Source: https://interpretacje-podatkowe.org/opodatkowanie/0114-kdip4-4012-72-2018-2-mpe
Timestamp: 2018-10-19 05:50:28+00:00
Document Index: 24894419

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 2', 'k 8/13 ', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 2', 'k 8/13 ', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 86', 'art. 19', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 43', 'art. 86']

♦ › Opodatkowanie › 0114-KDIP4.4012.72.2018.2.MPE
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2018 r. r. (data wpływu 8 marca 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 lutego 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku podatku od towarów i usług w zakresie:
opodatkowania sprzedaży Nieruchomości i wypłaty Dodatkowego Wynagrodzenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 1, 2, 4 i 5) – jest prawidłowe,
opodatkowania podatkiem VAT Zaliczek wypłaconych na poczet zakupu Nieruchomości (pytanie nr 3) - jest nieprawidłowe.
W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości i wypłaty Dodatkowego Wynagrodzenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz opodatkowania podatkiem VAT Zaliczek wypłaconych na poczet zakupu Nieruchomości.
Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2018 r. (data wpływu 8 marca 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 lutego 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 marca 2018 r.).
Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz
Wnioskodawca zamierza nabyć od zarejestrowanego podatnika VAT czynnego PM. - Zainteresowany 1 Nieruchomość, składającą się z dwóch działek, tj.:
działki nr 8/13, o powierzchni 9.075 mkw, oznaczonej jako BA - tereny przemysłowe - zabudowanej obecnie budynkiem niemieszkalnym (garaż) o pow. 753 mkw oraz jednokondygnacyjnym silosem - zbiornikiem,
działki nr 8/17, o powierzchni 4.115 mkw, oznaczonej jako BA - tereny przemysłowe, zabudowanej 3 budynkami niemieszkalnymi - biurowymi, odpowiednio o powierzchni 968 mkw, 984 mkw, 488 mkw.
Ponadto na terenie Nieruchomości znajduje się parking wyłożony płytami betonowymi (każda o wymiarach ok 1x2m).
PM., przed sprzedażą Nieruchomości do Wnioskodawcy, nabędzie Nieruchomość od N. z o.o. - Zainteresowany 2, która obecnie jest użytkownikiem wieczystym działek nr 8/13 i 8/17 oraz właścicielem posadowionych na nich budynków i budowli (silosu).
N. sp. z o.o. nabyła Nieruchomość w grudniu 2016 r. poprzez wniesienie do N. aportu, którego przedmiotem była Nieruchomość już zabudowana w sposób opisany wyżej. Wnoszącym aport była O. Sp. z o.o., która nabyła Nieruchomość (zabudowaną w sposób opisany wyżej) w lipcu 2016 r. od P. W dniu 5 grudnia 1990 r. P. w oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1990 o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 79, poz. 4604 ze zm.), nabył z mocy prawa prawo użytkowania wieczystego działek 8/13 i 8/17, zabudowanych w opisany wyżej sposób oraz prawo własności budynków posadowionych na tych działkach.
Powierzchnie budynków znajdujących się na Nieruchomości były przez przynajmniej 2 lata wynajmowane - tj. jeszcze przed 2014 r. przez P., a następnie przez O. Ponadto P. wykorzystywał budynki na potrzeby swojej działalności opodatkowanej VAT. Następnie N., po nabyciu Nieruchomości w grudniu 2016, prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni w tych budynkach (obecnie dwóch najemców wciąż użytkuje najmowane powierzchnie).
Ponadto w latach 2005 - 2012 P., już jako czynny podatnik VAT, poniósł wydatki na ulepszenie jednego z trzech budynków, znajdujących się na działce 8/17, przekraczające 30% wartości początkowej, odliczając VAT naliczony, a po tym ulepszeniu, począwszy od 1 stycznia 2014, budynek został oddany w najem.
P. sprzedała Nieruchomość do O. w lipcu 2016 r., w ramach transakcji opodatkowanej VAT - czego prawidłowość potwierdziła wydana na rzecz P. interpretacja indywidualna z dnia 15 kwietnia 2016, nr IPPP3/4512-179/16-3/JŻ. W interpretacji tej Minister Finansów potwierdził, że sprzedaż ww. Nieruchomości i budynków będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia strony mogą zrezygnować, wybierając opodatkowanie transakcji podatkiem VAT, co też strony uczyniły. O. odliczyła VAT naliczony z faktury otrzymanej od P. , jako sprzedawcy ww. Nieruchomości.
Następnie O., jak już wspomniano, wniosła ww. Nieruchomość aportem do N. w ramach transakcji zwolnionej z VAT. N. zamierza sprzedać Nieruchomość do PM., który odsprzeda ją do Wnioskodawcy.
Przed sprzedażą Nieruchomości przez N. na rzecz PM. z działki 8/13 zostanie wydzielona działka (niezabudowana) o powierzchni 11 (jedenaście) mkw, która nie będzie przedmiotem sprzedaży przez N. do PM. ani przez PM do Wnioskodawcy.
Warunkiem zakupu Nieruchomości przez PM jest między innymi, aby wobec tej Nieruchomości została wydana decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu, przewidująca możliwość budowy osiedla mieszkaniowego o określonej ilości metrów kwadratowych zabudowy. Ponadto Nieruchomość ma być wolna od najemców. Po spełnieniu tych warunków PM nabędzie Nieruchomość (wraz z budynkami i naniesieniami opisanymi wyżej) od N., a następnie odsprzeda ją do Wnioskodawcy. Wnioskodawca, po zburzeniu budynków i usunięciu wszelkich naniesień, zamierza wybudować na Nieruchomości osiedle mieszkalne (Inwestycja) celem sprzedaży mieszkań.
Jeśli decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu będzie przewidywała możliwość budowy budynków mieszkalnych o powierzchni większej, niż obecnie zakładana, N. otrzyma od PM Dodatkowe Wynagrodzenie I (ewentualnie Dodatkowe Wynagrodzenie II lub Dodatkowe Wynagrodzenie III); analogiczne Wynagrodzenia Dodatkowe otrzyma PM od Wnioskodawcy, odsprzedając Nieruchomość do Wnioskodawcy. Jeśli jednak ww. decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu będzie przewidywała możliwość budowy budynków mieszkalnych o powierzchni mniejszej, niż zakładana, wówczas PM ani N. nie tylko nie otrzymają Wynagrodzeń Dodatkowych, ale dodatkowo cena sprzedaży Nieruchomości ulegnie odpowiedniemu obniżeniu.
Ww. transakcje sprzedaży Nieruchomości pomiędzy N. a PM i PM a Wnioskodawcą planowane są po spełnieniu się wszystkich wskazanych w umowie warunków (w tym opisanych wyżej, dotyczących wydania decyzji o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu), nie później jednak niż do grudnia 2020 - z możliwością przesunięcia o kolejne 24 miesiące po tym terminie.
Po zawarciu umowy przedwstępnej pomiędzy N. a PM oraz pomiędzy PM a Wnioskodawcą, tj. przed złożeniem niniejszego wniosku, N. otrzymała od PM zaliczkę, a PM otrzymał zaliczkę od Wnioskodawcy.
W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zgodnie z wypisami z rejestru budynków, budynki i budowle zamieszczone na obydwu działkach są budynkami i budowlami w rozumieniu prawa budowlanego i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.
Wspomniany parking znajduje się na części działki 8/13 i nie jest on budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, ani PKOB. Jednak ta okoliczność nie ma znaczenia dla prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, przedstawionego we wniosku, skoro na działce tej znajduje się garaż o pow. 753 mkw, stanowiący budynek wg wypisu z rejestru budynków, który był wielokrotnie przedmiotem czynności opodatkowanych VAT, tj. w momencie sprzedaży przez P. Nieruchomości do O. w lipcu 2016 r., w ramach transakcji opodatkowanej VAT, następnie poprzez wynajem m.in. tego budynku przez N. (a wcześniej przez poprzednich właścicieli), a ponadto budynek ten był wykorzystywany przez N. do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, gdyż taką prowadził N. Nie ulega zatem wątpliwości, iż budynek garażu na działce 8/13 był już zasiedlony po raz pierwszy ponad 2 lata temu (okoliczności zasiedlenia budynku biurowego na działce nr 8/17 zostały opisane we wniosku o wydanie interpretacji). Ponadto budynek silosu, o powierzchni 8 mkw, na działce 8/13, został w lutym 2018 wykreślony z rejestru budynków.
N. nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych naniesień, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.
Czy sprzedaż ww. Nieruchomości pomiędzy N. a PM będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), a w konsekwencji, jeśli strony na dzień przed zawarciem umowy sprzedaży złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, to czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT przez N. i czy PM będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury otrzymanej od N. - zakładając, że PM odsprzeda Nieruchomość do Wnioskodawcy również w wykonaniu transakcji opodatkowanej VAT wskutek rezygnacji ze zwolnienia z VAT przez PM i przez Wnioskodawcę?
Czy sprzedaż ww. Nieruchomości pomiędzy PM a Wnioskodawcą będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji, jeśli PM i Wnioskodawca na dzień przed zawarciem umowy sprzedaży złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, to czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT przez PM i czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z otrzymanej faktury - przy założeniu, że Wnioskodawca zamierza na Nieruchomości zbudować mieszkania celem ich sprzedaży w ramach czynności opodatkowanych VAT?
Czy zaliczka otrzymana przez N. od PM i przez PM od Wnioskodawcy przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT w momencie jej otrzymania, czy też dopiero w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży (odpowiednio pomiędzy N. i PM oraz pomiędzy PM i Wnioskodawcą)?
Czy jeśli którekolwiek z Dodatkowego Wynagrodzenia zostanie wypłacone N. przez PM po zakupie Nieruchomości przez PM od N., to czy będzie ono podlegało VAT - a jeśli tak, to czy PM będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury otrzymanej od N. z tego tytułu?
Czy jeśli którekolwiek z Dodatkowego Wynagrodzenia zostanie wypłacone PM przez Wnioskodawcę po zakupie Nieruchomości przez Wnioskodawcę od PM, to czy będzie ono podlegało VAT - a jeśli tak, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury otrzymanej od PM z tego tytułu?
Stanowisko Wnioskodawcy, Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2:
Sprzedaż Nieruchomości przez N. na rzecz PM i następnie odsprzedaż przez PM na rzecz Wnioskodawcy będzie ostatecznie opodatkowana VAT - z prawem do odliczenia VAT naliczonego odpowiednio przez PM z faktury od N. przez Wnioskodawce z faktury otrzymanej od PM - gdyż planowane zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży ma nastąpić najpóźniej w grudniu 2020 r., zaś już obecnie upłynął okres dłuższy, niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia budynków znajdujących się na każdej z dwóch działek, wchodzących w skład Nieruchomości, a N. i PM oraz PM i Wnioskodawca przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży złożą w Urzędzie Skarbowym właściwym dla nabywcy (czyli odpowiednio - dla PM w transakcji zakupu Nieruchomości przez PM od N. i w urzędzie właściwym dla Wnioskodawcy - w transakcji sprzedaży Nieruchomości przez PM do Wnioskodawcy) oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, wybierając opodatkowanie transakcji.
Zaliczki otrzymane przez N. od PM i odpowiednio przez PM od Wnioskodawcy nie będą opodatkowane VAT w momencie ich otrzymania, natomiast będą one podlegały opodatkowaniu w momencie sprzedaży Nieruchomości, gdyż w tym momencie sprzedaż Nieruchomości będzie objęta VAT (np. ze względu na to, że odpowiednio N., PM i Wnioskodawca zrezygnują ze zwolnienia z VAT). W konsekwencji podstawą opodatkowania VAT w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości będzie cała cena sprzedaży, należna odpowiednio N. od PM i PM od Wnioskodawcy, a nie tylko nadwyżka ponad otrzymane (i nie opodatkowane w momencie otrzymania) zaliczki, a nabywca (tj. PM w przypadku zakupu od N. i Wnioskodawca w przypadku zakupu od PM) będzie uprawniony do odliczenia pełnej kwoty VAT z faktury sprzedaży otrzymanej od sprzedawcy. W konsekwencji ani zaliczka otrzymana przez N. od PM i przez PM od Wnioskodawcy, ani następnie sprzedaż Nieruchomości przez N. na rzecz PM oraz przez PM na rzecz Wnioskodawcy, nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
Jednak na wypadek uznania, że którakolwiek z zaliczek będzie opodatkowana VAT już w momencie otrzymania (z czym Wnioskodawca oraz Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 się nie zgadzają), należy przyjąć, że podmiot wpłacający zaliczkę będzie uprawniony do odliczenia VAT z faktury zaliczkowej - po uprzednim (tj. przed wystawieniem faktury VAT przez otrzymującego zaliczkę) złożeniu wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT i o wyborze opodatkowania zaliczki przez otrzymującego i wpłacającego zaliczkę.
Na wypadek uznania, że Zaliczki nie podlegają VAT ani w momencie ich otrzymania, ani w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży (lecz że w tym momencie opodatkowaniu VAT będzie podlegała jedynie nadwyżka ponad otrzymane zaliczki), każdy ze sprzedających (tj. odpowiednio N. w transakcji sprzedaży z PM i PM w transakcji sprzedaży z Wnioskodawcy) będzie zobowiązany do wystawienia faktury z podatkiem VAT doliczonym wyłącznie od tej nadwyżki ponad otrzymane zaliczki, a nabywca Nieruchomości (tj. odpowiednio N.. w transakcji sprzedaży z PM i PM w transakcji sprzedaży z Wnioskodawcy) będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tych faktur, a ponadto zaliczki nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych - ani w momencie ich wpłaty, ani w dacie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości przez N. na rzecz PM i przez PM na rzecz Wnioskodawcy.
Zapłata któregokolwiek z Dodatkowych Wynagrodzeń będzie opodatkowane VAT odpowiednio w N. i u PM, nawet jeśli będą one wypłacone po zakupie Nieruchomości z prawem do odliczenia VAT naliczonego z faktury otrzymanej od każdego ze sprzedających (odpowiednio od N. w transakcji sprzedaży do PM i od PM w transakcji sprzedaży do Wnioskodawcy).
Ad. 1) i Ad. 2)
W analizowanej sytuacji obydwie działki wchodzące w skład Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży przez N. na rzecz PM oraz przez PM na rzecz Wnioskodawcy, spełniają warunki zwolnienia z podatku VAT, a w konsekwencji, jeśli strony złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż wszystkich Nieruchomości będzie opodatkowana VAT.
Obydwie działki są zabudowane budynkami, które były wynajmowane przez okres ponad 2 lat - czyli miało miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, od którego to momentu już teraz upłynęło więcej niż 2 lata. Należy zauważyć, że powyższy przepis nie wprowadza wymogu, aby pierwsze zasiedlenie było wykonane bezpośrednio przez podmiot, który sprzedaje nieruchomość.
Wystarczy, że pierwsze zasiedlenie - czyli pierwsza czynność opodatkowana VAT - miała miejsce wcześniej, niż 2 lata przed planowaną sprzedażą nieruchomości, niezależnie od tego, czy pierwszego zasiedlenia dokona sprzedawca, czy też poprzedni właściciel nieruchomości.
Warunek ten jest spełniony w analizowanej sytuacji, gdyż wynajem budynków znajdujących się na obydwu działkach miał miejsce dawniej, niż 2 lata temu - poprzez wynajem powierzchni różnym podmiotom. Warto zaznaczyć, że w powyższym przepisie nie chodzi o równoczesne wynajęcie całego budynku jednemu podmiotowi, czy też równoczesne wynajęcie jego wszystkich powierzchni w tym samym momencie, lecz wystarczy, że każda jego część (np. każdy lokal) był kiedykolwiek wynajęty. Przykładowo, jeśli budynek składa się z dwóch lokali - A i B (pomijamy części wspólne, do wspólnego użytku najemców, np. korytarze, windy, schody, etc. oraz części techniczne, np. pomieszczenia kotłowni, służące funkcjonowaniu budynku) i lokal A został wynajęty w latach 2010 - 2011, a lokal B w latach 2013 - 2014, to należy przyjąć, że cały budynek został ostatecznie „zasiedlony po raz pierwszy” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - mimo, że nie nastąpiło to równocześnie oraz mimo, że kiedy wynajęty był lokal A, to nie był wynajęty lokal B - i odwrotnie, kiedy był wynajmowany lokal B, to lokal A nie był wynajmowany. Te okoliczności nie mają jednak znaczenia, liczy się to, czy budynek lub jego części były przedmiotem pierwszego zasiedlenia.
Ponadto pierwszym zasiedleniem jest nie tylko wynajem, ale też sprzedaż w wykonaniu czynności opodatkowanej VAT. Taką czynnością była sprzedaż Nieruchomości (czyli obydwu zabudowanych działek) przez P. na rzecz O. w czerwcu 2016 r. Wobec tego nawet gdyby założyć, że pierwsze zasiedlenia Nieruchomości nie miałyby miejsca wcześniej, to takim pierwszym zasiedleniem byłaby sprzedaż Nieruchomości w czerwcu 2016 przez P. Wobec tego mając na uwadze, że sprzedaż przez N. na rzecz PM (i przez PM do Wnioskodawcy) jest planowana na rok 2020 (ewentualnie na 2019), to będzie to sprzedaż po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia - nawet, jeśli przyjmiemy, że miało ono miejsce dopiero w czerwcu 2016 r., czyli w warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.
W końcu też należy przypomnieć, że w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. C-308/16) ETS stwierdził, że polskie przepisy VAT dotyczące pierwszego zasiedlenia są niezgodne z przepisami unijnymi w części, w jakiej nie przewidują wykorzystywania nieruchomości na własną działalność podatnika, opodatkowaną VAT. Otóż zarówno P., jak też N., wykorzystywały budynki na obydwu działkach nie tylko na cele wynajmu, ale też na potrzeby prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych, opodatkowanych VAT.
W związku z powyższym, niezależnie od tego, którą z opisanych wyżej okoliczności przyjmiemy jako kluczową, to należy uznać, że pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało miejsce, wobec czego sprzedaż Nieruchomości przez N. na rzecz PM będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia, w drodze złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 10. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości przez N. do PM będzie opodatkowana VAT.
PM będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury od N., gdyż odsprzeda Nieruchomość do Wnioskodawcy również w wykonaniu transakcji opodatkowanej VAT, zatem w PM wystąpi związek VAT należnego z naliczonym. PM będzie bowiem sprzedawać Nieruchomość do Wnioskodawcy po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, wobec czego również sprzedaż przez PM do Wnioskodawcy będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wobec czego PM i Wnioskodawca, najpóźniej na dzień przed tą sprzedażą, złożą Urzędowi Skarbowemu właściwemu dla Wnioskodawcy oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, wobec czego sprzedaż Nieruchomości przez PM do Wnioskodawcy będzie opodatkowana VAT należnym - co uprawnia PM do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
W konsekwencji również Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury PM na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca nabędzie Nieruchomości w ramach transakcji opodatkowanej VAT (w wyniku zgodnej rezygnacji ze zwolnienia z VAT przez PM i Wnioskodawcę), w celu budowy na Nieruchomości mieszkań, które następnie będą sprzedawane nabywcom w ramach transakcji opodatkowanych VAT.
Jeśli sprzedaż Nieruchomości przez N. na rzecz PM i następnie odsprzedaż przez PM na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana VAT (zwłaszcza w wyniku rezygnacji ze zwolnienia z VAT przez wszystkie strony transakcji), to otrzymanie przez N. i PM zaliczki też nie będzie opodatkowane VAT w momencie otrzymania, lecz dopiero w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości pomiędzy N. i PM oraz PM i Wnioskodawca - jeśli ostateczne umowy sprzedaży Nieruchomości między tymi podmiotami będą podlegały opodatkowaniu VAT (np. w wyniku rezygnacji ze zwolnienia z VAT przez wszystkie strony).
O tym, czy otrzymanie zaliczki / zadatku skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, należy rozstrzygać na podstawie okoliczności istniejących w dacie otrzymania zaliczki / zadatku, a jak wykazano wyżej, w momencie otrzymania zaliczki przez N. i przez PM nie istniały jakiekolwiek okoliczności skutkujące ich opodatkowaniem VAT Podmioty te otrzymały zaliczkę w momencie, w którym nie były spełnione warunki wykluczające zwolnienie z VAT. Co więcej, warunki te mogą w ogóle nie zaistnieć, gdyż może się okazać, że albo do transakcji nie dojdzie albo N. lub PM lub Wnioskodawca nie złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT.
Opodatkowanie zaliczek wystąpi dopiero w momencie sprzedaży Nieruchomości przez N. od MP i przez MP do Wnioskodawcy, gdyż dopiero wtedy spełnią się warunki, od których zależy opodatkowanie transakcji VAT. Do tego momentu warunki te nie tylko nie są spełnione, co opisano wyżej, ale też nie ma gwarancji, że się spełnią.
Ta niewiadoma w momencie otrzymania zaliczek przestanie być niewiadomą dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości, gdyż wtedy będzie wiadomo, czy sprzedaż jest zwolniona z VAT, czy opodatkowana VAT - i dopiero w tym drugim przypadku zaliczki powinny podzielić los podatkowy transakcji sprzedaży. W momencie otrzymania zaliczek nie wiadomo, czy są one wpłacane na poczet transakcji opodatkowanej VAT, czy zwolnionej, skoro nie wiadomo, czy sama transakcja będzie opodatkowana VAT czy zwolniona z VAT. Okaże się to w momencie zawarcia umowy ostatecznej.
W konsekwencji, jeśli w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży (przez N. z PM i przez PM z Wnioskodawcą) Nieruchomość będzie opodatkowana VAT (gdyż np. wszystkie strony zrezygnują ze zwolnienia z VAT), to podstawą opodatkowania VAT (odpowiednio w N. i następnie u PM) w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości będzie cała cena sprzedaży, a nie tylko nadwyżka ponad otrzymane (i nie opodatkowane w momencie otrzymania) zaliczki, a nabywca Nieruchomości (odpowiednio PM i następnie Wnioskodawca) będzie uprawniony do odliczenia pełnej kwoty VAT z faktur sprzedaży otrzymanych od sprzedawcy. W konsekwencji ani zaliczka (otrzymana odpowiednio przez N. i PM), ani następnie sprzedaż Nieruchomości (między N. i PM oraz PM i Wnioskodawcę), nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
Wobec tego, jeśli w momencie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości okaże się, że są one opodatkowane VAT, to N. wystawi na PM fakturę na pełną kwotę ceny netto (tj. uwzględniającej również otrzymane wcześniej zaliczki), do tak obliczonej kwoty netto doliczy podatek VAT wg stawki 23% - czyli, jeśli przed umową sprzedaży N. otrzyma 20 jp (jednostek pieniężnych) zwolnionych z VAT w momencie otrzymania, a następnie sprzeda Nieruchomość do PM za 100 jp, i transakcja sprzedaży będzie opodatkowana VAT, to N. wystawi fakturę na 100 jp plus 23% VAT, czyli na 123 jp brutto, mimo, że w momencie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości N. faktycznie otrzyma od PM 103 jp (gdyż 20 jp N. otrzymała tytułem zaliczki). Równocześnie PM będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej kwocie wykazanej na fakturze przez N. - czyli w powyższym przykładzie 23 jp. Te same uwagi dotyczą odpowiednio transakcji sprzedaży Nieruchomości przez PM do Wnioskodawcy.
Jednak na wypadek uznania, że zaliczka otrzymana przez N. i/lub PM będzie opodatkowana VAT już w momencie otrzymania (z czym Wnioskodawca i Zainteresowani się nie zgadzają) i odpowiednio N. i/lub PM będzie zobowiązany do wystawienia zaliczkowej faktury z VAT, to posiadacz faktury (odpowiednio PM i/lub Wnioskodawca) będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z faktury zaliczkowej.
Na wypadek uznania, że zaliczka otrzymana odpowiednio przez N. i/lub PM nie podlega VAT ani w momencie otrzymania, ani w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży (odpowiednio przez N. na rzecz PM i następnie przez PM na rzecz Wnioskodawcy), lecz że w tym momencie opodatkowaniu VAT będzie podlegała jedynie nadwyżka ponad otrzymane zaliczki (czyli w powyższym przykładzie kwota 80 jp), to odpowiednio N. i/lub PM będzie zobowiązany do wystawienia faktury z podatkiem VAT doliczonym wyłącznie od tej nadwyżki ponad otrzymaną zaliczkę, a posiadacz faktury (odpowiednio PM / Wnioskodawca) będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z takiej faktury, a ponadto zaliczka otrzymana odpowiednio przez N. / PM nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych - ani w momencie otrzymania, ani w dacie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości przez N. na rzecz PM, ani przez PM na rzecz Wnioskodawcy.
Ad. 4) i Ad. 5)
Dodatkowe Wynagrodzenie, które zostanie wypłacone odpowiednio N. / PM po sprzedaży Nieruchomości, będzie podlegało VAT - o ile sama sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała VAT - co opisano wyżej. Będzie to bowiem kwota należna N. / PM w związku ze sprzedażą Nieruchomości, którą należy traktować jak podwyższenie ceny sprzedaży. Wobec tego N. wystawi PM fakturę VAT z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia, a PM będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tej faktury; analogicznie PM wystawi fakturę z wykazanym VAT na Wnioskodawcę z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia, a Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tej faktury.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości i wypłaty Dodatkowego Wynagrodzenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 1, 2, 4 i 5), nieprawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT Zaliczek wypłaconych na poczet zakupu Nieruchomości (pytanie nr 3).
Z uwagi na brak definicji „budynków” i „budowli” w ustawie o podatku od towarów i usług należy wskazać, że definicja budynków i budowli została zawarta w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Jak wynika z art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od zarejestrowanego podatnika VAT czynnego - Zainteresowanego 1 (PM), Nieruchomość składającą się z dwóch działek, tj.: a) działki nr 8/13, o powierzchni 9.075 mkw, oznaczonej jako BA - tereny przemysłowe - zabudowanej obecnie budynkiem niemieszkalnym (garaż) o pow. 753 mkw oraz jednokondygnacyjnym silosem – zbiornikiem; b) działki nr 8/17, o powierzchni 4.115 mkw, oznaczonej jako BA - tereny przemysłowe, zabudowanej 3 budynkami niemieszkalnymi - biurowymi, odpowiednio o powierzchni 968 mkw, 984 mkw, 488 mkw. Zgodnie z wypisami z rejestru budynków, budynki i budowle zamieszczone na obydwu działkach są budynkami i budowlami w rozumieniu prawa budowlanego i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.
Ponadto na części działki 8/13 znajduje się parking wyłożony płytami betonowymi, który nie jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, ani PKOB. Znajdujący się na działce 8/13 budynek silosu został w lutym 2018 wykreślony z rejestru budynków.
PM, przed sprzedażą Nieruchomości do Wnioskodawcy, nabędzie Nieruchomość od N. Sp. z o.o. - Zainteresowanego 2, która obecnie jest użytkownikiem wieczystym działek nr 8/13 i 8/17 oraz właścicielem posadowionych na nich budynków i budowli (silosu).
N. nabyła Nieruchomość w grudniu 2016 r. poprzez wniesienie do N. aportu, którego przedmiotem była Nieruchomość już zabudowana w sposób opisany wyżej. Wnoszącym aport była O. Sp. z o.o., która nabyła Nieruchomość (zabudowaną w sposób opisany wyżej) w lipcu 2016 r. od P. W dniu 5 grudnia 1990 r. P., w oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1990 o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami i wywłaszczeniu nieruchomości, nabył z mocy prawa prawo użytkowania wieczystego działek 8/13 i 8/17, zabudowanych w opisany wyżej sposób oraz prawo własności budynków posadowionych na tych działkach.
Ponadto w latach 2005 - 2012 P., już jako czynny podatnik VAT, poniósł wydatki na ulepszenie jednego z trzech budynków, znajdujących się na działce 8/17, przekraczające 30% wartości początkowej, odliczając VAT naliczony, a po tym ulepszeniu, począwszy od 1 stycznia 2014, budynek został oddany w najem. P. sprzedała Nieruchomość do O. w lipcu 2016 r., w ramach transakcji opodatkowanej VAT - czego prawidłowość potwierdziła wydana na rzecz P. interpretacja indywidualna z dnia 15 kwietnia 2016, nr IPPP3/4512-179/16-3/JŻ. W interpretacji tej Minister Finansów potwierdził, że sprzedaż ww. Nieruchomości i budynków będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia strony mogą zrezygnować, wybierając opodatkowanie transakcji podatkiem VAT, co też strony uczyniły. O. odliczyła VAT naliczony z faktury otrzymanej od P., jako sprzedawcy ww. Nieruchomości.
Następnie O. wniosła ww. Nieruchomość aportem do N. w ramach transakcji zwolnionej z VAT.
N. nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych naniesień, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. N. zamierza sprzedać Nieruchomość do PM, który odsprzeda ją do Wnioskodawcy. Przed sprzedażą Nieruchomości przez N. na rzecz PM z działki 8/13 zostanie wydzielona działka (niezabudowana) o powierzchni 11 mkw, która nie będzie przedmiotem sprzedaży przez N. do PM ani przez PM do Wnioskodawcy.
Warunkiem zakupu Nieruchomości przez PM jest między innymi, aby wobec tej Nieruchomości została wydana decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu, przewidująca możliwość budowy osiedla mieszkaniowego o określonej ilości metrów kwadratowych zabudowy. Ponadto Nieruchomość ma być wolna od najemców. Po spełnieniu tych warunków PM nabędzie opisaną Nieruchomość od N., a następnie odsprzeda ją do Wnioskodawcy. Wnioskodawca po zburzeniu budynków i usunięciu wszelkich naniesień, zamierza wybudować na Nieruchomości osiedle mieszkalne (Inwestycja) celem sprzedaży mieszkań.
Ww. transakcje sprzedaży Nieruchomości pomiędzy N. a PM i PM a Wnioskodawcą planowane są po spełnieniu się wszystkich wskazanych w umowie warunków, nie później jednak niż do grudnia 2020 - z możliwością przesunięcia o kolejne 24 miesiące po tym terminie.
Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy zarówno sprzedaż Nieruchomości pomiędzy N. a PM oraz pomiędzy PM a Wnioskodawcą będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością wybrania opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i w związku tym czy PM oraz Wnioskodawca będą uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.
W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że dostawa pomiędzy N. a PM i PM a Wnioskodawcą naniesień znajdujących się na zbywanej Nieruchomości, tj. działce 8/13 oraz 8/17 korzystała będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, naniesienia będące przedmiotem dostawy były przez P. wynajmowane a O. wykorzystywała je na potrzeby swojej działalności opodatkowanej VAT. Jeden z trzech budynków znajdujących się na działce 8/17 został przez P. w latach 2005-2012 ulepszony a wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, jednakże budynek ten od 1 stycznia 2014 r. został przez P. oddany w najem. Również N. po nabyciu w grudniu 2016 r. wykorzystywał opisane naniesienia do prowadzenia działalności opodatkowanej i nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych naniesień. Zatem uznać należy, że zarówno N. na rzecz PM jak i PM na rzecz Wnioskodawcy dokonają dostawy nieruchomości w stosunku do której doszło do pierwszego zasiedlenia od którego upłynęło 2 lata.
Tym samym zbycie tej Nieruchomości przez N. na rzecz PM oraz przez PM na rzecz Wnioskodawcy korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie Strony będą miały prawo do rezygnacji ze zwolnienia w stosunku do tej transakcji, po spełnieniu warunków wskazanych w przepisie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania tej transakcji stawką podstawową, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT.
W przypadku wybrania opcji opodatkowania opisanej transakcji zarówno PM (po zakupie Nieruchomości od N.) jak i Wnioskodawcy (po zakupie Nieruchomości od PM) stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak wynika ze złożonego wniosku PM zamierza nabyć Nieruchomości w celu dokonania opodatkowanej dostawy na rzecz Wnioskodawcy (wybór opcji opodatkowania) natomiast zamiarem Wnioskodawcy jest budowa osiedla mieszkaniowego w celu sprzedaży mieszkań. Zatem dokonane transakcje będą służyły wykonywaniu przez PM oraz Wnioskodawcę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Tym samym za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego we wniosku pyt. nr 1 i 2.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że jeśli decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu będzie przewidywała możliwość budowy budynków mieszkalnych o powierzchni większej, niż obecnie zakładana, N. otrzyma od PM Dodatkowe Wynagrodzenie I (ewentualnie Dodatkowe Wynagrodzenie II lub Dodatkowe Wynagrodzenie III); analogiczne Wynagrodzenia Dodatkowe otrzyma PM od Wnioskodawcy. Jeśli jednak ww. decyzja o Warunkach Zabudowy i Zagospodarowania Terenu będzie przewidywała możliwość budowy budynków mieszkalnych o powierzchni mniejszej, niż zakładana, wówczas PM ani N. nie tylko nie otrzymają Wynagrodzeń Dodatkowych, ale dodatkowo cena sprzedaży Nieruchomości ulegnie odpowiedniemu obniżeniu.
Na tle tak przedstawionych okoliczności Wnioskodawca powziął wątpliwości czy zaliczka otrzymana przez N. od PM i przez PM od Wnioskodawcy przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT w momencie jej otrzymania, czy też dopiero w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.
Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że zaliczki otrzymane zarówno przez N. jak i PM przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości będą podlegały opodatkowaniu gdyż mieszczą się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzą obowiązek podatkowy w podatku VAT u Sprzedawców. W chwili dokonywania wpłaty możliwe było określenie przedmiotu transakcji, tj. towaru w postaci Nieruchomości opisanych w złożonym wniosku.
Kwestię opodatkowania otrzymanych zaliczek należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zaistniałych w dacie ich otrzymania, a na ten moment nie zostały spełnione warunki do opodatkowania transakcji, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - prawo takie przysługuje Sprzedającym i Kupującym m.in. pod warunkiem złożenia przed dniem sprzedaży zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji. Zatem zaliczki otrzymane zarówno przez N. jak i PM przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości, będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Wskazać jednocześnie należy, że jeżeli Strony planowanej transakcji dopełnią wszystkich warunków sformułowanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i ostatecznie transakcja zakupu Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT, to Sprzedający powinni dokonać stosownej korekty dla otrzymanych zaliczek i opodatkować całość dostawy 23% stawką podatku VAT. W takiej sytuacji w momencie zawarcia umowy sprzedaży/zakupu Nieruchomości podstawą opodatkowania będzie cała kwota należna z tytułu nabycia ww. Nieruchomości obejmująca także zaliczki.
Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania zaliczek otrzymanych przez N. od PM i przez PM od Wnioskodawcy, całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego czy jeśli którekolwiek z Dodatkowego Wynagrodzenia zostanie wypłacone N. przez PM oraz PM przez Wnioskodawcę po zakupie Nieruchomości to czy będzie ono podlegało opodatkowaniu VAT i czy PM oraz Wnioskodawca będą uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego.
Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zapłata któregokolwiek z Dodatkowych Wynagrodzeń po zakupie Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem VAT według stawki właściwej dla przedmiotu sprzedaży. Oznacza to, że w sytuacji gdy Strony podejmą decyzję o opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji, tj. zrezygnują z przysługującego im prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w stosunku do Nieruchomości to w konsekwencji wypłata Dodatkowych Wynagrodzeń będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej.
Jak wynika ze złożonego wniosku PM zamierza nabyć Nieruchomości w celu dokonania opodatkowanej dostawy na rzecz Wnioskodawcy (wybór opcji opodatkowania) natomiast zamiarem Wnioskodawcy jest budowa osiedla mieszkaniowego w celu sprzedaży mieszkań. Zatem dokonane transakcje będą służyły wykonywaniu przez PM oraz Wnioskodawcę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy PM oraz Wnioskodawca będą uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zapłaty któregokolwiek z Dodatkowych Wynagrodzeń.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.
0114-KDIP4.4012.72.2018.2.MPE