Source: http://kraken.slv.cz/9Afs209/2007
Timestamp: 2018-06-18 23:34:18+00:00
Document Index: 51245550

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 78', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 2', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 24', '§ 2']

9Afs209/2007
9 Afs 209/2007-72
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò JUDr. Barbary Poøízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní vìci ¾alobkynì: FAMITO, spol. s r.o., se sídlem Kladská 1093/8a, Hradec Králové, zastoupené Mgr. Jitkou Uhlíøovou, advokátkou se sídlem Mr¹tíkova 1122, Hradec Králové, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 23. 6. 2006, è. j. 197/120/2006 a è. j. 198/120/2006, ve vìci danì z pøíjmù právnických osob, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 8. 2007, è. j. 30 Ca 30/2007-41,
®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) kasaèní stí¾ností napadla v záhlaví oznaèený pravomocný rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové (dále jen krajský soud ), kterým byly ve spoleèném øízení zamítnuty její ¾aloby proti rozhodnutím Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále jen ¾alovaný ) ze dne 23. 6. 2006, è. j. 197/120/2006 a è. j. 198/120/2006, jimi¾ byla zamítnuta odvolání stì¾ovatelky proti rozhodnutím Finanèního úøadu v Hradci Králové (dále jen správce danì ), ze dne 19. 10. 2005, è. j. 197112/05/228912/2574 a è. j. 197123/05/228912/2574, dodateèným platebním výmìrùm na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 ve vý¹i 274 040 Kè, a zdaòovací období od 1. 1. 2002 do 31. 1. 2002 ve vý¹i 215 140 Kè.
Napadeným rozsudkem krajský soud pøezkoumal vý¹e citovaná rozhodnutí ¾alovaného odvolacího orgánu a stì¾ovatelkou podané ¾aloby jako nedùvodné zamítl podle § 78 odst. 7 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Krajský soud pøitom obdobnì jako ¾alovaný odvolací orgán vy¹el z toho, ¾e v pøípadì sporných obchodních transakcí stì¾ovatelka neprokázala, ¾e rozdíl mezi jí prodávaným zbo¾ím za prodejní cenu se 6% slevou a cenou, za kterou toto¾né zbo¾í nakupovala zpìt, pøedstavoval výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Dle krajského soudu je zøejmé (a stì¾ovatelka to v podstatì ve svých vyjádøeních bìhem daòového øízení, v odvolání a následnì i v ¾alobách potvrdila), ¾e skuteèným úmyslem úèastníkù pøedmìtných obchodù nebylo prodat zbo¾í stì¾ovatelky drobným odbìratelùm, aby je tito, jak je obvyklé, prodávali dále nebo s ním jinak nalo¾ili, ale úmyslem bylo pouze formálnì uzavøít obchodní pøípad, vytvoøit k tomu pøíslu¹né doklady a zbo¾í opìt pøes dal¹í osobu (Michala Podraského-FAMITO, v té dobì jednatele stì¾ovatelky) vrátit zpìt stì¾ovatelce. Za podstatnou pova¾oval krajský soud skuteènost, ¾e ¹lo jen o formální právní úkony zastírající skuteèný úmysl stì¾ovatelky, resp. zúèastnìných subjektù, který smìøoval pouze k jedinému cíli, a to k navý¹ení obratu stì¾ovatelky. Pøisvìdèil proto názoru ¾alovaného, ¾e ¹lo v dané vìci o situaci, kdy se formálnì právní stav li¹il od stavu skuteèného ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní úèinném v rozhodné dobì (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Souèasnì se krajský soud neztoto¾nil s argumentací stì¾ovatelky, ¾e uvedené transakce vedoucí ke zvý¹ení obratu byly pøedpokladem poskytnutí finanèních prostøedkù od spoleènosti O. B. Heller, a. s. a uvedl, ¾e (jak správnì poznamenal i ¾alovaný) z factoringové smlouvy ani jiných stì¾ovatelkou pøedlo¾ených dokladù nevyplývá, ¾e by poskytnutí slu¾by factoringu bylo vázáno na zvý¹ení obratu nebo na urèitou dosa¾enou vý¹i obratu. V tomto ohledu rovnì¾ zmínil, ¾e lze mít i dùvodné pochybnosti o tvrzení stì¾ovatelky, ¾e finanèní prostøedky získané od spoleènosti O. B. Keller, a. s. na základì faktur vystavených u formálnì uzavøených obchodních pøípadù byly pou¾ity na financování nákupu dal¹ího zbo¾í z Èíny. Stì¾ovatelka toti¾ musela financovat zpìtný nákup zbo¾í od Michala Podraského-FAMITO, na který v¹ak mìla z dùvodu pøedtím pøi prodeji uplatnìné slevy 6 % zvý¹ené náklady.
Podle krajského soudu se stì¾ovatelka mýlí, pokud má za to, ¾e skladové karty samy o sobì dokládají pøechod vlastnického práva ke zbo¾í. Na vìt¹inì faktur vydaných pøi pøedmìtných ztrátových obchodech byla uvedena výhrada vlastnictví tak, ¾e do zaplacení zùstávalo zbo¾í majetkem dodavatele, tj. stì¾ovatelky (napø. faktura è. 22-0702-datum vystavení dne 16. 5. 2002, datum splatnosti dne 14. 8. 2002, dle pøíjmového dokladu zaplacena odbìratelem dne 16. 10. 2002). Jestli¾e v¹ak stì¾ovatelka toto¾né zbo¾í do jednoho mìsíce od jeho prodeje nakoupila zpìt (od Michala Podraského -FAMITO), vlastnické právo ke zbo¾í v daný okam¾ik je¹tì ani nemohlo pøejít na jejího odbìratele. Krajský soud neshledal dùvodnou ani výhradu stì¾ovatelky, ¾e správce danì v jiných pøípadech bì¾nì poskytování finanèních bonusù odbìratelùm jako daòový náklad uznává. V daném pøípadì toti¾ poskytnutá sleva 6 % skuteènì charakter slevy èi finanèního bonusu jako zvýhodnìní pro tzv. dobrého zákazníka nemìla. ©lo bezpochyby o formu úhrady drobným odbìratelùm za uzavírání zmínìných obchodních transakcí se ¾alobkyní a následnì s Michalem Podraským-FAMITO jako jim pøedem danými obchodními partnery. Za dané situace krajský soud uzavøel, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e rozdíl mezi jí prodávaným zbo¾ím za prodejní cenu se 6% slevou a cenou, za kterou toto¾né zbo¾í nakupovala zpìt, byl nákladem ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní úèinném pro rozhodnou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Daòový subjekt mù¾e mít v souvislosti se svou èinností rùzné náklady (výdaje), ale pouze náklady (výdaje) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù jsou daòovì uznatelnými. Takovými uznatelnými náklady byly zejména náklady spojené s poskytnutými slu¾bami dle factoringové smlouvy, tj. úroky z finanèní výpomoci a factoringové poplatky, které správce danì ostatnì ani nezpochybnil.
Zcela na závìr krajský soud konstatoval, ¾e správce danì i ¾alovaný odvolací orgán hodnotily v¹echny provedené dùkazy ve vzájemných souvislostech, pøièem¾ posuzovaly v¹echny skuteènosti, které vy¹ly v daòovém øízení najevo, a vyslovily z nich závìry postupem dle ustanovení § 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. Správce danì tedy v souladu se zákonem pøedmìtné sporné náklady vylouèil z daòovì uznatelných nákladù a stì¾ovatelce domìøil daò za kontrolovaná zdaòovací období. Souèasnì dodal, ¾e stì¾ovatelkou zdùrazòovaná dosa¾ená obchodní pøirá¾ka za kontrolovaná zdaòovací období z prodeje zbo¾í obchodním øetìzcùm byla s ohledem na shora uvedené skuteènosti pro posouzení pøípadu zcela irelevantní.
Domnívá se, ¾e pøi rozhodování nebyly dùkazy hodnoceny v jejich vzájemné souvislosti a ¾e provedené obchodní transakce byly posouzeny bez návaznosti na v¹echny okolnosti pøípadu, nebo» pak by vytváøení ztrátových obchodù s tzv. koleèkáøi nemohlo být posouzeno tak, ¾e tyto transakce nebyly pøedpokladem k poskytnutí finanèních prostøedkù (a ve svém dùsledku tak i výdaji ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Pokud by toti¾ k cirkulaci zbo¾í nedo¹lo, pak by stì¾ovatelka nemohla pokraèovat ve své podnikatelské èinnosti, nebo» takto díky obratu získané finanèní prostøedky od faktora (de facto úvìr) mohly být a i byly vynalo¾eny na poøízení dal¹ího zbo¾í od dodavatelù z Èíny, èím¾ byla zaji¹tìna kontinuita hospodáøské èinnosti stì¾ovatelky. Skuteènost, ¾e právì prostøedky poskytnuté faktorem, pak mohly být a i byly vynalo¾eny na poøízení dal¹ího zbo¾í od dodavatelù z Èíny, je pøitom dle stì¾ovatelky paradoxnì dolo¾ena na pøíkladu faktury è. 22-0702, vystavené dne 16. 5. 2002 (strana 8 napadeného rozsudku), kdy¾ tato byla zaplacena dle zji¹tìní v napadeném rozsudku a¾ dna 16. 10. 2002, v mezidobí cca 5 mìsícù tak mìla stì¾ovatelka k dispozici finanèní prostøedky poskytnuté faktorem. Tato finanèní pøipravenost byla vyvolána pøedev¹ím podmínkami, za kterých je zbo¾í stì¾ovatelkou nakupováno v Èínì, kdy dodávky jsou uskuteèòovány pouze ve velkém mno¾ství v kontejnerech a úhrada musí být provedena pøed pøevzetím zbo¾í. V pøípadì dodání zbo¾í pøímo obchodním øetìzcùm za pøedem sjednaných podmínek by vý¹e uvedená kontinuita hospodáøské èinnosti stì¾ovatelky nemohla být zachována, a to z dùvodu v prvé øadì dlouhé doby splatnosti dodávek a ve druhé øadì vzhledem k problematické mo¾nosti získání úvìru.
Tímto je dle stì¾ovatelky prokázána skuteènost, s ní¾ ¾alovaný nesouhlasí, ¾e toti¾ finanèní prostøedky poskytnuté faktorem na základì úèelovì vystavených faktur byly pou¾ívány na financování nákupu zbo¾í z Èíny. Stì¾ovatelka trvá na svém tvrzení, ¾e transakce k dosa¾ení zvý¹eného obratu byly pøedpokladem poskytnutí finanèních prostøedkù od factoringové spoleènosti, èím¾ mìla stì¾ovatelka na mysli skuteènost, ¾e pokud by ¾alobce nevykázal dostateèný obrat, k uzavøení smlouvy mezi ní a faktorem by vùbec nedo¹lo (nikoli, ¾e z factoringové smlouvy vyplývá povinnost dosáhnout urèitého obratu). Souèasnì stì¾ovatelka upozornila, ¾e i s ohledem na náklady, k jejich¾ úhradì stì¾ovatelku zavazovala smlouva o factoringové spolupráci, bylo vyu¾ití tìchto slu¾eb rentabilní pouze pøi vìt¹ím objemu postoupených pohledávek. Poukázala rovnì¾ na to, ¾e její obchodování bylo ve svém dùsledku ziskové a nikoli ztrátové a ¾e v napadeném rozsudku bylo pominuto, ¾e dolo¾ila výpoètem z podkladù obsa¾ených ji¾ ve zprávì o daòové kontrole, jak vzniklé náklady slou¾ily k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, co¾ prokazuje i návaznost mezi ztrátovými obchody a ziskem finanèních prostøedkù od faktora.
Dále stì¾ovatelka uvedla, ¾e ¾alovaný nevzal v úvahu rovnì¾ skuteènost, jak problematické bylo získání podnikatelského úvìru v roce 2001 a 2002, pouze se spokojil s konstatováním, ¾e dané transakce pro stì¾ovatelku znamenaly ztrátu, ani¾ by zkoumal, zda takto vynalo¾ené náklady byly adekvátní k výsledkùm hospodaøení stì¾ovatelky, kdy celková obchodní pøirá¾ka dosáhla 34 % (v roce 2001), resp. 57 % (v roce 2002), tj. jak takto dosa¾ené prostøedky byly pou¾ity a jaká vý¹e obchodní pøirá¾ky byla pøi pou¾ití tìchto prostøedkù dosa¾ena.
®alovaný odvolací orgán ve svém pomìrnì obsáhlém vyjádøení k pøedlo¾ené kasaèní stí¾nosti rekapituloval skutkový stav a podrobnì zopakoval dùvody vedoucí k dodateènému vymìøení danì, odkázal pøitom na odùvodnìní napadených rozhodnutí, na jejich¾ obsahu trvá s tím, ¾e byla vydána v souladu s právními pøedpisy a navrhuje, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta jako nedùvodná.
V návaznosti na konkrétní námitky uvedené v kasaèní stí¾nosti je pak tøeba vyzdvihnout zejména nesouhlas ¾alovaného s tím, ¾e posuzovaná obchodní transakce nebyla pochopena, resp. ¾e byla posuzována izolovanì a nikoli ve vzájemných souvislostech. Dle ¾alovaného právì z hodnocení transakce ve vzájemných souvislostech vyplývá, ¾e ve skuteènosti stì¾ovatelka úèelovì vytvoøila formální obìh zbo¾í vùèi urèitým odbìratelùm (koleèkáøùm) pouze pro úèely nabytí finanèních prostøedkù od factoringové spoleènosti, kdy z titulu formálnì vzniklých pohledávek, postoupených factoringové spoleènosti, získala od této spoleènosti peníze pro své dal¹í podnikání. Stì¾ovatelka si tedy takto oproti bì¾ným zpùsobùm nabytí finanèních prostøedkù pou¾ívaných podnikateli vytvoøila v podstatì neetickým zpùsobem výhodu, která v¹ak má dopad i do výsledku hospodaøení a tím i do základu danì. Zpùsob nabytí finanèních prostøedkù (ani pou¾ité metody) ¾alovanému dle jeho vyjádøení nepøíslu¹í hodnotit jinak, ne¾ z hlediska aplikace daòových zákonù, co¾ uèinil. V tomto ohledu poukázal na to, ¾e úèelem daòových zákonù není zvýhodòovat vytvoøení si výhody oproti bì¾ným podmínkám neetickým chováním, jeho¾ dùsledkem je ztrátový obchod, jen¾ nemá oporu v zákonech, a nelze pøisvìdèit tomu, ¾e se jedná o daòový náklad ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud-s odkazem na pøedlo¾ený spisový materiál -pova¾uje za nutné poznamenat následující. V prùbìhu daòové kontroly bylo správcem danì zji¹tìno, ¾e stì¾ovatelka, jejím¾ pøedmìtem podnikání je velkoobchod s ko¾enými, ko¾enkovými a textilními výroby (kabelky, batohy a penì¾enky), dová¾í zbo¾í z Èíny, hlavními odbìrateli tohoto zbo¾í v tuzemsku byly obchodní øetìzce Tesco, Kaufland, Carrefour, Interspar, Galex, èást zbo¾í byla dodávána do obchodních øetìzcù na Slovensko. Dále bylo zji¹tìno, ¾e stì¾ovatelka nakupuje zbo¾í od fyzické osoby, a sice Michala Podraského-FAMITO, který byl souèasnì jednatelem stì¾ovatelky. Nakoupené zbo¾í od Michala Podraského se pøitom shodovalo se zbo¾ím nakoupeným v Èínì, odli¹ná byla jen vý¹e ceny. Dovezené zbo¾í bylo prodáváno stì¾ovatelkou nejprve vybraným tuzemským odbìratelùm pøi poskytnutí 6% slevy z hodnoty zbo¾í, kdy byla uplatòována daò z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) na výstupu a následnì bylo zbo¾í tìmito odbìrateli prodáváno firmì Michal Podraský-FAMITO. Od této firmy se pøedmìtné zbo¾í, shodné co do sortimentu, poètu kusù jednotlivých druhù zbo¾í a ceny za kus, s odstupem nìkolika dní evidenènì vrátilo zpìt do skladové evidence stì¾ovatelky, a to bez pøi prodeji poskytnuté 6% slevy, tudí¾ o 6 % dra¾¹í ne¾ bylo prodáno, ani¾ by pøitom toto zbo¾í opustilo skladové prostory stì¾ovatelky. Pøi zpìtném nákupu byla uplatòována DPH bez ji¾ zmínìné 6% slevy. Teprve poté bylo zbo¾í dodáváno pøevá¾nì shora uvedeným odbìratelùm-obchodním øetìzcùm. Správní orgány tedy dospìly k závìru, ¾e v daných pøípadech ¹lo pouze o formální pohyb na skladových kartách, nikoliv o skuteèný prodej a nákup zbo¾í. Správci danì vznikly pochybnosti o tìchto ztrátových transakcích a o tom, jak takto vzniklé náklady pøi opìtovném nákupu zbo¾í od Michala Podraského slou¾ily k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Na výzvu správce danì stì¾ovatelka uvedla, ¾e popsané obchodní transakce slou¾ily k získání penì¾ních prostøedkù na základì slu¾eb factoringu. Tím, ¾e byly navý¹eny pohledávky stì¾ovatelky, byly jí factoringovou spoleèností poskytnuty vy¹¹í penì¾ní prostøedky, které byly pou¾ity na dal¹í nákup zbo¾í z Èíny. Ztráta ve vý¹i 6 %, která popsanou transakcí vznikla, byla cenou za získání finanèních prostøedkù na dal¹í rozvoj podnikání stì¾ovatelky.
Pøi posouzení vìci vycházel Nejvy¹¹í správní soud z následujících úvah. Factoring lze charakterizovat jako smluvnì sjednaný prùbì¾ný odkup krátkodobých pohledávek. Odkup pohledávek provádí specializovaná faktoringová spoleènost, zpravidla bez mo¾nosti zpìtného regresu na dodavatele v pøípadì, ¾e odbìratel nezaplatí. Existuje v¹ak i tzv. regresní neboli nepravý factoring, u kterého zùstává úvìrové riziko u dodavatele. Obecnì mù¾e factoring plnit tøi základní funkce, jednak funkci garanèní (u bezregresního factoringu), funkci pøedfinancování (úvìrování) spoèívající v okam¾itém proplácení sjednané vý¹e odkupovaných pohledávek ihned v okam¾iku jejich odkupu a koneènì správu pohledávek a jiných slu¾eb, souvisejících s odkupem pohledávek.
Náklady factoringové slu¾by se pak v závislosti na rozsahu funkcí, které factoring v konkrétním pøípadì plní, skládají z factoringové provize (poplatku) a úroku (pøi úvìrování dodavatele).
Je tøeba zdùraznit, ¾e podmínky, za kterých byla factoringová èinnost zaji¹»ována, ¾alovaný ani krajský soud nijak nezpochybòovaly. S tvrzením stì¾ovatelky, ¾e obchodní transakce, vytvoøené s tzv. koleèkáøi, byly podmínkou pro odkup pohledávek na základì factoringové smlouvy, se v¹ak nezto¾nily. Pøedmìtné transakce, kdy se ji¾ jednou stì¾ovatelkou nakoupené èínské zbo¾í formálnì prodalo vybraným dodavatelùm s 6% slevou, aby pak bylo odkoupeno firmou jednatele stì¾ovatelky a prodáno stì¾ovatelce v pùvodní navý¹ené hodnotì, vyhodnotily tak, ¾e jde o umìle uzavøené ztrátové obchody, jejich¾ vazba na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù nebyla prokázána.
Tyto závìry sdílí rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud. Je vìcí ka¾dého podnikatelského subjektu, jakým zpùsobem zajistí svoje financování, a pokud se v tomto ohledu rozhodne na základì smlouvy vyu¾ít slu¾eb factoringové spoleènosti, jedná se o jeho strategické rozhodnutí a nelze proti nìmu nic namítat. Ostatnì z pohledu danì z pøíjmù je úhrada za poskytování factoringových slu¾eb (factoringový poplatek i úrok) obecnì (u pravého i nepravého factoringu) pova¾ována za výdaje ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. V této souvislosti je vhodné poznamenat, ¾e finanèní prostøedky, vynalo¾ené stì¾ovatelkou na úroky a factoringový poplatek, byly správními orgány zcela správnì uznány za daòovì uznatelné výdaje dle vý¹e citovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù. Je pak zcela vìcí stì¾ovatelky, jaké konkrétní podmínky si s factoringovou spoleèností sjednala a skuteènost, zda vyu¾ití tìchto slu¾eb bylo pro stì¾ovatelku rentabilní pouze pøi vìt¹ím objemu postoupených pohledávek, je z pohledu souzené vìci zcela irelevantní. Rozhodla-li se v¹ak stì¾ovatelka uzavøením zcela formálních ztrátových obchodù umìle navý¹it obrat a vytvoøit vìt¹í objem pohledávek postoupených factoringové spoleènosti tak, jako se tomu stalo v souzené vìci, a pøi uzavøení koleèka uplatòovala svoji ztrátu jako výdaj vynalo¾ený na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, nelze takový postup z hlediska stanovení základu danì akceptovat.
Z obecné teorie daòových nákladù plyne, ¾e jako náklady daòovì úèinné, tj. náklady sni¾ující daòový základ poplatníka, lze uznat pouze takové výdaje, které poplatník vynalo¾il v souvislosti se získáváním èi zaji¹tìním popøípadì udr¾ením zdanitelných (daòovì úèinných) pøíjmù. Mezi pøíjmem a výdajem daòovì uznatelným podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù tak musí existovat vzájemná vìcná souvislost. Tento závìr je v souladu s dosavadní konstantní judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu, dle které mezi výdaji a souvisejícími pøíjmy musí existovat pøímý a bezprostøední vztah; v opaèném pøípadì se pojmovì nemù¾e jednat o výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, udr¾ení èi zaji¹tìní pøíjmù. Pokud by toti¾ byl akceptován výklad opaèný, tzn. mezi výdaji a souvisejícími pøíjmy by pøímý vztah existovat nemusel, mohlo by to v praxi vést k uzavírání fiktivních závazkù a k podobným formám jednání, pøímo poru¹ujícím zákon èi pøinejmen¹ím obcházejícím jeho smysl (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, è. j. 2 Afs 44/2003-73, publikovaný pod è. 264/2004 Sb. NSS, www.nssoud.cz). Po¾adovanou souvislost mezi pøíjmy a výdaji vyplývajícími z umìle vytvoøených ztrátových obchodních transakcí v¹ak stì¾ovatelka ¾ádným zpùsobem neprokázala.
V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje dodateèné domìøení danì z pøíjmù za opodstatnìné a nic na tom nemìní ani stì¾ovatelkou opakovanì namítaná skuteènost, a sice, ¾e na dané obchodní transakce je tøeba nazírat ve v¹ech souvislostech, vèetnì toho, ¾e pøedmìtné obchodní transakce byly pøedpokladem poskytnutí finanèních prostøedkù od factoringové spoleènosti, ke kterým by jinak nedo¹lo. Tuto skuteènost stì¾ovatelka ¾ádným zpùsobem neprokázala a nevyplývá ani z pøedlo¾ené factoringové smlouvy, ani z dal¹ích dokladù pøedlo¾ených stì¾ovatelkou. Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí se stì¾ovatelkou ani v tom smyslu, ¾e by cenou za factoringové slu¾by byla právì ona 6% ztráta, nebo» cenou za factoringové slu¾by byl factoringový poplatek a úrok. Závìrem lze tedy konstatovat, ¾e stì¾ovatelka ¾ádným zpùsobem neprokázala ani své tvrzení, ¾e právì v dùsledku umìle vytvoøených transakcí bylo její celkové obchodování ziskové. Stì¾ovatelka tak neunesla své dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù a nesplnila podmínky pro uplatnìní nákladù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Nelze proto ¾alovanému odvolacímu orgánu, pota¾mo krajskému soudu, vyèítat, ¾e provedené obchodní transakce byly posuzovány izolovanì, bez návaznosti na v¹echny okolnosti pøípadu a v rozporu se zásadou volného hodnocení dùkazù (§ 2 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù). Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze dovozovat, ¾e k nim mìl správce danì pøihlédnout. Správce danì pøi rozhodování pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo, je v¹ak tøeba mít na zøeteli, ¾e daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, publikovaný pod è. 1022/2007 Sb. NSS, www.nssoud.cz).