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Timestamp: 2019-06-27 01:25:02
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Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 52', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4']

BFH, 21.09.2005 - X R 47/03 - dejure.org
https://dejure.org/2005,923
BFH, 21.09.2005 - X R 47/03 (https://dejure.org/2005,923)
BFH, Entscheidung vom 21.09.2005 - X R 47/03 (https://dejure.org/2005,923)
BFH, Entscheidung vom 21. September 2005 - X R 47/03 (https://dejure.org/2005,923)
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EStG (1999) § 4 Abs. 4a
Regelung des betrieblichen Schuldzinsenabzugs durch das Steuerbereinigungsgesetz (StBereinG) 1999 ; Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a S. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i. d. F. des StBereinG; Berücksichtigung von Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren vor 1999; Zweistufige Prüfung des Schuldzinsenabzugs zur Feststellung von so genannten Überentnahmen; Ermittlung der privaten bzw. betrieblichen Veranlassung der Schuldzinsen
Unterentnahmen aus vor dem 1.1.1999 endenden Wj. beim Schuldzinsenabzug zu berücksichtigen
Das von der Klägerin angeführte Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. September 2005 X R 47/03 (BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504) betreffe den Veranlagungszeitraum 1999, also ein Jahr, für das eine gesetzliche Regelung zur Bestimmung des "Startkapitals" gefehlt habe.
Das von der Klägerin angeführte BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504 betrifft den Veranlagungszeitraum 1999, also ein Jahr, für das die Regelung des § 52 Abs. 11 Satz 2 EStG i.d.F. des StÄndG 2001 zur Bestimmung des "Startkapitals" noch nicht vorhanden war; dieses Urteil ist daher für das Streitjahr nicht einschlägig.
Für diese hatte der erkennende Senat entschieden, dass in der Zeit bis einschließlich dem Wirtschaftsjahr 1998 entstandene Unterentnahmen zu berücksichtigen sind (Senatsurteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504).
a) § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 ist formell (vgl. BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504) und materiell verfassungsgemäß.
Da eine Rückwirkung der Regelung gesetzlich nicht angeordnet wurde, greift sie nur, soweit es bei der Überentnahmeberechnung für die Veranlagungszeiträume ab 2001 darauf ankommt, ob ein Unterentnahmevortrag aus der Zeit vor 1999 zu berücksichtigen ist (BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504).
a) Offen bleiben kann, ob --wie die Kläger im Revisionsverfahren vortragen-- das FA und ihm folgend das FG bei der Berechnung der Überentnahmen das Kapitalkonto des Klägers am 1. Januar 1999 entgegen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (vgl. Senatsurteil vom 21. September 2005 X R 47/03, BFHE 211, 227) nicht mit dem tatsächlichen Stand, der nach den Feststellungen der Außenprüfung 4 840 DM betrug, sondern mit 0 DM berücksichtigt haben.
Die --formell verfassungsgemäße (vgl. Senatsurteil in BFHE 211, 227)-- Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG ist unter dem Blickwinkel des Nettoprinzips verfassungsrechtlich unbedenklich, da sie an Überentnahmen und somit an private Ursachen anknüpft.
Im Urteil in BFHE 211, 227 hat er entschieden, dass Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. Januar 1999 geendet haben, bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG i.d.F. des StBereinG 1999 --jedenfalls in den Veranlagungszeiträumen 1999 und 2000-- zu berücksichtigen sind.
Die jetzige Gesetzesfassung verzichtet aus Praktikabilitätsgründen auf eine liquiditätsbezogene Betrachtung und knüpft an den jeweiligen Bestand des vorhandenen Eigenkapitals an, der grundsätzlich steuerunschädlich entnommen werden darf (vgl. BFH-Urteile in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504;… vom 21. September 2005 X R 40/02, BFH/NV 2006, 512; a.A. Horlemann, DStR 2010, 726).
Bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG i.d.F. des StBereinG 1999 sind --jedenfalls für die dem Veranlagungszeitraum 1999 zugrunde liegenden Wirtschaftsjahre 1998/99 und 1999/2000-- auch Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. Januar 1999 geendet haben, zu berücksichtigen (Anschluss an BFH-Urteil vom 21. September 2005 X R 47/03, BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504; gegen BMF-Schreiben vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00, BStBl I 2000, 588 Tz. 36).
b) Wie der X. Senat des Bundesfinanzhof (BFH) in seinem Urteil vom 21. September 2005 X R 47/03 (BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504, unter II. 4. a) ausgeführt hat, lassen weder der Wortlaut von Satz 4 des § 4 Abs. 4a EStG 1999 noch der Sinn und Zweck dieser Regelung Raum für die Auslegung, Unterentnahmen aus vor dem 1. Januar 1999 endenden Wirtschaftsjahren hätten bei der Berechnung der nicht abziehbaren Schuldzinsen unberücksichtigt zu bleiben.
Der erkennende Senat schließt sich dieser Auslegung auch im Streitfall an und bezieht sich wegen der Einzelheiten auf die Ausführungen des X. Senats des BFH in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504.
Auch hierzu hat der X. Senat des BFH ausführlich Stellung genommen und insbesondere dargelegt, dass die nach den Vorstellungen des Gesetzgebers nur "klarstellende" Anordnung in Satz 2 des § 52 Abs. 11 EStG i.d.F. des StÄndG 2001, Über- und Unterentnahmen vor dem 1. Januar 1999 endender Wirtschaftsjahre unberücksichtigt zu lassen (Begründung zum Entwurf des StÄndG 2001 in BRDrucks 399/01, S. 48), mangels einer gesetzlich angeordneten Rückwirkung der Regelung für die Veranlagungszeiträume 1999 (Streitjahr) und 2000 nicht anzuwenden ist (BFH in BFHE 211, 227, BFH/NV 2006, 180, unter II. 4. b und c der Gründe).
Es kann daher dahinstehen, ob es sich bei der Regelung --wie das FA meint-- um eine verfassungsrechtlich zulässige unechte Rückwirkung bzw. eine tatbestandliche Rückanknüpfung handelt oder ob eine solche Regelung für die Veranlagungszeiträume 1999 und 2000 --wovon der BFH in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504, zu II. 4. c ausgeht-- eine verfassungsrechtlich unzulässige echte Rückwirkung bzw. Rückbewirkung von Rechtsfolgen beinhaltet.
Die Änderung des § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 durch das StBereinG 1999 verstößt nicht gegen formelles Verfassungsrecht (vgl. Senatsurteil vom heutigen Tag X R 47/03).
Auf der Grundlage dieser Bestimmung ist der Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen (BFH-Urteil vom 21. September 2005, X R 47/03, BStBl II 2006, 504).
27 3. a) Mit Urteil vom 21.09.2005 hat der BFH festgehalten (BFH-Urteil vom 21.09.2005, X R 47/03, BStBl II 2006, 504), dass der Sinn und Zweck des § 4 Abs. 4a EStG den Schuldzinsenabzug beschränkt, wenn und soweit die Entnahmen die Summe von Gewinn und Einlagen in diesem Wirtschaftsjahr und in den Vorjahren übersteigen.
Dass der Gesetzgeber mit § 4 Abs. 4a EStG 1999 nur die Entnahme von nach dem 31. Dezember 1998 gebildetem Eigenkapital beim Schuldzinsenabzug hätte begünstigen wollen, kann mangels Vorliegens einer amtlichen Begründung nicht als Regelungswille des historischen Gesetzgebers unterstellt werden (BFH-Urteil vom 21.09.2005, X R 47/03, a.a.O., juris-Ausdruck Rn.35).
Aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. September 2005 X R 47/03 (BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504) folge, dass es zum 1. Januar 1999 ggf. ein positives Startkapital für den § 4 Abs. 4a EStG 1999 geben müsse.
a) In Übereinstimmung mit der Entscheidung des X. Senats in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504, ist auf den einkommensteuerrechtlichen Gewinn abzustellen (…so auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 17. November 2005 IV B 2 -S 2144- 50/05, BStBl I 2005, 1019 Rdnr. 8).
Auf der Grundlage dieser Bestimmung ist der betriebliche Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen (vgl. BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 46/04, BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125; in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504).
Bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG 1999 sind --jedenfalls in den Veranlagungszeiträumen 1999 und 2000-- auch Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. Januar 1999 geendet haben, zu berücksichtigen (BFH-Urteil in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504; BMF-Schreiben vom 12. Juni 2006 IV B 2 -S 2144- 39/06, BStBl I 2006, 416 Nr. 1, 2).
Auch nach nunmehriger Auffassung der Kläger folge aus der Entscheidung in BFHE 211, 227, BStBl II 2006, 504, dass es zum 1. Januar 1999 ggf. ein "positives Startkapital" bei der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG 1999 geben müsse.