Source: http://relevancy.bger.ch/php/clir/http/index.php?lang=fr&zoom=&type=show_document&highlight_docid=atf%3A%2F%2F107-IB-309%3Afr
Timestamp: 2016-10-22 05:16:56
Document Index: 207992055

Matched Legal Cases: ['Art. 59', 'Art. 59', 'Art. 59', 'BGE', 'BGE', 'Art. 59', 'BGE', 'Art. 59', 'Art. 48', 'Art. 51', 'Art. 18', 'Art. 59', 'Art. 59', 'Art. 59', 'BGE', 'Art. 59', 'Art. 52', 'Art. 59', 'Art. 52', 'Art. 59', 'Art. 59', 'Art. 48', 'Art. 534', 'BGE', 'Art. 122', 'Art. 180', 'Art. 106', 'Art. 536', 'Art. 540', 'Art. 551', 'Art. 535', 'Art. 549', 'BGE', 'Art. 541', 'Art. 88', 'BGE', 'Art. 59', 'BGE', 'Art. 540', 'Art. 48', 'Art. 59', 'Art. 48', 'Art. 122', 'Art. 106']

107 Ib 30956. Auszug aus dem Urteil der II. �ffentlichrechtlichen Abteilung vom 11. September 1981 i.S. X. AG gegen Steuerrekurskommission des Kantons Glarus (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)
Art. 59 AIN; r�duction holding. La participation � un �tablissement liechtensteinois au capital non divis� ne saurait justifier l'octroi d'une r�duction holding au sens de l'art. 59 AIN. Faits � partir de page 310
Die X. AG mit Sitz in Glarus ist seit dem Jahre 1971 zu 100% an der Y.-Establishment, einer Anstalt des liechtensteinischen Rechtes mit Sitz in Vaduz, beteiligt. Bei der Veranlagung f�r die 18. Wehrsteuerperiode lehnte es die Wehrsteuerverwaltung des Kantons Glarus ab, der X. AG f�r die Aussch�ttungen der Y.-Establishment den Abzug im Sinne von Art. 59 WStB (Holdingabzug) zu gew�hren. Nach Abweisung einer Beschwerde der X. AG gegen diese Veranlagung durch die Steuerrekurskommission des Kantons Glarus f�hrt die X. AG Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht. Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab, unter anderem aus folgenden
2. a) Nach Art. 59 Abs. 1 WStB erm�ssigt sich der auf dem Reinertrag geschuldete Steuerbetrag f�r Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften und Gesellschaften mit beschr�nkter Haftung, die bei Beginn der Steuerpflicht mit mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital anderer Gesellschaften oder Genossenschaften beteiligt sind, im Verh�ltnis des Ertrags dieser Beteiligung zum gesamten Rohertrag (Holdingabzug). Der Holdingabzug beruht auf der �berlegung, dass der aus dem Beteiligungskapital erzielte Gewinn bereits durch die Tochtergesellschaft versteuert wurde, weshalb eine Besteuerung der Muttergesellschaft und ihrer Aktion�re zu einer dreifachen steuerlichen Belastung desselben wirtschaftlichen Substrates f�hren k�nnte (BGE 104 Ib 336 E. 1b mit Hinweisen; vgl. auch Urteil des Bundesgerichtes vom 19. September 1975, in: ASA Bd. 44 S. 487 E. 2). Als Ertrag einer Beteiligung im Sinne dieser Bestimmung kann nicht jede Leistung einer Tochtergesellschaft an ihre Muttergesellschaft betrachtet werden (BGE 104 Ib 336 E. b). Nach Art. 59 WStB wird vielmehr die Steuererm�ssigung nur f�r den Ertrag aus Beteiligungen am Grund- oder Stammkapital anderer BGE 107 Ib 309 S. 311Gesellschaften oder Genossenschaften gew�hrt. Damit wird der Holdingabzug nach Art. 59 WStB f�r die Ertr�ge aus Beteiligungen am Kapital s�mtlicher inl�ndischer Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaft, Kommanditaktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschr�nkter Haftung) und Genossenschaften gew�hrt, welche die Wehrsteuer vom Reinertrag zu entrichten haben (Art. 48/57, 50/61 WStB). Die �brigen juristischen Personen des schweizerischen Rechts unterliegen nicht der Reinertragssteuer (sondern allenfalls einer Einkommenssteuer, vgl. Art. 51 WStB); die Gewinne der Handelsgesellschaften ohne Rechtspers�nlichkeit werden anteilsm�ssig dem Einkommen der Gesellschafter zugerechnet und bei diesen besteuert (Art. 18 Abs. 2 WStB).
b) In dieses geschlossene System der Besteuerung der inl�ndischen juristischen Personen und Gesellschaften durch die Wehrsteuer lassen sich ausl�ndische Gesellschaften und insbesondere andere ausl�ndische juristische Personen nicht ohne weiteres einf�gen. Dies kann entgegen der Auffassung der Beschwerdef�hrerin nicht dazu f�hren, dass die Voraussetzungen der Steuererm�ssigung nach Art. 59 WStB f�r Beteiligungen an einer ausl�ndischen Gesellschaft schon dann als erf�llt zu betrachten w�ren, wenn diese ein Grund- oder Stammkapital aufweist. Art. 59 WStB regelt vielmehr den Holdingabzug f�r Beteiligungen an ausl�ndischen Gesellschaften nicht ausdr�cklich.
In der Literatur wird teilweise die Ansicht vertreten, dass die Beteiligungen an einer ausl�ndischen juristischen Person der Beteiligung an einer inl�ndischen Gesellschaft oder Genossenschaft nur gleichgestellt werden k�nne, wenn der Ertrag dieser Beteiligung ohne das Holdingprivileg dreifacher Besteuerung unterworfen w�re (vgl. W. EGGER, Die Besteuerung der Holdinggesellschaft unter besonderer Ber�cksichtigung des Steuerrechtes des Kantons Z�rich und des Bundes, Diss. Z�rich 1976, S. 81 insbesondere f�r das z�rcherische Recht). Dieses gesetzgeberische Motiv f�r die Gew�hrung des Holdingabzuges gem�ss Art. 59 WStB hat allerdings im Wortlaut dieser Bestimmung keinen Ausdruck gefunden. Es l�sst sich auch nicht immer abschliessend aufgrund der Besteuerung des Ertrages der ausl�ndischen Tochtergesellschaft feststellen, ob tats�chlich eine mehrfache steuerliche Belastung desselben wirtschaftlichen Substrates im Gesellschaftsverh�ltnis vorliegt (insbesondere wenn der Zweck der Tochtergesellschaft wie hier wiederum in der Beteiligung an anderen Gesellschaften besteht). Die mehrfache steuerliche Belastung des Ertrags im Gesellschaftsverh�ltnis BGE 107 Ib 309 S. 312braucht im �brigen bei Beteiligungen an ausl�ndischen Gesellschaften nicht notwendigerweise zu einer gesamten Steuerbelastung zu f�hren, deren H�he der Belastung durch die Wehrsteuer bei inl�ndischen Gesellschaftsverh�ltnissen entspricht. Wie es sich damit verh�lt, kann indessen offen bleiben, wenn sich erweisen sollte, dass im vorliegenden Fall schon aus einem anderen Grunde keine Beteiligung am Grund- oder Stammkapital einer "Gesellschaft oder Genossenschaft" im Sinne von Art. 59 WStB vorliegt.
c) F�r Gegenstand und Bemessungsgrundlage der Wehrsteuer werden juristische Personen des ausl�ndischen Rechtes nach Art. 52 Abs. 1 WStB grunds�tzlich denjenigen inl�ndischen Steuerpflichtigen gleichgestellt, mit denen sie nach ihrer rechtlichen Natur und tats�chlichen Gestalt die meiste �hnlichkeit haben. Diese Bestimmung grenzt zwar den Anwendungsbereich verschiedener Systeme der Besteuerung gegeneinander ab, w�hrend nach Art. 59 WStB die Gesellschaftsform Voraussetzung einer Steuererm�ssigung ist (Art. 52 Abs. 1 WStB). Sie kann indessen auch f�r die Auslegung von Art. 59 WStB herangezogen werden (vgl. K�NZIG, Wehrsteuer, Basel 1962, N. 4 zu Art. 59, S. 441; MASSHARDT, Besteuerung der Holding- und Beteiligungsgesellschaften in der Schweiz, in: ASA Bd. 36, S. 364, vgl. auch OESCH, Die Holdingbesteuerung in der Schweiz, Diss. Z�rich 1976, S. 257 Ziff. 212). Beteiligungen am Stamm- oder Grundkapital ausl�ndischer juristischer Personen k�nnen somit den Beteiligungen an inl�ndischen Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften gleichgestellt werden, wenn die ausl�ndische juristische Person nach ihrer rechtlichen Natur und ihrer tats�chlichen Ausgestaltung einer der in Art. 48 WStB aufgef�hrten Kapitalgesellschaften oder der Genossenschaft des schweizerischen Rechtes vergleichbar ist. Damit eine ausl�ndische juristische Person einer dieser inl�ndischen Gesellschaften oder der Genossenschaft vergleichbar ist, muss sie aber jedenfalls neben den spezifischen Merkmalen dieser juristischen Personen deren gemeinsame Merkmale aufweisen; sie muss somit, abgesehen von der juristischen Pers�nlichkeit, mindestens eine selbst�ndige Organisation mit korporativer Willensbildung haben, welche die dauernde Verfolgung eines regelm�ssig wirtschaftlichen Zweckes unabh�ngig von der Person der Gesellschafter gew�hrleistet.
