Source: http://kraken.slv.cz/2Afs80/2004
Timestamp: 2018-03-19 03:25:12+00:00
Document Index: 4544818

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'ÚS 86/99 ', '§ 46', 'soud ', '§ 2', '§ 54', '§ 27', '§ 1', '§ 2', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 77', '§ 27', '§ 28', '§ 46', '§ 46', '§ 46', '§ 28', '§ 46', '§ 27', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'ÚS 86/99 ', '§ 28', '§ 2', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 46', '§ 46', 'soud ', '§ 1', '§ 46', '§ 2', '§ 32', '§ 46', '§ 46', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

2Afs80/2004
è. j. 2 Afs 80/2004-72
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù JUDr. Vojtìcha ©imíèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce B.B., proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství Ostrava, se sídlem Ostrava, Na jízdárnì 3, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 19. 2. 2004, è. j. 22 Ca 120/2003-35,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alovaný jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Krajského soudu v Ostravì, kterým byla zru¹ena jeho rozhodnutí ze dne 10. 1. 2003, è. j. 6862/110/2002 a è. j. 7184/110/2002 a dodateèné platební výmìry Finanèního úøadu v Tøinci ze dne 8. 2. 2002, è. j. 8448/02/364921/1517 a è. j. 8449/02/364921/1517 pro vady øízení a vìc mu vrácena k dal¹ímu øízení a souèasnì mu bylo ulo¾eno zaplatit ¾alobci èástku 6 150 Kè na náhradu nákladù øízení. Dodateènými platebními výmìry byla ¾alobci domìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období r. 1996 ve vý¹i 209 840 Kè a za zdaòovací období roku 1997 ve vý¹i 155 432 Kè. ®aloby spojené ke spoleènému projednání stály na tvrzení, ¾e ¾alovaný poru¹il zákon opakovaným rozhodnutím ve vìci ji¾ rozhodnuté na základì opakované daòové kontroly a dále ¾e vycházel z dùkazu poøízeného protiprávnì a nesprávnì vyhodnotil opatøené dùkazy a ¾e dodateèné platební výmìry je tøeba pova¾ovat za neplatné pro absenci ustanovení hmotnìprávního pøedpisu. Krajský soud vycházel v prvé øadì z názoru, ¾e dodateèné platební výmìry mìly zákonné nále¾itosti, ov¹em na základì judikatury Ústavního soudu (rozhodnutí ze dne 4. 11. 1999 sp. zn. III. ÚS 86/99 a ze dne 13. 5. 2003 sp. zn. II. ÚS 334/2003) dospìl k závìru, ¾e nezákonný byl postup ¾alovaného, který opakoval daòovou kontrolu pøesto, ¾e na základì pøedchozí daòové kontroly byly vydány dodateèné platební výmìry a ¾e se nová daòová kontrola týkala stejného období a stejných dokladù; navíc byla opakovaná kontrola zahájena v dobì, kdy ¾alovaný nemìl je¹tì k dispozici nové skuteènosti, jimi¾ kontrolu odùvodnil. Podle názoru krajského soudu právní moc dodateèných platebních výmìrù ze dne 22. 2. 1999 pøedstavuje pøeká¾ku vìci rozhodnuté pro opìtovné dodateèné vymìøení danì. Vzhledem k tomu, ¾e zákon o správì daní a poplatkù v § 46 odst. 7 nevztahuje pøeká¾ku vìci rozhodnuté jen k pøípadùm vymìøení (stanovení) danì a nikoliv k dodateènému vymìøení (stanovení danì), pak v pøípadì vydání dodateèného platebního výmìru taková pøeká¾ka zalo¾ena je. Krajský soud tak zaujal názor, ¾e dodateènì vymìøit daò lze pouze jednou a pøi nových skuteènostech lze postupovat pouze cestou obnovy øízení podle § 2 odst. 2, 6, § 54 a 55 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále té¾ daòový øád), co¾ není v rozporu s ust. § 27 odst. 1 písm. e) tého¾ zákona. Jiný postup by byl v rozporu s ust. § 1 odst. 2, § 2 odst. 2 a 6 a § 16 odst. 1 daòového øádu. Opakovaní daòové kontroly pak krajský soud pova¾uje za pøípustné jen v rámci øízení obnoveného. Z tìchto dùvodù krajský soud zru¹il v¹echna napadená správní rozhodnutí, ani¾ se zabýval dal¹ími ¾alobními námitkami.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti poukazuje na nezákonnost rozsudku krajského spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. a podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. namítá jinou vadu øízení pøed soudem spoèívající v nesprávnì zji¹tìném skutkovém stavu (§ 77 odst. 2 s. ø. s.). Je pravdou, ¾e finanèní úøad provedl v období od 15. 12. 1998 do 29. 1. 1999 u ¾alobce daòovou kontrolu mj. danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997 a 1996, jejím¾ výsledkem byly platební výmìry ze dne 22. 2. 1999. Dal¹í daòová kontrola za stejné zdaòovací období byla zahájena dne 27. 4. 2001 a dùvodem k jejímu provedení bylo chybné uplatnìní splátek za pronájem vyva¾ovacího a zouvacího zaøízení na základì leasingové smlouvy è. 37/95. Tyto skuteènosti byly zji¹tìny pøi daòové kontrole za rok 1998, a proto správce danì roz¹íøil její pøedmìt na období r. 1996 a r. 1997. Dùvody jsou zøejmé z protokolu ze dne 27. 4. 2001 i ze zprávy o kontrole a vydaných rozhodnutí. Provìøení placených slu¾eb do zahranièí ¾ádal finanèní úøad ji¾ 8. 3. 1999, zprávu o výsledku ¹etøení v¹ak obdr¾el a¾ 18. 5. a 25. 6. 2001. Proto výsledky tohoto ¹etøení zahrnul do právì probíhající kontroly, by» dùvod jejího zahájení byl pùvodnì jiný. Stì¾ovatel dále, navzdory právnímu názoru vyslovenému Ústavním soudem, tvrdí, ¾e ust. § 27 daòového øádu se vztahuje pouze na zastavení øízení zahájených na návrh daòového subjektu. Souhlasí s tím, ¾e podle § 28 odst. 1 daòového øádu je vázán i svým vlastním rozhodnutím, tato vázanost v¹ak nemù¾e bránit novému øízení na základì novì zji¹tìných skuteèností. Takový postup není vylouèen ust. § 46 odst. 7 daòového øádu, který nelze vykládat tak, ¾e se vztahuje jen na první vymìøení danì. Tomu nasvìdèuje i znìní § 46 daòového øádu pojednávající jak o vymìøení, tak o dodateèném vymìøení danì. Pojem vymìøovací øízení se také u¾ívá jak pro vymìøení tak pro domìøení danì. Názor vyslovený krajským soudem by bránil jakémukoliv domìøení danì, domìøení danì podle pomùcek i postupu podle § 46 odst. 5 zákona. Právní mocí pak nelze rozumìt jen právní moc rozhodnutí o prvním vymìøení danì. Nové vymìøení je jen vyjádøením rozdílu ve vztahu k pùvodnímu vymìøení danì. Stì¾ovatel uzavírá, ¾e k zahájení opakované kontroly ho vedly nové skuteènosti zji¹tìné kontrolou danì z pøíjmù za rok 1998 a skuteènosti zji¹tìné v dobì jejího konání. Takovému postupu podle jeho názoru nebrání ust. § 28 ve vazbì na ust. § 46 odst. 7 daòového øádu. Proto navrhuje zru¹ení napadeného rozsudku krajského soudu a vrácení vìci k dal¹ímu øízení.
®alobce v písemném vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukazuje na skuteènost, ¾e i stì¾ovatel pøipou¹tí, ¾e se jednalo o opakovanou kontrolu a stejnì tak pøipou¹tí, ¾e mìl postupovat cestou mimoøádných opravných prostøedkù, a to pøesto, ¾e opakování kontroly není zákonem výslovnì zakázáno. Stì¾ovatel se sna¾í vysvìtlit pojmy, u¾ité v zákonì, zpùsobem pro který v zákonì opora není, navíc jejich výklad pøíslu¹í pouze soudu. Podle názoru ¾alobce daò stanovená dodateèným platebním výmìrem není daní pùvodnì vymìøenou. Názor stì¾ovatele na aplikaci ustanovení § 27 odst. 1 písm. e) daòového øádu je v rozporu s oznaèenými nálezy Ústavního soudu a je i nelogický, navíc vyluèuje analogii, a dále by pøi takovém výkladu nebylo mo¾né zastavit ¾ádné øízení nezahájené k návrhu. Z tìchto dùvodù ¾alobce nepova¾uje kasaèní stí¾nost za dùvodnou a navrhuje její zamítnutí.
Kasaèní stí¾ností je v prvé øadì namítnuto nedostateèné zji¹tìní skuteèného stavu soudem a následnì na jeho základì provedené nesprávné právní vyhodnocení.
K tomu ze správního spisu vyplývá, ¾e Finanèní úøad v Tøinci zahájil u stì¾ovatele kontrolu mj. danì z pøíjmù za zdaòovací období r. 1996 a r. 1997 rozhodnutím ze dne 4. 12. 1998 a ukonèil ji zprávami ze dne 1. 3. 1999, a to è. j. 8776/99/364930/3456 za zdaòovací období r. 1996 a è. j. 8335/99/364930/0783 za zdaòovací období r. 1997. Na základì výsledkù kontroly byly vydány dodateèné platební výmìry ze dne 22. 2. 1999, a to è. 990000063, è. j. 14082/99/364921/1517 (za r. 1996-na ztrátu), a è. 990000064, è. j. 14090/99/364921/1517 (za r. 1997-domìøena daò ve vý¹i 12 288 Kè). Z pøehledu kontrolovaných dokladù, z protokolu o ústním jednání ze dne 13. 1. 1999 (ke tøem opravám vozidla VW Passat v SRN v r. 1996 a r. 1997) a z ¾ádosti, kterou Finanèní úøad v Tøinci zaslal dne 8. 3. 1999 Finanènímu øeditelství v Ostravì o provìøení slu¾eb placených v zahranièí (v ¾ádosti je uvedeno, ¾e pøi kontrole za r. 1996 jsou zaúètovány tøi faktury od nìmeckých firem za opravy automobilù a v za r. 1997 opìt-s uvedením znaèek automobilù a vyèíslením nákladù na opravy), je zøejmé, ¾e shora oznaèené výdajové doklady byly pøedmìtem této daòové kontroly.
Dále spis obsahuje oznámení o zahájení daòové kontroly ze dne 4. 4. 2001 mj. danì z pøíjmù za zdaòovací období r. 1998-1999; kontrola byla zahájena protokolem ze dne 18. 4. 2001. V protokole o ústním jednání ze dne 27. 4. 2001 byl daòový subjekt informován o zahájení daòové kontroly danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období r. 1996 a r. 1997, dùvod kontroly uveden není. Spis obsahuje zprávy Finanèního øeditelství Ostrava ze dne 16. 5. 2001 (podnikatel, který mìl v r. 1997 provádìt tvrzené opravy, v té dobì nepodnikal), a ze dne 25. 6. 2001 (doklady o výdajích za opravy nebyly vystaveny oznaèenou firmou, formuláø neodpovídá formuláøùm jí v daném èase u¾ívaným). Podle protokolu ze dne 23. 5. 2001 a sdìlení daòového subjektu ze dne 30. 5. 2001 byl kontrolován výdajový doklad è. 2664 (oprava auta VW Passat v SRN), podle protokolu ze dne 13. 6. 2001 bylo projednáno zji¹tìní, ¾e výdajový doklad nemohl být v r. 1997 vystaven tvrzenou firmou, kdy¾ nepodnikala od r. 1995, podle protokolu ze dne 10. 7. 2001 byl daòový subjekt seznámen s výsledkem ¹etøení v SRN ohlednì výdajových dokladù z r. 1996 è. V-355, V-450, V-476 a poukázal na své vysvìtlení uèinìné do protokolu dne 13. 1. 1999, podle protokolu ze dne 10. 8. 2001 po opìtovném seznámení s výsledkem ¹etøení nìmecké strany (doklady è. V-355, V-450, V-476-r. 1996, è. V-2664, V-2598-r. 1997) uvedl daòový subjekt vysvìtlení a nabídl svìdecký dùkaz. Dne 12. 9. 2001 vydal správce danì výzvu k prokázání uvedených výdajù r. 1996-1997 na ni¾ daòový subjekt reagoval vysvìtlením, odkazem na svá pøedchozí vyjádøení a návrhem svìdkù. Dne 13. 9. 2001 byl vyslechnut svìdek M.K., dne 25. 10. 2001 svìdkynì I.M. Zpráva o daòové kontrole ze dne 11. 12. 2001 (projednána dne 21. 1. 2002), è. j. 79381/01/364930/2011 zahrnuje výsledky kontroly danì z pøíjmù jak za kontrolované období r. 1996-1997, tak i za r. 1998-1999. Výsledky kontroly za r. 1996 se týkají jednak nájmu vyva¾ovaèky a pak výdajù na opravy vozidel v SRN (è. V-355, V-450, V-476 ) se závìrem, ¾e tvrzené opravy provedeny nebyly. Výsledky kontroly za r. 1997 se týkají nesprávnì úètovaného pronájmu a výdajových dokladù na opravy vozidel v SRN (V-2664, V-2598) se shodným závìrem. Poté byly vydány dne 8. 2. 2002 dodateèné platební výmìry, a to è. 1010000040, è. j. 8448/02/364921/1517 (za r. 1996-domìøeno 209 840 Kè) a è. 1020000041, è. j. 8449/02/364921/1517 (za r. 1997-domìøeno 155 432 Kè). Podaná odvolání byla ¾alovaným zamítnuta rozhodnutími ze dne 10. 1. 2003 (è. j. 6862/110/2002, a è. j. 7184/110/2002) ze shodných dùvodù, ¾e opakovaná kontrola byla pøípustná, nebo» vyvstaly pochybnosti o vìrohodnosti dokladù pøedlo¾ených k opravám vozidel v SRN a také bylo prokázáno, ¾e tyto tvrzené výdaje jsou nedolo¾ené.
Namítá-li tedy stì¾ovatel, ¾e krajský soud nesprávnì zjistil skuteèný stav vìci, a podle obsahu kasaèní stí¾nosti tuto jinou vadu øízení pøed soudem spatøuje v tom, ¾e soud vycházel z nesprávných dùvodù pro opakování daòové kontroly, nelze mu pøisvìdèit. Z protokolu o ústním jednání ze dne 27. 4. 2001 není patrný dùvod, pro který je opakována kontrola za toto období, a v dobì, kdy byla tímto zpùsobem zahájena, také správce danì je¹tì nemìl k dispozici výsledky ¹etøení nìmeckých orgánù. Poté, kdy je obdr¾el, uèinil je pøímo pøedmìtem jednání a výzvy. Nelze tedy dovodit naplnìní kasaèního dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Námitky nesprávného právního hodnocení smìøují jednak proti posouzení opakované kontroly jako nezákonné, jednak proti posouzení mo¾nosti opakovaného vydávání dodateèných platebních výmìrù.
K prvému dùvodu je z podkladù a zpráv o první kontrole za toto období jasné, ¾e se jedná o skuteènosti tehdy provìøované, kdy správce danì uèinil opatøení k jejich provìøení, ov¹em nevyèkal výsledku a kontrolu uzavøel, a pøi provádìní opakované kontroly je uèinil jejím pøedmìtem. Pøi posouzení tohoto postupu krajský soud vycházel z judikatury Ústavního soudu. Poukázal na nález sp. zn. III. ÚS 86/99 a zejména na nález sp. zn. II. ÚS 334/02. Tento druhý nález stojí na názoru, ¾e provedená daòová kontrola nezakládá pøeká¾ku vìci rozhodnuté ve smyslu § 28 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a ¾e správce danì je oprávnìn provést opakovanou daòovou kontrolu, tj. kontrolu té¾e danì za stejné období, které ji¾ pøedtím zkontroloval-to v¹ak za pøedpokladu, ¾e se objeví skuteènosti, je¾ správci danì v dobì pøedchozí daòové kontroly nebyly známy, a kontrola bude provedena v rozsahu bezprostøednì souvisejícím s tìmito novì zji¹tìnými skuteènostmi (§ 2 odst. 2, § 16 odst. 1 vìta druhá citovaného zákona). Pøitom musí být daòovému subjektu sdìlen dùvod a cíl opakované kontroly. Krajský soud ve smyslu tohoto nálezu nespatøoval v opakování kontroly pøeká¾ku vìci rozhodnuté-argumentací kasaèní stí¾nosti v tomto smìru proto není tøeba se zabývat. Krajskému soudu je tøeba pøisvìdèit v tom, ¾e opakovaná kontrola nebyla provedena za podmínek, které její opakovaní pøipou¹tìjí. Pøedmìtem opakované kontroly byla shodná zdaòovací období i shodné skuteènosti (konkrétní výdajové doklady). Tyto doklady byly v rámci první kontroly pøedmìtem ovìøování a není pøijatelným postupem, aby byla kontrola ukonèena a výsledky provìøování jednotlivých dokladù se postupnì stávaly pøedmìtem dal¹ích a dal¹ích kontrol, navíc zahájených z jiných dùvodù.
Krajský soud se dále postavil na názor, ¾e vydání jednoho dodateèného platebního výmìru brání vydání dal¹ího dodateèného platebního výmìru za shodné zdaòovací období. To opírá o ustanovení § 46 odst. 7 daòového øádu, kdy¾ ve vydání dodateèného platebního výmìru spatøuje pøeká¾ku vìci rozhodnuté. Stì¾ovatel oproti tomu namítá, ¾e dané ustanovení se vztahuje jak na vymìøení tak i na domìøení danì.
Podle § 46 odst. 7 daòového øádu, zjistí-li správce danì po vymìøení danì, ¾e tato stanovená daòová povinnost je nesprávnì ni¾¹í oproti zákonné daòové povinnosti, dodateènì daò vymìøí ve vý¹i rozdílu mezi daní pùvodnì vymìøenou a daní stanovenou, a to dodateèným platebním výmìrem, a takto dodateènì stanovenou daò pøedepí¹e. Právní moc rozhodnutí o pùvodním vymìøení danì není jejímu dodateènému stanovení na pøeká¾ku. Touto stanovenou povinností je tøeba rozumìt ve¹keré zpùsoby stanovení danì podle pøedchozích odstavcù-tedy podle odst. 3-6). Lze souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e posouzení krajským soudem postrádá logiku v pøípadì, kdy daò nebyla stanovena platebním výmìrem, ale v souladu s ust. odst. 5 byla stanovena daòovým pøiznáním; stejnì tak pokud v souladu s odst. 6 byla zaplacena bez podání daòového pøiznání èi hlá¹ení. Pøi správnosti právního názoru vysloveného krajským soudem by mo¾nost postupu podle odst. 7 pøicházela v úvahu jen v pøípadì vymìøení danì platebním výmìrem podle odst. 4. Nejvy¹¹í správní soud nesdílí právní názor vyslovený krajským soudem, rozli¹ující vymìøení a domìøení (dodateèné vymìøení danì) a platební výmìr a dodateèný platební výmìr z hlediska pøeká¾ky dodateènému stanovení danì. Daòový øád toti¾ mezi obìma zpùsoby stanovení danì a obìma platebními výmìry neèiní rozdílu, který je z citovaného ustanovení dovozován. Podle § 1 odst. 2 daòového øádu se správou danì rozumí právo èinit opatøení potøebná ke správnému a úplnému zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností, zejména právo vyhledávat daòové subjekty, danì vymìøit, vybrat, vyúètovat, vymáhat nebo kontrolovat podle tohoto zákona jejich splnìní ve stanovené vý¹i a dobì-vùbec tedy nehovoøí o mo¾nosti domìøení danì, pøesto, ¾e v jiných ustanoveních (právì v § 46) tuto pravomoc pøedpokládá. To lze vylo¾it jen tak, ¾e pod pojmem vymìøení danì je zahrnuto i domìøení danì, ostatnì øízení vymìøovací se skuteènì vztahuje jak na vymìøení tak na domìøení danì. Obdobnì argumentuje i ust. § 2 odst. 2 daòového øádu. Stejnì tak pøesto, ¾e daòový øád v ust. § 32 odst. 8 rozli¹uje platební a dodateèný platební výmìr, ust. § 46 odst. 9 zná pouze platební výmìry. Tedy v ustanovení, které, na rozdíl od obecných, rozli¹uje vymìøení a dodateèné vymìøení danì a platební a dodateèný platební výmìr, souèasnì hovoøí o platebním výmìru zahrnujícím zjevnì oba tyto pojmy. Právnímu názoru o pøeká¾ce vìci rozhodnuté, vycházejícímu z vylouèení pøeká¾ky právní moci pouze prvního platebního výmìru, nenasvìdèuje ani ustanovení o omezené mo¾nosti odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru (§ 46 odst. 8 d. ø.), kdy jím lze napadnout jen domìøený rozdíl na daòovém základu a na dani. Pøi posouzení problému je tøeba vá¾it i mo¾nost opakování daòové kontroly (by» v mezích nálezù Ústavního soudu omezenou). Daòová kontrola zpravidla vede k vydání dodateèného platebního výmìru. Pokud by existovaly podmínky pro její opakované provedení, ale s vylouèením mo¾nosti daò na jejím základì domìøit, postrádala by tato mo¾nost zcela smysl. Pùvodním platebním výmìrem tak je tøeba rozumìt platební výmìr pøedcházející platebnímu výmìru novì vydávanému. Lze tak uzavøít, ¾e daòový zákon u¾ívá obou pojmù nesystémovì a¾ nahodile, a z u¾itých rozdílù nelze dovozovat závìr, ¾e daò lze domìøit pouze jednou-pøi zji¹tìní nových skuteèností je správce danì omezen pouze bìhem zákonných lhùt.
Pøesto, ¾e se Nejvy¹¹í správní soud nepøiklonil k právnímu názoru vyslovenému krajským soudem v napadeném rozsudku ohlednì nemo¾nosti opakovaného vydání dodateèného platebního výmìru (a z toho plynoucí pøeká¾ky vìci rozhodnuté), zùstává zde skuteènost, ¾e podklady pro vydání obou dodateèných platebních výmìrù byly zji¹tìny nezákonným zpùsobem-opakovanou daòovou kontrolou, pro její¾ zahájení nebyly splnìny podmínky a která byla provedena zpùsobem nerespektujícím práva daòového subjektu; to je v rozporu se základní zásadou stanovenou v § 2 odst. 1 daòového øádu. Sama tato skuteènost ke zru¹ení rozhodnutí ¾alobou napadených postaèí.
Proto Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl.
O náhradì nákladù øízení soud rozhodl podle § 60 odst. 1, 2 (§ 120) s. ø. s., kdy¾ stì¾ovatel ve vìci úspì¹ný nebyl a ¾alobci náklady øízení nevznikly.