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Timestamp: 2018-02-19 03:33:42+00:00
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Matched Legal Cases: ['art. 39', 'art. 91', 'sentenza ', 'art. 30', 'art. 15', 'art. 24', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 75', 'sentenza ', 'art. 96', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 475', 'art. 69', 'art. 70', 'sentenza ', 'art. 75', 'sentenza ', 'art. 24', 'art. 15', 'art. 92', 'art. 92', 'sentenza ', 'art. 92', 'art. 92', 'sentenza ', 'art. 111', 'sentenza ', 'art. 24', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 15', 'sentenza ', 'art. 92', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 92', 'art. 2', 'art. 92', 'art. 15', 'art. 92', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 2', 'art. 15', 'art. 46', 'art. 15', 'art. 46', 'art. 46', 'art. 46', 'art. 3', 'art. 24', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 46', 'sentenza ', 'art. 46', 'art. 46', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 46', 'art. 46', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 46', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 15', 'art. 46', 'sentenza ']

La soccombenza delle spese nel processo tributario - [Legali.com]
La soccombenza delle spese nel processo tributario
Articolo pubblicato online il 22 maggio 2007
Nel vigore del vecchio D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, non si applicavano (la norma dell’art. 39 ne escludeva espressamente il rinvio) al processo tributario le norme in tema di "Responsabilit� delle parti per le spese e per i danni processuali"�, dettate agli articoli 90-97 del codice di procedura civile. E, pertanto, non si applicava il principio del victus victori, di cui all’art. 91 c.p.c.
Le eccezioni di incostituzionalit� per contrasto con gli artt. 3, 24 e 113 della Costituzione, pi� volte sollevate dalle Commissioni tributarie di merito, erano sempre state respinte dalla Corte Costituzionale (cfr. sentenza 24 novembre 1982, n. 196), nel rilievo che il processo tributario � diverso e pi� snello dell’ordinario procedimento civile, consentendo un’adeguata difesa personale.
Il legislatore ha opportunamente superato i rilievi addotti dalla Corte e, cos�, con l’art. 30, comma 1, lettera i, ultima parte, legge 30/12/1991, n. 413, nel delegare il Governo ad emanare uno o pi� decreti legislativi per la revisione della disciplina e l’organizzazione del processo tributario, ha previsto tra i principi e criteri da osservare proprio il "regime delle spese processuali in base al principio della soccombenza"�.
In attuazione della delega, con l’art. 15 del Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, le spese processuali sono state disciplinate secondo il summenzionato principio della soccombenza, in virt� del quale la parte che risulta interamente vittoriosa nel processo ha diritto al rimborso delle spese del giudizio.
La condanna alle spese di soccombenza rappresenta l’attuazione del principio costituzionale del diritto alla difesa (art. 24 Cost.), essendo chiaro che tale diritto verrebbe ad essere menomato � e dunque non effettivo � se la parte, per ottenerne la tutela, fosse costretta a sopportare in via definitiva le spese processuali, venendo a subire una diminuzione patrimoniale.
La previsione dell’art. 15 D.Lgs. n. 546/92 �, infatti, anche una logica conseguenza della prevista obbligatoriet� (per le liti di valore superiore a euro 2582,28) dell’assistenza tecnico-professionale nel processo davanti alle Commissioni tributarie.
Un ulteriore intento che il legislatore ha voluto perseguire, introducendo tale innovazione, �, pure, quello di deflazionare il contenzioso tributario, dissuadendo dalla presentazione di ricorsi meramente pretestuosi e dilatori. Tuttavia, non pu� non evidenziarsi come tale intento sia stato annullato da una (deprecabile) prassi delle Commissioni tributarie le quali, invece, di dare attuazione alla regola generale della soccombenza, hanno fatto un uso ampio e, dunque, distorto dell’istituto della compensazione, che ha, invece, carattere straordinario ed eccezionale.
L’art. 15, comma 1, del D. Lgs. n. 546/92 dispone che "la parte soccombente � condannata a rimborsare le spese del giudizio che sono liquidate con la sentenza"�.
Con riguardo al processo civile, la Corte di Cassazione ha affermato che la parte soccombente va identificata, alla stregua del principio di causalit� sulla quale si fonda la responsabilit� del processo, in quella che, lasciando insoddisfatta una pretesa riconosciuta fondata, abbia dato causa alla lite, ovvero in quella che abbia tenuto nel processo un comportamento rilevatosi ingiustificato (Cass. 10 settembre 1986 n. 5539).
Il fulcro del principio della soccombenza risiede nella necessit� di assicurare una completa tutela della parte risultata vittoriosa la quale, dunque, non pu� essere condannata, nemmeno per una minima quota, al pagamento delle spese stesse (Cass. 11 gennaio 1988 n. 13).
La soccombenza pu� essere determinata non soltanto da ragioni di merito ma anche da motivi di ordine processuale in quanto, per la statuizione sulle spese, � richiesta solo una pronuncia che definisca il processo davanti al giudice adito, senza specificazione ulteriore (Cass. 7 agosto 2001 n. 10911; Cass. 10 agosto 1999 n. 583).
Presupposto della condanna alle spese di lite � che la parte a favore della quale sono attribuite le abbia realmente sostenute per lo svolgimento dell’attivit� difensiva, connessa alla sua partecipazione in giudizio. Per questo motivo, in dottrina, si � sostenuto che la condanna alle spese non pu� essere pronunciata contro il soccombente nel caso in cui la parte vittoriosa non si sia costituita in giudizio o sia stata in giudizio personalmente.
Sulla correttezza di tale affermazione restano dei dubbi per il secondo caso, dato che la condanna alle spese di giudizio comprende, non soltanto l’aspetto degli onorari e dei diritti professionali, ma anche le spese in senso proprio ("spese vive"�); sicch� la parte vittoriosa, che sia stata in giudizio personalmente, ha, comunque, diritto al ristoro di queste ultime. (Nel senso di riconoscere il ristoro delle spese vive al ricorrente vittorioso che sta in giudizio personalmente, si � pronunciata, di recente, la Commissione Tributaria Provinciale di Bologna, sez. XI, sent. 22.02.2006, n. 20).
La statuizione sulle spese, in forza del disposto dell’art. 91 c.p.c., ha natura accessoria e consequenziale alla condanna della parte soccombente al rimborso, di conseguenza, anche in mancanza di una specifica domanda in tal senso delle parti, deve essere pronunciata dal giudice d’ufficio, sulla base degli atti di causa ai sensi dell’art. 91 cit.; dunque, anche in assenza del deposito di apposita nota spese da parte del difensore, ex art. 75 delle disposizioni di attuazione del c.p.c, la Commissione tributaria dovr� pronunciarsi sul punto (Cass. 9 febbraio 2000, n. 1440; Cass. 6 dicembre 1986 n. 7248), restando, altrimenti, la pronuncia affetta dal vizio di omessa pronuncia, emendabile soltanto a seguito di gravame.
La Cassazione, con la sentenza n. 3775 del 19 febbraio 2007, ha precisato che "in tema di onorari professionali di avvocato e procuratore, l’esigibilit� delle spese e dei diritti spettanti per la corrispondenza informativa con il cliente e per ricerca di documenti presuppone necessariamente la documentazione e comunque la prova non equivoca dell’effettivit� della prestazione professionale"�.
La condanna alle spese non si configura quale sanzione per il soggetto soccombente, n� avviene a titolo di risarcimento dei danni, essendo la responsabilit� in ordine al pagamento delle spese processuali di tipo oggettivo, (Cass. 28 marzo 2001 n. 4485) ed � per questo motivo che gli interessi sulle somme anticipate dalla parte vittoriosa decorrono solo dal momento della pubblicazione della sentenza.
Una eccezione alla oggettivit� della responsabilit� per le spese di causa si ha nei casi di responsabilit� aggravata di cui all’art. 96 c.p.c.
Il Ministero delle Finanze (Circolare 23 aprile 1996, n. 98/E) ha escluso che l’istituto della responsabilit� aggravata possa essere applicato al processo tributario, affermando che il soccombente pu� essere condannato al pagamento delle spese processuali secondo la normativa stabilita dagli artt. 91, 92, 93, 94, e 97 c.p.c.
La maggioranza della dottrina si �, invece, espressa in senso contrario, peraltro, anche la giurisprudenza di legittimit� si � espressa a favore; le Sezioni Unite della Corte di Cassazione, infatti, nella sentenza del 5 febbraio 1997, n. 1082, hanno affermato che la condanna per responsabilit� aggravata e, quindi, al risarcimento del danno, � configurabile anche nei confronti del fisco, nel caso in cui questo agisca o resista in giudizio con mala fede o colpa grave nei confronti del contribuente, facendo, per esempio, valere un credito insussistente perch� gi� estinto (c.d. "lite temeraria"�).
Nelle spese di difesa sono compresi anche le indennit� di trasferta, il rimborso forfetario per le spese generali e gli oneri accessori per l’Iva e il contributivo integrativo di previdenza.
In particolare, per quanto riguarda l’Iva e il contributo previdenziale, secondo il costante orientamento della Corte di Cassazione, "fra le spese processuali che il soccombente � tenuto a rimborsare al vincitore rientra anche la somma da questi dovuta a titolo di Iva e di contributo CP.AP al proprio difensore e la sentenza di condanna al pagamento di dette spese costituisce titolo esecutivo per conseguire anche siffatto rimborso, sebbene della relativa somma non faccia specifica menzione, trattandosi di onere accessorio che consegue, in via generale al pagamento degli onorari, ed anche nel caso in cui manchi una espressa domanda"� (Cass. 5 febbraio 2003 n. 1672; Cass. 1 febbraio 2000 n. 1073; Cass. 21 aprile 1997 n. 3412; Cass. 2 maggio 1996 n. 4023; Cass. 20 dicembre 1990 n. 12089;). E’ principio generale quello per cui tra le spese processuali, cui la parte soccombente deve essere condannata a rimborsare al vincitore, certamente rientra anche la somma dovuta da quest’ultimo al proprio difensore a titolo di IVA, costituendo tale imposta una voce accessoria, di natura fiscale, del corrispettivo dovuto per prestazioni professionali relative alla difesa in giudizio (Cass. 24 marzo 2000 n. 3536).
Nella versione originaria della disposizione, il legislatore non aveva previsto nulla riguardo alla liquidazione delle spese di giudizio sopportate dall’ufficio in caso di soccombenza del contribuente. La lacuna � stata colmata con il Decreto Legge 8/8/1996, n. 437 (convertito in legge 24/10/1996, n. 556) il quale ha inserito il comma 2-bis, disponendo che nel liquidare le spese a favore dell’Ufficio, (se assistito da funzionari dell’Amministrazione) e a favore dell’ente locale (se assistito da propri dipendenti) si applica la tariffa vigente per gli avvocati, con la riduzione del 20% degli onorari di avvocato ivi previsti; sancendo, altres� che la riscossione avviene mediante iscrizione a ruolo a titolo definitivo dopo il passaggio in giudicato della sentenza.
Non pu� non rilevarsi il diverso trattamento che il legislatore offre alla parte pubblica: infatti, mentre l’Amministrazione pu� avvalersi di una procedura veloce e specifica, quale quella dell’iscrizione a ruolo, il contribuente deve, invece, prima, farsi rilasciare dalla segreteria la copia spedita in forma esecutiva, a norma dell’art. 475 c.p.c., pagando le relative spese (art. 69 D.Lgs. 546/92) ed eventualmente agire in sede civile, in caso di mancato pagamento. Parte della dottrina ritiene applicabile, in alternativa, il rimedio del giudizio di ottemperanza ex art. 70 D.Lgs. 546/92. (In tal senso, si � espressa, ad esempio, la Commissione Tributaria Provinciale di Pescara, sez. I, con la sentenza n. 35 del 22/08/1998).
La Commissione tributaria liquida le spese sulla base della presentazione, da parte del difensore, della nota spese di cui all’art. 75 delle disposizioni attuative del c.p.c., con indicazione distinta di onorari diritti e spese in relazione agli articoli della tariffa, tendendo conto della complessit� della lite e del suo valore economico, e delle spese anticipate per eventuali consulenze tecniche. (Come gi� precisato sopra, si ritiene che il mancato deposito della nota spese non faccia venir meno l’obbligo del giudice di pronunciarsi sulle spese.)
Sempre con riferimento alla liquidazione dei compensi professionali, la giurisprudenza ha precisato che la liquidazione delle spese giudiziali deve essere compiuta dal giudice in modo tale da poter mettere, in ogni caso, la parte interessata in grado di controllare il rispetto dei limiti delle relative tabelle e, quindi, di denunciare le eventuali specifiche violazioni della legge o delle tariffe (Cass. 30 luglio 2002, n. 11276, nello stesso senso Cass. 16 febbraio 1995, n. 1707). Ed ancora, che il giudice pu� ridurre le richieste contenute nella nota spese purch� ne fornisca adeguata motivazione; in tal senso si � nuovamente espressa la Cassazione, con la sentenza dell’1 giugno 2006, n. 13085, statuendo che "in tema di liquidazione delle spese processuali il giudice, in presenza di una nota della parte non pu� limitarsi ad una globale determinazione, in misura inferiore a quelle esposte, ma ha l’onere di dare adeguata motivazione dell’eliminazione o riduzione di voci da lui operata, allo scopo di consentire, attraverso il sindacato di legittimit�, l’accertamento della conformit� della liquidazione a quanto risulta dagli atti e alle tariffe, in relazione alla inderogabilit� dei relativi limiti, a norma dell’art. 24 della L. n. 794 del 1992 (conformi: Cass. 1 agosto 2002, n. 11483; 30 ottobre 1998, n. 10864).
Il giudice non pu�, per�, liquidare importi maggiori perch� ci� travalicherebbe i limiti della domanda (Cass. 4 aprile 2003 n. 5327; conformi: Cass. n. 11483/2002; n. 9947/2001; n. 1073/2000).
La Cassazione pu� controllare se siano stati violati i minimi stabiliti dalla tariffa professionale purch�, ovviamente, il ricorso censuri analiticamente i conteggi liquidati (Cass. 1 dicembre 2000, n. 15373).
L’art. 15, comma 1, D. Lgs. n. 546/92, dopo aver sancito il principio della soccombenza, prosegue disponendo che "la commissione tributaria pu� dichiarare compensate in tutto o in parte le spese, a norma dell’art. 92, secondo comma, del codice di procedura civile"�.
Il secondo comma dell’art. 92 c.p.c. stabilisce che "se vi � soccombenza reciproca o concorrono altri giusti motivi il giudice pu� compensare, parzialmente o per l’intero, le spese tra le parti"�.
Il principio della soccombenza delle spese, dunque, non � assoluto, essendo prevista la possibilit� di compensare, in tutto o in parte, le spese nel caso di soccombenza reciproca e nel caso in cui concorrano altri giusti motivi; non si deve, per�, dimenticare che tale dichiarazione da parte del giudice deve intendersi come eccezionale, rappresentando, appunto, una eccezione alla regola della soccombenza ed una mera applicazione del principio del regolamento delle spese in base all’esito finale del giudizio.
Vi � soccombenza reciproca quando sono accolte o rigettate sia le domande di una parte che quelle dell’altra; comunque, il giudice dovr� guardare alla effettiva utilit� delle domande accolte, condannando, seppur in parte, al pagamento delle spese del giudizio chi dalla sentenza ha ricevuto minore utilit� o non ne ha ricevuta alcuna.
Si premette, fin da ora, che della soccombenza per "giusti motivi"� i giudici tributari ne hanno fatto un uso sproporzionato, supportati in ci� da un costante orientamento della Corte di Cassazione, tuttavia, questo atteggiamento dovrebbe essere destinato a finire per effetto della modifica apportata, dall’articolo 2 della legge n. 263 del 28 dicembre 2005, all’art. 92, comma 2, c.p.c. (di cui si dir� avanti).
La giurisprudenza � stata unanime nel ritenere che i "giusti motivi"�, in considerazione dei quali il giudice pu� disporre la compensazione delle spese di giudizio, sfuggono, per loro stessa natura, ad ogni enunciazione o catalogazione anche se soltanto a fini esplicativi, e che l’indagine circa la loro ricorrenza e valutazione � rimessa al potere discrezionale del giudice e, in quanto tale, sottratta ad un controllo in sede di legittimit�, salvo determinati casi.
Ci� premesso, �, comunque, utile indicare in quali casi � stata riscontrata la presenza di giusti motivi:
1)	obiettiva controvertibilit� delle questioni di diritto trattate (Cass. 2 febbraio 1976 n. 340; Cass. 19 maggio 1979 n. 2885);
2)	assenza di una consolidata interpretazione giurisprudenziale di una norma o comunque la non univocit� della giurisprudenza soprattutto di merito (Cass. 9 luglio 1993, n. 7535; Cass. 29 maggio 1979, n. 3132);
3)	illegittimit� costituzionale della norma, posta a base della sentenza, intervenuta nel corso del giudizio (Cass. 9 febbraio 1990, n. 48; Cass. 13 maggio 1971 n. 1379);
4)	novit� o peculiarit� delle questioni trattate ( Cass. 23 maggio 2003, n. 8210; Cass. 11 maggio 1978 n. 2299)
5)	rinuncia ad alcune delle domande proposte;
6)	conciliazione delle parti;
7)	accoglimento del ricorso per motivi meramente formali (Cons. Stato 23 gennaio 1991, n. 76; 18 novembre 1991, n. 945);
8)	accoglimento parziale del ricorso (Cass. 6 dicembre 2003, n. 18705);
9)	mutamento della giurisprudenza intervenuto nel corso del processo;
10)	complessivi comportamenti delle parti in sede processuale ed extraprocessuale (particolare atteggiamento assunto da una delle parti nel corso del processo, comportamento preprocessuale scorretto della parte vittoriosa nel merito; condotta processuale corretta tra le parti; buona fede della parte soccombente).
Come gi� accennato, questo atteggiamento delle commissioni � stato reso possibile da un indirizzo ormai pressoch� consolidato dei giudici della Suprema Corte, sintetizzabile in tre punti fermi, tra loro strettamente connessi, ossia:
1)	discrezionalit� del giudice nel disporre la compensazione delle spese;
2)	non necessariet� di una specifica motivazione al riguardo;
3)	insindacabilit� in Cassazione.
La Cassazione (cfr. ex multis Cass. n. 18037/2005; n. 23258/2004; n. 18236/2003; n. 8210/2003; n. 7463/2003; n. 14095/2002; n. 1898/2002; n. 5721/2001; n. 5413/1987;) ha costantemente ritenuto esclusa dal proprio sindacato la valutazione della compensazione delle spese di giudizio genericamente disposta per giusti motivi, sulla considerazione che la valutazione dei giusti motivi � affidata al potere discrezionale del giudice del merito ed il relativo esercizio non esige specifica motivazione: essendo, dunque, espressione di un potere discrezionale attribuito dalla legge, tale scelta � insindacabile in sede di legittimit�. L’esercizio del potere discrezionale di compensare le spese giudiziali non incontra limiti concretamente determinabili; il legislatore, infatti, non ha segnato alcuna indicazione per l’individuazione dei giusti motivi richiesti dall’art. 92 cod. proc.civ.
Due soltanto sono le eccezioni alla incensurabilit� in sede di legittimit� della statuizione di compensazione operata dal giudice del merito. Precisamente, il sindacato della Corte di Cassazione � limitato ad accertare, uno, che non risulti violato il principio secondo il quale le spese processuali non possono essere poste a carico della parte totalmente vittoriosa e, due, che la decisione del giudice di merito di compensare le spese sia accompagnata dall’indicazione di ragioni palesemente illogiche o tali da inficiare, per la loro inconsistenza o palese erroneit�, lo stesso processo formativo della volont� decisionale espresso sul punto (cfr. ex multis Cass. 30/06/2006 n. 15124; Cass. 09/09/2005 n. 18037; Cass. n. 137/2005; Cass. n. 13542/2005; Cass. n. 23258/2004; Cass. n. 8210/2003; Cass. n. 16012/2002; Cass. n. 5988/2001; n. 5607/1997).
Posto che la motivazione che faccia esclusivo riferimento ai giusti motivi di compensazione � perfettamente legittima, il giudice pu�, comunque, decidere di specificare quali siano tali giusti motivi. E dove i giusti motivi, oltre che enunciati, siano stati anche sviluppati, formando oggetto di specifiche argomentazioni, allora il sindacato di legittimit� pu� estendersi all’esame della motivazione, essendovi luogo a verificare l’idoneit� in astratto dei motivi stessi a giustificare la pronuncia come la logicit� ed adeguatezza delle argomentazioni svolte al riguardo, giacch� vizi in tal senso sarebbero indicativi di un erroneo processo formativo della volont� decisionale espressa sul punto; resta comunque escluso l’accertamento in concreto di detti motivi (Cass. 17 gennaio 2003 n. 633).
In conformit� a tale indirizzo interpretativo, la Cassazione ha, inoltre, escluso che sul punto sia necessaria una specifica motivazione, lo ha ribadito la Corte, con la sentenza del 22 aprile 2005 n. 8540, (nello stesso senso: Cass. n. 8623/2005) per cui in materia di spese processuali il giudice pu� disporre la compensazione anche senza fornire, al riguardo, alcuna motivazione, e senza che - per questo - la statuizione diventi sindacabile in sede di impugnazione e di legittimit�, atteso che la valutazione dell’opportunit� della compensazione, totale o parziale, delle stesse rientra nei poteri discrezionali del giudice del merito, sia nell’ipotesi di soccombenza reciproca, sia in quella della ricorrenza dei giusti motivi.
Peraltro, la Corte, con la stessa sentenza, ha fornito anche una sorprendente giustificazione al riguardo, precisando che l’omissione della motivazione sulla statuizione di compensazione delle spese sarebbe necessaria e non sarebbe consentita altra interpretazione "se non al prezzo dell’accrescimento delle impugnazioni delle decisioni, aventi ad oggetto anche soltanto queste statuizioni, con i conseguenti e immaginabili effetti inflattivi in ordine al numero dei processi (gi� particolarmente elevato fino ai limiti di guardia) e ai costi collettivi sempre pi� elevati"�.
N�, con riferimento al provvedimento di compensazione delle spese solo per la ritenuta sussistenza di giustificati motivi, senza specificazione ulteriore, risulta violato il principio di cui all’art. 111 Cost., secondo cui ogni provvedimento deve essere motivato, atteso che le ragioni che giustificano la compensazione va posta in relazione con la motivazione della sentenza e con tutte le vicende processuali, stante l’inscindibile connessione tra lo svolgimento della causa e la pronuncia sulle spese (Cass. 31 luglio 2006 n. 17457). Inoltre, il potere del giudice di compensare le spese processuali per giusti motivi non � nemmeno in contrasto con l’art. 24 Cost., in quanto il provvedimento di compensazione non costituisce ostacolo alla difesa dei propri diritti, non potendosi estendere la garanzia costituzionale dell’effettivit� della tutela giurisdizionale sino a comprendervi anche la condanna del soccombente (cfr. Cass. 17 marzo 2004 n. 5405; Cass. n. 11597/2002).
Fra le sentenze recenti sull’argomento, si pu� segnalare la sentenza del 15 luglio 2005, n. 14989, in tale occasione i giudici della Suprema Corte, nel ribadire che la facolt� di disporre la compensazione delle spese tra le parti rientra nel potere discrezionale del giudice del merito, hanno precisato che egli non � tenuto a dare ragione con una espressa motivazione del mancato uso di tale sua facolt�, con la conseguenza che la pronuncia di condanna alle spese, anche se adottata senza prendere in esame l’eventualit� di una compensazione, non pu� essere censurata in cassazione, neppure sotto il profilo della mancanza di motivazione.
La Corte, di fronte alla quale la sentenza � stata impugnata per illogicit� della motivazione, ha avuto modo di ribadire che tra i motivi di compensazione rientrano la condotta processuale della parte e la sopravvenienza di una nuova normativa o di una diversa giurisprudenza, che siano attinenti al rapporto controverso, in quanto questi elementi influenzano la decisione di agire o resistere in giudizio. Per la Corte, la nuova previsione di cui all’art. 15 cit., non pu�, invece, formare un criterio in base al quale si propone o si resiste in giudizio e, di conseguenza, la nuova disciplina relativa alla condanna alle spese non pu� costituire la base per una motivazione logica, corretta e sufficiente tale da giustificare la compensazione.
Ha opportunamente affermato la Cassazione (sentenza del 5 maggio 1999 n. 4455) che il potere di compensazione delle spese processuali pu� ritenersi legittimamente esercitato solo se ed in quanto "risulti affermata e giustificata, in sentenza, la sussistenza dei presupposti cui esso � subordinato, sicch�, come il mancato esercizio di tale potere non richiede alcuna motivazione, cos� il suo esercizio, per non risolversi in mero arbitrio, deve essere necessariamente motivato, nel senso che le ragioni in base alle quali il giudice abbia accertato e valutato la sussistenza dei presupposti di legge devono emergere, se non da una motivazione esplicitamente specifica, quantomeno da quella complessivamente adottata a fondamento dell’intera pronuncia, cui la decisione di compensazione accede"� specie in presenza di altri giusti motivi di compensazione, ragion per cui "la mancanza assoluta di motivazione, implicita od esplicita, della decisione di compensazione delle spese nei sensi sopra descritti integra gli estremi della violazione di legge (art. 92, comma 2, c.p.c.), denunciabile e sindacabile anche in sede di legittimit�"�.
La Corte sottolinea, inoltre, la intrinseca contraddittoriet� tra l’affermazione di insindacabilit�, anche in carenza di motivazione, della decisione di compensazione delle spese e l’affermazione della sua sindacabilit� in caso di illogicit�, erroneit�, contraddittoriet� dei motivi eventualmente addotti dal giudice. Infatti, se tale decisione non necessita di alcuna motivazione, questa �, per definizione, sempre non doverosa e, quindi, sempre insindacabile.
Ancora, la Cassazione, sez. trib., con la sentenza del 10 febbraio 2004 n. 2505, dopo aver aderito all’orientamento dominante che non ritiene necessaria l’esplicitazione dei giusti motivi, ha, per�, precisato che, al pari della motivazione illogica o erronea, la sentenza � nulla, per difetto assoluto di motivazione, nel caso in cui manchi l’indicazione della specifica ragione, fra le due elencate dall’articolo 92, comma 2, c.p.c., per cui si � disposta la compensazione.
E’ nel contesto appena illustrato che trova sostegno la prassi (deprecabile) delle commissioni tributarie, le quali, spesso, pronunciano una illogica compensazione delle spese di giudizio, anche in caso di soccombenza dell’ente impositore, sulla base dell’apodittica formula dei "giusti motivi"� di cui all’art. 92.
La conseguenza di questa situazione � che di fatto nella maggioranza dei casi le spese restano a carico del contribuente vittorioso, determinando un abuso che non � (o meglio, era) nemmeno possibile contestare, alla luce dell’orientamento giurisprudenziale (di cui sopra) che sancisce la discrezionalit�, la non necessariet� della motivazione e la insindacabilit� della decisione del giudice di merito di compensare le spese.
La situazione esposta dovrebbe, finalmente, essere giunta al termine. Infatti, l’art. 2, primo comma, lett. a), della legge 28 dicembre 2005, n. 263, ha apportato una importante modifica al disposto dell’art. 92, 2� comma, stabilendo che i giusti motivi per i quali vengono compensate, in tutto o in parte, le spese di lite devono essere esplicitamente indicati nella motivazione della sentenza.
Tale innovazione spiega i suoi effetti direttamente anche nel processo tributario in virt� della disposizione di cui all’art. 15 del D.Lgs. n. 546/92 che, appunto, riconosce ai giudici tributari il potere di compensare le spese a norma dell’art. 92, comma 2, c.p.c.
Per effetto della novella, � destinato a venire meno l’indirizzo giurisprudenziale che sancisce la discrezionalit� del potere del giudice del merito di compensare le spese processuali, la non necessariet� di una specifica motivazione sul punto e la conseguente insindacabilit� dell’esercizio di tale potere.
D’ora in poi, precisamente per i procedimenti instaurati successivamente al 1� marzo 2006, i giudici dovranno necessariamente esplicitare nella motivazione della sentenza le specifiche ragioni per le quali hanno deciso di derogare alla regola generale della soccombenza, in favore dell’eccezione della compensazione, non potendo pi� considerarsi sufficiente il mero richiamo alla apodittica formula dei giusti motivi; in questo modo, sar� possibile garantire un pieno controllo delle statuizioni dei giudici.
La Corte di Cassazione, sez. I, con la sentenza del 1� marzo 2007 n. 4854, ha precisato che la norma di cui all’art. 2, comma 1, lett. a, della legge n. 263/05, "non ha portata retroattiva, perch� il suo quarto comma prevede espressamente � per quel che qui rileva - che la disposizione del comma 1 entra in vigore il 1 gennaio 2006, e si applica ai procedimenti instaurati successivamente a tale data d’entrata in vigore"�. Pertanto, con riguardo a quelli precedenti, continua a trovare applicazione la giurisprudenza di legittimit� formatisi nel vigore della normativa preesistente, secondo la quale le ragioni in base alle quali il giudice abbia accertato e valutato la sussistenza dei presupposti di legge per la compensazione delle spese possono anche emergere dalla motivazione complessivamente adottata a fondamento dell’intera pronuncia, cui la decisione sulle spese accede.
E’ evidente che una corretta applicazione della nuova norma dipender� molto dalla interpretazione che di essa faranno i giudici, chiamati ad enucleare in maniera precisa e chiara le fattispecie che concretizzano dei "giusti motivi"�, perch� se si continuasse a consentire l’utilizzo di formule generiche o standardizzate, allora, l’intento del legislatore di porre fine alla discrezionalit� (trasformatasi in abuso nel campo tributario) e alla insindacabilit� delle decisioni sulle spese dei giudici, resterebbe del tutto vanificata.
In definitiva, facendo una corretta applicazione della nuova disposizione, il principio della soccombenza, sancito dall’art. 15 del D.Lgs. n. 5465/92, potr� recuperare il rango di principio di carattere generale, diretto alla tutela di una delle fondamentali garanzie del diritto di difesa, eccezionalmente derogabile solo in presenza di circostanziate ragioni, e non pi� sulla base di un riferimento a giusti motivi, trattandosi di formula priva di un reale e concreto significato.
ART.46, COMMA 3, DECRETO LEGISLATIVO 31 DICEMBRE 1992 N. 546
La legittimit� costituzionale dell’art. 46, comma 3, D.Lgs. n. 546/92
Una deroga alla disposizione di cui all’art. 15 cit. � contenuta nell’art. 46, comma 3, del D.Lgs. n. 546/92, il quale, per il caso di estinzione del giudizio per cessazione della materia del contendere, prevede che le spese restino "a carico della parte che le ha anticipate, salvo diverse disposizioni di legge"�.
La Corte Costituzionale � stata pi� volte chiamata a pronunciarsi sulla legittimit� costituzionale dell’art. 46, comma 3, nella parte in cui non prevede la possibilit� di condannare alle spese chi abbia dato ingiustamente luogo al contenzioso tributario e, successivamente, abbia spontaneamente riconosciuto la fondatezza delle ragioni della controparte.
I giudici di merito che, nel corso degli anni, hanno sollevato la questione di legittimit� costituzionale dell’art. 46, comma 3, cit. hanno fondato le loro ragioni sul fatto che la norma si pone in contrasto (soprattutto):
con l’art. 3 della Costituzione, attesa la disparit� di trattamento rispetto alla regola generale della "soccombenza virtuale"�, vigente nel processo civile ed amministrativo, e l’ingiustificato privilegio di cui verrebbe a godere l’Amministrazione finanziaria la quale, pur riconoscendo la fondatezza dei rilievi della controparte e determinando cos� la cessazione della materia del contendere, � posta ingiustamente al riparo dall’onere di sopportare le spese di lite anticipate dalla controparte, con conseguente violazione del principio di uguaglianza (C.T.P. di Crotone, ordinanza del 29/10/1996; C.T.P. di Caserta, ord. del 24/01/1997; C.T.P. di Macerata, ord. dell’11/04/1997; C.T.P. di Biella, ord. del 19/05/1997; C.T.P. di Milano, ord. del 16/02/2000; C.T.P. di Piacenza, ord. del 25/07/2001);
con l’art. 24 Cost., in ragione della conseguente limitazione della tutela giurisdizionale nonch� della menomazione del diritto di difesa dei contribuenti, scoraggiati ad accedere a qualunque forma di giustizia (C.T.P. di Caserta, ord. del 24/01/1997; C.T.P. di Macerata, ord. dell’11/04/1997; C.T.P. di Biella, ord. del 19/05/1997; C.T.P. di Piacenza, ord. del 25/07/2001).
La Corte Costituzionale, tuttavia, (fino alla sentenza del 12 luglio 2005 n. 274) si � pronunciata negativamente in tutte le occasioni, a partire dalla sentenza n. 53 del 12 marzo 1998, con la quale la Consulta ha ritenuto costituzionalmente legittima la norma contenuta nell’art. 46, comma 3, cit. affermando che "il processo tributario, rispetto a quello civile ed amministrativo, conserva una sua spiccata specificit�, correlata sia alla configurazione dell’organo decidente sia al rapporto sostanziale oggetto del giudizio. Rapporto che attiene alla fondamentale ed imprescindibile esigenza dello Stato di reperire i mezzi per l’esercizio delle sue funzioni attraverso l’attivit� dell’Amministrazione finanziaria, la quale ha il potere-dovere di provvedere, con atti autoritativi, all’accertamento ed alla pronta riscossione dei tributi. Stante la piena autonomia dei sistemi processuali messi a confronto, che si presentano in s� compiuti e riguardano liti in materie non omogenee, la non simmetrica costruzione delle relative singole norme non � dunque idonea a produrre il prospettato vulnus al principio di uguaglianza"�, anche perch� la obbligatoria compensazione delle spese in ogni caso di cessazione della materia del contendere � prevista nei confronti di entrambe le parti e, quindi, non ci sarebbe privilegio a favore della Pubblica Amministrazione.
Principio insuperabile � ha affermato la Corte in quell’occasione - � esclusivamente quello che la parte vittoriosa non venga gravata, in tutto o in parte, delle spese di lite. La compensazione �, invece, istituto di regola lasciato al potere discrezionale del giudice, sulla base di un apprezzamento dell’esistenza di giusti motivi, la quale, appunto, nella normativa de qua viene sostanzialmente affermata dal legislatore con la previsione di una fattispecie legale tipica.
La decisione dest� all’epoca non poche perplessit�, come anche le ordinanze che l’hanno seguita: Corte Costituzionale, ordinanze n. 368 del 28/10/1998; n. 77 del 18/03/1999; n. 265 del 23/06/1999; n. 465 del 03/11/2000.
Tale orientamento, tra l’altro, � stato fatto proprio anche dai giudici della Corte di Cassazione, i quali, aderendo alle conclusioni della Corte Costituzionale, hanno deciso per l’operativit� della compensazione delle spese in tutti i casi di estinzione del giudizio per cessazione della materia del contendere. In tal senso, la Corte di Cassazione, Sez. Trib., con la sentenza n. 19695 del 01/10/2004, ha precisato che, l’annullamento in via di autotutela, nel corso del processo, da parte dell’Ufficio, dell’atto impugnato non costituisce rinuncia al processo stesso, bens� integra la specifica e diversa ipotesi della cessazione della materia del contendere. Ne consegue che, ai sensi dell’art. 46 del D.Lgs. 31/12/1992, n. 546, l’estinzione del giudizio per cessazione del contendere comporta che non si faccia luogo a liquidazione di spese a favore di una parte o dell’altra, ma che si disponga la compensazione delle spese. (Nello stesso senso Cass., sez. trib. n. 16987 del 12/11/2003).
I giudici di merito, al contrario, hanno spesso disapplicato la norma contenuta nell’art. 46, comma 3, ponendosi in contrasto con il consolidato orientamento della Corte Costituzionale e della Corte di Cassazione e cercando di tutelare in qualche modo il contribuente rispetto a comportamenti poco corretti da parte degli uffici; (in tal senso: Commissione Tributaria Provinciale di Roma, sentenza n. 256 del 30/06/2005; C.T.R. Lazio, sent. n. 8 del 07/04/2004; C.T.R. Campania, sent. n. 87 del 10/02/2003; C.T.P. di Torino, sent. n. 71 del 03/09/2001).
Il revirement della Corte Costituzionale: la sentenza n. 274 del 12 luglio 2005
Le Commissioni tributarie, dichiarando estinto il giudizio per cessata materia del contendere e condannando l’ufficio al pagamento delle spese, hanno anticipato quella che poi � stata la decisione della stessa Corte Costituzionale che, finalmente, con la sentenza n. 274 del 12 luglio 2005, ha cambiato radicalmente orientamento.
La Corte, infatti, chiamata ancora una volta a pronunciarsi sulla legittimit� costituzionale dell’art. 46, comma 3, D.Lgs. n. 546/92, ne ha dichiarato l’incostituzionalit� "nella parte in cui si riferisce alle ipotesi di cessazione della materia del contendere diverse dai casi di definizione delle pendenze tributarie previsti dalla legge"�, esaminando la questione sotto il diverso aspetto della "irragionevolezza"� della norma censurata.
Il giudice rimettente (C.T.P. di Napoli), infatti, ha s� rilevato che la norma, favorendo in maniera ingiustificata la parte che col proprio comportamento determina la cessazione della materia della lite, viola il principio di uguaglianza tra le parti, ma ha posto, altres�, in dubbio la ragionevolezza della norma con riferimento proprio all’ipotesi di ritiro dell’atto impugnato. Irragionevolezza che, a giudizio della Corte, "emerge del resto con particolare evidenza anche nel confronto con la disciplina prevista per l’ipotesi di annullamento o riforma dell’atto, in via di autotutela, nel corso del processo amministrativo, avente analoga natura impugnatoria"�.
La compensazione ope legis delle spese nel caso di cessazione della materia del contendere, rendendo inoperante il principio generale di responsabilit� per le spese di giudizio, cui � ispirato il processo tributario, come quello civile o amministrativo, si traduce "in un ingiustificato privilegio per la parte che pone in essere un comportamento (il ritiro dell’atto, nel caso dell’amministrazione, o l’acquiescenza alla pretesa tributaria, nel caso del contribuente) di regola determinato dal riconoscimento della fondatezza delle altrui ragioni, e, corrispondentemente, in un del pari ingiustificato pregiudizio per la controparte, specie quella privata, obbligata ad avvalersi, nella nuova disciplina del processo tributario, dell’assistenza tecnica di un difensore e, quindi, costretta a ricorrere alla mediazione (onerosa) di un professionista abilitato alla difesa in giudizio"�.
A seguito dell’importante pronuncia della Corte Costituzionale, pertanto, ai casi di definizione delle pendenze tributarie previste dalla legge (es. condono), continuer� ad applicarsi la compensazione delle spese, cos� come previsto dall’art. 46 del D. Lgs. n. 546/92, senza che vi sia alcuna deroga al principio di responsabilit� per le spese. Viceversa, nei casi di estinzione del giudizio per ipotesi di cessazione della materia del contendere, diverse dai casi di definizione delle pendenze tributarie previsti dalla legge, ed in particolare in quella determinata dal ritiro dell’atto impugnato da parte del suo autore (per esempio, gli uffici fiscali), operando in tal caso il principio di responsabilit� per le spese di giudizio, il giudice dovr� pronunciarsi al riguardo.
Giurisprudenza successiva alla sentenza n. 274/05 della Corte Costituzionale
La Sezione tributaria della Corte di Cassazione, nelle pronunce successive alla sentenza n. 274/05, (cfr. sentt. n. 634/06; n. 3444/06; n. 11163/06) mostra di aver recepito il principio espresso dalla Corte Costituzionale con la detta decisione; in particolare, proprio di recente, con la sentenza 4 ottobre 2006, n. 21380 ha affermato che "qualora l’Amministrazione finanziaria, a seguito dell’impugnazione dell’atto impositivo, in quanto viziato sul piano formale (nella specie, per la mancata indicazione delle aliquote applicate al maggior reddito d’impresa accertato in sede di rettifica della dichiarazione), abbia provveduto alla sua sostituzione con altro atto idoneo a sanare il vizio tempestivamente fatto valere dal contribuente, l’intervenuta cessazione della materia del contendere, dichiarata ai sensi dell’art. 46 del D.Lgs. n. 546/92, non esclude la soccombenza virtuale dell’Amministrazione, onde la motivazione del giudice di merito, che legittimamente, sia pure in base al terzo comma di detta disposizione come successivamente riformulato a seguito della parziale declaratoria di illegittimit� costituzionale pronunciata con sentenza n. 274 del 2005 della Corte Costituzionale, abbia condannato l’Ufficio a rifondere le spese sostenute dal contribuente, non � contraddittoria, ma pienamente coerente con la "ratio"� della previsione legislativa, in tali sensi resa conforme a Costituzione"�.
In sostanza, qualora, dopo la notificazione dell’impugnazione esperita dal contribuente, l’Ufficio annulli in autotutela il contrastato atto, il giudice, dichiarata cessata la materia del contendere, correttamente condanna l’Amministrazione finanziaria al pagamento delle spese.
Infatti, l’annullamento dell’atto impugnato, configura, in realt�, un implicito riconoscimento della fondatezza delle ragioni del contribuente, per cui sarebbe irragionevole ed ingiustificatamente lesivo dei diritti di quest’ultimo porre a suo carico le spese di un giudizio che egli ha correttamente instaurato, ma che si � concluso per effetto di un comportamento con cui l’Amministrazione finanziaria ha implicitamente riconosciuto le sue ragioni.
La sentenza n. 274/05 della Corte Costituzionale �, finalmente, intervenuta su un incoerente ed illogico dato normativo, dovendosi considerare tale una legislazione che, dapprima, (all’art. 15) riconosce il principio della soccombenza nelle spese processuali e, poi, (art. 46, 3) prevede che le spese del giudizio estinto per cessazione della materia del contendere restino, in ogni caso, a carico della parte che le ha anticipate. La Corte ha, in tal modo, posto fine ad una situazione di ingiustificato e irragionevole privilegio dell’Amministrazione finanziaria nei confronti del contribuente ed ha reso pi� coerente l’impianto del processo tributario, anche rispetto ai principi di correttezza, buona fede ed imparzialit�.
Con la pronuncia in oggetto, � stata eliminata una irragionevole disparit� di trattamento, perch� d’ora in poi non sar� sempre e soltanto il contribuente ad essere gravato dell’onere di sopportare le spese del processo. Qualora l’Amministrazione Finanziaria sia consapevole di aver sbagliato e ci� nonostante decida di stare in giudizio, allora, in caso di "soccombenza virtuale"�, essa dovr� sostenere le spese processuali, come un qualunque contribuente.
Lecce, 17 aprile 2007
Art. 46, comma 3, Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546
Artt. 90-97 cod. proc. civ.
Corte Cost. 24 novembre 1982, n. 196;
Cass. 10 settembre 1986 n. 5539;
Cass. 11 gennaio 1988 n. 13;
Cass. 25 marzo 2001 n. 4201; Cass. 14 dicembre 2000 n. 15787;
Cass. 7 agosto 2001 n. 10911; Cass. 10 agosto 1999 n. 583;
Cass. 9 febbraio 2000 n. 1440; Cass. 6 dicembre 1986 n. 7248;
Cass. 19 febbraio 2007n. 3775;
Cass. 7 dicembre 1999 n. 13724; Cass. 10 ottobre 1997 n. 9859; Cass. 13 giugno 1994 n. 5720;
Cass. 28 marzo 2001 n. 4485;
Cass. 5 febbraio 1997 n. 1082;
Cass. 5 febbraio 2003 n. 1672; Cass. 1 febbraio 2000 n. 1073; Cass. 21 aprile 1997 n. 3412; Cass. 2 maggio 1996 n. 4023; Cass. 20 dicembre 1990 n. 12089;
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Cass. 30 luglio 2002 n. 11276; 16 febbraio 1995 n. 1707;
Cass. 1 giugno 2006 n. 13085; Cass. 1 agosto 2002 n. 11483; Cass. 30 ottobre 1998 n. 10864;
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Cass. 17 marzo 2004 n. 5405; Cass. n. 11597/02;
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Cass. 5 maggio 1999 n. 4455;
Cass. 10 febbraio 2004 n. 2505;
Cass. 18 aprile 2005 n. 8028;
Cass. 1 marzo 2007 n. 4854;
Corte Cost. 12 marzo 1998 n. 53;
Corte Cost. ord. 28/10/1998 n. 368; 18/03/1999 n. 77; 23/06/1999 n. 265; 03/11/2000 n. 465;
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Il processo tributario, L. Quercia, Esselibri- Simone, 2006;
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Il nuovo processo tributario, commentario, Giuffr�, 2004;
Manuale del processo tributario, A. Lattanzio, Admaiora, 2006;
Sulle spese di giudizio e sulla prassi di disporne la compensazione nel processo tributario, G. Verna, Boll. Trib. n. 8/2006;
Compensazione delle spese processuali. Le valutazioni discrezionali del giudice vanno motivate, A. Buscema, Dialoghi di Diritto Tributario n. 6/2006;
L’obbligo di motivare la pronuncia di compensazione delle spese del giudizio tributario, A.Voglino, Boll. Trib. n. 4/2006;
Discrezionalit� al giudice per le spese di lite, E. Di Giacomo, Fisco oggi del 25/11/2005;
La compensazione delle spese � nei poteri discrezionali del giudice, F. La Face, Fisco oggi del 20/07/2005;
La compensazione delle spese processuali per giusti motivi, F. Graziano, Corr. Trib. n. 39/2003;
Esplicita indicazione dei "giusti motivi"�, M. Spataro, Fisco oggi, 12/01/2006;
Il regime delle spese nel nuovo processo tributario, S. Zenati, Corr. Trib. n. 44/1998;
Condanna alla rifusione delle spese di lite nel processo tributario, F. Coronas, La settimana fiscale n. 20/2005;
Esecuzione della sentenza di condanna alle spese e liquidazione giudiziale, S. Zenati, Corr. Trib. n. 48/1998;
La condanna alle spese, F. Pace, Corr. Trib. n. 9/2001;
Condanna alle spese ed estinzione del giudizio per autotutela, F.Coronas, Forun fiscale 1/11/2002;
Spese di lite nel processo tributario - nuovo orientamento della Corte Costituzionale, F. Coronas, La Settimana Fiscale, n. 32/2005;
L’indiscriminata compensazione delle spese di lite non sfugge al controllo sulla ragionevolezza; M Buzzone, GT n. 9/2005;
Corte Cost. 12 luglio 2005, n. 274, commento, C. Glendi, Corr. Trib. n. 34/2005;
L’autotutela non dribbla le spese, Italia Oggi, 13/07/2005;
Cessazione della materia del contendere e spese giudiziali, M. Anita, Pratica fiscale e professionale, n. 47/2006;
Spese di giustizia con motivazione, Italia Oggi, 13/04/2007;
Le spese di giudizio nel processo tributario, Commissione Contenzioso dell’unione Giovani Dottori Commercialisti di Cosenza.
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