Source: https://issuu.com/e-booki/docs/opodatkowanie_przeniesienia_w_asno_ci_nieruchomo_c
Timestamp: 2017-06-26 11:07:37+00:00
Document Index: 70231715

Matched Legal Cases: ['de lege ferenda', 'art. 2', 'art. 8429', 'art. 5', 'art. 15', 'art. 3', 'art. 2', 'art. 535', 'art. 12', 'art. 2', 'SA/Bk ', 'art. 1', 'SA/Ol ', 'SA/Po ', 'art. 10', 'art. 14', 'Art. 17', 'Art. 12', 'Art. 7', 'Art. 2', 'art. 28', 'art. 2', 'art. 3', 'art. 46', 'art. 46', 'art. 46', 'art. 46', 'SA/Bk ', 'SA/Wa ', 'SA/Wr ']

Opodatkowanie przeniesienia własności nieruchomości - Ewelina Bobrus - ebook by Darmowe E-booki - issuu
internetowym Bookarnia Online.W SERII UKAZAŁY SIĘ:
Wojciech MorawskiREGULACJE W ZAKRESIE PRAWA CELNEGO
I PODATKU AKCYZOWEGO PO PRZYSTĄPIENIU POLSKI
Piotr Stanisławiszyn, Tomasz NowakZASADA NEUTRALNOŚCI PODATKU
OD WARTOŚCI DODANEJ W ORZECZNICTWIE
Dariusz GibasiewiczOPODATKOWANIE
Ewelina BobrusWarszawa 2012Stan prawny na 1 stycznia 2012 r.
RecenzentDr hab. Jadwiga Glumińska-Pawlic, prof. UŚ
WydawcaGrzegorz Jarecki
Redaktor prowadzącyJoanna Cybulska
Opracowanie redakcyjneKatarzyna Rojek
ŁamanieWolters Kluwer Polska
Układ typograﬁcznyMarta Baranowska© Copyright by
ISBN 978-83-264-0762-8
ISSN 1897-4392ISBN PDF-a: 978-83-264-5005-1
Wydane przez:Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o.
Księgarnia internetowa www.proﬁnfo.plSpis treści
Od autora / 15
Ogólna charakterystyka opodatkowania przeniesienia własności
nieruchomości / 23
1. Uwagi ogólne / 23
2. Autonomia prawa podatkowego / 26
3. Wpływ innych gałęzi prawa na kształtowanie pojęć
w ustawach podatkowych / 31
4. Nieruchomość jako przedmiot transakcji podlegających
opodatkowaniu / 35
4.1. Uwagi ogólne / 35
4.2. Nieruchomości gruntowe / 38
4.3. Nieruchomości budynkowe i budowle / 41
4.4. Nieruchomości lokalowe / 44
5. Uzasadnienie wprowadzenia szczególnych zasad
opodatkowania obrotu nieruchomościami / 47
6. Prawo własności jako naczelne prawo rzeczowe przysługujące
w stosunku do nieruchomości / 50
6.1. Własność jako zasadniczy element obrotu
nieruchomościami / 50
6.2. Istota i treść prawa własności / 51
6.3. Ograniczenia prawa własności / 55
6.4. Warunki przeniesienia prawa własności
nieruchomości / 57
6.5. Współwłasność – istota, funkcjonowanie, zasady
znoszenia / 58
5Spis treści7.Ogólna charakterystyka opodatkowania przeniesienia
własności nieruchomości – podsumowanie / 61Rozdział II
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości podatkami
dochodowymi / 65
1. Uwagi ogólne / 65
2. Opodatkowanie umowy przedwstępnej przeniesienia
własności nieruchomości / 67
2.1. Skutki podatkowe otrzymania zaliczki oraz zadatku
w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej / 68
2.2. Skutki podatkowe otrzymania zaliczki oraz zadatku
w sytuacji, kiedy umowa przyrzeczona nie dochodzi
do skutku / 75
3. Opodatkowanie kary umownej w umowie przeniesienia
własności nieruchomości / 80
4. Konsekwencje podatkowe odstąpienia od umowy
przeniesienia własności nieruchomości / 85
5. Uwarunkowania prawnopodatkowe umowy przewłaszczenia
nieruchomości na zabezpieczenie / 88
5.1. Uwagi ogólne / 88
5.2. Konsekwencje umowy przewłaszczenia nieruchomości
na zabezpieczenie na gruncie podatków
dochodowych / 90
5.3. Konsekwencje umowy przewłaszczenia nieruchomości
na zabezpieczenie na gruncie VAT oraz podatku od
czynności cywilnoprawnych / 96
6. Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości dokonywanej przez
osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej / 99
6.1. Uwagi ogólne / 99
6.2. Odpłatne zbycie nieruchomości jako źródło
przychodu / 103
6.3. Wyłączenia powstania przychodu z tytułu odpłatnego
zbycia nieruchomości / 1086Spis treści6.4.7.8.9.Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości
nabytej lub wybudowanej do końca 2006 r. / 110
6.5. Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości
nabytej lub wybudowanej w latach 2007–2008 / 120
6.6. Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości
nabytej lub wybudowanej po 1 stycznia 2009 r. / 138
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości dokonywanej przez
osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą / 168
7.1. Uwagi ogólne / 168
7.2. Uznanie przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
nieruchomości jako przychodu z działalności
gospodarczej / 169
7.3. Zasady opodatkowania zbycia nieruchomości w ramach
prowadzonej działalności gospodarczej / 178
7.4. Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości
podatkiem zryczałtowanym / 187
osoby prawne / 189
8.1. Uwagi ogólne / 189
8.2. Zasady opodatkowania odpłatnego zbycia
nieruchomości stanowiącej środek trwały / 193
8.3. Zasady opodatkowania odpłatnego zbycia
nieruchomości stanowiącej towar (środek
obrotowy) / 194
Konsekwencje sprzedaży nieruchomości w podatkach
dochodowych – podsumowanie / 196Rozdział III
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów
i usług / 205
1. Uwagi ogólne / 205
2. Sprzedaż nieruchomości jako czynność podlegająca
opodatkowaniu VAT / 207
3. Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku dostawy
nieruchomości / 220
4. Zwolnienie z opodatkowania dostawy terenów
niezabudowanych / 228
5. Opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich
części / 239
7Spis treści6.
9.Opodatkowanie dostawy obiektów budownictwa
mieszkaniowego / 248
Opodatkowanie dostawy garaży i piwnic oraz lokali
z wyposażeniem / 255
Podstawa opodatkowania w przypadku dostawy
nieruchomości oraz obowiązki sprawozdawcze / 262
Opodatkowanie VAT sprzedaży nieruchomości –
podsumowanie / 265Rozdział IV
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości podatkiem
od czynności cywilnoprawnych / 271
1. Uwagi ogólne / 271
2. Zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności
cywilnoprawnych sprzedaży nieruchomości / 273
3. Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości podatkiem
od czynności cywilnoprawnych – podsumowanie / 275
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości rolnych / 277
1. Uwagi ogólne / 277
2. Opodatkowanie podatkiem dochodowym sprzedaży
nieruchomości rolnych dokonywanej przez osoby fizyczne
i prawne / 279
3. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy
gruntów rolnych / 285
4. Opodatkowanie zbycia nieruchomości rolnej podatkiem
od czynności cywilnoprawnych / 288
5. Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości rolnych –
podsumowanie / 289
Opodatkowanie pozostałych form przeniesienia prawa własności
nieruchomości / 292
1. Uwagi ogólne / 292
2. Opodatkowanie wniesienia nieruchomości jako wkładu
niepieniężnego do spółki lub spółdzielni / 293
2.1. Uwagi ogólne / 293
8Spis treści2.2.3.4.5.Opodatkowanie podatkiem dochodowym wniesienia
nieruchomości do spółki kapitałowej lub
spółdzielni / 294
2.3. Opodatkowanie podatkiem dochodowym wniesienia
nieruchomości do spółki osobowej / 300
2.4. Opodatkowanie VAT i podatkiem od czynności
cywilnoprawnych wniesienia nieruchomości jako
wkładu niepieniężnego / 304
2.5. Opodatkowanie wniesienia nieruchomości jako
składnika przedsiębiorstwa / 308
Opodatkowanie nieodpłatnego przeniesienia własności
nieruchomości / 313
3.1. Uwagi ogólne / 313
3.2. Opodatkowanie nieodpłatnego przeniesienia własności
nieruchomości podatkiem od spadków i darowizn / 314
3.3. Opodatkowanie nieodpłatnego nabycia nieruchomości
podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem
od czynności cywilnoprawnych / 324
Opodatkowanie pozostałych sposobów nabycia prawa
własności nieruchomości / 326
4.1. Opodatkowanie przekształcenia spółdzielczych praw
do lokalu oraz prawa użytkowania wieczystego
w prawo własności / 326
4.2. Opodatkowanie wywłaszczenia nieruchomości / 331
4.3. Opodatkowanie zamiany nieruchomości / 335
4.4. Opodatkowanie zniesienia współwłasności
nieruchomości / 338
4.5. Opodatkowanie umowy dożywocia / 342
Opodatkowanie pozostałych form przeniesienia własności
nieruchomości – podsumowanie / 346Wnioski / 349
Wykaz źródeł prawa / 387
Wykaz orzecznictwa polskiego / 393
Wykaz orzecznictwa wspólnotowego / 409
Wykaz innych źródeł / 411
9Wykaz skrótów
VI DyrektywaVI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja
1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw
Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od
wartości dodanej (Dz. Urz. WE L 145 z 13.06.1977,
s. 1–40; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne,
rozdz. 9, t. 1, s. 23–62)Dyrektywa 112Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada
2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006,
s. 1–118)k.c.ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)Konstytucja RPKonstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia
z późn. zm.)k.s.h.ustawa z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek
handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)o.p.ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60
z późn. zm.)p.g.k.ustawa z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne
i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r.
