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Timestamp: 2017-01-18 08:06:57+00:00
Document Index: 72090896

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 2117', 'art. 3', 'art. 18', 'art. 59', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 2117', 'art. 48', 'art. 48', 'art. 52', 'art. 3', 'art. 14', 'art. 48', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 4', 'art. 12', 'art. 6', 'art. 18', 'art. 18']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 302 del 15.07.2008
Istanza di Interpello - Articolo 11 della legge n. 212 del 2000- BANCA
D'ITALIA - D.lgs. 21 aprile 1993, n. 124 - Previdenza complementare -
Tassazione delle prestazioni previdenziali su base imponibile ridotta
all'87,50%
dell'art. 13, comma 8, del decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, è stato esposto il seguente
Il Regolamento del Personale della Banca d'Italia prevede, per i dipendenti
assunti fino al 27 aprile 1993, un trattamento di quiescenza (di seguito "TQP") disciplinato da un apposito Regolamento per il Trattamento di
Quiescenza del Personale, approvato dal Consiglio Superiore della Banca
d'Italia il 26 giugno 1992 (di seguito "Regolamento").
Il TQP consiste in erogazioni, in forma di capitale e di rendita, a carico
della Banca, in aggiunta a quanto spetta ai dipendenti, in forza di legge, nell'ambito del sistema di assicurazioni sociali previste per le
Tra le componenti del TPQ, erogato dalla Banca, è compresa una pensione
diretta integrativa di quella spettante al dipendente nell'assicurazione
obbligatoria (INPS) invalidità, vecchiaia e superstiti di cui al R.D.L. 14
aprile 1939, n. 636, convertito nella legge 6 luglio 1939, n. 1272 e
A garanzia del trattamento integrativo di pensione, la Banca d'Italia
iscrive in bilancio appositi accantonamenti. Le attività inerenti detti
accantonamenti sono contabilizzate distintamente dalle altre attività della
Banca e sono vincolate alla speciale destinazione risultante dal Regolamento
sopra richiamato.
La forma pensionistica in parola non è configurabile quale "patrimonio di
destinazione separato ed autonomo" ai sensi dell'art. 2117 del codice
civile, in quanto i beni destinati a finanziare il TQP sono giuridicamente
intestati alla Banca, sono inclusi nello stato patrimoniale ed i relativi
proventi trovano diretta imputazione nel conto economico dell'Istituto.
Per quanto riguarda le caratteristiche di detta forma pensionistica
integrativa, si fa presente che si tratta di una forma pensionistica integrativa a prestazioni definite, nell'ambito della quale non sono
previste delle posizioni individuali riferibili ai singoli dipendenti.
L'obbligo di corrispondere le prestazioni previdenziali fa carico
direttamente alla Banca.
La disciplina del TQP è stata oggetto di interesse da parte del legislatore
nell'ambito delle disposizioni in materia di previdenza complementare.
In particolare, il decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, art. 3,
recante la disciplina delle fonti istitutive delle forme pensionistiche
complementari, ha previsto, al comma 2, che, per il personale dipendente
dalle amministrazioni pubbliche di cui al decreto legislativo n. 29 del
1993, tra le quali deve annoverarsi la Banca d'Italia, le forme
pensionistiche complementari possono essere istituite mediante contratti
collettivi ovvero secondo le norme dei regolamenti interni.
Ad avviso dell'Istituto istante, la forma pensionistica istituita presso la
Banca d'Italia trova una specifica disciplina nell'art. 18 del D.lgs. n. 124 del 1993, che prevede una serie di deroghe alla disciplina recata dal
medesimo decreto legislativo per le forme di previdenza preesistenti alla data di entrata in vigore della legge n. 421 del 1992.
Con riferimento al trattamento pensionistico dei dipendenti della Banca, il
decreto legislativo 16 settembre 1996, n. 563, ha stabilito che per i
lavoratori assunti a partire del 28 aprile 1993 si applicano le disposizioni
del decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124; per quelli assunti prima, ai
quali si applica il TQP, ha dettato alcuni principi relativi al trattamento
pensionistico di anzianità, al fine di armonizzare il trattamento in esame
ai principi della legge n. 335 del 1995, recante la "Riforma del sistema
pensionistico e complementare".
