Source: https://www.steuernaktuell.de/kategorien/einkommensteuer/page/2/
Timestamp: 2019-01-24 12:51:11
Document Index: 203549891

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', '§ 23', '§ 126', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 164', '§ 126', '§ 6', '§ 21', '§ 9', '§ 9', '§ 7', '§ 255', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 255', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 538', '§ 7', '§ 118', '§ 6', '§ 6', '§ 23', '§ 23', '§ 22', '§ 2', '§ 23', '§ 23', '§ 13', '§ 23', '§ 10', '§ 2', '§ 10', '§ 2', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23']

Einkommensteuer | Steuern aktuell | Page 2
Entschließt sich der Steuerpflichtige, eine Investition zu tätigen, die letztlich nicht durchgeführt werden kann, weil sein Geschäftspartner ihm die –tatsächlich niemals gegebene– Lieferbarkeit des Investitionsobjekts in betrügerischer Absicht nur vorgespiegelt hat, ist die einkommensteuerrechtliche Qualifikation der Einkunftsart, der die verlorenen Aufwendungen des Steuerpflichtigen zuzuordnen sind, nicht objektiv-rückblickend nach den tatsächlichen Verhältnissen vorzunehmen, sondern nach der Sichtweise des Steuerpflichtigen im Zeitpunkt des Abschlusses der maßgebenden Verträge.
Spiegelt ein Geschäftspartner dem Steuerpflichtigen vor, er könne durch den Erwerb eines –tatsächlich nicht existierenden– Blockheizkraftwerks elektrischen Strom erzeugen und im eigenen Namen sowie für eigene Rechnung, wenn auch durch Einschaltung eines Geschäftsbesorgers, vermarkten, sind die dem Steuerpflichtigen zur Durchführung dieser Investition entstandenen Aufwendungen auf die Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb gerichtet und daher als vorweggenommene Betriebsausgaben abziehbar.
Eine nur schwach ausgeprägte, aber im Kern gleichwohl gegebene Unternehmerinitiative kann durch ein eindeutig vorhandenes Unternehmerrisiko dergestalt ausgeglichen werden, dass in der Gesamtschau die –für die Annahme gewerblicher Einkünfte erforderliche– Selbständigkeit der Betätigung zu bejahen ist.
Ein zivilrechtlicher Vertrag, der eine Kapitalüberlassung gegen eine erfolgsabhängige Vergütung vorsieht, kann nur dann als partiarisches Darlehen beurteilt werden, wenn dem Darlehensgeber ein Anspruch auf Rückzahlung des hingegebenen Geldes zusteht und keine Verlustbeteiligung vereinbart worden ist.
Ist nicht von vornherein ausgeschlossen, dass eine bestimmte Gestaltung die Voraussetzungen des § 15b EStG erfüllt, ist hierüber im Verfahren der gesonderten Feststellung nach § 15b Abs. 4 EStG zu entscheiden.
BFH Urteil vom 7.2.2018, X R 10/16
Veräußerung oder Rückabwicklung von geschlossenen Immobilienfonds
Bestehen Anhaltspunkte dafür, dass die als Kaufpreis bezeichnete Gegenleistung teilweise auch für andere Verpflichtungen des Veräußerers erbracht worden ist (hier: Verzicht auf Schadensersatzansprüche, Rücknahme von Klagen), die nicht den Tatbestand des § 23 Abs. 1 EStG erfüllen, ist der vereinbarte Kaufpreis insoweit aufzuteilen.
Für Zwecke der Aufteilung ist das veräußerte Wirtschaftsgut zu bewerten; übersteigt die Gegenleistung den Wert des veräußerten Wirtschaftsguts, spricht dies dafür, dass der übersteigende Teil der Gegenleistung nicht zum Veräußerungspreis gehört, sondern eine andere Verpflichtung entgolten oder ein Teil der Gegenleistung unentgeltlich zugewendet werden soll.
BFH Urteil vom 11.07.2017 – IX R 27/16 BFH/NV 2017, 1601
Die Z-KG war –neben weiteren geschlossenen Immobilienfonds– ab 1995 von der B-AG initiiert worden. Diese hatte sich dazu mehrerer zwischengeschalteter Tochtergesellschaften bedient, u.a. der L-Bank sowie der Y-GmbH. An den Fondsgesellschaften wurden Treuhandkommanditisten beteiligt, die sowohl im eigenen Namen als auch für noch zu werbende Treugeber Gesellschaftsanteile hielten. Kapitalanlegern wie dem Kläger wurde nach einheitlichem Muster der Abschluss von Treuhandverträgen angeboten, wonach sich der Treuhandkommanditist verpflichtete, seine Beteiligung künftig treuhänderisch für die Kapitalanleger (Treugeber) zu verwalten. Der Treuhandkommanditist übte seine Gesellschafterrechte nach deren Weisungen aus. Im Innenverhältnis der Gesellschafter zueinander und im Verhältnis zur Gesellschaft wurden die Treugeber wie unmittelbar beteiligte Kommanditisten behandelt. Sie durften an den Gesellschafterversammlungen teilnehmen und die auf ihre Beteiligungen entfallenden Stimmrechte sowie die einem Kommanditisten nach dem Gesetz zustehenden Kontroll- und sonstigen Rechte unmittelbar selbst ausüben. Dem Kläger stand außerdem ein Andienungsrecht zu, nach Ablauf von 25 Jahren den Anteil zum Nominalwert und nach Ablauf von 30 Jahren zu 115 % des Nominalwerts an eine Konzern-Gesellschaft der B-AG zurückzugeben.
Mit (geändertem) Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 14. September 2012 erfasste der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) mit Blick auf den von der Y-GmbH geleisteten Auszahlungsbetrag bei dem Kläger erstmals Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft. Das FA übernahm dabei die jeweilige Veräußerungsgewinnberechnung, die sich aus einer (informatorischen) Mitteilung des für die Fondsgesellschaften zuständigen Finanzamts ergab. Danach wurden die nachfolgenden Veräußerungsgewinne ermittelt:
Auszahlungsbetrag	23.603,19 EUR
+ anteilige Verbindlichkeiten	+ 66.662,87 EUR
= gesamter Veräußerungspreis	90.266,06 EUR
x anteiliger Veräußerungspreis der Immobilien	x 76,85 %
=	69.372,81 EUR
./. anteilige steuerliche Buchwerte der Immobilien	56.362,32 EUR
= Veräußerungsgewinn	13.010,49 EUR
Die Kläger beantragen, das Urteil des FG Köln vom 1. Juni 2016 14 K 545/14 und die Einspruchsentscheidung vom 29. Januar 2014 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 14. September 2012 dahin zu ändern, dass die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften des Klägers um 13.011 EUR niedriger angesetzt werden.
Es liege ein privates Veräußerungsgeschäft vor und der Veräußerungsgewinn sei unter Einbeziehung der Verbindlichkeiten zutreffend ermittelt worden. Der Kläger habe sich im Vergleichswege geeinigt und auf “etwaige” Schadensersatzansprüche verzichtet. Daher sei nicht davon auszugehen, dass der Kläger eine pauschale Schadensersatzzahlung erhalten habe. Über die vom Kläger geltend gemachten Schadensersatzansprüche sei keine rechtsverbindliche Aussage getroffen worden. Ob daher Schadensersatzansprüche überhaupt bestanden hätten, sei ungeklärt. Daher sei auch keine Aufteilung des Kaufpreises vorzunehmen.
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
Das FG hat zwar ohne Rechtsfehler den Vergleichsvertrag vom 23. Dezember 2008 als steuerbare Veräußerung i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gewürdigt. Es hat aber den Veräußerungsgewinn rechtlich fehlerhaft ermittelt. Zur Begründung verweist der Senat auf seine Entscheidungen vom 6. September 2015 IX R 27/15, die sich mit vergleichbaren Fondsbeteiligungen befassen.
Die vom FA vorgenommene Ermittlung des Gewinns aus einem privaten Veräußerungsgeschäft lässt sich auch nicht auf die in der Folge des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 17. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) geänderte Fassung des § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG stützen. Danach ist der Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. Auch dieser Formulierung des Gesetzes lässt sich eindeutig entnehmen, dass § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG die Frage der Steuerbarkeit der Grundstücksveräußerung betrifft, aber nicht die “Technik” der Gewinnermittlung beeinflusst (so aber A. Fink, Neue Wirtschafts-Briefe –NWB– 2016, 3912 und NWB 2017, 643, 648; Lupczyk, Finanz-Rundschau 2017, 177, 184). Der Gesetzesbegründung lässt sich ein derartiges, mit der Anpassung der Formulierung verfolgtes Regelungsziel ebenfalls nicht entnehmen, da dort lediglich von “redaktionelle(n) Änderungen” gesprochen wird (vgl. BTDrucks 16/4841, S. 58).
Das Verfahren ist nicht spruchreif und an das FG zurückzuverweisen. Der Senat kann auf der Grundlage der Feststellungen des FG nicht beurteilen, ob der Kläger aus der Veräußerung seiner mittelbaren Beteiligung einen Gewinn oder Verlust erzielt hat. Hinsichtlich der vom FG vorzunehmenden Aufklärungsmaßnahmen und der weiteren Ermittlung des Veräußerungsgewinns verweist der Senat ebenfalls auf seine Entscheidungen und die dortigen Ausführungen.
BFH Urteil vom 09.05.2017 – IX R 6/16 BFH/NV 2017, 1652
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) erließ unter dem 17. Mai 2010 einen gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr, in dem die geltend gemachten Aufwendungen zunächst als sofort abzugsfähige Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt wurden.
Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die von den Klägern geltend gemachten Aufwendungen für die durchgeführten Renovierungsmaßnahmen nicht den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zuzuordnen und damit lediglich im Rahmen der Absetzung für Abnutzung (AfA) zu berücksichtigen sind, sondern sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand darstellen und damit als Werbungskosten von den Einkünften der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden können.
Aufwendungen, die –wie im Streitfall– durch die Absicht veranlasst sind, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen, sind dann nicht als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) sofort abziehbar, wenn es sich um Anschaffungs- oder Herstellungskosten handelt. In diesem Fall sind sie nur im Rahmen der AfA zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 1, 4 und 5 EStG).
Welche Aufwendungen zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zählen, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 HGB. Danach sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, ferner die Anschaffungsnebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten. Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen.
Der Begriff der Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG ist gesetzlich nicht definiert und bedarf daher der Auslegung. Hierunter sind bauliche Maßnahmen zu verstehen, durch die Mängel oder Schäden an vorhandenen Einrichtungen eines bestehenden Gebäudes oder am Gebäude selbst beseitigt werden oder das Gebäude durch Erneuerung in einen zeitgemäßen Zustand versetzt wird. Zu den Aufwendungen i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gehören daher unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung sämtliche Aufwendungen für bauliche Maßnahmen, die im Rahmen einer im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes vorgenommenen Instandsetzung und Modernisierung anfallen; hierzu zählen grundsätzlich auch sog. Schönheitsreparaturen (wie das Tapezieren, Anstreichen oder Kalken der Wände und Decken, das Streichen der Fußböden, Heizkörper, der Innentüren und Außentüren sowie der Fenster) sowie Kosten für die Herstellung der Betriebsbereitschaft. Nicht zu den Aufwendungen i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gehören nach dem Wortlaut des Satzes 2 der Vorschrift ausdrücklich nur Aufwendungen für Erweiterungen i.S. von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.
Für diese Auslegung hat der Senat in den genannten Grundsatzurteilen zum einen den Wortlaut und die Systematik der Vorschrift angeführt, die dafür sprechen, dass der Gesetzgeber bewusst den Begriff der Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen weit verstehen und eine im Einzelfall schwierige Abgrenzung von Erhaltungsaufwendungen zu Kosten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft vermeiden wollte. Zum anderen spricht für diese Auslegung der vom Gesetzgeber mit der Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG verfolgte Zweck, einerseits die bis zur Rechtsprechungsänderung des Senats bestehende Rechtslage zum anschaffungsnahen Aufwand gesetzlich festzuschreiben und andererseits aus Gründen der Rechtsvereinfachung und -sicherheit eine typisierende Regelung zu schaffen.
Unbeschadet der Frage, ob mit dieser Gesetzesbegründung die seinerzeitige höchstrichterliche Rechtsprechung und die durch sie verworfene frühere “Rechtslage” –in Form der in R 157 Abs. 4 der Einkommensteuer-Richtlinien niedergelegten Auffassung und der hiervon im Einzelnen auch abweichenden Praxis der Finanzverwaltung– zutreffend wiedergegeben worden ist (anderer Ansicht z.B. Spindler, Der Betrieb –DB– 2004, 507, 509), findet sich darin kein Hinweis zu der im vorliegenden Streitfall entscheidenden Frage, ob Aufwendungen für “anschaffungsnah” durchgeführte Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, welche durch nach dem Erwerb eingetretene Schäden –im Sinne einer Kausalität– verursacht worden sind, vom Regelungsgehalt der Norm erfasst sein sollten. Der Gesetzgeber hat diese Frage erkennbar weder gesehen noch ausdrücklich in dem Sinne regeln wollen, dass solche Kosten unter den Tatbestand der Regelung in § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zu subsumieren sind; da der nach der Gesetzesbegründung verfolgte Normzweck vielmehr lediglich auf die Aufrechterhaltung des Status Quo vor Ergehen. Danach fallen Kosten für (anschaffungsnahe, aber unvermutete) Instandsetzungsmaßnahmen jedenfalls dann nicht unter den Tatbestand des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG, wenn der maßgebliche Schaden nach Erwerb des Gebäudes eingetreten und auf das schuldhafte Verhalten Dritter zurückzuführen ist. Eine solche teleologische Reduktion zielt darauf ab, den Geltungsbereich der Norm mit Rücksicht auf ihren Gesetzeszweck gegenüber dem zu weit gefassten Wortlaut einzuschränken sie ist im Streitfall vorzunehmen, weil eine auf den Wortlaut abstellende Auslegung über den Normzweck –die Wiederherstellung der Rechtslage vor Ergehen der geänderten höchstrichterlichen Rechtsprechung zum anschaffungsnahen Aufwand– hinausgehen und mithin zu einem sinnwidrigen Ergebnis führen würde (so zutreffend Dickhöfer, Anm. zur Vorinstanz, EFG 2016, 632, 633).
Nach diesen Grundsätzen hat das FG im Streitfall zutreffend die vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen insgesamt nicht den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zugeordnet.
Denn im Regelfall kann zwar von einer Renovierung und Modernisierung im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes ausgegangen werden, soweit bauliche Maßnahmen innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung durchgeführt werden. Insoweit enthält die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG eine Regelvermutung für das Vorliegen anschaffungsnaher Herstellungskosten, ohne dass es einer Einzelfallprüfung bedarf. Übersteigen die hierfür angefallenen Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 % der für den Erwerb des Gebäudes aufgewandten Anschaffungskosten, sind diese insgesamt als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zu behandeln..
Im Rahmen dieser Regelvermutung sind auch die Kosten für Instandsetzungsmaßnahmen zur Beseitigung verdeckter –im Zeitpunkt der Anschaffung des Gebäudes jedoch bereits vorhandener– Mängel den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zuzuordnen; denn bei der Abgrenzung des sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwands von den Herstellungskosten kommt es nicht auf die subjektiven Vorstellungen des Erwerbers vom Zustand des Gebäudes an. Soweit der BFH in früheren Entscheidungen die Auffassung vertreten hat, die Kosten der Beseitigung verdeckter Mängel seien allgemein nicht als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu beurteilen, weil solche Mängel zu keiner Minderung des Kaufpreises geführt hätten..
Nichts anderes gilt für Kosten zur Beseitigung von bei Anschaffung des Gebäudes angelegter, aber erst nach dem Erwerb auftretender altersüblicher Mängel und Defekte; auch solche Aufwendungen sind ihrer Natur nach verdeckte Mängel und mithin in die Betragsgrenze der anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG mit einzubeziehen. Denn auch insoweit kann es nicht darauf ankommen, ob der Steuerpflichtige nach seinen subjektiven Vorstellungen im Zeitpunkt des Erwerbs von einer Mängelfreiheit des Gebäudes ausgegangen ist oder darauf vertraut hat, der Defekt werde nicht innerhalb von drei Jahren nach dessen Anschaffung auftreten.
Demgegenüber sind Kosten für Instandsetzungsmaßnahmen zur Beseitigung eines Schadens, der im Zeitpunkt der Anschaffung nicht vorhanden und auch nicht in dem oben genannten Sinne “angelegt” war, sondern nachweislich erst zu einem späteren Zeitpunkt durch das schuldhafte Handeln eines Dritten am Gebäude verursacht worden ist, nicht den anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG zuzuordnen, wenn die Maßnahmen –wie im Streitfall– vom Steuerpflichtigen innerhalb von drei Jahren seit Anschaffung zur Wiederherstellung der Betriebsbereitschaft des Gebäudes durchgeführt werden müssen; denn die Regelvermutung für das Vorliegen anschaffungsnaher Herstellungskosten i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG gilt jedenfalls für solche, von Dritten mutwillig herbeigeführte Schäden nicht. Diese Aufwendungen, die die mit dem gewöhnlichen Gebrauch der Mietsache verbundene Abnutzung (vgl. § 538 BGB) deutlich übersteigen (und die den Steuerpflichtigen ggf. auch berechtigen würden, Absetzungen für außergewöhnliche Abnutzung nach § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG in Anspruch zu nehmen), sind vielmehr als sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen.
Nach den nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffenen und daher den BFH bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) führte die Klägerin im Streitjahr an der Eigentumswohnung Renovierungsmaßnahmen zur Beseitigung von zahlreichen Schäden durch, die zeitlich gesehen erst nach dem Erwerb des Gebäudes verursacht worden sind und auf schuldhaftes Verhalten der Mieterin zurückzuführen waren. So hat das FG ausgeführt, dass die Mieterin sowohl die Eingangstür der Eigentumswohnung als auch Bodenbeläge (mutwillig) in ihrer Substanz beschädigt habe; ein weiterer Substanzschaden wurde durch einen nicht gemeldeten Wasserrohrbruch im Badezimmer verursacht. Demgegenüber hat das FG keine Umstände festgestellt, die den Schluss zulassen, die Klägerin habe das schadenstiftende Ereignis dazu genutzt, die Eigentumswohnung in einem größeren Umfang als erforderlich zu sanieren – was zwischen den Beteiligten auch zu keinem Zeitpunkt streitig war.
Die Berücksichtigung der von der Klägerin geltend gemachten Renovierungsaufwendungen ist auch nicht (anteilig) deshalb ausgeschlossen, weil die Instandsetzung auch Maßnahmen umfasst haben könnte, die –wie das Entfernen alter und das Anbringen neuer Tapeten oder das Streichen von Wänden, Decken und Türen– isoliert betrachtet zu den Schönheitsreparaturen zählen würden oder die –wie das Beseitigen eines Rohrbruches– der Behebung eines bei Anschaffung des Gebäudes angelegten, aber erst nach dem Erwerb auftretenden altersüblichen Mangels gedient haben mag. Denn auch wenn solcher Aufwand nach der geänderten Senatsrechtsprechung) grundsätzlich unabhängig von seiner handelsrechtlichen Einordnung zu anschaffungsnahen Herstellungskosten führt,wären die weiteren tatbestandlichen Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG –auch bei einer im Streitfall durchgeführten isolierten Betrachtung der genannten Maßnahmen– nicht erfüllt: Nach den dem Senat vorliegenden Akten des Streitfalles, auf die das FG im Tatbestand des angefochtenen Urteils Bezug genommen hat, überschreiten die (Netto-)Kosten für die genannten Maßnahmen den maßgeblichen Betrag von 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes nicht. Vor diesem Hintergrund besteht für eine grundsätzlich mögliche Segmentierung der insgesamt aufgewandten Kosten kein Anlass.
Die von der Klägerin geltend gemachten Renovierungsaufwendungen sind mithin insgesamt als sofort abziehbare Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen; sie stellen keine anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG dar. Die Höhe der Aufwendungen ist zwischen den Beteiligten ebenfalls nicht streitig.
Zweit- und Ferienwohnungen zur Nutzung zu eigenen Wohnzwecken
Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken “im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren” (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alternative EStG) liegt vor, wenn das Gebäude in einem zusammenhängenden Zeitraum genutzt wird, der sich über drei Kalenderjahre erstreckt, ohne sie –mit Ausnahme des mittleren Kalenderjahrs– voll auszufüllen.
BFH Urteil vom 27.06.2017-IX R 37/16 BFH/NV 2017, 1663
Mit Vertrag vom 7. September 2006 veräußerte die Klägerin das Objekt. Sie erzielte einen Veräußerungsgewinn in Höhe von… EUR.
In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (2006) gab die Klägerin den Veräußerungsgewinn nicht an. Mit geändertem Einkommensteuerbescheid 2006 vom 4. Dezember 2009 berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) den Veräußerungsgewinn in Höhe von… EUR als sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft und setzte die Einkommensteuer entsprechend höher fest. Das FA vertrat insoweit die Auffassung, dass eine Anwendung der Ausnahmeregelung in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht in Betracht käme. Der Einspruch der Klägerin blieb mit Einspruchsentscheidung vom 14. November 2011 ohne Erfolg.
Die Klägerin beantragt sinngemäß, das Urteil des FG vom 18. Oktober 2016 8 K 3825/11 aufzuheben sowie die Einspruchsentscheidung vom 14. November 2011 und den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 4. Dezember 2009 dahin zu ändern, dass die Einkommensteuer ohne die Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft in Höhe von… EUR festgesetzt wird.
Nach § 22 Nr. 2 EStG sind sonstige Einkünfte (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG) auch Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG. Dazu gehören gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG u.a. Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken (1. Alternative) oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken
Der Ausdruck “Nutzung zu eigenen Wohnzwecken” setzt in beiden Alternativen lediglich voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen; unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen oder einem Dritten bewohnt. Eine Nutzung zu “eigenen Wohnzwecken” liegt hingegen nicht vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen.
Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Denn eine Nutzung zu “eigenen Wohnzwecken” setzt weder die Nutzung als Hauptwohnung voraus noch muss sich dort der Schwerpunkt der persönlichen und familiären Lebensverhältnisse befinden. Ein Steuerpflichtiger kann deshalb mehrere Gebäude gleichzeitig zu eigenen Wohnzwecken nutzen. Erfasst sind daher auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden. Ist deren Nutzung auf Dauer angelegt, kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige noch eine (oder mehrere) weitere Wohnung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält.
Anders als § 13 Abs. 1 Nr. 4a bis 4c des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) spricht § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG nicht von einem “Familienheim”. Vor diesem Hintergrund bietet der Wortlaut der Vorschrift keinen Anhaltspunkt dafür, dass der Gesetzgeber nicht dauernd bewohnte Zweitwohnungen und ausschließlich eigengenutzte Ferienwohnungen von der Begünstigung ausnehmen wollte. Aus der Gesetzesbegründung ergibt sich nichts anderes; in ihr wird lediglich auf die Selbstnutzung und deren Aufgabe (z.B. wegen Arbeitsplatzwechsels) Bezug genommen.
Die Gegenansicht, wonach eine Nutzung zu “eigenen Wohnzwecken” wie in § 10e EStG und in § 2 Satz 2 des Eigenheimzulagengesetzes (EigZulG) bei einer Nutzung als Zweit- oder Ferienwohnung nicht vorliegen soll findet im Gesetz keine Stütze. Wenn der Gesetzgeber Zweit- und Ferienwohnungen von der Begünstigung hätte ausnehmen wollen, hätte es nahegelegen, dies –wie in § 10e Abs. 1 Satz 2 EStG und § 2 Satz 2 EigZulG– ausdrücklich zu regeln. Dies ist jedoch nicht geschehen, obwohl der Gesetzgeber in der Vergangenheit die mit der Nutzung von Zweit- oder Ferienwohnungen verbundenen Fragestellungen regelmäßig in den Blick genommen hat. Die Abgrenzung nach der Intensität der Nutzung wäre im Übrigen in der Praxis nicht nur mit erheblichem Ermittlungsaufwand verbunden, sondern würde im Einzelfall auch zu nicht sachgerechten Ergebnissen führen. Steuerpflichtige, die aufgrund fester Arbeitszeiten ihre Zweitwohnung nur an Wochenenden und in den Ferien nutzen können, wären gegebenenfalls von der Begünstigung ausgeschlossen, während Steuerpflichtige, die nicht an feste Arbeitszeiten oder an einen festen Arbeitsplatz gebunden sind und daher die Zweitwohnung häufiger und insbesondere auch an Wochentagen und außerhalb der Ferienzeiten nutzen können, ohne ersichtlichen Grund begünstigt sein könnten. Eine Ungleichbehandlung bestünde gegebenenfalls auch zwischen Steuerpflichtigen, deren Zweitwohnung in einem räumlich nahen Umfeld belegen ist und daher auch nach der Arbeit aufgesucht werden kann, und anderen Steuerpflichtigen, deren Zweitwohnung weiter entfernt liegt und daher nur an Wochenenden und in den Ferien genutzt werden kann.
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 1. Alternative EStG setzt voraus, dass die Wohnung im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt worden ist. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alternative EStG verlangt demgegenüber eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren. Im Jahr der Veräußerung und im zweiten Jahr vor der Veräußerung muss die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken nicht während des gesamten Kalenderjahrs vorgelegen haben. Es genügt ein zusammenhängender Zeitraum der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken, der sich über drei Kalenderjahre erstreckt, ohne sie –mit Ausnahme des mittleren Kalenderjahrs– voll auszufüllen.
Diesen Maßstäben entspricht das angefochtene Urteil nicht. Zu Recht hat das FG allerdings die von der Klägerin zu unterschiedlichen Zeitpunkten erworbenen jeweils hälftigen Miteigentumsanteile einer getrennten Betrachtung unterzogen. Die Erwägungen des FG zu den Voraussetzungen von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG weichen jedoch von der dargestellten Rechtslage ab. Das Urteil kann deshalb keinen Bestand haben.
Die Sache ist spruchreif. Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG hat die Klägerin den von ihrem Vater erworbenen Miteigentumsanteil im Jahr der Veräußerung (2006) und in den beiden vorangegangenen Kalenderjahren (seit Dezember 2004) in einem zusammenhängenden Zeitraum zu eigenen Wohnzwecken (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alternative EStG) und den von ihrem Bruder erworbenen Miteigentumsanteil im Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 1. Alternative EStG) genutzt. Daher hat die Klägerin mit der Veräußerung des Grundstücks kein steuerbares privates Veräußerungsgeschäft i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG verwirklicht.
In diesem Zusammenhang kann offenbleiben, ob die Klägerin den Miteigentumsanteil des Bruders voll- oder teilentgeltlich erworben hat. Denn im Fall eines teilentgeltlichen Erwerbs tritt der Erwerber hinsichtlich des unentgeltlichen Teils in die noch laufende Zehnjahresfrist des Rechtsvorgängers ein.