Source: http://kraken.slv.cz/7Afs30/2009
Timestamp: 2018-07-18 13:09:07+00:00
Document Index: 9715129

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 71', '§ 37', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 24', '§ 24', '§ 23', '§ 24', '§ 50', 'soud ', '§ 16', '§ 23', '§ 23', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 24', '§ 31', '§ 24', '§ 16', '§ 31', '§ 24', '§ 16', '§ 16', 'soud ', '§ 24', '§ 71', '§ 37', '§ 75', '§ 109', 'ÚS 510/02 ', 'soud ', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

7Afs30/2009
è. j. 7 Afs 30/2009-129
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: J. B., zastoupen Mgr. Ing. Josefem Chlubnou, advokátem se sídlem Havlíèkovo nám. 1963, Havlíèkùv Brod, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce J. B. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Brnì (dále také krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 18. 12. 2008, è. j. 31 Ca 138/2007-104, zamítl jako nedùvodnou ¾alobu J. B. proti rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Brnì (dále té¾ finanèní øeditelství ) ze dne 17. 5. 2005, è. j. 8075/07-1102-709598, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Ledèi nad Sázavou (dále jen správce danì ) ze dne 9. 8. 2006, è. j. 22566/06/225970/8966, jím¾ mu byla dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2001 ve vý¹i 576 000 Kè. Krajský soud pøedev¹ím neshledal opodstatnìnou základní ¾alobní výtku, ¾e ¾alované správní orgány-správce danì a finanèní øeditelství nesprávnì posoudily smlouvu o pøevzetí záruky ze dne 2. 5. 2001 a ¾e stejnì tak nesprávnì vylo¾ily i obchodní zákoník. Je tomu tak proto, ¾e správní orgány svá rozhodnutí zalo¾ily na skuteènosti, ¾e ¾alobce nepøedlo¾il ¾ádné relevantní dùkazní prostøedky, které by prokázaly, ¾e jím uplatòovaný výdaj je výdajem nutným ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro rok 2001 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Pokud toti¾ ¾alobce mimo svá vlastní tvrzení nedolo¾il správnímu orgánu ¾ádné dùkazní prostøedky, které by prokazovaly dùvodnost poskytnuté záruky z roku 2001, vztahující se i na jeho práce provádìné od roku 1995-kdy¾ i sám tvrdil, ¾e záruka na nì byla dvouletá a uplynula ji¾ v roce 1997-nemohl soud dospìt k jinému závìru, ne¾ ¾e oprávnìnost uplatnìného výdaje stì¾ovatel neprokázal. Krajský soud nepøisvìdèil ani druhému ¾alobnímu bodu o nezákonnosti postupu správce danì, jen¾ mìl spoèívat v poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina ). Je tomu tak proto, ¾e tento ¾alobní bod byl zcela nekonkrétní. Podle ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2, 3 s. ø. s.) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. V pøedmìtné vìci tomu tak nebylo. Jeliko¾ v ¾alobì pod bodem VI. ¾alobce toliko obecnì konstatuje poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny v souvislosti s rozhodnutím Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 510/02, byl tento ¾alobní bod nekonkrétní, a v jeho intencích nemohlo být pøezkoumáno napadené rozhodnutí ¾alovaného finanèního øeditelství.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal ¾alobce jako stì¾ovatel (dále ji¾ jen stì¾ovatel ) vèasnou kasaèní stí¾nost, kterou explicitnì opøel o dùvod uvedený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.
Stì¾ovatel pøedev¹ím namítl, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku týkající se uplatnìného prvého ¾alobního bodu, který smìøoval do vadného posouzení smlouvy o pøevzetí záruky správcem danì, resp. ¾alovaným finanèním øeditelstvím. Má toti¾ za to, ¾e své dùkazní bøemeno unesl. Ze strany spoleènosti Karlovarské minerální vody a. s. bylo správci danì (prostøednictvím Finanèního úøadu v Karlových Varech) pøedlo¾eno celkem 118 faktur za období od roku 1998 a¾ do 30. 6. 2001, které byly jím vystaveny pro tuto spoleènost, a to na celkovou èástku 13 896 204 Kè a sdìleno, ¾e písemné smlouvy o dílo nebyly uzavírány a nebyly uplatnìny ani ¾ádné reklamace. Krajský soud nesprávnì posoudil jako neurèitý druhý bod ¾aloby-tj. namítanou vadu øízení pøed správními orgány, spoèívající v nezákonnosti provádìní opakované daòové kontroly. Je tomu tak proto, ¾e tato ¾alobní námitka byla blí¾e popsána pod bodem III. ¾aloby. Závìr tohoto soudu o neurèitosti ¾alobního bodu proto nemù¾e obstát. Posléze pak blí¾e rozvedl, která kontrola mìla zalo¾it pøeká¾ku vìci pravomocnì zahájené-kontrola danì z pøíjmù za rok 2003 a danì z pøidané hodnoty za období I. a IV. ètvrtletí tého¾ roku, nebo» byla svým zamìøením toto¾ná s pøedchozí kontrolou a nebyly jí zji¹»ovány ¾ádné dal¹í dùvody èi skuteènosti, které by nebyly správci danì známy, a na jejich¾ základì mu byla posléze napadeným rozhodnutím pravomocnì domìøena daò z pøíjmù.
Finanèní øeditelství v Brnì se k podané kasaèní stí¾nosti vyjádøilo tak, ¾e ji pova¾uje za zcela neopodstatnìnou. Ztoto¾òuje se s právním hodnocením krajského soudu, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm v daòovém øízení vázlo. Je tomu tak proto, ¾e bylo na stì¾ovateli, aby prokázal vý¹i jím uplatnìných výdajù ve vazbì na dosa¾ení zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Toto v¹ak stì¾ovatel neuèinil. Nepøedlo¾il (kromì svých tvrzení) ¾ádné dùkazní prostøedky, které by svìdèily tomu, ¾e vykazovanou èástku 1 800 000 Kè vynalo¾il ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ostatnì, ve svém rozhodnutí se vypoøádalo se v¹emi rozhodnými skuteènostmi. Nedùvodná je i výtka o poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny, kterou krajský soud posoudil jako nekonkrétní. Je toho názoru, ¾e tuto vadu podané ¾aloby nemù¾e stì¾ovatel zhojit v kasaèní stí¾nosti, kde a¾ nyní a novì uvádí, jaká kontrola podle nìho zalo¾ila pøeká¾ku, resp. vadu opakované kontroly-tj. provádìná kontrola danì z pøíjmù a danì z pøidané hodnoty za rok 2003.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán pøi tom rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel v podané kasaèní stí¾nosti, a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
Z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e stì¾ovateli byla na základì kontroly danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2001 platebním výmìrem ze dne 9. 8. 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù ve vý¹i 576 000 Kè. V rámci daòové kontroly se správce danì, mimo jiné, zabýval oprávnìností stì¾ovatelem uplatnìného výdaje ve vý¹i 1 800 000 Kè, který mìl být vynalo¾en za úèelem pøenesení záruky za práce stì¾ovatele provádìné od roku 1995 na spoleènost IZANET s. r. o., jejím¾ jediným spoleèníkem byl právì stì¾ovatel. Uvedený výdaj mìl být podle smlouvy ze dne 2. 5. 2001 o pøevzetí záruky (dále jen smlouva ) vynalo¾en na dosa¾ení zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù stì¾ovatele právì v roce 2001. Pøedmìtem této smlouvy mìlo být poskytování záruky (garance) za slu¾by stì¾ovatele, které uskuteènil od 1. 1. 1995 (dle pøílohy) do 30. 6. 2001, a to do vý¹e a za podmínek stanovených obchodním zákoníkem. Správci danì vznikly pochybnosti stran souladu tohoto výdaje stì¾ovatele s ustanovením § 24 zákona o daních z pøíjmù. K jeho výslovnému dotazu stì¾ovatel pøi zahájení daòové kontroly uvedl, ¾e vìt¹ina smluv byla uzavøena ústnì, záruku poskytoval podle obchodního zákoníku. Výzvou ze dne 24. 