Source: https://www.commercialistatelematico.com/articoli/2008/05/lingiunzione-fiscale-degli-enti-locali-non-ha-natura-di-titolo-ipotecario.html
Timestamp: 2019-02-16 08:55:40+00:00
Document Index: 97680432

Matched Legal Cases: ['art. 68', 'art. 52', 'art. 3', 'art. 4', 'art. 77', 'art. 47', 'art. 47', 'art. 47', 'art. 4', 'art. 47', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 12', 'art. 19', 'sentenza ']

L’ingiunzione fiscale degli Enti Locali non ha natura di titolo ipotecario | Commercialista Telematico
L’ingiunzione fiscale degli Enti Locali non ha natura di titolo ipotecario
Pur essendo indiscussa la natura di titolo esecutivo, all’ingiunzione fiscale (1) non può essere riconosciuta, in mancanza di un’espressa previsione normativa in tal senso, la natura di titolo per l’iscrizione di ipoteca. Tale importante assunto è stato precisato dall’Agenzia del Territorio con la circolare n. 4/T/2008 del 20 maggio 2008, che individua l’esatto ambito di applicazione della norma che attribuisce ai Comuni e ai c.d. concessionari locali la possibilità di procedere alla riscossione coattiva delle somme risultanti dall’ingiunzione fiscale secondo le disposizioni concernenti la riscossione mediante ruolo, in quanto compatibili. <?xml:namespace prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:office" />
In particolare l’iter logico giuridico adottato da tale documento di prassi denota i seguenti capisaldi:
Ø L’articolo 4, comma 2-sexies, del decreto legge N. 209/2002 , convertito con modificazioni dalla legge n. 265/2002 così recita “i comuni e i concessionari iscritti all’albo di cui all’articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446…procedono alla riscossione coattiva delle somme risultanti dall’ingiunzione prevista dal testo unico di cui al regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, secondo le disposizioni contenute nel titolo II del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. <?xml:namespace prefix = st1 ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:smarttags" />602, in quanto compatibili”.
Ø L’ingiunzione fiscale è l’atto iniziale della procedura di riscossione coattiva disciplinata dal Testo Unico approvato con regio decreto 14 aprile 1910, n. 639. Secondo consolidata giurisprudenza, tale ingiunzione ha natura di atto amministrativo complesso, il quale non solo ha la funzione di formale accertamento del credito – fondato sul potere della pubblica amministrazione di realizzare coattivamente le proprie pretese – ma anche cumula in sé le caratteristiche di forma e di efficacia di titolo esecutivo e di precetto.
Ø La disciplina della riscossione coattiva delle entrate locali – già attuata mediante la predetta procedura di ingiunzione fiscale – aveva subito sostanziali modifiche con il D.P.R. 28 gennaio 1988 n. 43 (abrogato poi dall’art. 68 del D. Lgs. 112/1999) che, nell’istituire il servizio centrale della riscossione, aveva generalizzato le modalità di riscossione mediante ruolo – già utilizzate per le imposte dirette ai sensi del D.P.R. 602/73 – imponendo la formazione dei ruoli anche per le entrate precedentemente riscosse con la procedura di ingiunzione fiscale. In questo ambito generale è intervenuto il decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, che, nell’operare il riordino della disciplina dei tributi locali, ha previsto, in particolare, al comma 6 dell’art. 52, che la riscossione coattiva dei tributi e delle altre entrate di specifica spettanza delle province e dei comuni, è effettuata con la procedura di cui al D.P.R. n. 602/73 se affidata ai concessionari del servizio centrale della riscossione, mentre è attuata con la procedura indicata dal regio decreto n 639/1910 se la riscossione è svolta in proprio dall’ente locale o affidata ai soggetti menzionati al comma 5, lettera b), del medesimo articolo. In tale specifico contesto, dunque, per i comuni e le province, viene “ripresa” la peculiare procedura di riscossione coattiva mediante ingiunzione fiscale, e, a norma dell’articolo 53 del citato D. Lgs. 446/97, viene istituito l’albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare, tra l’altro, l’attività di riscossione delle entrate dei predetti enti territoriali (di seguito definiti “concessionari locali”).
Ø La successiva riforma della riscossione, attuata in base alla delega contenuta nella legge 28 settembre 1998, n. 337, ha operato profonde innovazioni nella materia, anche con riflessi sull’attività di riscossione coattiva delle entrate degli enti locali.
Con riferimento a tali entrate, in attuazione della predetta delega, l’art. 3 del decreto legislativo 13 aprile 1999, n. 112, ha mantenuto ferme, per i comuni e le province, le disposizioni contenute nei citati articoli 52 e 53 del decreto legislativo 446 del 1997. E’ stata quindi riaffermata, con riguardo all’attività di riscossione operata direttamente dal comune – in proprio o mediante affidamento a soggetti terzi – la vigenza delle norme del 1910.
Ø In sintesi, attualmente, l’attività di riscossione coattiva dei tributi e delle altre entrate di spettanza dei suddetti enti territoriali soggiace ad una diversa disciplina a seconda che venga affidata o meno al servizio nazionale della riscossione, e quindi agli “agenti della riscossione” Ove tale affidamento venga operato, trovano integrale applicazione le disposizioni contenute nel D.P.R. 602/73; in caso contrario, qualora cioè l’attività di riscossione sia svolta dall’ente – in proprio o mediante affidamento a soggetti terzi – si rende applicabile la disciplina prevista dal regio decreto 639/1910.
In sostanza, per quanto afferisce la riscossione coattiva dei tributi locali, è stato delineato un sistema dualistico: l’ente territoriale può provvedere alla riscossione avvalendosi degli agenti della riscossione, con lo strumento del ruolo, ovvero può provvedervi direttamente (in proprio o tramite affidamento del servizio a terzi), facendo ricorso agli strumenti offerti dal R.D. 639/1910.
Ø In tale articolato panorama normativo, si inserisce l’articolo 4, comma 2-sexies, del D.L. 209/2002, il quale, per la riscossione coattiva delle somme risultanti dall’ingiunzione prevista dal R.D. 639 del 1910, ha esteso ai comuni ed ai “concessionari locali”, iscritti all’albo di cui all’articolo 53 del D. Lgs. 446/97, le disposizioni di cui al titolo II del D.P.R. 602/73, “…in quanto compatibili”.
Detta previsione, ad avviso di taluni, consentirebbe di fatto ai comuni ed ai “concessionari locali” di iscrivere ipoteca sugli immobili del debitore e dei coobbligati per i crediti di imposta per cui si procede, ai sensi dell’articolo 77 del D.P.R. 602/73. Problematica, questa, di persistente attualità in quanto, pur essendo stato recentemente abrogato il citato comma 6 dell’articolo 52 del D. Lgs. 446/97, ad opera della legge n. 244 del 2007, l’articolo 36 del decreto legge 31 dicembre 2007, n. 248, convertito con modificazioni dalla legge 28 febbraio 2008, n. 31, ha disposto che la riscossione coattiva dei tributi e di tutte le altre entrate degli enti locali continua a potere essere effettuata – nel caso in cui la riscossione coattiva sia svolta in proprio dall’ente locale o sia affidata ai soggetti di cui all’articolo 52, comma 5, lettera b), del decreto legislativo n. 446 del 1997 – con la procedura dell’ingiunzione di cui al regio decreto n. 639 del 1910, seguendo anche le disposizioni contenute nel titolo II del citato D.P.R. n. 602 del 1973, “in quanto compatibili”.
Ø Delineato l’articolato quadro normativo di riferimento, occorre preliminarmente valutare se, in caso di riscossione coattiva effettuata direttamente dall’ente locale – in proprio o tramite “concessionario locale” – si possa procedere o meno all’iscrizione di ipoteca legale sugli immobili del debitore dell’ente medesimo.
Si tratta, in sintesi, di valutare se l’ingiunzione fiscale – con la quale il comune manifesta la propria pretesa creditoria e che, nell’ipotesi in esame, cumula in sé la duplice natura di titolo esecutivo e di atto prodromico all’inizio dell’esecuzione – possa, in virtù del rinvio al Titolo II del D.P.R. 602/73 operato dal D.L. 209/2002, essere qualificata come atto idoneo all’iscrizione dell’ipoteca a garanzia del credito tributario. In altri termini, occorre valutare se, nell’ambito della riscossione da parte dei comuni in proprio e dei “concessionari locali”, il rinvio operato dall’articolo 4, comma 2-sexies del D.L. 209/2002 alle “…disposizioni contenute nel titolo II del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, in quanto compatibili” consenta la possibilità di attribuire all’ingiunzione fiscale la natura di titolo idoneo per l’iscrizione ipotecaria sui beni del debitore.
