Source: http://www.efaktury.org/opodatkowanie_odsprzedazy_uslugi_ubezpieczeniowej_przez_finansujacego_na_rzecz_korzystajacego_w_zwiazku_z_zawarta_umowa_leasingu
Timestamp: 2018-11-13 21:13:04+00:00
Document Index: 44135308

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 7091', 'art. 7095', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 28', 'art. 43', 'art. 70913', 'art. 28', 'art. 2', 'SA/Rz ', 'art. 43', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7091', 'art. 7096', 'art. 73', 'art. 78', 'art. 29', 'art. 73', 'art. 78', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 28', 'SA/Rz ']

Opodatkowanie odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej przez finansującego na rzecz korzystającego, w związku z zawartą umową leasingu - Efaktury.org
Opodatkowanie odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej przez finansującego na rzecz korzystającego, w związku z zawartą umową leasingu
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2009 r. (data wpływu 31 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej przez finansującego na rzecz korzystającego, w związku z zawartą umową leasingu - jest nieprawidłowe.
W dniu 31 lipca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej przez finansującego na rzecz korzystającego, w związku z zawartą umową leasingu.
Spółka z o.o. ( dalej: Spółka) - jako finansujący - w ramach zawartych umów leasingu (operacyjnego i finansowego) przekazuje swoim klientom (leasingobiorcom/korzystającym) do używania rzeczy ruchome i nieruchome (m. in. samochody). W oparciu o zawarte umowy leasingowe, korzystający zobowiązani są do uiszczania na rzecz Spółki comiesięcznych rat leasingowych.
W celu uzyskania jak najkorzystniejszych warunków ubezpieczenia samochodów jak i ubezpieczenia korzystających na wypadek śmierci lub trwałej niezdolności do pracy, Spółka negocjuje warunki ubezpieczenia z poszczególnymi ubezpieczycielami w odniesieniu do znacznej ilości przedmiotów leasingu, działając jako ubezpieczający.
W konsekwencji w razie wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego, w tym utraty przedmiotu leasingu, szkody całkowitej uniemożliwiającej przywrócenie stanu poprzedniego przedmiotu leasingu lub utraty możliwości zarobkowania, kwota należnego ubezpieczenia jest wypłacana przez ubezpieczyciela na rzecz Spółki (a nie do rąk korzystającego), przy czym jest ona rozdysponowywana w sposób ustalony w umowie leasingu, opisany poniżej.
Spółka obciąża korzystających kosztami poniesionymi w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia (tj. przerzuca na leasingobiorców koszt poszczególnych składek ubezpieczeniowych). Formuła przewidująca przeniesienie kosztów ubezpieczenia na korzystających wynika z faktu, że korzyści z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz ubezpieczenia korzystającego na wypadek jego śmierci lub trwałej niezdolności do pracy, odnosi przede wszystkim korzystający. W przypadku bowiem zaistnienia okoliczności wyjątkowych - polegających na utracie bądź uszkodzeniu przedmiotu leasingu przez korzystającego - to leasingobiorca jest zobowiązany do spłaty wszystkich (zaległych i przyszłych) rat leasingowych bez względu na okoliczność, że nie może już korzystać z leasingowanego przedmiotu. Przy czym w przypadku, gdy przedmiot leasingu został uprzednio ubezpieczony, istniejące po stronie korzystającego zagrożenie poniesienia spłat wszystkich rat leasingowych w związku z uszkodzeniem/utratą przedmiotu leasingu zostaje znacząco zredukowane (do wartości stanowiącej różnicę pomiędzy wymagalną sumą zaległych i przyszłych rat leasingowych a kwotą uzyskanego przez Spółkę odszkodowania). Oznacza to, że okoliczność ubezpieczenia przez Spółkę przedmiotu leasingu znacząco ogranicza ryzyko ponoszone przez klienta w przypadku utraty/zniszczenia leasingowanego przedmiotu. Także w przypadku nieprzewidzianych zdarzeń losowych np. niezdolności do pracy, pobytu w szpitalu czy poważnego zachorowania w okresie ubezpieczenia, jeżeli korzystający nie będzie w stanie spłacać rat leasingowych ubezpieczyciel przejmie na siebie spłatę zaciągniętego zobowiązania. Również w takich okolicznościach ubezpieczenie przez Spółkę znacząco redukuje ryzyko ponoszone przez korzystającego.
W konsekwencji, to klient (korzystający) odnosi korzyść wynikającą z ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz ubezpieczenia korzystającego na wypadek śmierci lub utraty możliwości zarobkowania. Należy podkreślić, że Spółka nie odnosi z tego tytułu żadnych dodatkowych korzyści. Po pierwsze Spółka może alternatywnie zaspokoić swoje roszczenie poprzez postawienie w stan natychmiastowej wymagalności całości przyszłych rat leasingowych, co faktycznie ma miejsce w przypadku gdy ubezpieczyciel uzna, że odszkodowanie jest nienależne (np. gdy nie zostały zachowane warunki wypłaty odszkodowania, np. jazda samochodem bez wymaganych uprawnień, w stanie nietrzeźwym itp.). Po drugie, jeśli korzystający trwale utraci zdolność zarobkowania, nie będzie w stanie ponosić obciążeń wynikających z rat leasingowych, a Spółka w normalnych okolicznościach podjęłaby działania windykacyjne zmierzające do odzyskania należnych rat z majątku posiadanego przez korzystającego. Tym samym ubezpieczenie zabezpiecza korzystającego przed konsekwencjami trwałej niezdolności do dalszego ponoszenia opłat leasingowych. Wypłacone przez ubezpieczyciela odszkodowanie jest automatycznie przekazywane na pokrycie zobowiązań korzystającego związanych z rozwiązaniem umowy leasingu w związku z utratą/zniszczeniem przedmiotu leasingu lub niezdolnością korzystającego do dalszego zarobkowania. W przypadku, gdy wartość odszkodowania z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu przewyższa wartość zobowiązań korzystającego wobec Spółki, nadwyżka jest co do zasady zwracana korzystającemu. Tym samym po stronie Spółki nie pozostaje jakakolwiek korzyść związana z otrzymaniem odszkodowania, gdyż wszelkie korzyści jest zobowiązana wydać korzystającemu.
Spółka podkreśla, że umowa leasingu zmierza do przeniesienia własności przedmiotu leasingu i ma charakter finansowania zakupu środków inwestycyjnych. W tym kontekście stanowi substytut umowy sprzedaży. Korzystający również w ten sposób traktują leasing i brak pełnych korzyści wynikających z umowy ubezpieczenia po ich stronie powodowałby, że nie byliby oni zainteresowani zawarciem umowy leasingu, w której pomimo ponoszenia ciężaru ekonomicznego składek ubezpieczeniowych, nie mieliby zapewnionych wszelkich korzyści płynących z ubezpieczenia, w przypadku wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego.
Ogólne Warunki Umów Leasingu przewidują, że koszt składki ubezpieczeniowej jest refakturowany na korzystającego i ponoszony odrębnie od opłat leasingowych. Zgodnie z ich brzmieniem Korzystający pokryje Finansującemu koszty (.) ubezpieczenia Przedmiotu Leasingu. Finansujący obciąży Korzystającego kosztami (.) ubezpieczenia Przedmiotu Leasingu bez własnej marży oraz Korzystający pokryje Finansującemu koszty (.) polisy na życie Korzystającego lub utraty przez niego możliwości zarobkowania. Finansujący obciąży Korzystającego kosztami (.) ubezpieczenia na życie oraz trwałej niezdolności do pracy bez własnej marży.
Powyższe oznacza, że Spółka obciąża swoich klientów kosztami składek ubezpieczeniowych bez doliczania jakiejkolwiek marży - Spółka wystawia na rzecz danego klienta oddzielną fakturę (odrębną od faktury za daną ratę leasingową) dokumentującą odprzedaż składek z tytułu ubezpieczenia po cenie zakupu. Faktura zawiera opis Ubezpieczenie. (marka i typ pojazdu), zgodnie z polisą. (numer polisy) oraz Ubezpieczenie (imię i nazwisko), zgodnie z polisą (numer polisy) obejmuje kwotę odpowiadającą składce uiszczonej przez Spółkę na rzecz danego ubezpieczyciela.
Oznacza to, że Spółka dokonuje nabycia usług ubezpieczeniowych od ubezpieczyciela i następnie dokonuje odprzedaży tych usług na rzecz korzystającego. Po stronie Spółki jest to świadczenie zupełnie odrębne od świadczonych usług leasingowych (o czym świadczy m. in. odrębne fakturowanie obu typów usług oraz szczególne zapisy w OWUL) - ponieważ w zakresie usług leasingowych jest ona podmiotem świadczącym daną usługę, zaś w zakresie ubezpieczenia przedmiotu leasingu - pozostaje jedynie podmiotem pośredniczącym (biorącym udział) w świadczeniu usług pomiędzy ubezpieczycielem a ubezpieczonym.
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, dla potrzeb podatku VAT Spółka powinna uznać odprzedaż usługi ubezpieczeniowej za świadczenie takiej usługi na rzecz korzystających i w związku z tym czy usługi te podlegają zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy VAT w związku z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT.
Zdaniem wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy VAT, odprzedaż na rzecz korzystającego (w formie refakturowania) usługi ubezpieczeniowej nabytej od ubezpieczyciela należy traktować jako świadczenie usługi ubezpieczeniowej przez Spółkę i w związku z tym, takie świadczenie podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy VAT w związku z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT.
Stosownie do art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny) przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.
W myśl art. 7095 Kodeksu cywilnego:Jeżeli po wydaniu korzystającemu rzecz została utracona z powodu okoliczności, za które finansujący nie ponosi odpowiedzialności, umowa leasingu wygasa.Korzystający powinien niezwłocznie zawiadomić finansującego o utracie rzeczy.Jeżeli umowa leasingu wygasa z przyczyn określonych w § 1, finansujący może żądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i wygaśnięcia umowy leasingu oraz z tytułu ubezpieczenia rzeczy, a także naprawienia szkody.Stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT), zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W myśl natomiast poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT, zwolnione z VAT są usługi wymienione w sekcji J (65-67) Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług (dalej: PKWiU), tj. usługi pośrednictwa finansowego. Dział 66 PKWiU obejmuje Usługi ubezpieczeniowe oraz funduszy emerytalno-rentowych, z wyłączeniem obowiązkowych ubezpieczeń społecznych i powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego, w tym m. in. długo i krótkoterminowe pokrywanie ryzyka w zakresie ubezpieczeń rzeczowych (np. ubezpieczenia nieruchomości, transportowe, od strat materialnych i od odpowiedzialności, od wypadków, ognia, na wypadek choroby etc.).
W myśl art. 29 ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest obrót (.). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
W opinii Spółki, z perspektywy przepisów ustawy VAT, odprzedaż na rzecz korzystającego (w formie refakturowania) usługi ubezpieczeniowej nabytej od ubezpieczyciela należy traktować jako świadczenie usługi ubezpieczeniowej przez Spółkę i w związku z tym, takie świadczenie podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy VAT w związku z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT.
Usługa leasingu i usługa ubezpieczeniowa jako odrębne świadczenia oferowane przez Spółkę
Spółka wskazuje, że świadczone przez nią usługi leasingu pozostają świadczeniami zupełnie odrębnymi od świadczeń w postaci przerzucania na korzystających kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu, co w konsekwencji przekłada się na odrębność zasad opodatkowania VAT obu typów oferowanych przez Spółkę świadczeń.
Zgodnie bowiem z definicją kodeksową, przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.
Spółka wskazuje, iż brzmienie ww. definicji wskazuje na cechy charakterystyczne zawieranych na rynku umów leasingowych. Umowa Leasingu przewiduje, że leasingodawca zobowiązany jest nabyć przedmiot leasingu od wybranego dostawcy i przekazać ją następnie korzystającemu do prawnego i faktycznego wykorzystania przy założeniu jednak, że przez cały okres trwania umowy, własność przedmiotu leasingu pozostaje po stronie finansującego. Leasingobiorca z kolei, zobowiązany jest uiścić na rzecz leasingodawcy wynagrodzenie za korzystanie z tak nabytego przedmiotu w wartości odpowiadającej co najmniej cenie rynkowej przedmiotu leasingu z daty nabycia go przez lesingodawcę.
Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umów leasingu, nie ulega wątpliwości, że transakcje leasingowe to szczególna forma finansowania inwestycji pozwalająca podmiotom gospodarczym (korzystającym) na rozszerzenie ich potencjału produkcyjnego bądź usługowego bez konieczności angażowania znacznych środków finansowych. Tym samym, zawarcie umowy leasingowej umożliwia korzystającemu wykorzystanie środków własnych na inne cele.
Spółka podkreśla, że usługa polegająca na ubezpieczeniu przedmiotu leasingu:nie stanowi elementu składowego przytaczanej wyżej definicji umowy leasingu ani nie ma charakteru pomocniczego w stosunku do podstawowej usługi leasingowej.W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że usługa ubezpieczeniowa pozostaje świadczeniem całkowicie niezależnym od usługi leasingowej świadczonej przez Spółkę, skutki podatkowe świadczenia obu typów usług należy także rozpatrywać odrębnie.
Poniżej Spółka prezentuje argumenty przemawiające za potwierdzeniem stanowiska, że świadczone przez nią usługi leasingowe oraz odsprzedawane przez nią usługi ubezpieczenia życia i możliwości zarobkowania korzystającego oraz przedmiotu leasingu stanowią odrębne świadczenia, które wymagają zastosowania odmiennych zasad opodatkowania.
Korzyść korzystającego w związku z zawarciem przez finansującego umowy ubezpieczenia
W myśl przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących konstrukcji umów leasingowych, korzystający ponosi dwa typy ryzyk związanych z utratą (bądź uszkodzeniem) przedmiotu leasingu - pierwszy typ ryzyka polega na tym, że w takich wypadkach finansujący może żądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i wygaśnięcia umowy leasingu (.). Z kolei drugie ryzyko ponoszone przez leasingobiorcę wynika z faktu, że poza koniecznością uiszczenia ww. płatności na rzecz finansującego, nie ma on już możliwości korzystania z (utraconego/zniszczonego) przedmiotu leasingu.
Innymi słowy, biorąc pod uwagę prawne uregulowania dotyczące umowy leasingu, w sytuacji zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności skutkujących utratą lub zniszczeniem przedmiotu leasingu, korzystający ponosi dwa typy strat:zobowiązany on jest do natychmiastowej płatności wszystkich wymagalnych rat leasingowych (co w sytuacji problemów z utrzymaniem płynności finansowej może być dla takiego leasingobiorcy wysoce problematyczne) oraztraci prawną oraz faktyczną możliwość używania przedmiotu leasingu (oraz ewentualnie - do pobierania pożytków z tytułu korzystania z przedmiotu leasingu).Również trwała utrata zdolności zarobkowych przez korzystającego z powodu pobytu w szpitalu, niezdolności do pracy czy poważnego zachorowania w okresie trwania umowy leasingu wiąże się dla korzystającego z znacznymi finansowymi konsekwencjami. Korzystający nie tylko ma poważne kłopoty osobiste - najczęściej nagła, ciężka choroba, ale przede wszystkim nie jest w stanie prowadzić działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie osiąga przychodów i nie spłaca rat leasingowych. Zaleganie ze spłatą rat przez korzystającego może prowadzić do przejęcia przedmiotu leasingu przez finansującego. Zgodnie z art. art. 70913 § 2 Kodeksu cywilnego korzystający dopuszcza się zwłoki z zapłatą co najmniej jednej raty, finansujący powinien wyznaczyć na piśmie korzystającemu odpowiedni termin dodatkowy do zapłacenia zaległości z zagrożeniem, że w razie bezskutecznego upływu wyznaczonego terminu może wypowiedzieć umowę leasingu za skutkiem natychmiastowym. Niewątpliwie taka sytuacja rodzi dla korzystającego straty. Nie tylko ma problemy zdrowotne, jest niezdolny do pracy i nie może prowadzić działalności zarobkowej. Dodatkowo finansujący może wypowiedzieć umowę leasingu ze skutkiem natychmiastowym.
