Source: http://kraken.slv.cz/8Afs9/2015
Timestamp: 2018-09-26 15:58:28+00:00
Document Index: 36911249

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 65', '§ 55', '§ 20', 'soud ', '§ 19', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 55', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 65', 'Soud ', '§ 75', 'soud ', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 65', '§ 55', '§ 65', 'soud ', 'soud ', '§ 55', 'soud ', '§ 55', '§ 55', 'soud ', '§ 55', '§ 65', '§ 55', '§ 65', '§ 55', '§ 65', 'soud ', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 55', '§ 55', '§ 55', '§ 55', 'soud ', '§ 55', '§ 55', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 55', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 62', '§ 6', '§ 74', '§ 74', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ', '§ 13', 'soud ', '§ 60', 'soud ']

8Afs9/2015
8 Afs 9/2015-61
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Jana Passera a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobkynì: SAFINA, a. s., se sídlem Vídeòská 104, Vestec, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Praze ze dne 22. 7. 2008, èj. 4340/08-1300-200121, èj. 4341/08-1300-200121 a èj. 4344/08-1300-200121, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 9. 12. 2014, èj. 8 Af 30/2013-104,
Poté, co bylo naøízeno pøezkoumání dodateèných platebních výmìrù, vydal finanèní úøad nové platební výmìry; odvolání ¾alobkynì ¾alovaný zamítl. Podanou ¾alobu mìstský soud rovnì¾ zamítl. Jeho rozsudek ¾alobkynì napadla kasaèní stí¾ností. Nejvy¹¹í správní soud v øízení o kasaèní stí¾nosti posuzoval otázky øe¹ené ji¾ prejudikaturou: zkoumání podmínek pro naøízení pøezkoumání daòových rozhodnutí, povaha rozhodnutí o naøízení pøezkoumání ve vztahu k § 65 s. ø. s., opakované daòové kontrola v øízení pøezkumném a otázku dobré víry stì¾ovatelky v tvrzený nárok na odpoèet danì. I.
[1] Bývalé Finanèní øeditelství v Praze svými rozhodnutími ze dne 8. 8. 2005 naøídilo pøezkoumání dodateèných platebních výmìrù vydaných Finanèním úøadem Praha-západ
(dále jen finanèní úøad ) dle § 55b zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní ). Dùvodem pro naøízení pøezkoumání bylo pochybení finanèního úøadu, který nesprávnì vycházel z pøedpokladu, ¾e plná moc, na ní¾ je podpis ovìøen notáøem, je veøejnou listinou. Finanèní úøad tak neovìøil výpovìdi osob, které popíraly uskuteènìní dodávek zlata ¾alobkyni, ani to, zda plátci danì z pøidané hodnoty uvedení na fakturách skuteènì provedli dodávky a zda na základì tìchto dodávek ¾alobkynì øádnì uplatnila odpoèet danì.
[2] Finanèní úøad poté vydal nová rozhodnutí, kterými zmìnil pùvodní dodateèné platební výmìry tak, ¾e ¾alobkyni domìøil daò z pøidané hodnoty za bøezen 1999 ve vý¹i 3 876 135 Kè, za kvìten 1999 ve vý¹i 4 784 897 Kè a za listopad 1999 ve vý¹i 4 007 911 Kè. Finanèní øeditelství v Praze dne 22. 7. 2008 rozhodnutími oznaèenými v záhlaví tohoto rozsudku zamítlo odvolání ¾alobkynì.
[3] Finanèní øeditelství v Praze, které ve vìci pùvodnì rozhodovalo, bylo ke dni 31. 12. 2012 zru¹eno zákonem è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky. Jeho pùsobnost pøe¹la na Odvolací finanèní øeditelství, pøièem¾ dle § 20 odst. 2 zákona è. 456/2011 Sb. platí, ¾e jsou-li v rozhodnutích vydaných pøi správì daní uvedeny územní finanèní orgány, zde Finanèní øeditelství v Praze, rozumí se jimi orgány finanèní správy pøíslu¹né dle zákona è. 456/2011 Sb., v tomto pøípadì tedy Odvolací finanèní øeditelství. Za ¾alovaného bude dále v textu souhrnnì oznaèováno jak Finanèní øeditelství v Praze, tak i jeho kompetenèní nástupce, Odvolací finanèní øeditelství.
[4] ®alobkynì rozhodnutí o odvolání napadla ¾alobami u Mìstského soudu v Praze. Mìstský soud nejprve usnesením spojil celkem tøi ¾aloby ke spoleènému projednání. Následnì rozsudkem ze dne 28. 2. 2012, èj. 8 Ca 360/2008-62, ¾aloby zamítl. Dospìl k závìru, ¾e pøezkoumání dodateèných platebních výmìrù bylo naøízeno dùvodnì. Ve vìci nevy¹ly najevo nové skuteènosti, nepøipadala tak v úvahu obnova øízení. Finanèní úøad se ve svých prvních rozhodnutích nesprávnì vypoøádal se zji¹tìným skutkovým stavem, proto do¹lo k procesní vadì a zákonné podmínky pro naøízení pøezkoumání byly splnìny. Podpisy na plných mocích nebyly pravé, plnìní tak nemohla být uskuteènìna dle pøedlo¾ených faktur. ®alobkynì z tìchto dùvodù neuplatnila nárok na odpoèet danì v souladu s § 19 odst. 1 a 2 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty. Mìstský soud proto shrnul, ¾e finanèní orgány postupovaly v souladu se zákonem, kdy¾ v rámci pøezkumného øízení dodateèné platební výmìry zmìnily.
[5] ®alobkynì napadla rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností. Nejvy¹¹í správní soud rozsudkem ze dne 29. 3. 2013, èj. 8 Afs 41/2012-50, zru¹il rozsudek mìstského soudu a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení. Zhodnotil, ¾e se mìstský soud vùbec nezabýval øadou ¾alobních námitek stì¾ovatelky. Rozhodnutí tedy pova¾oval za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù. Také poukázal na to, ¾e stì¾ovatelka se na jednání pøed soudem do¾adovala zru¹ení i dal¹ích rozhodnutí finanèních orgánù oproti pùvodnímu petitu v jednotlivých ¾alobách. Mìstský soud se touto zmìnou nezabýval. Pøitom pokud by stì¾ovatelka petitem ¾ádala i zru¹ení rozhodnutí o naøízení pøezkoumání (viz odst. [1]), musel by mìstský soud posoudit, zda je nutné ve výroku rozhodnout o odmítnutí takové ¾aloby pro opo¾dìnost. Tímto pochybením mìstský soud zatí¾il své rozhodnutí i jinou vadou øízení pøed soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé. I z tohoto dùvody tedy Nejvy¹¹í správní soud pova¾oval rozhodnutí mìstského soudu za nepøezkoumatelné.
[6] Mìstský soud pak vydal dne 9. 12. 2014, nový rozsudek èj. 8 Af 30/2013-105, kterým ¾alobu opìt zamítl. Zopakoval své pøedchozí závìry a následnì vyvracel jednotlivé námitky ¾alobkynì, které pøedtím opomenul. Zejména poukázal na to, ¾e dle rozsudku
Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 21/2006-52 je rozhodnutí o naøízení pøezkoumání dle § 55b zákona o správì daní samostatnì pøezkoumatelné pøed správním soudem. V ¾alobì proti rozhodnutí, kterým bylo novì rozhodnuto o daòové povinnosti, ji¾ proto námitky proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání uplatnit nelze. Také odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 85/2009-104, z nìho¾ vyplývá, ¾e i v pøezkumném øízení je opakovaná daòová kontrola pøípustná a nová zji¹tìní mohou být pou¾ita i v neprospìch daòového subjektu. Mìstský soud poukázal na to, ¾e zástupce ¾alobkynì na ústním jednání dne 9. 12. 2014 výslovnì uvedl, ¾e ¾aloba smìøuje pouze proti rozhodnutím ¾alovaného o nové daòové povinnosti ¾alobkynì, vydaným dne 22. 7. 2008.
[7] ®alobkynì (stì¾ovatelka) napadla nový rozsudek mìstského soudu v celém rozsahu vèasnou kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
[8] Stì¾ovatelka namítla, ¾e mìstský soud neustále zkresloval vyjádøení stì¾ovatelky o tom, èeho se domáhá. Tvrdila, ¾e v ¾alobì i pøi ústních jednáních ¾ádala pøezkoumání v¹ech rozhodnutí ¾alovaného i pøedcházejících rozhodnutí ¾alovaného i finanèního úøadu, ale v petitu ¾alob navrhovala pouze zru¹ení posledních rozhodnutí ¾alovaného.
[9] Dále namítla, ¾e tvrzení soudu, ¾alovaného i finanèního úøadu o údajných procesních vadách správce danì, které musely být napraveny v pøezkumném øízení, není podpoøeno ¾ádným dùkazem a je ryze úèelové. Finanènímu úøadu bylo známo, ¾e pøedmìtné faktury nebyly vydány deklarovanými dodavateli a plné moci jsou zfal¹ované. Mìstský soud neuvedl, co plné moci dokazovaly. Plné moci nemohly být dùkazem toho, ¾e se dodávky zbo¾í uskuteènily zpùsobem deklarovaným fakturami, finanèní úøad je v¹ak uznal za dùkaz toho, ¾e stì¾ovatelka byla v dobré víøe. Dle stì¾ovatelky nelze uvìøit, ¾e by správce danì nevìdìl, co je to veøejná listina a ¾e se její obsah pova¾uje za pravdivý jen, pokud není prokázán opak. Stì¾ovatelka navrhla, aby byl pøed Nejvy¹¹ím správním soudem proveden dùkaz listinami z daòového spisu stì¾ovatele, ¾e tvrzené procesní vady finanèního úøadu jsou skuteènì zachyceny v listinách, které se týkají pùvodní daòové kontroly, tedy ¾e plné moci dokazovaly, ¾e se dodávky zbo¾í uskuteènily zpùsobem deklarovaným fakturami.
[10] Stì¾ovatelka také namítla nesprávné posouzení otázky nároku na odpoèet. Uvedla, ¾e sice nárok na odpoèet neuplatnila v souladu se zákonem, ale tento nárok jí vznikl z dùvodu dobré víry v platnost plných mocí ovìøených notáøem.
[11] Domnívala se, ¾e vady postupu mìstského soudu v pøedcházejícím øízení svìdèí o tom, ¾e mìstský soud nepostupoval v soudním øízení tak, jak mu to ukládají právní pøedpisy, a také svìdèí o tom, ¾e rozsudek mìstského soudu nebyl spravedlivý.
[12] Poukázala na to, ¾e rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 21/2006-52, který se týkal samostatné pøezkoumatelnosti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání, byl vydán a¾ dne 19. 10. 2006. Rozhodnutí ¾alovaného o naøízení pøezkoumání v¹ak byla vydána ji¾ dne 8. 8. 2005. Do zveøejnìní právního názoru Nejvy¹¹ího správního soudu se dle stì¾ovatelky rozhodnutí o naøízení pøezkoumání nepova¾ovalo za samostatnì pøezkoumatelné rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s. Soud se tedy pøedchozími rozhodnutími finanèních orgánù mìl zabývat dle § 75 odst. 2 vìty druhé s. ø. s. I kdyby soud nebyl povinen pøezkoumávat zákonnost rozhodnutí o naøízení pøezkoumání, mìl se zabývat postupem finanèního úøadu, který nezkoumal, zda podmínky pro naøízení pøezkoumání byly splnìny, aè mu to ukládal § 55b odst. 1 zákona o správì daní. Námitky proti postupu finanèního úøadu stì¾ovatelka uvedla v odvoláních i ¾alobách, ¾alovaný i mìstský soud se jimi tedy mìli zabývat. V tomto postupu soudu spatøovala stì¾ovatelka nepøezkoumatelnost i nezákonnost.
[13] Rovnì¾ k rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 85/2009-104, které se týká mo¾nosti provádìt opakovanou daòovou kontrolu, stì¾ovatelka namítla, ¾e byl vydán a¾ dne 17. 6. 2010. K opakované kontrole v jejím pøípadì do¹lo v prùbìhu let 2006 a 2007, kdy Nejvy¹¹í správní soud zastával právní názor, ¾e opakovanou kontrolu lze provádìt jenom pøi obnovì øízení.
[14] Stì¾ovatelka pova¾ovala za úèelové tvrzení soudu o tom, ¾e o její dobré víøe lze pochybovat, nebo» sama tvrdila, ¾e plné moci vykazovaly vady a ¾e je nebylo mo¾né pova¾ovat za spolehlivé dùkazní prostøedky. Stì¾ovatelka namítla nepøezkoumatelnost tohoto závìru i nesprávné posouzení otázky dobré víry. Není mo¾né po¾adovat po stì¾ovatelce, aby odhalila padìlky, neodhalil-li je notáø. Sama stì¾ovatelka dala podnìt k ¹etøení policii, zda se nedopustili pochybení její zamìstnanci, kteøí zfal¹ované doklady pøevzali.
[15] Mìstský soud se rovnì¾ dle stì¾ovatelky nezabýval øádnì námitkou, ¾e rozhodnutí ¾alovaného nejsou dostateènì odùvodnìná ve vztahu k tvrzení stì¾ovatelky, ¾e se finanèní úøad nezabýval nesrovnalostmi v plných mocích vzbuzujících dojem, ¾e plné moci byly zfal¹ovány. Tvrzení soudu o tom, ¾e se ¾alovaný vypoøádal s otázkou pravosti listin a jejich zfal¹ování bylo prokázáno znaleckým zkoumáním, pova¾ovala stì¾ovatelka za úèelové.
[16] Stì¾ovatelka také zopakovala svou námitku, ¾e se finanèní úøad v pùvodním øízení ¾ádných vad nedopustil, mìstský soud mìl tedy zru¹it rozhodnutí ¾alovaného z dùvodu vad správního øízení. Shrnula, ¾e dle jejího názoru byla ¾aloba dùvodná ve v¹ech bodech. Dále citovala pìt stran své repliky ze dne 16. 9. 2009, v ní¾ poukazovala na nezákonný a úèelový postup ¾alovaného, výjimeènost opakované daòové kontroly, ochranu dobré víry a podmínky naøízení pøezkoumání.
[17] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e kasaèní námitky do znaèné míry odpovídají odvolacím dùvodùm i ¾alobním námitkám. Proto odkázal na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného i vyjádøení k ¾alobì a replikám.
[18] Odmítl námitku stì¾ovatelky týkající se upøesnìní petitu. Zástupce stì¾ovatelky na jednání pøed mìstským soudem dne 9. 12. 2014 sdìlil, ¾e ¾aloba smìøuje proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 22. 7. 2008. Výrok rozsudku mìstského soudu tak je dostaèující.