In relazione a tale delicato aspetto, decisivo per la soluzione della problematica di cui trattasi, il nodo centrale della questione è rappresentato proprio dalla corretta individuazione delle disposizioni del D.P.R. 602/73 che formano oggetto del citato rinvio. In altri termini, appare necessario stabilire se effettivamente l’operazione di rinvio operato dall’articolo 4, comma 2-sexies – in quanto limitata alle sole disposizioni “compatibili” – possa coinvolgere anche la disposizione che, individuando quale titolo idoneo il ruolo, prevede in modo espresso l’iscrivibilità dell’ipoteca sugli immobili del debitore e dei coobbligati. In proposito si osserva, in primo luogo, che, come è noto, l’ingiunzione è atto estraneo all’esecuzione in senso proprio; il rinvio operato dalla norma sembra invece coinvolgere soltanto le disposizioni direttamente riferibili al procedimento di espropriazione forzata, il quale inizia, come è noto, con la trascrizione dell’avviso di vendita di cui all’articolo 78 del D.P.R. 602/73.
Peraltro, con l’inciso “in quanto compatibili”, il Legislatore sembra aver inteso circoscrivere l’applicabilità della diversa fonte richiamata alle sole disposizioni congruenti con la particolare natura ed efficacia dell’ingiunzione fiscale in forza della quale viene promossa l’esecuzione forzata. E, dalla natura, pacificamente riconosciuta, di titolo esecutivo, non può farsi discendere, in assenza di una espressa previsione normativa in tal senso, l’idoneità dell’ingiunzione fiscale a costituire titolo per l’iscrizione di ipoteca.
Ø In considerazione della delicatezza e complessità della materia, peraltro, è stato ritenuto opportuno acquisire, sulla questione, il parere dell’Avvocatura Generale dello Stato. L’Organo Legale, con consultiva n. 13635/07, sentito in proposito il Comitato Consultivo, ha osservato come debba escludersi che “…il generico rinvio operato dall’art. 4, comma 2-sexies del d.l. 209/2002 alle norme del titolo II del d.p.r. 602/73 – peraltro previa verifica di compatibilità – sia sufficiente ad attribuire all’ingiunzione fiscale l’idoneità a costituire titolo per l’iscrizione di ipoteca…”.
Ciò, in relazione proprio alla natura eccezionale delle norme che individuano gli atti sulla cui base può essere iscritta ipoteca; in particolare, l’Avvocatura Generale evidenzia la consolidata giurisprudenza di legittimità che “…conferma la conseguente necessità di fornire delle norme che disciplinano i titoli ipotecari un’interpretazione restrittiva, che non sembra lasciare spazio, nel caso in esame, ad una soluzione positiva del quesito”. In relazione, poi, a possibili obiezioni di disparità di trattamento, l’Organo Legale evidenzia la circostanza che gli enti locali mantengono comunque la possibilità di accedere alla procedura di riscossione mediante ruolo – laddove si avvalgano, come sopra evidenziato, degli agenti della riscossione – e, dunque, la possibilità di utilizzare l’intero sistema di cui al D.P.R. 602/73, ivi compresa la facoltà di iscrivere ipoteca legale, ai sensi dell’art. 77.
Ø Il tenore delle disposizioni di cui all’articolo 4, comma 2-sexies, del decreto legge 24 settembre 2002, n. 209, convertito con modificazioni dalla legge 22 novembre 2002, n. 265, data la generalità del rinvio ivi contenuto, impone una riflessione di carattere interpretativo e esegetico anche da un punto di vista tributario. Si ritiene opportuno premettere che, come è stato più volte ribadito, anche alla luce del costante insegnamento della Corte di Cassazione, le disposizioni che prevedono agevolazioni tributarie sono di stretta interpretazione (Corte di Cassazione sentenze n. 4530/2002, n. 4611/2002, n. 13607/1991) in considerazione della loro particolare ratio legis.
Tanto precisato, la citata estensione, ai comuni e ai “concessionari locali”, delle disposizioni contenute nel Titolo II del D.P.R. n. 602/73 “in quanto compatibili” non sembra possa comportare anche l’estensione delle agevolazioni tributarie ivi previste, che restano ancorate al principio di tassatività, proprio in considerazione della natura “eccezionale” delle disposizioni agevolative tributarie.
