Source: http://businessandtax.it/Non_deducibilita_reddituale_per_le_societa_capitali.htm
Timestamp: 2018-07-23 17:08:01+00:00
Document Index: 180406885

Matched Legal Cases: ['art. 62', 'sentenza ', 'art. 377', 'art. 380', 'sentenza ', 'art. 375', 'art. 2389', 'art. 62', 'art. 62', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 2389', 'art. 375', 'Cass. Sez. ', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 65', 'art 5', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 95', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 95', 'art. 62', 'art. 287', 'art. 95', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 62', 'art. 62']

Non deducibilit� reddituale, per le societ� di capitali, dei compensi pagati ai propri amministratori. Estensione del precedente oppure clamorosa svista? Cass., Sez. V Civ. - ordinanza 13 agosto 2010, n. 18702.
Nella determinazione del reddito imponibile d’impresa, l’art. 62 del d.p.r. n. 917 del 1986, qual era ante riforma istitutiva dell’IRES, esclude l’ammissibilità della deduzione dei compensi per il lavoro prestato, o l’opera svolta, dall’imprenditore, e limita la deducibilità delle spese per prestazioni di lavoro a quelle sostenute per lavoro dipendente e per compensi spettanti ad amministratori di società di persone. Pertanto, essendo il lavoro prestato dall’amministratore di società di capitali giuridicamente equiparabile all’attività dell’imprenditore (non sussistendo ivi assoggettamento all’altrui potere di direzione, controllo e disciplina), ai sensi della predetta norma non è consentito, alla società di capitali amministrata, dedurre i compensi erogati ai propri amministratori nella determinazione dell’imponibile a IRPEG.
Sez. tributaria - ordinanza 13 agosto 2010, n. 18702 –
Pres. Lupi, Rel. D’Alessandro
sul ricorso proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, domiciliata in Roma,…
…s.r.l., in persona del legale rappresentante, elettivamente domiciliata in Roma,…, presso l’avv…., che la rappresenta con l’avv….giusta delega in atti,
avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria, sez. 4, n. 78 del 27 agosto 2007;
udito l’avv…per delega,
udito il P.M. in persona del sostituto procuratore Generale Dottor Iannelli, che ha chiesto in via principale il rinvio alla pubblica udienza e in subordine l’accoglimento del primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri.
Considerato che il Consigliere relatore, nominato ai sensi dell'art. 377 c.p.c., ha depositato la relazione scritta prevista dall'art. 380-ter, nei termini che di seguito si trascrivono: "L'Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria che, in riforma della pronuncia di primo grado, ha accolto il ricorso della società contribuente contro un avviso di accertamento per IRPEG, IVA E IRAP.
Il ricorso contiene due motivi. Può essere trattato in camera di consiglio (art. 375 c.p.c., n. 5) ed accolto, per manifesta fondatezza del primo motivo, assorbito il secondo, alla stregua delle considerazioni che seguono: Si controverte esclusivamente in ordine alla deducibilità del compensi agli amministratori di società di capitali. Il giudice tributario - accogliendo la tesi della società - ha affermato che detti compensi sono deducibili nell'anno, pur successivo a quello di erogazione, in cui sia intervenuta la delibera ex art. 2389 c.c., mentre l'Agenzia, in base al disposto del d.p.r. n. 917 del 1986, art. 62, sostiene che essi non siano nella specie deducibili.
Il mezzo è manifestamente fondato, pur se per motivi non coincidenti con quelli sviluppati dalla ricorrente.
Questa Corte ha infatti affermato che il d.p.r. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 62, il quale esclude l'ammissibilità di deduzioni a titolo di compenso per il lavoro prestato o l'opera svolta dall'imprenditore, limitando la deducibilità delle spese per prestazioni di lavoro a quelle sostenute per lavoro dipendente e per compensi spettanti agli amministratori di società di persone, non consente di dedurre dall'imponibile il compenso per il lavoro prestato e l'opera svolta dall'amministratore di società di capitali: la posizione di quest'ultimo è infatti equiparabile, sotto il profilo giuridico, a quella dell'imprenditore, non essendo individuabile, in relazione alla sua attività gestoria, la formazione di una volontà imprenditoriale distinta da quella della società, e non ricorrendo quindi l'assoggettamento all'altrui potere direttivo, di controllo e disciplinare, che costituisce il requisito tipico della subordinazione (Cass. 24188/06).
