Source: http://kraken.slv.cz/2Afs171/2006
Timestamp: 2018-08-19 08:24:15+00:00
Document Index: 31740074

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', 'soud ', '§ 242', '§ 239', '§ 239', '§ 239', '§ 239', '§ 242', '§ 242', 'soud ', 'soud ', '§ 1', '§ 4', '§ 5', 'soud ', '§ 5', '§ 5', '§ 43', 'soud ', '§ 242', '§ 239', '§ 239', '§ 43', '§ 239', '§ 43', '§ 239', '§ 239', '§ 43', '§ 3', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', 'soud ', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 5', '§ 238', '§ 242', '§ 42', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 269', '§ 283', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 636/02 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', '§ 242', 'soud ', '§ 242', 'soud ', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', '§ 242', 'soud ', 'soud ', '§ 242', 'soud ', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 242', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', '§ 242', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 283', 'soud ', '§ 292', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 242', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 109', 'soud ', '§ 110']

2Afs171/2006
2 Afs 171/2006-88
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Karla ©imky a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci ¾alobce: SENZO, a. s. se sídlem v Chebu, Hradební è. p. 1021/19, zastoupeného JUDr. Janem Vydrou, advokátem v Èerno¹icích, Mokropeská 688, proti ¾alovanému: Celní øeditelství v Èeských Budìjovicích, Kasárenská 6, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 28. 6. 2006, è. j. 10 Ca 70/2006-32,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 28. 6. 2006, è. j. 10 Ca 125/2006-32, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozsudkem Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 28. 6. 2006, è. j. 10 Ca 125/2006-32, byla zamítnuta ¾aloba podaná ¾alobcem (dále jen stì¾ovatel ) proti rozhodnutí Celního øeditelství Èeské Budìjovice (dále jen celní øeditelství ) ze dne 7. 2. 2006, è. j. 7080/01-01/1, kterým bylo zmìnìn platební výmìr Celního úøadu v Èeských Budìjovicích ze dne 14. 3. 2001, è. j. 493/01, tak, ¾e byla stì¾ovateli ulo¾ena povinnost uhradit clo a danì v celkové èástce 1 737 093 Kè váznoucí na 155 kartonech cigaret Cleopatra. Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku vyslovil, ¾e podle ustanovení § 242 odst. 1 zákona è. 13/1993 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen celní zákon ), vzniká celní dluh pøi dovozu zbo¾í podléhajícího dovoznímu clu spotøebou nebo pou¾itím ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu za jiných podmínek, ne¾ které jsou stanoveny celními pøedpisy. Dojde-li ke ztrátì zbo¾í a tato ztráta je celním orgánùm nále¾itì vysvìtlena a prokázána, pova¾uje se ztracené zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu. Z právní úpravy tak vyplývá, ¾e celní dluh, kterým se rozumí povinnost zaplatit clo u zbo¾í podléhajícímu dovoznímu clu umístìnému v svobodném celním pásmu, vzniká podle speciálního ustanovení § 242 celního zákona spotøebou nebo jeho pou¾itím v rozporu s podmínkami stanovenými celními pøedpisy, a to okam¾ikem, kdy je zbo¾í poprvé takto spotøebováno nebo pou¾ito. Dlu¾níkem je ten, kdo zbo¾í spotøeboval èi v rozporu s celními pøedpisy pou¾il, pøípadnì dal¹í osoby na takovém nakládání se zbo¾ím se podílející. Není-li ale, tak jako v daném pøípadì, zji¹tìna osoba, která zbo¾í umístìné ve svobodném celním pásmu èi svobodném celním skladu skuteènì spotøebovala, stává se v intencích ustanovení § 242 odst. 1 vìty druhé a odst. 3 vìty druhé celního zákona dlu¾níkem osoba, která je celním orgánùm známa jako poslední dr¾itel. A to právì na podkladì v citovaných ustanoveních konstruované právní domnìnky, ¾e za zbo¾í v svobodném celním pásmu nebo skladu spotøebované nebo v rozporu s celními pøedpisy pou¾ité se pova¾uje za zbo¾í ztracené za pøedpokladu, ¾e je ztráta celním orgánùm nále¾itì vysvìtlena a prokázána a není-li mo¾no za celního dlu¾níka oznaèit osobu, která dotèené zbo¾í skuteènì spotøebovala nebo pou¾ila v rozporu s celními pøedpisy. Ztráta celkem 241 krabic cigaret byla zji¹tìna a prokázána. Ztrátu dolo¾ila a její vý¹i potvrdila také kontrola svobodného celního pásma provozovaného stì¾ovatelem, provedená celním úøadem tøetí den poté, co se do skladu vloupal D. K.., ale je¹tì pøedtím, ne¾ byla zji¹tìna dal¹í neúspì¹ná vloupání. Nelze proto pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e mu povinnost zaplatit celní dluh byla ulo¾ena v rozporu s pøedpisy platnými v dobì rozhodné pro její vznik. Úbytek cigaret prokázán byl a pro vznik povinnosti stì¾ovatele jako provozovatele svobodného celního pásma, kde bylo dotèené zbo¾í skladováno, je rozhodná právì skuteènost, ¾e nelze postupovat podle ustanovení § 242 odst. 3 vìty prvé celního zákona a celní dluh vymìøit osobì, která ztrátu skuteènì zpùsobila, a» ji¾ spotøebou dotèeného zbo¾í v svobodném celním pásmu nebo jeho pou¾itím za jiných podmínek, ne¾ které jsou stanoveny celními pøedpisy. Okolnost, ¾e pro aplikaci ustanovení § 242 odst. 3 vìty druhé celního zákona je nezbytné prokázání nejen, ¾e k ztrátì do¹lo, ale také jakým zpùsobem, event. kdo ztrátu zpùsobil, z dikce ustanovení druhého odstavce citovaného ustanovení nelze dovodit, nehledì na skuteènost, ¾e pøisvìdèit názoru, ¾e za celním orgánùm nále¾itì vysvìtlenou a prokázanou ztrátu je tøeba pova¾ovat jen takový úbytek na zbo¾í pøevzatém k ulo¾ení, u nìho¾ bude zji¹tìna také za ztrátu odpovìdná konkrétní osoba, by èinil ustanovení § 242 odst. 3 vìty druhé celního zákona neaplikovatelným. Ústavní soud se v nálezu, kterým byl zru¹en døíve vydaný rozsudek podepsaného soudu, nezabýval otázkou, zda k aplikaci citovaného ustanovení postaèí pouhé zji¹tìní úbytku zbo¾í, nebo» rozsudkem soudu, stejnì jako pøezkoumávaným rozhodnutím celního øeditelství byl zru¹en z dùvodù aplikace pøedpisu sice se na vìc vztahujícího, ale v jeho chybném, a tudí¾ neplatném znìní. Rozsudek krajského soudu pak Ústavní soud zru¹il proto, ¾e krajský soud po zji¹tìní, ¾e správní orgán na vìc aplikoval neplatný pøedpis, mìl napadené rozhodnutí pro nezákonnost zru¹it, co¾ v¹ak neuèinil. Aplikoval-li správní orgán v nyní pøezkoumávaném rozhodnutí pøedpis v znìní v rozhodné dobì vzniku celního dluhu platném, pak mu nelze vytýkat, ¾e se závazným právním názorem Ústavního soudu neøídil. Dùvodnou neshledal krajský soud ani ¾alobní námitku, ¾e celní øeditelství ulo¾ilo stì¾ovateli povinnost zaplatit spotøební daò a daò z pøidané hodnoty v rozporu s pøíslu¹nými ustanoveními zákona o spotøebních daních a zákona o daních z pøidané hodnoty, a tudí¾ nezákonnì. Krajský soud se neztoto¾nil ani s ¾alobní námitkou, ¾e rozhodnutí správního orgánu I. stupnì je neplatné, nebo» mu pøedcházelo rozhodnutí z tého¾ dne, t. j. rozhodnutí è. j. 492/01, kterým mu byl celní dluh prominut a kterým byl ve smyslu závìrù rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 216/2001 celní úøad vázán. Nelze pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e krajský soud tímto rozsudkem celní øeditelství zavázal ke zru¹ení rozhodnutí è. j. 493/1.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti podané v zákonné lhùtì uplatòuje z dùvodu podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. uvedl, ¾e byl provozovatelem svobodného celního pásma a v rámci svého oprávnìní uzavøel s firmou MEDISON, s. r. o. Smlouvu o skladování ve svobodném celním pásmu FREE ZONE Èeské Budìjovice . Na základì smlouvy umístila tato firma ve svobodném celním pásmu vìt¹í mno¾ství cigaret zn. Cleopatra. Platnost smlouvy skonèila dne 31. 12. 1997. Od té doby stì¾ovatel urgoval odebrání zbo¾í jejím vlastníkem. Dne 21. 3. 1998 bylo zji¹tìno vloupání do objektu skladu v uvedeném celním pásmu, z nìho¾ bylo, podle zji¹tìní orgánù Policie ÈR, odcizeno 2. 410. 000 kusù cigaret (celkem 241 krabic). Podle názoru stì¾ovatele je rozhodnutí celního øeditelství i rozsudek krajského soudu zalo¾eno na nesprávném právním posouzení vìci. Krajský soud v podstatì vyslovil, ¾e pro postup podle § 242 odst. 3 celního zákona není potøebné, aby ztráta byla vysvìtlena, staèí, ¾e vznikla. Pøi svém rozhodování tak úèelovì zú¾il podmínky, za nich¾ lze (v dané dobì) ztracené zbo¾í ve svobodném celním pásmu pova¾ovat za spotøebované. V rozporu se stanovenými podmínkami se zabýval pouze splnìním podmínky první (ztráta zbo¾í) a obe¹el podmínku druhou (vysvìtlení ztráty), a to s jednoznaèným zámìrem obejít jak znìní zákona, tak i nález Ústavního soudu. Tato argumentace soudu je podle stì¾ovatele nepøípustná, vìcnì nesprávná a sama o sobì nezákonná. Vychází se z toho, ¾e jeden právní pøedpis nebude aplikován, aby mohl být aplikován jiný pøedpis. V daném pøípadì krajský soud odmítl aplikovat platný právní pøedpis vztahující se k vìci proto, ¾e by to stì¾ovateli neumo¾nilo aplikaci ustanovení, z nìho¾ se vyvozuje jeho povinnost k placení cla a daní. Jestli¾e se nìkteré z ustanovení práva projeví jako chybné nebo neaplikovatelné, je v moci zákonodárce tuto vadu odstranit, nebo» za souladnost a vìcnou správnost právních pøedpisù nese odpovìdnost stát. Je v¹ak hrubým vyboèením z principù právního státu, jestli¾e tato tvrzená pochybení zákonodárce napravují orgány státní správy a soudy poru¹ováním, resp. Neaplikováním, tìchto ¹patných právních pøedpisù. Argumentace krajského soudu není podle stì¾ovatele nièím jiným, ne¾ otevøenou polemikou s právním názorem Ústavního soudu vysloveným v nálezu sp. zn. II. ÚS 636/02. K ústavní stí¾nosti, podané stì¾ovatelem se v øízení pøed Ústavním soudem vyjadøoval i krajský soud jako úèastník øízení a ve svém vyjádøení uvedl stejnou právní argumentaci, o kterou opøel napadený rozsudek. Pøesto Ústavní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a výslovnì uvedl, ¾e v postupu soudu, který sice zjistil, ¾e byl v øízení aplikován právní pøedpis v neplatném znìní, av¹ak kvalifikoval to jako pouhou nepøesnost, nemající vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí celního øeditelství, oznaèil jako hrubì vyboèující z mezí ústavnosti. Podle stì¾ovatele byl krajský soud pøi svém rozhodování vázán právním názorem Ústavního soudu, a proto nebyl oprávnìn na svém právním názoru pøi rozhodování o podané ¾alobì setrvat. Krajský soud interpretoval nález Ústavního soudu zpùsobem, který se zcela vymyká smyslu výroku a odùvodnìní tohoto nálezu. Stì¾ovatel vyjádøil nesouhlas s názorem krajského soudu, ¾e se Ústavní soud nezabýval vý¹e uvedenou právní otázkou, nebo» pøedchozí rozsudek zru¹il pouze z dùvodù aplikace, by» vztahujícího se pøedpisu, ale v jeho chybném, a tudí¾ neplatném, znìní. Je zøejmé, ¾e Ústavní soud se zcela vypoøádal s celou právní argumentací krajského soudu týkající se této otázky, av¹ak v opaèném smyslu, ne¾ jak to interpretoval krajský soud v napadeném rozsudku. Ústavní soud toti¾ shledal hrubì vyboèujícím z mezí ústavnosti postup soudu, který na zji¹tìný skutkový stav aplikoval ustanovení § 242 celního zákona v platném znìní a dospìl ke stejným závìrùm jako celní øeditelství, je¾ vycházelo z opaèného znìní zákona, podle nìho¾ jde o zbo¾í spotøebované, není-li ztráta vysvìtlena a prokázána celním orgánùm. Jestli¾e za nezmìnìného skutkového stavu celní øeditelství a krajský soud aplikovaly pøíslu¹ný právní pøepis v platném znìní, nemohly ve smyslu nálezu Ústavního soudu dojít k výsledku stejnému, jako v pøedchozích rozhodnutích opøených o jiné (nesprávné) znìní. Podle skutkových zji¹tìní zùstala ztráta èásti pøedmìtných cigaret v pøedcházejícím øízení neprokázána a nevysvìtlena a na tìchto zji¹tìních se od vydání Ústavním soudem zru¹eného rozhodnutí celního øeditelství nic nezmìnilo. Jediným vysvìtlením, které by mohlo mít oporu v podkladech obsa¾ených ve spise, je to, ¾e pøedmìtné cigarety byly ze svobodného celního pásma odcizeny, a tedy dovezeny do tuzemska. Na takový pøípad v¹ak nelze aplikovat ustanovení § 242 celního zákona, a to pro existenci speciální úpravy, obsa¾ené v § 239 odst. 1 písm. b), § 239 odst. 2 a § 239 odst. 3 citovaného zákona. Pro aplikaci § 239 celního zákona není rozhodné, zda je osoba, kterou stíhá celní dluh, známa, nebo ne. Skutkový stav, z nìho¾ vycházelo celní øeditelství a krajský soud, podle kterého ztráta èásti cigaret, z nich¾ bylo stì¾ovatelce ulo¾eno placení cla a daní, zùstala nevysvìtlena, zùstal zcela nezmìnìn. Z uvedeného ve smyslu právního posouzení vyplývá, ¾e pokud celní orgány vycházely z vý¹e uvedených skutkových zji¹tìní), byly povinny aplikovat ustanovení § 242 odst. 1 vìta druhá celního zákona a na základì této aplikace vylouèit aplikaci vìty první citovaného ustanovení i § 242 odst. 2 a 3 celního zákona. Celní øeditelství v¹ak takto nepostupovalo a krajský soud shledal postup celního øeditelství správným. Proto jsou napadený rozsudek i pøedcházející rozhodnutí celního øeditelství vèetnì rozhodnutí celního úøadu zalo¾eny na nesprávném právním posouzení. Proto¾e krajský soud i celní øeditelství explicitnì vázaly ulo¾enou povinnost stì¾ovatele k placení spotøební danì a danì z pøidané hodnoty na povinnost platit clo, vztahuje se vý¹e uvedená argumentace i na výroky týkající se povinnosti stì¾ovatele zaplatit tyto danì.
Pro pøípad, ¾e by tato argumentace stì¾ovatele nebyla uznána, namítal, ¾e napadený rozsudek, pokud se vztahuje k jeho povinnosti platit spotøební daò a daò z pøidané hodnoty, je zalo¾en i z dal¹ích hledisek na nesprávném právním posouzení vìci krajským soudem. Zákon è. 587/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o spotøebních daních ) upravoval základní otázky povinnosti k placení spotøební danì v ustanoveních § 1 a¾ § 4 a v § 5. V daném pøípadì v¹ak pøedmìtné cigarety nebyly, a ani nemìly být, propu¹tìny do tuzemska. Podle pøíslu¹ných ustanovení celního zákona se zbo¾í do svobodných celních pásem nepropou¹tìlo a nenacházelo se ani pod celním dohledem. Z toho vyplývá, ¾e v daném pøípadì bez ohledu na otázky vzniku nároku státu na clo, nevznikl státu nárok na zaplacení spotøební danì. V ¾ádném pøípadì pak stì¾ovatel nebyl jejím plátcem, a nebyl tedy osobou povinnou spotøební daò zaplatit. Krajský soud se v této otázce ztoto¾nil s celním øeditelstvím, kdy¾ uvedl, ¾e povinnost k placení spotøební danì vzniká souèasnì se vznikem celního dluhu, co¾ explicitnì vyplývá z § 5 odst. 1 písm. f) zákona o spotøebních daních. Podle stì¾ovatele je tento závìr správný, av¹ak pouze tehdy, je-li podle citovaných ustanovení urèen plátce danì a pokud je zbo¾í pøedmìtem danì. Kdo je osobou povinnou platit spotøební daò, vyplývalo z citovaných ustanovení. Ale naopak ze ¾ádného ustanovení nevyplývalo, ¾e osobou povinnou platit spotøební daò je ten, kdo je povinen platit clo. Ustanovení § 5 odst. 1 písm. f) zákona o spotøební dani upravovalo pouze okam¾ik splatnosti danì u tìch poplatníkù, na nì¾ podle jiných ustanovení zákona tato povinnost dopadala. Podle pøíslu¹ných ustanovení citovaného zákona nebyl stì¾ovatel v daném pøípadì plátcem spotøební danì a rovnì¾ podle tìchto ustanovení nárok státu na zaplacení spotøební danì ani nevznikl. Pokud jde o daò z pøidané hodnoty, ustanovení § 43 odst. 2 zákona è. 588/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o DPH ), podle kterého krajský soud dovodil povinnost stì¾ovatele k placení danì z pøidané hodnoty, se výslovnì vztahovalo jen k pøípadùm dovozu nebo k pøípadùm poru¹ení podmínek, za nich¾ bylo zbo¾í pod celním dohledem propu¹tìno, a stanovilo vznik celního dluhu jen pro tyto pøípady. Na pøípady, kdy se zbo¾í ztracené ve svobodném celním pásmu pova¾ovalo za zbo¾í ve svobodném celním pásmu spotøebované (a tedy nedovezené do tuzemska), se toto ustanovení zákona nevztahovalo ji¾ proto, ¾e toto zbo¾í ani nebylo ve vázaném obìhu a nebylo pod celní kontrolou. Stejnì tak § 242 celního zákona pøípady dovozù zbo¾í neupravoval a vztahoval se pouze na pøípady, kdy zbo¾í nebylo do tuzemska dovezeno. Pøípady nelegálního dovozu zbo¾í ze svobodných celních pásem nebo svobodných celních skladù do jiné èásti území Èeské republiky upravoval § 239 odst. 1 písm. b) celního zákona a pøípady nezákonného dovozu zbo¾í podléhajícího dovoznímu clu do tuzemska upravoval § 239 odst. 1 písm. a) citovaného zákona. Jen k tìmto dvìma ustanovením mìlo vztah ustanovení § 43 odst. 2 zákona o DPH. U pøedmìtných cigaret k jejich dovozu (vstupu) do tuzemska nedo¹lo, a proto nemohla vzniknout stì¾ovateli povinnost k placení danì z pøidané hodnoty podle citovaného ustanovení. U cigaret, u nich¾ bylo prokázáno, ¾e je do tuzemska dovezl D. K., bylo celními orgány správnì u¾ito ustanovení § 239 odst. 1 písm. b) celního zákona a tento byl také podle § 43 odst. 2 zákona o DPH povinen zaplatit daò z pøidané hodnoty. Av¹ak ustanovení § 239 odst. 1 písm. b) celního zákona by muselo být u¾ito i v pøípadì, kdy by bylo zji¹tìno, ¾e i ostatní pøedmìtné cigarety byly ze svobodného celního pásma odcizeny, a tedy dovezeny do tuzemska, av¹ak nepodaøilo se zjistit pachatele. V takovém pøípadì by povinným zaplatit clo podle § 239 odst. 4 celního zákona a daò z pøidané hodnoty podle § 43 odst. 2 zákona o DPH nebyl stì¾ovatel, nýbr¾ ta osoba, která cigarety v rozporu s podmínkami dovezla do tuzemska. Stì¾ovatel nebyl osobou, které bylo zbo¾í ve smyslu § 3 odst. 1 zákona o DPH propu¹tìno. Pøedmìtné cigarety nebyly ani pøed tím ani potom propu¹tìny do ¾ádného celního re¾imu a nebyly pod celní kontrolou. Stì¾ovatel nebyl ani osobou, která pøedmìtné cigarety dovezla do tuzemska v rozporu s platnými pøedpisy. Proto¾e pøedmìtné cigarety byly, jak je uvedeno v napadeném rozhodnutí, spotøebovány ve svobodném celním pásmu, nebyly propu¹tìny ani do volného obìhu ani jiného obìhu v tuzemsku. Proto nemohla stì¾ovateli podle zákona o DPH vzniknout povinnost k placení danì z pøidané hodnoty. Krajský soud sice v napadeném rozsudku citoval rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 7 Afs 149/2004, av¹ak z jeho citace nevyplývá popøení argumentù, které uvádìl v ¾alobì stì¾ovatel. Stì¾ovatel nepopírá, ¾e okam¾ik vzniku celního dluhu je rozhodný pro urèení okam¾iku vzniku nároku státu na zaplacení spotøební danì a danì z pøidané hodnoty, a ani právo celních orgánù tyto danì vymìøit. Popírá v¹ak, ¾e by z tohoto dùvodu bylo mo¾no neaplikovat pøedpisy pøíslu¹ných zákonù, upravující pøedmìt tìchto daní, vznik nároku státu na tyto danì a osobu poplatníka, jak se stalo v jeho pøípadì. I z tìchto dùvodù je podle stì¾ovatele napadený rozsudek zalo¾en na nesprávném právním posouzení vìci soudem v pøedcházejícím øízení.
Stì¾ovatel setrval i na námitce, ¾e rozhodnutí celního úøadu è. j. 493/01 ze dne 14. 3. 2001 je nezákonné z toho dùvodu, ¾e mu pøedcházelo rozhodnutí tého¾ celního úøadu è. j. 492/01, kterým byl celní dluh prominut, kdy¾ ve smyslu rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích sp. zn. 10 Ca 216/2001 byl celní úøad tímto rozhodnutím vázán. Soud v této souvislosti v napadeném rozsudku uvedl, ¾e prý nelze pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e soud tímto pøedchozím rozsudkem zavázal k zru¹ení rozhodnutí è. j. 493/01. Krajský soud prý svým rozhodnutím uvedené rozhodnutí nezru¹il, av¹ak podmínil prý rozhodnutí o zbylé, tedy neprominuté èásti dluhu ve vý¹i 2. 366. 750,05 Kè zru¹ením rozhodnutí è. j. 492/1, co¾ se následnì také stalo. Podle stì¾ovatele soud v rozsudku sp. zn. 10 Ca 216/2001 pøedev¹ím konstatoval, ¾e celní orgán byl vázán svým rozhodnutím è. j. 492/01, kterým bylo stì¾ovateli prominuto clo ve vý¹i 2. 366750,05 Kè, v dùsledku èeho¾ celní dluh zanikl, a nebylo proto za této situace mo¾né znovu o tomto celním dluhu rozhodnout. Za existence rozhodnutí è. j. 492/01 nebylo mo¾no vydat rozhodnutí è. j. 493/01. Tento právní závìr podle stì¾ovatele jednoznaènì z rozsudku soudu plyne. Naprosto není správný závìr soudu, ¾e krajský soud nezavázal celní øeditelství ke zru¹ení prvoinstanèního rozhodnutí è. j. 493/01 nýbr¾, ¾e rozhodnutí o celním dluhu v té èásti, která nebyla prominuta, vázal na zru¹ení rozhodnutí è. j. 492/01, nebo» takový závìr nedává smysl. Rozhodnutím è. j. 492/01 bylo rozhodnuto o prominutí celního dluhu v rozsahu 2 366 750,05 Kè a o vrácení 388 164,95 Kè a nikoli naopak, jak se uvádí v napadeném rozsudku. Zde se soud dopustil vìcné chyby pøi studiu spisu. Krajský soud v rozsudku vyslovil, ¾e za existence rozhodnutí è. j. 492/01 lze rozhodnout pouze o neprominuté èásti celního dluhu ve vý¹i 388 164,95 Kè. Lze jen tì¾ko pøipustit, aby krajský soud v rozsudku zavázal celní øeditelství, aby pouze zru¹ilo rozhodnutí è. j. 492/01 a aby ponechalo v platnosti navazující rozhodnutí è. j. 493/01, o nìm¾ ve svém rozsudku výslovnì uvedl, ¾e nebylo mo¾no toto rozhodnutí vydat pro vázanost celního úøadu rozhodnutím pøedchozím. Proto bylo celní øeditelství povinno pro nezákonnost zru¹it prvoinstanèní rozhodnutí è. j. 493/01, nebo» skuteènost, ¾e pozdìji do¹lo ke zru¹ení pøedcházejícího rozhodnutí è. j. 492/01, nemohla nic zmìnit na nezákonnosti rozhodnutí è. j. 493/01. Odùvodnìní napadeného rozsudku vychází ze zøejmého omylu soudu. Lze z nìho v¹ak vyvodit právní názor, ¾e rozhodnutí è. j. 493/01, které nesmìlo být vydáno pro nezákonnost takového postupu, není nezákonné. S tím stì¾ovatel nesouhlasí, a proto¾e jak navazující druhoinstanèní rozhodnutí celního øeditelství, tak i napadený rozsudek z takového právního závìru vychází, je napadený rozsudek zalo¾en na nesprávném právním posouzení otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Stì¾ovatel proto navrhuje, aby soud zru¹il napadané rozhodnutí krajského soudu a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Celní øeditelství ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedlo, ¾e podle jeho názoru nebyl podstatou nálezu Ústavního soudu právní výklad ustanovení § 242 celního zákona, ale konstatování nesprávného postupu krajského soudu, a to aplikací neplatného právního pøedpisu. Jeliko¾ Ústavní soud ponechal v platnosti rozhodnutí celního úøadu, dal¹ím øízení, ve kterém mohl stì¾ovatel uplatnit své námitky, bylo odvolací øízení. Celní øeditelství v novém odvolacím øízení vycházelo ze správného znìní ustanovení § 242 celního zákona. Pokud v pøedchozím øízení aplikovalo nesprávné znìní ztráta nebyla vysvìtlena a prokázána , jednalo se jednak o vadu øízení, která mìla vliv na zákonnost rozhodnutí, ale také o rozpor se zji¹tìným skutkovým stavem, nebo» ztráta-úbytek cigaret evidentnì prokázána byla, a to v souvislosti s vloupáním do skladu svobodného celního pásma a v souvislosti se zji¹tìním úbytku cigaret dne 21. 3. 1998, o èem¾ byl orgány Policie CR sepsán protokol. V pøípadì 86 krabic cigaret stanovil celní úøad za dlu¾níka D. K. V pøípadì zbylých 155 krabic cigaret nebylo prokázáno. ¾e byly ze skladu svobodného celního pásma odcizeny právì Kratochvílem, proto je celní øeditelství na základì ustanovení § 242 celního zákona pova¾uje za ztracené, tudí¾ za spotøebované nebo pou¾ité ve svobodném celním pásmu, a na základì § 242 odst. 3 vìty druhé je tak za dlu¾níka oznaèen stì¾ovatel jako poslední známý dr¾itel zbo¾í.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti nesouhlasil s povinností platit v souvislosti se vznikem celního dluhu také spotøební daò a daò z pøidané hodnoty. Pokud, podle názoru celního øeditelství, vzniká povinnost platit daò ze zbo¾í, které je pøedmìtem dovozu, kdy je správcem danì podle ustanovení celních pøedpisù celní úøad, spojují tyto daòové zákony vznik povinnosti platit pøíslu¹nou daò se vznikem celního dluhu. Podle ustanovení § 5 zákona è. 587/1992 Sb. vzniká daòová povinnost spolu se vznikem celního dluhu v pøípadì dovozu, pøièem¾ poznámky odkazují na ustanovení § 238 a¾ 253 celního zákona, tedy i ustanovení jeho § 242. Obdobnì i zákon è. 588/1992 Sb. stanovuje, ¾e pro uplatnìní danì pøi dovozu platí ustanovení celních pøedpisù, pokud zákon nestanoví jinak (§ 42). Dani tak podléhá dová¾ené zbo¾í, jím¾ zahranièní cigarety nepochybnì byly. Plátcem se pak stává osoba, která je povinna splnit celní dluh, který vznikl podle pøíslu¹ných ustanovení celního zákona (tedy i podle § 242) pøi dovozu zbo¾í. Jiná interpretace uvedených ustanovení zákona è. 587/1992 Sb. a zákona è. 588/1992 Sb. by neumo¾òovala vymìøování a vybírání daní celními orgány pøi dovozu zbo¾í zejména v pøípadech poru¹ení celních pøedpisù.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e podle rozsudku krajského soudu sp. zn. 10 Ca 216/2001 nebylo mo¾no za existence rozhodnutí è. j. 492/01 vydat rozhodnutí è. j. 493/01, a tudí¾ mìlo být prvoinstanèní rozhodnutí celního úøadu celním øeditelstvím zru¹eno. Dále poukazoval na skuteènost, ¾e krajský soud se v napadeném rozsudku dopustil vìcné chyby pøi studiu spisu, kdy¾ uvedl, ¾e prominuta byla èástka ve vý¹i 388 164,95 Kè (resp. krajský soud svým rozsudkem 10 Ca 216/2001 uvedené rozhodnutí celního úøadu nezru¹il, ale rozhodnutí o zbylé, tedy neprominuté èásti dluhu ve vý¹i 2 366 750,05 Kè podmiòoval zru¹ením rozhodnutí è. j. 492/01, co¾ se také následnì stalo ). Podle názoru celního øeditelství se zde jedná o zøejmý omyl v psaní, kdy právì èástka 2 366 750,05 Kè byla prominuta. Toto pochybení v¹ak podle názoru celního øeditelství nemá vliv na zákonnost napadaného rozsudku. Podstatná je skuteènost, ¾e rozhodnutí o prominutí vý¹e uvedené èástky bylo celním úøadem vydáno omylem, tzn. nemìlo být vydáno, nebo» nárok státu na celní dluh vymìøený ze ztracených cigaret trval. Zru¹ením rozhodnutí
è. j. 492/01 tedy do¹lo k nápravì stavu, kdy by jinak existovala dvì rozhodnutí v jedné vìci. Celního øeditelství na základì vý¹e uvedených skuteèností navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud vydal rozsudek, kterým se kasaèní stí¾nost jako nedùvodná zamítá.
Ze správního vyplynulo, ¾e dne 30. 1. 1996 uzavøel stì¾ovatel Smlouvu o provozu skladování ve svobodném celním pásmu-FREE ZONE Èeské Budìjovice podle ustanovení § 269 odst. 2 obchodního zákoníku, na základì se jako skladovatel zavázal zabezpeèit uskladnìní zbo¾í a s tím související slu¾by ve svobodném celním pásmu, jako¾ i jeho celní projednání podle dispozic ukladatele MEDIZON, s. r. o. Podle èl. VI. bodu 6) se stì¾ovatel dále zavázal zajistit ochranu skladovaného zbo¾í pøed odcizením. Tato smlouva byla na základì výpovìdi ukonèena dne 31. 12. 1997 a ukladatel byl vyzván k odvezení zbo¾í. Zji¹tìní ztráty 241 ks beden krabièek cigaret zn. Kleopatra dokládají podklady Policie ÈR, krajského úøadu vy¹etøování. Okolnost, ¾e pøi násilném vniknutí do skladu stì¾ovatele, k nìmu¾ do¹lo dne 21. 3. 1998, odcizil D. K. nejménì 86 krabic cigaret pak vyplývá z rozsudku Okresního soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 28. února 2000, è. j. 1 T 2/99-915. Celní úøad v Èeských Budìjovicích rozhodnutím ze dne 2. 4. 1998, è. j. 554/98, vymìøil stì¾ovateli celní dluh ve vý¹i 2 700 899 Kè zahrnující clo, spotøební daò a daò z pøidané hodnoty. Rozhodnutím celního øeditelství ze dne 16. 2. 2001, è. j. 495/01-01, bylo toto rozhodnutí zru¹eno jako nicotný právní akt z dùvodu neuvedení právních pøedpisù, na základì kterých bylo clo, spotøební daò a daò z pøidané hodnoty vymìøeno. Celní úøad v Èeských Budìjovicích poté rozhodnutím ze dne 14. 3. 2001, è. j. 492/01, celní dluh vymìøený rozhodnutím è. j. 554/98 v èástce 2 366 750,05 Kè prominul a dále rozhodl o vrácení ji¾ zaplacené èástky 388 164,95 Kè s tím, ¾e jako takový v souladu s § 283 písm. b) celního zákona celní dluh zaniká. Tého¾ dne tentý¾ celní úøad vydal platební výmìr è. j. 493/01, jím¾ byl stì¾ovateli vymìøen celní dluh v celkové vý¹i 2. 721. 282 Kè zahrnující clo, spotøební daò a daò z pøidané hodnoty. Celní øeditelství k odvolání stì¾ovatele rozhodnutím ze dne 16. 5. 2001, è. j. 371/01-01, rozhodnutí celního úøadu zmìnilo. Zohlednilo pøitom rozsudek okresního soudu v trestní vìci D. K. a spol., jím¾ byl pravomocnì odsouzen za kráde¾ 86 kartonù. V odùvodnìní mimo jiné uvedlo, ¾e nevysvìtlená zùstala dosud ztráta èásti uskladnìných cigaret (155 kartonù) a podle ustanovení § 242 odst. 3 celního zákona je osobou povinnou ke splnìní celního dluhu osoba, která je celním orgánùm známa jako poslední dr¾itel zbo¾í. Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozsudkem ze dne 24. 10. 2001, è. j. 10 Ca 216/2001-34, toto rozhodnutí celního øeditelství zru¹il a vìc vrátil k dal¹ímu øízení. V odùvodnìní mimo jiné uvedl, ¾e celní orgán byl vázán svým kontradiktorním rozhodnutím ze dne 14. 3. 2001, è. j. 492/01, jím¾ byl celní dluh vymìøený stì¾ovatelce zèásti prominut a ji¾ zaplacená èástka vrácena, a ¾e nepostaèuje, ¾e celní øeditelství toto rozhodnutí oznaèuje za vydané omylem v odùvodnìní rozhodnutí o odvolání, jeho¾ pøedmìtem bylo jiné rozhodnutí (rozhodnutí è. j. 493/01), by» o tém¾e dluhu. Celní øeditelství pak rozhodnutím ze dne 19. 12. 2001, è. j. 7080/01-01, zru¹ilo platební výmìr Celního úøadu v Èeských Budìjovicích ze dne 14. 3. 2001, è. j. 492/01, po zji¹tìní, ¾e takto rozhodl omylem, nebo» pùvodní rozhodnutí, jím¾ byl vymìøen stì¾ovateli celní dluh (ze dne 2. 4. 1998, è. j. 554/98), bylo ji¾ pøedtím rozhodnutím celního øeditelství ze dne 16. 2. 2001, è. j. 495/01-01, zru¹eno. Celní øeditelství znovu projednalo odvolání stì¾ovatele proti rozhodnutí è. j. 493/01 a rozhodlo tak, ¾e se platební výmìr mìní a ¾e se stì¾ovateli ukládá povinnost uhradit clo a danì v celkové èástce 1 737 092 Kè váznoucí na 155 kartonech cigaret Cleopatra, jejich¾ pou¾ití po ulo¾ení ve svobodném celním skladu nebylo øádnì vysvìtleno a prokázáno. O ¾alobì proti tomuto rozhodnutí rozhodl Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozsudkem è. j. 10 Ca 120/2002-23 ze dne 17. 7. 2002 tak, ¾e ¾alobu zamítl. Ústavní soud nálezem ze dne 1. 2. 2005 sp. zn. II. ÚS 636/02 tento rozsudek krajského soudu, jako¾ i rozhodnutí Celního øeditelství ze dne 27. 2. 2002, è. j. 7080/01-01, zru¹il s odùvodnìním, ¾e soud pochybil, kdy¾ aplikaci neplatného právního pøedpisu oznaèil za vadu øízení, která je bez vlivu na zákonnost napadeného rozhodnutí. Celní øeditelství poté vydalo napadené rozhodnutí.