[19] ®alovaný také shrnul dùvody pro naøízení pøezkoumání i prùbìh pøezkumného øízení. Upozornil, ¾e v dal¹ích ¹esti pøípadech, v nich¾ bylo rovnì¾ naøízeno pøezkoumání rozhodnutí, byly pùvodní dodateèné platební výmìry potvrzeny. Domníval se, ¾e závìry v rozhodnutích ¾alovaného odpovídají provedenému dokazování a mají oporu v pøedlo¾eném spise. Poukázal na rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Stì¾ovatelka mìla prokázat, ¾e jí uplatnìný nadmìrný odpoèet byl uplatnìn v souladu se zákonem, dùkazní bøemeno v¹ak neunesla.
[20] Stì¾ovatelka nakoupila ryzí zlato v hodnotì desítek milionù korun od osoby J. L. , údajného zmocnìnce spoleèností NEROLI s. r. o. a SYLVÁNO FRANCO s. r. o. ITALSKÁ MÓDA dle svého tvrzení v dobré víøe v platnost plných mocí ovìøených notáøem. Pøitom byly jmenované spoleènosti známé ¹iroké veøejnosti jako maloobchodníci s galanterií, bi¾uterií èi prádlem, v rozhodné dobì v¹ak neobchodovaly se zlatem. Stì¾ovatelce byly pøi obchodních transakcích pøedlo¾eny doklady obsahující vady, které mohla odhalit napø. konfrontací s veøejnì dostupnými rejstøíky. Z jednání stì¾ovatelky a jí pøedlo¾ených dokladù nelze dovodit ¾ádný prvek aktivity, na jeho¾ základì by se mohla dovolávat dobré víry. Mohla a mìla vìdìt, ¾e faktickými dodavateli zlata nejsou deklarovaní dodavatelé. Tvrzení, ¾e finanèní úøad uznal, ¾e stì¾ovatelka jednala v dobré víøe v platnost plných mocí, je liché a nemá oporu ve spise.
[21] ®alovaný poukázal na to, ¾e pøi pøezkoumání daòového rozhodnutí se v první fázi rozhoduje na vy¹¹ím stupni soustavy finanèních orgánù o tom, zda pøezkoumání bude povoleno èi naøízeno. Ve druhé fázi, pokud je pøezkoumání povoleno nebo naøízeno, rozhoduje orgán, který v pùvodním øízení rozhodoval v posledním stupni, o tom, zda pùvodní pøezkoumávané rozhodnutí bude zmìnìno, zru¹eno, nahrazeno jiným, nebo potvrzeno. V opravných prostøedcích se lze bránit proti obsahu meritorního rozhodnutí, nelze v¹ak ji¾ namítat nesplnìní podmínek pro naøízení pøezkoumání rozhodnutí. Pokud stì¾ovatelka nepodala ¾alobu proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání, jde to k její tí¾i.
[22] Dále dle ¾alovaného i judikatura v dobì provádìní pøezkumného øízení pøipou¹tìla mo¾nost opakování daòové kontroly za vyu¾ití procesních prostøedkù upravených zákonem. Za ty pokládala mimoøádné opravné prostøedky, zejména obnovu øízení, nebylo ale vylouèeno ani pøezkoumání.
[23] ®alovaný závìrem uvedl, ¾e rozsudek mìstského soudu pova¾uje za zákonný a odùvodnìný pøezkoumatelným zpùsobem. Uplatnil nárok na pau¹ální náhradu nákladù øízení ve vý¹i 300 Kè za sepsání vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti s odkazem na nález Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
[24] Nejvy¹¹í správní soud se nejdøíve zabýval tím, zda je kasaèní stí¾nost pøípustná, nebo» byla v tomto øízení podána opakovanì. Podle § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. toti¾ není pøípustná kasaèní stí¾nost proti rozhodnutí, jím¾ soud rozhodl znovu po tom, co jeho pùvodní rozhodnutí bylo Nejvy¹¹ím správním soudem zru¹eno. Je tomu tak proto, aby se Nejvy¹¹í správní soud nezabýval opakovanì otázkou, k ní¾ u¾ v dané vìci právní názor zaujal (srov. nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 136/05). Roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu vyslovil, ¾e pøípustnost samotné opìtovné kasaèní stí¾nosti je omezena na dùvody, které Nejvy¹¹í správní soud v té¾e vìci dosud nevyøe¹il (srov. usnesení roz¹íøeného senátu èj. 9 Afs 59/2007-56; v¹echna zde uvádìná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na stránkách www.nssoud.cz).
[25] To v¹ak neplatí, je-li namítáno, ¾e se soud neøídil závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu [§ 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s.]. Nad rámec doslovného znìní tohoto ustanovení dovodila judikatura Ústavního soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu dal¹í výjimky ze zákazu podání opakované kasaèní stí¾nosti, jejich¾ respektování znamená dodr¾ení smyslu a úèelu rozhodování Nejvy¹¹ího správního soudu. Dospìla k závìru, ¾e toto ustanovení nelze vztáhnout zejména na pøípady, kdy Nejvy¹¹í správní soud vytýká krajskému soudu procesní pochybení nebo nedostateènì zji¹tìný skutkový stav, pøípadnì nepøezkoumatelnost jeho rozhodnutí. Odmítnutí kasaèní stí¾nosti za tohoto procesního stavu by znamenalo odmítnutí vìcného pøezkumu rozhodnutí z pohledu aplikace hmotného práva. Tyto výjimky je nutno vnímat tak, ¾e námitky opakované kasaèní stí¾nosti musí být podávány v rámci ji¾ vysloveného právního názoru èi pokynu, tj. v mezích závìrù Nejvy¹¹ího správního soudu, které v dané vìci vyslovil, anebo musí smìøovat k právní otázce v první kasaèní stí¾nosti neøe¹ené proto, ¾e øe¹ena být nemohla, zejména pro vadný procesní postup nebo vadu obsahu rozhodnutí krajského soudu (srov. usnesení èj. 1 As 79/2009-165).
[26] Kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky se týká otázek, které vyvstaly teprve v dùsledku pøedchozího rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu v této vìci. Nejvy¹¹í správní soud pova¾oval ve svém pøedchozím rozsudku (odst. [5]) první rozsudek mìstského soudu (odst. [4]) za nepøezkoumatelný a ulo¾il mìstskému soudu, aby se zabýval body ¾aloby, které opomnìl, a odstranil vadu øízení. Mìstský soud tedy ve svém novém rozhodnutí nìkteré námitky stì¾ovatelky posuzoval poprvé, jiným se poprvé vìnoval podrobnìji. Nyní pøedlo¾enými otázkami týkajícími se podstaty vìci se tak Nejvy¹¹í správní soud dosud nezabýval. Nepøipustit kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky by se rovnalo odepøení pøístupu k soudu. Jde zde o kasaèní tvrzení nová, Nejvy¹¹ím správním soudem neøe¹ená. Kasaèní stí¾nost tak je pøípustná.