La sentenza impugnata, nella parte in cui ha riconosciuto la deducibilità del relativo costo, è dunque ispirata ad un erroneo principio di diritto, non perchè i compensi degli amministratori di società di capitali siano deducibili nel solo anno in cui sono corrisposti, ma perchè non sono affatto deducibili"; che la controricorrente ha depositato una memoria, contestando la possibilità di decidere la causa sulla base di una questione non dedotta e comunque censurando, nel merito, il contenuto della relazione; che il collegio condivide la proposta del relatore; che, quanto alla ritenuta novità dell'interpretazione, su cui la relazione si fonda, è decisivo il rilievo che essa non si basa su una questio facti non esaminata nei gradi di merito, bensì sull'interpretazione della norma della cui applicazione pacificamente si controverte in giudizio, cosicché deve escludersi che si tratti di questione rilevata d'ufficio; che, d'altro canto, la circostanza che tale interpretazione non sia stata mai dedotta dall'Ufficio, segnatamente in sede di accertamento, non appare vincolante per questo Giudice, alla luce di quanto dedotto dalle Sezioni Unite nella sentenza n. 30055/08, secondo cui "affermare, infatti, che nel giudizio tributario l'amministrazione finanziaria (e, adesso, l'Agenzia delle Entrate) è attore e che la sua pretesa è quella risultante dall'atto impugnato vuol dire riconoscere che l'erario aziona una specifica pretesa impositiva - e cioè accerta un determinato debito tributario in capo al contribuente e ne richiede il pagamento - e che il processo che nasce dall'impugnativa dell'atto autoritativo è, sì, delimitato nei suoi confini, quanto a petitum e causa petendi, dalla pretesa tributaria, ma solo nel senso che il fondamento e l'entità di questa non possono avere latitudine diversa da quanto dedotto nell'atto impositivo"; che, sotto tale profilo, la relazione appare coerente con l'atto impositivo, contenente la ripresa a tassazione dei costi dedotti per i compensi agli amministratori; che, nel merito, appare irrilevante la circostanza che, nella sentenza citata nella relazione, si trattasse del compenso all'amministratore unico e non (come nella specie) ai componenti del consiglio di amministrazione, identica essendo nei due casi la problematica di fondo; che pertanto, accolto il primo motivo e dichiarato assorbito il secondo, la sentenza impugnata deve essere cassata; che, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo; che, attese le ragioni della decisione, appare equo disporre l'integrale compensazione delle spese del giudizio.
la Corte accoglie, nei sensi di cui in motivazione, il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo; compensa le spese dell'intero giudizio.
Il sub judice può essere sintetizzato come segue.
Una società a responsabilità limitata, relativamente a un periodo d’imposta anteriore al 2004 – dunque nella vigenza del d.p.r. n. 917/1986 (T.U.I.R.) ante IRES -, riceveva in notifica dall’Agenzia delle Entrate un avviso di accertamento, il quale disconosceva la operata deduzione, ai fini impositivo-reddituali, dei compensi corrisposti ai propri amministratori.
La medesima società contribuente si vedeva dipoi respingere il proprio ricorso dinnanzi al giudice tributario di prime cure, con un successivo ribaltamento del dispositivo, e sentenza in favore della società stessa, da parte della Commissione Tributaria Regionale di Genova.
A fronte di ciò l’Agenzia delle Entrate, con il patrocinio dell’Avvocatura Generale dello Stato, ricorreva per la cassazione della pronuncia di seconde cure.
La tesi della Commissione Tributaria Regionale era quella per cui, in una con quanto sosteneva (in conformità con il proprio operato) la società ricorrente, i compensi erogati ai propri amministratori da una società di capitali possono bensì essere dedotti da quest’ultima nella determinazione del proprio reddito imponibile, ma non già nell’esercizio individuato “per cassa” e invece soltanto nell’esercizio all’interno del quale si colloca (anche successivamente a quello della erogazione di detti compensi) la delibera assembleare ex art. 2389 c.c.
