Source: https://interpretacje-podatkowe.org/faktura/0112-kdil1-2-4012-26-2018-1-jo
Timestamp: 2018-04-26 21:04:14+00:00
Document Index: 65055525

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 106', 'art. 2', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 81', 'art. 81', 'art. 72', 'art. 72', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29']

0112-KDIL1-2.4012.26.2018.1.JO | Interpretacja indywidualna
♦ › Faktura › 0112-KDIL1-2.4012.26.2018.1.JO
Podatek od towarów i usług w zakresie uznania pobieranych opłat z tytułu niewywiązywania się przez klienta z zawartej ze Spółką umowy za wynagrodzenie, które nie jest/nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług; braku obowiązku wystawienia faktur dokumentujących ww. opłaty; w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących w stosunku do wystawionych faktur pierwotnych i prawa do obniżenia podatku należnego.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2018 r. (data wpływu 15 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
uznania pobieranych opłat z tytułu niewywiązywania się przez klienta z zawartej ze Spółką umowy za wynagrodzenie, które nie jest/nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług;
braku obowiązku wystawienia faktur dokumentujących ww. opłaty;
w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących w stosunku do wystawionych faktur pierwotnych i prawa do obniżenia podatku należnego
W dniu 15 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach.
Wnioskodawca (dalej: (...), Spółka lub Wnioskodawca) udostępnia swoim klientom (dalej: klienci) do używania rzeczy takie jak np. samochody osobowe, samochody ciężarowe, maszyny czy urządzenia, na podstawie umów leasingu (finansowego lub operacyjnego) oraz najmu (długoterminowego). Spółka udziela również klientom pożyczek przeznaczonych na zakup wymienionych wyżej rzeczy. Oprócz zasadniczego wynagrodzenia przysługującego Spółce z tytułu tych transakcji (np. rat leasingowych, rat najmu czy też odsetek od pożyczki), Spółka pobiera od klientów również opłaty dodatkowe. Wśród nich znajdują się również takie opłaty, którymi Spółka obciąża klienta w sytuacji, w której nie wywiązuje się on z zawartej ze Spółką umowy.
Są to opłaty za następujące czynności:
wystawienie wezwania do zapłaty (tzw. monitu); czynność ta obejmuje sporządzanie i przesłanie do klienta wezwania do zapłaty i jest wykonywana w sytuacji, w której klient pozostaje w zwłoce z zapłatą należnego Spółce wynagrodzenia (np. raty leasingowej, raty najmu czy też odsetek od pożyczki); wysokość opłaty jest zryczałtowana (tj. niezależna od wysokości faktycznie poniesionych przez Spółkę kosztów);
windykacyjny wyjazd terenowy; jest to czynność obejmująca wizytę w siedzibie klienta osoby zatrudnionej w Spółce lub przez firmę windykacyjną działającą na zlecenie Spółki. Celem wizyty jest zapytanie klienta o spłatę jego zobowiązania względem Spółki i podjęcie z klientem negocjacji w sprawie spłaty zadłużenia. Czynność ta jest wykonywana w sytuacji, w której klient pozostaje w zwłoce z zapłatą należnego Spółce wynagrodzenia. Wysokość opłaty za tą czynność jest zryczałtowana;
odbiór przedmiotu umowy; jest to czynność wykonywana przez działającą na zlecenie Spółki firmę windykacyjną mającą na celu odebranie klientowi przedmiotu umowy leasingu lub najmu lub też przedmiotu sfinansowanego na podstawie umowy pożyczki, na którym w związku z tym ustanowiono zastaw lub przewłaszczenie, w sytuacji, gdy dotycząca tego przedmiotu umowa (np. umowa pożyczki, w przypadku odebrania klientowi przedmiotu sfinansowanego tą pożyczką) uległa rozwiązaniu wskutek niewywiązywania się przez klienta z jego obowiązku spłaty rat. Opłata za tą czynność jest równa kosztom rzeczywiście poniesionym przez Spółkę, w szczególności kosztom wynagrodzenia firmy windykacyjnej;
windykacja (opłata windykacyjna); na czynność tą składają się działania zmierzające do odzyskania przez Spółkę jej należności od klienta podejmowane przez działającą na zlecenie Spółki firmę windykacyjną. Opłata jest równa kosztom rzeczywiście poniesionym przez Spółkę, w szczególności kosztom wynagrodzenia firmy windykacyjnej.
Czy opisane opłaty stanowią wynagrodzenie z tytułu czynności opodatkowanych wykonywanych przez Spółkę, wobec czego Spółka powinna naliczać podatek VAT od wartości otrzymywanych od klientów opłat?
Czy Spółka powinna wystawiać faktury na okoliczność obciążenia klientów przedmiotowymi opłatami?
Jeśli Spółka wystawiła bądź wystawi na klienta faktury, z wykazanym na nich podatkiem VAT, opiewające na wartość przedmiotowych opłat to czy Spółce przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących do tych faktur i pomniejszenia podatku należnego w terminach wynikających z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT?
Opisane opłaty nie stanowią wynagrodzenia z tytułu czynności opodatkowanych wykonywanych przez Spółkę, wobec czego Spółka nie powinna naliczać podatku VAT od wartości otrzymanych od klientów opłat.
Spółka nie powinna wystawiać faktur na okoliczność obciążenia klientów przedmiotowymi opłatami.
Jeśli Spółka wystawiła bądź wystawi na klienta faktury, z wykazanym na nich podatkiem VAT, opiewające na wartość przedmiotowych opłat to Spółce przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących do tych faktur i pomniejszenia podatku należnego w terminach wynikających z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.
Powyższe stanowisko Wnioskodawca motywuje w sposób następujący:
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. dostawa towarów i świadczenie usług dokonywane za wynagrodzeniem.
Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że wspomniane czynności uznaje się za dokonywane za wynagrodzeniem (wobec czego podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT) tylko wtedy, gdy pomiędzy stronami umowy istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, tj. towaru/usługi w zamian za wynagrodzenie (np. pkt 14 wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (sprawa C-16/93)) oraz pod warunkiem, że pomiędzy tymi świadczeniami istnieje bezpośredni związek (pkt 12 wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Deyelopment Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise (sprawa 102/86)).
Z orzecznictwa Trybunatu Sprawiedliwości UE wynika również, że te warunki nie są spełnione w odniesieniu do płatności, które są związane ze szkodą poniesioną przez drugą stronę transakcji i mają na celu zrekompensowanie poniesionych przez nią strat bądź mają na celu nakłonienie drugiej strony do wywiązania się przez nią z jej zobowiązań umownych.
z pkt 30 wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r. w sprawie Minister Finansów przeciwko Stowarzyszeniu Artystów Wykonawców Utworów Muzycznych i Słowno-Muzycznych SAWP (SAWP) (sprawa C-37/16) wynika, że rekompensata wypłacana drugiej stronie w związku z poniesioną przez nią szkodą nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez nią usług;
z pkt 10 wyroku z dnia 1 lipca 1982 r. w sprawie B.A.Z. Bausystem AG przeciwko Finanzamt München für Körperschaften wynika, że zwrot drugiej stronie wydatków poniesionych w związku z niewywiązaniem się z umowy nie stanowi wynagrodzenia za świadczenia usług;
z pkt 31 i 32 wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie Société thermale dEugénie-les-Bains przeciwko Ministère de lÉconomie, des Finances et de IIndustrie (C-277/05), wynika, że kwoty wypłacane tytułem naprawienia szkód i mające na celu nakłonienie drugiej strony do wykonania umowy nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi.
Jednocześnie, opisane opłaty są nakładane na klientów w związku z tym, że nie wywiązują się oni z nałożonych na nich zobowiązań umownych (np. nie regulują w terminie swoich zobowiązań pieniężnych bądź też nie zwracają Spółce przedmiotu umowy leasingu) oraz mają na celu nakłonienie tych klientów do tego, aby z tych zobowiązań się wywiązywali oraz służą zrekompensowaniu Spółce poniesionych przez nią strat i wydatków, np. związanych z koniecznością zatrudnienia zewnętrznej firmy windykacyjnej. W istocie opłaty te mają charakter sankcji, które Spółka nakłada na klientów w obliczu nierealizowania przez nich zobowiązań umownych. Oznacza to, że opłaty te nie pozostają w bezpośrednim związku z jakimikolwiek czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę, tj. nie stanowią wynagrodzenia z tytułu czynności opodatkowanych wykonywanych przez Spółkę, wobec czego Spółka nie powinna naliczać podatku VAT od wartości otrzymywanych od klientów opłat. Wniosku tego nie zmienia fakt, że niektóre z tych opłat są określane w wysokości zryczałtowanej, tj. w oderwaniu od rzeczywiście poniesionych przez Spółkę kosztów co wprost wynika z pkt 33 wymienionego wyżej wyroku Trybunału w sprawie Société thermale.
