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Timestamp: 2020-01-23 19:29:56
Document Index: 380565983

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 6', '§ 68', '§ 121', '§ 126', '§ 127', '§ 3', '§ 4', 'Art. 13', '§ 4', 'Art. 13', '§ 3', '§ 4', '§ 3', '§ 4', '§ 3', '§ 68', '§ 121', '§ 4', '§ 4', '§ 4', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'Art. 13']

BFH Urteil vom 23.08.2007 - V R 10/05 (veröffentlicht am 10.10.2007) | Finance Office Professional | Finance | Haufe
BFH Urteil vom 23.08.2007 - V R 10/05 (veröffentlicht am 10.10.2007)
Umsatzsteuerbefreiung von Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer
Unterrichtsleistungen an privaten Schulen und anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen sind nur dann nach § 4 Nr. 21 Buchst. b, bb UStG 1999 steuerfrei, wenn sie von einem selbständigen Lehrer persönlich --und nicht durch von diesem beauftragte selbständige Dozenten-- erbracht werden.
FGO §§ 6, 79a Abs. 3-4, § 68 S. 1, § 121 S. 1, § 126 Abs. 2, § 127; UStG 1999 § 3 Abs. 11, § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. b; EWGRL 388/77 Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i, j
Sächsisches FG (Entscheidung vom 19.07.2004; Aktenzeichen 6 K 2151/03; EFG 2005, 987)
BVerfG (Beschluss vom 12.09.2008; Aktenzeichen 1 BvR 2746/07)
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Diplom-Pädagogin, war im Streitjahr (2002) im Bereich der Erwachsenenbildung tätig und Inhaberin des "Privaten Bildungsinstituts …" (Institut). Über eine Bescheinigung i.S. des § 4 Nr. 21 Buchst. a, bb des Umsatzsteuergesetzes 1999 in der im Streitjahr 2002 geltenden Fassung (UStG) der zuständigen Landesbehörde, dass die Klägerin bzw. das Institut auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereitet, verfügen die Klägerin bzw. deren Institut nicht.
Die Klägerin war --und ist-- der Auffassung, sowohl die von ihr persönlich als auch die durch Dritte erbrachten Unterrichtsleistungen seien steuerfrei.
Dagegen sah der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die im Streitjahr unter Einsatz freiberuflicher Dozenten erbrachten Umsätze im Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 4. Juli 2003 als umsatzsteuerpflichtig an.
Überdies sähen die Bestimmungen des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i und j der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) eine Steuerbefreiung für den hier zur Entscheidung gestellten Sachverhalt gerade nicht vor (Hinweis auf Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. August 1998 V R 73/97, BFHE 187, 60, BStBl II 1999, 376, unter II. 3.).
Die Umsätze seien --entgegen der Ansicht der Klägerin-- auch nicht unter Berücksichtigung von § 3 Abs. 11 UStG steuerfrei. Eine Besorgungsleistung im Sinne dieser Vorschrift habe die Klägerin ersichtlich nicht erbracht. Sie sei bezüglich der Unterrichtsleistungen alleiniger Vertragspartner der X-Akademie und der Berufsakademie gewesen; soweit sie die geschuldeten Unterrichtsleistungen nicht in eigener Person erbracht habe, habe sie sich zur Erfüllung dieser Pflichten Dritter bedient. Dass sich die Klägerin mit den Dritten in einer Innengesellschaft befunden hätte, habe weder festgestellt werden können noch sei dies für die Entscheidung erheblich.
Das Urteil des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 2005, 987 veröffentlicht.
Ihre Leistungen seien nach § 4 Nr. 21 Buchst. a, bb UStG i.V.m. § 3 Abs. 11 UStG von der Umsatzsteuer befreit, auch soweit sie diese Leistungen durch von ihr beauftragte Dozenten ausgeführt habe. Sie habe Leistungen an die privaten Bildungsunternehmen erbracht, die wiederum --unstreitig-- gemäß § 4 Nr. 21 Buchst. a, bb UStG steuerfreie Leistungen an das Arbeitsamt erbracht hätten. Schon ihre Leistung an die Bildungsträger sei als Leistungskommission nach den Grundsätzen des § 3 Abs. 11 UStG zu beurteilen. Das Gleiche gelte für die Leistungen, die durch ihre Arbeitnehmer erbracht worden seien. Denn in diesen Fällen habe sie (die Klägerin) die dem Arbeitsamt geschuldete Leistung der Bildungsträger in deren Namen, aber auf ihre (für die Bildungsträger fremde) Rechnung erbracht.
Sie habe die streitigen Unterrichtsleistungen im eigenen Namen und für Rechnung eines anderen erbracht (Leistungsverkauf). Ein Handeln "für Rechnung eines anderen" im Sinne des Handelsgesetzbuchs (HGB) und in der Folge auch im Sinne des UStG bedeute, dass der wirtschaftliche Erfolg des Geschäfts im Wesentlichen dem Kommittenten und nicht dem Kommissionär zugute komme. Dies ergebe sich aus dem BFH-Urteil vom 31. Januar 2002 V R 40, 41/00 (BFHE 197, 377, BStBl II 2004, 315).
1. Das Urteil des FG hat über die Rechtmäßigkeit des Umsatzsteuerbescheids für 2002 vom 4. Juli 2003 entschieden. An die Stelle dieses Bescheids trat während des Revisionsverfahrens gemäß § 68 Satz 1, § 121 Satz 1 FGO der Änderungsbescheid vom 21. März 2005.
Die Leistungen, die die Klägerin durch die selbständig tätigen Dozenten an die X-Akademie und die Berufsakademie ausgeführt hat, sind keine "unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer an privaten Schulen und anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen" i.S. von § 4 Nr. 21 Buchst. b, bb UStG.
Deshalb werden von § 4 Nr. 21 Buchst. b, bb UStG nur die von selbständigen Lehrern persönlich --und nicht durch von diesen beauftragte selbständige Dozenten-- erbrachten Unterrichtsleistungen an privaten Schulen und anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen von dieser Vorschrift erfasst.
Zwar sind auch die Dozenten, deren sich die Klägerin zur Erfüllung ihrer Verpflichtung gegenüber der X-Akademie und der Berufsakademie bedient hat, selbständige Lehrer. Diese haben ihre Leistungen aber nicht --wie von § 4 Nr. 21 Buchst. b, bb UStG verlangt-- an private Schulen und andere allgemeinbildende oder berufsbildende Einrichtungen erbracht, sondern gegenüber der Klägerin.
aa) Zwar beschränkt sich der gemeinschaftsrechtliche Begriff "Schul- und Hochschulunterricht" im Sinne dieser Vorschrift nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt; er schließt vielmehr (auch) andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studenten zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (vgl. Urteil des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften --EuGH-- vom 14. Juni 2007 Rs. C-445/04, Haderer, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2007, 592 RandNr. 26).
bb) Auch wenn die beiden in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i und j der Richtlinie 77/388/EWG vorgesehenen Arten der Steuerbefreiung u.a. auf die Förderung des "Schul- und Hochschulunterrichts" als Tätigkeit von allgemeinem Interesse gerichtet sind, kann daraus nicht gefolgert werden, dass die beiden Vorschriften zusammen ein System bildeten, mit dem eine Umsatzsteuerbefreiung für Tätigkeiten gewährt werden soll, die nicht jeweils die Voraussetzungen nach der einen oder nach der anderen Vorschrift erfüllen. Der Wortlaut der Bestimmungen ist vielmehr eng auszulegen und bezieht sich nur auf die Tätigkeiten, die in der Vorschrift einzeln aufgeführt und genau beschrieben sind (vgl. EuGH-Urteil Haderer in UR 2007, 592 RandNrn. 16 bis 19 und 37). Eine erweiternde Auslegung dahingehend, dass der von Privatlehrern erteilte Fortbildungsunterricht von der Bestimmung des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. j der Richtlinie 77/388/EWG erfasst wird, scheidet daher ebenfalls aus.
Die Tatbestandsvoraussetzungen dieser Vorschrift sind nicht erfüllt. Die Klägerin hat nicht für Rechnung eines anderen im eigenen Namen eine sonstige Leistung besorgt, sondern handelte bei der Ausführung ihrer Leistungen gegenüber der X-Akademie und der Berufsakademie im eigenen Namen und für eigene Rechnung. Insoweit unterscheidet sich der Streitfall --entgegen der Ansicht der Klägerin-- von dem Sachverhalt, der dem BFH-Urteil in BFHE 197, 377, BStBl II 2004, 315 zugrunde lag.
Haufe-Index 1808253
BFHE 2008, 332
DStR 2007, 1858
HFR 2008, 59
UR 2007, 854