Zawarcie zatem przez Spółkę umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz życia i zdrowia korzystającego, które minimalizuje ww. straty, stanowi zasadnicze zabezpieczenie pozycji korzystającego w omawianej transakcji, nie jest ono jednak elementem konstytutywnym świadczonej przez Spółkę usługi leasingowej, bowiem - w zależności od ustaleń między stronami (finansującym oraz korzystającym), ww. ubezpieczenia może zostać w praktyce zawarte bezpośrednio przez samego zainteresowanego, tj. przez korzystającego.
Praktyka oferowania przez firmy leasingowe także usług ubezpieczeniowych wynika z rosnącej na tym rynku konkurencji, a więc - konieczności zainteresowania klienta jak najkorzystniejszą ofertą usługową. W związku z bardzo dużym portfelem ubezpieczonych podmiotów i przedmiotów, Spółka uzyskuje warunki ubezpieczenia dużo korzystniejsze niż dostępne na rynku dla podmiotów małych i średnich (główny profil klienta leasingowego). Warunki te przenoszone są na korzystających, którzy ponoszą niższy koszt ubezpieczenia niż gdyby sami byli stroną umowy ubezpieczenia. Nie ma jednak przeszkód by sam korzystający zawarł umowę ubezpieczenia, bowiem to w jego interesie leży ubezpieczenie używanego przedmiotu leasingu. Może to mieć miejsce np. w przypadku korzystających będących dużymi korporacjami, które uzyskały warunki jeszcze korzystniejsze niż oferowane przez Spółkę.
Zawarte przez Spółkę umowy ubezpieczenia przewidują, że podmiotem uprawnionym do otrzymania ewentualnego odszkodowania związanego z utratą/zniszczeniem przedmiotu leasingu oraz zgonem, niezdolnością do pracy korzystającego będzie Spółka. Niemniej, jak to zostało wskazane powyżej, faktycznym beneficjentem korzyści związanych z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu pozostaje ubezpieczony (tj. korzystający), co wynika z dwóch przesłanek:w sytuacji, w której została zawarta dodatkowa umowa ubezpieczenia na życie dla korzystającego oraz umowa ubezpieczenia dotycząca przedmiotu leasingu, ryzyko korzystającego związane z własną chorobą oraz uszkodzeniem/utratą przedmiotu leasingu zostaje znacząco zredukowane lub w ogóle wyeliminowane. Oznacza to, że okoliczność zawarcia umowy ubezpieczenia znacząco ogranicza ryzyko ponoszone przez korzystającego w przypadku utraty/zniszczenia leasingowanego przedmiotu oraz zalegania z opłatą rat leasingowych - ubezpieczenie chroni zatem (w sposób zasadniczy) interesy majątkowe korzystającego;zawarcie umowy ubezpieczenia nie przynosi Spółce żadnych wymiernych korzyści, gdyż w przypadku, w którym takowa umowa nie zostałaby zawarta, Spółka - jako wierzyciel - byłaby uprawniona do odzyskania całej kwoty należnej od korzystającego (za cały okres finansowania) lub wypowiedzenia umowy leasingu ze skutkiem natychmiastowym. Oznacza to, że bez względu na okoliczność zawarcia umowy ubezpieczenia - Spółka zaspokoiłaby swoje roszczenie wynikające z zawartej umowy leasingowej poprzez uzyskanie wszystkich przyszłych rat leasingowych bezpośrednio od korzystającego (pomimo, że nie korzysta on już z przedmiotu leasingu) lub zwrot przedmiotu leasingu. Gdyby korzystający zawarł umowę ubezpieczenia bezpośrednio z ubezpieczycielem, roszczenia Spółki zostałyby również pokryte z otrzymanego odszkodowania.Zapewnienie powyższych korzyści z ubezpieczenia korzystającemu jest realizowane poprzez odprzedaż usług ubezpieczenia nabytych przez Spółkę a dokonaną na rzecz korzystającego, która polega na przyjęciu przez Spółkę określonych zobowiązań wobec korzystającego w związku z otrzymaniem kwot odszkodowania: automatyczne zaliczenie otrzymanych kwot na poczet należności wobec Spółki, następnie zwrot nadwyżki odszkodowania przekraczającej te zobowiązania. W efekcie całość otrzymanego odszkodowania jest konsumowana przez korzystającego.
