Source: https://www.legavox.fr/blog/yves-desbois/particularites-fiscales-contrat-credit-bail-27731.htm
Timestamp: 2020-05-29 06:35:52+00:00
Document Index: 296949985

Matched Legal Cases: ["l'article 971", "l'article 965", "l'article 965", "l'article 28", "l'article 742", "l'article 33", "l'article 28", "l'article 33", "l'article 28", "l'article 239"]

Les particularités fiscales du contrat de crédit-bail immobilier (CBI) - Légavox
Les particularités fiscales du contrat de...
Les particularités fiscales du contrat de crédit-bail immobilier (CBI)
Publié le 15/11/2019 Modifié le 25/11/2019 Par Yves Desbois Vu 1 357 fois 1
L'analyse fiscale de ces contrats découle aujourd'hui de leur analyse juridique. Toutefois une jurisprudence récente de la CJUE (cour de justice de l'union européenne) privilégie l'analyse économique.
L'analyse fiscale de ces contrats découle aujourd'hui de leur analyse juridique. Toutefois une jurisprudence
1° la définition juridique du contrat de crédit-bail immobilier
2° Les 2 cas dans lesquels la fiscalité française considère, en privilégiant l’analyse économique, le CBI contre un droit réel immobilier
3° les droits d’enregistrement
4° Les BIC (bénéfices industriels et commerciaux)
5° la TVA
6° La jurisprudence récente de la CJUE privilégiant l’analyse économique
1 La définition juridique du contrat de crédit-bail immobilier
Le crédit-bail immobilier est défini au 2 de l’article L 313-7 du code monétaire et financier :
Les opérations de crédit-bail immobilier sont les opérations par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à usage professionnel, achetés par elle ou construits pour son compte, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des biens loués, au plus tard à l'expiration du bail, soit par cession en exécution d'une promesse unilatérale de vente, soit par acquisition directe ou indirecte des droits de propriété du terrain sur lequel ont été édifiés le ou les immeubles loués, soit par transfert de plein droit de la propriété des constructions édifiées sur le terrain appartenant audit locataire.
Juridiquement, le CBI (contrat de crédit-bail immobilier) est une location avec promesse unilatérale de vente, suivie d’une vente.
La doctrine fiscale (BOFIP- BOI- ENR- DMTOI- 10- 60- 20130408) reprend intégralement la définition juridique :
Selon les dispositions de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier (CoMoFi), les opérations de crédit-bail immobilier sont celles par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à usage professionnel, achetés par elle ou construits pour son compte, lorsque ces opérations, quelle que soit leur qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des biens loués, au plus tard à l'expiration du bail :
2 Les deux cas dans lesquels la fiscalité française considère, en privilégiant l’analyse économique, le CBI comme un droit réel immobilier
Ces deux cas sont la définition de la société à prépondérance immobilière et le champ d’application de l’IFI, Impôt sur la Fortune Immobilière.
La définition donnée des sociétés à prépondérance immobilière est la suivante : « sociétés dont l'actif est, à la date de la cession de ces titres ou a été à la clôture du dernier exercice précédant cette cession, constitué pour plus de 50 % de sa valeur réelle par des immeubles, des droits portant sur des immeubles, des droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues au 2 de l'article L 313-7 du Code monétaire et financier ou par des titres d'autres sociétés à prépondérance immobilière. Pour l'application de ces dispositions, ne sont pas pris en considération les immeubles ou les droits mentionnés à la phrase précédente lorsque ces biens ou droits sont affectés par l'entreprise à sa propre exploitation industrielle, commerciale ou agricole ou à l'exercice d'une profession non commerciale. ».
Au regard de l'impôt sur la fortune (IFI)
Le législateur a souhaité appréhender tous les modes de détention juridique et économique directe et indirecte d'immeubles pour les soumettre sous certaines conditions à l'IFI. À ce titre, il a prévu (à l'article 971 du CGI) que les droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues à l'article L 313-7, 2 du Code monétaire et financier devaient être compris dans le patrimoine du preneur, pour la valeur des actifs mentionnés à l'article 965 (ceux visés par l'IFI) qui font l'objet du contrat (appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition), sous déduction du montant des loyers et du montant de l'option d'achat restant à courir jusqu'à l'expiration du bail, que le preneur soit le redevable de l'IFI ou une société ou un organisme mentionné à l'article 965 du CGI.
Ce dispositif, qui s'applique sous réserve des dispositions contenues dans les conventions de non-double imposition pour les non-résidents, n'est pas anodin.
Il donne la définition de la valeur d'un contrat de crédit-bail immobilier, à savoir valeur de l'actif immobilier financé sous déduction du montant des loyers et du montant de l'option d'achat restant à courir jusqu'à l'expiration du contrat. On notera que la pratique retenait en règle générale un montant actualisé des loyers et de l'option d'achat. Sans doute en cette période de taux d'intérêts bas, la notion d'actualisation n'avait plus beaucoup de sens.
Il mentionne le terme d'expiration du bail et non du contrat, alors que les redevances de crédit-bail sont versées au titre du contrat de CBI et non en contrepartie d'un simple bail.
Il crée enfin une proximité beaucoup plus forte désormais entre crédit-preneur et propriétaire d'immeuble alors même que le crédit-preneur ne détient aucun bien immobilier tant qu'il n'a pas exercé l'option d'achat et que, en cas de non-exercice de l'option d'achat ou de résiliation du contrat, le crédit-preneur n'aura jamais été propriétaire de l'immeuble.
3 le contrat de crédit-bail immobilier et les droits d’enregistrement
a. Droits et formalités lors de la conclusion du contrat de crédit-bail
Il résulte des dispositions de l'article L. 313 10 du CoMoFi que seuls les contrats de crédit-bail immobilier qui emportent constitution d'un bail d'une durée supérieure à douze ans sont soumis à l'obligation de publication à la conservation des hypothèques conformément aux dispositions de l'article 28 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 modifié portant réforme de la publicité foncière.
L'obligation de soumettre à la publicité foncière les contrats de crédit-bail immobilier dont la durée est supérieure à douze ans s'applique à l'ensemble des usagers concernés.
La publication qui doit être effectuée dans les trois mois de la date de l'acte donne lieu au paiement de la taxe de publicité foncière au taux réduit dans les conditions exposées au BOI-ENR-JOMI-10.
b. Droits et formalités lors de la levée de l'option par le crédit preneur
Lorsqu'elles n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA immobilière ,les acquisitions réalisées par le locataire des immeubles loués en vertu d’un contrat de crédit-bail sont soumises au régime de droit commun prévu aux articles 683 du code général des impôts (CGI) et 1594 D du CGI (BOI-ENR-DMTOI-10-20).
Pour les contrats de crédit-bail immobilier, il est admis que les droits dus en application des articles 683 du CGI , 1594 F quinquies du CGI ou 1115 du CGI à raison de la levée d'option d'achat soient liquidés sur le prix de la cession, abstraction faite de la valeur vénale du bien transmis, à condition que, s'agissant des contrats d'une durée supérieure à 12 ans, ils aient été soumis à la taxe de publicité foncière dans les conditions de l'article 742 du CGI.
Cette règle est donc applicable lorsque le contrat de crédit-bail immobilier a été soumis à la formalité de publicité foncière dans le délais de trois mois prévu à l'article 33 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 modifié portant réforme de la publicité foncière.
Il est précisé que ce régime de faveur s'applique également aux contrats conclus pour une durée inférieure à douze ans, même s'ils n'ont pas été publiés. En effet, ces contrats ne sont pas visés à l'article 28 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955, et ne sont donc pas soumis à une obligation de publication. Les droits dus en application des articles 683 du CGI, 1594 F quinquies du CGI ou 1115 du CGI à l'occasion de la levée d'option d'achat de contrats de crédit bail immobilier conclus pour une durée inférieure à douze ans sont donc toujours assis sur le prix de vente, quelque soit la valeur vénale réelle des biens transmis.
En revanche, si le contrat de crédit-bail dont la publication était obligatoire n’a pas été publié ou a été publié tardivement, c’est-à-dire postérieurement au délai de trois mois prévu par l'article 33 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 modifié portant réforme de la publicité foncière, l’assiette des droits de mutation à titre onéreux sera constituée par la valeur vénale du bien au jour de l’acquisition par le preneur si elle est supérieure au prix de cession.
Cas particulier des opérations de lease-back (cession-bail)
Régime fiscal des acquisitions immobilières réalisées en vertu d'une convention de cession-bail (lease-back)
Conformément aux dispositions du H de l’article 1594 F quinquies du CGI, les acquisitions par une société de crédit-bail d’immeubles dont elle concède immédiatement la jouissance au vendeur par un contrat de crédit-bail sont soumises à la taxe de publicité foncière ou au droit d’enregistrement au taux réduit à la condition que ces derniers fassent l’objet d’une publication si cette formalité est obligatoire en application des dispositions de l'article 28 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 modifié portant réforme de la publicité foncière, c'est-à-dire lorsque le contrat de crédit-bail immobilier emporte constitution d'un bail d'une durée supérieure à 12 ans.
