Source: http://docplayer.pl/1886605-Podatek-vat-systemowa-analiza-ze-szczegolnym-uwzglednieniem-transakcji-transgranicznych-w-ramach-ue-cz-ii.html
Timestamp: 2018-05-20 10:15:56+00:00
Document Index: 115129

Matched Legal Cases: ['art. 2', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 2', 'art. 14', 'art. 19', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 28', 'Art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'Art. 28', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'Art. 28', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'Art. 28', 'art. 27', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 3', 'art. 28', 'art. 27', 'Art. 27', 'art. 28', 'art. 27', 'art. 27', 'Art. 27', 'art. 27', 'Art. 27', 'art. 28', 'Art. 1', 'art. 28', 'art. 2', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 8', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'SA/Sz ', 'SA/Po ', 'art. 19', 'Art. 27', 'Art. 28', 'Art. 28', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 5', 'Art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'Art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'Art. 28', 'art. 119', 'art. 119', 'Art. 28', 'art. 28']

Podatek VAT systemowa analiza ze szczególnym uwzględnieniem transakcji transgranicznych w ramach UE. cz. II - PDF
Podatek VAT systemowa analiza ze szczególnym uwzględnieniem transakcji transgranicznych w ramach UE. cz. II
Download "Podatek VAT systemowa analiza ze szczególnym uwzględnieniem transakcji transgranicznych w ramach UE. cz. II"
1 Mariusz Cieśla Podatek VAT systemowa analiza ze szczególnym uwzględnieniem transakcji transgranicznych w ramach UE. cz. II Kromerowo, lipca 2011 r. 1/113
2 Metoda kasowa W art. 2 pkt 25 ustawy VAT zdefiniowano pojęcie małego podatnika określając warunki jakie musi spełniać. W przepisie tym mowa jest o tym, że za małego podatnika uznaje się takiego podatnika podatku od towarów i usług: u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości euro, prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami powierniczymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości euro. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. W 2011 roku małym podatnikiem jest podatnik, który w poprzednim roku podatkowym nie przekroczył kwoty obrotu zł brutto, a dla maklerów, agentów itp. podmiotów kwoty zł brutto. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy VAT mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń podatku VAT polegającą na tym, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem uregulowania całości lub części należności. Taka metoda rozliczania podatku, ze względu na jej charakter, nazywana jet metodą kasową. Obowiązek podatkowy w metodzie kasowej nie może powstać jednak później niż 90 dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi pomimo braku uregulowania należności. Dla skorzystania z rozliczeń podatku metodą kasową podatnik musi w formie pisemnej zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tą metodę. Jeżeli kontrahent ureguluje należności w części, to obowiązek podatkowy powstanie w tej części. Od zasady określonej w art. 21 ust. 1 ustawy VAT istnieją pewne wyjątki dotyczące okresów przejściowych pomiędzy rozliczaniem podatku VAT metodą zwykłą i metodą kasową. Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy, w zakresie czynności, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstał przed okresem, za który podatnik rozlicza się metodą kasową, obowiązek podatkowy nie powstaje w terminie określonym dla metody kasowej. Chodzi tu o wyeliminowanie możliwości rozliczenia metoda kasową czynności, dla których obowiązek podatkowy powstał zanim podatnik skorzystał z rozliczenia metodą kasową. Mały podatnik może zrezygnować z metody kasowej, ale może to zrobić nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy, w trakcie których rozliczał się tą metodą, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do końca kwartału, w którym stosował tę metodę. Mały podatnik traci prawo do rozliczania podatku metodą kasową, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym przekroczył kwotę limitu obrotu, czyli przestał korzystać ze statusu małego podatnika. W przypadku podatnika, który zrezygnował z metody kasowej lub utracił prawo do stosowania tej metody, obowiązek podatkowy w stosunku do czynności wykonanych w okresie, kiedy podatnik stosował tę metodę, powstaje w terminie określonym dla małych podatników. 2/113
3 Art Mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem uregulowania całości lub części należności, nie później niż 90. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2, 5 i 6, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej "metodą kasową". Uregulowanie należności w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części. 2. W zakresie czynności, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstał przed okresem, za który podatnik rozlicza się metodą kasową, obowiązek podatkowy nie powstaje w terminie określonym na podstawie ust Mały podatnik może zrezygnować z metody kasowej, nie wcześniej jednak niż po upływie 12 miesięcy, w trakcie których rozliczał się tą metodą, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do końca kwartału, w którym stosował tę metodę. 