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Timestamp: 2019-12-10 23:04:50
Document Index: 288193689

Matched Legal Cases: ['Art. 552', 'Art. 1', 'Art. 9', 'Art. 2', '§ 7', '§ 430', '§ 430', '§ 7', '§ 430', 'Art. 552', '§ 105', '§ 7', '§ 100', '§ 7', '§ 39', '§ 7', '§ 428', '§ 430', '§ 430', 'BGH', '§ 430', '§ 7', '§ 7', '§ 430', '§ 430', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', 'Art. 552', '§ 7', '§ 7', 'Art. 2', '§ 430', '§ 7', '§ 430', '§ 90', '§ 115', 'Art. 552', '§ 151', '§ 708', '§ 711']

FG München, Gerichtsbescheid vom 24.08.2015 - 4 K 3124/12 - openJur
Gerichtsbescheid vom 24.08.2015 - 4 K 3124/12
FG München, Gerichtsbescheid vom 24.08.2015 - 4 K 3124/12
openJur 2015, 19013
1. Der Schenkungsteuerbescheid vom 18. November 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. September 2012 wird aufgehoben.
I. Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzung von Schenkungsteuer.
Der Kläger (A A) und seine zwischenzeitlich verstorbene Ehefrau B A (die Eheleute A) unterhielten folgende Konten bei schweizerischen Banken:
A-Bank # … Einzelkonto (A A)B-Bank # …Einzelkonto (A A)A-Bank # …Einzelkonto (B A)A-Bank # …Und/Oder-Konto (Eheleute A)Im August 2005 gründeten die Eheleute A die C-Stiftung mit Sitz in Y/Liechtenstein. Hierzu beauftragten sie die X mit Sitz im Y, treuhänderisch eine Stiftung mit eigener Rechtspersönlichkeit nach Art. 552 ff. des Liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechts (PGR-Liechtenstein) zu errichten. In diesem Zusammenhang wiesen die Eheleute A am 9. August 2005 die X an, den Stiftungsrat zu beauftragen, alle erforderlichen Maßnahmen zu ergreifen, um jedem der Eheleute A jeweils Verwaltungsvollmachten über die Konten der Stiftung bei der A-Bank sowie der B-Bank in der Schweiz zu erteilen. Nach Art. 1 des Reglements der Stiftung vom 22. August 2005 wurden der Kläger und seine Ehefrau zu den Erstbegünstigten bestimmt und ihnen zu Lebzeiten der Stiftungsgenuss am gesamten Vermögen der Stiftung und dessen Erträgen einzeln und unabhängig voneinander unter Ausschluss anderer Begünstigter allein eingeräumt. In Einklang mit Art. 9 der Statuten der Stiftung vom 22. August 2005 wurde mit dem Beistatut Nr. 1 der Stiftung vom 22. August 2005 ein besonderes Organ zur Verwaltung des Stiftungsvermögens geschaffen, zu dessen alleinigen Mitgliedern nach Art. 2 die Eheleute A bestimmt wurden, die als solche „kollektiv zu zweien“ handeln sollten.
In der Folgezeit übertrugen die Eheleute A bis zum 17. Oktober 2005 in folgendem Umfang Vermögenswerte von ihren vorstehend genannten Konten auf die Konten der C-Stiftung:
Datum Vermögenswert A-Bank # …3.9.2005629.522,39 €A-Bank # … Einzelkonto (B A) (Stiftung)A-Bank # …7.9.20056.674.082,15 €A-Bank # … Und/Oder-Konto (Eheleute A) (Stiftung)A-Bank # …8.9.20054.332.922,99 €A-Bank # … Einzelkonto (A A) (Stiftung)B-Bank # …17.10.20058.772.764,65 €B-Bank # … Einzelkonto (A A) (Stiftung)B A verstarb im Jahr 2007 und wurde vom Kläger allein beerbt.
Mit Schreiben vom 2. Mai 2011 erklärte der Kläger gegenüber dem Beklagten (dem Finanzamt – FA –) den vorstehenden Sachverhalt nach. Im Einzelnen erklärte der Kläger eine freigebige Zuwendung an seine Ehefrau im Zusammenhang mit der Vermögensübertragung von den vorstehend genannten Einzel- bzw. Und/Oder-Konten auf die Konten der C-Stiftung im Jahr 2005 i.H.v. insgesamt 6.238.082,63 € als dem Betrag, zu dem die Ehefrau des Klägers als ebenfalls Erstbegünstigte der Stiftung durch die Übertragungen von den Einzelkonten des Klägers – unter Abzug der Übertragung von dem Einzelkonto der Ehefrau und unter Außerachtlassung der Übertragung von dem Gemeinschaftskonto der Eheleute A – per Saldo bereichert worden sei.
Am 18. November 2011 erließ das FA gegenüber dem Kläger als Rechtsnachfolger seiner verstorbenen Ehefrau einen Schenkungsteuerbescheid, in dem die Schenkungsteuer für die Zuwendung zum 17. Oktober 2005 i.H.v. 1.364.130,00 € festgesetzt wurde. Dieser Steuerfestsetzung legte das FA erklärungsgemäß einen Wert des Erwerbs i.H.v. 6.238.082,00 € zugrunde.
Mit Schreiben vom 9. Dezember 2011 legte der Kläger hiergegen Einspruch ein, den er im Wesentlichen wie folgt begründete: Im Streitfall liege weder in objektiver noch in subjektiver Hinsicht eine freigebige Zuwendung unter Lebenden i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) vor. Die Ehefrau des Klägers sei durch die Übertragungen von seinen Einzelkonten auf die Konten der in schenkungsteuerrechtlicher Hinsicht transparent zu behandelnden C-Stiftung tatsächlich nicht anteilig und endgültig bereichert worden, da hierfür erforderlich sei, dass der Empfänger im Verhältnis zum Leistenden über das Zugewendete tatsächlich und rechtlich frei verfügen könne und er mithin dieses endgültig behalten dürfe. Ob dies der Fall sei, bestimme sich nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nach den Regelungen im Innenverhältnis zwischen Leistendem und Empfänger. Im Streitfall sollte die Ehefrau des Klägers nach der Abrede im Innenverhältnis durch die Übertragungen von den Einzelkonten des Klägers auf die Konten der C-Stiftung jedoch nicht tatsächlich und endgültig bereichert werden, da die Übertragungen von den Konten der Eheleute A auf die Konten der Stiftung lediglich zum Zweck der gemeinschaftlichen Verwaltung ihres Vermögens erfolgt seien und trotz einer formalen Mitberechtigung der Ehefrau aufgrund der Regelungen der Stiftung im Innenverhältnis eine Rückgabeverpflichtung betreffend das ursprünglich vom Kläger stammende Kapitalvermögen bestanden habe. Hintergrund der gemeinsamen Geld- und Vermögensanlage über die Stiftung sei gewesen, dem einen Ehegatten im Fall des Vorversterbens des anderen Ehegatten einen einfachen und unkomplizierten Zugriff auf die gemeinsamen ausländischen Anlagen zu ermöglichen. Zudem ergebe sich aus dem Beistatut Nr. 1 zur Stiftung, dass die Eheleute A bei der Verwaltung des Stiftungsvermögens nicht jeweils allein sondern nur kollektiv zu zweit hätten handeln können.
Mit Einspruchsentscheidung vom 13. September 2012 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass nach dem Gesamtplan der Eheleute A durch die Übertragungen von ihren Konten auf die Konten der C-Stiftung eine gemeinsame Vermögensanlage geschaffen werden sollte. Nach den umfangreichen Regelungen der Stiftung, insbesondere der gemeinsamen Verfügungsberechtigung der Eheleute A und der jeweils hälftigen Berechtigung am Stiftungsvermögen, liege in den Übertragungen von den Einzelkonten des Klägers auf die Konten der Stiftung eine anteilige Bereicherung seiner Ehefrau. Da im Streitfall schriftliche oder mündliche Vereinbarungen der Eheleute A über ein von der Auslegungsregel des § 430 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) abweichendes Innenverhältnis nicht vorgelegen hätten, könne nicht von einer Alleinberechtigung des Klägers am Stiftungsvermögen ausgegangen werden, soweit dieses aus seinem Vermögen geschaffen worden sei.
Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 2012 – bei Gericht eingegangen am selben Tag – erhob der Kläger hiergegen Klage, die er in Ergänzung zu seinem bisherigen Vorbringen im Wesentlichen wie folgt begründet: Die Verwaltung der Konten der C-Stiftung sei allein durch den Kläger erfolgt. Nach Gründung der Stiftung habe die Ehefrau des Klägers bis zu ihrem Tod die angelegten Vermögenswerte nicht dazu verwendet, ausschließlich eigenes Vermögen zu erwerben. Zu keinem Zeitpunkt habe sie über die von ihrem Ehemann stammenden Vermögenswerte, die im Namen der Stiftung angelegt worden seien, für eigene Zwecke verfügt. Überdies erstrecke sich die Feststellungslast des FA im Streitfall auch auf den Umstand, dass die Eheleute A keine von der Auslegungsregel des § 430 BGB abweichende Vereinbarung getroffen hätten. Dieses Innenverhältnis beurteile sich ausschließlich nach den zwischen den Eheleuten in diesem Zusammenhang getroffenen Regelungen und nicht nach Regelungen im Außenverhältnis, wie z.B. in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB) der A-Bank. Das FA habe somit zu Unrecht die Übertragung von Vermögenswerten von den Einzelkonten des Klägers auf die Konten der C-Stiftung im Jahr 2005 als eine steuerpflichtige freigebige Zuwendung unter Lebenden nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG angesehen.
Der Kläger beantragt,den Schenkungsteuerbescheid vom 18. November 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. September 2012 ersatzlos aufzuheben,hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Zur Begründung trägt das FA in Ergänzung zu seinem bisherigen Vorbringen im Wesentlichen vor: Nach Ziffer 8.5 der AGB der A-Bank hätten die Eheleute A die Absicht bekundet, dass jeder von ihnen ein Anrecht auf die gesamten Vermögenswerte und Erträge der Stiftung habe und jeder von ihnen ohne vorherige Mitteilung an den anderen oder dessen Zustimmung die Ausschüttung des gesamten Vermögens an sich persönlich beantragen könne. Hiermit und mit den übrigen Stiftungsregelungen sei eine gemeinsame Verfügungsbefugnis der Eheleute A über die Konten der C-Stiftung und eine hälftige Berechtigung der Ehefrau des Klägers nachgewiesen, womit insoweit auch von einer Bereicherung der Ehefrau auszugehen sei, da sich durch die Übertragungen von den Einzelkonten des Klägers auf die Konten der Stiftung der Gesamtvermögensbestand und Gesamtvermögenswert der Ehefrau erhöht habe. Auch könnten im Streitfall die Auslegungsregeln der §§ 430, 742 BGB auf die nach Art. 552 ff. PGR-Liechtenstein gegründete C-Stiftung mit Sitz in Y/Liechtenstein und die damit verbundenen Maßnahmen zur Eröffnung der Stiftungskonten durch die von den Eheleuten A beauftragte X keine Anwendung finden. Schließlich könne im Streitfall eine Zurechnung des Stiftungsvermögens nicht allein nach den Grundsätzen des Urteils des BFH vom 23. November 2011 (II R 33/10, BStBl II 2012, 473) zu Übertragungen eines Ehegatten auf ein Gemeinschaftskonto beider Ehegatten erfolgen, da der Sachverhalt der Errichtung eines liechtensteinischen Stiftungskonstrukts mit einer Vielzahl von formularmäßigen Vereinbarungen nicht mit den Regelungen im Innen- und Außenverhältnis zu einem bloßen Oder-Konto vergleichbar sei. Angesichts des größeren formalen Aufwands bei der Errichtung und Handhabung des Stiftungskonstrukts seien im Vergleich zur Errichtung und Handhabung eines Gemeinschaftskontos an die Vereinbarungen im Außenverhältnis sowie im Innenverhältnis strengere Anforderungen zu stellen. Letztlich trage der Kläger die Feststellungslast für seine Behauptung, entgegen der ausdrücklichen Bestimmungen zum Stiftungskonstrukt sei im Innenverhältnis der Eheleute A das Stiftungsvermögen (weiterhin) allein dem Kläger zuzurechnen gewesen.
Auf die Aufklärungsanordnung des Berichterstatters vom 10. Februar 2015 hin führt der Kläger im Einzelnen aus, dass sich nahezu ausschließlich der Kläger als ehemaliger Bankvorstand um die Verwaltung des in der C-Stiftung angelegten Vermögens gekümmert habe. Die Ehefrau des Klägers, die nur einen verschwindend kleinen Anteil am Stiftungsvermögen gehabt habe, habe sich um die Vermögensanlage nicht selber kümmern wollen und ihrem Ehemann vertraut. Später habe sie wegen einer schweren Erkrankung auch gar keine Möglichkeit mehr gehabt, sich um die Geldanlage zu kümmern. Zum Nachweis legt der Kläger zwei Bestätigungsschreiben der C-Bank (Nachfolgerin der B-Bank) in M-Stadt (Anmerkung des Dokumentars: Schweiz) vom 7. April 2015 und der A-Bank vom 24. Februar 2015 vor. Aus den weiteren vorgelegten Unterlagen (Schreiben der D-Treuhand GmbH vom 13. März 2015, Aktenvermerk der D-Treuhand GmbH vom 27. März 2015 sowie Ordner mit umfangreichen Kontoauszügen) ergebe sich schließlich, dass das in der Stiftung angelegte Vermögen nahezu ausschließlich verwaltet worden sei und Vermögensabgänge höchst selten gewesen seien. Die zwölf Abbuchungen von den Konten der Stiftung in der Zeit vom 17. Oktober 2005 bis 25. Juli 2007 hätten entweder dem Erwerb von Kunstgegenständen durch den Kläger oder reinen Vermögensumschichtungen gedient. Die Ehefrau des Klägers sei jedoch in keinem Fall in die Abbuchungen involviert gewesen, d.h. weder im Rahmen der Ausführung von Überweisungen oder Zahlungen noch als deren Empfängerin.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird nach § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Schenkungsteuer- bzw. Rechtsbehelfsakte des FA sowie die Gerichtsakte Bezug genommen.
II. 1. Die Klage ist zulässig. Sie wurde insbesondere fristgerecht erhoben.
2. Die Klage ist zudem begründet. Das FA hat im Streitfall zu Unrecht eine freigebige Zuwendung unter Lebenden i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG des Klägers an seine Ehefrau durch die gemeinsame Errichtung der C-Stiftung, die Übertragung von Guthabens seiner Einzelkonten auf die Konten der Stiftung sowie die Regelungen des liechtensteinischen Stiftungskonstrukts angenommen und dadurch den Kläger als Rechtsnachfolger seiner Ehefrau i.S.d. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO in seinen Rechten verletzt.
20a) aa) Nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Eine freigebige Zuwendung setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung (objektiv) unentgeltlich ist (BFH-Urteil vom 30. November 2009 II R 70/06, BFH/NV 2010, 900). Dies erfordert, dass der Empfänger über das Zugewendete im Verhältnis zum Leistenden tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann (BFH-Urteil vom 25. Januar 2001 II R 39/98, BFH/NV 2001, 908; BFH-Beschluss vom 18. November 2004 II B 176/03, BFH/NV 2005, 355; BFH-Urteile vom 29. Juni 2005 II R 52/03, BStBl II 2005, 800; vom 21. Februar 2006 II R 70/04, BFH/NV 2006, 1300). Für diese Beurteilung kommt es ausschließlich auf die Zivilrechtslage und nicht darauf an, welcher Person bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise das übertragene Vermögen nach § 39 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) zuzurechnen ist (BFH-Urteil vom 25. Januar 2001 II R 39/98, BFH/NV 2001, 908). Es reicht nicht aus, dass der Empfänger nach außen rechtlich wirksam über das Zugewendete verfügen kann, entscheidend ist vielmehr das Innenverhältnis des Empfängers zum Leistenden (BFH-Urteile vom 22. August 2007 II R 33/06, BStBl II 2008, 28; vom 16. Januar 2008 II R 10/06, BStBl II 2008, 631; vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473).
21bb) (a) Auch die Zahlung eines Ehegatten auf ein Gemeinschaftskonto (sog. Oder-Konto) beider Ehegatten kann eine Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG an den jeweils anderen Ehegatten darstellen. Eine Bereicherung des anderen Ehegatten liegt jedoch nur vor, wenn und soweit dieser im Verhältnis zum einzahlenden Ehegatten tatsächlich und rechtlich frei über das eingezahlte Guthaben verfügen kann und die Zuwendung unentgeltlich ist (BFH-Urteil vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473). Bei einem Oder-Konto sind die Ehegatten grundsätzlich Gesamtgläubiger nach § 428 BGB, mit der Folge, dass sie nach § 430 BGB im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen berechtigt sind, soweit nicht ein anderes bestimmt ist. Während intakter Ehe der Inhaber scheidet allerdings in der Regel eine Ausgleichspflicht aus, weil sich aus ausdrücklichen oder stillschweigenden Vereinbarungen, Zweck und Handhabung des Kontos oder Vorschriften über die eheliche Lebensgemeinschaft ergibt, dass i.S.d. § 430 BGB "ein anderes bestimmt ist" (Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 29. November 1989 IVb ZR 4/89, NJW 1990, 705; BFH-Urteil vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473). Fehlen schriftliche oder mündliche Vereinbarungen der Eheleute über das Innenverhältnis, ist dieses vornehmlich aus dem Verhalten der Eheleute zu erschließen. Maßgeblich ist, wie die Eheleute das Oder-Konto tatsächlich handhaben und hier insbesondere, wie sie die Mittel verwenden, die sie nicht für die laufende Lebensführung benötigen. Konnte bzw. kann auch der Ehegatte, der keine Einzahlungen auf das Oder-Konto leistet, auf die vom anderen Ehegatten geleisteten Mittel zur Bildung eigenen Vermögens zugreifen, kann dies dafür sprechen, dass es bei der gesetzlichen Ausgleichsregel des § 430 BGB bleiben sollte und jeder Ehegatte über den danach auf ihn entfallenden Teil des Kontoguthabens tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann (BFH-Urteile vom 22. August 2007 II R 33/06, BStBl II 2008, 28; vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473; Fischer in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG-Kommentar, 5. Auflage 2014, § 7 Rn. 204; Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG-Kommentar, § 7 Rn. 173).
22(b) Fehlen schriftliche oder mündliche Vereinbarungen der Eheleute über das Innenverhältnis, ist dieses vornehmlich aus dem Verhalten der Eheleute zu erschließen. Maßgeblich ist, wie die Eheleute das Oder-Konto tatsächlich handhaben und hier insbesondere, wie sie die Mittel verwenden, die sie nicht für die laufende Lebensführung benötigen. Kann auch der Ehegatte, der keine Einzahlungen auf das Oder-Konto leistet, auf die vom anderen Ehegatten geleisteten Mittel zur Bildung eigenen Vermögens zugreifen, kann dies nach Ansicht des BFH wiederum dafür sprechen, dass es bei der gesetzlichen Ausgleichsregel des § 430 BGB bleiben solle und jeder Ehegatte über den danach auf ihn entfallenden Teil des Kontoguthabens tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann (BFH-Urteile vom 22. August 2007 II R 33/06, BStBl II 2008, 28; vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473). Für die Entscheidung der Frage, ob der nicht einzahlende Ehegatte über den auf ihn entfallenden Anteil am Guthaben auf dem Oder-Konto im Innenverhältnis zum anderen Ehegatten frei verfügen kann, ist letztlich die Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls maßgebend (BFH-Urteil vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473).
23(c) Lässt sich trotz Mitwirkung des zur Schenkungsteuer herangezogenen Ehegatten nicht aufklären, ob ein von der Auslegungsregel des § 430 BGB abweichendes Innenverhältnis zwischen den Eheleuten in Bezug auf ein Gemeinschaftskonto vorliegt, trägt das Finanzamt die Feststellungslast für die Tatsachen, die zur Annahme einer freigebigen Zuwendung erforderlich sind, also dafür, dass der nicht einzahlende Ehegatte über das auf den Einzahlungen des anderen Ehegatten beruhende Guthaben auf dem Oder-Konto zur Hälfte tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann und damit durch die Zuwendung des hälftigen Guthabens bereichert ist sowie dass die Zuwendung objektiv unentgeltlich ist. Gibt es allerdings hinreichend deutliche objektive Anhaltspunkte dafür, dass beide Ehegatten zu gleichen Anteilen am Kontoguthaben beteiligt sind, trägt der zur Schenkungsteuer herangezogene Ehegatte die Feststellungslast dafür, dass im Innenverhältnis nur der einzahlende Ehegatte berechtigt sein soll (BFH-Urteile vom 7. Oktober 1998 II R 30/97, BFH/NV 1999, 618; vom 23. November 2011 II R 33/10, BStBl II 2012, 473).
cc) Nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden der Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden. Eine derartige Zuwendung setzt ebenfalls voraus, dass die Stiftung über das auf sie übergegangene Vermögen im Verhältnis zum Stifter tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann (BFH-Urteil vom 28. Juni 2007 II R 21/05, BStBl II 2007, 669; Fischer in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG-Kommentar, 5. Auflage 2014, § 7 Rn. 441; Schuck in Viskorf/Knobel/Schuck/Wälzholz, ErbStG-Kommentar, 4. Auflage 2012, § 7 Rn. 149; Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG-Kommentar, § 7 Rn. 332; hierzu Schütz, DB 2008, 603 ff.; Weber/Zürcher, DStR 2008, 803 ff.). Ob dies der Fall ist, beurteilt sich bei einer nach Art. 552 ff. PRG-Liechtenstein gegründeten Stiftung mit eigener Rechtspersönlichkeit nach dem Gründungsauftrag, den im Reglement zur Stiftung sowie den Beistatuten getroffenen Regelungen, nach denen zu entscheiden ist, wer die umfassende Herrschaftsbefugnis über die Stiftung und deren Vermögen innehat, wem die Entscheidungen über die Anlage und Verwendung des Vermögens vorbehalten sind und ob damit die Stiftung daran gehindert ist, über das auf sie übertragene Vermögen tatsächlich und rechtlich frei zu verfügen. Sind die Stiftung und ihre Organe gegenüber dem wirtschaftlichen Stifter dessen Weisungen unterworfen, kann dieser über das bei einer Bank angelegte Stiftungsvermögen im Sinne eines klassischen Strohmanngeschäfts wie über ein eigenes Bankguthaben verfügen, was letztlich auch dem häufigen Zweck der Gestaltung nach liechtensteinischem Stiftungswesen entspricht, dem ausländischen Kapitalgeber als dem wirtschaftlichen Stifter die Beherrschung der Stiftung zu sichern (BFH-Urteil vom 28. Juni 2007 II R 21/05, BStBl. II 2007, 669). In diesem Fall scheidet aufgrund einer steuerrechtlich transparenten Behandlung der Stiftung die Annahme einer Schenkung unter Lebenden i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG mangels Bereicherung der Stiftung als einer anderen Person als dem Stifter aus.
b) Bei Übertragung dieser Grundsätze auf den Streitfall hat das FA zu Unrecht in der gemeinsamen Errichtung der C-Stiftung, der Übertragung von Guthaben der Einzelkonten des Klägers auf die Konten der Stiftung sowie die Regelungen des liechtensteinischen Stiftungskonstrukts – insbesondere der Einräumung der Stellung beider Eheleute A als Erstbegünstigte der C-Stiftung – eine schenkungsteuerpflichtige freigebige Zuwendung unter Lebenden i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zum 17. Oktober 2005 des Klägers an seine Ehefrau in Höhe der Hälfte des übertragenen Kapitalvermögens des Klägers unter Abzug der Hälfte des von seiner Ehefrau aus deren Einzelkonto übertragenen Kapitalvermögens i.H.v. insgesamt 6.238.082,00 € gesehen.
aa) Im Streitfall ist die C-Stiftung – und dies ist zwischen den Beteiligten zurecht unstreitig – nach den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 28. Juni 2007 (II R 21/05, BStBl II 2007, 669) in schenkungsteuerrechtlicher Hinsicht nicht als eigenständige Rechtsperson anzusehen, sondern vielmehr transparent zu beurteilen, da sie nach den gesamten Regelungen des Stiftungskonstrukts den Weisungen der Eheleute A als wirtschaftliche Stifter unterworfen war, die über das Stiftungsvermögen in Gestalt ihrer Konten bei schweizerischen Banken letztlich wie über eigene Bankkonto verfügen konnten. Die beherrschende Stellung der Eheleute A folgt unmittelbar aus deren Verwaltungsvollmacht „jedem der beiden“ über die Konten der Stiftung sowie dem Beistatut Nr. 1 der C-Stiftung, in dem die Eheleute A zu Mitgliedern des eigens für die Verwaltung des Stiftungsvermögens geschaffenen Organs bestimmt werden, wobei sie nach Art. 2 „kollektiv zu zweien“ handelten.
27bb) Angesichts der transparenten Beurteilung der C-Stiftung und des damit verbundenen schenkungsteuerrechtlichen Durchgriffs auf die Ebene der beiden Eheleute A als beherrschende Stifter und ihrer damit unmittelbar verbundenen Stellung als wirtschaftlich berechtigte und unmittelbar verfügungsbefugte Personen an dem Stiftungsvermögen in Form der Konten bei schweizerischen Banken hält der erkennende Senat die vom BFH in seinem Urteil vom 23. November 2011 (II R 33/10, BStBl II 2012, 473) aufgestellten Grundsätze zur schenkungsteuerrechtlichen Behandlung von Zahlungen eines Ehegatten auf ein Gemeinschaftskonto (Oder-Konto) beider Ehegatten auf den Streitfall für vollumfänglich anwendbar. Die Übertragung dieser Grundsätze auf den Streitfall hat letztlich zur Folge, dass die Konten der Stiftung wie Gemeinschaftskonten der Eheleute A zu behandeln sind, auf die beide Eheleute von ihren jeweiligen Einzelkonten (unter Einschluss eines im Streitfall nicht relevanten gemeinschaftlichen Kontos) im Zuge der Errichtung des Konstrukts der C-Stiftung Einzahlungen geleistet haben und an denen beide Eheleute in formal-rechtlicher Hinsicht wie bei einem Oder-Konto gemeinschaftlich berechtigt und verfügungsbefugt gewesen sind. Den Einwand des FA, der Fall eines liechtensteinischen Stiftungskonstrukts sei wegen des größeren formalen Aufwands seiner Errichtung und tatsächlichen Handhabung nicht mit dem Fall eines bloßen Oder-Kontos der Eheleute bei einer Bank vergleichbar, hält der Senat für nicht überzeugend, da es nach den vorstehenden Grundsätzen des BFH zur transparenten Beurteilung einer liechtensteinischen Stiftung und dem damit einhergehenden Durchgriff auf die Ebene der Stifter gerade nicht auf das Regelungsgeflecht zum Stiftungskonstrukt ankommt, sondern nach einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise allein das rechtliche Verhältnis der Stifter zum Stiftungsvermögen in Form der Berechtigung und Verfügungsbefugnis über das oder die Konten der Stiftung maßgeblich ist.
cc) Der Senat ist im Streitfall überdies der Überzeugung, dass zwischen den Eheleuten A eine mündlich getroffene Vereinbarung hinsichtlich der Berechtigung und Verfügung über das Stiftungsvermögen in Gestalt der Konten der C-Stiftung bestanden hat, wonach in Abweichung von der zivilrechtlichen Ausgleichsregel zwischen Gesamtgläubigern nach § 430 BGB im Innenverhältnis nicht beide Eheleute zu gleichen Teilen berechtigt gewesen sein sollten, sondern das Stiftungsvermögen trotz der gemeinschaftlichen Verwaltungsbefugnis und gemeinschaftlichen Erstbegünstigung der Eheleute am Stiftungsvermögen in Form der Bankkonten – zumindest was das ursprünglich vom Kläger von dessen Einzelkonten stammende Kapitalvermögen betrifft – allein weiterhin dem Kläger zustehen sollte. Die Richtigkeit der Behauptung einer entsprechenden mündlichen Vereinbarung über das Innenverhältnis zwischen den Eheleuten A ergibt sich nach Ansicht des Senats und in Übereinstimmung mit den vom BFH in seinem Urteil vom 23. November 2011 (II R 33/10, BStBl II 2012, 473) entwickelten Grundsätzen aus der tatsächlichen Handhabung der C-Stiftung sowie der Verwaltung und den Verfügungen über das Stiftungsvermögen in Form der Konten bei schweizerischen Banken in der Zeit nach Errichtung des Stiftungskonstrukts bis zum Tod der Ehefrau. Aufgrund der in sich schlüssigen Einlassungen des Klägers und dem Abgleich mit den im Klageverfahren vorgelegten Unterlagen hat der Senat keine begründeten Zweifel, dass die Eheleute A entsprechend ihrer Vereinbarung im Innenverhältnis – was das von den Einzelkonten des Klägers stammende Stiftungsvermögen anbelangt – allein den Kläger als letztlich wirtschaftlich Berechtigten an diesem Teil des Stiftungsvermögens angesehen haben und dieser insoweit auch allein als solcher tatsächlich aufgetreten ist. Der Senat hat auch keinerlei begründete Zweifel daran, dass die bis zum Tod der Ehefrau getätigten Abhebungen von den Stiftungskonten letztlich allein dem Kläger zugutegekommen sind bzw. der reinen Vermögensumschichtung gedient haben. Tragfähige Anhaltspunkte dafür, dass die Ehefrau des Klägers durch Verfügungen über das Stiftungsvermögen – soweit dies Stiftungsvermögen betrifft, das letztlich durch die Übertragung von Kapitalvermögen von den Einzelkonten des Klägers gebildet worden ist – (nennenswertes) eigenes Vermögen gebildet hat, sieht der Senat hingegen nicht. Mangels einer eigenen wirtschaftlichen (Verfügungs-)Berechtigung der Ehefrau des Klägers und aufgrund einer vielmehr alleinigen (Verfügungs-)Berechtigung des Klägers über das Stiftungsvermögen der C-Stiftung, soweit dieses aus seinem Kapitalvermögen gebildet worden ist, sowie aufgrund einer zumindest mündlich geschlossenen entsprechenden Vereinbarung der Eheleute A im Innenverhältnis, die durch die tatsächliche Handhabung der Stiftung in der Zeit nach ihrer Gründung als objektives Kriterium belegt ist, war die Ehefrau des Klägers nach Ansicht des Senats trotz ihrer formalen Stellung als Erstbegünstigte der C-Stiftung und Verwaltungs- und Verfügungsberechtigte über die Konten der Stiftung durch die Errichtung des Stiftungskonstrukts zusammen mit ihrem Ehemann und die Ausstattung der Stiftung mit Kapitalvermögen von seinen Einzelkonten tatsächlich nicht bereichert. Mangels tatsächlicher Bereicherung scheidet somit im Streitfall die Annahme einer freigebigen Zuwendung unter Lebenden i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG des Klägers an seine Ehefrau aus.
dd) Da aufgrund der in sich schlüssigen Darstellung des Klägers und der von ihm vorgelegten Unterlagen zur Überzeugung des Senats die Vereinbarung einer von § 430 BGB abweichenden Regelung im Innenverhältnis der Eheleute A festgestellt werden konnte, stellt sich im Streitfall nicht die Frage der Feststellungslast.
3. Es erscheint als sachgerecht, durch Gerichtsbescheid zu entscheiden (§ 90a FGO).
5. Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen, da bislang noch keine höchstrichterliche Entscheidung zu der Frage ergangen ist, ob die Grundsätze des BFH-Urteils vom 23. November 2011 (II R 33/10, BStBl II 2012, 473) auch auf den Fall einer von Ehegatten nach Art. 552 ff. des Liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechtes gegründeten Stiftung Anwendung finden.
6. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10, § 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).
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