Source: http://www.unihostostrava.cz/www/cz/aktuality/danove-vydaje-naklady-roku-2006/
Timestamp: 2019-08-21 21:17:45+00:00
Document Index: 14192393

Matched Legal Cases: ['§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 23', 'zákona č. 56', '§ 23', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 24', '§ 63', '§ 25', '§ 25', '§ 26', '§ 32', '§ 19', '§ 25', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 25', '§ 26', '§ 26', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 33', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 33', '§ 2', 'zákona č. 545', '§ 4', '§ 5', '§ 7', '§ 7', 'zákona č. 545', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 5', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 24', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 55', '§ 8', '§ 8', '§ 3', '§ 8', '§ 3', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 24', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 24', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 24', 'zákona č. 552', '§ 10', '§ 9', '§ 10', '§ 10']

Daňové výdaje (náklady) roku 2006 - AKTUALITY - UNIHOST - Informační server pro provozovatele restaurací a hotelů
Home | Dnes je 21.08.2019
Daňové výdaje (náklady) roku 2006
V oblasti daňových výdajů (nákladů) došlo poprvé pro zdaňovací období roku 2006 k celé řadě více či méně důležitých změn, se kterými tento článek seznamuje. Změny přinesla „velká“ vládní novela zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) č. 545/2005 Sb. účinná od 1. 1. 2006, novela zákona o vysokých školách č. 552/2005 Sb. účinná od 1. 1. 2006 a dále novela ZDP provedená s účinností od 8. 3. 2006 zákonem č. 56/2006 Sb.
Velká novela ZDP provedená zákonem č. 545/2005 Sb.
Novela č. 545/2005 Sb. přinesla tyto změny v daňové uznatelnosti nákladů:
rozšíření daňové uznatelnosti příspěvků právnickým osobám s nepovinným členstvím o příspěvky Hospodářské komoře ČR a Agrární komoře ČR do výše 0,5 % úhrnu vyměřovacích základů pro pojistné na sociální zabezpečení (§ 24 odst. 2 písm. d/ ZDP);
zakotvení daňové uznatelnosti dalšího příspěvku na stravování při pracovních směnách přesahujících 11 hodin (§ 24 odst. 2 písm. j/ ZDP);
z ustanovení § 24 odst. 2 písm. s) ZDP bylo vypuštěno, že zvýšení limitu příjmů pro daňovou uznatelnost postupovaných pohledávek o vytvořenou opravnou položku, resp. o diskont připadající na dobu do splatnosti pohledávky, platí i pro směnku přijatou jako platební prostředek (směnka k inkasu) s výjimkou převodu směnky po lhůtě její splatnosti;
daňová uznatelnost vstupní ceny, resp. u pozemků pořizovací ceny majetku nabytého vkladem byla upřesněna v tom smyslu, že se jedná o ceny před jejich prvým vkladem (§ 24 odst. 2 písm. t/ ZDP);
zavedení daňové uznatelnosti nákladů na dopravu zaměstnanců do zaměstnání za podmínek uvedených v § 24 odst. 2 písm. zg/ ZDP;
zrušení dřívějšího textu § 24 odst. 2 písm. zg/ ZDP - limity celkových nákladů s derivátovými obchody a operacemi (od 1. 1. 2006, avšak s použitím již pro období roku 2005, je nová úprava zdaňování oceňovacích rozdílů ze změny reálné hodnoty zejména cenných papírů a derivátů řešena § 23 odst. 17 ZDP - podle přechodných ustanovení zákona č. 56/2006 Sb. nebylo možné za období roku 2005 zkombinovat postup dle § 23 odst. 17 a dle § 24 odst. 2 písm. zg/ ZDP ve znění účinném k 31. 12. 2005);
