Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/1061-iptpb3-4511-837-2016-1-gg
Timestamp: 2018-12-18 11:51:32+00:00
Document Index: 45064163

Matched Legal Cases: ['art. 12', 'art. 14', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 94', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 10', 'art. 11', 'art. 14', 'art. 17', 'art. 19', 'art. 25', 'art. 30', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 22', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 21', 'art. 31', 'art. 52', 'art. 47', 'art. 53']

1061-IPTPB3.4511.837.2016.1.GG | Interpretacja indywidualna
♦ › Pracownik › 1061-IPTPB3.4511.837.2016.1.GG
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, 9 grudnia 2016 r.
Czy Spółka, będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna doliczać do przychodu pracownika tymczasowego będącego cudzoziemcem, wartość kwater noclegowych nieodpłatnie udostępnionych pracownikom w związku ze świadczoną przez nich pracą, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od tak ustalonego przychodu naliczać i pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących przychodu pracownika tymczasowego będącego cudzoziemcem z tytułu nieodpłatnie udostępnionych kwater noclegowych (pytanie nr 2) – nieprawidłowe.
W dniu 13 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wnioskodawca – ... Sp. z o.o. jest firmą prowadzącą m.in. działalność związaną z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników oraz naprawą urządzeń elektronicznych i optycznych, instalacji elektrycznych. Spółka podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terenie Polski bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka nie posiada w kraju oddelegowania zakładu, oddziału czy innego stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
... Sp. z o.o. jako pracodawca pracowników oddelegowanych i pracowników tymczasowych, wypłaca zatrudnionym pracownikom wynagrodzenie.
Pierwszy stan faktyczny:
Do realizacji umów (naprawa instalacji elektrycznych) Spółka deleguje własnych pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę – delegowanie nie stanowi podróży służbowej, jako miejsce wykonywania pracy pracownika delegowanego w umowie o pracę wskazane jest miejsce realizacji danej umowy z kontrahentem zagranicznym, pracownicy wykonują pracę poza swoim miejscem zamieszkania i ośrodkiem interesów życiowych; zatrudniani pracownicy są polskimi rezydentami podatkowymi i w Polsce znajduje się ich miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych; planowany okres przebywania pracowników w państwie oddelegowania przez okresy nieprzekraczające 183 dni; pracownicy korzystają z podstawowych kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy.
Spółka pokrywa w całości koszty udostępnionych bezpłatnie kwater i hoteli, leży to w interesie Spółki, ponieważ zapewnia możliwość realizacji umów i w efekcie przychody z prowadzonej działalności; wydatki w związku z zakwaterowaniem pracowników dokumentowane są rachunkami wystawionymi na Spółkę i przez Nią opłacone; z zawartych umów o pracę nie wynikają wypłaty innych świadczeń.
Drugi stan faktyczny:
W celu pozyskiwania pracowników Spółka zatrudnia na umowę o pracę tymczasową m.in. cudzoziemców, którzy wykonują pracę na terenie Polski; jako miejsce wykonywania pracy pracownika, w umowie wskazane jest miejsce realizacji danej umowy z kontrahentem krajowym, pracownicy wykonują pracę poza swoim stałym miejscem zamieszkania i ośrodkiem swoich interesów życiowych; pracownicy tymczasowi zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2a – mając ośrodek interesów życiowych poza granicami kraju, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; przewidywany okres pracy na umowy o pracę tymczasową nie powinien przekraczać 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie; pracownicy korzystają z podstawowych kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy; Spółka pokrywa w całości koszty udostępnionych bezpłatnie kwater, leży to w interesie Spółki, ponieważ zapewnia możliwość realizacji umów i w efekcie przychody z prowadzonej działalności; wydatki w związku z zakwaterowaniem pracowników dokumentowane są rachunkami wystawionymi na Spółkę i przez Nią opłacone; z zawartych umów o pracę nie wynikają wypłaty innych świadczeń.
Czy Spółka, będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna doliczać do przychodu pracownika oddelegowanego wartość kwater noclegowych nieodpłatnie udostępnionych pracownikom w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od tak ustalonego przychodu naliczać i pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość kwater noclegowych udostępnionych nieodpłatnie pracownikom tymczasowym nie powinna być doliczana do przychodu pracowników i nie powinna stanowić podstawy opodatkowania podatkiem pochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 12. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: updof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „inne nieodpłatne świadczenia”, co stwarza wątpliwości co do zakresu opodatkowania świadczeń, które pracownik może otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, a także tych, które są ściśle związane z działalnością gospodarczą pracodawcy, a nie potrzebami osobistymi pracownika. W przedstawionej sytuacji należy zatem, posiłkować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym to orzekł, że: art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b updof, rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości.
W konsekwencji, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:
Powyższe stanowisko znajduje również, według Wnioskodawcy, potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.
W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. należy uznać, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Wnioskodawcę kosztów noclegów związanych z wykonywaniem przez pracowników pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę (niebędącym podróżą służbową), nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Uwzględniając uzasadnienie wyroku TK z dnia 8 lipca 2014 r. oraz rozstrzygnięcia organów podatkowych i sądów administracyjnych, powołujące się na powyższy wyrok, wartość finansowanych przez Spółkę noclegów nie może zostać uznana za przychód pracownika z tytułu otrzymania innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof. Świadczenia w postaci nieodpłatnego noclegu spełniane są w interesie spółki jako pracodawcy, gdyż są podyktowane koniecznością przestrzegania podstawowych zasad prawa pracy oraz zapewnieniem efektywności organizacji procesu świadczenia pracy, co potwierdzają orzecznictwa w sprawach pracy oraz przepisy prawa pracy.
