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Timestamp: 2020-03-31 20:51:49
Document Index: 171528051

Matched Legal Cases: ['§ 19', '§ 1405', '§ 89', '§ 12', 'OGH', '§ 1078', 'OGH', '§ 1078', '§ 2', 'OGH', '§ 936', 'OGH', 'OGH', '§ 15', '§ 18', '§ 15', '§ 202', '§ 13', '§ 1094', '§ 1096', '§ 1096']

VwGH-Beschwerde zur Zl. 2012/15/0114 eingebracht. Mit Erk. v. 18.10.2012 wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren nicht durch BE erledigt.
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., Adresse/Bw., vertreten durch Thell, Winkler & Pichler Steuerberatungsgesellschaft OEG, 7100 Neusiedl am See, Kirchbergweg 5-7, vom 21. Februar 2006 gegen die Bescheide des Finanzamtes Bruck Eisenstadt Oberwart vom 20. Jänner 2006 betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 2000 - 2003 nach der am 29. September 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten Berufungsverhandlung entschieden:
Der Berufungswerber (Bw.) ist ein seit 1990 als Einzelunternehmen geführter Weinbaubetrieb.
Am 20. September 2000 schloss der Bw. mit der am 7. August 2000 als Gesellschaft mit beschränkter Haftung errichteten und am 19. August 2000 im Firmenbuch eingetragenen GmbH einen Sacheinlagenvertrag, der u.a. folgende Vertragspunkte enthielt:
Bw. bringt von seinem Einzelunternehmen "Weinproduktion und Weinhandel sowie Abhofverkauf" den Teilbetrieb "Weinproduktion und Weinhandel" mit Ausnahme des Abhofverkaufs in die GmbH gegen Abfindung mit bestehenden Anteilen an der GmbH durch die einzige Gesellschafterin HH im Sinne der Bestimmungen des Art III. § 19 Abs 2 Z 2 des Umgründungssteuergesetzes in der derzeit geltenden Fassung mit Rechtswirksamkeit zum 31.12.1999 ein.
Bw. bringt den Teilbetrieb "Weinproduktion und Weinhandel" gegen Abfindung mit Geschäftsanteilen von HH an der übernehmenden Gesellschaft ... ein.
In Erfüllung der Einbringungsverpflichtung werden insb. auf die GmbH übertragen und von dieser übernommen:
4. Die übernehmende Gesellschaft hat alle in dem von ihr weitergeführten vertragsggstl. Unternehmen begründeten und von ihr hiermit ausdrücklich übernommenen Verbindlichkeiten des früheren Inhabers Herrn Bw. zu vertreten und diesen vollkommen klag- und schadlos zu halten. Insoweit aber Verbindlichkeiten oder Lasten nicht in der Einbringungsbilanz eingetragen sind, hat Herr Bw. etwa noch hervor kommende Verpflichtungen aus Eigenem zu vertreten und die übernehmende Gesellschaft diesbezüglich vollkommen klag- und schadlos zu halten. Es ist ausschließlich Sache des Einbringenden hinsichtlich der von der Gesellschaft zu übernehmenden Verbindlichkeiten die Annahme des Schuldeintrittes bei den Gläubigen sowie die Schuldentlastung des bisherigen Inhabers im Sinne der §§ 1405 und 1408 ABGB zu erwirken. Die Gesellschaft übernimmt keine Haftung über die tatsächliche Entlassung des Einbringenden aus der Personalhaftung, sondern haftet lediglich dafür, dass der bisherige Inhaber des eingebrachten Teilbetriebes seitens der Gläubiger nicht mehr in Anspruch genommen wird.
Als Gegenleistung für diese Einbringung wird Bw. durch Anteile der alleinigen Gesellschafterin HH an der GmbH abgefunden und zwar durch Geschäftsanteile im Nominalbetrag von EUR 3.600,00, welche zur Gänze bar eingebracht sind.
HH übergibt von ihrem alleinigen Geschäftsanteil an der GmbH im Nominalbetrag von EUR 36.000,00 an Bw. und dieser übernimmt von der erstgenannten in Ausführung der mit Generalversammlung der GmbH vom heutigen Tag getroffenen Beschlüsse jenen Teil der einem Geschäftsanteil in dem Nominalbetrag von EUR 3.600,00 entspricht und welcher zur Gänze bar einbezahlt ist. Bw. erklärt diesen Geschäftsanteil gegen Einbringung des vorgenannten Teilbetriebes per 31. Dezember 1999 mit allen damit verbundenen Rechten und Verbindlichkeiten zu übernehmen.
Die Urkundenverfasser bestätigen gemäß § 89a der geltenden Notariatsordnung nach heute vorgenommener Einsicht in das Firmenbuch, dass Bw. nach dem derzeitigen Stand berechtigt ist, die GmbH alleine zu vertreten und für diese Gesellschaft diesen Einbringungsvertrag am heutigen Tag rechtsverbindlich zu fertigen.
Mit Schriftsatz vom 26. September 2000 teilte die GmbH mit, dass sie deshalb bis dato keine Geschäftstätigkeit ausgeübt hat, weil sie die Rechtsnachfolgerin des Teilbetriebes "Weinproduktion und Weinhandel" des Einzelunternehmens Bw. ist, der mit dem v.a. Sacheinlagenvertrag rückwirkend per 31. Dezember 1999 in die GmbH eingebracht wurde.
