Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/6412-PGP.html
Timestamp: 2020-06-05 07:38:18+00:00
Document Index: 280366899

Matched Legal Cases: ['§ 4', "l'article 39", "l'article 39", '§ 4', "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39"]

BIC – Provisions – Provisions réglementées – Provision pour frais de démantèlement – Modalités particulières d'application
6412-PGPBIC – Provisions – Provisions réglementées – Provision pour frais de démantèlement – Modalités particulières d'application1
BOI-BIC-PROV-60-100-30-20120912
Dans ces situations, les modalités de prise en compte des coûts de démantèlement exposées ci-dessus doivent être adaptées conformément aux prescriptions comptables (cf. § 4 de l'avis du comité d'urgence du CNC n° 2005-H précité) et aux dispositions de l'article 39 ter C du CGI.
Conformément aux dispositions de l'article 39 ter C du CGI, la constitution d'un actif amortissable en contrepartie de la provision pour coûts de démantèlement ne doit être effectuée qu'à hauteur des coûts pris en charge effectivement par l'entreprise. Dès lors, lorsqu'une partie des coûts futurs est prise en charge par un tiers, le montant de l'actif de contrepartie, comptabilisé selon les modalités exposées ci-dessus, doit être limité à la fraction des coûts que l'entreprise supportera effectivement.
Ce mode de traitement est cohérent avec les prescriptions comptables, qui prévoient que le solde de l'estimation des coûts futurs doit figurer à l'actif sous la forme d'une créance détenue par l'entreprise sur le tiers qui s'est engagé à prendre en charge une partie des coûts (cf. § 4 de l'avis du comité d'urgence du CNC n° 2005-H précité). Corrélativement, un passif doit être comptabilisé chez cette entreprise tierce, afin de refléter l'engagement pris par elle en matière de démantèlement.
En valeur nominale, cette fraction s'élève à 50 000 000 x 20 % = 10 M €.
Dans les comptes de l'entreprise titulaire de l'obligation de démanteler, une provision pour coûts de démantèlement doit être comptabilisée pour un montant global de 50 M €. Un actif de contrepartie doit corrélativement être comptabilisé à hauteur des coûts effectivement pris en charge par l'entreprise, soit 40 M€. Le solde, soit 10 M€, est comptabilisé à l'actif du bilan sous la forme d'une créance sur l'entreprise tierce.
Par la suite, l'amortissement ne peut être pratiqué que sur le montant de l'actif de contrepartie, soit 40 M €, d'où une dotation annuelle de 40 / 40 = 1 M €.
Il en va de même du point de vue fiscal, conformément aux dispositions du troisième alinéa de l'article 39 ter C du CGI, qui prévoient, d'une part, la rectification, à concurrence de la révision de l'estimation des coûts, du montant de la provision et de la valeur nette comptable de l'actif de contrepartie et, d'autre part, la modification du plan d'amortissement qui doit être établi selon la valeur nette comptable rectifiée.
Exemple : Les hypothèses de l'exemple donné au Section 2 BOI-BIC-PROV-60-100-20 n° 210 sont reprises. En N+4, l'entreprise constate que des coûts complémentaires n'avaient pas été pris en compte dans l'évaluation initiale, pour un montant de 5 M€. Les coûts doivent donc être estimés à 55 M€ au lieu de 50 M€.
Au 31/12 N+4, la provision pour coûts de démantèlement figure au passif du bilan pour un montant de 50 M€. Ce montant doit être rectifié et porté à 55 M€. Corrélativement, le montant de l'actif net doit également être rectifié de 5 M€. La valeur nette comptable de l'actif étant de 50 - (1,25 x 5) = 43,75 M€, la valeur nette comptable rectifiée s'établit à 48,75 M€. C'est cette valeur qui doit être retenue comme base de calcul des amortissements sur la durée résiduelle.
