Source: https://supremo.vlex.es/vid/documentados-11-45-i-1993-70-74-18350907
Timestamp: 2019-09-15 09:41:39
Document Index: 403285126

Matched Legal Cases: ['artículo 11', 'artículo 45', 'artículo 11', 'e contrario', 'artículo 20', 'artículo 48', 'artículo 48', 'artículo 2', 'artículo 88', 'artículo 31', 'artículo 25', 'artículo 4', 'artículo 7', 'artículo 75', 'artículo 59', 'artículo 74', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 7', 'artículo 16', 'artículo 8', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 27', 'artículo 20', 'artículo 74', 'artículo 74', 'artículo 74', 'artículo 74', 'artículo 20', 'artículo 59', 'artículo 70', 'artículo 74', 'artículo 20', 'artículo 59', 'artículo 70', 'artículo 74', 'artículo 59', 'artículo 74', 'artículo 107', 'artículo 59', 'artículo 48', 'artículo 11', 'artículo 12', 'artículo 74', 'artículo 74', 'artículo 12', 'artículo 8', 'artículo 31', 'artículo 11', 'artículo 31', 'artículo 11', 'artículo 45', 'artículo 11', 'artículo 11', 'artículo 12', 'artículo 102']

STS, 13 de Febrero de 2001 - Jurisprudencia - VLEX 18350907
Procedimiento: D. ALFONSO GOTA LOSADA
"IMPUESTO SOBRE ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.El artículo 11 excluye de toda tributación, la emisión de obligaciones o títulos análogos, no sólo desde la perspectiva de la traslación patrimonial de los obligacionistas, cedulistas o bonistas a la entidad emitente, sino también, en cuanto a la formalización de las operaciones (escrituras públicas, documentos mercantiles, etc), e incluso respecto de los actos, trámites y formalidades para su emisión, admisión a cotización en Bolsa, y, lo que es mas importante, negociación o transmisión posterior de los títulos, y por supuesto, la amortización de los mismos. La exención alcanza fundamentalmente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en sus tres modalidades. La exención prevista en el artículo 45.I.B).15 del Texto Refundido de 1993, interpretada en concordancia con el artículo 11 de la Directiva, comprende no sólo el Impuesto en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas sino también en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados (en cuanto, mediante ésta última, se grava la formalidad de la cancelación del empréstito); por lo que los artículos 70.4 y 74 (en la parte referente, al menos, a las obligaciones y títulos análogos) deben anularse. Se estima el recurso contencioso-administrativo. Se desestima la casación. "
En la Villa de Madrid, a trece de Febrero de dos mil uno.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de casación nº 5164/1995, interpuesto por la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 21 de Marzo de 1995, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 02/0000445/1993, interpuesto por la empresa TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de abril de 1993, que desestimó el recurso de alzada nº R.G. 5674/92 y R.S. 103/93, relativo al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
Ha sido parte recurrida en casación la empresa TELEFÓNICA NACIONAL DE ESPAÑA, S.A.
La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS: En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha decidido: Primero Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de TELEFÓNICA DE ESPAÑA, S.A., contra Acuerdo de 29 de Abril de 1993 del Tribunal Económico-Administrativo Central, desestimatorio del recurso de alzada interpuesto contra resolución de 30 de Marzo de 1992 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular las resoluciones impugnadas por disconformidad a Derecho, con sus inherentes consecuencias legales. Segundo. No hacer expresa declaración sobre las costas del procedimiento".
Esta sentencia fue notificada al Abogado del Estado, representante de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, el día 7 de Abril de 1995.
La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, presentó con fecha 7 de Abril de 1995 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad del recurso.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, acordó por Providencia de 5 de Enero de 1995 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.
La empresa TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., representada por el Procurador de los Tribunales D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, compareció y se personó como parte recurrida.
El Abogado del Estado, representante y defensor de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, mantuvo el recurso y presentó escrito de interposición en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad del recurso y formuló un único motivo de casación, con la correspondiente fundamentación jurídica, suplicando a la Sala "dicte en su día Sentencia por la que, estimando el recurso de casación, se case, anule y revoque la Sentencia recurrida, dictando en su lugar otra mas conforme a Derecho por la que se confirme la corrección del acto administrativo impugnado".
Esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 22 de Febrero de 1996, admitir a trámite el presente recurso de casación.
La representación procesal de la empresa TELEFÓNICA DE ESPAÑA, S.A., presentó escrito de oposición, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día Sentencia por la que se desestime íntegramente el Recurso de Casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la Sentencia dictada por la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo Sección 2ª) el 21-3-1995, en el recurso contencioso-administrativo 2/445/1993 y se declare no haber lugar al Recurso de Casación, confirmando la Sentencia recurrida en todos sus términos y con imposición de costas a la Administración del Estado".
Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación y fallo el día 26 de Diciembre de 2000, fecha en la que tuvo lugar el acto, habiéndose cumplido todos los trámites procesales, salvo el plazo para dictar sentencia, por la complejidad del recurso.
Para la mejor comprensión del único motivo casacional y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los hechos y antecedentes mas significativos y relevantes.
La empresa TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., formalizó en escritura pública otorgada el 9 de Marzo de 1989, ante el Notario de Madrid, D. Miguel Mestanza Fragero, nº 1291 de su protocolo, el acuerdo social de aumento de capital, de 3.571.252 acciones ordinarias, al portador de 500 pts. de valor nominal y a la vez, proceder a la amortización, por conversión de dichas acciones, de 279.250 bonos de 10.000 pts de valor nominal de la emisión de "bonos convertibles y canjeables- Diciembre-86", el cambio aplicado fue el de 156'477 % y el importe del valor nominal amortizado 2.792.500.000 pts.
La empresa TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., presentó declaración autoliquidación, solamente por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales modalidad de "Operaciones societarias", concepto de aumento de capital, al tipo del 1%. Esta autoliquidación no se ha discutido en ningún momento.
La dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación de Hacienda de Madrid, practicó liquidación por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados - concepto de Documentos notariales, amortización de bonos convertibles, Cuota gradual, siguiente:
Base liquidable..................... 2.792.500.000 pts.
Tipo 0'50%. Cuota................
13.962.500 "
Intereses de demora...............
20.370 "
Honorarios............................
418.875 "
Examen y nota.......................
Total a ingresar...............
14.401.750 Pts.
No conforme con esta liquidación, la empresa TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., interpuso reclamación económico- administrativa nº 28/1098/90, ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, el cual dictó resolución con fecha 30 de Marzo de 1992, desestimando la reclamación, conforme a la siguiente línea argumental: 1º) La amortización de obligaciones, bonos, etc, por conversión en acciones, es un hecho imponible distinto al de ampliación de capital, llevado a cabo con este fin. 2º) El artículo 20, párrafo segundo, del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobado por Real Decreto 3494, de 29 de Diciembre, dispone que la "cancelación de obligaciones no sujeta al Impuesto por el concepto de Transmisiones Patrimoniales quedará, sin embargo, gravada por el de Actos jurídicos Documentados (...)". 3º) La exención regulada en el artículo 48.I.B.19 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, según la redacción dada por la Ley 33/1987, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, no afectaba al gravamen por Actos Jurídicos Documentados de la escritura pública de amortización de obligaciones. Citó a favor de esta tesis, la Sentencia de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 2 de Octubre de 1989.
La empresa TELEFÓNICA DE ESPAÑA, S.A., interpuso recurso de alzada nº R.G. 5674/92 y R.S. 103/93, ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando, en síntesis, 1º) Que existe un único hecho imponible, consistente en la ampliación de capital, que se desembolsó mediante amortización de los bonos convertibles, de modo que existe una sola convención, que tributa como "operación societaria". 2º) Que en este sentido insistió que dentro de las diversas modalidades de aumento de capital reguladas en la Ley de Régimen jurídico de las Sociedades Anónimas, una de ellas (art. 95 de dicha Ley) es la ampliación del capital para la conversión de las obligaciones, bonos, etc, emitidos con esta facultad, luego la fase de conversión, forma parte de la ampliación de capital. 3º) La exención regulada en el artículo 48.I.B.19 comprende al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, no sólo por la emisión de las obligaciones o bonos, sino también por su amortización. 4º) La Sentencia de esta Sala Tercera de 2 de Octubre de 1989 y otras idénticas posteriores, se refieren sólo a los prestamos hipotecarios, pero no a la emisión de obligaciones o bonos.
El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 29 de Abril de 1993 desestimando el recurso de alzada, de acuerdo con una línea argumental similar a la de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, objeto de dicho recurso de alzada.
La empresa TELEFÓNICA DE ESPÑA, S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, reiterando en su escrito de demanda los razonamientos jurídicos expuestos en la vía económico-administrativa.
El Abogado del Estado hizo suyos los fundamentos de derecho de las resoluciones de los Tribunales Económico- Administativos, que en síntesis eran: existencia de dos convenciones, y sujeción, sin exención, por Actos jurídicos Documentados de la escritura pública de amortización de obligaciones.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, estimando el recurso contencioso-administrativo, al entender: 1º) Que conforme al artículo 2º.1 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, este Impuesto "se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable(...)". 2º) Que de acuerdo con el anterior precepto, ha de acudirse al artículo 88 de la Ley de Sociedades Anónimas de 17 de Julio de 1951, aplicable al caso, (vigente en el momento en que se formalizó la escritura pública referida), que dispone: "el contravalor de las nuevas acciones o del aumento del valor nominal de las existentes podrá consistir tanto en nuevas aportaciones al patrimonio social, como en la transformación de reservas o de plus valías de este patrimonio o en la conversión de obligaciones en acciones". 3º) Que, "la ley de Sociedades Anónimas de 1951 configura el aumento de capital, como una operación compleja que, por lo que hace al caso, se caracteriza porque no trae nuevos fondos al patrimonio social, pero disminuye el pasivo exigible al hacerse el desembolso de las nuevas acciones con cargo a los créditos representados por los bonos que se convierten en acciones, siendo así, en esta modalidad, inescindible el aumento de capital social, de la amortización de bonos ya que sin esta última, a través del canje (sic) de bonos por acciones, el aumento del capital no podría tener lugar de ningún modo. En definitiva, la amortización debe entenderse necesariamente comprendida en la modalidad de aumento de capital por canje (sic) de bonos por acciones y, de consiguiente, queda amparada en la excepción del artículo 31.2 del citado Texto refundido". 4º) "Que el anterior análisis jurídico sustantivo se ve reforzado desde la perspectiva estrictamente fiscal por la configuración de la base imponible en el Impuesto de Operaciones Societarias, que recibe un tratamiento homogéneo en el artículo 25 del Texto refundido sin distinguir la modalidad de aumento de capital, al objeto de determinar el importe de la base imponible que en todos los casos, coincidirá con el importe nominal en que aquel quede ampliado (...)".
El único motivo casacional se formula "por infracción de las normas del ordenamiento jurídico constituidas por los artículos 4º y 31.2º del Real Decreto Legislativo 3050/80, de 30 de Diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Este motivo se invoca al amparo del párrafo 4º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Adminsitrativo, según la redacción dada al mismo por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal".
