Source: https://www.brandtrevision.dk/gamle-nyheder/altid-fradrag-for-loen-kun-naesten/
Timestamp: 2019-06-19 04:50:52+00:00
Document Index: 4372054

Matched Legal Cases: ['Højesteret ', 'Højesteret ', 'Højesteret ', 'Højesteret ', 'Højesteret ', 'Højesteret ']

Hjemlen til skattemæssigt fradrag for driftsomkostninger findes i statsskattelovens § 6 a. Det er en bestemmelse, som er mere end I00 år gammel. Måske var verden mere enkel dengang, men ikke desto mindre er det fortsat denne bestemmelses definition af en driftsomkostning, der som altovervejende hovedregel afgør, om en virksomhed har fradrag for en afholdt omkostning. Adgang til skattemæssigt fradrag i videre omfang kræver speciallovgivning, der udvider adgangen til fradrag på specifikke områder.
Driftsomkostningsbegrebet er udvidet, når det gælder erhvervsmæssige lønudgifter til virksomhedens medarbejdere og honorarer til bestyrelsesmedlemmer. Det betyder blandt andet, at der skattemæssigt er fradrag for løn til medarbejdere, der udfører arbejde i forbindelse med opkøb af en anden virksomhed. Forgæves afholdte udgifter er alt andet lige en dyr fornøjelse, men et skattemæssigt fradrag gør det dog lidt nemmere.
Men der er dog fortsat forhold, der skal iagttages!
Driftsomkostningsbegrebet
Statsskattelovens § 6 a definerer driftsomkostninger som udgifter, der i årets løn er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Denne definition betyder, at der ikke er fradrag for omkostninger til etablering og udvidelse af en virksomheds indkomstgrundlag. Skattemæssigt fradrag for sådanne omkostninger kræver derfor en specialbestemmelse i skattelovgivningen.
I tidens løb har Folketinget dog også vedtaget sådanne specialbestemmelser. Nævnes kan fradrag for udgifter til:
I 1991 under den daværende skatteminister Anders Fogh vedtog Folketinget to specialbestemmelser, som gav fradragsret for:
Overskriften på den lov, der på disse to punkter gav fradrag for etableringsomkostninger, var ”Vækstfremmeinitiativer”. Af bemærkningerne til lovforslaget fremgik, at ”Det er et led i regeringens oplæg til vækst og beskæftigelse i 90’erne, at der skal foretages erhvervsrettede skatteændringer”.
I 2009 var Folketinget tilsyneladende af den opfattelse, at det ikke længere var nødvendigt at fremme væksten eller i hvert fald ikke ved at give fradrag for sådanne etableringsudgifter. Begrundelsen for ophævelsen af fradraget var dog en anden, se det sidste afsnit i artiklen ”Skattelovrådets betænkning har haft sølvbryllup”.
I sommeren 2017 afsagde Højesteret dom i to sager om bankers fradrag for lønudgifter til bankens egne medarbejdere. Spørgsmålet var, om bankerne fuldt ud kunne fratrække nogle medarbejderes løn, selv om de havde udført arbejdsopgaver i forbindelse med overtagelse af bankfilialer fra Finansiel Stabilitet. Højesteret fandt, at bankerne med overtagelsen havde foretaget en udvidelse af bankvirksomhederne ud over de hidtidige rammer. Den del af lønudgifterne til egne medarbejdere, der var anvendt til virksomhedsudvidelsen, var derfor skattemæssigt ikke en driftsomkostning.
Disse to domme betød, at skatteminister Karsten Lauritzen fremsatte et lovforslag i Folketinget, der blev vedtaget i december 2017. Den vedtagne lovbestemmelse betyder, at der tilbage i tid, nemlig fra og med indkomståret 2008, er indført fradragsret for erhvervsmæssige lønudgifter til personer i ansættelsesforhold og honorarer til bestyrelsesmedlemmer. Det er ikke længere et krav for fradragsretten, at driftsomkostningsbegrebet er opfyldt.
I parentes bemærket må lovgiver eller i hvert fald de personer, der udførte det forberedende lovgivningsarbejde i 1991, alt andet lige have haft den opfattelse, at interne lønudgifter i forbindelse med virksomhedsudvidelse mv. var en skattemæssigt fradragsberettiget omkostning. Det var næppe hensigten, at udgifter til sådant arbejde kun skulle være skattemæssigt fradragsberettiget, hvis arbejdet blev udført af eksterne rådgivere.
Løn til egne medarbejdere og bestyrelseshonorar
Den nye Iovbestemmelse betyder, at erhvervsmæssigt betingede lønudgifter, bestyrelseshonorarer samt accessoriske udgifter i tilknytning hertil skattemæssigt kan fratrækkes. Ved accessoriske udgifter forstås ifølge bemærkningerne til lovforslaget blandt andet husleje, kaffe, opvarmning af bygninger og rejseomkostninger. Det betyder, at virksomheden fuldt ud kan fratrække udgifter til kaffebønner, selv om en eller flere medarbejdere anvender nogle timer eller dage på opgaver, der ikke relaterer sig til den løbende drift, men måske foretager sonderinger i forbindelse med udvidelse af virksomhedens aktivitet!
Udvidelse af fradragsretten gælder ikke kun i forbindelse med etablering og udvidelse af virksomheden, men generelt. Der skal således ikke tages stilling til, om det af medarbejderen eller bestyrelsesmedlemmet udførte arbejde vedrører den løbende drift eller virksomhedens indtægtsgrundlag.
Det betyder, at lønudgifter kan fratrækkes, selv om medarbejderen har været beskæftiget med eksempelvis: • Etablering eller udvidelse af virksomhed, herunder omstruktureringer
Den udvidede adgang til fradrag gælder kun lønudgifter for personer i ansættelsesforhold – virksomhedens egne medarbejdere – samt bestyrelsesmedlemmer. Anvendes eksterne konsulenter og rådgivere, er det fortsat det almindelige driftsomkostningsbegreb, der afgør, om udgiften skattemæssigt er fradragsberettiget. Det betyder eksempelvis, at der ikke vil være fradrag for sådanne udgifter, hvis assistancen vedrører etablering, udvidelse eller indskrænkning af virksomhed.
Etablering og udvidelse af virksomhed
Løn til egne medarbejdere og honorar til bestyrelsesmedlemmer kan fratrækkes i forbindelse med såvel etablering som udvidelse af virksomhed, herunder omstruktureringer. Uanset om en udvidelse af en virksomhed struktureres på den ene eller anden måde, er der fradragsret for interne lønudgifter mv. Fradragsretten gælder derfor såvel ved erhvervelse af egentlig aktivitet, det vil sige køb af aktiver og overtagelse af passiver, som ved køb af aktier i et selskab, der bliver et datterselskab til det købende selskab.
Der er fradrag, selv om en planlagt aktivitetsudvidelse ikke bliver en realitet. I den forbindelse kan nævnes en højesteretsdom, hvor et selskab havde anvendt 3,5 mio. kr. til en ingeniør og arkitekt i forbindelse med en påtænkt opførelse af et yderligere driftscenter. Projektet blev opgivet. I dommen konkluderer Højesteret, at der ikke var tale om en fradragsberettiget driftsomkostning. Sådan vil det også være i fremtiden, hvis bistanden købes hos en ekstern rådgiver, men ikke hvis det er virksomhedens egne medarbejdere, der udfører arbejdet.
En anden højesteretsdom omhandler en supermarkedskædes undersøgelse af det engelske marked med henblik på etablering af butikker der. Også her var dommens resultat, at der ikke var tale om en fradragsberettiget driftsomkostning. Sådan vil det også fortsat være, hvis der er tale om køb af ekstern bistand til at foretage sådanne markedsundersøgelser.
Aktiviteter i udlandet – fast driftssted og datterselskab
Udgangspunktet er, at der også er fradrag, selv om udvidelsen af virksomheden sker ved køb af aktivitet i udlandet eller køb af aktierne i et udenlandsk selskab.
Hvis et dansk selskab driver virksomhed gennem et fast driftssted i udlandet og via dette driftssted erhverver aktiviteten i en anden udenlandsk virksomhed, vil indtægterne herfra ikke indgå i dansk beskatning, når det danske selskab ikke har valgt international sambeskatning. Lønudgifter mv. til erhvervelse af den nye aktivitet i udlandet kan ikke fratrækkes i Danmark, da rette omkostningsbærer er det etablerede faste driftssted i udlandet.
Det samme vil gælde for udenlandske datterselskaber.
