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Timestamp: 2018-05-26 23:14:09
Document Index: 23666103

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 161', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', 'Art. 4', 'Art. 4', 'EuG', '§ 15', '§ 2', 'Art. 4', 'EuG', '§ 15', '§ 2', '§ 161', '§ 35', 'EuG']

Urteil vom 14.04.2010, XI R 14/09 - Steuernsparen
Urteil vom 14.04.2010, XI R 14/09
Ein geschäftsführender Komplementär einer KG kann umsatzsteuerrechtlich unselbstständig sein (entgegen Abschn. 17 Abs. 2 Satz 3 UStR 2005/2008 und BMF-Schreiben vom 23. Dezember 2003 IV B 7 -S 7100- 246/03, BStBl I 2004, 240, unter A.1.) .
I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) in seiner Funktion als geschäftsführender Komplementär eines Bankhauses als selbstständiger Unternehmer im umsatzsteuerrechtlichen Sinne tätig geworden ist.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, dass der Kläger als Komplementär des Bankhauses aus ertragsteuerrechtlicher Sicht zwar Mitunternehmer i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gewesen sei. Umsatzsteuerrechtlich gesehen sei er aber nicht selbstständig tätig gewesen.
Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es macht im Wesentlichen geltend: Der Kläger sei entgegen der Auffassung des FG nicht weisungsgebunden gewesen. Er sei als einer der Komplementäre der KG im Außenverhältnis persönlich haftender Gesellschafter nach § 161 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) gewesen. Entsprechend den gesetzlichen Vorgaben führten die Komplementäre die Geschäfte eigenverantwortlich, auch wenn vertragliche Reglementierungen vereinbart worden seien. Gemäß dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 23. Dezember 2003 IV B 7 -S 7100- 246/03 (BStBl I 2004, 240) seien natürliche Personen, die als Gesellschafter Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen ausführten, i.S. des § 2 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) selbstständig tätig.
Das FG hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass der Kläger in seiner Funktion als geschäftsführender Komplementär eines Bankhauses kein selbstständiger Unternehmer im umsatzsteuerrechtlichen Sinne war.
a) Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist gewerblich oder beruflich jede Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht selbstständig ausgeübt, soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind die einzelnen Merkmale, die für und gegen die Selbstständigkeit i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG sprechen, unter Berücksichtigung des Gesamtbildes der Verhältnisse gegeneinander abzuwägen (BFH-Urteile vom 25. Juni 2009 V R 37/08, BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873; vom 14. Mai 2008 XI R 70/07, BFHE 221, 517, BStBl II 2008, 912, und vom 10. März 2005 V R 29/03, BFHE 209, 162, BStBl II 2005, 730, jeweils m.w.N.). Selbstständigkeit in der Organisation und bei der Durchführung der Tätigkeit, Unternehmerrisiko, Unternehmerinitiative, Bindung nur für bestimmte Tage an den Betrieb, geschäftliche Beziehungen zu mehreren Vertragspartnern sprechen für persönliche Selbstständigkeit. Weisungsgebundenheit bezüglich Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit, feste Arbeitszeiten, Ausübung der Tätigkeit gleichbleibend an einem bestimmten Ort, feste Bezüge, Urlaubsanspruch, Anspruch auf sonstige Sozialleistungen, Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall, die Notwendigkeit der engen ständigen Zusammenarbeit mit anderen Mitarbeitern, Eingliederung in den Betrieb, Schulden der Arbeitskraft und nicht eines Erfolgs, Ausführung von einfachen Tätigkeiten, die regelmäßig weisungsgebunden sind, sprechen gegen die Selbstständigkeit der Tätigkeit (BFH-Urteil in BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873, m.w.N.).
Besondere Bedeutung kommt dem Handeln auf eigene Rechnung und Eigenverantwortung und dem Unternehmerrisiko (Vergütungsrisiko) zu. Wird eine Vergütung für Ausfallzeiten nicht gezahlt, spricht dies für Selbstständigkeit; ist der Steuerpflichtige von einem Vermögensrisiko der Erwerbstätigkeit grundsätzlich freigestellt, spricht dies gegen Selbstständigkeit (BFH-Urteil in BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873, m.w.N.).
b) Dies entspricht dem Gemeinschaftsrecht. Nach Art. 4 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) gilt als Steuerpflichtiger, wer eine der in Abs. 2 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbstständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis. Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bestimmt, dass der Begriff „selbstständig“ die Lohn- und Gehaltsempfänger und sonstige Personen von der Besteuerung ausschließt, soweit sie an ihren Arbeitgeber durch einen Arbeitsvertrag oder ein sonstiges Rechtsverhältnis gebunden sind, das hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts sowie der Verantwortlichkeit des Arbeitgebers ein Verhältnis der Unterordnung schafft.
Hierzu hat der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) entschieden, dass ein geschäftsführender Alleingesellschafter einer Kapitalgesellschaft nichtselbstständig handelt, wenn ihm ein festes Monatsgehalt und ein jährliches Urlaubsgeld gezahlt und von dem Gehalt Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträge einbehalten werden, wenn er nicht im eigenen Namen, für eigene Rechnung und auf eigene Verantwortung handelt, sondern auf Rechnung und Verantwortung der Gesellschaft, und wenn er nicht das wirtschaftliche Risiko seiner Tätigkeit trägt (Urteil vom 18. Oktober 2007 Rs. C-355/06 –van der Steen–, Slg. 2007, I-8863, BFH/NV 2008, Beilage 1, 48, Randnrn. 21-24).
a) Der Annahme, der Kläger habe seine Tätigkeit als geschäftsführender Komplementär der KG aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht nichtselbstständig ausgeübt, steht nicht entgegen, dass er nach den zutreffenden und zwischen den Beteiligten auch nicht umstrittenen Ausführungen der Vorinstanz Mitunternehmer i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und damit ertragsteuerrechtlich selbstständig tätig gewesen ist.
Denn bei der Auslegung des Begriffs der Selbstständigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG kommt der einkommensteuer-, arbeits- oder sozialrechtlichen Behandlung der Einkünfte oder Einnahmen nur eine indizielle Bedeutung, aber keine Bindungswirkung für das Umsatzsteuerrecht zu (vgl. BFH-Urteile in BFHE 209, 162, BStBl II 2005, 730, unter II. a., m.w.N.; in BFHE 226, 415, BStBl II 2009, 873, unter II.1. c). Das ergibt sich auch daraus, dass der Begriff der Selbstständigkeit ein solcher des Gemeinschaftsrechts ist (Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG) und solche Begriffe in der Regel einheitlich auszulegen sind (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 6. März 2008 Rs. C-98/07 –Nordania Finans und BG Factoring–, Slg. 2008, I-1281, Randnr. 17, m.w.N.). Eine gemeinschaftsrechtskonforme Auslegung kann sich aber nicht ohne Weiteres an den Besonderheiten der Vorschriften des deutschen Einkommensteuergesetzes über die Besteuerung der Personengesellschaften orientieren. Auch die Finanzverwaltung erkennt inzwischen an, dass bei der umsatzsteuerrechtlichen Entscheidung über die Selbstständigkeit einer Tätigkeit keine Bindung an die ertragsteuerrechtliche Beurteilung besteht, wenn die Einkünfte aus dieser Tätigkeit auf Grund der Sonderregelung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu Gewinneinkünften umqualifiziert werden (vgl. Abschn. 17 Abs. 2 Satz 2 UStR 2008; noch ohne Einschränkung Abschn. 17 Abs. 2 Satz 2 UStR 2005; BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 240, unter A.1.).
bb) Dass bei der Entscheidung, ob eine Tätigkeit selbstständig ausgeübt wird oder ob ein Unterordnungsverhältnis besteht, maßgebend auf das Innenverhältnis zwischen den Beteiligten abzustellen ist, entspricht nicht nur der Rechtsprechung des BFH (vgl. bereits BFH-Urteile vom 27. Juli 1972 V R 136/71, BFHE 106, 389, BStBl II 1972, 810, und sinngemäß in BFHE 209, 162, BStBl II 2005, 730; in BFHE 221, 517, BStBl II 2008, 912), sondern auch der Auffassung der Finanzverwaltung in Abschn. 17 Abs. 1 Satz 2 UStR 2008. Soweit Letztere abweichend von diesem Grundsatz in Abschn. 17 Abs. 2 Satz 3 UStR 2005/2008 die Auffassung vertritt, dass auch ein gesellschaftsvertraglich vereinbartes Weisungsrecht der Personengesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter nicht zu einer Weisungsgebundenheit i.S. des § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG führen kann, vermag der Senat dem nicht zu folgen.
Zwar darf die Vertretungsmacht des Komplementärs (§§ 161 Abs. 2, 125 ff. HGB) im Interesse des Gläubigerschutzes nicht beschränkt werden. Gleiches gilt aber für die Vertretungsmacht eines Geschäftsführers einer GmbH (vgl. §§ 35, 37 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung). Für den geschäftsführenden Alleingesellschafter einer GmbH hat der EuGH –wie bereits oben unter II.1. b ausgeführt– entschieden, er könne seine Geschäftsführertätigkeit je nach den vertraglichen Verhältnissen des Einzelfalles nichtselbstständig ausüben. Es sind keine einleuchtenden Gründe dafür zu erkennen, weshalb dies bei einem geschäftsführenden Komplementär einer KG anders sein soll.
Der Hinweis des FA auf das BFH-Urteil vom 16. Dezember 1992 II R 57/89 (BFHE 169, 524, BStBl II 1993, 270) rechtfertigt kein anderes Ergebnis, sondern bestätigt die Richtigkeit der Rechtsauffassung der Vorinstanz. Der BFH hat in diesem Urteil zu den Rentenansprüchen eines sog. „angestellten Komplementärs“ entschieden, dass er nichtselbstständig tätig war, da ungeachtet seiner formalrechtlichen Stellung als Mitunternehmer und seiner Gesellschafterstellung im Außenverhältnis darauf abzustellen ist, welche Stellung er im Innenverhältnis gehabt hat. Er hat es angesichts der Verpflichtung zur verfassungskonformen Auslegung für entscheidend gehalten, dass der Kläger gegenüber den die Gesellschaft beherrschenden Kommanditisten wie ein Angestellter gebunden gewesen ist und damit seine Stellung im Innenverhältnis der eines Angestellten entsprochen hat (vgl. unter 1. d der Gründe).