Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0112-kdil3-1-4011-225-2018-2-kf
Timestamp: 2018-07-18 18:13:14+00:00
Document Index: 97977466

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 169', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 9', 'art. 21', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 27', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 10', 'art. 13', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 10', 'art. 18', 'art. 13', 'art. 10', 'art. 18', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 13', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 18', 'art. 22']

0112-KDIL3-1.4011.225.2018.2.KF | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0112-KDIL3-1.4011.225.2018.2.KF
Możliwość stosowania 20% kosztów uzyskania przychodów do wypłacanych wynagrodzeń.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 10 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniu 26 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania 20% kosztów uzyskania przychodów do wypłacanych wynagrodzeń – jest prawidłowe.
W dniu 10 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania 20% kosztów uzyskania przychodów do wypłacanych wynagrodzeń.
Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 15 czerwca 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.225.2018.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Wezwanie skutecznie doręczono za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 18 czerwca 2018 r., natomiast w dniu 26 czerwca 2018 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 20 czerwca 2018 r.).
Wnioskodawca, jest gminną jednostką budżetową Gminy utworzoną na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 22 stycznia 2015 roku w sprawie utworzenia gminnej jednostki organizacyjnej, w celu wykonywania maksymalnego/pełnego poziomu zadań dla jednostek samorządu terytorialnego, tworzących obszar funkcjonalny Aglomeracji (łącznie 22 gminy), wspólnie wdrażających zadania w ramach Instrumentu Zintegrowane Inwestycje Terytorialne (ZIT) Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020.
W ramach umów o dzieło Wnioskodawca zatrudnia ekspertów, których zadaniem jest przede wszystkim sporządzenie oceny zgodności ze Strategią, oceny merytorycznej wniosków o dofinansowanie projektów konkursowych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, opinii w ramach procedury odwoławczej. Eksperci powoływani są przez zamawiającego do prac w Komisjach Oceny Projektów. Dzieło wykonują zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego i krajowego, zapisami Regulaminu konkursu, zasadami określonymi w Regulaminie prac Komisji Oceny Projektów oraz obowiązującymi interpretacjami i zaleceniami Instytucji Zarządzającej.
W ramach umów wykonawcy przekazują zamawiającemu prawa autorskie w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do końca 2017 r. w rozliczeniach z ekspertami Wnioskodawca stosował koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po wejściu nowelizacji ustawy (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175) katalog działalności twórców uprawnionych do stosowania 50% kosztów (art. 22 ust. 9b ww. ustawy) nie obejmuje ekspertów. W związku z powyższym Wnioskodawca nie nalicza 50% kosztów uzyskania przychodu. Koszty są zerowe.
Tut. Organ informuje, że opis sprawy wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia.
Czy przy ww. założeniach umowy, czyli realizacji dzieła wraz z przekazaniem przez ekspertów Wnioskodawcy praw autorskich do dzieła w 2018 roku można zastosować 20% koszty uzyskania przychodu – zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175)?
Zdaniem Wnioskodawcy, w rozliczeniach z ekspertami nie może stosować 20% kosztów, gdyż koszty te mają zastosowanie do innych źródeł przychodu, tj. m.in. do umów o dzieło bez przekazania praw autorskich.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Odnosząc się do kwestii zastosowania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów do wypłacanych wynagrodzeń stwierdzić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co do zasady – kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
W przypadku osób, które uzyskują przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło przysługują, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów – w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Jednakże inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich z tytułu wykonywania usług na podstawie umów cywilnoprawnych. W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
W myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Jednocześnie należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 1 pkt 8 lit. f ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175) dodano do art. 22 ustęp 9b, zgodnie z którym: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
publicystycznej.
Jak z powyższego przepisu wynika, tylko ww. rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.
Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a cyt. ustawy).
Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że w ramach umów o dzieło Wnioskodawca zatrudnia ekspertów, których zadaniem jest przede wszystkim sporządzenie oceny zgodności ze Strategią, oceny merytorycznej wniosków o dofinansowanie projektów konkursowych, opinii w ramach procedury odwoławczej. W ramach umów wykonawcy przekazują zamawiającemu prawa autorskie w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do końca 2017 r. w rozliczeniach z ekspertami Wnioskodawca stosował koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po wejściu nowelizacji ustawy katalog działalności twórców uprawnionych do stosowania 50% kosztów (art. 22 ust. 9b ww. ustawy) nie obejmuje ekspertów. W związku z powyższym Wnioskodawca nie nalicza 50% kosztów uzyskania przychodu. Koszty są zerowe.
W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy przy ww. założeniach umowy, czyli realizacji dzieła wraz z przekazaniem przez ekspertów praw autorskich do dzieła w 2018 r. można zastosować 20% koszty uzyskania przychodu – zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wyjaśnić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Kwalifikacja danych przychodów do właściwego źródła determinuje również sposób ustalania kosztów uzyskania tych przychodów. W świetle powyższego w niniejszej sprawie konieczne jest ustalenie źródła przychodów, do którego należy zakwalifikować wynagrodzenia ekspertów wypłacane przez Wnioskodawcę.
Katalog źródeł przychodów został określony przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 tej ustawy, wśród których w pkt 2 wymienił działalność wykonywaną osobiście, a w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a cyt. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
W świetle natomiast art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.
Zawarte w art. 18 ww. ustawy wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.
O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, a nie forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).
Zatem, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychody z praw majątkowych (w tym z praw autorskich) nie mogą być zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy jako przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło.
W świetle powyższych wyjaśnień, wynagrodzenia wypłacane przez Wnioskodawcę ekspertom z tytułu zawartych umów o dzieło z przekazaniem przez ekspertów Wnioskodawcy praw autorskich do dzieła należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu określone w przepisie art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.
Przy czym należy wskazać, że nowelizacja przepisów w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów m.in. wskazała dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% stawką kosztów uzyskania przychodów (dodany ust. 9b w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem aby możliwe było zastosowanie podwyższonych 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z korzystaniem lub rozporządzeniem prawami autorskimi od dnia 1 stycznia 2018 r. przychody te muszą m.in. być uzyskiwane wyłącznie z tych rodzajów działalności, które zostały wymienione w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W niniejszej sprawie jednakże zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów nie będzie możliwe, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca katalog działalności twórców uprawnionych do stosowania 50% kosztów (art. 22 ust. 9b ww. ustawy) nie obejmuje ekspertów, którym Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie z tytułu zawartych umów o dzieło z przekazaniem przez ekspertów praw autorskich do dzieła.
Jednocześnie do przychodów z praw majątkowych (w tym z praw autorskich) nie stosuje się 20% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one bowiem zastosowanie wyłącznie do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 cytowanej ustawy.
Na powyższe nie ma wpływu fakt, że umowa o dzieło dotycząca korzystania lub zbycia praw autorskich lub praw pokrewnych nie przestaje być równocześnie umową o dzieło, bowiem jak wskazano koszty ustalane są w stosunku do uzyskanego przychodu kwalifikowanego do danego źródła przychodów enumeratywnie wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowując, w okolicznościach analizowanego stanu faktycznego wynagrodzenia ekspertów wypłacane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartych umów o dzieło z przekazaniem praw autorskich do dzieła należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji brak jest podstaw do stosowania do powyższych przychodów kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20% w myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy.
0112-KDIL3-1.4011.225.2018.2.KF
0112-KDIL3-3.4011.216.2018.1.MM | Interpretacja indywidualna
0111-KDIB2-1.4010.137.2018.1.MJ | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT2-3.4011.224.2018.2.IR | Interpretacja indywidualna