Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-teac-00-1207-2007-24-02-2009-56841
Timestamp: 2018-10-20 17:08:17
Document Index: 390875504

Matched Legal Cases: ['artículo 229', 'artículo 31', 'artículo 119', 'artículo 114', 'artículo 105', 'artículo 31', 'artículo 8', 'artículo 63', 'artículo 31', 'artículo 119', 'artículo 119', 'artículo 46']

Resolución de TEAC, 00/1207/2007, 24-02-2009 | Iberley
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1207/2007 de 24 de Febrero de 2009
Núm. Resolución: 00/1207/2007
Revisión de actos en vía administrativa. Reclamaciones económico-administrativas. Prueba: momento procesal de presentar documentos y pruebas. Presentación de documentos en el procedimiento económico-administrativo que pudieron y debieron ser presentados en el procedimiento de inspección.
Salvo circunstancias excepcionales, que no concurren en el presente caso, las pruebas relevantes para la adecuada regularización de la situación tributaria han de aportarse ante el órgano de gestión competente, manteniendo el criterio de que el procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas no es el momento procesal oportuno para aportar las pruebas que debieron serlo en el procedimiento de inspección y comprobación.
Con el mismo criterio resoluciones TEAC R.G. 00/01347/2006 de 16 de mayo de 2007 y R.G. 00/01274/2003 de 30 de septiembre de 2005.
Referencia normativa: LGT 58/2003 Artículos 105/235/236/246/247
Sentencias vinculadas:
SAN 25-01-07 Rec. 839-2003
En la Villa de Madrid, en la fecha indicada, (24/02/2009) en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia de conformidad con lo dispuesto en el artículo 229.1a) de la Ley 58/2003 General Tributaria, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por X, INTERNATIONAL con NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución desfavorable del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo nº ... de estimación parcial de la solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, de fecha 12 de febrero de 2007, dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria - IVA No Establecidos del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2004 (tercer trimestre), por importe de 506.419,58 euros de solicitud de devolución.
PRIMERO: La entidad solicitante X, INTERNATIONAL presentó con fecha 17 de noviembre de 2004 modelo 361 de solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, por importe de 506.419,58 euros, y referida al tercer trimestre del ejercicio 2004.
Con fecha 9 de diciembre de 2004, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria notifica a la entidad solicitante acuerdo por el que le comunica que en relación con su solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, se han detectado ciertas incidencias para cuya subsanación debe aportar:
- Originales de las facturas acreditativos del derecho a la deducción.
Por acuerdo nº ... de fecha 13 de julio de 2006, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria - IVA No Residentes del Departamento de Gestión Tributaria, acuerda devolución parcial de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido solicitadas por la entidad por los siguientes motivos:
- La cantidad acordada de devolución asciende a 500.277,04 euros.
- Dicha cantidad no coincide con el importe solicitado por la entidad toda vez que la factura relacionada en el nº..., factura nº ... de ... de 2004 de la sociedad Y, S.A. en la que consta un IVA repercutido de 6.142,19 euros, no ha sido aportada.
El acuerdo de devolución parcial fue notificado a la entidad con fecha 14 de julio de 2006.
SEGUNDO: Con fecha 20 de julio de 2006, la entidad X, INTERNATIONAL presenta escrito por el que atiende el requerimiento efectuado en fecha 9 de diciembre de 2004, señalando el error cometido al no aportar la factura señalada en el punto ... (nº ... de ... de 2004 de la sociedad Y, S.A., en la que consta un IVA repercutido de 6.142,19 euros) y adjuntando, según la entidad, la factura correspondiente.
No consta en el expediente que dicha factura haya sido adjuntada con el escrito de referencia.
El escrito presentado por la entidad fue tramitado por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria como recurso de reposición contra el acuerdo de estimación parcial de la devolución solicitada.
