Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2009-00255-de-noviembre-28-de-2013?documento=jurcol&contexto=jurcol_ed49153e6a1801f2e0430a01015101f2&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-09-23 18:26:13
Document Index: 386060866

Matched Legal Cases: ['artículo 730', 'artículo 370', 'artículo 836', 'artículo 836', 'Artículo 703', 'Artículo 712', 'artículo 392', 'artículo 1626']

﻿ Sentencia 2009-00255 de noviembre 28 de 2013
SENTENCIA 2009-00255 DE 28 DE NOVIEMBRE DE 2013
CONTENIDO:RETENCIÓN EN LA FUENTE - IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS. LA OBLIGACIÓN A CARGO DE LAS PERSONAS JURÍDICAS Y SOCIEDADES DE HECHO DE PRACTICAR RETENCIÓN EN LA FUENTE SOBRE LOS PAGOS O ABONOS EN CUENTA QUE REALICEN POR CONCEPTO DE HONORARIOS, COMISIONES, SERVICIOS Y ARRENDAMIENTOS, TENDRÁ UNA TARIFA APLICABLE A LOS CONTRIBUYENTES NO OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN DE RENTA Y COMPLEMENTARIOS DEL 10% POR HONORARIOS Y COMISIONES, Y DEL 6% POR SERVICIOS.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, IMPUESTO SOBRE LA RENTA, RETENCIÓN EN LA FUENTE, RETENCIÓN EN LA FUENTE SOBRE HONORARIOS, ESTATUTO TRIBUTARIO
Sentencia 2009-00255 de noviembre 28 de 2013
Rad.: 250002327000200900255-01
Nº Interno: 19438
En los términos del recurso de apelación, la Sala decidirá: i) si existe correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, ii) si el ISS está obligado a practicar la retención en la fuente al fraccionar los títulos de depósito judicial y entregar a los contratistas encargados del cobro de la cartera morosa el título por el valor correspondiente a los honorarios y, iii) si incurrió en inexactitud sancionable.
Para el efecto, la Sala reiterará y acogerá lo dicho en otras oportunidades, frente a casos similares al que en esta oportunidad se discute, en procesos en los que fungieron las mismas partes, pero respecto de periodos diferentes(5).
La administración debe enviar el requerimiento especial previamente al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante. Este acto debe contener todos los puntos de la declaración privada que se propone modificar, con las explicaciones en que se sustenta(6).
El mismo ordenamiento señala que la liquidación oficial de revisión debe contener “la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la declaración”(7), pues, si no acepta la liquidación privada debe poner en conocimiento del administrado los motivos de esta decisión para que él pueda ejercer, de manera efectiva, el derecho de defensa y contradicción. La omisión de este requisito daría lugar a la causal de nulidad del numeral 4º del artículo 730 del estatuto tributario.
Revisado el requerimiento especial, se observa que la administración propuso al contribuyente modificar la declaración privada en el sentido de adicionar la retención en la fuente por concepto de honorarios, al establecer que el ISS, por intermedio del funcionario ejecutor, pagó honorarios a los encargados del cobro de la cartera morosa, “en el momento en que ordenó al banco aplicar los depósitos judiciales a nombre de los abogados externos”, oportunidad en la que “debió descontar el porcentaje de retención en la fuente sobre la suma pagada e incluir estos valores en la declaración de retención en la fuente del periodo”(8).
Luego, al practicar la liquidación oficial de revisión, la administración modificó la declaración del contribuyente, adicionó el renglón correspondiente a honorarios al considerar que el ISS debió retener, declarar y pagar el valor de $ 63.208.319, en el momento de aplicar los títulos judiciales en los que ordenó el pago de honorarios a los abogados externos por valor de $ 582.579.569.
De lo anterior, se colige que, en las dos oportunidades, el hecho analizado fue el mismo, el pago de honorarios que, a juicio de la administración, efectuó el demandante al impartir la orden de aplicar los depósitos judiciales a contratistas del ISS, sobre los que omitió practicar la retención en la fuente, cuyo valor es el adicionado al modificar la declaración del contribuyente.
Además, tales actos contienen la motivación suficiente, en ellos se exponen las razones en que se sustentan, las que le permitieron al contribuyente ejercer sus derechos, pues tuvo la oportunidad de responder el requerimiento especial, interponer el recurso de reconsideración y acudir a la jurisdicción, como en efecto lo hizo.
