Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0114-kdip2-2-4010-227-2018-1
Timestamp: 2019-01-21 17:41:19+00:00
Document Index: 35765196

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16']

0114-KDIP2-2.4010.227.2018.1 | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0114-KDIP2-2.4010.227.2018.1
Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowego wynagrodzenia
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowego wynagrodzenia – jest prawidłowe.
W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowego wynagrodzenia.
Spółka (...) będąca spółką holdingową Grupy (...) zarządzającej rozwojem sieci kancelarii w Polsce, jest osobą prawną (spółką akcyjną) z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski. (...) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
(...) zrzesza sieć biur rachunkowych, kancelarii doradców podatkowych oraz radców prawnych i adwokatów, w celu kompleksowego zapewnienia najwyższych standardów obsługi klienta. W ramach tej właśnie sieci różnych kancelarii prowadzonych w formie spółek prawa handlowego należących do jednej Grupy (...), zawierane są umowy o współpracy a dokładnie umowy o świadczenie usług doradztwa prawno-podatkowego lub rachunkowo - księgowego (dalej: „umowa o współpracy”) z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej: „Świadczeniodawca”). Jedną z takich kancelarii należących do grupy (...) jest Spółka (...) sp. z o. o. z siedzibą w (...) (dalej: „Świadczeniobiorca” lub „Wnioskodawca”), która jest stroną umowy o współpracy.
Przedmiotem umów o współpracę jest świadczenie usług doradztwa księgowo-podatkowego na rzecz Spółki oraz jej klientów, w tym w szczególności prowadzenie ksiąg rachunkowych, wszelkich rejestrów, ewidencji i innej dokumentacji wymaganych na gruncie przepisów prawa podatkowego i gospodarczego, ustalanie wysokości zaliczek i rozliczeń wszelkich należnych podatków, sporządzanie i składanie wymaganych deklaracji podatkowych, zeznań rocznych, sporządzanie list płac, deklaracji ZUS.
Z postanowień umów o współpracy wynika, że świadczeniodawcom oprócz miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego na podstawie wystawionej przez nich faktury, przysługuje jednorazowa lub coroczna premia, w razie osiągnięcia przez Świadczeniobiorcę w danym roku zysku na określonym poziomie (dalej: „dodatkowe wynagrodzenie” lub „premia”). Wspomniane dodatkowe wynagrodzenie ustalone jest bądź z góry bądź stanowi ono odpowiedni procent z zysku. Ze względu na specyfikę działalności, wysoką konkurencję, premia jest niezbędna z jednej strony do zabezpieczenia Wnioskodawcy przed utratą wykwalifikowanych i doświadczonych Świadczeniodawców, a z drugiej stanowi dla Świadczeniodawców motywację do zintensyfikowania pracy wykonywanej na rzecz Świadczeniobiorcy. Usunięcie z umów o współpracy premii mogłoby spowodować znaczny spadek efektywności Świadczeniodawców w obsłudze klientów Świadczeniobiorcy i tym samym spadek przychodów Wnioskodawcy.
Dodatkowe wynagrodzenie nie stanowi bezpośredniego podziału zysku, tylko jest kalkulowane w oparciu o osiągnięty, przez Świadczeniobiorcę, poziom zysku za dany rok. Przy czym przy obliczaniu zysku na potrzeby rozliczeń z umowy o współpracy wyłączane są niektóre kategorie kosztów (np. kwoty amortyzacji przedsiębiorstwa, odsetki od pożyczki) i przychodów (nie wynikające ze stałych zleceń).
Wypłata dodatkowego wynagrodzenia następuje bezpośrednio na podstawie umowy o współpracy (po spełnieniu się określonych warunków wypłaty), a nie w drodze uchwały/regulaminu Świadczeniobiorcy o sposobie podziału zysku za dany rok. Wnioskodawca wypłaca dodatkowe wynagrodzenie ze swoich środków obrotowych.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nowo obowiązujący przepis art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje sytuacji, w których jednorazowa premia jest oparta jedynie o wskaźnik zysku do określenia wysokości tego wynagrodzenia, a źródłem takiego przysporzenia dla Świadczeniodawcy są środki obrotowe Świadczeniobiorcy?
Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia stanowią – koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy będącego spółką kapitałową, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą kosztów uzyskania przychodów wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Natomiast zgodnie z wprowadzonym od 1 stycznia 2018 r. przepisem art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty podatkowe kwot wypłacanych tytułem podziału (rozliczenia) wyniku finansowego jednostki (zysku netto).
Zdaniem Wnioskodawcy, nowo obowiązujący przepis art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje sytuacji, w których jednorazowa premia jest oparta jedynie o wskaźnik zysku do określenia wysokości tego wynagrodzenia, a źródłem takiego przysporzenia dla pracownika lub zarządu są środki obrotowe spółki.
Analizując przepis literalnie, wydaje się, że przede wszystkim zawarta w nim norma prawna dotyczy sytuacji, w których część lub cały zysk spółki jest przeznaczana na wypłatę nagród, premii lub na utworzenie funduszu, z którego takie nagrody lub premie są wypłacane innym podmiotom. W dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych (tak Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 6.10.2016 r., sygn. ILPB2/4510-1-61/16-2/PS), organ podatkowy akceptował stanowisko, zgodnie z którym „nagrody dla pracowników, dokonane z zysku Spółki po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu w miesiącu ich wypłacenia, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych”.
W ocenie Wnioskodawcy, powyższy przepis nie obejmuje sytuacji, w których jednorazowy bonus lub premia jest jedynie oparta o wskaźnik zysku do określenia wysokości tego wynagrodzenia, a źródłem takiego przysporzenia dla pracownika lub zarządu są środki obrotowe Spółki. Potwierdzeniem tezy Wnioskodawcy są zarówno odpowiedzi prawodawcy do uwag zgłaszanych na etapie konsultacji społecznych, jak i uzasadnienie do ustawy z dnia 27 października 2017 r. (Dz.U.2017.2175) zmieniającej m.in. ustawę z dniem 1 stycznia 2018 r.
Jak wskazane zostało, uwagi w tym zakresie były licznie zgłaszane na etapie konsultacji publicznych w momencie prac w Rządowym Centrum Legislacji. W toku konsultacji podnoszone były postulaty dotyczące zmiany zaproponowanej regulacji poprzez „jasne doprecyzowanie, że nagrody i premie dla zarządu i pracowników, niestanowiące bezpośredniego podziału zysku (dywidendy), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych”.
Pojawiały się argumentacje zgłaszane przez osoby prawne, że „propozycja prawodawcy wprowadza nadmierne obciążenie dla podatników w postaci braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nagród oraz premii dla zarządu i pracowników z tytułu rozliczenia (podziału) wyniku finansowego. Regulacja może doprowadzić do nieuzasadnionego kwestionowania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nagród oraz premii dla zarządu i pracowników wyłącznie z tego powodu, że wysokość premii jest bezpośrednio lub pośrednio uzależniona od wyników finansowych spółki. W wielu przypadkach nagrody i premie dla zarządów i pracowników są istotnym składnikiem wynagrodzeń, bezpośrednio wpływającym na wysokość osiąganych przychodów podatnika (a w konsekwencji jego dochodu podlegającego opodatkowaniu)”.
Odpowiedź prawodawcy była jednoznaczna – nie zgodził się on z uwagami przedstawionymi w ramach konsultacji społecznych, gdyż w jego ocenie „celem regulacji nie jest ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów nagród, premii itp. wyliczanych w oparciu o osiągnięty zysk, lecz jedynie tych nagród, premii itp. stanowiących bezpośredni podział zysku. Przepis wprost mówi o kwotach z tytułu podziału (rozliczenia) wyniku finansowego”.
Mając na uwadze powyżej zaprezentowaną argumentację, uzasadnienie do projektu ustawy (druk sejmowy nr 1878) i zgłaszane uwagi w ramach konsultacji publicznych (12.07.2017 r.), zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT obejmuje sytuacje, w których zysk jest przeznaczany na wypłatę premii, a nie jest jedynie wskaźnikiem, od którego uzależniona jest wypłata premii.
Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli część zysku jest przeznaczana na wypłatę nagród, premii lub na utworzenie funduszu, z którego takie nagrody lub premie są wypłacane innym podmiotom, to bezsprzecznie zastosowanie powinien znaleźć art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT (takie wynagrodzenie nie byłoby kosztem uzyskania przychodu). Natomiast w sytuacji, w której zysk jest tak jak u wnioskodawcy będącego spółką kapitałową, tylko wskaźnikiem do określenia wynagrodzenia, a źródłem tego wynagrodzenia są środki obrotowe, to takie wynagrodzenie nie jest objęte normą prawną wskazaną w powyższym przepisie.
W ocenie Wnioskodawcy – koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia stanowią koszty uzyskania przychodu w myśl cytowanego już art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Dokonując wykładni literalnej wspomnianej powyżej definicji ogólnej kosztów uzyskania przychodów, podatnikowi przysługuje możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Aby zatem wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została w jakikolwiek sposób zwrócona,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Jednocześnie kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.
Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki związane z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia spełniają przesłanki przesądzające o zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów. Są one bowiem definitywne, właściwie udokumentowane a co najważniejsze – zostały poniesione co najmniej w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane ze środków obrotowych Wnioskodawcy, w którego ocenie wypłata premii niewątpliwie wpływa na zatrzymanie wykwalifikowanych Świadczeniodawców, co ma odzwierciedlenie w osiąganych przez niego przychodach, ze względu na specyficzne prawno-podatkowe kompetencje danego Świadczeniodawcy. Dzięki możliwości uzyskania dodatkowego wynagrodzenia, wnioskodawcy nie grozi nagła utrata kluczowych Świadczeniodawców, dysponujących istotnym z perspektywy działalności Wnioskodawcy doświadczeniem oraz wiedzą. W ocenie Wnioskodawcy wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością poprzez zatrzymanie kluczowych Świadczeniodawców, co z kolei pozwala na wykorzystywanie ich wiedzy w świadczeniu usług prawno-podatkowych. Ponadto, mając na uwadze, że dodatkowe wynagrodzenie jest oparte o wskaźnik zysku Wnioskodawcy, ziszczenie się zdarzenia powodującego jego wypłatę jest jednoznaczne z osiągnięciem przez niego wyższych przychodów. Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, że wydatki z tytułu wypłaty dodatkowego wynagrodzenia są definitywne i nie są w żaden sposób zwracane. Świadczeniodawcy nie ponoszą z powyższego tytułu żadnych opłat.
Wnioskodawca pragnie również wskazać, że wydatki z tytułu dodatkowego wynagrodzenia są dokumentowane, począwszy od umów o współpracy, przez dowody wykonywania usług przez Świadczeniodawców, takie jak sporządzanie i prowadzenie ksiąg rachunkowych, wszelkich rejestrów, ewidencji i innej dokumentacji, a kończąc na samej wypłacie wynagrodzenia. Ponadto Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że wydatki poniesione na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
W ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że wypłata premii ma niewątpliwie pozytywny wpływ na Świadczeniodawców i jest czynnikiem motywującym do angażowania się w efektywne wykonywania pracy, realizację celów wyznaczonych przez Wnioskodawcę.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że motywowanie jest jedną z podstawowych funkcji zarządzania obok planowania, organizowania i kontroli u Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy motywowanie polega na świadomym i celowym oddziaływaniu na bodźce postępowania ludzi poprzez stworzenie środków i możliwości realizacji ich systemów wartości i oczekiwań (celów działania) dla osiągnięcia celu motywującego. Czynnikami oddziaływania motywacyjnego są zaś te elementy, które zachęcają ludzi do efektywnej pracy. W ocenie Wnioskodawcy, perspektywa otrzymania przez Świadczeniodawcę dodatkowego wynagrodzenia jest istotnym bodźcem motywującym do efektywnej pracy. Zdaniem Wnioskodawcy, usunięcie z umów o współpracy wypłaty premii mogłoby spowodować spadek efektywności Świadczeniodawców w obsłudze klientów Świadczeniobiorcy i tym samym spadek przychodów spółki kapitałowej.
Zatem, w ocenie Wnioskodawcy ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy koszty dodatkowego wynagrodzenia stanowią celowy, udokumentowany i racjonalnie uzasadniony wydatek. Biorąc pod uwagę powyższe – w ocenie Wnioskodawcy - opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia Wnioskodawca, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tak podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 listopada 2017 r. znak 0115-KDIT2 - 3.4010.297.2017.1.AW). Koszty te nie zostały również objęte wyjątkiem przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 15a ustawy o CIT, bowiem w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zysk jest tylko wskaźnikiem do określenia dodatkowego wynagrodzenia, a źródłem tego wynagrodzenia są środki obrotowe Wnioskodawcy.
0114-KDIP2-2.4010.227.2018.1
0114-KDIP2-3.4010.99.2018.1.PS | Interpretacja indywidualna