Source: https://webpravo.eu/clanky/danove-posudenie-postupenia-pohladavok
Timestamp: 2019-05-23 03:59:35+00:00
Document Index: 10811382

Matched Legal Cases: ['§ 17', '§ 17', '§ 25', '§ 17', '§ 14', '§ 17', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 17', '§ 20', '§ 17', '§ 19', '§ 21', '§ 19', '§ 20', '§ 21', '§ 20', '§ 20', '§ 17', '§ 20', '§ 19', '§ 17', '§ 17', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 17', '§ 19', '§ 21', '§ 19']

Daňové posúdenie postúpenia pohľadávok – Webpravo
Home » Články » Daňové posúdenie postúpenia pohľadávok
Daňové posúdenie postúpenia pohľadávok
V zásade platí, že zákon o dani z príjmov uznáva účtovné postupy aj na účely daňové ak nemá osobitnú úpravu. V tomto prípade je potrebné poznamenať, že zákon o dani z príjmov má osobitné ustanovenia o nakladaní s pohľadávkami tak v časti týkajúcej sa daňovníkov účtujúcim v sústave jednoduchého účtovníctva , alebo vedúcich daňovú evidenciu tak i daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva.
Je to spôsobené rozličným prístupom zákona o dani z príjmov, kedy u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo vedúcich daňovú evidenciu sa zdaňuje je daňovo významný až príjem, respektíve výdaj finančných prostriedkov (§ 17 ods. 1 písm. a) ZDP) , tak u podvojného účtovníctva sa základ dane zisťuje z rozdielu medzi nákladmi a výnosmi (§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP. )
Rovnako v tejto súvislosti je potrebné poznamenať, že právna úprava postúpenia pohľadávok v zákone o dani z príjmov je odchylná od účtovníctva i z toho dôvodu, že pohľadávka predstavuje určitý medzistupeň – transformáciu pri obehu majetku , takže v hodnote pohľadávky sú už skryté aj určité operácie, ktoré mali vplyv na výsledok hospodárenia i na súvahu.
Účtovníctvo je dôležité najmä v prípade oceňovania pohľadávok, pretože s obstarávacou cenou pohľadávok, z postúpenia pracuje zákon o dani z príjmov
V zmysle § 25 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve ( ďalej len ZoU )
Pohľadávky sa oceňujú
obstarávacou cenou – pohľadávky pri odplatnom nadobudnutí alebo pohľadávky nadobudnuté vkladom do základného imania,
menovitou hodnotou – pohľadávky pri ich vzniku
1 Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedúceho daňovú evidenciu
2 Daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva.
3 Opravné položky k pohľadávkam a postúpenie pohľadávky
4 Polemický názor
Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedúceho daňovú evidenciu
Pre tohto daňovníka je rozhodujúca právna úprava uvedená v § 17 ods. 12 písm. a ) ZDP a to bez ohľadu na to, či daňovník vedie jednoduché účtovníctvo, alebo daňovú evidenciu.
Postupmi účtovníctva v JU účtovanie pohľadávok upravujú v § 14.
Tak ZDP ako i postupy účtovania v JU predpokladajú, že aj keď je pohľadávka postúpená za cenu nižšiu ako je menovitá hodnota do základu dane sa zahrnie menovitá hodnota pohľadávky ( obstarávacia cena pohľadávky ) § 17 ods. 12 písm. a) ZDP § 14 ods. 8 písm. d) respektíve § 14 ods. 9 písm. c) PU JU.
Účtovne sa to prejaví tým spôsobom, že účtovná jednotka, ktorá pohľadávku postúpila urobí v rámci závierkových účtovných operácií zvýšenie základu dane ( zaúčtuje ostatný príjem do peňažného denníka ), ktorý zodpovedá rozdielu medzi prijatým príjmom za postúpenie pohľadávky a menovitou hodnotou postúpenej pohľadávky.
To má potom okrem iného za následok fakt, že v prípade ak príjem za pohľadávku príde v nasledujúcom účtovnom období bude to príjem, ktorý nebude ovplyvňovať základ dane z príjmov, čo zabezpečuje z hľadiska účtovníctva § 14 ods. 10 písm. a) PU JU a z hľadiska dane z príjmov analogický dôsledok zabezpečuje aplikácia § 17 ods. 3 písm. c) ZDP , pretože ide o sumu , ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona. Samozrejme, že uvedená operácia bude mať dopad na knihu pohľadávok
Výsledok – strata z postúpenia pohľadávky nie je uznaná ako daňový výdavok.
Príklad 1 Pán Ján vyfakturoval práce spoločnosti B s.r.o. FA v sume 1000 Eur. Vzhľadom na finančné problémy spoločnosti B s.r.o. sa rozhodol postúpiť pohľadávku spoločnosti C a.s. za sumu 700 Eur. Spoločnosť C a.s. uhradila sumu za postúpenú pohľadávku v novembri 2013. Pán Ján zvýši základ dane o sumu 300 Eur v rámci závierkových účtovných operácií v členení ostatný príjem .
Príklad 2 Pán Ján vyfakturoval práce spoločnosti B s.r.o. FA v sume 1000 Eur. Vzhľadom na finančné problémy spoločnosti B s.r.o. sa rozhodol postúpiť pohľadávku spoločnosti C a.s. za sumu 700 Eur. Spoločnosť C a.s. uhradila sumu za postúpenú pohľadávku vo februári 2014. Pán Ján zvýši základ dane o sumu 1000 Eur . Príjem 700 Eur v roku 2014 bude účtovať ako príjem neovplyvňujúci základ dane v peňažnom denníku
Daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva.
Tento daňovník musí zohľadňovať pri svojom rozhodovaní viacero ustanovení zákona o dani z príjmov a to z toho dôvodu, že v podvojnom účtovníctve je nutné zohľadňovať nielen príjem dosiahnutý postúpením, ale i možnosť tvorby opravnej položky k pohľadávke v zmysle § 20 ZDP , prípadne skúmať, či by bolo o vyradenie pohľadávky z účtovníctva uznaným daňovým výdavkom.
§ 17 ods. 28 ZDP zahŕňanie opravných položiek do základu dane
§ 19 ods. 3 písm. h) ZDP vlastná pohľadávka
§ 21 ods. 2 písm. k) ZDP cudzia pohľadávka
Pri účtovaní vlastných pohľadávok oceňovaných menovitou hodnotou sa v zmysle § 19 ods. 3 písm. h) porovnáva výška príjmu z postúpenej pohľadávky a prípadná možnosť tvorby opravnej položky v zmysle § 20 ZDP
20% z hodnoty pohľadávky ak je táto po splatnosti viac ako 360 dní
50% z hodnoty pohľadávky ak je táto po splatnosti viac ako 720 dní
100% z hodnoty pohľadávky ak je táto po splatnosti viac ako 1080 dní
To v praxi znamená, že výdavok pri postúpení pohľadávky je uznaný len do výšky príjmu z postúpenia, prípadne ak ide o pohľadávku na ktorú je možné tvoriť opravnú položku tak do výšky takto vytvorenej opravnej položky. Keďže opravná položka sa môže tvoriť len na pohľadávky zahrnuté do príjmov ( nepremlčané a ktoré nie je možné započítať ) a maximálne do výšky 100% je i tu obmedzená možnosť uplatnenia straty ako daňového výdavku pri postúpení pohľadávok
Ešte výraznejšie je to v prípade pohľadávky nadobudnutej postúpením. U týchto pohľadávok rozdiel medzi hodnotou pohľadávky a nižším príjmom z jej postúpenia pri postúpení nadobudnutej pohľadávky ďalšiemu postupníkovi nie je možné uznať ako daňový výdavok s výnimkou ak ide o daňovníka v konkurze alebo reštrukturalizácii § 21 ods. 2. písm. k) ZDP . Na takéto pohľadávky je tiež možné tvoriť opravnú položku do výšky 100% § 20 ods.10 až 12 ZDP.
