Source: http://relevancy.bger.ch/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=2C_333%2F2017&rank=1&azaclir=aza&highlight_docid=aza%3A%2F%2F12-04-2018-2C_333-2017&number_of_ranks=2
Timestamp: 2019-01-16 06:47:25+00:00
Document Index: 92764669

Matched Legal Cases: ['arrêt ', 'arrêt ', 'art. 58', 'art. 24', 'art. 12', 'art. 58', 'arrêt ', 'ATF ', 'arrêt ', 'art. 152', 'art. 53', 'art. 61', 'art. 184', 'art. 184', 'art. 58', 'art. 184', 'art. 72', 'art. 77', 'art. 58', 'art. 205', 'arrêt ', 'arrêt ', 'art. 65', 'art. 68', 'art. 67', 'arrêt ', 'arrêt ']

2C_333/2017 12.04.2018
2C_333/2017
Impôt fédéral direct, impôts cantonal et communal 2002 à 2010; distribution dissimulée de bénéfice,
recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 21 février 2017 (A/2473/2014-ICCIFD).
A.a. Y.________ SA, devenue X.________ SA en novembre 2016 (citée ci-après:X.________ SA), dont le siège est à C.________ (GE), a pour but l'exploitation d'une entreprise de transport de béton et autres matériaux, ainsi que l'exploitation de garages. A.Y.________, domicilié à C.________, en est l'actionnaire unique et, depuis le 23 avril 2013, l'administrateur unique. Avant cela, il en était l'administrateur président et son fils l'administrateur secrétaire.
A.Y.________ est également administrateur unique de la société Z.________ SA, sise à D.________ (GE), qui a pour but l'exploitation d'une sablière, le transport et la vente de sable et de gravier, ainsi que toutes opérations s'y rattachant. Il détient l'entier du capital-actions de cette société.
A.Y.________ exploite en outre la raison individuelle "A.Y.________", qui est une entreprise de transports de matériaux par camions et qui possède un garage avec atelier de réparation.
Pour sa part, B.Y.________, fils de A.Y.________, gère l'entreprise individuelle "B.Y.________" inscrite depuis le 12 décembre 2000 au registre du commerce qui a pour but le transport et la location de véhicules, l'exploitation de garages, ainsi que le commerce et la représentation de matériaux de construction.
Le 25 novembre 2011, l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève (ci-après: l'Administration fiscale cantonale) a informé X.________ SA de l'ouverture d'une procédure en rappel et soustraction de l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD), ainsi que des impôts cantonal et communal (ci-après: ICC) pour les années 2002 à 2010: la société semblait avoir accordé des prestations appréciables en argent à son actionnaire et aux proches de celui-ci par le biais de la location de véhicules appartenant à ceux-ci pour des montants surfaits. A la demande du fisc, A.Y.________ et B.Y.________ lui ont chacun transmis différentes pièces, dont des tableaux indiquant les véhicules et engins loués à X.________ SA, ainsi qu'à Z.________ SA.
Le 5 avril 2013, l'Administration fiscale cantonale a notifié à X.________ SA des décisions de rappel d'impôts pour l'IFD et les ICC des années 2002 à 2010, ainsi que les amendes y relatives. Le fisc a déterminé le prix de la location, en se fondant sur la valeur d'achat des biens communiquée par l'intimée: le montant de la location ne devait pas excéder ce qui serait facturé par une société de leasing, à savoir des annuités constituées du remboursement du crédit et des intérêts sur la valeur résiduelle des biens, telles qu'elles auraient été chargées pour chaque véhicule et benne loués par la société, et ce pour des durées de respectivement cinq et quatre ans pour les véhicules et les bennes.
La distribution dissimulée de bénéfice ainsi fixée se montait au total à 11'960'000 fr. pour les années 2002 à 2010. Les amendes ICC et IFD étaient fixées au ¾ du montant de l'impôt soustrait. Par décisions sur réclamation du 23 juillet 2014, l'Administration fiscale cantonale a confirmé les reprises et les amendes en cause.
X.________ et l'Administration fiscale cantonale ont interjeté recours à l'encontre de ce jugement auprès de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) qui les a rejetés, par arrêt du 21 février 2017. En ce qui concernait les reprises, seules encore en cause devant le Tribunal fédéral, elle a jugé qu'il existait bel et bien une prestation appréciable en argent et a confirmé le raisonnement développé à ce propos dans le jugement attaqué. Quant aux montants qui constituaient cette prestation, la Cour de justice a estimé que la solution retenue par le fisc ne prenait en compte aucun prix de location pour la période de mise à disposition des véhicules après cinq ans, ni leur remplacement par des véhicules neufs aux conditions du leasing, ce qui ne correspondait pas à l'échange tel qu'il avait été réalisé, ni aux prix de pleine concurrence pour un échange similaire; les corrections qui devaient être apportées par l'autorité de taxation aux montants déclarés par la contribuable, s'agissant de la location des véhicules et engins, devaient donc se fonder d'une part sur le prix de location usuel, déduction faite des charges prises en compte par la contribuable, et d'autre part sur la durée de location des véhicules dépassant les années d'amortissement de leur valeur initiale.
X.________ conclut à l'irrecevabilité du recours, subsidiairement à son rejet, sous suite de dépens. L'Administration fédérale des contributions conclut à l'admission du recours et la confirmation des décisions sur réclamation du 23 juillet 2014. La Cour de justice s'en rapporte à justice quant à la recevabilité du recours et persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt.
Il est acquis que l'intimée a procédé à une distribution dissimulée de bénéfice en payant des montants surfaits pour la location de véhicules et de bennes appartenant à l'actionnaire, A.Y.________, et à son fils, B.Y.________. Le litige porte sur la façon dont les reprises doivent être calculées.
4.2. En l'espèce, l'autorité de taxation, comme il le lui incombait, a prouvé qu'il y avait eu des distributions dissimulées de bénéfice et la Cour de justice a conclu que les prix pratiqués pour la location des véhicules appartenant à l'actionnaire et à son fils ne répondait pas à l'usage commercial, ce que l'intimée ne conteste plus. Cet élément établi, il s'agissait de fixer le montant des reprises à opérer pour le rappel d'impôt et, par conséquent, de déterminer la méthode à appliquer pour fixer ces reprises. Or, dans un tel cas, la détermination de la valeur vénale de biens ou de services n'est pas qu'une pure question de fait. Celle-ci doit être conforme aux principes du droit fédéral et respecter le principe de pleine concurrence ("dealing at arm's length "), la loi ne prévoyant pas de règles en la matière (sous exception de l'art. 58 al. 3 LIFD, non pertinent ici). D'ailleurs, le Tribunal fédéral revoit librement si la méthode choisie respecte le principe de pleine concurrence (Archives 83 p. 611, 2C_1082/2013 consid. 5.5). L'autorité précédente pouvait donc, tout en admettant qu'il y avait eu distribution dissimulée de bénéfice, ne pas accepter la façon dont l'autorité de taxation avait calculé les reprises quant à la surfacturation des locations de véhicules; ce faisant, elle n'a en aucune façon violé la répartition du fardeau de la preuve, puisqu'est en cause l'application du droit. Partant, le grief de la recourante tombe à faux.
La constatation susmentionnée, à savoir que la détermination de la méthode à appliquer, afin de fixer le montant des reprises, doit être conforme aux principes du droit fédéral, aboutit également à rejeter le grief relatif à l'appréciation arbitraire des preuves, puisqu'il ne s'agit pas d'appréciation des preuves. En contestant le mode de calcul préconisé par l'autorité inférieure pour la location des véhicules de l'actionnaire et de son fils par la société intimée pendant les années 2002 à 2010, la recourante s'en prend à l'application du droit fédéral, ce qui sera examiné ci-dessous.
6.1. En l'espèce, l'intimée a loué, de 2002 à 2010, différents véhicules appartenant à son actionnaire, A.Y.________, et à son fils, B.Y.________. Elle les louait depuis leur acquisition par les raisons individuelles de l'actionnaire et de son fils jusqu'à leur revente ou leur mise au rebut; des loyers étaient ainsi versés indéfiniment pour des biens amortis dont la société n'acquerrait jamais la propriété. L'intimée prenait, en outre, à sa charge la totalité des coûts relatifs à ces actifs (immatriculation, entretien, réparation, etc.); elle supportait et gérait les risques entrepreneuriaux, alors que les raisons individuelles de l'actionnaire et de son fils ne supportaient que les risques liés à l'immobilisation des fonds ayant permis l'achat des actifs. Les montants des locations, pour les périodes concernées, s'élevaient environ au triple de la valeur d'acquisition des actifs (des loyers d'environ 15'300'000 fr. ont été versés pour des actifs d'une valeur d'acquisition totale d'approximativement 5'000'000 fr.). Il s'agit donc de déterminer les reprises à opérer.
