Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/einkommensteuer/kst/das-organ-einer-auslaendischen-kapitalgesellschaft-als-sein-staendiger-vertreter-3140601?pk_campaign=feed
Timestamp: 2019-10-19 01:54:54
Document Index: 274075595

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 164', '§ 34', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 49', '§ 2', '§ 13', '§ 12', 'Art. 2', 'Art. 2', '§ 13', '§ 49', '§ 49', '§ 13', '§ 26', '§ 31', '§ 10', '§ 37', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 5']

Das Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz 1 sah die Sache aller­dings anders und gab der Kla­ge gegen den Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid statt. Der Bun­des­fi­nanz­hof hob das Urteil des Finanz­ge­richts nun jedoch wie­der auf:
§ 13 Satz 1 AO setzt ein Unter­neh­men und einen Ver­tre­ter vor­aus. Der Inha­ber des dort genann­ten Unter­neh­mens kann nach höchst­rich­ter­li­cher Recht­spre­chung nicht zugleich sein eige­ner (stän­di­ger) Ver­tre­ter sein 2. Der Ver­tre­ter­be­griff ver­langt, dass der Ver­tre­ter anstel­le des Unter­neh­mers Hand­lun­gen vor­nimmt, die in des­sen Betrieb anfal­len. Erfor­der­lich ist dem­nach die Per­so­nen­ver­schie­den­heit von Unter­neh­mer und (stän­di­gem) Ver­tre­ter. Aus die­ser zu einem Ein­zel­un­ter­neh­mer ergan­ge­nen Recht­spre­chung kann ent­ge­gen der Vor­in­stanz und wei­ten Tei­len der finanz­ge­richt­li­chen Recht­spre­chung 3 und des Schrift­tums 4 nicht gefol­gert wer­den, dass es im Fal­le der Tätig­keit des Organs einer juris­ti­schen Per­son an die­ser Per­so­nen­ver­schie­den­heit fehlt. Die­se Ansicht stützt sich auf die zivil­recht­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on des Organ­han­delns, nach der das Han­deln der Orga­ne der juris­ti­schen Per­son wie Eigen­han­deln zuge­rech­net wird 5.
Zu berück­sich­ti­gen ist hier­bei aller­dings, dass die Organ­theo­rie bereits im Zivil­recht nicht die Anwen­dung der Ver­tre­tungs­vor­schrif­ten hin­dert (§§ 164 ff. BGB) 6. Ent­schei­dend tritt hin­zu, dass nach dem Wort­laut der AO Organ­han­deln als Ver­tre­ter­han­deln anzu­se­hen ist, wie z.B. die Rege­lun­gen in §§ 34 Abs. 1 und 79 Abs. 1 Nr. 3 AO zei­gen. Schließ­lich spricht gegen die Gel­tung der Organ­theo­rie (i.S. eines aus­schließ­li­chen Eigen­han­delns der juris­ti­schen Per­son) der Umstand, dass aus­län­di­sche Unter­neh­men im Wesent­li­chen den Adres­sa­ten­kreis des § 13 AO bil­den und aus­län­di­sche Rechts­ord­nun­gen die­se Theo­rie häu­fig nicht ken­nen.
Die von § 13 Satz 1 AO wei­ter vor­aus­ge­setz­te Geschäfts­be­sor­gung erfasst begriff­lich auch die geschäfts­füh­ren­den Tätig­kei­ten eines Organs. Besor­gen hat im all­ge­mei­nen Sprach­ge­brauch u.a. die Bedeu­tung von "erle­di­gen", "sich um jeman­den oder etwas küm­mern", "(einen Auf­trag) aus­füh­ren" 7. Die in Satz 2 des § 13 AO genann­ten Regel­bei­spie­le für geschäfts­be­sor­gen­de Tätig­kei­ten (Ver­trä­ge abschlie­ßen oder Auf­trä­ge ein­ho­len) haben im Kern die­sel­be Bedeu­tung. Auch die Per­son, die als Geschäfts­füh­rer einer Kapi­tal­ge­sell­schaft tätig wird, erle­digt in die­sem Sin­ne deren Geschäf­te, führt für sie Auf­trä­ge aus oder holt Auf­trä­ge für sie ein 8.
Nach deut­schem Gesell­schafts­recht kann es kei­nem Zwei­fel unter­lie­gen, dass etwa der Geschäfts­füh­rer einer deut­schen GmbH den Wei­sun­gen der Gesell­schaf­ter unter­wor­fen ist 9. Im Bereich des § 13 AO geht es aller­dings im Kern nicht um gesell­schafts­recht­li­che Wei­sungs­be­fug­nis­se. Das Tat­be­stands­merk­mal der Wei­sungs­ge­bun­den­heit soll viel­mehr sicher­stel­len, dass das Han­deln des Ver­tre­ters durch den Wil­len und die Ent­schei­dun­gen des Unter­neh­mers bestimmt wird. Nur unter die­ser Vor­aus­set­zung ist es gerecht­fer­tigt, für die Besteue­rung des Unter­neh­mers an die Tätig­keit des Ver­tre­ters anzu­knüp­fen 10. Die Maß­geb­lich­keit des unter­neh­me­ri­schen Wil­lens wird aber auch im Ver­hält­nis zwi­schen Organ und unter­neh­mens­tra­gen­der juris­ti­scher Per­son gewahrt, sei es durch die ohne­hin gege­be­ne Ein­heit­lich­keit der Wil­lens­bil­dung i.S. der zivil­recht­li­chen Organ­theo­rie oder durch das Bestehen gesell­schafts­recht­li­cher Wei­sungs­be­fug­nis­se gegen­über dem Organ.
Die Ent­ste­hungs­ge­schich­te des § 13 AO und der damit in Zusam­men­hang ste­hen­den Rege­lun­gen der beschränk­ten Kör­per­schaft­steu­er­pflicht 11 geben kei­nen Anhalt dafür, dass Orga­ne von Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten kei­ne stän­di­gen Ver­tre­ter sein könn­ten. Die Geset­zes­ma­te­ria­li­en schwei­gen zu die­ser Fra­ge.
Auch die teleo­lo­gi­sche Aus­le­gung gebie­tet kei­ne Ver­en­gung des Begriffs des stän­di­gen Ver­tre­ters. Die mit dem Gesetz zur Ände­rung des Kör­per­schaft­steu­er­ge­set­zes vom 08.04.1922 12 ein­ge­führ­te Ver­tre­ter­re­ge­lung bezweck­te eine wirt­schaft­li­che Gleich­be­hand­lung sol­cher aus­län­di­scher Fir­men, die über eine inlän­di­sche Betriebs­stät­te ver­füg­ten und des­halb bereits der beschränk­ten Kör­per­schaft­steu­er­pflicht unter­la­gen, mit sol­chen aus­län­di­schen, Inlands­ein­künf­te erzie­len­den Unter­neh­men, die zwar kei­ne Betriebs­stät­te hat­ten, aber in wirt­schaft­lich ver­gleich­ba­rer Wei­se im Inland durch einen selb­stän­di­gen Gewer­be­trei­ben­den als Gene­ral­agen­ten oder einen regel­mä­ßig sich im Inland auf­hal­ten­den Ver­tre­ter Geschäf­te betrei­ben. Damit soll­te dem Vor­han­den­sein einer stän­di­gen Geschäfts­ein­rich­tung als gegen­ständ­li­chem Anknüp­fungs­punkt für die Begrün­dung der Steu­er­pflicht die regel­mä­ßi­ge Inlands­tä­tig­keit einer für das Unter­neh­men han­deln­den Per­son als gleich­wer­ti­ger per­so­nel­ler Anknüp­fungs­punkt für die Begrün­dung der Steu­er­pflicht bei­gefügt wer­den 13. Einen sol­chen hin­rei­chen­den per­so­nel­len Anknüp­fungs­punkt ver­mag die Tätig­keit eines Pro­ku­ris­ten oder eines Hand­lungs­be­voll­mäch­tig­ten des Unter­neh­mens zu begrün­den, erst recht aber ein stän­dig im Inland geschäft­lich aktiv täti­ges Organ der Kapi­tal­ge­sell­schaft 14.
Soweit der Wort­laut des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (i.V.m. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG) ver­langt, dass der stän­di­ge Ver­tre­ter für den dort genann­ten Gewer­be­be­trieb bestellt sein muss, erge­ben sich kei­ne Ein­schrän­kun­gen im Hin­blick auf das Han­deln von Orga­nen. Denn mit dem Begriff des Bestellt­seins wird vom Gesetz­ge­ber eben­falls ledig­lich aus­ge­drückt, dass der stän­di­ge Ver­tre­ter auf eine gewis­se Dau­er damit betraut sein muss, anstel­le des aus­län­di­schen Unter­neh­mers Hand­lun­gen nach des­sen Wei­sun­gen vor­zu­neh­men 15. Ein sol­ches Betraut­sein kann auch bei (Mit-)Geschäftsführern von Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten, die z.B. ein bestimm­tes Land als Absatz­markt betreu­en, anzu­neh­men sein.
Nach­hal­tig ist eine Geschäfts­be­sor­gung dann, wenn sie mit einer gewis­sen Plan- und Regel­mä­ßig­keit erfolgt. Das setzt grund­sätz­lich ein wie­der­hol­tes, mehr als kurz­fris­ti­ges Tätig­wer­den auf der Grund­la­ge eines im Vor­aus gefass­ten Wil­lens­ent­schlus­ses vor­aus 16. Dies folgt aus der ergän­zen­den Funk­ti­on des § 13 AO 17 gegen­über der Betriebs­stät­ten­re­ge­lung in § 12 AO. Hier wie dort recht­fer­tigt allein eine (sach­li­che oder per­so­nel­le) Inlands­prä­senz von eini­gem Gewicht den deut­schen Besteue­rungs­zu­griff. Des­halb genü­gen ver­ein­zel­te, gele­gent­li­che oder vor­über­ge­hen­de Ent­sen­dun­gen von Ver­tre­tern einer aus­län­di­schen Fir­ma ins Inland nicht 18. Was die zeit­li­che Inten­si­tät der Inlands­tä­tig­keit angeht, so kommt es neben der Gesamt­dau­er der inlän­di­schen Auf­ent­hal­te ins­be­son­de­re auch auf deren Regel­mä­ßig­keit an, so dass etwa eine Per­son, die über einen län­ge­ren Zeit­raum hin­weg jede Woche oder mehr­mals im Monat immer wie­der das Inland auf­sucht, um Auf­trä­ge her­ein­zu­ho­len oder Aus­lie­fe­run­gen vor­zu­neh­men, als stän­di­ger Ver­tre­ter anzu­se­hen ist 19.
Der Bun­des­fi­nanz­hof weist dies­be­züg­lich dar­auf hin, dass auch das Organ einer Kapi­tal­ge­sell­schaft eine soge­nann­te Ver­tre­ter­be­triebs­stät­te i.S. des Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c DBA-Luxem­burg 1958/​1973 begrün­den kann 20. Der dort ver­wen­de­te Voll­machts­be­griff erfasst auch die Fäl­le der gesetz­li­chen oder sat­zungs­mä­ßi­gen Ver­tre­tungs­macht 21. Aus den im ange­grif­fe­nen Urteil kon­kret in Bezug genom­me­nen Fest­stel­lun­gen in dem vor dem Finanz­ge­richt geführ­ten Par­al­lel­ver­fah­ren wegen Ein­kom­men­steu­er des M ergibt sich über­dies, dass M Lohn­ein­künf­te bezo­gen hat. Bei Bestehen eines Anstel­lungs­ver­hält­nis­ses han­delt der Geschäfts­füh­rer für die juris­ti­sche Per­son ohne­hin im Zwei­fel auf der Grund­la­ge des Anstel­lungs­ver­tra­ges, also mit rechts­ge­schäft­lich erteil­ter Ver­tre­tungs­macht 22.
Hin­sicht­lich des Merk­mals der "gewöhn­li­chen Voll­machts­aus­übung" i.S. des Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c DBA-Luxem­burg 1958/​1973 wird das Finanz­ge­richt die Grund­sät­ze des BFH-Urteils vom 03.08.2005 23 zu berück­sich­ti­gen haben, das zu einer ver­gleich­ba­ren abkom­mens­recht­li­chen Rege­lung ergan­gen ist. Wie bei dem Merk­mal der Nach­hal­tig­keit in § 13 AO kommt dem Umstand der Regel­mä­ßig­keit neben der Zeit­dau­er erheb­li­che Bedeu­tung zu. Ob hier­nach der Umfang der Inlands­tä­tig­kei­ten und ‑auf­ent­hal­te des M die Annah­me einer gewöhn­li­chen Voll­machts­aus­übung in den Streit­jah­ren recht­fer­tigt, ist eine Fra­ge, die im Wesent­li­chen auf tat­säch­li­chem Gebiet liegt und daher vom Finanz­ge­richt zu beant­wor­ten ist.
FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 15.06.2016 – 1 K 1685/​14[↩]
BFH, Urteil vom 18.12 1990 – X R 82/​89, BFHE 163, 360, BSt­Bl II 1991, 395[↩]
Nds. FG, Urteil vom 04.07.1991 – VI 480/​89, Recht der inter­na­tio­na­len Wirt­schaft ‑RIW- 1991, 1055; FG Rheinland-Pfalz,Urteil vom 17.09.1997 – 4 K 2438/​95, EFG 1998, 576; FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 16.01.2003 – 15 K 8624/​99 K, EFG 2003, 1125[↩]
vgl. z.B. Roth in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 232; Hidi­en in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 49 Rz D 1549; Klein/​Gersch, AO, 13. Aufl., § 13 Rz 2; Boer­gen, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht ‑IStR- 2003, 798[↩]
vgl. Palandt/​Ellenberger, Bür­ger­li­ches Gesetz­buch, 77. Aufl., § 26 Rz 2, § 31 Rz 1[↩]
vgl. K. Schmidt, Gesell­schafts­recht, 5. Aufl., § 10 II[↩]
vgl. Duden Online-Wör­ter­buch, www.duden.de[↩]
vgl. Buciek in Gocke/​Gosch/​Lang [Hrsg.], Kör­per­schaft­steu­er, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht, Dop­pel­be­steue­rung, Fest­schrift für Franz Was­ser­mey­er, 2005, S. 289 f.[↩]
Klein­diek in Lutter/​Hommelhoff, GmbH-Gesetz, 19. Aufl., § 37 Rz 17 ff.[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 12.04.1978 – I R 136/​77, BFHE 125, 157, BSt­Bl II 1978, 494; Musil in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 13 AO Rz 5a[↩]
dazu aus­führ­lich BFH, Urteil vom 28.06.1972 – I R 35/​70, BFHE 106, 206, BSt­Bl II 1972, 785, m.w.N.[↩]
RGBl I, 351[↩]
RT-Drs. 1921 Nr. 2867, S. 6, Band 369 der Ver­hand­lun­gen des Reichs­ta­ges[↩]
Buciek, a.a.O.; Urteils­an­mer­kung von FW, IStR 1999, 405[↩]
BFH, Urteil in BFHE 106, 206, BSt­Bl II 1972, 785[↩]
vgl. Buciek in Gosch, AO § 13 Rz 8; Drüen in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 13 AO Rz 7; ähn­lich Musil in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 13 AO Rz 9[↩]
vgl. BT-Drs. VI/​1982, S. 104[↩]
so schon RFH, Bescheid vom 29.06.1934 – I A 56/​33, RSt­Bl 1934, 1125[↩]
gl.A. Musil, a.a.O.; Buciek, HFR 2006, 124[↩]
gl.A. FG Mün­chen, Urteil vom 28.05.1998 7 – V 1/​98, EFG 1998, 1491; FG Müns­ter, Urteil vom 24.05.2004 – 9 K 5177/​99 K, EFG 2004, 1498; Wassermeyer/​Kaeser in Was­ser­mey­er, MA Art. 5 Rz 197 und 201b; Hrusch­ka in Schönfeld/​Ditz, DBA, Art. 5 Rz 132; Buciek, a.a.O.; Her­ling­haus, EFG 2004, 1500; Heuß­ner, IStR 2004, 161; a.A. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 16.01.2003 – 15 K 8624/​99 K, EFG 2003, 1125; Nds. FG, Urteil vom 04.07.1991 – VI 480/​89, RIW 1991, 1055; Görl in Vogel/​Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 5 Rz 115; Haa­se in Haa­se, Außen­steu­er­ge­setz/​Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men, 3. Aufl., Art. 5 MA Rz 154; Boer­gen, IStR 2003, 798; Lei­del, IStR 2016, 823[↩]
Wassermeyer/​Kaeser, a.a.O.; Her­ling­haus, a.a.O.[↩]
Wassermeyer/​Kaeser in Was­ser­mey­er, MA Art. 5 Rz 201b[↩]
BFH, Urteil vom 03.08.2005 – I R 87/​04, BFHE 211, 123, BSt­Bl II 2006, 220[↩]