Source: http://bfh.simons-moll.de/bfh_1999/XX990729.HTM
Timestamp: 2019-03-25 00:00:27
Document Index: 376734009

Matched Legal Cases: ['§ 20', '§ 42', '§ 42', '§ 20', '§ 17', '§ 42', '§ 20', '§ 20', '§ 17', '§ 42', '§ 42', '§ 20', '§ 17', '§ 20']

BFH-Urteil vom 7.7.1998 (VIII R 10/96) BStBl. 1999 II S. 729
Der Verkauf aller Anteile an einer GmbH zwecks Vermeidung einer Versteuerung des Liquidationserlöses nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist rechtsmißbräuchlich i. S. von § 42 AO 1977, wenn die GmbH im Zeitpunkt der Veräußerung ihre geschäftliche Tätigkeit bereits eingestellt hat, ihr gesamtes Vermögen faktisch (durch darlehensweise Überlassung) an die Gesellschafter verteilt ist und der mit dem Erwerber der Anteile vereinbarte "Kaufpreis" durch Übernahme der Darlehensverbindlichkeiten der Gesellschafter gegenüber der GmbH zu entrichten ist (Abgrenzung zum BFH-Urteil vom 23. Oktober 1996 I R 55/95, BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90).
AO 1977 § 42; EStG § 20 Abs. 1 Nr. 2.
Am 8. März 1982 erhielt ein Verwaltungsrat der X-AG, einer Domizilgesellschaft mit Sitz in B. (Schweiz), von den Gesellschaftern der B-GmbH 50.000 DM. Am 9. März 1982 gründete die X-AG die X-GmbH mit Sitz im Inland. Bereits am Tag der Gründung bezeichnete sich die X-GmbH als alleinige Gesellschafterin der B-GmbH und berief die bisherigen Geschäftsführer ab. Mit anschließendem Kaufvertrag vom 17. März 1982 verkauften die Gesellschafter der B-GmbH ihre Geschäftsanteile an die X-GmbH. Den vereinbarten Kaufpreis von 1.920.000 DM erbrachte die X-GmbH, indem sie die Darlehensverbindlichkeiten der Gesellschafter gegenüber der B-GmbH (je 480.000 DM) übernahm. Die den Kaufpreis übersteigenden Darlehen in Höhe von 114.488 DM mußten die Gesellschafter der B-GmbH zurückzahlen. Durch Gesellschafterbeschluß vom 29. März 1982 wurde die B-GmbH mit der X-GmbH verschmolzen. Am 25. Oktober 1982 wurde die Liquidation der X-GmbH beschlossen.
Durch geänderten Einkommensteuerbescheid 1982 erfaßte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) einen Betrag in Höhe der für die GmbH-Anteile vereinbarten Verkaufspreise als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA).
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Entscheidungen der Finanzgerichte 1996, 385). Der Gewinn aus dem Verkauf von im Privatvermögen gehaltenen Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, bei denen es sich nicht um wesentliche Beteiligungen i. S. von § 17 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) handele, sei nicht steuerbar. Eine vGA liege nicht vor, da die B-GmbH nicht auf die Rückzahlung der Darlehen verzichtet habe. Auch ein Mißbrauch der Gestaltungsmöglichkeiten sei nicht gegeben. Dies gelte unabhängig davon, ob die Gesellschafter der B-GmbH mit der Zahlung von 50.000 DM an einen Verwaltungsrat der X-AG das Stammkapital der X-GmbH finanzierten oder ob sie eine Provision für die Vermittlung des GmbH-Verkaufs vergüteten.
Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts (§ 42 der Abgabenordnung - AO 1977 -). Es macht geltend, die steuerfreie Veräußerung von GmbH-Anteilen sei ein Mißbrauch, wenn der Verkauf ausschließlich erfolge, um die Besteuerung von Bezügen im Rahmen einer Liquidation nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu vermeiden. Außersteuerliche Gründe für den Verkauf seien nicht gegeben.
Die von der Klägerin und E anläßlich der Veräußerung ihrer Geschäftsanteile erzielten Erlöse in Höhe von 960.000 DM sind als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu erfassen. Der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die im Privatvermögen gehalten werden und nicht zu den wesentlichen Beteiligungen i. S. des § 17 Abs. 1 EStG gehören, unterliegt zwar grundsätzlich nicht der Einkommensteuer. Das gilt jedoch nicht, wenn sich die Veräußerung der Anteile - wie im Streitfall - als ein Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts i. S. von § 42 AO 1977 darstellt.
1. Bei der rechtlichen Gestaltung wirtschaftlicher Vorgänge ist der Steuerpflichtige im Rahmen der Gesetze frei. Er darf seine rechtlichen Verhältnisse so gestalten, daß sich eine möglichst geringe Steuerlast ergibt (Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272, und vom 23. Oktober 1996 I R 55/95, BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90).
Eine Umgehung i. S. von § 42 AO 1977 ist erst dann gegeben, wenn eine Gestaltung gewählt wird, die - gemessen an dem erstrebten Ziel - unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist (st. Rspr., vgl. z. B. BFH-Urteile vom 26. März 1996 IX R 51/92, BFHE 180, 330, BStBl II 1996, 443, m. w. N., und vom 14. Mai 1992 V R 56/89, BFHE 168, 472, BStBl II 1992, 859, m. w. N.). Eine rechtliche Gestaltung ist unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber vorausgesetzte typische Gestaltung zum Erreichen bestimmter wirtschaftlicher Ziele nicht gebraucht, sondern hierfür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel, Steuern zu sparen, nicht erreichbar sein soll (BFH-Urteile vom 16. Januar 1992 V R 1/91, BFHE 167, 215, BStBl II 1992, 541; vom 13. Oktober 1992 VIII R 3/89, BFHE 169, 336, BStBl II 1993, 477). Der Steuerpflichtige kann sich auf die von ihm gewählte zivilrechtliche Gestaltung nicht berufen, wenn verständige Parteien in Anbetracht des wirtschaftlichen Sachverhalts und der wirtschaftlichen Zielsetzung nicht in dieser Weise verfahren wären (BFH-Urteil in BFHE 167, 215, BStBl II 1992, 541). Der Mißbrauch kann auch darin bestehen, daß der Steuerpflichtige einen anderen zu einer derartigen unangemessenen Gestaltung veranlaßt und daraus einen ungerechtfertigten Steuervorteil zieht (BFH-Urteil in BFHE 168, 472, BStBl II 1992, 859).
aa) Für ausgeschüttete Erträge aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft gilt im System des körperschaftsteuerrechtlichen Anrechnungsverfahrens der Grundsatz, daß sie im Ergebnis nur einmal, und zwar nach dem individuellen Steuersatz des Anteilseigners besteuert werden sollen (BFH-Urteil in BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90). Dies erfordert, daß grundsätzlich alle Beteiligungserträge als einkommensteuerpflichtige Einkünfte der Anteilseigner erfaßt werden. Dementsprechend werden nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG sämtliche Einnahmen, die einem Gesellschafter aufgrund seiner Beteiligung an einer GmbH zufließen, als Einkünfte aus Kapitalvermögen besteuert; ausgenommen sind nur die Erlöse aus der Veräußerung im Privatvermögen gehaltener Geschäftsanteile, die keine wesentlichen Beteiligungen i. S. des § 17 Abs. 1 EStG sind. Zu den steuerpflichtigen Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG insbesondere Kapitalerträge, die die Gesellschafter einer GmbH nach deren Auflösung erhalten (Liquidationsraten). Dieser Rechtsfolge haben sich die Gesellschafter der B-GmbH mit der von ihnen gewählten Gestaltung entzogen.
cc) Im Streitfall kommt es auch nicht darauf an, ob ein dauerhafter Erwerb der Geschäftsanteile durch die Käuferin beabsichtigt war. Dieser Gesichtspunkt kann in solchen Fällen entscheidungserheblich sein, in denen die Geschäftsanteile von Körperschaften übertragen werden, die im Zeitpunkt der Übertragung noch im Wirtschaftsleben aktiv sind (vgl. BFH-Urteil in BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90). Dagegen kommt ihm keine Bedeutung bei Gesellschaften zu, die - wie die B-GmbH - im Zeitpunkt der Veräußerung der Geschäftsanteile faktisch bereits liquidiert und nur noch als GmbH-Mantel existent sind.
Auch das Liquidationsrisiko ist im Streitfall unbeachtlich. Die tatsächliche Abwicklung der Geschäfte der B-GmbH war im Verkaufszeitpunkt bereits abgeschlossen. Sonstige Risiken, insbesondere ausstehende Ansprüche von Gläubigern der B-GmbH, sind nach den Feststellungen des FG nicht erkennbar und wurden von der Klägerin und E auch nicht substantiiert geltend gemacht. Allein die Abwälzung der mit der Liquidation verbundenen Pflichten auf einen Erwerber (z. B. Anmeldung der Auflösung zur Eintragung in das Handelsregister) und der sonstige notwendige Verwaltungsaufwand bis zur Beendigung der GmbH sind im Streitfall keine beachtlichen Gründe für eine Veräußerung. Insbesondere war die Erfüllung der steuerlichen Pflichten (Jahresabschlüsse; Steuererklärungen) hier mit keinem nennenswerten Aufwand verbunden, da die B-GmbH ihre Geschäftstätigkeit bereits beendet hatte und ihr Vermögen im wesentlichen nur aus den Darlehensforderungen gegen die Gesellschafter bestand.
c) Die Klägerin und E haben bei der Veräußerung ihrer Geschäftsanteile mit der Absicht der Steuerumgehung gehandelt. Bei einer den wirtschaftlichen Verhältnissen unangemessenen Gestaltung spricht eine tatsächliche Vermutung für die Mißbrauchsabsicht des Steuerpflichtigen, wenn für diese Gestaltung - wie hier - wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe fehlen (Urteil des Senats vom 28. Januar 1992 VIII R 7/88, BFHE 167, 273, BStBl II 1993, 84). Die Klägerin und E als ehemaliger Geschäftsführer der B-GmbH haben alle Umstände der Vertragsgestaltung gekannt. Anhaltspunkte dafür, daß der Verkauf gleichwohl nicht mit dem Ziel der Steuerumgehung erfolgte, haben die Klägerin und E nicht substantiiert vorgetragen. Umstände, die gegen eine Umgehungsabsicht sprechen könnten, sind auch aus dem vom FG festgestellten Sachverhalt nicht ersichtlich.