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Timestamp: 2018-04-25 18:16:31
Document Index: 290696797

Matched Legal Cases: ['§ 174', '§ 175', '§ 176', '§ 178', '§ 184', '§ 201', '§ 184', '§ 162', '§ 164', '§ 174', '§ 69', '§ 172', '§ 130', 'BGH', '§ 60', 'Art. 19', '§ 126', '§ 166', '§ 35', '§ 34', '§ 149', '§ 18', '§ 37', '§ 18', '§ 34', '§ 69', '§ 166', '§ 166', '§ 119', '§ 166', '§ 166', '§ 166', '§ 166', '§ 166', '§ 166', '§ 124', '§ 176', 'BGH', '§ 178', '§ 87', '§ 240', '§ 201', '§ 166', '§ 174', '§ 178', '§ 184', '§ 184', 'Art. 103', '§ 184', '§ 184', 'BGH', '§ 184', '§ 201', 'BGH', '§ 184', 'BGH', '§ 35', '§ 166', '§ 130', '§ 172', '§ 166']

BFH: Haftungsbescheid; Einwendungsausschluss des Geschäftsführers einer GmbH bei unterlassenem Widerspruch gegen die Forderungsanmeldung des FA
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InsO § 174, § 175, § 176, § 178, § 184 Abs. 2 Satz 1, § 201 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1
InsO a.F. § 184 Satz 2
Vorinstanz: FG München vom 10.3.2016, 14 K 2710/13 (EFG 2016 S. 1931 = SIS 16 24 66)
Die GmbH gab für die Jahre 2003 bis 2005 weder Umsatzsteuer-Voranmeldungen noch Umsatzsteuer-Jahreserklärungen oder Körperschaftsteuererklärungen ab. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) setzte deshalb die Umsatzsteuer, die Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag aufgrund geschätzter Besteuerungsgrundlagen (§ 162 der Abgabenordnung - AO -) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO) fest. Hiergegen legte die GmbH, vertreten durch ihren Steuerberater, den jetzigen Prozessbevollmächtigten der Klägerin, Einsprüche ein.
Am 31.3.2006 beantragte das FA (und am 12.10.2006 die GmbH) die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH. Mit Beschluss vom ...11.2006 ... eröffnete das Amtsgericht Z (AG Z) das Insolvenzverfahren. In dem Beschluss ist der Prüfungstermin genannt.
Im Laufe des Insolvenzverfahrens reichte der Insolvenzverwalter im November 2007 Steuererklärungen der GmbH ein. Das FA berechnete die Steuer jeweils neu, wich teilweise von den Erklärungen ab und meldete die Umsatzsteuer, die Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag für die Jahre 2003 bis 2005 sowie Säumniszuschläge, Zinsen und Verspätungszuschläge zur Insolvenztabelle an. Anfangs bestritt der Insolvenzverwalter die Forderungen. Mit Schreiben vom 2.7.2008 erklärte der Insolvenzverwalter, er sei bereit, für Zwecke der Forderungsanmeldung die Hinzuschätzung in Höhe von ... Mio. € bei den Erlösen und damit eine Körperschaftsteuerschuld von ca. ... € und eine Umsatzsteuerschuld von ca. ... € zu akzeptieren. Einer Forderungsanmeldung auf Grundlage vorstehender Zahlen werde er, der Insolvenzverwalter, nicht widersprechen. Ein Zugeständnis von Umsätzen sei damit nicht verbunden. Die Anmeldungen wurden anschließend vom FA dementsprechend ermäßigt und in diesem Umfang am 24.9.2008 festgestellt (§§ 174, 175, 178 der Insolvenzordnung - InsO -).
Das AG Z hob das Insolvenzverfahren nach Vollzug der Schlussverteilung am 1.4.2009 auf. Die GmbH wurde wegen Vermögenslosigkeit am 4.6.2009 von Amts wegen gelöscht.
Nach Anhörung der Klägerin (Schreiben vom 20.8.2008) erließ das FA am 2.12.2008 einen an sie gerichteten Haftungsbescheid in Höhe von ... €. Alle im Haftungsbescheid aufgeführten Steuern und steuerliche Nebenleistungen seien im Insolvenzverfahren ohne Widerspruch zur Insolvenztabelle festgestellt worden. Die Klägerin werde gemäß § 69 AO in Haftung genommen. Zahlungen der GmbH seien aufgrund des Insolvenzverfahrens nicht mehr zu erwarten.
Auf den Einspruch der Klägerin verringerte das FA mit Einspruchsentscheidung vom 14.8.2013 den Haftungsbetrag geringfügig auf ... €. Es berücksichtigte Zinsen und Säumniszuschläge nicht mehr bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens, sondern nur noch bis zur Stellung des Insolvenzantrags (31.3.2006). Im Übrigen wies es den Einspruch als unbegründet zurück.
Im Übrigen sei die Anmeldung zur Insolvenztabelle nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nicht als unanfechtbare Steuerfestsetzung anzusehen, weil sie nicht der Regelung über die Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden (§§ 172 ff. AO), sondern den Regelungen über die Rücknahme rechtswidriger Verwaltungsakte (§ 130 AO) unterliege. Der Widerspruch erfordere nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) ein Feststellungsinteresse, dessen Voraussetzungen nur die Gesellschafter der GmbH schaffen könnten (§ 60 Abs. 1 Nr. 4 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung - GmbHG -). Es sei mit Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes unvereinbar, den Rechtsschutz des Geschäftsführers der GmbH vom Willen der Gesellschafter der GmbH abhängig zu machen. Außerdem könne der Geschäftsführer durch den Widerspruch zur Insolvenztabelle nicht die Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung sachlich prüfen lassen.
Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben sowie den Haftungsbescheid vom 2.12.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.8.2013 dahingehend abzuändern, dass die Haftungssumme auf ... € herabgesetzt wird.
III. Die Revision ist unbegründet; sie ist deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das FG hat zu Recht angenommen, dass die Klägerin aufgrund von § 166 AO gehindert ist, Einwendungen gegen die Höhe der Steuer und steuerlichen Nebenleistungen, für die sie haftet, zu erheben.
c) Als Geschäftsführerin der GmbH war die Klägerin deren gesetzliche Vertreterin (vgl. § 35 Abs. 1 GmbHG) und hat als solche ihre gemäß § 34 Abs. 1 Satz 1 AO bestehende Pflicht, rechtzeitig Steuererklärungen abzugeben (§ 149 AO, § 18 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes - UStG -) und die fälligen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs. 1 AO, § 18 Abs. 4 Satz 2 UStG) zu erfüllen (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO), verletzt. Diese objektive Pflichtwidrigkeit indiziert den gegenüber der Klägerin zu erhebenden Schuldvorwurf (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11.11.2008 VII R 19/08, BFHE 223, 303, BStBl II 2009, 342; vom 22.4.2015 XI R 43/11, BFHE 249, 315, BStBl II 2015, 755, Rz 20; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 AO Rz 29; Nacke, Haftung für Steuerschulden, 4. Aufl. 2017, Rz 2.133); dies wird mit der Revision auch nicht mehr in Abrede gestellt.
b) Soweit § 166 AO eingreift, soll das Haftungsverfahren von Fragen der materiellen Richtigkeit der Steuerfestsetzungen befreit werden; die Vorschrift soll in dem in von § 166 AO erfassten Umfang verhindern, dass im Haftungsverfahren das Besteuerungsverfahren nochmals aufgerollt und dadurch das Haftungsverfahren unnötig verzögert wird, wenn der Haftungsschuldner als Vertreter des Steuerpflichtigen bereits zur Anfechtung der Steuerfestsetzung befugt war oder diese bereits erfolglos angefochten hat (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs vom 17.1.1939 I 345/38, RStBl 1939, 325; BFH-Urteile vom 28.7.1966 V 64/64, BFHE 86, 636, BStBl III 1966, 610, Rz 14, zu § 119 der Reichsabgabenordnung; vom 6.4.2016 I R 19/14, BFH/NV 2016, 1491, Rz 15). Der Gesetzgeber verlangt von den in § 166 AO genannten Personengruppen, dass sie von einer ihnen eingeräumten uneingeschränkten Rechtsmittelbefugnis Gebrauch machen, wenn sie dies beabsichtigen, und selbst dafür sorgen, wie sie diese Rechtsmittelbefugnis sicherstellen wollen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 86, 636, BStBl III 1966, 610, Rz 14; vom 16.5.2017 VII R 25/16, BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934).
c) Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die widerspruchslose Feststellung einer Steuerforderung im Insolvenzverfahren als unanfechtbare Steuerfestsetzung i.S. des § 166 AO anzusehen ist (gl.A. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.2.2014, 3 K 1283/12, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst - DStRE - 2015, 489, Rz 35 und 38 ff.; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 3.9.2015, 9 K 9271/10, DStRE 2016, 750, Rz 47; FG Köln, Urteil vom 18.1.2017 10 K 3671/14, EFG 2017, 625, Rz 34 ff.; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 166 AO Rz 4b; Krumm, Steuer und Wirtschaft - StuW - 2012, 329, 337 ff.; ders. in Tipke/Kruse, a.a.O., § 166 AO Rz 12 und 17; Klein/Rüsken, AO, 13. Aufl., § 166 Rz 10; Nacke, a.a.O., Rz 9.71; ebenso bei nicht eingelegtem Einspruch BFH-Urteil in BFHE 257, 515, BStBl II 2017, 934, Rz 20; a.A. Beschluss des Verwaltungsgerichts Oldenburg vom 21.5.2007 2 B 4958/06, juris, Rz 19; FG Köln, Beschluss vom 24.11.2014, 13 V 2905/14, juris, Rz 44 = SIS 15 07 18; Kahlert, Neue Wirtschafts-Briefe - NWB - 2016, 409; ders., Entscheidungen für Wirtschaftsrecht 2017, 555; Oellerich in Beermann/Gosch, AO § 166 Rz 19, 36; Stadie in Rau/Dürrwächter, Anhang 1 - Haftung für Umsatzsteuer, Rz 270; Hermes/Schmitt, Neue Zeitschrift für Insolvenz- und Sanierungsrecht 2017, 85 f.).
aa) Im Bereich des Steuerrechts wirkt die widerspruchslose Eintragung in die Insolvenztabelle wie die bestandskräftige Festsetzung der Forderung (vgl. BFH-Urteil vom 16.4.2013 VII R 44/12, BFHE 241, 291, BStBl II 2013, 778, Rz 21, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 22.6.2011 VII S 1/11, BFH/NV 2011, 2014, Rz 24). Die Feststellung der Forderung in der Insolvenztabelle stellt das insolvenzrechtliche Äquivalent zur Steuerfestsetzung durch Verwaltungsakt dar (BFH-Urteil vom 19.8.2008 VII R 36/07, BFHE 222, 205, BStBl II 2009, 90; vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 241, 291, BStBl II 2013, 778). Die unwidersprochene Feststellung tritt auch für die Berechnung der Haftungsschuld an die Stelle der - von der GmbH mit dem Einspruch angefochtenen - Steuerbescheide, die dadurch i.S. des § 124 Abs. 2 AO auf andere Weise erledigt sind (vgl. BFH-Urteile in BFHE 241, 291, BStBl II 2013, 778, Rz 21; vom 21.11.2013 V R 21/12, BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74, Rz 18 ff., 23 und 34, m.w.N.).
ee) Bleibt eine angemeldete Forderung im Prüfungstermin (§ 176 InsO) unbestritten, ist ein vom Insolvenzschuldner eingeleitetes Einspruchsverfahren durch die widerspruchslose Feststellung zur Insolvenztabelle in der Hauptsache erledigt (vgl. BFH-Urteil vom 11.12.2013 XI R 22/11, BFHE 244, 209, BStBl II 2014, 332, Rz 27; BFH-Beschlüsse vom 10.11.2010 IV B 11/09, BFH/NV 2011, 649, Rz 4; vom 10.11.2010 IV B 18/09, BFH/NV 2011, 650, Rz 4; vom 14.5.2013 X B 134/12, BFHE 240, 534, BStBl II 2013, 585, Rz 20; vom 23.9.2015 V B 159/14, BFH/NV 2016, 60, Rz 12; BGH-Urteil vom 30.1.1961 II ZR 98/59, Neue Juristische Wochenschrift 1961, 1066; MünchKommInsO/Schumacher, a.a.O., § 178 Rz 89; Lüke in Kübler/Prütting/Bork, InsO, § 87 Rz 4; Zöller/ Greger, ZPO, 31. Aufl., § 240 Rz 13a). Für die Befriedigung des Steueranspruchs ist die Feststellung in der Insolvenztabelle maßgebend, so dass sich die Fortsetzung eines bei Verfahrenseröffnung anhängigen Steuerrechtsstreits erübrigt (vgl. BFH-Urteil vom 29.6.1965 VI 13/64 S, BFHE 82, 678, BStBl III 1965, 491, Rz 14). Dies gilt wegen § 201 Abs. 2 InsO auch gegenüber dem Insolvenzschuldner. Die Feststellung zur Insolvenztabelle, die als Steuerfestsetzung wirkt, ist dadurch unanfechtbar i.S. des § 166 AO; sie ist mit einem förmlichen Rechtsbehelf (Einspruch, Klage, Nichtzulassungsbeschwerde, Revision) nicht mehr anfechtbar (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 249, 315, BStBl II 2015, 755, Rz 25).
