Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial-w-zyskach-osob-prawnych/ibpbii-2-415-1027-14-hs
Timestamp: 2018-03-19 22:30:33+00:00
Document Index: 14205076

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'SA/Gl ', 'art. 41', 'art. 24', 'art. 42', 'art. 551', 'art. 575', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'Sa/Gd ', 'art. 24', 'FSK ', 'art. 191', 'art. 195', 'art. 192', 'art. 191', 'art. 191', 'art. 191', 'art. 231', 'art. 191', 'art. 41', 'art. 24', 'art. 42', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 1', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 191', 'art. 195', 'art. 192', 'art. 191', 'art. 191', 'art. 231', 'art. 191', 'art. 191', 'art. 191', 'art. 231', 'SA/Wa ', 'SA/Wr ', 'art. 24', 'art. 10', 'art. 24', 'art. 24']

IBPBII/2/415-1027/14/HS | Interpretacja indywidualna
Opodatkowanie niepodzielonych zysków w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową.
IBPBII/2/415-1027/14/HSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 81/14 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2013 r. (data otrzymania 22 lipca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatkowania zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową - jest prawidłowe.
W dniu 4 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-761/13/HS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową) wartość wszystkich niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej a zatem także zysków zgromadzonych na kapitale rezerwowym będzie stanowić przychód wspólników przekształcanej spółki z o.o. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym spółka osobowa (komandytowa) będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. (...) Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 8 ustawy – podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1.
W dniu 28 marca 2013 r. Spółka złożyła do Sądu Rejonowego wniosek o wyznaczenie biegłego rewidenta, co stanowiło pierwszy etap przekształcenia Spółki (będącej osobą prawną) w spółkę komandytową (a więc nieposiadającą osobowości prawnej) na zasadach określonych w art. 551-570 k.s.h. oraz w art. 575-576 k.s.h. Po przekształceniu Spółka będzie działać w formie spółki komandytowej pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe Sp. z o.o. Sp. k. Przekształcenie dokona się na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników a Wnioskodawca, będący dotychczasowym wspólnikiem Spółki z o.o., zostanie komplementariuszem nowopowstałej spółki komandytowej. Spółka przekształcana zmieni formę prawną ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę komandytową z chwilą wpisania spółki przekształconej do Krajowego Rejestru Sądowego (dzień przekształcenia). Jednocześnie spółka przekształcana zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Z chwilą wpisania spółki przekształconej do Krajowego Rejestru Sądowego majątek spółki przekształcanej (w tym także środki zgromadzone na kapitale zapasowym) stanie się majątkiem spółki przekształconej.
Czy zysk przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki traktować należy jako niepodzielony zysk w spółce kapitałowej w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Sformułowanie „niepodzielony zysk” należy rozumieć jako zysk, który nie został rozdysponowany przez wspólników w jakikolwiek sposób. Każdy dozwolony podział zysku, w tym także przekazanie zysku uchwałą wspólników na kapitał zapasowy, wyklucza stosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy w przypadku przekształcenia spółki z kapitałowej w osobową. Skoro przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy, tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie tego przepisu (tak np. orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 30 stycznia 2013 r. sygn. akt I Sa/Gd 914/12).
Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy i oznaczało zawężenie zakresu stosowania normy prawnej wynikającej z tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Ujęty w ustawie podatkowoprawny stan faktyczny zakreśla granice ingerencji państwa w sferę majątkową podmiotu opodatkowanego. Nie może być on w trakcie stosowania prawa rozszerzany poza to, co bezpośrednio wynika z ustawy podatkowej. Niedopuszczalne jest bowiem opodatkowanie na podstawie fikcyjnego stanu rzeczy, wychodzenie poza te cechy stanu faktycznego, które określa ustawa. Milczenie ustawodawcy co do opodatkowania danego stanu faktycznego, niezależnie od tego czy zamierzone, czy wynikające z błędu, stanowi obszar wolny od opodatkowania (por. R. Mastalski, Prawo podatkowe – część ogólna, Warszawa 1998, s. 52, podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 931/10).
Posiłkując się z kolei przepisami Kodeksu spółek handlowych sformułować można następujący argument. Zgodnie z art. 191 § 1 k.s.h. – wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 (art. 191 § 2). Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów (art. 191 § 3).
Należy uznać, że „podział zysku” to pojęcie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele, przewidziane w umowie spółki. Przekonuje o tym treść art. 191 § 1 i § 2 k.s.h., według których to przepisów wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma wprawdzie prawo do udziału w zysku wynikającego z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonego do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, zarazem jednak umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku. Ponadto – w myśl art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. – przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 k.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Uprawniony jest więc pogląd, że każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie 231 § 2 pkt 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku, a o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas, gdy właściwy organ stanowiący spółki nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy. Pogląd przeciwny, według którego „podział zysku” oznacza tylko podział pomiędzy wspólników, prowadziłby do wykładni ignorującej zasadę lege non distinguente, ponieważ wprowadzałby rozróżnienie tam, gdzie nie wprowadził go ustawodawca. Skoro zatem pojęcie „podział zysku” niekoniecznie oznacza podział tego zysku pomiędzy wspólników, uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku w całości lub w części na inne cele, w tym na kapitał zapasowy, należy również uznać za uchwałę o podziale zysku.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 4 października 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-761/13/HS Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową) wartość wszystkich niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej a zatem także zysków zgromadzonych na kapitale rezerwowym będzie stanowić przychód wspólników przekształcanej spółki z o.o. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym spółka osobowa (komandytowa) będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. (...) Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 8 ustawy – podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1.
Odnosząc się na wstępie do przepisów regulujących postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, Sąd zwrócił uwagę na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie „interpretacyjne” opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację.
Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) w art. 1 pkt 17 wprowadzona została zmiana art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., do którego dodany został punkt 8. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. Ustawodawca zatem wymienionym przepisem uzupełnił katalog dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych o kolejny ich rodzaj podlegający opodatkowaniu tj. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.
Przepis przede wszystkim odwołuje się do „dochodu faktycznie uzyskanego”, co należy rozumieć, jako dochód faktycznie otrzymany (wypłacony) lub jako dochód postawiony do dyspozycji, a to oznacza pozostawienie podatnikowi przysługujących mu pieniędzy i wartości pieniężnych. Zatem według zasady ogólnej określonej w zdaniu pierwszym przytoczonego art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych nie jest dochód (przychód), który nie został faktycznie uzyskany.
Ustawodawca uznał jednak za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Użyty w tym przepisie zwrot „w tym także” oznacza, że ustawodawca nakazał uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych również przychód, który nie odpowiada ogólnym zasadom tego przychodu (tj. nie pochodzi z udziału w zysku osoby prawnej lub nie został faktycznie otrzymany), ale spełnia warunki określone m.in. w pkt 8. Tak więc, nawet jeśli wspólnicy spółki kapitałowej faktycznie nie uzyskali zysku osiągniętego przez tę spółkę i tak, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, jako ich dochód będzie traktowany ten zysk, chyba, że zysk został podzielony. Za taką interpretacją opowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 29 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 931/10 oraz z 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1050/11 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl.).
Sąd wskazał, że dalsze wątpliwości w analizowanym przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołuje pojęcie „wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych”. Jak wskazuje w wyroku z 29 listopada 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny możliwe są dwa znaczenia pojęcia „niepodzielony zysk”. Po pierwsze, będzie to zysk, który nie został podzielony między wspólników (przeznaczony na wypłatę dywidendy), po drugie niepodzielony zysk to taki, który nie został podzielony między wspólników, ani w żaden inny sposób.
W niniejszej sprawie, zdaniem Organu podatkowego pod pojęciem „niepodzielonych zysków” należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Zatem niepodzielone zyski to zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, do których należy zaliczyć zyski nie rozdzielone pomiędzy wspólników, lecz przekazane na kapitał zapasowy (lub rezerwowy).
Zdaniem Sądu, wykładnia art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonana przez Organ podatkowy nie znajduje jednak uzasadnienia w treści interpretowanego przepisu. Przede wszystkim należy stwierdzić, że ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych nie definiują pojęcia „zysk niepodzielony”. Celem ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z art. 191 § 1 tego Kodeksu – wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem art. 195 § 1 k.s.h. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 (art. 191 § 2). Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów (art. 191 § 3). Ponadto – w myśl art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. – przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 k.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Zatem treść art. 191 § 2 k.s.h. wskazuje, że podzielenie zysku może nastąpić nie tylko między wspólników. Sytuacja taka może wiązać się z wypłatą na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy), utworzeniem funduszu rezerwowego, zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego. W wyroku z 6 marca 2009 r., sygn. akt II CSK 522/08 (Lex nr 494003), Sąd Najwyższy podkreślił, że „decyzja o przeznaczeniu zysku rocznego na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, która wyłącza prawo do dywidendy, powinna uwzględniać między innymi cel jej działalności, konieczne do jego realizacji i dalszego rozwoju przedsięwzięcia oraz uwarunkowania rynkowe, jak również to, że prawo do udziału w wypracowanym zysku jest jednym z najważniejszych uprawnień wspólnika; właściwe rozważenie interesu spółki i wspólnika decyduje o pozytywnej ocenie uchwały zgromadzenia wspólników” (por. A. Kidyba, Komentarz do art. 191 Kodeksu spółek handlowych, dostępny w Systemie Informacji Prawnej Lex). Prawo dysponowania zyskiem należy do zgromadzenia wspólników, jeżeli sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji tego organu. Wynika to m.in. z cytowanego art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. Dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny sposób podziału zysku. Z powyższej regulacji można wyprowadzić wniosek, że pomimo, że k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy (rezerwowy), nie jest on już zaliczany do zysków niepodzielonych.
Odnosząc się do tej problematyki Naczelny Sąd Administracyjny, w przywołanym powyżej wyroku z 29 listopada 2011 r. wyjaśnił, że pomimo, iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. W konsekwencji, przychodem podlegającym opodatkowaniu w dniu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową będzie wyłącznie ten zysk, co do którego nie podjęto decyzji o podziale. Pogląd ten prezentowany jest także w piśmiennictwie (por. Jowita Pustuł, Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową a interpretacja pojęcia niepodzielonego zysku – glosa do wyroku WSA z 10 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1059/09 i z 18 stycznia 2010 r., sygn. I SA/Wr 1616/09, Przegląd Podatkowy nr 2/2011, s. 44-47).
Zatem każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie 231 § 2 pkt 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku, a o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas, gdy właściwy organ stanowiący spółki nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy. Pogląd przeciwny, według którego „podział zysku” oznacza tylko podział pomiędzy wspólników, prowadziłby do wykładni ignorującej zasadę lege non distinguente, ponieważ wprowadzałby rozróżnienie tam, gdzie nie wprowadził go ustawodawca. Skoro zatem pojęcie „podział zysku” niekoniecznie oznacza podział tego zysku pomiędzy wspólników, uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku w całości lub w części na inne cele, w tym na kapitał zapasowy, należy również uznać za uchwałę o podziale zysku. W konsekwencji podjęcia takiej uchwały oraz przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie powstanie dochód (przychód), o jakim stanowi art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., ponieważ – skoro zysk został podzielony – nie wystąpi „wartość niepodzielonych zysków” w rozumieniu tego przepisu.
Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu ustawy obowiązującym do końca 2013 r. – do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (komandytową) dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest nie tylko ten dochód, który został faktycznie otrzymany przez wspólników spółki kapitałowej, ale również „wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe”. Zatem nawet gdy wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego zysku, to i tak w momencie jej przekształcenia w spółkę osobową ich dochodem będzie ten zysk, chyba że został on podzielony.
Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w konsekwencji przekazania zysku spółki z o.o. na kapitał zapasowy – w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (komandytową) nie powstanie dochód (przychód), o jakim stanowi art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ uznać należy, że zysk został podzielony. Skoro tak, to nie wystąpi wartość „niepodzielonych zysków” w rozumieniu tego przepisu. Tak więc u wspólnika spółki z o.o. (w tym u Wnioskodawcy) w momencie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową), równowartość zysków przekazanych na kapitał zapasowy przed przekształceniem nie będzie stanowić dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym spółka komandytowa nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.
IBPBII/2/415-761/13/HS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział w zyskach osób prawnych > IBPBII/2/415-1027/14/HS