Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2013-8&Seite=0&nr=28867&pos=22&anz=84
Timestamp: 2020-03-30 04:40:20
Document Index: 345820111

Matched Legal Cases: ['EuG', 'Art. 132', '§ 26', '§ 32', '§ 42', '§ 45', '§ 16', '§ 53', '§ 10', '§ 143', '§ 54', '§ 2', '§ 4', '§ 4', '§ 1', '§ 3', '§ 9', '§ 2', '§ 4', '§ 5', '§ 2', '§ 2', '§ 4', 'Art. 132', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', '§ 4', 'EuG', 'Art. 13', 'Art. 132', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 132', 'Art. 132', 'Art. 132', '§ 4', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 132']

BUNDESFINANZHOF Beschluss (EuGH-Vorlage) vom 21.8.2013, V R 20/12
Mit Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat September 2010 vom 18. Oktober 2010 unterwarf der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Umsätze der Klägerin dem Regelsteuersatz.
Gemäß Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG (MwStSystRL) befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer
"eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden."
a) sie sind für Umsätze, für die die Steuerbefreiung gewährt wird, nicht unerlässlich;
b) sie sind im Wesentlichen dazu bestimmt, der Einrichtung zusätzliche Einnahmen durch Umsätze zu verschaffen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit Umsätzen von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen bewirkt werden".
"die mit dem Betrieb von Einrichtungen zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen eng verbundenen Leistungen, die von
d) Einrichtungen, die Leistungen der häuslichen Krankenpflege oder Haushaltshilfe erbringen und die hierzu nach § 26 Abs. 5 in Verbindung mit § 32 und § 42 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch bestimmt sind,
g) Einrichtungen, soweit sie Leistungen erbringen, die landesrechtlich als niedrigschwellige Betreuungsangebote nach § 45b des Elften Buches Sozialgesetzbuch anerkannt sind,
i) Einrichtungen, mit denen ein Vertrag nach § 16 des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte, nach § 53 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit § 10 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte oder nach § 143e Abs. 4 Nr. 2 in Verbindung mit § 54 Abs. 2 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch über die Gewährung von häuslicher Krankenpflege oder Haushaltshilfe, besteht,
j) Einrichtungen, die aufgrund einer Landesrahmenempfehlung nach § 2 Frühförderungsverordnung als fachlich geeignete interdisziplinäre Frühförderstellen anerkannt sind, oder
k) Einrichtungen, bei denen im vorangegangenen Kalenderjahr die Betreuungs- oder Pflegekosten in mindestens 40 Prozent der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder der Sozialhilfe oder der für die Durchführung der Kriegsopferversorgung zuständigen Versorgungsverwaltung einschließlich der Träger der Kriegsopferfürsorge ganz oder zum überwiegenden Teil vergütet worden sind,
erbracht werden. Leistungen im Sinne des Satzes 1, die von Einrichtungen nach den Buchstaben b bis k erbracht werden, sind befreit, soweit es sich ihrer Art nach um Leistungen handelt, auf die sich die Anerkennung, der Vertrag oder die Vereinbarung nach Sozialrecht oder die Vergütung jeweils bezieht".
"(1) Wer eine der Berufsbezeichnungen
1. 'Gesundheits- und Krankenpflegerin' oder 'Gesundheits- und Krankenpfleger' oder
2. 'Gesundheits- und Kinderkrankenpflegerin' oder 'Gesundheits- und Kinderkrankenpfleger' führen will, bedarf der Erlaubnis. Personen mit einer Erlaubnis nach Satz 1, die über eine Ausbildung nach § 4 Abs. 7 verfügen, sind im Rahmen der ihnen in dieser Ausbildung vermittelten erweiterten Kompetenzen zur Ausübung heilkundlicher Tätigkeiten berechtigt.
Die Berufsbezeichnungen 'Altenpflegerin' oder 'Altenpfleger' dürfen nur Personen führen, denen die Erlaubnis dazu erteilt worden ist. Personen mit einer Erlaubnis nach Satz 1, die über eine Ausbildung nach § 4 Abs. 7 verfügen, sind im Rahmen der ihnen in dieser Ausbildung vermittelten erweiterten Kompetenzen zur Ausübung heilkundlicher Tätigkeiten berechtigt.
"(1) Der Vertrag zwischen dem Verleiher und dem Entleiher bedarf der Schriftform. In der Urkunde hat der Verleiher zu erklären, ob er die Erlaubnis nach § 1 besitzt. Der Entleiher hat in der Urkunde anzugeben, welche besonderen Merkmale die für den Leiharbeitnehmer vorgesehene Tätigkeit hat und welche berufliche Qualifikation dafür erforderlich ist sowie welche im Betrieb des Entleihers für einen vergleichbaren Arbeitnehmer des Entleihers wesentlichen Arbeitsbedingungen einschließlich des Arbeitsentgelts gelten; Letzteres gilt nicht, soweit die Voraussetzungen der in § 3 Abs. 1 Nr. 3 und § 9 Nr. 2 genannten Ausnahme vorliegen.