Infine, l'art. 59 della legge 27 dicembre 1997, n. 449, ha equiparato i
requisiti di accesso al TQP a quelli previsti dalla disciplina
dell'assicurazione generale obbligatoria di appartenenza.
Alla luce del quadro normativo sopra richiamato, il trattamento
pensionistico integrativo previsto dal TQP si configura come forma
pensionistica preesistente diretta a garantire prestazioni definite in
aggiunta al trattamento pensionistico obbligatorio.
Dal punto di vista fiscale, la Banca non ha ritenuto applicabile al TQP
l'imposta sostitutiva che l'art. 14 del decreto legislativo n. 124 del 1993 prevedeva per la tassazione dei fondi di previdenza complementare.
Infatti, fino all'esercizio 2000, in base all'art. 12 della legge 8 agosto
1995, n. 335, relativamente ai fondi non dotati di una propria personalità
giuridica (c.d. "fondi interni"), l'imposta sostitutiva era dovuta solo nel
caso in cui il fondo pensione fosse costituito come patrimonio di
destinazione separato ed autonomo ai sensi dell'art. 2117 del codice civile;
in tal caso l'imposta sostitutiva era corrisposta dalla società o dall'ente
nell'ambito del cui patrimonio il fondo fosse costituito.
Poiché i beni a garanzia del TQP, come sopra specificato, non costituiscono
patrimonio autonomo e separato, ma sono intestati alla Banca stessa, non ricorrono i presupposti per l'applicazione dell'imposta sostitutiva.
In seguito, dal 1 gennaio 2001, con le modifiche introdotte in materia di
previdenza complementare dal decreto legislativo 18 febbraio 2000, n. 47
(che ha introdotto il principio della tassazione delle prestazioni solo
sulla parte riferibile ai contributi dedotti ed ai rendimenti non tassati
dal prelievo sostitutivo dell'11% nella fase di accumulo), la nuova imposta
sostitutiva dell'11% non è risultata dovuta in quanto, come chiarito
dall'Amministrazione finanziaria nella circolare n. 78 del 2001, il nuovo regime di tassazione dei fondi pensione non si applica a quelle forme
pensionistiche in regime di prestazioni definite prive di posizioni
individuali dei singoli iscritti come il TQP. Il che comporta la tassazione
della prestazione ridotta solo degli eventuali contributi dedotti.
Per quanto concerne il trattamento fiscale delle prestazioni relative al TQP
erogate sotto forma di rendita, la Banca non ha ritenuto applicabile la
riduzione della base imponibile all'87,5%, originariamente prevista
dall'art. 48, comma 7 bis), del Tuir (introdotto dal decreto legislativo n. 124 del 1993, come modificato dalla legge n. 335 del 1995) e applicabile per
gli importi maturati fino al 31.12.2000.
Ciò in quanto l'abbattimento della base imponibile trovava giustificazione
nel recupero, in misura forfetaria, della tassazione subita dai fondi pensione sotto forma di ritenute a titolo d'imposta sui redditi di capitale
percepiti dai fondi stessi e sotto forma di imposta sostitutiva.
Considerato che la forma di previdenza integrativa gestita dalla Banca
d'Italia non era soggetta ad alcuno di detti prelievi, la Banca ha ritenuto
corretto assoggettare ad imposizione le prestazioni erogate per il 100% del
loro ammontare.
Peraltro, tale regime di tassazione delle prestazioni pensionistiche
adottato dalla Banca d'Italia era coerente con i chiarimenti forniti
dall'Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 295 del 2002.
In particolare, con la predetta risoluzione, l'Agenzia delle Entrate aveva
chiarito che il diritto all'abbattimento della base imponibile doveva essere
riconosciuto soltanto alle prestazioni erogate dalle forme pensionistiche
configurabili quali fondi integrativi di previdenza complementare; tra questi ultimi, secondo l'Agenzia delle Entrate, potevano essere annoverate
soltanto le forme di previdenza complementare soggette alla vigilanza della
COVIP.
Tuttavia, recenti pronunce dell'Agenzia delle Entrate (in particolare, la
circolare n. 25 del 2006) hanno aderito all'orientamento della
giurisprudenza della Corte di Cassazione secondo il quale la tassazione su
base imponibile ridotta all'87,5% si applica a tutte le forme pensionistiche
istituite alla data di entrata in vigore della legge 23 ottobre 1992, n.
