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Timestamp: 2016-10-23 16:11:11+00:00
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Matched Legal Cases: ['art. 9', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 262', 'art. 316', 'art. 22', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 316', 'art. 262', 'art. 316', 'ATF ', 'art. 316', 'art. 13', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 13', 'art. 13', 'ATF ', 'art. 316', 'art. 51', 'art. 25', 'art. 51', 'art. 316', 'art. 316', 'ATF ', 'art. 316', 'ATF ', 'art. 298', 'art. 316', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 298']

107 Ib 30355. Arr�t de la IIe Cour de droit public du 20 novembre 1981 dans la cause Masse Nibbio S.A. en liquidation concordataire contre Administration f�d�rale des contributions (recours de droit administratif)
Imp�t sur le chiffre d'affaires. Concordat par abandon d'actif. Dette de la masse ou dette ordinaire. Art. 316c al. 2 LP, 13 AChA. 1. Les litiges relatifs � la qualification d'une dette (dette de la masse ou dette ordinaire) rel�vent de l'autorit� - civile ou administrative - comp�tente pour statuer sur le fond de la pr�tention en cause, et non pas de l'autorit� de surveillance en mati�re de poursuite et faillite (consid. 1a). 2. L'imp�t sur le chiffre d'affaires d� sur des travaux de construction effectu�s avant l'octroi du sursis concordataire est une dette ordinaire et non pas une dette de la masse, alors m�me que le paiement des factures relatives � ces travaux n'est intervenu qu'apr�s l'octroi du sursis (consid. 2). Faits � partir de page 304
La soci�t� Nibbio S.A., qui exploitait � Lausanne une entreprise de ma�onnerie et de g�nie civil, �tait grossiste au sens de l'art. 9 al. 1 lettre b de l'arr�t� du Conseil f�d�ral du 29 juillet 1941 instituant un imp�t sur le chiffre d'affaires (en abr�g�: AChA). Le 3 f�vrier 1977, elle a obtenu un sursis concordataire pour une dur�e de quatre mois; elle entendait proposer � ses cr�anciers un concordat par abandon d'actif. Apr�s prolongation du sursis, l'autorit� comp�tente a homologu� le concordat par abandon d'actif le 30 juin 1977.
L'Administration f�d�rale des contributions a r�clam� au liquidateur concordataire l'imp�t sur le chiffre d'affaires d� sur les montants vers�s, durant la p�riode fiscale du 4 f�vrier au 30 juin 1977, par d'anciens clients de Nibbio S.A. pour des travaux de construction effectu�s avant l'octroi du sursis (les cr�ances de Nibbio S.A. contre ces clients avaient �t� c�d�es � une banque); elle a pr�cis� que cet imp�t constituait une dette de la masse concordataire et devait �tre pay�e int�gralement � l'Administration f�d�rale.
Apr�s un �change de correspondance, l'Administration f�d�rale a rendu sur cette question une d�cision formelle le 23 novembre 1978, contre laquelle la masse Nibbio S.A. en liquidation concordataire a form� un recours de droit administratif, tendant � r�former la d�cision entreprise en ce sens que la dette d'imp�t soit d�clar�e dette ordinaire, � colloquer en 5e classe.
1. a) Ni l'existence, ni le montant de la dette ne sont contest�s en l'esp�ce, o� seule est litigieuse la question de la qualification de la dette comme dette de la masse, � payer en plein par pr�l�vement avant toute distribution, ou comme dette ordinaire, � colloquer en 5e classe.
Selon la jurisprudence, il n'appartient pas aux autorit�s de surveillance de la poursuite et de la faillite de trancher les litiges portant sur une telle question, mais � l'autorit� comp�tente pour statuer sur le fond de la pr�tention en cause, soit au juge civil ou BGE 107 Ib 303 S. 305aux autorit�s et juridiction administratives, suivant la nature du contentieux (ATF 106 III 121 s. consid. 1, ATF 85 I 124 consid. 1 et ATF 75 III 23 s.). S'agissant en l'esp�ce d'une dette d'imp�t fond�e sur le droit public f�d�ral, l'Administration f�d�rale des contributions �tait comp�tente pour trancher le point litigieux, sa d�cision pouvant faire l'objet d'un recours de droit administratif au Tribunal f�d�ral.