Sotto il profilo specificatamente tributario, si ritiene, dunque, che la pretesa equiparazione della procedura di riscossione coattiva mediante ingiunzione fiscale a quella di riscossione mediante ruolo, secondo il vigente disposto normativo, comunque non attribuisca ai comuni e ai “concessionari locali” la gratuità delle formalità ipotecarie, ai sensi dell’art. 47, primo comma, del D.P.R. n. 602/73, né, per gli stessi motivi, la gratuità delle certificazioni e delle visure ipotecarie ai sensi, rispettivamente, dell’art. 47, secondo comma, e del successivo art. 47-bis. Su tale specifico aspetto, l’Avvocatura Generale dello Stato, dopo aver ribadito che le norme che prevedono agevolazioni di natura fiscale sono di stretta interpretazione, e pertanto non applicabili al di fuori dei casi in esse espressamente previsti, ha osservato che “… il rinvio contenuto nell’art. 4, comma 2-sexies del d.l. 209/02 al titolo II del citato D.P.R. 602/73 – che non è assoluto, bensì nei limiti della compatibilità – non sembra poter determinare l’applicabilità dell’art. 47 nell’ambito della procedura di riscossione mediante ingiunzione fiscale, potendo anche dubitarsi dell’ammissibilità di un’interpretazione analogica della norma che estenda a soggetti diversi l’agevolazione riconosciuta in favore dei concessionari del servizio nazionale di riscossione”.
L’ingiunzione fiscale è un mezzo che realizza la procedura coattiva d’esazione; essa consiste nell’ordine di pagamento di una somma e va notificata al debitore designato. All’ingiunzione fiscale, in base alla quale i comuni procedono direttamente (in proprio o tramite “concessionari locali”) alla riscossione coattiva delle somme, non può essere attribuita la natura di titolo idoneo per l’iscrizione di ipoteca legale, e alla relativa procedura di riscossione non sono applicabili le disposizioni agevolative tributarie previste per le operazioni ipotecarie richieste dagli agenti della riscossione.
L’ingiunzione è un atto amministrativo recettizio che esplica i suoi effetti nel momento in cui si perfeziona la notifica , ovvero allorché l’intimazione venga a conoscenza del destinatario . Essa consiste in un ordine di pagamento con il quale l’ente impositore intima di pagare l’importo richiesto entro un preciso arco di tempo, pena gli atti esecutivi .. Alla luce della sentenza n. 10958 del 25/05/2005 delle sezioni unite della Corte di Cassazione, il giudice competente a sindacare la legittimità dell’ingiunzione de qua è la CT(entro 60 giorni dalla notificazione)) e non il GO; e’ irrilevante la constatazione della mancata espressa menzione nell’articolo 19 del dlgs 546/92 dell’ingiunzione tra gli atti autonomamente impugnabili innanzi al giudice speciale d’imposta (3).
(1) La suprema Corte di Cassazione con la sentenza n. 15617 del 26 luglio 2005 ha statuito che qualora l’ingiunzione fiscale venga notificata con una procedura dichiarata invalida (es.per la mancanza della relazione dell’ufficiale notificante in calce all’originale o alla copia) non può escludersi che avendone i requisiti di contenuto e di forma – la stessa possa essere considerata idonea a produrre gli effetti interruttivi della prescrizione ex articoli 1334 e 1335 del codice civile quando sia, comunque, pervenuta in un luogo considerabile come indirizzo del destinatario. In altri termini, l’ingiunzione fiscale, anche se notificata in modo irregolare può svolgere la funzione di atto di interruzione della prescrizione decennale delle entrate del Comune. In definitiva la suprema Corte ha fissato il principio in base al quale l’ingiunzione fiscale in quanto atto giudiziario (al pari del precetto) deve essere validamente notificata dall’ufficiale giudiziario secondo i dettami della legge 890/1982.Se ciò non avviene, l’ingiunzione – “declassata” ad atto giuridico sostanziale – può essere idonea, avendone i requisiti, a svolgere la funzione di atto di interruzione della prescrizione (rectius costituzione in mora) bastando, in questa ipotesi, ai fini della validità della notifica, la semplice presunzione di conoscenza prevista dagli articoli 1334 e 1335 c.c..
