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Timestamp: 2020-04-08 16:16:57
Document Index: 275819762

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 9', '§ 20', '§ 22', '§ 118', '§ 17', '§ 56', '§ 22', '§ 20', '§ 20', '§ 22', '§ 118', '§ 120']

BFH, Urteil v. 09.05.2000 - VIII R 77/97 -nv- - NWB Urteile
BFH v. 09.05.2000 - VIII R 77/97
BFH Urteil v. 09.05.2000 - VIII R 77/97
Überschusserzielungsabsicht bei Abschluss einer Rentenversicherung in ausländischer Währung und teilweiser Finanzierung durch Berlin-Darlehen
3. Zur Prognose von längerfristigen Einnahmen in ausländischer Währung (Prognose des Devisenkurses; Anschluss an das BFH-Urteil vom 15. Dezember 1999 X R 23/95 , BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267).
Gesetze: EStG § 2 Abs. 2 Nr. 2EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1EStG § 20 Abs. 1 Nr. 6EStG § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. aEStG FGO § 118 Abs. 2
Instanzenzug: FG des Landes Brandenburg (EFG 1998, 311) BFH VIII R 77/97 (Verfahrensverlauf), BFH - VIII R 77/97, Verfahrensverlauf
Des Weiteren gewährte die Klägerin der Wohnungsbaukreditanstalt Berlin (WBK, jetzt IBB) ein Darlehen nach § 17 des Berlinförderungsgesetzes (BerlinFG) in Höhe von 150 000 DM. Der Zinssatz beträgt 6,5 v.H., die halbjährliche Tilgung, beginnend ab 1. Mai 1992 , 1,5 v.H. Das Berlin-Darlehen hat eine Laufzeit von 25 Jahren.
In ihren Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 1991 bis 1993 erklärte die Klägerin in Bezug auf das Berlin-Darlehen negative Einkünfte aus Kapitalvermögen und in Bezug auf die Rentenversicherung negative sonstige Einkünfte, die der Beklagte, Revisionskläger und Anschlussrevisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) in den angefochtenen Einkommensteuerbescheiden 1991 bis 1993 nicht anerkannte, weil eine Überschusserzielungsabsicht fehle. Mit der dagegen nach erfolglosen Einsprüchen erhobenen Klage begehrte die Klägerin, für das Streitjahr 1991 sonstige Einkünfte in Höhe von ./. 49 931,87 DM und weitere Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von ./. 16 667,18 DM, für das Streitjahr 1992 sonstige Einkünfte in Höhe von ./. 16 977,90 DM und weitere Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 463,89 DM und für das Streitjahr 1993 sonstige Einkünfte in Höhe von ./. 17 279,71 DM und weitere Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von ./. 161,17 DM zu berücksichtigen.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage zum weitaus überwiegenden Teil statt (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1998, 311). Es setzte die sonstigen Einkünfte mit ./. 49 931,87 DM (1991), ./. 12 610,04 DM (1992) und ./. 11 494,49 DM (1993) an. Ferner berücksichtigte es weitere Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von ./. 16 667,18 DM (1991), 463,89 DM (1992) und ./. 161,17 DM (1993).
Die Klägerin hat mit als unselbständige Anschlussrevision zu deutendem Schriftsatz vom 26. März 1998 , eingegangen beim Bundesfinanzhof (BFH) am 30. März 1998 , beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und der Klage in vollem Umfang stattzugeben.
Mit Schreiben des Senatsvorsitzenden vom 1. April 1998 , zugestellt am 6. April 1998 , wurde der Klägervertreter, Steuerberater K, auf die verspätete Erhebung der Anschlussrevision und § 56 der Finanzgerichtsordnung (FGO) hingewiesen.
1. Zutreffend hat das FG zunächst angenommen, dass die Erträge und Aufwendungen im Zusammenhang mit der Rentenversicherung gegen Einmalbeitrag dem Bereich der sonstigen Einkünfte i.S. von § 22 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und nicht dem Anwendungsfeld des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zuzuordnen sind (vgl. auch das BFH-Urteil vom 15. Dezember 1999 X R 23/95 , BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267, unter II. 1. der Gründe; vgl. ferner FG Düsseldorf, Urteil vom 22. Dezember 1994 14 K 3009/94 E , EFG 1995, 255, 256, m.w.N.; Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 20 Rdnr. H 30 und Q 48). Die von der Versicherungsgesellschaft X in gleichbleibender (nicht abänderbarer) Höhe gewährten jährlichen Rentenleistungen beziehen sich auf die Lebenszeit der Rentenberechtigten. Die statistische Lebenserwartung der Rentenberechtigten übersteigt die vertraglich garantierte Mindestlaufzeit der Rentenzahlungen von 15 Jahren. Die Rentenzahlungen unterliegen deshalb dem in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG geregelten Sonderrecht der Leibrenten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1991 GrS 1/90 , BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C. II. 2. der Gründe; BFH-Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267, unter II. 1.).
2. Zu Recht ist das FG ferner davon ausgegangen, dass das Besteuerungsrecht für die hier zu beurteilende Leibrente gemäß Art. X Abs. 2 und 3 des Abkommens vom 26. November 1964 zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung --DBA-GB-- (BGBl II 1966, 359, BStBl I 1966, 729 i.d.F. vom 23. März 1970 , BGBl II 1971, 46, BStBl I 1971, 139) ausschließlich der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) zusteht (vgl. BFH-Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267, unter II. 2.).
a) Die Absicht zur Erzielung von (Renten-)Einkünften setzt das Streben des Steuerpflichtigen voraus, durch die Vermögensnutzung ein positives Ergebnis, d.h. einen (Total-)Überschuss der steuerpflichtigen Einnahmen über die Erwerbsaufwendungen zu erzielen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 23. Januar 1991 X R 37/86 , BFHE 163, 376, BStBl II 1991, 398, unter 3. der Gründe; in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267, unter II. 3. a). Maßgebend ist dabei grundsätzlich das Gesamtergebnis der voraussichtlichen Vermögensnutzung, wobei allerdings nicht steuerbare und steuerfreie Veräußerungsgewinne außer Betracht bleiben (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 , BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C. IV. 3. c, aa (2) der Gründe, m.w.N.). Die Beantwortung der Frage, ob der Steuerpflichtige eine Überschusserzielungsabsicht besaß, hängt von einer unter Heranziehung aller objektiven Umstände zu treffenden (Wahrscheinlichkeits-)Prognose über die voraussichtliche Dauer der Vermögensnutzung, die in dieser Zeitspanne voraussichtlich erzielten steuerpflichtigen Erträge und die in diesem Zeitraum voraussichtlich anfallenden Erwerbsaufwendungen ab (Senatsurteil vom 28. Oktober 1999 VIII R 7/97, BFH/NV 2000, 564, unter II. 1. a der Gründe). Für diese Prognose können die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums wichtige Anhaltspunkte liefern (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 25. Oktober 1989 X R 109/87 , BFHE 159, 128, BStBl II 1990, 278).
aaa) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin, die bei Abschluss des Rentenversicherungsvertrages das 48. Lebensjahr vollendet hatte, nach der für die Streitjahre (1991 bis 1993) maßgeblichen Sterbetafel für die Bundesrepublik 1986/1988 (Tabelle 6 der gleichlautenden Ländererlasse der obersten Finanzbehörden vom 10. Mai 1993 , BStBl I 1993, 487, 504) voraussichtlich 31 jährliche Rentenzahlungen in Höhe von jeweils 10 962 Pfund Sterling erwarten konnte. Auch die Beteiligten haben insoweit keine Einwendungen erhoben.
ccc) Angesichts des selbst bei Zugrundelegung dieser Zahlen (31 Jahresrenten, Ertragsanteil 43 v.H.) sich ergebenden --nicht ungewichtigen-- Einnahmenüberschusses (s. unten A. I. 3. b, cc) kann der erkennende Senat offen lassen, ob nicht --entgegen der vom FG in offenbarer Übereinstimmung mit den Beteiligten vertretenen Ansicht-- bei der Bemessung der voraussichtlichen Rentenzahlungen und des Ertragsanteils auf den 1950 geborenen, ebenfalls rentenberechtigten geschiedenen Ehemann der Klägerin abzustellen ist.
ddd) Rechtsfehlerhaft hat das FG die Höhe des in Bezug auf die voraussichtliche Gesamtlaufzeit der Rentenzahlungen zu prognostizierenden Umrechnungskurses des Pfund Sterling mit 2,77 DM angesetzt. Die von ihm getroffenen tatsächlichen Feststellungen tragen das von ihm gefundene Prognoseergebnis nicht. Der Senat folgt insoweit den Erwägungen des X. Senats des BFH im Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267 (unter II. 4. a, cc der Gründe), in dem über einen vergleichbaren Fall zu entscheiden war. Zu Recht hat die Klägerin in diesem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass es keine auch nur annähernd zuverlässige Methode gibt, den Kursverlauf einer bestimmten Währung über einen nicht nur kurzfristigen Zeitraum mit hinreichender Wahrscheinlichkeit zu prognostizieren. Die künftige Kursentwicklung hängt von einer Vielzahl später eintretender, aus der maßgeblichen Sicht des Vertragsschlusses bzw. des Beginns des jeweiligen Streitjahres unvorhersehbarer Ereignisse und Faktoren ab. Die dennoch gebotene Kursprognose muss deshalb zwangsläufig grundsätzlich auf den am maßgebenden Zeitpunkt bekannten objektiven Umständen und Erfahrungswerten der Vergangenheit aufbauen. So hat es der X. Senat des BFH im Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267 (unter II. 4. a, cc der Gründe) befürwortet, entweder auf den durchschnittlichen Umrechnungskurs des britischen Pfunds im Jahr vor dem Abschluss der Rentenversicherung (dort wie hier 1990 = 2,886 DM) oder auf den durchschnittlichen Umrechnungskurs der letzten 10 Jahre vor dem Vertragsschluss (dort wie hier 1981 bis 1990 = 3,392 DM) abzustellen. Dem pflichtet der erkennende Senat bei und lässt --wie schon der X. Senat-- offen, welcher der beiden Methoden der Vorzug gebührt; denn beide Berechnungsmethoden führen zur Prognose eines deutlichen Einnahmenüberschusses (vgl. unten A. I. 3. b, cc).
aaa) Aus revisionsrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden ist die vom FG gestellte Prognose, dass der von der Klägerin aufgenommene, sowohl zur Finanzierung des Berlin-Darlehens als auch der Bestreitung eines Großteils des Einmalbeitrages zur Rentenversicherung dienende Refinanzierungskredit in Höhe von insgesamt 480 000 DM nach voraussichtlich 13 Jahren (bis Ende 2004) zur Gänze getilgt werde. Das FG hat diese Voraussage im Wesentlichen auf die folgenden Erwägungen gestützt: Nach den Berechnungen der Klägerin habe diese von Anfang an geplant, den Refinanzierungskredit nach 13 Jahren, d.h. bei Fälligwerden der Ablaufleistung aus der zeitgleich mit der Rentenversicherung ebenfalls mit der X abgeschlossenen Kapitallebensversicherung Ende 2004, zu tilgen. Eine entsprechende Vereinbarung sei auch im Darlehensvertrag mit der A-Bank getroffen worden; dementsprechend seien auch die Ansprüche aus der Kapitallebensversicherung an die A-Bank abgetreten worden. Die Klägerin habe durch Berechnungen nachgewiesen, dass der jährliche nominelle Zinssatz auf die Versicherungsbeiträge bei der X in den Jahren 1990 bis 1994 zwischen 12 v.H. und 16 v.H. gelegen habe. Bei einer Versicherungssumme von 74 071 Pfund Sterling habe die Klägerin die begründete Erwartung hegen können, den Refinanzierungskredit mit der Ablaufleistung aus dieser Kapitallebensversicherung ablösen zu können. Der dagegen vom FA erhobene Einwand, als realistisch könne unter Heranziehung der Ablaufleistungen deutscher Versicherer lediglich eine Gewinnbeteiligung von 20 v.H. der Versicherungssumme angenommen werden, verkenne die --gerichtsbekannte-- Tatsache, dass die englischen Versicherer aufgrund der in Großbritannien geltenden versicherungsaufsichtsrechtlichen Bestimmungen in der Lage seien, einen deutlich höheren Aktienanteil zu erwerben, als dies deutschen Versicherern erlaubt sei.
bbb) Berechtigt ist hingegen der Einwand des FA, das FG habe bei der Prognose des voraussichtlichen Refinanzierungsaufwands den Umstand außer Betracht lassen müssen, dass die Klägerin das Refinanzierungsdarlehen bei der A-Bank zum 31. Dezember 1997 gekündigt und beabsichtigt habe, bei der H-Bank einen zinsgünstigeren Kredit zu 4,6 v.H. Zinsen aufzunehmen. Das FG hat keinerlei Indizien festgestellt, die aus der maßgeblichen Sicht im Zeitpunkt des Vertragschlusses (vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267, unter II. 4. b, aa der Gründe) und zu Beginn der jeweiligen Streitjahre die (mögliche) Prognose zuließen, dass die Klägerin das Refinanzierungsdarlehen der A-Bank bereits zum 31. Dezember 1997 und damit vor dem Ende des zehnjährigen Zinsbindungszeitraums kündigen und statt dessen einen neuen --kostengünstigeren-- Kredit aufnehmen werde. Unter diesen Umständen war es rechtsfehlerhaft, diese spätere Kündigung und deren Einfluss auf die zu prognostizierenden Aufwendungen und Erträge zu berücksichtigen. Mangels jeden gegenteiligen Anhalts musste vielmehr der Prognose zugrunde gelegt werden, dass die Zinsen und Kosten des Refinanzierungskredits auch in den Jahren nach 1997 bis zur voraussichtlichen Ablösung des Refinanzierungsdarlehens Ende 2004 (s. oben aaa) in gleichbleibender Höhe anfallen würden.
- Aufwendungen in der Festzinsphase von 1991 bis 2001
Disagio 48 000 DM
Vermittlungsgebühren I 18 000 DM
Beratungs- und Vermittlungsgebühren II 13 500 DM
Zinsen für 10 Jahre (7,85 v.H. von 480 000 DM) 376 800 DM
Zwischensumme: 456 300 DM
- Aufwendungen für weitere 3 Jahre
Disagio, geschätzt (3/10 von 48 000 DM) 14 400 DM
Zinsen für 3 Jahre (7,85 v.H. von 480 000 DM) 113 040 DM
Gebühren (geschätzt) 5 400 DM
Gesamtaufwendungen 589 140 DM
ddd) Zu Recht hat das FG 63,77 v.H. der sowohl die Rentenversicherung als auch das Berlin-Darlehen betreffenden, zu prognostizierenden Gesamtaufwendungen der Rentenversicherung und den Rest (36,23 v.H.) dem Berlin-Darlehen zugeordnet. Diese Aufteilung trägt der ständigen Rechtsprechung des BFH Rechnung, wonach es für den wirtschaftlichen Zusammenhang der Refinanzierungsaufwendungen mit der Einkunftsquelle auf die tatsächliche Verwendung der Darlehensvaluta ankommt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 17. April 1997 VIII R 48/95 , BFH/NV 1998, 20, unter 1. der Gründe; vom 24. April 1997 VIII R 12/95, BFH/NV 1998, 290, unter 1. der Gründe).
Nach den für den Senat bindenden (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) tatsächlichen Feststellungen des FG war der Nettokreditbetrag in Höhe eines Teilbetrages von 264 000 DM zur (Teil-)Finanzierung des Einmalbeitrages zur Rentenversicherung und im Übrigen --in Höhe von 150 000 DM-- zur (vollen) Refinanzierung des Berlin-Darlehens verwendet worden. Entgegen der von der Klägerin geäußerten Ansicht ist es in diesem Zusammenhang unerheblich, dass die refinanzierende A-Bank von der Zuordnung der Darlehensteilbeträge im Kreditantrag der Klägerin abgewichen ist. Auch kommt es nicht auf die von der Klägerin aufgeworfenen Fragen an, ob die A-Bank bei der Auszahlung der Darlehensbeträge als Vertreterin der Klägerin fungierte und ob ihr (der Klägerin) ein etwaiges Verschulden der A-Bank in Bezug auf die Verteilung der Darlehensvaluta zuzurechnen war oder nicht. War die Klägerin mit der Verteilung der Darlehensmittel durch die A-Bank nicht einverstanden, so musste sie zeitnah für eine anderweitige tatsächliche Verwendung (Verteilung) der Mittel durch Rückgängigmachung der ursprünglichen Verteilung sorgen. Eine von der tatsächlichen Verwendung der Darlehensmittel abweichende, rein gedankliche --hypothetische-- Zuordnung von Kreditteilen kann steuerrechtlich nicht anerkannt werden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 7. Juli 1998 VIII R 57/96 , BFH/NV 1999, 594, unter II. 1. b der Gründe).
eee) Entgegen der Auffassung des FG sind die zu prognostizierenden Refinanzierungsaufwendungen nicht insoweit anteilig zu kürzen, als die Klägerin die in den jährlichen Rentenzahlungen enthaltenen Kapitalanteile nicht zur Rückführung des Refinanzierungskredits verwendete. Die vom erkennenden Senat (vgl. BFH-Urteil vom 1. Oktober 1996 VIII R 88/94 , BFHE 182, 320, BStBl II 1997, 424, betreffend refinanziertes Berlin-Darlehen) für den Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen entwickelten Grundsätze sind auf die hier zu beurteilende Leibrente nicht anwendbar. Der erkennende Senat verweist insoweit auf die Ausführungen des X. Senats des BFH in dessen Urteil in BFHE 190, 460, BStBl II 2000, 267 (unter II. 4. b, bb, m.w.N.), denen er sich anschließt.
Nach den Berechnungen des erkennenden Senats ist der Gesamtbetrag der Einkünfte 1991 mit 192 863 DM anzusetzen: ...
Bei zutreffender rechtlicher Beurteilung wäre der Gesamtbetrag der Einkünfte mit 219 688 DM anzusetzen gewesen: ...
Bei richtiger rechtlicher Beurteilung wäre der Gesamtbetrag der Einkünfte 1993 mit 104 478 DM anzusetzen gewesen: ...
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH muss eine unselbständige Anschlussrevision innerhalb eines Monats nach der Zustellung der Revisionsbegründung eingelegt und begründet werden (grundlegend BFH-Urteil vom 8. April 1981 II R 4/78 , BFHE 133, 155, BStBl II 1981, 534; ferner z.B. BFH-Urteile vom 19. März 1991 IX R 55/85 , BFH/NV 1991, 539, und vom 21. Oktober 1987 IX R 129, 131/84, BFH/NV 1988, 437; Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rz. 48). Eine unselbständige Anschlussrevision liegt vor, wenn dem Einlegenden ein eigenes Recht auf Erhebung der Revision wegen des Fehlens der Zulässigkeitsvoraussetzungen nicht (mehr) zusteht.
FG Düsseldorf 15.5.2018 - 6 K 357/15 K
BFH 29.8.2017 - VIII R 17/13
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FG Münster 8.3.2012 - 9 K 1189/09 F
FG Saarland 5.5.2011 - 1 K 1112/07
BFH 30.11.2010 - VIII R 40/08
BFH 19.1.2010 - X R 2/07
FG München 22.4.2009 - 9 K 162/07
FG München 3.4.2009 - 7 K 739/08
FG München 3.4.2009 - 7 K 726/08
FG Brandenburg 22.10.2008 - 1 K 6139/05 B
FG Düsseldorf 9.1.2008 - 3 V 3187/07 A(F)
FG Düsseldorf 12.12.2007 - 3 V 2319/07 A(F)
BFH 22.11.2006 - X R 15/05
FG Hamburg 25.8.2006 - 5 K 219/05
BFH 23.8.2006 - II R 42/04
BFH 20.6.2006 - X R 3/06
BFH 16.9.2004 - X R 19/03
BFH 15.1.2004 - VIII B 300/02
FG Hamburg 26.2.2003 - VII 207/99
FG Münster 12.12.2002 - 14 K 3126/99 E
BFH 30.10.2002 - VIII R 86/00
BFH 1.3.2002 - VI R 141/00
BFH/NV 2000 S. 1530
BFH/NV 2000 S. 1530 Nr. 12
DB 2000 S. 2304 Nr. 46
DStR 2000 S. 1764 Nr. 42
DStRE 2000 S. 1121 Nr. 21
FR 2000 S. 1230 Nr. 22
EAAAA-96998
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