Source: http://kraken.slv.cz/2Afs79/2008
Timestamp: 2018-08-14 16:04:24+00:00
Document Index: 46475050

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 73', '§ 65', 'soud ', '§ 46', '§ 68', '§ 70', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 7', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'ÚS 93/06 ', '§ 103', '§ 104', '§ 71', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 73', '§ 65', '§ 65', '§ 73', '§ 73', 'in fine', '§ 65', 'soud ', '§ 73', '§ 65', 'soud ', 'soud ', '§ 65', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 78/05 ', 'soud ', '§ 73', '§ 32', '§ 65', '§ 32', '§ 65', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 93/06 ', '§ 104', '§ 73', 'soud ', '§ 73', '§ 2', '§ 46', '§ 57', '§ 73', '§ 73', '§ 65', 'soud ', '§ 73', '§ 73', '§ 46', '§ 73', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 78/05 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 73', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 32', '§ 65', '§ 73', 'soud ', '§ 46', '§ 68', '§ 70', 'soud ', '§ 110', '§ 35', '§ 120', 'Soud ', '§ 9', '§ 7', '§ 11', '§ 13']

2Afs79/2008
2 Afs 79/2008-40
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: J. Z., zast. Mgr. Antonínem Novákem, advokátem se sídlem v Olomouci, Pavelèákova 6/11, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 27. 8. 2007, è. j. 867/07-1500-800278, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti usnesení Krajského soudu v Ostravì ze dne 13. 12. 2007, è. j. 22 Ca 351/2007-9,
III. Odmìna advokáta Mgr. Antonína Nováka s e u r è u j e èástkou 4800 Kè. Tato èástka bude vyplacena z úètu Nejvy¹¹ího správního soudu do 60 dnù od právní moci tohoto rozhodnutí.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného usnesení krajského soudu, kterým byla odmítnuta jeho ¾aloba proti vý¹e oznaèenému rozhodnutí ¾alovaného, jím¾ bylo zamítnuto jeho odvolání proti výzvì k zaplacení nedoplatku v náhradní lhùtì vydané Finanèním úøadem v Olomouci dne 13. 11. 2006, è. j. 259243/06/379911/2525. Napadené usnesení Krajského soudu v Ostravì vycházelo z toho, ¾e exekuèní výzva vydaná podle § 73 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ daòový øád ), není rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále té¾ jen s. ø. s. ), nebo» v jeho dùsledku nedochází k zakládání, zmìnì, ru¹ení èi závaznému urèení práv nebo povinností, nýbr¾ je pouze úkonem, jím¾ se upravuje vedení øízení. Krajský soud v Ostravì tak podanou ¾alobu podle § 46 odst. 1 písm. d) s. ø. s. odmítl, nebo» ji shledal nepøípustnou ve smyslu § 68 písm. e) s. ø. s. ve spojení s § 70 písm. a), c) s. ø. s.
Stì¾ovatel z povahy vìci uvádí v kasaèní stí¾nosti dùvody podle § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., brojí tedy proti nezákonnosti rozhodnutí o odmítnutí návrhu [k bli¾¹ímu posouzení charakteru stì¾ovatelových námitek viz ní¾e; ji¾ na tomto místì je ale mo¾no upozornit na to, ¾e Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 21. 4. 2005, è. j. 3 Azs 33/2004-98, publ. pod è. 625/2005 Sb. NSS, uvedl, ¾e v pøípadech, kdy je kasaèní stí¾ností napadeno usnesení o odmítnutí ¾aloby, pøicházejí pro stì¾ovatele v úvahu z povahy vìci pouze kasaèní dùvody dle § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., spoèívající v tvrzené nezákonnosti rozhodnutí o odmítnutí návrhu].
Dle názoru stì¾ovatele krajský soud pøedev¹ím pøehlédl skuteènost, ¾e ¾aloba nebyla podána proti exekuèní výzvì Finanèního úøadu v Olomouci ze dne 13. 11. 2006, nýbr¾ proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 27. 8. 2007, è. j. 867/07-1500-800278. Odvolací finanèní orgán pøitom hrubým zpùsobem chyboval, pokud odvolání zamítl, aèkoliv k tomu nebyly splnìny zákonné podmínky. Výzva k zaplacení nedoplatku ze dne 13. 11. 2006 byla vydána zjevnì nezákonnì, nebo» ohlednì úhrady danì z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 10 380 Kè (polo¾ka è. 2 výzvy) neexistuje titul k daòové exekuci, jím¾ by byl v dané vìci napø. daòový výmìr. Popsaný nedostatek mìl odvolací orgán odstranit z úøední povinnosti, nebo» jej bylo mo¾no snadno zjistit z obsahu spisu (stì¾ovatel poukazuje na § 50 odst. 3 daòového øádu). Pokud tak odvolací orgán neuèinil, je jeho rozhodnutí nezákonné. Nejvy¹¹í správní soud má dle stì¾ovatelova návrhu vyzvat ¾alovaného, aby prokázal, ¾e Finanèní úøad v Olomouci v dané vìci vystavil platební výmìr na polo¾ku danì z pøíjmu fyzických osob ve vý¹i 10 380 Kè.
Vzhledem k tomu, ¾e polo¾ky na výzvì finanèního úøadu se opíraly o § 7c zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, brojí stì¾ovatel obsáhle i proti tomuto ustanovení. Minimální základ danì pova¾uje stì¾ovatel za diskriminaèní. V této vìci poukazuje na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 24/07, z nìho¾ cituje. Závìry tohoto rozhodnutí Ústavního soudu pova¾uje za uplatnitelné i ve vìci posouzení ústavnosti § 7c naposled uvedeného zákona.
Z tìchto dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby napadené usnesení krajského soudu bylo zru¹eno a vìc byla tomuto soudu vrácena k dal¹ímu øízení.
®alovaný se ve svém vyjádøení k podané kasaèní stí¾nosti omezil na konstatování, ¾e se ztoto¾òuje s právním názorem vyjádøeným v pøedmìtném usnesení. S ohledem na to navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve zkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, stì¾ovatel je zastoupen advokátem a jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti pak posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
Jak uvedl Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 17. 5. 2007, sp. zn. III. ÚS 93/06 (viz www.nalus.usoud.cz) kasaèní dùvod podle § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s. nemù¾e být uplatnìn ji¾ v øízení pøed soudem, jeho¾ procesní rozhodnutí má být pøezkoumáno. Rozhodnutí o odmítnutí návrhu, proto¾e je rozhodnutím procesním, je¾ nevychází z vìcného pøezkumu návrhem napadeného rozhodnutí, ¾ádnou vazbu na (vìcné) rozhodnutí pøedchozí nemá, a tím nemù¾e být-z povahy vìci-vystaveno stejné kritice jako pøedchozí rozhodnutí správního orgánu. Obecný po¾adavek vyplývající z § 104 odst. 4 s. ø. s., aby kasaèní dùvody sledovaly ¾alobní body podle § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s., se zde logicky uplatnit nemù¾e. Z toho v¹ak také vyplývá, ¾e v kasaèní stí¾nosti podané proti rozhodnutí krajského soudu o odmítnutí návrhu [§ 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s.] musí stì¾ovatel uvést, v èem spatøuje nezákonnost rozhodnutí soudu. Pokud stì¾ovatel namítá protiústavnost institutu minimálního základu danì, pak polemizuje s nìèím, co krajský soud vùbec neposuzoval a co nemìlo ¾ádný vliv na to, ¾e krajský soud ¾alobu odmítl. Nejvy¹¹í správní soud proto nemù¾e tuto kasaèní námitku zkoumat, nebo» se jedná o námitku nepøípustnou podle § 104 odst. 4 s. ø. s. V daném stadiu øízení je oprávnìn vá¾it pouze námitku smìøující proti nedùvodnému odmítnutí návrhu krajským soudem.
Krajský soud své rozhodnutí opøel o názor, ¾e exekuèní výzva podle § 73 odst. 1 daòového øádu není rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. Stì¾ovatel proti tomu namítá, ¾e nebrojil proti exekuèní výzvì, nýbr¾ proti rozhodnutí o odvolání proti ní. Stì¾ovateli lze pøisvìdèit v tom, ¾e v odùvodnìní napadeného odmítacího usnesení skuteènì chybí úvaha, z ní¾ by vyplývalo, ¾e není-li rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. exekuèní výzva podle § 73 odst. 1 daòového øádu, není ani rozhodnutí o odvolání proti této výzvì (§ 73 odst. 1 in fine daòového øádu) rozhodnutím (mínìno materiálnì ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s., nebo» rozhodnutím ve formálním smyslu je-¾alovaný je jako rozhodnutí sám oznaèil).
Není pochyb o tom, ¾e i na odùvodnìní usnesení, jím¾ soud rozhodl o tom, ¾e se urèitým návrhem nebude meritornì zabývat, jsou kladeny jisté nároky. Odmítnutí pøezkumu tam, kde by na nìj existoval nárok, by toti¾ bylo záva¾ným pochybením, nebo» v koneèném dùsledku by znamenalo odmítnutí spravedlnosti (denegatio iustitiae) a poru¹ení Listinou základních práv a svobod garantovaného práva na soudní ochranu (èl. 36 odst. 1). V posuzovaném pøípadì v¹ak vlastní jádro odùvodnìní kasaèní stí¾ností napadeného usnesení obsahuje jediný krátký odstavec, v nìm¾ se konstatuje, ¾e exekuèní výzva vydaná podle § 73 odst. 1 (daòového øádu) není rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ø. s., nebo» v jejím dùsledku nedochází k zakládání, zmìnì, ru¹ení èi závaznému urèení práv nebo povinností ¾alobce, ale je pouze úkonem, jím¾ se upravuje vedení øízení (srov. rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu è. 976/2006 Sb. r. NSS).
Z uvedené citace jednoznaènì plyne, ¾e vztah mezi výzvou a rozhodnutím o zamítnutí odvolání proti této výzvì krajský soud vùbec nezmínil. Stì¾ovatel pøitom v ¾alobì uvedl, ¾e navrhuje zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ostravì ze dne 27. 8. 2007, è. j. 867/07-1500-800278, zru¹ení výzvy finanèního úøadu výslovnì ne¾ádal.
Krajský soud ov¹em zcela v mezích ¾alobního návrhu výrokem napadeného usnesení rozhodl o odmítnutí ¾aloby proti rozhodnutí ¾alovaného. Pøedmìtem jeho øízení tedy bylo rozhodnutí napadené ¾alobou. Skuteènost, ¾e v dùvodech uvádí pouze rozhodnutí prvostupòové, tak neznamená, ¾e se rozhodnutím ¾alovaného nezabýval, ale to, ¾e posuzoval z hlediska podmínek øízení, zda se vùbec mù¾e jednat o rozhodnutí soudem pøezkoumatelné. Základem takové úvahy je skuteènì charakter rozhodnutí prvostupòového, pøièem¾ vztah mezi instanèními správními rozhodnutími je jednoznaèný. Pøi zamítnutí odvolání (èi zmìnì prvostupòového rozhodnutí, která v¹ak v øízení podle daòového øádu v úvahu nepøichází) tvoøí spolu obì rozhodnutí jeden celek. V daném pøípadì vydal finanèní úøad rozhodnutí-výzvu-a ¾alovaný zamítl odvolání proti nìmu podané. V dùsledku zamítnutí odvolání ¾alovaným bylo rozhodnutí finanèního úøadu fakticky plnì potvrzeno (by» daòový øád s takovým výrokem odvolacího rozhodnutí nepoèítá). Z hlediska pøezkoumatelnosti rozhodnutí soudem je proto skuteènì rozhodující, zda rozhodnutí vydané v prvém stupni je rozhodnutím po materiální stránce a tedy rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. Tímto smìrem také krajský soud své úvahy zamìøil a pochybení spoèívající v tom, ¾e v dùvodech ¾alobci neosvìtlil skuteènost, ¾e v odvolacím øízení se charakter rozhodnutí nemìní, není takovou vadou, pro kterou by napadené usnesení muselo být zru¹eno.
Dal¹í otázkou, plynoucí z kasaèní stí¾nosti je, zda toto posouzení odpovídá zákonu. Krajský soud toti¾ svou argumentaci opøel o rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 11. 2004, è. j. 1 Afs 22/2004-72, publ. pod è. 976/2006 Sb. NSS, co¾ je ponìkud problematické. Krajský soud toti¾ nepostøehl, ¾e jím uvádìné rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu bylo zru¹eno nálezem Ústavního soudu ze dne 21. 12. 2006, sp. zn. I. ÚS 78/05 (viz www.nalus.usoud.cz). Tento nález Ústavního soudu byl pøitom vydán témìø rok pøed nyní napadeným rozhodnutím krajského soudu; ten se s touto skuteèností tedy mohl (a mìl) vypoøádat.
V uvedeném nálezu Ústavní soud dospìl k závìru, ¾e v situaci, kdy byla výzva k uhrazení daòového nedoplatku podle § 73 daòového øádu adresována osobì odli¹né od pùvodního daòového dlu¾níka uvedeného v platebním výmìru, pøièem¾ je sporné, zda osoba vyzvaná k uhrazení daòového nedoplatku je právním nástupcem pùvodního dlu¾níka a zda je povinna za pùvodního dlu¾níka daòový poplatek uhradit, musí mít pøíjemce výzvy i takové prostøedky obrany, které mìl daòový dlu¾ník ve vymìøovacím øízení. Pokud tedy nebyla pøed zasláním výzvy k uhrazení daòového nedoplatku v náhradní lhùtì vymìøena daòovému subjektu daò rozhodnutím dle § 32 odst. 1 daòového øádu, je tøeba na výzvu k uhrazení daòového nedoplatku pohlí¾et jako na rozhodnutí správního orgánu, kterým se zakládají, mìní, ru¹í nebo závaznì urèují jeho práva a povinnosti a lze se tedy ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. ¾alobou domáhat pøezkoumání takové výzvy soudem.
Ze jmenovaného rozhodnutí Ústavního soudu je¹tì vyplývá, ¾e v pøípadì, ¾e nebyla pøed zasláním výzvy k uhrazení daòového nedoplatku v náhradní lhùtì vymìøena daòovému subjektu daò rozhodnutím dle § 32 odst. 1 daòového øádu, je tøeba na výzvu k uhrazení daòového nedoplatku pohlí¾et jako na rozhodnutí správního orgánu, kterým se zakládají, mìní, ru¹í, nebo závaznì urèují jeho práva a povinnosti a lze se tedy ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. ¾alobou domáhat pøezkoumání takové výzvy soudem. Takové rozhodnutí deklaratorní povahy má nepochybnì v¹echny atributy rozhodnutí správního orgánu a nelze je podle názoru Ústavního soudu pova¾ovat za rozhodnutí pouhé procesní povahy. Jde toti¾ o rozhodnutí, které konstatuje existenci splatného daòového nedoplatku, a tím i ji¾ existující daòovou povinnost stì¾ovatele, a to jako první úkon daòové exekuce. Ústavní soud dále uvedl, ¾e v pøípadì, kdy nepochybnì existuje rozhodnutí ve smyslu § 32 odst. 1 daòového øádu, od nìho¾ se daòový nedoplatek odvozuje, a následnì je tému¾ subjektu doruèena výzva k zaplacení nedoplatku v náhradní lhùtì, pak skuteènì má tato ji¾ jen povahu procesního úkonu, nebo» pøi jejím zaslání se vychází z toho, ¾e její adresát je ji¾ v pozici daòového dlu¾níka s pøesnì stanovenou povinností. Pouze v takových pøípadech lze vycházet ze závìrù rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, které Ústavní soud zru¹il.
Je pravdou, ¾e uvedený nález Ústavního soudu se týkal pøípadu, kdy osoba, jí¾ byla výzva doruèena, byla odli¹ná od pùvodního daòového dlu¾níka (poplatníka). Souèasnì Ústavní soud uvedl, ¾e závìry vyslovené Nejvy¹¹ím správním soudem ve zmínìném zru¹eném rozhodnutí platí tam, kde výzva je skuteènì pouze upomenutím dlu¾níka k zaplacení danì, která mu byla vymìøena.
Pøípad stì¾ovatele je tedy odli¹ný v tom, ¾e se v jeho osobì jedná o poplatníka, o nìm¾ správce danì tvrdí, ¾e mu daò byla vymìøena (konstatuje ve výzvì dvì vykonatelná rozhodnutí) a v tom, ¾e stì¾ovatel tvrdí, ¾e jeden z tìchto titulù neexistuje (pøitom stojí za zmínku, ¾e popírá vymìøení èástky 10 380 Kè jako polo¾ky 2 výzvy pøesto, ¾e se jedná o polo¾ku 1). Rozhodnou otázkou tak je, zda za této situace je výzva rozhodnutím, èi zda i zde má povahu procesního úkonu.
Pøednì je tøeba poukázat na skuteènost, ¾e ve výzvì finanèního øeditelství jsou zcela jednoznaènì konkretizována dvì vykonatelná rozhodnutí správce danì. V odvolání podaném stì¾ovatelem dne 13. 11. 2006 jsou jím tato rozhodnutí oznaèena, ani¾ by jejich existenci jakkoliv zpochybnil, èi dokonce popøel. Stejnì tomu je i v podané ¾alobì. Znamená to, ¾e stì¾ovatelova kasaèní stí¾nost zde stojí na dùvodech, které neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí je pøezkoumáváno, aè tak uèinit mohl. Je sice s podivem, ¾e takto zásadní námitku uvedl stì¾ovatel a¾ v kasaèní stí¾nosti (a to je¹tì nepøesnì), ov¹em jak bylo v jiné souvislosti vý¹e zmínìno, podle názoru Ústavního soudu vysloveného v nálezu ze dne 17. 5. 2007, sp. zn. III. ÚS 93/06 (viz www.nalus.usoud.cz) nelze v kasaèní stí¾nosti smìøující proti rozhodnutí o odmítnutí návrhu vycházet v¾dy ze zásady, ¾e kasaèní námitky musí sledovat ¾alobní body a nelze tedy takovou námitku oznaèit za nepøípustnou podle § 104 odst. 4 s. ø. s. V daném pøípadì to neznamená, ¾e by mìlo být Nejvy¹¹ím správním soudem zkoumáno, zda byla skuteènì pøedmìtná èástka danì stì¾ovateli vymìøena, ale to, ¾e k této námitce musí pøihlí¾et pøi hodnocení charakteru výzvy jako rozhodnutí.
Dále je tøeba uvést, ¾e posouzení výzvy podle § 73 odst. 1 daòového øádu nebylo v¾dy jednoznaèné. Pùvodnì na ní bylo nahlí¾eno výhradnì a ve v¹ech pøípadech jako na procesní úkon upravující øízení; stejnì bylo nahlí¾eno i na výzvu ruèiteli podle 57 odst. 5 daòového øádu. Tento náhled je zøejmý i z judikatury Ústavního soudu. Takový názor zastával Ústavní soud napø. v nálezu ze dne 17. 6. 1999, sp. zn. IV. ÚS 198/99. V nálezech Ústavního soudu ze dne 12. 10. 2000, sp. zn. III. ÚS 595/99, ze dne 19. 12. 2000, sp. zn. III. ÚS 358/99, ze dne 19. 12. 2000, sp. zn. III. ÚS 428/2000 a ze dne 26. 2. 2002, sp. zn. II. ÚS 446/2000 v¹ak pøiznal výzvì charakter soudem pøezkoumatelného rozhodnutí v pøípadech, kdy byla vydána vùèi ruèiteli. Spoleèné tìmto rozhodnutím (v¹echny dostupné na www.nalus.usoud.cz) a rozhodnutí vý¹e zmínìnému (nález ze dne 21. 12. 2006, sp. zn. I. ÚS 78/2005) je, ¾e poskytuje soudní ochranu tam, kde subjekt, jemu¾ byla výzva zaslána, je odli¹ný od daòového dlu¾níka a tudí¾ nemohl vyu¾ít soudní ochrany proti rozhodnutí o daòové povinnosti. V pøípadì ruèitele nebo jiného subjektu, na nìho¾ postavení dlu¾níka pøe¹lo na základì nìjaké právní skuteènosti z pùvodního dlu¾níka, toti¾ tito nebyli a nemohli být úèastni daòového øízení, v nìm¾ do¹lo k vymìøení nebo domìøení danì. Právì to je rozhodující pro posouzení, zda výzva podle § 73 odst. 1 daòového øádu zasahuje do práv úèastníka øízení-daòového subjektu. Podstatné toti¾ je zaji¹tìní ochrany jeho práv, co¾ je i cílem správního soudnictví (§ 2 s. ø. s.). Je-li v daòovém øízení vydáno rozhodnutí vùèi daòovému subjektu (kterýmkoliv ze zpùsobù pøedpokládaných v ust. § 46 daòového øádu), má daòový subjekt mo¾nost domáhat se jeho pøezkoumání jak v odvolacím øízení tak i podáním ¾aloby soudu. V pøípadì, ¾e daòovému subjektu nebylo doruèeno rozhodnutí èi v pøípadì, ¾e vùbec nebylo vydáno, je chránìn i v øízení exekuèním, kde mù¾e podat námitky, pøièem¾ existence vykonatelného exekuèního titulu je pøedpokladem provedení exekuce. Není-li takového titulu, nutnì musí být námitka dlu¾níka úspì¹ná. V pøípadì ruèitele èi právního nástupce dlu¾níka je tímto exekuèním titulem platební výmìr doplnìný výzvou.
Obìma kategoriím je spoleèné, ¾e jak ruèitel, tak právní nástupce poplatníka nebyli úèastni øízení vymìøovacího. V dal¹ím je v¹ak mezi nimi rozdíl spoèívající v tom, ¾e vùèi ruèiteli je vydávána výzva podle § 57 odst. 5 daòového øádu, z ní¾ je patrno, jaký daòový nedoplatek a z jakého dùvodu má hradit. Tato výzva, jak vý¹e uvedeno, je ji¾ pova¾ována za soudem pøezkoumatelné rozhodnutí. Osoba odli¹ná od poplatníka, která není v postavení ruèitele, v¹ak jako první obdr¾í pøímo výzvu podle § 73 odst. 1 daòového øádu. Z toho vycházel Ústavní soud, kdy¾ ji postavil na roveò rozhodnutí o dani. Této úvaze lze pøiznat racionální jádro v tom, ¾e výzva uèinìná vùèi jinému subjektu, ne¾ vùèi poplatníkovi, tomuto urèuje, ¾e, za koho, z jakých dùvodù a jakou èástku má uhradit. Tato výzva má tedy jiný charakter ne¾ pouhé upomenutí na splatnost, je i deklarací povinnosti adresáta zaplatit daò za nìkoho jiného s uvedením dùvodù, pro které se adresát stává dlu¾níkem.
Pøi posouzení vìci je tøeba vá¾it i mìnící se náhled na charakter exekuèního pøíkazu. I ten, resp. rozhodnutí o námitkách proti exekuènímu pøíkazu podle § 73 odst. 8 daòového øádu, byl toti¾ pùvodnì vylouèen ze soudního pøezkumu (k tomu srovnej napø. rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 11. 5. 2004, è.j. 3 Afs 6/2003-32, dostupný na www.nssoud.cz). Tento názor v¹ak byl pøekonán rozhodnutím roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 10. 2005, è.j. 2 Afs 81/2004-54 (publikováno pod è. 791/2006 Sb.NSS). V souèasné dobì tedy rozhodnutí o námitkách proti exekuènímu pøíkazu je posuzováno jako rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. V tom také spoèívá mo¾nost ochrany stì¾ovatele, pokud skuteènì v jednom z pøedmìtných pøípadù neexistuje vykonatelné rozhodnutí. Jeho postavení je tedy zcela jiné, ne¾ postavení subjektù, o nich¾ rozhodoval Ústavní soud ve vý¹e uvedených nálezech posuzujících charakter výzvy podle § 73 odst. 1 daòového øádu.
Smyslem citovaných nálezù Ústavního soudu, jimi¾ byl v urèitých pøípadech výzvì podle § 73 odst. 1 daòového øádu pøiznán charakter rozhodnutí, je nepochybnì zaji¹tìní ochrany v pøípadech, kdy ji adresát výzvy nemìl v øízení vymìøovacím. Tak je tomu právì v pøípadech Ústavním soudem øe¹ených, tj. tam, kde je výzva uèinìna vùèi subjektùm, oznaèeným za ruèitele èi právní nástupce poplatníka. Z tohoto hlediska je v¹ak zobecnìní obsa¾ené v nálezu sp. zn. I. ÚS 78/2005 pøíli¹ ¹iroké a nezohledòuje v¹echny stávající mo¾nosti ochrany. Právì tam, kde je výzva uèinìna vùèi poplatníkovi (a to i vùèi tomu, kterému nebyla daò øádnì vymìøena), toti¾ nereflektuje mo¾nost ochrany v øízení exekuèním.
Lze tak uzavøít, ¾e v pøípadì existence rozhodnutí, které nebylo stì¾ovateli øádnì doruèeno (vyjma pøípadu, v nich¾ zákon doruèení nepøedpokládá-§ 46 odst. 5 daòového øádu), se lze domáhat jeho doruèení a v návaznosti na nì lze vyu¾ít opravných prostøedkù, pøípadnì i ¾aloby proti rozhodnutí o dani. V pøípadì, ¾e by skuteènì o dani nebylo vùbec rozhodnuto, jsou cestou ochrany stì¾ovatele námitky proti exekuènímu pøíkazu a pøípadnì ¾aloba proti rozhodnutí o nich. Ve vztahu ke stì¾ovateli, který je v postavení poplatníka, proto není výzva podle § 73 odst. 1 daòového øádu úkonem zasahujícím do jeho práv; nesupluje rozhodnutí o dani.
Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e si je vìdom skuteènosti, ¾e ochrana základních práv a svobod není doménou toliko Ústavního soudu, nýbr¾ v¹ech soudù (èl. 4 Ústavy ÈR). Právo na pøístup k soudu nepochybnì mezi základní práva patøí, a Listina v èl. 36 odst. 2 jednoznaènì garantuje pøezkum rozhodnutí týkajících se základních práv a svobod podle Listiny. V pøípadì daòových rozhodnutí je pak nesporné, ¾e jejich pøezkum ve správním soudnictví musí být garantován, jeliko¾ tato rozhodnutí zasahují vlastnické právo, zaruèené v èl. 11 Listiny.
Souèasnì je v¹ak potøeba uvést, ¾e z ústavních norem plyne toliko cíl a nikoliv nutnì i jediná cesta k tomuto cíli vedoucí. Jinak øeèeno, úkolem Ústavního soudu v rovinì ústavního poøádku je garantovat, aby v tìchto pøípadech nedocházelo k jevu oznaèovanému jako denegatio iustitiae; úkolem správních soudù je pak podrobnì vyargumentovat, které z mo¾ných øe¹ení soudní ochrany je nejen ústavnì konformní, nýbr¾ také nejefektivnìj¹í a nejracionálnìj¹í. Takto vidìno Nejvy¹¹í správní soud vycházel z toho, ¾e døíve citovaný nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 78/05 pøedstavuje nepochybnì precedens a jako s takovým je s ním nutno i zacházet. Právní názor v nìm obsa¾ený je tedy závazný, a to i nad rámec tehdy rozhodovaného pøípadu, nicménì nejedná se o závaznost srovnatelnou s normativním právním aktem. Jak k tomu toti¾ zdej¹í soud uvedl v rozsudku sp. zn. 2 Afs 180/2004, "celý vnitrostátní právní øád je zalo¾en na principu vnitøního souladu (konzistence) a hierarchického uspoøádání. Tato základní maxima musí být nazírána jako dominující hledisko pøi výkladu jeho jednotlivých souèástí. Je proto chybný takový náhled na právní øád, který jeho jednotlivé vrstvy vnímá relativnì izolovanì, a to z hlediska materiálního i formálního. V tomto kontextu se jeví velmi významným èl. 95 Ústavy, který lze-mimo jiné-vnímat té¾ jako potvrzení zmínìné hierarchie právního øádu a jako prostøedek komunikace mezi Ústavním soudem na stranì jedné a mezi soudy obecnými na stranì druhé. Pøedev¹ím z nìj lze dovodit, ¾e obecné soudy (mezi nì¾ v tomto smyslu a se znaèným zjednodu¹ením patøí i Nejvy¹¹í správní soud) jsou pøi svém rozhodování vázány nejen zákonem, nýbr¾ také ústavním poøádkem (arg. a minori ad maius). Právì v tomto kontextu vystupuje do popøedí funkce Ústavního soudu, kterou je podle èl. 83 Ústavy ÈR ochrana ústavnosti. Ústavní soud je tedy hlavní interpretátor ústavního poøádku a právì v tomto smyslu musí být jeho rozhodnutí závazná. Nejvy¹¹í správní soud dále uvádí, ¾e podle imperativu ústavnì konformní interpretace a aplikace právních pøedpisù jsou v¹echny subjekty aplikující právo povinny postupovat tak, aby zvolený výklad právních pøedpisù byl souladný s ústavností, a to ve smyslu výslovného znìní konkrétních ústavních norem i ústavních principù a hodnot, nezøídka v ústavních textech expressis verbis nevyjádøených. Teprve pokud takový výklad mo¾ný není, je namístì protiústavní ustanovení právních pøedpisù k tomu pøíslu¹ným mechanismem odstranit. V tomto kontextu vidìno, jestli¾e Ústavní soud v nìkterém svém rozhodnutí zformuluje ústavnì konformní výklad právního pøedpisu, je nutno tento výklad respektovat i v obdobných kauzách, by» se jedná o procesnì samostatná øízení. Opaèný výklad, který by kupø. s odkazem na vázanost soudce zákonem podle èl. 95 odst. 1 Ústavy ÈR odmítal respektovat právní názor Ústavního soudu, by pøedstavoval logickou chybu, jeliko¾ tato vázanost výkladem norem nadzákonné (ústavní) síly musí být pro soud pøi aplikaci jednoduchého práva urèující. Navíc nelze pøehlédnout, ¾e opaèný závìr by ve svých dùsledcích vedl k nerovnosti úèastníkù jednotlivých soudních øízení a k nepøedvídatelnosti soudního rozhodování, co¾ samozøejmì pøedstavuje pochybení dosahující ústavní intenzity. Nelze rovnì¾ pøehlí¾et, ¾e urèujícím spoleèným prvkem obecných soudù a Ústavního soudu je jejich poslání zakotvené v èl. 4 Ústavy, kterým je ochrana základních práv a svobod. Mezi obìma slo¾kami soudní moci tak musí existovat souhra a harmonie, nikoliv animozita. V podmínkách právního státu je proto nemyslitelné, aby obecný soud-s vìdomím jednotné a jasnì seznatelné judikatury Ústavního soudu-s odvoláním na dikci zákona zvolil takovou jeho interpretaci, kterou Ústavní soud pova¾uje za protiústavní. ... Jakkoliv tedy se Èeská republika nenachází v tradièním prostøedí precedentálního práva, jsou obecné soudy povinny judikaturu Ústavního soudu respektovat a v tomto smyslu je pro nì závazná. K odchylce od ní by mohly pøistoupit pouze ve výjimeèných pøípadech, a to napø. tehdy, pokud by do¹lo ke zmìnì právní úpravy; tato judikatura by byla vnitønì nesourodá a nepøedstavovala by proto tzv. ustálenou (konstantní) judikaturu; nevypoøádávala by se dostateènì se v¹emi mo¾nými a uplatnìnými zásadními argumentaèními pozicemi a zároveò by bylo z obsahu takovéhoto rozhodnutí a z konkrétních okolností vìci patrno, ¾e k tomuto nevypoøádání nedo¹lo zámìrnì, nýbr¾ v dùsledku opomenutí anebo by do¹lo k zásadní zmìnì spoleèenských èi ekonomických pomìrù, co¾ by obecný soud ve svém rozhodnutí pøesvìdèivì odùvodnil."
V nyní projednávané vìci je z obsahu pøedmìtného nálezu Ústavního soudu zcela zøejmé, ¾e jeho podstata spoèívá ve vytvoøení takového mechanismu, aby nedocházelo k vyjmutí ze soudní ochrany pøípadù, kdy výzva podle ustanovení § 73 odst. 1 daòového øádu pøedstavuje první úkon, z nìho¾ se dotèený subjekt teprve dozví o existenci dluhu. S podstatou a logikou tohoto právního názoru je zdej¹í soud plnì srozumìn. Ústavní soud se v¹ak vùbec nevypoøádal se skuteèností, ¾e Nejvy¹¹í správní soud ke stejnému výsledku dospìl ji¾ døíve v citovaném rozhodnutí roz¹íøeného senátu sp. zn. 2 Afs 81/2004, v nìm¾ dovodil soudní pøezkum námitek proti exekuènímu pøíkazu. Z tohoto rozhodnutí toti¾ jednoznaènì plyne, ¾e soudní ochranì podléhají i pøípady, které popsal v citovaném nálezu Ústavní soud, tak¾e k odepøení pøístupu k soudu a tedy i k zásahu do ústavnì zaruèených práv v tomto smìru dojít nemù¾e.
Z obsahu citovaného nálezu pøitom nikterak nevyplývá, ¾e by se Ústavní soud zabýval celkovým kontextem analyzovaného problému ve smyslu domý¹lení dal¹ího postupu vùèi daòovému dlu¾níkovi, pøíp. ¾e by jakkoliv zareagoval na zmiòované rozhodnutí roz¹íøeného senátu. Nejvy¹¹í správní soud má proto za to, ¾e nastala shora popsaná situace nevypoøádání se s nìkterou ze zásadních argumentaèních pozic, a ¾e proto není povinen bezezbytku aplikovat právní názor Ústavního soudu i na nyní rozhodovanou vìc, proto¾e je pevnì pøesvìdèen o tom, ¾e právní názor, podle nìho¾ je soudní ochrana garantována a¾ v øízení o ¾alobì proti námitkám proti exekuènímu pøíkazu, Ústavní soud nejen nevyvrátil, nýbr¾ se jím ani nezabýval, a tím pádem je dána mo¾nost odchýlit se od jeho právního názoru.
K tomuto závìru v dané vìci dospívá zdej¹í soud i na základì svého pevného pøesvìdèení, ¾e soudní pøezkoumatelnost správního rozhodnutí (výzvy k uhrazení daòového nedoplatku) nelze odvozovat od toho, zda pøed zasláním této výzvy bylo vùèi poplatníkovi vydáno rozhodnutí podle ustanovení § 32 odst. 1 daòového øádu. Pokud by toti¾ tento právní názor mìl mít obecnìj¹í platnost, znamenalo by to, ¾e by se procesní pøípustnost ¾aloby dovozovala teprve od výsledku zji¹tìní soudu (fakticky od její dùvodnosti), který by se musel podrobnì seznámit s prùbìhem pøedchozího øízení a zjevnì by musel i provést dokazování. Konstrukce a logika ustanovení § 65 odst. 1 s. ø. s. je v¹ak odli¹ná. Je zalo¾ena na tvrzení o zkrácení na právech v dùsledku úkonu správního orgánu, jím¾ se zakládají, mìní, ru¹í nebo závaznì urèují jeho práva nebo povinnosti. Pøípustnost této ¾aloby se proto odvozuje od bøemene tvrzení zásahu do právní sféry ¾alobce a je pak vìcí meritorního posouzení, zda se toto tvrzení uká¾e dùvodným èi nikoliv. Lze si proto pøedstavit takový právní výklad, podle nìho¾ by ka¾dá výzva podle ustanovení § 73 odst. 1 daòového øádu pøedstavovala soudnì pøezkoumatelné správní rozhodnutí. Tento výklad zdej¹í soud nepova¾uje za rozumný a efektivní, proto¾e ve svém výsledku vede toliko k násobení soudního pøezkumu vìcnì stejných (by» procesnì odli¹ných) ¾alobních námitek: smìøujících proti pøedmìtné výzvì a proti námitkám proti exekuènímu pøíkazu. Souèasnì v¹ak tento výklad je vnitønì konzistentní a logicky udr¾itelný, proto¾e nesmì¹uje procesní a vìcnou legitimaci. Striktní výklad, plynoucí z citovaného nálezu, v¹ak tuto vnitøní logiku postrádá.
Pøesto, ¾e úvaha krajského soudu o dùvodech odmítnutí návrhu byla ponìkud struèná a nepropracovaná, jeho závìr o naplnìní podmínek § 46 odst. 1 písm. d) s. ø. s., z dùvodù nepøípustnosti ve smyslu § 68 písm. e) s. ø. s. ve spojení s § 70 písm. a), c) s. ø. s., je v souladu se zákonem. Proto také Nejvy¹¹í správní soud nepøistoupil ke zru¹ení usnesení krajského soudu, nebo» v pøípadì, ¾e návrh skuteènì mìl být odmítnut, musel by jej souèasnì se zru¹ením usnesení znovu odmítnout (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
Stì¾ovateli byl pro øízení o kasaèní stí¾nosti ustanoven zástupcem advokát; v takovém pøípadì platí hotové výdaje a odmìnu za zastupování stát (§ 35 odst. 8, § 120 s. ø. s.). Soud proto urèil odmìnu advokáta za dva úkony právní slu¾by-pøevzetí a pøíprava vìci a písemné podání soudu týkající se vìci samé-èástkou 2x 2100 Kè a 2x 300 Kè na úhradu hotových výdajù v souladu s § 9 odst. 3 písm. f), § 7, § 11 odst. 1 písm. b), d), § 13 odst. 3 vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, celkem 4 800 Kè. Ustanovenému zástupci se tedy pøiznává odmìna v celkové vý¹i 5 712 Kè. Tato èástka bude vyplacena z úètu Nejvy¹¹ího správního soudu do ¹edesáti dnù od právní moci tohoto rozhodnutí.