Source: https://entscheide.weblaw.ch/cache.php?link=16.11.2009_2C_349-2009
Timestamp: 2019-12-15 20:30:02+00:00
Document Index: 234399671

Matched Legal Cases: ['ATF ', 'art. 218', 'art. 82', 'art. 83', 'art. 146', 'art. 73', 'art. 86', 'art. 146', 'art. 73', 'art. 89', 'art. 95', 'ATF ', 'art. 106', 'art. 105', 'art. 97', 'ATF ', 'art. 99', 'art. 99', 'art. 120', 'art. 152', 'art. 120', 'arrêt ', 'art. 120', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'arrêt ', 'art. 41', 'art. 40', 'art. 208', 'art. 41', 'art. 247', 'art. 218', 'art. 218', 'art. 247', 'art. 120', 'art. 218', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 16', 'art. 18', 'arrêt ', 'ATF ', 'arrêt ', 'art. 18', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'art. 18', 'arrêt ', 'arrêt ', 'art. 18', 'art. 129', 'art. 120', 'art. 129', 'art. 120', 'art. 12', 'art. 16', 'art. 65', 'art. 18', 'art. 58', 'art. 175', 'art. 175', 'art. 178', 'art. 182']

2C_349/2009 - 2009-11-16 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôts cantonaux, communaux et impôt fédéral direct 2002
LTF). Il contrôle librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 135 II 94 consid. 1 p. 96).
1.1 La décision attaquée concerne aussi bien l'impôt fédéral direct que les impôts cantonal et communal portant, pour la période fiscale 2002, sur un revenu extraordinaire au sens des art. 218
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et 247 ss de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 (ci-après: LF/VS; RSVS 642.1). Comme il s'agit dans les deux cas de droit public, la voie du recours en matière de droit public est ouverte sur la base de l'art. 82 let. a
LTF, aucune des exceptions de l'art. 83
LTF n'étant réalisée. Les lois fiscales applicables confirment cette voie de droit: pour l'impôt fédéral direct à l'art. 146
LIFD et pour les impôts cantonal et communal à l'art. 73 al. 1
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), dès lors que le recours concerne un revenu extraordinaire imposable d'une personne physique, soit une matière harmonisée figurant au titre 2 de la LHID.
LTF) rendue en dernière instance cantonale par une autorité judiciaire dont les décisions peuvent faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal fédéral (art. 86 al. 1 let. d
et al. 2 LTF; art. 146
LIFD; art. 73 al. 1
LHID) et émanant du destinataire de la décision attaquée qui a un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de celle-ci (art. 89 al. 1
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (cf. art. 95 let. a
LTF), sans être lié par les motifs de l'autorité précédente ni par les moyens des parties; il peut donc admettre le recours pour d'autres motifs que ceux invoqués par le recourant, comme il peut le rejeter en opérant une substitution de motifs (ATF 133 II 249 consid. 1.4.1 p. 254; 133 V 515 consid. 1.3 p. 519 et la jurisprudence citée). Il convient cependant de réserver les exigences de motivation figurant à l'art. 106 al. 2
LTF. Le Tribunal fédéral se fonde sur les faits constatés par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1
LTF). Si le recourant entend s'écarter des constatations de fait de l'autorité précédente (cf. art. 97 al. 1
LTF seraient réalisées. Sans cela, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait divergent de celui qui est contenu dans l'acte attaqué. En particulier, le Tribunal fédéral n'entre
pas en matière sur des critiques de type appellatoire portant sur l'état de fait ou sur l'appréciation des preuves (cf. ATF 133 II 249 consid. 1.4 p. 254 s.; 133 IV 286 consid. 6.2 p. 288). Par ailleurs, l'art. 99 al. 1
LTF dispose qu'aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
Le recourant produit pour la première fois devant le Tribunal fédéral des lettres de D.________ SA des 2 octobre 2007 et 3 juillet 2008, sans expliquer avoir été dans l'impossibilité de les déposer devant le Tribunal cantonal. Ces pièces et l'argumentation qu'elles étayent sont irrecevables au regard de l'art. 99 al. 1
3.1 Selon l'art. 120 al. 1
LIFD, le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale, sous réserve des art. 152
DBG Art. 152 Verwirkung
DBG Art. 184
1 der Steuerperiode, für welche die steuerpflichtige Person nicht oder unvollständig veranlagt wurde oder der Steuerabzug an der Quelle nicht gesetzmässig erfolgte (Art. 175 Abs. 1),
2 des Kalenderjahres, in dem eine unrechtmässige Rückerstattung oder ein ungerechtfertigter Erlass erwirkt wurde (Art. 175 Abs. 1) oder Nachlasswerte im Inventarverfahren verheimlicht oder beiseitegeschafft wurden (Art. 178 Abs. 1-3).
