Source: http://kraken.slv.cz/5Afs71/2013
Timestamp: 2017-09-22 02:50:53+00:00
Document Index: 54899909

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 12', 'soud ', '§ 83', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 2', '§ 47', '§ 9', '§ 4', 'soud ', '§ 1', '§ 43', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 9', '§ 4', '§ 106', '§ 68', '§ 66', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 47', '§ 47', '§ 43', 'soud ', '§ 43', '§ 43', 'soud ', '§ 47', '§ 41', '§ 32', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 2', 'soud ', '§ 2', '§ 88', '§ 83', '§ 148', '§ 12', '§ 158', '§ 158', '§ 157', 'soud ', '§ 158', '§ 4', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 41', '§ 83', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 160', '§ 31', 'soud ', '§ 160', '§ 83', '§ 12', '§ 158', '§ 160', 'soud ', '§ 160', 'in fine', '§ 160', 'in fine', 'soud ', 'ÚS 231/05 ', 'soud ', 'ÚS 1813/07 ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 160', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'ÚS 232/02 ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'in fine', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

5Afs71/2013
5 Afs 71/2013-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudcù JUDr. Lenky Matyá¹ové a Mgr. Ondøeje Mrákoty v právní vìci ¾alobce: M. P., zastoupený JUDr. Ladislavem Sádlíkem, advokátem se sídlem Holeèkova 31, Praha 5, proti ¾alovanému: Generální øeditelství cel, se sídlem Budìjovická 7, Praha 4 (pùvodní ¾alovaný: Celní øeditelství Praha, se sídlem Washingtonova 7, Praha 1), v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 27. 6. 2013, è. j. 10 Af 60/2011-33,
Rozhodnutím ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, Celní øeditelství Praha (dále také celní øeditelství nebo pùvodní ¾alovaný ) zamítlo odvolání ¾alobce a potvrdilo platební výmìr Celního úøadu Kolín (dále také celní úøad èi správce danì ) ze dne 28. 5. 2009, è. j. 11003/09-177500-024, jím¾ správce danì ¾alobci vymìøil spotøební daò z lihu za zdaòovací období února 2007 v celkové vý¹i 1 053 110 Kè.
®alobce napadl rozhodnutí Celního øeditelství Praha ¾alobou podanou u Mìstského soudu v Praze, pøièem¾ navrhl, aby mìstský soud rozhodnutí celního øeditelství zru¹il a vrátil mu vìc k dal¹ímu øízení. V dùsledku nabytí úèinnosti zákona è. 17/2012 Sb., o Celní správì Èeské republiky (dále jen zákon o celní správì ), úèinného ode dne 1. 1. 2013, konkrétnì § 4 odst. 1 písm. a) zákona o celní správì, vykonává pùsobnost správního orgánu nejblí¾e nadøízeného celním úøadùm Generální øeditelství cel (dále jen ¾alovaný ); právì s tímto orgánem, na který pøe¹la pùsobnost Celního øeditelství Praha, mìstský soud nadále jako¾to s ¾alovaným jednal. Rozsudkem ze dne 27. 6. 2013, è. j. 10 Af 60/2011-33, mìstský soud následnì ¾alobu zamítl.
Mìstský soud pøednì uvedl, ¾e ¾alobce èásteènì opakuje námitky shodné s námitkami uvedenými v pøedchozí ¾alobì proti prvnímu rozhodnutí pùvodního ¾alovaného o odvolání ¾alobce, a to vèetnì námitek, které mìstský soud v pøedchozím øízení neshledal dùvodnými. Mìstský soud proto tyto námitky posoudil shodnì jako ve svém rozsudku ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, kterým zru¹il pùvodní rozhodnutí Celního øeditelství Praha ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R.
Mìstský soud tak byl názoru, ¾e èinnost správce danì nelze pova¾ovat za úèelovou v tom smyslu, ¾e by správce danì podøadil vznik povinnosti daò pøiznat a zaplatit do jiného období, ne¾ období vymezeného zákonem. Správce danì se toti¾ o rozhodných skuteènostech dozvìdìl a¾ v okam¾iku, kdy mu byly tyto poznatky sdìleny orgánem èinným v trestním øízení. A¾ v dubnu roku 2007 poskytl odbor pátrání a dohledu Celního øeditelství Praha (dále té¾ odbor pátrání ), coby orgán èinný v trestním øízení, dùkazy z trestního øízení; právì z nich ¾alobce dovozoval odli¹nì od správce danì poèátek bìhu prekluzivní lhùty pro oprávnìní daò vymìøit. Tyto dùkazy získané odborem pátrání byly tímto orgánem èinným v trestním øízení odtajnìny k 13. 2. 2007 a toto datum je dnem, od nìho¾ se odvíjí bìh prekluzivní lhùty pro vymìøení danì; a¾ k tomuto datu se správce danì dozvìdìl informace relevantní pro zahájení daòového øízení. Správce danì tak zjistil existenci a mno¾ství nezdanìných výrobkù k mìsíci únoru 2007, nikoli k datu døívìj¹ímu, jak dovozuje ¾alobce. Argumentace ¾alobce nemìní nic na závìrech mìstského soudu, dle nich¾ je nepochybné, ¾e celní øeditelství mìlo jisté informace o pøedmìtném lihu ji¾ pøed únorem 2007, av¹ak tato povìdomost není pro podøazení danì konkrétnímu zdaòovacímu období rozhodná. Tuto informaci toti¾ celní øeditelství mìlo nikoli jako správce danì, ale jako orgán èinný v trestním øízení. Samotný správce danì pøitom a¾ do února 2007 ¾ádnými podstatnými informacemi nedisponoval a ve vztahu k nìmu tedy ¾ádná lhùta bì¾et nemohla.
Dle mìstského soudu nebyla poru¹ena ani zásada dvojinstanènosti daòového øízení. Mìstský soud uvedl, ¾e je-li v § 12 odst. 1 a 2 zákona è. 141/1961 Sb., o trestním øízení soudním (trestní øád), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen trestní øád ) stanoveno, ¾e celní øeditelství je orgánem èinným v trestním øízení, nelze bez dal¹ího vycházet z toho, ¾e v pøípadì, kdy jedno a té¾e celní øeditelství vystupuje v pøípravném øízení trestním jako orgán èinný v trestním øízení a zároveò vystupuje v daòovém øízení jako odvolací správní úøad, se jedná o jediný subjekt, jediný celek. Tato postavení je nutno odli¹ovat. Zásada dvojinstanènosti poru¹ena nebyla, nebo» vytýkací øízení vedl v souladu se zákonem è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) pøíslu¹ný správce danì a o jím vydaném platebním výmìru rozhodoval vìcnì a místnì pøíslu¹ný odvolací správní úøad nikoli jako orgán èinný v trestním øízení, ale jako organizaènì i personálnì odli¹ný odvolací správní úøad.
Za nedùvodnou pova¾oval mìstský soud i námitku, dle ní¾ byla prohlídka jiných prostor a pozemkù, pøi ní¾ byly zji¹tìny nìkteré rozhodné skuteènosti, provedena bez souhlasu soudce (na základì § 83a odst. 1 trestního øádu, pozdìji èásteènì zru¹eného Ústavním soudem), a proto byly získané dùkazy nezákonné. S odkazem na stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 14. 12. 2010, sp. zn. Pl. ÚS-st. 31/10, mìstský soud uvedl, ¾e jen sám fakt, ¾e pøíkaz k prohlídce prostor byl vydán na základì ustanovení následnì zru¹eného Ústavním soudem, nemù¾e být dùvodem k tomu, aby dùkazy získané pøi této prohlídce mohly být oznaèeny jako nezákonné.
Mìstský soud takté¾ nepova¾oval za dùvodnou námitku ¾alobce, dle ní¾ byla prohlídka jiných prostor nebo pozemkù nezákonná z dùvodu absence neodkladnosti , která jediná mohla odùvodnit zvolený postup. Pøíslu¹nou ¾alobní námitku pova¾oval za pøíli¹ obecnou, a to s tím, ¾e ¾alobce dùvody pro své výhrady blí¾e nekonkretizoval. Naopak celní øeditelství, jako¾to odvolací orgán, ve svém ¾alobou napadeném rozhodnutí citovalo ze ¾ádosti státnímu zástupci pokraèování o udìlení povolení k provedení po¾adovaného úkonu; v této ¾ádosti pøitom bylo podrobnì uvedeno, ¾e existuje dùvodné podezøení, ¾e v pøedmìtných prostorách, které neslou¾í k bydlení, na pozemcích a dopravních prostøedcích pou¾ívaných pøi páchání trestné èinnosti, jsou dal¹í dùkazy dokládající tuto organizovanou trestnou èinnost. Zákonné podmínky pro provedení dané prohlídky byly splnìny. Z citované ¾ádosti takté¾ plyne, ¾e dosud uèinìná skutková zji¹tìní a tomu odpovídající dùkazní materiál potvrdily podezøení z trestné èinnosti, a proto je tøeba pøistoupit k realizaci dal¹ích úkonù, zejména domovních prohlídek a prohlídek jiných prostor a pozemkù v místech, kde se mohou nacházet vìci dùle¾ité pro objasnìní a dokumentování celé trestné èinnosti (celkem 21 vyjmenovaných míst). Aby mohla být realizace pøípadu úspì¹nì provedena a z toho dùvodu, ¾e vzhledem k èetnosti tìchto úkonù je nelze provést ve stejném èase ke ka¾dé osobì a konkrétnímu místu, mohou být dané prohlídky provedeny jako neodkladný a neopakovatelný úkon.
Z hlediska obsahu samotného protokolu odboru pátrání celního øeditelství ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù odvolací orgán dle mìstského soudu uznal, ¾e v jeho vyhotovení chybí odùvodnìní, proè se v daném pøípadì jedná o neodkladný úkon. Tento popis se v¹ak nachází v pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù s tím, ¾e detailnìji je popsán v samotné ¾ádosti o souhlas státního zástupce. Lze pøitom dovodit, ¾e ¾alobce mìl mo¾nost se øádnì seznámit s dùvody, pro které byl daný úkon proveden, na základì jakých skuteèností byl policejním orgánem vyhodnocen jako neodkladný, kdy¾ tento stav byl v odùvodnìní pøíkazu dostateènì srozumitelnì popsán. Mìstský soud toto odùvodnìní shledal logickým, vyèerpávajícím a neodporujícím zákonu.
Mìstský soud rovnì¾ nepova¾oval za dùvodnou poslední skupinu námitek ¾alobce, v nich¾ ¾alobce nesouhlasil se zpùsobem, jak se správní orgány vypoøádaly s jeho tvrzením, ¾e líh nalezený pøi pøedmìtné prohlídce ji¾ byl zdanìn v roce 2003. Mìstský soud konstatoval, ¾e celní úøad i odvolací orgán dospìly k závìru, ¾e ¾alobce toto své tvrzení neprokázal. Své tvrzení prokazoval pøedkládanými úèetními doklady (faktury vystavené ¾alobcem, stav skladu lihovin, záznam o pøíjmu a vydání lihu). Celní úøad v tìchto formálních listinných dokladech nalezl vnitøní rozpory, kdy¾ mj. shledal, ¾e podle ¾alobcem pøedkládaných evidencí fakturoval v nìkolika pøípadech zbo¾í, které nebylo ke dni vystavení faktur je¹tì ani vyrobeno. Mìstský soud dospìl k závìru, ji¾ sama tato okolnost postaèuje k tomu, aby mohl být uèinìn jednoznaèný závìr, ¾e ¾alobcem pøedlo¾ené úèetní doklady neprokazují zdanìní vybraných výrobkù nalezených pøi prohlídce v únoru 2007 ji¾ v roce 2003.
K uvedenému mìstský soud dodal, ¾e existují dal¹í indicie zpochybòující tvrzení ¾alobce o zdanìní lihu v roce 2003. V prvé øadì lihoviny nalezené pøi prohlídce v roce 2007 byly prokazatelnì oznaèeny jinými etiketami ne¾ lihoviny, které byly u ¾alobce zji¹tìny v roce 2003; dále se mìstskému soudu nejevilo být pravdìpodobné tvrzení, podle kterého by v roce 2003 ¹ly výrobky ¾alobce tak rychle na odbyt, ¾e fakturoval zbo¾í, které je¹tì nestihl vyrobit, aby následnì krátce nato vyrobené zbo¾í zùstávalo u nìj nìkolik let neprodáno ve skladu. Takový náhlý obrat v podnikatelské èinnosti ¾alobce nijak pøesvìdèivì nevysvìtlil (ani se o to nepokusil).
Namítl-li ¾alobce, ¾e pro nesrovnalosti ohlednì nìkolika desítek výrobkù se zpochybòují obchody v celkovém souhrnu cca 20 000 ks koneèných výrobkù, poznamenal k tomu mìstský soud, ¾e v pøíslu¹né úvaze celních orgánù neshledal ¾ádnou logickou chybu. ®alobcem pøedlo¾ené úèetní doklady obsahují vnitøní rozpory, které nebyly ¾alobcem uspokojivì vysvìtleny. S tím dle mìstského soudu souvisí námitka ¾alobce týkající se neprovedení svìdeckých výpovìdí jím navrhovaných svìdkù. Ti mìli potvrdit ¾alobcem popisovanou praxi, kdy údajnì faktury byly vystavovány dopøedu a fyzické vyskladnìní výrobkù a platba za nì probíhaly a¾ následnì. Mìstský soud byl toho názoru, ¾e i kdyby svìdci vypovìdìli to, co ¾alobce tvrdí, ¾e by vypovìdìli, nemohlo by to podpoøit vìrohodnost jím pøedkládaných dokladù, spí¹e naopak. ®alobce toti¾ fakturoval zbo¾í, které vùbec fyzicky neexistovalo, a o tomto zbo¾í, jak tvrdí, úètoval. Tím v¹ak ¾alobce dle mìstského soudu potvrzuje, ¾e jím vystavené faktury neodpovídají skuteènosti, minimálnì pokud jde o uvádìné datum uskuteènìní zdanitelného plnìní, sám tedy potvrzuje nevìrohodnost pøedkládaných úèetních dokladù. Výslech svìdkù k tìmto skuteènostem by proto byl skuteènì nadbyteèný a nemohl by pøinést ¾ádnou zmìnu ve výsledku daòového øízení.
K námitce ¾alobce, ¾e zùstává nevysvìtlený pøebytek v rozsahu zhruba 20 000 ks spotøebitelského balení lihovin, mìstský soud poznamenal, ¾e vysvìtlování tohoto pøebytku není úkolem správce danì, nebo» v daòovém øízení je dùkazní bøemeno zásadnì na daòovém subjektu a bylo primárnì povinností ¾alobce, aby prokázal, ¾e z vybraných výrobkù u nìj nalezených byla øádnì zaplacena spotøební daò. ®alobce toto své tvrzení prokazoval doklady zcela nevìrohodnými obsahujícími logické rozpory, své dùkazní bøemeno tedy neunesl a spotøební daò mu proto byla vymìøena po právu.
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s. a navrhl, aby zdej¹í soud rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Stì¾ovatel pøednì uvedl, ¾e nesouhlasí s tím, jak mìstský soud posoudil jeho námitku týkající se prekluze práva spotøební daò vymìøit. S touto námitkou pak má úzce souviset námitka poru¹ení zásady oficiality dle § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù. V tomto ohledu stì¾ovatel zopakoval svou ¾alobní argumentaci, dle ní¾ mìlo Celní øeditelství Praha, které stì¾ovatel pova¾uje za správce danì, povìdomí o zji¹tìní vybraných výrobkù podléhajících dani ji¾ pøed rokem 2007, nebo» odbor pátrání, který nalezl dne 2. 8. 2006 v pøíslu¹ném skladu blí¾e neurèené mno¾ství vybraných výrobkù, je jedním z útvarù Celního øeditelství Praha a tato slo¾ka nemá ¾ádnou jinou právní subjektivitu ne¾ jako souèást Celního øeditelství Praha.
V daòovém øízení také lze pou¾ít jakýkoli dùkazní prostøedek, ale musí být získán v souladu se zákonem. Pùvodní ¾alovaný tak nemù¾e v jednom pøípadì dovozovat skuteènosti z úkonù, které realizoval v rámci trestního øízení, a v jiném pøípadì úkony ze stejného øízení odmítat jen proto, ¾e se mu nehodí. Pùvodní ¾alovaný tak zcela pominul jednak svá zji¹tìní ze dne 2. 8. 2006 opøená o odbìr vzorkù a provedení fotodokumentace, jako¾ i to, ¾e ji¾ v bøeznu roku 2006 v pøíslu¹né ¾ádosti odùvodòoval dal¹í vyu¾ití operativní techniky tím, ¾e byl identifikován sklad, kde mìl stì¾ovatel skladovat jak hotové výrobky, tak i suroviny potøebné k jejich výrobì. Stì¾ovatel z toho dovozuje, ¾e ji¾ dne 27. 3. 2006 byly splnìny podmínky pro zahájení daòového øízení ve smyslu § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù. S tím pak souvisí i to, ¾e zdaòovací období u vybraných výrobkù, resp. lihu pøipadalo s ohledem na § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù na bøezen 2006, nikoli únor 2007. Prekluzivní lhùta k vymìøení danì tak uplynula dne 31. 3. 2009, nejpozdìji pak 31. 8. 2009, pùvodní ¾alovaný v¹ak o vìci rozhodl pravomocnì a¾ ke dni 9. 2. 2010. V této souvislosti stì¾ovatel odkázal i na podmínky stanovené v § 9 odst. 3 písm. e) zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, v rozhodném znìní (dále jen zákon o spotøebních daních ) a § 4 odst. 1 písm. b) bod 1 zákona o spotøebních daních.
V návaznosti na odùvodnìní napadeného rozsudku mìstského soudu stì¾ovatel uvedl, ¾e mìstský soud nedùvodnì upøednostnil postavení pùvodního ¾alovaného jako orgánu èinného v trestním øízení pøed postavením tohoto orgánu podle § 1 odst. 3 zákona o spotøebních daních. Právní subjektivita pùvodního ¾alovaného nebyla odvislá od jeho postavení jako orgánu èinného v trestním øízení èi jako orgánu, který spravoval spotøební daò. Tuto právní subjektivitu mìl tento celní orgán dle stì¾ovatele jako celek, bez ohledu na výkon èinnosti jeho jednotlivých slo¾ek. pokraèování Je tak nesprávný názor mìstského soudu, který posuzuje, zda celní øeditelství získalo informace jako správce danì èi jako orgán èinný v trestním øízení. Stì¾ovatel navíc opakuje, ¾e daòové orgány mìly povìdomost o vybraných výrobcích a lihu døíve ne¾ v únoru 2007 a v tomto smìru není podstatné, zda øízení v prvním stupni vedl Celní úøad Kolín nebo Celní øeditelství Praha. Jakákoli výzva k podání daòového pøiznání ve smyslu § 43 zákona o správì daní a poplatkù, stejnì jako jakékoli øízení, se mìly vztahovat k období, kdy byl líh skuteènì zji¹tìn, a ne k období, kdy bylo zji¹tìní lihu oficiálnì legalizováno prohlídkou daných prostor.
Stì¾ovatel rovnì¾ nesouhlasil s tím, jak mìstský soud posoudil námitku nezákonnosti zpùsobu, jakým byly získány dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì. Jednalo se o dùkazy zaji¹tìné celním øeditelstvím v rámci pohlídek provedených u stì¾ovatele dne 13. 2. 2007. Mìstský soud pøedev¹ím ¹patnì posoudil jasnì formulovanou ¾alobní námitku, dle ní¾ povolení k provedení domovní prohlídky neobsahovalo ¾ádné odùvodnìní neodkladnosti takového úkonu; toto tvrzení dal stì¾ovatel do souvislosti s námitkou týkající se nezákonnosti dùkazù pou¾itých v rámci správního øízení. Podstatným a rozhodujícím dùkazem pro vymìøení spotøební danì pøitom byly vìci zji¹tìné pøi prohlídce. Dle stì¾ovatele nelze chybìjící odùvodnìní neodkladnosti prohlídky nahradit popisem, který pøednesl pùvodní ¾alovaný v odùvodnìní ¾alobou napadeného rozhodnutí a se kterým se mìstský soud ztoto¾nil. I z judikatury Ústavního soudu lze toti¾ seznat, ¾e nedostatek odùvodnìní neodkladnosti pøíslu¹ného úkonu vede k nezákonnosti postupu orgánu veøejné moci. ®ádný dùkaz získaný v rámci prohlídky tak nemohl být dle stì¾ovatele vyu¾it v rámci správního øízení.
Stì¾ovatel dále nesouhlasil s tím, jak byla mìstským soudem posouzena jeho ¾alobní námitka týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost. Je pøitom skuteèností, ¾e stì¾ovatel v posledním zdaòovacím období roku 2003 zaplatil spotøební daò v celkové vý¹i 1 726 172 Kè, co¾ i dolo¾il (mj. pøíslu¹nými evidencemi vedenými na základì zvlá¹tních zákonù). V rámci øízení o spotøební dani za zdaòovací období února 2007 tak spojil s doklady za zdaòovací období prosince 2003 a platbou spotøební danì své tvrzení, ¾e vybrané výrobky zaji¹tìné v únoru 2007 byly øádnì podrobeny dani ji¾ v roce 2003. Proti dùkazùm a evidencím stì¾ovatele postavil správce danì své výpoèty v tabulkách, které ale nevycházejí z ¾ádného konkrétního zji¹tìní. S namítanou nelogièností pøíslu¹ných zji¹tìní se daòové orgány nijak nevyrovnaly. Stì¾ovatel proto navrhl provedení dùkazù výpovìïmi svìdkù, kteøí se mohli vyjádøit k obchodní èinnosti stì¾ovatele. Tento návrh v¹ak byl pro tvrzenou nadbyteènost správcem danì odmítnut a tomuto odmítnutí pøisvìdèil i mìstský soud. Pøitom tabulkové výpoèty od stolu jsou pova¾ovány za podstatné a navrhované svìdecké výpovìdi jsou odmítány jako nadbyteèné, a to ani¾ by byly vysvìtleny i zcela nesmyslné rozdíly ve zji¹tìních správce danì.
Mìstský soud zároveò ve svém rozsudku uvádìl závìry, které nikdy nebyly pøedmìtem sporu-¹lo o úvahy o opakovaném stáèení, nepravdìpodobné vý¹i obratu koncem roku 2003, kdy¾ bylo jako nevìrohodné oznaèeno zejména to, ¾e byly fakturovány dodávky zbo¾í je¹tì pøedtím, ne¾ byly vyrobeny. To mìlo dle mìstského soudu svìdèit o nevìrohodnosti pøedlo¾ených dokladù stì¾ovatele. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e takto nebyly pochyby daòových orgánù nikdy formulovány. K úvahám mìstského soudu dodal, ¾e s poèátkem roku 2004 pøe¹la správa spotøební danì na orgány celní správy a tato zmìna souvisela i se znaèením lihových výrobkù. Dle znalosti pomìrù v tomto období narostl obrat v¹em výrobcùm lihovin. Na tyto skuteènosti, které souvisely s relativnì neobvyklou vý¹í spotøební danì zaplacené v tomto období, se nikdy nikdo neptal, a kdyby tomu tak bylo, stì¾ovatel by na takovou výhradu reagoval a navrhl by výslech svìdkù; ti ale z dùvodu údajné nadbyteènosti vyslechnuti nebyli. Rovnì¾ úvahy mìstského soudu o zpùsobu fakturace stì¾ovatele jsou zcela nepochopitelné-jednak se rovnì¾ nejednalo o pøedmìt sporu a navíc takový zpùsob fakturace pøedem (ne¾ bylo zbo¾í je¹tì vyrobeno) je z pohledu praxe zcela bì¾nou vìcí, která není v rozporu s ¾ádným pøedpisem za pøedpokladu, ¾e byla daò zaplacena. Závìr mìstského soudu o datu uskuteènìní zdanitelného plnìní nemá oporu ve spisu.
Stì¾ovatel koneènì nesouhlasí s poznámkou mìstského soudu týkající se existence pøebytku zhruba 20 000 ks spotøebitelského balení. Tento pøebytek vznikl hypoteticky na základì výpoètù správce danì. Ve vztahu k takovému pøebytku plynoucímu výhradnì z výpoètù správce danì se stì¾ovatel necítí být vázán ¾ádnou dùkazní povinností.
Námitky stì¾ovatele v kasaèní stí¾nosti se v podstatì týkají tøí okruhù relativnì samostatných otázek. První se týká, v souvislosti s principem oficiality dle § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, toho, zda daò byla vymìøena po uplynutí prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 1 a 2 zákona o správì daní a poplatkù. V druhém okruhu námitek se stì¾ovatel soustøedí na tvrzení, ¾e dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì, byly získány nezákonnì. Koneènì ve tøetí skupinì námitek stì¾ovatel tvrdí, ¾e byla nesprávnì posouzena jeho ¾alobní námitka týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost; s tím souvisí i výhrady proti tomu, jakým smìrem vedl mìstský soud ve svém rozsudku pøíslu¹nou argumentaci.
Co se týká námitky prekluze práva vymìøit spotøební daò, je Nejvy¹¹í správní soud toho názoru, ¾e nemù¾e obstát.
Je pøitom tøeba vzít v potaz, ¾e dle § 9 odst. 3 písm. e) zákona o spotøebních daních, na který ve svém ¾alobou napadeném rozhodnutí odkazoval pùvodní ¾alovaný, vzniká povinnost daò pøiznat a zaplatit dnem nabytí vybraných výrobkù nebo dnem jejich prodeje plátci uvedenými v § 4 odst. 1 písm. f) nebo dnem zji¹tìní vybraných výrobkù u tìchto plátcù, a to tím dnem, který nastal døíve . Na situaci stì¾ovatele dále dopadalo (jak stì¾ovatel upozoròuje v doplnìní kasaèní stí¾nosti ze dne 29. 12. 2014, k nìmu¾ lze, i pøesto, ¾e stì¾ovatel podal pùvodnì blanketní kasaèní stí¾nost, kterou poprvé doplnil na základì výzvy soudu poslední den k tomu poskytnuté mìsíèní lhùty, tj. dne 14. 10. 2013, v souladu s § 106 odst. 3 druhou vìtou s. ø. s. pøihlédnout, nebo» toto doplnìní neroz¹iøuje kasaèní stí¾nost o nový dùvod) speciální ustanovení § 68 písm. d) zákona o spotøebních daních, které pøedstavuje zvlá¹tní úpravu ve vìci zdanìní lihu a dle nìho¾ povinnost daò pøiznat a zaplatit vzniká také dnem nabytí, prodeje nebo zji¹tìní nezdanìného lihu právnickými nebo fyzickými osobami uvedenými v § 66 odst. 1 písm. c) nebo lihu, který právnické nebo fyzické osoby vyrobily bez povolení, a to tím dnem, který nastal døíve . Rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje ve smyslu citovaných ustanovení pro urèení relevantního zdaòovacího období za klíèové to, kdy byly vybrané výrobky (resp. nezdanìný líh) celními orgány zji¹tìny ; od tohoto okam¾iku je nutno odvozovat prekluzivní lhùtu pro vymìøení danì dle § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, v relevantním znìní, dle kterého [p]okud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde pokraèování souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat . Stì¾ovatel okam¾ik zji¹tìní klade do období bøezna roku 2006 (k datu 27. 3. 2006 odbor pátrání odùvodòuje svou ¾ádost o dal¹í vyu¾ití operativní techniky tím, ¾e na základì vyhodnocených výstupù operativní techniky a z vlastního ¹etøení byl ustanoven sklad, kde stì¾ovatel zøejmì skladuje hotové výrobky i suroviny potøebné k výrobì), resp. srpna roku 2006 (v souvislosti se záznamem ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04, o sledování osob a vìcí, v nìm¾ je zaznamenán utajený vstup do skladových prostor vyu¾ívaných stì¾ovatelem provedený dne 2. 8. 2006), tudí¾ prekluzivní lhùta k vymìøení danì mìla dle stì¾ovatele uplynout dne 31. 3. 2009, nejpozdìji v¹ak dne 31. 8. 2009. Naproti tomu celní orgány okam¾ik zji¹tìní datují a¾ dnem 13. 2. 2007, nebo» celní úøad se o konkrétním mno¾ství a druhu nezdanìných skladovaných výrobkù dozvìdìl a¾ na základì protokolu o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, jen¾ mu byl postoupen odborem pátrání pùvodního ¾alovaného, který prohlídku provedl.
Na základì obsahu správního spisu se pøitom Nejvy¹¹í správní soud v dané konkrétní vìci domnívá, ¾e z hlediska pøípadné prekluze oprávnìní daò vymìøit ve smyslu § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù se jeví spor o to, zda se pøíslu¹ný celní orgán o existenci nezdanìného lihu dozvìdìl v bøeznu (srpnu) roku 2006 èi v únoru roku 2007 a zda jako orgán èinný v trestním øízení èi jako správní orgán, do jisté míry akademickým.
Je toti¾ tøeba vzít v úvahu té¾ § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, dle jeho¾ vìty první platilo, ¾e [b]yl-li pøed uplynutím této lhùty (pozn.: podle § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven . V obecné rovinì byla bezpochyby úkonem zpùsobilým vést k pøeru¹ení prekluzivní lhùty pro vymìøení danì výzva k odstranìní pochybností o správnosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání dle § 43 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, jí¾ se zahajovalo vytýkací øízení (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 8. 2005, è. j. 5 Afs 187/2004-46, publikovaný pod è. 1073/2007 Sb. NSS). Aby tato výzva byla s to pøeru¹it pøedmìtnou prekluzivní lhùtu, bylo v¹ak tøeba, aby dostála po¾adavkùm, které vymezila judikatura správních soudù. V usnesení svého roz¹íøeného senátu ze dne 8. 7. 2008, è. j. 9 Afs 110/2007-102, publikovaném pod è. 1729/2008 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e ve výzvì správce danì podle § 43 zákona o správì daní a poplatkù musí být uvedeny konkrétní skutkové dùvody zakládající pochybnosti o správnosti, prùkaznosti nebo úplnosti podaného daòového pøiznání nebo hlá¹ení, popøípadì dodateèného daòového pøiznání nebo následného hlá¹ení a dal¹ích písemností pøedlo¾ených daòovým subjektem, nebo o pravdivosti údajù v nich uvedených. Výzva odkazující pouze na pøíslu¹ný øádek takového pøiznání èi hlá¹ení nebo takové písemnosti tomuto po¾adavku zpravidla neodpovídá . Tento úkon tedy musí být úkonem správce danì, pøièem¾ navíc daòový subjekt musí být o tomto úkonu zpraven, a to je¹tì v dobì, kdy bì¾ela lhùta pro vymìøení danì (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 9. 2007, è. j. 8 Afs 44/2006-72, dostupný na www.nssoud.cz).
Jak vyplývá z obsahu správního spisu, celní úøad adresoval stì¾ovateli výzvu k odstranìní pochybností o údajích v daòovém pøiznání podle § 43 zákona o správì daní a poplatkù ze dne 3. 5. 2007, è. j. 5698/07-177500-024. Tuto výzvu pøevzal zástupce stì¾ovatele, JUDr. L¾ièaø, dne 7. 5. 2007. Celní úøad na základì pochybností o správnosti stì¾ovatelem (v podání ze dne 12. 4. 2007, oznaèeném jako øádné pøiznání ke spotøební dani z lihu dle zákona o spotøebních daních) uvádìného oznaèení vybraných výrobkù, jejich mno¾ství a vý¹i danì na pøíslu¹ných øádcích daòového pøiznání vyzval stì¾ovatele k dolo¾ení právì oznaèení a mno¾ství vybraných výrobkù. Celní úøad v dané výzvì odkázal na protokoly o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007 ve zdaòovacím období února 2007 v obci Veliká Ves na pozemcích p. è. 43/1, 43/3 a 43/4, zapsaných v k. ú. Veliká Ves u Prahy na listu vlastnictví 200 a ve skladové hale bez è. p. na parcele p. è. st. 187 v katastrálním území Pøedboj. Celní úøad ve výzvì uvedl, ¾e na základì tìchto protokolù se domnívá, ¾e u odòatých vìcí nebylo prokázáno zdanìní a mìly by tudí¾ být zahrnuty do celkového mno¾ství vybraných výrobkù uvedených v daòovém pøiznání za mìsíc únor 2007.
Nejvy¹¹í správní soud je toho názoru, ¾e takto formulovaná výzva dostála zmiòovaným po¾adavkùm judikatury a byla doruèena stì¾ovateli, a to v rámci pøíslu¹né prekluzivní lhùty. Tato výzva tedy pøeru¹ila bìh prekluzivní lhùty ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. I kdyby v daòovém øízení ji¾ nenásledoval ¾ádný dal¹í úkon, který by zmínìnou lhùtu znovu pøeru¹il, uplynula by prekluzivní lhùta k vymìøení danì a¾ dne 31. 12. 2010. Rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R, kterým bylo zamítnuto odvolání stì¾ovatele proti platebnímu výmìru Celního úøadu v Kolínì ze dne 28. 5. 2009, è. j. 11003/09-177500-024, nabylo právní moci dne 9. 2. 2010, tedy necelých jedenáct mìsícù pøed uplynutím prekluzivní lhùty. Rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 11994/09-1701-21/R, bylo k ¾alobì stì¾ovatele zru¹eno rozsudkem mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44. Zde je tøeba upozornit na § 41 s. ø. s., v tehdej¹ím znìní, dle nìho¾ [s]tanoví-li zvlá¹tní zákon ve vìcech pøestupkù, kárných nebo disciplinárních nebo jiných správních deliktù ( ) lhùty pro zánik odpovìdnosti, popøípadì pro výkon rozhodnutí, tyto lhùty po dobu øízení pøed soudem podle tohoto zákona nebì¾í. To platí obdobnì o lhùtách pro zánik práva ve vìcech daní, poplatkù ( ) . Øízení pøed krajským nebo pøed Nejvy¹¹ím správním soudem je podle § 32 s. ø. s. zahájeno dnem, kdy návrh (¾aloba) do¹el soudu; k ukonèení øízení dochází právní mocí rozsudku. K tomu uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 28. 2. 2008, è. j. 1 Afs 9/2008-59, dostupném na www.nssoud.cz, ¾e po dobu soudního øízení se tøíletá lhùta pro vymìøení (domìøení) danì staví a její bìh pokraèuje a¾ po pravomocném skonèení øízení pøed soudem. Jeliko¾ se jedná o stavìní lhùty (nikoliv o její pøeru¹ení, kdy lhùta po odpadnutí pøeká¾ky bì¾í od zaèátku), èást lhùty, která ubìhla pøed zahájením soudního øízení a èást lhùty, která ubìhla po nìm, se sèítají . ®aloba ve vìci vedené u mìstského soudu pod sp. zn. 11 Af 17/2010 byla mìstskému soudu doruèena dne 9. 4. 2010. Tou dobou pro pøípadné uplynutí prekluzivní lhùty zbývalo necelých devìt mìsícù. A¾ do nabytí právní moci rozsudku mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, se tedy prekluzivní lhùta stavìla. Nejvy¹¹í správní soud v nynìj¹í vìci nemá k dispozici údaj o tom, kdy byl rozsudek mìstského soudu ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44, stì¾ovateli doruèen a kdy tedy nabyl právní moci. Je v¹ak zøejmé, ¾e i kdyby to bylo ji¾ dne 28. 1. 2011, nemohla prekluzivní lhùta pro vymìøení danì marnì uplynout, nebo» rozhodnutí celního øeditelství ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, které bylo napadeno ¾alobou v øízení vedeném u mìstského soudu pod sp. zn. 10 Af 60/2011, nabylo právní moci dne 9. 6. 2011, tedy za nìco více ne¾ ètyøi mìsíce; tou dobou tedy k prekluzi práva daò vymìøit zbývaly (nejménì) zhruba ètyøi mìsíce.
Argument o pøeru¹ení tøíleté lhùty pro vymìøení danì prostøednictvím zmínìné výzvy k odstranìní pochybností o údajích v daòovém pøiznání ze dne 3. 5. 2007, è. j. 5698/07-177500-024, ostatnì uvedl na stranì 9 svého rozhodnutí ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, i sám pùvodní ¾alovaný.
K uvedenému Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e skuteènost, kdy správce danì zjistil existenci (nezdanìných) vybraných výrobkù nebo lihu by eventuelnì mohla mít význam pro uplynutí absolutní desetileté lhùty pro vymìøení danì dle vìty druhé § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, popøípadì za situace, kdy by do¹lo k takové zmìnì hmotnìprávní úpravy mezi roky 2006 a 2007, která by mìla vliv na urèení vý¹e zdanìní vybraných výrobkù (lihu). V nynìj¹ím øízení v¹ak tyto otázky nenastoupily a stì¾ovatel je ani nenamítal a vzhledem ke skutkovým okolnostem vìci uplynutí absolutní desetileté lhùty nepøipadá do úvahy. pokraèování V tomto smìru je bez zásadního významu i námitka stì¾ovatele, dle které daòové orgány nepostupovaly v souladu se zásadou oficiality vyjádøené v § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù, podle kterého byl daòové øízení povinen správce danì i z vlastního podnìtu zahájit v¾dy, jakmile jsou splnìny zákonné podmínky pro vznik èi existenci daòové pohledávky, a to i v pøípadech, kdy daòový subjekt nesplnil v tom smìru buï vùbec, nebo øádnì své povinnosti . I kdyby snad bylo mo¾né dospìt k závìru, jak tvrdí stì¾ovatel, ¾e celní orgány zjistily rozhodné skuteènosti pro zahájení daòového øízení ji¾ v bøeznu roku 2006 (k tomu rovnì¾ ní¾e), nemohlo by to v daném pøípadì vést ke konstatování, ¾e byla poru¹ena veøejná subjektivní práva stì¾ovatele a ¾e by výsledek daòového øízení mìl být jiný. Jak ji¾ bylo vysvìtleno, bez nastoupení dal¹ích okolností nelze z pøípadného prodlení se zahájením daòového øízení prekluzi práva daò vymìøit ani poru¹ení veøejných subjektivních práv stì¾ovatele v daném pøípadì dovodit.
Nad rámec nezbytného odùvodnìní v¹ak Nejvy¹¹í správní soud pro úplnost k otázce povinnosti celních orgánù ve smyslu § 2 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù a k otázce, kdy daòové orgány zjistily skuteènosti rozhodné pro vznik povinnosti daò pøiznat a zaplatit, a ke kterému datu je tedy tøeba vztahovat vznik sporné daòové povinnosti stì¾ovatele, uvádí následující:
Celní orgány v daòovém øízení nezpochybòovaly, ¾e jistá povìdomost o mo¾né existenci nezdanìných vybraných výrobkù zde byla dána ji¾ pøed únorem roku 2007. V tomto smyslu i stì¾ovatel v ¾alobì odkázal mj. na ¾ádost celního øeditelství, odboru pátrání, ze dne 27. 3. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04-62, o vydání pøíkazu k prodlou¾ení lhùty k odposlechu a záznamu telekomunikaèního provozu dle § 88 odst. 2 trestního øádu, z ní¾ dovozuje, ¾e ji¾ nejpozdìji v bøeznu roku 2006 mìlo celní øeditelství zjistit existenci nezdanìných vybraných výrobkù a lihu. Celní øeditelství zde mj. uvedlo, ¾e [n]a základì vyhodnocení výstupù operativní techniky, vlastního ¹etøení a spoleèné kontrolní akce s Èeskou inspekcí ¾ivotního prostøedí byl ustanoven sklad, kde P. pravdìpodobnì skladuje jak hotové výrobky, tak i suroviny potøebné k výrobì . S ohledem na èinnost stì¾ovatele, který od èervence 2005 do souèasnosti ( ) oficielnì nezahájil výrobu a pravidelnì nakupuje prázdné lahve v øádech statisícù , konstatuje celní øeditelství v tém¾e dokumentu, ¾e ¾ádost o uvolnìní zbo¾í do volného obìhu z daòového skladu nebyla P. na pøíslu¹ném celním úøadì podána a ¾e informace získané odposlechem a záznamem telekomunikaèního provozu jsou dùle¾ité jak pro sledování pohybu podezøelých osob podílejících se na dovozu a zpracování nezdanìného lihu, tak ke ztoto¾nìní dal¹ích objektù, kde jsou suroviny a hotové výrobky skladovány .
Jak také vyplývá z vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce k provedení prohlídek jiných prostor a pozemkù podle § 83a odst. 1 trestního øádu, které dne 16. 11. 2006 pod è. j. 1739/TS-208/2004, podal odbor pátrání celního øeditelství, byly dne 6. 9. 2004 pod sp. zn. 1739/TS-208/04 odborem pátrání zahájeny úkony trestního øízení k objasnìní a provìøení skuteèností dùvodnì nasvìdèujících tomu, ¾e byl spáchán trestný èin zkrácení danì, poplatku a podobné povinné platby podle § 148 odst. 1 a 3 zákona è. 140/1961 Sb., trestní zákon, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen trestní zákon ). Celní øeditelství tak, jako¾to povìøený celní orgán, vystupovalo ve smyslu § 12 odst. 2 trestního øádu jako policejní orgán v pøípadì poru¹ení pøedpisù daòových. Následné poznatky celní øeditelství shroma¾ïovalo prostøedky dle trestního øádu, konkrétnì podle § 158d odst. 1, 2 a 4 (operativní sledování a poøizování zvukových, obrazových a jiných záznamù osob a vìcí provádìných utajovaným zpùsobem). V jeho rámci probìhl dne 2. 8. 2006 utajený vstup do skladových prostor vyu¾ívaných stì¾ovatelem v obci Pøedboj, pøi nìm¾ byla zji¹tìna mo¾ná pøítomnost lihu a také vybraných výrobkù-bylo nalezeno blí¾e neurèené mno¾ství vybraných výrobkù spoleènì s èirou tekutinou v nádr¾i o obsahu 1000 l (viz záznam o sledování osob a vìcí ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04). Jak upozoròuje v ¾alobì stì¾ovatel, napø. ze záznamu o sledování osob a vìcí ze dne 4. 8. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04, èi z ¾ádosti o prodlou¾ení písemného povolení státního zástupce ke sledování osob a vìcí podle § 158d odst. 1, 2 a 4 trestního øádu ze dne 18. 9. 2006, è. j. V-27/04-1739/TS-208/04-103, vyplývá, ¾e pracovníci odboru pátrání celního øeditelství odebrali vzorky zmínìné èiré tekutiny a otevøeli krabice, v nich¾ nalezli lahve s alkoholickými nápoji, oznaèenými etiketami stì¾ovatele. Stì¾ovatel tak dovozuje, ¾e celní øeditelství ji¾ tou dobou disponovalo zcela konkrétními poznatky, které odùvodòovaly zahájení daòového øízení. K tomu je ov¹em vhodné uvést, ¾e postup, pøi kterém do¹lo k odebírání vzorkù nebo otevírání obalù s lahvemi s lihovinami za úèelem poøízení fotodokumentace, shledal k ¾ádosti stì¾ovatele o pøezkoumání postupu dle § 157a trestního øádu problematickým státní zástupce Krajského státního zastupitelství v Praze ve sdìlení ze dne 26. 2. 2008, sp. zn. KVZ 17/2007 (viz také dále v textu).
Pøes vý¹e uvedené skuteènosti se Nejvy¹¹í správní soud nedomnívá, ¾e ji¾ v bøeznu roku 2006, resp. srpnu roku 2006 mìly celní orgány zahájit daòové øízení. Je toti¾ tøeba zohlednit i to, ¾e zmiòované úkony trestního øízení, tedy pøedev¹ím sledování osob a vìcí dle § 158d trestního øádu, na jejich¾ základì celní øeditelství získalo jisté poznatky o vybraných výrobcích, probíhalo v re¾imu ochrany utajovaných informací dle zákona è. 412/2005 Sb., o ochranì utajovaných informací a o bezpeènostní zpùsobilosti (dále jen zákon o ochranì utajovaných informací ). Jak vyplývá z obsahu správního spisu, dané informace a listiny byly ve smyslu § 4 písm. d) zákona o ochranì utajovaných informací klasifikovány stupnìm utajení Vyhrazené , jednalo se tedy o informace, jejich¾ vyzrazení neoprávnìné osobì nebo zneu¾ití mù¾e být nevýhodné pro zájmy Èeské republiky. Dle § 3 odst. 5 písm. b) zákona o ochranì utajovaných informací se za nevýhodné pro zájmy Èeské republiky pova¾ovalo vyzrazení utajované informace neoprávnìné osobì nebo zneu¾ití utajované informace, které mù¾e mít za následek zmaøení, ztí¾ení anebo ohro¾ení provìøování nebo vy¹etøování ostatních trestných èinù ne¾ uvedených v § 3 odst. 4 písm. f) zákona o ochranì utajovaných informací nebo usnadnìní jejich páchání, pøièem¾ trestnými èiny se dle § 3 odst. 4 písm. f) zákona o ochranì utajovaných informací rozumìly zvlá¹» záva¾né trestné èiny ve smyslu § 41 odst. 2 trestního zákona.
Pøípadné zahájení daòového øízení z úøední povinnosti ke stì¾ovatelem navrhovaným mìsícùm roku 2006 by tak vedlo ke zjevnému rozporu s dosa¾ením úèelu trestního øízení, jako¾ i k rozporu s úpravou dle zákona o ochranì utajovaných skuteèností. Jak ze správního spisu rovnì¾ plyne, pøíslu¹né informace byly odtajnìny ke dni 13. 2. 2007, kdy té¾ probìhla prohlídka jiných prostor a pozemkù dle § 83a trestního øádu ve skladových prostorách vyu¾ívaných stì¾ovatelem v obci P. Na základì zji¹tìní vyplývajících z této prohlídky posléze, jak ji¾ bylo uvedeno, celní úøad zahájil vytýkací øízení.
Nad rámec vý¹e uvedeného Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e rovnì¾ samo vzta¾ení vzniku daòové povinnosti stì¾ovatele k jím tvrzeným mìsícùm roku 2006 by nemohlo obstát. V roce 2006 nebylo mo¾né z hlediska celního øeditelství hovoøit o zji¹tìní vybraných výrobkù, resp. lihu. V tomto období vedla operativní sledování pouze k indiciím o existenci vybraných výrobkù (lihu), která byla relevantní pro provádìní operativních úkonù v rámci trestního øízení, nikoli v¹ak pro vznik daòové povinnosti. Je sice tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e odbìry vzorkù a otevírání obalù spojené s poøízením fotodokumentace pøi utajených vstupech do skladi¹tních prostor vedly ke konkrétnìj¹ím zji¹tìním, u nich¾ by snad bylo mo¾né uva¾ovat o tom, ¾e mìly za následek zji¹tìní existence vybraných výrobkù a lihu (by» v je¹tì pøesnì neurèeném mno¾ství), na druhou stranu je tøeba zohlednit, ¾e takto vzniklá zji¹tìní byla nezákonná-zde lze odkázat na ji¾ zmiòované sdìlení státního zástupce Krajského státního zastupitelství v Praze ze dne 26. 2. 2008, sp. zn. KVZ 17/2007. O konkrétních a zákonných zji¹tìních bylo mo¾né hovoøit a¾ ke dni 13. 2. 2007, kdy probìhla prohlídka jiných prostor a pozemkù a bylo té¾ dostateènì specifikováno mno¾ství vybraných výrobkù a lihu. pokraèování Stì¾ovatel dále, s odkazem na judikaturu Ústavního soudu, nesouhlasil s tím, jak mìstský soud posoudil námitku nezákonnosti zpùsobu, jakým byly získány dùkazy pou¾ité jako podklad pro vymìøení danì. Ani tuto námitku zdej¹í soud nepova¾uje za oprávnìnou. Naopak z dùvodù, které uvádí ní¾e, hodnotí odùvodnìní rozhodnutí pùvodního ¾alovaného i mìstského soudu v tomto smìru jako podrobné, dostateèné a správné.
Stì¾ovatel se domnívá, ¾e prohlídka jiných prostor ze dne 13. 2. 2007 trpí tím nedostatkem, ¾e probìhla, ani¾ by bylo v pøíslu¹ném protokolu dostateènì zdùvodnìno, ¾e se jedná o neodkladný nebo neopakovatelný úkon dle § 160 odst. 4 trestního øádu. Proto ji dle stì¾ovatele nebylo mo¾né pou¾ít jako dùkazní prostøedek ve smyslu § 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel v tomto smìru zdùrazòuje pøedev¹ím to, ¾e orgán vykonávající domovní prohlídku sice disponoval povolením k jejímu provedení, ale bez jakéhokoli odùvodnìní neodkladnosti takového úkonu . Jak ji¾ bylo zmínìno, své závìry opírá stì¾ovatel o interpretaci pøíslu¹né judikatury Ústavního soudu. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak znaènì rigidní závìry, ke kterým stì¾ovatel dospìl ohlednì po¾adavkù na odùvodnìní úkonu jako neodkladného nebo neopakovatelného, nesdílí.
Dle § 160 odst. 4 trestního øádu je neodkladným úkonem takový úkon, který vzhledem k nebezpeèí jeho zmaøení, znièení nebo ztráty dùkazu nesnese z hlediska úèelu trestního øízení odkladu na dobu, ne¾ bude zahájeno trestní stíhání. Neopakovatelným úkonem je takový úkon, který nebude mo¾no pøed soudem provést. V protokolu o provedení neodkladného nebo neopakovatelného úkonu je tøeba v¾dy uvést, na základì jakých skuteèností byl úkon za neodkladný nebo neopakovatelný pova¾ován . Podle § 83a odst. 1 trestního øádu potom platilo, ¾e [n]aøídit prohlídku jiných prostor nebo pozemkù je oprávnìn pøedseda senátu, v pøípravném øízení státní zástupce nebo policejní orgán. Policejní orgán k tomu potøebuje pøedchozí souhlas státního zástupce .
Je tak tøeba uvést, ¾e v dobì naøízení prohlídky jiných prostor nepotøebovalo celní øeditelství v pozici policejního orgánu dle § 12 odst. 2 trestního øádu povolení k jejímu provedení, ale pøedchozí souhlas státního zástupce. Ten byl ve vìci dán. Lze sice souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e samotný protokol o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 2. 2007, sp. zn. 1739/TS-208/2004, neobsahuje bli¾¹í odùvodnìní, z jakých dùvodù se jednalo o neodkladný nebo neopakovatelný úkon, pouze se v nìm uvádí, ¾e se o takový úkon jedná, nebo» vìc nesnese odkladu . Je tedy mo¾né øíci, ¾e urèitým nedostatkem pøedmìtný protokol trpí. Na druhou stranu je tøeba vzít ve smyslu judikatury Ústavního soudu v potaz i písemnost ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 1739/TS-208/2004, oznaèenou jako vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce , v nìm¾ celní øeditelství výslovnì uvádí, proè se v daném pøípadì jedná o neodkladný nebo neopakovatelný úkon podle § 158 odst. 3 písm. i) trestního øádu ve spojení s § 160 odst. 4 trestního øádu. Jen ve struènosti lze z odùvodnìní rekapitulovat, ¾e vzhledem k rozsáhlosti celé realizace pøípadu a jejího úspì¹ného provedení nebylo mo¾né v¹ech navrhovaných celkem 21 prohlídek pozemkù a jiných prostor provést ve stejném èase, ke ka¾dé osobì a místu, a jeliko¾ hrozilo zmaøení daného úkonu, znièení nebo ztráta dùkazù, které se v místì prohlídky mohou nacházet, nesnesla vìc odkladu na dobu, ne¾ bude zahájeno trestní stíhání. Celní øeditelství v této ¾ádosti obsáhle uvádí místa a pozemky, na kterých by mìly prohlídky probìhnout, a rekapituluje zji¹tìní vyplývající z dosavadních operativních úkonù. Státní zástupce mìl tedy pro úèely svého souhlasu dostatek relevantních informací, a to se následnì odrazilo i v samotném pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 12. 2006, sp. zn. 1739/TS-208/2004, který obsahuje obdobné odùvodnìní neodkladnosti a neopakovatelnosti dané prohlídky jako zmínìné vy¾ádání pøedchozího souhlasu státního zástupce .
K obdobným situacím se vztahuje bohatá a ustálená judikatura Ústavního soudu. Lze tak napø. zmínit, ¾e v nálezu ze dne 26. 3. 2009, sp. zn. I. ÚS 3108/08, Ústavní soud zva¾oval otázku zdùvodnìní nále¾itosti materiální, tj. odùvodnìní provedení úkonù jako neodkladných, jak po¾aduje výslovnì § 160 odst. 4 in fine trestního øádu . Konstatoval pøitom, ¾e [s]myslem a úèelem po¾adavku existence protokolu o provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu je pøedev¹ím vytvoøení prostoru pro pøedestøení vìcných dùvodù pro neodkladnost a neopakovatelnost úkonu v protokolu. [Ostatnì zøejmì právì proto trestní øád explicite uvádí (v § 160 odst. 4 in fine tr. ø.)-a tím zdùrazòuje-povinnost uvést v protokolu o provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu, na základì jakých skuteèností byl úkon za neodkladný nebo neopakovatelný pova¾ován (tato povinnost by byla vyvoditelná z trestního øádu i bez takové výslovné úpravy).] Smyslem a úèelem povinnosti vylo¾it vìcné dùvody pro neodkladnost a neopakovatelnost úkonu v protokolu je-vzhledem k charakteru neodkladných a neopakovatelných úkonù (výrazným zpùsobem limitujících zejména realizaci práva na obhajobu podezøelých osob)-zaruèit transparentnost trestního øízení a jeho kontrolovatelnost, tj. zajistit nále¾itou pøezkoumatelnost tìchto úkonù ex post (srov. obdobnì usnesení Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 1033/07-ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz).
Z vylo¾ené teleologie vìci plyne, ¾e jestli¾e pøi následné kontrole a po zvá¾ení v¹ech souvislostí lze konstatovat, ¾e vìcné dùvody pro neodkladnost èi neopakovatelnost úkonu byly splnìny, pak neexistence zdùvodnìní sama o sobì-by» je vadou øízení-nedosahuje ústavnìprávní roviny, která by mìla být dùvodem pro ru¹ení pøíslu¹ných meritorních rozhodnutí. Jde pak toti¾ ve své podstatì o vadu toliko formální, bez vlivu na vìcnou správnost provedení neodkladného èi neopakovatelného úkonu. Takový právní názor je-jak ji¾ bylo uvedeno-projevem v judikatuøe Ústavního soudu deklarované doktríny materiálního právního státu.
Ústavní soud k tomu dodává, ¾e z obdobných právních východisek vycházel ve své judikatuøe opakovanì. Kupøíkladu v usnesení sp. zn. III. ÚS 231/05 (ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz) Ústavní soud konstatoval, ¾e nadmìrné formalizování poèáteèní etapy vy¹etøování, v ní¾ se k provádìní neodkladných úkonù nejèastìji pøikraèuje, a po¾adavek detailní dokumentace a detailního formulování dùvodù pro neodkladnost èi neopakovatelnost postupu by neúmìrnì komplikovaly poèáteèní fázi vy¹etøování a v øadì pøípadù by znemo¾òovaly dosáhnout cíle trestního øízení. Absence podrobného zdùvodnìní sama o sobì nezpùsobuje automaticky dùkazní neúèinnost takového úkonu, jestli¾e pøi následné kontrole a po zvá¾ení v¹ech souvislostí lze konstatovat, ¾e vìcné dùvody pro neodkladnost úkonu byly splnìny. . V usnesení sp. zn. I. ÚS 1813/07 (ve SbNU nepublikováno, dostupné na http://nalus.usoud.cz) zase Ústavní soud uvedl, ¾e by» nedostateèné zdùvodnìní neodkladnosti úkonu je vadou øízení, nejde o takovou vadu, která dosahuje ústavnìprávní roviny a která by mìla být dùvodem pro ru¹ení pøíslu¹ných rozhodnutí. .
Právì o takovou situaci se dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu jednalo i v nynìj¹ím pøípadì. Formální nedostatek protokolu o provedení prohlídky jiných prostor a pozemkù nemohl mít za následek nezákonnost celého úkonu a tedy ani nepou¾itelnost dùkazù dle § 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù. Obdobnì lze odkázat napø. na nález Ústavního soudu ze dne 25. 8. 2008, sp. zn. IV. ÚS 1780/07, v nìm¾ Ústavní soud fakticky dospìl k závìru, ¾e postaèuje, pokud je z odùvodnìní pøíkazu k domovní prohlídce alespoò v (minimálním) nezbytném rozsahu, by» interpretací, seznatelné, proè se jedná o úkon neodkladný nebo neopakovatelný; v takovém pøípadì není zasa¾eno do ústavnì zaruèených práv dotèené osoby. Podobnì v usnesení ze dne 27. 8. 2013, sp. zn. II. ÚS 907/13, Ústavní soud konstatoval, ¾e ústavnìprávního rozmìru nabývá a¾ deficit, kdy v daném pøípadì neodkladnost úkonu z odùvodnìní pøíkazu není (ani interpretací) jakkoli seznatelná, by» alespoò v (minimálním) nezbytném rozsahu . Pro úplnost lze odkázat i na následnou judikaturu: jedná se napø. o nález pléna Ústavního soudu ze dne 7. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 47/13, v nìm¾ Ústavní soud dokonce neshledal ústavnìprávní deficity za situace, kdy [o]dùvodnìní návrhu státního zástupce a rozhodnutí soudce ani protokol o prohlídce sice formálnì neobsahují pasá¾, která by se výslovnì vìnovala neodkladnosti èi neopakovatelnosti dané prohlídky, nicménì tato neodkladnost èi neopakovatelnost je ze spisového materiálu, z okolností pøípadu a z procesní charakteristiky této fáze øízení, zøejmá .
Koneènì lze ve zkratce odkázat rovnì¾ na nález Ústavního soudu ze dne 7. 5. 2014, sp. zn. III. ÚS 587/14, v nìm¾ se Ústavní soud vìnoval pøímo ústavní stí¾nosti stì¾ovatele, pokraèování kterou stì¾ovatel brojil mj. proti pøedmìtnému pøíkazu k prohlídce jiných prostor a pozemkù ze dne 13. 12. 2006. By» se Ústavní soud vìci vìnoval z hlediska zákonnosti trestního øízení, lze na jeho závìry odkázat i v nynìj¹ím pøípadì: Ústavní soud nepokládá za dùvodné ani stì¾ovatelovo tvrzení, ¾e pøíkaz k prohlídce jiných nebytových prostor a pozemkù a pøíkaz k domovní prohlídce, jsou protiústavní proto, ¾e v nich není obsa¾eno zdùvodnìní neodkladnosti úkonu podle § 160 odst. 4 tr. øádu. Je tøeba pøitakat stì¾ovatelovì námitce, ¾e nále¾ité zdùvodnìní, proè je úkon pokládán za neodkladný a proè je tudí¾ provádìn pøed zahájením trestního stíhání, je velmi ¾ádoucí, proto¾e zaji¹»uje transparentnost a kontrolovatelnost postupu státního orgánu. Za jistých skutkových okolností by absence tohoto zdùvodnìní mohla být posuzována jako poru¹ení práva na spravedlivý proces. V nyní posuzovaném pøípadì v¹ak toto pochybení nedosáhlo ústavnìprávní dimenze. Ústavní soud ji¾ døíve vyslovil, ¾e pokud ze v¹ech okolností pøípadu, seznatelných z pøíkazu k prohlídce nebo z trestního spisu, pøesvìdèivì vyplývá, ¾e podmínky neodkladnosti úkonu byly skuteènì dány, potom pouhý nedostatek podrobného písemného zdùvodnìní neodkladnosti úkonu v pøíkazu k prohlídce, by» je namístì jej hodnotit negativnì, nemusí být nutnì posuzován jako ústavnìprávní pochybení, vedoucí k nepou¾itelnosti dùkazu (srov. nález sp. zn. III. ÚS 2260/10, usnesení sp. zn. II. ÚS 1517/13, nález pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 47/13). V nyní posuzované vìci je dùvod neodkladnosti z okolností pøípadu seznatelný.
Nejvy¹¹í správní soud opakuje, ¾e odùvodnìní mìstského soudu k pøedmìtné ¾alobní námitce pova¾uje za správné a ve zbytku na nìj odkazuje.
Koneènì ve tøetím okruhu stí¾ních námitek stì¾ovatel nesouhlasí s tím, jak se mìstský soud vypoøádal s jeho argumentací týkající se odmítnutí navr¾ených dùkazù pro jejich nadbyteènost. Konkrétnì se jednalo o neprovedení výslechù navr¾ených svìdkù, kteøí mìli potvrdit stì¾ovatelovu praxi, kdy faktury mìly být vystavovány dopøedu a fyzické vyskladnìní výrobkù a platba za nì mìly probíhat a¾ následnì. Po seznámení se s obsahem správního spisu a rozsudkem mìstského soudu nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud ani tuto námitku za dùvodnou.
Ve vìci pøitom není ¾ádného sporu o tom, ¾e stì¾ovatel ve zdaòovacím období listopadu 2003 pøiznal spotøební daò v celkové vý¹i 1 726 172 Kè a v období prosince 2003 ve vý¹i 365 532 Kè. Stì¾ovateli se v¹ak nijak nepodaøilo prokázat, ¾e vybrané výrobky zji¹tìné pøi prohlídce jiných prostor a pozemkù dne 13. 2. 2007 skuteènì jsou výrobky, za nì¾ byla spotøební daò ji¾ v roce 2003 zaplacena. Z dùvodù, které jsou uvedeny ní¾e, se zdej¹í soud, stejnì jako mìstský soud, domnívá, ¾e ani provedení navr¾ených výslechù svìdkù by nemohlo vést k prokázání zdanìní zji¹tìných výrobkù (lihu).
Pøednì je tøeba uvést, ¾e daný okruh námitek úzce souvisí s výkladem vzájemného vztahu § 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù, tj. otázkou rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì. Touto otázkou se Nejvy¹¹í správní soud ve své judikatuøe zabýval opakovanì. Jeho judikatura byla shrnuta napø. v rozsudku zdej¹ího soudu ze dne 18. 1. 2012, è. j. 1 Afs 75/2011-62, dostupném na www.nssoud.cz, následujícím zpùsobem:
Dle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.). Z obsáhlé judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy (napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, rozsudek ze dne 22. 10. 2008, è. j. 9 Afs 30/2008-86; v¹echna zde cit. rozhodnutí NSS jsou pøístupná na www.nssoud.cz). Správce danì v¹ak mù¾e vyjádøit pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. [ ] Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. [rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119, té¾ rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì nález sp. zn. II. ÚS 232/02 ze dne 29. 10. 2002 (N 134/28 SbNU 143)]. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví a jiných povinných záznamù ve vztahu k pøedmìtnému úèetnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím a evidencemi (napø. rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119 a rozsudek è. j. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì té¾ rozsudek ze dne 31. 5. 2007, è. j. 9 Afs 30/2007-73). (zvýraznìní pùvodní). Uvedené závìry lze pøimìøenì vztáhnout i na nyní projednávaný pøípad.
Ze zprávy o výsledku vytýkacího øízení celního úøadu ze dne 17. 3. 2009, è. j. 13950/08-177500-024, vyplývá, ¾e správce danì se podrobnì zabýval dùkazním materiálem, kterým stì¾ovatel prokazoval svá tvrzení uvedená v daòovém pøiznání pro zdaòovací období února 2007. Jednalo se zejména o faktury z roku 2003, stav skladu lihovin stì¾ovatele k 31. 12. 2002 a záznam o pøíjmu a vydání lihu za rok 2003, které mìly prokázat, ¾e vybrané výrobky byly zdanìny ji¾ tou dobou. Ve vztahu k vydání vybraných výrobkù deklarovanému odbìrateli Ing. P. dospìl správce danì výpoèty k závìru, ¾e stì¾ovatel nemìl ke dni 7. 11. 2003 prokazatelnì vyrobené výrobky, které jsou uvedeny na faktuøe è. 1255. Jednalo se celkem o 112 lahví výrobku Meruòka 35% 0,5 l. Lze souhlasit s tím, ¾e z celkového poètu nìkolika tisíc odebraných lahví se jednalo o pomìrnì okrajové mno¾ství vybraných výrobkù; na druhou stranu se nelze ztoto¾nit s argumentací stì¾ovatele, který se zamìøuje pøedev¹ím na tuto nesrovnalost v hodnotì 112 lahví vybraných výrobkù a bagatelizuje tak dal¹í významné nesrovnalosti, na které správce danì poukázal v dal¹ích výpoètech.
Co se týká tìchto dal¹ích výpoètù, vycházel celní úøad z daòových pøiznání stì¾ovatele za jednotlivá zdaòovací období roku 2003, z faktur za mìsíce listopad a prosinec 2003, ze stavu skladu lihovin k 31. 12. 2002, záznamu o pøíjmu a vydání lihu za rok 2003 a ze stavu skladu lihovin k 31. 12. 2003. Ze zhodnocení tìchto materiálù vyplynulo, ¾e rozdíl mezi mno¾stvím lihovin ve spotøebitelském balení, které mìly být zdanìny za období ledna a¾ øíjna 2003, a mno¾stvím vybraných výrobkù urèených ke zdanìní za toto období, èiní 1011,6 l etanolu. Po zhodnocení uvedených skuteèností dospìl správce danì k závìru, ¾e stì¾ovatel nevedl prùkazným zpùsobem povinné evidence a úèetnictví. Správce danì pøitom poukázal na úèelovost faktury è. 1257 vystavené mezi stì¾ovatelem v postavení podnikatele a stì¾ovatelem v postavení fyzické osoby, dle ní¾ do¹lo k prodeji právì 1011,6 l etanolu v nespotøebitelském balení (tato faktura mìla dle správce danì nepravdivì prokázat zdanìní pøedmìtného lihu). Jeliko¾ navíc stì¾ovatel v rozporu s § 6 písm. j) zákona è. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích a o zmìnì a doplnìní nìkterých souvisejících zákonù, neoznaèoval spotøebitelská balení lihovin ¹ar¾í, významnì se sní¾ila mo¾nost identifikace lihovin, a to rovnì¾ pro úèely správy danì (výjimkou bylo spotøebitelské balení výrobku Meruòka 35% 0,2 l s datem 22. 12. 03 na uzávìru, u nìho¾ bylo uznáno, ¾e pochází z roku 2003). Ohlednì identifikace lihovin poukázal správce danì i na skuteènost, ¾e dne 8. 1. 2004 a 27. 1. 2004 provedla u stì¾ovatele kontrolu Státní potravináøská a zemìdìlská inspekce, pøièem¾ z pøíslu¹ného protokolu è. P004-10162/04 vyplývá, ¾e stì¾ovatel pøed lednem 2004 u¾íval na spotøebitelská balení lihu takové etikety, které nesplòovaly pøíslu¹né nále¾itosti; tyto nedostatky byly v pøedmìtném protokolu specifikovány. Etikety na spotøebitelském balení lihu nalezené dne 13. 2. 2007, které byly pøedmìtem vytýkacího øízení, v¹ak obsahují dle protokolù o ohledání ji¾ správné a úplné údaje. I proto se dle správce pokraèování danì nemohlo jednat o výrobky vyrobené a zdanìné ji¾ v roce 2003, resp. stì¾ovatel toto zdanìní nebyl schopen prokázat.
Uvedená zji¹tìní jsou zachycena i v protokolu celního úøadu o ústním jednání ze dne 14. 5. 2009, è. j. 9882/09-177500-024, pøi nìm¾ byla projednána zpráva o výsledku vytýkacího øízení è. j. 13950/08-177500-024, a v protokolu ze dne 27. 5. 2009, è. j. 9882-2/09-177500-024, o pokraèování projednávání pøedmìtné zprávy o výsledku vytýkacího øízení. Stì¾ovatel pak navrhl prokázání své obchodní praxe, kdy výroba, zdanìní, zaplacení a vyskladnìní výrobkù mìly být úèetnì evidovány dopøedu (a¾ o cca dva týdny) a pøedání zbo¾í mìlo být s odbìrateli realizováno a¾ posléze; to mìlo prokázat vìrohodnost pøedlo¾ených dokladù a zdanìní vybraných výrobkù.
Tyto dùkazy nebyly provedeny s tím, ¾e by dané svìdecké výpovìdi nepøinesly nové informace k danému daòovému øízení a prokázání zdanìní vybraných výrobkù (viz protokol ze dne 27. 5. 2009, è. j. 9882-2/09-177500-024). Jeliko¾ daòové orgány nedostály své povinnosti, s ohledem na zmínìné rozlo¾ení dùkazního bøemene, aby vyzvaly stì¾ovatele k oznaèení, k jakým konkrétním skuteènostem mají být svìdci vyslechnuti a jaké konkrétní skuteènosti mají být jejich svìdectvím potvrzeny èi vyvráceny, zru¹il rozhodnutí pùvodního ¾alovaného ze dne 4. 2. 2010, è. j. 1199/4/09-1701-21/R, mìstský soud zmiòovaným rozsudkem ze dne 27. 1. 2011, è. j. 11 Af 17/2010-44.
Jak Nejvy¹¹í správní soud ovìøil ze správního spisu, vydal pùvodní ¾alovaný dne 3. 3. 2011 rozhodnutí è. j. 2896-2/10-1701-21, v nìm¾ stì¾ovatele vyzval ke specifikaci skuteèností, které mají být potvrzeny èi vyvráceny na základì výslechu navr¾ených svìdkù. Stì¾ovatel reagoval tak, ¾e, zjednodu¹enì øeèeno, mìla být prokázána jím ji¾ døíve tvrzená praxe, pøi které údajnì docházelo k èasovému posunu mezi fakturací zbo¾í a jejím fyzickým dodáním. Pùvodní ¾alovaný pak ve svém rozhodnutí ze dne 7. 6. 2011, è. j. 2896-10/2011-170100-21, konstatoval, ¾e provedení výslechu svìdkù nemù¾e vzhledem k pøedpokládaným závìrùm (osvìtlení obchodní praxe) pøispìt k ozøejmìní daného stavu . Jak ji¾ bylo uvedeno, s tímto závìrem se posléze identifikoval i mìstský soud v rozsudku nyní napadeném kasaèní stí¾ností.
S ohledem na ji¾ konstatovaný obsah správního spisu se Nejvy¹¹í správní soud se závìrem mìstského soudu, pota¾mo pùvodního ¾alovaného, ztoto¾òuje. I kdyby skuteènì navr¾ení svìdci potvrdili stì¾ovatelem popisovanou obchodní praxi, nikterak by to nemohlo pøispìt k prokázání tvrzení, ¾e výrobky zaji¹tìné pøi prohlídce dne 13. 2. 2007 jsou tými¾ výrobky, které stì¾ovatel zdanil v roce 2003; jinými slovy-svìdecké výpovìdi by nevyvrátily nemo¾nost jednoznaèného ztoto¾nìní výrobkù zaji¹tìných dne 13. 2. 2007 s výrobky údajnì zdanìnými v roce 2003, a to i v dùsledku neoznaèování jednotlivých ¹ar¾í výrobkù. V tomto smyslu navr¾ené výpovìdi rovnì¾ nemohly osvìtlit ani to, vzhledem k nesrovnalostem mezi pøíjmem a výdejem lihu konstatovaným ve zprávì o výsledku vytýkacího øízení ze dne 17. 3. 2009, è. j. 13950/08-177500-024, zda vybrané výrobky byly stì¾ovatelem v období roku 2003 skuteènì vyrobeny. I kdyby snad byla uvedenými výslechy do urèité míry posílena vìrohodnost evidencí vedených stì¾ovatelem v roce 2003, stále by zde zùstávaly napø. pochybnosti o úèelovém pøevedení 1011,6 l etanolu dle uvedené faktury è. 1257. Lze také doplnit, podobnì jako to uvedl mìstský soud, ¾e stì¾ovatel konstantnì zpochybòuje výpoèty a tabulky správce danì týkající se pøijatého lihu a vyrobených lihovin jako nelogické a vypoèítané od stolu s tím, ¾e se správce danì s takovým zji¹tìním èi argumentací nevyrovnal, ani¾ by stì¾ovatel ov¹em konkrétnì uvedl, v èem tvrzené nelogiènosti v podrobné úvaze správce danì spoèívají a s èím konkrétnì, kromì výpovìdí navr¾ených svìdkù, se správce danì mìl vyrovnat.
Pokud stì¾ovatel vytýká rozsudku mìstského soudu, ¾e se v rámci svého odùvodnìní opøel o jisté skuteènosti, které mìstský soud výslovnì oznaèil jako indicie , nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud tento postup za dùvod nezákonnosti napadeného rozsudku. Tyto indicie , napø. rozpor mezi etiketami dokumentovanými na výrobcích zaji¹tìných pøi prohlídce dne 13. 2. 2007 a zji¹tìními Státní potravináøské a zemìdìlské inspekce týkajícími se oznaèení spotøebitelských balení, toti¾ míøí nad rámec vlastních dùvodù rozhodnutí mìstského soudu, které obstojí, a mají ve vztahu k nim pùsobit jen podpùrnì. To se týká i mìstským soudem zmínìného pøebytku 20 000 ks spotøebitelského balení vybraných výrobkù.
Zdej¹í soud tedy dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji v souladu s § 110 odst. 1 in fine s. ø. s. zamítl.
O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alovaný mìl ve vìci úspìch, pøíslu¹elo by mu tedy právo na náhradu nákladù dùvodnì vynalo¾ených v øízení o kasaèní stí¾nosti, z obsahu spisu v¹ak plyne, ¾e mu v tomto øízení ¾ádné náklady nevznikly.