Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-komandytowa/0113-kdipt2-1-4011-160-2018-2-ko
Timestamp: 2019-01-22 12:22:28+00:00
Document Index: 125323520

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 13', 'art. 169', 'art. 14', 'art. 551', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 1', 'art. 4', 'art. 552', 'Art. 9', 'art. 30', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 10', 'art. 27', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 27', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 9', 'art. 29', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 551', 'art. 552', 'art. 553', 'art. 558', 'art. 559', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 12', 'ustawy 29', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 12', 'art. 551', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 27', 'art. 30', 'art. 14']

♦ › Spółka komandytowa › 0113-KDIPT2-1.4011.160.2018.2.KO
Możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym – jest nieprawidłowe.
W dniu 14 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 kwietnia 2018 r., 0113-KDIPT2-1.4011.160.2018.1.KO, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 kwietnia 2018 r. (data doręczenia 23 kwietnia 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.), nadanym w dniu 27 kwietnia 2018 r.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z dochodów osiąganych na terenie Polski.
Wnioskodawca był wspólnikiem X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która na podstawie art. 551 § 1, 556 pkt 2, 562 i 563 K.s.h. uległa przekształceniu w spółkę komandytową pod firmą Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (spółka przekształcona).
Wnioskodawca stał się wspólnikiem spółki przekształconej w charakterze komandytariusza, uprawnionym do udziału w jej zysku w zakresie 99%.
Po powzięciu wiedzy o dokonaniu przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 13 lutego 2018 r. na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy, to znaczy jako podatek liniowy. Oświadczenie Wnioskodawcy złożone zostało jako podatnika podejmującego działalność w roku podatkowym, tj. w związku z uzyskaniem statusu komandytariusza ww. Spółki komandytowej.
Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy oświadczenie to złożył nie później niż w dniu powstania pierwszego przychodu ww. Spółki komandytowej. Wnioskodawca jest jej komandytariuszem, a zatem wspólnikiem, który nie reprezentuje spółki (reprezentuje ją komplementariusz - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w skład zarządu którego nie wchodzi Wnioskodawca).
Spółka przekształcona powstała w dniu 1 lutego 2018 r., zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego o jej wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego. Stosownie do zaświadczenia o dokonaniu wpisu - wydanego przez ww. Sąd, wpis Spółki dokonany został dnia 1 lutego 2018 r. o godzinie 15.05.41. W dniu przekształcenia, ale przed dokonaniem przekształcenia, tj. chwilą wpisania Spółki komandytowej do KRS (przed godziną 15.05.41) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) X Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością dokonała dostawy towaru do jej kontrahenta.
Sprzedaż powyższego towaru i jego dostawa dokonana została przez X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, co zostało udokumentowane fakturą VAT Nr ... dnia 1 lutego 2018 r., wystawioną przez X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.
Następnie jednak omyłkowo Spółka komandytowa (spółka przekształcona) wystawiła notę korygującą Nr ... w dniu 7 lutego 2018 r., w której dokonała korekty wystawcy ww. faktury VAT Nr ... na Y, tj. spółkę nieistniejącą jeszcze w czasie dokonania ww. sprzedaży i dostawy towarów, lecz powstałą po jej dokonaniu w wyniku przekształcenia X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Powyższe nastąpiło omyłkowo, w pośpiechu i natłoku czynności związanych z przekształceniem, bez odnotowania przez osobę wystawiającą fakturę godziny dokonania przekształcenia oraz rozważenia, że transakcja, którą udokumentowano ww. fakturą, dokonana została jeszcze przez spółkę X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. spółkę przekształcaną, a nie spółkę przekształconą. Mając powyższe na uwadze, spółka przekształcona (spółka komandytowa) wysłała do ww. kontrahenta pismo, w którym wyjaśniła ww. omyłkę i złożyła oświadczenie o anulowaniu ww. noty korygującej Nr ... z dnia 7 lutego 2018 r. Z analogicznych względów Spółka komandytowa złożyła także temu samemu kontrahentowi także oświadczenie o anulowaniu noty korygującej Nr ... z dnia 7 lutego 2018 r. wystawionej również przez Spółkę komandytową do faktury korygującej Nr ... z dnia 1 lutego 2018 r., gdyż ... również wystawiona została w jej ocenie poprawnie przez X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako dotyczącą dostawy styczniowej zrealizowanej przez tę Spółkę przed przekształceniem w Spółkę komandytową, a w konsekwencji niepotrzebnie skorygowanej (korekty dotyczyły zmiany wystawcy faktur ze Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na Spółkę komandytową).