zavedení daňové uznatelnosti nákladů na přechodné ubytování zaměstnanců za podmínek uvedených v nově vloženém písm. zu) do § 24 odst. 2;
podmínka minimální doby nájmu u finančního leasingu (20 % stanovené doby odpisování) v § 24 odst. 4 pamatuje na případné zkrácení doby odpisování v důsledku novelizace ZDP - rozhodující je doba odpisování platná v době uzavření smlouvy;
rozšíření daňové neuznatelnosti sankčních plateb v § 25 odst. 1 písm. f) ZDP (tedy s výjimkou sankcí ze smluvních vztahů podle § 24 odst. 2 písm. zi/ ZDP) o úroky z prodlení. ZDP tak s předstihem reagoval na úroky z prodlení zavedené s účinností od 1. 1. 2007 § 63 zákona o správě daní a poplatků;
doplnění, že test nízké kapitalizace dle § 25 odst. 1 písm. w) se vztahuje i na úroky ze smluv uzavřených před 1. 1. 2004, jsou-li tyto smlouvy opatřeny dodatky, kterými se mění výše poskytované půjčky nebo úvěru (vložení § 25 odst. 3 ZDP);
definování vzniku hmotného majetku v § 26 odst. 10;
nové odst. 5 a 6 v § 32a týkající se zahájení odpisování nehmotného majetku, definování technického zhodnocení nehmotného majetku a řešení jeho odpisování;
dvě drobné změny přílohy č. 1. Jedná se o zatřídění hmotného majetku do odpisových skupin, kde došlo ke dvěma drobným změnám přílohy č. 1, a to položky 4-2 (oplocení) a 4-15 (věže, stožáry a věžové zásobníky);
rozšíření definice mateřských a dceřiných společností v § 19 odst. 3 a 4 ZDP - vliv na uplatnění omezení daňové uznatelnosti nákladů mateřské společnosti na držbu podílu v dceřiné společnosti dle § 25 odst. 1 písm. zk) ZDP.
Daňově uznatelný příspěvek na stravování při pracovních směnách přesahujících 11 hodin byl zvýšen o další příspěvek (§ 24 odst. 2 písm. j/ ZDP). Dle právního názoru Ministerstva financí vyjádřeného v metodickém pokynu D-190 bylo možné takto postupovat i podle dosavadní úpravy.
Náklady na dopravu zaměstnanců do zaměstnání
Byla zavedena daňová uznatelnost nákladů na dopravu zaměstnanců do zaměstnání za podmínek uvedených v § 24 odst. 2 písm. zg) - např. se musí jednat o dopravu autobusem (motorovým vozidlem pro přepravu 10 a více osob). Přechodné ubytování zaměstnanců
Novela zavedla daňovou uznatelnost nákladů na přechodné ubytování zaměstnanců za podmínek uvedených v nově vloženém písm. zu) do § 24 odst. 2. Např. se nesmí jednat o ubytování v rodinném domě ani bytě. Mohlo by se tedy jednat o přechodné ubytování ve stavbě ubytovacího zařízení (např. hotel, motel, penzion, turistická ubytovna, kemp či skupina chat-bungalovů) nebo ve stavbě pro individuální rekreaci (např. rekreační domek, chata, rekreační chalupa) nebo v ubytovací jednotce umístěné např. v bytovém domě. Maximální částka, kterou lze uplatnit jako daňový výdaj, činí 3 500 Kč měsíčně na jednoho zaměstnance.
Splňuje-li náklad podmínku daňové uznatelnosti u zaměstnavatele, ještě to automaticky neznamená, že se uvedený příjem nezdaňuje u zaměstnance. Náklad v § 24 odst. 2 písm. zu) ZDP je obdobně jako náklad na dopravu zaměstnanců dle § 24 odst. 2 písm. zg) ZDP typickým příkladem, kdy zaměstnanci vzniká nepeněžní příjem.
