Source: http://kraken.slv.cz/5Afs9/2005
Timestamp: 2018-09-21 14:54:40+00:00
Document Index: 57257395

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 536', 'soud ', '§ 536', '§ 103', '§ 10', '§ 7', 'soud ', '§ 33', 'soud ', '§ 33', '§ 34', '§ 33', '§ 33', '§ 34', '§ 33', '§ 34', 'soud ', '§ 33', '§ 34', '§ 536', '§ 536', '§ 7', '§ 10', '§ 7', '§ 7', '§ 10', '§ 32', '§ 33', '§ 7', '§ 33', '§ 34', '§ 34', '§ 33', '§ 7', '§ 10', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 7', '§ 10', 'soud ', '§ 10', '§ 10', '§ 6', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 7', '§ 10', '§ 103', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

5Afs9/2005
è. j. 5 Afs 9/2005-76
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Václava Novotného a soudkyò JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce: Ing. Z. H., zast. advokátem JUDr. Markem Görgesem, se sídlem Plzeò, Malá ul. è. 6, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeò, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 26. øíjna 2004, è. j. 30 Ca 203/2001-46,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 26. øíjna 2004, è. j. 30 Ca 203/2001-46, s e z r u ¹ u j e a vìc s e mu v r a c í k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení rozsudku Krajského soudu v Plzni shora oznaèeného, kterým byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 2. 5. 2001, è. j. 4167/110/2000, jím¾ bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Kdyni è. 1000000119 ze dne 3. èervence 2000, è. j. 11858/00/120970/2032. Tímto prvoinstanèním rozhodnutím správce danì byla stì¾ovateli dodateènì vymìøena daòová ztráta na daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997 ve vý¹i 1 797 306 Kè.
Krajský soud v Plzni konstatoval, ¾e stì¾ovatel jako ¾ivnostník s oprávnìním na pøedmìt èinnosti koupì zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej uzavøel s T. S. K. smlouvu o dílo ve smyslu § 536 ObchZ s tím, ¾e mìl provést dílo. To, ¾e ke splnìní tohoto závazku a provedení díla bylo nutné, aby ¾alobce nakoupil vìci, je nesporné. Ov¹em názor stì¾ovatele, ¾e druhé smluvní stranì prodal i subdodávky je naprosto chybný, proto¾e jednak subdodávky nemohou být pøedmìtem kupní smlouvy, nebo» se jedná o práva, nikoliv o vìci, a dále ¾alobce nijak své tvrzení o prodeji subdodávek neprokázal, kdy¾ ze smlouvy s Tìlocviènou jednotou S. K. nic takového neplyne, naopak je to ¾alobce, kdo sám pøijímá závazek zhotovit dílo. Co v¹ak krajský soud pova¾oval za zásadní, je skuteènost, ¾e v daném pøípadì byla pøedmìtem díla úprava stavby (vybudováním ústøedního topení a kotelny, plynovodù, atd.), která se v¾dy ve smyslu shora citovaného § 536 odst. 2 ObchZ pova¾uje za dílo. Námitky ¾alobce ohlednì posouzení povahy jeho smluvního vztahu s Tìlocviènou jednotou S. K. ¾alovaným a z toho vyplývající námitky o neprávnosti postupu finanèního úøadu a ¾alovaného, kteøí nerozdìlili výdaje spojené s akcí , jsou proto nedùvodné. Stejnì tak je nedùvodná i námitka ¾alobce, ¾e ¾alovaný se dostal do rozporu s ustanovením 2 odst. 7 zákona è. 337/1992, o správì daní a poplatkù (dále jen ZSDP), kdy¾ nebral v úvahu skuteèný obsah právního úkonu, ale formální název èi pojetí.