Con fecha 27 de noviembre de 2006, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria notifica a la entidad solicitante acuerdo por el que le comunica que en relación con su solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, se han detectado ciertas incidencias para cuya subsanación debe aportar:
- Original de la factura acreditativo del derecho a la deducción relacionada el punto ..., factura nº ... de ... de 2004 de la sociedad Y, S.A., en la que consta un IVA repercutido de 6.142,19 euros
Dicho requerimiento fue atendido por la entidad en fecha 28 de diciembre de 2006, señalando que ya aportó en su día el original, aportando en ese momento fotocopia de la factura señalada.
No consta que se haya presentado el original de la factura.
La Oficina Nacional de Gestión Tributaria, con fecha 12 de febrero de 2007 dicta resolución desfavorable del recurso de reposición interpuesto por la entidad, por los siguientes motivos:
- Que para ejercer el derecho a la devolución de las cuotas del IVA soportadas en el territorio de aplicación del impuesto, es requisito imprescindible mantener a disposición de la Administración tributaria durante el plazo de prescripción del Impuesto, los originales de las facturas o documentos justificativos de tal derecho, según establece el artículo 31.1c) del Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
- La Oficina entiende que la contestación al primer requerimiento debe ser tramitada como recurso de reposición contra el acuerdo de devolución parcial, y para su resolución requiere a la entidad la aportación de dicha factura original que nunca fue aportada.
La resolución anterior fue notificada a la entidad el día 13 de febrero de 2007.
TERCERO: Con fecha 12 de marzo de 2007, la entidad reclamante, interpone ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, la reclamación económico-administrativa en única instancia que se examina, contra la resolución desfavorable del recurso de reposición descrita en el antecedente anterior.
En el escrito de interposición de la reclamación, la entidad manifiesta que ha procedido a solicitar copia de la factura controvertida a la entidad Y, S.A. emisora de la misma.
Con fecha 29 de marzo de 2007, la entidad X, INTERNATIONAL presenta escrito por el que adjunta duplicado de la factura nº ... de ... de 2004 de la sociedad Y, S.A. en la que consta un IVA repercutido de 6.142,19 euros.
En la presente reclamación este Tribunal Económico-Administrativo Central debe pronunciarse sobre la conformidad a derecho del acuerdo de devolución parcial dictado por la ONGT y confirmado en vía de reposición, en el que se deniega la devolución de 6.142,19 euros, importe correspondiente a la cuota soportada en la factura nº ... de ... de 2004 emitida por Y, S.A. al no haberse aportado ante el órgano competente y a su requerimiento el original de dicha factura.
SEGUNDO: Para la resolución de la cuestión que se plantea en la presente reclamación económico-administrativa, es necesario transcribir lo dispuesto en la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. Concretamente, el artículo 119 de la Ley regula el régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, que dispone en su redacción vigente durante el ejercicio 2004.
Nueve. La Administración tributaria podrá exigir a los interesados la aportación de la información y los justificantes necesarios para poder apreciar el fundamento de las solicitudes de devolución que se presenten y, en particular, para la correcta determinación del importe de la devolución según lo previsto en los apartados cuatro y cinco de este artículo
De acuerdo con el artículo 114 de la Ley 230/1963 General Tributaria y el actual artículo 105 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones económico-administrativas, quien haga valer su derecho, deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi".
Es decir, de lo anterior se desprende que será la entidad X, INTERNATIONAL la que en aras a la obtención de la devolución solicitada deberá probar ante la Administración Tributaria la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos exigidos en los artículos 119 y 31 antes transcritos.
De los requisitos expuestos, por su interés para la resolución de la presente reclamación, es necesario resaltar el recogido en el traanscrito artículo 31 del reglamento del Impuesto que exige que los originales de las facturas y demás documentos justificativos del derecho a la devolución se mantengan a disposición de la Administración tributaria durante el plazo de prescripción del impuesto.
Este precepto hay que interpretarlo de conformidad con el artículo 8.º del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29), que regula los medios de expedición de las facturas o documentos sustitutivos, según el cual:
"Las facturas o documentos sustitutivos podrán expedirse por cualquier medio, en papel o en soporte electrónico, que permita la constatación de su fecha de expedición, su consignación en el libro registro de facturas expedidas, regulado en el artículo 63 del Reglamento del Impuesto, y su adecuada conservación".
Es decir, de acuerdo con los preceptos referidos anteriormente, se puede concluir señalando que tras la nueva redacción dada al artículo 31 del Reglamento del Impuesto en virtud del Real Decreto 1496/2003, ya no es requisito necesario para hacer efectiva la devolución del impuesto, que se aporten los originales de las facturas junto al modelo 361 de solicitud de devolución, sino que las referidas facturas sólo deberán mantenerse a disposición de la Administración tributaria durante el plazo de prescripción del Impuesto, sin que sea necesario que se acompañen físicamente junto al modelo oficial de devolución.
Además, el apartado nueve del artículo 119 de la Ley del Impuesto, faculta a la Administración a exigir a los interesados la aportación de la información y los justificantes necesarios para poder apreciar el fundamento de las solicitudes de devolución que se presenten y, en particular, para la correcta determinación del importe de la devolución.
En el caso concreto que estamos analizando, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, tal y como consta en los antecedentes de hecho, requirió en dos ocasiones a la entidad solicitante que aportara los originales de las facturas que otorgaban el derecho a la devolución de las cuotas del impuesto soportas, en base a esta facultad de la Administración, y a la obligación del sujeto solicitante de poner a su disposición los originales de dichas facturas durante el plazo de prescripción del Impuesto.
Además de lo anterior, ya en anteriores ocasiones, entre otras en resolución nº 3615/04 de 22 de noviembre de 2006 este Tribunal ha profundizado en los requisitos que deben exigírsele a un sujeto pasivo de IVA para el ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado o, como en el presente caso, a la devolución a un empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del impuesto de la correspondiente cuota. Sobre esta cuestión este Tribunal ya se ha pronunciado de forma reiterada distinguiendo entre dos tipos de exigencias que deben requerírsele a todo aquel que pretende deducirse las cuotas de IVA soportado. Por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen; y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del Impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y que es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica.
Y es que, en nuestro caso, la ausencia de la justificación documental del gasto a través del original de la factura impide el ejercicio del derecho a la devolución a través del régimen especial previsto en el artículo 119 de la LIVA.
Por tanto, de todo lo anterior, debemos concluir que constituye condición imprescindible para poder ejercitar el derecho a la devolución especial a no establecidos, estar en posesión de la factura original acreditativa de haber soportado el IVA y que dicha factura debe cumplir todos los requisitos legales previstos para aceptarse como válida.
De conformidad con la documentación que obra en el expediente, no consta que la entidad aportara el original de la factura controvertida nº ... de ... de 2004 de la sociedad Y, S.A. en la que consta un IVA de 6.142,19 euros, de manera que es ajustado a derecho el acuerdo desfavorable del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de devolución parcial, toda vez que no consta a la Administración la factura original que otorga el derecho a la devolución, la cual constituye, como acabamos de ver un requisito imprescindible para poder ejercitar el derecho a la devolución.
TERCERO: Es ahora, en vía de revisión económico-administrativa, cuando la entidad procede a aportar original (duplicado del original) de la factura cuyas cuotas del Impuesto solicita que le devuelvan. La cuestión se centra en determinar, si este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para aceptar como medio de prueba del derecho a la devolución de las cuotas del impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos, la factura original nº ... de ... de 2004 correspondiente a la sociedad Y, S.A. en la que consta un IVA de 6.142,19 euros, no aportada en el procedimiento de devolución, y aportada ahora en vía de revisión económico-administrativa.
