Source: https://www.legifrance.gouv.fr/affichTexteArticle.do?cidTexte=JORFTEXT000026858735&idArticle=JORFARTI000026858736&dateTexte=20121230&categorieLien=cid
Timestamp: 2019-09-21 03:49:51+00:00
Document Index: 245392817

Matched Legal Cases: ["l'article 61", "l'article 28", "l'article 28", "l'article 3", "l'article 83", "l'article 4", "l'article 13", "l'article 13", "l'article 13", "l'article 4", "l'article 13", "l'article 4", "l'article 4", "l'article 13", "l'article 11", "l'article 34", "l'article 4", 'art. 11', 'art. 115']

Nous avons l'honneur, en application des dispositions de l'article 61, alinéa 2, de la Constitution, de déférer au Conseil constitutionnel le projet de loi de finances pour 2013 adopté par l'Assemblée nationale le 20 décembre 2012, et plus particulièrement les dispositions des articles 3 à 10 et des articles 36 bis, 56 et 64 bis.
Ce dispositif instaure une tranche supplémentaire au barème de l'IR au taux de 45 % pour la fraction des revenus qui excède 150 000 EUR par part de quotient familial. Cette mesure a un double objectif de renforcement de la progressivité du barème de l'IR, d'une part, et de contribution au redressement des finances publiques, d'autre part.
Mais son application à une catégorie particulière de revenus est contraire à la Constitution. En effet, en application de l'article L. 137-11-1 du code de la sécurité sociale, les rentes versées dans le cadre des régimes de retraites d'entreprise, dites « retraites chapeau », sont par ailleurs soumises à une contribution à la charge du bénéficiaire dont le taux est compris entre 7 % pour les montants compris entre 400 EUR et 600 EUR par mois, 14 % pour ceux compris entre 600 EUR et 24 000 EUR et 21 % pour leur montant au-delà de 24 000 EUR (taux introduit par l'article 28 de la loi n° 2011-1987 du 28 décembre 2011).
La décision n° 2011-180 QPC du 13 octobre 2011, rendue sur le prélèvement instauré par l'article L. 137-11-1 du code de la sécurité sociale, a certes confirmé la validité de cette contribution :
« Considérant qu'en fondant le prélèvement sur le montant des rentes versées, le législateur a choisi un critère objectif et rationnel en fonction de l'objectif de solidarité qu'il vise ; que, pour tenir compte des facultés contributives du bénéficiaire, il a prévu un mécanisme d'exonération et d'abattement, institué plusieurs tranches et fixé un taux maximal de 14 % ; que, par suite, les dispositions contestées, dont les effets de seuil ne sont pas excessifs, ne créent pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques » ; mais cette décision, qui ne statue que sur le taux de 14 %, est antérieure à l'article 28 de la loi précitée qui a introduit la tranche supplémentaire au taux de 21 %.
Or il résulte de la combinaison de cette tranche supplémentaire de 21 % et de la nouvelle tranche marginale d'impôt sur le revenu instituée par l'article 3 que les contribuables bénéficiaires des rentes en cause seront désormais imposés à un prélèvement global de 77,1 % (45 % au titre de l'IR + 21 % de cotisation spécifique sur les retraites chapeau + 7,1 % de prélèvements sociaux + 4 % de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus).
Ces mêmes rentes supportent en outre une contribution additionnelle de 30 % à la charge de l'employeur ou de l'organisme payeur quand leur montant annuel excède 8 fois le plafond annuel de la sécurité sociale (soit 296 000 €). L'imposition totale du revenu, à la charge de l'entreprise et du bénéficiaire, est donc supérieure au montant du revenu lui-même puisqu'elle atteint 108 %.
