Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=10326&fassungsNr=1
Timestamp: 2016-12-08 09:58:39
Document Index: 366322873

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 18', '§ 18', '§ 188', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 11', '§ 1', '§ 18', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 6', '§ 1', '§ 1', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 11', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 4', '§ 4', '§ 18', '§ 18', '§ 18', '§ 18']

1. Jagdbetrieb als Liebhaberei2. Vortragsfähigkeit der Anlaufverluste bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
RV/1040-W/02-RS1
Für die Subsumtion einer Betätigung unter § 1 Abs. 2 LVO ist u.a. entscheidend, dass sich die im Rahmen der zu prüfenden Betätigung verwendeten Wirtschaftsgüter von ihrem Umfang her für eine private Nutzung eignen (VwGH 24.6.1999, 97/15/0146). Bei einer entsprechenden Qualität der Betätigung liegt keine unter § 1 Abs. 2 LVO fallende Betätigung vor (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0017). Werden im Rahmen eines durch Werbeaussendungen entsprechend beworbenen, somit auf das Gewinnen von Kunden orientierten Jagdbetriebes jährliche Umsätze in Höhe von rd. S 800.000 erzielt, verschiedene Jagdgebiete zur Bejagung herangezogen und ist der Jagdbetrieb wichtig für die Auslastung des am selben Standort unterhaltenen Jagdhotels, so lassen Umfang und Qualität der Betätigung eine Einstufung unter § 1 Abs. 2 LVO nicht zu. Zusatzinformationen Anmerkungen:
RV/1040-W/02-RS2
In Feststellungsbescheiden darf auch über die Vortragsfähigkeit von Verlusten abgesprochen werden (VwGH 15.12.1994, 92/15/0030). Zusatzinformationen Anmerkungen:
RV/1040-W/02-RS3
Der Begriff "Betriebseröffnung" ist anhand des Sinnes des § 18 Abs. 7 EStG auszulegen. Es geht dabei um die Einräumung des Verlustvortrages in der typischen Verlustsituation bei Beginn einer bestimmten betrieblichen Tätigkeit (VwGH 7.8.2001, 96/14/0130). Hat die Bw. den übernommenen Jagdbetrieb unverändert fortgeführt, so hat sie das mit dem Beginn einer erwerbswirtschaftlichen Betätigung üblicherweise verbundene wirtschaftliche Risiko nicht getragen, weshalb die Voraussetzungen für die Gewährung eines Verlustvortrags gemäß § 18 Abs. 7 EStG nicht gegeben sind. Zusatzinformationen Anmerkungen:
Mag. Werner Obermüller, gegen die Bescheide des Finanzamtes Amstetten
betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 1993 bis 1996 und Feststellung von
§ 188 BAO für die Jahre 1993 bis
1995 sowie Festsetzung von Umsatzsteuer für Jänner bis April 1997
Die Umsatzsteuer wird
für das Jahr 1993 mit: -55.391,00 S
Kalenderjahr 1993 erzielten
Einkünfte aus Gewerbebetrieb werden gemäß
festgestellt mit: -482.233,83 S, (-35.045,30 €) in den Einkünften sind
enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste: 24.617,00 S, (1.788,99 €) nicht
vortragsfähige Verluste: 457.616,83 S, (33.256,31 €)
festgestellten Einkünften entfallen auf
Eva B. -434.010,45 S, (-31.540,77 €) im
Einkunftsanteil sind enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste: 22.155,00 S,	(1.610,07 €) nicht
vortragsfähige Verluste: 411.855,45 S, (29.930,70 €)
-48.223,38 S	, (-3.504,53 €) im
Einkunftsanteil sind enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste: 2.462,00 S, (178,92 €) nicht
vortragsfähige Verluste: 45.761,38 S, (3.325,61 €)
Kalenderjahr 1994 erzielten
festgestellt mit: -599.566,18 S, (-43.572,17 €) in den Einkünften sind
enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste: 36.750,00 S	, (2.670,73 €) nicht
vortragsfähige Verluste: 562.816,18 S	, (40.901,45 €)
Eva B. -539.609,56 S	, (-39.214,96 €) im
Einkunftsanteil sind enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste:	33.075,00 S, (2.403,65 €) nicht
vortragsfähige Verluste: 506.534,56 S, (36.811,30 €)
-59.956,62 S, (-4.357,22 €) im
Einkunftsanteil sind enthalten: nicht ausgleichsfähige Verluste: 3.675,00 S	, (267,07 €) nicht vortragsfähige Verluste: 56.281,62 S	, (4.090,14 €)
Kalenderjahr 1995 erzielten
festgestellt mit: -1.628.366,82 S,	(-118.338,03 €) in den Einkünften sind
enthalten: nicht vortragsfähige Verluste: 1.628.366,82 S, (118.338,03 €)
Eva B. -1.465.530,14 S, (-106.504,23 €) im Einkunftsanteil
sind enthalten: nicht vortragsfähige Verluste: 1.465.530,14 S, (106.504,23 €)
-162.836,68 S, (-11.833,80 €) im Einkunftsanteil
sind enthalten: nicht vortragsfähige Verluste: 162.836,68 S, (11.833,80 €)
Ermittlung der Einkünfte und der Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen sind dem
Ende der folgenden Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen
Die Bw. führte im
Streitzeitraum am Standort St. G./R. ein Unternehmen mit dem Gegenstand
Jagdwirtschaft und Vermittlung in der Rechtsform einer OEG. Beteiligt an der
- im Jahr 2002 gelöschten - OEG waren Eva B. zu 90 % und
Martin S. zu 10 %.
Eva B. und Martin S.
sind im gleichen Beteiligungsverhältnis an einer weiteren OEG, der
Eva B. OEG beteiligt, die am selben Standort einen Hotel- und
Restaurantbetrieb führt.
Die Gesellschafter bezogen im
Streitzeitraum, abgesehen von in den Jahren 1993 und 1994 bezogenen
Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in nicht nennenswerter
Höhe, nur Einkünfte aus ihren Beteiligungen an den beiden
OEG's.
Den Gewinn ermittelte die Bw.
durch Einnahmen- Ausgabenrechnung gemäß
In den für die Jahre 1993
bis 1996 eingereichten Steuererklärungen bzw. Einnahmen- Ausgaben -
Rechnungen wies die Bw. Einkünfte aus Gewerbebetrieb in folgender Höhe
1993: - 454.744,00 S (Verlust) 1994: -568.534,00 S
(Verlust) 1995: -1.594.445,00 S (Verlust) 1996: 39.003,00 S (Gewinn)
Für die Jahre ab 1997 hat
die Bw. Jahressteuererklärungen bzw. Einnahmen- Ausgaben- Rechnungen nicht
Im Zuge einer im Jahr 1997 durchgeführten, die Jahre
1993 bis 1995 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung gelangte der
Prüfer zu folgender Feststellung (Tz. 19 und Tz. 25
Der Gegenstand des Unternehmens liege in der Führung
und des Betriebes eines Forstgutes, von Jagdrevieren (in Form von Pachtrevieren
oder Abschussverträgen) sowie die Vermittlung und Veranstaltung von Sport-
und Jagdgelegenheiten im In- und Ausland mit allen Hilfs- und
Nebengeschäften.
Die Gesellschaft sei im März 1993 zwecks
Weiterführung des bis dahin von der insolvenzbedrohten Jagdpension
B. GmbH geführten Betriebes gegründet worden.
Im Prüfungszeitraum seien bei geringen Umsätzen
beträchtliche Verluste erzielt worden. Die erzielten Erlöse
würden nicht dazu ausreichen, die dazugehörigen Wareneinkäufe zu
decken. Im Zuge der Prüfung sei festgestellt worden, dass auf Grund der Art
der Bewirtschaftung innerhalb eines überschaubaren Zeitraums ein
Gesamtgewinn nicht zu erwarten sei.
Da sich die Art der Bewirtschaftung nach der
Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen
der Lebensführung eigne und typischerweise einer besonderen, in der
Lebensführung begründeten Neigung entspreche, liege Liebhaberei im
Sinne des § 1 Abs. 2 der Liebhabereiverordnung vor. Da
§ 2 Abs. 4 dieser Verordnung das Vorliegen von
Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung anzunehmen ist, sei die
Umsatzsteuer ab 1993 mit null festzusetzen und seien, da keine steuerlich
relevanten Einkünfte vorliegen würden, die Betriebsergebnisse bzw.
Ergebnisanteile der Mitunternehmer ab 1993 mit null festzustellen.
Das Finanzamt folgte in den im
Juli 1997 erlassenen, mit der gegenständlichen Berufung angefochtenen
Bescheiden den Feststellungen der BP.
Die gegen diese Bescheide erhobene Berufung (Bl. 37/1995
F-Akt) richtet sich gegen die Einstufung des Jagdbetriebes als Liebhaberei.
Begründend wird ausgeführt, die Bw. sei im März 1993 zur
Weiterführung des bis dahin von der insolvent gewordenen Jagdpension
B. GmbH geführten Betriebes gegründet worden. Zu diesem Zweck
seien verschiedene Ablösen von der Vorgängerfirma notwendig gewesen.
Wie sich herausstellte, seien solche "Altlasten" nicht kurzfristig und schon gar
nicht ohne Verluste auszumerzen gewesen. So sei ein zu großer Fuhrpark
übernommen worden, der erst nach und nach unter Verlusten verkleinert
werden konnte, sodass sich nun nur mehr ein Fahrzeug im Betriebsvermögen
Die BP habe unberücksichtigt lassen, dass gerade in
den ersten Jahren der Bestand an Lebendwild in den einzelnen Gattern aufzubauen
war und infolge Einnahmen/Ausgabenrechnung ohne Ansatz der Inventurwerte zu
großen Verlusten führte. Da aus diesem Bestand nun durch die
natürliche Zuwachsrate in Zukunft die Abschüsse getätigt werden
könnten, werde sich das Ergebnis wesentlich verbessern. Zu
berücksichtigen sei auch, dass gerade bei Betriebsbeginn viele
Preiszuckerl, Einladungen und sonstiger Werbeaufwand notwendig waren, um den
Betrieb anzukurbeln. Nicht zuletzt mussten durch entlaufene, kranke und
verendete Tiere Verluste hingenommen werden, die infolge der zwischenzeitig
erworbenen Kenntnisse und Erfahrungen im Bereich der Gatterhaltung wesentlich
§ 1 Abs. 2 Liebhabereiverordnung sei
bei einer Betätigung Liebhaberei zu vermuten, wenn Verluste aus der
Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern entstehen, die sich nach der
der Lebensführung eignen bzw. typischerweise einer besonderen in der
Lebensführung begründeten Neigung entsprechen. Diese der privaten
Lebensführung zuzuordnenden Gründe würden bei Eva B. nicht
zutreffen, da sie die Jagd aus einem einzigen Grund betreiben müsse,
nämlich, dass der Betrieb des Jagdhotels, den die Eva B. OEG
betreibe, überhaupt aufrechterhalten bleiben könne. Ohne Jagd
wäre im Hotelbetrieb wahrscheinlich überhaupt keine Auslastung zu
erzielen. Außerdem besitze Eva B. keinen Jagdschein und übe
daher die Jagd nicht einmal selber aus.
Um die bisher erzielten Verluste abdecken und künftig
gewinnbringend wirtschaften zu können, sei zusätzlich noch ein
rigoroses Sparprogramm gestartet worden. Wie aus der beigelegten
Prognoserechnung ersichtlich, werde auch bei vorsichtiger Planung mindestens im
11. Jahr des Bestehens ein Gesamtüberschuss erzielbar
Es werde daher beantragt, von
der Einstufung als Liebhaberei abzusehen.
In der zur Berufung ergangenen Stellungnahme (Bl. 44/1995
F-Akt) führt der Prüfer aus, der Gegenstand des Unternehmens der Bw.
liege einerseits in der Führung eines Jagdbetriebes in St. G./R.,
wobei mit Jagdgästen Abschüsse und Pirschgänge in gepachteten
oder fremden Revieren getätigt werden. Bei Jagden in fremden Revieren werde
für die Abschüsse an die Revierhalter bezahlt, in den selber
betriebenen Revieren werde für den Wildbestand auf eigene Kosten
aufgekommen. Weiters würden Jagden im Ausland organisiert und
Vor der Gründung der Bw. seien der Jagdbetrieb sowie
der Hotelbetrieb von der Jagdpension B. GmbH abgewickelt worden. Im Jahr
1993 sei eine Aufspaltung dahingehend vollzogen worden, dass der Hotelbetrieb
von der Eva B. OEG und der Jagdbetrieb von der Bw. abgewickelt werden.
Diese Maßnahmen seien in den rechtlichen und finanziellen Schwierigkeiten
der Jagdpension B. GmbH begründet.
Wie aus einer Werbeaussendung hervorgehe (Bl. 49 bis
51/1995 F-Akt), sei diese Umgründungsmaßnahme nach außen hin
nicht zum Vorschein gekommen. Im Jahr 1994 habe demnach das bewährte
B. Team mit der gewohnten Mannschaft das 30-jährige Bestehen gefeiert.
Die in der Berufung dargestellte Situation würde daher nicht den Tatsachen
entsprechen. Es sei auch kaum anzunehmen, dass die Kenntnisse und Erfahrungen im
Bereich der Gatterhaltung durch die Betriebsaufspaltung weitgehend verloren
Was die Einwendungen gegen die Einstufung der
Tätigkeit unter § 1 Abs. 2 der Liebhabereiverordnung betreffe, so sei
nicht auf das Bestehen oder Nichtbestehen einer persönlichen Neigung der
Eva B. abzustellen. Im Zuge der Prüfungshandlungen und bei
Besprechungen sei hervorgekommen, dass sich Eva B. nur um die
Tagesgeschäfte im Beherbergungs- und Gastronomiebereich kümmere. Die
eigentliche Geschäftsführung - insbesondere den Verkehr mit
Ämtern, Banken und anderen Stellen - habe weiterhin der frühere
Geschäftsführer der Jagdpension B. GmbH über.
Maßgeblich für die Einstufung einer
Tätigkeit als Liebhaberei sei deren objektive Eignung, auf Dauer gesehen
Gewinne oder Einnahmenüberschüsse zu erzielen. Bei Jagdbetrieben werde
grundsätzlich Liebhaberei angenommen, wobei diese Vermutung im Einzelfall
widerlegbar sei.
Im konkreten Fall zeigten die eingereichten
Steuererklärungen sowie die finanzielle Entwicklung der
Vorgängerfirma, dass sich ein Gesamtgewinn des Jagdhofes B. mit
Sicherheit nicht erzielen lasse. In den Jahren 1993 bis 1995 seien nur für
Abschüsse in Fremdrevieren insgesamt 1.312.676,00 S ausgegeben worden,
die gesamten Jagdeinnahmen im Inland hätten 1.671.584,00 S betragen.
Zur Deckung der Kosten für die selbst bewirtschafteten Reviere (Zukauf,
Wild, Gatterhaltungskosten, Fuhrpark, etc.), Vertriebskosten, Verwaltungs- und
Finanzierungsaufwand würden somit fast keine Mittel übrig
Auf Grund der unterschiedlichsten Einflüsse und der
starken Schwankungen werde es sehr schwierig sein, die Einnahmen für
mehrere Jahre auch nur annähernd zu prognostizieren. In der vorgelegten
Prognoserechnung werde in etwa ein Durchschnitt der vergangenen vier Jahre
herangezogen. Die BP schließe sich dieser Annahme grundsätzlich an.
Etwas leichter falle die Schätzung künftiger Betriebsausgaben, da sich
gewisse Kosten gar nicht oder nur teilweise einsparen ließen.
Unverständlich sei der Ansatz von Wildeinkauf mit null. Durch den
natürlichen Abgang von Wildbestand und laufenden Abschüssen sei es
immer wieder notwendig, Zukäufe zu tätigen. Im Jahr 1993 seien
über 400.000,00 S aufgewendet worden, wobei 94.545,45 S auf die
Ablöse des Bestandes von der Jagdpension B. GmbH entfalle, der
Restbetrag entfalle auf laufende Zukäufe von diversen Wildtierhaltern. 1994
sei Wild um knapp 300.000,00 S, 1995 über 700.000,00 S zugekauft
Die angesetzten Kosten für Abschüsse stünden
in krassem Missverhältnis zu den Einnahmen. Bei durchschnittlichen
Aufwendungen von knapp 400.000,00 S in den vergangenen vier Jahren
könne man bei geschätzten gleich hohen Erlösen nicht diese Kosten
auf fast 1/10-tel der bisherigen Werte absenken.
Der Ansatz für
Futterkosten, Gatterhaltung, Fremdleistung mit 130.000,00 S für die
kommenden Jahre sei absolut unrealistisch. Angesichts der prognostizierten
Auslandserlöse müssten die Fremdleistungen alleine schon deutlich
über 200.000,00 S liegen. Dieser Posten wäre laut Ansicht der BP
mindestens zu verdreifachen. Mit der Richtigstellung dieser drei Positionen
allein werde in keinem Jahr ein Gewinn erzielt werden können, ein
Gesamtgewinn erscheine der BP überhaupt nicht absehbar.
