Source: http://kraken.slv.cz/1Afs4/2013
Timestamp: 2018-09-24 00:44:02+00:00
Document Index: 30256773

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 64', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 64', 'soud ', 'soud ', '§ 64', '§ 13', '§ 64', 'soud ', '§ 64', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 20', '§ 7', '§ 114', '§ 69', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 39', 'soud ', '§ 64', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 64', '§ 64', 'soud ', '§ 64', '§ 64', '§ 13', '§ 13', '§ 64', '§ 64', '§ 64', '§ 92', '§ 92', '§ 64', 'soud ', '§ 13', '§ 92', '§ 64', 'soud ', '§ 8', '§ 92', '§ 64', '§ 92', 'soud ', 'soud ', '§ 13', '§ 13', '§ 64', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 92', '§ 64', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 52', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

1Afs4/2013
1 Afs 4/2013-32
Spis 1 Afs 4/2013 byl spojen se spisem 1 Afs 104/2012 a pod touto spisovou znaèkou bylo rozhodnuto takto:
1 Afs 104/2012-45
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: Scanwest Plzeò spol. s r. o., se sídlem U leti¹tì 1/2761, 316 00 Plzeò, zastoupená JUDr. Vojtechem Dragúnem, advokátem se sídlem Dominikánská 287/6, 301 12 Plzeò, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno, proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Plzni ze dne 5. 9. 2011, è. j. 6534/11-1300-401171 a è. j. 6535/11-1300-401171, v øízení o kasaèních stí¾nostech ¾alobkynì proti rozsudkùm Krajského soudu v Plzni ze dne 10. 10. 2012, è. j. 57 Af 44/2011-68, a ze dne 7. 11. 2012, è. j. 57 Af 45/2011-61,
I. Vìci vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod spisovými znaèkami 1 Afs 104/2012 as e s p o j u j í ke spoleènému projednání a nadále budou vedeny pod sp. zn. 1 Afs 104/2012.
IV. ®alovanému s e náhrada nákladù øízení o kasaèních stí¾nostech n e p ø i z n á v á .
[1] Finanèní úøad v Plzni provedl u ¾alobkynì v období od 23. 3. 2009 do 20. 9. 2010 kontrolu danì z pøidané hodnoty (dále té¾ DPH ) za zdaòovací období leden a¾ prosinec 2007.
[2] Dodateèným platebním výmìrem ze dne 24. 9. 2010, è. j. 306152/10/138511403123, Finanèní úøad v Plzni vymìøil ¾alobkyni daò z pøidané hodnoty za období leden 2007 ve vý¹i 353.980 Kè a stanovil jí povinnost uhradit penále ve vý¹i 70.796 Kè. Odvolání ¾alobkynì proti citovanému dodateènému platebnímu výmìru Finanèní øeditelství v Plzni rozhodnutím ze dne 5. 9. 2011, è. j. 6534/11-1300-401171, zamítlo. Ztoto¾nilo se se závìry Finanèního úøadu v Plzni uvedenými ve zprávì o daòové kontrole, ¾e daòový subjekt (¾alobkynì) neprokázal dodání nového dopravního prostøedku Scania R420 LA42×MNA, CR19T do jiného èlenského státu.
[3] Obdobnì dodateèným platebním výmìrem ze dne 24. 9. 2010, è. j. 306182/10/138511403123, Finanèní úøad v Plzni domìøil ¾alobkyni daò z pøidané hodnoty za období únor 2007 ve vý¹i 504.827 Kè a stanovil jí povinnost uhradit penále ve vý¹i 100.965 Kè. I v tomto pøípadì Finanèní øeditelství v Plzni odvolání ¾alobkynì proti citovanému dodateènému platebnímu výmìru rozhodnutím ze dne 5. 9. 2011, è. j. 6535/11-1300-401171, zamítlo. Uzavøelo, ¾e ¾alobkynì ani v tomto daòovém øízení neprokázala dodání nového dopravního prostøedku Scania R420 CB8×6HHZ, CR16 do jiného èlenského státu.
[4] Proti rozhodnutím ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobami podanými u Krajského soudu v Plzni; ten rozsudky ze dne 10. 10. 2012, è. j. 57 Af 44/2011-68, a ze dne 7. 11. 2012, è. j. 57 Af 45/2011-61, podané ¾aloby zamítl. Krajský soud odli¹il souzené pøípady od skutkových okolností pøípadu øe¹eného Soudním dvorem Evropské unie ve vìci C-409/04 (Teleos) a dodal, ¾e v daných pøípadech ¾alobkynì objektivnì nemohla nabýt oprávnìného pøesvìdèení, ¾e v okam¾iku vystavení faktur byly splnìny podmínky pro osvobození od danì z pøidané hodnoty. Ani písemná prohlá¹ení odbìratele pøedlo¾ená ¾alobkyni nebyla podle krajského soudu zpùsobilá zalo¾it dobrou víru ¾alobkynì, ¾e vozy Scania byly skuteènì dodány do jiného èlenského státu. Soud proto neshledal ¾alobní námitky dùvodné a pøisvìdèil hodnocení dùkazù i interpretaci § 64 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ zákon o DPH ), kterou uèinily správní orgány.
[5] ®alobkynì (dále té¾ stì¾ovatelka ) napadla rozsudky krajského soudu vèas podanými kasaèními stí¾nostmi namítajíc, ¾e jsou dány dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ s. ø. s.), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem a vadu øízení spoèívající v nesprávném vyhodnocení dùkazního bøemena v daòovém øízení. Stì¾ovatelka je pøesvìdèena, ¾e se krajský soud nedostateènì vypoøádal se skutkovými zji¹tìními, zejména s prohlá¹ením poøizovatele o vývozu zbo¾í ze dnù 16. 1. 2007 a 20. 2. 2007. Krajský soud rovnì¾ dle stì¾ovatelky nesprávnì vyhodnotil výpovìï svìdka D. B., ¾e jednatel spoleènosti Smart Project D GmbH nevystavil pøedmìtná prohlá¹ení pøi pøedání pøedmìtu prodeje, ale a¾ pøed vystavením faktur.
[6] Podle stì¾ovatelky nemù¾e obstát ani závìr krajského soudu o odli¹nosti vìci stì¾ovatelky od pøípadu øe¹eného Soudním dvorem EU ve vìci Teleos. Jedinou odli¹ností je vzdálenost pøi dodání zbo¾í do jiného èlenského státu: ve vìci Teleos ¹lo o dodávku z Velké Británie do ©panìlska a nyní ¹lo o dodání pøedmìtu prodeje z Plznì do Weidenu ve Spolkové republice Nìmecko. Pøedmìtem prodeje byly v øe¹ené vìci dopravní prostøedky, které jsou schopné pohybovat se po vlastní ose. Popsané odli¹nosti zpùsobily, ¾e prodávající mohl pokraèování v okam¾iku vystavení faktur nabýt oprávnìného pøesvìdèení, ¾e zbo¾í bylo dodáno do jiného èlenského státu, nebo» vzdálenost mezi areálem prodávajícího a sídlem poøizovatele v Nìmecku lze absolvovat v prùbìhu dvou hodin.
[7] Pøedmìtné dodávky byly uskuteènìny za pou¾ití dolo¾ky Ex-works (EXW, tj. ze závodu), proto stì¾ovatelka nebyla povinna odbavit zbo¾í pro vývoz ani vyøizovat jiné formality. Stì¾ovatelka nemìla ¾ádnou pochybnost o existenci poøizovatele ani o jeho registraci k plátcovství danì na území Spolkové republiky Nìmecko. S pøihlédnutím ke v¹em okolnostem transakce neexistovaly pochybnosti, ¾e pøedmìt prodeje bude vyvezen na území Nìmecka. Z ¾ádných skuteèností nebylo zøejmé, ¾e by prohlá¹ení poøizovatele o vývozu dopravních prostøedkù Scania bylo nepravdivé nebo v rozporu se skuteèností.
[8] Stì¾ovatelka nesouhlasí ani s pochybností soudu, ¾e v pøedmìtných prohlá¹eních o vývozu nebylo zmínìno, kam byly pøedmìty prodeje vyvezeny. Podle ní konkrétní okolnosti projednávaného pøípadu (nìmecký subjekt registrovaný ve Spolkové republice Nìmecko k dani, adresa dodání shodná se sídlem poøizovatele, uji¹tìní jednatele poøizovatele o dodání zbo¾í do Nìmecka apod.) zalo¾ily dobrou víru stì¾ovatelky, ¾e zbo¾í bylo vyvezeno do jiného èlenského státu.
[9] Stì¾ovatelka tedy obdobnì jako v pøípadu Teleos byla v dobré víøe, ¾e zbo¾í bylo dodáno do jiného èlenského státu. Nejsou proto odpovídající úvahy krajského soudu, ¾e stì¾ovatelce nic nebránilo, aby od poøizovatele vy¾adovala nákladní list a dal¹í informace o tom, jak a kam byl pøedmìt prodeje dodán. Dùkazní bøemeno daòového subjektu nelze vykládat extenzivnì a vztahovat je na prokázání jakýchkoli skuteèností, co¾ vyplývá z bodu 37 rozsudku Soudního dvora EU ze dne 16. 10. 2010 C-430/09 nebo z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 10. 2007, è. j. 9 Afs 81/2007-60. Skuteènosti, je¾ vy¹ly najevo v rámci dokazování nebo v øízení trestním, nebyly stì¾ovatelce v dobì vystavení faktur bez danì z pøidané hodnoty známy a ani je nemohla pøedpokládat.
[10] K závìru krajského soudu o neunesení dùkazního bøemena podle § 64 odst. 1 zákona o DPH, stì¾ovatelka uvedla, ¾e v daòovém øízení navrhovala, aby byl uèinìn dotaz na pøíslu¹ného správce danì ve Spolkové republice Nìmecko za úèelem zji¹tìní, zda poøizovatel ve svém daòovém pøiznání uvádìl nákup dopravních prostøedkù. Stì¾ovatelka pøitom nemìla ¾ádnou mo¾nost sama tyto informace od nìmeckého správce danì opatøit. Tento nepøímý dùkaz pøitom mohl potvrdit dodání zbo¾í do jiného èlenského státu, jak vyplývá z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 30. 7. 2010, è. j. 8 Afs 14/2010-195. Ostatnì k provedení tohoto dùkazu byl dùvod i s ohledem na skuteènost, ¾e podle zprávy nìmeckého správce danì poøizovatel nemohl daòové správì pøedlo¾it ¾ádnou z doruèených faktur, proto¾e mu byly zabaveny Policií Èeské republiky. Jednatel poøizovatelky toti¾ ve své výpovìdi potvrdil, ¾e o pøedmìtných transakcích úètoval. Nadto byl následnì pøedmìt prodeje dodán zpìt do Èeské republiky, co¾ ¾alovaný bez jakýchkoli pochybností uznal.
[11] Krajský soud dodání pøedmìtných dopravních prostøedkù do Nìmecka zpochybnil i s odkazem na vyjádøení nìmecké daòové správy ze dne 17. 1. 2011, z ní¾ vyplynulo, ¾e poøizovatel nevyvíjel v Nìmecku ¾ádnou hospodáøskou èinnost. Citovaný dùkaz ov¹em krajský soud podle stì¾ovatelky nesprávnì zhodnotil, nebo» èl. 4 odst. 2 ©esté smìrnice definuje pojem hospodáøská èinnost jako èinnost zahrnující v¹echna stadia výroby, distribuce a poskytování slu¾eb.
[12] Stì¾ovatelka rovnì¾ nesouhlasí s interpretací § 64 zákona o DPH provedenou krajským soudem, konkrétnì s interpretací pojmu dodání . Podle § 13 citovaného zákona se dodáním rozumí pøevod práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník. Dodání do jiného èlenského státu pak pøedstavuje skuteèné odeslání nebo pøeprava zbo¾í do jiného èlenského státu. Významný je rovnì¾ èl. 5 odst. 1 ©esté smìrnice, podle nìho¾ se pod pojmem dodání zbo¾í rozumí pøevod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník. Vlastnické právo k dopravním prostøedkùm Scania v øe¹ených pøípadech bez výhrad pøe¹lo na poøizovatele ji¾ pøed fakturací. V øízení tak bylo prokázáno, ¾e pøedmìt prodeje byl dodán poøizovateli (spoleènosti Smart Project D GmbH) ve smyslu zákona o DPH. Byly tedy splnìny podmínky zakládající podle § 64 zákona o DPH nárok na osvobození od danì z pøidané hodnoty. Jiný výklad citovaného ustanovení by bylo nutno odmítnout jako extenzivní. Dal¹í zji¹tìní uèinìná v daòovém øízení, napø. ¾e pøedmìt prodeje vyvezl poøizovatel z území Èeské republiky v jiný den, ne¾ deklaroval, nebo ¾e byl pøihlá¹en k registraci vozidla do registru silnièních vozidel v Èeské republice, nelze vykládat k tí¾i stì¾ovatelky, nebo» ona se na tìchto transakcích ¾ádným zpùsobem nepodílela a nemohla o nich mít povìdomost. Stì¾ovatelka se závìrem pozastavila nad tím, ¾e odùvodnìní obou rozsudkù Krajského soudu v Plzni jsou témìø identická, aèkoliv skutková zji¹tìní po provedeném dokazování se zásadnì li¹ila.
[13] Ze v¹ech shora uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudky Krajského soudu v Plzni zru¹il a vìci mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[14] Odvolací finanèní øeditelství (¾alovaný) ve svém vyjádøení ze dne 29. 1. 2013 nejprve upozornilo, ¾e s úèinností zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, na nìj pøe¹lo procesní nástupnictví a stalo se ¾alovaným. Dále se plnì ztoto¾nilo s právním posouzením vìci, které uèinil krajský soud.
[15] V rámci dokazování pøi správì daní stì¾ovatelka neprokázala, ¾e dodala dopravní prostøedky deklarovanému kupujícímu a ¾e uvedené zbo¾í bylo vyvezeno do Spolkové republiky Nìmecko; nebyly tak naplnìny podmínky § 64 zákona o DPH. Zmiòovanou skuteènost dokládá i sdìlení ostatních orgánù veøejné moci, napø. sdìlení Magistrátu hlavního mìsta Prahy.
[16] Co se týèe výsledkù trestního øízení zmiòovaných stì¾ovatelkou v prùbìhu odvolacího øízení, jsou tyto závìry irelevantní v øízení daòovém, co¾ soud zcela nepochybným a seznatelným zpùsobem konstatoval.
[17] Podle ¾alovaného stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti neupøesnila, v jaké souvislosti se dovolává kasaèního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., proto je odkaz na citované ustanovení v kasaèní stí¾nosti ponìkud redundantní.
[18] ®alovaný tak z popsaných dùvodù navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou.
[19] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèní stí¾nosti hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou, a není na místì kasaèní stí¾nost odmítnout pro nepøípustnost. K osobì ¾alovaného soud podotýká, ¾e k 31. 12. 2012 zanikly finanèní øeditelství a finanèní úøady zøízené podle zákona è. 531/1990 Sb., o územních finanèních pokraèování orgánech, a jejich pùsobnost pøevzaly orgány finanèní správy pøíslu¹né podle zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky. V souladu s § 19 odst. 1, § 20 odst. 1 a 2 a § 7 písm. a) poslednì zmiòovaného zákona ve spojení s § 114 odst. 1 daòového øádu pøe¹la pùsobnost Finanèního øeditelství v Plzni jako orgánu rozhodujícího o odvoláních proti rozhodnutím finanèních úøadù na Odvolací finanèní øeditelství. Za ¾alovaného je proto tøeba pova¾ovat v souladu s § 69 zákona s. ø. s. právì Odvolací finanèní øeditelství.
[20] Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
[21] Nejvy¹¹í správní soud postupem podle ustanovení § 39 odst. 1 s. ø. s. spojil vìci pod sp. zn. 1 Afs 104/2012 ake spoleènému projednání, jeliko¾ v obou pøípadech jde o toto¾né úèastníky a vìci spolu skutkovì souvisejí.
[22] Kasaèní stí¾nosti nejsou dùvodné.
[23] Nejprve Nejvy¹¹í správní soud hodnotil námitku nesprávné interpretace § 64 zákona o DPH [ad IV. A); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.], poté se zabýval námitkou nesprávného posouzení skutkového stavu v daòovém øízení [ad IV. B); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. S poznámkou ¾alovaného, ¾e kasaèní dùvody ohlednì § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. nebyly v kasaèní stí¾nosti rozvedeny, se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾nil, nebo» podle jeho názoru stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti rozsáhle zpochybòovala správnost hodnocení dùkazù v daòovém øízení i otázku nesprávného posouzení rozlo¾ení dùkazního bøemena finanèními orgány i krajským soudem.
