Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-komandytowo-akcyjna/ibpbii-2-415-685-14-ak
Timestamp: 2017-10-22 21:10:59+00:00
Document Index: 19819260

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'FSK ', 'SA/Gl ', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 14', 'art. 27', 'art. 30', 'art. 9', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 30', 'SA/Gl ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 12', 'SA/Wr ', 'SA/Gd ', 'SA/Kr ', 'SA/Kr ', 'SA/Kr ', 'SA/Kr ', 'SA/Po ', 'SA/Po ', 'SA/Wr ', 'SA/Wr ', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 14', 'art. 27', 'art. 30', 'art. 9', 'SA/Gl ', 'FSK ', 'art. 5', 'art. 17', 'art. 5', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 10', 'FSK ', 'art. 146', 'art. 141', 'art. 153', 'art. 44', 'art. 14', 'art. 153', 'art. 5', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 5', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 14', 'art. 10', 'art. 44', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'SA/Gl ', 'FSK ', 'SA/Gl ', 'art. 44', 'art. 14', 'FSK ', 'art. 14', 'art. 44', 'art. 10']

IBPBII/2/415-685/14/AK | Interpretacja indywidualna
Opodatkowanie akcjonariusza SKA: wskazanie źródła przychodów po jego stronie w sytuacji, kiedy spółka komandytowo-akcyjna uzyskuje przychód z tytułu wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów lub akcji spółek kapitałowych, wskazanie momentu powstania przychodu po jego stronie oraz momentu, w którym należy odprowadzić zaliczkę na podatek i określenie podstawy opodatkowania.
IBPBII/2/415-685/14/AKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2807/12 utrzymującym w mocy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 32/12, wniosku z 28 czerwca 2011 r. (data otrzymania 30 czerwca 2011 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce, w sytuacji gdy spółka uzyskiwać będzie przychody z tytułu wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych – jest prawidłowe.
W dniu 30 czerwca 2011 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce, w sytuacji gdy spółka uzyskiwać będzie przychody z tytułu wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych.
W dniu 30 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-1046/11/AK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że jeżeli istotnie umorzenie dobrowolne akcji (papierów wartościowych) w Spółkach kapitałowych, a więc ich odpłatne zbycie będzie następowało w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki komandytowo-akcyjnej pozarolniczej działalności gospodarczej i będzie spełniało przesłanki wskazane w cyt. art. 5a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód osiągnięty z tego tytułu będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Moment uzyskania tego przychodu określić zatem należy zgodnie z treścią cyt. art. 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochód ten podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, czyli tzw. podatkiem liniowym, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast z tytułu wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów Spółek kapitałowych, Wnioskodawca jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie ma obowiązku wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy. Ww. wynagrodzenie stanowi bowiem dla niego przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym – na podstawie art. 30b ww. ustawy – podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Momentem, w którym wskazane wyżej dochody (przychody) powstaną po stronie wspólników spółki komandytowo-akcyjnej jest moment odpłatnego zbycia (umorzenia) udziałów przez spółkę komandytowo-akcyjną. Składając we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym z odpłatnego zbycia udziałów Wnioskodawca uwzględni wydatki poniesione przez spółkę komandytowo-akcyjną na nabycie zbywanych udziałów, stosownie do posiadanego przez siebie udziału w spółce komandytowo-akcyjnej.
Pismem z 14 października 2011 r. (data otrzymania 19 października 2011 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 18 listopada 2011 r. Znak: IBPBII/2/415W-86/11/AK odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa skutecznie doręczono 23 listopada 2011 r.
Pismem z 5 grudnia 2011 r. (data otrzymania 8 grudnia 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.
Pismem z 4 stycznia 2012 r. Znak: IBPB II/2/4160-73/11/AK, IBRP/007-412/11 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 32/12 uchylił zaskarżoną interpretację.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 lipca 2012 r. – wyrokiem z 3 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2807/12 oddalił skargę kasacyjną. Wyrok otrzymano 10 lipca 2014 r. natomiast akta sprawy wraz z prawomocnym orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach – 28 lipca 2014 r.
Mając na uwadze, że SKA uzyskiwać będzie opisane w powyższym zdarzeniu przyszłym przychody z udziału w zyskach Spółek kapitałowych oraz innych spółek komandytowo-akcyjnych, czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach, w których wskazane przychody powstaną po stronie SKA, gdyż przychód ten u Wnioskodawcy powstanie wyłącznie w dacie faktycznego otrzymania Dywidendy z SKA...
Tj. innymi słowy czy przychód u Wnioskodawcy, w razie zaistnienia opisanych zdarzeń przyszłych, nie powstanie w dniu faktycznego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji przez SKA wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych...
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z posiadaniem przez niego statusu akcjonariusza, przychód po jego stronie – niezależnie od rodzajów dochodów otrzymywanych przez SKA – powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez niego Dywidendy z SKA. Przychód po jego stronie nie powstanie w momentach, w których SKA otrzyma lub pozostawione będą do jej dyspozycji wynagrodzenie za umorzenie dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, akcjonariusz SKA nie byłby zobowiązany do rozpoznania przychodu w momencie, gdy przychód taki pojawia się po stronie SKA. W przedstawionej sprawie, tj. w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie akcjonariuszem SKA, która otrzymywać będzie: dywidendy ze Spółek kapitałowych, wynagrodzenie za umorzenie udziałów lub akcji Spółek kapitałowych, majątek powstały w związku z likwidacją Spółek kapitałowych, a także w przypadku gdy w Spółkach kapitałowych, których SKA będzie akcjonariuszem lub udziałowcem, dojść może do: przeznaczenia dochodu Spółek kapitałowych na podwyższenie kapitału zakładowego lub przekazania kwot na kapitał zakładowy Spółek kapitałowych z innych kapitałów, powstania w Spółkach kapitałowych niepodzielonych zysków (w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe) dokonania na rzecz SKA (jako udziałowca lub akcjonariusza Spółek kapitałowych) nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, to wówczas nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód. Zdarzenia te nie mają wpływu na powstanie u akcjonariusza SKA przychodu.
Również w postanowieniu o sygn. akt II FSK 2025/09 z 7 marca 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Wobec powyższej konstatacji, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, trafna jest teza, że przychodem akcjonariusza S.K.A. z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są otrzymywane w wyniku podziału czystego zysku – pieniądze, a więc przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Momentem powstania przychodu jest moment wypłaty tych środków podatnikowi”.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 1063/09) potwierdza stanowisko Wnioskodawcy. Sąd ten orzekł bowiem, że: „Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (por. wyrok WSA w Gdańsku z 5 lutego 2009 r., sygn. akt ISA/Gd 771/08, opubl. LEX nr 487265). (...) Mając na uwadze powyższe niezbędnym jest analiza sytuacji prawnej akcjonariusza w SKA aby stwierdzić kiedy możemy mówić o przychodzie należnym z tytułu udziału w zysku akcjonariusza w SKA. (...)
Pogląd Wnioskodawcy potwierdzają także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1372/07, z 22 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1321/10, z 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 219/09, z 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1181/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 15 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 820/09 i I SA/Po 821/09 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1064/09 oraz I SA/Wr 1065/09.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 30 września 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-1046/11/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że jeżeli istotnie umorzenie dobrowolne akcji (papierów wartościowych) w Spółkach kapitałowych, a więc ich odpłatne zbycie będzie następowało w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki komandytowo-akcyjnej pozarolniczej działalności gospodarczej i będzie spełniało przesłanki wskazane w cyt. art. 5a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód osiągnięty z tego tytułu będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Moment uzyskania tego przychodu określić zatem należy zgodnie z treścią cyt. art. 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochód ten podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, czyli tzw. podatkiem liniowym, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 32/12 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z 30 września 2012 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, od powyższego wyroku – wyrokiem z 3 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2807/12 skargę kasacyjną oddalił.
W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że spór w istocie rzeczy sprowadza się do rozstrzygnięcia dwóch kwestii:
do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować przychód Skarżącego w związku z jego udziałem w spółce komandytowo-akcyjnej w roli akcjonariusza;
momentu powstania po stronie Skarżącego obowiązku wpłacenia zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z jego udziałem w spółce komandytowo-akcyjnej w roli akcjonariusza.
Zdaniem Organu, wspólnik spółki osobowej może osiągnąć za jej pośrednictwem przychód nie tylko z pozarolniczej działalności gospodarczej – jak przyjął sąd pierwszej instancji – ale również z innych źródeł przychodów. Z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wynika bowiem, że jedynie przychód uzyskany z prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej stanowi przychód z tegoż źródła. Natomiast w przypadku osiągnięcia przez spółkę osobową przychodu z innej działalności, Skarżący osiągnie przychód ze źródła przychodu zależnego od sposobu zakwalifikowania danej transakcji. Nie można tym samym wykluczyć, że Skarżący, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, osiągnie przychód ze źródeł opisanych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko Ministra Finansów nie zasługuje na aprobatę. Przede wszystkim wykładnia językowa art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wyraźnie wskazuje, że przychód wspólnika z udziału w spółce niemiającej osobowości prawnej, która prowadzi działalność gospodarczą, kwalifikuje się jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zasada ta nie znajduje wyjątku w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) i art. 30b ust. 1 i 4 u.p.d.o.f., ani w innych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których odwołuje się Minister Finansów. Warunkiem przypisania przychodu z tytułu udziału w spółce osobowej do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest prowadzenie przez nią działalności gospodarczej. Nawet jeżeli spółka ta osiąga przychody z dywidend ze spółek kapitałowych, majątku z tytułu likwidacji spółki kapitałowej albo innych przychodów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. – ostatecznie przychód jej wspólników stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Sąd wskazał, że pogląd ten znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2013 r. (sygn. akt II FPS 6/12). Ponieważ stosowanie art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. budziło wątpliwości, co w konsekwencji doprowadziło do rozbieżności w orzecznictwie, powyższą uchwałą rozstrzygnięto wyłaniające się na tym tle kontrowersje. Stwierdzono w niej, że przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej – stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. – jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, za powyższym stanowiskiem przemawia „treść przepisów art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, a także art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Podstawowe znaczenie dla wykładni powołanych przepisów ma art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., wprowadzony do ustawy z dniem 1 stycznia 2007 r., a więc po wejściu w życie Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce nieposiadającej osobowości prawnej, bez względu na jej rodzaj (a więc także komandytowo-akcyjnej) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym pod pojęciem wspólnika ustawodawca rozumie wszystkich udziałowców każdej spółki osobowej, w tym komplementariusza i akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Zasada ta w jakimkolwiek przepisie u.p.d.o.f. nie jest ograniczana ani modyfikowana. W pytaniu sądowym, jak również w orzecznictwie i literaturze trafnie wskazuje się, że przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stwarza fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., o ile spółka ta prowadzi działalność gospodarczą. Zwraca się przy tym uwagę «na zabsolutyzowany charakter prawnopodatkowej kwalifikacji określonego w tym przepisie stanu faktycznego (niemożność obalenia przeciwdowodem), jak i przywiązanie do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych (działalność spółki, działalność wspólnika) takiego samego skutku prawnego» (zob. wyrok NSA z 23 października 2012 r., II FSK 382/11; także A. Hanusz, P. Czerski, Zasada prawdy materialnej w postępowaniu podatkowym a domniemania i fikcje prawne, «Przegląd Sądowy» 2002, nr 1, s. 93).”
Mając na uwadze źródło przychodu i moment jego powstania, należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że obowiązek wpłacenia zaliczki powstanie dopiero w miesiącu, w którym Skarżący otrzyma dywidendę. W tym miejscu należy odnieść się także do pierwszego z zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 146 § 1 w zw. z art. 141 § 4 i art. 153 P.p.s.a. Zdaniem pełnomocnika Ministra Finansów, z motywów wyroku nie wynika jasno, w którym miesiącu Skarżący będzie zobowiązany do uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy. Tymczasem na stronie 38 uzasadnia sąd pierwszej instancji wyraźnie wskazał, że „akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki tylko za miesiąc, w którym otrzymał on wypłatę zysku.” Co istotne, stanowisko to w pełni odpowiada tezie sformułowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanej wcześniej uchwale: „w świetle art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy.”
Odnosząc się do drugiego ze sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów – naruszenia przepisów postępowania, zauważyć należy, że stanowi on prostą konsekwencję zarzutu naruszenie przepisów prawa materialnego. Jako że do powyższego naruszenia nie doszło, zarzut ten również należy ocenić jako nietrafny.
Biorąc pod uwagę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, po ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2011 r. stwierdza, co następuje:
Na wstępie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce, w sytuacji gdy spółka uzyskiwać będzie przychody z tytułu wynagrodzenia za umorzenia dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych. Ocena stanowiska w pozostałym zakresie została zawarta w odrębnych interpretacjach.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że dojdzie do przekształcenia spółki cywilnej w spółkę komandytowo-akcyjną, w wyniku czego Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. W trakcie działalności spółka komandytowo-akcyjna będzie nabywała odpłatnie (np. umowa kupna) lub nieodpłatnie (np. umowa darowizny) udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz akcje m.in. spółek akcyjnych. W konsekwencji spółka komandytowo-akcyjna będzie wspólnikiem m.in. Spółek kapitałowych.
Wyżej wskazana spółka cywilna posiada rachunek maklerski i zajmuje się zawodowo handlem akcjami i innymi papierami wartościowymi na giełdzie papierów wartościowych i w związku z tym otrzymuje dywidendy ze spółek akcyjnych oraz wynagrodzenie za umorzenie akcji. Po przekształceniu w spółkę komandytowo-akcyjną ta sama działalność będzie wykonywana przez spółkę komandytowo-akcyjną a tym samym będzie ona otrzymywała m.in. wynagrodzenie za dobrowolne umorzenie udziałów lub akcji Spółek kapitałowych.
Wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt, czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach, w których wskazane przychody powstaną po stronie spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż przychód ten u Wnioskodawcy powstanie wyłącznie w dacie faktycznego otrzymania Dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej oraz jaki będzie moment powstania przychodu po stronie takiego wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej będącego akcjonariuszem, kiedy powstanie obowiązek odprowadzenia zaliczek na podatek oraz w jaki sposób określić podstawę opodatkowania.
Z wykładni językowej przywołanych wyżej przepisów wynika, że art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje przychód wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce niemiającej osobowości prawnej, która prowadzi działalność gospodarczą, kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wszelkimi konsekwencjami prawnopodatkowymi wynikającymi z ww. ustawy. Pod pojęciem wspólnika rozumieć należy wszystkich wspólników każdej spółki osobowej, w tym komplementariusza i akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Oznacza to, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w takiej spółce uzyskiwać może jedynie przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Na powyższą kwalifikacje przychodów uzyskiwanych przez wspólników spółek niemających osobowości prawnej nie wpływają ani przepisy art. 17 ust. 1 pkt 6 i art. 30b ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny: „(...) w orzecznictwie i literaturze trafnie wskazuje się, że przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stwarza fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., o ile spółka ta prowadzi działalność gospodarczą. Zwraca się przy tym uwagę «na zabsolutyzowany charakter prawnopodatkowej kwalifikacji określonego w tym przepisie stanu faktycznego (niemożność obalenia przeciwdowodem), jak i przywiązanie do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych (działalność spółki, działalność wspólnika) takiego samego skutku prawnego»”.
Podsumowując, akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać jako wspólnicy tej spółki dochodu (przychodu), w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej innego niż przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. innego niż działalność gospodarcza), w tym dochodu (przychodu) ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) z tytułu udziału w takiej spółce akcjonariusz kwalifikuje do dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na rodzaj dochodów otrzymywanych przez spółkę komandytowo-akcyjną.
W związku z powyższymi wyjaśnieniami stanowisko Wnioskodawcy, że przychód po jego stronie (jako akcjonariuszu spółki komandytowo-akcyjnej) nie powstanie w momentach, w których spółka ta otrzyma lub pozostawione będą do jej dyspozycji wynagrodzenia za umorzenie dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych należało uznać za prawidłowe.
W uzasadnieniu prawomocnego wyroku z 3 lipca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że: „stosownie do treści art. 14 ust. 1 zd. 1 ustawy podatkowej za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielanych bonifikat i skont. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 44 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f – 3h. Oznacza to, że w zasadzie (z wyłączeniem art. 14 ust. 1i ustawy podatkowej) przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktyczne otrzymane. „Kwoty należne są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”. (...) W tej sytuacji kwotą należną jest kwota, którą akcjonariusz może otrzymać jako beneficjent określonych praw majątkowych (akcji), a więc kwota co do której ma roszczenie do spółki o jej wypłatę. (...) Skoro wierzytelność (kwota należna), której przedmiotem jest wypłata należnej części zysku, akcjonariusz nabywa po zaistnieniu określonych przepisami k.s.h. przesłanek, to dopiero ich spełnienie rodzi u akcjonariusza roszczenie (wierzytelność), którą należy traktować jako przychód w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy podatkowej, niezależnie od tego czy tak określona kwota została przez akcjonariusza faktycznie otrzymana.
Jednocześnie w końcowej części uzasadnienia, analizując obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek, Sąd posłużył się sformułowaniem: „akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki tylko za miesiąc, w którym otrzymał on wypłatę z zysku”.
Powyższe stwierdzenie Sądu zrodziło wątpliwości co do momentu powstania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dywidendy, gdyż stwierdzenie to stoi w sprzeczności z całością uzasadnienia Sądu zaprezentowanego w wyroku. Z uzasadnienia tego jednoznacznie wynika, że u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dywidendy powstaje przychód z działalności gospodarczej, ale powstaje on dopiero w momencie, kiedy ta dywidenda jest akcjonariuszowi należna. O należnej dywidendzie można zaś mówić dopiero wówczas, gdy akcjonariusz nabędzie roszczenie o jej wypłatę, czyli gdy podjęta zostanie uchwała o podziale zysku spółki komandytowo-akcyjnej. Na tle uzasadnienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach do wyroku z 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 32/12 zrodziła się zatem wątpliwość, w jakim momencie u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej należy rozpoznać przychód.
Wątpliwość tę rozstrzygnął jednak Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 3 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2807/12, które zapadło na skutek wniesienia przez Organ skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 32/12. W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(...) sąd pierwszej instancji wyraźnie wskazał, że „akcjonariusz powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu ze spółki tylko za miesiąc, w którym otrzymał on wypłatę zysku.” Co istotne, stanowisko to w pełni odpowiada tezie sformułowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanej wcześniej uchwale: „w świetle art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy”.
Ponieważ orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2807/12 jest ostateczne i nie podlega zaskarżeniu, to wykładnię przedstawioną w tym orzeczeniu w sprawie będącej przedmiotem interpretacji indywidualnej należy uznać za obowiązującą i z jej pomocą usunąć wątpliwości jakie mogły pojawić się w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
Oznacza to, że w przypadku Wnioskodawcy – akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, będącego osoba fizyczną – moment powstania przychodu z tytułu dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej należy ustalić w oparciu o art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 2h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
Tym samym w przypadku Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej momentem, w którym powstanie u niego przychód z tytułu dywidendy będzie moment jej faktycznego otrzymania – wypłaty.
Jak stanowi art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Tym samym w sytuacji gdy akcjonariusz nie uzyska dochodu (przychodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie. Natomiast uzyskanie dochodu (przychodu), rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał a więc za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma dywidendę i obowiązek wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym.
Podsumowując, w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza, przychód po jego stronie – niezależnie od rodzajów przychodów otrzymywanych przez spółkę komandytowo-akcyjną – powstanie jedynie z tytułu dywidendy. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za moment uzyskania tego przychodu uznać należy moment jej wypłaty przez spółkę na rzecz Wnioskodawcy. Z kolei zaliczkę na podatek z tytułu otrzymanej dywidendy Wnioskodawca zobowiązany będzie uiścić za miesiąc, w którym przychód powstał, a więc za miesiąc, w którym wypłacona zostanie mu dywidenda.
Zgodzić się należy zatem z Wnioskodawcą, że jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie uzyskuje on w trakcie roku podatkowego przychodu należnego zatem nie jest on zobowiązany do uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy. W konsekwencji, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy fakt, że spółka komandytowo-akcyjna otrzyma wynagrodzenie za umorzenie dobrowolne udziałów lub akcji Spółek kapitałowych.
Prawidłowe jest także stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania po jego stronie przychodu z tytułu Dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej. Przychód po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza powstanie dopiero w momencie wypłaty mu przez spółkę komandytowo-akcyjną Dywidendy, tj. w dniu przelania na jego rachunek bankowy kwoty Dywidendy bądź pobrania jej w gotówce w kasie spółki komandytowo-akcyjnej.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka komandytowo-akcyjna > IBPBII/2/415-685/14/AK