Source: http://blog.pucp.edu.pe/blog/jennyspacetaxsystem/2019/02/20/aspectos-tributarios-del-impuesto-temporal-a-los-activos-netos-2019/
Timestamp: 2020-02-27 19:02:02
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ASPECTOS TRIBUTARIOS DEL IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS 2019 | MG. ABOG. JENNY PEÑA CASTILLO
Asimismo, señala el informe que la base imponible del ITAN equivale al valor de los activos netos consignados en el balance general más el valor de las depreciaciones y amortizaciones -ambos calculados de acuerdo con las normas y principios contables- menos el valor de las depreciaciones y amortizaciones calculado según la legislación del lmpuesto a la Renta. Así, por ejemplo, la desvalorización de existencias no admitida para el impuesto a la renta y que reduce también el valor del activo no conllevaría a una adición para efectos de la base imponible del ITAN.
Como se puede ver la SUNAT toma la postura que el activo neto se determina en función a los Principios y Normas Contables, pero considerando la depreciación y amortización admitida tributariamente, así como otras deducciones permitidas por el artículo 5° de la Ley N° 28424. Ello implica que tanto su reconocimiento como medición, debe haberse efectuado observando estrictamente conforme lo dispuesto en el Marco Conceptual para la información financiera emitida por el IASB (MARCO CONCEPTUAL) así como las NIIFs, ya que su inobservancia conllevará para fines impositivos a una indebida determinación de la base imponible del ITAN.
Además, cabe precisar que, conforme el Informe N° 007-2018-SUNAT/7T0000[2], tratándose de una empresa que, en aplicación de las normas contables, tenga que contabilizar sus activos fijos utilizando una base de medición diferente al costo histórico inicial, para la determinación de la base imponible del ITAN:
a) En caso no le corresponda efectuar el ajuste por inflación del balance general conforme al régimen regulado por el Decreto Legislativo N° 797, los activos netos que figuren en el balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al del pago, deberán ser considerados a valores históricos.
b) Se deberá considerar los activos netos a sus valores históricos, sin incluir los mayores valores por la aplicación del concepto “valor razonable”, resultante de la aplicación de las normas contables.
2.3. Deducciones de la base imponible:
Conforme a lo indicado en el artículo 5° de la Ley N° 28424 y el Decreto Supremo N° 025-2005-EF, no se considera como base imponible del ITAN lo siguientes conceptos:
Las acciones, así como los derechos y reajustes de dichas acciones de propiedad del Estado en la CAF (Cooperación Andina de Fomento).
Los bienes entregados en concesión por el Estado que se encuentren afectados a la prestación de servicios públicos, así como las construcciones efectuadas por los concesionarios sobre los mismos.
2.4. Determinación de la base imponible en los casos de reorganización de sociedades o empresas:
Las empresas que hubieran participado en un proceso de la reorganización de sociedades o empresas (en las modalidades y formas señaladas en el artículo 65° del Reglamento de la LIR) entre el 01 de enero del ejercicio y la fecha de vencimiento para la declaración y pago del impuesto deberán tener en cuenta lo siguiente:
SUJETO DETERMINACIÓN Y DECLARACIÓN DE LA BASE
Empresa absorbente o las empresas ya existentes que adquieran bloques patrimoniales de las empresas escindidas. Efectuarán la determinación y declaración de los activos netos según balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior.
Empresas constituidas por fusión o empresas nuevas adquirentes de bloques patrimoniales en procesos de escisión. Presentarán la declaración del impuesto consignando como base imponible el importe cero.
Para tal efecto, la declaración y pago del ITAN de aquellas empresas absorbidas o escindidas por los activos netos que figuren en su balance al 31 de diciembre del ejercicio anterior se efectuará a través de la empresa absorbente, empresas constituida o las empresas que surjan de la escisión, en la proporción de los activos que se les hubiera transferido.
En ambos casos, el impuesto pagado se acreditará contra el pago a cuenta del impuesto a la renta de la empresa absorbente, empresa constituida o las empresas que surjan de la escisión de acuerdo a lo establecido en el artículo 8° de la Ley N° 28424.
3. Declaración Jurada y Pago del ITAN:
De acuerdo a lo establecido en el artículo 7º de la Ley Nº 28424, los contribuyentes del Impuesto estarán obligados a efectuar la declaración jurada dentro de los 12 primeros días hábiles del mes de abril del ejercicio al que corresponde el pago.