I Giudici della Sezione Tributaria di piazza Cavour, con l’ordinanza annotata ed emessa ex art. 375 n. 5 c.p.c., affermano anzitutto, sul piano del rito, che la non-deducibilità tout court dei compensi in parola era stata rilevata nell’avviso di accertamento, sebbene non in atti processuali; il che basta, per la Corte stessa, ai fini del contraddittorio e dell’oggetto del processo. Tale assunto deriva dal fatto che – come da ultimo chiarito da Cass. Sez. Un. n. 30055/2008 (citata dall’ordinanza in rassegna) – se è vero che il giudizio tributario vede per sua natura la P.A. attrice con il proprio atto impositivo poi impugnato dal contribuente, è altresì vero che il processo nascente dall’impugnazione dell’atto autoritativo d’imposizione è limitato da quest’ultimo proprio nel senso che l’entità della pretesa tributaria non può, nel processo, avere una portata diversa da quella risultante dall’atto medesimo: con il che, secondo il Supremo Collegio, nel caso di specie sempre di diniego della deduzione dei compensi agli amministratori si trattava, sia che tale tesi fosse supportata dal richiamo al criterio di cassa anziché di competenza, sia che alla base della tesi del diniego di deducibilità vi fosse invece una negazione aprioristica e valevole in ogni caso, stante il contenuto della deduzione medesima.
La causa, quindi, è decisa con ordinanza anziché con sentenza, e senza pubblica udienza, anche perché sussiste, ad avviso della Sezione Tributaria della Suprema Corte, una manifesta fondatezza basata su precedenti.
La causa è decisa, quanto al merito, nel senso che – come anticipato - i compensi corrisposti da una società di capitali ai membri del proprio consiglio di amministrazione non sono deducibili, nella determinazione del reddito imponibile ad IRPEG della società amministrata; e ciò in base all’62 TU.I.R., quale vigeva ante riforma introduttiva dell’IRES (in vigore il 1° gennaio 2004).
Concentrandoci, in questa sede, sulla questione di merito (e tralasciando - per economia della presente nota - quella strettamente processual-tributaria), il quesito di diritto, cui la pronuncia in rassegna risponde, è il seguente: sono deducibili, nella determinazione del reddito imponibile di una società di capitali, i compensi da questa erogati ai membri del proprio consiglio di amministrazione?
3. La risposta di Cass., sez. trib., ord. 13 agosto 2010, n. 18702.
Il Supremo Collegio, basandosi sul precedente di Cass. n. 24188 del 2006, interpreta e applica l’art. 62 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (tale qual era fino alla riforma del 2003, in vigore dall’inizio del 2004), desumendone la non deducibilità, in quanto tali, dei compensi erogati da società di capitali ai propri amministratori, membri dell’organo collegiale di gestione.
Tale assunto di diritto si basa apertis verbis sul precedente della pronuncia del 2006 testé richiamata, laddove era stato affermato che i compensi in parola vanno equiparati a quelli corrisposti all’imprenditore [da sé medesimo], visto che l’amministratore, al pari dell’imprenditore, svolge per l’ente amministrato un’attività priva dei requisiti propri della subordinazione. Ed il fatto che detto precedente si riferisse al caso particolare dell’amministratore unico di società di capitali, mentre il caso sub judice è quello di un membro del consiglio di amministrazione, costituisce, secondo l’ordinanza di cui trattasi, un dato differenziale irrilevante, stante l’univocità au fond di un’asserita identità di ratio.
4.1. In tema di reddito d’impresa, l’art. 62, comma 1, T.U.I.R. - ante d. lgs. n. 344 del 2003 (in vigore dal 1° gennaio 2004) - dispone, in via generale, che “le spese per prestazioni di lavoro dipendente deducibili nella determinazione del reddito comprendono anche quelle sostenute in denaro o in natura a titolo di liberalità a favore dei lavoratori, salvo il disposto del comma 1 dell’art. 65”.
