Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przebudowa/0111-kdib2-1-4010-124-2017-1-at
Timestamp: 2018-10-22 19:07:28+00:00
Document Index: 122053181

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 191', 'FSK ', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'Art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 47', 'art. 15', 'Sa/Ke ']

♦ › Przebudowa › 0111-KDIB2-1.4010.124.2017.1.AT
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z przebudową układu komunikacyjnego dróg publicznych - jest nieprawidłowe.
W dniu 4 lipca 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z przebudową układu komunikacyjnego dróg publicznych.
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i wynajmu budynków stanowiących pawilony handlowe, które budowane są przez Wnioskodawcę a później wynajmowane powiązanej z nim spółce kapitałowej.
W sierpniu 2016 r. Wnioskodawca zakończył budowę pawilonu handlowego położonego przy ul. X w Mieście Z uzyskał pozwolenie na jego użytkowanie i wynajął go innej spółce. Z wynajmu uzyskuje dochody. Wybudowany pawilon handlowy Wnioskodawca zaliczył do swoich środków trwałych w roku 2016, a odpisy amortyzacyjne od jego wartości zalicza do kosztów uzyskania przychodów.
W związku z budową pawilonu handlowego Wnioskodawca był zobowiązany - na podstawie art. 16 ustawy z dnia 16 marca 1985 r. o drogach publicznych - do dokonania przebudowy istniejącego w okolicach tego pawilonu handlowego układu komunikacyjnego dróg publicznych (tj. stanowiących własność Skarbu Państwa i Gminy Z), w zakresie: dokonania przebudowy ul. Y i wykonania pasa wyłączenia z ulicy X wraz ze zjazdem na teren działki nr. ewid. 69/2 (na której położony jest wskazywany wyżej pawilon handlowy). Obowiązek ten został skonkretyzowany pismem Zarządu Dróg i Mostów w Mieście Z, z dnia 23 października 2014 r., w którym ten wyraził zgodę na lokalizację pawilonu handlowego pod warunkiem dokonania przebudowy istniejącego układu komunikacyjnego. W celu wykonania powyższego obowiązku, Wnioskodawca zawarł umowę z Gminą Z umowę „na remont i budowę infrastruktury budowlanej na gruntach będących własnością gminy oraz Skarbu Państwa”. Umowa ta przewiduje, że będące własnością Gminy i Skarbu Państwa nieruchomości (drogi publiczne) zostaną udostępnione Wnioskodawcy do celów budowlanych, natomiast Wnioskodawca uzyska projekt budowlany, pozwolenie na budowę, zatrudni wykonawcę i wykona przebudowę wspomnianych wyżej ulic, efekty prac (w tym prawa do dokumentacji projektowej) przekazując następnie nieodpłatnie Gminie.
W związku z powyższym Wnioskodawca uzyskał projekt, pozwolenie na budowę i dnia 16 września 2015 r. zawarł umowę na wykonanie ww. prac z firmą (wykonawcą), określając wartość całej inwestycji na 650.000 zł, następnie dnia 31 grudnia 2016 r. aneksem do umowy podwyższając tę wartość do kwoty 843.810,63 zł.
Przebudowa została wykonana. W jej wyniku:
w zakresie ul. Y (pierwszy etap) dokonano remontu drogi wraz z ustawieniem nowych krawężników oraz ułożeniem nowej nawierzchni chodników. Po wykonaniu pierwszego etapu robót wykonawca 30 maja 2016 r. wystawił fakturę. Zakończenie tego etapu zostało potwierdzone 10 czerwca 2016 r. protokołem odbioru ostatecznego robót przez Gminę Z.
w zakresie ul. X (drugi etap) w granicach pasa drogowego powstał mowy układ komunikacyjny w postaci pasa wyłączeniowego, przebudowy zjazdów z X do działki nr 69/2 i 69/8 przebudowa trakcji trolejbusowej, oświetlenia drogowego, sieci teletechnicznej i kanalizacji deszczowej oraz schody terenowe dla pieszych.
Poza bezpośrednimi kosztami wykonania prac budowlanych, Spółka poniosła również inne wydatki związane z przebudową infrastruktury drogowej tj. koszty opracowania dokumentacji oraz innych dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia tego procesu. Płatność za wykonane prace była dokonywana w trzech etapach: kwota 100.000 zł po wykonaniu dokumentacji projektowej, oraz uzyskaniu wszystkich wymaganych przepisami prawa uzgodnień i zgód, kwota 264.448,20 zł po wykonaniu 1 etapu robót budowlanych (w czerwcu 2016 r.) oraz pozostała część po zakończeniu prac. Zakończenie prac budowlanych zostało potwierdzone protokołem odbioru końcowego pasa drogowego z dnia 1 lutego 2017 r. W tej samej dacie zostały przekazane wykonane prace wraz z pełną dokumentacją budowlaną na rzecz Gminy Z. Ostateczne rozliczenie robót z wykonawcą nastąpiło z dniem 31 marca 2017 r. w momencie wystawienia faktury za drugi etap wykonania usług.
Całość prac była prowadzona na nieruchomościach niebędących własnością Wnioskodawcy, który mógł nimi dysponować tylko na cele budowlane.
Obowiązek wykonania przebudowy układu komunikacyjnego dróg publicznych związany był z wcześniejszą budową wspomnianego na wstępie pawilonu handlowego. Dojazd do pawilonu jest po jej wykonaniu prostszy, bezpieczniejszy i zgodny z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Klienci poruszający się samochodami łatwiej mogą dojechać do pawilonu handlowego, co wpływa na zwiększenie atrakcyjności tego obiektu dla najemców.
Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przebudowę układu komunikacyjnego dróg publicznych, w części w której zostały poniesione przed przyjęciem do używania pawilonu handlowego, koszt wytworzenia tego pawilonu handlowego i składają się na wartość środka trwałego Wnioskodawcy, jakim jest pawilon handlowy położony na działce ewidencyjnej 69/2?
Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przebudowę układu komunikacyjnego dróg publicznych, w części w której zostały poniesione po przyjęciu do używania pawilonu handlowego, powiększają wartość środka trwałego Wnioskodawcy, jakim jest pawilon handlowy położony na działce ewidencyjnej 69/2?
Czy odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej, a następnie powiększonej wartości środka trwałego jakim jest pawilon handlowy stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu?
Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przebudowę układu komunikacyjnego dróg publicznych, w części w której zostały poniesione przed przyjęciem do używania pawilonu handlowego, stanowią koszt wytworzenia tego pawilonu handlowego i składają się na wartość środka trwałego Wnioskodawcy, jakim jest pawilon handlowy położony na działce ewidencyjnej 69/2.
Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przebudowę układu komunikacyjnego dróg publicznych, w części w której zostały poniesione po przyjęciu do używania pawilonu handlowego, powiększają wartość środka trwałego Wnioskodawcy, jakim jest pawilon handlowy położony na działce ewidencyjnej 69/2.
Odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej, a następnie powiększonej wartości środka trwałego jakim jest pawilon handlowy stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu.
Zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Wnioskodawca wskazuje, że do wykonania przebudowy układu komunikacyjnego dróg publicznych był zobowiązany w związku z budową pawilonu handlowego. Obowiązek ten wynikał dla niego z powszechnie obowiązujących przepisów ustawy o drogach publicznych. Dokonanie przebudowy dróg publicznych miało również dla Wnioskodawcy sens gospodarczy tylko i wyłącznie w kontekście budowy pawilonu handlowego. Dokonane prace stanowią dostosowanie infrastruktury drogowej do potrzeb inwestycji (budowy pawilonu handlowego) i zwiększają zarazem użyteczność tego pawilonu dla Wnioskodawcy - dojazd do niego jest bezpieczniejszy i prostszy, co zwiększa atrakcyjność pawilonu dla najemców. Wnioskodawca w żadnym razie nie poniósłby kosztów tej przebudowy - gdyby nie było to konieczne do wytworzenia środka trwałego - tj. budowy pawilonu handlowego.
Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez niego wydatki związane z przebudową infrastruktury drogowej - w części w jakiej zostały poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania - powinny być rozpatrywane jako koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 4 UPDOP - ze względu na ich nierozerwalny gospodarczy związek z budową stanowiącego środek trwały pawilonu handlowego.
Powyższej oceny nie może zmieniać ta okoliczność, że prace wykonywane były na gruncie nie będącym nigdy własnością Wnioskodawcy, a tym samym nigdy nie służyło mu prawo własności do ich efektów (zgodnie z art. 191 kodeksu cywilnego własność efektów wykonywanych prac przechodziła na właściciela nieruchomości - tj. Skarb Państwa lub Gminę Z).
Powyższe potwierdza m.in wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2008 r. sygn. akt II FSK 313/08, w uzasadnieniu którego czytamy, że wydatki poniesione na przebudowę infrastruktury technicznej (energetycznej, wodociągowo-kanalizacyjnej i gazowej) należącej do innych podmiotów, mające na celu przystosowanie tej infrastruktury do potrzeb inwestycji prowadzonej przez podatnika stanowią koszty zmierzające do wytworzenia środka trwałego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) i powinny być uwzględnione na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wartości początkowej środka trwałego, bowiem w świetle art. 16g ust. 1 pkt 2 tej ustawy w razie wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie za wartość początkową tego środka uważa się koszt wytworzenia (...).
W zakresie natomiast wydatków związanych z przebudową infrastruktury drogowej dokonanych już po oddaniu pawilonu handlowego do używania - to zdaniem Wnioskodawcy powinny one być traktowane tak samo jak wydatki dokonane przed ich oddaniem do używania - tj. zwiększać wartość środka trwałego Wnioskodawcy (pawilonu handlowego) jako jego ulepszenia w rozumieniu art. 16g ust. 13 PDOP. Okoliczność, że pawilon przyjęto do używania i rozpoczęto korzystanie z niego przed ukończeniem otaczającej go infrastruktury drogowej i rozliczeniem związanych z nią wydatków nie zmienia charakteru tych ostatnich - w dalszym ciągu są one nierozerwalnie związane z budową pawilonu, obowiązek ich poniesienia powstał w związku z jego budową i zwiększają jego użyteczność.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2016 r., poz. 1888, ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Stosownie do przepisów art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
Art. 16a ust. 2 ustawy o pdop, dodaje ponadto, iż amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.
Natomiast stosownie do przepisów art. 16g ust. 4 ustawy o pdop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
W myśl natomiast art. 16g ust. 13 ustawy o pdop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i wynajmu budynków stanowiących pawilony handlowe, które budowane są przez Wnioskodawcę a później wynajmowane powiązanej z nim spółce kapitałowej. W sierpniu 2016 r. Wnioskodawca zakończył budowę pawilonu handlowego, uzyskał pozwolenie na jego użytkowanie i wynajął go innej spółce. Z wynajmu uzyskuje dochody. Wybudowany pawilon handlowy Wnioskodawca zaliczył do swoich środków trwałych w roku 2016, a odpisy amortyzacyjne od jego wartości zalicza do kosztów uzyskania przychodów. W związku z budową pawilonu handlowego Wnioskodawca był zobowiązany do dokonania przebudowy istniejącego w okolicach tego pawilonu handlowego układu komunikacyjnego dróg publicznych (tj. stanowiących własność Skarbu Państwa i Gminy Z).
W celu wykonania powyższego obowiązku, Wnioskodawca zawarł z Gminą Z umowę „na remont i budowę infrastruktury budowlanej na gruntach będących własnością gminy oraz Skarbu Państwa”. Umowa ta przewiduje, że będące własnością Gminy i Skarbu Państwa nieruchomości (drogi publiczne) zostaną udostępnione Wnioskodawcy do celów budowlanych, natomiast Wnioskodawca uzyska projekt budowlany, pozwolenie na budowę, zatrudni wykonawcę i wykona przebudowę wspomnianych wyżej ulic, efekty prac (w tym prawa do dokumentacji projektowej) przekazując następnie nieodpłatnie Gminie.
W związku z powyższym Wnioskodawca uzyskał projekt, pozwolenie na budowę i dnia 16 września 2015 r. zawarł umowę na wykonanie ww. prac z firmą (wykonawcą).
Poza bezpośrednimi kosztami wykonania prac budowlanych Spółka poniosła również inne wydatki związane z przebudową infrastruktury drogowej tj. koszty opracowania dokumentacji oraz innych dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia tego procesu.
Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku całość prac była prowadzona na nieruchomościach niebędących jego własnością. Zasadne jest zatem zbadanie czy wskazane we wniosku prace (nakłady) mogą być uznane za podlegającą amortyzacji inwestycję w obcym środki trwałym.
Wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. Zgodnie z przyjętym w doktrynie i orzecznictwie poglądem za inwestycje w obcych środkach trwałych uznaje się poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji) środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Podmiot ponoszący nakłady musi zatem dysponować tytułem prawnym do obcego składnika majątku trwałego, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca (Wnioskodawca mógł dysponować nieruchomością wyłącznie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia wskazanych we wniosku prac budowlanych).
Należy zatem uznać, iż cytowane powyżej przepisy art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop, nie będą miały zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, zważywszy przy tym, że po zakończeniu przebudowy układu komunikacyjnego dróg publicznych Wnioskodawca nie ma wyłączności w użytkowaniu przekazanej Gminie infrastruktury.
Przedmiotowe wydatki nie będą także stanowić wydatków poniesionych na wytworzenie, czy też ulepszenie środka trwałego, o których mowa w art. 16g ust. 1 pkt 2 i art. 16g ust. 1 pkt 4 oraz art. 16g ust. 13 ustawy o pdop. Wnioskodawca nie będzie bowiem właścicielem ani przebudowywanej infrastruktury drogowej, ani nakładów na ten cel poniesionych (zostaną one przekazane na rzecz Gminy). Inwestycja jest prowadzona na gruntach będących cudzą własnością, a zatem zgodnie z wyrażoną w art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), zasadą superficies solo cedit, cześć składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zatem, składniki majątku powstałe w wyniku prac sfinansowanych przez Wnioskodawcę, czy też poniesione przez niego nakłady przekazane następnie na rzecz Gminy, nie mogą być uznane za odrębny środek trwały czy też na ulepszenie wybudowanego środka trwałego (pawilonu handlowego).
W świetle powyższego, wydatki związane z „inwestycją komunikacyjną” nie mogą zostać uwzględnione w wartości początkowej (koszcie wytworzenia, czy też ulepszenia) wybudowanego pawilonu handlowego, a tym samym nie mogą zostać odniesione w ciężar kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.
W konsekwencji wskazane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przebudowę układu komunikacyjnego istniejącego w okolicach wybudowanego pawilonu handlowego (środka trwałego), w celu zapewnienia prostszego, bezpieczniejszego i zgodnego z obowiązującym w tym zakresie przepisami dojazdu do tego pawilonu mogą na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop stanowić koszty podatkowe z uwzględnieniem związku tych kosztów z przychodami Wnioskodawcy (tzw. koszt bezpośredni lub koszt pośredni).
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA, wskazać należy, że został on potraktowany jako element stanowiska Wnioskodawcy w sprawie, którego z przyczyn szczegółowo wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela. Zauważyć należy, że stanowisko tut. Organu potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 16 czerwca 2016 r.,sygn. akt I Sa/Ke 264/16.
0111-KDIB2-1.4010.124.2017.1.AT
0112-KDIL2-1.4012.291.2017.2.AP | Interpretacja indywidualna
1061-IPTPB1.4511.730.2016.1.KO | Interpretacja indywidualna