Source: http://kraken.slv.cz/8Afs75/2008
Timestamp: 2018-09-26 05:49:12+00:00
Document Index: 45315488

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 47', '§ 47', '§ 19', '§ 141', '§ 47', '§ 72', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 72', 'soud ', '§ 47', '§ 103', '§ 47', '§ 47', '§ 112', 'soud ', '§ 47', '§ 19', '§ 31', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 111', '§ 31', '§ 1', '§ 19', '§ 31', '§ 47', '§ 31', '§ 47', '§ 31', 'soud ', '§ 72', '§ 6', '§ 73', '§ 6', '§ 73', '§ 134', '§ 53', '§ 6', '§ 73', 'soud ', 'soud ', '§ 132', 'soud ', 'soud ', '§ 53', '§ 134', '§ 64', '§ 134', '§ 47', '§ 31', '§ 99', '§ 73', '§ 6', '§ 73', '§ 31', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 73', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ']

8Afs75/2008
8 Afs 75/2008-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Petra Pøíhody a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce AUTODOPRAVA PÁLAVA, spol. s r. o., se sídlem Kralupy nad Vltavou, Pøemyslova 431, zastoupeného JUDr. Radovanem Zubkem, advokátem v Brnì, ul. Ant. Slavíka 7, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Brnì, se sídlem Brno, nám. Svobody 4, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ze dne 27. 2. 2006, èj. 2985/06/FØ 130, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 5. 2008, èj. 29 Ca 188/2006-30,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 30. 5. 2008, èj. 29 Ca 188/2006-30, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobou napadeným správním rozhodnutím ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Bøeclavi, ze dne 31. 5. 2005, èj. 61953/05/298911/6496, jím¾ èásteènì vyhovìl odvolání ¾alobce proti platebnímu výmìru tého¾ finanèního úøadu ze dne 7. 6. 2004, èj. 60308/04/298911/6496, kterým ¾alobci vymìøil daò z pøidané hodnoty-nadmìrný odpoèet, za zdaòovací období bøezen roku 2004, ve vý¹i 580 474 Kè. Èásteènì vyhovujícím rozhodnutí o odvolání byla daò za rozhodné období stanovena ve vý¹i nadmìrného odpoètu 771 865 Kè.
®alovaný stejnì jako finanèní úøad zhodnotil, ¾e ¾alobce nedolo¾il osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu ve smyslu § 47 odst. 8 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty. ®alobce, který uskuteèòoval v pøedmìtném období mezinárodní pøepravu, toti¾ správci danì nepøedlo¾il originál pøepravních dokladù potvrzených pohranièním celním úøadem, jak byl dle citovaného ustanovení podle názoru ¾alovaného povinen. Pøedlo¾ení notáøsky ovìøených kopií tìchto dokladù (nákladních listù CMR) nenaplnilo dle ¾alovaného po¾adavek zákona na prokázání rozhodných skuteèností, nebo» § 47 zákona o dani z pøidané hodnoty neumo¾òuje pro pøípad chybìjícího pøepravního dokladu èi jiného jeho nedostatku, prokázat osvobození od danì jinak (jak to lze dle § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty).
Co se rozumí pøepravním dokladem , nedefinoval zákon o dani z pøidané hodnoty, ale odkazoval na pøepravní doklady vyu¾ívané u konkrétních dopravních prostøedkù, jimi¾ je mezinárodní doprava uskuteèòována. V pøípadì ¾alobce se jednalo o mezinárodní silnièní nákladní dopravu zbo¾í, u ní¾ je pøepravním dokladem zpravidla nákladní list CMR, jeho¾ obsahové nále¾itosti, poèet vyhotovení a výèet dr¾itelù jednotlivých vyhotovení jsou uvedeny ve vyhlá¹ce ministra zahranièních vìcí è. 11/1975 Sb., o Úmluvì o pøepravní smlouvì v mezinárodní silnièní nákladní dopravì (Úmluva CMR). ®alovaný dále vylo¾il, ¾e z Úmluvy CMR plyne, ¾e nákladní list se vyhotovuje ve tøech vyhotoveních, z nich¾ jedno obdr¾í odesílatel, druhé doprovází zásilku pro jejího pøíjemce a tøetí si ponechává dopravce. Nákladní list je dokladem o tom, ¾e do¹lo k uzavøení pøepravní smlouvy, k pøevzetí zbo¾í dopravcem a o obsahu vzájemných práv a povinností zúèastnìných stran. Potvrzení vydávané dle § 141f zákona è. 13/1993 Sb., celního zákona (pozn.: ve znìní úèinném do 30. 4. 2004) celním orgánem na ¾ádost pøepravce prokazuje, ¾e pøepravní smlouva byla splnìna; tímto potvrzením se nákladní list stává prùkazným ohlednì uskuteènìní mezinárodní pøepravy. ®alovaný uzavøel, ¾e potvrzení celního orgánu nemá charakter rozhodnutí, není nikde evidováno èi fyzicky ukládáno, tak¾e jediným dùkazem o nìm je originál pøíslu¹ného nákladního listu. ®alovaný zdùraznil, ¾e faktickými dr¾iteli tohoto potvrzení tak mohly (a mìly) být osoby uvedené v Úmluvì CMR: odesílatel pøepravovaného zbo¾í, jeho pøíjemce a koneènì i pøepravce.