p.č. Doklad Popis Suma MD|DAL
1 OFA Vystavená FA 1000 Eur 311|602
3 OFA Predaj pohľadávky 500 Eur 315| 646
5 ID Vyradenie pohľadávky 1000 Eur 546| 311
6 BU Príjem z postúpenia 500 Eur 221|315
Príklad 3 Spoločnosť A s.r.o. fakturovala spoločnosti B a.s. pohľadávku v sume 1000 Eur so splatnosťou 10.2.2012. Vzhľadom na to, že pohľadáva nebola do 31.12.2013 uhradená rozhodla sa 15.1.2013 postúpiť túto pohľadávku spoločnosti C a.s. za cenu 500 Eur. Spoločnosť C uhradila cenu za postúpenie v marci 2013.
V čase postúpenia pohľadávky nebolo možné tvoriť OP , pretože pohľadávka bola po splatnosti menej ako 360 dní. To znamená, že porovnávame príjem 500 Eur s menovitou hodnotou pohľadávky 1000 Eur. Spoločnosť A s.r.o. si môže uplatniť daňový výdavok len do výšky 500 Eur ,inými slovami je povinná zvýšiť základ dane o 500 Eur , pretože časť nákladu na účte 546 nie je daňovým výdavkom.
Príklad 4 Spoločnosť A s.r.o. fakturovala spoločnosti B a.s. pohľadávku v sume 1000 Eur so splatnosťou 10.2.2009. Vzhľadom na to, že pohľadáva nebola do 31.12.2013 uhradená rozhodla sa 15.1.2013 postúpiť túto pohľadávku spoločnosti C a.s. za cenu 500 Eur. Spoločnosť C uhradila cenu za postúpenie v marci 2013.
V čase postúpenia pohľadávky by bolo možné tvoriť OP vo výške 100%, pretože pohľadávka bola viac ako 1080 dní po splatnosti. Príjem z postúpenej pohľadávky síce je iba 500 Eur, ale do daňových nákladov si spoločnosť A s.r.o. uvedie plnú sumu pohľadávky. Spoločnosť A nie je povinná upravovať základ dane a celá suma na účte 546 je uznaný náklad.
Opravné položky k pohľadávkam a postúpenie pohľadávky
Vzhľadom na to, že v čase postúpenia pohľadávky už môžu byť vytvorené opravné položky k pohľadávke musíme sa s uvedeným faktom vysporiadať tak daňovo ako i účtovne.
Z hľadiska účtovníctva to v praxi znamená, že postúpením pohľadávky dochádza k vyradeniu majetku predajom a preto zrušenie vytvorenej opravnej položky sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku. Vzhľadom na to, že opravné položky k pohľadávkam sú daňovým výdavkom za podmienok uvedených v § 20 ZDP musíme sa s nimi vysporiadať i daňovo. Ako to nám hovorí § 17 ods. 28 písm. a) ZDP , ktorý rieši nakladanie s daňovo uznanými opravným položkami citujem …k postúpeniu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 3 písm. h)…
Príklad 5, Spoločnosť A s.r.o. fakturovala spoločnosti B a.s. pohľadávku v sume 1000 Eur so splatnosťou 10.2.2009. 31.12.2010 vytvorila OP vo výške 20% ( daňovo uznanú ) Vzhľadom na to, že pohľadáva nebola do 31.12.2013 uhradená rozhodla sa 15.1.2013 postúpiť túto pohľadávku spoločnosti C a.s. za cenu 500 Eur. Spoločnosť C uhradila cenu za postúpenie v marci 2013.