El Abogado del Estado mantiene que: "El hecho de que la amortización de obligaciones se realice por la vía de aumento de capital, también sujeto como operación societaria, no excluye la existencia de otro acto jurídico gravable, según resulta del artículo 4º del Texto Refundido, en el que se contempla la posible existencia en un mismo documento o contrato de varias convenciones sujetas. Confirma nuestro criterio el art. 20 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 3494/81, a cuyo tenor "la cancelación de obligaciones no sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales quedará, sin embargo, gravada por el de Actos Jurídicos Documentados sobre la base del capital prestado en las obligaciones simples y sobre la base del capital garantizado en los restantes supuestos". En efecto, la cancelación de obligaciones no está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aunque si está sujeta la ampliación de capital, acto jurídico distinto y al que se le aplica el correspondiente tributo".
La Sala debe aclarar que el planteamiento de esta controversia tal como se ha hecho en vía económico-administrativa y luego en la jurisdiccional fue válido hasta el 31 de Diciembre de 1985, pero no a partir del 1 de Enero de 1986 en que la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, del Consejo de la CEE, obligó a España, como parte del acervo comunitario que se aceptaba como consecuencia de nuestra incorporación a las Comunidades Económicas Europeas.
La Sala considera que, aunque en el presente recurso de casación, ninguna de las partes ha tenido presente tal Directiva, debe, por respeto a la nueva y reciente doctrina jurisprudencial basada en la vigencia de dicha Directiva, en uso del deber y facultad expresados en el brocardo "iura novit curia", aplicarla, dejando de lado totalmente la controversia, tanto la tesis de la sentencia, como la antítesis del recurso de casación, tal como se han planteado.
La Sala anticipa que de acuerdo con la nueva doctrina interpretativa, basada en la Directiva 69/335/CEE de 17 de julio de 1969, la no sujeción, por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, de la escritura de conversión de obligaciones en acciones, emitidas mediante la correspondiente ampliación de capital, se puede contemplar desde dos perspectivas distintas, que conducen a una misma solución.
Desde la perspectiva de la ampliación de capital, debe precisarse que en las sociedades de capitales, es decir las que limitan la responsabilidad de sus socios, como es el caso de autos, el gravamen de tales ampliaciones de capital, por Impuesto sobre Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, cualquiera que sea la forma de desembolso, en dinero o en especie, es decir, siempre que según la doctrina del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, exista un incremento del neto patrimonial, que es el caso de la conversión de obligaciones en acciones, no puede superar el 1 por 100, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7º, apartado 1, de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, según la redacción dada por la Directiva 73/79/CEE, de 9 de Abril, de 1973 (art. 1º) puesto que la idea que subyace en estas Directivas es que la financiación de las sociedades vía capital, no supere en concepto de "droit d'apport" el 1 por 100 del nominal del capital emitido o ampliado, principio que fue seguido ya por nuestra Ley 32/1980, de 21 de Junio, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que se anticipó en esta cuestión, transponiendo las normas fundamentales de las Directivas mencionadas, como expondremos después con mas amplitud y profundidad.
La conclusión es que si la ampliación de capital ya tributó como operación societaria al 1 por 100, ya no es posible gravar, la amortización de las obligaciones, en la medida que son una aportación, mediante su conversión en acciones, porque en este caso la imposición indirecta sobre la financiación vía capital de las sociedades de que se trata superaría el tipo máximo del 1 por 100.
Como prueba de la afirmación anterior hay que traer a colación, salvando las naturales diferencias, las dos Sentencias de esta Sala Tercera de fecha 3 de Noviembre de 1997 (Recursos directos nº 532 y 544 de 1995, interpuestos contra el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo) que declararon nulo de pleno derecho el apartado 5, de su artículo 75, que disponía: " Las (se refiere a escrituras públicas) que documenten el acuerdo social de exigir el desembolso de dividendos pasivos, tributaran por la citada cuota gradual de "actos jurídicos documentados", sobre la base del valor nominal del desembolso exigido". Es clara la semejanza que existe entre el desembolso de las aportaciones dinerarias o "in natura", y la amortización de obligaciones por conversión en acciones.
No obstante lo anterior, el artículo 59 de dicho Reglamento, que regula la conversión de obligaciones en acciones y que dispone: ""La conversión de obligaciones en acciones, con independencia de la tributación de la escritura que documente la extinción del empréstito por la modalidad de actos jurídicos documentados, tributará por la de operaciones societarias por el aumento de capital"", no fue anulado, pese a existir la misma "ratio decidendi", porque no fue recurrido. Este precepto que, anticipamos, también es nulo de pleno derecho en cuanto al gravamen por Actos Jurídicos Documentados será enjuiciado por la Sala posteriormente.
La conclusión es, pues, que desde la perspectiva de la ampliación de capital, realizada para la conversión de las obligaciones en acciones, tributa por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados una sóla vez, concretamente, por la ampliación o "droit d'apport".
Desde la perspectiva de la emisión de obligaciones convertibles en acciones, cuya conversión lleva consigo la amortización de dichas obligaciones.
Esta Sala Tercera ha mantenido en varias sentencias (S. 176 de julio de 1998, Rc. apel. 4275/1992, 4 de Noviembre de 1996. Rc. apel 7166/1991 y dos Sentencias de fecha 3 de Noviembre de 1997, que resolvieron los recursos directos contra el Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo, que anularon su artículo 74, en la parte que dispone la sujeción a la modalidad de Actos jurídicos Documentados de las escrituras que "documenten la constitución de préstamos (...) incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros tributos análogos"), en virtud de lo ordenado en el artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, que dispone que la emisión de obligaciones, bonos, cédulas, empréstitos etc, por sociedades de capitales, no esta sujeta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, y de igual manera esta Sala Tercera también ha mantenido en diversas sentencias (Ss. 30 de Septiembre de 2000. Rec. casación nº 6617/1994, 23 de Diciembre de 2000. Rec. casación 3314/1995, entre otras), por igual fundamento jurídico que las escrituras públicas de amortización de obligaciones, bonos cédulas, empréstitos, etc, tampoco están sujetas al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
Como ésta es la cuestión concreta que se discute en el presente recurso de casación, la Sala considera que debe exponer todos los argumentos que han servido para fundar nuestra doctrina.
Esta Sala inicia su razonamiento mediante el siguiente axioma: Si la emisión de obligaciones no está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "transmisiones onerosas-préstamos", y de "documentos notariales" del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, en virtud de lo dispuesto en el artículo 11 de la Directiva 69/335/C.E.E., de 17 de julio de 1.979, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, con mas razón no estará sujeta por dichos conceptos, la amortización de dichas obligaciones, por ello es menester traer a colación como una premisa lógica, la doctrina, reiterada y consolidada, mantenida por esta Sala Tercera a partir de nuestra sentencia de 4 de noviembre de 1.996 (Rec. apelación número 7.166/1.991), seguida por otras posteriores, como las de 17 de julio de 1.998 (Rec. apelación número 4.275/1.992 y de 3 de noviembre de 1.997 (Recs. directos números 532/1.995 y 544/95 contra determinados artículos del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/95, de 29 de mayo).
Esta doctrina es como sigue:
La Ley 32/1980, de 21 de Junio, y por ende el Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto-Legislativo 3.050/1980, de 30 de Diciembre, siguió la línea establecida por la Ley de Reforma Tributaria de 11 de Junio de 1964, consistente en no regular la emisión de obligaciones, bonos, etc. como un hecho imponible propio y específico, sino que la incluyó dentro de la "constitución de préstamos" (art. 3º.1,B), si bien a la hora de determinar el tipo aplicable (art.7º.1.C) precisó que sería "el 1 por 100 si se trata de constitución (...) de préstamos, incluso los representados por obligaciones...".
No obstante, la Ley 32/1980, de 21 de Junio, que reformó substancialmente el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, entre otras razones, para adaptarlo a las Directivas tributarias de la Comunidad Económica Europea, anticipándose así a nuestro ingreso en dicha Comunidad, estableció en su Disposición Transitoria Tercera, apartados 2 y 3, el régimen transitorio de la financiación externa de las empresas mediante emisión de obligaciones y títulos análogos y de la financiación vía capital, vigente hasta el momento en que se produjera nuestra adhesión a la Comunidad Económica Europea, en cuyo momento sería plenamente aplicable la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, consolidada por las directivas nº73/79/CEE, de 9 de Abril de 1973, 73/80/CEE, de 9 de Abril de 1973, 74/553/CEE, de 7 de Noviembre de 1974 y 85/303/CEE, de 10 de Junio de 1985, relativas a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales.
Esta Directiva establece en relación a la financiación externa o ajena de las empresas, en su artículo 11, que "los Estados miembros no someterán a ninguna imposición, cualquiera que sea su forma: (...) b) Los empréstitos, incluidos los públicos, contratados en forma de emisión de obligaciones y otros títulos negociables, sea quien fuere el emisor, y todas las formalidades a ellos relativas, así como la creación, emisión, admisión para cotización en bolsa, puesta en circulación o negociación de estas obligaciones y otros títulos negociables".
Es menester resaltar que la Exposición de Motivos de la Directiva 69/335/CEE, del Consejo, de 17 de Julio de 1969, insiste en sus considerandos, una y otra vez, que debe suprimirse el impuesto sobre el timbre que obstaculiza la libre circulación de los capitales, y así afirma en su quinto considerando que "en estas condiciones conviene suprimir el Impuesto de Timbre sobre los Títulos, sean éstos representativos de capitales propios de sociedades o de capitales prestados, y cualquiera que sea su procedencia".
Y, precisamente, nuestro Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados fue el heredero de nuestro Impuesto de Timbre, suprimido por la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, como claramente se afirma en la Exposición de Motivos de esta Ley, que textualmente decía: "Se integran en este Impuesto (se refiere al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados) la mayor parte de los conceptos tradicionales que gravaban las transmisiones "inter vivos" contenidos en el Impuesto de Derechos Reales, junto con los que se superponían con él por aplicación del Impuesto de Timbre del Estado (...)".
Es evidente que el artículo 11, mencionado, excluye de toda tributación, la emisión de obligaciones o títulos análogos, no sólo desde la perspectiva de la traslación patrimonial de los obligacionistas, cedulistas o bonistas a la entidad emitente, sino también, en cuanto a la formalización de las operaciones (escrituras públicas, documentos mercantiles, etc), e incluso respecto de los actos, trámites y formalidades para su emisión, admisión a cotización en Bolsa, y, lo que es mas importante, negociación o transmisión posterior de los títulos, y por supuesto, la amortización de los mismos. La exención alcanza fundamentalmente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en sus tres modalidades.
Ahora bien, como la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, no obligaba a España, hasta que se produjera nuestra adhesión a la Comunidad Económica Europea, la Ley 32/1980, de 21 de Junio, estableció un régimen transitorio en la Disposición Transitoria Tercera, apartado 2, que preceptuaba: "La emisión de obligaciones, ya sean simples o con garantía, se gravará al 1 por 100, no exigiéndose el impuesto más que por el importe de la cantidad prestada". Esta Disposición Transitoria Tercera tiene una gran transcendencia por las siguientes razones: Primera . Diferencia, y esto es muy importante, la emisión de obligaciones como un hecho imponible propio y distinto de los préstamos, aunque por inercia del pasado continuase el artículo 7º,1, letra c) de la Ley 32/1980, de 21 de Junio (art. 7º.1.c) del Texto refundido 3.050/1980) mencionando a la hora de señalar los tipos de gravamen "los préstamos, incluso los representados por obligaciones". Segunda. Modifica la base imponible, que para la emisión de obligaciones, bonos, etc, es únicamente el nominal prestado, en tanto que para los préstamos hipotecarios, o con otra garantía real, no representados por obligaciones o títulos similares, la base es el capital mas los intereses, y mas los gastos y costas aseguradas. Tercera . A diferencia de las operaciones activas, que se regulan por las normas generales del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, con sus propias y específicas exenciones, la emisión de obligaciones acordada por las empresas para su financiación externa, tributaría transitoriamente al 1 por 100 y dejaría de tributar totalmente a partir de la transposición a nuestro Derecho interno de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio.
Este régimen tributario, transitorio, de la financiación de las empresas se completaba por el apartado 3 de dicha Disposición Transitoria Tercera , que regulaba la tributación de la financiación vía capital (constitución y ampliación de capital), de modo que al producirse la adhesión de España a la C.E.E., mejor dicho desde la entrada en vigor del Impuesto sobre el Valor Añadido (1 de Enero de 1986), estas operaciones societarias de financiación vía capital (aportaciones de los socios), tributarían al 1 por 100, en las sociedades que limitasen su responsabilidad, sobre el nominal de la operación, o al 0'75 por 100, en las demás entidades, en este caso, sobre el valor real de lo aportado, según lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley 32/1980, de 21 de Junio.
El desenlace final (1-Enero-1986) del régimen transitorio mencionado, de acuerdo con la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, era respecto de la financiación externa mediante capitales prestados a las empresas, la exención total por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en sus tres modalidades ("transmisiones onerosas", "operaciones societarias" y "documentos notariales"), de las emisiones de obligaciones, bonos, cédulas, etc. realizadas
A su vez, también el desenlace final del régimen transitorio, respecto de la financiación vía capital (aportaciones de los socios), era la confirmación del 1 por 100 o del 0'75 por 100, según los casos, como único impuesto ("droit d'apport"), sobre las operaciones de constitución y ampliación de capital.
En cuanto al gravamen por el resto de la imposición indirecta, es menester resaltar que la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, se atuvo a la Directiva 77/338/CEE, de 17 de Mayo (Sexta directiva), de obligado acatamiento para los Estados miembros, estableciendo en su artículo 8º.1, apartado 18 una amplia exención de las operaciones financieras, entre ellas "b) La concesión de créditos y préstamos de dinero, cualquiera que sea la condición del prestatario y la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros". De este modo, el I.V.A. gravaría la economía real (entrega de bienes y prestación de servicios), pero no la economía financiera, y en cuanto a la emisión de obligaciones, cédulas y bonos, la completa exención por el I.V.A. (exigida por la Directiva 77/338/CEE, de 17 de Mayo), se completaba con la total exención por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, exigida por el artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio.
El régimen transitorio, establecido por la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 32/1980, de 21 de Junio, reguladora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se planteó, desde la perspectiva de la técnica jurídica, de modo distinto, según se tratase de la financiación de las empresas vía aportaciones de los socios o de la financiación ajena o externa, vía emisión de obligaciones, bonos, etc. La diferencia es sutil, pero aleccionadora.
La Ley 32/1980, de 21 de Junio, creó dentro del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados un concepto propio, el de "operaciones societarias", en el que incluyó los actos y contratos relativos a la financiación de las sociedades (constitución y ampliación de capital) y otros tipificados anteriormente como "transmisiones onerosas" (art. 54, apartado 3º, del T.R. aprobado por el Decreto 1.018/1967, de 6 de Abril).
La peculiaridad de la técnica jurídica, propia del régimen tributario de la financiación mediante aportaciones de los socios, consistió en que la Ley 32/1980, de 21 de Junio, anticipó e incluyó en su texto (arts. 15 y 16) el régimen ya armonizado con la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969, que sería el aplicable a partir de la fecha de ingreso de España en la Comunidad Económica Europea, fecha coincidente con la de entrada en vigor del I.V.A. Nos hallamos, pues, ante un caso ciertamente curioso de transposición anticipada a nuestro Derecho, de una Directiva Comunitaria la 69/335/CEE, si bien carente de efectividad, puesto que la misma Ley 32/1980, de 21 de Junio, aplazaba su eficacia, mediante la Disposición Transitoria Tercera, cuyo apartado 3 preceptuaba que hasta la entrada en vigor del I.V.A. se aplicarían las normas de determinación de la base imponible y liquidable y los tipos de gravamen propios del antiguo sistema, o sea el de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, y de su correspondiente Texto refundido, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril.
En cambio, en la financiación mediante la emisión de obligaciones, bonos, cédulas, etc, el texto de la Ley 32/1980, de 21 de Junio, no alteró substancialmente el régimen tributario de estas emisiones, que continuó siendo similar al anterior, no recogiendo de modo explícito y anticipadamente como en la financiación mediante aportaciones, la exención exigida por el artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE, citada, sino que en la Disposición Transitoria Tercera, apartado 2, dispuso textualmente: "Hasta que ello ocurra (se refiere a la entrada en vigor del I.V.A. coincidente con el ingreso de España en la C.E.E.) se tendrá en cuenta lo siguiente: (...). Dos. La emisión de obligaciones, ya sean simples o con garantía, se gravará al uno por ciento, no exigiéndose el impuesto mas que por el importe de la cantidad prestada".
Es obvio que a esta Disposición Transitoria Tercera, apartado 2, hay que darle algún significado y transcendencia, pues sería absurdo sostener que a partir de 1 de Enero de 1986, la emisión de obligaciones, continuaría gravada al mismo tipo del 1 por 100, es decir, sin modificación alguna respecto del régimen transitorio, siendo así que la "ratio legis" de esta Disposición Transitoria Tercera fue esencialmente anticipar la armonización de nuestro Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados a la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio de 1969.
La Sala considera que este caso es uno de los supuestos mas claros de aplicación directa de una Directiva Comunitaria a partir del 1 de Enero de 1986, pues el Estado español había previsto anticipadamente su transposición a nuestro Ordenamiento Tributario, aunque ciertamente no lo hiciera con la precisión técnica o jurídica que el caso requería.
La conclusión es, pues, que la emisión de obligaciones, cédulas, bonos, etc., de duración superior a los 18 meses, no estaba sujeta, a partir del 1 de enero de 1.986, al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, ni al de Actos Jurídicos Documentados, y, que la amortización de obligaciones, cédulas, etc., no estaba por su parte sujeta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por las razones expuestas.
Sin embargo, el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 3.494/1.981, de 29 de diciembre, no supo ver la transcendencia del artículo 11 de la Directiva 65/335/C.E.E., de 17 de julio de 1.969, ni las consecuencias del planteamiento de la Ley 32/1.980, de 21 de junio, que hemos expuesto y así estableció en su artículo 20 que: "la emisión de obligaciones, ya sean simples o con garantía, se gravará al 1 por 100 sobre la base del nominal de los títulos emitidos y efectivamente suscritos. La cancelación de obligaciones no sujetas al Impuesto por el concepto de Transmisiones Patrimoniales quedará, sin embargo, gravada por el de Actos Jurídicos Documentados, sobre la base del capital prestado en las obligaciones simples y sobre la base del capital garantizado en los restantes supuestos". El planteamiento del Reglamento fue: la emisión de obligaciones, bonos, etc., tributa como "transmisiones onerosas- prestamos" al 1%, concepto que excluía su tributación por la modalidad de "actos jurídicos documentados", por contra, como la Ley 32/1.980, sujetaba sólo la constitución de los derechos y de las obligaciones, pero no los actos posteriores de modificación, prórroga, extinción, etc., la amortización de las obligaciones no tributaba como "transmisiones onerosas", pero sí por Actos Jurídicos Documentados.
La doctrina interpretativa mantenida por esta Sala Tercera a partir de la sentencia de 4 de noviembre de 1.996 (Rec. Apelación número 7.166/1.991) fue: La emisión de obligaciones, cédulas, bonos, etc., no está sujeta, a partir de 1 de enero de 1.986, ni por "transmisiones onerosas", ni por "actos jurídicos documentados", y por aplicación de iguales fundamentos de derecho, es obligado sostener que la amortización de obligaciones, cédulas, bonos, etc., tampoco está sujeta por "transmisiones onerosas", por ser un acto posterior al de constitución del préstamo, ni por la modalidad de "actos jurídicos documentados", de donde se deduce que el artículo 20 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobado por Real Decreto 3.494/1.981, de 29 de diciembre, era contrario a Derecho, pero no fue anulado entonces, porque los recursos eran indirectos.
Por el contrario, la Sala podría ahora anularlo y expulsarlo del Ordenamiento Jurídico, dado que por Sentencia de fecha 15 de julio de 2.000, (Rec. Cas. nº 2.971/95), hemos mantenido que es aplicable el artículo 27.3 de la Ley 29/1.998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, a los recursos de casación interpuestos con anterioridad a su vigencia (14 de diciembre de 1.998), resueltos con posterioridad, que es el caso de autos, no obstante, la Sala considera que ya no es preciso, porque tal artículo 20 fue derogado y sustituido por el artículo 74, del nuevo Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, aprobado por Real Decreto 828/1.995, de 29 de mayo, que dispuso: ""Prestamos y empréstitos. 1. Las primeras copias de escrituras notariales que documenten préstamos sujetos a la modalidad de "transmisiones patrimoniales onerosas", incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos, no quedarán sujetas al gravamen gradual de "actos jurídicos documentados sobre documentos notariales. 2 Las que documenten la constitución de préstamos sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos, tributarán por el referido gravamen gradual, cuando sean inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil. 3. Al mismo gravamen gradual de actos jurídicos documentados quedarán sujetas las primeras copias de escrituras notariales que documenten la extinción de préstamos de cualquier clase, incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos, siempre que sean inscribibles en el Registro de La Propiedad o en el Registro Mercantil", pero precisamente este artículo 74 del nuevo Reglamento y por su correspondencia el 70.4 que reguló la base imposible de la emisión de obligaciones, bonos, cédulas, etc., fueron anulados por sentencia de esta Sala de 3 de noviembre de 1.997 (Recs. directos números 532/1.995 y 544/1995) totalmente el 70.4 y, en todos los apartados del artículo 74, se suprimió la expresión "incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos", lo que conllevó, asimismo, la supresión de las palabras "empréstitos" del Titulo del artículo 74, y por todo ello carece de sentido, ahora, dictar un pronunciamiento anulatorio del artículo 20 del Reglamento de 1.981, pero en cambio, sí es conveniente traer a colación los fundamentos jurídicos de la sentencia de 3 de noviembre de 1.997, citada, cosa que haremos posteriormente, en el lugar que corresponde dentro de esta Sentencia.
Hasta aquí la regulación general de la amortización de obligaciones, bonos, etc, pero, no obstante, es menester resaltar que el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo, regula específicamente en su artículo 59, incluido en el Título Segundo, de Operaciones Societarias, las operaciones financieras de "Conversión de obligaciones en acciones", disponiendo: ""La conversión de obligaciones en acciones, con independencia de la tributación de la escritura que documente la extinción del empréstito por modalidad de "actos jurídicos documentados", tributará por la de operaciones societarias por el aumento de capital"".
Es evidente que el párrafo subrayado por la Sala, en cuanto se dispone la sujeción, por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, de la escritura pública que documente la extinción o amortización de las obligaciones convertidas en acciones es nulo al igual que el apartado 4 del artículo 70 y de los párrafos expuestos del artículo 74, en todos sus apartados, declaración ésta que sólo tiene el propósito esclarecedor de ratificar que la extinción o amortización de empréstitos, obligaciones, bonos, etc, bien sea por cumplimiento de los plazos señalados en la emisión, del reembolso anticipado, de la conversión en acciones o de la confusión por adquisición de los títulos por la propia entidad emisora, no ha estado sujeta a partir del 1 de Enero de 1986, a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, pese a los intentos ilegales plasmados en los Reglamentos de 29 de Diciembre de 1981 y de 29 de Mayo de 1995.
No obstante, por ser este recurso de casación de naturaleza indirecta y tratarse de unos hechos acaecidos, vigente el artículo 20 del Reglamento de 1981, la Sala considera que no debe hacer un pronunciamiento anulatorio del párrafo subrayado del artículo 59 del Reglamento de 1995.
Sin embargo, la Sala considera aleccionador exponer que la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda ha contestado con fecha 17 de septiembre de 1.999, la consulta número 1.622/1.999, recordando la anulación del apartado 4 del artículo 70 y los párrafos del artículo 74, del Reglamento 828/1.995, de 29 de mayo, acordada por la Sentencia de esta Sala de fecha 3 de noviembre de 1.997, añadiendo que ""por último, en cuanto al artículo 59 (conversión de obligaciones en acciones), dicho precepto no fue objeto de impugnación en la referida sentencia de 3 de octubre (es noviembre) de 1.997, pero, a la vista de la anulación de los artículos 70.4 y del artículo 74, en cuanto a su referencia a obligaciones y títulos análogos, debe entenderse carente de contenido la referencia a la "tributación de la escritura que documente la extinción del empréstito por la modalidad de actos jurídicos documentados", y, por tanto, en la conversión de obligaciones en acciones hay que concluir que no procederá más que una única liquidación, la correspondiente al aumento de capital que se produce. Todo lo cual, con el alcance previsto en el artículo 107.2 (sin carácter vinculante) de la Ley General Tributaria, en la nueva redacción dada por la Ley 25/1.995, de 20 de julio (...)"".
Ciertamente, lo mas correcto jurídicamente, es que el Gobierno hubiera ya derogado el artículo 59 del Reglamento de 1.995 citado, en cuanto dispone que la escritura que documenta la extinción del empréstito, para su conversión en acciones, tributa por el Impuesto sobre Actos jurídicos Documentados, pero, en fin, como hemos dicho, esta no es una cuestión suscitada procedimentalmente en el presente recurso.
Por las razones expuestas, el artículo 48.I.B nº19 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 3.050/1980, de 30 de Diciembre, según la redacción dada por la Disposición Adicional Segunda de la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido y por la Ley 33/1.987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1.988, debe ser interpretado, respecto de la emisión y amortización de obligaciones, desde la perspectiva de la Directiva Comunitaria expuesta, y desde los principios inspiradores de nuestro Sistema de impuestos indirectos, interpretación además coincidente con la doctrina del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas que en su Sentencia de 25 de Mayo de 1989, pleito 15/1988, de SPA Maxi Di "versus" Oficina del Registro de Bolzano (Italia), (petición de decisión prejudicial planteada por la Commissione Tributaria di II grado di Bolzano) mantiene que la emisión, y añadimos nosotros la amortización, de un empréstito, operaciones contempladas por el artículo 11 de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, no pueden ser sometidas a impuestos distintos a los mencionados en su artículo 12, entre los cuales no puede incluirse la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, por todo ello la Sala considera que no es aplicable al caso de autos, como pretende la recurrente, la Sentencia de 2 de Octubre de 1989, pues, por tratarse de una sentencia recaída en un recurso extraordinario en interés de Ley, su doctrina legal, afectó y sigue afectando única y exclusivamente al caso concreto tratado, que era el de préstamo hipotecario concedido por una empresa a sus clientes, operación distinta a la amortización de obligaciones, por conversión en acciones, objeto del presente recurso de casación.
Antes de publicada la Sentencia de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 27 de Febrero de 1.996 (Recurso de Apelación nº 7.166/1.991), cuya doctrina hemos seguido en la presente Sentencia, se promulgó el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1.995, de 29 de Mayo, cuyo artículo 74 reguló el gravamen de los "prestamos y empréstitos" por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, en los diversos supuestos de sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (modalidad de "transmisiones onerosas" o de sujeción al I.V.A.), artículo 74, que fue impugnado mediante recurso directo nº 532/1.995, que fue resuelto por la Sentencia de fecha 3 de Noviembre de 1.997, en la cual se vierten razonamientos jurídicos que son plenamente aplicables al caso de autos y avalan los Fundamentos de Derecho de la presente sentencia, y así se dice en la misma:
"Por tanto, el Reglamento de 1995 no puede exigir un gravamen sobre la emisión, ni sobre la extinción o cancelación de empréstitos representados por obligaciones u otros títulos análogos, so pena de ir contra la normativa comunitaria (ya asumida progresivamente en nuestro ordenamiento, a través, sobre todo, de las antes comentadas normas de la Ley 32/1980, del Texto Refundido de 1980, del Reglamento de 1981 y de la Ley 30/1985).