Rozsudek krajského soudu napadá stì¾ovatel z dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel shrnul dosavadní prùbìh øízení, tedy ¾e v rozhodné dobì, tj. v roce 1996, disponoval ¾ivnostenským oprávnìním, a to ¾ivností Nákup zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej . V èervnu roku 1996 uzavøel stì¾ovatel smlouvu o dílo s Tìlocviènou jednotou S. K., jejím¾ pøedmìtem byla rekonstrukce kotelny v S. ve K. Následnì pak stì¾ovatel uzavøel smlouvy o dal¹ích dodávkách technologie i souvisejících subdodávek prací, pøièem¾ celá akce probíhala od konce roku 1996 a¾ do roku 1998. Náklady vynalo¾ené v roce 1997 na akci rekonstrukce kotelny byly: technologie 305 670 Kè materiál 31 080,10 Kè, dopravné 12 484,10 Kè, ostatní slu¾by 60 678 Kè, cestové 0 Kè a re¾ie 29 147 Kè. Po daòové kontrole, která byla provedena Finanèním úøadem ve Kdyni a uzavøena dne 24. 3. 2000 a týkala se zdaòovacího období-roku 1997 (dále pak i roku 1996 a 1998), byl na základì této kontroly vydán výmìr, kterým byl dodateènì zvý¹en základ danì za uvedené období a v dùsledku toho rovnì¾ i daò z pøíjmu fyzických osob. Dùvodem zvý¹ení základu danì a domìøení danì byla skuteènost, ¾e nebyly uznány realizované výdaje stì¾ovatele jako náklady slou¾ící k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmu, pøípadnì ¾e èinnost provádìná ¾alobcem byla posouzena ¾alovaným, resp. Finanèním úøadem ve Kdyni jako èinnost nespadající do rámce vymezeného ¾ivnostenským oprávnìním stì¾ovatele, v dùsledku èeho¾ pak byly pøíjmy posouzeny dle § 10 zákona ZDP, nikoliv jako pøíjmy dle § 7 ZDP, co¾ mìlo za následek výrazné zmìny ve vý¹i daòového základu za dané období.
Krajský soud pøedmìtnou smlouvu pova¾oval za smlouvu o dílo dle 536 a násl. obch. zák. a má zato, ¾e stì¾ovatel vyvíjel èinnost, která nebyla pøedmìtem jeho ¾ivnostenského oprávnìní, nebo» stì¾ovatel mohl v rámci ¾ivnosti pouze kupovat a prodávat .
Výklad § 33 písm. a) a 34 zákona è. 455/1991 Sb., o ¾ivnostenském podnikání (¾ivnostenský zákon), podaný stì¾ovatelem, pova¾oval Krajský soud v Plzni za nesprávný. Stì¾ovatel má zato, ¾e uvedená ustanovení podporují jeho závìry ohlednì obsahu ¾ivnosti volné Nákup zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej . V ust. § 33, § 34 ¾ivnostenského zákona jsou uvedeny èinnosti, které je podnikatel provozující danou ¾ivnost uvedenou v ust. § 33 odst. 1 písm. a) oprávnìn provádìt. Zde samozøejmì není uvedena akce popsaná stì¾ovatelem, to v¹ak na podstatì vìci nic nemìní, nebo» stì¾ovatel je názoru, ¾e v § 33 písm. a) je uvedeno, jaké èinnosti mù¾e podnikatel té¾ provádìt. Je tedy zøejmé, ¾e uvedený výèet pouze tvoøí jakousi nadstavbu nad rámec ¾ivnosti, kdy¾ výèet v ¾ádném pøípadì není vymezením obsahu ¾ivnosti jako takové. Novela ¾ivnostenského zákona è. 356/1999 Sb. s úèinností od 1. 3. 2000 (nedopadající na uvedený pøípad) ponìkud zpøísòuje daný výklad, kdy¾ uvádí, ¾e musí být je¹tì zachována povaha ¾ivnosti pøi realizaci uvedených èinností. Z uvedené novely je ov¹em rovnì¾ patrno, ¾e výklad ¾alovaného, respektovaný krajským soudem, postrádá opory v citovaném ustanovení. Jiný výklad, zejména, ¾e ustanovení § 34 pøedstavuje spolu s ust. 33 písm. a) ¾ivnostenského zákona taxativní výèet vymezující rozsah pøedmìtu èinnosti, nepova¾uje stì¾ovatel za správný, nebo» § 33 ¾ádný výklad neobsahuje; v tomto ustanovení je uveden pouze název ¾ivnosti, nikoli její pøedmìt. Skuteènost, ¾e § 34 ¾ivnostenského zákona tvoøí jakousi nadstavbu, která sama o sobì není a nemù¾e být taxativním výètem vymezujícím rozsah pøedmìtu èinnosti, je závìr, který sdílí jak stì¾ovatel, tak Krajský soud v Plzni. Základní rozpor je ve výkladu § 33, který dle stì¾ovatele obsahuje toliko název, dle názoru krajského soudu pak zøejmì obsahuje základní vymezení ¾ivnosti. Samozøejmì název pøedurèuje vymezení ¾ivnosti, av¹ak nestanoví v ¾ádném pøípadì ostré hranice vymezení takového pojmu. To bylo i dùvodem, proè se stì¾ovatel obrátil s dotazem na pøíslu¹ný ¾ivnostenský úøad. Závìr stì¾ovatele je podporován dikcí § 34 odst. 4 ¾ivnostenského zákona, kde se stanoví, ¾e Podnikatel má právo pøijímat objednávky na zhotovení, zpracování nebo úpravy zbo¾í, k jeho¾ prodeji je oprávnìn, a dát tyto práce provést oprávnìným výrobcem. V tomto ustanovení je tak výslovnì pøedvídáno v rámci pøedmìtné ¾ivnosti Koupì zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej uzavírání smluv o dílo, a to i vzhledem k dikci § 536 odst. 2 obch. zák., kterou zmiòuje ve svém rozhodnutí i krajský soud.