10. 2005, è. j. 23401/05/225930/9800, bylo stì¾ovateli správcem danì ulo¾eno, aby dùkazními prostøedky prokázal, ¾e výdaj, který si uplatnil v daòovém pøiznání ve vý¹i 1 800 000 Kè (dále té¾ sporný výdaj ) vynalo¾il v souladu s ustanovením § 24 a § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Zejména mìl pøedlo¾it pøílohu deklarované smlouvy, v ní¾ mìly být vymezeny zakázky od 1. 1. 1995 do 30. 6. 2001, na které se mìla poskytovaná záruka vztahovat; souèasnì mìl pøedlo¾it i specifikaci konkrétních odbìratelù. Ze zprávy o kontrole ze dne 9. 8. 2006, è. j. 17154/06/225930/9800, i z odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného pak vyplývá, ¾e správci danì vznikly pochyby o oprávnìnosti tohoto výdaje. Je tomu tak proto, ¾e se podle pøedlo¾ené smlouvy mìla záruka vztahovat i na zakázky, u kterých ji¾ odpovìdnost za vady díla na stì¾ovateli nevázla. Spoleènost IZANET s. r. o. mìla plnit svùj závazek ze smlouvy pouze tehdy, pokud k tomu byla písemnì vyzvána pøíslu¹nými odbìrateli stì¾ovatele, kteøí v¹ak podle zji¹tìní správce danì nebyli o okolnosti, ¾e má být záruka poskytována jiným subjektem vùbec obeznámeni. Navíc, stì¾ovatel podle penì¾ního deníku uplatnil ve výdajích èástku 1 800 000 Kè, aèkoliv podle pùvodnì pøedlo¾ené smlouvy mìla èástka odmìny za pøevzetí záruky èinit toliko 1 500 000 Kè. Dal¹í výzvou k dokazování ze dne 8. 2. 2006 bylo stì¾ovateli opìtovnì ulo¾eno, aby prokázal, ¾e se jedná o výdaj podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ze správního spisu nevyplývá, ¾e by stì¾ovatelem byly pøedlo¾eny k výzvám stran prokázání oprávnìnosti uplatnìného výdaje-kromì jeho vlastních vyjádøení o tom, ¾e smlouva neodporuje ustanovením obchodního zákoníku, ¾e s panem P., aèkoliv nebyl statutárním zástupcem spoleènosti Karlovarské minerální vody, a.s. byl ústnì sjednán postup pro pøípadné reklamace-materiální dùkazní prostøedky, je¾ by pøedlo¾il jako dùkazy nebo navrhl jejich provedení. Následnì pøi jednání dne 15. 3. 2006, které je zaznamenáno v protokole è. j. 8097/06/225930/9800, bylo po stì¾ovateli vy¾adováno, aby správci danì objasnil a dolo¾il dùkazní prostøedky, na jejich¾ základì do¹el k èástce 1 800 000 Kè, aèkoliv èástka podle pøedlo¾ené smlouvy mìla èinit toliko 150 000 Kè za ka¾dý rok trvání tohoto závazku (tj. èástku 1 500 000 Kè). Dne 16. 3. 2006 pak stì¾ovatel dolo¾il správci danì písemné vyhotovení smlouvy, v jeho¾ èl. VI. je uvedena èástka 180 000 Kè za ka¾dý rok trvání smlouvy, aèkoliv podle pùvodnì pøedlo¾ené smlouvy tato èástka èinila toliko 150 000 Kè. K prokázání oprávnìnosti sporného výdaje byl stì¾ovatel vyzván i v prùbìhu doplòování øízení v návaznosti na ustanovení § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, a to výzvou ze dne 23. 2. 2007, è. j. 4888/07/225930/9800. Konkrétnì bylo mimo jiné vy¾adováno napø. pøedlo¾ení pøílohy smlouvy, a vysvìtlení k jakým konkrétním zakázkám se mìla smlouva, resp. garanèní závazek vztahovat a jak konkrétnì mìly být realizovány jednotlivé práva a povinnosti vyplývající ze smlouvy (napø. informace o garanèní události). Ani k této výzvì nebyly správci danì sdìleny nové skuteènosti a pøedlo¾eny nové dùkazy. Za tohoto skutkového stavu vìci do¹lo ¾alované finanèní øeditelství k závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm vázlo. V dùsledku toho stì¾ovatel neprokázal, ¾e sporný výdaj vynalo¾il na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Krajský soud pak v dùsledku vázanosti rozsahem a dùvody podané správní ¾aloby tuto ¾alobu zamítl jako nedùvodnou. Pøedmìtem øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem v této vìci je právì kasaèní stí¾nost stì¾ovatele, je¾ smìøuje proti zamítavému rozsudku krajského soudu.
