Source: https://www.faronline.se/dokument/rattsfall/skvs-rattsfallssammanstallning/2003/skvrs20030002/
Timestamp: 2020-07-12 23:29:52+00:00
Document Index: 30727544

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 5', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2']

Skatteverkets rättsfallssammanställning 2/03 | FAR Online
RR:s dom den 20 december 2002, mål nr 2295–2296-2001 Ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning
RR:s dom den 12 december 2002, mål nr 5055-2000 Avräkning av retroaktiv finsk folkpension
RR:s dom den 19 december 2002, mål nr 1664-2001 Förmån av begränsat värde – arbetsredskap
RR:s dom den 30 december 2002, mål nr 2272-1999 Avdrag för realisationsförlust
RR:s dom den 30 december 2002, mål nr 1014-2001 Avdrag för realisationsförlust
RR:s dom den 30 december 2002, mål nr 4694-1999 Avdrag för realisationsförlust
RR:s dom den 19 december 2002, mål nr 1078-2001 Avdrag för realisationsförlust
RR:s dom den 19 december 2002, mål nr 7604-1999 Avdrag för realisationsförlust
RR:s dom den 30 december 2002, mål nr 6625-2001 Avdrag för realisationsförlust
KR:s i Sundsvall dom den 16 december 2002, mål nr 1085–1088-2000 Vinstandelssystem i fåmansföretag
SRN:s förhandsbesked den 18 december 2002 Avfallsskatt
SRN:s förhandsbesked den 1 november 2002 Matlagningsvin
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 14 januari 2003.
Domen överensstämmer med vad som enligt svensk intern rätt gäller vid sammanträffande av förmåner, se 17 kap 1 § lagen (1962:381) om allmän försäkring, AFL. Se också tidigare rättsfallsprotokoll 39/99 och 24/00.
– den är av väsentlig betydelse för den anställde när denne skall utföra sina arbetsuppgifter
– förmånen för den anställde inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen. Det sista rekvisitet innebär att förmånen ska framstå som ”en närmast ofrånkomlig biförmån”. För skattefrihet krävs att alla tre rekvisiten är uppfyllda. Bestämmelsen finns numera i 11 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229).
Regeringsrätten fann att förmånen var skattefri enligt den aktuella bestämmelsen och anförde som skäl för sin bedömning. ”Av bestämmelsen framgår att en förutsättning för deras tillämpning är att arbetsgivaren själv direkt betalar den vara eller tjänst som är i fråga. Denna omständighet tillmäts således en förhållandevis stor vikt vid bedömningen av om varan eller tjänsten är av väsentlig betydelse för den anställde i dennes tjänst eller inte, eftersom en rimlig utgångspunkt ansetts vara att en arbetsgivare inte är beredd att dra på sig onödiga driftkostnader (Jfr SOU 1994:98 s. 155 och prop. 1994/95:182 s. 40 och 44)”.
Regeringsrättens motivering tar i första hand sikte på rekvisitet att tjänsten ska vara av väsentlig betydelse för arbetsuppgifternas utförande. Rekvisitet att ”förmånen för den anställde inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen” – det rekvisit som RSV i första hand ville få prövat – behandlas däremot mycket kortfattat.
”Enligt den numera upphävda 24 § 2 mom. första stycket SIL, i dess lydelse vid 1994 års taxering, jämställs med avyttring bland annat det fallet att ett finansiellt instrument definitivt förlorat sitt värde genom att det bolag som givit ut instrumentet upplöses genom konkurs. Motsvarande bestämmelse finns numera i 44 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Begreppet finansiellt instrument har dock utmönstrats, och i den nämna bestämmelsen i IL används i stället uttrycket ”värdepapper”.
I SIL, liksom i kommunalskattelagen (1928:370) och IL, används ordet bolag i stor utsträckning med syftning på en i texten tidigare nämnd bolagsform, aktiebolag, handelsbolag eller kommanditbolag. När ordet används självständigt får det i och för sig anses omfatta alla bolag, i vart fall sådana som är juridiska personer. Detta synes också överensstämma med användningen av ordet i 2 § 5 mom. första stycket SIL (den s.k. Lex Kockum). Det förhållandet att bestämmelsen i 24 § 2 mom. första stycket SIL enligt den dåvarande lydelsen utgick från att det finansiella instrumentet definitivt förlorat sitt värde genom bolagets upplösning – en förutsättning som kort därefter togs bort utan närmare kommentar – föranleder inte någon annan bedömning.