Test nízké kapitalizace
Podle čl. II bodu 7. novely ZDP č. 669/2004 Sb. se test nízké kapitalizace dle současného znění § 25 odst. 1 písm. w) ZDP (zavedeno s účinností od 1. 1. 2004 novelou č. 438/ /2003 Sb. s tím, že se poprvé použilo pro období roku 2005 a proti dříve platnému znění rozšířilo okruh případů podléhajících testu nízké kapitalizace) nevztahuje na úroky ze smluv uzavřených před 1. 1. 2004. S účinností od 1. 1. 2006 bylo doplněno, že v případě smluv uzavřených před 1. 1. 2004 se současné znění § 25 odst. 1 písm. w) vztahuje i na případy, kdy byly po 1. 1. 2004 smlouvy opatřeny dodatky, kterými se mění výše poskytované půjčky nebo úvěru. Pokud jde o peněžní půjčky, tedy o smlouvy reálné vznikající pohybem peněz, je uzavírání dodatku, který by změnil výši poskytnuté půjčky právně neproveditelné a úprava je v tomto smyslu nadbytečná.
Vznik hmotného majetku
Podle vloženého odst. 10 do § 26 hmotný majetek vzniká okamžikem uvedení do stavu způsobilého obvyklému užívání. Již dříve bylo možné odpisovat jen ten hmotný majetek, který byl uvedený do stavu způsobilého obvyklému užívání (§ 26 odst. 5).
Je pozoruhodné, že ZDP dosud nedefinoval okamžik vzniku hmotného majetku. Pro účely daňového odpisování to obvykle nepřinášelo žádné praktické problémy, problémy však vznikaly např. při tvorbě rezerv na opravy hmotného majetku - nyní je jednoznačné, že tyto rezervy lze vytvářet jen k tomu majetku, který je „uveden do užívání“. Domnívám se, že doplnění definice může mít praktický význam i pro výklad přechodného ustanovení novely č. 669/2004 Sb. řešícího nepoužití 6. odpisové skupiny (hovoří se tam o hmotném majetku evidovaném v majetku poplatníka do konce zdaňovacího období započatého v roce 2003 - to bych po novele č. 545/2005 Sb. chápal tak, že se musí jednat o majetek do konce zdaňovacího období započatého v roce 2003 „uvedený do užívání“).
Technické zhodnocení nehmotného majetku
Poprvé pro zdaňovací období roku 2006 ZDP obsahuje:
definici technického zhodnocení nehmotného majetku dle § 32a
postup odpisování při technickém zhodnocení nehmotného majetku dle § 32a.
V § 32a odst. 6 ZDP nalezneme tuto definici technického zhodnocení: ...výdaje na ukončené rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti nehmotného majetku anebo zásahy, které mají za následek změnu účelu nehmotného majetku, pokud po ukončení u jednotlivého nehmotného majetku převýší částku 40 000 Kč.
Až na několik detailů odpovídá uvedená definice obecné definici technického zhodnocení v § 33 ZDP upravené pro účely nehmotného majetku, u kterého např. nepřipadají do úvahy výdaje na stavební úpravy. Za nejzásadnější rozdíl považuji hodnotovou hranici - především v tom, že § 32a nepočítá s možností technického zhodnocení do 40 000 Kč, jako je tomu v případě obecné definice. Formulace v § 32a je vysloveně chybná: výdaje, pokud po ukončení převýší... Podle doslovného výkladu by tedy nebyly technickým zhodnocením výdaje vynaložené před „ukončením“, což je nesmysl. Vzhledem ke zmatečnosti definice technického zhodnocení v § 32a doporučuji nadále vycházet i z definice technického zhodnocení dle § 33 ZDP.
Počínaje zdaňovacím obdobím roku 2006 je však v otázce technického zhodnocení nehmotného majetku nepochybně věcnou změnou praktický postup při technickém zhodnocení nehmotného majetku. Nejprve citace ze zákona: Poplatník pokračuje v odpisování nehmotného majetku ze zvýšené vstupní ceny snížené o již uplatněné odpisy od měsíce následujícího po měsíci, v němž bylo technické zhodnocení ukončeno, a to rovnoměrně bez přerušení po zbývající dobu odpisování stanovenou v odstavci 4, nejméně však:
c) ostatní nehmotný majetek po dobu 36 měsíců.