Indskrænkning af virksomhed
Der er nu også fradrag for interne lønudgifter mv. i forbindelse med indskrænkning af en virksomheds aktivitet. Det gælder såvel ved salg af aktivitet som ved salg af aktier i et selskab. Bliver resultatet, at indskrænkningen ikke gennemføres, har det ingen betydning for den skattemæssige fradragsret.
Erhvervsmæssige lønudgifter og rette omkostningsbærer
Det er en forudsætning for at kunne fratrække driftsomkostninger, at omkostningen er henført til rette omkostningsbærer, det vi sige den juridiske eller fysiske person, som har den retlige forpligtelse til at afholde omkostningen. Det indebærer, at en omkostning og dermed fradragsretten ikke kan placeres vilkårligt i eksempelvis et datterselskab i en koncern. Omkostningen skal bæres af det selskab, som er forpligtet til at afholde den. Såfremt en omkostning for en given ydelse afholdes og dermed fratrækkes af et selskab i en koncern, mens andre selskaber i koncernen har nytte af denne ydelse, skal disse andre selskaber betale kompensation for ydelsen til det omkostningsbærende selskab på armslængdevilkår. Dette gælder også, selv om selskaberne er sambeskattede.
Udvidelse af fradragsretten omfatter kun erhvervsmæssige lønudgifter til personer i ansættelsesforhold og bestyrelseshonorarer. Det er ikke kun den aftalte løn mv., der er omfattet af den særlige fradragshjemmel, men fradragsretten gælder eksempelvis også bonus. Det er naturligvis – som altid – en forudsætning for fradrag, at der er tale om erhvervsmæssige udgifter, som afholdes i virksomhedens interesse. Ved erhvervsmæssige udgifter forstås i denne sammenhæng udgifter, som virksomheden afholder med det formål at understøtte driften af virksomheden på såvel kort som lang sigt. Er dette tilfældet, så er det uden betydning, om medarbejderen beskæftiger sig med køb af aktier, varemærker eller varetager selskabets formuepleje. Også en bonus til medarbejdere i forbindelse med eksempelvis en succesfuld børsintroduktion kan fratrækkes.
Bonus ved salg af virksomhed
Bonus til medarbejdere er en fradragsberettiget driftsudgift på linje med løn, forudsat at udgiften vedrører virksomhedens drift – sådan har det altid været. I det seneste årti har domstolene i en række sager taget stilling til fradragsret for bonus i forbindelse med salg af virksomhed. Udfaldet af disse sager har som altovervejende hovedregel været, at der ikke var tale om en driftsomkostning, og bonusbeløbet kunne derfor ikke fratrækkes.
Spørgsmålet er nu, om den udvidede afgang til fradrag for løn og bonus til medarbejdere betyder, at sådan salgsbonus til medarbejdere fremover vil være en udgift, der skattemæssigt kan fratrækkes. Der kan ikke for nærvæ- rende gives et entydigt svar herpå.
Det kan dog fastslås, at hvis et selskab frasælger en del af selskabets aktivitet, og der i den forbindelse er aftalt en bonus til én eller flere medarbejdere i det sælgende selskab, vil den udvidede adgang til fradrag for løn være gældende, da der er tale om en indskrænkning af selskabets egen aktivitet.
Det fremgår af bemærkningerne til det netop vedtagne lovforslag, at det ikke er hensigten at ændre på den gældende praksis, som blandt andet er kommet til udtryk i en dom fra Østre Landsret i 2013, hvor et selskab ikke fik godkendt fradrag for salgsbonus til nogle udvalgte medarbejdere. Aftalen om bonus blev indgået i forbindelse med et udefrakommende tilbud om overtagelse af aktierne i det selskab, hvor de pågældende medarbejdere var ansat.
Østre Landsret fandt, at det modtagne tilbud om køb af aktierne måtte anses som rettet mod aktionærerne i selskabet. Udgifterne til bonus havde ikke den fornødne tilknytning til driften i det selskab, der blev solgt, og der var derfor ikke tale om en fradragsberettiget driftsomkostning. Landsretten siger dermed, at udgiften til bonus var afholdt i aktionærernes interesse. Det solgte selskab var dermed ikke rette omkostningsbærer.
Fire år tidligere, nemlig i 2009, tog Højesteret også stilling til et selskabs fradrag for salgsbonus. Der var indgået en bonusaftale mellem to direktører og arbejdsgiveren om, at direktørerne fik en bonus, hvis selskabet blev solgt. Bonusbeløbets størrelse afhang af salgsprisen for selskabet. Højesteret fandt, at bonusaftalen havde til formål at betale de to direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne. Aftalen skulle endvidere sikre, at direktørerne fortsat var ansat, indtil selskabet var solgt. Højesteret fandt, at bonusaftalens formål var at opnå den højst mulige salgspris for selskabet. Den udbetalte bonus havde derfor ikke den fornødne tilknytning til selskabets løbende indkomsterhvervelse og var derfor ikke fradragsberettiget som en driftsomkostning.
Om end ikke så direkte som i dommen fra Østre Landsret, så siger Højesteret formentlig også, at det selskab, der blev solgt, ikke var rette omkostningsbærer, men at udgiften var afholdt i aktionærernes interesse.
Den umiddelbare konklusion er derfor, at der heller ikke fremover vil være fradragsret for bonus i det selskab, som bliver solgt, da der ikke er tale om rette omkostningsbærer.
Et dansk selskab (holdingselskabet), er eneaktionær i et dansk driftsselskab. Disse to selskaber er omfattet af national sambeskatning. Hvis driftsselskabet sælges, er der så fradrag for salgsbonus til medarbejdere i driftsselskabet, hvis salgsbonussen viderefaktureres til holdingselskabet? Se nedenfor om ”Sambeskattede selskaber”.
Som tidligere anført kan en driftsomkostning kun fratrækkes af den virksomhed, som er rette omkostningsbærer, og dette gælder også sambeskattede selskaber.
Den udvidede adgang til fradrag for løn gælder kun virksomhedens egne medarbejdere og honorar til bestyrelsesmedlemmer, hvorimod honorarer til eksterne rådgivere kun kan fratrækkes ud fra det almindelige driftsomkostningsbegreb.
Hvis et selskab i en koncern udfører arbejde for et andet selskab i koncernen, og dette arbejde viderefaktureres på markedsvilkår, er der for det købende selskab ikke tale om ”egne medarbejdere”. Udgangspunktet er derfor, at det er det almindelige driftsomkostningsbegreb, der er gældende, hvorfor der ikke er fradrag, hvis assistancen eksempelvis vedrører udvidelse eller indskrænkning af virksomhed.
Der er imidlertid indsat en undtagelsesbestemmelse, hvorefter udvidelse af fradragsretten for løn og bestyrelseshonorarer vurderes på sambeskatningsniveau. Sambeskattede selskaber stilles herved på samme måde, som hvis koncernens virksomhed blev drevet i ét og samme selskab, men udelukkende i relation til den udvidede adgang til fradrag for løn og bestyrelseshonorarer. Men der skal selvfølgelig fortsat ske afregning mellem selskaberne på armslængdevilkår.
Konsekvensen af undtagelsesbestemmelsen betyder, at hvis et dansk moderselskab, der er eneejer af aktierne i et dansk driftsselskab, lader egne medarbejdere udføre arbejde i forbindelse med salg af en del af aktiviteten i driftsselskabet, er driftsselskabet rette omkostningsbærer. Det arbejde, som udføres af moderselskabet, skal viderefaktureres til datterselskabet på armslængdevilkår. Selv om der er tale om en indskrænkning af aktiviteten i driftsselskabet, vil selskabet have fradrag for den til moderselskabet betalte løn, selv om der ikke formelt er tale om ”egne medarbejdere”, da egne medarbejdere i relation til særbestemmelsen skal vurderes på sambeskatningsniveau.
Foranstående afsnit om ”Salgsbonus til medarbejdere” er afsluttet med spørgsmålet om, hvorvidt salgsbonus til medarbejdere i et driftsselskab vil være fradragsberettiget for det sambeskattede moderselskab, hvis bonussen viderefaktureres fra driftsselskabet til moderselskabet.
I de tidligere nævnte domme fandt Østre Landsret og Højesteret, at aktionærerne i det solgte selskab var rette omkostningsbærer af den omhandlede salgsbonus. Når dette lægges til grund, synes det at være ret oplagt, at moderselskabet med den udvidede adgang til fradrag for løn, der skal ses på sambeskatningsniveau, har fradragsret for en sådan salgsbonus, når der sker viderefakturering af denne,
Hvis de to ovennævnte selskaber derimod var 100 % personligt ejet af en person, ville selskaberne ikke indgå i en sambeskatning. Betaling fra det ene selskab til det andet selskab vil derfor ikke være omfattet af den udvidede adgang til fradrag for løn mv., men betragtes som køb af ydelse hos ekstern rådgiver.
Aktivering af lønudgifter
I nogle tilfælde kan lønudgifter ikke fratrækkes, men skal aktiveres. Ved produktion af et anlægsaktiv til brug i egen virksomhed skal omkostninger hertil aktiveres. Det gælder også løn til egne medarbejdere. Hvis eksempelvis en virksomhed anvender egne medarbejdere til opførelse af en ny lagerhal, skal lønudgifterne aktiveres. Det gælder fortsat.
Skattelovrådets betænkning har haft sølvbryllup
Danmark har haft mange skatteministre i årenes løb. I 1983 var det Isi Foighel i den såkaldte Firkløverregering. Isi Foighel anmodede i februar 1983 Skattelovrådet om at overveje det gældende driftsomkostningsbegreb og at fremkomme med eventuelle ideer til ændrede regler. Efter mere end syv års overvejelser afgav Skattelovrådet den 14. november 1990 sine udtalelser, som blev offentliggjort som betænkning nr. 1221 i 1991. Det var Skattelovrådets opfattelse, at der burde opstilles et nyt driftsomkostningsbegreb, hvorefter alle erhvervsmæssige udgifter skattemæssigt skulle kunne fratrækkes, medmindre særlige lovregler udelukkede fradragsret.
Ja, Skattelovrådets anbefaling blev i hvert fald ikke fulgt. Driftsomkostningsbegrebet er i dag den samme lovbestemmelse som dengang, nemlig statsskattelovens § 6 a. Lidt lovgivning har der dog været siden da. Gentages skal de to lovændringer, der blev vedtaget lige inden Folketinget gik på juleferie i 1991:
Den 1. februar 2009 kom en nedsat skattekommission med en rapport, hvor titlen var ”Lavere skat på arbejde”.
Regeringen, som dengang bestod af Venstre og Det Konservative Folkeparti, indgik herefter en aftale med Dansk Folkeparti, som blev kaldt Forårspakke 2.0, og som blev offentliggjort den 1. marts 2009.
Forårspakken indeholdt blandt andet forslag om ”Færre særordninger og mindre støtte til erhvervslivet”, der blandt andet skulle finansiere afskaffelse af mellemskatten og forhøjelse af grænsen for betaling af topskat.
I den første forårsmåned i 2009 fremsatte daværende skatteminister Kristian Jensen et lovforslag, hvor overskriften var ”Harmonisering af selskabers aktie- og udbyttebeskatning mv.” Vanen tro omfattede ”mv.” en del ændringer, som absolut ikke kunne relateres til selskabers aktie- og udbyttebeskatning. En af disse ændringer var afskaffelse af adgangen til fradrag for udgifter til markedsundersø- gelser samt advokat- og revisorudgifter i forbindelse med etablering eller udvidelse af virksomhed. Af lovforslagets bemærkninger fremgik:
”Der er tale om særregler, som strider mod det overordnede skattemæssige princip om, at der ikke er fradrag for udgifter til etablering af erhvervsvirksomhed. Ophævelsen indebærer derfor alt andet lige større gennemskuelighed.”
Denne sætning kan måske oversættes til ”retssikkerhed”!
En ny lap til kludetæppet så dagens lys i 2017, nemlig udvidet adgang til fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter til virksomhedens egne medarbejdere og bestyrelseshonorarer, og årsagen hertil var en reaktion på højesteretsdommene i banksagerne.
Avisredaktørens trængsler med borgmesteren, kunstneren, der havde sit udkomme som skiltemaler, og stationsforstanderen, der forsøgte at styre togdriften. Sådan var Livets gang i Lidenlund! Og den lokale sladder blev opsnappet ved hjælp af de utallige gadespejle – i dag har vi de elektroniske medier!
Driftsomkostningsbegrebet er ikke ændret, der er blot kommet en særskilt hjemmel til fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter og bestyrelseshonorarer i det omfang, at udgiften ikke er fradragsberettiget ud fra en driftsomkostningsbetragtning.