Zapłata należności za ww. fakturę VAT Nr ...z dnia 1 lutego 2018 r. wpłynęła w dniu 15 lutego 2018 r. na rachunek bankowy Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, tj. następcy prawnego nieistniejącego już w dniu zapłaty wystawcy ww. faktury VAT, tj. X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.
Pomiędzy dniem powstania Spółki komandytowej, tj. 1 lutego 2018 r. i dniem złożenia przez Wnioskodawcę ww. oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym, tj. 13 lutego 2018 r. Spółka komandytowa nie wystawiła żadnych faktur VAT sprzedaży. Spółka wystawiła jedynie opisane powyżej noty korygujące dotyczące faktur VAT wystawionych przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształcaną) przed chwilą przekształcenia. Spółka komandytowa w okresie 1-12 lutego 2018 r. nie wystawiała innych niż ww. faktur VAT. W okresie tym na rachunek bankowy Spółki komandytowej nie wpłynęły żadne należności (ani zapłata od kontrahentów, ani odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym).
W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Oświadczenie o wyborze formy podatkowania podatkiem liniowym złożył wyłącznie w związku z faktem uzyskania statusy wspólnika w Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (powstałej w wyniku przekształcenia X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), a nie w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Wnioskodawca wyjaśnia, że nie osiąga przychodów z działalności gospodarczej i nie prowadzi dokumentacji podatkowej dla takiej działalności.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością X dokonała zamknięcia ksiąg rachunkowych w dniu 31 stycznia 2018 r. Na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. 31 stycznia 2018 r., zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym na ten dzień (za okres roku bieżącego, tj. od 1 stycznia 2018 r. do dnia zamknięcia ksiąg, tj. 31 stycznia 2018 r.) osiągnęła przychody z następujących tytułów i zarachowane w następujący sposób:
przychód netto ze sprzedaży w wysokości 4 845 316,18 zł,
przychody finansowe (odsetki) w wysokości 23,92 zł,
pozostałe przychody operacyjne w wysokości 0,69 zł.
Na ww. dzień 31 stycznia 2018 r. w konsekwencji Spółka ta osiągnęła zysk w kwocie 364 455,25 zł. Ponieważ Spółka zamknęła księgi rachunkowe na dzień 31 stycznia 2018 r., nie rozpoznała ona przychodu na dzień 1 lutego 2018 r. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że wszystkie zyski niepodzielone Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na dzień przekształcenia (zarówno z okresu roku bieżącego, jak i lat poprzednich) zostały uznane za przychód wspólników spółki przekształconej (Spółki komandytowej), od którego zarówno Wnioskodawca, jak i pozostali wspólnicy z dnia przekształcenia uiścili w terminie należny podatek dochodowy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 2 zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, będącego w opisanym stanie faktycznym wspólnikiem-komandytariuszem w Spółce komandytowej, w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez tą Spółkę może w 2018 r. podlegać opodatkowaniu stawką w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, o której mowa w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym?
Czy z tytułu opisanej we wniosku transakcji Wnioskodawca do dnia złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym, tj. dnia 13 lutego 2018 r., osiągnął przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wspólnik-komandytariusz w Spółce komandytowej (spółce przekształconej), powstałej w wyniku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?
Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskiwany przez Niego w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę komandytową, w której jest wspólnikiem - komandytariuszem, może w 2018 r. podlegać opodatkowaniu stawką w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, o której mowa w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym.
Z tytułu opisanej we wniosku transakcji Wnioskodawca nie osiągnął do dnia złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym, tj. dnia 13 lutego 2018 r., przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wspólnik -komandytariusz w Spółce komandytowej (spółce przekształconej), powstałej w wyniku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Spółka komandytowa nie posiada podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, tym samym nie jest na gruncie przepisów prawa podatkowego podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi czy prawnymi, podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych, który będzie miał tutaj zastosowanie, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Ustawodawca użył słowa „chwila”, co by sugerowało, że liczy się godzina, a nie dany dzień.