Il comma 2 dell’articolo medesimo, per parte sua, così recita: “Non sono ammesse deduzioni a titolo di compenso del lavoro prestato o dell’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli affidati o affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e degli ascendenti, nonché dei familiari partecipanti all’impresa di cui al comma 4 dell’art 5.” Aggiunge, da ultimo, il comma in parola quanto segue: “I compensi non ammessi in deduzione non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti”.
Il successivo comma 3 dell’articolo stesso stabilisce a sua volta che “i compensi spettanti agli amministratori delle società in nome collettivo e in accomandita semplice sono deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti; quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili sono deducibili anche se non imputati al conto dei profitti e delle perdite”.
In ordine al primo comma, si osserva in dottrina che trattasi di disposizione pleonastica, poiché la deducibilità delle spese per retribuire personale dipendente discende dal concetto stesso di reddito d’impresa, siccome derivante dalle risultanze del conto economico – e pur fatte salve le variazioni in aumento o in diminuzione contemplate dalle norme tributarie. Da qui, non a caso, dipende il fatto che l’art. 62 contempla, nel suo prosieguo, taluni casi-limite, meritevoli di apposita disciplina ai fini della determinazione del reddito imponibile dell’impresa erogante.
Laddove, al suo comma 2°, la norma prevede infatti la non deducibilità dei compensi di lavoro per l’opera svolta dallo “imprenditore”, essa è, per i più, da leggersi nel senso di riferirsi all’attività prestata dall’imprenditore erogante medesimo. Nel caso, cioè, della impresa individuale, a fini antievasivo-simulatori la disciplina tributaria impedisce di portare in deduzione, nella determinazione del reddito imponibile, eventuali auto-compensi (c.d. “salari figurativi”), a se stesso corrisposti dall’imprenditore per l’attività da sé prestata nella sfera dell’impresa. Che questa sia la corretta lettura del comma 2° su citato, è desumibile dal fatto che il prosieguo del comma medesimo – in chiara omologia di ratio antievasivo-simulatoria – stabilisce la indeducibilità di compensi erogati, sempre per attività di lavoro prestate all’impresa, ai più stretti congiunti dell’imprenditore individuale beneficiario del lavoro stesso.
D’altronde, il su riportato comma 3° dell’art. 62 T.U.I.R., costituente la norma specificamente dedicata alle spese sostenute dall’imprenditore, non già individuale bensì collettivo, per compensare i suoi amministratori, stabilisce semplicemente una eccezione alla regola generale sul criterio di competenza nel reddito d’impresa, prevedendo la deduzione dei compensi agli amministratori secondo una regola (eccezionale appunto) di cassa. Ciò ancora una volta con finalità di accertamento, e senza contemplare limiti alla deduzione in parola, nemmeno a proposito dei compensi agli amministratori-soci (a differenza di quanto accadeva, prima del T.U.I.R., nella vigenza del d.p.r. n. 597 del 1973 istitutivo dell’IRPEF).
Per evitare, poi, fenomeni di doppia imposizione, l’ultimo periodo del comma 2° dell’art. 62 opportunamente precisa che quei compensi di lavoro, corrisposti dall’imprenditore a sé medesimo e/o ai suoi familiari più stretti, senza possibilità di deduzione ai fini reddituali, non concorrono alla formazione del reddito imponibile in capo ai percettori.
Ciò detto, rimane da spiegare in rapida esegesi la ratio del riferimento, contenuto nel comma 3° dell’art. 62 su riportato, agli amministratori delle sole società di persone e non a quelli di società di capitali. Tale ratio va semplicemente reperita nell’assetto strutturale del T.U.I.R. ante IRES, nel senso che segue. L’art. 62 ivi si colloca nell’ambito delle disposizioni relative al reddito d’impresa nell’imposta sul reddito delle persone fisiche (artt. 49-80), laddove sono contemplate, oltre all’imprenditore individuale, le - redditualmente “trasparenti” - società in nome collettivo e in accomandita semplice (e ciò, per vero, nel preconcetto del divieto di partecipazione di società di capitali in società di persone, che in allora era già criticato dalla dottrina ma coonestato dalla giurisprudenza di legittimità, non ancora superata dalla riforma societaria). Per quel che riguardava infatti le società di capitali, bisogna(va) mettere mano ai successivi artt. 86 e seguenti dello stesso T.U.I.R., dedicati all’imposta sul reddito delle persone giuridiche. Ed invero, per ciò che riguarda le società di capitali soggette all’allora vigente IRPEG (imposta sul reddito delle persone giuridiche), in punto di esborsi a titolo di compensi per gli amministratori viene in considerazione il combinato disposto di cui agli artt. 89 e 95, T.U.I.R. (sempre versione ante 2004), ai sensi del quale la base imponibile si determina semplicemente secondo le disposizioni di cui agli artt. 52-87 T.U.I.R., dettati in tema di reddito d’impresa soggetto ad IRPEF. Talché, in mancanza di norma derogatoria sul punto, i compensi corrisposti da una società di capitali ai propri amministratori dovevano reputarsi deducibili nella determinazione del reddito IRPEG della società erogante, visto il rinvio di cui all’art. 95 (tale da equiparare società di persone e società di capitali).
Questo, dunque, è il quadro delle norme rilevanti nella ordinanza in rassegna, in una con una sua linea significante.
4.2. L’ordinanza in commento - come anticipato supra ai par. 1-3 -, occupandosi di un caso ante 2004 (al quale si applica il T.U.I.R. nella sua versione che precede l’IRES), esclude, in capo a una società di capitali – una s.r.l. in ispecie - l'ammissibilità di deduzioni a titolo di compenso per il lavoro prestato o l'opera svolta dall'imprenditore, limitando la deducibilità delle spese per prestazioni di lavoro a quelle sostenute per lavoro dipendente e per compensi spettanti agli amministratori di società di persone. Per l’effetto, reputando secondaria nella fattispecie la questione della deducibilità per cassa ovvero per competenza, il Collegio Supremo non consente di dedurre dall'imponibile il compenso all'amministratore di società di capitali, argomentando nel senso che la posizione di quest'ultimo è equiparabile, sotto il profilo giuridico, a quella dell'imprenditore, poiché non è individuabile, in relazione alla sua attività gestoria, la formazione di una volontà imprenditoriale distinta da quella della società, e non ricorre quindi quell'assoggettamento all'altrui potere direttivo, di controllo e disciplinare, che costituisce il requisito tipico della subordinazione – così come statuito dal precedente, reputato dall’Alta Corte decisivo, di cui a Cass., sent. n. 24188 del 2006.
Sol che si scorra tale ultima pronuncia, ci si avvede del fatto che essa inerisce a un caso in cui al centro del dibattito stava la questione della compatibilità o meno, in prospettiva impositivo-reddituale, della simultanea qualità di amministratore unico di società di capitali e di lavoratore subordinato. Ad avviso della ulteriormente pregressa giurisprudenza, per lo più lavoristica, nel caso di “soci amministratori” si concretizza un rapporto di lavoro dipendente compatibile con la carica gestionale, quando l’attività espletata non rientra nel mandato ed è in forma subordinata, ossia sotto la direzione del consiglio di amministrazione: sì ché, “per la configurabilità di un rapporto di lavoro subordinato fra un membro del consiglio di amministrazione di una società di capitali e la società stessa, è necessario l’assoggettamento al potere direttivo, di controllo e disciplinare dell’organo di amministrazione della società nel suo complesso, nonostante la suddetta qualità di membro del consiglio di amministrazione” (Cass., sent. n. 6819 del 2000). Le due qualifiche – si diceva, cioè, in sede lavoristica già prima del precedente tributario di Cass. n. 24188/2006 - non possono coesistere in quanto, se così non fosse, l’amministratore unico sarebbe subordinato a se stesso, il che costituisce una evidente contraddizione in termini.
Sì che, in questa prospettiva d’identicità tra impresa e amministratore unico in ottica sia laburistica sia tributaria, il compenso erogato a quegli diventa simile al c.d. salario figurativo (o auto-compenso), che l’imprenditore individuale eroga a se stesso senza possibilità di deduzione ai fini impositivo-reddituali (v., supra, par. 4.1).
Ed infatti, alla luce della equiparazione laburistica tra l’attività gestoria svolta dall’amministratore unico di società e quella svolta dall’imprenditore, la Sezione Tributaria della Corte nel 2006 ha ritenuto che non è ammessa in deduzione la spesa sostenuta a titolo di compenso per il lavoro prestato e per l’opera svolta dall’amministratore unico di una società di capitali, trovando ciò conferma negli artt. 60 e 95 TUIR ante IRES, i quali escludono espressamente la deducibilità del compenso per l’opera prestata o per il lavoro svolto dall’imprenditore, e non essendo configurabile – si disse apertis verbis in quella sentenza quattro anni or sono - il salario cosiddetto figurativo (cioè a dire un compenso di lavoro che l’impresa collettiva finisce col pagare a se stessa).
4. 3. Soltanto alla luce di un quadro quale quello fin qui tratteggiato – comprensivo per un verso di talune norme vigenti ante 2004 e per altro verso di un certo filone giurisprudenziale -, è possibile comprendere il dictum della ordinanza sopra riportata.
La Corte conclude ritenendo che la sentenza impugnata, nella parte in cui ha riconosciuto la deducibilità dei compensi agli amministratori membri di C.d.A., è ispirata a un erroneo principio di diritto, non tanto perché i compensi degli amministratori di società di capitali siano deducibili per cassa anziché per competenza, ma piuttosto, prioritariamente, perché essi non sono affatto deducibili siccome tali. Non sono deducibili poiché – dice la Corte – il Supremo Collegio ha già avuto modo di statuire che l’amministratore di società di capitali, per il ruolo e l’attività funzionale che svolge in seno ad essa, non può essere considerato lavoratore dipendente, ma deve piuttosto essere assimilato allo “imprenditore” di cui all’art. 62, comma 2 secondo periodo, T.U.I.R.
Va ribadito che, così argomentando, la S. C. va oltre il precedente che essa stessa asserisce essere dirimente nel caso di specie (cioè a dire Cass., sez. trib., n. 24188 del 2006), ed estende l’assunto ivi formulato – id est non deducibilità dei compensi ad amministratori di società di capitali per assimilazione ai compensi pagati a imprenditori – anche ai casi degli amministratori (di società di capitali) non unici: e ciò in quanto che, secondo i Giudici della Sezione Tributaria di piazza Cavour, sussisterebbe (e lo si dice apertamente in ordinanza) una identità di ratio situazionale.
4.4. Arduo è il revocare in dubbio che l’art. 62, comma 3°, del “vecchio” TUIR, seppure riferito alla deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori della società in nome collettivo e in accomandita semplice, debba essere riferito anche ai soggetti IRPEG - e ciò in dipendenza del rinvio operato dall’art. 95 dello stesso TUIR.
Ed invece gli è che, a leggere con attenzione la breve motivazione della ordinanza in rassegna - segnatamente laddove essa riprende la relazione scritta del Giudice Relatore -, ci si avvede del fatto che ivi si è inteso negare - proprio sulla scorta dell’art. 62, comma 2 – la deducibilità di qualsivoglia compenso erogato da società di capitali, anziché di persone, ai propri amministratori.
Qui, in effetto, l’argomento dei Giudici di piazza Cavour lascia un poco perplessi.
Tuttavia – lo si osserva a scanso di equivoci in termini di asserito “errore” o “svista” giudiziale -, pur adottando una lettura ermeneutica estensiva dell’art. 287 c.p.c., capace di includere nello “errore materiale” anche la svista del Giudice - nel senso della erronea percezione del reale inclusivo dei codici -, nel caso di specie resta difficile il sussumere, nella sfera di applicazione di detta norma, l’ordinanza de qua, se è vero come è vero che il rinvio di cui all’art. 95 T.U.I.R. non può dirsi testualmente riferito al sintagma “s.n.c. e s.a.s.”, contenuto nell’art. 62 comma 3, nel senso di sostituire immediatamente – e non mediatamente – a esso il sintagma “società di capitali”. Sì che l’ipotetico “errore” della ordinanza in commento – sul punto “società di persone/di capitali” - si colloca nella sfera cognitiva, e non già percettiva, del giudice: dunque al di fuori del “correggibile” ai sensi del codice di rito, ancorché si pensi alla rettificabilità degli errori e delle omissioni in una prospettiva che vada oltre il mero dato scritturale.
Sotto questo aspetto, quei primi commentatori i quali divisano, nella ordinanza de qua, un “increscioso incidente” della Sezione Tributaria dell’Alta Corte (individuandone la causa efficiente in un’eccessività della mole di contenzioso fiscale da sbrigare in sede nomofilattica), lasciano piuttosto indifferenti. Appare, cioè, inane lo “strapparsi le vesti” (sebbene in senso figurato, ovviamente) come se si fosse al cospetto di uno “scandalo”, dacché lo scandaglio delle cose oltre la superficie mena all’essenza della interpretazione giuridica in quanto tale: un’essenza per cui il diritto è fatto di norme, le quali a loro volta sono fatte di parole, soggette in quanto tali all’ermeneutica e al suo (gadameriano) “circolo” aperto.
4.5. E’ opportuno in conclusione ricordare che, con risoluzione (su interpello) n. 158 del 27 maggio 2002, l’Agenzia delle Entrate aveva precisato che l’art. 62, comma 2, “vecchio” T.U.I.R., laddove in termini d’indeducibilità fa menzione dei compensi corrisposti all’imprenditore, deve essere letto come facente riferimento all’imprenditore individuale persona fisica, visto nel suo essere destinatario del compenso e nel contempo soggetto erogante.
//Trattasi del c.d. salario figurativo, od auto-compenso che dir si voglia, già (supra) menzionato.
La Pubblica Amministrazione, cioè, aveva - in prassi del 2002 - letto quella norma nel senso più acconcio, che ritroviamo nel precedente di Cassazione del 2006. La visuale è quella di una ratio antievasiva dell’art. 62, comma 3 – laddove allo “imprenditore” fa riferimento -, similmente a quanto ivi previsto per i compensi da lavoro erogati, dallo stesso imprenditore individuale, agli stretti congiunti.
Tutto ciò evidenzia, ancora una volta, che il “problema” della ordinanza in rassegna non scaturisce dal nulla ex novo, bensì risale addietro nel tempo lungo il filone dei dicta del Giudice di Legittimità, se è vero come è vero che già nel 2006 (sulla scorta di quanto già detto prima, se pure in altra Sezione) la Suprema Corte aveva ragionato in termini di amministratore unico di società di capitali assimilabile allo “imprenditore” nell’alveo dell’art. 62, comma 3°, “vecchio” T.U.I.R. La qual cosa, per essere messa in discussione, dev’esserlo “storicamente” ab imis, senza per ciò la necessità di divisare – adesso - sviste infortunistiche in capo all’Alta Corte, bensì concentrandosi sulla nuova estensione concettuale del pregresso assunto, fino a comprendervi gli amministratori (di società di capitali) non unici ma consiliari.
Una estensione concettuale – quest’ultima - che può essere in effetto stridente, laddove essa sposti anche l’asse del discorso dall’idea dell’auto-compenso, o “salario figurativo”, a quella di compenso erogato a un terzo imprenditore. Anche qui, comunque, siamo nell’ambito della sfera cognitiva, e non già meramente percettiva, del Giudice in ordinanza.
Cass., Sez. trib., 12 novembre 2006, n. 24188;
Cass., Sez. lavoro, 24 maggio 2000, n. 6819.
F. M. Giuliani, La simulazione dal diritto civile all’imposizione sui redditi, Cedam, 2009;
F. M. Giuliani, Essenza dell’interpretazione, in Contratto e impresa, 2002, p. 1362 ss.;
R. Lupi, Diritto tributario. Parte speciale, settima ed., Giuffrè, 2002.
Ag. Entrate, ris. n. 158 /E del 27 maggio 2002, a http://www.finanzaefisco.it/agenziaentrate/cir_ris_2002/ris158-02.htm