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Timestamp: 2019-11-13 01:02:48
Document Index: 178604166

Matched Legal Cases: ['Art. 182', 'Art. 57', '§ 243', 'Art. 6', 'Art. 183', 'Art. 57', 'Art. 72', 'Art. 130', 'Art. 46', 'Art. 132', 'Art. 48', 'Art. 6', 'Art. 183', 'Art. 57', 'Art. 72', 'Art. 183', 'Art. 57', 'Art. 153', 'Art. 53', 'Art. 183', 'Art. 57', 'Art. 153', 'Art. 183', 'Art. 53', 'Art. 57', 'Art. 72', '§ 162', '§ 244', 'Art. 153', 'Art. 183', 'Art. 153', 'Art. 183', 'Art. 188', 'Art. 29', 'Art. 6', 'Art. 3', 'Art. 251', 'BGE', 'BGE', 'Art. 251', 'Art. 186', '§ 261', 'Art. 1', 'Art. 59', 'Art. 61', 'BGE', 'Art. 59', 'Art. 186', 'Art. 59', '§ 261', 'Art. 186', '§ 261', 'Art. 175', '§ 235', 'Art. 175', '§ 235', 'Art. 333', 'Art. 12', 'Art. 186', 'BGE', 'Art. 186', 'BGE', 'Art. 957', 'Art. 662', 'BGE', 'Art. 662', 'Art. 663', 'Art. 663', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 186', 'Art. 59', 'Art. 186', 'Art. 59', 'Art. 186', 'Art. 186', 'Art. 186', '§ 261', 'Art. 175', 'Art. 56', 'Art. 106', 'Art. 175', 'Art. 56', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 132', 'Art. 153', 'Art. 174', 'Art. 182', 'Art. 183', 'Art. 188', 'Art. 662', 'Art. 48', 'Art. 53', 'Art. 55', 'Art. 57', 'Art. 57', 'Art. 59', 'Art. 61', 'Art. 72', 'Art. 158', 'Art. 454']

6B_453/2011 - 2011-12-20 - Straftaten - Mehrfacher Steuerbetrug; mehrfache Urkundenfälschung
1.5 Hingegen stellen die Aussagen der Beschwerdegegner entgegen der Auffassung der Vorinstanz keineswegs das einzige Beweismittel dar. Die Beschwerdegegnerin 1 war Minderheitsaktionärin und Lebenspartnerin des Beschwerdegegners 2, dem Hauptaktionär. Das Fest fand in einem Restaurant am Tag des 30. Geburtstags der Beschwerdegegnerin 1 statt (vgl. kant. Akten, Urk. 7/2 S. 11), wobei sich unter den 96 Personen unbestrittenermassen Gäste befanden, die in erster Linie dem privaten Umfeld der Beschwerdegegner zuzurechnen sind. Die von den Beschwerdegegnern eingereichte Liste mit 30 Namen (vgl. kant. Akten, Urk. 16/6 und Urk. 2 S. 6) vermittelt klar den Eindruck, dass die Gäste nach persönlichen (Freunde, Familie) und nicht etwa nach geschäftlichen Kriterien ausgewählt wurden, womit es sich (auch) um eine private Geburtstagsfeier gehandelt haben muss. Die Vorinstanz setzt sich mit der Auflistung der Beschwerdegegner nicht auseinander. Dass sämtliche Gäste im entfernteren Sinne etwas mit dem Geschäft zu tun hatten, sei es auch nur als Kunden des Internetproviders, kann für die Beurteilung, ob der Anlass als privates Geburtstagsfest oder vielmehr als Werbeveranstaltung zu qualifizieren ist, nicht ausschlaggebend sein. Die Vorinstanz geht
insoweit von einem bundesrechtswidrigen Begriff des "geschäftsmässig begründeten Aufwands" aus (vgl. dazu hinten E. 5.3).
Das Gericht darf den Umstand, dass sich der Beschuldigte auf sein Aussage- und Mitwirkungsverweigerungsrecht beruft, unter gewissen Umständen jedoch in die Beweiswürdigung einbeziehen. Dies ist nach der Rechtsprechung der Fall, wenn sich der Beschuldigte weigert, zu seiner Entlastung erforderliche Angaben zu machen, obschon eine Erklärung angesichts der belastenden Beweiselemente vernünftigerweise erwartet werden dürfte (Urteile 1P.641/2000 vom 24. April 2001, publ. in: Pra 90/2001 Nr. 110, E. 3 und 4; 6B_562/2010 vom 28. Oktober 2010 E. 2.1; je mit Hinweisen). Ein Fest, das am 30. Geburtstag in einem Restaurant sowie in Anwesenheit von Freunden und Familie stattfindet, ist nach der allgemeinen Lebenserfahrung kein Werbeanlass, sondern eine private Geburtstagsfeier. Von den Beschwerdegegnern kann daher ohne Verletzung der Unschuldsvermutung verlangt werden, dass sie ihre Behauptung, es habe sich um eine 100-prozentige Werbeveranstaltung gehandelt, näher substanziieren, ansonsten von einer blossen Schutzbehauptung ausgegangen werden muss. Das Bezirksgericht legte überzeugend dar, dass dies vorliegend der Fall ist. Im angefochtenen Entscheid fehlt demgegenüber eine nachvollziehbare Begründung, weshalb die Feier, trotz der nicht zu
übersehenden Indizien, welche klar auf den zumindest teilweise privaten Charakter hindeuten, als Werbeveranstaltung zu qualifizieren ist.
2.6.2 Die Frage der Verwertbarkeit von Beweisen aus dem Steuerveranlagungsverfahren stellt sich insbesondere im Steuerhinterziehungsverfahren, das strafrechtlicher Natur ist, in der Schweiz jedoch von der Steuerveranlagungsbehörde geführt wird. Die Vorschriften über das Veranlagungsverfahren gelangen sinngemäss zur Anwendung (vgl. Art. 182 DBG, Art. 57bis StHG sowie §§ 243 ff. StG/ZH). Um den Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK gerecht zu werden, statuieren die auf den 1. Januar 2008 in Kraft getretenen Bestimmungen von Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g StHG, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG) mit Umkehr der Beweislast nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden (dazu auch Urteil 2C_175/2010 vom 21. Juli 2010 E. 2.4). Die Bestimmungen betreffen zwar ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren. Die dort verankerten Grundsätze sind jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK (vgl. BBl 2006 4025 f.; Urteil
2C_632/2009 vom 21. Juni 2010 E. 2.5). Das Verwertungsverbot gilt daher auch im Verfahren wegen Steuerbetrugs. Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürfen nicht Eingang in das Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 i.V.m. Art. 72g StHG im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar sind. Aussagen des Steuerpflichtigen und von diesem eingereichte Belege sind indessen nicht generell unverwertbar, sondern nur, wenn er gemahnt und ihm eine Ermessensveranlagung oder eine Verurteilung wegen Verletzung von Verfahrenspflichten angedroht wurde (vgl. Urteil 2C_632/2009 vom 21. Juni 2010 E. 2.5).
Eine Verpflichtung der kantonalen Steuerverwaltung, die betroffene Person auf ihr Aussage- und Mitwirkungsverweigerungsrecht hinzuweisen, ergibt sich für das Steuerhinterziehungsverfahren seit dem 1. Januar 2008 aus Art. 183 Abs. 1 Satz 2 DBG und Art. 57a Abs. 1 Satz 2 StHG. Die Aufklärungspflicht gilt nur im Steuerhinterziehungsverfahren, nicht jedoch im Nachsteuerverfahren. Die Einleitung des Steuerhinterziehungsverfahrens erfolgt oftmals zusammen mit dem Nachsteuerverfahren. Ist dies nicht der Fall, verpflichten Art. 153 Abs. 1bis DBG und Art. 53 Abs. 4 StHG die Steuerverwaltung, die steuerpflichtige Person im Nachsteuerverfahren auf die Möglichkeit der späteren Einleitung eines Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung aufmerksam zu machen. Damit verbunden ist die Verpflichtung, die steuerpflichtige Person über ihre Rechte nach Art. 183 Abs. 1 Satz 2 DBG und Art. 57a Abs. 1 Satz 2 StHG aufzuklären, wonach sie im Hinterziehungsverfahren keine Aussagen machen muss, mit denen sie sich selber belasten würde (BBl 2006 S. 4030). Die Verletzung dieser Bestimmungen führt dazu, dass die vom Steuerpflichtigen im Nachsteuerverfahren getätigten Aussagen im Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nicht verwertet werden dürfen (RICHNER/
FREI/KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 10 zu Art. 153 DBG und N. 13 zu Art. 183 DBG). Die Kantone verfügten über eine Frist von zwei Jahren, um ihre Gesetzgebung an die geänderten Art. 53 Abs. 4 und Art. 57a StHG anzupassen (Art. 72g Abs. 1 StHG). Die kantonalen Ausführungsbestimmungen von § 162 Abs. 1 Satz 2 und § 244 Abs. 1 Satz 2 StG/ZH traten erst auf den 1. Juli 2010 in Kraft. Art. 153 Abs. 1bis und Art. 183 Abs. 1 Satz 2 DBG waren hingegen bereits seit dem 1. Januar 2008 direkt anwendbar. Kam die kantonale Steuerverwaltung ihren Aufklärungspflichten gemäss Art. 153 Abs. 1bis und Art. 183 Abs. 1 Satz 2 DBG nach, sind die Beweismittel aus dem Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren grundsätzlich auch im Steuerbetrugsverfahren verwertbar. Der kantonalen Steuerverwaltung muss es in diesem Umfang möglich sein, gewisse Elemente aus dem Steuerhinterziehungsverfahren mit der Strafanzeige (vgl. Art. 188 Abs. 1 DBG) in ein Steuerbetrugsverfahren einzubringen. Entscheidend ist, dass das Verfahren insgesamt mit dem Fairnessgebot (Art. 29 Abs. 1 BV; Art. 6 Ziff. 1 EMRK; Art. 3 StPO) vereinbar ist.