2 ID Opravná položka tvorba 200 Eur 547|391
4 ID Zrušenie OP 200 Eur 391|311
5 ID Vyradenie pohľadávky 800 Eur 546| 311
V čase postúpenia pohľadávky by bolo možné tvoriť OP vo výške 100%, pretože pohľadávka bola viac ako 1080 dní po splatnosti. Príjem z postúpenej pohľadávky síce je iba 500 Eur, ale do daňových nákladov si spoločnosť A s.r.o. uvedie plnú sumu pohľadávky.. Na druhej strane je povinná upraviť základ dane v zmysle § 17 ods. 28 písm. a) ZDP teda výsledok hospodárenie upraví nasledovne
Pri úprave základu dane musíme postupovať v troch krokoch
Zvýšenie základu dane o zrušenú opravnú položku zápis 391|311 je súvahový teda bez vplyvu na výsledok hospodárenia – aplikujeme § 17 ods. 28 písm. a) ZDP
Aplikácia § 19 ods. 3 písm. h) ZDP výdavok vo výške 100% menovitej hodnoty pohľadávky
Vyradenie pohľadávky účtovný zápis 546|311 je výsledkový a jeho vplyv na výsledok hospodárenie je potrebné eliminovať, pretože k úprave ZD už došlo v predchádzajúcom kroku teda +800 Eur .Ak by sme to neurobili tak základ dane by sa znížil ešte o 800 Eur na účte 546.
Celkový dopad tejto operácie na ZD je teda (200-1000) = -800 +800=0.Na prvý pohľad sa to môže zdať ako popretie zmyslu ustanovenia § 19 ods. 3 písm. h) ZDP , ale musíme mať na pamäti fakt, že posledné zvýšenie ZD o +800 , ktoré sa vykoná v daňovom priznaní na je len elimináciou zápisu 546|391, ktorý nám výsledok hospodárenia na riadku 100 daňového priznania znížil o spomínaných 800 Eur takže daňovník nepríde o svoj výdavok garantovaný v § 19 ods. 3 písm,h) ZDP
Polemický názor
Keďže technika postúpenia pohľadávky sa používa pri faktoringu a forfaitingu ( hromadný odkup pohľadávok za účelom financovania činnosti podniku ) vzniká otázka či v tomto prípade je možné uznať poplatky spojené s touto činnosťou za daňový výdavok. V tomto prípade prichádza do úvahy poplatok za uzatvorenie zmluvy a úrok za poskytnutie finančných prostriedkov.
Úrok nespôsobuje zásadnejšie problémy. Čo sa týka poplatku za uzatvorenie zmluvy tam môžu byť rôzne názory. Jeden názor vyslovený napríklad v článku Faktoring a forfaiting z daňového a účtovného aspektu, publikovaný v časopise : Daňový a účtovný poradca podnikateľa, číslo: 9, ročník: 2013 autor Ing. Lenka Martinová, ktorá tvrdí, že takýto poplatok sa nemôže uznať do nákladov práve v dôsledku toho, že strata z postúpenia sa nemôže uznať za daňový výdavok.
Dovoľujem si nesúhlasiť s uvedeným názorom a to z toho dôvodu, že poplatok za službu faktoringu/forfaitingu má rovnaký ekonomický účel ako poplatok za poskytnutie bankového úveru. Ide o cenu služby spoločnosti, ktorá túto službu poskytuje a nie o odplatu za postúpenie pohľadávky, ktorá môže byť stanovená vo výške menovitej hodnoty pohľadávky, ale i v nižšej.
Samozrejme , že autor článku si je vedomý toho, že daňový úrad bude posudzovať skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ale na druhej strane ak je tento poplatok vypočítaný obdobným mechanizmom ako poplatok za poskytnutie úveru a je v primeranej výške nie je dôvod takýto daňový výdavok spochybňovať. Je rozdiel, ak bude poplatok za spracovanie vo výške napríklad 2% a vo výše 25%.
Zároveň si dovoľujem upozorniť, že je zásadný rozdiel medzi postúpením pohľadávky ( zmenou veriteľa ) a správou pohľadávok na základe mandátnej zmluvy ( veriteľ sa nemení ) .
Zatiaľ čo v prvom prípade môžeme uvažovať o ustanoveniach § 17 ods. 12 písm. a) ZDP a § 19 ods. 3 písm. h) a § 21 ods. 2 písm. k) ZDP , tak v prípade mandátnej správy prichádzajú do úvahy výdavky v režime § 19 ods. 4 ZDP teda provízie sa sprostredkovanie daňovo uznané až po zaplatení.
Previous Postúpenie pohľadávky z právneho a daňového aspektu I . časť
Next Kto nie je povinný podať daňové priznanie a komu sa oplatí podať daňové priznanie.