No obstante, considerando que SUNAT se encuentra facultada a establecer las condiciones, forma, lugar y plazos de la declaración y pago del ITAN, mediante el artículo 6º de la Resolución de Superintendencia Nº 071-2005-SUNAT de fecha 02.04.2005, regula que la presentación de la Declaración Jurada y el pago al contado o el de la primera cuota, se efectuará en los plazos previstos para la declaración y pago de tributos de liquidación mensual, correspondiente al período marzo del ejercicio al que corresponda el pago que se produce en el mes de abril, según último dígito del número de RUC.
Dicha declaración jurada y el pago al contado o primera cuota del ITAN, se realizarán a través del PDT ITAN- Formulario Virtual N° 648. Respecto al pago de las 8 cuotas mensuales éste se efectuará a través del formulario Virtual N° 1662. Se podrá pagar también a través de documentos valorados o notas de crédito negociable, utilizando las boletas de pago N° 1052 ó 1252, según corresponda.
Cabe referir que están exceptuados de presentar Declaración Jurada los sujetos siguientes:
– Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos netos al 31 de diciembre del ejercicio anterior, sin considerar las deducciones admitidas, no supere el importe de 1`000,000.
– Los sujetos exonerados del ITAN, establecidos en el Artículo 3° de la Ley N° 28424.
Se debe efectuar de manera conjunta con la DJ anual
La primera cuota, se debe efectuar conjuntamente con la DJ anual
El pago de las 8 cuotas mensuales, se efectuará a través del Formulario Virtual N° 1662. El Plazo es al vencimiento de los períodos de abril a noviembre.
Cabe indicar que si el pago se efectúa con posterioridad se realizará a través del Formulario Virtual N° 1662-Guía de Pagos varios, considerando como período tributario 03/2019. El código de tributo es: 3038-ITAN.
4.- Aplicación del ITAN como crédito
De conformidad con lo indicado en el artículo 8° de la Ley N° 28424 concordado con el artículo 16° del DS N° 025-2005-ef, el monto efectivamente pagado del ITAN podrá utilizarse como crédito de la siguiente manera:
Contra los pagos a cuenta:
Como orden de prelación, en primera instancia se podrá utilizar contra los pagos a cuenta mensuales del Régimen General o Régimen Mype del Impuesto a la Renta de los períodos tributarios de marzo hasta diciembre del 2019, y siempre que se acredite el ITAN hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta.
Cabe indicar que conforme lo establecido en el inciso c) del artículo 9° del Decreto Supremo N° 025-2005-EF-Reglamento de la Ley del ITAN-no se puede utilizar como crédito, los intereses moratorios por el pago extemporáneo del ITAN.
Conforme lo establecido en el artículo 14° del Decreto Supremo N° 025-2005-EF-Reglamento de la Ley del ITAN la consignación de los pagos es la siguiente:
Mes de Pago del ITAN Se aplica contra el pago a cuenta del IR correspondiente a los periodos tributarios siguientes
Abril – 2019 Desde marzo a diciembre
Mayo – 2019 Desde abril a diciembre
Junio – 2019 Desde mayo a diciembre
Julio – 2019 Desde junio a diciembre
Agosto – 2019 Desde julio a diciembre
Septiembre – 2019 Desde agosto a diciembre
Octubre – 2019 Desde setiembre a diciembre
Noviembre – 2019 Desde octubre a diciembre
Diciembre – 2019 Noviembre y Diciembre
En virtud a lo dispuesto en el artículo 55º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, si un contribuyente al cierre de un ejercicio obtiene un saldo a favor arrastrable, optando por su aplicación contra los pagos a cuenta del ejercicio siguiente y a su vez en el referido ejercicio (siguiente) también se encuentra afecta al ITAN; procede que aplique en primer lugar el Saldo a Favor Arrastrable y luego que se agote el mismo, podrá aplicar el ITAN como crédito.
Primero: Saldo a favor de renta como resultado en la DJ anual 2018.
Segundo: Otros créditos, tales como: ITAN.
Se presenta la DJ ANUAL del 2018 en marzo del 2019 y resulta un saldo a favor y se produce el pago de la primera cuota de ITAN. En el pago a cuenta de marzo 2019 primero se debe aplicar el saldo a favor de renta, si queda un saldo se aplica el ITAN 2019 debidamente pagado.
4.2. Contra el pago de regularización del Impuesto a la Renta
Solamente se podrá utilizar como crédito, el ITAN pagado total o parcialmente dentro del plazo de presentación o vencimiento de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde el pago del ITAN.
Es importante resaltar que el ITAN si bien constituye un crédito con derecho a devolución, el mismo no puede ser aplicado contra el Impuesto a la Renta de futuros ejercicios, sino que únicamente puede aplicarse contra el Impuesto a la Renta del mismo ejercicio al cual corresponde.
Aplicación del ITAN como crédito contra los pagos a cuenta del IR
Si se paga a la fecha de vencimiento del período marzo.
Se aplica a partir del período marzo (que vence en abril) hasta el período diciembre.
Si se paga con posterioridad al vencimiento del mes de marzo.
Se aplica desde el período cuyo vencimiento se produzca a partir de la fecha de pago hasta el período diciembre, excluyendo los intereses moratorios.
Si cada cuota se paga a la fecha de vencimiento de cada uno de los períodos correspondientes a los meses de marzo a noviembre.
Se aplica a partir del vencimiento de cada uno de los períodos referidos hasta el período diciembre (vencimiento enero).
Si alguna cuota se paga con posterioridad a la fecha de vencimiento del período en el cual se debe efectuar.
Las cuotas pagadas extemporáneamente se aplican a los pagos a cuenta cuyo vencimiento se produzca a partir de la fecha de pago y hasta el período diciembre, excluyendo intereses moratorios.
5.- Devolución del ITAN no aplicado como crédito:
Si al final del ejercicio, quedara un saldo no aplicado del ITAN que no puede usarse porque se tiene pérdida tributaria o un menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del Régimen General o Régimen Mype, el contribuyente podrá optar por solicitar su devolución.
Este derecho será ejercido por parte del contribuyente, en la oportunidad de la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del año correspondiente. Esta devolución deberá efectuarse en un plazo no menor de sesenta (60) días de presentada la solicitud. Vencido ese plazo el contribuyente podrá considerar aprobada su solicitud-aplicándose el silencio positivo administrativo-, debiendo la SUNAT bajo su responsabilidad, emitir las Notas de Crédito Negociables, según lo previsto en los artículos 38º y 39º del Código Tributario y sus normas complementarias.
Cabe indicar que conforme lo indicado en el Informe Nº 034-2007-SUNAT/2B0000 de fecha 21.02.2007 el ITAN pagado con posterioridad a la regularización del IR no es susceptible de devolución; es decir, los pagos realizados con posterioridad a la presentación de la declaración jurada anual del IR o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido primero, no son susceptibles de devolución. En ese caso, dichos pagos del ITAN son gastos deducibles para la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría del ejercicio al cual corresponde dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de causalidad. El fundamento se encuentra en el inciso b) del artículo 37° de la Ley del IR, que establece que “son deducibles los tributos que recaen sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas”.
6.-Activos Netos:
A efecto de poder determinar la base imponible del ITAN debemos recurrir a las normas contables, ya que la Ley N° 28424 y su Reglamento no ha definido dicho concepto. En ese sentido, al remitirnos al Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), en su párrafo 49 define el término activo como “un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos”[3].
Respecto a los bienes intangibles, el párrafo 56 precisa que no solamente los elementos tangibles como las propiedades, planta y equipo son activos, ya que los patentes y los derechos de autor también poseen la cualidad de activos si se espera que produzcan beneficios económicos futuros para la entidad y son, además, controlados por ella.
De la misma manera, los bienes sujetos a un contrato de arrendamiento financiero, el párrafo 57 del Marco Conceptual precisa que “Al determinar la existencia o no de un activo, el derecho de propiedad no es esencial; así, por ejemplo, los terrenos que se disfrutan en régimen de arrendamiento financiero son activos si la entidad controla los beneficios económicos que se espera obtener de ellos”. En ese sentido, los activos adquiridos bajo estas modalidades contractuales si formaría parte de los activos netos para efectos del ITAN.
Ahora respecto a la determinación de la base imponible del ITAN primero debemos determinar el “activo neto tributario” el cual es el que alude el artículo 4º de la Ley Nº 28424; posteriormente a ello, debemos obtener “el activo neto tributario imponible”; el cual es el que se determina luego de la aplicación de las deducciones a las que hace referencia el artículo 5º de la referida Ley Nº 28424.
Entonces, el contribuyente deberá efectuar las respectivas “adiciones y deducciones” a nivel del Balance General, toda vez que determinados conceptos no serán aceptados (o procederá en algunos supuestos una deducción) para efectos fiscales, pues lo que se pretende es la obtención de un “activo neto tributario” que puede distar de los “activos netos” vistos desde la perspectiva contable. Para ello, el contribuyente deberá determinar, vía Papeles de Trabajo, la Base Imponible sobre la cual se calculará el ITAN.
6.-Caso Práctico:
La entidad “NARROW SAC” se encuentra afecta al ITAN, por lo cual desea saber la determinación del referido impuesto para el ejercicio 2019. Para dicho efecto nos proporciona la siguiente información del rubro Activo consignado en el Balance General al 31 de diciembre 2018.
NARROW SAC
ACTIVO AL 31 DE DICIEMBRE 2018
Caja y bancos 500,000
Cuentas por cobrar comerciales neto de
estimación de cobranza dudosa 1´245,500
Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios),
directores y gerentes 8,000
Cuentas por cobrar diversas 3,000
por anticipado 1,000
Existencias 2’041,203
Total Activo Corriente 3’798,703
Inmuebles, maquinarias y equipo 1´500,000
Intangibles 100,000
Activo diferido 15,000
Depreciación, amortización y agotamiento acumulados (914,072)
Total Activo no Corriente 700,928
Total Activo Neto 4’499,631
Además, se conoce que durante el ejercicio 2018 realizó actividades de venta interna (S/. 13’000,000) y de exportación (S/. 4’500,000). La entidad se acogerá al pago fraccionado del ITAN en nueve cuotas. Se sabe que el pago a cuenta del Impuesto a la Renta del mes de abril asciende a S/. 4,200.00.
Así mismo, nos informa que la provisión por desvalorización de existencias no admitida tiene un monto de S/. 87,542.00.
1. Cuentas por cobrar producto de operaciones de exportación
El inciso d) del artículo 5º de la Ley Nº 28424, establece como una deducción de la Base Imponible del ITAN a las cuentas por cobrar producto de Operaciones de Exportación, por lo cual el importe a deducir ascendería a:
Descripción S/.
Facturas por cobrar Exportaciones S/. 250,000
Letras por cobrar Exportaciones S/. 170,000
TOTAL DE DEDUCCIONES S/. 420,000
2.- Existencias
En el caso de existencias, el literal d) del precitado artículo 5º dispone que se deducirá las existencias producto de operaciones de exportación. Para dicho efecto, establece el procedimiento a seguir para determinar el importe a deducir y que detallamos en forma práctica a continuación:
Venta Interna 13’000,000
Exportaciones 4’500,000
TOTAL DE VENTAS 17’500.000
A continuación, la entidad debe determinamos el coeficiente:
Coeficiente: 4’500,000 / 17’500,000 = 0,2571
Aplicamos el coeficiente al saldo de existencias, según Balance General. No obstante, se aprecia que la empresa tiene una provisión por desvalorización de existencias no admitida para efectos del Impuesto a la Renta, por lo cual ello generará una adición para la determinación del ITAN, al incidir en la determinación del activo neto.
Existencias a deducir Saldo de existencias x Coeficiente
Existencias a deducir 2’041,203.00+ 87,542.00[4]=2’128,745
Existencias a deducir 2’128,745 x 0.2571
TOTAL 547,300.34
En este rubro procederemos a detallar las maquinarias y equipos que no tienen una antigüedad mayor a tres años, ello considerando que el literal b) del artículo 5º de la Ley Nº 28424, permite deducir de la Base Imponible del ITAN el valor de dichos bienes.
Cabe indicar que conforme a lo dispuesto por el inciso b) del artículo 4 del Reglamento de la Ley del ITAN, Decreto Supremo Nº 025-2005-EF la antigüedad de las maquinarias y equipos se computará desde la fecha del comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o de la Declaración Única de Aduanas, según sea el caso.
En ese sentido, los contribuyentes deberán acreditar ante la SUNAT la antigüedad de las maquinarias y equipos que excluyan de la base imponible del Impuesto que les corresponda pagar.
Elemento Fecha de fabrica Valor neto en libros
Febrero 2016 140,000
Octubre 2017 200,000
Diciembre 2018 85,000
TOTAL DE DEDUCCIÓN 425,000
De acuerdo al Balance General al 31.12.2018 de la empresa “NARROW SAC”, se procederá a realizar las deducciones previstas en el artículo 5º de la Ley Nº 28424, así como efectuar las adiciones correspondientes.