2.8.3 Die Aussagen des Beschwerdegegners 2 bzw. von dessen Vertreter erfolgten anlässlich der Buchprüfung im Juni 2008, welche sich auf die noch offenen Steuerveranlagungen der Geschäftsjahre 2004 und 2005 bezog (kant. Akten, Urk. 7/2). Damals war scheinbar weder gegen die Beschwerdegegner noch gegen die C.________ AG ein formelles Nachsteuer- oder Hinterziehungsverfahren hängig. Fraglich ist, ob es insoweit nicht um Informationen geht, welche der Beschwerdegegner 2 der Steuerbehörde auf Nachfrage zusätzlich und in Ergänzung zu den bereits in den Steuererklärungen enthaltenen Angaben unterbreitete, dies zu einem Zeitpunkt, als er noch keiner Straftat beschuldigt wurde. Wie es sich damit in tatsächlicher Hinsicht verhält und ob unter diesen Umständen gestützt auf das anwendbare Strafprozessrecht von einem Beweisverwertungsverbot ausgegangen werden muss, wurde von der Vorinstanz nicht geprüft. Unklar ist zudem, ob der Beschwerdegegner 2 die Aussagen im späteren Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren bestätigte, nachdem er auf sein Aussageverweigerungsrecht hingewiesen worden war. Die Vorinstanz wird sich gegebenenfalls mit diesen Fragen befassen müssen. Fest steht, dass die Aussagen im Hinterziehungsverfahren gegen den
Beschwerdegegner 2 verwertet wurden, was unbeanstandet blieb (kant. Akten, Urk. 7/4, S. 3). Daraus kann nicht ohne Weiteres geschlossen werden, dies müsse auch im Steuerbetrugsverfahren gelten.
3.5 Die Urkundenfälschung nach Art. 251 Ziff. 1 StGB ist als abstraktes Gefährdungsdelikt ausgestaltet (BGE 129 IV 53 E. 3.2). Der Tatbestand setzt keine Schädigung oder konkrete Gefährdung von Drittinteressen voraus. Erforderlich ist hingegen, dass die Verwendung der gefälschten Bilanz und Erfolgsrechnung auch im nicht-fiskalischen Bereich beabsichtigt oder zumindest in Kauf genommen wurde. Dies wird den Beschwerdegegnern in der Anklageschrift vom 3. Juni 2010 nicht vorgeworfen. Ebenso wenig ergibt sich daraus, dass sie die Bilanz und Erfolgsrechnung im Verkehr mit Dritten verwendeten, woraus allenfalls hätte geschlossen werden müssen, dass sie dies auch wollten. Wohl nimmt, wer eine inhaltlich unrichtige Handelsbilanz erstellt, gemäss der Rechtsprechung in aller Regel in Kauf, dass diese auch im nicht-fiskalischen Bereich Verwendung findet (BGE 133 IV 303 E. 4.6). Dies ist jedoch nicht zwingend und entbindet die Anklagebehörde insbesondere auch nicht davon, in der Anklageschrift den Vorwurf der Urkundenfälschung in objektiver und subjektiver Hinsicht ausreichend zu substanziieren und namentlich zu erwähnen, dass die Angeschuldigten eine Verwendung des Dokuments im nicht-fiskalischen Bereich und eine Schädigung Dritter in Kauf
nahmen. Die Vorinstanz ist auf die Anklage wegen Urkundenfälschung im Sinne von Art. 251 Ziff. 1 StGB zu Recht nicht eingetreten. Ihr Entscheid ist nicht überspitzt formalistisch.
