Source: http://kraken.slv.cz/5Afs184/2016
Timestamp: 2018-09-25 02:26:18+00:00
Document Index: 59956831

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 115', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', 'soud ', '§ 23', 'soud ', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 115', 'soud ', 'soud ', '§ 5', '§ 24', '§ 92', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

5Afs184/2016
5 Afs 184/2016-20
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: EKOL spol. s r. o., se sídlem Brno, Køenová 65, zastoupeného JUDr. Ludvíkem ©evèíkem ml., advokátem se sídlem Brno, Kobli¾ná 19, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Brno, Masarykova 31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 21. 7. 2016, è. j. 62 Af 99/2014-137.
Odùvodnìní: [1] Kasaèní stí¾ností se ¾alobce (dále stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 9. 2014, è. j. 24655/14/5000-14202-701175, ve vìci domìøení danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2007; stì¾ovateli byla domìøena daò ve vý¹i ve vý¹i 1 933 200 Kè; souèasnì mu vznikla povinnost uhradit penále ve vý¹i 20 % z èástky dodateènì vymìøené danì, tj. 386 640 Kè.
[2] ®alovaný byl pøi svém rozhodování vázán pøedchozím zru¹ujícím rozsudkem krajského soudu ze dne 27. 1. 2014, è. j. 62 Af 20/2012-43, v nìm¾ soud ¾alovanému ulo¾il, aby se vypoøádal se v¹emi tvrzeními stì¾ovatele stran pøedlo¾ení po¾adovaných dokladù, konkrétnì, aby se vyslovil k dokladùm pøedlo¾eným dne 11. 6. 2010 v rozsahu 387 listù, a aby se øádnì vypoøádal se v¹emi dùkazními návrhy, které stì¾ovatel v rámci odvolacího øízení vznesl.
[3] ®alovaný odvolání opìtovnì zamítl; konstatoval, ¾e pøesto¾e byl stì¾ovatel opakovanì bìhem odvolacího øízení vyzýván k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, neuèinil tak a svoje tvrzení o tom, ¾e èástky týkající se zakázek Bangkok a Teplárna Tábor byly nákladem vynalo¾eným na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, neprokázal.
[4] Krajský soud ¾alobu proti v poøadí druhému rozhodnutí ¾alovaného zamítl. Konstatoval, ¾e ¾alovaný se v napadeném rozhodnutí k pøedlo¾eným dokladùm vyjádøil a odùvodnìnì dospìl k závìru, ¾e pøedlo¾ením tìchto dokladù nebyla prokázána oprávnìnost uplatnìní pøedmìtných dodávek materiálu na zakázku è. 300154 Bangkok v hodnotì 1 878 726 Kè do daòovì úèinných nákladù v roce 2007; obdobnì tomu bylo i co se týèe zakázky è. 300172 Teplárna Tábor v hodnotì 6 000 000 Kè (na str. 15 napadeného rozhodnutí). Krajský soud se ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a jeho rozhodnutí shledal v souladu se zákonem.
[5] Proti rozsudku krajského soudu podal stì¾ovatel kasaèní stí¾nost. V ní namítá dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále s. ø. s. ).
[6] Stì¾ovatel tvrdí, ¾e napadený rozsudek krajského soudu je nezákonný z dùvodu nesprávného posouzení právní otázky; vady øízení spatøuje v tom, ¾e skutková podstata, ze které krajský soud vycházel, nemá oporu ve spise. Krajský soud se dle stì¾ovatele nevypoøádal s ¾alobní námitkou, ¾e do polo¾ky nedokonèená výroba nepatøí tzv. dílèí (èásteèné) plnìní. Stì¾ovatel opakovanì (jako v ¾alobì) poukazuje na to, ¾e èásteèné plnìní je obecnì v obchodních vztazích pøípustné. Právì zakázka è. 300154-Bangkok byla rozdìlena do nìkolika samostatných etap, pøièem¾ první etapa byla ukonèena v roce 2006. V roce 2007 ji¾ jen probíhaly servisní práce a dodávky náhradních dílù a souèasnì probíhala i druhá etapa díla. Správce danì neuznal dvì faktury jako náklady spojené s dodávkou náhradních dílù a servisních prací a zahrnul uvedené èástky do hodnoty nedokonèené výroby za druhou etapu zakázky. Na ¾ádném místì v¹ak neuvedl, z jakého dùvodu odmítl akceptovat tyto dodávky; ve zprávì o kontrole neopírá správce danì zji¹tìný stav o ¾ádný dùkaz, poru¹il tak zásadu materiální pravdy dle § 2 odst. 7 daòového øádu.
[7] Stì¾ovatel nesouhlasí ani s tvrzením krajského soudu, ¾e se ¾alovaný zabýval pøedlo¾enými listinami; ¾alovaný se nevypoøádal s tvrzením, ¾e stì¾ovatel ji¾ po¾adované listiny pøedlo¾il správci danì. Nelze krajskému soudu pøisvìdèit ani v tom, ¾e se ¾alovaný dostateènì vyslovil k dokladùm pøedlo¾eným dne 11. 6. 2010 v rozsahu 387 listin, kdy uvedl, ¾e pøedlo¾ením tìchto dokladù stì¾ovatel neprokázal oprávnìnost uplatnìní pøedmìtných dodávek materiálu na zakázku è. 3001545-Bangkok v hodnotì 1 878 726 Kè do daòovì úèinných nákladù v roce 2007. Stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e v daòovém spise jsou ulo¾eny èásti smlouvy o dílo uzavøené s odbìratelem, ze kterých jednoznaènì plyne, ¾e dílo bylo pøedáváno postupnì; ¾alovaný i nadále tyto dùkazní prostøedky ignoroval, i kdy¾ z ucelených listin je zøejmé, ¾e dílo bylo pøedáváno po tzv. milnících, na které byly navázány platby za dílo, co¾ bylo ovìøeno i správcem danì, který byl s touto skuteèností srozumìn.
[8] Dle stì¾ovatele byla výzva ¾alovaného, který opìtovnì po¾adoval pøedlo¾it dùkazní prostøedky, které mìl k dispozici, na hranici zákonnosti, nebo» po¾adované materiály a vysvìtlení stì¾ovatel opakovanì dokládal bìhem daòové kontroly správci danì. Stì¾ovatel nesouhlasí s hodnocením zákonnosti výzev krajským soudem. Pokud krajský soud odkazuje na § 115 odst. 1 daòového øádu, který umo¾òuje odvolacímu orgánu provádìt dokazování k doplnìní podkladù pro rozhodnutí nebo k odstranìní vad øízení, je tøeba uvést, ¾e na vìc nedopadá. Stì¾ovatel byl vyzýván k pøedlo¾ení dùkazù, které ji¾ jednou pøedlo¾eny byly a ¾alovaný je mìl k dispozici ve správním spise; nebyl tedy ¾ádný dùvod dle uvedeného ustanovení postupovat.
[9] Stì¾ovatel konstatuje, ¾e argumentace ¾alovaného se nezakládá na pravdì. ®alovaný uvedl, ¾e v ¾ádném z dokladù pøedlo¾ených na výzvu správce danì po¾adovaná smlouva o dílo nebyla, o èem¾ má svìdèit i fakt, ¾e v ¾ádné z pøedlo¾ených listin a ani ve zprávì o kontrole není uvedena bli¾¹í specifikace této smlouvy, tzn. datum sepsání smlouvy, smluvní strany, pøedmìt zakázky a obsah jednotlivých smluvních ujednání, která by blí¾e specifikovala zpùsob provedení zakázky, napø. formou dílèích plnìní. Dle ¾alovaného mu správce danì pøedlo¾il pouze pokraèování platební kalendáø díla s tím, ¾e vlastní smlouva o dílo byla pøedlo¾ena k nahlédnutí pøi kontrole v sídle spoleènosti, ale nebyla poøízena její fotokopie. Na základì tvrzení ¾alovaného lze dovodit závìr, ¾e to, co je uvedené ve zprávì, je pravdivé a naopak to, co ve zprávì uvedeno není, neexistuje. K tvrzení ¾alovaného, ¾e neprokázal oprávnìnost uplatnìných nákladù na zakázku è. 300154 Bangkok, stì¾ovatel uvádí, ¾e po celou dobu daòového øízení opakovanì dokládal, ¾e materiál je souèástí uvedené zakázky a ¾e jej byl povinen dodat zákazníkovi.
[10] Dle stì¾ovatele krajský soud pochybil, pokud dospìl k závìru, ¾e výzvy, které ¾alovaný v prùbìhu odvolacího øízení vydal a kterými po¾adoval pøedlo¾it konkrétní doklady, byly v souladu se zákonem. Dle sdìlení kontrolních pracovníkù stì¾ovatel pøedlo¾il celou øadu dokladù ve vztahu k dílèím plnìním, ale správce danì si nepoøídil z nich kopie, resp. tak uèinil pouze v nìkolika pøípadech. V této souvislosti stì¾ovatel odkazuje na doplnìní podkladu ke kontrole ze dne 22. 8. 2010 s pøílohou v rozsahu 109 listù, resp. dokumentace v rozsahu 387 stran. Po prostudování této pøílohy odvolací orgán konstatoval, ¾e se jednalo zejména o doklady ve vztahu k subdodavatelùm stì¾ovatele na této zakázce, nikoli ve vztahu k odbìrateli -spoleènosti ÈKD PRAHA DIZ, a. s. Z uvedeného je zøejmá jednostranná argumentace ¾alovaného; v podaném odvolání ani v ¾alobì stì¾ovatel netvrdil, ¾e onìch 109 listù dokumentù pøedstavuje po¾adovanou smlouvu se zákazníkem; uvedl zmínìné pøílohy pro ilustraci, ¾e správci danì pøedkládal mno¾ství dokumentù v kopiích, které musí být souèástí daòového spisu. Je pravdou, ¾e si stì¾ovatel nepoøizoval soupis dokumentù pøedaných správci danì pøi osobních jednáních a tìch, které byly správci danì pøedlo¾eny v kopiích pro jeho potøebu. Jedná se i o dokumenty po¾adované výzvami ¾alovaného.
[11] Stì¾ovatel stran navrhovaného výslechu svìdkù (pracovníkù odbìratele) uvádí, ¾e pokud mìl ¾alovaný pochybnosti o obsahu smlouvy uzavøené mezi ním a odbìratelem, bylo na místì provést výslech navrhovaných svìdkù. Názor ¾alovaného na výsledek pøípadného výslechu ( nelze pøedpokládat, ¾e by pracovník odpovìdný za uvedenou zakázku mohl mít povìdomost o tom, jakým zpùsobem bylo úètováno o nedokonèené výrobì, resp. o jednotlivých dodávkách materiálu ) je pouhou domnìnkou, kterou mìl ¾alovaný prokázat. Pokud stì¾ovatel navrhl konkrétního pracovníka, aby dolo¾il a vysvìtlil správci danì po¾adované skuteènosti a ¾alovaný navr¾ený dùkaz odmítl, ani¾ by mìl jiné relevantní argumenty pro svùj závìr, poru¹il základní zásady daòového øízení. Stì¾ovatel s odkazem na judikaturu Ústavního soudu má za to, ¾e správní orgány nejsou oprávnìny dle své potøeby provádìt selekci dùkazù dle svých kritérií a preferovat ty, které potvrzují verzi správního orgánu. Ke stì¾ovatelem navrhovanému výslechu svìdka ¾alovaný sdìlil, ¾e tento není schopen potvrdit dílèí plnìní, proto¾e úètoval tzv. rozvahovým zpùsobem v úètové skupinì 0-Dlouhodobý majetek, resp. na úètu 042-Poøízení investic. Tento argument ¾alovaného není schopen obstát. Navrhovaným dùkazním prostøedkem mìlo být prokázáno, ¾e odbìratel figuroval v uvedené dodávce jako generální dodavatel pøedmìtné technologie koneènému zákazníkovi. Nebyl tedy v pozici investora, který úètuje uvedeným zpùsobem, ale byl v pozici zhotovitele díla. Stejnì jako klient, i on úètoval o zakázce, rozpracované výrobì, apod. Je zvykem v odvìtví, ve kterém stì¾ovatel podniká, ¾e smlouvy mezi subdodavatelem a generálním dodavatelem kopírují smlouvy uzavøené mezi generálním odbìratelem a investorem (co se týká obchodních, dodacích, technických podmínek), proto navrhl stì¾ovatel opakovanì uvedený výslech svìdkù; na jeho základì by bylo prokázáno, ¾e stì¾ovatel dodával dílo tak, jak opakovanì správci danì tvrdil.
[12] Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[13] ®alovaný k výzvì soudu ze dne 9. 8. 2016 pøedlo¾il osobnì dle 2. 9. 2016 správní spis; písemné vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti nepodal.
[14] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu a z dùvodù stì¾ovatelem uplatnìných (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.) a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[15] Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nutné pøedeslat, ¾e stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti opakovanì vzná¹í tyté¾ námitky, které uplatnil v odvolání a poté v ¾alobì. V øízení o kasaèní stí¾nosti nepøíslu¹í Nejvy¹¹ímu správnímu soudu opakovanì pøezkoumávat námitky, s nimi¾ se ji¾ správní orgán, a poté krajský soud vypoøádal. V kasaèním øízení je pøezkumu podrobeno nikoli rozhodnutí ¾alovaného, ale rozsudek krajského soudu. Jinými slovy, zdej¹í soud je povolán k tomu, aby pøezkoumal, zda rozsudek krajského soudu je v souladu se zákonem, resp. zda øízení pøed krajským soudem nebylo zatí¾eno vadami, které by mìly za následek nezákonnosti nebo nepøezkoumatelnost rozsudku a zda se krajský soud øádnì vypoøádal se v¹emi vznesenými ¾alobními námitkami. Pokud ve¹keré námitky, které stì¾ovatel v ¾alobì vznesl, krajský soud pøezkoumal, je nyní na Nejvy¹¹ím správním soudu, aby zjistil, zda tak krajský soud uèinil dostateènì a v souladu se zákonem. Z uvedeného dùvodu zcela logicky nelze v kasaèní stí¾nosti, která je mimoøádným opravným prostøedkem ve správním soudnictví a smìøuje proti rozsudku krajského soudu, uplatòovat tyté¾ ¾alobní námitky míøící k postupu ¾alovaného.
[16] Nejvy¹¹í správní soud proto podrobil pøezkumu námitky stì¾ovatele, které se týkaly napadeného rozsudku. Stì¾ovatel krajskému soudu vytýká, ¾e nevypoøádal jeho námitku stran pøedmìtu nedokonèené výroby, dále tvrdí, ¾e krajský soud nesprávnì vyhodnotil (ne)zákonnost opakovaných výzev, nesouhlasí s tím, jak krajský soud posoudil (ne)unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem a dále tvrdí, ¾e ¾alovaný nepostupoval v intencích názoru krajského soudu vyjádøeného v pøedchozím zru¹ovacím rozsudku ohlednì provedení výslechu svìdka a zhodnocení listin.
[17] Stì¾ovatel vytkl správci danì, ¾e na ¾ádném místì ve zprávì o kontrole neuvedl, proè odmítl akceptovat dodávky, které souvisí se servisními pracemi a dodávky náhradních dílù u zakázky Bangkok. Namítl, ¾e postup správce danì nebyl v souladu se skuteèným stavem zakázky. Obdobnì u zakázky Teplárna setrval na tom, ¾e v prùbìhu realizace zakázky docházelo podle pøedlo¾ené smlouvy o dílo vèetnì platebního kalendáøe k samostatným plnìním, ke kterým v souladu se zákonem o úèetnictví a zákonem o daních z pøíjmù byly úètovány skuteènì související náklady. Poukázal na to, ¾e o dílèím plnìní výslovnì hovoøí smlouva o dílo pøedlo¾ená správci danì, její¾ souèástí je i platební kalendáø; potvrzuje skuteènost, ¾e docházelo k pøedávání tìchto dílèích plnìní vèetnì jejich akceptace ze strany zákazníka. Poukázal na to, ¾e svým postupem nikterak neovlivnil hospodáøský výsledek pøíslu¹ného zdaòovacího období. Namítl, ¾e beze zbytku splnil v¹echny výzvy správce danì, pøedlo¾ené doklady jednoznaènì prokazují, které náklady pøíslu¹í jednotlivým dílèím plnìním. Správce danì zpochybnil existenci dílèích plnìní a tedy i nákladù, které se k nim pojí. Zakázka byla koncipována jako dodávka díla, které je dodáváno prostøednictvím dílèích plnìní, a takto byla realizována; to mohl ovìøit správce danì na stranì zákazníka.
[18] Krajský soud stì¾ovateli v jeho námitkách nepøisvìdèil; dùvody, na základì kterých tak uèinil, pøitom v odùvodnìní napadeného rozsudku zcela jasnì uvedl. Krajský soud se vypoøádal se v¹emi námitkami stì¾ovatele, které byly pro posouzení vìci rozhodné. Je pravdou, ¾e krajský soud se výslovnì nevyjádøil k námitce, ¾e dodávky dílèích plnìní nepatøí do nedokonèené výroby; nicménì to v dané vìci, za situace, kdy stì¾ovateli byla daò domìøena z dùvodu neprokázání daòových výdajù, je zcela nepodstatné. Je tøeba uvést, ¾e správce danì nikde netvrdí, ¾e do nedokonèené výroby pøedmìtné dodávky patøí; byl to právì stì¾ovatel, který pùvodnì v nedokonèené výrobì tyto dodávky mìl zahrnuty, poté je odúètoval, pokraèování resp. vylouèil, ale neprokázal, proè, resp. neprokázal, o jaký výdaj se jedná. Právì k posouzení oprávnìnosti vykázaného zùstatku nedokonèené výroby po¾adoval správce danì, resp. ¾alovaný prokázat, ¾e se konkrétní výdaje vztahovaly právì k zakázce (Bangkok), resp. k jaké zakázce se vztahovaly (viz výzvy k doplnìní dokazování v odvolacím øízení). Teprve poté mohl správce danì dospìt k závìru, zda do nedokonèené výroby patøí èi nikoli.
[19] Stì¾ovatel v¹ak výdaje ve vý¹i konkrétních po¾adovaných fakturovaných èástek na základì faktury è. 0710000733 ze dne 26. 9. 2007 a faktury è. 27412576 ze dne 5. 10. 2007 neprokázal. Stì¾ovatel byl zcela jednoznaènì vyzván v rámci doplnìní odvolání dne 22. 2. 2011 a dne 3. 5. 2011 k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù u konkrétnì specifikovaných faktur (dodávka nosièe lopatek I 2/2 a III 2/2 ve vý¹i 497 226 Kè od dodavatele Královopolská slévárna s. r. o., dodávka výkovku rotoru ve vý¹i 1 381 500 Kè od dodavatele Vítkovice Heavy Maschinery a.s.), v pøípadì, ¾e dodávky materiálu nebyly souèástí nedokonèené výroby na zakázku è. 300154, mìl dolo¾it, k jaké zakázce se dodávky materiálu vztahovaly. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel na výzvu sice reagoval, nicménì konkrétnì po¾adované skuteènosti neprokázal, ¾alovaný potvrdil zvý¹ení základu danì provedené správcem danì z toho dùvodu, ¾e stì¾ovatel neprokázal, ¾e tyto dodávky materiálu jsou nákladem ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Obdobnì v pøípadì zakázky Teplárna k tvrzení ohlednì dílèích plnìní byl vyzván k pøedlo¾ení konkrétních dokladù-fotokopie smlouvy o dílo na provedení zakázky vèetnì v¹ech existujících dodatkù, popø. dal¹ích materiálù vztahujících se k této smlouvì opatøené podpisy statutárního zástupce spoleènosti, k pøedlo¾ení dokladù prokazujících realizaci dílèích plnìní, a to písemné protokoly o pøedání a pøevzetí samostatnì ukonèených èástí zakázky, prùbì¾ných fakturací; na tuto výzvu stì¾ovatel reagoval pøedlo¾ením stovky rùzných dokladù bez bli¾¹ích souvislostí. Vzhledem k tomu, ¾e do¹lo ke sní¾ení zùstatku nedokonèené výroby, která v¹ak nebyla podlo¾ena dílèí fakturací, a do¹lo z tohoto titulu ke sní¾ení základu danì o tyto náklady, zcela obstojí závìr ¾alovaného, pota¾mo krajského soudu, ¾e stì¾ovatel neprokázal oprávnìnost uplatnìní daòových výdajù dle § 24 zákona o daních z pøíjmù, resp. neprokázal správnost koneèného zùstatku nedokonèené výroby.
[20] Pokud krajský soud akceptoval postup ¾alovaného, který dospìl k závìru, ¾e za náklady daòovì uznatelné lze uznat pouze náklady, u nich¾ byla prokázána jejich vý¹e a souvislost jejich vynalo¾ení s dosa¾ením, zaji¹tìním a udr¾ením zdanitelných pøíjmù, a ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, kdy¾ nepøedlo¾il dùkazní prostøedky k prokázání oprávnìnosti vý¹e nákladù, které byly uplatnìny v souvislosti s nedokonèenými zakázkami do nákladù za zdaòovací období 2007 pøi respektování vìcné a èasové souvislosti v souladu s § 23 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù ve vazbì na tzv. dílèí plnìní, resp. prùbì¾né fakturace, nelze mu nièeho vytknout. Samotná skuteènost, ¾e stì¾ovatel pøedkládal znaèné mno¾ství rùzných dokladù, je¹tì neznamená, ¾e daòové výdaje prokázal. Jak správnì poukázal krajský soud, kvantita dokladù je¹tì nenahrazuje jejich kvalitu. Je tøeba konstatovat, ¾e správce danì, resp. ¾alovaný zcela jednoznaènì po¾adované doklady jako¾ i skuteènosti, které jimi mají být prokázány, specifikoval. Krajský soud postup ¾alovaného vyhodnotil správnì a skuteènost, ¾e se výslovnì k námitce nedokonèené výroby nevyjádøil, nezpùsobuje, s ohledem na vý¹e uvedené, nepøezkoumatelnost ani nezákonnost napadeného rozsudku. Odpovìï na otázku, zda plnìní patøí èi nepatøí do nedokonèené výroby, závisela právì na prokázání povahy specifikovaných výdajù, resp. dílèích plnìní.
[21] Nelze ani shledat dùvodnou námitku, ¾e se ¾alovaný neøídil závazným právním názorem krajského soudu a ¾e se nedostateènì vypoøádal s výtkami, které byly obsahem zru¹ujícího rozsudku. Z napadeného rozhodnutí ¾alovaného jasnì vyplývá, ¾e zhodnotil doklady pøedlo¾ené dne 11. 6. 2010. Konstatoval, ¾e správci danì byly doruèeny tøi slo¾ky dokladù; dvì se týkaly zakázky è. 300172, z toho jedna se týkala roku 2006, jedna slo¾ka se vztahovala k roku 2007 a tøetí slo¾ka dokladù se týkala zakázky è. 300154. Pøezkoumáním dokladù týkajících se zakázky è. 300154 (Bangkok) ¾alovaný zjistil, ¾e se jedná pøevá¾nì o listiny v anglickém jazyce, a to zejména materiály související s dodávkami uskuteènìnými pro stì¾ovatele od zahranièního dodavatele a dále faktury pøijaté od tuzemských dodavatelù za dodávky materiálu; souèástí slo¾ky jsou i úèetní sestavy vztahující se k pøedmìtné zakázce, obratová pøedvaha; jedná se o prvotní doklady, na jejich¾ základì uplatòoval stì¾ovatel nìkteré konkrétní náklady související se zakázkou; pouhým pøedlo¾ením prvotních dokladù stì¾ovatel v¹ak neprokázal oprávnìnost uplatnìní dodávek materiálu ve vý¹i 1 878 726 do daòových nákladù roku 2007. ®alovaný setrval proto na svém závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno dle § 92 odst. 3 a 4 daòového øádu, nepøedlo¾il dùkazní prostøedky, kterými by vyvrátil pochybnosti o oprávnìnosti uplatnìní dodávek materiálu vydaného ze skladu v øíjnu 2007 v celkové vý¹i 1 878 726 Kè, a to VV/07/03079 na èástku 497 226 Kè-materiál poøízený od Královopolské slévárny, s.r.o. dokladem FD/07/3649 ze dne 26. 9. 2007-nosièe lopatek a VV/07/03497 na èástku 1 381 500 Kè-materiál poøízený od Vítkovice Heavy Machinery, a.s. dokladem FD/07/3893 ze dne 5. 10. 2007-výkovek rotoru. Co se týèe zakázky Teplárna , pøezkoumáním jednotlivých dokladù, které byly stì¾ovatelem pøedlo¾eny, ¾alovaný orgán zjistil, ¾e souèástí dokladù byly zejména obratové pøedvahy v èlenìní podle jednotlivých úètù, resp. dle dal¹ích hledisek, napø. obchodních partnerù dodavatelù; pøevá¾nou èást dokladù rovnì¾ tvoøily doklady ve vztahu k subdodavatelùm, a to zejména faktury pøijaté od tuzemských a zahranièních dodavatelù., dále faktury, kupní smlouva a dodací listy u dodavatele ®ïas, a.s., smlouva o dílo u dodavatele ARITEX spol. s. r. o. a øada dal¹ích faktur a dokladù, u nich¾ nebylo zøejmé, ke které zakázce se vùbec vztahují. ®alovaný konstatoval, ¾e se jednalo o doklady deklarující uplatnìní daòových nákladù stì¾ovatele, tedy tìch, které vynalo¾il prostøednictvím svých subdodavatelù na provedení díla pro koneèného zákazníka.
[22] Krajský soud dle Nejvy¹¹ího správního soudu zhodnotil dodateènì provedené dùkazy ¾alovaným vyèerpávajícím zpùsobem, z odùvodnìní napadeného rozsudku je zøejmé, na základì jakých úvah dospìl soud k závìru, ¾e stì¾ovateli se ani po dodateèném zhodnocení navr¾ených dùkazù nepodaøilo dùkazní bøemeno unést. Stì¾ovatel, jak správnì krajský soud konstatuje, neoznaèil, které z mno¾ství pøedlo¾ených listin mají jeho tvrzení o dílèím plnìní poskytovaném podle smlouvy o dílo prokazovat.
[23] Stì¾ovateli nelze pøisvìdèit ani v námitce stran nezákonnosti výzvy ¾alovaného, kterou po¾adoval opìtovné pøedlo¾ení smlouvy o dílo, resp. dal¹ích dokladù, které ji¾ stì¾ovatel dle svého tvrzení poskytl správci danì. Krajský soud dle Nejvy¹¹ího správního soudu nepochybil, pokud nepøisvìdèil námitce stì¾ovatele, ¾e by výzvy, které ¾alovaný vydal, byly vydány v rozporu se zákonem nebo byly na hranici zákonnosti daòového øízení. Zcela pøiléhavì krajský soud odkázal na § 115 odst. 1 daòového øádu, který umo¾òuje odvolacímu orgánu v rámci odvolacího øízení provádìt dokazování k doplnìní podkladù pro rozhodnutí nebo k odstranìní vad øízení. Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e pøisvìdèit tvrzení stì¾ovatele, ¾e uvedené ustanovení na nìj nedopadá, nebo» byl vyzýván k pøedlo¾ení dùkazù, které ji¾ jednou pøedlo¾eny byly a ¾alovaný je mìl k dispozici ve správním spise, a nebyl tedy ¾ádný dùvod dle uvedeného ustanovení postupovat. Jak vyplývá se správního spisu, právì otázka smluvního ujednání byla ve vìci sporná pro posouzení, zda se jedná èi nejedná o dílèí plnìní, resp. zda a jak je ovlivnìna oprávnìnost vykázaného zùstatku nedokonèené výroby. Pokud tuto odvolací námitku stì¾ovatel uplatnil, bylo zcela legitimním a logickým postupem, ¾e ¾alovaný k jejímu posouzení smlouvu o dílo, která nebyla ve správním spise k dispozici (a to z jakéhokoli dùvodu), po¾adoval.
[24] Nejvy¹¹í správní soud shodnì s krajským soudem neseznal ¾ádný rozumný dùvod, proè stì¾ovatel, tvrdí-li, ¾e smlouva o dílo existuje, resp. ¾e ji správci danì poskytl k nahlédnutí pøi kontrole (co¾ nezpochybòuje ani správce danì), tuto ¾alovanému, by» tøeba i opìtovnì, nepøedlo¾il. Samotné tvrzení, ¾e u¾ ji jednou správci danì pøedlo¾il, je z hlediska prokázání pokraèování oprávnìnosti daòového výdaje bezpøedmìtné. Stì¾ovatel na ¾ádném místì neuvádí ¾ádný relevantní dùvod, proè objektivnì není mo¾no smlouvu pøedlo¾it (napø. z dùvodu znièení, její ztráty, apod.), pouze setrvává na argumentaci, ¾e ¾alovaný nemìl právo ji (popø. ostatní doklady) opìtovnì vy¾adovat. Lze v obecné rovinì se stì¾ovatelem sice souhlasit, ¾e správce danì je povinen v øízení postupovat v souladu se zásadami zdr¾enlivosti a pøimìøenosti (§ 5 daòového øádu) a má-li k dispozici ji¾ jednou poskytnuté doklady, je na nìm, aby s nimi v intencích tìchto zásad nakládal. Nicménì poskytnutí po¾adované smlouvy ¾alovanému bylo výhradnì v zájmu samotného stì¾ovatele, který se výslovnì uvedené smlouvy dovolával. Není pochyb o tom, ¾e dùkazní bøemeno stran prokázání výdajù dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù podle § 92 odst. 3 daòového øádu nese stì¾ovatel. Bylo proto na nìm, aby i pøes vý¹e uvedené poskytl správci danì, resp. ¾alovanému dùkazy, jimi¾ by svá tvrzení prokázal, tedy pøedlo¾il, a to by» i opìtovnì po¾adovanou smlouvu o dílo a dal¹í doklady, jimi¾ by dílèí plnìní, tak jak je popsal ve svých vyjádøeních k výzvám v prùbìhu daòové kontroly a v následném odvolacím øízení, prokázal. Lze v tomto smìru akceptovat rovnì¾ vyjádøení ¾alovaného, ¾e nebylo jeho povinností obstarat smlouvu od druhého ze smluvních partnerù stì¾ovatele. Není zøejmé, proè tak nemohl uèinit stì¾ovatel sám; to ostatnì stì¾ovatel, krom opakované námitky, ¾e ji¾ jednou smlouvu pøedlo¾il, neuvádí ani v ¾alobì.
[25] Dùkazní bøemeno stì¾ovatel nemù¾e unést bez dal¹ího tím, ¾e správci danì pøedlo¾í mno¾ství rùzných listin, z pøevá¾né èásti nesouvisejících s po¾adavkem správce danì. Stì¾ovatel poukazuje na to, ¾e netvrdil, ¾e onìch 109 listù dokumentù pøedstavuje po¾adovanou smlouvu se zákazníkem; uvedl zmínìné pøílohy pro ilustraci, ¾e správci danì pøedkládal mno¾ství dokumentù v kopiích, které musí být souèástí daòového spisu. Tímto svým poèínáním, tedy mno¾stvím pøedlo¾ených dokladù, av¹ak bez vìcné relevance k po¾adavku správce danì, nemohl k unesení dùkazního bøemene ohlednì prokázání svých tvrzení pøispìt. Jinými slovy jejich kvantita nemohla nahradit jejich kvalitu. Stejnì tak lze nahlí¾et na mno¾ství pøedlo¾ených dokladù ze dne 11. 6. 2010, jimi¾ se ¾alovaný zabýval a dostateènì je zhodnotil, a to v intencích zru¹ujícího rozsudku krajského soudu, jak bylo vý¹e uvedeno.
[26] Krajský soud rovnì¾ pøiléhavì vyhodnotil postup ¾alovaného, co se týèe (ne)provedení výslechu navrhovaného svìdka. By» krajský soud správnì pøisvìdèil stì¾ovateli, ¾e zdùvodnìní odmítnutí provedení výslechu zpùsobem úètování odbìratele, jak tvrdí ¾alovaný, není pøiléhavé, pøisvìdèil ¾alovanému v jeho závìru, ¾e ani výslech svìdka nemù¾e nahradit po¾adovanou listinu. Nejvy¹¹í správní soud se s takovým závìrem zcela ztoto¾nil, nebo» svìdecká výpovìï pracovníka, který mìl zakázku na starosti, mù¾e potvrdit, a to ostatnì i stì¾ovatel naznaèuje, jakým zpùsobem bylo plnìno, nicménì nemù¾e nahradit èi potvrdit obsah smluvního ujednání, které je pro posouzení vìci zásadní (jak bylo vskutku plnìní sjednáno, resp. v jakých objemech a kdy mìlo být plnìno), tedy obsah po¾adované listiny. Nejvy¹¹í správní soud napø. v rozsudku è. j. 8 Afs 81/2007-42, ze dne 28. 8. 2008, mimo jiné konstatoval: Správce danì neporu¹í zákon, pokud neprovede dùkaz, jeho¾ se daòový subjekt dovolává, jestli¾e ze v¹ech okolností pøípadu je zøejmé, ¾e navr¾ený dùkazní prostøedek nemù¾e pøispìt ke zji¹tìní stavu. Mù¾e odmítnout dùkaz, pokud by tento nepøinesl ¾ádnou novou skuteènost nebo by byl proveden nadbyteènì, proto¾e jiné provedené dùkazy jsou zcela jednoznaèné. Pro posouzení vìci ¾alovaným bylo podstatné, jaké celky a v jaké hodnotì mají být fakturovány. Vzhledem k tomu, ¾e dílèí fakturace má pøímý dopad na vykazovaný zùstatek nedokonèené výroby, byl správce danì oprávnìn po¾adovat prokázání obsahu dílèí fakturace. Po¾adovaná smlouva o dílo tak byla základem pro vyèíslení koneèného zùstatku nedokonèené výroby. Tyto údaje nemohly být nahrazeny ¾ádnou svìdeckou výpovìdí. Ani samotné ujednání o platebních podmínkách (platební kalendáø, na který stì¾ovatel odkazuje) neøíká nic o obsahu fakturace, resp. o tom, která dílèí fakturace sni¾uje objem hodnoty nedokonèené výroby, pøitom tuto skuteènost musí mít správce danì najisto podstavenu. Platební kalendáø øíká pouze to, do kdy a jaká èástka má být zaplacena.
[27] Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatele neshledal dùvodnou. Krajský soud se pøezkoumatelným zpùsobem a øádnì vypoøádal se v¹emi námitkami stì¾ovatele, jeho závìry z hlediska zákona zcela obstojí. Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.
[28] O nákladech øízení rozhodl soud v souladu s § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nemìl ve vìci úspìch, nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému náklady pøesahující jeho bì¾nou správní èinnost nevznikly, proto mu soud náhradu nákladù øízení nepøiznal.