a bei Verletzung von Verfahrenspflichten drei Jahre und bei versuchter Steuerhinterziehung sechs Jahre nach dem rechtskräftigen Abschluss des Verfahrens, in dem die Verfahrenspflichten verletzt oder die Steuern zu hinterziehen versucht wurden;
b bei vollendeter Steuerhinterziehung zehn Jahre nach Ablauf:
LIFD non applicables en l'espèce. En outre, l'art. 120 al. 3
LIFD indique qu'un nouveau délai de prescription commence à courir notamment lorsque l'autorité prend une mesure tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt et en informe le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt (let. a).
Dans un arrêt du 26 novembre 1999, le Tribunal fédéral a précisé que tous les actes officiels tendant à la fixation de la prétention fiscale et portés à la connaissance du contribuable pouvaient interrompre la prescription, aussi bien au sens de l'ancienne législation que de l'art. 120 al. 3 let. a
LIFD (ATF 126 II 1 consid. 2c p. 3). A titre d'exemples, il a mentionné l'envoi de la formule de déclaration d'impôt, la sommation pour la remise de ladite déclaration, l'annonce ou l'accomplissement d'un contrôle des livres (ATF 126 II 1 consid. 2c p. 3); il a même ajouté qu'on pouvait y inclure des communications officielles qui n'annoncent qu'une taxation ultérieure et dont le but se limite précisément à interrompre le cours de la prescription (ATF 126 II 1 consid. 2f p. 4 s.). Le Tribunal fédéral a aussi indiqué que des actes ne revêtant pas la forme écrite, comme une télécopie, étaient admis en tant qu'actes interruptifs de prescription, dès lors que la loi n'exigeait pas la forme écrite (arrêt 2A.546/2001 du 1er mai 2002 consid. 3d et 3e, in RDAF 2002 II p. 392).
D'après l'art. 41
LIFD, les cantons sont libres, en dérogation à l'art. 40
DBG Art. 40 Steuerperiode
LIFD, de fixer pour l'imposition dans le temps une période fiscale annuelle correspondant à une année civile; dans ce cas, ils prendront comme base de calcul cette même année civile, les dispositions transitoires figurant aux art. 208
LIFD étant alors applicables. Comme tous les cantons (cf. Marc Bugnon, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n° 1 ad art. 41
LIFD), le canton du Valais a fait usage de cette possibilité. Ainsi, l'art. 247 al. 1 LF/VS dispose que les revenus extraordinaires réalisés durant les années 2001 et 2002 ou lors d'un exercice clos au cours de cette période sont soumis à un impôt annuel entier, au taux applicable à ces seuls revenus, pour l'année fiscale où ils ont été acquis. Cette réglementation correspond à ce qu'exige l'art. 218
LIFD (cf. Marc Bugnon, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n° 13 ad art. 218
LIFD). L'art. 247 al. 2 LF/VS précise que sont en particulier considérés comme revenus extraordinaires les prestations en capital, les revenus non périodiques de fortune et les revenus extraordinaires provenant d'une activité lucrative indépendante.
Il en découle que, comme le revenu extraordinaire en cause ici se rapporte à l'année 2002, le délai de prescription de cinq ans de l'art. 120
LIFD a commencé à courir le 1er janvier 2003. Il s'est donc éteint le 31 décembre 2007 à moins d'avoir été interrompu entre temps.
Pour la première période fiscale suivant la brèche fiscale valaisanne qui, selon le recourant lui-même, couvre les années 2001 et 2002, les revenus extraordinaires réalisés durant ces deux années sont soumis à un impôt annuel entier pour l'année fiscale où ils ont été acquis, les charges en rapport immédiat avec l'acquisition des revenus extraordinaires pouvant être déduites (cf. art. 218 al. 1
LIFD). Dans ses observations du 25 août 2009, la Commission cantonale de recours a expliqué que, dans le canton du Valais, la taxation 2003 pouvait concerner deux impositions, ce qui ressortait implicitement de la décision attaquée (cf. intitulé et ch. 5 p. 2 de ladite décision). Il y avait, d'une part, la taxation 2003A portant sur les revenus extraordinaires réalisés en 2001 et 2002 et, d'autre part, la taxation 2003B concernant l'imposition ordinaire pour l'année 2003. Le projet de rapport d'expertise litigieux mentionne le bénéfice en capital réalisé sur la vente des 63 actions de D.________ SA; il en déduit l'"AVS personnelle calculée" et arrive à un bénéfice en capital de 115'048 fr. à imposer chez le recourant. En outre, il ressort sans ambiguïté de la récapitulation des reprises, faisant l'objet du ch. 8 dudit projet, que ce
bénéfice a été réalisé en 2002. Compte tenu des particularités de la taxation 2003 dans le canton du Valais qui a passé cette année-là à la taxation annuelle postnumerando, il est compréhensible que ledit bénéfice figure dans un projet de rapport d'expertise portant officiellement sur les exercices 2003 à 2005, mais traitant aussi clairement des revenus extraordinaires tombant dans la brèche de calcul de l'année 2002.
Le recourant fait valoir que les actions de D.________ SA aliénées en 2002 faisaient partie de sa fortune privée, de sorte que le gain en capital qu'il a réalisé grâce à leur vente doit être exonéré d'impôt, en application de l'art. 16 al. 3
LIFD. Il reproche implicitement à la Commission cantonale de recours d'avoir considéré que lesdites actions étaient des éléments de sa fortune commerciale et confirmé l'imposition du produit de leur vente en tant que bénéfice en capital, selon l'art. 18 al. 2
4.1.1 D'après l'art. 16 al. 3
LIFD, les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables. En revanche, l'art. 18 al. 2
LIFD prescrit que tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Il précise que la fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante.
4.1.2 Selon la jurisprudence (cf. notamment arrêt 2C_893/2008 du 10 août 2009 consid. 2.2), le point de savoir si l'on a affaire à un gain privé en capital (non imposable sur le revenu) ou à un bénéfice commercial en capital provenant de l'exercice d'une activité lucrative indépendante (imposable sur le revenu) dépend des circonstances concrètes du cas. La notion d'activité lucrative indépendante s'interprète largement (cf. ATF 125 II 113 consid. 5e p. 122 s.; arrêt 2A.105/2007 du 3 septembre 2007 consid. 3.2, in RDAF 2007 II p. 299; Yves Noël, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n° 14 ad art. 18
LIFD), de sorte que seuls sont considérés comme des gains privés en capital exonérés d'impôt ceux qui sont obtenus par un particulier de manière fortuite ou dans le cadre de la simple administration de sa fortune privée (cf. ATF 122 II 446 consid. 3 p. 448 ss; 112 Ib 79 consid. 2a p. 81). Dès que l'activité du contribuable excède ce cadre relativement étroit et est orientée dans son ensemble vers l'obtention d'un revenu, l'intéressé est réputé exercer une activité lucrative indépendante dont les bénéfices en capital sont imposables. Une telle qualification peut se justifier, selon les cas, même en l'absence d'une activité
reconnaissable pour les tiers et/ou organisée sur le modèle d'une entreprise commerciale (ATF 122 II 446 consid. 5a p. 452 s.) et même si l'activité n'est exercée que de manière accessoire ou temporaire (cf. ATF 125 II 113 consid. 5b p. 121), voire occasionnelle (cf. arrêts 2C_893/2008 du 10 août 2009 consid. 2.2 et 2A.66/2002 du 17 septembre 2002 consid. 2.1, in Archives 73 p. 308). Les éléments patrimoniaux utilisés pour l'accomplissement d'une activité lucrative indépendante sont pour leur part considérés comme des actifs commerciaux (cf. ATF 125 II 113 consid. 6c/bb p. 126 s.). En outre, le Tribunal fédéral a souligné que les actifs de la fortune commerciale du commerçant d'immeubles ou de titres demeurent commerciaux malgré l'écoulement du temps (cf. arrêt 2C_164/2009 du 13 août 2009 consid. 5.4). Enfin, l'appartenance d'un bien à la fortune commerciale ou privée n'est pas modifiée par une dévolution successorale. Les actifs de la fortune commerciale du de cujus demeurent commerciaux auprès de ses héritiers. Ces derniers peuvent décider de les affecter à la fortune commerciale de leur propre activité indépendante ou de les conserver en leur qualité de biens commerciaux même s'ils n'exercent pas eux-mêmes une activité
indépendante; ils peuvent également choisir de les transférer dans leur fortune privée par une déclaration expresse de volonté à l'adresse du fisc (arrêt 2A.105/2007 du 3 septembre 2007 consid. 3.4, in RDAF 2007 II p. 299; cf. aussi Danielle Yersin, La distinction entre l'activité indépendante et la gestion de la fortune privée, dans le domaine immobilier, Archives 67 p. 114; Martin Arnold, Geschäfts- und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, Archives 75 p. 283 s.) ou encore les aliéner. Ce n'est qu'au moment où ils décident du transfert dans la fortune privée ou de l'aliénation que le bénéfice en capital en provenant constitue un revenu imposable au sens de l'art. 18 al. 2
LIFD. Ce système d'imposition permet aux héritiers de décider du moment de l'imposition du bénéfice en capital (arrêt 2A.105/2007 du 3 septembre 2007 consid. 3.4, in RDAF 2007 II p. 299).
4.2.2 Le recourant ne peut être suivi lorsqu'il conteste le caractère commercial des actions de D.________ SA détenues par son père. Il fait valoir que l'activité de gestion des kiosques est restée la même avant la prise de participation dans D.________ SA, durant la possession d'actions de ladite société et après leur vente et qu'il n'y a pas eu de changement du point de vue économique. Ainsi, la création de D.________ SA, notamment grâce à une participation de 7% dans cette société, a permis au père du recourant d'approvisionner les kiosques qu'il exploitait aux mêmes conditions que lorsqu'il exerçait l'activité de grossiste à titre individuel, alors qu'il craignait de ne plus faire le poids face au cartel des fabricants de tabac. Par conséquent, même si cette démarche n'a pas permis d'augmenter les résultats commerciaux de l'entreprise de B.X.________, elle a pu lui donner une nouvelle impulsion (cf. arrêt 2A.431/2000 du 9 avril 2001 consid. 5b, in RDAF 2001 II p. 16). La volonté du père du recourant et des autres cofondateurs de D.________ SA d'utiliser cette société comme une centrale d'achat démontre au demeurant une corrélation étroite entre la création de D.________ SA et l'exploitation des kiosques. Les actions en cause
ont donc été utilisées pour l'accomplissement d'une activité lucrative indépendante et doivent être considérées comme des actifs commerciaux.
4.2.3 Pour conclure et en dépit des objections du recourant, les 63 actions de D.________ SA acquises par son père apparaissent comme des éléments patrimoniaux utilisés pour l'accomplissement d'une activité lucrative indépendante, soit des actifs commerciaux. Comme l'appartenance d'un bien à la fortune commerciale n'est pas modifiée par une dévolution successorale, les actions de D.________ SA héritées par le recourant ont fait partie de sa fortune commerciale jusqu'à leur aliénation. Ainsi, au moment où le recourant a vendu lesdites actions, il a réalisé un bénéfice en capital imposable conformément à l'art. 18 al. 2
5.1 L'art. 129 LF/VS traite de la prescription du droit de taxer. Son premier alinéa correspond à l'art. 120 al. 1
LIFD. Quant à l'art. 129 al. 3 let. a LF/VS, il est identique à l'art. 120 al. 3 let. a
LIFD. Par conséquent, ce qui a été dit ci-dessus (cf. consid. 3) à propos de la prescription du droit de procéder à la taxation en matière d'impôt fédéral direct est aussi valable au sujet de la prescription du droit de procéder à la taxation en matière d'impôts cantonal et communal. Il convient donc de s'y référer.
5.2 Pour ce qui est du fond du litige, les art. 12 al. 3 (et non pas 16 al. 2) et 14 al. 2 LF/VS correspondent aux art. 16 al. 3 et 18 al. 2
LIFD respectivement. En conséquence, le raisonnement développé au consid. 4 est applicable par analogie en matière d'impôts cantonal et communal. Il y a donc lieu de s'y rapporter.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 65
Décision : 2C_349/2009
Date : 16. November 2009
Publié : 16. Dezember 2009
Regeste : Impôts cantonaux, communaux et impôt fédéral direct 2002
LIFD Art. 18 Principe
2 Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18 best réservé. 1
3 L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
4 Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.
LIFD Art. 40 Période fiscale
LIFD Art. 41 Détermination du revenu
2 Le produit de l'activité lucrative indépendante se détermine d'après le résultat de l'exercice commercial clos pendant la période fiscale.
LIFD Art. 120 Prescription du droit de taxer
LIFD Art. 152 Péremption
LIFD Art. 184
1 à compter de la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée ou l'a été de façon incomplète, ou pour laquelle l'impôt à la source n'a pas été perçu conformément à la loi (art. 175, al. 1),
2 à compter de la fin de l'année civile au cours de laquelle une restitution d'impôt illégale ou une remise d'impôt injustifiée a été obtenue (art. 175, al. 1), ou des biens successoraux dissimulés ou distraits dans la procédure d'inventaire (art. 178, al. 1 à 3).
a en cas de violation des obligations de procédure par trois ans et en cas de tentative de soustraction d'impôt par six ans à compter de la clôture définitive de la procédure au cours de laquelle la violation des obligations de procédure ou la tentative de soustraction a été commise;
b en cas de soustraction d'impôt consommée, par dix ans:
2 La prescription ne court plus si une décision a été rendue par l'autorité cantonale compétente (art. 182, al. 1) avant l'échéance du délai de prescription.
LIFD Art. 208
112-IB-79 • 122-II-446 • 125-II-113 • 126-II-1 • 130-II-509 • 133-II-249 • 133-IV-286 • 133-V-515 • 135-II-260 • 135-II-94
2A.105/2007 • 2A.431/2000 • 2A.546/2001 • 2A.62/1997 • 2A.66/2002 • 2C_164/2009 • 2C_349/2009 • 2C_893/2008
tribunal fédéral • fortune commerciale • impôt fédéral direct • activité lucrative indépendante • fortune privée • kiosque • impôt cantonal et communal • grossiste • vue • autorité fiscale • recours en matière de droit public • forme écrite • mention • droit public • calcul • personne physique • gain en capital • imposition dans le temps • frais judiciaires • communication
2001 II 16 • 2002 II 392 • 2007 II 299