Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/2008/skvrs2008012801/
Timestamp: 2019-12-09 18:36:10+00:00
Document Index: 37756841

Matched Legal Cases: ['domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

2008-01-28 Koncernbidrag till utländskt företag samt fråga om avdrag för underskott i utländskt företag som efter en fusion uppgått i svenskt företag | FAR Online
Förhandsbesked från Skatterättsnämnden 2008
2008-01-28 Koncernbidrag till utländskt företag samt fråga om avdrag för underskott i utländskt företag som efter en fusion uppgått i svenskt företag
Inkomstskatt – Näring och Internationellt
Skatterättsnämndens förhandsbesked den 28 januari 2008
Inkomsttaxeringen 2008 – 2001
”X AB är moderbolag i en koncern som bedriver verksamhet direkt och indirekt genom helägda dotterbolag i bl. a. Tyskland. Moderbolag i den tyska delen av koncernen är Y GmbH, ett holdingbolag vars enda verksamhet består i att förvalta andelar i dotterbolag. X AB har ägt samtliga andelar i Y GmbH sedan år 2000. Vid tidpunkten för ansökan bestod den tyska delen av koncernen i övrigt av det rörelsedrivande dotterbolaget A GmbH med dotterbolag samt de vilande dotterbolagen B GmbH och C GmbH. Verksamheten i Tyskland har gått med förlust och därigenom genererat ett betydande underskott. Underskottet är i allt väsentligt hänförligt till den verksamhet som tidigare bedrevs i B Gmbh. B GmbH...[kan i framtiden komma att erhålla en intäkt hänförlig till en tillgång]... Underskottet har till följd av bestämmelserna i det tyska systemet för skattekonsolidering genom avtal (organschaft) ansamlats i Y GmbH.
I avsikt att avsluta X AB:s verksamhet i Tyskland har A GmbH avyttrats till utomstående, en försäljning som förutsatts ske på marknadsmässiga villkor. Vidare ska C GmbH fusioneras med B GmbH. Y GmbH ska härefter avvecklas antingen genom likvidation eller genom att fusioneras med X AB eller något annat bolag i den svenska delen av koncernen. Vid en avveckling genom likvidation avser X AB att utnyttja underskottet i Y GmbH genom att lämna ett koncernbidrag på motsvarande belopp till det senare bolaget. Ett sådant bidrag är inte skattepliktig inkomst för Y GmbH i Tyskland. Om alternativet med fusion i stället väljs är tanken att kvitta underskottet mot det övertagande bolagets egna intäkter. I båda avvecklingsalternativen kommer härefter andelarna i B GmbH att innehas av ett svenskt bolag inom X AB-koncernen.”
I en situation när likvidation av det utländska dotterbolaget har initierats, vid vilken tidpunkt är det svenska moderbolaget berättigat till avdrag för lämnat koncernbidrag?
Om likvidationen avbryts och Y GmbH i stället fusioneras med ett svenskt koncernbolag, är det bolag som fusioneras med Y GmbH (dvs. X AB eller annat svenskt dotterbolag) berättigat att dra av det tyska underskottet vid beräkning av det i Sverige skattepliktiga resultatet?
Är X AB berättigat till avdrag för koncernbidrag, eller att utnyttja underskottet vid en fusion, även om X AB har andra dotterbolag i Tyskland?
Påverkas svaret på fråga 3 av om det tyska dotterbolaget – B GmbH – som inte bedriver någon rörelse utan bara är part i en civilprocess behålls efter likvidationen avslutas?
Som ett alternativ till att behålla B GmbH överväger X AB att fusionera bolaget med annat koncernbolag inom EU eller överföra tvisten till ett annat svenskt bolag samt att definitivt avveckla B GmbH. Påverkas möjligheten att göra avdrag för koncernbidrag, eller att utnyttja underskottet vid en fusion av ett sådant förfarande?
Påverkar en koncernintern överlåtelse av aktierna i A GmbH möjligheten att utnyttja det tyska underskottet mot avdragsgillt koncernbidrag eller genom fusion?
Skall koncernbidraget reduceras, eller fördelas till flera beskattningsår, till följd av de tyska reglerna om ”mindestbesteuerung”?
X AB medges avdrag för koncernbidrag till Y GmbH – enligt de närmare förutsättningar som anges i motiveringen – det beskattningsår likvidationen avslutas.
Vid alternativet att Y GmbH fusioneras med X AB är X AB berättigat att dra av underskottet hos Y GmbH – enligt de närmare förutsättningar som anges i motiveringen – det beskattningsår fusionen genomförs.”
”Motivering
Frågan är om en prövning mot reglerna om etableringsfriheten i artiklarna 43 och 48 EG-fördraget (EG) leder till att avdrag ändå ska medges.
Skatterättsnämnden har tidigare haft anledning att ta ställning till liknande frågor om rätt till avdrag för koncernbidrag mellan företag i olika stater inom EU. Vid prövning av de svenska reglernas förenlighet med EG-rätten har nämnden ansett att de principer som legat till grund för EG-domstolens avgörande i Marks & Spencer-målet (C-446/03, REG 2005 s. I-10837), angående brittiska regler om koncernavdrag, kunde tjäna som vägledning.
De brittiska reglerna om koncernavdrag ansågs utgöra en inskränkning av etableringsfriheten i den mening som avses i artiklarna 43 och 48 EG. Bestämmelserna tillät inte att förluster som hade uppkommit i ett dotterbolag som inte var hemmahörande i Förenade kungariket och inte skattskyldigt där – men väl inom en annan stat inom EU – fick föras över till moderbolaget i Förenade kungariket och dras av vid moderbolagets inkomstberäkning. Däremot hade så kunnat ske om dotterbolaget hade varit hemmahörande där.
Vid den följande prövningen av om denna inskränkning kunde rättfärdigas ansåg EG-domstolen att den brittiska regleringen uppfyllde kraven på att vara ägnad att uppnå ett legitimt syfte som överensstämmer med fördraget och som kunde motiveras av tvingande hänsyn till allmänintresset samt att den var avsedd att säkerställa att det sålunda eftersträvade syftet uppnåtts. Domstolen hänvisade till följande tre grunder: säkerställandet av den välavvägda fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, risken för att en förlust kan utnyttjas mer än en gång samt risken för skatteundandraganden (punkterna 42–51 i domen).
Skatterättsnämnden har vid prövningen av skattskyldighetsvillkoret i de svenska koncernbidragsreglerna i tidigare meddelade förhandsbesked avseende koncernbidrag från ett moderföretag i Sverige till dotterföretag i annan EU-stat gjort motsvarande bedömning som EG-domstolen gjorde i Marks & Spencer-målet. Därvid har nämnden kommit fram till att förutsättningarna för att rättfärdiga bestämmelsen föreligger om möjligheterna att i den andra staten utnyttja underskottet, som koncernbidraget skulle täcka, inte var uttömda. I en situation där sådana möjligheter ansetts uttömda på grund av att underskottsföretaget skulle likvideras har nämnden emellertid funnit att proportionalitetskravet inte varit uppfyllt. En tillämpning av skattskyldighetsvillkoret skulle alltså strida mot EG-rätten i ett sådant fall.
En första fråga är om EG-domstolens dom den 18 juli 2007 i mål C-231/05 (Oy AA) innebär att Marks & Spencer-domen har en mer begränsad räckvidd än vad nämnden tidigare utgått ifrån.
I Oy AA-målet prövades om de finländska koncernbidragsreglerna, snarlika de svenska, utgjorde ett hinder mot rätten till fri etablering enligt artiklarna 43 och 48 EG för det fall avdrag för ett koncernbidrag från ett finländskt dotterbolag till dess moderbolag medgavs endast om moderbolaget hörde hemma i Finland. Avsikten med koncernbidraget synes ha varit att säkerställa det brittiska moderbolagets ekonomiska situation och fortlevnad. På motsvarande sätt som i Marks & Spencer-målet ansåg EG-domstolen att det var ett hinder mot etableringsfriheten att vägra avdrag för koncernbidraget i en gränsöverskridande situation (punkterna 42 och 43).
Vid prövningen av om de finländska bestämmelserna kunde rättfärdigas tog EG-domstolen ställning till om de tjänade legitima ändamål som var förenliga med fördraget och omfattades av tvingande hänsyn till allmänintresset och var ägnade att säkerställa att dessa ändamål uppnåddes. Domstolen ansåg att så var fallet med hänvisning till den risk för skatteundandragande som finns genom att vinster i dotterbolag hemmahörande i en medlemsstat förs över till en annan medlemsstat och till medlemsstaternas behov av att upprätthålla en väl avvägd fördelning av beskattningsrätten (punkten 60). Eftersom bestämmelserna betraktades som proportionella (punkterna 62–65) var domstolens slutsats att artikel 43 EG inte utgjorde hinder mot att tillämpa dem.
Förhållandena i Oy AA-målet skiljde sig från dem i Marks & Spencer-målet i olika hänseenden. Oy AA-målet gällde resultatutjämning inom en koncern genom överföring av vinst från ett koncernbolag till ett annat medan Marks & Spencer-målet gällde resultatutjämning genom överföring av förluster. I Oy AA-målet var det vidare fråga om att vinst i ett dotterbolag skulle kvittas mot förlust i ett moderbolag medan den motsatta situationen rådde i Marks & Spencer-målet. Vidare var utgångspunkten för att avdrag skulle medges i det senare målet att möjligheterna att utnyttja förlusterna i dotterbolagens hemviststater var uttömda. I Oy AA-målet synes det inte ha varit fråga om att möjligheten att utnyttja förluster hos moderbolaget riskerade att gå förlorad.
Argumentet i Oy AA-målet (punkten 56) att ett godtagande av gränsöverskridande koncernbidrag (från ett dotterbolag till ett moderbolag) skulle leda till att bolagskoncerner fick möjlighet att fritt välja i vilken medlemsstat deras vinster ska beskattas äger inte samma giltighet när fråga är om koncernbidrag som lämnas av moderbolaget för att täcka förlust i ett dotterbolag när möjligheterna att utnyttja förlusten har uttömts. Det är i det senare fallet inte fråga om att välja i vilken medlemsstat som ett underskott ska utnyttjas. EG-domstolen har inte i sin motivering i Oy AA-målet berört denna situation och har inte heller i övrigt uttalat sig på ett sätt som ger uttryck för att de principer som domstolen lagt fast i Marks & Spencer-målet inte skulle kunna omfatta ett fall som det nu aktuella.
Mot bakgrund härav kan enligt nämndens uppfattning domen i Oy AA-målet inte anses ge tillräckligt stöd för en tolkning som innebär att bestämmelser som inskränker möjligheter till avdrag för koncernbidrag över gränserna (på sätt nu är ifråga) skulle vara förenliga med etableringsfriheten i alla situationer. I förevarande fall bör därför den fortsatta prövningen ske även med beaktande av de principer som kommit till uttryck i Marks & Spencer-målet.
Det krävs vidare att bestämmelsen kan anses proportionell. Avgörande för denna bedömning blir då om möjligheterna att utnyttja förlusterna i Tyskland har uttömts om Y GmbH likvideras (Marks & Spencer-målet, punkten 55).
Av Marks & Spencer-målet får anses följa att likvidation av ett företag kan vara en sådan situation då möjligheterna att utnyttja underskottet har uttömts. Det talar för att Y GmbH ska anses befinna sig i en sådan situation om bolaget likvideras. Vid prövningen bör emellertid även underskottets uppkomst och förhållandena i Y GmbH:s dotterbolag beaktas.
Om värdet av B GmbH:s potentiella inkomster inte skulle beaktas vid bedömningen av om alla möjligheter att utnyttja underskottet i Tyskland uttömts skulle underskottet i Y GmbH utnyttjas vid den svenska beskattningen medan en framtida inkomst för B GmbH – som hade kvittats mot underskottet i Tyskland om avtalet om organschaft bestått – skulle komma att beskattas i Tyskland.
Ett sätt att undvika en sådan situation är att kräva att [tillgången] förs över till Y GmbH före likvidationen. Det skulle leda till att värdet av [tillgången] – om det är positivt – uttagsbeskattas vid likvidationen av bolaget varigenom underskottet som ska täckas med koncernbidraget skulle minska i motsvarande mån. Enligt nämndens uppfattning utgör en sådan hantering av [tillgången hos] B GmbH en förutsättning för att Y GmbH ska anses ha uttömt möjligheten att utnyttja underskottet i hemviststaten i den mening som avses i Marks & Spencer-målet.
Rätten att utnyttja underskott löpande i Tyskland begränsas genom reglerna om ”mindestbesteuerung”. De innebär att underskott från tidigare år får utnyttjas för kvittning endast till den del minst 40 procent av beskattningsårets vinst tas upp till beskattning. Avdraget för koncernbidraget bör enligt nämndens mening bestämmas utan att hänsyn tas till hur reglerna om mindestbesteuerung skulle ha kunnat påverka rätten till framtida avdrag för underskott i Y GmbH om bolaget inte skulle likvideras. För denna ståndpunkt talar både materiella och praktiska skäl.
EG-direktivet om gränsöverskridande fusioner av bolag med begränsat ansvar, 2005/56/EG (det tionde bolagsrättsliga direktivet), har genomförts i svensk rätt (prop. 2007/08:15, bet. 2007/08 CU4, SFS 2008:12 m.fl.). Lagstiftningen träder i kraft den 15 februari 2008. Äldre bestämmelser gäller dock i fråga om fusioner där fusionsplan har upprättats före ikraftträdandet.
EG-rättsliga regler om beskattningen vid gränsöverskridande fusioner, direktiv 90/434 EEG (fusionsdirektivet), har tidigare genomförts i svensk rätt. Bestämmelserna finns i 37 kap. IL.
Vid en fusion som gynnas av lagstiftningen, kvalificerad fusion, ska överlåtande företag inte ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift avseende den aktuella näringsverksamheten på grund av fusionen (17 §). Vidare ska det övertagande företaget inträda i det överlåtande företagets skattemässiga situation avseende näringsverksamheten ifråga (18 § första stycket). Härav följer att även tidigare års underskott omfattas. För kvarstående underskott från beskattningsår före det sista beskattningsåret kan vissa spärregler aktualiseras (21–25 §§). För att en fusion ska anses vara en kvalificerad fusion krävs bl.a. att det överlåtande företaget omedelbart före fusionen ska vara skattskyldigt här i landet för inkomst av åtminstone en del av näringsverksamheten (11 §).
Frågan är då om skattskyldighetskravet är förenligt med EG-rätten. Den aktuella situationen regleras inte i fusionsdirektivet. Bestämmelsen får därför prövas mot EG-fördragets bestämmelser om etableringsfriheten i artikel 43 och artikel 48 EG.
Nämnden anser att de principer som Marks & Spencer-domen grundas på bör vara vägledande även för denna bedömning. Det innebär att frågan om den svenska bestämmelsen utgör ett hinder mot etableringsrätten och, när svaret är ja, om bestämmelsen kan rättfärdigas, ska bedömas på motsvarande sätt som i nämnda mål.
Förhandsbeskedet avser frågorna 1–4 samt 7. Till den del dessa frågor inte besvarats bör något besked inte lämnas.”