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Timestamp: 2018-12-10 22:42:59
Document Index: 139635859

Matched Legal Cases: ['§ 233', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 1', '§ 233', '§ 163', '§ 3', '§ 5', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 3', 'EuG', 'EuG', 'Art. 17', 'Art. 18', '§ 16', '§ 16', '§ 1', '§ 233', '§ 233', '§ 233', 'EuG']

Urteil vom 19.06.2013, XI R 41/10 - Steuernsparen
Urteil vom 19.06.2013, XI R 41/10
Zur Gewährung des Vorsteuerabzugs aus Billigkeitsgründen und zu den Grenzen einer rückwirkenden Rechnungsberichtigung – Abrechnung über eine einheitliche Leistung – Zweck des § 233a AO
1. Die Gewährung des Vorsteuerabzugs unter dem Gesichtspunkt einer rückwirkenden Rechnungsberichtigung setzt –auch im Wege einer Billigkeitsmaßnahme– voraus, dass die zu berichtigende Rechnung falsche oder unvollständige Angaben enthält, die einer Berichtigung zugänglich wären.
I. Die Beteiligten streiten im Hinblick auf festgesetzte Nachzahlungszinsen darum, ob ein Vorsteuerabzug statt –wie bisher– (erst) im Besteuerungszeitraum 2007 zuzulassen ist, in dem über Leistungen Rechnungen erteilt wurden, oder ob der Vorsteuerabzug aus Gründen der Billigkeit bereits in den Streitjahren 1999 bis 2005 zu gewähren ist, in denen die Leistungen erbracht wurden, mit der Folge, dass die Grundlage für die Festsetzung von Nachzahlungszinsen entfällt.
Gemäß § 3 Ziff. 1 und 2 verpflichtet sich die Klägerin, "jeweils wöchentlich dienstags eine 1/1 Seite in der … und in der … vierfarbig mit ‚Nahverkehrs-news‘, Mitteilungen, Geschäftsberichten und/oder Anzeigen" von der X-AG zu veröffentlichen.
Die sog. Nahverkehrs-news sollten "in Zusammenarbeit von …-Redaktion und den für Öffentlichkeitsarbeit zuständigen Mitarbeitern" der X-AG "unter der publizistischen Verantwortung der …-Redaktion" erstellt werden.
Nach § 3 Ziff. 6 wird sich die Klägerin an den durch die X-AG "zu erbringenden Redaktions- und Gestaltungsleistungen für die 1/1 Seite (vgl. Ziff. 1 Abs. 2 S. 1) mit … DM jährlich beteiligen. Der Betrag ist in vier gleichen Raten jeweils zur Mitte eines Kalendervierteljahres zu zahlen …".
Die Media-Leistungen gem. § 3 Ziff. 1 und 2 sowie die Hinweise gem. § 3 Ziff. 7 sind zu Netto-Listenpreisen ohne Rabattierung errechnet. Die internen Kosten entsprechen der Kostenstruktur bei der [Klägerin]. …
Die Vertragsparteien sahen die gegenseitigen Leistungen als gleichwertig an, so dass sie darüber keine Rechnungen ausstellten. Im Juni 2007 –so das FG– "stellten die Vertragsparteien die Steuerbarkeit und Steuerpflicht des Leistungsaustausches … übereinstimmend fest", erteilten sich daraufhin über die in den Jahren 1999 bis 2006 erbrachten gegenseitigen Leistungen Rechnungen, verrechneten den jeweils offenen Betrag mit dem jeweiligen Gegenanspruch und wiesen dabei Umsatzsteuer offen aus. In den Rechnungen der X-AG an die Klägerin wird mit der "Referenz: Lt. Vereinbarung vom 12.2.1999 Vertriebsrecht § 1" jeweils unter dem Datum 4. Juni 2007 wie folgt abgerechnet:
Mit Schreiben vom 25. Juli 2007 beantragte die Klägerin, Nachzahlungszinsen nach § 233a der Abgabenordnung (AO) aus Billigkeitsgründen gemäß § 163 AO nicht festzusetzen. Diesen Antrag lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) mit Bescheid vom 27. August 2007 ab und setzte die Umsatzsteuer entsprechend den von der Klägerin berichtigten Umsatzsteuererklärungen fest. Ferner setzte das FA jeweils mit Bescheiden vom 13. September 2007 Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 1999 bis 2005 fest; die Nachzahlungszinsen beliefen sich auf insgesamt … EUR.
Die Klägerin erhob hierauf Klage. In der mündlichen Verhandlung vom 25. Oktober 2010 ergänzte sie den Sachverhalt nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) dahingehend, man habe nunmehr festgestellt, dass die X-AG auf der Grundlage von § 3 Ziff. 6 des Vertrages vom 12. Februar 1999 in den Streitjahren Teilrechnungen an die Klägerin erteilt habe. Diese Abrechnungen bezögen sich auf die durch die X-AG zu erbringenden Gestaltungsleistungen. Aus dem Leistungsspektrum der in § 5 Ziff. 1 bewerteten Leistungen von insgesamt … DM seien mithin … DM über Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis abgerechnet worden. In den hierzu vorgelegten und vom FG in Bezug genommenen Rechnungen der X-AG heißt es unter Verweis auf die Vereinbarung bspw. für das Jahr 2001:
Ferner wies die Klägerin darauf hin, die Steuerfestsetzungen hätten zum Zeitpunkt des Antrags vom 10. September 2008, den Vorsteuerabzug in den Jahren des Leistungsbezugs 1999 bis 2005 zuzulassen, noch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gestanden. Der Sachverhalt sei daher mit dem in dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 15. Juli 2010 C-368/09 –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2010, 693) vergleichbar.
(3) Bei unionsrechtskonformer Auslegung sei der Vorsteuerabzug im Falle einer Rechnungsberichtigung rückwirkend auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungserteilung zu gewähren. Dies ergebe sich aus dem EuGH-Urteil –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693).
Im Falle der Berichtigung einer Rechnung gelte nach dem Urteil des EuGH –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693) nicht mehr uneingeschränkt, dass die Vorsteuer erst in dem Besteuerungszeitraum abgezogen werden könne, in dem eine ordnungsgemäße Rechnung vorliege. Vielmehr könnten bspw. falsche oder fehlende Angaben zum Entgelt und zum Steuerbetrag korrigiert bzw. ergänzt werden – und zwar rückwirkend auf das Jahr der ersten Rechnungsstellung; und zwar jedenfalls dann, wenn alle materiell- und formell-rechtlichen Voraussetzungen für das Recht auf Vorsteuerabzug erfüllt und die berichtigten Rechnungen alle vorgeschriebenen Angaben enthalten. Der Streitfall sei nicht mit der vom EuGH und vom BFH entschiedenen Rs. –Terra Baubedarf– (vgl. EuGH-Urteil vom 29. April 2004 C-152/02, Slg. 2004, I-5583, BFH/NV Beilage 2004, 229; BFH-Urteil vom 1. Juli 2004 V R 33/01, BFHE 206, 463, BStBl II 2004, 861) vergleichbar, denn dort sei es nicht um eine Rechnungsberichtigung gegangen, sondern um einen erstmalig geltend gemachten Vorsteuerabzug.
Der Streitfall sei auch insoweit nicht mit der Rs. –Terra Baubedarf– (Slg. 2004, I-5583, BFH/NV Beilage 2004, 229) vergleichbar, weil dort der Steuerpflichtige die Zahlung der Rechnung an den Leistenden erst nach Erhalt der Rechnung vorgenommen habe. Hier aber verlange das Neutralitätsgebot der "vollständigen und sofortigen" Entlastung nicht nur die betragsmäßige, sondern auch die zeitliche Korrespondenz von Steuerabführung und Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger. Die Entscheidung –Terra Baubedarf– (Slg. 2004, I-5583, BFH/NV Beilage 2004, 229) gelte nur für den dort in Rz 35 des EuGH-Urteils dargestellten Normalfall. Denn dort heiße es: "dem liegt die Annahme zugrunde, dass die Steuerpflichtigen grundsätzlich keine Zahlungen vornehmen und daher keine Vorsteuer abführen, bevor sie eine Rechnung oder ein anderes, als Rechnung zu betrachtendes Dokument erhalten haben, und dass nicht von der Belastung eines Umsatzes mit der Mehrwertsteuer ausgegangen werden kann, bevor diese abgeführt wurde."
Der Zinsnachteil für sie, die Klägerin, sei offenkundig. Obwohl sie lediglich als Steuereinnehmerin für den Fiskus tätig werde und das Steueraufkommen zu keiner Zeit gemindert oder auch nur gefährdet gewesen sei, habe das FA Nachzahlungszinsen festgesetzt. In einem solchen Fall gebiete der Grundsatz der Steuerneutralität, den Vorsteuerabzug rückwirkend für den Besteuerungszeitraum zuzulassen, in dem die Vorsteuer an den leistenden Unternehmer bezahlt worden sei. Sie verweist hierzu auch auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 1. Dezember 2008 IV B 8 – S 7203/07/10002 (BStBl I 2008, 992), das eine Billigkeitsregelung bei Umsätzen im Rahmen der Abgabe werthaltiger Abfälle vorsehe.
unter Aufhebung der Vorentscheidung, der Einspruchsentscheidung vom 25. November 2008 sowie des Bescheides vom 9. Oktober 2008 das FA zu verpflichten, "den Vorsteuerabzug in Höhe von insgesamt … EUR aus sachlichen Billigkeitsgründen statt im Besteuerungszeitraum 2007 rückwirkend in den Besteuerungszeiträumen der erstmaligen Rechnungserteilung" wie folgt vorzunehmen:
Es verweist auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung vom 25. November 2008 sowie auf das FG-Urteil. Im Übrigen handele es sich vorliegend nicht um eine Rechnungsberichtigung, die Beteiligten hätten vielmehr aus den vorliegenden tauschähnlichen Umsätzen nicht die gebotenen umsatzsteuerrechtlichen Folgerungen gezogen. In seiner Entscheidung –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693) habe der EuGH weder zum Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs Stellung genommen noch den Begriff der Rückwirkung oder der rückwirkenden Kraft einer Berichtigung benutzt. Auch eine Billigkeitsmaßnahme nach Abschn. 202 Abs. 7 UStR komme nicht in Betracht (Hinweis auf Abschn. 202 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 Satz 9 UStR).
a) Die Klägerin hat unter dem Gesichtspunkt einer Rechnungsberichtigung keinen Anspruch darauf, den aus den Rechnungen vom 4. Juni 2007 geltend gemachten Vorsteuerabzug in Höhe von insgesamt … EUR aus sachlichen Billigkeitsgründen statt im Veranlagungszeitraum 2007 rückwirkend in den Besteuerungszeiträumen 1999 bis 2005 vornehmen zu können.
aa) Sie trägt hierzu zwar vor, diese Möglichkeit habe sich erst aufgrund des EuGH-Urteils –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693) ergeben und es sei ihr daher im Zeitpunkt der Antragstellung nicht zumutbar gewesen, ihre Rechtsauffassung im Rahmen des Festsetzungsverfahrens zu verfolgen.
bb) Sie kann den Vorsteuerabzug aber unter dem Gesichtspunkt einer rückwirkenden Rechnungsberichtigung bereits deshalb nicht –auch nicht im Wege einer Billigkeitsmaßnahme– in den Streitjahren 1999 bis 2005 geltend machen, weil die in diesen Jahren laufend ausgestellten Rechnungen keine falschen oder unvollständigen Angaben enthalten, die einer Berichtigung zugänglich wären.
Der Sachverhalt unterscheidet sich insoweit von dem in dem EuGH-Urteil –Pannon Gép– (Slg. 2010, I-7467, UR 2010, 693), in dem die zunächst ausgestellten Rechnungen unrichtige Daten des Abschlusses der Dienstleistungen aufwiesen. Der EuGH hat dazu entschieden, dass das Unionsrecht einer nationalen Regelung oder Praxis entgegenstehe, "nach der die nationalen Behörden einem Steuerpflichtigen das Recht, den für ihm erbrachte Dienstleistungen geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuerbetrag von der von ihm geschuldeten Mehrwertsteuer als Vorsteuer abzuziehen, mit der Begründung absprechen, dass die ursprüngliche Rechnung, die zum Zeitpunkt der Vornahme des Vorsteuerabzugs in seinem Besitz war, ein falsches Datum des Abschlusses der Dienstleistung aufgewiesen habe und dass die später berichtigte Rechnung und die die ursprüngliche Rechnung aufhebende Gutschrift nicht fortlaufend nummeriert gewesen seien (…), wenn die materiell-rechtlichen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erfüllt sind und der Steuerpflichtige der betreffenden Behörde vor Erlass ihrer Entscheidung eine berichtigte Rechnung zugeleitet hat, in der das zutreffende Datum des Abschlusses der genannten Dienstleistung vermerkt war, auch wenn diese Rechnung und die die ursprüngliche Rechnung aufhebende Gutschrift keine fortlaufende Nummerierung aufweisen".
cc) Selbst wenn man zugunsten der Klägerin davon ausgeht, dass sie gegenüber der X-AG eine einheitliche Leistung erbracht und von dieser eine ebensolche empfangen habe, und dass die in den Streitjahren von der X-AG ausgestellten Rechnungen über jährlich insgesamt … DM zuzüglich Umsatzsteuer sich auf die Redaktions- und Gestaltungsleistungeni.S. des § 3 Ziff. 6 der Vereinbarung bezogen haben und somit Teilrechnungen bzgl. der Gesamtleistungen der X-AG darstellen, können die am 4. Juni 2007 ausgestellten Rechnungen nicht als (ggf. rückwirkende) Berichtigungen hinsichtlich der für die Redaktions- und Gestaltungsleistungen ausgestellten Rechnungen anerkannt werden.
dd) Mangels einer Rechnungsberichtigung bedarf es keiner Erörterung, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen eine solche umsatzsteuerrechtlich rückwirkend zu berücksichtigen ist (vgl. dazu auch EuGH-Urteil vom 8. Mai 2013 C-271/12 –Petroma Transports SA–, Mehrwertsteuerrecht –MwStR– 2013, 272, UR 2013, 591, und Slapio, MwStR 2013, 333).
b) Desgleichen hat die Klägerin keinen Anspruch darauf, die geltend gemachte Vorsteuer in Höhe von insgesamt … EUR deshalb aus sachlichen Billigkeitsgründen rückwirkend in den Besteuerungszeiträumen 1999 bis 2005 abzuziehen, weil sie die Umsatzsteuer in diesen Jahren an die X-AG –im Wege der Verrechnung mit den von ihr an die X-AG erbrachten Leistungen– entrichtet hat.
bb) Auch nach dem EuGH-Urteil –Terra Baubedarf– (Slg. 2004, I-5583, BFH/NV Beilage 2004, 229) ist für den Vorsteuerabzug nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern Art. 18 Abs. 2 Unterabs. 1 dieser Richtlinie dahin auszulegen, dass das Vorsteuerabzugsrecht für den Erklärungszeitraum auszuüben ist, in dem die beiden nach dieser Bestimmung erforderlichen Voraussetzungen erfüllt sind, nämlich dass die Lieferung der Gegenstände oder die Dienstleistung bewirkt wurde und dass der Steuerpflichtige die Rechnung oder das Dokument besitzt, das nach den von den Mitgliedstaaten festgelegten Kriterien als Rechnung betrachtet werden kann.
cc) Daraus ergibt sich, dass die Klägerin den streitigen Vorsteuerabzug in den Streitjahren 1999 bis 2005, in denen ihr die dazugehörigen Rechnungen noch nicht vorlagen, nicht (auch nicht rückwirkend) geltend machen kann; ob sie die in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer dem Leistungserbringer –hier im Wege der Verrechnung mit eigenen Leistungen– bezahlt hat, ist nach dem Gesetz unerheblich.
aa) Nach § 16 Abs. 1 Satz 2 UStG ist der Besteuerungszeitraum das Kalenderjahr; gemäß § 16 Abs. 1 Satz 3 UStG ist bei der Berechnung der Steuer von der Summe der Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 UStG auszugehen. Danach waren aufgrund der im Jahre 2007 erteilten Rechnungen die Umsatzsteuerbescheide der Klägerin für die Jahre 1999 bis 2005 abzuändern und die in diesen Jahren geschuldete Umsatzsteuer entsprechend der von ihr an die X-AG erbrachten Leistungen zu erhöhen. Wird die Umsatzsteuerfestsetzung –wie im Streitfall– geändert, ist der Unterschiedsbetrag zwischen der festgesetzten Steuer und der vorher festgesetzten Steuer maßgebend für die Zinsberechnung (§ 233a Abs. 5 Sätze 1 und 2 AO). Die sich daraus ergebenden Nachzahlungszinsen belasten die Klägerin im Streitfall mit einem Betrag in Höhe von insgesamt … EUR.
bb) § 233a AO bezweckt, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern den einzelnen Steuerpflichtigen gegenüber zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden. Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäteten Erlass (bzw. der Änderung) eines Steuerbescheids typischerweise entstanden sind, sollen mit Hilfe der sog. Vollverzinsung ausgeglichen werden. Ob die möglichen Zinsvorteile tatsächlich gezogen worden sind, ist grundsätzlich unbeachtlich (BFH-Beschluss vom 10. März 2006 V B 82/05, BFH/NV 2006, 1433, m.w.N.). Die Festsetzung von Zinsen nach § 233a AO ist grundsätzlich rechtmäßig, wenn der Schuldner der Steuernachforderung Liquiditätsvorteile gehabt hat, weil er von der Zahlung der geschuldeten Steuer vorerst –wegen unzutreffender Steuerfestsetzung– "freigestellt" war (BFH-Urteil vom 30. März 2006 V R 60/04, BFH/NV 2006, 1434).
4. Unionsrechtlichen Klärungsbedarf, der ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH rechtfertigen könnte, sieht der Senat –im Gegensatz zur Klägerin– im Streitfall nicht.