Wnioskodawca - komandytariusz spółki komandytowej, jako osoba fizyczna, będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.).
Art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.
Zdaniem Wnioskodawcy będzie mógł w opisanym stanie faktycznym opodatkować dochody osiągane poprzez Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa podatkiem liniowym, gdyż zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył we właściwym czasie, tj. nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania.
Wątpliwość, której dotyczy pytanie objęte niniejszym wnioskiem sprowadza się do oceny tego, czy transakcja zrealizowana na rzecz klienta tej Spółki - firmy I - dnia 1 lutego 2018 r. stanowiła do dnia złożenia przez Wnioskodawcę oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym, tj. 13 lutego 2018 r. przychód Wnioskodawcy (Spółki komandytowej). W ocenie Wnioskodawcy tak nie jest, gdyż przychód ten nie został osiągnięty przez Wnioskodawcę przed złożeniem oświadczenia o wyborze formy opodatkowania podatkiem liniowym, tj. 13 lutego 2018 r. W odniesieniu do opisanej dostawy na rzecz ww. kontrahenta transakcja została zrealizowana i faktura prawidłowo wystawiona jeszcze przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształcaną) przed dokonaniem jej przekształcenia w Spółkę komandytową, a zatem przychód z tej transakcji był przychodem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jako odrębnej od Wnioskodawcy osoby prawnej, a nie samego Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej powstałej z przekształcenia tej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Transakcja została bowiem zrealizowana, a faktura ją dokumentująca wystawiona jeszcze przed chwilą przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę komandytową, tj. przed godziną rejestracji Spółki dnia 1 lutego 2018 r. Przychód z tej transakcji nie może być więc uznany za przychód Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej, osiągnięty przed dniem złożenia przez Wnioskodawcę ww. oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym, tj. 13 lutego 2018 r.
W konsekwencji, ponieważ do dnia 13 lutego 2018 r. Spółka komandytowa nie osiągnęła także żadnego innego przychodu, oświadczenie o wyborze podatku liniowego w roku 2018 zostało przez Wnioskodawcę złożone w ustawowym terminie i jest skuteczne.
Wnioskodawca wskazuje także, że jeśliby za moment powstania przychodu z opisanej transakcji uznać datę zapłaty dokonanej przez nią za dostarczony towar, to z kolei zapłata ta nastąpiła bezsprzecznie już po złożeniu przez Wnioskodawcę oświadczenia o wyborze formy opodatkowania i również pozostaje bez wpływu na ocenę terminowości złożenia tego oświadczenia.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, oświadczenie o wyborze podatku liniowego złożył w terminie i skutecznie, a dochody z pisanej we wniosku Spółki komandytowej może w 2018 r. opodatkować podatkiem liniowym, a przychód z opisanej we wniosku transakcji osiągnął nie Wnioskodawca, jako wspólnik spółki przekształconej (Spółki komandytowej), lecz Spółka przekształcana (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością)
W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.
Stosownie do treści art. 9a ust. 2 powołanej ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
W myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.
Zgodnie z art. 9a ust. 4 powołanej ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zawiadomienie o rezygnacji ze sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
W świetle tego przepisu, to spółka osobowa (w tym spółka komandytowa) prowadzi działalność gospodarczą, ale podatnikami z tytułu przychodów powstałych w wyniku tej działalności są jej wspólnicy.
Z treści przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dla celów podatkowych przychody z udziału w spółce osobowej ustala się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku.
W myśl zaś przepisu art. 14 ust. 1, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 1c powołanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h, i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
Z treści ww. przepisu bezsprzecznie wynika, że w przypadku wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi przychód podatkowy powstaje w momencie zdarzenia, które nastąpiło najwcześniej, tj.:
wydania rzeczy, zbycie prawa, wykonania (choćby częściowego) usługi;
W myśl natomiast art. 14 ust. 1e ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.
Przepis ten odnosi się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h ustawy).
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy, nie zalicza się do przychodu, pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.
Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 K.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę komandytową), nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ksh), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ksh).
‒ wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
W myśl art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
Określona cytowanymi przepisami ustawy Ordynacja podatkowa sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. W procesie przekształcenia polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności nie dochodzi do rozwiązania, a w rezultacie do likwidacji Spółki przekształcanej. Przekształcenie nie zmienia podmiotu, a jedynie typ Spółki handlowej w obrębie tego samego podmiotu.
Przeniesienie powyższych przepisów na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że powstała w wyniku przekształcenia spółka komandytowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej.
Należy jednak zaznaczyć, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, nie można mówić o tożsamości podatnika na gruncie podatków dochodowych. Z chwilą przekształcenia traci bowiem swój byt spółka kapitałowa, która była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zaś podmiotami opodatkowania podatkiem dochodowym stają się wspólnicy spółki osobowej w stosunku do przypadającej na nich części przychodów/kosztów osiąganych przez tą spółkę osobową. W przypadku spółki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest bowiem sama spółka, lecz każdy wspólnik tej spółki indywidualnie. W związku z powyższym, określenia wysokości przychodu i kosztów, dochodu do opodatkowania oraz należnego podatku dochodowego dokonuje się dla poszczególnych wspólników odrębnie. Należy zatem przyjąć, że w zakresie podatku dochodowego to wspólnicy stają się sukcesorem praw i obowiązków przekształconej spółki kapitałowej.
Powyższe stanowisko znajduje również oparcie w treści przepisów ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2017 r., poz. 2342, z późn. zm.), na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej zamyka się księgi rachunkowe. Zamknięcie ksiąg pociąga za sobą pewne konsekwencje w sferze podatkowoprawnej. Mianowicie stosownie do treści art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm.), jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W konsekwencji powstaje obowiązek złożenia zeznania podatkowego, a wraz z nim sprawozdania finansowego (art. 27 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Powstała spółka komandytowa natomiast zobligowana jest założyć „na nowo” księgi rachunkowe, co wynika z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości, to jest na dzień zmiany formy prawnej. Zatem mamy do czynienia z pewną ciągłością zdarzeń pomiędzy zamknięciem ksiąg przez spółkę przekształcaną i ich otwarciem przez spółkę przekształconą uniemożliwiającą powstanie jakiejkolwiek przerwy miedzy ww. zdarzeniami. Niemożliwym jest również z punktu widzenia prawnego funkcjonowanie jednoczesne spółki komandytowej i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wynika to, bowiem z samej istoty przekształcenia spółki.
Jak wynika z okoliczności wskazanych we wniosku Wnioskodawca był wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która na podstawie art. 551 § 1, 556 pkt 2, 562 i 563 K.s.h. uległa przekształceniu w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (spółka przekształcona). Wnioskodawca stał się wspólnikiem spółki przekształconej o charakterze komandytariusza, uprawnionym do udziału w jej zysku w zakresie 99%. Po powzięciu wiedzy o dokonaniu przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 13 lutego 2018 r. na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy, to znaczy jako podatek liniowy. Oświadczenie Wnioskodawcy złożone zostało jako podatnika podejmującego działalność w roku podatkowym, tj. w związku z uzyskaniem statusu komandytariusza ww. Spółki komandytowej.
Według Wnioskodawcy oświadczenie to złożył nie później niż w dniu powstania pierwszego przychodu ww. Spółki komandytowej. Spółka przekształcona powstała w dniu 1 lutego 2018 r. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego o jej wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego. Stosownie do zaświadczenia o dokonaniu wpisu - wydanego przez ww. Sąd wpis spółki dokonany został dnia 1 lutego 2018 r. o godzinie 15.05.41. W dniu przekształcenia, ale przed dokonaniem przekształcenia, tj. chwilą wpisania Spółki komandytowej do KRS (przed godziną 15.05.41) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) dokonała dostawy towaru do jej kontrahenta. Sprzedaż powyższego towaru i jego dostawa dokonana została przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, co zostało udokumentowane Fakturą VAT nr ... z dnia 1 lutego 2018 r. wystawioną przez X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.
