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Timestamp: 2019-07-20 11:54:48+00:00
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Matched Legal Cases: ['art. 1', 'art. 17', 'art. 199', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 6', 'art. 17', 'art. 1', 'art. 35', 'art. 2', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 199', 'art. 1']

Iva: il “reverse charge“ sulle forniture afferenti i servizi Iva si applica in base ai codici Ateco | Enti Locali Online
Iva: il “reverse charge“ sulle forniture afferenti i servizi Iva si applica in base ai codici Ateco
30 Mar, 2015 by Redazione
L’Agenzia delle Entrate – Direzione centrale Normativa, con la attesa Circolare n. 14/E del 27 marzo 2015, ha stabilito che le nuove prestazioni riguardanti il Settore edile e afferenti i servizi Iva degli Enti Locali, da assoggettare a regime di “reverse charge“ dal 1° gennaio 2015, ai sensi dell’art. 1, comma 629, della Legge n. 190/14 (“Legge di stabilità 2015”), si individuano in base ai codici Ateco 2007.
Il Documento, molto articolato, ha fornito altresì chiarimenti anche in merito ad altri servizi a cui è stato esteso il “reverse charge“ dal 1° gennaio 2015: in particolare il Settore energetico e le cessioni di bancali in legno (pallets).
Ricordiamo che il meccanismo dell’inversione contabile (“reverse charge”), ai sensi dell’art. 17, comma 5, del Dpr. n. 633/72, comporta che gli obblighi relativi all’applicazione dell’Iva debbano essere adempiuti dal soggetto passivo cessionario o committente, in luogo del cedente o del prestatore. Tale meccanismo, adottato dagli Stati membri – secondo la Direttiva 2006/69/Ce del 24 luglio 2006 – in deroga alla procedura normale di applicazione dell’Iva secondo il sistema della rivalsa, mira a contrastare le frodi in particolari Settori a rischio, evitando che il cessionario porti in detrazione l’Imposta che il cedente non provvede a versare all’Erario.
In particolare, l’art. 199-bis della Direttiva 2006/112/Ce, come modificato ad opera dell’art. 1 della Direttiva 22 luglio 2013, n. 2013/43/Ue, ha stabilito una serie di nuove fattispecie rispetto alle quali, per finalità antifrode, gli Stati membri, “fino al 31 dicembre 2018 e per un periodo minimo di 2 anni”, possono decidere di applicare il meccanismo dell’inversione contabile informando previamente il Comitato Iva.
Con riferimento alle nuove fattispecie introdotte nell’ambito del Settore edile ed energetico dall’art. 1, comma 629, della “Legge di stabilità 2015”, il meccanismo dell’inversione contabile si applica alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2015.
Il momento di effettuazione delle operazioni andrà verificato secondo le regole generali previste dall’art. 6, del Dpr. n. 633/72.
Prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici
Di particolare interesse per gli Enti Locali, con riferimento al solo ambito commerciale (servizi rilevanti Iva) in cui operano, sono i servizi ai quali è stato esteso il regime in questione afferenti il Settore edile, incluse le pulizie di edifici.
Ricordiamo che la lett. a-ter), dell’art. 17, comma 6, del Dpr. n. 633/72, introdotta ad opera dell’art. 1, comma 629, della Legge n. 190/14, ha esteso l’obbligo di inversione contabile alle prestazioni di servizi di:
relative ad edifici.
Per individuare correttamente dette prestazioni, in una logica di semplificazione e allo scopo di evitare incertezze interpretative, l’Agenzia ha ritenuto, conformemente anche ai criteri adottati in sede di Relazione Tecnica (di accompagnamento alla “Legge di stabilità 2015”), che debba farsi riferimento unicamente ai codici attività della Tabella Ateco 2007.
I fornitori soggetti passivi Iva che rendono i servizi di cui alla lett. a-ter), devono applicare il “reverse charge“ indipendentemente dalla circostanza che si tratti di prestatori che operano nel Settore edile (ossia, che svolgono un’attività economica compresa nei codici della Sezione F della classificazione delle attività economiche Ateco) e qualora il prestatore del servizio svolga sistematicamente attività ricomprese nelle classificazioni Ateco relative alle prestazioni di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici ma tali attività non siano state comunicate ai sensi dell’art. 35, comma 3, del Dpr. n. 633/72, le stesse dovranno essere assoggettate al meccanismo dell’inversione contabile, adeguando il codice Ateco.
L’Agenzia precisa inoltre, richiamando la Relazione Tecnica, che “il ‘reverse charge’ riguarderebbe, non soltanto le opere effettuate nei contratti di subappalto, bensì tutte le prestazioni rese nei rapporti B2B, anche nei confronti dei committenti che non operano nel Settore edile o dei contraenti generali”.
Il concetto di “edificio”
Con riferimento al concetto di “edificio”, ricordato che da un punto di vista fiscale non si rinviene, in ambito Iva, una definizione di “edificio”, l’Agenzia, richiamando l’art. 2 del Dlgs. n. 192/05, recante “Attuazione della Direttiva 2002/91/Ce relativa al rendimento energetico nell’edilizia”, precisa che “edificio” è definito come “un sistema costituito dalle strutture edilizie esterne che delimitano uno spazio di volume definito, dalle strutture interne che ripartiscono detto volume e da tutti gli impianti e dispositivi tecnologici che si trovano stabilmente al suo interno; la superficie esterna che delimita un edificio può confinare con tutti o alcuni di questi elementi: l’ambiente esterno, il terreno, altri edifici; il termine può riferirsi a un intero edificio ovvero a parti di edificio progettate o ristrutturate per essere utilizzate come unità immobiliari a sé stanti”. Tale definizione appare in linea con i chiarimenti già forniti dall’Amministrazione finanziaria con la Risoluzione n. 46/E del 1998 ove, riprendendo la Circolare del Ministero dei Lavori pubblici 23 luglio 1960, n. 1820, è stato precisato che per “edificio e fabbricato si intende qualsiasi costruzione coperta isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano, senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi sulla via, e possa avere una o più scale autonome”.
In base alla ricostruzione normativa sopra operata, l’Agenzia ha ritenuto che il Legislatore, utilizzando il riferimento alla nozione di “edificio”, abbia sostanzialmente voluto limitare la disposizione in commento ai “fabbricati” come risultanti dalle disposizioni sopra esposte e non alla più ampia categoria dei beni immobili, sia ad uso abitativo che strumentali, ivi compresi quelli di nuova costruzione, nonché alle parti di essi (ad esempio, singolo locale di un edificio).
Devono ricomprendersi inoltre nell’ambito applicativo della norma in commento anche gli edifici in corso di costruzione rientranti nella Categoria catastale “F3” e le “unità in corso di definizione” rientranti nella Categoria catastale “F4”.
Sulla base della ricostruzione sopra operata, l’Agenzia ha escluso dalla nozione di edificio e quindi dal meccanismo del “reverse charge“ le prestazioni di servizi aventi ad oggetto, ad esempio, terreni, parti del suolo, parcheggi, piscine, giardini, ecc…, salvo che questi non costituiscano un elemento integrante dell’edificio stesso (ad esempio, piscine collocate sui terrazzi, giardini pensili, impianti fotovoltaici collocati sui tetti, ecc.). Inoltre, il meccanismo del “reverse charge“ non si applica alle prestazioni di servizi di pulizia, installazione di impianti e demolizione relative a beni mobili di ogni tipo.
Per l’individuazione delle prestazioni rientranti nella nozione di “servizi di pulizia”, come già anticipato, si può fare riferimento alle attività ricomprese nei codici attività della Tabella Ateco 2007.
Sono dunque da ricomprendere nell’ambito applicativo della lett. a-ter) le attività classificate come “servizi di pulizia” dalla suddetta Tabella, a condizione che questi ultimi siano riferiti esclusivamente ad edifici:
2) Servizi di demolizione, installazione impianti e completamento di edifici
Analogamente a quanto osservato relativamente ai servizi di pulizia, il riferimento alla classificazione delle prestazioni nell’ambito delle attività economiche Ateco 2007 è utilizzabile anche per l’individuazione delle prestazioni in commento.
L’Agenzia osserva che il termine “completamento” di edifici, contenuto nella lett. a-ter) in commento, è utilizzato dal Legislatore in modo atecnico. L’art. 3 del Testo unico dell’edilizia (Dpr. n. 380/01), non menziona infatti la nozione di “completamento”, ma fa riferimento a interventi quali manutenzione ordinaria e straordinaria, restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, etc.
Peraltro, non esiste una nozione di “completamento”, né nella Direttiva 28 novembre 2006 n. 2006/112/Ce, né nel Regolamento di esecuzione (Ue) n. 1042/2013 del Consiglio 7 ottobre 2013.
Ai fini dell’individuazione delle prestazioni rientranti nella nozione di “completamento di edifici”, soccorrono quindi nuovamente le classificazioni fornite dai seguenti codici attività Ateco 2007:
– 43.39.01 Attività non specializzate di lavori edili – muratori (limitatamente alle prestazioni afferenti gli edifici);
– 43.39.09 Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici n.c.a..
Dalla citata elencazione emerge che le prestazioni consistenti nel rifacimento della facciata di un edificio possono ritenersi comprese fra i servizi di completamento e, conseguentemente, assoggettate al meccanismo del “reverse charge”.
Devono invece essere escluse dal meccanismo dell’inversione contabile le prestazioni di servizi relative alla preparazione del cantiere di cui al codice Ateco 2007 43.12, in quanto le stesse non sono riferibili alla fase del completamento, bensì a quella propedeutica della costruzione.
In presenza di un unico contratto, comprensivo di una pluralità di prestazioni di servizi in parte soggette al regime dell’inversione contabile e in parte soggette all’applicazione dell’Iva nelle modalità ordinarie, “si dovrà procedere alla scomposizione delle operazioni, individuando le singole prestazioni assoggettabili al regime del ‘reverse charge’. Ciò in quanto il meccanismo dell’inversione contabile, attesa la finalità antifrode, costituisce la regola prioritaria”.
In tale ipotesi, pertanto, le singole prestazioni soggette a “reverse charge” dovranno essere distinte dalle altre prestazioni di servizi ai fini della fatturazione, in quanto soggette in via autonoma al meccanismo dell’inversione contabile.
L’Agenzia fa riferimento ad esempio ad un contratto che preveda l’installazione di impianti unitamente allo svolgimento di altre generiche prestazioni di servizi non rientranti nel meccanismo dell’inversione contabile. “In tal caso, si dovrà procedere alla scomposizione delle operazioni oggetto del contratto, distinguendo le singole prestazioni assoggettabili al regime del ‘reverse charge’ (nell’esempio, il servizio di installazione di impianti) da quelle assoggettabili ad Iva secondo le regole ordinarie”. Tuttavia, “stante la complessità delle tipologie contrattuali riscontrabili nel Settore edile, le indicazioni sopra fornite potrebbero risultare di difficile applicazione con riferimento all’ipotesi di un contratto unico di appalto – comprensivo anche di prestazioni soggette a ‘reverse charge’ ai sensi della lett. a-ter) – avente ad oggetto la costruzione di un edificio ovvero interventi di restauro, di risanamento conservativo e interventi di ristrutturazione edilizia di cui all’art. 3, comma 1, lett. c) e d), del Dpr. n. 380/01. In una logica di semplificazione, si ritiene che, anche con riferimento alle prestazioni riconducibili alla lett. a-ter), trovino applicazione le regole ordinarie e non il meccanismo del ‘reverse charge’”. Così, ad esempio, in presenza di un contratto unico di appalto avente ad oggetto la ristrutturazione di un edificio in cui è prevista anche l’installazione di uno o più impianti, non si dovrà procedere alla scomposizione del contratto, distinguendo l’installazione di impianti dagli interventi, ma si applicherà l’Iva secondo le modalità ordinarie all’intera fattispecie contrattuale.
Estensione del “reverse charge“ nell’ambito del Settore energetico
Con riferimento a tali fattispecie, oltre a rimandare alla lettura della Circolare, relativamente alle casistiche di interesse per gli Enti Locali ricordiamo il “reverse charge“ applicato alle cessioni di energia elettrica a un soggetto passivo-rivenditore, ovvero un “soggetto passivo la cui principale attività in relazione all’acquisto … di energia elettrica è costituita dalla rivendita di detti beni ed il cui consumo personale di detti prodotti è trascurabile”. Al riguardo, il “Gse” (“Gestore servizi energetici”) ha da subito diffuso sul proprio sito un’informativa in base alla quale, per effetto della suddetta norma, le fatture emesse dal 1° gennaio 2015 nei suoi confronti per cessione energia elettrica e certificati inerenti l’energia elettrica dovranno essere assoggettate al regime di “reverse charge”, rivestendo il Gse la qualifica di cui al citato art. 7-bis del Dpr. n. 633/72.
In ragione di quanto sopra, gli Enti Locali rivenditori di energia sul mercato che emettono fatture di vendita al “Gse” (fatture che generalmente è lo stesso Gestore che predispone sul proprio sito e che l’Ente Locale si scarica attraverso apposite chiavi di accesso), in quanto considerano tale servizio rilevante Iva (es. Impianti fotovoltaici di potenza singola >20kw se rientranti nel “IV conto energia”), dovranno emetter fatture in regime di “reverse charge”, ossia emettendo fatture per il solo imponibile e citando in calce alle stesse “art. 7, comma 6, Dpr. n. 633/72 – inversione contabile”, potendosi comunque continuare a detrarre l’Iva sulle spese.
Resta chiaro che, per gli Impianti la cui potenza non prevede la gestione rilevante Iva – quindi incassi dal “Gse” o inesistenti o comunque non rilevanti Iva – nonché per le tariffe incentivanti (che oggettivamente non sono rilevanti Iva in quanto “contributi” e non “corrispettivi”), niente è cambiato rispetto al passato.
L’art. 199-bis della Direttiva n. 112/2006 consente di estendere il meccanismo del “reverse charge” alle operazioni sopra elencate per una durata non inferiore a 2 anni e non oltre la data del 31 dicembre 2018. Si tratta dunque, come accennato in premessa, di una misura di carattere temporaneo introdotta al fine di contrastare l’utilizzo diffuso delle frodi Iva riscontrate nell’ambito del Settore energetico, come evidenziato peraltro dalla Relazione tecnica alla “Legge di stabilità 2015”.
Estensione del “reverse charge“ alle cessioni di pallets
Rimandando al contenuto della Circolare, rammentiamo per completezza l’estensione del meccanismo del “reverse charge“ dal 1° gennaio 2015 anche alle cessioni di “bancali in legno (pallet) recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo”. A tal fine, non è richiesta – come nel caso dei rottami – la condizione che i beni in questione (pallets) siano inutilizzabili rispetto alla loro originaria destinazione se non attraverso una fase di lavorazione e trasformazione, essendo sufficiente, nel caso che qui interessa, che il pallet sia ceduto in un ciclo di utilizzo successivo al primo.
Rapporto tra “split payment“ e “reverse charge”
La Circolare n. 14/15 in commento, dopo aver ricordato che il comma 629, dell’art. 1, della “Legge di stabilità 2015”, ha introdotto anche il meccanismo del c.d. “split payment” – che, come noto, consiste in una speciale modalità di versamento dell’Iva in relazione alle operazioni effettuate nei confronti dei soggetti pubblici espressamente individuati dalla norma medesima, per le ipotesi in cui questi ultimi non risultino essere debitori di imposta – ha sottolineato che la norma prevede espressamente che le disposizioni relative allo “split payment” non si applicano qualora l’Ente pubblico sia debitore di imposta. E’ il caso, ad esempio, di un Ente pubblico cessionario o committente che, in qualità di soggetto passivo d’imposta, deve applicare il meccanismo del “reverse charge”. “E’ evidente che i servizi in commento, resi alla Pubblica Amministrazione, soggetti al meccanismo dell’inversione contabile, sono unicamente quelli che vengono acquistati da quest’ultima nell’esercizio della propria attività economica”.
La Circolare dedica poi alcuni paragrafi all’applicazione del “reverse charge“ da parte delle Aocietà consorziate, al regime dell’Iva per cassa e al nuovo regime forfettario, riguardo ai quali si rimanda alla lettura del Documento.
Acquisto di servizi promiscui da parte di un Ente non commerciale
Interessante per gli Enti Locali è invece il paragrafo n. 8, dedicato all’acquisto di servizi promiscui da parte di un Ente non commerciale. L’Agenzia ricorda che, nel caso di un committente Ente non commerciale (es. un Ente Locale) che acquista un servizio destinato, in parte allo svolgimento della propria attività commerciale e in parte allo svolgimento della propria attività non commerciale (cd. attività istituzionale), ai fini dell’individuazione della modalità di applicazione del tributo occorrerà far riferimento a “criteri oggettivi”.
In particolare, per distinguere la quota di servizi da imputare alla gestione commerciale dell’Ente – assoggettabile al meccanismo dell’inversione contabile, da quella imputabile all’attività istituzionale – occorrerà far riferimento, ad esempio, agli accordi contrattuali tra le parti, all’entità del corrispettivo pattuito, al carattere dimensionale degli edifici interessati, ecc..
Nel caso degli Enti Locali, la definizione di criteri oggettivi potrà essere concordata con gli Uffici competenti (es. Uffici Tecnico) e potrà essere utile, oltre che a consentire il rispetto della norma sul “reverse charge”, anche a consentire un risparmio Iva talvolta non indifferente, soprattutto per quei servizi particolarmente onerosi riferiti ad edifici pubblici, come gli interventi di completamento precedentemente descritti.
Rimandiamo poi alla lettura della Circolare con riferimento ai paragrafi riferiti all’utilizzo del plafond ed ai soggetti esclusi, non di interesse per gli Enti Locali, mentre rammentiamo la clausola di salvaguardia indicata nell’ultimo paragrafo, in base alla quale dal momento che la nuova norma produce effetti già dal 1° gennaio 2015 ma che, in assenza di chiarimenti, la stessa poteva presentare profili di incertezza, ai principi dello “Statuto del contribuente” sono fatti salvi con conseguente mancata applicazione di sanzioni, eventuali comportamenti difformi adottati dai contribuenti, anteriormente all’emanazione della Circolare in commento.
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