Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2011-2&Sort=9216&Seite=1&nr=23648&pos=54&anz=85
Timestamp: 2020-02-28 21:13:23
Document Index: 96951342

Matched Legal Cases: ['§ 191', '§ 69', '§ 126', '§ 100', '§ 69', '§ 34', '§ 69', '§ 34', '§ 38', '§ 41']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.2.2011, VII R 66/10
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) hatte in ihrer Funktion als Geschäftsführerin der X. Ltd. (Ltd.) --über deren Vermögen im Mai 2006 das Insolvenzverfahren eröffnet wurde-- am 26. Juli 2005 bzw. am 26. September 2005 Lohnsteuer für das zweite Kalendervierteljahr 2005 angemeldet, ohne diese zum Fälligkeitszeitpunkt abzuführen. Da für das dritte und vierte Kalendervierteljahr 2005 sowie für das erste Kalendervierteljahr 2006 keine Lohnsteuer angemeldet wurde, schätzte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die abzuführende Lohnsteuer.
Mit Bescheid vom 15. Juni 2007 nahm das FA die Klägerin für diese Lohnsteuerrückstände sowie den darauf entfallenden Solidaritätszuschlag des Jahres 2005 --in Höhe der sich nach der Lohnsteueraußenprüfung ergebenden zusätzlichen Lohnsteuern, die nicht bereits im Haftungsbescheid vom 14. Juni 2006 enthalten waren-- sowie erstmals für Lohnsteuerrückstände des Jahres 2006 als Haftungsschuldnerin nach § 191 Abs. 1, §§ 69, 34 AO in Anspruch.
Mit seiner Revision macht das FA geltend, durch den zweiten Haftungsbescheid vom 15. Juni 2007 werde ein veränderter oder weiterer Sachverhalt --die durch die Außenprüfung ermittelten, bisher nicht angemeldeten Lohnsteuerbeträge-- erfasst. Es handele sich hierbei um neue Tatsachen, da die höheren Beträge bei Erlass des ersten Haftungsbescheids vom 14. Juni 2006 nicht bekannt gewesen seien.
II. Die Revision ist begründet; sie führt im Umfang des Revisionsantrags zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der angefochtene Haftungsbescheid ist rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klägerin wurde zu Recht vom FA als Haftungsschuldnerin (§ 69 Satz 1 i.V.m. § 34 Abs. 1 AO) in Anspruch genommen.
a) Der Senat hat in seinem Urteil vom 25. Mai 2004 VII R 29/02 (BFHE 205, 539, BStBl II 2005, 3) entschieden, dass für die Zulässigkeit eines neben einen bereits bestehenden Haftungsbescheid gegenüber einem bestimmten Haftungsschuldner tretenden weiteren Haftungsbescheids entscheidend ist, ob dieser den gleichen Gegenstand regelt wie der bereits ergangene Haftungsbescheid oder ob die Haftungsinanspruchnahme für verschiedene Sachverhalte oder zu verschiedenen Zeiten entstandene Haftungstatbestände erfolgen soll. Nur im letzten Fall handele es sich um Haftungsfälle, die nicht voneinander abhingen und zu rechtlich selbständigen Haftungsansprüchen führten, die Gegenstand verschiedener Haftungsbescheide sein könnten. Gegenstand eines Haftungsbescheids, mit dem der Haftungsschuldner aufgrund eines bestimmten Haftungstatbestands für eine Jahressteuerschuld des Steuerschuldners in Anspruch genommen werden soll, sei stets der gesamte zum 31. Dezember des Kalenderjahres entstandene Steueranspruch und nicht ein Teilanspruch.
b) Die Sachverhaltskonstellation im Streitfall unterscheidet sich hiervon wesentlich: Während im Urteil in BFHE 205, 539, BStBl II 2005, 3 den Haftungsbescheiden eine festgesetzte Jahressteuerschuld zu Grunde lag, betraf im Streitfall der erste Haftungsbescheid lediglich angemeldete bzw. geschätzte Lohnsteuern, während der zweite Haftungsbescheid die Lohnsteuer erfasste, die auf die --erst durch die Lohnsteueraußenprüfung ermittelten und nicht versteuerten-- Spesenzahlungen entfiel. Erst durch die --nach Erlass des ersten Haftungsbescheids durchgeführte-- Lohnsteueraußenprüfung wurde festgestellt, dass an die Arbeitnehmer der Ltd. Spesen gezahlt worden sind, die zu Unrecht nicht der Lohnsteuer unterworfen wurden. Dieser Sachverhalt war dem FA im Gegensatz zu der Konstellation in BFHE 205, 539, BStBl II 2005, 3 bei Erlass des ersten Haftungsbescheids --dem die unrichtige Anmeldung für das zweite und die Schätzungsbescheide für das dritte und vierte Kalendervierteljahr 2005 zu Grunde lagen-- nicht bekannt und konnte folglich bei Erlass des Bescheids auch nicht berücksichtigt werden. Somit lag seitens des FA im Streitfall, anders als im Urteil in BFHE 205, 539, BStBl II 2005, 3, bei der Inanspruchnahme auf eine zu niedrige Haftungssumme durch den ersten Haftungsbescheid weder eine rechtsirrtümliche Sachverhaltsbeurteilung noch eine fehlende Ermessensentscheidung, sondern eine unvollständige Sachverhaltskenntnis zu Grunde.
aa) Der vom Senat in BFHE 205, 539, BStBl II 2005, 3 aufgestellte Rechtssatz, wonach einem weiteren --ergänzenden-- Haftungsbescheid ein erster Haftungsbescheid entgegensteht, in dem der Haftungsbetrag zu niedrig festgesetzt worden ist, obwohl die Steuerschuld, für die gehaftet werden soll, tatsächlich mit einem höheren Betrag entstanden ist, ist vor dem Hintergrund der konkret entschiedenen Sachverhaltskonstellation zu verstehen. Ihm kann jedoch keine allgemein gültige Aussage dahingehend zukommen, dass in einem solchen Fall stets eine spätere weitere Haftungsinanspruchnahme ausgeschlossen sein soll. Es kann nämlich Fallkonstellationen geben, in denen --wie im Streitfall-- die Erhöhung der Steuerschuld auf neuen Tatsachen beruht, die das FA mangels Kenntnis im ersten Haftungsbescheid nicht berücksichtigen konnte. In solchen Fällen hält der Senat einen ergänzenden Haftungsbescheid für zulässig.
Auf Vertrauensschutz kann sich die Klägerin darüber hinaus schon deshalb nicht berufen, weil sie durch die unzutreffende Lohnsteueranmeldung für das zweite Kalendervierteljahr 2005 und durch die fehlenden Lohnsteueranmeldungen für das dritte und vierte Kalendervierteljahr 2005 die zu geringe erste Haftungsinanspruchnahme selbst verursacht hat. Daran ändert auch nichts, dass das FA das Ergebnis der Lohnsteueraußenprüfung nicht abgewartet und erst danach einen einzigen --das Ergebnis der Lohnsteueraußenprüfung berücksichtigenden "umfassenden"-- Haftungsbescheid erlassen hat. Allein aus der zeitlichen Nähe zwischen dem ersten Haftungsbescheid (14. Juni 2006) und der Lohnsteueraußenprüfung (Juli und August 2006) kann eine erhöhte Schutzwürdigkeit der Klägerin und damit die Unzulässigkeit des zweiten ergänzenden Haftungsbescheids nicht hergeleitet werden.
a) Die Klägerin hat durch die Nichtabführung der einzubehaltenden und anzumeldenden Lohnsteuer die ihr als Geschäftsführerin der Ltd. obliegenden steuerlichen Pflichten zumindest grob fahrlässig verletzt (vgl. Senatsurteil vom 23. September 2008 VII R 27/07, BFHE 222, 228, BStBl II 2009, 129, sowie Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 69 Rz 46, 71, m.w.N.). Denn als Geschäftsführerin und gesetzlicher Vertreterin der Ltd. i.S. des § 34 Abs. 1 AO oblag ihr die Pflicht zur Einbehaltung und fristgerechten Abführung der angemeldeten Lohnsteuerabzugsbeträge (§ 38 Abs. 3 Satz 1 und § 41a des Einkommensteuergesetzes --EStG--).
c) Die Pflicht der Klägerin zur Entrichtung der Lohnsteuer entfällt auch nicht aufgrund etwaiger Liquiditätsprobleme der Ltd. Zwar hat das FG offengelassen, ab welchem Zeitpunkt sich die Ltd. in einem Liquiditätsengpass befand. Der erkennende Senat kann die Frage gleichwohl dahingestellt lassen, ob und zu welchen Zeitpunkten in den Jahren 2005 und 2006 die Ltd. über ausreichende finanzielle Mittel verfügte, aufgrund derer die Klägerin in der Lage war, die einzubehaltende und anzumeldende Lohnsteuer zu entrichten. Jedenfalls hätte ein --vom FG nicht festgestellter-- Liquiditätsengpass der Ltd. ihre Pflicht, die Lohnsteuer abzuführen, nicht entfallen lassen; ggf. hätten die Löhne entsprechend gekürzt ausgezahlt werden müssen (Senatsurteil vom 27. Februar 2007 VII R 67/05, BFHE 216, 491, BStBl II 2009, 348).