Source: https://www.sis-verlag.de/archiv/andere-sonstige-steuerarten/rechtsprechung/9016-bfh-grunderwerbsteuer-bei-rueckerwerb
Timestamp: 2019-09-21 11:05:16
Document Index: 51644978

Matched Legal Cases: ['§ 16', '§ 1', '§ 1', '§ 16', '§ 1', '§ 16', '§ 138', '§ 16', '§ 1', '§ 126', '§ 119', '§ 157', '§ 133', '§ 8', '§ 1', '§ 16', '§ 1', '§ 1']

§ 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG ist auch auf Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2, 2a und 3 GrEStG anwendbar.
Das gilt auch dann, wenn zwar der Ersterwerb, nicht aber der Rückerwerb steuerbar ist.
Kommt ein Erwerbsvorgang durch einseitige Ausübung eines vertraglich begründeten Optionsrechts zustande, bezeichnet der Grunderwerbsteuerbescheid den Erwerbsvorgang in ausreichender Weise, wenn die vertraglichen Grundlagen benannt sind.
BFH-Urteil vom 20.2.2019, II R 27/16 (veröffentlicht am 11.7.2019)
GrEStG § 1 Abs. 3, § 16 Abs. 2 Nr. 1
Vorinstanz: FG Münster vom 16.6.2016, 8 K 2656/13 GrE (EFG 2016 S. 1282 = SIS 16 16 21)
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war alleinige Gesellschafterin der von ihr errichteten Y1. GmbH. Die Y2. GmbH war in derselben Branche tätig.
Am 12.12.2005 wurden verschiedene notariell beurkundete Vereinbarungen geschlossen (UR-Nr. 0001 bis 0004/2005).
Unter der UR-Nr. 0004/2005 schlossen die Parteien den in der UR-Nr. 0001/2005 vorgesehenen Grundstückskaufvertrag mit Auflassung zum Kaufpreis von A €.
Am 2.1.2007 (Urkunde UR-Nr. 1/2007) übte die Klägerin die Call Option aus und nahm die Abtretung an.
Aufgrund einer Prüfungsanordnung vom 29.3.2012 führte ein anderes Finanzamt eine Prüfung betreffend die Grunderwerbsteuer bei der Klägerin durch. Es kam zu der Auffassung, dass die Ausübung der Option im Zusammenhang mit dem Vertrag vom 12.12.2005 (UR-Nr. 0003/2005) ein Rechtsgeschäft nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) begründe (Vereinigung von 100 % der Anteile an der grundbesitzenden Gesellschaft unmittelbar in der Hand der Klägerin). § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG greife entgegen der Auffassung der Klägerin nicht ein.
Mit Bescheid vom 24.4.2013 setzte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) Grunderwerbsteuer in Höhe von B € fest. Dem lag ein ebenfalls am 24.4.2013 erlassener Bescheid des FA über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts auf den 2.1.2007 für Zwecke der Grunderwerbsteuer über C € zugrunde. Auf Seite 2 des Grunderwerbsteuerbescheids erscheint unter der Überschrift "1. Sachverhalt": "Übertragungsvertrag", unter dem Datum "12.12.2005". Unter "UR-Nr./Geschäftszeichen" heißt es "0003/05". Unter "Besteuerungsgrundlagen €" ist ausgeführt: "Wert des Grundstücks i.S.d. § 138 Abs. 2 oder 3 BewG lt. Feststellungsbescheid des Finanzamts ... vom 24.04.2013: [C]". In den "Erläuterungen zur Steuerfestsetzung" heißt es: "Der Festsetzung liegen die Feststellungen der Betriebsprüfung zugrunde."
Die Klägerin focht beide Bescheide an. Mit ihrer Klage berief sie sich auf § 16 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG und stellte vorsorglich den danach erforderlichen Antrag. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage aus formellen Gründen statt (Urteil veröffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2016, 1282). Das FA habe in dem Bescheid einen Rechtsvorgang benannt, der nicht der Besteuerung unterliege und den es nicht habe besteuern wollen, nämlich die Vereinbarung vom 12.12.2005 (UR-Nr. 0003/2005). Der im Streitfall allenfalls nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG steuerpflichtige Rechtsvorgang sei aber die Ausübung der Call Option am 2.1.2007 (UR-Nr. 1/2007). Eine abweichende Auslegung des Bescheids sei angesichts der eindeutigen Bezeichnung des besteuerten Sachverhalts nicht möglich.
