Source: http://sbirka.nssoud.cz/cz/dan-z-prijmu-vydaje-na-pracovni-cesty.p1369.html
Timestamp: 2019-11-13 07:12:24+00:00
Document Index: 41617546

Matched Legal Cases: ['§ 24', '§ 24', 'zákona č. 119', '§ 24', 'zákona č. 586', '§ 24', 'zákona č. 586', 'zákona č. 119', '§ 38', '§ 2', 'zákona č. 119', 'zákona č. 119', '§ 24', 'zákona č. 586', 'soud ', '§ 24', 'zákona č. 586', '§ 24', 'zákona č. 586', 'soud ', '§ 24', 'zákona č. 586', '§ 2', 'zákona č. 119', '§ 2', '§ 2', '§ 24', 'zákona č. 586', '§ 24', 'zákona č. 586', 'Soud ', 'soud ', '§ 2', 'zákona č. 119', 'Soud ', '§ 2', 'zákona č. 119', '§ 2', 'zákona č. 119', 'zákona č. 119', 'soud ', '§ 24', 'zákona č. 586']

Daň z příjmů: výdaje na pracovní cesty | Sbírka rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
1398/2007
Daň z příjmů: výdaje na pracovní cesty
Ejk 533/2007
k § 24 odst. 2 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 2002
Daňově uznatelnými výdaji jsou podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, náhrady za používání silničních motorových vozidel při pracovních cestách, vyplacené zaměstnavateli zaměstnancům v souladu s platnými právními předpisy. Pro posouzení nároků zaměstnanců a následnou uznatelnost poskytnutých náhrad jako nákladů daňových je pak rozhodující vymezení pravidelného pracoviště. Pokud je jako místo výkonu práce sjednáno širší území (okres, kraj), je nutné uzavřít dohody o pravidelném pracovišti vždy. U zaměstnanců s častou změnou pracoviště, vyplývající ze zvláštní povahy povolání, pak zákon připouští dohodnout jako pravidelné pracoviště místo pobytu (bydliště).
(Podle rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 9. 8. 2007, čj. 10 Ca 49/2007-36)
Společnost s ručením omezeným R. proti Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích o daň z příjmů právnických osob.
Finanční úřad ve Vimperku vydal dne 17. 7. 2006 dodatečný platební výměr za zdaňovací období roku 2002, ve kterém doměřil žalobci na dani z příjmů právnických osob částku 51 150 Kč.
Proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru se žalobce odvolal. O odvolání rozhodl žalovaný dne 23. 2. 2007 tak, že změnil rozhodnutí správce daně (dodatečně vyměřenou daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2002 snížil na částku 49 910 Kč). Toto rozhodnutí odůvodnil tím, že námitce žalobce ohledně částky 4050 Kč za pozvánky, vstupenky pro obchodní partnery na výstavu PRAGODENT 2002 vyhověl a upravil základ daně i daňovou povinnost ve prospěch žalobce. Neuznal však jako daňově uznatelné výdaje částku 161 293,80 Kč, kterou žalobce zaúčtoval jako cestovní náhrady vyplacené za použití soukromého vozidla Josefu L. Stalo se tak s odůvodněním, že cestovní příkazy jednak nevyhovují požadavkům zákona č. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách (dále jen "zákon č. 119/1992 Sb."). Není z nich zřejmý počet míst, které pracovník Josef L. navštívil, ani přesný časový rozpis pracovních cest. Dále pak z cestovních příkazů nevyplynulo, že by Josef L. opustil v pracovní smlouvě uvedené místo výkonu práce, tedy území severních, západních, východních a středních Čech. Pokud se tak stalo, jednalo se o jižní Čechy, kde je sídlo žalobce, a tudíž takovou cestu žalovaný nepovažoval za cestu služební, ale za cestu do zaměstnání. Proto uzavřel, že Josefu L. nevznikl nárok na náhrady výdajů vzniklých při pracovních cestách, a tak tyto náklady neuznal ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. jako daňové výdaje. Argumentaci žalobce ohledně daňové uznatelnosti těchto výdajů a jím předložené doklady, včetně vnitropodnikové směrnice z 1. 4. 2000, žalovaný neakceptoval.
Proti tomuto rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou, ve které nejprve zdůraznil, že podstata sporu je v tom, zda prostředky vyplacené žalobcem v roce 2002 jeho zaměstnanci Josefu L. jsou oprávněnými výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. Žalovaný dospěl k závěru, že tyto prostředky ve výši 83 049,60 Kč takovými daňovými náklady nejsou a neměly být Josefu L. vyplaceny jako náhrady cestovních výdajů, neboť tento zaměstnanec nevykonával pracovní cesty, protože v konkrétních případech neopustil své pravidelné pracoviště. Celá věc je proto omezena na posouzení toho, zdali pravidelným pracovištěm pana L. podle zákona č. 119/1992 Sb. bylo jeho bydliště, či zda tímto místem byl celý region vymezený oblastí severních, středních, východních a západních Čech. Žalobce poukázal na úpravu dle § 38 odst. 1 zákoníku práce (č. 65/1965 Sb.), podle které se pracovní cestou rozumí časově omezené vyslání zaměstnance zaměstnavatelem mimo sjednané místo výkonu práce. Dále poukázal na dikci § 2 odst. 1 a 3 zákona č. 119/1992 Sb. Žalovaný uzavřel, že žalobce s Josefem L. nesjednal místo pravidelného pracoviště, a vyšel proto z velice široce definovaného místa výkonu práce sjednaného v pracovní smlouvě, a nemohl tudíž uznat za daňové náklady prostředky vyplacené Josefu L. jako cestovní náhrady. Názor žalobce a jeho argumentaci vnitřním předpisem neakceptoval. Zpochybnil totiž pravost tohoto předpisu v souvislosti s datem jeho vydání. Podle názoru žalobce otázka pravosti vnitřního předpisu není pro věc rozhodná. Vnitřním předpisem zaměstnavatel konkretizoval některá práva a povinnosti zaměstnanců. Jednalo se o jednostranný úkon zaměstnavatele. Citovaná ustanovení zákona č. 119/1992 Sb. předpokládají ohledně pravidelného pracoviště či místa výkonu práce dohodu zaměstnance se zaměstnavatelem. Zákon formu dohody neurčuje. Podle názoru žalobce dohoda nemusí být písemná, postačí její uzavření byť jen v ústní formě. Dokladem konsenzu mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem je skutečnost, že cestovní náhrady účtované zaměstnancem byly zaměstnavatelem akceptovány a propláceny. Pokud by taková dohoda nebyla, těžko by mohl zaměstnanec cestovní náhrady účtovat a zaměstnavatel proplácet. Svědectví ohledně existence takové dohody by mohl podat Josef L. Žalovaný však tuto možnost nezkoumal. Jako důkazy nelze zpochybňovat cestovní příkazy Josefa L. jen proto, že časy odjezdů a příjezdů jsou tam uvedeny v celých hodinách, či v půlhodinách. Pokud by měla být pravidelným pracovištěm jmenovaného celá oblast severních, středních, východních a západních Čech, pak bez ohledu na skutečnost, že ve Vimperku je sídlo žalobce, musí být cesta do tohoto města považována za pracovní cestu. Žalobce uzavřel, že pravidelným pracovištěm Josefa L., nejméně konkludentně sjednaným, bylo místo jeho tehdejšího bydliště, a proto náhrady, vyplacené mu za vyúčtované pracovní cesty, jsou oprávněnými daňovými náklady žalobce podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. I kdyby soud takový názor neakceptoval, bylo by důvodem požadovaného zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení nezákonné vyřazení také těch cestovních náhrad jmenovanému vyplacených na základě vyúčtovaných pracovních cest do sídla žalobce, tedy mimo region považovaný žalovaným za místo jeho pravidelného pracoviště, když cesta do sídla zaměstnavatele, pokud jde o cestu mimo pravidelné pracoviště, je obecně považována na cestu pracovní.
Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě zejména konstatoval, že žalobce v období roku 2002 zaúčtoval na účet cestovních náhrad za použití soukromého vozidla částku 161 293,20 Kč na základě předložených cestovních příkazů Josefa L., které jsou v kopiích založeny v daňovém spise. Tyto cestovní příkazy nesplňují v mnoha ohledech základní kritéria cestovních příkazů, tak jak jsou specifikovány zákonem č. 119/1992 Sb. V žádném příkaze není uvedeno, jakého zákazníka Josef L. navštívil, jak dlouho s tímto zákazníkem jednal. Podle těchto cestovních příkazů Josef L. neopustil v pracovní smlouvě uvedené místo výkonu práce, neboť jeho pravidelné pracoviště bylo na území severních, západních, východních a středních Čech. V případě cesty Josefa L. do jižních Čech do sídla žalobce se rovněž nejednalo o pracovní cestu, neboť se jednalo o cestu do zaměstnání. Žalobci tedy nárok na náhradu výdajů vzniklých při pracovních cestách nevznikl, a tudíž nelze žalobci uznat částky vyplacené Josefu L. jako daňově uznatelný výdaj ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. Podle pracovní smlouvy sepsané mezi žalobcem a panem Josefem L. ze dne 29. 8. 1996 nebylo pravidelné pracoviště Josefa L. sjednáno a místem výkonu práce byly severní, střední, západní a východní Čechy. Josef L. nikdy neopustil své pracoviště, tedy místo výkonu práce, a proto nebyly splněny podmínky pro uplatnění náhrad jako daňového výdaje ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. Žalobce pak s těmito závěry správce daně nesouhlasil, písemně reagoval tak, že do roku 1997 neměl pravidelné pracoviště v pracovních smlouvách, bylo na nich uvedeno pouze místo působnosti obchodního zástupce, a dle žalobce pracovníci přijatí do roku 1996 měli pravidelné pracoviště řešeno v bodě 2.3. pracovní smlouvy tak, že se ve své činnosti řídí vnitropodnikovými předpisy organizace vydanými jejími statutárními orgány. Jako důkaz žalobce předložil kopii pracovní smlouvy a také kopii vnitropodnikového předpisu. Správce daně pravost směrnice ke dni 1. 4. 2000 zpochybnil. Navíc cestovní příkazy Josefa L. připomínají výkaz pevné pracovní doby a údaje v nich uvedené nezobrazují skutečný průběh pracovních cest. Žalovaný nezpochybňuje, že Josef L. při své činnosti využíval osobní automobil a jednal se zákazníky žalobce. Rozhodující však je, že žalobce neprokázal místo pravidelného pracoviště svého zaměstnance, od něhož se odvíjí právě posuzování pracovních cest.
Krajský soud v Českých Budějovicích napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
V konkrétní záležitosti bylo sporné, zda prostředky vyplacené žalobcem v roce 2002 jeho zaměstnanci Josefu L. byly oprávněnými výdaji na dosažení, udržení a zajištění zisku ve smyslu § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. Žalovaný v této souvislosti totiž dospěl k závěru, že prostředky v celkové výši 161 293,80 Kč takovými daňovými náklady nejsou, Josefu L. vyplaceny jako náhrady cestovních výdajů být neměly, neboť ve všech případech nevykonával pracovní cesty, když neopustil své pravidelné pracoviště.
Rozhodující pro posouzení nároků zaměstnance Josefa L. na cestovní náhrady je proto otázka vymezení pravidelného pracoviště. Zásadní význam má definice tohoto pojmu obsažená v zákoně č. 119/1992 Sb. Je tomu tak proto, že pouze za situace, kdy je zaměstnanec vyslán k plnění pracovních úkolů mimo své pravidelné pracoviště, je na pracovní cestě a při splnění dalších stanovených podmínek mu náleží cestovní náhrady. Výklad pojmu pravidelného pracoviště jednoznačně vyplývá z definice pracovní cesty tak, jak je uvedeno v § 2 odst. 1 zákona č. 119/1992 Sb. Pokud se jedná o určení pravidelného pracoviště, je třeba vycházet z obsahu celého § 2 odst. 3 předmětného zákona. Obecně jsou podmínky pro určení pravidelného pracoviště upraveny v prvé větě tohoto ustanovení, podle které se pravidelným pracovištěm pro účely tohoto zákona rozumí místo dohodnuté se zaměstnancem, není-li takové místo dohodnuto, je pravidelným pracovištěm místo výkonu práce sjednané v pracovní smlouvě. Zákon tedy při určení pravidelného pracoviště upřednostňuje dohodu mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem. V případě, že taková dohoda neexistuje, vychází se z pracovní smlouvy a z místa výkonu práce v této smlouvě sjednaného. Ze smyslu právní úpravy obsažené v zákoně č. 119/1992 S. však jednoznačně vyplývá, že pravidelným pracovištěm by zásadně nemělo být území širší než obec. Pokud je tedy jako místo výkonu práce sjednáno území širší (okres, kraj, území České republiky), je vždy nutné uzavřít dohodu o pravidelném pracovišti. Přestože zákon klade uzavření dohody na prvé místo, nejsou zaměstnanec a zaměstnavatel při jejím uzavření zcela neomezeni. Důvodem určitého omezení je zabránit obcházení zákona, především zamezit tomu, aby zaměstnanci byly hrazeny běžné výdaje spojené s cestou do zaměstnání. Jedním z takových omezení je § 2 odst. 3 věta druhá, dle které je možné jako pravidelné pracoviště dohodnout i místo pobytu, zjednodušeně řečeno bydliště, ale to pouze u těch zaměstnanců, u nichž častá změna pracoviště vyplývá ze zvláštní povahy povolání. U těchto zaměstnanců zákon umožňuje dohodnout jako pravidelné pracoviště místo pobytu (bydliště) a od tohoto místa je pak posuzován zákonný nárok zaměstnance na poskytnutí cestovních náhrad. Postup při sjednání místa pobytu jako pravidelného pracoviště je stejný jako v jiných případech, kdy je uzavírána dohoda o pravidelném pracovišti. Zákon nestanoví povinnost uzavřít dohodu o pravidelném pracovišti písemně. Dohodu o pravidelném pracovišti lze uzavřít v pracovní smlouvě, případně v dodatcích k pracovní smlouvě, nebo v jiném dokumentu, který je uzavírán mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem. Pravidelné pracoviště zaměstnavatel nemůže určit zaměstnanci jednostranným rozhodnutím. Podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. jsou také výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů také výdaje (náklady) na pracovní cesty, včetně výdajů (nákladů) na pracovní cestu spolupracujících osob a společníků veřejných obchodních společností a komplementářů komanditních společností a pod bodem 3 výdaje na dopravu vlastním silničním motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka ve výši sazby základní náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.
Z citované platné právní úpravy tak vyplývá, že poskytnutá náhrada prokázaných jízdních výdajů je výdajem (nákladem) zaměstnavatele na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb. V konkrétní záležitosti správce daně žalobcem poskytnutou náhradu jízdných výdajů zaměstnanci Josefu L. odmítl uznat jako výdaje daňové, s odůvodněním, že se nejednalo o pracovní cesty, neboť zaměstnanec Josef L. měl místo výkonu práce, tj. pravidelné pracoviště, na území severních, západních, východních a středních Čech, a pokud jel do jižních Čech, tedy sídla firmy žalobce, pak tato cesta se nedá považovat za cestu pracovní, ale za cestu do zaměstnání. Soud tento závěr vyslovený žalovaným nepovažuje za správný a zákonný, navíc při jeho vyslovení porušil žalovaný správní orgán ustanovení o řízení před správním orgánem, neboť neprovedl žalobcem nabízené důkazy k tomu, aby postavil najisto otázku uzavření dohody mezi zaměstnancem Josefem L. a žalobcem jako zaměstnavatelem.
Krajský soud zastává názor, že do daňových výdajů je možné zahrnout takové náhrady při pracovních cestách, které byly vyplaceny zaměstnancům poplatníka v souladu s právním předpisem, tj. takové náhrady výdajů při pracovních cestách, na něž zaměstnancům vznikl právní nárok dle příslušného předpisu. Žalovaný v prvé řadě zjistil, že zaměstnanec Josef L. vykonával pracovní cesty po území severních, západních, východních a středních Čech a zaměstnavatel, kterým je firma žalobce, mu náhrady při těchto pracovních cestách proplácel. Z předložených pracovních smluv žalovaný zjistil, že žalobce pravidelné pracoviště se zaměstnancem Josefem L. sjednáno neměl. Podle argumentace žalobce měli zaměstnanci přijatí do roku 1996 pravidelné pracoviště stanoveno v bodě 2.3. pracovní smlouvy, kde je uvedeno, že se pracovníci řídí vnitropodnikovými předpisy organizace vydanými jejími statutárními orgány, avšak žalovaný tuto předloženou vnitropodnikovou směrnici neakceptoval. Ve vnitropodnikové směrnici žalobce je uvedeno, že pravidelným pracovištěm zaměstnanců je vždy trvalé bydliště zaměstnance. Vnitropodniková směrnice jako příloha pracovní smlouvy podepsaná zaměstnancem Josefem L. byla žalovanému předložena jako doklad dohody mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem ohledně místa pravidelného pracoviště, a to s odkazem na § 2 odst. 3 zákona č. 119/1992 Sb. Žalobcem rovněž argumentoval tím, že tato dohoda byla uzavřena, a z toho důvodu také byly tyto náhrady zaměstnanci poskytovány. Žalovaný toto tvrzení neakceptoval a rozpor mezi písemnými doklady a tvrzením žalobce provedením dalších důkazů neodstranil. Nabízel se výslech pracovníka Josefa L., na jehož základě mohlo být postaveno najisto, zda skutečně byla uzavřena dohoda ohledně jeho pravidelného pracoviště. Pokud žalovaný uzavření dohody neakceptoval, měl tvrzení žalobce právě provedením nabízených důkazů vyvrátit. Při takto provedeném důkazním řízení žalovaný dále zcela přehlédl bod 7 pracovní smlouvy uzavřené s Josefem L. žalobcem dne 29. 8. 1996, z jejíhož bodu 7.1 vyplývá, že pracovníkovi budou vypláceny náhrady za používání osobního automobilu, než bude dodatkem smlouvy stanoveno jinak, přitom vyplácení se řídí platnými zákony a předpisy. Právě i z tohoto ustanovení vyplývá vůle zaměstnance i zaměstnavatele hradit náhrady za používání osobního automobilu, což je také smyslem vyplácení cestovních náhrad.
Soud proto dospěl k závěru, že žalovaný pochybil při provedeném dokazování, neboť nepostavil najisto, respektive nevyvrátil žalobci jeho tvrzení o tom, že byla uzavřena mezi pracovníkem Josefem L. a žalobcem dohoda o pravidelném pracovišti, když žalobci nic nebránilo v aplikaci § 2 odst. 3 zákona č. 119/1992 Sb., který umožňuje zaměstnavateli dohodnout pravidelné pracoviště i v místě bydliště, a to za situace, že je tak dáno povoláním zvláštní povahy. Jestliže zákon umožňuje, aby jako pravidelné pracoviště bylo dohodnuto místo bydliště zaměstnance, a dále zákon nestanoví povinnost uzavřít dohodu o pravidelném pracovišti písemně, nelze zpochybnit tvrzenou uzavřenou ústní dohodu účastníků pracovněprávního vztahu o místě pravidelného pracoviště. Lze připustit, že absence písemné dohody komplikuje postavení zaměstnance i zaměstnavatele, nicméně nelze autoritativním rozhodnutím bez vyvrácení nabízených důkazů uzavřít, že v případě Josefa L. nebylo ústně dohodnuto jako místo pravidelného pracoviště jeho bydliště, a na základě takto vedeného důkazního řízení pak vyloučit vyplacené náhrady za pracovní cesty z daňových výdajů. Žalovaný nevzal v úvahu význam formulace pravidelného pracoviště tak, jak je uvedena v § 2 odst. 3 zákona č. 119/1992 Sb. Formulace uvedená v tomto ustanovení je vázána právě na dohodu mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem a navíc u zaměstnanců, u nichž je častá změna pracoviště vázána na zvláštní povahu povolání, lze pravidelné pracoviště dohodnout v místě bydliště. Dále je třeba připomenout, že dohoda či sjednání pravidelného pracoviště od účinnosti zákona č. 119/1992 Sb. musí být formulována tak, že se musí jednat o jednu obec, město, nebo místo vymezené úžeji, tedy jako přesná adresa konkrétního pracoviště. U kategorie zaměstnanců, kteří často mění pracoviště vzhledem ke zvláštnímu charakteru povolání, je připouštěno zákonem, aby pravidelným pracovištěm bylo bydliště. To znamená, že zaměstnanci jsou na pracovní cestě, jakmile vyjedou z domova. To v dané záležitosti ze strany žalovaného správního orgánu respektováno nebylo. Proto soud uzavřel, že toto pochybení žalovaného mělo za následek nesprávně aplikovaný § 24 odst. 2 písm. k) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění platném v konkrétním zdaňovacím období.