Podle § 47 odst. 8 vìty druhé zákona o dani z pøidané hodnoty mohl ¾alobce dolo¾it osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu pouze pøedlo¾ením originálu nákladního listu s potvrzením pohranièního celního úøadu. ®alovaný proto dospìl k závìru, ¾e pøedlo¾ením notáøsky ovìøených kopií ¾alobce zákonnou podmínku nesplnil, a proto mu finanèní úøad zcela po právu vymìøil daò z pøidané hodnoty za rozhodné období.
Uskuteènìní mezinárodní pøepravy z vý¹e uvedených dùvodù nemohl ¾alobce prokázat ani dal¹ími jím pøedlo¾enými doklady: objednávky, faktury, interní záznamy o provozu vozidel.
Dodal, ¾e z § 72 zákona ÈNR è. 358/1992 Sb., o notáøích a jejich èinnosti (notáøského øádu), vyplývá toliko mo¾nost , aby ovìøené kopie dokumentù slou¾ily jako podklad pro uplatòování nebo prokazování práv. Zda je notáøsky ovìøená kopie zpùsobilá skuteènì vyvolat vznik, zmìnu nebo zánik práv, vyplývá z dal¹ích právních pøedpisù, jimi¾ se konkrétní práva øídí, nebo ze smluvních závazkù. Poukázal dále na to, ¾e vidimací není potvrzována správnost a pravdivost údajù v listinì, ale pouze to, ¾e se kopie doslova shoduje s pøedlo¾enou listinou. V této souvislosti zdùraznil, ¾e v jiné vìci týkající se ¾alobce, konkrétnì jeho nároku na osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu za období 4. ètvrtletí roku 2003, ¾alovaný zjistil, ¾e kopie nákladního listu CMR (è. A 0667413) pøedlo¾ená ¾alobcem k prokázání pøepravy v tomto zdaòovacím období obsahuje údaje rozdílné od údajù v kopii poøízené z originálu tého¾ listu, kterou ¾alovaný získal do¾ádáním u místnì pøíslu¹ného správce danì spoleènosti AUTOEXPRES Karel Psota, tj. objednatele pøepravy.
®alobou ze dne 26. 4. 2006 se u Krajského soudu v Brnì domáhal ¾alobce zru¹ení celkem ètyø rozhodnutí ¾alovaného, pøièem¾ tøi z nich soud vylouèil usnesením ze dne 26. 5. 2006, èj. 29 Ca 117/2006-27, k samostatnému øízení. Pøedmìtem øízení vedeném pod sp. zn. 29 Ca 188/2006 tak zùstala pouze ¾aloba proti shora popsanému správnímu rozhodnutí. Ta byla v záhlaví citovaným rozsudkem zamítnuta.
Krajský soud plnì odkázal na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného. Konstatoval, ¾e ¾alobní námitky se shodovaly s námitkami ¾alobce v jeho odvolání, pøièem¾ z napadeného rozhodnutí je zøejmé, proè ¾alovaný nepova¾oval právní argumentaci ¾alobce za dùvodnou, a ani krajský soud nedospìl k odli¹ným závìrùm.
