Source: https://derecholocal.es/criterio-novedoso/iva-residencia-de-ancianos-municipal-sujecion-o-no-al-impuesto-segun-sea-el-tipo-de-gestion
Timestamp: 2020-08-08 03:56:12
Document Index: 144448046

Matched Legal Cases: ['artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 93', 'artículo 5', 'artículo 92', 'artículo 94', 'artículo 94', 'artículo 7', 'artículo 93', 'artículo 7', 'artículo 94', 'artículo 78', 'artículo 93', 'artículo 94', 'artículo 6', 'artículo 84', 'artículo 24', 'artículo 84']

IVA. Residencia de ancianos municipal: sujeción o no al impuesto según sea el tipo de gestión - El Derecho Local
IVA. Residencia de ancianos municipal: sujeción o no al impuesto según sea el tipo de gestión
DGT 01/10/2019
Se plantea consulta sobre la condición como empresario o profesional del Ayuntamiento en una operación por la que éste promueve la construcción de una residencia de ancianos, sin que se haya determinado aún el tipo de gestión del servicio, así como sobre la inversión del sujeto pasivo y la deducibilidad de las cuotas soportadas en la construcción.
De los términos de la consulta, entiende la DGT que el Ayuntamiento actúa como promotor de la edificación en los términos recogidos en el art. 5.2.d) LIVA, por lo que tendrá en todo caso la consideración de empresario o profesional.
En caso de que el Ayuntamiento consultante opte por una gestión directa de la residencia de ancianos, al no encontrarse entre las actividades del art. 7.8 LIVA, constituyen prestaciones de servicios que no estarán sujetas al impuesto cuando se presten sin contraprestación o con contraprestación de naturaleza tributaria. En cambio, si en dicha gestión directa de la residencia el Ayuntamiento percibe otro tipo de contraprestación, que no tenga esa naturaleza tributaria, dicha gestión está sujeta al IVA.
En caso de llevarse a cabo una gestión indirecta, la concesión de la explotación de la residencia de ancianos está no sujeta al IVA.
Por otra parte, en relación con el ejercicio del derecho a la deducción del IVA soportado, afirma la DGT que no dan derecho a deducción las cuotas soportadas en la construcción de la residencia de ancianos en caso de que la misma se destine a la realización de operaciones no sujetas, en los términos desarrollados en los apartados anteriores de la presente resolución y, en particular, cuando vaya a ser objeto de una concesión administrativa no sujeta al IVA.
En otro caso, el Ayuntamiento consultante podrá efectuar la deducción de las cuotas soportadas como consecuencia de la construcción de la referida edificación siempre que destine la misma a la realización de operaciones sujetas y no exentas, con cumplimiento del resto de condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII LIVA.
Por último, en lo que se refiere a la determinación del sujeto pasivo de las operaciones y, en particular, en lo que se refiere a algunos de los requisitos necesarios para que opere la regla de inversión del sujeto pasivo, señala la DGT que debe tenerse en cuenta que dicha regla se aplica, en primer lugar, cuando la obra en su conjunto haya sido calificada como de construcción o rehabilitación de edificaciones o como de urbanización de terrenos. En segundo lugar, la inversión precisa que el contrato o subcontrato, total o parcial, que se deriva de la obra en su conjunto tenga la consideración de ejecución de obras y, finalmente, que el destinatario actúe en su condición de empresario o profesional.
En consecuencia, considera la DGT que el Ayuntamiento actúa como empresario o profesional en relación con las obras de construcción de la edificación por lo que es de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo en relación con las ejecuciones de obras de las que sea destinaria correspondiendo, por tanto, la condición de sujeto pasivo al Ayuntamiento consultante.
Dirección General de Tributos, Consulta, 1-10-2019
V2691-19
Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-d) y Dos; 7-8º y 9º; 84-Uno-2º-f); 93-Cinco; 94-Uno-1º- RIVA RD 1624/1992 art. 24 quater
El consultante es un Ayuntamiento que va a promover la construcción de una residencia de ancianos, sin que se haya determinado todavía cómo se llevará a cabo la gestión del mismo, bien directamente o bien indirectamente, adjudicando su explotación a un tercero a cambio de un canon.
Actuación del Ayuntamiento como empresario o profesional en esta operación, inversión del sujeto pasivo y deducibilidad de las cuotas soportadas en la construcción.
De la información contenida en el escrito de consulta se deduce que el Ayuntamiento consultante actúa como promotor de la edificación en los términos recogidos en la letra d) del apartado dos del artículo 5 de la Ley del Impuesto, por lo que tendrá en todo caso la consideración de empresario o profesional.
En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su activad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte, en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las Administraciones Públicas, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, con la nueva redacción dada por la disposición final 10.Uno de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014 (BOE de 9 de noviembre), que entró en vigor el 10 de noviembre de 2017, establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
“8º A) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas, así como las entidades a las que se refieren los apartados C) y D) de este número, sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Por tanto, según este precepto, estarán siempre sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones Públicas realicen en el ejercicio de determinadas actividades que se mencionan en dicho precepto, aun cuando su contraprestación tenga naturaleza tributaria.
Sin embargo, los servicios que preste una Administración Pública relativos a la gestión directa de una residencia de ancianos, en caso de optar el Ayuntamiento consultante por ello, al no encontrarse entre los enumerados en la lista de actividades del trascrito artículo 7.8º, constituyen prestaciones de servicios que no estarán sujetas al Impuesto cuando se presten sin contraprestación o con contraprestación de naturaleza tributaria.
En cambio, si en dicha gestión directa de la residencia el Ayuntamiento percibe otro tipo de contraprestación, que no tenga esa naturaleza tributaria, dicha gestión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- En el caso de llevarse a cabo una gestión indirecta de la residencia de ancianos, mediante concesión administrativa, deberá tenerse en cuenta lo establecido en el apartado 9º del mismo artículo 7 de la Ley del Impuesto que dispone que estarán no sujetas al Impuesto:
Así pues, la concesión de la explotación de la residencia de ancianos, en caso de optarse por esta vía, estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Por otra parte, en relación con el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto soportado deberá realizarse de conformidad con las previsiones de los artículos 92 a 119 bis de la Ley 37/1992.
Así, de acuerdo con lo previsto en el artículo 93 de la Ley del Impuesto pueden hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.
En particular, el artículo 92.Dos de la Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto.
Por su parte, el artículo 94, apartado uno, de la Ley del Impuesto dispone lo siguiente:
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que en la medida que tanto el Ayuntamiento consultante pudiera, en su caso, realizar operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el trascrito artículo 7.8º de la Ley del Impuesto, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el apartado cinco del artículo 93 de la Ley 37/1992, según redacción dada por la Ley 9/2017, que establece lo siguiente:
“Cinco. Los sujetos pasivos que realicen conjuntamente operaciones sujetas al Impuesto y operaciones no sujetas por aplicación de lo establecido en el artículo 7.8.º de esta Ley podrán deducir las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto, incluyéndose, a estos efectos, las operaciones a que se refiere el artículo 94.Uno.2.º de esta Ley. Este criterio deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.
Lo previsto en este apartado no será de aplicación a las actividades de gestión de servicios públicos en las condiciones señaladas en la letra a) del artículo 78.Dos.3.º de esta Ley.”.
Debe tenerse en cuenta que este apartado del artículo 93 de la Ley 37/1992 clarifica la no deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados a la realización de operaciones no sujetas efectuadas por aquellos sujetos pasivos que realizan conjuntamente operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Este régimen de deducción aplicable a los denominados “entes duales” constituye un criterio reiterado de este Centro directivo, determinado a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, manifestado en su sentencia de 13 de marzo de 2008, Securenta Göttinger Immobilienanlagen, Asunto C-437/06. En esta sentencia se plantea el caso de una entidad (Securenta) que realiza tres tipos de actividades, a saber, en primer lugar, actividades no económicas, no incluidas dentro del ámbito de aplicación del Impuesto; en segundo lugar, actividades económicas, incluidas, por consiguiente, en el ámbito de aplicación de dicho Impuesto, pero exentas del mismo, y, en tercer lugar, actividades económicas gravadas.
De esta forma, los criterios que deben seguirse para la determinación del régimen de deducciones efectuado por aquellas entidades que tienen carácter dual, esto es, que en el ejercicio de su actividad realizan operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a los preceptos señalados, ya han sido señalados por este Centro directivo entre otras, en las contestaciones a las consultas de 17 de marzo de 2009, nº V5299-09, y de 28 de octubre de 2010, nº V2353-10, todas ellas vinculantes, y son los siguientes:
El total de cuotas soportadas han de quedar excluidas, de principio, las cuotas que se corresponden íntegramente con la adquisición de bienes y servicios destinados, exclusivamente, a la realización de operaciones no sujetas. Dichas cuotas no serán deducibles en ninguna proporción.
En una segunda fase, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios que se destinen única y exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto, más aquéllas que resulten de la aplicación del criterio razonable y homogéneo adoptado conforme a lo indicado en los párrafos precedentes cuando se trate de cuotas afectas simultáneamente al desarrollo de operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto, serán deducibles siempre que se cumplan el resto de requisitos que para el referido ejercicio del derecho a la deducción se establecen en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992, en particular, que se destinen a la realización de operaciones originadoras del derecho a la deducción de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94.Uno de dicha Ley y que se esté en posesión de una factura que reúna la totalidad de requisitos a que se refiere el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
A estos efectos, como se ha señalado, no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la gestión directa de la residencia de ancianos por el Ayuntamiento consultante en caso de efectuarse sin contraprestación o con contraprestación de naturaleza tributaria. Tampoco estará sujeta al Impuesto la concesión administrativa de dicha explotación a un tercero.
5.- En conclusión, no darán derecho a deducción las cuotas soportadas en la construcción de la residencia de ancianos objeto de consulta en el caso de que la misma se destine a la realización de operaciones no sujetas, en los términos desarrollados en los apartados anteriores de la presente resolución y, en particular, cuando vaya a ser objeto de una concesión administrativa no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En otro caso, el Ayuntamiento consultante podrá efectuar la deducción de las cuotas soportadas como consecuencia de la construcción de la referida edificación siempre que destine la misma a la realización de operaciones sujetas y no exentas, con cumplimiento del resto de condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
6.- Por último, en lo que se refiere a la determinación del sujeto pasivo de las operaciones, debe tenerse en cuenta que el artículo 84 de la Ley establece lo siguiente:
7.- Por otro lado, el artículo 24 quater, apartados 3, 4, 6, 7 y 8 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) establece lo siguiente:
8.- Por su parte, desde señalarse que en relación con la cuestión objeto de consulta que, con fecha 27 de diciembre de 2012, ha tenido lugar contestación vinculante a consulta con número de referencia V2583-12, planteada en relación con el tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido derivado de la aplicación de la letra f) del artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, en la que se desarrollan las condiciones y los criterios interpretativos que dan lugar a la aplicación del referido mecanismo de inversión del sujeto pasivo, por lo que se remite a la misma.
De acuerdo con lo recogido en la consulta referida, y, en particular, en lo que se refiere a algunos de los requisitos necesarios para que opere la regla de inversión del sujeto pasivo, debe tenerse en cuenta que dicha regla se aplica, en primer lugar, cuando la obra en su conjunto haya sido calificada como de construcción o rehabilitación de edificaciones o como de urbanización de terrenos.
En segundo lugar, la inversión precisa que el contrato o subcontrato, total o parcial, que se deriva de la obra en su conjunto tenga la consideración de ejecución de obras y, finalmente, que el destinatario actúe en su condición de empresario o profesional.
En consecuencia, y de acuerdo con la escueta información contenida en el escrito de consulta, parece que el consultante actúa como empresario o profesional en relación con las obras de construcción de la edificación por lo que será de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo en relación con las ejecuciones de obras de las que sea destinaria correspondiendo, por tanto, la condición de sujeto pasivo al Ayuntamiento consultante.