Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2383-PGP
Timestamp: 2018-07-21 11:36:00+00:00
Document Index: 227021652

Matched Legal Cases: ["l'article 1649", "l'article 32", "l'article 163", "l'article 62", "l'article 150", '§ 140', "l'article 150", '§ 290', "l'article 204", 'art. 150', 'art. 150', 'art. 150', 'art. 150', 'art. 150', "l'article 150", 'art. 1649', "l'article 163", "l'article 75", "l'article 17", "l'article 150", '§ 140', '§ 140', "l'article 1", "l'article 151", "l'article 50", '§ 10', 'art. 154', "l'article 1649", 'art. 1649', '§ 10', "l'article 10", "l'article 76", "l'article 111", "l'article 111", "l'article 111", "l'article 123", "l'article 109", 'art. 64', "l'article 156", "l'article 101", "l'article 56", '§ 260', 'art. 158', 'art. 158', 'art. 1649', 'art. 1649']

2383-PGPCTX - Bouclier fiscal - Détermination du droit à restitution - Revenus réalisés en France et soumis à l'impôt sur le revenu2
BOI-CTX-BF-20-20-10-10-20130610
Conformément au a du 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts (CGI), il s'agit de tous les revenus imposables à l'impôt sur le revenu, au barème progressif ou à un taux proportionnel. Toutefois, certaines corrections doivent être apportées.
- les revenus fonciers nets, après imputation, le cas échéant, de l'abattement mentionné à l'article 32 du CGI (régime dit "micro-foncier") ;
- les revenus exceptionnels ou différés mentionnés à l'article 163-0 A du CGI, pour leur montant net imposable déterminé selon les règles prévues pour la catégorie de revenus à laquelle ils appartiennent ;
- les traitements et salaires, pensions, rentes viagères à titre gratuit et rémunérations des gérants et associés de sociétés visées à l'article 62 du CGI, pour leur montant net imposable, c'est-à-dire après déduction, selon le cas, des frais professionnels (déduits sous la forme du forfait de 10 % ou pour leur montant réel) ou de l'abattement spécifique de 10 % ;
- les plus-values nettes prévues à l'article 150-0 A du CGI, réalisées à l'occasion de cessions de valeurs mobilières, de droits sociaux ou de titres assimilés (voir toutefois III-A § 140 et suivants pour les corrections à apporter en cas d'imputation de moins-values des années antérieures en report). Pour les cessions intervenues à compter du 1er janvier 2006, le montant correspondant est majoré de l'abattement pour durée de détention mentionné à l'article 150-0 D bis du CGI (voir également III-D § 290 et suivants) ;
- les indemnités des élus locaux, soumises à titre définitif à la retenue à la source prévue au I de l'article 204-0 bis du CGI, sont prises en compte pour leur montant soumis à la retenue à la source, c'est-à-dire pour leur montant net de la fraction représentative de frais d'emploi ;
- les plus-values immobilières et les plus-values sur biens meubles (CGI, art. 150 U ; CGI, art. 150 UA ; CGI, art. 150 UB ; CGI, art. 150 UC ; CGI, art. 150 UD) sont retenues pour leur montant net, c'est-à-dire notamment après application de l'abattement pour durée de détention prévu à l'article 150 VC du CGI.
Afin de mieux faire correspondre les impositions avec les revenus réalisés pris en compte, les revenus soumis, sur option du contribuable, à l'impôt sur le revenu selon une base moyenne ou fractionnée sont pris en compte, pendant la période d'application de ces dispositions, pour le montant ayant effectivement supporté l'impôt au titre de chaque année (CGI, art. 1649-0 A, 4-a).
Exemple : Un salarié a perçu en 2006 une indemnité de départ à la retraite. Le montant imposable de cette indemnité s'élève à 60 000 €. En application des dispositions de l'article 163 A du CGI, il demande que la part imposable de l'indemnité soit soumise à l'impôt sur le revenu pour un montant de 60 000 € / 4 = 15 000 €, au titre de chacune des années 2006 (année de la mise à la disposition) à 2009. Pour la détermination du droit à restitution acquis en 2008, le revenu 2006 à retenir au titre de cette indemnité est de 15 000 €. Les fractions suivantes sont prises en compte pour la détermination du droit à restitution acquis au titre des années ultérieures ;
Exemple : Un exploitant agricole, soumis à un régime réel d'imposition, a réalisé les bénéfices suivants (hors plus-values) : 2004 : + 250 000 € ; 2005 : - 200 000 € ; 2006 : 250 000 €. En application des dispositions de l'article 75-0 B du CGI, il opte pour la moyenne triennale au titre de 2006 pour être imposé sur le bénéfice moyen. Le bénéfice moyen est égal à la moyenne des bénéfices de l'année d'imposition et des deux années précédentes. Le bénéfice moyen imposable en 2006 est de : (250 000 – 200 000 + 250 000) / 3 = 100 000 €, ce montant constitue le revenu 2006 à prendre en compte, au titre de ce bénéfice, pour la détermination du droit à restitution acquis en 2008.
A compter des revenus de l’année 2010, et en application du 7 de l’article 1649-0 A du CGI dans sa rédaction issue de l'article 17 de la loi n° 2009-1646 du 24 décembre 2009 de financement de la sécurité sociale pour 2010, les gains retirés de cessions de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisés sous le seuil de cession (25 830 € en 2010) sont pris en compte pour leur montant net soumis aux prélèvements sociaux.
- d’une part, le seuil de cession doit être dépassé pour que la moins-value soit constatée et reportable sur les dix années suivantes, en application de l'article 150-0 A du CGI ;
- d’autre part, l’article 101 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010, modifiant sur ce point le a du 4 de l’article 1649-0 A du CGI , majore les revenus à prendre en compte au titre du droit à restitution du montant des moins-values constatées les années antérieures à celle de la réalisation des revenus et imputées sur les plus-values de ladite année de réalisation des revenus en application du 11 de l’article 150-0 D du CGI (cf. III-A § 140 et suivants).
- lorsque le seuil de cession est dépassé, le revenu à prendre en compte pour la détermination du droit à restitution est celui ayant servi à l’assiette de l’impôt sur le revenu [le cas échéant, majoré des moins-values des années antérieures (cf. III-A § 140 et suivants)].
Conformément au V de l’article 17 de la loi n° 2009-1646 du 24 décembre 2009 de financement de la sécurité sociale pour 2010, la prise en compte des gains de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisés sous le seuil de cession s’applique pour la détermination du plafonnement des impositions afférentes aux revenus réalisés à compter de l’année 2010, soit pour le droit à restitution acquis à compter du 1er janvier 2012 ("bouclier fiscal 2012"), dernière année d'application du dispositif.
Un contribuable célibataire a réalisé en 2010 une plus-value de 10 000 €, résultant de cessions de valeurs mobilières d’un montant total inférieur au seuil de cession (25 830 € en 2010). A ce titre, il a payé 1 210 € de prélèvements sociaux (10 000 x 12,1 %). Il devra donc prendre en compte pour la détermination du "bouclier fiscal" : 10 000 € au titre des revenus réalisés (correspondant à l’assiette sociale des prélèvements sociaux) et 1 210 € au titre des impositions.
- en 2010, une moins-value de 8 000 € au résultat de cessions de valeurs mobilières d’un montant inférieur au seuil de cession ;
- en 2011, une plus-value de 3 000 € au résultat de cessions de valeurs mobilières d’un montant inférieur au seuil de cession.
Pour la détermination du droit à restitution résultant du plafonnement des impôts directs, le revenu à prendre en compte est notamment constitué, en application du a du 4 de l’article 1649-0 A du CGI, des revenus nets catégoriels soumis à l'impôt sur le revenu.
Les bénéfices des activités indépendantes sont retenus pour leur montant net imposable dans la catégorie, selon le cas, des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), des bénéfices non commerciaux (BNC) ou des bénéfices agricoles (BA), après application, le cas échéant, des abattements mentionnés aux articles 50-0 du CGI ou de la réfaction forfaitaire mentionnée à l’article 102 ter du CGI (régimes des "micro-entreprises" : régime "micro-BIC" ou "régime spécial BNC").
Le régime d'imposition forfaitaire mis en place par l'article 1er de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l'économie consiste à asseoir l'impôt sur le revenu sur le montant brut hors taxes du chiffre d'affaires ou des recettes sans référence au montant, même approché de manière forfaitaire, du revenu réalisé.
Exemple : Un entrepreneur individuel qui remplit les conditions pour bénéficier du régime prévu à l'article 151-0 du CGI et dont l'activité principale consiste à vendre des marchandises, réalise au titre de l'année 2009 un chiffre d'affaires hors taxes de 60 000 €.
Le montant du revenu à prendre en compte pour le calcul du droit à restitution acquis au 1er janvier 2011 s'élève à 17 400 €, soit 60 000 € diminué, en application des dispositions du 1 de l'article 50-0 du CGI, d'un abattement égal à 71 % de cette somme.
Lorsque le contribuable est soumis à la taxe forfaitaire sur les métaux précieux, les bijoux et les objets d'art, de collection ou d'antiquité prévue aux articles 150 VI et suivants du CGI, il est admis que le revenu à prendre en compte pour la détermination du droit à restitution s'entende, non pas du prix de cession qui a servi de base à cet impôt, mais du montant de la taxe acquittée (hors CRDS) divisé par le taux d'imposition applicable aux plus-values sur biens meubles, soit actuellement 19 %.
En cas d'option du contribuable pour le régime d'imposition de plus-values sur biens meubles, la plus-value est prise en compte dans les conditions mentionnées au I-A § 10.
Le 1er juillet 2006, le titulaire du plan retire l'ensemble des sommes y figurant. A cette date, la valeur liquidative du plan est de 115 000 €. Le retrait entraîne la clôture du plan et l'imposition du gain éventuel aux contributions et prélèvements sociaux.
115 000 € (valeur liquidative du plan) - 90 000 € (versements effectués) = 25 000 €.
Le 1er juillet 2006, il retire l'ensemble des sommes figurant sur le plan, soit 62 000 €, correspondant à la valeur liquidative du plan à cette date.
Le gain qui en résulte est déterminé par différence entre, d'une part, le montant du retrait (50 000 €) et, d'autre part, une fraction de l'ensemble des versements effectués depuis son ouverture (90 000 €).
50 000 - (90 000 x 50 000 / 100 000) = 5 000 €.
Le montant de versements compris dans ce premier retrait s'élève ainsi à 45 000 €.
Le gain alors réalisé est déterminé par différence entre, d'une part, le montant du retrait (62 000 €) et, d'autre part, une fraction des versements effectués depuis son ouverture (90 000 €) diminuée du montant des versements déjà compris dans un précédent retrait (45 000 €).
Le gain réalisé est égal à : 62 000 - [(90 000 - 45 000) x (62 000 / 62 000)] = 17 000 €.
La déduction partielle de la CSG sur certains revenus du patrimoine ou produits de placement s'effectue sur le revenu imposable de l'année de son paiement, après la détermination des revenus nets catégoriels (CGI, art. 154 quinquies, II).
Dès lors que la déduction de la fraction de cette contribution n'est pas expressément prévue par les dispositions du 5 de l'article 1649-0 A du CGI, celle-ci ne peut, en principe, venir en diminution du revenu pris en compte pour la détermination du droit à restitution, lequel est constitué, s'agissant des revenus imposables à l'impôt sur le revenu, des revenus nets catégoriels réalisés et pris en compte (CGI, art. 1649-0 A, 4-a ; I-A § 10).
Exemple 1 : Un contribuable a perçu en 2007 des dividendes pour un montant de 100 000 €. Il déclare ces dividendes sur sa déclaration des revenus de l'année 2007, déposée en mai 2008. Suite à l'émission d'un avis d'imposition aux contributions et prélèvements sociaux, il s'acquitte en novembre 2008 d'un montant de 8 200 € au titre de la CSG sur les revenus du patrimoine. Une fraction de cette CSG, soit 5 800 €, est déduite du revenu global imposable à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2008, déclaré en 2009. Il est désormais admis, pour la détermination du droit à restitution, que cette fraction soit admise en déduction du revenu net catégoriel imposable correspondant.
Exemple 2 : Un contribuable perçoit en 2008 des dividendes pour un montant de 100 000 €. Du fait de la généralisation du paiement à la source des prélèvements sociaux résultant pour les dividendes de l'article 10 de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 de finances pour 2008, l'établissement payeur acquitte pour le compte du contribuable un montant de 8 200 € au titre de la CSG. Une fraction de cette contribution, soit 5 800 €, est déduite du revenu global imposable de l'année de son paiement, c'est-à-dire de l'année de perception desdits produits. Le montant de cette CSG déductible n'a pas à être reporté sur la déclaration de revenus de l'année de la déclaration des produits concernés. Il est calculé et déduit automatiquement du revenu brut global de l'année considérée en fonction des éléments mentionnés sur la déclaration de revenus. Comme dans l'exemple précédent, cette fraction est admise en déduction du revenu net catégoriel imposable correspondant, pour la détermination du droit à restitution.
Certains revenus font l'objet d'une majoration de 25 %, prévue au 4° du I de l'article 76 de la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006 (BOI- IR-BASE-10-10-20).
- des revenus imposables dans la catégorie des RCM : rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du CGI ; fraction des rémunérations ne correspondant pas à un travail effectif ou considérée comme excessive et qui n'est pas déductible des bénéfices, mentionnée au d de l'article 111 du CGI ; dépenses et charges de caractère somptuaire, mentionnées au e de l'article 111 du CGI ; revenus ou bénéfices imposés dans les conditions prévues à l'article 123 bis du CGI ; revenus mentionnés à l'article 109 du CGI et réputés distribués à la suite d'une rectification des résultats de la société distributrice ;
- des bénéfices nets d'activités indépendantes commerciales, artisanales, libérales ou agricoles, imposables dans la catégorie des BIC, des BNC ou des BA, lorsque leurs titulaires, soumis à un régime réel d'imposition, ne sont pas adhérents d'un centre ou d'une association de gestion agréés (CGA ou AGA) au sens des articles 1649 quater C du CGI à 1649 quater H du CGI.
Exemple : Un contribuable non adhérent d'un CGA ou d'une AGA, qui exerce une activité professionnelle BIC et soumis au régime réel d'imposition, déclare au titre de l'exercice clos en 2006 un bénéfice de 50 000 € et reporte ce montant sur sa déclaration des revenus 2006. Pour le calcul de l'impôt sur le revenu, ce montant fera l'objet d'une majoration de 25 % et sera donc retenu pour un montant de 62 500 €. Pour la détermination du droit à restitution acquis en 2008, le revenu à prendre en compte s'entend du bénéfice déclaré au titre de l'année 2006, soit 50 000 € ;
- les bénéfices agricoles nets soumis au régime de l'évaluation forfaitaire (CGI, art. 64 et suivants).
L'article 101 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010 a modifié les modalités de prise en compte des déficits et des moins-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux constatés antérieurement à l’année de réalisation des revenus, afin de prendre en compte, pour le calcul du droit à restitution, les seuls revenus et déficits ou moins-values de l’année de référence.
- du montant des déficits constatés les années antérieures à celle de la réalisation des revenus dont l'imputation sur le revenu global n'est pas autorisée en application du I de l'article 156 du CGI.
Conformément au II de l’article 101 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010, ces nouvelles modalités de prise en compte des déficits antérieurs s’appliquent au droit à restitution acquis à compter du 1er janvier 2011 ("bouclier fiscal 2011", revenus réalisés en 2009).
- Monsieur a constaté un bénéfice de 50 000 € pour son activité non commerciale exercée à titre professionnel pour laquelle il est adhérent d’une association de gestion agréée ;
- Madame a perçu des traitements et salaires pour un montant net déclaré de 40 000 €.
- Monsieur a constaté un déficit de 50 000 € pour son activité industrielle et commerciale exercée à titre non professionnel pour laquelle il est adhérent d’un centre de gestion agréé ;
- Madame a constaté un bénéfice de 30 000 € pour son activité industrielle et commerciale exercée à titre non professionnel pour laquelle elle est adhérente d’un centre de gestion agréé.
Déficit non professionnel de Monsieur (catégorie BIC) : - 50 000 €.
(- 50 000 + 30 000) : - 20 000 €.
- Monsieur a constaté un bénéfice de 35 000 € pour son activité industrielle et commerciale exercée à titre non professionnel pour laquelle il est adhérent d’un centre de gestion agréé ;
Déficits non professionnels antérieurs reportables (catégorie BIC) : - 20 000 €.
Pour mémoire : - 20 000 € : + 20 000 €.
Les aménagements apportés par l'article 101 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010 aux revenus pris en compte pour le calcul du droit à restitution, ne concernent que les moins-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux constatées antérieurement à l’année de réalisation des revenus.
- les plus-values réalisées au titre de l’année 2009 (23 000 €), compensées en totalité par les moins-values antérieures de 2008 (58 000 €), ne sont donc pas soumises à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2009 ;
- le reliquat de la moins-value provenant de 2008 (58 000 – 23 000 = 35 000 €) est reportable sur les plus-values de même nature des neuf années suivantes.
- distribués par les sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés ou d’un impôt équivalent ou soumises sur option à cet impôt, ayant leur siège dans un État de l'Union européenne ou dans un autre État ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôt sur les revenus. Depuis le 1er janvier 2009, les revenus distribués par les sociétés étrangères n’ayant pas leur siège dans un État de l'Union européenne ne sont éligibles à l’abattement de 40 % et, par suite, au prélèvement forfaitaire libératoire, que si la société distributrice est établie dans un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale ;
- l’abattement forfaitaire annuel, prévu par le 5° du 3 de l’article 158 du CGI, dont le montant est fixé à 1 525 € pour les contribuables célibataires, veufs ou divorcés et pour les époux soumis à une imposition séparée et à 3 050 € pour les contribuables mariés ou liés par un PACS soumis à imposition commune. L'abattement forfaitaire s'applique chaque année après imputation des frais et dépenses déductibles.
Conformément au II de l’article 101 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010, ces nouvelles modalités de prise en compte des revenus distribués pour la détermination des revenus réalisés au sens du "bouclier fiscal" s’appliquent en principe au droit à restitution acquis à compter du 1er janvier 2011, soit celui relatif aux revenus réalisés en 2009. Ces dispositions s’appliquent toutefois sous réserve du régime transitoire, institué par l'article 56 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009, pour les revenus distribués perçus de 2009 à 2011 (cf. III-B-2 § 260 et 270).
Abattement 40 % (CGI, art. 158, 3-2°) : - 40 000 €.
Frais de garde : - 900 €.
Abattement forfaitaire (CGI, art. 158, 3-5°) : - 3 050 €.
Fraction de CSG déductible (10 000 x 5,8 %) du revenu global : - 5 800 €.
Revenus nets soumis à l'impôt sur le revenu afférents aux revenus distribués : 50 250 €.
Fraction du montant brut des revenus distribués ouvrant droit à l'abattement de 40 % et à l’abattement forfaitaire de 3 050 €
C. Réintégration de l'abattement de 4 600 € ou 9 200 € applicable à certains revenus des bons plans ou contrats de capitalisation et de placements de même nature
- plus-value avant abattement pour durée de détention : 120 000 € ;
- abattement pour durée de détention applicable : 120 000 x 2/3 = 80 000 € ;
- plus-value imposable à l’impôt sur le revenu 2006, après application de l’abattement : 40 000 € ;
- plus-value imposable aux contributions et prélèvements sociaux : 120 000 € (il n’est pas tenu compte de l’abattement pour durée de détention).
- du montant des pensions alimentaires et des sommes présentant la même nature (rentes, prestations compensatoires et contributions aux charges du mariage visées au 2° du II de l’article 156 du CGI et déductibles du revenu soumis à l'impôt (CGI, art. 1649-0 A, 5-b). Il s’agit, le cas échéant, du montant majoré en application des dispositions prévues au 3° du 7 de l’article 158 du CGI ;
- des cotisations déduites en application de l’article 163 quatervicies du CGI (CGI, art. 1649-0 A, 5-c). Il s’agit des cotisations ou primes versées au titre de l’épargne retraite individuelle et facultative, notamment aux plans d’épargne retraite populaire (PERP) ; BOI-IR-BASE-20-50.
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