Krajský soud tedy shodnì s ¾alovaným vyslovil, ¾e v projednávané vìci nebylo pøípustné dolo¾it osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu jinak, ne¾ dùkazními prostøedky speciálnì vymezenými v § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty. Jimi se rozumí toliko originál pøepravního dokladu potvrzeného pohranièním celním úøadem, nikoli jeho kopie, by» ovìøená notáøem. Argumentace ¾alobce ustanoveními notáøského øádu byla nepøípadná, nebo» z § 72 tého¾ zákona ¾alovaný správnì dovodil, ¾e notáø osvìdèuje skuteènosti a prohlá¹ení, které by mohly být podkladem pro uplatòování nebo prokazování práv nebo kterými by mohly být zpùsobeny právní následky. V dané vìci tomu tak ale nebylo. Krajský soud k tomu dále uvedl, ¾e souhlasí se ¾alobcem, ¾e notáø vidimací ovìøuje, ¾e opis souhlasí s prvopisem listiny, ov¹em nepotvrzuje autentiènost pùvodní (tedy mu pøedlo¾ené) listiny, která tak vùbec nemusela být originálem. Jeliko¾ ¾alobce nepøedlo¾il originály pøepravních dokladù, nesplnil podmínku stanovenou v § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty, a nemù¾e tedy být posuzována pravdivost jím pøedlo¾ených listin (ovìøených kopií).
®alobce proti citovanému rozsudku vèas brojil kasaèní stí¾ností, kterou opíral o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., tedy dùvody nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem.
Vlastní námitky ¾alobce (stì¾ovatel) pøedeslal vysvìtlením rozporu, v nìm¾ se ocitl výklad ¾alovaného a krajského soudu s dlouhodobou praxí dopravcù. Pøipustil, ¾e dle úmluvy CMR se vyhotovuje nákladní list CMR ve tøech vyhotoveních, resp. prùpisech, pøièem¾ jeden zùstává odesílateli a druhý obdr¾í pøíjemce zbo¾í; tøetí díl v¹ak èasto po¾adují zahranièní celníci pod hrozbou nepovolení pøejezdu státní hranice . Tento problém stì¾ovatel øe¹il tak, ¾e doklad obdr¾el kupující spoleènì se zbo¾ím a vývozce s fakturou za pøepravu, kdy¾ úhradu faktury za pøepravu podmiòuje pøilo¾ením pøepravního listu CMR. Pøed jeho odesláním vývozci si z tohoto dokladu stì¾ovatel opatøil ovìøenou kopii. .
Stì¾ejní spornou otázkou, její¾ øe¹ení nabídnuté ¾alovaným a krajským soudem stì¾ovatel napadl, je, zda byl povinen pøedlo¾it správci danì originál nákladního listu CMR, èi zda postaèila jeho notáøsky ovìøená kopie.
K tomu stì¾ovatel argumentoval tím, ¾e z § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty nevyplynul explicitnì po¾adavek na pøedlo¾ení originálu nákladního listu. Pokud by bylo skuteènì tøeba pøedlo¾it toliko jeho originál, byl by takový po¾adavek výslovnì zakotven v textu zákona. Na podporu tohoto výkladu stì¾ovatel demonstrativnì vypoèetl nìkolik zákonných ustanovení, kde se vyskytuje výraz originál listiny. Jeliko¾ § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty mezi taková ustanovení nepatøí, je dle jeho názoru vznesení po¾adavku na pøedlo¾ení originálu nákladního listu nepøípustnì roz¹iøujícím výkladem zcela mimo zámìr zákonodárce. Tvrzení, ¾e není-li v právním pøedpise výslovnì uveden po¾adavek na pøedlo¾ení originálu listiny, postaèí její ovìøená kopie, podpoøil stì¾ovatel poukázáním na praxi soudù ve vìcech zápisu do obchodního rejstøíku, proto¾e napø. v § 112 odst. 2 obchodního zákoníku není uvedeno nic bli¾¹ího ohlednì povahy pøedkládaných listin z hlediska jejich pùvodnosti, av¹ak rejstøíkové soudy bì¾nì pøijímají ovìøené kopie.
Z dùvodu nesprávného právního výkladu proto stì¾ovatel navrhl, aby kasaèní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odkázal v plném rozsahu na odùvodnìní napadeného správního rozhodnutí, na své vyjádøení k ¾alobì a koneènì i na odùvodnìní rozsudku, kterým byly pøejaty závìry ¾alovaného. Zdùraznil, ¾e v pøípadì, ¾e by zákon pøipou¹tìl pøedlo¾ení pouhé kopie, by» notáøsky ovìøené, nákladního listu CMR, musel by tak uèinit výslovnì. Jeliko¾ zákon o dani z pøidané hodnoty ani jiný právní pøedpis takové ustanovení neobsahuje, je nutno trvat na výkladu, ¾e lze pøedlo¾it pouze originál této listiny. ®alovaný také odmítl tvrzení stì¾ovatele, ¾e se dopustil roz¹iøujícího a formalistického výkladu, nebo» podle jeho názoru pouze vy¹el z doslovného textu pøedmìtného ustanovení, které stanoví po¾adavek na pøedlo¾ení konkrétného dùkazu (pøepravního dokladu potvrzeného pohranièním celním úøadem). Jestli¾e se stì¾ovatel vlastním jednáním pøipravil o originál nákladního listu CMR, který mu dle èlánku 5 bodu 1 úmluvy CMR nále¾el, dostal se tím sám do dùkazní nouze.
Pokraèoval, ¾e § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty obsahoval odli¹nou právní úpravu od § 19 odst. 2 tého¾ zákona, na který v prùbìhu øízení ji¾ stì¾ovatel poukazoval, a jeho¾ vìta druhá výslovnì stanovila, ¾e v pøípadì absence nìkteré z nále¾itostí daòového dokladu, kterým se prokazuje nárok na odpoèet DPH na vstupu, lze tyto skuteènosti prokázat i jinak, tj. postupem dle daòového øádu, konkrétnì jeho § 31 odst. 4 (pøipou¹tìjícím pou¾ití veøejných listin jako dùkazu). Skuteènost, ¾e § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty takový odkaz neobsahuje, svìdèí dle ¾alovaného o tom, ¾e jediným pøípustným dùkazem mohl být originál pøepravního dokladu.
Na závìr ¾alovaný navrhl, aby s ohledem na vý¹e uvedené Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v mezích jejího rozsahu a uplatnìného dùvodu a dospìl k závìru, ¾e je dùvodná.
Klíèovou otázkou sporu je, zda osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu mù¾e daòový subjekt, který uskuteèòuje mezinárodní pøepravu, uplatnit toliko pøedlo¾ením originálu nebo i notáøsky ovìøené kopie pøepravního dokladu potvrzeného pohranièním celním úøadem. Relevantní právní úpravou k vyøe¹ení této otázky je zejména § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty (viz k tomu § 111 odst. 1, pøechodná ustanovení, zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty).
Citované ustanovení podmiòovalo nárok na osvobození pøedlo¾ením pøepravního dokladu potvrzeného pohranièním celním úøadem. Na rozdíl od obecné úpravy dokazování tvrzených skuteèností, která je obsa¾ena v daòovém øádu, stanovilo tedy konkrétní dùkazní prostøedek, a to listinu specifikovanou co do povahy (pøepravní doklad dle druhu pøepravy) i co do nále¾itostí (potvrzenou pohranièním celním úøadem). Z toho vyplývá, ¾e nelze aplikovat § 31 odst. 4 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (daòového øádu, d. ø.), který stanoví, ¾e jako dùkazních prostøedkù lze u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právním pøedpisy. . V demonstrativním výètu jsou následnì uvedeny napø. podání daòových subjektù, svìdecké výpovìdi, znalecké posudky èi veøejné listiny. V tomto ohledu je tedy mo¾no dát za pravdu ¾alovanému, ov¹em nikoliv závìrùm, kterým z toho vyvodil, ani úvahám, na jejich¾ základì k vylouèení uvedeného ustanovení na posuzovaný pøípad do¹el, a s nimi¾ souhlasil i krajský soud.
Daòový øád je obecným právním pøedpisem, kterým se øídí správa daní a poplatkù a dal¹í zákonem stanovené pøípady (§ 1 odst. 1 d. ø.). Aplikuje se tedy i na daòová øízení ve vìcech danì z pøidané hodnoty, a to ani¾ by na nìj musela jednotlivá ustanovení zákona o dani z pøidané hodnoty výslovnì odkazovat. Argument a contrario, ¾e § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty odkazuje výslovnì na § 31 odst. 4 d. ø. (tj. prokazování nároku na odpoèet danì v pøípadì, ¾e daòový doklad neobsahuje v¹echny nále¾itosti) a naopak posuzovaný § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty takový odkaz neobsahuje a tudí¾ § 31 odst. 4 aplikovat nelze, je zcela nepøípadný a chybný. Pøi uplatnìní nároku na osvobození od povinnosti uplatnit daò na výstupu pøi mezinárodní pøepravì je dle § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty daòový subjekt povinen dolo¾it správce danì zejména pøepravní doklad potvrzený pohranièním celním
úøadem. Dùsledkem nesprávných úvah ¾alovaného je vylouèení pøipu¹tìní kopií listin jako dùkazù v pøípadì, kdy se nepou¾ije § 31 odst. 4 d. ø.
Nejprve je tedy tøeba vyøe¹it otázku, jaký význam pro dané øízení má notáøsky ovìøená kopie . ®alovaný ani krajský soud ji nepova¾ovali za pøípustnou na místo originálu listiny, naopak stì¾ovatel (v ¾alobì) zdùrazòoval, ¾e notáø pøi vidimaci musí znát obsah ovìøované listiny a rozumìt mu a tudí¾ je schopen potvrdit ovìøovací dolo¾kou úplnou shodu s prvopisem listiny; z toho dovodil, ¾e notáøem potvrzená (ovìøená) shoda kopie s originálem listiny je natolik dostateèná, aby tím byl plnì originál nahrazen.
Oba úèastníci øízení pøed krajským soudem se v této souvislosti zabývali také výkladem § 72 notáøského øádu. Podle tohoto ustanovení notáø osvìdèuje na ¾ádost skuteènosti a prohlá¹ení, které by mohly být podkladem pro uplatòování nebo prokazování práv nebo kterými by mohly být zpùsobeny právní následky ; ve výètu osvìdèení, která notáø provádí je v písm. a) uvedena i vidimace. Vyjádøení úèastníkù nastiòovala rùzné výklady tohoto ustanovení, pøièem¾ je v¹ak nutno poznamenat, ¾e pro øe¹ený pøípad není toto ustanovení významné. Formulace, ¾e notáø osvìdèuje skuteènosti, které by mohla být podkladem pro uplatòování nebo prokazování práv pouze velmi obecnì stanoví okruh skuteèností, jich¾ se mù¾e týkat tato oblast èinnosti notáøe. Výèet tìchto skuteèností je pak uveden dále v citovaném ustanovení (mezi nimi i vidimace, legalizace atd.) Nelze z nìho v¹ak dovozovat jakékoli závìry o uplatòovaných právech apod. To je pøedmìtem úpravy dal¹ích právních pøedpisù a ji¾ z podstaty vìci nemù¾e spadat do okruhu vztahù upravených notáøským øádem.
Naopak relevantní jsou § 6 a § 73 notáøského øádu (jich¾ se také stì¾ovatel dovolával). Ustanovení § 6 pøedstavuje klíèové ustanovení notáøského øádu v tom smyslu, ¾e na nìj odkazují nìkteré právní pøedpisy jako na zvlá¹tní pøedpis, který prohla¹uje urèité listiny za veøejné. Jedná se o notáøské zápisy a jejich stejnopisy, výpisy z notáøských zápisù a listiny o ovìøení, jestli¾e splòují nále¾itosti stanovené pro nì tímto zákonem .
Listinou o ovìøení se v daném pøípadì rozumí ovìøovací dolo¾ka, její¾ nále¾itosti a podmínky pro vydání jsou blí¾e upraveny v § 73 notáøského øádu, o ovìøování shody opisu nebo kopie s listinou. V posuzované vìci je tøeba vyjít ze znìní uvedeného ustanovení úèinného do 30. 4. 2004, tedy pøed jeho novelizací provedenou zákonem è. 18/2004 Sb. Zákon ukládal notáøi povinnost v ovìøovací dolo¾ce mimo jiné uvést, zda opis souhlasí doslovnì s listinou, z ní¾ byl poøízen, zda tato listina je prvopisem nebo ovìøeným opisem a z kolika listù nebo archù se skládá .
Ovìøovací dolo¾ka pøedstavuje prohlá¹ení pøíslu¹ného, zákonem urèeného, orgánu [tj. buï notáøe, èi orgánu urèeného v zákonì ÈNR è. 41/1993 Sb., od 1. 3. 2006 v zákonì è. 21/2006 Sb., o ovìøování shody opisu nebo kopie s listinou a o ovìøování pravosti podpisu (zákon o ovìøování)] o shodì opisu nebo kopie s pøedlo¾enou listinou. Tato ovìøovací dolo¾ka má pak úèinky veøejné listiny.
Pojem veøejné listiny není v právním øádu Èeské republiky nikde obecnì definován; pøesto je v øadì právních pøedpisù pou¾it. Nejmarkantnìj¹í je zøejmì § 134 zákona è. 99/1963 Sb., obèanského soudního øádu: listiny vydané soudy Èeské republiky nebo jinými státními orgány v mezích jejich pravomoci, jako¾ i listiny, které jsou zvlá¹tními pøedpisy prohlá¹eny za veøejné, potvrzují, ¾e jde o naøízení nebo prohlá¹ení orgánu, který listinu vydal, a není-li dokázán opak, i pravdivost toho, co je v nich osvìdèeno nebo potvrzeno . Znamená to, ¾e na rozdíl od soukromých listin (tedy v¹ech ostatních) má veøejná listina podstatnì vy¹¹í dùkazní sílu: úèastník øízení, který popírá pravost èi správnost listiny musí svá tvrzení prokázat (unést dùkazní bøemeno); naproti tomu ohlednì soukromé listiny postaèí formální popøení správnosti listiny a dùkazní povinnost je tím automaticky pøenesena na úèastníka øízení, který listinu v øízení pøedlo¾il.
Správní øád (zákon è. 500/2004 Sb.) také novì v § 53 odst. 3 upravuje blí¾e dokazování veøejnou listinou, a to v zásadì stejnì, jako citovaný obèanský soudní øád, pouze k veøejným listinám navíc výslovnì pøièítá listiny vydané orgány územních samosprávných celkù v mezích jejich pravomoci.
Daòový øád jako obecný procesní pøedpis pro øízení o v¹ech daních zvlá¹tní definici ani pou¾ití veøejných listin neobsahuje. Pouze veøejnou listinu zmiòuje v citovaném ustanovení jako mo¾ný dùkazní prostøedek. I v tìchto øízeních je v¹ak tøeba vzít v úvahu zvlá¹tní pøedpisy , resp. slovy správního øádu zvlá¹tní zákony , v nich¾ jsou urèité listiny prohlá¹eny za veøejné, a na které výslovnì odkazuje jak o. s. ø., tak i správní øád (viz vý¹e).
Mezi veøejné listiny je tedy ustanovením § 6 notáøského øádu zaøazena i ovìøovací dolo¾ka, jí¾ notáø osvìdèuje shodu opisu èi kopie listiny s její pøedlohou. Je v¹ak nutno zdùraznit, ¾e sama kopie listiny èi její opis pøitom ani pøipojením ovìøovací dolo¾ky (veøejné listiny) nezmìní svùj soukromý charakter. S ohledem na uvedený výklad lze tedy jinými slovy øíci, ¾e dùkazní bøemeno ohlednì pravosti a správnosti listiny, její¾ kopie se dle ovìøení shoduje s originálem [popø. s jinou ji¾ ovìøenou kopií, viz § 73 odst. 2 písm. a) notáøského øádu v relevantním znìní], nese nadále subjekt, který tuto listinu pøedlo¾il, veøejnou vírou ve správnost a pravost veøejné listiny je nadána pouze ovìøovací dolo¾ka.
Ze v¹ech uvedených skuteèností tedy vyplývá pro posuzovaný pøípad následující:
Oba úèastníci øízení opírali své výklady o odli¹né chápání toho, zda-nestanoví-li právní pøedpis výslovnì po¾adavek na originál listiny (dùkazu)-je mo¾no pøedlo¾it (ovìøenou) kopii, èi zda naopak právì pøípustnost pøedlo¾ení kopie musí být výslovnì v pøedpise uvedena.
Obì strany se v¹ak ve svých právních výkladech ponìkud odchýlily od problému, který je pro øe¹enou vìc podstatný. Pøípustnost pøedlo¾ení kopie listiny není ne¾ otázka provádìní dokazování. Pro øízení podle shora zmínìného obèanského soudního øádu existuje øada rozhodnutí Nejvy¹¹ího soudu. Napø. v rozsudku ze dne 31. 7. 2006, sp. zn. 33 Odo 562/2006, vyslovil, ¾e obèanský soudní øád v ¾ádném ustanovení neukládá soudu povinnost provádìt dùkaz listinami pouze jejich originály, proto i dùkaz provedený fotokopií listiny hodnotí soud jako ka¾dý jiný dùkaz . V rozsudku ze dne 22. 6. 2004, sp. zn. 32 Odo 964/2003, konstatoval, ¾e dùkaz provedený fotokopií listiny hodnotí soud jako ka¾dý jiný dùkaz podle zásad upravených v § 132 a násl. o. s. ø. I kdy¾ jsou originály listin obecnì jako dùkazní prostøedek zásadnì vhodnìj¹í ne¾ jejich neovìøené fotokopie, nelze postup, kdy se soud spokojí s prostými fotokopiemi listin, prohlásit za odporující zákonu; v této souvislosti lze pouze vá¾it prùkaznost provedeného dùkazu.
Z uvedeného vyplývá, ¾e dle ustálené judikatury lze v civilním soudním øízení pou¾ít dokonce i prosté, neovìøené kopie listin, pøièem¾ je vìcí hodnocení dùkazu, jak k nim soud v konkrétní vìci pøistoupí. Veøejná listina v podobì dolo¾ky o ovìøení kopie s originálem listiny je pak nadána presumpcí pravosti a správnosti. Opìt je ale nutno zdùraznit, ¾e tato dùkazní výhoda se vztahuje toliko k dolo¾ce, nikoli k obsahu listiny samotné. Obdobné principy platí i pro správní øízení upravené ve správním øádu (§ 53). Koneènì také pøi øízení pøed soudy ve vìcech správního soudnictví lze jako interpretaèní pravidlo mimo jiné § 134 o. s. ø., nebo» dle § 64 s. ø. s. se, nestanoví-li tento zákon jinak, pou¾ijí pøimìøenì ustanovení prvé a tøetí èásti obèanského soudního øádu (tedy i § 134 zaøazený do èásti tøetí o. s. ø.). Jen pro úplnost výètu klíèových procesních pøedpisù slu¹í se poznamenat, ¾e v trestním øízení (upraveném trestním øádem) lze provádìt dùkaz veøejnými listinami; na rozdíl od vý¹e uvedených zákonù jim v¹ak není pøiznána ¾ádná zvlá¹tní dùkazní moc.
Øe¹ený spor tedy nezávisí primárnì na vztahu § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty a § 31 odst. 4 d. ø.; bylo ji¾ øeèeno, ¾e tento vztah se øídí zásadou speciality, tedy je-li stanoven pouze jeden výhradní dùkazní prostøedek, nelze pøedkládat dùkazní prostøedek jiný. Sporná otázka, zda byl ¾alobce povinen pøedlo¾it originál pøepravního dokladu, v¹ak ji¾ nemù¾e být øe¹ena pomocí citovaných ustanovení, nebo» ty øe¹í pouze urèitý druh dùkazu, nenaznaèují v¹ak zpùsob jeho hodnocení. Správce danì je pøi pøedlo¾ení zákonem po¾adovaného speciálního dùkazního prostøedku povinen hodnotit jej jako ka¾dý jiný dùkaz pøedlo¾ený kdykoli v jakémkoli daòovém øízení, tedy v prvé øadì z hlediska jeho pravosti a správnosti. Co do správnosti, tedy pravdivosti obsahu listiny, nemù¾e být èinìn rozdíl mezi originálem a kopií listiny a správce danì je hodnotí zcela identickým postupem. Rozdíl oproti originálu spoèívá zejména v posouzení pravosti kopie, tedy v uvìøení tomu, zda listinu skuteènì vydal ten, o nìm¾ je to v listinì tvrzeno. V pøípadì kopie listiny, která obsahuje ovìøovací dolo¾ku, napomáhá závìru hodnotícího subjektu (zde správce danì) existence listiny, kterou notáøský øád prohlásil za veøejnou, tj. ovìøovací dolo¾ky. Pøesto¾e § 99 d. ø. vyluèuje v daòovém øízení pou¾ití správního øádu (v dobì vydání napadených správních rozhodnutí jím byl zákon è. 71/1967 Sb.) a vylouèena je samozøejmì také aplikace obèanského soudního øádu, a nelze tudí¾ vyjít bezprostøednì z principu veøejné víry (pøedpoklad pravosti listiny a správnosti jejího obsahu); i zde v¹ak musí platit, ¾e správce danì, má-li pochybnosti ohlednì prokázání tvrzených skuteèností, musí tyto pochybnosti zdùvodnit. Jinak øeèeno, pøedlo¾í-li daòový subjekt zákonem po¾adovaný listinný dùkaz, musí správce danì dostateènì jasným a srozumitelným zpùsobem zdùvodnit, proè takový dùkaz nepova¾uje za prùkazný. Je-li v nìm obsa¾ena také ovìøovací dolo¾ka dle § 73 notáøského øádu, musí správce danì nejprve v tomto ohledu posoudit, zda tato listina splòuje nále¾itosti stanovené notáøským øádem, aby mohla být skuteènì pova¾ována za veøejnou listinu dle tohoto zákona (§ 6), a dále pak zkoumá obsah dolo¾ky [tedy zda byla kopie poøízená z originálu listiny, zda s ní doslovnì souhlasí, zda byly na opisu provedeny opravy neshod s pøedlo¾enou listinou apod., viz § 73 ve znìní úèinném do 30. 4. 2004].
Ustanovení § 31 odst. 4 d. ø. se nepou¾ije, nelze tedy aplikovat ani jeho poslední vìtu, podle ní¾ provedené dùkazní øízení osvìdèí, které z pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem. Správce danì má k dispozici (ji¾ ze zákona) pouze jeden druh dùkazního prostøedku a je povinen vysvìtlit, z jakého dùvodu jej pøípadnì nepova¾uje za dostateèný z hlediska prokázání tvrzených skuteèností. Zvlá¹tní dùraz pøitom musí klást na eventuální zpochybnìní veøejné listiny. Nejen ¾e pøitom musí zachovávat obecné principy daòového øádu (zejm. po¾adavek na úplné a správné zji¹tìní daòové povinnosti), ale nemù¾e pomíjet také zásady právního státu, mezi nì¾ patøí na prvním místì právní jistota a princip legitimního oèekávání. Zvlá¹tì je to markantní z hlediska soudního pøezkumu: jestli¾e vý¹e bylo uvedeno, ¾e dokazování pøed správními soudy se øídí (pøimìøenì) obèanským soudním øádem a soud tedy vychází, není-li prokázán opak, z pravosti a pravdivosti veøejné listiny, není mo¾né pøipustit, aby správní orgán-správce danì byl oprávnìn bez dal¹ího veøejnou listinu pominout, jako by vùbec nebyla pøedlo¾ena. Takový postup by zajisté velmi radikálnì otøásl jistotou a oèekáváním daòových subjektù.
V posuzovaném pøípadì ¾alovaný stejnì jako finanèní úøad nevzali v úvahu pøedlo¾ené notáøsky ovìøené kopie pøepravních dokladù. Ani¾ se jimi blí¾e zabývali a vzali v potaz veøejnou listinu, která byla do ka¾dé z kopií zakomponována, trvali na pøedlo¾ení originálu pøepravních dokladù s pouhým odkazem na § 47 odst. 8 zákona o dani z pøidané hodnoty, který dle jejich výkladu vy¾adoval pøedlo¾ení originálu listin.
Správci danì tak nejen zamìnili pøi svém výkladu po¾adavek zákona na specifický dùkazní prostøedek s postupem pøi hodnocení dùkazù, ale dopustili se také poru¹ení pravidel hodnocení dùkazù, které prakticky vùbec neprovedli. Je nepøípustné, aby zásadním vysvìtlením toho, proè jako dùkazní prostøedek pøedlo¾ené ovìøené kopie neuznali, byl poukaz na jiné daòové øízení, v nìm¾ u jednoho pøepravního dokladu byly zji¹tìny urèité rozdíly (tøetí ètvrtletí roku 2003). Správní orgán se tím dopustil nepøípustného skutkového zjednodu¹ení, kdy zpochybnìním jednoho dùkazního prostøedku (ve zcela jiném øízení) zbavil a priori daòový subjekt mo¾nosti pøedkládat dùkazní prostøedky stejného typu v dal¹ích øízeních.
Názor krajského soudu tedy není správný. Krajský soud sice správnì poukázal na nutnost jednotného výkladu právních institutù uvnitø celého právního øádu, nicménì pøi svých závìrech v tomto duchu nepostupoval. Nesprávná je jeho hypotéza, ¾e vidimací notáø ovìøoval pouze shodu s pøedlo¾enou listinou nikoli autentiènost pùvodní listiny . Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, z citovaného § 73 plynula notáøi povinnost výslovnì uvést, zda pøedkládaná listina je originálem èi ji¾ ovìøeným opisem, stejnì jako zaznamenat pøípadné zásahy do listiny. I kdyby tedy nebyla ovìøovaná listina originálem, ale ji¾ jinou ovìøenou kopií, bylo by zjistitelné, zda po provedení její vidimace do¹lo k pozdìj¹í zmìnì této listiny. Krajský soud zøejmì nemohl mít na mysli, ¾e by notáø ovìøil jinou listinu, ne¾ právì originál èi ovìøenou kopii. Navíc nahlédnutím do správního spisu mohl krajský soud zjistit, ¾e ve¹keré zalo¾ené kopie nákladních listù obsahují vidimaèní dolo¾ky potvrzující shodu s prvopisem listiny. Prvopisem se zøetelem rozumí originál listiny. Zpochybòování autentiènosti tìchto nákladních listù tedy bylo jen spekulativní, nepodlo¾ené konkrétními okolnostmi.
Z vý¹e uvedených dùvodù proto kasaèní soud zru¹il rozsudek Krajského soudu v Brnì, a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení. V následném øízení krajský soud, vázán právním názorem kasaèního soudu shora vylo¾eným, vìc znovu projedná a rozhodne.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne podle § 110 odst. 2 s. ø. s. Krajský soud v Brnì v novém rozhodnutí.
V Brnì 24. dubna 2009