Or le Conseil constitutionnel a déjà eu l'occasion d'invalider un taux d'imposition globale bien inférieur : selon la juridiction suprême, un taux de prélèvement de 50 % pour des revenus excédant 2,5 fois le SMIC, en dépit d'une majoration de ce plafond par personne à charge, constitue en effet une rupture caractérisée d'égalité devant les charges publiques (décision n° 85-200 DC du 16 janvier 1986) : « si le principe ainsi énoncé (à l'article XIII de la Déclaration) n'interdit pas au législateur de mettre à la charge d'une ou plusieurs catégories socioprofessionnelles déterminées une certaine aide à une ou à plusieurs autres catégories socioprofessionnelles, il s'oppose à une rupture caractérisée du principe de l'égalité devant les charges publiques entre tous les citoyens ».
Cette rupture caractérisée du principe de l'égalité devant les charges publiques devrait amener le Conseil à réexaminer la conformité de la contribution instaurée par l'article L. 137-11-1 précité. En effet, le Conseil constitutionnel considère que, dès lors qu'une disposition légale modifie, complète ou change le champ d'application d'une disposition législative en vigueur, cette dernière peut de nouveau être soumise à l'examen du juge constitutionnel. La décision n° 85-187 DC du 25 janvier 1985 indique en effet que « la régularité au regard de la Constitution des termes d'une loi promulguée peut être utilement contestée à l'occasion de l'examen de dispositions législatives qui la modifient, la complètent ou affectent son domaine ». Cette décision a trouvé une première application par la décision n° 99-410 DC du 15 mars 1999 et une application plus récente dans la décision n° 2012-654 DC du 9 août 2012.
Ainsi en est-il de l'article L. 137-11-1 du code de la sécurité sociale qui doit désormais être déclaré contraire à la Constitution, par application de l'article 83, 2°, 0 quater du code général des impôts qui vise cet article, en ce qu'il aboutit à un taux de prélèvement confiscatoire, ce qui est contraire au respect des capacités contributives des contribuables et, partant, au principe d'égalité ainsi qu'au droit de propriété. L'article contesté, qui n'est pas fondé sur des critères objectifs et rationnels, ne prend pas ainsi en charge l'ensemble des facultés contributives au sens où l'entend le Conseil constitutionnel (décision n° 2000-437 DC du 19 décembre 2000) et doit conduire à ce titre à l'inconstitutionnalité de cet article.
1. L'article 4 du projet de loi de finances pour 2013 a pour objet d'abaisser le plafond du quotient familial de 2 336 € à 2 000 €.
Un plafond a été instauré en 1982 pour le quotient familial enfants mais non pour le quotient conjugal. Ce plafond était limité aux très hauts revenus, équivalents à plus de 150 000 EUR pour un couple avec deux enfants. Il ne touchait, alors, que 2,4 % des contribuables.
Le plafond fut abaissé de 33 % en 1999 pour concerner 885 000 contribuables, soit 6 % des foyers fiscaux. Le motif invoqué pour cette baisse était d'offrir une contrepartie au rétablissement de l'universalité des allocations familiales.
Mais, deux ans plus tard, la loi de finances pour 2001 relevait sensiblement le plafond du quotient au bénéfice, selon le rapporteur du projet, d'un million de contribuables. Selon le ministre des finances de l'époque, M. Laurent Fabius, cette hausse était « œuvre de justice fiscale ». « Le plafond du quotient familial », déclarait-il le 20 septembre 2000, « sera ajusté de telle sorte que l'allégement profite à l'ensemble des familles et soit proportionné à l'importance de leurs charges ».
Pour justifier la diminution du plafond prévue par l'article 4 du projet de loi de finances pour 2013, le Gouvernement invoque la nécessité « de renforcer la progressivité de l'impôt sur le revenu et son caractère redistributif, dans un contexte de redressement des finances publiques ».
883 000 foyers fiscaux seront touchés par cette disposition. Le supplément de rentrées fiscales attendu de cette mesure n'est affecté ni à l'augmentation ni au rétablissement d'une prestation familiale ni à une autre aide à la famille.
2. L'instabilité législative relative au plafond du quotient familial concerne donc un nombre nullement négligeable de foyers fiscaux.
Elle doit être examinée à la lumière des principes constitutionnels régissant le droit de l'impôt sur le revenu, et en particulier l'article 13 de la DDHC qui dispose que : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable. Elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés. »
La progressivité de l'impôt sur le revenu, c'est-à-dire une imposition dont le taux progresse avec l'aisance des contribuables, est un principe général du droit fiscal ainsi qu'il ressort des décisions du Conseil constitutionnel n° 90-285 DC du 28 décembre 1990, n° 93-320 DC du 21 juin 1993 et n° 97-388 DC du 20 mars 1997.
Elle se justifie par le fait que l'utilité marginale du revenu d'un contribuable est d'autant plus faible que son revenu est plus élevé, de sorte que l'impôt peut prélever un pourcentage croissant dudit revenu.
Dans un système progressif, le législateur ne peut se désintéresser des deux éléments qui déterminent la capacité contributive d'un redevable : le total des revenus de son foyer et ses charges de famille.
M. Alfred Sauvy, dans son ouvrage de référence « Théorie générale de la population » (PUF, 1955), faisait une description parfaitement explicite de cette logique lorsqu'il écrivait : « la progressivité du taux (de l'impôt) se justifie parce que le superflu peut, par définition même, être réduit dans une proportion plus forte que le nécessaire... Un célibataire qui gagne 150 000 F par an a un niveau de vie supérieur à un père de 4 enfants ayant le même revenu. Les imposer également serait frapper également la partie de plaisir du premier et la viande, voire le pain du second. »
En ce sens, la progressivité des taux selon le niveau de vie de chaque foyer fiscal est nécessaire à l'application correcte, pour des esprits modernes, du principe d'égalité devant les charges publiques posé à l'article 13 de la DDHC, ainsi qu'il ressort des décisions du Conseil constitutionnel précitées.
Ce principe peut être résumé par la formule : « à niveau de vie égal, taux d'imposition égal ». Le niveau de vie dépend non seulement du revenu du foyer fiscal, mais aussi, et fortement, de la composition de ce foyer selon le nombre et l'âge des individus qui y vivent.
Les statisticiens utilisent des échelles de consommation pour calculer le niveau de vie des ménages : à chaque composition de ménage correspond un certain nombre d'unités de consommation. Un ménage dont la composition correspond à trois unités de consommation a un niveau de vie égal à celui d'un autre ménage correspondant à une seule unité de consommation si et seulement s'il dispose d'un revenu trois fois plus élevé.
Le droit fiscal, depuis 1945, a recours à un mode de calcul de l'impôt sur le revenu qui correspond aux calculs des niveaux de vie établis par les statisticiens, le nombre des parts attribué à chaque foyer fiscal, en fonction de sa composition, jouant le rôle des unités de consommation.
Par exemple, un foyer fiscal composé d'un couple parental et de deux enfants, se voit attribuer 3 parts de quotient familial, c'est-à-dire 3 unités de consommation. Il est imposé au même taux qu'un autre foyer fiscal, composé d'une seule personne gagnant le tiers de son revenu à qui l'on attribue une part de quotient. Si, par exemple, le revenu 2011 de ce couple s'élève à 45 000 €, son niveau de vie est le même que celui d'une personne seule dont le revenu s'élève à 15 000 € : le premier foyer fiscal paye 2 283 EUR d'impôt, le second 761 €, soit trois fois moins, mais le taux d'imposition de ces deux foyers fiscaux est le même (5,1 %) parce que leur capacité contributive par part est identique.
Cette formule, « à niveau de vie égal, taux d'imposition égal » satisfait ainsi de manière simple et adaptée aux exigences de l'article 13 de la DDHC. L'exposé des motifs de la loi de finances pour 1946 créant les articles 115 à 118 du code général des impôts directs, devenus les articles 197 et suivants du code général des impôts, l'expliquait ainsi : « Modifiant le système, en vue de mieux proportionner l'impôt à la faculté contributive de chaque contribuable, ces articles prévoient que, désormais, le revenu imposable de chaque contribuable sera divisé en un certain nombre de parts fixé suivant la situation de famille de l'intéressé. Chaque part sera, en principe, taxée séparément et le total des taxes ainsi déterminées donnera le montant de l'impôt à verser par le chef de famille. » Dans cette même logique d'appréciation du niveau de vie, le quotient, et donc le système des parts fiscales, est utilisé pour tenir compte de certaines charges résultant de situations particulières telles que l'invalidité ou la monoparentalité, charges susceptibles de diminuer le niveau de vie et la capacité contributive.
3. Mais, dès 1946, le système des parts a été également utilisé pour procurer un avantage particulier à telle catégorie de contribuables que le législateur entendait favoriser. Il en est ainsi de la demi-part des anciens combattants attribuée à 468 000 contribuables en témoignage de la reconnaissance de la République. Il en est de même de la demi-part que conservent les contribuables isolés qui, dans le passé, ont élevé seuls des enfants mais ne les ont plus à charge, soit 4,2 millions de bénéficiaires.
Cet usage des parts fiscales, sans lien avec une comparaison des niveaux de vie, a introduit l'idée fausse que le quotient familial serait une « aide à la famille ». Le législateur en est même venu à employer le terme « d'avantage procuré par le quotient familial » ou de « réduction d'impôt », terminologie qui est même employée pour définir le mode de calcul du plafonnement.
Ces expressions ne sont appropriées que pour les parts attribuées sans lien avec l'appréciation des niveaux de vie. A défaut d'en limiter ainsi l'usage, de telles expressions n'auraient de sens que si l'on estimait qu'à niveau de vie égal les couples avec enfants devraient être imposés à un taux plus élevé que les personnes seules et les couples sans enfants.
Considérer les effets du quotient familial comme un « avantage » fait aux familles revient à raisonner comme si l'indifférence de l'impôt aux capacités contributives des ménages était le principe, autrement dit, la norme gouvernant l'impôt.
Dès lors que l'on reconnaît la véritable raison d'être du quotient familial, son plafonnement apparaît comme une anomalie, ainsi que l'indique une note rédigée par la direction générale du Trésor pour le Haut Conseil de la famille en 2011. On peut y lire : « Dans une lecture stricte des principes du quotient familial, le plafonnement de celui-ci est difficile à justifier. »
Plafonner le quotient familial revient à cesser de prendre en considération la présence d'enfants au foyer fiscal à partir d'un certain niveau de vie par part. Sa seule justification pourrait tenir à une déformation des échelles de niveau de vie en fonction du revenu, s'il s'avérait que dans un ménage le nombre d'unités de consommation attribuable à un enfant décroît si ce ménage est aisé plutôt que moyen ou modeste. Mais les rares études disponibles (Wittwer 1993, Gardes 1999) établissent plutôt l'inverse. Il est, en outre, difficile de justifier que le quotient soit plafonné pour les parts liés aux enfants et non pour celle du conjoint qui peut, à l'instar de l'enfant, ne disposer d'aucun revenu propre.
4. Comme l'écrivait Jean-Marcel Jeanneney dans le Monde du 9 octobre 1997 : « le système du quotient familial appliqué à l'impôt progressif sur le revenu a été altéré en plafonnant ses effets. On peut l'admettre lorsque le revenu familial est extrêmement élevé, mais seulement dans ce cas, sinon on méconnaît la logique de cet impôt ». Cette réflexion était pertinente lorsque, comme en 1982, le plafonnement ne touchait que 200 000 contribuables.
Pour des contributions de faible ampleur, le Conseil constitutionnel a jugé, en effet, que l'absence de prise en compte des facultés contributives des redevables ne portait pas une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques (cf. décision n° 93-320 DC du 21 juin 1993 précitée sur le droit de timbre sur les opérations de Bourse et décision n° 99-424 DC du 29 décembre 1999 sur l'imposition des indemnités de licenciement).
Mais, dès lors que le plafonnement du quotient familial a pris l'importance qui vient d'être décrite et que la réforme prévue par l'article 4 du projet de loi de finances pour 2013 va toucher plus de 800 000 foyers fiscaux, il faut impérativement que soit respecté le principe fondamental de l'égalité devant les charges publiques posé à l'article 13 de la DDHC.
Ce texte ne pose pas simplement le principe de l'adaptation de la contribution commune aux facultés des contribuables. Il indique que la contribution doit être « également répartie ». Or le plafonnement introduit une rupture d'égalité caractérisée entre foyers fiscaux ayant le même niveau de vie, donc la même capacité contributive par part.
L'article 4 conduit, en premier lieu, à une rupture d'égalité caractérisée entre les contribuables sans enfants et ceux qui ont des enfants. Ainsi, par exemple, avec un revenu par part de 25 000 EUR, un célibataire ou un couple sans enfants sera soumis à un taux d'imposition de 8,6 % tandis qu'un couple ayant deux enfants à charge aura un taux de 9,8 %.
En second lieu, le plafonnement du quotient familial conduit à une rupture d'égalité entre les contribuables avec enfants, selon le nombre d'enfants rattachés au foyer fiscal. Le tableau ci-dessous, établi en utilisant les modalités et coefficients contenus dans le projet de loi de finances pour 2013, l'illustre clairement.
Dans sa décision n° 2000-437 DC du 19 décembre 2000, le Conseil constitutionnel a censuré, comme introduisant une rupture d'égalité caractérisée entre les contribuables, des différences de taux d'imposition de cette ampleur : ainsi a été déclarée anticonstitutionnelle la baisse de la CSG sur les bas salaires, parce qu'elle ne tenait pas compte des revenus autres que ceux tirés d'une activité, faisant peser, au même niveau de vie, un taux d'imposition de 7,33 % sur certains contribuables et de 8 % sur d'autres. De même, parce que, ne prenant pas en compte les revenus des autres membres du foyer, elle introduisait un écart de 1 % dans les taux de taxation supportés par des contribuables ayant les mêmes capacités contributives (cf. texte de la saisine par soixante députés).
En l'espèce, en application de l'article 4 du projet de loi de finances, un contribuable disposant d'un niveau de vie de 26 000 EUR par part sera taxé à 8,8 % s'il est célibataire ou marié sans enfants mais à 12,2 % s'il a 4 enfants. En l'absence de plafond, ce foyer devrait 11 504 euros d'impôt sur le revenu. Il en paiera 15 867, soit 37 % de plus.
La justice fiscale, recherchée par le législateur au travers de la hausse de l'impôt sur le revenu prévue par le projet de loi de finances pour 2013, ne doit pas être dénaturée par une rupture caractérisée de l'égalité entre les contribuables telle qu'elle apparaît ainsi.
5. Certains justifient le plafonnement du quotient familial en affirmant que le nombre de parts attribué pour le conjoint ou pour les enfants est, dans certains cas, trop élevé, ce qui avantagerait indûment une partie des contribuables.
Cette critique peut être entendue. Il est admis par les statisticiens que le second adulte d'un couple ne représente pas une unité de consommation mais 0,5 ou 0,7 unité. En 1946, d'ailleurs, le conjoint ne donnait droit qu'à une demi-part de quotient. Il est souvent avancé qu'un enfant de plus de quatorze ans représente davantage que la demi-part qui lui est attribuée. Et si la demi-part supplémentaire pour le troisième enfant vient corriger cette insuffisance, elle peut paraître excessive pour les enfants au-delà, lorsqu'ils sont jeunes.
Les corrections qu'appellerait l'inadéquation du quotient au niveau de vie des ménages ne relèvent pas du plafonnement de celui-ci. Elles concernent l'attribution du nombre de parts. Pour ajuster l'impôt sur le revenu aux capacités contributives réelles des ménages, sans introduire d'inégalité entre eux, il appartient au législateur de corriger, dans le sens qui lui paraîtra équitable, le barème actuel des attributions de parts.
6. La justification de la baisse du plafond prévue à l'article 4 du projet de loi de finances est de contribuer au redressement des finances publiques par une augmentation de la progressivité de l'impôt sur le revenu. Cet objectif peut être obtenu, dans le respect de l'article 13, par un relèvement supplémentaire de certains taux et par des modifications des tranches. Ce sont là les instruments adaptés au but poursuivi.
Mais ce n'est pas l'objet du quotient familial dont la variation est fonction du type de famille, de leur composition, ce qui n'est pas en relation avec le principe de progressivité de l'impôt. L'objectif de la mesure est, selon les travaux préparatoires de la loi contestée, de « minorer le bénéfice tiré du quotient familial de droit commun de façon à renforcer la progressivité de l'impôt ». Mais cette variation est fixée en fonction du type de famille, ce qui n'a pas de rapport direct et objectif avec l'objectif de progressivité de l'impôt. Elle ne correspond pas au caractère objectif et rationnel qui est une exigence constitutionnelle. Elle est donc contraire au principe d'égalité.
Tel n'est pas le cas du plafonnement du quotient familial : il augmente la progressivité pour les seuls foyers fiscaux comportant des enfants, et ce d'autant plus que ces enfants sont nombreux, introduisant ainsi une rupture d'égalité manifeste.
Article 4 quinquies :
L'article 4 quinquies limite à 7 500 € le montant total des dons pouvant être fait par une personne physique aux partis politiques. Les requérants font valoir que le I de cet article, modifiant le premier alinéa de l'article 11-4 de la loi n° 88-227 du 11 mars 1988 relative à la transparence financière de la vie politique, n'a aucun impact ni budgétaire ni fiscal. Il convient dès lors de le censurer.
Par ailleurs, le II de cet article est dépourvu d'impact en 2013. Au regard de l'article 34 de la LOLF, cette mesure n'a pas par conséquent sa place dans la première partie du présent projet de loi de finances.
En toute hypothèse, cet article porte une atteinte au pluralisme des courants d'idées et d'opinion qui est un fondement de la démocratie, au regard de l'article 4 de la Constitution (cf. décision n° 2012-233 QPC du 21 février 2012).
L'article 5 du projet de loi de finances pour 2013 prévoit d'imposer les revenus des produits financiers perçus depuis le 1er janvier 2012, selon le barème progressif de l'impôt sur le revenu alors même que le contribuable aurait opté pour leur imposition au prélèvement forfaitaire et libératoire (PFL). Le prélèvement forfaitaire libératoire payé à la source en 2012 s'imputera sur l'impôt sur le revenu.
Dès lors, ce système crée un effet rétroactif de l'imposition nouvelle qui interviendra en 2013, en supprimant le caractère libératoire du PFL. De nombreux contribuables n'auraient pas fait le choix d'opter pour ce prélèvement, pour des raisons de trésorerie évidentes, s'ils avaient su qu'ils n'étaient pas libérés de l'IR pour 2013.
Or, si le Conseil constitutionnel reconnaît la possibilité au législateur d'adopter des dispositions fiscales à caractère rétroactif, il exige que ces mesures soient justifiées par un motif d'intérêt général et qu'elles « ne priv[ent] pas de garantie légale des exigences constitutionnelles (1) ».
(1) Décision n° 86-223 DC du 29 décembre 1986, constamment confirmée depuis.
Loi n° 88-227 du 11 mars 1988 - art. 11-4 (M)
Code général des impôts, CGI. - art. 115 (M)
Code de la sécurité sociale. - art. L137-11-1 (M)
article 28 de la loi n° 2011-1987 du 28 décembre 2011