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Timestamp: 2020-01-28 19:01:48+00:00
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2C_752/2014 - 2015-11-27 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - impôt anticipé; demande de remboursement
2C_752/2014
recours contre le jugement du Tribunal administratif fédéral, Cour I, du 25 juin 2014.
A.a. G.________ Sàrl (ci-après: G.________) était une société à responsabilité limitée de droit luxembourgeois qui a été constituée le 2 décembre 2003 à Luxembourg. Son capital social s'élevait initialement à 12'500 euros, puis à 12'525 euros et, enfin, à 12'600 euros. G.________ avait pour but, tant à Luxembourg qu'à l'étranger, toutes opérations généralement quelconques, industrielles, commerciales, financières, mobilières ou immobilières se rapportant directement ou indirectement à la création, la gestion et le financement, sous quelque forme que ce soit, de toutes entreprises et sociétés ayant pour objet toute activité, sous quelque forme que ce soit, ainsi que la gestion et la mise en valeur, à titre permanent ou temporaire, du portefeuille créé à cet effet dans la mesure où la société doit être considérée selon les dispositions applicables comme " Société de Participations Financières ". G.________ ne bénéficiait pas du statut de holding au sens du droit luxembourgeois.
G.________ était détenue par la société B.________ (ci-après: le groupe B.________), sise à Delaware, qui agissait à titre de " nominee " pour le compte des cinq sociétés américaines suivantes: C.________, D.________, E.________, F.________, H.________. Ces sociétés sont toutes domiciliées à Boston, Massachussetts.
A.b. Par acte sous seing privé du 4 décembre 2003, G.________ a créé avec deux autres associés (A.________ Sàrl et I.________ Sàrl) X.________, une société de personnes organisée sous la forme d'une société en nom collectif de droit luxembourgeois, dotée d'un capital social de 12'500 euros. Elle avait pour but la réalisation de l'accomplissement de toutes les actions ou activités légales pour lesquelles une société en nom collectif peut être constituée selon le droit luxembourgeois incluant l'acquisition, la propriété, la gestion, le maintien et l'aliénation de biens immobiliers et de toutes les mesures nécessaires, appropriées ou accessoires à cette fin. La X.________ était composée des trois associés suivants: G.________ Sàrl, pour 52,44 % de l'apport initial, A.________ Sàrl, pour 37,56% de l'apport initial, et I.________ Sàrl, pour 10% de l'apport initial.
La X.________ a créé J.________ qui fut inscrite au Registre du commerce de Neuchâtel le 11 mai 2005. Son capital social, entièrement libéré, s'élevait à 250'000 fr.
A.c. Le 31 mai 2005, J.________ a acquis l'intégralité du capital de la société K.________ pour un montant de 4'674'758 fr. Cette acquisition, qui avait été prévue dans l'acte constitutif, a été financée au moyen de fonds propres, de prêts de la X.________ et d'un crédit octroyé par une banque étrangère. Le 9 novembre 2006, Champs Fleuris Holding a revendu sa participation à la société L.________ SA, sise à Luxembourg, au prix de 22'023'838 fr.
Le 12 septembre 2007, l'assemblée générale de J.________ a décidé qu'un dividende ordinaire de 4'890'000 fr. serait versé à son associé unique, la X.________, sur la base de l'exercice clôturé au 30 novembre 2006. La date d'échéance a été fixée rétroactivement au 10 septembre 2007.
Le 22 octobre 2007, J.________ et G.________ ont adressé une demande à l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'Administration fédérale) afin de pouvoir décompter l'impôt anticipé sur le dividende que la X.________ devait recevoir de J.________. Cette demande a été refusée le 7 décembre 2009. L'Administration fédérale a cependant informé G.________ qu'elle pouvait effectuer une demande de remboursement de l'impôt selon les règles applicables entre la Suisse et le Luxembourg.
Le dividende versé par J.________ a été enregistré dans la comptabilité 2007 de la X.________ Il a été redistribué par la X.________ à G.________ dans le courant de l'année 2008. A cette occasion, G.________ a touché, selon ses explications, 44,34 % du gain réalisé par la X.________, en application des accords de répartition du bénéfice passés entre les associés. Le gain ne correspond pas, cependant, au montant qui a été versé à la X.________, dans la mesure où celle-ci a préalablement dû honorer certains prêts octroyés par ses détenteurs. G.________ a, durant le même exercice, reversé le montant correspondant à sa part de gain à ses propres propriétaires.
A.d. J.________ a été dissoute le 19 septembre 2007, puis radiée le 14 décembre 2012. Par décision du 31 décembre 2007, G.________ a été mise en liquidation.
