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Timestamp: 2016-10-22 17:53:32
Document Index: 131232337

Matched Legal Cases: ['Art. 80', 'Art. 50', 'Art. 54', 'Art. 66', 'Art. 103', 'Art. 104', 'Art. 114', 'Art. 105', 'Art. 34', 'Art. 41', 'Art. 8', 'Art. 8', 'Art. 130', 'Art. 8', 'Art. 29', 'Art. 38', 'Art. 29', 'Art. 38', 'Art. 29', 'Art. 36', 'Art. 29', 'Art. 29', 'Art. 29', 'Art. 29', 'Art. 29', 'Art. 36', 'Art. 29', 'Art. 28', 'Art. 30', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 17', 'Art. 29', 'Art. 38', 'BGE', 'Art. 38', 'Art. 33', 'Art. 42', 'Art. 17', 'Art. 29', 'Art. 36', 'Art. 34', 'BGE', 'BGE', 'Art. 30', 'Art. 30', 'Art. 29', 'Art. 29', 'Art. 30', 'Art. 156']

2A.348/2004 (01.12.2004)
2A.348/2004 /zga
X.________ Forschungsstiftung,
Mehrwertsteuer; Forschungst�tigkeit/Entgeltlichkeit/Vorsteuerabzug,
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid des Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission
vom 12. Mai 2004.
Die Z.________ Forschungsstiftung (im Folgenden: Stiftung) war eine Stiftung gem�ss Art. 80 ff. ZGB. Sie bezweckte die Unterst�tzung und Durchf�hrung von wissenschaftlichen Arbeiten und Programmen - insbesondere von Projekten mit hohem Risiko im Hochtechnologiebereich - im Interesse der Z.________ AG und ihrer Konzerngesellschaften. Sie unterst�tzt die langfristige Interessensicherung der Z.________ AG und ihrer Konzerngesellschaften als unabh�ngige, technologieorientierte Unternehmen. Zur Erreichung des Stiftungszwecks wurde ihr ein Anfangskapital von Fr. 20 Mio. gewidmet.
Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung f�hrte in den Monaten September und November 1997 bei der Stiftung eine Kontrolle gem�ss Art. 50 der Verordnung vom 22. Juni 1994 �ber die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuerverordnung; MWSTV; AS 1994 1464) durch. �berpr�ft wurde der Zeitraum vom 1. Januar 1995 bis zum 30. September 1997. In der Folge erliess die Eidgen�ssische Steuerverwaltung eine Erg�nzungsabrechnung �ber eine Nachbelastung von Fr. 5'376'638.--. Dieser Betrag setzte sich aus verschiedenen Positionen zusammen, wobei es sich im Wesentlichen um zu viel in Abzug gebrachte Vorsteuern handelt. Die Abz�ge wurden durch die Eidgen�ssische Steuerverwaltung deshalb verweigert, weil es sich um Forschungsleistungen handle, die nicht gegen Entgelt erbracht, sondern aus dem Stiftungsverm�gen oder aus Finanzertr�gen finanziert worden seien.
Mit Statuten�nderung vom 5. Mai 1998 wurden Name und Zweck der Stiftung dahingehend ge�ndert, dass die bis dahin verwendete Bezeichnung "Z.________" durch "X.________" ersetzt wurde.
Nachdem die Stiftung die Aufhebung der Nachbelastung verlangt hatte, best�tigte die Eidgen�ssische Steuerverwaltung am 15. Januar 1999 die Erg�nzungsabrechnung. Die von der Stiftung dagegen erhobene Einsprache wurde am 30. Juni 2003 abgewiesen und die Nachforderung von Fr. 5'376'638.-- nebst Verzugszins von Fr. 517'562.-- best�tigt.
Am 29. August 2003 wandte sich die X.________ Forschungsstiftung an die Eidgen�ssische Steuerrekurskommission und beantragte die Aufhebung des Einspracheentscheides vom 30. Juni 2003. Im Eventualantrag verlangte sie festzustellen, dass durch die Verrechnungserkl�rung die Vorsteuerguthaben vom 1. Quartal 1997 bis zum 4. Quartal 1998 endg�ltig festgestellt bzw. infolge unwiderrufbarer Gestaltungserkl�rung untergegangen seien. Mit Entscheid vom 12. Mai 2004 wurde die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf einzutreten war.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde vom 14. Juni 2004 beantragt die X.________ Forschungsstiftung dem Bundesgericht, den Entscheid der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission vom 12. Mai 2004 unter Neuregelung der Kostenfolge aufzuheben.
Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der Beschwerde.
Die Eidgen�ssische Steuerrekurskommission hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
1.1 Beschwerdeentscheide der Eidgen�ssischen Steuerrekurskommission k�nnen nach den Artikeln 97 ff. OG mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 54 Abs. 1 MWSTV; Art. 66 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 �ber die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20]). Die Beschwerdef�hrerin ist gem�ss Art. 103 lit. a OG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann nach Art. 104 lit. a OG die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich �berschreitung oder Missbrauch des Ermessens ger�gt werden. Das Bundesgericht wendet das Bundesrecht von Amtes wegen an, ohne an die Begr�ndung der Parteibegehren gebunden zu sein (vgl. Art. 114 Abs. 1 OG). An die Sachverhaltsfeststellung ist es nicht gebunden, wenn - wie hier - eine richterliche Beh�rde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollst�ndig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG).
Unbestritten ist im vorliegenden Fall die subjektive Steuerpflicht der Stiftung selber. Strittig ist einzig, ob und inwieweit die auf ihren Aufwendungen anfallenden Vorsteuern zum Abzug zuzulassen sind. Die Beschwerdef�hrerin erachtet alle Voraussetzungen daf�r als erf�llt. Im weiteren geht sie davon aus, sie erbringe entgeltliche Leistungen; dies auch, wenn die Finanzierung der Forschungst�tigkeit aus eigenen Mitteln erfolge. Die K�rzung der Vorsteuern bei Begleichung vorsteuerbelasteter Aufwendungen aus dem Finanzertrag entbehre einer Gesetzesgrundlage und verstosse mithin gegen das Legalit�tsprinzip. Sie sei von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung den Steuerpflichtigen auch nie mitgeteilt worden und widerspreche zudem einheitlicher Lehre und h�chstrichterlicher Rechtsprechung. Selbst wenn sie zul�ssig w�re, l�ge darin eine unzul�ssige Praxis�nderung.
Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung h�lt dem entgegen, nach konstanter Rechtsprechung werde f�r die Abzugsf�higkeit der Vorsteuern ein objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz verlangt, woran es hier fehle. Es l�gen auch keine Vorauszahlungen im Sinne von Art. 34 lit. a Ziff. 1 und 2 MWSTV vor und die Finanzierung sei auch nicht aus dem Verzehr des Stiftungsverm�gens erfolgt, wie die Beschwerdef�hrerin behaupte.
3.1 Die Beschwerdef�hrerin r�gt eine Verletzung von Bundesrecht, d.h. der Mehrwertsteuerverordnung sowie eine direkte Verletzung der Verfassungsbestimmungen. Diese liege darin, dass sich die von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vorgenommene Vorsteuerk�rzung weder aus der Mehrwertsteuerverordnung noch aus Art. 41ter aBV oder den �bergangsbestimmungen von Art. 8 aBV ergebe.
