Source: https://iudictum.cz/16886/2-afs-81-2011-158
Timestamp: 2018-12-18 13:47:42+00:00
Document Index: 1093100

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 100', 'zákona č. 235', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 78', 'Soud ', 'soud ', 'soud ']

2 Afs 81/2011 - 158 — Nejvyšší správní soud — Iudictum.cz
2 Afs 81/2011 - 158
I. Prohlášení o shodě není pojmovým znakem zdravotnického prostředku. Rozhodující pro posouzení, zda se jedná o zdravotnický prostředek, či nikoliv, je účel jeho použití.
II. Fakt, že výrobek (včetně výrobku zdravotnického) splňuje technické požadavky stanovené ve všech předpisech, které se na něj vztahují, a že byl při posouzení shody dodržen stanovený postup, deklaruje, ve vztahu k poskytovatelům zdravotnické péče, uživatelům a dalším osobám, značka CE. Při zařazení zboží do odpovídající sazby daně z přidané hodnoty tak není jediným možným způsobem, jak odlišit zdravotnické prostředky (zatížené nižší sazbou daně) od ostatních výrobků, prohlášení o shodě, vystavené výrobcem. Podstatným důkazním prostředkem pro distinkci této kategorie prostředků bude zejména označení CE na výrobku, jeho obalu, či návodu a zejména pak zjištění deklarovaného účelu jeho použití.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15.02.2012, čj. 2 Afs 81/2011 - 158)
Krajský soud v odůvodnění svých rozsudků uvedl, že dle žaloby se žalobce zabýval nákupem a následným prodejem výrobků (cca 5000 položek) využívaných stomatology a stomatologickými laboratořemi, a to jako součást koncernu Laboshop, který tyto činnosti realizoval v rámci Evropského hospodářského prostoru; jeho výhradním dodavatelem byla německá společnost DT & Shop GmbH. Žalobce uplatňoval po celou dobu své činnosti (od r. 2005) sníženou sazbu DPH při prodeji zdravotnických výrobků. V červnu 2006 byla u žalobce provedena daňová kontrola; ukončena byla bez zjištění jakýchkoli pochybení na straně žalobce. Následně, v roce 2009, byla u žalobce zahájena další daňová kontrola, na jiná zdaňovací období, která skončila se zcela opačným závěrem. Žalobce v jejím rámci předložil správci daně všechny vystavené faktury, včetně jejich seznamu, ten však k těmto důkazním prostředkům nepřihlížel a daň vyměřil podle pomůcek. Žalobce proti tomu namítal, že správce daně měl k dispozici vydané daňové doklady a mohl si tak ověřit správnost uplatněné sazby DPH jejich porovnáním s katalogy zboží s detailním popisem a vyobrazením produktů. Správce daně nicméně požadoval další listiny, jako smlouvy, nebo výpisy z bankovních účtů, ze kterých dle žalobce nelze o zboží zjistit žádné relevantní informace.Žalobce tvrdil, že pro posouzení, zda se jedná o zdravotnický prostředek (zatížený sníženou sazbu DPH), je relevantní též účel použití výrobku.