4.2 Die Vorinstanz geht davon aus, die Bilanzen und Erfolgsrechnungen der Jahre 2003 und 2004 seien durch die Verbuchung der nicht geschäftsbedingten Aufwendungen (Wellnesskosten von Fr. 13'267.--, Kosten der E.________ Laufbahnberatung von Fr. 2'675.-- und der Paarberatung von Fr. 4'160.--) verfälscht worden. Eine Falschbeurkundung im strafrechtlichen Sinne liege bei einer unzulässigen Verbuchung von Privataufwendungen jedoch nur vor, wenn diese ein gewisses quantitatives Ausmass erreichten, d.h. die Vermögens- und Ertragslage einer Aktiengesellschaft dadurch in einem wesentlich anderen Licht erschienen als ohne die betreffenden Buchungen. Davon könne vorliegend nicht gesprochen werden. Es sei in keiner Weise nachgewiesen, dass die fehlerhaften Buchungen im Umfang von rund Fr. 20'000.--, verteilt auf zwei Geschäftsjahre, die Vermögens- und Ertragslage der C.________ AG in relevanter Weise verfälscht dargestellt hätten. Immerhin habe die Gesellschaft im Jahr 2005 einen Umsatz von rund Fr. 4,5 Mio. erzielt, bei ca. 15 Mitarbeitern, und sie existiere auch heute noch. Bei diesen Umsatzzahlen könne vernünftigerweise ausgeschlossen werden, dass ein Betrag von Fr. 20'000.-- für einen Kreditoren ausschlaggebend gewesen wäre. Auch ein
allfälliger Käufer der Gesellschaft würde sich ohnehin nicht bloss auf die Bilanz verlassen, sondern das Unternehmen einer näheren Prüfung anhand von Belegen unterziehen. Nicht jeder Fehler in der kaufmännischen Buchhaltung ziehe in objektiver Hinsicht sofort den Tatbestand des Steuerbetrugs nach sich, da ansonsten bei buchführungspflichtigen Gesellschaften die Abgrenzung zwischen Steuerhinterziehung und Steuerbetrug praktisch aufgehoben würde. Zudem würden gewisse Positionen häufig nach Ermessen bewertet. Eine Wiedergabe der tatsächlichen finanziellen Verhältnisse stets auf den Franken genau sei nicht möglich. Erst wenn die unzutreffenden Angaben in der Bilanz und Erfolgsrechnung ein gewisses Ausmass erreichten oder wenn die täuschende Handlung auch mittels anderer Dokumente als der Bilanz und Erfolgsrechnung vorgenommen werde, liege in objektiver Hinsicht eine betrügerische Täuschung im strafrechtlichen Sinne vor. Auch dies sei zu verneinen. Einerseits seien die privaten Aufwendungen gemäss unwiderlegter Darstellung der Beschwerdegegner auf dem Kontokorrent-Konto der Beschwerdegegnerin 1 verbucht worden, somit an einem Ort, wo naturgemäss eine Prüfung der Abgrenzung zwischen privaten und geschäftlichen Aufwendungen zu erfolgen
habe. Andererseits sei aufgrund der Akten nicht erwiesen, dass irgendwelche Belege für die fraglichen Belastungen abgeändert oder inhaltlich täuschend erstellt worden seien. Die unzulässigen Buchungen seien selbst bei einer rudimentären Prüfung sofort offensichtlich als mögliche Privataufwendungen erkennbar gewesen. Derart offenkundig lasse sich kein Steuerrevisor täuschen. Selbst wenn man beim Steuerbetrug geringere Anforderungen an die Arglist stelle, seien diese vorliegend nicht gegeben. Den Beschwerdegegnern könne kein betrügerisches Verhalten im Sinne von Art. 186 DBG oder § 261 StG/ZH vorgeworfen werden.