4. Mały podatnik traci prawo do rozliczania podatku metodą kasową, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym przekroczył kwotę określoną w art. 2 pkt W przypadku podatnika, który zrezygnował z metody kasowej lub utracił prawo do stosowania tej metody, obowiązek podatkowy w stosunku do czynności wykonanych w okresie, kiedy podatnik stosował tę metodę, powstaje w terminie określonym w ust (129) Przepis ust. 1 nie narusza przepisów art. 14 ust. 6, art. 19 ust. 7-9, 12 i oraz art b. Miejsce świadczenia usług. Ustawą z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 23 listopada 2009 r. Nr 192, poz. 1504) z mocą obowiązywania od 1 stycznia 2010 r. zmieniono ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Jedną z najistotniejszych zmian mających niewątpliwie wpływ na wiele podmiotów gospodarczych jest wykreślenie art. 27 i 28 ustawy VAT i wprowadzenie nowych art. od 28a do 28o. Jest to bezpośrednia implementacja do przepisów o podatku od towarów i usług zmian wprowadzonych dyrektywą Rady Europy nr 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w zakresie miejsca świadczenia usług. Należy w tym miejscu zauważyć, iż zmiany te nie są czysto kosmetyczne, lecz wprowadzają małą rewolucję w dotychczasowym opodatkowaniu usług. Wiążą się z nimi dodatkowe obowiązki podmiotów nabywających usługi, które za obowiązywania ustawy przed nowelizacją nie były wymagane. Stan prawny do roku. Na początek przypomnijmy sobie jaki stan prawny dotyczący miejsca świadczenia usług mieliśmy dotychczas w ustawie o VAT. Przepisy zawarte w art. 27 i 28 zmienionej ustawy regulowały miejsce świadczenia usług, a zatem miejsce, w którym usługi należy opodatkować podatkiem od towarów i usług. W dotychczasowym stanie prawnym zasadą ogólną było, że miejscem świadczenia usługi było miejsce gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Od tej ogólne zasady ustawodawca zastosował jednak szereg wyjątków. Wyjątki te można podzielić na parę zasadniczych grup: 3/113
4 usługi związane z nieruchomościami usługi transportowe usługi niematerialne pozostałe usługi m.in. związane ze sportem, kulturą, nauką, edukacji, rozrywki oraz usługi podobne usługi elektroniczne usługi przesyłowe W przypadku usług zawartych w wyjątkach, ich miejsce świadczenia uzależnione było od miejsca siedziby nabywcy oraz statusu ich odbiorcy jako podatnika w podatku VAT. Ponieważ ustawa w poprzednim brzmieniu obowiązywała długo, to wszyscy podatnicy dość dobrze poznali powyższe zasady. Stan prawny od r. Wykreślenie art. 27 i 28 ustawy o VAT oraz wprowadzenie art. 28a do 28o jest zupełnym odwróceniem dotychczasowej zasady generalnej. Teraz zawsze miejscem wykonania usługi jest miejsce siedziby podatnika odbiorcy usługi, choć od tej zasady istnieją oczywiście pewne wyjątki. Zasada taka została wprowadzona celem ujednolicenia systemu opodatkowania usług w całej Wspólnocie Europejskiej. Ustawodawca na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług zdecydował się na doprecyzowanie pojęcia podatnik, zamieszczając odpowiednią definicję w art. 28a pkt 1 ww ustawy. W ten sposób podmioty uznawane za podatników przez dyrektywę nr 2008/8/WE objęte zostały również w Polsce określeniem podatnika. Pozwoliło to na precyzyjne określenie miejsca wykonywania usługi w funkcji statusu jej odbiorcy. W myśl ustawy podatnikami są wszelkie podmioty, które prowadzą działalność gospodarczą na podstawie definicji tej działalności zawartej w ustawie VAT. Wyjątkiem są organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Drugą grupą podatników są osoby prawne, które zostały zarejestrowane dla celów podatku VAT, lecz nie prowadzą działalności gospodarczej. Na tym jednak definicja podatnika się nie kończy. Podatnikiem w celu ustalenia miejsca świadczenia usług jest również podatnik prowadzący działalność lub dokonujący transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług. Jak wynika z powyższych definicji, w zasadzie każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą staje się podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT w części dotyczącej ustalenia miejsca wykonywania usług. Jest to bardzo istotne ze względu na następny artykuł, w którym zawarto ogólną zasadę ustalania miejsca świadczenia usług. Art. 28b ust. 1 ustawy VAT stanowi, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika zdefiniowanego powyżej jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Od tej ogólnej zasady przewidziano jednak wyjątki, które możemy zaklasyfikować do różnych grup. Do pierwszej grupy wyjątków bezpośrednio związanej z siedzibą podatnika, należą tacy podatnicy, którzy odbierają usługi w innym miejscu niż ich siedziba lub nie posiadają siedziby w ogóle - wyjątki te zawarto w art. 28b ust. 2 i 3 ustawy VAT. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym 4/113
5 miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. W przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. Druga grupa wyjątków określona została w art. 28 b ust. 4 oraz w art. 28c znowelizowanej ustawy o VAT i dotyczy sytuacji, w której usługi świadczone są dla podmiotów nie będących podatnikami w myśl definicji z art. 28a ww ustawy lub zrównanych z nimi. W przypadku świadczenia usług na rzecz nie podatników lub podatników, gdy usługi te przeznaczone są na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Na dobrą sprawę można powiedzieć, że pozostawia się starą zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług dla osób nie będących podatnikami w myśl znowelizowanej ustawę. Ma to swoje uzasadnienie w chęci nie wprowadzania chaosu dla tego typu nabywców. Ciężkie do wyobrażenia było by ustalanie miejsca świadczenia usług dla konsumentów usługi poprzez odpytywanie ich o miejsce zamieszkania. Trzecia grupa wyjątków dotyczy usług o specyficznym charakterze z uwzględnieniem statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona. Należą do nich usługi opisane w art. 28d do 28n znowelizowanej ustawy VAT. Zmiany te warto prześledzić przez ich porównanie ze starą wersją ustawy. Art. 28d znowelizowanej ustawy VAT określa miejsce świadczenia usługi dla pośrednictwa na rzecz podmiotów nie będących podatnikami. Miejscem świadczenia usług na rzecz takich podmiotów przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja. Podobnie, choć innymi słowami, było to zdefiniowane w poprzednim brzmieniu ustawy w art. 27 ust. 5 pkt 2 lit. b z uwzględnieniem art. 27 ust. 6. Jak wynika z porównania różnic, odmiennie uregulowano tylko przypadek, gdy nabywca usługi podał swój numer NIP w innym kraju członkowskim. Zmiana ta jednak ma decydujące znaczenie, gdyż teraz niezależnie od podania takiego numeru NIP, usługa jest wykonana w miejscu wykonania podstawowej transakcji. Zgodnie z art. 28e miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Jak łatwo zauważyć, jest to odpowiednik wykreślonego art. 27 ust. 2 pkt 1 poprzedniego brzmienia ustawy. Został on jednak poszerzony o dodatkowy zakres usług. Dodano do niego wykonywanie usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi oraz użytkowania i używania nieruchomości. W art. 28e wskazano również, że przepis ten obejmuje usługi wszystkich rzeczoznawców, jeżeli tylko te usługi związane są z nieruchomością. Art. 28f zmienionej ustawy VAT traktuje o miejscu wykonywania usług w przypadku transportu. W myśl art. 28f ust. 1 ww ustawy miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Jest to odpowiednik starego brzmienia art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, w którym dla wszystkich usług transportowych w takim sam sposób określano miejsce wykonania usługi z wyjątkami zawartymi 5/113
6 w art. 28 ustawy VAT przed nowelizacją. Sprowadza się on do opodatkowania usług transportu osób do państw, w których transport jest wykonywany. W nowelizacji ustawodawca różnicuje miejsce wykonania usług transportu towaru na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Na podstawie art. 28f ust. 2 oraz 3 miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości chyba, że rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, wtedy miejscem tym jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna. Utrzymano tym samym dla przypadku transportu wewnątrzwspólnotowego zasadę z art. 28 ust. 1 i 3 poprzedniego brzmienia ustawy. Następny przepis wprowadzony nowelizacją, tj. art. 28g ust. 1 i ust. 2 dotyczy usług kultury, sztuki, nauki, edukacji, rozrywki oraz im podobnych. Nowelizacja rozgranicza charakter tych usług na wstęp na imprezy związane z tymi usługami oraz na wykonywanie tych usług w sposób bezpośredni. W ten sposób zarysowuje się wyraźna różnica w zakresie usuniętego przepisu art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a poprzedniego brzmienia ustawy VAT. Obejmował on bowiem tylko i wyłącznie bezpośrednie wykonywanie usług tego typu, nie mówiąc nic o wstępach na imprezy i odbiorcach usługi. Teraz miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. Przepis ten wprowadzono w celu zapewnienia stosowania jednakowego miejsca wykonania tego typu usług bez względu na status podmiotu je odbierającego. Bez tego przepisu, wstęp na imprezy dla podatnika byłby wykonywany w miejscu właściwym dla jego siedziby, co wprowadzało by ogromny chaos. Natomiast miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana. Następny znowelizowany przepis art. 28h ustawy VAT dotyczy wykonywania usług transportowych i wyceny rzeczowego majątku ruchomego oraz usług na rzeczowym majątku ruchomym na rzecz podmiotów nie będących podatnikami. W przypadku świadczenia ww usług miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane. Odpowiada on starym przepisom art. 27 ust 2 pkt 3 lit. b i c ustawy VAT. Według art. 28i ust. 1 znowelizowanej ustawy VAT miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust. 2, który obejmuje przypadek wykonywania tych usług na pokładach statków, statków powietrznych lub pociągów podczas części transportu pasażerów wykonanej na terytorium Wspólnoty. Wtedy miejscem świadczenia usług jest miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów. Przepis ten nie ma odpowiednika w starej wersji ustawy VAT. Dotychczas stosowano ogólną zasadę dotyczącą wykonywania tego typu usług, czyli miejscem jej wykonania była siedziba usługodawcy. Po nowelizacji decyduje o tym miejsce rzeczywistego wykonywania usługi restauracyjnej i cateringowej. W art. 28j znowelizowanej ustawy VAT zdefiniowano usługi krótkoterminowego wynajmu środków transportu oraz wprowadzono szczególną zasadę w odniesieniu do miejsca ich świadczenia. Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są rzeczywiście oddawane do dyspozycji usługobiorcy niezależnie od statusu usługobiorcy. Natomiast pojęcie krótkoterminowy zostało zdefiniowane jako ciągłe posiadanie lub korzystanie ze środka transportu przez okres nieprzekraczający 6/113
7 trzydziestu dni, a w przypadku jednostek pływających, okres nieprzekraczający dziewięćdziesięciu dni. Na gruncie poprzedniego brzmienia ustawy uznawano, że wynajem środków transportu był zgodnie z zasadą ogólną, świadczony w miejscu, gdzie dostawca ma swoją siedzibę. W art. 28k zmienionej ustawy VAT ustalono miejsce świadczenia usług elektronicznych świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu na terytorium Wspólnoty, przez podatnika, który posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczy te usługi, poza terytorium Wspólnoty, a w przypadku braku takiej siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, posiada zwykłe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Utrzymano zatem zasadę z art. 27 ust. 5 starego brzmienia ustawy. Przepis ten gwarantuje opodatkowanie usług elektronicznych świadczonych przez podmioty spoza UE na terytorium UE na rzecz konsumentów. Na podstawie art. 28l znowelizowanej ustawy VAT miejscem świadczenia usług niematerialnych i niektórych innych na rzecz podmiotów nie będących podatnikami spoza UE jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Przenosi to obowiązek podatkowy poza teren UE. Katalog usług jest lekko zmodyfikowanym katalogiem usług z art. 27 ust. 4 starego brzmienia ustawy VAT. Są to następujące usługi: 1) sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, 2) reklamy. 3) doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz podobnych usług, w tym w szczególności usług: a) doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), b) doradztwa w zakresie programowania (PKWiU 72.2), c) prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), d) architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem art. 28e, e) w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3), 4) przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń, 5) bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki, 6) dostarczania (oddelegowania) personelu, 7/113
8 7) wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu, za które uznaje się również przyczepy i naczepy oraz wagony kolejowe, 8) telekomunikacyjnych, 9) nadawczych radiowych i telewizyjnych, 10) elektronicznych, 11) polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych, 12) przesyłowych: a) gazu w systemie gazowym, b) energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, 13) bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 11 i 12, 14) polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-13 Art. 28m dotyczy świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz usług nadawczych radiowych i telewizyjnych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami z terenu UE, przez podatnika spoza UE. W tym przypadku miejscem wykonania usługi jest miejsce siedziby odbiorcy tej usługi. Jest to konstrukcja podobna do tej ze starej wersji ustawy zawartej w art. 27 ust. 6. Na koniec w art. 28n znowelizowanej ustawy VAT określano miejsce świadczenia dla usług turystyki. Zgodnie z tym przepisem pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi. Nie zmieniło to zatem sposobu ustalania miejsca świadczenia tych usług w stosunku do stanu sprzed nowelizacji ustawy. Natomiast ostatni z nowelizowanych przepisów, art. 28o zaktualizowanej ustawy VAT, dotyczy przeniesienie treści upoważnienia dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych z art. 28 ust. 9 starego brzmienia ustawy VAT do wydawania rozporządzeń wykonawczych. W art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług zawarto dodatkowo prawo podatników do zawiadomienia naczelnika właściwego urzędu skarbowego o zamiarze wykonywania czynności objętych art. 28a do 28n już od 01 grudnia 2009 roku. Zgłoszenie takie zostanie jednak potwierdzone dopiero od 01 stycznia 2010 roku. Umożliwi to jednak firmom, które są odbiorcami i sprzedawcami usług objętych nowelizacją, działanie w tym zakresie od dnia 01 stycznia 2010 r. 8/113
9 Usługi targowe Usługi organizacji targów oraz usługi z nimi powiązane wydają się być na tyle skomplikowane dla ustawodawców, że przez długi okres nie znalazły tak naprawdę jednoznacznych uregulowań ustawowych. Problem ten widać szczególnie dzisiaj, w zasadzie w przeddzień wejścia w życie zmian ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Oczywiście, każdy z nas jest w stanie wskazać przepisy ww ustawy (nowej, starszej i jeszcze starszej wersji), które w swej treści zawierają usługi organizacji targów i wystaw oraz tak zwane usługi pomocnicze do tych usług. Czy jednak przepisy te jednoznacznie definiują nam samo pojęcie tych usług? Czy jednoznacznie określają miejsce opodatkowania usług wykonywanych przez różne podmioty rynku organizacji targów i wystaw? Czy dobrze różnicują opodatkowanie ze względu na odbiorcę usług? Usługi targowe i wystawowe oraz usługi pomocnicze do tych usług próba definicji. W ustawie o VAT nie znajdziemy definicji usług organizacji targów i wystaw oraz usług pomocniczych. Również sama Dyrektywa 112 nie wyjaśnia nam tego pojęcia. Natomiast z konstrukcji przepisów polskich, zwłaszcza wchodzących od roku wynika, iż ustawodawca podzielił te usługi na dwa rodzaje: usługi wstępu na targi i wystawy wraz z usługami pomocniczymi oraz usługi organizacji targów i wystaw wraz z usługami pomocniczymi. Głównym i zasadniczym problemem związanym z opodatkowaniem usług organizacji targów i wystaw oraz usług pomocniczych jest ich złożoność. Można powiedzieć, że złożoność tych usług jest wielopłaszczyznowa. Dla celów niniejszego wykładu rozróżniłem trzy płaszczyzny złożoności usług organizacji targów i wystaw. I. Podzielone ze względu na charakter podmiotu wykonującego: 1.organizator targów i wystaw we własnych obiektach podmiot wykonujący posiada nieruchomości wystawowe, które udostępnia wystawcom. Usługa ta może zawierać w sobie zabudowę stoisk lub inne usługi towarzyszące takie jak np. organizację zakwaterowania. 2.organizator targów i wystaw w obiektach innych podmiotów podmiot wykonujący wynajmuje stoiska od innych podmiotów, zabudowuje je lub nie. Może również świadczyć inne usługi dodatkowe jak wyżej. 3.wykonawca zabudowy stoisk podmiot wykonujący usługi świadczy tylko usługę zabudowy powierzchni wystawienniczych. 4.pozostałe podmioty świadczące specyficzne usługi pomocnicze np. Ochrona, zakwaterowanie, katering, sprzątanie. II. Podzielone ze względu na charakter odbiorcy 1. zwiedzający a) podmiot będący płatnikiem podatku od towarów i usług 9/113
10 b) podmiot nie będący płatnikiem podatku od towarów i usług 2. wystawca a) podmiot będący płatnikiem podatku od towarów i usług b) podmiot nie będący płatnikiem podatku od towarów i usług III. Podzielone ze względu na miejsce wykonania usługi 1. usługa wykonana w Polsce 2. usługa wykonana w krajach UE 3. usługa wykonana w krajach nie należących do UE Opodatkowanie usług targowych i wystawowych oraz usług pomocniczych do tych usług do 2010 roku. Do roku ustawa o VAT regulowała usługi organizacji targów i wystaw oraz usługi pomocnicze w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a). Art. 27. (...) (...) 2. W przypadku świadczenia: 3) usług: a) w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług, (...) miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Opodatkowaniu w miejscu faktycznego świadczenia usług podlegały wszystkie usługi z dziedziny targów i wystaw lub usługi pomocnicze do tych usług. W tym przypadku bez znaczenia pozostawał fakt, czy odbiorca usługi był podatnikiem VAT, czy był on spoza UE, czy też z kraju UE. Pozostałe podmioty działające na tym rynku, czyli sklasyfikowane w grupie I pkt 3 i 4 nie świadczyły usług objętych tym przepisem. W związku z tym istotne dla opodatkowania było określenie wykonywanych usług na bazie klasyfikacji statystycznej. Ogólną zasadą przyjętą przez organy skarbowe było to, iż usługa wiodąca określana na podstawie jej numeru PKWiU decydowała o tym, w jaki sposób i gdzie wykonanie usługi miało podlegać opodatkowaniu 10/113
11 podatkiem VAT. Rodzi to jednak szerokie konsekwencje na gruncie konkurencyjności usług tego typu w stosunku do innych krajów uznających takie usługi za usługi reklamowe. Nabywca usługi w Polsce musiał zapłacić polski podatek VAT, który miał prawo ostatecznie odzyskać, lecz w specjalnej, długiej procedurze. Dlatego też środowisko organizatorów targów wystąpiło o interpretacje w kwestii traktowania usług targowych jako usług reklamy. W praktyce podatkowej jeszcze inaczej traktowana była usługa polegająca na zabudowie stoisk dla podatnika VAT spoza Polski. Rozpoznawano ją najczęściej jako usługę wynajmu, dzierżawy lub inną o podobnym charakterze, której przedmiotem były rzeczy ruchome zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 6 ustawy o VAT w powiązaniu z art. 27 ust. 3 ww ustawy w brzmieniu do końca 2009 roku. Mogła ona być w ten sposób klasyfikowana, ponieważ wykonawca wykonując usługę zabudowy stoiska ze swoich materiałów, nie odsprzedawał ich odbiorcy lecz udostępniał czasowo. Art. 27 (...) 3. W przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz: 1) osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego lub 2) podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. (...) 4. Przepis ust. 3 stosuje się do usług: 6) wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu; Podatek VAT był odprowadzany w kraju nabywcy usługi, natomiast w Polsce usługa nie podlegała opodatkowaniu. Jeżeli usługa zabudowy realizowana była na materiale powierzonym, zastosowanie znajdował art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ww ustawy i usługa musiała zostać opodatkowana w miejscu faktycznego jej świadczenia. Art. 27. (...) (...) 2. W przypadku świadczenia: 11/113
12 d) na ruchomym majątku rzeczowym miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Opodatkowanie usług targowych i wystawowych oraz usług pomocniczych do tych usług w 2010 roku. Ten stan rzeczy został zmieniony pod koniec 2009 roku pod wpływem zmian w 112 Dyrektywie. Omawiana zmiana wynika ze znanej już chyba wszystkim ustawy z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2009 r. Nr 195, poz. 1504). Ustawa ta wprowadziła nowe pojęcie podatnika, określiła ogólną zasadę miejsca opodatkowania usług transgranicznych jako miejsca siedziby nabywcy usługi oraz co jest najbardziej istotne dla naszych rozważań, ustala pewne wyjątki od zasady ogólnej dotyczące usług organizacji targów i wystaw. Spójrzmy zatem na stan ustawy w tym zakresie obowiązujący do roku. Art. 1 pkt 7) ww ustawy zmieniającej wprowadził do ustawy o VAT nowy art. 28g, który w dwóch ustępach