Source: https://www.steuerverein.at/5-betriebseinnahmen-und-betriebsausgaben-teil-7/
Timestamp: 2020-04-02 12:24:06
Document Index: 159155

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 1', '§ 4', '§ 2', '§ 3', '§ 4', '§ 4', '§ 2', '§ 3', '§ 40', '§ 4', '§ 4', '§ 18', '§ 4', '§ 18', '§ 4', '§ 18', '§ 18', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 47', '§ 17', '§ 4', '§ 4', '§ 124', '§ 108', '§ 9', '§ 2', '§ 47', '§ 4', '§ 47', '§ 22', '§ 26', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 124', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 16', '§ 26']

5 Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben (Teil 7)
5.5.4d Abzugsfähige Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen an die Innovationsstiftung für Bildung (§ 1 ISBG) sowie an deren Substiftungen
1349o
Als Betriebsausgaben abzugsfähig sind freigebige Zuwendungen (zur Freigebigkeit siehe Rz 1330 f und 1330d) an die Innovationsstiftung für Bildung gemäß § 1 ISBG sowie an deren Substiftungen gemäß § 4 Abs. 5 ISBG. Diese Zuwendungen müssen erfolgen zur
Förderung der begünstigten Zwecke der Stiftungen gemäß § 2 ISBG (Förderung des Bildungsniveaus und der Innovationskompetenz in Österreich) oder zur
ertragsbringenden Vermögensausstattung (siehe Rz 1349d ff).
Die Förderung der begünstigten Zwecke der Stiftung erfolgt durch Zweckwidmung der Zuwendung für ihre unmittelbare Tätigkeit gemäß § 3 Abs. 1 und 2 ISBG (insbesondere Vergabe von Förderungen, Vergabe eines Gütesiegels für Bildungsinnovation, Durchführung strategischer Studien zur Verbesserung der Effektivität, Effizienz und Wirkungsorientierung von Bildungsmaßnahmen).
Eine Substiftung gemäß § 4 Abs. 5 ISBG ist eine Stiftung, die von der Innovationsstiftung für Bildung gemeinsam mit Dritten nach den Bestimmungen des BStFG 2015 gegründet und mit Vermögen ausgestattet wird. Dabei muss das Vermögen der Substiftung zu mindestens 70 Prozent von den Dritten bereitgestellt werden. Gemäß § 4 Abs. 6 ISBG sind auf eine solche Substiftung insbesondere die §§ 2 und 3 ISBG anzuwenden. Die in § 3 Abs. 1 ISBG vorgesehenen Tätigkeiten stellen daher eine unmittelbare Förderung im Sinne des § 40 BAO dar.
Zu den Anforderungen an die Rechtsgrundlage einer Substiftung siehe Rz 1349r.
Zuwendungen sind bei einem Gewinn eines Betriebes vor Berücksichtigung des Gewinnfreibetrages bis höchstens 5 Millionen Euro bis zum Betrag von 500.000 Euro abzugsfähig. Durch Berücksichtigung der Zuwendung darf allerdings kein Verlust entstehen (§ 4c Abs. 1 Z 1 EStG 1988).
Der Gewinn von A beträgt 90.000 Euro. A wendet aus den Reserven des Betriebes der Innovationsstiftung 100.000 Euro zu. Er schöpft damit den Höchstbetrag von 500.000 Euro nicht aus, allerdings würde durch die vollständige Berücksichtigung der Zuwendung als Betriebsausgabe ein Verlust von 10.000 Euro entstehen. Daher ist die Zuwendung nur in Höhe von 90.000 Euro abzugsfähig.
Beträgt der Gewinn vor Berücksichtigung des Gewinnfreibetrages mehr als 5 Millionen Euro, sind Zuwendungen insoweit als Betriebsausgaben abzugsfähig, als sie im jeweiligen Wirtschaftsjahr 10% des Gewinnes vor Berücksichtigung des Gewinnfreibetrages nicht übersteigen (§ 4c Abs. 1 Z 2 EStG 1988); zur Ermittlung des maßgeblichen Gewinnes siehe Rz 1349.
Übersteigt eine Zuwendung im Wirtschaftsjahr die genannten Höchstgrenzen, kann der nicht abzugsfähige Teil der Zuwendung dieses Wirtschaftsjahres nicht bei der Veranlagung des folgenden Wirtschaftsjahres berücksichtigt werden. Ein Vortrag der Zuwendung in das folgende Wirtschaftsjahr ist daher nicht zulässig.
Kann eine Zuwendung nur teilweise als Betriebsausgabe berücksichtigt werden, weil die Zuwendung die genannten Höchstgrenzen übersteigt, kann der übersteigende Teil insoweit als Sonderausgabe gemäß § 18 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 berücksichtigt werden. Voraussetzung dafür ist aber, dass die Zuwendung nicht 10% des Gesamtbetrages der Einkünfte übersteigt (§ 4c Abs. 1 EStG 1988); soweit freigebige Zuwendungen aus dem Privatvermögen gemeinsam mit Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen im Kalenderjahr der Zuwendung weder den Betrag von 500.000 Euro noch den Gesamtbetrag der Einkünfte übersteigen, sind sie jedenfalls als Sonderausgaben abzuziehen. Zur Ermittlung des maßgeblichen Gesamtbetrages der Einkünfte siehe Rz 1349. Für die Berücksichtigung einer betrieblichen Zuwendung als Sonderausgabe aufgrund der Überschreitung des betrieblichen Höchstbetrages ist eine elektronische Datenübermittlung gemäß § 18 Abs. 8 EStG 1988 – analog zu Spenden gemäß § 4a EStG 1988 – nicht erforderlich (§ 18 Abs. 8 Z 3 lit. b EStG 1988). Werden der Innovationsstiftung die Identifikationsdaten des Zuwendenden bekannt gegeben, hat aber eine Datenübermittlung zu erfolgen (§ 18 Abs. 8 EStG 1988).
Zu Sachzuwendungen siehe Rz 1346 f.
Wird Betriebsvermögen zur ertragsbringenden Vermögensausstattung zugewendet, sind die Erträge aus Zuwendungen innerhalb von drei Jahren nach dem Kalenderjahr deren Zuflusses für die begünstigten Zwecke der Stiftung zu verwenden (zeitnahe Mittelverwendung; § 4c Abs. 2 iVm § 4b Abs. 1 Z 1 EStG 1988; siehe dazu auch Rz 1349g f).
Dies gilt auch Substiftungen gemäß § 4 Abs. 5 ISBG. Eine solche Substiftung ist aber nur dann begünstigt, wenn die Verpflichtung zur zeitnahen Mittelverwendung iSd § 4c Abs. 2 EStG 1988 in ihrer Rechtsgrundlage festgeschrieben ist.
Die Zuwendung hat grundsätzlich unmittelbar an die Stiftung zu erfolgen. Erfolgen bei Substiftungen gemäß § 4 Abs. 5 ISBG Zuwendungen über eine Körperschaft, die zur Wahrnehmung der Gründerrechte nach ISBG errichtet wurde, erfolgen die Zuwendungen an diese Körperschaft; in weiterer Folge werden die Mittel durch die zwischengeschaltete Körperschaft an die Substiftung zugewendet. Mangels unmittelbarer Zuwendung an die Substiftung liegen keine Zuwendungen iSd § 4c EStG 1988 vor. Die zwischengeschaltete Körperschaft kann aber als Treuhänder für die Substiftung auftreten (siehe dazu Rz 1340).
Kommt die Stiftung ihrer Verpflichtung zur zeitnahen Verwendung der Erträge nicht nach, liegt eine Mittelfehlverwendung vor. In diesem Fall sind alle Zuwendungen zur ertragsbringenden Vermögensausstattung, die im Kalenderjahr der Mittelfehlverwendung und den vorhergehenden vier Kalenderjahren vereinnahmt wurden, von der Stiftung nachzuversteuern (§ 4c Abs. 2 iVm § 4b Abs. 2 Z 3 lit. a EStG 1988). Die Nachversteuerung erfolgt durch Festsetzung eines Zuschlages in Höhe von 30% aller von der Nachversteuerung betroffenen Zuwendungen zur KSt. Von der Nachversteuerung nicht erfasst sind Zuwendungen zur unmittelbaren Förderung der begünstigten Zwecke der Stiftung.
5.5.5 Aus- und Fortbildungsmaßnahmen
§ 4 Abs. 4 Z 7 EStG 1988 erfasst nur Aufwendungen des Betriebsinhabers selbst als Einzel- oder Mitunternehmer, nicht aber solche, die der Steuerpflichtige (Betriebsinhaber) für in seinem Betrieb tätige Personen vornimmt. Diese unterliegen dem allgemeinen Betriebsausgabenbegriff des § 4 Abs. 4 EStG 1988.
Der Bildungsfreibetrag (BFB) stellt eine fiktive Betriebsausgabe dar, deren Inanspruchnahme dem Arbeitgeber (§ 47 EStG 1988) freisteht. Das Wahlrecht des Arbeitgebers bezieht sich sowohl auf die Inanspruchnahme als solche als auch – im Rahmen des Höchstausmaßes von 20% – auf die Höhe. Der BFB steht bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich, bei vollständiger Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, nicht hingegen bei Teil- oder Vollpauschalierung zu (der BFB gilt nicht als Lohnaufwand zB im Sinne des § 17 Abs. 1 EStG 1988). Der Bildungsfreibetrag führt nur dann zu einer endgültigen Gewinnminderung, wenn die (Bildungs)Aufwendungen vom Steuerpflichtigen wirtschaftlich selbst getragen werden (siehe dazu und zur Nachversteuerung Rz 1370 ff).
Das EStG 1988 unterscheidet einen „externen“ BFB (§ 4 Abs. 4 Z 8) und – ab der Veranlagung für das Jahr 2003 – einen „internen“ (innerbetrieblichen) BFB (§ 4 Abs. 4 Z 10). Das Höchstausmaß des internen BFB beträgt 20% der (internen) Bildungsaufwendungen. Das Höchstausmaß des externen BFB beträgt für Aufwendungen, die ab dem Kalenderjahr 2002 anfallen 20% (§ 124b Z 65 EStG 1988), für davor angefallene Aufwendungen 9%. Alternativ zur Geltendmachung als Freibetrag können Aufwendungen, die Anspruch auf den externen BFB begründen und die ab dem Kalenderjahr 2002 anfallen, im Rahmen einer Bildungsprämie in Höhe von 6% berücksichtigt werden (§ 108c EStG 1988, siehe Rz 8210 ff).
„Einrichtung“ ist von der Rechts- und Erscheinungsform sowie von der Frage der Kaufmannseigenschaft unabhängig. (Bildungs-)Einrichtungen können somit natürliche Personen, Personen- oder Kapitalgesellschaften, Vereine sowie andere – allenfalls auch gemeinnützige – juristische Personen des privaten Rechts sein. Der Geschäftsgegenstand der Einrichtung muss in einem wesentlichen Umfang in der Erbringung von Aus- oder Fortbildungsdienstleistungen bestehen. Dies ist der Fall, wenn die Aus- oder Fortbildungsdienstleistungen von der übrigen Tätigkeit klar abgegrenzt werden können. Das Verhältnis des Umsatzes oder Gewinnes aus der Erbringung von Aus- oder Fortbildungsdienstleistungen in Bezug zur übrigen Geschäftstätigkeit ist unerheblich. Aus- und Fortbildungseinrichtungen sind zB das WIFI, Volkshochschulen, die Akademie der Wirtschaftstreuhänder, im Werkvertrag tätige Vortragende (etwa Rechtsanwälte, Wirtschaftstreuhänder, Richter oder Beamte als Vortragende) oder professionelle Seminarveranstalter.
Bei Körperschaften steht kein BFB zu, wenn ein Betrieb Bildungsmaßnahmen für einen anderen Betrieb derselben Körperschaft erbringt. Aus- und Fortbildungseinrichtungen sind hingegen (auch dann) vom Steuerpflichtigen verschieden, wenn zwischen dem Steuerpflichtigen und der Bildungseinrichtung gesellschaftsrechtliche, personelle und/oder kapitalmäßige Verflechtungen (die Ausbildungseinrichtung ist zB eine Tochtergesellschaft) oder eine Unternehmensgruppe (§ 9 KStG 1988) bestehen sollte. Aus- und Fortbildungseinrichtungen, die Betriebe gewerblicher Art iSd § 2 KStG 1988 darstellen, sind von der Körperschaft öffentlichen Rechts und damit von anderen Betrieben gewerblicher Art der Körperschaft öffentlichen Rechts verschieden. Zum Erfordernis des Angebotes an einen unbestimmten Personenkreis siehe Rz 1359 ff.
Dieses Kriterium ist nicht erfüllt, wenn die unternehmensinterne Aus- oder Fortbildung lediglich aus dem Unternehmen ausgelagert wird, ohne dass sich der Charakter der (weiterhin bloß) unternehmensinternen Aus- oder Fortbildung ändert. In diesem Sinn steht kein BFB zu, wenn die unternehmensinterne Aus- und Fortbildung in einen eigenständigen Aus- und Fortbildungsbetrieb (eine eigenständige Aus- und Fortbildungsgesellschaft) in der Weise ausgelagert werden, dass der Aus- und Fortbildungsbetrieb (die Aus- und Fortbildungsgesellschaft) ihre Dienstleistungen tatsächlich ausschließlich gegenüber Arbeitnehmern des „auslagernden“ Steuerpflichtigen bzw. tatsächlich ausschließlich gegenüber Arbeitnehmern erbringt, deren Arbeitgeber mit der Aus- und Fortbildungsgesellschaft konzernmäßig verbunden sind.
Liegt keine Auslagerung unternehmensinterner Aus- oder Fortbildung vor, ist es für die Inanspruchnahme des BFB unerheblich, ob Vereinbarungen jeweils nur individuell zwischen dem Erbringer von (Bildungs)Dienstleistungen und dem jeweiligen Arbeitgeber getroffen werden, oder ob (Bildungs)Dienstleistungen „allgemein“ – etwa durch Bewerbung in Medien – angeboten werden.
Die (Bildungs)Aufwendungen des Arbeitgebers müssen unmittelbar Aus- oder Fortbildungsmaßnahmen für Arbeitnehmer (§ 47 EStG 1988) betreffen. Da § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 ausschließlich auf den Begriff des „Arbeitnehmers“ Bezug nimmt, umfasst die Regelung nur Bildungsaufwendungen an Arbeitnehmern mit nichtselbständigen Einkünften (§ 47 Abs. 1 EStG 1988). Für Bildungsmaßnahmen an Nichtarbeitnehmer (im Werkvertrag beschäftigte Personen, Bezieher von Einkünften iSd § 22 Z 2 EStG 1988, [Mit-]Unternehmer) steht somit kein BFB zu.
Die Aus- oder Fortbildungsmaßnahmen für Arbeitnehmer müssen im betrieblichen Interesse getätigt werden. Die Auslegung des „betrieblichen Interesses“ deckt sich mit jener zu § 26 Z 3 EStG 1988, vgl. dazu auch LStR 2002, Rz 696. Bei Vorhandensein eines betrieblichen Interesses ist es unerheblich, ob die Maßnahme einen einzigen, mehrere oder Gruppen von Arbeitnehmern betrifft. Die Voraussetzung des Vorliegens einer Aus- oder Fortbildungsmaßnahme für Arbeitnehmer ist stets auf den jeweiligen Arbeitnehmer bezogen zu prüfen. Es ist daher unerheblich, ob an einer Veranstaltung ausschließlich Arbeitnehmer oder zB auch Nichtarbeitnehmer teilnehmen.
Anspruch auf einen BFB vermitteln nur solche Aus- oder Fortbildungsaufwendungen des Arbeitgebers, die einen „eigenständigen“ Bildungswert darstellen. Für Bildungsmaßnahmen, die als bloße Nebenleistung zu einer Lieferung oder sonstigen Leistung anzusehen sind und keinen „eigenständigen“ Bildungswert repräsentieren, sondern als bloße Ergänzung einer Hauptleistung anzusehen sind, steht – auch wenn sie gesondert in Rechnung gestellt werden – kein BFB zu (zB Einschulung in Bezug auf eine gelieferte Maschine, Einschulung in Bezug auf gelieferte Software als bloße Nebenleistung).
mitverrechnete Unterbringungskosten inkl. Frühstück, Tagesgelder oder sonstige Verpflegungskosten außerhalb einer Veranstaltung (übliche in Veranstaltungskosten inkludierte Kosten für Verpflegung während der Veranstaltung wie etwa Pausenverpflegung, Kaffee, Getränke oder – bei ganztägigen Veranstaltungen auch ein Mittagessen – brauchen nicht ausgeschieden zu werden),
Formelle Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Freibetrages ist das Vorhandensein einer Rechnung (mit oder ohne Umsatzsteuerausweis) über die den Anspruch begründenden (Bildungs-)Aufwendungen. Rechnung iSd § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 ist jede Urkunde, mit der über eine Leistung abgerechnet wird, unabhängig davon, ob die Rechnung zum Vorsteuerabzug berechtigt. Auch umsatzsteuerrechtlich bloß unternehmensinterne Buchungsbelege im Organkreis stellen Rechnungen iSd Bestimmung dar.
Eine „mittelbare“ Rechnungslegung im Konzern in der Form, dass die Rechnungslegung durch die Aus- und Fortbildungseinrichtung gegenüber einem Konzernunternehmen erfolgt, das in der Folge die Kosten weiterverrechnet, kann bei den mit diesen Kosten belasteten Unternehmen schon deswegen keinen Bildungsfreibetrag begründen, weil es an der gesetzlich vorgesehen Voraussetzung der Rechnungslegung durch eine Aus- und Fortbildungseinrichtung fehlt.
Werden Aufwendungen, für die ein BFB geltend gemacht worden ist, in einem späteren Wirtschaftsjahr als dem der Geltendmachung (von wem immer, somit auch von dritter Seite, zB einem Konzernunternehmen oder dem Arbeitsmarktservice) vergütet, erhöht sich der als Betriebseinnahme anzusetzende Betrag um den für den BFB geltend gemachten Prozentsatz. Erhält der Arbeitgeber für vom BFB erfasste Aufwendungen steuerfreie Zuschüsse, stellen diese zwar keine Betriebseinnahme dar, lösen aber dennoch – wenn vom BFB erfasste Aufwendungen abgegolten werden – eine Nachversteuerung des BFB aus.
Der gesetzliche Begriff „Vergütung“ iSd § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 ist im Sinn von Leistung eines Kostenersatzes außerhalb eines Leistungsaustausches zu verstehen. Eine Vergütung in diesem Begriffsverständis ist von einer Weiterverrechnung im Rahmen einer Leistungserbringung zu unterscheiden. Eine Vergütung iSd § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 liegt somit nicht vor, wenn der Aufwand, der Gegenstand eines Bildungsfreibetrages war, im Rahmen einer fremdüblichen Leistungserbringung auf den Abnehmer überwälzt wird, wobei es in diesem Fall unerheblich ist, ob der Aufwand in das Leistungsentgelt einkalkuliert oder offen weiterverrechnet wird.
Das „nachträgliche“ Geltendmachen des BFB oder Veränderungen an einem geltend gemachten BFB (also Geltendmachen oder Veränderung nach Abgabe der Abgabenerklärung) ist bei bilanzierenden Steuerpflichtigen bei außerbilanzmäßigem Geltendmachen des BFB in analoger Anwendung des § 4 Abs. 2 EStG 1988 nur nach den Kriterien der Bilanzänderung zulässig.
Ein Ausschluss zwischen dem BFB und dem FFB (§ 4 Abs. 4 Z 4 EStG 1988) besteht nicht. Gegebenenfalls können daher spezifische Aus- und Fortbildungskosten im Forschungsbereich sowohl zu einem BFB führen als auch in die Bemessungsgrundlage für den FFB einbezogen werden.
Ein Ausschluss zwischen dem BFB und dem LFB (§ 124b Z 31 EStG 1988, siehe Rz 1455) besteht ebenfalls nicht. Es können ggf. auch alle drei Freibeträge nebeneinander geltend gemacht werden. Ein solcher Fall wäre dann denkbar, wenn ein Lehrling im Forschungsbereich eingesetzt wird und der Arbeitgeber für ihn forschungsspezifische Aus- oder Fortbildungskosten aufwendet, die die Voraussetzungen für einen BFB erfüllen.
Die innerbetriebliche Aus- und Fortbildungseinrichtung muss nach bestimmten Kriterien von der sonstigen Tätigkeit abgrenzbar sein. Eine gewisse Selbständigkeit dieses Betriebsteils sowie organische Geschlossenheit ist Voraussetzung (eigener Rechnungskreis sowie eigene Organisation für Kursprogrammgestaltung, Stundeneinteilung, Terminplanung usw.). Das Vorliegen sämtlicher Voraussetzungen eines Teilbetriebes im Sinn der Rechtsprechung (insbesondere eigene Lebensfähigkeit) wird jedoch nicht verlangt. Die innerbetriebliche Aus- und Fortbildungseinrichtung ist einem Teilbetrieb nur dann vergleichbar, wenn diese Einrichtung einen organisch geschlossenen, gegenüber dem „Restbetrieb“ selbständigen, dauerhaft angelegten Betriebsteil darstellt. Dies ist nur der Fall, wenn im Betrieb eine dauerhafte, nach Art eines Teilbetriebes eingerichtete Organisation zur Durchführung von internen Bildungsmaßnahmen vorhanden ist, der die zur Durchführung von Bildungsmaßnahmen erforderliche Sachausstattung gewidmet ist. Ist dies nicht der Fall, kommt die Inanspruchnahme eines internen Bildungsfreibetrages nicht in Betracht. Kein interner Bildungsfreibetrag steht daher zu, wenn lediglich Fortbildungsmaßnahmen (fallweise oder regelmäßig) im Rahmen des regulären Betriebsgeschehens, das heißt außerhalb einer einem Teilbetrieb vergleichbaren Organisation, durchgeführt werden.
Dem Grunde nach sind sämtliche Aufwendungen begünstigungsfähig, die der Aus- und Fortbildungseinrichtung (Rz 1377a und 1377b) nachweislich eindeutig zuzuordnen sind. Voraussetzung ist eine eindeutige Abgrenzung der der Aus- und Fortbildungseinrichtung zuzuordnenden von den übrigen betrieblichen Aufwendungen. Begünstigungsfähig sind nur „unmittelbar“ der Aus- oder Fortbildungsmaßnahme zuzuordnende Aufwendungen, das sind
die der einzelnen Aus- und Fortbildungsmaßnahme indirekt zuzuordnenden Aufwendungen der Aus- und Fortbildungseinrichtung (Gemeinkosten, zB AfA – ggf. anteilig, das heißt nach Kürzung um die für bildungsfremde Zwecke entfallenden Nutzungsanteile).
Besteht für einen Aufwand Anspruch auf den internen Bildungsfreibetrag, kommt die Geltendmachung eines externen Bildungsfreibetrages für denselben Aufwand nicht in Betracht. Durch die Einbindung in eine interne Bildungseinrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 10 EStG 1988 geht die Eigenschaft als „Einrichtung“ iSd § 4 Abs. 4 Z 8 lit. b EStG 1988 verloren, sodass die Voraussetzungen für die Geltendmachung eines externen Bildungsfreibetrages nicht mehr gegeben sind.
Stellt eine „externe“ Schulung außerhalb einer innerbetrieblichen Aus- und Fortbildungseinrichtung (Rz 1377b) die Grundlage für die Mitarbeiterweiterbildung im Rahmen einer solchen dar, kommt die Geltendmachung von externem BFB (Bildungsprämie) neben einem internem BFB in Betracht.
Der interne Bildungsfreibetrag kann nur insoweit geltend gemacht werden, als die der Aus- und Fortbildungseinrichtung zuzuordnenden Aufwendungen je Aus- und Fortbildungsmaßnahme – unabhängig von der Anzahl der Teilnehmer an derselben – 2.000 Euro pro Kalendertag nicht übersteigen (Höchstbetrag).
Veranstaltungsdauer pro Tag Tageswert
1 bis 4 Stunden 0,5 x 2.000 Euro = 1.000 Euro
Mehr als 4 Stunden 1 x 2.000 Euro
Die Ausführungen unter Rz 1363 zum Begriff „Arbeitnehmer“ gelten entsprechend. Die Teilnahme von „Nichtarbeitnehmern“ des die innerbetriebliche Aus- und Fortbildungseinrichtung betreibenden Steuerpflichtigen (zB die Teilnahme von Mitarbeitern von Konzernunternehmen) ist unschädlich, wenn an der Bildungsveranstaltung auch Arbeitnehmer des die innerbetriebliche Aus- und Fortbildungseinrichtung betreibenden Steuerpflichtigen beteiligt sind, auf deren Aus- und Fortbildung die Veranstaltung ausgerichtet ist. Zur Nachversteuerung siehe Rz 1370 ff.
Der Reisebegriff des § 4 Abs. 5 EStG 1988 deckt sich mit jenem des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988, ist aber von der Dienstreise iSd § 26 Z 4 EStG 1988 zu unterscheiden (vgl. VwGH 11.06.1991, 91/14/0074). Die in den LStR 2002 getroffenen Ausführungen (Rz 278 bis 318) sind daher – soweit sie nicht „Dienstreisen“ betreffen – auch für Reisen selbständig Tätiger sinngemäß anzuwenden. Zur „fremdbestimmten Reise“ bei Steuerpflichtigen mit betrieblichen Einkünften siehe insbesondere LStR 2002 Rz 295d. Siehe auch Rz 1651, Stichwort „Studien- und Fortbildungsreisen“.
5.5.7.2 Abgrenzung betrieblich veranlasste Reise – Fahrten zur Betriebsstätte
Fahrten zwischen Wohnort und Betriebsstätte sind keine Reisen (VwGH 26.4.1989, 86/14/0030; zur verfassungsmäßigen Unbedenklichkeit vgl. VfGH 25.6.1982; B 484/77); die Fahrtkosten sind jedoch in der tatsächlichen Höhe – anders als bei Arbeitnehmern (RZ 291 der LStR 2002) – abzugsfähig, sofern der Wohnort nicht aus persönlichen Gründen außerhalb der üblichen Entfernung vom Betriebsort liegt (vgl. Abschn. 5.7, Stichwort „Fahrtkosten“). Der übliche Mittelpunkt der Tätigkeit befindet sich dort, wo der Steuerpflichtige den größten Teil des Jahres tätig wird (VwGH 16.6.1961, 0146/61) bzw. wo der Schwerpunkt der wirtschaftlichen Tätigkeit liegt (VwGH 29.1.1965, 1176/73). Ein Steuerpflichtiger kann auch über mehrere Tätigkeitsmittelpunkte verfügen. Ein Filialbetrieb, in dem sich der Steuerpflichtige ständig während eines Teils der Woche aufhält, begründet einen weiteren Tätigkeitsmittelpunkt (VwGH 19.2.1979, 2463/78). Ein Transportunternehmer, der nahezu täglich auf denselben Routen Fahrten unternimmt, begründet mit dieser Fahrtätigkeit einen weiteren Tätigkeitsmittelpunkt (vgl. auch Rz 309 der LStR 2002).
Dies sind alle mit der Aufnahme von Fremdmitteln in Zusammenhang stehenden Kosten (wie insbesondere Zinsen). Bearbeitungs-, Kredit-, Darlehens-, Eintragungsgebühren usw. sind – soweit sie nicht verdeckte Zinsenzahlungen sind – keine zu verteilenden Vorauszahlungen.
Darunter sind Kosten für die entgeltliche Überlassung beweglicher und unbeweglicher Wirtschaftsgüter samt Betriebskosten zu verstehen. Dabei kommt es auf die Bezeichnung „Miete“ nicht an, sodass vom Verteilungsgebot bspw. auch Leasing- und Pachtzahlungen, die vom Bestandnehmer geleisteten Betriebskosten sowie Zahlungen für Mietgarantien umfasst sind. Einmalzahlungen für den Erwerb eines Mietrechtes sind jedoch nicht verteilungspflichtig, sondern als Aufwendungen für das Wirtschaftsgut „Mietrecht“ im Wege der AfA abzusetzen.
5.5.8.5 Maßgeblicher Vorauszahlungszeitraum
Die Bestimmung, wonach Vorauszahlungen gleichmäßig auf den Zeitraum der Vorauszahlung zu verteilen sind, bedeutet zB, dass
Mietvorauszahlungen auf die gesamte Mietdauer,
für die Übernahme von Garantien geleistete Entgelte auf den Zeitraum der Garantieerklärung bzw.
Fremdmittelkosten auf die Kreditlaufzeit
zu verteilen sind.
Die Verteilung ist nur vorzunehmen, wenn der Zeitraum, für den die Vorauszahlung geleistet wird, über das laufende und das folgende Jahr hinausgeht, wobei unter der Bezeichnung „Jahr“ – auch wenn die Gewinnermittlung einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum umfasst – jedenfalls das Kalenderjahr zu verstehen ist (VwGH 12.8.1994, 94/14/0064). Unmaßgeblich ist, wann der Zeitraum, für den die Vorauszahlung geleistet wurde, beginnt. Je nachdem, ob die Vorauszahlung am Beginn oder am Ende eines Kalenderjahres geleistet wird, setzt die Verteilungsregel bei einem Vorauszahlungszeitraum zwischen 12 und 24 Monaten ein. Die Verteilung hat stets nach jenen Monaten zu erfolgen, die von der Vorauszahlung betroffen sind. Sofern eine betragsmäßige Zuordnung zu angefangenen Monaten nicht eindeutig möglich ist, sind sie als volle Monate zu rechnen und der Gesamtbetrag der Vorauszahlung auf alle (angefangenen und vollen) Monate aufzuteilen.
Mietvorauszahlung von 500 Euro monatlich am 20.6.00 für
a) Juni 00 bis Dezember 01: Keine Verteilung, der vorausgezahlte Betrag von 9.000 Euro ist im Jahr 00 abzusetzen.
b) Jänner 00 bis Dezember 00: Keine Verteilung, der Betrag von 6.000 Euro ist im Jahr 00 abzusetzen.
Mietvorauszahlung am 20.6.00, Vorauszahlungsbetrag:
a) 10.500 Euro für 20.6.00 bis 20.2.02; eine Zuordnung zu einzelnen Monaten ist nicht möglich: der für insgesamt 19 volle und 2 angefangene Monate vorausgezahlte Betrag ist zu 7/21 im Jahr 00, zu 12/21 im Jahr 01 und zu 2/21 im Jahr 02 abzusetzen.
b) 6.500 Euro für 1.1.01 bis 15.1.02; laut Mietvereinbarung entfällt auf volle Monate 525 Euro, auf Jänner 02 200 Euro. Verteilung: Der Betrag von 6.300 Euro ist im Jahr 01, die restlichen 200 Euro sind im Jahr 02 abzusetzen.
c) 6.500 Euro für Jänner bis Dezember 02: Die Vorauszahlung ist zur Gänze im Jahr 02 abzusetzen.
Ein Leasingentgelt ist jeweils im Voraus für ein volles Jahr zum 1.10. fällig. Zudem besteht für den Leasingnehmer die Option, eine weitere Leasingrate im Voraus für das darauf folgende Jahr zu leisten.
Leasingrate 1: Fällig 1.10.00 für 1.10.00 – 30.9.01; Zahlung am 1.10.00
Leasingrate 2: Fällig 1.10.01 für 1.10.01 – 30.9.02; Zahlung am 1.12.00
Unter die Verteilungsregel fällt Leasingrate 2, weil sie nicht lediglich das laufende und das folgende Jahr betrifft. Werden die in einem Jahr geleisteten Leasingraten 1 und 2 als wirtschaftlich zusammenhängend angesehen, fällt auch Leasingrate 1 unter die Verteilungsregel.
Bei vorzeitiger Beendigung der Tätigkeit, in deren Rahmen verteilungspflichtige Vorauszahlungen angefallen sind, ist der noch nicht durch die Gegenleistung konsumierte Restbetrag dem Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinn (vgl. hiezu Abschn. 18) zuzurechnen.