Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spadkobiercy/ippb2-415-844-14-2-pw
Timestamp: 2018-03-24 23:53:49+00:00
Document Index: 116259784

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 199', 'art. 199', 'art. 2', 'art. 183', 'art. 2', 'SA/Gd ', 'art. 1', 'SA/Po ', 'art. 199', 'art. 199', 'art. 922', 'art. 183', 'art. 183', 'art. 187', 'art. 183', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 41', 'art. 42', 'art. 41', 'art. 3', 'art. 41', 'art. 42', 'art. 14']

Na Wnioskodawcy - jako płatniku - spoczywa obowiązek naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconej, spadkobiercom zmarłego wspólnika równowartości jego udziału oraz sporządzenia imiennych informacji PIT-11. Zatem stanowisko Spółki ocenić należy jako nieprawidłowe.
IPPB2/415-844/14-2/PWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2014 r. (data wpływu 12 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika – jest nieprawidłowe.
W dniu 12 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika .
Wnioskodawca (Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której wspólnikami są - oprócz dominującego podmiotu, będącego osobą prawną - osoby fizyczne.
Na podstawie zapisów zawartych w Umowie Spółki (§ 13 ust. 6 i 7), w przypadku śmierci wspólnika będącego osobą fizyczną stosuje się następującą procedurę:
„W przypadku śmierci wspólnika jego spadkobiercy nie wstępują do Spółki, a udziały należące do zmarłego wspólnika ulegają automatycznemu umorzeniu na podstawie art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: K.s.h.), tj. bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników Spółki. Umorzenie udziałów następuje z chwilą śmierci wspólnika, z zastrzeżeniem wymogu obniżenia kapitału zakładowego Spółki w przypadku braku wystarczającej kwoty zysku. Wynagrodzenie za automatycznie umorzone udziały zmarłego wspólnika zostaje ustalone przez Zarząd Spółki zgodnie z art. 199 § 2 K.s.h, tj. odpowiada wartości przypadających na każdy udział zmarłego wspólnika aktywów netto Spółki, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy Spółki, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników, i jest płatne spadkobiercom w terminie 1 miesiąca od dnia przedstawienia Spółce: (i) prawomocnego postanowienia sądu stwierdzeniu nabycia spadku, (ii) zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia albo (iii) prawomocnego postanowienia sądu o dziale spadku, które będą określać udziały poszczególnych spadkobierców w majątku spadkowym zmarłego wspólnika”.
W Spółce utworzono z zysku fundusz rezerwowy, z którego są finansowane przedmiotowe spłaty spadkobierców. W 2014 r. Spółka dokonała wypłat na rzecz spadkobierców, stosując aktualne, wskazane wyżej postanowienia Umowy Spółki.
Udziały w Spółce należące do obecnych wspólników - osób fizycznych zostały nabyte przez nich nieodpłatnie na podstawie umowy zawartej ze Skarbem Państwa, przy czym niektórzy spośród nich nabyli także kolejne udziały odpłatnie, korzystając z prawa pierwszeństwa objęcia nowych udziałów w związku z dokonanym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki.
Spółka musi liczyć się ze składaniem jej w przyszłości wniosków uprawnionych spadkobierców w przedmiocie dokonania na ich rzecz wypłat spłat równowartości udziałów zmarłych wspólników, co dodatkowo uzasadnia złożenie niniejszego wniosku.
Czy kwoty otrzymywane od Spółki przez spadkobierców zmarłych wspólników Spółki z tytułu spłaty umorzonych automatycznie udziałów zmarłych wspólników podlegać będą podatkowi od spadków i darowizn stosownie do ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 dalej w skrócie „u.p.s.d.”), a w związku z tym nie będą podlegały opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i w konsekwencji Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobierania podatku ani zaliczek na poczet podatku dochodowego od osóh fizycznych ani składania jakichkolwiek informacji podatkowych na podstawie przepisów u.p.d.o.f....
Niniejsza interpretacja wydana została w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od spadków i darowizn zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Spółki, do kwalifikacji prawno-podatkowej przychodów spadkobierców z tytułu spłaty równowartości umorzonych automatycznie udziałów zmarłego wspólnika Spółki stosuje się wyłącznie przepisy u.p.s.d.
Przytoczone w pkt 68 niniejszego wniosku postanowienia Umowy Spółki, stosownie do art. 183 § 1 K.s.h. zawierają zastrzeżenie, iż spadkobiercy zmarłego wspólnika zostali wyłączeni od wstąpienia do Spółki na miejsce zmarłego wspólnika. Na spadkobierców nie przechodzi w drodze dziedziczenia członkostwo w Spółce, lecz wyłącznie roszczenie o wypłatę kwoty należnej z tytułu automatycznego umorzenia udziałów. Przedmiotem świadczenia Spółki na rzecz spadkobierców nie są udziały zmarłego wspólnika, bo te - z mocy Umowy Spółki - nie mogą być przedmiotem dziedziczenia a nadto z chwilą śmierci wspólnika ulegają umorzeniu, tj. prawnemu unicestwieniu. To co jest przedmiotem świadczenia Spółki, to wypłata ekonomicznej wartości umorzonych udziałów w kwocie pieniężnej ustalonej zgodnie z postanowieniami § 13 ust. 7 Umowy Spółki.
Roszczenie o wypłatę kwoty należnej z tytułu automatycznego umorzenia udziałów stanowi prawo majątkowe, które powstaje się z chwilą śmierci wspólnika, w drodze dziedziczenia. Uprawnionymi z tego prawa majątkowego mogą być wyłącznie spadkobiercy zmarłego wspólnika. Innymi słowy, tylko osoba posiadająca przymiot spadkobiercy, tj. przymiot materializujący się wskutek dziedziczenia, może domagać się od Spółki otrzymania wartości ekonomicznej umorzonych udziałów.
Zdaniem Spółki, skoro przepisy u.p.s.d. stosuje się do nabycia praw majątkowych w drodze dziedziczenia, zaś nabyta przez spadkobierców wierzytelność powstała w drodze dziedziczenia, to do przychodów spadkobierców z tego tytułu stosować należy przepisy u.p.s.d. Tym samym przychody te wyłączone są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana do pobierania podatku ani zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych ani składania jakichkolwiek informacji podatkowych na podstawie przepisów u.p.d.o.f. W opinii Spółki, w szczególności nie ma podstaw prawnych ku temu, aby uznać, iż samo roszczenie (wierzytelność) o spłatę wartości udziałów powstaje w drodze dziedziczenia po zmarłym wspólniku, a w konsekwencji nabycie tego roszczenia podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, lecz środki pieniężne wypłacone spadkobiercom z tytułu realizacji przedmiotowej wierzytelności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a będą one stanowiły przychód (dochód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 stycznia 2013 r. (sygnatura I SA/Gd 1168/12, publikowany na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/BB70D5B765)
Sąd ten rozpoznając sprawę związaną ze stanem faktycznym analogicznym do przedstawionego przez Spółkę, uznał, że „skoro podstawą nabycia prawa do spłaty umorzonych udziałów jest dziedziczenie, to nabycie przez spadkobierców tego prawa majątkowego, w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie przepisów o podatku od spadków i darowizn. Podkreślenia wymaga, że skoro na miejsce zmarłego wspólnika nie mogą wejść jego spadkobiercy, to w sprawie nie ma zastosowania u.p.d.o.f. Ustawa ta miałaby zastosowanie, gdyby w sprawie występowały dwie operacje tj. nabycie udziału w spółce w drodze dziedziczenia i jego późniejsza spłata w wyniku zawartego porozumienia. Wówczas obie operacje należałoby ocenić jako odrębne czynności, które należy ocenić niezależnie od siebie pod względem skutków prawnych, które wywołały.”
Cytowany wyżej wyrok WSA w Gdańsku nie stanowi precedensu, ale jest kontynuacją dotychczasowej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, odwołując się bezpośrednio do analogicznego pod względem stanowiska wyroku WSA w Poznaniu z 07.04.2011 r. (sygn. akt I SA/Po 14/11).
Z opisu zaistniałego stanu faktycznego, wynika, że na podstawie zapisów Umowy Spółki (§ 13 ust. 6 i 7) „W przypadku śmierci wspólnika jego spadkobiercy nie wstępują do Spółki, a udziały należące do zmarłego wspólnika ulegają automatycznemu umorzeniu na podstawie art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej: K.s.h.), tj. bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników Spółki. Umorzenie udziałów następuje z chwilą śmierci wspólnika, z zastrzeżeniem wymogu obniżenia kapitału zakładowego Spółki w przypadku braku wystarczającej kwoty zysku. Wynagrodzenie za automatycznie umorzone udziały zmarłego wspólnika zostaje ustalone przez Zarząd Spółki zgodnie z art. 199 § 2 K.s.h, tj. odpowiada wartości przypadających na każdy udział zmarłego wspólnika aktywów netto Spółki, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy Spółki, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników i jest płatne spadkobiercom w terminie 1 miesiąca od dnia przedstawienia Spółce: (i) prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, (ii) zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia albo (iii) prawomocnego postanowienia sądu o dziale spadku, które będą określić udziały poszczególnych spadkobierców w majątku spadkowym zmarłego wspólnika”.
Kwestie dziedziczenia regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), gdzie w art. 922 wskazuje się, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej (t. j. Księgi czwartej). Nie należą natomiast do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (§ 2).
Niemniej jednak w przypadku spadkobierców zmarłego wspólnika spółki z o.o. może dojść do wyłączenia przysługującego im prawa wstąpienia do spółki odnoszące ten skutek, że będzie przysługiwało im jedynie roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej na warunkach określonych w umowie spółki. Ma bowiem tutaj zastosowanie art. 183 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym umowa spółki może ograniczyć lub wyłączyć wstąpienie do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika.
Ponadto umowa spółki może wyłączyć lub w określony sposób ograniczyć podział udziałów między spadkobierców w przypadku, gdy zmarły wspólnik miał więcej niż jeden udział (§ 2). Jeżeli zaś według umowy spółki wspólnik mógł mieć tylko jeden udział, udział ten może być podzielony między spadkobierców, chyba że umowa spółki wyłącza lub ogranicza w określony sposób podział tego udziału między spadkobierców. Wskutek podziału nie mogą powstać udziały niższe niż 50 złotych (§ 3).
Zatem zasadą jest, że spadkobiercy wspólnika mogą wstąpić na jego miejsce, o ile umowa spółki nie ogranicza lub nie wyłącza wstąpienia spadkobierców (art. 183 § 1 zd. 1 K.s.h.). Jeżeli umowa spółki nie przewiduje żadnych postanowień dotyczących skutków śmierci wspólnika, to spadkobiercy wspólnika wstępują do spółki w jego miejsce z mocy prawa; spadkobiercy nie składają żadnego dodatkowego oświadczenia o przystąpieniu do spółki. W takim wypadku o przejściu udziałów na spadkobierców należy zawiadomić spółkę (art. 187 § 1 K.s.h.).
Jednakże - jak już wskazano - umowa spółki może przewidywać, że udziały określonego wspólnika, poszczególnych wspólników lub nawet wszystkich wspólników nie podlegają dziedziczeniu, tj. w razie śmierci wspólnika jego spadkobiercy nie będą mogli nabyć udziałów (a tym samym członkostwa w spółce) w drodze spadkobrania. Ograniczenie lub wyłączenie wejścia do spółki spadkobierców wspólnika jest bezskuteczne, jeżeli umowa spółki nie przewiduje jednocześnie warunków spłaty spadkobierców (art. 183 § 1 zd. 2 K.s.h.). Zasady spłat mogą przewidywać, że np. spadkobiercy otrzymują kwotę równoważną wartości bilansowej udziałów zmarłego wspólnika od nabywcy udziałów wskazanego przez spółkę lub otrzymują od spółki zwrot wartości udziału, który podlega umorzeniu.
Co istotne dla niniejszego rozstrzygnięcia, roszczenie (wierzytelność) o spłatę wartości udziałów wchodzi w skład spadku po zmarłym wspólniku, a w konsekwencji nabycie tego roszczenia podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.
Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, podlega jedynie nabycie ww. wierzytelności przysługującej spadkobiercom zmarłego wspólnika wobec spółki z o.o. Prawo to odróżnić należy od otrzymania środków finansowych z tytułu realizacji przedmiotowej wierzytelności, które nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Realizacja prawa majątkowego nie została bowiem wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jako jeden z tytułów nabycia podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.
Jednakże przepis ten nie ma zastosowania, gdy spadkobierca lub obdarowany w związku z tym majątkiem w okresie późniejszym uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, np. odpłatnie zbywa darowane lub otrzymane w spadku składniki majątkowe.
Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przestawiony stan faktyczny, nabycie przez spadkobierców roszczenia o spłatę równowartości umorzonych udziałów należących do spadkodawcy, jako opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, nie podlega, na podstawie cyt. art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód związany z realizacją nabytego prawa do wierzytelności przysługującej wobec Spółki z o.o., tj. spłata równowartości umorzonych udziałów spadkodawcy, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, Inaczej mówiąc wyłączenie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania do kwoty wypłaconej spadkobiercom zmarłego wspólnika.
Otrzymane przez spadkobierców środki pieniężne, będące efektem realizacji przysługujących wobec spółki z o.o. wierzytelności, stanowić będą przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.
Prawa majątkowe są prawami podmiotowymi, realizującymi interes ekonomiczny uprawnionego i składającymi się na jego majątek. Co do zasady mają one wymiar pieniężny, jednakże, co istotne w omawianej sprawie, służą one jedynie do realizacji interesu ekonomicznego uprawnionego, gdyż zapewniają mu możliwość domagania się konkretnego zachowania ze strony dłużnika (zobowiązanego). Samo nabycie prawa majątkowego nie oznacza jednoczesnego nabycia przedmiotu zobowiązania, czy też jego realizacji.
Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia prawa majątkowego. Podobnie brak również definicji majątku. Przez „prawa” należy rozumieć tutaj prawa podmiotowe. Mogą one występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są bowiem z interesem ekonomicznym danego podmiotu. W doktrynie wyróżnia się różne rodzaje praw majątkowych:
prawa rzeczowe (np. prawo własności, prawo wieczystego użytkowania, ograniczone prawa rzeczowe),
wierzytelności (wynikające ze stosunków zobowiązaniowych) opiewające na świadczenia majątkowe (np. wierzytelność z tytułu umowy sprzedaży),
prawa mąjątkowo-rodzinne (np. prawo do emerytury po zmarłym etc.),
prawa własności intelektualnej (np. prawo autorskie, prawa pokrewne etc.),
niektóre prawa wynikające ze stosunków publicznoprawnych (np. prawo do ulgi celnej).
Jak już wskazano, katalog przychodów z praw majątkowych zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter otwarty. Dlatego też przychód z praw majątkowych będą również stanowić inne przychody niż przykładowo wymienione w tym przepisie. Przy czym prawo, z którego wynika przychód powinno mieć majątkowy charakter. Majątkowy charakter prawa przejawia się w jego związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Powinno przy tym odzwierciedlać wartość majątkową w obrocie. W przedmiotowej sprawie, co wykazano uprzednio, w sytuacji otrzymania przez spadkobierców wspólnika środków pieniężnych z tytułu posiadanej wierzytelności bezsprzecznie mamy do czynienia z przychodem otrzymanym na skutek realizacji (wykonania) prawa majątkowego.
Wskazać zatem należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, tj. w przypadku wypłaty przez Spółkę z o.o. należności stanowiącej przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na Spółce - jako podmiocie dokonującym tej wypłaty, ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.
Stosownie zaś do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (...).
W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).
Reasumując na Wnioskodawcy - jako płatniku - spoczywa obowiązek naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconej, spadkobiercom zmarłego wspólnika równowartości jego udziału oraz sporządzenia imiennych informacji PIT-11. Zatem stanowisko Spółki ocenić należy jako nieprawidłowe.
Ponadto wyjaśnić należy, że wyroki sądów administracyjnych wiążą strony i sąd, który je wydał - nie wiążą wobec tego organu właściwego do wydania interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wydawana jest w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku i mające do niego zastosowanie przepisy prawa.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spadkobiercy > IPPB2/415-844/14-2/PW