Source: https://interpretacje-podatkowe.org/platnik/ippb2-4511-1008-15-2-pw
Timestamp: 2018-12-12 03:49:13+00:00
Document Index: 72926172

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 31', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 20', 'art. 42', 'art. 31', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 20', 'art. 42', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 39', 'art. 42', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 31', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 20', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 24', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 30', 'SA/Kr ', 'SA/Wr ', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 20', 'art. 42', 'art. 20', 'art. 21', 'art. 52', 'art. 52', 'art. 52', 'art. 20', 'art. 42', 'art. 31', 'art. 39', 'art. 45', 'art. 31', 'art. 33', 'art. 35', 'art. 3', 'art. 21', 'art. 42', 'art. 20', 'art. 21', 'art. 52', 'art. 52', 'art. 52', 'art. 45', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 31']

♦ › Płatnik › IPPB2/4511-1008/15-2/PW
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 10 grudnia 2015 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.
W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
A.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "A." albo "Spółka") jest częścią międzynarodowego koncernu A.. Bezpośrednim udziałowcem Spółki jest spółka A. Region Europe 1. Z kolei głównym podmiotem dominującym grupy o operacyjnym charakterze działalności jest spółka A. 1 z siedzibą w Danii („A. 1”). Akcje serii B spółki A. 1 są notowane na giełdzie papierów wartościowych w Kopenhadze (“Nasdaq Copenhagen”). Z kolei akcje serii A spółki A. 1 są własnością spółki Novo A/S, a pośrednio fundacji A. (akcje serii A nie są notowane na Nasdaq Copenhagen).
Spółka zatrudnia w Polsce pracowników („Pracownicy”). Zgodnie z praktyką stosowaną przez wiele międzynarodowych koncernów, A. 1 co pewien czas wprowadza akcyjne plany motywacyjne skierowane do pracowników A. 1 oraz pozostałych spółek z grupy kapitałowej (w tym do spółek utworzonych w Polsce). Plany motywacyjne mają na celu zachęcenie pracowników do jak najlepszej i najbardziej efektywnej pracy dla grupy kapitałowej A. 1, utrzymywania ich w strukturach grupy, jak również przyciąganie potencjalnych dobrych kandydatów na stanowiska w grupie. Osoby takie, będąc akcjonariuszami A. 1, stają się bardziej związane z grupą kapitałową i w jeszcze większym stopniu odpowiedzialne za jej powodzenie.
Obecnie stosowanymi planami motywacyjnymi są (i) A. 2013 Restricted Stock Unit Plan („RSUP”) oraz (ii) Management Share based LTIP for 2015 („LTIOP”) (RSUP i LTIP łącznie są określane jako „Plany Motywacyjne”). Uczestnictwo w Planach Motywacyjnych jest oferowane grupom Pracowników określonych w regulaminach Planów Motywacyjnych ustalanych przez A. 1. Rada Dyrektorów (zarząd) spółki A. 1 podejmuje decyzję o wprowadzeniu Planów Motywacyjnych działając w oparciu o statut A. 1, który z kolei jest przyjęty na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy A. 1.
Reasumując, zasady Planów Motywacyjnych, w tym sposób określenia kręgu osób uprawnionych do uczestnictwa w Planach Motywacyjnych, określa A. 1, a nie Spółka. Ponadto Spółka w umowach o pracę zawieranych z Pracownikami, ani w innych dokumentach pracowniczych (regulaminach pracy, wynagradzania, ani w komunikacji z Pracownikami) nie formułuje gwarancji objęcia danego Pracownika określonym Planem Motywacyjnym. Rola Spółki ogranicza się do informowania Pracowników o tym, że spółka dominująca w grupie (tj. A. 1) może organizować Plany Motywacyjne w czasie według zasad swobodnie przez siebie ustalanych. Ponadto Spółka udostępnia A. 1 niezbędne dane osobowe swoich Pracowników na potrzeby realizacji przez A. 1 Planów Motywacyjnych w odniesieniu do Pracowników. Spółka nie wyznacza spośród Pracowników osób, które mają stać się Uczestnikami Planów Motywacyjnych, ani nie rekomenduje A. 1 żadnych konkretnych Pracowników.
