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Timestamp: 2020-01-20 12:02:31
Document Index: 194261873

Matched Legal Cases: ['Art. 60', 'Art. 14', 'Art. 17', 'Art. 54', 'BGE', 'Art. 104', 'Art. 114', 'Art. 105', 'Art. 93', 'Art. 114', 'BGE', 'Art. 114', 'Art. 61', 'Art. 105', 'Art. 114', 'in fine', 'Art. 105', 'Art. 105', 'BGE', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 18', 'Art. 40', 'Art. 49', 'Art. 49', 'Art. 49', 'Art. 14', 'Art. 156', 'Art. 159']

2A.121/2004 - 2005-03-16 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Mehrwertsteuer (Mitgliederbeiträge; Treu und Glauben; Rückerstattung der Steuer)
Der X.________ (nachfolgend: Verband) bezweckt gemäss seinen Vereinsstatuten (nach Art. 60 ff
. ZGB), die gemeinsamen Interessen der Mitglieder zu wahren. Im Vordergrund stehen die allgemeine Interessenwahrung für diesen Berufsverband, die Förderung der technischen Entwicklung im Tätigkeitsbereich der Mitglieder sowie der Berufs- und Weiterbildung, die Behandlung von Themen des Umweltschutzes und der Arbeitssicherheit, die Zusammenarbeit mit Behörden und Verbänden im In- und Ausland sowie die Pflege der persönlichen Beziehungen und Zusammenarbeit.
Der Verband liess sich 1995 im Register für Mehrwertsteuerpflichtige eintragen und bezeichnete bei der Anmeldung seine Geschäftstätigkeit als "Erbringung von Dienstleistungen". Im Februar 1999 prüfte die Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer (nachfolgend: Verwaltung), bei einer Kontrolle in dessen Betrieb die Steuerperioden des 1. Quartals 1995 bis zum 3. Quartal 1998, das heisst den Zeitraum vom 1. Januar 1995 bis zum 30. September 1998. Sie stellte fest, bei den vom Verband erhobenen Mitgliederbeiträgen handle es sich um von der Steuer ausgenommene Umsätze (im Sinne von Art. 14 Ziff. 11
der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV; AS 1994 S. 1464 und nachfolgende Änderungen]), für welche die Steuerpflicht nicht gegeben sei. Deshalb korrigierte die Verwaltung die geltend gemachten Vorsteuern mit der Ergänzungsabrechnung Nr. 110'111 vom 12. Februar 1999 und stellte insgesamt eine Steuer von Fr. 63'687.-- in Rechnung. Gleichzeitig ordnete sie die Löschung des Verbands aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen an, weil die Voraussetzungen gemäss Art. 17
MWSTV nicht erfüllt waren und eine freiwillige Optierung für die Steuerpflicht nicht in Frage kam.
des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20]). Die Verwaltung ist berechtigt, Beschwerde zu führen (Art. 54 Abs. 2
OG; vgl. BGE 125 Il 326 E. 2c S. 329). Auf die form- und fristgerechte Beschwerde ist demnach grundsätzlich einzutreten.
1.2 Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde können nach Art. 104 lit. a
und b OG die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich einer Überschreitung oder eines Missbrauchs des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Bundesrecht im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde von Amtes wegen an, ohne an die Begründung der Parteibegehren gebunden zu sein (vgl. Art. 114 Abs. 1
OG). Die Sachverhaltsfeststellung bindet das Bundesgericht jedoch, wenn - wie hier - eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2
1.3 Die Sachverhalte, die hier zu beurteilen sind, verwirklichten sich alle vor Inkrafttreten des Mehrwertsteuergesetzes (am 1. Januar 2001). Auf das vorliegende Verfahren sind deshalb noch die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung anwendbar (vgl. Art. 93 f
. MWSTG).
