Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&amp;Datum=2015-10&amp;nr=32915&amp;pos=6&amp;anz=97
Timestamp: 2019-05-24 15:02:25
Document Index: 293593058

Matched Legal Cases: ['§ 126', '§ 68', '§ 121', '§ 68', '§ 15', '§ 2', 'Art. 9', '§ 1', 'Art. 2', '§ 15', 'Art. 169', 'EuG', '§ 15', '§ 2', '§ 15', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 15', 'EuG', 'EuG']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 21.10.2015, XI R 28/14
Die Umsatzsteuer für 2012 wird unter Änderung des Umsatzsteuerbescheids des Beklagten vom 15. September 2014 auf ... EUR festgesetzt und die Klage im Übrigen als unbegründet abgewiesen.
I. Das zuständige Insolvenzgericht eröffnete mit Beschluss vom 10. Juli 2006 auf den Antrag des gerichtlich bestellten Nachlasspflegers das Insolvenzverfahren über den Nachlass des am 4. Juni 2006 verstorbenen A, der bis zu seinem Tod eine Apotheke betrieb, und bestellte den Kläger, Revisionsbeklagten und Revisionskläger (Kläger) zum Insolvenzverwalter.
Die Hauptverbindlichkeit des Nachlasses, die aus der Übernahme der Apotheke herrührte, machte einen Anteil von ... EUR der Insolvenzforderungen aus, die sich auf insgesamt ca. ... EUR beliefen. Den Verbindlichkeiten standen Aktiva aus dem Privat- und Unternehmensvermögen in Höhe von ... EUR bzw. ... EUR gegenüber.
Der Kläger erteilte für seine Tätigkeit als Insolvenzverwalter am 14. Juni 2012 eine Rechnung mit einem gesonderten Steuerausweis über ... EUR. Dementsprechend machte der Kläger mit der Umsatzsteuer-Voranmeldung für das 2. Kalendervierteljahr 2012 vom 2. Juli 2012 für die Masse einen Vorsteuerbetrag in Höhe von ... EUR und damit eine sich hieraus ergebende Vorsteuererstattung in gleicher Höhe geltend.
Im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung setzte der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit Bescheid vom 5. September 2012 die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das 2. Kalendervierteljahr 2012 auf ... EUR fest. Das FA differenzierte hinsichtlich der Vorsteuerbeträge danach, ob die vom Kläger verwerteten Aktiva aus dem Privatvermögen oder aus dem Unternehmensvermögen stammten, ging entsprechend den Prüfungsfeststellungen davon aus, dass 67 % der verwerteten Aktiva dem Privatvermögen zuzuordnen seien und versagte insoweit den Vorsteuerabzug.
Entsprechend dem Anteil der dem Unternehmen zuzuordnenden Verbindlichkeiten (... EUR) am Gesamtbestand der Insolvenzforderungen (... EUR) von gerundet 60 % sah das FG ... EUR der ausgewiesenen Vorsteuer in Höhe von ... EUR als abziehbar an.
Während des Revisionsverfahrens hat das FA am 15. September 2014 den Umsatzsteuerbescheid für 2012 erlassen und hierin unter Berücksichtigung weiterer Vorsteuern in unstreitiger Höhe von ... EUR die Umsatzsteuer auf ... EUR festgesetzt. Entsprechend der Umsatzsteuer-Sonderprüfung sowie der Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das 2. Kalendervierteljahr 2012 vom 5. September 2012 hat es auch bei der Festsetzung der Umsatzsteuer für 2012 von der vom Kläger ausgewiesenen Vorsteuer in Höhe von ... EUR nur anteilig ... EUR anerkannt.
die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuer für 2012 unter Änderung des Umsatzsteuerbescheids vom 15. September 2014 auf ... EUR festzusetzen sowie die Revision des FA zurückzuweisen.
II. Beide Revisionen sind zwar aus verfahrensrechtlichen Gründen begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und der Umsatzsteuerbescheid für 2012 vom 15. September 2014 im Umfang des Tenors zu ändern und die Klage im Übrigen abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). In der Sache haben jedoch weder die Revision des FA noch die des Klägers Erfolg.
Das FG hat zu Recht entschieden, dass die in Rede stehende Vorsteuer nur entsprechend dem Anteil der dem Unternehmen des verstorbenen A zuzuordnenden Verbindlichkeiten am Gesamtbestand der Insolvenzforderungen in Höhe von ... EUR abziehbar ist.
A. Die Vorentscheidung ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Da dem FG-Urteil ein nicht mehr existierender Verwaltungsakt zugrunde liegt, konnte es keinen Bestand haben (vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30. Mai 2001 VI R 85/00, BFH/NV 2001, 1291, unter 1., Rz 10; vom 3. November 2005 V R 63/02, BFHE 212, 161, BStBl II 2006, 337, unter II.1., Rz 16; vom 10. November 2010 XI R 79/07, BFHE 231, 373, BStBl II 2011, 311, Rz 23 f.; vom 24. April 2013 XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 25).
1. Der während des Revisionsverfahrens ergangene Umsatzsteuer-Jahresbescheid für 2012 vom 15. September 2014 hat den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für das 2. Kalendervierteljahr 2012 vom 5. September 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. Juli 2013, der Gegenstand des finanzgerichtlichen Verfahrens gewesen ist, i.S. der §§ 68 Satz 1, 121 Satz 1 FGO ersetzt. Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Klageerhebung durch einen anderen Verwaltungsakt geändert oder ersetzt, so wird gemäß der auch im Revisionsverfahren (§ 121 FGO) geltenden Vorschrift des § 68 FGO der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Das gilt auch für den Umsatzsteuer-Jahresbescheid im Verhältnis zum Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 21. Februar 1991 V R 130/86, BFHE 163, 408, BStBl II 1991, 465, unter II., Rz 9; vom 4. November 1999 V R 35/98, BFHE 190, 67, BStBl II 2000, 454, unter II.1., Rz 12 ff.; in BFHE 212, 161, BStBl II 2006, 337, unter II.1., Rz 17; in BFHE 231, 373, BStBl II 2011, 311, Rz 24; in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 26, jeweils m.w.N.). Gegenstand der revisionsrechtlichen Prüfung ist deshalb nunmehr die Rechtmäßigkeit des Umsatzsteuer-Jahresbescheids für 2012 vom 15. September 2014.
Bei richtlinienkonformer Auslegung setzt § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG somit voraus, dass der Unternehmer Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 9 MwStSystRL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und c MwStSystRL) zu verwenden beabsichtigt. Die Ausgangsleistungen des Unternehmers müssen zudem steuerpflichtig oder in § 15 Abs. 3 UStG (Art. 169 MwStSystRL) benannt sein (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 9. Februar 2012 V R 40/10, BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 19 ff., m.w.N. zur Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH--; vom 15. April 2015 V R 44/14, BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, Rz 10, m.w.N.).
b) Beabsichtigt der Unternehmer eine von ihm bezogene Leistung zugleich für seine wirtschaftliche und seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit zu verwenden, kann er den Vorsteuerabzug grundsätzlich nur insoweit in Anspruch nehmen, als die Aufwendungen hierfür seiner wirtschaftlichen Tätigkeit zuzurechnen sind. Beabsichtigt der Unternehmer daher eine teilweise Verwendung für eine nichtwirtschaftliche Tätigkeit, ist er insoweit nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Bei der dann erforderlichen Vorsteueraufteilung für Leistungsbezüge, die einer wirtschaftlichen und einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmers dienen, ist § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, Rz 25; in BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, Rz 11, jeweils m.w.N.).
2. Der V. Senat des BFH hat mit seinem Urteil in BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679 entschieden, dass ein zum Vorsteuerabzug berechtigter Unternehmer aus der einheitlichen Leistung des Insolvenzverwalters nur im Verhältnis der unternehmerischen zu den privaten Verbindlichkeiten, die im Insolvenzverfahren jeweils als Insolvenzforderungen geltend gemacht werden, die betreffende Vorsteuer anteilig abziehen kann (Rz 12 ff.). Dieser Rechtsprechung schließt sich der erkennende Senat aus den dort genannten Gründen, auf die er zur Vermeidung von Wiederholungen verweist, an.
a) Zwar endet mit dem Tod des Unternehmers dessen Unternehmereigenschaft i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG und somit auch die Berechtigung zum Vorsteuerabzug i.S. von § 15 UStG. Der Gesamtrechtsnachfolger tritt jedoch in die umsatzsteuerrechtlich noch nicht abgewickelten unternehmerischen Rechtsverhältnisse seines Rechtsvorgängers ein (vgl. dazu BFH-Urteil vom 13. Januar 2010 V R 24/07, BFHE 229, 378, BStBl II 2011, 241, Rz 24, m.w.N.). Unternehmen und Unternehmereigenschaft erlöschen erst, wenn der Unternehmer alle Rechtsbeziehungen abgewickelt hat, die mit dem aufgegebenen Betrieb zusammenhängen (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 229, 378, BStBl II 2011, 241, Rz 26, m.w.N.). Als Gesamtrechtsnachfolger hat der Erbe deshalb für die Abwicklung aller umsatzsteuerrechtlich relevanten Vorgänge zu sorgen. Führt der Gesamtrechtsnachfolger die wirtschaftliche Tätigkeit des Erblassers nicht fort, sondern verkauft er im Rahmen der Liquidation des Unternehmens die Gegenstände des ererbten Unternehmensvermögens, handelt er insoweit als Unternehmer (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 229, 378, BStBl II 2011, 241, Rz 22).
b) Wie das FG zutreffend erkannt hat, hat die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens keinen Einfluss auf die Unternehmereigenschaft des Insolvenz- bzw. Gemeinschuldners (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 20. Februar 1986 V R 16/81, BFHE 146, 287, BStBl II 1986, 579, unter 1., Rz 11; vom 15. Juni 1999 VII R 3/97, BFHE 189, 14, BStBl II 2000, 46, unter 2.c aa, Rz 37; vom 28. Juni 2000 V R 45/99, BFHE 192, 129, BStBl II 2000, 703, unter II.1., Rz 9; Bunjes/Korn, UStG, 14. Aufl., § 2 Rz 38; Meyer in Offerhaus/Söhn/Lange, § 2 UStG Rz 142; Stadie in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 2 Rz 666; Stöcker in Küffner/Stöcker/Zugmaier, Umsatzsteuer, § 2 Rz 509, jeweils m.w.N.).
c) Die Aufteilung der Vorsteuer nach der Quote der unternehmerisch begründeten Verbindlichkeiten zu den Privatverbindlichkeiten ist, anders als das FA meint, auch praktikabel, weil jeweils auf die im Insolvenzverfahren angemeldeten Insolvenzforderungen, mithin auf feststehende Zahlen, abzustellen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, Rz 19). Im Übrigen ist im Streitfall nicht zu entscheiden, ob und unter welchen Voraussetzungen der Kläger als Verwalter im Insolvenzverfahren über den Nachlass des A die betreffende Vorsteuer durch eine andersartige sachgerechte Schätzung nach § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG hätte aufteilen können.
Der Kläger hat als Verwalter im Verfahren der Insolvenz über den Nachlass des A keinen Anspruch darauf, dass die Umsatzsteuer für das Streitjahr auf ... EUR festgesetzt wird.
1. Auch im Verfahren der Insolvenz über einen Nachlass, das sowohl der Befriedigung von Verbindlichkeiten des zum Vorsteuerabzug berechtigten vormaligen Unternehmers wie auch der Befriedigung von Privatverbindlichkeiten desselben dient, ist der Insolvenzverwalter --wie vorstehend unter II.B.2. ff. ausgeführt-- aus seiner Leistung nur im Verhältnis der unternehmerischen zu den privaten Verbindlichkeiten, die im Insolvenzverfahren jeweils als Insolvenzforderungen geltend gemacht werden, zum anteiligen Vorsteuerabzug berechtigt.
2. Der Senat weist darauf hin, dass sich aus der Entscheidung des EuGH Larentia + Minerva vom 16. Juli 2015 C-108/14 und C-109/14 (EU:C:2015:496, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2015, 1673) nichts anderes ergibt.
Diese Rechtssachen betreffen schon anders als im Streitfall die Besonderheiten der Vorsteueraufteilung bei Holdinggesellschaften (vgl. auch BFH-Urteile in BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, Rz 21; vom 16. September 2015 XI R 27/13, BFH/NV 2016, 252, Rz 41). Das hier vorliegende Nachlassinsolvenzverfahren diente zudem, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, gleichermaßen der Befriedigung unternehmerischer wie auch privater Verbindlichkeiten, so dass die vom Kläger als Verwalter im Insolvenzverfahren über den Nachlass des A erbrachte Leistung sowohl die vormals wirtschaftliche als auch nichtwirtschaftliche Tätigkeit des A betroffen hat und die Vorsteuer auch im Lichte des EuGH-Urteils Larentia + Minerva (EU:C:2015:496, DStR 2015, 1673) entsprechend aufzuteilen ist.