Technické zhodnocení ukončené na již odepsaném nehmotném majetku se odpisuje samostatně po dobu uvedenou v písmenech a) až c).
Slova zákona ozřejmí následující příklady.
Technické zhodnocení software se odepíše za zbytkovou dobu odpisování software V únoru 2005 byl uveden do užívání software se vstupní cenou 72 000 Kč. V únoru 2006 bylo dokončeno rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti software za 60 000 Kč, vstupní cena se tak zvýšila na 132 000 Kč. Vypočtěte daňové odpisy.
Odpisy 2005 (10 měsíců počínaje březnem): 10/36 x 72 000 = 20 000 Kč Odpisy leden a únor 2006 (2 měsíce): 2/36 x 72 000 = 4 000 Kč Odpisy uplatněné za březen 2005 až únor 2006: 20 000 + 4 000 = 24 000 Kč Zbývající doba odpisování: 36 - 12 = 24 měsíců, limitace 18 měsíci se neuplatní Odpisy březen až prosinec 2006 (10 měsíců počínaje březnem): 10/24 x (72 000 + 60 000 - 24 000) = 45 000 Kč Odpisy 2007 (12 měsíců): 12/24 x (72 000 + 60 000 - 24 000) = 54 000 Kč Odpisy 2008 (leden a únor): 2/24 x (72 000 + 60 000 - 24 000) = 9 000 Kč Odpisy celkem: 20 000 + 4 000 + 45 000 + 54 000 + 9 000 = 132 000 Kč Celková doba odpisování: 36 měsíců
Technické zhodnocení software prodlouží dobu odpisování software V únoru 2005 byl uveden do užívání software se vstupní cenou 72 000 Kč. V říjnu 2006 bylo dokončeno rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti software za 60 000 Kč, vstupní cena se tak zvýšila na 132 000 Kč. Vypočtěte daňové odpisy.
Odpisy 2005 (10 měsíců počínaje březnem): 10/36 x 72 000 = 20 000 Kč Odpisy leden až říjen 2006 (10 měsíců): 10/36 x 72 000 = 20 000 Kč Odpisy uplatněné za březen 2005 až říjen 2006: 20 000 + 20 000 = 40 000 Kč Zbývající doba odpisování: 36 - 20 = 16 měsíců, limitace 18 měsíci se uplatní Odpisy listopad až prosinec 2006 (2 měsíce počínaje listopadem): 2/18 x (72 000 + 60 000 - 40 000) = 10 223 Kč Odpisy 2007 (12 měsíců): 12/18 x (72 000 + 60 000 - 40 000) = 61 334 Kč Odpisy 2008 (leden až duben): 4/18 x (72 000 + 60 000 - 40 000) = 20 443 Kč Odpisy celkem: 20 000 + 20 000 + 10 223 + 61 334 + 20 443 = 132 000 Kč Celková doba odpisování: 38 měsíců (20 + 18)
Novela zákona o rezervách provedená velkou novelou ZDP č. 545/2005 Sb.
