Source: https://interpretacje-podatkowe.org/budowle/0114-kdip1-1-4012-563-2018-2-iz
Timestamp: 2019-01-17 13:21:41+00:00
Document Index: 109173808

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 3', 'art. 3', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 2', 'art. 551', 'art. 552', 'art. 5', 'art. 19', 'art. 19', 'art. 6', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 12', 'art. 41', 'art. 83', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 122', 'art. 129', 'art. 146', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 109', 'art. 110', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 88', 'art. 88', 'art. 5', 'FSK ', 'art. 6', 'art. 551', 'art. 6', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 2', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 6', 'art. 5', 'art. 146', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 109', 'art. 110', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 88', 'art. 86', 'art. 43']

0114-KDIP1-1.4012.563.2018.2.IZ | Interpretacja indywidualna
♦ › Budowle › 0114-KDIP1-1.4012.563.2018.2.IZ
Prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia Nieruchomości.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2018 r. (data wpływu 17 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2018 r. (data wpływu 3 grudnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 14 listopada 2018 r. (skutecznie doręczone dnia 19 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia Nieruchomości – jest prawidłowe.
W dniu 17 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia Nieruchomości.
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie zagospodarowania i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.
Wnioskodawca w dniu 25 kwietnia 2018 r. zawarł umowę przedwstępną do umowy warunkowej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, w której zobowiązał się do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży, na podstawie której kupi:
użytkowanie wieczyste nieruchomości, stanowiącej niezabudowane działki gruntu oznaczone numerami: 5/4 o obszarze 1.1958 ha oraz 7/2 o łącznym obszarze 1,2603 ha, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW;
użytkowanie wieczyste nieruchomości, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 7/4 o obszarze 0,1868 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW.
Według treści powołanych ksiąg wieczystych ww. nieruchomości są niezabudowane. Jednakże według stanu faktycznego na opisanych nieruchomościach - działkach nr 5/4, 7/2 oraz 7/4 posadowione jest ogrodzenie, a także na znacznej części tych działek znajduje się utwardzony plac. Ponadto do działek nr 5/4 i 7/2 przynależy nabrzeże. Ogrodzenie oraz utwardzony plac są objęte podatkiem od nieruchomości, tj. ich wartość jest ujęta w deklaracji podatku od nieruchomości jako budowle.
Nieruchomości będące przedmiotem zamierzonego przez Wnioskodawcę zakupu, według wiedzy powziętej od zbywcy, są jedynymi składnikami majątku zbywcy, gdyż zbywca jest spółką celową, której zamierzeniem była inwestycja oparta o nieruchomość będącą przedmiotem planowanej sprzedaży.
Działki numer 5/4, 7/2 i 7/4 od dnia 30 marca 2013 r. są przedmiotem umowy najmu zawartej pomiędzy S. Sp. z o.o. oraz W. P. i M. P., wspólnie prowadzącymi działalność gospodarczą pod nazwą „P.” s.c. Na mocy umowy cesji z dnia 31 sierpnia 2017 r. zawartej pomiędzy S. Sp. z o.o. a zbywcą, zbywca wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy najmu.
Zamiarem nabywcy nie jest kontynuowanie dotychczasowych umów najmu, lecz podjęcie na nabytych działkach przedsięwzięcia deweloperskiego, które pozostanie w ścisłym związku z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.
Wraz z nabyciem praw użytkowania wieczystego Wnioskodawca nie przejmie pracowników zbywcy, nie przejmie również zobowiązań zbywcy, a jedynie może wstąpić w prawa i obowiązki umowy najmu.
Celem planowanego przez Wnioskodawcę nabycia i wykorzystania gospodarczego jest sam grunt, nie zaś posadowione na nim naniesienia w postaci ogrodzenia, czy utwardzonego placu, które w ramach zamierzonej inwestycji zostaną przez Wnioskodawcę rozebrane.
W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Zbywca nabył wskazane we wniosku działki nr 5/4, 7/2 oraz 7/4 w dniu 31 sierpnia 2017 r. Transakcja nabycia tych działek przez Zbywcę była opodatkowana podatkiem VAT i udokumentowana fakturą VAT. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia ww. działek i dokonał on odliczenia podatku VAT z tytułu ich nabycia. Zbywca nabył ww. działki do celów prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT.
Dla działek nr 5/4, 7/2 oraz 7/4 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym każda z tych działek ma następujące przeznaczenie:
Teren elementarny (łasztownia) powierzchnia 1.45 ha
śródmiejska zabudowa wielofunkcyjna z wyleczeniem: produkcji, usług produkcyjnych i składowania, zawierająca m.in. usługi: biurowe, finansowe, biznesu, prawne, hotelarstwa, gastronomii, rozrywki, kultury, handlu, usługi związane z transportem wodnym, sportem, rekreacją i turystyką, działalnością edukacyjną, usługi pobytu kwalifikowanego (klubowego), poza wydzieleniami wewnętrznymi nr 1 i nr 2 dopuszcza się mieszkalnictwo: zakaz lokalizacji funkcji mieszkaniowej w kondygnacjach przy¬ziemia, zakaz nie dotyczy przestrzeni recepcyjnych,
w granicach obszaru oznaczonego na rysunku planu symbolem KP - nabrzeże wielofunkcyjne (m.in. o funkcji turystyczno-sportowej i dla jednostek pływających żeglugi śródlądowej) z dostępem ogólnym w formie ciągu pieszo-rowerowego z dopuszczeniem ograniczonego ruchu kołowego,
sezonowe usługi, kultury, gastronomii, rozrywki, handlu, organizacje imprez i ekspozycji plenerowych,
do czasu realizacji ustaleń planu, dopuszcza się zagospodarowanie tymczasowe związane z sezono¬wymi imprezami plenerowymi, np. letnie kino, letnia scena, obiekty wesołego miasteczka, namiot wi¬dowiskowy, gastronomiczny, itp.
Utwardzony plac nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane, a urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ww. ustawy.
Przy czym, dla kwalifikacji utwardzonego placu jako urządzenia budowlanego nie może mieć znaczenia fakt, iż na działkach nr 5/4, 7/2 oraz 7/4 nie znajduje się żaden budynek.
Taki podgląd znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (wyrok z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 918/11, wyrok z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. I FSK 102/14).
Utwardzony plac istniał już w momencie nabycia działek przez Zbywcę i nie poniesiono nakładów na ulepszenie utwardzonego placu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Przedmiotem sprzedaży będzie również nabrzeże, którego Zbywca jest właścicielem.
Nabrzeże stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane. Nabrzeże istniało już w momencie nabycia działek przez Zbywcę. Nie poniesiono nakładów na ulepszenie nabrzeża w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Ogrodzenie nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane, a urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ww. ustawy. Zbywca jest właścicielem ogrodzenia. Ogrodzenie istniało już w momencie nabycia działek przez Zbywcę. Nie poniesiono nakładów na ulepszenie ogrodzenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Czy w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej opodatkowaną podatkiem od towarów i usług sprzedaż nieruchomości?
Na mocy art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Mając na uwadze zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług przez pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego itp.
Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa można odnaleźć w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie oraz finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań o charakterze gospodarczym. Dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się również regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.
Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa w świetle powyższych orzeczeń jest zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Jak zostało to wskazane w okolicznościach zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie zamierza kontynuować umowy najmu, a jego celem jest prowadzenie inwestycji deweloperskiej. Powyższa okoliczność potwierdza brak zamiaru kontynuowania przez Wnioskodawcę jako nowego właściciela dotychczasowej działalności zbywcy w oparciu o nieruchomość będącą przedmiotem zamierzonej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy ta okoliczność oznacza, że nie zostanie spełniony, podkreślany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej warunek dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części (TSUE w wyroku w sprawie C-497/01).
Dla oceny przedmiotu transakcji w świetle wyżej powołanego art. 6 pkt 1 ustawy o VAT istotne jest stwierdzenie roli jaką przedmiot transakcji odgrywać będzie w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Okoliczności zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazują, iż nabywana nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w sposób odmienny aniżeli dotychczasowy sposób jej wykorzystywania przez zbywcę. Nie sposób tym samym twierdzić, iż przedmiot transakcji będzie dla Wnioskodawcy pełnił tę samą rolę jaką pełnił on dotychczas w przedsiębiorstwie strony sprzedającej. Nawet gdyby jednak przyjąć, że cel w jakim dokonać ma się przedmiotowe nabycie pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji przedmiotu transakcji jako niestanowiącego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to sam fakt przeniesienia wyłącznie nieruchomych składników majątku nie tworzy całości zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej.
W wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., I FSK 688/07, Sąd stwierdził, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”. Ponadto w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że bez dodatkowych składników, które pozwalają na wykonywanie działalności gospodarczej, w szczególności szeregu umów, dana nieruchomość nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności.
Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują, że przedmiotem transakcji jest nieruchomość, która sama w sobie nie ma zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej. Aby nieruchomości można było przypisać zdolność do prowadzenia działalności w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego niezbędny jest szereg działań, który umożliwiłby prowadzenie w ramach działalności nabywcy działu w oparciu o tę nieruchomość. W związku z powyższym przedmiotowa transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT. Skoro czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to zasadne jest rozważenie właściwej stawki tego podatku.
W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego niezbędne jest prawidłowe sklasyfikowanie naniesień znajdujących się na gruncie będącym przedmiotem planowanego zakupu, a także ich znaczenia i przeznaczenia.
W art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE dotyczącym transakcji okazjonalnych zdefiniowano budynek jako dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Dyrektywa w przepisie tym bardzo ogólnie definiuje pojęcie budynku. Definicja zawarta w tym przepisie odnosi się jednak do transakcji okazjonalnych, co wyraźnie wynika ze sformułowania zawartego w zdaniu pierwszym ust. 2 tego przepisu, zgodnie z którym „do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem”. Przy dostawie towaru kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, jak i cel danej dostawy. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wielokrotnie zwracał uwagę na ekonomiczny sens transakcji, wskazując, że kryteria ekonomiczne mają decydujące znaczenie dla określenia prawidłowych skutków w zakresie podatku VAT dla danego zdarzenia gospodarczego (vide sprawy C-185/01 Auto Tease Holland B.V., C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien).
Istotne jest więc to, co jest sensem ekonomicznym transakcji dostawy działki niezabudowanej, na której posadowione jest ogrodzenie trwale z gruntem związane, czy utwardzony plac. Sensem ekonomicznym takiej transakcji, jak wynika to z przedstawionego zdarzenia przyszłego, jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia i utwardzonego placu, czy nabrzeża.
Zdaniem Wnioskodawcy nie można przyjąć, że posadowione na działce naniesienia w postaci ogrodzenia, a także utwardzony plac, czy nabrzeże wyznaczają sposób opodatkowania gruntu, podczas gdy dla Wnioskodawcy jako nabywcy przedmiotem nabycia jest grunt.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Stosownie do przepisu art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowania, gdyż przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy jest grunt niezabudowany, a co za tym idzie dostawa ta nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 powołanej ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Wskazać należy, że analiza art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzi do wniosku, iż w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego przesłanka wyłączająca prawo nabywcy (Wnioskodawcy) do odliczenia podatku naliczonego nie została spełniona. Nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości pozostaje w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. zamierzoną inwestycją deweloperską, która będzie wiązała się z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia nieruchomości, jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca ma interes prawny w uzyskaniu interpretacji, gdyż dokonana czynność ma bezpośredni wpływ na prawo odliczenia podatku od towarów i usług.
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.
Pojęcie przedsiębiorstwa określonego w tym przepisie można interpretować też w świetle art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), ale wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:
Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.
W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia ww. standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
Zastrzec należy, że przy ocenie czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej.
Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.
Jak wskazało TSUE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C‑444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „ (...) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.
Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.
W niniejszej sprawie Nieruchomości będące przedmiotem zamierzonego przez Wnioskodawcę zakupu, według wiedzy powziętej od Zbywcy, są jedynymi składnikami majątku Zbywcy, gdyż Zbywca jest spółką celową, której zamierzeniem była inwestycja oparta o nieruchomość będącą przedmiotem planowanej sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza kontynuować umów najmu zawartych przez Zbywcę, gdyż jego celem jest prowadzenie inwestycji deweloperskiej, co potwierdza brak zamiaru kontynuowania przez Wnioskodawcę jako nowego właściciela dotychczasowej działalności Zbywcy w oparciu o nieruchomość będącą przedmiotem zamierzonej transakcji. Nabywana Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w sposób odmienny aniżeli dotychczasowy sposób jej wykorzystywania przez Zbywcę, tak więc przedmiot transakcji będzie pełnił inną rolę od tej, jaką pełnił on dotychczas w przedsiębiorstwie strony sprzedającej.
Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej naniesieniami nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, gdyż nie będzie to dostawa ani przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Dostawa ta stanowić będzie zatem czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 powołanej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy nie minęły co najmniej 2 lata.
Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy pod warunkiem, że:
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 25 kwietnia 2018 r. zawarł umowę przedwstępną do umowy warunkowej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, w której zobowiązał się do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży, na podstawie której kupi:
użytkowanie wieczyste nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami: 5/4 i 7/2, do których przynależy nabrzeże i na których znajduje się ogrodzenie oraz utwardzony plac,
użytkowanie wieczyste nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem 7/4, na której znajduje się ogrodzenie oraz utwardzony plac.
Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy utwardzony plac i ogrodzenie nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane, są natomiast urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ww. ustawy. Nabrzeże stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane.
Wszystkie wymienione naniesienia istniały na działkach już w momencie ich nabycia przez Zbywcę.
Co do zasady naniesienia istniejące obecnie na nieruchomości (ogrodzenie, plac utwardzany) nie przedstawiają dla Wnioskodawcy żadnej wartości ekonomicznej. Celem planowanego przez Wnioskodawcę nabycia i wykorzystania gospodarczego jest sam grunt, nie zaś posadowione na nim naniesienia w postaci ogrodzenia, utwardzonego placu, które w ramach zamierzonej inwestycji zostaną przez Wnioskodawcę rozebrane. Według Wnioskodawcy, nie można przyjąć, że posadowione na działce naniesienia w postaci ogrodzenia, a także utwardzony plac, czy nabrzeże wyznaczają sposób opodatkowania gruntu.
W przedstawionych okolicznościach sprawy, kluczową kwestią jest zatem odpowiednie zakwalifikowanie sprzedawanego gruntu.
W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Odnośnie dostawy działek oznaczonych nr 5/4 i 7/2 należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedmiotem sprzedaży jest grunt zabudowany, gdyż jak wskazał sam Wnioskodawca, do ww. działek przynależy nabrzeże, które spełnia definicję budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Tak więc rozpatrując kwestię opodatkowania tej dostawy należy to uczynić w pierwszej kolejności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy także ustalić, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Z wniosku wynika, że Zbywca nabył ww. działki w dniu 31 sierpnia 2017 r. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT i udokumentowana fakturą VAT. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia ww. działek i dokonał on odliczenia podatku VAT z tytułu ich nabycia. Zbywca nabył ww. działki wraz z naniesieniami do celów prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Działki te od dnia 30 marca 2013 r. są przedmiotem umowy najmu zawartej najpierw pomiędzy Sp. z o.o. a spółka cywilną, a od 31 sierpnia 2017 r. pomiędzy Zbywcą (cesja praw i obowiązków po spółce cywilnej) a Sp. z o.o. Zbywca nie ponosił nakładów na ulepszenie nabrzeża w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa i powołane wyżej orzecznictwo należy stwierdzić, że w stosunku do nabrzeża doszło do jego pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
Jak wskazano bowiem w treści wniosku i uzupełnienia, nabrzeże wraz z gruntem jest przedmiotem najmu nieprzerwanie od 2013 r., Zbywca nabył działki na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT i sam jest stroną umowy najmu od sierpnia 2017 r. Ponadto, na ww. nabrzeże Zbywca nie ponosił nakładów na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.
Na ww. działkach znajdują się także urządzenia budowlane (ogrodzenie i utwardzony plac) w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, tj. stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym utwardzony plac oraz ogrodzenie powinny być traktowane jako element przynależny do budowli (nabrzeża) i opodatkowane według stawki właściwej dla tego obiektu. Zatem z uwagi na to, że dostawa budowli w postaci nabrzeża korzysta ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa ww. urządzeń budowlanych, będzie objęta powyższym zwolnieniem.
Tym samym sprzedaż prawa własności nabrzeża wraz z urządzeniami budowlanymi położonymi na tej nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania działek gruntu nr 5/4 i 7/2, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. nieruchomości zabudowanej zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest w tych okolicznościach niezasadne.
Organ zauważa jednak, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
Tak więc Wnioskodawca oraz Zbywca nieruchomości, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy będą mogli wybrać opodatkowanie dostawy nieruchomości (działki 5/4 i 7/2) i zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT przysługującego im na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wówczas całość transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.
Odnośnie natomiast dostawy działki oznaczonej nr 7/4 należy zauważyć, że znajdują się na niej wyłącznie urządzenia budowlane w postaci ogrodzenia i placu utwardzonego, które nie stanowią samodzielnych budowli i nie przynależą do żadnego budynki/budowli, gdyż takich obiektów na tej działce nie ma. W związku z powyższym należy uznać, że działka nr 7/4 jest działką niezabudowaną.
Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla działki nr 7/4 następujące przeznaczenie: 1) śródmiejska zabudowa wielofunkcyjna z wyleczeniem: produkcji, usług produkcyjnych i składowania, zawierająca m.in. usługi: biurowe, finansowe, biznesu, prawne, hotelarstwa, gastronomii, rozrywki, kultury, handlu, usługi związane z transportem wodnym, sportem, rekreacją i turystyką, działalnością edukacyjną, usługi pobytu kwalifikowanego (klubowego), poza wydzieleniami wewnętrznymi nr 1 i nr 2 dopuszcza się mieszkalnictwo: zakaz lokalizacji funkcji mieszkaniowej w kondygnacjach przyziemia, zakaz nie dotyczy przestrzeni recepcyjnych, 2) w granicach obszaru oznaczonego na rysunku planu symbolem KP - nabrzeże wielofunkcyjne (m.in. o funkcji turystyczno-sportowej i dla jednostek pływających żeglugi śródlądowej) z dostępem ogólnym w formie ciągu pieszo-rowerowego z dopuszczeniem ograniczonego ruchu kołowego, 3) sezonowe usługi, kultury, gastronomii, rozrywki, handlu, organizacje imprez i ekspozycji plenerowych, 4) do czasu realizacji ustaleń planu, dopuszcza się zagospodarowanie tymczasowe związane z sezono¬wymi imprezami plenerowymi, np. letnie kino, letnia scena, obiekty wesołego miasteczka, namiot wi¬dowiskowy, gastronomiczny, itp.
W konsekwencji, w niniejszej sprawie działka nr 7/4 stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
W tym miejscu wskazać należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
W analizowanej sprawie dostawa działki nr 7/4 również nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana jedynie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług, gdyż była przedmiotem najmu podlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT wg podstawowej stawki podatku. W związku z powyższym, nie będzie spełniona przesłanka warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.
Podsumowując, dostawa działki nr 7/4 (nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany), będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.
Kwestie związane z odliczaniem podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ustawy.
Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, co wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Jak wskazuje art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
W niniejszej sprawie, na dzień planowanej Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpi wyłącznie na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej. Tym samym, składniki majątku nabyte od Zbywcy będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej, która, jak wskazał Wnioskodawca, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem, w zakresie w jakim sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy składników majątkowych składających się na przedmiot transakcji będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (tj. dla działki nr 7/4 , bo jej dostawa będzie opodatkowana stawka 23%, dla działek nr 5/4 i 7/2 w sytuacji wyboru opcji opodatkowania tej dostawy przez Zbywcę i Wnioskodawcę) oraz ww. składniki majątkowe będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, będzie On uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionych przez Zbywcę faktur dokumentujących nabycie tych składników przez Wnioskodawcę. Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jaką jest związek dokonanego nabycia składników majątkowych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Stanowisko Wnioskodawcy, że będzie przysługiwało Mu prawo odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia nieruchomości, jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe. Przy czym w stosunku do działek nr 5/4 i 7/2 odliczenie to będzie możliwe w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla tej dostawy, w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.
0114-KDIP1-1.4012.563.2018.2.IZ
0114-KDIP4.4012.622.2018.3.AK | Interpretacja indywidualna