ff) Widerspricht hingegen der Insolvenzschuldner der Forderungsanmeldung des FA (§ 174 InsO) gemäß § 178, § 184 InsO, musste nach der im Streitfall maßgeblichen Rechtslage gemäß § 184 Satz 2 InsO a.F. (vgl. Art. 103c Abs. 1 des Einführungsgesetzes zur Insolvenzordnung) das FA das unterbrochene Einspruchsverfahren gegenüber dem Insolvenzschuldner aufnehmen, um dessen Widerspruch zu beseitigen (vgl. BFH-Urteile vom 7.3.2006 VII R 11/05, BFHE 212, 11, BStBl II 2006, 573; vom 13.11.2007 VII R 61/06, BFHE 220, 289, BStBl II 2008, 790; Loose, AO-Steuerberater 2007, 101, 102; ebenso zu § 184 Abs. 2 InsO n.F. BFH-Beschluss vom 15.3.2013 VII B 49/12, BFH/NV 2013, 1451, Rz 7; BFH-Urteil vom 16.9.2015 XI R 47/13, BFH/NV 2016, 428, Rz 31; Leipold, Deutsche Steuer-Zeitung 2012, 103, 112). Im laufenden Einspruchsverfahren des Insolvenzschuldners wird dann die materielle Rechtmäßigkeit der angemeldeten Steuerforderungen geklärt und der Insolvenzschuldner kann seine Einwendungen vorbringen.
gg) Das - für eine Feststellung nach § 184 InsO a.F. erforderliche - Feststellungsinteresse des FA liegt - entgegen der Auffassung der Klägerin (ebenso wohl Kahlert, NWB 2016, 409, 413) - vor (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220, 289, BStBl II 2008, 790, unter II.2.c, Rz 16). Die von Kahlert und der Klägerin zitierte Rechtsprechung des BGH zu (dem im Streitfall noch nicht einschlägigen) § 184 Abs. 2 Satz 1 InsO n.F. betont im Übrigen auch zum neuen Recht, dass das Rechtsschutzbedürfnis nicht abgesprochen werden kann, solange nicht feststeht, dass eine Vollstreckung nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens nicht mehr möglich ist. Besteht Unsicherheit darüber, ob eine Vollstreckung nach § 201 Abs. 2 InsO möglich sein wird, ist das Rechtsschutzbedürfnis auch nach neuem Recht zu bejahen (vgl. BGH-Urteil vom 11.7.2013 IX ZR 286/12, Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht - ZInsO - 2013, 1734, Rz 11). Solche Unsicherheit bestand innerhalb der Monatsfrist des § 184 Abs. 2 Satz 1 InsO n.F.
Sie hatte durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ihre Befugnis, für die GmbH zu handeln, nicht verloren (vgl. BGH-Urteil vom 26.1.2006 IX ZR 282/03, ZInsO 2006, 260, Rz 6 f.; Uhlenbruck, GmbH-Rundschau 2005, 817 ff., 829, unter IX.2.). Als gesetzliche Vertreterin der GmbH (§ 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG) hat sie der Anmeldung nicht namens der GmbH widersprochen und damit das FA nicht gezwungen, das Einspruchsverfahren gegenüber der GmbH als widersprechender Insolvenzschuldnerin aufzunehmen; dadurch hat sie es zugelassen, dass sich der Einspruch der GmbH in der Hauptsache erledigte. Die Forderung wurde widerspruchslos in die Insolvenztabelle eingetragen und darum i.S. des § 166 AO unanfechtbar festgesetzt. Die materielle Rechtmäßigkeit der Steuerforderungen wurde aufgrund des unterlassenen Widerspruchs namens der GmbH nicht im zuvor laufenden Einspruchsverfahren der GmbH geklärt. Dass - wie die Klägerin geltend macht - ein Widerspruch im eigenen Namen nicht möglich war bzw. keinen Erfolg versprochen hätte, ist unerheblich.
Die Klägerin kann sich auch nicht mit Erfolg auf ihre Unkenntnis hinsichtlich der Höhe der Steuerschulden der GmbH berufen, weil sie bereits im August 2008 - und damit vor der Feststellung der Forderungen am 24.9.2008 - vom FA im Haftungsverfahren angehört worden war.
Dass eine widerspruchslose Eintragung zur Insolvenztabelle gemäß § 130 AO ganz oder teilweise zurückgenommen werden kann - und nicht den für die Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden geltenden Vorschriften (§§ 172 ff. AO) unterliegt - (vgl. BFH-Urteile vom 24.11.2011 V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298, Rz 41 ff.; vom 24.11.2011 V R 20/10, BFH/NV 2012, 711, Rz 9; vom 6.12.2012 V R 1/12, BFH/NV 2013, 906, Rz 10; a.A. für den Insolvenzplan BFH-Urteil vom 22.10.2014 I R 39/13, BFHE 247, 300, BStBl II 2015, 577) hat für die hier zu entscheidende Frage des Anwendungsbereichs von § 166 AO keine Bedeutung.
e) Da die Klägerin die Möglichkeit hatte, mit ihren Einwendungen gegen ihre Haftung vor Gericht gehört zu werden, ist ihre Haftung verfassungsgemäß (vgl. dazu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 29.11.1996 2 BvR 1157/93, BStBl II 1997, 415, Rz 28, m.w.N.; Krumm, StuW 2012, 329, 331 ff., 333).