Powyższe stanowisko Spółki znajduje oparcie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 22 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1- 2.4012.60.2017.1.TK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że:
„W konsekwencji opisane w treści wniosku opłaty nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia będącego odpłatnością za czynności określanej w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe oznacza, że w tej sytuacji Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczania podatku VAT w związku z pobraniem ww. opłat. (...)
Zatem z uwagi na fakt, iż pobierane opłaty z tytułu niewywiązania się klientów z zawartej umowy ze Spółką pozostają/będą pozostawały paza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym brak jest/będzie podstaw do wystawienia faktury dokumentującej te zdarzenia, bowiem – jak wynika z powołanego wyżej przepisu z art. 106b ust. 1 ustawy
– faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca pobierając opłaty z tytułu niewywiązania się przez klienta z zawartej ze Spółką umowy, nie jest/nie będzie zobowiązany da wystawienia faktury. (...)
Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.
Przechodząc na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że w przypadku wystawienia faktur dokumentujących opłaty z naliczonym podatkiem VAT, tj. faktur opiewających na wartość przedmiotowych opłat, które to opłaty w rzeczywistości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących.”
Podobnie, w interpretacji z dnia 7 grudnia 2016 r. (sygn. 0461-ITPP2.4512.642.2016.1.AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że:
„opłaty, którymi leasingodawca obciąża klientów w związku z niewywiązywaniem się lub nieterminowym wywiązywaniem ze spłaty ciążących na nich zobowiązań, są uznawane – co da zasady – za płatności a charakterze karnym (sankcyjnym), a zatem nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Zapłata tych należności jest bowiem konsekwencją niezgodnego z zawartą umową zachowania się leasingobiorcy (nieterminowe płatności). Opłaty sankcyjne nie stanowią zatem kwoty należnej z tytułu dostawy towarów (świadczenia usług), ani też nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów bądź świadczonych usług w związku z czym nie można uznać, że stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Są one naliczane w sytuacjach, gdy klient nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie i leasingodawca (świadczący usługę) domaga się pewnego rodzaju rekompensaty, wynikającej z faktu opóźnienia w dokonywaniu przez klienta płatności, które termin już minął. Leasingodawca poprzez swoje działania, np. w postaci wysyłania monitów, wezwań da zapłaty, za które obciąża swoich klientów opłatami sankcyjnymi, chce w ten sposób doprowadzić do uregulowania przez samego klienta należności za wykonane usługi. Klient z tytułu tych działań windykacyjnych nie nabywa żadnego świadczenia, z którego chociażby potencjalnie mógłby odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym.”
Analogiczne stanowisko zostało wyrażone również w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2015 r. (sygn. IPPP2/443-342/15-2/DG) oraz z dnia 13 marca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1345/13-2/AS), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 maja 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP2.4512.179.2016.1.KT) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-457/14-2/JSK).
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane opłaty nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności opodatkowane wykonywane przez Spółkę (czyli nie stanowią wynagrodzenia z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT) i nie rodzą po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku VAT. W konsekwencji, Spółka nie powinna również wystawiać na klientów faktur z wykazanych na nich podatkiem VAT, opiewających na wartość rzeczonych opłat. Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, faktury wystawia się w odniesieniu do sprzedaży, podczas gdy jak wynika z powyższego, przedmiotowe opłaty nie stanowią wynagrodzenia Spółki za sprzedaż.
Z powyższego wynika również, że gdyby Spółka wystawiła na klienta fakturę opiewającą na wartość przedmiotowych opłat to faktura taka byłaby wystawiona błędnie. W takich okolicznościach, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, Spółka ma prawo wystawić fakturę korygującą do takiej faktury, celem zmniejszenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT wykazanych na fakturze oryginalnej. Wartość zmniejszenia podatku VAT, wykazana na wystawionej fakturze korygującej powinna być przez Spółkę ujęta w deklaracji VAT za okres, w którym Spółka dostarczy taką fakturę do klienta lub w jednym z kolejnych okresów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. art. 29a ust. 13 i w zw. z ust. 14 ustawy o VAT.
Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 grudnia 2016 r. (sygn. 3063-ILPP1-1.4012.125.2016.1.RW). Z treści tej interpretacji wynika, że podmiot który błędnie nalicza podatek VAT w związku z otrzymywaniem opłat podobnych do tych, które są opisane w stanie faktycznym, powinien wystawić faktury korygujące i ma prawo do pomniejszenia podatku należnego.
Mając na względzie powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.
Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.
Wobec tego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Aby zatem dana czynność (świadczona usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca udostępnia swoim klientom do używania rzeczy takie jak np. samochody osobowe, samochody ciężarowe, maszyny czy urządzenia, na podstawie umów leasingu (finansowego lub operacyjnego) oraz najmu (długoterminowego). Spółka udziela również klientom pożyczek przeznaczonych na zakup wymienionych wyżej rzeczy. Oprócz zasadniczego wynagrodzenia przysługującego Spółce z tytułu tych transakcji (np. rat leasingowych, rat najmu czy też odsetek od pożyczki), Spółka pobiera od klientów również opłaty dodatkowe. Wśród nich znajdują się również takie opłaty, którymi Spółka obciąża klienta w sytuacji, w której nie wywiązuje się on z zawartej ze Spółką umowy. Są to opłaty za następujące czynności:
W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca, w pierwszej kolejności, powziął wątpliwości w kwestii uznania pobieranych opłat za wynagrodzenie, które jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
Jak wyżej wskazano z brzmienia art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że aby uznać dane świadczenie za odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Innymi słowy, musi zaistnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
W świetle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że opłaty wskazane w opisie sprawy i stanowiące przedmiot zapytania, tj. powstałe ze względu na wystawienie wezwania do zapłaty (tzw. monitu) bądź przeprowadzenia windykacyjnego wyjazdu terenowego, a także powstałe w związku z odbiorem przedmiotu umowy oraz wszelkie inne opłaty windykacyjne związane z odzyskiwaniem przez Wnioskodawcę należności – nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedmiotowe bowiem opłaty są uznawane – co do zasady – za płatności o charakterze karnym (sankcyjnym). Zatem zapłata ww. opłat stanowi/będzie stanowiła swoistą konsekwencję zachowania się klientów niezgodnie z zawartą ze Spółką umową poprzez doprowadzenie do zaistnienia nieterminowych płatności (długu). Tym samym w tej sytuacji ww. opłaty nie są/nie będą częścią kwoty należnej (wynagrodzenia) z tytułu dostawy towarów czy świadczenia usług, ani też nie mają/nie będą miały wpływu na cenę dostarczanych towarów bądź świadczonych usług.
Zatem przedmiotowe opłaty dotyczące poszczególnych czynności nie należą/nie będą należały do – wymienionego w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe bowiem płatności są/będą związane z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania, zaś podmiot dokonujący ich nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego w stosunku do tej płatności.
Potwierdzenie powyższego można znaleźć w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 grudnia 2000 r. w sprawie C-213/99, w którym Trybunał wyraźnie oddzielił opłaty sankcyjne od wynagrodzeń za wykonane czynności opodatkowane, stwierdzając, że opłaty sankcyjne stanowią karę, a nie wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług czy import towarów. Kara tego rodzaju nie może ze względu na swój charakter podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
Z kolei w wyroku C-222/81 z dnia 1 lipca 1982 r. w sprawie BAZ Bausystem AG v Finanzamt München für Körperschaften, w którym TSUE stwierdził, że odsetki karne z tytułu nieterminowej płatności nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie w rozumieniu przepisów o VAT i tym samym nie mogą stanowić podstawy opodatkowania tym podatkiem. TSUE uznał bowiem, że wypłata odsetek karnych nie ma żadnego związku ze świadczeniem i konsumowaniem usługi, a kwota odsetek karnych nie stanowi wynagrodzenia świadczącego usługę, lecz rekompensatę za opóźnioną płatność, poniesioną szkodę.
W konsekwencji opisane w treści wniosku opłaty nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia będącego odpłatnością za czynności określonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe oznacza, że w tej sytuacji Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczania podatku VAT w związku z pobraniem ww. opłat.
W związku z powyższym, stanowisko w kwestii pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
W dalszej kolejności Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczącego prawidłowego udokumentowania pobieranych od klientów ww. opłat, tj. czy powinien w tych przypadkach wystawiać faktury.
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy).
Natomiast ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy.
Zatem z uwagi na fakt, że pobierane opłaty z tytułu niewywiązania się klientów z zawartej umowy ze Spółką pozostają/będą pozostawały poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym brak jest/będzie podstaw do wystawienia faktury dokumentującej te zdarzenia, bowiem – jak wynika z powołanego wyżej przepisu z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca pobierając opłaty z tytułu niewywiązania się przez klienta z zawartej ze Spółką umowy, nie jest/nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury.
Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
Ponadto, Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur pierwotnych, a w konsekwencji zmniejszenia kwoty podatku należnego w określonych terminach wskazanych w art. 29a ust. 13 ustawy.
Należy wskazać, że w praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.
Ustawodawca w art. 106j ust. 1 ustawy, określił przypadki, w których podatnik powinien wystawić fakturę korygującą. I tak, zgodnie z ww. przepisem, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
Na mocy art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:
Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.
Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.
Przechodząc na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że w przypadku wystawienia faktur dokumentujących opłaty z naliczonym podatkiem VAT, tj. faktur opiewających na wartość przedmiotowych opłat, które to opłaty w rzeczywistości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących.
Zatem stanowisko w tej części pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.
Dalszą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest prawo do dokonania obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem faktur korygujących.
Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę. W konsekwencji powyższego, do podstawy opodatkowania wlicza się wszystko co ma cenotwórczy charakter.
Zatem, jak wynika z literalnej wykładni cytowanego wyżej art. 29a ust. 13 ustawy, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).
Odnośnie uprawnienia do obniżenia podatku należnego w deklaracjach za okres w którym faktury korygujące zostaną wystawione wskazać należy na przepis art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).
Jednakże w tym miejscu należy wskazać, że cechą podatku od towarów i usług jest to, że po stronie podatników istnieje przewidziana prawem możliwość „przerzucania” ekonomicznego ciężaru opodatkowania na inne podmioty (konsumentów, nabywców towarów/usług) wynikająca z obowiązku wliczenia podatku w cenę towaru/usługi. Może więc dojść do sytuacji, w której koszt wadliwego opodatkowania nie zostanie poniesiony przez podatnika, lecz przez osoby trzecie.
W tej sytuacji przyznanie prawa do zwrotu podatku podatnikowi – a więc podmiotowi innemu niż podmiot, który rzeczywiście poniósł koszt podatku na skutek wadliwego opodatkowania – nie znajdowałaby uzasadnienia.
W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę:
Przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć w ten sposób, że nie jest nadpłatą kwota podatku, jeżeli ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu bezpośredniego uszczerbku majątkowego.
Jeżeli zatem w konkretnej sytuacji okaże się, że podatnik występujący o zwrot nadpłaty, wynikającej z nadpłacenia podatku lub nienależnego zapłacenia podatku, na skutek skorzystania z dostępnych środków prawnych uniknął poniesienia ekonomicznego ciężaru opodatkowania (a zatem uniknął zubożenia), to wówczas odpada konstytucyjne uzasadnienie dla przyznania ochrony roszczeniu restytucyjnemu takiego podatnika.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale I GSK 1/11, odniósł się do problematyki zwrotu podatku zapłaconego z naruszeniem prawa Unii Europejskiej. Wskazał mianowicie, że orzecznictwo TSUE dopuszcza wyłączenie zwrotu świadczenia pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego. Prawo UE nie zakazuje, że niezgodne z tym prawem świadczenia mogły podlegać wliczeniu w cenę i w ten sposób zostać przerzucone na konsumentów (por. wyrok TSUE z dnia 27 lutego 1980 r. w sprawie C-68/79 Hans Just I/S przeciwko Danish Ministry for Fiscal Affairs, pkt 26; wyrok TSUE z dnia 27 marca 1980 r. w sprawie C-61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit italiana Srl., pkt 26; wyrok TSUE z dnia 9 listopada 1983 r. w sprawie C 199/82 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko SpA San Giorgio, pkt 13; wyrok TSUE z dnia 14 stycznia 1997 r. w sprawach C-192/95 do C-218/95 Société Comateb i inni przeciwko Directeur général des douanes et droits indirects, pkt 21; wyrok TSUE z dnia 9 lutego 1999 r. w sprawie C-343/96 Dilexport Srl przeciwko Amministrazione delle Finanze dello Stato, pkt 47; wyrok TSUE w sprawach C-441/98 i C-442/98 Kapniki Mikhailidis AE and Idrima Kinonikon Asphaliseon (IKA), pkt 31). W orzecznictwie TSUE wskazano, że może wówczas wystąpić sytuacja, w której ciężar opodatkowania jest w rzeczywistości ponoszony nie przez przedsiębiorcę, lecz przez konsumenta, na którego ciężar ten został przerzucony. W konsekwencji przekazanie przedsiębiorcy kwoty już przez niego odzyskanej (od konsumenta) prowadziłoby do uzyskania podwójnego zwrotu, co może być postrzegane jako nieuzasadnione wzbogacenie (por. wyrok TSUE w sprawie Comateb, pkt 22).
Dodatkowo należy wyjaśnić, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy i jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument. Natomiast dla podatnika podatek ten jest neutralny. Strony transakcji przeważnie umawiają się na kwotę brutto, szczególnie w przypadku gdy sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podstawową, natomiast sprzedawca nie jest zainteresowany umieszczeniem w umowie klauzuli dotyczącej ewentualnych zmian w stawce opodatkowania VAT. Sprzedawca kalkulując cenę sprzedaży uwzględnia podatek VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej.
Wskazać należy, że późniejsza zmiana wysokości podatku VAT w przypadku sprzedaży udokumentowanej fakturą powinna zatem skutkować co do zasady zwrotem różnicy w podatku na rzecz nabywcy (ostatecznego konsumenta). W konsekwencji dokonanie zwrotu podatku VAT na rzecz podatnika bez uprzedniego wykazania powstania zubożenia po jego stronie mogłoby prowadzić do bezpodstawnego wzbogacenia tego podatnika. W sytuacji gdy podatnik nie przerzucił całego podatku na konsumenta sam ponosząc ciężar ekonomiczny podatku lub doznał innego uszczerbku na swoim majątku w związku ze stosowaniem niewłaściwej stawki VAT może wystąpić z roszczeniem o zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Sposób postępowania w takich sytuacjach wyznaczył NSA w uchwale z dnia 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11.
W analizowanej sprawie Wnioskodawca wystawił/bądź wystawi na klienta faktury dokumentujące opłaty z naliczonym podatkiem VAT, tj. faktury opiewające na wartość przedmiotowych opłat, które to opłaty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, w tej sytuacji Zainteresowany zamierza wystawić faktury korygujące i dokonać obniżenia podatku należnego.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że Zainteresowany ma/będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu wystawienia faktur korygujących in minus na rzecz podatników podatku od towarów i usług, w terminach o których mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.
Z kolei w sytuacji kiedy Wnioskodawca wystawił faktury pierwotne na rzecz klientów Spółki, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, a następnie wystawi do nich faktury korygujące, to ciężar podatku VAT w związku z pobraniem przedmiotowych opłat poniesiony jest/będzie przez ostatecznych konsumentów, tj. osoby fizyczne. Zatem to nie Wnioskodawca jest/będzie podmiotem, który ostatecznie poniósł ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług, lecz klienci (nabywcy towarów i usług – od których został ten podatek pobrany w cenie za dane świadczenie). Zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług na rzecz Wnioskodawcy, który nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku oznaczałby nieuzasadnione przysporzenie na rzecz Wnioskodawcy.
Wobec tego Wnioskodawca aby dokonać obniżenia kwoty podatku VAT, w terminach wskazanych w art. 29a ust. 13 ustawy, powinien wystawić faktury korygującej i dokonać zwrotu nienależnie zapłaconego podatku VAT przez nabywcę (konsumenta), który poniósł ciężar podatku.
W rezultacie, mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego w terminach wynikających z art. 29a ust. 13 ustawy w odniesieniu do klientów będących zarówno podatnikami podatku od towarów i usług, jak i osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, pod warunkiem, że ww. osobom fizycznym zostanie zwrócony nienależnie zapłacony zawyżony podatek VAT.
Wobec powyższego, stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
0112-KDIL1-2.4012.26.2018.1.JO
0112-KDIL1-3.4012.42.2018.1.KB | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-323/09-2/MM | Interpretacja indywidualna
ITPP2/443-805/13/AW | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-457/14-2/JSK | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-1345/13-2/AS | Interpretacja indywidualna