Žalovaný naopak uvedl, že správce daně zahájil u žalobce daňovou kontrolu, neboť zjistil nedostatky v jednotlivých kontrolovaných obdobích. Kontrola byla zaměřena na uplatňování správné sazby DPH u prodávaných výrobků, určených zejména stomatologickým laboratořím a ordinacím. Správce daně opakovaně vyzval žalobce k předložení důkazních prostředků k prokázání skutečností odůvodňujících používání snížené sazby daně, zejména veškerých daňových dokladů vstupujících do přiznání k DPH, evidenci dle § 100 zákona č. 235/2004 Sb., zákon o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném pro projednávanou věc, dále jen „zákon o DPH“ a účetnictví. Žalobce na tyto výzvy reagoval předložením faktur (2 „patnáctikilové bedny“), včetně jejich seznamu, a tomu odpovídajících katalogů k posouzení, zda zboží, které bylo dodáno zákazníkům, je zdravotnickým prostředkem či nikoli. Správce daně vycházel při kontrole správnosti uplatňované sazby DPH z ust. § 47 odst. 1 až 3 zákona o DPH s odkazem na přílohu č. 1, dle kterého lze sníženou sazbu uplatnit na zdravotnické prostředky, které jsou definovány zvláštními právními předpisy, zejména zákonem č. 123/2000 Sb., o zdravotnických prostředcích, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o zdravotnických prostředcích“), nařízením vlády č. 336/2004 Sb., kterým se stanoví technické požadavky na zdravotnické prostředky, ve znění účinném pro projednávanou věc, (dále jen „nařízení vlády č. 336/2004 Sb.“) a též evropskou směrnicí č. 93/42/EHS, o zdravotnických prostředcích. Na základě výše uvedených předpisů považoval za rozhodující důkaz pro účely stanovení nižší sazby DPH písemné prohlášení výrobce o shodě s technickými požadavky stanovenými zvláštními právními předpisy (dále jen „prohlášení o shodě“), za podmínky, že jsou splněna i ostatní kriteria. Žalobce tím že toto prohlášení, ve kterém je jednoznačně deklarováno výrobcem, že se jedná o zdravotnický prostředek, nepředložil, nesplnil důkazní povinnost a neprokázal, že sníženou sazbu daně uplatňoval v souladu s právními předpisy. Protože žalobce správci daně nepředložil dostatek důkazních prostředků o správnosti zařazení zboží do zvýhodněné kategorie zdravotnických prostředků, neměl správce daně možnost stanovit daň dokazováním a přistoupil k jejímu stanovení podle pomůcek. Vycházel přitom z vlastních poznatků zjištěných u žalobce ze zdaňovacích období, které byly předmětem předešlé daňové kontroly.
Ve věci samé je, dle stěžovatele, zásadní otázkou posouzení, jaký význam má (ne)existence prohlášení o shodě pro úvahu, zda je možno nějaký výrobek považovat za zdravotnický prostředek, či nikoliv. Jde tedy o posouzení, zda je toto prohlášení nezbytnou podmínkou pro uznání výrobku za zdravotnický prostředek, nebo zda lze tuto charakteristiku dovodit i z jiných skutečností. Stěžovatel má, na rozdíl od krajského soudu, za to, že v kontextu krajským soudem popsané právní úpravy je nutné považovat prohlášení o shodě za podstatnou (ne-li jedinou) podmínku, aby mohl být určitý výrobek považován za zdravotnický prostředek. Stěžovatel nesouhlasí s tím, že by měl správce daně suplovat proces posouzení shody vlastností výrobku s požadavky právních předpisů. Kompetence správce daně jsou upraveny zákonem č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, ve znění pozdějších předpisů, z kterého nevyplývá, že by měl být nadán předmětnou kompetencí. Pouze výrobce (pověřený zástupce) je oprávněn posoudit shodu výrobku s požadavky právních předpisů, a to před uvedením výrobku na trh. Stěžovatel tedy nesouhlasí s názorem soudu, že formalizovaný výstup procesu posuzování shody, jímž je prohlášení výrobce (pověřeného zástupce) o shodě, může být nahrazen jiným způsobem, tedy jinými důkazními prostředky, v průběhu daňového řízení. Stěžovatel není oprávněn nahrazovat tento proces tím spíše poté, co byly výrobky, deklarované jako zdravotnické prostředky, na trhu již nabízeny a prodávány. Má dále za to, že důkazní břemeno zde nesl výhradně daňový subjekt, který měl prokázat, že veškeré výrobky, na něž uplatnil sníženou sazbu DPH, byly zdravotnickými prostředky, a to právě písemným prohlášením výrobce o shodě. Pokud takové prohlášení existuje, bylo v možnostech daňového subjektu si je od výrobce opatřit. Pokud takové prohlášení neexistuje, nelze je procesem dokazování nahradit jinými důkazními prostředky. Neexistuje-li prohlášení o shodě, nelze vůbec uvažovat o tom, že by se mohlo jednat o zdravotnický prostředek, a to ani pro daňové účely. Správce daně nejen že není oprávněn provádět takto zaměřené dokazování (tj. nahrazovat posouzení shody), ale takové dokazování nelze, s ohledem na právní úpravu, provádět až následně, tedy náhradou za proces posuzování shody výrobcem před uvedením výrobku na trh. Stěžovatel tedy konstatuje, že písemné prohlášení výrobce o shodě nelze nahradit provedením jiných důkazních prostředků a proto je nesprávný i názor soudu, že měl správce daně provádět další dokazování namísto stanovení daně podle pomůcek.
Stěžovatel tvrdí, že si soud protiřečí, ukládá-li mu na jedné straně povinnost doplnit skutková zjištění, na straně druhé ale konstatuje, že měl stěžovatel tyto nedostatky v postupu prvostupňového správce daně zjistit, reagovat na ně a jeho rozhodnutí zrušit. Je pravdou, že z judikatury Nejvyššího správního soudu (srov. usnesení rozšířeného senátu ze dne 14. 4. 2009, č. j. 8 Afs 76/2007 – 48) skutečně vyplývá, že zrušením prvostupňového rozhodnutí v odvolacím řízení by odvolací orgán založil překážku věci rozhodnuté a v řízení by dále nebylo možné pokračovat. Nelze taktéž popřít, že krajský soud skutečně konstatoval, že pro zásadní procesní nedostatky (absence řádně vedeného dokazování, nevypořádání důkazních prostředků předložených žalobcem, neujasněná existence podmínek přechodu na daňové pomůcky) měl stěžovatel prvostupňové dodatečné platební výměry zrušit. Stricto sensu zde tedy skutečně stěžovatelem namítaný rozpor existuje, Nejvyšší správní soud jej však nepovažuje za natolik závažný, aby mohl vyvolat důsledky tvrzené stěžovatelem (nesrozumitelnost rozhodnutí). Správní orgán (stěžovatel) je v dalším řízení vázán právním názorem soudu, vysloveným v odůvodnění zrušujícího rozsudku (§ 78 odst. 5 s. ř. s.). Právním názorem je ovšem (vzdor praxi, která tento pojem často vykládá nepřípustně extenzivně) názor na výklad hmotného či procesního práva. Jakékoli pokyny, jako je označení důkazů, které by měly být provedeny, či uvedení dalšího procesního postupu apod., obvykle ze své podstaty překračují vyslovení právního názoru, coby interpretaci práva v kontextu konkrétní posuzované věci, a nemohou tak mít jinou povahu, než jen jako nezávazná doporučení.
Soud má jistě právo například naznačit, jaké důkazy by pro zjištění skutkového stavu věci považoval za vhodné; dosáhne-li však správní orgán požadovaného cíle jiným způsobem (provedením jiných důkazů), nepůjde jistě o nerespektování právního názoru soudu, s důsledky s tím spojenými. V nyní posuzované věci krajský soud svůj právní názor jasně vyslovil, a to jak v otázce právní povahy prohlášení o shodě a jeho významu v procesu dokazování, tak i v otázce nedodržení požadavků procesního předpisu v rámci předchozího řízení. Pouze touto částí rozsudku je stěžovatel v dalším řízení obligatorně vázán. Pokud další úvahy a názory soudu, překračující závaznou interpretaci práva, vykazují určitý rozpor (o čemž v posuzovaném případě není sporu), může mít tento deficit jistě pro správní orgán do jisté míry matoucí vliv, z povahy věci jej však nezavazuje a nemůže tedy vyvolat natolik fatální důsledek, jako je nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro jeho nesrozumitelnost. Kasační soud je ostatně oprávněn korigovat právní názor krajského soudu, pokud jeho odůvodnění jinak v podstatné míře obstojí (srov. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, č. j. 8 Afs 15/2007 - 75) - tím spíše pak může korigovat i ty části odůvodnění, které nejsou pro správní orgán obligatorně závazné. V tomto směru lze tedy konstatovat, že názor krajského soudu, že nedostatky při zjišťování skutkového stavu věci měly být stěžovatelem odstraněny prostřednictvím odklizení prvostupňových rozhodnutí, je nesprávný, neboť vytčené nedostatky musí být vyřízeny na úrovni odvolacího řízení.
Zdroj: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 2. 2012, sp. zn. 2 Afs 81/2011 - 158, dostupné na www.nssoud.cz. Jedná se o neautentické znění, které bylo soudem poskytnuto bezplatně.