Nr 193, poz. 1287 z późn. zm.)11Wykaz skrótów12pr. bud.ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane
(tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623
z późn. zm.)u.g.n.ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r.
Nr 102, poz. 651 z późn. zm.)u.p.d.o.f.ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U.
z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.)u.p.d.o.p.ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U.
z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.)u.p.o.l.ustawa z dnia 12 stycznia1991 r. o podatkach
i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r.
Nr 95, poz. 613 z późn. zm.)u.p.s.d.ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93,
poz. 768 z późn. zm.)u.p.z.p.ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu
i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80,
poz. 717 z późn. zm.)u.s.d.g.ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r.
Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.)u.s.m.ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach
mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r.
Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.)u.w.l.ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali
(tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903
z późn. zm.)u.z.p.o.f.ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U.
Nr 144, poz. 930 z późn. zm.)Wykaz skrótówustawa o p.c.c.ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od
czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U.
z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.)ustawa o VATustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177,
poz. 1054 z późn. zm.)Czasopisma
Dor. Pod.Doradztwo PodatkoweFin. Kom.Finanse KomunalneGSP
Jur. Pod.
KPPGdańskie Studia Prawnicze
Kwartalnik Prawa PodatkowegoM. Pod.Monitor PodatkowyM. Praw.Monitor PrawniczyNPNNowy Przegląd NotarialnyONSAOrzecznictwo Naczelnego Sądu AdministracyjnegoONSAiWSAOrzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów AdministracyjnychOPAOrzecznictwo Sądów Najwyższych w Sprawach
Administracyjnych i PodatkowychOSNCOrzecznictwo Sądu Najwyższego, Izba CywilnaOSNCPOrzecznictwo Sądu Najwyższego Izby Cywilnej,
Pracy i Ubezpieczeń SpołecznychOSNPOrzecznictwo Sądu Najwyższego Izby Pracy,
Ubezpieczeń Społecznych i Spraw PublicznychOSP
OTKOrzecznictwo Sądów Polskich
Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego13Wykaz skrótówOTK-A
PiPOrzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, zbiór
Państwo i PrawoPOPPrzegląd Orzecznictwa PodatkowegoPPHPrzegląd Prawa HandlowegoPPLPrzegląd Podatków LokalnychPPLiFSPrzegląd Podatków Lokalnych i Finansów SamorządowychPr. i Pod.Prawo i PodatkiPrz. Pod.Przegląd PodatkowyInstytucje
NSAEuropejski Trybunał Sprawiedliwości
Naczelny Sąd AdministracyjnySNSąd NajwyższyTKTrybunał KonstytucyjnyTSUETrybunał Sprawiedliwości Unii EuropejskiejWSAWojewódzki Sąd AdministracyjnyInne
p.c.c.14Europejski Obszar Gospodarczy
podatek od czynności cywilnoprawnychOd autora
Niniejsza publikacja stanowi zaktualizowaną i skróconą wersję
rozprawy doktorskiej pt. Opodatkowanie przeniesienia własności nieruchomości obronionej w dniu 7 października 2011 r. na Wydziale Prawa
Uniwersytetu w Białymstoku. Pragnę tym samym złożyć najserdeczniejsze podziękowania za opiekę naukową, wsparcie, motywację oraz niezwykle cenne uwagi promotorowi rozprawy panu prof. dr. hab. Leonardowi Etelowi. Szczególne podziękowania kieruję również w stronę recenzentów rozprawy pani prof. dr hab. Jadwigi Glumińskiej-Pawlic
oraz pana prof. dr. hab. Pawła Smolenia, których uwagi i sugestie pomogły mi przygotować niniejszą publikację.15Wstęp
Analiza zagadnienia opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości stanowi doniosłą i aktualną, a zarazem trudną problematykę
badawczą. Doniosłość i współczesność tematyki wynika z faktu, że
zbycie nieruchomości jest zjawiskiem częstym oraz istotnym dla większości z nas. Specyfika nieruchomości pod względem prawnym, ekonomicznym i społecznym sprawia jednak, że przenoszenie jej własności
wymaga dużej ostrożności i wnikliwej analizy. Reguły opodatkowania
przeniesienia naczelnego prawa przysługującego w stosunku do nieruchomości są problemem niełatwym, ponieważ na tle obecnych unormowań powstają liczne wątpliwości interpretacyjne i trudności w stosowaniu prawa.
W obecnej sytuacji spowolnienia gospodarczego nieruchomości
stały się alternatywną formą inwestycji. Nabycie odpłatne lub nieodpłatne prawa własności nieruchomości powoduje przepływ znaczącego
kapitału, na którego wysokość istotny wpływ ma dokonanie właściwej
optymalizacji podatkowej. Polskie uregulowania prawnopodatkowe
w tym zakresie stanowią znaczący przykład stanu całego systemu podatkowego, który daleki jest od kształtu optymalnego. Z założenia bowiem przepisy podatkowe powinny być stabilne, spójne, precyzyjne
i zgodne z zasadami obowiązującymi w UE. Tymczasem obecny stan
rzeczy, dotkliwie odczuwalny w kontekście nabywania praw własności
nieruchomości, charakteryzuje się dynamiczną zmiennością, skomplikowaną konstrukcją, rozproszeniem przepisów i występowaniem różnic
w stosunku do przepisów unijnych. Skutkami tego są liczne problemy
na etapie stosowania przepisów podatkowych i ich przestrzegania. To
wszystko przemawia za potrzebą ich usystematyzowania i uzupełnienia
oraz wyeksponowania ewentualnych kwestii dyskusyjnych czy wątpliwości interpretacyjnych.17WstępNiniejsze opracowanie poświęcone jest uregulowaniom opodatkowania czynności, których rezultatem jest przeniesienie prawa własności
przysługującego wobec nieruchomości. Wybór tego właśnie prawa
spośród licznych działań składających się na obrót nieruchomościami
jest uzasadniony znaczeniem, jakie prawo to ma w systemie prawnym.
Własność jest bowiem naczelnym prawem rzeczowym, dającym najpełniejszą władzę nad rzeczą; inne prawa rzeczowe od niego się wywodzą.
Z tej przyczyny obejmuje zasadniczo „pełnię władzy” właściciela nad
jego rzeczą. Poza zakresem rozważań pozostawiono kwestie związane
z opodatkowaniem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego,
ograniczonych praw rzeczowych na nieruchomości oraz umów dotyczących korzystania z nieruchomości. Złożoność oraz objętość tych
zagadnień wymagałyby przygotowania odrębnego opracowania.
Praca została podzielona na sześć części, z których każda stanowi
odrębny rozdział. Pierwszą część – o charakterze teoretycznym – poświęcono przedstawieniu pojęcia nieruchomości oraz ogólnej charakterystyce obrotu nieruchomościami, ze szczególnym uwzględnieniem
prawa własności. Sformułowanie definicji zasadniczych pojęć wymaga
zwrócenia szczególnej uwagi na podstawowe zasady rządzące procesem
wykładni oraz potwierdzenia tezy o autonomii prawa podatkowego.
W rozdziale I poruszono także zagadnienie uzasadnienia szczególnego
wyróżnienia w systemie prawa nieruchomości spośród innych dóbr.
W rozdziale II przeprowadzono analizę i ocenę obowiązujących
w Polsce zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości jako zasadniczego elementu obrotu nieruchomościami prowadzącego do przeniesienia własności. Złożoność i objętość wskazanego zagadnienia spowodowały konieczność wyodrębnienia instytucji opodatkowania sprzedaży
spośród innych czynności stanowiących przedmiot rozważań w niniejszej pracy. W rozdziale tym przedstawiono problemy napotykane
w praktyce zarówno przez organy, jak i podatników oraz podjęto próbę
wskazania możliwych rozwiązań. Omawiane zagadnienia wymagały
zachowania określonej systematyki. W pierwszej kolejności zaprezentowano więc zasady właściwe dla osób fizycznych nieprowadzących
działalności gospodarczej. Pozwoliło to na wykazanie konsekwencji
funkcjonowania w systemie prawa kilku porządków prawnych. Znajdują
one w dalszym ciągu zastosowanie wobec nieruchomości nabytych lub
wybudowanych w określonym momencie. Następnie przedstawione
zostały reguły właściwe dla osób fizycznych zbywających nieruchomość
w ramach działalności gospodarczej oraz dla osób prawnych. To zaś
18Wstęppozwoliło na wykazanie mankamentów reguł opodatkowania sprzedaży
nieruchomości oraz zaproponowanie ewentualnych sposobów ich naprawienia.
Następnie, w rozdziale III, omówiono zasady opodatkowania
umowy sprzedaży podatkiem od towarów i usług.
Rozdział IV został zaś poświęcony skutkom sprzedaży na gruncie
Specyfika reguł opodatkowania właściwych dla nieruchomości
rolnych wymagała wyodrębnienia wspomnianej tematyki w rozdziale V.
Przedmiotem rozważań zawartych w rozdziale VI stały się zasady
opodatkowania pozostałych form przeniesienia prawa własności nieruchomości takich jak: wniesienie nieruchomości w formie aportu do
spółki lub spółdzielni, dziedziczenie, darowizna, zasiedzenie nieruchomości, nieodpłatne zniesienie współwłasności, przekształcenie spółdzielczych praw do lokalu oraz prawa użytkowania wieczystego w prawo
własności, wywłaszczenie, zamiana, zniesienie współwłasności nieruchomości oraz umowa dożywocia. Wszystkie te czynności, mimo
identycznego skutku – czyli przeniesienia prawa własności do nieruchomości – pociągają za sobą różnego rodzaju kontrowersje na gruncie
prawa podatkowego. Spostrzeżenia poczynione w powyższym przedmiocie umożliwiły jednocześnie wyeksponowanie braków legislacyjnych
oraz wątpliwości interpretacyjnych, pojawiających się w tym zakresie
na gruncie obowiązujących przepisów.
We „Wnioskach” zawarte zostały ustalenia stanowiące podsumowanie rozważań dotyczących tezy postawionej we „Wstępie”. Na tej
podstawie oceniono, na ile sprawdziły się przyjęte hipotezy robocze.
Zakończenie wskazuje ponadto na postulaty de lege ferenda.
Przyczyną podjęcia tematyki opodatkowania przeniesienia prawa
własności jest charakter obecnie obowiązującego w tym zakresie systemu
instytucji prawnych. Ze względu na niestabilność regulacji, ich złożoność, niespójność i rozproszenie, a często także na braki legislacyjne
oraz wątpliwości co do zgodności z prawem unijnym wskazane powyżej
czynności powodują liczne problemy, z którymi na co dzień spotykają
się sądy, organy podatkowe i sami podatnicy. W kontekście zasad
opodatkowania nabycia własności nieruchomości szczególnego znaczenia nabiera zagadnienie przewidywalności podatku, czyli poznawalności
wszelkich elementów hipotezy normy prawnopodatkowej w takim
stopniu, by można było z prawdopodobieństwem niezbędnym dla
bezpiecznego prowadzenia spraw osobistych, majątkowych i gospodar19Wstępczych przewidywać ewentualną kwotę przyszłego zobowiązania1.
Tymczasem – jak zostanie wskazane – obowiązujące zasady opodatkowania przeniesienia własności obarczone są wadami i niedoskonałościami sprawiającymi, że ich konstrukcja przypomina chaos, którego uporządkowanie przez podatników stanowi prawdziwe wyzwanie. Co
więcej, do zrozumienia tych zasad nie wystarczy świetna znajomość
aktualnego systemu prawa podatkowego – konieczna okazuje się bowiem też znajomość przepisów obowiązujących do pięciu lat wstecz,
aktów prawnych innych gałęzi prawa, tendencji pojawiających się
w orzecznictwie oraz interpretacjach indywidualnych, a także znajomość
zasad wykładni przepisów zmierzająca do odkrycia zawoalowanych
intencji ustawodawcy.
Rezultat w postaci uzyskania najszerszego prawa do nieruchomości,
jakim jest prawo własności, powstaje w wyniku blisko dziesięciu czynności, zarówno odpłatnych, jak i nieodpłatnych. Są one bardzo zróżnicowane, często nadmiernie skomplikowane. Sprawia to, że ich kompleksowe ujęcie jest nie tylko niezbędne, lecz bardzo pożądane. Dostępna
na ten temat literatura wielokrotnie wskazuje na liczne wątpliwości,
nie podejmuje jednak żadnych prób odnalezienia właściwego rozwiązania. Generalnie można stwierdzić, że problematykę tę podejmuje się
tradycyjnie przy okazji całościowych opracowań dotyczących opodatkowania odpłatnego zbycia rzeczy oraz w artykułach, które nie są
w stanie ukazać w pełni złożoności tego tematu. W związku z tym
wiele zagadnień dotyczących opodatkowania przeniesienia własności
nieruchomości wymaga nadal rozstrzygnięcia. Ponadto zagadnienia te
są często przedmiotem rozważań sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych. Stanowi to najlepszy dowód na to, że konstrukcje prawne w zakresie, w jakim odnoszą się do omawianych kwestii,
wymagają interwencji ustawodawcy.
Co więcej, obrót nieruchomościami ze względu na swoją specyfikę
oraz dynamiczny rozwój zajmuje szczególne miejsce w procesie uzyskiwania przez państwo i jednostki samorządu terytorialnego dochodów
z tytułu danin publicznych. Ustawodawca, dostrzegając powyższe,
umożliwił podatnikom optymalizację opisywanych obciążeń podatkowych. Zasady, jakie w tym zakresie obowiązują, wymagają jednak1 Zob. T. Dębowska-Romanowska, Prawo finansowe – charakterystyka ogólna
(w:) W. Wójtowicz (red.), Prawo finansowe, Warszawa 2000, s. 30.20Wstępusystematyzowania oraz szczegółowego ujęcia, głównie w celu „bezpiecznego” rozliczenia realizowanych projektów dla celów podatkowych.
Opracowanie uwzględnia stan prawny na dzień 1 stycznia 2012 r.21Rozdział I
Ogólna charakterystyka opodatkowania
Ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego z obszernym katalogiem czynności, w których kluczową rolę odgrywa nieruchomość1. System instytucji prawnych, które wskazują na konsekwencje
podatkowe tych działań, można nazwać opodatkowaniem nieruchomości. Przy czym wskazane wydarzenia różnią się w zasadniczy sposób,
a nieruchomość często stanowi ich jedyny wspólny element. Mogą to
bowiem być władanie nieruchomością, osiąganie przychodów z nieruchomości czy obrót nieruchomością. W związku z powyższym ustawodawca przewiduje skutki w podatku od nieruchomości2, w VAT3,
w podatkach dochodowych4, w podatku od spadków i darowizn5,
w podatku od czynności cywilnoprawnych6. Co warto podkreślić,
1Zob. L. Etel, Reforma opodatkowania nieruchomości w Polsce, Białystok 1998,s. 13.
2 Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.:
Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.).
3 Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U.
