Source: http://konyveloiklub.hu/index.php?page=cikk&id=1371
Timestamp: 2019-10-20 05:49:31
Document Index: 8144683

Matched Legal Cases: ['Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ', 'Bíróság ']

A csoportadózás lényege, hogy egy adott vállalatcsoport az adott adónem tekintetében egyetlen adóalanynak számít, míg minden más tekintetben a csoporttagok megőrzik önállóságukat, ami rugalmasságot ad az adózóknak az üzleti tevékenységük optimális strukturálásához, ugyanis a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmények nem minden tekintetben nyújtanak megoldást.
Csoportos áfa alanyiság esetében a csoporton belüli ügyletek az áfa vonatkozásában semlegesítésre, mentesítésre kerülnek, addig a csoportos társasági adózás esetében a társaságok eredményessége alapján történik a racionalizálás és az adókonszolidáció. Az EU-tagállamok többsége országhatáron belül hosszú évek óta, míg néhány tagállam már határon átnyúlóan is lehetőséget biztosít a csoportos társasági adózás választására. Magyarországon csak a határon belüli csoportos adózás választása lehetséges, így akár már két olyan belföldi illetőségű adózó is alakíthat csoportot, melyek között legalább 75 százalékos arányú szavazati jogon alapuló kapcsolt vállalkozási viszony van.
E tárgykörben két ügyben is született ítélet 2019. júniusában az Európai Unió Bírósága előtt: a Memira Holding (C-607/17), valamint a Holmen (C-608/17) ügyben.
Marks & Spencer ügy
A csoportadózás vonatkozásában mérföldkőnek számító eset a Marks & Spencer ügy (C-446/03) volt, mely szerint elvben összeegyeztethető a közösségi joggal a cégcsoportok részére biztosított olyan adókedvezmény, amely kizárja, hogy az anyavállalat az adóköteles nyereségéből levonja külföldi székhelyű leányvállalatai veszteségét. Azonban ellentétes a letelepedés szabadságával annak kizárása, hogy a belföldi illetékességű anyavállalat az adóköteles eredményéből levonja a külföldi illetőségű leányvállalatainál keletkezett veszteségeket, ha bizonyítja, hogy e veszteségeket e leányvállalatok illetősége szerinti államban nem számolták el, és azokat nem is lehet elszámolni.
A Marks & Spencer az egyik legnagyobb ruházati, élelmiszer-, és háztartási cikk kiskereskedelemmel, valamint pénzügyi szolgáltatások értékesítésével foglalkozó brit társaság. Leányvállalatokat tartott fenn az Egyesült Királyságban és más tagállamokban. A 90-es évek közepén elkönyvelt veszteségek miatt azonban 2001-ben beszüntette tevékenységét az európai kontinens piacán.
A Marks & Spencer cégcsoport-kedvezmény engedélyezését kérte a brit adóhatóságoktól a belgiumi, németországi és franciaországi leányvállalatainál keletkezett veszteségek elszámolása céljából. A vonatkozó brit jogszabály [Income and Corporation Act 1988 (ICTA)] lehetővé tette, hogy az ugyanazon cégcsoporthoz tartozó belföldi illetőségű társaságok egymás között elszámolják nyereségüket, illetve veszteségüket, azonban ez nem volt lehetséges abban az esetben, ha a veszteségek olyan leányvállalatoktól származtak, amelyek székhelye nem az Egyesült Királyságban volt, és ott gazdasági tevékenységet nem végeztek.
A kérelem elutasítását követően a Marks & Spencer bírósághoz fordult. A nemzeti bíróság, a High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division azt kérdezte a Bíróságtól, hogy összeegyeztethető-e a fenti brit jogszabály az EK-Szerződés letelepedési szabadságra vonatkozó rendelkezéseivel.
A Bíróság először is emlékeztetett arra, hogy bár a közvetlen adók a tagállamok hatáskörébe tartoznak, e hatáskört a közösségi jog tiszteletben tartásával kötelesek gyakorolni. Majd megállapította, hogy a brit szabályozás korlátozza a letelepedés szabadságát, ugyanis a brit jogszabály eltérő adójogi elbánást valósított meg a belföldi, illetve a külföldi illetőségű leányvállalatoknál keletkezett veszteség tekintetében. Ily módon eltántorítja az anyavállalatot attól, hogy más tagállamokban leányvállalatokat alapítson. Az ilyen korlátozás csak akkor fogadható el, ha az az EK-Szerződéssel összeegyeztethető jogos célt szolgál, és azt nyomós közérdek igazolja. Azonban ebben az esetben is szükséges, hogy az alkalmas legyen az elérni kívánt cél megvalósítására, és ne lépje túl az e cél eléréséhez szükséges mértéket.
Tekintettel a tagállamok által álláspontjuk alátámasztására előadott három indokra, miszerint
a) fenn kell tartani az egyes érintett tagállamok között megosztott adóztatási joghatóság egyensúlyát oly módon, hogy ugyanazon adórendszerben a nyereség és a veszteség elszámolása szimmetrikusan történjen;
b) el kell kerülni a veszteség kettős felhasználásának kockázatát, amely abban az esetben áll fenn, ha azt mind az anyavállalat, mind a leányvállalatok székhelye szerinti tagállamban elszámolták;
c) és meg kell akadályozni az adóelkerülést, amely akkor fordul elő, ha a veszteségeket nem lehet elszámolni a leányvállalatok székhelye szerinti tagállamban.
A cégcsoporton belül a veszteségek azon tagállamban illetőséggel rendelkező társaságokhoz csoportosíthatók, ahol a legmagasabb adókulcsot alkalmazzák, és következésképpen, ahol a veszteség adózási szempontból a legnagyobb értékkel rendelkezik. A Bíróság úgy ítélte meg, hogy a brit jogszabály az EK-Szerződéssel összeegyeztethető jogos célt szolgál, és azt nyomós közérdek igazolja. Azonban a Bíróság úgy vélte, hogy a brit jogszabály nem tartja tiszteletben az arányosság elvét, mivel az túllépi a kitűzött cél eléréséhez szükséges mértéket abban az esetben, ha a külföldi illetőségű leányvállalat kimerítette a székhelye szerinti államban a veszteségek elszámolására nyitva álló lehetőségeket a kedvezmény iránti kérelemben foglalt, valamint a korábbi adózási időszakok tekintetében, és a külföldi leányvállalat, illetve – különösen e társaság átruházása esetén – harmadik személy nem számolhatja el a jövőbeli időszakokra a külföldi leányvállalat veszteségét a leányvállalat illetékessége szerinti tagállamban.
Következésképpen, ha valamely tagállamban a belföldi illetőségű anyavállalat bizonyítja e feltételek teljesülését az adóhatóságok előtt, a letelepedés szabadságába ütközik annak kizárása, hogy e tagállamban az anyavállalat levonja adóköteles eredményéből a külföldi illetőségű leányvállalatánál keletkezett veszteséget.
Összességében megállapítható, hogy a külföldi leányvállalatnál keletkezett veszteségek levonását megtilthatják a nemzeti szabályok, kivéve, ha a szóban forgó veszteségek „véglegesnek” tekinthetők a leányvállalat illetősége szerinti tagállamban.
Memira Holding ügy
A Memira Holding ügy (C-607/17) egy veszteséges német leányvállalat és egy svéd anyavállalat határokon átnyúló egyesüléséről szól. A Memira egy svéd vállalkozás, mely leányvállalatain keresztül a szemsebészet területén tevékenykedik. Németországban egyetlen társaság van a tulajdonában, amely klinikákat birtokol és irányít. Mivel a leányvállalat veszteséges volt, így a Memira hitelt nyújtott számára működésének finanszírozása céljából, de ez sikertelennek bizonyult. A leányvállalat tehát befejezte tevékenységét, és csak a tartozásokat, illetve bizonyos likvid eszközöket hagytak a mérlegében. A Memira német leányvállalatának határokon átnyúló egyesülés révén történő beolvasztását tervezte, amely az utóbbi felszámolás nélküli megszűnését eredményezi, amelyet követően a Memira nem folytat többé sem közvetlen, sem közvetett tevékenységet Németországban. A Memira német leányvállalatának a korábbi nyereségbe be nem számítható veszteségei 7,6 millió eurót tettek ki. E veszteségek az e leányvállalatot terhelő német társasági adó címén vagy a folyó nyereségbe, vagy pedig időbeli korlátozás nélkül a későbbi nyereségbe beszámíthatók. Ezzel szemben nem számíthatók be ezek a Memira által tervezett egyesülés megvalósulásakor, mivel egyesülés esetén a német jog kizárja az ilyen veszteségeknek valamely Németországban adóköteles társaság részére történő átruházását.
Az érintettek a Bíróságot arra kérték, hogy tisztázza, vajon a német veszteségek levonhatók-e Svédországban az egyesülés befejezése után. A Bíróság véleménye szerint a Memira Holding levonhatja a külföldi veszteségeket Svédországban, de csak akkor, ha a svéd anyavállalat képes bizonyítani, hogy a jövőbeni időszakokban lehetetlen felhasználni a veszteségeket Németországban. Figyelembe kell venni azonban azt is, hogy önmagában nem meghatározó az a tény, hogy Németország nem engedélyezi a veszteségek egyesülés során történő átvételét. Fel kell mérni a veszteségek átvételének további lehetőségeit is. A Bíróság kijelentette, hogy a leányvállalatokban jelentkező veszteségeket nem lehet „véglegesnek” minősíteni, ha fennáll a lehetőség arra, hogy ezek a veszteségek gazdasági szempontból levonásra kerül(het)nek a leányvállalat illetőségének államában, például átadva azokat harmadik félnek. Ha viszont az anyavállalat bizonyítani tudja, hogy lehetetlen számára a veszteségek felhasználása oly módon, különösen átruházás útján, hogy azokat harmadik fél adójogi szempontból a következő adózási időszakban figyelembe vegye, akkor a német leányvállalat veszteségeit véglegesnek kell tekinteni, és ebben az esetben aránytalan intézkedés lenne, ha nem engedélyezné a Memira Holding számára, hogy a veszteségek figyelembevételre kerüljenek Svédországban.
Holmen-ügy
A Holmen-ügy (C-608/17) elsősorban azzal a kérdéssel foglalkozott, hogy a közvetetten birtokolt spanyol leányvállalatokban felmerülő adóveszteségek levonhatók-e a svéd anyavállalat számára a spanyol társaságok felszámolásakor. Holmen egy svéd jog szerint működő cégcsoport anyavállalata.
Holmen Spanyolországban egy leányvállalaton keresztül több, a papír és nyomdaipar területén tevékenykedő közvetett leányvállalattal rendelkezik, és e vállalkozások összessége integrált adózási csoportot képez. Mivel az egyik közvetett leányvállalata 2003 óta mintegy 140 millió euró veszteséget halmozott fel, a Holmen a spanyolországi tevékenységek megszüntetését vette tervbe. Előzetes állásfoglalást kért a Skatterättsnämndentől (adójogi bizottság, Svédország) abban a kérdésben, hogy a felszámolás befejezését követően – a Marks & Spencer ítéletből eredő ítélkezési gyakorlat alapján – jogosult e ezen veszteségei tekintetében a cégcsoportkedvezmény alkalmazására, amely veszteségek ennek hiányában nem vonhatók le sem Spanyolországban, mivel jogilag lehetetlen a felszámolt vállalkozás veszteségeinek a felszámolás évében történő átruházása, sem pedig Svédországban, a végleges veszteségeket felhalmozó leányvállalatban fennálló közvetlen részesedés feltétele miatt.
A Bíróság tisztázta, hogy az indirekt, közvetett módon birtokolt leányvállalatból származó végleges veszteségek nem vonhatók le az anyavállalat számára, kivéve, ha az anyavállalat és a veszteséges leányvállalat közötti összes közbenső társaság ugyanabban a tagállamban található, mint a veszteséges leányvállalat. A Holmen-ügyben a tények arra engednek következtetni, hogy Svédországban a veszteség levonható, mivel az összes közbenső vállalat Spanyolországból származott.
A Memira Holding-ügyhöz hasonlóan a Bíróság tisztázta, hogy pusztán az a tény, hogy a leányvállalat letelepedési helyének jogszabályai nem engedik meg a veszteségek átruházását a felszámolás évében, önmagában nem elegendőek ahhoz, hogy a veszteségek „véglegesnek” minősüljenek. Ezenkívül a Bíróság megismételte, hogy a külföldi leányvállalatokban felmerülő veszteségeket nem lehet „véglegesnek” minősíteni, ha fennáll a lehetőség arra, hogy ezek a veszteségek gazdasági szempontból levonásra kerüljenek a leányvállalat illetőségének államában, például úgy, hogy átadásra kerülnek harmadik félnek.
A Bíróság ítéletei összhangban vannak a Bíróság korábbi ítélkezési gyakorlatával. A Bíróság egyértelműen hangsúlyozta, hogy a külföldi anyavállalat feladata annak bizonyítása, hogy egyáltalán nincs lehetőség a veszteség felhasználására külföldön, például úgy, hogy a részvényeket harmadik félnek eladják. Amennyiben az anyavállalat ezt bizonyítani tudja, akkor a veszteségeket véglegesnek kell tekinteni, és a külföldi anyavállalat élhet a veszteség levonásának jogával. A Holmen-ügy kimenetele is azt mutatja, hogy a közvetett módon leányvállalatokban keletkező veszteségek bizonyos (de nem minden) esetben a külföldi anyavállalat által felhasználhatók.
Amennyiben a magyar szabályokat vizsgáljuk, kijelenthetjük, hogy „végső” veszteség fogalmat nem tartalmaz a társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény (a továbbiakban: Tao tv.). Ez azonban korántsem biztos, hogy így marad. A csoportadózás új intézmény. Egy belföldi illetőségű társaság külföldi telephelyénél és leányvállalatánál keletkezett végleges veszteség elszámolhatóságával kapcsolatos kérdésekkel vélhetően az adóhatóság is találkozni fog, egyre több esetben. A Tao tv. 17. §-a ugyan rendelkezik a veszteségelhatárolás szabályairól, de nem tartalmaz számos esetet.
Külföldi telephelynél azt is számításba kell venni, hogy az a belföldi adóalany szerves részének minősül, számvitel szerint is ennek megfelelően kell kezelni. A Tao tv. 28. §-a és Magyarország által kötött, kettős adóztatás elkerüléséről szóló nemzetközi egyezmények az állandó telephely szerinti tagállamnak biztosítják a telephely jövedelmének adóztatásához való jogot.
Kérdés, hogy a jogszabályi rendelkezések alapján valóban biztosított-e az adóztatási joghatóságnak az érintett tagállamok közötti megosztása, valamint a veszteségek kétszeres elszámolásának elkerülése, és ha igen, milyen mértékben. Álláspontom szerint erre csak a joggyakorlat adhat egyértelmű választ.