Udział Pracownika (jako Uczestnika) w Planie Motywacyjnym w żaden sposób nie ogranicza prawa Spółki do rozwiązania umowy o pracę z Pracownikiem (Uczestnikiem), ani w żaden sposób nie gwarantuje Prawnikowi (Uczestnikowi) ciągłości zatrudnienia. Udział w Planie Motywacyjnym nie stanowi samodzielnie umowy o pracę lub podobnego kontraktu pomiędzy A. 1 a Uczestnikiem. Ewentualne zakończenie Planu Motywacyjnego decyzją A. 1 nie rodzi żadnej odpowiedzialności Spółki wobec Pracowników (Uczestników).
W planie RSUP mogą wziąć udział osoby zatrudnione przez jedną ze spółek zależnych od A. 1 w określonej dacie (1 stycznia 2013 r.), w pełnym wymiarze czasu, które pozostają zatrudnione do wyznaczonego momentu (1 kwietnia 2016 r.; „Uczestnicy”). Każdy Uczestnik planu RSUP otrzymuje określoną liczbę RSU (w tym przypadku - 20 RSU). RSU nie mogą zostać zbyte i nie są notowane na giełdzie Nasdaq Copenhagen. RSU nie uprawniają do dywidendy, ani prawa głosu. A. 1 stosuje domniemanie, że każdy pracownik podmiotów zależnych (np. Spółki) spełniający te warunki chce wziąć udział w planie RSUP. Udział jest jednak dobrowolny i każdy potencjalny Uczestnik może powiadomić A. 1 o rezygnacji z uczestnictwa w planie RSUP.
W ramach planu RSUP Uczestnicy w dacie zapadnięcia wykonalności określonej liczby (transzy) RSU, otrzymają nieodpłatnie akcje serii B spółki A. 1 („Akcje”) w liczbie odpowiadającej liczbie posiadanych przez danego Uczestnika, wykonywalnych w danym momencie, RSU. To, czy dana liczba RSU stanie się wykonywalna, czy nie, zależy od spełnienia się przyjętych w planie warunków, tzn. pozostawania przez danego Uczestnika Pracownikiem Spółki (lub innego podmiotu zależnego od A. 1) oraz osiągnięcia przez grupę A. celów finansowych, tj. określonego procentowo wzrostu sprzedaży (jeżeli warunek ten nie zostanie osiągnięty, RSU nie będą wykonane). Uczestnik nie musi spełniać żadnych innych kryteriów osobistych (np. odpowiedniej oceny pracodawcy itp.), aby móc zrealizować posiadane RSU. Jeżeli w okresie oczekiwania na wykonanie RSU Uczestnik przestanie być pracownikiem spółki z grupy A. 1 lub znajdzie się w okresie wypowiedzenia, co do zasady utraci on RSU i prawo do nabycia Akcji.
W celu nabycia własności Akcji Uczestnik nie musi uiszczać żadnej ceny nabycia Akcji. Akcje są wydawane Uczestnikowi bezpośrednio przez A. 1 (są to istniejące akcje będące własnością A. 1, a nie nowe akcje emitowane w tym celu) przy udziale odpowiedniego zewnętrznego usługodawcy (biura maklerskiego) i są zapisywane na osobistym rachunku papierów wartościowych utrzymywanym dla Uczestnika przez biuro maklerskie z siedzibą poza Polską. Uczestnik jest zobowiązany do przekazania organizatorowi Planu Motywacyjnemu (A. 1) danych oraz kopii dokumentów (np. paszportu) niezbędnych do założenia Uczestnikowi rachunku papierów wartościowych, na którym zostaną zapisane Akcje przenoszone na Uczestnika przez A. 1 po wykonaniu RSU. Dane te są zbierane przez dział personalny Spółki i przekazywane zbiorczo drogą mailową i listownie do A. 1.
Uczestnik może sprzedać Akcje nabyte w wykonaniu RSU od razu po ich nabyciu albo w dowolnym momencie w przyszłości, zgodnie z wolą Pracownika. Co do zasady, cena sprzedaży Akcji nabytych w wykonaniu RSU, pomniejszona o ewentualne opłaty brokerskie i koszty transakcyjne, jest przekazywana Uczestnikowi bezpośrednio przez biuro maklerskie, które przeprowadza transakcję sprzedaży Akcji na giełdzie Nasdaq Copenhagen (bez pośrednictwa Spółki). Natomiast nie jest wykluczone, że w sytuacji, w której Uczestnik dokona sprzedaży Akcji natychmiast po ich nabyciu, Uczestnik nie będzie zobowiązany do założenia rachunku papierów wartościowych w biurze maklerskim z siedzibą poza Polską. W takiej sytuacji wpływy ze sprzedaży Akcji mogą zostać Uczestnikowi przekazane przez biuro maklerskie za pośrednictwem Spółki (tzn. możliwe jest, że środki pochodzące ze sprzedaży Akcji będą przekazane przez biuro maklerskie na rachunek bankowy Spółki z prośbą o przekazanie tych środków przez A. na rzecz danego Uczestnika).
W planie LTIP mogą wziąć udział tylko niektóre osoby zatrudnione przez jedną ze spółek zależnych od A. 1 w określonej dacie w danym roku (jest to plan ponawiany każdego roku), które są zatrudnione na wybranych stanowiskach („Uczestnicy”). Wybór typów stanowisk, które uprawniają do uczestnictwa w LTIP, jest dokonywany przez A. 1 w oparciu o specjalną metodologię, która wyróżnia wiele kategorii / poziomów stanowisk z uwagi na różne czynniki (wpływ, komunikację, innowacyjność, wiedzę, ryzyko - wiążące się z danym stanowiskiem). W skali całej grupy w planie LTIP uczestniczy ok. 2% wszystkich pracowników.
Uczestnik planu LTIP otrzymuje określoną dla danej kategorii stanowiska liczbę RSU pod warunkiem osiągnięcia przez grupę A. określonych kryteriów finansowych (rentowność oraz wartość sprzedaży) oraz kryteriów niefinansowych (dotyczących osiągania przez grupę A. zakładanych celów w obszarach np. jakości produktów, zarządzania zasobami ludzkimi w grupie, relacji z pacjentami, środowiska naturalnego, wizerunku grupy).
W przypadku spełnienia zakładanych kryteriów finansowych i niefinansowych za dany rok, kilka tygodni po zakończeniu danego roku Uczestnikom planu LTIP jest przydzielana określona liczba RSU (np. w lutym 2016 r. pod warunkiem osiągnięcia celów w roku 2015). Od tego momentu rozpoczyna się 3 letni okres oczekiwania na realizację RSU i przyznanie prawa własności Akcji w liczbie odpowiadającej liczbie RSU. Liczba RSU i przyszłych akcji może zostać zmieniona decyzją A. 1 w określonych sytuacjach w przypadku pogorszenia się określonych parametrów finansowych grupy A..
RSU nie mogą zostać zbyte i nie są notowane na giełdzie Nasdaq Copenhagen. RSU nie uprawniają do dywidendy, ani prawa głosu. A. 1 stosuje domniemanie, że każdy uprawniony pracownik podmiotów zależnych (np. Spółki) spełniający warunki chce wziąć udział w planie LTIP. Udział jest jednak dobrowolny i każdy potencjalny Uczestnik może powiadomić A. 1 o rezygnacji z uczestnictwa w planie LTIP.
Warunkiem nabycia Akcji w wykonaniu RSU w planie LTIP jest także pozostawianie zatrudnionym przez dowolny podmiot zależny od A. 1 przez cały okres od przyznania RSU do przeniesienia własności Akcji. Jeżeli w okresie oczekiwania na wykonanie RSU Uczestnik przestanie być pracownikiem spółki z grupy A. 1 lub znajdzie się w okresie wypowiedzenia, co do zasady utraci on RSU i prawo do nabycia Akcji (przy czym w niektórych sytuacjach, w zależności ustaleń Spółki i pracownika, odchodzący pracownik może zatrzymać prawo do RSU i nabycia Akcji).
W celu nabycia własności Akcji Uczestnik nie musi uiszczać żadnej ceny nabycia Akcji. Akcje są wydawane Uczestnikowi bezpośrednio przez A. 1 (są to istniejące akcje będące własnością A. 1, a nie nowe akcje emitowane w tym celu) przy udziale odpowiedniego zewnętrznego usługodawcy (biura maklerskiego) i są zapisywane na osobistym rachunku papierów wartościowych utrzymywanym dla Uczestnika przez biuro maklerskie z siedzibą poza Polską. Uczestnik jest zobowiązany do przekazania organizatorowi Planu Motywacyjnemu (A. 1) danych oraz kopii dokumentów (np. paszportu) niezbędnych do założenia Uczestnikowi rachunku papierów wartościowych, na którym zostaną zapisane Akcje przenoszone na Uczestnika przez A. 1 po wykonaniu RSU.
Uczestnik może sprzedać Akcje nabyte w wykonaniu RSU od razu po ich nabyciu albo w dowolnym momencie w przyszłości, zgodnie z wolą Pracownika. Cena sprzedaży Akcji nabytych w wykonaniu RSU, pomniejszona o ewentualne opłaty brokerskie i koszty transakcyjne, jest przekazywana Uczestnikowi bezpośrednio przez biuro maklerskie, które przeprowadza transakcję sprzedaży Akcji na giełdzie Nasdaq Copenhagen (bez pośrednictwa Spółki).
Spółka ponosi na rzecz A. 1 koszty związane z uczestnictwem Pracowników w Planach Motywacyjnych w wysokości wyliczanej specjalnym algorytmem związanym z liczbą Pracowników uczestniczących w Planach Motywacyjnych oraz liczbą przyznawanych im RSU.
Czy otrzymując RSU albo, następnie, nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU, Pracownik uzyskuje przychody ze stosunku pracy i czy w związku z tym Spółka ma obowiązek, jako płatnik, do obliczenia, poboru i zapłaty do właściwego organu podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od tych przychodów (dochodów) zgodnie z art. 31 updof...
Czy otrzymując RSU lub nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU lub sprzedając takie Akcje Pracownik uzyskuje przychody lub dochody, o których mowa w art. 30b ust. 1 i 2 updof i czy w związku z tym Spółka ma obowiązek sporządzenia imiennej informacji zgodnie z art. 39 ust. 3 updof (PIT-8C)...
Czy otrzymując RSU albo, następnie, nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU, Pracownik uzyskuje przychody lub dochody, o których mowa w art. 20 ust. 1 updof i czy w związku z tym Spółka ma obowiązek sporządzenia imiennej informacji zgodnie z art. 42a updof (PIT-8C)...
Zdaniem Spółki, ani otrzymując RSU ani, następnie, nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU, Pracownik nie uzyskuje przychodów ze stosunku pracy, a w związku z tym Spółka nie ma obowiązku, jako płatnik, do obliczenia, poboru i zapłaty do właściwego organu podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od tych przychodów (dochodów) zgodnie z art. 31 updof.
Zdaniem Spółki, otrzymując RSU lub nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU Pracownik nie uzyskuje przychodów ani dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 i 2 updof. Pracownik uzyskuje dochody, o których mowa w art. 30b ust. 1 i 2 updof wskutek sprzedaży tych Akcji. Jednak Spółka w żadnej sytuacji nie ma obowiązku sporządzenia imiennej informacji zgodnie z art. 39 ust. 3 updof (PIT-8C).
Zdaniem Spółki, nawet jeśli otrzymując RSU lub, następnie, nabywając Akcje A. 1 w wykonaniu RSU, Pracownik uzyskuje przychody lub dochody, o których mowa w art. 20 ust. 1 updof, Spółka nie ma obowiązku sporządzenia imiennej informacji zgodnie z art. 42a updof (PIT-8C).
Pytania nr 1-3
Na wstępie można zauważyć, że istnieją poważne wątpliwości, czy nabywając Akcje w wykonaniu RSU Uczestnik w ogóle uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu. Jak wskazywano wielokrotnie w orzecznictwie, w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, że generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. Natomiast okoliczność, że akcje zostały nabyte bądź objęte nieodpłatnie lub po cenach preferencyjnych - niższych niż rynkowe, znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji (np. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, sygn.: III SA/Wa 570/09; III SA/Wa 2458/13; III SA/Wa 2462/13; III SA/Wa 2452/13; III SA/Wa 763/14; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn.: II FSK 347/12, II FSK 419/12, II FSK 650/12, II FSK 665/12).
Przyjmując taką wykładnię, jeśli w momencie nabycia Akcji przez Uczestników nie dochodzi do powstania przychodu, nie ma także możliwości, aby Spółka była zobowiązana do działania w charakterze płatnika podatku lub by była zobowiązana do sporządzenia informacji PIT-8C na podstawie art. 39 ust. 3 updof lub art. 42a updof.
Na podstawie art. 12 ust. 1 updof, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym stosunku pracy. W tej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof.
W niniejszej sprawie okoliczność, że beneficjentami Planów Motywacyjnych (Uczestnikami) są m.in. Pracownicy Spółki nie uzasadnia twierdzenia, że uzyskanie RSU bądź Akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego Spółkę z jej Pracownikami. Nawet jeśli informacja o możliwości udziału Pracowników zatrudnionych na określonego rodzaju stanowiskach w Planach Motywacyjnych jest dla nich jawna, to umowy o pracę zawierane przez Pracowników ze Spółką nie gwarantują im takiego udziału.
Potencjalna możliwość przystąpienia przez Pracownika do Planu Motywacyjnego, na skutek decyzji A. 1, nie stanowi elementu warunków pracy i płacy tych Pracowników w Spółce. Jak wspomniano wcześniej, Spółka nie może bowiem samodzielnie decydować o tym, jakie rodzaje stanowisk pracy (i którzy Pracownicy) są dopuszczeni do udziału w Planach Motywacyjnych, ani do określania liczby RSU, które mogą otrzymać poszczególne osoby. A. 1 określił, że prawo do udziału w Planach Motywacyjnych przysługuje albo wszystkim pracownikom spółek zależnych od A. 1 albo osobom zajmującym w danym czasie określone rodzaje stanowisk.
Warto podkreślić, że otrzymanie Akcji w wykonaniu RSU przez Pracowników Spółki zależy nie od tego, aby dana osoba przez cały wymagany okres pozostawała pracownikiem Spółki, ale by była pracownikiem jakiejkolwiek spółki kontrolowanej przez A. 1. Może być zatem tak, że dany Pracownik przenosi się do innego niż Spółka podmiotu z grupy A. i tam kontynuuje zatrudnienie, nadal nabywając prawo do uzyskania Akcji w wykonaniu RSU.
O ile Spółka przekazuje do A. 1 dane osobowe Pracowników w zakresie niezbędnym dla wykonania przez A. 1 postanowień Planów Motywacyjnych, to jednak decyzje o włączeniu danego Pracownika do Planu Motywacyjnego, podobnie, jak samo tworzenie, modyfikacja i zamykanie Planów Motywacyjnych, należą do A. 1.
Reasumując, przysporzenia majątkowe w postaci nieodpłatnie nabywanych Akcji A. 1 w wykonaniu RSU nie stanowią przychodów ze stosunku pracy uzyskiwanych przez Pracowników. W związku z tym Spółka nie ma obowiązku, jako płatnik, do obliczenia, poboru i zapłaty do właściwego organu podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od tych przychodów (dochodów) zgodnie z art. 31 updof.
Stanowisko wyrażone przez Spółkę znajduje poparcie w licznych interpretacjach organów podatkowych, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można wskazać na następujące interpretacje (IPPB2/415-339/14-4/MG; IPPB2/415-565/13-2/MK; IBPBII/415- 171/14/MM) oraz wyroki (np. Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn.: II FSK 1428/12; II FSK 783/13; II FSK 730/13; II FSK 1433/11; II FSK 1665/10; II FSK 2176/09; II FSK 1410/10; II FSK 1063/11).
Na marginesie można wskazać, że zgodnie z art. 24 ust. 11 updof, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Przepis ten ma zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.
Udział w Planach Motywacyjnych prowadzi do nabywania Akcji A. 1, tj. spółki z siedzibą w Danii, państwie członkowskim Unii Europejskiej. Zdaniem Spółki przepis ten ma zastosowanie do nabywania Akcji A. 1 przez Pracowników w wykonaniu RSU. Plany Motywacyjne zostały przyjęte przez Radę Dyrektorów (zarząd) spółki A. 1, do czego Rada Dyrektorów była uprawniona na podstawie statutu spółki A. 1 przyjętego z kolei uchwałą akcjonariuszy tej spółki.
Tryb przyjmowania Planów Motywacyjnych bezpośrednio uchwałą Rady Dyrektorów, a jedynie pośrednio uchwałą akcjonariuszy wynika z kształtu właściwego prawa obowiązującego w Danii. Ponieważ jednak od dnia 1 stycznia 2011 r. (po zmianie brzmienia art. 24 ust. 11 oraz dodaniu art. 24 ust. 12a updof) przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, to interpretacja art. 24 ust. 11 updof w zakresie warunku nabycia akcji „przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia” musi uwzględniać odrębności praw właściwych krajów Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego w porównaniu do polskiego Kodeksu Spółek Handlowych. Z uwagi na fakt, że tryb przyjęcia Planów Motywacyjnych przez A. 1 jest równoważny z sytuacją, w której podobny plan byłby wprowadzany przez polską spółkę w oparciu o uchwałę walnego zgromadzenia akcjonariuszy, należy uznać, że art. 24 ust. 11 updof ma zastosowanie do Uczestników w Planach Motywacyjnych, co dodatkowo potwierdza brak obowiązków działania w charakterze płatnika przez Spółkę.
Warto także podkreślić, że Spółka nie będzie dokonywała na rzecz Pracowników będących Uczestnikami żadnych wypłat w pieniądzu, ani nie będzie wydawała RSU lub Akcji w związku z Planami Motywacyjnymi. Spółka nie jest też stroną Planów Motywacyjnych. Zatem trudno byłoby uznać, że Pracownicy „uzyskują” od spółki jako „zakładu pracy” jakiekolwiek przysporzenia stanowiące przychód ze stosunku pracy.
Pytania 2-3
Kwalifikacja ewentualnego dochodu wynikającego z realizacji RSU i nabycia nieodpłatnie Akcji (o ile w ogóle można uznać, że powstaje on w momencie nabycia Akcji) nie jest jasna i jednoznaczna.
Co do zasady, można by rozważać uznanie takiego ewentualnego przychodu za (i) dochód z realizacji pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 i art. 30b updof) albo (ii) przychód z innych źródeł (art. 20 updof).
Jeżeli by przyjąć, że RSU stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 updof i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, to uzyskanie przez Pracownika Akcji mogłoby być uznane za osiągnięcie przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 30b ust. 2 pkt 3 updof. W konsekwencji, jeśli ta klasyfikacja przychodu Pracowników byłaby prawidłowa, należałoby rozważyć, czy Spółka jest zobowiązana do sporządzania informacji PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 updof. Zgodnie z tym przepisem, m.in. osoby prawne są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu według miejsca zamieszkania podatnika imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.
Ponadto, wskutek odpłatnego zbycia (sprzedaży) Akcji Pracownik uzyska dochody, o których mowa w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof, tj. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych różnicy między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Również w tym kontekście należałoby rozważyć, czy Spółka jest zobowiązana do sporządzania informacji PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 updof.
Pomimo, że przepis ten został sformułowany dość ogólnie, nie można z jego treści wnioskować, iż każdy kto posiada lub mógłby posiadać informację o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, uzyskanego przez osobę fizyczną powinien dopełnić określonego w tym przepisie obowiązku informacyjnego. Z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956), którą wprowadzono obowiązek sporządzania informacji PIT-8C do art. 39 ust. 3, wynika, że do sporządzenia imiennej informacji będą zobowiązane jedynie „podmioty za pośrednictwem, których podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych”. Intencją ustawodawcy było nałożenie takiego obowiązku nie na wszystkie podmioty posiadające lub mogące posiadać jakąkolwiek wiedzę o fakcie uzyskania przez osobę fizyczną dochodu, o którym mowa w art. 30b, lecz na te podmioty, które są źródłem wypłaty przychodu określonego w art. 30b. Podmiotem, za pośrednictwem którego podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych są przede wszystkim biura maklerskie.
Takie rozumienie tego przepisu zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 lutego 2007 r. (I SA/Kr 1543/06). Zgodnie z nim, za podmiot zobowiązany do sporządzenia PIT-8C należy uznać instytucję finansową, które prowadzi rachunek klienta i na jego zlecenie dokonuje na rynku transakcji w imieniu własnym, lecz na rachunek klienta. Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 maja 2013 r. (I SA/Wr 380/13) stwierdzono na temat art. 39 ust. 3 updof: „nie sposób przyjąć, że obarczone obowiązkiem informacyjnym zostały wszystkie osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, które w jakikolwiek sposób i w jakiekolwiek sytuacji powzięły wiadomość co do uzyskanego przez osobę fizyczną dochodu”. W wyroku tym za podmioty zobowiązane do sporządzania informacji PIT-8C uznano spółkę, która dokonuje nabycia akcji od pracowników, czy spółkę wydającą swoje akcje z tytułu wniesienia do niej wkładu niepieniężnego w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Są to zatem w każdym przypadku podmioty prawnie zaangażowane w obrót prawami majątkowymi, który generuje przychody, o których mowa w art. 30 ust. 2 updof.
Tymczasem Spółka nie jest w żaden sposób zaangażowana w przeprowadzanie operacji związanych z wykonaniem RSU i nabyciem Akcji przez Pracowników. W wykonanie tych instrumentów i wydanie Pracownikom Akcji zaangażowani są Pracownicy, A. 1 oraz dom maklerski z siedzibą poza Polską, który obsługuje od strony prawnej i technicznej obrót Akcjami. Spółka nie otrzymuje także informacji o wartościach Akcji nabywanych w wykonaniu RSU przez poszczególnych Uczestników będących Pracownikami. Z tego względu Spółka jest zdania, że nie ciąży na niej obowiązek wystawiania PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 updof, nawet jeśli Nagrody stanowią pochodne instrumenty finansowe, a ich wykonanie decyduje o osiąganiu przez Pracowników przychodów w rozumieniu art. 17 i art. 30b ust. 2 updof.
Spółka uważa również, że nie ciąży na niej obowiązek wystawiania PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 updof w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez Pracowników ze sprzedaży Akcji. Co prawda zasadą jest, że przychody ze sprzedaży będą przekazywane Pracownikom bezpośrednio przez dom maklerski. Jednak, jak wskazano w stanie faktycznym, wyjątkowo mogą zdarzać się sytuacje, w których ze względów technicznych i organizacyjnych dom maklerski przekaże środki pochodzące ze sprzedaży Akcji na rachunek Spółki z prośbą o ich dalsze przekazanie na rzecz Pracowników. Spółka jest zdania, że także w takich przypadkach nie ciąży na niej obowiązek wystawiania PIT-8C.
Podobnie byłoby, gdyby przyjąć, że RSU nie stanowią pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 5a pkt 13 updof i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a uzyskanie przez Pracownika Akcji byłoby uznane za osiągnięcie przychodu w art. 20 updof. W konsekwencji, jeśli ta klasyfikacja przychodu Pracowników byłaby prawidłowa, należałoby rozważyć, czy Spółka jest zobowiązana do sporządzania informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a updof.
Zgodnie z tym przepisem, m.in. osoby prawne, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego właściwy dla danego podatnika naczelnik urzędu skarbowego wykonuje swoje zadania.
Spółka nie dokonuje wydania Pracownikom Akcji ani innych przychodów stanowiących przychody z innych źródeł w rozumieniu art. 20 updof. Akcje są przekazywane Pracownikom przez A. 1 za pośrednictwem domu maklerskiego z siedzibą poza Polską. Spółka nie będzie zatem zobowiązana do sporządzania informacji PIT-8C na podstawie art. 42a updof.
Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy oraz obowiązków informacyjnych w odniesieniu do zadanych pytań.
Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art . 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art . 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Zgodnie z treścią art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "A." albo "Spółka") jest częścią międzynarodowego koncernu A.. Bezpośrednim udziałowcem Spółki jest spółka A. Region Europe A/S. Z kolei głównym podmiotem dominującym grupy o operacyjnym charakterze działalności jest spółka A. 1 z siedzibą w Danii („A. 1”). Akcje serii B spółki A. 1 są notowane na giełdzie papierów wartościowych w Kopenhadze (“Nasdaq Copenhagen”). Z kolei akcje serii A spółki A. 1 są własnością spółki Novo A/S, a pośrednio fundacji A. Foundation (akcje serii A nie są notowane na Nasdaq Copenhagen).
Obecnie stosowanymi planami motywacyjnymi są (i) A. 2013 Restricted Stock Unit Plan („RSUP”) oraz (ii) Management Share based LTIP for 2015 („LTTP”) (RSUP i LTIP łącznie są określane jako „Plany Motywacyjne”). Uczestnictwo w Planach Motywacyjnych jest oferowane grupom Pracowników określonych w regulaminach Planów Motywacyjnych ustalanych przez A. 1. Rada Dyrektorów (zarząd) spółki A. 1 podejmuje decyzję o wprowadzeniu Planów Motywacyjnych działając w oparciu o statut A. 1, który z kolei jest przyjęty na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy A. 1.
Reasumując, zasady Planów Motywacyjnych, w tym sposób określenia kręgu osób uprawnionych do uczestnictwa w Planach Motywacyjnych, określa A. 1, a nie Spółka. Ponadto Spółka w umowach o pracę zawieranych z Pracownikami, ani w innych dokumentach pracowniczych (regulaminach pracy, wynagradzania, ani w komunikacji z Pracownikami) nie formułuje gwarancji objęcia danego Pracownika określonym Planem Motywacyjnym. Rola Spółki ogranicza się do informowania Pracowników o tym, że spółka dominująca w grupie (tj. A. 1) może organizować Plany Motywacyjne w czasie w według zasad swobodnie przez siebie ustalanych. Ponadto Spółka udostępnia A. 1 niezbędne dane osobowe swoich Pracowników na potrzeby realizacji przez A. 1 Planów Motywacyjnych w odniesieniu do Pracowników. Spółka nie wyznacza spośród Pracowników osób, które mają stać się Uczestnikami Planów Motywacyjnych, ani nie rekomenduje A. 1 żadnych konkretnych Pracowników.
Jak już wskazano przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, tj. jak w niniejszej sprawie - nie jest elementem umowy o pracę zawieranej przez beneficjentów programu z Wnioskodawcą, otrzymane od osoby trzeciej (od spółki zagranicznej) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (Wnioskodawcą) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.
Zatem w związku z udziałem Uczestników w planach motywacyjnych, nie uzyskują oni przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego plany motywacyjne wprowadza zagraniczna spółka A. 1. Uczestnictwo w Planach Motywacyjnych jest oferowane grupom Pracowników określonych w regulaminach Planów Motywacyjnych ustalanych przez A. 1. Rada Dyrektorów (zarząd) spółki A. 1 podejmuje decyzję o wprowadzeniu Planów Motywacyjnych działając w oparciu o statut A. 1, który z kolei jest przyjęty na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy A. 1. Rola Wnioskodawcy ogranicza się do informowania Pracowników o tym, że spółka dominująca w grupie (tj. A. 1) może organizować Plany Motywacyjne w czasie w według zasad swobodnie przez siebie ustalanych. Ponadto Spółka udostępnia A. 1 niezbędne dane osobowe swoich Pracowników na potrzeby realizacji przez A. 1 Planów Motywacyjnych w odniesieniu do Pracowników. Spółka nie wyznacza spośród Pracowników osób, które mają stać się Uczestnikami Planów Motywacyjnych, ani nie rekomenduje A. 1 żadnych konkretnych Pracowników. Ewentualne zakończenie Planu Motywacyjnego decyzją A. 1 nie rodzi żadnej odpowiedzialności Spółki wobec Pracowników (Uczestników). Wnioskodawca nie dokonuje wypłat świadczeń związanych z udziałem Uczestników w planach motywacyjnych. Wnioskodawca ponosi na rzecz A. 1 koszty związane z uczestnictwem Pracowników w Planach Motywacyjnych w wysokości wyliczanej specjalnym algorytmem związanym z liczbą Pracowników uczestniczących w Planach Motywacyjnych oraz liczbą przyznawanych im RSU. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania imiennych informacji PIT-8C.
W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy (Uczestników) z tytułu udziału w planach motywacyjnych. Wobec tego tut. organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.
W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników – uczestników Programu).
Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądów - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych oraz sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
IPPB2/4511-1008/15-2/PW
IPPB2/415-339/14-4/MG | Interpretacja indywidualna
IPPB2/415-565/13-2/MK | Interpretacja indywidualna