4 Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst
jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) oraz ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.
o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397
5 Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.:
Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.).
6 Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst
jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.).23Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...przedmiotem opodatkowania będzie nie sama nieruchomość, a sytuacja
faktyczna lub prawna, z którą prawo wiąże powstanie obowiązku podatkowego7. Sytuacja taka może mieć zarówno charakter statyczny (np.
samo posiadanie nieruchomości), jak i dynamiczny, związany z powstaniem lub ustaniem danego stanu (np. osiąganie przychodu z tytułu
dzierżawy nieruchomości, utrata prawa własności nieruchomości)8. Na
tym tle widać wyraźnie różnicę w przedmiocie opodatkowania poszczególnych czynności. W ujęciu statycznym, kiedy podatnik wykorzystuje
nieruchomość na własne cele konsumpcyjne, przedmiotem opodatkowania będzie stan faktyczny związany z władaniem nieruchomością9.
W ujęciu dynamicznym z kolei, kiedy to nieruchomość „wędruje” z rąk
do rąk, opodatkowaniu będzie podlegał odpowiednio przychód, dochód
lub obrót. Niniejsza praca jest poświęcona zasadom opodatkowania
transakcji dotyczących nieruchomości w ujęciu dynamicznym, czyli
gdy podmioty podejmują działania dotyczące nieruchomości, a rezultatem tych czynności jest przeniesienie prawa własności.
Prawo podatkowe przewiduje zróżnicowane konsekwencje wobec
poszczególnych czynności składających się na obrót nieruchomościami.
Inne zasady opodatkowania obowiązują w stosunku do transakcji polegających na sprzedaży nieruchomości, darowizny, użytkowania wieczystego nieruchomości, dochodów z tytułu najmu czy służebności ustanowionych na nieruchomości. Bogactwo rozmaitych instytucji cywilistycznych mających za przedmiot nieruchomość powoduje powstanie
na gruncie ustaw podatkowych równie obszernego katalogu rozwiązań
Prawo podatkowe nie przewiduje także jednego znajdującego zastosowanie na gruncie wszystkich ustaw wyjaśnienia pojęcia nieruchomości. Ustawy podatkowe nie zawierają definicji nieruchomości, a zazwyczaj wskazują na nieruchomość lub na grunty, budynki i budowle
jako przedmioty transakcji podlegających opodatkowaniu. Termin
„nieruchomość” wyjaśniony jest w kodeksie cywilnym10.7 Zob. R. Mastalski, Opinia w sprawie opodatkowania rolników podatkiem rolnym
i podatkiem od nieruchomości, Biuletyn Rzecznika Praw Obywatelskich 1993, nr 19, s. 55.
8 Zob. L. Etel, Reforma opodatkowania..., s. 14.
9 Zob. L. Etel, Opodatkowanie nieruchomości. Problemy praktyczne, Białystok 2001,
10 Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93
z późn. zm.).241. Uwagi ogólneWymogi formalne czynności związanych z nieruchomościami,
które podlegają opodatkowaniu i zostaną w niniejszej pracy opisane,
znajdują podstawę głównie na gruncie prawa cywilnego11. Zasady
przeniesienia, treść czy ograniczenia prawa własności nieruchomości
uregulowane zostały w prawie prywatnym i te właśnie zasady stanowią
punkt wyjścia dla oceny prawidłowości oraz skuteczności poszczególnych czynności. Nie oznacza to jednak, że prawo podatkowe ogranicza
się w tym zakresie do określenia ekonomicznych skutków działań opisanych w kodeksie cywilnym12. W tym kontekście pojawia się pytanie:
czy w sytuacji, gdy ustawa podatkowa nie zawiera precyzyjnego wyjaśnienia danego terminu, dopuszczalne jest skorzystanie z definicji zawartych w innych gałęziach prawa? W konsekwencji: czy uzasadnione
jest korzystanie np. przy określeniu skutków podatkowych umowy
sprzedaży nieruchomości z definicji nieruchomości i sprzedaży wskazanych w kodeksie cywilnym?
Z tego względu pojawia się konieczność rozważenia, czy prawo
podatkowe stanowi odrębną gałąź prawa oraz czy proces zapożyczania
instytucji uregulowanych w odrębnych gałęziach prawa jest dopuszczalny, a w przypadku odpowiedzi pozytywnej – jakie w takim wypadku
muszą zostać spełnione warunki. Niezbędne jest zatem przeprowadzenie
analizy dotyczącej relacji pomiędzy odrębnymi dziedzinami prawa,
głównie na gruncie wpływu, jaki wywierają one na pojęcia wykorzystywane w prawie podatkowym. Następnie, w kontekście powyższych
ustaleń, zostanie sformułowana przyjęta na potrzeby pracy definicja
nieruchomości. Stanie się to wstępem do wskazania roli, jaką odgrywa
na gruncie obrotu nieruchomościami naczelne prawo przysługujące
w stosunku do nieruchomości – prawo własności. Przy uwzględnieniu
poczynionych uwag zostanie przedstawione uzasadnienie wprowadzania
w systemie prawnym szczególnych zasad opodatkowania obrotu nieruchomościami. W dalszej kolejności zaś opisane zostaną zasady, które
kształtują istotę, treść i ograniczenia prawa własności oraz mają decydujący wpływ na reguły opodatkowania czynności prowadzących do
przeniesienia prawa własności nieruchomości.Zob. S. K. Skolfield, Cases on the law of personal property, Brooklyn 1953, s. 5.
Przykładem jest ustawa o VAT: według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT pojęcie
„sprzedaż” należy rozumieć jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
111225Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...2. Autonomia prawa podatkowego
Prawo nie jest przypadkowym czy pozbawionym ładu nagromadzeniem norm prawnych. System prawa stanowi pewną całość złożoną
z wzajemnie powiązanych elementów, logicznie uporządkowaną i wewnętrznie zharmonizowaną. Na system ten składają się różne gałęzie
prawa, czyli zespoły norm prawnych, regulujących stosunkowo szeroką
grupę jednorodnych stosunków społecznych13.
Zagadnienie wzajemnych relacji, zwłaszcza na płaszczyźnie językowej, pomiędzy prawem podatkowym a innymi gałęziami prawa należy
poprzedzić rozważeniem miejsca, jakie prawo podatkowe zajmuje
w systemie prawa, a zwłaszcza czy stanowi jego autonomiczną gałąź.
Decydujące znaczenie w takim przypadku mają kwestie o charakterze
zarówno teoretycznym, jak i praktycznym14. Odrębność bowiem polega
na tym, że można wskazać takie wspólne cechy grupy norm podatkowych, które pozwolą wyróżnić je spośród innych norm oraz które mają
wpływ na tworzenie, stosowanie i wykładnię prawa15.
Prawo podatkowe należy do prawa publicznego16, a więc do tej
grupy gałęzi prawa, w których dominuje interes powszechny17. Metodą
regulowania stosunków społecznych w tym prawie jest metoda admiZob. A. Jamróz (red.), Wstęp do nauk prawnych, Białystok 1999, s. 84.
Zob. W. Nykiel, Autonomia prawa podatkowego – wybrane zagadnienia
(w:) T. Dębowska-Romanowska, A. Jankiewicz (red.), Konstytucja. Ustrój, system finansowy państwa. Księga pamiątkowa ku czci prof. Natalii Gajl, Warszawa 1999, s. 397.
15 Zob. W. Lang, J. Wróblewski, S. Zawadzki, Teoria państwa i prawa, Warszawa
1979, s. 369.
16 W tym kontekście warto przywołać myśl Ulpiana, zgodnie z którą prawo publiczne
jest to prawo skoncentrowane na dobru wspólnym, a nie na prywatnych korzyściach.
Zob. J. S. Bell, Comparative administrative law (w:) M. Reimann, R. Zimmerman (red.),
The Oxford handbook of comparative law, Oxford 2008, s. 1262. Należy również zwrócić
uwagę na to, że podział na prawo prywatne i publiczne nie występuje w systemach wywodzących się z prawa angielskiego. Zob. J. Głuchowski (red.), Zarys prawa Stanów
Zjednoczonych, Toruń 1991, s. 173.