3.2 Die in den �bergangsbestimmungen zur Bundesverfassung vorgesehene Regelung sieht eine mehrwertsteuerliche Erfassung der Inland- bzw. Einfuhrums�tze vor (vgl. Art. 8 Abs. 2 der �bergangsbestimmungen aBV bzw. Ziff. 14 Abs. 1 lit. a der �bergangsbestimmungen zu Art. 130 BV). Der Vorsteuerabzug ist in Art. 8 Abs. 2 lit. h aBV bzw. Ziffer 14 Abs. 1 lit. h BV der �bergangsbestimmungen geregelt. Danach ist die Gew�hrung des Vorsteuerabzugs f�r Leistungen vorgesehen, die im Zusammenhang mit den Ausgangsums�tzen stehen. Seine Konkretisierung erf�hrt der Vorsteuerabzug in Art. 29 MWSTV und mit Bezug auf die Grundz�ge wortgleich in Art. 38 MWSTG (vgl. Art. 29 Abs. 1, 2 und 3 MWSTV bzw. Art. 38 Abs. 1, 2 und 3 MWSTG). Auf Grund dieser Bestimmungen, der Materialien (vgl. Kommentar des Eidgen�ssischen Finanzdepartements zur Verordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 zu Art. 29 Abs. 1 bis 3; Bericht der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zu Art. 36 E-MWSTG) und der allgemeinen Grunds�tze des Mehrwertsteuerrechts ist davon auszugehen, dass
a) der Vorsteuerabzug nur von Steuerpflichtigen geltend gemacht werden kann (Art. 29 Abs. 1 MWSTV);
b) ein Vorsteuerabzug nur f�r steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen an ein Unternehmen und von solchen Leistungen in Frage kommt, die von einer anderen Unternehmung mit der Mehrwertsteuer belastet erbracht wurden (Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV);
c) ein Vorsteuerabzug nur bei Verwendung der Leistung f�r einen gesch�ftlich begr�ndeten Zweck oder f�r den Export zul�ssig ist (Art. 29 Abs. 2 MWSTV), wobei die zul�ssigen Zwecke in Art. 29 Abs. 2 und 3 MWSTV abschliessend umschrieben sind (Kommentar des Eidgen�ssischen Finanzdepartements zur Verordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 zu Art. 29 Abs. 2 MWSTV; ebenso Bericht der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zu Art. 36 Abs. 2 und 3 E-MWSTG);
d) ein Vorsteuerabzug nur bei Vorliegen eines Ausweises in Form einer formal gen�genden Rechnung gemacht werden kann (Art. 29 Abs. 1 lit. a in Verbindung mit Art. 28 MWSTV);
e) der Abzug nicht ausdr�cklich ausgeschlossen sein (Art. 30 MWSTV) oder zur Erzielung eines von der Besteuerung ausgenommenen Umsatzes, eines Nichtumsatzes oder eines Umsatzes in Aus�bung hoheitlicher Gewalt eingesetzt werden darf (Art. 38 Abs. 4 MWSTG).
Mit dieser sich aus dem Wortlaut und dem Sinn und Zweck der einschl�gigen Verfassungs- und Verordnungsbestimmungen ergebenden Regelung des Vorsteuerabzuges wird sichergestellt, dass der betroffene Steuerpflichtige nur den Mehrwert (Nettoumsatz) versteuern muss und der eigentliche Endverbrauch steuerlich belastet wird (vgl. dazu den �berblick in Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender; Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2000, N 1360 ff., Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit Fiscal Suisse, La taxe sur la valeur ajout�e, Fribourg 2000, S. 129 ff., sowie die ausf�hrliche Darstellung von Ivo P. Baumgartner, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz �ber die Mehrwertsteuer, Basel 2000, Art. 38 MWSTG).
3.3.1 Die Schweiz folgt in den Grundz�gen dem System der Mehrwertsteuer, wie es in der Europ�ischen Union (EU) angewandt wird (vgl. dazu Art. 17 der 6. EG-Richtlinie und die Umsetzung in den nationalen Gesetzesbestimmungen z.B. f�r Deutschland, � 15 UstG-D). Die sich aus Gesetz und System des Umsatzsteuerrechts ergebenden subjektiven und objektiven Anforderungen an den Vorsteuerabzug sind mit denjenigen in der Schweiz vergleichbar, aber nicht in allen Teilen identisch (vgl. dazu u.a. f�r das deutsche Recht: Dieter Dziadkowski/Peter Walden, Umsatzsteuer, 4. Aufl., Oldenburg 1996, S. 219 ff.; Klaus Tipke/Joachim Lang, Steuerrecht, K�ln 1998, 16. Aufl., S. 676 ff.; Dieter V�lkel/Helmut Karg, Umsatzsteuer, 12. Aufl., Stuttgart 2002, S. 326 ff.; f�r das �sterreichische Recht: Hans Georg Ruppe, Kommentar zu � 12 UStG-A, Wien 1999, 2. Aufl., Rz 12 ff. und insbesondere Rz 85).
3.3.2 F�r die Beurteilung des vorliegenden Falles ist das schweizerische Recht massgebend. Dieses verlangt gem�ss Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV bzw. Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG, dass der Mehrwertsteuerpflichtige die Eingangsleistung "f�r steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen" verwendet oder mit anderen Worten einen "objektiven wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den steuerbaren Eingangs- und Ausgangsleistungen". Auf Grund des Gesetzeswortlautes und der Materialien ist eine Verkn�pfung bzw. ein Zusammenhang zwischen den steuerbaren Eingangs- und Ausgangsums�tzen zwingend erforderlich, wobei neben der unmittelbaren Verwendung der Eingangsleistung f�r den Ausgangsumsatz auch eine mittelbare Verwendung gen�gt, bei welcher die Eingangsleistung nur indirekt in den Ausgangsumsatz einfliesst (Urteile 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 5.2 am Ende, 2A.273/2002 vom 13. Januar 2003, E. 5.2 unter Hinweis auf BGE 123 II 295 E. 6a S. 303). Nicht gen�gend ist demnach eine lediglich f�r die Zukunft beabsichtigte Verwendung, weil das schweizerische Recht den Vorsteuerabzug an die tats�chliche Verwendung der Eingangsleistung f�r steuerbare Ums�tze kn�pft und nicht nur an die Unternehmenseigenschaft (vgl. dazu ausf�hrlich Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchssteuer, Bern 1999, S. 257 ff). Damit verst�sst die schweizerische Gesetzgebung nicht gegen den Grundsatz der Steuerneutralit�t der Mehrwertsteuer, weil diese in der Schweiz bewusst nur innerhalb der Unternehmenskette, d.h. sofern Leistungen f�r steuerbare Zwecke verwendet werden, sichergestellt werden soll. Verschiedene Autoren vertreten diesbez�glich eine andere Meinung. Diese geht dahin, dass zwischen sachlichem und zeitlichem Verwendungskonnex der Eingangs- und Ausgangsums�tze zu unterscheiden ist und dass in sachlicher Hinsicht auch eine beabsichtigte Verwendung gen�gt und in zeitlicher Hinsicht Unmittelbarkeit zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung nicht gegeben sein muss (vgl. dazu die Zusammenfassung bei Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N 43 und N 46 ff. zu Art. 38 MWSTG). Diese Lehrmeinungen sind auf Grund des Wortlautes, der Materialien sowie Sinn und Zweck der Verfassungs- und Verordnungsbestimmungen (vgl. insb. auch Art. 33 MWSTV und Art. 42 MWSTG) abzulehnen.
3.4.1 Die Beschwerdef�hrerin geht davon aus, dass die Voraussetzungen f�r die Vornahme des Vorsteuerabzuges erf�llt sind, weil sie Auftr�ge zur industriellen Forschung an Dritte erteilte und die dabei bezogenen Forschungsarbeiten entweder direkt f�r die Weiterfakturierung oder zur sp�teren Erzielung von Ums�tzen aus Verkauf oder Lizenzierung verwendet. Entscheidend sei die Absicht, die erzielten Forschungsergebnisse k�nftig kommerziell zu nutzen. Dies sei aus der Stiftungsurkunde und den Stiftungsreglementen eindeutig erkennbar. Daran k�nne auch die Tatsache nichts �ndern, dass die Stiftung die von ihr eingekaufte Forschung zum gr�sseren Teil aus eigenen Mitteln und nur zum kleineren Teil aus weiterbelasteten Aufwendungen finanziert habe.
3.4.2 Es steht, wie schon gesagt, fest, dass die Stiftung nach Art. 17 Abs. 1 MWSTV subjektiv mehrwertsteuerpflichtig ist. Im fraglichen Pr�fungszeitraum hat die Beschwerdef�hrerin Vorsteuern von insgesamt Fr. 5'927'873.-- in Abzug gebracht. Hiervon hat die Eidgen�ssische Steuerverwaltung auf Grund vorliegender Rechnungen Fr. 551'235.-- zum Vorsteuerabzug zugelassen, sodass insgesamt ein Betrag von Fr. 5'376'638.-- verblieb, den die Eidgen�ssische Steuerverwaltung mit Erg�nzungsabrechnung (zuz�glich Verzugszinsen) nachbelastete.