Zgodnie z art. 94 pkt 2 i 2a Kodeksu pracy, Spółka, jako pracodawca, obowiązana jest w szczególności organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy; organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy. W konsekwencji, to Spółka, a nie pracownik, zobowiązany jest do ponoszenia wydatków związanych z procesem organizacji pracy.
W wyroku NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12 Sąd wskazuje, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego bądź zużytej energii elektrycznej. Obowiązek ten należy analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy, w przypadku niezapewnienia pracownikom możliwości korzystania z noclegu w miejscu wykonywania pracy, pracownicy nie mieliby możliwości świadczenia pracy.
Zapewnienie przez Spółkę przedmiotowych świadczeń, jako stanowiących realizację ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, nie prowadzi do uzyskania korzyści przez pracownika rozumianej jako powiększenie aktywów pracownika lub uniknięcie wydatku przez pracowników.
Ponadto, nie sposób racjonalnie zakładać, że w tej sytuacji, gdyby nie konieczność wykonywania pracy poza miejscem zamieszkania pracownik wydałby pieniądze na noclegi. Nie można również przyjąć, że zapewnienie miejsca noclegowego realizuje osobiste cele mieszkaniowe pracownika. Przeciwnie, okoliczność korzystania z miejsca noclegowego wymuszona jest koniecznością realizacji obowiązków służbowych w danym miejscu, w sposób uzasadniony z punktu widzenia czasu pracy oraz racjonalności kosztów ponoszonych przez pracodawcę.
Wyżej przedstawione wnioski znajdują, według Wnioskodawcy, także potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12, zgodnie z którym „ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Dodać należy, że Sąd I instancji trafnie wskazał, że przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca”.
Na podstawie art. 3 ust. la ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która;
Powyższy przepis wskazuje, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Jest to tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, w celu pozyskiwania pracowników zatrudnia na umowę o pracę tymczasową m.in. cudzoziemców, którzy wykonują pracę na terenie Polski; jako miejsce wykonywania pracy pracownika, w umowie wskazane jest miejsce realizacji danej umowy z kontrahentem krajowym, pracownicy wykonują pracę poza swoim stałym miejscem zamieszkania i ośrodkiem swoich interesów życiowych; pracownicy tymczasowi, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, mając ośrodek interesów życiowych poza granicami kraju, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; przewidywany okres pracy na umowy o pracę tymczasową nie powinien przekraczać 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie; pracownicy korzystają z podstawowych kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy; Spółka pokrywa w całości koszty udostępnionych bezpłatnie kwater, leży to w interesie Spółki, ponieważ zapewnia możliwość realizacji umów i w efekcie przychody z prowadzonej działalności; wydatki w związku z zakwaterowaniem pracowników dokumentowane są rachunkami wystawionymi na Spółkę i przez Nią opłacone; z zawartych umów o pracę nie wynikają wypłaty innych świadczeń.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Stosownie do art. 12 ust. 1 powyższej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 powyższej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.
W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się przy tym, że wypełnienie przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.
W konsekwencji, rozciąganie powyższych ustaleń na wszystkie kategorie podatników, ewentualnie wszystkie sytuacje, w których pracodawca zapewnia pracownikowi nocleg, jest nie tylko nieuzasadnione ale wręcz nieuprawnione. Dotyczy to między innymi zapewnienia bezpłatnego zakwaterowania pracownikom, którzy zostali za ich zgodą zatrudnieni w miejscu innym niż miejsce stałego zamieszkania.
Nie sposób zatem uznać, że zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania oddelegowanemu pracownikowi leży wyłącznie w interesie pracodawcy oraz służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, tak jak ma to miejsce w przypadku pracownika mobilnego.
Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy zapewni tymczasowemu pracownikowi będącemu cudzoziemcem bezpłatnie kwaterę, to wartość tego świadczenia stanowi dla pracownika przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika w drodze porozumienia stron. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek.
Zatem, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku na zakwaterowanie, jaki musiałby ponieść dla wykonania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą.
Należy jednakże zauważyć, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 powyższej ustawy, wolna od podatku jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.
Zwolnienie ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 cytowanej ustawy.
Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym, orzecznictwa sądowo-administracyjnego oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, a także okoliczności, w których Wnioskodawca zapewnia pracownikowi tymczasowemu będącemu cudzoziemcem bezpłatne zakwaterowanie, stwierdzić należy, że wartość tego świadczenia stanowi dla pracownika tymczasowego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód ze stosunku pracy z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy.
W związku z powyższym Wnioskodawca powinien doliczać do przychodu ze stosunku pracy pracowników tymczasowych będących cudzoziemcami wartość kwater noclegowych nieodpłatnie udostępnionych tych pracownikom i od tak ustalonego przychodu, z uwzględnieniem w uzasadnionych przypadkach zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, naliczać i pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, na podstawie art. 31 ww. ustawy.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego należy wskazać, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach są wiążące rozstrzygnięcia w nich zawarte. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi orzeczeniami innych organów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, gdyż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tutejszego Organu podatkowego, tezy tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
1061-IPTPB3.4511.837.2016.1.GG
ZD/4060-49/06 | Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego
0461-ITPB3.4510.579.2016.1.JG | Interpretacja indywidualna
0111-KDIB1-2.4010.80.2017.1.AK | Interpretacja indywidualna