IV. A) Námitka nesprávné interpretace § 64 zákona o DPH
[24] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti zpochybòovala interpretaci § 64 zákona o DPH provedenou krajským soudem. Dodáním zbo¾í je podle ní nutno rozumìt pøevedení práva nakládat s vìcí jako vlastník na kupujícího, k nìmu¾ do¹lo podle smlouvy v okam¾iku pøedání zbo¾í v areálu stì¾ovatelky. Krajský soud k výkladu citovaného ustanovení v napadených rozsudcích uvedl, ¾e stì¾ovatelka sice s ohledem na dolo¾ku Ex-works nemìla po pøedání zbo¾í vùèi odbìrateli ji¾ ¾ádné povinnosti, av¹ak tato skuteènost ji nezbavovala povinnosti opatøit si objektivní dùkaz o tom, ¾e prodané zbo¾í opustilo Èeskou republiku. Stì¾ovatelka tak i v posuzovaných pøípadech byla v souladu s § 64 zákona o DPH povinna prokázat, ¾e pøedmìtné automobily byly dodány do jiného èlenského státu.
[25] Dodání zbo¾í uvnitø Unie jsou osvobozena na základì èl. 138 odst. 1 smìrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty (dále té¾ smìrnice 2006/112/ES ). Tato úprava s úèinností od 1. 1. 2007 nahradila úpravu obsa¾enou døíve v èl. 28c èásti A písm. a) prvního pododstavce ©esté smìrnice. Cílem zmínìné právní úpravy je pøevod daòového pøíjmu na èlenský stát, v nìm¾ do¹lo ke koneèné spotøebì dodaného zbo¾í (viz rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 7. 12. 2010 ve vìci C-285/09, trestní øízení proti R., Sb. rozh. s. I-12605, bod 37). Mechanismus vytvoøený touto úpravou spoèívá jednak v osvobození dodání vedoucího k odeslání nebo pøepravì uvnitø Unie od danì èlenským státem odeslání-doplnìného nárokem na odpoèet nebo vrácení DPH odvedené na vstupu v tomto èlenském státì, jednak ve zdanìní poøízení uvnitø Unie èlenským státem urèení. Zaji¹»uje tak jasné vymezení daòové svrchovanosti dotèených èlenských státù a umo¾òuje zamezit dvojímu zdanìní, a tedy zajistit daòovou neutralitu, která je vlastní spoleènému systému DPH (rozsudek
Soudního dvora ze dne 27. 9. 2007 ve vìci C-146/05 Albert Collée, Sb. rozh. s. I-07861, body 22 a¾ 23).
[26] Z § 64 odst. 1 zákona o DPH vyplývá, ¾e dodání zbo¾í do jiného èlenského státu plátcem osobì registrované k dani v jiném èlenském státì, které je odesláno nebo pøepraveno z tuzemska plátcem nebo poøizovatelem nebo zmocnìnou tøetí osobou, je osvobozeno od danì s nárokem na odpoèet danì, s výjimkou dodání zbo¾í osobì, pro kterou poøízení zbo¾í v jiném èlenském státì není pøedmìtem danì. Odstavec 5 citovaného ustanovení pak stanoví, ¾e dodání zbo¾í do jiného èlenského státu lze prokázat písemným prohlá¹ením poøizovatele nebo zmocnìné tøetí osoby, ¾e zbo¾í bylo pøepraveno do jiného èlenského státu, nebo jinými dùkazními prostøedky.
[27] Podle prvého odstavce ustanovení § 13 zákona o DPH se dodáním zbo¾í pro úèely tohoto zákona rozumí pøevod práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník. Pøevodem nemovitosti se pro úèely tohoto zákona rozumí pøevod nemovitosti, která se zapisuje do katastru nemovitostí, pøi kterém dochází ke zmìnì vlastnického práva nebo pøíslu¹nosti k hospodaøení. Pøevod nemovitosti, která se nezapisuje do katastru nemovitostí, se pova¾uje za dodání zbo¾í. Definice pojmu dodání zbo¾í obsa¾ená v zákonì o DPH v podstatì kopíruje znìní èl. 14 odst. 1 smìrnice 2006/112/ES (døíve èl. 5 odst. 1 ©esté smìrnice), podle nìho¾ se výrazem "dodání zbo¾í" rozumí pøevod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník. Druhý odstavec § 13 zákona o DPH pak uvádí, ¾e dodáním zbo¾í do jiného èlenského státu je dodání zbo¾í, které je skuteènì odesláno nebo pøepraveno do jiného èlenského státu.
[28] Jak stì¾ovatelka v prùbìhu øízení správnì poznamenala, pro interpretaci pojmu intrakomunitární dodání jsou v projednávané vìci stì¾ejní závìry vyslovené v rozsudku Soudního dvora ze dne 27. 9. 2007 ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í, Sb. rozh. s. I-07797. Z citovaného rozsudku vyplývá, ¾e aby byla transakce kvalifikována jako poøízení zbo¾í uvnitø Unie, musí dojít jednak k pøevedení práva nakládat jako vlastník s urèitým hmotným majetkem, a jednak k odeslání nebo pøepravì zbo¾í prodávajícím nebo samotným poøizovatelem, nebo jejich jménem, do jiného èlenského státu, ne¾ ze kterého je zbo¾í odesíláno. Základním znakem operace uvnitø Unie je toti¾ fyzický pohyb zbo¾í z èlenského státu dodání do jiného èlenského státu, tedy jeho skuteèné pøemístìní mezi èlenskými státy (srov. zejména body 40-42 rozsudku). Závìry citovaného rozsudku se sice vztahují k ustanovením ©esté smìrnice, nicménì text smìrnice 2006/112/ES se a¾ na drobné výjimky shoduje s úpravou obsa¾enou v ©esté smìrnici a v souladu s èl. 411 odst. 2 smìrnice 2006/112/ES lze odkazy na ©estou smìrnici pova¾ovat za odkazy na tuto smìrnici.
[29] Z judikatury Soudního dvora dále vyplývá, ¾e po zru¹ení kontrol na hranicích mezi èlenskými státy je pro daòovou správu obtí¾né ovìøit, zda zbo¾í fyzicky opustilo území uvedeného èlenského státu, èi nikoliv. Z tohoto dùvodu ovìøují vnitrostátní daòové orgány tyto skuteènosti pøedev¹ím na základì dùkazù poskytnutých osobami povinnými k dani a na základì jejich prohlá¹ení (srov. rozsudek ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í, bod 44). ®ádné z ustanovení smìrnice 2006/112/ES konkrétnì nestanoví, jaké dùkazy musí osoby povinné k dani pøedlo¾it, aby mohly vyu¾ít osvobození od DPH, proto vymezení charakteru èi rozsahu dùkazních prostøedkù spadá do pravomoci èlenských státù. Ty stanoví podmínky, za kterých je dodání uvnitø Unie osvobozeno od danì, aby bylo zaji¹tìno správné a jednoduché uplatòování osvobození od danì z pøidané hodnoty a aby bylo bránìno jakýmkoli daòovým únikùm, vyhýbání se daòovým povinnostem nebo zneu¾ití daòového re¾imu. Pøi výkonu svých pravomocí musí nicménì èlenské státy dodr¾ovat obecné právní zásady, které jsou souèástí právního øádu Unie, jako jsou zejména zásady právní jistoty, proporcionality a ochrany legitimního oèekávání (srov. rozsudek ve vìci C-285/09, trestní øízení proti R., body 42 a¾ 45). pokraèování
[30] Èeská republika v souladu se smìrnicí 2006/112/ES v § 64 odst. 5 zákona o DPH stanovila, ¾e dodání zbo¾í do jiného èlenského státu uvnitø Unie mù¾e prodávající prokázat písemným prohlá¹ením poøizovatele nebo zmocnìné tøetí osoby, pøípadnì jinými dùkazními prostøedky. V souladu s citovanou judikaturou Soudního dvora v¹ak stì¾ovatelka (osoba povinná k dani) musí prokázat nejen, ¾e pøi dodání zbo¾í za podmínky Ex-works zbo¾í, zbo¾í skuteènì dodala poøizovateli (spoleènosti Smart Project D GmbH), ale rovnì¾, ¾e citované zbo¾í bylo skuteènì vyvezeno z území Èeské republiky do Nìmecka pro poøizovatele, jako¾to koneèného spotøebitele takového zbo¾í (viz zejména rozsudek Soudního dvora Evropské unie ve vìci C-285/09, trestní øízení proti R.).
[31] Aby si mohla stì¾ovatelka uplatnit nárok na osvobození od danì z pøidané hodnoty v souladu s § 64 zákona o DPH, musí být kumulativnì splnìny tøi podmínky. Zbo¾í musí být dodáno do jiného èlenského státu osobì registrované k dani v jiném èlenském státì, zbo¾í musí být odesláno (pøepraveno) do jiného èlenského státu a pøeprava zbo¾í musí být zaji¹tìna plátcem, poøizovatelem nebo jimi zmocnìnou tøetí osobou. Naplnìní zmínìných podmínek vyplývajících z § 64 zákona o DPH je v souladu s § 92 odst. 3 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, povinna prokázat osoba povinná k dani (plátce). Stì¾ovatelka se tedy mýlí v tom, ¾e postaèilo provìøit skuteènou existenci spoleènosti Smart Project D GmbH v jiném èlenském státì a její plátcovství k DPH. Nutné bylo rovnì¾ prokázat dodání zbo¾í do jiného èlenského státu.
[32] V pøedmìtném pøípadì bylo pøedmìtem sporu naplnìní druhé podmínky, tedy zda bylo vùbec zbo¾í dodáno do jiného èlenského státu ve smyslu zákona o DPH, resp. jakým zpùsobem má být pojem dodání zbo¾í interpretován.
[33] Podle § 92 odst. 3 daòového øádu stíhá dùkazní bøemeno k prokázání skuteèností, které daòový subjekt uvedl v daòovém pøiznání (nyní daòovém tvrzení) pro uplatnìní osvobození zbo¾í od danì z pøidané hodnoty, pøedev¹ím daòový subjekt. K unesení dùkazního bøemene pak nemusí v¾dy staèit pøedlo¾ení formálnì bezvadných daòových dokladù èi prohlá¹ení, by» se v¹emi zákonem vy¾adovanými nále¾itostmi. Jestli¾e intrakomunitární dodání nebylo uskuteènìno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, potvrzení o dodání podle § 64 odst. 5 zákona o DPH. K tomu Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 30. 7. 2010, è. j. 8 As 14/2010-195, publikovaného pod è. 2172/2011 Sb. NSS, v¹echny citované rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu dostupné na www.nssoud.cz, uvedl: Daòový subjekt, který dodává zbo¾í do jiného èlenského státu Evropské unie, na které se vztahuje osvobození od DPH (intrakomunitární obchod), je povinen vystavit na ka¾dé takové dodání zbo¾í pro osobu, která je registrována k dani v jiném èlenském státì daòový doklad s pøedepsanými nále¾itostmi, a to do 15 dnù od data uskuteènìní dodání do jiného èlenského státu (34 odst. 1 zákona o DPH). Pokud stì¾ovatel ( ) prodej zbo¾í osvobodil od danì z pøidané hodnoty, byl povinen opatøit si relevantní dùkazy o tom, ¾e pøedmìtné zbo¾í bylo skuteènì pøepraveno do jiného èlenského státu. Této povinnosti se nemù¾e zbavit ani v pøípadì dodávky zbo¾í pøi dodacích podmínkách s dolo¾kou EXW (Ex Works-ze závodu).
[34] Z ustanovení § 13 odst. 2 zákona o DPH vyplývá, ¾e pøi dodání zbo¾í do jiného èlenského státu musí být na poøizovatele pøevedeno právo nakládat se zbo¾ím jako vlastník a pøedmìtné zbo¾í musí být fakticky pøepraveno na území jiného èlenského státu; právì tyto skuteènosti je daòový subjekt povinen pøi uplatnìní osvobození od danì z pøidané hodnoty pro intrakomunitární dodání v souladu s § 92 odst. 3 daòového øádu prokázat. Nelze tedy pøistoupit na argumentaci stì¾ovatelky, ¾e pøi dodání zbo¾í do jiného èlenského státu postaèí prokázat, ¾e na poøizovatele pøe¹lo právo nakládat se zbo¾ím jako vlastník. Ani pokud byla mezi stranami transakce sjednána dodací podmínka EXW, tedy ¾e prodávající splní své povinnosti spojené s dodávkou zbo¾í pøipravením zbo¾í k pøevzetí poøizovateli v závodì prodávajícího, nelze sni¾ovat nároky kladené na plátce danì a upustit od jejich povinnosti prokázat, ¾e zbo¾í bylo skuteènì pøepraveno do jiného èlenského státu. Stì¾ovatelka sice své povinnosti z kupní smlouvy mezi ní a spoleèností Smart Project D GmbH splnila pøedáním zbo¾í poøizovateli ve svém závodì, nicménì aby si mohla nárokovat osvobození od danì z pøidané hodnoty, byla povinna správci danì pøedlo¾it dostatek dùkazních prostøedkù rovnì¾ o tom, ¾e zbo¾í skuteènì bylo pøepraveno do jiného èlenského státu. K tomu mohla vyu¾ít zejména doklady o pøepravì, které si pøi dodání za podmínky EXW mohla opatøit od poøizovatele, resp. pøepravce.
[35] Shodný závìr o nutnosti prokázat kromì pøevedení práva nacházet se zbo¾ím jako vlastník i skuteèné pøepravení zbo¾í do jiného èlenského státu zaujala i judikatura Soudního dvora Evropské unie (zejm. citované rozsudky ve vìci C-285/09, trestní øízení proti R., nebo ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í). Neobstojí proto argumentace stì¾ovatelky, ¾e výklad § 64 zákona o DPH zaujatý ¾alovaným a krajským soudem je v rozporu se smìrnicí 2006/112/ES (døíve ©estou smìrnicí) a s eurokonformním výkladem citovaných pojmù. Námitka nesprávného posouzení právní otázky krajským soudem proto není dùvodná.
IV. B) Námitka nesprávného posouzení skutkového stavu v daòovém øízení
[36] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti dále zpochybnila závìr finanèních orgánù i krajského soudu o neunesení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Krajský soud k této otázce v napadených rozsudcích odkázal na rozsudek Soudního dvora ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í a konstatoval, ¾e dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou v daòovém øízení nebyly zpùsobilé prokázat, ¾e by pøedmìtná vozidla skuteènì byla vyvezena do jiného èlenského státu. Tuto skuteènost neprokázala stì¾ovatelka ani prohlá¹eními poøizovatele o tom, ¾e vyvezl odebrané zbo¾í z území Èeské republiky. Zmínìná prohlá¹ení souèasnì podle krajského soudu nebyla zpùsobilá zalo¾it dobrou víru stì¾ovatelky ohlednì toho, ¾e zbo¾í bylo pøepraveno do jiného èlenského státu.
[37] Ze správního spisu vyplynuly následující skuteènosti.
[38] Finanèní úøad v Plzni v rámci vyhledávací èinnosti zjistil, ¾e stì¾ovatelka prodala nìmecké spoleènosti Smart Project D GmbH v lednu a únoru roku 2007 dvì vozidla znaèky Scania na základì faktur è. 06/30673 a è. 07/30061. Na místním ¹etøení dne 6. 3. 2008 jednatel stì¾ovatelky do protokolu è. j. 77909/08/138934/1606, uvedl, ¾e prodej obou vozidel byl pùvodnì rozjednán s daòovým subjektem S & S SLU®BY s. r. o., ov¹em na pøání této spoleènosti byl cílový subjekt zmìnìn na spoleènost Smart Project D GmbH. Následnì Finanèní úøad ve Støíbøe poskytl Finanènímu úøadu v Plzni informace z jiného daòového øízení, z ní¾ vyplynulo, ¾e sám jednatel spoleènosti Smart Project D GmbH pøi jednání na finanèním úøadu ve Weidenu dne 28. 10. 2008 uvedl, ¾e pøedmìtné zbo¾í nikdy nedorazilo do Nìmecka; pøijaté faktury nemá, nebo» mu byly zabaveny Policií ÈR.
[39] S ohledem na vzniklé pochybnosti ohlednì dodání zbo¾í do jiného èlenského státu zahájil Finanèní úøad v Plzni protokolem ze dne 23. 3. 2009, è. j. 110840/09/138933401606, u stì¾ovatelky kontrolu danì z pøidané hodnoty za leden a¾ prosinec 2007. V prùbìhu kontroly byl správcem danì vyslechnut pan Martin Pokorný jednatel spoleènosti Smart Project D GmbH, který dne 29. 5. 2009 uvedl, ¾e zmínìné vozy Scania byly pøepraveny do Nìmecka a poøízení zbo¾í bylo zahrnuto do pøiznání k DPH. Pøepravou byl povìøen pan J. R., který provozuje autodopravu. K poukazu správce danì na skuteènosti uvádìné panem Pokorným v roce 2008 na finanèním úøadì ve Weidenu (¾e zbo¾í nebylo dovezeno na území Nìmecka), pan Pokorný uvedl, ¾e úøedník nìmeckého finanèního úøadu pan A. mu patrnì dobøe nerozumìl, nebo» on hovoøil anglicky, èemu¾ pan A. zøejmì nerozumìl. Pøi svìdecké výpovìdi dne 12. 4. 2010 pan Pokorný dodal, ¾e spoleènost Smart Project D GmbH nemìla v období leden a¾ èerven 2007 pokraèování
¾ádné zamìstnance ani ¾ádný sklad na území Spolkové republiky Nìmecko. Pøebráním vozidel od stì¾ovatelky na území ÈR povìøil pana L. T.; nakoupená vozidla byla následnì prodána spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. Vozidlo Scania R420 CB 8×6HHZ bylo spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. pøedáno a¾ 18. 5. 2007, pøesto¾e bylo poøízeno dne 23. 2. 2007, nebo» na vozidle byla provádìna nástavba spoleèností Schwarzmüller.
[40] K okolnostem ohlednì dopravy zbo¾í do Spolkové republiky Nìmecko byl na základì do¾ádání Finanèním úøadem v Rokycanech dne 29. 10. 2009 vyslechnut pan J. R. Konstatoval, ¾e pøepravu vozidel realizoval tahaèem s podvalníkem na základì domluvy s panem L. T.; nakládka i vykládka vozù probìhla v Rokycanech, kde vozy pøebral od pana T., který je následnì po pøíjezdu do Èeské republiky opìt pøevzal. Byla provedena pøeprava do Nìmecka asi 30 a¾ 40 km za hranice, kde poèkal z dùvodu bezpeènostní pøestávky a poté jel zpìt; zbo¾í v Nìmecku nikomu nepøedával, ani nemìl komu. Dodací ani pøepravní listy nevystavoval. Faktury dokládající uskuteènìní pøedmìtných zdanitelných plnìní pan R. vystavil na spoleènost Smart Project s. r. o. Pøíslu¹nému správci danì nicménì nebylo kompletní úèetnictví pana Rozuma pøedlo¾eno, proto v odpovìdi na do¾ádání Finanèní úøad v Rokycanech dne 9. 11. 2009, è. j. 72718/09/150910401861, uzavøel, ¾e nelze prokázat, ¾e byly pøedmìtné faktury skuteènì zaúètovány.
[41] K fakturám è. 07/30061 i è. 06/30673 pøedlo¾ila stì¾ovatelka prohlá¹ení jednatele spoleènosti Smart Project D GmbH pana Pokorného ze dnù 16. 1. 2007 a 20. 2. 2007 následujícího znìní: Potvrzujeme, ¾e zbo¾í odebrané ve Va¹í spoleènosti dne: 16. 1. 2007 faktura è. 07/30061, jsme vyvezli z území Èeské republiky. , Potvrzujeme, ¾e zbo¾í odebrané ve Va¹í spoleènosti dne: 20. února 2007 faktura è. 06/30673, bylo v plném rozsahu pøepraveno z území ÈR do Nìmecka (jiný èlenský stát EU). V ÈR se jedná o osvobozené plnìní. Daò je povinen pøiznat a zaplatit pøíjemce zbo¾í. Dále správce danì z registru vozidel zjistil, ¾e vozidlo Scania R420 LA4×2, prodané stì¾ovatelkou spoleènosti Smart Project D GmbH v lednu 2007 bylo poprvé pøihlá¹eno do registru vozidel u Magistrátu hlavního mìsta Prahy dne 22. 1. 2007; jako vlastník byla uvedena spoleènost S & S SLU®BY s. r. o., která jej nabyla od dodavatele Smart Project D GmbH na základì smlouvy ze dne 16. 1. 2007. Vozidlo Scania R420 CB 8×6HHZ prodané spoleènosti Smart Project D GmbH v únoru 2007 bylo pøihlá¹eno na základì kupní smlouvy mezi touto spoleèností a spoleèností S & S SLU®BY s. r. o. na pozdìji uvedenou spoleènost dne 5. 6. 2007 u Magistrátu mìsta Plznì.
[42] Dne 12. 4. 2010 byla vyslechnuta rovnì¾ Nadì¾da Tùmová, jednatelka spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. Uvedla, ¾e její spoleènost nakoupila zmínìné vozy Scania od spoleènosti Smart Project D GmbH a tyto vozy pøebrala dne 18. 1. 2007 a 18. 5. 2007. Správce danì vyslechl v daòovém øízení dne 12. 5. 2010 rovnì¾ pana L. T., který uvedl, ¾e pøedmìtná vozidla pøebíral od spoleènosti Smart Project D GmbH pro spoleènost S & S SLU®BY s. r. o. na dílenském dvoøe spoleènosti Scanwest Plzeò spol. s r. o.; nepamatuje si, zda byl pøebrání vozidel pøítomen i nìkdo ze spoleènosti Smart Project D GmbH. Potvrdil, ¾e vozidla byla vyvezena z území ÈR do Nìmecka a dovìzena zpìt do ÈR v ten samý den panem R.; v Nìmecku je nikdo nepøebíral.
[43] V prùbìhu odvolacího øízení byl na ¾ádost stì¾ovatelky vyslechnut dne 21. 6. 2011 D. B., obchodní zástupce stì¾ovatelky. K dodáním vozidel Scania spoleènosti Smart Project D GmbH uvedl, ¾e pøi uzavírání pøedmìtných smluv jednal s panem Pokorným a panem T. Podle nìj k pøedání vozù do¹lo v sídle stì¾ovatelky a vozidla pøebíral pan Pokorný, pan T. vozidla kontroloval po technické stránce; o pøevzetí byl vystaven pøedávací protokol. Faktury následnì vystavil pan B. na základì potvrzení od spoleènosti Smart Project D GmbH, ¾e zbo¾í bylo vyvezeno z území ÈR. Dne 17. 1. 2011 obdr¾el ¾alovaný odpovìï nìmeckého správce danì na svoji ¾ádost o informaci ze dne 15. 11. 2010, z ní¾ vyplynulo, ¾e [n]a adrese spoleènosti Smart Project
D GmbH nebyly zji¹tìny ¾ádné firemní prostory. Nachází se tam pouze po¹tovní schránka. V rámci ¹etøení pan Pokorný nepodal ¾ádné dùkazy, ¾e nákladní automobily v rámci dodání byly opravdu dopraveny do Nìmecka a pak byly znovu pøepraveny zpìt do ÈR. Z tìchto dùvodù a na základì skuteèností, které jste nám sdìlili, ( ) jsme dále vycházeli z toho, ¾e nákladní automobily v rámci pøiznaného [intrakomunitárního] dodání nepøekroèily nìmecko-èeskou hranici.
[44] Podle § 8 odst. 1 daòového øádu správce danì pøi dokazování hodnotí dùkazy podle své úvahy. Správce danì posuzuje ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co pøi správì daní vy¹lo najevo. V souladu s ji¾ shora zmiòovaným § 92 odst. 3 tohoto zákona daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v øádném daòovém tvrzení, dodateèném daòovém tvrzení a dal¹ích podáních.
[45] Z konstantní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu vyplývá, ¾e pokud daòový subjekt prokazuje nárok na osvobození od DPH formálnì bezvadnými písemnými prohlá¹eními a daòovými doklady, ale zároveò existují pochybnosti o faktickém stavu, je souèástí dùkazního bøemene daòového subjektu i prokázat existenci podmínek, za nich¾ dochází k osvobození zdanitelného plnìní od DPH (srov. shora citovaný rozsudek è. j. 8 As 14/2010-195, nebo obdobnì ve vztahu k odpoètu danì z pøidané hodnoty rozsudek ze dne 25. 10. 2006, è. j. 2 Afs 7/2006-107). Doklady o uskuteènìní zdanitelného plnìní, by» se v¹emi zákonnými nále¾itostmi, nemohou být proto podkladem pro uznání nároku na osvobození od DPH, není-li souèasnì prokázáno, ¾e k uskuteènìní podmínek podmiòujících osvobození zdanitelného plnìní od danì z pøidané hodnoty fakticky do¹lo. Podle § 64 odst. 1 zákona o DPH je dodání zbo¾í do jiného èlenského státu plátcem osobì registrované k dani z pøidané hodnoty v jiném èlenském státì, které je odesláno nebo pøepraveno z tuzemska plátcem nebo poøizovatelem nebo zmocnìnou tøetí osobou, osvobozeno od danì z pøidané hodnoty s nárokem na odpoèet danì, s výjimkou dodání zbo¾í osobì, pro kterou poøízení zbo¾í v jiném èlenském státì není pøedmìtem danì. Nárok na osvobození od DPH je tak dán pouze za zákonem stanovených podmínek, které byl správce danì oprávnìn ovìøovat a zkoumat, aby ovìøil oprávnìnost uplatnìného osvobození.