AD ERSTINSTANZLICHES VERANLAGUNGSVERFAHREN:
Der Sacheinlagenvertrag (20. September 2000) war Gegenstand einer Außenprüfung. Die im Betriebsprüfungsbericht (20. Jänner 2006) getroffenen Feststellungen lauteten:
Tz. 1 Weinhandel - Abhofverkauf bzw. Gebäudevermietung
Bw. gründete im Jahr 1990 einen Weinhandelsbetrieb (Einzelunternehmen). Weintrauben und Wein wurden zugekauft. Im Jahr 1999 begann Bw. mit der Herstellung eines Betriebsgebäudes in ... in Anschluss an den vorhandenen Altbau. Die Herstellungskosten 1999 wurden beim Weinhandelsbetrieb aktiviert.
Am 7. August 2000 wurde die GmbH von HH, Ehegattin des Bw., gegründet (Gesellschaftsanteile: 100%).
Mit Notariatsakten vom 20. September 2000 wurde lt. Mitteilung der steuerlichen Vertretung zur Steuernummer der GmbH der Teilbetrieb "Weinproduktion und Weinhandel" des Bw. rückwirkend zum Stichtag 31. Dezember 1999 unter Anwendung der Begünstigungen des Art III UmgrStG in die GmbH eingebracht. Als Gegenleistung für die Einbringung erhielt Bw. von seiner Gattin einen 10%-Anteil an der GmbH.
Zur Steuersache Bw. wird aufgrund der Einbringung von der steuerlichen Vertretung folgendes mitgeteilt:
"Obiger Mandant hat mit Stichtag 1. Jänner 2000 den Teilbetrieb "Weinproduktion" nach den Vorschriften des Umgründungssteuergesetzes in die GmbH eingebracht ... Es wurden außer dem Gebäude in ... (Alt und Neubau) sämtliche Wirtschaftsgüter, die im Betriebsvermögen des Bw. aktiviert waren, von der GmbH zum Buchwert übernommen. Die GmbH kaufte in der Folge Wein und Weintrauben zu, erzeugte Wein aus Weintrauben, besserte Wein auf (Barrique, Cuvée) und handelte mit Wein.
Aufgrund der seitens von Bw. gemachten Angaben wird zum Ausdruck gebracht, dass neben dem Teilbetrieb "Weinproduktion-Weinhandel", der in die GmbH eingebracht worden war, noch der Teilbetrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" vorhanden war. Dieser angebliche Teilbetrieb wurde von Bw. als Einzelunternehmen weiter geführt.
Das o.a. (zurückbehaltene) Gebäude wurde beim (Teil) Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" aktiviert. Weiters wurde dieses Gebäude von Bw. ab 1. Jänner 2000 zur Gänze an die GmbH vermietet. Im vorgelegten Mietvertrag vom 25. September 2000 wurde vereinbart, dass der Vermieter Bw., da dieser am Standort ... einen Abhofverkauf betreibt, sich zu diesem Zweck das Recht ausbedungen hat, den Kostraum zum Zwecke der Abhaltung von Weinverkostungen im Rahmen des Abhofverkaufes zu nutzen. Weiters wurde angeführt, dass der Abhofverkauf von Wein durch den Einzelunternehmer Bw. im erwähnten Gebäude stattfindet. Dadurch, so wird seitens von Bw. begründet, stellen die Betriebsräumlichkeiten, die im Rahmen des Abhofverkaufes genutzt wurden, Betriebsvermögen und keineswegs Privatvermögen dar. Da das gesamte Gebäude beim Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" aktiviert wurde, wurde von Bw. offensichtlich vermeint, dass nicht nur der Kostraum, sondern das gesamte Gebäude dem Betriebsvermögen des Betriebes "Weinhandel-Abhofverkauf" zuzurechnen ist. Bw. kaufte für den Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" Wein ab 2000 ausschließlich von der GmbH in Flaschen zu. Der Zukauf erfolgte praktisch erst mit dem Verkauf; d.h. wenn ein Kunde bei Bw. Wein einkaufte, begab sich dieser oder einer der bei der GmbH beschäftigten Personen in das Lager der GmbH, übergab dem Kunden den Wein. Die Rechnung für den Kunden wurde im Namen von Bw. ausgefertigt. Die GmbH legte dann in der nächsten Zeit Rechnung an Bw.. Der Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" hatte kein eigenes Warenlager und auch keine Büroräumlichkeiten. Die Verwaltungstätigkeit für den Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" wurde von den Angestellten der GmbH wahrgenommen. Beim Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" entstanden keine Kundenforderungen, da nur Barverkäufe getätigt wurden. Wenn ein Kunde nicht bar bezahlte, erfolgte die Verrechnung der Ware über die GmbH. Der Weinbauer bzw. Weinhändler Bw. scheint im Telefonbuch nicht auf. Überhaupt ist im Telefonbuch unter dem Ortsnamen ... der Name Bw. nicht zu finden. Weiters befindet sich an der Betriebsadresse kein Schild oder sonstiger Hinweis, damit erkannt werden kann, dass ein Einzelunternehmen Bw. "Weinhandel-Abhofverkauf" existent ist. Der Gesellschafter Bw. gab der Bp gegenüber an, dass er sich den Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" zurückbehalten hat, weil er den Gewinn aus Geschäften, die auf seinen besonderen persönlichen Einsatz zurückzuführen sind, selbst lukrieren wollte.
Tz. 1.2 Schlussfolgerungen der Bp
Der in § 12 Abs. 2 Z. 2 UmgrStG verwendete Begriff "Teilbetrieb" leitet sich aus den Bestimmungen des EStG ab. Die Eigenschaft eines Teilbetriebes muss am Einbringungsstichtag bereits gegeben sein. Da im vorliegenden Fall alle Wirtschaftsgüter, die sich vor dem Einbringungsstichtag im Betriebsvermögen des Bw. befanden, mit Ausnahme des Gebäudes in die GmbH eingebracht wurden, liegt eine Gesamtbetriebseinbringung vor. Es gibt keine nachvollziehbaren Hinweise, die für die Zurückbehaltung des Gewerbebetriebes "Weinhandel-Abhofverkauf" sprechen. Außerdem trat der Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" nach Außen hin nie in Erscheinung. Die Abhof-Verkaufsgeschäfte fanden in den von der GmbH angemieteten und genutzten Räumlichkeiten statt. Zur Abwicklung der Geschäfte des angeblichen Betriebes "Weinhandel-Abhofverkauf" wurde die gesamte Infrastruktur der GmbH genutzt.
Weiters ist es ungewöhnlich und fremdunüblich, dass ein Geschäft nur dann als Abhofverkauf behandelt wird, wenn der Kunde bar bezahlt. Der Umstand, dass tatsächliche Abhofverkaufsgeschäfte, wenn diese nicht unmittelbar nach Geschäftsabschluss bar beglichen wurden, als Geschäft der GmbH behandelt wurden, zeigt, dass eigentlich auf eine strikte Trennung zwischen tatsächlichen Abhofverkäufen und Geschäften der GmbH kein Wert gelegt wurde. Entscheidend für die Zuordnung eines Abhofverkaufsgeschäftes war offensichtlich das verwaltungstechnische Handling. Wenn ein Kunde nicht bar bezahlte, verzichtete somit Bw. auf seinen Gewinn aus diesem Geschäft. Bw. wollte offensichtlich zum Ausdruck bringen, dass er sich den "Abhofkunden" mit besonderem Einsatz widmet und daher für diese Extraleistung einen zusätzlichen Ertrag erzielen wollte. Es ist aber kaum vorstellbar, dass er Kunden der GmbH, u. a. auch "Großkunden", die weit mehr Umsatz bringen als die "Abhofkunden", nicht mit der gleichen Aufmerksamkeit wie die "Abhofkunden" behandelt. Es erscheint auch kaum praktikabel und glaubhaft, dass Bw. persönlich bei sämtlichen Abhofverkaufsgeschäften anwesend war. Vielmehr ist anzunehmen, dass ein Teil der Abhofverkaufsgeschäfte vom Personal der GmbH getätigt wurde. Im Hinblick darauf, dass Bw. zusammen mit seiner Ehegattin 100% der GmbH - Gesellschaftsanteile besitzt, wäre es ihm problemlos möglich gewesen, eine spezielle Vergütung für besondere Extraleistungen zu vereinbaren. Das Argument, dass Bw. so durch den Betrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" für sich einen zusätzlichen Gewinn lukrieren konnte, geht somit ins Leere. Von der Bp kann für die gewählte Konstruktion des "Weinhandel-Abhofverkaufes" ausschließlich ein steuerlicher Grund erkannt werden. Durch dieses Konstrukt und die Zuordnung des o. a. vermieteten Gebäudes zum Betriebsvermögen des "Weinhandel-Abhofverkaufes" erschien es möglich, eine weit höhere AfA zu konsumieren, als dies möglich gewesen wäre, wenn man das Gebäude der Privatsphäre und somit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zugerechnet hätte. Weiters wurde durch die gewählte Vorgangsweise verhindert, dass die bis zum Jahr 1999 beantragten Investitionsfreibeträge gewinnerhöhend aufgelöst werden. Vielmehr wurden noch Investitionsfreibeträge für die Gebäudeinvestitionen ab dem Jahr 2000 beansprucht.
Die Bp geht schließlich davon aus, dass bei Bw. ein Gewerbebetrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" nicht existent war. Daraus ergibt sich, dass das erwähnte Gebäude nach dem Einbringungsstichtag nicht Teil eines Betriebsvermögens ("Weinhandel-Abhofverkauf") war bzw. ist. Zusätzlich wird noch darauf verwiesen, dass die Vermietung dieses Gebäudes über eine reine Vermögensverwaltung nicht hinausging bzw. hinaus geht. Somit ist dieses Gebäude ab dem Einbringungsstichtag dem Privatvermögen zuzurechnen. Die steuerliche Nichtanerkennung des Betriebes "Weinhandel-Abhofverkauf" führt dazu, dass die Geschäftsvorfälle, die von Bw. diesem Betrieb zugeordnet wurden, mit Ausnahme der Geschäftsvorfälle, die im Zusammenhang mit dem Gebäude angefallen sind, der GmbH zuzurechnen sind.