Die Bemessungsgrundlage sei zutreffend dem Feststellungsbescheid entnommen. Maßgebend sei der gemeine Wert. Der in dem Vertrag vom 12.12.2005 vereinbarte Wert sei ein Teilwert.
Im Übrigen sei die Bemessungsgrundlage, die sich an den Bodenrichtwerten orientiere, zu hoch. In der UR-Nr. 0004/2005 hätten sich fremde Dritte auf einen Wert geeinigt, der als gemeiner Wert zugrunde zu legen sei. Wertveränderungen zwischen dem 12.12.2005 und dem 2.1.2007 seien nicht erkennbar.
II. Die Revision ist begründet mit der Maßgabe, dass das FG-Urteil aufzuheben und die Sache nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen ist. Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid ist dem Grunde nach formell (dazu 1.) und materiell (dazu 2.) rechtmäßig. Es steht aber nicht fest, ob er möglicherweise in festsetzungsverjährter Zeit ergangen ist (dazu 3.).
a) Schriftliche Steuerbescheide müssen nach § 119 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) inhaltlich hinreichend bestimmt sein sowie nach § 157 Abs. 1 Satz 2 AO die festgesetzte Steuer nach Art und Betrag genau bezeichnen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 17.12.2014 - II R 18/12, BFHE 248, 92, BStBl II 2015, 619, Rz 17). Bei Grunderwerbsteuerbescheiden ist deshalb die Angabe des zu besteuernden Erwerbsvorgangs unerlässlich (vgl. BFH-Urteil vom 12.2.2014 - II R 46/12, BFHE 244, 455, BStBl II 2014, 536, Rz 25).
aa) Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, ist im Wege der Auslegung unter Berücksichtigung der Auslegungsregeln der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu ermitteln. Entscheidend sind der erklärte Wille der Behörde und der sich daraus ergebende objektive Erklärungsinhalt der Regelung, wie ihn der Betroffene nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 455, BStBl II 2014, 536, Rz 25). Bei der Auslegung ist nicht allein auf den Tenor des Bescheids abzustellen, sondern auch auf den materiellen Regelungsgehalt und die für den Bescheid gegebene Begründung (vgl. BFH-Urteile vom 22.8.2007 - II R 44/05, BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754, unter II.B.1.b aa, und vom 17.12.2014 - II R 2/13, BFHE 248, 238, BStBl II 2015, 557, Rz 14) einschließlich etwaiger Bezugnahme auf dem Steuerpflichtigen bereits vorliegende Dokumente (vgl. BFH-Urteil in BFHE 248, 92, BStBl II 2015, 619, Rz 17), sofern die Auslegung zumindest einen Anhalt in der bekannt gegebenen Regelung hat (vgl. BFH-Urteil vom 11.7.2006 - VIII R 10/05, BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96, unter II.3.b aa). Zweifel gehen zu Lasten der Behörde (vgl. BFH-Urteil vom 21.7.2011 - II R 7/10, BFH/NV 2011, 1835, Rz 16).
bb) Ein Grunderwerbsteuerbescheid ist zwar nicht allein deshalb rechtswidrig, weil der der Besteuerung unterworfene Rechtsvorgang nicht an dem in dem Steuerbescheid genannten, sondern an einem anderen Tage zustande gekommen ist. Daraus folgt aber nicht, dass die Benennung eines bestimmten Datums im Steuerbescheid den der Besteuerung unterworfenen Vorgang derart fixiert, dass der Steuerbescheid rechtswidrig wäre, wenn eben dieser Rechtsvorgang nicht an dem genannten, sondern an einem anderen Tage zustande gekommen wäre. Vielmehr ist die Angabe des Datums nur ein Mittel, um den von dem Steuerbescheid erfassten Rechtsvorgang zu kennzeichnen. Deutlich wird das bei aufschiebend bedingten und genehmigungsbedürftigen Rechtsgeschäften; sie werden üblicherweise mit dem Datum bezeichnet, an dem die Einigung zustande gekommen ist, obwohl der der Steuer unterliegende Rechtsvorgang bei der Grunderwerbsteuer erst mit dem Eintritt der Bedingung oder der Erteilung der Genehmigung verwirklicht ist (vgl. BFH-Urteil vom 7.6.1978 - II R 97/77, BFHE 125, 397, BStBl II 1978, 568, Rz 16).
