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Timestamp: 2016-10-22 09:02:54
Document Index: 298473452

Matched Legal Cases: ['BGE', 'BGE', 'Art. 22', 'Art. 23', 'Art. 23', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 23', 'Art. 22', 'Art. 18', 'Art. 23', 'Art. 23', 'BGE', 'Art. 23', 'Art. 23', 'Art. 22', 'Art. 23', 'Art. 22', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 43', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 23', 'BGE', 'Art. 23', 'Art. 43', 'BGE', 'Art. 22', 'BGE', 'Art. 23', 'BGE']

83 I 13619. Urteil vom 10. Mai 1957 i.S. Eidg. Steuerverwaltung gegen X und Wehrsteuer-Rekurskommission des Kantons Z�rich.
Imp�t pour la d�fense nationale: Dans le calcul du b�n�fice r�alis� sur la vente d'un immeuble et frapp� de l'imp�t pour la d�fense nationale comme revenu d'une personne physique, on ne peut d�duire l'imp�t zurichois sur les b�n�fices immobiliers. Faits � partir de page 136
BGE 83 I 136 S. 136
A.- X hat sich mit seinem Sohn in der Kollektivgesellschaft X & Co. in Z�rich vereinigt. Er ist am Unternehmen zu 2/3, der Sohn zu 1/3 beteiligt. Im Jahre 1952 verkaufte die Gesellschaft Liegenschaften, die mit Fr. 560'500.-- zu Buch standen, zum Preise von Fr. 2'914,480.--. Sie hatte der Stadt Z�rich eine Hand�nderungssteuer von Fr.
BGE 83 I 136 S. 13735'241.-- zu bezahlen und wurde von ihr ausserdem mit einer Grundst�ckgewinnsteuer von Fr. 503'569.40 belastet.
Bei der Einsch�tzung der Gesellschafter zur Wehrsteuer VII. Periode (Berechnungsjahre 1951/52) wurde der von der Gesellschaft erzielte Liegenschaftsgewinn in die Berechnung des steuerbaren Einkommens einbezogen. Die Veranlagungsbeh�rde brachte bei der Ermittlung des Kapitalgewinns die Hand�nderungssteuer in Abzug, dagegen nicht die st�dtische Grundst�ckgewinnsteuer. Sie setzte das steuerbare Einkommen des X unter Ber�cksichtigung seines auf dieser Grundlage berechneten Anteils am Liegenschaftsgewinn auf Fr. 805'000.-- fest.
X focht die Einkommenstaxation an mit dem Begehren, bei der Berechnung des Kapitalgewinns seien auch die st�dtische Grundst�ckgewinnsteuer und ein weiterer Posten - der nicht mehr Gegenstand des Streites ist - abzuziehen. Die kantonale Rekurskommission hiess seine Beschwerde gut und setzte daher das steuerbare Einkommen auf Fr. 582'000.-- herab (Entscheid vom 10. Juli 1956).
Sie f�hrt aus, die z�rcherische Grundst�ckgewinnsteuer sei zu den Gewinnungskosten im Sinne von Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB zu rechnen, nicht zu den nach Art. 23 vom Abzug ausgeschlossenen Einkommenssteuern. Sie sei zwar keine Verkehrssteuer und weise, als Sondersteuer auf Zuwachsgewinneinkommen, gewisse Merkmale der direkten Einkommenssteuer auf, doch �berw�gen die Merkmale einer indirekten Steuer (Objektsteuer). Dass sie progressiv ausgestaltet sei, �ndere daran nichts. Sie werde unabh�ngig von der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit des Steuersubjektes und nicht periodisch erhoben. Sie solle eine Art Ausgleich f�r eine im wesentlichen durch Leistungen des Gemeinwesens geschaffene Wertsteigerung herbeif�hren. Ihre Bezahlung sei nicht eigentliche Einkommensverwendung im Sinne des Art. 23 WStB, sondern h�nge so eng mit der gewinnerzeugenden Hand�nderung zusammen, dass sie als Voraussetzung der Gewinnerzielung erscheine.
BGE 83 I 136 S. 138Da Art. 21 WStB Kapitalgewinne nur erfasse, wenn sie im Betriebe eines buchf�hrungspflichtigen Unternehmens erzielt worden sind, rechtfertige es sich umsomehr, nur den dem Steuerpflichtigen effektiv zufliessenden Gewinn zu besteuern. Die Z�rcher Veranlagungspraxis habe die kommunale Grundst�ckgewinnsteuer von jeher abgezogen; sie sollte im Interesse der Rechtssicherheit nicht ohne Not ge�ndert werden.
B.- Die eidg. Steuerverwaltung erhebt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, der Entscheid der Rekurskommission sei teilweise aufzuheben und das steuerbare Einkommen des X auf Fr. 750'000.-- festzusetzen. Sie macht geltend, die z�rcherische Grundst�ckgewinnsteuer sei als Einkommenssteuer im Sinne des Art. 23 WStB zu charakterisieren und nicht unter die Gewinnungskosten gem�ss Art. 22 Abs. 1 lit. a einzureihen, so dass sie bei der Berechnung des der Wehrsteuer unterliegenden Einkommens nicht abgezogen werden k�nne.
C.- Die kantonale Rekurskommission und der Steuerpflichtige beantragen Abweisung, die kantonale Wehrsteuerverwaltung Gutheissung der Beschwerde.
1. Die Wehrsteuer nat�rlicher Personen umfasst eine Steuer vom Einkommen und eine Erg�nzungssteuer vom Verm�gen (Art. 18 ff. WStB). Nach Art. 23 WStB k�nnen die kantonalen und kommunalen Einkommens- und Verm�genssteuern nicht vom Roheinkommen abgezogen werden. Gemeint sind Steuern, die dasselbe Objekt und denselben Charakter wie die Wehrsteuer nat�rlicher Personen haben. Art. 23 betrifft die Frage, in welcher Weise bei der Ordnung der Bundessteuer auf die gleichartigen kantonalen und kommunalen Steuern R�cksicht zu nehmen war. Da der Abzug dieser Steuern ausgeschlossen wurde, konnte das Mass der Bundessteuer entsprechend niedriger gehalten werden, als es sonst zur Erreichung der gleichen Ergiebigkeit anzusetzen gewesen w�re.
BGE 83 I 136 S. 139
Bei der Auslegung des Art. 23 WStB ist zu beachten, dass das schweizerische Recht den Kantonen und Gemeinden f�r die Ausgestaltung der Steuern auf dem Einkommen und Verm�gen einen weiten Spielraum l�sst. Die Vorschrift ist so gefasst, dass der auf diesem Gebiete bestehenden Mannigfaltigkeit der kantonalen und kommunalen Steuerordnungen Rechnung getragen werden kann. In der Regel bietet die Auslegung kaum Schwierigkeiten. Es ist klar, dass kantonale und kommunale Abgaben, die man als ordentliche direkte Steuern auf dem Einkommen und Verm�gen bezeichnen kann, Einkommens- und Verm�genssteuern im Sinne des Art. 23 WStB sind. Dagegen k�nnen sich Zweifel erheben, ob gewisse Spezialsteuern ungeachtet ihrer Eigenart gleich zu behandeln sind oder aber zu den Abgaben geh�ren, die nach Wehrsteuerrecht f�r den Abzug vom Roheinkommen in Betracht kommen, wie Z�lle, Urkundenstempel, Gewerbesteuern, Patent- und Verwaltungsgeb�hren, Umsatzsteuern usw., die unter Umst�nden zu den Gewinnungskosten (Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB) gerechnet werden k�nnen (PERRET, Komm. zur Wehrsteuer 1955-1958, N. 2 zu Art. 23; I. BLUMENSTEIN, Die allgemeine Wehrsteuer, S. 109), oder wie die Kriegsgewinnsteuer (Art. 22 Abs. 1 lit. i WStB).
2. Hier wird der Wehrsteuer vom Einkommen ein Kapitalgewinn unterworfen, der sich bei der Ver�usserung von Liegenschaften ergeben hat. Er unterliegt nach Art. 21 Abs. 1 lit d WStB der Besteuerung, weil er im Betriebe eines buchf�hrungspflichtigen Unternehmens, der Kollektivgesellschaft X & Co., erzielt worden ist. Er wird gem�ss Art. 21 WStB als Bestandteil des Einkommens betrachtet, in die Berechnung der gesamten Eink�nfte einbezogen, die dem steuerpflichtigen Gesellschafter X im Jahre, in welchem der Gewinn erzielt worden ist, zugeflossen sind. Die derart auf dem Kapitalgewinn erhobene Wehrsteuer ist somit eine Einkommenssteuer.
Nach Art. 43 WStB werden indessen solche Gewinne BGE 83 I 136 S. 140unter bestimmten Voraussetzungen - die hier nicht vorliegen - nicht in die Berechnung der ordentlichen Einkommenssteuer einbezogen, aber einer besonderen Steuer unterstellt, einer vollen Jahressteuer zum Satze, der sich f�r die von ihr erfassten Eink�nfte allein ergibt. Diese Spezialsteuer ist trotz ihrer Besonderheiten auch eine Einkommenssteuer; sie erfasst einen Teil des Einkommens und tritt in diesem Umfange anstelle der ordentlichen Wehrsteuer.
Wird eine kantonale oder kommunale Steuer ebenfalls von dem bei der Ver�usserung von Liegenschaften im Betriebe eines buchf�hrungspflichtigen Unternehmens erzielten Kapitalgewinn erhoben, so hat sie insoweit das gleiche Objekt wie die Wehrsteuer vom Einkommen. Wenn sie sich auch im �brigen als Einkommenssteuer charakterisieren l�sst, so darf sie bei der Berechnung des der Wehrsteuer unterliegenden Einkommens nicht abgezogen werden.
a) In zahlreichen Kantonen werden die durch Ver�usserung von Liegenschaften in buchf�hrungspflichtigen Betrieben entstandenen Kapitalgewinne im Rahmen der ordentlichen Einkommensbesteuerung zusammen mit den �brigen Eink�nften der Bemessungsperiode erfasst, nach einem System, das demjenigen des Art. 21 WStB entspricht. In diesen F�llen hat man es zweifellos mit Einkommenssteuern im Sinne des Art. 23 WStB zu tun.
b) In einigen anderen Kantonen werden die in Frage stehenden Gewinne unter gewissen Voraussetzungen von der allgemeinen Einkommenssteuer ausgenommen und einer (vom Kanton oder von der Gemeinde oder von beiden erhobenen) Spezialsteuer unterworfen, die nach Massgabe der H�he des steuerbaren Gewinns progressiv ausgestaltet ist. Motiv dieser Behandlung ist im wesentlichen die �berlegung, dass Kapitalgewinne, als einmalige, h�ufig dem gl�cklichen Zufall oder der Spekulation zuzuschreibende Einnahmen, st�rker belastet zu werden verdienen als gew�hnliches, periodisches Einkommen. Immerhin kann BGE 83 I 136 S. 141sich die Teilung der Besteuerung unter Umst�nden, besonders dort, wo der Gewinn und die �brigen Einnahmen bescheiden sind, auch zugunsten des Steuerpflichtigen auswirken, zumal wenn Altbesitz ver�ussert worden ist und die Sondersteuer, wie es meist vorgesehen ist, f�r diesen Fall erm�ssigt wird.
In der Regel, wenn nicht besondere Gr�nde entgegenstehen, wird auch die kantonale oder kommunale Spezialsteuer auf Kapitalgewinnen als Einkommenssteuer im Sinne des Art. 23 WStB zu betrachten sein. Ihr eigentlicher Gegenstand ist nicht die Hand�nderung als Vorgang des Rechtsverkehrs, an die �usserlich angekn�pft wird, sondern der dabei erzielte Gewinn. Indem der Gesetzgeber dieses Objekt von der allgemeinen Einkommenssteuer ausnimmt, setzt er voraus, dass es an sich, seiner Natur nach, dieser Abgabe ebenfalls unterworfen werden k�nnte. Das Verh�ltnis ist �hnlich demjenigen zwischen der Sondersteuer des Art. 43 WStB und der ordentlichen Wehrsteuer vom Einkommen. Hier wie dort bildet die Spezialsteuer eine Erg�nzung der allgemeinen Einkommenssteuer. Die wirtschaftliche Leistungsf�higkeit des Steuerpflichtigen wird auch im System der - progressiven - Spezialsteuer ber�cksichtigt. Dass es nicht im vollen Umfange geschieht und die Abgabe daher als eine Art Objektsteuer erscheint, rechtfertigt nicht, ihr den Charakter einer Einkommenssteuer abzusprechen (vgl. E. BLUMENSTEIN, System des Steuerrechts, 2. Aufl., S. 100).
Ebensowenig ist ein Grund hief�r die Abstufung nach der Besitzesdauer. Sie h�ngt mit gewissen Eigenheiten des Steuerobjekts und seiner Berechnung zusammen; so l�sst sich erw�gen, dass nach Verfluss langer Zeit oft die Belege f�r den Nachweis abzugsf�higer Posten fehlen (I. BLUMENSTEIN in ASA 5, 143 f.), oder auch, dass bei l�ngerer Besitzesdauer der Geldentwertung Rechnung zu tragen sei (vgl. GUHL, Die Spezialbesteuerung der Grundst�ckgewinne in der Schweiz, S. 18), und ferner, dass der zur Rechtfertigung der Sonderbesteuerung etwa angef�hrte Ausnahme- BGE 83 I 136 S. 142oder spekulative Charakter des Kapitalgewinns besonders stark in Erscheinung tritt, wenn der Verk�ufer nur kurze Zeit Besitzer war.
Gewiss wird die Grundst�ckgewinnsteuer in der Lehre gelegentlich als "Ausgleichsabgabe" aufgefasst, da sie einen Teil der in weitem Masse durch Leistungen des Gemeinwesens bewirkten Werterh�hung von Grundst�cken wiederum der Allgemeinheit zuf�hre, eine Belastung dieser Wertsteigerung zugunsten derjenigen Liegenschaften erm�gliche, deren Eigent�mer wegen Baubeschr�nkung aus �ffentlichen Mitteln entsch�digt werden m�ssen (Bericht der Expertenkommission zur Revision des Z�rcher Steuergesetzes, 1949, S. 117; GUHL, a.a.O. S. 20 f.). Indessen schliesst die Ausgleichstheorie, die den Zweck der Besteuerung betrifft und �brigens da und dort auch f�r die Steuer im allgemeinen vertreten wird (vgl. E. BLUMENSTEIN, a.a.O. S. 4), nicht aus, dass der Grundst�ckgewinnsteuer der Charakter einer Einkommenssteuer zugeschrieben werden kann. Massgebend ist nicht sowohl der Zweck, als vielmehr die rechtliche Struktur der Steuer. Immerhin k�nnte man sich fragen, ob eine Sondersteuer auf Grundst�ckgewinnen, die in ihrem Ausmass sehr weit �ber die bei der Einkommensbesteuerung in der Schweiz �blichen Ans�tze hinausginge, noch als Einkommenssteuer und nicht eher als eine Art Vorzugslast zu charakterisieren w�re, so dass sie unter Umst�nden zu den Gewinnungskosten im Sinne von Art. 22 Abs. 1 lit. a WStB gerechnet werden k�nnte (vgl. E. BLUMENSTEIN, a.a.O. S. 176).
3. Die z�rcherische Grundst�ckgewinnsteuer, die von den Gemeinden erhoben wird, erfasst den bei der Hand�nderung erzielten Kapitalgewinn (�� 154 ff., 161 ff. kant. Steuergesetz). Dieser unterliegt der ordentlichen Einkommenssteuer nur in dem Umfange, als Abschreibungen zugelassen worden sind; im �brigen ist er davon ausgenommen (� 22 StG). Der Satz der Sondersteuer steigt von 10% f�r die ersten Fr. 2000.-- bis auf 40% f�r die Gewinnteile BGE 83 I 136 S. 143�ber Fr. 50'000.-- an, so dass die Belastung allerdings recht einschneidend sein kann; doch wird die nach diesen S�tzen berechnete Abgabe erheblich erm�ssigt, wenn der Ver�usserer w�hrend 5 oder mehr Jahren Besitzer des Grundst�ckes war; die Reduktion betr�gt 5% f�r eine Besitzesdauer von 5 Jahren und erh�ht sich f�r jedes weitere Jahr um 3% bis zu einem Maximum von 50% f�r eine Dauer von 20 und mehr Jahren (� 170 StG).
Die auf Grund dieser Ordnung ermittelte Steuer wird nach den Erhebungen der eidg. Steuerverwaltung in manchen F�llen nicht oder jedenfalls nicht wesentlich h�her sein als die Belastung, die sich in anderen Kantonen mit dem gleichen Steuersystem erg�be, oder im Kanton Z�rich dann, wenn er die Grundst�ckgewinne im vollen Umfange in die Berechnung der ordentlichen Einkommenssteuer einbez�ge. Im vorliegenden Fall ist ein sehr hoher Gewinn erzielt worden; die darauf von der Stadt Z�rich erhobene Grundst�ckgewinnsteuer (Fr. 503'000.--) betr�gt 31% des steuerbaren Gesamtbetrages (Fr. 1'622,000.--). Indessen handelt es sich um einen Ausnahmefall, zumal der Verk�ufer einen Teil der in Frage stehenden Liegenschaften weniger als 5 Jahre lang besessen hat. Wird zudem ber�cksichtigt, dass in der Schweiz die kantonale und kommunale Steuer f�r ein Fr. 200'000.-- betragendes Arbeitseinkommen eines Verheirateten ohne Kinder da und dort um 20% oder noch erheblich mehr (22,5% in der Stadt Z�rich, 26,4% in Sarnen) ausmacht (Steuerbelastung in der Schweiz 1955, S. 11 ff.), so kann nicht gesagt werden, der z�rcherischen Grundst�ckgewinnsteuer gehe wegen des Ausmasses, das sie in besonderen Verh�ltnissen ausnahmsweise erreichen kann, der Charakter einer Einkommenssteuer im Sinne des Art. 23 WStB ab. Dass sie diesen Charakter im �brigen hat, l�sst sich angesichts ihrer Struktur, die sie als Erg�nzung der ordentlichen kantonalen und kommunalen Einkommenssteuer erscheinen l�sst, nicht mit Grund bestreiten.
BGE 83 I 136 S. 144
Der auf X entfallende Anteil an der Grundst�ckgewinnsteuer kann daher bei der Berechnung des der Wehrsteuer VII unterliegenden Einkommens nicht abgezogen werden. ..
Die Beschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene Entscheid teilweise aufgehoben, indem das steuerbare Einkommen des X f�r die Wehrsteuer VII. Periode auf Fr. 750'000.-- festgesetzt wird.
� 22 StG,
� 170 StG