17 Warto przywołać stanowisko Pawła Borszowskiego (Elementy stosunku prawnego
zobowiązania podatkowego, Kraków 2004, s. 28), zgodnie z którym prawo podatkowe,
będąc częścią prawa finansowego, ulega w Polsce już od pewnego czasu istotnym przekształceniom ku wyodrębnieniu właśnie prawa podatkowego, tworzącego odrębną gałąź
prawa, charakteryzującą się właściwymi dla niej normami prawnymi, zasadami oraz
przedmiotem i metodą regulacji, a także oczywiście swoistymi stosunkami prawnymi.
Zasadnicze znaczenie przy wyodrębnieniu prawa podatkowego będą miały kryteria
przedmiotu i metody regulacji prawnej.
14262. Autonomia prawa podatkowegonistracyjnoprawna oparta na władztwie i podporządkowaniu18. Przez
bardzo długi czas prawo podatkowe stanowiło integralną część prawa
finansowego19, którego odrębność w systemie prawa20 jako całokształtu
norm regulujących stosunki finansowe21 była zaakceptowana wcześniej.
Pojawiały się również takie ujęcia struktury prawa finansowego22,
w których odrębnym działem jest szeroko rozumiane prawo budżetowe,
a prawo podatkowe stanowi tylko jego część składową23.
Na wyodrębnienie prawa podatkowego spośród norm prawa finansowego miały decydujący wpływ następujące kryteria: przedmiot
unormowania, budowa norm, cechy stosunków społecznych regulowanych przez te normy, sposób realizacji tych stosunków, cel w jakim
zostały ustanowione24. Co więcej, można także wskazać na odrębność
legislacyjną – normy prawa podatkowego znajdują się bowiem w odrębnych aktach prawnych25. O stopniu rozwoju prawa podatkowego
świadczą także istnienie rozbudowanej i mającej swoje tradycje części
ogólnej, wyodrębnienie systemu organów i procedury oraz grupy zawo-Zob. R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2000, s. 17.
Leon Kurowski wprowadził pojęcie prawa finansowego w ujęciu szerokim, poprzez
które rozumiał prawo budżetowe w ujęciu wąskim, prawo wydatków budżetowych oraz
prawo dochodów budżetowych. Ostanie z nich miało składać się m.in. z prawa podatkowego. Zob. L. Kurowski, Wstęp do nauki prawa finansowego, Warszawa 1976, s. 26.
20 Zob. N. Gajl, Finanse i prawo finansowe, Warszawa 1992, s. 35.
21 Warto przywołać pogląd Bogumiła Brzezińskiego, który stwierdził, że traktowanie
prawa podatkowego jako części prawa finansowego wydaje się archaiczne. Nie
uwzględnia bowiem znaczenia poszczególnych dziedzin prawa finansowego w praktyce.
Stąd powołany autor przyjmuje, że bardziej adekwatne są klasyfikacje uznające prawo
podatkowe za odrębny dział prawa, równorzędny prawu budżetowemu. Zob. B. Brzeziński,
Zarys prawa finansów publicznych, Toruń 1995, s. 19.
22 Przez wiele lat wskazywano na to, że nie powinno budzić większych kontrowersji
stwierdzenie, iż prawo finansowe stanowi odrębną gałąź prawa, która powstała z prawa
administracyjnego. Zob. A. Komar, W. Łączkowski, Finanse i prawo finansowe, Warszawa
1976, s. 43; N. Gajl, Finase..., s. 37; K. Jandy-Jendrośka, Związki prawa finansowego
z prawem administracyjnym (w:) M. Weralski (red.), System instytucji prawno-finansowych
PRL, t. 1: Instytucje ogólne, Warszawa 1982, s. 451; E. Ruśkowski, J. Stankiewicz, Finanse
i prawo finansowe, Białystok 1992, s. 25; C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Finanse i prawo
finansowe, Białystok 1993, s. 42; E. Chojna-Duch, Polskie prawo finansowe. Finanse publiczne, Warszawa 2007, s. 40.
23 Zob. B. Brzeziński, Prawo podatkowe. Zarys wykładu, Toruń 1996, s. 35.
24 Zob. W. Nykiel, Autonomia prawa podatkowego..., s. 398.
25 Zob. R. Mastalski, Autonomia prawa podatkowego a spójność i zupełność systemu
prawa, Prz. Pod. 2003, nr 10, s. 12.
1927Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...dowej – doradców podatkowych26. Ponadto funkcja norm prawa podatkowego, ich charakter prawny, rola społeczna i gospodarcza wpływają
na wykładnię tak dalece, że mówi się o zasadach wykładni prawa podatkowego27.
Podsumowując powyższe rozważania, należy uznać, że prawo podatkowe, które stanowi odrębną gałąź prawa, charakteryzuje się autonomią polegającą na kształtowaniu rozwiązań i instytucji w sposób
względnie samodzielny. Granice autonomii prawa podatkowego wytyczają podstawowe zasady systemu prawa, które zawarte są w Konstytucji RP28 i które dotyczą wolności, praw oraz obowiązków człowieka
i obywatela, źródeł prawa, w tym wyłączności ustawowej w sprawach
podatkowych, oraz procedury legislacyjnej. Stanowią one reguły obligatoryjnie przestrzegane w procesie stosowania prawa. Co więcej, na
uwadze trzeba mieć konieczność zachowania niezbędnej spójności
i integracji wewnętrznej systemu prawa. Prawo podatkowe stanowi
bowiem element tego systemu i powinno być zharmonizowane z pozostałymi jego gałęziami. Pod względem merytorycznym oznacza to, że
prawo podatkowe nie może być sprzeczne z innymi gałęziami prawa
ani godzić w ich funkcjonowanie, formalnie zaś oznacza to konieczność
dopasowania języka prawnego.
Na tle rozważań dotyczących autonomii prawa podatkowego warto
podkreślić jego związki z innymi dziedzinami prawa. Każda z nich
charakteryzuje się odrębnymi cechami odpowiednimi do pełnionych
funkcji. Normy zazwyczaj dają się zakwalifikować do jednego z działów
prawa – prywatnego (np. cywilne) lub publicznego (np. administracyjne). Warto zwrócić uwagę w szczególności na relacje pomiędzy prawem
podatkowym a prawem konstytucyjnym, administracyjnym, gospodarczym oraz cywilnym.
Więź z prawem konstytucyjnym polega na tym, że pobieranie podatków stanowi ograniczenie konstytucyjnie chronionej wartości, jaką26 Zob. A. Mariański, Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika. Zasada prawa
podatkowego, Warszawa 2009, s. 13.
27 Zob. B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002, s. 9.
28 Ustawa z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U.
Nr 78, poz. 483 z późn. zm.).282. Autonomia prawa podatkowegojest własność. Konstytucja RP kwestie te określa w art. 8429 i 21730.
Aczkolwiek podkreślić należy, że artykuły te nie są przepisami prawa
podatkowego. Stanowią one bowiem źródło prawa wyższego rzędu,
wskazując na podstawę prawną obowiązków podatkowych oraz określając właściwe dla nich standardy legislacyjne.
Z prawem administracyjnym prawo podatkowe związane jest na
płaszczyźnie ustrojowej31. Normy określające organizację i zasady
działania organów administracji podatkowej stanowią bowiem system
wzorowany na rozwiązaniach spotykanych w innych działach administracji publicznej. Ponadto prawo podatkowe posługuje się pojęciami
charakterystycznymi dla prawa administracyjnego (np. organ administracji publicznej, nadzór, podporządkowanie). O wzajemnych relacjach
obu wskazanych gałęzi prawa świadczy fakt, że w latach 1981–1997 do
postępowania podatkowego miały zastosowanie regulacje kodeksu
postępowania administracyjnego, a więc ogólna procedura administracyjna.
Relacje prawa podatkowego z prawem gospodarczym mają charakter przedmiotowy (działalność gospodarcza, wykonywanie wolnych
zawodów) oraz podmiotowy (przedsiębiorca)32. Zapewnienie spójności
pojęciowej i przedmiotowej jest tu trudne, ponieważ to cel, zakres
i przedmiot regulacji decydują o sposobie definiowania w różnych
aktach prawnych podmiotu i powiązanego z nim przedmiotu działalności gospodarczej33. Ustawy podatkowe często zawierają własną definicję działalności gospodarczej34 i niekoniecznie odwołują się do znaczenia, jakie nadawane jest temu pojęciu przez ustawę o swobodzie
29 Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu każdy jest obowiązany do ponoszenia
ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.
30 Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu nakładanie podatków, innych danin
publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych,
a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od
podatków następuje w drodze ustawy.
31 Zob. H. Dzwonkowski (red.), Prawo podatkowe, Warszawa 2010, s. 25.
32 Zob. H. Dzwonkowski (w:) A. Buczek, H. Dzwonkowski, L. Etel, J. Gliniecka,
J. Glumińska-Pawlic et al., Prawo podatkowe. Zarys prawa, Warszawa 2006, s. 114.
33 Zob. C. Kosikowski, Publiczne prawo gospodarcze Polski i Unii Europejskiej,
Warszawa 2005, s. 77.
34 Przykładami są art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT; różnicę
stanowi art. 3 pkt 9 o.p. odwołujący się do definicji w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r.
o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447
z późn. zm.).29Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...działalności gospodarczej. Niewątpliwie jednak skutkiem realizacji
norm prawa handlowego jest powstanie stanu faktycznego, z którego
wynikają obowiązki podatkowe35. Realizacja funkcji redystrybucyjnej
sprawia, że gromadzenie środków pieniężnych musi pozostawać
w określonej relacji do wydajności źródeł dochodów czy też do możliwości płatniczych osób zobowiązanych do płacenia podatków. Zjawiska
ekonomiczne determinują więc możliwość stosowania podatków,
a w konsekwencji także stan i kierunki przemian w gospodarce. Prawo
podatkowe w hipotezach swoich norm często nie odwołuje się bezpośrednio do zjawisk ekonomicznych, ale do form, jakich używa praktyka
obrotu gospodarczego36. Styka się ono zatem w takim przypadku z gospodarką w sposób pośredni, poprzez cywilnoprawne formy czynności
obrotu gospodarczego. W sytuacji, kiedy stosunki ekonomiczne rozwijają się w tak dynamicznym tempie, pojawia się potrzeba częstych zmian
w regulacjach prawnopodatkowych.
Prawo podatkowe jest szczególnie silnie i wielorako powiązane
z prawem cywilnym37. Istotne jest to zwłaszcza na gruncie określenia,
jak unormowania podatkowoprawne wpływają na funkcjonowanie
i efektywność prawa cywilnego38. Reguły opodatkowania mogą bowiem
zachęcać lub zniechęcać do korzystania z określonych instytucji prawa
cywilnego39. Wielokrotnie podatkowe determinanty oddziałują na
podmioty tworzące prawo w ten sposób, że konstrukcje cywilnoprawne
są dopasowywane do obowiązującego prawa podatkowego, a nie do
potrzeb gospodarczych czy społecznych. Co warto podkreślić, prawo
cywilne umożliwia funkcjonowanie instytucji prawa podatkowego
w sposób selektywny, dotyczy bowiem wybranych instytucji podatkowo-prawnych (np. takich, które służą zabezpieczeniu wykonania zobo35 Jak podkreśla Zbigniew Ofiarski, bez zaistnienia stanów regulowanych przepisami
prawa cywilnego oraz handlowego trudno byłoby uzasadnić powstanie obowiązków
podatkowych. Zob. Z. Ofiarski, Ogólne prawo podatkowe. Zagadnienia materialnoprawne
i proceduralne, Warszawa 2010, s. 40.
36 Zob. I. Korczyński, Podatkowoprawny stan faktyczny (w:) B. Brzeziński (red.),
Prawo podatkowe. Teoria, instytucje, funkcjonowanie, Toruń 2009, s. 39.
37 Zob. A. Kostecki, Związki prawa finansowego z prawem cywilnym (w:) M. Weralski
(red.), System instytucji prawno-finansowych PRL, t. 1: Instytucje ogólne, Warszawa 1982,
38 Zob. B. Brzeziński, Prawo podatkowe a prawo cywilne, Toruński Rocznik Podatkowy 2008, s. 115.
39 Przykładem może być wybór określonego rodzaju spółki handlowej pod względem
wysokości obciążeń podatkowych wspólników.303. Wpływ innych gałęzi prawa na kształtowanie...wiązania – hipoteki czy zastawu skarbowego). Taki rodzaj „wsparcia”
ze strony prawa cywilnego jest godny uwagi, gdyż ustawodawca często
nie odsyła bezpośrednio do przepisu prawa cywilnego, czyli – jak
można przyjąć – nie chce takiego wsparcia lub uznaje to za zjawisko
tak oczywiste, że nie wymaga takiego odesłania40.3. Wpływ innych gałęzi prawa na kształtowanie pojęć
Jednym ze sposobów precyzowania znaczeń wyrażeń użytych
w tekstach prawnych jest tworzenie definicji pojęć. Nadają one bowiem
definiowanemu terminowi określone znaczenie na gruncie języka
prawnego41. Podstawowym założeniem tworzenia definicji jest uzyskanie
jasności przepisów prawa.
W doktrynie w zasadzie nie neguje się samodzielności konstrukcyjnej prawa podatkowego w zakresie tworzenia i używania własnych
pojęć dla nazywania określonych zjawisk, stanów rzeczy, faktów konwencjonalnych42. Dopuszczono bowiem możliwość tworzenia definicji
legalnych w obrębie danego aktu prawnego43. W normach prawa podatkowego występuje szereg terminów, które zostały ukształtowane przez
ustawodawcę na potrzeby tej gałęzi. Przykładami są pojęcia takie jak:
podatnik, obowiązek podatkowy, zobowiązanie podatkowe, płatnik.
Potwierdza to niewątpliwie odrębność i samodzielność prawa podatkowego.
Na gruncie prawa podatkowego występują także zwroty obowiązujące również w prawie cywilnym, pracy czy administracyjnym. Prawo
podatkowe niejednokrotnie tworzy jednak własne definicje terminów
zaczerpniętych z innych gałęzi, nadając tym pojęciom zmodyfikowane
znaczenie. Przykładem takiego stanu rzeczy jest sformułowanie znaczenia pojęcia sprzedaży na potrzeby podatku od towarów i usług. Zgodnie
z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się „odpłatną
Zob. B. Brzeziński, Prawo podatkowe a..., s. 398.
Zob. B. Brzeziński, O zasięgu definicji zawartych w ordynacji podatkowej
(w:) R.Dowgier (red.), Ordynacja podatkowa w teorii i praktyce, Białystok 2008, s. 30.
42 Zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Granice autonomii prawa podatkowego. Glosa
do uchwały 7 sędziów NSA z dnia 4 czerwca 2001 r., FPS 14/00, Glosa 2004, nr 1, s. 29.
43 Zob. § 146 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r.
w sprawie zasad techniki prawodawczej (Dz. U. Nr 100, poz. 908).
404131Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”. Jest
to zatem znaczenie odbiegające od pojęcia umowy sprzedaży
z art. 535 k.c. Innym przykładem jest określenie, kim jest pracownik.
W myśl bowiem art. 12 ust. 4. u.p.d.o.f. za pracownika uważa się osobę
pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy
nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Zgodnie z art. 2 kodeksu
pracy44 pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy
o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy
o pracę. Potrzeby używania w prawie podatkowym pojęć zaczerpniętych
z innych gałęzi i nadawanie im odrębnego znaczenia nie sposób zakwestionować. Na tym tle należy jednak sformułować postulaty nawiązujące
do podstawowych zasad techniki legislacyjnej45. Po pierwsze – normodawca, tworząc przepisy prawa podatkowego, może się posługiwać
występującymi na gruncie innych gałęzi prawa terminami w innym
znaczeniu tylko wówczas, gdy posłużenie się nimi w znaczeniu nadanym
przez unormowania innych gałęzi nie jest możliwe ze względu na treść
wprowadzonych rozwiązań. Po drugie – nowe znaczenie nadane terminom zaczerpniętym z innych gałęzi musi zostać wskazane wyraźnie;
nie powinno ono wynikać jedynie pośrednio z kontekstu, w jakim ich
użyto. Postępowanie niezgodne ze wskazanymi postulatami prowadzi
do pojawienia się trudności interpretacyjnych i komplikuje wywiązywanie się z obowiązków podatników. Utrudnia to zatem, a często
uniemożliwia, przestrzeganie prawa oraz jego stosowanie przez organy46.
W tym miejscu warto wspomnieć o podstawowych zasadach wykładni prawa, które znajdują również zastosowanie w przypadku interpretacji norm prawa podatkowego. Punkt wyjścia wykładni prawa, za-44 Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r.
45 Zob. W. Nykiel, Autonomia prawa podatkowego..., s. 398.
46 Na uwagę zasługuje teoria Charlesa Rembera w odniesieniu do istoty języka
prawniczego. Powołany autor stwierdził, że samo prawo nie wymaga odrębnego języka,
ale prawnicy tworzą pozory, iż jest on niezbędny. Jest bowiem łatwiej powtarzać słabe
sformułowania, niż znaleźć właściwe słowa. Przez wieki prawnicy posługiwali się językiem
opartym na łacinie, francuskim i angielskim oraz „bełkocie” – i tak jest do dziś, z tym że
łaciny jest mniej, angielskiego więcej, francuski został wchłonięty, a „bełkot” się ustabilizował. Zob. Ch. Rember, The law of the land. The revolution of our legal system, New
York 1980, s. 37.323. Wpływ innych gałęzi prawa na kształtowanie...kreślający także jej granice, stanowi wykładnia językowa47. Na gruncie
przepisów podatkowych ma to zasadnicze znaczenie, głównie ze
względu na rozpowszechnioną zasadę samoobliczenia podatku. Z założenia więc podatnik powinien bezbłędnie odczytać normy prawne ze
stosownych przepisów regulujących sytuacje, w których się znalazł48.
Rozumienie tekstu przepisu przez jak największą rzeszę adresatów zapewnia też posługiwanie się przez ustawodawcę językiem powszechnym,
co stanowi podstawę wykładni językowej49. Niezależnie od wskazanej
zasady funkcjonuje w literaturze stanowisko, według którego w sytuacji,
kiedy dane pojęcie jest zdefiniowane w akcie prawnym i jednocześnie
ma ugruntowane znaczenie w języku prawniczym, temu pojęciu należy
przyznać pierwszeństwo przed językiem powszechnym50. Do takiego
założenia należy jednak podchodzić z dużą ostrożnością, aczkolwiek
stanowi to potwierdzenie faktu, że domniemanie języka powszechnego
nie ma charakteru absolutnego51. Wskazana wykładnia językowa jest
uzupełniana i weryfikowana przez inne rodzaje wykładni. W pierwszej
kolejności będzie to wykładnia celowościowa, prowadząca do poszukiwania rezultatu, który ustawodawca zamierzał osiągnąć. W przypadku
bardziej złożonego tekstu aktu prawnego zastosowanie znajduje wykładnia systemowa52.
W tym miejscu warto szczególną uwagę zwrócić na tzw. wykładnię
gospodarczą, stanowiącą uzasadnienie teoretyczne uwzględniania
uwarunkowań z zakresu ekonomiki życia społecznego w prawie podatkowym. Postulaty tej wykładni opierają się na założeniu, że przy interpretacji prawa podatkowego relatywnie dużą użyteczność wykazuje
strategia wykładni dynamicznej – pod warunkiem że nie narusza uzasadnionych interesów podatnika53. Wykładnia gospodarcza opiera się
na dwóch podstawowych założeniach: podatnik powinien zachowywać
47 Zob. L. Etel, glosa do wyroku WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2007 r.,
I SA/Bk 385/07, PPLiFS 2008, nr 3, s. 5.
48 Zob. B. Brzeziński, Prawo podatkowe. Teoria..., s. 423.
49 Zob. J. Wróblewski, Rozumienie prawa i jego wykładnia, Wrocław 1990, s. 79.
50 Zob. M. Zieliński, Wyznaczniki reguł wykładni prawa, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny 1998, z. 3–4, s. 4.
51 Zob. B. Brzeziński, Prawo podatkowe. Teoria..., s. 426.
52 Zob. C. Kosikowski, E. Ruśkowski, A. Borodo, Finanse publiczne i prawo finansowe, Warszawa 2008, s. 83.
53 Zob. B. Brzeziński, H. Filipczyk, Dyrektywa wykładni gospodarczej jako postulat
wykładni operatywnej prawa podatkowego (cz. I), Pr. i Pod. 2010, nr 7, s. 1.33Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...się gospodarczo racjonalnie i podatkowo neutralnie oraz powinien
podlegać adekwatnemu, w świetle rzeczywistego przebiegu zdarzeń
gospodarczych oraz ogólnych założeń konstrukcji danego podatku,
obciążeniu podatkowemu54. Realizacja wskazanej wykładni polega zatem
na przyjęciu, że przy ustalaniu znaczenia przepisów należy preferować
takie ich rozumienie, które nie prowadzi ani do nieadekwatnego do
danej sytuacji gospodarczej obciążenia podatkowego, ani też do opodatkowania niezgodnego z ekonomiczną treścią i przebiegiem realnych
zdarzeń gospodarczych, w których uczestniczy podatnik55.
W praktyce największe problemy w procesie wykładni pojawiają
się wtedy, gdy w przepisie podatkowym znajduje się wyrażenie znajdujące wyjaśnienie w innej gałęzi prawa bez stosownego do niej odesłania.
Podejmując rozważania dotyczące możliwości wykorzystywania
znaczenia pojęć zdefiniowanych w innych gałęziach prawa, należy
w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na to, że takie rozwiązanie jest
naturalną konsekwencją jego podstawowej funkcji. Trudno jest bowiem
wskazywać na skutki podatkowe pewnych czynności bez odwoływania
się do zasad ich tworzenia i funkcjonowania określonych w innych gałęziach prawa.
Należy podkreślić, że zgodnie z akceptowanym poglądem teorii
prawa definicje ustawowe budowane są wyłącznie na użytek konkretnej
dziedziny prawa, a nawet konkretnego aktu normatywnego56. Zasadniczy wyjątek od wskazanej zasady stanowi sytuacja, kiedy przepisy prawa
podatkowego odsyłają do definicji zawartej w innej gałęzi prawa57.
Należy uznać, że odwołanie takie jest wiążące i powoduje inkorporację
definicji na grunt prawa podatkowego.
Problem się pojawia, kiedy przepis podatkowy, który zawiera dane
wyrażenie, nie odsyła do jego definicji sformułowanej w odrębnych
gałęziach prawa. Należy podzielić pogląd, że tzw. definicje obce nie
wiążą w procesie stosowania prawa podatkowego w ogóle, gdy wyraźnie
Zob. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 148.
Zob. B. Brzeziński, H. Filipczyk, Dyrektywa wykładni gospodarczej jako postulat
wykładni operatywnej prawa podatkowego (cz. II), Pr. i Pod. 2010, nr 8, s. 5.
56 Zob. M. Kalinowski, Granice legalności unikania opodatkowania w polskim systemie podatkowym, Toruń 2001, s. 189.
57 Przykładem jest choćby art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym za budynek
uważa się obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest
55344. Nieruchomość jako przedmiot transakcji...odbiegają treścią od znaczenia potocznego58. Co więcej, definicje „obce”
mogą mieć znaczenie pomocnicze, które umożliwia zrozumienie wyrażenia potocznego. Formułowana jest także teza59, iż nawet w sytuacji
milczenia ustawy podatkowej definicje „obce” wiążą w procesie interpretacji, jeżeli są definicjami pojęć występujących wyłącznie w językach
konwencjonalnych (np. są definicjami pojęć prawnych). Za pojęcia
swoiście prawne uznać należy te, które definiowane są w tekstach
przepisów prawa, a w języku powszechnym nie występują bądź znajdują
w nim zastosowanie wtórne60.
Konsekwencją zaakceptowania takiego stanowiska jest przyjęcie
domniemania, że kiedy w prawie cywilnym pojęcie nieruchomości jest
zdefiniowane, to w braku odmiennej definicji w prawie podatkowym
będzie miało takie samo znaczenie61. Nie znajduje zatem uzasadnienia
przyjmowanie w takim przypadku domniemania języka powszechnego,
w języku tym bowiem pojęcie nieruchomości funkcjonuje, ale jako
pojęcie z języka prawnego62. Ta sama zasada znajdzie zastosowanie
wobec pozostałych terminów dotyczących przeniesienia własności
nieruchomości, tj. samego pojęcia własności, sprzedaży oraz pozostałych
umów prowadzących do przeniesienia prawa własności przysługującego
wobec nieruchomości.4. Nieruchomość jako przedmiot transakcji
Większość63 ustaw podatkowych posługuje się pojęciem nieruchomości i żadna z nich nie wyjaśnia tego terminu. Cechą charakterystyczną
Zob. W. Nykiel, Autonomia prawa podatkowego..., s. 431.
Zob. ibidem, s. 432.
60 Zob. L. Etel, R. Dowgier, Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych. Glosa do wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007 r., I SA/Ol 582/06,
Fin. Kom. 2007, nr 3, s. 51.
61 Zob. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa..., s. 77.
62 Przykładem jest orzeczenie NSA z dnia 19 maja 1994 r., SA/Po 3612/93, POP
1998, z. 3, poz. 10.
63 Wyjątki w tym zakresie stanowią: ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcy58
5935Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...pojmowania nieruchomości w prawie podatkowym jest to, że ustawodawca w zasadzie rezygnuje z wprowadzenia legalnej definicji na rzecz
dostosowania tego terminu na potrzeby określonej konstrukcji podatkowej. Najczęściej wygląda to w ten sposób, że ustawodawca posługuje
się pojęciem nieruchomości z równoczesnym wskazaniem innych rzeczy, które podlegają takim samym zasadom opodatkowania. Przykładem
jest art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., który mówi: a) o nieruchomościach
lub ich częściach oraz udziałach w nieruchomości, b) o spółdzielczym
własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
c) o prawie wieczystego użytkowania gruntów oraz d) o innych rzeczach.
Ustawy podatkowe, regulując zasady opodatkowania przeniesienia
własności nieruchomości, stosują wskazane pojęcie w różnych konfiguracjach. Na przykład: w art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. mowa jest o budynku
mieszkalnym, jego części lub udziale w takim budynku, lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość lub udziale w takim lokalu,
gruncie lub udziale w gruncie. W ustawie o podatku dochodowym od
osób prawnych mowa jest m.in. o nieruchomościach wchodzących
w skład gospodarstwa rolnego64 lub kwotach odpowiadających wartości
nieruchomości pozostawionych poza obecnymi granicami państwa
polskiego65. Podobnie ustawa o podatku od spadków i darowizn posługuje się również pojęciem nieruchomości66 bez rozwijania jego znaczenia. Na tym tle wyróżniała się ustawa o VAT67, która w brzmieniu
obowiązującym do końca 2010 r., wskazując, co należy rozumieć pod
pojęciem towaru, wymieniała m.in. budynki i budowle lub ich części
oraz grunty. Stosuje się tam jednak również termin „nieruchomość”68,
nie wyjaśniając go w żaden sposób. Żadna z ustaw regulujących zasady
opodatkowania przeniesienia prawa własności nieruchomości nie odsyła do rozumienia tego terminu określonego w innych aktach. Powstajezowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) oraz ustawa z dnia
24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (Dz. U. Nr 183, poz. 1353 z późn. zm.). Pojawia
się tam wprawdzie pojęcie nieruchomości, lecz nie w rozdziale dotyczącym opodatkowania.
64 Art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.
65 Art. 12 ust. 4 pkt 17 u.p.d.o.p.
66 Art. 7 ust. 5 u.p.s.d.
67 Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.
68 Np. art. 28e ustawy o VAT.364. Nieruchomość jako przedmiot transakcji...więc sytuacja, kiedy prawo podatkowe posługuje się pojęciem sformułowanym w innych dziedzinach prawa i milczy w zakresie ewentualnego
do nich odesłania.
Pierwszą ustawą podatkową, w której – jak mogłoby się wydawać
– należałoby szukać wyjaśnienia przez ustawodawcę pojęcia nieruchomości, jest ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 2
u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich
części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej. W art. 3 u.p.o.l., określającym podmiot podatku, mowa
jest natomiast o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Jak widać,
pojęcie nieruchomości nie jest tożsame z nieruchomością zdefiniowaną
w kodeksie cywilnym. Przedmiot podatku od nieruchomości bowiem
obejmuje również „obiekty budowlane”, które nie muszą być „nieruchomościami” w rozumieniu art. 46 k.c. Każdy obiekt budowlany
(z wyjątkiem obiektów małej architektury) jednak podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nawet gdy nie stanowi nieruchomości ani też jej części składowej. Stąd też posługiwanie się pojęciem
„nieruchomości” przy określaniu przedmiotu podatku od nieruchomości okazuje się mało precyzyjne. W istocie rzeczy przedmiotem podatku
są budynki, budowle i grunty, bez względu na to, czy stanowią nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c.
Należy zatem rozważyć, czy ustalenia poczynione na gruncie
ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mogą pomóc w określeniu,
co ustawodawca rozumie pod pojęciem nieruchomości w innych ustawach podatkowych, które regulują skutki w zakresie przeniesienia
prawa własności. Zgodnie bowiem z wcześniej wskazanymi standardami
legislacyjnymi definicja zbudowana w ustawie ma zastosowanie tylko
do tego aktu oraz do rozporządzeń wydanych na jego podstawie.
W myśl podanej już zasady wykładni definicje „obce” wiążą
w szczególności wówczas, gdy stanowią definicje pojęć swoiście prawnych. Termin „nieruchomość” jest pojęciem stanowiącym niewątpliwie
składnik języka prawnego. Biorąc to pod uwagę, należy jednoznacznie
uznać, że prawo podatkowe, posługując się terminem „nieruchomość”,
odnosi się do znaczenia, jakie nadało mu prawo cywilne, które formułuje w tym zakresie własną definicję. Nie znajdzie zastosowania w tym
przypadku domniemanie języka potocznego, gdyż pojęcie „nieruchomość” ma w nim znaczenie wtórne, tj. zaczerpnięte z języka prawnego.
W odniesieniu do rozumienia pojęcia nieruchomości w ustawach po37Rozdział I. Ogólna charakterystyka opodatkowania...datkowych orzecznictwo wielokrotnie odwoływało się do terminu
określonego w przepisach prawa cywilnego69. Przykładem bezpośredniego stwierdzenia przez sąd, że z uwagi na brak definicji legalnej nieruchomości w u.p.d.o.f. zastosowanie powinny znaleźć w tym zakresie
przepisy prawa prywatnego, w tym art. 46 k.c., jest orzeczenie WSA we
Wrocławiu z dnia 30 października 2009 r.70
W niniejszej pracy podstawą wyprowadzenia definicji nieruchomości są reguły podane przez ustawodawcę w kodeksie cywilnym. W myśl
art. 46 § 1 k.c. nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki
trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy
przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Unormowania kodeksu cywilnego wymagają jednak uściślenia
na mocy szczegółowych uregulowań cywilnoprawnych i administracyjnoprawnych. Poniżej zostaną przedstawione poszczególne rodzaje
nieruchomości, które staną się przedmiotem dalszych rozważań.4.2. Nieruchomości gruntowe
Nieruchomość gruntowa zgodnie z kodeksem cywilnym obejmuje
część powierzchni ziemi. Nie jest to znaczenie odbiegające od rozumienia tego terminu w języku potocznym. Zgodnie bowiem z Słownikiem
języka polskiego71 za grunt należy uznać „wierzchnią warstwę ziemi
nadającą się pod uprawę”, „powierzchnię ziemi”, „obszar własności
ziemskiej”, „dno zbiornika wodnego”.
Decydujące znaczenie z punktu widzenia odrębności każdej nieruchomości mają kryterium fizyczne (obszar, położenie, granice) oraz69 Zob. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 marca 2009 r., I SA/Bk 32/09, LEX
nr 489310; wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 lipca 2007 r., VI SA/Wa 883/07, LEX
nr 362127; wyrok NSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2006 r., I OSK 124/06, LEX
nr 293155. Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe – zob. np. pismo Naczelnika
Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z dnia 4 września 2007 r., IA 415/95/2007.
70 Zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 października 2009 r., I SA/Wr 1100/09,
LEX nr 549065.
71 Słownik języka polskiego [online], www.sjp.pwn.pl [dostęp: 1 stycznia 2012 r.].38Niniejsza darmowa publikacja zawiera jedynie fragment
internetowym Bookarnia Online.All pages:256789101213141516181920212425262728293031323334353637383940InfoStackLikeShareDownloadMoreOpodatkowanie przeniesienia własności nieruchomości - Ewelina Bobrus - ebook Published on Aug 31, 2012 Książka w czytelny sposób omawia zasady opodatkowania czynności, których rezultatem jest przeniesienie prawa własności nieruchomości i porzą...See Moree-bookiFollowRead moreRead moreSimilar toPopular nowJust for youGo explore