In der zur Stellungnahme der BP eingereichten
Gegenäußerung (Bl. 52/1995 F-Akt) führt die Bw. aus, der bejagte
Raum gehe weit über St. G./R. hinaus, es würden Fremd-Reviere in
der Steiermark, in Oberösterreich und im östlichen
Niederösterreich bejagt. Bei den Fremdrevieren würden von den
Eigentümern oder Pächtern Rechnungen mit Mehrwertsteuerausweis
ausgestellt und diese müssten daher auch bezahlt werden.
In den selbst betriebenen Revieren würde nicht nur die
jährliche Pacht an die Eigentümer bezahlt, sondern es müssten
neben der Pacht weitere Kosten für Reviereinrichtungen, Erhaltung,
Revierpflege, Fütterung und Lebendwildeinsatz getragen werden.
Bei den im Ausland organisierten Jagden würden nicht
nur einzelne Abschüsse gekauft, sondern auch Pauschalarrangements umfassend
die Jagd, die Trophäe, deren Behandlung sowie auch Verpflegung und
Unterkunft des jeweiligen Kunden. Diese Tätigkeit erstrecke sich auf die
östlichen Nachbarländer wie auch auf Afrika und Kanada.
Ferner wendet die Bw. ein, die Jagdpension B. GmbH,
die nur den Hotelbetrieb geführt habe, sei bereits vorher durch die
Dr. B. & Partner GmbH übernommen worden, welche 1992 in Konkurs
gegangen sei. Es bestehe daher kein Zusammenhang. Es werde versucht, in einer
Art Nachfolgerhaftung Stimmung zu machen.
Es liege keine "Umgründung" vor, was schon die
Verschiedenheit der handelnden Personen zeige.
Was die Werbeaussendung betrifft, so handle es sich um eine
reine Marketing Maßnahme, wenn sich das junge und neue Unternehmen den
präsumtiven Kunden gegenüber mit dem schon 30-jährigen Bestehen
brüste und sich als ganze Mannschaft darstelle. Das sei als
vertrauensbildende Maßnahme den Kunden gegenüber nicht nur
verständlich, sondern auch durchaus üblich.
Es sei ferner nicht richtig, dass sich Eva B.
lediglich um den Hotelbetrieb kümmere. Sie widme sich vielmehr, wie bei
verschiedenen Stellen ganz leicht recherchiert werden könne, um die
Geschäftsführung beider Firmen. In jagdlichen Dingen werde sie vom
zweiten Gesellschafter, Martin S., unterstützt. Dass ein Betrieb mit
35 Betten auch eine umfangreiche Tätigkeit an Korrespondenz, Verrechnung,
Werbung etc. auszuüben habe, werde von der BP einfach
Es sei unwahr und unbeweisbar, dass der Lebensgefährte
der Eva B. die Geschäfte führe. Dass er sie nach Möglichkeit
unterstütze, sei verständlich.
Was die Gewinnerzielungsabsicht betreffe, so ergebe sich
die Antwort von selbst, da eine Nichtjägerin kaum das noch dazu sehr
kostenintensive Verschaffen von Jagdgelegenheiten für Gäste gegen
Entgelt deswegen ausübe, um keinen Gewinn zu erzielen. Es werde nicht nur
versucht Gewinne zu machen, sondern sei auch die für das Unternehmen einzig
existenzerhaltende Hoffnung, in den kommenden Jahren Gewinne aus dieser Sparte
Zu den Ausgaben für Fremdeinkäufe führt die
Bw. aus, es sei so, dass in einem Jagdbetrieb, dessen Wildbewirtschaftung sich
auf der Alterspyramide des Rotwildes (10 Jahre), des Gamswildes (7 Jahre), des
Muffelwildes (6 Jahre) aufbaue, nicht schon im Rumpfjahr 1993 und in den Jahren
1994 und 1995 Gewinne zu erzielen waren. Dies werde jeder Fachmann
bestätigen. Die eingekauften Lebendwildmengen, die den Ertrag
schmälern, würden erst in einigen Jahren zum Abschuss kommen und
würden erst dann Gewinn erbringen. Es sei auch damit zu rechnen, dass von
den ausgesetzten Lebendwild - Stücken einige verloren gingen oder in
Nachbarreviere wechselten.
Zur Prognoserechnung erklärt die Bw., die Einnahmen
der nächsten Jahre seien sehr genau zu definieren. Mit Erreichen eines
gewissen Alters des ausgesetzten Wildes werde ein Abschuss überhaupt erst
möglich. Es sei ein verhältnismäßig hoher Gewinn zu
erzielen, wenn die entsprechende Trophäenstärke des Wildes bei
Erreichung des vorgeschriebenen Alters vorhanden sei. Jeder Jäger im Amte
könne dies bestätigen.
Wenn in der Prognoserechnung der Wildeinkauf mit null
angesetzt werde, so deshalb, weil die Tiere sich von Natur aus vermehrten.
Daraus erkläre sich, dass, wenn man einmal die Anfangskosten eines
Gatterbetriebes, die natürlich durch die Errichtung und den Wildbesatz
horrend hoch seien, so weit hinter sich gebracht habe, dass man eigenen
Nachwuchs habe, diesen nicht mehr zukaufen muss. Damit würden die
Anfangsinvestitionen wegfallen und es kämen die Gewinne.
Aus diesen Tatsachen gehe hervor, dass man die
künftigen Kosten drastisch senken könne und auch wolle.
Dazu komme noch die
beabsichtigte Steigerung des Ausland-Jagd Geschäfts.
Einem Ergänzungsersuchen
des FA (Bl. 55/1995 F-Akt), die Jagdabschüsse samt den dazugehörigen
Erklärungen für die Jahre 1996 und 1997 sowie eine Zwischenbilanz per
30. Oktober 1998 vorzulegen, kam die Bw. nicht nach. In der Folge erging
eine abweisende Berufungsvorentscheidung.
In dem gegen die
Berufungsvorentscheidung eingebrachten Vorlageantrag (Bl. 63/1995 F-Akt)
wiederholt die Bw. ihre Berufungsausführungen.
Beweis wurde erhoben durch
Einsichtnahme in den Arbeitsbogen über eine bei der bereits erwähnten
Jagdpension B. GmbH in den Jahren 1992 und 1993 durchgeführte
abgabenbehördlichen Prüfung (Arbeitsbogen Nr. 262/1992). Dabei wurde
auf Grund von Niederschriften mit dem Geschäftsführer Folgendes
Die Jagdpension B. GmbH betrieb seit Längerem
einen Pensionsbetrieb in St. G./R. Etwa Mitte der Achtzigerjahre wurde mit
steigender Intensität mit dem Jagdgeschäft begonnen. Nachdem es im
Jahr 1988 zur Kontaktaufnahme mit deutschen Partnern gekommen war, zog sich die
Jagdpension B. GmbH aus dem Jagdgeschäft zurück und betrieb nur
noch die Pension. Zum Betrieb der Jagd wurden zwei weitere Gesellschaften
gegründet. Sämtliche Gesellschaften haben das Logo "Jagdhof B."
verwendet. Die Umsätze aus der Jagd wurden bis einschließlich 1989
noch der Jagdpension B. GmbH zugerechnet, in den Jahren 1990 und 1991
wurden die Jagdumsätze den beiden neu gegründeten Gesellschaften
zugeordnet. Im Jahr 1992 kam es zum Bruch mit den deutschen
Geschäftsführer der Jagdpension B. GmbH geäußerten
Ansicht, es handle sich bei dem Geschäftsbetrieb der GmbH im gesamten
gesehen um Liebhaberei, folgte der Prüfer mit der Begründung nicht, es
liege hier nicht eine Jagd im geläufigen Sinn als Verlustbetrieb vor,
sondern es würden verschiedene Jagdgebiete und andere
Abschussmöglichkeiten zur gewerblichen Verwertung
Beweis wurde ferner erhoben durch Einsichtnahme in den
Arbeitsbogen über die bei der den Hotelbetrieb führenden Eva B.
OEG durchgeführte abgabenbehördliche Prüfung. Der Prüfer
stellte dort zum Hotelbetrieb u.a. Folgendes fest (Bl.19, 20 Arbeitsbogen Nr.
101045/97):
Die Gäste des Hotels sind
vorwiegend Ausländer, die zum Jagen kommen. Die Gäste erhalten zwei
Rechnungen, eine von der Eva B. OEG über das Hotel und eine
weitere von der Bw. über die Jagd. Die Saison des Hotelbetriebs hängt
von der Jagdsaison ab.
Aus dem Arbeitsbogen über die bei der Bw.
durchgeführte Prüfung (Arbeitsbogen Nr. 101046/97) wird ferner
An die Bw. wurden im Streitzeitraum Rechnungen von
verschiedenen Unternehmern gelegt, welche zum Teil die in § 11 UStG
geforderten Rechnungsmerkmale nicht aufweisen (Bl. 36, 37, 39, 62, 63, 74, 80,
81, 88, 91, 92, 93, 94 und 96 Arbeitsbogen).
Der Bw. wurden diese Rechnungsmängel, soweit ihr diese
nicht bereits im Zuge der BP zur Kenntnis gebracht wurden, mit Schreiben des UFS
vom 12. März 2004 vorgehalten.
Die Bw. hat dazu mit Schreiben vom 30. April 2004
Stellung genommen. Auf die einzelnen Rechnungsmängel sowie die
Stellungnahme der Bw. hiezu wird im Erwägungsteil näher
Mit Schreiben des UFS vom 12. März 2004 wurde der
Bw. weiters mitgeteilt, dass für den Fall der Einstufung des Jagdbetriebes
als Tätigkeit im Sinne des § 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung
beabsichtigt ist, hinsichtlich der Bescheide über die Feststellung von
Einkünften für die Jahre 1993 bis 1995 in die Berufungsentscheidung
die Feststellung aufzunehmen, dass die Verluste nicht gemäß
§ 18 Abs. 6 EStG vortagsfähig sind.
Die Bw. hielt dem mit Schreiben
vom 30. April 2004 entgegen, die Bw. sei eine selbständige Firma, die
ohne Einflussnahme von vorhergehenden Firmen den Jagdbetrieb geführt habe.
Es sei allgemein bekannt, dass die Jägerschaft in Österreich eine sehr
begrenzte Personenanzahl sei und daher natürlich Kunden von vorhergehenden
Betrieben ebenfalls Kunden bei der Bw. geworden seien. Der vorhergehende Betrieb
sei nicht ordnungsgemäß geführt worden. Die Bw. habe im
Gegensatz dazu versucht, den Jagdbetrieb im Sinne eines ordentlichen
Unternehmens zu betreiben und habe daher veraltete Anlagen renoviert. Die
Verwendung des Logos "Jagdhof B." habe sich zwangsläufig ergeben, da dieses
Logo in der Jägerschaft bereits eine anerkannte Marke gewesen
Die Bw. teilte ferner mit, dass
für die Jahre 1997 bis 2002 im Hinblick auf die Annahme von Liebhaberei
eine detaillierte Einnahmen - Ausgaben - Rechnung nicht erstellt
worden sei. Die Gesellschaft sei aufgelöst worden, weil die
Umsatztätigkeit mangels Geschäftserfolges zum Erliegen gekommen
§ 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung (LVO) liegen Einkünfte vor bei
einer Betätigung, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn
oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu
erzielen und nicht unter Abs. 2
§ 1 Abs. 2 Z 1 LVO ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen,
wenn Verluste entstehen aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die
sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine
Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen und typischerweise einer
besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung
Beurteilung der Frage, ob die streitgegenständliche Tätigkeit
Liebhaberei darstellt, ist zunächst festzustellen, ob eine typisch
erwerbswirtschaftliche Betätigung (Betätigung mit Annahme einer
Einkunftsquelle im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO) oder eine typischerweise
einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung
entsprechende Betätigung (Betätigung mit Annahme von Liebhaberei im
Sinne des § 1 Abs. 2 LVO) vorliegt.
typischerweise besondere in der Lebensführung begründete Neigungen
gelten im Wesentlichen die menschlichen Grundbedürfnisse wie z.B.
Wohnversorgung sowie Sport- und Freizeitgestaltung (Rauscher/Grübler,
Steuerliche Liebhaberei in Rechtsprechung und Verwaltungspraxis,
Die Frage, ob sich ein
Wirtschaftsgut in besonderem Maß für die private Nutzung eignet bzw.
was typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten
Neigung einspricht, ist abstrakt nach der Verkehrsauffassung und nicht nach den
Verhältnissen des jeweiligen Steuerpflichtigen zu beurteilen (VwGH
24.4.1997, 94/15/0012). Die konkrete subjektive Sicht oder subjektive Neigung
des Steuerpflichtigen ist unbeachtlich (Rauscher/Grübler, a.a.O., S.
Für die Subsumtion unter
§ 1 Abs. 2 LVO ist u.a. entscheidend, dass sich die im Rahmen der zu
prüfenden Betätigung verwendeten Wirtschaftsgüter von ihrem
Umfang her für die private Nutzung eignen (VwGH 24.6.1999, 97/15/0146).
Auch die Frage, ob ein Jagdbetrieb typisch erwerbswirtschaftlich ist oder
Neigung entspricht, ist folglich anhand seines Umfanges zu beurteilen (vgl.
Rauscher/Grübler, a.a.O., S. 340).
entsprechende Qualität der Betätigung entspricht nach Auffassung des
VwGH nicht einer bloßen Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die
Neigung entsprechen und stellt auch keine Tätigkeit dar, die typischerweise
auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung
zurückzuführen ist (VwGH 3.7.2003,
2000/15/0017).
für die Einordnung der streitgegenständlichen Betätigung als
solche im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO oder solche im Sinne des
§ 1 Abs. 2 LVO sind daher deren Umfang bzw. Intensität und
Qualität. Da der Beurteilung ein abstrakter Maßstab zu Grunde zu
legen ist, kommt es auf eine allenfalls bestehende persönliche
Jagdleidenschaft der Bw. bzw. ihrer Gesellschafter und Geschäftsführer
(oder des Lebensgefährten der Geschäftsführerin Eva B.)
Es steht unstrittig fest, dass
die Bw. im Rahmen der gegenständlichen Tätigkeit mit Jagdgästen
Abschüsse und Pirschgänge in gepachteten oder fremden Revieren
abgewickelt sowie Jagden im Ausland organisiert und geleitet hat. Die Bw. ist,
wie die der Stellungnahme des Prüfers beigelegte Werbeaussendung (Bl. 49
bis 51/1995 F-Akt) bestätigt, Jagdinteressierten gegenüber auch
werbend aufgetreten. Der Inhalt der der Werbeaussendung beigelegten
Jagdinformation ist sichtlich darauf gerichtet, auf potentielle Jagdgäste
einladend und ansprechend zu wirken, erweckt daher nicht den Eindruck einer
bloß aus privatem Interesse unterhaltenen Jagd, sondern weist vielmehr auf
ein erwerbswirtschaftliches, auf das Gewinnen von Kunden orientiertes
Tätigwerden der Bw. hin. Verwiesen sei in diesem Zusammenhang auf den im
Internet veröffentlichten Auszug aus dem Gästebuch des Jagdhof B.
(www.xxx.at).
Erscheindungsbild nach stellt sich daher die Tätigkeit der Bw. als
typischer Gewerbebetrieb dar.
Die Einnahmen - Ausgaben-
Rechnungen der Bw. weisen ferner für die Jahre 1993 bis 1996 Einnahmen aus
der Jagd in Höhe von 874.420,00 S (1993), 1.136.544,00 S (1994),
865.499,00 S (1995) und 725.553,00 S (1996) aus. Das Erzielen von
Einnahmen in dieser Höhe zeigt, dass das werbende Auftreten der Bw. nicht
bloß der Form nach bestanden hat und dass die von der Bw. unterhaltene
Jagd einen Umfang aufweist, der mit einer bloßen Sport- oder
Freizeitgestaltung nicht in Einklang zu bringen ist.
Tätigkeit darf schließlich nicht losgelöst von dem am selben
Standort geführten Hotel gesehen werden. Wenn auch die beiden
Tätigkeiten von zwei verschiedenen Gesellschaften betrieben werden, so sind
doch beide Tätigkeiten insoweit miteinander verwoben, als, abgesehen von
der Identität der im gleichen Verhältnis beteiligten Gesellschafter,
sowohl Jagd als auch Hotel unter dem selben "Logo", nämlich
"Jagdhof B." (Werbeaussendung Bl. 49 bis 51/1995 F-Akt), geführt und
beworben werden. Der inmitten eines Jagdgebietes gelegene "Jagdhof B." will
dem interessierten Kunden Hotelaufenthalt und Jagd in einem bieten. Der Einwand
der Bw., ohne Jagd wäre im Hotel wahrscheinlich keine Auslastung zu
erzielen, ist angesichts dieser einheitlichen Präsentation des Hotels und
des Jagdbetriebes glaubwürdig und nachvollziehbar. Bestätigt wird dies
auch durch die Feststellung des Prüfers anlässlich der bei der den
Hotelbetrieb führenden Eva B. OEG durchgeführten
abgabenbehördlichen Prüfung, wonach Gäste des Hotelbetriebes
vorwiegend solche seien, die zum Jagen kommen und die Auslastung des Hotels von
der Jagdsaison abhänge. Die Eigenschaft des Hotels als
erwerbswirtschaftliche Betätigung wurde nicht in Zweifel gezogen. Es
wäre unschlüssig, den Hotelbetrieb als erwerbswirtschaftliche
Betätigung einzustufen, die gemeinsam mit diesem Betrieb beworbene und
diesen ergänzende Jagd jedoch dem Bereich der Sport- und Freizeitgestaltung
zuzuordnen. Zu berücksichtigen ist dabei auch, dass der "Jagdhof B."
für die Gesellschafter der beiden OEG's die einzige Erwerbsquelle
darstellt, ein Umstand, der auch gegen die Annahme spricht, die Bw. hätte
den Jagdbetrieb bloß aus privatem Interesse unterhalten.
der Umsätze, der zur Erzielung dieser Umsätze geleistete Einsatz (im
Zeitraum 1993 bis 1996 haben die Wildeinkäufe bzw. Einkäufe für
Abschüsse insgesamt 2.828.870,00 S sowie die Ausgaben für
Jagdpacht und im Ausland veranstaltete Jagden insgesamt 1.477.258,00 S
ausgemacht), die Tatsache, dass verschiedene Jagdgebiete und
Abschussmöglichkeiten zur Bejagung herangezogen werden sowie die Bedeutung
der Jagd für den Hotelbetrieb und damit für den Erwerb bzw.
Lebensunterhalt der Gesellschafter lassen eine Intensität und einen Umfang
der Tätigkeit erkennen, bei der von einem bloßen Bewirtschaften eines
Luxuswirtschaftsgutes bzw. von einer besonderen in der Lebensführung
begründeten Neigung nicht mehr gesprochen werden kann. Die Tätigkeit
der Bw. weist eine Qualität auf, die eine Einstufung dieser Tätigkeit
unter § 1 Abs. 2 LVO nicht zulässt. Die Tätigkeit der Bw.
stellt vielmehr sowohl ihrem äußeren Anschein nach als auch nach
deren Umfang und Qualität eine typisch erwerbswirtschaftliche
Betätigung im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO dar.
§ 6 LVO kann Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn nur bei
Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2, nicht hingegen bei anderen
Betätigungen vorliegen. Da die Betätigung der Bw. keine im Sinne des
§ 1 Abs. 2 LVO ist, kann sie umsatzsteuerlich nicht als Liebhaberei
Berufungsbegehren war daher in umsatzsteuerlicher Hinsicht dem Grunde nach Folge
Höhe der Umsatzsteuer betrifft, so musste der Umstand berücksichtigt
werden, dass im Arbeitsbogen Kopien von an die Bw. gelegten Rechnungen
aufliegen, die nicht sämtliche der für eine Rechnung gemäß
§ 11 UStG geforderten Angaben aufweisen.
eine Urkunde nicht die in § 11 UStG geforderten Angaben, ist sie nicht
als Rechnung im Sinne des § 11 UStG anzusehen und fehlt somit eine
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug (vgl. VwGH 22.2.2000,
99/14/0062).
einzelnen Rechnungen, bei denen es sich jeweils nicht um Kleinbetragsrechnungen
handelt, sei im Folgenden eingegangen:
der N. B. GmbH vom 1. Oktober 1994 (Bl. 36 Arbeitsbogen),
Rechnung der N. B. GmbH vom 15. März 1995 (Bl. 62
Arbeitsbogen) sowie 2 Rechnungen der Jagdpension B. GmbH vom
31. August 1993 (Bl. 80 und Rückseite Bl. 80
Arbeitsbogen):
Diesen Rechnungen ist gemeinsam,
dass sie zwar ein Ausstellungsdatum aufweisen, es ihnen aber an der Angabe des
Tages der Lieferung mangelt.
Dem von der Bw. im Schreiben vom
30. April 2004 erhobenen Einwand, das Fakturendatum beziehe sich
gleichzeitig auf das Lieferdatum, kann nicht gefolgt werden. Das Fakturendatum
sagt nämlich nichts darüber aus, wann die Lieferung tatsächlich
ausgeführt worden ist. So haben etwa auch die den Erkenntnissen des VwGH
12.9.2001,99/13/0069 und VwGH 26.2.2004, 2004/15/0004 zu Grunde liegenden
Rechnungen jeweils ein Ausstellungsdatum enthalten. Der Gerichtshof hat dessen
ungeachtet die Versagung des Vorsteuerabzugs wegen mangelnder Angabe des
Zeitpunktes bzw. Zeitraumes der Leistung bestätigt.
Auch der, im Übrigen nur
auf einer der hier behandelten Rechnungen, nämlich jener der
N. B. GmbH vom 1. Oktober 1994, vorhandene Vermerk "Betrag bar
erhalten", gibt keine Auskunft über den Zeitpunkt der Lieferung. Aus diesem
Vermerk könnte lediglich im Zusammenhalt mit der tatsächlichen
Übernahme des Liefergegenstandes am Tag der Barzahlung auf den
Lieferzeitpunkt geschlossen werden. Das Gesetz begnügt sich jedoch nicht
mit Angaben, aus denen im Zusammenhalt mit dem übrigen Sachverhalt
hervorgeht, dass ein Unternehmer die konkret in Rechnung gestellten Lieferungen
oder Leistungen zu einem konkret bestimmten Zeitpunkt erbracht hat (VwGH
26.2.2004, 2004/15/0004).
Davon abgesehen ist die Tatsache
der Barzahlung keineswegs erwiesen. Die BP konnte nämlich, wie die
unwidersprochen gebliebene, unter Tz. 17 des BP-Berichts getroffene Feststellung
zeigt, Mittel für eine Barzahlung nicht feststellen.
Wenn die Bw. ferner zu den
Rechnungen der Jagdpension B. GmbH vom 31. August 1993 betreffend
Lebendwild anmerkt, dieses befinde sich in freier Natur und hier werde nur der
mögliche Abschuss fakturiert, so ist nicht nachvollziehbar, warum dieser
Umstand den Mangel des fehlenden Leistungszeitpunktes beseitigen sollte. Davon
abgesehen werden mit diesen Rechnungen nicht Abschussmöglichkeiten
fakturiert, sondern die Übernahme des Bestandes an Lebendwild von der
Jagdpension B. GmbH, folglich die Lieferung von Lebendwild.
Da somit in
den gegenständlichen Rechnungen die gemäß
Z 4 UStG erforderliche Angabe des Tages der Lieferung fehlt, ist ein Abzug der
darin ausgewiesenen Vorsteuern nicht möglich.
des Mag. P.; 2 Rechnungen vom 31. August 1993 (Bl. 81 Arbeitsbogen),
Rechnung vom 19. August 1994 (Bl. 88 Arbeitsbogen) und Rechnung vom
19. September 1994 (Bl. 88 Arbeitsbogen):
Diesen Rechnungen mangelt es
ebenfalls an der Angabe des Leistungszeitpunktes. Selbst wenn diese Rechnungen
tatsächlich gleichzeitig mit dem Abschuss fakturiert wurden, so ändert
dies nichts an der Tatsache, dass der Leistungszeitpunkt auf den Rechnungen
nicht angegeben ist.
Rechnungen müssen ferner
§ 11 Abs. 1 Z 5 und 6 UStG das Entgelt und den auf
das Entgelt entfallenden Steuerbetrag enthalten. Es ist die getrennte Angabe des
Entgeltes und des auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrages erforderlich
(Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, UStG 1994, § 11
Anm. 127).
In den gegenständlichen
Rechnungen sind Entgelt und Steuerbetrag in einer Summe ausgewiesen,
zusätzlich ist jeweils der Vermerk " ... enthalten 20 % MWSt im Betrag
von ... " angebracht. Damit fehlt es diesen Rechnungen am gesonderten Ausweis
des Entgelts. Dem Erfordernis des Entgeltausweises ist nämlich nicht
genügt, wenn Entgelt und Umsatzsteuer in einer Summe angegeben sind, auch
wenn zusätzlich der Steuerbetrag ausgewiesen ist (Ruppe, UStG 1994,
Kommentar², § 11, Tz. 79).
Z 4 und 5 UStG erforderliche Angabe des Tages der Lieferung und des Entgelts
fehlt, ist ein Abzug der darin ausgewiesenen Vorsteuern nicht
der St.; Rechnung vom 2. Oktober 1994 (Bl. 91 Arbeitsbogen), Rechnung vom
31. März 1994 (Bl. 92 Arbeitsbogen), Rechnung vom 1. März
1994 (Bl. 93 Arbeitsbogen), Rechnung vom 31. Oktober 1994 (Bl. 94
Arbeitsbogen) und Rechnung vom 30. Mai 1995 (Bl. 96
Diesen Rechnungen ist jeweils
gemeinsam, dass Entgelt und Steuerbetrag in einer Summe ausgewiesen sind. Es ist
lediglich der Vermerk angebracht, dass im Rechnungsbetrag 10 % MWSt
Den gegenständlichen
Rechnungen mangelt es daher sowohl an der gemäß
§ 11 Abs. 1 Z 5
UStG erforderlichen Angabe des Entgelts als auch an der gemäß
§ 11 Abs. 1 Z 6 UStG erforderlichen Angabe des auf das Entgelt
entfallenden Steuerbetrages, weshalb ein Abzug der in diesen Rechnungen
ausgewiesenen Vorsteuern nicht möglich ist.
der Franz M. GesmbH Nfg. KG vom 30. April 1996 (Bl. 74
Eine Rechnung, die zum
Vorsteuerabzug berechtigen soll, muss gemäß
§ 11 Abs. 1 Z 1
UStG die Angabe des Namens und der Anschrift des liefernden oder leistenden
Unternehmers enthalten.
Mit der gegenständlichen
Rechnung verrechnete die Franz M. GesmbH Nfg. KG an die Bw. Jahrespacht
für ein bestimmtes Jagdrevier in Höhe von 150.000,00 S
zuzüglich 20 % MWSt. Diese Verrechnung beruht auf einem
Jagdpachtvertrag (Bl. 76, 78 Arbeitsbogen), der zwischen Franz M. sen. und
Franz M. jun. als Verpächter sowie Martin S. und einem
Anton P. als Pächter abgeschlossen wurde.
Abgesehen davon, dass ein Bezug
zur Bw., die als Pächterin nicht aufscheint, nicht erkennbar ist, ist
jedenfalls die Franz M. GesmbH Nfg. KG nicht Partei des Jagdpachtvertrages
und damit auch nicht leistender Unternehmer. Die Bw. hat dem bloß
entgegengesetzt, sie habe keinen Einfluss auf den Rechnungsadressanten. Dazu ist
zu bemerken, dass die Rechtsfolge des Vorliegens einer mangelhaften Rechnung,
nämlich die Versagung des Vorsteuerabzugs, von einem Verschulden des
Leistungsempfängers unabhängig ist und dass die Bw. als
Leistungsempfänger sehr wohl vom leistenden Unternehmer die Ausstellung
einer formgerechten Rechnung verlangen kann.
Da die Rechnung vom
30. April 1996 nicht vom leistenden Unternehmer ausgestellt wurde, ist ein
Abzug der in dieser Rechnung ausgewiesenen Vorsteuer nicht
über einen gebrauchten Mitsubishi Pajero vom 3. Jänner 1994 (Bl.
63 Arbeitsbogen):
Zu dieser Rechnung wurde bereits
im Zuge der BP unstrittig festgestellt, dass es sich bei dem Mitsubishi Pajero
um Privatvermögen handelt. Nach den Angaben des Bw., enthalten in einer
Erklärung zu den Fragen der BP, wurde die Rechnung irrtümlich in die
Buchhaltung aufgenommen (Bl. 13 Arbeitbogen).
Ein Abzug der in dieser Rechnung
ausgewiesenen Vorsteuer ist daher nicht möglich.
der Jagdpension B. GmbH vom 2. April 1993 (Bl. 37
Auch in dieser Rechnung sind
Entgelt und Steuerbetrag in einer Summe ausgewiesen. Dieser Mangel wurde der Bw.
ebenfalls bereits in Zuge der Prüfung vorgehalten. Die Bw. hat dazu
erklärt, der Mangel der nicht ausgewiesenen Umsatzsteuer werde
nachgebessert, was aber nicht geschehen ist (Bl. 13 Arbeitsbogen).
Der gegenständlichen
Rechnung mangelt es daher sowohl an der gemäß
entfallenden Steuerbetrages, weshalb ein Abzug der in dieser Rechnung
ausgewiesenen Vorsteuer nicht möglich ist.
abzugsfähigen Vorsteuern waren daher um folgende Beträge zu
Rchng. N. B. GmbH v.
Rchng. Franz M. GesmbH Nfg.
KG v. 30.4.96
Rchng. Jagdpension B. GmbH v.
Rchng. Mag. P. v.
19.8.94
Rchng. St. v.
Rchng betr. Mitsubishi v.
Rchng. Jagdpension B. GmbH
v. 2.4.93
Bemerkt wird, dass aus der unter
Tz. 17 des BP-Berichts getroffenen Feststellung, dass hinsichtlich einer Reihe
von Eingangsrechnungen, die den Vermerk "bar bezahlt" oder "bezahlt durch
Gegenverrechnung" tragen, die für eine Barzahlung erforderlichen Barmittel
nicht vorhanden gewesen seien bzw. die vermeintliche Gegenverrechnung nicht
ersichtlich sei, keine den Vorsteuerabzug betreffende Konsequenzen gezogen
werden können. Abgesehen davon, dass hier keine ziffernmäßig
nachvollziehbaren Feststellungen getroffen wurden, reicht allein der Umstand,
dass die Bezahlung nicht nachvollziehbar ist, für die Annahme, die
Buchungsfälle könnten nicht den Tatsachen entsprechen, somit für
die Feststellung, den Rechnungen würden keine tatsächlichen Leistungen
zu Grunde liegen, nicht aus. So liegt etwa der Rechnung der N. B. GmbH vom
1. Oktober 1994 (Bl. 36 Arbeitsbogen), die ebenfalls den Vermerk "Betrag
bar erhalten" trägt und hinsichtlich derer mangels Vorhandenseins von
Barmitteln die Barzahlung ebenfalls nicht nachvollziehbar ist, sehr wohl eine
tatsächliche Lieferung zu Grunde. Das fakturierte Kfz wurde nämlich,
wie der Prüfer auf Blatt 10 des Arbeitsbogens vermerkte, im Jänner
1996 von der Bw. verkauft, was impliziert, dass das Kfz zuvor an die Bw.
übergegangen ist bzw. geliefert wurde.
gegen das Vorliegen tatsächlicher Lieferungen sprechende Besonderheiten hat
die BP nicht festgestellt.
§ 2 Abs. 2 LVO liegen innerhalb der ersten drei Kalenderjahre ab
Beginn einer Betätigung jedenfalls Einkünfte vor (Anlaufzeitraum).
Dieser Zeitraum wird aber durch die Übertragung der Grundlagen der
Betätigung auf Dritte nicht
wurde im März 1993 gegründet. Die Jahre 1993 bis 1995 weisen jeweils
einen Verlust auf. Es ist daher zu prüfen, ob für diese drei Jahre der
Anlaufzeitraum gemäß
§ 2 Abs. 2 LVO zum Tragen kommt und
die Verluste dieser Jahre aus diesem Grund steuerlich anzuerkennen
Der Anlaufzeitraum findet seine
Rechtfertigung darin, dass der Beginn typisch erwerbswirtschaftlicher
Betätigungen grundsätzlich immer mit einem wirtschaftlichen Risiko
behaftet ist (Rauscher/Grübler, a.a.O., S. 84). Beginn einer
Betätigung ist die Eröffnung eines noch nicht existierenden Betriebes.
Die Eröffnung eines entgeltlich oder unentgeltlich übernommenen
Betriebes gilt nur dann als Beginn der Betätigung, wenn die Betätigung
in unmittelbarem zeitlichen Zusammenhang mit der Übernahme völlig
verändert wird (Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch,
§ 2 Tz. 26.2).
Betrachtet man die mit Mai 1994
datierte Werbeaussendung (Bl. 49 bis 51/1995 F-Akt) sowie das Vorbringen der
Bw., so muss die Frage, ob der Anlaufzeitraum des § 2 Abs. 2 LVO zur
Anwendung kommt, verneint werden.
In der Werbeaussendung tritt die
Bw. nämlich nicht unter dem Namen auf, mit dem sie im März 1993
gegründet wurde, sondern unter "Jagdhof B." Es ist dort die Rede vom
bewährten B. Team, vom Anlass des 30-jährigen Bestehens und
davon, was sich "wie jedes Jahr" verändert hat. Die der Werbeaussendung
beigelegte Jagdinformation spricht von einem perfekt nach weidmännischer
Tradition geführten Jagdbetrieb, der seinen Jagdgästen "nach 30 Jahren
erfolgreicher Bergjagd" erlebnisreiche Jagdtage biete.
In der Berufung und im
Vorlageantrag verweist die Bw. darauf, im März 1993 zur Weiterführung
des bis dahin von der Jagdpension B. GmbH geführten Betriebes
gegründet worden zu sein, was auch Ablösen von der Vorgängerfirma
notwendig gemacht habe.
Die Bw. hat sohin den an einem
bestimmten Standort etablierten Betrieb weitergeführt und sich dabei auch
auf das diesen Betrieb kennzeichnende Logo "Jagdhof B."
Wenn die Bw. in der zur
Stellungnahme der BP eingereichten Gegenäußerung unter Bezugnahme auf
die Werbeaussendung erklärt, dies sei als Marketingmaßnahme und als
den Kunden gegenüber gesetzte vertrauensbildende Maßnahme zu
verstehen, so bringt sie damit auch nichts anderes zum Ausdruck, als dass sie
den Jagdbetrieb an dem bereits bestehenden Standort und aufbauend auf dessen
Bekanntheit in unveränderter Form weitergeführt hat. Gleiches gilt
für die Erklärung der Bw. im Schreiben vom 30. April 2004, die
Logo in der Jägerschaft bereits eine anerkannte Marke gewesen sei und die
Kunden des vorhergehenden Betreibers seien auch Kunden der Bw. geworden. Dass
die Bw. in den ersten Jahren ihres Bestehens Wild in größerem Umfang
zugekauft und veraltete Anlagen erneuert hat, hat zu keiner Veränderung der
Tätigkeit geführt, zumal diese Maßnahmen die Eigenschaft eines
Jagdbetriebes nicht zu ändern vermögen.
Die Bw. hat sich daher nicht in
der für eine Betriebseröffnung charakteristischen Situation befunden.
Sie musste sich nicht auf dem Markt neu etablieren, sondern konnte bereits auf
den bestehenden Betrieb "Jagdhof B." und dessen Ruf bzw. Bekanntheit
zurückgreifen. Die Bw. musste keine Aufwendungen tätigen, um den
Betrieb nach außen neu in Erscheinung treten zu lassen.
Es ist dabei unerheblich, wer
unmittelbar vor der Bw. den Jagdbetrieb unter dem Logo "Jagdhof B."
geführt hat, ob dies die Jagdpension B. GmbH oder ob dies die
Dr. B. & Partner GmbH war. Auch die für ca. 2 Jahre als
Betreiber des Jagdbetriebes aufgetretene Dr. B. & Partner GmbH hat
nämlich das Logo "Jagdhof B." verwendet, was die Aussage des
ehemaligen Geschäftsführers der Jagdpension B. GmbH beweist .
Dass dies schlüssigerweise auch so gewesen sein muss, ergibt sich auch aus
dem Hinweis auf das 30-jährige Bestehen in der
Werbeaussendung.
Da die Bw.
den Jagdbetrieb unverändert fortgeführt hat, hat sie das mit dem
Beginn einer erwerbswirtschaftlichen Betätigung üblicherweise
verbundene wirtschaftliche Risiko nicht getragen, weshalb auch die Anwendung des
3-jährigen Anlaufzeitraums des § 2 Abs. 2 LVO nicht
gegenständliche Betätigung der Bw. ist eine solche gemäß
§ 1 Abs. 1 LVO. Die für die Qualifizierung als Einkunftsquelle
maßgebliche Absicht, einen Gesamtgewinn zu erzielen, ist bei einer solchen
Betätigung zunächst zu vermuten (VwGH 28.2.2002, 96/15/0219). Typisch
erwerbswirtschaftliche Betätigungen, insbesondere solche, die das typische
Erscheinungsbild eines Gewerbebetriebes aufweisen, sind nur in
Ausnahmefällen Liebhaberei (Rauscher/Grübler, a.a.O., S.
solcher Ausnahmefall liegt aber gegenständlich nicht vor.
Da die LVO das subjektive
Ertragstreben in den Mittelpunkt der Betrachtung stellt, ist im Rahmen der durch
§ 2 Abs. 1 LVO normierten Kriterienprüfung das Schwergewicht auf
die bis zum jeweiligen Veranlagungsjahr eingetretene Entwicklung, nicht hingegen
auf nachfolgende Jahre zu legen (VwGH 28.2.2002, 96/15/0219). Der von der Bw.
vorgelegten Prognoserechnung kommt daher im vorliegenden Zusammenhang keine
Zeitpunkt der Liebhabereibeurteilung ermittelter Gesamtverlust muss nach der
Konzeption der LVO nicht unbedingt die Annahme von Liebhaberei nach sich ziehen
(Rauscher/Grübler, a.a.O., S. 81).
bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs. 1 LVO objektiv erst nach
mehreren Jahren heraus, dass sie niemals erfolgbringend sein kann, kann sie
dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein (VwGH
28.2.2002, 96/15/0219).
einen Gesamtgewinn zu erzielen, ist insbesondere anhand der in § 2
Abs. 1 LVO genannten Kriterien zu beurteilen. Die in § 2 Abs. 1 LVO
angeführten Umstände sind beispielhaft (VwGH 5.8.1993, 93/14/0036),
bei Anfallen von Verlusten ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse,
insbesondere unter Berücksichtigung der in § 2 Abs. 1 LVO
aufgezählten Kriterien zu beurteilen, ob die Gewinnerzielungsabsicht
ausnahmsweise fehlt (VwGH 9.5.1995, 95/14/0001).
Im Rahmen des Gesamtbildes der
Verhältnisse ist zunächst von Bedeutung, dass, worauf bereits
hingewiesen wurde, der Jagdbetrieb in seinem Zusammenhang mit dem am selben
Standort von einer weiteren - von den Gesellschaftern der Bw. mit identen
Beteiligungsverhältnissen errichteten - OEG geführten Hotelbetrieb
gesehen werden muss. Beide Betriebe präsentieren sich nach außen hin
als Ganzes, nämlich als "Jagdhotel". Angesprochen werden soll in erster
Linie ein bestimmter Kundenkreis, eben Jagdinteressierte. Die Feststellung des
Prüfers, Gäste des Hotels seien vorwiegend solche, die zur Jagd kommen
bzw. die Saison des Hotels hänge von der Jagdsaison ab, steht dabei im
Einklang mit dem Berufungsvorbringen, ohne Jagd wäre im Hotelbetrieb
wahrscheinlich überhaupt keine Auslastung zu erzielen. Die wirtschaftliche
Verflechtung der beiden Bereiche "Hotel" und "Jagd" sowie der Umstand, dass
hinsichtlich des Hotelbetriebes die Gewinnerzielungsabsicht nicht in Frage
steht, legen auch hinsichtlich des gegenständlichen Jagdbetriebes das
Bestehen einer Gewinnerzielungsabsicht nahe. Dabei ist insbesondere auch von
Bedeutung, dass die Gesellschafter der Bw. neben der Führung des
"Jagdhotels" über keine Erwerbsquelle, aus der sie ihren Lebensunterhalt
finanzieren könnten, verfügen.
Damit liegen
aber bereits gewichtige Indizien für das Bestehen einer
Gewinnerzielungsabsicht vor.
Entwicklung der im Streitzeitraum 1993 bis 1996 angefallenen Einnahmen und
Ausgaben zeigt folgendes Bild (bemerkt wird, dass die BP verlässliche und
nachvollziehbare, gegen die Richtigkeit der von der Bw. erklärten Einnahmen
und Ausgaben sprechende Feststellungen nicht getroffen hat):
Davon entfallen auf den Einkauf von Wild
insgesamt 1.434.385,00 S (1993: 407.591,00 S, 1994: 281.886,00 S,
1995: 725.818,00 S und 1996: 19.090,00 S).
Ausgaben setzen sich wie folgt zusammen:
Die in den Jahren 1993 bis 1995
erwirtschafteten Verluste sind zwar erheblich. Eine Analyse der Verlustursachen
und der Ausgabenentwicklung des Streitzeitraums zeigt jedoch, dass allein das
Auftreten der Verluste nicht geeignet ist, dass Bestehen einer
Gewinnerzielungsabsicht auszuschließen.
Für das Entstehen der
Verluste ursächlich waren zunächst im Wesentlichen die Ausgaben
für den Einkauf von Wild in Höhe von insgesamt 1.434.385,00 S.
Der Umstand, dass die Bw. Wild zugekauft hat, kann dabei nicht als Hinweis auf
mangelndes Gewinnstreben gewertet werden, sondern ist im Gegenteil als
Investition in den Betrieb und damit als Bemühen, durch Schaffung weiterer
Abschussmöglichkeiten eine Ertragssteigerung herbeizuführen, zu
werten. Da die Gesellschafter der Bw.
über eine andere Erwerbsquelle nicht verfügen, ist auch nicht
erklärbar, aus welchem anderen Grund als zur Steigerung der Einnahmen aus
dem Jagdbetrieb die Bw. den Wildbestand unter erheblichem Kostenaufwand
hätte aufstocken sollen.
Dass der Zukauf im Jahr 1995
erheblich höher war als in den Vorjahren und im Folgejahr deutlich
zurückgegangen ist, weist darauf hin, dass eine Investition in dieser
Höhe nicht jährlich zu erwarten ist. Eine offensichtlich
unwirtschaftliche Vorgangsweise kann in den getätigten Wildeinkäufen
jedenfalls nicht erblickt werden, zumal auch die Erklärung der Bw., die
eingekauften Lebendwildmengen würden erst in einigen Jahren zum Abschuss
kommen und Gewinn bringen, plausibel ist.
in diesem Zusammenhang vorbringt, erst bei Erreichen einer entsprechenden
Trophäenstärke werde ein verhältnismäßig hoher Gewinn
zu erzielen sein, so kann dem nicht entgegengetreten werden. Um beurteilen zu
können, dass die Trophäenstärke mit zunehmenden Alter des Tieres
steigt, muss man kein Jagdexperte sein. Je größer aber die
Trophäenstärke ist, desto höher ist deren Bewertung und damit
auch deren Abschusspreis (Nachweis: www.top-hunt.at).
Ein Vergleich der Verluste mit
den Umsätzen zeigt, dass im Zeitraum 1993 bis 1996 die Umsätze
insgesamt gesehen die Verluste überstiegen haben und außerdem im Jahr
1996 bereits ein Gewinn erzielt wurde. Dieser Entwicklung kann ein Indiz auf
mangelnde Gewinnerzielungsabsicht nicht entnommen werden.
Der Gewinn des Jahres 1996 mag
zwar in Relation zu den in den Vorjahren erzielten Verlusten gering sein. Zu
berücksichtigen ist aber, dass dem Jahr 1996 eben eine Phase
größerer Investitionen in den Wildbestand vorangegangen ist und dass
sich auf Grund der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG der Einkauf
des Wildes bereits bei Bezahlung in den Jahren 1993 bis 1995 als Betriebsausgabe
auswirkt, die entsprechenden Einnahmen aus den Abschüssen jedoch erst in
den Folgejahren zu Betriebseinnahmen führen.
Dass der Gewinn am Ende der
Verlustphase entstanden ist, lässt auch erkennen, dass die Tendenz in
Richtung Gewinn bzw. jedenfalls in Richtung Verminderung der Verluste und damit
Verbesserung der Ertragslage geht.
Dafür spricht auch, dass
die sonstigen Ausgaben ebenfalls eine rückläufige Tendenz erkennen
lassen. So wurden etwa die Betriebskosten, die im Jahr 1994 noch
256.748,00 S betragen haben, reduziert, was in erster Linie auf eine
Verringerung der Kfz-Ausgaben, die von rd. 130.000,00 S im Jahr 1994 auf
unter 20.000,00 S in den Folgejahren gesunken sind,
zurückzuführen ist. Erheblich reduziert wurden auch die
Verwaltungskosten. Auch die Abschreibungen und der Zinsaufwand weisen eine
fallende Tendenz auf.
marktgerechte Verhalten im Hinblick auf Preis und Leistung betrifft, so
lässt ein Vergleich mit anderen in Niederösterreich betriebenen
Jagdhotels wesentliche Unterschiede nicht erkennen.
mit Jagdpreisen (aus 2000/2001) anderer Jagdbetriebe (Nachweis:
www.jagdhotelverband.com) in Niederösterreich zeigt folgendes Bild (die
Vergleichspreise sind jeweils von bis Preise und betreffen, ebenso wie jene der
Bw., Wild in der jeweils höchsten Klasse):
- 10.300 8.900
- 14.100 8.900
- 14.100 6.300
- 21.800 11.000
- 16.000 11.000
- 16.000 11.500
- 69.800 48.100
- 69.800 28.400
- 29.500 26.000
- 31.500 9.500
Die Vergleichspreise stammen
zwar aus den Jahren 2000/2001, die Preise der Bw. aus dem Jahr 1994, eine
Aussage darüber, dass die Preise der Bw. von denen anderer Jagdbetriebe
nicht auffallend abweichen, ist jedoch trotzdem möglich.
Auch hinsichtlich der jagdbaren
Wildarten entspricht das Angebot der Bw. jenem vergleichbarer
Verhalten der Bw. im Hinblick auf Preis und Leistung nicht marktgerecht
wäre, kann aus den angestellten Vergleichen nicht abgeleitet
ist festzuhalten, dass nach dem Gesamtbild der im Streitzeitraum gegebenen
Verhältnisse trotz der angefallenen Verluste jedenfalls in diesem Zeitraum
vom Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht und damit vom Bestehen einer
Einkunftsquelle auszugehen ist. Für dieses Ergebnis sprechen insbesondere
die wirtschaftliche Verflechtung mit dem Hotelbetrieb, die sich auch in den
Werbeaussendungen wiedergespiegelt hat, der Umstand, dass der "Jagdhof B."
für die Gesellschafter die einzige Erwerbsquelle darstellt, der
Rückgang der Ausgaben und damit verbunden das Erreichen der Gewinnzone im
Jahr 1996 sowie der Umstand, dass die Investition in den Wildbestand als solche
in künftige Erträge gesehen werden muss. Ein auffallend vom Markt
abweichendes Verhalten was die angebotenen Leistungen und die Preisgestaltung
betrifft, kann der Bw. ebenfalls nicht unterstellt werden.
Ob ab dem
Jahr 1997 die von der Bw. in Aussicht gestellten Ertragssteigerungen eingetreten
sind und daher weiterhin vom Vorliegen einer Einkunftsquelle auszugehen ist,
wird an Hand der Ergebnisse dieser Jahre zu beurteilen sein. In der
gegenständlichen Entscheidung konnten diese Ergebnisse mangels Vorlage von
Aufzeichnungen nicht berücksichtigt werden. Die Aussage, dass die im
Streitzeitraum bestehenden Verhältnisse für das Vorliegen einer
Einkunftsquelle sprechen, konnte aber ungeachtet der Ergebnisse der Jahre ab
1997 getroffen werden.
festgestellte nicht abzugsfähige Vorsteuer sowie die im Jahr 1994 für
den - ins Privatvermögen gehörenden - LKW Mitsubishi
geltend gemachte AfA (42.500,00 S) werden bei Ermittlung der Einkünfte
aus Gewerbebetrieb berücksichtigt.
Feststellungsbescheiden darf auch über die Vortragsfähigkeit von
Verlusten abgesprochen werden (VwGH 15.12.1994, 92/15/0030). Für diese
verfahrensrechtliche Vorgangsweise spricht vor allem, dass abgabenrechtlich
relevante Feststellungen zweckmäßigerweise in jenen Verfahren
getroffen werden sollen, in denen der maßgebende Sachverhalt mit dem
geringsten Verwaltungsaufwand ermittelt werden
Bw. ermittelte ihren Gewinn gemäß
§ 4 Abs. 3 EStG.
§ 18 Abs. 7 EStG sind auch bei einem
Steuerpflichtigen, der den Gewinn gemäß
ermittelt, die Anlaufverluste, das sind Verluste, die in den ersten drei
Veranlagungszeiträumen ab Eröffnung eines Betriebes entstehen, nach
Abs. 6 zu berücksichtigen.
"Betriebseröffnung" ist, wie der VwGH z. B. im Erkenntnis vom 7.8.2001,
96/14/0130 ausgeführt hat, an Hand des Sinnes des § 18 Abs. 7
EStG auszulegen. Es gehe dabei um die Einräumung des Verlustvortrags
für typische Verlustsituationen, im Speziellen um die Einräumung des
Verlustvortrags in der typischen Verlustsituation des Beginns einer bestimmten
betrieblichen Tätigkeit. Dies spreche dafür, den Verlustvortrag des
§ 18 Abs. 7 all jenen Steuerpflichtigen einzuräumen, bei denen
ein Beginn einer betrieblichen Betätigung im Sinne der LVO anzunehmen
Pkt. 3. ausgeführt wurde, liegt bei der Bw. kein Beginn einer betrieblichen
Betätigung im Sinne der LVO vor. Damit sind bei der Bw. aber auch die
Voraussetzungen für die Gewährung des Verlustvortrags gemäß
§ 18 Abs. 6 und 7 EStG nicht gegeben. Zur näheren Begründung
wird auf die Ausführungen unter Pkt. 3. verwiesen.
maßgebende Sachverhalt bereits im gegenständlichen Verfahren
ermittelt wurde, ist es zweckmäßig, in diesem Verfahren auch
über die Vortragsfähigkeit der auf die beiden Gesellschafter
entfallenden Verlustanteile abzusprechen.
Aus den dargelegten
Gründen war der Berufung im Ergebnis teilweise stattzugeben.
nicht abzugsf. Vorst.
AfA Mitsubishi
Ermittlung der Vorsteuern
für die Jahre 1993 bis 1996:
Berechung der Umsatzsteuer
für die Jahre1993 bis 1996:
der Entgelte
874.420,31
837.243,94
167.448,79
37.176,37
171.166,43
-226.557,25
-55.391,00
547.958,94
532.174,58
106.434,92
15.784,36
1.578,44
108.013,36
-252.691,44
-144.678,00
469.962,33
459.955,51
91.991,10
10.006,82
92.991,78
-222.479,66
-129.488,00
810.553,12
-530.609,00
265.747,21
53.149,44
13.899,91
54.539,43
-37.389,33
Die Umsatzsteuer für
Jänner bis April 1997 wird erklärungsgemäß wie folgt
-499,85
-2.671,64
-573,50