Il apparaît d'emblée qu'il n'est pas judicieux de se baser sur les tarifs de location usuels, même en les corrigeant en en déduisant les charges supportées par l'intimée (ce qui, au demeurant, serait impossible à réaliser, selon la recourante, car la comptabilité de l'intimée ne serait pas assez détaillée pour déterminer ces montants), comme le suggère la Cour de justice. En effet, les tarifs dont il est question énumèrent des locations à la journée, à la semaine ou au mois. Ceux-ci ne sauraient ainsi représenter le montant qui pourrait être demandé pour un objet loué sur toute la durée de sa vie économique. Les tarifs de location sont dégressifs: une location sur le long terme induit une diminution du tarif. Comme le souligne la recourante, ce point est démontré par l'offre de location de la société E.________ SA pour un camion à quatre essieux fournie par la recourante: le tarif est de 522 fr. pour la journée, de 1'810 fr. à la semaine et de 6'778 fr. pour le mois; le prix journalier multiplié par trente (15'660 fr.) ou le prix hebdomadaire multiplié par quatre (7'240 fr.) donne des résultats plus élevés que les 6'778 fr. indiqués comme location mensuelle, contrairement à ce qu'avance l'intimée. Ainsi, on ne peut pas prendre un tarif au mois et le multiplier par douze, et ce sur de nombreuses années, même avec des aménagements à apporter ensuite au résultat obtenu (déduction des charges prises en compte par l'intimée, etc.), comme le suggèrent les juges précédents. En outre, durant la procédure, aucune partie n'a démontré qu'il existait des tarifs de location pour des biens loués sur une durée illimitée.
La recourante a fondé ses calculs sur un remboursement annuel de la valeur des camions s'étalant sur cinq ans (quatre ans pour les bennes). La Cour de justice et l'intimée estiment que si, comptablement, les camions et bennes peuvent être amortis sur une période de respectivement cinq et quatre ans, leur durée de vie économique est plus longue; il faudrait ainsi prendre en compte des locations allant au-delà des quatre et cinq ans admis. A cet égard, il est relevé, premièrement, qu'il ressort du dossier que les raisons individuelles détentrices des engins les ont amortis sur cinq ans. Secondement, la recourante a établi trois tableaux prenant en considération un remboursement annuel sur une période de respectivement cinq, dix et quinze ans. Ces documents démontrent que si la durée des amortissements devait s'étaler sur plus de cinq ans, les amortissements pour les années litigieuses (2002 à 2010) seraient inférieurs à ceux retenus pour cinq ans et, partant, les reprises pour lesdites années supérieures à celles effectuées (12'700'000 fr. pour dix ans et 12'900'000 pour quinze ans). Ainsi, compte tenu de l'interdiction de la reformatio in pejus, il n'est pas nécessaire d'examiner s'il convenait de prendre en compte une déduction pour la mise à disposition des biens après cinq ans.
6.3. Le recours doit donc être admis en tant qu'il concerne l'IFD des périodes fiscales 2002 à 2010.
Conformément à l'art. 24 al. 1 LHID, l'art. 12 de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales (LIPM/GE; D 3 15), dans sa teneur en vigueur jusqu'au 29 mars 2016 et applicable à la présente affaire qui se rapporte aux périodes fiscales 2002 à 2010, prévoit que le bénéfice net tel qu'il résulte du compte de profits et pertes, ainsi que les allocations volontaires à des tiers et les prestations de toute nature fournies gratuitement à des tiers ou à des actionnaires de la société sont considérés comme bénéfice net imposable. Il pose le même principe que l'art. 58 LIFD en matière de distribution dissimulée de bénéfice (arrêt 2C_209/2013 du 16 janvier 2014 consid. 4) qui comprend le principe de pleine concurrence. Dès lors, les considérations développées ci-dessus pour l'impôt fédéral direct quant aux reprises à effectuer pour les périodes fiscales 2002 à 2010 s'appliquent mutatis mutandis à l'impôt sur le bénéfice cantonal et communal desdites périodes.
Il s'agit toutefois d'encore examiner la question de la prescription ou de la péremption. Ces points relèvent en effet du droit matériel que le Tribunal fédéral examine d'office (ATF 138 II 169 consid. 3.2 p. 171) tant pour l'IFD que les ICC (cf. arrêt 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 4.3).
8.1. En vertu de l'art. 152 al. 3 LIFD, le droit de procéder au rappel de l'impôt s'éteint quinze ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte. Conformément à l'art. 53 al. 3 LHID, l'art. 61 al. 3 de la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale (LPFisc; RS/GE D 3 17) pose le même principe.
La prescription absolue de quinze ans a commencé à courir après la fin de la période de taxation, à savoir en ce qui concerne la période 2002, le 1er janvier 2003 pour être atteinte le 31 décembre 2017. Partant, le rappel d'impôt relatif à la période fiscale 2002 est prescrit aussi bien pour l'IFD que les ICC.
8.2. Quant à la soustraction d'impôt, l'art. 184 LIFD, en vigueur depuis le 1er janvier 2017 (cf. la loi fédérale du 26 septembre 2014 sur l'adaptation de la LIFD et de la LHID aux dispositions générales du code pénal [RO 2015 779]), prévoit:
Avant le 1er janvier 2017, la poursuite pénale de la soustraction consommée se prescrivait par quinze ans, par le jeu de l'ancien art. 184 al. 1 let. b et al. 2 LIFD (RF 71/2016 p. 882, 2C_173/2015 consid. 5.1.1).
L'art. 58 al. 2 let. a et al. 3 LHID, en vigueur depuis le 1er janvier 2017, a également été modifié (cf. la loi fédérale du 26 septembre 2014 susmentionnée) et a un contenu identique à celui de l'art. 184 LIFD; il est directement applicable si les cantons n'ont pas adapté leur législation au 1er janvier 2017 (art. 72s LHID; cf. art. 77 LPFisc dont l'al. 2 diffère de l'art. 58 al. 3 LHID). En vertu des art. 205f LIFD et 78f LHID, le nouveau droit est applicable au jugement des infractions commises au cours de périodes fiscales précédant l'entrée en vigueur de la modification du 26 septembre 2014 s'il est plus favorable que le droit en vigueur au cours de ces périodes fiscales.
Dans la mesure où il empêche la prescription de courir, en particulier durant la procédure devant le Tribunal fédéral, le nouveau droit se révèle être en principe moins favorable aux contribuables que l'ancien droit (arrêt 2C_173/2015 susmentionné consid. 5.1.1). Il est en revanche plus favorable si aucune décision n'a été rendue dans les dix ans à compter de la fin de la période fiscale.
En l'espèce, l'Administration fiscale cantonale a notifié les bordereaux d'amende pour soustraction d'impôt consommée quant à l'IFD et les ICC de la période fiscale 2002 en date du 5 avril 2013. Or, en application du nouveau droit, la poursuite pénale de la soustraction d'impôt consommée commise par la recourante au cours de la période fiscale 2002 était prescrite depuis 31 décembre 2012.
Compte tenu de ce qui précède, le recours est admis tant en ce qu'il a trait aux rappels d'impôt qu'aux amendes pour soustraction d'impôt consommée pour l'IFD et les ICC des périodes fiscales 2002 à 2010. L'arrêt attaqué est annulé pour lesdites périodes fiscales et les décisions sur réclamation du 23 juillet 2014 de l'Administration fiscale cantonale portant sur l'IFD et les ICC des périodes fiscales 2003 à 2010 sont rétablies. La décision sur réclamation n'est toutefois pas rétablie pour le rappel d'impôt et à l'amende pour soustraction d'impôt en ce qui concerne l'IFD et les ICC de la période fiscale 2002, ces rappel et amende étant supprimés compte tenu de leur prescription.
Les frais judiciaires, arrêtés à 20'000 fr., sont mis à la charge de l'intimée (art. 65 et 66 al. 1 LTF). L'Administration cantonale n'a pas droit à des dépens (art. 68 al. 3 LTF). La cause sera en outre renvoyée à la Cour de justice afin qu'elle fixe à nouveau les frais et dépens de la procédure cantonale (cf. art. 67 et 68 al. 5 LTF).
Le recours est admis en tant qu'il concerne les rappels d'impôt et les amendes pour soustraction d'impôt en matière d'impôt fédéral direct des périodes fiscales 2002 à 2010. L'arrêt du 21 février 2017 de la Cour de justice est annulé pour ces périodes et les décisions sur réclamation du 23 juillet 2014 de l'Administration fiscale cantonale portant sur cet impôt des périodes fiscales en cause sont rétablies, à l'exception de la décision sur réclamation relative au rappel d'impôt et
à l'amende pour soustraction d''impôt de la période fiscale 2002 qui sont prescrits.
Le recours est admis en tant qu'il concerne les rappels d'impôt et les amendes pour soustraction d'impôt en matière d'impôts cantonal et communal des périodes fiscales 2002 à 2010. L'arrêt du 21 février 2017 de la Cour de justice est annulé pour ces périodes et les décisions sur réclamation du 23 juillet 2014 de l'Administration fiscale cantonale portant sur lesdits impôts des périodes fiscales en cause sont rétablies, à l'exception de la décision sur réclamation relative au rappel d'impôt et à l'amende pour soustraction d'impôt consommée de la période fiscale 2002 qui sont prescrits.