Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2010-06-30/ii-r-60_08
Timestamp: 2017-11-22 22:34:37
Document Index: 32690787

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 27', '§ 85', '§ 138', '§ 138', '§ 145', '§ 127', '§ 121', '§ 68', '§ 127', '§ 138', '§ 145', 'Art. 3', 'Art. 3', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 129', '§ 129', '§ 92', '§ 92', '§ 10', '§ 23', '§ 27', '§ 23', '§ 23', '§ 76', '§ 83', '§ 85', '§ 85', '§ 85', '§ 87', '§ 85', '§ 88', '§ 85', '§ 86', '§ 83', '§ 83', '§ 90', '§ 2', '§ 90', 'Art. 18', '§ 2', '§ 85', '§ 85', '§ 148']

BFH, 30.06.2010 - II R 60/08 - Zurechnung von Lebensmittelmärkten zu den Gebäudeklasse 4 "Warenhäuser" der Anlage 15 zu Abschn. 38 Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens (BewRGr); Abweichende Bewertung von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr hinsichtlich der bedeutsamen Eigenschaften für den gemeinen Wert des Gebäudes; Verfassungsmäßigkeit der Vorschriften über die Einheitsbewertung des Grundvermögens für die Stichtage bis zum 1. Januar 2007 | anwalt24.de
Urt. v. 30.06.2010, Az.: II R 60/08
Zurechnung von Lebensmittelmärkten zu den Gebäudeklasse 4 "Warenhäuser" der Anlage 15 zu Abschn. 38 Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens (BewRGr); Abweichende Bewertung von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr hinsichtlich der bedeutsamen Eigenschaften für den gemeinen Wert des Gebäudes; Verfassungsmäßigkeit der Vorschriften über die Einheitsbewertung des Grundvermögens für die Stichtage bis zum 1. Januar 2007
Referenz: JurionRS 2010, 20991
Aktenzeichen: II R 60/08
FG Düsseldorf - 14.08.2008 - AZ: 11 K 900/06 BG
§ 22 Abs. 4 S. 3 Nr. 1 BewG
§ 27 BewG
§ 85 S. 3 BewG
§ 138 Abs. 1 S. 2 BewG a.F.
§ 138 Abs. 4 BewG a.F.
§ 145 Abs. 3 S. 2 BewG a.F.
BFHE 230, 78 - 93
BB 2010, 2478-2483
BFH/NV 2010, 1691-1696
BFH/PR 2010, 392
BStBl II 2010, 897-903 (Volltext mit amtl. LS)
DB 2010, 1738-1740
DStR 2010, 1618-1623
DStRE 2010, 1027-1028
EStB 2010, 335
GK 2010, 289-292
GStB 2010, 39-40
GuG 2010, 377-380
HFR 2010, 1022-1026
ImmWert 2010, 37
KÖSDI 2010, 17100
KÖSDI 2010, 17111
KSR direkt 2010, 10
NWB 2010, 2596
NWB direkt 2010, 866
StB 2010, 301
StBW 2010, 734-736
StC 2010, 27
StuB 2010, 640
StX 2010, 522-523
ZfIR 2010, 854-859
Jurion-Abstract 2010, 224957 (Zusammenfassung)
Lebensmittelmärkte sind der Gebäudeklasse 4 "Warenhäuser" der Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr zuzurechnen.
Eine von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr abweichende Bewertung ist nur möglich, wenn der nach dieser Einteilung maßgebliche Durchschnittswert für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften, z.B. hinsichtlich Bauart, Bauweise, Konstruktion sowie Objektgröße, nicht ausreichend berücksichtigt und um mindestens 100% höher als die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ist.
Die Vorschriften über die Einheitsbewertung des Grundvermögens sind trotz der verfassungsrechtlichen Zweifel, die sich aus den lange zurückliegenden Hauptfeststellungszeitpunkten des 1. Januar 1964 bzw. --im Beitrittsgebiet-- des 1. Januar 1935 und darauf beruhenden Wertverzerrungen ergeben, jedenfalls für Stichtage bis zum 1. Januar 2007 noch verfassungsgemäß.
Die Klägerin, Revisionsbeklagte und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Einzelhandelsdiscounterin, errichtete im Jahr 2004 im Erbbaurecht einen Lebensmittelmarkt. Beim Erlöschen des auf 40 Jahre befristeten Erbbaurechts erhält sie eine Entschädigung in Höhe von 50% des dann bestehenden Verkehrswerts des Bauwerks.
Der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte in der Einspruchsentscheidung den Einheitswert für das Erbbaurecht auf den 1. Januar 2005 auf 388.326 EUR (759.500 DM) fest. Das FA legte der Ermittlung des Gebäudewerts (654.675 DM) einen Normalherstellungswert von 105 DM je cbm umbauten Raumes zugrunde und führte zur Begründung aus, bei dem Gebäude handle es sich um ein Warenhaus mit mittlerer Ausstattung --oberste Grenze-- i.S. der Gebäudeklasse Nr. 4.2 der Anlage 15 zu Abschn. 38 der Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens --BewRGr-- (Anlage 15) und nicht um eine Markt- oder Messehalle im Sinne der Nr. 9.21 der Anlage 15. Die abgehängte Decke nehme dem Gebäude den hallenartigen Charakter. Die Klägerin habe verschiedene Maßnahmen ergriffen, um durch die Bauausführung eine angenehme Verkaufsatmosphäre zu schaffen. Bei der Aufteilung des Gesamtwerts des Grundstücks auf das Erbbaurecht einerseits und das belastete Grundstück andererseits nahm das FA an, der Klägerin stehe bei Erlöschen des Erbbaurechts eine Entschädigung von 75% des Verkehrswerts zu.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2009, 161 veröffentlichte Urteil insoweit statt, als es das FA verpflichtete, der Feststellung des Einheitswerts des Erbbaurechts unter Änderung des Einheitswertbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung bei der Ermittlung des Gebäudewerts einen Raummeterpreis von 68 DM zugrunde zu legen und die vertragliche Entschädigungspflicht für aufstehende Gebäude bei Ablauf des Erbbaurechts in Höhe von 50% des Verkehrswerts zu berücksichtigen.
Der vom FA angesetzte Raummeterpreis von 105 DM übersteige die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten der Vergleichsobjekte von 61,28 DM um rund 71% und somit in einem Umfang, der außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liege. Gehe man von dem nunmehr vom FA für zutreffend gehaltenen Raummeterpreis von 110 DM aus, sei die Abweichung sogar noch größer.
Während des Revisionsverfahrens setzte das FA durch Änderungsbescheid vom 26. November 2008 den Einheitswert für das Erbbaurecht auf den 1. Januar 2005 im Hinblick auf den der Klägerin bei Erlöschen des Erbbaurechts zustehenden Entschädigungsanspruch von lediglich 50% des dann bestehenden Verkehrswerts des Gebäudes auf 380.094 EUR (743.400 DM) herab und erhöhte zugleich den Einheitswert des belasteten Grundstücks von bisher 30.500 DM auf 46.700 DM. Den Einheitswert für das Erbbaurecht berechnete das FA unverändert mit der Wertzahl 85%.
die Vorentscheidung aufzuheben, die Klage gegen den Änderungsbescheid vom 26. November 2008 abzuweisen und die Revision der Klägerin als unbegründet zurückzuweisen.
die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen und unter Änderung der Vorentscheidung das FA zu verpflichten, den Gebäudewert unter Berücksichtigung eines Raummeterpreises von 62 DM festzustellen.
Die Revisionen der Klägerin und des FA sind aus verfahrensrechtlichen Gründen begründet. Sie führen zur Aufhebung der Vorentscheidung, weil sich während des Revisionsverfahrens der Verfahrensgegenstand, über dessen Rechtmäßigkeit das FG zu entscheiden hatte, geändert hat (§ 127 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). An die Stelle des ursprünglichen Einheitswertbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung, über den das FG entschieden hat, ist während des Revisionsverfahrens der Änderungsbescheid vom 26. November 2008 getreten, der nach § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist. Das angefochtene Urteil ist daher gegenstandslos und aufzuheben (BFH-Urteile vom 17. Januar 2008 VI R 44/07, BFHE 220, 269, und vom 12. Februar 2009 V R 61/06, BFHE 224, 467, BStBl II 2009, 828). Da sich aufgrund des Änderungsbescheids am streitigen Punkt der Bewertung des Gebäudes nichts geändert hat, bedarf es keiner Zurückverweisung nach § 127 FGO. Die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen bilden nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des BFH; sie fallen durch die Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils nicht weg, weil das finanzgerichtliche Verfahren nicht an einem Verfahrensmangel leidet (BFH-Urteil vom 15. März 2007 II R 5/04, BFHE 215, 540, BStBl II 2007, 472).
Die Vorschriften über die Einheitsbewertung des Grundvermögens sind von der Rechtsprechung des BFH trotz der verfassungsrechtlichen Zweifel, die sich aus dem lange zurückliegenden Hauptfeststellungszeitpunkt (1. Januar 1964) und darauf beruhenden Wertverzerrungen ergeben, bislang als verfassungsgemäß beurteilt worden (BFH-Urteile vom 2. Februar 2005 II R 36/03, BFHE 209, 138, BStBl II 2005, 428; vom 21. Februar 2006 II R 31/04, BFH/NV 2006, 1450; vom 30. Juli 2008 II R 5/07, BFH/NV 2009, 7, und vom 4. Februar 2010 II R 1/09, BFH/NV 2010, 1244, m.w.N.). Daran ist jedenfalls noch für Stichtage bis zum 1. Januar 2007 festzuhalten.
Der dem Gesetzgeber im Bereich des Steuerrechts zukommende weitreichende Entscheidungsspielraum wird vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch die Ausrichtung der Steuerlast an den Prinzipien der finanziellen Leistungsfähigkeit und der Folgerichtigkeit (Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98 und 1735/00, BVerfGE 107, 27, BStBl II 2003, 534, unter C.I.1.a und b; vom 7. November 2006 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192, unter C.I.1. und 2., und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa, je m.w.N.). Knüpft die Besteuerung an die Werte von Wirtschaftsgütern an, müssen Bemessungsgrundlagen gefunden werden, die deren Werte in ihrer Relation realitätsgerecht abbilden (BVerfG-Beschlüsse vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655, unter C.II.2.; vom 22. Juni 1995 2 BvR 552/91, BVerfGE 93, 165, BStBl II 1995, 671, unter C.II.1., und in BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192, unter C.I.3.b aa, m.w.N.).
Das BVerfG hat im Hinblick auf diese verfassungsrechtlichen Anforderungen im Beschluss in BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192, unter C.II.2.f bb, die durch § 138 Abs. 1 Satz 2, Abs. 4, § 145 Abs. 3 Satz 2 BewG a.F. für die Bedarfsbewertung unbebauter Grundstücke angeordnete, bis Ende 2006 geltende Festschreibung der Wertverhältnisse auf den 1. Januar 1996 als nicht mehr mit den Vorgaben des Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar angesehen. Der Gesetzgeber habe damit den aus dem Gleichheitssatz folgenden verfassungsrechtlichen Auftrag verfehlt, die Vermögensgegenstände mit Gegenwartswerten zu erfassen oder vergangenheitsbezogene Werte entwicklungsbegleitend fortzuschreiben, um eine in der Relation der Vermögenswerte realitätsgerechte Bewertung sicherzustellen.
Hiernach verfehlt erst recht die über mehr als vier Jahrzehnte unveränderte Einheitsbewertung des Grundbesitzes nach Maßgabe des Hauptfeststellungszeitpunkts auf den 1. Januar 1964 die sich aus Art. 3 Abs. 1 GG ergebenden Anforderungen.
Das jahrzehntelange Unterlassen einer erneuten Grundstücksbewertung führt darüber hinaus zwangsläufig zu verfassungsrechtlich nicht mehr hinnehmbaren Defiziten beim Gesetzesvollzug. Ohne eine in regelmäßigen Abständen erfolgende Neubewertung sämtlicher der Einheitsbewertung unterliegender Objekte ist nicht sichergestellt, dass Änderungen der tatsächlichen Verhältnisse, die Wertänderungen bewirken und zu Fortschreibungen nach § 22 BewG führen müssten, im Sinne des erforderlichen gleichmäßigen Gesetzesvollzugs durchgehend erfasst werden. Umstände, die eine Fortschreibung auslösen können, werden den Finanzämtern oft nur von dritter Seite mitgeteilt. Meistens erhalten die Finanzämter die Mitteilung über den Grund für eine Fortschreibung erst nach längerer Zeit. § 22 Abs. 4 Satz 1 BewG verpflichtet die Finanzämter nicht, stets von sich aus tätig zu werden. Die Ermittlungspflicht der Finanzämter setzt vielmehr erst ein, wenn ihnen Umstände bekannt werden, die eine Fortschreibung rechtfertigen könnten (Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, § 22 Rz 66; Bruschke in Gürsching/ Stenger, Bewertungsrecht, § 22 BewG Rz 219).
Verfassungsrechtlich geboten ist eine erneute Hauptfeststellung auch im Beitrittsgebiet. Insoweit können die in §§ 129 ff. BewG getroffenen Regelungen künftig wegen der inzwischen verstrichenen Zeit nicht mehr --wie seinerzeit noch vom BFH (z.B. Beschluss vom 12. Januar 2006 II B 56/05, BFH/NV 2006, 919) angenommen-- mit Übergangsschwierigkeiten nach der Wiederherstellung der staatlichen Einheit Deutschlands gerechtfertigt werden. Da im Beitrittsgebiet die Wertverhältnisse auf den 1. Januar 1935 festgeschrieben sind (§ 129 BewG), wiegen die hiergegen bestehenden verfassungsrechtlichen Bedenken nach Ablauf einer angemessenen Übergangszeit noch schwerer als im alten Bundesgebiet. Seit dem 1. Januar 1935 haben sich die für die Bewertung maßgeblichen Verhältnisse noch wesentlich stärker entwickelt und verändert als seit dem 1. Januar 1964.
Die Bewertung des Erbbaurechts der Klägerin durch das FA ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Der festgestellte Wert ist jedenfalls nicht überhöht.
Ist ein Grundstück mit einem Erbbaurecht belastet, so ist nach § 92 Abs. 1 BewG sowohl für die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechts als auch für die wirtschaftliche Einheit des belasteten Grundstücks jeweils ein Einheitswert festzustellen. Bei der Ermittlung der Einheitswerte ist von dem Gesamtwert auszugehen, der für den Grund und Boden einschließlich der Gebäude und Außenanlagen festzustellen wäre, wenn die Belastung nicht bestünde. Wird der Gesamtwert nach den Vorschriften über die Bewertung der bebauten Grundstücke ermittelt, so gilt jede wirtschaftliche Einheit als bebautes Grundstück der Grundstücksart, von der bei der Ermittlung des Gesamtwerts ausgegangen wird. Nähere Regelungen über die Aufteilung des Gesamtwerts enthält § 92 Abs. 2 bis 4 BewG. Der Erbbauberechtigte schuldet die Grundsteuer nach § 10 Abs. 2 GrStG nicht nur für die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechts, sondern auch für die wirtschaftliche Einheit des belasteten Grundstücks.
Wird der Einheitswert wie im Streitfall für eine nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt neu entstehende wirtschaftliche Einheit nach § 23 Abs. 1 Nr. 1 BewG nachträglich festgestellt, sind dieser Nachfeststellung gemäß § 27 BewG die Wertverhältnisse im Hauptfeststellungszeitpunkt und im Übrigen gemäß § 23 Abs. 2 BewG abgesehen von Sondervorschriften für das land- und forstwirtschaftliche Vermögen die Verhältnisse zu Beginn des Kalenderjahres, das auf die Entstehung der wirtschaftlichen Einheit folgt, zugrunde zu legen (zur Abgrenzung vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 7).
Ist ein Geschäftsgrundstück wie beispielsweise eine Markt-, Ausstellungs- oder Messehalle oder ein Warenhausgrundstück im Wege der Nachfeststellung nach § 23 Abs. 1 Nr. 1 BewG gemäß § 76 Abs. 3 Nr. 2 BewG im Sachwertverfahren zu bewerten (Abschn. 16 Abs. 6 Satz 3, Abs. 7 Sätze 1 und 7 BewRGr; vgl. dazu allgemein BFH-Urteile vom 21. Februar 2002 II R 66/99, BFHE 198, 146, BStBl II 2002, 378, und vom 16. Mai 2007 II R 36/05, BFH/NV 2007, 1827), ist für den dabei gemäß § 83 BewG anzusetzenden Gebäudewert nach § 85 Satz 1 BewG zunächst ein Wert auf der Grundlage von durchschnittlichen Herstellungskosten nach den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 zu errechnen. Dieser Wert ist gemäß § 85 Satz 2 BewG nach den Baupreisverhältnissen im Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 umzurechnen. Der so errechnete Gebäudenormalherstellungswert wird nach § 85 Satz 3 i.V.m. § 87 BewG durch Berücksichtigung von Wertminderungen zum Gebäudesachwert, der wiederum gemäß § 85 Satz 4 i.V.m. § 88 BewG zu ermäßigen oder zu erhöhen sein kann. Eine Wertminderung wegen des Alters des Gebäudes nach § 85 Satz 3 i.V.m. § 86 BewG scheidet bei Nachfeststellungen aus (BFH-Urteile vom 7. Dezember 1994 II R 58/89, BFHE 176, 275, BStBl II 1995, 235, und in BFH/NV 2006, 1450). Der so ermittelte Gebäudewert bildet bei der Einheitsbewertung eines im Erbbaurecht errichteten Gebäudes nach § 83 Satz 1 BewG den Ausgangswert, der gemäß § 83 Satz 2 BewG i.V.m. § 90 BewG durch Anwendung einer durch Rechtsverordnung festgesetzten Wertzahl an den gemeinen Wert anzugleichen ist. § 2 Abs. 1 Satz 2 Abschn. A Nr. 3 der Verordnung zur Durchführung des § 90 des Bewertungsgesetzes vom 2. September 1966 (BGBl. I 1966, 553), die zuletzt durch Art. 18 Nr. 3 des Steuer-Euroglättungsgesetzes vom 19. Dezember 2000 (BGBl. I 2000, 1790) geändert wurde, sieht für Nachkriegsbauten von Warenhäusern eine Wertzahl von 85% und für Nachkriegsbauten bei den übrigen Geschäftsgrundstücken, zu denen auch die Markt- und Messehallen gehören, eine Wertzahl von 80% vor. Nachkriegsbauten sind nach § 2 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 der Verordnung Gebäude, die nach dem 20. Juni 1948 bezugsfertig geworden sind.
Unter den durchschnittlichen Herstellungskosten i.S. des § 85 Satz 1 BewG sind die Kosten zu verstehen, die erfahrungsgemäß nach den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 für Gebäude bestimmter Nutzung (z.B. Fabrik-, Hotel- oder Lagergrundstücke), Bauweise (eingeschossig/mehrgeschossig), Ausstattung und Bauart aufzuwenden waren. Dazu sind in Anlage 15 für unterschiedliche Gebäudeklassen aufgrund eingehender Ermittlungen und zahlreicher Probebewertungen durchschnittliche Raummeterpreise festgelegt, die auf den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 beruhen und bereits auf die Baupreisverhältnisse im Hauptfeststellungszeitpunkt umgerechnet sind. Die Durchschnittswerte sind zum Zweck einer möglichst gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden, weil ihr Ansatz dem Zweck des Sachwertverfahrens dient, das in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert ausgerichtet ist (BFH-Urteile vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643; vom 30. Januar 1991 II R 51/88, BFH/NV 1992, 371, und vom 12. Juni 2002 II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282).
Dies setzt notwendigerweise auch die Maßgeblichkeit der Gebäudeklasseneinteilung jedenfalls für den Regelfall voraus. Soweit die BewRGr für die Abgrenzung der verschiedenen Gebäudeklassen voneinander Vorgaben machen, sind diese der Beurteilung regelmäßig zugrunde zu legen. Für die Frage, ob ein Gebäude ein Warenhaus im Sinne der Gebäudeklasse 4 der Anlage 15 darstellt, ist deshalb die Definition in Abschn. 16 Abs. 7 Satz 7 BewRGr maßgebend, wonach Warenhausgrundstücke Geschäftsgrundstücke sind, die im Ganzen oder weit überwiegend dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens dienen und die üblichen Ladengrundstücke an Umfang übertreffen. Die Einordnung von Gebäuden, die diese Voraussetzungen erfüllen, in die Gebäudeklasse 9.21 "Markthallen, Messehallen und dergleichen" scheidet in der Regel aus (ebenso für kleinere und mittlere Lebensmittelmärkte Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, § 85 Rz 52a).
Die Einteilung in die unterschiedlichen Gebäudeklassen ist nicht abschließend (BFH-Urteile in BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643; vom 18. Mai 1988 II R 241/85, BFHE 154, 139, BStBl II 1988, 935; in BFH/NV 1992, 371, und in BFH/NV 2002, 1282). Zur Gewährleistung einer möglichst gleichmäßigen Besteuerung, der Rechtssicherheit und der Praktikabilität des Bewertungsverfahrens sind aber Abweichungen von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr nur möglich, wenn die nach dieser Einteilung maßgeblichen Durchschnittswerte für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften, z.B. hinsichtlich Bauart, Bauweise, Konstruktion sowie Objektgröße, nicht ausreichend berücksichtigen und die Abweichung zwischen dem auf der Grundlage der Durchschnittswerte nach den BewRGr und dem nach den durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ermittelten Gebäudenormalherstellungswert außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liegt (BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 1282). Dies ist der Fall, wenn der Durchschnittswert nach den BewRGr um mindestens 100% höher als die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643) oder wenn, anders ausgedrückt, die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke um mindestens 50% vom Durchschnittswert nach den BewRGr abweichen. Bei einer geringeren Abweichung bleibt es bei dem Ansatz des Durchschnittswerts nach den BewRGr. Eine solche Abweichung ist zur Wahrung der Praktikabilität des Bewertungsverfahrens hinzunehmen. Da die Einheitsbewertung des inländischen Grundbesitzes nur noch für die Grundsteuer von Bedeutung ist, sind Wertverzerrungen bei der Bemessungsgrundlage wegen der geringeren steuerlichen Belastungswirkung verfassungsrechtlich in höherem Ausmaß hinnehmbar als bei der Erbschaftsteuer und der Schenkungsteuer (BFH-Urteile in BFHE 209, 138, BStBl II 2005, 428, [BFH 02.02.2005 - II R 36/03] und in BFH/NV 2006, 1450; a.A. Zimmermann, EFG 2009, 165, unter Hinweis auf die langfristige Wirkung der Einheitsbewertung). Die vom FG angeführte Rechtsprechung zum Übermaßverbot bei der früher in § 148 BewG vorgesehenen Ermittlung des Grundstückswerts für Grundstücke, auf denen sich Gebäude auf fremdem Grund und Boden befinden (BFH-Urteil vom 2. Juli 2004 II R 9/02, BFHE 207, 42, BStBl II 2004, 1039), lässt sich daher auf die Einheitsbewertung von inländischem Grundbesitz nicht übertragen.
Das FA hat danach das zu bewertende Gebäude zutreffend zu den Warenhäusern gerechnet; denn es dient dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens und übertrifft mit seiner Nutzfläche von 1 363 qm den Umfang üblicher Ladengrundstücke (BFH-Urteil in BFH/NV 2002, 1282). Eine Abweichung von dieser Gebäudeklassenzuordnung scheidet aus. Die Geschosshöhe geht nicht über die übliche Geschosshöhe in Warenhäusern hinaus und ist weit geringer als die übliche Geschosshöhe von Markt- und Messehallen. Die von der Klägerin geltend gemachten und auf den 1. Januar 1964 umgerechneten durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Gebäude weichen nicht um mindestens 50% von dem Raummeterpreis ab, den das FA der Ermittlung des Gebäudewerts nach Nr. 4.2 der Anlage 15 zugrunde gelegt hat (105 DM) oder der nach der berichtigten Berechnung des FA anzusetzen wäre (110 DM).