Source: https://dejure.org/dienste/vernetzung/rechtsprechung?Gericht=BFH&Datum=24.10.2000&Aktenzeichen=VIII%20R%2025/98
Timestamp: 2020-01-21 01:50:19
Document Index: 37694318

Matched Legal Cases: ['§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 20', '§ 33', '§ 20', '§ 20', '§ 22', '§ 22', '§ 20', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 20', '§ 2', '§ 11', '§ 20', '§ 20', '§ 2', '§ 11', '§ 20']

BFH, 24.10.2000 - VIII R 25/98 - dejure.org
https://dejure.org/2000,2671
BFH, 24.10.2000 - VIII R 25/98 (https://dejure.org/2000,2671)
BFH, Entscheidung vom 24.10.2000 - VIII R 25/98 (https://dejure.org/2000,2671)
BFH, Entscheidung vom 24. Januar 2000 - VIII R 25/98 (https://dejure.org/2000,2671)
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UmwStG 1969 §§ 16, 17, 18; EStG §§ 16, 17, 34
Beendigung einer Betriebsaufspaltung - Verschmelzung - GmbH - AG - Voraussetzungen für eine gewinnneutrale Gestaltung
UmwStG (1969) §§ 16, 17, 18; EStG §§ 16, 17, 34
Umwandlungssteuer; Beendigung einer Betriebsaufspaltung
BFHE 193, 367
BB 2001, 863
DB 2001, 259
DB 2001, 359
BStBl II 2001, 321
b) In der Rechtsprechung ist anerkannt, dass der durch die Begründung einer Betriebsaufspaltung in Form des Besitzunternehmens entstandene Betrieb Gegenstand einer Einbringung i.S. des Umwandlungssteuergesetzes sein kann (BFH-Urteil vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321;… BFH-Beschluss vom 1. April 2010 IV B 84/09, BFH/NV 2010, 1450).
a) Dem ist lediglich insofern beizupflichten, als der Rückbehalt der Beteiligung an der V-GmbH (Komplementärin der X-KG) --obgleich die Anteilsrechte zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen von BX gehörten-- der Annahme eines Einbringungs-, d.h. Veräußerungsvorgangs i.S. von § 20 UmwStG 1995 nicht entgegenstünde (Senatsurteil vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321; BMF in BStBl I 1998, 268, Tz. 20.11).
Auch der durch die Begründung einer Betriebsaufspaltung in Form des Besitzunternehmens entstandene Betrieb kann Gegenstand einer Einbringung i.S. des UmwStG sein (BFH-Entscheidungen vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321;… vom 1. April 2010 IV B 84/09, BFH/NV 2010, 1450).
Unter Geltung des UmwStG 1977/1995/2002 konnte ein Kommanditist seinen Mitunternehmeranteil auch dann steuerneutral zu einem Wert unterhalb des Teilwerts in die Komplementär-GmbH einbringen, wenn er seine zugleich bestehende Beteiligung an der Komplementär-GmbH, auch wenn sie zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils gehörte, nicht mit eingebracht hat (Anschluss an BFH-Urteile vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321, und vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; Bestätigung der BMF-Schreiben vom 16. Juni 1978, BStBl I 1978, 235, Tz. 48, und vom 25. März 1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 20.11).
Da der Erwerb eigener Anteile durch eine GmbH gesellschaftsrechtlich nur eingeschränkt möglich ist (vgl. z.B. § 33 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung) und der Einbringende dafür als Gegenleistung neue Anteile an der Kapitalgesellschaft erhalten würde, ist in dieser Konstellation eine Einbringung des Mitunternehmeranteils zu einem Wert unterhalb des Teilwerts nach Maßgabe von § 20 UmwStG 1977/2002 auch ohne gleichzeitige Einbringung des Komplementär-Anteils möglich (Urteile des Bundesfinanzhofs vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321; vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474; Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 16. Juni 1978, BStBl I 1978, 235, Tz. 48; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 25. März 1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 20.11;… Wacker, Betriebs-Berater 1998, Beilage 8 zu Heft 26, S. 10; Widmann in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 20 UmwStG Rz 742 f.;… zur Rechtslage nach dem Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 7. Dezember 2006: Widmann in Widmann/ Mayer, a.a.O., § 22 UmwStG Rz 22; Bilitewski in Haritz/Menner, Umwandlungssteuergesetz, 3. Aufl., § 22 Rz 18).
Es ist daher aus Vereinfachungsgründen nicht zu beanstanden, wenn die Anteile an der aufnehmenden Gesellschaft nicht miteingebracht werden (BFH-Urteil vom 24.10.2000 VIII R 25/98, BStBl II 2001, 321).
Dies hat jedoch zur Folge, dass die Einbringung des Betriebsvermögens des Besitzunternehmens unter Rückbehaltung der Anteile an der GmbH steuerrechtlich nicht anders behandelt werden kann, als sie zu behandeln gewesen wäre, wenn die Anteile im Tausch gegen gleiche andere Anteile tatsächlich eingebracht worden wären (BFH-Urteil in BStBl II 2001, 321, 324).
Diesen Grundsätzen gehen jedoch die des UmwStG vor, wonach es sich bei der Einbringung des Besitzunternehmens in die Betriebs GmbH grundsätzlich um einen einheitlichen Einbringungsvorgang i.S. des § 20 Abs. 1 UmwStG handelt (s. BFH-Urteil in BStBl II 2001, 321;… UmwStE Rn. 20.06).
Die alten Anteile sind jedoch für die Ermittlung des Veräußerungspreises des eingebrachten Betriebs so zu behandeln, als ob sie miteingebracht worden wären (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 2001, 321).
Diese Verfahrensweise ist von der höchstrichterlichen Rechtsprechung gebilligt worden (BFH-Urteil vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321, unter II.2.a bb, cc; darauf Bezug nehmend BFH-Urteil vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474, unter II.3.a).
Im BFH-Urteil vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98 (BFHE 193, 367, BStBl II 2001, 321, unter II.2.a bb) - in dem es nicht um eine Billigkeitsmaßnahme, sondern um die Überprüfung einer Steuerfestsetzung ging - ist ausdrücklich ausgeführt, die dargestellte Rechtsfolge sei "aus Vereinfachungsgründen" zu ziehen.
Ausnahmen hiervon und der dadurch ausgelösten Zwangsprivatisierung des bisherigen Betriebsvermögens des Besitzunternehmens werden angenommen für Tatbestände, in denen eine Betriebsverpachtung im Ganzen vorliegt und ein Verpächterwahlrecht ausgeübt wird (vgl. z.B. BFH, Urteil in BStBl. II 2008, 220; in BFHE 199, 124, BStBl. II 2002, 527, unter B.II.3.c; ferner Urteil in BFHE 181, 1, BStBl. II 1998, 325, unter 3.b bb), für Vorgänge, die lediglich einen Strukturwandel zur Folge haben und sich nach Wegfall der Betriebsaufspaltung eine betriebliche Tätigkeit des Besitzunternehmens im Rahmen einer anderen Betriebsvermögen voraussetzenden Einkunftsart fortsetzt (BFH…, Beschluss vom 2. Februar 2006 XI B 91/05, BFH/NV 2006, 1266), für Fälle einer nur vorübergehenden Betriebsunterbrechung und für den Fall, dass das Besitzunternehmen ohnehin eine gewerbliche Tätigkeit ausübt (BFH, Urteil vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BStBl. II 2001, 321;… Schmidt/Wacker EStG 35. Aufl., § 15 Rz. 865;… Reiß in Kirchhof EStG 15. Aufl. § 15 Rn. 115;… Gluth in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 21. Aufl. 2006, 275. Lieferung 06.2016, § 15 EStG).
Ausnahmen von diesen Ausnahmen ergeben sich wiederum nach der Rechtsprechung des BFH mit der Folge einer Betriebsaufgabe dann, wenn der Betrieb durch einen Rechtsvorgang in seiner ertragsteuerlichen Einordnung so verändert wird, dass die Erfassung der stillen Reserven nicht mehr gewährleistet ist (vgl. z.B. BFH, Urteile vom 16. März 1967 IV 72/65, BFHE 88, 129, BStBl. III 1967, 318; vom 28.April 1971 I R 55/66, BFHE 102, 374, BStBl. II 1971, 630; vom 13. Oktober 1976 I R 261/70, BFHE 120, 225, BStBl. II 1977, 76; in BFHE 114, 189, BStBl. II 1975, 168; zur Entnahme vgl. Urteil vom 13.Juli 1967 IV R 174/66, BFHE 89, 566, BStBl. III 1967, 751; vom 13. Dezember 1983 VIII R 90/81, BFHE 140, 526, BStBl. II 1984, 474; vom 22. April 1998 XI R 28/97, BFHE 186, 210, BStBl. II 1998, 665; vom 24. Oktober 2000 VIII R 25/98, BStBl. II 2001, 321).
Gemäß dem bei den Kapitaleinkünften (§ 20 EStG ) als Überschusseinkünften (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG ) grundsätzlich geltenden Zu- und Abflussprinzip (§ 11 EStG ) sind die auf typisch stille Gesellschafter entfallende Verlustanteile grundsätzlich in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem sie im Jahresabschluss festgestellt oder vom FA geschätzt worden und von der Kapitaleinlage abgebucht worden sind (BFH vom 7. September 2000 III R 33/96, BFH/NV 2001, 515 ;… vom 7. Oktober 1997 VIII R 40/07, BFH/NV 1998, 958 ; vom 22. Juli 1997 VIII R 57/95, BFHE 184, 21 , BStBl II 1997, 755 ) oder aber sonst bereits feststehen (FG Düsseldorf vom 2. April 1993 14 K 82/89 E, EFG 1993, 710, rechtskräftig; Heinicke in Schmidt, EStG , 23. A., § 20 Rd. 143 m.w.N.).
Gemäß dem bei den Kapitaleinkünften (§ 20 EStG ) als Überschusseinkünften (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG ) grundsätzlich geltenden Zu- und Abflussprinzip (§ 11 EStG ) sind die auf typisch stille Gesellschafter entfallende Verlustanteile grundsätzlich in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem sie im Jahresabschluss festgestellt oder vom FA geschätzt worden und von der Kapitaleinlage abgebucht worden sind (BFH vom 7. September 2000 III R 33/96 , BFH/NV 2001, 515 ;… vom 7. Oktober 1997 VIII R 40/07 , BFH/NV 1998, 958 ; vom 22. Juli 1997 VIII R 57/95 , BFHE 184, 21 , BStBl II 1997, 755 ) oder aber sonst bereits feststehen (FG Düsseldorf vom 2. April 1993 14 K 82/89 E, EFG 1993, 710 , rechtskräftig; Heinicke in Schmidt, EStG , 23. A., § 20 Rd. 143 m.w.N.).