Następnie Spółka komandytowa (spółka przekształcona) wystawiła notę korygującą NR ... w dniu 7 lutego 2018 r., w której dokonała korekty wystawcy ww. faktury VAT Nr ... na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, tj. spółkę nieistniejącą jeszcze w czasie dokonania ww. sprzedaży i dostawy towarów, lecz powstałą po jej dokonaniu w wyniku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Powyższe nastąpiło omyłkowo, w pośpiechu i natłoku czynności związanych z przekształceniem, bez odnotowania przez osobę wystawiającą fakturę godziny dokonania przekształcenia oraz rozważenia, że transakcja, którą udokumentowano ww. fakturą dokonana została jeszcze przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. spółkę przekształcaną, a nie spółkę przekształconą. Mając powyższe na uwadze, spółka przekształcona (Spółka komandytowa) wysłała do ww. kontrahenta pismo, w którym wyjaśniła ww. omyłkę i złożyła oświadczenie o anulowaniu ww. noty korygującej Nr ... z dnia 7 lutego 2018 r. Z analogicznych względów Spółka komandytowa złożyła także temu samemu kontrahentowi także oświadczenie o anulowaniu noty korygującej Nr ... z dnia 7 lutego 2018 r. wystawionej również przez Spółkę komandytową do faktury korygującej Nr ... z dnia 1 lutego 2018 r., gdyż ... również wystawiona została w jej ocenie poprawnie przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, jako dotyczącą dostawy styczniowej zrealizowanej przez tę Spółkę przed przekształceniem w Spółkę komandytową, a w konsekwencji niepotrzebnie skorygowanej (korekty dotyczyły zmiany wystawcy faktur ze Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na Spółkę komandytową).
Zapłata należności za ww. fakturę VAT Nr ... z dnia 1 lutego 2018 r. wpłynęła w dniu 15 lutego 2018 r. na rachunek bankowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, tj. następcy prawnego nieistniejącego już w dniu zapłaty wystawcy ww. faktury VAT, tj. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dokonała zamknięcia ksiąg rachunkowych w dniu 31 stycznia 2018 r. Na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. 31 stycznia 2018 r. zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym na ten dzień (za okres roku bieżącego, tj. od 1 stycznia 2018 r. do dnia zamknięcia ksiąg, tj. 31 stycznia 2018 r.) osiągnęła przychody z następujących tytułów i zarachowane w następujący sposób:
Ponieważ Spółka zamknęła księgi rachunkowe na dzień 31 stycznia 2018 r., nie rozpoznała ona przychodu na dzień 1 lutego 2018 r. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że wszystkie zyski niepodzielone Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na dzień przekształcenia (zarówno z okresu roku bieżącego, jak i lat poprzednich) zostały uznane za przychód wspólników spółki przekształconej (Spółki komandytowej), od którego zarówno Wnioskodawca, jak i pozostali wspólnicy z dnia przekształcenia uiścili w terminie należny podatek dochodowy.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego dokonano dnia 1 lutego 2018 r., to z tym dniem, jako dniem przekształcenia, spółka przekształcana stała się spółką przekształconą. Tym samym począwszy od 1 lutego 2018 r. na wystawianych fakturach powinny widnieć dane sprzedawcy i wystawcy – będącego następcą prawnym spółki przekształcanej – tj. spółki przekształconej (Spółki komandytowej), bowiem z tym dniem wstąpiła ona w prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego. Przy czym bez znaczenia w świetle obowiązujących przepisów prawa jest godzina dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.
Biorąc powyższe pod uwagę, w sytuacji przedstawionej we wniosku stwierdzić należy, że Spółka komandytowa, która jest sukcesorem podatkowym zdarzeń zaewidencjonowanych w księgach przekształconej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uzyskała przychód (stosownie do posiadanego udziału przychód osiągnął Wnioskodawca) już 1 lutego 2018 r. Zatem złożenie w dniu 13 lutego 2018 r. przez Wnioskodawcę oświadczenia, o którym mowa w art. 9a ust. 2 ustawy, nastąpiło po upływie ustawowego terminu, tj. po dniu uzyskania pierwszego przychodu.
Podsumowując, w świetle art. 9a ust. 2 ustawy, brak jest możliwości opodatkowania uzyskanych przez Wnioskodawcę dochodów z działalności gospodarczej 19% podatkiem dochodowym, a to oznacza konieczność opodatkowania przedmiotowych dochodów na zasadach określonych w art. 27 ustawy.
W związku z tym, w 2018 r. Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podkreślić należy, że tutejszy Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tutejszy Organ informuje, że nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.
0113-KDIPT2-1.4011.160.2018.2.KO