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Timestamp: 2016-10-27 19:04:49+00:00
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Matched Legal Cases: ['artigo 1', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 246']

Pesquisa por expressão: e/ou por período: até Artigos por Autor: A | B | C | D | E | F | G | H | I | J | K | L | M | N | O | P | Q | R | S | T | U | V | W | X | Y | Z	Artigos por Assunto Adriana Gravina Stamato de Figueiredo Bacharel em Direito pela Universidade de S�o Paulo em 1999; Administradora de Empresas pela Funda��o Get�lio Vargas (1993); Especializa��o em Direito Tribut�rio pelo Centro de Extens�o Universit�ria de S�o Paulo, em 2001; Advogada associada ao escrit�rio Stuber Advogados Associados.Artigo - Federal - 2003/0361
Restri��es aos cr�ditos de PIS/PASEP - Lei N� 10.637/02
1.INTRODU��O A Lei n� 10.637, de 30 de janeiro de 2002, estabeleceu, para as pessoas jur�dicas tributadas pelo lucro real, a nova sistem�tica de cobran�a da contribui��o para o PIS (Programa de Integra��o Social) e PASEP (Programa de Assist�ncia � Seguridade do Servidor P�blico). De acordo com essa nova sistem�tica, o valor da contribui��o ser� apurado aplicando-se a al�quota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco cent�simos por cento) sobre a base de c�lculo definida no artigo 1� da Lei, deduzidos os cr�ditos calculados conforme o disposto no seu artigo 3�. De acordo com o Governo Federal, a nova sistem�tica n�o tem como objetivo o aumento da arrecada��o. Por�m, na pr�tica, muitos contribuintes, al�m de enfrentarem dificuldades na sua aplica��o, est�o verificando um aumento (�s vezes, significativo) da sua carga tribut�ria.
Por esse motivo, consideramos relevante analisar a referida Lei sob a �tica da constitucionalidade, especialmente no que diz respeito �s restri��es aos cr�ditos que foram estabelecidas, de modo a identificar aspectos que, caso aplicados e/ou discutidos judicialmente, poder�o representar economia tribut�ria para os contribuintes.
2.DOS CR�DITOS Pela nova legisla��o (j� alterada pela MP n� 107, de 10.02.03) a empresa poder� abater os cr�ditos calculados em rela��o aos:
(ii) - bens e servi�os utilizados como insumo na fabrica��o de produtos destinados � venda ou � presta��o de servi�os, inclusive combust�veis e lubrificantes;
(iii) - alugu�is de pr�dios, m�quinas e equipamentos, pagos a pessoa jur�dica, utilizados nas atividades da empresa;
(iv) - despesas financeiras decorrentes de empr�stimos e financiamentos de pessoa jur�dica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribui��es das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte ( SIMPLES);
(v) - m�quinas e equipamentos adquiridos para utiliza��o na fabrica��o de produtos destinados � venda, bem assim a outros bens incorporados ao ativo imobilizado;
(vi) - edifica��es e benfeitorias em im�veis de terceiros, quando o custo, inclusive de m�o-de-obra, tenha sido suportado pela locat�ria;
(vii) - bens recebidos em devolu��o, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do m�s ou de m�s anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
(viii) - energia el�trica consumida nos estabelecimentos da pessoa jur�dica.
De acordo com o �1�, do art. 3�, o valor do cr�dito ser� determinado mediante a aplica��o da al�quota de 1,65% sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos (i) e (ii), adquiridos no m�s;
II - dos itens mencionados nos incisos (iii) e (iv) e (viii), incorridos no m�s;
III - dos encargos de deprecia��o e amortiza��o dos bens mencionados nos incisos (v) e (vi), incorridos no m�s;
IV - dos bens mencionados no inciso (vii), devolvidos no m�s.
Vale referir que a Lei limitou a possibilidade de cr�dito somente aos bens e servi�os adquiridos e aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jur�dica domiciliada no Pa�s, permitindo, todavia, que o cr�dito n�o aproveitado em determinado m�s possa ser transferido para os meses subseq�entes.
Uma simples leitura da lei denota que seu objetivo primordial foi no sentido de desonerar a produ��o de bens. Um exemplo disso � que somente as m�quinas e equipamentos que forem adquiridos para utiliza��o na fabrica��o de bens ir�o gerar direito ao cr�dito de PIS.
A prop�sito, uma das principais dificuldades na aprova��o da referida lei ocorreu, justamente, em virtude do fato de que as empresas prestadoras de servi�os poder�o sofrer aumento de sua carga tribut�ria, uma vez que a maior parte de seus custos decorrem de despesas com m�o-de-obra, as quais n�o geram direito ao cr�dito de PIS. N�o obstante o acima disposto, tais empresas poder�o abater os bens e servi�os utilizados como 'insumos' na presta��o de servi�os, o que nos remete, necessariamente, � defini��o de insumo para efeitos dessa legisla��o.
Antes por�m, conv�m destacar que, por um prov�vel descuido, a Lei n� 10.637/02 apresenta uma reda��o que, se interpretada literalmente, pode levar-nos a concluir que s�o pass�veis de gerar direito ao cr�dito de PIS somente os bens e servi�os usados como insumo para (i) fabricar produtos que sejam destinados � venda ou (ii) fabricar produtos destinados � presta��o de servi�os.
Com efeito, disp�e o art. 3� que:
II - bens e servi�os utilizados como insumo na fabrica��o de produtos destinados � venda ou � presta��o de servi�os, inclusive combust�veis e lubrificantes; Na reda��o que nos parece correta, os bens e sevi�os utilizados como insumo (i) na fabrica��o de produtos destinados � venda ou (ii) na presta��o de servi�os dariam direito a cr�dito. Por�m, conforme consta do texto legal, somente s�o pass�veis de gerar cr�ditos os insumos utilizados na fabrica��o de produtos, quer sejam destinados � venda, quer � presta��o de servi�os.
Essa singela substitui��o do 'na' por '�' acarreta diferen�a substancial, na medida em que, se estiver correta a reda��o do texto legal, o montante de cr�ditos na presta��o de servi�os ser� inexistente, pois somente os insumos empregados na fabrica��o de produtos gerar�o cr�ditos. Por esse motivo, entendemos que se trata de erro meramente formal, j� que a reda��o que constou da Medida Provis�ria 66/02 (a qual foi convertida na Lei 10.637/2002) permitia o cr�dito sobre insumos usados 'na presta��o de servi�os'. Queremos crer que esse equ�voco � fruto de um mero descuido, e n�o de uma artimanha para impedir que as prestadoras de servi�os possam se creditar do PIS incidente sobre os insumos adquiridos. Feita essa breve ressalva, � importante ressaltar que a Lei em quest�o n�o define o que deve ser considerado insumo, o que tem gerado d�vidas por parte dos contribuintes, especialmente aqueles que se dedicam � presta��o de servi�os.
Em linguagem leiga, entende-se por insumo tudo aquilo que � consumido em um processo, seja para a fabrica��o de bens ou presta��o de servi�os, ou 'cada componente necess�rio � produ��o'(1). Em termos t�cnicos, podem ser dadas as seguintes defini��es:
Despesas e investimentos que contribuem para um resultado, ou para obten��o de uma mercadoria ou produto at� o consumo final.
� tudo aquilo que entra (input) em contraposi��o ao produto (output), que � o que sai.
Trata-se da combina��o de fatos de produ��o, diretos (mat�ria-prima) e indiretos (m�o-de-obra, energia, tributos) que entram na elabora��o de certa quantidade de bens e servi�os (Ant�nio Geraldo da Cunha e Othon Sidou). (Maria Helena Diniz, in Dicion�rio Jur�dico, Vol. 2, Ed. Saraiva, 1.998).
V�-se, portanto, que o significado leigo � bastante pr�ximo da defini��o t�cnica, podendo-se entender por insumo aquilo que � utilizado pela empresa para desenvolver suas atividades.
H� que se observar, entretanto, que somente os bens e servi�os que forem utilizados na fabrica��o de bens ou na presta��o de servi�os dar�o direito a cr�dito. Essa ressalva � muito importante, na medida em que a Lei exige que os bens e servi�os sejam efetivamente utilizados pela empresa para tais finalidades, e n�o simplesmente adquiridos ou consumidos em suas opera��es.
Isso distingue os 'insumos' das despesas dedut�veis para efeitos de apura��o da base de c�lculo do Imposto de Renda, que, de acordo com o art. 299 do RIR/99, s�o todas aquelas necess�rias, usuais e normais para as opera��es da empresa.
Note-se que, enquanto que para a dedutibilidade das despesas o crit�rio � que sejam necess�rias, usuais e normais para as transa��es, opera��es e atividades da empresa, para os 'insumos' � imprescind�vel que os bens e servi�os sejam 'utilizados' como tal na presta��o de servi�os ou na fabrica��o de bens.
Conceitualmente, parece-nos que a defini��o de 'despesas dedut�veis' � mais ampla e abrangente que a de 'insumos'. Embora a diferen�a possa ser t�nue, consideramos apropriado que, pelo menos nesse primeiro momento (em que, n�o h�, ainda, nenhuma regulamenta��o do citado dispositivo), somente sejam creditados os valores relativos aos bens que tenham sido, efetivamente, utilizados no produto fabricado ou servi�o prestado. Portanto, em vez de perquirir se determinada despesa � necess�ria, usual ou normal para as atividades da empresa, entendemos que se deve verificar se aquele bem ou servi�o foi utilizado, direta ou indiretamente, para fabricar o produto ou prestar o servi�o.
Para melhor ilustrar, tomaremos como exemplo os servi�os de limpeza que s�o fornecidos pela empresa 'A' � empresa 'B' que, por sua vez, � uma ag�ncia de publicidade. As despesas com a contrata��o de servi�o de limpeza, ainda que dedut�veis pela contratante para fins de imposto de renda, n�o ir�o gerar cr�dito de PIS, pois tal servi�o n�o foi utilizado na presta��o dos seus respectivos servi�os de publicidade.
Ou seja, embora o servi�o de limpeza seja uma despesa necess�ria, usual e normal para as atividades da ag�ncia de publicidade, ele n�o foi utilizado para prestar outro servi�o e, portanto, n�o dar� direito ao cr�dito de PIS. Ao contr�rio, despesas com compras de material de escrit�rio (exemplo : papel, tinta, envelopes, etc.) dar�o direito ao cr�dito de PIS na medida em que tais produtos s�o utilizados pela ag�ncia para a presta��o de seus servi�os. Vale ainda referir que, de acordo com nosso entendimento, o conceito de insumo n�o est� limitado aos bens e servi�os utilizados 'diretamente' nas atividades da empresa, pois, nessa hip�tese, o cr�dito estaria limitado �s mat�rias-primas. Isto porque a Lei prev�, tamb�m, o cr�dito sobre combust�veis e lubrificantes, os quais, na maioria das vezes, s�o materiais auxiliares ou intermedi�rios. Portanto, em resumo, consideramos que os 'insumos' de que trata a Lei n�o s�o, somente, as mat�rias primas utilizadas diretamente na produ��o de bens ou presta��o de servi�os, mas todos os bens e servi�os, desde que utilizados na fabrica��o de bens ou na presta��o de servi�os. Caso n�o fosse esta a inten��o do legislador, ele certamente teria feito tal limita��o de forma expressa. Assim, em nosso modo de ver, a n�o-cumulatividade do PIS n�o � ampla e irrestrita, na medida em que, ao contr�rio do que se possa imaginar, n�o � tudo o que a empresa adquire que ir� gerar direito ao cr�dito, mas somente os bens e servi�os que tenham sido utilizados na fabrica��o de produtos ou presta��es de servi�os. 4. DAS RESTRI��ES AOS CR�DITOS
Al�m da quest�o relativa ao conceito de 'insumo', outro ponto importante diz respeito �s diversas restri��es para fins de determina��o dos cr�ditos de PIS/Pasep da Lei n� 10.637/02. Como exemplo, podemos citar a possibilidade de discuss�o �s limita��es ao cr�dito sobre despesas como a de m�o-de-obra paga a pessoa f�sica e sobre bens, servi�os, custos e despesas pagos a pessoa jur�dica domiciliada no exterior, vedados pelo artigo 3�, par�grafos 2� e 3�, os quais ferem o princ�pio constitucional da isonomia.
Adicionalmente, h�, no texto da Lei n� 10.637/02, outros aspectos pol�micos, cuja ampla discuss�o entre as empresas pode resultar em significativa varia��o no valor da contribui��o ao PIS.
Apresentaremos a seguir um breve coment�rio a respeito das quest�es mais significativas, tendo em vista os dispositivos da Lei 10.637/02 e da MP 107/03, atrav�s da qual o Poder Executivo restabeleceu o texto original da Medida Provis�ria n� 66, de 29 de agosto de 2002, cuja tentativa de altera��o pelo Congresso Nacional havia sido objeto de veto presidencial.
4.1 Varia��o cambial
O artigo 3� da Lei 9.718/98 determina que a receita bruta, que constitui a base de c�lculo do PIS, � a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente da sua classifica��o cont�bil. Dessa forma, as varia��es cambiais positivas decorrentes de contratos em moeda estrangeira devem ser inclu�das na apura��o destas contribui��es. Sendo as varia��es cambiais positivas tributadas pelo PIS, somos da opini�o de que � poss�vel questionar a limita��o do cr�dito das varia��es cambiais negativas. 4.2 Juros sobre o Capital Pr�prio (JCP)
A exemplo do item anterior, a receita de JCP deve ser considerada como receita financeira, cuja natureza � considerada tribut�vel na apura��o da base de c�lculo do PIS.
Como contrapartida, somos da opini�o de que as despesas com JCP pagos pela Pessoa Jur�dica devem ser consideradas como geradoras de cr�dito da mencionada contribui��o.
4.3 Deprecia��o
O par�grafo 3� do artigo 3� da Lei n� 10.637/02 determina que o direito ao cr�dito aplica-se, exclusivamente, aos custos e despesas incorridos a partir de 1� de dezembro de 2002.
No caso espec�fico da despesa de deprecia��o, somos da opini�o de que, independentemente da data de aquisi��o do bem, ela dar� ensejo ao cr�dito do PIS.
4.4 Energia el�trica
O dispositivo da MP 66/02 que permitia a inclus�o, no c�mputo do cr�dito do PIS, das despesas com energia el�trica consumida "nos estabelecimentos da Pessoa Jur�dica", sem mencionar quais os estabelecimentos envolvidos, foi objeto de veto por parte do ent�o Presidente da Rep�blica.
Neste caso, nossa opini�o foi de que n�o havia, no texto da Lei n� 10.637/02, qualquer proibi��o para que as despesas com energia el�trica utilizada como insumo na fabrica��o de produtos destinados � venda ou � presta��o de servi�os dessem ensejo � gera��o de cr�dito do PIS, conforme disp�s o inciso II do artigo 3� do mencionado dispositivo legal.
Com a edi��o da MP 107/03, restabeleceu-se o texto original da MP 66, de forma que as despesas com energia el�trica de todos os estabelecimentos da Pessoa Jur�dica dar�o direito ao cr�dito do PIS.
5. OUTRAS INCONSTITUCIONALIDADES DA LEI N� 10.637/02
5.1. - Da afronta ao art. 246 da Constitui��o Federal Al�m dos poss�veis questionamentos examinados, cumpre destacar que a Constitui��o Federal (CF), em seu artigo 246, veda a edi��o de Medida Provis�ria para regulamentar dispositivo constitucional que tenha sido alterado por emenda constitucional.
Originalmente, o art. 195 da CF dispunha que as contribui��es sociais, dentre elas o PIS/PASEP, s� poderiam incidir sobre o faturamento, a folha de sal�rios e o lucro das empresas. Com a edi��o da Emenda Constitucional n� 20, de 15 de dezembro de 1998, a receita foi inclu�da dentre os recursos sobre os quais poderiam incidir as contribui��es sociais.
Desta forma, pelo fato da mat�ria ter sido objeto de altera��o por emenda constitucional, esta n�o poderia ser regulamentada por uma Medida Provis�ria (no caso, a MP 66/02).
Tal discuss�o, no entanto, encontra-se delimitada no tempo, ou seja, abrange apenas o per�odo compreendido entre a data em que a MP 66/02 come�ou a produzir efeitos (1� de dezembro de 2002) at� a data da sua convers�o em lei (Lei n� 10.637/02).
Diante do exposto, caso o PIS/PASEP referente a este per�odo, a ser recolhido pela sociedade conforme determinou a MP 66/02, seja superior ao que seria pago com base na legisla��o anterior, notadamente a Lei n� 9.718, de 27 de novembro de 1998 (Lei 9.718/98), entendemos que o contribuinte poder� ingressar com medida judicial pleiteando a inexigibilidade daquele valor.
5.2. - Base de C�lculo
Outro aspecto que poderia dar ensejo ao ingresso de medida judicial por parte da sociedade � o relativo � base de c�lculo do PIS/PASEP.
Tendo em vista a disposi��o da Lei Complementar n� 07, de 07 de setembro de 1970 (LC 7/70), a Contribui��o ao PIS deveria ser calculada com base no faturamento da empresa, assim entendido como o resultado da venda de mercadorias e servi�os. Entretanto, a MP 66/02 e a Lei n� 10.637/02 mantiveram a inova��o trazida pela Lei n� 9.718, de 27 de novembro de 1998, ao dispor que a base de c�lculo de tal contribui��o seria o faturamento da pessoa jur�dica, assim entendido como o total das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente da sua classifica��o cont�bil.
Nesse sentido, as mencionadas Leis e Medida Provis�ria ampliaram a disposi��o da LC n� 7/70 e contrariaram o art. 62, � 1�, III da CF, com reda��o alterada pela Emenda Constitucional n� 32, de 11 de setembro de 2001, o qual veda a edi��o de Medidas Provis�rias sobre mat�ria reservada a Lei Complementar.
O Projeto de Lei n� 3.926/00, do deputado Michel Temer e outros, vem refor�ar o argumento acima comentado. Com efeito, ao justificar a transforma��o das contribui��es ao PIS/PASEP e COFINS em n�o-cumulativas, por meio da compensa��o das contribui��es que tenham incidido na aquisi��o de mercadorias e servi�os (diferentemente da sistem�tica de dedu��o de custos e despesas prevista na Lei n� 10.637/02), os relatores do referido projeto admitem que os termos "receita" e "faturamento" retratam conceitos diferentes, n�o pass�veis de serem unidos e considerados como �nica base de c�lculo daquelas contribui��es.
5.3. - Da anterioridade nonagesimal Com a convers�o da MP 66/02 em lei houve, por parte do legislador, altera��o na base de c�lculo do PIS/PASEP, tendo em vista o contribuinte n�o poder mais se creditar sobre determinadas despesas que eram previstas originalmente na MP. Desta forma, entendemos que a Lei n� 10.637/02, no que diz respeito ao PIS/PASEP s� poderia entrar em vigor 90 (noventa) dias ap�s a publica��o da Lei (31/12/02).
Diante dos aspectos acima expostos, somos da opini�o de que o contribuinte pode considerar a possibilidade de iniciar uma demanda judicial, com boas chances de �xito. Relativamente � composi��o do cr�dito do PIS n�o cumulativo, somos da opini�o de que as empresas devem analisar individualizadamente a natureza das diversas contas cont�beis de despesas que compor�o o referido cr�dito, de forma a evitar o recolhimento indevido da contribui��o.
(1) Houaiss - Dicion�rio da L�ngua Portuguesa - Ed. Objetiva, Rio de Janeiro, 1� edi��o.
Leia o curriculum do(a) autor(a): Adriana Gravina Stamato de Figueiredo.- Publicado em 26/02/2003
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