Stì¾ovatel po¾ádal v souvislosti s pøedmìtnou akcí rekonstrukce kotelny , a to je¹tì pøed zapoèetím akce, o stanovisko pøíslu¹ný ¾ivnostenský úøad, který sdìlil, ¾e danou èinnost lze podøadit pod uvedené ¾ivnostenské oprávnìní. Základním principem, ze kterého ¾ivnostenský úøad vychází, je ten, ¾e pokud podstatná èást zmínìné rekonstrukce pøedstavovala nákup movitých vìcí a prací a jejich následný prodej, pak èinnost jako celek spadá do rámce ¾ivnostenského oprávnìní a nelze dovodit, ¾e jedná-li se v nepodstatné èásti o èinnost, která by mohla býti realizována v rámci jiného ¾ivnostenského oprávnìní, pak èinnost jako celek je nutno posuzovat jako èinnost vyboèující z ¾ivnostenského oprávnìní. Jak ¾alovaný ve svém vyjádøení uvedl, ze zprávy o kontrole FÚ Kdynì, v kapitole dvì, rok 1997, odst. pìt vyplývá, ¾e FÚ uznává jako prokazatelnì vynalo¾ené náklady na dosa¾ení pøíjmù za rekonstrukci kotelny èástku 1 537 747,60 Kè (øádek h tabulky). Stanovisko se zmiòuje v rámci textu o tom, ¾e objem nákupu vèetnì vybavení, dopravného a cestovného , tedy zmínìných 1 537 747,60 Kè, které po odpoètu re¾ijních polo¾ek spolu s náklady na cestovné a dopravné odpovídají èástce 1 497 703,25 Kè (øádek i tabulky), tedy zaokrouhlenì pøedstavují 96,5 % nákladù uznaných FÚ jako náklady na dosa¾ení pøíjmu za rekonstrukci kotelny. ®alovaný dále uvádí na stranì tøi v odst. prvém svého vyjádøení, ¾e ze spisového materiálu vyplývá, ¾e ¾alobce technologie nejen nakoupil a prodal, ale rekonstrukci kotelny vèetnì stavebních prací koordinoval a øídil, nakupoval materiál a náøadí, které v nezmìnìném stavu neprodával ... a ¾e podíl tìchto dal¹ích èinností byl vy¹¹í, ne¾ uvádìných 3,5 %. Jak je zøejmé ze zmínìné skladby nákladù v øádku i tabulky, v¹echny uvedené náklady byly stì¾ovatelem zohlednìny a jsou v ¾ádosti adresované ¾ivnostenskému úøadu uvedeny, pøièem¾ jejich podíl na nákladech èiní skuteènì zmínìných 3,5 %. ®alovaný ve vztahu ke stì¾ovatelem vykázaným hodinám v poètu 1030 dovozuje, ¾e se jednalo o hodiny odpracované ve smyslu realizace samotné dodávky. Ve skuteènosti se v¹ak jednalo o hodiny, které stì¾ovatel strávil na stavbì v pøevá¾né míøe pøi kontrole subdodávek. Nelze samozøejmì tuto skuteènost dále prokázat, nebo» nelze prokazovat nìco, co nenastalo. Nelze tedy prokazovat, ¾e stì¾ovatel nepracoval ve smyslu provádìní samotných dodavatelských, montá¾ních a jiných prací. Vzhledem k tomu, ¾e se stì¾ovatel sna¾il o minimalizaci nákladù, tak zaji¹»oval sám i nákup nìkterého materiálu pro subdodavatelské firmy, nebo» je obvyklou praxí, ¾e subdodavatelské firmy pøi nákupu materiálu, který pou¾ijí pøi realizaci zakázky, úètují navíc svùj zisk nejen za práci, ale právì i za tento nákup materiálu. Toto je pak zahrnuto ve vztahu k vyjádøení ¾ivnostenského úøadu do nákladù uznaných FÚ jako náklady na dosa¾ení pøíjmu za rekonstrukci kotelny, náøadí je pak v plném rozsahu zahrnuto do re¾ie tvoøících 3,5 % nad rámec podílu nákladù uvedených ve stanovisku ¾ivnostenského úøadu. Stì¾ovatel má za to, ¾e jím uvedený pomìr v ¾ádosti adresované ¾ivnostenskému úøadu byl správný a ¾e rozsah prací skuteènì provádìných stì¾ovatelem je z hlediska objemu zakázky zanedbatelný.
Vyjádøení ¾alovaného ke kasaèní stí¾nosti podáno nebylo, resp. ¾alovaný se zcela ztoto¾nil s názorem Krajského soudu v Plzni, vysloveným v napadeném rozhodnutí tohoto soudu.
Ze správního spisu pøedlo¾eného Nejvy¹¹ímu správnímu soudu vyplynuly tyto skuteènosti: Øádné pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997 ze dne 21. 3. 1998, do¹lé Finanènímu úøadu ve Kdyni dne 23. 3. 1998, je zalo¾eno na è. l. 3 správního spisu Finanèního úøadu ve Kdyni. Dne 12. 10. 1999 byla u stì¾ovatele zahájena daòová kontrola danì z pøíjmù fyzických osob za roky 1996, 1997 a 1998, danì z pøidané hodnoty za III. ètvrtletí roku 1996 a¾ IV. ètvrtletí roku 1998 a danì silnièní za roky 1996, 1997 a 1998. Ze smlouvy o dílo uzavøené dle § 536 a násl. obchodního zákoníku ze dne 28. 6. 1996 mezi Tìlocviènou jednotou S. K. jako objednatelem a stì¾ovatelem jako zhotovitelem vyplývá, ¾e se stì¾ovatel zavázal provést rekonstrukci kotelny S. K. ve K., M. 243, a to v èlenìní a zpùsobem podrobnì popsaným ve smlouvì. Byla sjednána cena díla ve vý¹i 2 584 000 Kè vèetnì danì z pøidané hodnoty, jako¾ i termíny zahájení prací a dokonèení jednotlivých etap. Bylo sjednáno uhrazení ceny pøedmìtu díla na základì stì¾ovatelem vystavené faktury s tím, ¾e je mo¾né se dohodnout i na postupné úhradì pøed datem splatnosti. Dále byly sjednány smluvní pokuty za neplnìní závazkù obou smluvních strana a záruka stì¾ovatele jako zhotovitele za dílo. Stì¾ovatel jako objednatel uzavøel dne 10. 12. 1996 smlouvu o dílo se spoleèností P. & N. s. r. o. jako zhotovitelem, kdy¾ pøedmìtem smlouvy je provedení díla rekonstrukce kotelny S. K. ve K., M. 243 a èlenìní a zpùsob provedení díla je zèásti vymezen shodnì jako ve shora uvedené smlouvì mezi Tìlocviènou jednotou S. K. a stì¾ovatelem, cena díla je sjednána na 1 274 000 Kè + daò z pøidané hodnoty a jsou sjednány termíny zahájení prací a dokonèení jednotlivých etap, podmínky platby za dílo, smluvní pokuty a záruka za dílo.
Ze zprávy o daòové kontrole ze dne 24. 3. 2000, è. j. 4673/00/120930/0611, s kterou byl stì¾ovatel seznámen dne 30. 3. 2000, vyplývá, ¾e ohlednì danì z pøíjmù fyzických osob za rok 1997 dospìl finanèní úøad k závìru, ¾e èást z výdajù uplatnìných stì¾ovatelem, se nevztahuje k jeho podnikatelské èinnosti, ale byla vynalo¾ena v souvislosti s akcí rekonstrukce kotelny v S. ve K. na základì smlouvy s Tìlocviènou jednotou S. K. ze dne 28. 6. 1996. Na zaji¹tìní rekonstrukce, která byla pøedmìtem díla, uzavøel stì¾ovatel na hlavní dodávku odborných prací dne 10. 12. 1996 smlouvu o dílo se spoleèností P. a N. s. r. o., práce výkopové a nátìrové provádìl sám nebo, z men¹í èásti, byly zaji¹tìny jinou osobou. Dále stì¾ovatel zaji¹»oval koordinaci prací a jiné úkony související s provedením tohoto díla. Èinnosti, které stì¾ovatel v souvislosti s plnìním pøedmìtu díla provádìl a zaji¹»oval, tak i samotný pøedmìt díla i smluvní zaji¹tìní této akce nekoresponduje s pøedmìtem èinnosti, ke kterému mìl ¾alobce ¾ivnostenské oprávnìní a svým charakterem se jednalo o výjimeènou jednorázovou akci. V takovém pøípadì se nejedná o pøíjmy z podnikání dle § 7 ZDP, ale o pøíjmy dle § 10 odst. 1 písm. a) tého¾ zákona. Výdaje související s rekonstrukcí Sokolovny nesouvisejí s pøíjmy z podnikání a byly uplatnìny v daòovém pøiznání v rozporu s § 7 odst. 3 ZDP. V roce 1997 se jednalo o výdaje v celkové vý¹i 439 059,20 Kè a o tuto èástku finanèní úøad sní¾il výdaje pro zji¹tìní základu danì. Stì¾ovatel se ke zprávì o daòové kontrole vyjádøil podáním ze dne 22. 4. 2000, doruèeném finanènímu
úøadu dne 27. 4. 2000. Odkázal na to, ¾e ji¾ pøi daòové kontrole uvádìl, ¾e se pøi zaúètování nákladù na rekonstrukci kotelny S. K. opíral o výklad ¾ivnostenského úøadu, který vzhledem k podstatnému procentu nakupované èásti technologie, dopravnému, cestovnému apod. umo¾òuje akci provést v rámci ¾ivnostenského oprávnìní stì¾ovatele. Správci danì ani stì¾ovateli nepøíslu¹í posuzovat tuto otázku v souvislosti s výkladem ¾ivnostenského zákona. Stì¾ovatel dále uvedl, ¾e pøi formulaci otázky ¾ivnostenskému úøadu pou¾il údaje uvedené ve zprávì z kontroly, kde je vyèíslen objem nákupu na pøedmìtnou akci vèetnì vybavení, dopravného a cestovného na 96,5 % z celkových nákladù. ®ivnostenský úøad jednoznaènì konstatoval, ¾e akci lze pova¾ovat za podnikatelskou èinnost v rámci pøedmìtu podnikání stì¾ovatele. Rovnì¾ èinnost provádìná podle smlouvy o dílo by nemìla být posuzována podle názvu smlouvy, ale dle skuteèného obsahu, ze kterého je patrný pøeva¾ující charakter nákupu a následného prodeje. Úprava danì v souvislosti s pøeklasifikováním z § 7 ZDP na § 10 ZDP nemá oporu v zákonì. K vyjádøení ke zprávì o daòové kontrole pøipojil stì¾ovatel jako pøílohu kopii své ¾ádosti o stanovisko ze dne 12. 4. 2000 adresované ®ivnostenskému úøadu Kdynì, v nìm¾ uvedl, ¾e v létech 1996 a¾ 1998 jednorázovì provedl akci pro T. S. K. tím zpùsobem, ¾e nakoupil technologii a subdodávky a celé jako komplet je potom prodal objednatel. Vzhledem k tomu, ¾e objem nákupu vèetnì vybavení, dopravného a cestovného èinil cca 96,5 % ve¹kerých nákladù ve¹kerých nákladù, domnívá se, ¾e tato podnikatelská èinnost má charakter èinnosti obchodní dle § 32 ¾ivnostenského zákona a spadá v souladu s § 33 odst. a) tého¾ zákona do rámce jeho pøedmìtu èinnosti. ®ivnostenský úøad v odpovìdi uvedl, ¾e pokud údaje odpovídají skuteènosti, lze stanovenou jednorázovou akci pova¾ovat za podnikatelskou èinnost v rámci pøedmìtu èinnosti koupì zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej. V reakci na poslednì uvedené Finanèní úøad vypracoval dne 26. 5. 2000 dodatek ke zprávì o daòové kontrole, è. j. 9872/00/120930/0611, se kterým byl ¾alobce seznámen dne 29. 5. 2000. Zprávu o daòové kontrole danì z pøidané hodnoty za rok 1997 finanèní úøad doplnil o zvý¹ení výdajù pro úèely zji¹tìní základu danì dle § 7 o celkovou èástku 14 710 Kè. ®alobce se k dodatku vyjádøil podáním ze dne 14. 6. 2000, kdy¾ uvedl, ¾e s ohledem na to, ¾e není schopen zmìnit výklad finanèního úøadu ohlednì klasifikace výdajù na akci rekonstrukce kotelny, ¾ádá o mo¾nost uplatnìní finanèním úøadem vyèíslené ztráty v roce 1997 na pokrytí vyèísleného základu danì za rok 1998. Svoji ¾ádost dolo¾il i stanoviskem JUDr. J. B. CSc. Ve vztahu k roku 1996 stì¾ovatel ¾ádné nové stanovisko ani dùkazy neuvedl.
Finanèní úøad ve Kdyni na to vydal dne 3. 7. 2000 dodateèný platební výmìr è. 10000000119, è. j. 11870/00/120970/2032, jím¾ na základ danì, daò a ztrátu z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997 vymìøil daòovou ztrátu ve vý¹i 1 797 306,00 Kè.
Proti rozhodnutí finanèního úøadu vý¹e uvedenému podal stì¾ovatel dne 24. 7. 2000 odvolání, které zèásti smìøovalo proti shora uvedenému rozhodnutí, zèásti proti jiným rozhodnutím finanèního úøadu. ®alovaný o odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí finanèního úøadu rozhodl dne 2. 5. 2001, è. j. 4167/110/2000 tak, ¾e odvolání zamítl. ®alovaný rozhodnutí odùvodnil tím, ¾e v ¾ádosti o stanovisko, kterou ¾alobce zaslal Mìstskému úøadu Kdynì, byly uvádìny stì¾ovatelem zavádìjící údaje. Jedná se pøedev¹ím o objem nákupu , kde je duplicitnì zahrnuta poskytnutá záloha na akci ve vý¹i 700 000 Kè. Dále v ¾ádosti není uvedeno, ¾e stì¾ovatel sám provádìl stavební a dal¹í práce v rozsahu více ne¾ 1000 hodin. Vzhledem k tomu, ¾e do¹lo ke zkreslení skuteèností týkajících se vý¹e uvedené smlouvy, nelze poplatníkem pøedlo¾ené vyjádøení Mìstského úøadu Kdynì pova¾ovat za závazné. V samotném vyjádøení ¾ivnostenského odboru je toti¾ uvedeno, ¾e vý¹e uvedenou akci lze pova¾ovat za podnikatelskou èinnost v rámci pøedmìtu èinnosti stanoveného ¾ivnostenským oprávnìním jen v pøípadì, ¾e údaje odpovídají skuteènosti. Údaje uvedené stì¾ovatelem v ¾ádosti o stanovisko ale skuteènosti neodpovídají. Správce danì pøi posuzování charakteru pøíjmù vycházel z § 33 a § 34 ¾ivnostenského zákona. V § 34 tohoto zákona jsou uvedeny èinnosti, které je podnikatel provozující obchodní èinnost uvedenou v § 33 odst. 1 písm. a) tého¾ zákona oprávnìn provádìt, zùstane-li zachována povaha ¾ivnosti. Stì¾ovatelem uskuteènìná jednorázová akce rekonstrukce kotelny v S. ve K. v¹ak není uvedena mezi tìmito èinnostmi. Rozdìlení pøíjmù vztahujících se k akci na pøíjmy ze subdodávek zdanìné podle § 7 ZDP a pøíjmy z vlastních prací zdanìné podle § 10 ZDP tak, jak navrhuje stì¾ovatel, není mo¾né. Celá akce byla zadána komplexnì (smlouva o dílo ze dne 28. 6. 1999, kterou ¾alobce uzavøel s Tìlocviènou jednotou S. K.) a také byla jako celek pøedávána a fakturována. Jednalo se o poskytnutí slu¾by provedení rekonstrukce, nikoliv o prodej zbo¾í v nezmìnìném stavu.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Plzni v rozsahu dùvodù kasaèní stí¾nosti uplatnìných dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
Jako dal¹í dùvod podání kasaèní stí¾nosti uplatnil stì¾ovatel § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.; dle tohoto ustanovení lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, mìl napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it; za takovou vadu øízení se pova¾uje i nepøezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost.
Pøi posuzování kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nezbytné zabývat se otázkou, nastínìnou na prvním místì v kasaèní stí¾nosti, a to zda stì¾ovatelùv pøíjem mìl být správcem danì i ¾alovaným, pota¾mo Krajským soudem v Plzni, pova¾ován za pøíjem z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti ve smyslu § 7 ZDP èi za ostatní pøíjem ve smyslu § 10 ZDP. Tato otázka se toti¾ jeví jako klíèová pro posouzení vztahu vytýèeného mezi stì¾ovatelem a ¾alovaným, a lze z ní dále vycházet pøi hledání odpovìdi na ostatní kasaèní námitky. Mezi úèastníky øízení je nesporné, ¾e stì¾ovatel v dobì provádìní rekonstrukce kotelny S. K. podnikal jako ¾ivnostník s ¾ivnostenským oprávnìním, kdy pøedmìtem podnikání byla koupì zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej. Je zcela nepochybné, ¾e smlouva o dílo, jejím¾ pøedmìtem byla rekonstrukce kotelny S. K., ze dne 28. 6. 1996, touto smlouvou, tedy o dílo ve smyslu obchodního zákoníku, skuteènì je. Sporným momentem je tedy pojetí pøíjmu, je¾ stì¾ovateli plynul z této smlouvy, a to pro úèely daòové, konkrétnì daò z pøíjmù fyzických osob, zde za zdaòovací období roku 1997. Správce danì I. stupnì, ¾alovaný i krajský soud pøijali názor, vyslovený ji¾ ve správním øízení pøed Finanèním úøadem ve Kdyni, tedy ¾e pøíjem stì¾ovatele za rekonstrukci kotelny je pøíjmem dle § 10 ZDP, tedy pøíjem z pøíle¾itostné èinnosti, nikoli z podnikání.
Dle § 10 odst. 1 ZDP, platného pro posuzované období se ostatními rozumí pøíjmy, pøi kterých dochází ke zvý¹ení majetku, pokud nejde o pøíjmy podle § 6 a¾ 9, jsou zejména a) pøíjmy z pøíle¾itostných èinností nebo z pøíle¾itostného pronájmu movitých vìcí, vèetnì pøíjmù ze zemìdìlské výroby, která není provozována podnikatelem (samostatnì hospodaøícím rolníkem), b) pøíjmy z pøevodu vlastních nemovitostí, movitých vìcí a cenných papírù s výjimkou uvedenou v § 4, c) pøíjmy z pøevodu úèasti na spoleènosti s ruèením omezeným, komanditní spoleènosti nebo podílu na základním jmìní dru¾stva vèetnì majetkových podílù na transformovaném dru¾stvu s výjimkou uvedenou v § 4, d) pøíjmy ze zdìdìných práv z prùmyslového a jiného du¹evního vlastnictví, vèetnì práv autorských a práv pøíbuzných právu autorskému, e) pøijaté vý¾ivné, dùchody a obdobné opakující se po¾itky s výjimkou uvedenou v § 4, f) podíl spoleèníka obchodní spoleènosti s výjimkou spoleèníka veøejné obchodní spoleènosti, komplementáøe komanditní spoleènosti nebo podíl èlena dru¾stva na likvidaèním zùstatku pøi likvidaci spoleènosti nebo dru¾stva, g) vypoøádací podíl pøi zániku úèasti spoleèníka obchodní spoleènosti, s výjimkou spoleèníka veøejné obchodní spoleènosti a komplementáøe komanditní spoleènosti, nebo pøi zániku èlenství v dru¾stvu a dal¹í podíl na majetku dru¾stva, h) výhry v loteriích, sázkách a jiných podobných hrách a výhry z reklamních soutì¾í a slosování s výjimkou uvedenou v odstavci 3 písm. b) a v § 4, ch) ceny z veøejných soutì¾í a ze sportovních soutì¾í s výjimkou uvedenou v § 4.
Dle § 7 odst. 1 ZDP se v posuzovaném období jako pøíjmy z podnikání rozumìly a) pøíjmy ze zemìdìlské výroby, lesního a vodního hospodáøství, b) pøíjmy ze ¾ivnosti, c) pøíjmy z jiného podnikání podle zvlá¹tních pøedpisù, d) podíly spoleèníkù veøejné obchodní spoleènosti a komplementáøù komanditní spoleènosti na zisku.
Stì¾ovatel pøi rekonstrukci pøedmìtu smlouvy o dílo do urèité míry vykroèil z meze ¾ivnostenského oprávnìní, jím¾ v pøedmìtném období disponoval, av¹ak Nejvy¹¹í správní soud má zato, ¾e tato jeho neoprávnìnost podnikání nelze kvalifikovat jako napø. pøíle¾itostný pøíjem, by» by pomìr neoprávnìného pøíle¾itostného pøíjmu byl vìt¹í ne¾ oprávnìného pøíjmu z podnikání. Toto úzké pojetí, prezentované shora, Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za pøiléhavé, proto se pøiklání k ¹ir¹ímu pojetí, jemu¾ svìdèí i teleologie zákona o daních z pøíjmù. Toto ¹ir¹í pojetí bere v úvahu definici podnikání ve smyslu obchodního zákoníku, kde se v § 2 odst. 1 podnikáním rozumí soustavná èinnost provádìná samostatnì podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost za úèelem dosa¾ení zisku.
Pøesto¾e v odst. 2 tého¾ ustanovení lze nalézt vymezení, kdo je podnikatelem podle tohoto zákona: a) osoba zapsaná v obchodním rejstøíku, b) osoba, která podniká na základì ¾ivnostenského oprávnìní, c) osoba, která podniká na základì jiného ne¾ ¾ivnostenského oprávnìní podle zvlá¹tních pøedpisù, d) fyzická osoba, která provozuje zemìdìlskou výrobu a je zapsána do evidence podle zvlá¹tního pøedpisu; lze vzít za prokázané, ¾e stì¾ovatel byl bezesporu podnikatelem, pøedmìtnou rekonstrukci provádìl pøi výkonu své podnikatelské èinnosti, by» neoprávnìné, a splnil tedy pøi výkonu této èinnosti podmínky stanovené definicí podnikání. Skuteènost, ¾e stì¾ovatel podnikal bez konkrétního oprávnìní, vztahujícího se pøímo k provádìní èinnosti rekonstrukce kotelny, není pro daný pøípad rozhodná, nebo» správce danì posuzuje pouze skuteènosti rozhodné pro správné vymìøení danì, nikoliv skuteènosti spadající do pùsobnosti jiného, zde ¾ivnostenského, správního orgánu. Vzal-li by správce danì tuto skuteènost za rozhodnou a posuzoval-li by ji v rámci své èinnosti, jak se tomu v daném pøípadì stalo, mohl by dojít ke zcela nesprávnému úsudku, je¾ by mohl mít za výsledek nesprávné vymìøení daòové povinnosti subjektu. Je v¹ak tøeba mít na pamìti, jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil ve svém rozhodnutí ze dne 30. listopadu 2005, è. j. 6 A 69/2000-55, ¾e daòové povinnosti pøedstavují zásah do práva na pokojné u¾ívání majetku ve smyslu èl. 1 Protokolu è. 1 k Úmluvì o ochranì základních práv a svobod a do práva vlastnit majetek podle èl. 11 Listiny základních práv a svobod. Z tohoto dùvodu je nezbytné, aby právní úprava, její výklad a pou¾ívání respektovaly princip proporcionality ve v¹ech jeho komponentech (tj. co se týèe vhodnosti, potøebnosti, záva¾nosti a minimalizace zásahù do základních práv a svobod). Evropský soud pro lidská práva k tomu konstatuje, ¾e ve smyslu první vìty prvního odstavce èl. 1 Protokolu è. 1 musí tedy Soud zkoumat, zda byla dodr¾ena spravedlivá rovnováha mezi po¾adavky obecného zájmu spoleèenství a nutností chránit základní práva jedince (viz D., a. s., proti F., 2002). V dùsledku toho mù¾e daòová èi poplatková povinnost poru¹it záruku obsa¾enou v tomto ustanovení jen tehdy, ukládá-li dané osobì èi subjektu pøíli¹né bøemeno, anebo zásadním zpùsobem zasahuje do její finanèní situace (viz vý¹e cit. B., s. r. o. v likvidaci proti Itálii). Vnitrostátním orgánùm v¹ak v první øadì pøíslu¹í, aby rozhodly o typu daní èi poplatkù, které je tøeba vybírat. Rozhodnutí spadající do této oblasti toti¾ vy¾adují zhodnocení politických, ekonomických a sociálních problémù, které Úmluva ponechává v kompetenci smluvních státù. Tyto tedy disponují ¹irokou mírou uvá¾ení (viz rozh. B. proti S., 2003). (Rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva ze dne 13. 1. 2004 ve vìci O. B., s. r. o., proti Èeské republice, è. stí¾nosti 43783/98; Pøehled rozsudkù Evropského soudu pro lidská práva 1/2004, s. 7).
S pøihlédnutím ke v¹em zde nastínìným úvahám má Nejvy¹¹í správní soud zato, ¾e èinnost stì¾ovatele popsaná shora, tj. v¹echny slo¾ky akce rekonstrukce kotelny, je tøeba posuzovat a uznat jako pøíjem z podnikání ve smyslu § 7 odst. 1 písm. b) ZDP, nikoli § 10 odst. 1 písm. a) tého¾ zákona, nebo» stì¾ovatel pøi této své èinnosti podnikal, by» èásteènì neoprávnìnì, a tato akce nevykazuje znaky pøíle¾itostnosti s ohledem na její tøíleté trvání.
Z vý¹e uvedeného Nejvy¹¹ímu správnímu soudu nezbylo, ne¾ z dùvodu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. rozhodnutí krajského soudu zru¹it a vrátit mu vìc k dal¹ímu øízení (§ 110 s. ø. s.), nebo» tento soud vìc nesprávnì právnì posoudil.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti sodu I. stupnì pojedná v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).