4.4.1 Die Beschwerdegegner argumentieren mit der Vorinstanz, die finanzielle Situation eines Unternehmens könne nicht auf den Franken genau wiedergegeben werden. Nicht jede noch so geringe Unrichtigkeit in der Buchführung begründe einen Steuerbetrug, ansonsten die Unterscheidung zwischen Steuerhinterziehung und Steuerbetrug bei buchführungspflichtigen juristischen Personen dahinfiele. Der objektive Tatbestand wäre praktisch bei jeder Steuerrevision erfüllt, da regelmässig kleinere oder grössere Fehler in der Jahresrechnung festgestellt würden. Die Buchführenden verfügten oftmals über einen Ermessensspielraum. Es müsse ihnen erlaubt sein, bezüglich der Frage, ob eine konkrete Auslage geschäftlicher oder privater Natur sei, zunächst einmal eine vertretbare "Parteiposition" einzunehmen, auch wenn diese nicht der Meinung des Steueramtes entspreche. Von den Betroffenen könne nicht verlangt werden, dass sie Positionen, bei denen nur der geringste Zweifel oder Beurteilungsspielraum bestehe, konsequent zum eigenen Schaden als private Aufwendungen zu erfassen hätten, um nicht das Risiko eines Strafverfahrens auf sich zu nehmen. Die Ausgaben seien bewusst auf dem Kontokorrent-Konto der Beschwerdegegnerin 1 verbucht worden, von dem sie
gewusst hätten und davon ausgegangen seien, dass es von den Steuerbehörden regelmässig genau geprüft werde. Sie hätten nichts verstecken oder verschleiern wollen. Die von der Beschwerdeführerin verlangten vorgängigen Abklärungen hätten allenfalls bei einem viel grösseren Betrag als den zur Diskussion stehenden Fr. 20'000.-- verlangt werden können. Bei kleineren Beträgen dürften solche jedoch unterbleiben. Diesbezügliche Korrekturen könnten durchaus dem Steuerrevisionsverfahren überlassen werden. Die Ausgaben seien an sich korrekt und entsprechend den vorhandenen Belegen erfasst worden. Die einzige "Unrichtigkeit" habe darin bestanden, dass tatsächlich bestehende Verpflichtungen als geschäftsbedingt qualifiziert worden seien. Der Jahresrechnung komme bezüglich der Qualifikation als geschäftliche Ausgabe keine erhöhte Glaubwürdigkeit zu, da der Buchführende diesbezüglich auch seiner Meinung Ausdruck verleihe.
5.1 Das Bundesgericht überprüft kantonales Gesetzesrecht grundsätzlich nur auf Willkür (oben E. 3.3). Das StHG ist ein Rahmengesetz, das sich in erster Linie an den kantonalen Gesetzgeber richtet (vgl. Art. 1 und 72 StHG). Der Steuerbetrug ist in Art. 59 StHG geregelt. Entscheide der letzten kantonalen Instanz unterliegen der Beschwerde in Strafsachen an das Bundesgericht (Art. 61 StHG). Das Bundesgericht prüft gemäss ständiger Rechtsprechung frei, ob das kantonale Recht und dessen Anwendung durch die kantonalen Instanzen mit den Vorgaben des StHG übereinstimmen. Die Kognition des Bundesgerichts ist auf dem Gebiet der harmonisierten Kantons- und Gemeindesteuern nur insoweit auf Verfassungsrügen beschränkt, als das StHG dem kantonalen Gesetzgeber einen Gestaltungsspielraum einräumt (BGE 134 II 207 E. 2; 131 II 710 E. 1.2). Dies ist auf dem Gebiet des Steuerstrafrechts nicht der Fall. Die Kantone sind verpflichtet, den in Art. 59 Abs. 1 StHG umschriebenen Tatbestand des Steuerbetrugs, welcher inhaltlich Art. 186 Abs. 1 DBG entspricht, in der Sache unverändert zu übernehmen (ANDREAS DONATSCH, Kommentar zum Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Zweifel/Athanas [Hrsg.], 2. Aufl.
2008, N. 1 und 2 zu Art. 59 StHG). Entgegen der Auffassung der Beschwerdegegner überprüft das Bundesgericht die Anwendung von § 261 StG/ZH im Ergebnis mit voller Kognition.
5.2 Den Tatbestand des Steuerbetrugs gemäss Art. 186 Abs. 1 DBG bzw. § 261 Abs. 1 StG/ZH erfüllt, wer zum Zwecke einer Steuerhinterziehung im Sinne der Art. 175 -177 DBG bzw. §§ 235-237 StG/ZH gefälschte, verfälschte oder inhaltlich unwahre Urkunden wie Geschäftsbücher, Bilanzen, Erfolgsrechnungen oder Lohnausweise und andere Bescheinigungen Dritter zur Täuschung gebraucht. Eine Steuerhinterziehung begeht in objektiver Hinsicht unter anderem, wer als Steuerpflichtiger bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (Art. 175 Abs. 1 DBG; § 235 Abs. 1 StG/ZH).
Der Steuerbetrug setzt ein vorsätzliches Handeln voraus, wobei auch der Eventualvorsatz strafbar ist (Art. 333 Abs. 1 i.V.m. Art. 12 Abs. 1 und 2 StGB; ANDREAS DONATSCH, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Zweifel/Athanas [Hrsg.], 2. Aufl. 2008, N. 37 zu Art. 186 DBG). Es genügt, wenn der Täter in Kauf nimmt, dass die Urkunde falsch ist. Nach der Rechtsprechung gilt der Nachweis des Vorsatzes als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit fest steht, dass dieser sich der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Urkunde bewusst war. Eventualvorsatz ist namentlich zu bejahen, wenn sich die steuerpflichtige Person überhaupt nicht darum kümmert, ob die von ihr gemachten Angaben richtig sind (BGE 114 Ib 27 E. 3a; Urteil 2C_290/2011 vom 12. September 2011 E. 2.1 mit Hinweisen). Erforderlich ist zudem, dass sie die zumindest möglicherweise falsche Urkunde zum Zwecke, d.h. in der Absicht verwendet, die Steuerbehörde in einen Irrtum über für die Veranlagung massgebende Tatsachen zu versetzen (vgl. DONATSCH, a.a.O., N. 38 zu Art. 186 DBG). Eventualabsicht bezüglich der Steuerhinterziehung ist gegeben, wenn sich der Täter der Möglichkeit einer Täuschung der Steuerbehörde bewusst ist und er diese für den Fall des
Eintritts will (vgl. zur Bereicherungsabsicht beim Betrug BGE 105 IV 330 E. 2c mit Hinweisen; Urteil 6B_689/2010 vom 25. Oktober 2010 E. 4.1). Der Tatbestand des Steuerbetrugs ist bereits mit der Einreichung der unechten oder unwahren Urkunde beim Steueramt in der Absicht der Steuerhinterziehung vollendet. Der Eintritt eines Erfolgs etwa im Sinne einer unvollständigen Veranlagung ist nicht erforderlich (Urteil 6S.147/2003 vom 30. April 2005 E. 2.4.1).
5.4 Der steuerbare Gewinn geht aus der kaufmännischen Buchführung hervor, deren Inhalt - soweit die kaufmännischen Buchführungsgrundsätze von Art. 957 ff . und Art. 662 ff . OR beachtet wurden - für die Steuerbehörde verbindlich ist (vgl. BGE 135 II 86 E. 3.1). Nach Art. 662a Abs. 1 OR muss die Jahresrechnung einer Aktiengesellschaft so aufgestellt werden, dass die Vermögens- und Ertragslage der Gesellschaft möglichst zuverlässig beurteilt werden kann. Die Erfolgsrechnung hat betriebliche und betriebsfremde sowie ausserordentliche Erträge und Aufwendungen auszuweisen (Art. 663 Abs. 1 OR). Unter Aufwand sind Material- und Warenaufwand, Personalaufwand, Finanzaufwand sowie Aufwand für Abschreibungen gesondert auszuweisen (Art. 663 Abs. 3 OR).
5.5 Die Buchhaltung wird gemäss der Rechtsprechung verfälscht, wenn Vergünstigungen und Ausgaben privater Art zu Unrecht als geschäftsbedingt ausgewiesen oder Lohnzahlungen auf einem sachfremden Aufwandkonto verbucht werden (vgl. BGE 122 IV 25 E. 2c; Urteile 6B_367/2007 vom 10. Oktober 2007 E. 4.3, nicht publ. in BGE 133 IV 303; 6S.147/2003 vom 30. April 2005 E. 2.3.2 und 2.4, publ. in: Pra 2006 Nr. 71 S. 500; vgl. auch BGE 135 II 86 E. 3.1). Diese Auffassung wird auch im Schrifttum geteilt (vgl. DONATSCH, a.a.O., N. 30 zu Art. 186 DBG; DERS., a.a.O., N. 27 zu Art. 59 StHG; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 3. Aufl. 2007, N. 49 S. 517; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 36 zu Art. 186 DBG). Umstritten ist lediglich, ob eine Verfälschung der Buchhaltung auch gegeben ist, wenn tatsächliche Vorgänge im sachangemessenen Konto verbucht werden, die Verbuchungen wirtschaftlich jedoch nicht gerechtfertigt sind und demnach von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen ist (vgl. dazu DONATSCH, a.a.O., N. 27 zu Art. 59 StHG; DERS., a.a.O., N. 30 zu Art. 186 DBG; OBERSON, a.a.O., N. 50 S. 517; PIETRO SANSONETTI, Impôt fédéral direct, Commentaire romand, N. 32 f. zu Art. 186 DBG; je mit Hinweisen auf weitere Lehrmeinungen). Ein
solcher Sachverhalt liegt vor, wenn die Entlöhnung eines Aktionärs zur erbrachten Leistung und zur finanziellen Situation der Gesellschaft in einem offensichtlichen Missverhältnis steht (vgl. Urteil 2C_421/2009 vom 11. Januar 2010 E. 3.1 mit Hinweisen). Diese Frage braucht vorliegend jedoch nicht beantwortet zu werden.
Eine Verbuchung erfolgt in der Bilanz auf dem Kontokorrent-Konto des Verwaltungsrats, wenn die Rechnung nicht direkt von der Gesellschaft beglichen wird, sondern der Rechnungsbetrag dem Verwaltungsrat im Nachhinein gutgeschrieben wird. Ob dies vorliegend wie von der Vorinstanz angenommen auch bezüglich der Laufbahnberatung und der Gesamtheit der Wellnesskosten der Fall war, muss angezweifelt werden. Die vorinstanzliche Feststellung ist insofern aktenwidrig, als sie im Widerspruch zum Polizeirapport steht (vgl. kant. Akten, Urk. 2 S. 9 und 10). Schwer nachvollziehbar ist zudem die Behauptung der Beschwerdegegner, die Verbuchungen seien bewusst so vorgenommen worden, dass sie in der Bilanz auf dem Kontokorrent-Konto der Beschwerdegegnerin 1 erschienen, um den Steuerbehörden eine einfachere Überprüfung zu ermöglichen. Die Frage braucht jedoch nicht weiter erörtert zu werden. Zwar mag zutreffen, dass verdeckte Gewinnausschüttungen auf dem Kontokorrent-Konto der Aktionäre bei einer Buchprüfung tendenziell eher aufgedeckt werden, da die Steuerbehörde diesen Positionen ein besonderes Augenmerk schenkt. Dies ändert jedoch nichts daran, dass die Buchhaltung verfälscht wird, wenn offensichtlich private Aufwendungen als geschäftsbedingt
verbucht werden. Es ist zudem keineswegs so, dass die Natur solcher Zahlungen unter dem Titel Weiterbildung, Coaching etc. für die Steuerbehörde bei einer Buchprüfung sofort und ohne Weiteres erkennbar ist, auch nicht, wenn die den Verbuchungen zugrunde liegenden Belege nicht verfälscht wurden.
5.7.5 Fehl geht zudem das Argument, die Beschwerdegegner hätten sich bereits wegen Steuerhinterziehung zu verantworten (angefochtenes Urteil E. 16.3 S. 20). Die Tatbestände der Steuerhinterziehung und des Steuerbetrugs gelangen in echter Konkurrenz zur Anwendung (Art. 186 Abs. 2 DBG; § 261 Abs. 2 StG/ZH; Urteil 6B_101/2009 vom 14. Mai 2009 E. 3.5 mit Hinweisen). Die Steuerhinterziehung (wobei auch die fahrlässige vollendete Tat strafbar ist, vgl. Art. 175 Abs. 1 DBG und Art. 56 Abs. 1 StHG; Urteil 2C_480/2009 vom 16. März 2010 E. 5.1 mit Hinweisen) wird als Übertretung geahndet. Die unbedingte Busse bemisst sich angesichts der vermögensrechtlichen Interessen nicht nach Art. 106 Abs. 1 StGB, sondern nach dem Betrag der hinterzogenen Steuer (vgl. Art. 175 Abs. 2 DBG; Art. 56 Abs. 1 StHG). Gleichzeitig wollte der Gesetzgeber jedoch gewisse schwere Steuerwiderhandlungen als Vergehen mit Freiheitsentzug als Höchststrafe verfolgen (vgl. BGE 122 I 257 E. 6). Die Strafe wegen Steuerbetrugs kann bedingt ausgesprochen werden. Dem Umstand, dass der Täter auch eine Steuerhinterziehungsbusse bezahlen muss, ist bei der Strafzumessung Rechnung zu tragen (vgl. BGE 122 I 257 E. 8; ANDREAS DONATSCH, Zum Verhältnis zwischen Steuerhinterziehung und
Steuerbetrug nach dem Steuerharmonisierungs- und dem Bundessteuergesetz, ASA 60 S. 310 mit Hinweisen).
Entscheid : 6B_453/2011
Status : Publiziert als BGE-138-IV-47
Regeste : Mehrfacher Steuerbetrug; mehrfache Urkundenfälschung
DBG Art. 132 Voraussetzungen SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
DBG Art. 153 Verfahren SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
DBG Art. 174 SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
DBG Art. 182 Allgemeines SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
1 Nach Abschluss der Untersuchung erlässt die zuständige kantonale Behörde eine Verfügung und eröffnet sie der betroffenen Person schriftlich. 1
2 Gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide kann beim Bundesgericht nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 2 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden. Die Strafgerichtsbarkeit ist ausgeschlossen. 3
DBG Art. 183 Bei Steuerhinterziehungen SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
DBG Art. 188 Verfahren SR 642.11 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
1 Vermutet die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer, es sei ein Vergehen nach den Artikeln 186-187 begangen worden, so erstattet sie der für die Verfolgung des kantonalen Steuervergehens zuständigen Behörde Anzeige. Diese Behörde verfolgt alsdann ebenfalls das Vergehen gegen die direkte Bundessteuer.
2 Das Verfahren richtet sich nach den Vorschriften der Strafprozessordnung vom 5. Oktober 2007 1 (StPO). 2
3 Wird der Täter für das kantonale Steuervergehen zu einer Freiheitsstrafe verurteilt, so ist eine Freiheitsstrafe für das Vergehen gegen die direkte Bundessteuer als Zusatzstrafe zu verhängen; gegen das letztinstanzliche kantonale Urteil kann Beschwerde in Strafsachen beim Bundesgericht nach den Artikeln 78-81 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 3 erhoben werden. 4
4 Die ESTV kann die Strafverfolgung verlangen. 5
OR: 662
OR Art. 662 SR 220 Bundesgesetz betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht)
StHG Art. 48 Einsprache SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 53 SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 55 Verletzung von Verfahrenspflichten - Wer einer Pflicht, die ihm nach den Vorschriften des Gesetzes oder nach einer aufgrund dieses Gesetzes getroffenen Anordnung obliegt, trotz Mahnung vorsätzlich oder fahrlässig nicht nachkommt, wird mit Busse bis zu 1000 Franken, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis zu 10 000 Franken bestraft. SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 57a Eröffnung des Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 57bis Verfahren SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
1 Nach Abschluss der Untersuchung erlässt die zuständige kantonale Behörde eine Verfügung, die sie der betroffenen Person schriftlich eröffnet. 1
2 Entscheide der Steuerbehörden bei Hinterziehungstatbeständen sind vor Verwaltungs- und Verwaltungsgerichtsbehörden anfechtbar. Gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide kann beim Bundesgericht nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 2 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden. Die Strafgerichtsbarkeit ist ausgeschlossen. 3
StHG Art. 59 Steuerbetrug SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 61 Verfahren und Vollzug - Das Strafverfahren und der Strafvollzug richten sich nach kantonalem Recht, soweit Bundesrecht nichts anderes bestimmt. Entscheide der letzten kantonalen Instanz unterliegen der Beschwerde in Strafsachen an das Bundesgericht. 1 SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
StHG Art. 72g Anpassung der kantonalen Gesetzgebung an die Änderung vom 20. Dezember 2006 SR 642.14 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
1 Die Kantone passen ihre Gesetzgebung innert zwei Jahren nach Inkrafttreten der Änderung vom 20. Dezember 2006 den geänderten Artikeln 53 Absatz 4, 57 Absatz 4 und 57 aan.
2 Nach Ablauf dieser Frist finden die Artikel 53 Absatz 4, 57 Absatz 4 und 57 adirekt Anwendung, wenn ihnen das kantonale Steuerrecht widerspricht.
StPO Art. 158 Hinweise bei der ersten Einvernahme SR 312.0 Schweizerische Strafprozessordnung - Strafprozessordnung
StPO Art. 454 Nach Inkrafttreten dieses Gesetzes gefällte Entscheide SR 312.0 Schweizerische Strafprozessordnung - Strafprozessordnung
105-IV-330 • 114-IB-27 • 120-IV-348 • 122-I-257 • 122-IV-25 • 126-I-19 • 127-IV-46 • 129-IV-53 • 130-I-126 • 131-II-593 • 131-II-710 • 131-III-384 • 131-IV-36 • 133-I-33 • 133-II-396 • 133-IV-303 • 133-IV-93 • 134-I-140 • 134-II-207 • 134-IV-36 • 135-II-86
1P.641/2000 • 2A.182/2002 • 2C_175/2010 • 2C_290/2011 • 2C_421/2009 • 2C_480/2009 • 2C_632/2009 • 2C_895/2010 • 2P.153/2002 • 2P.195/2005 • 6B_101/2009 • 6B_215/2007 • 6B_367/2007 • 6B_453/2011 • 6B_562/2010 • 6B_689/2010 • 6B_966/2009 • 6S.147/2003
beschwerdegegner • vorinstanz • steuerbetrug • bundesgericht • steuerhinterziehung • erfolgsrechnung • anklageschrift • beschuldigter • frage • nachsteuerverfahren • sachverhalt • ermessen • verdeckte gewinnausschüttung • anklage • kontokorrent • aktiengesellschaft • charakter • beweismittel • wille • verurteilung
ASA 60,310
90 Nr. 110 • 95 Nr. 71