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Timestamp: 2019-05-24 15:06:49+00:00
Document Index: 61021058

Matched Legal Cases: ['art. 1', 'art. 17', 'art. 74', 'art. 74', 'art. 1', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 8']

Reverse charge Nuove fattispecie e charimenti
Crosti & Chiavacci
Recentemente, con la circolare n. 14/E del 27 marzo 2015, l’Agenzia delle Entrate ha fornito gli attesi chiarimenti in merito alle nuove fattispecie di reverse charge introdotte dalla Legge di stabilità 2015, in vigore dal 1° gennaio 2015.
Come già illustrato nella nostra circolare 3 del 20 gennaio u.s., l’art. 1, comma 629, lett. a) della Finanziaria 2015 ha introdotto, all’art. 17 comma 6 del DPR n. 633/72, nuove fattispecie di applicazione del reverse charge in ambito di:
prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento, relative ad edifici (lett. a-ter);
trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra, di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla Direttiva n. 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e all’energia elettrica nonché cessioni di gas e di energia elettrica ad un soggetto passivo rivenditore (lett. d-bis, d-ter e d-quater);
cessioni di beni effettuate nei confronti di ipermercati, supermercati e discount alimentari (lett. d-quinquies) – non ancora in vigore.
Inoltre, per effetto della modifica dell’art. 74, comma 7, DPR n. 633/72 ad opera della lett. d) del citato comma 629, il reverse charge già previsto per i “rottami” è applicabile anche alle cessioni di pallet (bancali di legno).
Prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici (lett. a-ter)
Come chiarito dall’Agenzia, la nozione di edificio va intesa in senso restrittivo e va pertanto riferita ai soli fabbricati e non “alla più ampia categoria dei beni immobili”.
Quindi, non rientrano nella disposizione in esame le prestazioni:
aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, ecc., salvo che gli stessi costituiscano parte integrante dell’edificio (ad esempio piscina collocata sul terrazzo, giardino pensile, impianto fotovoltaico collocato sul tetto);
relative a beni mobili “di ogni tipo”.
In particolare, le prestazioni soggette al reverse charge riguardano i fabbricati ad uso abitativo o strumentale, anche se di nuova costruzione, nonché parti di essi (come ad esempio il singolo locale di un edificio), compresi quelli in corso di costruzione rientranti nella categoria catastale F/3 e le unità in corso di definizione rientranti nella categoria catastale F/4.
Al fine di individuare le prestazioni in esame, “allo scopo di evitare incertezze interpretative”, va fatto riferimento ai codici attività della Tabella Ateco 2007.
Come precisato nella Circolare n. 14/E in esame, non rileva:
il fatto che il prestatore operi nel settore edile, ossia che svolga un’attività ricompresa nella Sezione F della predetta Tabella. Di conseguenza è necessario avere riguardo esclusivamente alla tipologia di prestazione e non anche all’attività esercitata dal prestatore;
il fatto che le prestazioni siano rese dal subappaltatore nei confronti di imprese di costruzione/ristrutturazione, nonché nei confronti di un contraente generale;
il rapporto contrattuale stipulato tra le parti e la tipologia di attività esercitata: il reverse charge interessa non solo le prestazioni effettuate nell’ambito di contratti di subappalto, ma tutte le prestazioni rese nei rapporti tra soggetti passivi IVA, anche nei confronti di committenti che non operano nel settore edile o dei contraenti generali.
L’Agenzia, ribadendo quanto già chiarito nella Circolare del 29.12.2006, n. 37/E, conferma inoltre che le forniture di beni con posa in opera sono escluse dall’applicazione del reverse charge in quanto nelle citate operazioni la posa in opera assume una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene e pertanto, ai fini IVA, le stesse costituiscono cessioni di beni e non prestazioni di servizi.
Servizi di pulizia di edifici
I servizi di pulizia di edifici (ad esempio, servizio di pulizia reso da un’impresa nei confronti di una società/studio professionale) sono soggetti all’inversione contabile se rientranti nelle attività di cui ai seguenti codici Ateco 2007.
81.22.02 altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari industriali (ancorché detto codice riguardi anche la pulizia specializzata di impianti e macchinari industriali, il reverse charge non è applicabile a dette operazioni posto che tali beni non rientrano nella nozione di edifici).
Dal meccanismo in esame risultano quindi escluse le attività di disinfestazione (codice attività 81.29.10).
Servizi di demolizione, installazione impianti, completamento di edifici
Relativamente alle prestazioni di servizi di demolizione ed installazione di impianti relative ad edifici, va fatto riferimento ai seguenti codici attività:
43.11.00 demolizione;
Con riguardo alle prestazioni di completamento di edifici, l’Agenzia chiarisce che detto termine “è utilizzato dal Legislatore in modo atecnico” e che pertanto è necessario fare riferimento ai seguenti codici attività:
43.32.02 posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili (la posa in opera di “arredi” è esclusa dall’applicazione del reverse charge, in quanto non rientra nella nozione di completamento relativo ad edifici);
Come specificato nella Circolare n. 14/E in esame:
sono soggette al reverse charge le prestazioni di servizi consistenti nel rifacimento di una facciata di un edificio;
sono escluse dal reverse charge le prestazioni di servizi relative alla preparazione di un cantiere, identificate dal codice attività 43.12, in quanto riferite alla fase “propedeutica della costruzione”.
Contratto unico con pluralità di prestazioni
La circolare 14/E ha precisato che, qualora un unico contratto annoveri una pluralità di prestazioni di servizi, soltanto in parte soggette a reverse charge, è necessario scomporre le operazioni in quanto l’inversione contabile “costituisce la regola prioritaria” (si pensi ad un contratto che prevede l’installazione di un impianto ed altre prestazioni di servizi).
In particolare, “le singole prestazioni soggette a reverse charge dovranno essere distinte dalle altre prestazioni di servizi ai fini della fatturazione, in quanto soggette in via autonoma al meccanismo dell’inversione contabile”. L’Agenzia, tuttavia, consapevole che “stante la complessità delle tipologie contrattuali riscontrabili nel settore edile, le indicazioni sopra fornite potrebbero risultare di difficile applicazione con riferimento all’ipotesi di un contratto unico di appalto – comprensivo anche di prestazioni soggette a reverse charge ai sensi della lettera a-ter) – avente ad oggetto la costruzione di un edificio ovvero interventi di restauro, di risanamento conservativo e interventi di ristrutturazione edilizia di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c) e d), del decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380”, ritiene che “in una logica di semplificazione [omissis] anche con riferimento alle prestazioni riconducibili alla lettera a-ter), trovino applicazione le regole ordinarie e non il meccanismo del reverse charge”.
Di conseguenza non è necessario scomporre le prestazioni qualora il contratto avente ad oggetto la ristrutturazione di un edificio preveda anche l’installazione di impianti. In tal caso l’intera prestazione sarà soggetta ad IVA con le modalità ordinarie e non dovrà quindi essere applicato il reverse charge.
Settore energetico (lett. d-bis, d-ter e d-quater)
L’Agenzia delle Entrate ha fornito le seguenti precisazioni:
Articolo 17, comma 6, lettera d-bis)
Per individuare i “trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra” va fatto riferimento agli artt. 3 e 12, Direttiva n. 2003/87/CE, le cui disposizioni sono state recepite, tra gli altri, con il D.Lgs. n. 216/2006 e il D.Lgs. n. 30/2013.
Articolo 17, comma 6, lettera d-ter)
In tale ambito vanno ricompresi i trasferimenti aventi ad oggetto:
i “certificati che hanno finalità di incentivazione dell’efficienza energetica o della produzione di energia da fonti rinnovabili”, come già precisato nella Circolare 19.2.2015, n. 6/E,;
le unità di riduzione delle emissioni (ERU);
le riduzioni certificate delle emissioni (CER).
Articolo 17, comma 6, lettera d-quater)
Con riferimento all’individuazione del “soggetto passivo – rivenditore”, definito quale “soggetto passivo la cui principale attività in relazione all’acquisto di gas, energia elettrica [omissis] è costituita dalla rivendita di detti beni ed il cui consumo personale di detti prodotti è trascurabile”, l’Agenzia precisa che:
se una parte del prodotto è destinato al consumo immediato del soggetto in esame, la qualifica di “rivenditore” non viene meno se detto consumo è di trascurabile entità;
“non è necessario avere riguardo al complesso delle attività svolte [omissis] ma bisogna esaminare il comportamento del soggetto in relazione ai singoli acquisti di gas ed elettricità”.
Cessione di pallet recuperati
Come accennato, la Finanziaria 2015, modificando l’art. 74, comma 7, DPR n. 633/72, assoggetta al regime IVA dei “rottami” anche le cessioni di bancali in legno (pallet) recuperati a cicli di utilizzo successivi al primo; di fatto, come chiarito dall’ Agenzia, tutte le fasi di rivendita successive alla prima vanno assoggettate al meccanismo del reverse charge.
Casi particolari esaminati dalla circolare
La circolare ha preso in esame anche alcuni casi particolari:
Come noto, l’art. 1, commi da 54 a 89, Finanziaria 2015 ha introdotto, a decorrere dal 2015, il nuovo regime forfetario riservato alle persone fisiche (imprese e lavoratori autonomi).
L’Agenzia, nella Circolare n. 14/E, precisa che tali soggetti beneficiano di una serie di semplificazioni:
non possono applicare il reverse charge alle cessioni di beni/prestazioni di servizi effettuate, analogamente a quanto già chiarito nella citata Circolare n. 37/E per i contribuenti minimi;
qualora acquistino beni/prestazioni di servizi assoggettati a reverse charge “non potendo esercitare il diritto alla detrazione, dovranno effettuare il versamento dell’imposta a debito” entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.
Come già precisato dall’Agenzia nella Circolare n. 44/E del 26.11.2012, il regime dell’IVA per cassa non è applicabile alle operazioni per le quali l’IVA è praticata “secondo regole peculiari”, tra le quali rientrano le operazioni soggette a reverse charge. Con riguardo a tali operazioni infatti l’acquirente/committente non può effettuare il differimento dell’esigibilità dell’IVA, posto che il soggetto tenuto al versamento è colui che ha ricevuto il bene/servizio.
L’art. 17-ter, DPR n. 633/72, prevede un particolare metodo di assolvimento dell’IVA, c.d. split payment, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti di determinati Enti pubblici, tenuti questi ultimi a versare l’IVA direttamente all’Erario e non al fornitore
L’Agenzia conferma che lo split payment non può essere applicato per le prestazioni di servizi in esame, soggette al reverse charge da parte dell’Ente destinatario della fattura nell’esercizio dell’attività commerciale.
Utilizzo plafond
In presenza di una dichiarazione d’intento riferita ad operazioni assoggettate al reverse charge, “troverà applicazione la disciplina del reverse charge, che “attesa la finalità antifrode, costituisce la regola prioritaria”.
Secondo l’Agenzia per tali operazioni non può essere utilizzato il plafond e pertanto le stesse vanno fatturate dal fornitore ai sensi dell’art. 17, comma 6, DPR n. 633/72 e non ai sensi dell’art. 8, comma 1, DPR n. 633/72.
In presenza di un unico contratto comprendente una pluralità di servizi, in parte soggetti al reverse charge ed in parte soggetti ad IVA, l’Agenzia precisa che in caso di difficoltà nell’individuazione della relativa parte (anche per
motivi di formulazione del contratto), è necessario procedere alla scomposizione dell’operazione oggetto del contratto, individuando le singole prestazioni assoggettabili al reverse charge.
Nella Circolare n. 14/E in esame, l’Agenzia delle Entrate rileva che in presenza di un acquisto promiscuo, effettuato da un ente non commerciale, ossia acquisti di servizi riferiti:
sia all’attività commerciale (assoggettabili al reverse charge);
sia all’attività istituzionale.
al fine di individuare la corretta modalità di applicazione dell’IVA è necessario far riferimento a criteri oggettivi (accordi contrattuali tra le parti, corrispettivo pattuito, carattere dimensionale dell’edificio, ecc.).
L’Agenzia propone il seguente esempio:
l’associazione culturale Alfa acquista per € 7.200 servizi di pulizia dei propri locali di superficie complessiva pari a 400 mq, di cui:
30 mq adibiti allo svolgimento dell’attività commerciale (bar);
370 mq adibiti allo svolgimento dell’attività istituzionale.
Considerato che la percentuale del locale adibita:
all’attività commerciale è pari al 7,5% (30 x 100 : 400);
all’attività istituzionale è pari al 92,5% (370 x 100 : 400);
il corrispettivo va così suddiviso:
quota servizio attività commerciale = € 540 (7.200 x 7,5%);
quota servizio attività istituzionale = € 6.660 (7.200 x 92,5%).
In presenza di un corrispettivo (unico) riferito ad un contratto comprensivo di una pluralità di servizi, alcuni dei quali soggetti al reverse charge ed altri ad IVA con le modalità ordinarie, bisogna individuare la parte di corrispettivo relativa ai servizi a cui è applicabile il reverse charge e quella a cui non si applica, utilizzando i criteri sopra illustrati.
Posto che l’applicazione della disciplina in esame alle fatture emesse dall’1.1.2015 poteva generare profili di incertezza, l’Agenzia delle Entrate precisa che sono fatti salvi e non sanzionabili eventuali comportamenti difformi posti in essere fino al 27 marzo 2015.
Da ciò si desume che non devono essere poste in essere rettifiche di documenti già emessi fino a tale data se difformi rispetti ai chiarimenti contenuti nella circolare 14/E.
Tag: legge di stabilità Reverse charge
Alessandro Crosti 29 Aprile 2015 22 Giugno 2016 Accertamento Fiscale, News
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