421, nessuna esclusa.
Tutto ciò premesso, in relazione a tale nuovo orientamento
dell'Amministrazione finanziaria ed in considerazione delle numerose richieste pervenute alla Banca d'Italia da parte dei soggetti percettori
delle prestazioni pensionistiche complementari collegate al TQP, si chiede di conoscere se la Banca
è adesso tenuta, in qualità di sostituto
d'imposta, ad operare le ritenute sull'87,5% delle prestazioni
pensionistiche erogate, limitatamente alla parte maturata fino al
31.12.2000, data di entrata in vigore del decreto legislativo n. 47 del 2000
con il quale sono state introdotte nuove disposizioni in materia di
Sulla base del quadro normativo e regolamentare sopra richiamato, ad avviso
della Banca d'Italia, il TQP si configura come una forma di previdenza
complementare integrativa preesistente all'entrata in vigore della legge 23
ottobre 1992, n. 421, caratterizzata da un elevato grado di specialità e di autonomia ordinamentale.
Sebbene le pronunce delle Corte di Cassazione, nonché i recenti
orientamenti dell'Agenzia delle Entrate, nell'ammettere la tassazione sulla
base imponibile ridotta all'87,5%, si riferiscano specificamente alle
prestazioni pensionistiche rese da fondi interni istituiti presso gli enti
di cui alle legge 20 marzo 1975, n. 70, tra i quali non è compreso il TQP,
ad avviso della Banca, la latitudine delle affermazioni contenute nelle
richiamate pronunce della Corte induce a ritenere che la tassazione
agevolata debba applicarsi a tutte le forme di previdenza integrativa,
Pertanto, l'Istituto istante ritiene corretto operare, in
sostituto d'imposta, il prelievo alla fonte sull'87,5% delle prestazioni
pensionistiche erogate, per la parte maturata fino al 31.12.2000.
In particolare, per i pensionati che non abbiano maturato l'intera pensione
integrativa entro il 31 dicembre 2000, la Banca intende procedere alla quantificazione della quota soggetta ad imposizione per l'87,5%.
Fino al 31 dicembre 2000 l'art. 48-bis (ora art. 52), comma 1, lett. d),
del Tuir, prevedeva la determinazione agevolata della base imponibile con riferimento alle prestazioni pensionistiche erogate in forma di trattamento
periodico ai sensi del richiamato decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, recante la "Disciplina delle forme di previdenza complementare, a norma
dell'art. 3, comma 1, lett. v), della Legge 23 ottobre 1992, n. 421".
In particolare, dette prestazioni costituivano reddito per 87,50%
dell'ammontare lordo corrisposto.
La tassazione su base imponibile ridotta all'87,50%, nella fase di
erogazione delle prestazioni, era prevista al fine di evitare la doppia
imposizione, in quanto tutti i fondi pensione e le casse soggette al D.lgs.
n. 124 del 1993 che erogavano trattamenti periodici ovvero prestazioni in
forma di capitale, indipendentemente dalle modalità di costituzione, erano
soggetti ad un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, nella misura
fissa di lire 10 milioni (ridotta a lire 5 milioni per i primi cinque
periodi d'imposta dalla data di costituzione del fondo) ovvero, per i fondi
il cui patrimonio fosse direttamente investito in immobili, nella misura
dello 0,50% del valore corrente degli immobili (art. 14 del D.lgs. n. 124
del 1993).
A decorrere dal 1 gennaio 2001, il D.lgs. n. 47 del 2000 ha introdotto
nuove disposizioni sulla previdenza integrativa, applicabili, in sede di tassazione delle prestazioni, ai montanti maturati dal 1 gennaio 2001.
In altri termini, il regime della tassazione nella misura dell'87,50%
continua a trovare applicazione per tutte le prestazioni pensionistiche integrative maturate fino al 31 dicembre 2000, sebbene poste in pagamento
dopo tale data.
Poiché l'ambito applicativo del regime fiscale agevolato
è circoscritto al settore della previdenza complementare di cui al D.lgs. n. 124 del 1993,
è dubbia l'applicabilità di detto regime alle prestazioni pensionistiche rese
dalla Banca d'Italia.
Tutto ciò premesso, per quanto riguarda il trattamento pensionistico
integrativo erogato dalla Banca d'Italia come componente del TQP
(trattamento di quiescenza), per stabilire se le relative prestazioni
pensionistiche possano fruire del regime della tassazione nella misura
dell'87,50%, è necessario verificare se la forma pensionistica in questione
possa essere inclusa nel complessivo ambito applicativo della previdenza
complementare di cui al D.lgs. n. 124 del 1993.
In sostanza, si tratta di verificare se tali prestazioni integrative, in
quanto a carico di un fondo preesistente, possano ricondursi alle "prestazioni comunque erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del
D.lgs. 21/04/1993, n. 124" a cui faceva riferimento l'art. 48-bis, comma 1,
lett. b), del Tuir.
Secondo quanto rappresentato dall'Istituto istante, il trattamento
pensionistico integrativo erogato dalla Banca d'Italia come componente del
TQP (trattamento di quiescenza), si configura come forma pensionistica
preesistente diretta a garantire prestazioni previdenziali in aggiunta al trattamento di base.
L'art. 18 del D.lgs. n. 124 del 1993 detta una disciplina di raccordo con le
disposizioni relative alle nuove forme pensionistiche, riservata alle forme
pensionistiche complementari che risultavano già istituite alla data di
entrata in vigore della legge delega n. 421 del 1992, sulla base della quale è stato emanato il suddetto D.lgs. n. 124 del 1993.
In particolare, l'art. 18 ha espressamente escluso, per le "vecchie" forme
pensionistiche l'applicazione delle seguenti disposizioni:
- l'art. 4, comma 4, del D.lgs. n. 124 del 1993, in base al quale i
fondi pensione devono assumere la forma di soggetto riconosciuto ai
sensi dell'art. 12 del codice civile;
- art. 6, commi 1, 2 e 3, concernenti le
modalità per la gestione
delle risorse dei fondi pensione.
Il comma 3 dello stesso art. 18, nel prevedere ulteriori deroghe alla
disciplina generale della previdenza complementare, si riferisce
espressamente ad alcune forme di previdenza preesistenti, tra le quali sono
comprese, tra l'altro, quelle istituite all'interno "di enti pubblici anche
economici che esercitano i controlli in materia di tutela del risparmio, in
materia valutaria o in materia assicurativa".
In particolare, queste ultime forme di previdenza complementare, ai sensi
del richiamato comma 3, non hanno l'obbligo di dotarsi di strutture
gestionali, amministrative e contabili separate, e alle stesse non si
applicano gli articoli 6, 16 e 17.
Ciò comporta che dette forme di previdenza sono esonerate dall'obbligo di
convenzionarsi con gestori e soggetti abilitati ad erogare le prestazioni e non sono soggette alla vigilanza che la COVIP esercita su tutti i fondi di
Tutto ciò premesso, si osserva che il fatto che il D.lgs. n. 124 del 1993,
recante la disciplina generale della previdenza complementare, preveda una
norma di chiusura come l'art. 18, comma 3, sopra richiamato, specificamente
riservato alle forme previdenziali preesistenti istituite all'interno di
"enti pubblici anche economici che esercitano i controlli in materia di
tutela del risparmio, in materia valutaria o in materia assicurativa" se,
da un lato, vale a tenere conto delle peculiarità di funzionamento di dette
forme previdenziali, dall'altro, rappresenta un esplicito riconoscimento della natura complementare delle suddette forme previdenziali preesistenti.
In sostanza, in virtù del quadro normativo sopra richiamato, il trattamento
pensionistico integrativo erogato dalla Banca d'Italia come componente del TQP, si inquadra nel settore della previdenza complementare come delimitato
dal D.lgs. n. 124 del 1993 ed è soggetto, pertanto, alla disciplina ivi
Pertanto, alla luce delle considerazioni sopra esposte, si ritiene che,
limitatamente agli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, le prestazioni
integrative, relative al TQP, corrisposte dalla Banca d'Italia, in quanto
relative ad un forma di previdenza complementare nel senso anzidetto,
possano beneficiare della tassazione agevolata su una base imponibile
ridotta all'87,50%.
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