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Timestamp: 2016-12-08 09:52:51
Document Index: 323581363

Matched Legal Cases: ['§ 188', '§ 188', '§ 188', '§ 273', '§ 275', '§ 12', '§ 23', '§ 29', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 1', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 12', '§ 188', '§ 93', '§ 273']

Verkauf mehrerer neu errichteter Wohneinheiten als gewerblicher Grundtsückshandel - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 07.05.2007, RV/4208-W/02
Verkauf mehrerer neu errichteter Wohneinheiten als gewerblicher Grundtsückshandel
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2007/13/0061 eingebracht. Beschwerde mit Beschluss vom 19.9.2007 zurückgewiesen. RechtssätzeAlle auf-/zuklappen
RV/4208-W/02-RS1
Im Falle hoher Fremdkapitalsfinanzierung eines Dachgeschossausbaus sowie der Errichtung eines Zubaus stellt die daran anschließende, über den Zeitraum einiger Jahre andauernde Veräußerung der Wohneinheiten einen gewerblichen Grundstückshandel dar. Zusatzinformationen betroffene Normen:
gewerblicher Grundstückshandel, Vorsteuerabzugsberechtigung, einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung, Spruchbestandteile eines Gewinnfeststellungsbescheides
RV/4208-W/02-RS2
Nach der Bestimmung des § 188 Abs. 1 und 3 BAO hat der Spruch eines Gewinnfeststellungsbescheides zwingend eine Aufteilung der Einkünfte auf die Beteiligten zu enthalten, widrigenfalls der bezughabende Bescheid als ins Leere ergangen zu erachten ist Zusatzinformationen betroffene Normen:
Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Dr. Peter
Hofbauer, Steuerberater & Wirtschaftsprüfer, 1120 Wien,
Schwenkgasse 4/1/6, vom 31. August 2000 gegen die Bescheide des Finanzamtes
für den 23. Bezirk vertreten durch Oberrätin Mag. Christa Dürr
vom 2. Juni 2000 betreffend Umsatzsteuer 1993 bis 1996 sowie gegen die
Bescheide vom 31.5. 2000 betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung der
§ 188 BAO für die Jahre 1993 bis 1995
im Beisein der Schriftführerin FOI Andrea Newrkla nach der am 3. Mai 2007
in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten
Berufung gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 1993 bis 1996 wird als
angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Die Berufung gegen die
§ 188 BAO für die Jahre 1993 bis 1995 wird
§ 273 Abs. 1 lit. a BAO als unzulässig
zurückgewiesen. Entscheidungsgründe
Bei der Bw. handelt es sich um eine bis zu dem am 1.
November 1996 erfolgten Ableben des Herrn AM bestehende Hausgemeinschaft, welche
am Standort in G-Gasse10 10 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
erklärte. Im Jahr 2000 fand im Unternehmen der Bw. ein
Betriebsprüfungsverfahren betreffend die Umsatzsteuer sowie die
einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften der Jahre 1993 bis
1998 statt, im Zuge dessen nachstehende Feststellungen getroffen wurden: Tz 16, 24 Vorsteuer,
In den Jahren 1993 und 1994 sei im Zuge im Gebäude der
Bw. neben Sanierungsarbeiten ein Dachbodenausbau durchgeführt und drei neue
Wohnungen geschaffen worden, wobei diese nach erfolgter Fertigstellung
sukzessive, sprich in den Jahren 1995 (Top 6), 1996 (Top 2) bzw. 1998 (Top 5)
abverkauft worden seien. Die im Jahre 1993 erfolgte Sockesanierung sei als
Allgemeinkostenfaktor den Errichtungskosten des Dachbodenausbaus im Bruttobetrag
von öS 272.197,56 zugerechnet worden. Im Herbst 1994 sei an der Liegenschaftsadresse der Bw. ein
Neubau errichtet worden, wobei es teilweise schon während der Bauzeit zur
Veräußerung einzelner Wohneinheiten bzw. der eines
Geschäftslokales gekommen sei, wobei im letzteren Fall dem erwerbenden
Bankinstitut Einfluss auf die Gestaltung des Tresorraumes zugekommen sei. Top 8 des Neubaus sei nach den Wünschen der
Hauseigentümer (Terrasse mit Schwimmbad, Sauna) erricht und in der Folge
von diesen bezogen worden. Ab dem Jahr 1996 sei es - bezogen auf den
Prüfungszeitraum - zu drei Veräußerungen von Wohnungen im
"Altbau" gekommen, wobei betreffend die von Herrn S gekauften Wohnung
festgestellt worden sei, dass diese im Jahr 1993 vorerst Instand gesetzt worden
sei, wobei im Anschluss daran seitens der Bw. eine Weitervermietung derselben
nicht intendiert gewesen sei, sondern vielmehr ein Käufer gesucht worden
sei. Demzufolge seien die Grundstücke dem
Umlaufvermögen zuzuordnen und könne daher für diese weder
Investitionsbegünstigungen, noch eine Absetzung für Abnutzung (AfA)
vorgenommen werden. In dem außerhalb des Prüfungszeitraumes
gelegenen Jahr 1999 seien eine Ordination, vier Geschäftslokale sowie zwei
weitere Wohnungen veräußert worden, sodass die vormals an der
Hausgemeinschaft beteiligte Frau MM im Altbau keine Wohnung mehr besessen
habe. Zusammenfassend vertrat die Betriebsprüferin in
Ansehung obiger Gestionen die Ansicht, dass die Verkäufe nicht als
Vermögensverwaltung, sondern als Vermögensverwertung anzusehen sei, da
die Veräußerung von Grundstücken aus dem Privatvermögen,
dann einen gewerblichen Grundstückshandel bilden, wenn die
Verkaufsgeschäfte in planmäßiger Art und Weise erfolgen. Korrespondierend damit stehe in umsatzsteuerlicher Hinsicht
für die Jahre 1993 bis 1996 der Vorsteuerabzug für die
Errichtungskosten der Dachgeschosswohnungen und des Neubaus nicht zu, respektive
seien im Jahr 1993 die auf die Sockelsanierung bzw. auf die Instandsetzung der
von Herrn S im Jahre 1996 gekauften Wohnung entfallenden Vorsteuern von den
seitens der Bw. erklärten Vorsteuerbeträgen in Abzug zu
bringen. Hinsichtlich der Einkünfte der Bw. für die Jahre
1993 bis 1995 wurden die Werte aus den Unterlagen der Hausverwaltung R an die
Feststellungen der Betriebsprüferin (Dachbodenausbau, Neubau) angepasst,
wobei dem BP- Bericht der Hinweis zu entnehmen ist, dass die adaptierten
Einnahmenüberschüsse zu gleichen Teilen den an der Bw. beteiligten
natürlichen Personen zuzurechnen seien. Demgegenüber erfolgte in den gemäß
200 Abs. 2 BAO erlassenen, mit 31. Mai 2000 datierten Bescheiden eine
"Festsetzung" der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für die
Jahre 1993 bis 1995, ohne dass eine Aufteilung an die an der Bw. beteiligten
Personen vorgenommen wurde. Gegen sämtliche auf den Feststellungen der
Betriebsprüferin basierenden Umsatzsteuer- und "Feststellungsbescheide"
wurde - nach zweimaliger Rechtsmittelfristverlängerung - mit Schriftsatz
vom 31. August 2000 Berufung erhoben, wobei der vormalige Vertreter der Bw.
begründend ausführte, dass sämtliche Bescheide als Ergebnis eines
fehlerhaften Verfahrens zu qualifizieren seien. Es erging daher der Antrag auf
erklärungsgemäße Veranlagung, wobei für den Fall der
Vorlage des Rechtsmittels an die Abgabenbehörde zweiter Instanz um die
Anberaumung einer mündlichen Verhandlung ersucht wurde. Zunächst wurde der Bw. vom Finanzamt gemäß
§ 275 BAO aufgefordert die der Berufung anhaftenden Mängel bis zum 20.
November 2000 zu beheben. Innerhalb offener Frist langte bei der Abgabenbehörde
erster Instanz ein Schriftstück ein, worin bekannt gegeben wurde, dass die
Agende nunmehr von einem neuen steuerlichen Vertreter übernommen worden
sei. In der Sache selbst führte der nunmehrige Vertreter
aus, dass sowohl die Ermittlung der rückgerechneten Vorsteuern als auch die
Behandlung der Verkaufspreise der veräußerten Wohnungen als
gewerbliche Einkünfte bekämpft werde, wobei in eventu die
Errichtungskosten per se ob nicht berücksichtigter Finanzierungs- und
Rechtsanwaltskosten als zu niedrig in Abrede zu stellen seien. In einem weiteren mit 5. Dezember 2000 datierten
Schriftsatz präzisierte die Bw. - in Beantwortung eines Vorhalts - ihr
Berufungsbegehren dahingehend, die Veranlagungen der Jahre 1993 bis 1996 auf
Grund der nunmehr nachgereichten Einnahmen- Ausgabenrechnungen (Aufstellung
Hausverwaltung R ) vorzunehmen. Darüber hinaus seien für das Jahr 1994 -
ungeachtet der Tatsache des Vorliegens einer auf öS 422.670,15 lautenden
Aufstellung der kreditierenden Bank - lediglich ein Zinsaufwand von öS
90.143,75 als Werbungskosten berücksichtigt worden. Betreffend das Jahr 1995 sei die Berücksichtigung von
Bankzinsen zur Gänze unterblieben, wiewohl sich der Finanzierungsaufwand
nämlichen Jahres nachweislich auf öS 1.137.819,56 belaufen
habe. Vorstehende Ausführungen seien auch auf den
Zinsaufwand des Jahres 1996 (öS 1.451.196,77) zu projizieren. Nämliche Beträge seien mit den laufenden
Überschüssen bzw. Abgänge dieser Jahre zu verrechnen. Der Nichtanerkennung der aus dem Dachgeschossausbau
resultierenden Vorsteuerbeträge von öS 807.175,09 (1993) bzw. öS
665.098,64 (1994) sei entgegenzuhalten, dass von vorneherein weder eine
Parifizierung noch ein Verkauf dieser Wohneinheiten geplant gewesen sei, im
Gegenteil diese sogar vermietet gewesen seien. Des weiteren habe die Betriebsprüferin die auf öS
581.544,07 (1994), öS 4.530.043,31 (1995) bzw. öS 87.125,81 (1996)
lautenden, im Zusammenhang mit dem Neubau stehenden Beträge vom
Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Nämliche Maßnahmen seien insoweit zu Unrecht
erfolgt, als der verstorbene Herr AM danach getrachtet habe, sämtliche
Neubauwohnungen zu vermieten und sich erst bei Erkennen des Umstandes der
mangelnden Möglichkeit der Erzielung betriebswirtschaftlich
gerechtfertigter Mieten zu den Verkäufen entschlossen habe. In Ansehung dieser Ausführungen erging der Antrag auf
Anerkennung der gesamten Vorsteuern unter Beachtung des Verteilungsgebotes des
§ 12 Abs. 10 UStG im Zeitpunkt des Verkaufs der einzelnen
Wohneinheit. In einem mit 5. Juli 2001 datierten
Ergänzungsschriftsatz wurde eingangs - unter Berufung auf die Absicht der
Bw. sämtliche Wohnungen in Bestand geben zu wollen - bekannt gegeben, dass
das Vorliegen gewerblicher Einkünfte nach wie vor bestritten werde. Für den Fall, dass nunmehr das Vorliegen gewerblicher
Einkünfte verneint werde, dessen ungeachtet jedoch Steuerpflicht ob
Veräußerung innerhalb der Spekulationsfrist unterstellt werde, sei
angemerkt, dass der am 3. Mai 1990 erfolgte Erwerb der Liegenschaft aus dem
Betriebsvermögen in Bezug auf die zehnjährige Spekulationsfrist keinen
neuen Fristenlauf bewirkt habe. Eine Gegenüberstellung der tatsächlich
angefallenen Zinsen zu den von der Betriebsprüfung anerkannten habe bezogen
auf den Zeitraum 1994 bis 1998 einen Differenz von öS 4.932.656,76
gezeitigt. Darüber hinaus habe die Abgabenbehörde in den
Jahren 1994 bis 1995 die Berücksichtigung zusätzlicher
Herstellungskosten von öS 789.800.- (1994) bzw. öS 1.563.276,33 (1995)
unterlassen. Aus dem Titel der Parifizierung seien Gutachterkosten sowie
Notar- und Gerichtsgebühren im Gesamtausmaß von öS 769.909,46 in
eine ab dem Jahr 1994 zu bildende Rückstellung als "nachträgliche Bau-
und Baunebenkosten" einzustellen. In Ansehung des Umstandes, dass sämtliche
unberücksichtigte Aufwendungen mit ihren Nettowerten ausgewiesen worden
seien, seien zumindest die darauf entfallenden Umsatzsteuern ertragsteuerlich zu
berücksichtigen. Die Bw. stelle den Antrag sowohl für den
Herstellungskosten des Dachgeschossausbaus als auch für jene des Neubaus
eine Abschreibung (AfA) von 1,5 % auf Basis der von der Betriebsprüferin
angesetzten Werte zuzüglich der in diesem Schriftsatz bekannt gegebenen
zusätzlichen Baukosten, Rückstellungen und Vorsteuern vorzunehmen.
Der Antrag liege in der Tatsache begründet, dass
seitens der Bw. bis zum Jahr 1996 auf Vermietung abzielende Inserate geschalten
worden seien. In einer mit datierten 5. April 2002 Berufungsstellungnahme
gab die Prüferin bekannt, dass im Zeitraum 1994 bis 1998 zwar die im
Prüfungszeitpunkt bekannt gegebenen Zinsaufwendungen anerkannt worden
seien, dessen ungeachtet jedoch nach gemeinsamen Recherchen mit dem steuerlichen
Vertreter ein - nunmehr im Rechtsmittelverfahren anzuerkennender -
Differenzbetrag von insgesamt öS 1.302.188,29 unberücksichtigt
aushafte. In nämlicher Weise seien - mit Ausnahme eines auf
einem Tippfehler beruhenden und daher um öS 10.000.- nach unten zu
korrigierenden Rechnungsbetrages - zusätzliche Herstellungskosten bzw.
zusätzlicher Sofortaufwand zu berücksichtigen. Im übrigen sei die "Gewerblichkeit" der Verkäufe
ausführlich begründet worden und vermögen auch die
Berufungsausführungen keine Änderung nämlichen Ergebnisses zu
bewirken. In ihrer mit 29. April 2002 datierten - drei
Berufungsfälle umfassende Gegenäußerung - wies die Bw. darauf
hin, dass ob der Versuche die Wohnungen zu vermieten kein gewerblicher
Grundstückshandel vorliege. Was die Anerkennung der Zinsen der vormaligen
Hausgemeinschaft anlange, so seien insoweit Divergenzen aufgetreten, da entgegen
des Ausweises von öS 452.421,95 in einem dem steuerlichen Vertreter
vorgelegten BP- Arbeitsbogens im BP-Bericht für das Jahr 1994 lediglich ein
Betrag von öS 90.143,67 Anerkennung gefunden habe, während im Jahre
1995 der Zinsaufwand überhaupt auf öS 0.- gelautet habe. In weiterer Folge wurde das Rechtsmittel vom Finanzamt ohne
zur Entscheidung vorgelegt. In einer mit 9. Jänner 2007 datierten Eingabe wurde
seitens der Bw. eine Aufstellung der Kreditentwicklung im Zeitraum 31. Dezember
1994 bis zum 31. Dezember 1999 (zu diesem Zeitpunkt haftet ein Betrag von nahezu
öS 2.500.000.- unberichtigt aus) nachgereicht, aus welcher ersichtlich ist,
dass der Höchststand der Fremdkapitalsverbindlichkeiten zum Jahresultimo
1995 auf einen Betrag von nahezu öS 22.000.000.- gelautet hat. Einer Beilage betreffend die theoretische
Mietzinserzielungsmöglichkeit im Neubau (öS 804.040.-) konnte
entnommen werden, dass bei Unterstellung einer Gesamtauslastung (Altbau plus
Neubau) Jahresmietzinse von rund öS 1.600.000.- erzielbar gewesen
wären, eine Summe, welche die Bedienung einer Kreditsumme von öS
19.300.000.- (Unterstellung einer Verzinsung von 6 %) innerhalb von 20 Jahren,
respektive einer solchen von rund öS 16.300.000.- (bei einem
präsumtiven Zinsniveau von 6% per anno) innerhalb von 15 Jahren zur Folge
gehabt hätte. Die weiteren Beilagen betrafen vier im Zeitraum 12.
September 1996 bis 3. Oktober 1996 geschaltete, auf Vermietung von neu
errichteten Wohnungen abzielende Inserate, einen am 1. Juli 1995 geschlossenen
Mietvertrag betreffend die im Jahre 1998 veräußerte, im Dachgeschoss
befindliche Wohnung (Top 5) sowie zwei in den Jahren 1994 und 1995 bei der GC
geschlossenen Kreditverträgen, wobei der Bw. seitens des Bankinstitutes die
Bereitstellung von Kreditsummen bis zu öS 16.500.000.- unter Zugrundelegung
einer Verzinsung von 8% per anno in Aussicht gestellt wurden. In materieller Hinsicht ist vorgenannten Verträgen
sowohl die Verpflichtung zur ehebaldigsten Begründung von Wohnungseigentum
sowie des treuhändig abzuwickelnden Verkaufes der Wohneinheiten zu mit dem
Bankinstitut abgestimmten Verkaufspreisen immanent. Im Falle einer Neuvermietung, welche als Alternative zu
oben beschriebenen nur Eingang in den am 27. April 1994 abgeschlossen
Kreditvertrag. Eingang gefunden hat, ist das Einvernehmen mit der Kredit
gewährenden Bank herzustellen. Abschließend wurde dem Schriftsatz ein so genanntes,
zum Zwecke der Vorlage an die Finanzbehörden dienendes
"Gedächtnisprotokoll" des Rechtsanwaltes Herrn TM beigelegt, worin dieser
zum Themenkreis einer seitens der Bw. ins Auge gefassten Vermietung der
Wohneinheiten des Dachgeschosses sowie jener des Zubaues nach Durchsicht der
Akten und aus seiner Erinnerung heraus Nachstehendes bekannt gab: Herr TM sei erstmals zu Beginn des Jahres 1994 vom Ehepaar
M kontaktiert worden, wobei die Kontaktaufnahme sich ausschließlich auf
die Lösung mietrechtlicher Fragen, respektive in der rechtsfreundlichen
Vertretung in Mietrechtsprozessen gegründet habe. Betreffend des Bauvorhabens "Zubau" habe Herr M Herrn TM
gegenüber geäußert, diesen zum Teil durch den Verkauf einer im
Erdgeschoss befindlichen Geschäftsraumes an eine Bank finanzieren zu
wollen. Mit Ausnahme einer im Dachgeschoss des Zubaus zu errichtenden
Privatwohnung sei die Vermietung der restlichen Wohneinheiten zum Zwecke der
Bedienung der Restfinanzierungskosten angedacht. Der Bw. sei in weiterer Folge betreffend die Inbestandgabe
der Wohneinheiten des Dachgeschosses sowie des Zubaus auf die besseren
gesetzlichen Rahmenbedingungen (bezogen auf die Mietzinsbildung sowie den
Abschluss befristeter Mietverträge) hingewiesen worden. Nach dem Dafürhalten des Rechtsanwalts habe die
Βw. zu Beginn die Absicht verfolgt den weitaus überwiegenden Teil
der neu geschaffenen Flächen zu vermieten und habe diese Inserate
geschalten, wobei dieses Vorhaben nicht von Erfolg gekrönt gewesen
sei. Die wirtschaftliche Situation sei mit dem Ableben Herrn Ms
und des daraus resultierenden Pflichtteilsanspruches seines Sohnes
zusätzlich verschärft worden, sodass letztendlich das kreditierende
Bankinstitut auf Abverkäufe gedrängt habe und diese von der Witwe
tatsächlich forciert worden seien. Zusammenfassend seien nach dem Dafürhalten des
Rechtsanwaltes die Abverkäufe nicht als Produkt eines
planmäßigen wirtschaftlichen Handelns, sondern durch die schlechte
Marktlage für Vermietungen bedingt gewesen, respektive durch die seitens
der Bw. unterschätzte Finanzierungslast sowie das Ableben Herrn Ms
hervorgerufen worden. In einer Beilage zu einem mit 10. Jänner 2007
datierten Schriftsatz übermittelte der steuerliche Vertreter der Bw. das
zum Themenbereich der Gewerbesteuerpflicht ergangene Erkenntnis des
Verwaltungsgerichtshofes vom 30.9.1980, Zl. 317, 520/80, wobei ergänzend
darauf hingewiesen wurde, dass nämliche höchstgerichtliche
Entscheidung nach wie vor unter der Rz 190 (Nachhaltigkeit) der UStR 2000
zitiert ist. In der am 3. Mai 2007
abgehaltenen Berufungsverhandlung wurde seitens der rechtsfreundlichen
Vertretung ergänzend ausgeführt, dass nach Durchsicht der Unterlagen,
das Ehepaar M über einen längeren Zeitraum rechtsfreundlich in
Mietrechtsprozessen vertreten worden sei. Im Zuge eines Gespräches
mit dem Rechtsanwalt betreffend "die Verwertung des im Erdgeschoss gelegenen
Geschäftslokales" sei entgegen ursprünglicher Absicht Herrn Ms dieses
Inbestand geben zu wollen, erstmals die Möglichkeit eines Verkaufes ins
Spiel gebracht worden. Der rechtsfreundliche Vertreter
sei seitens Herrn Ms um die Erstellung eines Anbots aus seinem Klientenkreis
ersucht worden, wobei die Anbotssumme als Kalkulationsgrundlage der monatlich zu
verrechnenden Mietzinse dienen hätte sollen. Nach Aussagen Herrn Ms sei die
Bank entgegen ursprünglicher Mietabsicht bereit gewesen, ein an sie
gelegtes Kaufanbot anzunehmen. Nach Durchsicht der Unterlagen
des rechtsfreundlichen Vertreters sei es zu Lebzeiten Herrn Ms kaum zu
Verkaufsgeschäften gekommen. Zum Verkaufsgeschäft K
wurde ergänzend angeführt, dass es sich um persönliche Freunde
des Ehepaares M gehandelt habe. Zum Verkaufsgeschäft Ro
verbleibe anzumerken, dass Herr Ro den ehemaligen Bäckereibetrieb der Frau
M übernommen habe, wobei der Verkauf des Objekts an ihn ebenfalls der
persönlichen Bekanntschaft zwischen dem Ehepaar M und Herrn Ro zuzuordnen
sei. Die gesamte Abwicklung des
Projektes sei ausschließlich durch Herrn M erfolgt. Mit dessen Ableben
bestand für die Witwe, Frau MM, ob drückender Schuldlast,
Unerfahrenheit bzw. dem Wegfall von Einkünften des AM,
Pflichtteilsansprüche des Sohnes bzw. Pfandrechtsvormerkung durch die
Abgabenbehörde keine Möglichkeit, als die Finanzierungslasten durch
Verkaufsgeschäfte abzudecken. In Ansehung des Umstandes, dass
Frau M Bäckerin bzw. Herr M Silberwarenhändler von Beruf gewesen
seien, und keinerlei Kenntnisse betreffend Liegenschaftsgeschäfte besessen
hätten, könne von einer Planmäßigkeit der Verkäufe,
die letztendlich aus einer Notsituation erfolgt seien, keine Rede sein. Auf die Frage der Vertreterin
des Finanzamtes in welcher Art und Weise die Kontaktaufnahme mit den
Käufern erfolgt seien, gab der steuerliche Vertreter zu Protokoll, dass
zwei Phasen der Verkaufstätigkeit zu unterscheiden seien. In der Phase bis zum Ableben
Herrn Ms sei im Neubau lediglich ein Drittel der gesamten Fläche verkauft
worden, während es im Altbau zu zwei Verkaufsgeschäften gekommen sei,
die auf persönliche Freundschaft des Ehepaar Ms zu den Käufern beruht
haben. Das Verkaufsgeschäft K sei im Jahre 1994 abgewickelt worden, jenes
mit "Ros Backstube" sei im Jahre 1996 erfolgt. Der Umstand, dass im Jahre 1995
keine Verkaufstätigkeit entfaltet worden sei, sei als weiteres Indiz zu
werten, dass die Verkäufe K und Ro nicht in planmäßiger Art und
Weise erfolgt seien. Nach dem Ableben des Herrn M
habe ein planmäßiger Verkauf stattgefunden, um die Privatwohnung zu
erhalten und die Insolvenz zu vermeiden. Angesichts der bisher in der
Verhandlung vorgebrachten Argumente, erscheinen die im Zeitraum 1993 bis 1996
abgewickelten Verkaufsgeschäfte nicht als Produkt planmäßigen
Handelns sondern beruhen diese, wie im Fall der Bank, auf Wahrnehmung von
Gelegenheiten bzw. Freundschaften. Über
1. Umsatzsteuer 1993 bis
Einleitend sei ausgeführt, dass ungeachtet des unter
Punkt 2 dieser Berufungsentscheidung dargestellten Ergebnisses die
Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Beurteilung der Frage nach Anerkennung
(unter Vornahme einer entsprechenden Berichtigung im Zeitpunkt der
Veräußerung der jeweiligen Wohneinheit) oder Versagung der aus den
Herstellungs - und Finanzierungskosten resultierenden Umsatzsteuern als
Vorsteuern, darüber zu befinden, ob das wirtschaftliche Handeln der Bw.
unter den Begriff der Vermögensverwaltung oder in jenen der
Vermögensverwertung zu subsumieren ist, bzw. mit anderen Worten
ausgedrückt die neu geschaffenen Wohneinheiten als Anlagevermögen oder
als Umlaufvermögen zu werten sind. Gemäß
§ 23 Z 1 EStG 1988 sind
Einkünfte aus Gewerbebetrieb: "Einkünfte aus einer selbständigen, nachhaltigen
Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung
am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung
weder als Ausübung der Land- und Forstwirtschaft noch als selbständige
Arbeit anzusehen ist." Demgegenüber sind Sonstige Einkünfte im Sinne des
§ 29 EStG Einkünfte aus Veräußerungsgeschäften iSd
§ 30 leg. cit. § 30 EStG erfasst die Realisierung stiller Reserven im
Privatvermögen. Diese Einkünfte sind subsidiär gegenüber den
betrieblichen Einkünfte. Ob gewerbliche Vermögensverwertung, die zu
Einkünften aus Gewerbebetrieb führt oder private
Vermögensverwaltung, die zur Wertsteigerung von Privatvermögen
führt, was die Anwendung des § 30 EStG bedingt, vorliegt, ist
nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes eine Sachverhaltsfrage, die nach
dem objektiven Gesamtbild des jeweiligen Falles zu lösen ist. Nach der Lehre (S. Doralt, EStG, Kommentar,
§§ 1 - 32, Stand 1.1.1997, § 23, Tz 99 ff.) liegt ein
Gewerbebetrieb dann vor, wenn die Betätigung über den Rahmen der
Vermögensverwaltung hinausgeht; dies ist dann der Fall, wenn das
Tätigwerden des Abgabepflichtigen nach Art und Umfang jenes Ausmaß
überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen
Vermögens verbunden ist. Maßgeblich ist das Gesamtbild der
Tätigkeit. Die Veräußerung von Grundstücken wird zum
Grundstückshandel, wenn die Veräußerungen auf
planmäßige Art und Weise erfolgen, also nicht bloß unter
Ausnützung sich zufällig ergebender Möglichkeiten. Zur
Beurteilung der Frage, ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt,
bieten sich u. a. folgende objektiv erkennbare Kriterien an: Grundstückshandel besteht im Umschichten von
Vermögen durch Anschaffung und Veräußerung, während bei der
Vermögensverwaltung die Anlage und Nutzung des Vermögens im
Vordergrund steht. Die besonderen Verhältnisse des Grundstücksmarktes
bedingen dabei die Notwendigkeit einer mehrjährigen Betrachtung. Eine umfangreiche Kauf- und vor allem
Verkaufstätigkeit spricht für einen gewerblichen
Grundstückshandel, wobei ein solcher aber auch dann vorliegen kann, wenn
zwischen dem An- und Verkauf der Grundstücke ein längerer Zeitraum
liegt. Die mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb
verhältnismäßig kurzer Zeit (innerhalb weniger Jahre) spricht
für einen Gewerbebetrieb. Liegt der Zweck der Betätigung nicht in der
Vermögensanlage bzw. Vermögensnutzung, sondern vielmehr im Verkauf der
Objekte nach Hereinbringung der Investitionskosten und eines entsprechenden
Gewinnes, so wird an der gewerblichen Tätigkeit kein Zweifel bestehen.
(Artikel Margreiter "Die Vermietung unbeweglichen Vermögens; Zur Abgrenzung
zwischen privater und gewerblicher Vermögensnutzung; SWK 1985, A I
151). Wird die Tätigkeit des Abgabepflichtigen. nicht als
bloße Vermögensverwaltung, sondern als gewerblicher
Grundstückshandel betrachtet, gehören diese Grundstücke zum
Betriebsvermögen dieses Gewerbebetriebs. Eine Änderung kann allenfalls
eintreten, wenn ab einem bestimmten Zeitpunkt die Vermögensverwertung
gegenüber der Vermögensnutzung in den Hintergrund tritt. Bei gewerblichem Grundstückshandel zählen die
Grundstücke und Gebäude stets zum Umlaufvermögen. Nach Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, EStG
1988, Wien 1993, § 23, Tz 14, liegt Gewerblichkeit dann vor, wenn
Mietwohngrundstücke planmäßig mit dem Ziel erworben werden, die
Wohnungen ins Wohnungseigentum zu verkaufen und die Verkäufe einen
größeren Umfang erreichen. Hauptsächliche Abgrenzungskriterien
sind die Häufigkeit und der Umfang der Anschaffungs- und
Veräußerungsvorgänge. Nach Doralt, EStG Kommentar, II, § 23, Tz. 125ff.,
wird die Veräußerung von Grundstücken aus dem
Privatvermögen zum Grundstückshandel, wenn die
Veräußerungen auf planmäßige Art und Weise erfolgen, also
nicht bloß unter Ausnützung sich zufällig sich ergebender
Möglichkeiten. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist
das entscheidendes Abgrenzungskriterium "Art und Umfang des tatsächlichen
Tätigwerdens". Ob nun die Vermögensnutzung oder die
Vermögensumschichtung bzw. Vermögensverwertung im Vordergrund steht,
ist eine Sachverhaltsfrage, die nach dem objektiven Gesamtbild des jeweiligen
Falles zu lösen ist (VwGH v 31. 5. 1983, 82/14/188, E 20. 12. 2000,
98/13/0236, 98/13/0237). Dabei ist in Rechnung zu stellen, dass Grundstücke bei
den bestehenden Verhältnissen auf dem Grundstücksmarkt und unter
Bedachtnahme auf ihren meist verhältnismäßig hohen Preis nur im
beschränkten Maße umsetzbar sind und daher schon nach der Natur der
Sache nicht gleich der üblichen Handelsware laufend, sondern eben nur
unregelmäßig und in einer verhältnismäßig geringen
Zahl von Fällen erworben und abgesetzt werden können. Daraus folgt
zugleich die Notwendigkeit einer über den Veranlagungszeitraum
hinausgehenden, mehrjährigen Betrachtung, Grundstückshandel kann auch
gegeben sein, wenn zwischen Ankauf und Verkauf der Grundstücke ein
längerer Zeitraum liegt. Als von der Judikatur beurteilte Einzelfälle seien
angeführt: Die Gewerblichkeit kann - im Falle einer beruflichen
Nahebeziehung und ohne besondere Abgrenzung zur Privatsphäre - bereits bei
zwei Grundstücksumsätzen innerhalb von zwei Jahren gegeben sein (VwGH
9.7.65, Zl 28/65; BFH 14.3.89, VIII R 373/83). Die Veräußerung von sechs Ferienhäusern und
sechs parzellierten unbebauten Grundstücken ist gewerblich (VwGH 17.9.1974,
Zl 359/74). Werden 37 Grundstücke innerhalb von rund 10 Jahren
erworben und erfolgt die entgeltliche Abgabe von sieben Grundstücken
innerhalb von nur etwas mehr als zwei Jahren und von zumindest acht
Grundstücken im gesamten Zehnjahres-Abschnitt, tritt die
Vermögensnutzung in den Hintergrund, während die bloße
Umschichtung von Vermögenswerten und die Verwertung von
Vermögenssubstanz entscheidend im Vordergrund steht, kann von einer
Vermögensverwaltung nicht mehr die Rede sein. (VwGH 7.11.1978, Zlen 727,
815/76). Veräußert ein Steuerpflichtiger drei selbst
errichtete Eigenheime in einem Zeitraum von drei Jahren, ist dies eine
gewerbliche Betätigung (VwGH 7.11.1978, Zlen 2085, 2139/78). Erwirbt ein Abgabepflichtiger Grundstücke, um diese zu
bebauen und veräußert er diese in nahem zeitlichen Zusammenhang, so
kann bereits bei einer geringen Anzahl von Objekten eine gewerbliche
Tätigkeit entstehen. Neben der Anzahl der veräußerten Objekte
ist auf den Zeitraum zwischen Erwerbs- und Veräußerungsvorgängen
Bedacht zu nehmen, weil der Ankauf von Grundstücken mit der Absicht, diese
möglichst kurzfristig nach Erwerb und Fertigstellung von Gebäuden
wieder zu veräußern, insbesondere in Fällen, in denen ein
Abgabepflichtiger seine Tätigkeit werbend an die Allgemeinheit richtet,
für eine gewerbliche Tätigkeit spricht. Gesonderte Nutzungsvereinbarungen oder Parifizierungen vor
Veräußerung der Immobilien sprechen für die Entfaltung einer
gewerblichen Tätigkeit. Neben der Anzahl der veräußerten Objekte
ist auch auf den Zeitraum zwischen Erwerbs- und
Veräußerungsvorgängen Bedacht zu nehmen, weil der Ankauf von
Grundstücken mit der Absicht, diese möglichst kurzfristig nach Erwerb
und Fertigstellung von Gebäuden wieder zu veräußern, in
Fällen, in denen ein Abgabepflichtiger seine Tätigkeit werbend an die
Allgemeinheit richtet, für eine gewerbliche Tätigkeit spricht (VwGH v.
20. 12. 2000, 98/13/0236, 98/13/0237). Nach diesem Erkenntnis ist für die
Beurteilung der Frage, ob Vermögensnutzung oder Vermögensverwertung im
Vordergrund der Tätigkeit des Steuerpflichtigen stand, unter
Berücksichtigung der Wesentlichkeit der Behaltedauer von entscheidender
Bedeutung, wie lange die jeweilige Behaltedauer der veräußerten
Objekte war und innerhalb welchen Gesamtzeitraumes die Objekte
veräußert wurden sowie welche Gründe für die
Veräußerung der Objekte maßgeblich waren. Zum Gesamtbild
gehört neben der Frage der Behaltedauer von Objekten auch der Umstand der
Finanzierung, wobei die Fremdfinanzierung ein Indiz für die Beurteilung
einer Tätigkeit als gewerblicher Grundstückshandel bildet. In Ansehung obiger Ausführungen und in Anbetracht des
Inhaltes der "besonderen Kreditbedingungen" der in den Jahren 1994 und 1995 mit
der GC geschlossenen Verträge gelangte die Abgabenbehörde zweiter
Instanz zur Überzeugung, dass die im vorliegenden Fall zu beurteilenden
Errichtungs- und Veräußerungsvorgänge den Typus eines
gewerblichen Grundstückhandels erfüllen. Bereits aus der
Positionierung der Vertragspunkte, wonach die Bw. für eine ehebaldigsten
Parifizierung der Wohneinheiten sowie zur Veräußerung derselben zu
einem mit dem Bankinstitut akkordierten Preis Sorge zu tragen haben, wird -
bereits vor Tätigung des ersten Veräußerungsgeschäftes -
klar und unmissverständlich eine "Schiene" in Richtung
Vermögensverwertung gelegt, wobei angesichts der Höhe der aushaftenden
Verbindlichkeiten diese von der Kredit gewährenden Bank "diktierte"
Maßnahme in wirtschaftlicher Hinsicht als einzig probates Mittel zur
Bedienung der Kredite anzusehen ist. In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass die
(exklusiv) aus dem Vertrag des Jahres 1994 stammende Option auf Vermietung der
Wohneinheiten ebenso wie die kurzfristige Vermietung der im (ausgebauten)
Dachgeschoss befindlichen Wohnung (Top 5) der Schlussfolgerung des Vorliegens
der Vermögensverwertung insoweit nicht abträglich, als einerseits der
Abschluss etwaiger Mietverträge in Bezug auf das Mietzinsniveau an die
Zustimmung der Bank gebunden gewesen wäre und andererseits - so wie von der
Bw. selbst zugestanden, - sich im Streitzeitraum die Erzielung
betriebswirtschaftlich gerechtfertigter Mieten als unmöglich erwiesen hat,
so dass - vom Ausnahmefall der bezogen auf die neu geschaffenen Flächen
einzig kurzfristig vermieteten Wohneinheit Top 5 die Option überhaupt nicht
zum Tragen gekommen wäre. Der rechnerischen Darstellung, zum Nachweis dafür,
dass die Bedienung der Kredite via Mieteinnahmen bewerkstelligbar sei, ist zu
entgegnen, dass ungeachtet eines in Aussicht gestellten Tilgungszeitraumes von
fünfzehn bis zwanzig Jahren - wobei ergänzend anzumerken ist, dass das
vom steuerlichen Vertreter angedachte, offenbar via Umschuldungen zu erreichende
Zinsniveau von 6% Zweiprozentpunkte unter jenem der aus den Jahren 1994 und 1995
stammenden Verträge angesiedelt liegt, eine tatsächlich nahezu
unmöglich zu erreichende "Gesamtauslastung" aller Mietobjekte unterstellt
und darüber hinaus auch den Ausweis der in vorgenannten
Tilgungszeiträumen zu tätigender Investitionen vermissen
lässt. In Anbetracht der Höhe der
Fremdfinanzierung und der daraus resultierenden Kapital- und
Zinsentilgungspflicht der Bw. kommt - unter nochmaligen Verweis auf obige, zu
diesem Themenkreis bereits getätigte Ausführungen - in
wirtschaftlicher Betrachtungsweise auch die von der steuerlichen Vertretung im
Rahmen der mündlichen Berufungsverhandlung ins Treffen geführte
"Zweiphasentrennung" der Verkaufsgeschäfte insoweit nicht zum Tragen, als
die ersten Verkaufsgeschäfte in Kongruenz mit den "Schuldenständen"
bereits in Zeitnähe zu den baulichen Veränderungen der Liegenschaft
getätigt worden sind und diese Verkaufstätigkeit unter Reduktion der
Bankverbindlichkeiten von nahezu öS 22.000.000.(Stand 31. Dezember 1995)
auf rund öS 2.500.000.- (Wert laut Aufstellung des steuerlichen Vertreters
zum Stichtag 31 Dezember 1999) bis zum Jahr 1999 fortgeführt worden
ist. Nach Rechtsansicht der
Abgabenbehörde zweiter Instanz sind in diesem Zusammenhang für die
Beurteilung der Gewerblichkeit der Tätigkeit, angesichts der Anlegung eines
objektiven Maßstabes nach dem Gesamtbild der Verhältnisse, weder die
Anzahl der Verkäufe vor dem Ableben des Herrn M , bzw. jene nach seinem
Tod, noch der Umstand, dass die ersten Verkäufe an Freunde der Familie
erfolgt bzw. "Verkaufslegisvakanzen" eingetreten sind von Belang. Was das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 30.9.
1980, Zln. 317, 520/80 anlangt, so verbleibt darauf zu verweisen, dass im zu
beurteilenden Fall die Aufhebung der Berufungsentscheidung der belangten
Behörde wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften erfolgt ist und
demzufolge nicht der Grundsatz ableitbar ist, eine einmalige
Gebäudeerrichtung mit nachfolgendem Abverkauf parifizierter Wohnungen
stelle sich per se nicht als Entfaltung einer gewerblichen Tätigkeit
dar. Zusammenfassend gelangte daher die Abgabenbehörde
zweiter Instanz zur Überzeugung, dass die Betriebsprüferin trotz
möglicherweise anders gelagerte, auf Vermietung ausgerichtete (subjektiver)
Intentionen der Bw. nach dem Gesamtbild der Verhältnisse von einer, alleine
durch das Ausmaß des Fremdkapitals, bedingten und somit bereits im
Errichtungszeitpunkt der baulichen Veränderungen absehbar, die
Verkäufe der Wohnungen völlig zu Recht als Vermögensverwertung,
und nicht als ob des Ablebens Herrn Ms als Notverkäufe zu qualifizierende
Vermögensverwaltung erachtet hat. In umsatzsteuerlicher Hinsicht bedeutet nämliches
(ertragsteuerliches) Ergebnis, dass die aus den Errichtungs - und
Finanzierungskosten der als Umlaufvermögen zu qualifizierenden
Wohneinheiten stammenden Umsatzsteuern auf Grund der Bestimmung des § 12
Abs. 3 Z 2 UStG 1972 bzw. 1994 wegen des Zusammenhanges mit der Ausführung
steuerfreier Grundstücksumsätze nicht als Vorsteuern anzuerkennen
waren. In Ansehung obiger Ausführungen war daher die gegen
die Umsatzsteuerbescheide 1993 bis 1996 gerichtete Berufung als unbegründet
abzuweisen. 2. Einheitliche und
gesonderte Feststellung von Einkünften für die Jahre 1993 bis
Nach der Bestimmung des § 188 Abs. 1 und 3 BAO hat der
Spruch eines Bescheides über die einheitliche und gesonderte Feststellung
neben dem Bescheidadressaten (§ 93 Abs. 2 BAO) zu enthalten: a. Art der Einkünfte, b. Höhe der gemeinschaftlichen Einkünfte, c. Feststellungszeitraum, d. Name der Beteiligten und Höhe ihrer Anteile Wie bereits in der Sachverhaltschilderung ausgeführt
ist im Spruch der angefochtenen (endgültigen) Feststellungsbescheiden
für die Jahre 1993 bis 1995 sowohl die Nennung der Namen der Beteiligten,
noch die Höhe ihrer Anteile angeführt, weswegen die
Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Ansicht gelangte, dass das Vorliegen
eines Feststellungsbescheides generell zu verneinen ist. Nämlicher Schlussfolgerung ist auch der Umstand nicht
abträglich, dass dem BP- Bericht der Passus zu entnehmen ist, dass die
Einnahmenüberschüsse auf beide Miteigentümer zu verteilen seien,
da der BP- Bericht lediglich die Bescheidbegründung darstellt und ein im
Spruch des Bescheides zwingend vorzunehmende Aufteilung an namentlich
anzuführende Beteiligte nicht zu ersetzten vermag. In Anbetracht vorstehender Ausführungen vermochten die
die angefochtenen "Feststellungsbescheide" für die Jahre 1993 bis 1995
keine Rechtswirkungen zu entfalten. Gemäß der Bestimmung des § 273 Abs. 1 lit.
a BAO hat die Abgabenbehörde eine Berufung durch Bescheid
zurückzuweisen, wenn die Berufung nicht zulässig ist. Auf Grund der Tatsache, dass die unter Punkt 2 der
Berufungsentscheidung bezeichnete Bescheide ins Leere gegangen sind, konnte
diese vice versa auch nicht den Gegenstand einer Anfechtung bilden. Demzufolge war das Rechtsmittel in diesem Punkt - ohne
weiterer Auseinandersetzung mit dem materiellen Berufungsvorbringen (Beurteilung
des Vorliegens eines gewerblichen Grundstückhandels Anerkennung von Zinsen)
als unzulässig zurückzuweisen. Wien, am 7.
Findok-Nr: 28285.1, aufgenommen am: 30.05.2007 09:44:03, zuletzt geändert am: 24.04.2008, Dokument-ID: 7a6c664e-bcef-4c2b-8e56-ead039aeb580, Segment-ID: 33ca4270-8134-46b6-8d88-9f6e02033724