3. a) Die Anstalt des liechtensteinischen Rechtes ist nach Art. 534 Abs. 1 des Personen- und Gesellschaftsrechtes vom BGE 107 Ib 309 S. 31320. Januar 1926 (PGR, publiziert in: Liechtensteinisches Landesgesetzblatt, LGBl., 1926 Nr. 4) ein rechtlich verselbst�ndigtes und organisiertes, dauernden wirtschaftlichen oder anderen Zwecken gewidmetes, im �ffentlichkeitsregister (Handelsregister des F�rstentums Liechtenstein) eingetragenes Unternehmen, das einen Bestand von sachlichen, allenfalls pers�nlichen Mitteln aufweist. Nach den allgemeinen Bestimmungen f�r die Verbandsperson (juristische Person) des PGR muss sie ein bestimmtes Mindestkapital aufweisen. Dieses betr�gt Fr. 50'000.--, sofern das Kapital in Anteile zerlegt ist; sofern das Kapital nicht in Anteile zerlegt ist, betrug das Mindestkapital bis 1974 Fr. 20'000.--, heute Fr. 30'000.-- (Art. 122 Abs. 1 PRG in der Fassung vom 11. Juli 1974, LGBl. 1974 Nr. 51; in der Fassung vom 4. Juni 1963, LGBl. 1963 Nr. 17). Organisatorisch muss mindestens eine Verwaltung vorhanden sein, von der ein zeichnungsberechtigtes Mitglied im F�rstentum Liechtenstein wohnt (Art. 180, 180a PGR).
b) Die Anstalt steht nach ihrer Konzeption einer privatrechtlichen Stiftung n�her als einer privatrechtlichen K�rperschaft (vgl. Art. 106 PRG). Sie wird zusammen mit der Stiftung im F�nften Titel des PRG geregelt, w�hrend die K�rperschaften den Vierten Titel dieses Gesetzes bilden. Die weitgehend dispositiven gesetzlichen Vorschriften �berlassen indessen die tats�chliche Ausgestaltung zur Hauptsache den Statuten (vgl. Art. 536 PGR). Die Anstalt kann deshalb als rechtlich verselbst�ndigtes Verm�gen ohne Destinat�re und ohne Mitglieder entsprechend einer Anstalt organisiert sein, wie sie das schweizerische �ffentliche Recht kennt; sie kann aber auch einer k�rperschaftlichen Kapitalgesellschaft (Art. 540 PGR) nahekommen (vgl. Art. 551 PGR). Dar�ber bestimmen allein die Gr�nder, bei denen es sich um eine Mehrzahl von Personen, aber auch um eine Einzelperson handeln kann (Art. 535 PGR). Der Gr�nder kann Treuh�nder sein, und die Gr�nderrechte sind �bertragbar (vgl. O. MEIER, Die Liechtensteinische Privatrechtliche Anstalt, Diss. Z�rich 1970, S. 100 ff.). Der Inhaber der Gr�nderrechte kann jederzeit die Statuten und den Zweck der Anstalt ab�ndern (Art. 549 PGR). Ein Vergleich einer Anstalt des liechtensteinischen Rechtes mit einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft des schweizerischen Rechtes ist unter diesen Umst�nden �berhaupt nur m�glich, wenn die Statuten und allf�llige erg�nzende interne Beschl�sse der Anstalt bekannt sind, welche deren tats�chliche Ausgestaltung zeigen.
c) Die typische - und wohl auch gebr�uchlichste - Form der BGE 107 Ib 309 S. 314Anstalt ist diejenige mit ungeteiltem Anstaltskapital (vgl. Art. 541 PGR; MEIER, a.a.O., S. 70, 128; B. G�GGI, Die Anstalt als Unternehmungsform im liechtensteinischen Recht, in: SAG 1949/50, Bd. 22 S. 80). Sie bietet gegen�ber der Anstalt mit geteiltem Kapital nicht nur Steuervorteile (vgl. Art. 88d des liechtensteinischen Steuergesetzes in der Fassung vom 29. Dezember 1966, LGBl. 1966 Nr. 31). Sie erlaubt dem Inhaber der Gr�nderrechte auch, weitgehend anonym zu bleiben. Vor allem aber bietet sie ihm weitestgehende Freiheit in der innern Organisation der Anstalt. Da sie namentlich als Sitzgesellschaft von Bedeutung ist (vgl. MEIER, a.a.O., S. 130f), die keinerlei T�tigkeit im F�rstentum Liechtenstein zu entfalten braucht, und dem beherrschenden Inhaber auf bequemste Weise die rechtliche Verselbst�ndigung von Verm�gensteilen und Gesch�ftsvorg�ngen erlaubt, wurde in der neueren Praxis des Bundesgerichtes wiederholt sogar die Frage aufgeworfen, ob eine solche Anstalt �berhaupt als juristische Pers�nlichkeit anerkannt werden k�nne (BGE 106 Ib 148 E. 2b; 105 Ib 361 E. 7a). Auch wenn hier die juristische Pers�nlichkeit der liechtensteinischen Anstalt grunds�tzlich nicht in Frage gestellt wird, so ist dies doch f�r deren Vergleichbarkeit mit den schweizerischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften im Sinne von Art. 59 WStB von entscheidender Bedeutung. Dient die Anstalt n�mlich dem Gr�nder zur rechtlichen Verselbst�ndigung blosser Verm�gensbestandteile oder Gesch�ftsvorg�nge, so kann sie einer der Kapitalgesellschaften oder der Genossenschaft des schweizerischen Rechtes schon deshalb nicht gleichgestellt werden, weil ihr das wesentliche Merkmal korporativer Willensbildung fehlt, das die Verfolgung eines Zweckes unabh�ngig vom Willen des Gr�nders bzw. seines Rechtsnachfolgers gew�hrleisten w�rde. Entgegen der Auffassung der Beschwerdef�hrerin kann die Anstalt in diesem Falle auch nicht einer sog. Einmann-Aktiengesellschaft gleichgestellt werden. Auch wenn im schweizerischen Recht die Vereinigung s�mtlicher Aktien in einer Hand im Anschluss an die Gr�ndung einer Aktiengesellschaft toleriert wird (vgl. Patry, Pr�cis de droit Suisse des soci�t�s, Bd. II Bern 1977, S. 38), so gelten doch auch f�r eine solche Gesellschaft weiterhin die gesetzlichen Vorschriften, welche die erforderlichen Organe und deren Bestellung ordnen und eine �nderung des Zweckes und der Organisation der Gesellschaft erschweren und jedenfalls erkennbar machen. F�r die Freiheit in der innern Organisation der Anstalt und f�r deren Abh�ngigkeit vom Gr�nder ist aber der Umstand bedeutsam, ob BGE 107 Ib 309 S. 315das Anstaltskapital in Anteile zerlegt ist oder nicht. Zwar brauchen die Inhaber von Anteilsrechten bei einer Zerlegung des Kapitals in Anteile nicht notwendigerweise Mitgliederrechte zu haben (Art. 540 f. PGR). Die in den Statuten der Anstalt regelm�ssig vorbehaltene �berragende Stellung des Inhabers der Gr�nderrechte, der als Organ der Anstalt allein �ber ihren Bestand, allf�llige �nderungen ihrer Organisation und ihres Zweckes, die Verwendung ihres Gewinnes usw., entscheidet, ist indessen typischerweise mit der Anstalt verbunden, deren Kapital nicht in Anteile zerlegt ist (vgl. Meier, a.a.O., S. 79 f., 93 ff.).
Auf diesen �usseren, aus dem Handelsregister des F�rstentums Liechtenstein ersichtlichen Umstand ist beim Vergleich einer liechtensteinischen Anstalt mit den in Art. 48 WStB genannten Kapitalgesellschaften f�r die Gew�hrung des Holdingabzuges abzustellen. Die Beteiligung an einer liechtensteinischen Anstalt mit ungeteiltem Kapital kann dabei wegen deren Abh�ngigkeit vom Gr�nder bzw. von dessen Rechtsnachfolger nicht als Beteiligung anerkannt werden, f�r deren Ertr�ge der Holdingabzug nach Art. 59 WStB gew�hrt wird. Bei einer Anstalt mit in Anteilen zerlegtem Kapital w�re dagegen im Einzelfall zu pr�fen, ob sie nach den Statuten und allf�lligen internen Beschl�ssen einer der in Art. 48 WStB genannten Kapitalgesellschaften des schweizerischen Rechtes vergleichbar ist.
104 IB 336,
105 IB 361
Art. 122 Abs. 1 PRG,
Art. 106 PRG