ser o previsto na lei tributária.” (CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS – comunicação... RDDT 155, p. 84, ago/08)
– “... cabe privativamente à lei traçar com precisão todos os elementos essenciais da imposição tributária, demonstrando previamente a situação econômica que se procura alcançar, sem deixar margem à utilização de critérios subjetivos. Isto não significa, entretanto, que o legislador ordinário tem livre arbítrio para definir o espectro de alcance do tributo. Como o sistema de discriminação de competência adotado no País é rígido, o próprio texto constitucional relaciona, de forma genérica, determinados fatos econômicos que constituem verdadeiros pressupostos para a incidência dos tributos, os quais devem ser integralmente respeitados quanto aos respectivos conteúdos jurídicos intrínsecos.” (LUCENA DE MENEZES, Paulo. In: Comentários ao Código Tributário Nacional, vol. 1, coord. Ives Gandra da Silva Martins. Saraiva, 1998, p. 25/26)
Competências privativa e residual. Os artigos 153, 155 e 156 estabelecem as bases econômicas sobres as quais cada ente político, de forma privativa, poderá instituir imposto. A União goza, ainda, da competência residual e para instituir impostos extraordinários