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Timestamp: 2016-10-26 13:23:32
Document Index: 126910442

Matched Legal Cases: ['Art. 22', 'BGE', 'Art. 22', 'Art. 37', 'Art. 22', 'BGE', 'Art. 22', 'Art. 37', 'Art. 38', 'Art. 37', 'Art. 37', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 38', 'Art. 37', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 38', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 21', 'Art. 38', 'Art. 37', 'Art. 36', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 38', 'BGE', 'Art. 8', 'Art. 22', 'Art. 10', 'Art. 33', 'Art. 8', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 12', 'Art. 38', 'Art. 12', 'Art. 38', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 22', 'Art. 22', 'BGE', 'Art. 22', 'Art. 8', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 12', 'Art. 38', 'Art. 12', 'Art. 36', 'Art. 12', 'Art. 22', 'Art. 12', 'Art. 11', 'BGE', 'Art. 12', 'Art. 12', 'Art. 129', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 7', 'Art. 38', 'Art. 38', 'Art. 12', 'Art. 11', 'Art. 38', 'BGE', 'BGE', 'Art. 516', 'Art. 516', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 20', 'Art. 20', 'Art. 24', 'BGE', 'Art. 22', 'BGE', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 22', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 36', 'Art. 37', 'Art. 22', 'Art. 38', 'Art. 8', 'BGE', 'Art. 22', 'Art. 4', 'Art. 4', 'Art. 2', 'Art. 7', 'Art. 22', 'Art. 7', 'Art. 22', 'Art. 7', 'Art. 24', 'Art. 9', 'Art. 33', 'BGE', 'Art. 9', 'Art. 516', 'Art. 20', 'Art. 24', 'Art. 21', 'Art. 11', 'Art. 38', 'Art. 11', 'Art. 38', 'Art. 4', 'Art. 2', 'Art. 22', 'Art. 7', 'Art. 9', 'Art. 33', 'Art. 9']

135 II 19521. Auszug aus dem Urteil der II. �ffentlich-rechtlichen Abteilung i.S. A.G. und B.G. gegen Kantonale Steuerverwaltung Graub�nden (Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten)
Art. 22 al. 3, art. 37, 38 LIFD; art. 7 al. 2, art. 11 al. 2 et 3 LHID; art. 2 al. 1, art. 4 al. 1 CDI-NL; imposition de versements en capital provenant du rachat d'assurances de rentes viag�res conclues dans le cadre de la pr�voyance individuelle libre (pilier 3b). Calcul de l'imp�t selon l'art. 37 ou 38 LIFD? Principes d'interpr�tation de la loi. Les versements en capital provenant du rachat ou de la r�solution d'assurances de rentes viag�res doivent �tre s�par�s des autres revenus et pris en compte comme imp�t annuel au sens de l'art. 38 LIFD (consid. 6.1-6.3). Il n'y a pas de raison de s'�carter du texte clair de l'art. 38 LIFD et d'imposer de tels versements - qui r�sultent de rentes viag�res - avec les autres revenus au sens de l'art. 37 LIFD (consid. 6.4-6.7). Une rente viag�re li�e � une clause r�solutive peut, selon les circonstances, �tre assimil�e � une rente certaine. En l'esp�ce, compte tenu de l'�ge du recourant au moment de la conclusion du contrat, il faut qualifier la rente de viag�re (et non de certaine). Imposition des rentes en cours avec les autres revenus au taux de 40 pour-cent conform�ment � l'art. 37 LIFD (consid. 7.1). Traitement fiscal des prestations en capital qui r�sultent d'un contrat garantissant des versements p�riodiques (Stammrechtsvertrag) ou d'un contrat de rentes viag�res: imposition au taux de 40 pour-cent de l'imp�t de rentes viag�res: imposition au taux de 40 pour-cent de l'imp�t annuel conform�ment � l'art. 38 LIFD (consid. 7.2). Le droit conventionnel ne s'oppose pas � une telle imposition (consid. 8). Imposition analogue des versements en capital provenant de rentes viag�res ou d'assurances-vie selon la LHID (consid. 9.1). Faits � partir de page 196
A.G. (Beschwerdef�hrer), Jahrgang 1942, hatte mit zwei niederl�ndischen Gesellschaften folgende Stammrechts- bzw. Leibrentenvertr�ge geschlossen:
(1) Bei der P. Holding B.V. begr�ndete er am 30. Juni 1997 einen Stammrechtsvertrag ("Stamrechtovereenkomst") f�r ein sofort eingehendes Stammrecht ("direkt ingaand stamrecht") �ber Hfl. 630'000.- und f�r ein aufgeschobenes Stammrecht ("uitgesteld stamrecht") �ber Hfl. 945'000.-. In Frage steht hier v.a. das aufgeschobene Stammrecht. Dieses l�uft seit 1. M�rz 2004 und l�ste das sofort eingehende Stammrecht ab. Aus diesem BGE 135 II 195 S. 197Stammrechtsvertrag erhielt A.G. im Jahre 2004 eine Rente von EUR 5'000.- pro Monat ausbezahlt.
(2) Mit der A. B.V. schloss A.G. im Jahr 2000 einen Leibrentenvertrag ("Lijfrenteverzekering") ab, wonach ihm vom 1. M�rz 2007 bis 1. M�rz 2017 j�hrlich EUR 30'548.- auszuzahlen sind. Da die Unternehmung liquidiert wurde, erhielt er im Jahre 2004 an Stelle der am 1. M�rz 2007 beginnenden Rente einen Betrag von EUR 228'306.- ausbezahlt.
(3) Aufgrund eines weiteren Stammrechtsvertrages mit der A. B.V. hatte A.G. �berdies Anspruch auf eine lebensl�ngliche Rente von j�hrlich EUR 22'689.-. Mit der Liquidation der Gesellschaft wurde ihm im Jahre 2004 als Abgeltung f�r das Stammrecht ein Betrag von EUR 356'056.- ausbezahlt.
Im Rahmen der Steuerveranlagung 2004 f�r die Kantons- und Gemeindesteuern und die direkten Bundessteuern qualifizierte die Steuerverwaltung des Kantons Graub�nden die Rentenzahlungen der P. Holding B.V. von EUR 60'000.- (12 x EUR 5'000.-) sowie die beiden Kapitalleistungen der A. B.V. als Eink�nfte aus Leibrenten und besteuerte sie zusammen mit dem �brigen Einkommen zu 40 Prozent (Art. 22 Abs. 3 DBG [SR 642.11]). Die beiden Kapitalzahlungen ber�cksichtigte sie zum Satz, der sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistungen entsprechende j�hrliche Leistungen ausgerichtet w�rden (Rentensatz, vgl. Art. 37 DBG).
Mit Urteil vom 22. Januar 2008 best�tigte das Verwaltungsgericht des Kantons Graub�nden diese Veranlagung.
Das Bundesgericht heisst die Beschwerde der Steuerpflichtigen (Beschwerdef�hrer und B.G.) teilweise gut.
3. Umstritten ist zum einen die Besteuerung der monatlichen Rentenzahlungen der P. Holding B.V., welche die Veranlagungsbeh�rde und die Vorinstanz als Einkommen aus Leibrente pauschal zu 40 Prozent erfasst haben (Art. 22 Abs. 3 DBG). Die Beschwerdef�hrer wenden ein, es handle sich um eine Zeitrente, die nur mit ihrer Zinsquote (Ertragsquote) der Einkommenssteuer unterliege.
In Frage steht zum anderen die Besteuerung der Kapitalzahlungen der A. B.V. aus der Abl�sung des Leibrentenvertrags und des BGE 135 II 195 S. 198Stammrechtsvertrags zu 40 Prozent zusammen mit dem �brigen Einkommen zum Rentensatz gem�ss Art. 22 Abs. 3 und Art. 37 DBG. Die Beschwerdef�hrer sind der Ansicht, es handle sich um Kapitalleistungen aus Vorsorge, welche getrennt vom �brigen Einkommen mit der Jahressteuer zu einem F�nftel des ordentlichen Tarifs gem�ss Art. 38 DBG zu erfassen seien.
6. 6.1 Zu pr�fen bleibt, ob die Kapitalzahlungen aus Leibrenten nach Art. 37 oder 38 DBG zu besteuern sind. Gem�ss Art. 37 DBG sind Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen unter Ber�cksichtigung der �brigen Eink�nfte und der zul�ssigen Abz�ge zu dem Steuersatz zu berechnen, der sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende j�hrliche Leistung ausgerichtet w�rde. Art. 38 DBG erfasst demgegen�ber "Kapitalleistungen nach Artikel 22 [DBG] sowie Zahlungen bei Tod und f�r bleibende k�rperliche oder gesundheitliche Nachteile". Sie werden nach dieser Bestimmung gesondert besteuert. Sie unterliegen stets einer vollen Jahressteuer. Die Steuer wird dabei zu einem F�nftel des ordentlichen Tarifs nach Art. 36 (oder 214) DBG berechnet.
Nach Ansicht der Vorinstanz, welche sich der Betrachtungsweise der kantonalen Steuerverwaltung und einer Empfehlung der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 7. M�rz 2006 angeschlossen hat, kann die Kapitalzahlung beim R�ckkauf einer Leibrentenversicherung - im Unterschied zur R�ckgew�hrleistung im Todesfall - nicht als Kapitalleistung aus Vorsorge qualifiziert werden, welche die Anwendung des Vorsorgetarifs gem�ss Art. 38 DBG rechtfertigen w�rde. Kapitalabfindungen beim R�ckkauf tr�ten an die Stelle der periodisch geschuldeten Rentenleistungen und seien daher nach Art. 37 DGB zusammen mit dem �brigen Einkommen zum Rentensatz zu erfassen.
6.2 Das Gesetz ist in erster Linie nach seinem Wortlaut auszulegen. Ist der Wortlaut einer Bestimmung klar, er�brigt es sich, f�r die Bedeutung und Tragweite der Norm auf weitere Auslegungselemente zur�ckzugreifen. Ist der Text nicht ganz klar, so ist nach seiner wahren Tragweite zu suchen unter Ber�cksichtigung aller Auslegungselemente. Vom klaren, d.h. eindeutigen und unmissverst�ndlichen Wortlaut darf nur ausnahmsweise abgewichen werden, BGE 135 II 195 S. 199n�mlich dann, wenn anzunehmen ist, dass der Wortlaut nicht den wahren Sinn der Bestimmung wiedergibt. Solche Gr�nde k�nnen sich insbesondere aus der Entstehungsgeschichte der Norm, aus ihrem Grund und Zweck oder aus dem Zusammenhang mit anderen Vorschriften ergeben (BGE 133 III 257 E. 2.4, BGE 133 III 497 E. 4.1; BGE 133 V 593 E. 5; BGE 130 V 49 E. 3.2.1 S. 50 mit weiteren Hinweisen).
6.3 Der Wortlaut von Art. 38 DBG ist klar. Nach Absatz 1 werden gesondert besteuert (u.a.) die "Kapitalleistungen nach Artikel 22 (DBG)". Es handelt sich um die "Eink�nfte aus Vorsorge" (vgl. Titel vor Art. 22 DBG), mithin Leistungen, die auf der Dreis�ulenkonzeption beruhen (RICHNER/FREI/KAUFMANN, Handkommentar zum DBG, 2003, N. 1 und 4 zu Art. 22 DBG). Die freie Selbstvorsorge (S�ule 3b) ist teilweise - hinsichtlich der Leibrenten und Eink�nfte aus Verpfr�ndung - in Absatz 3 von Art. 22 DBG geregelt. Darunter fallen nach der Rechtsprechung nicht nur die wiederkehrenden Leistungen aus Leibrentenversprechen und Lebensversicherungen einschliesslich die R�ckgew�hr, wenn der Versicherte fr�her verstirbt, sondern auch die Kapitalleistungen aus dem R�ckkauf solcher Vertr�ge (Urteil 2A.40/1998 vom 10. August 1998, in: StE 1999 B 28 Nr. 6, zu Art. 21bis Abs. 3 BdBSt). Es findet auf diese Leistungen klarerweise Art. 38 DBG (und nicht Art. 37 DBG) Anwendung. Die Kapitalleistung aus Leibrente ist zu 40 Prozent zu versteuern, wobei die Steuer zu einem F�nftel der Tarife nach Art. 36 DBG berechnet wird. Das entspricht im �brigen auch der herrschenden Meinung in der Lehre (AGNER/JUNG/STEINMANN, Kommentar zum Gesetz �ber die direkte Bundessteuer, 1995, N. 1 zu Art. 38 DBG; AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, Kommentar zum Gesetz �ber die direkte Bundessteuer, Erg�nzungsband, 2000, S. 141 N. 1b zu Art. 38 DBG; JUNGO/MAUTE, Lebensversicherungen und Steuern, Ein Leitfaden f�r den Praktiker, 2003, S. 69 [f�r R�ckkauf w�hrend der Aufschubszeit]; GLADYS LAFFELY MAILLARD, in: Commentaire romand, Imp�t f�d�ral direct, 2008, N. 3 zu Art. 38 DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG [im Folgenden: Kommentar], 2001, N. 5 zu Art. 38 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN, a.a.O., N. 8 zu Art. 38 DBG; LINDA PETER-SZERENYI, Der Begriff der Vorsorge im Steuerrecht, 2001, S. 337; a.M. AMSCHWAND-PILLOUD/JUNGO/MAUTE, Assurances-vie et imp�ts, Guide pratique, 2005, S. 65 f., 167).
6.4 Angesichts des klaren Wortlauts kann sich nur fragen, ob Gr�nde bestehen, davon abzuweichen. Solche Gr�nde k�nnen sich wie erw�hnt aus dem Sinn und Zweck der Norm, der BGE 135 II 195 S. 200Gesetzessystematik oder auch aus der Entstehungsgeschichte der Norm ergeben. Derartige Gr�nde macht die kantonale Steuerverwaltung geltend. Sie beruft sich auf die Materialien und die Gesetzessystematik und f�hrt aus, es liege ein gesetzgeberisches Versehen vor.
Die Botschaft vom 25. Mai 1983 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie �ber die direkte Bundessteuer (BBl 1983 III 1 ff.) behandelte - entsprechend der Dreis�ulenkonzeption - die eidgen�ssische Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, die berufliche Vorsorge sowie die gebundene und die nicht gebundene Selbstvorsorge einschliesslich die Leibrenten- und Verpfr�ndungsvertr�ge. In den Entw�rfen zu den harmonisierten Steuergesetzen (E-DBG, E-StHG) stellte der Bundesrat die volle Besteuerung der Vorsorgeleistungen (Art. 8 Abs. 1 E-StHG, Art. 22 Abs. 1 E-DBG) der vollen Abzugsf�higkeit der Einlagen, Pr�mien und anderen Beitr�ge zum Erwerb von Anspr�chen aus Vorsorge (Art. 10 Abs. 2 lit. d E-StHG, Art. 33 Abs. 1 lit. d E-DBG) gegen�ber (Botschaft, a.a.O., S. 35 Ziff. 143, S. 90 ad Art. 8 E-StHG, S. 165 ad Art. 22 E-DBG).
F�r Kapitalleistungen nach Art. 22 E-DBG sah Art. 38 E-DBG (Art. 12 Abs. 4 E-StHG) eine vom �brigen Einkommen gesonderte Besteuerung (Jahressteuer) vor, wobei die Steuer zum Satz berechnet wird, der sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende j�hrliche Leistung ausgerichtet w�rde. Es handelt sich um den sog. Rentensatz (Botschaft, a.a.O., S. 177 ad Art. 38 E-DBG, S. 98 ad Art. 12 Abs. 4 E-StHG). Die Jahressteuer nach Art. 38 E-DBG sollte auch die Kapitalabfindungen aus Leibrenten erfassen, wie aus der Botschaft �ber die Steuerharmonisierung hervorgeht (Botschaft, a.a.O., S. 165 ad Art. 22 E-DBG). Der Verweis in Art. 38 Abs. 1 auf Art. 22 Abs. 1 E-DBG war somit umfassend zu verstehen. Er erstreckte sich nach dem klaren Wortlaut von Art. 22 Abs. 1 E-DBG auch auf "Eink�nfte (...) aus Leibrenten- und Verpfr�ndungsvertr�gen, mit Einschluss von Kapitalabfindungen und R�ckzahlungen von Einlagen, Pr�mien und Beitr�gen".
6.5 Die volle Besteuerung der Eink�nfte aus Leibrenten- und Verpfr�ndungsgesch�ften unter gleichzeitiger voller Abzugsf�higkeit der geleisteten Pr�mien, Einlagen usw. wurde in Fachkreisen indessen nicht als sachgerecht betrachtet, weil bei den Leibrenten- und Verpfr�ndungsgesch�ften, wie sie namentlich in der Landwirtschaft und im Gewerbe bei der Abtretung oder �bertragung von Betrieben BGE 135 II 195 S. 201geschlossen werden, einmalige Entsch�digungen f�r den Einkauf der Vorsorgeleistungen selten voll vom Einkommen abgezogen werden k�nnen. Es wurde daher vorgeschlagen, f�r diesen Bereich der privaten Vorsorge die Rentenleistungen nur insoweit zu besteuern, als die daf�r aufgewendeten Mittel steuerlich zum Abzug gelangten (ZUPPINGER/B�CKLI/LOCHER/REICH, Steuerharmonisierung, 1984, S. 87).
In der Folge l�ste der Gesetzgeber die Eink�nfte aus Leibrenten und Verpfr�ndung aus Art. 22 Abs. 1 E-DBG und Art. 8 Abs. 1 E-StHG heraus und sah f�r diese je in einem neuen Absatz die reduzierte Besteuerung von (damals) 60 Prozent vor (vgl. AB 1986 S 133 und 178). Diese L�sung wurde von der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung vorgeschlagen (AB 1986 S 179 Votum Binder, Berichterstatter).
Bez�glich der Besteuerung von Kapitalleistungen aus Vorsorge nach Art. 22 E-DBG hielt der Gesetzgeber an der vom Bundesrat vorgeschlagenen Jahressteuer (Art. 38 E-DBG, Art. 12 Abs. 4 E-StHG) jedoch fest. Er hielt lediglich den Rentensatz (Berechnung des satzbestimmenden Einkommens anhand der weggefallenen j�hrlichen Rentenleistung, Art. 38 Abs. 2 E-DBG und Art. 12 Abs. 4 E-StHG) wegen des Progressionsverlaufs bei der direkten Bundessteuer f�r die Jahressteuer als unangemessen (vgl. AB 1988 N 21, Votum Reichling, Berichterstatter; AB 1988 S 826, Voten Reichmuth, Berichterstatter, und Bundespr�sident Stich) und setzte auf Antrag der Kommission stattdessen die Jahressteuer auf einen F�nftel des ordentlichen Tarifs fest (Art. 36 E-DBG). In Art. 12 Abs. 4 E-StHG wurde der Rentensatz ebenfalls aufgegeben.
Diese Regelung bezog sich aber weiterhin auf alle aus Vorsorge nach Art. 22 E-DBG fliessenden Kapitalabfindungen, mithin auch auf solche aus Leibrentenversprechen und Verpfr�ndung. Art. 12 Abs. 4 E-StHG (jetzt Art. 11 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]) spricht zwar hinsichtlich der Jahressteuer f�r die kantonalen Steuern nur von den "Kapitalleistungen aus Vorsorgeeinrichtungen". Eine unterschiedliche Besteuerung der S�ulen 3a und 3b bei der direkten Bundessteuer und den kantonalen Steuern war damit offensichtlich nicht bezweckt. Die Entw�rfe des StHG z�hlen zur Vorsorge insbesondere auch die Leibrenten- und Verpfr�ndungsvertr�ge als Formen der nicht gebundenen Selbstvorsorge (Botschaft, a.a.O., S. 35 Ziff. 143). BGE 135 II 195 S. 202Weder der Botschaft �ber die Steuerharmonisierung noch den parlamentarischen Beratungen (AB 1986 S 140 ad Art. 12 Abs. 3 und 4 E-StHG; AB 1989 N 41 ad Art. 12 Abs. 3 und 4 E-StHG) ist zu entnehmen, dass f�r die Besteuerung von Kapitalabfindungen aus Leibrenten gem�ss dem DBG oder dem StHG eine unterschiedliche Ordnung gelten soll. So etwas liesse sich mit dem Harmonisierungsauftrag (Art. 129 BV) auch kaum vereinbaren.