Vale la pena resaltar que la exposición de nuevos o mejores argumentos jurídicos para mantener una glosa no desconoce el principio de correspondencia, y que lo que está prohibido es que se incluyan hechos nuevos o glosas diferentes de las propuestas en el requerimiento especial(9), lo que no ocurrió en el presente caso.
De si el ISS estaba obligado a declarar y pagar la retención en la fuente sobre los pagos por honorarios
El ISS, a lo largo del proceso gubernativo, y ante la jurisdicción, insistió en que no estaba obligado a practicar, declarar y pagar la retención en la fuente sobre los honorarios de los abogados externos encargados del cobro y recuperación de la cartera morosa que por concepto de cotizaciones por salud y pensiones adeudaban terceros a ese instituto.
“Este mecanismo permite el recaudo del impuesto sobre la renta al tiempo que el contribuyente percibe el ingreso y para las personas y entidades declarantes, no es un impuesto sino un medio que facilita, acelera y asegura el recaudo del tributo, cuyo fundamento es la ley. (E.T., arts. 365 y ss.).
“Se advierte que, según dispone el artículo 370 del estatuto tributario, cuando el agente retenedor satisface la obligación, con ocasión de su responsabilidad por las retenciones no practicadas, es “sin perjuicio de su derecho de reembolso contra el contribuyente”. Es decir, puede repetir contra el beneficiario del pago por el monto de la retención dejada de practicar y que tuvo que asumir”(10).
De lo anterior se destaca que la retención en la fuente como instrumento de control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, facilita, acelera y asegura el recaudo del impuesto sobre la renta y que, éste sea concomitante con el ingreso del contribuyente.
En desarrollo de tal facultad, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público expidió el Decreto Reglamentario 260 de 2001(11).
En el presente asunto, mediante los actos acusados, la administración modificó la declaración de retención en la fuente de diciembre de 2005, en el renglón “Honorarios” de la sección de retenciones a título de renta y complementarios, en el sentido de adicionarlo en $ 63.208.319.
Por concepto de bonos pensionales 103.172.736.33
Por concepto de autoliquidaciones 2.035.861.929.42
Por concepto de honorarios abogados externos 582.579.569.50
Por concepto de fraccionamientos 3.331.138.720.92
A nombre del ISS 103.819.194.00
A nombre de la Contraloría 91.751.643.02
Por otros conceptos 474.808.198.76
Rafael V. Pinto 47.635.211,04 10 4.763.521,10
M&D 325.566.651,00 11 35.812.331,61
Edilma Elena Ortiz 1.458.846,00 10 145.884,60
Felipe Alberto Cabas 1.289.305,23 10 128.930,52
Unidad Médica Monte Sinai Ltda. 712.904,00 11 78.419,44
ABCM 3.347.069,00 11 368.177,59
Vivienda 203.081,00 11 22.338,91
Fabio Moreno Torres 24.511.786,56 10 2.451.178,66
Guillermo Ricaurte Torres 2.831.324,00 10 283.132,40
Club Atlético Bucaramanga 4.473.295,00 11 492.062,45
2-OA 131.773.170,00 11 14.495.048,70
Cooperativa Transport. Buses Verdes 2.794.711,67 11 307.418,28
Cecilia Cuéllar Serrano 4.590.734,00 10 459.073,40
Superefectivo 8.978.980,00 11 987.687,80
Álvaro Sabogal 5.226.071,00 10 522.607,10
Casa Editorial El Tiempo S.A. 10.635.372,00 11 1.169.890,92
Líneas Espec. de Trans. Andino S.A. 6.551.058,00 11 720.616,38
Totales 582.579.569,50 63.208.319,87
Al respecto, el demandante insistió en que tales honorarios fueron pagados por los deudores del ISS y no por ese instituto. Sustentó la afirmación en el hecho de que celebró contratos de prestación de servicios con esos profesionales, abogados externos, en los que expresamente se estipuló que los honorarios de los contratistas estarían a cargo de los sujetos deudores de los aportes a salud y pensiones. Además, en que, de conformidad con el artículo 836-1 del estatuto tributario, los gastos de la cobranza los asume el deudor de las sumas objeto del cobro.
En efecto, el ISS suscribió contrato de prestación de servicios con las firmas Rafael V. Pinto, M&D, Edilma Elena Ortiz, Felipe Alberto Cabas, Unidad Médica Monte Sinai Ltda., vivienda, Cecilia Cuéllar Serrano, Fabio Moreno Torres, Guillermo Ricaurte, Club Atlético Bucaramanga, 2-OA, Cooperativa Transportadora Buses Verdes, Superefectivo, ABCM, Álvaro Sabogal, Casa Editorial El Tiempo y Líneas Especiales de Transporte Andino, con el objeto de recuperar la cartera por concepto de aportes de salud y pensiones adeudados por empleadores morosos al sistema de seguridad social(12).
Además, el ISS se reserva la facultad de solicitar la revocatoria de los poderes otorgados o la cuenta asignada cuando considere que la representación judicial ha sido desatendida, o sea inoportuna, deficiente o inconveniente(13).
De las obligaciones asignadas a los contratistas(14) se destacan, las siguientes: i) “Una vez determinado el valor de la deuda deberá adelantar los trámites tendientes al pago de la misma, para lo cual le hará saber al deudor que debe proceder a su cancelación y al pago de los intereses de mora correspondientes así como a los honorarios a que haya lugar”. ii) “El contratista deberá exigir también que para el pago sean diligenciados los formatos de las autoliquidaciones por las cuales se efectúa el recaudo y que se presenten en el banco correspondiente. Estos pagos se harán en los bancos que para tal efecto determine el Instituto y los dineros recaudados serán consignados a favor del Instituto”. iii) Dar instrucciones a los deudores para que realicen sus pagos a través de la cuenta bancaria o con la entidad financiera que el instituto designe para recibir estos pagos. iv) Informar a los deudores el número de la cuenta bancaria del instituto y la entidad financiera donde se recaudarán los recursos provenientes del pago. Y, v) “(…) El contratista proyectará la certificación de deuda debiendo incluir en ella el valor correspondiente a los honorarios que se causan a su favor para que sea firmada por el instituto dicha certificación”.
De lo anterior se deduce que los profesionales contratados para el cobro prejurídico y jurídico de las cotizaciones a la seguridad social adeudadas al ISS deben proyectar la liquidación del crédito, la que incluye la obligación principal (las cotizaciones adeudadas), los intereses y los gastos en que haya incurrido el instituto para hacer efectivo dicho crédito, aspectos que, el demandante afirmó, son los honorarios de los abogados externos, y que esta liquidación es certificada posteriormente por el ISS.
Otra de las obligaciones de los contratistas es instruir a los deudores para que efectúen el pago de tales conceptos a favor del ISS, mediante consignación en las cuentas bancarias e instituciones financieras que, para este efecto, el mismo instituto haya determinado.
De lo anterior se advierte que el demandante es el que tiene el control de la actividad de cobro desarrollada por los contratistas. Los contratistas desarrollan la actividad objeto de los contratos, los que están sujetos a los términos de los mismos. Los deudores del ISS, a quienes se dirige la actividad contratada, una vez deciden cumplir sus obligaciones, simplemente se someten al trámite establecido por el instituto y la ley para el cobro coactivo, y pagan a su acreedor la deuda liquidada y certificada por el mismo ISS.
De otra parte, como se afirmó en el recurso, los títulos de depósito judicial son constituidos con los dineros pagados por los deudores del ISS, consignados en las cuentas bancarias que el mismo instituto señaló para el efecto, los que permanecen bajo su administración y custodia hasta que finaliza el procedimiento de cobro, momento en el que el funcionario ejecutor autoriza la segregación de los títulos judiciales y ordena la aplicación a los distintos conceptos.
De lo dicho, se advierte que los deudores, al efectuar los pagos exigidos por quienes adelantan la labor de cobro, no solo consignan a favor del ISS el valor de las cotizaciones adeudadas al sistema de seguridad social, sino, además, los intereses correspondientes y los honorarios de los profesionales que adelantaron la labor de cobranza que permitió hacer efectivo el crédito.
En los términos de los contratos de prestación de servicios que celebró el ISS para recuperar los aportes de salud y pensión que le adeudaban, se advierte que si bien expresamente dicen que los honorarios los pagará el deudor, lo cierto es que, en la realidad, el deudor paga al instituto, se repite, el capital, los intereses y los gastos que se le exigen en la liquidación de la deuda que el mismo ISS certifica.
De lo anterior se infiere que en ese acto el deudor paga al ISS la obligación principal y los intereses correspondientes, y reembolsa el valor de los gastos en que incurrió la entidad para hacer efectiva la deuda.
Cabe señalar que en el momento en que el deudor consigna el dinero a favor del ISS para pagar la deuda liquidada, que es el momento en que el Instituto recauda el valor de las obligaciones adeudadas, no se produce para el contratista, presunto beneficiario “del pago o abono en cuenta”, ingreso alguno, pues él no recibe efectivamente la prestación que se le debe(15).
En consecuencia, en el presente asunto, el pago de los honorarios a los contratistas se verifica en el momento en que el funcionario ejecutor del ISS, quien ha tenido la administración y custodia de los títulos judiciales, autoriza la segregación de estos y ordena la aplicación a los distintos conceptos, entre estos, a los honorarios de los abogados externos.
Dado que los pagos por concepto de honorarios son conceptos sujetos a retención en la fuente a título de renta, el ISS, al fraccionar y entregar a los contratistas los títulos judiciales equivalentes al valor de los honorarios pactados, entregó lo debido, es decir, efectuó el pago, y, como agente retenedor que intervino en el acto u operación, estaba obligado a practicar la retención en la fuente, pues es el sujeto obligado ante el fisco. Así, debió detraer la suma correspondiente al impuesto a cargo de los beneficiarios de dichos pagos.
En la investigación adelantada, la administración constató que el demandante omitió el deber de practicar la retención en la fuente, a que estaba obligado, sobre los pagos que por concepto de honorarios efectuó al fraccionar y aplicar los títulos judiciales constituidos a favor del ISS, con los dineros recaudados por la actividad de cobro adelantada por los profesionales externos contratados para ese efecto, hecho que quedó dilucidado en el aparte anterior.
En el caso, lo que se presenta es el desconocimiento de la obligación legal, pues si bien, de manera formal, en los contratos de prestación de servicios se estableció que el deudor del ISS sería el encargado del pago de los honorarios, en la realidad ese deudor pagó al ISS, que es su acreedor, la obligación principal, los intereses y los gastos de la cobranza, conforme lo establece el artículo 836-1 del estatuto tributario.
CONFÍRMASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el día 9 de febrero de 2012, dentro del contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por el Instituto de Seguros Sociales en contra de la UAE - DIAN.
RECONÓCESE a Juan Carlos Díez como apoderado de la DIAN conforme al poder visible en el folio 199 del cuaderno principal.
(5) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 9 de mayo de 2013, Expediente 250002327000200900239-01 (19022); del 13 de junio de 2013, Expediente 250002327000201000164-01 (19150), C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia e, igualmente, las sentencias del 25 de abril de 2013, Expediente 250002327000201000187-01 (19023) y del 4 de abril de 2013, Expediente 250002327000201000266-01 (18955), C. P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(6) Artículo 703, estatuto tributario.
(7) Artículo 712, estatuto tributario.
(8) Folio 198 del cuaderno de antecedentes.
(9) Sentencia del 2 de febrero de 2012, Expediente 16760, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
(10) Sentencia del 20 de febrero del 2008, Expediente 16026, C. P. María Inés Ortiz Barbosa.
(11) ART. 1º—Retención en la fuente por honorarios y comisiones para declarantes. La tarifa de retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta, sobre los pagos o abonos en cuenta por concepto de honorarios y comisiones de que trata el inciso tercero del artículo 392 del estatuto tributario, que realicen las personas jurídicas, las sociedades de hecho y las demás entidades y personas naturales que tengan la calidad de agentes retenedores en favor de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que sean personas jurídicas y asimiladas, es el once por ciento (11%) del respectivo pago o abono en cuenta.
(12) Contrato de prestación de servicios. Cláusula Primera: objeto. El contratista se compromete a prestar asesoría profesional y apoyo logístico al ISS, para la recuperación de la cartera correspondiente a los aportes a la seguridad social en favor del ISS” (fls. 19 a 25 cdno. de antecedentes).
(13) Parágrafo segundo de la cláusula tercera del contrato de prestación de servicios.
(14) Ver cláusulas Cuarta y quinta del contrato de prestación de servicios.
(15) Código Civil, artículo 1626. Definición. “El pago efectivo es la prestación de lo que se debe”.