Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-teac-00-852-2007-12-05-2009-59201
Timestamp: 2019-01-17 22:00:46
Document Index: 178625388

Matched Legal Cases: ['artículo 4', 'artículo 7', 'artículo 101', 'artículo 48', 'artículo 235', 'artículo 31', 'artículo 60', 'artículo 104', 'artículo 150', 'artículo 42', 'artículo 255', 'artículo 255', 'artículo 97', 'artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 5', 'artículo 5', 'artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 20', 'artículo 8', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 79', 'artículo 79', 'artículo 16', 'artículo 103', 'artículo 64', 'artículo 66', 'artículo 64', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 64', 'artículo 31', 'artículo 29', 'artículo 66', 'artículo 20', 'artículo 110', 'artículo 60', 'artículo 105']

Resolución de TEAC, 00/852/2007, 12-05-2009 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/852/2007 de 12 de Mayo de 2009
Núm. Resolución: 00/852/2007
En la Villa de Madrid, a la fecha señalada (12/05/2009), en la reclamación económico-administrativa que pende en única instancia ante este Tribunal Central, interpuesta por X, S.L., con NIF ..., y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio, a efecto de notificaciones, en ..., como sociedad beneficiaria de la escisión de Y, S.L., contra acto de liquidación dictado el 19 de enero de 2007 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dimanante del Acta de Inspección A02, nº ..., por el Impuesto sobre Valor Añadido, período 2002, con una cuantía de 2.123.510,41 €.
PRIMERO: En fecha 13 de diciembre de 2006, la Inspección de los Tributos formalizó el acta reseñada en la cabecera de la presente resolución en relación con el sujeto pasivo, Y, S.L., cuyo objeto social era la actividad clasificada en el epígrafe del IAE 9.694, de máquinas recreativas y de azar. En dicha acta se hacía constar que la misma recoge la complementación de las actuaciones ordenada por el Inspector Regional en el acuerdo de fecha 28 de julio de 2006, por el que se anulaba el acta A02 ..., incoada en fecha 8 de junio por el mismo concepto y período. Asimismo, en el acta de 13 de diciembre de 2006, así como en el Informe complementario a la misma, se hacía constar, en síntesis:
1º) Que el sujeto pasivo había presentado declaraciones-liquidaciones por los períodos impositivos comprobados, con los datos que aparecen recogidos en el acta.
Previamente, el capital social de la entidad Y, S.L., estaba repartido al 50% entre las entidades ..., S.A. (hoy Z, S.A.) y W, S.A.
Como resultado de la operación aportó a dos beneficiarias preexistentes elementos patrimoniales que, de acuerdo con las actuaciones inspectoras, puestas de manifiesto el 15 de mayo de 2006, tienen respectivamente los siguientes valores reales: 5.855.134,52 € y 6.798.500,52 €, en total, 12.653.635,04 €. El valor neto contable de los elementos aportados, según la contabilidad de la escindida, asciende en total a 1.786.058,72 € (893.029,36 € a cada beneficiaria).
Se debe señalar que las dos beneficiarias preexistentes eran las entidades V, S.L. y X, S.L., las cuales eran propiedad, respectivamente, de W, S.A., y de Z, S.A. Cada socio de la escindida participa de forma independiente y sin la presencia del otro en cada una de las beneficiarias, concluyendo el actuario en su informe que se trata por tanto de una escisión subjetiva y cualitativamente no proporcional. Se señala por parte del actuario que antes de la escisión solamente existe como actividad la explotación de máquinas recreativas y de azar, que es objeto de segregación entre dos sociedades beneficiarias que realizan idéntica actividad económica.
3º) Que el actuario considera que no resulta de aplicación el régimen especial de los artículos 97 y ss de la LIS por cuanto que en la escisión total no proporcional, el régimen especial exige que aquello que se escinde forme una unidad económica o rama de actividad autónoma, así como por no acreditarse por parte de los administradores motivo económico válido para la operación ni las verdaderas causas de la escisión sino que al contrario, examinada la operación en su conjunto se revela que la finalidad de la misma es la separación de los socios con el menor coste fiscal.
Además, por otro lado, ante la transmisión, por medio de la escisión, de máquinas y otros activos, de acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo e su actividad empresarial o profesional. A tenor del artículo 7.1.a) y b) de LIVA no estarán sujetas al IVA la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial realizada a favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente.
En el presente expediente se transmite el patrimonio a dos sociedades beneficiarias el patrimonio de la escindida, constituido, fundamentalmente, por las autorizaciones o permisos necesarios para la explotación de las máquinas tipo B, lo cual, además de no poderse acoger al régimen especial de fusiones de la LIS por no existir dos ramas de actividad distintas para cada una de las beneficiarias, previamente realizadas en la escindida, es una operación sujeta y no exenta del IVA por tratarse de una cesión de derechos que tiene la consideración de una prestación de servicios. Se considera que la transmisión de las máquinas es accesoria a la de las autorizaciones.
En consecuencia, procede integrar en la base imponible del impuesto sobre sociedades del contribuyente (la escindida) la plusvalía de escisión resultante, por importe de la diferencia entre el valor real de los bienes aportados a las beneficiarias y su valor neto contable en la escindida (12.653.635,04 - 1.786.058,72 = 10.867.576,32 €). cabe señalar que la anterior propuesta ya había quedado formalizada en el acta de inspección A02, nº ..., de fecha 8 de junio de 2006 por el impuesto sobre sociedades, período 2002, con una cuantía de 4.419.712,47 €.
a) V, S.L., por una plusvalía de escisión de 4.962.105,16 € y una cuota al tipo general de 1.736.736,81 €.
5º) Que, finalmente, y como consecuencia del valor real de los elementos entregados por la escindida a las beneficiarias, superior en 10.867.576,32 € al valor neto contable declarado, operación sujeta y no exenta por el IVA, por tratarse de una cesión de derechos que tiene la consideración de prestación de servicios, habría que integrar esta cantidad en la base imponible del IVA del mes de Julio 2002 de la escindida, con lo que resultaría una cuota al 16% de 1.738.812,21 €, de la que responden V, S.L. (que ha recibido 263 máquinas tipo B) y X, S.L. (que ha recibido 313 máquinas tipo B).
6º) Que el acta es definitiva, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 101.3 de la Ley General Tributaria.
7º) Que, en consecuencia, se propone liquidación en la que la cuota del acta asciende a 1.738.812,21 €, y los intereses de demora, a 386.195,37 €, resultando una deuda a ingresar de 2.125.007,58 €.
SEGUNDO: A la citada acta se adjuntó el preceptivo informe ampliatorio a que se refiere el artículo 48.2.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos. En fecha 2 de enero de 2007 la entidad aportó escrito de alegaciones, poniendo de manifiesto las que convino a su derecho.
TERCERO: En fecha 19 de enero de 2007 fue dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de ..., el acuerdo de liquidación, confirmatorio de la propuesta del acta en cuanto a la cuota, rectificándola respecto al cálculo de los intereses de demora, quedando éstos fijados en 384.698,20 €, ascendiendo, en consecuencia, la deuda a ingresar a 2.123.510,41 €.
El acuerdo fue notificado en fecha 25 de enero de 2007.
CUARTO: La entidad X, S.L. interpuso, como beneficiaria de Y, S.L., en fecha 22 de febrero de 2007, la reclamación económico-administrativa objeto de la presente resolución, al amparo del apartado tercero del artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Puesto de manifiesto el expediente, en fecha 27 de abril de 2007, la interesada alegó, en síntesis, lo siguiente:
1ª) Prescripción de la acción de la Administración Tributaria para liquidar la deuda tributaria por interrupción injustificada de actuaciones inspectoras: Desde la fecha en que se formalizó la primera acta por el concepto de IVA, 2002, A02 ..., en 8 de junio de 2006, hasta que se formalizó el acta A02 ..., en fecha 31 de diciembre de 2006, lo único que ocurrió en relación con el IVA, 2002, fue la presentación de alegaciones por el obligado tributario, en fecha 4 de julio de 2006, y un acuerdo de ampliación de actuaciones, de fecha 26 de julio de 2006 que no consta en el expediente. Pues bien, a su entender, ni una ni otra pueden considerase como actuaciones inspectoras a los efectos de interrumpir el cómputo del plazo de seis meses establecido en el artículo 31. Quater del RGIT.
En consecuencia, de 8 de junio a 13 de diciembre de 2006 habían transcurrido más de seis meses, lo que determina la paralización injustificada de actuaciones inspectoras, y, en consecuencia, la prescripción del derecho a practicar una nueva liquidación por parte de la Inspección. Esto es así por cuanto que la Inspección imputa los efectos de la escisión en el mes de julio de 2002, momento en que se inscribió la misma en el Registro Mercantil. En consecuencia, las cuotas de IVA devengadas con la misma se debieron autoliquidar en la declaración cuyo plazo de presentación finalizaba el 20 de septiembre de 2002. De lo anterior deriva que el plazo de prescripción de la acción de la Administración para liquidar dicho período impositivo finalizaba el 20 de septiembre de 2006, habiendo transcurrido más de cuatro años, produciéndose la prescripción del derecho de la Administración a liquidar.
2ª) Prescripción de la acción de la Administración Tributaria para liquidar la deuda tributaria por superación del plazo previsto para ampliación actuaciones. El artículo 60.4 del RGIT dispone que las actuaciones de complemento de actuaciones deben llevarse a cabo en el plazo de tres meses. El supuesto acuerdo de complemento de actuaciones se dictó el 28 de julio de 2006 y el acta, el 13 de diciembre de 2006, lo cual evidencia el transcurso de más de tres meses entre uno y otro.
En consecuencia, en virtud del artículo 104.4 de la Ley General Tributaria, se debe declarar la caducidad del procedimiento, o, en todo caso, la no interrupción del plazo de prescripción, en virtud del artículo 150 de la Ley General Tributaria, y, por ende, por las mismas razones expuestas en la anterior alegación, la prescripción de la acción para liquidar.
3ª) Improcedencia de la liquidación impugnada en tanto que exige el pago de la totalidad de la deuda a la interesada, aún cuando ésta únicamente resultó beneficiaria del 50% del patrimonio de la sociedad escindida. El artículo 42.1.c) de la Ley 58/2003 General Tributaria aplicado por la Inspección regula la responsabilidad solidaria en que incurren las empresas que suceden a otras en la explotación de actividades económicas, como es el caso de la interesada y V, S.L., respecto de Y, S.L. pero dicha responsabilidad solidaria es respecto a la entidad escindida y no entre las entidades beneficiarias. En consecuencia, la interesada sólo debe responder por las deudas tributarias generadas por Y, S.L. en el desarrollo de la actividad que ésta ahora continúa, es decir, la de la rama de actividad gestionada desde la Delegación de ..., que es la que se le adjudicó.
Por otra parte, señala que la interpretación de la Inspección en relación con la responsabilidad prevista en la Ley de Sociedades Anónimas es incorrecta por cuanto que el artículo 255.3 del TRLSA dispone que "en los casos de extinción de la sociedad que se escinde, cuando un elemento del pasivo no sea atribuido a ninguna sociedad beneficiaria en el proyecto de escisión y la interpretación de éste no permita decidir sobre su reparto, responderán solidariamente de él todas las sociedades beneficiarias". En el caso presente, de los contratos de la escisión acordada se desprende que la intención de las partes es que cada una de ellas asumiera las posibles contingencias que derivasen de la rama de actividad que se le asignaba, por lo que no se daba el caso previsto en el artículo reseñado, en cuanto a pasivos no atribuidos a sociedades beneficiarias en concreto. En este caso, la interesada ha seguido con la actividad que se correspondía a la Delegación de ..., que ya venía ejerciendo Y, S.L., mientras que V, S.L., ha continuado con la explotación de las máquinas recreativas que se llevaba a cabo en la Delegación de ... Cada una de las partes ha asumido tanto los activos como los pasivos que se derivaban de cada una de las ramas de actividad, por lo que no procedería a su entender la aplicación del artículo 255.3 TRLSA.
4ª) No sujeción de la operación al IVA por aplicación régimen especial LIS a la operación. La liquidación es nula por resultar procedente, en contra de la regularización efectuada, la aplicación del Régimen previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la LIS.
Antes de entrar en tales aspectos, cabe señalar que la operación de escisión se enmarca dentro de un proceso de reestructuración que se había iniciado durante 1999 debido a la paralización de la actividad empresarial de la compañía por la constante confrontación existente entre los dos únicos accionistas (50% cada uno). Se optó por mantener la unidad de la compañía pero gestionar dos patrimonios en zonas geográficas diferentes de forma autónoma y separada por cada uno de los socios. Así, desde 1999 la compañía se dividió en dos bloques patrimoniales (Delegación de ... y Delegación de ...). Ante la inviabilidad de la situación, en 2002, teniendo en cuenta que el nuevo Reglamento ... sobre el Juego permitía la posibilidad de transmitir las máquinas y las autorizaciones de explotación mediante una operación de escisión total, se concluyó que lo conveniente era reorganizar la compañía mediante una operación de escisión total que permitiera distribuir la actividad de la compañía en dos entidades diferentes con la consiguiente transmisión de las "autorizaciones de explotación" a las sociedades beneficiarias de la escisión sin que ello implicara la extinción de dichas autorizaciones que pasarían a las sociedades beneficiarias.
En cuanto a la consideración por parte de la Inspección de que los patrimonios escindidos no constituían rama de actividad por ser una sola la actividad económica realizada por Y, S.L. (explotación de máquinas recreativas y de azar), muestra su disconformidad por cuanto que desde 1999 la entidad estaba constituida en dos unidades o explotaciones económicas autónomas (Delegaciones de ... y ...), que actuaban como dos empresas independientes, con contabilidades independientes, cuyas cuentas se agrupaban al finalizar cada ejercicio. En este sentido, cada Delegación se hacía cargo del mantenimiento de los vehículos que utilizaba, cada Delegación gestionaba su personal (pago de nóminas, etc.), cada Delegación contaba con sus propios proveedores, sus propios clientes. Todo ello lleva a la conclusión de la existencia de dos ramas de actividad diferenciadas en Y, S.L., tal y como se definen éstas en el artículo 97.4 de la LIS ("conjunto de elementos patrimoniales que constituyan desde el punto de vista de la organización una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, capaz de funcionar por sus propios medios").
Por lo que se refiere a la falta de motivo económico válido, la interesada reitera que la actividad de la empresa estaba paralizada por la confrontación de sus socios, por lo que a efectos de acreditar dicha paralización, aporta copia del escrito presentado ante el Juzgado de ..., por el que uno de los socios solicitaba al órgano jurisdiccional que llevase a cabo la convocatoria judicial de la Junta General Ordinaria de Y, S.L. lo que evidencia que incluso los trámites obligatorios y más esenciales de una entidad mercantil se encontraban paralizados. Asimismo, se aportan escritos de la entidad en los que se ponía de manifiesto la confrontación y discrepancias entre los socios. Las discrepancias entre socios han sido consideradas por la Dirección General de Tributos como motivo económico válido para las operaciones de escisión (Consulta de 17 de mayo de 2006, entre otras).
5ª) No sujeción de la operación al IVA con independencia de la aplicación del régimen de la LIS.
La Sexta Directiva Comunitaria, se constituye como la normativa marco en materia de armonización del IVA. En su artículo 5.8 se dispone que la transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de la aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes, no supone la realización de una entrega de bienes. Esta norma fue objeto de transposición a nuestro ordenamiento a través del artículo 7.1ª de la Ley del IVA.
Pues bien, la propia Dirección General de Tributos, en recientes contestaciones a consultas vinculantes, haciendo una interpretación del artículo 5.8 de la norma comunitaria acorde con el pronunciamiento del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea (TJCE) acerca del concepto "universalidad total o parcial" ha considerado que en los supuestos en que se transmite una rama de actividad, como es el caso, no cabe tributar en concepto de IVA, aun cuando finalmente no sea de aplicación el régimen especial del Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
La entidad añade que aún cuando no se considere que se ha transmitido una rama de actividad, la operación no está sujeta al IVA por cuanto que la transmisión de activos y pasivos de Y, S.L. es una transmisión, en todo caso, de una universalidad parcial de bienes, que queda no sujeta al IVA en base a la interpretación que el TJCE ha efectuado del artículo 5.8 de la Sexta Directiva. Esto es, en todo caso, lo que se ha transmitido es la totalidad del patrimonio empresarial, por lo que la operación no puede quedar sujeta al IVA, en virtud del artículo 5.8 de la Sexta Directiva. En sentido similar, el artículo 7.1.b) de la Ley del IVA dispone que no quedará sujeta al IVA la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo, sin embargo, condiciona este hecho a que la operación por la que se lleve acabo la transmisión pueda acogerse al régimen de neutralidad fiscal regulado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Insiste en que el TJCE ha interpretado el artículo 5.8 de la Sexta Directiva en el sentido de que resulta improcedente exigir la aplicación del régimen especial de la LIS para que la operación quede no sujeta al IVA, por lo que a su entender, resultaría inaplicable el requisito exigido por el artículo 7.1.b) de la LIVA.
6º) Continúa la entidad señalando que aún en el caso en que se considere que la operación está sujeta al IVA, estaría exenta en virtud del artículo 20.Uno.24º LIVA, por cuanto que, en contra de lo dispuesto por el Inspector Jefe, la operación debe tener la consideración de entrega de bienes, al tratarse de la adjudicación del patrimonio empresarial de Y, S.L.. El Inspector Jefe había considerado como entrega de bienes la transmisión de las máquinas recreativas y elementos de transporte, y como prestación de servicios, la transmisión de las autorizaciones o permisos necesarios para la explotación de las máquinas, siendo ésta la operación principal y aquélla la accesoria. La entidad considera que la operación principal no es la transmisión de las autorizaciones, sino la adjudicación del patrimonio de la escindida. Incluso la misma Inspección en el acuerdo relativo al Impuesto sobre Sociedades no concede importancia alguna a las licencias administrativas. Sin embargo, en el caso del IVA concluye que las máquinas valen un millón de euros y las licencias, diez millones, lo que resulta incoherente.
El artículo 8.Dos.2º del IVA dispone que la adjudicación del patrimonio a las sociedades beneficiarias de una disolución se considera entrega de bienes. Una vez acreditado que nos encontramos ante una entrega de bienes, sería de aplicación la exención prevista en el artículo 20.Uno.24º de la Ley del IVA, ya que dicho patrimonio se ha destinado a la realización de operaciones exentas de las que no dan derecho a deducir. Señala en este sentido la interesada que el patrimonio de Y, S.L. estaba destinado a la actividad de explotación de máquinas recreativas tipo B, sujeta la tasa de grava los juegos de suerte, envite o azar, exenta del IVA en virtud del artículo 20.Uno.19º de la LIVA.
Añade la entidad que según este criterio de la Inspección, de considerar que la operación principal en este caso, es la transmisión de las autorizaciones de las máquinas, considerando la operación sujeta y no exenta de IVA; se quebraría el principio de neutralidad del IVA por cuanto que la adquisición de máquinas recreativas quedaría siempre sujeta a IVA pero las compradoras no podrían deducirse el IVA soportado en dicha adquisición por realizar una operación exenta (art. 20.Uno.19º LIVA), mientras que la posterior transmisión de las máquinas quedaría también sujeta al IVA debiendo ingresar IVA repercutido, quedando sin aplicabilidad el artículo 20.Uno.24º de la LIVA.
7º) Ad Cautelam, la entidad considera que se ha calculado erróneamente la base imponible, al haberse efectuado una incorrecta valoración de los bienes transmitidos en la escisión. La Inspección ha entendido que la base imponible es el valor de mercado de los bienes que ha calculado a los efectos del Impuesto sobre Sociedades. Sin embargo, del artículo 79.5 de la LIVA se desprende que para las operaciones vinculadas se produce una equiparación, a efectos de la base imponible del IVA, con los supuestos de autoconsumo de servicios, haciendo coincidir la base imponible con el coste de las prestaciones de servicio, sin hacer referencia en ningún momento al valor de mercado. De hecho, la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, ha modificado la redacción vigente hasta el 31 de diciembre de 2006 del artículo 79.5 de la LIVA, disponiendo que "cuando exista vinculación entre las partes que intervengan en una operación, su base imponible será su valor normal de mercado". Si la anterior redacción del precepto ya se hubiese referido al valor de mercado no hubiera hecho falta cambiar la redacción en los términos en que lo ha hecho la Ley 36/2006. Este criterio ha sido el mantenido por la Dirección General de Tributos y por el TEAC (R.G. 2875/1999).
Para el caso en que no se admitan las anteriores alegaciones, la interesada pone de manifiesto la errónea, a su juicio, valoración de los elementos transmitidos. La valoración realizada por la Inspección se basa en unas operaciones de compraventa de participaciones celebradas por X, S.L., dos años antes de la operación de escisión de la entidad Y, S.L. El Inspector determina el valor de mercado a partir de la diferencia existente entre el valor contable de las máquinas recreativas existentes en las entidades adquiridas dos años antes (..., S.A., y ..., S.L.) y el valor pagado por la interesada por la totalidad de las participaciones. Esta diferencia la divide por el número de máquinas recreativas existentes en cada una de las entidades, siendo el resultado el exceso pagado sobre el valor teórico contable de cada máquina. Esta diferencia sobre el valor teórico contable individualizada para cada máquina la adiciona la Inspección al valor contable de cada máquina recreativa que constaba en el activo de Y, S.L. en el momento de la escisión total, lo que determina para la Inspección el valor de mercado de cada máquina en dicho momento. El valor individualizado de cada máquina lo multiplica por el número de éstas y así determina el valor total del patrimonio de la entidad Y, S.L. Este valor es erróneo a juicio de la entidad por cuanto que no considera otros elementos tales como el estado en que se encuentran las licencias administrativas que van incorporadas a cada máquina, pudiendo llegar a cero el valor de una máquina si su licencia se encuentra próxima a caducar o caducada. Así, en el presente caso, ninguna licencia había sido renovada, disminuyendo el valor de las máquinas, lo que no ha sido tenido en cuenta por la Inspección. Tampoco se ha tenido en cuenta el lugar en que está ubicada la máquina, no sólo geográficamente, sino también las características del local en que se encuentra. Tampoco se han valorado otros bienes de la entidad (inmuebles, etc.) Por todo ello, la entidad entiende que el método de valoración no se ajusta a lo dispuesto en el artículo 16.3 de la LIS.
8ª) Ad cautelam, aplicación parcial del Régimen de neutralidad fiscal. Criterio del Informe de la Dirección General de Tributos de 14 de octubre de 2005.
9ª) Ad cautelam, aplicación de la regla de prorrata. La Inspección, al definir la operación como de prestación de servicios, no ha tenido en cuenta los efectos a da lugar tal calificación. La actividad llevada a cabo por Y, S.L. es calificada como sujeta y exenta del IVA, por lo que tenía limitado el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado. De esta manera, la supuesta prestación de servicios llevada a cabo con la transmisión de los activos de la escisión, sujeta y no exenta de IVA, afecta irremediablemente al porcentaje de deducción del IVA soportado por Y, S.L. ya que, en 2002, se realizaron operaciones exentas (la actividad habitual de Y, S.L.) y operaciones que generaban derecho a deducir (la transmisión de los activos derivada de la escisión), por lo que la citada prestación de servicios habría de computarse a los efectos del cálculo de la prorrata al no quedar excluida de dicho cálculo la prestación de servicios consistente en una cesión de derechos (art. 104 LIVA).
10ª) Falta de motivación en la liquidación de los intereses de demora. La ausencia de determinación del tipo de interés aplicable a cada período impositivo supone falta de motivación, exigida en el artículo 103 de la Ley General Tributaria.
PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación, en la que las cuestiones a resolver son las planteadas por la interesada en sus alegaciones. En concreto, son las siguientes: 1ª) Si se ha producido la prescripción del derecho a liquidar por interrupción injustificada de actuaciones inspectoras, o por superación del plazo previsto para completar de actuaciones; 2ª) Si la operación debe entenderse sujeta o no al IVA, teniendo en cuenta si resulta de aplicación el régimen especial previsto para las operaciones de escisión en la Ley 43/1995; 3ª) Si debe entenderse sujeta o no con independencia de lo anterior, según la LIVA; 4ª) Si la operación, aun considerándose sujeta, debe considerase o no exenta, según la LIVA; 5ª) Si, en caso que las anteriores cuestiones se hubieran resuelto afirmativamente, la responsabilidad de las beneficiarias respecto a la deuda tributaria debe considerarse solidaria o subsidiaria; 6ª) Ad cautelam, si la base imponible debe calcularse según el coste (LIVA) o el valor de mercado (LIS) de los bienes transmitidos en la escisión, determinando si, en caso que debiera hacerse por valor de mercado, la valoración de la Inspección ha sido o no ajustada a Derecho; 7ª) Ad cautelam: aplicación parcial del Régimen de neutralidad fiscal. Criterio del Informe de la Dirección General de Tributos de 14 de octubre de 2005; y 8ª) Ad cautelam, aplicación regla de prorrata.
SEGUNDO: La primera de las cuestiones planteadas por el presente expediente es la relativa a la posible prescripción del derecho a liquidar por interrupción injustificada de actuaciones inspectoras.
Para el análisis de dicha cuestión, debemos comenzar dejando constancia de la normativa reguladora de la materia aplicable a la interrupción de la prescripción, señalando, al respecto, el artículo 64 de la Ley General Tributaria establecía que:
"prescribirán a los cuatro años (después de la modificación de la Ley 1/1998) los siguientes derechos y acciones:
c) La acción para imponer sanciones tributarias..."
Y el artículo 66 añade: "Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del artículo 64 se interrumpen:
a) Por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible(La Ley 14/2000, de 29 de Diciembre de Medidas Fiscales, administrativas y de orden social sustituyó el término "regulación" por el de "regularización" y el de "impuesto" por "tributo").
c) Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda."
El artículo 31.3 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, establece que: "Se considerarán interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses."
Y el artículo 31.4 del mismo texto legal, que "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones..."
En consecuencia, el único efecto que produce la inactividad de la Administración cuando no se producen actuaciones inspectoras durante más de seis meses, es que no se tomarán en cuenta para el cómputo de la prescripción.
Se trata, por tanto, de determinar si se han interrumpido las actuaciones de comprobación e investigación por un plazo superior a seis meses que privaría a la actuación de la Inspección de los Tributos del efecto de interrumpir los plazos de prescripción del artículo 64 de la Ley General Tributaria.
TERCERO: El reclamante considera que se ha producido una interrupción injustificada entre el 8 de Junio de 2006, fecha de la primera acta, hasta el 13 de diciembre de 2006, fecha de la segunda. Alega que en dicho período sólo ocurrió la presentación de alegaciones por ella misma, en fecha 4 de julio de 2006, y un acuerdo de ampliación de actuaciones, de fecha 28 de julio de 2006 que no consta en el expediente, no debiendo ser admitido a estos efectos, en consecuencia. Pues bien, a su entender, ni un suceso ni otro pueden considerase como actuaciones inspectoras a los efectos de interrumpir el cómputo del plazo de seis meses establecido en el artículo 31 del RGIT, la primera porque no es efectuada por la Inspección y la segunda porque dicho acuerdo, citado por el Inspector Jefe en el acuerdo de liquidación, no consta en el expediente.
En relación con su escrito de alegaciones, este Tribunal ya se ha pronunciado en numerosas ocasiones en relación a este asunto, entre otras en la Resolución de ... en donde se señala que es éste (el de puesta de manifiesto para presentación de alegaciones) un trámite preceptivo cuyo cumplimiento excluye la inactividad inspectora prolongada durante más de seis meses a la que se refiere el artículo 29.3 de la Ley 1/98 y 31.quarter del Reglamento. Y así lo ha declarado este Tribunal en resolución de 21 de abril de 2005 (RG:2303/2002) en la que añade que "esta conclusión en nada atenta ni contradice la reiterada doctrina del Tribunal Supremo (sentencia de 4 de junio de 2002), porque una cosa es que el escrito de alegaciones al acta, por no constituir reclamación o recurso de clase alguna, no encaje en el artículo 66 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, (aplicable en este caso por razones temporales) y otra distinta que el trámite de alegaciones, inscrito en el procedimiento de gestión, produzca los efectos que en él le corresponden, concretamente la inactividad administrativa, con imposibilidad de que el Inspector jefe liquide antes del mismo"
Por lo que se refiere al acuerdo de completación de actuaciones, este Tribunal analizando el expediente ha apreciado que, efectivamente, dicho acuerdo por el que el Inspector Jefe debió ordenar completar las actuaciones, no consta en el mismo. Es más, tampoco aparece indicado en la relación de documentos que lo componen. A estos efectos, sin embargo, este Tribunal ha reiterado que la inexistencia en el expediente administrativo de determinadas diligencias y documentos en las que se fundamenta la Inspección para proceder a la regularización tributaria controvertida no es por sí misma causa de indefensión, sino que el hecho de que no haya sido aportada dicha documentación al expediente tendrá el valor probatorio que en Derecho proceda pero no sólo no causa indefensión sino tampoco vulneración del principio de carga de la prueba y contradicción, ni en consecuencia causa de nulidad de las actuaciones inspectoras.
En el presente expediente, en todo caso, se pone de manifiesto no sólo que dicho acuerdo debió existir sino que, además, la interesada debió tener conocimiento del mismo por cuanto que ella misma, en el escrito de alegaciones que presentó al acta, en fecha 2 de enero de 2007 expone en el punto tercero del mismo que "el Inspector Jefe acordó en fecha 28 de julio de 2006 completar las actuaciones inspectoras ya que en el expediente instruido no quedaba suficientemente constatada la consideración de los siguientes extremos (página 2 del citado acuerdo):
- los valores de transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la escisión (...).
- la aplicabilidad de las exenciones contempladas en el artículo 20, apartados 19º y 24º de la Ley 37/1992.
- La deducibilidad del IVA soportado en la adquisición de los elementos patrimoniales adquiridos (bienes de inversión, art. 108 LIVA), conforme a lo previsto en el artículo 110.Uno.1ª que regula las entregas de bienes de inversión durante el período de regularización."
De donde se deduce que la interesada tuvo constancia en su momento del citado acuerdo, que supone que no hubo período de suspensión de la actividad de la Inspección en el período indicado por aquélla.
Por tanto, rechazamos las alegaciones del reclamante en este punto.
CUARTO: Por lo que se refiere a la prescripción de la acción de la Administración para liquidar la deuda tributaria por superación del plazo previsto para completar de actuaciones, previsto en el artículo 60.4 del RGIT.
Pues bien, sobre este particular el Tribunal Supremo, y en relación al artículo 105 de la antigua LGT, cuyo párrafo 2 establecía: "La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja", ha manifestado, en Sentencia de 25 de enero de 2005 (recurso de casación en interés de Ley nº 19/2003) que casa la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 4 de noviembre de 2002, la doctrina de la Sala, "cuya reiteración permite considerarla como jurisprudencia", es que "la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 RGIT no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector-Jefe que sea extemporáneo". Y que el precepto del art. 105.2 LGT/1963, "ha servido de constante referencia a la jurisprudencia de esta Sala para entender que el plazo de un mes señalado en el art. 60.4 RGIT no tenía el carácter de determinante o condicionante del derecho, no era un plazo de caducidad, resolutorio ni preclusivo, ya que el retraso no impedía la consiguiente actuación administrativa; y, consecuentemen
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 479/2016, AN, Sala de lo Contencioso, Sec. 6, Rec 562/2013, 15-12-2016
Orden: Administrativo Fecha: 15/12/2016 Tribunal: Audiencia Nacional Ponente: Resa Gomez, Ana Isabel Num. Sentencia: 479/2016 Num. Recurso: 562/2013
Orden: Administrativo Fecha: 09/11/2016 Tribunal: Tsj Pais Vasco Ponente: Díaz Pérez, Margarita Num. Sentencia: 483/2016 Num. Recurso: 19/2016