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Timestamp: 2016-10-25 01:34:11+00:00
Document Index: 172444828

Matched Legal Cases: ['art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art.\n11', 'art. 11', 'art. 10', 'art. 3', 'art. 50', 'art. 47', 'art. 50', 'art. 47', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 11', 'art. 4']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 138 del 13.12.2006
Istanza di Interpello - IRAP. - Articolo 11,
comma 1, lett. a), del D. Lgs 15 dicembre 1997 n. 446. - Consorzio Nazionale
Interuniversitario Alfa
Il Consorzio Nazionale
Interuniversitario Alfa, premesso di avere ad oggetto "la promozione ed il
coordinamento di ricerche e di attività scientifiche ed applicative nel campo
xx", riferisce di essere ente non commerciale.
L'interpellante fa, altresì, presente che nello
svolgimento delle suddette attività "intende utilizzare personale dotato
di competenze specialistiche e curriculum opportunamente caratterizzato" e
precisa che detto personale potrà alternativamente essere:
1) "assunto alle dipendenze del
Consorzio con contratto di lavoro a tempo determinato e/o indeterminato";
2) "distaccato da Enti pubblici e/o da
soggetti privati sulla base di contratti onerosi per il distaccatario
appositamente stipulati, a fronte dell'individuazione di temi di ricerca
condivisi" e con previsione del "pagamento a carico del distaccatario
dei meri costi sostenuti dal distaccante per stipendio, oneri riflessi,
previdenziali, contributivi, TFR";
3) "titolare di borse di studio
finalizzate all'esecuzione di specifici temi di ricerca, con valutazione dei
risultati conseguiti e del percorso formativo realizzato";
4) "titolare di contratti di
collaborazione a progetto con valutazione preventiva curriculare e consuntiva in
relazione ai risultati conseguiti";
5) "titolare di contratti di
collaborazione occasionali con individuazione di uno specifico, puntuale
obiettivo, con valutazione preventiva curriculare e consuntiva in relazione al
risultato conseguito".
Ciò premesso, il Consorzio chiede di sapere se, ai
sensi dell'art. 11, comma 1, lett. a), del decreto legislativo 15 dicembre 1997,
n. 446, per "costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e
sviluppo" possano intendersi i costi "di tutto il personale come
appositamente indicato ai punti da 1) a 5)".
A parere dell'ente istante "devono ritenersi
appartenenti alla generica categoria di personale addetto alle attività di
ricerca" di cui all'art. 11, comma 1, lett. a), del D. Lgs. n. 446 del 1997
tutte le categorie di personale che il Consorzio intende utilizzare, atteso che
la predetta norma non subordina la deducibilità dei costi sostenuti per il
personale addetto alla ricerca e sviluppo "alla circostanza che il
lavoratore operi sulla base di un particolare contratto di lavoro".
L'interpellante richiama, a sostegno della propria
tesi, la risoluzione n. 57/E del 4 maggio 2006.
L'articolo 11 del D. Lgs. n. 446 del 1997, recante
disposizioni comuni per la determinazione del valore della produzione netta ai
fini IRAP, prevede al comma 1, lett. a), che nella determinazione della base
imponibile "sono ammessi in deduzione (...) per i soggetti di cui
all'articolo 3, comma 1, lettere da a) ad e), i costi sostenuti per il personale
addetto alla ricerca e sviluppo, ivi compresi quelli per il predetto personale
sostenuti da consorzi tra imprese costituiti per la realizzazione di programmi
comuni di ricerca e sviluppo", a condizione che "l'attestazione di
effettività degli stessi sia rilasciata dal presidente del collegio sindacale
ovvero, in mancanza, da un revisore dei conti o da un professionista iscritto
negli albi dei revisori dei conti, dei dottori commercialisti, dei ragionieri e
periti commerciali o dei consulenti del lavoro (...) ovvero dal responsabile del
centro di assistenza fiscale".
Con circolare n. 13/E
del 5 aprile 2005 è stato chiarito che la disposizione agevolativa di cui al
predetto art. 11, comma 1, lett. a), del citato D. Lgs. n. 446 del 1997,
introdotta dal comma 347
dell'articolo 1 della legge 30 dicembre 2004, n. 311, trova applicazione
"sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla
ricerca di base (intesa come l'insieme delle attività di studio, esperimenti,
indagini e ricerche che non hanno una specifica finalità ma rivestono una
utilità generica per l'impresa), sia con riferimento ai costi sostenuti per il
personale addetto alla ricerca applicata e sviluppo (nel qual caso invece le
predette attività sono finalizzate alla realizzazione di uno specifico
progetto)".
La risoluzione n. 57/E
del 4 maggio 2006 ha inoltre chiarito che la ratio della disposizione in
argomento è di "agevolare il settore della ricerca (...) a prescindere
dalla tipologia contrattuale adottata" e che, pertanto, la stessa norma
"non subordina il riconoscimento dell'agevolazione alla circostanza che il
Tale interpretazione, come precisato dalla medesima
risoluzione n. 57/E, è confermata anche dalle osservazioni contenute nella
relazione tecnica alla legge Finanziaria per il 2005, secondo cui l'agevolazione
ai fini IRAP di cui trattasi è applicabile con riferimento ai ricercatori, al
personale tecnico, nonchè a tutto il personale ausiliario addetto alla ricerca
"prescindendo (...) dal dettaglio delle tipologie di contratti di
La citata risoluzione n. 57/E ha dunque chiarito che la disposizione di cui all'art. 11, comma
1, lett. a), del D. Lgs. n. 446 del 1997, "trova applicazione anche per i
costi relativi agli addetti alla ricerca e sviluppo che operano sulla base di
rapporti di collaborazione" e che, pertanto, la deducibilità ai fini IRAP
dei predetti costi è ammessa anche per le spese sostenute a fronte di
"prestazioni rese dai lavoratori a progetto (...) nella misura in cui le
stesse siano riferite alle competenze espletate da tali lavoratori nell'ambito
della ricerca e sviluppo".
Con la circolare n. 13/E
del 2005 già richiamata è stato, altresì, evidenziato che, ai fini della
deducibilità dei costi per il personale addetto alla ricerca e sviluppo, deve
sussistere l'apposita "attestazione di effettività dei costi
sostenuti" prevista dall'art. 11, comma 1, lett. a), del D. Lgs. n. 446 del
1997 rilasciata dai soggetti individuati dal medesimo articolo.
Quanto sopra rappresentato, con riferimento ai quesiti
prospettati con l'istanza di interpello in esame, si precisa quanto segue.
1) Costi relativi al personale assunto con
contratto di lavoro a tempo determinato e/o indeterminato.
Alla luce della ricostruzione sopra operata, si ritiene
che i costi sostenuti dal Consorzio istante per il personale assunto alle
proprie dipendenze "con contratto di lavoro a tempo determinato e/o
indeterminato" ed impiegato nel settore della ricerca e sviluppo, possano
essere ammessi in deduzione dalla base imponibile ai fini IRAP, ai sensi
dell'art. 11, comma 1, lett. a), del D. Lgs. n. 446 del 1997.
2) Costi relativi al personale distaccato
da altri Enti pubblici e/o da soggetti privati sulla base di contratti onerosi
per il distaccatario.
Riguardo al regime fiscale applicabile ai fini IRAP
alla fattispecie del distacco di personale, l'art. 11, comma 2, del citato D.
Lgs. n. 446 del 1997 prevede, con riferimento al soggetto distaccante, che
"gli importi spettanti a titolo di recupero di oneri del personale
distaccato presso terzi non concorrono alla formazione della base
imponibile" e che "nei confronti del soggetto che impiega il personale
dell'articolo 10, comma 1, e dell'articolo 10-bis, comma 1" del medesimo
La disciplina applicabile, in via generale, alla
fattispecie del distacco dei lavoratori, recata dall'art. 11, comma 2, del D.
Lgs. n. 446 del 1997, prevede, quindi, da un lato, l'esclusione dalla formazione
della base imponibile del soggetto distaccante degli importi spettanti a titolo
di rimborso degli oneri relativi al personale distaccato e, dall'altro,
qualifica gli importi erogati dal soggetto distaccatario, relativi ai lavoratori
distaccati, come "costi relativi al personale", prevedendone, in via
generale, l'indeducibilità ai fini IRAP.
In forza della disposizione agevolativa di cui all'art.
11, comma 1, lett. a), del D. Lgs. n. 446 del 1997, qualora i costi sostenuti
dal distaccatario siano erogati a fronte delle prestazioni rese dal
"personale addetto alla ricerca e sviluppo", gli stessi, in deroga
alla loro generale indeducibilità, possono essere portati in deduzione dal
soggetto distaccatario, costituendo, per quest'ultimo, oneri relativi al
Da ciò consegue che il Consorzio può dedurre, ai fini
della determinazione della base imponibile IRAP, anche i costi relativi al
personale utilizzato nel settore della ricerca e sviluppo e distaccato da altri
enti, avvalendosi della previsione agevolativa di cui all'art. 11, comma 1,
lett. a), del D. Lgs. n. 446 del 1997.
3) Costi relativi al personale titolare di
borse di studio finalizzate all'esecuzione di specifici temi di ricerca.
In ordine alla deducibilità dei costi relativi al
personale impiegato nel settore della ricerca e sviluppo mediante erogazione di
borse di studio, si fa presente quanto segue.
L'art. 10, comma 1, del D. Lgs. n. 446 del 1997, nel
disciplinare le modalità di determinazione della base imponibile ai fini IRAP
degli enti privati non commerciali di cui all'art. 3, comma 1, lett. e), del
medesimo decreto legislativo, prevede, in via generale, che "sono in ogni
caso escluse dalla base imponibile (...) le somme di cui alla lettera c)"
dell'art. 50 (già art. 47), comma 1, del Testo Unico delle
dicembre 1986, n. 917, esenti dall'imposta sul reddito delle persone fisiche,
"relative a borse di studio o assegni".
Con circolare n. 263/E del 12 novembre 1998 è stato
precisato, al paragrafo 2.18, che "tale esclusione (...) riguarda in
particolare: (...) le borse di studio corrisposte dalle regioni a statuto
ordinario, in base alla legge 2 dicembre 1991, n. 390, agli studenti
universitari e quelle corrisposte dalle regioni a statuto speciale e dalle
province autonome di Trento e Bolzano allo stesso titolo; (...) le borse di
studio corrisposte dalle Università e dagli istituti di istruzione
universitaria, in base alla legge 30 novembre 1989, n. 398, per la frequenza dei
corsi di perfezionamento e delle scuole di specializzazione, per i corsi di
dottorato di ricerca, per attività di ricerca post-dottorato e per i corsi di
perfezionamento all'estero; (...) le borse di studio corrisposte ai sensi del D.
Lgs. 8 agosto 1991, n. 257, per la frequenza delle scuole universitarie di
specializzazione delle facoltà di medicina e chirurgia".
La medesima circolare ha inoltre chiarito che i redditi
di cui all'art. 50 (già art. 47), comma 1, lett. c), del TUIR,
"diversi dalle borse di studio sopra elencate devono essere considerati
rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile IRAP dei soggetti
che determinano il valore della produzione netta con il sistema
"retributivo" (...)".
L'anzidetta disciplina, applicabile, in via generale,
alle somme corrisposte a titolo di borse di studio o assegni, non è tuttavia
riferibile alle borse di studio specificamente destinate al settore della
ricerca e sviluppo ai sensi del citato articolo 11, comma 1, lett. a), del D.
Lgs. n. 446 del 1997, che non circoscrive l'agevolazione di cui trattasi a
particolari tipologie di rapporti instaurati con l'ente erogante.
Da ciò consegue che le somme erogate a titolo di borse
di studio finalizzate alle attività di ricerca e sviluppo possono essere
dedotte ai fini IRAP, sempre che le stesse non siano escluse dalla
determinazione della base imponibile in forza del citato art. 10, comma 1, del
D. Lgs. n. 446 del 1997.
Nel caso di specie, atteso che l'ente interpellante
intende avvalersi di personale titolare di borse di studio specificamente
"finalizzate all'esecuzione di (...) temi di ricerca, con valutazione dei
risultati conseguiti e del percorso formativo realizzato", si ritiene che,
laddove dette borse di studio non rientrino fra quelle escluse dalla base
imponibile IRAP ai sensi dell'art. 10, comma 1, D. Lgs. n. 446 del 1997, il
Consorzio potrà dedurre i relativi costi nella determinazione della base
imponibile, in base all'art. 11, comma 1, lett. a), del medesimo decreto
4) Costi relativi al personale titolare di
Relativamente ai costi che l'ente istante sostiene a
fronte di contratti di collaborazione a progetto, si ritiene che gli stessi
possano essere portati in deduzione ai fini della determinazione della base
imponibile IRAP, considerato che alla luce dei chiarimenti forniti con la citata
risoluzione n. 57/E del 2006 "l'agevolazione
in commento trova applicazione anche per i costi relativi agli addetti alla
ricerca e sviluppo che operano sulla base dei rapporti di collaborazione".
5) Costi relativi al personale titolare di
contratti di collaborazione occasionali.
In base ai chiarimenti forniti con la richiamata
risoluzione n. 57/E del 2006, si considerano
altresì deducibili i costi derivanti dai contratti di collaborazione
occasionali stipulati con personale addetto alla ricerca e sviluppo dal
Consorzio interpellante e diretti alla realizzazione di uno specifico e puntuale
con istanza presentata dalla Direzione Regionale...., viene resa dalla scrivente
ai sensi dell'art. 4, comma 1, ultimo periodo, del decreto ministeriale 26