aa) Der Grunderwerbsteuerbescheid selbst nimmt zwar ausdrücklich nur auf den Vertrag zur UR-Nr. 0003/2005 vom 12.12.2005 Bezug, lässt aber über die Bezugnahme auf den Feststellungsbescheid, der eine Wertfeststellung auf den 2.1.2007 enthält, bereits erkennen, dass an letzterem Tag der die Besteuerung begründende Sachverhalt vollendet wurde. Da über den Wertfeststellungszeitpunkt im Festsetzungsverfahren entschieden wird, lässt sich rückschließen, von welchem Besteuerungszeitpunkt im Festsetzungsverfahren ausgegangen worden sein muss. Die abstrakte Möglichkeit, dass die Verwirklichung des grunderwerbsteuerbaren Vorgangs und der Zeitpunkt der Wertfeststellung auseinanderfallen (denkbar in den Fällen des § 8 Abs. 2 Satz 2 GrEStG), lag im Streitfall auch aus Empfängersicht nicht nahe. Auch der Betriebsprüfungsbericht, auf den der Bescheid Bezug genommen hat, beschreibt den steuerbaren Vorgang inhaltlich ohne Weiteres zutreffend, indem er nämlich die Ausübung der Option am 2.1.2007 im Zusammenhang mit dem Vertrag vom 12.12.2005 benennt. Tatsächlich waren wesentliche Vertragserklärungen bereits am 12.12.2005 abgegeben worden, während am 2.1.2007 nur noch die letzte Erklärung der Klägerin folgte. Insofern ist die Bezugnahme des Grunderwerbsteuerbescheids auf den Vorgang vom 12.12.2005 nicht falsch, sondern im Wesentlichen richtig.
a) Mit der Ausübung des Optionsrechts am 2.1.2007 wurde der grunderwerbsteuerbare Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verwirklicht.
Am 12.12.2005 sind die Vertragsparteien im Rahmen der UR-Nr. 0003/2005 die entsprechenden Verpflichtungen eingegangen, die jedoch unter der Bedingung standen, dass ein Optionsrecht ausgeübt würde. Dies geschah am 2.1.2007. Da dies zu Recht zwischen den Beteiligten unstreitig ist, sieht der Senat von weiteren Ausführungen hierzu ab.
bb) Wie sich mittelbar aus § 16 Abs. 5 GrEStG ergibt, ist die Vorschrift über ihren Wortlaut hinaus auch auf Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 2, 2a und 3 GrEStG anwendbar (BFH-Urteil vom 11.6.2013 - II R 52/12, BFHE 241, 419, BStBl II 2013, 752, Rz 13).
cc) So verhält es sich im Streitfall. Das Grundstück war der Y1. GmbH - und damit für Zwecke des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Klägerin - zum Zeitpunkt der Anteilsveräußerung durch UR-Nr. 0002/2005 noch nicht zuzurechnen. Der Anspruch auf Übereignung wurde entweder zeitgleich oder danach, jedenfalls aber nicht davor begründet.
Die Parteien der Verträge vom 12.12.2005 wollten diesen augenscheinlich keine Reihenfolge zuordnen, sondern planten eine absolute Gleichzeitigkeit aller Vereinbarungen, damit auch des Anteilsübertragungsvertrags und des Vertrags über den Erwerb des Geschäftsbetriebs einschließlich des Grundstücks. Dafür sprechen die vielfältigen wechselseitigen Bedingungen und Verknüpfungen, die die Verträge enthalten. Damit fehlte es aber an der notwendigen Überführung des Grundstücks in den grunderwerbsteuerlichen Zurechnungsbereich der Klägerin vor (und nicht etwa mit) der Anteilsveräußerung.
3. Der Senat vermag dennoch nicht abschließend zu entscheiden, da das FG - aus seiner Sicht zu Recht - keine Feststellungen zu etwaigen verjährungshemmenden oder verjährungsunterbrechenden Tatbeständen getroffen hat.