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Timestamp: 2020-08-04 14:10:55+00:00
Document Index: 243417101

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 14', 'art. 98', 'art. 97', 'art. 54', 'art. 4', 'art. 14', 'art. 18', 'art. 14', 'art. 13', 'ATF ', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 4', 'art. 10', 'art. 106', 'art. 35', 'art. 4', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 13', 'art. 16', 'art. 17', 'ATF ', 'art 1979', 'art. 7', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 156', 'art. 7', 'art. 12', 'art. 3', 'art. 25']

2A.599/2004 - 2005-06-07 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - taxe sur la valeur ajoutée (mise à disposition d'appareils automatiques)
Par décision du 16 septembre 2004, la Commission de recours a admis les recours, après avoir joint les causes. Elle a estimé que la recourante ne se limitait pas à louer des machines à sous à Y.________ SA, mais exploitait elle-même - le cas échéant illégalement - les machines en question, de sorte qu'elle pouvait se prévaloir du motif d'exonération de l'art. 14 ch. 19
de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA; RO 1994 II 1464 et les modifications ultérieures).
Agissant par la voie du recours de droit administratif, l'Administration fédérale demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler la décision attaquée et de rétablir les décisions sur réclamation du 29 et du 30 avril 2003. Elle dénonce une violation de l'art. 14 ch. 19
Dirigé contre une décision finale qui a été prise par une commission fédérale de recours (art. 98
lettre e OJ) et qui est fondée sur le droit public fédéral, le présent recours, qui a été déposé en temps utile et dans les formes prescrites par la loi, est en principe recevable en vertu des art. 97 ss
OJ ainsi que des art. 54 al. 1 de l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée et 66 al. 1 de la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (loi sur la TVA, LTVA; RS 641.20).
LTVA, les dispositions abrogées et leurs dispositions d'exécution restent applicables, sous réserve d'exceptions non réalisées en l'espèce, à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur durée de validité. L'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée s'applique dès lors au présent litige, qui porte sur des périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 4ème trimestre 2000.
3.1 En vertu de l'art. 4
lettres a et b OTVA, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux sur territoire suisse par des assujettis sont soumises à l'impôt, pour autant qu'elles ne soient pas expressément exclues du champ de l'impôt.
lettre b disp. trans. aCst. exclut du champ de l'impôt « les paris, loteries et autres jeux de hasard » (ch. 9). Selon l'art. 14
OTVA, sont exclues du champ de l'impôt « les opérations dans le domaine des paris, loteries et autres jeux de hasard avec mise d'argent » (ch. 19). L'art. 18
LTVA précise que ce régime vaut pour les opérations en question, « pour autant qu'elles soient soumises à un impôt spécial ou à d'autres taxes » (ch. 23).
3.2 Les exonérations de l'art. 14
OTVA sont des exonérations improprement dites, car la déduction de l'impôt préalable est exclue (art. 13
OTVA). De telles exonérations sont généralement considérées comme contraires au système. Elles interviennent en principe au stade de la consommation finale, afin d'éviter qu'elles ne génèrent une taxe occulte pouvant se révéler en fin de compte plus coûteuse qu'une imposition. Les dispositions de l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée relatives aux exonérations doivent donc être interprétées plutôt restrictivement qu'extensivement (ATF 124 II 193 consid. 5e p. 202, 124 II 372 consid. 6a p. 377). Ainsi, les opérations effectuées préalablement à celles qui sont destinées au consommateur final - et qui sont exonérées - sont en principe imposables (2A.558/1997, précité, consid. 6a).
L'art. 1er de l'ordonnance du Conseil fédéral du 1er mars 1929 concernant l'exploitation des jeux dans les kursaals (RS 10 p. 273 ss et les modifications subséquentes) disposait que « les gouvernements cantonaux peuvent autoriser l'exploitation du jeu de la boule par des sociétés qui exploitent un kursaal et offrent toute garantie pour une exploitation correcte des jeux, si cette mesure paraît nécessaire au maintien ou au développement du tourisme » (al. 1). Un kursaal était « une entreprise exploitée par une société défendant, d'une manière autorisée, dans la station même ou dans un rayon plus ou moins étendu, les intérêts généraux liés au tourisme, et qui a pour but d'offrir aux touristes des distractions et un lieu de réunion » (al. 2). Parmi les jeux de hasard, définis comme « jeux qui offrent, moyennant une mise, la chance de réaliser un gain en argent, cette chance dépendant, uniquement ou essentiellement, du hasard », seul celui de la boule était toléré dans les kursaals; tous les autres étaient interdits (al. 5). Les sociétés exploitant un kursaal étaient tenues d'exploiter les jeux « sous leur propre nom, à leur propre compte et sous leur propre responsabilité »; il leur était interdit « de les affermer sous aucune forme
» (art. 2).
Pour la période allant jusqu'à l'entrée en vigueur de la loi sur les maisons de jeu, le Conseil fédéral a promulgué l'ordonnance du 22 avril 1998 concernant les appareils automatiques servant aux jeux d'argent (ordonnance sur les automates de jeu d'argent, OAJA; RO 1998 p. 1518 ss), qui est entrée en vigueur le même jour. Ce texte distinguait, parmi les appareils automatiques servant aux jeux d'argent, entre les appareils de jeu de hasard et ceux de jeux d'adresse (art. 2). Seuls les appareils automatiques servant aux jeux d'argent homologués par le Département fédéral de justice et police pouvaient être installés et exploités (art. 4 al. 1). Les appareils qui étaient déjà en exploitation avant l'entrée en vigueur de l'ordonnance pouvaient continuer à être exploités (art. 10
Le 1er avril 2000 sont entrés en vigueur, d'une part, l'art. 106
Cst., dont la teneur est, en substance, identique à celle de l'art. 35 aCst. dans sa version du 7 mars 1993, et, d'autre part, la loi fédérale sur les maisons de jeu. Celle-ci prévoit que « seules les maisons de jeu qui bénéficient d'une concession peuvent proposer des jeux de hasard » (art. 4 al. 1), au sens de « jeux qui offrent, moyennant une mise, la chance de réaliser un gain en argent ou d'obtenir un autre avantage matériel, cette chance dépendant uniquement ou essentiellement du hasard » (art. 3 al. 1). Elle distingue, parmi les appareils à sous, entre ceux qui servent aux jeux de hasard et ceux qui sont destinés aux jeux d'adresse (art. 3 al. 2 et 3), un de ses buts étant d'établir une nouvelle délimitation entre les deux catégories, en limitant la seconde « aux appareils à sous pour lesquels l'adresse d'un joueur moyen est réellement décisive pour le gain ou la perte » (Message, p. 144). Ce changement de définition ressort des dispositions finales: aux termes de l'art. 60 al. 1
LMJ, « les appareils à sous servant à des jeux d'adresse homologués d'après la pratique en vigueur qui sont considérés comme des appareils servant à des jeux de hasard au sens de la
nouvelle législation ne pourront désormais plus être exploités que dans les grands casinos et les casinos ». L'art. 60 al. 2
LMJ prévoit cependant une période transitoire: pendant un délai de cinq ans à compter de l'entrée en vigueur de la loi, les cantons peuvent autoriser la continuation de l'exploitation dans les restaurants et autres locaux - c'est-à-dire en dehors des casinos et grands casinos - d'un maximum de cinq appareils dont la qualification a changé, pour autant que ceux-ci aient été mis en exploitation avant le 1er novembre 1997. Après l'expiration de ce délai, seuls les appareils à sous servant aux jeux d'adresse peuvent encore être exploités dans les restaurants et autres locaux (art. 60 al. 3
LMJ).
La loi définit une maison de jeu comme « une entreprise qui offre, à titre professionnel, la possibilité de se livrer à des jeux de hasard » (art. 7). Il existe deux catégories de maisons de jeu: d'une part, les « grands casinos » (concession A), qui proposent des jeux de table en nombre illimité ainsi que des appareils à sous servant aux jeux de hasard; d'autre part, les « casinos » (concession B), qui peuvent proposer au plus trois jeux de table ainsi que des appareils à sous servant aux jeux de hasard présentant un potentiel de perte ou de gain moindre (art. 8
LMJ). S'agissant des concessions, la loi distingue entre celle qui est nécessaire à l'implantation d'une maison de jeu et celle qui est requise par son exploitation (art. 10
LMJ). Les titulaires peuvent être différents (cf. art. 13 al. 3
LMJ). Les conditions d'octroi des concessions sont définies aux articles 11
et suivants LMJ. La décision est prise par le Conseil fédéral, qui statue définitivement (art. 16 al. 1
LMJ). La concession n'est pas transmissible; tout acte juridique contraire à cette interdiction ou qui vise à la contourner est frappé de nullité (art. 17 al. 3
5.1 La première relation consiste en un contrat portant sur l'installation d'appareils automatiques. Selon la jurisprudence et la doctrine, ce genre de contrat, qui n'est pas réglé spécialement par la loi, se présente sous deux formes. Dans le premier cas, la partie qui dispose des locaux se limite à mettre un emplacement à disposition de l'exploitant des machines. Il s'agit alors d'un contrat de bail ordinaire portant sur un emplacement. Dans le second cas, la partie concernée ne se limite pas à mettre à disposition un emplacement, mais s'engage en plus à veiller à ce que l'exploitation des appareils automatiques se déroule normalement, l'autre partie devant seulement assurer leur bon fonctionnement. Chaque partie a un intérêt propre à obtenir l'usage, respectivement, de l'emplacement ou de l'appareil et doit de ce fait à l'autre partie une contre-prestation en espèces consistant généralement en une quote-part des recettes; on est alors en présence d'un contrat mixte qui présente les caractéristiques de deux contrats de bail réciproques portant l'un sur une partie d'immeuble et l'autre sur une chose mobilière, ainsi que d'une convention partiaire. Un tel contrat ne constitue pas un contrat de société simple, car l'élément
personnel et le but commun ne sont pas suffisamment importants (ATF 110 II 474 consid. 3a p. 475-476; Schluep/Werder, Der Automatenaufstellungsvertrag, SPR VII/2, Bâle/Stuttgart 1979, p. 871 ss).
5.2 Une seconde relation se noue entre le joueur - qui est aussi le consommateur final, du point de vue de la TVA - et l'exploitant de l'automate. Le fait de mettre des automates à disposition du public constitue en effet une offre (cf. art. 7 al. 3
CO). Celle-ci est acceptée par acte concluant lorsqu'un joueur effectue la mise dans l'appareil. A ce moment, le contrat est donc valablement conclu entre l'utilisateur et l'exploitant de l'automate - que celui-ci en soit le propriétaire ou le locataire -, même si l'identité de ce dernier n'apparaît guère et que lui-même ignore l'identité de l'utilisateur (Othmar Bürke, Der Warenautomat im schweizerischen Recht, th. St-Gall 1967, p. 30 ss, spéc. p. 33).
Le présent litige porte sur la question de savoir si l'intimée peut bénéficier de l'exonération de l'art. 14 ch. 19
OTVA. Cette question dépend du point de savoir si elle effectue des opérations dans le domaine des jeux de hasard avec mise d'argent ou, en d'autres termes, si, sous l'angle du droit de la TVA, elle est l'exploitante des machines à sous.
Au vu de ce qui précède, il y a lieu de considérer que les opérations destinées aux joueurs, qui bénéficient de l'exonération de l'art. 14 ch. 19
OTVA, sont effectuées par Y.________ SA. La location des appareils à sous par l'intimée constitue une opération préalable soumise à l'impôt. Ces conclusions s'imposent à la lumière tant de l'ancien que du nouveau droit; le changement de législation n'implique pas de rupture à cet égard.
Succombant, l'intimée doit supporter les frais judiciaires (art. 156 al. 1
Décision : 2A.599/2004
Date : 07. Juni 2005
Publié : 24. Juni 2005
Regeste : taxe sur la valeur ajoutée (mise à disposition d'appareils automatiques)
Cst. Art. 106 Jeux d'argent
LMJ: 8 10 11 13 16 17 60
LTVA: 18
LTVA Art. 18 Principe
OJ: 97 98 103 153 153a 156
OTVA Art. 4 Livraison sur le territoire suisse à partir d'un dépôt sur le territoire suisse d'un bien provenant de l'étranger - (art. 7, al. 1, LTVA) Pour les biens en provenance de l'étranger, apportés dans un dépôt sur le territoire suisse et livrés à partir de ce dépôt, le lieu de la livraison est situé à l 'étranger si le destinataire de la livraison et si la contre-prestation due sont connus au moment de l'acheminement des biens sur le territoire suisse et que ces biens se trouvent en libre pratique au moment de la livraison. 2
OTVA Art. 8
OTVA Art. 13
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA) Les prestations d'une collectivité publique qui ne constituent pas une activité relevant de la puissance publique au sens de l'art. 3, let. g, LTVA sont réputées être de nature entrepreneuriale et sont donc imposables. Les prestations suivantes des collectivités publiques, notamment, sont de nature entrepreneuriale: 1
OTVA Art. 54 Installations particulières pour la consommation sur place - (art. 25, al. 3, LTVA)
110-II-474 • 124-II-193 • 124-II-372
2A.558/1997 • 2A.599/2004
maison de jeu • taxe sur la valeur ajoutée • entrée en vigueur • conseil fédéral • tribunal fédéral • 1995 • commission de recours • loterie • loi fédérale sur les jeux de hasard et les maisons de jeu • droit public • vue • contre-prestation • constitution fédérale • droit fédéral • intérêt public • déduction de l'impôt préalable • appareil automatique servant au jeu • calcul • recours de droit administratif • loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée
AS 1998/1518
1992/VI/55 • 1997/III/137