Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolki/ilpb1-415-668-13-2-ag
Timestamp: 2018-11-20 19:39:20+00:00
Document Index: 121438488

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 58', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 8', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 508']

♦ › Spółki › ILPB1/415-668/13-2/AG
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 2 września 2013 r.
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej – jest prawidłowe.
W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej.
Wnioskodawca (polski rezydent podatkowy) w przyszłości zamierza zostać wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej jako Spółka). Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną (dalej jako SPJ), a następnie wyjście z inwestycji nastąpi poprzez likwidację spółki jawnej lub poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji, na podstawie art. 58 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych.
Spółka lub SPJ może udzielić Wnioskodawcy pożyczki, co spowoduje, że Spółce lub SPJ będzie przysługiwać względem Wnioskodawcy wierzytelność z tytułu pożyczki (tj. z tytułu zwrotu pożyczki wraz z ewentualnymi odsetkami).
W przypadku podjęcia decyzji o wyjściu z inwestycji i zakończeniu działalności SPJ, na dzień rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji lub likwidacji SPJ, na jej majątek składać się będą mogły np. środki pieniężne, aczkolwiek może też zdarzyć się tak, że na majątek SPJ będą się składać częściowo lub wyłącznie wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki.
W wyniku rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji lub likwidacji SPJ, Wnioskodawca otrzyma przypadającą na Niego zgodnie z umową SPJ część środków pieniężnych pozostających w SPJ na dzień jej rozwiązania lub likwidacji lub środki pieniężne wraz z wierzytelnością SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki lub wyłącznie wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki.
W przypadku otrzymanej w toku rozwiązania lub likwidacji wierzytelności SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki dojdzie do konfuzji (wygaśnięcia) wzajemnych zobowiązań, tj. zobowiązania Wnioskodawcy wobec SPJ z tytułu pożyczki z wymagalnym zobowiązaniem SPJ wobec Wnioskodawcy, wynikającym z podziału majątku rozwiązywanej lub likwidowanej SPJ.
Jakie będą dla Wnioskodawcy skutki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przekazania Wnioskodawcy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, wierzytelności SPJ wobec Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki), która to wierzytelność wygaśnie w chwili jej przekazania na skutek tzw. konfuzji...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy w wyniku rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji lub likwidacji SPJ, Wnioskodawca uzyska wierzytelność z tytułu pożyczki, jaka przysługuje SPJ od Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do tzw. konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie powstanie po Jego stronie przychód/dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) (dalej jako: „KSH”) spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.
Ponieważ spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy PIT - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy PIT dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.
Przepis art. 14 ust. 1 ustawy PIT stanowi, że za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy PIT.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:
Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.
Wnioskodawca jednocześnie pragnie podkreślić, że likwidacja oraz rozwiązanie spółki jawnej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego prowadzi do tych samych rezultatów w postaci zakończenia działalności danego podmiotu. Tym samym, interpretacja art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT nie powinna być zawężana jedynie do ścisłego rozumienia likwidacji (jako postępowania likwidacyjnego przewidzianego w KSH), ale również obejmować swoim zakresem rozwiązanie spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (jako sposób na zakończenia bytu prawnego spółki jawnej).
Zdaniem Wnioskodawcy, przez likwidację spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu przepisów ustawy PIT, należy więc rozumieć zakończenie działalności takiej spółki poprzez wykreślenie jej z KRS, bez względu na to czy będzie to poprzedzone czynnościami likwidacyjnymi, czy też decyzją wspólników, że postępowanie likwidacyjne nie będzie prowadzone.
Mając na uwadze powyższe regulacje, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, Wnioskodawca otrzyma majątek niepieniężny (wierzytelność), w momencie likwidacji lub rozwiązania SPJ nie powstanie u Wnioskodawcy przychód/dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W omawianym zdarzeniu przyszłym, istotne jest, że w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego stanie się on jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem.
W przypadku, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby/podmiotu wierzytelności i korelatywnie sprzężonego z nią obowiązku (zobowiązania), wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe, tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W przedstawionym zdarzeniu wygaśnie zatem wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki) oraz zobowiązanie SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu wydania majątku w ramach likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji. Zobowiązanie przestanie istnieć wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Brak będzie bowiem stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne, czy choćby inne interesy (W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu, s. 355, Warszawa 2003 r.).
Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki) dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującego w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji i podziału jej majątku (przekazania go wspólnikom w tym Wnioskodawcy).
Przepisy podatkowe nie określają wprost podatkowych skutków wygaśnięcia wierzytelności w wyniku połączenia dłużnika i wierzyciela (tzw. konfuzji).
Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2010 r. uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie skutków podatkowych konfuzji i stwierdził, że w przypadku połączenia w jednej osobie dłużnika i wierzyciela wzajemne prawa i obowiązki ulegną wygaśnięciu. Wygaśnięcie zobowiązania z tytułu nabytych wierzytelności oraz wygaśnięcie wierzytelności z tytułu nabytych zobowiązań, w wyniku połączenia wierzyciela i dłużnika, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie dłużnika czy wierzyciela przychodu/dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Wnioskodawca wskazuje, że takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe:
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. IPPB1/415-1510/12-2/EC;
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 24 kwietnia 2012 r., o sygn. IPPB1/415-137/12-2/EC;
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. ILPB3/423-9/07-2/HS: „Reasumując powyższe wyjaśnienia, skoro umorzenie zobowiązania wymaga dwustronnej umowy i akceptacji dłużnika, to w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca ta właśnie sytuacja. Dojdzie tu natomiast do wygaśnięcie zobowiązań spółki przejmującej (BBXSP z o.o.) w wyniku jej łączenia z wierzycielem (BBXCS.A.). Tym samym dłużnik stanie się wierzycielem. Nie będzie to skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu”;
Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w decyzji z dnia 28 marca 2007 r., sygn. PDI/4270-0006/07/PK;
Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. 1472/ROP1/423-284/06/AJ;
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1108/09/MO.
W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, pomimo że w drodze likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności, nie powstanie z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ta wierzytelność w momencie jej nabycia wygaśnie w drodze tzw. konfuzji.
Z przedstawionymi powyżej argumentami koresponduje dodatkowo wykładnia autentyczna przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17, art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz 14 ust. 3 pkt 12, dodanych ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r. (uzasadnienie do projektu ww. ustawy, druk nr 3500 z dnia 20 października 2010 r.).
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji, Wnioskodawca uzyska wierzytelność, jaka przysługuje SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki, w wyniku czego dojdzie do tzw. konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie spowoduje to powstania u Wnioskodawcy przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, innymi słowy opisane zdarzenie przyszłe będzie dla Niego neutralne na gruncie ustawy PIT.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zostanie wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a spółka ta może zostać przekształcona w spółkę jawną. Wyjście z inwestycji nastąpi poprzez likwidację ww. spółki jawnej lub poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia likwidacji.
Spółka jawna może udzielić Wnioskodawcy pożyczki. W wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki Wnioskodawca może otrzymać wierzytelność spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki. W przypadku otrzymanej w toku rozwiązania lub likwidacji wierzytelności spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki dojdzie do konfuzji (wygaśnięcia) wzajemnych zobowiązań, tj. zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki z tytułu pożyczki z wymagalnym zobowiązaniem spółki wobec Wnioskodawcy, wynikającym z podziału majątku rozwiązywanej lub likwidowanej spółki.
Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z likwidacją spółki jawnej Wnioskodawca otrzyma wierzytelność spółki wobec siebie samego. W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania poprzez tzw. konfuzję.
Instytucję tę reguluje art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.
W wyniku likwidacji spółki, bądź jej rozwiązania wierzytelność spółki przejdzie na Wnioskodawcę, wskutek czego stanie się On jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W przypadku, gdy dochodzi do połączenia wierzyciela i dłużnika, wzajemne prawa ulegają wygaśnięciu. Pożyczka, będąca wierzytelnością spółki i długiem Wnioskodawcy wygasa. W sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę, dojdzie zatem do wygaśnięcia Jego zobowiązań z tytułu udzielonej pożyczki nie w wyniku umorzenia, lecz poprzez podjęcie decyzji o likwidacji spółki i podziale jej majątku.
W świetle powyższego, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętej pożyczki nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (tzw. konfuzja), a nie w wyniku zwolnienia z długu.
Tak więc, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, prawidłowym jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa wierzytelności na skutek konfuzji, nie będzie dla Niego skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, należy stwierdzić, że wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika spółki jawnej) wobec spółki jawnej z tytułu zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki jawnej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki jawnej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.
ILPB1/415-668/13-2/AG
IPPB3/423-928/12-4/AG | Interpretacja indywidualna
1472/ROP1/423-284/06/AJ | Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego
IBPBI/2/423-1108/09/MO | Interpretacja indywidualna
PDI/4270-0006/07/PK | Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego