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Timestamp: 2016-10-22 11:50:46+00:00
Document Index: 3982938

Matched Legal Cases: ['art. 17', 'art. 17', 'art. 9', 'art. 5', 'art. 98', 'art. 99', 'art. 97', 'art. 66', 'art. 104', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 114', 'in fine', 'ATF ', 'art. 104', 'art. 104', 'ATF ', 'art. 9', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 5', 'ATF ', 'art. 156', 'art. 153', 'art. 159']

2A.527/2005 (27.02.2006)
2A.527/2005/DCE/elo
RTN SA, 2074 Marin-Epagnier,
intim�e, repr�sent�e par Me Michel Bise, avocat,
taxe sur la valeur ajout�e; bonne foi; �galit� dans l'ill�galit�,
recours de droit administratif contre la d�cision de la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions du 5 juillet 2005.
Immatricul�e d�s le 1er janvier 1995 aupr�s de l'Administration f�d�rale des contributions en qualit� d'assujettie au sens de l'art. 17 de l'ordonnance du 22 juin 1994 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e (OTVA; RO 1994 1464), la soci�t� RTN SA a pour but notamment l'exploitation d'une concession de radio dans le canton de Neuch�tel. X.________ en est administrateur et pr�sident d�l�gu�. Il est �galement pr�sident de la soci�t� RJB Radio Jura Bernois SA (ci-apr�s: RJB SA) et de la soci�t� Fr�quence Jura SA (ci-apr�s: RFJ SA). Ces soci�t�s exploitent aussi des radios locales et sont immatricul�es aupr�s de l'Administration f�d�rale des contributions en qualit� d'assujetties au sens de l'art. 17 OTVA.
Par courrier du 29 novembre 1994, X.________, agissant pour le compte de RFJ SA, a demand� � l'Administration f�d�rale des contributions si l'encaissement d'abonnements � bien plaire aupr�s d'auditeurs volontaires �tait soumis au taux r�duit de TVA ou exon�r�. Dans sa r�ponse �crite du 14 d�cembre 1994 adress�e � "Fr�quence Jura c/o X.________", l'Administration f�d�rale des contributions a pr�cis� que les abonnements acquitt�s � bien plaire �taient soumis au taux r�duit de 2%. Elle renvoyait en outre aux explications fournies par les "Instructions � l'usage des assujettis TVA" (1994) au chiffre 262, aux termes duquel "les recettes des soci�t�s de radio et de t�l�vision provenant des taxes acquitt�es par les auditeurs et les t�l�spectateurs sont soumises � l'imp�t au taux r�duit; toutes les autres recettes, en particulier celles qui proviennent de la cession de droits (p. ex. droits de reproduction), des prestations publicitaires (p. ex. spots publicitai- res, parrainage d'�mission) et de la livraisons de biens (p. ex. supports de sons ou d'images), sont imposables au taux normal".
Dans un d�compte compl�mentaire n� 130'589 du 25 avril 2002 portant sur les p�riodes fiscales du 1er janvier 1996 au 31 d�cembre 2000, l'Administration f�d�rale des contributions a mis � la charge de RTN SA un montant de 34'135 fr. se rapportant � la vente d'abonnements "RTN" comptabilis�s mais d�clar�s � un taux erron�. Sur requ�te de RTN SA, qui en demandait l'annulation en se pr�valant de sa bonne foi et de la d�cision d'annulation d'un d�compte similaire qui
avait aussi �t� notifi� � RJB SA, l'Administration f�d�rale des contributions a confirm� sa pr�tention par d�cision formelle du 4 septembre 2002.
Le 11 f�vrier 2004, elle a �galement �cart� la r�clamation de RTN SA contre la d�cision du 4 septembre 2002. En substance, cette derni�re ne pouvait se pr�valoir de sa bonne foi, parce que le courrier qui contenait le renseignement avait �t� adress� � RFJ SA et non � son pr�sident personnellement, que les soci�t�s en cause �taient des personnes morales distinctes et que, si elle en avait �t� destinataire, elle aurait d� se rendre compte de l'ill�galit� du renseignement fourni. Enfin, il n'y avait pas d'�galit� dans l'ill�galit�, car il n'y avait pas de pratique ill�gale constante.
Le 5 juillet 2005, la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions (ci-apr�s: la Commission f�d�rale de recours) a admis le recours d�pos� par RTN SA et annul� la d�cision sur r�clamation du 11 f�vrier 2004. Elle a notamment expos� que pouvait �tre consid�r� comme destinataire d'un renseignement non seulement le destinataire direct mais aussi la personne qui agit pour le compte du destinataire direct. X.________ �tait le destinataire du renseignement. Ayant re�u ce renseignement pour son activit� au sein de RFJ SA, il pouvait s'en servir pour RTN SA, active dans le m�me domaine, d'autant plus que l'Administration f�d�rale savait qu'il existait une direction commune de ces soci�t�s. Ce dernier �l�ment avait d'ailleurs conduit celle-ci � annuler un d�compte compl�mentaire similaire notifi� � RJB SA. Le comportement incoh�rent de l'Administration ne pouvait par cons�quent pas �tre prot�g�. L'ill�galit� n'�tait en outre pas d'embl�e reconnaissable, contrairement � l'avis de l'Administration; elle l'avait d'ailleurs admis sans discussion dans les dossiers de RFJ SA et RJB SA.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, l'Administration f�d�rale des contributions demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler la d�cision de la Commission f�d�rale de recours du 5 juillet 2005 et de confirmer la d�cision sur r�clamation du 11 f�vrier 2004. Elle se plaint d'une violation de l'art. 9 Cst., les conditions n�cessaires � la protection de la bonne foi de RTN SA n'�tant � son avis pas remplies.
La Commission f�d�rale de recours se r�f�re � sa d�cision et renonce � d�poser des observations. RTN SA conclut au rejet du recours, sous suite de frais et d�pens.
Dirig� contre une d�cision au sens de l'art. 5 PA, prise par une commission f�d�rale de recours (art. 98 lettre e OJ) et fond� sur le droit public f�d�ral, le pr�sent recours, qui ne tombe sous aucune exceptions mentionn�es aux art. 99 � 102 OJ, est recevable en vertu des art. 97 ss OJ ainsi que de la r�gle particuli�re de l'art. 66 de la loi f�d�rale du 2 septembre 1999 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e (LTVA; RS 641.20, en vigueur depuis le 1er janvier 2001).
Conform�ment � l'art. 104 lettre a OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation (ATF 128 II 145 consid. 1.2.1 p. 150, 56 consid. 2a p. 60). Le Tribunal f�d�ral revoit d'office l'application du droit f�d�ral qui englobe notamment les droits constitutionnels du citoyen (ATF 130 III 707 consid. 3.1 p. 709; 130 I 312 consid. 1.2 p. 318; ). Comme il n'est pas li� par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avanc�es par le recourant ou, au contraire, confirmer la d�cision attaqu�e pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorit� intim�e (art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 131 II 361 consid. 2 p. 366; 130 III 707 consid. 3.1 p. 709 et les arr�ts cit�s).
En revanche, lorsque le recours est dirig�, comme en l'occurrence, contre la d�cision d'une autorit� judiciaire, le Tribunal f�d�ral est li� par les faits constat�s dans la d�cision, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris de r�gles essentielles de proc�dure (art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ). En outre, le Tribunal f�d�ral ne peut pas revoir l'opportunit� de la d�cision entreprise, le droit f�d�ral ne pr�voyant pas un tel examen en la mati�re (art. 104 lettre c ch. 3 OJ; ATF 131 II 361 consid. 2 p. 366, 470 consid. 2 p. 475).
D�coulant directement de l'art. 9 Cst. et valant pour l'ensemble de l'activit� �tatique, le principe de la bonne foi prot�ge le citoyen dans la confiance l�gitime qu'il met dans les assurances re�ues des autorit�s, lorsqu'il a r�gl� sa conduite d'apr�s des d�cisions, des d�clarations ou un comportement d�termin� de l'administration (ATF 129 I 161 consid. 4.1 p. 170; 128 II 112 consid. 10b/aa p. 125; 126 II 377 consid. 3a p. 387 et les arr�ts cit�s). Selon la jurisprudence, un renseignement ou une d�cision erron�s de l'administration peuvent obliger celle-ci � consentir � un administr� un avantage contraire � la r�glementation en vigueur, � condition que (1) l'autorit� soit intervenue dans une situation concr�te � l'�gard de personnes d�termin�es, (2) qu'elle ait agi ou soit cens�e avoir agi dans les limites de ses comp�tences et (3) que l'administr� n'ait pas pu se rendre compte imm�diatement de l'inexactitude du renseignement obtenu. Il faut encore qu'il se soit fond� sur les assurances ou le comportement dont il se pr�vaut pour (4) prendre des dispositions auxquelles il ne saurait renoncer sans subir de pr�judice, et (5) que la r�glementation n'ait pas chang� depuis le moment o� l'assurance a �t� donn�e (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 636 s. et les r�f�rences cit�es, en particulier ATF 99 Ib 101).
Le principe de la bonne foi r�git aussi les rapports entre les autorit�s fiscales et les contribuables; le droit fiscal est toutefois domin� par le principe de la l�galit�, de telle sorte que le principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une influence limit�e, surtout s'il vient � entrer en conflit avec le principe de la l�galit� (cf. art. 5 et 9 Cst.; ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 636 s., 118 Ib 312 consid. 3b p. 316; cf. Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, 2�me �d., Lausanne 1998, p. 132; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 6�me �d., Zurich 2002, p. 28 et les nombreuses r�f�rences).
4.1 En l'esp�ce, l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajout�e, a sans conteste agit dans les limites de ses comp�tences en r�pondant en d�cembre 1994 � la question �crite de la soci�t� RFJ SA que les abonnements � bien plaire souscrits par des auditeurs volontaires �taient soumis au taux r�duit de 2%.
La contribuable, qui disposait des "Instructions � l'usage des assujettis TVA" (1994), a n�anmoins ressenti le besoin d'obtenir un renseignement plus pr�cis sur le taux applicable aux abonnements � bien plaire qu'elle entendait d�livrer � ses auditeurs jugeant les indications fournies au chiffre 262 des dites Instructions comme insuffisamment pr�cises. En outre, l'Administration elle-m�me a communiqu� un renseignement erron� sur la base de ses propres instructions. D�s lors, force est d'en conclure que le renseignement ne pouvait d'embl�e �tre reconnu comme inexact. La recourante l'avait d'ailleurs admis et avait adopt� la position inverse � l'endroit de la soci�t� RJB SA, estimant que la simple lecture des Instructions ne permettaient pas de d�celer l'inexactitude. Il importe peu � cet �gard qu'en d�cembre 1994, l'Administration f�d�rale des contributions n'ait pas eu encore de pratiques bien arr�t�es et qu'elle ait donn� parfois des renseignement erron�s. L'argument de la recourante qui est � la limite de la t�m�rit� sur ce point ne saurait �tre accueilli.
Il n'est au surplus pas contest� par les parties que l'assujettie s'est fond�e sur le renseignement dont elle se pr�vaut pour d�livrer � ses auditeurs des abonnements pour un prix ne comprenant pas la TVA au taux correct et qu'elle ne peut plus r�cup�rer la diff�rence entre la taxe due et la taxe per�ue, ce qui constitue un pr�judice. Enfin, la r�glementation n'a pas chang� entre le moment o� le renseignement a �t� donn� et les p�riodes fiscales en cause, durant lesquelles le renseignement a fond� le comportement de l'assujettie.
Les quatre derni�res conditions permettant de prot�ger la bonne foi de l'assujettie sont en l'esp�ce r�alis�es. Seule reste litigieuse la premi�re condition exigeant que l'autorit� soit intervenue dans une situation concr�te � l'�gard de personnes d�termin�es.
4.2 Selon la recourante, le renseignement du 14 d�cembre 1994 concernant le taux r�duit applicable aux abonnements � bien plaire souscrits par des auditeurs volontaires �tait erron�. Elle convient aussi qu'il a �t� donn� � propos d'une situation individuelle et concr�te. En revanche, elle tient ce renseignement pour inop�rant, puisqu'il aurait �t� communiqu� � un autre destinataire que l'intim�e, m�me si elle connaissait la position de directeur de X.________ au sein des soci�t�s RFJ SA, RJB SA et RTN SA.
Il est vrai que les soci�t�s en cause sont des personnes morales distinctes, assujetties s�par�ment � la TVA, qui ne peuvent donc sous cet angle �tre assimil�es les unes aux autres. Il n'emp�che que, s'agissant de la communication du renseignement en cause, elles ne peuvent pas non plus �tre consid�r�es comme de v�ritables tiers. Comme l'a bien montr� la Commission f�d�rale de recours, les soci�t�s en cause avaient le m�me directeur, la m�me administration et les m�mes infrastructures. Elles proc�daient � la d�livrance d'abonnements � bien plaire similaires aupr�s de leurs auditeurs respectifs, ce que la recourante ne conteste pas. Dans ces conditions, l'Administration f�d�rale des contributions devait savoir en l'esp�ce que X.________ utiliserait aussi le renseignement pour les deux autres soci�t�s qu'il dirigeait. A cela s'ajoute qu'elle aurait � l'�poque donn� le m�me renseignement erron�, si elle en avait �t� requise par ce dernier au nom des soci�t�s RTN SA et RJB SA. Dans ces conditions, la question de savoir si des assujettis non destinataires du renseignement peuvent invoquer leur bonne foi pour �chapper � l'imp�t ne se pose pas. Le renseignement donn� concernait bien les trois soci�t�s qui �taient dans une situation semblable s'agissant des abonnements � bien plaire. De caract�re suffisamment pr�cis pour s'appliquer � celui qui exer�ait la m�me activit�, il ne se limitait pas r�gler la seule situation de la soci�t� de RFJ SA mais constituait plut�t la fixation d'un traitement juridique d'op�rations fondant une pratique. L'intim�e pouvait par cons�quent s'en pr�valoir.
4.3 Le recours doit encore �tre rejet� pour un autre motif. M�me apr�s avoir reconnu que la pratique du taux r�duit pour les abonnements en cause �tait inexacte, la recourante a continu� � l'appliquer, non seulement � la soci�t� RFJ SA, en tant que destinataire directe du renseignement erron�, qui pouvait invoquer sa bonne foi, mais �galement � la soci�t� RJB SA, qui n'en �tait pas destinataire directe mais dont la situation �tait en tout point identique � celle de l'intim�e. Dans ces conditions, l'intim�e a droit � un traitement �gal � celui de la soci�t� RJB SA, la recourante ayant volontairement maintenu � l'�gard de cette derni�re une pratique plus favorable qu'elle consid�rait comme erron�e. Il importe peu � cet �gard qu'elle se soit tromp�e sur la port�e du droit � la protection de la bonne foi et qu'elle ait indiqu� vouloir mettre un terme � cette pratique. Adopter une autre solution reviendrait � prot�ger l'attitude contradictoire de la recourante, ce qui conduirait � un r�sultat insoutenable, contraire � l'interdiction de l'arbitraire.
Il r�sulte de ce qui pr�c�de que le recours doit �tre rejet� et la d�cision du 5 juillet 2005 de la Commission f�d�rale de recours confirm�e.
Vu l'issue du recours, les frais judiciaires doivent �tre mis � la charge de l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la TVA, qui succombe et qui d�fend un int�r�t p�cuniaire (art. 156 al. 1 et 156 al. 2 a contrario en relation avec les art. 153 et 153a OJ). Cette derni�re versera en outre une indemnit� de d�pens � RTN SA qui obtient gain de cause avec l'assistance d'un avocat (art. 159 OJ).
Un �molument judiciaire de 2'000 fr. est mis � la charge de l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la TVA.
Une indemnit� de d�pens de 2'000 fr. � charge de l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de de la TVA est allou�e � la soci�t� RTN SA.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au mandataire de l'intim�e, � l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la TVA et � la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions.