Source: https://interpretacje-podatkowe.org/drogi/ippb5-423-728-11-7-am
Timestamp: 2020-08-04 02:27:51+00:00
Document Index: 19792404

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15']

♦ › Drogi › IPPB5/423-728/11-7/AM
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółkę wyłącznie na sfinansowanie nakładów na wybudowanie Drogi - w zakresie odsetek zapłaconych / skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy — powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów podatkowych kwartalnie, od momentu uzyskania pierwszego przychodu, proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów w okresie eksploatacji Drogi, natomiast odsetki zapłacone / skapitalizowane od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, nie wcześniej jednak niż w momencie ich zapłaty / kapitalizacji?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 27.07.2011 r. (data wpływu 01.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na sfinansowanie nakładów na wybudowanie Drogi – jest prawidłowe.
W dniu 01.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na sfinansowanie nakładów na wybudowanie Drogi.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 5 wniosku, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. pytań nr 1, 2, 3, 4, 6 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i pytania nr 7 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.
Zdaniem Spółki, odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółkę wyłącznie na sfinansowanie nakładów na wybudowanie Drogi - w zakresie odsetek zapłaconych/ skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów podatkowych kwartalnie, od momentu uzyskania pierwszego przychodu, proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów w okresie eksploatacji Drogi, natomiast odsetki zapłacone / skapitalizowane od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, nie wcześniej jednak niż w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 - t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).
- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b).
Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne wdacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d).
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in.:
naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11),
odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12).
Co do zasady odsetki od kredytu bankowego będą stanowiły koszty bezpośrednio związane z osiąganym przychodem z tytułu realizacji Umowy, o których mowa w art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, gdyż:
kredyt będzie przeznaczony tylko i wyłącznie na wybudowanie Drogi,
zaciągnięcie kredytu bankowego, a tym samym poniesienie kosztu odsetek jest warunkiem osiągnięcia przychodów z eksploatacji Drogi w okresie eksploatacji, tj. bez zaciągnięcia kredytu Spółka nie zrealizowałaby zobowiązań wynikających z Umowy, co z kolei skutkowałoby nieotrzymaniem wynagrodzenia od Gminy,
koszty te można jednoznacznie powiązać z określonym przychodem Spółki, gdyż dotyczą one określonego strumienia wynagrodzenia należnego Spółce, które będzie płatne w z góry ustalonych kwartalnych okresach rozliczeniowych przez z góry ustalony okres eksploatacji Drogi.
Z tych samych względów odsetki od kredytu bankowego co do zasady nie będą stanowiły kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d, gdyż zakwalifikowanie ich do jednej z tych kategorii wyklucza klasyfikację do drugiej.
Niemniej jednak w odniesieniu do odsetek zapłaconych / skapitalizowanych od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy, należy uznać, że te odsetki nie będą mogły być zaliczone do kosztów bezpośrednich, gdyż:
przedmiotowy koszt będzie ponoszony w okresie, gdy Spółka zaczęła już osiągać przychody podatkowe z tytułu realizacji Umowy,
takie stanowisko jest uzasadnione celowościową wykładnią przepisów o potrącaniu w czasie kosztów uzyskania przychodów, w szczególności zajęcie odmiennego stanowisko skutkowałoby tym, że na Spółce ciążyłby stały obowiązek korygowania deklaracji CIT za poprzednie okresy, w których to Spółka wykazała kwartalne przychody z tytułu realizacji Umowy, w celu uwzględnienia w tych rozliczeniach CIT kosztu odsetek zapłaconych / skapitalizowanych w kolejnych latach, które proporcjonalnie odnosiłyby się do przychodów tych korygowanych okresów, co znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w przypadkach tzw. spółek deweloperskich prowadzących inwestycje nieruchomościowe (patrz poniżej).
W konsekwencji, w analizowanej sytuacji należy zastosować przepisy dotyczące bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów w zakresie odsetek zapłaconych / skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy - czyli art. 15 ust. 4-4c), w szczególności art. 15 ust. 4, który będzie stanowił ogólną zasadę dotyczącą momentu uznania za koszty uzyskania przychodów odsetek od kredytu bankowego, natomiast w odniesieniu do odsetek zapłaconych / skapitalizowanych od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu, zastosowanie znajdą przepisy art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze, z uwzględnieniem regulacji art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, pkt 11 i 12.
Zgodnie z art. 15 ust. 4, koszty „bezpośrednie” poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Uwzględniając powyższą ogólną zasadę, należy przyjąć, że w przypadku Spółki - w zakresie odsetek zapłaconych / skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy należy dokonać proporcjonalnego przypisania odsetek od kredytu bankowego do kwartalnych przychodów z tytułu eksploatacji Drogi osiągniętych w okresie realizacji Umowy, jako że:
odsetki od kredytu bankowego - w zakresie odsetek zapłaconych / skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy — będą ponoszone przed pierwszym rokiem oraz w pierwszym roku z pośród lat, w których osiągnięte zostaną przychody wynikające z realizacji Umowy, z którymi są związane te odsetki,
zastosowanie podejścia, zgodnie z którym wszystkie odsetki byłyby potrącone w momencie osiągnięcia pierwszego przychodu z eksploatacji Drogi lub też na zakończenie Umowy, czy też na bieżąco w momencie zapłaty / kapitalizacji, prowadziłoby do nieuzasadnionego zaburzenia wyniku podatkowego Spółki, tj. Spółka rozpoznałaby dużą stratę podatkową w jednym okresie i wysoki dochód podatkowy w kolejnych, a w skrajnej sytuacji uniemożliwiłoby Spółce rozliczenie poniesionych w wyniku podatkowym kosztu odsetek (ze względu na ograniczenie do 5 lat okresu, kiedy podatnicy mogą rozliczać z dochodem poniesione straty podatkowe).
W przypadku odsetek zapłaconych / skapitalizowanych od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy, z uwagi na zastosowanie art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze, z uwzględnieniem regulacji art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, pkt 11 i 12, odsetki takie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, nie wcześniej jednak niż w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.
Należy również uznać w ocenie Wnioskodawcy, że w analizowanej sytuacji koszt odsetek nie może być zaliczony do wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji podatkowej, gdyż Droga nie będzie stanowiła środka trwałego Spółki ani inwestycji w obcym środku trwałym, czy też budowli wybudowanej na cudzym gruncie, podlegających amortyzacji podatkowej, co wynika ze stanowiska Spółki do pyt. nr 3.
odsetki od kredytu bankowego w zakresie odsetek zapłaconych! skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i nie stanowią tzw. kosztów pośrednich,
w przypadku Spółki, odsetki, o których mowa powyżej, powinny być potrącane proporcjonalnie do osiąganych kwartalnie przychodów w okresie realizacji Umowy,
w przypadku odsetek zapłaconych / skapitalizowanych od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu, odsetki takie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, nie wcześniej jednak niż w momencie ich zapłaty / kapitalizacji,
koszt odsetek nie może być zaliczony do wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji podatkowej
- to należy uznać, że prawidłowe jest stanowisko Spółki, że odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółkę wyłącznie na sfinansowanie nakładów na wybudowanie Drogi – w zakresie odsetek zapłaconych / skapitalizowanych do dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu z tytułu realizacji Umowy - powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów podatkowych kwartalnie, od momentu uzyskania pierwszego przychodu, proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów w okresie eksploatacji Drogi, natomiast odsetki zapłacone / skapitalizowane od dnia osiągnięcia pierwszego kwartalnego przychodu powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, nie wcześniej jednak niż w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.
Spółka podkreśla, że stanowisko Spółki, o którym mowa w pkt 3 powyżej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w szczególności w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2011 r. (sygn. ILPB3/423-887/10- 2/KS), w której organ podatkowy stwierdził, że:
„Ponoszone przez Spółkę wydatki na pozyskanie finansowania zewnętrznego w postaci odsetek stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami, po spełnieniu wymogów, o których mowa w art. 15 ust. 4, ust. 4b lub ust. 4c w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) albo pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” (...)
„Nie będą mogły być natomiast uznane za koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego odsetki niezapłacone albo odsetki nieskapitalizowane, niepodlegające potrąceniu w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie oraz w latach następnych. Takie odsetki, jeżeli zostaną zapłacone albo skapitalizowane, o ile odsetki podlegają kapitalizacji należy wówczas uznać za koszty pośrednie, które będą stanowiły koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10a albo pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po potrąceniu, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e tej ustawy.”
Identyczne stanowisko organy podatkowe zajęły również w następujących interpretacjach podatkowych:
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-559/10/MK) oraz
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r. (sygn. ILPB3/423-512/10-5/KS).
IPPB5/423-728/11-7/AM
IBPBII/2/415-618/11/MMa | Interpretacja indywidualna
IPTPP1/443-1007/11-6/MW | Interpretacja indywidualna