4 le contrat de crédit-bail immobilier et les BIC (bénéfices industriels et commerciaux)
4.1 les règles applicables en cours de contrat
Situation du preneur d'un contrat de crédit-bail immobilier
Déductibilité des loyers de crédit-bail immobilier
Il est rappelé que le prix de revient d’un élément acheté est représenté par la somme même qui a été déboursée pour l’acquisition de l’élément. L’article 38 quinquies de l’annexe III au CGI prévoit que les immobilisations doivent être inscrites au bilan pour leur valeur d’origine. Cette valeur d’origine s’entend, pour les immobilisations acquises par l’entreprise, du coût d’acquisition, c’est-à-dire du prix d’achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien.
Enfin, le loyer est réputé être affecté en premier lieu au financement des frais supportés par le crédit-bailleur lors de l'acquisition de l'immeuble, puis aux éléments amortissables et enfin aux éléments non amortissables.
Date d’achèvement de l’immeuble
Cession d'un contrat de crédit-bail immobilier
Situation du cessionnaire
Ventilation du prix d'acquisition des droits
Conséquences de la ventilation au regard des règles d'amortissement
Situation du bailleur d'un contrat de crédit-bail immobilier
Amortissement des immeubles loués en crédit-bail
Rappel des modalités d’amortissement des biens donnés en location
Aménagement et légalisation de l’amortissement financier pour les biens donnés en crédit-bail
Définition du régime particulier d’amortissement
Option pour l’amortissement financier
Les conséquences de la levée d'option d'achat d'un contrat de crédit bail immobilier et la cession ultérieure de l'immeuble
Réintégration d'une fraction des loyers versés en cours de contrat
6 Une jurisprudence récente de la CJUE privilégie l’analyse économique
Comment peut-on analyser économiquement un contrat de crédit-bail ?
On constate en premier lieu que le locataire a la jouissance immédiate de l’immeuble.
Dès lors, économiquement, le CBI peut s’analyser de 2 façons :
· Soit une vente d’immeuble avec crédit-vendeur
· Soit un prêt financier avec transfert immédiat de propriété à l’occupant
La CJUE a récemment adopté une approche inédite en faisant fi de la réalité juridique pour ne retenir que la réalité économique du « sale and lease-back ». Elle a en effet jugé que la cession du droit d'emphytéose accordé par une société à l'organisme financier (assimilé, en Belgique, à la cession d'un immeuble en matière de TVA) et le crédit-bail consécutivement accordé par cet organisme financier doivent être considérés comme ne formant qu'une seule opération du point de vue de la TVA (CJUE 27-3-2019 aff. 201/18, Mydibel SA : RJF 7/19 n° 734).
Selon elle, aucune livraison de biens n'a été réalisée dès lors que la venderesse conservait la jouissance de son actif grâce au crédit-bail qui lui était accordé immédiatement par la banque. Cette analyse tranche avec celle auparavant retenue par la Cour et soulève plusieurs questions. Si la question des régularisations auxquelles est tenue la venderesse a été tranchée par la Cour, tel n'est pas le cas de la qualification des flux financiers en présence. En effet, le raisonnement tenu par la Cour conduit à considérer que l'opération de « sale and lease-back » constitue une opération purement financière.
Cette analyse consistant à faire prévaloir la réalité économique sur les opérations réalisées sur le plan juridique paraît transposable à d'autres situations dans lesquelles intervient une vente sans transfert du droit de jouissance du bien (telle que le démembrement de propriété). Il convient donc d'être prudent dorénavant lors de la conclusion d'opérations de « sale and lease-back », cette jurisprudence ayant définitivement jeté le doute sur le traitement TVA appliqué à ces opérations.
1 Publié par jybourgeais
L'approche économique des contrats de crédit-bail immobilier que vous citez est intéressante. Elle renvoie à l'incohérence entre comptabilité et fiscalité quant à la fiscalisation du différentiel d'amortissement prévu à l'article 239 sexies du CGI.
La comptabilisation d'un amortissement dérogatoire conduit à diminuer les capitaux propres distribuables au delà du cout financier de l'immeuble. De la trésorerie non disponible se retrouve ainsi figée à l'actif.
Pour plus de précisions, je vous renvoie à l'article que j'ai publié dans la Revue Française de Comptabilité du mois d'octobre 2019 (page 12 et 13)