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Timestamp: 2019-08-17 21:44:32
Document Index: 89687031

Matched Legal Cases: ['§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 27', '§ 35', '§ 32', '§ 63', '§ 32', '§ 32', '§ 108', '§ 187', '§ 187', '§ 188', 'Art. 3', '§ 32', '§ 8', '§ 16', '§ 38', '§ 38', '§ 38', '§ 38', '§ 122', '§ 32', '§ 16', '§ 32', '§ 138', '§ 32', '§ 16', '§ 32', '§ 16', '§ 32', '§ 32', '§ 8', '§ 3', '§ 32', '§ 3', '§ 32', '§ 32', '§ 52', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 58', '§ 54', '§ 16', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 1', '§ 32', '§ 6', '§ 41', '§ 58', '§ 58', '§ 3', '§ 32', '§ 15', '§ 32', '§ 3', '§ 15', '§ 6', '§ 32', '§ 108', '§ 187', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 58', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 15', '§ 3', '§ 3', '§ 32', '§ 3', '§ 32', '§ 58', '§ 418', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 58', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 70', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 19', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 2', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 32', '§ 32', '§ 8', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 12', '§ 32', '§ 1', '§ 4', '§ 104', '§ 37', '§ 43', '§ 43', '§ 11', '§ 32', '§ 12', '§ 1', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 8', '§ 1', '§ 4', '§ 8', '§ 3', '§ 32', '§ 32', '§ 9', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 12', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 52', '§ 2', '§ 45', '§ 69', '§ 69', '§ 69', '§ 32', '§ 2', '§ 32', '§ 35', '§ 64', '§ 15', '§ 31', '§ 3', '§ 32', '§ 2', '§ 32', '§ 20', '§ 61', '§ 69', '§ 32', '§ 33', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 1', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 52', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 32']

Kinder ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
1 Kinder i.S.d. Einkommensteuer
2 Berücksichtigung von Kindern
2.1 Minderjährige Kinder
2.2 Volljährige Kinder
2.2.1 Arbeitslose Kinder
2.2.2 Kinder i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG
2.2.2.1 Regelung bis 31.12.2006
2.2.2.2 Regelung ab 1.1.2007
2.2.3 Kinder in Berufsausbildung
2.2.3.1 Begriff »für einen Beruf ausgebildet werden«
2.2.3.2 Ernsthaftigkeit der Berufsausbildung
2.2.3.3 Beginn, Ende, Unterbrechung der Berufsausbildung
2.2.4 Übergangszeit i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b EStG
2.2.5 Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG
2.2.5.1 Allgemeines
2.2.5.2 Anspruch auf Kindergeld trotz Vollzeiterwerbstätigkeit (betrifft Rechtslage vor 2012)
2.2.6 Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. d EStG
3 Berücksichtigung volljähriger Kinder nach der Neuregelung durch das Steuervereinfachungsgesetz (ab 1.1.2012 gültig)
3.1 Berücksichtigung volljähriger Kinder (§ 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG)
3.2 »Für einen Beruf ausgebildet werden« i.S.v. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG vs. »erstmalige Berufsausbildung«&sol;»Erststudium« i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG
3.2.1 »Für einen Beruf ausgebildet werden« gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
3.2.2 »Erstmalige Berufsausbildung&sol;Erststudium«
3.3 Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums
3.4 Prüfschema
4 Berücksichtigung behinderter Kinder
4.1 Allgemeines, Nachweise, Ursächlichkeit der Behinderung
4.2 Außerstande sein, sich selbst zu unterhalten
4.3 Verfügbares Nettoeinkommen
5 Kinder während des gesetzlichen Grundwehrdienstes bzw. Zivildienstes
6 Verlängerung der Berücksichtigung als Kind
7 Kinder bei der Erbschaftsteuer
1. Kinder i.S.d. Einkommensteuer
Die Berücksichtigung von Kindern in der ESt regelt § 32 Abs. 1 bis 5 EStG. Kinder sind gem. § 32 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG:
im ersten Grad mit dem Stpfl. verwandte Kinder,
Pflegekinder (→ Pflegekind).
Ein Pflegekindschaftsverhältnis (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG) setzt voraus, dass das Kind im Haushalt der Pflegeeltern sein Zuhause hat und diese zu dem Kind in einer familienähnlichen, auf längere Dauer angelegten Beziehung wie zu einem eigenen Kind stehen, z.B., wenn der Stpfl. ein Kind im Rahmen von Hilfe zur Erziehung in Vollzeitpflege (§§ 27, 33 SGB VIII) oder im Rahmen von Eingliederungshilfe (§ 35a Abs. 2 Nr. 3 SGB VIII) in seinen Haushalt aufnimmt, sofern das Pflegeverhältnis auf Dauer angelegt ist. Ein Kind, das sich wechselweise bei der Pflegeperson und bei seinen Eltern aufhält, ist nicht in den Haushalt der Pflegeperson aufgenommen; vgl. BFH vom 22.12.2011, III R 70/09. Nach dem Urteil vom 25.11.2015, 14 K 1304/15, hat das FG Köln entschieden, dass ein Pflegekindschaftsverhältnis i.S.d. § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG voraussetze, dass das Kind im Haushalt der Pflegeeltern aufgenommen ist; lebt das Kind in einem eigenen Haushalt, liegen die Voraussetzungen zur Berücksichtigung als Pflegekind nicht (mehr) vor.
Hinsichtlich des Kindergeldes gilt § 63 EStG. Als Kinder werden berücksichtigt:
Kinder i.S.d. § 32 Abs. 1,
2. Berücksichtigung von Kindern
2.1. Minderjährige Kinder
Ein Kind wird in jedem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wird, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt (§ 32 Abs. 3 EStG; R 32.3 EStR). Für die Frage, ob ein Kind lebend geboren wurde, ist im Zweifel das Personenstandsregister des Standesamtes maßgebend.
Kind A ist am 1.4.1995 geboren, Kind B am 2.4.1995. Beide stehen zum Zeitpunkt der Vollendung ihres 18. Lebensjahrs im Kalenderjahr 2013 in einem Arbeitsverhältnis (nicht: Ausbildung).
Sowohl A als auch B sind erstmalig im Monat April 1995 als Kinder zu berücksichtigen, da sie in diesem Monat lebend geboren wurden. A ist im Kalenderjahr 2013 vorerst letztmalig im Monat März zu berücksichtigen, da es mit Ablauf des 31.3.2013 sein 18. Lebensjahr vollendet. B ist hingegen auch noch im April 2013 zu berücksichtigen, da es sein 18. Lebensjahr erst mit Ablauf des 1.4.2013 vollendet. Dies stellt schon für den Regelfall eine Benachteiligung im Fall des A dar. Steck (Verfassungswidrigkeit der Kinder(nicht-)berücksichtigung am 1. eines Monats Geborener, NWB 2013, 2639) kritisiert die Benachteiligung der Eltern von Kindern, die am 1. eines Monats geboren wurden. Diese Eltern werden regelmäßig am Ende des Berücksichtigungszeitraums beim Kindergeld wie auch bei den steuerlichen Freibeträgen benachteiligt. Für die Berechnung des zugrunde zu legenden Alters eines Kindes sind gem. § 108 Abs. 1 AO die §§ 187, 188 BGB maßgeblich. Nach § 187 Abs. 2 Satz 2 BGB wird der Tag der Geburt bei der Berechnung des Lebensalters bereits voll mitgerechnet. Daher richtet sich das Ende der »Frist« nach § 188 Abs. 2 BGB: Die »Frist« (hierher übertragen: das jeweilige Lebensjahr) endet mit dem Ablauf desjenigen Tags, der seiner Benennung nach dem Tag der Geburt vorangeht. Diese Regelungen führen schon im Regelfall dazu, dass ein am 1. eines Monats geborenes Kind einen Monat weniger bei den Eltern berücksichtigt wird als alle anderen Kinder. Unter Berufung auf den Gleichheitssatz aus Art. 3 des GG rät Steck dazu, Einspruch gegen eine ablehnende Entscheidung der Familienkasse einzulegen.
2.2. Volljährige Kinder
2.2.1. Arbeitslose Kinder
Ein noch nicht 21 Jahre altes Kind kann nach § 32 Abs. 4 Nr. 1 EStG berücksichtigt werden, wenn es nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland arbeitsuchend gemeldet ist. Eine geringfügige Beschäftigung (→ Geringfügig Beschäftigte) i.S.v. § 8 SGB IV und Maßnahmen nach § 16d SGB II, bei denen kein Arbeitsentgelt, sondern neben dem Alg II eine angemessene Entschädigung für Mehraufwendungen des Leistungsempfängers gewährt wird, stehen der Berücksichtigung nicht entgegen (DA A 14 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006; H 32.4 &lsqb;Kinder, die Arbeit suchen&rsqb; EStH). Ein Kind, das in einem anderen EU- bzw. EWR-Staat oder in der Schweiz bei der staatlichen Arbeitsvermittlung arbeitsuchend gemeldet ist, kann ebenfalls berücksichtigt werden.
Der BFH hat durch Urteil vom 19.6.2008 (III R 68/05, BFH/NV 2008, 1610, LEXinform 0587080) geklärt, unter welchen Voraussetzungen Kindergeld zu gewähren ist für Kinder, die einen Arbeitsplatz suchen. Für ein volljähriges, beschäftigungsloses Kind, welches das 21. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, besteht ein Anspruch auf Kindergeld, wenn es »bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist«. Auch wenn kein Arbeitsplatz vermittelt worden ist, stellt die Agentur für Arbeit in der Regel nach drei Monaten die Arbeitsvermittlung ein und streicht das Kind aus der Meldeliste. Das Kind kann aber die Arbeitsvermittlung erneut in Anspruch nehmen. Nach dem Urteil des BFH vom 19.6.2008 (III R 68/05, BFH/NV 2008, 1610, LEXinform 0587080) reicht für die Gewährung von Kindergeld eine einmalige Meldung bei der Agentur für Arbeit nicht aus. Die Streichung aus der Meldeliste wirkt sich vielmehr auch auf die Kindergeldberechtigung aus. Stellt die Agentur für Arbeit die Arbeitsvermittlung nach drei Monaten ein, entfällt ab dem Folgemonat der Kindergeldanspruch, sofern sich das Kind nicht erneut als »Arbeitsuchender« meldet (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 85/08 vom 10.9.2008, LEXinform 0174501).
Mit Urteil vom 25.9.2008 (III R 91/07, LEXinform 0588513) bestätigt der BFH seine Rspr. vom 19.6.2008 (III R 68/05, NFH/NV 2008, 1610, LEXinform 0587080), wonach nach Ablauf von drei Monaten die Meldung erneuert werden muss, wenn der Kindergeldanspruch erhalten bleiben soll. Nach der Entscheidung vom 25.9.2008 (III R 91/07, LEXinform 0588513) genügt eine fernmündliche Kontaktaufnahme mit der Agentur für Arbeit, da keine besondere Form der Erneuerung der Meldung vorgeschrieben ist. Entgegen der Auffassung der Familienkasse kommt der Registrierung des arbeitsuchenden Kindes bzw. der daran anknüpfenden Bescheinigung der Arbeitsvermittlung der Agentur für Arbeit keine (echte) Tatbestandswirkung zu. Eine positive Bescheinigung der Agentur für Arbeit reicht zwar in aller Regel als Nachweis der Registrierung als Arbeitsuchender aus. Der Kindergeldanspruch kann aber nicht allein von einer Bescheinigung der Agentur für Arbeit über die Meldung des Kindes abhängig gemacht werden. Entscheidend abzustellen ist vielmehr darauf, ob sich das Kind im konkreten Fall tatsächlich bei der Arbeitsvermittlung als Arbeitsuchender gemeldet bzw. diese Meldung alle drei Monate erneuert hat und damit seine kindergeldrechtlichen Mitwirkungspflichten wahrgenommen hat. Die Bezugnahme auf die Drei-Monats-Frist in § 38 Abs. 4 Satz 2 SGB III gibt insoweit (lediglich) einen Anhalt für die zeitliche Konkretisierung der kindergeldrechtlichen Mitwirkungspflichten, bei deren Verletzung der Kindergeldanspruch entfällt.
Die Meldepflicht ist jedoch mit Wirkung zum 1.9.2009 aufgehoben worden. Durch das Gesetz zur Neuausrichtung der arbeitsmarktpolitischen Elemente vom 21.12.2008 ist § 38 SGB III mit Wirkung zum 1.9.2009 vollständig neu gefasst worden. Die maßgeblichen Regelungen zur Arbeitsvermittlung befinden sich nunmehr in Abs. 3 der Norm und sehen eine automatische Einstellung der Arbeitsvermittlung nach drei Monaten nicht mehr vor. Gem. § 38 Abs. 3 Satz 3 SGB III n.F. darf die Arbeitsvermittlung grds. nur dann eingestellt werden, wenn der Arbeitsuchende die ihm durch Eingliederungsvereinbarung, Verwaltungsakt oder durch das SGB III auferlegten Pflichten verletzt, beispielsweise nicht zu einem Beratungstermin erscheint. Das Nichterscheinen zum Beratungstermin begründet allerdings nur dann eine Pflichtverletzung, wenn das Kind zu diesem Beratungstermin auch tatsächlich geladen worden ist und es von dem angesetzten Beratungstermin somit Kenntnis haben musste. Deshalb sind die FG Münster und Düsseldorf der Auffassung, dass die gesetzliche Grundlage für die dreimonatliche Meldepflicht arbeitsuchender Kinder auch im Kindergeldrecht entfallen ist (FG Münster Urteil vom 4.7.2012, 5 K 3809/10 Kg, AO; FG Düsseldorf Urteil vom 1.3.2012, 14 K 1209/11 Kg). Nachdem § 38 SGB III eine feste Frist zur Beendigung der Vermittlungsbemühungen nicht mehr vorsehe, könne eine solche Frist auch für Zwecke des Kindergeldanspruchs nicht mehr angewendet werden.
Der Registrierung bei der Arbeitsagentur kommt somit keine Tatbestandswirkung zu; im Regelfall ist allein entscheidend, ob sich das Kind tatsächlich bei der Arbeitsagentur oder einer nach dem SGB II für die Grundsicherung für Arbeitsuchende zuständigen Stelle, beispielsweise eine ARGE gemeldet hat (BFH Urteil vom 7.4.2011, III R 24/08, BStBl II 2012, 210). Deshalb kann in der Beantragung von Leistungen nach dem SGB II gleichzeitig eine Meldung des Kindes als arbeitsuchend i.S.d. § 122 SGB III gesehen werden. Bezieht ein Kind Leistungen nach dem SGB II, kann deshalb regelmäßig davon ausgegangen werden, dass es erwerbsfähig und auf Arbeitsuche ist (BFH Urteil vom 26.7.2012, VI R 98/10). Im Urteilsfall des FG Sachsen (Urteil vom 18.10.2013, 8 K 1032/11 (Kg)) war streitig, ob eine sog. Arbeitsgelegenheit (Entgeltvariante mit einer Wochenarbeitszeit von 30 Stunden) ein Beschäftigungsverhältnis i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG darstellt. Das FG entschied, dass die im Rahmen einer »Arbeitsgelegenheit mit Mehraufwandsentschädigung« bzw. eines »1 Euro-Jobs« verrichteten Arbeiten gem. § 16d Abs. 7 Satz 2 SGB II kein Arbeitsverhältnis i.S.d. Arbeitsrechts und kein Beschäftigungsverhältnis i.S.d. SGB IV begründen. Damit steht der 1 Euro-Job eines arbeitslosen Kindes dem Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht entgegen. Die Ausübung einer Erwerbstätigkeit von weniger als 15 Stunden wöchentlich schließt die Beschäftigungslosigkeit gem. § 138 Abs. 3 SGB III nicht aus und erhält den Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG (vgl. Sächsisches FG vom 31.7.2013, 8 K 930/08). Die 30 Wochenstunden umfassende – mit Ausnahme der Arbeitslosenversicherung – sozialversicherungspflichtige Beschäftigung i.R.d. § 16e SGB II ist hingegen als den Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG ausschließende Beschäftigung zu beurteilen. Auch wenn das 30 Wochenstunden umfassende Beschäftigungsverhältnis nach § 16e SGB II darauf angelegt ist, dass das Kind allgemeine handwerkliche Erfahrungen sammelt und die soziale Kompetenz des Kindes und sein Verantwortungsbewusstsein für sich selbst zu stärken, liegt in Ermangelung der erforderlichen Berufszielorientierung keine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG vor.
Ebenso schließt die selbstständige Betätigung eines Kindes – hier: als Kosmetikerin – seine Beschäftigungslosigkeit i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG aus, wenn sie nicht nur gelegentlich mindestens 15 Stunden wöchentlich umfasst. Dies gilt auch dann, wenn die aus der Tätigkeit erzielten Einkünfte die Grenze für sog. geringfügige Beschäftigungsverhältnisse (§ 8 SGB IV) nicht übersteigen; vgl. BFH Urteil vom 18.12.2014, III R 9/14, BStBl II 2015, 653.
Eine Berücksichtigung ist auch möglich, wenn das Kind wegen Erkrankung oder eines Beschäftigungsverbotes nach §§ 3, 6 MuSchG nicht bei einer Agentur für Arbeit im Inland arbeitsuchend gemeldet ist. Ist das Kind jedoch wegen der Inanspruchnahme von Elternzeit nicht arbeitsuchend gemeldet, besteht während dieser Zeit kein Anspruch auf Kindergeld für dieses Kind. Eine Berücksichtigung während einer Erkrankung setzt voraus, dass diese durch eine ärztliche Bescheinigung nachgewiesen wird. Entscheidet das Kind, sich zugunsten der Betreuung des eigenen Kindes vorerst nicht dem Arbeitsmarkt zur Verfügung zu stellen, ist es auch bei ungekürztem Bezug von Arbeitslosengeld II nicht zu berücksichtigen (vgl. BFH Urteil vom 27.12.2011, III B 187/10). Die Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 1 EStG gilt auch, sofern das Kind nach dem Ende des Beschäftigungsverbots nach §§ 3, 4, 6 MuSchG die Meldung als Arbeitsuchender im Inland nicht erneut vornimmt (BFH Urteil vom 13.6.2013, BStBl II 2014, 834). Befindet sich das Kind jedoch in Elternzeit nach dem BEEG, wird es nur berücksichtigt, wenn es arbeitsuchend gemeldet ist.
2.2.2. Kinder i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG
2.2.2.1. Regelung bis 31.12.2006
Kinder, die das 27. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, können unter den weiteren Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a bis d EStG berücksichtigt werden.
2.2.2.2. Regelung ab 1.1.2007
Durch das Steueränderungsgesetz 2007 vom 19.7.2006 (BGBl I 2006, 1652) werden Kinder nur noch bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres (→ Fristen und Termine) berücksichtigt. Der Übergang zur neuen Altersgrenze erfolgt gleitend. Die Übergangsregelung enthält § 52 Abs. 40 EStG. S.a. Gunsenheimer, Steuer & Studium 2007, 599.
23. Lebensjahr vollendet oder jünger.
Berücksichtigung bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres.
Kind geboren am 1.1.1984: Das Kind vollendet mit Ablauf des 31.12.2005 das 22. Lebensjahr und mit Ablauf des 31.12.2006 das 23. Lebensjahr.
Kind geboren am 2.1.1983: Das Kind vollendet mit Ablauf des 1.1.2006 das 23. Lebensjahr und mit Ablauf des 1.1.2007 das 24. Lebensjahr.
Kinder, die nach dem 1.1.1983 geboren wurden, sind nur noch bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres zu berücksichtigen
24. Lebensjahr vollendet.
Berücksichtigung bis zur Vollendung des 26. Lebensjahres.
Kind geboren am 1.1.1983: Das Kind vollendet mit Ablauf des 31.12.2005 das 23. Lebensjahr und mit Ablauf des 31.12.2006 das 24. Lebensjahr.
Kind geboren am 2.11.1982: Das Kind vollendet mit Ablauf des 1.11.2006 das 24. Lebensjahr.
Kinder, die nach dem 1.1.1982 und vor dem 2.1.1983 geboren wurden, sind bis zur Vollendung des 26. Lebensjahres zu berücksichtigen.
25. oder 26. Lebensjahr vollendet.
Berücksichtigung bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres.
Kind geboren am 1.1.1982: Das Kind vollendet mit Ablauf des 31.12.2005 das 24.Lebensjahr und mit Ablauf des 31.12.2006 das 25. Lebensjahr.
Kind geboren am 2.11.1981: Das Kind vollendet mit Ablauf des 1.11.2006 das 25. Lebensjahr.
Kind geboren am 1.1.1981: Das Kind vollendet mit Ablauf des 31.12.2005 das 25. Lebensjahr und mit Ablauf des 31.12.2006 das 26. Lebensjahr.
Kind geboren am 2.11.1980: Das Kind vollendet mit Ablauf des 1.11.2006 das 26. Lebensjahr.
Kind geboren am 1.1.1980: Das Kind vollendet mit Ablauf des 31.12.2005 das 26. Lebensjahr und mit Ablauf des 31.12.2006 das 27. Lebensjahr.
Das Kind kann nicht mehr berücksichtigt werden.
Kind geboren am 2.11.1979: das Kind vollendet mit Ablauf des 1.11.2006 das 27. Lebensjahr. Das Kind kann ab 1.12.2006 nicht mehr berücksichtigt werden.
Kinder, die vor dem 2.1.1982 und bis zum 2.1.1980 geboren wurden, können im Kj. 2007 noch berücksichtigt werden. Das Kind, das am 2.1.1980 geboren wurde, vollendet mit Ablauf des 1.1.2007 das 27. Lebensjahr und kann im Januar 2007 noch berücksichtigt werden.
Abb.: Berücksichtigung von Kindern ab dem Kalenderjahr 2007
2.2.3. Kinder in Berufsausbildung
2.2.3.1. Begriff »für einen Beruf ausgebildet werden«
Die Dienstanweisung zum Kindergeld definiert den Begriff »für einen Beruf ausgebildet werden« wie folgt (vgl. DA A 15.1 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006):
Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG besteht für ein noch nicht 25 Jahre altes Kind Anspruch auf Kindergeld, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird. Das ist der Fall, wenn ein Kind ein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernstlich darauf vorbereitet. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienen alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Die Ausbildungsmaßnahme muss konkret berufsbezogen sein; dies ist insbesondere nicht der Fall, wenn die Vermittlung nur allgemein nützlicher Fertigkeiten oder allgemeiner Lebenserfahrung oder die Herausbildung sozialer Eigenschaften im Vordergrund steht. Das Berufsziel wird weitgehend von den Vorstellungen der Eltern und des Kindes bestimmt; diese haben bei der Ausgestaltung der Ausbildung einen weiten Entscheidungsspielraum. Das Berufsziel kann sich auf grundsätzlich jede Tätigkeit beziehen, die in der Zukunft zur Schaffung bzw. Erhaltung einer Erwerbsgrundlage nachhaltig gegen Entgelt ausgeübt werden kann. Für Ausbildungsmaßnahmen außerhalb geregelter Bildungsgänge sind vom Berechtigten die beruflichen Einsatzbereiche sowie die entsprechenden Anforderungen an Fertigkeiten und Kenntnisse darzulegen. Eine Bestimmung des Berufsziels liegt nicht vor, wenn lediglich eine allgemeine Tätigkeitsrichtung angegeben wird (z.B. »etwas Soziales«), aus der sich nicht ohne weitere Konkretisierung ein Angebot für den Arbeitsmarkt formulieren lässt. Dies schließt jedoch eine spätere Auswahl aus verschiedenen Ausprägungen desselben Tätigkeitsbildes (z.B. Bereiche der Kranken- und Altenpflege) oder eine Spezialisierung auf Einzelbereiche nicht aus.
Es sind auch der Vervollkommnung und Abrundung von Fähigkeiten und Kenntnissen dienende Maßnahmen einzubeziehen, die außerhalb eines geregelten Bildungsganges ergriffen werden und damit über das vorgeschriebene Maß hinausgehen. Es ist nicht erforderlich, dass die Ausbildungsmaßnahme einem im BBiG geregelten fest umrissenen Bildungsgang entspricht, sie in einer Ausbildungs- oder Studienordnung vorgeschrieben ist, auf ein deutsches Studium angerechnet wird oder dem Erwerb von Kenntnissen oder Fähigkeiten dient, die für den angestrebten Beruf zwingend notwendig sind. Die freie Selbstausbildung erfüllt – unabhängig vom Ausbildungsziel – nicht den Grundtatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG; BFH Urteil vom 9.11.2012, II B 98/12. Zu berücksichtigen ist auch die Weiterbildung im erlernten und ausgeübten Beruf, wenn diese dazu dient, zu einer höheren beruflichen Qualifikation zu gelangen, sowie die Ausbildung für einen anderen Beruf.
Mit folgenden Urteilen hat der BFH zur Berücksichtigung von Kindern in der Berufsausbildung (§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG) Stellung genommen:
Grundsatzurteil: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 33/98, BStBl II 1999, 701. Für die Anerkennung einer Berufsausbildung kommt es nicht darauf an, ob sie in einer Ausbildungs- oder Studienordnung vorgeschrieben ist (H 32.5 &lsqb;Freiwillige Maßnahme&rsqb; EStH);
zur Au-pair-Tätigkeit: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 143/98, BStBl II 1999, 710, H 32.5 &lsqb;Sprachaufenthalt im Ausland&rsqb; EStH. Leistungen der Gasteltern für eine Au-pair-Tätigkeit des Kindes sind Bezüge i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG (BFH Urteil vom 22.5.2002, VIII R 74/01, FR 19/2002, 1082; → Einkünfte und Bezüge von Kindern),
zum Fernlehrgang: FG München vom 27.2.2008, 10 K 931/07;
zur Promotion: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 92/98, BStBl II 1999, 708, H 32.5 &lsqb;Promotion&rsqb; EStH;
die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit oder Berufssoldaten zum Unteroffizier, Feldwebel bzw. Offizier (BFH vom 16.4.2002 und 15.7.2003, BStBl II 2002, 523 und BStBl II 2007, 247); dies gilt auch für die während des Wehrdienstes stattfindende Ausbildung zum Reserveoffizier (BFH vom 8.5.2014, BStBl II 2014, 717);
zum Volontariat: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 50/98, BStBl II 1999, 706, H 32.5 &lsqb;Volontariat&rsqb; EStH.
Absolviert ein Kind nach Abschluss eines Hochschulstudiums in den Fächern Germanistik, Anglistik und Wirtschaftswissenschaft bei einem Verlag gegen geringe Entlohnung ein Trainee-Programm, bei dem das Kind alle, den angestrebten Beruf berührenden Sachbereiche durchläuft, liegt eine Berufsausbildung vor. Ein Kind kann sich auch dann noch in Berufsausbildung befinden, wenn es nach einer erfolgreich absolvierten Ausbildung in ernsthafter und nachhaltiger Weise zusätzliche Qualifikationen erwirbt, sofern diese als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Ob es sich bei einer Tätigkeit als Volontärin, als Trainee oder als bezahlte Praktikantin um eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG oder um ein Arbeitsverhältnis handelt, hängt nicht von der Bezeichnung der Maßnahme ab. Entscheidend ist vielmehr, ob die Erlangung beruflicher Qualifikationen oder die Erbringung von Arbeitsleistungen im Vordergrund steht (vgl. BFH Urteil vom 26.8.2010, III R 88/08 sowie DA 14.5 Abs. 3 DA-KG vom 29.7.2015, BStBl I 2015, 584).
zum Berufspraktikum: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 16/99, BStBl II 1999, 713, H 32.5 &lsqb;Praktikum&rsqb; EStH.
Nach der Entscheidung des FG Baden-Württemberg mit Urteil vom 9.3.2009 (8 K 295/06, LEXinform 5008498, Revision eingelegt, Az. BFH: III R 28/09, LEXinform 0179741) kann ein im Ausland absolviertes Berufspraktikum, das dem späteren Berufseinstieg in hohem Maße förderlich ist, als Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu qualifizieren sein, auch wenn es nicht Voraussetzung für die Zulassung zur Universitätsprüfung ist. Zur Berücksichtigung der Aufwendungen für das Auslandspraktikum nach Reisekostengrundsätzen bei den Einkünften und Bezügen des Kindes s. → Einkünfte und Bezüge von Kindern;
Während eines Praktikums wird ein Kind für einen Beruf ausgebildet, sofern dadurch Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen vermittelt werden, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind (vgl. BFH vom 9.6.1999, BStBl II 1999, 713) und es sich nicht lediglich um ein gering bezahltes Arbeitsverhältnis handelt. Das Praktikum muss für das angestrebte Berufsziel förderlich sein (BFH vom 15.7.2003, BStBl II 2003, 843). Ein Praktikum, das weder vorgeschrieben noch empfohlen ist, kann für die Dauer berücksichtigt werden, in der ein ausreichender Bezug zum Berufsziel glaubhaft gemacht wird, längstens für zwölf Monate. Von einem ausreichenden Bezug kann ausgegangen werden, wenn dem Praktikum ein detaillierter Ausbildungsplan zugrunde liegt, der darauf zielt, unter fachkundiger Anleitung für die Ausübung des angestrebten Berufs wesentliche Kenntnisse und Fertigkeiten zu vermitteln. Es sind auch der Vervollkommnung und Abrundung von Fähigkeiten und Kenntnissen dienende Maßnahmen einzubeziehen, die außerhalb eines geregelten Bildungsganges ergriffen werden und damit über das vorgeschriebene Maß hinausgehen. Es ist nicht erforderlich, dass die Ausbildungsmaßnahme einem im BBiG geregelten fest umrissenen Bildungsgang entspricht, sie in einer Ausbildungs- oder Studienordnung vorgeschrieben ist oder auf ein deutsches Studium angerechnet wird.
Zum Praktikum in einem Tattoo-Studio vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 4.10.2016, 10 K 1416/16 AO: Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 4.10.2016 entschieden, dass es sich bei einem ernsthaft und mit hinreichendem Zeitaufwand (15 Stunden pro Woche) betriebenen Praktikum in einem Tattoo-Studio zum Erwerb der Kenntnisse und Fähigkeiten, die für den Beruf Tätowierer benötigt werden, um eine die Berücksichtigungsvoraussetzungen für den Anspruch auf Kindergeld erfüllende Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG handelt.
zum College-Besuch: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 34/98, BStBl II 1999, 705, H 32.5 &lsqb;Schulbesuch&rsqb; EStH.
Das Referendariat im Anschluss an die erste juristische Staatsprüfung gehört zur Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG (BFH Urteil vom 10.2.2000, VI B 108/99, BStBl II 2000, 398).
Die Tätigkeit im Rahmen eines freiwilligen sozialen Jahres ist grundsätzlich nicht als Berufsausbildung zu beurteilen (BFH Urteil vom 24.6.2004, III R 3/03, BStBl II 2006, 294).
Die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit für seine spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad, wenn sie zu Beginn der Verpflichtungszeit erfolgt, ist als Berufsausbildung zu beurteilen; die Ausbildung umfasst die Grundausbildung und die sich anschließende Dienstpostenausbildung (vgl. BFH vom 10.5.2012, BStBl II 2012, 895).
Eine Beschäftigung als Friseurassistentin gilt als Berufsausbildung, ohne dass das Kind als Auszubildende bei der Handwerkskammer gemeldet war (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 12.7.2010, 5 K 2542/09).
Zu berücksichtigen sind nach DA A 15.2 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006:
Der Vorbereitungsdienst der Lehramts- und Rechtsreferendare (BFH Urteil vom 10.2.2000, BStBl II 2000, 398.
der Vorbereitungsdienst der Beamtenanwärter,
die in Berufen des Sozialwesens und der nichtärztlichen medizinischen Hilfstätigkeiten im Anschluss an die schulische Ausbildung zu leistenden Berufspraktika, die Voraussetzung für die staatliche Anerkennung in dem ausgebildeten Beruf und die Berufsausübung sind,
eine Ausbildung während des Strafvollzugs,
die der Ausbildung zum Ordensgeistlichen bzw. der Tätigkeit als Laienbruder oder Ordensschwester vorangehende Zeit eines Postulats oder Noviziats,
die Unterweisung in einem Anlernverhältnis, wenn ihr ein Ausbildungsplan zugrunde liegt, sie auf qualifizierte Tätigkeiten ausgerichtet ist und nicht den Charakter einer Arbeitsleistung gegen Entgelt hat; dies wird insbesondere anzunehmen sein, wenn der Anlernling für die übliche Dauer einer Berufsausbildung für einen Beruf ausgebildet wird, der früher als Ausbildungsberuf anerkannt war,
die dreimonatige Grundausbildung und die sich anschließende Dienstpostenausbildung während des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b SG; die ersten vier Monate der Wehrdienstzeit können daher ohne näheren Nachweis berücksichtigt werden,
die Einstiegsqualifizierung i.S.d. § 54a SGB III i.V.m. § 16 SGB II.
In den Laufbahngruppen der Bundeswehr können die folgenden Berufsausbildungsmaßnahmen berücksichtigungsfähig sein:
die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit für seine spätere Verwendung in der Laufbahngruppe Mannschaft, wenn sie zu Beginn der Verpflichtungszeit erfolgt; die Ausbildung umfasst die Grundausbildung und die sich anschließende Dienstpostenausbildung (vgl. BFH Urteil vom 10.5.2012, BStBl II 2012, 895);
die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit oder Berufssoldaten in der Laufbahngruppe Unteroffizier (mit oder ohne Portepee) bzw. in der Laufbahngruppe Offizier; zur Ausbildung können auch zivilberufliche Aus- und Weiterbildungsmaßnahmen (sog. ZAW-Maßnahmen), das Studium an einer Bundeswehrhochschule) oder an einer zivilen Hochschule zählen, auch wenn diese Maßnahmen über die jeweilige Ernennung hinaus andauern;
die während des Wehrdienstes stattfindende Ausbildung zum Reserveoffizier (BFH Urteil vom 8.5.2014, BStBl II 2014, 717).
Der steuerliche Begriff der Berufsausbildung umfasst jede Ausbildung zu einem künftigen Beruf. In Berufsausbildung befindet sich, wer seine Berufsziele noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft darauf vorbereitet (BFH Urteil vom 24.6.2004, III R 3/03, BStBl II 2006, 294 mit weiteren Nachweisen). Die Betätigung des Kindes muss nicht zwingend in einer Ausbildungs- und Studienordnung vorgeschrieben sein und die Ausbildung muss nicht überwiegend die Zeit- und Arbeitskraft des Kindes in Anspruch nehmen. Den Eltern und dem Kind wird bei der Gestaltung der Ausbildung ein weiter Entscheidungsspielraum zugebilligt. Das Kind kann zur Vervollkommnung und Abrundung seines Wissens und seiner Fähigkeiten auch Maßnahmen außerhalb eines fest umschriebenen Bildungsganges ergreifen.
Die Vorbereitung auf das Schulfremdenabitur im Wege des Selbststudiums stellt eine Berufsausbildung dar. Einer schulischen Einbindung bedarf es hierzu nicht (FG Baden-Württemberg rkr. Urteil vom 4.5.2001, EFG 2001, 1299 und Urteil vom 26.2.2002, 2 K 212/01, EFG 2002, 771). Auch das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 21.2.2006 (10 K 171/03, EFG 2006, 1073, LEXinform 5002041) entschieden, dass die Vorbereitung auf die Abiturprüfung für Nichtschüler eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG darstellt. Die Eingliederung in eine schulische Mindestorganisation ist nicht erforderlich, um eine Ausbildung i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG annehmen zu können. Der BFH hat mit Urteil vom 18.3.2009 (III R 26/06, LEXinform 0587317) die Rechtsauffassung des FG Düsseldorf bestätigt.
Auch eine Ausbildung zum Golflehrer kann durchaus als Berufsausbildung angesehen werden; vgl. FG Rheinland-Pfalz vom 8.7.2002, 5 K 1209/01. Berufsausbildung können dabei auch Zeiten der Vorbereitung zur Erreichung der für den Ausbildungsbeginn erforderlichen Spielstärke (Handicap) sein, wenn die ausbildungsorientierten Maßnahmen während dieser Vorbereitungszeit von fachlich autorisierter Stelle vorgegeben und vom Kind ernsthaft umgesetzt werden.
Bei einem Freiwilligendienst, der in einem Kinderheim in Südafrika geleistet und diese Stelle durch einen in Deutschland ansässigen gemeinnützigen eingetragenen Verein vermittelt wurde, handelt es sich in der Regel nicht um die Vorbereitung eines konkret angestrebten Berufs (BFH Urteil vom 18.6.2014, III B 19/14).
2.2.3.2. Ernsthaftigkeit der Berufsausbildung
Die Ausbildung muss ernsthaft betrieben werden, damit sie berücksichtigungsfähig ist. Sie muss Zeit und Arbeitskraft des Kindes dermaßen in Anspruch nehmen, dass ein greifbarer Bezug zu dem angestrebten Berufsziel hergestellt wird und Bedenken gegen die Ernsthaftigkeit ausgeschlossen werden können. Eine tatsächliche Unterrichts- bzw. Ausbildungszeit von zehn Wochenstunden kann regelmäßig als ausreichende Ausbildung anerkannt werden. Eine tatsächliche Unterrichts- bzw. Ausbildungszeit von weniger als zehn Wochenstunden kann nur dann als ausreichende Ausbildung anerkannt werden, wenn
das Kind zur Teilnahme am Schulunterricht zur Erfüllung der Schulpflicht verpflichtet ist (BFH vom 28.4.2010, BStBl II 2010, 1060),
der zusätzliche ausbildungsbezogene Zeitaufwand (z.B. für Vor- und Nachbereitung) über das übliche Maß hinausgeht oder
Bei Ausbildungsgängen, die keine regelmäßige Präsenz an einer Ausbildungsstätte erfordern (z.B. Universitäts- und Fachhochschulstudiengänge einschließlich der als Fernstudium angebotenen, anderen Fernlehrgänge), sollte die Ernsthaftigkeit durch Vorlage von Leistungsnachweisen (Bescheinigungen des Betreuenden über Einreichung von Arbeiten zur Kontrolle), die Aufschluss über die Fortschritte des Lernenden geben, belegt werden.
Üblich ist ein Zeitaufwand für die häusliche Vor- und Nacharbeit, welcher der Dauer der Unterrichts- bzw. Ausbildungszeit entspricht, sowie ein Zeitaufwand für den Weg von und zur Ausbildungsstätte bis zu einer Stunde für die einfache Wegstrecke. Über das übliche Maß hinaus geht der ausbildungsbezogene Zeitaufwand z.B.
Die besondere Bedeutung der Maßnahme für das angestrebte Berufsziel rechtfertigt eine geringere Stundenanzahl, z.B.
bei Erwerb einer qualifizierten Teilnahmebescheinigung,
berufszielbezogener Üblichkeit der Durchführung einer solchen Maßnahme, wenn die Ausbildungsmaßnahme der üblichen Vorbereitung auf einen anerkannten Prüfungsabschluss dient oder wenn die einschlägigen Ausbildungs- oder Studienordnungen bzw. entsprechende Fachbereiche die Maßnahme vorschreiben oder empfehlen.
Die Ausbildung muss in ihrer zeitlichen Gestaltung einem von vornherein festgelegten Plan entsprechen. Weicht die Dauer der Ausbildung erheblich von der üblichen Dauer vergleichbarer oder ähnlicher Ausbildungen ab, bedarf die Ernsthaftigkeit besonderer Begründung.
2.2.3.3. Beginn, Ende, Unterbrechung der Berufsausbildung
Die Schulausbildung beginnt mit dem offiziellen Beginn des Schuljahres. Sie endet mit Ablauf des Schuljahres. Für allgemeinbildende Schulen ist das Ende des Schuljahres in den meisten Bundesländern auf den 31.7. festgesetzt; Beginn des neuen Schuljahres wäre danach der 1.8. Dies gilt regelmäßig auch für berufsbildende oder berufliche Schulen (Fach- und Berufsfachschulen). Kinder, die eine solche Schule besuchen, sind daher ohne Rücksicht darauf, ob sie die Abschlussprüfung (z.B. das Abitur) bereits zu einem früheren Zeitpunkt abgelegt haben, auch im letzten Jahr des Schulbesuchs bis zum Ende des Schuljahres zu berücksichtigen, es sei denn, das Kind wird vor diesem Zeitpunkt zum gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst einberufen. Die Hochschulausbildung beginnt mit offiziellem Beginn des Semesters. Maßgebend ist lt. BFH die Immatrikulation, es sei denn, das Studium wurde tatsächlich noch nicht aufgenommen wegen Vollzeitbeschäftigung (vgl. BFH Urteil vom 23.11.2001, VI R 77/99, BStBl II 2002, 484).
Die Berufsausbildung eines Kindes endet spätestens mit der Bekanntgabe des Prüfungszeugnisses. Vor der Bekanntgabe des Prüfungszeugnisses ist die Berufsausbildung jedoch bereits dann beendet, wenn das Kind nach Erbringung aller Prüfungsleistungen eine Vollzeiterwerbstätigkeit aufnimmt (BFH Urteil vom 24.5.2000, VI R 143/99, BStBl II 2000, 473 und BFH Urteil vom 19.10.2001, VI R 39/00, BStBl II 2002, 481). Allerdings hat das FG Münster mit Urteil vom 30.10.2008 (4 K 4113/07 Kg) entschieden, dass eine nach Abschluss eines Hochschulstudiums erfolgte Trainee-Anstellung als Berufsausbildung anerkannt werden kann und somit zum Bezug von Kindergeld berechtigt (Pressemitteilung des FG Münster vom 6.1.2009, LEXinform 0174938).
Schließt die Berufsausbildung mit einer Prüfung ab, z.B. in Handwerksberufen mit der Gesellenprüfung, endet die Berufsausbildung mit Bestehen der Abschlussprüfung. Eine Abschlussprüfung gilt als in dem Zeitpunkt bestanden, in dem das festgestellte Gesamtergebnis dem Prüfling offiziell schriftlich mitgeteilt wird.
Die Hochschulausbildung endet mit dem offiziellen Semesterende, es sei denn, das Kind legt vor diesem Zeitpunkt die Abschlussprüfung ab; Entsprechendes gilt, wenn das Kind den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst antritt (vgl. BFH Urteil vom 26.4.2011, III B 191/10).
Von einer fortbestehenden Berufsausbildung ist auszugehen, auch wenn das Ausbildungsverhältnis vor dem Ablegen der zugelassenen Wiederholungsprüfungen bereits geendet hat. Einem Auszubildenden muss grundsätzlich die Möglichkeit eingeräumt werden, seine Berufsausbildung unter Ausschöpfung aller nach der einschlägigen Ausbildungsordnung zulässigen Prüfungswiederholungsmöglichkeiten noch erfolgreich abzuschließen. Dies schließt grundsätzlich auch einen Zeitraum bezüglich einer eventuellen Anfechtung eines Prüfungsergebnisses ein. Dabei kommt es nicht darauf an, aus welchen Gründen das Ausbildungsverhältnis nicht mehr fortgesetzt wurde (FG Hessen Urteil vom 23.2.2006, 2 K 644/03, LEXinform 5004162, rkr.).
Bereitet sich ein Kind, welches die Gesellenprüfung nicht bestanden hat, eigenverantwortlich in seinem früheren Ausbildungsbetrieb intensiv und ernstlich auf den nochmals abzuleistenden praktischen Teil der Wiederholungsprüfung vor, befindet es sich weiterhin in Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG. Der Annahme der Fortsetzung der Berufsausbildung steht weder entgegen, dass das Ausbildungsverhältnis nicht fortgesetzt wird, noch, dass das Kind vor dem Beginn der Fertigung des Prüfungsstücks im Betrieb auf Stundenlohnbasis tätig ist, wenn es dabei seine handwerkliche Geschicklichkeit zur Fertigung des Prüfungsstücks verbessert (FG München Urteil vom 17.9.2008, 9 K 706/07, LEXinform 5007308, rkr.; Anschluss an Hessisches FG Urteil vom 23.2.2006, 2 K 644/03, LEXinform 5004162).
Das FG des Saarlandes hat mit Urteil vom 30.10.2008 (2 K 1217/08, EFG 2009, 417, LEXinform 5007637) zur Berücksichtigung eines Kindes während der Berufsausbildung entschieden, dass nach der Verwaltungsanweisung (aktuelle Verwaltungsanweisung (DA A 15.10 Abs.5 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017,) ein Auszubildender, der die Abschlussprüfung nicht besteht, weiter als Kind in Ausbildung (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) zu berücksichtigen ist, wenn sich das Ausbildungsverhältnis auf sein Verlangen hin bis zur nächstmöglichen Wiederholungsprüfung verlängert, das Kind zur Prüfung weiterhin zugelassen wird und es seine Berufsausbildung nicht durch die Aufnahme einer Vollzeiterwerbstätigkeit unterbricht. Diese Auffassung ist zu eng. Auch ein Selbststudium kann zumindest dann, wenn es dazu führt, dass die (Wiederholungs-)Prüfung bestanden wird, die an eine Ausbildung zu stellenden Anforderungen erfüllen. Die Familienkasse hat gegen dieses Urteil Revision eingelegt (Az. BFH: III R 84/08, LEXinform 0179469). Das Verfahren beim BFH ist mittlerweile durch Rücknahme der Revision erledigt. Nimmt das Kind an der erstmaligen Wiederholungsprüfung teil und besteht diese, ist i.d.R. zu unterstellen, dass sich das Kind ernsthaft und nachhaltig auf diese Prüfung vorbereitet hat (BFH vom 2.4.2009, BStBl II 2010, 298).
Nach dem Urteil des BFH vom 2.4.2009 (III R 85/08, BFH/NV 2009, 1502, LEXinform 0179520) besteht der Kindergeldanspruch für das volljährige Kind bei halbjähriger Vorbereitung im Eigenstudium auf die bestandene Wiederholungsprüfung. Die ernsthafte und nachhaltige Vorbereitung auf eine Wiederholungsprüfung gehört auch dann zur Berufsausbildung, wenn das Ausbildungsverhältnis mit dem Lehrbetrieb nach der nicht bestandenen Abschlussprüfung endet und das Kind keine Berufsschule besucht. Nimmt das Kind an der erstmaligen Wiederholungsprüfung teil und besteht diese, ist in der Regel zu unterstellen, dass sich das Kind ernsthaft und nachhaltig auf diese Prüfung vorbereitet hat.
Ein Kind, das vom Studium beurlaubt ist, befindet sich jedenfalls dann nicht in einer Berufsausbildung, wenn ihm während der Zeit der Beurlaubung nach hochschulrechtlichen Bestimmungen der Besuch von Lehrveranstaltungen und der Erwerb von Leistungsnachweisen untersagt ist (BFH Urteil vom 13.7.2004, VIII R 23/02, BStBl II 2004, 999).
Die Vorstandstätigkeit eines Studenten für einen bundesweit tätigen politischen Studentenverband während eines Urlaubssemesters kann nicht als Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG qualifiziert werden (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 20.11.2009, 5 K 2456/08, LEXinform 5009493, rkr.).
Endet das Berufsausbildungsverhältnis durch Insolvenz des Ausbildungsbetriebes, ist zu prüfen, ob die sich daran anschließenden Maßnahmen noch dem Grundtatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zugeordnet werden können. Davon kann ausgegangen werden, wenn die zuständigen Kammern das Kind ohne Nachweis eines anschließenden Ausbildungsverhältnisses zur Prüfung zulassen und es bis zur Abschlussprüfung die Berufsschule besucht. Trifft dies nicht zu, kommt eine Berücksichtigung unter den Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 Buchst. c EStG in Betracht.
Wird die vorgeschriebene Abschlussprüfung vor Ablauf der vertragsmäßigen Ausbildungszeit bestanden, endet das Ausbildungsverhältnis bereits mit Bestehen der Abschlussprüfung. Dies gilt grundsätzlich auch für Berufe, in denen die Ausübung von einer staatlichen Erlaubnis oder Anerkennung abhängig ist. In diesen Fällen kann ein Kind für den Kindergeldanspruch ungeachtet der vertragsmäßigen Ausbildungszeit nur bis zum Ablauf desjenigen Monats berücksichtigt werden, in dem es Kenntnis vom Bestehen der Abschlussprüfung erlangt hat. Wird die Abschlussprüfung nicht bestanden, so wird das Kind weiter für einen Beruf ausgebildet, wenn sich das Ausbildungsverhältnis auf sein Verlangen bis zur nächstmöglichen Wiederholungsprüfung verlängert, es zur Prüfung erneut zugelassen wird und den erfolgreichen Prüfungsabschluss weiterhin ernsthaft verfolgt.
2.2.4. Übergangszeit i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b EStG
Der BFH nimmt mit Urteil vom 19.10.2001 (VI R 39/00, BStBl II 2002, 481) zur Berücksichtigung von Kindern in einer Übergangszeit Stellung (H 32.6 und 32.7 &lsqb;Vollerwerbstätigkeit&rsqb; EStH).
Berufsausbildung bis 31.7.02
weitere Berufsausbildung ab 1.10.02
Bewerbung um eine weitere Berufsausbildung, die ab 1.10.02 beginnt.
Unterbrechung der Berufsausbildung
Nach dem BFH-Urteil vom 17.6.2010 (III R 34/09) besteht trotz Vollzeiterwerbstätigkeit ein Anspruch auf Kindergeld (s.u.).
Nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b EStG ist ein Kind zu berücksichtigen, wenn es sich in einer Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung
des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes,
einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer i.S.d. § 1 Abs. 1 EhfG oder
eines geregelten Freiwilligendienstes i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG
Als gesetzlicher Wehr- bzw. Zivildienst gilt auch ein freiwilliger zusätzlicher Wehrdienst im Anschluss an den Grundwehrdienst i.S.d. § 6b WPflG sowie ein freiwilliger zusätzlicher Zivildienst gem. § 41a ZDG. Zeiträume zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b SG (bis zum 12.4.2013: 7. Abschnitt des WPflG) begründen dagegen keine Übergangszeit.
Ab VZ 2015 wird diese Regelung ausgeweitet auf bis zu viermonatige Übergangszeiten zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes. Eine solche Übergangszeit kann vor und/oder nach der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes liegen. Für die Dienstzeit selbst ist dagegen ein Familienleistungsausgleich weiterhin nicht möglich. Ist die Übergangszeit länger als vier Monate, so wird kein Familienleistungsausgleich gewährt, auch nicht für vier Monate.
Für die Übergangszeit kommt auch ein → Ausbildungsfreibetrag in Betracht. Nach dem BFH-Urteil vom 25.1.2007 (III R 23/06, BStBl II 2008, 664) können Kinder bis zur Vollendung des 27. Lebensjahres (ab 1.1.2007: 25. Lebensjahr) auch in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwischen Ausbildungsabschluss und Beginn des gesetzlichen Wehrdienstes zu berücksichtigen sein.
Wird die Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten von höchstens vier Monaten überschritten, entfällt der Anspruch auf Kindergeld, auch wenn die Fristüberschreitung vom Antragsteller nicht zu vertreten ist (FG Hessen Urteil vom 25.6.1997, 2 K 626/97, rkr., EFG 1998, 104). Das gilt auch dann, wenn sich das Kind in einer Übergangszeit von mehr als vier Monaten zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung eines freiwilligen sozialen Jahres befindet (BFH Urteil vom 15.7.2003, VIII R 92/01, BFH/NV 2004, 173 und BFH Urteil vom 15.7.2003, VIII R 75/00, BFH/NV 2004, 171).
Ein Kind, das sich in einer Übergangszeit von mehr als vier Monaten zwischen einem Ausbildungsabschnitt und dem Beginn der Schutzfrist gem. § 3 Abs. 2 MuschG befindet (Mutterschutz), ist nicht im Rahmen von § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG berücksichtigungsfähig (BFH Beschluss vom 18.5.2004, VIII B 242/03, BFH/NV 2004, 1403).
Eine Übergangszeit liegt nicht vor, wenn das Kind sich nach einem Ausbildungsabschnitt oder einem Dienst bzw. einer Tätigkeit i.S.d. Abs. 1 Satz 1 und 2 wegen Kindesbetreuung nicht um einen Anschlussausbildungsplatz bemüht.
Ein volljähriges Kind, das seine Berufsausbildung zwecks Betreuung des eigenen Kindes im Rahmen der Elternzeit nach §§ 15, 20 Abs. 1 des BErzGG in vollem Umfang unterbricht, befindet sich in dieser Zeit nicht in Berufsausbildung (BFH Urteil vom 15.7.2003, VIII R 47/02, BStBl II 2003, 848). Eine Unterbrechung wegen des Beschäftigungsverbots nach dem Gesetz zum Schutze der erwerbstätigen Mutter ist allerdings unschädlich. Der Wortlaut des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG stellt nach dem BFH-Urteil vom 15.7.2003 (VIII R 47/02, BStBl II 2003, 848) darauf ab, dass auf die Ausbildung gerichtete Maßnahmen tatsächlich durchgeführt werden. Eine Unterbrechung der Ausbildung infolge Erkrankung oder Mutterschaft ist grundsätzlich unschädlich (DA A15-11 Abs. 1 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006). Für die Bearbeitung und Nachweisführung stehen die Vordrucke Erklärung für ein erkranktes Kind und Bearbeitungsbogen für erkrankte Kinder zur Verfügung.
Das Vorliegen eines Beschäftigungsverbotes nach §§ 3, 4, 6 MuSchG ist für den Anspruch unschädlich, ebenso eine Beurlaubung vom Studium wegen einer Schwangerschaft. Unterbrechungszeiten wegen Kindesbetreuung, beispielsweise wegen Elternzeit gem. §§ 15 bis 21 BEEG, sind dagegen nicht zu berücksichtigen (BFH Urteil vom 15.7.2003, BStBl II 2003, 848).
Eine Studierende ist bei Beurlaubung wegen Schwangerschaft für die Dauer des Semesters zu berücksichtigen, in dem die Entbindung zu erwarten ist, längstens bis zum Ablauf des Monats, in dem die Schutzfrist des § 6 Abs. 1 MuSchG endet. Wird das Studium jedoch in dem darauf folgenden Semester fortgesetzt, ist die Studierende auch darüber hinaus bis zum Semesterbeginn zu berücksichtigen
Für erwachsene Kinder ohne Ausbildungsplatz erhalten die Eltern nach der gesetzlichen Regelung in § 32 Abs. 4 EStG grundsätzlich nur dann Kindergeld, wenn sich das Kind ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht. Während des Mutterschutzes und der anschließenden Betreuungszeit bleibt ein Kindergeldanspruch allerdings auch dann bestehen, wenn das Kind in dieser Zeit keine Bewerbungsbemühungen entfaltet. Dies entschied der BFH mit Urteil vom 24.9.2009 (III R 83/08).
Mit Urteil vom 13.6.2013, III R 58/12, BStBl II 2014, 834, hat der BFH entschieden, dass ein Kind, das die Suche nach einem Ausbildungsplatz während der Mutterschutzfrist unterbricht, in diesem Zeitraum weiterhin zu berücksichtigen ist. Dies gilt auch dann, wenn es die Bemühungen um einen Ausbildungsplatz nach dem Ende der Mutterschutzfrist nicht fortsetzt. Ein Kind, das während der Elternzeit keinen Ausbildungsplatz sucht, kann – ebenso wie ein Kind, das seine Ausbildung wegen der Elternzeit unterbricht – nicht berücksichtigt werden.
Die Vier-Monats-Frist ist nicht taggenau gem. § 108 Abs. 1 AO i.V.m. §§ 187, 188 BGB zu berechnen, sondern umfasst vier volle Kalendermonate (BFH Urteil vom 15.7.2003, VIII R 105/01, BStBl II 2003, 847).
Im Einzelfall können somit fast sechs Monate überbrückt werden, wenn die eine Ausbildung zum Beginn des Monats endet und die sich anschließende Ausbildung erst zum Ende des Monats beginnt.
Kind A beendet den ersten Ausbildungsabschnitt im Juni.
Der zweite Ausbildungsabschnitt muss spätestens im November beginnen.
Mit Urteil vom 16.4.2015, III R 54/13, BStBl II 2016, 25 entschied der BFH, dass die Übergangszeit gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG mit Abschluss des unmittelbar vorangegangenen Ausbildungsabschnittes oder Dienstes beginnt, auch wenn das Kind zu diesem Zeitpunkt das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat.
Der BFH hat mit seinen Urteilen vom 22.12.2011 (III R 5/07, BStBl II 2012, 678 sowie III R 41/07, BStBl II 2012, 681) bestätigt, dass Eltern für ein Kind, das nach Beendigung seiner Schulzeit – unabhängig davon, ob absehbar oder nicht – länger als vier Monate auf den Beginn des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes wartet, während der Übergangszeit keine kindbedingten Vergünstigungen erhalten. Allerdings bleibt festzuhalten, dass eine Übergangszeit zwischen der Beendigung eines Ausbildungsabschnittes und dem Beginn des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes ab 1.7.2011 aufgrund des Wegfalls des gesetzlichen Grundwehr- bzw. Zivildienstes nicht mehr möglich ist. Nach dem klaren Wortlaut der Vorschrift kommt bei einem Überschreiten der Übergangszeit eine Begünstigung auch nicht für die ersten vier Monate in Betracht. Zweck des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG ist es, die kindesbedingte Minderung der Leistungsfähigkeit der Eltern zu berücksichtigen. Hierfür hat der Gesetzgeber die Fälle, in denen i.d.R. steuerlich zu berücksichtigende Unterhaltslasten bei den Eltern entstehen, typisierend geregelt (Berücksichtigung volljähriger Kinder im Zusammenhang mit einer Berufsausbildung). Die Ableistung des gesetzlichen Zivil- oder Wehrdienstes hat der Gesetzgeber dagegen nicht als Berücksichtigungs-, sondern als Verlängerungstatbestand ausgestaltet. Damit bringt er zum Ausdruck, dass der Zivil- oder Wehrdienst grundsätzlich keine Berufsausbildung darstellt und sich die Eltern der Pflichtdienstleistenden in keiner Unterhaltssituation mehr befinden.
Die Rechtsprechung vom 22.12.2011 wurde in zwei weiteren Urteilen bestätigt (BFH Urteil vom 24.5.2012, III R 25/09 sowie III R 4/06). Wird die Übergangszeit von vier Monaten gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG überschritten, entfällt der Kindergeldanspruch – unabhängig davon, ob das Überschreiten absehbar war oder nicht – auch für die ersten vier Monate der Übergangszeit. Gegen die Regelung in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken.
Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG i.d.F. des Gesetzes zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) besteht ein Anspruch auf Kindergeld auch dann, wenn das Kind sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwischen einem Ausbildungsabschnitt und dem freiwilligen Wehrdienst i.S.d. § 58b Soldatengesetz befindet. Eine Übergangszeit kann daher sowohl vor Beginn des freiwilligen Wehrdienstes als auch nach seiner Beendigung begründet werden. Die Berücksichtigung einer Übergangszeit nach Beendigung des Dienstes gilt ausschließlich für den freiwilligen Wehrdienst. Befindet sich ein Kind in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwischen einem in 2014 beendeten freiwilligen Wehrdienst und einem in 2015 begonnenen Ausbildungsabschnitt, kommt eine Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG nur für die in 2015 liegenden Monate in Betracht. Für die Zeiträume in 2014 ist zu prüfen, ob das Kind die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG erfüllt.
Das Kind beendet den freiwilligen Wehrdienst am 31.10.2014 und beginnt am 16.3.2015 eine Berufsausbildung.
Zwischen Beendigung des freiwilligen Wehrdienstes und Beginn des weiteren Ausbildungsabschnitts liegen nicht mehr als vier Monate. Daher sind die Anspruchsvoraussetzungen nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG für die Monate Januar und Februar 2015 erfüllt. Ab März 2015 wird das Kind nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG berücksichtigt. Für die Monate November und Dezember 2014 liegen die Anspruchsvoraussetzungen nicht vor, da das Gesetz erst zum 1.1.2015 in Kraft getreten ist.
2.2.5. Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG
2.2.5.1. Allgemeines
Nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG wird ein Kind berücksichtigt, das eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann. Die Vorschrift passt nicht zu Kindern, die sich in einem Beschäftigungsverhältnis befinden und sich aus dieser Situation heraus weiter bewerben. In diesem Fall ist die Tatsache, dass das Kind eigentlich einen Ausbildungsplatz sucht, nachrangig und für die Kindergeldberechtigung daher zu vernachlässigen. Ein Kind ist nur dann gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG gehindert, seine Ausbildung mangels Ausbildungsplatzes zu beginnen oder fortzusetzen, wenn es sich ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht (R 32.7 Abs. 3 EStR). An dem ernsthaften Bemühen in diesem Sinne fehlt es, wenn das Kind sich für einen Ausbildungsplatz bewirbt, für den es die objektiven Anforderungen nicht erfüllt (BFH Urteil vom 15.7.2003, VIII R 71/99, BFH/NV 2004, 473).
Ein Mangel eines Ausbildungsplatzes i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG liegt nicht nur dann vor, wenn das Kind noch keinen Ausbildungsplatz gefunden hat, sondern auch dann, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann.
Der BFH hat durch Urteil vom 19.6.2008 (III R 66/05, LEXinform 0587081) geklärt, unter welchen Voraussetzungen Kindergeld zu gewähren ist für Kinder, die einen Ausbildungsplatz suchen. Für ein volljähriges Kind, welches das 27. Lebensjahr (ab 2007 das 25. Lebensjahr) noch nicht vollendet hat, besteht ein Anspruch auf Kindergeld, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann. Nach ständiger Rspr. des BFH muss sich das Kind ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemühen. Das ernsthafte Bemühen um einen Ausbildungsplatz kann unter anderem durch eine Bescheinigung der Agentur für Arbeit nachgewiesen werden, dass das Kind als Bewerber für eine berufliche Ausbildungsstelle oder für eine Bildungsmaßnahme registriert ist. Nach dem BFH-Urteil vom 19.6.2008 (III R 66/05, LEXinform 0587081) gilt die Registrierung als Bewerber aber nicht zeitlich unbeschränkt als Nachweis. Entsprechend der Regelung bei der Meldung als Arbeitsuchender muss das Kind zumindest alle drei Monate gegenüber der Agentur für Arbeit sein Interesse an einer weiteren Vermittlung von Ausbildungsstellen kundtun. Anders als beim arbeitsuchenden Kind, bei dem der Kindergeldanspruch von der Meldung bei der Agentur für Arbeit abhängt, kann beim ausbildungssuchenden Kind das Bemühen um einen Ausbildungsplatz – außer durch Meldung bei der Agentur für Arbeit – auch durch Bewerbungen, Suchanzeigen oder ähnliche Aktivitäten glaubhaft gemacht werden (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 85/08 vom 10.9.2008, LEXinform 0174501).
Nach DA A 15.11 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, kann ein Kind ohne Ausbildungsplatz dann nicht berücksichtigt werden, wenn es sich wegen Kindesbetreuung, beispielsweise Elternzeit nach §§ 15 bis 21 BEEG, nicht um einen Ausbildungsplatz bemüht. Eine Berücksichtigung ist dagegen möglich, wenn das Kind infolge Erkrankung oder wegen eines Beschäftigungsverbots nach §§ 3, 6 MuSchG daran gehindert ist, seine Berufsausbildung zu beginnen oder fortzusetzen.
Ein Kind, das sich wegen eines Beschäftigungsverbots nach §§ 3, 6 MuSchG nicht um eine Berufsausbildung bemüht, sie beginnt oder fortsetzt, kann nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG berücksichtigt werden. Eine Berücksichtigung ist auch möglich, wenn das Kind die Bemühungen um einen Ausbildungsplatz nach dem Ende des Beschäftigungsverbots nach §§ 3, 6 MuSchG nicht fortsetzt (BFH vom 13.6.2013, BStBl II 2014, 834).
Nach ständiger Rspr. erfordert die Berücksichtigung eines Kindes gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG, dass sich dieses ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht (vgl. etwa BFH Urteil vom 22.9.2011, III R 30/08, BStBl II 2012, 411). Dieses Bemühen ist glaubhaft zu machen. Pauschale Angaben, das Kind sei im fraglichen Zeitraum ausbildungsbereit gewesen, es habe sich ständig um einen Ausbildungsplatz bemüht oder sei stets bei der Agentur für Arbeit als ausbildungssuchend gemeldet gewesen, reichen hierfür nicht aus. Ein Nachweis kann z.B. durch eine Bescheinigung der Agentur für Arbeit, dass das Kind als Bewerber um eine berufliche Ausbildungsstelle registriert ist, erfolgen. Diese Registrierung gilt allerdings (noch) nicht zeitlich unbeschränkt als Nachweis, sondern ist in ihrer Wirkung auf drei Monate beschränkt (BFH Urteil vom 19.6.2008, III R 66/05, BStBl II 2009, 1005). Ähnliches gilt für eine von der Agentur für Arbeit für den Rentenversicherungsträger erstellte Bescheinigung über Anrechnungszeiten der Ausbildungssuche i.S.d. § 58 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a SGB VI. Ihr kommt als öffentlicher Urkunde (§ 418 ZPO) hinsichtlich des darin vermerkten Tages der Anmeldung des Ausbildungssuchenden bei der Berufsberatung ein besonderer Beweiswert zu (BFH Urteil vom 22.9.2011, III R 30/08, BStBl II 2012, 411). Nach der Rspr. des BFH ist ein Kind auch dann noch als ausbildungsplatzsuchend i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG anzusehen, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (BFH Urteil vom 21.10.2010 III R 74/09). Wird dem Kind beispielsweise der begehrte Studienplatz angeboten, ist es auch während der Wartezeit bis zum Beginn des Semesters zu berücksichtigen. Nicht wegen der viermonatigen Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG), sondern weil es bis zum Beginn der Ausbildung als ausbildungssuchend i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG gilt (vgl. Ausführungen von Geserich, NWB 2013, 2520). Der Kindergeldanspruch während der Wartezeit auf den nächstmöglichen Ausbildungstermin geht nach der BFH-Rechtsprechung auch nicht verloren, wenn das Kind daneben den gesetzlichen Zivildienst (BFH Urteil vom 27.9.2012, III R 70/11) oder den Grundwehrdienst ableistet oder vollerwerbstätig ist (BFH Urteil vom 15.3.2012, III R 20/11 unter Hinweis auf BFH Urteil vom 17.6.2010, III R 34/09, BStBl II 2010, 982).
Als Nachweisbeispiele dienen nach DA A 17.1 Abs. 2 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017:
die schriftliche Bewerbung bei der SfH (vormals ZVS),
die Bescheinigung über die Registrierung als Bewerber für einen Ausbildungsplatz oder für eine Bildungsmaßnahme bei einer Agentur für Arbeit oder bei einem anderen zuständigen Leistungsträger (Jobcenter),
die von der Agentur für Arbeit für den Rentenversicherungsträger erstellte Bescheinigung über Anrechnungszeiten der Ausbildungssuche i.S.d. § 58 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a SGB VI; wird die Bescheinigung pauschal bis zum 30.9. eines Jahres ausgestellt, gilt sie grundsätzlich nur für drei Monate ab dem Tag der Anmeldung bei der Berufsberatung als Nachweis für das ernsthafte Bemühen des Kindes um einen Ausbildungsplatz (BFH vom 22.9.2011, BStBl II 2012, 411).
Telefonische Anfragen können im Einzelfall als Nachweis ausreichen, wenn detailliert und glaubhaft dargelegt wird, mit welchen Firmen, Behörden usw. zu welchen Zeitpunkten (erfolglose) Gespräche geführt worden sind.
Das Kind kann für den Zeitraum berücksichtigt werden, in dem es auf einen Ausbildungsplatz wartet (BFH vom 7.8.1992, BStBl II 1993, 103). Die Wartezeit beginnt beispielsweise mit der Beendigung der Schulausbildung, einer (ersten) Ausbildung oder eines Ausbildungsabschnitts. Nimmt das Kind ernsthafte Bemühungen erst nach Ablauf des Folgemonats nach Wegfall eines anderen Berücksichtigungstatbestandes i. S. d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG auf, ist es ab dem Monat der ersten Bewerbung oder Registrierung zu berücksichtigen.
Das Kind legt die Abiturprüfung im April eines Jahres ab (offizielles Schuljahresende in diesem Land). Unmittelbar nach Ablegung der Abiturprüfung beabsichtigt das Kind, im Oktober des Jahres ein Studium zu beginnen, und bewirbt sich im Juli (Eröffnung des Verfahrens bei der SfH) um einen Studienplatz. Im September erhält das Kind jedoch die Absage an der SfH. Das Kind möchte sich zum Sommersemester des nächsten Jahres erneut um einen Studienplatz bewerben.
ab Mai durchgängig als Kind ohne Ausbildungsplatz (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG), von Mai bis September, weil es nach dem Schulabschluss die Ausbildung aufgrund des Vergabeverfahrens der SfH zunächst nicht fortsetzen konnte, und für den Zeitraum ab Oktober aufgrund der Absage der SfH und des weiter bestehenden Ausbildungswunsches.
Der Registrierung als Ausbildungssuchender kommt keine echte Tatbestandswirkung zu. Sie gilt deshalb als Indiz für das Bemühen um einen Ausbildungsplatz auch dann fort, wenn die Agentur für Arbeit nach der Meldung des Kindes die Registrierung ohne Grund wieder löscht; vgl. BFH, Urteil vom 18.6.2015, VI R 10/14.
In einem Urteil des FG Münster vom 9.8.2013 (14 K 4138/10) erfolgt keine Berücksichtigung eines langfristig erkrankten Kindes als ausbildungsplatzsuchend. Ein Kind, das in einem Maße langfristig, mithin nicht nur »zeitweise« bzw. »vorübergehend« erkrankt ist, so dass nicht absehbar ist, ob sich der Gesundheitszustand so weit verbessern wird, dass es die Ausbildungssuche in näherer Zukunft wieder aufnehmen kann, kann nicht mehr als ausbildungsplatzsuchend nach den Maßstäben des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG berücksichtigt werden; in Betracht kommt eine Berücksichtigung nach den Maßstäben des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG.
Mit Urteil vom 26.8.2014 (XI R 14/12) hat der BFH entschieden, dass die Berücksichtigung eines volljährigen Kindes gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG erfordert, dass sich dieses ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht. Um einer missbräuchlichen Inanspruchnahme des Kindergeldes entgegenzuwirken, muss sich die Ausbildungsbereitschaft des Kindes durch belegbare Bemühungen um einen Ausbildungsplatz objektiviert haben. Im vorliegenden Sachverhalt ging es um eine junge Frau, die sich zunächst vergeblich um eine Ausbildungsstelle bei der Polizei bemüht hatte. Anschließend bewarb sie sich bei mehreren Universitäten und Hochschulen um Studienplätze und erhielt auch einige Zusagen – ließ jedoch sämtliche Einschreibefristen verstreichen. Die BFH-Richter konnten insbesondere keine Ausbildungswilligkeit der jungen Frau erkennen – die das Finanzgericht allein daraus abgeleitet hatte, dass sich die Frau bei insgesamt 15 Universitäten bzw. Fachhochschulen um einen Studienplatz für das Wintersemester 2009/2010 beworben und letztlich am 1.3.2011 tatsächlich ein Studium aufgenommen hatte. Das genüge nicht, erklärte der BFH unter Verweis auf ähnliche, in früheren Jahren ergangene Urteile: Es komme unter anderem darauf an, ob das Kind die angestrebte Ausbildung entsprechend der Aufnahmezusage tatsächlich auch begonnen habe. Das war hier nicht der Fall, denn es lagen schon für das Wintersemester 2009/2010 Studienplatzzusagen mehrerer Hochschulen und Universitäten vor. Das Kindergeld war daher nach Auffassung der BFH-Richter zu Recht gestrichen worden.
Die Wahrnehmung eines 1 €-Jobs schließt die Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Buchst. c EStG (Warten auf einen Ausbildungsplatz) nicht aus; vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 9.11.2007, 5 K 2580/06. Eine für den Anspruch auf Kindergeld schädliche Änderung der Verhältnisse i.S.d. § 70 Abs. 2 EStG tritt nicht allein deshalb ein, weil das Kind einen 1 €-Job wahrnimmt, da es sich dabei nicht nur um eine Maßnahme zur Verbesserung der Eingliederungsaussichten für Arbeitslose und von Arbeitslosigkeit bedrohte Arbeitssuchende, sondern auch um eine Maßnahme handeln kann, die den Berücksichtigungstatbestand für die Zahlung von Kindergeld – Warten auf einen Ausbildungsplatz – erfüllt.
Eine Vollzeiterwerbstätigkeit steht der Berücksichtigung als Kind i.S.d. § 32 Abs. 4 EStG nicht entgegen (Festhalten am Senatsurteil vom 17.6.2010, III R 34/09, BStBl II 2010, 982). Die Grundsätze dieses Urteils gelten auch dann, wenn das Kind sich aus einer mehrjährigen Berufstätigkeit heraus um eine weitere Berufsausbildung bemüht, diese Ausbildung aus studienorganisatorischen Gründen aber nicht sogleich antreten kann und bis dahin im Beruf weiterarbeitet; vgl. BFH Urteil vom 8.2.2013, III R 9/12.
2.2.5.2. Anspruch auf Kindergeld trotz Vollzeiterwerbstätigkeit (betrifft Rechtslage vor 2012)
Am Meistbegünstigungsprinzip (BFH Urteil vom 16.11.2006, III R 15/06, BStBl II 2008, 56) will der BFH nicht mehr festhalten, wie er im Urteilsfall vom 17.6.2010 (III R 34/09) ausführt. Der Entscheidung lag folgender Sachverhalt zugrunde (vgl. hierzu auch Sauerland, NWB 2010, 3444):
Der 1984 geborene Sohn der Klägerin bestand im Februar 2005 die Abschlussprüfung als Werkzeugmechaniker und wurde darauf von dem bisherigen Ausbildungsbetrieb übernommen. Zum 31.8.2008 verließ er das Unternehmen und besuchte ab September 2008 eine Fachschule für Technik mit dem Ziel, einen Abschluss als staatlich geprüfter Techniker zu erreichen. Bereits im März 2008 hatte ihm die Schule mitgeteilt, dass er für das Schuljahr 2008/2009 aufgenommen werden könne. Im Juli 2008 beantragte die Klägerin Kindergeld für den Sohn und gab an, dass er sich ab September 2008 in Berufsausbildung befinden werde. Die Familienkasse lehnte den Antrag mit Bescheid vom 20.8.2008 ab, da der Sohn von März bis Dezember 2008 »für den Kindergeldanspruch zu berücksichtigen« sei und sein »Einkommen« in dieser Zeit den anteiligen Jahresgrenzbetrag von (damals) 6 400 € voraussichtlich übersteigen werde. Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos. Das Finanzgericht gab der Klage statt und verpflichtete die Familienkasse zur Festsetzung von Kindergeld für die Monate September bis Dezember 2008. Die Revision führte zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Abweisung der Klage. Zur Begründung führte der BFH an, dass es verfassungsrechtlich geboten sei, der durch Unterhaltsleistungen für Kinder geminderten Leistungsfähigkeit der Eltern Rechnung zu tragen. Deshalb würden Kinder unter den Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 2 EStG auch nach Volljährigkeit noch berücksichtigt. Der Gesetzgeber gehe davon aus, dass Eltern typischerweise Unterhaltsaufwendungen entstünden, wenn das Kind z.B. noch für einen Beruf ausgebildet werde, sich zwischen zwei Ausbildungsabschnitten befinde oder auf einen Ausbildungsplatz warte (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a bis c EStG). Eine typische Unterhaltssituation sei aber kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände. Ob ein Kind wegen eigener Einkünfte typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu berücksichtigen sei, sei nach der gesetzlichen Regelung nicht bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 2 EStG zu ermitteln, sondern erst auf einer zweiten Stufe bei der Prüfung, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag überschreiten (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Der Gesetzgeber unterstelle typisierend, dass Eltern nicht (mehr) mit Unterhaltsaufwendungen für das Kind belastet seien und ihre Leistungsfähigkeit damit derjenigen kinderloser Steuerpflichtiger entspreche, wenn die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag übersteigen. Ob Unterhaltsverpflichtungen der Eltern typischerweise vorliegen, hänge nach der gesetzlichen Regelung nicht von der Situation in den einzelnen Monaten ab, in denen die Kinder einen Tatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG erfüllen, sondern von der Höhe der Einkünfte und Bezüge des Kindes in dem gesamten Zeitraum, in dem die Voraussetzungen eines Tatbestands gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG gegeben sind.
Nach diesen Rechtsgrundsätzen schlösse eine Vollzeiterwerbstätigkeit neben einer ernsthaft und nachhaltig betriebenen Ausbildung die Berücksichtigung als Kind in einer Berufsausbildung (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) nicht aus. Gleiches müsse für die Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b und c EStG gelten. Auch hier hänge die Erfüllung des jeweiligen Berücksichtigungstatbestands nicht davon ab, dass in jedem Monat eine typische Unterhaltssituation gegeben sei, die vermuten lasse, dass die Eltern mit Unterhaltsaufwendungen belastet waren. Vielmehr entscheide sich erst bei der Prüfung, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den (anteiligen) Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschreiten, inwieweit den Eltern typischerweise Unterhaltsaufwendungen entstanden seien.
A und B sind Eltern eines Sohnes S, geboren am 13.6.1987, der am 25.4.2010 seine Abiturprüfung ablegt. Im Anschluss möchte S studieren gehen. Da ihm allerdings die Universität Mannheim im April mitteilt, dass er erst für das Wintersemester aufgenommen werden kann, beschließt S noch Geld zu verdienen, um sein Studium besser finanzieren zu können. In der Zeit von Mai bis einschließlich 20.9.2010 geht er einem Ferienjob (auf Lohnsteuerkarte und Vollzeiterwerbstätigkeit) bei einer großen Firma nach. Ab 1.10.2010 ist S an der Universität in Mannheim mit den Studienfächern Germanistik und katholische Theologie immatrikuliert.
Im Jahr 2010 erzielt S folgende Einnahmen bzw. Bezüge:
Januar–April: In diesem Zeitraum gibt S Unterricht im Rahmen einer geringfügigen Beschäftigung, in der er ein Arbeitsentgelt von insgesamt 1 500 € erzielt.
Mai–September: S erzielt bei dem Ferienjob ein Entgelt von insgesamt 6 800 €. Der Arbeitnehmeranteil zur Gesamtsozialversicherung betrug hierbei 1 210 €. Werbungskosten sind keine entstanden.
Oktober–Dezember: In diesem Zeitraum gibt S wieder Unterricht. In diesem Zeitraum betragen die Einnahmen aus dem geringfügigen Beschäftigungsverhältnis 1 000 €
Lösung 4 (nach alter Rspr. sowie nach neuer Rspr. – BFH Urteil vom 17.6.2010, III R 34/09):
Die Prüfung der Berücksichtigung eines Kindes erfolgt schrittweise. Zunächst ist es erforderlich, dass ein Kindschaftsverhältnis vorliegt. Anschließend müssen die altersmäßigen Voraussetzungen i.S.d. § 32 Abs. 3 bis 5 EStG erfüllt sein. Der erste Prüfungsschritt ist im vorliegenden Fall erfüllt, da S als leibliches Kind im 1. Grad mit den Steuerpflichtigen verwandt ist. Da S mit Ablauf des 12.6.2005 das 18. Lebensjahr vollendet hat, kann S nur noch nach § 32 Abs. 4 EStG berücksichtigt werden, da er im Veranlagungszeitraum 2010 das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, aber das 21. Lebensjahr. In den Monaten Januar bis März sowie Oktober bis Dezember erfüllt S die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG, da S in diesen Zeiträumen für einen Beruf ausgebildet wird. Da S sich in den Monaten Mai bis September nicht in Berufsausbildung befindet, ist eine Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ausgeschlossen. Es ist daher zu prüfen, ob ein Auffangtatbestand des § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b bzw. c EStG greift. Nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b EStG wird ein Kind berücksichtigt, wenn es sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten liegt. Im vorliegenden Fall befindet sich S zweifelsohne in einer Übergangsphase, allerdings überschreitet S den Unterbrechungszeitraum. Die Übergangszeit von vier Monaten ist erfüllt, wenn der nächste Ausbildungsabschnitt in dem Monat nach Ablauf des vierten vollen Kalendermonats, in dem sich das Kind nicht in Ausbildung befunden hat, beginnt. Im vorliegenden Fall hätte der weitere Ausbildungsabschnitt (hier Hochschulstudium) somit spätestens am 30.9.2010 beginnen müssen. S kann somit nicht nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. b EStG berücksichtigt werden. Eine Berücksichtigung ist somit nur noch nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. c EStG möglich. Hierfür müsste S eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen können. Allerdings werden hiernach auch Kinder berücksichtigt, wenn ihnen ein Ausbildungsplatz zugesagt wurde, dieser aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt angetreten werden kann. Unschädlich nach neuer Rspr. des BFH ist, dass S in dieser Zeit einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgeht. Eine Vollzeiterwerbstätigkeit konnte nach bisheriger Auffassung eine Kindberücksichtigung ausschließen, da es in Zeiträumen der Vollzeiterwerbstätigkeit an der typischen Unterhaltsverpflichtung der Eltern, die eine Entlastung durch Kindergeld rechtfertigte, aufgrund der eigenen Leistungsfähigkeit des Kindes mangelte. So verfolgte der BFH bisher das Meistbegünstigungsprinzip. Die Berücksichtigung als Kind entfiel für die Monate des Vollzeiterwerbs, wenn die Einkünfte aus dieser Vollzeiterwerbstätigkeit den anteiligen Jahresgrenzbetrag überstiegen. Für die Zeit, in der keine Vollzeiterwerbstätigkeit vorlag, wurden bei der Ermittlung, ob der Grenzbetrag überschritten ist, die Einkünfte aus der Vollzeiterwerbstätigkeit nicht angesetzt. Wurde jedoch ausnahmsweise einschließlich der Vollzeiterwerbseinkünfte der Jahresgrenzbetrag unterschritten, besteht auch für die Zeit der Vollzeiterwerbstätigkeit ein Kindergeldanspruch.
Lösung nach alter Rspr.:
Ermittlung der Einkünfte und Bezüge:
Zeitraum Januar bis April und Oktober bis Dezember:
Kostenpauschale für Bezüge
./. 180 €
zu vergleichen mit dem anteiligen Jahresgrenzbetrag: 4 669 € (8 004 € × 7/12)
Zeitraum Mai bis September:
Einnahmen aus § 19 EStG
ArbN-Pauschbetrag
ArbN-Anteil zur Sozialversicherung
zu vergleichen mit dem anteiligen Jahresgrenzbetrag: 3 335 €
Ergebnis: Das Kind wird nur in den Zeiträumen Januar bis April sowie Oktober bis Dezember berücksichtigt. Würde S im Zeitraum Mai bis September den anteiligen Jahresgrenzbetrag unterschreiten, würde der Kindergeldanspruch für das ganze Jahr bestehen. Dieser Auffassung schließt sich der BFH nicht mehr an. Die Prüfung der Berücksichtigung eines Kindes nach Abs. 4 erfolgt in zwei Stufen: In der ersten Stufe ist festzulegen, ob nach dem Monatsprinzip die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a bis c EStG erfüllt sind. Sobald diese für einen Teil des Jahres erfüllt sind, erfolgt auf der zweiten Stufe die Prüfung, ob die in den Begünstigungszeiträumen des Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a bis c erzielten Einkünfte und Bezüge den (anteiligen) Jahresgrenzbetrags des Satzes 2 überschreiten. Dabei sind auch Einkünfte und Bezüge aus einer Vollzeiterwerbstätigkeit anzusetzen, da eine typische Unterhaltssituation kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände darstellt. Bei der Grenzbetragsprüfung kommt es somit nunmehr weder auf die Herkunft der Einkünfte und Bezüge an noch darauf, in welchen Monaten innerhalb des Berücksichtigungszeitraums sie zugeflossen sind. Dass danach im Einzelfall der Kindergeldanspruch nicht nur für die Monate entfällt, in denen das Kind vollzeiterwerbstätig ist, sondern auch für die Zeiträume eines Jahres, in denen die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern durch die Ausbildung des Kindes gemindert ist, beruht nach Auffassung der Richter auf dem Jahresprinzip des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Sind im Fall des Überschreitens des Jahresgrenzbetrags die Einkünfte und Bezüge eines Kindes in den einzelnen Berücksichtigungsmonaten unterschiedlich hoch, so ist es nach dem Jahresprinzip ausgeschlossen, Kindergeld für einzelne Monate, in denen keine oder nur geringe Einkünfte oder Bezüge zugeflossen sind, zu gewähren:
Lösung nach neuer Rspr.:
Begünstigungszeitraum Januar bis Dezember 2010 nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a und c (Jahresgrenzbetrag beträgt somit 8 004 €):
Ermittlung der maßgeblichen Einkünfte und Bezüge:
Summe der Einkünfte (s.o.)
Summe der Bezüge (s.o.)
Maßgebliche Einkünfte und Bezüge
Da S den Jahresgrenzbetrag von 8 004 € nicht überschreitet, wird er ganzjährig als Kind berücksichtigt.
Sachverhalt wie Beispiel 2. S erzielt in dem Zeitraum Mai bis September 2010 Einnahmen i.H.v. 8 000 €.
Die neue Rspr. führt nicht zwingend in jedem Fall zu einer aus Sicht des Stpfl. günstigeren Rspr. Wird der Sachverhalt derart abgeändert, dass die Einkünfte und Bezüge aus der Vollzeiterwerbstätigkeit den (anteiligen) Jahresgrenzbetrag überschreiten, so entfällt der Kindergeldanspruch für das komplette Jahr:
Da S mit seinen Einkünften und Bezügen den Jahresgrenzbetrag von 8 004 € überschreitet, ist S als Kind nicht mehr zu berücksichtigen.
2.2.6. Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. d EStG
Nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. d EStG kann ein Kind berücksichtigt werden, das
ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr i.S.d. JFDG,
einen Freiwilligendienst der EU i.S.d. Programms »Jugend in Aktion«,
einen anderen Dienst im Ausland,
einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst »weltwärts« i.S.d. Richtlinie des BMZ vom 1.8.2007 (BAnz 2008 S. 1297),
einen Freiwilligendienst aller Generationen i.S.v. § 2 Abs. 1a SGB VII,
einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst i.S.d. Richtlinie des BMFSFJ vom 20.12.2010 (GMBl S. 1778) i.d.F. vom 17.4.2014 (GMBl, 536) oder
einen Bundesfreiwilligendienst i.S.d. BFDG. leistet.
Eine Berücksichtigung ist auch bei der Leistung verschiedener Freiwilligendienste möglich.
Der Bundesfreiwilligendienst führt gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG im Gegensatz zum Zivildienst zum originären Anspruch auf die kindbedingten Vergünstigungen.
Die Berücksichtigung von Kindern während des Wehrdienstes ist zumindest in den ersten Monaten für Zeiten der Berufsausbildung möglich; vergleiche hierzu ausführlich die Ausführungen vom 25.3.2015, BStBl I 2015, 254.
Die DA A 18 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006 enthält eine Auflistung der berücksichtigungsfähigen Dienste.
Die Vorschrift ist nicht analog auf andere freiwillige soziale Dienste anwendbar, z.B. bei unentgeltlichem Friedensdienst im Ausland (BFH Urteil vom 18.3.2009, III R 33/07, BStBl II 2009, 1010).
Mit Urteil vom 18.6.2014 (III B 19/14) stellt der BFH erneut klar, dass nach ständiger Rechtsprechung des BFH Kinder nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG wegen der Teilnahme an einem Freiwilligendienst nur berücksichtigt werden können, wenn es sich hierbei um die konkret im Gesetz direkt umschriebenen Dienste handelt (Senatsurteile vom 18.3.2009, III R 33/07, BFHE 224, 508, BStBl II 2009, 1010; vom 24.5.2012, III R 68/11, BFHE 238, 394, BStBl II 2013, 864). Diese Voraussetzung lag im Einzelfall nicht vor. Es ist verfassungsrechtlich nicht geboten, das Existenzminimum eines Kindes, das einen Freiwilligendienst leistet, bei den Eltern von der Einkommensteuer freizustellen. Dabei liegt es im Rahmen des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers, nur anerkannte, bestimmten gesetzlichen Voraussetzungen genügende Dienste zu fördern, bei denen durch die pädagogische Begleitung die mit der Förderung verfolgten Ziele gewährleistet werden.
Mit der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Frauen und Jugend zur Umsetzung des Internationalen Jugendfreiwilligendienstes vom 20.12.2010 und dem Gesetz zur Einführung eines Bundesfreiwilligendienstes vom 28.4.2011 wurden zum 1.7.2011 zwei neue Freiwilligendienste geschaffen, die das bereits bestehende Angebot an Engagementmöglichkeiten weiter ergänzen Mit dem Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften wurden diese Freiwilligendienste in den Katalog des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG aufgenommen und führen damit zum Anspruch auf Kindergeld bzw. auf Freibeträge für Kinder. Anders als der Zivildienst als Vorgängerregelung führt der Bundesfreiwilligendienst als Nachfolgeregelung zum Anspruch der Eltern auf alle kindbedingten Vergünstigungen; vgl. BZSt vom 24.6.2011, BStBl I 2011, 579).
Mit Urteil vom 26.2.2015, 10 K 585/14, hat das FG München entschieden, dass während eines zweijährigen Missionarsdienstes des Kindes in den USA mangels Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts im Inland bzw. in einem EU- oder EWR-Staat kein Anspruch auf Kindergeld besteht. Für den Übergangszeitraum von maximal vier Monaten zwischen zwei Ausbildungsabschnitten besteht bei inländischem Wohnsitz des Kindes Anspruch auf Kindergeld auch dann, wenn während des zweiten Ausbildungsabschnitts (Missionarsdienst) der Kindergeldanspruch mangels Wohnsitzes/gewöhnlichen Aufenthalts im Inland bzw. in einem EU-/EWR-Staat entfällt.
Die Tätigkeit im Rahmen eines freiwilligen sozialen Jahres ist grundsätzlich nicht als Berufsausbildung zu beurteilen (BFH Urteil vom 24.6.2004, III R 3/03, BStBl II 2006, 294; → Ausbildungsfreibetrag).
Nach dem BFH-Urteil vom 18.3.2009 (III R 33/07, LEXinform 0588284) steht dem Vater für den Zeitraum, in dem seine Tochter einen durch die »Aktion Sühnezeichen Friedensdienste e.V.« organisierten Dienst in Norwegen leistete, kein Kindergeld zu.
Kinder, die einen freiwilligen unentgeltlichen Dienst leisten, werden für das Kindergeld berücksichtigt, wenn es sich um einen in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG aufgezählten Freiwilligendienst handelt.
Die von der »Aktion Sühnezeichen Friedensdienste e.V.« organisierten Dienste im Ausland erfüllen nicht die gesetzlichen Voraussetzungen eines freiwilligen sozialen Jahres i.S.d. FSJG, eines freiwilligen ökologischen Jahres i.S.d. FÖJG oder eines europäischen Freiwilligendienstes. Sie konnten allenfalls als Dienst im Ausland i.S.v. § 14b ZDG einen Anspruch auf Kindergeld für wehrpflichtige, den Kriegsdienst verweigernde Kinder begründen, da nach § 14b Abs. 1 ZDG Kriegsdienstverweigerer nicht zum Zivildienst herangezogen werden, wenn sie unentgeltlich einen Dienst im Ausland leisten, der das friedliche Zusammenleben der Völker fördern will und der von einem nach § 14b Abs. 3 ZDG anerkannten Träger durchgeführt wird.
In einem weiteren Streitfall (BFH Urteil vom 7.4.2011, III R 11/09) begehrte ein Kläger Kindergeld für einen mehrmonatigen Zeitraum, den seine Tochter unmittelbar nach dem Abitur bei einer Ordensgemeinschaft in Kamerun als »Missionarin auf Zeit« verbracht hatte. Sie arbeitete dort unentgeltlich vor allem in einem Kindergarten, einem Internat und einer Gesundheitsstation. Als Gegenleistung erhielt sie lediglich freie Unterkunft und Verpflegung. Nach ihrem Kamerunaufenthalt nahm die Tochter zunächst ein Studium und später eine Ausbildung zur Gesundheits- und Krankenpflegerin auf. Der BFH verneinte einen Kindergeldanspruch. Mit dem in Kamerun geleisteten Dienst hat die Tochter kein freiwilliges soziales Jahr i.S.d. Gesetzes geleistet. Die Berücksichtigung scheiterte an der fehlenden Zulassung. Der BFH hatte sich auch mit der Frage zu beschäftigen, ob der abgeleistete Freiwilligendienst die Voraussetzungen einer Berufsausbildung erfüllt. Nach Ansicht des III. Senats sind Freiwilligendienste grds. keine Berufsausbildung. Sie dienen in der Regel nicht der Vorbereitung auf einen konkret angestrebten Beruf, sondern der Erlangung sozialer Erfahrungen und der Stärkung des Verantwortungsbewusstseins für das Gemeinwohl. Die Revision wurde daher als unbegründet zurückgewiesen.
3. Berücksichtigung volljähriger Kinder nach der Neuregelung durch das Steuervereinfachungsgesetz (ab 1.1.2012 gültig)
3.1. Berücksichtigung volljähriger Kinder (§ 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG)
Das Steuervereinfachungsgesetz 2011 hat die steuerliche Berücksichtigung von volljährigen Kindern wesentlich vereinfacht. Die Rechtslage einschließlich 2011, wonach volljährige Kinder nur berücksichtigt werden, wenn ihre Einkünfte und Bezüge (→ Einkünfte und Bezüge von Kindern) den Jahresgrenzbetrag von 8 004 € nicht überschreiten, wurde überarbeitet. Durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1.11.2011 (BGBl I 2011, 2131) ist die Einkünfte- und Bezügegrenze aufgehoben worden. In Absatz 4 des § 32 EStG wurden die Sätze 2–10 wie folgt ersetzt:
»Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung und eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der § 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.«
Der Gesetzesentwurf vom 21.3.2011 enthielt folgende Formulierung:
»Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind …« Vergleicht man den ursprünglichen Gesetzesentwurf mit der vorliegenden Gesetzesfassung, kann angenommen werden, dass eine Erwerbstätigkeit über 20 Stunden nur bei einem Kind schädlich ist, welches (kumulativ) eine Berufsausbildung und ein Erststudium abgeschlossen hat.
Das BZST stellt diesbezüglich mit Schreiben vom 20.12.2011 (St II 2 – S – 2282-PB/11/00002) klar, dass das verwendete »und« als »oder« auszulegen ist. Die Tatbestandsvoraussetzungen müssen somit nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht kumulativ erfüllt sein (entgegen Ausführungen von Wirfler, NWB 2011, 4385).
Die »Gesetzespanne« wurde allerdings i.R.d. Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.2013 (BGBl I 2013, 1809) berichtigt, indem die Formulierung in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in »Berufsausbildung oder eines Erststudiums« klarstellend geändert wurde.
Das FG Düsseldorf musste sich im Streitfall vom 29.8.2013 (3 K 2231/12 Kg) mit der Problematik der Auslegung des »und« als »oder« auseinandersetzen. Im Streitfall absolvierte der Sohn des Klägers nach der Schulzeit vom 1.8.2006 bis zum 30.4.2007 seinen Zivildienst. Anschließend absolvierte er bis zum 30.9.2010 ein Bachelorstudium und anschließend bis zum 26.3.2012 ein Masterstudium im Fach Chemie. Ab dem 1.4.2012 begann er ein Promotionsstudium. Gleichzeitig wurde er ab dem 1.4.2013 an einer Universität als wissenschaftlicher Mitarbeiter mit der Hälfte der wöchentlichen Arbeitszeit eines Vollzeitbeschäftigten von 40,10 Stunden beschäftigt. Die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit des Sohnes betrug daher 20,05 Stunden (20 Stunden 3 Minuten). Das FG kam zu dem Ergebnis, dass für das volljährige Kind, das ein Erststudium mit dem Bachelor-Studium abgeschlossen hat und während seines Promotionsstudiums einer Erwerbstätigkeit mit einer regelmäßigen wöchentlichen Arbeitszeit von mehr als 20 Stunden nachgeht, kein Kindergeld gezahlt werden kann. Das FG Düsseldorf kam entgegen der vom Kläger geäußerten Auffassung zur Folge, dass der im Streitzeitraum geltende Wortlaut der Vorschrift des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG (»erstmaligen Berufsausbildung und eines Erststudiums«) nicht dazu führe, dass die Kindergeldberechtigung im Fall einer Berufstätigkeit von mehr als 20 Wochenstunden nur bei Abschluss sowohl einer Berufsausbildung als auch (kumulativ) eines Erststudiums ausgeschlossen ist. Mit der Wahl des Wortes »und« hat der Gesetzgeber zum Ausdruck bringen wollen, dass er den Abschluss eines der genannten Ausbildungsgänge als ausreichend erachtet hat. Dies folgt zum einen aus der Gesetzesbegründung und der Gesetzeshistorie, die eindeutig den Abschluss eines der erwähnten Ausbildungsgänge als ausreichend erachtet haben, und zum anderen aus der Struktur sowie aus dem Sinn und Zweck der Regelungen in § 32 Abs. 4 Satz 1, 2 und 3 EStG.
Die Prüfung der Erwerbstätigkeit ist somit bereits dann erforderlich, wenn das Kind entweder eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium abgeschlossen hat. Demnach entfällt die für die Finanzämter und Familienkassen zum Teil komplizierte und aufwändige Berechnung der Einkünfte und Bezüge eines Kindes, was zu einer erheblichen Vereinfachung der Anspruchsvoraussetzungen führt. Ein Kind wird somit generell bis zum Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung bzw. eines Erststudiums ohne weitere Prüfung berücksichtigt.
Hierbei unterstellt der Gesetzgeber zukünftig, dass das Kind nach einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten und die Unterhaltsbedürftigkeit durch die Eltern nicht mehr besteht. Dies hat zur Folge, dass das Kind, wenn es nicht als arbeitsuchend i.S.v. § 32 Abs. 4 Nr. 1 EStG gemeldet (bis 21 Jahre) oder behindert i.S.v. § 32 Abs. 4 Nr. 3 EStG ist, nicht mehr zu berücksichtigen ist.
Wird im Anschluss an eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudiums eine erneute Berufsausbildung oder ein Studium aufgenommen, wird die Vermutung, dass das Kind in der Lage ist, seinen Unterhalt selbst zu bestreiten, wieder aufgehoben. Falls das Kind somit neben der Berufsausbildung keiner Erwerbstätigkeit nachgeht, durch welche Zeit und Arbeitskraft des Kindes überwiegend beansprucht (mehr als 20 Stunden) wird, kommt eine Berücksichtigung als Kind wieder in Betracht. Einer Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden werden gem. § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis und ein Ausbildungsverhältnis gleichgestellt. Hierbei unterstellt der Gesetzgeber, dass die Unterhaltsunterstützung durch die Eltern wiederauflebt. Sinn und Zweck für das Einführen der Einschränkung durch die Erwerbstätigkeit ist die Vorbeugung von Gestaltungsmissbräuchen. So soll beispielsweise eine »Pro-forma«-Immatrikulation eines Vollzeitbeschäftigten nicht den Kindergeldanspruch ermöglichen.
3.2. »Für einen Beruf ausgebildet werden« i.S.v. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG vs. »erstmalige Berufsausbildung«/»Erststudium« i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG
Unter den o.g. Tatbestandsmerkmalen ist im Allgemeinen eine Ausbildungsmaßnahme zu verstehen, durch welche notwendige fachliche Fertigkeiten und Kenntnisse erworben werden, die zur Aufnahme eines Berufes befähigen. Beim näheren Betrachten der Tatbestandsmerkmale sind allerdings wesentliche Unterschiede zu erkennen. Das BMF nimmt in seinem Schreiben vom 7.12.2011 (BStBl I 2011,1243) ausführlich Stellung zu den Begriffen »Für einen Beruf ausgebildet werden«, »Erstmalige Berufsausbildung«, »Erststudium« sowie »Erwerbstätigkeit«.
Mit Schreiben vom 8.2.2016, BStBl I 2016, 226 hat das BMF das bisherige Schreiben überarbeitet und an die neue Rechtsprechung angepasst.
3.2.1. »Für einen Beruf ausgebildet werden« gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
Ein Kind, welches das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat, wird gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG berücksichtigt, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird. Dieses Tatbestandsmerkmal zur Berücksichtigung als Kind wird seit jeher von der Rspr. sehr weit gefasst. Im Allgemeinen werden hierbei Kinder erfasst, die ihr Berufsziel noch nicht erreicht haben, sich aber ernstlich darauf vorbereiten. Hierzu dienen alle Maßnahmen, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Unmaßgeblich ist bei dieser Beurteilung, ob die Maßnahme in einer Ausbildungsordnung oder Studienordnung vorgeschrieben ist. Die Finanzgerichte sowie der BFH haben in folgenden Fällen das Tatbestandsmerkmal unter weiteren bestimmten Voraussetzungen als erfüllt angesehen:
Besuch von allgemeinbildenden Schulen wie Grund-, Haupt- und Oberschulen;
Beschäftigung als Friseurassistentin, ohne dass das Kind als Auszubildende bei der Handwerkskammer gemeldet war (FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 12.7.2010, 5 K 2542/09);
zur Au-pair-Tätigkeit: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 143/98, BStBl II 1999, 710, H 32.5 &lsqb;Sprachaufenthalt im Ausland&rsqb; EStH. Leistungen der Gasteltern für eine Au-pair-Tätigkeit des Kindes sind Bezüge i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG (BFH Urteil vom 22.5.2002, VIII R 74/01, FR 19/2002, 1082; → Einkünfte und Bezüge von Kindern);
zum Berufspraktikum: BFH Urteil vom 9.6.1999, VI R 16/99, BStBl II 1999, 713, H 32.5 &lsqb;Praktikum&rsqb; EStH). Ein Praktikum, das weder vorgeschrieben noch empfohlen ist, kann für die Dauer berücksichtigt werden, in der ein ausreichender Bezug zum Berufsziel glaubhaft gemacht wird, längstens für zwölf Monate. Von einem ausreichenden Bezug kann ausgegangen werden, wenn dem Praktikum ein detaillierter Ausbildungsplan zu Grunde liegt, der darauf zielt, unter fachkundiger Anleitung für die Ausübung des angestrebten Berufs wesentliche Kenntnisse und Fertigkeiten zu vermitteln.
Zum Praktikum in einem Tattoo-Studio vgl. FG Düsseldorf Urteil vom 4.10.2016, 10 K 1416/16 AO: Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 4.10.2016 entschieden, dass es sich bei einem ernsthaft und mit hinreichendem Zeitaufwand (15 Stunden pro Woche) betriebenen Praktikum in einem Tattoo-Studio zum Erwerb der Kenntnisse und Fähigkeiten, die für den Beruf Tätowierer benötigt werden, um eine die Berücksichtigungsvoraussetzungen für den Anspruch auf Kindergeld erfüllende Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG handelt.
Die Vorbereitung auf das Schulfremdenabitur im Wege des Selbststudiums stellt eine Berufsausbildung dar. Einer schulischen Einbindung bedarf es hierzu nicht (FG Baden-Württemberg rkr. Urteil vom 4.5.2001, EFG 2001, 1299 und Urteil vom 26.2.2002, 2 K 212/01, EFG 2002, 771). Auch das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 21.2.2006 (10 K 171/03, EFG 2006, 1073, LEXinform 5002041) entschieden, dass die Vorbereitung auf die Abiturprüfung für Nichtschüler eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG darstellt.
Zu berücksichtigen sind nach A 15.2 DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006:
Der Erwerb eines allgemeinbildenden Schulabschlusses führt nicht zum Verbrauchen der erstmaligen Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG.
Im Übrigen fallen unter die Vorschriften auch die
zweite Berufsausbildung,
ein Studium nach abgeschlossener erstmaliger Berufsausbildung sowie
ein Zweitstudium.
In diesen Fällen ist allerdings zu prüfen, ob das Kind einer schädlichen Erwerbstätigkeit nachgeht.
3.2.2. »Erstmalige Berufsausbildung/Erststudium«
Der Begriff der erstmaligen Berufsausbildung ist grds. deckungsgleich mit dem des § 12 Nr. 5 EStG. Hierbei gilt als erstmalige Berufsausbildung die Erlangung der notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Im Gegensatz zum Tatbestandsmerkmal »für einen Beruf ausgebildet werden« i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG wird im Übrigen verlangt, dass die Ausbildung in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang erlernt wird und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird. Eine Berufsausbildung gilt weiterhin dann als erstmalig, wenn ihr keine abgeschlossene Berufsausbildung oder kein abgeschlossenes Hochschulstudium (abgeschlossenes Erststudium) vorausgegangen ist.
Zur Berufsausbildung nach dem BMF-Schreiben vom 8.2.2016, BStBl I 2016, 226 Rz. 4 zählen:
Berufsausbildungsverhältnisse gem. § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 Berufsbildungsgesetz (BBiG) sowie anerkannte Lehr- und Anlernberufe oder vergleichbar geregelte Ausbildungsberufe aus der Zeit vor dem Inkrafttreten des BBiG (§ 104 BBiG). Der erforderliche Abschluss besteht hierbei in der erfolgreich abgelegten Abschlussprüfung i.S.d. § 37 BBiG. Gleiches gilt, wenn die Abschlussprüfung nach § 43 Abs. 2 BBiG ohne ein Ausbildungsverhältnis auf Grund einer entsprechenden schulischen Ausbildung abgelegt wird, die gemäß den Voraussetzungen des § 43 Abs. 2 BBiG als im Einzelnen gleichwertig anerkannt ist;
mit Berufsausbildungsverhältnissen vergleichbare betriebliche Ausbildungsgänge außerhalb des Geltungsbereichs des BBiG (z.B. die Ausbildung zum/zur Schiffsmechaniker/Schiffsmechanikerin nach der See-Berufsausbildungsverordnung – See-BAV) vom 10.9.2013, BGBl I 2013, 3565, in der jeweils geltenden Fassung;
die Berufsausbildung behinderter Menschen in anerkannten Berufsausbildungsberufen oder auf Grund von Regelungen der zuständigen Stellen in besonderen »Behinderten-Ausbildungsberufen«;
die Berufsausbildung in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis sowie die Berufsausbildung auf Kauffahrtschiffen, die nach dem Flaggenrechtsgesetz vom 8.2.1951 (BGBl I 1951, 79) die Bundesflagge führen, soweit es sich nicht um Schiffe der kleinen Hochseefischerei und der Küstenfischerei handelt und
Maßnahmen zur Behebung von amtlich festgestellten Unterschieden zwischen einem im Ausland erworbenen Berufsabschluss und einem entsprechenden im Inland geregelten Berufsabschluss, z.B. Anpassungslehrgänge nach § 11 Berufsqualifikationsfeststellungsgesetz. Informationen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen (z.B. zu den zuständigen Stellen) sind unter www.anerkennung-in-deutschland.de und www.bq-portal.de zu finden.
Andere Bildungsmaßnahmen werden einer Berufsausbildung gleichgestellt, wenn sie dem Nachweis einer Sachkunde dienen, die Voraussetzung zur Aufnahme einer fest umrissenen beruflichen Betätigung ist. Die Ausbildung muss in einem geordneten Ausbildungsgang erfolgen und durch eine staatliche oder staatlich anerkannte Prüfung abgeschlossen werden. Der erfolgreiche Abschluss der Prüfung muss Voraussetzung für die Aufnahme der beruflichen Betätigung sein. Die Ausbildung und der Abschluss müssen vom Umfang und Qualität der Ausbildungsmaßnahmen und Prüfungen her grundsätzlich mit den Anforderungen, die bei Berufsausbildungsmaßnahmen i.S.d. Randziffer 4 gestellt werden, vergleichbar sein. Dazu gehört z. B. die Ausbildung zu Berufspiloten auf Grund der JAR-FCL 1 deutsch vom 15.4.2003, Bundesanzeiger 2003 Nummer 80a. Die Berufsausbildung ist als erstmalige Berufsausbildung anzusehen, wenn ihr keine andere abgeschlossene Berufsausbildung beziehungsweise kein abgeschlossenes berufsqualifizierendes Hochschulstudium vorausgegangen ist. Wird ein Kind ohne entsprechende Berufsausbildung in einem Beruf tätig und führt es die zugehörige Berufsausbildung nachfolgend durch (nachgeholte Berufsausbildung), handelt es sich dabei um eine erstmalige Berufsausbildung (BFH Urteil vom 6.3.1992, BStBl II 1992, 661).
Abgebrochene Berufsausbildungen führen nicht zum Verbrauchen der erstmaligen Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Wird ein Kind ohne entsprechende Berufsausbildung in einem Beruf tätig und führt es die zugehörige Berufsausbildung nachfolgend durch (nachgeholte Berufsausbildung), handelt es sich dabei um eine erstmalige Berufsausbildung.
Ebenso wie der Begriff der erstmaligen Berufsausbildung ist der Begriff des Erststudiums deckungsgleich mit dem des in § 12 Nr. 5 EStG benannten Tatbestandsmerkmals. Unter dem Begriff des Studiums ist ein Studium an einer Hochschule zu verstehen, die unter § 1 des Hochschulrahmengesetzes fällt. Hierzu zählen die Universitäten, die Pädagogischen Hochschulen, die Kunsthochschulen, die Fachhochschulen und die sonstigen Einrichtungen des Bildungswesens, die nach Landesrecht staatliche Hochschulen sind. Ebenso wie bei der erstmaligen Berufsausbildung gilt ein Erststudium i.S.d. Vorschrift erst dann, wenn ihm keine abgeschlossene Berufsausbildung oder kein abgeschlossenes Hochschulstudium vorausgegangen ist und es sich somit um eine Erstausbildung handelt.
Abgebrochene Studiengänge führen nicht zum Verbrauchen der erstmaligen Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG.
Dieses Tatbestandsmerkmal ist weiter zu fassen als der Begriff der erstmaligen Berufsausbildung bzw. des Erststudiums. Ausbildungsgänge bzw. Studiengänge, die unter das Tatbestandsmerkmal »erstmalige Berufsausbildung« sowie »Erststudium« zu subsumieren sind, fallen stets hierunter. Demgegenüber fallen Berufspraktika, Sprachaufenthalte etc. nicht zwingend unter das Tatbestandsmerkmal »erstmalige Berufsausbildung« sowie »Erststudium«.
»Erstmalige Berufsausbildung«/»Erststudium«
Dieses Tatbestandsmerkmal ist enger zu fassen als das Tatbestandsmerkmal »für einen Beruf ausgebildet werden«. Zwingende Erfordernis für das Vorliegen dieser Tatbestandsmerkmale ist eine Berufsausbildung in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang (BBiG) mit abgelegter Prüfung bzw. ein Studium an einer Hochschule
Im Übrigen darf zur Erfüllung des Tatbestandsmerkmals keine abgeschlossene Berufsausbildung (oder Studium) vorangegangen sein.
Ein Studium (Erststudium) i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG liegt vor, wenn es an einer Hochschule i.S.d. Hochschulgesetze der Länder absolviert wird. Hochschulen im Sinne dieser Vorschrift sind Universitäten, Pädagogische Hochschulen, Kunsthochschulen, Fachhochschulen und sonstige Einrichtungen des Bildungswesens, die nach dem jeweiligen Landesrecht staatliche Hochschulen sind. Gleichgestellt sind private und kirchliche Bildungseinrichtungen sowie Hochschulen des Bundes, die nach dem jeweiligen Landesrecht als Hochschule anerkannt werden. Nach Landesrecht kann vorgesehen werden, dass bestimmte an Berufsakademien oder anderen Ausbildungseinrichtungen erfolgreich absolvierte Ausbildungsgänge einem abgeschlossenen Studium an einer Fachhochschule gleichwertig sind und die gleichen Berechtigungen verleihen.
Schädliche Erwerbstätigkeit als Ausschlussgrund
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG stellt auf die Erwerbstätigkeit als Ausschlussgrund ab. Grundsätzlich wird ein volljähriges Kind zwischen 18 und 25 Jahren künftig (unabhängig von seinen eigenen Einkünften und Bezügen) berücksichtigt. Es findet bis zum Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums ohne weitere Prüfung der Erwerbstätigkeit Berücksichtigung. Danach wird es nur noch anerkannt, wenn es – erstens – einen der Grundtatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllt und – zweitens – keiner Erwerbstätigkeit nachgeht, die seine Zeit und Arbeitskraft überwiegend in Anspruch nimmt. Die gesetzlichen Regelungen für Kinder unter 21 Jahren, die bei einer Agentur für Arbeit als arbeitsuchend gemeldet sind (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG), sowie für behinderte Kinder, die nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen sind, bleiben unverändert. Unter dem Begriff der Erwerbstätigkeit ist nicht nur eine nichtselbstständige Tätigkeit zu verstehen. Ein Kind ist vielmehr erwerbstätig, wenn es einer auf die Erzielung von Einkünften gerichteten Beschäftigung nachgeht, die den Einsatz seiner persönlichen Arbeitskraft erfordert (BFH Urteil vom 16.5.1975, VI R 143/73, BStBl II 1975, 537). Hieraus folgt, dass der Erwerbstätigkeitsbegriff auch durch eine land- und forstwirtschaftliche, eine gewerbliche und eine selbstständige Tätigkeit erfüllt werden kann. Die Verwaltung eigenen Vermögens ist demgegenüber keine Erwerbstätigkeit. Nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist die Erwerbstätigkeit unschädlich, wenn die 20-Stunden-Grenze nicht überschritten wird. Unschädlich ist eine Erwerbstätigkeit dann, wenn die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit insgesamt nicht mehr als 20 Stunden beträgt. Hierbei ist von der individuell vertraglich vereinbarten Arbeitszeit auszugehen. Eine vorübergehende (höchstens zwei Monate andauernde) Ausweitung der Beschäftigung auf mehr als 20 Stunden ist unbeachtlich, wenn während des Zeitraums innerhalb eines Kalenderjahres, in dem einer der Grundtatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllt ist, die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit nicht mehr als 20 Stunden beträgt.
Einer unschädlichen Erwerbstätigkeit von nicht mehr als 20 Stunden wird ein Ausbildungsdienstverhältnis und ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S.d. §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch gleichgestellt. Ein Ausbildungsdienstverhältnis ist gegeben, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist. Weil hier nicht die Erwerbstätigkeit, sondern die Ausbildung Zeit und Arbeitskraft des Kindes überwiegend beansprucht, hielt es der Gesetzgeber für gerechtfertigt, die Ausbildungsdienstverhältnisse als unschädliche Erwerbstätigkeit zu qualifizieren. Der typische Fall eines Ausbildungsdienstverhältnisses ist die Lehre, bei der ein Auszubildender in einem Betrieb ausgebildet wird und daneben die Berufsschule besucht.
Als Ausbildungsdienstverhältnisse kommen insbesondere in Betracht; vgl. DA A 20.3.2. DA-KG vom 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006:
die Berufsausbildungsverhältnisse gem. § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 BBiG, 55,
ein Praktikum bzw. ein Volontariat, bei dem die Voraussetzungen nach A 14.8 bzw. A 14.6 Abs. 3 vorliegen,
duale Studiengänge,
das Dienstverhältnis eines Berufssoldaten während des Studiums an einer Bundeswehrhochschule,
Dagegen liegt kein Ausbildungsdienstverhältnis vor, wenn die Ausbildungsmaßnahme nicht Gegenstand des Dienstverhältnisses ist, auch wenn sie seitens des Arbeitgebers gefördert wird, z.B. durch ein Stipendium oder eine Verringerung der vertraglich vereinbarten Arbeitszeit.
Bei berufsbegleitenden und berufsintegrierten dualen Studiengängen fehlt es häufig an einer Ausrichtung der Tätigkeit für den Arbeitgeber auf den Inhalt des Studiums, so dass in solchen Fällen die Annahme eines Ausbildungsdienstverhältnisses ausscheidet. Liegt hingegen eine Verknüpfung zwischen Studium und praktischer Tätigkeit vor, die über eine bloße thematische Verbindung zwischen der Fachrichtung des Studiengangs und der in dem Unternehmen ausgeübten Tätigkeit oder eine rein organisatorische Verzahnung hinausgeht, ist die Tätigkeit als im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses ausgeübt zu betrachten.
Eine geringfügige Beschäftigung ist in §§ 8 und 8a SGB IV geregelt. Dabei wird zwischen zwei Formen unterschieden: Einer geringfügig entlohnten Beschäftigung (450 €-Job) und einer kurzfristigen Beschäftigung, deren Dauer auf längstens zwei Monate oder 50 Arbeitstage begrenzt ist. Werden mehrere geringfügige Beschäftigungsverhältnisse ausgeübt, sind die jeweiligen Entgelte bzw. die Beschäftigungszeiten zusammenzurechnen. Werden die maßgeblichen Grenzen überschritten, liegt keine geringfügige Beschäftigung vor. Für das Vorliegen dieser Voraussetzungen sind keine besonderen Nachweise erforderlich, wie das BMF-Schreiben vom 7.12.2011 klarstellt (vgl. hierzu Bering/Friedenberg, NWB 2012, 278).
3.3. Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums
Eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium sind grundsätzlich abgeschlossen, wenn sie das Kind zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Wenn das Kind später eine weitere Ausbildung aufnimmt (z.B. Meisterausbildung nach mehrjähriger Berufstätigkeit auf Grund abgelegter Gesellenprüfung oder Masterstudium nach mehrjähriger Berufstätigkeit), handelt es sich um eine Zweitausbildung. Ist auf Grund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind sein angestrebtes Berufsziel noch nicht erreicht hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein (BFH vom 3.7. 2014, BStBl II 2015, 152, sog. mehraktige Ausbildung). Abzustellen ist dabei darauf, ob die weiterführende Ausbildung in einem engen sachlichen Zusammenhang mit der nichtakademischen Ausbildung oder dem Erststudium steht und im engen zeitlichen Zusammenhang durchgeführt wird (BFH vom 15.4.2015, BStBl II 2016, 163). Ein enger sachlicher Zusammenhang liegt vor, wenn die nachfolgende Ausbildung z. B. dieselbe Berufssparte oder denselben fachlichen Bereich betrifft. Ein enger zeitlicher Zusammenhang liegt vor, wenn das Kind die weitere Ausbildung zum nächstmöglichen Zeitpunkt aufnimmt oder sich bei mangelndem Ausbildungsplatz zeitnah zum nächstmöglichen Zeitpunkt für die weiterführende Ausbildung bewirbt. Unschädlich sind Verzögerungen, die z.B. aus einem zunächst fehlenden oder einem aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt verfügbaren Ausbildungsplatz resultieren. Unschädlich ist es auch, wenn das Kind infolge Erkrankung oder wegen eines Beschäftigungsverbots nach den §§ 3 und 6 Mutterschutzgesetz daran gehindert ist, die weitere Ausbildung aufzunehmen. Erst wenn die für das von Kind und Eltern bestimmte Berufsziel geeigneten Grundlagen erreicht sind, stellt eine weitere Ausbildung eine Weiterbildung oder eine Zweitausbildung dar. Setzt das angestrebte Berufsziel keinen weiterführenden Abschluss voraus, handelt es sich bei weiteren Ausbildungsmaßnahmen nach Abschluss der erstmaligen Berufsausbildung um eine Weiterbildung oder eine Zweitausbildung. Eine Berücksichtigung des Kindes ist dann nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG nur möglich, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht oder es sich bei den Ausbildungsmaßnahmen um ein Ausbildungsdienstverhältnis handelt (BFH vom 23.6.2015, BStBl II 2016, 55). Für die Frage, ob eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen sind, kommt es nicht darauf an, ob die Berufsausbildung bzw. das Studium die besonderen Voraussetzungen für eine Erstausbildung i.S.d. § 9 Abs. 6 EStG erfüllen.
Der BFH nimmt im Urteil vom 4.2.2016, II R 14/15, BStBl II 2016, 615 Stellung zur Erstausbildung bei Aufnahme eines Studiums nach Berufstätigkeit: Nimmt demnach ein Kind nach Abschluss einer kaufmännischen Ausbildung ein Studium auf, welches eine Berufstätigkeit voraussetzt, stellt sich das Studium nicht mehr als integrativer Bestandteil einer einheitlichen Erstausbildung dar. Setzt der zweite Ausbildungsabschnitt eine Berufstätigkeit voraus oder nimmt das Kind vor Beginn der zweiten Ausbildung eine Berufstätigkeit auf, die nicht nur der zeitlichen Überbrückung bis zum Beginn der nächsten Ausbildung dient, liegt regelmäßig mangels notwendigen engen Zusammenhangs keine einheitliche Erstausbildung vor.
3.4. Prüfschema
Aufgrund der Neuregelung ergibt sich für die Prüfung der Berücksichtigung als Kind in Bezug auf § 32 Abs. 4 Nr. 2 EStG folgendes Prüfschema:
Abb.: Prüfschema zur Berücksichtigung volljähriger Kinder ab dem Veranlagungszeitraum 2012
Die folgenden Beispiele veranschaulichen die Regelungen:
Lösung (anhand Prüfschema)
Ein 19-jähriger Schüler wird sein Abitur voraussichtlich im Jahr 2013 absolvieren. Im VZ 2012 erzielt er durch eine erfolgreiche, gewerbliche Betätigung Einkünfte i.H.v. 15 000 €.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Der Besuch einer allgemein bildenden Schule erfüllt das Tatbestandsmerkmal »für einen Beruf ausgebildet«.
(Hinweis: Der abgeschlossene Schulabschluss führt auch (später) nicht zum Verbrauch der erstmaligen Berufsausbildung.)
Das Kind ist zu berücksichtigen, da weder erstmalige Berufsausbildung noch Erststudium abgeschlossen sind. Die Einkünfte sind ab 2012 irrelevant. Das Problem der Erwerbstätigkeit stellt sich im vorliegenden Fall nicht.
Nach dem Schulabschluss beginnt o.g. Abiturient ein Jura-Studium in Mannheim.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Das Studium stellt eine Ausbildung für einen Beruf gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG dar.
Das Kind ist zu berücksichtigen, da weder erstmalige Berufsausbildung noch Erststudium abgeschlossen sind (Kind ist gerade im Erststudium).
Nach dem Realschulabschluss geht ein Kind (20 Jahre) einer Ausbildung zur Friseurin nach.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG erfüllt, da die Ausbildung eine Ausbildung für einen Beruf gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG darstellt.
Das Kind ist zu berücksichtigen, da weder erstmalige Berufsausbildung noch Erststudium abgeschlossen sind (Kind ist gerade in der erstmaligen Berufsausbildung).
Anschließend arbeitet das Kind als Vollzeitangestellte in einem Friseurladen. Am Abend holt sie ihr Abitur an einer Abendschule nach.
Das Kind hat eine erstmalige Berufsausbildung (Friseurin) abgeschlossen. Es ist somit die Erwerbstätigkeit zu prüfen.
Da sie einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgeht, ist sie als Kind nicht mehr zu berücksichtigen.
Nach dem Abitur beginnt das Kind ein Studium im Bereich Volkswirtschaftslehre. Ihren Beruf behält das Kind bei, reduziert allerdings ihre Arbeitszeit auf 16 Stunden pro Woche. Um über die Runden zu kommen, arbeitet das Kind am Wochenende nebenbei als Kellnerin in einem geringfügigen Beschäftigungsverhältnis. Ihre wöchentliche Arbeitszeit aus diesem Beschäftigungsverhältnis beträgt sechs Stunden.
Während des Studiums ist ebenfalls § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erfüllt. Das Kind hat allerdings eine erstmalige Berufsausbildung (Friseurin) abgeschlossen, sodass die Erwerbstätigkeit zu prüfen ist. Mehrere nebeneinander ausgeübte Tätigkeiten (z.B. eine Erwerbstätigkeit nach Abs. 1 Satz 1 und eine geringfügige Beschäftigung) sind anspruchsschädlich, wenn dadurch insgesamt die 20-Stunden-Grenze des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG überschritten wird. Somit ist das Kind als Kind nicht mehr berücksichtigungsfähig.
Der Sohn eines Berechtigten vollendet im Januar 2013 sein 25. Lebensjahr. Sein Erststudium der Rechtswissenschaften endet mit dem ersten Staatsexamen im Februar 2013. Ab Mai 2013 kann er seine Berufsausbildung mit dem Referendariat fortsetzen. Der geleistete Grundwehrdienst dauerte 9 Monate.
Es ist der Verlängerungstatbestand des § 32 Abs. 5 EStG zu beachten. Der Sohn des Berechtigten kann über den Monat der Vollendung seines 25. Lebensjahres hinaus höchstens für die Dauer seines Zivildienstes einen Kindergeldanspruch auslösen. Der Zeitlauf beginnt mit dem Monat, der dem Monat der Vollendung des 25. Lebensjahres folgt – hier Februar 2013. Dies führt zu folgender Berechnung:
Monat der Vollendung des 25. Lebensjahres Januar 2013
zuzüglich Dauer des Grundwehrdienstes &plus; 9 Monate
&equals; letzter Monat des Verlängerungszeitraumes &equals; Oktober 2013
Das Kind kann während des gesamten Verlängerungszeitraumes berücksichtigt werden:
Februar 2013 wegen des Studiums nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
März/April 2013 Übergangszeitraum nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG
Mai bis Oktober 2013 wegen des Referendariats nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG
Das Kind ist zu berücksichtigen, da weder erstmalige Berufsausbildung noch Erststudium abgeschlossen sind.
Ein Dipl.-Finanzwirt (23 Jahre) beginnt im Januar 2012 ein BWL-Studium, um später in den höheren Dienst der Finanzverwaltung einzutreten. Aus diesem Grund begrenzt er ab Januar 2012 seine wöchentliche Arbeitszeit auf 45 %.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt, das BWL-Studium stellt eine Ausbildung für einen Beruf gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG dar.
Das Kind hat ein Erststudium (Dipl.-Finanzwirt) abgeschlossen. Es ist somit die Erwerbstätigkeit zu prüfen.
Die Erwerbstätigkeit bis zu 20 Stunden pro Woche (40 Std. × 45 % &equals; 18 Std.) ist unschädlich. Er ist als Kind bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres zu berücksichtigen.
Im Anschluss an den Bachelorabschluss in BWL nimmt der 23-jährige W zum Sommersemester 2012 (Beginn: 1.4.2012) ein Masterstudium auf. In der Zeit vom 16.4. bis 31.12.2012 ist W als Werkstudent beschäftigt. Der Arbeitsvertrag sieht vor, dass die Arbeitszeit während des Semesters auf 20 Stunden pro Woche beschränkt ist. In der vorlesungsfreien Zeit (16.7. bis 14.10.2012) beträgt die Arbeitszeit 37 Stunden pro Woche (vgl. Beispiel aus Bering/Friedenberger, NWB 2013, 1560).
Da die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit nach Abschluss des Erststudiums (Bachelor) im gesamten Zeitraum April bis Dezember mehr als 20 Stunden pro Woche beträgt, ist die Erwerbstätigkeit des W anspruchsschädlich. Bei der Prüfung, ob die Voraussetzungen erfüllt sind, ist jedoch auf den Kalendermonat abzustellen. Deshalb entfällt der Kindergeldanspruch nur für die Monate Juli bis Oktober 2012. Die Rn. 28 und 29 des BMF-Schreibens vom 8.2.2016, BStBl I 2016, 226, nach denen eine Teilmonatsbetrachtung bei fehlender Erwerbstätigkeit anzustellen ist bzw. bei einer Überschreitung der Grenzen für eine geringfügige Beschäftigung während eines Monats der Kindergeldanspruch erst im Folgemonat entfällt, sind hierbei nicht anzuwenden: Rn. 28 gilt nur in Fällen, in denen während eines Monats überhaupt keine Erwerbstätigkeit ausgeübt wird; die Ausnahmeregelung der Rn. 29 ist beschränkt auf geringfügige Beschäftigungsverhältnisse. In den Monaten April bis Juni und November bis Dezember hingegen beträgt die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit nur 20 Stunden, weshalb die Erwerbstätigkeit in diesen Monaten für den Kindergeldanspruch unschädlich ist (vgl. Beispiel aus Bering/Friedenberger, NWB 2013, 1560).
Der Dipl.-Finanzwirt (23 Jahre) beginnt im Januar 2012 ein BWL-Studium, um später in den höheren Dienst der Finanzverwaltung einzutreten.
Seine wöchentlichen Arbeitszeiten werden wie folgt begrenzt:
1.1. bis 28.2.: 24 Stunden
1.3. bis 30.10.: 15 Stunden
1.11. bis 31.12.: 18 Stunden
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Es handelt sich um eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG.
Bei der Prüfung der Erwerbstätigkeit ist von der individuell vertraglich vereinbarten Arbeitszeit auszugehen. Eine höchstens zwei Monate andauernde und somit vorübergehende Ausweitung der Beschäftigung (hier: Januar bis Februar) ist unschädlich, wenn während des Zeitraumes innerhalb eines Kalenderjahres die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit nicht mehr als 20 Stunden beträgt.
Im vorliegenden Fall beträgt die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit (8 Wochen × 24 Stunden) &plus; (36 Wochen × 15 Std.) &plus; 8 Wochen × 18 Std. / 52 Wochen &equals; 16,8 Stunden.
Das Kind ist aufgrund des Studiums nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen, da die ausgeübte Erwerbstätigkeit gem. § 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG unschädlich (
Hinweis: Begrenzt das Kind seine wöchentliche Arbeitszeit auf weniger als 50 %, lebt der Kindergeldanspruch wieder auf.
Der Dipl.-Finanzwirt (23 Jahre) beginnt im Januar 2012 ein BWL-Studium, um später in den höheren Dienst einzutreten.
1.1. bis 31.3.: 24 Stunden
Bei der Prüfung der Erwerbstätigkeit ist von der individuell vertraglich vereinbarten Arbeitszeit auszugehen. Die Ausweitung der Beschäftigung in den Monaten Januar bis März ist nicht mehr vorübergehend. Selbst wenn die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit im gesamten Kalenderjahr weniger als 20 Stunden beträgt, kommt eine Berücksichtigung als Kind in diesen Monaten nicht in Betracht. Fraglich ist, ob für die Berechnung der durchschnittlichen, wöchentlichen Arbeitszeit der Zeitraum Januar bis März miteinzubeziehen oder auszuschließen ist. In konsequenter Auslegung des BMF-Schreibens ist der Zeitraum miteinzubeziehen (12 Wochen × 24 Stunden) &plus; (32 Wochen × 15 Std.) &plus; 8 Wochen × 18 Std. / 52 Wochen &equals; 17,5 Stunden.
Der Dipl.-Finanzwirt (23 Jahre, vgl. oben) bricht das BWL-Studium nach einem Tag bereits ab, um sich für die Steuerberaterprüfung anzumelden. Hierfür besucht er Aufbaukurse. Seine wöchentliche Arbeitszeit begrenzt er deshalb für das gesamte Jahr auf 90 %.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Es handelt sich (m.E.) um eine Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG (vgl. insb. H 32.5 &lsqb;Freiwillige Maßnahmen&rsqb; EStH).
Die Erwerbstätigkeit von mehr als 20 Stunden pro Woche ist schädlich, so dass folglich eine Berücksichtigung als Kind ausgeschlossen ist.
Das Kind (20 Jahre) absolvierte nach dem Abitur den Zivildienst beim Deutschen Roten Kreuz als Rettungssanitäter, nachdem es die entsprechende Ausbildung nach Maßgabe der landesrechtlichen Ausbildungs- und Prüfungsverordnung für Rettungssanitäter erfolgreich absolviert hatte. Anschließend begann das Kind eine Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer.
Fraglich ist hier, ob das Kind durch die Ausbildung zum Rettungssanitäter eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen hat. Der VI. Senat des BFH hatte in einem Fall zur steuerlichen Berücksichtigung von Berufsausbildungskosten entschieden, dass die Ausbildung zum Rettungssanitäter eine erstmalige Berufsausbildung i.S.d. § 12 Nr. 5 EStG darstellt und diese Norm deshalb dem Abzug der geltend gemachten Aufwendungen des Klägers für eine weitere Ausbildung als Verkehrsflugzeugführer nicht entgegensteht (BFH Urteil vom 27.10.2011 VI R 52/10, BStBl II 2012, 825). Fraglich ist nun, ob diese Rspr. auch auf das Kindergeldrecht zu übertragen ist. Nach Ansicht von Bering/Friedenberger (NWB 2013, 1560) kann das Rettungssanitäter-Urteil wegen der unterschiedlichen Berufsausbildungsbegriffe in § 32 Abs. 4 EStG nicht direkt auf den Familienleistungsausgleich übertragen werden. Es führt jedoch auch nicht zu einer unterschiedlichen Behandlung der Ausbildung des Rettungssanitäters beim Werbungskostenabzug der Ausbildungsaufwendungen und beim Kindergeld, denn in beiden steuerlichen Bereichen ist diese Ausbildung als erstmalige Berufsausbildung anzusehen.
BFH, Urteil vom 4.2.2016, Az. III R 14/15:
Die Tochter T hat nach ihrer Ausbildung zur Kauffrau im Gesundheitswesen als Angestellte in einer Klinik gearbeitet und sich dann für ein berufsbegleitendes Studium an einer Verwaltungsakademie beworben, das eine kaufmännische Berufsausbildung und eine einjährige Berufstätigkeit voraussetzte.
Die Tochter strebte eine Tätigkeit im mittleren Management im Gesundheitswesen an.
Da sie nach Ansicht der Familienkasse eine Ausbildung abgeschlossen hatte und weiterhin 30 Wochenstunden arbeitete, wurde die Kindergeldfestsetzung aufgehoben.
Fraglich ist hier, ob eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen wurde. Nach Auffassung des BFH liegt keine einheitliche Erstausbildung vor:
Nimmt ein Kind nach Abschluss einer kaufmännischen Ausbildung ein Studium auf, welches eine Berufstätigkeit voraussetzt, stellt sich das Studium nicht mehr als integrativer Bestandteil einer einheitlichen Erstausbildung dar. Die Berücksichtigung der T beim Kindergeld ist ausgeschlossen, weil sie eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen hatte und während ihrer nachfolgenden (Zweit-)Ausbildung mehr als 20 Stunden in der Woche gearbeitet hat.
Zwar gilt nach der Rechtsprechung des BFH ein erster berufsqualifizierender Abschluss nicht als Erstausbildung, wenn sich dieser Abschluss als integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs darstellt; vgl. BFH, Urteile vom 3.7.2014, III R 52/13 sowie vom 16.6.2015, XI R 1/14. Insoweit kommt es vor allem darauf an, ob die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) zueinander stehen und in engem zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Die kaufmännische Ausbildung und das Studium stellen vorliegend nicht notwendig eine Ausbildungseinheit dar, weil sich erst nach einer Berufstätigkeit der zweite Ausbildungsabschnitt anschließen kann. Das Studium an der VWA setzt eine berufspraktische Erfahrung von in der Regel nicht unter einem Jahr voraus. Es stellt sich damit als ein die berufliche Erfahrung berücksichtigender Weiterbildungsstudiengang (Zweitausbildung) dar. An diesem engen Zusammenhang fehlte es im Streitfall. Die vor dem Beginn des zweiten Ausbildungsabschnitts erforderliche Berufstätigkeit führt somit zu einem Einschnitt (Zäsur), der den notwendigen engen Zusammenhang entfallen lässt. Das Gleiche gilt, wenn das Kind eine weitere Ausbildung erst nach einer zwischenzeitlichen Berufstätigkeit beginnt, die nicht der zeitlichen Überbrückung dient, weil es mit der weiterführenden Ausbildung früher hätte beginnen können.
Torsten ist 20 Jahre alt und hat nach erfolgreichem Abitur einen Vertrag unterschrieben, der ihm ein duales Studium ermöglicht. Es wird vereinbart, die Berufsausbildung zum Industriekaufmann mit IHK-Abschluss und parallel dazu ein ein Studium an einer Berufsakademie zum »Bachelor of Arts (Business Administration)« aufzunehmen. Das Studium schließt mit dem staatlich anerkannten Bachelor nach dreieinhalb Jahren ab – die Berufsausbildung endet bereits nach zwei Jahren. Nach Ende der Berufsausbildung bis zum Abschluss des Studiums soll die wöchentliche Arbeitszeit 30 Stunden betragen, damit Torsten seine Studienverpflichtungen erfüllen kann.
Fraglich ist hier, ob eine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen wurde; vgl. auch Müller, NWB 2014, 3902.
Unproblematisch ist die Prüfung der Anspruchsberechtigung in der Zeit der zweijährigen Berufsausbildung. Es handelt sich um die erste Berufsausbildung. Es besteht ohne weitere Prüfung der Arbeitszeiten Anspruch auf Kindergeld.
Wie ist jedoch die Frage zu beurteilen, ob die 30-Stunden-Woche nach Abschluss der Berufsausbildung als schädliche Erwerbstätigkeit i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG zu betrachten ist? Die Frage stellt sich nur dann, wenn die Fortführung des Studiums als zweite Berufsausbildung bzw. als Studium nach einer abgeschlossenen Berufsausbildung zu werten ist. Vorliegend handelt es sich um ein ausbildungsbegleitendes Verbundstudium bzw. duales Studium, bei dem nicht die Erwerbstätigkeit, sondern die weitere berufliche Qualifizierung im Vordergrund steht. Auch wenn nach Abschluss der Berufsausbildung ein Arbeitsvertrag den Ausbildungsvertrag ersetzt, erkennt die Finanzverwaltung in dieser Konstellation als erste Berufsausbildung das gesamte Ausbildungsdienstverhältnis bis zum Abschluss des Studiums an (vgl. Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem EStG – DA-KG 13.7.2017, BStBl I 2017, 1006, A 20.2.4 Abs. 2). Somit kann die Prüfung nach einer schädlichen Erwerbstätigkeit entfallen. Für Torsten besteht bis zum Ende des Studiums, längstens jedoch bis zum Erreichen der Altersgrenze von 25 Jahren, Anspruch auf Kindergeld (s. auch BFH Urteil vom 3.7.2014, III R 52/13, sowie FG Münster Urteile vom 22.8.2014, 4 Kg und vom 12.9.2014, 4 K 1759/14 Kg).
Sarah (22 Jahre) hat nach bereits drei abgebrochenen Berufsausbildungen endlich ihr Glück in der Berufsausbildung zur Kosmetikerin gefunden.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Die Ausbildung zur Kosmetikerin stellt eine Ausbildung für einen Beruf gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG dar.
Das Kind hat eine erstmalige Berufsausbildung noch nicht abgeschlossen (abgebrochene Ausbildungen werden nicht angerechnet). Sie ist als Kind zu berücksichtigen, da sie sich in der erstmaligen Berufsausbildung befindet.
FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 28.6.2017, 5 K 2388/15:
Die Tochter der Klägerin bestand im Juli 2015 die Abschlussprüfung im Ausbildungsberuf Immobilienkauffrau und nahm ab Oktober 2015 an dem Lehrgang Immobilienfachwirt der IHK teil. Voraussetzung für die Teilnahme an der Prüfung ist das Bestehen der Abschlussprüfung im Ausbildungsberuf Immobilienkauffrau sowie eine mindestens einjährige Berufspraxis nach abgeschlossener Lehre. Deshalb war die Tochter parallel zu ihrer Ausbildung bei der IHK in einem entsprechenden Ausbildungsbetrieb angestellt.
Hierzu führt das FG aus:
Die Erstausbildung der Tochter der Klägerin endet erst mit dem Abschluss der Prüfung zur geprüften Immobilienfachwirtin, so dass bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres (&equals; Dezember 2016) Kindergeld zu gewähren ist.
Eine erstmalige Berufsausbildung ist nicht bereits mit dem ersten (objektiv) berufsqualifizierenden Abschluss in einem öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang beendet. Denn es gibt Ausbildungsgänge, bei denen der erste Berufsabschluss lediglich integrativer Bestandteil eines einheitlichen Ausbildungsgangs ist.
Solche mehraktigen Ausbildungsmaßnahmen sind allerdings nur dann als Teil einer einheitlichen Erstausbildung zu qualifizieren, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das von den Eltern und dem Kind bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann. Liegt noch keine abgeschlossene erstmalige Berufsausbildung vor, kommt es auf eine Erwerbstätigkeit des Kindes nicht an.
Im vorliegenden Fall ist die Erstausbildung der Tochter somit nicht schon mit dem erfolgreichen Abschluss im Ausbildungsberuf Immobilienkauffrau beendet worden, sondern erst mit dem weiter qualifizierenden Abschluss geprüfte Immobilienfachwirtin. Denn dieses Berufsziel hat sie von Beginn an angestrebt, erst über den Abschluss Immobilienkauffrau erreichen können und unmittelbar nach dem Ende des ersten Ausbildungsabschnittes im Juli 2015 ohne Unterbrechung ab August 2015 fortgesetzt. Da ihre Erstausbildung nicht im Juli 2015 endete, ist ihre Erwerbstätigkeit ab August 2015 unschädlich.
FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11.11.2015, 3 K 3221/15; Revision zugelassen; BFH Urteil vom 8.9.2016, III R 27/15, BStBl II 2017, 278:
Die Tochter der Klägerin wurde nach ihrem Realschulabschluss zur Physiotherapeutin ausgebildet. Sie legte dort 2010 erfolgreich die Prüfung ab und erhielt vom Landesamt am 1.10.2010 die Erlaubnis zur Führung der Berufsbezeichnung Physiotherapeutin. Bereits am 27.5.2010 hatte sie die Zusage zum Besuch der Fachoberschule, Fachrichtung Sozialwesen, die sie vom 23.8.2010 bis 28.6.2011 (also drei Wochen überlappend mit ihrer vorherigen Ausbildung) besuchte. Am 28.6.2011 erhielt sie das Zeugnis der Fachhochschulreife. Am 19.7.2011 erhielt sie die Zulassung der Hochschule zum zulassungsbeschränkten Studiengang Physiotherapie Dual zum Wintersemester 2011/12 und wurde dort am 30.9.2011 immatrikuliert.
Eine Ausbildung zur Physiotherapeutin, ein daran anschließender Fachoberschulbesuch und der abschließende Studiengang »Bachelor of Science Physiotherapie« kann als eine einheitliche »erstmalige Berufsausbildung« angesehen werden.
Mehraktige Ausbildungsmaßnahmen sind Teil einer einheitlichen Erstausbildung, wenn sie zeitlich und inhaltlich so aufeinander abgestimmt sind, dass die Ausbildung nach Erreichen des ersten Abschlusses fortgesetzt werden soll und das – von den Eltern und dem Kind – bestimmte Berufsziel erst über den weiterführenden Abschluss erreicht werden kann.
Dann stellt ein erster objektiv berufsqualifizierender Abschluss selbst dann nicht das Ende der Erstausbildung dar, wenn es sich um einen öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgang handelt.
Danach läge im Streitfall noch eine (mehraktige) Erstausbildung vor. Der Bachelorstudiengang Physiotherapie Dual betrifft denselben fachlichen Bereich wie die vorherige Ausbildung zur Physiotherapeutin. Die Tochter hat nach Abschluss ihrer Berufsausbildung das Studium schnellstmöglich aufgenommen.
Der dazwischenliegende Besuch der Fachoberschule zur Erlangung der Fachhochschulreife war notwendig, denn anders hätte sie die Zugangsvoraussetzungen für den Studiengang nicht erfüllt. Es liegt daher sowohl ein äußerst enger sachlicher als auch ein enger zeitlicher Zusammenhang vor.
Der BFH kam zu dem Ergebnis, die Revision sei begründet. Eine Prüfung des § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG entfiel im vorliegenden Fall.
Katharina (19 Jahre) hat nach erfolgreich abgelegtem Abitur ein Jahr lang einen Freiwilligendienst in einem Kinderheim in Südafrika geleistet. Diese Stelle wurde ihr durch einen in Deutschland ansässigen gemeinnützigen eingetragenen Verein vermittelt. Nach ihrer Rückkehr aus Südafrika studiert sie Humanmedizin an der Ludwig-Maximilians-Universität in München. Sie jobbt nebenher 15 Stunden/Woche und verdient dabei wöchentlich 150 €. Ihr Studium beendet sie mit 27 Jahren.
§ 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG ist erfüllt. Das Studium zur Humanmedizin stellt eine Ausbildung für einen Beruf gem. § 32 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG dar.
Da der Freiwilligendienst nicht als Berufsausbildung zählt, handelt es sich um ein Erststudium. Eine Prüfung der Erwerbstätigkeit ist nicht vorzunehmen.
FG Saarland Urteil vom 15.2.2017, 2 K 1290/16; Revision zugelassen unter BFH V R 13/17:
Sohn F absolvierte von August 2009 bis Juni 2012 eine Ausbildung zum Steuerfachangestellten (KiG, Bl. 20). Im Anschluss daran erfolgte eine Ausbildung zum Steuerfachwirt. Diese fand am 12.3.2016 ihren erfolgreichen Abschluss (KiG, Bl. 24). Von F angestrebt ist nach Erfüllung der Zulässigkeitsvoraussetzungen (u.a. einer siebenjährigen praktischen Tätigkeit) die Zulassung zum Steuerberaterexamen frühestens im Jahr 2019. F übt seit dem Jahr 2012 eine Tätigkeit im Umfang von 40 Wochenarbeitsstunden als Angestellter in einem Steuerberatungsbüro aus.
Das FG entschied wie folgt:
Mit dem Bestehen der Prüfung als Steuerfachangestellter ist auch dann eine erstmalige Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen, wenn das volljährige Kind von Anfang an das Berufsziel Steuerberater hat und knapp vier Jahre später eine Ausbildung zum Steuerfachwirt abschließt, wenn jedoch eine Zulassung zur Steuerberaterprüfung frühestens sieben Jahre nach dem Abschluss als Steuerfachangestellter möglich ist.
Ist aufgrund objektiver Beweisanzeichen erkennbar, dass das Kind die für sein angestrebtes Berufsziel erforderliche Ausbildung nicht bereits mit dem ersten erlangten Abschluss beendet hat, kann auch eine weiterführende Ausbildung noch als Teil der Erstausbildung zu qualifizieren sein. Davon ist jedenfalls dann auszugehen, wenn die Ausbildungsabschnitte in einem engen sachlichen Zusammenhang zueinander stehen (z.B. dieselbe Berufssparte, derselbe fachliche Bereich) und im engen zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Ein enger zeitlicher Zusammenhang ist nicht mehr gegeben, wenn das Kind nach Abschluss eines ersten Ausbildungsschrittes eine Mindestwartezeit von sieben Jahren einhalten muss, bevor es mit einem im Hinblick auf das endgültige Berufsziel erforderlichen weiteren Ausbildungsschritt beginnen kann.
4. Berücksichtigung behinderter Kinder
4.1. Allgemeines, Nachweise, Ursächlichkeit der Behinderung
Nach § 32 Abs. 4 Nr. 3 EStG kann ein Kind berücksichtigt werden, das wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Die Behinderung muss vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten sein, nicht jedoch die Unfähigkeit, sich selbst zu unterhalten. Die Altersgrenze des 25. Lebensjahres gilt auch, wenn das Kind früher gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst leistete (BFH Urteil vom 2.6.2005 BStBl II 2005, 756).
Diese Altersgrenze ist nach der Übergangsregelung des § 52 Abs. 32 Satz 1 EStG erstmals für Kinder anzuwenden, die im Kalenderjahr 2007 wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten. Für Kinder, die wegen einer vor dem 1.1.2007 in der Zeit ab der Vollendung des 25. Lebensjahres und vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetretenen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, ist weiterhin die bis zum 31.12.2006 geltende Altersgrenze des vollendeten 27. Lebensjahres anzuwenden.
Das BMF-Schreiben vom 22.11.2010 (BStBl I 2010, 1346) enthält ausführliche Erörterungen zur Berücksichtigung volljähriger, behinderter Kinder:
Menschen sind behindert, wenn ihre körperliche Funktion, geistige Fähigkeit oder seelische Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen und daher ihre Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist (§ 2 Abs. 1 Satz 1 SGB IX). Zu einer Behinderung können auch Suchtkrankheiten (z.B. Drogenabhängigkeit, Alkoholismus) führen (BFH vom 16.4.2002, BStBl II 2002, 738). Nicht zu den Behinderungen zählen Krankheiten, deren Verlauf sich auf eine im Voraus abschätzbare Dauer beschränkt, insbesondere akute Erkrankungen.
Das Kind muss nach den Gesamtumständen des Einzelfalles wegen der Behinderung außerstande sein, sich selbst zu unterhalten. Dem Kind muss es objektiv unmöglich sein, seinen gesamten notwendigen Lebensbedarf durch eigene Mittel zu decken. Ist das Kind trotz seiner Behinderung in der Lage, z.B. aufgrund hohen verfügbaren Einkommens, selbst für seinen Lebensunterhalt zu sorgen, besteht kein Anspruch auf Kindergeld.
Die Ursächlichkeit der Behinderung für die Unfähigkeit des Kindes zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit wird grundsätzlich von der Familienkasse versagt, wenn der Grad der Behinderung weniger als 50 beträgt und besondere Umstände dafür, dass auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt keine Erwerbstätigkeit ausgeübt werden kann, nicht erkennbar sind. Es ist unbeachtlich, ob die mögliche Erwerbstätigkeit dem behinderten Menschen nach seinem derzeitigen Bildungs- und Ausbildungsstand zugemutet werden kann. Allein die Feststellung eines sehr hohen Grades der Behinderung rechtfertigt andererseits die Annahme der Ursächlichkeit allein auch nicht.
Die Ursächlichkeit ist anzunehmen, wenn der Grad der Behinderung 50 oder mehr beträgt (vgl. DA-KG A 19.2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 vom13.7.2017, BStBl I 2017, 1006) und besondere Umstände hinzutreten, aufgrund derer eine Erwerbstätigkeit unter den üblichen Bedingungen des allgemeinen Arbeitsmarktes ausgeschlossen erscheint. Als besondere Umstände gelten:
der Bezug von Leistungen der Grundsicherung im Alter und bei Erwerbsminderung nach dem SGB XII,
wenn im Ausweis über die Eigenschaft als schwerbehinderter Mensch das Merkmal »H« (hilflos) eingetragen oder im Feststellungsbescheid festgestellt ist, dass die Voraussetzungen für das Merkmal »H« (hilflos) vorliegen,
wenn eine volle Erwerbsminderungsrente gegenüber dem Kind bewilligt ist oder eine dauerhafte volle Erwerbsminderung nach § 45 SGB XII festgestellt ist.
Mit Urteil vom 30.4.2014 (XI R 24/13 BStBl II 2014, 1014) entschied der BFH, dass für ein behindertes Kind in Haft kein Kindergeldanspruch besteht. Die Behinderung eines Kindes ist für dessen Unfähigkeit zum Selbstunterhalt nicht ursächlich, wenn es sich in Untersuchungs- und anschließender Strafhaft befindet, selbst wenn die Straftat durch die Behinderung gefördert wurde.
Die Ursächlichkeit der Behinderung kann durch folgende Nachweise erbracht werden:
bei einer Behinderung, deren Grad auf mindestens 50 festgestellt ist, durch einen Ausweis nach dem SGB IX oder durch einen Bescheid der nach § 69 Abs. 1 SGB IX zuständigen Behörde;
bei einer Behinderung, deren Grad auf weniger als 50, aber mindestens 25 festgestellt ist, durch eine Bescheinigung der nach § 69 Abs. 1 SGB IX zuständigen Behörde aufgrund eines Feststellungsbescheids nach § 69 Abs. 1 SGB IX, die eine Äußerung darüber enthält, ob die Behinderung zu einer dauernden Einbuße der körperlichen Beweglichkeit geführt hat oder auf einer typischen Berufskrankheit beruht oder, wenn dem Kind wegen seiner Behinderung nach den gesetzlichen Vorschriften Renten oder andere laufende Bezüge zustehen, durch den Rentenbescheid oder einen entsprechenden Bescheid;
bei einer Einstufung in den Pflegegrad 4 oder 5 (bis 31.12.2016: in Pflegestufe III) nach dem SGB XI oder diesem entsprechenden Bestimmungen durch den entsprechenden Bescheid.
Der Nachweis der Behinderung kann auch nach dem BFH-Urteil vom 9.2.2012, Az. III R 47/08 in Form einer Bescheinigung bzw. eines Zeugnisses des behandelnden Arztes oder eines ärztlichen Gutachtens erbracht werden.
Nach dem Urteil des BFH vom 19.11.2008 (III R 105/07, BFH/NV 2009, 638, LEXinform 0588766) ist für ein über 21 Jahre altes behindertes Kind, das arbeitslos ist und deshalb nicht selbst für seinen Lebensunterhalt sorgen kann, Kindergeld zu gewähren, wenn die Behinderung in erheblichem Umfang mitursächlich für die Arbeitslosigkeit ist.
Zum Nachweis der Behinderung eines behinderten, volljährigen Kindes vgl. auch das Urteil des FG Münster vom 29.3.2017, 7 K 1828/15 Kg.AO: Der Nachweis einer Behinderung eines volljährigen Kindes i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG i.V.m. § 2 Abs. 1 SGB IX ist in der Regel durch einen Schwerbehindertenausweis nach dem SGB IX oder durch einen Feststellungsbescheid des Versorgungsamts zu führen. Der Nachweis der Behinderung kann auch auf andere Weise erbracht werden, z.B. durch eine Bescheinigung oder ein Zeugnis des behandelnden Arztes oder durch ein ärztliches Gutachten. Die seelische Behinderung eines volljährigen Kindes lässt sich indes nicht (mehr) feststellen, wenn das Kind im und vor dem Streitzeitraum lediglich an wenigen und einzelnen Tagen verschiedene Ärzte aufgesucht hat, die keine Psychotherapeuten bzw. Psychiater waren.
4.2. Außerstande sein, sich selbst zu unterhalten
Bei behinderten Kindern ist grundsätzlich der notwendige Lebensbedarf den kindeseigenen Mitteln gegenüberzustellen. Übersteigen die kindeseigenen Mittel nicht den notwendigen Lebensbedarf, ist das Kind außerstande, sich selbst zu unterhalten. Falls die kindeseigenen Mittel den notwendigen Lebensbedarf überschreiten und ungleichmäßig zufließen (z.B. durch eine Nachzahlung oder die erstmalige Zahlung einer Rente), ist zu prüfen, ab welchem vollen Monat das Kind in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten. Führt eine Nachzahlung dazu, dass das Kind nicht länger außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, ist die Kindergeldfestsetzung erst ab dem Folgemonat des Zuflusses aufzuheben (vgl. BFH vom 11.4.2013, BStBl II 2013, 1037).
Die Prüfung, ob ein Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, ist für jeden Monat – gesondert – zu prüfen. Wird daher der – anteilige – Einkunftsgrenzbetrag in einem Monat unterschritten, kann für diesen Monat das behinderte Kind berücksichtigt werden. Sonderzuwendungen, die nicht monatlich anfallen, und einmalige Einnahmen sind auf einen angemessenen Zeitraum aufzuteilen und monatlich mit einem entsprechenden Teilbetrag anzusetzen.
Der notwendige Lebensbedarf des behinderten Kindes setzt sich aus dem allgemeinen Lebensbedarf und dem individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarf zusammen (vgl. BFH vom 15.10.1999, BStBl II 2000, 75 und 79). Als allgemeiner Lebensbedarf ist der Grundfreibetrag nach § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG i.H.v. 8 820 € (für 2016: 8 652 €, für 2015: 8 472 €) anzusetzen. Die kindeseigenen Mittel setzen sich aus dem verfügbaren Nettoeinkommen und sämtlichen Leistungen Dritter zusammen; das Vermögen des Kindes gehört nicht zu den kindeseigenen Mitteln (BFH vom 19.8.2002, BStBl II 2003, 88 und 91). Übersteigen die kindeseigenen Mittel nicht den allgemeinen Lebensbedarf, ist davon auszugehen, dass das Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Bei dieser vereinfachten Berechnung zählen zum verfügbaren Nettoeinkommen und den Leistungen Dritter keine Leistungen, die dem Kind wegen eines behinderungsbedingten Bedarfs zweckgebunden zufließen, insbesondere sind dies Pflegegeld bzw. -zulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung, nach § 35 BVG oder nach § 64 SGB XII, Ersatz der Mehrkosten für den Kleider- und Wäscheverschleiß (z.B. § 15 BVG), die Grundrente und die Schwerstbeschädigtenzulage nach § 31 BVG und Leistungen der Pflegeversicherung (§ 3 Nr. 1a EStG) oder die Eingliederungshilfe bei voll- und teilstationärer Unterbringung. Wird nach dieser Berechnung der allgemeine Lebensbedarf überschritten, ist eine ausführliche Berechnung (vgl. Abs. 1 Satz 1 und Vordruck »Berechnungsbogen zur Überprüfung der Selbstunterhaltsfähigkeit eines volljährigen behinderten Kindes«) vorzunehmen.
Mit Urteil vom 22.10.2009 (III R 50/07, BFH/NV 2010, 716, LEXinform 0588341) bestätigt der BFH seine Rspr. im Urteil vom 19.11.2008 (III R 105/07, BFH/NV 2009, 638, LEXinform 0588766). In Ergänzung dazu führt der BFH weiter aus, dass dann, wenn die Behinderung nicht in erheblichem Umfang mitursächlich dafür ist, dass das Kind keine Arbeit gefunden hat, ein Anspruch auf Kindergeld auch dann besteht, wenn die Einkünfte, die das Kind aus einer – trotz der Behinderung möglichen – Erwerbstätigkeit erzielen könnte, nicht ausreichen würden, seinen gesamten Lebensbedarf (existenziellen Grundbedarf und behinderungsbedingten Mehrbedarf) zu decken.
Mit Urteil vom 15.3.2012 (III R 29/09) hat der BFH entschieden, dass ein Anspruch auf Kindergeld nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht allein deshalb zu verneinen ist, weil das behinderte Kind einer Erwerbstätigkeit nachgeht. Ist das behinderte Kind trotz seiner Erwerbstätigkeit nicht in der Lage, seinen gesamten Lebensbedarf zu bestreiten, hat das FG unter Würdigung der Umstände des einzelnen Falles zu entscheiden, ob die Behinderung für die mangelnde Fähigkeit zum Selbstunterhalt in erheblichem Maße (mit-)ursächlich ist. So kommt es nicht allein darauf an, ob das behinderte Kind im Wesentlichen durch seine Behinderung überhaupt an einer Erwerbstätigkeit gehindert wird. Denn auch bei einem behinderten Kind, das wegen der allgemeinen Lage auf dem Arbeitsmarkt oder mangelnder Mitwirkung bei der Arbeitsvermittlung keine Beschäftigung findet, muss sichergestellt sein, dass es im Falle einer Erwerbstätigkeit hierdurch auch seinen gesamten Lebensbedarf bestreiten könnte. Wäre ihm dies trotz einer Erwerbstätigkeit nicht möglich, so rückt der Umstand, dass es wegen der allgemeinen Lage auf dem Arbeitsmarkt oder mangelnder Bemühungen keine Anstellung findet, in den Hintergrund. Könnte das Kind trotz einer unterstellten Erwerbstätigkeit nicht seinen gesamten Lebensbedarf aus eigenen Mitteln decken, so kann letztlich wiederum die Behinderung ursächlich dafür sein, dass es sich nicht selbst unterhalten kann.
Für ein behindertes Kind, dessen Einkünfte und Bezüge – nach Abzug des behinderungsbedingten Mehrbedarfs – den Jahresgrenzbetrag nicht übersteigen, kann Kindergeld nicht mit der Begründung versagt werden, die Behinderung stehe einer normalen Berufsausbildung nicht im Wege (BFH Urteil vom 14.12.2001, VI B 178/01, BStBl II 2002, 486). Bei einem zu 100 % schwer behinderten (querschnittgelähmten) Kind, das eine Berufsausbildung im Rahmen einer staatlich geförderten Berufsausbildungsmaßnahme abgeschlossen hat und im Anschluss daran arbeitslos ist, spricht eine tatsächliche Vermutung dafür, dass ursächlich für sein Außerstandesein, sich selbst zu unterhalten, die Behinderung und nicht die Lage auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt ist (BFH Urteil vom 26.8.2003, VIII R 58/99, BFH/NV 2004, 326).
4.3. Verfügbares Nettoeinkommen
Für die Ermittlung des verfügbaren Nettoeinkommens ist zunächst die Summe aus steuerpflichtigen Einkünften i.S.d. § 2 Abs. 1 EStG, steuerfreien Einnahmen, Kapitalerträgen i.S.d. § 32d Abs. 1 EStG ohne Abzug des Sparer-Pauschbetrags nach § 20 Abs. 9 EStG und Erstattungen von Steuern vom Einkommen (Einkommensteuer, Kapitalertragsteuer einschließlich Abgeltungsteuer, Kirchensteuer, Lohnsteuer, Solidaritätszuschlag) zu bilden. Davon sind abzuziehen: unvermeidbare Vorsorgeaufwendungen (Sozialversicherungsbeiträge, Beiträge zur Basiskranken- und Pflegeversicherung sowie Zuzahlungen nach § 61 SGB V), tatsächlich gezahlte Steuern vom Einkommen (Steuervorauszahlungen, -nachzahlungen, -abzugsbeträge).
Zu den eigenen Mitteln eines behinderten Kindes gehört auch das Pflegegeld nach § 69b BSHG. Dieses ist in der tatsächlich ausgezahlten Höhe zu berücksichtigen (BFH Urteil vom 24.8.2004, VIII R 59/01, DStRE 2004, 1411).
Das Elterngeld, das ein behindertes Kind, für das Kindergeld begehrt wird, wegen der Betreuung und Erziehung seines eigenen Kindes erhält, gehört in vollem Umfang zu den Bezügen, die zur Abdeckung des Grundbedarfs des behinderten Kindes geeignet sind, vgl. BFH Urteil vom 5.2.2015, III R 31/13, BStBl II 2015, 1017.
Bei der Gewährung von Kindergeld nach § 32 Abs. 4 Nr. 3 EStG ist eigenes Vermögen des Kindes bei der Prüfung, ob das Kind außer Stande ist, sich selbst zu unterhalten, nicht zu berücksichtigen (BFH Urteil vom 19.8.2002, VIII R 17/02, BStBl II 2003, 88 und BFH Urteil vom 19.8.2002, VIII R 51/01, BStBl II 2003, 91). Die Grundsätze dieses Urteils sind gem. DA A 18.4 Abs. 2 DA-KG vom 29.7.2015, BStBl I 2015, 584 zu berücksichtigen.
Zur Berücksichtigung des Blindengeldes beim Vergleich der Einkünfte und der Bezüge eines volljährigen behinderten Kindes hat der BFH mit Urteil vom 31.8.2006 (III R 71/05, BFH/NV 2006, 2347) entschieden, dass das Blindengeld den zur Bestreitung des Lebensunterhalts geeigneten Bezügen zuzuordnen ist. Jedoch ist es bei der Ermittlung des behinderungsgerechten Mehrbedarfs an Stelle des Pauschbetrages für behinderte Menschen nach § 33b Abs. 3 Satz 3 EStG anzusetzen, wenn es der Höhe nach den Pauschbetrag übersteigt. Es ist zu vermuten, dass in Höhe des tatsächlich ausbezahlten Blindengeldes ein behinderungsbedingter Mehraufwand besteht.
Bei der Prüfung, ob ein volljähriges behindertes Kind, welches das 27. Lebensjahr (25. Lebensjahr) vollendet hat, behinderungsbedingt außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, ist auf den Kalendermonat abzustellen. Sonderzuwendungen, Gratifikationen usw., die in größeren als monatlichen Zeitabständen gewährt werden, sowie einmalige Einnahmen sind von dem Monat an zu berücksichtigen, in dem sie anfallen; soweit im Einzelfall keine andere Regelung angezeigt ist, sind sie auf einen angemessenen Zeitraum aufzuteilen und monatlich mit einem entsprechenden Teilbetrag anzusetzen. Jährlich anfallende Einnahmen – wie Weihnachts- oder Urlaubsgeld usw. – sind auf den Zuflussmonat und die nachfolgenden elf Monate aufzuteilen (BFH Urteil vom 24.8.2004, VIII R 83/02, BStBl II 2007, 248).
5. Kinder während des gesetzlichen Grundwehrdienstes bzw. Zivildienstes
Für Kinder, die ihren gesetzlichen Grundwehrdienst leisten, erhalten Eltern keine Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG. Nach dem BFH-Beschluss vom 4.7.2001 (VI B 176/00, BStBl II 2001, 675) ist diese Regelung verfassungsgemäß. Durch die Rspr. des BFH ist bereits geklärt, dass der Zivildienst grundsätzlich keine Berufsausbildung darstellt (s. dazu BFH Urteil vom 16.3.2004, VIII R 86/02, BFH/NV 2004, 1242). Allerdings entschied der BFH mit Urteil vom 27.9.2012 (III R 70/11, BStBl II 2013, 544), dass der Berücksichtigungstatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht allein deshalb ausgeschlossen wird, weil das Kind während seiner Bemühungen um einen Ausbildungsplatz den gesetzlichen Zivildienst ableistet.
Mit Schreiben vom 25.3.2015 nimmt das BZSt zur Berücksichtigung von Kindern während des Wehrdienstes Stellung:
Der BFH hat in seinem Urteil vom 3.7.2014 (III R 53/13) entschieden, dass der freiwillige Wehrdienst, abhängig von seiner Ausgestaltung und der Art der Durchführung im Einzelfall, eine Maßnahme der Berufsausbildung gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG darstellen kann. Darüber hinaus wurde § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl I 2014, 2417) dahingehend geändert, dass durch den freiwilligen Wehrdienst eine Übergangszeit begründet werden kann.
Eine Berücksichtigung von Kindern während des Wehrdienstes kommt daher in den nachfolgenden Fällen in Betracht:
Die Ausbildung eines Soldaten für seine spätere Verwendung im Mannschaftsdienstgrad umfasst die Grundausbildung und die sich anschließende Dienstpostenausbildung (BFH vom 10.5.2012, BStBl II 2012, 895). Die Soldaten in der Laufbahn der Mannschaften gehören entweder der Statusgruppe der Soldaten auf Zeit an oder leisten freiwilligen Wehrdienst. Unabhängig davon, zu welcher dieser beiden Statusgruppen das Kind gehört, ist es kindergeldrechtlich zu berücksichtigen, wenn es eine Ausbildung absolviert. Die Grundausbildung dauert drei Monate und findet regelmäßig zu Beginn der Wehrdienstzeit statt. Die Dauer der möglichen Dienstpostenausbildungen ist unterschiedlich. Sie umfasst mindestens einen und häufig mehrere Monate. Aus diesem Grund können die ersten vier Monate der Wehrdienstzeit ohne näheren Nachweis berücksichtigt werden; lediglich der Dienstantritt ist glaubhaft zu machen. Für eine darüber hinausgehende Berücksichtigung hat der Berechtigte die Dauer der sich an die Grundausbildung anschließenden Dienstpostenausbildung nachzuweisen.
Die Ausbildung eines Soldaten zum Unteroffizier oder Offizier ist als Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen (A 14.2 Satz 2 7. DA-KG 2014). Neben der militärischen Ausbildung sind auch zivilberufliche Aus- und Weiterbildungsmaßnahmen (sog. ZAW-Maßnahmen) berücksichtigungsfähig. Ebenso ist sowohl das Studium an einer Bundeswehrhochschule als auch das Studium an zivilen Hochschulen berücksichtigungsfähig. Unbeachtlich ist, ob der Soldat im Dienstverhältnis eines Soldaten auf Zeit oder eines Berufssoldaten steht. Ebenso ist nicht anspruchserheblich, ob der Soldat die Bezeichnung »Anwärter« oder eine vergleichbare Bezeichnung im Dienstgrad trägt (z.B. Fahnenjunker oder Fähnrich). Daher kann die Ausbildung auch dann berücksichtigt werden, wenn der Soldat bereits mit höherem Dienstgrad eingestellt wurde (z.B. aufgrund seiner Vorbildung).
Die Ausbildung eines Soldaten zum Reserveoffizier als Reserveoffiziersanwärter ist als Berufsausbildung i.S.d. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigen, sofern sie während des Wehrdienstes stattfindet. Eine Reserveoffiziersausbildung außerhalb des Wehrdienstes (Wehrübungen) ist keine Berufsausbildung.
6. Verlängerung der Berücksichtigung als Kind
Kinder ohne Arbeitsplatz, Kinder, die für einen Beruf ausgebildet werden, und Kinder, die sich in einer Übergangszeit befinden, die den gesetzlichen GWD oder ZD geleistet hatten oder sich anstelle des gesetzlichen GWD freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hatten, oder eine vom gesetzlichen GWD oder ZD befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer i.S.d. § 1 Abs.1 EhfG ausgeübt hatten, werden nach § 32 Abs. 5 EStG für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen GWD oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen ZD, über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.
Bei den in § 32 Abs. 5 EStG geregelten Verlängerungstatbeständen handelt es sich um eine abschließende Aufzählung von zu berücksichtigenden Fällen, nämlich geleistete Grundwehr- oder Zivildienste oder Tätigkeiten als Entwicklungshelfer – nicht aber Freiwilligendienste. Wie der BFH jüngst bestätigte (BFH Urteil vom 31.3.2014, III B 147/13), liegt hier keine durch Analogiebildung zu schließende planwidrige Gesetzeslücke vor. Der Grund dieser Regelung besteht darin, dass die in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d EStG genannten Dienste bereits kindergeldrechtlich während dieser Tätigkeit berücksichtigt werden und deshalb keines Verlängerungstatbestandes bedürfen, während Zivil- oder Wehrdienstleistende in der Regel während der Ausübung des Dienstes nicht Kindergeld anspruchsberechtigt waren.
Der Sohn, geboren am 23.9.1982, vollendet im März 2002 seine Schulausbildung. Vom 2.4.2002 bis zum 31.1.2003 leistet er den gesetzlichen Zivildienst, danach beginnt er eine Berufsausbildung, die voraussichtlich am 15.9.2009 enden wird.
Das Kind vollendet mit Ablauf des 22.9.2000 das 18. Lebensjahr. Bis einschließlich September 2000 ist das Kind nach § 32 Abs. 3 EStG zu berücksichtigen.
Ab Oktober 2000 bis zum Ende der Schulausbildung ist das Kind nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG als Kind zu berücksichtigen.
Zeiten, in denen das Kind den gesetzlichen Wehr- oder Zivildienst ableistet, können nicht berücksichtigt werden. Der Wehrdienst beginnt immer am 1. eines Monats, auch wenn der Dienst erst später (am ersten Werktag) angetreten wird. Der Zivildienst beginnt dagegen erst an dem Tag, an dem der Dienst aufgenommen wird, so dass das Kind ggf. in diesem Monat noch berücksichtigt werden kann. Für diesen Zeitraum kann jedoch keine Berücksichtigung im Rahmen des § 32 Abs. 5 EStG erfolgen. Der Sohn ist im April nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG als Kind zu berücksichtigen. Von Mai 2002 bis Januar 2003 (Zivildienstzeit) kann das Kind nicht berücksichtigt werden.
Ab Februar 2003 befindet sich der Sohn in Berufsausbildung, die voraussichtlich am 15.9.2009 enden wird. Mit Ablauf des 22.9.2008 vollendet der Sohn das 26. Lebensjahr. Nach der Übergangsregelung des § 52 Abs. 40 EStG sind Kinder, die nach dem 1.1.1982 und vor dem 2.1.1983 geboren wurden, bis zur Vollendung des 26. Lebensjahres zu berücksichtigen. Der Sohn ist somit bis einschließlich September 2008 nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG als Kind zu berücksichtigen.
Wegen des abgeleisteten Zivildienstes kann der Sohn nach § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG auch über das 26. Lebensjahr hinaus als Kind berücksichtigt werden. Als Verlängerungstatbestand können nur die Monate des Zivildienstes berücksichtigt werden, die nach Vollendung des 18. Lebensjahres abgeleistet wurden und nicht wegen Vorliegens eines Tatbestandes nach § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG bereits zu einem Kindergeldanspruch geführt haben (hier April 2002). Während der Zivildienstzeit von zehn Monaten hatte der Sohn für einen Monat (April 2002) Anspruch auf Kindergeld. Der mögliche Verlängerungszeitraum umfasst daher lediglich neun Monate. Der Verlängerungszeitraum endet somit mit Ablauf Juni 2009.
Bei der Ermittlung des Verlängerungszeitraums sind zunächst die Monate zu berücksichtigen, in denen mindestens an einem Tag ein Dienst bzw. eine Tätigkeit i.S.d. § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG geleistet wurde. Dabei sind auch die Monate zu berücksichtigen, für die Anspruch auf Kindergeld bestand (vgl. BFH Urteil vom 5.9.2013, BStBl II 2014, 39).
Das FG Münster hat mit Urteil vom 20.10.2014 (5 K 2339/14 Kg) entschieden, dass der Berechtigungszeitraum für den Bezug von Kindergeld sich nicht über das 25. Lebensjahr hinaus verlängert, wenn das Kind einen freiwilligen Wehrdienst ableistet. Ein junger Mann wurde im Mai 2014 25 Jahre alt. Ab Juni erhielten seine Eltern daher kein Kindergeld mehr für ihn – das sie ihrer Meinung nach jedoch bekommen müssten, da sich ihr Sohn in einer Ausbildung befand. Zuvor hatte er nach seinem Schulabschluss vom 1.1.2012 bis zum 30.6.2013 einen freiwilligen Wehrdienst abgeleistet. Diese 18 Monate wollten die Eltern an die Kindergeldberechtigung nach dem 25. Geburtstag anhängen. Das Finanzgericht entschied allerdings wie folgt: Der Berechtigungszeitraum verlängere sich nur bei Ableistung eines gesetzlichen Wehrdienstes oder eines freiwilligen Wehrdienstes anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes. Die Wehrpflicht war jedoch zum 1.7.2011 ausgesetzt worden, sodass der hier geleistete freiwillige Wehrdienst nicht an die Stelle eines gesetzlichen Wehrdienstes getreten ist. Eine andere Auslegung des Gesetzes sei nicht erforderlich: Die allgemeine Wehrpflicht habe für die Wehrpflichtigen einen erheblichen Grundrechtseingriff dargestellt und die (weitere) Ausbildung zeitlich verzögert. Als Ausgleich dieses Nachteils habe das Kindergeld entsprechend länger gezahlt werden können.
7. Kinder bei der Erbschaftsteuer
Zur Behandlung von Kindern bei der Erbschaftsteuer s. → Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer.
Christoffel, Neuregelungen durch das Steueränderungsgesetz 2007, INF 2006, 616; Jochum u.a., Das auszubildende Kind im Familienleistungsausgleich – Die Ermittlung der sog. »schädlichen Einkünfte« aus steuerrechtlicher und sozialrechtlicher Perspektive, FR 2006, 677; Viefhues, Die Adoption von Kindern, NWB Fach 19, 3501; Gunsenheimer, Die Folgen aus der Herabsetzung des Kindesalters auf das 25. Lebensjahr, Steuer & Studium 2007, 599; Greite, Kindergeldanspruch für ein arbeit- oder ausbildungsuchendes Kind, NWB Fach 3, 15271; Hechtner u.a., Die Günstigerprüfung des Familienleistungsausgleichs nach dem zweiten Konjunkturpaket, FR 2009, 573; Hollatz, Einbeziehung von Einkünften aus Voll-Erwerbstätigkeit – Kindergeld zwischen zwei Ausbildungsabschnitten –, NWB 2009, 1572; Wälzholz, Adoption aus steuerrechtlichem Anlass und zivilrechtlicher Sicht, NWB 2009, 1591; Greite, Kindergeld für behinderte Kinder, NWB 2009, 1917; Bering/Friedenberger, Aktuelle Entwicklungen beim Kindergeld und bei der steuerlichen Berücksichtigung von Kindern, NWB 2013, 1560; Steck Verfassungswidrigkeit der Kinder(nicht-)berücksichtigung am Ersten eines Monats Geborener, NWB 2013, 2639; Müller, Praxisfälle zum Kindergeld, NWB 2014, 3902.
→ Einkünfte und Bezüge von Kindern