Source: http://kraken.slv.cz/7Afs10/2011
Timestamp: 2018-06-24 18:36:26+00:00
Document Index: 45520531

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 24', 'ÚS 1835/07 ', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 148', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 77', 'soud ', '§ 32', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 104', '§ 60', '§ 120']

7Afs10/2011
è. j. 7 Afs 10/2011-187
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: Plynostav Pardubice, holding akciová spoleènost, se sídlem Motoristù 24, Pardubice-Svítkov, zastoupený Mgr. Hanou Zahálkovou, advokátkou se sídlem Pøíkop 4, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 11. 11. 2010, è. j. 31 Af 62/2010-134,
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 11. 11. 2010, è. j. 31 Af 62/2010-134, zamítl ¾alobu podanou ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 13. 11. 2007, è. j. 9162/07-1200-602199, jím¾ bylo zamítnuto jeho odvolání proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Pardubicích (dále jen správce danì ) ze dne 20. 3. 2007, è. j. 49378/07/248912/4202, o dodateèném vymìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 7. 2002 do 31. 12. 2003 ve vý¹i 2 756 830 Kè. V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e se nejprve zabýval námitkou prekluze práva daò vymìøit, resp. domìøit. V daném pøípadì do¹lo v roce 2006 k øádnému zahájení daòové kontroly, tj. k úkonu zpùsobilému pøeru¹it bìh prekluzívní lhùty ve smyslu ust. § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Prekluzívní lhùta by tak uplynula dne 31. 12. 2009 a napadené rozhodnutí nabylo právní moci dne 27. 11. 2007, tj. pøed jejím uplynutím. Krajský soud dále uvedl, ¾e dodateèný platební výmìr ze dne 20. 3. 2007 není nicotný. Pokud se jedná o souèasnì namítanou neplatnost tohoto platebního výmìru, pak k této vadì by mohl soud pøihlédnout pouze na základì vèas uplatnìné ¾alobní námitky. V daném pøípadì v¹ak tato námitka byla vznesena a¾ po uplynutí zákonné lhùty pro podání ¾aloby. Proto se jí krajský soud nemohl zabývat. Pokud jde o námitku neústavnosti postupu správce danì pøi zahájení daòové kontroly, kdy stì¾ovatel poukazoval na nález Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07, krajský soud pøi jejím posouzení vycházel z ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu, napø. rozsudku ze dne 3. 12. 2009, è. j. 2 Aps 2/2009-52. Podle názoru krajského soudu namítaná absence dùvodù pro zahájení daòové kontroly nemohla zpùsobit nezákonnost tohoto úkonu. Námitkou, ¾e daòová kontrola byla provedena místnì nepøíslu¹ným správcem danì, a je proto nezákonná, se krajský soud nemohl zabývat, proto¾e byla uplatnìna a¾ po uplynutí zákonné lhùty pro podání ¾aloby. Závìrem krajský soud uvedl, ¾e se ztoto¾nil s názorem finanèního øeditelství, ¾e na posuzovanou situaci, kdy stì¾ovatel uplatòuje jako daòový náklad hodnotu promlèené pohledávky, musí být aplikováno ust. § 24 odst. 2 písm. y) zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), nebo» právì v nìm jsou zakotveny podmínky, za jakých je mo¾né uplatnit v daòových nákladech jmenovitou hodnotu pohledávky nebo její èást. V této souvislosti pak odkázal na závìry obsa¾ené v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 9. 2008, è. j. 8 Afs 2/2007-98, které zcela dopadají i na daný pøípad. Nebylo proto mo¾no pøisvìdèit stì¾ovatelovu výkladu ust. § 24 odst. 2 písm. zc) v návaznosti na § 25 odst. 1 písm. z) zákona o daních z pøíjmù, nebo» odporuje smyslu pøedmìtné zákonné úpravy. Tak by toti¾ bylo mo¾né témìø jakoukoliv pohledávku bez omezení a kdykoliv uplatnit do daòových nákladù a zákon o daních z pøíjmù i zákon è. 593/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, by zcela nadbyteènì obsahovaly omezující ustanovení vztahující se k daòovému zohlednìní pohledávek vèetnì ust. § 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z pøíjmù.
V kasaèní stí¾nosti podané proti tomuto rozsudku v zákonné lhùtì stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas se závìry krajského soudu. Namítal, ¾e pøi zahájení daòové kontroly správce danì nesdìlil stì¾ovateli dùvody jejího zahájení, a proto se nejednalo o úkon, je¾ by pøeru¹il bìh prekluzívní lhùty. Z tohoto dùvodu byla daò domìøena a¾ po jejím uplynutí. V této souvislosti stì¾ovatel odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07 a na usnesení tého¾ soudu ze dne 3. 11. 2010, sp. zn. I. ÚS 378/10. Stì¾ovatel rovnì¾ namítal, ¾e výrok rozhodnutí správce danì neobsahuje èíslo úètu pøíslu¹né banky nebo spoøitelního a úvìrního dru¾stva, na který má být èástka zaplacena, a ¾e je také nesrozumitelný z dùvodu chybìjících ostatních základních nále¾itostí, nebo» neobsahuje údaj o rozdílu mezi pùvodnì vypoèteným základem danì v daòovém pøiznání a novì stanoveným základem danì na základì daòové kontroly. Tyto skuteènosti mají podle jeho názoru za následek neplatnost i nicotnost rozhodnutí správce danì. Námitka neplatnosti v øízení pøed krajským soudem byla proto pøípustná, proto¾e podle Ústavního soudu (viz nález ze dne 21. 7. 2004, sp. zn. II. ÚS 583/03) neplatnost a nicotnost znamená toté¾. Je nedostaèující, je-li domìøený základ danì uveden ve zprávì o daòové kontrole a na tuto zprávu je v rozhodnutí odkázáno. K tomu stì¾ovatel poukázal na nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 6. 2003, sp. zn. IV. ÚS 624/02, a ze dne 3. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 772/02, a na rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 2. 2005, è. j. 1 Afs 23/2004-42, a ze dne 13. 11. 2003, è. j. 6 A 38/2002-53. Dále namítal, ¾e daòovou kontrolu danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2003 provedl místnì nepøíslu¹ný Finanèní úøad v Hradci Králové, a to na základì povìøení vydaného Finanèním øeditelstvím v Hradci Králové. Vydané povìøení neobsahuje ¾ádné dùvody a jestli¾e ze správního spisu nejsou dostateèné dùvody pro jeho vydání patrny, jedná se nejen o vadu daòového øízení, její¾ intenzita zpùsobuje nezákonnost daòové kontroly provedené místnì nepøíslu¹ným správcem danì, ale zahájení daòové kontroly v roce 2006 místnì nepøíslu¹ným správcem danì nemù¾e být úkonem pøeru¹ující bìh prekluzívní lhùty podle ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù. K dodateènému vymìøení danì tak do¹lo a¾ po uplynutí prekluzívní lhùty, a tím i k nezákonnosti dodateèného platebního výmìru, rozhodnutí finanèního øeditelství a v neposlední øadì i rozsudku krajského soudu. Podle názoru stì¾ovatele se nejedná o pozdì uplatnìnou námitku, proto¾e nezákonnost daòové kontroly je podøaditelná pod námitku prekluze. Z vý¹e uvedených dùvodù navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Finanèní øeditelství ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázalo na napadený rozsudek krajského soudu. K namítané prekluzi uvedlo, ¾e daòová kontrola byla zahájena dne 27. 9. 2006 a lhùta podle ust. § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù zaèala bì¾et ode dne 31. 12. 2006. Rozhodnutí o odvolání bylo stì¾ovateli doruèeno dne 27. 11. 2007 a ¾alobu podal stì¾ovatel dne 10. 1. 2008. Z tøíleté lhùty bylo èerpáno 374 dní. Podle ust. § 148 odst. 4 písm. a) zákona è. 280/2009 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, lhùta pro stanovení danì nebì¾í po dobu øízení, které je v souvislosti se stanovením danì vedeno pøed soudem. Napadené rozhodnutí bylo vydáno v souladu s právními pøedpisy, a proto finanèní øeditelství navrhlo zamítnutí kasaèní stí¾nosti jako nedùvodné.
Stì¾ovatel namítal, ¾e pøi zahájení daòové kontroly správce danì nesdìlil stì¾ovateli dùvody jejího zahájení, a proto se nejednalo o úkon, je¾ by pøeru¹il bìh prekluzívní lhùty, a v této souvislosti odkázal na judikaturu Ústavního soudu. Touto otázkou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud podrobnì zabýval v øadì svých rozhodnutí, z nich¾ lze odkázat zejména na rozsudek ze dne 26. 10. 2009, è. j. 8 Afs 46/2009-46, publikovaný pod è. 1983/2010 Sb. NSS, a na rozsudek ze dne 3. 12. 2009, è. j. 2 Aps 2/2009-52, publikovaný pod è. 2000/2010 Sb. NSS. Rovnì¾ Ústavní soud ve svém stanovisku ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11, uvedl, ¾e Daòové øízení a jednotlivá dílèí oprávnìní svìøená správci danì v prùbìhu daòového øízení se ocitají mezi veøejným zájmem na stanovení a výbìru daní na stranì jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na stranì druhé. Je povinností správce danì pøi uplatòování jednotlivých procesních institutù, tedy i pøi provádìní daòové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vùèi jednotlivci nepøimìøeným a v dùsledku poru¹ujícím právo na informaèní autonomii jednotlivce. Za poru¹ení tìchto principù a realizaci pravomoci v rozporu s èl. 2 odst. 2 Listiny nelze pova¾ovat bez dal¹ího postup správce danì, který zahájí daòovou kontrolu ve smyslu § 16 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, bez konkrétními skuteènostmi podlo¾eného podezøení, ¾e daòový subjekt nesplnil øádnì daòovou povinnost. Z citované judikatury jednoznaènì vyplývá, ¾e správce danì pøi zahájení daòové kontroly není povinen sdìlit daòovému subjektu dùvod jejího zahájení, a proto je tato námitka nedùvodná.
Dále stì¾ovatel namítal, ¾e dodateèný platební výmìr ze dne 20. 3. 2007 je nicotný a neplatný, proto¾e jeho výrok neobsahuje èíslo úètu pøíslu¹né banky nebo spoøitelního a úvìrního dru¾stva, na který má být èástka zaplacena a dále ¾e neobsahuje údaj o rozdílu mezi pùvodnì vypoèteným základem danì v daòovém pøiznání a novì stanoveným základem danì na základì daòové kontroly.
Pojmy nicotnosti a neplatnosti správního aktu nelze navzájem smì¹ovat, nebo» ka¾dý z nich má svùj vlastní a vzájemnì odli¹ný obsah. Je proto zapotøebí rozli¹ovat mezi nicotností a neplatností správního aktu.
Teorie pova¾uje za nicotný správní akt, který trpí vadami takové intenzity, ¾e ji¾ vùbec nelze o správním aktu hovoøit. Typicky jsou takovými vadami neexistence zákonného podkladu pro rozhodnutí, nedostatek pravomoci, nejtì¾¹í vady pøíslu¹nosti, absolutní nedostatek formy, absolutní omyl v osobì adresáta, neexistence skutkového základu zpùsobující bezobsa¾nost, po¾adavek trestného plnìní, po¾adavek plnìní fakticky nemo¾ného, neurèitost, nesmyslnost èi neexistence vùle. Nicotnost nelze zhojit ani uplynutím èasu. Nicotný akt nikoho nezavazuje a nikdo jej není povinen respektovat, nebo» mu nesvìdèí presumpce správnosti (srov. Sta¹a,
J. in Hendrych, D. a kol.: Správní právo. Obecná èást. 5. vydání. C. H. Beck, Praha, 2003, s. 136-141).
K pojmu nicotnosti se také pomìrnì obsáhle vyjádøila judikatura, která dospìla k závìru, ¾e k nicotnosti je soud povinen pøihlí¾et z úøední povinnosti. Vady, které zpùsobují nicotnost, jsou napø. absolutní nedostatek pravomoci, nepøíslu¹nost rozhodujícího správního orgánu (nikoliv v¹ak pouhý nedostatek funkèní pøíslu¹nosti), zásadní nedostatky projevu vùle vykonavatele veøejné správy (absolutní nedostatek formy, neurèitost, nesmyslnost), po¾adavek plnìní, které je trestné nebo absolutnì nemo¾né, ulo¾ení povinnosti nebo zalo¾ení práva nìèemu, co v právním smyslu vùbec neexistuje (co není subjektem v právním slova smyslu) nebo nedostatek právního podkladu k vydání rozhodnutí (napø. ulo¾ení povinnosti podle ji¾ zru¹eného pøedpisu). Nicotný akt nelze mìnit, proto je nicotností automaticky sti¾eno i rozhodnutí o odvolání èi o rozkladu, které mìní nicotné rozhodnutí správního orgánu I. stupnì.
Nicotnost správních aktù je upravena v ust. § 77 zákona è. 500/2004 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Podle odst. 1 citovaného ustanovení je nicotné rozhodnutí, k jeho¾ vydání nebyl správní orgán vùbec vìcnì pøíslu¹ný; to neplatí, pokud je vydal správní orgán nadøízený vìcnì pøíslu¹nému správnímu orgánu. Nicotnost z tohoto dùvodu zji¹»uje a rozhodnutím prohla¹uje správní orgán nadøízený správnímu orgánu, který nicotné rozhodnutí vydal. Podle odst. 2 citovaného ustanovení je nicotné rozhodnutí, které trpí vadami, je¾ je èiní zjevnì vnitønì rozporným nebo právnì èi fakticky neuskuteènitelným, anebo jinými vadami, pro nì¾ je nelze vùbec pova¾ovat za rozhodnutí správního orgánu. Nicotnost z tìchto dùvodù vyslovuje soud podle s. ø. s.
Z uvedeného vyplývá, ¾e nicotným je správní akt, který trpí natolik intenzivními vadami, ¾e jej vùbec za rozhodnutí ani pova¾ovat nelze. Tyto vady jsou natolik záva¾né, ¾e zpùsobí faktickou neexistenci samotného správního aktu a takové rozhodnutí nemù¾e zakládat jakákoliv práva èi povinnosti subjektù.
Ze srovnání vymezené nicotnosti s neplatností podle ust. § 32 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, je zøejmé, ¾e jde o zcela odli¹né kategorie. Podle citovaného ustanovení je neplatným rozhodnutí, v nìm¾ chybí nìkterá z ostatních základních nále¾itostí, které podle povahy rozhodnutí musí být jeho obsahem, nebo odùvodnìní v pøípadech, kdy jej zákon vy¾aduje; zøejmá chyba v psaní nebo poèítání neplatnost rozhodnutí nepùsobí. Chybìjící základní nále¾itosti rozhodnutí, napø. neuvedení právního pøedpisu ve výroku nebo neuvedení èísla úètu èi lhùty k plnìní, sice pøedstavují vadu rozhodnutí, av¹ak nikoliv natolik intenzivní, aby po úèastnících nebylo mo¾no spravedlivì ¾ádat, aby rozhodnutí respektovali, a aby bylo mo¾no usuzovat na neexistenci takového rozhodnutí. Dílèí nedostatky platebního výmìru tak nemohou zpùsobit jeho neexistenci. K neplatnosti rozhodnutí podle citovaného ustanovení je ov¹em tøeba uvést, ¾e ani tuto nelze vykládat formálnì èi dokonce formalisticky. To znamená, ¾e pouhý nedostatek nìkteré ze základních nále¾itostí rozhodnutí, uvedených v ust. § 32 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nemù¾e sám o sobì zpùsobit jeho neplatnost. Tento nedostatek toti¾ musí dosahovat urèité intenzity. Ka¾dá z právì uvedených kategorií tedy má svùj samostatný obsah a uplatòuje se za splnìní zcela odli¹ných pøedpokladù. Proto je závìr ztoto¾òující neplatnost s nicotností zjevnì mylný.
Rozli¹ování neplatnosti a nicotnosti rozhodnutí není pouze akademickou zále¾itostí, ale nese s sebou i vysoce praktické dùsledky pro soudní pøezkum. K nicotnosti správního aktu jsou správní soudy jak v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí správního orgánu, tak i v øízení o kasaèní stí¾nosti povinny pøihlí¾et z úøední povinnosti nad rámec ¾alobních bodù èi dùvodù kasaèní stí¾nosti. Naproti tomu, jde-li o neplatné daòové rozhodnutí, tj. je splnìn jak formální aspekt, spoèívající v absenci nìkteré ze základních nále¾itostí rozhodnutí, i materiální aspekt, spoèívající v urèité intenzitì tohoto nedostatku, soud k jeho vadám zpùsobujícím neplatnost pøihlí¾í zásadnì pouze k námitce ¾alobce. Z úøední povinnosti by k vadám zpùsobujícím neplatnost pøihlí¾el pouze tehdy, pokud by daòové rozhodnutí bylo nejen neplatné, ale zároveò buï nicotné èi nepøezkoumatelné.
Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e stì¾ovatelem vytýkané vady platebního výmìru ze dne 20. 3. 2007 nemohou zpùsobit jeho nicotnost, k ní¾ pøihlí¾í soud bez ohledu na to, zda byla tato námitka uplatnìna v zákonné lhùtì pro podání ¾aloby.
Otázkou neplatnosti pøedmìtného platebního výmìru se v¹ak krajský soud nemohl zabývat, nebo» k této nemohl pøihlí¾et ex offo, a tato byla uplatnìna stì¾ovatelem a¾ po uplynutí zákonné lhùty pro podání ¾aloby. Za této situace se neplatností tohoto rozhodnutí nemohl s ohledem na ust. § 104 odst. 4 s. ø. s. zabývat ani Nejvy¹¹í správní soud.
Rovnì¾ námitkou, ¾e daòovou kontrolu danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2003 provedl místnì nepøíslu¹ný Finanèní úøad v Hradci Králové, se pak Nejvy¹¹í správní soud nemohl ve smyslu ust. § 104 odst. 4 s. ø. s. zabývat, nebo» jí stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed krajským soudem, aè tak uèinit mohl.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v øízení úspìch nemìl, proto mu nevzniklo právo na náhradu nákladù øízení a finanènímu øeditelství ¾ádné náklady s tímto øízením nevznikly.