Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-vir3709/
Timestamp: 2019-08-18 08:40:46
Document Index: 3893522

Matched Legal Cases: ['§ 19', '§ 8', '§ 11', '§ 155', '§ 549', 'BGH', '§ 87']

Urteil vom 30.06.2011, VI R 37/09 - Steuernsparen
Urteil vom 30.06.2011, VI R 37/09
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielte in den Streitjahren (2000, 2001) als Arbeitnehmer der A GmbH (ab 2001 A AG) Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Die A Inc., USA, Muttergesellschaft der Arbeitgeberin des Klägers, gewährte dem Kläger 1997 Optionen auf den Erwerb von Aktien der A Inc. Der Kläger erwarb in Ausübung der Optionen in den Jahren 2000 und 2001 Aktien, sogenannte „restricted shares“ im Sinne von Rule 144 des SEC Act of 1933. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) handelte es sich dabei um Aktien, die innerhalb von zwei Jahren weder handelbar noch lieferbar waren und sich auch nicht zur Beleihung eigneten. Nach einer Haltefrist von einem Jahr konnten sie nur unter bestimmten Bedingungen verkauft werden. Eine der Bedingungen war die Einhaltung der Publikationspflichten nach US-Aktienrecht durch die Gesellschaft, die die „restricted shares“ ausgegeben hat. Nach einer Sperrfrist von einem weiteren Jahr war ein freier Verkauf möglich.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte dagegen mit geänderten und hier streitigen Einkommensteuerbescheiden des Klägers und seiner mit ihm zusammen veranlagten Ehefrau, der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), die Einkünfte des Klägers um 5.815 DM sowie um 2.932 DM höher an. Beim Kläger sei ein geldwerter Vorteil aus der Ausübung der Aktienoption als Arbeitslohn bei dessen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zu erfassen, weil der Zufluss des geldwerten Vorteils zu dem Zeitpunkt realisiert sei, zu dem der Kläger durch die Ausübung der Option die Verfügungsmacht an den Aktien erlangt habe. Die Verfügungsbeschränkungen würden dabei den geldwerten Vorteil nicht mindern, weil die Aktien zwar erst nach einer Haltefrist von zwei Jahren frei verfügbar seien, aber die Nutzungen gezogen werden dürften.
1. Zu den Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG auch vom Arbeitgeber für die Beschäftigung verbilligt überlassene Aktien. Dies setzt allerdings voraus, dass der Vorteil in Form von Aktien auch zugeflossen ist (§ 11 Abs. 1 Satz 1 EStG). Denn nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) führt allein das Innehaben von Ansprüchen oder Rechten den Zufluss von Einnahmen regelmäßig noch nicht herbei.
2. Nach Maßgabe der vorgenannten Rechtsgrundsätze hält die Vorentscheidung revisionsrechtlicher Überprüfung nicht stand. Ob ein Steuerpflichtiger im Einzelfall tatsächlich die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt und ausgeübt hat, ist eine grundsätzlich dem FG obliegende Frage der Tatsachenfeststellung und -würdigung (vgl. BFH-Urteil vom 30. November 2010 VIII R 40/08, BFH/NV 2011, 592). Dabei hat das FG allerdings alle Umstände des Einzelfalles zu prüfen und in seine Würdigung einzubeziehen. Angesichts dessen tragen die im Streitfall vom FG tatsächlich getroffenen Feststellungen nicht dessen Würdigung und Entscheidung, dass der Kläger bereits die für den Zufluss des Vorteils entscheidungserhebliche wirtschaftliche Verfügungsmacht über die „restricted shares“ im Sinne von Rule 144 des SEC Act of 1933 erlangt hatte.
a) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt grundsätzlich dem FG (vgl. Senatsurteile vom 28. Mai 2009 VI R 27/06, BFHE 225, 377, BStBl II 2009, 857; vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, m.w.N.). Das Revisionsgericht ist an die Feststellungen über Bestehen und Inhalt des ausländischen Rechts wie an tatsächliche Feststellungen gebunden (§ 155 FGO i.V.m. §§ 549, 562 der Zivilprozessordnung; s.a. BGH-Urteil vom 6. November 1991 XII ZR 240/90, Neue Juristische Wochenschrift 1992, 438). Das FG hat festgestellt, dass der Kläger die dem amerikanischen Aktienrecht unterliegenden, sogenannten „restricted shares“ im Sinne von Rule 144 des SEC Act of 1933 in Ausübung der ihm eingeräumten Aktienoptionen erworben hatte. Das FG hat indessen keine Feststellungen dazu getroffen, in welcher Weise diese Aktien übertragen werden, insbesondere, ob das für diese Aktien anwendbare Recht schon eine Inhaberschaft des neuen Aktionärs in der zweigestuften Bindungsphase der „restricted shares“ annimmt. Es fehlen insbesondere Feststellungen dazu, ob der Kläger entsprechend der vom deutschen Recht getroffenen Unterscheidung gleichsam lediglich schuldrechtlich verpflichtet ist, die Aktien nicht weiter zu veräußern, oder ob es ihm auch schlechterdings rechtlich unmöglich ist, über die Aktien zu verfügen. Allein der Umstand, dass innerhalb der zweijährigen Behaltefrist die Nutzungen vom Kläger gezogen werden dürfen, begründet noch keine rechtlich gesicherte Inhaberschaft. Das zeigt etwa das Rechtsinstitut der Wertpapierleihe, wonach während der Laufzeit des Leihvertrags die Erträge aus den verliehenen Wertpapieren dem Entleiher zuzurechnen sind (vgl. BFH-Urteil vom 17. Oktober 2001 I R 97/00, BFHE 197, 63, m.w.N.).
Teilweise werden solche „restricted shares“ als geeignet angesehen, als variable Vergütungsbestandteile eingesetzt zu werden, um die Auszahlung der Vergütung zeitlich zu strecken. Dabei geht man offensichtlich davon aus, dass die „restricted shares“ erst nach mehrjähriger Wartezeit in einen Geldbetrag zum dann gültigen Aktienkurs einlösbar sind (Seibt, in: K. Schmidt/Lutter, a.a.O., § 87 Rz 12).
Angesichts dessen kann sich das FG zur weiteren Begründung seiner Auffassung, dass der Kläger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Aktien erlangt habe, auch nicht darauf stützen, dass solche „restricted shares“ teilweise als vinkulierte Aktien verstanden werden. Denn zum einen besagen die Rechtsgrundsätze des deutschen Aktienrechts zur Vinkulierung von Aktien nichts zur Frage der Wirksamkeit der Übertragung amerikanischer Aktien. Zum anderen wäre selbst in Anwendung dieser dem deutschen Aktienrecht entnommenen Grundsätze die Übertragung der Aktien jedenfalls solange schwebend unwirksam, als nicht die Zustimmung der Gesellschaft vorläge. Schließlich ist auch nichts dazu festgestellt, ob und welche Erklärungen die Muttergesellschaft der Arbeitgeberin des Klägers in Bezug auf die Übertragung der Aktien abgegeben hatte, noch abgeben muss und welche Rechtswirkungen diesen zukommen.