Bei der Überprüfung des angefochtenen Rechtsverhältnisses ist es dem Bundesgericht grundsätzlich verwehrt, zugunsten oder zuungunsten über die Parteibegehren hinauszugehen (Art. 114 Abs. 1
OG). Ausnahmen ergeben sich im Bereich des Abgaberechts: Hier kann das Bundesgericht einen Entscheid der Vorinstanz gegebenenfalls dem objektiven Recht anpassen, ohne an die Parteianträge gebunden zu sein; dabei greift es nur korrigierend ein, wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (vgl. BGE 108 Ib 227 E. 1 S. 228 mit Hinweis). Im Sinne von Art. 114 Abs. 1
OG ist die Beschwerdeinstanz allerdings lediglich quantitativ nicht an die Parteibegehren gebunden; in objektiver Hinsicht ist sie auf den durch den Streitgegenstand gegebenen Rahmen beschränkt (vgl. Christoph Auer, Streitgegenstand und Rügeprinzip im Spannungsfeld der verwaltungsrechtlichen Prozessmaximen, Diss. Bern 1997, S. 62 f., insbesondere S. 47).
Zwar ist das Urteil des Bundesgerichts vom 23. August 2001 (2A.122/2001), das die Vorinstanz herangezogen hat, hier nicht massgebend: Das Bundesgericht hat damals erkannt, dass die Frage der Steuerpflicht, die als unzulässige Ausdehnung des Streitgegenstands betrachtet wurde, zumindest implizit beurteilt worden war; deshalb wurde dort der Streitgegenstand nicht unzulässig ausgedehnt. Dem Dargelegten widerspricht aber auch das Urteil vom 25. Juni 2001 (2A.441/2000) nicht, das mit dem vorliegenden Fall ebenfalls nicht vergleichbar ist: Einerseits lag jenem Urteil das Warenumsatzsteuerrecht zugrunde, anderseits waren dort von einander unabhängige Leistungen (im Zusammenhang mit Standbauten im In- und Ausland) zu beurteilen; dies ist hier nicht der Fall, geht es doch einzig um die Frage der Löschung aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen und der daran unmittelbar anschliessenden Rückerstattungsproblematik. Dass die Rekurskommission die Sache zur Neuberechnung an die Verwaltung zurückgewiesen hat, erscheint in diesem Zusammenhang entgegen deren Ansicht als sinnvoll: Eine Rückweisung ist möglich, wenn sie - wie hier - mit verbindlichen Weisungen versehen wird (Art. 61
VwVG). Sie ist grundsätzlich gerechtfertigt, weil die
Verwaltung über die erforderlichen Unterlagen und Instrumente für die Berechnung und die Rückerstattung verfügt.
Nach Ansicht des Beschwerdegegners hat die Verwaltung vor der Rekurskommission unterlassen zu rügen, dass der Streitgegenstand ausgedehnt oder der Rückerstattungsanspruch verjährt sei bzw. dass die grundsätzlich anerkannte Rückerstattung erst nach vorgängiger Korrektur der Rechnung zu erfolgen habe. Damit würden unzulässige Noven vorgebracht (Art. 105 Abs. 2
3.1 Noven sind neue rechtliche oder tatsächliche Vorbringen des Beschwerdeführers im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens, die im vor-instanzlichen Verfahren noch nicht geltend gemacht wurden. Die rechtliche Begründung kann geändert und rechtliche Noven können vor dem Bundesgericht vorgebracht werden, wenn der Zusammenhang zum Streitgegenstand gewahrt bleibt. Dies ergibt sich aus Art. 114 Abs. 1
in fine OG, wonach das Bundesgericht das Recht von Amtes wegen anzuwenden hat. Die Zulässigkeit von tatsächlichen Noven hängt dagegen vom Umfang der Sachverhaltsprüfung ab. Hat als Vorinstanz - wie hier - eine richterliche Behörde im Sinne von Art. 105 Abs. 2
OG entschieden, sind neue tatsächliche Vorbringen weitgehend ausgeschlossen. Neue Beweismittel werden nur zugelassen, wenn die Vorinstanz sie von Amtes wegen hätte erheben müssen und ihre Nichterhebung eine Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften darstellt (Peter Karlen, in: Thomas Geiser/Peter Münch [Hrsg.], Prozessieren vor Bundesgericht, 2. Aufl., Basel/Frankfurt a. Main 1998, Rz. 3.64 ff. S. 111 f.; Rhinow/Koller/Kiss, a.a.O., Rz. 1542 f. S. 293 f.; Kölz/Häner, a.a.O., Rz. 939 ff. S. 332 ff.).
3.2 Im vorliegenden Fall handelt es sich bei allen Vorbringen der Beschwerdeführerin, die gegen das Novenverbot verstossen sollen, um neue Rechtsstandpunkte; diese wurden bisher nicht vorgebracht bzw. es bestand kein Anlass, dazu Stellung zu nehmen. Soweit eine Ausweitung des Streitgegenstands zugelassen wird, müssen die Parteien auch ihre Argumente vortragen können. Zur Verjährung nahm zudem die Rekurskommission erstmals Stellung, weshalb vor Bundesgericht rechtliche Ausführungen dazu möglich sind. Ein Verstoss gegen Art. 105 Abs. 2
OG liegt demnach nicht vor.
Der Beschwerdegegner beantragt, dass die Beschwerde der Verwaltung abzuweisen und namentlich auch am Hauptantrag gemäss seiner Eingabe vom 17. Februar 2003 an die Vorinstanz festzuhalten sei. Damit verlangte er, den Einspracheentscheid aufzuheben, weil die Entschädigungen für Dienstleistungen steuerbare und nicht von der Steuer ausgenommene Umsätze seien. Insofern stellt er ein selbständiges Rechtsbegehren, das über den Streitgegenstand hinausgeht, wie ihn die Verwaltung zur Beurteilung unterbreitet hat (Rückerstattung der Mehrwertsteuer, teilweise Aufhebung des angefochtenen Entscheides). Im Bereich der Verwaltungsgerichtsbeschwerde sind Anschlussbeschwerden jedoch grundsätzlich ausgeschlossen (BGE 107 Ib 167 E. 1a S. 168 mit Hinweisen). Der Beschwerdegegner muss sich auf seine Verteidigung beschränken. Er kann nur Nichteintreten oder vollumfängliche bzw. teilweise Abweisung des Rechtsbegehrens beantragen (Gygi, a.a.O., S. 192 f.; Kölz/Häner, a.a.O., Rz. 981 S. 346; Rhinow/ Koller/Kiss, a.a.O., Rz. 1554 S. 296). Anders verhielte es sich nur dann, wenn er innerhalb der Rechtsmittelfrist selbständig Beschwerde führen würde. Auf den Antrag des Beschwerdegegners betreffend seine Eingabe vom 17. Februar 2003 an die Vorinstanz ist
somit nicht einzutreten.
5.3 Die Mehrwertsteuer erwächst demnach in den Fällen ohne Anfechtung zwar nicht in Rechtskraft, nach Ablauf der fünfjährigen Verjährungsfrist ist aber eine Korrektur durch die Verwaltung nicht mehr möglich (vgl. Urteil 2A.320/326/2002 vom 2. Juni 2003, E. 3.4.3.8, StR 58/2003 S. 797). Lehre und Rechtsprechung unterscheiden bei der Nichtschuld zwischen der Bezahlung ohne und derjenigen mit Vorbehalt. In der Doktrin ist anerkannt, dass die vorbehaltlose Bezahlung der Mehrwertsteuer einer Rückerstattung entgegensteht. Der Betroffene akzeptiert die Steuerpflicht mit der vorbehaltlosen Bezahlung; daran ist er gebunden. Wegen dieser Bindungswirkung kann der Steuerpflichtige bei dieser Steuerart nur in besonderen Fällen die Rückerstattung verlangen. Dabei ergibt sich die Bindung bei einer nach der Verwaltungspraxis (Richtlinien, Weisungen) geschuldeten und vorbehaltlos deklarierten Steuer nicht aus den (später allenfalls als gesetzwidrig erkannten) Richtlinien, sondern aus der verbindlichen Erklärung des Pflichtigen. Anders verhält es sich bei einer Steuerdeklaration unter Vorbehalt (vgl. Urteil 2A.320/326/2002 vom 2. Juni 2003, E. 5, StR 58/2003 S. 797). Die Doktrin folgt dieser Praxis mit Einschränkungen (vgl. Alois Camenzind/Niklaus
Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 1616 ff., insbesondere Rz. 1620 u. 1622). Nichts anders gilt in Bezug auf die Rückerstattung von Steuern, wenn von Anfang an keine Steuerpflicht bestanden hat.
5.4 Die Rückerstattung ist demnach aufgrund einer Abrechnung unter Vorbehalt möglich. Wurde die Mehrwertsteuer zu Unrecht entrichtet und ist diese inklusive Vergütungszins zurückzuerstatten, sind allfällige Korrekturen beim Leistungsempfänger und Leistungserbringer - zum Beispiel wegen zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuern - zu prüfen bzw. vorzunehmen (vgl. Urteil 2A.320/326/2002 vom 2. Juni 2003, E. 5.3, StR 58/2003 S. 797). Bezüglich der beim Leistungsempfänger notwendigen Berichtigungen muss der Leistungserbringer im Hinblick auf die nachträgliche Rückerstattung der Mehrwertsteuer allerdings die Rechnungen korrigieren, die mit der Verwaltung abgerechnet und fakturiert sind. Nur so ist sicherzustellen, dass die zu Unrecht mit Steuer ausgestellten Fakturen und der damit unter Umständen geltend gemachte Vorsteuerabzug auch beim Leistungsempfänger berichtigt werden. Würde die Rechnung nicht berichtigt, wäre bei diesem der Vorsteuerabzug grundsätzlich weiterhin möglich, was gegen die Prinzipien der Selbstveranlagung, des Instituts des Vorsteuerabzugs und der Steuerneutralität verstiesse. Ohne korrigierte Rechnung sind allfällige Berichtigungen (Rückgängigmachung oder Kürzung) im Bereich des Vorsteuerabzugs beim Leistungsempfänger
Das Bundesgericht hat im Übrigen in Auslegung von Art. 28 Abs. 6
MWSTV Art. 28 Grenzüberschreitende Entsendung von Mitarbeitenden im Konzern - (Art. 18 MWSTG) Kein Leistungsverhältnis bei grenzüberschreitender Entsendung von Mitarbeitenden innerhalb eines Konzerns liegt vor, wenn:
MWSTV und unter Berücksichtigung der Lehre erkannt, dass die Steuerüberwälzung ausdrücklich der Privatautonomie übertragen und somit hoheitlichem Handeln entzogen ist. In diesem Zusammenhang ist nicht nachzuweisen, dass der neue Zahlungsfluss bzw. die Verrechnung tatsächlich stattgefunden hat. Es ist daher weder notwendig noch angezeigt, dass die Verwaltung die Rückzahlung der Steuer mit der Auflage verbindet, den erstatteten Betrag an den Leistungsempfänger weiterzuleiten (vgl. Urteil 2A.320/326/2002 vom 2. Juni 2003, E. 5.4.1 und 5.4.2, StR 53/2003 S. 797).
5.5 Im vorliegenden Fall ist der Beschwerdegegner gemäss vorinstanzlichem Entscheid aufgrund der fraglichen Umsätze nicht steuerpflichtig und demnach aus dem Register für Steuerpflichtige zu streichen. Der Überschuss der abgelieferten Mehrwertsteuer über die geltend gemachte Vorsteuer beträgt insgesamt Fr. 15'488.65 nach der eingereichten Aufstellung. Diese stützt sich auf die Abrechnungen vom 1. Quartal 1995 bis zum 3. Quartal 1998, bestehend aus Mehrwertsteuern von Fr. 84'232.70 und Vorsteuern von Fr. 68'744.05, woraus die genannte Differenz folgt. Für die Rückerstattung dieser Vorsteuern wären die Rechnungen, welche den abgerechneten Umsätzen bzw. dem Steuerbetrag von Fr. 84'232.70 zu Grunde liegen, zu korrigieren gewesen. Der Beschwerdegegner hat indessen vor mehr als sechseinhalb Jahren die ersten Rechnungen versandt und seither nichts mehr unternommen. Nach der fünfjährigen Verjährungsfrist (vgl. Art. 40 Abs. 1
MWSTV bzw. den gleich lautenden Art. 49 Abs. 1
MWSTG Art. 49 Mithaftung, Steuernachfolge und Substitution - Für die Mithaftung, die Steuernachfolge und die Substitution gelten die Bestimmungen der Artikel 15-17.
MWSTG; Hans Hegetschweiler, in Kompetenzzentrum MWST der Treuhand-Kammer, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, N. 4 zu Art. 49
MWSTG; siehe auch Dieter Metzger, Handbuch für Warenumsatzsteuer, Muri b. Bern 1983, Rz. 891 S.
351 f.), die unterbrochen werden kann und auch für die Kunden gilt, kann von diesen eine Berichtigung der Abrechnungen nicht mehr verlangt werden. Der Beschwerdegegner hätte unverzüglich handeln oder seine Kunden auf die Auseinandersetzung mit der Verwaltung bzw. auf die drohende Vorsteuerkorrektur hinweisen müssen. Das hat er offenbar nicht getan. Eine Rückweisung an die Beschwerdeführerin zur Prüfung, ob der Beschwerdegegner seinen Kunden noch korrigierte Rechnungen zustellen könnte, rechtfertigt sich damit nicht.
Was der Beschwerdegegner dagegen vorbringt, trifft nicht zu: Er bezieht sich auf das Urteil 2A.320/326/2002 vom 2. Juni 2003, wo sich ein Steuerpflichtiger praxiskonform verhalten, indes mangels Einverständnis die Steuer unter Vorbehalt abgeliefert hatte. Bezüglich fehlerhafter Rechnungen konnte ihm nichts vorgeworfen werden. Hier jedoch rechnete der Beschwerdegegner trotz anders lautender Auskunft der Verwaltung die Mitgliederbeiträge zur Lehrlingsförderung nicht als von der Steuer ausgenommene Beiträge gemäss Art. 14 Ziff. 11
MWSTV ab, sondern fakturierte sie mit Mehrwertsteuer. Demnach hat das pflichtwidrige Verhalten des Steuerpflichtigen zur unsachgemässen Handhabung und zu den unkorrekten Rechnungen geführt. Bei einer Selbstveranlagungssteuer ist der Pflichtige gehalten, die entsprechenden Korrekturen vorzunehmen, nachdem er den pflichtwidrigen Zustand selber herbeigeführt hat. Dazu gehört auch, berichtigte Rechnungen an die Leistungsempfänger auszustellen.
6.2 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (Art. 156
OG). Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (Art. 159 Abs. 2
Entscheid : 2A.121/2004
Datum : 16. März 2005
Publiziert : 30. März 2005
Regeste : Mehrwertsteuer (Mitgliederbeiträge; Treu und Glauben; Rückerstattung der Steuer)
MWSTG: 49
107-IB-167 • 108-IB-227 • 125-V-413 • 129-II-225
2A.121/2004 • 2A.122/2001 • 2A.406/2002 • 2A.441/2000 • 2A.461/2002 • 2A.546/2000
beschwerdegegner • bundesgericht • mehrwertsteuer • streitgegenstand • vorinstanz • vorsteuerabzug • frage • einspracheentscheid • weiler • sachverhalt • von amtes wegen • 1995 • rechtsbegehren • bundesgesetz über die mehrwertsteuer • leistungserbringer • richtigkeit • weisung • doktrin • nova • rückerstattung
53/2003 • 58/2003