Source: http://ius360.com/columnas/pwc/responsabilidad-solidaria-del-adquirente-de-activos-peru-vs-peru/
Timestamp: 2019-11-15 15:07:50
Document Index: 289302708

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Responsabilidad solidaria del adquirente de activos: ¿Perú vs Perú? - IUS 360
Escrito por Octavio Salazar Mesías[1] y Azucena Cueva Pasache[2]
Indiscutiblemente, para quienes gustamos del fútbol, la reciente Copa América nos ha dejado gratos recuerdos. La selección peruana, que no había sido finalista desde que ganó el mismo certamen en 1975, sacó lo mejor de su repertorio y exigió al máximo al seleccionado brasileño en una reñida final.
Es curioso, pues, “Los Incas”, apelativo con el que nos reconocen a los peruanos en el mundo futbolístico, nos unimos y afrontamos correctamente un campeonato durísimo, con rivales de larga trayectoria y mayores coronas, pero finalmente lo hicimos bien, todos juntos. El fútbol peruano “ha vuelto para quedarse”, escuchamos frecuentemente en las calles; nos adherimos a tal clamor.
Sin embargo, es curioso que la misma motivación con la que los peruanos nos unimos en el fútbol no se replique en otros aspectos, como en las leyes y el sistema jurídico en general. Así pues, si bien el Derecho es muy amplio, al detenernos en el Derecho Tributario o fiscal, notamos que este “partido” lo vamos perdiendo. Nos referimos pues a los recientes pronunciamientos de la Administración Tributaria, a través de los Informes N° 85-2019-SUNAT[3]y N° 97-2019-SUNAT[4](en adelante, “los Informes”), vinculados a los alcances de la “responsabilidad tributaria aplicable a los adquirentes de los activos y/o pasivos de empresas o entes colectivos, con o sin personalidad jurídica, a que se refiere el numeral 3 del artículo 17 del Código Tributario[5].
Recordemos que, desde hace algún tiempo, países como el nuestro vienen compartiendo un discurso común: crecimiento y desarrollo como objetivos imprescindibles. En esa línea, se vienen adoptando medidas para “dinamizar” la economía; y, sea a través de reformas legislativas o mediante el desarrollo de mecanismos de colaboración internacional, la tendencia -tal y como lo plantean nuestras autoridades- es crecer.
Es importante resaltar lo anterior pues, con la publicación de los antedichos Informes, parece difícil sostener el discurso. Veamos, a continuación, las razones de ello.
Notemos primero que el numeral 3 del artículo 17 del Código Tributario establece que, son responsables solidarios en calidad de adquirentes “[…] Los adquirentes del activo y/o pasivode empresas o entes colectivos con o sin personalidad jurídica. En los casos de reorganización de sociedades o empresas a que se refieren las normas sobre la materia, surgirá responsabilidad solidaria cuando se adquiere el activo y/o el pasivo”. (énfasis agregado)
Precisamente, la norma hace referencia a un supuesto de responsabilidad solidaria cuando se adquiere activo y pasivo, o exclusivamente alguno de ellos. Ciertamente, este punto ha sido ampliamente discutido en la doctrina nacional[6], pues una posible interpretación de la norma podría ser que la adquisición de un solo bien inclusive, convertiría al adquirente en responsable solidario de la deuda tributaria que pueda tener el vendedor. Más aún, sin haberse previsto expresamente algún límite de la deuda tributaria del vendedor sobre la cual sería responsable el adquirente[7].
Cabe mencionar que el vigente numeral 3 del artículo 17 es producto de una modificación introducida por el artículo 8 del Decreto Legislativo N° 953[8](publicado el 2004). En efecto, antes de dicho cambio, la norma se refería a la adquisición conjunta del activo y el pasivo para la atribución de responsabilidad, vinculándose con transferencias de reales bloques patrimoniales u otras a título universal.
