Source: http://www.umsatzsteuerkanzlei.de/2010/10/12/vorsteuerabzug-bei-umsatzsteuerkarussell/
Timestamp: 2019-02-17 10:45:56
Document Index: 58164180

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 34', '§ 31', '§ 15', '§ 14', '§ 2', 'Art 11', '§ 2', '§ 1', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 15', '§ 15', '§ 2', '§ 15', '§ 15', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 34', '§ 31', '§ 166', 'BGH', 'BGH', '§ 166', 'BGH', '§ 989', '§ 166', 'BGH', '§ 33', '§ 34', '§ 4', '§ 17', '§ 4', '§ 6', 'Art. 28', 'EuG', 'EuG', '§ 6', '§ 17', 'EuG', 'Art. 28', 'EuG', 'Art. 22', 'Art. 22', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 6', '§ 6', '§ 6']

Umsatzsteuer » Vorsteuerabzug bei Umsatzsteuerkarussell
UStG 1999 §§ 2, 6a, 15; AO § 34; BGB §§ 31, 166
In dem Klageverfahren ist zunächst streitig, ob die Klägerin zurecht abziehbare Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der Firma A, B , C (D ), Deutschland, in dem Zeitraum von Oktober 2000 bis April 2001 in Höhe von insgesamt 20.420.144 DM geltend machen kann.
Die Klägerin wurde als Aktiengesellschaft mit notarieller Urkunde vom 10.03.2000 gegründet und am 19.05.2000 ins Handelsregister des Amtsgerichts X eingetragen. Mit Beschluss des Amtsgericht X vom 10.10.2002 wurde der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Klägerin mangels Masse abgewiesen. Am 23.12.2002 wurde die Auflösung der Gesellschaft in das Handelsregister eingetragen. Laut Satzung war Gegenstand des Unternehmens der Handel mit Bauteilen für Computer, insbesondere mit Halbleitern (Computer-Chips). Das Grundkapital der Gesellschaft betrug 50.000 EUR. Vom Grundkapital übernahmen jeweils zu gleichen Anteilen 12.500 Aktien im Nennbetrag zu je 1 EUR H , I , J und K . Zu Mitgliedern des Aufsichtsrats wurden bestellt: K , J , L . Als einzelvertretungsberechtigte Vorstände waren zunächst im Handelsregister eingetragen: H und I , ab 21.06.2000 auch M . Laut Eintragung vom 28.02.2001 war H seither nicht mehr Vorstandsmitglied. Am 16.09.2004 wurde das Ausscheiden von M als Vorstand und Liquidator im Handelsregister eingetragen. Als Liquidator verblieb I .
Voranmeldungszeitraum Erklärung vom Umsätze zu 16 % Vorsteuern USt-Erstattung
Oktober 2000 22.12.2000 8.512.417 DM 1.883.119,61 DM 544.284,10 DM
November 2000 05.01.2001 9.191.801 DM 2.073.398,86 DM 602.710,60 DM
Dezember 2000 02.02.2001 5.356.680 DM 1.182.098,58 DM 326.029,80 DM
Januar 2001 07.03.2001 17.172.400 DM 3.970.546,33 DM 1.222.962,41 DM
Februar 2001 28.03.2001 17.633.264 DM 3.008.013,78 DM 186.691,64 DM
März 2001 01.08.2001 46.719.718 DM 8.613.933,15 DM 1.147.488,33 DM
April 2001 01.08.2001 2.418.935 DM 383.222,68 DM Zahllast
3.806,85 DM
Den geltend gemachten Vorsteuerbeträgen lagen im Wesentlichen Rechnungen der Firma A , C , zugrunde.
Die Firma A war als Genossenschaft nach niederländischem Recht unter Ausschluss der Haftung mit Sitz in N , Niederlande, mit notariellem Vertrag vom 28.04.1999 gegründet und ins niederländische Handelsregister unter der Nummer ZZZ eingetragen worden. Gesellschafter und leitende Personen waren ab 27.07.2000 der niederländische Staatsangehörige O und der belgische Staatsangehörige P . P hatte mit Vertrag vom 02.08.2000 für die Firma A eine Bürofläche von ca. 32 qm im Gewerbepark D in C ab 01.08.2000 angemietet. Am 03.08.2000 meldete die Firma A bei der Stadt C eine „Zweigniederlassung wegen Neuerrichtung des Betriebs“ ab 01.08.2000 an; als Zweck der Gesellschaft wurden Gesamtaktivitäten auf dem Gebiet des Internets, der Websites und dem Zubehör und der Organisation von Veranstaltungen und Training angegeben; es sollte voraussichtlich ein Arbeitnehmer beschäftigt werden. Als gesetzliche Vertreter waren O und P benannt.
Die Klägerin machte Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der Firma A geltend, erstmals aus einer Rechnung vom 06.10.2000, die als „PRO FORMA INVOICE“ gekennzeichnet ist. In der Rechnung ist der Gegenstand der Lieferung handelsüblich bezeichnet und das Entgelt in DM ausgewiesen. Der Mehrwertsteuerbetrag ist ebenfalls in DM gesondert ausgewiesen und wird mit VAT 16 % gekennzeichnet. Als leistendes Unternehmen ist die „A “ benannt, eine verantwortliche geschäftsführende natürliche Person ist jedoch nicht angegeben. In der Fußzeile der Rechnung befindet sich die Anschrift B , D C , daneben Amtsgericht C 187.2000, darunter VAT: DE-YYY , daneben Bankverbindung S D , darunter die Kontonummer VVV und die Bankleitzahl UUU .
In den Voranmeldungen erklärte sie
für Jan. 01 stfr. Umsätze insg. von 8.369.370 DM, davon E : 6.288.999 DM,
für Feb. 01 stfr. Umsätze insg. von 1.746.069 DM, davon E 0 DM,
für März 01 stfr. Umsätze insg. von 11.885.905 DM, davon E 3.033.246 DM,
für Apr. 01 stfr. Umsätze insg. von 6.538 DM, davon E 0 DM.
Seit Juni 2000 unterhielt die Klägerin Geschäftsbeziehungen zu T , 1 in 2 , der unter dem Namen „E aaa “ an die Klägerin Computerbauteile verkaufte. In seinen Rechnungen wies er Umsatzsteuer gesondert aus.
Daneben erfolgten Lieferungen an die Klägerin von der Firma „E bbb , 3 , F /Niederlande“, für die ebenfalls T unter seiner Telefon- und Fax-Nummer in Deutschland als „German Office“ auftrat. In diesen Rechnungen war keine Umsatzsteuer ausgewiesen.
Schließlich liegen Eingangsrechnungen einer Firma „E ccc , 4 , 5 “ vor.
Seit Juli 2000 verkaufte die Klägerin auch Computerbauteile an T , wobei die Rechnungen zunächst an die Adresse in 2 gerichtet waren, ab September aber ganz überwiegend als Rechnungsadresse „E bbb , 3 , F /Niederlande“ ausgewiesen war.
Die Geschäftsbeziehung der Klägerin zu der Firma A seien von ihrem Vorstand, M , geknüpft worden. Er habe seine Erfahrung und seine Kontakte mit dem Handel von Computerbauteilen, insb. sog. CPU, aus seiner früheren Firma 7 in die Firma der Klägerin eingebracht. Hierzu habe auch die Geschäftsbeziehung zu 8 und dessen Firma 8 GmbH gehört. Die Firma 7 habe in großem Umfang CPU über die Firma 8 GmbH erworben und die Ware vorfinanziert. Nachdem ein Vorlieferant der Firma 8 GmbH in Lieferschwierigkeiten gekommen sei, sei eine Vorfinanzierung im Wert von 1.090.000 DM brutto Not leidend geworden. Der Rückzahlungsanspruch sei in ein Darlehen umgewandelt und von der 9 finanziert worden, der späteren Hausbank der Klägerin. Aufgrund dieser Kenntnis sei die 9 mit einer Geschäftsbeziehung zwischen der Klägerin und der Firma 8 GmbH bzw. mit 8 nicht einverstanden gewesen. M habe daraufhin mit 8 vereinbart, dass der Einkauf der CPU künftig durch Vermittlung von 8 über die Firma A in C erfolgen solle. Dieser Absprache habe eine schriftliche Vereinbarung vom 28.09.2000, unterzeichnet von 8 und M , zugrunde gelegen, die vor allem der Rückzahlung der offenen Forderung der Firma 7 dienen sollte.
Die Verkäufe der Firma A an die Klägerin seien laut Aussage des M regelmäßig in der Weise vereinbart worden, dass 8 telefonisch Ware zu einem bestimmten Preis angeboten habe. Sobald die Klägerin einen eigenen Abnehmer der Ware gefunden habe, habe sie wiederum telefonisch bei 8 die Ware bestellt. Nachdem der Zahlungseingang auf dem Konto der Firma A (S D ) durch 8 oder P bestätigt worden sei, sei die Ware freigegeben worden.
Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Steuerfahndung und setzte in dem Bescheid vom 21.11.2002 die Umsatzsteuer für 2000 in Höhe von 1.919.390,23 EUR (3.754.001 DM) fest.
VZ für VZ-Bescheid vom DM Euro
Januar 2001 15.11.2002 3.545.334,00 1.812.700,49
Februar 2001 05.09.2001 2.766.348,00 1.414.411,27
März 2001 15.11.2002 7.844.606,00 4.010.883,36
April 2001 15.11.2002 371.822,00 190.109,57
Die Einsprüche wies das Finanzamt in der Entscheidung vom 13.12.2005 als unbegründet zurück.
Zu Unrecht werde ihr der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der A versagt. Diese sei eine nach niederländischem Recht wirksam gegründete Genossenschaft mit beschränkter Haftung und als solche im niederländischen Handelsregister eingetragen gewesen. Damit habe eine unternehmerische Selbständigkeit kraft Rechtsform bestanden. Die A habe in C tatsächlich Büroräume angemietet und diese auch für ihr Unternehmen genutzt. Von dort habe die A Zahlungen abgewickelt und Behördenkontakte wahrgenommen. Auch wenn es nicht zur Anmeldung einer Zweigniederlassung gekommen sei, so habe es sich jedenfalls um eine Betriebsstätte in C gehandelt. Damit sei die Unternehmereigenschaft der A anzuerkennen. Sie habe tatsächlich Warenhandel von C aus betrieben, denn dort sei Ware angeliefert und an Abnehmer wie an sie – die Klägerin – weitergeleitet worden. Soweit Waren nicht über C gelaufen, sondern unmittelbar an sie – die Klägerin – oder an ihre Abnehmer gelangt seien, habe es sich um zulässige und übliche Reihengeschäfte auf Veranlassung der A gehandelt. Somit habe sie die Verfügungsmacht an Waren verschaffen können. Die A sei daher nicht als Scheinunternehmen anzusehen gewesen.
Über Betrugsgeschäfte der A habe sie keine Kenntnis gehabt. Die A habe ihr Gewerbe in C angemeldet und sei beim zuständigen Finanzamt erfasst gewesen. Damit habe sie – die Klägerin – davon ausgehen können, dass die A zum Ausweis von Umsatzsteuern in ihren Rechnungen berechtigt gewesen sei. Soweit die A in Betrugsgeschäfte eingebunden gewesen sein sollte („missing trader“) habe sie – die Klägerin – hiervon keine Kenntnis gehabt; ihre Vorstände hätten dies auch nicht erkennen können. Sollte sich aus dem Geständnis des M ergeben, dass er seit Mitte Dezember 2000 Kenntnis gehabt habe, dass die A als missing trader gedient habe, sei ihr diese Kenntnis nicht zuzurechnen. Denn M sei nur de jure aber nicht faktisch einer ihrer Vorstände gewesen und er habe sein Amt als Vorstand am 21.12.2000 niedergelegt. Es sei wegen der nur deklaratorischen Bedeutung unbeachtlich, dass die Abberufung nicht ins Handelsregister eingetragen worden sei. Das Wissen eines nicht verantwortlichen Mitarbeiters reiche für eine Wissenszurechnung nicht aus. Aus dem Strafverfahren habe sich nicht ergeben, dass auch der Vorstand I entsprechende Kenntnisse gehabt habe oder hätte haben können. Die protokollierte Aussage des Transportunternehmers 13 hierzu sei in der Wortwahl eine freie Interpretation des Fahndungsprüfers 15 gewesen.
Der Klägerin steht für den streitbefangenen Zeitraum der Vorsteuerabzug aus den Eingangsrechnungen der Firma A nicht zu. Zur Überzeugung des Gerichts steht fest, dass die A als Tarnfirma lediglich Rechnungen erstellte, um die betrügerischen Aktivitäten ihrer Hintermänner zu verdecken. Die A konnte der Klägerin nicht als Unternehmer die Verfügungsmacht über die in Rechnung gestellten Waren verschaffen. Die Klägerin muss sich auch die Kenntnis des M von den Betrugsgeschäften der A und ihrer Hintermänner zurechnen lassen. Das Gericht macht sich insoweit die Feststellungen im Strafverfahren und insbesondere des rechtskräftigen Urteils des Landgerichts X (Az. 00000 ), das wesentlich auf dem Geständnis des M beruht, zu Eigen, weil es von der Richtigkeit des Urteilsspruchs überzeugt ist (vgl. BFH-Urteil vom 13.07.1994 I R 112/93, BStBl. II 1995, 198; BFH-Beschluss vom 29.01.1999 V B 112/97, BFH/NV 1999, 1103 m. w. Nachweisen).
– a) Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG 1999 kann der Unternehmer die Vorsteuerbeträge abziehen, die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesen sind für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
bb) Nach diesen Rechtsgrundsätzen ist unter Würdigung der Umstände des Streitfalles, wie sie sich aus den Feststellungen im Strafverfahren und den Aussagen der davon betroffenen Personen ergeben, die A nicht befähigt gewesen, der Klägerin die Verfügungsmacht über die in Rechnung gestellten CPU zu verschaffen. Die A hatte lediglich die Aufgabe, entsprechende Rechnungen mit dem Ausweis der Umsatzsteuer zu erstellen und den Zahlungsverkehr abzuwickeln. M , der für den Einkauf der von der A in Rechnung gestellten CPU verantwortlich war, bestellte diese Lieferungen in allen Fällen über 8 , mit dem er auch die Lieferkonditionen vereinbarte. Die Bestellung erteilte M erst, wenn er für die Ware einen Abnehmer gefunden hatte. Bei den meisten Liefervorgängen erfolgte die Warenübergabe an die Klägerin in 12 am Sitz der Speditionsfirma 11 . Dort wurde die Ware von den ausländischen Vorlieferanten 0001, 0002 und 0003 angeliefert, dort wurde die Ware überprüft und an den Transporteur der Klägerin übergeben. Nur in wenigen Fällen, etwa ab Februar 2001, übernahm die Klägerin die Ware in C von den ausländischen Vorlieferanten, gelegentlich auch in den Büroräumen der A . Die Ware wurde erst an die Klägerin freigegeben, wenn sie den Kaufpreis auf das Konto der A bei der S D angewiesen hatte. Die Freigabe erteilten 8 oder P telefonisch gegenüber M .
Damit steht fest, dass die Verantwortlichen der Firma A , nämlich P und O , weder den Einkauf noch den Verkauf der an die Klägerin in Rechnung gestellten Waren tatsächlich veranlassten; sie waren lediglich für die Abwicklung des Zahlungsverkehrs und für die Rechnungsstellung verantwortlich. Die Vereinbarungen über den Warenein- und Weiterverkauf an die Klägerin traf 8 in eigener Zuständigkeit und im eigenen Interesse, nicht aber als Beauftragter der Firma A . Die Besitzübergabe erfolgte über die beauftragten Transporteure der ausländischen Vorlieferanten an die Klägerin unmittelbar bzw. über die Firma 11 . Die gelegentliche Übergabe der Ware in C an den Fahrer der Klägerin führte nicht zu einer eigenständigen Verfügung der Firma A . Auch die Abwicklung des Zahlungsverkehrs bedingte nicht eine eigene Verfügungsbefugnis der A an den Waren. Verfügungsmacht an den gelieferten CPU erlangte die Klägerin nur von den hinter der A stehenden Personen, die die tatsächlichen Warenlieferungen organisierten, bzw. unmittelbar von den Lieferfirmen in den Mitgliedsstaaten.
Unter Maßgabe von § 2 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche und berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Merkmal der Selbständigkeit findet im Umsatzsteuergesetz keine Definition. Die Regelung in Artikel 4 Abs. 4 Satz 2 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG, im Folgenden als 6. EG-RL bezeichnet) bzw. Art 11 MwStSystRL (Richtlinie 2006/112/EG) verlangt für die Selbständigkeit eine rechtliche Unabhängigkeit. Juristische Personen sind zwar unternehmerfähig, jedoch nicht schon kraft Gesellschaftsform als Unternehmer i.S.v. § 2 UStG anzusehen. Es erreicht zwar auch eine nur zum Schein gegründete juristische Person Rechtsfähigkeit, wenn ihr die Eintragung ins Handelsregister gelingt (vgl. Baumbach/Hueck, GmbHG, 16. Aufl. § 1 Rz. 40; BFHZ 21, 378 ff). Die Unternehmereigenschaft verlangt aber zudem eine nach außen gerichtete Tätigkeit gegenüber Dritten mit dem Ziel, eine entgeltliche Leistung zu erbringen (vgl. Seite in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG-Kommentar, § 2 Rz. 70/71). Bei Anwendung der Regelungen zur Organschaft folgt aus § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG, dass eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse dann nicht selbständig tätig wird, wenn sie finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein anderes Unternehmen eingegliedert ist. Damit fehlt einer juristischen Person die Selbständigkeit, wenn sie sich nur als willenloses Werkzeug eines anderen darstellt, also nur noch den Willen des anderen zur Geltung bringen kann (vgl. Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 2 Rz. 60, 85; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG-Kommentar, § 2 Rz. 481; FG Nürnberg Beschluss vom 09.08.2002, Az. II 474/2001, juris).