Este Tribunal Económico-Administrativo ya se ha pronunciado a este respecto entre otras, en resolución nº 1347/2006 de 16 de mayo de 2007, o nº 1274/2003 de 30 de septiembre de 2005, según la cual:
"A este respecto, este Tribunal Central ha sentado la doctrina de que, salvo circunstancias excepcionales, que no concurren en el presente caso, las pruebas relevantes para la adecuada regularización de la situación tributaria han de aportarse ante el órgano de gestión competente, manteniendo el criterio de que el procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas no es el momento procesal oportuno para aportar las pruebas que debieron serlo en el procedimiento de inspección y comprobación, ya que con ello se pretende sustraer de este procedimiento la función básica que lo justifica, que es contrastar, analizar e integrar con el resto la información y justificación aportada por el contribuyente permitiendo con ello llegar a las consiguientes conclusiones. En este sentido este Tribunal Central concretamente, en Acuerdos de ... de 2001 y ...l de 2005 (R.G. ...-97 y ...-02), establecía este Tribunal Central que el obligado tributario no puede pretender que en vía económico-administrativa se tengan en cuenta hechos que no manifestó ante la Inspección. En efecto, las relaciones jurídicas entre los obligados y la Administración tributaria se encauzan en procedimientos legalmente regulados, de manera que ni el de inspección puede confundirse con el de revisión, ni cabe mezclar las finalidades o la actividad administrativa propia de uno u otro: a la Inspección le corresponde la investigación y comprobación de los hechos determinantes de las liquidaciones tributarias (art. 140 de la Ley General Tributaria, de 28 de diciembre de 1963), mientras que la revisión económico-administrativa ha de referirse a la valoración que de tales hechos haya determinado el acto que se impugne. Por tanto, no puede quedar al arbitrio de los obligados tributarios el procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses.
Asimismo, en Acuerdo de 11 de octubre de 2001, al abordar esta misma cuestión, decía que: "Esta es cuestión que debió plantearse en el ámbito de las comprobaciones inspectoras o, incluso, en las alegaciones al acta, no en vía de revisión. Es entonces cuando el contribuyente tiene la oportunidad de aportar los elementos de juicio que considere convenientes a su derecho o de manifestar ante la Inspección la necesidad u oportunidad de que los examine. Si la deja pasar, cabe preguntarse si tiene sentido o, más específicamente, si es conforme a Derecho admitir tales pruebas en instancias posteriores por parte de órganos de revisión a los que no compete la práctica de comprobaciones inspectoras. Admitir su realización una vez cerrado el período de actuaciones inspectoras implicaría alterar el orden del procedimiento tributario legalmente establecido, al atribuir a tales órganos revisores la práctica de actuaciones que son propias de la Inspección, y ello en el marco de una relación muy distinta a la que se establece con el obligado tributario en el procedimiento inspector. En él dicha relación presenta un acentuado carácter dialéctico, en que la presencia del obligado o su representante a lo largo de las actuaciones está ordenada precisamente a la finalidad, no sólo de lograr una mayor eficacia en la actividad administrativa, sino también de una mejor defensa de los derechos e intereses del propio administrado, que puede alegar y aportar continuamente todo aquello que a su derecho convenga, con posibilidad de ser verificado y comprobado, si se considera necesario, por la Inspección. Pero, una vez concluidas las actuaciones inspectoras, la naturaleza de la relación entre el obligado y la Administración pasa a ser diferente, como consecuencia de no ser continua la presencia del contribuyente, sino limitada a los momentos procedimentales en que así queda establecido. Se infiere de lo dicho que la capacidad de la Administración para valorar afirmaciones y pruebas aportadas por el sujeto pasivo, que durante las actuaciones inspectoras es máxima, queda limitada en otras instancias y esta limitación, como no podía dejar de suceder, encuentra adecuado reflejo en la legislación: así, el artículo 46 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, relativo a las Diligencias, prevé la posibilidad de que el compareciente formule las manifestaciones (y, por tanto, aporte documentos y otras pruebas), que entienda convenientes; por su parte, la Inspección podrá llevar a cabo, a la vista de tales aportaciones, las actuaciones de comprobación o investigación que sean necesarias (art. 36), en cambio, en la reclamación económico-administrativa, puede el interesado acompañar a su escrito de alegaciones las pruebas que puedan convenir a su derecho (cuya fuerza de convicción será apreciada por el Tribunal al dictar resolución) o las que desee proponer (que podrán evacuarse o denegarse por el Vocal o el Secretario, según proceda) que se regulan en el art. 94 del Reglamento de Procedimiento, sin que el órgano económico-administrativo pueda, evidentemente, practicar actuaciones de comprobación a la vista de las aportadas, sino simplemente apreciar su fuerza de convicción. Por otra parte, el derecho a formular alegaciones y aportar documentos, establecido en el art. 3.º k) de la Ley 1/1998 no puede llegar, a juicio de este Tribunal, a extenderse hasta el punto de permitir que el interesado manipule a su arbitrio las competencias de los diversos órganos de la Administración tributaria, sin más que aportar ante unos lo previamente sustraído a la consideración de otros. Se deduce de este análisis que el tiempo adecuado para presentar pruebas o sugerir exámenes de documentos, contabilidades o registros, es el procedimiento inspector, porque más tarde no ha lugar a la dialéctica necesaria que permita su exacta valoración. Admitir este tipo de pruebas permitiría al obligado tributario disponer a su arbitrio sobre el contenido de cada procedimiento, sustrayendo al de inspección ciertas comprobaciones para atribuirlas al órgano revisor. O, análogamente, pondría en manos de dicho sujeto pasivo la duración de los procedimientos, porque cabria la posibilidad de aportar por primera vez pruebas que hubieran sido decisivas en el procedimiento inspector, una vez concluido éste e iniciado el económico-administrativo, obligando de hecho al órgano revisor a reponer las actuaciones de gestión para que pudiera valorarse la prueba adecuadamente. En consecuencia, ha de entenderse que, salvo circunstancias excepcionales, que no concurren en este caso, las pruebas relevantes, a juicio del reclamante, para la adecuada regularización de su situación tributaria, han de aportarse ante el competente órgano de gestión".
Lo anterior ha sido corroborado por la Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de enero de 2007, número 839/2003, según la cual:
"Además, los Tribunales Económico Administrativos entraron a examinar la posible admisibilidad de la referida prueba, entendiendo que dichas facturas deben aportarse en fase de comprobación, al carecer los órganos administrativos de elementos de juicio suficientes para pronunciarse sobre facturas aisladas, no insertas en un proceso global y complejo de verificación de la contabilidad y de la actividad empresarial.
Pues bien, dicho criterio debe ser aceptado (...)"
De todo lo anterior, considera este Tribunal que dicha facultad de examinar la factura no aportada en vía de gestión y aportada ahora en vía de revisión económico administrativa, excede de sus facultades revisoras, debiendo por tanto desestimar las pretensiones de la entidad de solicitud de devolución de las cuotas del impuesto soportadas.
La consecuencia de todo lo anteriormente expuesto, en lo concerniente al presente caso, no puede ser otra que la inadmisibilidad de las alegaciones de la recurrente en el sentido de que su solicitud de devolución viene acreditada por la documentación aportada por aquélla en vía de revisión en la presente reclamación, y ello por tratarse de la misma documentación que pudo -porque se disponía de ella- y debió -porque por dos veces se acredita en el expediente haberla solicitado la Oficina Nacional de Gestión- aportar a las actuaciones, en cuyo ámbito, debió plantearse tal cuestión.
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, INTERNATIONAL con NIF ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución desfavorable del recurso de reposición interpuesto contra la resolución desfavorable del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo nº ... de estimación parcial de la solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, de fecha 12 de febrero de 2007, dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA No Establecidos del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2004 (tercer trimestre), por importe de 506.419,58 euros de solicitud de devolución ACUERDA: desestimarla, confirmando el acuerdo impugnado.