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Timestamp: 2018-07-20 01:17:49
Document Index: 93664452

Matched Legal Cases: ['Art. 82', 'Art. 83', 'e contrario', 'Art. 86', 'Art. 89', 'Art. 90', 'Art. 100', 'Art. 146', 'Art. 73', 'Art. 957', 'Art. 958', 'Art. 958', 'Art. 960', 'Art. 960', 'Art. 958', 'Art. 958', 'Art. 958', 'Art. 958', 'Art. 960', 'Art. 960', 'Art. 960', 'Art. 99', 'BGE']

2C_318/2018 07.05.2018
Dem Fusionsvertrag vom 26. September 2011 zufolge wies die übernommene Gesellschaft am Stichtag (31. März 2011) Vorräte von insgesamt Fr. 497'000.-- aus (Warenlager von Fr. 400'000.-- und Warenlager Ersatzteile von Fr. 97'000.--). In den Steuerperioden 2011, 2012 und 2013 verbuchte die Steuerpflichtige alsdann Abnahmen des Warenbestandes um Fr. 46'000.--, Fr. 101'000.-- und Fr. 31'000.--, indem sie erfolgswirksam passivseitige "Warenlagerreserven" bildete. Bei Vornahme der Veranlagung 2011 hielt die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau (KSTV/TG) den eingebuchten Warenbestand von Fr. 497'000.-- insgesamt für nicht werthaltig, unter anderem, weil ordnungsmässige Inventare fehlten (sowohl für die Zeit vor wie auch nach der Fusion) und die übernommene Gesellschaft zuletzt einen Mietaufwand von lediglich Fr. 2'000.-- ausgewiesen habe, was zur Unterbringung der Waren nicht ausreiche. Entsprechend rechnete die KSTV/TG in den hier interessierenden Steuerperioden 2011-2013 die Abschreibungen auf den beiden als Nonvaleur betrachteten Posten in vollem Umfang auf (Fr. 46'000.--, Fr. 101'000.-- und Fr. 31'000.--). Hinsichtlich der Steuerperiode 2012 erachtete die KSTV/TG zudem die Kosten für die Herstellung eines Buches ("F.________") als geschäftsmässig unbegründet und nahm sie im entsprechenden Umfang eine Aufrechnung vor (Fr. 78'594.--).
Das Verwaltungsgericht erkannte hauptsächlich, die Steuerpflichtige habe weder ordnungsmässige Inventare der übernommenen Gesellschaft für die Zeit bis zur Fusion noch solche der übernehmenden Gesellschaft für die Zeit danach vorlegen können. Die je eine einzige Seite umfassenden Dokumente mit dem Titel "Inventar 2011", "Inventar 2012" und "Inventar 2013" und die Kontoblätter 1260 (Warenlager) und 1250 (Warenlager Ersatzteile) liessen keinen Rückschluss auf die tatsächlichen Vorräte zu. Sie wiesen lediglich den angeblichen Wert der beiden Positionen aus, was nicht einmal einen Ermessenszuschlag auf Grundlage einer gesicherten Basis erlaube. Die Dokumente "Inventar 2008/2009", "Inventar 2009/2010" und "Inventar 2010/ 2011" seitens der übernommenen Gesellschaft seien in gleicher Weise "äusserst rudimentär" gehalten und vermöchten den Bestand der Vorräte in keiner Weise darzulegen. Daran änderten auch die dokumentierten Bestellungen aus dem Zeitraum von Januar 2007 bis Oktober 2008 nichts. Der letzte nachgewiesene Warenzugang gehe auf Ende Februar 2009 zurück, mehr als zwei Jahre vor der Fusion. Wenn auch ein "gewisser Materialfluss" bestanden habe, sprächen die Umstände trotzdem dafür, dass die übernommene Gesellschaft im Fusionszeitpunkt über "kein umfangreiches Warenlager" verfügt habe.
1.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90, Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
2.1. Das harmonisierte Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden kennt für juristische Personen keine eigenständigen Regeln über die Buchführung und Rechnungslegung. Es greifen die Bestimmungen des Obligationenrechts. Das revidierte Recht über die kaufmännische Buchführung und Rechnungslegung (Art. 957 ff. OR in der Fassung vom 23. Dezember 2011) ist am 1. Januar 2013 in Kraft getreten (AS 2012 6679). Es erfasst damit zwar die Steuerperiode 2013, nicht aber die beiden Vorjahre, die hier ebenso von Belang sind. Dennoch kann das neue Recht herangezogen werden, nachdem es hinsichtlich der Inventarpflicht (Art. 958c Abs. 2 OR) gegenüber dem vorrevidierten Recht (Art. 958 Abs. 1 und 2, Art. 960 Abs. 1 OR in der ursprünglichen Fassung vom 18. Dezember 1936 [AS 1937 185]) keine hier erhebliche Änderung bringt.
2.2.3. Was insbesondere die Inventarisierung von Vorräten (Rohstoffe, Halbfabrikate, Fertigfabrikate, Handelswaren; Art. 960c Abs. 2 OR) betrifft, wie sie hier zur Diskussion steht, erfolgt die stichtagsnahe körperliche Aufnahme (KÄFER, a. a. O., N. 106 zu Art. 958 OR 1936) häufig nach der Detailhandels-Inventurmethode. Diese äussert sich in der "vereinfachenden Bestandesaufnahme (und Bewegungsrechnung) zu Verkaufspreisen und mit retrograder Rechnung (Prozentabzug für zugeschlagenen Bruttogewinn) zur Ermittlung des Inventarwerts" (KÄFER, a. a. O., N. 108 zu Art. 958 OR 1936). Bei umfangreichen Lagerbeständen können bestimmte Stichprobeverfahren am Platz sein (auch dazu KÄFER, a. a. O., N. 109 zu Art. 958 OR 1936). Letztlich bedarf es in allen Fällen aber einer ordnungsmässig erstellten Liste der Vorräte, aus welcher sich die Art, die Menge und die Kosten ergeben (MARKUS R. NEUHAUS/DANIEL SUTER, Basler Kommentar, OR II, 5. Aufl. 2016, N. 22 zu Art. 958c OR). Ausgangspunkt der Erstbewertung der Vorräte sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten; diese bilden den Höchstansatz (Art. 960a Abs. 1 OR). Diese Obergrenze setzt sich in der Folgebewertung fort (Art. 960a Abs. 2 OR), wobei ein niedrigerer Veräusserungswert vorbehalten bleibt (Art. 960c Abs. 1 OR).
3.2.5. Die Begründung der Steuerpflichtigen geht dahin, es habe eine konstante Bruttogewinnmarge geherrscht. Diese werde nun aber dadurch verfälscht, dass die Veranlagungsbehörde die erfolgswirksam verbuchte Abnahme der Vorräte aufrechne. Die Vorinstanz hat sich mit der Bruttogewinnmarge nur am Rande auseinandergesetzt. Die Vorbringen erweisen sich aber als unbegründet. Abgesehen davon, dass offenbleiben kann, ob das Excel-Dokument, das die Steuerpflichtige im bundesgerichtlichen Verfahren vorlegt, unter das Novenverbot fällt (Art. 99 Abs. 1 BGG; BGE 137 V 446 E. 6.2.3), vermöchte es die vorinstanzliche Rechtsanwendung nicht zurückzudrängen. Entgegen dem von der Steuerpflichtigen vertretenen Sichtweise verzeichnete die Bruttomarge keineswegs einen konstanten Verlauf. Folgt man dem Excel-Dokument, wäre in den Jahren 2007-2010 von 38,07, 27,59, 40,93 und 37,09 Prozent auszugehen. Für die Jahre 2011-2013 wären - immer nach Darstellung der Steuerpflichtigen - Werte von 34,83, 23,49 und 27,73 Prozent massgebend. Unter Berücksichtigung der Aufrechnungen gelangte man dagegen zu Ansätzen von 46,70, 42,59 und 36,71 Prozent, was hinsichtlich der Konstanz zu keiner nennenswerten Abweichung führt. Auffallend ist einzig der Anstieg von 37,09 (2010) auf 46,70 Prozent (2011), was aber auch fusionsbedingte Gründe haben kann, nachdem ab 2011 die beiden Warenlager zusammengeflossen waren. Davon zu sprechen, ein derartiger Anstieg sei "gar nicht möglich", entbehrt der Grundlage, zumal zu berücksichtigen ist, dass in den Jahren 2011-2013 nicht etwa der gesamte verbuchte Warenaufwand aufgerechnet wurde, sondern einzig die direkte oder indirekte Abschreibung des Warenlagers zufolge der angeblichen Bestandesabnahmen.