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Timestamp: 2016-10-25 23:15:53+00:00
Document Index: 286111138

Matched Legal Cases: ['art. 199', "l'article 244", "l'article 156", 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', "l'article 49", "l'article 156"]

1 BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS N 39 DU 30 MARS 2012 DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES 4 A-6-12 INSTRUCTION DU 27 MARS 2012 DISPOSITIONS DIVERSES (BIC, IS, DISPOSITIONS COMMUNES). CREDIT D IMPOT SUR LES BENEFICES OCTROYE AUX ETABLISSEMENTS DE CREDIT AU TITRE DE PRETS NE PORTANT PAS INTERET DESTINES AU FINANCEMENT DE LA PREMIERE ACCESSION A LA PROPRIETE DES PERSONNES PHYSIQUES («PTZ +»). ARTICLE 90 DE LA LOI N DU 29 DECEMBRE 2010 DE FINANCES POUR ARTICLE 86 DE LA LOI N DU 28 DECEMBRE 2011 DE FINANCES POUR (C.G.I., art. 199 ter T, 220 Z ter, 223 O et 244 quater V) NOR : ECE L J Bureau B 2 PRESENTATION L article 90 de la loi n du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 instaure un crédit d impôt au titre des avances remboursables ne portant pas intérêt (nouveau dispositif de prêt à taux zéro dénommé «PTZ+») versées par les établissements de crédit ayant conclu une convention avec l Etat à des personnes physiques et destinées à financer l acquisition ou la construction d une résidence principale en première accession à la propriété. Ce crédit d impôt s applique aux offres de prêts ne portant pas intérêts qui sont émises à compter du 1 er janvier Corrélativement, la loi de finances pour 2011 précitée prévoit, à ses articles 90 et 94, l extinction de trois dispositifs existants : le crédit d impôt sur les bénéfices octroyé aux établissements de crédit au titre des avances remboursables ne portant pas intérêt prévu à l article 244 quater J du code général des impôts (ancien dispositif du «crédit d impôt prêt à 0%»), le crédit d impôt sur le revenu au titre des intérêts d emprunt supportés pour l acquisition ou la construction de l habitation principale prévu à l article 200 quaterdecies du même code (dispositif du «crédit d impôt TEPA») et le taux réduit de TVA applicable aux opérations prévues au 9 du I de l article 278 sexies du même code (dispositif du «Pass-foncier»). L instruction du 1 er décembre 2011, publiée au Bulletin officiel des impôts (BOI) le 9 décembre 2011 sous la référence 5 B ainsi qu une instruction à paraître commentent respectivement l extinction des dispositifs du «crédit d impôt TEPA» et du «Pass-foncier». Enfin, l article 86 de la loi n du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 modifie le dispositif et le place sous condition de ressources. Lorsque le logement est neuf, les prêts émis à compter du 1 er janvier 2013 sont octroyés sous condition de performance énergétique. Lorsque le logement est ancien, les prêts sont octroyés sous condition de vente du parc social à ses occupants, sous certaines conditions. La présente instruction a pour objet de commenter le nouveau crédit d impôt au titre des PTZ mars P - C.P. n 817 A.D. du B.O.I. Version imprimée: I.S.S.N X Direction générale des finances publiques Version en ligne : I.S.S.N Directeur de publication : Philippe PARINI Impression : S.D.N.C. 82, rue du Maréchal Lyautey BP Saint-Germain-en-Laye cedex Responsable de rédaction : Toussaint CENDRIER Rédaction : CDFiP 17, Bd du Mont d'est Noisy-le-Grand cedex2 SOMMAIRE INTRODUCTION 1 CHAPITRE 1 : CHAMP D APPLICATION 3 Section 1 : Etablissements de crédit concernés 3 Sous-section 1 : Définition 5 Sous-section 2 : Etablissements de crédit ayant conclu une convention avec l Etat 8 Section 2 : Avances remboursables sans intérêt éligibles au crédit d'impôt 9 CHAPITRE 2 : CALCUL DU CREDIT D IMPOT 11 Section 1 : Fait générateur du crédit d impôt 11 Section 2 : Détermination du crédit d impôt 12 Sous-section 1 : Rôle de la Société de gestion du fonds de garantie de l accession sociale à la propriété (SGFGAS) 12 Sous-section 2 : Modalités de calcul du crédit d impôt 14 Sous-section 3 : Réclamations contentieuses 18 Section 3 : Etablissements de crédit dont l exercice ne coïncide pas avec l année civile 19 Section 4 : Sociétés de personnes et assimilées n ayant pas opté pour leur assujettissement à l impôt sur les sociétés 20 CHAPITRE 3 : UTILISATION DU CREDIT D IMPOT 26 Section 1 : Imputation 26 Section 2 : Restitution immédiate de la fraction de crédit d impôt non imputée 31 Section 3 : Le crédit d impôt constitue une créance imposable 32 Section 4 : Cas particulier des entreprises soumises au régime des groupes de sociétés 37 A. CAS GENERAL : LA FILIALE CONSENT DES PRETS SANS INTERETS PENDANT LA PERIODE D'INTEGRATION 40 B. CAS PARTICULIER : FILIALE QUI A CONSENTI DES PRETS SANS INTERETS AVANT SON ENTREE DANS LE GROUPE INTEGRE mars3 C. CAS PARTICULIER : FILIALE QUI QUITTE LE PERIMETRE D'UN GROUPE INTEGRE PENDANT LA PERIODE D'IMPUTATION DES FRACTIONS DE CREDIT D'IMPOT 42 CHAPITRE 4 : REMISE EN CAUSE DU CREDIT D IMPOT 43 Section 1 : Reversement du crédit d impôt 45 Section 2 : Arrêt d imputation du crédit d impôt 50 Sous-section 1 : Non-respect dans le temps des conditions de maintien du logement financé en tant que résidence principale des emprunteurs 50 Sous-section 2 : Remboursement anticipé du prêt sans intérêts 59 Section 3 : Majorations en cas d absence de déclaration spontanée par l établissement de crédit 64 CHAPITRE 5 : SITUATIONS PARTICULIERES 75 Section 1 : Cessation d entreprise 75 Section 2 : Fusion ou opération assimilée 76 Section 3 : Scission ou apport partiel d actif 79 CHAPITRE 6 : OBLIGATIONS DECLARATIVES 81 Section 1 : Sociétés de personnes soumises à l impôt sur le revenu 82 Section 2 : Entreprises soumises à l impôt sur les sociétés 85 CHAPITRE 7 : MODALITES DE CONTROLE DU CREDIT D IMPOT 87 Section 1 : Contrôle du crédit d impôt 87 Section 2 : Prescription 92 CHAPITRE 8 : ENTREE EN VIGUEUR 95 CHAPITRE 9 : EXEMPLES RECAPITULATIFS 96 Annexe 1 : Article 90 de la loi n du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 Annexe 2 : Article 86 de la loi n du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 Annexe 3 : Décret n du 30 décembre 2010 relatif aux obligations déclaratives et aux modalités de détermination et d imputation du crédit d impôt en faveur des établissements de crédit qui consentent des prêts ne portant pas intérêt pour financer la primo-accession à la propriété Annexe 4 : Décret n du 30 décembre 2010 relatif aux prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété mars 20124 Annexe 5 : Décret n du 30 décembre 2011 relatif aux prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété Annexe 6 : Arrêté du 30 décembre 2010 relatif aux conditions d application de dispositions concernant les prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété Annexe 7 : Arrêté du 30 décembre 2011 modifiant l arrêté du 30 décembre 2010 relatif aux conditions d application de dispositions concernant les prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété 30 mars5 INTRODUCTION 1. L article 90 de la loi n du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 instaure un nouveau prêt ne portant pas intérêts (ci-après dénommé «prêt sans intérêts») octroyé aux personnes physiques par les établissements de crédit et destiné à financer la première accession à la propriété. Ce nouveau prêt sans intérêts se substitue au «prêt à 0 %» prévu à l article 244 quater J du code général des impôts, au crédit d impôt sur le revenu au titre des intérêts d emprunt contracté pour l acquisition ou la construction d une résidence principale prévu à l article 200 quaterdecies du même code et au taux réduit de TVA applicable aux opérations prévues au 9 du I de l article 278 sexies du même code. Ces deux premiers dispositifs étaient susceptibles de s appliquer aux offres de prêts qui ont été émises jusqu au 31 décembre Le troisième dispositif était susceptible de s appliquer aux opérations engagées jusqu au 31 décembre Les modalités du nouveau prêt sans intérêts sont prévues par les articles L à L du code de la construction et de l habitation. Ses principales caractéristiques pour les prêts émis en 2011 sont les suivantes : Il est destiné à financer l acquisition ou la construction d une résidence principale en première accession à la propriété; Il est «universel» : son octroi n est pas subordonné à une condition de ressources des personnes qui sont destinées à occuper le logement à titre de résidence principale (les ressources de ces personnes exercent en revanche une influence sur la durée de remboursement du prêt) ; Son montant varie en fonction d un certain nombre de paramètres (coût d acquisition ou de construction du bien immobilier financé, nombre de personnes destinées à occuper le logement à titre de résidence principale, caractère neuf ou ancien du bien immobilier financé, localisation géographique de ce dernier, performance énergétique, appartenance initiale du bien immobilier au patrimoine d un organisme d habitation à loyer modéré défini à l article L du code de la construction et de l habitation ou d une société d économie mixte mentionnée à l article L du même code) ; Son bénéfice est exclusif du bénéfice d une avance remboursable ne portant pas intérêt prévue à l article 244 quater J du code général des impôts. Ce dernier texte s applique en effet aux offres d avances remboursables émises jusqu au 31 décembre Dès lors, une personne physique ne pourra pas accepter une offre de prêt sans intérêt émise à compter du 1 er janvier 2011 pour le financement de l acquisition ou la construction d un bien immobilier, si l opération sur ce bien immobilier est déjà financée par une offre d avance remboursable émise avant le 31 décembre 2010 et qui a fait l objet d une acceptation par son bénéficiaire. L article 86 de la loi n du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 modifie le dispositif et le place sous condition de ressources pour les prêts émis à compter du 1 er janvier En outre, à compter du 1 er janvier 2012, lorsque le logement est ancien, les prêts sont octroyés sous condition de vente du parc social à ses occupants, sous certaines conditions. Pour les logements neufs, les prêts émis à compter du 1 er janvier 2013 seront octroyés sous condition de performance énergétique. 2. En contrepartie de l octroi de ces prêts sans intérêts, l établissement de crédit bénéficie d un crédit d impôt sur les bénéfices destiné à compenser l absence d intérêts perçus sur ces prêts. La présente instruction a pour objet de commenter ce nouveau dispositif. Sauf mention contraire, les articles cités sont ceux du code général des impôts (CGI) ou de ses annexes mars 20126 CHAPITRE 1 : CHAMP D APPLICATION Section 1 : Etablissements de crédit concernés 3. Le crédit d impôt sur les bénéfices au titre des prêts ne portant pas intérêt est un dispositif institué en faveur des établissements de crédit mentionnés à l article L du code monétaire et financier passibles de l impôt sur le revenu, de l impôt sur les sociétés ou d un impôt équivalent, ayant leur siège dans un Etat membre de la Communauté européenne ou dans un autre Etat partie à l Accord sur l Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l évasion fiscale, conformément au I de l article 244 quater V. 4. Pour bénéficier du crédit d impôt, les établissements de crédit doivent avoir conclu une convention avec l Etat, conforme à une convention-type approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé de l économie et du ministre chargé du logement. Sous-section 1 : Définition 5. Les établissements de crédit mentionnés à l article L du code monétaire et financier sont ceux qui effectuent à titre de profession habituelle des opérations de banque telles que définies à l article L de ce code (réception de fonds du public, opérations de crédit, services bancaires de paiement) ainsi que les opérations connexes à ces activités prévues à l article L du même code (parmi lesquelles figurent notamment les opérations de change, les opérations sur or, métaux précieux et pièces, le placement, la souscription, l achat, la gestion, la garde et la vente de valeurs mobilières et de tout produit financier ). 6. Ces établissements de crédit doivent être passibles de l impôt sur les sociétés ou de l impôt sur le revenu, ou d un impôt équivalent lorsque le siège social de l établissement de crédit est situé hors de France. Il est ainsi précisé que les dispositions du code monétaire et financier n exigent pas que l activité bancaire soit exercée sous une forme juridique particulière impliquant la soumission de l établissement de crédit à l impôt sur les sociétés. 7. Le siège social de l établissement de crédit doit être situé dans un Etat membre de la Communauté européenne ou dans un autre Etat partie à l Accord sur l Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l évasion fiscale. En vertu des dispositions de l article L du code monétaire et financier, sont ainsi susceptibles de bénéficier du crédit d impôt au titre des prêts ne portant pas intérêts les établissements de crédit dont le siège social est situé dans un Etat membre de la Communauté Européenne ou de l Espace économique européen, lorsqu ils disposent de succursales sur le territoire français pour fournir des services bancaires et intervenir en libre prestation de services. Sous-section 2 : Etablissements de crédit ayant conclu une convention avec l Etat 8. Seuls les établissements de crédit ayant signé avec l Etat une convention conforme à une convention-type approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé de l économie et du ministre chargé du logement les habilitant à délivrer les prêts sans intérêts, conformément aux dispositions de l article L du code de la construction et de l habitation, sont susceptibles de bénéficier du crédit d impôt au titre de ces prêts. Section 2 : Avances remboursables sans intérêt éligibles au crédit d'impôt 9. Ouvrent droit au crédit d'impôt les prêts ne portant pas intérêt accordés à des personnes physiques en vue de l'acquisition, avec ou sans travaux, ou de la construction d'un logement affecté à leur résidence principale, en application des articles L à L du code de la construction et de l habitation. 30 mars7 10. Les barèmes applicables pour l octroi des prêts sans intérêts prévus aux articles R à R du code de la construction et de l habitation sont fixés par décret, lequel est accompagné d une étude d impact qui fait apparaître les mesures prises pour que le montant des crédits d impôt afférents aux prêts ne portant pas intérêt versés sur une même période de douze mois ne dépasse pas un certain montant. Ce montant s entend du montant brut des crédits d impôt accordés, diminué de l impôt sur les bénéfices correspondant. Pour 2011, ce montant a été fixé à 2,6 milliards d euros. L article 86 de la loi n du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 ramène le montant cible de la dépense fiscale à 820 millions d euros. CHAPITRE 2 : CALCUL DU CREDIT D IMPOT Section 1 : Fait générateur du crédit d impôt 11. L établissement de crédit peut bénéficier du crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts qui sont accordés au cours de l année. Pour le calcul du crédit d impôt au titre d une année, les prêts sont ainsi pris en compte, dans leur totalité, au titre de l année au cours de laquelle intervient le premier versement (article 49 septies ZZG de l annexe III). Exemple : Un établissement de crédit émet une offre de prêt le 02/12/2011 pour un montant de Cette offre est acceptée le 21/12/2011. L établissement de crédit procède à un premier versement le 30/12/2011 pour une somme de et à un second versement le 04/01/2012 pour le reliquat, soit La totalité des sommes constituant le prêt sans intérêts, soit , est prise en compte pour le crédit d impôt calculé au titre de l année 2011, dès lors qu un premier versement a eu lieu au cours de cette année. Section 2 : Détermination du crédit d impôt Sous-section 1 : Rôle de la Société de gestion du fonds de grantie de l accession sociale à la propriété (SGFGAS) 12. En vertu de la convention conclue entre l'etat et les établissements de crédit mentionnée à l'article L du code de la construction et de l'habitation, d'une part, et des conventions conclues entre la Société de gestion du fonds de garantie de l'accession sociale à la propriété (SGFGAS) et les établissements de crédit conformes à une convention-type approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé de l économie et du ministre chargé du logement telles que prévues à l article L du même code, d'autre part, la SGFGAS détermine les éléments de calcul du montant du crédit d'impôt afférent aux prêts accordés par l'établissement de crédit et adresse le résultat de ce calcul à l'établissement de crédit dans les conditions fixées par la convention signée entre la SGFGAS et chaque réseau d'établissements de crédit. La SGFGAS assure également le suivi des crédits d'impôt dont bénéficient les établissements de crédit. La transmission du calcul du crédit d'impôt par la SGFGAS se fait par l'envoi d'une attestation à l'établissement de crédit permettant à ce dernier d'indiquer le montant de crédit d'impôt imputable au titre d'une année sur sa déclaration spéciale. Cette attestation portant le calcul du crédit d'impôt est transmise par la SGFGAS par imprimé n 2078-F-SD dénommé «Etat relatif à la détermination du crédit d'impôt prêt à taux zéro renforcé (dit PTZ+) établi par l organisme chargé de gérer le Fonds de garantie de l accession sociale à la propriété (article 244 quater V du code général des impôts)». Elle est transmise dans les conditions et délais prévus dans la convention signée entre les établissements de crédit et la SGFGAS. Dès lors que l établissement de crédit alimente sa déclaration spéciale à partir de l imprimé transmis par la SGFGAS, il est admis que des crédits d impôt ne figurant pas sur la déclaration spéciale, alors qu ils correspondent à des prêts ne portant pas intérêt éligibles au crédit d impôt et valablement déclarés à la SGFGAS, puissent être pris en compte postérieurement, dans le cadre d une réclamation contentieuse (cf. n 18), pour le droit à crédit d impôt lorsque leur absence de la déclaration spéciale est due à une erreur de la SGFGAS dans l émission de l imprimé mars 20128 Inversement, un établissement de crédit ne pourra conserver, pour le droit à crédit d impôt, la prise en compte des crédits d impôt figurant sur la déclaration spéciale, alors qu ils ne correspondent pas à des prêts ne portant pas intérêts éligibles au crédit d impôt et valablement déclarés à la SGFGAS, lorsque leur présence sur la déclaration spéciale est due à une erreur de la SGFGAS dans l émission de l imprimé. 13. La SGFGAS transmet au service de la Direction générale des finances publiques chargé des grandes entreprises (DGE), dans les quatre mois de la clôture de l exercice de chaque établissement de crédit, un état 2078-F-SD relatif au crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts pour chaque établissement de crédit tenu de déposer une déclaration spéciale et ayant déclaré auprès de la SGFGAS le versement de prêts sans intérêts. Le service de la Direction générale des finances publiques chargé des grandes entreprises adresse aux services locaux compétents les états relatifs au crédit d impôt concernant les établissements de crédit qui ne relèvent pas de sa compétence. Sous-section 2 : Modalités de calcul du crédit d impôt 14. Le montant du crédit d impôt est égal à l écart entre la somme actualisée des mensualités dues au titre du prêt ne portant pas intérêt et la somme actualisée des montants perçus au titre d un prêt de mêmes montant et durée de remboursement, consenti à des conditions normales de taux à la date d émission de l offre de prêt ne portant pas intérêt. 15. Les modalités de calcul de la compensation par l Etat de l absence d intérêts pour l établissement de crédit sont précisées par l article 49 septies ZZH de l annexe III. Le montant du crédit d impôt est le produit du montant du prêt ne portant pas intérêt par un taux S. Ce dernier, calculé par la SGFGAS, est applicable aux prêts ne portant pas intérêt faisant l objet d une offre de prêt au cours d un même trimestre. Ce calcul intervient à la date de l'émission de l'offre de prêt ne portant pas intérêt. Il n'est pas lié à la date de versement du prêt. 16. Le montant du crédit d impôt est calculé par référence à un prêt de même durée totale de remboursement. L article R du code de la construction et de l habitation prévoit la durée de la ou des périodes de remboursement déterminée en fonction des revenus perçus par les personnes destinées à occuper le logement financé à titre de résidence principale ou du coût total de l opération visé aux articles R à R du code de la construction et de l habitation. 17. L article L du même code prévoit que la première période de remboursement peut être précédée d une période de mise à disposition des fonds, durant laquelle le prêt ne fait l objet d aucun remboursement de la part de l emprunteur. Cette période de mise à disposition des fonds n entre pas en compte dans le calcul du crédit d impôt (2 ème alinéa du II de l'article 244 quater V). Exemple : Un établissement de crédit émet une offre de prêt sans intérêts le 15 juillet Cette offre est acceptée le 26 juillet Compte tenu des ressources dont disposaient les personnes destinées à occuper le logement au titre de l année 2009 et du coût total de l opération, les emprunteurs sont tenus de rembourser leur prêt en deux périodes : une première période de remboursement de vingt-trois ans et une seconde période de cinq ans. Préalablement à la première période de remboursement, l établissement de crédit met à disposition les fonds de manière fractionnée pendant une période de trois mois, période pendant laquelle aucun remboursement des mensualités d emprunt n est exigé des emprunteurs. Le crédit d impôt sera donc calculé par référence à un prêt d une durée de vingt-huit ans (total des deux périodes de remboursement prévues par le décret), et non de vingt-huit ans et trois mois (total des deux périodes de remboursement et de la période de mise à disposition des fonds). Sous-section 3 : Réclamations contentieuses 18. Conformément à l article L. 190 du livre des procédures fiscales, les établissements de crédit peuvent déposer des déclarations rectificatives dans les délais de réclamation de droit commun, à savoir jusqu au 31 décembre de la seconde année suivant celle au titre de laquelle le crédit d impôt a été imputé ou restitué. Toute réclamation contentieuse doit être présentée dans ce délai auprès du service compétent de l administration des finances publiques. 30 mars9 Section 3 : Etablissements de crédit dont l exercice ne coïncide pas avec l année civile 19. Conformément à l article 49 septies ZZF de l annexe III, le crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts est calculé en prenant en compte les prêts sans intérêts versés au titre de la dernière année civile écoulée, quelle que soit la date de clôture de l exercice et quelle que soit sa durée. Les données de la comptabilité doivent être adaptées pour l application de cette règle, aucune détermination forfaitaire n étant admise. Exemple : Un établissement de crédit clôture son exercice au 30 juin de l année. Il a versé les montants de prêts sans intérêts suivants : - du 1 er juillet au 31 décembre 2011 : 2 millions d euros de prêts sans intérêts ; - du 1 er janvier 2012 au 30 juin 2012 : 3 millions d euros de prêts sans intérêts. Au titre de l exercice clos le 30 juin 2012, l établissement de crédit dispose d un crédit d impôt calculé sur la base des prêts sans intérêts versés jusqu au 31 décembre 2011, soit des prêts d un total de 2 millions d euros. Section 4 : Sociétés de personnes et assimilées n ayant pas opté pour leur assujettissement à l impôt sur les sociétés 20. Lorsqu'ils ne sont pas assujettis à l impôt sur les sociétés (qu ils soient soumis de plein droit au régime fiscal des sociétés de personnes sans possibilité d opter pour l impôt sur les sociétés ou qu ils n aient pas exercé cette option quand une telle option leur est ouverte) les sociétés de personnes mentionnées aux articles 8, 238 bis L ou les groupements mentionnés aux articles 239 quater, 239 quater B et 239 quater C ne peuvent bénéficier eux-mêmes du crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts. 21. Le crédit d impôt dont ces entités sont titulaires est transféré à leurs membres au prorata de leurs droits. Les membres peuvent ensuite imputer la quote-part de crédit d impôt correspondant à leur participation dans le groupement sur leur imposition personnelle. 22. Lorsque les associés ou les membres de ces sociétés ou groupements sont des personnes physiques, la possibilité d imputer le crédit d impôt sur leur imposition personnelle est subordonnée à la condition que ces personnes participent à l exploitation au sens du 1 bis du I de l article En conséquence, seules les personnes physiques qui participent directement, régulièrement et personnellement à l exercice de l activité professionnelle peuvent bénéficier du crédit d impôt à hauteur de la fraction correspondant à leurs droits dans l entité. 24. La participation à l'exercice de l'activité professionnelle au sens du 1 bis de l'article 156 suppose que l'associé accomplisse des actes précis et des diligences réelles caractérisant l'exercice d'une profession et dont la nature dépend de la taille de l'exploitation, des secteurs d'activité et des usages (présence sur le lieu de travail, démarchage et réception de la clientèle, participation directe à l'exploitation, déplacements professionnels, participation aux décisions engageant l'exploitation...). 25. Ces tâches peuvent faire l objet d une répartition entre les associés. Il n est pas nécessaire que chacun d eux accomplisse l ensemble des actes et diligences caractérisant la profession exercée par l entreprise. CHAPITRE 3 : UTILISATION DU CREDIT D IMPOT Section 1 : Imputation 26. En application des articles 199 ter T et 220 Z ter, le crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts est imputé sur l impôt sur le revenu ou sur l impôt sur les sociétés dû par l établissement de crédit au titre de l année au cours de laquelle ce dernier a versé des prêts. 1 Il est précisé que l établissement de crédit n a versé aucun prêt sans intérêts sur la période du 1 er janvier 2011 au 30 juin mars 201210 27. Le crédit d impôt est imputé à hauteur d un cinquième de son montant sur l impôt sur les bénéfices dû par l établissement de crédit au titre de l année au cours de laquelle ledit établissement a versé les prêts sans intérêts et par fractions égales sur l impôt dû au titre des quatre années suivantes. Exemple : Un établissement de crédit A (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) verse des prêts sans intérêts au cours de l année Ces prêts sans intérêts lui permettent de bénéficier d un crédit d impôt d un montant de 1 million d euros. Au cours de l année 2012, cet établissement de crédit verse des prêts sans intérêts qui lui permettent de bénéficier d un crédit d impôt d un montant de L imputation se fera dans les conditions suivantes : Fractions de crédit d'impôt déterminées au titre des prêts versés en 2011 ( ) Fractions de crédit d'impôt déterminées au titre des prêts versés en 2012 ( ) Montant total de crédit d'impôt imputable sur l'is dû au titre de l'année L imputation des fractions de crédit d impôt est effectuée à la date du paiement du solde de l impôt. 29. L article 49 septies ZZI de l'annexe III dispose que le crédit d impôt est imputé sur l impôt dû après les prélèvements libératoires et les autres crédits d impôt. 30. Le crédit d impôt ne peut être utilisé pour le paiement des contributions calculées sur l impôt sur les sociétés (notamment la contribution sociale sur l impôt sur les sociétés prévue à l article 235 ter ZC ou encore la contribution exceptionnelle prévue à l article 235 ter ZAA). De même, le crédit d impôt ne peut être utilisé pour acquitter l imposition forfaitaire annuelle ou un rappel d impôt sur les bénéfices afférent à un exercice clos avant le 31 décembre de l année au titre de laquelle il est obtenu. Section 2 : Restitution immédiate de la fraction de crédit d impôt non imputée 31. Conformément aux articles 199 ter T et 220 Z ter, lorsque la fraction du crédit d impôt imputable excède le montant de l impôt sur le revenu ou de l impôt sur les sociétés dû au titre de la même année, l excédent est restitué. Section 3 : Le crédit d impôt constitue une créance imposable 32. En application de l article 244 quater V, le crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts fait naître au profit de l établissement de crédit une créance inaliénable et incessible, d égal montant. 33. Par conséquent, la cession du contrat de prêt sans intérêts par un établissement de crédit au profit d un autre établissement de crédit ne peut entraîner le transfert du crédit d impôt attaché au prêt cédé. En outre, l inaliénabilité du crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts s oppose à ce que la créance soit cédée ou donnée en garantie. 34. Sous réserve des précisions du chapitre 5 visant les opérations de fusions, scissions et apports partiels d actif, la créance ne peut être transférée à un autre établissement de crédit ou société. 35. Le montant de la créance est égal au montant du crédit d impôt calculé au titre des prêts sans intérêts versés au titre d une année. 30 mars11 36. Cette créance constitue un produit imposable pour la détermination du résultat fiscal et est rattachée à hauteur d un cinquième au titre de l exercice au cours duquel l établissement de crédit a versé des prêts sans intérêts et par fractions égales sur les quatre exercices suivants. Au titre de chacun de ces cinq exercices, l établissement de crédit devra réintégrer extra-comptablement un cinquième de la créance sous déduction du montant du produit comptabilisé en application des principes comptables. Exemple : Un établissement de crédit, dont l'exercice comptable coïncide avec l année civile, verse des prêts sans intérêts au cours de l année Le crédit d impôt calculé au titre de ces prêts sans intérêts s élève à Une créance de est constatée dans les écritures de cet établissement de crédit (au débit du compte 444), matérialisant la créance de ce dernier sur l Etat. Ce crédit d impôt est enregistré comptablement dans le compte 3882 «Produits constaté d avance» et rapporté au résultat comptable de l établissement de crédit sur la durée du prêt concerné au compte «Intérêts sur crédit à l habitat». Sur le tableau 2058-A de la liasse déposée au titre de l exercice clos le 31 décembre 2011, l établissement de crédit portera, au titre des réintégrations au résultat fiscal, un cinquième du crédit d impôt, soit , diminué du montant comptabilisé au crédit du compte «Intérêts sur crédit à l habitat» au titre de cet exercice. Sur ce même tableau de la liasse déposée au titre de chacun des quatre exercices ultérieurs, l établissement de crédit portera au titre des réintégrations au résultat fiscal un cinquième du crédit d impôt, soit , diminué du montant comptabilisé au crédit du compte «Intérêts sur crédit à l habitat» au titre de chacun de ces quatre exercices. A l issue de la période de réintégration par cinquième, l établissement de crédit portera, au titre des déductions au résultat fiscal, le montant comptabilisé au crédit du compte «Intérêts sur crédit à l habitat» au titre de chaque exercice de la durée de vie du prêts sans intérêts. Section 4 : Cas particulier des entreprises soumises au régime des groupes de sociétés 37. En application de l article 223 O, la société mère est substituée aux sociétés du groupe pour l imputation sur le montant de l impôt sur les sociétés dont elle est redevable au titre de chaque exercice des crédits d impôts dégagés par chacune des sociétés du groupe au titre des prêts sans intérêts que ces dernières sont susceptibles de consentir. 38. Le montant du crédit d impôt est calculé au niveau de chacune des sociétés appartenant au groupe intégré. 39. L imputation des fractions de crédits d impôts s effectue dans les conditions suivantes. A. CAS GENERAL : LA FILIALE CONSENT DES PRETS SANS INTERETS PENDANT LA PERIODE D INTEGRATION 40. Dans le cas où un établissement de crédit qui appartient à un groupe intégré consent des prêts sans intérêts pendant la période d intégration et ne quitte pas le périmètre du groupe pendant la période d imputation, la société mère est substituée à l établissement de crédit qui a consenti les prêts pour l imputation des fractions de crédit d impôt. Exemple : La société A fait partie d un groupe intégré dont la société mère est la société B (les exercices de ces deux sociétés coïncident avec l année civile). La société A appartient au groupe intégré de 2011 à A consent des prêts sans intérêts au cours de l année Le crédit d impôt au titre de ces prêts sans intérêts s élève à et est imputable sur cinq ans (soit cinq fractions de imputables de 2011 à 2015). La société mère B peut donc imputer sur l impôt sur les sociétés d ensemble dû par le groupe au titre des exercices 2011 à 2015 les fractions de crédit d impôt dégagées par la société A. B. CAS PARTICULIER : FILIALE QUI A CONSENTI DES PRETS SANS INTERETS AVANT SON ENTREE DANS LE GROUPE INTEGRE 41. Dans l hypothèse où une filiale a procédé à l imputation de fractions de crédit d impôt au titre de prêts sans intérêts avant son entrée dans le périmètre d un groupe intégré, les fractions restant à imputer ne sont pas transmises à la société mère. En revanche, la filiale peut personnellement en solliciter le remboursement mars 201212 Exemple : La société A consent des prêts sans intérêts en 2011 (son exercice comptable coïncide avec l année civile). Le crédit d impôt au titre de ces prêts s élève à et est imputable en cinq fractions sur cinq ans. Au titre de l exercice 2011, elle procède à l imputation de la première fraction de En 2012, la société A intègre un groupe au sens de l article 223 A dont la société mère est la société B (son exercice coïncide avec l année civile). Les fractions de crédit d impôt calculées au titre des prêts sans intérêts versés au cours de l année 2011 et non encore imputées (soit les fractions à imputer en 2012, 2013, 2014 et 2015) ne sont pas transférées à la société mère B pour l imputation sur l impôt sur les sociétés du groupe. Dès lors, la société A pourra obtenir personnellement le remboursement de ces quatre fractions de crédit d impôt. C. CAS PARTICULIER : FILIALE QUI QUITTE LE PERIMETRE D UN GROUPE INTEGRE PENDANT LA PERIODE D IMPUTATION DES FRACTIONS DE CREDIT D IMPOT 42. Dans l hypothèse où une filiale a consenti des prêts sans intérêts pendant la période d intégration et quitte le groupe intégré pendant la période d imputation des fractions de crédit d impôt, les fractions qui n ont pas été imputées ne peuvent plus être utilisées par la société mère du groupe. C est l établissement de crédit, imposé personnellement, qui imputera les fractions restant à imputer sur son impôt sur les sociétés propre. Exemple : La société A fait partie d un groupe intégré dont la société mère est la société B (leurs exercices comptables coïncident avec l année civile). Elle fait partie de ce groupe intégré pour les exercices 2007 à La société A consent des prêts sans intérêt au cours de l année Le crédit d impôt au titre de ces prêts s élève à et est imputable en cinq fractions sur cinq ans. La société mère B est substituée pour l imputation de la première fraction (pour l exercice clos le 31/12/2011). En 2012, la société A a quitté le périmètre d intégration. Elle est donc imposée en son nom propre à compter de Elle peut donc imputer les quatre fractions restantes sur son impôt sur les sociétés. CHAPITRE 4 : REMISE EN CAUSE DU CREDIT D IMPOT 43. Remarque liminaire : La remise en cause du crédit d impôt doit être déclarée spontanément par l établissement de crédit lorsque certains événements ont été portés à sa connaissance (non-respect des conditions d octroi, non-respect des conditions de maintien du prêt, remboursements anticipés des prêts). La remise en cause du crédit d impôt peut également résulter d une procédure de contrôle. 44. Dans le cas d événements motivant un reversement ou un arrêt d imputation des fractions de crédit d impôt, l établissement de crédit dispose d un délai de trois mois pour les déclarer à la SGFGAS, afin que cette société puisse tirer les conséquences de ces événements sur les fractions de crédit d impôt imputées et restant à imputer par l établissement de crédit. A défaut d une telle déclaration, l établissement de crédit encourt une sanction (cf. n 64 à 74). Conformément aux dispositions de l article 49 septies ZZG de l annexe III, ce délai de trois mois s apprécie soit à compter de la déclaration de l événement par l emprunteur à l établissement de crédit, soit à compter de l expiration du délai de déclaration laissé à l emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt en application de l arrêté mentionné à l article R du code de la construction et de l habitation. Les événements doivent être pris en compte pour la production de l attestation remise par la SGFGAS à l établissement de crédit le 31 mars suivant. Section 1 : Reversement du crédit d impôt 45. Au titre du II de l article 199 ter T, quand il apparaît que les conditions d attribution du prêt sans intérêts (exceptés les cas prévus aux n 51 et 59) n ont pas été respectées, la différence entre le montant du crédit d impôt qui a été accordé à l établissement de crédit et le montant du crédit d impôt qui aurait dû être accordé à l établissement de crédit fait l objet d un reversement par ce dernier. 30 mars13 46. Si le prêt sans intérêts ne pouvait être initialement octroyé (exemple : le logement financé ne constitue pas une primo-accession), les fractions de crédit d impôt déjà imputées sont reversées par l établissement de crédit. Les fractions de crédit d impôt qui n ont pas encore fait l objet d une imputation par l établissement de crédit sont annulées. 47. Si le prêt sans intérêts pouvait être octroyé, mais que ses conditions n ont pas été correctement appréciées (exemples : montant ou durée de remboursement erronés du prêt sans intérêts octroyé), seule fait l objet d un reversement la part de crédit d impôt des fractions déjà imputées afférente à la fraction de prêt sans intérêts qui n aurait pas dû être octroyée. Par ailleurs, les fractions de crédit d impôt qui n ont pas encore fait l objet d une imputation par l établissement de crédit sont réduites à un cinquième du montant du crédit d impôt qui aurait dû être accordé à l établissement de crédit. 48. Il en résulte que, dans l hypothèse où une erreur affecte le montant du prêt sans intérêts attribué (montant, durée ), l établissement de crédit ne perd pas l intégralité du droit à crédit d impôt, mais uniquement la part de crédit d impôt afférente à la fraction du prêt qui n aurait pas dû être accordée (principe de «sécabilité du crédit d impôt»). Exemple 1 : Cas d un prêt finançant l acquisition d un bien qui n était pas une première accession à la propriété. Un établissement de crédit A (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) octroie un prêt sans intérêts qu il verse en A ce titre, il bénéficie d un crédit d impôt de , imputable sur les exercices 2011 à A la fin de l année 2013, l établissement de crédit constate que le bien immobilier financé n était pas une première accession à la propriété pour les bénéficiaires du prêt sans intérêts. Dans un tel cas, le prêt sans intérêts ne pouvait être octroyé dès lors qu il est destiné à financer uniquement la primo-accession à la propriété (au titre de l article L du code de la construction et de l habitation, la primo-accession est définie comme le fait de ne pas avoir été propriétaire de sa résidence principale pendant les vingt-quatre mois qui précèdent l offre de prêt sans intérêts). En conséquence, dès lors que l établissement de crédit a procédé à l imputation de deux fractions de crédit d impôt au titre des exercices clos en 2011 et 2012, il est tenu de procéder au reversement de ces fractions, soit la somme totale de Par ailleurs, les trois fractions qui n avaient pas encore fait l objet d une imputation sont annulées. Exemple 2 : Cas d un prêt dont le montant attribué aux emprunteurs était incorrect. Un établissement de crédit B (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) octroie un prêt sans intérêts qu il verse en A ce titre, il bénéficie d un crédit d impôt de , imputable sur les exercices 2011 à A la fin de l année 2014, l établissement de crédit constate que le bien immobilier n appartenait pas initialement au patrimoine immobilier d un organisme d habitation à loyer modéré (HLM). Dès lors, le crédit d impôt qui pouvait être accordé à l établissement de crédit ne s élevait pas à mais à A la fin de l année 2014, trois fractions de crédit d impôt de chacune ont d ores et déjà fait l objet d une imputation sur l impôt sur les bénéfices dû par l établissement de crédit. Du fait de l application du principe de sécabilité, le crédit d impôt n est pas intégralement remis en cause et l établissement de crédit peut bénéficier du crédit d impôt à hauteur de Dans la mesure où de crédit d impôt (3 fractions de ) ont déjà été imputés, alors que le prêt qui aurait dû être octroyé n aurait permis d imputer que (3 fractions de ), l établissement de crédit est tenu de reverser la somme de Par ailleurs, les deux fractions restant à imputer seront réduites à chacune. Exemple 3 : Cas d un prêt dont le revenu de l emprunteur était supérieur à celui déclaré lors de l octroi. Un établissement de crédit C (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) octroie un prêt sans intérêts qu il verse en A ce titre, il bénéficie d un crédit d impôt de , imputable sur les exercices 2011 à A la fin de l année 2012, l établissement de crédit constate que les revenus réels de l emprunteur se situaient dans une tranche supérieure à celle des revenus déclarés lors de l octroi du prêt. Dès lors, le crédit d impôt qui pouvait être accordé à l établissement de crédit ne s élevait pas à mais à A la fin de l année 2012, une fraction de crédit d impôt de a d ores et déjà fait l objet d une imputation sur l impôt sur les bénéfices dû par l établissement de crédit. 2 En application du dernier alinéa de l'article L du code de la construction et de l'habitation, la quotité applicable au montant d'opération est majorée de cinq points en cas d'appartenance initiale du logement au patrimoine immobilier d'un organisme HLM, pour les offres de prêt émises entre le 1 er janvier et le 31 décembre mars 201214 Du fait de l application du principe de sécabilité, le crédit d impôt n est pas intégralement remis en cause et l établissement de crédit peut bénéficier du crédit d impôt à hauteur de Dans la mesure où de crédit d impôt ont déjà été imputés, alors que le prêt qui aurait dû être octroyé n aurait permis d imputer que 3 000, l établissement de crédit est tenu de reverser la somme de Par ailleurs, les quatre fractions restant à imputer seront réduites à chacune. 49. Lorsque l établissement de crédit est tenu de reverser tout ou partie du crédit d impôt, la fraction de crédit d impôt faisant l objet d un reversement 3, constitue une charge déductible du résultat imposable de l exercice au cours duquel l établissement de crédit procède au reversement. Cette règle s applique que le reversement soit effectué à la suite d une déclaration effectuée à la SGFGAS (cf. section 3) ou à la suite d un contrôle ayant donné lieu à rappel de crédit d impôt (cf. chapitre 7). Section 2 : Arrêt d imputation du crédit d impôt Sous-section 1 : Non-respect dans le temps des conditions de maintien du logement financé en tant que résidence principale des emprunteurs 50. L article L du code de la construction et de l habitation prévoit que tant que le prêt sans intérêts n est pas remboursé, le logement doit rester la résidence principale de l emprunteur et ne peut, en principe, être proposé à la location. Est considéré comme résidence principale, au titre de l article R du même code, un logement occupé au moins huit mois par an, sauf dans certains cas prévus par cette disposition (cf. annexe 4 : décret n du 30 décembre 2010 relatif aux prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété). 51. Le III de l article 199 ter T prévoit que, dans l hypothèse où, pendant la durée du prêt, et tant que celui-ci n est pas intégralement remboursé, le bien immobilier financé n est plus affecté à la résidence principale des emprunteurs, les fractions de crédit d impôt qui n ont pas fait l objet d une imputation sur l impôt sur les bénéfices dû par l établissement de crédit sont annulées et ne peuvent plus être imputées par ce dernier. 52. Dans la mesure où la SGFGAS calcule le montant des droits à crédit d impôt dans le cadre d une attestation délivrée à l établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l année, la date butoir du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer si la fraction de crédit d impôt considérée a ou non été utilisée à la date du changement d affectation du bien immobilier. 53. Corrélativement, l établissement de crédit conserve le bénéfice des fractions de crédit d impôt qui ont été imputées avant le changement d affectation. 54. Si le changement d affectation du bien immobilier financé intervient au-delà de la période d imputation des fractions de crédit d impôt, l établissement de crédit conserve le bénéfice des cinq fractions de crédit d impôt déjà imputées. 55. Exemple 1 : Un établissement de crédit A (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 mars Cette offre est acceptée le 23 mars L établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêts le 30 mars Ce versement lui permet de bénéficier d un montant de crédit d impôt de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à Le 17 juin 2014, l emprunteur déclare à l établissement de crédit la transformation de la résidence principale financée en cabinet médical, intervenue le 10 avril L établissement de crédit a, à cette date, procédé à l imputation de trois fractions de crédit d impôt en avril 2012, avril 2013 et avril En conséquence : - il est tenu de déclarer ce changement d affectation à la SGFGAS dans les trois mois qui suivent la date de la déclaration de cet événement par l emprunteur ; - il n est plus en mesure d imputer les deux dernières fractions de crédit d impôt ; - il conserve le bénéfice des trois premières fractions de crédit d impôt. 3 La majoration appliquée (cf. n 64 à 74) ne constitue pas, quant à elle, une charge déductible du résultat imposable de l exercice au cours duquel l établissement de crédit procède au reversement. En effet, en application de l article 39-2, les sanctions pécuniaires et pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants à des obligations légales ne sont pas admises en déduction des bénéfices soumis à l impôt. 30 mars15 1. Exemple 2 : un établissement de crédit B (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 4 mars Cette offre est acceptée le 15 mars L établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 18 mars Ce versement lui permet de bénéficier d un montant de crédit d impôt de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à Le 12 mars 2014, l emprunteur déclare à l établissement de crédit un changement d affectation du bien immobilier financé, intervenu le 8 février. Ce dernier procède à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS le 18 mars Dès lors, la SGFGAS a la possibilité de prendre en compte cet événement sur l attestation qui doit être délivrée à l établissement de crédit au 31 mars de l année En conséquence, l établissement de crédit : - conserve le bénéfice des fractions de crédit d impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ; - n est plus en mesure d imputer les fractions au titre des années suivantes. 57. Exemple 3 : Soit le cas de l établissement de crédit B dans l exemple 2. Le 12 mars 2014, l emprunteur déclare à l établissement de crédit un changement d affectation du bien immobilier financé, intervenu le 8 février. Ce dernier procède à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS le 1 er juin Dès lors, la SGFGAS n a pas la possibilité de prendre en compte cet événement sur l attestation qui devait être délivrée à l établissement de crédit au 31 mars de l année En conséquence, l établissement de crédit : - conserve le bénéfice des fractions de crédit d impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ; - est tenu de reverser la fraction de crédit d impôt qu il a imputée en avril 2014 sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2013, dès lors que le changement d affectation a eu lieu avant le 31 mars de l année 2014 ; - n est plus en mesure d imputer les fractions au titre des années suivantes (fractions imputables en théorie sur l impôt sur les sociétés dû au titre de 2014 et de 2015). 58. Exemple 4 : Soit le cas de l établissement de crédit B dans l exemple 2. Le 25 février 2014, l emprunteur effectue un changement d affectation du bien immobilier financé mais ne le déclare pas à l établissement de crédit. Ce dernier découvre cette modification le 17 novembre 2014 et procède le 25 novembre 2014 à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS. En conséquence, l établissement de crédit : - conserve le bénéfice des fractions de crédit d impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ; - est tenu de reverser la fraction de crédit d impôt qu il a imputée en avril 2014 sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2013, dès lors que le changement d affectation a eu lieu avant le 31 mars de l année 2014 ; - n est plus en mesure d imputer les fractions au titre des années suivantes (fractions imputables en théorie sur l impôt sur les sociétés dû au titre de 2014 et de 2015). Sous-section 2 : Remboursement anticipé du prêt sans intérêts 59. En vertu des dispositions du III de l article 199 ter T, en cas de remboursement anticipé du prêt sans intérêt, les fractions de crédit d impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par l établissement de crédit. Ainsi, les remboursements anticipés intervenant avant l utilisation de la fraction de crédit d impôt considérée, c est-à-dire avant son imputation dans le cadre de la déclaration spéciale, entraînent la perte de cette fraction de crédit d impôt non utilisée à la date du remboursement anticipé. 60. Les remboursements anticipés partiels sont à prendre en compte et à déclarer à la SGFGAS lorsqu ils portent sur un montant cumulé représentant plus de 50 % du montant total initial du prêt sans intérêts. Les remboursements anticipés totaux sont à prendre systématiquement en compte. Le remboursement anticipé partiel ou total du prêt sans intérêts doit être considéré comme intervenu à la date de virement ou de dépôt ou de réception du chèque adressé par l emprunteur à l établissement de crédit. 61. Dans la mesure où la SGFGAS calcule le montant des droits à crédit d impôt dans le cadre d une attestation délivrée à l établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l année, la date butoir du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer si la fraction de crédit d impôt considérée a ou non été utilisée à la date du remboursement anticipé mars 201216 62. Exemple 1 : Un établissement de crédit A (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 7 mars Cette offre est acceptée le 18 mars L établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 20 mars Ce versement lui permet de bénéficier d un montant de crédit d impôt de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à Le 15 février 2014, l emprunteur procède au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. Les fractions de crédit d impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées. L établissement de crédit a imputé un cinquième du crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2011 et un cinquième du crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année La troisième fraction de crédit d impôt doit être imputée sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année Le remboursement anticipé intervenant avant l utilisation de la troisième fraction de crédit d impôt (avant le dépôt de la déclaration spéciale), cette troisième fraction ne peut plus être utilisée. De même, les quatrième et cinquième fractions restant à imputer ne peuvent plus être utilisées. 63. Exemple 2 : Un établissement de crédit B (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 7 mars Cette offre est acceptée le 18 mars L établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 20 mars Ce versement lui permet de bénéficier d un montant de crédit d impôt de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à Le 11 avril 2015, l emprunteur procède au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. Les fractions de crédit d impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées. L établissement de crédit a imputé un cinquième du crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2011, un cinquième du crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2012 et un cinquième du crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année En principe, la quatrième fraction de crédit d impôt n ayant pas encore été utilisée à la date du remboursement anticipé, celle-ci ne devrait plus pouvoir être utilisée. Toutefois, le remboursement anticipé intervenant après le dernier jour ouvré du mois de mars, la fraction de crédit d impôt imputable au titre de 2014 pourra être utilisée. La cinquième fraction ne peut plus être utilisée et doit être annulée. Section 3 : Majorations en cas d absence de déclaration spontanée par l établissement de crédit 64. Conformément aux II et III de l article 199 ter T et à l article 49 septies ZZG à l annexe III, dans l hypothèse où l événement qui motive un reversement de crédit d impôt ou un arrêt d imputation des fractions de crédit d impôt a été déclaré par l emprunteur à l établissement de crédit ou à l expiration du délai de déclaration laissé à l emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt à l établissement de crédit, celui-ci est tenu d en informer la SGFGAS afin que cette dernière puisse en tirer les conséquences sur le crédit d impôt dont peut bénéficier l établissement de crédit. 65. Cette déclaration de l événement motivant le reversement de crédit d impôt ou l arrêt d imputation des fractions de crédit d impôt doit être effectuée par l établissement de crédit dans un délai de trois mois à compter de sa déclaration par l emprunteur ou de l expiration du délai de déclaration laissé à l emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt. 66. Cette déclaration s effectue dans les conditions prévues par la convention établie entre l établissement de crédit et la SGFGAS conforme à une convention-type approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé de l économie et du ministre chargé du logement. 67. Si l événement qui motive l arrêt d imputation des fractions de crédit d impôt est le remboursement anticipé du prêt sans intérêts, la date qui sert de point de départ au délai de trois mois est la date à laquelle l emprunteur effectue le remboursement du prêt sans intérêts et non la date à laquelle il indique à l établissement de crédit son intention de procéder au remboursement anticipé. 68. Le délai de trois mois est calculé de date à date (par exemple, si la déclaration de l emprunteur est effectuée le 12 mars de l année N, l établissement de crédit a la possibilité de déclarer cet événement à la SGFGAS jusqu au 11 juin de la même année). 30 mars17 69. Le défaut de cette déclaration entraîne les conséquences suivantes : - s il apparaît que les conditions d attribution du prêt sans intérêt mentionnées au II de l article 199 ter T n ont pas été correctement respectées, il est appliqué une majoration de 40 % à la différence entre le montant du crédit d impôt correspondant au prêt sans intérêts octroyé et le montant du crédit d impôt correspondant au prêt sans intérêts qui aurait dû être octroyé. S il apparaît que le prêt sans intérêt ne pouvait être octroyé, il est appliqué une majoration de 40 % au montant total du crédit d impôt obtenu à tort ; - en cas d arrêt d imputation des fractions de crédit d impôt dû à une modification de l affectation du bien immobilier financé ou à un remboursement anticipé du prêt sans intérêt au sens du III de l article 199 ter T, il est appliqué une majoration de 40 % au montant des fractions de crédit d impôt restant à imputer à la date de la réalisation de l événement. 70. Exemple 1 : Cas d un prêt finançant l acquisition d un bien qui n était pas une première accession à la propriété Un établissement de crédit A soumis à l impôt sur les sociétés (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 juin Cette offre est acceptée par l emprunteur le 23 juin L établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 28 juin 2012 à l emprunteur. Le montant du crédit d impôt afférent à ce prêt s élève à la somme de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2012 à Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que, le 15 juillet 2013, l emprunteur a déclaré à l établissement de crédit que le bien immobilier financé n était pas une première accession à la propriété. L'établissement de crédit n'a pas déclaré cette information à la SGFGAS. Dans un tel cas, le prêt sans intérêts ne pouvait être octroyé dès lors qu il est destiné à financer uniquement la primo-accession à la propriété (au titre de l article L du code de la construction et de l habitation, la primo-accession est définie comme le fait de ne pas avoir été propriétaire de sa résidence principale pendant les vingt-quatre mois qui précèdent l offre de prêt sans intérêts). A la date du contrôle, l établissement de crédit a procédé à l imputation de deux fractions de crédit d impôt au titre des exercices clos en 2012 et En conséquence, l établissement de crédit est tenu de procéder au reversement de ces fractions, soit la somme totale de Par ailleurs, les trois fractions qui n avaient pas encore fait l objet d une imputation sont annulées. L établissement de crédit avait jusqu au 14 octobre 2013 pour déclarer à la SGFGAS que le bien immobilier n était pas éligible au prêt sans intérêts. L établissement de crédit est donc tenu de reverser la somme de En outre, il est appliqué une majoration de 40 % portant sur la totalité du crédit d impôt obtenu à tort, soit : x 40 % = Exemple 2 : Cas d un prêt dont le montant attribué aux emprunteurs était incorrect. Un établissement de crédit B soumis à l impôt sur les sociétés (dont l exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 juin Cette offre est acceptée par l emprunteur le 23 juin L établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 28 juin 2011 à l emprunteur. Le montant du crédit d impôt afférent à ce prêt s élève à la somme de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2011 à Le 18 juin 2014, l emprunteur déclare à l établissement de crédit que le bien immobilier, annoncé initialement comme un bien immobilier appartenant au patrimoine d un organisme HLM, ne l était pas. En conséquence, le crédit d impôt doit être ajusté : son montant devait être en réalité de (soit cinq fractions de crédit d impôt de ). L établissement de crédit a, à la date de la déclaration effectuée par l emprunteur, imputé trois fractions de crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû respectivement au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 pour un total de 9 000, alors qu il n aurait dû imputer que trois fractions de 2 000, soit Il est donc tenu au reversement d une somme de et les deux fractions restant à imputer seront réduites à chacune. L établissement de crédit a jusqu au 17 septembre 2014 pour déclarer à la SGFGAS l événement qui affecte le montant du crédit d impôt initialement octroyé. L établissement de crédit s en abstient. Un contrôle de la SGFGAS est effectué en octobre 2014, au cours duquel la société de gestion constate cette absence de déclaration par l établissement de crédit. Ce dernier est donc tenu de reverser la somme de En outre, il est appliqué une majoration de 40 % portant sur la totalité de la différence entre le crédit d impôt accordé et le crédit d impôt qui aurait dû être accordé, soit : x 40 % = mars 201218 72. Exemple 3 : Cas de non-respect dans le temps des conditions de maintien du logement financé en tant que résidence principale des emprunteurs. Un établissement de crédit A soumis à l impôt sur les sociétés (son exercice comptable coïncide avec l année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 10 mars Cette offre est acceptée par l emprunteur le 21 mars L établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 2 avril 2011 à l emprunteur. Le montant du crédit d impôt afférent à ce prêt s élève à la somme de , imputable par fractions de sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2011 à Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que, le 11 juin 2013, l emprunteur a déclaré à l établissement de crédit qu il a procédé, le 15 mai 2013, à la transformation de sa résidence principale financée par le prêt sans intérêts en cabinet médical. A la date du contrôle de la SGFGAS, l établissement de crédit a imputé trois fractions de crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2011, 2012 et L établissement de crédit ne peut plus procéder à l imputation des fractions de crédit d impôt ultérieures (soit un total de de crédit d impôt) et est tenu de reverser la fraction de crédit d impôt qu il a imputée en avril 2014 sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l exercice clos en 2013, dès lors que le changement d affectation a eu lieu avant le 31 mars de l année L établissement de crédit avait jusqu au 10 septembre 2013 pour déclarer à la SGFGAS le changement d affectation du bien immobilier financé. Cette déclaration n a pas été effectuée. En conséquence, l établissement de crédit est tenu de reverser la somme de En outre, il est appliqué une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du changement d affectation, soit la somme de : x 40 % = Exemple 4 : Soit le cas de l établissement de crédit A dans l exemple 3 ci-dessus. Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que l emprunteur n a pas déclaré à l établissement de crédit qu il a procédé, le 15 mai 2013, à la transformation de sa résidence principale financée par le prêt sans intérêts en cabinet médical. A la date du contrôle de la SGFGAS, l établissement de crédit a imputé trois fractions de crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2011, 2012 et L établissement de crédit ne peut plus procéder à l imputation des fractions de crédit d impôt ultérieures (soit un total de de crédit d impôt) et est tenu de reverser la fraction de crédit d impôt qu il a imputée en avril 2014 sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2013, dès lors que le changement d affectation a eu lieu avant le 31 mars de l année En l absence de déclaration du changement d affectation du bien immobilier de la part de l emprunteur à l établissement de crédit, ce dernier n a pu procéder à la déclaration spontanée auprès de la SGFGAS. En conséquence, il ne peut être appliqué à l établissement de crédit une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du changement d affectation. 74. Exemple 5 : Cas de remboursement anticipé du prêt sans intérêts. Soit le cas de l établissement de crédit A dans l exemple 3 ci-dessus. Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2013 met en évidence que l emprunteur a procédé, le 15 mai 2013, au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. A cette date, l établissement de crédit a imputé la première fraction de crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année 2011 et la deuxième fraction de crédit d impôt sur l impôt sur les sociétés dû au titre de l année L établissement de crédit ne peut plus procéder à l imputation des fractions de crédit d impôt ultérieures (soit un total de de crédit d impôt). L établissement de crédit avait jusqu au 14 août 2013 pour déclarer à la SGFGAS le remboursement anticipé total du prêt sans intérêts. Cette déclaration n a pas été effectuée. En conséquence, il est appliqué à l établissement de crédit une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du remboursement anticipé, soit la somme de : x 40 % = mars19 CHAPITRE 5 : SITUATIONS PARTICULIERES Section 1 : Cessation d entreprise 75. En cas de cessation, les prêts sans intérêts versés par l établissement de crédit entre la date d ouverture de l exercice et la date de cessation définitive ouvrent droit à un crédit d impôt imputable sur l impôt sur les bénéfices dû par l établissement de crédit au titre de son dernier exercice. Si le montant du crédit d impôt excède le montant de l impôt dû, le solde non imputé est restitué à l établissement de crédit. Ce dernier a également droit au remboursement immédiat de la totalité des fractions de crédit d impôt restant à imputer. Section 2 : Fusion ou opération assimilée 76. En principe, le crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts consentis par un établissement de crédit constitue une créance sur l Etat, inaliénable et incessible. Elle n est donc pas susceptible d être transférée (cf. n 32). L article 244 quater V prévoit toutefois la possibilité de transférer la créance de crédit d impôt en cas d opération de fusion Ainsi, en cas de fusion 5 avec ou sans effet rétroactif, les prêts sans intérêts versés au cours de l année considérée et des années précédentes par la société absorbée sont transmis à la société absorbante. Les fractions de crédit d impôt restant à imputer et dont bénéficie la société absorbée au titre des prêts sans intérêts versés par elle sont prises en compte pour la détermination du crédit d impôt de la société absorbante selon des modalités et un rythme d imputation inchangés. L établissement de crédit absorbant déposera alors une seule déclaration spéciale. 78. Exemple : L établissement de crédit A absorbe l établissement de crédit B le 1 er août 2012 avec effet rétroactif au 1 er janvier Les deux établissements de crédit ont des exercices comptables qui coïncident avec l année civile. L établissement de crédit B a versé du 1 er janvier 2012 au 31 juillet 2012 des prêts sans intérêts donnant droit à un crédit d impôt d un montant de (imputable sur cinq ans par fractions de ). Les fractions de crédit d impôt restant à imputer au titre des prêts consentis par l établissement de crédit B au cours de l année 2011 s élèvent à L établissement de crédit A a versé au titre de l année 2012 des prêts sans intérêts donnant droit à un crédit d impôt d un montant de (imputable sur cinq ans par fractions de ). L établissement de crédit A déposera une seule déclaration spéciale au titre des prêts sans intérêts versés en 2012 par lui-même et par l établissement de crédit B. Cette déclaration spéciale fera apparaître les fractions de crédit d impôt auxquelles pouvait prétendre l établissement de crédit B au titre des prêts sans intérêts versés en Le montant du crédit d impôt imputable au titre des prêts sans intérêts qui ont fait l objet d un versement au cours de l année 2012 s établit donc comme suit : - la fraction de pour les prêts sans intérêts versés par l établissement de crédit A ; - la fraction de pour les prêts sans intérêts versés par l établissement de crédit B. Au titre des exercices suivants, l établissement de crédit A pourra imputer les fractions de crédit d impôt que l établissement de crédit B aurait dû normalement imputer sur son impôt sur les bénéfices si l opération de fusion n avait pas eu lieu. 4 Il est précisé que le transfert de la créance de crédit d impôt est indépendant du régime fiscal sous lequel est placé l opération (régime spécial ou régime de droit commun). 5 Cf. article A mars 201220 Section 3 : Scission ou apport partiel d actif 79. L article 244 quater V prévoit la possibilité de transférer la créance de crédit d impôt en cas d opération de scission ou d apport partiel d actif Ainsi, en cas d'apport partiel d actif ou de scission, la créance de crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts peut être transférée à l'établissement de crédit bénéficiaire des apports à la condition que l établissement de crédit apporteur ou scindé fasse apport de la totalité des prêts sans intérêts afférents à cette créance consentis jusqu à la date de l apport ou de la scission. CHAPITRE 6 : OBLIGATIONS DECLARATIVES 81. A titre liminaire, il est indiqué que les établissements de crédit qui octroient des prêts ont l obligation de déclarer ces prêts et les différents événements qui les affectent dans les conditions fixées à l article 5 et à l annexe 1 de la convention signée entre l organisme visé à l article L du code de la construction et de l habitation (c est-à-dire la SGFGAS) et chaque établissement de crédit. Par ailleurs, il est indiqué que les établissements de crédit qui octroient des prêts sans intérêts dans le respect des conventions qu ils ont passées avec la SGFGAS sont dispensés de procéder à la déclaration de ces prêts à l administration fiscale prévue à l article 1649 A bis. Section 1 : Sociétés de personnes soumises à l impôt sur le revenu 82. Conformément à l'article 49 septies ZZJ de l'annexe III, les établissements de crédit qui sont soumis au régime fiscal des sociétés de personnes doivent annexer une déclaration spéciale n 2078-E-SD à la déclaration de résultats qu elles sont tenues de déposer en vertu de l article 53 A. Cette déclaration spéciale permet de déterminer le montant de crédit d impôt dont l établissement de crédit peut bénéficier au titre des prêts sans intérêts qu il consent. 83. Les sociétés de personnes qui ont versé des prêts sans intérêts ne peuvent pas utiliser directement le crédit d impôt lorsqu elles n ont pas opté pour leur assujettissement à l impôt sur les sociétés ou lorsqu elles ne sont pas soumises de plein droit à ce dernier impôt. 84. Dans ce cas, deux situations sont à distinguer selon que l associé bénéficie ou non par ailleurs d'un crédit d impôt au titre de prêts sans intérêts (étant rappelé que, s'agissant des associés personnes physiques, seuls ceux qui participent à l'exploitation, au sens du 1 bis du I de l'article 156, peuvent utiliser la fraction de crédit d'impôt correspondant à leurs droits sociaux ; cf. n 22 à 25) : - l associé (personne morale ou personne physique participant à l exploitation) bénéficie d une quote-part du crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts versés par l établissement de crédit à concurrence de sa participation au capital de ce dernier. Dans ce cas, l associé devra porter, sur une ligne de la déclaration de crédit d impôt au titre des prêts sans intérêts prévue à cet effet, sa quote-part de crédit d impôt au titre de chacune de ses participations dans des établissements de crédit soumis au régime des sociétés de personnes qui octroient des prêts sans intérêts ; - l associé ne bénéficie par ailleurs d aucun crédit d impôt au titre de prêts sans intérêts (issu de sa participation dans d autres sociétés de personnes). Dans ce cas, l associé portera le montant de sa quote-part de crédit d impôt calculée au niveau de la société de personnes dont il est associé dans une case prévue à cet effet sur le relevé de solde de l impôt sur les sociétés (associés personnes morales soumis à cet impôt) ou sur la déclaration de revenus (associés personnes physiques soumis à l impôt sur le revenus) qu il est tenu de déposer. 6 Il est précisé que le transfert de la créance de crédit d impôt est indépendant du régime fiscal sous lequel est placé l opération (régime spécial ou régime de droit commun). 30 mars Montrer encore
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