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Timestamp: 2016-10-26 04:01:33
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Matched Legal Cases: ['Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'Art. 4', 'BGE', 'Art. 667', 'Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 667']

102 Ia 34249. Auszug aus dem Urteil vom 13. Oktober 1976 i.S. X. und Y. gegen Stadtrat Luzern und Verwaltungsgericht des Kantons Luzern
Art. 4 Cst. Imp�t sur les gains immobiliers. Prise en consid�ration de la r�alit� �conomique. Lorsqu'il s'agit de d�terminer le moment o� un gain a �t� r�alis�, il est arbitraire d'admettre qu'une personne disposait �conomiquement de la construction �difi�e sur un terrain, mais non du fonds lui-m�me. Faits � partir de page 343
BGE 102 Ia 342 S. 343
Mit "Mietvertrag und Vorvertrag zum Abschluss eines Kaufvertrages" vom 29. Juli 1968 verpflichteten sich X. und Y., auf einem Grundst�ck in Luzern ein den Zwecken der Z. AG dienendes Gesch�fts- und B�rohaus zu erstellen. Die Z. AG verpflichtete sich, die betreffenden Bauten zu mieten und innert der zun�chst auf zehn Jahre seit Fertigstellung der ersten Baute vereinbarten Mietdauer zu Eigentum zu erwerben. Der von der Z. AG zu entrichtende Mietzins wurde auf 7% der Gesamtanlagekosten festgesetzt. X. und Y. behielten sich das Recht vor, die Parzelle mit den darauf erstellten Bauten unter �berbindung des Mietvertrags mit der Z. AG an einen Dritten zu ver�ussern, wobei der Z. AG w�hrend der ganzen Mietdauer ein Vorkaufsrecht hieran einger�umt wurde. Am 3. November 1971 schlossen X. und Y. mit einer Generalunternehmung einen Werkvertrag �ber die Erstellung des f�r die Z. AG bestimmten Gesch�ftshauses ab, welcher seitens der Z. AG zum Zeichen ihrer zustimmenden Kenntnisnahme ebenfalls unterzeichnet wurde.
Mit Kaufvertrag vom 3. August 1973 und Grundbuch-Eintrag vom 18. September 1973 ver�usserten X. und Y. das fragliche Grundst�ck an die Z. AG zu einem Verkaufspreis von Fr. 31'881'274.--.
Im Einspracheverfahren legte der Stadtrat von Luzern den steuerpflichtigen Grundst�ckgewinn mit Fr. 6'518'811.-- fest, wobei sowohl f�r die Bestimmung des massgebenden Ver�usserungspreises (Fr. 6'632'300.--) wie des Anlagewertes (Fr. 35'630.--) die Bauerstellungskosten (Fr. 25'248'974.--) in Abzug gebracht wurden. Da der steuerpflichtige Grundst�ckgewinn damit mehr als 200% des Anlagewertes betrug, wurde der Steuersatz von 25% zur Anwendung gebracht (� 22 des luzernischen Gesetzes �ber die Grundst�ckgewinnsteuer vom 31. Oktober 1961 GGStG), was einen Betrag von Fr. 1'629'702.75 und nach Abzug von 35% oder Fr. 570'395.95 f�r h�chstanrechenbare Eigentumsdauer (� 24 Abs. 1 GGStG) eine Grundst�ckgewinnsteuer von Fr. 1'059'306.80 ergab.
BGE 102 Ia 342 S. 344
Die gegen diesen Einspracheentscheid erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern mit Urteil vom 9. Januar 1976 ab. In seiner Begr�ndung ging das Verwaltungsgericht davon aus, die Gesamtheit der tats�chlichen Verh�ltnisse zeige, dass faktisch nur der Boden an die Z. AG verkauft worden sei, w�hrend das Geb�ude von der K�uferin erstellt worden sei. Nach der in � 3 Ziffer 2 GGStG vorgesehenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise gelte als Hand�nderung auch die �bertragung der wirtschaftlichen Verf�gungsmacht �ber ein Grundst�ck. Diese Betrachtungsweise gelte auch dann, wenn ein Bestandteil eines Grundst�cks die Hand nicht wechsle. Ferner sei die zivilrechtliche Gestaltung der Verh�ltnisse f�r die Besteuerung deshalb nicht massgeblich, weil sie auf eine Steuerumgehung abziele. Es rechtfertige sich daher, der Berechnung des Grundst�ckgewinns nur die �bereignung des Bodens zugrunde zu legen.
Mit staatsrechtlicher Beschwerde wegen Verletzung von Art. 4 BV beantragen X. und Y. die Aufhebung des Urteils des luzernischen Verwaltungsgerichts. Zur Begr�ndung wird im wesentlichen geltend gemacht, es sei willk�rlich, f�r die Frage der Verwirkung des Steueranspruchs (� 33 GGStG) auf die zivilrechtlichen Verh�ltnisse abzustellen, bei der Ermittlung des Grundst�ckgewinns dagegen von einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise auszugehen. Ferner sei die Aufspaltung in Boden und Baute, die zur Ausklammerung der Bauerstellungskosten beim Ver�usserungspreis wie auch beim Anlagewert und zur Verlegung des ganzen Grundst�ckgewinns auf den Boden allein gef�hrt habe, willk�rlich.
1. W�hrend die Beschwerdef�hrer die Auffassung vertreten, bei der Berechnung der von ihnen zu entrichtenden Grundst�ckgewinnsteuer seien die Bauerstellungskosten in der unbestrittenen H�he von Fr. 25'248'974.-- in die Anlageberechnung einzubeziehen, hat das Verwaltungsgericht die vom Stadtrat vorgenommene Ausklammerung der Bauerstellungskosten sowohl beim Ver�usserungspreis wie auch beim Anlagewert, die zu einer Berechnung der Grundst�ckgewinnsteuer allein aufgrund der �bereignung des Bodens f�hrt, gesch�tzt. Grundlage f�r diese Ausklammerung der Bauerstellungskosten BGE 102 Ia 342 S. 345war die �berlegung, "dass faktisch nur der Boden an die Z. AG verkauft und das Geb�ude von der Z. AG erstellt worden ist". Das Verwaltungsgericht ging davon aus, in Wirklichkeit habe die Z. AG hinsichtlich des f�r sie erstellten Geb�udes die Stellung einer Bauherrin inne gehabt, indem sie bei der Planung des Geb�udes mitgewirkt, die Pl�ne unterschrieben und f�r die Bauphase die gleichen Rechte wie ein Bauherr gehabt habe.
Selbst wenn jedoch die Z. AG diese Einflussm�glichkeiten auf den Bau hatte, war sie zivilrechtlich K�uferin des f�r sie �berbauten Grundst�cks mit Einschluss des darauf erstellten Geb�udes. Nicht nur lautete die Beschreibung des Kaufgegenstandes des mit den Beschwerdef�hrern abgeschlossenen Kaufvertrages vom 3. August 1973 ausdr�cklich auf ein "Gesch�ftshaus mit Einstellhalle", sondern es liegt sachenrechtlich auch kein Grund vor, der eine Abweichung von dem in Art. 667 ZGB verankerten Akzessionsprinzip erlauben w�rde. Eine Aufspaltung in Boden und Baute ist somit nur m�glich, wenn anstelle der zivilrechtlichen eine wirtschaftliche Betrachtungsweise tritt. Das Verwaltungsgericht hat sich denn auch f�r die Beurteilung der �bertragung des betreffenden Grundst�cks ausdr�cklich zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise bekannt.
Demgegen�ber hat das Verwaltungsgericht zur Beantwortung der Frage der Verwirkung des Steueranspruchs gem�ss � 33 GGStG ausschliesslich auf den Kaufvertrag vom 3. August 1973 abgestellt und demgem�ss festgestellt, die vom Stadtrat am 4. April 1974 bzw. am 11. Juli 1974 vorgenommene Steuerveranlagung sei rechtzeitig vorgenommen worden.
Die Beschwerdef�hrer machen geltend, dieses Vorgehen sei willk�rlich, da es nicht angehe, f�r die Frage der Verwirkung des Rechts auf Steuerfestsetzung den Fall zivilrechtlich, f�r die Ermittlung des Grundst�ckgewinns dagegen wirtschaftlich zu betrachten. Sie verweisen darauf, das aus Art. 4 BV fliessende, allgemeine Verbot Widerspr�chlichen Verhaltens enthalte auch ein Verbot des Methodendualismus in dem Sinne, dass die Steuerbeh�rden nicht die wirtschaftliche Betrachtungsweise bald anwenden und bald ablehnen d�rften, je nachdem sich dies zugunsten des Fiskus auswirke oder nicht (vgl. IMBODEN/RHINOW, Verwaltungsrechtsprechung, 5. Aufl., Nr. 26, Ziff. V, S. 168 f.). Das Verwaltungsgericht bestreitet BGE 102 Ia 342 S. 346den Vorwurf des Methodendualismus mit der Begr�ndung, es habe sowohl hinsichtlich der Frage der Verwirkung des Rechts auf Steuerfestsetzung als auch hinsichtlich der �bertragung des Grundst�cks auf den Kaufvertrag vom 3. August 1973 abgestellt. Gegenstand dieses Kaufvertrags war jedoch nach der Auffassung des Verwaltungsgerichts nur der Boden, w�hrend das Geb�ude von der Z. AG selbst erstellt worden sei. Wenn aber nach dieser Darstellung die Z. AG auf Grund des Mietvertrags und Vorvertrags vom 29. Juli 1968 von Anfang an wirtschaftliche Eigent�merin des Geb�udes geworden ist, so ist schwer einzusehen, weshalb nicht die gleiche Betrachtungsweise auch f�r das Grundst�ck gelten soll, auf welchem das Geb�ude erstellt worden ist. Ob darin ein Methodendualismus zu erblicken ist, kann offen bleiben, da der angefochtene Entscheid der R�ge der Willk�r ohnehin nicht standh�lt.
2. Gem�ss � 7 GGStG gilt als Grundst�ckgewinn der Mehrbetrag des Ver�usserungswertes gegen�ber dem Anlagewert des Grundst�cks, wobei gem�ss � 17 der Ver�usserungswert gleich dem Ver�usserungspreis ist, vermindert um die gesetzlichen Abz�ge. W�hrend unbestrittenermassen der Ver�usserungspreis mit Fr. 31'881'274.-- einzusetzen ist, besteht Uneinigkeit �ber die zu ber�cksichtigenden Anlagekosten. Als solche hat der Stadtrat in seinem Einspracheentscheid vom 11. Juli 1974 nur die Landerwerbskosten mit Fr. 35'630.-- eingesetzt. Die Beschwerdef�hrer bestreiten die H�he dieses Betrages nicht, machen jedoch geltend, es sei willk�rlich, in die Anlagekosten nicht auch die Bauerstellungskosten in der unbestrittenen H�he von Fr. 25'248'974.-- einzubeziehen.
Die namhafte Differenz im Steuerbetrag, je nachdem ob die Bauerstellungskosten ausgeklammert werden oder nicht, ergibt sich daraus, dass bei Ausklammerung der Bauerstellungskosten der steuerpflichtige Grundst�ckgewinn mehr als 200% des Anlagewertes betr�gt, was gem�ss � 22 GGStG zur Anwendung des maximalen Steuersatzes von 25% f�hrt.
Gem�ss � 3 Ziffer 2 GGStG gilt als Hand�nderung auch "die �bertragung der wirtschaftlichen Verf�gungsmacht �ber ein Grundst�ck". Als Beispiel nennt diese Gesetzesbestimmung die Ver�usserung von Anteilsrechten an einer Immobiliengesellschaft. Als weitere F�lle der �bertragung der wirtschaftlichen BGE 102 Ia 342 S. 347Verf�gungsmacht �ber ein Grundst�ck kommen zum Beispiel in Frage die Begr�ndung eines frei �bertragbaren Kaufsrechts sowie die Einr�umung eines selbst�ndigen und dauernden, in das Grundbuch aufzunehmenden Baurechts (vgl. E. BLUMENSTEIN, System des Steuerrechts, 3. Aufl. 1971, S. 168; IMBODEN/RHINOW, a.a.O., Nr. 26, Ziff. II e, S. 167). Das luzernische GGStG sieht somit (im Gegensatz zum luzernischen Gesetz betreffend die Hand�nderungsgeb�hren vom 30. November 1897, vgl. BGE 99 Ia 459 ff., 464 E. 3b) die wirtschaftliche Betrachtungsweise ausdr�cklich vor. Voraussetzung ist jedoch, dass die wirtschaftliche Verf�gungsmacht �ber ein Grundst�ck �bertragen wird. Nicht notwendig ist dagegen das Vorliegen der Absicht einer Steuerumgehung, da unter dem Gesichtspunkt von Art. 4 BV die wirtschaftliche Betrachtungsweise auch in F�llen erlaubt sein kann, in denen die Absicht einer Steuerumgehung fehlt (vgl. BGE 99 Ia 464 f. E. 3b; IMBODEN/RHINOW, a.a.O., Nr. 26, Ziff. II b, S. 166).
Im vorliegenden Fall wurde der Z. AG mit Kaufvertrag vom 3. August 1973, der Anlass zur Erhebung der Grundst�ckgewinnsteuer war, die Parzelle Nr. 3557 mit Einschluss der darauf erstellten Baute verkauft. W�hrend die wirtschaftliche Betrachtungsweise f�r F�lle entwickelt wurde, wo ein Grundst�ck zwar nicht rechtlich, so doch wirtschaftlich die Hand wechselt, sollen im vorliegenden Fall mit der wirtschaftlichen Betrachtungsweise die Erstellungskosten der Baute aus der Berechnung des Anlagewertes ausgeklammert werden, da die Baute wirtschaftlich die Hand gar nicht gewechselt habe. F�r diesen Fall sieht das luzernische GGStG die wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht vor. Es ist deshalb dieselbe Zur�ckhaltung am Platze, wie wenn das Gesetz die wirtschaftliche Betrachtungsweise �berhaupt nicht ausdr�cklich zulassen w�rde (vgl. BGE 99 Ia 465 E. 3b). Zu ber�cksichtigen ist ferner, dass das luzernische GGStG f�r den vorliegenden Fall, der dadurch gekennzeichnet ist, dass ein Grundst�ck nach sehr langer Besitzesdauer kurz vor seinem Verkauf �berbaut wird, keine Regelung enth�lt. Wenn Steuergesetze grunds�tzlich keiner extensiven Auslegung zug�nglich sind (vgl. E. BLUMENSTEIN, a.a.O., S. 21), so d�rfen allf�llige L�cken auch nicht ohne Vorliegen triftiger Gr�nde auf dem Wege einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise geschlossen werden (BGE 99 Ia 463 f.).
BGE 102 Ia 342 S. 348
3. Das Verwaltungsgericht hat die Ausklammerung der Bauerstellungskosten bei der Berechnung des Anlagewertes mit der Begr�ndung gesch�tzt, wirtschaftlich sei das Geb�ude von der Z. AG erstellt worden, so dass "faktisch" nur der Boden verkauft worden sei. Diese Auffassung st�tzt sich auf die �berlegung, in Wirklichkeit sei der Z. AG und nicht den Beschwerdef�hrern die Stellung eines Bauherrn zugekommen. Die Beschwerdef�hrer beanstanden diese Feststellung als willk�rlich und machen geltend, bei dieser Betrachtungsweise bleibe unber�cksichtigt, dass die Finanzierung der Baute vollst�ndig durch die Beschwerdef�hrer und nicht durch die Z. AG erfolgt sei, dass der Z. AG mit dem "Mietvertrag und Vorvertrag zum Abschluss eines Kaufvertrages" vom 29. Juli 1968 nur ein illimitiertes Vorkaufsrecht an dem betreffenden Grundst�ck einger�umt worden sei, dass die Beschwerdef�hrer gem�ss dem Vertrag vom 29. Juli 1968 berechtigt waren, das in Frage stehende Grundst�ck mit der darauf erstellten Baute unter �berbindung des Mietvertrages mit der Z. AG zu ver�ussern und dass die Z. AG auf dem Werkvertrag der Beschwerdef�hrer mit der Generalunternehmung nur ihre zustimmende Kenntnisnahme best�tigte.
Zur Beantwortung der Frage, ob mit dem Kaufvertrag vom 3. August 1973 wirtschaftlich nur der Boden verkauft wurde, die Baute aber von der Z. AG selbst erstellt worden war, ist die Finanzierung der �berbauung von wesentlicher Bedeutung. Gem�ss Ziffer 2.11 des zwischen den Beschwerdef�hrern und der Generalunternehmung abgeschlossenen Werkvertrages war es Sache der Bauherrschaft, den Baukredit auf eigene Kosten zu beschaffen. Ferner war die Zahlung des Werkpreises gem�ss Ziffer 3 dieses Vertrags Sache der Bauherrschaft, wobei als Bauherr nur die Beschwerdef�hrer den Vertrag unterschrieben, und die Mitunterzeichnung der Z. AG als Mieterin als Zeichen ihrer zustimmenden Kenntnisnahme, nicht als Mitverpflichtung ausgelegt werden kann. Von der Pflicht abgesehen, das Grundst�ck innerhalb der Dauer des Vertrages vom 29. Juli 1968 zu kaufen, war die Z. AG bis zum Abschluss dieses Kaufvertrages in finanzieller Hinsicht nur zur Zahlung des Mietzinses verpflichtet. Gem�ss Ziffer 6 lit. c.cc des Vertrages vom 29. Juli 1968 war der Kaufpreis erst bei Beurkundung des Kaufvertrages (Hauptvertrages) in bar zu zahlen, w�hrend Nutzen und Gefahr ebenfalls erst mit Abschluss BGE 102 Ia 342 S. 349des Hauptvertrages auf die K�uferin �bergehen sollten (Ziff. 6 lit. c.aa). Im weiteren hatte die Z. AG bis zum k�uflichen Erwerb des Grundst�cks auch keine M�glichkeit, dasselbe oder das Bauwerk oder Teile davon an Dritte zu ver�ussern oder zu belasten. Unter diesen wesentlichen Gesichtspunkten der Finanzierung, der Gefahrtragung sowie der �bertragungs- und Belastungsm�glichkeit erscheint die Annahme des Verwaltungsgerichts, die Baute sei nicht Gegenstand des Kaufvertrages vom 3. August 1973 gewesen, sondern von der K�uferin selbst erstellt worden, als sachlich nicht haltbar und somit willk�rlich. Dass die Z. AG bei der Planung und Erstellung der Baute ein wesentliches Mitspracherecht hatte, f�llt daneben nicht ins Gewicht, da Bauten h�ufig nach den besonderen w�nschen des sp�teren Mieters erstellt werden. Die Vorinstanz stellt denn auch nicht fest und die Akten enthalten keinerlei Anhaltspunkte daf�r, dass die Z. AG gegen�ber der Generalunternehmung als Bauherrin aufgetreten und ihr bez�glich der Bauausf�hrung Weisungen erteilt h�tte. Auch die Tatsache, dass die Z. AG verpflichtet war, die Baute im Verlauf der - allenfalls verl�ngerten - festen Vertragsdauer zu kaufen (Ziff. 6 lit. a des Vertrages vom 29. Juli 1968) und dass ihr Vorkaufsrecht im Hinblick auf Ziffer lit. c.bb des Vertrages nicht als illimitiert betrachtet werden kann, wie die Beschwerdef�hrer annehmen, ist insbesondere angesichts der von den Beschwerdef�hrern �bernommenen Finanzierung und Gefahrtragung nicht von entscheidender Bedeutung. Wird die Finanzierung von den Verk�ufern �bernommen und bleiben Nutzen und Gefahr sowie die M�glichkeit der Weiterver�usserung und Belastung bis zum Abschluss des Kaufvertrages bei ihnen, so kann ohne Willk�r nicht angenommen werden, wirtschaftlich sei die K�uferin von Anfang an als Eigent�merin des betreffenden Geb�udes zu betrachten.
4. Von einer Steuerumgehung, welche das Verwaltungsgericht im Gegensatz zum Stadtrat von Luzern f�r verwirklicht h�lt, kann erst recht nicht die Rede sein. Zur Begr�ndung seiner Auffassung f�hrt das Verwaltungsgericht aus, ein anderer Zweck f�r die gew�hlte zivilrechtliche Gestaltung als eine Steuereinsparung sei weder behauptet noch glaubhaft gemacht und ergebe sich nicht aus den Akten. Zur Begr�ndung f�r die gew�hlte Rechtsform f�hrt indessen der Stadtrat BGE 102 Ia 342 S. 350von Luzern in seinem Einspracheentscheid vom 11. Juli 1974 aus:
"Vermutlich wurde vorliegend die Form des Vorvertrages gew�hlt, weil nicht s�mtliche Voraussetzungen zum Abschluss des Kaufvertrages bereits bei Unterzeichnung des Vorvertrages erf�llt waren." (S. 2). "F�r die Annahme einer Steuerumgehungsabsicht fehlen indessen Anhaltspunkte." (S. 3).
In ihrer Vernehmlassung vom 13. November 1974 an das Verwaltungsgericht f�hrten die Beschwerdef�hrer an, aus der Art der Gesch�ftsabwicklung k�nne geschlossen werden, dass die Z. AG die hohen Anlagekosten zun�chst gescheut und deshalb ein Mietverh�ltnis vorgezogen habe. Nachdem der Stadtrat selbst keine Steuerumgehung angenommen hatte, waren die Beschwerdef�hrer nicht veranlasst, sich im verwaltungsgerichtlichen Verfahren zu den Motiven f�r die Wahl dieser Vertragsform eingehender zu �ussern. In dem vom Stadtrat in seiner Vernehmlassung vom 4. Oktober 1974 herangezogenen Artikel im "Vaterland" vom 21. November 1971 �ber den Neubau der Z. AG wird ausgef�hrt:
"Um sich von den Umtrieben, die mit einem Bauprojekt dieser Gr�ssenordnung verbunden sind, so weit als m�glich zu entlasten, wurde die Bauherrschaft �ber das mit gegen 15 Millionen Franken Anlagewert veranschlagte Vorhaben den erfahrenen Bauherren X. und Y. �bertragen"
Bei dieser Sachlage kann nicht gesagt werden, es seien f�r die gew�hlte Rechtsform keine andern als steuerliche Gr�nde erkennbar. Insbesondere ist es nicht unglaubhaft, dass die Z. AG keine Umtriebe und Risiken der Bauerstellung �bernehmen wollte. Es trifft auch nicht zu, dass sie diesen Zweck auch mit einem einfachen Auftrag an die Beschwerdef�hrer h�tte erreichen k�nnen. Denn an der Haftung f�r die finanziellen Verpflichtungen und der Gefahrtragung durch die Z. AG h�tte sich dadurch nichts ge�ndert. So aber verblieb das volle Risiko im Stadium der Bauausf�hrung bei den Beschwerdef�hrern. Ging es aber der Z. AG darum, das Risiko und die Umtriebe des Bauens den Beschwerdef�hrern zu �berlassen und Liegenschaft und Geb�ude erst dann zu �bernehmen, wenn der Bau in vertragskonformer Weise erstellt war, und war sie ferner noch daran interessiert, nicht von Anfang an die Anlagekosten finanzieren zu m�ssen, so war die gew�hlte Rechtsform - Mietvertrag mit Vorvertrag zu einem sp�teren BGE 102 Ia 342 S. 351Kaufvertrag - ein hief�r taugliches und nicht ein ungew�hnliches oder gar abwegiges Mittel. Die Auffassung des Verwaltungsgerichts, diese Vertragsform sei nur aus Gr�nden der Steuerersparnis f�r die Beschwerdef�hrer gew�hlt worden und es liege deshalb eine Steuerumgehung vor, l�sst sich demnach mit sachlichen Gr�nden nicht halten.
5. Selbst wenn sich aber noch mit sachlichen Gr�nden die Auffassung vertreten liesse, die Z. AG sei schon mit dem Mietvertrag und Vorvertrag vom 29. Juli 1968 wirtschaftliche Eigent�merin der zu erstellenden Baute geworden, so l�gen keine �berzeugenden Gr�nde daf�r vor, dass dies nicht gleichermassen auch f�r das Baugrundst�ck gelten sollte. Die Konstruktion des Verwaltungsgerichts, nach welcher die Z. AG die Baute auf einem nicht in ihrem Eigentum stehenden Grundst�ck erstellt und die wirtschaftliche Herrschaft nur �ber die Baute, nicht aber �ber das Baugrundst�ck ausge�bt haben soll, ist k�nstlich und ungew�hnlich, jedenfalls k�nstlicher und ungew�hnlicher als das, was die Parteien effektiv vereinbart haben und was das Verwaltungsgericht steuerrechtlich nicht gelten lassen will. Es ist nicht einzusehen und wird auch vom Verwaltungsgericht nicht erkl�rt, was die Z. AG dazu h�tte veranlassen k�nnen, die wirtschaftliche Herrschaft �ber die zu erstellende Baute ohne diejenige �ber das Baugrundst�ck zu erwerben. Entweder hat die Z. AG mit dem Vertrag vom 29. Juli 1968 wirtschaftlich das Eigentum an Land und Geb�uden erworben, dann ist der strittige Steueranspruch der Stadt Luzern verwirkt. Oder aber sie hat auch wirtschaftlich das Eigentum an der Liegenschaft mit Geb�uden erst mit dem Kaufvertrag vom 3. August 1973 erworben, dann ist die angefochtene Steuerveranlagung nicht haltbar. Die Unterscheidung zwischen Land und Geb�ude bez�glich des Zeitpunktes des steuerrechtlich massgebenden Eigentums�bergangs l�sst sich weder auf die Vertr�ge noch auf wirtschaftliche Erw�gungen st�tzen. Sie entspricht auch nicht der urspr�nglichen These der Stadt Luzern, welche von einem einheitlichen wirtschaftlichen Eigentums�bergang mit Vertrag vom 29. Juli 1968 ausging. Sie wurde vielmehr erst vorgebracht, als die Stadt Luzern erkannte, dass aufgrund dieser Konstruktion der Besteuerungsanspruch verwirkt gewesen w�re. Die angefochtene Steuerveranlagung, welche auf der sachlich unhaltbaren Aufspaltung zwischen Land und Geb�ude BGE 102 Ia 342 S. 352bez�glich des Eigentums�bergangs beruht, ist deshalb willk�rlich, was zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids f�hren muss.
99 IA 459,
99 IA 465,
99 IA 463
Art. 667 ZGB