Podle ustanovení § 16 odst. 2 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì, povinnost pøedlo¾it dùkazní prostøedky prokazující jeho tvrzení v prùbìhu kontroly.
Podle ustanovení § 23 odst. 7 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù platilo, ¾e li¹í-li se ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en, upraví správce danì základ danì poplatníka o zji¹tìný rozdíl; nelze-li urèit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, pou¾ije se cena zji¹tìná podle zvlá¹tního právního pøedpisu.
Podle ustanovení § 23 odst. 7 vìty tøetí zákona o daních z pøíjmù platilo, ¾e ekonomicky nebo personálnì spojenými osobami se rozumí, jestli¾e se jedna osoba podílí pøímo nebo nepøímo na vedení, kontrole nebo jmìní druhé osoby, nebo jestli¾e se shodné právnické nebo fyzické osoby pøímo nebo nepøímo podílejí na vedení, kontrole nebo jmìní obou osob anebo fyzické osoby blízké.
Podle ustanovení § 24 odst. 1 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù platí, ¾e výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy.
Rozhodnou otázkou v pøedmìtné vìci je posouzení toho, zda krajský soud do¹el ke správnému právnímu závìru o tom, ¾e stì¾ovatel v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno, které na nìm vázlo, jeho¾ logickým dùsledkem bylo neuznání sporného výdaje oprávnìným, nebo tomu tak nebylo.
Otázka dùkazního bøemene v daòovém øízení nezùstala stranou pozornosti Ústavního soudu. Ten napø. ve svém nálezu ze dne 1. 7. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, judikoval, ¾e Dùkazní bøemeno k prokázání urèité skuteènosti nese ten, kdo tuto skuteènost tvrdí. V daòovém øízení stíhá daòový subjekt rovnì¾ povinnost tvrzení (v podobì daòového pøiznání). Dùkazní bøemeno se vztahuje pouze k prokázání skuteèností tvrzených (uvedených) daòovým subjektem v daòovém pøiznání, resp. skuteèností, je¾ je daòový subjekt povinen uvést v daòovém pøiznání, tedy skuteèností vá¾ících se výluènì k daòové povinnosti subjektu .
K otázce dùkazního bøemene a k dùsledkùm pro daòové subjekty, které by nesplnily svou dùkazní povinnost se také opakovanì vyslovil i Nejvy¹¹í správní soud v øadì svých rozhodnutí. Napø. v rozsudku ze dne 28. 4. 2005, è. j. 5 Afs 147/2004-89, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 94/2004, judikoval, ¾e: Podle § 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, le¾í v daòovém øízení dùkazní bøemeno na daòovém subjektu; jestli¾e ten nesplnil svou zákonnou povinnost ji¾ v øízení pøed správním orgánem, nemù¾e taková skuteènost být k tí¾i správního orgánu . V rozsudku ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, který je dostupný na www.nssoud.cz, pak zaujal stanovisko, ¾e: Daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (§ 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù). Nebylo proto povinností správce danì tvrdit a prokázat, jaký byl úmysl úèastníkù smluvního vztahu a co sledovali uzavøením urèité smlouvy . V souvislosti s otázkou prokazování oprávnìnosti uplatnìných výdajù kasaèní soud vyslovil v rozhodnutí ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, dostupný na www.nssoud.cz, mimo jiné právní názor, podle kterého pro posouzení, zda jsou výdaje (náklady) daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem, nelze v¹ak opomíjet i dal¹í podmínku stanovenou v § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, tj. prùkaz o tom, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en. Ani doklady vystavené právnì existujícím subjektem a se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být pou¾ity jako dùkaz o uskuteènìní skuteènosti v nich deklarované, není-li prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. V rozsudku ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 264/2004, vyslovil kasaèní soud ve vztahu k ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, ¾e: Daòovým výdajem je takový výdaj, který má souvislost s by» i jen oèekávanými pøíjmy. Zmínìná souvislost znamená, ¾e bez vynalo¾ení uvedených nákladù by podnikatel oèekávané pøíjmy vùbec nezískal èi ani nemìl mo¾nost získat. Nutno je proto v¾dy vá¾it, zda faktický výdaj buï pøinese pøíjem (zisk), nebo jej do budoucna zajistí a nebo alespoò napomù¾e ji¾ dosa¾ené pøíjmy døívìj¹í èinností daòovému subjektu udr¾et. Ve¹keré tyto ekonomické aktivity odpovídají smyslu a cíli zákona o daních z pøíjmù .
Do¹el-li krajský soud k právnímu závìru, ¾e stì¾ovatel v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno které na nìm vázlo, resp. ¾e neprokázal, ¾e sporný výdaj vynalo¾il v souladu s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, rozhodl v souladu se zákonem.
Z dikce citovaných ustanovení zákona o správì daní a poplatkù a zákona o daních z pøíjmù, i s ohledem na bohatou soudní judikaturu, vyplývá, ¾e stanoví-li § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, ¾e daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván, znamená to souèasnì, ¾e správce danì je i oprávnìn toto prokázání vy¾adovat. Stì¾ovatel si v rámci pøiznání k dani z pøíjmù za rok 2001 uplatnil jako daòovì uznatelný výdaj èástku 1 800 000 Kè. Bylo potom jeho povinností, aby správním orgánùm dolo¾il dùkazní prostøedky, které by svìdèily jeho tvrzení, ¾e mu tato èástka skuteènì oprávnìnì sni¾uje základ danì, resp. je výdajem ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Skuteènost, ¾e k tomu byl povinen jednoznaènì vyplývá nejen z opakovaných výzev správce danì k prokázání rozhodných skuteèností, ale i z prùbìhu daòové kontroly zaznamenané v protokolech o ústních jednáních (srov. § 16 odst. 2 písm. c), d) e) a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù). Dùkazní povinnost k prokázání oprávnìnosti uplatnìného sporného výdaje byla ostatnì stì¾ovateli nadto ulo¾ena i v rámci odvolacího øízení. Stì¾ovatel v¹ak na tuto veøejnoprávní povinnost rezignoval a toliko setrvával na svém tvrzení, ¾e smlouva je v souladu se zákonem. Tato okolnost v¹ak nebyla správními orgány ani krajským soudem jakkoliv zpochybnìna. Stì¾ovatel v¹ak nevzal pøi daòovém øízení v úvahu v¹echny mo¾né dùsledky nesplnìní dùkazní povinnost a pouze se domníval, ¾e mu postaèí tvrzení o souladu smlouvy se zákonem. Stì¾ovatel neprokázal soulad uplatnìného sporného výdaje s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, a nic na tom nezmìní ani 118 poukazovaných faktur za období od roku 1998 a¾ do 30. 6. 2001, stì¾ovatelem vystavených pro spoleènost Karlovarské minerální vody, a. s., a v penìzi vyjádøeném rozsahu více ne¾ 13 000 000 Kè. Je tomu tak proto, ¾e bylo nejen primární povinností stì¾ovatele v daòovém øízení, ale souèasnì i jeho právem (srov. § 16 odst. 4 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù), pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky, které by svìdèily jeho tvrzení, ¾e jím v roce 2001 uplatnìný sporný výdaj ve vý¹i 1 800 000 Kè slou¾í k dosa¾ení zaji¹tìní nebo udr¾ení pøíjmù. Uvedené faktury toliko osvìdèují to, ¾e mezi stì¾ovatelem a spoleèností Karlovarské minerální vody, a. s. existoval závazkový právní vztah, na jeho¾ základì do¹lo i k vystavení dotèených faktur, a v jaké vý¹i. Neosvìdèují v¹ak ji¾ ekonomicky odùvodnitelný a racionální dùvod, pro který by mìl stì¾ovatel poskytovat úplatu jinému subjektu
(navíc personálnì propojenému)-spoleènosti IZANET s. r. o. za to, ¾e pøevezme záruku , resp. odpovìdnost za vady (jakost) dìl stì¾ovatele, její¾ doba trvání nebyla správci danì prokázána. Toliko sám stì¾ovatel deklaroval v daòovém øízení, ¾e poskytoval svým odbìratelùm záruèní dobu podle zákona (obchodního zákoníku)-v délce trvání 2 let (viz protokol ze dne 15. 3. 2006, è. j. 8097/06/225930/9800). Nebylo mo¾no proto ani dovozovat, ¾e by byl smluvnì zavázán poskytovat záruku del¹í této lhùty. Ani tímto smìrem v¹ak dùkazní aktivita stì¾ovatele nesmìøovala. Nadto bylo zji¹tìno, ¾e odbìratelùm stì¾ovatele (konkrétnì spoleènosti Karlovarské minerální vody, a.s.) nebylo ani známo, ¾e by pro pøípady uplatòování vad díla byl k jejich uplatnìní a odstranìní pøíslu¹ný jiný subjekt ne¾li sám stì¾ovatel. K logickým po¾adavkùm správních orgánù, aby stì¾ovatel v souvislosti s výdajem, který se mìl uskuteènit na základì uvádìné smlouvy dolo¾il proè, jak a z jakého dùvodu mìl zpìtnì za úplatu poskytovat záruku i za zakázky z období od roku 1995 do 1999, pak nebyl sto dolo¾it ¾ádný dùkaz. Stì¾ovatel se mýlí, pokud se domnívá, ¾e jeho vyjádøení a stanoviska k po¾adavkùm správce danì, by» by i byla protokolárnì zaznamenána, mohla být v pøedmìtné vìci relevantním dùkazem. Je tomu tak proto, ¾e tato vyjádøení mají v daòovém øízení toliko statut tvrzení a nikoliv dùkazu (srov. § 16 odst. 2 písm. e/ zákona o správì daní a poplatkù). Ponechat stranou nelze ani to, ¾e vìrohodnosti závazkového vztahu deklarovaného smlouvou nepøispívá ani okolnost, ¾e správci danì byly v prùbìhu daòového øízení pøedlo¾eny 2 odli¹né exempláøe této smlouvy a ¾e se tak stalo a¾ po výslovném dotazu na nesrovnalost mezi obsahem smlouvy a deklarovanou vý¹i sporného výdaje. Pøedlo¾ená smlouva proto sama o sobì není zcela vìrohodným dùkazem, zvlá¹tì kdy¾ rozdíl mezi nimi byl ve vý¹i smluvní odmìny za pøevzetí záruky. Na tuto nesrovnalost pak nereagoval stì¾ovatel ani v kasaèní stí¾nosti, kdy¾ na jedné stranì hovoøí o odmìnì 150 000 Kè za kalendáøní rok po dobu 10 let (tj. celkem 1 500 000 Kè), av¹ak následnì na stranì druhé uvádí, ¾e jím byla uhrazena a jako výdaj uplatnìna èástka 1 800 000 Kè.
Za daného skutkového stavu vìci proto nebylo mo¾no, aby krajský soud do¹el k jinému právnímu závìru, ne¾ k jakému do¹el ¾alovaný (stì¾ovatel neprokázal, ¾e si sporný výklad uplatnil v souladu s ustanovením § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù).
Krajskému soudu nelze vytýkat, pokud do¹el k závìru, ¾e ¾alobní bod stì¾ovatele o nezákonnosti postupu ¾alovaného je nekonkrétní.
Podle § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2 a 3 s. ø. s.) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné.
Okolnost, ¾e stì¾ovatel uvede v podané ¾alobì ¾alobní bod, jej v¹ak nezbavuje povinnosti, pokud chce být ve sporu úspì¹ný, aby k této ¾alobní výtce jednoznaènì a konkrétnì uvedl z jakých skutkových a právních okolností pova¾uje (z pohledu vytýkaného poru¹ení zákona) napadené rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. To znamená, ¾e musí vyjádøit z jakých skutkových a právních souvislostí usuzuje na nezákonnost nebo nicotnost napadeného rozhodnutí. Je tomu tak proto, ¾e øízení pøed správními soudy je ovládáno striktní dispozièní zásadou (srov. § 75 odst. 2, § 109 odst. 2, 3 s. ø. s.). Správnímu soudu nepøíslu¹í, by» i k øádnì a vèas uplatnìnému ¾alobnímu bodu, vyhledávat skutkovou nebo i právní argumentaci, z ní¾ by bylo mo¾no uvá¾it o dùvodnosti èi nedùvodnosti toho kterého ¾alobního bodu.
V bodu VI. ¾aloby stì¾ovatel s poukazem na citaci právní vìty nálezu Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 510/02 (Sb. n.n.ÚS, Svazek è. 30, Nález è. 64, str. 135) uvedl, ¾e ze strany správce danì do¹lo k poru¹ení èl. 2 odst. 2 Listiny. V dal¹ím pak ji¾ stì¾ovatel popisuje, ¾e mu spoleènost IZANET s. r. o. v letech 2001-2006 vystavovala faktury za pøevzatou záruku v¾dy s pøíslu¹nou daní z pøidané hodnoty, ¾e podal dodateèná daòová pøiznání na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 2002 a 2003 a na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období za mìsíc 12/2001 a øádná daòová pøiznání k dani z pøidané hodnoty za období 4/2002, 4/2003, 4/2004 a 4/2005. K tomu v¹emu navrhl jako dùkaz øádné a dodateèné pøiznání k dani z pøidané hodnoty. Z takto formulovaného ¾alobního bodu v¹ak nelze skuteènì, a to ani s nejvy¹¹í mírou abstrakce dovodit, jak ve svém rozhodnutí naznaèil ostatnì i krajský soud, smysl uvádìných skutkových okolností týkajících se jiných daòových povinností stì¾ovatele (danì z pøíjmù za rok 2003 a daní z pøidané hodnoty), kdy¾ v úvahu pøicházející vadou ve smyslu stì¾ovatelem citovaného nálezu Ústavního soudu mù¾e být toliko døíve provádìná kontrola daòové povinnosti tého¾ druhu (danì z pøíjmù fyzických osob) a za toto¾né zdaòovací období (tj. za rok 2001). Této okolnosti nesvìdèí ani obsah správního spisu, ani stì¾ovatelem popisované okolnosti. V kontextu uvedeného nelze ani pøijmout argumentaci stì¾ovatele, který se domnívá, ¾e jeho ¾alobní bod oznaèený krajským soudem jako druhý, byl ve skuteènosti rozveden v èl. III. ¾aloby. Je tomu tak proto, ¾e tento èlánek obsahuje toliko konstatování pøedchozího øízení pøed správními orgány (popis skutkového stavu). V této souvislosti nelze ponechat stranou ani døívìj¹í rozsudek roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, které bylo publikováno ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 835/2006, v nì¾ tento soud vyslovil právní názor, ¾e: I. Líèení skutkových okolností v ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. II. ®alobce je té¾ povinen vylíèit, jakých konkrétních nezákonných krokù, postupù, úkonù, úvah, hodnocení èi závìrù se mìl správní orgán vùèi nìmu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí èi pøímo rozhodnutím samotným, a rovnì¾ je povinen ozøejmit svùj právní náhled na to, proè se má jednat o nezákonnosti. III. Právní náhled na vìc se pøitom nemù¾e spokojit toliko s obecnými odkazy na urèitá ustanovení zákona bez souvislosti se skutkovými výtkami. Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti . V pøedmìtné vìci je proto nutno konstatovat, ¾e ¾alobní námitka obsa¾ená v bodu VI. ¾aloby neuvádí ¾ádné konkrétní okolnosti, které by svìdèily stì¾ovatelem namítanému poru¹ení procesního postupu správce danì, resp. èl. 2 odst. 2 Listiny.
Nejvy¹¹ímu správnímu soudu v tomto smìru nezbývá ne¾ konstatovat, ¾e kvalitativní úroveò podané správní ¾aloby do znaèné míry, a s ohledem na striktní dispozièní zásadu ovládající správní soudnictví, pøedurèuje obsah a rozsah rozhodnutí správního soudu. Pokud proto do¹el krajský soud k závìru, ¾e ¾alobní bod popsaný stì¾ovatelem pod bodem VI. ¾aloby je nekonkrétní, proèe¾ mu nelze vyhovìt, nelze rovnì¾ tomuto závìru nièeho vytknout.
Výrok o nákladech øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìta první s. ø. s., ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel ve vìci úspìch nemìl, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení. Finanèní øeditelství v Brnì ve vìci úspìch mìlo, v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed soudem mu v¹ak nevznikly náklady pøevy¹ující náklady jeho bì¾né èinnosti. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení.