Source: https://interpretacje-podatkowe.org/akcja/iptpb2-415-676-14-4-kr
Timestamp: 2017-09-20 07:30:33+00:00
Document Index: 74249092

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 14', 'art. 169', 'art. 14', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 5', 'art. 3', 'art. 17', 'SA/Wa ', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ', 'art. 84', 'art. 217', 'art. 24', 'FSK ', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 11', 'art. 20', 'art. 11', 'art. 27', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 17', 'Art. 17', 'art. 11', 'art. 20', 'art. 17', 'art. 20', 'art. 22']

IPTPB2/415-676/14-4/KR | Interpretacja indywidualna
IPTPB2/415-676/14-4/KRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie – jest nieprawidłowe.
W dniu 19 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie.
Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 19 lutego 2015 r., Nr IPTPB2/415-676/14-2/KR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie wysłano w dniu 19 lutego 2015 r. (skutecznie doręczono dnia 23 lutego 2015 r.), zaś w dniu 2 marca 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania – 23 lutego 2015 r.).
Wnioskodawczyni jest pracownikiem spółki ... Polska z o.o. (dalej: Spółka), która należy do międzynarodowej Grupy ... (dalej: Grupa). W ramach Grupy został wprowadzony program ... (dalej: Program), w którym uczestniczy Wnioskodawczyni. Program został uruchomiony przez zagraniczny podmiot z Grupy, jest przez niego zarządzany oraz doczekał się wielu edycji w przeszłości.
Skutkiem udziału w Programie może być uzyskanie przez Wnioskodawczynię w przyszłości (po upływie okresu restrykcji) i po spełnieniu warunków określonych w Programie dochodu ze zbycia akcji spółki ... z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: Spółka amerykańska).
Wartość przysporzenia w momencie przystąpienia do Programu wynosi 0 (to tylko ekspektatywa
potencjalnych przyszłych korzyści). Natomiast wartość docelowego przysporzenia wynikającego z uczestnictwa w Programie nie jest znana aż do momentu zbycia akcji, bowiem ich wartość zmienia się wraz ze zmianą kursu notowań giełdowych.
Uczestnictwo w Programie nie wynika z zawartej przez Wnioskodawczynię umowy o pracę ze Spółką, regulaminów wynagradzania, ani z innych dokumentów wewnętrznych Spółki z zakresu prawa pracy. W szczególności umowa o pracę ze Spółką nie stanowi dla Wnioskodawczyni podstawy do wysuwania roszczeń w stosunku do Spółki.
W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:
program uruchomiła spółka akcyjna ... z siedzibą w Stanach Zjednoczonych,
Wnioskodawczyni nie jest związana stosunkiem pracy ani innym stosunkiem pokrewnym ze spółką ...,
na postawione w wezwaniu pytanie: „Czy w ramach Programu Wnioskodawczyni nabyła prawo do akcji ww. podmiotu...” Wnioskodawczyni podała, że w 2014 r. pierwszy raz nabyła prawo do akcji w ramach Programu,
na postawione w wezwaniu pytanie: „Kiedy (podać datę) Wnioskodawczyni nabyła/nabędzie (po okresie restrykcji) pełne prawo do akcji Spółki amerykańskiej...” Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 2 września 2014 r. pierwszy raz nabyła prawo do akcji w ramach Programu. Planowane nabycie kolejnych akcji ma nastąpić w roku 2015, 2016 i 2017,
na postawione w wezwaniu pytanie: „Czy nabycie (po okresie restrykcji) pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej nastąpiło/nastąpi nieodpłatnie/częściowo odpłatnie...” Wnioskodawczyni podała, że przedmiotowe prawo zostało przypisane w związku z udziałem w Programie. Uczestnictwo w Programie nie wiąże się z wniesieniem przez Nią jakiejkolwiek opłaty (nabycie akcji następuje nieodpłatnie). Jednakże pełnia praw do akcji Spółki amerykańskiej przysługuje dopiero w przypadku spełnienia określonych warunków o charakterze niepieniężnym. Przykładowe warunki zostały wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,
na postawione w wezwaniu pytanie: „Czy nabycie (po okresie restrykcji) pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej nastąpiło/nastąpi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem...” Wnioskodawczyni wskazała, że nabycie pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej nie nastąpiło/nastąpi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.
Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że w momencie otrzymania akcji przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, że generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. Zdaniem Wnioskodawczyni przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży omawianych akcji (lub uzyskania dywidendy).
Czy ewentualne dochody, wynikające z uczestnictwa w Programie, powinny być zakwalifikowane jako dochody z kapitałów pieniężnych jedynie w momencie zbycia akcji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawczyni, ewentualne dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w Programie powinny być zakwalifikowane jako dochody z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: UPDOF) i opodatkowane jedynie w momencie zbycia akcji Spółki amerykańskiej.
Natomiast art. 5a pkt 11 UPDOF wskazuje, że przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94).
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) UPDOF przychód powstaje w momencie, gdy kwota z tytułu odpłatnego zbycia akcji staje się należna. Oznacza to, że samo nabycie papierów wartościowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Moment ten jest przesunięty do czasu odpłatnego zbycia, przy czym nie jest istotny moment faktycznego otrzymania należności z tego tytułu. A zatem, w opisanym przypadku przychód powstaje dopiero w momencie dokonania odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Poprawność powyższego stanowiska potwierdzają sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach dotyczących analogicznych stanów faktycznych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 570/09, stwierdził, że „korzyść, którą uzyskuje podatnik (...) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu (...) w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji”. Pogląd ten podtrzymał Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09. Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12, czy wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2987/13, z dnia 4 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2463/13 oraz z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2461/13.
Według Wnioskodawczyni, niezgodne z zasadami konstytucyjnymi byłoby podwójne opodatkowanie dochodu z papierów wartościowych - najpierw w momencie nabycia akcji, a następnie ich zbycia. Przepisy UPDOF należy interpretować w kontekście konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do stosowanego prawa oraz zasady ochrony własności i zasady legalizmu. Zarówno w wyrokach sądów administracyjnych, jak i w interpretacjach Ministra Finansów poświęconych zagadnieniu podatkowych skutków uczestnictwa w planach akcyjnych podkreśla się konieczność eliminowania ryzyka wystąpienia podwójnego opodatkowania zbycia akcji nabytych w ramach planów akcyjnych. Warto zauważyć, że dwukrotne obciążenie podatkiem tej samej wartości majątkowej, należącej do tego samego podmiotu, stanowi podwójne opodatkowanie niezgodne z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP.
Wnioskodawczyni wskazała, że podstawą do obniżenia przychodu ze sprzedaży akcji nie byłby koszt nabycia papierów wartościowych, ponieważ takowy nie został poniesiony. Potwierdza to NSA w tym samym wyroku, stwierdzając: „Nabycie akcji nieodpłatnie oznacza bowiem, na co wskazano wyżej, niemożność uwzględnienia w podstawie opodatkowania kosztów uzyskania przychodów. Ustalając podstawę opodatkowania podatnik może bowiem wyłącznie obniżyć przychód o koszty nabycia papierów wartościowych (...), a tych przecież nie ponosi”. Niebezpieczeństwo podwójnego opodatkowania zostało dostrzeżone nie tylko przez sądy administracyjne, lecz również Ustawodawcę, który wprowadził do systemu podatkowego wyraźną regulację dotyczącą momentu powstania dochodu z tytułu objęcia lub nabycia akcji w spółce przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przy poniesieniu wydatków niższych niż wartość rynkowa akcji (art. 24 ust. 11 UPDOF). Uzasadnieniem wprowadzenia tej reguły, jak wynika z druku nr 1955 Sejmu III kadencji, było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania z tytułu nabycia, a następnie zbycia akcji.
Wykładnia przepisów UPDOF powinna być dokonywana w taki sposób, który będzie w możliwie maksymalny sposób odzwierciedlał wolę Ustawodawcy, tj. w sposób prowadzący do uniknięcia efektu podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Warto zauważyć, że interes podatkobiorcy zostanie zabezpieczony. Jak zauważa NSA w cytowanym wcześniej wyroku z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12, „Uznanie, że w sytuacji nieodpłatnego nabycia akcji (udziałów) dochód powstaje dopiero w momencie ich zbycia powoduje również jednakowe obciążenie podatkowe podatników nabywających akcje nieodpłatnie i podatników nabywających akcje odpłatnie. Każdy z nich zapłaci podatek wyłącznie od faktycznego przyrostu majątku w wyniku zbycia akcji. Wnioskodawczyni podaje, że zaproponowane przez Nią rozwiązanie jednocześnie zabezpiecza interesy Skarbu Państwa, jak też eliminuje niekonstytucyjny efekt podwójnego opodatkowania dochodów.
Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawczyni, zasadnym jest przyjęcie, że przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży omawianych akcji. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych.
Na wstępnie należy zauważyć, że samo otrzymanie (nabycie) warunkowego prawa do nabycia w przyszłości akcji Spółki amerykańskiej nie stanowi dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego, a więc nie powstaje po Jej stronie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak wynika z treści wniosku, prawo do otrzymania w przyszłości akcji Spółki amerykańskiej to prawo przyszłe, warunkowe i niezbywalne. Pełne prawo do akcji Spółki amerykańskiej przysługuje po spełnieniu określonych warunków, m.in. nieprzerwane zatrudnienie w Grupie przez wskazany w Programie okres restrykcji. W przypadku odejścia z pracy w trakcie okresu restrykcji nie nabywa się prawa własności akcji (poza szczególnymi przypadkami, np. śmierci, w których liczba nabytych akcji byłaby pomniejszona proporcjonalnie do okresu uczestnictwa w Programie). Ponadto uczestnictwo w Programie nie wiąże się z uprawnieniem do otrzymywania jakichkolwiek dywidend w czasie trwania okresu restrykcji.
W konsekwencji, w momencie nabycia praw do akcji Spółki amerykańskiej objętych restrykcjami nie powstaje po stronie Wnioskodawczyni przychód podlegający opodatkowaniu.
Natomiast niewątpliwie, wbrew stanowisku Wnioskodawczyni, w momencie nabycia w ramach przedmiotowego Programu (po okresie restrykcji) pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej, Wnioskodawca uzyskuje przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następuje bowiem przysporzenie majątkowe w związku z faktem, że nabycie akcji nastąpiło w sposób nieodpłatny. Trudno bowiem nie dostrzec korzyści jaką odniosła Wnioskodawczyni nabywając akcje nieodpłatnie od Spółki amerykańskiej, z którą nie wiąże Wnioskodawczyni stosunek pracy ani inny stosunek pokrewny. Zwrócić bowiem należy uwagę na fakt, że podatnicy, aby czerpać korzyści z akcji sami muszą nabyć akcje za określoną cenę. A zatem inne osoby, chcąc nabyć akcje muszą zdecydować się na uszczuplenie swojego majątku, czyli muszą ponieść określony koszt. Wnioskodawczyni takiego uszczuplenia nie musiała dokonać, gdyż akcje otrzymała od Spółki amerykańskiej nieodpłatnie. Zatem, w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji, po stronie osoby nabywającej akcje powstaje przychód.
Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży przedmiotowych akcji.
Jednakże, z uwagi na fakt, że akcje zostają przyznane nieodpłatnie przez spółkę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (Spółkę amerykańską), a więc przez podmiot, z którym nie wiąże Wnioskodawczyni stosunek pracy ani inny stosunek pokrewny, przychód z tego tytułu nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu ze stosunku pracy.
W konsekwencji nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawczynię pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, do opodatkowania dochodu z tytułu nabycia przez Wnioskodawczynię akcji Spółki amerykańskiej należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to przychód zaliczany do innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że akcje Wnioskodawczyni nabyła nieodpłatnie od Spółki amerykańskiej, tj. od podmiotu nie będącego pracodawcą. Każde przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy beneficjenta stosunek pracy należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł.
Zgodnie z art. 11a ust. 1 ww. ustawy – przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.
Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te Wnioskodawczyni zobowiązana jest wykazać samodzielnie w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.
Zatem, ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, akcji spółek, których siedziba mieści się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, o czym stanowi przepis art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, przepisy te nie mają zastosowania do spółek mających siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych.
Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawczynię wyklucza możliwość zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ Wnioskodawczyni otrzymała akcje od spółki z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych. Ponadto nabycie akcji Spółki amerykańskiej nie nastąpiło na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.
W przypadku sprzedaży akcji osoby zbywające akcje uzyskają przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.
Art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy wskazuje, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
Zatem, w oparciu o powyższe przepisy do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży akcji będzie podlegało zaliczenie m.in. wartości nieodpłatnego świadczenia, które zostało opodatkowane przez Wnioskodawczynię, jako przychód z innych źródeł. To rozwiązanie zapewnia identyczne traktowanie podatników, którzy otrzymali nieodpłatne akcje i tych, którzy nabyli je samodzielnie za środki z własnego majątku. Obie te grupy ponosić będą takie samo ryzyko wzrostu lub utraty wartości akcji w przyszłości.
Reasumując, stwierdzić należy, że w momencie nabycia w ramach przedmiotowego Programu (po okresie restrykcji) pełnego prawa do akcji Spółki amerykańskiej, Wnioskodawczyni uzyskuje przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Po stronie Wnioskodawczyni miało miejsce przysporzenie majątkowe w związku z faktem, że nabycie akcji nastąpiło w sposób nieodpłatny.
W odniesieniu do sprzedaży akcji nabytych nieodpłatnie, wskazać należy, że przychód uzyskiwany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży akcji należy zaliczyć do źródła przychodów „kapitały pieniężne”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W sytuacji zbycia akcji nabytych nieodpłatnie, gdzie Wnioskodawczyni z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji uzyskała przychód zakwalifikowany do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, zastosowanie znajduje wyżej zacytowany art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży tych akcji podlega zaliczeniu wartość nieodpłatnego świadczenia, które zostało opodatkowane przez Wnioskodawczynię, jako przychód z innych źródeł. Po zakończeniu roku podatkowego, w którym Wnioskodawczyni osiągnęła dochód ze sprzedaży akcji jest obowiązana w zeznaniu podatkowym (PIT-38), składanym do końca kwietnia roku następującego po roku podatkowym wykazać uzyskany dochód i obliczyć należny podatek dochodowy. W tym samym terminie Wnioskodawczyni jest obowiązana wpłacić należny podatek dochodowy wynikający ze złożonego zeznania.
Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
W odniesieniu zaś do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Akcja > IPTPB2/415-676/14-4/KR