Das Merkmal der Selbständigkeit als Voraussetzung der Unternehmereigenschaft und damit auch als Voraussetzung der Vorsteuerabzugsberechtigung ist nach objektiven Kriterien zu beurteilen (vgl. Wagner in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 15 Rz. 295 ff, 302; Reiß in Reiß/Kraeusel/Langer, a.a.O., § 15 Rz. 83 ff; a.A. Stadie in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 2 Rz. 482). Nach dem Wortlaut und auch nach Sinn und Zweck des § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG ist der Vorsteuerabzug nur zu gewähren, wenn die bezogene Leistung von einem Unternehmer erbracht worden ist. Im System der Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug soll die umsatzsteuerliche Entlastung der Vorbezüge grundsätzlich nur innerhalb der Unternehmerkette stattfinden. Dies setzt voraus, dass die bezogene Leistung tatsächlich von einem Unternehmer bewirkt worden ist. Es kommt grundsätzlich nicht darauf an, ob der den Vorsteuerabzug geltend machende Unternehmer die fehlende Unternehmereigenschaft desjenigen hat erkennen können, von dem angeblich die Leistung bezogen worden ist. Fehlt es objektiv am Tatbestandsmerkmal der Unternehmereigenschaft oder kann es nicht nachgewiesen werden (vgl. Forgách in Reiß/Kraeusel/Langer, a.a.O., § 15 Rz. 85.11), so kommt ein Vorsteuerabzug nicht in Betracht. Einen Gutglaubensschutz hat das Umsatzsteuergesetz insoweit nicht vorgesehen (vgl. BFH-Urteile vom 24.04.1986, V R 110/76, BFH/NV 1987, 745 und vom 01.02.2001 V R 6/00, BFH/NV 2001, 941; BFH-Beschluss vom 12.03.2008 XI B 206/06, BFH/NV 2008, 1212; BFH-Urteile vom 08.10.2008 V R 63/07, BFH/NV 2009, 1473, vom 30.04.2009 V R 15/07, BStBl. II 2009, 744 und vom 08.07.2009 XI R 51/07, juris). Der Unternehmer trägt vielmehr allein das wirtschaftliche Risiko der tatsächlichen Existenz seines angeblichen Vertragspartners.
O, der die A in den Niederlanden gegründet hatte und ebenfalls deren Geschäftsführer bzw. Direktor war, sagte in seiner Vernehmung vom 26.04.2002 und vom 10.06.2002, die auch in dem Strafverfahren gegen M verlesen wurde, unter anderem aus, er habe P ab Mitte 2000 in die A als Geschäftsführer aufgenommen. P habe die Geschäfte in Deutschland geleitet, in die er selbst nicht eingebunden gewesen sei. Um nicht für Steuerhinterziehungen, die unter Verwendung des Firmenmantels in Deutschland geschehen seien, verantwortlich gemacht zu werden, habe er seinen Anteil an 8 verkauft, damit sein Name formal nicht mehr als Inhaber/Direktor auftauche. Er habe es hingenommen, dass er für die deutsche A als Strohmann erhalten bliebe, damit in Deutschland Steuern im Rahmen eines Umsatzsteuerkarussells haben hinterzogen werden können. Hierfür habe er 5.000 DM monatlich erhalten. An den Gewinnen aus den Taten in Deutschland sei er nicht beteiligt gewesen, er habe auch keine Rechnungen geschrieben oder Banküberweisungen an die Kunden getätigt.
aa) Nach den Grundsätzen der Rechtsprechung verliert ein Steuerpflichtiger nicht das Recht auf Vorsteuerabzug, wenn er alle Maßnahmen getroffen hat, die vernünftigerweise von einem Wirtschaftsteilnehmer verlangt werden können, um sicherzustellen, dass die Lieferungen und Leistungen für sein Unternehmen nicht in einen Betrug oder eine Steuerhinterziehung einbezogen sind. Zu den Obliegenheiten eines sorgfältigen Unternehmers gehört es dabei, dass er sich über die Richtigkeit der Geschäftsdaten seiner Vertragspartner versichert (BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BStBl. II 1996, 620). Das nationale Gericht hat aber den Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war. Dies gilt selbst dann, wenn der fragliche Umsatz den objektiven Kriterien genügt, auf denen der Begriff der Lieferungen von Gegenständen, die ein Steuerpflichtiger als solcher ausführt, und der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit beruhen (EuGH-Urteil vom 06.07.2006 C-439/04 und C-440/04, a.a.O., dort Rz. 59).
Nach der Rechtsprechung des EuGH genügt bereits eine fahrlässige Unkenntnis der Umstände der Mehrwertsteuerhinterziehung, wie es sich aus der Formulierung „hätte wissen müssen“ ergibt. Ob der EuGH mit dieser Formulierung nach deutschem Rechtsverständnis eine grobe bzw. bewusste Fahrlässigkeit für erforderlich hält, wofür die Wortwahl „wissen müssen“ spricht, oder ob bereits die einfache Fahrlässigkeit zur Versagung des Vorsteuerabzugs genügen würde, braucht hier nicht entschieden zu werden. Denn nach der Erkenntnis des Gerichts hat der Verantwortliche der Klägerin, nämlich deren Vorstand M , die ihm obliegende Sorgfalt bei der Ausführung der Geschäfte im Zusammenhang mit der A in ganz erheblichem Maße verletzt, also grob fahrlässig gehandelt. Eine grobe Fahrlässigkeit ist nämlich dann gegeben ist, wenn ein Steuerpflichtiger die Sorgfalt, zu der er nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten und unter Berücksichtigung der konkreten Umstände imstande ist, in ungewöhnlich hohem Maße außer Acht lässt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 19.02.2002 IV R 37/01, BStBl. II 2003, 385 m.w.N.).
bb) Im Streitfall steht fest, dass die Warenlieferungen, die unter dem Namen der A gegenüber der Klägerin abgerechnet worden waren, in Betrugsgeschäfte eingebunden waren. Dabei diente die A als bloße Rechnungsadresse und als Tarnunternehmen („missing trader“), das die Hintermänner und eigentlichen Lieferanten der in Rechnung gestellten Waren verdecken sollte. Diese Umstände des Steuerbetrugs hätte jedenfalls der für den Handel mit Computerteilen zuständige Vorstand der Klägerin, M , erkennen müssen.
Bereits im Zeitpunkt der ersten von der A abgerechneten Lieferung (Rechnung vom 06.10.2000, „PRO FORMA INVOICE“) über 1.200 CPU zu einem Brutto-Preis von 540.096 DM hätte M erkennen können und müssen, dass die Geschäfte mit der A zweifelhaft gewesen waren. Bedenken hätten sich für einen Kaufmann, der die üblichen Sorgfaltspflichten bei Geschäften dieser Art und von diesem Umfang beachtet hätte, schon aus den Umständen der Einbindung eines genossenschaftlich organisierten ausländischen Unternehmens in den Warenbezug der Klägerin ergeben müssen. Mit diesem Unternehmen hatte die Klägerin vorher keinen Geschäftskontakt unterhalten. Auf der Rechnung war keine natürliche Person als Ansprechpartner oder ein Geschäftsführer vermerkt. Ein sorgfältiger Kaufmann hätte sich über die Registereintragung beim Gericht für Handelssachen und über die rechtlichen Verhältnisse der A versichert und sofort festgestellt, dass es ein Amtsgericht in C , so wie auf der Rechnung angegeben, gar nicht gibt. Insbesondere für M hätten sich Zweifel an der Zuverlässigkeit der A aus den Umständen der Vereinbarungen mit 8 vom September 2000 ergeben müssen. Mit diesem hatte er schriftlich am 28.09.2000 vereinbart, dass die Belieferung der Klägerin mit CPU über einen Vorlieferanten erfolgen sollte, um damit gegenüber der Hausbank der Klägerin eine Geschäftsbeziehung mit 8 zu verdecken. Dieser Vorlieferant sollte die A sein, weil eine unmittelbare Belieferung der Klägerin von den ausländischen Firmen 0001 , 0002 oder 0003 aus Gründen des Kundenschutzes nicht gewollt war. M , der mit dem Handel von Computerbauteilen vertraut und im Unternehmen der Klägerin für diese Geschäfte verantwortlich war, hätte auch hinsichtlich der Preisgestaltung der Belieferung durch die A bereits bei den ersten Rechnungsstellungen erkennen können und müssen, dass die berechneten Preise besonders günstig gewesen waren.
Eine juristische Person des Privatrechts, wie die Klägerin es ist, muss sich das Handeln ihrer Vertretungsorgane als ein eigenes Handeln entsprechend § 31 BGB zurechnen lassen (vgl. Ellenberger in Palandt, BGB-Kommentar, 68. Aufl. 2009 § 31 Rz. 1, 3; Reuter in MünchKommBGB, 5. Aufl. 2006, § 31 Rz. 11). Besteht eine Rechtspflicht zum Handeln, so ist das Unterlassen dem aktiven Tun gleichgestellt (Reuter in MünchKommBGB, a.a.O., § 31 Rz. 30).
§ 31 BGB bestimmt, dass der Verein für den Schaden verantwortlich ist, den der Vorstand, ein Mitglied des Vorstands oder ein anderer verfassungsmäßig berufener Vertreter durch eine in Ausführung der ihm zustehenden Verrichtung begangene, zum Schadensersatz verpflichtende Handlung einem Dritten zufügt. Dabei ist das Wissen und das schuldhafte Verhalten des Handlungsorganes der juristischen Person zuzurechnen (Pahlke/Koenig, AO-Kommentar, a.a.O., § 34 Rz. 11). Die Vorschrift des § 31 BGB bezweckt, die juristischen Personen, die erst durch natürliche Personen handlungsfähig werden, für das Handeln dieser Personen so verantwortlich zu machen, wie es eine natürliche Person für ihr eigenes Handeln ist (vgl. BFH-Urteile vom 08.05.1990 VII R 130-131/87, HFR 1990, 649 und vom 28.01.1993 V R 75/88, BStBl. II 1993, 357).
Die Regelung des § 166 Abs. 1 BGB findet bei rechtsgeschäftlich erteilter Vertretungsmacht ihre Rechtfertigung in dem Gedanken der Zurechenbarkeit. Wer sich im rechtsgeschäftlichen Verkehr bei der Abgabe von Willenserklärungen eines Vertreters bedient oder das Handeln eines in seinem Namen auftretenden vollmachtslosen Vertreters nachträglich genehmigt, muss es im schutzwürdigen Interesse des Adressaten hinnehmen, dass ihm die Kenntnis des Vertreters als eigene zugerechnet wird. Er kann sich also nicht auf die eigene Unkenntnis berufen (BGH-Urteil vom 10.02.1971 VIII ZR 182/69, BGHZ 55, 307, WM 1971, 378).
Auch bei Sachverhalten, die mit dieser Interessenlage vergleichbar sind, ist für eine entsprechende Anwendung des § 166 Abs. 1 BGB zu Lasten des „Vertretenen“ Raum. So hat die Rechtsprechung des BGH diese Grundsätze angewandt zu der Frage, inwieweit sich der auf Schadensersatz in Anspruch genommene Besitzherr die Bösgläubigkeit seines Besitzdieners beim Besitzerwerb (§§ 989 ff BGB) in entsprechender Anwendung des § 166 Abs. 1 BGB als eigene zurechnen lassen muss (vgl. BGH-Urteil vom 10.02.1971 VIII ZR 182/69, a.a.O., mit weiteren Nachweisen der Rspr.). Diese Grundsätze gelten entsprechend im Rahmen des Steuerschuldrechts (§§ 33 ff AO) für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten von juristischen Personen, die sich als Steuerpflichtige einer natürlichen Person bedienen müssen, die das rechtsrelevante Wissen, Wollen und Handeln für diese vermitteln (vgl. Pahlke/Koenig, a.a.O., § 34 Rz. 11).
Die Warenlieferungen, die an die „E bbb , 3 , F /Niederlanden“ adressiert wurden, können nicht als steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen gemäß §§ 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a UStG i.V.m. §§ 17a, 17c UStDV angesehen werden. Denn es fehlen die zum Nachweis für den Transport in die Niederlande erforderlichen Belege; soweit solche vorliegen, sind diese nicht vollständig.
– a) Eine – gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG 1999 steuerfreie – innergemeinschaftliche Lieferung ist nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG 1999 dann gegeben, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegen- stand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
Diese Vorschrift steht im Einklang mit der gemeinschaftsrechtlichen Vorgabe des Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der im Streitjahr geltenden 6. EG-RL.
Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) setzt die innergemeinschaftliche Lieferung – in Übereinstimmung mit den nationalen Grundsätzen – neben den Eigenschaften der Steuerpflichtigen voraus, dass die Befugnis wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteile vom 27.09.2007 Rs. C-409/04, Teleos u.a., UR 2007, 774, Randnrn. 42, 70 und vom 27.09.2007 Rs. C-184/05, Twoh, UR 2007, 782, Randnr. 23).
– b) Die Verpflichtung des Unternehmers aus § 6a Abs. 3 UStG 1993, die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nach Maßgabe der §§ 17a, 17c UStDV 1993 nachzuweisen, ist mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Hierzu hat der EuGH ausgeführt (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.2007 V R 71/05, BStBl. II 2009, 52):
„Hinsichtlich der Nachweise, die die Steuerpflichtigen für eine Mehrwertsteuerbefreiung zu führen haben, ist festzustellen, dass die 6. EG-RL keine Vorschrift enthält, die sich unmittelbar mit dieser Frage befasst. Sie bestimmt lediglich in Art. 28c Teil A erster Halbsatz der 6. EG-RL, dass die Mitgliedstaaten die Bedingungen für die Befreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen von Gegenständen festlegen“ (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-146/05, Collée, UR 2007, 813, Randnr. 24).
„Art. 22 der 6. EG-RL regelt zwar bestimmte formelle Pflichten der Steuerschuldner in Bezug auf Aufzeichnungen, Rechnungen, Steuererklärungen und die der Finanzverwaltung vorzulegende Aufstellung. Nach Abs. 8 dieses Artikels können die Mitgliedstaaten jedoch weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern.
Aus der ständigen Rechtsprechung ergibt sich, dass die Maßnahmen, die die Mitgliedstaaten nach Art. 22 Abs. 8 der 6. EG-RL erlassen dürfen, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern, nicht über das hinausgehen dürfen, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist. Sie dürfen daher nicht so eingesetzt werden, dass sie die Neutralität der Mehrwertsteuer in Frage stellen, die ein Grundprinzip des durch das einschlägige Gemeinschaftsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist“ (EuGH-Urteil Collée, a.a.O., Randnr. 25, 26).
Der Grundsatz der Neutralität erfordert es, dass „die Mehrwertsteuerbefreiung gewährt wird, wenn die materiellen Anforderungen erfüllt sind, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat. Anders verhielte es sich nur, wenn der Verstoß gegen die formellen Anforderungen den sicheren Nachweis verhinderte, dass die materiellen Anforderungen erfüllt wurden“ (EuGH-Urteil Collée, a.a.O., Randnr. 31).
„Bei der Ausübung ihrer Befugnisse müssen die Mitgliedstaaten die allgemeinen Rechtsgrundsätze beachten, zu denen u. a. die Grundsätze der Rechtssicherheit und der Verhältnismäßigkeit gehören“ (EuGH-Urteil Twoh, a.a.O., Randnr. 25).
Daraus folgt: Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht nach, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung (§ 6a Abs. 1 UStG 1999) nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise nur dann, wenn trotz der Nichterfüllung der – formellen – Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG 1999 vorliegen. Dann ist die Steuerbefreiung zu gewähren, auch wenn der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG 1999 erforderlichen Nachweise nicht erbrachte (BFH-Urteil vom 12.05.2009 V R 65/06, UR 2009, 719).
– c) Nach diesen Grundsätzen steht für das Gericht im Streitfall fest, dass die streitbefangenen Lieferungen der Klägerin an die E bbb F nicht als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerbefreit sind. Denn die Klägerin selbst hat die Ware nur zu T nach 2 in Deutschland verbracht und nicht nachgewiesen, dass sie tatsächlich nach F in die Niederlande gelangt sind.
Nur vereinzelt wurden die Lieferscheine mit einem Stempel der E bbb F und mit der Unterschrift oder dem Namenszeichen des T versehen. In wenigen Fällen liegen internationale Frachtbriefe vor (CMR-Papiere), die jedoch durchweg nicht vollständig ausgefüllt waren. So fehlen teilweise Name, Anschrift und Unterschrift des Frachtführers (Lieferung vom 09.10.2000), oder die Papiere sind nur von 6 abgezeichnet (Lieferung vom 07.11.2000 und vom 27.11.2000); dieser hatte die Waren jedoch nur nach 2 verbracht und nicht in die Niederlande. Schließlich findet sich bei einem Liefervorgang auf den Frachtbelegen nur die Namensangabe „17 “ für das Transportunternehmen (Lieferung vom 06.03.2001) und eine Kfz-Nummer. Diese Unterlagen genügen in keinem Fall zum Nachweis einer steuerbefreiten innergemeinschaftlichen Lieferung.