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Timestamp: 2018-02-24 02:19:45+00:00
Document Index: 145732116

Matched Legal Cases: ['art. 51', 'art. 51', 'art. 51', 'art. 164', 'art. 164', 'art. 95']

Paghe. Il rimborso chilometrico delle trasferte del lavoratore Emiliana Maria Dal Bon - Consulente del lavoro - PDF
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1 Il rimborso chilometrico delle trasferte del lavoratore Emiliana Maria Dal Bon - Consulente del lavoro Trasferta Mezzo utilizzato per il trasporto In tutti i casi in cui il lavoratore non svolge la propria prestazione nella sede di lavoro dichiarata e definita contrattualmente si può parlare di trasferta, e ciò anche quando lo spostamento avvenga per una sola giornata. La scriminante fondamentale è, appunto, quella della sede di lavoro che deve essere presa in considerazione per stabilire se il lavoratore si sia spostato, non rilevando, invece, il luogo di residenza o domicilio dello stesso. Ciò significa che non può essere considerato trasferta, e pertanto rimborsato, lo spostamento che il lavoratore che non viva nello stesso comune in cui ha sede l azienda deve effettuare ogni giorno per recarsi a lavorare. Quando il lavoratore deve spostarsi dalla sede abituale di lavoro ha bisogno di utilizzare un mezzo di trasporto, che può essere un veicolo privato come l auto, oppure pubblico come il treno. A seconda di quale mezzo utilizzi per recarsi in trasferta, e di come sia stato regolato tale utilizzo, diverse sono ovviamente le conseguenze economiche, sia per il lavoratore stesso che per il datore di lavoro. Sotto questo profilo occorre tener ben presente che la normativa di riferimento, il Tuir (D.P.R. n. 917/1986) all art. 51, c. 3, ultimo periodo, afferma che «le indennità o rimborsi di spese per le trasferte nell ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito». Ciò significa che il problema di come gestire l imponibilità delle somme e dei rimborsi spese legati alle trasferte si pone solamente qualora il lavoratore sia inviato al di fuori del territorio del comune ove si trova la sua sede di lavoro. Su quest ultimo punto è solo il caso di accennare e precisare che ci si riferisce alla sede cui il lavoratore è assegnato che potrebbe benissimo essere diversa dalla sede legale dell azienda stessa, nel caso in cui, ad esempio, ci siano più sedi o stabilimenti anche in comuni o regioni differenti. Il lavoratore in trasferta, previo accordo con il datore di lavoro, potrebbe utilizzare: i mezzi pubblici; un autovettura concessagli dal datore di lavoro ad uso promiscuo; un autovettura aziendale; la propria autovettura. Utilizzo dei mezzi pubblici Nel caso in cui, per recarsi in trasferta, il lavoratore utilizzi i mezzi pubblici, i costi da lui sostenuti per l acquisto dei necessari biglietti saranno rimborsati a piè di lista, a seguito di presentazione di apposito giustificativo. Trattandosi di rimborso di spese sostenute dal lavoratore per conto dell impresa, la corrispondente somma è esente sia sotto il profilo fiscale che previdenziale. Valore convenzionale Autovettura aziendale concessa ad uso promiscuo L ipotesi della concessione dell autovettura ad uso promiscuo è una delle più praticate per quei lavoratori che per svolgere la propria prestazione vengono spesso inviati in trasferta. Il 5/
2 datore di lavoro provvede a fornire al lavoratore un autovettura che il lavoratore potrà utilizzare sia per fini aziendali che per fini personali. Procedendo in questo modo al lavoratore viene concesso un fringe benefit che dovrà essere inserito in busta paga in base ad un valore convenzionale sul quale il datore di lavoro calcolerà contributi e imposte. Il valore convenzionale delle autovetture concesse ad uso promiscuo ai dipendenti è definito sulla base delle tabelle Aci che tengono in considerazione i vari modelli, e definiscono un valore basandosi su di una percorrenza annua di chilometri. Autovettura concessa per uso esclusivamente aziendale Altra scelta che il datore di lavoro può operare è quella di acquistare una o più autovetture (a seconda delle esigenze) e tenerle in azienda a disposizione di quei lavoratori che devono recarsi in trasferta. In questo modo, con l utilizzo di un auto aziendale, il lavoratore dovrà recarsi presso la sede di lavoro, prendere l auto aziendale e con quella recarsi dal cliente o in generale sul luogo della trasferta. Così facendo il lavoratore non vedrà nulla relativo all uso dell auto aziendale in busta paga, a meno che non sostenga dei costi (benzina o autostrada) per l utilizzo della stessa. In quest ultimo caso, le somme sostenute dal lavoratore verranno rimborsate analiticamente, senza che il corrispettivo sia soggetto a contribuzione o sia fiscalmente imponibile. Riconoscimento di una indennità Indennizzo per i costi Uso della propria autovettura L ultima ipotesi, che è anche quella che analizzeremo più nel dettaglio, è quella dell utilizzo da parte del lavoratore di un autovettura di cui dispone personalmente. Non è, infatti, necessario che l auto che il lavoratore utilizza per recarsi in trasferta sia di sua proprietà, ben potendo anche essere, ad esempio, a noleggio, in leasing, in comodato gratuito o di proprietà di un famigliare. Ciò che rileva è che il lavoratore ne abbia la piena disponibilità. In questo caso la gestione della trasferta sotto il profilo degli spostamenti avviene mediante il riconoscimento di un indennità calcolata sulla base del rimborso chilometrico. Rimborso chilometrico Il rimborso chilometrico viene considerato come un rimborso spese a piè di lista poiché non si tratta di remunerazione, bensì di un indennizzo per costi sostenuti dal dipendente per conto dell impresa. Proprio per questo, come ogni altro rimborso spese, è prevista la restituzione della somma utilizzata dal lavoratore al fine di evitare che lo svolgimento della prestazione lavorativa, ed in particolare la trasferta che già di per sé può concretizzarsi in un disagio per il lavoratore, determini un danno economico a suo carico. Come ogni altra somma corrisposta a titolo di rimborso spese, anche l indennità o rimborso chilometrico è esente da imposizione fiscale e contributiva, e non concorre alla determinazione della retribuzione utile ai fini del Tfr, né determina la maturazione di alcun onere differito. Imponibilità del rimborso per la trasferta dal luogo di abitazione Prima di entrare nel dettaglio delle modalità di determinazione dell indennità chilometrica da riconoscere al lavoratore, pare opportuno soffermarsi su di una problematica che ha interessato anche l Agenzia delle entrate (ris. 30 ottobre 2015, n. 92/E). All Agenzia è stato chiesto se dovesse esservi un differente trattamento, sotto il profilo dell imponibilità, per l indennità chilometrica corrisposta al lavoratore per il tragitto sede di lavoro - località di missione, rispetto a quella corrisposta per il tragitto domicilio - località di 234 5/2016
3 Regime fiscale Precisazioni dell Agenzia Modalità di calcolo del rimborso Dottrina e giurisprudenza missione. La questione si pone poiché la trasferta, come accennato sopra, è identificata come lo spostamento dal luogo di lavoro valutato rispetto alla normale sede di svolgimento dell attività lavorativa, e non rispetto al domicilio del dipendente. Nel caso, però, di utilizzo dell autovettura personale è piuttosto probabile che il dipendente parta direttamente dal proprio domicilio per recarsi in missione. Questo significa che il lavoratore ha diritto al rimborso chilometrico calcolato sull intera percorrenza del tragitto domicilio - località di missione, anche se la trasferta ufficialmente partirebbe dalla sede di lavoro? L articolo 51, c. 5, Tuir, definisce il regime fiscale da applicare alle somme corrisposte al dipendente nell ipotesi in cui sia incaricato di svolgere l attività lavorativa al di fuori della normale sede di lavoro, distinguendo a seconda che le prestazioni lavorative siano o meno svolte nel territorio del comune ove è ubicata la sede di lavoro. La regola di legge prevede che, mentre le «indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto, comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito», per le trasferte fuori del territorio comunale sono previsti tre distinti sistemi di tassazione in ragione del tipo di rimborso (analitico, forfetario o misto) scelto. Non è, pertanto, possibile ipotizzare nuovi e diversi sistemi di calcolo degli importi che non concorrono a formare il reddito. Sulla base di questo percorso argomentativo l Agenzia delle entrate ha precisato che: laddove la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza o domicilio, la località di missione risulti inferiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, il rimborso chilometrico è da considerarsi totalmente non imponibile ai sensi dell art. 51, c. 5, secondo periodo, del Tuir; nell ipotesi in cui la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza o domicilio, la località di missione risulti maggiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, il rimborso chilometrico corrispondente alla maggiore distanza percorsa è da considerarsi reddito imponibile ai sensi dell art. 51, c. 1, del Tuir. In questo caso, pertanto, il lavoratore avrà in busta paga due distinte voci di rimborso chilometrico, una imponibile (domicilio - sede di lavoro) e l altra totalmente esente (sede di lavoro - luogo di missione). Tariffe su cui calcolare i rimborsi Per calcolare il rimborso chilometrico da corrispondere al lavoratore che per andare in trasferta abbia utilizzato la propria autovettura, il datore di lavoro deve servirsi di tariffe chilometriche da rapportare al numero di chilometri percorsi. Tali tariffe possono essere concordate tra datore di lavoro e lavoratore in sede di contrattazione individuale, o anche in sede di contrattazione collettiva (aziendale, territoriale finanche nazionale). Nella maggior parte dei casi, però, il datore di lavoro si affida alle tariffe stabilite dall Aci, che tengono in considerazione l esatto tipo di modello di autovettura utilizzato. Anche dottrina e giurisprudenza hanno sempre privilegiato questo secondo metodo di determinazione delle tariffe, poiché non solo permette di determinare con maggior precisione (come, peraltro richiesto dall Agenzia delle entrate) i costi effettivi dell utilizzo della specifica autovettura, ma anche perché le tabelle Aci forniscono uno standard di determinazione che mette al riparo dall uso dei rimborsi chilometrici per fini elusivi. Se, infatti, è certamente ipotizzabile il riconoscimento, a livello di contrattazione specifica (individuale o collettiva) di un indennità chilometrica superiore a quella prevista dalle citate tabelle, risulta altresì evidente che la determinazione della stessa potrebbe comportare occasioni di elusione/evasione fiscale e contributiva. In pratica il rischio sarebbe che l eventuale indennità chilometrica riconosciuta al dipendente in trasferta per l utilizzo del 5/
4 Criticità Valore convenzionale Spese di gestione proprio autoveicolo costituisca, invece, effettivamente un integrazione della retribuzione che in quanto tale dovrebbe essere considerata imponibile. Dal punto di vista operativo: se l indennità chilometrica convenzionalmente applicata tra le parti è superiore a quella prevista dalle tabelle Aci, il fisco potrebbe ricondurre la differenza a reddito da lavoro dipendente e ciò comporterebbe: lo scaturire di oneri previdenziali e fiscali in capo al datore di lavoro e al dipendente anche per i periodi di erogazione del rimborso pregressi; la maturazione degli oneri differiti (mensilità aggiuntive, Tfr, e oneri differiti in genere) sulla differenza emersa; se l indennità chilometrica convenzionale è, invece, inferiore all indennità stabilita sulla base delle tabelle Aci, il rischio è quello di un eventuale contenzioso in cui il dipendente potrebbe avanzare la pretesa di un credito verso il datore di lavoro per la differenza, adducendo a parametro oggettivo di rimborso spese quello riconosciuto dalle suddette tariffe Aci per il tipo di auto effettivamente utilizzata dallo stesso. In un contenzioso del genere, comunque, il lavoratore dovrebbe dimostrare se e in che misura la tariffa aziendale sia insufficiente a rifonderlo delle spese d utilizzo e d usura della propria autovettura. Inoltre, si ricordi, che non esiste nessun obbligo contrattuale o di legge circa l applicazione di questa o di quell altra tariffa, pur essendovi un prevalente orientamento che predilige l applicazione delle tariffe Aci. Modalità di calcolo del rimborso Le tariffe contenute nelle tabelle Aci vengono predisposte entro il 31 dicembre di ogni anno e, dopo essere state pubblicate in Gazzetta Ufficiale, sono valide per l anno successivo (quelle valide per il 2016 sono state pubblicate nella G.U. n. 291/2015, S.O. n. 66). Entrando nello specifico delle tabelle Aci, esse individuano in base a marca, modello e serie, il costo chilometrico (sulla base di una percorrenza convenzionale annua di chilometri) e il valore convenzionale del fringe benefit. Le tabelle sono suddivise in: autoveicoli benzina in produzione; autoveicoli benzina fuori produzione; autoveicoli gasolio in produzione; autoveicoli gasolio fuori produzione; autoveicoli benzina-gpl/benzina-metano/metano esclusivo in produzione; autoveicoli benzinagpl/benzina-metano/metano esclusivo fuori produzione; autoveicoli ibridi-elettrici in produzione; autoveicoli ibridi-elettrici fuori produzione; motoveicoli. Relativamente al costo chilometrico, le tabelle prevedono due diversi gruppi di spese di gestione: costi annui non proporzionali alla percorrenza - ossia, tutti i costi che in ogni caso l automobilista deve sostenere, indipendentemente dal grado di utilizzazione del veicolo (ad esempio, quota di interessi sul capitale d acquisto, tassa automobilistica, assicurazione Rca); costi annui proporzionali alla percorrenza - ossia i costi che direttamente o indirettamente sono connessi al grado di utilizzazione del veicolo, quali carburante, usura dei pneumatici ed in generale manutenzione e riparazione dell auto. Considerando i due gruppi di spese di gestione il datore di lavoro può optare per due diverse modalità di calcolo del rimborso. Riconoscimento dei soli costi proporzionali Consultando la tabella, il datore di lavoro ricerca l auto specifica utilizzata dal dipendente in base a marca, modello e serie. Grazie a questi indicatori si individua il costo chilometrico del rimborso che dovrà essere moltiplicato per le distanze effettivamente percorse /2016
5 Riconoscimento dei costi proporzionali e di una parte dei costi non proporzionali di competenza delle trasferte Nel caso in cui il datore di lavoro decida di rimborsare anche i costi non proporzionali, non può comunque farlo per intero, poiché in tal modo si accollerebbe in toto le spese dell auto senza tenere in considerazione l uso privato che il lavoratore ne fa. Pertanto, in questo caso, si dovrebbe stabilire una procedura che permetta di: rilevare i chilometri percorsi per le trasferte di lavoro, dalla data della prima trasferta effettuata; rilevare i chilometri totali (compresi quelli percorsi nei momenti di uso privato dell auto) dalla data della prima trasferta effettuata; ripartire i costi non proporzionali tra uso privato e uso di lavoro. Base chilometrica annuale Nel calcolo dell indennità per rimborso chilometrico è sicuramente sbagliato prendere a riferimento una base chilometrica annuale fissa. Infatti, è fondamentale rapportare il rimborso ai chilometri effettivamente percorsi da dipendente, poiché solo la quota di rimborso rapportata a questi è da considerare esente. Tutto ciò che dovesse eccedere i chilometri effettivamente percorsi potrebbe, come visto sopra, essere ricondotto a retribuzione e pertanto determinare lo scaturire degli oneri previdenziali e fiscali, nonché la maturazione degli oneri differiti sulla differenza emersa. Tariffa chilometrica generica per più tipologie di veicoli Anche il rimborso corrisposto in base ad un calcolo di tariffa che non tiene in considerazione l automezzo effettivamente utilizzato dal dipendente è errato. In questo senso, non parrebbe ammesso neppure che il datore di lavoro si costituisca una tabella comprensiva di un numero limitato di categorie nelle quali far rientrare diverse autovetture e alle quali associare un costo chilometrico predeterminato per ciascun gruppo. Auto ad uso promiscuo Auto aziendale Indennità chilometriche Costo per il datore di lavoro Vediamo ora come incide sui costi che deve sostenere il datore di lavoro la scelta di consentire al lavoratore di utilizzare la propria autovettura per recarsi in trasferta, rispetto alle altre scelte ipotizzabili. Nel caso in cui opti per concedere al lavoratore un fringe benefit, e quindi gli procuri un auto che lo stesso potrà utilizzare ad uso promiscuo, se il benefit è concesso per la maggior parte del periodo d imposta, il datore di lavoro potrà dedurre al 70% (art. 164, c. 1, lett. b- bis, Tuir) il costo sostenuto per l acquisto del veicolo, senza limiti al costo di acquisizione. Nel caso in cui, invece, opti per l acquisto di un auto aziendale, il datore di lavoro potrà dedurre al 20% l ammontare del costo di acquisto (art. 164, c. 1, lett. b, Tuir), fatto salvo il limite di acquisizione di E ,99. Quando, invece, si opti per il riconoscimento delle indennità chilometriche la deducibilità è totale ma limitata, ex art. 95, c. 3, Tuir, al costo di percorrenza relativo ad autoveicoli a benzina di potenza non superiore a 17 cavalli fiscali, ossia di potenza non superiore a 20 cavalli fiscali se con motore diesel, e l eventuale eccedenza è indeducibile. La norma, inoltre richiede come condizioni per la deducibilità che: le trasferte siano effettuate dai dipendenti fuori dal comune della sede di lavoro; la società abbia autorizzato il dipendente ad avvalersi del mezzo proprio. 5/
6 Esempio 1 Busta paga Si consideri il caso di un impiegato III livello, assunto a tempo indeterminato il 1º gennaio 2016, Ccnl Commercio (azienda che occupa meno di 5 dipendenti con sede legale a Milano), che utilizza la propria autovettura marca Alfa Romeo, modello Mito 1.4 8v s&s, serie 78 CV (benzina verde), per recarsi in trasferta per lavoro. I chilometri percorsi per coprire la distanza sede di lavoro-luogo della missione nel mese di febbraio 2016 sono stati pari a 767. Esempio 2 Busta paga Si consideri il caso ipotizzato nell esempio 1. I chilometri complessivi percorsi nel mese di febbraio 2016 sono stati pari a 767, di cui però 63 riguardano la maggior distanza percorsa per recarsi sul luogo di missione partendo dal domicilio anziché dalla sede di lavoro /2016