Habiendo señalado lo anterior, llegamos a la publicación del Informe N° 85-2019-SUNAT, a través del cual, con relación a la responsabilidad solidaria por adquisición del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos con o sin personalidad jurídica a la que nos hemos referido, la Administración Tributaria concluyó lo siguiente:
“1. No corresponderá la atribución de responsabilidad solidaria respecto de aquellas obligaciones tributarias de estas cuyo nacimiento se produzca con posterioridad a la fecha de acaecida la citada adquisición.
Los adquirentes del activo y/o pasivo de las empresas o entes colectivos con o sin personalidad jurídica no está limitada al valor de los bienes adquiridos; por ende, la responsabilidad comprende la deuda tributaria que hubiere generado el transferente hasta la fecha de la transferencia”.
En este punto, es conveniente recordar que el artículo 17 del Código Tributario, en su numeral 3, se refiere también a la responsabilidad solidaria proveniente de los casos de reorganización de sociedades. En tal supuesto, encontrar responsable al adquirente podría encontrar más sentido, dado que existe una transferencia de activos y pasivos (i.e., derechos y obligaciones, incluyéndose la deuda tributaria[9]), sea por una reorganización simple, escisión o fusión. Más aún, si se tratase de una alternativa que implique la extinción de la compañía (lo que ocurre, por ejemplo, en la fusión por absorción), la atribución de responsabilidad solidaria -claro está, sin límite- resulta fundamental para asegurar la recaudación.
Sin embargo, en el caso de la adquisición de activos y/o pasivos, ¿se justifica el mismo tratamiento? Lo cierto es que, si bien una lectura de la norma (cuestionable, por cierto), consistía en que la adquisición de un solo activo del deudor tributario podría justificar la atribución de responsabilidad solidaria, el pronunciamiento de la SUNAT resulta particular. Ello pues, conforme fluye del citado Informe, la responsabilidad no tendría límites objetivos, esto es, al margen del valor o precio que el comprador pague por un activo, la Administración podría atribuirle responsabilidad por el monto total que configure la deuda tributaria del vendedor hasta la fecha de adquisición.
Es así que, inmersos en un contexto de cuestionamientos generalizados, la Administración intervino nuevamente y publicó el Informe N° 97-2019-SUNAT. En esta ocasión, lo hizo para “aclarar” algunas de las dudas que surgieron con su primer pronunciamiento, la SUNAT señaló:
“La responsabilidad solidaria del adquirente […] se genera por la adquisición de un negocio en su totalidad, así como por la adquisición de activos o pasivos que reduzcan la capacidad del transferente para asumir el pago de sus obligaciones tributarias, al implicar una afectación significativa en su potencial generación de beneficios económicos futuros, como sería el caso de las transferencias de unidades de producción, de líneas de negocio o de bienes que permitan la operatividad de un negocio”. (subrayado propio)
De esta manera, la SUNAT ha precisado los alcances de la responsabilidad solidaria de los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas, indicando que dicha responsabilidad se genera por la «adquisición de un negocio en su totalidad» o de activos y pasivos que afecten significativamente la capacidad de pago del transferente respecto de sus obligaciones tributarias (unidades de producción, líneas de negocio, por ejemplo).
Ahora bien, las presentes líneas no tienen el propósito de abordar los argumentos de la Administración en el desarrollo de su posición (o posiciones, si consideramos que los Informes publicados por la SUNAT fueron dos); en cambio, considerando que la norma -en tanto se mantenga vigente- seguirá siendo objeto de interpretación por parte de cada operador, quisiéramos detenernos un momento en revisar cómo es que la responsabilidad tributaria del adquirente se regula en otros países de la región.
En efecto, nos parece importante conocer -aunque sea brevemente- la regulación de otros países de la región y también de aquellos cuyo ordenamiento hemos tomado como referencia en otras circunstancias. Finalmente, advertiremos si estamos alineados, o -en su defecto- si vamos marchando solos en cuanto a la calidad de responsable por parte del adquirente.
Para tal propósito, hemos preparado el siguiente cuadro ilustrativo:
País Regulación de la responsabilidad del adquirente de activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos con o sin personalidad jurídica
Argentina Son responsables solidarios los sucesores del activo y pasivode empresas o explotaciones que sean consideradas como una unidad económicasusceptible de generar íntegramente el hecho imponible con relación a sus propietarios o titulares, si los contribuyentes no regularizan su situación fiscal dentro de los quince (15) días de la intimación administrativa.
La responsabilidad del adquirente alcanza las obligaciones determinadas y no determinadas. En el caso de las últimas, caducará: (i) a los tres (3) meses de efectuada la transferencia si, con una antelación de quince (15) días, se hubiera informado de la operación a la Administración; o, (ii) en cualquier momento en que la Administración reconozca como suficiente la solvencia del transferente con relación al tributo que pudiera adeudarse, o en que acepte la garantía que este ofrezca a ese efecto.
Brasil La responsabilidad de los adquirentes ha sido establecida de acuerdo a los bienes que se transfieran, alcanzando obligaciones determinadas o en proceso de determinación a la fecha de la transferencia y, las constituidas después de ella siempre que se refieran a obligaciones que surjan hasta esa fecha. Así, en primer lugar, son responsables los adquirentes de bienes (activos) por los tributos relativos a estos. También son responsables (subrogándose) los adquirentes de bienes inmuebles por las obligaciones relativas a la propiedad, el dominio útil y la posesión de ellos, así como aquellos relacionados con las rentas por la prestación de servicios relacionados a dicha propiedad, o contribuciones de mejora, salvo prueba en contrario. A su vez, son responsables las personas naturales o jurídicas que adquieren por cualquier título un fondo de comercio o establecimiento comercial, industrial o profesional, y continúa su explotación bajo el mismo nombre comercial u otro, por los impuestos relacionados con ellos hasta la fecha del acto: (i) en su totalidad, si el transferente deja de explotar el comercio, la industria o la actividad; (ii) subsidiariamente con el transferente, si continúa la exploración o comienza dentro de los seis (6) meses posteriores a la fecha de la venta, nueva actividad en el mismo o en otra rama de comercio, industria o profesión.
Chile Las personas naturales o jurídicas que adquieran por venta, cesión o traspaso los bienes, negocios o industrias de una persona natural o jurídica, tendrán carácter de fiador (responsabilidad subsidiaria) respecto de las obligaciones tributarias correspondiente a lo adquirido que afecten al vendedor o cedente.
Colombia En el Libro Quinto – Procedimiento Tributario del Estatuto Tributario Nacional se establece que responden de manera solidariacon el contribuyente por el pago del tributo: los herederos y legatarios, los socios de sociedades disueltas hasta concurrencia del valor recibido en la liquidación social; la sociedad absorbente respecto de las obligaciones tributarias incluidas en el aporte de la absorbida; las sociedades subordinadas, solidariamente entre sí y con su matriz domiciliada en el exterior que no tenga sucursal en el país; los titulares del respectivo patrimonio asociados o copartícipes por las obligaciones de los entes colectivos sin personalidad jurídica; los terceros que se comprometan a cancelar las obligaciones del deudor. Se desprende de dicha lista taxativa que los adquirentes no responden solidariamente con el contribuyente por las obligaciones tributarias de este. Por otro lado, la responsabilidad subsidiaria aplica en caso de incumplimiento de deberes formales.
De acuerdo a las disposiciones del Impuesto sobre la Renta, son responsables con el contribuyente los agentes que no efectúen la retención, así como las entidades participantes en la fusión y las beneficiarias en la escisión.
España Serán responsables solidarios de la deuda tributaria quienes sucedan en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de su ejercicio. La responsabilidad se extenderá a las obligaciones derivadas de la falta de ingreso de las retenciones e ingresos a cuenta practicadas o que se hubieran debido practicar. Esta disposición no será aplicable a los adquirentes de elementos aislados, salvo que dichas adquisiciones permitan la continuación de la explotación o actividad.
Los adquirentes tendrán derecho a solicitar a la Administración una certificación detallada de las deudas, sanciones y responsabilidades tributarias derivadas de su ejercicio, debiendo expedirse ello en el plazo de tres meses desde la solicitud. En tal caso, quedará la responsabilidad limitada a las deudas, sanciones y responsabilidades contenidas en la misma. Si la certificación se expidiera sin mencionar deudas, sanciones o responsabilidades o no se facilitase, el adquirente quedará exento de la responsabilidad solidaria. Sin embargo, de no solicitarse el certificado, la responsabilidad alcanzará también a las sanciones impuestas o que puedan imponerse.
México Son responsables solidarios con los contribuyentes los adquirentes de negociaciones, respecto de contribuciones que se hubieran causado en relación con las actividades realizadas en la negociación, así como accesorios mas no multas, cuando pertenecía a otra persona, sin que la responsabilidad exceda el valor de la misma.
Ciertamente, las disposiciones citadas en los mencionados países presentan sus propias particularidades y nos queda pendiente analizarlas detalladamente; sin embargo, prontamente notamos que, en los casos de Brasil y Chile se incluye la adquisición de activos como supuesto de responsabilidad tributaria, mientras que en otros países tales como Argentina, México y España, la norma se refiere a la adquisición de bloques o unidades de negocio.
Ahora, si bien es cierto que la regulación de Chile y Brasil atribuye la responsabilidad a los adquirentes de activos, ésta no se limita a ellos, pues establece que tal responsabilidad alcanzará también a los adquirentes de negocios, planteándose en ambos casos una responsabilidad sustituta o subsidiaria y no solidaria. Resulta de especial atención la regulación brasileña, dado que establece una regulación particular para los adquirentes de fondos de comercio o de un establecimiento comercial, industrial o profesional, atendiendo a la continuidad económica del negocio.
Más aún, encontramos el caso español muy particular, siendo que la norma refiere que la responsabilidad no resultará aplicable a los adquirentes de “elementos aislados, salvo que dichas adquisiciones permitan la continuación de la explotación o actividad”; con ello, se disipa toda duda en cuanto a que la compra de un bien pueda derivar en responsabilidad.
Asimismo, una característica de la legislación mexicana que encontramos interesante es que se limita expresamente el alcance de la responsabilidad solidaria al valor de las negociaciones que sean adquiridas. Como sabemos, si bien a nivel local no tenemos tal limitación, el Tribunal Fiscal se ha ocupado de este tema.
Sobre el particular, por ejemplo, están las Resoluciones N° 7299-10-2017, N° 5357-3-2017, N° 5984-2-2017 y N° 7869-2-2016, entre otras, donde el referido órgano se ha pronunciado sobre el límite que representa el valor de los bienes a efectos de atribuir la responsabilidad solidaria a quienes tengan la calidad de adquirentes.
Así, por ejemplo, por medio de la Resolución N° 7869-2-2016, el Tribunal confirmó la atribución de responsabilidad solidaria que la Administración Tributaria realizó con respecto al adquirente de una línea de negocio, por el total de la deuda tributaria que el vendedor mantenía a la fecha de la operación. Ello, argumentándose que la norma no establece de manera expresa límite alguno:
“Que en cuanto a lo señalado respecto a que no existe sustento legal para que el adquirente responda por las deudas más allá de los bienes adquiridos, se debe precisar que las normas tributarias solo han establecido límites a los responsables solidarios en calidad de adquirentes para los herederos, legatarios y los socios que reciban bienes por liquidación de sociedades u otros entes colectivos de los que han formado parte, tal como se observa de los numerales 1 y 2 del artículo 17 del Código Tributario, por tanto, dado que el numeral 3 del referido artículo 17, no ha establecido ningún límite en su atribución, la Administración se encontraba facultada para atribuir responsabilidad solidaria por las deudas generadas al momento de la transferencia de los activos”. (énfasis agregado)
De igual manera, mediante la Resolución N° 5357-3-2017, el Tribunal indicó lo siguiente:
“[…] Que con relación a que la responsabilidad solidaria debe tener como límite el valor de los bienes adquiridos, se debe señalar que atendiendo a la naturaleza jurídica de la responsabilidad solidaria, expuesta en considerandos precedentes, se establece que el adquirente responde ilimitadamente respecto de las obligaciones tributarias del transferente nacidas y pendientes de pago a la fecha de la atribución siendo que dicha regla solo admite excepción por mención expresa de la ley, como ha sido establecido por la Resolución N° 7869-2-2015, lo que no ocurre en el presente caso”.
Es de notar que, en este último supuesto, la adquisición involucró los activos fijos de la empresa transferente (partidas de inmuebles, maquinaria y equipo) que, en palabras del Tribunal, permitían la operatividad de las actividades económicas principales de aquellas, habiéndose “afectado significativamente el potencial de generación de beneficios económicos futuros de dichas empresas”.
Por todo lo expuesto, consideramos que una modificación del numeral 3 del artículo 17 del Código Tributario sería una alternativa idónea. Uno de los aspectos que podría mejorarse concierne al alcance de la responsabilidad solidaria del adquirente, limitando la deuda tributaria del vendedor por la cual respondería el primero. De esta manera, se evitarían más “interpretaciones” en detrimento de la seguridad jurídica de los contribuyentes[10].
En esa línea, la modificación referida podría limitar el alcance de la responsabilidad del adquirente únicamente por el valor de los bienes transferidos, complementando la conclusión vertida por la SUNAT en su último Informe. La idea, reiteramos, es marchar alineados todos los operadores jurídicos; buscando medios y/o alternativas en el plano jurídico que coadyuven a acelerar las transacciones en el país (o, cuando menos, evitar ralentizarlas).
Imagen obtenida de: http://elblogderamon.com/responsabilidad-solidaria-o-subsidiaria/
[1]Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú. Gerente de Servicios Legales & Tributarios en PwC Perú. Estudios de Tributación Internacional y Precios de Transferencia en la Universidad Austral (Buenos Aires, Argentina) y el International Tax Center de la Universidad de Leiden (Leiden, Holanda).
[2]Egresada de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas.
[3]De fecha 18 de junio de 2019.
[4]De fecha 15 de julio de 2019.
[5]Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N° 133-2013-EF.
[6]Véase la Resolución de las IX Jornadas Nacionales de Derecho Tributario, evento realizado por el Instituto Peruano de Derecho Tributario.
[7]CÓRDOVA ARCE, Alex. “Alcances de la responsabilidad tributaria de los adquirentes de activos y/o pasivos de empresas”. En IPDT – IX Jornadas Nacionales de Derecho Tributario, 2006, Lima, pág. 50.
[8]En la Exposición de Motivos que antecede al aludido Decreto -para nuestra mala fortuna- no encontramos mayores luces o razones para entender el cambio normativo, en efecto, sólo se indica lo siguiente:
“[…] Adquisición de activo y/o pasivos y reorganización de Sociedades y empresas (Numeral 3 e, inciso a)
Se reemplaza la mención a la fusión y escisión de sociedades a que se refiere la Ley General de Sociedades por la ‘reorganización de sociedades o empresas’, para considerar además de la fusión y escisión otras formas de adquisición de activos y/o pasivos, tales como la reorganización simple y múltiple previstas en el Título IV del Libro IV de la Ley General de Sociedades, y la fusión mencionada en el Capítulo XI del Decreto Ley N° 21621 sobre la Ley de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada.
En concordancia con lo antes expuesto, se considera como responsable al adquirente del activo o pasivo de empresas o entes colectivos con o sin personería jurídica, aun cuando no sea materia de reorganización de sociedades o empresas”.
[9]SOTOMAYOR HERNÁNDEZ, Pablo. “Responsabilidad solidaria por la adquisición de activos ¿ilimitada”. En Enfoque Derecho, 2019.
[10]Si bien en nuestro ordenamiento jurídico no hay una remisión expresa al concepto de seguridad jurídica, el Tribunal Constitucional se refiere a este como un pilar consubstancial del Estado Constitucional de Derecho, principio constitucional, relacionándolo con la
predictibilidad de las conductas (en especial, la de los poderes públicos) frente a los supuestos previamente determinados por el Derecho.
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