Source: http://ksiegowosc.infor.pl/abc/63342,Zadatek-a-VAT.html
Timestamp: 2018-03-19 22:34:21+00:00
Document Index: 7240526

Matched Legal Cases: ['art. 394', 'art. 394', 'art. 491', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 62', 'art. 42', 'art. 42', 'art. 42', 'art. 20']

Zadatek a VAT - ABC - Infor.pl
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > ABC > Zadatek a VAT
Przyjmowanie przez przedsiębiorców zadatku staje się coraz częstszą praktyką w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Zadatek, w przeciwieństwie do zaliczki, pełni funkcję zabezpieczającą transakcję zarówno dla sprzedawcy, jak i kupującego na wypadek odstąpienia od umowy jednego z nich. Zadatek wywołuje skutki prawne przewidziane w Kodeksie cywilnym. Zadatek wręczony przy zawarciu umowy w razie jej niewykonania przez jedną ze stron powoduje, że druga strona może bez wyznaczenia dodatkowego terminu odstąpić od umowy i zachować otrzymany zadatek. Jeżeli sama go wręczyła, wówczas wolno jej żądać sumy dwukrotnie wyższej.
Otrzymanie zadatku, podobnie jak zaliczki bądź przedpłaty, skutkuje powstaniem obowiązku w zakresie podatku VAT. Podobnie jak przy zaliczce, tak i otrzymanie zadatku skutkuje wystawieniem faktury VAT na otrzymaną wartość.
Zdarzają się sytuacje, w których podatnik otrzyma zadatek, a w konsekwencji nie dojdzie do spełnienia świadczenia (wykonania usługi bądź dostawy towarów). Jeżeli otrzymany zadatek zostanie zwrócony, wówczas przepisy podatkowe wyraźnie wskazują na konieczność wystawienia faktury „VAT Korekty”. Wątpliwości pojawiają się w sytuacji, gdy wpłacony zadatek nie zostanie przez dany podmiot zwrócony po odstąpieniu kontrahenta od umowy. Wówczas otrzymany wcześniej zadatek spełnia niejako funkcję odszkodowania.
1. Charakter prawny zadatku
Jaki charakter prawny ma zadatek? Jaka jest różnica pomiędzy zaliczką a zadatkiem?
Na ogół zaliczką nazywamy uiszczenie pewnej kwoty na poczet wykonania umowy (np. części ceny). Zalicza się więc ją na świadczenie strony, która ją dała, i jest uwzględniania przez kontrahentów jako już zapłacona część należności.
Natomiast zadatek dodatkowo wywołuje skutki prawne przewidziane w art. 394 Kodeksu cywilnego. Na podstawie tego przepisu, jeśli w umowie nie ma odmiennego zastrzeżenia albo w stosunkach danego rodzaju nie ma innego zwyczaju, to zadatek wręczony przy zawarciu umowy w razie jej niewykonania przez jedną ze stron powoduje, że druga strona może bez wyznaczenia dodatkowego terminu odstąpić od umowy i zachować otrzymany zadatek. Jeżeli sama go wręczyła, wówczas wolno jej żądać sumy dwukrotnie wyższej.
Zadatkiem może być określona kwota pieniężna lub rzecz (towar). Często bywają to rzeczy, których świadczenie jest przedmiotem umowy. Nic nie stoi jednak na przeszkodzie, aby była to rzecz, która nie ma nic wspólnego ze świadczeniem umownym, a jest jedynie symbolem porozumienia. Wówczas mamy do czynienia z zadatkiem określanym jako znak zawarcia umowy z przypieczętowaniem wzajemnego zobowiązania stron.
Porozumienie w sprawie zadatku jest dopuszczalne w każdej umowie, w której mamy do czynienia ze świadczeniami obu stron, bez względu na to, jaki jest ich charakter (pieniężny lub nie).
Rzeczywiste wręczenie zadatku
Zadatek to dodatkowe zastrzeżenie w umowie, ale ma charakter realny. Oznacza to, że zadatek musi zostać rzeczywiście wręczony i to nie później niż przy zawarciu umowy. Kwota wręczona przed lub po jej zawarciu nie może być uznana za uiszczoną jako zadatek. Nie będzie nią więc np. określona kwota wręczona kontrahentowi w toku prowadzonych z nim negocjacji, jeśli do zawarcia umowy ostatecznie nie doszło (tak przykładowo orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 17 lipca 2003 r., III CKN 231/01).
Ponieważ pieniądze lub rzeczy dane kontrahentowi jako zadatek przepadają na jego korzyść, gdy umowa nie została zrealizowana, lub stanowią miernik tego, co się należy od tego kontrahenta, to jest on swoistą sankcją za jej niewykonanie. Dlatego też wartość zadatku równą lub przewyższającą wartość głównego świadczenia umowy w konkretnym wypadku można potraktować jako nadmierne odszkodowanie za niewykonanie umowy. Powyższe, jak zostanie wskazane w poniższych rozważaniach, ma swoje konsekwencje podatkowe.
Strony mogą samodzielnie określić, jakie są konsekwencje wręczenia zadatku. Jeżeli tego nie uczynią oraz nie ma w tym zakresie ustalonego zwyczaju, to nastąpi skutek przewidziany w art. 394 k.c. Zgodnie z nim, jeżeli jedna ze stron nie wykona umowy, to druga strona może od niej odstąpić bez wyznaczania dodatkowego terminu (byłaby do tego zobowiązana na mocy ogólnych przepisów dotyczących zobowiązań wzajemnych - art. 491 k.c.). Dodatkowo może zachować otrzymany zadatek, a jeśli strona sama go udzieliła, wolno jej żądać sumy dwukrotnie wyższej bez względu na to, czy i w jakiej wysokości poniosła szkodę.
2. Otrzymanie zadatku
Firma Cegiełka świadczy usługi remontowo-budowlane. Zawiera umowy, z których wynika obowiązek uiszczenia przez nabywców usług firmy Cegiełka zadatku w wysokości 10% wartości usługi. Czy otrzymany zadatek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Czy firma Cegiełka może wykazać obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem zadatku w momencie wystawienia faktury VAT, tj. w terminie 7 dni od dnia otrzymania zadatku?
Orzymanie zadatku - moment powstania obowiązku
Tak. Otrzymany przez spółkę Cegiełka zadatek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zadatku. Pomimo iż spółka ma 7 dni na wystawienie faktury VAT, obowiązek podatkowy powstanie zawsze z chwilą otrzymania zadatku. Niemożliwe jest więc „przesunięcie” powstania obowiązku podatkowego.
Jeśli pobrano zaliczki, zadatki i przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Oznacza to, że otrzymując zadatek podatnik powinien opodatkować jego wartość.
W razie otrzymania zadatku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jego otrzymania. Oznacza to, że podatnik, pomimo iż ma 7 dni na wystawienie faktury na otrzymany zadatek, nie może „przesunąć” momentu powstania obowiązku podatkowego na moment wystawienia faktury VAT. Obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem zadatku powstaje zawsze z chwilą jego otrzymania od kontrahenta.
Spółka Gret otrzymała w dniu 29 stycznia 2007 r. zadatek od swojego kontrahenta spółki Krey w wysokości 1000 zł. W związku z otrzymaniem zadatku spółka Gret zobowiązana jest opodatkować wartość otrzymanego zadatku i odprowadzić do urzędu skarbowego kwotę podatku VAT w wysokości 22%. Pomimo iż spółka może wysłać fakturę do 7 dni po otrzymaniu zadatku, tj, do dnia 5 lutego 2007 r., to obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem zadatku powstanie jeszcze w styczniu 2007 r.
3. Faktura na otrzymany zadatek
Czy faktura dokumentująca otrzymany zadatek zawiera te same elementy jak faktura dotycząca otrzymanej zaliczki?
Tak. Faktura dokumentująca otrzymanie zadatku zawiera te same elementy jak faktura odnosząca się do otrzymanej zaliczki.
Zgodnie z § 14 ust 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. regulującego zasady wystawiania faktur (Dz.U. Nr 95, poz. 798) faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:
l imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy,
l numer identyfikacji podatkowej lub numer tymczasowy sprzedawcy i nabywcy,
l datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „Faktura VAT”,
l kwotę pobranej zaliczki brutto, a w przypadku wystawienia kolejnej faktury dokumentującej zaliczkę otrzymaną w związku z daną sprzedażą - również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot pobranych wcześniej zaliczek brutto,
l stawkę podatku oraz kwotę podatku,
l dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.
4. Otrzymany zadatek a późniejsza rezygnacja z zakupu towaru
Firma Gamma pobrała w dniu 10 lutego 2007 r. zadatek od kontrahenta spółki Lipo w wysokości 5% wartości zamówienia. Towar powinien zostać dostarczony spółce Lipo po zapłacie pozostałej wartości. Spółka Gamma uzyskała jednak informację, iż spółka Lipo odstępuje od zamówienia. Zgodnie z zapisem umownym otrzymany przez spółkę Gamma zadatek nie podlega zwrotowi na rzecz spółki Lipo. Księgowa spółki Gamma opodatkowała otrzymany zadatek podatkiem VAT i wystawiła fakturę. Jednak spółka Gamma ma teraz wątpliwości, co w sytuacji, kiedy jej kontrahent zrezygnował z zakupu a zadatek nie ma charakteru odszkodowania? Jeżeli tak, to odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Czy w takiej sytuacji spółka Gamma powinna wystawić fakturę „VAT Korektę” do otrzymanego zadatku?
Może się zdarzyć, że transakcja nie dojdzie do skutku, a wpłacona na jej poczet kwota - w zależności od postanowień pomiędzy kontrahentami - zostanie zwrócona bądź zatrzymana przez kontrahenta (jako kara umowna).
Takie sytuacje mają najczęściej miejsce w odniesieniu do otrzymanej zaliczki. W takim przypadku otrzymana zaliczka powinna być, co do zasady, zwrócona kontrahentowi.
Tak samo będzie w przypadku zwrotu zadatku. Należy wówczas wystawić fakturę „VAT Korektę” na wcześniej otrzymaną wartość. Jednak z uwagi na charakter zadatku, w przypadku odstąpienia kontrahenta od umowy, wartość zadatku pozostaje u sprzedawcy. W takiej sytuacji przepisy ustawy o VAT, jak też przepisy wykonawcze nie wskazują jednoznacznie, w jaki sposób powinien postąpić podatnik.
Jeśli zaliczka (zadatek) zostanie zwrócona, to nie ma żadnej wątpliwości co do sposobu postępowania. Zgodnie z § 16 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wystawiania faktur, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podatnik dokona zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu, powinien wystawić fakturę korygującą.
W dniu 7 maja 2007 r. Łukasz Wysocki zawarł umowę przedwstępną, zobowiązującą do zawarcia w październiku umowy kupna-sprzedaży maszyny produkcyjnej. Tego też dnia otrzymał zadatek w wysokości 15 000 zł i wystawił fakturę VAT. Kontrahent zrezygnował jednak z zakupu. Zgodnie z umową kontrahent zwrócił zadatek 9 listopada. W związku z tym powinien wystawić fakturę korygującą. Będzie ona podstawą do obniżenia VAT należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta.
W tym przykładzie przedstawiono sytuację, gdy podatnik zwraca otrzymany zadatek (co nie odpowiada do końca charakterowi tego świadczenia).
Zadatek pełni inne funkcje niż zaliczka. W przypadku, gdy ostatecznie nie dojdzie do transakcji, podatnicy mają wątpliwości, w jaki sposób potraktować otrzymany wcześniej zadatek. Odstąpienie przez kontrahenta od umowy skutkuje zmianą charakteru otrzymanego wcześniej zadatku. Po odstąpieniu od umowy zadatek pełni niejako funkcję odszkodowania, które na gruncie przepisów ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu. Odszkodowanie nie jest bowiem żadnym świadczeniem usług ani dostawą towarów, bowiem tylko takie czynności podlegają, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT.
Minister Finansów, dopuszczając w rozporządzeniu możliwość korekty faktury w razie zwrotu zadatku, nie uwzględnił regulacji Kodeksu cywilnego, dotyczącej zatrzymania zadatku. Tymczasem w obu przypadkach - zarówno zwrotu, jak i zatrzymania zadatku - nie dochodzi do wykonania umowy.
Dlatego oba świadczenia powinny dawać prawo do wystawienia faktury korygującej. W ocenie autora nie budzi wątpliwości to, że w opisywanej sytuacji podatnik powinien mieć prawo do wystawienia faktury korygującej. Skoro ostatecznie zmienił się charakter prawny świadczenia i wpłacona kwota nie podlega opodatkowaniu, zasadne wydaje się wystawienie faktury „VAT Korekta”.
To, że zatrzymany zadatek nie podlega VAT, potwierdził też niedawno Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku z 18 lipca 2006 r. (C 277/05) ETS stwierdził, że jest to zryczałtowane odszkodowanie, niebędące wynagrodzeniem za świadczenie ani niebędące częścią podstawy opodatkowania VAT.
Spółka Yeti otrzymała w dniu 10 kwietnia 2007 r. od swojego kontrahenta spółki Zeta zadatek w wysokości 10% wartości transakcji, czyli w wysokości 5000 zł. Spółka Yeti wystawiła w dniu 12 kwietnia fakturę VAT i opodatkowała ten zadatek. Spółka Zeta odstąpiła jednak od transakcji. Tym samym, zgodnie z charakterem zadatku, staje się on niejako odszkodowaniem dla spółki Yeti w związku z wycofaniem się kontrahenta z umowy. A zatem spółka Yeti powinna wystawić fakturę „VAT Korekta” do wcześniej wystawionej faktury „VAT Zaliczka” (na otrzymany zadatek) i skorygować wartość o wykazany podatek VAT należny w wysokości 22%.
Pomimo iż przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT nie wskazują jednoznacznie, iż w takim przypadku podatnik ma prawo do wystawienia faktury korekty, to, zdaniem autora, jest to jedyny sposób na prawidłowe wykazanie otrzymanej od kontrahenta wartości, mającej charakter odszkodowania.
5. Otrzymany zadatek przy szczególnym momencie powstania obowiązku podatkowego
Spółka Gass zajmuje się świadczeniem usług rozprowadzania gazu. Świadczy więc usługi opodatkowane w tzw. szczególnym momencie powstania obowiązku podatkowego. Z częścią klientów spółka Gass posiada zawarte umowy, z których wynika obowiązek zapłaty przez nich zadatku na poczet wykonania przez spółkę Gass usługi. Czy w sytuacji otrzymania zadatku w zakresie świadczenia usług o szczególnym momencie powstania obowiązku podatkowego spółka Gass również zobowiązana jest do opodatkowania otrzymanego zadatku?
Nie. Przepisy odnoszące się do otrzymywanych zaliczek na poczet świadczenia usług rozliczanych w sposób szczególny wskazują, iż w przypadku otrzymania zaliczki (zadatku), ich wartość nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Z taką sytuacją mamy do czynienia m.in. przy dostawach energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, świadczeniu usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, czy też usług w zakresie gospodarki ściekami oraz dostarczania wody. W odniesieniu do nich obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie. Jeśli w zawartej pomiędzy stronami umowie nie wskazano terminu płatności bądź gdy w ogóle nie ma pisemnej umowy na dostawę (świadczenie usług) - obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, z dniem wystawienia faktury, nie później niż 7 dnia od dnia dostarczenia towaru (wykonania usługi).
Zgodnie z § 15 rozporządzenia Ministra Finansów, faktury potwierdzające tego rodzaju czynności wystawiane są nie wcześniej niż 30 dnia przed i nie później niż w dniu powstania obowiązku podatkowego. Jednak gdy faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy, może być wystawiona wcześniej niż 30 dnia przed dniem powstania obowiązku podatkowego.
Gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Jeśli odwołamy się do rozporządzenia regulującego zasady wystawiania faktur, odnajdziemy w nim przepis mówiący, że gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - fakturę wystawia się nie później niż 7 dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.
Jak się wydaje, przepisy te powinny odnosić się także do zaliczek (zadatków) na dostawy energii elektrycznej bądź cieplnej, gazu przewodowego, świadczenie usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, usług w zakresie gospodarki ściekami oraz dostarczania wody. Bez znaczenia jest to, że w stosunku do takich dostaw i usług ustawodawca określił szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Urzędy skarbowe zajmują jednak na ogół odmienne stanowisko. Twierdzą, że otrzymanie przedpłaty nie powoduje w tym wypadku powstania obowiązku podatkowego.
I tak w piśmie Urzędu Skarbowego Poznań-Nowe Miasto (NP-C/005134/04) czytamy: „wpłaty dokonywane przed terminem płatności są nienależne. Stąd, w związku z brakiem podstawy prawnej, trudno traktować je jako zaliczki, a ich otrzymanie wiązać z powstaniem obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy”.
