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Timestamp: 2019-07-16 02:37:40
Document Index: 1468180

Matched Legal Cases: ['§ 51', '§ 10', 'EuG', 'EuG', 'Art. 63', 'EuG', 'EuG', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', '§ 51', 'EuG', 'EuG', '§ 49', '§ 2', '§ 10', '§ 51', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 51', 'EuG', 'EuG', '§ 51', '§ 51', '§ 10', '§ 10', '§ 90']

Abgabenordnung | Der strukturelle Inlandsbezug von Auslandsaktivitäten nach dem neuen AEAO
02.04.2012 ·Fachbeitrag ·Abgabenordnung
Der strukturelle Inlandsbezug von Auslandsaktivitäten nach dem neuen AEAO
von Berthold Theuffel-Werhahn, Leiter des Bereichs Stiftungsberatung, PricewaterhouseCoopers AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
| Wie kommerzielle Unternehmen werden auch Stiftungen und andere gemeinnützige Einrichtungen zunehmend grenzüberschreitend tätig. Ebenso unterstützen Inländer nicht mehr ausschließlich nationale Stiftungen, sondern auch solche im Ausland und begehren dafür den Spendenabzug. Der neue AEAO, mit dem sich bereits Müller-Stüler in SB 12, 44 , eingehend befasst hat, enthält auch Neuerungen zum „strukturellen Inlandsbezug“ nach § 51 Abs. 2 AO, § 10b Abs. 1 S. 2 Nr. 3 EStG. Die Konsequenzen für grenzüberschreitende Stiftungen und Spender sollen hier beleuchtet werden. |
1. Ausgangspunkt: Die Rechtsprechung des EuGH
In mehreren bekannten Entscheidungen wertete es der EuGH als Verstoß gegen die in Art. 63 des Vertrags über die Arbeitsweise der EU (AEUV) gewährte Kapitalverkehrsfreiheit, wenn die Steuerbefreiung für eine gemeinnützige Körperschaft nur allein deshalb verweigert wurde, weil sich der Sitz der gemeinnützigen Einrichtung nicht im Inland befand (EuGH RIW 06, 874: „Stauffer“; IStR 08, 220: „Jundt“; DStR 09, 207: „Persche“; zuletzt IStR 11, 192: „Missionswerk Heukelbach“; zum Thema auch Klümpen-Neusel, SB 11, 95).
2. Der strukturelle Inlandsbezug
Der deutsche Gesetzgeber sah sich veranlasst hierauf zu reagieren. Weil die Entscheidungen des EuGH in einigen Passagen Anhaltspunkte dafür lieferten, dass er es für europarechtlich unbedenklich halten könnte, die Definition steuerbegünstigter Zwecke auf Zwecke mit Inlandsbezug zu beschränken, griff der deutsche Gesetzgeber diesen Faden dankbar auf und berücksichtigte mit Wirkung ab dem 1.1.09 diesen „strukturellen“ Inlandsbezug in § 51 Abs. 2 AO. Damit ist die Beschränkung der steuerrechtlichen Privilegien für gemeinnützige Körperschaften auf solche gemeint, die kirchliche, gemeinnützige und mildtätige Zwecke im Inland fördern.
3. Beitrag zum Ansehen Deutschlands im Ausland
Steuerbegünstigte Zwecke können zwar auch im Ausland verwirklicht werden (§ 51 Abs. 2 AO). Dies kann entweder dadurch geschehen, dass natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland gefördert werden. Auf die Staatsangehörigkeit der natürlichen Personen kommt es dabei nicht an. Ausländische Körperschaften können den Inlandsbezug ebenfalls erfüllen, indem sie z.B. ihre steuerbegünstigten Zwecke zum Teil auch in Deutschland verwirklichen oder - soweit sie nur im Ausland tätig sind - auch im Inland lebende natürliche Personen fördern, selbst wenn die Personen sich zu diesem Zweck im Ausland aufhalten (Nr 7 zu § 51 AEAO).
Wenn dies nicht der Fall ist - also keine natürlichen Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland gefördert werden - muss die gemeinnützige Tätigkeit der Körperschaft zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland im Ausland beitragen können. Unklar war bislang, unter welchen Voraussetzungen eine Tätigkeit hierzu beitragen kann. Teilweise wurde und wird vertreten, dass der Veranlagungsbeamte im deutschen Finanzamt von dieser Beurteilung gänzlich überfordert, § 51 Abs. 2 AO daher nicht (einheitlich) vollzugsfähig und deshalb unwirksam ist (Tipke in Tipke/Kruse AO/FGO, Kommentar, § 51 AO, Rn. 9).
Gemäß Nr. 7 zu § 51 AEAO neuer Fassung bedarf es keiner spürbaren oder messbaren Auswirkung auf das Ansehen Deutschlands im Ausland. Nach der Einführung des § 51 Abs. 2 AO sah die Mehrzahl der Finanzämter diese Voraussetzung an sich stets als gegeben an, wenn es sich um eine deutsche gemeinnützige Stiftung handelte, also eine gemeinnützige Stiftung mit satzungsmäßigem Sitz im Inland, die ihre satzungsmäßigen Zwecke zumindest teilweise im Ausland erfüllte. Durch die Aufnahme dieser Formulierung in Nr. 7 zu § 51 AEAO ist diese Handhabung nun für die Finanzverwaltung jedenfalls intern bindend. Dies ist uneingeschränkt zu begrüßen, da die mit der Ausfüllung dieses unbestimmten Rechtsbegriffs des „Beitrags zum Ansehen Deutschlands im Ausland“ verbundene beträchtliche Rechtsunsicherheit beseitigt und nun zumindest eine gewisse Verlässlichkeit für im Ausland wirkende gemeinnützige deutsche Stiftungen geschaffen worden ist.
PRAXISHINWEIS | Sollte die Finanzrechtsprechung Gelegenheit bekommen, über die Auslegung des „Beitrags zum Ansehen Deutschlands im Ausland“ zu befinden, wird abzuwarten bleiben, ob es nicht von dieser Seite aus noch Änderungen gibt. Soweit ersichtlich, gab es seit der Einführung des § 51 Abs. 2 AO neuer Fassung vor etwas mehr als drei Jahren bislang noch keine solche Gelegenheit. Dies könnte zum Teil daran liegen, dass die Vorschrift noch recht „jung“ ist, aber auch daran, dass die Finanzverwaltung bislang eher großzügig mit diesem Tatbestandsmerkmal umgegangen ist.
4. Unterscheidung nach dem Sitz der gemeinnützigen Stiftung
Spätestens mit der Einführung des neuen AEAO unterscheidet die Finanzverwaltung - man könnte sagen: wieder - zwischen gemeinnützigen Körperschaften mit Sitz im Inland bzw. im Ausland.
4.1 Gemeinnützige Stiftungen mit Sitz im Inland
Gemeinnützige Körperschaften mit Sitz im Inland müssen künftig ihren Beitrag zum Ansehen Deutschlands im Ausland nicht besonders nachweisen. Vielmehr reicht es aus, wenn sie sich an der Förderung gemeinnütziger und mildtätiger Zwecke im Ausland
planend,
schöpferisch oder
anderweitig beteiligen.
Ist das der Fall, unterstellt die Finanzverwaltung künftig die Ansehenssteigerung. Dies wird zusätzlich noch durch den Verzicht auf die Feststellung der positiven Kenntnis aller im Ausland Begünstigten oder aller Mitwirkenden von der Beteiligung deutscher Organisationen unterstrichen.
4.2 Gemeinnützige Stiftungen mit Sitz im Ausland
Nach dem Wortlaut von Nr. 7 zu § 51 AEAO wird auch gemeinnützigen Körperschaften mit Sitz im Ausland die Erfüllung des strukturellen Inlandsbezugs zugebilligt, indem sie z.B. ihre steuerbegünstigten Zwecke zum Teil auch in Deutschland verwirklichen oder - soweit sie nur im Ausland tätig sind - auch im Inland lebende natürliche Personen fördern, selbst wenn die Personen sich zu diesem Zweck im Ausland aufhalten.
Es besteht jedoch im Unterschied zu inländischen gemeinnützigen Körperschaften keine Indizwirkung hinsichtlich des möglichen Ansehensbeitrags zugunsten Deutschlands. Die konkreten Auswirkungen für ausländische gemeinnützige Körperschaften bleiben damit im Dunkeln (Graffe, Tagungsbeilage zum 6. Stiftungsrechtstag an der Ruhr-Universität Bochum am 3.2.12, 53, 54; Hüttemann, DB 12, 250; Schauhoff/Kirchhain, DStR 12, 261). Ausländische gemeinnützige Körperschaften werden nachweisen müssen, wie sie ihre steuerbegünstigten Zwecke im Inland verwirklichen oder bei Tätigkeit im Ausland, dass und wie inländische Personen gefördert wurden.
Denkbar wäre dies bei der Trägerstiftung einer Schule (oder Universität) im EU-/EWR-Ausland, die auch von Schülern/Studenten besucht wird, die regulär im Inland leben und die sich wegen dieses Schulbesuchs/Auslandssemesters im Ausland aufhalten.
Gemeinnützigen Stiftungen im EU-/EWR-Ausland wird die Inanspruchnahme der Steuerprivilegien, die vergleichbare inländische gemeinnützige Körperschaften nutzen können, durch Nr. 7 zu § 51 AEAO nicht erleichtert, sondern es bleibt für sie, weil die Indizwirkung nicht zum Zuge kommt, vielmehr so schwierig, wie es eigentlich schon immer war. Letztlich - und dies dürfte gerade die Absicht der Finanzverwaltung gewesen sein - soll die strukturelle Ungleichbehandlung von ausländischen und inländischen Stiftungen - die der EuGH bemängelte, sofern sie allein an den Sitz der Stiftung anknüpfte - auf anderem Weg „EuGH-fest“ gemacht werden. Der Hinweis im AEAO, wonach bei der Tatbestandsalternative des möglichen Ansehensbeitrags zugunsten Deutschlands zwar bei ausländischen Körperschaften die Indizwirkung entfällt, die Erfüllung dieser Tatbestandsalternative durch ausländische Einrichtungen aber nicht grundsätzlich ausgeschlossen ist, mutet in diesem Lichte zweifelhaft an. Betroffen von der Differenzierung können gemeinnützige Körperschaften mit Sitz im Ausland unter zwei Gesichtspunkten sein,
entweder sie erzielen im Inland Einkünfte und sind somit beschränkt steuerpflichtig (§ 49 EStG, § 2 KStG) oder/und
sie unterliegen den Einschränkungen beim Spendenabzug gemäß § 10b EStG (dazu näher unten).
5. Vereinbarkeit mit EU-Recht trotz Ungleichbehandlung?
Auf den ersten Blick mag die sich aus dem strukturellen Inlandsbezug ergebende Ungleichbehandlung wenig einleuchtend erscheinen.
Warum soll der Förderverein einer Schule in Rom mit Sitz in München die deutsche Allgemeinheit fördern, während dem Förderverein derselben Schule mit Sitz in Mailand entsprechende Vergünstigungen durch den deutschen Fiskus versagt werden (Beispiel nach Fischer, jurisPR-SteuerR 8/2012 Anm. 1, unter B II.)?
Sofern die Schule in Rom nicht überwiegend deutsche Schüler besuchen, leuchtet ein, dass der Förderverein in Mailand nicht den von § 51 Abs. 2 AO geforderten Inlandsbezug herstellen kann. Die gemeinnützigkeitsrechtliche Ungleichbehandlung des Fördervereins in München mit dem in Mailand bleibt aber offensichtlich.
Die spannende Frage ist, ob es dem Gesetzgeber mit Hilfe des strukturellen Inlandsbezugs gelingen wird, den europarechtlichen Anforderungen an einen möglichst ungehinderten Kapitalverkehr in den Mitgliedstaaten gerecht zu werden. Wie in der „Stauffer“-Entscheidung angesprochen, scheint der EuGH den strukturellen Inlandsbezug grundsätzlich für zulässig zu halten. Denn:
Erstens dürfen die Mitgliedstaaten verlangen, dass eine hinreichend enge Verbindung zwischen den Stiftungen, die sie für die Gewährung bestimmter steuerlicher Vergünstigungen als gemeinnützig anerkennen und den Tätigkeiten besteht, die diese ausüben (EuGH RIW 06, 874, 877, Rn. 37).
Zweitens schreibt das Gemeinschaftsrecht den Mitgliedstaaten nicht vor, dafür zu sorgen, dass in ihrem Herkunftsmitgliedstaat als gemeinnützig anerkannte ausländische Stiftungen im Inland automatisch die gleiche Anerkennung erhalten. Die Mitgliedstaaten verfügen insoweit über ein Ermessen, das sie entsprechend dem Gemeinschaftsrecht ausüben müssen.
Unter diesen Voraussetzungen steht ihnen die Entscheidung frei, welche Interessen der Allgemeinheit sie fördern wollen, indem sie Vereinigungen und Stiftungen, die selbstlos mit diesen Interessen zusammenhängende Ziele verfolgen, Vergünstigungen gewähren (EuGH, a.a.O., Rn. 39). Von der Möglichkeit des strukturellen Inlandsbezugs hatte der deutsche Gesetzgeber bis zur Einführung des § 51 Abs. 2 AO jedoch keinen Gebrauch gemacht. Vielmehr knüpfte die unterschiedliche gemeinnützigkeitsrechtliche Behandlung allein an den Sitz der gemeinnützigen Körperschaft an, was der EuGH für nicht zulässig hielt (EuGH, a.a.O., 42). Vor diesem Hintergrund spricht einiges dafür, dass er § 51 Abs. 2 AO und seine Umsetzung durch die Finanzverwaltung in Nr. 7 zu § 51 AEAO durchaus als europarechtskonform betrachten könnte.
6. Spenden an ausländische gemeinnützige Stiftungen
Mittelbar betrifft der AEAO in seiner neuen Fassung auch den Abzug von Spenden an solche EU-/EWR-ausländischen Körperschaften, die mangels inländischer Einkünfte nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegen und folglich in Deutschland nicht gemeinnützig sein können (Schauhoff/Kirchhain, DStR 12, 261). Innerhalb der in § 10b EStG genannten Höchstgrenzen können Spenden und Mitgliedsbeiträge zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke als Sonderausgaben abgezogen werden. Dies gilt auch für Zuwendungen an eine im EU-/EWR-Ausland ansässige Einrichtung, die, wenn sie inländische Einkünfte erzielte, steuerbefreit wäre (§ 10b Abs. 1 S. 2 Nr. 3 EStG). Ob diese Voraussetzung erfüllt wird, hängt davon ab, ob die Einrichtung nach ihrer Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dient.
7. Nachweis über die Erfüllung der deutschen Vorgaben
Laut BMF-Schreiben vom 16.5.11 (Abruf-Nr. 111813; Klümpen-Neusel, SB 11, 148) muss der inländische Spender gegenüber dem Finanzamt den Nachweis erbringen, dass der ausländische Zuwendungsempfänger die deutschen gemeinnützigkeitsrechtlichen Vorgaben erfüllt und zwar durch Vorlage geeigneter Belege, wie
Tätigkeitsbericht,
Aufstellung der Einnahmen und Ausgaben,
Vermögensübersicht mit Nachweisen über die Bildung und Entwicklung der Rücklagen,
Aufzeichnung über die Vereinnahmung von Zuwendungen und deren zweckgerechte Verwendung und
Vorstandsprotokolle (§ 90 Abs. 2 AO).
Unklar ist, ob der Steuerpflichtige sämtliche Belege vorlegen muss oder ob die Vorlage einzelner Belege ausreicht. Jedenfalls reichen Bescheinigungen über Zuwendungen von nicht im Inland steuerpflichtigen Organisationen als alleiniger Nachweis nicht aus. Dem Steuerpflichtigen ist mit Klümpen-Neusel (SB 11, 148), anzuraten, von einer Vorlagepflicht sämtlicher Dokumente gegenüber dem Finanzamt auszugehen.
8. Ein kleiner Ausblick: Die Europäische Stiftung
In diesen Zusammenhang passt gut, dass die EU-Kommission am 8.2.12 den Entwurf einer Verordnung über das Statut einer Europäischen Stiftung veröffentlicht hat. Sie beabsichtigt damit, eine harmonisierte europaweit geltende Struktur zur Erleichterung der Errichtung von gemeinnützigen Stiftungen und der Verfolgung ihrer Tätigkeiten zu schaffen. Die Europäische Stiftung dient auch dazu, einheitliche gemeinnützigkeitsrechtliche Rahmenbedingungen zu etablieren, sowohl für sie selbst, als auch für ihre Spender. Nach dem Kommissionsvorschlag soll auch eine bereits vorhandene Stiftung in eine Europäische Stiftung umgewandelt werden können. Über die Umsetzung müssen nun EU-Parlament und EU-Rat entscheiden. Sollten sie zustimmen, steht grenzüberschreitend tätigen Stiftungen ein Rechtsinstitut zur Verfügung, das viele der zurzeit bestehenden Schwierigkeiten obsolet werden lassen könnte.
Quelle: Ausgabe 04 / 2012 | Seite 67 | ID 32654030
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