Source: https://www.bundesverfassungsgericht.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/2008/10/rk20081015_1bvr113806.html
Timestamp: 2018-09-20 03:43:14
Document Index: 199044503

Matched Legal Cases: ['§ 36', '§ 2', '§ 2', '§ 36', 'Art. 4', '§ 2', '§ 36', '§ 36', '§ 2', '§ 2', '§ 14', '§ 2', '§ 36', '§ 2', 'Art. 19', '§ 2', 'Art. 19', '§ 2']

Bundesverfassungsgericht - Entscheidungen - Keine unzulässige Rückwirkung der § 36 Abs 2 GewStG, § 2 Abs 2 S 3 GewStG jeweils idF vom 20.12.2001 - echte Rückwirkung der gesetzlichen Regelung der sog Mehrmütterorganschaft
StartseiteEntscheidungen Beschluss vom 15. Oktober 2008 - 1 BvR 1138/06
- 1 BvR 1138/06 -
2. der E... AG,
in Sozietät McDermott Will & Emery Rechtsanwälte LLP,
den Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 22. Februar 2006 - I B 145/05 -,
§ 2 Abs. 2 Satz 3 in Verbindung mit § 36 Abs. 2 GewStG in der Fassung des Art. 4 des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BStBl I 2002, S. 35)
Die Beteiligten streiten im Verfahren der Vollziehungsaussetzung darüber, ob das Finanzamt auf Grundlage der erfolgten Rechtsprechungsänderung zur „Mehrmütterorganschaft“ für die Streitjahre 1991 bis 1998 gesonderte und einheitliche Feststellungen der Gewerbeverluste durchführen und den beiden Beschwerdeführerinnen zurechnen muss.
Die beiden Beschwerdeführerinnen, zwei Aktiengesellschaften, waren in den Streitjahren an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) im Rahmen eines „Joint-Venture“ zu jeweils 50% beteiligt. Sie hatten sich im Jahre 1991 zum Zwecke der Ausübung einer einheitlichen Leitungsmacht bei der GmbH zu einem Konsortium in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) zusammengeschlossen. Weitere Zwecke verfolgte der Zusammenschluss nicht.
Das Finanzamt behandelte die Gestaltung als so genannte „Mehrmütterorganschaft“ mit der Folge, dass die Gewerbeverluste der GmbH gewerbesteuerlich bei der GbR berücksichtigt wurden. Eine Zurechnung der Verluste an die beiden Beschwerdeführerinnen erfolgte nicht. Diese Behandlung entsprach der bis ins Jahr 1999 geltenden höchstrichterlichen Rechtsprechung (Bundesfinanzhof, Urteile vom 25. Juni 1957 - I 22/55 U -, BFHE 66, 349, BStBl III 1958, S. 174; vom 8. Oktober 1986 - I R 65/85 -, BFH/NV 1988, S. 190 und vom 14. April 1993 - I R 128/90 -, BFHE 171, 223, BStBl II 1994, S. 124) und Verwaltungspraxis (Abschn. 52 Abs. 6 Körperschaftsteuerrichtlinien 1995 und Abschn. 14 Abs. 6 Gewerbesteuerrichtlinien 1998), wonach ein Organschaftsverhältnis nur zu einer Gesellschaft, der GbR, bestehen konnte.
Im Jahr 1999 änderte der Bundesfinanzhof seine bisherige Rechtsprechung und entschied (Urteile vom 9. Juni 1999 - I R 43/97 -, BFHE 189, S. 518, BStBl II 2000, S. 695 und - I R 37/98 - BFH/NV 2000, S. 347), dass die Beteiligungen der lediglich zur einheitlichen Willensbildung in einer GbR zusammengeschlossenen Gesellschaften an der nachgeschalteten Organgesellschaft unmittelbar den Muttergesellschaften zuzurechnen seien. Ein Organschaftsverhältnis könne nach der Lehre von der mehrfachen Abhängigkeit nämlich nicht nur zu einer, sondern auch zu mehreren Gesellschaften bestehen. Die betreffenden Anteile am Gewerbeertrag und am Gewerbekapital seien daher gesondert und einheitlich festzustellen und anschließend den Muttergesellschaften steuerwirksam zuzurechnen. Folge dieser Rechtsprechungsänderung war, dass bei einer Tochtergesellschaft entstandene gewerbliche Verluste, die bisher bei der Organträger-GbR „gefangen“ waren, nunmehr den Muttergesellschaften zugerechnet und dort für Zwecke der Gewerbesteuer mit anderen Einkünften verrechnet werden konnten.
Nach Verabschiedung der Neuregelungen erließ das Finanzamt ablehnende Einspruchsentscheidungen. Dagegen erhoben die Beschwerdeführerinnen Klage und beantragten Aussetzung der Vollziehung. Das Finanzgericht setzte die Vollziehung durch Beschluss aus, stellte die Gewerbeerträge 1991 bis 1998 vorläufig einheitlich und gesondert fest und rechnete sie den Beschwerdeführerinnen jeweils zur Hälfte zu. Auf die vom Finanzamt eingelegte Beschwerde hob der Bundesfinanzhof den Beschluss des Finanzamts auf. Die Bestimmungen des § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG und des § 36 Abs. 2 Satz 2 GewStG jeweils i. d. F. des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts, die nunmehr die „Mehrmütterorganschaft“ gesetzlich regelten und die Berücksichtigung der Verluste bei der GbR festlegten, seien verfassungsgemäß und verstießen nicht gegen das Rückwirkungsverbot. § 36 Abs. 2 Satz 2 GewStG begründe eine echte Rückwirkung, da die Anwendbarkeit des § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG auch für Erhebungszeiträume vor 2001 angeordnet werde. Die Grundsätze des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit würden allerdings nicht berührt. Der Steuergesetzgeber habe mit der gesetzlichen Regelung der „Mehrmütterorganschaft“ im Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts die langjährige Rechtsprechungs- und Verwaltungspraxis aufgegriffen und festgeschrieben. Die Rechtsfolgen, die sich rückwirkend aus § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG i. V. m. § 14 Abs. 2 KStG ergäben, seien nicht ungünstiger als diejenigen, von denen alle betroffenen Unternehmen bis zum Bekanntwerden der Rechtsprechungsänderung durch den Bundesfinanzhof ausgehen mussten. Die Vorschriften seien schließlich auch nicht wegen eines Verstoßes gegen das Gebot der Folgerichtigkeit und Widerspruchsfreiheit verfassungswidrig. Zwar sei die obligatorische Zwischenschaltung einer BGB-Gesellschaft als Organträgerin gekünstelt und laufe der Einheit der Rechtsordnung zuwider. Dennoch könne in Anbetracht der bis zu diesen Entscheidungen geltenden jahrzehntelangen Rechtsprechungspraxis nicht angenommen werden, dass der Gesetzgeber mit der ausdrücklichen gesetzlichen Normierung dieser Praxis die ihm zustehenden wertungsmäßigen Gestaltungsgrenzen überschritten habe.
Weiter stelle die rückwirkende gesetzliche Änderung der gewerbesteuerlichen „Mehrmütterorganschaft“ durch § 2 Abs. 2 Satz 3 i. V. m. § 36 Abs. 2 GewStG i. d. F. des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts eine echte Rückwirkung dar, die wegen Verstoßes gegen das Rechtsstaats- und Vertrauensschutzprinzip verfassungsrechtlich unzulässig sei. Die Beschwerdeführerinnen hätten Investitionen vor dem Hintergrund vorgenommen, dass die überkommene Auffassung zur „Mehrmütterorganschaft“ rechtswidrig gewesen sei. Im Hinblick auf die gewandelte zivilrechtliche Auffassung zur mehrfachen Abhängigkeit sei bereits nach dem damals geltenden Recht eine unmittelbare Zurechnung auf die Muttergesellschaften möglich gewesen. Ihr Vertrauen in das vom Bundesfinanzhof in den Entscheidungen vom 9. Juni 1999 a.a.O. insoweit als zutreffend erkannte Recht sei mit der rückwirkenden Gesetzesänderung verletzt worden. Im Übrigen verstoße die neu geschaffene Rechtslage gegen den Gleichheitssatz und das Rechtsstaatsprinzip als Gebot der Folgerichtigkeit und Widerspruchsfreiheit.
Besteht, wie hier, eine gefestigte höchstrichterliche Rechtsprechung und finanzbehördliche Praxis zu einer bestimmten Steuerrechtsfrage, kann der Steuerpflichtige gegenüber einer rückwirkenden gesetzlichen Festschreibung dieser Rechtsanwendungspraxis grundsätzlich kein schutzwürdiges Vertrauen für sich reklamieren, wenn er eine hiervon abweichende Rechtsauffassung vertritt und seine betrieblichen Dispositionen an dieser abweichenden Auffassung ausrichtet. Dies gilt unabhängig von der Frage, ob der Bundesfinanzhof, wie die Beschwerdeführerinnen meinen, mit der Änderung seiner Rechtsprechung das bei gleich gebliebener Gesetzeslage schon bisher „richtige Recht“ zutreffend erkannt, oder die frühere Rechtslage fortentwickelnd neu gestaltet hat.
Dabei mag offen bleiben, ob und ab wann Vertrauensschutz gegen eine rückwirkende Bestätigung der Rechtsanwendungspraxis ausnahmsweise dann zu gewähren ist, wenn erhebliche Änderungen der tatsächlichen oder rechtlichen Rahmenbedingungen einer gefestigten Steuerrechtsprechung und Steuerpraxis in einer Weise die Grundlage entzogen haben, dass deren Änderung offensichtlich geboten und deshalb auch berechtigterweise zu erwarten ist. Denn so lagen die Dinge hier nicht. Der Bundesfinanzhof hat mit den Urteilen von 9. Juni 1999 seine bisherige Rechtsprechung zur Mehrmütterorganschaft im Gewerbesteuerrecht geändert, um die Steuerrechtslage einer zwischenzeitlich in den vorangegangenen Jahren im Gesellschaftsrecht erfolgten Entwicklung anzupassen. Da es mittlerweile einhelliger Auffassung in der einschlägigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs und im gesellschaftsrechtlichen Schrifttum entspreche, dass ein Unternehmen in einem Abhängigkeitsverhältnis nicht nur zu einer zwischen den Muttergesellschaften gebildeten Willensbildungs-BGB-Gesellschaft, sondern auch zu den Muttergesellschaften selbst stehen könne, „wäre es gekünstelt und liefe der Einheit der Rechtsordnung zuwider, wenn gleichwohl aus steuerrechtlicher Sicht die Zwischenschaltung einer BGB-Gesellschaft als Organträger zwingend verlangt würde“ (Bundesfinanzhof, BFHE 189, 518 <522 f.>, BFH/NV 2000, S. 347 <348>). Der Bundesfinanzhof räumte in diesen Urteilen zugleich ein, dass den einschlägigen konzernrechtlichen und den konzernsteuerrechtlichen Regelungen insoweit unterschiedliche Zwecke zugrunde lagen und der Wortlaut der seinerzeit maßgeblichen Fassung des § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG eher dafür sprach, die Eingliederung in nur „ein“ Unternehmen für allein zulässig zu halten (Bundesfinanzhof, BFHE 189, 518 <521 f.>, BFH/NV 2000, S. 347 <348>). Es kann danach keine Rede davon sein, dass eine Änderung der Rechtsprechung zur Mehrmütterorganschaft im Gewerbesteuerrecht wegen geänderter Rahmenbedingungen unabweisbar und offensichtlich zu erwarten war, zumal sie auch im steuerrechtlichen Schrifttum nur von einzelnen Stimmen gefordert wurde (vgl. die Nachweise dazu in BFHE 189, 518 <523>, BFH/NV 2000, S. 347 <348>).
Ist dem Gesetzgeber nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts der Erlass rückwirkender Gesetze ausnahmsweise auch bei unklarer und verworrener Rechtslage gestattet (vgl. BVerfGE 13, 261 <272>; 72, 200 <259 f.>; 88, 384 <404>), so ist es ihm unter dem Gesichtpunkt des Vertrauensschutzes erst recht nicht von Verfassungs wegen verwehrt, eine Rechtslage rückwirkend festzuschreiben, die vor der Rechtsprechungsänderung - wie hier - einer gefestigten Rechtsprechung und einheitlichen Rechtspraxis entsprach (vgl. BVerfGE 81, 228 <239>), der sich im Übrigen auch die Beschwerdeführerinnen selbst, wie ihre Beteiligung an einer Vielzahl von „Mehrmütterorganschaften“ zeigt, untergeordnet haben.
3. Eine Verletzung des Anspruchs der Beschwerdeführerinnen auf Gewährung effektiven Rechtsschutzes nach Art. 19 Abs. 4 GG ist ebenfalls nicht ersichtlich. Die generelle verfassungsrechtliche Zulässigkeit eines sogenannten Nichtanwendungserlasses des Bundesministeriums der Finanzen (vgl. dazu u. a. Spindler, DStR 2007, S. 1061 ff.; Pezzer, DStR 2004, S. 525 <528 ff.>) ist dabei ebenso wenig Gegenstand dieser Verfassungsbeschwerde wie die des von den Beschwerdeführerinnen hier so bezeichneten „Untätigkeitserlasses“ durch die im Hinblick auf die erwartete Gesetzesänderung ergangene Verfügung des Bundesministeriums der Finanzen vom 4. Dezember 2000. Da sich der von der Finanzverwaltung eingenommene Rechtsstandpunkt zur Zuordnung der Gewerbeverluste der Organgesellschafts-GmbH nur zu der Willensbildungs-GbR auf der Grundlage des hierfür maßgeblichen, weil verfassungsgemäß mit Rückwirkung in Kraft gesetzten § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG als materiell rechtmäßig erwiesen hat, ist nicht erkennbar, wie die hier allein in Streit stehende Versagung der Aussetzung der sofortigen Vollziehung durch den Bundesfinanzhof die Beschwerdeführerinnen in ihrem Anspruch auf Gewährung effektiven Rechtsschutzes verletzt haben könnte. Denn auch Art. 19 Abs. 4 GG dient letztlich der Durchsetzung des materiellen Rechts. Ob den Beschwerdeführerinnen durch die Verfahrensgestaltung der Finanzverwaltung ein Schaden entstanden ist oder ob und inwieweit sie mit Rücksicht auf die ursprünglich bis zum rückwirkenden Inkraftsetzen der Neufassung des § 2 Abs. 2 Satz 3 GewStG nicht unberechtigten Erfolgserwartungen der von ihnen ergriffenen Rechtsbehelfe durch entsprechende Prozesserklärungen eine für sie günstigere Verteilung der Verfahrenskosten erreichen können, ist ebenfalls nicht Gegenstand dieser Verfassungsbeschwerde.
ECLI:DE:BVerfG:2008:rk20081015.1bvr113806
BVerfG, Beschluss der 1. Kammer des Ersten Senats vom 15. Oktober 2008
- 1 BvR 1138/06 - Rn. (1-23),
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