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Timestamp: 2020-08-12 22:57:06
Document Index: 79863906

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 1922', '§ 2059', '§ 20', '§ 3', '§ 20', '§ 1922', '§ 2059', '§ 191', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 2059', '§ 20', '§ 2058', '§ 2059', '§ 126', '§ 118', '§ 1967', '§ 45', '§ 1922', '§ 9', '§ 20', '§ 309', '§ 833', '§ 850']

Die vom Erben als Gesamtrechtsnachfolger aufgrund Erbanfalls nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG i.V.m. § 1922 BGB geschuldete Erbschaftsteuer ist eine Nachlassverbindlichkeit (Fortführung des BFH-Urteils vom 20.1.2016, II R 34/14, BFHE 252, 389, BStBl II 2016, 482 = SIS 16 05 73).
Eine Beschränkung der Erbenhaftung für Erbschaftsteuerverbindlichkeiten ist nach § 2059 Abs. 1 Satz 2 BGB ausgeschlossen.
Bei der Inanspruchnahme des Nachlasses nach § 20 Abs. 3 ErbStG besteht ein (Entschließungs-)Ermessen, so dass grundsätzlich keine Verpflichtung zur vorrangigen Inanspruchnahme besteht.
BGB § 3, § 20 Abs. 1 und Abs. 3
§ 1922, § 2059
BFH-Urteil vom 4.6.2019, VII R 16/18 (veröffentlicht am 26.9.2019)
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 21.2.2018, 4 K 1144/17 AO = SIS 18 04 34
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist die Tochter der im Jahr 2015 verstorbenen Erblasserin. Die Erblasserin wurde von der Klägerin und deren Bruder zu einem Anteil von jeweils 1/2 beerbt.
Zum Nachlass der Erblasserin gehörten neben Grundbesitz Geschäftsanteile an der C-GmbH. Darüber hinaus verfügte sie über Konten bei der D-Bank AG mit einem Guthaben von etwa 7 Mio. €, bei der F-Bank AG mit einem Guthaben von etwa 79.000 € und bei der E-Bank AG mit einem Guthaben von insgesamt etwa 4 Mio. € sowie über Wertpapiere mit einem Kurswert von etwa 6 Mio. €.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) setzte gegen die Klägerin mit Bescheid vom 29.07.2016 Erbschaftsteuer in Höhe von … € fest. Nachdem die Klägerin gegen diesen Bescheid Einspruch eingelegt und die Aussetzung der Vollziehung beantragt hatte, setzte das FA die Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheids in Höhe von … € aus, so dass noch 5.559.381 € zu entrichten waren.
Die Klägerin beantragte, wegen dieser Erbschaftsteuer die Forderungen aus dem auf den Namen der Erblasserin bei der D-Bank AG geführten Konto zu pfänden. Ihr Bruder lehne eine Auseinandersetzung des Nachlasses oder von Teilen des Nachlasses ab. Sie selbst sei nicht in der Lage, die zu entrichtende Erbschaftsteuer aus eigenen Mitteln zu zahlen. Sie sei zwar auch Gesellschafterin der C-GmbH in Höhe von 1/3 des Stammkapitals. Nach dem Gesellschaftsvertrag habe ein Gesellschafter jedoch aus der Gesellschaft auszuscheiden, wenn sein Geschäftsanteil gepfändet werde und die Pfändung länger als zwei Monate andauere. Darüber hinaus sei sie in Höhe von 4,167 % des Grundkapitals Aktionärin der G-AG. Auch insoweit bestünden umfangreiche Verfügungsbeschränkungen. Sie sei Eigentümerin von drei Eigentumswohnungen sowie eines mit einem Einfamilienhaus bebauten Grundstücks mit angrenzendem Baugrundstück, welches in Höhe von etwa 800.000 € belastet sei. Ferner sei sie Eigentümerin eines u.a. an eine gemeinnützige Gesellschaft vermieteten Grundstücks, wobei diese derzeit den Mietzins nicht zahlen könne. Das Grundstück mit einem Wert von etwa 10 Mio. € sei in Höhe von etwa 8 Mio. € belastet. Sie unterhalte bei der D-Bank AG ein Konto mit einem Guthaben von derzeit 150.000 €, bei der H-Bank AG ein Konto mit einem Guthaben von 3.000 €, bei der L-Bank AG ein Konto mit einem Wert von weniger als 10.000 € sowie ein Depot mit Aktien im Wert von etwa 1,7 Mio. €. Darüber hinaus unterhalte sie bei der M-Bank AG, der Sparkasse N-Stadt und der O-Bank AG Konten ohne nennenswerte Bestände. Gegenüber ihrem Bruder habe sie aufgrund einer Teilungsanordnung in dem gemeinschaftlichen Testament ihrer Eltern noch einen Ausgleichsanspruch in Höhe von ca. 15 Mio. €, worüber seit Jahrzehnten ein Rechtsstreit anhängig sei.
Das FA pfändete mit vier Verfügungen vom 15.12.2016 die Forderungen der Klägerin aus ihren Geschäftsbeziehungen mit der D-Bank AG, der H-Bank AG, der M-Bank AG sowie der Sparkasse N-Stadt und ordnete die Einziehung der gepfändeten Forderungen an. Die Drittschuldner zahlten aufgrund der Verfügungen an das FA im Januar 2017 insgesamt 133.510,31 €.
Am 23.03.2017 erließ das FA gegenüber der Klägerin und ihrem Bruder zwei auf § 191 der Abgabenordnung (AO), § 20 Abs. 3 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) gestützte Haftungsbescheide, mit denen es beide zur Entrichtung der von der Klägerin noch geschuldeten Erbschaftsteuer in Höhe von 5.193.516,45 € zuzüglich Säumniszuschläge aus dem Nachlass aufforderte. Daraufhin wurden insgesamt 5.661.305,73 € an das FA gezahlt, woraufhin dieses mit Bescheiden vom 27.04.2017 die streitgegenständlichen Pfändungs- und Einziehungsverfügungen aufhob.
Mit ihrer - erfolglosen - Klage begehrte die Klägerin die Feststellung, dass die Pfändungs- und Einziehungsverfügungen rechtswidrig gewesen seien, weil das FA vorrangig den Nachlass im Wege der Haftung nach § 20 Abs. 3 ErbStG hätte in Anspruch nehmen müssen. Zwar bejahte das Finanzgericht (FG) die Zulässigkeit der Fortsetzungsfeststellungsklage wegen Wiederholungsgefahr im Hinblick auf die ausgesetzten Steuerbeträge. Jedoch verneinte es eine Verpflichtung des FA, zunächst von der Möglichkeit einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nach § 20 Abs. 3 ErbStG Gebrauch zu machen. Eine Vollstreckung könne im Einzelfall unverhältnismäßig sein, wenn sie den Betroffenen übermäßig belastet, mithin für ihn unzumutbar sei. Einen solchen Nachweis habe die Klägerin nicht erbracht.
Dagegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Revision. Das FA habe die von § 20 Abs. 3 ErbStG gezogenen Ermessensgrenzen überschritten. Die Vollstreckung in ihr Vermögen sei unverhältnismäßig. Die Erbschaftsteuerschuld sei eine Nachlassverbindlichkeit (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 20.01.2016 - II R 34/14, BFHE 252, 389, BStBl II 2016, 482). Nach § 2059 Abs. 1 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) könne die Klägerin die Tilgung ihrer Erbschaftsteuerschuld aus ihrem sonstigen Vermögen bis zur Teilung des Nachlasses verweigern. § 20 Abs. 3 ErbStG enthalte keine zusätzliche Sicherungsmaßnahme zugunsten der Finanzverwaltung, sondern wiederhole die in § 2058 und § 2059 BGB enthaltene Regelung.
II. Die Revision ist zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die Vorentscheidung entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Die Vollstreckungsbehörde hat bei Erlass von Vollstreckungsmaßnahmen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz zu beachten (vgl. u.a. Senatsurteil vom 24.09.1991 - VII R 34/90, BFHE 165, 477, BStBl II 1992, 57, und Senatsbeschluss vom 11.12.1990 - VII B 94/90, BFH/NV 1991, 787). Zu dessen Wahrung muss eine Vollstreckungsmaßnahme zur Erreichung des angestrebten Ziels geeignet - insbesondere nicht von vornherein aussichtslos (Senatsurteil vom 18.07.2000 - VII R 94/98, BFH/NV 2001, 141, unter 3.) - und erforderlich sowie dem Betroffenen zumutbar sein; außerdem darf die Maßnahme den Betroffenen nicht übermäßig belasten (Senatsurteil vom 14.06.1988 - VII R 143/84, BFHE 153, 277, BStBl II 1988, 684). Eine solche Belastung liegt grundsätzlich schon dann nicht vor, wenn eine Maßnahme dem Betroffenen zumutbar ist (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 19.10.1982 - 1 BvL 34/80, 1 BvL 55/80, BVerfGE 61, 126, 134, unter B.I.1.b).
Zu den Nachlassverbindlichkeiten gehören nach § 1967 Abs. 2 BGB die vom Erblasser herrührenden Schulden und die den Erben als solchen treffenden Verbindlichkeiten. Zu den ersteren zählen u.a. die im Wege der Gesamtrechtsnachfolge (§ 45 Abs. 1 AO, § 1922 BGB) auf den Erben übergegangenen Steuer- und Haftungsschulden des Erblassers (Erblasserschulden), während die zweite Gruppe die aus Anlass des Erbfalls entstandenen Schulden (Erbfallschulden) betrifft, zu denen - neben den im Gesetz genannten Verbindlichkeiten aus Pflichtteilsrechten, Vermächtnissen und Auflagen - auch die Erbschaftsteuer (§ 9 Abs. 1, § 20 ErbStG) zu rechnen ist (Senatsurteile vom 28.04.1992 - VII R 33/91, BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781, unter 3.b; vom 11.08.1998 - VII R 118/95, BFHE 186, 328, BStBl II 1998, 705, unter II.A.3.b; BFH-Urteil in BFHE 252, 389, BStBl II 2016, 482, Rz 11).
Unter Anwendung der oben dargestellten Grundsätze waren die Pfändungs- und Einziehungsverfügungen als Vollstreckungsmaßnahmen geeignet, weil die Klägerin nach den Erkenntnissen des FA über Forderungen gegen Drittschuldner (Banken) verfügte und die Maßnahme deshalb nicht aussichtslos war. Die Maßnahmen waren auch erforderlich, um die ausstehenden Erbschaftsteuerschulden - wenn auch nicht in vollem Umfang - zu tilgen. Ein milderes Mittel ist nicht erkennbar. Insbesondere kann das FA nicht darauf verwiesen werden, zuerst gegen den Nachlass als Haftungsschuldner vollstrecken zu müssen (siehe oben). Schließlich war die Vollstreckung der Klägerin zumutbar. Zwar führt die Pfändung eines Kontoguthabens bei einem Kreditinstitut (§ 309 Abs. 3 Satz 1 AO, § 833a ZPO) faktisch zu einer Kontosperrung. Dieser besonderen Situation hat der Gesetzgeber jedoch durch die Schaffung eines Pfändungsschutzkontos Rechnung getragen, das auf Antrag des Schuldners nach § 850k ZPO eingerichtet werden kann (Senatsurteil vom 16.05.2017 - VII R 5/16, BFHE 258, 105, BStBl II 2018, 735, Rz 11). Im Übrigen erweisen sich die Vollstreckungsmaßnahmen im Streitfall nicht deshalb als unverhältnismäßig, weil sie nur zu einer verhältnismäßig geringen Begleichung der hohen Steuerschulden geführt haben. Bei einer beigetriebenen Summe von insgesamt 133.510,31 € kann nicht von einem Bagatellbetrag ausgegangen werden, der Vollstreckungsmaßnahmen unbillig erscheinen ließe.