Również w piśmie Opolskiego Urzędu Skarbowego (PP/ /443-95-1GK/04) Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż „w przypadku określenia w umowie, dotyczącej dostaw energii cieplnej, terminu płatności otrzymanie zaliczki nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług”.
Wprawdzie powyższe interpretacje odnoszą się do otrzymanych zaliczek, jednak z uwagi na tożsamy podatkowo charakter zadatku i zaliczki powyższe interpretacje pozostają aktualne również w przypadku otrzymania zadatku.
Organy podatkowe wskazują, że przepis określający szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT) ma charakter normy szczególnej i w konsekwencji w odniesieniu do wymienionych w nim towarów wyłącza stosowanie ogólnej zasady dotyczącej powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania m.in. zaliczek.
Trudno się jednak zgodzić z taką argumentacją. Nie ma bowiem podstaw, aby uznać art. 19 ust. 13 ustawy o VAT za przepis szczególny względem art. 19 ust. 11. Słusznie przyjmuje się w doktrynie, iż oba przepisy są równorzędne, zapisane przez ustawodawcę w jednym artykule, a kolejność ustępów świadczy jedynie o odrębności poruszanych w nich zagadnień.
Ustawodawca nie wprowadził żadnego przepisu, który wyłączałby zastosowanie przepisu dotyczącego zaliczek do przedpłat na dostawy energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych czy usług w zakresie gospodarki ściekami oraz dostarczania wody.
Odmienna praktyka organów podatkowych
Specjalny moment powstania obowiązku podatkowego dotyczący tych usług i dostaw nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanej przedpłaty na ich poczet. Do takich wniosków prowadzi wykładnia obowiązujących przepisów. Jednak praktyka, w tym również praktyka organów podatkowych, jest odmienna.
6. Wystawienie faktury VAT w przypadku otrzymania zadatku
Spółka Marina zajmuje się sprzedażą porcelany. Zawierając umowę sprzedaży, informuje kontrahentów o konieczności wpłacenia zadatku na poczet przyszłej transakcji. Jednak po otrzymaniu zadatku niezwłocznie (nigdy termin nie przekracza 5 dni) dokonuje sprzedaży towaru na rzecz kontrahenta. Czy w związku z faktem, iż transakcja ma miejsce nie później niż 7 dnia od dnia otrzymania zaliczki, spółka Marina musi wystawiać fakturę VAT na otrzymany zadatek?
W sytuacji gdy sprzedaż towaru następuje nie później niż 7 dnia od dnia otrzymania zadatku, nie ma potrzeby wystawienia faktury VAT zaliczki. W tym zakresie musi być jednak spełniony dodatkowy warunek, tj. otrzymanie zadatku i wydanie towaru (dostawa towaru następuje w tym samym miesiącu - okresie rozliczeniowym).
Zgodnie z generalną regułą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Ale gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Natomiast zasady wystawiania faktur w razie otrzymania części należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi reguluje § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. Zgodnie z jego treścią, gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).
Tym samym z chwilą otrzymania części należności od nabywcy podatnik musi wykazać obowiązek podatkowy dla otrzymanej części należności. Następnie w terminie do 7 dni od dnia otrzymania części należności obowiązany jest do wystawienia faktury zaliczkowej, a w dalszej kolejności po wydaniu towaru, w terminie do 7 dni od dnia wydania towaru, musi wystawić fakturę końcową, w której wykaże kwotę otrzymanej uprzednio części należności oraz pozostałą kwotę do zapłaty.
Zdarza się jednak, że podatnik dostaje zaliczkę (przedpłatę) przed wydaniem towaru, ale dostawa następuje w terminie do 7 dni od dnia otrzymania zadatku. Ważne jest wówczas prawidłowe zadeklarowanie obowiązku podatkowego, który w każdym przypadku powstaje z chwilą otrzymania jakiejkolwiek należności przed dniem wydania towaru. Pytanie jednak, czy trzeba wystawiać fakturę na zaliczkę, czy wystarczy udokumentować fakturą dostawę towaru?
Możemy tu wskazać na dwie sytuacje:
Po pierwsze, towar zostaje wydany w ciągu 7 dni, lecz jeszcze w tym samym miesiącu, w którym podatnik pobrał zaliczkę. Po drugie, towar zostaje wydany w ciągu 7 dni, ale już w kolejnym, następnym miesiącu.