La question litigieuse doit �tre tranch�e avant tout en application des dispositions de la loi f�d�rale sur la poursuite pour dette et la faillite (notamment de celles qui ont trait au concordat par abandon d'actif), mais aussi en application de l'arr�t� du Conseil f�d�ral instituant un imp�t sur le chiffre d'affaires.
b) Il n'est plus contest� que la d�bitrice de l'imp�t est la masse en faillite, et non pas la banque cessionnaire des cr�ances de Nibbio S.A. en paiement des travaux effectu�s avant l'octroi du sursis concordataire.
2. a) Dans deux arr�ts r�cents (ATF 106 III 124 consid. 4 et ATF 105 III 22), la IIe Cour civile du Tribunal f�d�ral a pr�cis� ce qu'il fallait entendre par dettes de la masse dans une proc�dure de faillite, respectivement de concordat par abandon d'actif:
Outre les frais de faillite proprement dits au sens de l'art. 262 al. 1 LP, les dettes de la masse comprennent les obligations contractuelles conclues ou reprises par la masse elle-m�me, ainsi que des obligations de droit public dont l'origine se trouve dans un fait qui s'est r�alis� apr�s l'ouverture de la faillite. Si diverses que puissent �tre leurs causes, les dettes de la masse ont ceci de commun qu'elles doivent toutes - sauf disposition contraire de la loi - avoir leur origine dans un fait post�rieur � l'ouverture de la faillite ou � l'homologation d'un concordat par abandon d'actif. Dans quelques cas particuliers seulement, le l�gislateur a pr�vu � titre exceptionnel que certaines obligations qui ont pris naissance avant ces deux moments d�terminants seraient aussi trait�es comme dettes de la masse dans les proc�dures de liquidation subs�quentes (faillite ou concordat par abandon d'actif). Ces dispositions d'exception se trouvent d'une part � l'art. 316c al. 2 LP, d'autre part aux art. 22 al. 2 et 25 al. 2 et 3 de l'ordonnance du Tribunal f�d�ral du 11 avril 1935 "concernant la proc�dure de concordat pour les banques et les caisses d'�pargne" (OTF; RS 952.831).
En ce qui concerne les contributions de droit public, lesquelles naissent par le seul effet de la loi, la jurisprudence consid�re BGE 107 Ib 303 S. 306comme dettes de la masse celles qui prennent naissance durant la proc�dure de faillite et qui frappent des actifs ou des op�rations de la masse (ATF 62 III 130, 51 III 212 ss). Dans une �tude intitul�e "Die Zwangsvollstreckung f�r �ffentlich-rechtliche Geldforderungen nach schweizerischem Recht" (parue dans la "Festgabe zur Feier des f�nfzigj�hrigen Bestehens des Bundesgerichts", Berne 1924, p. 179 ss), BLUMENSTEIN rel�ve que pour d�cider si une cr�ance d'imp�t doit �tre consid�r�e comme dette du failli ou comme dette de la masse, il faut examiner si, d'apr�s les dispositions qui lui sont applicables, l'imp�t en cause est d� pour la p�riode qui suit la d�claration de faillite ou non. Pour les imp�ts non p�riodiques - il s'agit essentiellement en droit suisse des imp�ts sur les transactions - le crit�re est facile � d�terminer: il faut examiner si l'�tat de fait qui constitue l'objet de l'imp�t s'est r�alis� pendant la proc�dure de faillite (op.cit. p. 249).
b) Si, en proc�dure de faillite, le moment d�cisif est l'ouverture de la faillite, ce moment est, en mati�re de concordat par abandon d'actif, l'homologation du concordat par l'autorit� comp�tente (ATF 105 III 22). Ce dernier mode de liquidation, tr�s proche de la faillite, pr�sente cette particularit� que la loi pr�cise elle-m�me, � l'art. 316c al. 2 LP, que "les dettes contract�es pendant le sursis concordataire, avec l'assentiment du commissaire, constituent des dettes de la masse, m�me dans une faillite subs�quente". Ainsi, pour une certaine cat�gorie de cr�ances, le l�gislateur a avanc� le moment o� il faut se placer pour d�terminer s'il s'agit d'une dette de la masse ou d'une dette ordinaire. En revanche, pour les autres dettes de la masse, le l�gislateur n'a pas adopt� de r�glementation sp�ciale, de sorte qu'elles sont soumises aux r�gles g�n�rales applicables en cette mati�re, c'est-�-dire aux principes d�velopp�s par la jurisprudence � propos de l'art. 262 LP.
c) Dans la pr�sente esp�ce, il s'agit de qualifier une cr�ance fiscale qui est n�e avant l'homologation du concordat. Une telle cr�ance ne pourrait �tre qualifi�e de dette de la masse que si la disposition exceptionnelle de l'art. 316c al. 2 LP permettait de justifier une telle solution. Or, cette disposition ne parle que de dettes contract�es avec l'assentiment du commissaire; � c�t� des obligations r�sultant d'un contrat, la jurisprudence admet cependant aussi de consid�rer comme b�n�ficiant de cette disposition celles des dettes dues en vertu de la loi qui sont li�es directement � de telles obligations de la masse (ATF 100 III 31 s.). S'agissant d'un imp�t sur le chiffre d'affaires, il se justifie donc de BGE 107 Ib 303 S. 307le traiter comme dette de la masse uniquement s'il r�sulte de prestations qui ont �t� faites avec l'assentiment du commissaire.
Tel n'�tait pas le cas en l'esp�ce, puisque les travaux sur lesquels est d� l'imp�t litigieux ont �t� ex�cut�s avant l'octroi du sursis concordataire, ainsi que l'Administration le reconna�t elle-m�me (d�cision attaqu�e, p. 6 al. 3). Il s'impose donc de d�nier � l'imp�t litigieux le caract�re de dette de la masse, en application de l'art. 316c al. 2 LP et en harmonie avec la jurisprudence de la IIe Cour civile et de la Chambre des poursuites et faillites du Tribunal f�d�ral.
3. Pour justifier sa mani�re de voir, l'Administration f�d�rale des contributions se fonde sur l'art. 13 AChA ainsi que sur diff�rents arr�ts du Tribunal f�d�ral (ATF 96 I 244 et ATF 100 III 30 ss; arr�t E. du 21 mars 1952 publi� in Archives vol. 20 p. 517 ss). Il y a lieu d'examiner bri�vement ces diff�rents points.
a) L'art. 13 al. 2 AChA dispose: "Sont �galement soumises � l'imp�t les livraisons du grossiste pendant la proc�dure de liquidation ou de faillite, ou � l'occasion du concordat par abandon d'actif." Or, les livraisons soumises � l'imp�t qui fait l'objet du pr�sent litige sont ant�rieures � l'octroi du sursis. On ne saurait donc se fonder sur la disposition pr�cit�e pour pr�tendre que l'imp�t en question, d� pour des livraisons ant�rieures au sursis, serait une dette de la masse parce que les paiements ont �t� effectu�s apr�s l'octroi du sursis. On ne saurait notamment solliciter le texte en disant que "conform�ment aux dispositions de l'art. 13 al. 2 AChA, l'imp�t sur le chiffre d'affaires sur les encaissements r�alis�s entre l'octroi du sursis concordataire et l'homologation du concordat par abandon d'actif est d� � 100%", comme le fait la d�cision du 23 novembre 1978 (act. 8 pi�ce 14), alors que la d�cision attaqu�e parle correctement de l'imp�t qui frappe les livraisons faites apr�s l'octroi du sursis.
b) Si, dans l'arr�t Starlette (ATF 96 I 244 ss) cit� par l'intim�e, le Tribunal f�d�ral a admis le caract�re de dette de la masse pour l'imp�t sur le chiffre d'affaires litigieux, c'est parce que cet imp�t frappait des livraisons faites par le d�biteur avec l'assentiment du commissaire, soit donc apr�s l'octroi du sursis (consid. 3 p. 247).
Il est vrai qu'au consid�rant 2 de cet arr�t (p. 246), apr�s avoir relev� avec raison que les pr�tentions au titre de l'imp�t sur le chiffre d'affaires sont des dettes ordinaires lorsqu'elles sont n�es avant la d�claration de faillite et des dettes de la masse lorsqu'elles r�sultent d'op�rations effectu�es apr�s la d�claration de faillite, le BGE 107 Ib 303 S. 308Tribunal f�d�ral a ajout� que "l'op�ration d�terminante pour la naissance de la cr�ance fiscale est la r�ception de la contre-prestation", en se r�f�rant � l'arr�t publi� in Archives vol. 20 p. 517 ss. Or, ce n'est pas en se fondant sur ce motif que le Tribunal f�d�ral a rejet� le recours dans l'affaire Starlette, mais parce que les livraisons soumises � l'imp�t avaient �t� faites avec l'assentiment du commissaire, donc apr�s l'octroi du sursis. L'affirmation pr�cit�e n'�tait donc nullement n�cessaire pour la solution du cas; on peut m�me consid�rer qu'elle est contredite par cette solution.
c) Il est vrai que dans l'arr�t E. S.A. du 21 mars 1952 (Archives vol 20 p. 517 ss), le Tribunal f�d�ral a jug� que la cr�ance d'imp�t sur le chiffre d'affaires na�t (entsteht) au moment o� la contre-prestation est re�ue. Bien qu'il ait pris la pr�caution de dire qu'il s'agissait uniquement de d�terminer le moment o� la cr�ance naissait et que cette question devait �tre tranch�e exclusivement en application du droit fiscal, il n'emp�che que cet arr�t a �t� rendu au terme d'un conflit entre l'Administration f�d�rale et le commissaire au sursis au sujet de la qualification de la dette d'imp�t due pour des livraisons ant�rieures au sursis mais dont le paiement �tait intervenu post�rieurement au sursis; il fallait en tirer la conclusion que la dette fiscale, �tant n�e lors du paiement, c'est-�-dire apr�s l'octroi du sursis, constituait une dette de la masse.
Mais cet arr�t ne tient aucun compte de l'art. 316c LP, qui �tait pourtant d�j� en vigueur (depuis le 1er f�vrier 1950) et ne faisait d'ailleurs qu'introduire dans la l�gislation ordinaire une disposition adopt�e d�j�, sous le r�gime des pleins pouvoirs, par l'ordonnance du Conseil f�d�ral du 24 janvier 1941 "att�nuant � titre temporaire le r�gime de l'ex�cution forc�e", dont l'art. 51 d�clarait applicables par analogie au concordat par abandon d'actif les articles correspondants de l'ordonnance du Tribunal f�d�ral du 11 avril 1935 "concernant la proc�dure de concordat pour les banques et les caisses d'�pargne" (cf. art. 25 OTF). L'art. 51 de l'ordonnance du 24 janvier 1941 n'a pas �t� abrog� par l'arr�t� du Conseil f�d�ral du 2 juin 1947 abrogeant partiellement l'ordonnance de 1941; la disposition qui figure actuellement � l'art. 316c LP �tait donc d�j� en vigueur au moment de l'octroi du sursis � la soci�t� E. S.A. (7 novembre 1949), comme elle l'�tait au moment de l'homologation du concordat (27 avril 1950).
On doit en conclure qu'on ne saurait se fonder, pour trancher BGE 107 Ib 303 S. 309la question de la qualification de la dette d'imp�t comme dette de la masse ou comme dette ordinaire, sur un arr�t qui ne tient aucun compte de l'art. 316c LP.
d) L'Administration f�d�rale cite �galement l'arr�t Novima AG (ATF 100 III 30 ss) � l'appui de sa d�cision, en disant (p. 6 al. 3): "Etant donn� que les conditions l�gales pour percevoir l'imp�t sont r�alis�es en l'esp�ce, c'est-�-dire qu'il y a eu livraison et que la dette fiscale est n�e pendant la dur�e du sursis concordataire, le commissaire ne peut qu'y souscrire, conform�ment � l'art. 316c, al. 2 LP (v. RO ATF 100 III 31 s.)." Or, ce dernier arr�t concerne les cotisations d'assurances sociales obligatoires � payer sur les traitements du personnel pour la p�riode post�rieure � l'octroi du sursis concordataire. Comme le d�biteur peut, apr�s l'octroi du sursis, continuer ses affaires sous la surveillance du commissaire (art. 298 LP) et que, dans le cas en question, le commissaire n'avait pas ordonn� le licenciement du personnel, il �tait cens� avoir consenti aux dettes de salaire contract�es pendant la continuation des affaires. C'est pourquoi le Tribunal f�d�ral a consid�r� comme dettes de la masse les salaires dus � partir de la date du sursis et, partant, les obligations contract�es � l'�gard des institutions d'assurances sociales, en raison de leur rapport direct avec ces salaires.
L'Administration f�d�rale ne saurait donc se fonder sur cet arr�t pour soutenir que l'imp�t frappant des livraisons ant�rieures � l'octroi du sursis sont des dettes de la masse.
4. Ne remplissant pas les conditions pr�vues par l'art. 316c al. 2 LP pour �tre consid�r�e comme une dette de la masse, la pr�tention fiscale de l'Administration f�d�rale des contributions doit �tre trait�e comme une cr�ance ordinaire et colloqu�e en 5e classe. Le recours doit donc �tre admis.
100 III 30 suite... ,
106 III 121,
art. 13 al. 2 AChA,
art. 13 AChA,
art. 298 LP