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Timestamp: 2018-01-18 19:49:47
Document Index: 55936380

Matched Legal Cases: ['§ 7', '§ 7', '§ 10', '§ 7', '§ 126', '§ 7', '§ 7', '§ 5', '§ 5', 'BGH', 'BGH', '§ 459', '§ 377', 'BGH', 'BGH']

BFH – X R 26/09 – Keine Ansparabschreibung für Software - Steuerberater in Frankfurt
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BFH – X R 26/09 – Keine Ansparabschreibung für Software
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.5.2011, X R 26/09
I. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) wendet sich gegen die Entscheidung des Finanzgerichts (FG), dass Systemsoftware ein materielles Wirtschaftsgut sei und damit die Voraussetzungen für eine Rücklage nach § 7g Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Jahre 2002 geltenden Fassung vorlägen.
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war als Systementwickler und Systeminstallateur gewerblich tätig. Das FA setzte zunächst erklärungsgemäß auf der Grundlage von Einkünften aus Gewerbebetrieb von 131.204 DM für das Streitjahr 2001 Einkommensteuer von 18.048,09 EUR fest. Für das Jahr 2002 erklärte der Kläger einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 40.045 EUR. Darin war eine Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 3 EStG in Höhe von 111.410,54 EUR enthalten, die hinsichtlich eines Teilbetrages von 69.794 EUR auf den beabsichtigten Erwerb von Systemsoftware entfiel.
Das FA folgte der Erklärung zunächst, trug gemäß § 10d Abs. 1 Satz 5 EStG einen Verlust von 68.986 DM (35.263 EUR) in das Jahr 2001 zurück und setzte die Einkommensteuer 2001 auf 3.306,01 EUR fest. Nach einer Außenprüfung vertrat das FA die Auffassung, bei Systemsoftware handele es sich ungeachtet ihrer Handelsüblichkeit um ein immaterielles Wirtschaftsgut, für das eine Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG nicht gebildet werden könne und setzte für das Jahr 2001 unter anderem wegen des Wegfalls des Verlustrücktrages aus dem Jahre 2002 nunmehr Einkommensteuer in Höhe von 18.279,20 EUR fest.
Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos; die Klage hatte Erfolg. Das FG sah mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1540 veröffentlichten Urteil die zur Anschaffung anstehenden Softwareprogramme als materielle Wirtschaftsgüter an, für die eine Ansparabschreibung in Betracht komme. Bei datenträgergebundenen Standardprogrammen –zu unterscheiden von Individualprogrammen– habe der Benutzer keine Zugriffsmöglichkeit auf das Programm. Er erhalte das Standardprogramm auf einem Datenträger, der zugleich Eingabemedium sei, ohne die Möglichkeit, das Programm durch Anpassung betriebsindividuell zu modifizieren und regelmäßig auch ohne die Möglichkeit, das Programm auf einen anderen Datenträger zu übertragen. Derartige Standardprogramme seien unabhängig davon, ob es sich um Anwender- oder Systemsoftware handele, materielle bewegliche Wirtschaftsgüter. Entscheidend sei allein, dass diese Art von Software vorgefertigt und standardmäßig für eine Vielzahl von Nutzern gedacht sei und deren Lieferung sich –wie beim Erwerb von Büchern und Tonträgern, die allgemein als bewegliche Wirtschaftsgüter angesehen würden– im Ergebnis als Überlassung eines Datenträgers mit dem darin verkörperten Programm darstelle. Das gelte unabhängig davon, dass der Substanzwert des Datenträgers hinter dem Wert des Inhalts zurücktrete, wie dies auch bei Büchern und Tonträgern der Fall sei.
Da Software stets an einen Datenträger gebunden sei, werde mit ihr immer ein Wirtschaftsgut erworben, das zugleich körperliche und unkörperliche Eigenschaften aufweise. Das gelte selbst dann, wenn die Software über das Internet heruntergeladen werde, da sie auch dann auf einem –wo auch immer befindlichen– Rechner gespeichert sei. Bei der danach erforderlichen Abgrenzung zwischen materiellem und immateriellem Wirtschaftsgut sei in erster Linie auf die Funktion abzustellen, die die Software besitze. Zwar seien zahlreiche Geräte, namentlich Computer, Mobiltelefone, Kopiergeräte, Navigationsgeräte etc. ohne Software nicht betriebsfähig. Gleichwohl besitze die Software nur untergeordnete Bedeutung. Für den Erwerber stehe die Funktion des jeweiligen Geräts im Vordergrund. Der Marktpreis solcher Software sei im Vergleich zur Hardware minimal. Bei der Beurteilung der standardisierten Systemsoftware sei daher nicht allein das Verhältnis der Software zu dem jeweiligen Datenträger, sondern der Zusammenhang mit dem jeweils betriebenen Gerät zu beurteilen.
II. Die Revision des FA ist begründet. Das FG-Urteil ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Unrecht eine Ansparabschreibung gemäß § 7g Abs. 3 EStG gewährt; die Software, die der Kläger anzuschaffen beabsichtigte, ist kein bewegliches Wirtschaftsgut.
a) Beweglich oder unbeweglich können nach allgemeiner Auffassung nur materielle Wirtschaftsgüter sein (ständige Rechtsprechung, vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 22. Mai 1979 III R 129/74, BFHE 128, 289, BStBl II 1979, 634; vom 3. Juli 1987 III R 7/86, BFHE 150, 259, BStBl II 1987, 728, m.w.N.; vom 24. August 1989 IV R 38/88, BFHE 158, 250, BStBl II 1989, 1016; vom 28. Juli 1994 III R 47/92, BFHE 175, 184, BStBl II 1994, 873, sowie vom 30. Oktober 2008 III R 82/06, BFHE 223, 567, BStBl II 2009, 421; Nolde in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 7 EStG Rz 315; Blümich/Schreiber, § 5 EStG Rz 335; Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 30. Aufl., § 5 Rz 115). Ist beabsichtigt, künftig immaterielle Wirtschaftsgüter anzuschaffen, kann folglich keine Ansparabschreibung vorgenommen werden.
e) Der Senat kann offenlassen, ob er im Interesse der Vereinfachung und Typisierung der in R 31a der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 2001 bzw. R 5.5 Abs. 1 EStR 2008 zum Ausdruck gekommenen Auffassung der Finanzverwaltung folgen könnte, nach der Trivialprogramme bewegliche (also materielle) Wirtschaftsgüter sind und Computerprogramme mit Anschaffungskosten von weniger als 800 DM bzw. 410 EUR stets als Trivialprogramme gelten. Der Kläger selbst hat nicht vorgetragen und das FG nicht festgestellt, dass die Programme, die der Kläger anzuschaffen beabsichtigte, diese Voraussetzungen erfüllen könnten. Das von dem Kläger angesprochene Problem der Abgrenzung stellt sich daher nicht.
a) Der BGH hatte sich in seinem Urteil vom 4. November 1987 VIII ZR 314/86 (BGHZ 102, 135, Neue Juristische Wochenschrift –NJW– 1988, 406) mit der Frage zu befassen, nach welchen Regeln für fehlerhafte Software Gewähr zu leisten sei. Er ist zu der Auffassung gekommen, dass in Fällen der verkaufsweisen Überlassung von Programmkopien mit inhaltlich fehlerhaftem Programm die Sachmängelhaftung der §§ 459 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs zumindest entsprechend anwendbar sei (unter II.1.a ff. der Entscheidungsgründe).
c) In dem weiteren Urteil vom 14. Juli 1993 VIII ZR 147/92 (NJW 1993, 2436), das die ebenfalls für bewegliche Sachen geltende Rügeobliegenheit des Käufers gemäß §§ 377, 381 Abs. 2 HGB betraf, hat der BGH ausgeführt, Software sei als bewegliche Sache anzusehen, wenn –und dies sei entscheidend– sie auf einem Datenträger verkörpert sei (unter II.2.b aa(2) der Entscheidungsgründe).
d) Die zitierten Entscheidungen gehen davon aus, dass die Software zwar –regelmäßig– an einen Datenträger gebunden ist, aber nicht durch dessen Körperlichkeit geprägt wird. Folgerichtig ist der BGH in den beiden erstgenannten Entscheidungen lediglich von einer entsprechenden Anwendung der für bewegliche Sachen einschlägigen Rechtsvorschriften auf Software ausgegangen. Das Urteil in NJW 1993, 2436 betraf einen einheitlichen Kauf von Hard- und Software; über diese Fallkonstellation hat der Senat im Streitfall indes nicht zu entscheiden (vgl. oben 1.d).
Der Senat kann offenlassen, ob er den dort angesprochenen Gedanken folgen könnte, dass –jedenfalls bei Büchern und Tonträgern– die Vervielfältigung und die Häufigkeit der Materialisierung zu einer Umwandlung in materielle Wirtschaftsgüter führe. Wie bereits oben unter 2. ausgeführt, beeinflusst weder die Vervielfältigung als solche noch die vielfache Speicherung auf Datenträger die gegenüber dem materiellen Wert des Datenträgers überwiegende Bedeutung des geistigen Gehalts der Software. Ebenso ist nicht von Bedeutung, ob der Erwerber die Software verändern kann und darf.