Brak ubezpieczenia przedmiotu leasingu istotnie zmieniałby sytuację prawną korzystającego. Gdyby bowiem doszło do utraty lub zniszczenia środka trwałego, gdyby nie był ubezpieczony, na korzystającym spoczywałby obowiązek zwrotu Spółce poniesionej przez nią szkody. Również w przypadku zalegania z terminową opłatą rat leasingowych finansujący ma prawo wypowiedzenia umowy, a korzystający musi wydać przedmiot leasingu. W związku z opłaceniem składki ubezpieczeniowej, ciężar wypłaty odszkodowania Spółce przejmie na siebie ubezpieczyciel.
Odprzedaż usług ubezpieczeniowych jako świadczenie usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z VAT
Spółka podkreśla, że usługi wymienione w sekcji J (65-67) Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), tj. usługi pośrednictwa finansowego, mają charakter zwolnienia przedmiotowego a nie podmiotowo-przedmiotowego. W związku z tym, zastosowania tego zwolnienia nie jest zależne od tego, kto świadczy przedmiotowe usługi.
Biorąc pod uwagę powyższe, jak i cel przedmiotowego stosunku prawnego, zawarcie umowy ubezpieczenia służy zasadniczo korzystającemu (na wypadek utraty/uszkodzenia przedmiotu leasingu oraz zgonu czy trwalej niezdolności do pracy), i w tej sytuacji w interesie Spółki nie pozostaje ponoszenie ciężaru ekonomicznego płaconych składek ubezpieczeniowych, dlatego też przerzuca ona tego typu koszty bezpośrednio na leasingobiorcę (niewątpliwego beneficjenta zawartej umowy ubezpieczeniowej). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego umowa leasingu stanowi substytut umowy sprzedaży i brak pełnych korzyści wynikających z umowy ubezpieczenia po stronie korzystających powodowałby, że nie byliby oni zainteresowani zawarciem umowy leasingu, w której pomimo ponoszenia ciężaru ekonomicznego składek ubezpieczeniowych, nie mieliby zapewnionych wszelkich korzyści płynących z ubezpieczenia.
W praktyce oznacza to, że w pierwszym kroku Spółka nabywa usługę ubezpieczeniową od wybranego ubezpieczyciela, a następnie dokonuje ona odprzedaży ww. usług na rzecz ich finalnego beneficjenta.
Z perspektywy natomiast klienta Spółki, konieczność uiszczenia opisywanej płatności wynikającej z dokonanej przez Spółkę refaktury dotyczącej odprzedaży usług ubezpieczeniowych będzie tożsame z płatnością dokonaną za nabytą usługę ubezpieczeniową (dla ubezpieczonego bowiem pozostaje bez znaczenia od kogo nabywa przedmiotową usługę, tj. czy dokonuje jej zakupu bezpośrednio od ubezpieczyciela czy też nabywa ją w sposób pośredni - od Spółki - w obu bowiem przypadkach korzystający nabywa usługę o tym samym charakterze i zakresie).
Podkreślić należy, że sam fakt formalnej zmiany świadczącego usługę ubezpieczeniową -z ubezpieczyciela na Spółkę - pozostaje bez wpływu na charakter świadczenia uzyskiwanego ostatecznie przez korzystającego.
W związku zatem ze stałością natury przedmiotowego świadczenia (braku jego zmiany wskutek dokonanego przez Spółkę refakturowania) uznać należy, że z perspektywy ustawy VAT - odprzedaż przedmiotowych usług ubezpieczeniowych powinno być traktowane na zasadach analogicznych jak świadczenie takich usług przez podmiot pierwotny (tj. przez ubezpieczyciela).
Oznacza to, że procedura obciążania klienta Spółki kosztami zawartych umów ubezpieczenia - uznana jako świadczenie usług ubezpieczeniowych rzez Spółkę - podlega zwolnieniu z VAT.
Prezentowane przez Spółkę stanowisko dotyczące skutków podatkowych w VAT w zakresie procedury dokonywania refakturowania usług jest od lat ugruntowane zarówno w doktrynie prawno-podatkowej, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, pomimo braku bezpośrednich uregulowań ustawowych w tym zakresie.
Problematyka refakturowania usług została natomiast bezpośrednio uregulowana w przepisach prawa europejskiego, w art. 28 Dyrektywy 112, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Powyższa regulacja wskazuje zatem w sposób nie budzący wątpliwości, że w sytuacji, gdy Spółka działając we własnym imieniu (będąca formalnie stroną umowy ubezpieczeniowej), lecz na rzecz osoby trzeciej (a więc na rzecz korzystającego) bierze udział w świadczeniu usług (ubezpieczeniowych) przyjmuje się, że to Spółka sama otrzymała i wyświadczyła usługi ubezpieczenia na rzecz leasingobiorcy.
Powyższa regulacja wskazuje zatem jednoznacznie, że formuła refakturowania (odprzedaży) usług jest tożsama z ich faktycznym wyświadczeniem na rzecz finalnego odbiorcy.
Zatem, w związku z faktem, że Spółka świadczy na rzecz korzystającego usługi ubezpieczeniowe, powinna ona zastosować do nich właściwą stawkę VAT, a więc - w analizowanym przypadku - powinna zastosować zwolnienie z VAT - przewidziane dla usług ubezpieczeniowych. W praktyce oznacza to, że Spółka - z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych - winna wystawić na rzecz korzystającego fakturę VAT z zastosowaniem zwolnienia od podatku VAT (jako zwolnienia przedmiotowego).
Spółka ponadto wskazuje, iż choć kwestia refakturowania (odprzedaży usług) nie jest - w przeciwieństwie do zapisów Dyrektywy 112 - objęta regulacjami ustawy VAT, analizowana kwestia jest w sposób spójny i jednolity traktowana przez orzecznictwo władz skarbowych oraz sądów administracyjnych.
Ministerstwo Finansów stoi na stanowisku dopuszczalności refakturowania. W piśmie z 14 lipca 1995 r. (nr PP3-8218-311/95/MR) ministerstwo poinformowało: (.) w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług nie występuje pojęcie refakturowania. Pojęcie takie występuje w mowie potocznej. Zgodnie z art. 2 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz inne czynności wymienione w tym przepisie. W przypadku refakturowania mamy do czynienia z sytuacją, gdy jeden podmiot nabywa usługę, którą następnie odsprzedaje innemu podmiotowi, przy czym sprzedający nie jest bezpośrednim usługodawcą. Zgodnie z przytoczonym przepisem czynność polegająca na sprzedaży usług podlega opodatkowaniu. Czynności te, jeżeli są wykonywane przez podatników podatku od towarów i usług, winny być udokumentowane fakturami lub rachunkami uproszczonymi.
Pismo to zostało co prawda wystosowane pod rządami poprzedniej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jednak jest nadal aktualne w obowiązującym w tym zakresie stanie prawnym. Potwierdzone zostało przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2009 (nr lPPP3-443-80/09-4/JF) już w obecnym stanie prawnym.
W oparciu o wieloletnią praktykę władz skarbowych oraz sądów administracyjnych należy przyjąć, że z refakturowaniem mamy do czynienia wtedy, gdy występują następujące okoliczności:przedmiotem refakturowania są usługi (np. usługi ubezpieczeniowe), sprzedaż (a właściwie odprzedaż) jest dokonana po cenie zakupu, bez jakiejkolwiek marży narzuconej przez odsprzedającego (tak jak ma to miejsce w analizowanym stanie faktycznym), podmiot, który dokonuje refakturowania, wystawia na rzecz nabywcy fakturę (refakturę), z uwzględnieniem takiej samej stawki VAT (bądź stosując zwolnienie od podatku), jaka się znajduje na fakturze pierwotnej wystawionej przez usługodawcę (tak jak ma to miejsce w analizowanym stanie faktycznym), w umowie między kontrahentami znajduje się zastrzeżenie o odrębnym rozliczaniu (refakturowaniu) danego rodzaju czynności (tak jak ma to miejsce w analizowanym stanie faktycznym).Co więcej, Spółka wskazuje, że dla objęcia refakturowania stawką VAT analogiczną do stawki stosowanej w transakcji pierwotnej (pomiędzy dostawcą usługi a refakturującym ją na podmiot trzeci), tj. dla zastosowania w analizowanym stanie faktycznym zwolnienia z VAT, nie stanowi żadnej przeszkody fakt, że refakturujący (Spółka) nie posiada uprawnień wymaganych do wykonywania takich usług (tj. usług ubezpieczeniowych).
Prezentowane przez Spółkę stanowisko było przedmiotem licznych wyroków zarówno:Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), w których ETS niejednokrotnie podkreślał, że sam fakt świadczenia danej czynności powoduje skutki określone w Dyrektywie 112 bez względu na fakt, czy dany podmiot (refakturujący) posiada stosowne licencje, zezwolenia czy też koncesje wymagane przez przepisy prawa wewnętrznego danego kraju (patrz: orzeczenia w sprawach: C-117/92 (Wilfried Lange), C-283/95 (Karl Hanz Fischer), C-453/02 (Lenneweber), C-462/02 (Akriditis) poza wyjątkami przewidzianymi w samej Dyrektywie 112 (które nie odnoszą się do usług ubezpieczeniowych).polskich sądów administracyjnych (przykładowo: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 23 marca 2009 r. (sygn. akt I SA/Rz 728/08) stwierdził, że, nie można różnicować uprawnień podatników do refakturowania w zależności od tego, o jaką usługę chodzi. Ponadto żaden przepis wspólnotowy, ani krajowy, nie uzależnia możliwości refakturowania usług od posiadania uprawnień do ich wykonywania).Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka uważa, że w analizowanym stanie faktycznym ma do czynienia z klasyczną formułą refakturowania usług i w związku z tym, Spółka zobowiązana jest przy wystawianiu faktury na klienta (korzystającego) zastosować zwolnienie z VAT.
Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W myśl natomiast poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT, zwolnione z VAT są usługi wymienione w sekcji J (65-67) PKWiU, tj. usługi pośrednictwa finansowego (w tym: usługi ubezpieczeniowe).
Prezentowane wyżej stanowisko Spółki znajduje swoje uzasadnienie na gruncie orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach dotyczących procedury refakturowania usług. Spółka przede wszystkim zwraca uwagę na treść uchwały 7 sędziów Sądu Najwyższego wydanej w dniu 15 października 1998 r. (sygn. akt. III ZP 8/98), w którym sędziowie stanęli na stanowisku że: w przypadku umowy leasingu jest dopuszczalne fakturowanie towarzyszącej leasingowi usługi ubezpieczenia samochodu, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: osobnego zastrzeżenia w umowie leasingu odrębnego rozliczenia kosztów ubezpieczenia samochodu przez leasingodawcę oraz uwzględnienia przez leasingodawcę tej samej stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od tego podatku, które były określone na fakturze wystawionej przez ubezpieczyciela.
Spółka podkreśla, że w analizowanym stanie faktycznym spełnia oba warunki, do których odwoływał się w swej uchwale skład orzekający Sądu Najwyższego.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Z ww. przepisu wynika, że kwotę należną z tytułu sprzedaży (obrót) należy rozumieć jako należne sprzedawcy całe wynagrodzenie z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Wskazać należy, że zarówno w orzecznictwie ETS, jak i sądów krajowych wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia - dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość lub jedną usługę. Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.
Wskazać należy, iż zgodnie z art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.
W myśl natomiast art. 7096 Kodeksu cywilnego, jeżeli w umowie leasingu zastrzeżono, że korzystający obowiązany jest ponosić koszty ubezpieczenia rzeczy od jej utraty w czasie trwania leasingu, w braku odmiennego postanowienia umownego, koszty te obejmują składkę z tytułu ubezpieczenia na ogólnie przyjętych warunkach.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawiera m.in. umowy leasingu samochodów. Spółka zawiera również z ubezpieczycielami umowy ubezpieczenia związane z przedmiotem leasingu, kosztami których obciąża następnie korzystających (tj. przerzuca na leasingobiorców koszt poszczególnych składek ubezpieczeniowych). Ogólne Warunki Umów Leasingu przewidują że koszt składki ubezpieczeniowej jest refakturowany na korzystającego, bez doliczania jakiejkolwiek marży i ponoszony odrębnie od opłat leasingowych. W przypadku wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego, w tym utraty przedmiotu leasingu, szkody całkowitej uniemożliwiającej przywrócenie stanu poprzedniego przedmiotu leasingu lub utraty możliwości zarobkowania, kwota należnego ubezpieczenia jest wypłacana przez ubezpieczyciela na rzecz Spółki (a nie do rąk korzystającego), przy czym jest ona rozdysponowywana w sposób ustalony w umowie leasingu.
Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że kwota ubezpieczenia pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umów leasingu, stanowiąc część świadczonych przez Spółkę usług. Kwota ubezpieczenia, mimo wyłączenia z czynszu leasingowego, jest należnością leasingodawcy określoną w zawartej umowie leasingu, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Dlatego też świadczenie usługi leasingu wraz z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu stanowi jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu i zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej (tj. usługi leasingu). Ubezpieczenie to jest bowiem ściśle związane z usługą leasingu i ma w stosunku do niej charakter poboczny (uzupełniający). Ubezpieczenie nie stanowi odrębnej usługi, ale jest elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie. Zwrócić bowiem należy uwagę, że bez usługi podstawowej (usługi leasingu) świadczenie usługi ubezpieczenia przez leasingodawcę straciłoby swój sens.
Koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest korzystający, powinny być elementem podstawy opodatkowania usługi leasingu, niezależnie od tego, czy strony w umowie postanowiły, że ubezpieczenie będzie stanowiło element kalkulacyjny usługi leasingu, czy też umowa stron wyodrębnia ubezpieczenie i przewiduje odrębne fakturowanie.
Podkreślenia wymaga fakt, że powyższy sposób ustalania podstawy opodatkowania jest zgodny z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE Nr L. 347/1 ze zm.). Zgodnie bowiem z art. 73 Dyrektywy podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Zgodnie natomiast z art. 78 lit. b Dyrektywy, do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Z powyższego wynika że podstawa opodatkowania obejmuje również ciążące na dostawcy (usługodawcy) koszty prowizji, pakowania, transportu oraz ubezpieczenia, jeżeli są one bezpośrednio związane z daną dostawą lub usługą i zwracane są przez nabywcę w zakresie uiszczanej należności. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie uznaje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.
Podkreślić również należy, że przepisy prawa podatkowego obowiązujące na terenie Unii Europejskiej stosowane są w krajach członkowskich przez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Należy zauważyć, że o ile polski ustawodawca ma obowiązek implementacji zawartych w dyrektywach postanowień wiążących państwo członkowskie, co do zamierzonego celu, to Wspólnota zostawia władzom krajowym swobodę co do form i metod jakimi skutek ma być osiągnięty.
W związku z tym stwierdzić można, że art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi zaimplementowany przepis art. 73 oraz art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE, bowiem treść art. 29 ust. 1 polskiej ustawy o VAT określa podstawę opodatkowania jako kwotę należną z tytułu sprzedaży obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania powinny być wliczane wszystkie koszty związane bezpośrednio z zasadniczą dostawą towarów lub świadczeniem usług, w tym prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta.
W związku z powyższym, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów usług, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych przez Spółkę usług leasingu samochodów za podstawę opodatkowania uznać kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez Spółkę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami ubezpieczenia. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczeniu usług leasingu należy zaliczyć pobierane przez Spółkę wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów ubezpieczenia.
W przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania zasady dotyczące refakturowania kosztów ubezpieczenia. Strona we wniosku wskazała na treść z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Wskazany przepis Dyrektywy reguluje sytuacje, w których podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci.
Natomiast w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że koszt ubezpieczenia pojazdu, będącego przedmiotem umowy leasingu, nie może być przedmiotem refakturowania, stanowi on bowiem element cenotwórczy usługi leasingu. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczoną przez Spółkę usługą leasingu wraz z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu, a zatem mamy do czynienia z jedną usługą, w skład której wchodzi ubezpieczenie. Nie można zatem sztucznie dzielić jednej kompleksowej usługi na dwa odrębne świadczenia. Wobec powyższego przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Kwota ubezpieczenia pojazdu stanowi część składową czynszu leasingowego, pozostając w bezpośrednim związku ze świadczoną usługą leasingu. Z uwagi na powyższe opodatkowaniu nie będzie podlegał koszt ubezpieczenia pojazdu, ale usługa leasingu samochodów, w której jako element kalkulacyjny znajduje się koszt przedmiotowego ubezpieczenia.
Nie zasługują na również uwzględnienie argumenty Spółki dotyczące korzyści jakie odnosi korzystający w związku z zawarciem przez finansującego umowy ubezpieczenia. Jak podnosi Strona, zawarte przez Spółkę umowy ubezpieczenia przewidują, że podmiotem uprawnionym do otrzymania ewentualnego odszkodowania związanego z utratą/zniszczeniem przedmiotu leasingu oraz zgonem, niezdolnością do pracy korzystającego będzie Spółka, jednakże faktycznym beneficjentem korzyści związanych z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu pozostaje ubezpieczony (tj. korzystający).
Wskazać należy, iż opisany przez Wnioskodawcę rodzaj umowy przewiduje ochronę ubezpieczeniową dotyczącą korzystającego, w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w umowie. Jednakże podkreślić należy, że ochronie takiej podlega również ryzyko finansującego - Wnioskodawcy związane z niewypłacalnością korzystającego. A zatem ubezpieczenie przedmiotu leasingu pozwala obu stronom umowy zmniejszyć w ten sposób ryzyko związane z utratą rzeczy czy utratą możliwości zarobkowania i koniecznością rozliczeń ze względu na wygaśnięcie umowy leasingu, a uzyskanie świadczenia ubezpieczeniowego leży w interesie obu stron.
Biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, koszty ubezpieczenia ponoszone w związku z zawartą umową leasingu samochodów stanowią element składowy świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie leasingu samochodów, która to usługa podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej w wysokości 22%. Skoro bowiem koszt ubezpieczenia stanowi świadczenie dodatkowe w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest usługa leasingu samochodu, należy go włączyć do podstawy opodatkowania i opodatkować według stawki właściwej dla tej usługi.
Stwierdzić również należy, że uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 października 1998 r. (sygn. akt III ZP 8/98), do której odwołał się Wnioskodawca, dopuszczająca możliwość refakturowania kosztów ubezpieczenia przez leasingodawcę, wydana została pod rządami nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przed przystąpieniem Polski do struktur Unii Europejskiej, wobec czego nie może ona być podstawą do wydania rozstrzygnięcia w analizowanym w niniejszej sprawie zakresie. Nie uwzględnia on bowiem zmian przepisów krajowych oraz wykładni prowspólnotowej w powyższym zakresie.
Ponadto wskazane przez Stronę orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawach: C-111/92, C-283/95, C-453/02, C-462/02 oraz wyrok WSA w Rzeszowie (sygn. akt I SA/Rz 728/08 dotyczą równego traktowania w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności tj. bez rozróżnienia na podmioty działające na podstawie wymaganych zezwoleń, koncesji, licencji i podmioty wykonujące te same czynności bez ww. dokumentów, zezwalających na ich prowadzenie.
Tymczasem, w niniejszej sprawie ww. orzeczenia nie będą miały wpływu na rozstrzygnięcie, z uwagi na fakt, iż jak wskazano powyżej, usługa ubezpieczenia pojazdu nie jest samodzielną, niezależną usługą, niezwiązaną w żaden sposób z usługą główną - usługą leasingu. Usługa ubezpieczenia stanowi element składowy usługi leasingu i ma charakter dopełniający tę usługę. Wobec powyższego, wskazanych orzeczeń nie można odnieść do okoliczności przedmiotowej sprawy.
Słowa kluczowe: leasing, opodatkowanie, podstawa opodatkowania, refakturowanie, ubezpieczenia, umowa leasingu, usługi ubezpieczeniowe
Możliwość odliczenia przez szpital, podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentując...
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktu...
Poprawność wystawiania faktur i zastosowanie skrótu nazwy Wnioskodawcy
Termin rozliczenia faktury korygującej in plusMoment powstania obowiązku podatkowego przy zaliczkach na świadczenie usługi wznoszenia domu z bali z drewnaPrawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielone premie pieniężnePrawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury mającej dokumentować darowiznęUrząd Skarbowy Wrocław-Śródmieście 50-044