Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wartosc-poczatkowa/0114-kdip3-1-4011-396-2018-1-ks
Timestamp: 2019-01-16 15:14:04+00:00
Document Index: 25559762

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 551', 'art. 888', 'art. 551', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'Art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 2', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 8', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 8', 'art. 87']

0114-KDIP3-1.4011.396.2018.1.KS | Interpretacja indywidualna
♦ › Wartość początkowa › 0114-KDIP3-1.4011.396.2018.1.KS
Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej przekształconej w spółkę komandytową.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2018 r. (data wpływu 1 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej przekształconej w spółkę komandytową – jest prawidłowe.
W dniu 1 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej przekształconej w spółkę komandytową.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W pierwszej połowie 2016 r. w ramach przeprowadzonego procesu sukcesji biznesu, ojciec Wnioskodawcy dokonał darowizny prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa na rzecz Wnioskodawcy oraz jego dwóch braci, prowadzących działalność w formie spółki cywilnej (dalej: Spółka Cywilna). Przedmiot darowizny obejmował przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, tzn. zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia przez ojca Wnioskodawcy działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo).
W skład Przedsiębiorstwa wchodziły między innymi:
Własność Przedsiębiorstwa została przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej (Wnioskodawcy oraz jego braciom) na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego zawartej w formie aktu notarialnego. Darowizna ta korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, których dotyczy niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, wchodzące w skład Przedsiębiorstwa i będące przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawcy i jego braci jako prowadzących Przedsiębiorstwo w formie spółki, po dokonaniu darowizny spełniały wynikające z Ustawy PIT warunki kwalifikowania ich jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w rozumieniu Ustawy PIT.
W związku z nabyciem Przedsiębiorstwa, Wnioskodawca uzyskał indywidualną interpretację prawa podatkowego, w której Minister Finansów potwierdził, że po otrzymaniu przedmiotu darowizny dla celów podatkowych wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, natomiast Wnioskodawca pozostanie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od ustalonej w wyżej wskazany sposób wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki). W okresie następującym po darowiźnie Przedsiębiorstwa, na podstawie przepisów art. 551 i n. Kodeksu spółek handlowych, Spółka Cywilna została przekształcona w spółkę komandytową (dalej: Spółka Komandytowa), w której Wnioskodawca posiada obecnie status komandytariusza.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca jako komandytariusz Spółki Komandytowej może zaliczać do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego Przedsiębiorstwa, ustalonej zgodnie z brzmieniem Ustawy PIT obowiązującym na moment otrzymania darowizny, w proporcji zgodnej z przysługującym mu udziałem w zysku Spółki Komandytowej?
Zdaniem Wnioskodawcy, mimo zmiany przepisów Ustawy PIT jaka weszła w życie 1 stycznia 2018 r., w ramach opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca niezmiennie, kontynuując zasady stosowane do 31 grudnia 2017 r. zgodne z otrzymanymi w przeszłości interpretacjami indywidualnymi, jako komandytariusz Spółki Komandytowej może zaliczać do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego Przedsiębiorstwa, ustalonej zgodnie z brzmieniem Ustawy PIT obowiązującym na moment otrzymania darowizny, w proporcji zgodnej z przysługującym mu udziałem w zysku Spółki Komandytowej.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Z kolei zgodnie z. art. 22 ust. 8 Ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.
Art. 22a ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawce umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Ponadto, zgodnie z art. 22b ust. 1 Ustawy PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, d autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej,
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji). umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Jak zostało wskazane w ramach opisanego stanu faktycznego, niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, które po dokonaniu darowizny spełniały wynikające z Ustawy PIT warunki kwalifikowania ich jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w rozumieniu Ustawy PIT i w odniesieniu do których, zgodnie z otrzymaną przez Wnioskodawcę interpretacją indywidualną, wartość początkowa ustalona została zgodnie z wartością rynkową a odpisy amortyzacyjne były w odpowiedniej proporcji, zgodnej z udziałem w zyskach spółki, kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodu.
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., nie uznawało się za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:
nabycie to nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
dochód z tego tytułu był zwolniony od podatku dochodowego, lub
nabycie to stanowiło dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.
Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: Pierwsza Ustawa Nowelizująca) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a.
Zgodnie z jego brzmieniem obowiązującym po wejściu w życie Pierwszej Ustawy Nowelizującej nie uważało się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:
nabycie to nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw
nabycie to korzystało ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
Należy mieć przy tym na uwadze, że dnia 7 listopada 2017 r. (a zatem jeszcze przed wejściem w życie Pierwszej Ustawy Nowelizującej) Ministerstwo Rozwoju i Finansów wydało komunikat, z którego wynikało, iż nowelizacja przepisów Ustawy PIT we wskazanym wyżej zakresie zostanie częściowo zmieniona ze skutkiem wstecznym, tj. w odniesieniu do dochodów osiąganych po 1 stycznia 2018 r. W ramach realizacji powyższej zapowiedzi, uchwalona została ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291; dalej: Druga Ustawa Nowelizująca), wchodząca w życie z dniem 19 lipca 2018 r. Na mocy tejże ustawy w art. 23 Ustawy PIT został dodany ustęp 9, zgodnie z którym przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.
Z treści art. 23 ust. 9 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 lipca 2018 r. wynika, że w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny od których darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych nie stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy PIT.
Zaliczanie do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątku jest zatem możliwe, przy czym obdarowany obowiązany jest do ustalenia wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartości określonej w ewidencji darczyńcy, a także do kontynuacji metody amortyzacji przyjętej przez darczyńcę, z uwzględnieniem wartości odpisów dokonanych przed darowizną. Wskazać przy tym jednak należy, że ustawodawca poprzestał na wskazaniu, iż nowe regulacje wynikające z Drugiej Ustawy Nowelizującej wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Druga Ustawa Nowelizująca w szczególności nie reguluje sytuacji podatników zaliczających do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze darowizny przed dniem 1 stycznia 2018 r.
Zdaniem Wnioskodawcy w takiej sytuacji konieczne jest przyjęcie, że odpisy amortyzacyjne od składników majątku otrzymanych przed 1 stycznia 2018 r. na mocy darowizny, która podlegała zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn, powinny być amortyzowane na zasadach obowiązujących w dniu dokonania darowizny. Stanowisko odmienne stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. P 10/11, w analogicznym stanie fatycznym uznał za niekonstytucyjny przepis pozbawiający podatników możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do ewidencji przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy nowelizującej, która nie przewidywała w tym zakresie przepisów przejściowych. W wyroku tym wskazano m.in., że taki sposób działania ustawodawcy: „pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, gdyż podatnik zostaje pozbawiony prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w czasie. (...) ustawodawca nie powinien w trakcie amortyzacji zmieniać zasad polegających na wykluczeniu z obiektów podlegających amortyzacji składnika majątku, którego amortyzację rozpoczęto ale przed tymi zmianami nie zakończono.” Co więcej, przyjęte stanowisko potwierdza znany Wnioskodawcy komunikat Ministerstwa Rozwoju i Finansów wydany w odpowiedzi na pytanie złożone przez redakcję Dziennika Gazety Prawnej dotyczące stanowiska Ministerstwa w zakresie stosowania nowych przepisów dotyczących amortyzowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze spadku lub darowizny. Zgodnie z odpowiedzią Ministerstwa Rozwoju i Finansów: „Z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.” Należy dodatkowo wskazać, że odpowiedź ta została opisana w artykule z dnia 16 lipca 2018 r. pt. „Amortyzacja darowizny sprzed 2018 r. dla przedsiębiorcy: Obdarowani zachowają preferencję”, który ukazał się na łamach Dziennika Gazety Prawnej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy należy przyjmować, że zarówno Pierwsza Ustawa Nowelizująca, jak i Druga Ustawa Nowelizująca powinny być stosowane wyłącznie do darowizn dokonanych po 31 grudnia 2017 r., a zatem w odniesieniu do darowizn dokonanych przed tym dniem należy kontynuować zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych (m.in wartość początkowa i stawka amortyzacji) przyjmowane zgodnie z przepisami obowiązującymi na moment otrzymania Przedsiębiorstwa w drodze darowizny. Tym samym, Wnioskodawca jako komandytariusz Spółki Komandytowej może zaliczać do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego Przedsiębiorstwa, ustalonej zgodnie z brzmieniem Ustawy PIT obowiązującym na moment otrzymania darowizny, w proporcji zgodnej z przysługującym mu udziałem w zysku Spółki Komandytowej.
W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że przekształcenie spółki cywilnej w spółkę komandytową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Mamy więc do czynienia z tym samym podmiotem, który działalność prowadzi pod inną formą prawną.
Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 tej ustawy).
W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
Natomiast zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
Przy czym, w myśl art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:
Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a.
Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2018 r. rozwiązania w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w spadku lub darowiźnie, modyfikuje następnie ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 1291). W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, ustawa przewiduje kontynuację przez obdarowanego amortyzacji na zasadach przyjętych przez darczyńcę.
Z uwagi jednak na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.
Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę komandytową Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład darowanego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej. Wartość tę należy ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki cywilnej.
Zastrzec jednak należy, że tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie objętym treścią zadanego pytania.
Z kolei odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 lutego 2015 r. sygn. akt P 10/11 wskazać należy, że rozstrzygnięcie to dotyczyło tylko konkretnej sprawy osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego oraz nie jest wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.
0114-KDIP3-1.4011.396.2018.1.KS
0111-KDIB2-1.4010.224.2018.3.BKD | Interpretacja indywidualna
0111-KDIB2-3.4010.187.2018.1.APA | Interpretacja indywidualna