3.4.3 Die Beschwerdef�hrerin h�lt fest, der Stiftungszweck bzw. das dazu geh�rende Stiftungsreglement sehe eine kommerzielle Verwertung der Forschungsergebnisse durch direkte Ver�usserung an Dritte oder durch Verwertung im Rahmen von Immaterialg�terrechten in Form von Lizenzen vor, womit die Absicht der k�nftigen kommerziellen Verwendung nachgewiesen sei. Dies gen�gt jedoch nicht. Erforderlich ist, dass die von der Stiftung bezogenen Eingangsums�tze tats�chlich, sei es unmittelbar oder mittelbar f�r Ausgangsums�tze, d.h. f�r steuerbare Lieferungen oder Dienstleistungen verwendet werden. Mit Ausnahme der fakturierten Forschungskosten von Fr. 8'480'543.-- (MWST-Betrag von Fr. 551'235.--), konnte dieser Nachweis im vorliegenden Fall nicht erbracht werden. Demnach haben die Eidgen�ssische Steuerverwaltung und die Vorinstanz den von der Beschwerdef�hrerin geltend gemachten Vorsteuerabzug im Umfange von Fr. 5'376'638.-- zu Recht nicht anerkannt. Eine Verletzung von Bundesrecht liegt nicht vor.
Die Beschwerde ist schon aus diesem Grund abzuweisen.
4.1 Die Beschwerdef�hrerin geht im Weiteren davon aus, es handle sich bei den von ihr erbrachten Leistungen nicht um unentgeltliche, denn diese w�rden dem Konzern und Dritten entgeltlich erbracht. Die Vorinstanz gehe daher zu Unrecht davon aus, der Vorsteuerabzug sei auch deshalb zu verweigern, weil bei einer Finanzierung aus eigenen Mitteln keine Entgeltlichkeit vorliege.
4.2 Auf Grund der dargestellten Regelung des Vorsteuerabzuges ist davon auszugehen, dass nur Vorsteuerabz�ge zul�ssig sind, die in direktem oder indirektem Zusammenhang mit einem steuerbaren Ausgangsumsatz stehen. Kein Vorsteuerabzug ist demnach f�r Leistungen m�glich, die unentgeltlich erfolgen, weil es in solchen F�llen an der Steuerbarkeit des Umsatzes fehlt (vgl. dazu Kommentar des Eidgen�ssischen Finanzdepartements zur Verordnung �ber die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 zu Art. 29 Abs. 1 MWSTV oder Bericht der Kommission f�r Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zu Art. 36 Abs. 4 E-MWSTG). Das Entgelt stellt die Gegenleistung f�r eine Lieferung oder Dienstleistung dar. Entgeltlichkeit verlangt damit einen "urs�chlichen Zusammenhang" zwischen der erbrachten Leistung und dem hierf�r erbrachten Entgelt (Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, a.a.O., Rz 1162).
4.3 Mit Ausnahme der zuvor erw�hnten fakturierten Forschungsleistungen erbringt die Beschwerdef�hrerin keinen Beweis daf�r, dass sie in der gepr�ften Steuerperiode weitere Leistungen gegen Entgelt deklariert oder in Rechnung gestellt hat. Soweit von ihr ein Vorsteuerabzug geltend gemacht wird, der �ber den von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung bewilligten Betrag hinausgeht, wurde ihr dieser korrekterweise verweigert. Die Vorinstanz stellt demnach in ihrem Entscheid zu Recht fest, dass mit Ausnahme der fakturierten Forschungsleistungen keine entgeltlichen Ausgangsums�tze vorliegen und die Beschwerde auch mangels Entgeltlichkeit abzuweisen sei.
4.4 Damit ist auch die Argumentation der Beschwerdef�hrerin abzulehnen, die von ihr erfolgte Finanzierung sei als Vorauszahlung f�r von der Stiftung k�nftig erbrachte Leistungen zu betrachten. Vorauszahlungen im Sinne von Art. 34 lit. a Ziff. 1 und 2 MWSTV liegen dann vor, wenn f�r eine bestimmte oder zumindest bestimmbare Leistung ein im Voraus bezahltes Entgelt geleistet wird. Dies setzt einen Leistungsaustausch, d.h. die Erbringung einer Leistung gegen Entgelt, zwischen Parteien voraus (Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, a.a.O., Rz 1563). Ein solcher liegt nicht vor, nachdem es an einem konkreten Austausch von Leistungen fehlt. Damit ein solcher bejaht werden kann, ist ein kausaler wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung erforderlich (BGE 126 Il 443 E. 6a).
4.5 Soweit die Beschwerdef�hrerin einwendet, der umstrittene Vorsteuerabzug w�re zul�ssig, wenn der Konzern die Forschungsarbeiten nicht in eine Stiftung ausgelagert h�tte, ist ihr entgegenzuhalten, dass es sich dabei um eine Hypothese handelt, die nicht zu beurteilen ist, und sie im �brigen auf der von ihr gew�hlten Rechtsform zu behaften ist.
5.1 Die Beschwerdef�hrerin macht auch eine Verletzung des Legalit�tsprinzips geltend. Diese erblickt sie darin, dass die Praxis der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung zur K�rzung der Vorsteuern nicht der Mehrwertsteuerverordnung entnommen werden k�nne, auf keiner gesetzlichen Grundlage basiere und �berdies Lehre und Rechtsprechung widerspreche. Sie sei damit verfassungswidrig. Im Weiteren sei die von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung im vorliegenden Fall angewandte Praxis zur K�rzung der Vorsteuern bei Finanzertr�gen noch nie angewandt, geschweige denn publiziert worden. Demnach handle es sich um eine unzul�ssige Praxis�nderung.
5.2 Die von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung angewandte Praxis im Zusammenhang mit der Zul�ssigkeit des Vorsteuerabzuges st�tzt sich, wie bereits ausgef�hrt (E. 2.2), auf die in den �bergangsbestimmungen zur Bundesverfassung festgelegten Grunds�tze und die daraus abgeleiteten Verordnungsbestimmungen. Deren Verfassungsm�ssigkeit hat das Bundesgericht schon in fr�heren Urteilen best�tigt (vgl. BGE 123 II 295 E. 6a, S. 304). Eine Verletzung des Legalit�tsprinzips liegt nicht vor.
5.3 Diese Praxis kann der Wegleitung f�r Mehrwertsteuerpflichtige vom Herbst 1994 (Rz 792 bis 859) entnommen werden. Daraus ist ersichtlich, dass der Vorsteuerabzug nur dann zul�ssig ist, wenn der Steuerpflichtige von Dritten bezogene Leistungen f�r steuerbare Lieferungen oder Dienstleistungen verwendet.
Nichts anderes ergibt sich auch aus der einschl�gigen Branchenbrosch�re Erziehung, Unterricht, Fortbildung, Forschung und Entwicklung vom April 1995 (610.507-18, Ziffer 1.5). Die Vorbringen der Beschwerdef�hrerin beziehen sich auf Art. 30 MWSTV, der den Ausschluss des Vorsteuerabzugsrechts regelt. Ihr Argument, die im vorliegenden Fall vorgenommene K�rzung basiere nicht auf einem in der Verordnung genannten Ausschlussgrund, ist deshalb unzutreffend, weil diese Bestimmung nicht isoliert betrachtet werden darf und f�r die Geltendmachung des Vorsteuerabzuges nicht nur kein Ausschlussgrund gem�ss Art. 30 MWSTV vorhanden sein darf, sondern auch die �brigen, vor allem in Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV genannten subjektiven und objektiven Voraussetzungen erf�llt sein m�ssen. Im vorliegenden Fall fehlt es vor allem an der objektiven Voraussetzung eines entgeltlichen Ausgangsumsatzes im Sinne von Art. 29 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 MWSTV. Von einer Praxis�nderung bzw. von einer unzul�ssigen Praxis kann deshalb nicht die Rede sein.
5.4 An der Sache vorbei geht auch der Einwand der Beschwerdef�hrerin im Zusammenhang mit der Begleichung vorsteuerbelasteter Aufwendungen aus dem Finanzertrag und damit verbundener Vorsteuerk�rzungen; ein solcher K�rzungsgrund sei in Art. 30 MWSTV nicht vorgesehen. Ob und wie die Finanzierung der von der Stiftung erbrachten Leistungen aus dem Stiftungsverm�gen oder aus Spenden der Stifterin finanziert werden, ist hier nicht von Bedeutung, nachdem, wie oben dargelegt, eine wesentliche objektive Voraussetzung zur Geltendmachung des Vorsteuerabzuges nicht erf�llt ist.
Die Frage der Vorsteuerk�rzung stellt sich deshalb nicht, bzw. kann offen gelassen werden, wenn es schon an einer wesentlichen, objektiven Voraussetzung zur Begr�ndung des Vorsteuerabzugs fehlt.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich somit in allen Teilen als unbegr�ndet. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Beschwerdef�hrerin aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 OG).
Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 40'000.-- wird der Beschwerdef�hrerin auferlegt.