Zákonem č. 545/2005 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2006 k těmto změnám zákona o rezervách (dále také jen „ZoR“):
v § 2 došlo především k vložení odst. 3, který upravuje tvorbu opravných položek u postupníka, který nabyl pohledávku postoupením. Na jednu stranu došlo k zavedení podmínky úhrady pořizovací ceny postupníkem, na druhou stranu po novele zákon o rezervách výslovně stanovuje, že postupník může opravné položky vytvářet;
tato změna bohužel nebyla obsažena v původním vládním návrhu zákona č. 545/2005 Sb., a tak není k dispozici odůvodnění předkladatele novely (Ministerstva financí) - zda jej považuje za změnu věcnou anebo za změnu potvrzující stávající stav;
v § 4 byla přeformulována pravidla pro zrušení rezerv a opravných položek;
v § 5 odst. 2 a 3 (bankovní rezervy a opravné položky) se stanovuje, že pohledávkou z úvěru se rozumí pohledávka z titulu jistiny a úroku;
v § 7 (rezervy na opravy hmotného majetku) došlo k zásadní změně týkající se tvorby rezerv u nájemců. Po novele č. 545/2005 Sb. může nájemce vytvářet opravné položky pouze, jde-li o nájem podniku (nové znění § 7 odst. 1 písm. b/). Tato změna je doprovázena speciálním přechodným ustanovením - čl. V. zákona č. 545/2005 Sb., podle kterého při transformaci dosavadního klasického nájemního vztahu na vztah upravený smlouvou o nájmu podniku bude moci dosavadní nájemce pokračovat v tvorbě rezerv (pozor - týká se jen smluv o nájmu podniku uzavřených do 31. 12. 2005). S výjimkou nájmu podniku nemohou nájemci v roce 2006 pokračovat v tvorbě rezerv, rezervy vytvořené naposledy za období roku 2005 podle přechodného ustanovení rozpustí v roce předpokládaného termínu zahájení opravy;
byl vložen nový § 8c pro tvorbu 100% opravných položek k „nevýznamným“ pohledávkám do 30 000 Kč vůči jednomu dlužníkovi po uplynutí 12 měsíců od splatnosti dle nově vloženého § 8c. Tvorba opravných položek dle § 8c je podrobně vysvětlena níže.
Tvorba opravných položek dle par. 8c zákona o rezervách
Novelou č. 545/2005 Sb. byl vložen nový § 8c pro tvorbu 100% opravných položek k „nevýznamným“ pohledávkám do 30 000 Kč vůči jednomu dlužníkovi po uplynutí 12 měsíců od splatnosti dle nově vloženého § 8c.
Ministerstvo financí na svých internetových stránkách zveřejnilo počátkem letošního roku materiál „Hlavní změny ve zdaňování příjmů a nejvýznamnější změny zákona o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů“, kde se k otázce opravných položek dle § 8c Ministerstvo financí vyjádřilo takto: ...v případě, kdy hodnota nepromlčené pohledávky v okamžiku jejího vzniku nepřesáhne 30 000 Kč, může poplatník tvořit opravné položky až do výše 100 % její neuhrazené rozvahové hodnoty bez příslušenství, aniž by bylo nutné tuto pohledávku řešit soudně. Pro využití této možnosti však musí být splněny všechny následující podmínky:
poplatník nesmí k pohledávce tvořit opravné položky podle jiných ustanovení zákona o rezervách (tzn. netvoří nebo tvořil a rozpustil opravné položky dosud k dané pohledávce vytvořené a pohledávka nebyla odepsána do podrozvahy),
nesmí se jednat o pohledávku vymezenou v § 8a odst. 3 zákona o rezervách (tj. např. pohledávky za akcionáři, společníky, nebo pohledávky mezi spojenými osobami),
od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo nejméně 12 měsíců a
ke dni tvorby opravné položky nepřesahuje u poplatníka celková hodnota pohledávek bez příslušenství vzniklých vůči témuž dlužníkovi, u nichž uplatňuje výše uvedený postup, částku 30 000 Kč.
V souvislosti s novým ustanovením jsou aktuální tyto základní otázky:
návaznost na předchozí tvorbu opravné položky k téže pohledávce vytvořené dle § 8a zákona o rezervách,
vztah tvorby opravné položky a odpisu pohledávky,
počítání limitu 30 000 Kč.
Všechny uvedené otázky byly předmětem jednání Koordinačního výboru mezi zástupci Ministerstva financí a zástupci Komory daňových poradců ČR 2006/1, které ukázalo shodný názor na řešení uvedených problémů (viz dále).
Vztah k opravným položkám dle § 8a zákona o rezervách
Tvorba opravné položky dle § 8c je omezena mimo jiné takto: Nepostupuje-li poplatník u nepromlčené pohledávky podle § 5, 5a, 6, 8, 8a a 8b...
Je jednoznačné, že poplatník nemůže současně tvořit opravnou položku dle § 8a a zároveň dle § 8c. Je otázkou, zda lze opravnou položku vytvořenou v minulých obdobích dle § 8a rozpustit a vytvořit novou opravnou položku dle § 8c. Zákon o rezervách uvedený postup nevylučuje a také výše uvedená informace Ministerstva financí s ním víceméně počítá, na zmíněném jednání Koordinačního výboru byl výslovně shledán jako možný.
Dne 5. 3. 2005 byla splatná pohledávka ve výši 23 800 Kč (20 000 + 3 800 DPH). Pohledávka nebyla do konce roku 2005 uhrazena a za rok 2005 byly splněny podmínky pro tvorbu opravné položky dle § 8a ve výši 20 %, a proto byla za rok 2005 ve výši 4 760 Kč. V roce 2006 nebyla pohledávka uhrazena. Jakým způsobem využít možnosti tvorby opravné položky dle § 8c?
V roce 2006 je možné opravnou položku dle § 8a ve výši 4 760 Kč rozpustit a vytvořit novou opravnou položku ve výši 23 800 Kč. Pouhé dotvoření opravné položky o příslušný rozdíl 19 040 by bylo nesprávné.
Pro potvrzení uvedeného názoru uvádím, že Ministerstvo financí v zápise z výše uvedeného Koordinačního výboru výslovně potvrdilo jako správný tento dílčí závěr k bodu 2.1 jednání: Shrneme-li, že novela přinesla od 1. 1. 2006 kromě práva tvořit opravné položky v novém režimu § 8c ZoR také další nově konstituované právo poplatníka, a to rozhodnout se, který režim si zvolí. Novela v přechodném ani jiném ustanovení neomezuje toto právo vybrat si režim pouze na pohledávky, k nimž nebyly dosud tvořeny opravné položky v režimu § 8a ZoR. Z toho vyplývá, že počínaje 1. 1. 2006 se může poplatník i u „starých“ pohledávek rozhodnout, zda bude nadále uplatňovat režim § 8a ZoR nebo zda-li uplatní režim § 8c ZoR. Pokud se poplatník rozhodne, že bude postupovat dle § 8c ZoR, musí před tím rozpustit opravnou položku vytvořenou dle § 8a ZoR a poté vytvořit opravnou položku dle § 8c ZoR.
Možnost odpisu pohledávky
Podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP je pohledávka, resp. její část krytá použitím rezervy podle zákona o rezervách daňovým nákladem. Toto ustanovení lze uplatnit např. při odpisu pohledávky. Nic nebrání tomu, aby se použilo i na opravnou položku vytvořenou dle § 8c. Rovněž tento závěr byl odsouhlasen na výše zmíněném jednání Koordinačního výboru.
Dne 5. 3. 2005 byla splatná pohledávka ve výši 23 800 Kč (20 000 + 3 800 DPH). Pohledávka nebude do konce roku 2006 uhrazena a nepředpokládá se její další vymáhání. Jakým způsobem využít možnosti tvorby opravné položky dle § 8c v návaznosti na odpis pohledávky?
Po 5. 3. 2006 je možné vytvořit opravnou položku dle § 8c ve výši 23 800 Kč (účetní a zároveň daňový náklad). Na základě provedené inventarizace pohledávek k 31. 12. 2006 lze rozhodnout o jednorázovém odpisu pohledávky (účetní a daňový náklad 23 800 Kč), současně musí dojít k rozpuštění opravné položky ve výši 23 800 Kč. Uvedené operace v úhrnu daňový základ roku 2006 sníží o 23 800 Kč a pohledávka nebude vedena v evidenci.