[27] Kasaèní stí¾nost má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou. Nejvy¹¹í správní soud proto posoudil dùvodnost kasaèní stí¾nosti v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
[28] Kasaèní stí¾nost není dùvodná. a) K tvrzené nepøezkoumatelnosti rozsudku
[29] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval nepøezkoumatelností rozsudku, a to jak z úøední povinnosti (§ 109 odst. 4 s. ø. s.), tak i k námitkám stì¾ovatelky. Pokud by toti¾ Nejvy¹¹í správní soud shledal napadený rozsudek v celém rozsahu nepøezkoumatelným, nemohl by posuzovat dal¹í kasaèní námitky stì¾ovatelky. Nepøezkoumatelnost mìla spoèívat v tom, ¾e se mìstský soud mìl zabývat postupem finanèního úøadu, který dle stì¾ovatelky nezkoumal, zda podmínky pro naøízení pøezkoumání byly splnìny, aè mu to ukládal § 55b odst. 1 zákona o správì daní. Stì¾ovatelka dále namítla nepøezkoumatelnost závìrù mìstského soudu o tom, ¾e o její dobré víøe lze pochybovat a ¾e se ¾alovaný vypoøádal s otázkou pravosti (popøípadì padìláním) listin.
[30] Ke zkoumání podmínek pro naøízení pøezkoumání mìstský soud uvedl (jedná se o vypoøádání námitek 1, 2 a 4 na str. 11-12 rozsudku), ¾e podání stì¾ovatelky jsou obecnì spí¹e polemikou s rozhodnutími, jimi¾ byla naøízena pøezkoumání, a nikoliv s rozhodnutími napadenými ¾alobami. Upozornil, ¾e o tom, zda byly nebo nebyly dùvody pro naøízení pøezkoumání, se rozhodovalo v øízení jiném, a poukázal na mo¾nost podání samostatné ¾aloby proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání. Tím dle Nejvy¹¹ího správního soudu pøezkoumatelným a srozumitelným zpùsobem vyjádøil názor, ¾e finanèní orgány rozhodující poté, co bylo naøízeno pøezkoumání, podmínky pro naøízení pøezkoumání ji¾ hodnotit nemusely.
[31] Rovnì¾ námitkou dobré víry stì¾ovatelky se mìstský soud zabýval. Vypoøádal námitku stì¾ovatelky, zda se ¾alovaný zabýval dobrou vírou stì¾ovatelky, a s názorem ¾alovaného se ztoto¾nil. Pøitom odkázal na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu k otázce dobré víry. Odùvodnìní mìstského soudu k této otázce je sice struèné, ale nelze je pova¾ovat za nepøezkoumatelné. Pokud by bylo nepøezkoumatelným, nemohla by se stì¾ovatelka proti závìrùm mìstského soudu vìcnì vymezovat, jak v kasaèní stí¾nosti èiní.
[32] U otázky pravosti plných mocí a jejich pøípadného úmyslného zfal¹ování ze strany tvrzených dodavatelù, které namítala stì¾ovatelka, je nutné podotknout, ¾e smyslem daòového øízení se stì¾ovatelkou není urèení, kdo a s jakým zámìrem plné moci padìlal. Pro úèely daòového øízení ve vìci danì z pøidané hodnoty zcela postaèí, ¾e finanèní orgány vyvrátí tvrzení daòového subjektu o tom, ¾e pøijal zdanitelné plnìní uskuteènìné jiným plátcem (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 2 Afs 6/2004-67). Mìstský soud tedy k námitce stì¾ovatelky srozumitelnì uvedl, ¾e ¾alovaný sice výslovnì nevypoøádal pøíslu¹nou námitku stì¾ovatelky, ale ¾e se pravostí plných mocí a pravostí podpisù na nich zabýval, mimo jiné s odkazem na závìry znaleckých posudkù vy¾ádaných v daòovém øízení. Ani tento závìr mìstského soudu neshledal Nejvy¹¹í správní soud nepøezkoumatelným.
[33] Závìry mìstského soudu jsou z jeho rozhodnutí zøejmé. Stì¾ovatelka pøedev¹ím nesouhlasí s vìcným posouzením, které provedl mìstský soud. Tím se Nejvy¹¹í správní soud zabývá ní¾e pøi hodnocení zákonnosti rozsudku mìstského soudu. Rozsudek v¹ak pova¾uje za pøezkoumatelný a pøíslu¹nou kasaèní námitku za nedùvodnou. b) K tvrzeným vadám øízení pøed správním orgánem a nezákonnosti rozsudku
[34] Stì¾ovatelka vadu øízení pøed správním orgánem shledávala pøedev¹ím v tom, ¾e vùbec nemìlo být naøízeno pøezkoumání platebních výmìrù, v jeho rámci nemìlo dojít k opakované daòové kontrole a finanèní orgány mìly po naøízení pøezkoumání hodnotit, zda pro to byly splnìny podmínky. Namítané vady se tedy vìcnì kryjí s námitkami nesprávného posouzení právní otázky mìstským soudem, tj. námitkami nezákonnosti rozsudku mìstského soudu. Nejvy¹¹í správní soud tedy ní¾e vypoøádal námitky stì¾ovatelky podøaditelné pod § 103 odst. 1 a) a b) s. ø. s. spoleènì podle jejich vìcného zamìøení.
[35] V úvodu kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelka namítla, ¾e mìstský soud neustále zkresloval její vyjádøení o tom, èeho se domáhá. Toto tvrzení nemù¾e mít ¾ádné procesní vyústìní, nebo» stì¾ovatelka jen potvrdila, ¾e se petitem domáhala pouze zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného ze dne 22. 7. 2008, kterými potvrdil nové platební výmìry (viz odst. [2]). Právì to mìstský soud v nyní napadeném rozsudku také uvedl.
[36] Pokud dále stì¾ovatelka poukazovala na vady postupu mìstského soudu v pøedcházejícím soudním øízení, ani to nemù¾e Nejvy¹¹í správní soud hodnotit jako kasaèní námitku proti novému rozsudku mìstského soudu. Pøedchozí rozsudek mìstského soudu Nejvy¹¹í správní soud zru¹il. Tím do¹lo k napravení nedostatkù, kterých se døíve mìstský soud dopustil.
Námitky týkající se naøízení pøezkoumání
[37] První podstatný okruh námitek stì¾ovatelky se týká otázky, zda byly splnìny podmínky pro naøízení pøezkoumání pùvodních dodateèných platebních výmìrù, kdo se splnìním podmínek pro naøízení pøezkoumání mìl zabývat a zda se proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání mohla stì¾ovatelka bránit samostatnou ¾alobou podle § 65 s. ø. s.
[38] Podle § 55b zákona o správì daní platilo, ¾e:
(1) Na ¾ádost daòového subjektu nebo z úøední povinnosti mù¾e být rozhodnutí správce danì, které je v rozporu s právními pøedpisy nebo se zakládá na podstatných vadách øízení, a okolnosti nasvìdèují tomu, ¾e do¹lo ke stanovení danì v nesprávné vý¹i, zru¹eno, nahrazeno jiným nebo zmìnìno. Shledá-li správce danì po pøezkoumání rozhodnutí, ¾e podmínky pro povolení tohoto pøezkoumání nebyly splnìny, pøezkoumávané rozhodnutí potvrdí.
(2) Toto pøezkoumání mù¾e být zahájeno nejpozdìji do dvou let následujících po roce, v nìm¾ nabylo pøezkoumávané rozhodnutí právní moci. Tuto lhùtu nelze prodlou¾it ani povolit navrácení v pøede¹lý stav.
(3) ®ádost o pøezkoumání podává daòový subjekt u orgánu, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno. Podnìt k pøezkoumání z úøední povinnosti mù¾e dát kterýkoliv správce danì, jakmile zjistí, ¾e pro pøezkoumání jsou dány zákonné podmínky.
(4) Rozhodnutí o povolení nebo naøízení pøezkoumání vydává v¾dy instanènì vy¹¹í správce danì, a jde-li o povolení nebo naøízení pøezkoumání rozhodnutí ministerstva, rozhoduje ministr financí Èeské republiky na základì návrhu jím ustavené zvlá¹tní komise.
(5) Rozhodnutí o povolení nebo naøízení pøezkoumání se doruèuje daòovému subjektu, jeho¾ se napadené rozhodnutí týká. Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostøedky pøipu¹tìny. Rozhodnutí musí být odùvodnìno, a je-li tímto rozhodnutím pøezkoumání povoleno nebo naøízeno, má odkladné úèinky vùèi rozhodnutí pøezkoumávanému.
(6) Pøezkumné øízení provede správce danì, který ve vìci rozhodl v posledním stupni. Pøi tom je vázán právním názorem správce danì, který pøezkoumání naøídil nebo povolil. Proti rozhodnutí o výsledku pøezkoumání se lze odvolat do ¹edesáti dnù ode dne jeho doruèení.
[39] Je-li pøitom proti rozhodnutí o povolení èi naøízení pøezkoumání pøípustná ¾aloba podle § 65 s. ø. s., nemù¾e se soud v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí o výsledku pøezkoumání zabývat podmínkami pro naøízení pøezkoumání (srov. rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 2 Afs 7/2010-84).
[40] Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku èj. 1 Afs 21/2006-52, na nìj¾ poukázal mìstský soud, rozli¹il situace, za nich¾ je soudní pøezkum ve vìcech pøezkoumání daòových rozhodnutí pøípustný. Uvedl, ¾e se øízení o pøezkoumání daòového rozhodnutí podle § 55b zákona o správì daní rozpadá do dvou fází: v prvé se rozhoduje (na vy¹¹ím stupni soustavy finanèních orgánù) o tom, zda pøezkoumání vùbec bude povoleno èi naøízeno; ve druhé fázi-a to jen tam, kde pøezkoumání vùbec je povoleno èi naøízeno a pùvodní øízení znovu otevøeno -rozhoduje orgán, který v pùvodním øízení rozhodoval v posledním stupni, o tom, zda pùvodní (pøezkoumávané) rozhodnutí bude zmìnìno, zru¹eno èi nahrazeno jiným. V rámci prvé fáze Nejvy¹¹í správní soud rozli¹il, zda správce danì rozhoduje podle § 55b zákona o správì daní z úøední povinnosti, nebo zda tak èiní na základì ¾ádosti daòového subjektu. Naøídí-li instanènì vy¹¹í správce danì pøezkoumání daòového rozhodnutí, znamená to, ¾e dospìl k závìru, ¾e toto rozhodnutí je v rozporu s právními pøedpisy nebo se zakládá na podstatných vadách øízení a zároveò, ¾e okolnosti nasvìdèují tomu, ¾e do¹lo ke stanovení danì v nesprávné vý¹i. Tímto právním názorem je vázán správce danì, který rozhodl v posledním stupni, a který rozhoduje ve druhé fázi pøezkumného øízení, ve smyslu § 55b odst. 6 vìty druhé zákona o správì daní vázán; má tedy závaznì vyøe¹enu pøedev¹ím otázku protiprávnosti napadeného rozhodnutí a nemù¾e sám dospìt k závìru opaènému.
[41] Proto v uvedeném rozhodnutí Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e pokud instanènì vy¹¹í správce danì naøídí pøezkoumání daòového rozhodnutí, a to rozhodnutím, v nìm¾ se závaznì vyslovuje o protiprávnosti rozhodnutí pùvodního, nebo o podstatných vadách øízení, je¾ mu pøedcházely, zasahuje tím do práv a povinností daòového subjektu. Tento zásah je o to dùraznìj¹í, ¾e prolamuje právní moc pùvodního daòového rozhodnutí (podle § 55b odst. 5 zákona o správì daní má rozhodnutí o naøízení pøezkoumání odkladné úèinky vùèi rozhodnutí pøezkoumávanému; v dùsledku toho nastává u daòového subjektu nejistota ohlednì vý¹e jeho daòové povinnosti). Tyto dùsledky ve svém souhrnu zakládají ¾alobní legitimaci daòového subjektu podle § 65 odst. 1 s. ø. s., tj. mo¾nost bránit se proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání soudní cestou.
[42] Jiná právní situace ov¹em nastane tehdy, nevyhoví-li vy¹¹í správce danì ¾ádosti o povolení pøezkoumání a nepovolí pøezkoumání daòového rozhodnutí. Takové rozhodnutí pojmovì nemù¾e znamenat zásah do práv a povinností daòového subjektu. Daòová povinnost ¾adatele o povolení pøezkoumání ji¾ byla pravomocnì stanovena døívìj¹ím rozhodnutím finanèního orgánu. Tím, ¾e instanènì vy¹¹í správce danì nepovolí pøezkoumání tohoto rozhodnutí, se na pùvodním rozhodnutí nic nemìní, tj. nemìní se ani práva a povinnosti daòového subjektu.
[43] Rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 21/2006-52 nebylo vydáno roz¹íøeným senátem, nepopíralo tedy ¾ádné pøedchozí závìry Nejvy¹¹ího správního soudu o tom, zda je rozhodnutí o naøízení pøezkoumání podle § 55b zákona o správì daní rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ø. s. Nejednalo se o názor, který by byl odchylný od pøedchozích názorù vyslovených v jiných rozhodnutích Nejvy¹¹ího správního soudu. Pøedchozí rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu týkající se § 55b zákona o správì daní se vyslovovala k pøípustnosti ¾alob proti rozhodnutím, jimi¾ instanènì vy¹¹í správce danì nevyhovìl ¾ádosti o povolení pøezkoumání (napø. rozhodnutí èj. 5 A 143/2002-98, 6 A 153/2002-18 nebo 4 Afs 35/2003-71; odpovídají také názoru Ústavního soudu vyslovenému ve stanovisku pléna ze dne 19. 12. 2000, sp. zn. Pl. ÚS-st. 12/2000).
[44] Nelze proto dovodit, na èem stì¾ovatelka zakládá tvrzení, ¾e do vydání rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 21/2006-52 se rozhodnutí o naøízení pøezkumného øízení obecnì nepova¾ovalo za úkon, jím¾ se zakládají, mìní, ru¹í nebo závaznì urèují nìèí práva nebo povinnosti (tj. rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s.). Citované tvrzení nepodpoøila ¾ádným odkazem na døívìj¹í judikaturu nebo odbornou literaturu. Vý¹e zmínìná judikatura tomuto tvrzení nenasvìdèuje. Nadto Nejvy¹¹í správní soud (i Ústavní soud) projednával desítky vìcí, v nich¾ ¾alobci napadali rozhodnutí vydané podle § 55b zákona o správì daní (napø. podle webových stránek Ústavního soudu, http://nalus.usoud.cz, Ústavní soud rozhodl do konce roku 2005 pøibli¾nì padesát vìcí týkajících se citovaného ustanovení). I z toho lze dovodit, ¾e mezi ¾alobci nepanoval jednotný názor na mo¾nost podání ¾aloby proti takovému rozhodnutí ve správním soudnictví. Bylo pak na vlastní úvaze stì¾ovatelky, jakou procesní obranu zvolila.
[45] Pøitom je nutné podotknout, ¾e aèkoliv Nejvy¹¹í správní soud o vìci èj. 1 Afs 21/2006-52 rozhodoval v roce 2006, rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno v roce 2003. ®aloba v dané vìci tedy byla podána pøibli¾nì dva roky pøed tím, ne¾ ve vìci stì¾ovatelky rozhodl ¾alovaný o naøízení pøezkoumání. Ani stì¾ovatelce tedy nic nebránilo ¾alobu podat, její poukaz na pozdìj¹í datum rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu na tom nic nemìní.
[46] Koneènì je tøeba v této souvislosti poukázat i na obecnou vlastnost judikatury, která nepùsobí jen do budoucna, ale novì vyslovené judikatorní závìry je tøeba aplikovat napøíklad také ve v¹ech probíhajících øízeních (hovoøí se o tzv. incidentní retrospektivì u pùsobení judikatury). Výklad právní normy podaný soudem je tím, který je správným od okam¾iku platnosti a úèinnosti konkrétní právní normy, nikoli od okam¾iku, kdy výklad soud podá. (Podrobnìji viz napøíklad Kühn, Z. Prospektivní a retrospektivní pùsobení judikatorních zmìn. Právní rozhledy. Praha : C. H. Beck, r. 2011, è. 6, s. 191 a násl. a také nález Ústavního soudu ze dne 12. 12. 2013, sp. zn. III. ÚS 3221/11.) To platí tím spí¹e v pøípadech, v nich¾ judikatorní rozpory o výkladu urèité právní normy nebyly a do¹lo pouze k potvrzení jejího výkladu jedním z vrcholných soudù.
[47] Mìstský soud tedy správnì poukázal na to, ¾e proti tomu, zda byly splnìny podmínky pro naøízení pøezkoumání podle § 55b zákona o správì daní, se stì¾ovatelka mohla bránit samostatnou ¾alobou. V øízení o ¾alobì proti rozhodnutím vydaným na základì naøízeného pøezkoumání ji¾ tyto podmínky zkoumat nelze.
[48] K posuzování podmínek ji¾ naøízeného pøezkoumání je tøeba je¹tì uvést, ¾e ji¾ ¾alovaný v pøe¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti ze dne 16. 10. 2007 stì¾ovatelku upozoròoval na to, ¾e pøezkoumávání daòových rozhodnutí má dvì fáze. Tento výklad lze nalézt v judikatuøe ji¾ pøed reformou správního soudnictví úèinnou od 1. 1. 2003 (napø. rozhodnutí Vrchního soudu v Praze ze dne 8. 4. 1997, sp. zn. 6 A 109/95), pozdìji jej zopakoval i Nejvy¹¹í správní soud. Napøíklad v ji¾ zmínìném rozhodnutí èj. 6 A 153/2002-18 uvedl, ¾e øízení se tu rozpadá do dvou fází: v prvé se rozhoduje (na vy¹¹ím stupni soustavy finanèních orgánù) o tom, zda pøezkoumání vùbec bude povoleno èi naøízeno; ve druhé fázi, a to jen tam, kde pøezkoumání vùbec je povoleno èi naøízeno a øízení tedy znovu otevøeno , o tom, zda pùvodní, pøezkoumávané rozhodnutí bude zmìnìno èi zru¹eno (a to u orgánu, který pùvodnì rozhodl v posledním stupni) .
[49] Je tedy nutné rozli¹ovat samotné povolení èi naøízení pøezkoumání, které posuzuje instanènì vy¹¹í orgán, a jeho¾ názorem je vázán správce danì, který pøedtím ve vìci rozhodl v posledním stupni (§ 55b odst. 6 zákona o správì daní), a samotné pøezkoumání rozhodnutí, které tento správce danì èiní. Pouze tehdy, shledá-li po pøezkoumání rozhodnutí , ¾e podmínky pro povolení pøezkoumání nebyly splnìny, pøezkoumávané rozhodnutí potvrdí (§ 55b odst. 1 zákona o správì daní).
[50] Ji¾ citované znìní zákona tedy vyvrací námitku stì¾ovatelky, ¾e se finanèní úøad a následnì ¾alovaný mìli po naøízení pøezkoumání rovnou znovu zabývat tím, zda byly splnìny podmínky pro naøízení pøezkoumání, v ideálním pøípadì shledat, ¾e naplnìny nebyly, a pøímo pøedchozí platební výmìry potvrdit. Zákon jasnì hovoøí o tom, ¾e správce danì rozhodující po naøízení pøezkoumání je naøízením pøezkoumání vázán a teprve po provedení pøezkoumání mù¾e zhodnotit, zda pøezkoumání vedlo k novým závìrùm nebo nikoliv.
[51] V pøedlo¾ené vìci tedy byl finanèní úøad i ¾alovaný vázán názorem vysloveným v rozhodnutí o naøízení pøezkoumání, podle nìho¾ nebylo vedeno dùkazní øízení úplnì, správce danì vycházel z nesprávného pøedpokladu, ¾e udìlená plná moc, na ní¾ je podpis ovìøen notáøem, je veøejnou listinou, a proto se nezabýval výpovìïmi dodavatelù stì¾ovatelky, kteøí popøeli uskuteènìní obchodních operací se zlatem. Podle rozhodnutí o naøízení pøezkoumání správce danì nedostateènì provìøil, zda dodávky zlata uskuteènili plátci danì z pøidané hodnoty, kteøí jsou na fakturách uvedeni jako dodavatelé. V pøezkumném øízení mìl provìøit, zda tvrzení dodavatelé dodávky zlata uskuteènili a zda stì¾ovatelka oprávnìnì uplatnila nárok na odpoèet danì.
[52] Ve shodì s § 55b odst. 1 zákona o správì daní finanèní úøad ve stanoviscích k vyjádøení stì¾ovatelky k výsledkùm pøezkoumání ze dne 29. 10. 2007 stì¾ovatelce sdìloval, ¾e v ¹esti pøípadech jako správce danì provádìjící vlastní pøezkumné øízení ve druhé fázi ( ) na základì výsledkù provedeného ¹etøení dospìl k závìru, ¾e se nepotvrdily dùvody èi pøedpoklady, pro nì¾ bylo pøezkumné øízení naøízeno. V onìch ¹esti pøípadech pøezkoumávaná rozhodnutí potvrdil. V dal¹ích tøech pøípadech, následnì napadených ¾alobami v tomto soudním øízení, v¹ak zjistil skuteènosti nasvìdèující tomu, ¾e daò byla stanovena v nesprávné vý¹i, a proto pùvodní dodateèné platební výmìry zmìnil. Popsanému postupu finanèního úøadu nemù¾e Nejvy¹¹í správní soud nic vytknout.
[53] Stejnì tak ¾alovaný v rozhodnutích napadených ¾alobami stì¾ovatelce vysvìtloval, ¾e z § 55b odst. 1 zákona o správì daní jednoznaènì vyplývá, ¾e správce danì provádìjící pøezkumné øízení nemù¾e pøezkoumávat to, zda byly nebo nebyly splnìny podmínky pro povolení èi naøízení pøezkumného øízení, ale teprve z výsledkù provedeného ¹etøení ( ) po pøezkoumání rozhodnutí mù¾e dospìt k závìru, ¾e se nepotvrdily dùvody èi pøedpoklady, pro nì¾ bylo pøezkumné øízení povoleno èi naøízeno. I výklad ¾alovaného odpovídá citovanému § 55b odst. 1 zákona o správì daní.
[54] Stì¾ovatelka v prùbìhu celého správního a soudního øízení setrvala na svých pøedchozích stanoviscích v této otázce, tedy na tom, ¾e finanèní orgány mìly po naøízení pøezkoumání znovu hodnotit splnìní podmínek pro naøízení pøezkoumání, ani¾ by pøezkumné øízení provedly. Nijak v dal¹í argumentaci nezohlednila opakovaná sdìlení finanèních orgánù, v nich¾ poukazovaly na ustálený výklad § 55b zákona o správì daní. Podmínky pro naøízení pøezkoumání pøitom nemohly hodnotit ani soudy v tomto soudním øízení, nebo» se stì¾ovatelka mohla proti rozhodnutí o naøízení pøezkoumání bránit samostatnou ¾alobou, jak je popsáno vý¹e. Nejvy¹¹í správní soud proto ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e námitky stì¾ovatelky týkající se hodnocení podmínek pro naøízení pøezkoumání pùvodních dodateèných platebních výmìrù nejsou dùvodné.
Opakovaná daòová kontrola v pøezkumném øízení
[55] Stì¾ovatelka dále namítala, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil otázku, zda je v pøezkumném øízení pøípustná opakovaná daòová kontrola. Mìstský soud poukázal na rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 85/2009-104, stì¾ovatelka v¹ak namítala, ¾e uvedené rozhodnutí bylo vydáno a¾ poté, co u ní kontrola probìhla. Mìla za to, ¾e v dobì, kdy u ní kontrola probìhla, Nejvy¹¹í správní soud zastával názor, ¾e opakovanou kontrolu lze provádìt jenom pøi obnovì øízení.
[56] Rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 85/2009-104 citované mìstským soudem pøitom odkazuje na rozhodnutí, kterým opakovanì argumentovala samotná stì¾ovatelka, èj. 2 Afs 31/2005-57. Nejvy¹¹í správní soud v rozhodnutí èj. 2 Afs 31/2005-57 posuzoval opakovanou daòovou kontrolu pøi obnovì øízení, jeho závìry jsou v¹ak obecné. Zmiòoval, ¾e zákon o správì daní obecnì nevyluèuje, aby pravomocnì vymìøená daò mohla být následnì mìnìna, pøièem¾ dodateèné platební výmìry lze vydávat i opakovanì. Taková zmìna je v¹ak mo¾ná pouze zpùsobem v zákonì stanoveným, tedy za pomoci procesních nástrojù výslovnì upravených zákonem, pøipadají-li vzhledem ke své podstatì a funkci ve vztahu k zamý¹lenému úèelu v úvahu. Za tyto procesní nástroje Nejvy¹¹í správní soud ji¾ ve zmiòovaném rozhodnutí èj. 2 Afs 31/2005-57 výslovnì pova¾oval mimoøádné opravné prostøedky, mezi nimi pak zmínil i konkrétnì pøezkoumání daòových rozhodnutí podle § 55b zákona o správì daní.
[57] Pøesto¾e pøezkoumávání daòových rozhodnutí zpravidla nevy¾aduje objasòování skutkových otázek, není ani zcela výjimeèné, ¾e je k odstranìní pøedchozích pochybení správce danì podle § 55b odst. 1 zákona o správì daní nezbytné zopakovat èi doplnit dokazování (srov. rozhodnutí èj. 1 Afs 85/2009-104), stejnì jako tomu bylo v pøedlo¾ené vìci. Ze star¹ích rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu lze poukázat na rozhodnutí èj. 5 A 4/2001-43, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ posuzoval nové zji¹»ování skutkového stavu v rámci øízení o pøezkoumání daòových rozhodnutí a postup finanèních orgánù shledal souladným se zákonem.
[58] Rovnì¾ je tøeba upozornit, ¾e i na zde posuzovanou námitku stì¾ovatelky dopadá, co ji¾ Nejvy¹¹í správní soud uvedl vý¹e o pou¾itelnosti judikatury (odst. [46]). Lze tedy shrnout, ¾e finanèní úøad byl oprávnìn (a v dùsledku závazného názoru ¾alovaného vysloveného v rozhodnutí o naøízení pøezkoumání i povinen) zji¹»ovat skutkový stav a pro jeho zji¹tìní opakovat daòovou kontrolu. Námitka stì¾ovatelky není dùvodná.
Nárok na odpoèet danì a dobrá víra stì¾ovatelky
[59] V posledním okruhu námitek se stì¾ovatelka dovolává své dobré víry v platnost plných mocí, na nich¾ byl podpis zmocnitele a zmocnìnce notáøsky ovìøen. Výslovnì uvádí (na str. 5 doplnìní kasaèní stí¾nosti), ¾e sice nárok na odpoèet danì neuplatnila v souladu se zákonem, ale nárok na odpoèet jí vznikl z dùvodu dobré víry v platnost plných mocí. Namítá, ¾e mìstský soud neposoudil její dobrou víru správnì.
[60] Nárok na odpoèet danì je stì¾ovatelka povinna prokázat, výjimkou jsou pøípady, v nich¾ stì¾ovatel v dobré víøe získal zdanitelné plnìní, ani¾ by o nezákonných praktikách jiného plátce èi plátcù vìdìl èi mohl vìdìt. Rozlo¾ením dùkazního bøemene dle zákona o správì daní se ji¾ mnohokrát zabýval nejen Nejvy¹¹í správní soud, ale i Ústavní soud (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, a ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 5 Afs 172/2006-115). Z tìchto rozhodnutí plyne, ¾e prvotní bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní le¾í na daòovém subjektu.
[61] Daòový subjekt unese prvotní dùkazní bøemeno, pokud pøedlo¾í správci danì úèetnictví, které splòuje po¾adavky stanovené zákonem è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, zejména pokud jde o jeho správnost, úplnost, prùkaznost a srozumitelnost. Souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 5 Afs 24/2010-117). Existence úèetních dokladù, tj. pøíjmových dokladù nebo faktur, toti¾ zpravidla sama o sobì neprokazuje, ¾e se operace, která je jejich pøedmìtem, opravdu uskuteènila. Obdobný názor zastává i Ústavní soud, podle nìho¾ dùkaz daòovým dokladem ( ) je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnì právní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu. Daòový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní èi relativní) uskuteènìní zdanitelného plnìní, není relevantním dùkazem a jeho pøedlo¾ení mù¾e vést k formulaci po¾adavku smìøujícího k dokázání hmotnì právního úkonu, tj. k dùkazu existence zdanitelného plnìní . (Usnesení ze dne 29. 9. 2004, sp. zn. III. ÚS 365/04.)
[62] Proká¾e-li správce danì v souladu s § 31 odst. 8 zákona o správì daní dùvodné pochybnosti o tom, ¾e ve vztahu k tvrzením uvedeným v daòovém pøiznání je úèetnictví daòového subjektu vìrohodné, úplné, prùkazné nebo správné, pøesouvá se v takovém pøípadì dùkazní bøemeno opìt na daòový subjekt, který musí svými dal¹ími tvrzeními podlo¾enými dùkazy pochybnosti správce danì rozptýlit. V takovém pøípadì je daòový subjekt i pøes splnìní své prvotní povinnosti povinen dle § 31 zákona o správì daní prokázat soulad svých tvrzení s faktickým uskuteènìním sporného úèetního pøípadu dolo¾ením dal¹ích dùkazních prostøedkù, které by jeho tvrzení osvìdèily (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 2 Afs 24/2007-119).
[63] Stejnì tak konkrétnì o prokazování nároku na odpoèet danì ji¾ Nejvy¹¹í správní soud opakovanì zdùraznil, ¾e prokazování nároku na odpoèet danì je sice primárnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním (srov. ji¾ rozsudek èj. 5 Afs 188/2004-63). To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemusí být podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty, není-li prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní do¹lo tak, jak je v dokladech deklarováno, èi nejsou-li splnìny dal¹í zákonné podmínky pro jeho uplatnìní.
[64] Stì¾ovatelka pøitom jakkoliv nepopírá, ¾e své dùkazní bøemeno neunesla, sama výslovnì uvádí, ¾e nárok na odpoèet danì neuplatnila v souladu se zákonem (srov. odst. [59]). Pokud pak nárok na odpoèet danì opírá pouze o svou dobrou víru v platnost plných mocí, musí se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾nit s mìstským soudem i finanèními orgány, ¾e dobrou víru neosvìdèila.
[65] Spornými plnými mocemi se stì¾ovatelce prokazovala osoba vystupující pod jménem J. L. jako zmocnìnec dvou tvrzených dodavatelù stì¾ovatelky. Aèkoli byly podpisy na obou plných mocích notáøsky ovìøeny, ovìøovací dolo¾ky na plných mocích výslovnì uvádí, ¾e notáø provedením legalizace neodpovídá za obsah listiny .
[66] Nejvy¹¹í soud ji¾ v roce 1997 vyslovil, ¾e plná moc udìlená mezi obèany sama o sobì není veøejnou listinou, a to ani tehdy, byly-li podpisy na pøíslu¹né listinì ovìøeny notáøem. Veøejnou listinou je plná moc jedinì tehdy, byla-li poøízena formou notáøského zápisu o právním úkonu podle § 62 odst. 1 a násl. zákona è. 358/1992 Sb., o notáøích a jejich èinnosti (notáøský øád). (Rozhodnutí ze dne 20. 5. 1997, sp. zn. 2 Tzn 25/97.) Charakter veøejné listiny na plné moci s ovìøenými podpisy má pouze samotná ovìøovací dolo¾ka (rozhodnutí Nejvy¹¹ího soudu ze dne 19. 5. 2010, sp. zn. 5 Tdo 473/2010; a ze dne 28. 7. 2011, sp. zn. 6 Tdo 198/2011).
[67] Pokud tedy § 6 notáøského øádu zmiòuje, ¾e listiny o ovìøení sepsané podle notáøského øádu jsou veøejnými listinami, jsou tím mínìny právì jen dolo¾ky o ovìøení. Jak plyne i z § 74 notáøského øádu i z vý¹e citované ovìøovací dolo¾ky na sporných plných mocích, legalizací notáø ovìøuje, ¾e fyzická osoba pøed ním v jeho pøítomnosti listinu vlastnoruènì podepsala nebo podpis na listinì se ji¾ nacházející pøed ním uznala za vlastní, provedením legalizace v¹ak neodpovídá za obsah listiny (§ 74 odst. 3 notáøského øádu).
[68] Stì¾ovatelka proto nemohla pouze na základì ovìøených podpisù pøepokládat, ¾e plné moci jsou veøejnými listinami a ¾e tím je i jejich obsah nepochybný. Sama pøitom uvádìla, ¾e v plných mocích jsou markantní chyby, které vzbuzují dojem, ¾e byly zpùsobeny zámìrnì za úèelem pozdìj¹í argumentace, ¾e plné moci jsou zfal¹ovány (poslední strana odvolání stì¾ovatelky). To si pak pøímo protiøeèí s vyjádøením stì¾ovatelky v doplnìní kasaèní stí¾nosti, v nìm¾ uvádí: Jednalo se o nenápadné vady, kterých si nev¹imla ani zku¹ená notáøka. K tomu lze podotknout, ¾e podle ovìøovací dolo¾ky plné moci neovìøovala samotná notáøka, ale její zamìstnankynì bez vysoko¹kolského právního vzdìlání, a ¾e ovìøovací dolo¾ka na jedné z plných mocí byla padìlkem ovìøovací dolo¾ky star¹í plné moci (srov. znalecký posudek ze dne 20. 11. 2006). Jednu z plných mocí tedy nevidìla ani notáøka ani její zamìstnankynì.
[69] Stì¾ovatelka také uvádìla, ¾e: To, ¾e ve vystavených plných mocích jsou drobné chyby není na závadu, proto¾e to jenom nepøímo podporuje pøedpoklad, ¾e plné moci byly vystaveny oprávnìnými osobami, které tyto chyby udìlaly, aby následnì mohly tvrdit, ¾e se nejedná o plné moci jimi vystavené. Kdyby toti¾ tyto listiny mìly být skuteènì zfal¹ovány tøetími osobami, lze naopak vycházet z pøedpokladu, ¾e by byly zcela bezchybné, nebo» k chybám není dùvodù. V¹echny pou¾ité údaje jsou toti¾ veøejnì pøístupné napø. v Obchodním rejstøíku a dal¹ích evidencích. [sic] (Vyjádøení ke kontrole danì z pøidané hodnoty ze dne 27. 5. 2003). Zjevné nedostatky plných mocí tedy stì¾ovatelka pøiznávala. Aèkoliv poukazovala na to, ¾e údaje o tvrzených dodavatelích jsou dostupné ve veøejnì pøístupných rejstøících, dobrou víru se nijak nesna¾ila prokázat tím, ¾e by uvedla, ¾e si tyto údaje ovìøovala.
[70] Nejvy¹¹í správní soud se tak ztoto¾òuje s názorem mìstského soudu, ¾e vyjádøení stì¾ovatelky vzbuzují pochybnost o tom, ¾e byla v dobré víøe.
[71] Nejvy¹¹í správní soud z uvedených dùvodù neshledal dùvodnou ¾ádnou z námitek stì¾ovatelky týkající se tvrzených vad øízení pøed správním orgánem a nezákonnosti rozsudku mìstského soudu.
[72] Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek mìstského soudu nepøezkoumatelným èi nezákonným ani neshledal vadu øízení, proto kasaèní stí¾nost zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
[73] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka nebyla v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ná, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, nebo» mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.
[74] ®alovanému pøitom nepøiznal ani náhradu hotových výdajù podle § 13 odst. 3 vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (dále advokátní tarif ) s poukazem na nález Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13. Nejvy¹¹í správní soud posoudil v souladu s právním názorem Ústavního soudu, zda by bylo zjevnì nespravedlivé nepøiznat ¾alovanému náhradu hotových výdajù, a dospìl k závìru, ¾e tomu tak není. Postavení ¾alovaného správního orgánu jako úèastníka v soudním øízení správním nelze bez dal¹ího pøirovnávat k postavení ¾alovaného v bagatelním sporu v rámci obèanského soudního øízení. ®alovaný je povolán k tomu, aby v øízení pøed soudem hájil správnost a zákonnost rozhodnutí, které vydal jako orgán moci veøejné na základì zákonného zmocnìní. Takový úkol patøí k jeho bì¾né úøední èinnosti, k její¾ realizaci je personálnì i finanènì vybaven. ®alovaný netvrdil ani neprokázal, ¾e dùvodnì vynalo¾il v souvislosti s vypracováním vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti zvlá¹tní náklady èi zvlá¹tní hotové výdaje, které by pøesahovaly rámec jeho bì¾né úøední èinnosti, a na jejich¾ náhradu by mìl právo podle § 60 odst. 1 s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud mu proto nepøiznal po¾adovanou náhradu hotových výdajù.
V Brnì 15. øíjna 2015