Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2484-PGP.html?identifiant=BOI-TVA-IMM-10-10-20-20120912
Timestamp: 2018-04-19 15:22:30+00:00
Document Index: 40891661

Matched Legal Cases: ["l'article 256", "l'article 256", "l'article 261", "l'article 257", "l'article 261", "l'article 260", "l'article 257", "l'article 256", "l'article 725", '§ 120', "l'article 257", "l'article 278", '§ 50', "l'article 256", "l'article 257", "l'article 257", "l'article 278", "l'article 279", "l'article 257", "l'article 12", "l'article 278"]

2484-PGPTVA - Opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles - Règles générales applicables aux opérations immobilières - Champ d'application - Opérations imposées par assimilation aux livraisons d'immeubles1
BOI-TVA-IMM-10-10-20-20120912
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-01-23T16:47:03.000+01:00
Conformément aux dispositions du 1°du IV de l'article 256 du CGI, les droits portant sur des immeubles constituent des biens meubles incorporels dont la cession est assimilée à une prestation de services et, comme telle, taxable de plein droit. Néanmoins, la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de la TVA accorde aux États membres une faculté de considérer certains droits sur les immeubles comme des biens corporels.
En revanche, l'assimilation au régime du sous-jacent exposée ci-dessus n'a pas été étendue aux droits immobiliers de caractère personnel, tels les contrats de location portant sur des immeubles. Exception faite des droits relatifs aux promesses de vente spécialement visées au 2° du 1 du I du même article 257 du CGI, les opérations portant sur ces droits personnels relèvent donc du droit commun applicable aux biens meubles incorporels fixé au 1° du IV de l'article 256 du CGI.
S'agissant des droits réels attachés tant à un bail à construction qu'à un bail emphytéotique, aux termes des articles 1378 bis du CGI et 1378 ter du CGI, les mutations ayant pour objet les droits du bailleur ou du preneur en matière de bail emphytéotique et de bail à construction sont assujetties aux dispositions fiscales applicables aux mutations d'immeubles.
Dans ce contexte, en visant par symétrie avec la rédaction retenue à l'article 261 D-1° bis du CGI la seule « location résultant » de tels baux, le législateur n'a entendu exclure de la règle d'assimilation au régime applicable au sous-jacent prévue à l'article 257-I-1-1° du CGI que la composante locative associée au droit réel dont dispose le preneur d'un bail emphytéotique ou d'un bail à construction. Dès lors, il s'ensuit que l'exonération spécifique visée à l'article 261 D-1° bis du CGI, assortie de la possibilité d'option visée à l'article 260-5° du CGI, ne trouve à s'appliquer qu'à la constitution du droit au profit du preneur ainsi qu'aux loyers susceptibles d'être stipulés au long du contrat.
Cette solution résultant du 2° du 1 du I de l'article 257 du CGI concerne particulièrement la cession des droits du preneur d'un crédit bail immobilier à raison du transfert au cessionnaire du bénéfice de la promesse de vente au terme du contrat. La cession emporte également transfert du droit de jouissance de l'immeuble objet du contrat pour la durée restant à courir, lequel est normalement imposable à la TVA sur le fondement du 1° du IV de l'article 256 du CGI : il demeure néanmoins admis que la taxe due à ce titre ne soit pas effectivement exigée à raison de ce qu'elle viendrait en concurrence avec l'application des droits proportionnels d'enregistrement prévue par l'article 725 du CGI (cf. BOI-TVA-CHAMP-30-10-10-I).
Dans la seconde hypothèse, ils acquièrent directement auprès de la société un droit d'occupation ou de jouissance de ces biens qui n'a ni le caractère de droit réel immobilier, ni celui de droit social. Les opérations portant sur de tels droits relèvent normalement de l'imposition de droit commun applicable à la cession de biens incorporels. Mais, s'agissant de la cession de droit à un bail d'immeuble, il est admis que la TVA s'efface au bénéfice des droits proportionnels de mutation (cf. § 120 ci-dessus).
Par le a du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI, le législateur a entendu appliquer le dispositif de taxation de la livraison à soi-même (LASM) à l'ensemble des opérations réalisées par les personnes assujetties quand elles concourent à la production d'un immeuble. Cette généralisation, qu'il s'agisse de locaux à usage professionnel ou d'habitation, présente le triple avantage d'assurer conformément au principe fondateur de la TVA l'égalité de la charge finale de taxe que l'immeuble ait été livré par un promoteur ou construit par son utilisateur, d'offrir la même neutralité quant au portage de la taxe grevant les dépenses de construction à raison du droit à déduction immédiat de la TVA d'amont associé à la taxation de la LASM, et de simplifier le suivi de la régularisation éventuelle de ces droits à déduction en les réunissant dans une seule opération. Sous réserve des dispositions de l'article 278 sexies du CGI (cf. BOI-TVA-IMM-10-20-20 au II-B), les livraisons à soi-même d'immeubles relèvent du taux normal de la TVA.
Ainsi, conformément à ce qui est exposé au BOI-TVA-IMM-10-10-10-10 II-B-(§ 50), il n'y a pas lieu de soumettre d'office à une livraison à soi-même l'achèvement de l'immeuble neuf construit par un investisseur qui se borne à agir comme propriétaire en dehors d'une activité économique, non plus que lorsque le maître d'ouvrage est une personne morale de droit public qui destine l'opération à l'activité de ses services assurés en tant qu'autorité publique et visés au premier alinéa de l'article 256 B du CGI. Dans ces situations, le fait que le responsable de la construction n'exerce aucun droit à déduction de la TVA grevant les travaux de construction ou l'acquisition éventuelle du terrain, et qu'il n'ait pas bénéficié du régime de faveur ouvert aux personnes assujetties en matière de droits d'enregistrement constitue une présomption qu'il n'agit pas en tant qu'assujetti.
Lorsque les investissements sont mis à disposition de l'exploitant dans le cadre d'un contrat d'affermage, l'autorité délégante n'en a pas moins la qualité d'assujetti au regard des dépenses qu'elle expose aux fins de l'exploitation du service, quand bien même elle exerce cette délégation en tant qu'autorité publique à raison de la spécificité des procédures qu'elle met en œuvre. Il y a lieu de soumettre à la TVA la redevance que l'autorité délégante est susceptible de percevoir. Il n'en va autrement, s'agissant de l'éventuelle redevance, que lorsqu'il ressort des termes du contrat qu'elle ne constitue pas la contrepartie d'un service rendu au délégataire, mais qu'elle est due à raison d'exigences d'intérêt général ou d'une contribution à l'exercice de l'autorité publique (par exemple l'exécution de fonctions de contrôle).
Ainsi, la construction par l'État, une collectivité territoriale ou un établissement public d'un immeuble destiné à être confié à un exploitant qui l'affectera à la réalisation d'opérations imposables relève des dispositions du a du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI, avec les conséquences qui s'en suivent quant à l'exercice du droit à déduction.
Désormais, quel que soit le mode d'exploitation qu'elle choisit pour l'exploitation d'un service public donnant lieu à réalisation d'opérations soumises à la TVA, une collectivité doit être regardée comme assujettie lorsqu'elle engage des investissements destinés à être utilisés pour la réalisation de ces opérations. A cet égard, il y a lieu de soumettre la redevance versée par le fermier à l'autorité délégante lorsqu'elle peut être considérée comme constituant la contrepartie de la mise à disposition des immobilisations affermées. Il n'en va autrement que lorsqu'il ressort des termes du contrat que cette redevance éventuelle est due à raison d'exigences d'intérêt général ou d'une contribution à l'exercice de l'autorité publique (par exemple pour permettre à la collectivité de supporter la charge de sa mission de contrôle). Il est admis que ces dispositions ne soient pas appliquées aux contrats qui ont pris effet avant le 30 décembre 2010. (RM n° 17487, Jean Arthuis, JO, Sénat, 25 août 2011, p.2193).
Conformément aux dispositions du 2° du 1 du II de l'article 257 du CGI, alors même qu'ils ne conduisent pas à la production d'un immeuble neuf, les travaux immobiliers qui contribuent à la valorisation ou à la prolongation de la vie d'un immeuble affecté aux besoins de l'entreprise (c'est-à-dire qui n'est pas comptabilisé en stock) doivent être soumis à une livraison à soi-même par le preneur (cf. BOI-TVA-CHAMP-10-20-20-IV sous réserve du I-A).
Dans la mesure où ils portent sur les locaux mentionnés aux 2 à 8 du I de l'article 278 sexies du CGI, les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement ou d'entretien, autres que l'entretien des espaces verts et les travaux de nettoyage, font également l'objet d'une livraison à soi-même si ces travaux ne bénéficient pas directement du taux réduit de la TVA en application de l'article 279-0 bis du CGI. Le taux réduit s'applique alors à la livraison à soi même elle-même (cf. BOI-TVA-IMM-20-10-20).
Au a du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI, le législateur a mis en œuvre la faculté accordée aux États membres par l'article 12 de la directive TVA de considérer comme assujetti quiconque réalise une seule livraison de terrain à bâtir ou une seule livraison d'immeuble neuf.
Remarque : Il sera admis que la même solution s'applique lorsqu'un non assujetti est amené à céder son contrat avant l'achèvement de l'immeuble. S'agissant du droit à déduction, lorsqu'un particulier est amené à céder son contrat, il peut déduire la taxe supportée sur les appels de fonds déjà payés dès lors qu'il soumet la cession à la TVA (sur le droit à déduction, cf, BOI-TVA-IMM-10-30 II-D-3 remarque).
Si, en application des dispositions précitées, les personnes qui hors d'une activité économique cèdent dans les cinq ans de l'achèvement un immeuble qu'elles ont acquis comme immeuble à construire sont considérées comme « assujetties à ce titre », elles ne sont pas en principe assujetties à raison de l'utilisation même de cet immeuble. En tout état de cause, il ne saurait être exigé une liquidation de la livraison à soi-même intervenue à raison de l'achèvement d'un immeuble vendu en l'état futur d'achèvement (VEFA), dès lors que cet immeuble est livré par le constructeur au moment même de son achèvement (pour le droit à déduction, cf. BOI-TVA-IMM-10-30 II-D-3).
Sont soumises à la TVA les livraisons à soi-même de logements visés au 9 et 11 du I de l'article 278 sexies du CGI réalisées par des non-assujettis qui acquièrent un logement en tant que primo accédant dans le cadre du mécanisme du Pass foncier (cf. BOI-TVA-IMM-20-20-30) ou dans une zone ayant fait l'objet d'une convention avec l'ANRU (cf. BOI-TVA-IMM-20-20-20).
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