Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=19680&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-06-25 00:19:44
Document Index: 285016818

Matched Legal Cases: ['§ 200', '§ 11', '§ 20', '§ 20', '§ 16', '§ 4', '§ 16', '§ 20', '§ 20', '§ 11', '§ 11', '§ 20']

Finanzsenat hat über die Berufungen des Bw., vertreten durch Dkfm. Erik
Pencik, Steuerberater, 1040 Wien, Argentinierstraße 19, gegen die
Bescheide des Finanzamtes W. betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die
Jahre 1995 bis 1998 entschieden: Der Berufung
vom 5. Juni 2000 wird teilweise Statt gegeben. Die Bescheide betreffend Umsatz-
und Einkommensteuer für das Jahr 1995 werden abgeändert und
gem. § 200 Abs. 1 BAO vorläufig
festgesetzt. Die Bescheide betreffend Umsatz-
und Einkommensteuer für die Jahre 1996 und 1997 bleiben
unverändert. Die Berufung vom
8. Mai 2001 wird als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide betreffend Umsatz-
und Einkommensteuer für das Jahr 1998 bleiben unverändert. Die
Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen
Der Berufungswerber (Bw.), Arzt, erzielte in den
streitgegenständlichen Jahren Einkünfte aus selbständiger und
nicht selbständiger Arbeit sowie Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung. In einer die Jahre 1995 bis 1997 betreffenden
abgabenbehördlichen Betriebsprüfung wurden ua. folgende Feststellungen
getroffen: "Tz. 15) Ratenzahlungen Bauarbeiten Der im Jahr 1995 geltend gemachte Vorsteuerbetrag in
Höhe von S 9.133,67, resultierend aus Ratenzahlungen an die Baufirma
M., war nicht anzuerkennen, da die Umbauarbeiten die Wohnung bzw. das im
Wohnungsverband gelegene Arbeitszimmer (Mgasse) betroffen haben. Da die Kosten
für das Arbeitszimmer nicht als Betriebsausgaben anerkannt wurden (siehe
Tz. 19), war auch der Vorsteuerbetrag betreffend Umbauarbeiten nicht
abziehbar. Weiters wurden für die betreffenden Arbeiten keine
Rechnungen im Sinne des § 11 UStG vorgelegt. Tz. 19) Arbeitszimmer Gemäß
§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG
dürfen Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und
dessen Einrichtung bei den einzelnen Einkunftsarten nicht abgezogen werden. Wenn
ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten
betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet, sind die darauf
entfallenden Ausgaben auch nur dann abzugsfähig, wenn ein beruflich
verwendetes Arbeitszimmer nach der Art der Tätigkeit unbedingt notwendig
ist und der zum Arbeitszimmer bestimmte Raum tatsächlich
ausschließlich oder nahezu ausschließlich beruflich genutzt
wird. Der Abgabepflichtige nutzt einen im Wohnungsverband
gelegenen Raum als Arbeitszimmer ausschließlich beruflich, und zwar sowohl
für seine nichtselbständige Tätigkeit (im Prüfungszeitraum
war er Universitätsassistent bzw. Arzt im AKH) als auch für seine
selbständige Tätigkeit (Privatordination). Nach Angabe des
Abgabepflichtigen wird das Arbeitszimmer überwiegend für
schriftstellerische Tätigkeit genutzt. Zur Untermauerung dieser Angaben
wurde eine umfangreiche Publikationsliste vorgelegt. Nach Ansicht der BP stellt
jedoch die schriftstellerische Tätigkeit keine eigene Einkunftsquelle dar,
sondern ist Ausfluss der nichtselbständigen Tätigkeit. Wie der
Abgabepflichtige selbst in einem Schreiben aus dem Jahr 1993 angeführt
hat, ist er laut Dienstvertrag verpflichtet, wissenschaftlich zu arbeiten. Eine
erfolgreiche Publikationsliste wäre Hauptkriterium für die weitere
Anstellung, da als Universitätsassistent nur ein provisorisches
Dienstverhältnis vorgelegen ist. Daher ist die wissenschaftliche und
schriftstellerische Tätigkeit untrennbar mit der nichtselbständigen
Arbeit verbunden. Der Mittelpunkt der nichtselbständigen Tätigkeit
liegt aber jedenfalls außerhalb des Arbeitszimmers. Selbst wenn die wissenschaftliche und schriftstellerische
Tätigkeit den Einkünften aus selbständiger Arbeit zugeordnet
werden könnte (Aufbau eines Patientenstockes durch Erwerbung eines guten
Rufes), bliebe die Anerkennung der Ausgaben für das Arbeitszimmer als
Betriebsausgaben versagt, da der Mittelpunkt der selbständigen
Tätigkeit ebenfalls außerhalb des Arbeitszimmers liegt (in der
Ordination). Aus den genannten Gründen waren die Ausgaben für
das Arbeitszimmer nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen und dem erklärten
Betriebserfolg aus selbständiger Arbeit wieder hinzuzurechnen. 1995
Betriebskosten 20.255,67 20.087,81 17.686,47 Strom/Gas 9.031,88 8.616,33 12.303,21 Instandhaltung und Versicherung 2.649,74 3.227,86 17.757,77 AfA Büro 13.681,00 13.681,00 13.681,00 Bankzinsen 53.831,00 32.136,00 Kosten Arbeitszimmer 45.618,29 99.444,00 93.564,45 darauf entfallende Vorsteuer 2.592,66 3.040,97 3.256,58" Das Finanzamt erließ den Prüfungsfeststellungen
folgend vorläufige Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die
Jahre 1995 - 1997 und führte hinsichtlich der Vorläufigkeit aus,
dass aufgrund laufender Verluste sowohl bei den Einkünften aus
selbständiger Arbeit als auch bei den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung eine Überprüfung der Einkünfte nach einem
entsprechenden Beobachtungszeitraum, ob Liebhaberei vorliege, durchzuführen
sei. In der rechtzeitig eingebrachten
Berufung vom 5. Juni 2000 bzw.
Berufungsergänzung vom 6. Juni 2000 brachte der Bw. vor, dass die
BP zutreffend festgestellt habe, das im Wohnungsverband gelegene Arbeitszimmer
sei ausschließlich beruflich genutzt worden und zwar sowohl für seine
nichtselbständige (im Prüfungszeitraum Assistenz bzw. Arzt an der
Universitätsklinik am AKH in Wien), als auch für seine
selbständige (Privatordination erst im Jahr 1997 eröffnet)
Tätigkeit. Der Bw. nutze das Arbeitszimmer überwiegend für
schriftstellerische Tätigkeit und darüber hinaus für
sämtliche Tätigkeiten, für die an der Klinik kein Platz sei.
Wegen des an der Klinik bestehenden Raummangels und aus Gründen der
Lärmbelästigung, um konzentrierter arbeiten zu können, nutze er
sein häusliches Arbeitszimmer. Der Bw. tätige sämtliche Vorbereitungen für
seine Operationen, die über die Routinearbeiten hinausgehen in diesem
Arbeitszimmer. Das Arbeitszimmer diene für alle administrativen
Arbeiten, dort befinden sich die Ablage sämtlicher Unterlagen und die
Bibliothek (Fachzeitschriften und Bücher). Die Tätigkeiten des Bw. seien vielfältigster Art
und gingen über das bloße Verfassen von Fachpublikationen hinaus. Ein
junger Arzt, der seinen Fähigkeiten entsprechend eine Karriere anstrebe,
müsse zunächst in der Klinik (naturgemäß
unselbständig) arbeiten. Seine über das Normalmaß hinausgehenden
Arbeiten, dazu gehöre die berufliche Fortbildung, das Studium der
Fachliteratur und die aktive wissenschaftliche und publikatorische
Tätigkeit, seien unter dem Blickwinkel einer späteren mit höherem
Einkommen verbundenen selbständigen Tätigkeit, z.B. als
niedergelassener Facharzt, zu sehen. Der Bw. habe in den Jahren 1993
bis 1995 insgesamt 7 Publikationen als Erstautor erfasst, eine dieser
Publikationen sei sogar prämiert worden (Billrothpreis der Ärztekammer
für Wien). Seit der Eröffnung der Ordination im Jahre 1997
hätten sich die Bezüge aus selbständiger Tätigkeit nahezu
verfünffacht, wobei diese Tatsache ausschließlich als Folge seiner
schriftstellerischen Tätigkeit anzusehen sei. Die relativ frühzeitige
Ernennung zum Universitätsprofessor weise für eine Ordination
bedeutend bessere Voraussetzungen auf. Auch nach der Ernennung habe er weiter
wissenschaftlich gearbeitet, was zur Folge hatte, dass er Operationen
ausschließlich und allein aufgrund seiner Spezialkenntnisse zugewiesen
bekommen habe. All dies sei nur deshalb möglich gewesen, weil der Bw.
schriftstellerisch tätig gewesen sei, obwohl ihn der universitäre
Betrieb nach seiner Habilitation im Jahre 1996 hiezu nicht mehr
verpflichtet habe. Die schriftstellerische Tätigkeit sei die notwendige
Voraussetzung eine Ordination zu eröffnen und erfolgreich zu führen.
Das gesamte Einkommen der selbständigen medizinischen Tätigkeit stehe
im direkten Zusammenhang mit der schriftstellerischen Tätigkeit. Bei der vorliegenden Sachlage sei es nicht möglich,
einen Mittelpunkt der Tätigkeit entweder nach Geldmaßstäben oder
nach Zeitmaßstäben auszumachen oder willkürlich einer
Einkunftsart zuzuordnen. Hinsichtlich der Nichtanerkennung der Ausgaben für ein
im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer, stütze sich die
Betriebsprüfung dabei auf eine Gesetzesbestimmung, die erst mit dem
Strukturanpassungsgesetz (StruktanpG 1996) mit Wirksamkeit ab Veranlagung
für das Kalenderjahr 1996 eingeführt worden sei. Für das Jahr
1995 sei diese Bestimmung nicht anzuwenden. Hinsichtlich der Bestimmung des
§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988
habe der Verwaltungsgerichtshof in Auslegung dieser Gesetzesbestimmung schon
mehrmals zugunsten des Steuerpflichtigen (VwGH vom 27. Mai 1999,
Zl. 98/15/0100) entschieden. In weiterer Folge erließ das Finanzamt Umsatz- und
Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1998 und führte hiezu
begründend aus, dass der Bw. sein im Wohnungsverband gelegenes
Arbeitszimmer ausschließlich beruflich nutze und zwar sowohl für
seine nichtselbständige als auch für seine selbständige
Tätigkeit (Privatordination). Der Mittelpunkt der nichtselbständigen
Tätigkeit sei aber jedenfalls außerhalb des Arbeitszimmers. Selbst wenn die wissenschaftliche und schriftstellerische
Tätigkeit den Einkünften aus selbständiger Arbeit zuzuordnen sei,
bliebe die Anerkennung der Ausgaben für das Arbeitszimmer als
Tätigkeit in der Ordination, also außerhalb des Arbeitszimmers,
liege. Hinsichtlich der Umsatzsteuer ergänzte das Finanzamt
noch, dass die Aufwendungen für das geltend gemachte Arbeitszimmer nicht
anerkannt worden und daher die auf die Betriebs- und Energiekosten entfallenden
Vorsteuerbeträge nicht abzugsfähig seien. In der rechtzeitig eingebrachten
Berufung gegen die Bescheide betreffend
Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1998 wiederholte der Bw. sein
Vorbringen, dass das Arbeitszimmer überwiegend für schriftstellerische
Tätigkeit genutzt worden sei. Darüber hinaus sei der Raum für sämtliche
ihm obliegende Tätigkeiten herangezogen worden, für die an der Klinik
kein Platz sei und um konzentrierter arbeiten zu können. Sämtliche
Vorbereitungen für seine Operationen, die über die Routinearbeiten
hinaus gehen, seien im Arbeitszimmer getätigt worden, es diene für
alle administrativen Arbeiten, wie etwa die Ablage sämtlicher Unterlagen,
die Bibliothek (Fachzeitschriften und Bücher). Die Tätigkeiten seien vielfältigster Art und
gingen über das bloße Verfassen von Fachpublikationen hinaus. Mit
Berufungsvorentscheidung betreffend
Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1995 - 1998 wies das
Finanzamt die Berufung als unbegründet ab und führte hiezu aus, dass
die auf ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer entfallenden Aufwendungen
und Ausgaben einschließlich der Kosten der Einrichtung nur dann
abzugsfähig seien, wenn ein beruflich verwendetes Arbeitszimmer nach der
Art der Tätigkeit des Steuerpflichtigen unbedingt notwendig und der zum
Arbeitszimmer bestimmte Raum tatsächlich, ausschließlich oder nahezu
ausschließlich beruflich genutzt worden sei (vgl. VwGH vom 23. Mai
1996, Zl. 94/15/0063; VwGH vom 31. Oktober 2000,
Zl. 95/15/0186). Nach der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes vom
27. Mai 1999, Zl. 98/15/0100 sei die Prüfung, ob ein
Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen
Tätigkeit im Sinne des
darstellt, nur aus der Sicht der Einkunftsquelle vorzunehmen, für die das
Arbeitszimmer notwendig sei. Eine einzige Einkunftsquelle umfasse alle derselben
Einkunftsart zuzuordnenden Tätigkeitsbereiche, die in einem engen
sachlichen Wirkungszusammenhang stehen, auch wenn sie in unterschiedlichen
Leistungen nach außen hin in Erscheinung treten (Lohnsteuerrichtlinien
§ 16, RZ 330, dritter Absatz). Die schriftstellerische sowie auch die vorbereitende
Tätigkeit stelle daher eine Tätigkeit dar, die teils der
nichtselbständigen (AKH) und teils der betrieblichen (Ordination)
Tätigkeit zuzuordnen sei. Das Arbeitszimmer sei im Rahmen der
Einkunftsquelle für mehrere Tätigkeiten genutzt worden, die jeweils
verschiedenen Berufsbildern zuzuordnen seien. Im Rahmen einer einzigen Einkunftsquelle sei jedoch zu
beurteilen, welche der verschiedenen Tätigkeiten insgesamt den Ausschlag
gäben. Eine derartige Gewichtung habe grundsätzlich nach dem
Maßstab der aus den verschiedenen Tätigkeiten nachhaltig erzielten
Einnahmen zu erfolgen. Wenn danach der Einnahmenanteil einer Tätigkeit, bei
der das Arbeitszimmer der Mittelpunkt der Tätigkeit ist, mehr als 50%
betrage, (d.h. innerhalb der Einkunftsquelle überwiege), stelle das
Arbeitszimmer, bezogen auf die gesamte Einkunftsquelle, den Mittelpunkt im Sinne
dar. Im gegenständlichen Fall würden die
Einkünfte aus schriftstellerischer Tätigkeit weder bei den
Einkünften aus Nichtselbständigkeit, noch bei den Einkünften aus
betrieblicher Tätigkeit mehr als 50% betragen. Demnach liege der
Schwerpunkt der Tätigkeit außerhalb des Arbeitszimmers. Nach Auskunft des AKH Wien hätten alle im
Dienstverhältnis eines Assistenzarztes stehenden Personen im klinischen
Bereich einen eigenen Arbeitsplatz in einem Dienstzimmer. Je nach Dienstalter
sei die Größe des Dienstzimmers definiert, wobei nicht habilitierte
meist zu Dritt in einem Zimmer untergebracht seien, während habilitierte
meist ein Einzelzimmer zugewiesen bekämen. Diese Arbeitsplätze seien
prinzipiell alle mit PC, Internetanschluss und Telefon ausgestattet. Ein Zugang
zu Internet und zu E-Mail sei nach einem relativ formlosen Antrag für alle
akademisch tätigen Personen gewährleistet. In einer
Stellungnahme betreffend die
anhängigen Berufungen führte die
BP aus, dass der Bw. an der
Universitätsklinik im Prüfungszeitraum nichtselbständig
beschäftigt gewesen sei und im Jahre 1997 eine Privatordination
eröffnet habe. Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit seien
großteils Sonderklassegebühren und zu einem geringen Teil
Privathonorare gewesen. Aus schriftstellerischer Tätigkeit seien keine
Einkünfte erzielt worden. Unter Hinweis auf das VwGH-Erkenntnis vom
22. Jänner 2004, Zl. 2001/14/0004 seien die Kriterien für
die Beurteilung des Mittelpunktes einer Tätigkeit nach ihrem materiellen
Schwerpunkt maßgebend, die darauf abstellen, ob das Arbeitszimmer in
zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte der Tätigkeit im
Rahmen der konkreten Einkunftsquelle benützt worden sei. Im
gegenständlichen Fall seien diese Voraussetzungen nicht
erfüllt. Die Stellungnahme wurde zur
Gegenäußerung dem
Bw. übermittelt und nahm dieser
hiezu insofern Stellung, indem er abermals ausführte, das Arbeitszimmer sei
ausschließlich und unmittelbar für seine berufliche Tätigkeit
genutzt worden. Er verbringe einen wesentlichen Teil seiner beruflichen
Tätigkeit in diesem Arbeitszimmer und sei mit Erstellung von
wissenschaftlichen Arbeiten, Artikeln zur Fachzeitschriften, Ausarbeiten von
Ordinationsplänen sowie Studium der medizinischen Literatur
beschäftigt. Auch wenn hierüber keine zeitlichen Aufzeichnungen und
kein Protokoll geführt worden seien, stehe das häusliche Arbeitszimmer
in direktem Zusammenhang mit seinen Einkünften aus selbständiger
Tätigkeit. Mit Schriftsatz vom 23. Juni 2005 zog der Bw. den
zurück. Über
Für den gegenständlichen Berufungsfall ist
vorerst wesentlich, dass im Bezug auf die Anerkennung von Aufwendungen für
ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer zwei unterschiedliche
Bestimmungen des Einkommensteuerrechtes zur Anwendung gelangen. Während die
gesetzlichen Grundlagen dafür im Jahr 1995 folgender Maßen
lauten - Betriebsausgaben sind die
Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind (
§ 4 Abs. 4 EStG 1988). Werbungskosten sind die
(§ 16 Abs. 1 erster Satz EStG 1988). Bei
den einzelnen Einkünften dürfen nicht abgezogen werden: 1. Die
Familienangehörigen aufgewendeten Beträge. 2. a) Aufwendungen oder
Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche
oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie
zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen
erfolgen (§ 20 Abs. 1 Z. 1
und Z. 2 lit. a EStG 1988) - ist mit dem
Strukturanpassungsgesetz 1996 die Bestimmung des
eingefügt worden. In der ab dem Jahre 1996 geltenden Fassung
(BGBl. I Nr. 201/1996) dürfen bei den einzelnen
Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband
gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung sowie für
Einrichtungsgegenstände der Wohnung grundsätzlich nicht abgezogen
werden. Bildet ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt
der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen,
sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der
Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig. Nach der zur Rechtslage vor dem
Strukturanpassungsgesetz 1996, BGBl. I Nr. 201/1996,
ergangenen ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes wurden
Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes
Arbeitszimmer nur dann steuerlich berücksichtigt, wenn nach der
Tätigkeit des Steuerpflichtigen die betriebliche oder berufliche Nutzung
eines Arbeitszimmers erforderlich und der als Arbeitszimmer bestimmte Raum
tatsächlich ausschließlich oder nahezu ausschließlich beruflich
genutzt und auch dementsprechend eingerichtet war. Diese Anforderungen an
Aufwendungen für ein Arbeitszimmer (abgeleitet aus den Abzugsverboten des
§ 20 Abs. 1 Z. 1 und
Z. 2 lit. a EStG 1988) wurden durch die Einfügung
der lit. d in die oben genannte Bestimmung nicht beseitigt und bestehen
neben den im
formulierten Voraussetzungen weiter (vgl. VwGH-Erkenntnis 25.02.2004,
2003/13/0124). Für das Jahr 1995 gelangt somit die Bestimmung
nicht zur Anwendung und ist insofern dem Bw. zuzustimmen, wenn er darauf
hinweist. Wenn der Bw. in der Berufung betreffend Umsatz- und
Einkommensteuer für die Jahre 1995 - 1997 vorbringt, er
nutze das im Wohnungsverband gelegene Zimmer ausschließlich sowohl
für seine nichtselbständige als auch für seine selbständige
Tätigkeit, ist darauf hinzuweisen, dass für die steuerliche
Anerkennung der Aufwendungen eines häuslichen Arbeitszimmers nicht nur die
tatsächlich ausschließlich oder nahezu ausschließlich
berufliche Nutzung maßgebend ist. Eine weitere Voraussetzung für die
vor dem Strukturanpassungsgesetz geltende Rechtslage ist nämlich die
berufliche Notwendigkeit eines häuslichen Arbeitszimmers. Das Finanzamt
stellte im Rahmen der durchgeführten BP fest, dass der Bw. den im
Wohnungsverband gelegenen Raum sowohl für seine nichtselbständige als
auch für seine selbständige Tätigkeit nutzt. In der BP -
Stellungnahme wurde ergänzt, dass der Bw. erst im Jahre 1997 eine
Privatordination eröffnet hat. Es stellt sich somit die Frage, in welchen
Räumlichkeiten hätte der Bw. seine im Rahmen seiner selbständigen
Tätigkeit über die Operationstätigkeit hinausgehenden Leistungen,
wie etwa Operationsvorbereitungen, Ablage sämtlicher Unterlagen,
Literaturstudium, Verfassen von Fachpublikationen, sonst ausüben
können, wenn nicht in seinem im Wohnungsverband gelegenen
Arbeitszimmer. Wenn das Finanzamt in seiner
Berufungsvorentscheidung ua. ausführt, eine Notwendigkeit eines
Arbeitszimmers eines Assistenzarztes des AKH Wien läge nicht vor, weil ein
eigener Arbeitsplatz in einem Dienstzimmer vorhanden sei, überzeugt diese
Argumentation nicht, da die Aufwendungen für das häusliche
Arbeitszimmer nicht allein mit den Einkünften aus nichtselbständiger
Tätigkeit zusammenhängen. Selbst die BP führte in ihrer
Stellungnahme aus, dass Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit,
wenn auch nur zu einem geringen Teil aus Privathonoraren, vorliegen. Der Bw.
eröffnete seine Privatordination im Jahre 1997 und ist somit eine
berufliche Notwendigkeit des im Wohnungsverband gelegenen Arbeitszimmers auf
Grund der im Jahre 1995 anzuwendenden Rechtslage gegeben. Insoweit sind die
diesbezüglichen Aufwendungen im Jahr 1995 anzuerkennen
sind.Gemäß
§ 11 Abs. 1 Z.1 UStG 1994 müssen
Rechnungen folgende Angaben enthalten:1. Den Namen und die Anschrift des
liefernden oder leistenden Unternehmers;2. den Namen und die Anschrift des
Abnehmers der Lieferung oder des Empfängers der sonstigen Leistung; 3. die
Menge und die handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände
oder die Art und den Umfang der sonstigen Leistung; 4. den Tag der Lieferung
oder der sonstigen Leistung oder den Zeitraum, über den sich die sonstige
übersteigt; 5. das Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung
(4) und 6. den auf das Entgelt (Z.5) entfallenden Steuerbetrag.Erfüllen
Rechnungen die in der obigen Bestimmung geforderten Voraussetzungen für die
Anerkennung der Vorsteuern nicht, so ist den darin ausgewiesenen
Umsatzsteuerbeträgen die Anerkennung als Vorsteuern zu versagen (vgl. VwGH
- Erkenntnis vom 30. Oktober 1996, Zl. 96/13/0117).Wenn nun in
diesem Zusammenhang die BP den geltend gemachten Vorsteuerbetrag in Höhe
von S 9.133,67 (siehe Tz. 15) ua. deshalb nicht anerkannte, weil
für die betreffenden Arbeiten keine Rechnungen im Sinne des
§ 11 UStG 1994 vorgelegt wurden, ist eine rechtswidrige
Vorgehensweise des Finanzamtes nicht zu erkennen. Ermittlung der Vorsteuer für das Jahr 1995 Vorsteuer lt. Erklärung S 20.336,71 Ratenzahlung Bauarbeiten (Tz. 15 des BP-Berichtes) S - 9.133,67 Vorsteuer neu S 11.203,04 Ermittlung der Einkünfte
a.selbst.Arbeit f.d.Jahr 1995 Einkünfte lt.
Erklärung S -
16.674,00 Telefonkosten lt.
BP-Bericht S 2.284,40 Einkünfte aus
selbständiger Arbeit neu S -
14.389,60 Soweit sich die
Berufungseinwendungen auf die Jahre ab 1996 beziehen, ist - wie oben
bereits ausgeführt - darauf hinzuweisen, dass ab diesem Zeitpunkt eine neue
Bestimmung anzuwenden ist. Zu den bisherigen Voraussetzungen, die bis
einschließlich 1995 zu einer Anerkennung der
Arbeitszimmeraufwendungen geführt haben (berufliche Notwendigkeit und
tatsächliche ausschließliche bzw. fast ausschließliche
berufliche Nutzung eines häuslichen Arbeitszimmers), kommen die im
formulierten Kriterien hinzu. Wenn der Bw. in der Berufung vom
5. Juni 2000 und der Berufungsergänzung vom
6. Juni 2000 vorbringt, er nutze sein Arbeitszimmer überwiegend
für schriftstellerische Tätigkeit, wird ihm entgegengehalten, dass er
aus der schriftstellerischen Tätigkeit allein keine Einkünfte erzielt.
Daher liegen bezogen auf diese Tätigkeit die Voraussetzungen für den
Abzug der Aufwendungen für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer
nicht vor. Wenn in diesem Zusammenhang weiter ausgeführt wird, dass durch
die aktive wissenschaftliche und publikatorische Tätigkeit und die
Prämierung mit dem Billrothpreis der Ärztekammer für Wien in der
Folge höhere Einkünften aus selbständiger Tätigkeit erzielt
worden seien, dass sich die Bezüge aus selbständiger Tätigkeit
seit der Ordinationseröffnung nahezu verfünffacht hätten und dass
er ausschließlich auf Grund seiner Spezialkenntnisse Operationen
zugewiesen bekommen hätte, wird darauf hingewiesen, dass Aufwendungen
für die Lebensführung grundsätzlich bei den einzelnen
Einkünften nicht abgezogen werden dürfen, selbst wenn sie zur
Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Bw. erfolgen. Die
schriftstellerische Tätigkeit des Bw. hat ohne Zweifel dazu beigetragen,
dass der Bw. sein Wissen spezialisiert hat und dadurch im medizinischen Bereich
bekannt und anerkannt wurde. Für die Anerkennung der Aufwendungen eines
häuslichen Arbeitszimmers reicht dies jedoch nicht aus. Betreffend das Vorbringen des
Bw., die Tätigkeiten seien vielfältigster Art und gingen über das
bloße Verfassen von Fachpublikationen hinaus, ist anzumerken, auch wenn
die Tätigkeiten des Bw. vielfältig sind und einen großen Umfang
einnehmen, machen sie doch nicht den tatsächlichen Kern seiner
Tätigkeit, das Operieren und die Behandlung der kranken Menschen,
aus. Hinsichtlich der Einwendungen des
Bw., seine Arbeiten gehen über das Normalmaß hinaus, da er
entsprechende berufliche Ziele anstrebe, die er durch beruflicher Fortbildung
und Studium der Fachliteratur erreiche, wird erwidert, dass jeder
Steuerpflichtige, der eine berufliche Karriere anstrebt über das
übliche Maß hinaus Leistungen zu erbringen hat. Die berufliche
Fortbildung und das Studium der Fachliteratur sind Tätigkeiten, die der
ärztlichen Betätigung zweifellos dienen und einen Bestandteil seiner
Arbeit darstellen, dass sich jedoch dadurch der Mittelpunkt der Tätigkeit
des Bw. in das im Wohnungsverband gelegene Arbeitszimmer verschiebt, dieser
Ansicht vermag sich der Unabhängige Finanzsenat nicht
anzuschließen. Wenn der Bw. ausführt, die
schriftstellerische Tätigkeit sei notwendige Voraussetzung ein Ordination
zu eröffnen und erfolgreich zu führen, mag dies zwar für das
erfolgreiche Führen einer Arztpraxis zutreffen, jedoch Voraussetzung
für das Eröffnen einer Ordination ist die schriftstellerische
Tätigkeit nicht. Eine Arztpraxis kann nämlich jeder eröffnen, der
nach Abschluss des Medizinstudiums eine praktische Ausbildung absolviert hat.
Nach dieser praktischen Ausbildung, die entweder drei oder sechs Jahre dauert,
bekommt der Mediziner von der Ärztekammer das "ius practicandi" und mit
dieser Berechtigung darf er sich als praktizierender Arzt niederlassen. Die
schriftstellerische Tätigkeit ist somit nicht notwendige Voraussetzung
für die Eröffnung einer Ordination. Unter Hinweis auf die
Entscheidung des VwGH vom 27. Mai 1999, Zl. 98/15/0100 brachte
der Bw. vor, dass schon mehrmals zu Gunsten des Steuerpflichtigen entschieden
worden sei. Mit diesem Vorbringen kann der Bw. nicht überzeugen, zum Einen
betrifft dieses Erkenntnis nicht die Berufsgruppe, die der Bw. angehört,
und zum Anderen hat die belangte Behörde in diesem Beschwerdefall die
Abzugsfähigkeit der Arbeitszimmeraufwendungen an Hand des Mittelpunktes der
gesamten Betätigungen im Rahmen der Einkünfte aus Land- und
Forstwirtschaft, aus selbständiger Arbeit, aus Gewerbebetrieb und aus
nichtselbständiger Arbeit beurteilt. Der VwGH hat jedoch hiezu
ausgesprochen, dass entsprechend des Systems der Einkommensteuer zunächst
für jede Einkunftsquelle der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen
über die Werbungskosten unter Berücksichtigung aller mit der
Einkunftsquelle zusammenhängenden positiven und negativen Komponenten zu
ermitteln ist. Da die belangte Behörde dies außer Acht gelassen hat,
hat sie die Rechtslage verkannt und der VwGH den angefochtenen Bescheid wegen
Rechtswidrigkeit des Inhalts aufgehoben. In der Berufung gegen die Umsatz-
und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1998 führte der Bw.
abermals unter Hinweis auf die überwiegende Nutzung des Raumes für
seine schriftstellerische Tätigkeit aus, dass er ihn auch für alle
Tätigkeiten herangezogen habe, für die an der Klinik kein Platz
gewesen sei und um konzentrierter arbeiten zu können. Weiters habe er
sämtliche Vorbereitungen für seine Operationen in diesem Arbeitszimmer
getätigt und diene es (das häusliche Arbeitszimmer) für alle
administrativen Arbeiten, wie zum Beispiel Ablage sämtlicher Unterlagen und
Literatur. All diese Einwendungen sind jedoch nicht geeignet, die
Abzugsfähigkeit der Aufwendungen des häuslichen Arbeitszimmers
für die Jahre ab 1996 zu erlangen. Denn neben den von der
Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen für die Anerkennung von
Aufwendungen eines häuslichen Arbeitszimmers (Aufteilungsverbot und
Erforderlichkeit) ist die Abzugsfähigkeit solcher Aufwendungen auch davon
abhängig, ob das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt der
entsprechenden Betätigung des Steuerpflichtigen darstellt. In diesem Sinne
hat der VwGH mit Erkenntnis vom 22. Jänner 2004,
Zl. 2001/14/004 ausgesprochen, dass der Mittelpunkt einer ärztlichen
Tätigkeit jedenfalls der Ort sei, an dem die ärztliche Untersuchung
und Betreuung des Patienten erfolgt. Somit ergibt sich in Anlehnung an diese
Ansicht, dass im vorliegenden Berufungsfall der Mittelpunkt der Tätigkeiten
des Bw. im AKH Wien und ab 1997 für die Einkünfte aus
selbständiger Arbeit jedenfalls in den Räumlichkeiten der Ordination
liegt. Hinsichtlich der
Ausführungen der Amtspartei in der Berufungsvorentscheidung, die
Einkünfte aus schriftstellerischer Tätigkeit würden weder bei den
nichtselbständigen noch bei den selbständigen Einkünften mehr als
50 % betragen, ist darauf hinzuweisen, dass dieser Sachverhalt aus dem
Akteninhalt nicht zu entnehmen ist. Schon im BP-Bericht wurde festgestellt, dass
die schriftstellerische Tätigkeit keine Einkunftsquelle darstellt. Soweit der Bw. in der
Gegenäußerung zur BP-Stellungnahme vorbringt, dass häusliche
Arbeitszimmer stehe im direkten Zusammenhang mit seinen Einkünften aus
selbständiger Arbeit, ist diesem Vorbringen entgegenzuhalten, dass kein
Zweifel an dem direkten Zusammenhang der Aufwendungen mit seinen Einkünften
besteht, jedoch auf Grund der bereits oben zitierten gesetzlichen Bestimmung
sind die Kosten eines häuslichen Arbeitszimmers ab dem Jahre 1996 nach
dem materiellen Schwerpunkt der jeweiligen Tätigkeit zu beurteilen und
dieser liegt jedenfalls im gegenständlichen Berufungsfall nicht im
häuslichen Arbeitszimmer. Wenn der Bw. schließlich
vorbringt, er verbringe einen wesentlichen Teil seiner beruflichen
Tätigkeit in seinem im Wohnungsverband gelegenen Arbeitszimmer, ist ihm zu
erwidern, dass erst wenn Bedenken hinsichtlich der inhaltlichen Gewichtung
einzelner Tätigkeitskomponenten aufkommen, die Nutzung des häuslichen
Arbeitszimmers in zeitlicher Hinsicht zu beurteilen ist. Insoweit müsste an
Hand zeitlicher Aufzeichnungen eine Gewichtung der einzelnen Arbeiten im Rahmen
des Berufsbildes vorgenommen und festgestellt werden, wie viel Zeit wird im
Wohnungsverband gelegenen Arbeitszimmer und wie viel Zeit außerhalb des
häuslichen Arbeitszimmers gearbeitet. Da der Unabhängige Finanzsenat
jedoch keine Zweifel daran hegt, dass der materielle Schwerpunkt der
Tätigkeiten des Bw. ab dem Jahr 1996 nicht im häuslichen
Arbeitszimmer liegt, erübrigt sich ein weiteres Eingehen auf dieses
Vorbringen. Hinsichtlich der vorläufigen
Festsetzung der Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 1995
bringt der Bw. keine diesbezüglichen Einwendungen vor, sodass sich der
Unabhängige Finanzsenat auch nicht veranlasst sieht, die Festsetzung der
Umsatz- und Einkommensteuer für dieses Jahr abzuändern. Es war demnach
4 Berechnungsblätter Wien, am 30.
November 2005 nach oben
Für den berufungsgegenständlichen Sachverhalt gelangen zwei verschiedene gesetzliche Bestimmungen betreffend Arbeitszimmer zur Anwendung. Ab 1996 ist mit dem StruktanpG 1966 die Bestimmmung des § 20 Abs. 1 Z. 2 lit.d EStG 1988 eingefügt worden. betroffene Normen: