Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/0112-kdil1-2-4012-702-2018-1-pg
Timestamp: 2019-01-22 18:32:02+00:00
Document Index: 64046549

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 24', 'art. 353', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 5']

0112-KDIL1-2.4012.702.2018.1.PG | Interpretacja indywidualna
♦ › Usługi › 0112-KDIL1-2.4012.702.2018.1.PG
Uznanie wypłaconego wynagrodzenia jako wynagrodzenia za usługę.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2018 r. (data wpływu 23 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wypłaconego na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia określonego w Umowie o usługi z tytułu wykonania wskazanych w tej umowie świadczeń jako wynagrodzenia za usługi i w konsekwencji jego podleganiu opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe.
W dniu 23 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wypłaconego na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia określonego w Umowie o usługi z tytułu wykonania wskazanych w tej umowie świadczeń jako wynagrodzenia za usługi i w konsekwencji jego podleganiu opodatkowaniu podatkiem VAT.
Wnioskodawca (dalej również „H”) zawarł z A Sp. z o.o. (dalej „A”) umowę najmu, na mocy której A zobowiązał się wobec H, wynająć pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe znajdujące się w budynku Parku ... (dalej „Umowa najmu”).
Przy czym, H obecnie wynajmuje pomieszczenia biurowe i magazynowe od osoby trzeciej i w związku z zawarciem umowy najmu H zmuszony będzie ponieść znaczne koszty w celu dokonania przeniesienia swoich operacji, z obecnie wynajmowanych pomieszczeń do pomieszczeń wynajętych od A oraz adaptacji tych pomieszczeń dla swoich potrzeb oraz potrzeb swoich klientów.
Ponadto, H brał aktywny udział w projektowaniu budynku, w którym będą znajdować się pomieszczenia biurowe i magazynowe wynajmowanie od A.
W związku z zawarciem i wykonywaniem umowy najmu, związane są świadczenia przez H usług dodatkowych na rzecz A, na podstawie odrębnie zawartej przez strony umowy (dalej „Umowa o usługi”).
W Umowie o usługi H zobowiązał się do następujących świadczeń na rzecz A:
udostępnienia praw do posiadanych i stosowanych przez H w ramach swojej działalności rozwiązań technicznych (know-how), przekazanych A na etapie projektowania i wykorzystanych w ramach dostosowywania obiektu do potrzeb H;
wyrażenia zgody na powoływanie się przez A i jego partnerów biznesowych na fakt zawarcia umowy najmu z H w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym w ofertach, materiałach reklamowych, w toku negocjacji, w celu promocji parku i budowania własnej marki;
promowania nazwy Parku, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe wynajmowane od A oraz pozytywnego wypowiadania się w mediach o jakości Parku oraz usług świadczonych przez A.
W umowie o usługi ustalono, iż z tytułu wykonania powyższych świadczeń, Spółce H przysługuje od A wynagrodzenie. Wynagrodzenie to ma zostać zapłacone na podstawie faktury wystawionej przez H, w terminie 30 dni od dnia prawidłowego wystawienia faktury, wraz z podatkiem od towarów i usług wedle obowiązującej stawki, przelewem na rachunek bankowy H.
Przy czym zgodnie z Umową o usługi, zobowiązanie A w stosunku do H wynikające z umowy wygasną, jeżeli H z przyczyn niezawinionych przez A nie odbierze pomieszczeń biurowych i magazynowych i umowa zostanie wypowiedziana zgodnie z postanowieniami umowy najmu bądź przepisami prawa.
Jeżeli zaś po odbiorze pomieszczeń biurowych i magazynowych przez H, Umowa najmu zostanie wypowiedziana przez którąkolwiek ze stron z przyczyn niezawinionych przez A lub podwykonawców A, wówczas H zobowiązany będzie do zwrotu kwot otrzymanych od A zgodnie z Umową o usługi, w terminie 21 dni od otrzymania wezwania od A. W takim przypadku kwota do zwrotu będzie wypłacona w wartości nominalnej, z zastrzeżeniem że jej wysokość będzie ulegała proporcjonalnemu zmniejszeniu stosownie do upływu pierwotnego okresu najmu wskazanego w Umowie najmu.
Wnioskodawca jednocześnie wyjaśnił i doprecyzował, iż – wedle stanu na dzień składania niniejszego wniosku – do wykonania umowy jeszcze nie doszło, w szczególności wynajmowanie pomieszczenia biurowe i magazynowe nie zostały jeszcze przekazanie H przez A, albowiem są one w toku projektowania i budowy, zaś świadczenia H wobec A objęte Umową o usługi są w toku wykonywania, tj. zostały rozpoczęte ale nie zostały jeszcze wykonanie w całości.
Czy określone w Umowie o usługi wynagrodzenie, które zostanie zapłacone przez A na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonania wskazanych w tej Umowie o usługi świadczeń, stanowi wynagrodzenie za usługi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, określone w Umowie o usługi wynagrodzenie, które zostanie zapłacone przez A na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonania świadczeń określonych w Umowie o usługi, a polegających na:
udostępnieniu praw do posiadanych i stosowanych przez H w ramach swojej działalności rozwiązań technicznych (know-how), przekazanych A na etapie projektowania i wykorzystanych w ramach dostosowywania obiektu do potrzeb H;
wyrażeniu zgody na powoływanie się przez i jego partnerów biznesowych na fakt zawarcia Umowy najmu z H w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym w ofertach, materiałach reklamowych, w toku negocjacji, w celu promocji parku i budowania własnej marki;
promowaniu nazwy parku, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe wynajmowane od A oraz pozytywnym wypowiadaniu się w mediach o jakości Parku oraz usług świadczonych przez A,
stanowi wynagrodzenie za usługi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa vat”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również: (i) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, oraz (ii) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.
Z powyższych przepisów ustawy wynika, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, w tym również (I) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, jak i (II) zobowiązanie się do dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Każda czynność wykonywana przez podatnika za wynagrodzeniem, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu może być potraktowana jako odpłatne świadczenie usług. Zatem świadczeniem jest nie tylko zachowanie aktywne, ale również powstrzymanie się od określonej aktywności albo znoszenie aktywności innej osoby. Na świadczenie mogą składać się jednocześnie zachowania związane zarówno z działaniem, jak i zaniechaniem, przy założeniu, że podjęcie pewnych działań lub zaniechanie pewnych czynności za wynagrodzeniem przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi.
W niniejszej sprawie wynajmujący ma dokonać płatności wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, z uwzględnieniem, iż obecność Wnioskodawcy uatrakcyjni jego ofertę i przyciągnie następnych najemców (por. rodzaj i zakres świadczenia z pkt (b) Umowy o usługi). Zaś Wnioskodawca w ramach wykonywanego przez siebie świadczenia zobowiązany jest do dokonania określonych czynności (por. świadczenia z pkt (a) i (c) Umowy o usługi) oraz tolerowania określonych czynności lub sytuacji (por. Świadczenia z pkt (b) umowy o usługi ); a są to świadczenia całkowicie odrębne od usługi najmu nieruchomości świadczonej przez wynajmującego na rzecz Wnioskodawcy.
W zamian za te czynności Wnioskodawca otrzyma ściśle określone w Umowie o usługi wynagrodzenie.
W konsekwencji, skoro Wnioskodawca zobowiązuje się do określonych w Umowie o usługi świadczeń w postaci zarówno przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, jak i czynności oraz tolerowania czynności lub sytuacji, których realizacja warunkuje wypłatę wynagrodzenia, to uznać należy, iż wypełnione zostały wszystkie elementy charakteryzujące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o vat.
