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Timestamp: 2019-10-20 11:15:23
Document Index: 331892598

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 4', '§ 17', '§ 15', '§ 17', '§ 4', '§ 2', '§ 2', 'Art. 4', 'EuG', 'Art. 17', 'Art. 17', 'EuG', 'Art. 17', 'EuG', '§ 15', '§ 4', '§ 1', '§ 1', '§ 1', 'Art. 17', '§ 1', '§ 15', '§ 4', 'Art. 17', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', 'Art. 17', '§ 15', '§ 1', 'Art. 17', '§ 17', '§ 15', '§ 1', '§ 15', '§ 10', '§ 17', '§ 15', 'Art. 8', '§ 17', '§ 17', '§ 15', '§ 17', '§ 15', '§ 17', '§ 15', '§ 17', '§ 15', '§ 17', '§ 179', '§ 15', '§ 17', '§ 17', 'Art. 17', 'Art. 17', '§ 15', '§ 17', '§ 15', '§ 4', '§ 17', '§ 15', '§ 4', '§ 1', '§ 15', '§ 4', '§ 1', '§ 4', '§ 4', '§ 15', '§ 1', '§ 1', '§ 15', '§ 15', '§ 4']

FG Baden-Württemberg (8 K 1456/12) | Datum: 22.07.2014
BFH, Urteil vom 02.07.2008 - Aktenzeichen XI R 61/06
DRsp Nr. 2008/21057
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) versagte bei der Umsatzsteuerfestsetzung für das Streitjahr 2001 den Vorsteuerabzug aus den Aufwendungen für die Segeljachten (ohne Absetzungen für Abnutzung --AfA--) gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 ( UStG 1999) i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes ( EStG ) und führte wegen der AfA eine Vorsteuerberichtigung nach § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 durch.
Mit der vom Bundesfinanzhof (BFH) zugelassenen Revision rügt der Kläger sinngemäß die unrichtige Anwendung von § 15 Abs. 1a Nr. 1 , § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999, jeweils i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG . Das FG habe nicht berücksichtigt, dass eine über lange Zeit nur zu Verlusten führende Tätigkeit nicht bereits dann als Liebhaberei zu beurteilen sei, wenn eine objektive betriebswirtschaftliche Beurteilung ergebe, dass das Unternehmen auf absehbare Zeit nicht zur Einkünfteerzielung geeignet sei. Für eine Gewinnerzielung könne nämlich sprechen, dass ein Steuerpflichtiger Maßnahmen zur Herstellung und zur Steigerung der Rentabilität ergreife (unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 29. April 1999 III R 38/97, BFH/NV 1999, 1510 ). Derartige Maßnahmen habe B ergriffen. So habe er zur Jachtvercharterung zusätzlich Kojencharter angeboten. Weiter sei er einer Eignergemeinschaft beigetreten, mit dem Ziel, Kosten zu senken. Außerdem habe er Überlegungen angestellt, wie er sein Chartergeschäft durch geeignete Maßnahmen in die Gewinnzone bringe und mittelfristig in einem überschaubaren Zeitraum einen Totalgewinn erziele. B habe bereits konkret geplant, seine Geschäftstätigkeit im Rahmen der Vercharterung auszubauen und zu erweitern. Sein neues Konzept --Ankauf restaurierungsbedürftiger Boote zu Verkaufszwecken und der Aufbau einer Charterflotte von zehn bis fünfzehn Booten-- hätte es ihm erlaubt, das Geschäft mit Booten ganzjährig und nicht nur saisonbedingt auszuüben.
B war als Konstrukteur Unternehmer gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1999. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG 1999 jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt. Bei richtlinienkonformer Anwendung muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit (Art. 4 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 der Richtlinie 77/388/EWG) ausgeübt werden (vgl. BFH-Urteil vom 28. Oktober 2004 V R 19/04, BFH/NV 2005, 725 ). Die Vermietung eines körperlichen Gegenstands ist eine wirtschaftliche Tätigkeit, wenn sie zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen vorgenommen wird (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften --EuGH-- vom 26. September 1996 Rs. C-230/94 --Enkler--, Slg. 1996, I-4517; BFH-Urteil vom 12. Dezember 1996 V R 23/93, BFHE 182, 388 , BStBl II 1997, 368 ).
Die Vercharterung der Segeljachten erfüllt diese Voraussetzungen. B hat die Segeljachten --wie die erklärten Erlöse zeigen-- dauerhaft zur Erzielung von Einnahmen eingesetzt. Seine Tätigkeit war aufgrund der eigenen Bemühungen um eine Vercharterung der Segeljachten von vornherein auf Wiederholung angelegt.
Die in Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG vorgesehenen Gemeinschaftsbestimmungen sind bisher noch nicht erlassen. Somit sind die Mitgliedstaaten gemäß Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berechtigt, ihre zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Richtlinie 77/388/EWG bestehenden Regelungen über den Ausschluss des Vorsteuerabzugsrechts beizubehalten (EuGH-Urteil vom 19. September 2000 Rs. C 177/99, C-181/99 --Ampafrance und Sanofi--, Slg. 2000, I-7013, Randnrn. 5 und 38). Sie dürfen zwar bis zum Erlass der Gemeinschaftsbestimmungen ihre nationalen Ausschlusstatbestände einschränken. Dagegen ist eine nationale Regelung, die die bestehenden Ausschlusstatbestände erweitert, nicht nach Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG zulässig (EuGH-Urteil vom 8. Januar 2002 Rs. C-409/99 --Metropol und Stadler--, Slg. 2002, I-81).
d) Der Vorsteuerausschluss gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 stellt, soweit hiervon --wie im Streitfall-- laufende Aufwendungen (ohne AfA) für Segeljachten i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG erfasst werden, im Ergebnis nur eine Ersatzregelung für einen bereits bestehenden Ausschlusstatbestand dar und ist damit keine dem Gemeinschaftsrecht widersprechende Erweiterung bzw. erstmalige Einfügung eines Ausschlusstatbestands.
bb) Die Regelung in § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973/1980/1991/1993 wirkte wie eine Einschränkung des Vorsteuerabzugs (vgl. BFH-Urteil vom 12. August 2004 V R 49/02, BFHE 207, 71, BStBl II 2004, 1090, unter II.3.b, betreffend Bewirtungsaufwendungen). Der Gesetzgeber verwendete nur eine andere Technik. Bei der Einführung der Besteuerung des Repräsentationseigenverbrauchs durch das UStG 1967 vom 29. Mai 1967 (BGBl I 1967, 545) erschien dem Gesetzgeber im Interesse der leichten Durchführbarkeit des Gesetzes eine eng begrenzte Eigenverbrauchsbesteuerung geeigneter als die Versagung des Vorsteuerabzugs für alle aus Repräsentationsgründen veranlassten Leistungsbezüge (vgl. Bericht des Finanzausschusses zu BTDrucks V/1581, S. 10, Einzelbegründung zu § 1). Dementsprechend geht die höchstrichterliche Rechtsprechung davon aus, dass die Vorschrift des § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1980 die Umsetzung des Ausschlusses von Repräsentationsaufwendungen vom Vorsteuerabzugsrecht gemäß Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG bezweckte (vgl. BFH-Urteil vom 6. August 1998 V R 74/96, BFHE 186, 454 , BStBl II 1999, 104 ).
cc) Damit war zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Richtlinie 77/388/EWG bereits ein mittelbares Vorsteuerabzugsverbot für Leistungsbezüge, die mit einer Segeljacht zusammenhängen, normiert. Der Ersatz des Aufwendungseigenverbrauchs gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1993 in der bis 31. März 1999 geltenden Fassung durch ein unmittelbares Vorsteuerabzugsverbot gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 ist daher für Aufwendungen i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG durch Art. 17 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG gedeckt (vgl. Wagner in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rz 481; Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, § 15 UStG Rz 290b; Stadie in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz , § 15 Rz 653; Lohse, Internationales Steuerrecht 2000, 232, 236 f.; zweifelnd Heidner in Bunjes/Geist, UStG , 8. Aufl., § 15 Rz 297). Die Änderung der Gesetzestechnik begründet keinen Verstoß gegen Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG, weil der Umfang des Vorsteuerausschlusses bzw. die Steuerbelastung des Unternehmers im Ergebnis nicht geändert wurde. Dies gilt jedenfalls in Bezug auf die laufenden Aufwendungen, für die der Vorsteuerabzug im Streitfall geltend gemacht wird.