Syftet med bestämmelsen var att förhindra den konstlade handel med värdelösa aktier och andra finansiella instrument som de dåvarande reglerna gav upphov till (prop. 1989/90:110, del 1 s. 392). För begreppet ”finansiellt instrument” gavs inte någon definition i lagtexten och inte heller i förarbetena finns någon utförlig beskrivning av företeelsen. Departementschefen uttalade bl.a. följande (a. prop. s. 722):
”Begreppet finansiellt instrument är nytt för skattelagstiftningen. Det är hämtat från den terminologi som används av Värdepappersmarknadskommittén. I betänkandet Värdepappersmarknaden i framtiden (SOU 1989:72, del 2 s. 298 f.) anges att med finansiellt instrument avses alla typer av fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden. Det gäller alltså värdepapper som förekommer när företag och staten lånar upp pengar eller i övrigt från tillskott från allmänheten. Även om aktier i framtiden kommer att finnas i värdepapperslöst system, omfattas de av begreppet finansiellt instrument. Även andra instrument som inte har omedelbar riskkapitalförsörjningskaraktär, t.ex. optioner, omfattas av begreppet.” I det betänkandet av Värdepappersmarknadskommittén till vilket departementschefen hänvisade diskuteras innebörden av begreppet enligt följande. Fondpapper är aktie, annat bevis om delaktighet i bolag, obligation, förlagsbevis och liknande skuldebrev, avsett för allmän omsättning samt andel i aktiefond. Gemensamt för alla de rättigheter som kan förekomma är att de kan emanera från ett aktiebolag. De kan också emanera från andra bolag. Fordringsrätter kan också utges av t.ex. staten och bostadsfinansieringsinstitut. Det finns en emittent som anskaffar kapital genom att ge ut sådana finansiella instrument. En annan gemensam nämnare är att det för varje tid finns ett av emittenten bestämt antal aktier eller ett bestämt totalt nominellt belopp för vilket skuldebrevet utfärdats ute på marknaden. Det är bara emittenten som kan påverka mängden av instrument. Det är dock möjligt för en större enskild aktieägare att t.ex. utfärda optioner på sitt eget innehav. Sådana optioner är inte att anse som fondpapper men väl som finansiella instrument. Finansiella instrument utgör således en samlingsbeteckning för alla de instrument som det förekommer handel med på värdepappersmarknaden. Fondpapper utgör en mindre, klart avgränsad grupp av finansiella instrument. Bortsett från fondpapper avses med finansiella instrument som består av rättigheter och förpliktelser. Med annan rättighet avses inte sådana delägarrätter eller fordringsrätter som anges i definitionen av fondpapper. Rättigheter ska alltså rikta sig mot någon annan än en emittent.
En definition av begreppet kom sedermera att inflyta i 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument, enligt vilken detta begrepp definieras som ”fondpapper och annan rättighet eller förpliktelse avsedd för handel på värdepappersmarknaden” I den proposition som låg till grund för denna lag anfördes likaledes att med finansiella instrument avsågs fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden (prop. 1990/91:142 s. 86). De finansiella instrument som inte är fondpapper kännetecknas enligt propositionen av att rättigheten eller förpliktelsen riktar sig mot någon annan än den som traditionellt är att anse som emittent av fondpapper på värdepappersmarknaden.
För att en fordran skall kunna anses som ett av ett bolag utgivet finansiellt instrument (enligt nuvarande lagstiftning värdepapper) måste i vart fall krävas att fordringen genom bolagets försorg dokumenterats och konkretiserats gentemot den berättigade genom en utfärdad handling eller på något annat sätt. Såvitt framgår av utredningen i målet är inte ens detta krav uppfyllt beträffande den åberopade fordringen. Rätt till avdrag föreligger därför inte.”
Samma dag meddelade RR dom – i samma fråga och med samma utgång – i mål nr 2273-1999 avseende hustrun till X.
”För det i målet aktuella aktieägartillskottet har den 31 december 1993 upprättats en handling mellan X AB och Y AB betecknad ”Avtal om villkorat aktieägartillskott”. Av denna handling framgår dels att X AB tillskjutit 210 000 kr ”genom att på nedan villkorat vis efterge fordran mot bolaget på samma belopp”, dels att tillskottet är ”villkorat på så sätt att det återbetalas av bolaget inom ramen för utdelningsbart fritt eget kapital och förutsatt att bolagsstämma finner det lämpligt att återbetala hela eller delar av beloppet”. Någon ytterligare upplysning om aktieägartillskott och dess tillkomst finns inte i handlingen.
Vad som anförts om det villkorade aktieägartillskottets uppkomst och karaktär ger enligt Regeringsrättens mening vid handen att Y AB:s medverkan i tillskottsförfarandet inte är av det slag att bolaget kan anses ha utgivit ett finansiellt instrument i den mening som avses i 24 § 2 mom. första stycket SIL. X AB är därför inte berättigad till avdrag för den förlust som uppkommit på aktieägartillskottet till följd av att Y AB försatts i konkurs.”
”Enligt den numera upphävda 24 § 2 mom. SIL, i dess lydelse vid 1993 års taxering, jämställs med avyttring bland annat det fallet att ett finansiellt instrument definitivt förlorar sitt värde genom att det bolag som givit ut instrumentet upplöses genom konkurs. Motsvarande bestämmelse finns numera i 44 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1299), IL. Begreppet finansiellt instrument har dock utmönstrats, och i den nämna bestämmelsen i IL används i stället uttrycket ”värdepapper”.
Syftet med bestämmelsen var att förhindra den konstlade handel med värdelösa aktier och andra finansiella instrument som de dåvarande reglerna gav upphov till (prop. 1989/90:110, del 1 s. 392) För begreppet ”finansiellt instrument” gavs inte någon definition i lagtexten och inte heller i förarbetena finns någon utförlig beskrivning av företeelsen. Departementschefen uttalade bl.a. följande (a. prop. s. 722):
”Begreppet finansiellt instrument är nytt för skattelagstiftningen. Det är hämtat från den terminologi som används av Värdepappersmarknadskommittén. I betänkandet Värdepappersmarknaden i framtiden (SOU 1989:72, del 2 s. 298 f.) anges att med finansiellt instrument avses alla typer av fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden. Det gäller alltså värdepapper som förekommer när företag och staten lånar upp pengar eller i övrigt från tillskott från allmänheten. Även om aktier i framtiden kommer att finnas i värdepapperslöst system, omfattas de av begreppet finansiellt instrument. Även andra instrument som inte har omedelbar riskkapitalförsörjningskaraktär, t.ex. optioner, omfattas av begreppet.” I det betänkandet av Värdepappersmarknadskommittén till vilket departementschefen hänvisade diskuteras innebörden av begreppet enligt följande. Fondpapper är aktie, annat bevis om delaktighet i bolag, obligation, förlagsbevis och liknande skuldebrev, avsett för allmän omsättning samt andel i aktiefond. Gemensamt för alla de rättigheter som kan förekomma är att de kan emanera från ett aktiebolag. De kan också emanera från andra bolag. Fordringsrätter kan också utges av t.ex. staten och bostadsfinansieringsinstitut. Det finns en emittent som anskaffar kapital genom att ge ut sådana finansiella instrument. En annan gemensam nämnare är att det för varje tid finns ett av emittenten bestämt antal aktier eller ett bestämt totalt nominellt belopp för vilket skuldebrevet utfärdats ute på marknaden. Det är bara emittenten som kan påverka mängden av instrument. Det är dock möjligt för en större enskild aktieägare att t.ex. utfärda optioner på sitt eget innehav. Sådana optioner är inte att anse som fondpapper men väl som finansiella instrument. Finansiella instrument utgör således en samlingsbeteckning för alla de instrument som det förekommer handel med på värdepappersmarknaden. Fondpapper utgör en mindre, klart avgränsad grupp av finansiella instrument. Bortsett från fondpapper avses med finansiella instrument som består av rättigheter och förpliktelser. Med annan rättighet avses inte sådana delägarrätter eller fordringsrätter som anges i definitionen av fondpapper. Rättigheter skall alltså rikta sig mot någon annan än en emittent.
En definition av begreppet kom sedermera att inflyta i 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument, enligt vilken detta begrepp definieras som ”fondpapper och annan rättighet eller förpliktelse avsedd för handel på värdepappersmarknaden”. I den proposition som låg till grund för denna lag anfördes likaledes att med finansiella instrument avsågs fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden (prop. 1990/91:142 s. 86). De finansiella instrument som inte är fondpapper kännetecknas enligt propositionen av att rättigheten eller förpliktelsen riktar sig mot någon annan än den som traditionellt är att anse som emittent av fondpapper på värdepappersmarknaden.
Det nu anförda ger enligt Regeringsrättens mening vid handen att bolagets medverkan vid lämnande av villkorade aktieägartillskott inte är av det slag att bolaget kan anses ha utgivit ett finansiellt instrument i den mening som avses i 24 § 2 mom. första stycket SIL. X är därför inte berättigad till avdrag för realisationsförlust på grund av bolagets konkurs såvitt avser de belopp han lämnat eller förvärvat såsom villkorade aktieägartillskott.”
”Aktieägartillskott kan ges i form av kontant inbetalning eller andra tillgångar. När tillskottet utgörs av andra tillgångar än kontanta medel kan tillskottet inte anses ske med högre belopp än som motsvarar tillgångens värde när tillskottet lämnas. Med hänsyn till den skilda karaktären på villkorade och ovillkorade aktieägartillskott måste detsamma gälla om ett villkorat tillskott omvandlas till ett ovillkorat.
Vid bedömningen av vad som kan anses ha varit det villkorade aktieägartillskottets marknadsvärde den 31 maj 1993 kan följande noteras. Bolaget försattes i konkurs den 20 juli 1993. Enligt konkursbouppteckningen uppgick tillgångarna i boet till ca 1,7 milj. kr och skulderna till ca 4.6 milj. kr. Bristen i boet uppgick således till ca 2,9 milj. kr. Enligt förvaltarberättelsen hade bolagets betalningsförmåga, som redan tidigare varit något ansträngd, försämrats under våren 1993. Förvaltarens slutsats var att AB A varit på obestånd senast i början av mars 1993 och troligen redan tidigare. Enligt Regeringsrättens mening får det villkorade aktieägartillskottet vid tidpunkten för omvandlingen anses ha varit värdelöst. X:s avstående från villkoren om återbetalning har därför inte inneburit att han lämnat ett ovillkorat aktieägartillskott som kan medföra en höjning av omkostnadsbeloppet.”
”Aktieägartillskott kan ges i form av kontant inbetalning eller andra tillgångar. När tillskottet utgörs av andra tillgångar än kontanta medel kan tillskottet inte anses ske med högre belopp än som motsvarar tillgångens värde när tillskottet lämnas. Med hänsyn till den skilda karaktären på villkorade och ovillkorade aktieägartillskott måste detsamma gälla om ett villkorat tillskott omvandlas till ett ovillkorat. Vid bedömningen av vad som kan ha varit det villkorade aktieägartillskottets marknadsvärde den 31 december 1991 kan följande noteras. Bolaget försattes i konkurs den 4 december 1992. Boets brist uppgick då till drygt 7 milj. kr. I förvaltarberättelsen uppges att bolaget torde ha varit på obestånd redan år 1990. Enligt kontrollbalansräkning upprättad per den 31 december 1991 uppgick skulderna till ca 8,4 milj. kr och tillgångarna till ca 78 000 kr. Överenskommelse träffades med huvudkreditgivaren om viss ytterligare kredit samt räntesubventioner, varefter det beslutades att bolagets verksamhet skulle fortsätta. Enligt Regeringsrättens mening får – oavsett när i tiden efter den 31 december 1991 det villkorade aktieägartillskottet omvandlades till ett ovillkorat tillskott – tillskottet anses ha varit värdelöst. X kan därför inte anses ha lämnat ett ovillkorat aktieägartillskott som kan medföra en höjning av omkostnadsbeloppet.”
”Frågan i målet är om X skall anses ha gjort ett sådant aktieägartillskott som ökar hans omkostnadsbelopp för aktierna och som ger honom rätt till avdrag för realisationsförlust.
I X:s fall har den som aktieägartillskott betecknade åtgärden företagits flera år efter det att bolaget försatts i konkurs och avsett omvandling av en fordran på bolaget. I målet har inte framkommit annat än att fordringen inte hade något marknadsvärde och att åtgärden endast haft den effekten för bolaget att dess skulder och därmed också dess sammanlagda underskott minskat. Vid dessa förhållanden kan X:s åtgärder inte anses innebära att han lämnat ett ovillkorat aktieägartillskott som kan medföra en höjning av omkostnadsbeloppet. Han har inte heller visat sig på annan grund vara berättigad till det yrkade avdraget.”
Punktskatt – avfallsskatt, redovisningsperioder under tiden 1 juli 2002 – 30 juni 2005.
”Enligt 1 § första stycket lagen (1999:673) om skatt på avfall (LSA) skall skatt (avfallsskatt) betalas till staten för avfall som förs in till en avfallsanläggning där farligt avfall eller annat avfall till en mängd av mer än 50 ton per år slutligt förvaras (deponeras) eller förvaras under längre tid än tre år. Enligt andra stycket samma paragraf skall skatt också betalas för avfall som uppkommer inom en anläggning där det huvudsakligen bedrivs annan verksamhet än avfallshantering, om farligt avfall eller annat avfall till en mängd av mer än 50 ton per år deponeras inom anläggningen eller förvaras där under längre tid än tre år.
Det slam som uppkommer vid den avvattningsprocess som sker i bassängerna skall enligt ansökningen antingen komposteras eller föras ut från anläggningen för vidare omhändertagande. Vattnet kommer att cirkulera i anläggningen till dess att det erhållit en sådan kvalitet att det kan ledas till recipient. Det kommer således inte att deponeras inom avloppsreningsverket. Det avloppsslam som förs in till anläggningen skall bearbetas på sätt som anges i 6 § LSA och kan därför inte anses förvarat där i den mening som avses i 1 § så länge det finns i anläggningen för att bearbetas där eller så länge processen pågår (jfr RÅ 2001 ref. 30).”
”Med hänsyn till svaret på fråga 1 förfaller frågorna.”
”– – – I prop. 2000/01:118 s. 126 framhålls att det inte bara är användningen som är skattefri utan även den färdiga produkten (jfr. RÅ 1999 not 236). Om någon använder alkohol för att tillverka t.ex. läkemedel skall skatt inte betalas för alkoholen. Någon skatt skall inte heller tas ut för det färdiga läkemedlet oavsett om detta skulle vara skattepliktigt enligt 6 § LAS. För att detta skall komma till bättre uttryck i 7 § första stycket LAS har därför föreskrivits att skattefrihet enligt undantagen i paragrafen skall gälla för alkohol som ”ingår” i de där angivna varorna.
Innebörden av 6 § första stycket LAS är enligt nämndens mening att skatt i princip skall betalas även för varor som ingår i en vara som hänförs till andra kapitel än kapitel 22 om sådana varor innehåller etylalkohol hänförlig till KN-nr 2207 och 2208 och har en alkoholhalt som överstiger 1,2 volymprocent; jfr. dels uttalanden i prop. 1994/95:56 s. 115 enligt vilka artikel 20 i det nyssnämnda direktivet ”principiellt” innefattar även etylalkohol som ingår i parfym, färg, m.m., dels de i det föregående redovisade uttalandena i prop. 2000/01:118. I 7 § LAS återfinns undantag från skatteplikt som innebär att skatt inte skall betalas bl.a. för varor som ingår i vinäger – om vinägern är hänförlig till KN-nr 2209 – eller för livsmedel – om etylalkoholen i livsmedlet inte överstiger vissa angivna mängder. Innebörden av såväl direktivets som LAS nu aktuella bestämmelser är således enligt nämndens mening, under förutsättning att inte något av undantagen i 7 § LAS är tillämpligt, att den etylalkohol som ingår som en del av en produkt skall urskiljas och beskattas även om produkten i sig hänförs till ett annat KN-nr än 2207 och 2208.
De med ansökningen avsedda matlagningsvinerna, som har en alkoholhalt på ca. 10 procent, har visserligen beretts för att användas för matlagningsändamål på ett sådant sätt att de blivit olämpliga som dryck och därför inte är hänförliga till något KN-nr i kapitel 22 utan omfattas av KN-nr 2103. I enlighet med vad som sagts i det föregående och då inte något av de i 7 § LAS angivna undantagen är tillämpligt är emellertid den alkohol som ingår i produkterna skattepliktig enligt 6 § i den nämnda lagen. En sådan tolkning får också anses vara i överensstämmelse med motsvarande bestämmelser i direktivet om harmonisering av strukturerna för punktskatter på alkohol och alkoholdrycker.”