[46] V projednávané vìci stì¾ovatelka prokazovala intrakomunitární dodání vozidel Scania formálnì správnými daòovými doklady a prohlá¹eními poøizovatele-jednatele spoleènosti Smart Project D GmbH, která byla vystavena v den pøedání zbo¾í poøizovateli-o vyvezení zbo¾í do jiného èlenského státu. Správci danì vyvstaly jasné pochybnosti o správnosti skuteèností uvedených v daòových pøiznáních (tvrzeních) stì¾ovatelky (srov. bod [38]), které vyjádøil napø. ve zprávì o kontrole danì z pøidané hodnoty ze dne 20. 9. 2010, è. j. 280231/10/138933401606. Proto u stì¾ovatelky dne 23. 3. 2009 zahájil kontrolu danì z pøidané hodnoty za období leden a¾ prosinec 2007. V rámci provedené daòové kontroly bylo provedenými listinnými dùkazy a svìdeckými výpovìïmi zpochybnìno, ¾e by pøedmìtná vozidla byla skuteènì dodána do jiného èlenského státu. Správce danì stì¾ovatelku v souladu s § 92 odst. 4 daòového øádu vyzval k navr¾ení dal¹ích dùkazù prokazujících intrakomunitární dodání. Poté na základì v¹ech dùkazù provedených v øízení finanèní orgány uzavøely, ¾e stì¾ovatelka v øízení vyvezení vozù Scania do jiného èlenského státu neprokázala, proto jí domìøily daò z pøidané hodnoty za období leden a únor 2007, kdy se pøedmìtná zdanitelná plnìní uskuteènila.
[47] S hodnocením dùkazù provedeným ¾alovaným i krajským soudem se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nil. V daòovém øízení bylo postaveno na jisto, ¾e pøedmìtné vozy Scania nebyly dodány do jiného èlenského státu. Svìdci T. i Pokorný ve svých svìdeckých výpovìdích shodnì uvedli, ¾e pøeprava vozidel Scania z ÈR do Nìmecka a zpìt se uskuteènila v¾dy v jednom dni; byla zapoèata i skonèena na území ÈR a v Nìmecku zbo¾í nikdo nepøebíral. Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e nebylo ani kde zbo¾í pøebírat, resp. komu zbo¾í dodat, nebo» spoleènost pokraèování
Smart Project D GmbH (poøizovatel) v Nìmecku nemìla ¾ádný sklad, provozovnu èi jiné obchodní prostory ani zamìstnance-pouze po¹tovní schránku (viz odpovìï nìmecké daòové správy na ¾ádost o informaci ze dne 17. 1. 2011). Tvrzení svìdkù Pokorného, T. nebo R. o tom, ¾e zbo¾í bylo pøepraveno do Spolkové republiky Nìmecko a ¾e pøekroèilo èesko-nìmecké hranice, i pokud by bylo pravdivé (co¾ správce danì zpochybòoval s ohledem na skuteènost, ¾e daòové doklady pana R. o uskuteènìní pøepravy byly pozmìnìny a ¾e tento svìdek správci danì nepøedlo¾il kompletní úèetnictví a neplnil své daòové povinnosti-k tomu srov. napø. strana 17 zprávy o daòové kontrole), neprokazuje dodání zbo¾í do jiného èlenského státu podle § 13 odst. 2 zákona o DPH ve smyslu výkladu shora uvedeného (srov. bod [34] a násl.). Pro dodání do jiného èlenského státu nepostaèuje, ¾e zbo¾í fyzicky pøekroèí hranici mezi èlenskými státy (bez jakéhokoliv ekonomické kauzy) a následnì je vráceno zpìt do státu odeslání, ani¾ by bylo v jiném èlenském státì urèitému subjektu dodáno, resp. zbo¾í je pøevezeno do jiného èlenského státu jen proto, aby existoval dùkaz o jeho vyvezení do jiného èlenského státu, i kdy¾ má být následnì toté¾ zbo¾í prodáno opìt subjektu sídlícímu na území ÈR. Popsaný zpùsob neodpovídá vý¹e zmiòované zásadì daòové neutrality. Úèelovost popsané pøepravy a snaha vyhnout se placení DPH je je tím zøetelnìj¹í, ¾e je¹tì tého¾ dne nebo bezprostøednì poté bylo pøedmìtné zbo¾í poøizovatelkou Smart Project D GmbH opìtovnì prodáno jiné èeské spoleènosti-S & S SLU®BY s. r. o. Popsané poèínání nejen¾e nesleduje ¾ádný hospodáøský cíl, uva¾ujeme-li o poctivém provádìní obchodních transakcí, ale svìdèí o zbyteèném vynakládání prostøedkù na pøepravu za hranice Èeské republiky, je-li zøejmé, ¾e zbo¾í bude spoleèností Smart Project D GmbH bezprostøednì pøeprodáno spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. a registrováno do evidence vozidel v tuzemsku. Je tedy zøejmé, ¾e v daòovém øízení nebylo prokázáno dodání zbo¾í do jiného èlenského státu ve smyslu ve smyslu § 13 odst. 2 zákona o DPH, nebo» nebyly poskytnuty dùkazy o tom, ¾e by zbo¾í bylo skuteènì pøedáno subjektu sídlícímu v jiném èlenském státì. Stì¾ovatelka tak neunesla dùkazní bøemeno ohlednì prokázání intrakomunitárního dodání pøedmìtných vozù Scania, tím pádem nesplnila podmínky pro osvobození pøedmìtných zdanitelných plnìní od DPH podle § 64 odst. 1 zákona o DPH.
[48] Otázkou nicménì zùstává, zda v okam¾iku vystavení daòových dokladù bez danì z pøidané hodnoty stì¾ovatelka jednala v dobré víøe o tom, ¾e zbo¾í skuteènì do Nìmecka pøepraveno bylo. S touto argumentací stì¾ovatelka odkazuje na rozsudek Soudního dvora ve vìci Teleos a uvádí, ¾e skutkové okolnosti byly v projednávané vìci témìø toto¾né.
[49] Ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í projednávané Soudním dvorem Evropské unie pøedlo¾ili dodavatelé zbo¾í (spoleènost Teleos plc a dal¹í) správci danì v daòovém øízení nákladní listy vystavené pøepravcem, které obsahovaly údaj o zbo¾í, adresu dodání, jméno øidièe a registraèní znaèku vozidla. Popsané dùkazy mìly prokazovat dodání zbo¾í na místo urèení. Místní daòové orgány takové dùkazy pova¾ovaly za postaèující, nicménì následnì v rámci kontrol bylo odhaleno, ¾e údaje uvedené v pøepravních listech jsou nepravdivé, nicménì uznaly, ¾e Teleos a dal¹í nebyli do zmínìných podvodù nijak zapojeni. Naskytla se tak otázka, zda i za situace, kdy dodavatelé nemìli dùvod pochybovat o údajích obsa¾ených v nákladních listech ani o jejich pravosti, lze dodavatelùm dodateènì ulo¾it povinnost zaplatit DPH za pøedmìtné zbo¾í, pokud vyjde najevo, ¾e uvedené dùkazy byly nepravdivé (srov. body 14 a¾ 20 rozsudku). Soudní dvùr k této pøedbì¾né otázce pøedev¹ím uvedl, ¾e není v rozporu s právem Spoleèenství po¾adovat, aby dodavatel pøijal v¹echna opatøení, která po nìm mohou být rozumnì po¾adována, aby zajistil, ¾e operace, kterou provádí, jej nepovede k úèasti na daòovém podvodu. ( ) Okolnosti, ¾e dodavatel jednal v dobré víøe, ¾e pøijal v¹echna opatøení, která po nìm mohla být rozumnì po¾adována, a ¾e je vylouèena jeho úèast na podvodu, tudí¾ pøedstavují dùle¾ité skuteènosti pro urèení mo¾nosti ulo¾it tomuto dodavateli povinnost zaplatit DPH a posteriori (srov. body 65 a¾ 66 rozsudku). Soudní dvùr proto uzavøel, ¾e jakmile dodavatel splní své povinnosti ohlednì dùkazu dodání uvnitø Unie, aèkoliv poøizovatel nesplní svoji smluvní povinnost pøepravit zbo¾í do jiného èlenského státu, musí být za osobu povinnou k DPH pova¾ován poøizovatel.
[50] Okolnosti nyní projednávaných pøípadù se od pøípadu Teleos znaènì odli¹ují. Kromì malicherných odli¹ností zmiòovaných samotnou stì¾ovatelkou jako je charakter zbo¾í a vzdálenost mezi èlenskými státy, mezi nimi¾ mìlo dojít k intrakomunitárnímu dodání, je¾ na pøípadnou aplikaci závìrù Soudního dvora na daný pøípad nemohou mít vliv, není v projednávané vìci naplnìn hned prvý pøedpoklad zmiòovaný Soudním dvorem v bodì 68 rozsudku ve vìci C-409/04 Teleos plc a dal¹í), nebo» stì¾ovatelka (dodavatel zbo¾í) správci danì neposkytla takové dùkazy, které by prima facie prokazovaly její nárok na osvobození dodání zbo¾í uvnitø Unie. Písemná prohlá¹ení vystavená panem Pokorným, jednatelem spoleènosti Smart Project D GmbH, který sám dopravu nijak neorganizoval ani zbo¾í pøepravci nepøedával (toto zaji¹»oval údajnì pan T.), nepøedstavují vìrohodné dùkazy, na základì kterých by obezøetný podnikatel mohl usuzovat, ¾e zbo¾í skuteènì bylo vyvezeno do jiného èlenského státu. Na rozdíl od pøípadu Teleos, uvedená prohlá¹ení neobsahovala dal¹í podrobnosti, na základì kterých by bylo mo¾né faktické uskuteènìní pøepravy pøedpokládat, jako napø. místo urèení, údaj o pøevzetí zbo¾í v místì urèení, oznaèení dopravního prostøedku, kterým bylo zbo¾í pøepravováno, údaj o øidièi apod. Absence konkrétnìj¹ích údajù o deklarovaném dodání do jiného èlenského státu na potvrzení, které vystavil poøizovatel v den pøevzetí zbo¾í, mìla stì¾ovatelce signalizovat urèitou rizikovost obchodní transakce. Popsaná obecnost pøedmìtných prohlá¹ení o dodání zbo¾í do jiného èlenského státu a jejich bezvýhradná akceptace stì¾ovatelkou jako postaèující dùkaz o uskuteènìní intrakomunitárního dodání nesvìdèí o dobré víøe stì¾ovatelky, která za daných skutkových okolností mìla být obezøetnìj¹í a mìla po poøizovateli nebo pøepravci po¾adovat dal¹í dùkazy hodnovìrnì prokazující faktické dodání zbo¾í do jiného èlenského státu. Pokud tak neuèinila, nemohla v dobré víøe vystavit daòové doklady osvobozené od DPH.
[51] Stì¾ovatelka uvádìla, ¾e prohlá¹ení poøizovatele o dodání do jiného èlenského státu byla vystavena a¾ po provedení pøepravy (jak uvádìl ve své svìdecké výpovìdi pan B.) a ¾e vzdálenost mezi jejím závodem a Weidenem, lze pøekonat za dvì hodiny; pan B. se tak dle stì¾ovatelky oprávnìnì mohl domnívat, ¾e zbo¾í bylo ji¾ ten samý den pøepraveno do jiného èlenského státu. S touto argumentací se Nejvy¹¹í správní soud z dùvodù vyslovených ohlednì neprùkaznosti pøedmìtných prohlá¹ení neztoto¾nil. Lze doplnit, ¾e zmínìné tvrzení si odporuje s ostatními dùkazy provedenými v daòovém øízení, ¾e pøepravu provedl pan R. na základì domluvy s panem T. Ten v¹ak mìl vozidla pøepravit a¾ 23. 2. 2007, nicménì prohlá¹ení byla vystavena ji¾ 16. 1. 2007 a 20. 2. 2007, tedy je¹tì pøedtím, ne¾ byla pøeprava panem R. provedena. Mylná je v tomto ohledu i argumentace stì¾ovatelky, ¾e krajský soud chybnì hodnotil svìdeckou výpovìï pana B. Jak ji¾ zdej¹í soud konstatoval, výpovìï pana B. nemohla v øe¹eném pøípadì zvrátit náhled soudù i finanèních orgánù na zmínìná prohlá¹ení o vývozu zbo¾í do jiného èlenského státu. Kromì toho, ¾e si pan B. protiøeèil s panem Pokorným, T. a R. ohlednì data uskuteènìní pøepravy, text pøedmìtných prohlá¹ení s ohledem na jeho pøíli¹nou obecnost a nekonkrétnost (srov. bod [50]) nemohl zalo¾it v projednávané vìci dobrou víru stì¾ovatelky.
[52] Stejnì tak Nejvy¹¹í správní soud odmítá tvrzení stì¾ovatelky o nesprávném vyhodnocení informace od nìmecké daòové správy ze dne 17. 1. 2011 krajským soudem. Podle stì¾ovatelky tvrzení nìmecké daòové správy, ¾e spoleènost Smart Project D GmbH nevykonávala v roce 2007 ¾ádnou hospodáøskou èinnost, je nutné vykládat ve smyslu èl. 4 odst. 2 ©esté smìrnice, podle nìho¾ pod tento pojem spadá ve¹kerá èinnost obchodníkù zahrnující v¹echna stádia výroby, distribuce a poskytování slu¾eb. Pøednì je nutné zmínit, ¾e stì¾ovatelka se sice v kasaèní stí¾nosti domáhala interpretace pojmu hospodáøská èinnost ve smyslu ©esté smìrnice, nicménì ji¾ neuvádìla, jakou konkrétní èinnost podle jejího názoru mìla spoleènost Smart Project D GmbH vykonávat. Lze tak usuzovat, ¾e argumentace stì¾ovatelky smìøuje k tomu, ¾e pokud pokraèování poøizovatelka nakoupila zbo¾í od ní a následnì je dále prodala, vykonávala hospodáøskou èinnost. K tomu Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e pøedmìtem zmínìné ¾ádosti o výmìnu informací bylo zjistit, zda byl nákup vozidel Scania od stì¾ovatelky zaznamenán v úèetnictví nìmecké spoleènosti a zda byl podroben dani z pøidané hodnoty. Nìmecký správce danì provedl ¹etøení se závìrem, ¾e pan Pokorný ¾ádnými dùkazy dodání zbo¾í do Nìmecka neprokázal. Pro závìr ¾alovaného i krajského soudu o tom, zda bylo prokázáno uskuteènìní intrakomunitárního dodání èi nikoliv, tak byl úsudek nìmecké daòové správy o tom, ¾e spoleènost Smart Project D GmbH nevyvíjí ¾ádnou hospodáøskou èinnost spí¹e doplòujícím informací. Podstatou pøedmìtné informace byl nicménì závìr, ¾e nìmecký daòový subjekt dodání vozidel do Nìmecka ¾ádnými dùkazy neprokázal. Tento dùkaz tak dokreslil ostatní dùkazy provedené v daòovém øízení, z nich¾ vyplynulo, ¾e zbo¾í do jiného èlenského státu dodáno nebylo.
[53] K dobré víøe stì¾ovatelky a její nále¾ité opatrnosti pøi uzavírání pøedmìtných transakcí Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e dùkazní bøemeno ohlednì prokázání podmínek zakládajících nárok na osvobození od danì pøi intrakomunitárním dodání nesla stì¾ovatelka jako¾to dodavatel. Proto bylo nezbytné, aby v okam¾iku vystavení daòového dokladu na uskuteènìné zdanitelné plnìní osvobozené od DPH disponovala vìrohodnými a objektivními dùkazy, ¾e zbo¾í skuteènì bylo v souladu s po¾adavkem daòové neutrality pøepraveno do jiného èlenského státu, kde má být u¾íváno èi spotøebováno koneèným zákazníkem. Prohlá¹ení pana Pokorného o pøepravení zbo¾í do jiného èlenského státu z dùvodù shora popsaných (zejm. pro absenci podstatných nále¾itostí o zpùsobu provedení pøepravy a pro datum jeho vystavení-blí¾e viz bod [50]) nemohla v øe¹eném pøípadì zalo¾it dobrou víru stì¾ovatelky, ¾e jí prodávané zbo¾í skuteènì bylo dodáno do jiného èlenského státu. Stì¾ovatelka tak musela mít nebo pøi postupu s nále¾itou opatrností mìla mít urèité indicie, ¾e zbo¾í je nakoupeno daòovým subjektem z jiného èlenského státu ryze za úèelem jeho následného prodeje zpìt do èlenského státu prvního dodání. V takovém pøípadì bylo na místì s ohledem na dùkazní bøemeno upravené v § 92 odst. 3 daòového øádu dùkladnì provìøit, zda zbo¾í skuteènì bylo dodáno do jiného èlenského státu. Pokud by pochybnosti stì¾ovatelky o skuteèném vývozu zbo¾í do jiného èlenského státu pøetrvávaly, nebyla oprávnìna vystavit daòový doklad bez DPH podle § 64 odst. 1 zákona o DPH. Ze shora podrobnì popsaných skutkových okolností projednávaného pøípadu je patrné, ¾e spoleènost Smart Project D GmbH nemìla v úmyslu vozidla pou¾ívat v Nìmecku pro svoji koneènou spotøebu. Ostatnì tato spoleènost zakoupené zbo¾í obratem prodala èeské spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o., se kterou bylo pùvodnì poøízení pøedmìtných vozù v rámci obchodních jednání se stì¾ovatelkou domluveno. Zmínìných podezøelých okolností pøedmìtných transakcí si stì¾ovatelka pøinejmen¹ím v urèitých indiciích musela být vìdoma, nebo» primárnì zaèala o prodeji vozidel jednat právì se spoleèností S & S SLU®BY s. r. o., nicménì následnì zmìnila poøizovatele na nìmeckou spoleènost Smart Project D GmbH, která nemìla ¾ádné zamìstnance, øádné sídlo ani sklad.
[54] Nejvy¹¹í správní soud k tvrzení stì¾ovatelky, ¾e ¾alovaný mìl v øízení ve spolupráci s nìmeckou daòovou správou obstarat daòové tvrzení spoleènosti Smart Project D GmbH k dani z pøidané hodnoty za rozhodné období ze Spolkové republiky Nìmecko, plnì odkazuje na rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 27. 9. 2007 ve vìci C-184/05 Twoh International BV, Sb. rozh. s. I-07897. V nìm Soudní dvùr zdùraznil, ¾e daòové orgány èlenského státu, v nìm¾ se zaèíná uskuteèòovat odeslání nebo pøeprava zbo¾í v rámci jeho dodání uvnitø Spoleèenství, nejsou povinny vy¾ádat si informace od orgánù èlenského státu urèení uvedeného dodavatelem (bod 38). Povinnost prokázat uskuteènìní intrakomunitárního dodání toti¾ spoèívá primárnì na dodavateli zbo¾í. Podle Soudního dvora smìrnice [Rady 77/799/EHS ze dne 19. prosince 1977 o vzájemné pomoci mezi pøíslu¹nými orgány èlenských státù v oblasti pøímých a nepøímých daní] a naøízení [Rady (EHS) è. 218/92 ze dne 27. ledna 1992 o správní spolupráci v oblasti nepøímých daní (DPH)] nebyly pøijaty proto, aby zavedly systém výmìny informací mezi daòovými orgány èlenských státù, který by jim umo¾nil zji¹»ovat, zda dodání zbo¾í osobou povinnou k dani, která není sama schopna poskytnout dùkazy nutné k tomuto úèelu, má charakter dodání uskuteènìného uvnitø Spoleèenství (viz bod 34). Stì¾ovatelka se tedy v souladu s vý¹e uvedeným nemù¾e dovolávat povinnost správce danì obstarat dùkaz o uskuteènìní intrakomunitárního dodání od nìmeckého správce danì; dùkazní povinnost ohlednì prokázání dodání do jiného èlenského státu toti¾ podle Soudního dvora spoèívá v prvé øadì na odesílateli zbo¾í. V posuzovaném pøípadì byl nicménì odkaz stì¾ovatelky na nutnost obstarání dùkazních prostøedkù èeskými finanèními orgány nepøiléhavý, nebo» ty v rámci ¾ádosti o informaci od nìmecké daòové správy zjistily, ¾e na základì provedeného ¹etøení orgány nìmecké daòové správy uzavøely, ¾e zbo¾í do Nìmecka dodáno nebylo, a proto by spoleènost Smart Project D GmbH mìla vykázat DPH v Èeské republice. Námitka stì¾ovatelky ohlednì nedostateèného zji¹tìní skutkového stavu správcem danì je proto lichá.
[55] Stì¾ovatelka závìrem kasaèní stí¾nosti poznamenala, ¾e rozsudky krajského soudu vztahující se k obìma zdaòovacím obdobím jsou zcela identické, pøesto¾e skutkové okolnosti obou pøípadù byly rozdílné. Je sice pravdou, ¾e skutkové okolnosti prodeje zbo¾í spoleènosti Smart Project D GmbH se urèitým zpùsobem li¹ily-zejména ¹lo o mírnì odli¹ný text prohlá¹ení pana Pokorného, nebo» pøi dodání zbo¾í v únoru 2007 ji¾ v prohlá¹ení ze dne 20. 2. 2007 potvrdil dodání do Nìmecka, zatímco v prohlá¹ení ze dne 16. 1. 2007 pouze obecnì potvrzoval dodání zbo¾í do jiného èlenského státu. Rozdíl byl rovnì¾ v tom, ¾e vozidlo dodané spoleènosti Smart Project D GmbH bylo registrováno do evidence vozidel a pøedáno spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. ji¾ v únoru 2007, zatímco druhé vozidlo bylo registrováno a¾ od èervna 2007 a spoleènosti S & S SLU®BY s. r. o. bylo dodáno v kvìtnu v dùsledku provádìní úprav na tomto vozidle. I pøes zmínìné odli¹nosti je v¹ak v obou pøípadech shodná podstata sporu mezi stì¾ovatelkou a ¾alovaným, nebo» stì¾ovatelka v obou pøípadech uplatnila stejné ¾alobní (i kasaèní) námitky a zpochybòovala závìr ¾alovaného o její dobré víøe, aplikaci rozsudku Teleos na projednávaný pøípad, resp. zpùsob hodnocení dùkazù. Ostatnì i s ohledem na shodný obsah kasaèních námitek, a podobnost obchodních transakcí mezi stì¾ovatelkou a spoleèností Smart Project D GmbH v lednu a únoru 2007 Nejvy¹¹í správní soud obì vìci spojil ke spoleènému projednání (srov. bod [21]).
[56] K argumentaci ¾alovaného obsa¾ené ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkazující na výsledky trestního øízení ve vìci vedené u Okresního soudu Plzeò-mìsto pod sp. zn. 5 T 154/2009 se Nejvy¹¹í správní soud blí¾e nevyjadøoval, nebo» tyto námitky uplatnìné stì¾ovatelkou v øízení daòovém a v øízení pøed krajským soudem nebyly pøedmìtem podaných kasaèních stí¾ností. Nad rámec lze v¹ak v obecné rovinì poznamenat, ¾e pøedmìtem zmínìného trestního øízení byly jiné skuteènosti a dùkazy, ne¾ skuteènosti øe¹ené v daòovém øízení. Otázku, zda v posuzovaném pøípadì byly dány podmínky pro dodateèné domìøení DPH si tak správní soudy byly oprávnìny samy posoudit s ohledem na dùkazy provedené v daòovém øízení (§ 52 odst. 2 s. ø. s.).
[57] S ohledem na vý¹e uvedené Nejvy¹¹í správní soud neshledal námitku nesprávného vyhodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení dùvodnou. Prohlá¹ení vystavené poøizovatelem zbo¾í v den pøevzetí tohoto zbo¾í v závodì stì¾ovatelky, která obsahovala jen kusé informace o zpùsobu pøepravy, ve spojení s ostatními okolnostmi projednávané vìci nepøedstavovala objektivní a dostateèné dùkazy, na jejich¾ základì stì¾ovatelka mohla spravedlivì usuzovat, ¾e vozidla Scania byla skuteènì vyvezena do jiného èlenského státu.
V. Závìr a náklady øízení pokraèování
[58] Nejvy¹¹í správní soud proto ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù kasaèní stí¾nosti podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl jako nedùvodné.
[59] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému v øízení ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly, proto soud rozhodl, ¾e se mu náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti nepøiznává.