Source: http://kraken.slv.cz/2Afs43/2012
Timestamp: 2018-07-16 20:38:55+00:00
Document Index: 13423498

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 115', '§ 115', '§ 44', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 31', '§ 31', '§ 16', '§ 16', '§ 2', '§ 9', 'soud ', 'soud ', '§ 115', '§ 115', '§ 42', '§ 42', '§ 115', '§ 115', 'Soud ', '§ 115', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 50', '§ 50', '§ 76', '§ 103', '§ 44', 'soud ', '§ 44', 'in fine', '§ 50', 'soud ', '§ 69', 'soud ', '§ 40', '§ 44', '§ 16', '§ 44', 'in fine', '§ 31', '§ 46', '§ 44', '§ 101', 'soud ', '§ 50', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

2Afs43/2012
2 Afs 43/2012-28
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Marie ®i¹kové v právní vìci ¾alobce M. Z., proti ¾alovanému Generálnímu øeditelství cel, se sídlem Praha 4, Budìjovická 7 (døíve Celní øeditelství Ostrava), v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 11. 4. 2012, è. j. 22 Af 118/2010-23,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 11. 4. 2012, è. j. 22 Af 118/2010-23, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobou podanou u Krajského soudu v Ostravì se ¾alobce domáhal zru¹ení rozhodnutí Celního øeditelství v Ostravì ze dne 12. 11. 2010, è. j. 1487-3/2010-140100-21, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Celního úøadu Mo¹nov (dále jen správce danì ) ze dne 4. 8. 2009, è. j. 3060-13/2009-046300-024. Prvostupòovým rozhodnutím (platebním výmìrem) byla ¾alobci vymìøena spotøební daò z tabákových výrobkù za zdaòovací období bøezen 2009 ve vý¹i 9536 Kè.
Krajský soud vy¹el po stránce skutkové z toho, ¾e pracovníci správce danì provedli dne 23. 3. 2009 místní ¹etøení v provozovnì ¾alobce za úèelem kontroly znaèení tabákových výrobkù dle § 115 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních, v tehdy úèinném znìní (dále jen ZSD ), jemu¾ byla pøítomna zamìstnankynì ¾alobce p. P. Kontrolou bylo zji¹tìno, ¾e se v provozovnì nacházel mj. neoznaèený tabák Golem smìs extra v poètu 48 ks o obsahu 150 g/ks, tabák D1 o obsahu 250 g/ks a dva balíèky cigaret LM, ka¾dá o obsahu 20 cigaret. Tého¾ dne bylo vydáno pøedbì¾né opatøení dle ustanovení § 115 odst. 3 ZSD, na základì kterého do¹lo k zaji¹tìní uvedeného zbo¾í. ®alobce následnì (30. 3. 2009) správci danì sdìlil, ¾e zbo¾í Golem extra plus mu bylo nabídnuto telefonicky dne 20. 3. 2009 neznámým prodejcem s tím, ¾e se nejedná o tabák, ale o zbo¾í pro zahrádkáøe. Dohodli se, ¾e tato osoba smìs slo¾í v trafice
¾alobce; ten pak posoudí, zda je vhodná k prodeji. Zbo¾í bylo slo¾eno v trafice dne 23. 3. 2009 (tj. v den provedení kontroly), kdy byl ¾alobce slu¾ebnì mimo a nestaèil je tak pøebrat; mezitím pak do¹lo k jeho zabavení. Oznámením ze dne 10. 4. 2009 zahájil správce danì øízení ve vìci vymìøení spotøební danì z tabákových výrobkù a výzvou ze dne 28. 4. 2009 vyzval ¾alobce k podání daòového pøiznání k této dani. ®alobce v reakci zaslal námitku proti tomuto postupu, ve které namítal nesprávné oznaèení p. P. v protokolu o místním ¹etøení, coby zástupce daòového subjektu; dále namítal nesprávné zaøazení zabaveného zbo¾í. Dle jeho názoru nemìl být zabavený tabák zaøazen jako artikl spadající pod pøíslu¹ná ustanovení ZSD, nebo» správce danì takové zaøazení nijak neprokázal, zatímco ¾alobce pøedlo¾il vysvìtlení, ¾e se o takový artikl nejedná. Dne 2. 7. 2009 byl sepsán protokol o výpovìdi p. P., která v nìm uvedla jiné skuteènosti ne¾ pøi místním ¹etøení, napøíklad, ¾e neví, kdo je majitelem zabaveného zbo¾í, aèkoli pøi místním ¹etøení za majitele oznaèila ¾alobce; uvedla, ¾e tak uèinila v dùsledku stresu. Dne 4. 8. 2009 byl pod è. j. 3060-13/2009-046300-024, vydán platební výmìr na spotøební daò z tabákových výrobkù ve vý¹i 9536 Kè, a to za pou¾ití pomùcek podle § 44 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen ZSDP ). Z úøedního záznamu pøedcházejícího vymìøení danì je zøejmé, ¾e správce danì vycházel, mimo jiné, z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 8 Afs 29/2008, kterým byl potvrzen závìr Krajského soudu v Ostravì prezentovaný v rozsudku è. j. 22 Ca 53/2007-50, dle kterého je smìs Golem extra zpùsobilá ke kouøení a je pøedmìtem spotøební danì. Proti tomuto rozhodnutí se ¾alobce odvolal. V rámci odvolacího øízení správce danì, na základì výzvy celního øeditelství, doplnil dokazování ve smyslu identifikace odebrané komodity, a to odbìrem vzorkù dle vnitøních pøedpisù celní správy (o èem¾ informoval té¾ ¾alobce a umo¾nil mu úèast na odbìru); dále byly zaslány vzorky k provedení zkou¹ky kouøení u celnì technické laboratoøe (CTL). Odbìru vzorkù byl pøítomen zástupce ¾alobce Ing. J. A., který namítal, ¾e nelze bezpeènì prokázat, zda vzorek zabavený ¾alobci dne 23. 3. 2009 lze ztoto¾nit se vzorkem, který byl umístìn do celního skladu. Na základì provedení dùkazu zkou¹kou kouøením celní øeditelství dovodilo, ¾e jde o tabák zpùsobilý ke kouøení (vzorek bylo mo¾no kouøit po naplnìní do cigaretové dutinky); stejný závìr se podává i ze zprávy CTL. Celní øeditelství Ostrava pak dne 12. 11. 2009 napadeným rozhodnutím odvolání zamítlo s tím, ¾e platební výmìr byl vydán za pou¾ití pomùcek, a proto bylo v odvolacím øízení pøezkoumáváno pouze to, zda byly dodr¾eny podmínky pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì; dospìl k závìru, ¾e zákonné podmínky dodr¾eny byly.
Z hlediska hodnocení takto zji¹tìného skutkového stavu vìci krajský soud uznal dùvodnost výtky ¾alobce, ¾e platební výmìr (i jemu pøedcházející výzva) byl vydán bez relevantních podkladù, které by prokazovaly, ¾e zabavené zbo¾í je skuteènì artiklem podléhajícím spotøební dani. Dle jeho názoru se v¹ak nejednalo se o taková pochybení, která by bez dal¹ího zpùsobila nezákonnost vydaných rozhodnutí, nebo» byla napravena v odvolacím øízení, kdy bylo doplnìno dokazování o zkou¹ku kouøením a zkou¹ku provedenou CTL; tìm pøedcházel odbìr vzorkù, pøi nìm¾ byl pøítomen zástupce ¾alobce.
Dále krajský soud uvedl, ¾e i kdy¾ ¾alobce nereagoval na výzvu správce danì k podání daòového pøiznání adekvátnì (tedy daòové pøiznání nepodal), daòové orgány se ve vymìøovacím øízení musí øídit základními zásadami daòového øízení a pravidly pro dokazování (§ 2 a § 31 ZSDP). Daòovému subjektu tak musí být dán prostor k unesení dùkazního bøemene ve smyslu § 31 odst. 9 ZSDP [analogicky § 16 odst. 4 písm. f) a § 16 odst. 8 ZSDP] a v souladu s § 2 a § 9 tého¾ zákona. Daòový subjekt musí být seznámen s výsledky dokazování pøed ukonèením vymìøovacího øízení a musí mu být dán prostor k vyjádøení. Postup správce danì tyto po¾adavky nesplòoval, k odstranìní tìchto vad v¹ak do¹lo v odvolacím øízení. Krajský soud tak sice pøisvìdèil ¾alobcovì námitce, ¾e dokazování probíhalo a¾ v odvolacím øízení, nicménì s odkazem na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu konstatoval, ¾e tento stav, aèkoli se nejednalo o optimální zpùsob vedení øízení, nelze pova¾ovat za nezákonný, za pøedpokladu respektování souèinnosti s daòovým subjektem, co¾ v tomto pøípadì splnìno bylo. pokraèování Ohlednì námitky týkající se zpùsobu zaji¹tìní zbo¾í v provozovnì stì¾ovatele krajský soud posuzoval, zda bylo mo¾no vyu¾ít rozhodnutí o pøedbì¾ném opatøení podle § 115 odst. 3 ZSD. Uvedl, ¾e je nutné rozli¹ovat mezi zaji¹tìním tabákových výrobkù podle § 115 odst. 3 a § 42 ZSD. Postup dle § 42 ZSD pøedstavuje obecný institut; oproti tomu zaji¹tìní dle § 115 tohoto zákona pøedstavuje institut specifický, který má zajistit, aby nedo¹lo ke zmaøení úèelu øízení pøed vydáním rozhodnutí ve vìci samé; jeho aplikace má místo jen v rámci kontroly znaèení tabákových výrobkù a kontroly dodr¾ování zákazu prodeje lihovin a tabákových výrobkù. Zaji¹tìní zbo¾í podle § 115 ZSD lze u¾ít jen za situace, kdy byla øádnì zahájena daòová kontrola, k èemu¾ u ¾alobce zjevnì nedo¹lo. Soud proto uzavøel, ¾e celní orgány postupovaly nezákonnì, zajistily-li zbo¾í podle § 115 ZSD a nikoliv podle § 42 ZSD. Tímto postupem celní orgány zalo¾ily záva¾né pochybnosti o autenticitì zbo¾í, kdy jakákoliv jejich dal¹í tvrzení nelze ovìøit. Vyvstává tak pochybnost, zda vzorky podrobené zkoumání CTL byly skuteènì identické s komoditou zabavenou ¾alobci dne 23. 3. 2009. S touto odvolací námitkou se navíc ¾alovaný v odvolání dostateènì nevypoøádal, kdy¾ pouze uvedl, ¾e nemá ¾ádné pochybnosti o identitì výrobkù bez dal¹ího odùvodnìní. Pokud pak ¾alovaný dále uvedl, ¾e ¾alobce nevyu¾il svého práva namítat konkrétní pochybnosti pøi odbìru vzorkù, je tato èást odùvodnìní v rozporu s obsahem správního spisu, kdy¾ z protokolu o odbìru vzorkù je patrno, ¾e zástupce ¾alobce vznesl konkrétní pochybnost o identitì odebíraného vzorku vzhledem ke zbo¾í, které mu bylo dne 23. 3. 2009 zabaveno. Krajský soud tak v dùsledku vý¹e uvedeného shledal rozhodnutí ¾alovaného nepøezkoumatelným. Uvedl nicménì, ¾e postup správce danì, by» opìt nebyl adekvátní, nemusí být sám o sobì dùvodem pro nezákonnost napadeného rozhodnutí (èi platebního výmìru), pokud bude v dal¹ím øízení prokázána identita odebraného vzorku a zbo¾í zaji¹tìného ¾alobci. Nutno toti¾ brát v potaz, ¾e podmínkou domìøení danì není podle ZSDP ani ZSD pøedchozí zaji¹tìní zbo¾í, ale toliko zji¹tìní jeho existence.