a) Auswirkung bei Umsatzsteuer:
Die von Bw. erklärten Umsätze inkl. Eigenverbrauch aus Abhofverkauf sind bei der GmbH zu erfassen. Bei Bw. fallen somit keine Umsätze inkl. Eigenverbrauch an. Infolgedessen sind auch keine Vorsteuern aus Warenzukäufen (Weinzukäufen) abziehbar.
b) Auswirkung bei Einkommensteuer:
Unter den Einkünften aus Gewerbebetrieb ist lediglich der Gewinn aus der Entnahme des o.a. Gebäudes inkl. Auflösung von Investitionsfreibeträgen zu erfassen.
Der Überschuss aus der Vermietung des o. a. Gebäudes wird den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zugeordnet.
Tz. 2.2 Eigenverbrauch: Eigenverbrauch 2000 lt. Erklärung: ATS 1.040,00; Kürzung des erklärten Eigenverbrauchs lt. Bp: Eigenverbrauch betreffend Wein (siehe Tz. 1.2): ATS - 1.040,00; Eigenverbrauch lt. Bp ATS 0,00
Tz. 3. Einkommensteuer Tz. 3.1. Einkünfte aus Gewerbebetrieb Tz. 3.1.1 Gewinn aus Weinhandel-Abhofverkauf
2000 ATS 0,00; 2001 ATS 0,00; 2002 EUR 0,00 und 2003 EUR 0,00.
Da die Bp davon ausgeht, dass bei Bw. ein Gewerbebetrieb "Weinhandel-Abhofverkauf" nicht existent war (siehe Tz. 1.2), war der geltend gemachte Investitionsfreibetrag 2000 von ATS 1.811.949 nicht anzuerkennen.
Tz. 3.2 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Tz. 3.2.1 Vermietung des Gebäude in ... (siehe Tz. 1.2)
Die Abgabenbehörde I. Instanz erließ (außen)prüfungskonforme Abgabenbescheide, die mit der Berufung (20. Februar 2006) innerhalb offener Berufungsfrist angefochten wurden.
I. Die Berufung (20. Februar 2006) richtet sich gegen die nicht dem Bw. zugerechneten Umsätze und Einkünfte aus dem Abhofverkauf und die verneinte Betriebsvermögenszugehörigkeit des Betriebsgebäudes zum Betrieb "Abhofverkauf".
Den Streitpunkt Umsätze und Einkünfte aus dem Abhofverkauf betreffend brachte der Bw. vor, dass der Abhofverkauf ein nicht als Sacheinlage der GmbH übertragener Teilbetrieb seines Einzelunternehmens sei, verwies auf die im Sacheinlagenvertrag vereinbarte Zurückbehaltung des Abhofverkaufs und jene Lehre und Rechtsprechung, die seine Rechtsauffassung teile.
Mit Schriftsatz (28. August 2008) wurde der Streitpunkt "verneinte Betriebsvermögenszugehörigkeit" des Betriebsgebäudes zum Betrieb "Abhofverkauf" außer Streit gestellt.
II. Die Betriebsprüfungsabteilung der Abgabenbehörde I. Instanz nahm zur Berufung (20. Februar 2006) Stellung und verwies im Wesentlichen auf mit dem Fachbereich geführte Gespräche.
III. In seiner Replik zur v.a. Stellungnahme verwies der Bw. auf sein bisheriges Berufungsvorbringen.
"Betreff: Mietvertrag Betriebsobjekt Weinkellerei
.. . Als steuerliche Vertreterin der GmbH halten wir hiermit zwecks besserer Evidenzhaltung schriftlich die wesentlichen Punkte des mündlich am 20.9.2000 vereinbarten Mietverhältnisses betreffend obiges Mietobjekt fest: Bw. ... als Vermieter einerseits und die GmbH als Mieterin andererseits haben folgenden Mietvertrag geschlossen:
Mietgegenstand ist der in beiliegendem, einen integrierenden Bestandteil dieses Vertrages bildenden Lageplan rot eingezeichnete, betrieblich genutzte, Gebäudeteil des am Standort der Weinkellerei errichteten Wohn- und Betriebsgebäudes, welches im Eigentum des Bw. steht. Festgestellt wird, dass das Mietobjekt ausschließlich den betrieblich genutzten Gebäudeteil samt dem dazu gehörigen Grundstück betrifft und keine Einrichtungsgegenstände mitvermietet sind. Der Mietgegenstand darf ausschließlich zu Geschäfts und Lagerzwecken verwendet werden. Jede Änderung des Verwendungszweckes bedarf der ausdrücklichen schriftlichen Zustimmung des Vermieters. Eine Untervermietung des Objektes oder Teilen davon bedarf der ausdrücklichen Zustimmung des Vermieters.
Mit dem v.a. auf unbestimmte Zeit abgeschlossenen Vertrag wurde Bw. mit der Geschäftsführung der GmbH beauftragt. Mit dem am 13. Oktober 2000 abgeschlossenen Ergänzungsvertrag zum Geschäftsführungsvertrag vom 20. September 2000 wurden die Bemessungsgrundlage und der Berechnungsmodus für das Geschäftsführungsentgelt festgelegt.
Mit dem v.a. auf unbestimmte Zeit abgeschlossenen Vertrag wurde HH die kaufmännische Leitung der GmbH übertragen. Mit dem am 13. Oktober 2000 abgeschlossenen Ergänzungsvertrag zum Werkvertrag über die kaufmännische Leitung vom 20. September 2000 wurden die Bemessungsgrundlage und der Berechnungsmodus für das Honorar festgelegt.
Der Antrag auf Abänderung lt. Sacheinlagenvertrag (20. September 2000) langte im - für die GmbH zuständigen - Firmenbuchgericht am 25. September 2000 ein. Die Eintragung des Sacheinlagenvertrages (20. September 2000) im Firmenbuch erfolgte am 30. September 2000 unter FN....
Da die GmbH mit Gesellschaftsvertrag vom 7. August 2000 errichtet wurde, konnte ihr am 31. Dezember 1999 keine Sacheinlage übertragen werden. Die Umgründung nach Art III UmgrStG ist gescheitert. Infolgedessen sind die iZm der Sacheinlage stehenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte nicht der GmbH sondern Bw. zuzurechnen.
Sie werden ersucht, I. die der GmbH zuzurechnenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte ohne die iZm der Sacheinlage stehenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte und II. die Bw. zuzurechnenden iZm der Sacheinlage stehenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte bekannt zu geben.
Bericht des Betriebsprüfers (E-Mail, 9. Mai 2011):
Im Auftrag des Unabhängigen Finanzsenates ersuchte der Betriebsprüfer die steuerliche Vertretung des Bw., alle von der GmbH vor ihrer Gründung abgeschlossenen Verträge vorzulegen.
Auf dieses Ersuchen antwortete die steuerliche Vertretung des Bw. wie folgt:
"..., dass sie nicht bereit ist, nach solchen Verträgen zu suchen. Nur wenn ihr seitens der Finanzverwaltung konkret ein Vertrag genannt wird, ist sie bereit, diesen zur Einsichtnahme vorzulegen
..., dass ihrer Ansicht nach aufgrund des Umstandes, dass die Einbringung des Einzelunternehmens Bw. in die GmbH nach Art III UmgrStG gescheitert ist und es dadurch zu keiner Sacheinlage in die GmbH gekommen ist, sämtliche Geschäftsvorfälle der strittigen Jahre (2000 - 2003), außer die Aufwendungen für die Geschäftsführung, dem Einzelunternehmen Bw. zuzurechnen sind. Ein Mietverhältnis zwischen Bw. - Eigentümer des für Zwecke der Weinerzeugung und des Weinhandels genutzten Gebäudes - und der GmbH ist mangels Fremdüblichkeit nicht anzuerkennen. Es wird angemerkt, dass das ggstl. Gebäude dann notwendiges Betriebsvermögen beim Einzelunternehmen Bw. darstellt und darum keine Gebäudeentnahme aus dem Betriebsvermögen vorliegt. Dadurch sind auch die vor dem Jahr 2000 iZm der Gebäudeherstellung beantragten Investitionsfreibeträge nicht vorzeitig gewinnerhöhend aufzulösen und der beantragte Investitionsfreibetrag 2000 anzuerkennen (© Betriebsprüfer).
Aus dem Bericht des Betriebsprüfers über die im Auftrag des Unabhängigen Finanzsenates erfolgte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen 2000 - 2003 inklusive der auf die Sacheinlage entfallenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte (E-Mail, 16. Mai 2011):
... Vorweg ist anzumerken, dass außer den bekannten Verträgen wie Gesellschaftsvertrag vom 7.8.2000, Sacheinlagenvertrag vom 20.9.2000, Mietvertrag zwischen der GmbH und Bw. vom 20.9.2000 (mündliche Vereinbarung, die am 25.9.2000 von der steuerlichen Vertretung in Schriftform aufgezeichnet wurde), Werkvertrag über die kaufmännische Leitung (Geschäftsführervertrag) zwischen der GmbH und HH vom 20.9.2000 mit Vertragsergänzung zum 13.10.2000 und Werkvertrag über die kaufmännische Leitung (Geschäftsführervertrag) zwischen der GmbH und Bw. keine weiteren Verträge festgestellt werden konnten.
Aufgrund Buchhaltung und Geschäftsunterlagen ergibt sich, dass die GmbH hinsichtlich ihrer üblichen Geschäftstätigkeit mit 1.10.2000 nach Außen hin auftrat. Hinweise auf die Existenz einer sog. Vorgesellschaft ... wurden nicht vorgefunden. Wenn man nun den Weinerzeugungs- und Weinhandelsbetrieb dem Einzelunternehmen zurechnet, verbleibt für die GmbH keine weitere betriebliche Tätigkeit. Die GmbH hat keinen weiteren Betriebszweck bzw. auch keine sonstige betriebliche Tätigkeit entfaltet.
Eine Zurechnung der bei der GmbH verbuchten Geschäftsfälle ... hat zusätzlich noch folgende Auswirkungen: (1) Das Betriebsgebäude ist notwendiges Betriebsvermögen im Einzelunternehmen; ein Mietverhältnis ist mangels Fremdüblichkeit nicht anzuerkennen (keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung). (2) Der Aufwand für die Geschäftsführertätigkeit verbleibt der GmbH als Betriebsausgabe (keine Änderung der Einkünfte aus der Geschäftsführertätigkeit).
B. Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen 2000 - 2003 inklusive der auf die Sacheinlage entfallenden Umsätze, Vorsteuern und Einkünfte
Steuerliche Vertretung: Den Schriftsatz (26. September 2000) betreffend wird eingewendet, dass die GmbH keine Geschäftstätigkeit ausüben konnte, weil sie bis 7. August 2000 nicht existierte. Die GmbH schloss vor dem 7. August 2000 keinen Vertrag ab. Der Abhofverkauf wurde lt. Vereinbarung/Einbringungsvertrag zurück behalten. Es gab ein Schild, auf dem "...." stand. Hat ein Kunde eine Rechnung verlangt, war der Verkauf kein Abhofverkauf. Wurde bar bezahlt, war der Verkauf ein Abhofverkauf.
Betriebsprüfer : Vor der Einbringung gab es keinen Teilbetrieb "Abhofverkauf". "Abhofverkauf" und GmbH waren Mitbenutzer des Kostraumes. Die Ware für den Abhofverkauf wurde bei der GmbH gelagert. Der Abhofverkauf hatte kein eigenes Personal. Barzahlungen als Zuordnungskriterium für den Abhofverkauf sind unüblich. Auf die steuerrechtlichen Auswirkungen der Gebäudeentnahme wurde verwiesen.
Steuerliche Vertretung: Im Mietvertrag wurde Mitbenutzung des Kostraumes vereinbart; der Abhofverkauf war kein Teilbetrieb. Vor den ggstl. Streitjahren wurden der Mutter des Bw. und dem Bw. keine Reben überlassen, da die GmbH damals nicht existierte. Nach den Streitjahren wurden der Mutter des Bw. und dem Bw. Reben überlassen. Auf die damals bestehende "Traubenot" wird hingewiesen; sie war die Ursache für die größere Stückzahl bei den der Mutter des Bw. und den dem Bw. überlassenen Reben.
Die Anfechtungserklärung nach Berufungseinschränkung zusammenfassend war strittig, ob der GmbH "Weinproduktion und Weinhandel" mit oder ohne "Abhofverkauf" als Sacheinlage übertragen wurde.
Der Entscheidung war die nicht strittige Sachlage zugrunde zu legen, dass Bw. und die am 7. August 2000 errichtete und am 19. August 2000 im Firmenbuch eingetragene GmbH im Sacheinlagenvertrag vom 20. September 2000 vereinbarten, "Weinproduktion und Weinhandel" per 31. Dezember 1999 in die GmbH einzubringen.
Nach ständiger OGH-Rechtsprechung sind Sacheinlagen als "andere Veräußerungsarten" im Sinne des § 1078 ABGB zu werten (OGH 30.03.1997, 6 Ob 66/01 i und die do. zit. Judikate). "Andere Veräußerungsarten" im Sinne des § 1078 ABGB sind alle Rechtsgeschäfte, die das endgültige Ausscheiden einer Sache aus dem Vermögen einer (physischen oder juristischen) Person und ihre Übertragung auf eine andere (physische oder juristische) Person bezwecken oder bewirken. Wird einer (physischen oder juristischen) Person eine Sache übertragen, findet ein Übergang der mit dieser Sache verbundenen Rechte und Pflichten statt. Die Übernahme von Rechten und Pflichten an einer Sache setzt die Rechtsfähigkeit des die Sache Übernehmenden voraus: Daraus folgt, dass der die Sacheinlage Übernehmende rechtsfähig sein muss, damit der Übergang der mit der Sacheinlage verbundenen Rechte und Pflichten stattfindet.
II. ... über die Vermögensübertragung
Kapitalgesellschaften sind juristische Personen die kraft gesetzlicher Anerkennung rechtsfähig und damit selbstständig Träger von Rechten und Pflichten sind. Auf den 31. Dezember 1999 bezogen war über die Rechtsfähigkeit der GmbH festzustellen:
II.I. Gemäß § 2 Abs 1 erster Satz des Gesetzes über Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHGesetz - GmbHG) besteht die Gesellschaft mit beschränkter Haftung vor der Eintragung in das Firmenbuch als solche nicht:
Da die GmbH am 19. August 2000 im Firmenbuch eingetragen wurde, war auf den 31. Dezember 1999 bezogen festzustellen, dass eine rechtsfähige GmbH nicht bestand.
II.II. Eine notwendige Vorstufe einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung ist die "Vorgesellschaft". Eine Vorgesellschaft beginnt im Zeitpunkt ihrer Errichtung durch notarielle Feststellung der Satzung im Gesellschaftsvertrag (in der Erklärung über ihre Errichtung). Eine Vorgesellschaft geht mit der Eintragung der Gesellschaft mit beschränkter Haftung im Firmenbuch als dem Zeitpunkt der Entstehung der Gesellschaft mit beschränkter Haftung als juristische Person in die Gesellschaft mit beschränkter Haftung über (OGH 24.11.1998, 1 Ob 188/98 y):
Da die GmbH am 7. August 2000 errichtet und am 19. August 2000 im Firmenbuch eingetragen wurde, war auf den 31. Dezember 1999 bezogen festzustellen, dass eine rechtsfähige Vorgesellschaft einer GmbH nicht bestand.
II.III. Eine Vorgesellschaft kann eine "Vorgründungsgesellschaft" ablösen. Eine Vorgründungsgesellschaft entsteht, wenn sich zwei oder mehrere Personen verpflichten, eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung zu gründen und besteht bis zum Abschluss des Gesellschaftsvertrags (der Erklärung über die Errichtung einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung). Der Vertrag, mit dem eine Vorgründungsgesellschaft errichtet wird, ist ein notariell zu beurkundender Vorvertrag (§ 936 Allgemeines Bürgerliches Gesetzbuch - ABGB):
Eine Vorgründungsgesellschaft einer noch zu gründenden GmbH war jedoch auszuschließen, da die idF beweis- und behauptungspflichtige GmbH das Bestehen einer Vorgründungsgesellschaft nicht einmal behauptete.
II.IV. Im Vorgründungsstadium besteht jedoch keine rechtliche Möglichkeit, für die spätere Gesellschaft mit beschränkter Haftung zu handeln und sie - für den Fall ihres Entstehens unmittelbar zu verpflichten. Schließen die Mitglieder einer Vorgründungsgesellschaft für die später zu gründende Gesellschaft Rechtsgeschäfte ab, wird die zu gründende Gesellschaft mit beschränkter Haftung nur dann aus diesen Rechtsgeschäften verpflichtet, wenn sie diese ausdrücklich übernimmt (OGH 29.06.1999, 1 Ob 70/99 x).
Nach Aussage der steuerlichen Vertreterin in der mündlichen Berufungsverhandlung wurden a) vor dem 7. August 2000 keine streitpunktbezogenen Verträge abgeschlossen und b) alle streitpunktbezogenen Verträge vorgelegt. Da sich keine Rechtsgeschäfte übernehmenden Verträge unter den vorgelegten Verträgen befanden, waren der Abschluss von Rechtsgeschäften für eine noch zu gründende GmbH und deren Übernahme durch eine noch zu gründende GmbH auszuschließen.
II.V. Nehmen Personen, die eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit zu einem bestimmten Zweck gründen wollen, eine diesem Zweck dienende Geschäftstätigkeit auf, bevor sie noch einen formgültigen Vorgründungsvertrag oder Gesellschaftsvertrag abgeschlossen haben, entsteht eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts oder eine Offene Handelsgesellschaft (OGH 07.12.2004, 5 Ob 82/04 a).
Die offen gelegte Sachlage zusammenfassend wurde die GmbH von der Außenwelt erstmalig wahrgenommen, als die Erklärung über ihre Errichtung von einem Notar beglaubigt wurde. Da diese Beglaubigung mit Notariatsakt vom 7. August 2000 stattfand, waren am 31. Dezember 1999 keine Aktivitäten für die Außenwelt wahrnehmbar, die auf den Willen, die GmbH zu errichten, schließen ließen.
Als Gesellschaft mit beschränkter Haftung schloss die GmbH einen rechtsgültigen Vertrag ab, wenn ihre zur organschaftlichen Vertretung befugten Geschäftsführerinnen/Geschäftsführer das Vertragswerk unterschrieben (§ 15 Abs 1 GmbHG, § 18 Abs 1 GmbHG). Diese Vertretungsbefugnis der Geschäftsführerinnen/Geschäftsführer war nicht übertragbar. Bestand daher ein Interessenkonflikt, hatte das Gericht eine Notgeschäftsführerin oder einen Notgeschäftsführer zu bestellen, wenn die zur Vertretung der Gesellschaft erforderlichen Geschäftsführerinnen/Geschäftsführer fehlten (§ 15a GmbHG).
Der schriftliche Mietvertrag sollte seine Rechtsgültigkeit nach Zustimmung der GmbH zu allen im Schreiben (25. September 2000) niederschriftlich festgehaltenen Vertragspunkten erlangen. Die Zustimmungserklärung wurde von HH unterschrieben. Als HH die Zustimmungserklärung unterschrieb, war sie weder Geschäftsführerin der GmbH noch ihre Notgeschäftsführerin. Deshalb kam ein rechtsgültiger schriftlicher Mietvertrag nicht zustande.
Der mündliche Mietvertrag sollte von der GmbH genehmigt werden. Der Genehmigungsvermerk wurde von HH unterschrieben. Als HH den Genehmigungsvermerk unterschrieb, war sie weder Geschäftsführerin der GmbH noch ihre Notgeschäftsführerin. Deshalb kam ein rechtsgültiger mündlicher Mietvertrag auch nicht zustande.
Die v.a. Ausführungen zusammenfassend war als Entscheidungsgrundlage festzustellen, dass am "Sacheinlagenstichtag" 31. Dezember 1999 keine GmbH existierte, keine Vorgesellschaft der GmbH und keine Vorgründungsgesellschaft der GmbH bestand, keine Gesellschaft bürgerlichen Rechts und keine Offene Handelsgesellschaft errichtet war und keine Geschäftstätigkeit wahrnehmbar war, die auf den Willen, die GmbH zu gründen, schließen ließ.
Die v.a. Erwägungen zusammenfassend war festzustellen:
Am 31. Dezember 1999 befand sich die (damals noch zu gründende) GmbH vor Beginn ihres Vorgründungsstadiums. Am 31. Dezember 1999 war die (damals noch zu gründende) GmbH nicht dispositionsfähig und konnte "Weinproduktion und Weinhandel" nicht als Sacheinlage übernehmen. Eine per 31. Dezember 1999 rückwirkende Sacheinlage nach Art III. Umgründungssteuergesetz in die (damals noch zu gründende) GmbH fand daher nicht statt. Da keine Sacheinlage in die (damals noch zu gründende) GmbH stattfand, waren die bisher als Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben aus der "Sacheinlage" behandelten Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben dem Bw. zuzurechnen.
Die bisher als Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben aus der "Sacheinlage" behandelten Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben werden dem Bw. ab 31. Dezember 1999 zugerechnet.
III. ... über den Antrag, die auf "Weinproduktion und Weinhandel" entfallenden Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben der GmbH ab 25. September 2000 zuzurechnen:
Der Entscheidung über den Antrag war die Sachlage zugrunde zu legen, dass die GmbH am 25. September 2000 als rechtsfähige Gesellschaft mit beschränkter Haftung existierte, da sie seit 19. August 2000 im Firmenbuch eingetragen war. Der v.a. Antrag war dennoch abzuweisen, da der Antrag auf Firmenbucheintragung des Sacheinlagenvertrages am 25. September 2000 - und damit vor Ablauf der in § 202 Abs 2 HGB angeführten Neun-Monatsfrist - im Firmenbuchgericht einlangte. Deshalb trat gemäß § 13 Abs 1 UmgrStG die Rechtsfolge ein, dass der 25. September 2000 kein Ersatz-Sacheinlagenstichtag war.
IV. ... über die Steuerbemessungsgrundlagen:
(1) Ein nach Zivilrecht gültiger mündlicher Mietvertrag wurde nicht abgeschlossen, da der zur organschaftlichen Vertretung der GmbH befugte Bw. den Genehmigungsvermerk im Schreiben (25. September 2000) nicht unterschrieb.
(2) Ein nach Zivilrecht gültiger schriftlicher Mietvertrag wurde nicht abgeschlossen, da die Unterschrift unter den im Schreiben (25. September 2000) niederschriftlich festgehaltenen Vertragspunkten nicht die Unterschrift des zur organschaftlichen Vertretung der GmbH befugten Bw. war.
(3) Ein nach ständiger VwGH-Rechtsprechung (VwGH 29.11.2000, 95/13/0004 u.a.) als erwiesen anzunehmender Vertrag zwischen Kapitalgesellschaften und diesen Kapitalgesellschaften Nahestehenden lag nicht vor, da die im Schreiben (25. September 2000) aufgezählten Vertragspunkte keinen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und einem Fremdvergleich nicht standhalten:
Bw. wollte sich das Nutzungsrecht für den im Mietobjekt sich befindenden Kostraum zurück behalten: Jedes Zurückbehalten von Nutzungsrechten an einem Mietobjekt schränkt den Gebrauch des Mietobjektes ein. Gemäß § 1094 ABGB ist mit dem Abschluss eines Miet- oder Pachtvertrages der uneingeschränkte Gebrauch des Miet- oder Pachtobjektes für gekauft anzusehen. Nicht fremdüblich war daher, dass die GmbH ihr Mietobjekt nur eingeschränkt gebrauchen durfte (sollte).
Die GmbH sollte sich verpflichten, das Miet/Pachtobjekt unter Ausschluss der Bestimmungen des § 1096 ABGB auf ihre Kosten ohne Anspruch auf Ersatz in gutem Zustand zu erhalten und sämtliche Reparaturen auf eigene Kosten durchzuführen: Gemäß § 1096 Abs 1 ABGB sind Vermieter (Verpächter) verpflichtet, das Bestandstück auf eigene Kosten in brauchbarem Stande zu übergeben und zu erhalten. Die (beabsichtigte) Übertragung der Erhaltungspflichten von Bw. auf die GmbH war daher nicht fremdüblich.
Der Unabhängige Finanzsenat hatte die Abgabenbehörde I. Instanz beauftragt, die bisher als Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben der "Sacheinlage" behandelten Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben zu berechnen. Diesen Auftrag erfüllte die Abgabenbehörde I. Instanz mit ihrer Berechnung der Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben in der E-Mail vom 16. Mai 2011. Da der Bw. dem Ergebnis dieser Berechnung nicht widersprach, stellte er diese Berechnung außer Streit. Das Ergebnis der Berechnung war daher als Entscheidungsgrundlage zu verwenden.
Steuerbemessungsgrundlagen sind die Umsätze, Vorsteuern, Einnahmen und Ausgaben lt. E-Mail vom 16. Mai 2011.
VI. ... über die Höhe der Abgaben:
Siehe auch RV/1213-W/06