(2) Der Verleiher hat den Entleiher unverzüglich über den Zeitpunkt des Wegfalls der Erlaubnis zu unterrichten. In den Fällen der Nichtverlängerung (§ 2 Abs. 4 Satz 3), der Rücknahme (§ 4) oder des Widerrufs (§ 5) hat er ihn ferner auf das voraussichtliche Ende der Abwicklung (§ 2 Abs. 4 Satz 4) und die gesetzliche Abwicklungsfrist (§ 2 Abs. 4 Satz 4 letzter Halbsatz) hinzuweisen."
Diese Umsätze der Klägerin sind nach nationalem Recht nicht gemäß § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. k UStG von der Steuer befreit. Die Klägerin erfüllt die Voraussetzungen dieser Regelung nicht, weil sie keine Einrichtung zur Betreuung oder Pflege körperlich, geistig oder seelisch hilfsbedürftiger Personen betreibt, sondern einen --wenn auch auf Pflegefachkräfte beschränkten-- Arbeitnehmerverleih auf Zeit.
Es muss sich um "eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden".
Der Senat geht davon aus, dass die Klägerin "eng verbundene" Leistungen i.S. von Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL erbracht hat.
a) Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) sind die Begriffe, mit denen die in Art. 13 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern Richtlinie 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) vorgesehenen Steuerbefreiungen umschrieben sind, zwar eng auszulegen; weil die Auslegung aber mit den mit den Befreiungen verfolgten Zielen im Einklang stehen und den Erfordernissen des Grundsatzes der steuerlichen Neutralität entsprechen müssen, dürfen sie nicht in einer Weise ausgelegt werden, die den Befreiungen ihre Wirkung nähme (EuGH-Urteil vom 15. November 2012 C-174/11, Zimmermann, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2013, 35, Rdnr. 22; vgl. in diesem Sinne auch EuGH-Urteile vom 14. Juni 2007 C-445/05, Haderer, Slg. 2007, I-4841 Rdnr. 18 und die dort angeführte Rechtsprechung; vom 19. November 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C-461/08, Slg. 2009, I-11079, Rdnr. 25 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 10. Juni 2010, CopyGene, C-262/08, Slg. 2010, I-5053 Rdnr. 26).
c) Eng verbundene Leistungen können auch vorliegen bei Gestellung von Personal für die Erbringung einer Hauptleistung an eine Einrichtung (Entleiher), wenn diese --wie im Streitfall die stationären und ambulanten Pflegeeinrichtungen-- selbst steuerbefreite Leistungen (hier nach § 4 Nr. 16 UStG) erbringt.
aa) So hat der EuGH zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG (ab 1. Januar 2007 Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL) bereits entschieden, dass die entgeltliche Gestellung eines Lehrers an eine Lehreinrichtung, in der dieser Lehrer dann vorübergehend unter der Verantwortung der genannten Einrichtung Unterricht erteilt, eine von der Mehrwertsteuer befreite Tätigkeit in Form von im Sinne dieser Vorschrift mit dem Unterricht "eng verbundene" Dienstleistung sein kann, wenn diese Gestellung das Mittel darstellt, um unter den bestmöglichen Bedingungen in den Genuss des als Hauptleistung angesehenen Unterrichts zu kommen, und --was das vorlegende Gericht zu prüfen hat-- folgende Voraussetzungen erfüllt sind:
– Die genannte Gestellung ist von solcher Art oder Qualität, dass ohne Rückgriff auf eine derartige Dienstleistung keine Gleichwertigkeit des Unterrichts der Zieleinrichtung und damit des ihren Studierenden erteilten Unterrichts gewährleistet wäre.
– Eine derartige Gestellung ist nicht im Wesentlichen dazu bestimmt, zusätzliche Einnahmen durch eine Tätigkeit zu erzielen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen durchgeführt wird (EuGH-Urteil vom 14. Juni 2007 C-434/05, Horizon College, Slg. 2007, I-4793, Leitsatz 2).
bb) Dabei ist nicht erforderlich, dass eine Leistung, um "eng verbunden" zu sein, innerhalb desselben Erbringer/Empfänger-Verhältnisses erfolgt. Vielmehr ist --wie der EuGH ausdrücklich unter Hinweis auf sein Urteil vom 9. Februar 2006 C-415/04 Stichting Kinderopvang Enschede (Slg. 2006, I-1385 Rdnr. 22) betont-- eine Lieferung von Gegenständen oder eine Dienstleistung nur dann nicht von der Steuerbefreiung ausgeschlossen, wenn die Haupttätigkeit (also vermittelte Tätigkeit selbst bzw. die mit Hilfe des Personals ausgeführte Tätigkeit des Entleihers), mit der diese Lieferung oder Dienstleistung eng verbunden ist, auch selbst eine befreite Tätigkeit ist (EuGH-Urteil Horizon College in Slg. 2007, I-4793 Rdnr. 36). Diese Beurteilung lässt sich, wie der Senat dem EuGH-Urteil vom 25. März 2010 C-79/09, Euregio (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2010, Nr. C 134, 8, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2010, 780) entnimmt, auch auf die Arbeitnehmerüberlassung im Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL übertragen.
Kann daher eine staatlich geprüfte Pflegefachkraft, die selbst Pflegeleistungen an andere anerkannte Einrichtungen erbringt, eine anerkannte Einrichtung mit sozialem Charakter i.S. des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL sein, stellt sich die Frage, ob die Klägerin diese Anerkennung für sich in Anspruch nehmen kann (Vorlagefrage Leitsatz 1. Buchst. b).
Sollte die Vorlagefrage zu Leitsatz 1. Buchst. a zu verneinen sein und die nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL erforderliche Anerkennung aufgrund der staatlichen Prüfung des verliehenen Personals vorliegen, stellt sich die Frage, ob die Klägerin diese Anerkennung für sich in Anspruch nehmen kann. Dabei ist zu berücksichtigen, dass bei Verträgen nach dem AÜG vereinbart sein muss, "welche besonderen Merkmale die für den Leiharbeitnehmer vorgesehene Tätigkeit hat und welche berufliche Qualifikation dafür erforderlich ist sowie welche im Betrieb des Entleihers für einen vergleichbaren Arbeitnehmer des Entleihers wesentlichen Arbeitsbedingungen einschließlich des Arbeitsentgelts gelten". Wenn nach den Vereinbarungen zwischen der Klägerin und dem Entleiher, der selbst steuerbefreite Leistungen nach § 4 Nr. 16 UStG erbringt, die gestellte Pflegefachkraft nur für die entsprechenden Pflegeleistungen eingesetzt werden kann, spricht dies gegen eine unterschiedliche Behandlung je nachdem, ob ein Steuerpflichtiger mit Hilfe seiner angestellten staatlich geprüften Pflegekräfte selbst Pflegeleistungen erbringt, oder diese einer anderen Einrichtung vorübergehend zur Erbringung von Pflegeleistungen entleiht. Für eine aus der Anerkennung ihres Personals abgeleitete Anerkennung der Klägerin spricht unter Berücksichtigung der EuGH-Urteile Kügler in Slg. 2002, I-6833 und LuP GmbH in Slg. 2006, I-5123, dass Heilbehandlungsleistungen einer Personengesellschaft steuerfrei sind, wenn zwar nicht die Gesellschafter, aber die Angestellten der Personengesellschaft über die für eine Heilbehandlung erforderliche Qualifikation verfügen (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 26. September 2007 V R 54/05, BFHE 219, 241, BStBl II 2008, 262, Rz 11 und 12). Dies folgt --wie der EuGH in den genannten Urteilen betont-- aus dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität.
Der EuGH hat im Urteil Horizon College in Slg. 2007, I-4793 die Steuerfreiheit der Personalgestellung als eng verbundene Dienstleistung von drei Voraussetzungen abhängig gemacht (Rdnrn. 34 ff.).
Bei der vorübergehenden Überlassung von staatlich geprüften Pflegekräften ist hinsichtlich der Qualität das gleiche Niveau der befreiten Tätigkeit der Zieleinrichtung gewährleistet. Zweifelhaft ist, ob es für die Unerlässlichkeit bereits ausreicht, dass die Zieleinrichtung ohne qualifiziertes Pflegepersonal nicht tätig werden kann. Hierbei ist von Bedeutung, ob die Vermittlung von staatlich geprüften Pflegekräften an Einrichtungen i.S. des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL als "als eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistung" beurteilt werden kann. Ist das nicht der Fall, steht die Überlassung von Personal mit gewerblichen Vermittlern im Wettbewerb. Ist die kurzfristige Vermittlung von Pflegekräften möglich, wofür sprechen könnte, dass die Klägerin möglicherweise auch nur kurzfristig Pflegekräfte vermittelt hat, kommt eine Befreiung nur bei Bejahung der zweiten Vorlagefrage in Betracht.