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Timestamp: 2019-02-23 21:59:40+00:00
Document Index: 33146891

Matched Legal Cases: ['art. 39', 'art. 39', 'art. 16', 'art. 2', 'art. 39', 'art. 39', 'art. 16', 'art. 29', 'art. 22', 'sentenza ', 'art. 39', 'art. 16', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 39', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 16']

Home > Pianificazione fiscale e societaria > Contenzioso > La chiusura delle liti fiscali “minori”: un’opportunità per definire i contenziosi pendenti con l’Agenzia delle Entrate
Entro il 30 novembre 2011 è possibile avvalersi della sanatoria fiscale introdotta dall’art. 39 del Decreto Legge 6 luglio 2011, n. 98 (Disposizioni Urgenti per la stabilizzazione finanziaria) che consente ai contribuenti, mediante il versamento di una percentuale commisurata al quantum della pretesa erariale, di definire le controversie, di valore non superiore ai 20.000 euro, pendenti avverso gli atti dell’Agenzia delle Entrate. S’illustrano le modalità e i requisiti per accedere a tale strumento deflattivo del contenzioso, anche alla luce dei recenti chiarimenti forniti dall’Amministrazione Finanziaria.
2.	Caratteristiche della lite
2.1.	Liti fiscali definibili
2.2.	Valore della lite
2.3.	Pendenza della lite
3.	Quanto costa la definizione
4.	Modalità di perfezionamento della definizione
5.	Effetti della definizione
Molti contribuenti (fra cui anche numerose società di persone e di capitali) stanno ricevendo in questi giorni delle comunicazioni, in forma di lettera cartacea, da parte delle Direzioni Provinciali dell’Agenzia delle Entrate competenti territorialmente, con le quali vengono informati della possibilità di definire, entro il 30 novembre 2011, le controversie nelle quali sono parti processuali, avvalendosi delle disposizioni di cui all’art. 39, comma 12, del D.L. n. 98/2011, convertito con modifiche dalla Legge n. 111/2011.
Tale norma prevede, infatti, che le liti fiscali di valore non superiore ai 20.000 euro in cui è parte l’Agenzia delle Entrate, pendenti in ogni grado del giudizio alla data del 1° maggio 2011 dinanzi alle commissioni tributarie o al giudice ordinario, possono essere definite, a domanda del soggetto che ha proposto l’atto introduttivo del giudizio, con il pagamento delle somme determinate ai sensi dell’art. 16 del precedente e più famoso condono (disciplinato dalla Legge n. 289/2002), ossia versando il 10%, il 30% o il 50% del valore della lite, secondo la presenza e dell’esito dell’ultima pronuncia resa dal giudice adito.
L’opportunità che si presenta per una vasta platea di soggetti è, dunque, da valutare attentamente, in considerazione anche dei costi tecnici che inevitabilmente un giudizio tributario comporta e dell’alea inerente all’esito dello stesso a cui si è comunque esposti. È bene, quindi, individuare quali controversie risultino definibili e avere chiare le tempistiche e le modalità da seguire per perfezionare il procedimento.
Sebbene all’apparenza, da un’interpretazione letterale della norma, non sembrerebbero configurarsi particolari problemi ermeneutici sulla portata e i limiti del condono oggetto del presente elaborato, tuttavia numerosi interrogativi si appalesano in sede di applicazione della disciplina, come spesso accade a chi quotidianamente ha a che fare con la norma tributaria. Si pensi, per cominciare, al significato di “lite fiscale”, di “valore non superiore ai 20.000 euro” e di “pendenza in giudizio”. Occorre definirne bene i confini poiché da questi discende appunto l’accesso, o meno, all’istituto.
A circoscrivere e delineare gli aspetti più problematici di tali definizioni è stata di recente emanata dall’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Affari Legali e Contenzioso - la circolare n. 48/E (di seguito per brevità, “la Circolare”) che ha fornito preziosi chiarimenti a riguardo.
Innanzitutto per liti fiscali definibili s’intendono solo quelle controversie riguardanti atti impositivi aventi a oggetto tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate e che ricadono nell’alveo della giurisdizione tributaria ai sensi dell’art. 2 del D.Lgs. n. 546/1992. Come si può facilmente dedurre da subito le liti fiscali “definibili” sono una species del più ampio genus di lite fiscale rappresentandone solo un sottoinsieme.
In primo luogo la controparte deve essere l’Agenzia delle Entrate non potendo, quindi, definirsi la lite nella quale è presente, in via esclusiva, un’altra amministrazione pubblica (Agenzia delle Dogane, Regione, Ente pubblico, ecc.) come avveniva, invece, per i precedenti condoni (Legge n. 289/2002) in cui risultavano sanabili tutte le liti in cui fosse stata parte l’Amministrazione finanziaria dello Stato. Diverso è il caso in cui, nella controversia instaurata avverso l’Agenzia delle Entrate, sia presente o venga chiamato in causa, quale litisconsorte necessario, anche l’Agente della riscossione (tipico il caso in cui venga eccepito in giudizio un vizio di forma della cartella esattoriale a rispondere del quale viene citata la società Equitalia). In tale caso, infatti, la lite rientra fra quelle definibili perché risulta comunque instaurata contro l’Agenzia.
Secondariamente, non tutti gli atti emessi dall’Agenzia delle Entrate, se impugnati, sono definibili, ma solo i cd. atti impositivi, intendendo per questi tutti quei provvedimenti che si concretizzano in una pretesa erariale monetaria frutto di una valutazione discrezionale dell’Amministrazione. Per chiarire ciò, la Circolare, dopo aver ribadito la natura di atto impositivo degli avvisi di accertamento e dei provvedimenti d’irrogazione di sanzioni, espressamente ritiene non definibili le controversie instaurate a seguito dell’impugnazione di comunicazioni d’irregolarità, di risposte ricevute a istanze d’interpello, ovvero di dinieghi di autotutela o di dinieghi di rimborso.
In tali casi, infatti, l’impugnazione non ha a oggetto veri “atti impositivi”, o perché tali provvedimenti non si concretizzano in una pretesa economica, o perché, pur richiedendo un versamento al contribuente, tuttavia la richiesta non è frutto di una valutazione propria dell’Agenzia ma deriva da un atto automatico.
Quest’ultimo caso è rappresentato, ad esempio, dai cd. ruoli emessi a seguito di rettifica delle dichiarazioni in sede di liquidazione e controllo formale(nota) con i quali l’Amministrazione recupera le imposte (o le ritenute) dichiarate, ma non versate dai contribuenti. Tali atti di recupero hanno infatti la natura di “atti della riscossione” e come tali non possono essere definiti impositivi. Laddove, invece, l’Agenzia non si limiti a controllare e recuperare i versamenti non eseguiti, bensì rettifichi le dichiarazioni disconoscendo alcuni dati delle stesse (a es. indebite deduzioni o detrazioni) e iscrivendo a ruolo le imposte dovute in misura superiore a quella dichiarata, allora in tali circostanze, il ruolo iscritto non si considera più un mero atto della riscossione bensì rappresenta un vero atto impositivo. Le relative controversie, pertanto, potranno accedere all’istituto di cui all’art. 39 sopra richiamato.
Un caso particolare, poi, è rappresentato dalla cartella esattoriale, emessa dall’agente della riscossione. Bisogna operare, infatti, una distinzione:
se la cartella è preceduta da un avviso di accertamento, essa costituisce un atto della riscossione e non può rappresentare un atto impositivo autonomo in quanto tendente a recuperare la pretesa erariale espressa in quest’ultimo;
se la cartella, invece, non è preceduta da un prodromico atto impositivo (perché ad es. questo non è stato notificato al contribuente) la stessa rappresenta il primo atto con il quale il destinatario viene a conoscenza della pretesa erariale.
Solo in quest’ultimo caso, dunque, si è riconosciuta, per ragioni di equità sostanziale, la possibilità di definire l’eventuale controversia instaurata con l’impugnazione della cartella, a patto però che il contribuente abbia eccepito nel ricorso di non aver ricevuto nessun atto impositivo in precedenza.
E ancora, vengono considerati atti impositivi, e come tali definibili, quelli per mezzo dei quali l’Agenzia nega la spettanza di un’agevolazione indebitamente usufruita (ad es. quella prevista per la “prima casa” in tema d’imposta di registro) e contestualmente recupera il tributo.
La Circolare, inoltre, elenca alcune tipologie di cause che non possono considerarsi definibili che, in sintesi, si riportano di seguito. In particolare non sono definibili le controversie aventi a oggetto:
il contributo al servizio sanitario nazionale;
le tasse automobilistiche (nelle Regioni in cui l’Agenzia ne cura la gestione);
il canone di abbonamento alla televisione;
le sanzioni per l’impiego di lavoratori irregolari;
il recupero di aiuti di stato illegittimi.
Come detto la chiusura delle liti di cui all’art. 39 riguarda soltanto, e forse questo è il grande limite della presente sanatoria, le controversie aventi valore non superiore a 20.000 euro. Siffatto valore, così come già previsto per il condono di cui alla Legge n. 289/2002 dall’art. 16, comma 3, lettera c), è dato dall’ammontare dell’imposta/e accertata/e, fatta/e oggetto di contestazione nel giudizio di primo grado, al netto d’interessi e sanzioni (e altri accessori).
Nel caso in cui oggetto di contestazione sia un provvedimento sanzionatorio non collegato al tributo, il valore è dato dall’importo della sanzione stessa. Si noti bene che l’eventuale pronuncia del giudice di prime (o seconde) cure che ridetermini l’importo dell’atto impositivo originario, non ha effetti sul valore della lite poiché questo rimane cristallizzato con il ricorso introduttivo in primo grado. Se ad esempio, una società a responsabilità limitata fosse ricorsa in Commissione tributaria provinciale avverso un atto di accertamento con il quale le fossero state contestate una maggiore I.r.e.s. pari a € 18.000, una maggiore I.r.a.p. pari a € 3.000, oltre sanzioni e interessi pari a € 10.000 (valore della lite € 21.000) e il consesso adito avesse riconosciuto un abbattimento dell’I.re.s. di € 8.000, la controversia, pendente ora in Commissione tributaria regionale a seguito di appello di parte, non rientrerebbe comunque fra quelle definibili, poiché, sebbene il giudice abbia rideterminato la pretesa erariale, il valore della lite rimarrebbe comunque quello iniziale, superiore alla soglia prevista dalla norma.
La società, inoltre, non potrebbe nemmeno optare per una definizione parziale della controversia, cioè limitatamente a una sola imposta poiché la definizione investe l’intero atto impositivo comprensivo di tutti i tributi. Al contrario, se alla società fossero stati notificati distinti avvisi di accertamento riguardanti annualità d’imposta differenti (di valore unitario inferiore a € 20.000) e la stessa avesse impugnato con un unico ricorso congiunto tutti i predetti atti, si potrebbe optare per una definizione separata per ognuno degli avvisi di accertamento i quali, autonomamente, conserverebbero il proprio valore ai fini del calcolo. Così come nel caso in cui la società avesse, invece, impugnato singolarmente i vari atti impositivi con separati ricorsi e il giudice avesse poi disposto la riunione delle cause ai sensi dell’art. 29 del D.Lgs. n. 546/92, le controversie manterrebbero comunque, ai fini del calcolo del valore, una propria autonomia e andrebbero considerate ognuna separatamente dall’altra.
Il terzo requisito affinché la lite fiscale possa rientrare nell’ambito di applicazione della disciplina de qua, è rappresentato dalla sua pendenza, alla data del primo maggio 2011, innanzi alle Commissioni tributarie di ogni grado (provinciale, regionale, centrale) o al giudice ordinario, compresa la Corte di cassazione. Pertanto sono da escludersi da subito le controversie che a tale data sono esaurite per decorrenza dei termini di impugnazione o che, al contrario, non sono ancora state incardinate (liti potenziali). A tal proposito, precisa la Circolare, affinché una lite possa considerarsi incardinata, ai fini della sua definibilità, è sufficiente che sia stato notificato all’Agenzia delle Entrate il ricorso introduttivo alla data del 1 maggio e non anche depositato presso la Commissione tributaria provinciale ai fini della costituzione in giudizio di cui all’art. 22 del D.Lgs. n. 546/92. Bisogna, inoltre, prestare attenzione a che entro la data di entrata in vigore del D.L. (5 luglio 2011), non sia intervenuta una pronuncia giurisdizionale definitiva sul merito o sull’ammissibilità del ricorso. In sostanza il contribuente deve verificare che non siano passate in giudicato eventuali sentenze a suo carico già depositate dal giudice (o notificate dall’Agenzia delle Entrate) entro il periodo che va dal 1 maggio al 5 luglio 2011, pena l’esclusione della controversia dalla sanatoria. Se, invece, il passaggio in giudicato di una sentenza dovesse cadere nel periodo che va dal 6 luglio fino al 30 giugno 2012, il contribuente non corre nessun rischio in quanto i termini per ricorrere, in tale periodo, sono sospesi per disposto normativo (art. 39, comma 12, lettera c) del D.L. n. 98/2011).
Con richiamo espresso all’art. 16 della Legge n. 289/2002, gli importi richiesti dalla nuova sanatoria alla platea di contribuenti che hanno diritto ad accedervi sono gli stessi del precedente condono. In particolare, se il valore della lite:
non superi i € 2.000, il versamento da effettuare è pari a € 150;
superi i € 2.000 bisogna verificare se c’è già stata o no una pronuncia - non cautelare - sul merito o sull’ammissibilità del ricorso:
se non c’è stata pronuncia, il versamento richiesto è pari al 30% del valore della lite;
se c’è stata pronuncia favorevole al contribuente, il versamento richiesto è pari al 10% del valore della lite;
se c’è stata pronuncia favorevole all’Agenzia delle Entrate, il versamento richiesto è pari al 50% del valore della lite.
In sostanza, si può affermare che il quantum necessario a definire la controversia varia in ragione del fumus di soccombenza relativo all’esito della controversia in capo al contribuente. È doveroso precisare che, nel caso in cui siano già state emesse più pronunce in merito alla controversia (ad es. nel caso in cui la controversia penda in cassazione) e le stesse abbiano dato esiti opposti (ad es. la C.t.p. è totalmente favorevole al contribuente, mentre la C.t.r., ribaltando l’esito, ha dato totalmente ragione all’Agenzia), rileva soltanto l’ultima delle pronunce. Pertanto, nell’esempio riportato, il contribuente dovrebbe versare il 50% del valore in contestazione.
Nel caso di soccombenza parziale, inoltre, le percentuali del 10% e del 50% rilevano entrambe. Se, ad esempio, una S.r.l., dopo aver impugnato integralmente un avviso di accertamento recante una maggiore I.re.s. di € 20.000, risultasse parzialmente soccombente in base alla pronuncia della C.t.p. con la quale vengono rideterminati gli importi delle imposte (ad es. I.re.s. dovuta pari ad € 5.000), al fine di definire la lite la società dovrebbe versare il 50% di € 5.000 e il 10% di € 15.000 (totale da versare 2.500+1.500=4.000). Tale comportamento è corretto, ma merita delle precisazioni in tema di giudicato interno.
Se infatti, nell’esempio sopra riportato, la sentenza della C.t.p. parzialmente favorevole all’Agenzia delle Entrate fosse appellata dal contribuente (per la parte di imposta pari a € 5.000) e l’Amministrazione decidesse di costituirsi in giudizio senza, a sua volta, appellare (incidentalmente) la parte della pronuncia in cui era risultata soccombente, e fossero altresì decorsi i termini legali per l’appello, allora in tal caso il capo della sentenza favorevole al contribuente (pari a € 15.000) sarebbe da considerare passato in giudicato. La società, conseguentemente, se volesse avvalersi della definizione della lite dovrebbe versare solo il 10% di € 5.000.
Un’ultima precisazione in merito all’ammontare da versare riguarda l’eventuale pronuncia di rinvio dei giudici. Può accadere, infatti, che i giudici di legittimità (ma analoghe considerazioni possono essere estese anche per i giudici della C.t.c. o della C.t.r.) cassino la sentenza di secondo grado e dispongano il rinvio della causa ai precedenti giudici. In tale circostanza, tutte le precedenti pronunce rese vengono meno e, ai fini della definizione, il contribuente è tenuto a pagare il 30% del valore della lite come se non ci fosse mai stata sentenza.
Come già anticipato in precedenza, i contribuenti, una volta verificata la presenza di tutti i requisiti sopra esposti relativi alla lite, devono procedere al pagamento del dovuto mediante modello F24 (codice tributo 8082), tassativamente entro il 30 novembre 2011.
Il versamento, a differenza del precedente condono, non può essere rateizzato, ma deve essere eseguito in un’unica soluzione. L’Amministrazione ha optato per tale modalità di pagamento in un’unica trance a causa dell’ormai famosa questione riguardante la vecchia sanatoria, nella quale, molti contribuenti, una volta versata la prima rata del condono, non procedevano a versare le altre considerando, comunque, perfezionata la definizione. L’omesso versamento al 30 novembre - o l’errato versamento - determina oggi l’inefficacia della sanatoria, salvo che l’errore in cui è incorso il contribuente nel calcolo del quantum rientri fra quelli scusabili.
Il mero versamento, tuttavia, non determina ex se il perfezionamento della definizione. Al pagamento, infatti, deve seguire, entro il 2 aprile 2012, la presentazione, da parte del contribuente, della domanda di definizione da inoltrare direttamente all’Ufficio Territoriale delle Entrate, o per mezzo di intermediari autorizzati o direttamente tramite il servizio internet#npta3#, utilizzando il modello conforme a quello approvato il 13 settembre 2011 con provvedimento del Direttore dell’Agenzia.
Va presentata per ciascuna lite autonoma una distinta domanda di definizione. Copia della stessa domanda, una volta trasmessa, deve essere conservata fino alla definitiva conclusione della lite, con i documenti relativi ai versamenti effettuati. Se il contribuente, una volta effettuato il versamento, omette di presentare la domanda di definizione, la sanatoria risulta non perfezionata.
Si suggerisce di presentare la domanda immediatamente dopo l’avvenuto versamento e non aspettare la scadenza del 2 aprile, non solo per evitare di incorrere in dimenticanze che inficerebbero il buon esito della definizione, ma anche per evitare la possibilità che si verifichi la seguente situazione (segnalata opportunamente dalla Circolare).
Si ponga il caso in cui alla data del 30 novembre 2011 si sia già discusso in udienza innanzi alla C.t.p. il ricorso di una S.r.l. avverso un atto di accertamento dell’Agenzia del valore di € 10.000, ma nessuna sentenza sia stata ancora depositata.
La società, per non incorrere nella decadenza di cui all’art. 39 del D.L. n. 98/2011, entro il 30 novembre, effettua il versamento in F24 per definire la lite pari al 30% di € 10.000 (non essendo ancora presente alcuna pronuncia). La società, però, decide di rimandare la presentazione della domanda di definizione al mese di gennaio 2012. In data 20 dicembre 2011, la C.t.p. deposita la sentenza con la quale respinge il ricorso della S.r.l.. In tale situazione si verifica che la società ha versato una somma inferiore (il 30% in luogo del 50% del valore) a quella necessaria al perfezionamento della definizione, in quanto ancora non ha concluso tutto l’iter previsto dalla normativa per addivenire alla sanatoria. Il contribuente sarà chiamato, quindi, a integrare il versamento, anche successivamente al 30 novembre 2011 (ma prima del 2 aprile 2011). Se invece la S.r.l. avesse, all’indomani del versamento, proceduto a trasmettere la domanda di definizione la procedura sarebbe considerata conclusa, a nulla valendo l’intervenuto deposito della sentenza da parte della C.t.p..
Non appena l’Ufficio riscontra l’integrale versamento di quanto dovuto (tramite presentazione del modello F24 da parte del contribuente) è tenuto a sospendere la riscossione dei ruoli. In seguito, quando verificherà, oltre al pagamento, anche la presentazione della domanda e la sua regolarità, l’Ufficio disporrà lo sgravio dei citati ruoli senza che sia necessario alcun adempimento da parte del contribuente.
Entro il 30 settembre 2012, giorno fino al quale rimarrà sospesa la lite, l’Ufficio procederà poi a comunicare al competente organo giurisdizionale, l’avvenuta estinzione della controversia. A seguito del deposito di detta comunicazione presso le commissioni tributarie, verrà dichiarata la cessata materia del contendere.
Se invece, l’Amministrazione riscontri delle irregolarità nel procedimento di definizione, deve notificare al ricorrente il provvedimento di diniego di definizione (art. 16, comma 8, Legge n. 289/2002), depositando lo stesso presso l’organo giurisdizionale. Le eventuali somme già pagate per la definizione (non perfezionata) potranno essere rimborsate al contribuente a patto che non venga impugnato il diniego o siano decorsi i termini per farlo.
DOI 104439/pfs10