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Timestamp: 2016-10-21 13:06:58+00:00
Document Index: 161180526

Matched Legal Cases: ['art. 17', 'art. 29', 'art. 28', 'art. 5', 'art. 98', 'art. 99', 'art. 97', 'art. 54', 'art. 104', 'ATF ', 'art. 114', 'in fine', 'ATF ', 'art. 104', 'art. 104', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 4', 'art. 14', 'art. 26', 'art. 14', 'art. 48', 'art. 48', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 104', 'art. 28', 'art. 29', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 29', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 28', 'art. 28', 'art. 156']

2A.537/2001 (01.10.2002)
2A.537/2001/cri
Arr�t du 1er octobre 2002
Les juges f�d�raux Wurzburger, pr�sident,
Hungerb�hler, Yersin,
greffier Dubey.
H.________, recourant,
Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajout�e (TVA), Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions, avenue Tissot 8, 1006 Lausanne.
taxe sur la valeur ajout�e (OTVA); exploitation de jeux et d'automates; contre-prestation; d�duction de l'imp�t pr�alable
recours de droit administratif contre la d�cision de la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions du 31 octobre 2001.
H.________ et W.________, associ�s solidairement responsables de la soci�t� en nom collectif T.________, active dans l'exploitation de jeux automatiques et la g�rance de caf�s, ont �t� immatricul�s au registre de l'Administration f�d�rale des contributions du 1er janvier 1995 au 31 mars 1997 en qualit� d'assujettis au sens de l'art. 17 de l'ordonnance du 22 juin 1994 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e (OTVA; RO 1994, 1464). Les jeux d'adresse ainsi que les automates, tels que des distributeurs de cigarettes, �taient install�s dans des �tablissements publics. Les tenanciers de ces �tablissements recevaient, � titre de commissions, une partie des recettes r�alis�es gr�ce aux jeux et automates en �change de la mise � disposition d'un emplacement pour les machines.
Constatant, lors d'un contr�le portant sur les ann�es 1995 et 1996, que les int�ress�s n'avaient d�clar� et comptabilis� que les recettes nettes provenant des jeux d'adresse et des automates, c'est-�-dire apr�s d�duction des commissions vers�es aux tenanciers des �tablissements accueillant ces machines, l'Administration f�d�rale a �tabli un d�compte compl�mentaire s'�levant � 130'289 fr. plus int�r�ts moratoires d�s le 15 avril 1996, r�sultant d'une reprise des commissions soustraites estim�es � 35%, d'une reprise pour utilisation priv�e du v�hicule de la soci�t� et de la rectification de certains montants d'imp�t pr�alable d�duits. Elle invitait n�anmoins les int�ress�s � fournir des attestations d�taill�es certifiant que les commissions vers�es avaient �t� impos�es comme chiffre d'affaires par les tenanciers des �tablissements concern�s. Par d�cision formelle du 5 mai 1999 adress�e � H.________, � titre d'associ� solidairement responsable, l'Administration f�d�rale a confirm� le montant de la reprise fiscale.
La r�clamation de H.________ - limit�e � la contestation du montant des commissions reprises et � la question de la d�duction de l'imp�t pr�alable sur ces m�mes commissions - ayant �t� rejet�e par l'Administration f�d�rale parce que les pi�ces justificatives pr�sent�es ne remplissaient pas les exigences l�gales de l'art. 29 al. 1 et 2 OTVA, celui-ci a interjet� recours aupr�s de la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions (ci-apr�s: la Commission de recours) pour violation de son droit d'�tre entendu.
Par d�cision du 31 octobre 2001, la Commission de recours a rejet� le recours de H.________. L'exploitation de jeux d'adresse et d'automates constituait une op�ration imposable. L'ensemble des contre-prestations se trouvant dans un rapport de causalit� avec cette activit� devaient �tre soumises � l'imposition. Il y avait donc lieu de reprendre les commissions non d�clar�es. L'estimation des commissions non d�clar�es tenait compte des particularit�s de l'entreprise. La d�cision de l'Administration f�d�rale �tait, � cet �gard, suffisamment motiv�e, d�s lors que le rapport annex� au d�compte compl�mentaire exposait comment avait �t� fix� le montant des commissions non d�clar�es. Enfin, l'imp�t pr�alable sur les commissions vers�es aux fournisseurs d'emplacement pour les machines pouvait en principe �tre d�duit, pour autant que soient pr�sent�es des factures comportant les indications figurant � l'art. 28 al. 1 OTVA, ce qui n'�tait clairement pas le cas en l'esp�ce. L'Administration f�d�rale avait bien examin� les pi�ces justificatives, contrairement aux affirmations de l'int�ress�, mais, apr�s examen, les avait jug�es insuffisantes pour justifier la mise en compte de l'imp�t pr�alable relatif aux commissions vers�es pour la mise � disposition par les �tablissements publics concern�s d'emplacements pour les machines.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, H.________ demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler la d�cision du 31 octobre 2001. A l'appui de son recours il fait valoir que la d�cision du 31 octobre 2001 est inopportune. La Commission de recours serait en outre tomb�e dans l'arbitraire et aurait fait preuve de formalisme excessif. Enfin, elle aurait viol� son droit d'�tre entendu.
La Commission de recours renonce � d�poser des observations. L'Administration f�d�rale conclut au rejet du recours.
1.1 Dirig� contre une d�cision au sens de l'art. 5 PA, prise par une commission f�d�rale de recours (art. 98 lettre e OJ) et fond�e sur le droit public f�d�ral, le pr�sent recours, qui ne tombe sous aucune des exceptions mentionn�es aux art. 99 � 102 OJ, est en principe recevable en vertu des art. 97 ss OJ ainsi que de la r�gle particuli�re des art. 54 al. 1 OTVA et 66 al. 1 de la loi f�d�rale du 2 septembre 1999 r�gissant la taxe sur la valeur ajout�e entr�e en vigueur le 1er janvier 2001 (loi sur la TVA, LTVA; RS 641.20).
1.2 Conform�ment � l'art. 104 lettre a OJ, le recours de droit administratif peut �tre form� pour violation du droit f�d�ral, y compris l'exc�s et l'abus du pouvoir d'appr�ciation. Le Tribunal f�d�ral v�rifie d'office l'application du droit f�d�ral qui englobe notamment les droits constitutionnels du citoyen (cf. ATF 125 II 326 consid. 3 p. 330). Il n'est pas li� par les motifs invoqu�s par les parties (cf. art. 114 al. 1 in fine OJ; ATF 121 II 473 consid. 1b p. 477 et la jurisprudence cit�e). En revanche, lorsque le recours est dirig�, comme en l'esp�ce, contre la d�cision d'une autorit� judiciaire, il est li� par les faits qui y sont constat�s, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets, ou s'ils ont �t� �tablis au m�pris de r�gles essentielles de proc�dure (cf. art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ). De surcro�t, il ne peut pas revoir l'opportunit� de la d�cision attaqu�e (cf. art. 104 lettre c OJ; ATF 125 II 326 consid. 3 p. 330). Par ailleurs, il examine librement l'interpr�tation des dispositions de l'ordonnance r�gissant la TVA par les autorit�s inf�rieures et la conformit� de cette interpr�tation aux normes constitutionnelles (cf. ATF 125 II 326 consid. 3b p. 331/332).
2.1 En vertu de l'art. 4 lettres a et b OTVA, sont notamment soumises � l'imp�t, pour autant qu'elles ne soient pas exclues du champ de l'imp�t (art. 14) les livraisons de biens faites � titre on�reux sur territoire suisse. L'imp�t se calcule sur la contre-prestation (art. 26 al. 1 OTVA). Il n'est pas contest� que l'art. 14 ch. 19 OTVA, qui exclut du champ de l'imp�t les op�rations dans le domaine des jeux de hasard avec mise d'argent, n'est pas applicable en l'esp�ce.
En vertu de l'art. 48 OTVA, si les documents comptables font d�faut ou sont incomplets, ou si les r�sultats pr�sent�s par l'assujetti ne correspondent manifestement pas � la r�alit�, l'Administration f�d�rale des contributions proc�de � une estimation dans les limites de son pouvoir d'appr�ciation.
2.2 Le recourant admet � juste titre que l'exploitation de jeux d'adresse et d'automates constitue une op�ration imposable et que l'imp�t se calcule sur les recettes brutes provenant de cette exploitation, y compris les commissions pr�lev�es sur ces recettes brutes et revers�es aux tenanciers des �tablissement en contrepartie de la mise � disposition d'un emplacement pour les machines. Il ne conteste pas non plus que le montant moyen des commissions reprises soit estim� � 35% des recettes brutes, ce que la Commission des recours a confirm� � bon droit au regard de l'art. 48 OTVA, d�s lors que le pourcentage des commissions revers�es oscillait entre 25 et 50%. Il reproche en revanche � la Commission de recours d'�tre tomb�e dans l'arbitraire et de faire preuve de formalisme excessif en consid�rant que les pi�ces produites ne remplissaient pas les crit�res des art. 28 et 29 OTVA autorisant la d�duction de l'imp�t pr�alable sur le montant des commissions reprises. Ces griefs se confondent avec celui de la violation des art. 28 et 29 OTVA. Le grief d'inopportunit� expos� par le recourant � l'encontre de la d�cision litigieuse est irrecevable (cf. art. 104 lettre c OJ).
3.1 Si l'assujetti utilise des biens ou des prestations de services pour des livraisons ou des prestations de services imposables, il peut d�duire, dans son d�compte, les montants d'imp�t pr�alable que d'autres assujettis lui ont factur�s, conform�ment � l'art. 28 OTVA, pour des livraisons ou des prestations de services (art. 29 al. 1 lettre a OTVA).
En vertu de l'art. 28 al. 1 OTVA, pour sa livraison ou sa prestation de services, l'assujetti doit, sur demande du destinataire assujetti � l'imp�t, dresser une facture portant son nom, son adresse, ainsi que son num�ro d'immatriculation au registre des contribuables (lettre a), le nom et l'adresse du destinataire de la livraison ou de la prestation de services (lettre b), la date ou la p�riode de la livraison ou de la prestation de services (lettre c), le genre, l'objet et l'importance de la livraison ou de la prestation de services (lettre d), la contre-prestation pour la livraison ou la prestation de services (lettre e), le montant de l'imp�t d� sur la contre-prestation (lettre f).
3.2 En l'esp�ce, l'Administration f�d�rale a proc�d� � une r�vision des comptes de la soci�t� en nom collectif pour les ann�es 1995 et 1996 qui a permis de constater que les commissions vers�es aux tenanciers des �tablissements pour la mise � disposition d'emplacement pour les machines ne faisaient pas l'objet de factures. Les listes remises � l'Administration f�d�rale par le recourant comportaient uniquement le nom de l'�tablissement public, son num�ro TVA, la date du relev� des recettes, le montant des recettes brutes, celui de la commission et de l'encaissement net. En revanche, le genre, l'objet et l'importance de la prestation ainsi que le montant de l'imp�t faisaient d�faut. Ces indications �tant indispensables pour l'examen du droit � la d�duction de l'imp�t pr�alable, c'est � bon droit que la Commission de recours a consid�r� que ces listes ne constituaient pas des factures remplissant les conditions formelles de l'art. 28 OTVA. Quant aux attestations produites ult�rieurement par le recourant sur les formules ad hoc de l'Administration f�d�rale, elles n'�taient pas enti�rement compl�t�es ni sign�es par les fournisseurs, de sorte qu'en l'esp�ce elles ne pouvaient suppl�er l'absence de factures au sens de l'art. 28 OTVA. Contrairement � ce que soutient le recourant, le dossier ne contient aucune pi�ce �tablissant clairement que les tenanciers des �tablissements concern�s ont factur� � la soci�t� en nom collectif, dont le recourant �tait solidairement responsable, la TVA sur les commissions re�ues et l'ont vers�e � l'Administration f�d�rale des contributions. Le recourant ne saurait pr�tendre � la d�duction d'un imp�t dont la perception n'est pas prouv�e sous une forme ou sous une autre.
3.3 Le recourant voit dans cette constatation une violation de son droit d'�tre entendu. Ce grief doit �tre rejet�. En effet, le recourant perd de vue que le droit d'�tre entendu, tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2 Cst., comprend le droit pour l'int�ress� de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donn� suite � ses offres de preuves pertinentes, de participer � l'administration des preuves essentielles ou � tout le moins de s'exprimer sur son r�sultat, lorsque cela est de nature � influer sur la d�cision � rendre (ATF 127 III 576 consid. 2c p. 578 s.; 124 II 132 consid. 2b p. 137 et la jurisprudence cit�e). Le droit d'�tre entendu implique �galement pour l'autorit� l'obligation de motiver sa d�cision (ATF 126 I 97 consid. 2b p. 102; 122 IV 8 consid. 2c p. 14/ 15). En revanche, le droit d'�tre entendu ne saurait contraindre les autorit�s administratives et de juridiction administrative � adh�rer aux conclusions et motifs d'une partie au m�pris du droit applicable. En l'esp�ce, tant l'Administration f�d�rale que la Commission de recours sont entr�es en mati�re sur les pi�ces produites et les ont examin�es au regard des exigences des art. 28 et 29 OTVA. Le fait que ces pi�ces ont �t� jug�es insuffisantes pour autoriser la d�duction de l'imp�t pr�alable rel�ve de l'application - au demeurant correcte - du droit et ne viole pas le droit d'�tre entendu du recourant.
Enfin, c'est en vain que le recourant all�gue que l'imp�t serait pay� deux fois si la d�cision litigieuse n'�tait pas annul�e, puisqu'il a pr�cis�ment �chou� dans la preuve que l'imp�t avait pr�alablement �t� pay�.
3.4 Par cons�quent, en consid�rant que la d�duction de l'imp�t pr�alable sur les commissions vers�es aux tenanciers ne pouvait �tre accord�e en l'absence de pi�ces justificatives suffisantes, la Commission de recours a correctement interpr�t� et appliqu� les art. 28 et 29 OTVA et sa d�cision �chappe aussi aux griefs d'arbitraire, de formalisme excessif et de violation du droit d'�tre entendu.
Les consid�rant qui pr�c�dent conduisent au rejet du recours.
Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 156 al. 1, 153 et 153a OJ) et n'a pas droit � des d�pens.
Un �molument judiciaire de 4'000 fr. est mis � charge du recourant.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au recourant, � l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajout�e (TVA) et � la Commission f�d�rale de recours en mati�re de contributions.
Lausanne, le 1er octobre 2002