Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2010-10&Sort=73728&nr=22953&pos=26&anz=119
Timestamp: 2019-10-19 07:25:07
Document Index: 28958945

Matched Legal Cases: ['§ 12', '§ 233', '§ 12', '§ 12', '§ 233', '§ 12', '§ 126', '§ 90', '§ 121', '§ 126', '§ 48', '§ 48', '§ 48', '§ 12', '§ 233', '§ 12', '§ 4', '§ 3', '§ 36', '§ 37', '§ 4', '§ 4', '§ 37', '§ 36', '§ 38', '§ 233', '§ 233', '§ 233', '§ 233', '§ 10', '§ 4', '§ 233', '§ 182', '§ 36', '§ 180', '§ 182', '§ 4']

NV: Zu den Steuern vom Einkommen i.S.v. § 12 Nr. 3 EStG gehört auch die Rückforderung überhöhter Einkommensteuererstattungen (hier: überhöhte Körperschaftsteueranrechnung). Demgemäß sind auch die durch die Rückforderung ausgelösten Nachforderungszinsen (§ 233a AO) --als Nebenleistungen (§ 12 Nr. 3 EStG)-- vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen.
5. Der im Wirtschaftsjahr 2004 (Streitjahr) erzielte Gewinn wurde vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) zunächst erklärungsgemäß festgestellt (Gewinnfeststellungsbescheid vom 27. März 2006). Mit dem dagegen erhobenen Einspruch machten die Kläger geltend, die festgesetzten Nachzahlungszinsen seien als Sonderbetriebsausgaben zu berücksichtigen, da die Einkommensteuererstattung der Kommanditisten vollständig einem Konto der A-KG gutgebracht und von dieser für betriebliche Aufwendungen verwendet worden sei. Bei den Nachzahlungszinsen habe es sich deshalb um Betriebsausgaben gehandelt.
6. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Die Klageschrift wurde vom Finanzgericht (FG) dahin ausgelegt, dass --neben den Klägern zu 1 und 2-- die Komplementärin der A-KG (die V-GmbH) Klage erhoben habe (zu Einzelheiten der Begründung vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 789).
7. Mit der vom FG zugelassenen Revision machen die Kläger --wie bereits im erstinstanzlichen Verfahren-- u.a. geltend, dass § 12 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr geltenden Fassung (EStG 2004) dem Sonderbetriebsausgabenabzug für die Nachzahlungszinsen (§ 233a AO) nicht entgegenstehe, weil die zunächst festgesetzte Einkommensteuer nicht dem materiellen Recht entsprochen habe und deshalb auch die Nachzahlungszinsen nicht im Zusammenhang mit der materiell-rechtlich geschuldeten Einkommensteuer, sondern im Zusammenhang mit der Änderung ("Beseitigung") eines rechtswidrigen Steuerbescheids stünden. Hinzu komme, dass die Zinsen unter den Voraussetzungen des Streitfalls (Verwendung des überhöhten Erstattungsanspruchs für betriebliche Zwecke) nicht zu den Nebenleistungen i.S. von § 12 Nr. 3 EStG 2004 gehörten.
II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält die Revision einstimmig mit der Maßgabe für unbegründet, dass als Klägerin und Revisionsklägerin zu 3 nicht die V-GmbH, sondern die A-KG anzusehen ist. Eine mündliche Verhandlung erachtet der Senat nicht für erforderlich. Zwar haben die Kläger, nachdem der Senat im anhängigen Revisionsverfahren einen Gerichtsbescheid erlassen hat, die Durchführung einer mündlichen Verhandlung beantragt (§ 90a Abs. 2 i.V.m. § 121 Satz 1 FGO). Eine Entscheidung nach § 126a FGO ist jedoch auch nach Erlass eines Gerichtsbescheides zulässig, wenn --wie vorliegend-- die Beteiligten hierzu gehört worden sind (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. Februar 2007 VII R 51/04, BFH/NV 2007, 1161, m.w.N.). Für eine solche Handhabung spricht zudem, dass die Kläger sich nach ihrem Antrag auf mündliche Verhandlung in der Sache nicht mehr geäußert haben.
1. Gegenstand des anhängigen Rechtsstreits ist ausschließlich die Höhe der gegenüber den Klägern zu 1 und 2 festzustellenden Sonderbetriebsergebnisse (§ 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO). Von dem Ausgang dieses Verfahrens ist die V-GmbH steuerrechtlich nicht betroffen und deshalb auch nicht nach § 48 Abs. 1 FGO klagebefugt. Anderes ergibt sich --abweichend von der Einschätzung der Vorinstanz-- nicht aus der Regelung des § 48 Abs. 1 Nr. 1 Halbsatz 1 FGO, nach der der zur Vertretung berufene Geschäftsführer einer Personengesellschaft Klage gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid erheben kann. Die Vorschrift ist nach ständiger Rechtsprechung dahin auszulegen, dass sie der Personengesellschaft selbst (hier: A-KG) die Klagebefugnis vermittelt; sie handelt insoweit als Prozessstandschafterin für die von den Feststellungen materiell-rechtlich betroffenen Gesellschafter. Demgemäß ist auch die für das anhängige Verfahren eingereichte Klageschrift --ebenso wie die Revisionsschrift-- dahin auszulegen, dass die Klage von der geschäftsführungsbefugten Komplementärin (V-GmbH) für die A-KG (Prozessstandschafterin) erhoben wurde (vgl. Senatsurteil vom 19. April 2007 IV R 28/05, BFHE 218, 75, BStBl II 2007, 704). Das Rubrum des vorinstanzlichen Urteils ist entsprechend zu berichtigen (BFH-Urteil vom 2. Mai 1984 VIII R 276/81, BFHE 141, 498, BStBl II 1984, 820).
Nach § 12 Nr. 3 EStG 2004 dürfen --vorbehaltlich vorliegend nicht einschlägiger Ausnahmetatbestände-- die Steuern vom Einkommen sowie die hierauf entfallenden Nebenleistungen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Das FG hat zu Recht angenommen, dass zu den Steuern vom Einkommen im Sinne dieser Vorschrift auch die Rückforderung überhöhter Einkommensteuererstattungen (hier: Erstattung aufgrund überhöhter anzurechnender Körperschaftsteuer) und demnach zu den Nebenleistungen die hierdurch ausgelösten --und im anhängigen Verfahren streitigen-- Nachforderungszinsen (§ 233a AO) zu rechnen sind.
a) § 12 Nr. 3 EStG 2004 kommt mit Rücksicht darauf, dass die Einkommensteuer als persönliche Steuer einer natürlichen Person --bei wertender Beurteilung-- der Privatsphäre zuzurechnen und deshalb ihr Abzug als Betriebsausgabe oder Werbungskosten bereits nach den §§ 4 Abs. 4, 9 Abs. 1 Satz 1 EStG 2004 --d.h. mangels Veranlassung durch die Erwerbssphäre des Steuerpflichtigen-- ausgeschlossen ist, grundsätzlich nur deklaratorische Bedeutung zu. Gleiches gilt für Nebenleistungen zur Einkommensteuer (§ 3 Abs. 4 AO), da sie --wiederum bei wertender Betrachtung-- das Schicksal der Hauptschuld teilen (sog. Annexqualifikation; vgl. --zu allem-- Senatsurteil vom 28. November 1991 IV R 122/90, BFHE 166, 257, BStBl II 1992, 342, mit umfangreichen Nachweisen).
b) Aus dem privaten Charakter der Einkommensteuer ergibt sich des Weiteren, dass die Erstattung überzahlter Einkommensteuer an den Steuerpflichtigen (§ 36 Abs. 4 Satz 2 EStG 2004 i.V.m. § 37 Abs. 1 letzter Halbsatz AO), selbst wenn sie im Zusammenhang mit betrieblichen Einkünften des Steuerpflichtigen steht, nicht als Betriebseinnahme anzusetzen, sondern gleichfalls der nicht steuerbaren (privaten) Sphäre zugewiesen ist (vgl. --zur Körperschaftsteuer-- BFH-Urteil vom 4. Dezember 1991 I R 26/91, BFHE 167, 32, BStBl II 1992, 686: actus contrarius zur Zahlung; allgemein Blümich/Wied, § 4 EStG Rz 545; Schmidt/ Heinicke, EStG, 29. Aufl., § 4 Rz 460, unter Abfindungen, zu e/bb). Hiernach berechtigt auch die Rückforderung einer überhöhten Einkommensteuererstattung durch den Steuergläubiger (§ 37 Abs. 2 AO) nicht zu der Annahme, es handele sich hierbei um einen betrieblich veranlassten Aufwand.
Soweit die Kläger hiergegen einwenden, die Nachzahlungszinsen seien deshalb nicht als Nebenleistung zur Einkommensteuer 2000 einzustufen, weil die überhöhte Einkommensteuererstattung nicht dem materiellen Recht entsprochen habe, vermag dies keine andere Beurteilung zu rechtfertigen. Zwar ist es richtig, dass die Einkommensteuerschuld mit Ablauf des Kalenderjahres entsteht (§§ 36 Abs. 1, 2 Abs. 7 EStG) und dem Einkommensteuerbescheid regelmäßig nur insoweit konstitutive Bedeutung zukommt, als er die Steuerschuld abweichend von den gesetzlichen Tatbeständen feststellt (vgl. BFH-Urteil vom 17. Januar 1989 VIII R 370/83, BFHE 156, 103, BStBl II 1989, 563, zu 3.c der Gründe; Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 38 AO Rz 10). Gleichwohl kann hieraus nicht abgeleitet werden, gegenüber den Klägern seien keine Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer 2000 angefallen. Dem steht nicht nur entgegen, dass sowohl nach den tatsächlichen Feststellungen des FG als auch nach dem Vortrag der Kläger davon ausgegangen werden muss, dass der Bescheid vom 28. Dezember 2004, mit dem Zinsen für die Nachzahlung von Einkommensteuer (betreffend den Veranlagungszeitraum 2000) festgesetzt wurden (§ 233a Abs. 4 AO), in Bestandskraft erwachsen ist. Hinzu kommt vor allem, dass die Zinsfestsetzung nach § 233a AO --entsprechend dem Zweck der Vorschrift, der neben der Abschöpfung von Liquiditätsvorteilen des Steuerpflichtigen darin zu sehen ist, die durch eine nicht zeitnahe oder unzutreffende Steuerfestsetzung entstehenden Zinsnachteile auf Seiten des Steuergläubigers auszugleichen (BFH-Urteil vom 2. September 2008 VIII R 2/07, BFHE 223, 15, BStBl II 2010, 25, m.w.N.)-- nicht an die materiell-rechtlich zutreffende, sondern an die festgesetzte (Einkommen-)Steuer anknüpft (§ 233a Abs. 1, 3 und 5 AO). Demgemäß ist auch für die im Streitfall dem Zinsbescheid nach § 233a AO zugrunde liegende anzurechnende Körperschaftsteuer (§ 10 Abs. 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 2 UmwStG 2000; § 233a Abs. 3 und Abs. 5 AO) auf die Beträge abzustellen, die in den zunächst ergangenen Gewinnfeststellungsbescheiden 2000 (vom 26. Juli 2001 und --nach Aktenlage-- vom 3. Juli 2003) sowie in dem Änderungsbescheid vom 27. September 2004 mit bindender Wirkung gegenüber den Feststellungsbeteiligten ausgewiesen worden sind (§§ 182 Abs. 1 Sätze 2 und 1, 180 Abs. 5 Nr. 2 i.V.m. § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 EStG 2000; zum Feststellungsverfahren vgl. Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 180 AO Rz 690 ff., § 182 Rz 62 ff.; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 25. März 1998 IV B 7 -S 1978- 21/98, BStBl I 1998, 268, Tz. 04.15; Schmitt/Hörtnagl/Stratz, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 4. Aufl., § 4 UmwStG Rz 84).