Activo Neto según Balance 4’499,631.00
Adiciones: provisión por desvalorización de existencias no admitidas 87,542.00
Deducciones ( 1’596,758.65)
Cuentas por Cobrar de operaciones de exportación 420,000.00
Existencias vinculadas a Exportaciones 736,758.65
Maquinaria y Equipo 425,000.00
Activo Diferido 15,000.00
Total Base Imponible 2’990,414.35
Determinación del ITAN
Alícuota 2019 Base ITAN por pagar
0% Hasta S/. 1’000,000.00 0
0.4% Por el exceso: 1’990,414.35 7,961.65
TOTAL 7,961.65
En ese sentido, la empresa deberá presentar la Declaración Jurada del ITAN correspondiente al ejercicio 2019, a través del PDT 648, al vencimiento del período tributario marzo en función a su último dígito de su Número RUC. El pago del impuesto se realizará en forma fraccionada en 8 cuotas. La primera cuota se deberá efectuar conjuntamente con la presentación de la Declaración Jurada la cual será igual a las otras 8 cuotas restantes. El cálculo es el siguiente:
Calculado – ITAN Número de
Cuotas a fraccionar Impuesto calculado
entre el Nº de cuotas Importe de cada cuota
7,961.65 9 7,961.65/9 884.63
Son sujetos del impuesto los generadores de renta de tercera categoría acogidos al Régimen General o Régimen Mype del Impuesto a la Renta, debiéndose aplicar el impuesto sobre los Activos Netos al 31 de diciembre del año anterior. Cabe referir, que están exonerados del Impuesto los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones productivas, así como aquellos que hubieran iniciado a partir del 1 de enero al que corresponde el pago.
El Activo Neto es aquél consignado en el Balance General elaborado en función a los criterios establecidos por las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Luego se debe efectuar un análisis en función a la regulación tributaria a fin de establecer el Activo Neto Imponible.
De acuerdo al orden de prelación establecido en el artículo 55º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el ITAN tiene el último orden de aplicación, así en primer lugar se aplica el Saldo a favor de ejercicios anterior, los pagos a cuenta, las retenciones, el saldo a favor del exportador si corresponde y luego el ITAN.
El ITAN es un crédito con derecho a devolución, pero no arrastrable a ejercicios siguientes. Por lo cual si quedase un saldo que no haya podido ser aplicado contra el Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde, el contribuyente procederá a solicitar la respectiva devolución.
El ITAN pagado con posterioridad a la regularización del IR no es susceptible de devolución; es decir, los pagos realizados con posterioridad a la presentación de la declaración jurada anual del IR o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido primero, no son susceptibles de devolución. En ese caso, dichos pagos del ITAN son gastos deducibles para la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría del ejercicio al cual corresponde dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de causalidad.
[1] De acuerdo al art. 12 del Decreto Legislativo 1269 establece que los sujetos del RMT cuyos activos netos al 31 de diciembre del ejercicio gravable anterior superen el S/ 1 000 000,00 (un millón y 00/100 soles), se encuentran afectos al Impuesto Temporal a los Activos Netos a que se refiere la Ley N° 28424 y normas modificatorias.
[2] http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2018/informe-oficios/i007-2018-7T0000.pdf.
[3] APAZA MEZA, Mario. “Estados Financieros-Formulación-Análisis-Interpretación conforme a las NIIFs y al PCGE” PACIFICO Editores. Primera Edición. Junio 2011. Página 216
[4] Provisión por desvalorización de existencias no admitida; es decir, un monto que no fue aceptado tributariamente.
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3 pensamientos en “ASPECTOS TRIBUTARIOS DEL IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS 2019”
CARLA ORRELLANA 28 marzo, 2019 en 6:01 pm
HOLA UNA CONSULTA EL ITAN PUEDO PAGAR CON DETRACCION ,IMPUTACION O ES CON PAGO AL CONTADO
JENNY PEÑA CASTILLO Autor 28 septiembre, 2019 en 1:51 pm
Sí , cualquiera de las dos modalidades estará bien
VARGAS SANCHEZ EDWIN EDUARDO 10 diciembre, 2019 en 10:01 pm
Buenas, una consulta. Dentro de las deducciones se está considerando el activo diferido, pero si nos remitimos al art. 5° de la ley N° 28424, no hace mención a este rubro o partida. En todo caso, qué criterio se está tomando para deducir el activo diferido. Gracias por el apoyo.