Krajský soud shledal dùvodnou takté¾ námitku ¾alobce, ¾e ¾alovaný zcela úèelové postupoval podle § 50 odst. 5 ZSDP, i kdy¾ ve vìci fakticky probìhlo dokazování, na jeho¾ základì byla vymìøena daò. Dle krajského soudu toti¾ nepøicházelo v úvahu stanovení danì podle pomùcek, nebo» správce danì nemìl postaveno najisto, zda je daòový subjekt (¾alobce) plátcem danì. Dal¹ím dùvodem bylo, ¾e základem spotøební danì u tabáku je jeho mno¾ství vyjádøené v kg; jeliko¾ je mno¾ství zaji¹tìného tabáku ze správního spisu zøejmé, bylo mo¾né spotøební daò stanovit pøesnì (spornou byla pouze otázka, zda zaji¹tìné zbo¾í dani podléhá). Proto krajský soud naznal, ¾e daò byla stanovena dokazováním a ¾alovaný tak postupoval nezákonnì, posuzoval-li pouze existenci podmínek pro postup podle pomùcek ve smyslu ustanovení § 50 odst. 5 ZSDP; na místì byl postup podle § 50 odst. 6 ZSDP. Zvoleným postupem tedy ¾alovaný zatí¾il øízení vadou zpùsobující jeho nepøezkoumatelnost.
Z uvedených dùvodù proto krajský soud, s odkazem na ustanovení § 76 odst. 1 písm. a), b) a c) soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ) rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Rozsudek krajského soudu napadlo Celní øeditelství v Ostravì (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾ností, kterou opírá o dùvody vyplývající z ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s.; stì¾ovatel tak namítá nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení a rovnì¾ nepøezkoumatelnost spoèívající v nedostatku dùvodù rozhodnutí, která zjevnì mìla za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé a v jeho nesrozumitelnosti.
Stì¾ovatel spatøuje nesprávné posouzení právní otázky krajským soudem v interpretaci ustanovení § 44 odst. 1 ZSDP. V této vìci do¹lo k vymìøení danì podle pomùcek proto, ¾e ¾alobce ani po výzvì správce danì nepodal daòové pøiznání. Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, ¾e za situace, kdy jsou k dispozici dùkazy pro vymìøení danì, de facto nepøichází v úvahu stanovení danì podle pomùcek; dle názoru krajského soudu je pou¾ití pomùcek prostøedkem ultima ratio. Stì¾ovatel má v¹ak za to, ¾e v tomto pøípadì podmínky pro vymìøení danì podle pomùcek dány byly. V pøípadì, ¾e daòový subjekt ani po výzvì nepodá daòové pøiznání, má správce danì mo¾nost postupovat tímto zpùsobem, pøípadnì vyu¾ít alternativu podle § 44 odst. 1 in fine ZSDP; toto své tvrzení stì¾ovatel dolo¾il odkazem na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu. Dle stì¾ovatele tak celní úøad postupoval zcela v souladu se zákonem, a proto nepochybil ani stì¾ovatel, pokud odvolání pøezkoumával v souladu s § 50 odst. 5 ZSDP; z celého øízení i odùvodnìní napadeného rozhodnutí je pøitom seznatelné, ¾e odvolací orgán se z opatrnosti podaným odvoláním zabýval v daleko vìt¹ím rozsahu. To, ¾e daò byla stanovena podle pomùcek, navíc plyne i z protokolu celního úøadu ze dne 4. 8. 2009, è. j. 3060-12/09-046300-024, kde ¾alobce tuto informaci pøijal bez výhrad. Dle stì¾ovatele jiný postup v této vìci nebyl ani mo¾ný.
Dále má stì¾ovatel za to, ¾e ¾alobce nebyl zkrácen na svých právech, ani pokud jde o krajským soudem vytýkaný nedostatek rozhodnutí-údajné nevypoøádání se s odvolací námitkou stran toto¾nosti odebraného a hodnoceného tabáku. Ze správního spisu toti¾ plyne, ¾e se stì¾ovatel touto otázkou zabýval, kdy¾ si vy¾ádal vyjádøení a dùkazy ke zpùsobu uskladòování a evidence zaji¹tìného tabáku (sdìlení celního úøadu ze dne 4. 3. 2010 è. j. 235-4/2010-046300-031), ze kterého plyne, ¾e jednotlivé zaji¹tìné vìci rùzných osob jsou uskladòovány oddìlenì a nejsou známy ¾ádné dùvodné pochybnosti, ze kterých by vyplývala mo¾ná zámìna. Stejné plyne i z odùvodnìní rozhodnutí stì¾ovatele (strana 3). Stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e ¾alobce v prùbìhu øízení konkrétní dùvody zpochybòující toto¾nost tabákù nesdìlil a stì¾ovateli takové skuteènosti nejsou rovnì¾ známy. Ve spisu se navíc nachází fotodokumentace z místa ulo¾ení tabáku, se kterou se ¾alobce mohl kdykoli seznámit. Stì¾ovatel proto nerozumí výtce krajského soudu a není mu zøejmé, do jaké hloubky se mìl touto otázkou dále zabývat.
®alobce ve svém vyjádøení uvedl, ¾e neoprávnìné rozhodování v re¾imu daòových pomùcek výraznì omezilo jeho procesní práva. Není pravdou, ¾e by tento fakt pøijal bez výhrad, jak tvrdí stì¾ovatel; poté, co jeho podání a návrhy byly celními orgány opakovanì ignorovány, pouze pozbyl jakoukoli dùvìru v konstruktivní jednání. Jeho výhrady ke zvolenému procesnímu postupu jsou nicménì ve správním spisu dohledatelné. Dále stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e zbo¾í v okam¾iku jeho zabavení nebylo oznaèeno tak, aby je bylo mo¾né v budoucnu jednoznaènì identifikovat. Toto pochybení nelze zhojit ¾ádným ze zpùsobù, jich¾ se stì¾ovatel dovolává. Rozsudek krajského soudu proto plnì obstojí a kasaèní stí¾nost by tak mìla být jako nedùvodná zamítnuta.
Pøed vlastním meritorním posouzením kasaèní stí¾nosti je nutno uvést, ¾e v souvislosti s nabytím úèinnosti zákona è. 17/2012 Sb., o Celní správì Èeské republiky, ve znìní zákona è. 407/2012 Sb., stávající celní øeditelství zanikla ke dni 1. 1. 2013. V rámci nedokonèených øízení ve správním soudnictví se dnem 1. 1. 2013 jejich nástupcem stalo Generální øeditelství cel. Nejvy¹¹í správní soud tedy nadále jako s ¾alovaným-stì¾ovatelem-jednal s tímto subjektem (viz § 69 s. ø. s.)
Kasaèní stí¾nost je dùvodná. pokraèování Pokud jde o výtku krajského soudu, ¾e celní orgány rozhodovaly formálnì v re¾imu daòových pomùcek, fakticky v¹ak provádìly dokazování (co¾ oznaèil za nepøípustné), krajský soud správnì konstatoval, ¾e daòové pøiznání je v daòovém øízení návrhem na zahájení øízení a vyjadøuje povinnost daòového subjektu uvést pøedepsaným zpùsobem v¹echny skuteènosti potøebné pro výpoèet danì. Zákon ov¹em neponechává na vùli daòového subjektu, zda takový návrh (daòové pøiznání) podá èi nikoliv. ZSPD v § 40 uvádí, ¾e daòové pøiznání nebo hlá¹ení je povinen podat ka¾dý, komu vzniká v souladu s tímto zákonem nebo zvlá¹tním pøedpisem tato povinnost, nebo ten, koho k tomu správce danì vyzve. To znamená, ¾e výzvy správce danì k podání daòového pøiznání musí uposlechnout i ten, kdo se domnívá, ¾e mu ¾ádná daòová povinnost (ke konkrétní dani za konkrétní zdaòovací období èi z titulu konkrétního dùvodu) nevznikla. Dále, podle ustanovení § 44 odst. 1 ZSDP platí, ¾e nebylo-li podáno daòové pøiznání nebo hlá¹ení, dodateèné daòové pøiznání nebo hlá¹ení vèas, a to ani po výzvì správce danì, ( ), je správce danì oprávnìn zjistit základ danì a stanovit daò podle pomùcek, které má k dispozici, anebo které si sám opatøi, a to i bez souèinnosti s daòovým subjektem. Pokud daòový subjekt nepodá daòové pøiznání nebo hlá¹ení ani na výzvu správce danì, je správce danì oprávnìn pøedpokládat, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání nebo hlá¹ení daò ve vý¹i nula.
Je tedy zøejmé, ¾e v pøípadì, kdy není podáno daòové pøiznání a nestane-li se tak ani po výzvì správce danì ve lhùtì, kterou k tomu stanovil, zákon dává správci danì na výbìr dvì mo¾nosti: stanovit základ danì a daò podle pomùcek, nebo vyjít z pøedpokladu, ¾e daòový subjekt vykázal v daòovém pøiznání daò ve vý¹i nula. V poslednì zmiòovaném pøípadì jde o vymìøení danì sui genezis; takto stanovená poslední známá daòová povinnost pak mù¾e být eventuálnì následnì pøezkoumána v rámci daòové kontroly podle § 16 ZSDP, v jejím¾ rámci by byly daòový základ a dal¹í okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì provìøeny, a to primárnì cestou dokazování.
Jakkoli to z dikce zákona výslovnì nevyplývá, postup dle ustanovení § 44 odst. 1 in fine ZSPD míøí primárnì na situace, kdy správce danì nemá jasné poznatky o existenci daòové povinnosti konkrétního daòového subjektu a lze se tak (s výhradou dal¹ího, vý¹e naznaèeného, postupu) spokojit s tím, ¾e daòová povinnost zde skuteènì nevznikla (nulová daò). Naopak v pøípadech, kdy je zøejmé, daòová povinnost vznikla, av¹ak nebyla daòovým subjektem pøedepsaným zpùsobem (daòové pøiznání) deklarována, je tøeba postupovat dle vìty první citovaného ustanovení. Dlu¾no uvést, ¾e zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek jsou v této situaci jiné ne¾ v pøípadì pøedpokládaném v ustanovení § 31 odst. 5 daòového øádu, který pøedpokládá pro jejich pou¾ití skuteènost, ¾e daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplní nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 7. 4. 2005, sp. zn. 1 Afs 62/2004, publikovaný pod è. 610/2005 Sb. NSS, v¹echna rozhodnutí zdej¹ího soudu jsou dostupná z www.nssoud.cz). Stanovit daò dokazováním toti¾ pøedpokládá, ¾e daòový subjekt podal daòové pøiznání a dokazováním se prokazují skuteènosti, které zde uvedl, popøípadì uvést mìl. Pokud v¹ak daòový subjekt daòové pøiznání ani na výzvu správce danì nepodá, je stanovení daòové povinnosti dokazováním pojmovì vylouèeno a daòový subjekt se tak vlastní vinou zbavuje mo¾nosti prokázat základ danì a daò (tøeba i s nulovým daòovým základem a daní), nebo» daòový subjekt v takovém pøípadì nemá co prokazovat a správce danì pøípadnì co vyvracet. Ostatnì i dle konstantní judikatury zdej¹ího soudu jsou marným uplynutím lhùty stanovené správcem danì k podání daòového pøiznání splnìny zákonné podmínky pro zji¹tìní základu danì a stanovení danì podle pomùcek (srov. rozsudek ze dne 8. 4. 2005, sp. zn. 7 Afs 93/2004). Zbývá dodat, ¾e i v tìchto pøípadech platí zásada, ¾e správce danì musí pøihlédnout také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny (§ 46 ZSDP).
V posuzované vìci byl daòový subjekt správcem danì vyzván k podání daòového pøiznání, èím¾ mu byla zalo¾ena povinnost toto pøiznání podat. ®alobce tak ale pøes výzvu správce danì neuèinil, èím¾ do¹lo k naplnìní podmínek ustanovení § 44 odst. 1 ZSDP a správce danì byl oprávnìn stanovit základ danì a daò podle pomùcek. ®alobce se tedy tím, ¾e daòové pøiznání nepodal, sám zbavil mo¾nosti prokazovat skutkový stav vìci. Nelze tak akceptovat závìr krajského soudu o nesprávnosti postupu správce danì pokud jde o zpùsob vymìøení danì, nebo», jak bylo vý¹e uvedeno, pøi nepodání daòového pøiznání je øádné stanovení danì dokazováním pojmovì vylouèeno. Nelze pak pøisvìdèit ani závìrùm krajského soudu ohlednì pochybení stì¾ovatele v odvolacím øízení, nebo» vymìøením základu danì a danì podle pomùcek je limitován rovnì¾ rozsah pøezkumu rozhodnutí správce danì v odvolacím øízení. Z takto vymezeného rozsahu pøezkumu v odvolacím øízení vyplývá, ¾e pøedmìtem pøezkumu (a tím i pøípadného provádìní skutkových zji¹tìní) ji¾ nemù¾e být samotná vlastní vý¹e základu danì a daò; pøezkum (zahrnující pøípadné zji¹»ování skutkových okolností) se mù¾e týkat ji¾ jen prokázání zákonných podmínek pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek. Stì¾ovatel proto provìøil pou¾ité pomùcky, tedy podklady správce danì pro vymìøení danì, a pro verifikaci jedné z nich (dle ¾alobce sporné), tj. zabaveného tabáku, naøídil správci danì provést zkou¹ku prostøednictvím CTL. Tou bylo postaveno najisto, ¾e komodita zaji¹tìná u ¾alobce je skuteènì tabák, který je zpùsobilý ke kouøení (potvrzeno té¾ zkou¹kou kouøení, provedenou správcem danì za úèasti ¾alobce a jeho zmocnìncù). Tímto zpùsobem bylo tedy postaveno na jisto, ¾e ¾alobce nepøiznal spotøební daò z tabákového výrobku podléhajícího dani [§ 101 odst. 3 písm. c) bod 2 ZSD], a to ani pøes výzvu správce danì k podání odpovídajícího daòového pøiznání. Nejvy¹¹í správní soud tak shledal postup stì¾ovatele zcela v souladu se zákonem, kdy¾ podle § 50 odst. 5 ZSDP pøezkoumal dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì a odvolání pro jeho nedùvodnost zamítl. První námitka stì¾ovatele je tak dùvodná.
Druhou námitkou stì¾ovatel brojí proti závìru soudu o údajném nevypoøádání námitky ¾alobce stran toto¾nosti zaji¹tìného a hodnoceného tabáku v rozhodnutí o odvolání. Soud celnímu úøadu sice vytkl nesprávný postup pøi zaji¹»ování zbo¾í (co¾ stì¾ovatel nezpochybòuje a zdej¹í soud se proto k této dílèí otázce nebude vyjadøovat), nicménì sám konstatoval, ¾e tento nedostatek a priori neznamená nepou¾itelnost zaji¹tìného zbo¾í pro potøeby posuzování jeho povahy, nebo» podmínkou pro domìøení danì není zaji¹tìní zbo¾í, ale pouze zji¹tìní jeho existence. S poslednì vysloveným závìrem se zdej¹í soud ztoto¾òuje. Je pak tøeba dodat, ¾e ze spisového materiálu se podává, ¾e celní úøad mìl identitu pøedmìtného tabáku za prokázanou na základì protokolu o místním ¹etøení a zaji¹tìní tabáku skladovaného v provozovnì ¾alobce, protokolu o výslechu zamìstnankynì ¾alobce-p. P.-svìdèící o skuteènosti, ¾e tabák, deklarovaného druhu a mno¾ství byl dne 23. 3. 2009 v provozovnì ¾alobce skladován, a vyjádøení ¾alobce o okolnostech skladování tabáku (svìdèící rovnì¾ tomu, ¾e tabák v jeho provozovnì v den jeho zaji¹tìní skuteènì byl). Stì¾ovatel se námitkou sporné toto¾nosti tabáku zabýval, co¾ plyne jak ze spisu, tak pøedev¹ím z rozhodnutí o odvolání (strana 3). Nejvy¹¹í správní soud sdílí názor stì¾ovatele, ¾e ze spisového materiálu i z odùvodnìní jeho rozhodnutí je patrno, ¾e si stì¾ovatel vy¾ádal od správce danì vyjádøení a fotodokumentaci ohlednì skladování a evidence zaji¹tìného zbo¾í. Z vyjádøení správce danì, jako¾ i z jím poøízené fotodokumentace, se podává, ¾e zaji¹tìné zbo¾í bylo z místa zaji¹tìní dopraveno slu¾ebním vozidlem na Celní úøad v Mo¹novì, kde s ním bylo nakládáno v souladu s platnými interními pøedpisy, tzn. byl vystavìn protokol o uskladnìní, na jeho¾ základì bylo zbo¾í uskladnìno ve skladových prostorách celního úøadu v kartónové krabici, která byla identifikována èíslem pøípadu a pøilo¾ením pøíslu¹ného rozhodnutí o zaji¹tìní zbo¾í a byl rovnì¾ proveden zápis do elektronické evidence zaji¹tìného zbo¾í. Správce danì dále sdìlil, ¾e i jakákoliv manipulace s uskladnìným zbo¾ím je provádìna pouze s vìdomím skladníka, v souladu s Provozním a organizaèním øádem celního úøadu v Mo¹novì; ¾alobce mìl do spisového materiálu pøístup a tyto okolnosti mu byly známy. V tomto smìru tedy Nejvy¹¹í správní soud neshledává ¾ádné dùvody bez dal¹ího pochybovat o identitì zaji¹tìné komodity a posuzovaného tabáku. pokraèování Krajský soud koneènì nesouhlasil s tvrzením stì¾ovatele, ¾e ¾alobce ¾ádné konkrétní dùvodné pochybnosti ohlednì toto¾nosti zaji¹tìného tabáku nesdìlil. Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e akceptovat ani tento namítaný nedostatek, nebo» ¾alobce se omezil pouze na obecnou výtku, ¾e je sporné, zda lze posuzovaný tabák pova¾ovat za tabákové výrobky, které byly zaji¹tìny dne 23. 3. 2009 v jeho provozovnì; nepøedlo¾il pøitom jediný konkrétní dùkaz èi nenavrhl provedení dùkazu, který by tuto jeho pochybnost mohl jakkoli podpoøit. Lze tak souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e ¾alobce pouze obecnì tvrdil nedostateèné prokázání toto¾nosti tabáku ze strany správce danì, ani¾ by své pochybnosti jakkoli konkretizoval, aèkoli mìl pøístup k fotodokumentaci uskladnìného tabáku, byl pøítomen odbìru vzorkù pro provedení zkou¹ky CTL a také u zkou¹ky kouøením provádìné celním úøadem. Stì¾ovatel vzhledem ke skuteènostem, sdìleným mu správcem danì, tak v této otázce logicky uzavøel, ¾e o toto¾nosti zaji¹tìného tabáku nemá (stejnì jako správce danì) ¾ádné pochybnosti, pøièem¾ ¾alobce rovnì¾ ¾ádné dùvodné a konkrétní pochybnosti o mo¾né zámìnì zbo¾í nesdìlil. Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e ne¾ souhlasit se stì¾ovatelem a doplòuje, ¾e pøesto¾e byla námitka ¾alobce obecná a nièím nepodlo¾ená, stì¾ovatel provìøil svými dotazy na celní úøad zpùsob skladování a evidence zaji¹tìného zbo¾í a neshledal ¾ádné pochybnosti o jeho toto¾nosti, jak ostatnì pøi vypoøádání této námitky uvedl i na str. 3 odùvodnìní svého rozhodnutí. Zdej¹í soud tak nesdílí názor krajského soudu, ¾e byla tvrzení stì¾ovatele v rozporu se správním spisem, ani ¾e se stì¾ovatel se zmiòovanou námitkou nevypoøádal a tím zatí¾il své rozhodnutí vadou nepøezkoumatelnosti. Postup stì¾ovatele pova¾uje naopak za souladný se zákonem a za dùvodnou tak lze oznaèit i jeho druhou kasaèní námitku.
Ze shora uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto napadený rozsudek podle ustanovení § 110 odst. 1 vìty první pøed støedníkem s. ø. s. zru¹il a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení, ve kterém je krajský soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 4 s. ø. s.).