W takich sytuacjach można przyjąć następujący schemat fakturowania i deklarowania obowiązku podatkowego:
Zaliczka i towar w tym samym miesiącu
Gdy podatnik otrzyma zaliczkę (przykładowo w maju) i jednocześnie wyda kontrahentowi towar w ciągu 7 dni od dnia otrzymania zaliczki, jednak w tym samym miesiącu, wówczas z chwilą otrzymania zaliczki powinien zadeklarować obowiązek podatkowy do wysokości otrzymanej części należności. Fakturę powinien natomiast wystawić w terminie 7 dni od dnia otrzymania zaliczki. Nie będzie to jednak faktura zaliczkowa, a dokumentująca dostawę towaru (na całość należności). Jeżeli zaliczka nie obejmowała całości należności, to z chwilą wystawienia faktury należy zadeklarować obowiązek podatkowy od pozostałej części należności (a zatem podatek należny wykazany zostanie w deklaracji VAT-7 za maj).
Zaliczka i towar w różnych miesiącach
Gdy podatnik otrzyma zaliczkę (przykładowo w maju) i jednocześnie wyda towar w terminie 7 dni od dnia otrzymania zaliczki, jednak w następnym miesiącu (czerwcu) - wówczas z chwilą otrzymania zaliczki powinien zadeklarować obowiązek podatkowy do wysokości otrzymanej części należności (tj. w deklaracji VAT-7 za maj). Fakturę (na całość należności, nie zaliczkową) powinien natomiast wystawić w terminie 7 dni od dnia otrzymania zaliczki. Jeżeli zaliczka nie obejmowała całości należności, to z chwilą wystawienia faktury należy zadeklarować obowiązek podatkowy od pozostałej części należności w deklaracji VAT-7 za miesiąc następny (w deklaracji VAT-7 za czerwiec).
Taki sposób postępowania jest możliwy wyłącznie wtedy, gdy wydanie towaru następuje w ciągu 7 dni od dnia otrzymania zaliczki. W przeciwnym razie podatnik ma obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej.
Spółka Juma zajmująca się sprzedażą maszyn rolniczych zawarła z firmą Paszek umowę przewidującą, iż kontrahent dokona w dniu 10 maja przekazania zadatku na dostawę maszyny. W dniu 10 maja na rachunek bankowy spółki Juma wpłynęła kwota w wysokości 10 000 zł. Spółka Juma dokonała dostawy maszyny na rzecz swojego kontrahenta w dniu 15 maja 2007 r. W związku z faktem, iż wydanie towaru nastąpiło w terminie do 7 dni od dnia otrzymania zadatku, spółka Juma może wystawić jedną fakturę VAT na całą wartość transakcji. Spółka nie ma obowiązku wystawić najpierw faktury „VAT Zaliczki” na otrzymany zadatek, a następnie faktury ostatecznej. Obowiązek podatkowy dla spółki Juma w związku z transakcją sprzedaży powstanie w maju 2007 r. Jednak gdyby spółka Juma otrzymała zadatek przykładowo w dniu 30 maja 2007 r, a sprzedaż miała miejsce już w czerwcu tego roku, obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanego zadatku powstałby w maju, a reszta kwoty z transakcji zostałaby ujęta (opodatkowana) w deklaracji za czerwiec 2007 r.
7. Otrzymany zadatek przy WDT i WNT
Firma Europlex dokonuje dostaw na rzecz zagranicznych kontrahentów z Unii Europejskiej. Zawarła z kontrahentami umowy, zgodnie z którymi przed dostawą na jej rzecz, kontrahenci zobowiązani są do uiszczenia zadatku w wysokości 5% wartości zamówienia. Czy wartość zadatku podlega opodatkowaniu jako transakcja WDT? Czy spółka Europlex ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%?
Obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem zadatku powstanie z chwilą wystawienia przez spółkę Europlex faktury VAT na otrzymany zadatek. Spółka będzie miała prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na otrzymany zadatek, pod warunkiem, iż późniejsza dostawa spełniać będzie warunki dostawy WDT, dla której zasadne jest wykazanie stawki podatku w wysokości 0%.
Przede wszystkim należy pamiętać, iż charakter prawny zadatku wynika z polskiej regulacji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. Otrzymanie kwoty pieniędzy tytułem należności na poczet przyszłej dostawy bądź świadczenia usług będzie miało charakter właściwy dla zadatku jedynie w przypadku, gdy strony ustalą, iż do takiej kwoty przedpłaty należy stosować polskie przepisy prawa. W przeciwnym wypadku otrzymana kwota przedpłaty będzie pełnić, co do zasady, charakter zaliczki.
Jednak przepisy podatkowe w odniesieniu do transakcji pomiędzy podmiotami z różnych krajów nie przewidują takiej samej zasady opodatkowania dla otrzymanej zaliczki. Nie ma więc znaczenia, czy kontrahenci uznają otrzymaną kwotę jako zaliczkę, czy też kwota taka traktowana jest przez strony jako zadatek z prawnymi konsekwencjami wynikającymi z Kodeksu cywilnego.
Jeżeli przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) otrzymamy część lub całość ceny, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury wewnętrznej potwierdzającej otrzymanie zaliczki. Nie ma znaczenia wysokość owej zaliczki.
Zabezpieczenie zwrotu podatku
Od 1 czerwca 2005 r. zlikwidowano też wymóg złożenia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego kwoty zwrotu różnicy podatku, co było konieczne dla powstania obowiązku podatkowego od zaliczki na WDT. Zabezpieczenie jest istotne wtedy, gdy ubiegamy się o zwrot różnicy VAT na rachunek bankowy w terminie 60 dni (jego brak oznacza, że na zwrot trzeba będzie czekać 180 dni).
Generalnie więc otrzymanie każdej zaliczki (zadatku) w WDT powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Należy jednak pamiętać, że powstaje on nie w momencie otrzymania zaliczki (jak przy dostawie krajowej, czy eksporcie), lecz w chwili wystawienia faktury dokumentującej tę zaliczkę. Nie ma przy tym znaczenia, czy wystawimy ją terminowo czy też z opóźnieniem.
W dniu 25 października 2006 r. spółka Alba otrzymała zadatek na WDT od kontrahenta z Niemiec. Jeśli wystawi fakturę na tę zaliczkę:
l 25 października - obowiązek podatkowy powstanie 25 października,
l 2 listopada - obowiązek podatkowy powstanie 2 listopada,
l 20 grudnia - obowiązek podatkowy powstanie 20 grudnia.
Gdyby spółka w ogóle nie wystawiła faktury VAT na otrzymany zadatek, to obowiązek podatkowy powstałby dopiero po dokonaniu WDT (a więc zasadniczo w dniu wystawienia faktury, lecz nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu dostawy).
Należy również rozważyć konsekwencje niedotrzymania terminu w zakresie wystawienia faktury VAT w przypadku transakcji WDT. Załóżmy, że wystawimy fakturę na zaliczkę po 10 dniach, zamiast po 7 dniach. Artykuł 20 ust. 3 mówi wyraźnie, że obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki na WDT powstaje z chwilą wystawienia faktury, a nie z chwilą, w której powinna ona być wystawiona.
A zatem obowiązek podatkowy powstanie 10 dnia od otrzymania zaliczki, mimo że faktura została wystawiona w tym dniu z naruszeniem przepisów rozporządzenia. Analogicznie, jeśli w ogóle nie wystawimy faktury na zaliczkę (zadatek). Obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki w ogóle nie powstanie. Tu także nie ma znaczenia, że podatnik narusza przepisy rozporządzenia.
Przesunięcie w ten sposób momentu powstania obowiązku podatkowego dla zaliczki (zadatku) na WDT może jednak być ryzykowne ze względu na postanowienia Kodeksu karnego skarbowego. Z art. 62 § 1 wynika, że kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. Faktura na zaliczkę nie dokumentuje „wykonania świadczenia”, tylko przyjęcie przedpłaty od kontrahenta (świadczeniem będzie dostawa towaru).
8. Stawka podatku VAT na otrzymany zadatek przy WDT
Zgodnie z umową zawartą z klientem z Czech w dniu 5 lipca 2007 r. spółka Beta otrzymała zadatek na dostawę na rzecz czeskiego kontrahenta. Otrzymamy zadatek podlegać będzie opodatkowaniu w momencie wystawienia przez spółkę Beta faktury VAT (fakturę wystawi w dniu 10 lipca). Dostawa na rzecz kontrahenta z Czech będzie jednak miała miejsce dopiero w sierpniu 2007 r. Czy do otrzymanego zadatku spółka Beta może zastosować stawkę podatku w wysokości 0%?
Tak. W przedmiotowej sytuacji spółka Beta ma prawo opodatkować otrzymany zadatek stawką podatku w wysokości 0%. Jednak warunkiem takiego postępowania jest posiadanie odpowiedniej dokumentacji (zgodnie z art. 42 ustawy o VAT) umożliwiającej opodatkowanie transakcji WDT stawką podatku w wysokości 0%.
Otrzymanie przez podatnika zaliczki (zadatku) na poczet dostawy w ramach transakcji WDT może zostać opodatkowane przez podatnika stawką podatku w wysokości 0% już w momencie wystawienia przez polskiego podatnika faktury VAT.
Warunkiem zastosowania stawki 0% jest oczywiście posiadanie odpowiednich dokumentów zawartych w art. 42 ustawy o VAT (potwierdzające fakt, iż dostawa towarów miała miejsce na rzecz kontrahenta podatku VAT z kraju Unii Europejskiej i towar został przemieszczony w wyniku dostawy do jednego z krajów Unii), w momencie gdy dojdzie do transakcji WDT.
Natomiast w sytuacji gdy podatnik opodatkował zadatek stawką w wysokości 0%, a następnie transakcja nie będzie spaniała warunków do zastosowania stawki 0%, konieczna będzie korekta deklaracji za miesiąc, w którym podatnik opodatkował otrzymany zadatek stawką w wysokości 0%.
Spółka Alfa otrzymała w dniu 5 czerwca 2007 r. zadatek od swojego kontrahenta z Francji. Dostawa towaru miała miejsce dopiero w lipcu 2007 r. Otrzymany zadatek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka Alfa mogła opodatkować zadatek stawką podatku w wysokości 0%, pomimo iż dostawa WDT nie odbyła się w czerwcu. Należy jednak pamiętać, iż opodatkowanie otrzymanego zadatku stawką podatku w wysokości 0% możliwe będzie pod warunkiem posiadania przez spółkę Alfa dokumentów umożliwiających opodatkowanie tej transakcji WDT stawką w wysokości 0% (dokumenty wymagane na podstawie art. 42 ustawy o VAT). Gdyby jednak spółka nie posiadała wszystkich dokumentów umożliwiających opodatkowanie transakcji stawką podatku w wysokości 0%, wówczas konieczne byłoby opodatkowanie otrzymanego zadatku stawką podatku w wysokości 22%. W takiej sytuacji spółka zmuszona byłaby dokonać korekty wystawionej deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007 r. i opodatkować otrzymany zadatek stawką podatku w wysokości 22%.
Jeżeli polska firma wpłaci dla swego unijnego (np. niemieckiego) dostawcy całość lub część należności przed dostawą towaru będącą WNT na terytorium Polski i dostawca ów udokumentuje tę zaliczkę (zadatek) fakturą, to wówczas obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia owej faktury. Tak wynika z treści art. 20 ust. 7 ustawy o VAT.
W dniu 12 maja 2007 firma Zibi wpłaciła 10 000 zł zadatku niemieckiej firmie Zelt, w związku z planowaną na październik dostawą towaru. Dla polskiej firmy będzie to WNT. Jeżeli niemiecka firma zaliczkę na tę fakturę wystawi:
- 14 maja - obowiązek podatkowy powstanie 14 maja,
- 19 sierpnia - obowiązek podatkowy powstanie 19 sierpnia.
Jeśli niemiecki kontrahent w ogóle nie udokumentuje tego zadatku fakturą, to obowiązek podatkowy powstanie dopiero po dokonaniu przez polską firmę WNT, na zasadach przewidzianych dla tej transakcji (a więc w dniu wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego, ale nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym WNT miało miejsce).
Jak więc widać, w zakresie powstania obowiązku podatkowego przy transakcji WNT ważna jest jedynie data wystawienia faktury przez unijnego kontrahenta. Nie ma natomiast żadnego znaczenia data otrzymania tej faktury przez polskiego podatnika. Często konieczne jest więc korygowanie deklaracji przez podatnika.
- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798)