Ponadto, przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć jednocześnie na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący wymierną korzyść wynikającą z charakteru danego świadczenia. W ramach nabytej od Wnioskodawcy usługi, wynajmujący nie tylko uzyskuje jego zobowiązanie do zawarcia umowy najmu, ale jednocześnie możliwość posługiwania się nazwą najemcy w negocjacjach z kolejnymi potencjalnymi najemcami przy wynajmowaniu obiektu. Uzyskuje zatem istotny argument, który może skłaniać innych najemców do zawarcia umowy najmu, a w niektórych sytuacjach nawet przesądzać o ich zawarciu. Podpisanie przez Wnioskodawcę jako jednego z kluczowych najemców Umowy najmu stanowi dla wynajmującego istotną wartość związaną z uatrakcyjnieniem oferty najmu dla kolejnych najemców. Świadczenia Wnioskodawcy wskazane w pkt (a) i (c) Umowy o usługi mają charakter zbliżony do usługi reklamy lub marketingu, gdyż korzyści odnoszone przez wynajmującego dotyczą uatrakcyjnienia oferty najmu skierowanej do innych najemców, zaś, usługa reklamy ani marketingu nie została wymieniona w przepisach o podatku VAT jako usługa niepodlegająca opodatkowaniu lub zwolniona z Opodatkowania.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 października 2001 r. w sprawie Commissioners of customs Excise v. Mirror group plc (sygn. C-409/98). Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach polskich organów podatkowych, w tym w postanowieniu z dnia 12 lipca 2005 r. (sygn. 1471/NUR1/443-194/05/MO) Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, interpretacji z dnia 15 marca 2007 r. (sygn. RO/443-75/06) Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego, interpretacji z dnia 22 maja 2009 r. (sygn. ILPP2/443-353/09-2/AD) Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretacji z dnia 8 lipca 2011 r. (sygn. IPPP1/443-509/11-4/ISZ) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacji z dnia 26 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-356/11-2/JF) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.
Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwana dalej K.c., świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 i 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca („Spółka 1”) zawarł z Sp. z o.o. („Spółka 2”) umowę najmu, na mocy której Spółka 2 zobowiązała się wobec Spółki 1, wynająć pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe znajdujące się w budynku („Umowa najmu”).
Spółka 1 brała aktywny udział w projektowaniu budynku, w którym będą znajdować się pomieszczenia biurowe i magazynowe wynajmowanie od Spółki 2. W związku z zawarciem i wykonywaniem umowy najmu, związane są świadczenia przez Spółkę 1 usług dodatkowych na rzecz Spółki 2, na podstawie odrębnie zawartej przez strony umowy („Umowa o usługi”). W Umowie o usługi Spółka 1 zobowiązała się do następujących świadczeń na rzecz Spółki 2:
udostępnienia praw do posiadanych i stosowanych przez Spółkę 1 w ramach swojej działalności rozwiązań technicznych (know-how), przekazanych Spółce 2 na etapie projektowania i wykorzystanych w ramach dostosowywania obiektu do potrzeb Spółki 1;
wyrażenia zgody na powoływanie się przez Spółkę 2 i jej partnerów biznesowych na fakt zawarcia umowy najmu z Spółką 1 w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym w ofertach, materiałach reklamowych, w toku negocjacji, w celu promocji parku i budowania własnej marki;
promowania nazwy parku, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe wynajmowane od Spółki 2 oraz pozytywnego wypowiadania się w mediach o jakości parku oraz usług świadczonych przez Spółkę 2.
W Umowie o usługi ustalono, iż z tytułu wykonania powyższych świadczeń, Spółce 1 przysługuje od Spółki 2 wynagrodzenie. Wynagrodzenie to ma zostać zapłacone na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę 1, w terminie 30 dni od dnia prawidłowego wystawienia faktury, wraz z podatkiem od towarów i usług wedle obowiązującej stawki, przelewem na rachunek bankowy Spółki 1.
Wnioskodawca jednocześnie wyjaśnił i doprecyzował, iż – wedle stanu na dzień składania niniejszego wniosku – do wykonania umowy jeszcze nie doszło, w szczególności wynajmowanie pomieszczenia biurowe i magazynowe nie zostały jeszcze przekazanie Spółce 1 przez Spółkę 2, albowiem są one w toku projektowania i budowy, zaś świadczenia Spółki 1 wobec Spółki 2 objęte Umową o usługi są w toku wykonywania, tj. zostały rozpoczęte ale nie zostały jeszcze wykonanie w całości.
Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy określone w Umowie o usługi wynagrodzenie, które zostanie zapłacone przez Spółkę 2 na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonania wskazanych w tej Umowie o usługi świadczeń, stanowi wynagrodzenie za usługi w rozumieniu przepisów ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przedmiotowej sprawie zagadnieniem wymagającym interpretacji jest zatem ustalenie czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią usługę i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 ustawy.
W pierwszej kolejności należy ustalić, czy wykonywane ww. czynności przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki 2 następuje w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podmioty te występują w charakterze podatników w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.
Jak wynika z danych wniosku Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Zainteresowany zawarł ze Spółką 2 (Spółka z o.o.) Umowę o usługi na podstawie której zobowiązał się do wykonywania na rzecz Spółki 2 określonych czynności.
Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że czynności wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką 2 spełniają definicję działalności gospodarczej – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym ww. podmioty działają jako podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.
Jak wynika z zawartej Umowy o usługi Wnioskodawca za wynagrodzeniem zobowiązał się m.in. do udostępnienia praw do posiadanych i stosowanych przez niego w ramach swojej działalności rozwiązań technicznych (know-how) przekazanych Spółce 2 na etapie projektowania i wykorzystanych w ramach dostosowywania obiektu do swoich potrzeb.
Biorąc pod uwagę definicję usługi – zawartej w art. 8 ustawy – stwierdzić należy, że usługą jest m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych. Należy więc przyjąć, że przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
W związku z powyższym stwierdzić należy, że prawa do posiadanych i stosowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań technicznych (know-how) mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wynika z tego, że przeniesienie wartości ww. praw zalicza się do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy.
Podobnie jak pozostałe wynikające z zawartej Umowy o usługi czynności, tj. wyrażenie zgody na powoływanie się przez Spółkę 2 i jej partnerów biznesowych na fakt zawarcia umowy najmu z Wnioskodawcą w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym w ofertach, materiałach reklamowych, w toku negocjacji, w celu promocji parku i budowania własnej marki oraz promowanie nazwy parku, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe wynajmowane od Spółki 2 oraz pozytywnego wypowiadania się w mediach o jakości parku oraz usług świadczonych przez Spółkę 2, składają się na usługę w rozumieniu art. 8 ustawy.
Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
Przesłanką dla uznania danego działania, powstrzymania się od działania bądź tolerowania czynności lub sytuacji za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy, jest łącznie spełnienie następujących warunków:
W przedmiotowej sprawie oba te warunki są spełnione.
Zatem biorąc pod uwagę informacje wynikające z opisu sprawy w kontekście dokonanej powyżej analizy powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że opisane we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy o usługi, tj.:
promowania nazwy parku, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe i pomieszczenia magazynowe wynajmowane od Spółki 2 oraz pozytywnego wypowiadania się w mediach o jakości parku oraz usług świadczonych przez Spółkę 2
za które Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W niniejszej sytuacji – w związku z zawartą umową – mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i ekwiwalentnymi, polegającymi z jednej strony na odpowiednim zachowaniu Wnioskodawcy (tj. udostępnienia praw know-how, „usługach reklamowych i promocyjnych”), z drugiej strony – na zapłacie określonego w umowie wynagrodzenia.
Zatem przedmiotowe wynagrodzenie należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę. Należy zwrócić uwagę, że w tym przypadku możliwe jest wskazanie konkretnego beneficjenta usługi, a więc korzystającego z usługi, który jest zobowiązany do wypłaty ustalonego wynagrodzenia. Przedmiotowe wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę stanowi wynagrodzenie za dane, konkretne świadczenie (czynności), możliwe do zidentyfikowania.
W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że wymienione we wniosku czynności, które Wnioskodawca wykonuje na podstawie zawartej Umowy o usługi wpisuje się w definicję świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Reasumując, określone w Umowie o usługi wynagrodzenie, które zostanie zapłacone przez Spółkę 2 na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonania wskazanych w Umowie o usługi świadczeń, stanowi wynagrodzenie za usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
0112-KDIL1-2.4012.702.2018.1.PG
1471/NUR1/443-194/05/MO | Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego
ILPP2/443-353/09-2/AD | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-356/11-2/JF | Interpretacja indywidualna