Le 15 juillet 2010, l'Administration fédérale a reçu une demande de remboursement de l'impôt anticipé de G.________. Le dividende figurant dans la demande de remboursement se rapportait au dividende de 4'890'000 fr. distribué par J.________, proportionnellement à la participation de G.________ au capital social de la X.________ La demande portait par conséquent sur un dividende distribué de 2'564'316 fr. (52,44 % de 4'890'000 fr.).
Par courrier du 16 février 2011, l'Administration fédérale a informé G.________ que sa demande de remboursement de l'impôt anticipé était rejetée. Le 29 juin 2011, G.________ a sollicité une décision formelle à ce sujet. Par décision du 18 juin 2013, l'Administration fédérale a refusé le remboursement de l'impôt.
G.________ a porté l' affaire devant le Tribunal administratif fédéral qui, par arrêt du 25 juin 2014, a rejeté le recours. Il a considéré en substance que l'intéressée n'avait pas droit au remboursement de l'impôt anticipé en application de la Convention de double-imposition avec le Grand-Duché de Luxembourg, au motif qu'elle ne pouvait être tenue pour le bénéficiaire effectif du dividende versé par J.________. Par surabondance de motifs, le Tribunal administratif fédéral a examiné la problématique de l'abus de droit, retenant que le remboursement de l'impôt anticipé reviendrait à couvrir une utilisation abusive du droit conventionnel.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, G.________ demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt du 25 juin 2014 rendu par le Tribunal administratif fédéral et d'ordonner le remboursement à la société G.________ Sàrl de l'impôt anticipé de 897'510 fr. perçu sur le dividende distribué le 10 septembre 2007 par la société J.________ avec un intérêt de 5% à compter du 15 juillet 2010. Subsidiairement, G.________ demande l'annulation de l'arrêt entrepris et le renvoi à l'autorité précédente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
LTF), la recourante n'avait ni personnel, ni bureau, ni infrastructure au Luxembourg. Il s'agissait d'une société sans activité propre, détenue uniquement par un groupe de sociétés américaines, qui avait manifestement été instaurée dans le seul but de constituer l'un des associés de la X.________ La comptabilité de la recourante démontrait qu'elle servait de relais entre la X.________ et les membres américains du groupe B.________ (arrêt attaqué, consid. 8.4.2). De plus, les fonds propres de la recourante étaient très faibles. Ces circonstances démontraient que le groupe B.________ n'avait jamais eu l'intention d'ériger G.________ en une société indépendante de lui-même, mais qu'il souhaitait au contraire maintenir la recourante sous un contrôle financier total (arrêt attaqué, consid. 8.3.1). Le Tribunal administratif fédéral a également relevé que la recourante ne disposait d'aucun pouvoir de décision sur l'utilisation de ses revenus. Il a constaté que la recourante avait été financée par le groupe B.________ au moyen de " certificats PEC " ( Preferred Equity Certificates ), un instrument financier hybride utilisé
au Luxembourg. L'autorité précédente a cependant retenu que ces PEC's avaient été octroyés à la recourante à l'intention de la X.________ et non à titre de financement pour des projets qui auraient été définis par G.________. Cette observation était renforcée par le fait que les propriétaires de la recourante avaient eux-mêmes souscrit une partie des PEC's émis par la X.________ Ce n'était donc pas G.________ qui décidait de l'attribution des fonds qui lui étaient remis. Le remboursement des PEC's dépendant au surplus des montants perçus par la recourante, de sorte qu'elle n'assumait aucun risque (arrêt attaqué, consid. 8.3.1). Le Tribunal administratif fédéral a ajouté enfin que l'intéressée était manifestement dirigée depuis les Etats-Unis. Il aurait été dès lors plus conforme à la réalité de constituer une société américaine à partir des entités concernées du groupe B.________. Ces entités avaient choisi de se regrouper dans une société à responsabilité limitée luxembourgeoise, alors qu'elles n'avaient aucun lien avec ce pays et qu'elles n'y avaient déployé aucune activité effective (arrêt attaqué, consid. 8.4.2).
LTF), suffisent à démontrer que la recourante ne constituait pas le bénéficiaire effectif des dividendes versés par J.________. Créée dans le seul but de procéder aux transactions litigieuses, la recourante a été placée sous la dépendance et le contrôle financier total du groupe américain B.________, qui la détenait entièrement. N'exerçant aucune activité réelle au Luxembourg, la recourante présentait des fonds propres très faibles. De la sorte, la recourante n'était pas en mesure d'effectuer par elle-même des transactions d'envergure, si ce n'est en servant de relais pour faire transiter des flux financiers générés par autrui et destinés à des tiers. Par ailleurs et surtout, le contexte et le déroulement concret des transactions ne laissent subsister aucun doute sur la nature réelle de la recourante. G.________ n'avait aucun pouvoir de décision sur l'utilisation des dividendes versés. A peine trois mois après le versement des dividendes, la recourante a du reste été mise en liquidation. Ces éléments confirment l'appréciation du Tribunal administratif fédéral selon laquelle la recourante
avait pour seul but de servir à la création de la X.________ afin d'agir en qualité d'intermédiaire entre cette société et les associés.
5.3. La recourante conteste l'appréciation du Tribunal administratif fédéral selon laquelle elle ne décidait pas de l'attribution des fonds qu'elle recevait. La recourante fait également valoir que le groupe B.________ lui avait octroyé des prêts afin qu'elle puisse gérer ses propres activités de manière indépendante. Ce faisant, la recourante remet en cause l'établissement des faits et l'appréciation des preuves de l'autorité précédente, mais sans invoquer l'arbitraire ni démontrer le caractère manifestement inexact des éléments mis en évidence dans la décision attaquée. Une telle argumentation n'est pas admissible sous l'angle de l'art. 97 al. 1
LTF (cf. supra consid. 2). Comme on a vu, le raisonnement du Tribunal administratif fédéral repose sur de nombreux indices qui, appréciés dans leur ensemble, suffisent à considérer que la recourante ne disposait d'aucun pouvoir de décision sur l'utilisation de ses revenus. La recourante conteste ce point en indiquant que la distribution des bénéfices qu'elle réalisait relevait d'un choix de sa part, formé par ses organes et par une décision de son assemblée générale. Cet argument est dénué de pertinence puisqu'il se limite à indiquer que les décisions de la recourante ont été prises en
application du droit des sociétés, ce qui n'est pas contesté. Il ne change en particulier rien au constat, déjà évoqué, que la recourante est entièrement détenue par une seule entité, B.________. La recourante reproche ensuite à l'autorité précédente d'avoir retenu qu'elle n'avait été créée que dans la but de constituer la X.________ Elle relève qu'elle n'aurait pas été en mesure de réaliser seule un tel but puisque la création de la X.________ résultait de la collaboration de trois sociétés tierces et indépendantes. Cet argument perd toutefois de sa consistance eu égard au fait que les sociétés G.________ et A.________ Sàrl sont toutes deux entièrement détenues par B.________. Les sociétés américaines pour le compte desquelles B.________ agit à titre de " nominee " sont certes différentes dans les deux cas. Il n'en demeure pas moins que l'intermédiaire financier reste le même, ce qui constitue un indice fort en faveur d'une stratégie commune. Quant à la participation de I.________ Sàrl, il y a lieu de relever que son apport initial est négligeable en comparaison avec celui des deux autres sociétés. La recourante reproche enfin à l'autorité précédente d'avoir fait abstraction du fait qu'elle avait investi, par le biais de la
X.________, dans des projets de construction immobilière. Cet argument méconnaît cependant que la simple détention de sociétés ne signifie pas encore que la recourante participait activement à la création, la gestion ou le financement de ces sociétés immobilières. La détention de ces trois sociétés s'inscrit du reste dans la stratégie de la recourante consistant à maintenir un siège au Luxembourg.
Enfin, il n'y a pas lieu d'entrer en matière sur l'argumentation nouvelle de la recourante dans laquelle celle-ci semble se prévaloir d'une éventuelle application de la Convention du 2 octobre 1996 entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (CDI-EU; RS 0.672.933.61) et de la possibilité pour ses associés d'obtenir le remboursement de l'impôt anticipé sur la base de leur domicile aux Etats-Unis. Dans la mesure où le remboursement de l'impôt anticipé selon la CDI-Lux n'a pas le même objet qu'un remboursement de l'impôt anticipé fondé sur la CDI-EU et ne concerne pas directement la recourante, on ne saurait considérer qu'il s'agit d'une même prétention issue du même contexte de fait dont seul le fondement juridique différerait (cf. arrêt 2C_642/2014 précité, consid. 7). Par conséquent, en évoquant pour la première fois devant le Tribunal fédéral la possibilité d'obtenir un remboursement de l'impôt anticipé sur la base du domicile de ses associés aux Etats-Unis, la recourante élargit l'objet du litige, ce qui n'est pas admissible. Son argumentation n'est donc pas recevable.
Décision : 2C_752/2014
2A.239/2005 • 2C_333/2007 • 2C_364/2012 • 2C_377/2012 • 2C_383/2013 • 2C_498/2013 • 2C_642/2014 • 2C_752/2014 • 2C_818/2011 • 2C_895/2012
impôt anticipé • tribunal administratif fédéral • tribunal fédéral • convention de double imposition • capital social • abus de droit • double imposition • pouvoir de décision • pouvoir de disposer • vue • recours en matière de droit public • droit public • examinateur • société de personnes • impôt sur le revenu • fonds propres • société à responsabilité limitée • appréciation des preuves • contrôle financier • frais judiciaires