Source: https://interpretacje-podatkowe.org/czesci/ippb6-4510-54-15-3-ag
Timestamp: 2019-01-20 13:05:13+00:00
Document Index: 48130441

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 6', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 6', 'art. 8', 'art. 7', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 3', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 14']

IPPB6/4510-54/15-3/AG | Interpretacja indywidualna
♦ › Części › IPPB6/4510-54/15-3/AG
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 29 maja 2015 r.
Moment zaliczenia do kosztów wydatków związanych z zakupem części zamiennych do magazynu
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem części zamiennych – jest prawidłowe.
Czy wydatki związane z zakupem części zamiennych do magazynu, mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z chwilą zaksięgowania ich jako koszty dla potrzeb rachunkowych, czyli w opisanym stanie faktycznym na zakończenie każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca)...
wydatki związane z zakupem części zamiennych mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów CIT z chwilą zaksięgowania ich jako koszty dla potrzeb rachunkowych, czyli w opisanym stanie faktycznym na zakończenie każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca).
Zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Zatem, kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Jednocześnie, organy podatkowe (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 21 lipca 2014 r., nr ITPB3/423-204/14/PS) wskazują, że możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów może mieć miejsce w sytuacji, gdy wydatek spełnia kumulatywnie następujące warunki:
Wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie części zamiennych do magazynu, spełniają wszystkie powyższe warunki, w związku z czym bezsprzecznie stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.
Dla ustalenia prawidłowego momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.
W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowa można podzielić na:
koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód); klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru;
koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w sposób jednoznaczny przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie danej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.
Ustawa o CIT nie zawiera wprawdzie legalnych definicji pojęć: pośrednie i bezpośrednie koszty uzyskania przychodów. Jednak podział ten powszechnie występuje w praktyce i jest potwierdzany przez organy podatkowe m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2015 r. (nr IBPBI/2/423-1555/14/JD).
Jak wskazała Spółka, ze względu na ciągły przepływ części przez magazyn oraz różnorodny charakter części zamiennych znajdujących się w magazynie (części fabrycznie nowe zakupione przez Spółkę, części, które przeszły naprawę i mogą zostać ponownie użyte do świadczenia napraw gwarancyjnych lub usług serwisowych) oraz na zryczałtowany charakter przychodów z tytułu przedłużonej gwarancji oraz usług serwisowych (niezależny od faktycznego zużycia części oraz jego skali), nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie wydatków na nabycie części zamiennych do konkretnych przychodów osiąganych przez Spółkę z tytułu konkretnych umów dostawy urządzeń, rozszerzonej gwarancji czy serwisowania. W związku z tym należy uznać, że wydatki na nabycie części zamiennych stanowią koszty pośrednie, gdyż nie pozostają w bezpośrednim związku z osiąganymi przez Wnioskodawcę konkretnymi przychodami/przychodami konkretnego roku podatkowego.
Moment rozpoznania kosztów pośrednich uregulowany jest w przepisach art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.
Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
To właśnie ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Jako że to przepisy ustawy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, tym samym przesądzają one również o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Zatem, z brzmienia przepisu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT wynika, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach rachunkowych zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym, nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, przy zachowaniu zasad rachunkowości tj. zasady ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust. 1 ustawy o rachunkowości) i współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości).
Pojęcie „dzień, na który ujęto koszt” interpretowane powinno być zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, z których wynikają normy określające m.in. do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są określone koszty i przychody. Wynika zatem z tego, iż pod pojęciem „za dzień poniesienia kosztu” rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła wydatek jako koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych, tzn. dzień, w którym w księgach wydatek pojawił się na koncie kosztowym (tj. spowodował zmniejszenie aktywów). Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego. Jeśli więc dla celów rachunkowych, podatnik ujmuje ponoszone wydatki jako koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne jest przyjęcie, iż jest to także moment poniesienia kosztu w rozumieniu podatkowym, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.
Z treści przywołanych przepisów ustawy o CIT wynika zatem podstawowa reguła, zgodnie z którą moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.
Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 28 sierpnia 2013 r. nr IPPB5/423-408/13-2/MK, wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że:
„Z literalnego brzmienia przepisu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów), tylko jego „ujęcie jako kosztu” tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego”.
Natomiast, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-555/14/JD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż:
„Trzeba wyraźnie podkreślić, że zarówno w art. 15 ust. 1, jak i w art. 15 ust. 4e updop, jest mowa o „kosztach uzyskania przychodów” oraz o „kosztach”, a nie o zdarzeniach gospodarczych, które choć ewidencjonowane w urządzeniach księgowych Wnioskodawcy nie zmniejszają aktywów (tzn. nie są kosztem o jakim mowa w powołanych przepisach). Ujmowanie zdarzeń gospodarczych w księgach rachunkowych nie czyni wydatku, zgodnie z powołanymi wcześniej przepisami ustawy o rachunkowości (art. 3 ust. 1 pkt 31), kosztem albowiem ujęcie go na kontach bilansowych nie skutkuje „zmniejszeniem aktywów” (nie mamy do czynienia z „kosztem” o jakim mowa w art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4e updop)”.
Przy czym podkreślić należy, iż powyższa wykładnia, oparta na wykładni językowej, nie ogranicza autonomii prawa podatkowego. Jeżeli bowiem prawo to odnosi się wprost do innych gałęzi prawa (w niniejszej sprawie do ustawy o rachunkowości), to dokonanie wykładni prawa podatkowego z uwzględnieniem ustawy o rachunkowości, autonomii tej nie narusza. Nie można również zasadnie twierdzić, że taka wykładnia nakłada na podatników obowiązki, które nie wynikają z ustaw podatkowych.
Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2014 r., sygn. ITPB3/423-204/14/PS;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-826/12-3/PS.
Jak Spółka wskazała w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, z uwagi na niemożność monitorowania poszczególnych przyjęć do i pobrań z magazynu, na podstawie ustawy o rachunkowości, Spółka przyjęła podejście, iż dla celów bilansowych, wszystkie zakupy części zamiennych dokonywane przez Spółkę w danym miesiącu, będą przez Spółkę zaliczane do kosztów rachunkowych z końcem każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca). Z końcem każdego miesiąca bowiem, dokonywane jest księgowanie wszystkich zakupów części zamiennych dokonanych w danym miesiącu na koncie kosztowym. Księgowanie to obejmuje wszystkie zakupy części zamiennych dokonane w danym miesiącu, niezależnie od tego, czy dane części zostały już pobrane z magazynu, czy też nie.
Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 4e ustawy o CIT oraz wskazaną wyżej praktyką organów podatkowych, moment zaksięgowania wydatku jako kosztu dla celów rachunkowych przekłada się na moment ujęcia ich jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Jeśli więc dla celów rachunkowych, Spółka ujmuje wydatki ponoszone w danym miesiącu na zakup części zamiennych jako koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych z końcem każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca), wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne jest przyjęcie, iż w tym samym momencie (z końcem każdego miesiąca) wydatki te są również kosztami poniesionymi w rozumieniu podatkowym.
Wobec powyższego, w świetle przywołanych przepisów oraz ugruntowanego stanowiska organów podatkowych, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym moment powstania kosztu podatkowego będzie uzależniony od uznania wydatku za koszt w ujęciu bilansowym. Zatem, wydatki dotyczące zakupu części zamiennych mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z chwilą zaksięgowania ich jako koszty dla celów rachunkowych, czyli na zakończenie każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca).
Końcowo, należy wyjaśnić, że interpretacja indywidualna z dnia 28 sierpnia 2013 r. Nr IPPB5/423-408/13-2/MK przywołana przez Spółkę na poparcie zaprezentowanego stanowiska w sprawie wydana została przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, a nie – jak wskazał Wnioskodawca – przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.
Dostępne na stronie internetowej Ministerstwa Finansów o charakterze publicznym „Archiwum” funkcjonujące w ramach bazy komputerowej Systemu Informacji Podatkowej zawiera interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne) wydawane na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa wraz z wnioskami (formularzami) o wydanie interpretacji indywidualnych. Rolą bazy orzeczeń jest upowszechnienia wiedzy z zakresu prawa podatkowego oraz udostępnienie formularzy ORD-IN dla osób zainteresowanych wydaniem interpretacji indywidualnej w ich konkretnej sprawie. Jednocześnie podkreślić należy, że baza ta ma charakter jedynie informacyjny i edukacyjny, nie jest natomiast źródłem do wywodzenia konkretnych rozwiązań, nawet w analogicznych sprawach. Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.
IPPB6/4510-54/15-3/AG
IBPBI/2/423-1555/14/JD | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-826/12-3/PS | Interpretacja indywidualna
ITPB3/423-204/14/PS | Interpretacja indywidualna