Nejvy¹¹í správní soud se pøednì zabýval námitkou stì¾ovatele, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil otázku aplikace ustanovení § 242 celního zákona, nebo» úèelovì zú¾il podmínky, za nich¾ lze ztracené zbo¾í ve svobodném celním pásmu pova¾ovat za spotøebované, pouze na splnìní podmínky první (ztráta zbo¾í) a obe¹el podmínku druhou (vysvìtlení ztráty).
Podle § 242 odst. 1 celního zákona vzniká celní dluh pøi dovozu zbo¾í podléhajícího dovoznímu clu spotøebou nebo pou¾itím ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu za jiných podmínek, ne¾ které jsou stanoveny celními pøedpisy. Dojde-li ke ztrátì zbo¾í a tato ztráta je celním orgánùm nále¾itì vysvìtlena a prokázána, pova¾uje se ztracené zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu. Podle odst. 3 citovaného ustanovení je dlu¾níkem ten, kdo zbo¾í spotøeboval nebo poprvé pou¾il, a ka¾dý, kdo se spotøeby nebo pou¾ití zúèastnil a byl si vìdom nebo si mìl být vìdom, ¾e je zbo¾í spotøebováno nebo pou¾íváno v rozporu s podmínkami stanovenými celními pøedpisy. Pova¾uje-li se ztracené zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu, a není mo¾né postupovat podle pøedchozí vìty, je osobou povinnou splnit celní dluh osoba, která je celním orgánùm známa jako poslední dr¾itel zbo¾í.
Krajský soud interpretoval ustanovení § 242 odst. 1 celního zákona tak, ¾e postaèí prokázání toho, ¾e k ztrátì do¹lo, tedy prokázání ztráty ve svobodném celním skladu a není tøeba, aby bylo zøejmé jakým zpùsobem, ev. kdo ztrátu zpùsobil. Tento výklad není správný, proto¾e krajský soud vylo¾il slovní spojení ztráta je nále¾itì vysvìtlena a prokázána tak, ¾e postaèí prokázání, a nezabýval se dále podmínkou vysvìtlení ztráty. Postupoval tedy tak, jako by v zákonì podmínka vysvìtlení ztráty vùbec nebyla a odùvodnil to tím, ¾e v opaèném pøípadì by se ustanovení § 242 odst. 3 vìty druhé stalo neaplikovatelným. Tento výklad v¹ak nemá oporu ve znìní zákona a nelze jej pøesvìdèivì opøít ani o ¾ádné z výkladových pravidel, které by umo¾òoval od textu zákona odhlédnout. Stì¾ovatel tudí¾ dùvodnì namítal, ¾e krajský soud k jeho tí¾i neaplikoval ustanovení na daný pøípad dopadající (podmínku vysvìtlení ztráty), a to pouze s odùvodnìním odstranìní rozpornosti zákona. Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e pochybení zákonodárce nelze pøièítat k tí¾i fyzických a právnických osob, a proto za situace, kdy se rozchází úmysl zákonodárce se znìním zákona, v nìm¾ mìl být tento úmysl vyjádøen, je tøeba pou¾ít toho výkladu, který je pro fyzické a právnické osoby, jim¾ z nìj vyplývají práva a povinnosti, pøíznivìj¹í (viz zejména rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, sp. zn. 2 Afs 122/2004, publ. pod è. 474/2005 Sb. NSS, ze dne 14. 7. 2005, sp. zn. 2 Afs 24/2005, publ. pod è. 689/2005 Sb. NSS, ze dne 23. 8. 2006, sp. zn. 2 Afs 178/2005, www.nssoud.cz, jako¾ i usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 10. 2008 ve vìci sp. zn. 7 Afs 54/2006, zatím nepublikované). Krajský soud tedy v posuzovaném pøípadì opomenul nìkteré ze základních principù veøejného práva, které jsou v daných souvislostech relevantní, zejména princip legální licence a enumerativnosti státních pretenzí, principu právní jistoty a principu pøedvídatelnosti právní regulace, z nich¾ plyne zákaz analogie v neprospìch daòového subjektu a zásada, ¾e v pøípadì, ¾e daòový zákon z dùvodu své nejasnosti, nesrozumitelnosti èi nepøesnosti nebo mezery v zákonì umo¾òujte více rovnocennì pøesvìdèivých výkladù, je nutno pou¾ít takový z nich, který je vùèi daòovému subjektu mírnìj¹í, nebo» je vìcí státu, aby formuloval své zákony natolik jednoznaènì, srozumitelnì, pøesnì a úplnì, aby minimalizoval výkladové nejasnosti. V opaèném pøípadì by se jednalo o nepøípustnou libovùli zákonodárce. Nejvy¹¹í správní soud tak dospìl k dílèímu závìru, ¾e nelze k tí¾i adresáta právní normy nerespektovat podmínku vysvìtlení ztráty stanovenou v zákonì pouze z dùvodu rozpornosti zákona èi aplikaèních paradoxù. Proto posoudil námitku stì¾ovatele ohlednì nesprávné aplikace ustanovení § 242 odst. 1 vìty druhé ve spojení s odst. 3 celního zákona jako dùvodnou, nebo» nebyly splnìny v¹echny podmínky vy¾adované ustanovením § 242 odst. 1 celního zákona pro fikci, na základì které by mohlo být ztracené zbo¾í pova¾ováno za ztracené èi spotøebované ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu, a z toho dùvodu pak nelze aplikovat ustanovení odst. 3 citovaného ustanovení, kde takový pøedpoklad je vy¾adován pro stanovení povinnosti posledního známého dr¾itele ztracených vìcí splnit celní dluh.
Výklad krajského soudu neobstojí ani pøi zohlednìní skuteènosti, ¾e zákonodárce byl pøi schvalování celního zákona zjevnì inspirován právem Evropských spoleèenství. Nejvy¹¹í správní soud v tomto smyslu ji¾ judikoval, ¾e i v pøípadech, kdy se posuzují skutkové okolnosti, k nim¾ do¹lo pøed vstupem Èeské republiky do Evropské unie, a rozhodným právem je právo tehdy úèinné, je nutno ustanovení èeského právního pøedpisu, pøijatého nepochybnì za úèelem sbli¾ování èeského práva s právem Evropských spoleèenství a majícího svùj pøedobraz v právní normì obsa¾ené v právu Evropských spoleèenství, vykládat konformnì s touto normou. Odchýlit se od takovéhoto výkladu je v¹ak zpravidla nezbytné v pøípadech, kdy pro to existují zøejmé racionální dùvody dané napø. tím, ¾e v ustanovení èeského právního pøedpisu bylo úmyslnì zvoleno odli¹né znìní nebo ¾e ten, kdo právní pøedpis vydal, v nìm jiným nepochybným zpùsobem projevil vùli odli¹nou od vùle projevené v normì práva Evropských spoleèenství (viz zejména rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 9. 2005, è. j. 2 Afs 92/2005-45). Nejvy¹¹í správní soud se proto zabýval i mo¾ností eurokonformního výkladu. V dané vìci je v¹ak text § 242 odst. 1 celního zákona v pøímém rozporu se znìním èl. 205 celního kodexu. Podle tohoto èlánku toti¾ vzniká celní dluh pøi dovozu spotøebou nebo pou¾itím zbo¾í, které podléhá dovoznímu clu, ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu za jiných podmínek, ne¾ které jsou stanoveny celními pøedpisy. Dojde-li ke zmizení zbo¾í a toto zmizení není celním orgánùm uspokojivì vysvìtleno, mohou tyto orgány pova¾ovat zmizelé zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu. ( ) Dlu¾níkem je osoba, která zbo¾í spotøebovala nebo poprvé pou¾ila, a ka¾dá osoba, která se spotøeby nebo pou¾ití zúèastnila a byla nebo mìla si být vìdoma, ¾e je zbo¾í spotøebováváno nebo pou¾íváno v rozporu s podmínkami stanovenými platnými pøedpisy. Pokud celní orgány pova¾ují zmizelé zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu, a není mo¾né postupovat podle pøedchozího pododstavce, je osobou povinnou splnit celní dluh osoba, která je celním orgánùm známa jako poslední dr¾itel zbo¾í. Z celního kodexu tak vyplývá, ¾e není-li dlu¾níkem ten, kdo zbo¾í spotøeboval nebo pou¾il, a zmizení není celním orgánùm uspokojivì vysvìtleno, je osobou povinnou uradit celní dluh ten, kdo byl posledním dr¾itelem zbo¾í. Nejvy¹¹í správní soud zde poukazuje na skuteènost, ¾e právní úprava obsa¾ená v celním kodexu, z ní¾ vyplývá opaèný princip, ne¾ na nìm¾ je zalo¾eno ustanovení § 242 celního zákona, je bezesporná a odpovídá úèelu celního kodexu i po¾adavku racionálnì uspoøádaných vztahù. Rozumný zákonodárce, inspirující se v právu Evropských spoleèenství, by ji stì¾í mohl nepøevzít. Èeská právní úprava v¹ak ve své podstatì, v rozporu s po¾adavkem racionálního uspoøádání právních vztahù, neumo¾òuje vymìøení cla váznoucího na zbo¾í umístìném ve svobodném celním pásmu nebo skladu, jeho¾ ztráta nebyla øádnì objasnìna, a proti smyslu zákona vyluèuje odpovìdnost dr¾itelù zbo¾í umístìného do tìchto prostor za ztrátu nebo nedovolené nakládání se zbo¾ím.
V daném pøípadì nelze pøehlédnout ani vývoj èeské právní úpravy v dané vìci. Celní øeditelství nejprve v rozhodnutí ze dne 16. 5. 2001 i ze dne 7. 2. 2002 aplikovalo ustanovení § 242 odst. 1 celního zákona ve znìní, je¾ odpovídalo znìní celního kodexu "Celní dluh pøi dovozu zbo¾í podléhajícího dovoznímu clu vzniká spotøebou nebo pou¾itím ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu za jiných podmínek, ne¾ které jsou stanoveny celními pøedpisy. Dojde-li ke ztrátì zbo¾í a tato ztráta není celním orgánùm nále¾itì vysvìtlena a prokázána, pova¾uje se ztracené zbo¾í za zbo¾í, které bylo spotøebováno nebo pou¾ito ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu. . Toto znìní zákona bylo pùvodnì vyhlá¹eno ve Sbírce zákonù v èástce 5, rok 1993. Av¹ak v èástce 38 Sbírky zákonù z tého¾ roku bylo publikováno redakèní sdìlení oprav, v nìm¾ se pod bodem 5 týkajícím se celního zákona uvádí "v § 242 odst. 1 v druhé vìtì má být místo "ztráta není" správnì být "ztráta je". Touto zásadní významovou zmìnou se tak stal text zákonného ustanovení vnitønì rozporným a pøedev¹ím zcela v rozporu s úèelem celního zákona, mìl-li tento zákon mít v pøíslu¹né pasá¾i úpravu odpovídající celnímu kodexu. Tomu, ¾e to tak mìlo zjevnì být, nasvìdèuje ostatnì formulace dal¹ích vìt § 242 celního zákona mající zjevnì pøedobraz v ustanoveních celního kodexu. I kdy¾ tak èl. 205 celního kodexu slou¾il jako pøedloha pro ustanovení § 242 celního zákona, nelze toto ustanovení v posuzovaném pøípadì vykládat eurokonformnì, nebo» adresáti této právní normy mìli v dùsledku zcela zjevnì jinému textu èeského zákona, ne¾ jaký by odpovídal celnímu kodexu, oprávnìné oèekávání, ¾e se èeskou úpravou mohou a mají øídit. Eurokonformní výklad zde nemù¾e pøebít zjevnì odli¹nou a vìcnì iracionální znìní zvolené èeským zákonodárcem, byl-li by takový výklad v celní vìci v neprospìch soukromé osoby (viz k tomu i závìry obsa¾ené v usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 10. 2008 ve vìci sp. zn. 7 Afs 54/2006, zatím nepublikovaném). Nejvy¹¹í správní soud tak pøipou¹tí, ¾e zámìr zákonodárce v pøípadì tohoto ustanovení smìøoval podle v¹eho k postihu pøípadù, kdy provozovatel svobodného celního skladu pou¾il nìkteré zbo¾í v nìm umístìné pro vlastní potøebu, av¹ak vzhledem k tomu, co vyplývá z redakèního sdìlení ve Sbírce zákonù ohlednì opravy textu zákona, tento zámìr nebyl do tohoto textu vtìlen.
Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e se krajský soud pøi rozhodování k tí¾i stì¾ovatele neøídil právním názorem Ústavního soudu, vysloveným ve vý¹e zmiòovaném nálezu. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je tato stí¾ní námitka dùvodná. Ústavní soud v nálezu vyjádøil názor, ¾e aplikace neplatného znìní právního pøedpisu je zásadní vadou rozhodnutí, nikoli pouze nevýznamným procesním pochybením, a proto zru¹il rozsudek krajského soudu s odùvodnìním, ¾e soud po zji¹tìní, ¾e správní orgán na vìc aplikoval neplatný pøedpis, mìl napadené správní rozhodnutí pro nezákonnost zru¹it. Ústavní soud v¹ak rovnì¾ vyslovil, ¾e pokud správní orgán rozhodnul na základì neplatného znìní zákona, který je gramatickou negací platného textu zákona, nìjakým zpùsobem, nemù¾e stejným zpùsobem rozhodnout i v pøípadì pou¾ití platného znìní. Je toti¾ nepøípustné, aby správní orgán, ani¾ se jakkoli zmìnily skutkové okolnosti èi dùkazní stav, v dal¹ím rozhodnutí v té¾e vìci dospìl ke zcela odli¹nému závìru ne¾ ve svém pùvodním rozhodnutí (nejprve správní orgány i soud dospìly k závìru, ¾e ztráta zbo¾í nebyla prokázána a vysvìtlena, po rozhodnutí Ústavního soudu správní orgány i soud uèinily závìr, ¾e ztráta zbo¾í byla prokázána a vysvìtlena), nebo» takový postup by byl zatí¾en svévolí. V daném pøípadì v prùbìhu nového øízení nevy¹ly najevo ¾ádné dal¹í skuteènosti, na jejich¾ základì by se bylo mo¾no od pøedchozího názoru odklonit. Celní øeditelství sice v odùvodnìní svého rozhodnutí argumentovalo tím, ¾e je prokazatelné, ¾e do¹lo ke ztrátì zbo¾í, a ¾e pokud z toho odvolací orgán v pùvodním odvolacím øízení vycházel a aplikoval nesprávné znìní celního zákona a shledal ztrátu 155 kartonù cigaret nevysvìtlenu a neprokázánu, byl zároveò v rozporu se skutkovým stavem. Tuto argumentaci v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za správnou, nebo» celní øeditelství ve svém rozhodnutí odkázalo na stejný skutkový stav, který byl znám ji¾ pøed rozhodnutím Ústavního soudu, tedy ¾e podle zji¹tìní policie a celních orgánù chybìlo ke dni 21. 3. 1998 ve skladu svobodného celního pásma 241 kartonù cigaret znaèky Cleopatra, a to v souvislosti s inventurou provedenou na základì vloupání do skladu, pøièem¾ za odcizení 86 kartonù cigaret byl pravomocnì odsouzen D. K. Celní øeditelství neprovádìlo ¾ádné dal¹í dokazování, vycházelo ze skutkovì nezmìnìného stavu, av¹ak dospìlo k diametrálnì odli¹nému názoru, pøièem¾ odkázalo na stejné skutkové okolnosti jako v pøedcházejícím øízení. Obecnì sice mohlo provádìt dal¹í dokazování èi mohlo dospìt k názoru, ¾e pøedcházející rozhodnutí bylo zalo¾eno vedle aplikace neplatného znìní zákona i na rozporu se zji¹tìným skutkovým stavem, av¹ak tento závìr by musel vycházet ze zmìnìných skutkových okolností anebo by muselo ve svém rozhodnutí uvést dostateèné racionální dùvody stojící za zmìnou hodnocení skutkového stavu. To se v¹ak v daném pøípadì nestalo. Z uvedeného proto vyplývá, ¾e pokud celní orgány a celní øeditelství vycházely ze stejných skutkových zji¹tìní (¾e ztráta cigaret nebyla nále¾itì vysvìtlena a prokázána), byly povinny aplikovat ustanovení § 242 odst. 1 vìta druhá celního zákona a na základì této aplikace byly povinny v tomto konkrétním pøípadì vylouèit aplikaci ustanovení § 242 odst. 1 vìta první, odst. 2 a 3 celního zákona.
Nejvy¹¹í správní soud v¹ak neposoudil jako opodstatnìnou námitku stì¾ovatele, ¾e rozhodnutí celního orgánu ze dne 14. 3. 2001, è. j. 493/01 navazující druhoinstanèní rozhodnutí i napadený rozsudek, jsou zalo¾eny na nesprávném právním posouzení otázky soudem v pøedcházejícím øízení týkající se procesního postupu správních orgánù. Stì¾ovatel uvádìl, ¾e citované rozhodnutí celního úøadu je nezákonné, proto¾e mu pøedcházelo rozhodnutí tého¾ celního úøadu è. j. 492/01, kterým byl celní dluh prominut. Nejvy¹¹í správní soud s tímto posouzením souhlasí, nebo» existovalo-li rozhodnutí o prominutí celního dluhu, podle kterého celní dluh zaniká, nebylo mo¾né v tentý¾ den vymìøit celní dluh, by» rozhodnutím è. j. 492/01 ze dne 14. 3. 2001 byl prominut celní dluh vymìøený rozhodnutím è. j. 554/98, které bylo ji¾ dne 16. 2. 2001 zru¹eno jako¾to nicotný právní akt, z èeho¾ vyplývá, ¾e rozhodnutím è. j. 492/01 bylo rozhodnuto o prominutí celního dluhu vymìøeného zru¹eným rozhodnutím. Proto také krajský soud v rozsudku ze dne 24. 10. 2001, è. j. 10 Ca 216/2001-34, vyslovil, ¾e postup správních orgánù byl nezákonný, nebo» v pøípadì, ¾e bylo rozhodnuto o prominutí celního dluhu, tento celní dluh podle § 283 písm. b) celního zákona zanikl a tímto rozhodnutím byl správní orgán vázán. Krajský soud pak zru¹il rozhodnutí celního øeditelství a v odùvodnìní svého rozsudku podmínil dal¹í rozhodnutí o vymìøení celního dluhu zru¹ením rozhodnutí è. j. 492/01 o prominutí celního dluhu. To se také následnì stalo, nebo» celní øeditelství rozhodnutím ze dne 19. 12. 2001, è. j. 7080/01-01, zru¹ilo rozhodnutí celního úøadu è. j. 492/01 po zji¹tìní, ¾e celní úøad takto rozhodl omylem, nebo» pùvodní rozhodnutí, jím¾ byl vymìøen stì¾ovateli celní dluh, bylo ji¾ pøedtím rozhodnutím celního øeditelství zru¹eno. V dané procesní situaci, kdy¾ bylo zru¹eno rozhodnutí o prominutí celního dluhu, podle kterého celní dluh zaniká, bylo ji¾ mo¾né rozhodovat o vymìøení celního dluhu, a to i s ohledem na § 292 celního zákona, podle nìho¾ celní dluh nezanikl a zápis v úèetních dokladech je platný i nadále, jestli¾e byl celní dluh prominut omylem nebo pøíslu¹ná èástka byla omylem vrácena. Celní øeditelství tudí¾ rozhodlo o vymìøení celního dluhu v souladu se zákonem. Tímto rozhodnutím byla procesní vada namítaná stì¾ovatelem odstranìna. Ve shodì s krajským soudem má tedy Nejvy¹¹í správní soud za to, ¾e nelze pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e krajský soud rozsudkem ze dne 24. 10. 2001, è. j. 10 Ca 216/2001-34 zavázal správní orgány ke zru¹ení rozhodnutí è. j. 493/01, ale rozhodnutí o zbylé, tedy neprominuté, (pozn. NSS-správnì prominuté) èásti dluhu ve vý¹i 2 366 750,05 Kè podmiòoval zru¹ením rozhodnutí è. j. 492/1, co¾ se následnì také stalo. Nejvy¹¹í správní soud pro úplnost dodává, ¾e pova¾uje zámìnu slova prominuté za neprominuté uvedené v závìru napadeného rozsudku za zøejmý omyl v psaní, je¾ nemá vliv na zákonnost tohoto rozsudku, nebo» pøes tuto chybu lze s jistotou dovodit, co chtìl v odùvodnìní krajský soud vyjádøit.
Nejvy¹¹í správní soud se ji¾ nezbýval námitkou, ve které stì¾ovatel brojil proti ulo¾ení povinnosti zaplatit spotøební daò a daò z pøidané hodnoty v souvislosti s celním dluhem. Pøíslu¹né daòové zákony toti¾ spojují vznik povinnosti platit daò z pøidané hodnoty a spotøební daò se vznikem celního dluhu. Vznik celního dluhu u urèité konkrétní osoby je tedy nutnou vstupní podmínkou k tomu, aby v dané skutkové konstelaci bylo vùbec mo¾no ve vztahu k dotyèné osobì uva¾ovat o povinnosti platit za pøedmìtné zbo¾í spotøební daò a daò z pøidané hodnoty. Nejvy¹¹í správní soud posouzením pøedchozích kasaèních námitek dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel není podle § 242 celního zákona povinen uhradit pøedmìtný celní dluh, a proto stì¾ovateli ani nemohla nevzniknout z tohoto titulu povinnost k placení uvedených daní. Vìcné øe¹ení stí¾ní námitky by tedy ¹lo nad rámec nosných dùvodù rozhodnutí, k èemu¾ Nejvy¹¹í správní soud v daném pøípadì nevidí dùvod, nebo» toho zejména ;není tøeba k upøesnìní nosných dùvodù rozhodnutí èi k jejich zasazení do potøebného ¹ir¹ího kontextu.
Proto Nejvy¹¹í správní soud na základì vý¹e uvedených dùvodù napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). Ve vìci rozhodl bez jednání, proto¾e mu takový postup umo¾òuje ustanovení § 109 odst. 1 s. ø. s.
V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud znovu i o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 vìta první s. ø. s.).