6.6 Im Rahmen des Bundesgesetzes vom 19. M�rz 1999 �ber das Stabilisierungsprogramm 1998 wurden die Art. 22 Abs. 3 DBG und 7 Abs. 1 StHG dahingehend ge�ndert, dass Leibrenten sowie Eink�nfte aus Verpfr�ndung zu 40 Prozent (statt 60 Prozent bisher) steuerbar sind (AS 1999 2374, 2368). Hinsichtlich der Besteuerung der Kapitalleistungen aus Vorsorge ergab sich jedoch keine �nderung.
6.7 Diese Entstehungsgeschichte zeigt, dass Leibrenten und Verpfr�ndungsvertr�ge deshalb einer reduzierten Besteuerung (von damals 60 Prozent; Art. 22 Abs. 3 DBG, Art. 7 Abs. 2 StHG) zugef�hrt wurden, weil die Pr�mien und Einlagen praktisch nicht zum Abzug zugelassen werden. Die dieser Regelung zugrunde liegende �berlegung gilt heute noch.
Andererseits hat der Gesetzgeber die Periodisierung der Steuerberechnung (Rentensatz) gem�ss Art. 38 Abs. 2 E-DBG zugunsten des auf einen F�nftel des ordentlichen Steuersatzes reduzierten Steuersatzes (Art. 38 Abs. 2 DBG) ersetzt, um der Progressionswirkung der Steuer Rechnung zu tragen, und am Rentensatz auch f�r die Jahressteuer f�r die kantonalen Steuern (Art. 12 Abs. 4 E-StHG) nicht festgehalten (jetzt Art. 11 Abs. 2 StHG).
Den beiden Massnahmen liegt somit je eine eigenst�ndige Zwecksetzung zugrunde. Die erste Massnahme tr�gt der spezifischen Situation bei Leibrenten und Verpfr�ndung Rechnung. Die zweite Massnahme zielt auf alle Kapitalabfindungen aus Vorsorge ab. Es ist kein Grund ersichtlich, Kapitalabfindungen aus Leibrente und Verpfr�ndung hinsichtlich der Jahressteuer anders zu behandeln als Kapitalabfindungen aus anderen Formen der Vorsorge. Ein "Versehen" des Gesetzgebers, wie es die kantonale Steuerverwaltung geltend macht, ist nicht zu erkennen. Die vom Gesetzgeber vorgesehene Besteuerung vermag zwar �ber- oder Unterbesteuerungen nicht zu vermeiden. Sie ist jedoch vom Gesetzgeber klar gewollt und durch die Beh�rden anzuwenden. Es besteht kein Grund, vom an sich klaren Wortlaut von Art. 38 Abs. 1 DBG abzuweichen. BGE 135 II 195 S. 203
7. Der Beschwerdef�hrer (Jahrgang 1942) hatte sowohl mit der P. Holding B.V. mit Sitz in D./NL wie auch mit der A. B.V. mit Sitz in A./NL Vertr�ge mit Vorsorgecharakter abgeschlossen.
7.1.1 Der Beschwerdef�hrer war Inhaber einer Gesellschaft mit beschr�nkter Haftung, die er im Jahre 1997 an die P. Holding B.V. ver�usserte. Mit Anrechnung auf den Kaufpreis r�umte die K�uferin dem Beschwerdef�hrer mit Stammrechtsvertrag ("Stamrechtovereenkomst") vom 30. Juni 1997 zwei Stammrechte ein: F�r Hfl. 630'000.- ein sofort eingehendes Stammrecht ("direct ingaand stamrecht") mit j�hrlichen Auszahlung von Hfl. 50'000.-. Dieses war auf das Leben gestellt und lief bis l�ngstens am 1. M�rz 2004. Es steht hier nicht mehr in Frage. F�r Hfl. 945'000.- wurde ein aufgeschobenes lebensl�ngliches Stammrecht ("uitgesteld levenslang stamrecht") begr�ndet. Bez�glich diesem gilt, dass die K�uferin (Rentenschuldnerin) dem Beschwerdef�hrer ab 1. M�rz 2004 zu Lasten des aufgebauten Kapitals j�hrlich maximal Hfl. 200'000.- auszahlt. Das aufgebaute Kapital wird um die Auszahlungen vermindert und weiterhin verzinst. Am 1. M�rz 2004 wurde der Stammrechtsvertrag erg�nzt und eine Auszahlung von monatlich EUR 5'000.- (j�hrlich EUR 60'000.-) vereinbart. Die Auszahlungen sollen mit dem Tod des Beschwerdef�hrers oder ausdr�cklich auch dann enden, wenn das reservierte Kapital samt Zinsen aufgebraucht ist. Die P. Holding B.V. verbuchte jeweils den Stand der Stammrechtsverpflichtung, erh�hte diese um den Zins und zog die Auszahlungen von j�hrlich EUR 60'000.- ab, was per 31. Dezember 2004 einen Stand von EUR 278'122.- ergab. Nach der unwidersprochenen Sch�tzung des Beschwerdef�hrers d�rfte das Kapital Ende 2010 aufgebraucht sein.
7.1.2 Diese Vereinbarung enth�lt alle Merkmale eines Leibrentenvertrages. Die Rentenverpflichtung endet, wenn der Beschwerdef�hrer stirbt oder wenn das Kapital aufgebraucht ist. Das Kapital f�llt somit auch dann der Rentenschuldnerin zu, wenn es noch nicht aufgebraucht ist. Das Leibrentenversprechen ist notwendigerweise auf das Leben einer Person gestellt. Eine Befristung der Rente w�re mit dem aleatorischen Charakter der Leibrente unvereinbar. Hingegen ist es nicht ausgeschlossen, dass die Leibrente nebst der Lebenszeit eine zweite Begrenzung in Form einer resolutiven Bedingung erf�hrt (MARC SCHAETZLE, Berner Kommentar, 2. Aufl. 1978, BGE 135 II 195 S. 204N. 48 zu Art. 516 OR; OSER/SCH�NENBERGER, Z�rcher Kommentar, 2. Aufl. 1945, N. 2 zu Art. 516 OR). Das ist auch in der Steuerrechtsdoktrin anerkannt. Insofern deckt sich der steuerrechtliche Begriff der Leibrente mit dem zivilrechtlichen (RICHNER/FREI/KAUFMANN, a.a.O., N. 13 und 46 zu Art. 22 DBG; AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, a.a.O., N. 5a zu Art. 22 DBG S. 96). Die Rentenzahlungen sind sowohl nach dem Vertrag von 1997 wie auch gem�ss der Vertragserg�nzung 2004 auf das Leben des Beschwerdef�hrers gestellt. Dass die Erg�nzung von 2004 als weitere aufl�sende Bedingung den Verbrauch des Kapitals erw�hnt, ist zul�ssig. Die Rentenverpflichtung h�rt auf jeden Fall mit dem Tod des Beschwerdef�hrers auf, und das noch vorhandene Kapital verf�llt.
7.1.3 Freilich kann die anderweitig mit resolutiver Bedingung verkn�pfte Leibrente faktisch auch zur Zeitrente werden (AGNER/DIGERONIMO/NEUHAUS/STEINMANN, a.a.O., N. 5a zu Art. 22 DBG S. 96; LOCHER, Kommentar, N. 51 zu Art. 22 DBG). Einen solchen Fall behauptet der Beschwerdef�hrer. Er wendet ein, dass sein Tod als der weniger wahrscheinliche Beendigungsgrund zu betrachten gewesen sei als der Verbrauch des Kapitals voraussichtlich Ende 2010. Es sei daher von einer Zeitrente auszugehen, welche lediglich mit der Zinsquote als Verm�gensertrag (Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG) der Steuer unterliege.
Wie bereits erw�hnt (vgl. nicht publ. E. 4.2) sind Zeitrenten periodisch wiederkehrende, zeitlich nicht beschr�nkte und nicht auf das Leben der Person gestellte Zahlungen (Urteil 2C_596/2007 vom 24. Juni 2008 E. 3.4, in: RDAF 2008 II S. 390). Auch sie werden durch den Versicherungsnehmer ge�ufnet. Es handelt sich um die periodische, ratenweise R�ckzahlung eines Kapitals, welches verzinst wird. Zeitrenten stellen daher eine Sonderform von Kapitalzahlungen dar und sind nur mit ihrem Ertrags- oder Zinsanteil steuerbar (Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG). Sie sind v�llig steuerfrei, sofern es sich um r�ckkaufsf�hige, der Vorsorge dienende Kapitalversicherungen handelt (Art. 24 lit. b DBG). Um von einer Zeitrente zu sprechen, muss aber das aleatorische Element der Lebenszeit gegen�ber der resolutiven Bedingung deutlich in den Hintergrund treten.
Aufgrund der beiden Vereinbarungen von 1997 und 2004 ist das hier nicht der Fall. Gem�ss der Vereinbarung von 1997 war das aufgeschobene Stammrecht damals einzig an die Lebenszeit gekn�pft und begann die Rente erst am 1. M�rz 2004 zu laufen. Zudem war BGE 135 II 195 S. 205vorgesehen, dass bis zu diesem Zeitpunkt die auszuzahlenden Rentenbetreffnisse festgelegt werden. Deshalb musste die genannte Zusatzvereinbarung vom 1. M�rz 2004 geschlossen werden. Darin wurden die monatlichen Renten auf "mindestens" EUR 5'000.- (EUR 60'000.- pro Jahr) festgelegt. In Anbetracht der H�he dieser Rente war klar, dass sich die Rentenschuldnerin absichern musste. Daher wurde die Laufzeit der periodischen Zahlungen an die zweite Bedingung gekn�pft, dass das Kapital einschliesslich der aufgezinsten Kapitalertr�ge noch nicht aufgebraucht sei. Mit R�cksicht auf das Alter des Beschwerdef�hrers kann diese Rente nicht als eine reine �berbr�ckungsrente bezeichnet werden. Das war sie weder vor noch nach der Zusatzvereinbarung vom 1. M�rz 2004. Am 24. Februar 2004 hatte der Beschwerdef�hrer sein 62. Lebensjahr vollendet. Er wird Ende 2010 im 67. Altersjahr stehen. Dass in dieser Zeitspanne die Lebenszeit eine wesentliche Rolle spielt, ist unter diesen Umst�nden nicht ernsthaft zu bestreiten. Von einer "faktischen Zeitrente" kann folglich nicht die Rede sein.
7.1.4 Die j�hrlich zur Auszahlung gelangende Rente unterliegt daher nach dem Gesagten zu 40 Prozent der Einkommenssteuer nach Art. 22 Abs. 3 DBG. Die Besteuerung erfolgt im Rahmen der ordentlichen Veranlagung. Nur Kapitalabfindungen und -leistungen unterliegen der besonderen Jahressteuer. Der angefochtene Entscheid, der diese Besteuerung best�tigt, ist nicht zu beanstanden.
7.2.1 Mit der A. B.V. hatte der Beschwerdef�hrer einen Stammrechtsvertrag sowie einen Leibrentenvertrag abgeschlossen. Der Stammrechtsvertrag datiert aus dem Jahre 2000 und enth�lt die Verpflichtung, dem Beschwerdef�hrer eine lebensl�ngliche Rente von j�hrlich EUR 22'689.- zu bezahlen. Gem�ss dem Leibrentenvertrag schuldete die Gesellschaft eine vom 1. M�rz 2007 bis 1. M�rz 2017 laufende j�hrliche Rente von EUR 30'548.-. Im Jahre 2004 wurde die A. B.V. liquidiert. Zur Abgeltung seiner Anspr�che erhielt der Beschwerdef�hrer aus dem Stammrechtsvertrag eine einmalige Zahlung von EUR 356'056.- und aus dem Leibrentenvertrag eine solche von EUR 228'306.-.
7.2.2 Im kantonalen Verfahren machte der Beschwerdef�hrer noch geltend, dass es sich um "Zeitrenten" bzw. um "tempor�re" oder "abgek�rzte" Leibrenten gehandelt habe, welche lediglich der Kapitalanlage dienten und nur mit ihrem Ertrag steuerbar seien. BGE 135 II 195 S. 206Diesen Standpunkt hat der Beschwerdef�hrer aufgegeben. Es ist nicht mehr bestritten, dass es sich bei diesen beiden Vertr�gen um Leibrentenverpflichtungen handelt. In der Tat l�sst sich dem Finanzbericht 2004 der A. B.V., wo die beiden Leibrentenverpflichtungen ("Lijfrenteverzekering", "Stamrechtverpflichting") und auch die beiden Kapitalleistungen erw�hnt sind, nichts entnehmen, wonach es lediglich darum ginge, ein Kapital samt Zins zur�ckzuzahlen. Es ist vielmehr auch hier von Leibrentenvertr�gen auszugehen.
Der Beschwerdef�hrer wendet aber ein, es handle sich um "Kapitalleistungen aus Vorsorge". Solche Leistungen seien nach Art. 38 DBG vom �brigen Einkommen gesondert und lediglich zu einem F�nftel der Tarife nach Art. 36 DBG zu besteuern.
7.2.3 Der Einwand ist begr�ndet. Die Vorinstanz und die beteiligten Beh�rden gehen auch in diesem Fall davon aus, dass die beiden Versicherungen der Vorsorge (vergleichbar der S�ule 3b) dienten und die Kapitalzahlungen im Sinne von Art. 22 Abs. 3 DBG zu 40 Prozent zu besteuern sind. Kapitalleistungen aus Vorsorge im Sinne von Art. 22 Abs. 3 DBG sind indessen nach Art. 38 DBG getrennt vom �brigen Einkommen zu einem F�nftel des Tarifs nach Art. 36 DBG zu besteuern, wie dargelegt worden ist (vgl. vorstehende E. 6.3 und 6.7). Die Veranlagungsbeh�rden und die Vorinstanz haben indessen die Kapitalleistungen zusammen mit dem �brigen Einkommen zum Satz besteuert, welcher sich erg�be, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende j�hrliche Leistung ausgerichtet w�rde (Art. 37 DBG). Das verletzt Bundesrecht. Die Beschwerde ist in diesem Punkt begr�ndet und die Besteuerung gem�ss Art. 22 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 38 DBG vorzunehmen.
8. Das Staatsvertragsrecht steht dieser Besteuerung nicht entgegen. Das Abkommen der Schweiz mit den Niederlanden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und Verm�gen vom 12. November 1951 (SR 0.672. 963.61; im Folgenden: DBA-NL) enth�lt f�r die Besteuerung der Rentenzahlungen oder des Verm�gensanfalls aus Leibrenten- und Personenversicherungsvertr�gen keine Bestimmung. Es wird von keiner Seite geltend gemacht, dass es sich bei den streitigen Eink�nften um Ruhegeh�lter und �hnliche Verg�tungen im Sinne von Art. 8 des Abkommens handle. Ein solches w�rde fr�here unselbst�ndige Arbeit voraussetzen, was hier nicht der Fall ist (vgl. PETER BGE 135 II 195 S. 207LOCHER, Einf�hrung in das internationale Steuerrecht der Schweiz [im Folgenden: Einf�hrung], 3. Aufl. 2005, S. 451 f.).
Der Beschwerdef�hrer schloss den Rentenvertrag vielmehr bei der Ver�usserung der ihm geh�renden Gesellschaft mit beschr�nkter Haftung (Ver�usserungsrente, vgl. LOCHER, Kommentar, N. 57 zu Art. 22 DBG). Art. 4 Abs. 1 DBA-NL sieht f�r Eink�nfte aus Handels-, Industrie- und Gewerbebetrieben einschliesslich der bei ihrer Ver�usserung erzielten Gewinne zwar vor, dass diese nur in dem Staat zu besteuern sind, in dessen Gebiet sich die Betriebsst�tte befindet (hier die Niederlande). Beteiligungen in Form von Aktien, Anteilen an Genossenschaften und Gesellschaften mit beschr�nkter Haftung sind jedoch von dieser Regelung ausdr�cklich ausgenommen (Art. 4 Abs. 4 zweiter Halbsatz DBA-NL). Aus dem DBA-NL folgt auch nicht, dass Gewinne aus der Ver�usserung von Beteiligungen an juristischen Personen von den schweizerischen Steuern zu befreien sind (s. auch LOCHER, Einf�hrung, S. 384). Es gilt daher Art. 2 Abs. 1 DBA-NL, wonach das Einkommen, f�r welches das Abkommen keine besondere Bestimmung enth�lt, im Wohnsitzstaat zur Besteuerung gelangt.
9. 9.1 Das StHG enth�lt f�r die steuerliche Behandlung der Vorsorge im Rahmen der kantonalen direkten Steuern eine dem DBG �hnliche Regelung. Der Besteuerung unterliegen nach Art. 7 Abs. 1 StHG alle wiederkehrenden und einmaligen Eink�nfte aus Vorsorgeeinrichtungen und Leibrenten (entsprechend Art. 22 Abs. 1 DBG). Nach Absatz 2 von Art. 7 StHG sind Leibrenten sowie Eink�nfte aus Verpfr�ndung zu 40 Prozent steuerbar (analog Art. 22 Abs. 3 DBG). Steuerfrei ist gem�ss Art. 7 Abs. 4 lit. d StHG nur der Verm�gensanfall aus r�ckkaufsf�higer privater Kapitalversicherung (analog Art. 24 lit. b DBG). Die Einlagen, Pr�mien und Beitr�ge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (S�ule 1), an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (S�ule 2) und an anerkannte Formen der gebundenen Vorsorge (S�ule 3a) sind gem�ss Art. 9 Abs. 2 lit. d und e StHG grunds�tzlich abziehbar (Waadtl�nder-Modell, analog Art. 33 Abs. 1 lit. d und e DBG).
Hingegen k�nnen die Beitr�ge und Einlagen an Leibrenten und Lebensversicherungen der S�ule 3b nur im Rahmen des allgemeinen Abzugs f�r Versicherungspr�mien und Zinsen von BGE 135 II 195 S. 208Sparkapitalien gem�ss Art. 9 Abs. 2 lit. g StHG geltend gemacht werden. Es gelten mithin nach dem StHG weitgehend die gleichen Vorschriften wie f�r die direkte Bundessteuer. Es rechtfertigt sich nicht, Kapitalabfindungen aus Leibrentenversprechen und Lebensversicherungen der S�ule 3b im Bereich der kantonalen direkten Steuern vom Einkommen anders zu behandeln.
133 III 257,
133 III 497,
133 V 593 suite... ,
130 V 49
art. 37, 38 LIFD,
art. 37 LIFD suite... ,
Art. 516 OR,
Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG,
Art. 24 lit. b DBG,
art. 11 al. 2 et 3 LHID,
Art. 21bis Abs. 3 BdBSt,
Art. 11 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14],
Art. 38 Abs. 2 DBG,
Art. 11 Abs. 2 StHG,
Art. 38 Abs. 1 DBG,
Art. 4 Abs. 1 DBA-NL,
Art. 2 Abs. 1 DBA-NL,
Art. 22 Abs. 1 DBG,
Art. 7 Abs. 4 lit. d StHG,
Art. 9 Abs. 2 lit. d und e StHG,
Art. 33 Abs. 1 lit. d und e DBG,
Art. 9 Abs. 2 lit. g StHG