In der Literatur wird hierzu die Auffassung vertreten, dass bei der Lieferung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern --wie im Streitfall der Jachten-- der Vorsteuerausschluss für die Aufwendungen des Erwerbs nach § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 sich in zeitlicher Hinsicht von der Eigenverbrauchsbesteuerung nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1993 unterscheide und deshalb eine nicht mit Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG zu vereinbarende Verschärfung beinhalte (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, aaO., § 17 Rz 293). Denn § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 schließe den Abzug der Vorsteuer auch für die Kosten des Erwerbs bereits zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs aus, während im Geltungsbereich des § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1993 die gemäß § 15 UStG 1993 abgezogene Vorsteuer in der Folgezeit sukzessive über die Besteuerung des Eigenverbrauchs ausgeglichen worden sei. Der Eigenverbrauch sei nach den Aufwendungen (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG 1993) bemessen worden, wobei in die Bemessungsgrundlage die AfA einzubeziehen gewesen seien.
Mit der Einfügung der Nr. 5 in § 17 Abs. 2 UStG 1999 sollte erreicht werden, dass eine eventuelle Berichtigung des Vorsteuerabzugs für Aufwendungen i.S. von § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen ist, in dem diese Aufwendungen getätigt werden (Gesetzentwurf des StEntlG 1999/2000/2002, BTDrucks 14/23, S. 199, Einzelbegründung zu Art. 8 Nr. 11 Buchst. b). Die Gesetzesbegründung geht also davon aus, dass der Tatbestand des § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 die Fälle erfasst, in denen der Vorsteuerabzug für die Aufwendungen bei Leistungsbezug gewährt wurde und später bei Tätigung der Aufwendungen zu berichtigen ist.
c) Aufwendungen werden i.S. von § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 getätigt, wenn die bezogene Leistung tatsächlich für abzugsschädliche Zwecke i.S. der in § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 genannten Vorschriften des EStG verwendet wird (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, aaO., § 17 Rz 279). Zu diesen Aufwendungen können auch AfA für abnutzbare Wirtschaftsgüter gehören, die vor dem 1. April 1999 erworben wurden und für deren Anschaffungskosten der Vorsteuerabzug nach § 15 UStG 1993 gewährt wurde.
Die Vorschrift des § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 setzt --anders als § 15a UStG 1999 (vgl. BFH-Urteile vom 11. November 1993 XI R 51/90, BFHE 174, 253, BStBl II 1994, 582; vom 28. Juni 1995 XI R 40/94, BFHE 178, 251, BStBl II 1995, 805 )-- nicht zwingend voraus, dass sich die Verhältnisse in Bezug auf die Verwendungsumsätze geändert haben. Die Regelung in § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 stellt vielmehr nur darauf ab, dass abzugsschädliche Aufwendungen getätigt werden und deshalb eine Vorsteuerberichtigung vorzunehmen ist. Sie erfasst nach ihrem Wortlaut und ihrem Zweck auch ohne gesonderte Übergangsregelung AfA für vor dem 1. April 1999 erworbene Wirtschaftsgüter, wenn diese ab dem 1. April 1999 (weiterhin) abzugsschädlich verwendet werden und der ursprünglich gewährte Vorsteuerabzug nunmehr zu berichtigen ist, weil für derartige Aufwendungen der Abzug der Vorsteuer nach der Umstellung der Gesetzestechnik ausgeschlossen ist.
Der Senat folgt damit nicht den in der Literatur vertretenen Auffassungen, die für derartige Sachverhalte eine Anwendung von § 15a UStG 1999 befürworten (Fritsch, Betriebs-Berater 1999, 1576, Tz II.1.e; Stadie in Rau/Dürrwächter, aaO., § 17 Rz 296; unklar Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 179 Rz 165, Fn. 1) oder davon ausgehen, dass keine Berichtigungsvorschrift vorhanden sei (Rondorf, Deutsches Steuerrecht 1999, 576, Tz 1.4; Wagner in Sölch/Ringleb, aaO., § 15 Rz 510; Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 17 Rz 167).
d) Die Neuregelung in § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 kann auf die Stillhalteklausel des Art. 17 Abs. 6 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG gestützt werden, soweit --wie im Streitfall-- die Berichtigung des Vorsteuerabzugs auf der Änderung der Gesetzestechnik zur Anpassung der nationalen Vorschriften an die Vorgaben des Art. 17 der Richtlinie 77/388/EWG beruht. Insoweit gelten die Ausführungen zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 sinngemäß (vgl. unter II.2.c und d der Gründe).
Die Ausgestaltung des § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999 als Vorsteuerberichtigungsvorschrift ist im Vergleich zur Eigenverbrauchsbesteuerung für den Steuerpflichtigen sogar günstiger, wenn -- wie im Streitfall-- der Steuersatz, der im Jahr des Erwerbs der Segeljachten maßgeblich war (14 % im Jahr 1992), für Umsätze späterer Jahre erhöht wurde (ab 1. Januar 1993 auf 15 % und ab 1. April 1998 auf 16 %). Denn der Eigenverbrauch wäre als Umsatz dem jeweils höheren Steuersatz unterlegen, während für die Vorsteuerberichtigung der ursprüngliche Steuersatz maßgebend geblieben ist.
4. Aufwendungen für Segeljachten unterliegen jedoch nicht dem Vorsteuerabzugsverbot nach § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG und damit nicht der Vorsteuerberichtigung nach § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG 1999, wenn die Segeljachten im Rahmen eines Unternehmens eingesetzt werden, das mit Gewinnabsicht betrieben wird. Mit der Verweisung in § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 auf das einkommensteuerrechtliche Abzugsverbot ist auch dessen Einschränkung in § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG zu beachten, wonach das Abzugsverbot nicht gilt, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind (vgl. BFH-Urteil vom 23. Januar 1992 V R 66/85, BFHE 167, 221, zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973).
a) Das Vorsteuerabzugsverbot gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG erfasst demnach Aufwendungen für Jachten, die vom Erwerber nachhaltig und zur Erzielung von Einnahmen, jedoch ohne Gewinnabsicht vermietet werden (vgl. BFH-Urteile in BFHE 186, 454 , BStBl II 1999, 104 , betreffend eine Motorjacht; vom 24. August 2000 V R 9/00, BFHE 193, 161 , BStBl II 2001, 76, betreffend eine Segeljacht, zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1980/1991 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG ).
d) § 4 Abs. 5 EStG betrifft im Einzelnen genannte Aufwendungen, die nicht abziehbar sind und damit im Ergebnis den privaten Aufwendungen gleichgestellt werden. An diese durch das EStG getroffene Entscheidung knüpft § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 für die Umsatzsteuer das Vorsteuerabzugsverbot. Die genannten Aufwendungen, d.h. die Gegenstände, bleiben mit Umsatzsteuer belastet, weil sie der Gesetzgeber dem "Endverbrauch" zuordnet (vgl. BFH-Urteil in BFHE 167, 221, zu § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973). Die Regelung ermöglicht auch bei sog. "Liebhaberei-Unternehmen", die mit Hilfe von Repräsentationsgegenständen betrieben werden, den Vorsteuerabzug aus den laufenden Aufwendungen für den Gegenstand zu versagen. Der Senat hält an den zum Eigenverbrauch gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c UStG 1973 entwickelten Rechtsprechungsgrundsätzen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 167, 221) trotz der in der Literatur geäußerten Kritik (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, aaO., § 15 Rz 688, 689) auch für die Anwendung des § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 fest.
Der Anwendungsbereich des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG ist zwar dem Zweck der Vorschrift entsprechend einzuschränken (vgl. BFH-Urteile vom 3. Februar 1993 I R 18/92, BFHE 170, 537 , BStBl II 1993, 367; vom 10. Mai 2001 IV R 6/00, BFHE 195, 323 , BStBl II 2001, 575 ; vom 7. Februar 2007 I R 27-29/05, BFHE 216, 536). Unter das Abzugsverbot fallen Aufwendungen für die in der Vorschrift genannten Zwecke nur dann, wenn sie einer sportlichen Betätigung, der Unterhaltung von Geschäftsfreunden, der Freizeitgestaltung oder der Repräsentation dienen. Zur Vermeidung von Abgrenzungsschwierigkeiten ist aber bei der Prüfung, ob Aufwendungen vom Abzug ausgeschlossen sind, eine typisierende Betrachtungsweise maßgebend (vgl. BFH-Urteil in BFHE 216, 536). Aufwendungen für Segeljachten sind ertragsteuerrechtlich nicht abziehbar und unterliegen deshalb umsatzsteuerrechtlich dem Vorsteuerausschluss, wenn die Verwendung der Jacht bei typisierender Betrachtung dazu geeignet ist, private Neigungen zu befriedigen. Davon kann bei einer Jachtvercharterung ohne Einkünfteerzielungsabsicht regelmäßig ausgegangen werden.
Vorinstanz: FG Niedersachsen, vom 26.01.2006 - Vorinstanzaktenzeichen 5 K 334/05
Zitieren: BFH - Urteil vom 02.07.2008 (XI R 61/06) - DRsp Nr. 2008/21057