Source: http://www.sii.cl/documentos/circulares/2001/circu65.htm
Timestamp: 2017-10-17 17:08:13
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Matched Legal Cases: ['ARTÍCULO 31', 'artículo 31', 'artículo 31', 'Artículo 31', 'artículo 30', 'artículo 21', 'artículo 33', 'artículo 100', 'artículo 41', 'artículo 41', 'artículo 14', 'artículo 30', 'artículo 59', 'artículo 97', 'artículo 31', 'artículo 1', 'Artículo 1', 'artículo 2', 'artículo 31', 'artículo 2', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 42', 'artículo 50', 'artículo 31', 'artículo 42', 'artículo 14', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 14', 'artículo 100', 'artículo 31', 'artículo 2', 'artículo 31', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 31', 'artículo 14', 'artículo 42', 'artículo 14', 'artículo 31', 'artículo 2', 'artículo 31', 'artículo 345', 'artículo 1', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 1', 'artículo 31', 'artículo 1', 'artículo 31', 'artículo 31', 'artículo 1']

Circular N°65 del 25 de Septiembre del 2001
MATERIA : INSTRUCCIONES SOBRE MODIFICACIONES INTRODUCIDAS A LOS N°S. 3, 5 Y 12 DEL ARTÍCULO 31 DE LA LEY DE LA RENTA POR LA LEY N° 19.738, DEL AÑO 2001.
1) La Ley N° 19.738, publicada en el Diario Oficial de fecha 19 de junio del año 2001, introdujo modificaciones a los N°s. 3, 5 y 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, con el fin, por una parte, de restringir la aplicación de algunas normas especialmente las de los N°s. 3 y 5 del citado precepto legal, y por otro lado, facilitar la aplicación de lo establecido por el N° 12 de la mencionada disposición legal.
2) La presente Circular tiene por objeto analizar estas modificaciones y precisar al mismo tiempo sus alcances tributarios.
1) De conformidad a las modificaciones introducidas a los N°s. 3, 5 y 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, el texto actualizado de dichos numerales ha quedado del siguiente tenor, indicándose los cambios introducidos en negrita y en forma subrayada:
"Artículo 31º.- La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30º, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el inciso primero del artículo 21 y la letra f), del número 1º, del artículo 33°, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. No obstante, procederá la deducción de estos gastos respecto de los vehículos señalados cuando el Director del Servicio de Impuestos Internos los califique previamente de necesarios, a su juicio exclusivo.
Sin perjuicio de lo indicado en el inciso precedente, los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que conste en ellos, a lo menos, la individualización y domicilio del prestador del servicio o del vendedor de los bienes adquiridos según corresponda, la naturaleza u objeto de la operación y la fecha y monto de la misma. El contribuyente deberá presentar una traducción al castellano de tales documentos cuando así lo solicite el Servicio de Impuestos Internos. Aun en el caso que no exista el respectivo documento de respaldo, la Dirección Regional podrá aceptar la deducción del gasto si a su juicio éste es razonable y necesario para la operación del contribuyente, atendiendo a factores tales como la relación que exista entre las ventas, servicio, gastos o los ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o similar naturaleza, de contribuyentes que desarrollen en Chile la misma actividad o una semejante.
1º.- ....................
2º.-....................
3º.- Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad.
Podrán, asimismo, deducirse las pérdidas de ejercicios anteriores, siempre que concurran los requisitos del inciso precedente. Para estos efectos, las pérdidas del ejercicio deberán imputarse a las utilidades no retiradas o distribuidas, y a las obtenidas en el ejercicio siguiente a aquel en que se produzcan dichas pérdidas, y si las utilidades referidas no fuesen suficientes para absorberlas, la diferencia deberá imputarse al ejercicio inmediatamente siguiente y así sucesivamente. En el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93° a 97° de la presente ley.
Las pérdidas se determinarán aplicando a los resultados del balance las normas relativas a la determinación de la renta líquida imponible contenidas en este párrafo y su monto se reajustará, cuando deba imputarse a los años siguientes, de acuerdo con el porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio comercial en que se generaron las pérdidas y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que proceda su deducción.
Con todo, las sociedades con pérdidas que en el ejercicio hubieren sufrido cambio en la propiedad de los derechos sociales, acciones o del derecho a participación en sus utilidades, no podrán deducir las pérdidas generadas antes del cambio de propiedad de los ingresos percibidos o devengados con posterioridad a dicho cambio. Ello siempre que, además, con motivo del cambio señalado o en los doce meses anteriores o posteriores a él la sociedad haya cambiado de giro o ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal, o bien al momento del cambio indicado en primer término, no cuente con bienes de capital u otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor proporcional al de adquisición de los derechos o acciones, o pase a obtener solamente ingresos por participación, sea como socio o accionista, en otras sociedades o por reinversión de utilidades. Para este efecto, se entenderá que se produce cambio de la propiedad en el ejercicio cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir, directa o indirectamente, a través de sociedades relacionadas, a lo menos el 50% de los derechos sociales, acciones o participaciones. Lo dispuesto en este inciso no se aplicará cuando el cambio de propiedad se efectúe entre empresas relacionadas, en los términos que establece el artículo 100 de la ley N° 18.045.
4º.- ....................
5º.- Una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorización obligatoria que dispone el artículo 41º.
El porcentaje o cuota correspondiente al período de depreciación dirá relación con los años de vida útil que mediante normas generales fije la Dirección y operará sobre el valor neto total del bien. No obstante, el contribuyente podrá aplicar una depreciación acelerada, entendiéndose por tal aquélla que resulte de fijar a los bienes físicos del activo inmovilizado adquiridos nuevos o internados, una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por la Dirección o Dirección Regional. No podrán acogerse al régimen de depreciación acelerada los bienes nuevos o internados cuyo plazo de vida útil total fijado por la Dirección o Dirección Regional sea inferior a cinco años. Los contribuyentes podrán en cualquier oportunidad abandonar el régimen de depreciación acelerada, volviendo así definitivamente al régimen normal de depreciación a que se refiere este número. Al término del plazo de depreciación del bien, éste deberá registrarse en la contabilidad por un valor equivalente a un peso, valor que no quedará sometido a las normas del artículo 41º y que deberá permanecer en los registros contables hasta la eliminación total del bien motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa.
En todo caso, cuando se aplique el régimen de depreciación acelerada, sólo se considerará para los efectos de lo dispuesto en el artículo 14, la depreciación normal que corresponde al total de los años de vida útil del bien. La diferencia que resulte en el ejercicio respectivo entre la depreciación acelerada y la depreciación normal, sólo podrá deducirse como gasto para los efectos de primera categoría.
Tratándose de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del término del plazo de depreciación que se les haya designado, podrá aumentarse al doble la depreciación correspondiente.
La Dirección Regional, en cada caso particular, a petición del contribuyente o del Comité de Inversiones Extranjeras, podrá modificar el régimen de depreciación de los bienes cuando los antecedentes así lo hagan aconsejable.
Para los efectos de esta ley no se admitirán depreciaciones por agotamiento de las sustancias naturales contenidas en la propiedad minera, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso primero del artículo 30°.
6°.- ...................
6° bis.- .............
7°.- ...................
8°.- ...................
9°.- ...................
10°.-...................
11°.-...................
12º.- Los pagos que se efectúen al exterior por los conceptos indicados en el inciso primero del artículo 59° de esta ley, hasta por un máximo de 4% de los ingresos por ventas o servicios, del giro, en el respectivo ejercicio.
El límite establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando, en el ejercicio respectivo, entre el contribuyente y el beneficiario del pago no exista o no haya existido relación directa o indirecta en el capital, control o administración de uno u otro. Para que sea aplicable lo dispuesto en este inciso, dentro de los dos meses siguientes al del término del ejercicio respectivo, el contribuyente o su representante legal, deberá formular una declaración jurada en la que señale que en dicho ejercicio no ha existido la relación indicada. Esta declaración deberá conservarse con los antecedentes de la respectiva declaración anual de impuesto a la renta, para ser presentada al Servicio cuando éste lo requiera. El que maliciosamente suscriba una declaración jurada falsa será sancionado en conformidad con el artículo 97°, número 4, del Código Tributario.
Tampoco se aplicará el límite establecido en el inciso primero de este número, si en el país de domicilio del beneficiario de la renta ésta se grava con impuestos a la renta con tasa igual o superior a 30%. El Servicio de Impuestos Internos, de oficio o a petición de parte, verificará los países que se encuentran en esta situación.
Para determinar si los montos pagados por los conceptos indicados en el inciso primero de este número se encuentran o no dentro del límite allí indicado, deberán sumarse en primer lugar todos los pagos que resulten de lo dispuesto en los incisos segundo y tercero. Los restantes pagos se sumarán a continuación de aquéllos.
2) Respecto de la vigencia de las modificaciones introducidas a los N°s. 3, 5 y 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, el artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.738, en la primera parte de su inciso primero y N° 5, establece lo siguiente:
"Artículo 1°.- Las modificaciones que el artículo 2° de esta ley introduce a la Ley sobre Impuesto a la Renta, regirán a contar del año tributario 2002, con las siguientes excepciones:
5.- Las modificaciones de la letra e), tendrán las siguientes vigencias:
a) La del número 1.- regirá desde la fecha de publicación de la presente ley, por las sociedades con pérdidas que sufran cambios en su propiedad o en el derecho a participación en sus utilidades, desde esa fecha, y
b) La del número 2.- regirá a contar del año tributario 2002, respecto de los bienes que se acojan el régimen de depreciación acelerada desde dicho año."
A.- Modificación introducida al N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta
1) La Ley N° 19.738, del año 2001, mediante el N° 1 de la letra e) de su artículo 2°, agregó un inciso final al N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, tendiente a restringir o fijar nuevos requisitos a los contribuyentes de la Primera Categoría que declaren la renta efectiva determinada mediante contabilidad, para poder deducir como gasto las pérdidas obtenidas en sus respectivos negocios o actividades comerciales.
2) Ahora bien, de acuerdo al actual texto del N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, considerando el nuevo inciso agregado a dicha norma, la rebaja de las pérdidas tributarias de las utilidades generadas por las empresas operará bajo las siguientes condiciones:
a) Contribuyentes que tienen derecho a rebajar como gasto las pérdidas sufridas por el negocio durante el ejercicio comercial correspondiente.
De conformidad a lo dispuesto por las normas generales del artículo 31 de la Ley de la Renta, los contribuyentes que tienen derecho a deducir como gasto las pérdidas sufridas por el negocio o actividad que desarrollan, son aquellos que declaren en la Primera Categoría la renta efectiva determinada mediante contabilidad, incluidos los de la Segunda Categoría clasificados en el artículo 42 N° 2 de la ley del ramo, cuando declaren en dicha categoría a base de los ingresos y gastos efectivos, ya que conforme a lo establecido por el artículo 50 de la ley precitada, tales contribuyentes en materia de deducción de gastos se rigen por las normas de la Primera Categoría en todo lo que les fuere pertinente.
b) Pérdidas que se pueden rebajar
Las pérdidas que se pueden rebajar como gasto son aquellas que sufra el contribuyente producto de la gestión o desarrollo de su actividad que constituye su giro, es decir, las pérdidas que sufra el negocio o empresa durante el año comercial correspondiente.
c) Determinación de las pérdidas a deducir como gasto
Las pérdidas que se pueden deducir como gasto son aquellas que se calculan aplicando a los resultados del balance las normas relativas a la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría, es decir, las pérdidas tributarias, calculadas éstas de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta
d) Forma en que se deducen las pérdidas
Las pérdidas sufridas por el negocio se rebajan como gasto, cuando deban imputarse a las utilidades tributables de los ejercicios siguientes, debidamente reajustadas en el porcentaje de variación experimentada por el Indice de Precios al Consumidor existente en el período comprendido entre el último día del mes anterior al cierre del ejercicio comercial en que se generaron las pérdidas y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que proceda su deducción.
e) Orden de imputación de las pérdidas sufridas por el negocio a las utilidades tributables obtenidas por las empresas
De acuerdo a lo establecido por el inciso segundo del N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, las pérdidas sufridas por el negocio se imputarán a las utilidades tributables obtenidas por las empresas en el siguiente orden de prelación, según sea el tipo de contabilidad que lleve el contribuyente para la determinación de la renta efectiva que debe declarar:
e.1) En el caso de contribuyentes que determinen su renta efectiva mediante contabilidad simplificada y los de la Segunda Categoría del artículo 42 N° 2 de la ley del ramo, que declaran a base de ingresos y gastos efectivos, las pérdidas generadas en el ejercicio comercial respectivo o las provenientes de períodos anteriores, debidamente reajustadas en la forma indicada en la letra precedente, se imputarán solamente a las utilidades obtenidas en los ejercicios siguientes.
e.2) Respecto de los contribuyentes que determinen su renta efectiva mediante contabilidad completa, las pérdidas generadas en el ejercicio comercial respectivo, se imputarán por el mismo valor determinado, en primer lugar, a las utilidades retenidas o acumuladas por los contribuyentes en el Fondo de Utilidades Tributables (FUT), dentro de las cuales se comprenden las utilidades recibidas en el ejercicio respectivo de otras empresas, debidamente actualizadas de acuerdo a la modalidad que establece la ley en su artículo 14, y en ausencia de éstas o por no ser suficientes su monto para su absorción, se imputarán a las utilidades generadas en los ejercicios siguientes debidamente reajustadas bajo la misma forma indicada en la letra d) precedente, hasta su total agotamiento o extinción.
Por su parte, las pérdidas provenientes de ejercicios anteriores, se imputarán debidamente reajustadas bajo la misma modalidad antes señalada, a las utilidades del ejercicio y en ausencia de éstas o por no ser suficiente su monto para su absorción a las utilidades que se obtengan en los ejercicios siguientes, hasta su total agotamiento o extinción. Las instrucciones pertinentes en cuanto a la imputación de las pérdidas en el caso de estos contribuyentes, se contienen en Circular N° 17, del año 1993.
f) Recuperación como pago provisional del impuesto de Primera Categoría pagado sobre las utilidades tributables que resulten absorbidas por pérdidas tributarias
De acuerdo a lo dispuesto por la parte final del inciso segundo del N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, en el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de Primera Categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a las utilidades absorbidas y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que establecen los artículos 93 al 97 de la Ley de la Renta; todo ello de acuerdo a las instrucciones impartidas sobre la materia, mediante las Circulares N°s. 42 y 60 ambas del año 1990 y 17, del año 1993.
g) Casos en los cuales no se podrán deducir como gasto las pérdidas sufridas por el negocio
De conformidad al nuevo inciso final incorporado al N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, los siguientes contribuyentes no podrán deducir como gasto las pérdidas sufridas por su negocio:
a) Las sociedades con pérdidas que en el ejercicio hubieren sufrido cambio en la propiedad de sus derechos sociales, acciones o del derecho a participación en las utilidades, siempre y cuando, además, que con motivo de dicho cambio se cumpla alguna de las siguientes condiciones:
a.1) Que en los doce meses anteriores o posteriores al cambio en la propiedad, la sociedad haya cambiado de giro o ampliado el original por uno distinto, salvo que mantenga su giro principal; o
a.2) Que al momento del cambio indicado, no cuente con bienes de capital u otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor proporcional al de adquisición de los derechos o acciones; o
a.3) Que pase a obtener solamente ingresos por participación, ya sea como socio o accionista, en otras sociedades o por reinversión de utilidades.
b) Para los efectos anteriores, se entenderá que se produce cambio de la propiedad en el ejercicio cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen por adquirir, ya sea, directa o indirectamente, a través de sociedades relacionadas, a lo menos el 50% de los derechos sociales, acciones o participaciones en las utilidades de la empresa. Cabe señalar, que para la aplicación de esta norma, se entenderá que son nuevos socios o accionistas las personas que en un determinado año adquieran, por ejemplo, el 20% de los derechos, de las acciones o de la participación de las utilidades de una empresa y en los años siguientes adquieran un nuevo porcentaje de los valores antes indicados, hasta completar el 50%.
c) En consecuencia, cuando se de la situación indicada en las letras anteriores, las sociedades de cualquier naturaleza jurídica, que tengan pérdidas acumuladas en sus registros contables generadas con antelación al cambio de propiedad, entendido éste en los términos antes señalados, no podrán deducir dichas pérdidas como un gasto tributario de los ingresos percibidos o devengados obtenidos con posterioridad a dicho cambio.
Para estos efectos se considerarán ingresos percibidos o devengados, entre otros, a:
c.1) Los propios ingresos obtenidos por la empresa producto del desarrollo de su actividad que constituye su giro habitual, incluyendo los que provienen de inversiones efectuadas por ella;
c.2) Las utilidades retenidas en el registro FUT de una empresa que ha sido absorbida por otra, partiendo de la base que dichos ingresos se perciben o devengan por la empresa absorbente desde el momento de la absorción; y
c.3) Las utilidades recibidas por las empresas receptoras con motivo de retiros tributables destinados a reinversión, conforme a las normas de la letra c) del N° 1 de la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta.
d) Cabe señalar, que por expresa disposición de la norma que se comenta, lo establecido en las letras anteriores no tendrá aplicación cuando el cambio de propiedad se efectúe entre empresas relacionadas, en los términos que lo establece el artículo 100 de la Ley N° 18.045, norma ésta que preceptúa lo siguiente al respecto:
Las entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad;
Las personas jurídicas que tengan, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante, filial o coligada, en conformidad a las definiciones contenidas en la ley Nº 18.046;
Quienes sean directores, gerentes, administradores o liquidadores de la sociedad, y sus cónyuges o sus parientes hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, y
Toda persona que, por sí sola o con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda designar al menos un miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% o más del capital con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones.
Por sí sola, o con otras con quienes tenga acuerdo de actuación conjunta, tiene poder de voto suficiente para influir en la gestión de la sociedad;
Sus negocios con la sociedad originan conflictos de interés;
Su gestión es influenciada por la sociedad, si se trata de una persona jurídica, o
Si por su cargo o posición está en situación de disponer de información de la sociedad y de sus negocios, que no haya sido divulgada públicamente al mercado, y que sea capaz de influir en la cotización de los valores de la sociedad.
B.- Modificación introducida al N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta
1) El N° 2 de la letra e) del artículo 2° de la Ley N° 19.738, le agregó un nuevo inciso tercero al N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta, mediante el cual se establece que cuando los contribuyentes de la Primera Categoría apliquen el régimen de depreciación acelerada, sólo se considerará para los fines de la aplicación del sistema de tributación establecido en el artículo 14 de la ley precitada, el sistema de depreciación normal que corresponda al total de los años de vida útil del bien, y la diferencia que resulte en el ejercicio comercial respectivo entre la depreciación acelerada y la normal sólo podrá deducirse como gasto para los efectos de la determinación del impuesto de Primera Categoría.
2) Cabe señalar, que lo dispuesto por dicha norma, sólo tendrá aplicación en el caso de los contribuyentes de la Primera Categoría que declaren la renta efectiva determinada mediante contabilidad completa, y por consiguiente, obligados a llevar el Registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT) y sujetos al sistema de tributación a base de retiros o distribuciones establecido en el artículo 14 de la Ley de la Renta, en cuanto a que tales contribuyentes cuando apliquen el sistema de depreciación acelerada a los bienes físicos que conforman su activo inmovilizado, dicha depreciación sólo se considerará para los efectos del cálculo del impuesto de Primera Categoría, y para los fines de la aplicación del sistema de retiros o distribuciones afectos al impuesto Global Complementario o Adicional, sólo se considerará el régimen de depreciación normal que corresponda.
En otras palabras, y de acuerdo a la redacción de la citada norma, cuando los contribuyentes antes señalados apliquen la depreciación acelerada a sus bienes físicos del activo inmovilizado, para los efectos del régimen de tributación a base de retiros o distribuciones contenido en el artículo 14 de la Ley de la Renta, sólo se considerará la depreciación normal que se determine en relación al total de los años de vida útil fijado por el Servicio para dichos bienes o la vida útil restante que le queden si se tratan de bienes que ya han sido utilizados en la empresa, que cumplan con las condiciones para acogerse a dicho sistema de depreciación acelerada. Ahora bien, la diferencia que resulte en el ejercicio comercial respectivo entre la depreciación acelerada y normal aplicada por el contribuyente, sólo se podrá deducir como gasto para los efectos de la determinación de la base imponible del impuesto de Primera Categoría, no así para los fines del sistema de tributación a base de retiros o distribuciones contenido en el artículo 14 de la Ley de la Renta, respecto del cual siempre deberá considerarse el sistema de depreciación normal.
3) Ahora bien, para los fines de lo dispuesto por la mencionada norma, esto es, cuando se aplique el régimen de depreciación acelerada, en la práctica debería procederse de la siguiente manera y con los efectos tributarios que se indican en cada caso:
a) Se determinará la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, igual como se ha efectuado hasta la fecha, es decir, deduciendo la depreciación acelerada;
b) En el Registro FUT, deberán hacerse las siguientes anotaciones, teniendo en cuenta que la ley dispone que cuando se aplique el régimen de depreciación acelerada, sólo se considerará la depreciación normal para los efectos de lo dispuesto en el artículo 14:
b.1) Se anotará la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, siendo la misma que se determinaba antes del cambio legal en análisis;
b.2) La diferencia entre la depreciación normal y la acelerada del mismo ejercicio y de los mismos bienes, se agregará al FUT en una columna separada, sin derecho a crédito en el Impuesto Global Complementario o Adicional;
b.3) Se rebajarán de las sumas anteriores (párrafo b.2) las cantidades que correspondan a la depreciación normal, después que termine de aplicarse la depreciación acelerada a los bienes, siempre que las primeras no se hayan retirado o distribuido.
c) Cuando se efectúen retiros o distribuciones con cargo a la diferencia indicada en el punto b.2) precedente, dichos repartos quedarán afectos a los impuestos Global Complementario o Adicional, según proceda, sin derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría a que se refieren los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta y sin efectuar los incrementos que disponen los incisos finales de los artículos 54 N° 1 y 62 de la ley precitada; ya que la referida partida agregada al FUT por concepto de depreciación acelerada no ha sido gravada con el impuesto de Primera Categoría.
No obstante, como la ley dispone expresamente que cuando se aplique el régimen de depreciación acelerada en la Primera Categoría, la depreciación normal pasa a ser obligatoriamente un procedimiento simultáneo, para la determinación de las rentas retiradas o distribuidas del FUT, es factible concluir que se está frente a dos normas complementarias de aplicación conjunta, que tienen por objeto permitir al contribuyente conocer el resultado de la comparación entre ellas para acceder el crédito fiscal imputable a los impuestos finales Global Complementario o Adicional.
De este modo, si existen rentas de las señaladas en el punto b.2) anterior y, separadamente, otras rentas con derecho a crédito, podrán imputarse a éstas últimas los retiros o distribuciones, en el orden dispuesto en el artículo 14, Letra A), número 3°, letra d) de la ley del ramo. Si estas utilidades no existieren, los retiros o distribuciones obviamente sólo podrán corresponder a las rentas indicadas en dicho punto b.2), sin derecho a crédito.
d) En todo caso, las empresas afectadas con la norma legal que se comenta, deberán mantener registrado en sus libros contables todo el procedimiento de la depreciación tanto la acelerada como la normal, de cada bien del activo inmovilizado, y la diferencia que se determine de la comparación de ambas partidas.
El siguiente ejemplo ilustra sobre la materia expuesta en los párrafos de las letras anteriores:
1) Utilidad obtenida en cada año antes de depreciación
(1, 2, 3, 4, 5 y 6)
2) Bien adquirido nuevo
3) Vida útil del bien para depreciación normal
4) Vida útil del bien para depreciación acelerada
4) Depreciación normal por año ( 1 al 6)
5) Depreciación acelerada por año (1 y 2)
DETERMINACION DE LA RENTA LIQUIDA IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORIA
(-) Depreciación acelerada
R.L.I. de 1ª Categoría
$ 9.100 $ 9.100
Impto. 1ª Categoría pagado por la empresa, con tasa de 15%, sobre la R.L.I. de 1ª Categoría.
DETERMINACION DEL FUT
FUT AÑO 1
CREDITO PRIMERA CATEGORIA
Utilidades con crédito
Utilidades sin crédito
(+) Diferencia por depreciación acelerada
(-) Utilidad tributaria retirada con crédito
$ (9.100)
$ (1.365)
(-) Utilidad tributaria retirada sin crédito
Saldo FUT año siguiente
FUT AÑO 2
FUT AÑO 3
Menos: Reverso de la depreciación normal
Utilidad tributaria retirada con crédito
FUT AÑO 4
FUT AÑO 5
$ ( 300)
FUT AÑO 6
4) Finalmente, cabe señalar que lo dispuesto por el nuevo inciso tercero del N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta, en cuanto al tratamiento tributario que dicho precepto legal le da a la diferencia existente entre la depreciación acelerada y la normal, sólo afecta a los contribuyentes de la Primera Categoría que declaren la renta efectiva mediante contabilidad completa y sujetos, por lo tanto, al sistema de tributación a base de retiros o distribuciones respecto de los impuestos Global Complementario o Adicional establecido en la Letra A) del artículo 14 de la ley precitada, no comprendiéndose en dicho grupo de contribuyentes los que no determinen sus rentas mediante la modalidad antes mencionada, dentro de los cuales se encuentran, por ejemplo, los contribuyentes de la Primera Categoría que determinen sus rentas efectivas mediante una contabilidad simplificada debidamente autorizada por el Servicio, los de la Segunda Categoría sujetos a las normas del N° 2 del artículo 42 de la ley del ramo, y los que no obstante determinar sus rentas en la Primera Categoría mediante contabilidad completa, tales utilidades no estén acogidas al régimen de reparto respecto de los impuestos Global Complementario o Adicional a que se refiere la Letra A) del artículo 14 antes mencionado, los cuales para fines de determinar las rentas de los impuestos que los afectan pueden considerar como un gasto la depreciación acelerada tanto para los efectos del impuesto de Primera Categoría como para los fines de los Impuestos Global Complementario o Adicional, según corresponda.
C.- Modificación introducida al N° 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta
1) Por su parte, el N° 3 de la letra e) del artículo 2° de la Ley N° 19.738, reemplazó la parte final del inciso tercero del N° 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, por la expresión que se contiene en su nuevo texto, mediante la cual se señala que este Servicio para los efectos de verificar si en el país del domicilio del beneficiario de la renta ésta se grava con impuesto a la renta, con una tasa igual o superior a 30%, con el fin de no aplicar el límite que establece la mencionada norma en su inciso primero, tal verificación la podrá efectuar de oficio o a petición de parte.
2) Conforme a lo establecido por el nuevo texto de la norma legal en comento, se puede apreciar que tal disposición le entrega al Servicio de Impuestos Internos dos alternativas para verificar el cumplimiento del requisito que ella establece para los efectos de no aplicar el límite que contempla en su inciso primero, esto es, que tal verificación la podrá efectuar de oficio o a petición de parte, mediante cualquiera de las dos modalidades que contiene dicho precepto legal.
3) En todo caso, los contribuyentes que deseen acogerse a lo dispuesto por tal normativa deberán acreditar ante este Servicio, con los documentos que corresponda, debidamente legalizados de conformidad al procedimiento que establece el artículo 345 del Código de Procedimiento Civil cuando se trate de instrumentos públicos otorgados en el extranjero, que en el país del domicilio del beneficiario de la renta ésta se grava con un impuesto a la renta, con tasa igual o superior a un 30%, caso en el cual no será aplicable el límite del 4% que establece la norma en referencia en su inciso primero.
a) De acuerdo a lo establecido por el artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.738, las modificaciones introducidas a los números N°s. 3, 5 y 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, tienen las siguientes vigencias:
a.1) La innovación incorporada al N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, analizada en la Letra A) del Capítulo III anterior, conforme a lo dispuesto por la letra a) del N° 5 del artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.738, regirá desde la fecha de publicación en el Diario Oficial de la ley antes mencionada, esto es, a partir del 19 de junio del año 2001, respecto de las sociedades con pérdidas que sufran cambios en su propiedad o en el derecho a participación en su utilidades desde la fecha antes mencionada;
a.2) La modificación introducida al N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta, comentada en la Letra B) del Capítulo III precedente, en virtud de lo dispuesto por la letra b) del N° 5 del artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.738, regirá a contar del Año Tributario 2002, respecto de los bienes que se acojan al régimen de depreciación acelerada a partir de dicho año. En consecuencia, los contribuyentes que a partir del año comercial 2001, sometan por primera vez, bienes físicos de su activo inmovilizado al régimen de depreciación acelerada por cumplir éstos con los requisitos establecidos para ello, según las normas del N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta, cuyas instrucciones se contienen en la Circular N° 114, del año 1977, deberán considerar la depreciación acelerada de dichos bienes sólo para los efectos del cálculo de la base imponible del impuesto de Primera Categoría. Para la aplicación de los impuestos Global Complementario o Adicional sólo deberán considerar la depreciación normal, procediendo para tales fines en los términos explicitados en la Letra B) de dicho Capítulo III, y
a.3) Por último, la modificación incorporada al inciso tercero del N° 12 del artículo 31 de la Ley de la Renta, de acuerdo a lo establecido por la primera parte del artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.738, analizada en la letra C) del Capítulo III anterior, regirá a contar del Año Tributario 2002, debiendo, por lo tanto, los contribuyentes para acreditar fehacientemente el cumplimiento del requisito que exige dicha norma modificatoria, utilizar para tales fines la modalidad a petición de parte, por aquellas operaciones realizadas durante el año comercial 2001 y siguientes.