Source: https://supremo.vlex.es/vid/sujeta-iva-1-3-30-s-16807952
Timestamp: 2019-10-20 14:22:21
Document Index: 194481900

Matched Legal Cases: ['artículo 4', 'artículo 77', 'artículo 49', 'artículo 95', 'artículo 4', 'artículo 2', 'artículo 6', 'artículo 5', 'artículo 67', 'artículo 10', 'artículo 143', 'artículo 147', 'artículo 149', 'artículo 148', 'artículo 17']

STS, 22 de Enero de 2004 - Jurisprudencia - VLEX 16807952
Número de Recurso: 11454/1998
IVA. Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades y operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones. No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlas sujetos pasivos lleve a distorsiones graves de la competencia. De todos modos, los organismos anteriormente citados tendrán la consideración de sujetos pasivos especialmente en cuanto a las operaciones enumeradas en el Anexo D y en la medida en que éstas no sean de mínima entidad. Se estima la casación.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, integrada por los Excmos. Sres. Magistrados al margen indicados, el presente recurso de casación que con el num. 11.454/1998 ante la misma pende de resolución, promovido por SANEAMIENTOS DE CORDOBA S.A. (en adelante SADECO), representada por Procurador y asistida de Letrado, contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional el 22 de julio de 1998 en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 281/1996. Se ha personado el Abogado del Estado a fin de sostener su posición de recurrido.
El 26 de septiembre de 1991 le fue incoada a la empresa SADECO acta de disconformidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), ejercicio de 1991 (enero a julio), en la que se hacía constar que la entidad presentó declaración por la operación de recogida de basuras y por otros servicios, ingresando en concepto de cuota 9.195.211.- pesetas, y que realizaba operaciones de limpieza viaria y en colegios sujetas al Impuesto y no exentas; que el importe de la deuda tributaria ascendía a 29.056.320.- pesetas de las que 27.835.417.- correspondían a la cuota y 1.220.903.- a los intereses de demora, al no apreciarse la existencia de infracción tributaria.
En fecha 3 de diciembre de 1991 el Inspector Jefe confirmó la propuesta recogida en el acta, notificándosele la liquidación a la entidad interesada.
Interpuesta reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Andalucía, fue desestimada por Resolución de 9 de febrero de 1995, habiéndose acordado la suspensión del acto impugnado.
Presentado recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, fue desestimado en Resolución de 21 de marzo de 1996 (R.G. 4155-95; R.S. 216-95-I).
Contra la desestimación del recurso de alzada ante el T.E.A.C., SADECO interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional. En la demanda deducida se postulaba la declaración de no sujeción al IVA de las actividades realizadas por la entidad en el periodo de enero a julio de 1991 así como la improcedencia de los intereses de demora, revocando la resolución del TEAC de 21 de marzo de 1996.
Conferido traslado de la demanda al Abogado del Estado, este evacuó el trámite de contestación a la demanda solicitando la desestimación del recurso y la confirmación íntegra de la resolución impugnada.
Con fecha 22 de julio de 1998 la Sala de instancia dictó sentencia cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Desestimar el presente recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de Saneamientos de Córdoba, S.A. confirmando el Acuerdo del T.E.A.C. de 21 de marzo de 1996, a que las presentes actuaciones se contraen, por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de SADECO preparó ante el Tribunal de instancia el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y formalizado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recuso, señalóse, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 20 de enero de 2004, en cuya fecha tuvo lugar.
La sentencia de instancia se funda, en síntesis en los siguientes argumentos:
- La actora "Saneamientos de Córdoba, S.A." (SADECO) es una empresa municipal cuyo capital pertenece íntegramente al Ayuntamiento de Córdoba. Su objeto social lo constituye, según el art. 2 de sus Estatutos, la prestación de los servicios públicos "de limpieza viaria, limpieza de edificios municipales, recogida de basuras, tratamiento industrial de los residuos sólidos urbanos" y otras actividades conexas. La actora presta dichos servicios en régimen de gestión directa, financiándose por medio de las transferencias del citado Ayuntamiento.
- Después de recordar lo que dispone el apartado 6º del art. 5 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, de 2 de agosto de 1985, y el art. 8, 9º, párrafo segundo, del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 2028/1985, de 30 de octubre, la sentencia llega a la conclusión de que cuando el servicio no se presta directamente por los Entes mencionados debe someterse a tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, circunstancia que concurre en el supuesto de autos, en la medida en que la que presta el servicio es una sociedad anónima con personalidad jurídica distinta de la del propio Ayuntamiento, aún cuando la totalidad de las acciones fuesen de propiedad municipal. La Ley del I.V.A. y la Sexta Directiva Comunitaria exclusivamente se refieren a organismos de derecho público, categoría jurídica en la que no encaja la empresa actora.
En este sentido, recuerda la sentencia de instancia, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas se ha pronunciado sobre el artículo 4, apartado 5º, de la Sexta Directiva, en la Sentencia de 26 de marzo de 1987, asunto 235/85, y en la de 25 de julio de 1991, asunto c-202/90.
- A los efectos de la exigencia de los intereses de demora, según el artículo 77, apartado 5, de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, "en los supuestos a que se refiere el apartado anterior, -expedientes calificados como de rectificación- al regularizarse la situación tributaria de los sujetos pasivos o de los restantes obligados tributarios, se exigirá, además de las cuotas, importes y recargos pertinentes, el correspondiente interés de demora". En el mismo sentido el artículo 49, apartado 5, del Reglamento General de la Inspección delos Tributos (Real Decreto 939/1986).
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la LJCA (en la redacción que le dio la Ley 10/1992), se funda, en síntesis, en un sólo motivo de impugnación, basado en las siguientes consideraciones:
Infracción de los artículos 85.3 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de las Bases del Régimen Local, y 5.6 de la Ley del IVA 30/1985, porque la prestación de un servicio público obligatorio, como es el de la limpieza viaria y de los colegios y de la recogida de basuras, a través de una empresa municipal, es una de las formas que puede presentar la "gestión directa" del mismo por el Ayuntamiento, y, en consecuencia, se está ante una prestación de servicios realizada "directamente" por la Corporación municipal y, por tanto, no sujeta al IVA, sin que a ello se oponga el artículo 4.5 de la Sexta Directiva, 77/388/CEE, pues, según las sentencias del Tribunal de Luxemburgo, TJCEE, de 11 de julio de 1985, 26 de marzo de 1987 y 17 de octubre de 1989, el análisis de tal precepto pone de manifiesto que deben cumplirse dos requisitos a un tiempo para que la norma de no imposición despliegue sus efectos, a saber, el ejercicio de actividades por parte de un organismo público y el desarrollo de actividades en el ejercicio de sus funciones públicas (requisitos que concurren en el presente caso).
El supuesto de no sujeción previsto en los preceptos antes citados, aun cuando se interprete eliminando la condición de sujeto pasivo de la entidad pública, es objetivo, ya que se basa en la naturaleza de las operaciones (en el sentido amplio del concepto "funciones públicas").
Además, las relaciones entre la entidad recurrente y el Ayuntamiento no dan lugar a consumo alguno imponible a efectos del IVA (en el sentido explicitado por el artículo 2 de la Primera Directiva), pues, según las sentencias del TJCEE de 29 de febrero de 1997 y 18 de diciembre de 1997, únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sometido el servicio al sistema común del IVA, la naturaleza del compromiso asumido y que éste suponga un consumo, y es obvio que, al no ofrecer las autoridades nacionales competentes, ni otras personas identificables, ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas como consumidores de un servicio, el compromiso asumido por la sociedad no puede calificarse de prestación de servicios en el sentido del artículo 6.1 de la Sexta Directiva.
En todo caso, los servicios prestados por la recurrente al Ayuntamiento de Córdoba resultan gratuitos, y, como tales, ante la ausencia de un contravalor, no sujetos al IVA, pues SADECO sólo percibe las transferencias corrientes y de capital, aprobadas en los correspondientes Presupuestos Municipales y tales entregas de dinero no pueden considerarse como el resultado de un pacto previo oneroso entre dos partes contratantes, ya que la citada sociedad no conviene con la Corporación el importe de la retribución por los servicios prestados, sino que se limita a recibir las cantidades en efectivo que aquélla, unilateralmente, decide en cada ejercicio presupuestario (y, por tanto, el comentado contravalor no existe).
El problema aquí suscitado ha sido ya resuelto por las sentencias de esta Sala y Sección de 10 de marzo de 2000 (Rec. nº 4040/1995), 25 de septiembre de 2002 (Rec. nº 663/1998) y 24 de junio de 2003 (Rec. nº 8470/1998) seguidas entre partes de análoga naturaleza y en las que se aducen, en esencia, iguales motivos impugnatorios casacionales, por lo que, en estricta aplicación del principio de unidad de doctrina, se reproduce, en lo esencial, atendiendo a las circunstancias del presente caso, la fundamentación jurídica de las mismas:
El artículo 5º, Operaciones no sujetas, apartado 6º, de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone: "No están sujetos al impuesto: [...] 6º. Las entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas "directamente" por el Estado, las Entidades en que se organiza territorialmente y sus Organismos autónomos cuando se efectúen sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria".
Nos hallamos, sin duda alguna, ante la prestación (art. 25.2, letra b, de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local) del servicio público municipal de limpieza viaria, de recogida y de tratamiento de residuos.
La Administración Tributaria entiende que no es aplicable al caso la no sujeción del art. 5º.6, de la Ley 30/1985, del IVA, es decir, que tal servicio público municipal está sujeto al IVA, porque no se presta "directamente" por el Ayuntamiento de Córdoba, como, según su opinión, exige el art. 5º.6 de la Ley 30/1985 del IVA.
La interpretación del requisito de que la prestación de servicios sea realizada directamente debe hacerse, como dispone el art. 23.2, de la Ley General Tributaria, entendiéndolo conforme a su sentido jurídico, que no puede ser otro que el desarrollado en el art. 85 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, vigente cuando se promulgó la Ley del IVA, que claramente dispone: "2. Los servicios públicos locales pueden gestionarse de forma directa o indirecta. [...]. 3. La gestión directa adoptará alguna de las siguientes formas: a) Gestión por la propia entidad local. b) Organismo autónomo local. c) Sociedad mercantil, cuyo capital social pertenezca íntegramente a la entidad local".
El art. 103.1, del Texto refundido de las disposiciones legales vigentes en materia de Régimen Local, aprobado por Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, precisó que: "1. En los casos en que el servicio o actividad se gestione directamente en forma de empresa privada habrá de adoptarse una de las formas de Sociedad mercantil de responsabilidad limitada. La Sociedad se constituirá y actuará conforme a las disposiciones legales mercantiles, y en la escritura de constitución constará el capital, que deberá ser aportado íntegramente por la Entidad Local, la forma de constituir el Consejo de Administración y la determinación de quienes tengan derecho a emitir voto representando al capital social".
Esta modalidad de gestión directa mediante una sociedad mercantil, cuyo capital pertenece íntegramente a la Entidad local, tiene una honda raigambre en el Derecho Local español; así, el art. 41 del Reglamento de Servicios, aprobado por Decreto de 17 de junio de 1955, ya dispuso que: "Se entenderá por gestión directa la que para prestar los servicios de su competencia realicen las Corporaciones Locales por sí mismas o mediante Organismo exclusivamente dependiente de ella", y en este sentido su artículo 67 dispuso: "La gestión directa de los servicios comprenderá las siguientes formas: 1ª) Gestión por la Corporación: a) Sin órgano especial de administración, o b) Con órgano especial de administración. 2ª) Fundación pública del servicio. 3ª) Sociedades privadas, municipal o provincial". Los artículos 89 a 94 regulaban las sociedades privadas, destacando la exigencia de que la Corporación fuera propietaria exclusiva del capital social de la sociedad, que necesariamente debería adoptar una de las formas propias de las sociedades de responsabilidad limitada.
De acuerdo con nuestro Derecho, hay que concluir que la prestación del servicio público de limpieza viaria y de recogida domiciliaria de residuos, y aprovechamiento y eliminación de los mismos, fue realizada directamente por el Ayuntamiento de Córdoba, por medio de una sociedad mercantil privada SADECO, como medio técnico de prestación del servicio, de acuerdo, por tanto, con lo dispuesto en el art. 5º.6º, de la Ley 30/1985, del IVA.
Mantenida esta interpretación, la Sala debe enjuiciar el texto del art. 8º.9º, del Reglamento del IVA, de 30 de octubre de 1985, que después de reproducir "ad pedem litterae" el art 5º.6º, de la Ley del IVA añadió el siguiente párrafo: "Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes (se refiere a los entes territoriales) actúen por medio de empresa privada o empresa mixta o en general de empresas mercantiles".
Se ha entendido que el art. 8º.9º, del Reglamento del IVA implica una extralimitación de este precepto reglamentario respecto del art. 5.6, de la Ley 30/1985 y la Sala comparte este criterio porque el segundo párrafo del art. 8º.9º del Reglamento del IVA no ha sabido distinguir entre las sociedades mercantiles, pertenecientes íntegramente a las Entidades Locales, reguladas específicamente por las normas que hemos reproducido, y que son una modalidad de la prestación directa de los servicios públicos municipales y provinciales, y las sociedades mercantiles, pertenecientes parcialmente a las Entidades Locales, que como dispone claramente el art. 85.4, letra e) de la Ley 7/1985, de 2 de abril, constituyen una modalidad de la gestión indirecta al preceptuar: "4. La gestión indirecta adoptará alguna de las siguientes formas: a) Concesión [...]. e) Sociedad mercantil y cooperativa legalmente constituidas cuyo capital social sólo parcialmente pertenezca a la entidad local".
El art. 8º.9º, del Reglamento del IVA es contrario a Derecho, porque ignora la diferenciación dicotímica de las sociedades mercantiles, según sea la participación de las Entidades Locales en el capital social de las mismas total o parcial, diferenciación que comporta un régimen distinto de prestación de los servicios públicos, directo o indirecto, que el Reglamento no ha sabido distinguir al tratarlas por igual. Buena prueba de ello es que la nueva Ley 87/1992, de 28 de diciembre, del IVA, ha corregido la extralimitación del art. 8º.9º, del Reglamento del IVA al disponer que: "Que los supuestos de no sujeción a que se refiere este número (las entregas de bienes y prestación de servicios realizadas directamente por los entes públicos mediante contraprestación de naturaleza tributaria) no se aplicarán cuando los referidos entes actúen por medio de empresa pública, privada o mixta o, en general, de empresas mercantiles", precepto que denota claramente la ilegalidad del segundo párrafo del art. 8º.9º del Reglamento del IVA de 30 de octubre de 1985, y que muestra cómo ha sido necesario dictar un precepto con rango de Ley que excluya del concepto de prestación por gestión directa, según nuestro Derecho Local, y a efectos puramente del IVA, la prestación de servicios públicos mediante sociedades privadas pertenecientes íntegramente a los entes locales.
Es necesario examinar la Sexta Directiva del Consejo de la Comunidad Económica Europea (77/388/CEE), de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios. Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: Base imponible Uniforme, por cuanto la Sentencia cuya casación se pretende sostiene que dicha Directiva ampara su interpretación del art. 5º.6 de nuestra Ley 30/1985, de 2 de agosto, del IVA.
El art. 4º.5 de la Sexta Directiva dispone: "Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades y operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones. No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlas sujetos pasivos lleve a distorsiones graves de la competencia. De todos modos, los organismos anteriormente citados tendrán la consideración de sujetos pasivos especialmente en cuanto a las operaciones enumeradas en el Anexo D y en la medida en que éstas no sean de mínima entidad" (el servicio de recogida de basuras no está comprendido en el Anexo D).
Se aprecia de modo indubitado que el art. 4º.5, de la Sexta Directiva es mucho más amplio que el art. 5º.6º, de nuestra Ley 30/1985, de 2 de agosto, del IVA, pues no exige que las funciones públicas (servicios públicos) sean desempeñadas directamente por los municipios, y porque además permite contraprestaciones de muy diversa índole, en tanto que nuestra Ley sólo permite dos supuestos, a saber, no exigencia de contraprestación o contraprestación de naturaleza tributaria.
En cuanto al argumento de la sentencia de que la Ley del IVA y la Sexta Directiva Comunitaria se refieren a la prestación de servicios por "[...] municipios y los demás organismos de Derecho público", no implica que queden fuera las sociedades privadas municipales, en cuanto que conforme a nuestro Derecho son una modalidad de gestión directa de los servicios públicos por los municipios, es decir, se cumple la norma del art. 4º.5, de la Sexta Directiva que dispone: "los municipios [...] no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades y operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas", circunstancia que se cumple en el caso de autos, en el que el Ayuntamiento de Córdoba prestó directamente el servicio de recogida de basuras, sin que el precepto de la Directiva exija que tal prestación se halle sometida al Derecho público, pues la mención de: "y los demás organismos de Derecho Público", es una expresión que se refiere sólo a la enumeración de los entes públicos, utilizando una cláusula abierta para comprender el repertorio variopinto de entes distintos (condados, consorcios, mancomunidades, áreas metropolitanas, etc.) existentes en la Comunidad Económica Europea.
La Sala mantiene la tesis de que el art. 4º.5, de la Sexta Directiva no contradice en absoluto, sino que apoya, la interpretación que defiende sobre el art. 5º.6º, de la Ley 30/1985, del IVA, toda vez que corresponde a España como Estado miembro de la CEE el regular conforme a nuestro Derecho las modalidades de prestación de los servicios públicos, no sujetos al IVA, dada la extraordinaria ambigüedad del texto de dicha Directiva.
La sentencia, cuya casación se pretende, cita a favor de su tesis las sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia delas Comunidades Europeas acerca de lo que constituye el requisito esencial de la no sujeción de los entes públicos, regulado por el art. 4.5 de la Sexta Directiva, que reside en que se trate de actividades y operaciones desarrolladas en el ejercicio de sus funciones públicas. La Sentencia de 25 de julio de 1991 (Asunto C-202/1990, motivada por cuestión prejudicial planteada por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía) trató de si estaban o no sujetas al IVA las primas de recaudación exigidas por los Recaudadores a su propio Ayuntamiento. La Sentencia de 26 de marzo de 1987 (Asunto 235/1995) se planteó si estaban o no sujetas al IVA las actividades ejercidas por Notarios y Agentes de Notificaciones y Ejecutores de Holanda. A estas sentencias citadas por el Tribunal de instancia cabría añadir la Sentencia de 17 de octubre de 1989 (asuntos acumulados 231/1987 y 129/1988), en la que dos Comisiones Tributarias italianas (órganos equivalentes a nuestros Tribunales Económico-Administrativos) plantearon cuestiones prejudiciales para que el Tribunal de Justicia de Luxemburgo precisara, dentro del repertorio de actividades ejercidas por los Ayuntamientos italianos, las que eran función pública o no, a efectos de la no sujeción del IVA. Esta Sentencia afirmó que el párrafo primero del art. 4.5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades desarrolladas por los organismos públicos "en el ejercicio de sus funciones públicas" son aquellas que realizan los organismos de Derecho público en el marco del régimen jurídico que les es propio, salvo las actividades que ejercen en las mismas condiciones jurídicas que los operadores económicos privados. Corresponde a cada Estado miembro elegir la técnica legislativa apropiada para adaptar su Derecho nacional a la norma de no imposición establecida por dicho precepto.
Se trata, en consecuencia, de comprobar si en el caso de autos se cumplen los requisitos exigidos por esta Sentencia. Pues bien, es de tener en cuenta que:
- El servicio público de limpieza viaria, de recogida de basuras y tratamiento de residuos es propio de las funciones públicas atribuidas por nuestro Derecho interno a los Ayuntamientos (art. 25, 2, letra b), Ley 7/1985, de 2 de abril).
- El servicio ha sido realizado en el marco del régimen jurídico que le es propio, por gestión directa del propio Organismo Público, de conformidad también con nuestro Derecho interno (art. 85.3, letra c) de la Ley 7/1985, de 2 de abril).
- La actividad es realizada por una sociedad mercantil, pero no en las mismas condiciones jurídicas que los operadores económicos privados, por cuanto es impensable que éstos presten el servicio gratis y también porque un operador privado no se financia exclusivamente de transferencias de recursos con cargo a los Presupuestos de gastos.
- Los usuarios del servicio público pagan una contraprestación tributaria, la "Tasa de recogida de basuras (...)".
- El art. 5º.6º, de la Ley 30/1985, reguladora de IVA, se ha dictado en cumplimiento del párrafo 1 del art. 4.5, de la Sexta Directiva, que atribuye a cada Estado miembro elegir la técnica legislativa apropiada para regular esta concreta materia y a ella ha de atenerse esta Sala, de manera que, al precisar que para la no sujeción las actividades públicas deberán realizarse directamente por los Organismos públicos, nos remite a nuestro propio Derecho interno y, concretamente, a nuestro Régimen local.
La Sala llega así a la conclusión de que el modo específico de prestar este servicio público por el Ayuntamiento de Córdoba cumple las exigencias y requisitos marcados por la Sentencia del Tribunal de Luxemburgo, referida.
A este respecto conviene tener presente la doctrina científica más autorizada que ha distinguido y matizado lo que son las sociedades de entes públicos, surgidas a partir del momento en que la Administración adoptó como técnica de funcionamiento el de las sociedades mercantiles, para gestionar así con más eficacia (relaciones laborales, contabilidad, etc.) las actividades industriales, comerciales y de servicios que venía realizando mediante determinados organismos autónomos.
La realidad es que las sociedades mercantiles constituidas por la Administración como socio único se hallan más cerca de la fundación de un servicio público que de una figura asociativa (art. 1665 del Código Civil, art. 116 del Código de Comercio); tan es así que el artículo 10, párrafo segundo, de la Ley de 17 de julio de 1951, de Sociedades Anónimas, y luego el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, han tenido que "exceptuar de lo establecido en el apartado anterior (número de socios fundadores no inferiores a tres) a las sociedades constituidas por el Estado, Comunidades Autónomas o Corporaciones Locales, o por organismos o entidades de ellos dependientes".
Es cierto que externamente estas sociedades mercantiles se relacionan con los usuarios bajo formas jurídicas propias del Derecho privado, pero en cambio internamente actúan casi como un órgano del ente público. En especial, desde el punto de vista de su régimen económico-financiero, forman parte del Sector público, se hallan sometidas a determinadas disposiciones de la Ley General Presupuestaria, de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas de 18 de mayo de 1995 y quedan sometidas a la fiscalización del Tribunal de Cuentas. El Texto articulado de la Ley especial para el Municipio de Barcelona, aprobado por Decreto de 23 de mayo de 1960, en su art. 3.1, disponía: "1. Las Entidades municipales autónomas y las Sociedades municipales, excepto las de economía mixta, estarán consideradas como órganos técnico jurídicos de gestión del Ayuntamiento, les serán aplicables los beneficios reconocidos a éste por las Leyes, especialmente disfrutarán de las exenciones y bonificaciones fiscales, prestación de créditos y demás que correspondan a las Corporaciones municipales", régimen que es fiel expresión de la consideración interna de las sociedades municipales (participadas al 100% por el Ayuntamiento) como gestión directa de los servicios, o sea, como prestados por un órgano técnico-jurídico del mismo.
Por todo ello resultaría gratuito afirmar, sin más, que se trata de sociedades mercantiles idénticas a las pertenecientes a socios privados, razón por la cual la Sala considera que hasta la promulgación de la Ley 87/1992, de 28 de diciembre, del IVA, el art. 5º.6º de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, anterior, permite, conforme a nuestro Derecho interno, afirmar que una sociedad mercantil municipal, participada al 100 por 100 por el Ayuntamiento, que presta un servicio público, lo hace como gestión directa de un Organismo Público, respetando así las prescripciones de la Sexta Directiva.
El Tribunal de Justicia de Luxemburgo lo que hace en las sentencias citadas es distinguir dos campos de actuación distintos, uno es el de las actividades para el cumplimiento de competencias públicas y funciones públicas y otro el de las actividades no estrictamente públicas que pueden realizar los entes locales.
En el caso de autos es indiscutible que la limpieza viaria, la recogida de basuras y el tratamiento de residuos es un servicio público municipal obligatorio, que de acuerdo con nuestro Régimen Local se presta directamente por una sociedad municipal, como mero instrumento técnico que permite agilizar y prestar dicho servicio público con mayor eficacia, relacionándose el Ayuntamiento con los usuarios del servicio mediante formas propias del Derecho privado mercantil, pero respetando en sus relaciones internas, y sobre todo en su financiación, un régimen jurídico-público, dicotomía que permite prestar el servicio a los usuarios sin contraprestación mercantil y a la vez exigirles por el Ayuntamiento la Tasa correspondiente, de conformidad con el régimen tributario local.
La Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, dispone en su artículo 143 que en los Presupuestos Generales de las Entidades Locales se incluirán "las previsiones de ingresos y gastos de las Sociedades Mercantiles, cuyo capital social pertenezca íntegramente a la Entidad Local correspondiente".
Y el artículo 147 dispone que se unirán a los Presupuestos municipales, como anexos: "b. Los programas anuales de actuación, inversiones y financiación de las Sociedades Mercantiles de cuyo capital social sea titular único o partícipe mayoritario la Entidad Local", y a tal efecto el artículo 149, apartado 3, preceptúa que "las Sociedades Mercantiles, incluso aquéllas en cuyo capital sea mayoritaria la participación de la Entidad Local, remitirán a ésta, antes del día 15 de septiembre de cada año, sus previsiones de gastos e ingresos, así como los programas anuales de actuación, inversiones y financiación para el ejercicio siguiente".
El Ayuntamiento de Córdoba debe, pues, todos los años transferir a SADECO, con cargo a su Presupuesto de Gastos, los recursos necesarios para su equilibrio económico-financiero, de acuerdo con los objetivos previstos por el Ayuntamiento, cuyo Pleno municipal es a la vez la Junta General de SADECO, y, por supuesto, también, los recursos para la realización de las inversiones programadas.
Por último, el artículo 148, apartado 1, dispone que el Ministerio de Economía y Hacienda establecerá con carácter general la estructura de los Presupuestos de las Entidades Locales, competencia que ha ejercido mediante la Orden Ministerial de 20 de septiembre de 1989 en cuyo Anexo II se dice: "Capítulo 4. Transferencias corrientes. Comprende los créditos para aportaciones por parte de la Entidad Local o de sus Organismos Autónomos, sin contrapartida directa de los agentes perceptores, y con destino a financiar operaciones corrientes. [...]. A. Empresa de la Entidad Local. Concepto 440. Aportación a sociedades mercantiles municipales o provinciales".
Es incuestionable que las transferencias hechas por el Ayuntamiento de Córdoba a la Sociedad Mercantil SADECO no son contraprestaciones debidas a relaciones jurídico-mercantiles entre ambos, sino aportaciones de naturaleza pública para financiar un mero instrumento de gestión directa del servicio público de limpieza viaria, recogida de basuras y tratamiento de residuos, al margen por completo del concepto de hecho imponible definido en el art. 3º.1, de la Ley 30/1985, del IVA.
Conviene examinar si podían considerarse estas transferencias públicas de recursos como subvenciones. Tal posibilidad debe desecharse radicalmente, porque el artículo 17. Base imponible, Regla general, de la Ley 30/1985, del IVA, dispone que: "1. La base imponible del impuesto está constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo. 2. En particular se incluyen en el concepto de contraprestación: (...). 3º. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto".
Es claro que en el caso de autos, la transferencia de recursos, se determina en función de los gastos corrientes y de inversión de la Sociedad Mercantil SADECO, con total independencia y sin ninguna vinculación al precio, que ni siquiera existe.
Se está, pués, en el caso de estimar el recurso de casación, por lo que procede, de conformidad con lo establecido en el art. 102.1, ordinal 3º, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de abril, que la Sala resuelva lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate, a cuyo efecto la Sala debe estimar el recurso Contencioso-Administrativo núm. 281/1996, interpuesto por SADECO, declarando que la prestación del servicio de limpieza viaria, recogida de basuras y tratamiento de residuos, llevada a cabo por dicha entidad en los períodos de tiempo a que este proceso se refiere no estaba sujeta al IVA, por lo que deben anularse la liquidación que se practicó y las resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Andalucía y del Tribunal Económico-Administrativo Central, debiendo devolverse a SADECO lo ingresado indebidamente, con los intereses legales correspondientes.
La Sala debe aclarar que, a partir de la vigencia de la nueva Ley 87/1992, de 28 de diciembre, de IVA, la prestación de servicios públicos por Sociedades Mercantiles, pertenecientes íntegramente a los Entes Locales, como ocurre con SADECO, sí está sujeta al IVA.
No procede acordar la expresa imposición de las costas de instancia y, en cuanto a las causadas en este recurso de casación, cada parte pagará las suyas.
Que, estimando, como estimamos, el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de SANEAMIENTOS DE CORDOBA S.A. (SADECO) contra la sentencia dictada, con fecha veintidós de julio de mil novecientos noventa y ocho, en el recurso contencioso administrativo número 281/1996, por la Sección Sexta de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, la casamos y anulamos, y, en su lugar, estimamos el citado recurso contencioso administrativo de instancia y, en su consecuencia, declaramos que la prestación del servicio objeto de debate, llevado a cabo por la mencionada entidad recurrente en el período de tiempo a que este proceso se refiere, NO ESTABA SUJETA AL IVA y, por ello, anulamos la liquidación cuestionada y las resoluciones del TEAR de Andalucía y del TEAC objeto de controversia, debiendo devolverse a SADECO lo ingresado indebidamente, con los intereses legales correspondientes.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
SAP Madrid 330/2012, 17 de Julio de 2012
STC 38/2010, 19 de Julio de 2010
SAP Málaga 274/2015, 26 de Mayo de 2015