Source: http://kraken.slv.cz/10Afs129/2014
Timestamp: 2018-06-22 02:04:56+00:00
Document Index: 939032

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 18', 'soud ', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 99', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 10', '§ 15', '§ 11', '§ 14', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 17', '§ 6', '§ 18', '§ 19', '§ 20', '§ 17', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 15', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 10', '§ 14', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 18', '§ 5', 'soud ', '§ 10', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 18', 'soud ', '§ 18', 'soud ', '§ 18', 'soud ', '§ 110', '§ 109', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

10Afs129/2014
10 Afs 129/2014-62
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì Daniely Zemanové a soudcù Zdeòka Kühna a Miloslava Výborného v právní vìci ¾alobkynì: RWE Energie, s. r. o., se sídlem Limuzská 3135/12, Praha 10, zast. Mgr. Lenkou Krupièkovou, LL.M., advokátkou se sídlem Na hroudì 1034/61, Praha 10, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 8. 11. 2011, èj. 13674/11-1200-701174, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 3. 2014, èj. 29 Af 5/2012-99,
[1] V roce 1993 se dohodou ze dne 8. 1. 1993 Èeský plynárenský podnik, státní podnik (dále jen ÈPP ) zavázal dodávat do plynovodní sítì svého distribuèního od¹tìpného závodu Brno za úplatu zemní plyn, který od¹tìpný závod dále dodával koneèným spotøebitelùm. Ke dni 1. 1. 1994 vznikla Jihomoravská plynárenská, a. s. (právní pøedchùdkynì ¾alobkynì), její¾ základní jmìní pøedstavovala cena hmotného a dal¹ího majetku, který na ni pøe¹el v souvislosti s privatizaèním projektem ÈPP-od¹tìpného závodu Brno. ÈPP vystavil odbìrateli ÈPP-od¹tìpnému závodu Brno dne 12. 1. 1994 za odebraný plyn fakturu pokraèování na èástku 742 922 353 Kè; tuto fakturu Jihomoravská plynárenská, a. s. pøijala a èásteènì závazek uhradila v listopadu 1994 ve vý¹i 270 826 353 Kè. Ve vnitropodnikovém úèetnictví Jihomoravská plynárenská, a. s. byla evidována zbylá èást závazku ve vý¹i 472 096 000 Kè vùèi ÈPP (pozdìji názvem Transgas, s. p. a poté ÈPP Transgas, s. p.) a¾ do roku 2009. Smlouvou ze dne 20. 1. 2004 byla pøedmìtná pohledávka ÈPP za ¾alobkyní postoupena na JUDr. P. K. a následnì smlouvou ze dne 8. 12. 2008 na spoleènost SHARI COMMERCIAL S. A., která zaèala pohledávku soudnì vymáhat. Krajský soud v Brnì rozsudkem ze dne 31. 8. 2009, èj. 41 Cm 31/2004-160, dospìl k závìru, ¾e ¾alobì nemù¾e vyhovìt, nebo» nárok je ji¾ promlèen, pøièem¾ navíc souèasnì konstatoval neplatnost dohody ze dne 8. 1. 1993 z dùvodu nedostatku právní subjektivity od¹tìpeného závodu; dle Krajského soudu v Brnì dohoda ze dne 8. 1. 1993 nemohla zalo¾it závazkový vztah. Na základì tohoto rozsudku Jihomoravská plynárenská, a. s. rozpustila pøíslu¹nou polo¾ku pøedstavující závazek ve vý¹i 472 096 000 Kè vùèi ÈPP ve svém úèetnictví, a to jako polo¾ku sni¾ující základ danì z pøíjmù právnických osob z dùvodu právní neexistence závazku.
[2] Jihomoravská plynárenská, a. s. podala dne 30. 6. 2010 øádné daòové pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2009, v nìm¾ pøiznala daòovou povinnost ve vý¹i 201 124 328 Kè; ta byla Finanèním úøadem Brno I (dále jen správce danì ) akceptována, do¹lo ke konkludentnímu vymìøení danì a daò byla zaplacena. Následnì Jihomoravská plynárenská, a. s. podala odvolání z dùvodu rozpu¹tìní vý¹e uvedeného závazku 472 096 000 Kè; mìla za to, ¾e nedo¹lo ke stanovení danì v zákonné vý¹i. Po¾adovala úpravu základu danì o tuto polo¾ku, kterou pùvodnì zaúètovala na úèet ostatních výnosù ve smyslu § 23 odst. 2 písm. a) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, dále je ZDP , aèkoliv se nejedná o výnos a mìlo dojít k úpravì dle § 23 odst. 1 písm. c) bod 1. ZDP, èím¾ by byla sní¾ena vymìøená daòová povinnost z èástky 201 124 328 Kè na èástku 106 705 128 Kè. Finanèní øeditelství v Brnì rozhodnutím ze dne 8. 11. 2011, èj. 13674/11-1200-701174, odvolání zamítlo; daòová povinnost ve vý¹i 201 124 328 Kè tak zùstala nezmìnìna.
[3] Proti tomuto rozhodnutí podala Jihomoravská plynárenská, a. s. ¾alobu (v prùbìhu ¾alobního øízení se stala právní nástupkyní spoleènosti Jihomoravská plynárenská, a. s. spoleènost RWE Energie, s. r. o., dále jen ¾alobkynì ), je¾ byla zamítnuta rozsudkem Krajského soudu v Brnì (dále jen krajský soud ) ze dne 10. 3. 2014, èj. 29 Af 5/2012-99 (dále jen napadený rozsudek ). V prùbìhu soudního øízení se právním nástupcem Finanèního øeditelství v Brnì stalo Odvolací finanèní øeditelství (dále jen ¾alovaný ).
[4] V rámci sporu mezi úèastníky øízení øe¹il krajský soud otázku, zda odúètování pøedmìtného závazku pøedstavuje zdanitelný pøíjem, èi nikoliv. Soud na jednu stranu pova¾oval za nepochybné, ¾e dle rozsudku Krajského soudu v Brnì èj. 41 Cm 31/2004-160 nemohl závazek mezi státním podnikem a jeho od¹tìpným závodem vzniknout, na druhou stranu v¹ak nebylo mo¾no pøehlédnout, ¾e v rámci privatizaèního projektu získala ¾alobkynì pøi svém vzniku aktiva a pasiva, pøièem¾ v souladu se základní zásadou podvojného úèetnictví hodnota pasiv odpovídala hodnotì aktiv. V majetku ¾alobkynì tak bylo se závazky poèítáno a kalkulace nespornì ovlivnila stav jejího hospodaøení. Krajský soud se nepøiklonil k názoru ¾alobkynì, ¾e pøedmìtný závazek nikdy neexistoval; k dodávce a odbìru plynu do¹lo a bylo o nìm i pøed 1. 1. 1994 úètováno. ®alobkynì o závazku poté prokazatelnì úètovala po dobu 15 let, nebo» jí tuto povinnost ukládal zákon o úèetnictví. Tento závazek navíc ¾alobkynì z èásti také hradila. Zmìna skutkových okolností nastala a¾ v roce 2009 na základì uvedeného rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160, dle nìho¾ do¹lo k zániku pøedmìtného závazku a muselo se tedy jednat o výnos, který je pøedmìtem danì z pøíjmù podle § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, nebo» u ¾alobkynì v dùsledku tohoto pøíjmu do¹lo k pøírùstku majetku.
[5] Krajský soud pøipomnìl, ¾e pøi stanovení daòové povinnosti se v souladu s § 23 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù vychází z výsledku hospodaøení. Podle § 23 odst. 10 tého¾ zákona se pro zji¹tìní základu danì vychází z úèetnictví vedeného podle zákona o úèetnictví, pokud zvlá¹tní pøedpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daòové povinnosti jiným zpùsobem. Pokud tedy ¾alobkynì pozbyla povinnost pøedmìtný závazek hradit, musela mít tato skuteènost nutnì za následek navý¹ení jejích výnosù, co¾ v koneèném dùsledku znamenalo i navý¹ení její daòové povinnosti.
[6] Námitku ¾alobkynì, ¾e zaúètování nemù¾e být právním titulem pro vznik závazku, shledal krajský soud jako nedùvodnou. Pøedmìtné úèetní doklady toti¾ odrá¾ejí majetkovou realitu ¾alobkynì vzniklou v souvislosti s privatizaèním projektem. Krajský soud také nesouhlasil s tím, ¾e by byl pøedmìtný pøíjem pouze pøíjmem zdánlivým, který nelze pova¾ovat za pøedmìt danì z pøíjmù.
[7] Dále dospìl krajský soud k závìru, ¾e ¾alovaný postupoval v souladu s § 99 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu (dále jen daòový øád ), upravujícího pøedbì¾nou otázku. ®alovaný nezpochybnil v rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160 zmínìný závìr, ¾e dohoda z 8. 1. 1993 nemohla zalo¾it závazkový právní vztah od¹tìpného závodu ke státnímu podniku; v dobì privatizace v¹ak závazek nepochybnì souvisel s privatizovaným majetkem a musel se tak odrazit i v koneèné daòové povinnosti ¾alobkynì.
[8] ®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) podala kasaèní stí¾nost z dùvodù dle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
[9] Stì¾ovatelka uvedla, ¾e Krajský soud v Brnì rozsudkem èj. 41 Cm 31/2004-160, ve kterém odkázal také na rozhodnutí Nejvy¹¹ího soudu ze dne 21. 2. 2008, sp. zn. 32 Cdo 2801/2007, oznaèil závazek s definitivní platností za neexistující, jeliko¾ nebyl zalo¾en ¾ádným právním titulem; dle stì¾ovatelky se tak nemù¾e jednat o zdanitelný pøíjem (výnos). ®alovaný a krajský soud nesprávnì posoudily závazek jako zaniklý promlèením a nepøípustnì revidovaly a dezinterpretovaly závìry z rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160. V uvedeném rozsudku byl øe¹en vznik závazku i jeho promlèení. Otázkou promlèení se Krajský soud v Brnì v rozsudku zabýval jen z dùvodu tvrzení ¾alobce-spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A., ¾e ¾alovaný v dané vìci-Jihomoravská plynárenská, a. s. závazek uznal; dle judikatury lze toti¾ platnì uznat i neexistující závazek. Krajský soud v Brnì si dle odùvodnìní rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160 byl vìdom skutkových okolností vzniku stì¾ovatelky privatizací, av¹ak nepøipustil dùkazní prostøedky listinami spojenými s touto privatizací právì proto, ¾e by nemohly dle jeho názoru zalo¾it uvedený nárok (závazek).
[10] Stì¾ovatelka uvedla, ¾e krajský soud dovodil existenci závazku ze zahajovací rozvahy stì¾ovatelky z roku 1994, rozhodnutí zakladatele stì¾ovatelky, roèní úèetní závìrky ÈPP z roku 1993, inventurního soupisu majetku a závazkù, z rozhodnutí o privatizaci uèinìného na základì schváleného privatizaèního projektu, ze skuteènosti, ¾e stì¾ovatelka se k závazku po celou dobu hlásila a èásteènì plnila, závazek vykazovala 15 let ve svém úèetnictví a úèetní rozvaze; dle stì¾ovatelky v¹ak tyto tituly neobstojí nebo neexistují . pokraèování
[11] Závazek nemohl být dolo¾en roèní úèetní závìrkou ÈPP, nebo» vnitropodnikové operace se pøi konsolidování úèetní závìrky za právnickou osobu (ÈPP) vzájemnì proti sobì vyluèují.
[12] Nebyl provádìn dùkaz a zji¹»ován obsah inventurního soupisu majetku a závazkù; jeho existence byla pouze dovozována z Opatøení Ministerstva financí ÈR, kterým se stanoví postup v úèetnictví a pøi inventarizaci majetku a závazkù pøi pøevodech majetku státu na jiné osoby èj. 281/2020/1993, které nabylo úèinnosti dne 1. 1. 1993.
[13] Závazek nemohl být zalo¾en ani rozhodnutím zakladatele (Fondu národního majetku), nebo» k takovému rozhodnutí nemìl zakladatel pravomoc; navíc se v podkladech pro privatizaci o tomto závazku nikde nehovoøí , proto zde není opora v provedeném dokazování.
[14] Právním titulem pro to, aby se z vnitropodnikového zdroje v rámci privatizace stal reálný závazek, mohlo být jen rozhodnutí o privatizaci dle § 10a odst. 1 písm. e) zákona è. 92/1991 Sb., o podmínkách pøevodu majetku státu na jiné osoby (dále jen z. è. 92/1991 Sb. ). Rozhodnutí o privatizaci a na nì navazující provádìcí rozhodnutí ministra v¹ak v souvislosti s vymezením pøevádìných závazkù zmiòuje pouze závazky ve smyslu § 15 odst. 1 z. è. 92/1991 Sb.; toto ustanovení se v¹ak mohlo týkat jen závazkù ÈPP jako celku vùèi jeho dodavatelùm. V pøípadì projednávaného závazku se ale jednalo pouze o alokaci zdrojù uvnitø ÈPP, proto pøechod dle citovaného ustanovení nebyl mo¾ný.
[15] Pøevzetí závazku do zahajovací rozvahy v roce 1994 a vedení závazku v úèetnictví stì¾ovatelky neprokazuje jeho platnost a existenci; do¹lo k úèetní chybì, nebo» zde neexistoval zpùsobilý podklad pro tuto úèetní operaci a závazek mìl být souèástí vlastního jmìní stì¾ovatelky. Zahajovací rozvaha a na ni navazující úèetnictví byly de facto pouze pokraèování vnitropodnikového úèetnictví ÈPP-od¹tìpného závodu Brno; pouze díky prostému pøeúètování jednotlivých polo¾ek se vnitropodnikový závazek ocitl jako závazek v úèetnictví novì vzniklé stì¾ovatelky . Údaj v úèetnictví automaticky neznamená, ¾e do¹lo k nabytí práv nebo povinností v souladu s právními pøedpisy; nesvìdèí mu presumpce správnosti. Zaúètování není právnì relevantní dùvod vzniku závazku a nelze je vykládat ani jako uznání závazku; skutkový stav je tøeba dostateèným a vìrohodným zpùsobem zjistit (stì¾ovatelka odkázala na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 12. 2012, èj. 5 Afs 16/2012-27). Stì¾ovatelka tento závazek evidovaný jako cizí zdroj nìkolik let zpochybòovala a dle ní chyba byla uznána samotným ministerstvem i domnìlým vìøitelem (ÈPP); poukázala na rozhodnutí è. 1206/1993 ministra prùmyslu a obchodu ze dne 15. 12. 1993.
[16] Ani privatizaèní projekt nebyl dle stì¾ovatelky titulem pro vznik závazku, nebo» pro urèení privatizovaného majetku je rozhodující jeho vymezení v rozhodnutí o privatizaci a v kupní smlouvì dle § 11 odst. 2 a § 14 odst. 1 z. è. 92/1991 Sb. (odkázala zde na rozhodnutí Nejvy¹¹ího soudu ze dne 15. 4. 2010, sp. zn. 32 Cdo 3813/2008).
[17] Poukázali-li ¾alovaný a krajský soud na skuteènost, ¾e stì¾ovatelka fakturu pøijala a èásteènì plnila, úèelovì zohlednili pouze èást skutkového stavu. Stì¾ovatelka pøestala závazek splácet ji¾ v roce 1994 a z vìt¹í èásti jej nikdy neuhradila; takté¾ ÈPP na vymáhání èástky netrval. Následnì ÈPP pohledávku spolu s dal¹ími pohledávkami postoupil za pouhý 1 mil. Kè; ¹lo o spekulativní obchod vyjadøující pochybnost samotného ÈPP o existenci a dobytnosti závazku. S tìmito fakty se krajský soud nijak nevypoøádal.
[18] K argumentaci krajského soudu a ¾alovaného, dle které v pøípadì neexistence tohoto závazku-cizího zdroje krytí majetku-by tak byl stì¾ovatelce v rámci privatizace pøedán privatizovaný majetek v ni¾¹í hodnotì, a proto by muselo dojít k poní¾ení aktiv, anebo by musel být cizí zdroj v pasivech nahrazen jiným vlastním zdrojem krytí, nebo» jinak by byla poru¹ena základní úèetní zásada bilanèní rovnosti, stì¾ovatelka uvedla, ¾e skuteènost úètování daòového subjektu o závazcích na stranì pasiv je¹tì sama o sobì neznamená, ¾e daòový subjekt disponuje tomu odpovídajícími aktivy. Správní orgány ani krajský soud se nezabývaly mo¾ností, zda nedo¹lo na stranì pasiv k nesprávnému rozdìlení zdrojù mezi vlastní a cizí kapitál, tedy ¾e byl stì¾ovatelce na úkor vlastního kapitálu pøidìlen uvedený závazek. Stì¾ovatelka poukázala na korespondenci z inkriminované doby mezi dotèenými subjekty , ze které má vyplývat, ¾e vý¹e závazku byla ji¾ v rámci vnitropodnikového úèetnictví ÈPP neopodstatnìná v dùsledku nesprávného nastavení vnitropodnikových cen v ÈPP. Stì¾ovatelka uvedla, ¾e Ministerstvo financí ÈR, jako¾to vydavatel rozhodnutí o privatizaci, na základì pozdìj¹ích jednání dospìlo k závìru, ¾e èástka 472 096 000 Kè nebyla závazkem, proto vydalo dne 28. 5. 1997 rozhodnutí o privatizaci, v nìm¾ navrhovalo, aby do¹lo ke vkladu této èástky do základního jmìní (vlastního kapitálu) stì¾ovatelky; dle stì¾ovatelky tím uznalo nesprávnost rozdìlení zdrojù mezi vlastní a cizí kapitál v rámci privatizace. Stì¾ovatelka uvedla, ¾e obdobný závìr zaujal i pomyslný vìøitel (rozumìj ÈPP).
[19] Dle stì¾ovatelky vycházely správní orgány z nedostateènì zji¹tìného skutkového stavu, pøesto uèinily závìr o existenci závazku a jeho odpovídajícím krytí aktivy. Sporný závazek mìl být souèástí vlastního kapitálu stì¾ovatelky a jeho zanesení do úèetnictví stì¾ovatelky jako cizí zdroj bylo chybou uèinìnou v procesu privatizace. Skuteènost, ¾e k pøevodu do vlastního kapitálu nedo¹lo, nijak nesni¾uje fakt, ¾e zaúètování bylo chybné; opravu nebylo mo¾no provést døíve ne¾ po právní moci rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160. O uvedeném mají svìdèit dùkazy: dopis pøedsedy pøedstavenstva stì¾ovatelky ze dne 11. 3. 1996, dopis ministra prùmyslu a obchodu ze dne 13. 5. 1996, dohoda o vypoøádání dluhu ze dne 16. 11. 1994 a bod 9 notáøského zápisu èj. NZ 366/99, N 387/99 o prùbìhu øádné valné hromady stì¾ovatelky konané dne 15. 7. 1999 spolu s pøílohou è. 12.
[20] Stì¾ovatelka uvedla, ¾e situace mohla být napravena tak, ¾e mohlo dojít k odúètování neexistujícího závazku pøímo do vlastního kapitálu, tedy bilanènì a nikoliv výsledkovì, co¾ by se v koneèném dùsledku vùbec neprojevilo v základu danì; tím by se stì¾ovatelka dostala do bilanèního stavu, ve kterém se mìla ocitnout ji¾ pøi svém vzniku .
[21] Stì¾ovatelka uvedla, ¾e dle judikatury mohou i absolutnì neplatné právní úkony vyvolat daòovìprávní úèinky; dle stì¾ovatelky v¹ak na základì odpisu neexistujícího závazku do výnosù nemohly daòovìprávní úèinky nastat. Narovnání úèetnictví stì¾ovatelky po zji¹tìní absolutní neplatnosti závazku se neprojevilo jako obohacení v její majetkové sféøe. Stì¾ovatelka se údajnì nedomáhá, aby byly zpìtnì revidovány daòové úèinky absolutnì neplatného právního úkonu, nýbr¾ toho, ¾e úèetní výnos v podobì odepsání zbylého (neexistujícího) závazku není jejím pøíjmem (odkázala ohlednì pojmu pøíjem a ohlednì situace neexistující pohledávky na rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 19. 4. 2012, èj. 5 Afs 45/2011-94, a ze dne 30. 4. 2013, èj. 1 Afs 98/2012-34).
[22] Závìrem stì¾ovatelka poukázala na skutkovì obdobnou a ji¾ rozhodnutou vìc Nejvy¹¹ího správního soud sp. zn. 1 Afs 11/2013 s tím, ¾e dává na zvá¾ení postup dle § 17 s. ø. s. pokraèování III. Vyjádøení ¾alovaného
[23] ®alovaný nesouhlasil s námitkou o vadách pøi zji¹»ování skutkového stavu a o rozporu závìrù správních orgánù a krajského soudu se skutkovým stavem vyplývajícím ze správního spisu; tyto námitky nebyly dle ¾alovaného ani blí¾e rozvedeny. Dle ¾alovaného nebyly o skutkovém stavu pochybnosti. Dle ¾alovaného listiny, na které stì¾ovatelka poukázala (viz zde odst. [19]), nevyvracejí skuteènost, ¾e závazek v uvádìné vý¹i pøe¹el na stì¾ovatelku v rámci privatizace provedené dle z. è. 92/1991 Sb. a byl zahrnut v zahajovací rozvaze stì¾ovatelky; do¹lo k vytvoøení samostatné privatizované jednotky formou pøevodu podniku (od¹tìpného závodu) do právní formy akciové spoleènosti. Za irelevantní oznaèil odkazy stì¾ovatelky na § 6 a 10a z. è. 92/1991 Sb.
[24] Pokud jde o závìr, ¾e odepsaný závazek stì¾ovatelky, zaúètovaný jako mimoøádný výnos, pøedstavuje její zdanitelný pøíjem (§ 18 odst. 1 ZDP), odkázal ¾alovaný na odùvodnìní napadeného rozsudku. S pøihlédnutím ke v¹em skuteènostem souvisejícím se zpùsobem nabytí privatizovaného majetku se jednalo o promlèený neuhrazený závazek øádnì zachycený v úèetnictví; stì¾ovatelka si dle ZDP nemù¾e upravit o tuto èástku ve svùj prospìch základ danì z pøíjmù právnických osob za rok 2009. Domnívá-li se stì¾ovatelka, ¾e tento závazek nemìl být v roce 1994 zahrnut do zahajovací rozvahy, mìla tuto námitku uplatnit u Fondu národního majetku ÈR v dobì, kdy se úèastnila pøevzetí tohoto majetku a podpisu pøedávacího protokolu pøi vkladu (§ 19 odst. 1 a § 20 odst. 1 z. è. 92/1991 Sb.).
[25] V dal¹ím ¾alovaný odkázal na své vyjádøení k ¾alobì. Souèasnì odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu èj. 1 Afs 11/2013-84 s tím, ¾e není dùvod pro postup dle § 17 s. ø. s.
[26] Nejvy¹¹í správní soud nenalezl ¾ádné formální vady èi pøeká¾ky pro projednání kasaèní stí¾nosti, a proto pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu-pøi souèasném pøezkumu ex offo dle ustanovení § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.-v rozsahu a v rámci kasaèní stí¾ností uplatnìných dùvodù. Dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná.
[27] Obdobnou problematikou se Nejvy¹¹í správní soud zabýval, jak podotkli i úèastníci øízení, ji¾ v rozsudku ze dne 22. 8. 2013, èj. 1 Afs 11/2013-84. Nejvy¹¹í správní soud se pøi posuzování nynìj¹ího pøípadu nehodlá od názorù tímto rozsudkem vytýèených odli¹it a na závìry v nìm vyjádøené zde znovu poukazuje.
IV.A Obsah rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 8. 2009, èj. 41 Cm 31/2004-160 a otázka postupu rozporného s tímto rozsudkem v projednávané vìci
[28] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti (obdobnì jako v pøedchozím øízení) uvedla, ¾e v rozsudku Krajského soudu v Brnì èj. 41 Cm 31/2004-160 byl øe¹en vznik sporného závazku i jeho promlèení, pøièem¾ vyplývá závìr, ¾e závazek nemohl být zalo¾en ¾ádným právním titulem; dokazování listinami spojenými s privatizací ÈPP nebylo pøipu¹tìno proto, ¾e rovnì¾ nemohly sporný závazek zalo¾it. Dle stì¾ovatelky byla otázka promlèení pro Krajský soud v Brnì rozhodná jen ve vztahu k tvrzení spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. o uznání závazku spoleèností Jihomoravská plynárenská, a. s. Dle stì¾ovatelky ¾alovaný i krajský soud v napadeném rozsudku v rozporu s rozsudkem Krajského soudu v Brnì èj. 41 Cm 31/2004-160 dospìly k závìru o existenci závazku.
[29] Z rozsudku Krajského soudu v Brnì èj. 41 Cm 31/2004-160, jen¾ je zalo¾en ve správním spise, Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e jím bylo rozhodnuto o ¾alobì spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. proti spoleènosti Jihomoravská plynárenská, a. s. na zaplacení èástky 472 096 000 Kè s pøíslu¹enstvím. Nárok spoleènost SHARI COMMERCIAL S. A. opírala o smlouvu ze dne 20. 1. 2004 o postoupení této pohledávky z ÈPP na JUDr. P. K. a smlouvu ze dne 8. 12. 2008 o postoupení této pohledávky dále na spoleènost SHARI COMMERCIAL S. A. Dle tvrzení spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. postoupená pohledávka vznikla jako nezaplacená cena za odbìr zemního plynu na základì obchodní dohody mezi ÈPP a ÈPP-od¹tìpným závodem Brno ze dne 8. 1. 1993. Krajský soud v Brnì ¾alobu zamítl z dùvodu promlèení závazku. Vy¹el ze skutkového zji¹tìní o splatnosti pøedmìtného závazku dne 25. 1. 1994 (vycházel z faktury vystavené ÈPP vùèi spoleènosti Jihomoravská plynárenská, a. s. dne 12. 1. 1994) a z ¾alobních tvrzení spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. dolo¾ených dohodou ze dne 8. 1. 1993 a smlouvou o postoupení pohledávky. Souèasnì Krajský soud v Brnì uvedl, ¾e i kdyby nebyla vznesena spoleèností Jihomoravská plynárenská, a. s. platnì námitka promlèení, nemohl by ¾alobì spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. vyhovìt, a to z dùvodu neplatnosti dohody ze dne 8. 1. 1993, nebo» tato nemohla zalo¾it závazkový právní vztah; odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího soudu ze dne 21. 2. 2008, sp. zn. 32 Cdo 2801/2007. Krajský soud v Brnì dále konstatoval neplatnost uznání závazku, a to zèásti pro neurèitost a zèásti pro uplynutí promlèecí lhùty. Krajský soud v Brnì nepøipustil dal¹í dùkazní návrhy (vèetnì zahajovací rozvahy spoleènosti Jihomoravská plynárenská, a. s., rozhodnutí o privatizaci ÈPP, zakladatelské listiny ze dne 13. 12. 1993 spoleènosti Jihomoravská plynárenská, a. s.), a to z dùvodu, ¾e èetl dohodu ze dne 8. 1. 1993 ve znìní návrhu dohody z tého¾ data, dále fakturu è. 9583 ze dne 12. 1. 1994, uznání závazku ze dne 26. 11. 2001 a výpisy z bankovního úètu ¾alobce ze dne 24. 11. a 30. 11. [ ]v kontextu ¾alovaným uplatnìné námitky promlèení a v souladu se znìním skutkových tvrzení na základì kterých ¾alobce ¾alobu uplatòoval ; dle Krajského soudu v Brnì jde o dùkazy ve vìci nepodstatné, nebo» by nemohly vést k jinému výroku.
[30] S ohledem na vý¹e uvedené Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e souhlasit s tvrzením stì¾ovatelky, dle nìho¾ se Krajský soud v Brnì zabýval otázkou promlèení jen ve vztahu k ¾alobnímu tvrzení o uznání závazku. Nelze také souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e Krajský soud v Brnì neprovedl dùkazy listinami vztahujícími se k privatizaci ÈPP proto, ¾e dospìl k závìru, ¾e tyto nemohly zalo¾it sporný závazek. Krajský soud v Brnì toti¾ k dal¹ímu dokazování nepøistoupil proto, ¾e s ohledem na ji¾ provedené dùkazy ve spojení s námitkou promlèení a skutkovými tvrzeními spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. v ¾alobì (tìmi byl vázán) by provedení dal¹ích navrhovaných dùkazù nemìlo význam a nevedly by k jinému rozsudeènému výroku. Krajský soud v Brnì se v rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160 vùbec nezabýval pøevodem majetku v rámci privatizace ÈPP; vycházel naopak jen ze skutkových tvrzení spoleènosti SHARI COMMERCIAL S. A. a dostaèující pro jeho rozhodnutí vìci byly dùkazy ji¾ provedené. Pro úplnost lze uvést, ¾e z rozsudku Nejvy¹¹ího soudu ze dne 21. 2. 2008, sp. zn. 32 Cdo 2801/2007, na který Krajský soud v Brnì, odkazoval a poukazuje na nìj i stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti, vyplývá, ¾e i v této vìci byla øe¹ena toliko otázka vzniku závazku na základì obdobné vnitropodnikové dohody mezi státním podnikem a jeho od¹tìpným závodem (vèetnì mo¾ného následného postoupení pohledávky na JUDr. P. K. smlouvou odvolávající se na pokraèování vnitropodnikovou dohodu); soudy zde neøe¹ily mo¾ný pøechod závazku (na JUDr. P. K.) na základì privatizace jako takové, nebo» takový pøechod nebyl v obèanskoprávním øízení tvrzen.
[31] Nejvy¹¹í správní soud nemá, na rozdíl od stì¾ovatelky, ani za to, ¾e by ¾alovaný a krajský soud postupovaly v projednávané vìci v rozporu se závìry uvedenými v rozsudku Krajského soudu v Brnì èj. 41 Cm 31/2004-160. Dle závìrù Krajského soudu v Brnì v rozsudku èj. 41 Cm 31/2004-160 nemohl být ve smyslu obchodního práva závazek zalo¾en dohodou ze dne 8. 1. 1993 pro nedostatek subjektivity od¹tìpného závodu Brno, proto pohledávka opírající se o takovou dohodu nemohla být ani následnì postoupena smlouvami na JUDr. P. K. a na spoleènost SHARI COMMERCIAL S. A. ®alovaný a následnì i krajský soud v napadeném rozsudku z tohoto závìru vycházely, rovnì¾ pova¾ovaly dohodu za neplatnou a na nedostatek právní subjektivity od¹tìpného závodu poukázaly (srov. str. 7 rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì a str. 13 napadeného rozsudku krajského soudu). Navzdory tomuto závìru (v¹ak) správnì posoudily odúètování závazku stì¾ovatelkou jako zdanitelný pøíjem (srov. zde dále èást IV.B rozsudku). Krajský soud v Brnì se toti¾ v uvedeném obèanskoprávním øízení nezabýval otázkou, zda a jaké úèinky vyvolá absolutní neplatnost daného právního úkonu v daòové oblasti. Tuto otázku si proto musely posoudit daòové orgány samy, co¾ také uèinily.
IV.B Otázka existence sporného závazku a zdanìní výnosu vzniklého jeho odúètováním
[32] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti namítla, ¾e závazek nemohl být zalo¾en dohodou ze dne 8. 1. 1993 ani dal¹ími listinami a skuteènostmi, na které poukazovali ¾alovaný a krajský soud, tj. rozhodnutím o privatizaci ÈPP na základì schváleného privatizaèního projektu, roèní úèetní závìrkou ÈPP z roku 1993, zahajovací rozvahou stì¾ovatelky z roku 1994, zakladatelskou listinou stì¾ovatelky, inventurním soupisem majetku a závazkù ÈPP a jeho od¹tìpného závodu Brno, a skuteèností, ¾e stì¾ovatelka se k závazku po celou dobu hlásila a èásteènì jej plnila a závazek vykazovala 15 let ve svém úèetnictví.
[33] Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, krajský soud v napadeném rozsudku nerozporoval závìr o neplatnosti dohody o dodávkách zemního plynu ze dne 8. 1. 1993 mezi ÈPP a jeho od¹tìpným závodem Brno. Rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za nespornou skuteènost, ¾e tato dohoda je absolutnì neplatným právním úkonem. Pro absolutní neplatnost je charakteristické, ¾e nastává pøímo ze zákona (ex lege) a pùsobí od poèátku (ex tunc), úkon je tedy neplatný od okam¾iku svého vzniku. Jestli¾e tak byla pøedmìtná smlouva o dodávkách zemního plynu absolutnì neplatná, nemohl na jejím základì ani vzniknout pøedmìtný závazek a ten je proto tøeba pova¾ovat z hlediska soukromého práva za neexistující. Mezi ¾alovaným a stì¾ovatelkou je v¹ak sporná otázka, jaký byl v posuzovaném pøípadì vliv absolutní neplatnosti závazku na daòovou povinnost stì¾ovatelky.
[34] Vlivem absolutní neplatnosti soukromoprávních úkonù na daòové úèinky tìchto úkonù se zdej¹í soud ji¾ zabýval ve své døívìj¹í judikatuøe. Z rozhodovací praxe vyplývá, ¾e pokud dospìl správní orgán k závìru, ¾e urèitý soukromoprávní úkon byl absolutnì neplatný, neznamená to je¹tì a priori, ¾e takový úkon je irelevantní z daòového hlediska. Daòové úèinky absolutnì neplatných soukromoprávních úkonù nenastávají, vy¾aduje-li daòové právo, ¾e urèitý právní následek mù¾e nastat pouze na základì existujícího (platného) soukromoprávního úkonu urèité konkrétní povahy (viz napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 2. 2005, è. j. 2 Afs 94/2004-50, publ. pod è. 979/2006 Sb. NSS, a ze dne 17. 4. 2008, è. j. 7 Afs 8/2007-49, www.nssoud.cz). Provádí-li v¹ak daòové právo autonomní klasifikaci daòovìprávních úèinkù soukromoprávních jednání vycházející v zásadì z ekonomické logiky (jak je tomu napøíklad v generální klausuli v ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù), mù¾e mít i neplatný právní úkon plnohodnotné daòovìprávní úèinky, napø. bylo-li i na základì takového úkonu plnìno, plnìní nebylo zpochybnìno, pøíp. dokonce bylo následnì jeho poskytnutí zpìtnì uznáno a 'legalizováno' sjednáním dohody o narovnání, a projevilo-li se v ekonomické sféøe úèastníkù transakce zpùsobem pøedvídaným v ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù èi si úèastníci transakce mohli rozumnì myslet v dobì, kdy ji èinili, ¾e se takto projeví (viz rozsudek ze dne 2. 12. 2010, èj. 7 Afs 130/2009-206, publ. pod è. 2489/2012 Sb. NSS).
[35] V souvislosti s absolutní neplatností právního úkonu dále zdej¹í soud v rozsudku ze dne 31. 3. 2011, èj. 9 Afs 81/2010-180, publ. pod è. 2415/2011 Sb. NSS, uvedl, ¾e z hlediska daòových dopadù je nutné rozli¹it pøípady, kdy daòové subjekty, které na základì absolutnì neplatné smlouvy na jedné stranì dosáhly pøíjmù a na druhé stranì uplatnily náklady, nebudou reflektovat neplatnost smlouvy v soukromoprávní rovinì, tj. budou se chovat tak, jakoby tato smlouva byla bezvadná, od pøípadù, kdy si strany, které neplatnou smlouvu uzavøely, navzájem poskytnutá plnìní, respektive v pøípadì neplatné nájemní smlouvy uhrazené nájemné na stranì jedné a náhradu za u¾ívání prostor na stranì druhé, vrátí.
[36] Nejen z uvedené judikatury plyne, ¾e i absolutnì neplatný právní úkon mù¾e mít za urèitých okolností daòovìprávní úèinky. Pro oblast daòovou je pøitom rozhodná ekonomická logika, tedy zda se pøedmìtný závazek projevil v majetkové sféøe daòového subjektu. Pokud závazek fakticky existoval, nebo» byl realizován a mìl dopady do majetkové reality zúèastnìných stran, zpravidla se odrazí také v daòové oblasti. Na druhou stranu v pøípadì, kdy by bylo mo¾né zji¹tìnou absolutní neplatnost reflektovat tím, ¾e dojde k vrácení uskuteènìného plnìní, pøípadnì k plnìní na základì závazku je¹tì nedo¹lo, nebo je mo¾ná obnova takového stavu, jako by tu pøedmìtný závazek nikdy neexistoval, úèinky tohoto úkonu do daòové oblasti nezasáhnou.
[37] V nyní posuzovaném pøípadì se proto Nejvy¹¹í správní soud, stejnì jako krajský soud, zamìøil na povahu pøedmìtného absolutnì neplatného právního úkonu, na základì kterého mìl vzniknout a byl evidován závazek ve vý¹i 472 096 000 Kè. Ze správního spisu zdej¹í soud ovìøil, ¾e pøedmìtný závazek spoèíval v dodávkách zemního plynu ze strany ÈPP do plynovodní sítì distribuèního od¹tìpného závodu v Brnì za úèelem dodání spotøebitelùm a ÈPP úètoval svému distribuènímu od¹tìpnému závodu cenu za dodávku zemního plynu uskuteènìnou v prosinci 1993 v celkové vý¹i 742 922 353 Kè. Podle správního spisu do¹lo k dodávkám a stì¾ovatelka inkasovala plnìní od koneèných zákazníkù (tyto dvì skuteènosti vyplývající z podkladù zalo¾ených ve správním spise nevyvrátila respektive nerozporovala stì¾ovatelka ¾ádnými dùkazními návrhy opírajícími se o konkrétní tvrzení; toliko v ¾alobì obecnì namítala, ¾e dodávky plynu a pøijetí plateb stì¾ovatelkou ¾alovaný nijak neprokázal). Ze správního spisu bylo také zji¹tìno, ¾e z celkového závazku bylo uhrazeno ÈPP pouze 270 826 353 Kè, pøièem¾ zbylou èást ve vý¹i 472 096 000 Kè stì¾ovatelka neuhradila a dále tento závazek evidovala ve svém úèetnictví.
[38] Na základì vý¹e uvedených skuteèností zdej¹í soud konstatuje, ¾e aèkoliv se jednalo o absolutnì neplatný právní úkon, stì¾ovatelka a její právní pøedchùdce o jeho existenci v dobì vzniku stì¾ovatelky (tj. 1. 1. 1994) nepochybovali; nadto na základì uvedeného právního úkonu distribuèní od¹tìpný závod získal plnìní (dodávky plynu) a èást (více jak tøetina) závazku byla uhrazena. I kdy¾ byla dohoda o dodávkách zemního plynu z hlediska soukromoprávního absolutnì neplatná, v ekonomické realitì zúèastnìných stran se projevila. Za tì¾ko pøedstavitelné lze v tomto pøípadì pova¾ovat vzájemné navrácení pokraèování si plnìní z dané dohody vzhledem k tomu, ¾e plnìní poskytnuté od¹tìpnému závodu-dodávky plynu-bylo dodávkou koneèným spotøebitelùm konzumováno.
[39] ®alovaný v napadeném rozhodnutí dostateènì vysvìtlil, z jakého dùvodu podle nìj absolutní neplatnost právního úkonu v daném pøípadì nemù¾e mít dùsledky ve vztahu k daòové povinnosti stì¾ovatelky. Uvedl pøitom, ¾e na základì pøedmìtného absolutnì neplatného úkonu bylo plnìno, èást závazku byla uhrazena a se zbylou èásti stì¾ovatelka od svého vzniku kalkulovala ve svém úèetnictví, pøièem¾ tento závazek ovlivòoval výsledek jejího hospodaøení.
[40] Je proto tøeba odmítnout stì¾ovatelèino tvrzení, ¾e pøedmìtný závazek nemohl (fakticky) nikdy existovat a jeho existence byla dovozována ¾alovaným i krajským soudem jen z úèetnictví (a zahajovací rozvahy) stì¾ovatelky. Zdej¹í soud samozøejmì akceptuje názor, ¾e úèetní záznamy samy o sobì nemohou být titulem pro vznik závazku (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 12. 2012, èj. 5 Afs 16/2012-27), vedle toho je v¹ak také nutné zohlednit § 23 odst. 10 zákona o daních z pøíjmù, podle kterého se pro zji¹tìní základu danì vychází z úèetnictví daòového subjektu. V nyní posuzované vìci v¹ak nebyla existence závazku vyvozována pouze na základì úèetní evidence, ale pøedev¹ím z ekonomické reality daòového subjektu, kterou úèetnictví pouze reflektovalo. V dobì vzniku stì¾ovatelky nebylo o existenci pøedmìtného závazku spojeného s ji¾ poskytnutým plnìním pochyb, a tento byl následnì èásteènì uhrazen, byl zahrnut do zahajovací rozvahy stì¾ovatelky a a¾ do roku 2009 o nìm bylo úètováno (to stì¾ovatelka nezpochybnila). Vý¹e tohoto závazku se reálnì promítla do hodnoty privatizovaného majetku a i následnì ovlivòovala hospodaøení stì¾ovatelky.
[41] Pøechod majetku, vèetnì pøedmìtného závazku, z distribuèního od¹tìpného závodu ÈPP na stì¾ovatelku se uskuteènil v souladu s § 15 odst. 1 z. è. 92/1991 Sb., podle kterého [s] vlastnickým právem k privatizovanému majetku pøecházejí na jeho nabyvatele i jiná práva a závazky související s privatizovaným majetkem . Nejvy¹¹í správní soud dává za pravdu stì¾ovatelce, ¾e z rozhodovací praxe vyplývá, ¾e podle zmiòovaného ustanovení pøechází na nabyvatele pouze taková práva a povinnosti, které v dobì jejich pøechodu skuteènì existují. V této souvislosti je ov¹em tøeba opìt odli¹it dùsledky absolutní neplatnosti právního úkonu v soukromoprávní oblasti a v oblasti vybírání daní. Daòovìprávní oblast toti¾ bere v úvahu v pøípadì materiálního plnìní na základì absolutnì neplatného právního úkonu faktický stav, resp. ekonomickou realitu daòového poplatníka. Vzhledem k tomu, ¾e je¹tì pøed vznikem stì¾ovatelky bylo na základì pøedmìtné dohody z 8. 1. 1993 o dodávkách zemního plynu plnìno a závazek byl pova¾ován za fakticky existující, pøe¹el v rámci privatizace ke dni 1. 1. 1994 na stì¾ovatelku, která jej tak zahrnula do své zahajovací rozvahy a do svého úèetnictví. Zdej¹í soud se proto ztoto¾òuje se závìrem krajského soudu, ¾e v nyní projednávané vìci bylo rozhodné, ¾e pøedmìtný závazek souvisel s privatizovaným majetkem, pøièem¾ nebyl podstatný (formálnì) právní dùvod jeho vzniku, ale faktický stav, tj. vazba závazku na privatizovaný majetek.
[42] Existenci pøedmìtného závazku také stì¾ovatelka zpochybòovala tím, ¾e ji krajský soud dovozoval z privatizaèního projektu, který v¹ak nemù¾e být právním titulem pro vznik závazku. Nejvy¹¹í správní soud k tomu uvádí, ¾e v projednávané vìci nebyl za právní titul zakládající závazek pova¾ován privatizaèní projekt. V dané vìci byl podstatný závìr, ¾e na základì rozhodnutí o privatizaci (jím¾ byl souèasnì vybrán k realizaci privatizaèní projekt è. 24600) na stì¾ovatelku pøe¹ly ke dni jejího vzniku aktiva a pasiva ÈPP-od¹tìpného distribuèního závodu Brno, a to vèetnì pøedmìtného závazku, který stì¾ovatelka evidovala poté i ve své zahajovací rozvaze. Tuto skuteènost, tedy zahrnutí pøedmìtného závazku (evidovaného i v úèetnictví od¹tìpného závodu pøed 1. 1. 1994) do zahajovací rozvahy v roce
1994 pøitom stì¾ovatelka nezpochybnila. ®e tedy na stì¾ovatelku pøe¹el pøedmìtný závazek v rámci privatizace a jaká byla vý¹e tohoto závazku nebylo sporné. Je proto zcela jednoznaèné, jaký skutkový stav vzaly ¾alovaný i krajský soud v úvahu, pøièem¾ tento skutkový stav má oporu ve správním spise. Nepøípadný je v této souvislosti odkaz stì¾ovatelky na rozsudek Nejvy¹¹ího soudu ze dne 15. 4. 2010, sp. zn. 32 Cdo 3813/2008, nebo» v nyní projednávané vìci ¾alovaný a krajský soud nepova¾ovaly privatizaèní projekt za právní titul zakládající závazek; nikdo ani netvrdil, resp. nevznesl otázku, pøípadného rozporu pøílohy privatizaèního projektu se soupisem nemovitého majetku urèeného k realizaci pøi privatizaci (§ 10a odst. 5 z. è. 92/1991 Sb.) s rozhodnutím o privatizaci. Nedùvodná je také argumentace stì¾ovatelky ustanovením § 14 odst. 1 z. è. 92/1991 Sb., nebo» v nyní projednávané vìci nedo¹lo k privatizaci formou prodeje (a» ji¾ prostøednictvím kupní smlouvy nebo veøejné dra¾by), nýbr¾ formou vynìtí privatizovaného majetku ze státního podniku a jeho následného vkladu do novì zakládané akciové spoleènosti-stì¾ovatelky (Fondem národního majetku).
[43] Pokud stì¾ovatelka namítla, ¾e nebyl provádìn dùkaz inventurním soupisem majetku a závazkù, je tøeba uvést, ¾e tuto námitku nevznesla v ¾alobním øízení; jde tak o námitku novou a nepøípustnou. Nadto je mo¾no uvést, ¾e ¾alovaný i krajský soud své závìry neopøely o výslovný obsah inventurních soupisù, který by deklarovaly, ani¾ by dùkaz provedly, nýbr¾ pøehlednì vylo¾ily, jakým zpùsobem postupnì privatizace probíhala (dle právních pøedpisù, vèetnì Opatøení Ministerstva financí ÈR vydaného za úèelem stanovení postupu v úèetnictví a pøi inventarizaci majetku a závazkù pøi pøevodech majetku státu na jiné osoby) a uzavøely, ¾e musela být pøed privatizací provedena úèetní závìrka podlo¾ená inventarizacemi majetku a závazkù, pøièem¾ inventarizace musela být provedena za úèasti nabyvatele privatizovaného majetku a pracovníka Fondu národního majetku s tím, ¾e zástupci uvedených dvou subjektù museli správnost inventarizace potvrdit.
[44] Rovnì¾ stì¾ovatelèinu námitku, ¾e Fond národního majetku nemìl pravomoc zalo¾it sporný závazek (mínila zøejmì jeho zalo¾ení v zakladatelské listinì sepsané Fondem národního majetku formou notáøského zápisu), je nutno oznaèit za novou a nepøípustnou; k této otázce tak nemìly prostor se vyjádøit ¾alovaný ani krajský soud.
[45] Stì¾ovatelèino tvrzení, ¾e v podkladech pro privatizaci se o sporném závazku nijak nehovoøí a pro existenci závazku tak není opora v provedeném dokazování, je obecné; lze v¹ak ohlednì nìj odkázat na výklad Nejvy¹¹ího správního soudu vý¹e uvedený (srov. zde odst. [33] a¾ [42]).
[46] Za nepøípustnou je tøeba oznaèit kasaèní námitku stì¾ovatelky, dle ní¾ se správní orgány ani krajský soud nezabývaly tím, ¾e v rámci pasiv do¹lo k nesprávnému rozdìlení zdrojù mezi cizí a vlastní kapitál; takovou námitku toti¾ stì¾ovatelka døíve nevznesla a krajský soud se jí proto nemohl zabývat. Stì¾ovatelka v této souvislosti poukazovala na jí pøedlo¾ené listiny (viz zde odst. [15], [18] a [19]), které v¹ak nutno rovnì¾ oznaèit za novoty dosud v øízení nepøedlo¾ené, a to aèkoliv se jedná o dokumenty zjevnì ji¾ døíve (stì¾ovatelce) dostupné a datované v letech 1993, 1994, 1996 a 1999.
[47] Nejvy¹¹í správní soud na základì shora uvedeného uzavírá, ¾e pøedmìtný závazek je tøeba pro úèely výbìru daní pova¾ovat za fakticky existující, proto se také musí odrazit v daòové povinnosti stì¾ovatelky. Zdej¹í soud se tak ztoto¾òuje se závìry ¾alovaného a krajského soudu, ¾e výnos vzniklý odúètování pøedmìtného závazku pøedstavuje pøíjem ve smyslu pokraèování § 23 odst. 1 a § 18 zákona o daních z pøíjmù, co¾ odùvodòuje shodnì jako v úèastníky pøipomínaném rozsudku èj. 1 Afs 11/2013-84 následovnì.
[48] Zákon o daních z pøíjmù sice definici pojmu pøíjem neobsahuje, nicménì z dùvodové zprávy k návrhu tohoto zákona (Federální shromá¾dìní, tisk è. 1408, volební období 1990-1992) vyplývá, ¾e pøedmìtem danì jsou zásadnì v¹echny pøíjmy s výjimkou pøíjmù plynoucích z èinností, které nemohou být pøedmìtem právnì úèinné smlouvy. Rozsah pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì nebo jsou od danì osvobozeny, reaguje na potøebu vylouèení dvojího zdanìní a na specifický charakter nìkterých druhù pøíjmù, u nich¾ není i pøi tendenci k maximálnì ¹irokému daòovému základu úèelné, aby byly zdaòovány. [...] Rozdìlení pøíjmù podle hlavních pramenù odpovídá potøebì respektovat rozdíly pøi stanovení základu i pøi vybírání danì, které pøedev¹ím z praktických dùvodù bude rozdílné. Zdanitelným pøíjmem nebudou náhrady ¹kod, pøi jejich¾ úhradì nedochází ke zvý¹ení poplatníkova majetku, na rozdíl od náhrad za ztrátu pøíjmu (náhrad u¹lého zisku, náhrad u¹lé mzdy apod.). Z dikce citovaného zákona je dále zøejmé, ¾e základem danì je èástka, o kterou pøíjmy plynoucí poplatníkovi v pøíslu¹ném zdaòovacím období pøesahují výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení (§ 5 odst. 1).
[49] V rozsudku ze dne 12. 1. 2006, èj. 2 Afs 42/2005-136, publ. pod è. 843/2006 Sb. NSS, zdej¹í soud uvedl, ¾e za pøíjem podléhající pøedmìtné dani pokládat navý¹ení majetku daòového poplatníka (obdobné vyplývá napø. z § 10 odst. 1 cit. zákona). K tomu v¹ak Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e se musí jednat o pøíjem skuteèný a nikoliv toliko zdánlivý. To znamená, ¾e se toto navý¹ení majetku musí v právní sféøe daòového poplatníka reálnì projevit, a to tak, ¾e mù¾e být poplatníkem skuteènì vyu¾itelné. V opaèném pøípadì se toti¾ jedná o navý¹ení zdánlivé.
[50] Uvedená koncepce pøíjmu byla rozvedena v rozsudku ze dne 19. 4. 2012, èj. 5 Afs 45/2011-94, publ. pod è. 2626/2012 Sb. NSS, ve kterém Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e [z] ustanovení § 23 zákona o daních z pøíjmù se podává, ¾e pøi stanovení základu danì se vychází z hospodáøského výsledku, nikoli ¾e základem danì je hospodáøský výsledek. Nelze proto urèitý pøíjem zdanit jen z dùvodu, ¾e je v hospodáøském výsledku zaúètován, ani¾ by se v¹ak svou podstatou z hlediska materiálního a ekonomického o pøíjem v zákonì o daních z pøíjmù vymezený, jednalo.
[51] Nelze proto souhlasit s tvrzením stì¾ovatelky, ¾e pojem pøíjem ve smyslu § 18 zákona o daních z pøíjmù nebyl naplnìn. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatelka pøedmìtný závazek v dobì svého vzniku, kdy nebylo o jeho existenci pochyb, pøevzala do svého úèetnictví a zahajovací rozvahy a a¾ do roku 2009 o nìm úètovala a vykazovala jej na stranì pasiv, je nepochybné, ¾e pøi odúètování tohoto závazku stì¾ovatelce vzniklo urèité obohacení v tom smyslu, ¾e jí odpadla povinnost pøedmìtný závazek hradit. Zdej¹í soud proto souhlasí se závìrem krajského soudu a ¾alovaného, ¾e odúètováním závazku ve vý¹i 472 096 000 Kè do¹lo k navý¹ení (pøírùstku) stì¾ovatelèina majetku, resp. k výnosu ve smyslu § 18 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Je tak tøeba pøisvìdèit i názoru krajského soudu, podle nìho¾ pozbytí povinnosti závazek hradit se nutnì muselo projevit v navý¹ení výnosù stì¾ovatelky a tudí¾ také ve zvý¹ení daòové povinnosti.
[52] V daném pøípadì se nejednalo pouze o pøíjem zdánlivý, nebo» fakticky bylo s pøedmìtným závazkem kalkulováno jako s hodnotou, o kterou byl majetek stì¾ovatelky ji¾ od jeho vzniku ni¾¹í, proto po jeho odúètování se nevyhnutelnì musel její majetek zvý¹it.
[53] Na základì v¹ech vý¹e uvedených skuteèností Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e odúètování pøedmìtného závazku pøedstavovalo reálný pøíjem stì¾ovatelky, který se projevil pøírùstkem jejího majetku, a z toho dùvodu podléhá dani z pøíjmù právnických osob ve smyslu § 18 odst. 1 zákona o dani z pøíjmù.
[54] Pro uvedené Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost dle § 110 odst. 1, vìta druhá, s. ø. s. zamítl. O vìci pøitom rozhodl bez jednání postupem podle § 109 odst. 2 s. ø. s.
[55] Stì¾ovatelka, která nemìla v øízení o kasaèní stí¾nosti úspìch, nemá právo na náhradu nákladù øízení (§ 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s.) a ¾alovanému náklady øízení nevznikly. Proto Nejvy¹¹í správní soud rozhodl, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.