porusza kwestie wstępu oraz organizacji targów i wystaw wraz z usługami pomocniczymi. Przepisem art. 2 ustawy zmieniającej, na okres do roku odsunięto w czasie zasady stosowane w art. 28g zastępując je przepisem przejściowym dotyczącym wszystkich usług związanych z organizacją targów i wystaw. W okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. Zatem do końca 2010 roku opodatkowanie interesujących nas usług odbywa się w miejscu ich faktycznego świadczenia. Opodatkowanie usług targowych i wystawowych oraz usług pomocniczych do tych usług w 2011 roku. Sytuacja zmieniła się od roku, gdyż w życie wszedł przepis art. 28g ustawy o VAT w nowym brzmieniu zgodnie z art. 8 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. W art. 28g ust. 1 znowelizowanej ustawy VAT określono, że miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. Natomiast w art. 28g ust. 2 znowelizowanej ustawy o VAT stwierdzono, iż miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana. Wynika z tego, że wyraźnie rozgraniczono wstęp na targi i wystawy od ich organizacji i 12/113
13 rozdzielono te usługi pod względem statusu nabywcy. Inne możliwe konfiguracje usług z podmiotem, na rzecz którego świadczone są usługi nie wymienione w przepisie szczególnym to: 1.wstęp na targi i wystawy dla nie podatników 2.organizacja targów i wystaw dla podatników W powyższych przypadkach zastosowanie będą miały zasady ogólne usług transgranicznych czyli w przypadku pierwszym miejscem ich świadczenia jest miejsce siedziby usługodawcy, natomiast w przypadku drugim usługobiorcy. Takie uregulowanie prawne oznacza pewne komplikacje nieprzewidziane prawdopodobnie przez ustawodawców. W przypadku usługi wstępu na targi i wystawy świadczonej dla podmiotu nie będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a znowelizowanej ustawy o VAT miejscem świadczenia jest miejsce siedziby usługodawcy zgodnie z ogólna zasadą art. 28c ust. 1 ww ustawy. Natomiast gdy odbiorca tej usługi jest podatnikiem - miejscem świadczenia jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. W sytuacji polskiego podmiotu organizującego targi w innym kraju UE może się okazać, że dla sprzedaży biletów trzeba będzie stosować dwie zasady na raz w zależności od charakteru nabywcy biletu. Dla podatnika usługodawca musi stosować stawkę podatkową kraju, w którym impreza się odbywa, natomiast dla nie podatnika polską stawkę VAT. Rodzi to komplikacje nie tylko natury podatkowej, ale również informatycznej i organizacyjnej. Powoduje to zróżnicowanie cen brutto biletów wstępu w zależności od statusu nabywcy. System informatyczny obsługujący wystawianie biletów wstępu na imprezy musi być na to przygotowany. Oczywiście jest to tak naprawdę sytuacja hipotetyczna i w praktyce niewystępująca. Jeśli chodzi o interesujące nas usługi, które nie są wstępem, gdy nabywca nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a znowelizowanej ustawy o VAT miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana. Przepis ten nie reguluje sytuacji świadczenia takich usług dla podmiotów będących podatnikami, zatem w tym przypadku należy sięgnąć do przepisów ogólnych i stwierdzić, że usługi takie opodatkowane będą w miejscu siedziby usługobiorcy na podstawie znanego już przepisu ogólnego art. 28b znowelizowanej ustawy o VAT z jej wyjątkami. Problem, podwójnego opodatkowania. Z informacji napływających z niektórych państw UE wynika, iż nie wszystkie z nich odczytują nową treść Dyrektywy 112 jako zmianę sytuacji usługodawców przedmiotowych usług. Oznacza to, iż w przypadku braku harmonizacji przepisów krajowych w tych państwach, mogłoby to spowodować podwójne opodatkowanie pewnych usług. Przykładem takich krajów są Niemcy oraz Francja, dla których usługi targów i wystaw zawsze były związane z nieruchomościami, zatem musiały zostać każdorazowo opodatkowane w tych krajach według ich stawki VAT. Niesie to za sobą daleko idące konsekwencje podatkowe dla podmiotów polskich działających w dziedzinie usług targowych w powyższych krajach. W przypadku nabycia usług targowych otrzymają one od swych kontrahentów faktury z naliczonym podatkiem VAT. Natomiast zgodnie z polskimi przepisami, podmioty nabywające usługi powinny rozpoznać u siebie import usług. Usługi te nabywcy muszą opodatkować na zasadzie reverse charge 13/113
14 mechanism również w Polsce. W ten sposób usługa taka byłaby dwa razy opodatkowana podatkiem VAT. Usługi organizacji targów jako reklama. Co mogłoby być antidotum na tego typu sytuacje? Najlepszym rozwiązaniem byłoby zdefiniowanie usług organizacji targów i wystaw oraz usług pomocniczych jako usługi reklamowe. Próby takie branża organizatorów targów i wystaw podejmowała już od momentu wejścia Polski do UE. Niestety interpretacje organów skarbowych oraz odpowiedź Ministra Finansów na interpelację poselską pana posła Dariusza Lipińskiego wskazują jednoznacznie, że nie ma takiej woli wśród czynników ustawodawczych. W związku z tym, po zaskarżeniu kliku interpretacji dotyczących tego problemu WSA zawiesza w tej chwili wszystkie postępowania w podobnych sprawach (np. I SA/Sz 126/10 - Postanowienie WSA w Szczecinie z dnia ). Jest to związane z postanowieniem z dnia 26 października 2009 r. o sygn. akt I SA/Po 720/09, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przedstawił Trybunałowi Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich zapytanie prejudycjalne dotyczące tej kwestii. Do czasu rozstrzygnięcia tego problemu prawnego przez ETS nie można usług organizacji targów traktować jako usług reklamy. W przypadku, gdyby jednak ETS wypowiedział się pozytywnie na ten temat, a są ku temu bardzo duże szanse, opodatkowanie usług organizacji targów i wystaw oraz usług do nich pomocniczych korzystałoby w pełni z mechanizmu samo obliczania podatku VAT przez nabywcę. Problemy związane ze zmianą miejsca opodatkowania na przełomie roku 2010/2011, zmianą stawek VAT i fakturami zaliczkowymi. Przepisy przejściowe wprowadzone zostały art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej. Wprowadziła ona szereg przepisów intertemporalnych, które mają za zadanie doprecyzowanie opodatkowania różnymi stawkami VAT czynności, dla których obowiązek podatkowy przypada w dwóch różnych stanach prawnych. Główna zasada powyższych przepisów brzmi: w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Jeśli przed 1 stycznia 2011 r. zostanie pobrana całość lub część należności, w szczególności: przedpłata, zaliczka, zadatek, rata, to będzie ona opodatkowana według stawki obowiązującej do końca 2010 r., nawet jeśli dostawa lub usługa zostanie wykonana po 31 grudnia 2010 r. W przypadku usług, które zostaną zaliczkowane w 2010 roku a wykonane w 2011 roku może powstać problem związany ze zmianą miejsca opodatkowania usługi po nowym roku. Per analogia do zmiany stawek VAT, w przypadku czynności wykonanej przed zmianą miejsca jej wykonania wynikającej ze zmiany przepisów, miejsce opodatkowanie ustala się według zasad obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Jeśli przed 1 stycznia 2011 r. zostanie pobrana całość lub część należności, w szczególności: przedpłata, zaliczka, zadatek, rata, to będzie ona opodatkowana według miejsca obowiązującego do końca 2010 r., nawet jeśli 14/113
15 dostawa lub usługa zostanie ostatecznie wykonana po 31 grudnia 2010 r. Korekty obrotu W nowych przepisach nie ma regulacji dotyczących korekty podstawy opodatkowania. Należy zatem przyjąć, że w razie udzielenia po 31 grudnia 2010 r. bonifikaty, opustu, skonta, będziemy korygować obrót według tej samej stawki, jaka była stosowana dla pierwotnej czynności. Jeśli zatem dostawa była opodatkowana stawką 22 proc., to przy korekcie obniżającej podstawę opodatkowania również zastosujemy tę stawkę. Natomiast jeżeli usługa nie podlegała VAT z uwagi na miejsce jej wykonania, to również korekta jej dotycząca musi zostać wystawiona na tych zasadach. W przypadku wystawienia faktur zaliczkowych do zaliczki nie stanowiącej 100% należności za usługę, których miejscem opodatkowania była Polska, a po r. będzie kraj siedziby nabywcy może pojawić się kłopot techniczny. Należy bowiem wystawić ostateczną fakturę, w której potrąca się wszystkie dotychczas wpłacone i fakturowane zaliczki. Systemy informatyczne, nieprzystosowane do tego mogą mieć z tym problem. W takim przypadku należy wystawić faktury korygujące do faktur zaliczkowych ze stawką 22% i wystawić ostateczną fakturę już nie podlegającą podatkowi VAT w Polsce. Należności wynikające z korekt oraz faktury ostatecznej skompensują się wzajemnie. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług Art. 27. (151) (uchylony). Art. 28. (152) (uchylony). Art. 28a. (153) Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału: 1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; 2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Art. 28b. (154) 1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. 15/113
16 2. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. 3. W przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. 4. W przypadku świadczenia usług na rzecz podatników, gdy usługi te przeznaczone są na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c. Art. 28c. (155) 1. Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n. 2. W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. 3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. Art. 28d. (156) Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja. Art. 28e. (157) Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Art. 28f. (158) 1. Miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. 2. Miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem ust Miejscem świadczenia usług transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna. 16/113
17 4. Miejsce rozpoczęcia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary. 5. Miejsce zakończenia transportu, o którym mowa w ust. 3, oznacza miejsce, w którym faktycznie kończy się transport towarów. Art. 28g. (159) 1. Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. 2. Miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana. Art. 28h. (160) W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami usług: 1) pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek lub podobnych usług, 2) wyceny rzeczowego majątku ruchomego oraz na rzeczowym majątku ruchomym - miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane. Art. 28i. (161) 1. Miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust (162) W przypadku gdy usługi restauracyjne i cateringowe są faktycznie wykonywane na pokładach statków, statków powietrznych lub pociągów podczas części transportu pasażerów wykonanej na terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, miejscem świadczenia usług jest miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów. Art. 28j. (163) 1. Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. 2. Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni. Art. 28k. (164) Miejscem świadczenia usług elektronicznych świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu na terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, przez podatnika, który posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczy te usługi, poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, a w przypadku braku 17/113
18 takiej siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, posiada zwykłe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Art. 28l. (165) W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, usług: 1) sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, 2) reklamy, 3) (166) doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, 4) przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń, 5) bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki, 6) dostarczania (oddelegowania) personelu, 7) wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu, za które uznaje się również przyczepy i naczepy oraz wagony kolejowe, 8) telekomunikacyjnych, 9) nadawczych radiowych i telewizyjnych, 10) elektronicznych, 11) (167) polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych, systemów elektroenergetycznych lub do sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, 12) przesyłowych: a) gazu w systemie gazowym, b) energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, c) (168) energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, 13) bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 11 i 12, 18/113
19 14) polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Art. 28m. (169) W przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych lub usług nadawczych radiowych i telewizyjnych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu na terytorium państwa członkowskiego, przez podatnika, który posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczy te usługi, poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, a w przypadku braku takiej siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, posiada zwykłe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty Unii Europejskiej, których faktyczne użytkowanie i wykorzystanie ma miejsce na terytorium państwa członkowskiego, na którym podmiot będący usługobiorcą ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu - miejscem świadczenia tych usług jest terytorium państwa członkowskiego, na którym podmiot będący usługobiorcą ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. Art. 28n. (170) 1. W przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę ma siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust W przypadku gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Art. 28o. (171) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, inne niż wskazane w art i art. 28b-28n miejsce świadczenia przy dostawie towarów, wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, imporcie towarów i świadczeniu usług, uwzględniając specyfikę świadczenia niektórych usług, dostawy niektórych towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu niektórych towarów oraz przepisy Wspólnoty Unii Europejskiej. 19/113
20 Podstawa opodatkowania Podstawa opodatkowania to obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży stanowiąca całość świadczenia należnego od zbywcy pomniejszona o podatek VAT. Brzmi to nieco zagmatwanie, ale chodzi tu o rozeznanie obrotu brutto od obrotu netto. Przecież podatnik otrzymuje swoje przychody w kwocie brutto zawierającej podatek. Jednak podstawą opodatkowania powinna być kwota netto, stąd też pomniejszenie o kwotę podatku VAT w powyższej definicji ustawowej. Zatem podstawa opodatkowania to kwota przychodu netto. Może ona być wyrażona w pieniądzu, towarach, papierach wartościowych, usługach i innych świadczeniach, może zawierać w sobie kwoty zaliczek czy zadatków na poczet należności, również na poczet dotacji, subwencji itp. Obrót netto zwiększa się o dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę oraz o akcyzę, jeżeli towar opodatkowany jest akcyzą. Obrót netto zmniejsza: - kwota podatku VAT od dotacji - kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych lub obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, reklamacji i skont) - wartość zwróconych towarów - zwrócone kwoty nienależne w rozumieniu ustawy o cenach - zwrócone kwoty dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze - kwoty wynikające z korekt faktur (korekty dodatnie stanowią obrót z innej podstawy) W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Warunek ten stosuje się również w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się: * w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju; * wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług związanych z rozprowadzaniem wody, ściekami, usług sanitarnych 20/113
Stan prawny 1 stycznia 2011 r.
MIEJSCE ŚWIADCZENIA USŁUG Stan prawny 1 stycznia 2011 r. I. ZASADY OGÓLNE OKREŚLENIA MIEJSCA ŚWIADCZENIA USŁUG 1. Świadczenie usług na rzecz podatnika W przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem