Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=6637&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-10-23 03:12:24
Document Index: 57056396

Matched Legal Cases: ['§ 42', '§ 117', '§ 1', '§ 200', '§ 16', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 6', '§ 200', '§ 42', '§ 6', '§ 42', '§ 93', '§ 29', '§ 16', '§ 27', '§ 1', '§ 1', '§ 2', '§ 117', '§ 6', '§ 200', '§ 1', '§ 289']

RV/0964-W/03-RS1
Es ist durchaus möglich, dass bei ausländischen Investmentfondsanteilen von den Banken Sicherungssteuer einbehalten, der Geldanleger jedoch keine Ausschüttung erhalten hat. Dies ergibt sich schon aus § 42 Abs 1-4 InvFG, wonach die Banken diese Steuer nach Maßgabe des Rücknahmepreises unabhängig von einer Ausschüttung einbehalten und abführen, was der Anleger durch eine Bestätigung der Abgabenbehörde, dass er seiner Offenlegungspflicht nachgekommen ist, abwenden kann. Ist im Feld tatsächliche Ausschüttung der Datenbank des BMF www.bmf.gv.at/steuern/WeitereSteuern/Investmentfondsgesetz/db kein Eintrag vorhanden, müssen bei erhöhter Mitwirkungspflicht anderwärtige Nachweise hinsichtlich der nicht erfolgten Ausschüttung erbracht werden (andernfalls Schätzungsberechtigung). Hinsichtlich der Anrechnung der Sicherungssteuer muss die Bankbestätigung die Wertpapierkennummer anführen, um einen Konnex mit dem jeweiligen ausländischen Investmentfonds herstellen zu können. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Abweisend RV/0035-F/03, jedoch ebenso vorläufig, indem bei einem ähnlichen fremdfinanzierten Rentenversicherungsmodell zunächst von Liebhaberei ausgegangen wird; sohin abweichende Entscheidungspraxis! betroffene Normen:
RV/0964-W/03-RS2
Fremdfinanzierte Rentenversicherungen, die vor dem 1.8.2002 abgeschlossen wurden, sind unter den Voraussetzungen des begünstigenden BMF-Erlasses vom 12.7.2002, 06 1802/1-IV/6/02 (iZm dem ESt-Protokoll 2001 als Ergänzung der EStRL 2000) in Hinblick auf § 117 BAO und dem Treu- und Glaubensprinzip auch dann als Einkunftsquelle anzusehen, wenn das erstmalige Erzielen eines Gesamtüberschusses entgegen der Judikatur des VwGH erst nach 20 Jahren erfolgt. Dabei muss garantiert sein, dass die Rente auch bei vorzeitigem Ableben (diesfalls beim Erben) zur Auszahlung kommt, muss der Garantiezeitraum (vorliegend 45 Jahre) in der statistischen Lebenserwartung (vorliegend 48 Jahre) bei Abschluß des Vertrages Deckung finden und müssen ferner innerhalb des Garantiezeitraumes die Aufwendungen durch Rentenzuflüsse zumindest ausgeglichen sein (vorliegend schon nach 26 Jahren). Indem jedoch unbestrittenermaßen ein § 1 Abs 2 LVO Rechtsverhältnis besteht, wurde aufgrund der Liebhabereivermutung und der Tatsache, dass die Finanzierung auch mit Yen erfolgte (damit Kursschwankungen und Unsicherheiten der Prognose) eine vorläufige Berufungsentscheidung (nach einem endgültigen Erstbescheid) erlassen (möglich lt. VwGH 20.11.1989, 88/14/0230); dies abgesehen davon, dass sich bei dispositivem Recht die Vertragspartner auf einen anderen Auszahlungsmodus einigen können und sohin ein Zusammenhang der Aufwendungen mit wiederkehrenden Bezügen wegfallen würde. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Mag. Gudrun Wieser, gegen den Bescheid des Finanzamtes für den 6., 7. und
15. Bezirk in Wien betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2001
und die Höhe der Abgabe sind den als Beilage angeschlossenen
Berechnungsblättern zu entnehmen, welche einen Bestandteil dieses
Berufungsentscheidung ergeht gem § 200 BAO vorläufig.
Die Bw. bezieht als
Unternehmensberaterin anteilige Einkünfte aus selbständiger Arbeit und
erklärte negative sonstige Einkünfte aus einer fremdfinanzierten
Rentenversicherung des Modells LCSP wie folgt:
14.503,36
§ 16 BewG bis zu
2.610.604,80
Bankzinsen und
46.654,83
S 184.654,83
Zusammenhang mit einem ausländischen Investmentfonds wurde die Anrechnung
einer Sicherungssteuer (Kz 365) iHv S 7.243 geltend gemacht, denen
Ausschüttungen erklärtermaßen von S 0 (Kz 409)
Mit Vorhalt vom 10.3.2003 wurde
die Bw. um Nachreichung des Rentenversicherungsvertrages ersucht und gefragt, ob
es für den Fonds tatsächliche Ausschüttungen gegeben habe. Der
Auszug des BMfF wäre diesbezüglich nicht relevant.
Hiezu wird seitens des UFS
festgestellt, dass zum Fonds SDFF eine von der Datenbank des BMF
www.bmf.gv.at/steuern/WeitereSteuern/Investmentfondsgesetz/db ausgedruckte
Bestätigung aktenkundig ist, wonach zur Wertpapierkennnummer ***.*** ein
ausschüttungsgleicher Ertrag (ordentlicher Ertrag) von 0 eingetragen und
beim Feld "Tatsächliche Ausschüttung" kein Eintrag vorzufinden ist.
Aus der vorliegenden Bankbestätigung über die einbehaltene
Sicherungssteuer findet sich nur der Verweis auf die Depotnummer der Bw., nicht
jedoch ein Hinweis auf die Wertpapierkennnummer.
Das Finanzamt brachte die
Sicherungssteuer nicht zur Anrechnung und unterbindete einen Ansatz der
negativen sonstigen Einkünfte mit der Begründung, dass der Vorhalt
unbeantwortet blieb. Dagegen richtet sich die
vorliegende Berufung, in der nochmals betont wird, dass zum
gegenständlichen Fonds keine Ausschüttung erfolgte. Zur
fremdfinanzierten Rentenversicherung wird ein § 1 Abs 2 Z 2 LVO
Rechtsverhältnis außer Streit gestellt. Der 20 bzw 23 jährige
Zeitraum für die Erzielung eines Gesamtüberschusses wäre gem
§ 2 Abs 4 LVO nur bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung iSd
§ 1 Abs 2 Z 3 LVO gegeben. Die Bw. stützt sich auf das
Einkommensteuerprotokoll 2001, welches die EStR 2000 ersetzt und hiezu
ausführt, dass zunächst zu prüfen wäre, ob eine
Rentenablöse vertraglich ausgeschlossen ist (diesfalls Liebhaberei, da dann
steuerpflichtige Einnahmen wahrscheinlich nicht erzielt werden) oder nicht. Bei
einem vertraglichen Ausschluss einer Rentenablöse könne dann von einer
Einkunftsquelle ausgegangen werden, wenn 1.) ein Garantiezeitraum festgelegt
ist, innerhalb dessen es auch bei vorzeitigem Ableben (diesfalls an Erben) zur
Auszahlung kommt, 2.) der gesamte Garantiezeitraum in der statistischen
Lebenserwartung des Versicherungsnehmers bei Abschluss der Versicherung Deckung
findet und 3.) nachgewiesen wird, dass der aus der Berücksichtigung von
Aufwendungen vor Steuerwirksamkeit der Rentenzuflüsse resultierende
Gesamtverlust innerhalb des Garantiezeitraumes durch steuerwirksame
Rentenzuflüsse zumindest ausgeglichen wird (Prognoserechnung). Im
vorliegenden Fall wäre die Ablöse der Rente durch Kapitalzahlung
vertraglich ausgeschlossen und wäre ein Garantiezeitraum (44 Jahre)
festgelegt, während dessen die Rente jedenfalls zur Auszahlung komme, wobei
der Garantiezeitraum in der statistischen Lebenserwartung der Bw. (48 Jahre) bei
Abschluss der Versicherung Deckung finde. Die Prognoserechnung zeige, dass
bereits am Ende des Garantiezeitraumes (2045) ein Totalüberschuss der
Einnahmen über die Werbungskosten iHv S 3.542.079 erzielt werde. Sohin
erfülle die gegenständliche Rentenversicherung sämtliche vom BMfF
aufgestellten Kriterien. Der im ESt-Protokoll 2001 erwähnte 20 jährige
Zeitraum, innerhalb dessen erstmals ein Gesamtüberschuss erzielbar sein
sollte, wäre zwecks Annahme von Liehaberei nur dann anwendbar, wenn einer
der ad 1.) bis 3.) genannten Voraussetzungen nicht erfüllt wäre.
Aus dem Nachweis zur Erzielung
eines Gesamtüberschusses geht hervor, dass es sich bei der Finanzierung um
einen Schilling/Yen Kredit handelt. Der steuerliche Gesamtüberschuss werde
auf Basis der vorliegenden Plandaten im Jahre 2025 erreicht. Bei Ablauf des
Garantiezeitraumes im Jahr 2044 werde ein Totalüberschuss der Einnahmen
über die Werbungskosten iHv S 3.367.971 erzielt (ESt-Akt 2001/21). Laut
Versicherungspolizze (ESt-Akt 2001/26) wird bis 31.12.2045 eine monatliche
Alterspension von € 631 garantiert, wobei als Bezugsberechtigte die Bw. und
bei deren Ableben eine weitere Person angeführt sind und dass die
Versicherung mit 1.12.2001 beginnt. Nach § 6 der Versicherungsbedingungen
für die Rentenversicherungen (gültig ab 1.1.1999, geändert
1.1.2002) ist eine Kündigung unter Einhaltung bestimmter Fristen wie auch
eine Auszahlung des Rückkaufwertes möglich. Nach Abs 5 dieser
Bestimmung fänden jedoch diese Bestimmungen bei bereits laufenden
Rentenzahlungen nicht Anwendung.
Mit einem ha Vorhalt wurde um
Aufschlüsselung der sonstigen Werbungskosten hinsichtlich der
fremdfinanzierten Rentenversicherung ersucht. Laut ho. Berechnung bestehe ein
Gesamtfinanzierungsbedarf von S 3.180.000 (Einmalprämie,
Bearbeitungsgebühr, Werbungskosten, Kreditgebühr) plus Zinsen von S
1.341.569, zusammen sohin S 4.521.569. Dem stehen Renten von S 174.108 plus
S 14.509 (für 2001) gegenüber, wobei ein Überschuss nach 26
Jahren erreicht werden würde (S 4.526.808 plus S 14.509 = S 4.541.317;
siehe auch die Totalgewinnberechnung von LCSP Beil. 1 ESt-Akt
2001/22).
In der Vorhaltsbeantwortung
wurde klargestellt, dass die Versicherungssteuer nicht in den sonstigen
Werbungskosten enthalten ist.
In einem weiteren, per Telefax
übermittelten Vorhalt vom 28.10.2003 wurde hinsichtlich der auch strittigen
Anrechnung der Sicherungssteuer mitgeteilt, dass nach der Verwaltungspraxis bei
Leerlassung des Feldes "tatsächliche Ausschüttung" nicht geschlossen
werden kann, dass keine tatsächliche Ausschüttung (hinsichtlich des
SDFF, WP KennNr ***.***) vorliegt. Vielmehr muss der Anleger selbst Unterlagen
über die Höhe der tatsächlichen Ausschüttungen beibringen
oder nachweisen, dass keine tatsächliche Ausschüttung vorliegt, was
bislang unterblieben ist. Der UFS sähe sich daher veranlasst, eine
tatsächliche Ausschüttung, quasi als Sicherheitszuschlag zu
schätzen, mit der die strittige Sicherungssteuer im Ergebnis auf Null
neutralisiert werde. Dies umso mehr, als mit der vorgelegten
Bankbestätigung (Beilage 3), die die strittige Sicherungssteuer von S 7.243
ausweist, ein Konnex zur WP KennNr ***.*** nicht hergestellt werden könne
u. somit auch der diesbezügliche Nachweis bislang nicht erbracht wurde. Da
es sich um einen ausländischen Investmentfonds handelt, werde auf die
erhöhte Mitwirkungspflicht hingewiesen. Zur auch strittigen
fremdfinanzierten Rentenversicherung sei ob des langen
Gesamtüberschusszeitraumes (26 Jahre) und dem hiefür aufgenommenen
Yen-Kredit (damit erhöhte Unsicherheit iSd § 200 BAO) die Erlassung
eine vorläufige Berufungsentscheidung beabsichtigt.
Die Bw. hat mit Vorlage der
maßgeblichen Depotunterlagen nachgewiesen, dass die Sicherungssteuer von
der von der Bw. gehaltenen WP. KennNr. ***.*** erhoben wurde. Vom
Vertriebskoordinator des SDFF wurde mit Schreiben vom 4.11.2003 bestätigt,
dass zum gegenständlichen Wertpapier im Streitjahr keine
Ausschüttungen erfolgten, da es sich hiebei um einen thesaurierenden Fonds
Fest steht, dass die Bw.
für den gegenständlichen Investmentfonds am 29.4.2002, sohin nach dem
Streitjahr, eine Offenlegungserklärung gem § 42 Abs 4 InvFG zur
Vermeidung der Sicherungssteuer bei ausländischen Investmentfonds deponiert
hat (DB).
Fest steht hinsichtlich der
fremdfinanzierten Rentenversicherung ferner, dass die Renten seit dem Jahre 2001
schon laufend ausbezahlt werden und damit eine Kündigung iSd § 6 der
Versicherungsbedingungen für Rentenversicherungen mit der Option einer
Kapitalablöse einseitig nicht möglich ist. Zur beabsichtigten
Erlassung einer vorläufigen Berufungsentscheidung erfolgte seitens der Bw.
Strittig ist 1.) die Zulässigkeit der
Anrechnung von Sicherungssteuer in Zusammenhang mit einem ausländischen
Investmentfonds, auch wenn keine Ausschüttung erfolgt ist und 2.) die Anerkennung des
fremdfinanzierten Rentenversicherungsmodells LCSP, die am 1.12.2001
ad 1.) Die Ansicht des
Finanzamtes, dass eine Ausschüttung Voraussetzung für die Anrechnung
der Sicherungssteuer in Zusammenhang mit ausländischen Investmentfonds ist,
lässt sich für sich gesehen aus den diesbezüglichen
Gesetzesgrundlagen nicht ableiten. Es ist durchaus möglich, dass von den
Banken die Sicherungssteuer einbehalten, der Anleger jedoch keine
Ausschüttung erhalten hat. Dies ergibt sich schon aus § 42 Abs 1-4
InvFG (iVm § 93 Abs 3 Z 5 EStG 1988), wonach die Banken diese Steuer nach
Maßgabe des Rücknahmepreises unabhängig von einer
Ausschüttung einbehalten und abführen, was der Anleger durch eine
Bestätigung der Abgabenbehörde, dass er seiner Offenlegungspflicht
nachgekommen ist, abwenden kann. Im Fall einer unterbliebenen Ausschüttung
holt sich der Anleger im Anrechnungswege die Sicherheitssteuer lediglich
zurück. Sehr wohl aber muss in der genannten Datenbank des BMF im Feld
"Tatsächliche Ausschüttungen" eine Angabe stehen, andernfalls eine
Schätzungsberechtigung besteht. Indem die Bw. in Entsprechung der
Verwaltungspraxis durch Vorlage anderwärtiger Unterlagen nachgewiesen hat,
dass keine Ausschüttung erfolgt ist, konnte in Kz 409 nunmehr ein
Nulleintrag erfolgen. Die Anrechnung der Sicherungssteuer war schließlich
deshalb möglich, als die Bw. auch den Nachweis erbracht hat, dass die
Sicherungssteuer in Zusammenhang mit der Wertpapierkennnummer ***.*** steht,
sohin der Konnex zwischen anzurechnender Sicherungssteuer und
Wertpapierkennnummer hergestellt wurde.
ad 2.) Eine fremdfinanzierte
Rentenversicherung ist bei Ausschluss einer Kapitalablöseoption unter die
Einkunftsart des § 29 EStG zu subsumieren (wiederkehrende Bezüge),
wobei die Versteuerung erst ab Überschreiten des kapitalisierten Wertes gem
§ 16 BewG eintritt. Kommt es hingegen zu einer Kapitalablöse anstatt
zu einer Rente, liegt - soferne zwischen Beginn der Rentenzahlungen und
der Ablöse zehn Jahre überschritten sind (§ 27 Abs 1 Z 6 lit b
EStG 1988) - kein Zusammenhang mit einer steuerpflichtigen Einkunftsart
vor, was zur steuerlichen Irrelevanz von diesbezüglichen Aufwendungen
Fremdfinanzierte
Rentenversicherungen fallen unbestrittenermaßen unter ein § 1 Abs 2
LVO Rechtsverhältnis, womit von einer Liebhabereivermutung ausgegangen
werden kann und die Beweislast einer Einkunftsquelleneigenschaft beim Stpfl.
liegt. Die Erlassung vorläufiger Bescheide ist eine weitere Konsequenz bei
Qualifikation eines § 1 Abs 2 LVO Rechtsverhältnisses
(u.a. VwGH 12.8.1994, 94/14/0025, ÖStZB 1995, 252, wonach sogar ein
Nullansatz anstatt eines Minusansatzes möglich wäre). Das
Bundesministerium für Finanzen hat jedoch mit Erlass vom 12. Juli 2002, GZ
06 1802/1-IV/6/02 das Einkommensteuerprotokoll 2001 in Ergänzung der EStRL
dahingehend geändert, dass für bis 31.7.2002 abgeschlossene
fremdfinanzierte Rentenversicherungsverträge bei Vorliegen der im
Einkommensteuerprotokoll 2001 angeführten Voraussetzungen eine
Einkunftsquelle anzunehmen ist und dass die lt. genanntem Erlass restriktive
Beurteilung nach dem Verlustausgleichsverbot des § 2 Abs 2 a EStG
1988 unterbleibt (für nach 31.7.2002 abgeschlossene Verträge wird
demnach ein allgemeines Angebot zur Erzielung von im Vordergrund stehender
steuerlicher Vorteile unterstellt). Wenngleich die Judikatur des VwGH nicht nur
bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern beispielsweise auch
bei Einkünften aus Gewerbebetrieb (VwGH 26.4.2000, 94/14/0103, ÖStZB
2001, 213) einen 20 jährigen Zeitraum, innerhalb dessen ein
Gesamtüberschuss erzielbar sein müsste, nicht mehr als absehbar
betrachtet und bei Einkünften aus Kapitalvermögen schon ein
diesbezüglich 17 jähriger Zeitraum gegen eine Einkunftsquelle spricht
(VwGH 22.4.1999, 97/15/0107, ÖStZB 1999, 639; 31.3.2000, 95/15/0207,
ÖStZB 2000, 487; zu einem time sharing Hotel mit 20 Jahren VwGH 27.8.1998,
96/13/0063, ÖStZB 1999, 155), wird in Hinblick auf § 117 BAO, der eine
zwingende Anwendbarkeit von begünstigenden Erlässen regelt, den
zitierten Erlassregelungen gefolgt. Dies weniger aus Gründen dieser
Bestimmung, sondern vielmehr aus dem Grundsatz von Treu und Glauben heraus, da
die Steuerpflichtige im Vertrauen auf eine Erlassregelung der höchsten
Finanzbehörde Dispositionen getroffen hat. Wird doch mit dem Treu und
Glaubensprinzip ein gewisses Maß an Rechtssicherheit gewahrt, wonach
jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und seinem Verhalten zu
stehen hat und sich nicht ohne triftigem Grund in Widerspruch zu dem setzen
darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben (VwGH
14.7.1994, 91/17/0170, ÖStZB 1995, 163 in Doralt/Ruppe, Grundriss des
österr. Steuerrechtes Bd II 4. Aufl. S 187).
Indem die Rente innerhalb des
Garantiezeitraumes auch bei vorzeitigem Ableben zur Auszahlung kommt, der
Garantiezeitraum (45 Jahre) in der statistischen Lebenserwartung (48 Jahre) bei
Abschluss des Vertrages Deckung findet, ferner nachgewiesen ist, dass die Bw.
innerhalb des Garantiezeitraumes die Aufwendungen durch Rentenzuflüsse
zumindest ausgleicht (dies schon nach 26 Jahren) und schließlich der
Vertrag gem § 6 Abs 5 der Versicherungsbedingungen für die
Rentenversicherungen keine Rentenablöseoption durch Kündigung
vorsieht, zumal die Rentenzahlungen bereits laufen, kann von einer
Einkunftsquelle ausgegangen werden. Wie aber bereits im ha. Vorhalt vom
28.10.2003 angekündigt, ergeht diese Berufungsentscheidung vorläufig,
da die Fremdfinanzierung auch mit Yen erfolgte und mit den damit in Kauf
genommenen Kursschwankungen ein hohes Maß an Unsicherheit iSd § 200
BAO dahingehend besteht, wann ein Gesamtüberschuss erreicht wird.
Desweiteren ist es nicht auszuschließen, dass sich die Versicherung und
die Versicherungsnehmerin trotz des einseitig bestehenden Ausschlusses einer
Rentenablöse auf einen vom nunmehrigen Status abweichenden Auszahlungsmodus
einigen. Handelt es sich doch dabei um dispositives Recht, welches gerade, wenn
es sich um ein Dauerschuldverhältnis geht, zumindest einvernehmlich
abänderbar ist. Diese Unsicherheitsfaktoren berechtigen umso mehr bei
§ 1 Abs 2 LVO Rechtsverhältnissen die Erlassung vorläufiger
Bescheide, wie es schon oben ausgeführt wurde. Es verbleibt noch zu
erwähnen, dass die Erlassung einer vorläufigen Berufungsentscheidung
in Hinblick auf § 289 Abs 2 BAO auch dann zulässig ist, wenn der
Erstbescheid endgültig erging (VwGH 20.11.1989, 88/14/0230. ÖStZB
1990, 181).