K uvedenému příkladu je nutno dodat několik poznámek. První poznámka se týká okamžiku tvorby opravné položky - zda je možné opravnou položku vytvořit v průběhu zdaňovacího období tak, jak je uvedeno v předchozím příkladu. Podle § 55 prováděcí vyhlášky k zákonu o účetnictví č. 500/2002 Sb. se opravné položky tvoří jednak na základě inventarizace, jednak v případech, kdy tak stanoví zákon o rezervách. Zákon o rezervách např. v § 8a výslovně stanovuje, že opravné položky se tvoří ve zdaňovacím období. U pohledávek dle § 8a tedy není problém s jejich tvorbou v průběhu zdaňovacího období - nelze argumentovat § 3 zákona o rezervách, dle kterého se rezervy a opravné položky uplatňují za zdaňovací období, není-li v dalších ustanoveních zákona stanoveno jinak. U pohledávek dle § 8c je situace komplikovanější, protože zde není výslovně stanoveno, že se opravná položka vytváří v průběhu zdaňovacího období. Jsem však názoru, že nelze zaměňovat „tvorbu za zdaňovací období“ a „uplatnění za zdaňovací období“ - § 3 zákona o rezervách tedy dle mého názoru nebrání tvorbě opravné položky v průběhu zdaňovacího období a jejímu následnému uplatnění za zdaňovací období. Domnívám se, že uplynutím 12měsíční lhůty po splatnosti jsou splněny podmínky pro možnost tvorby opravné položky i v průběhu zdaňovacího období. Pokud bychom s tvorbou opravné položky ve výše uvedeném příkladě počkali do 31. 12. 2006 a opravnou položku odepsali až v roce 2007, byl by daňový dopad na období roku 2006 i 2007 stejný. Při vytvoření opravné položky v průběhu roku 2006 a následném odpisu pohledávky v roce 2006 se však otevírá prostor k tvorbě opravné položky dle § 8c ke stejnému dlužníkovi za období roku 2007 (uvolňuje se limit 30 000 Kč). Druhá poznámka se týká daňové uznatelnosti odpisu pohledávky kryté opravnou položkou dle § 8c. K této otázce Ministerstvo financí na výše uvedeném Koordinačním výboru jednoznačně potvrdilo tento dílčí závěr k bodu 2.3: Poté, co bude vytvořena 100% daňově relevantní opravná položka dle § 8c ZoR, je možné provést 100% daňově relevantní odpis pohledávky v souladu s § 24 odst. 2 písm. y) ZDP. V návaznosti na to musí být samozřejmě daňově relevantním způsobem rozpuštěna zákonná opravná položka vytvořená dle § 8c ZoR.
Počítání limitu 30 000 Kč
Limit 30 000 Kč se vztahuje na pohledávky k jednomu dlužníkovi, a to na pohledávky, u nichž je uplatňován postup dle § 8c. Má-li tedy poplatník jednu pohledávku ve výši 30 001 Kč, opravnou položku dle § 8c tvořit nelze. Má-li poplatník k jednomu dlužníkovi pohledávky dvě - ve výši 15 000 Kč a 15 001 Kč, tak k jedné z nich (např. k té 15 001 Kč) opravnou položku dle § 8c vytvořit lze, k druhé by bylo možno tvořit např. opravnou položku dle § 8a. Má-li poplatník k jednomu dlužníkovi tři pohledávky po 15 000 Kč, tak pouze ke dvěma může vytvořit opravnou položku dle § 8c, ke zbývající by bylo možno vytvořit opravnou položku dle § 8a. O zahrnutí do limitu pouze těch pohledávek k jednomu dlužníkovi, ke kterým je tvořena opravná položka dle § 8c, hovoří také výše uvedená informace Ministerstva financí.
Rovněž na výše zmíněném jednání Koordinačního výboru Ministerstvo financí potvrdilo tento dílčí závěr k bodu 2.3:
a) Do limitu dle § 8c písm. d) ZoR se započítávají pouze pohledávky, u nichž je uplatňován postup dle § 8c ZoR, nikoliv všechny pohledávky vůči danému dlužníkovi. Může se stát, že pohledávka byla částečně odepsána. Např. se jedná o pohledávku v nominální hodnotě 40 000 Kč a k 31. 12. 2005 byl proveden její jednorázový odpis 10 000 Kč. V tomto případě je v roce 2006 základnou pro tvorbu opravné položky částka 30 000 Kč a pokud za daným dlužníkem není jiné pohledávky, lze v roce 2006 vytvořit opravnou položku dle § 8c.
b) Z hlediska limitu dle § 8c písm. d) ZoR je relevantní rozvahová hodnota pohledávek k datu tvorby opravné položky dle § 8c ZoR (k rozvahovému dni) bez příslušenství, u nichž se uplatňuje postup dle § 8c ZoR, tj. hodnota, případně snížená o účetní či daňově relevantní odpis části pohledávky provedený před touto tvorbou.
c) Pokud je pohledávka, k níž byla vytvořena zákonná opravná položka dle § 8c ZoR, následně daňově relevantním způsobem odepsána dle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP a v návaznosti na to opravná položka dle § 8c ZoR daňově relevantním způsobem rozpuštěna, nebude její hodnota již započítávána do limitu dle § 8c písm. d) ZoR. Citace uvedených dílčích závěrů b) a c) k bodu 2.3 je z praktického hlediska důležitá především proto, že podmínka daná v § 8c písm. b) (rozvahová hodnota pohledávky bez příslušenství v okamžiku jejího vzniku nepřesáhne částku 30 000 Kč) je v praxi občas vykládána tak, že rozhodující je hodnota pohledávky v okamžiku vzniku pohledávky. Z textu § 8c však vcelku jednoznačně plyne (a Koordinační výbor to potvrdil), že podmínka „v okamžiku jejího vzniku“ se vztahuje ke vzniku opravné položky a nikoli ke vzniku pohledávky.
Další novely ZDP a zákona o rezervách
Novelou zákona o vysokých školách provedenou zákonem č. 552/2005 Sb. byl do ZDP doplněn § 24 odst. 2 písm. zr), podle kterého je daňovým nákladem u veřejné vysoké školy nebo veřejné výzkumné instituce tvorba sociálního fondu, fondu účelově určených prostředků a u veřejné vysoké školy tvorba stipendijního fondu. Podle přechodného ustanovení zákona č. 552/2005 Sb. se nová úprava použije poprvé pro zdaňovací období, které započalo v roce 2006. V průběhu roku 2006 došlo k novelizaci ZDP zákonem č. 56/2006 Sb., změny v daňové uznatelnosti nákladů přitom bylo možné použít již pro období roku 2005 - zejména se jednalo o restrikci uplatnění zůstatkové ceny při prodeji osobního automobilu se vstupní cenou limitovanou částkou 1 500 000 Kč.
Zákon o rezervách byl s účinností od 1. 6. 2006 novelizován zákonem č. 223/2006 Sb. Změna zákona o rezervách se týká § 10a, tj. podmínek deponování prostředků ve výši tvořených rezerv na zvláštním bankovním účtu, jde-li o rezervy na pěstební činnost dle § 9 nebo o ostatní rezervy dle § 10 (rezerva na odbahnění rybníka, rezerva na sanaci pozemků dotčených těžbou či na vypořádání důlních škod dle horního zákona, rezerva pro rekultivaci a sanaci skládek dle zákona o odpadech, rezerva dle atomového zákona). Novelizované znění § 10a se dle přechodného ustanovení použije poprvé za zdaňovací období počínající v roce 2006.
Další články: 332