L’ingiunzione fiscale cumula in sè la duplice natura e funzione di titolo esecutivo, unilateralmente formato dalla pubblica amministrazione nell’esercizio del suo peculiare potere di autoaccertamento e autotutela, e di atto prodromico all’inizio dell’esecuzione coattiva equipollente a quello che nel processo civile ordinario è l’atto di precetto, contro il quale la parte privata ha l’onere di proporre opposizione nel termine di legge per far valere l’inesistenza della pretesa tributaria. Qualora l’ingiunzione perda efficacia relativamente e limitatamente alla sua equivalenza al precetto (nella specie, in ragione del mutamento nel sistema di riscossione coattiva, a seguito di una modifica legislativa) non viene meno in essa la valenza del titolo esecutivo, in cui è irrevocabilmente consacrato l’accertamento del credito dell’Amministrazione. Pertanto, ove l’ingiunzione non sia tempestivamente impugnata, tale accertamento non può più essere revocato in discussione con l’opposizione proponibile in seguito alla notificazione della cartella esattoriale, restando la “causa petendi” circoscritta a ipotetici vizi propri di quest’ultima, senza che possa estendersi a quanto era originariamente deducibile e non è stato dedotto, risultando questo assorbito nel giudicato.(Cassazione sentenza n. 10496 depositata il 18 luglio 2002)
(2) A seguito dell’ampliamento della giurisdizione tributaria disposta dall’art. 12 della L. 28 dicembre 2001, n. 448, l’indicazione degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, deve ritenersi comprensiva dell’ingiunzione con cui ha inizio la riscossione dei crediti pubblici mediante ruolo. Tale ingiunzione sostituisce la cartella di pagamento ed è, pertanto, impugnabile, se il credito abbia natura fiscale, avanti alla giurisdizione tributaria, sia per i vizi dell’atto sia per le contestazioni inerenti ai presupposti, anche sostanziali, dell’ingiunzione stessa. (Ord. n. 10958 del 20 gennaio 2005 dep. il 25 maggio 2005della Corte Cass., SS.UU. civ.) Per la Commissione Tributaria Regionale di Bari sentenza n.. 58/10/05 del 22 aprile 2005, depositata il 24 giugno 2005: “E’ legittima l’impugnativa promossa innanzi al giudice tributario avverso l’ingiunzione di pagamento emessa dal concessionario per la riscossione dei tributi al fine di riscuotere coattivamente l’imposta di pubblicità. Con la riforma del contenzioso tributario di cui al Dpr 636/72, infatti, l’ingiunzione emessa per la riscossione delle imposte indirette indicate nell’articolo 1 del citato decreto è risultata – anche in base a numerose pronunce della suprema Corte – attratta nell’ambito della giurisprudenza tributaria e non più in quella ordinaria. Va respinta, pertanto, a giudizio della Commissione regionale della Puglia, l’eccezione sollevata dal concessionario della riscossione appellante circa l’inammissibilità del ricorso per essere stato proposto dinanzi alla Commissione tributaria e non già dinanzi al giudice ordinario.
Va parimenti respinta, inoltre, la tesi circa la sussistenza in capo al citato concessionario dei requisiti previsti dalla legge per poter accedere alla potestà ingiunzionale. In particolare, secondo la Commissione regionale – conformemente a quanto ritenuto dai primi giudici – il concessionario, ai fini della riscossione delle somme dovute dal contribuente, avrebbe dovuto procedere con l’iscrizione a ruolo e non con l’ingiunzione di pagamento. Ciò in quanto, in base alla normativa all’epoca vigente (articolo 52 del Dlgs 446/97), la riscossione dei tributi di spettanza di Comuni e Province a mezzo di ingiunzione fiscale era consentita solo ai Comuni che si occupavano personalmente della riscossione e ad altri soggetti opportunamente indicati dalla norma (tra i quali non rientra il Concessionario appellante).
(3) Federico Gavioli, ingiunzione fiscale ancora consentita agli enti locali in www. Commercialistatelematico.com gennaio 2008 così precisa: L’ingiunzione amministrativa è un particolare tipo di atto esecutivo, di formazione amministrativa e stragiudiziale che presenta le seguenti caratteristiche:
– si ingiunge all’obbligato di ottemperare ad un obbligo preesistente;
– lo si mette in mora;
– gli si fissa un termine per adempiere;
– lo si informa sulle sanzioni e sulle conseguenze sfavorevoli cui si espone in caso di inadempimento;
IL PRESENTE IN TERVENTO E’ ESPRESSIONE DI OPINIONI PERSONALI DELL’AUTORE