Dans l'hypothèse de l'exemple exposé au n° 50 ci-dessus, 20 % des coûts sont pris en charge par une entreprise tierce. Dans l'hypothèse d'une majoration, égale à 5 M€, du montant total des coûts à la suite de la révision intervenue en N+4, cette majoration doit être répartie à l'actif entre l'actif de contrepartie figurant en compte d'immobilisation corporelle et la créance sur l'entreprise tierce. Dès lors, le montant de cette créance doit être majoré de 5 x 20 % = 1 M€, et le solde de la majoration, soit 4 M€, doit majorer la valeur nette comptable de l'actif de contrepartie.
Du point de vue fiscal, cette provision pour dépréciation de l'actif sous-jacent, correspondant à l'excédent de la reprise de la provision pour coûts de démantèlement sur la valeur nette de l'actif de contrepartie, n'est pas admise en déduction du résultat imposable. En effet, aux termes du troisième alinéa de l'article 39 ter C du CGI, lorsque la provision pour coûts de démantèlement est réduite d'un montant supérieur à la valeur nette comptable de l'actif de contrepartie, l'excédent constitue un produit imposable.
En ce qui concerne l'impact de la provision pour dépréciation comptabilisée au titre de l'actif corporel sous-jacent, il convient d'appliquer les règles générales applicables en matière de dépréciation d'immobilisations amortissables, exposées au n° 93 de l'instruction n° 4 A-13-05 du 30 décembre 2005. Toutefois, compte tenu des difficultés d'application de ce principe et à la suite de l'avis n° 2006-12 du Conseil National de la Comptabilité du 24 octobre 2006, relatif aux modalités de reprise des dépréciations comptables et de neutralisation des incidences fiscales dans les comptes individuels, des commentaires complémentaires pourraient être apportés en matière fiscale.
Exemple : Les hypothèses de l'exemple donné au Section 2 BOI-BIC-PROV-60-100-20 n° 210 ci-dessus sont reprises. En N+27, l'entreprise procède à une révision des coûts, car elle constate une surévaluation d'un montant de 20 M€.
Au 31/12 N+27, la valeur de la provision inscrite au passif est de 50 M€, qu'il convient de réduire de 20 M€ pour tenir compte de la révision. Après rectification, cette valeur s'établit donc à 30 M€.
Au 31/12N+27, la valeur nette comptable de l'actif de contrepartie s'établit à 15 M€ [50 M€ - (1,25 M€ X 28 ans)]. La révision du montant estimé des coûts doit être imputée sur cette valeur nette comptable, à hauteur de 15 M€ : la valeur nette comptable rectifiée est donc nulle et aucun amortissement ne peut plus être comptabilisé sur l'actif. En outre, le solde de 5 M€ est considéré, du point de vue comptable, comme une provision pour dépréciation de l'immobilisation corporelle sous-jacente. Cette qualification comptable entraîne donc un transfert du compte de la provision pour démantèlement vers un compte de provision pour dépréciation.
En application de l'article 39 ter C du CGI, cette provision pour dépréciation n'est pas déductible fiscalement et doit être assimilée sur le plan fiscal à une reprise imposable de la provision pour coûts de démantèlement, à hauteur de 5 M€. L'entreprise doit donc procéder à une réintégration extra-comptable du montant de cette provision pour dépréciation.
Dans l'hypothèse de l'exemple exposé au n° 50 ci-dessus, 20 % des coûts sont pris en charge par une entreprise tierce. Dans l'hypothèse d'une réduction, égale à 20 M€, du montant total des coûts à la suite de la révision intervenue en N+27, cette réduction doit être répartie à l'actif entre l'actif de contrepartie figurant en compte d'immobilisation corporelle et la créance sur l'entreprise tierce. Dès lors, le montant de cette créance doit être réduit de 20 x 20 % = 4 M€, et le solde de la réduction, soit 16 M€, doit être imputé sur la valeur nette comptable de l'actif de contrepartie. Cette valeur nette s'élève, en N+27, à 40 - 28 = 12 M€. La somme réintégrée fiscalement s'élève à 4 M€, correspondant à l'excédent de la réduction sur la valeur nette comptable, soit 16-12.
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