Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka/itpp3-4512-775-15-2-at
Timestamp: 2017-12-12 04:44:14+00:00
Document Index: 36342108

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 2', 'art. 22', 'art. 28', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 28', 'art. 8', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 41', 'art. 22', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 41']

Brak możliwość zastosowania stawki VAT 0% na okoliczność wywozu towarów poza terytorium UE.
ITPP3/4512-775/15-2/ATinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostaw za eksport dokonywany w ramach transakcji łańcuchowej i zastosowania właściwej stawki podatku – jest prawidłowe.
W dniu 31 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostaw za eksport dokonywany w ramach transakcji łańcuchowej i zastosowania właściwej stawki podatku.
Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie krajowego oraz międzynarodowego obrotu produktami zbożowymi, rzepakiem oraz śrutą sojową. W ramach swojej działalności Spółka dokonuje dostaw zbóż paszowych, pszenicy konsumpcyjnej oraz rzepaku. Ponadto Spółka zajmuje się dystrybucją śruty sojowej, słonecznikowej oraz biomasy.
W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka zawiera kontrakty m.in. z podmiotami zagranicznymi, w ramach których towar oferowany przez Spółkę jest transportowany na terytoria innych państw, w tym nienależących do Unii Europejskiej (tzw. państw trzecich).
W styczniu 2015 r. Spółka zawarła kontrakt z ... (dalej: kontrahent), kontrahentem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Francji. Przedmiotem kontraktu była dostawa określonej ilości pszenicy. Dostawa miała być zrealizowana w okresie marzec/kwiecień 2015 na warunkach Incoterms FOB (tzw. Free-on-Board) Port ..., Polska.
Spółka wystawiła kontrahentowi stosowny dokument, który kontrahent miał podpisać, a w którym wskazane miały być określone fakty dotyczące transakcji, potwierdzające, iż przedmiotowe towary zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej przez kontrahenta lub w jego imieniu. Kontrahent jednak nie przekazał Spółce podpisanego oświadczenia. W konsekwencji Spółka nie jest w stanie wykazać, iż wszystkie warunki do uznania transakcji za eksport towarów zostały spełnione. W związku z tym Spółka zakłada, że wywóz towarów nie został wykonany przez kontrahenta lub w jego imieniu. Co więcej, Spółka uzyskała informację od kontrahenta, że za wywóz towaru nie był odpowiedzialny kontrahent, gdyż towar będący przedmiotem transakcji został przez kontrahenta sprzedany na warunkach Incoterms FOB ..., Polska innemu podmiotowi, prawdopodobnie do firmy .... W efekcie to ... zorganizował wywóz towarów do ostatecznego odbiorcy, czyli ... z siedzibą w ..., w Arabii Saudyjskiej. Odbiorca ten jest także wskazany na dokumentach przewozowych oraz na dokumentach celnych.
Do dostawy towaru doszło w kwietniu 2015 r., przy czym ze względu na fakt, że zgodnie z informacjami uzyskanymi od nabywcy ostatecznym miejscem przeznaczenia towaru miało być terytorium państwa trzeciego, Spółka, za pośrednictwem działającej na jej rzecz agencji celnej, dokonała zgłoszenia celnego w ramach procedury eksportu towarów. Po zakończeniu tej procedury Spółka otrzymała od władz celnych dokument „Potwierdzenie wywozu (IE599)” potwierdzający, iż w dniu ... kwietnia 2015 r. nastąpiło wyprowadzenie towaru (będącego przedmiotem transakcji) poza terytorium UE. Na zgłoszeniu jako nadawca wskazana jest Spółka, natomiast jako odbiorca wskazany jest ... z siedzibą w ..., w Arabii Saudyjskiej. Ze względu na tak określone okoliczności dostawy w ocenie Spółki transakcja taka stanowi tzw. dostawę łańcuchową, opisaną w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.
Celem udokumentowania transakcji Spółka wystawiła w dniu 30 kwietnia 2015 r. na rzecz kontrahenta (...) fakturę VAT nr .... Spółka wykazała na fakturze dostawę jako opodatkowaną stawką VAT 5% (stawka właściwa dla dostawy pszenicy) i podatek należny z tytułu tej transakcji rozliczyła w deklaracji VAT-7.
W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o odpowiedź na pytanie, czy opisana transakcja stanowi po stronie Spółki:
dostawę krajową, w stosunku do której Spółka powinna zastosować stawkę podatku właściwą dla dostawy realizowanej na terytorium kraju, czyli 5%, lub
eksport towaru opodatkowany stawką VAT 0%...
Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji takiej jak opisana w stanie faktycznym, transakcja dostawy towarów stanowi po stronie Spółki dostawę opodatkowaną stawką VAT właściwą dla dostaw realizowanych na terytorium kraju, przez co jej transakcja z kontrahentem nie stanowi eksportu towarów opodatkowanego stawką VAT 0%.
Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:
Powyżej wskazany przepis stanowi podstawę do określenia miejsca świadczenia, a więc opodatkowania VAT poszczególnych transakcji dostaw towarów realizowanych w ramach tzw. dostaw łańcuchowych. Wynika z niego, iż jednym z podstawowych elementów, które mają wpływ na miejsce opodatkowania poszczególnych transakcji jest określenie tego, która z transakcji jest transakcją „ruchomą”. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku dochodzi bowiem do eksportu towaru, czyli jego wywozu poza terytorium Unii Europejskiej, natomiast w procesie tym bierze udział więcej uczestników niż tylko Spółka i jej kontrahent, i realizowana jest więcej niż jedna transakcja. Natomiast tylko jedna z nich może zostać uznana za dostawę „ruchomą”, czyli stanowiącą eksport towarów, i opodatkowaną 0% stawką VAT. Transakcja poprzedzająca dostawę „ruchomą” powinna natomiast zostać opodatkowana odpowiednią krajową stawką VAT.
W opisanym stanie faktycznym Spółka występuje jako pierwszy w kolejności dostawca w ramach dostawy łańcuchowej. W myśl wskazanych przepisów, aby transakcja realizowana przez Spółkę była transakcją „ruchomą”, czyli aby stanowiła ona eksport towarów, to wywóz towarów poza terytorium UE musiałby zostać dokonany przez Spółkę, lub w jej imieniu, lub też przez nabywcę towarów od Spółki (...) lub w jego imieniu. W każdej innej sytuacji, tzn. gdy wywóz realizowany jest przez kolejne podmioty w łańcuchu dostaw, to dostawa zrealizowana przez Spółkę na rzecz jej kontrahenta jest dostawą „nieruchomą”, opodatkowaną w miejscu, gdzie towar znajdował się w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu.
W konsekwencji, ponieważ w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku:
Spółka nie dokonała wywozu towarów ani wywóz ten nie został wykonany w jej imieniu,
Spółka nie posiada potwierdzonych informacji, czy wywóz został dokonany przez jej kontrahenta lub w jego imieniu,
to Spółka nie ma podstaw do uznania jej dostawy za dostawę „ruchomą”, a więc dostawa ta nie stanowiła eksportu. W konsekwencji, Spółka zobowiązana była do opodatkowania jej stawką VAT właściwą dla dostaw danych towarów na terytorium kraju, czyli w tym przypadku 5%.
Spółka przy tym wskazuje, iż na wskazany powyżej sposób opodatkowania transakcji nie ma wpływu to, iż otrzymała od władz celnych dokument „Potwierdzenie wywozu (IE599),, potwierdzający, iż w dniu ... kwietnia 2015 roku nastąpiło wyprowadzenie towaru (będącego przedmiotem transakcji) poza terytorium UE, a na zgłoszeniu jako nadawca wskazana jest Spółka. Dokumenty celne wydawane są bowiem w oparciu o właściwe regulacje prawa celnego, i nie wpływają na traktowanie transakcji wynikające z właściwych przepisów podatkowych.
Spółka podkreśla, iż towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium Polski już po tym, gdy transakcja została sfinalizowana i zakończona została odprawa celna. W prawidłowym określeniu podatkowego traktowania tej transakcji również bardzo istotnym jest określenie momentu powstania obowiązku podatkowego, czyli momentu dostawy, a w konsekwencji momentu przejścia na nabywcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Z jednej strony można bowiem argumentować, iż moment powstania obowiązku podatkowego w tej transakcji następuje w momencie, gdy transakcja nie podlega już polskiemu VAT, co jest spowodowane tym, że to Spółka jest wskazana na dokumentach celnych IE599 jako eksporter. To mogłoby wskazywać, iż dostawa miała miejsce już po odprawie celnej, a przez to nie na terytorium Polski, ale na pełnym morzu. Z drugiej jednak strony, biorąc pod uwagę warunki dostawy, wywóz towarów nie leżał po stronie Spółki. Co więcej, Spółka nie otrzymała żadnej potwierdzonej informacji o tym, że wywóz towarów poza terytorium Polski (i poza terytorium Unii Europejskiej) został zorganizowany przez kontrahenta lub inny podmiot biorący udział w transakcji.
Spółka podkreśla, iż w podobnych stanach faktycznych organy podatkowe wydawały interpretacje, zgodnie z którymi pierwszy w kolejności dostawca w ramach dostaw łańcuchowych zobowiązany był do opodatkowania dostawy „stawką krajową” w sytuacji, gdy transport towarów poza terytorium UE nie był realizowany przez lub w imieniu jego, lub bezpośredniego odbiorcy towaru. Przykładem takich interpretacji może być:
interpretacja sygn. IBPP4/443-403/13/PK Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 listopada 2013 r.,
interpretacja sygn. IPTPP2/443-665/12-5/IR Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2012 r.,
-interpretacja sygn. ITPP3/4512-71/15/AT Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 maja 2015 r.
Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
w konsekwencji tej czynności dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);
Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.
Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw – którym nie można przypisać wysyłki (transportu) – ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).
Pierwsze, to orzeczenie z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie EMAG Handel Eder OHG (sygn. C-245/04), w którym TSUE stwierdził: „Jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która – jako jedyna – zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (...).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 zmienionej dyrektywą 95/7, określone jest jedynie miejsce dostawy skutkującej wysyłką lub transportem wewnątrzwspólnotowym towarów. Miejscem tym jest państwo członkowskie, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. Miejsce dokonania pozostałej z dwóch dostaw ustala się zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. b) tej dyrektywy. Za miejsce to uznaje się państwo członkowskie rozpoczęcia albo państwo członkowskie zakończenia tej wysyłki lub transportu w zależności od tego, czy dostawą tą jest pierwsza, czy druga z dwóch następujących po sobie dostaw”.
Natomiast w drugim wyroku TSUE z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie Euro Tyre Holding BY (sygn. C-430/09) stwierdzono, że: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy – zważywszy, że czynność ta jest wobec tego objęta pojęciem wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu zmienionym dyrektywą Rady 96/95/WE z dnia 20 grudnia 1996 r., w związku z art. 8 ust. 1 lit. a) i b), art. 28a ust. 1 lit. a) akapit pierwszy oraz art. 28b część A ust. 1 tejże dyrektywy – następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.
Na tle powyższego należy zauważyć, że według obowiązującej reguły FOB (Incoterms 2010) Free On Board (... named loading port) – Franco statek (... określony port załadunku) – punktem przeniesienia kosztów i ryzyka za towar ze sprzedającego na kupującego jest moment przekroczenia burty statku przez towar, sprzedający ponosi też koszty załadunku.
I tak, jak stanowi art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawidłowości opodatkowania czynności sprzedaży towaru na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terytorium Francji, który dokonuje jego dalszej dostawy na warunkach FOB na rzecz innego podmiotu w sytuacji, gdy towar ten jest wywożony poza terytorium Unii Europejskiej – według stawki krajowej 5%, bądź też uznania za eksport towaru opodatkowany stawką 0%.
Wobec powyżej przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w danej transakcji wystąpiły dwie dostawy:
dostawa między Spółką a kontrahentem z siedzibą na terytorium Francji;
dostawa między ww. kontrahentem a innym podmiotem (...).
Towary – według posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy – były transportowane przez inny podmiot (...), tj. podmiot, który jest jednocześnie nabywcą towarów od kontrahenta Spółki. Tym samym – w świetle art. 22 ust. 2 ustawy – miało zastosowanie domniemanie, że transport towarów należy przyporządkować właśnie drugiej z dostaw w łańcuchu, tj. dostawie dokonywanej przez kontrahenta Spółki na rzecz innego podmiotu (...). Oznacza to, że dostawa realizowana pomiędzy tymi podmiotami była dostawą „ruchomą”, natomiast dostawa poprzedzająca tą transakcję, czyli dokonana przez Spółkę na rzecz kontrahenta z siedzibą na terytorium Francji była dostawą „nieruchomą”.
Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zrealizowane w 2015 r. dostawy przez Wnioskodawcę w ramach opisanego schematu (sytuacji) na rzecz wskazanego kontrahenta spełnić nie mogły definicji eksportu bezpośredniego, zawartej w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy, ponieważ ich wywozu poza terytorium Unii Europejskiej nie dokonał Wnioskodawca oraz eksportu pośredniego – o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy – gdyż wywozu tego nie dokonał kontrahent z siedzibą na terytorium Francji (tu: wywozu dokonał podmiot będący nabywcą towaru od kontrahenta z Francji).
Tym samym dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z siedzibą na terytorium Francji podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki krajowej. Oznacza to, że jeżeli zostały spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie stawki 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w powiązaniu z załącznikiem nr 10 do ustawy, pod warunkiem prawidłowej klasyfikacji na podstawie przepisów o statystyce publicznej, Wnioskodawca mógł zastosować tą stawkę. Okoliczności tej nie zmienia posiadany przez Wnioskodawcę komunikat IE599.
IPPP3/4513-10/16-2/SM | Interpretacja indywidualna
IBPP4/443-403/13/PK | Interpretacja indywidualna
IPTPP2/443-665/12-5/IR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Stawka > ITPP3/4512-775/15-2/AT