Con base en lo indicado, pueden sentarse las siguientes conclusiones:
a.- La "concentración" de capitales a que se refiere la Directiva no tiene nada que ver con el fenómeno de la concentración de empresas, pues lo que aquélla significa es poner en común o capitalizar las empresas bien vía de aportación o bien vía de endeudamiento, mediante la emisión de obligaciones, bonos, etc.
b.- La Directiva integra el ordenamiento jurídico comunitario europeo, que tiene primacía y efecto directo sobre la normativa española, y, aunque no ostente la naturaleza de un Reglamento, obliga a todos los Estados miembros de la CEE a adaptar su derecho interno a la misma, cualquiera que sea la residencia del aportante o del suscriptor de las obligaciones, bonos, etc., porque fija, de un modo claro y preciso, y con una perfecta e incondicionada amplitud jurídica, los objetivos a alcanzar y reúne, por tanto, los requisitos necesarios para esa aplicación directa (como cierre de la aplicación implícita y progresiva en la legislación de la que dimana la actual que ha sido objeto de examen). Y el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en las sentencias, entre otras, dictadas, en el asunto Sace, el 17 de diciembre de 1979, en el asunto Ratti, el 5 de abril de 1979 y, en el asunto Becker, el 19 de enero de 1982, tiene declarado, al efecto, que las disposiciones suficientemente precisas de una Directiva pueden, en ausencia o defecto de la legislación interna de desarrollo, producir efecto directo y ser aplicables por las jurisdicciones internas a los justiciables que las aleguen o a quienes beneficien.
c.- La supresión de cualesquiera gravámenes sobre las operaciones de financiación externa de las empresas implica, asimismo, la supresión de la tributación de la amortización o cancelación de las obligaciones (pues ésta no tiene apoyo, tampoco, en las excepciones previstas en el artículo 12 de la propia Directiva).
d.- La mencionada supresión es paralela a la exención de las operaciones de préstamo y crédito en la Directiva 77/338/CEE, de 17 de mayo, según quedó plasmado en el artículo 8.1.18.b) de la Ley del IVA, 30/1985.
e.- La configuración del ITPAJD, tal como se regula en el Texto Refundido de 1993, es plenamente compatible con la de la imposición indirecta sobre concentración de capitales de la Directiva, pues, según el artículo 31.2 de aquél, el sometimiento a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados opera cuando no se da la sujeción a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales y, en cambio, en el artículo 11 de la Directiva, que es como una excepción del antes citado, ocurre que, tratándose de empréstitos, ni la transmisión ni la formalidad de los mismos están sujetas a tributación. En efecto, el mencionado artículo 31.2, que regula la cuota gradual del ITPAJD, es tan general y abstracto que no colisiona frontalmente con dicho artículo 11 de la Directiva (artículo, éste último, que sí es opuesto, sin embargo, a lo regulado en los artículos 70.4 y 74.2 y 3 del Reglamento de 1995).
En consecuencia, la exención prevista en el artículo 45.I.B).15 del Texto Refundido de 1993, interpretada en concordancia con el artículo 11 de la Directiva, comprende no sólo el Impuesto en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas sino también en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados (en cuanto, mediante ésta última, se grava la formalidad de la cancelación del empréstito); por lo que los artículos 70.4 y 74 (en la parte referente, al menos, a las obligaciones y títulos análogos) deben anularse, por ser contrarios a la interpretación indicada."
Por último, la Sala se complace en resaltar que el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ha dictado sentencia de 27 de octubre de 1.998 (Asuntos C-31/1.997 y c-32/1997, acumulados), resolviendo la cuestión prejudicial planteada por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, suscitada por las empresas Fuerzas Eléctricas de Cataluña S.A., y Autopista Concesionaria Española S.A., a propósito del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados que les exigió la Generalidad de Cataluña, por las escrituras notariales de amortización de obligaciones, caso igual al planteado en el presente recurso de casación.
El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Sala Sexta) se pronunció textualmente como sigue: "El artículo 11, letra b) de la Directiva 69/335/C.E.E., del Consejo, de 17 de julio de 1.969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, debe interpretarse en el sentido de que la prohibición de someter a imposición los empréstitos con emisión de obligaciones se aplica al impuesto que grava las escrituras notariales de cancelación de empréstitos. No cabe aplicar a dicho impuesto la excepción prevista en la letra d) del apartado 1, del artículo 12 de dicha Directiva".
El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ha coincidido íntegramente con la doctrina mantenida por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo en las sentencias que hemos reseñado.
La Sala desestima el presente recurso de casación.
Desestimado el recurso de casación, procede, de conformidad en lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional imponer las costas causadas en este recurso de casación, a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, por ser preceptivo.
Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo Español en la Constitución,
Desestimar el recurso de casación número 5164/1.995, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 21 de Marzo de 1.995, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo - Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo número 02/0000445/1993, seguido a instancia de TELEFONICA NACIONAL DE ESPAÑA, S.A.
Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, por ser preceptivo.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos .
PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.
SAP Madrid 115/2013, 27 de Febrero de 2013
SAP Madrid 412/2013, 29 de Octubre de 2013
SAP Palencia 46/2010, 7 de Abril de 2010