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Timestamp: 2020-06-02 11:48:56
Document Index: 272784019

Matched Legal Cases: ['§ 293', '§ 236', '§ 235', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 235', '§ 23', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 235', '§ 235', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293', '§ 293']

Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 16.07.2014, RV/5100234/2012
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R in der Beschwerdesache Bf, vertreten durch Stb gegen den Bescheid des Finanzamtes ABC, Steuernummer 123, vom 15.12.2011, mit dem der Körperschaftsteuer 2005 vom 18. August 2008 berichtigt wurde, zu Recht erkannt:
Am 15. Dezember 2011 erließ das Finanzamt einen gemäß § 293b BAO berichtigten Bescheid zum Körperschaftsteuerbescheid (Berufungsvorentscheidung) 2005 vom 18. August 2008. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb wurden mit 2,060.527,50 € (lt. Berufungsvorentscheidung vom 18. August 2008 20.407,31 €), der Verlustabzug mit 1,545.395,63 € (zuvor: 15.305,48 €) festgesetzt.
Mit Schriftsatz vom 13. Jänner 2012 brachte die Beschwerdeführerin gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2005 vom 15. Dezember 2011 das Rechtsmittel der Berufung (nunmehr: Beschwerde) ein. Zur Begründung wurde lediglich darauf hingewiesen, dass nur die Ergebnisse laut BP-Bericht (Tz 5) zur Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb heranzuziehen seien.
Mit Schriftsatz vom 23. Jänner 2012 wurde durch den ausgewiesenen Vertreter im Namen der Beschwerdeführerin das Rechtsmittel der Berufung (nunmehr: Beschwerde) eingebracht. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass mit der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich am 10. Juli 2002 eine Vereinbarung über eine Abschlagszahlung zur Bereinigung der Abgabenrückstände dahingehend getroffen worden sei, dass die Abschlagszahlung in der Gesamthöhe von 380.000,-- € in festgesetzten Raten bis letztmalig 31.12.2005 entrichtet werde. Danach erfolge eine endgültige Löschung des verbleibenden Abgabenrückstandes. Nach Ansicht der Parteien sollte dieser außergerichtliche Vergleich zu einer abschließenden Regelung führen. Es sollten auch sämtliche auf dem nachgesehenen Abgabenrückstand basierenden steuerliche Auswirkungen umfasst sein. Darüber hinaus habe die gewährte Nachsicht gemäß § 236 Abs. 3 BAO iVm § 235 Abs. 2 BAO das Erlöschen des Abgabenanspruches als solchen zur Folge und schließe damit auch jeden darauf gestützten Abgabenanspruch aus. Ferner setze sich der mittels Löschungsbescheid ausgebuchte Abgabenrückstand in erster Linie aus Körperschaftsteuern zusammen. Rückgebuchte Körperschaftsteuern würden nicht die Besteuerungsgrundlage beeinflussen.
Mit Bericht vom 15. Februar 2012 legte das Finanzamt das Rechtsmittel dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vor.
In Beantwortung eines Vorhaltes vom 4. Juni 2014 legte die Beschwerdeführerin mit Schriftsatz vom 18. Juni 2014 dar, dass die Höhe der gelöschten Abgabenschuldigkeiten 1,032.812,79 € betragen würden. Dies würde sich aus dem Betriebsprüfungsbericht ergeben. Dass die Voraussetzungen für die Anerkennung des Sachverhaltes als Sanierungsgewinn nicht gegeben seien, sei bereits mit Schreiben vom 6. November 2008 an das Finanzamt eingeräumt worden. Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2005 am 2. Juli 2008 Berufung eingelegt worden sei. Am 18. August 2008 sei eine stattgebende Berufungsvorentscheidung erlassen worden. Diese sei in Rechtskraft erwachsen. Mit Körperschaftsteuerbescheid 2005 vom 15. Dezember 2011 sei eine Berichtigung gemäß § 293b BAO zum Bescheid vom 18. August 2008 erfolgt. Darin sei ausgeführt worden, dass der Bescheid nicht an die Stelle des Bescheides vom 18. August 2008 trete, sondern diesen Bescheid hinsichtlich eines Ausfertigungsfehlers betreffend sodann angeführter Punkte berichtige. Diese Berichtigung sei nicht nachvollziehbar. Insbesondere sei im Hinblick vor allem auf die vorangegangenen Verfahrensgänge in keiner Weise ersichtlich, inwieweit diesbezüglich ein Ausfertigungsfehler vorliegen soll. Gegen den vorgenannten Bescheid sei eine verfahrensgegenständliche Berufung eingebracht und ausgeführt worden, dass nur die Ergebnisse laut BP-Bericht zur Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb heranzuziehen seien.
In Beantwortung eines Vorhaltes vom 20. Juni 2014 legte das Finanzamt mit Schriftsatz vom 8. Juli 2014 im Wesentlichen dar, dass die Abgabenansprüche im Sinne der Vereinbarung der Finanzlandesdirektion für OÖ nicht 2004 sondern 2005 erloschen seien. Dies sei auch in der Entscheidung des UFS vom 3. Jänner 2011 entschieden worden. Der Bescheid 2005 sei im Sinne des § 293b BAO in der Weise berichtigt worden, dass der in der Körperschaftsteuererklärung 2005 bzw. in der Berufungsvorentscheidung vom 18. August 2008 ausgewiesene Gewinn um die gelöschten Abgabenansprüche erhöht worden sei. Der Normzweck des § 293b BAO ziele auf die Herbeiführung eines der Gleichmäßigkeit der Besteuerung entsprechenden Ergebnisses ab. Die Erlassung von Abgabenschulden sei in der abgegebenen Erklärung nicht erfasst worden. Die Abgabenbehörde habe somit den Inhalt einer Abgabenerklärung übernommen, dem eine offensichtliche Unrichtigkeit zugrunde gelegen sei. Die Unrichtigkeit müsse für die Behörde ohne weiteres Ermittlungsverfahren erkennbar sein. Der Erlös aufgrund der Löschung der Abgabenschulden sei ursprünglich im falschen Jahr (2004) zugeordnet worden, sodass 2005 ohne weitere Ermittlungen der Schulderlass übernommen werden konnte.
Aus den vorgelegten Akten und dem Ermittlungsverfahren ergibt sich folgender unbestrittener Sachverhalt:
In der elektronisch übermittelten Körperschaftsteuererklärung 2004 wurde in der Kennzahl 669 (steuerfreie Sanierungsgewinne) ein Betrag von 1,032.812,79 € eingetragen. Im Rahmen einer Betriebsprüfung wurde festgestellt (vgl. Tz 5 zu ABNr. 124023/06), dass aufgrund der Vereinbarung im Zuge einer Berufungserledigung Löschungen von Abgabenschuldigkeiten am Abgabenkonto erforderlich gewesen seien. Die im Zuge dieser Löschungen erfassten Erträge seien in der Körperschaftsteuererklärung als Sanierungsgewinn in Höhe von 1.032.812,79 € erfasst worden. Laut BP seien die Voraussetzungen für die Anerkennung des Sachverhaltes als Sanierungsgewinn nicht gegeben. Im Körperschaftsteuerbescheid 2004 vom 30. Mai 2008 wurde für den Betrag von 1,032.812,79 € keine steuerliche Begünstigung berücksichtigt.
Die Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2004 wurde dem Unabhängigen Finanzsenat vorgelegt. Die Referentin richtete in do. Verfahren folgendes Schreiben an das Finanzamt:
"…….Unter Punkt 2. zu Tz. 5 der gegenständlichen Berufung wird vom Geschäftsführer der Berufungswerberin ausgeführt, dass die verfahrensgegenständliche Abschreibung von Abgabenschuldigkeiten im Jahr 2004 noch keine Auswirkungen nach sich ziehen konnte, weil sie in diesem Zeitraum noch nicht vorgenommen worden sei. Aus dem Schreiben der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, Geschäftsabteilung 10, vom 10. Juli 2002 geht unter Punkt 2 hervor, dass nach vollständiger Entrichtung der Abschlagszahlung (laut Punkt 1 bis 31.12.2005) eine Abschreibung der verbleibenden Abgabenrückstände mit Löschungsbescheiden durchgeführt werde. Gemäß § 235 BAO erlischt der Abgabenanspruch durch die verfügte Abschreibung. Die Löschung hat mit Bescheid zu erfolgen. Erst ab diesem Zeitpunkt können die Erträge steuerlich erfasst werden. Laut AIS wurden bei der Berufungswerberin Abgabenrückstände in Höhe von insgesamt 2,041.611,07 € gelöscht. Wann diese Löschung erfolgt ist, ist weder aus dem AIS noch aus dem vorgelegten Akt ersichtlich. Es wird daher um Vorlage des Löschungsbescheides ersucht!"
In der Berufungsentscheidung vom 3. Jänner 2011, RV/1140-L/08, wurde in Zusammenhang mit der Tz. 5 festgehalten, dass die Abgabenbehörde erster Instanz am 24. November 2005 und am 27. März 2006 Löschungsbescheide erlassen hat. Aktenkundig sei nicht, dass die Abgabenbehörde erster Instanz im Jahr 2004 Abgabenschuldigkeiten erlassen hätte. Aus diesem Titel konnte es daher im Jahr 2004 zu keinen Einkünften bei der Bw. kommen. Die Frage, ob der gegenständliche Erlass von Abgabenschuldigkeiten einen Sanierungsgewinn im Sinne des § 23a Körperschaftsteuergesetz darstellt oder nicht, stellt sich daher im konkreten Berufungsverfahren nicht. Im Jahr 2004 sind keine Abgabenansprüche erloschen, der Betrag in Höhe von 1.032.812,79 € stellt daher im Jahr 2004 keinen Erlös dar.
In der Körperschaftsteuererklärung 2005 wurde unter der Kennzahl 669 kein Eintrag vorgenommen. Die Veranlagung erfolgte erklärungsgemäß mit Bescheid vom 27. September 2006.
Im Rahmen der Betriebsprüfung erfolgte die Wiederaufnahme des Verfahrens (Bescheid vom 30. Mai 2008). Eine dagegen gerichtete Berufung (strittig war eine Berechnung von Zinsen) wurde mit Berufungsvorentscheidung vom 18. August 2008 erledigt.
Am 15. Dezember 2011 erließ das Finanzamt einen gemäß § 293b BAO berichtigten Bescheid zum Bescheid vom 18. August 2008. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb wurden mit 2,060.527,50 € (lt. Berufungsvorentscheidung vom 18. August 2008 20.407,31 €) festgesetzt, der Verlustabzug mit 1,545.395,63 € (zuvor: 15.305,48 €). Zur Begründung wurde ausgeführt, dass die Berichtigung gemäß § 293b BAO unter Abwägung von Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründen erfolgen würde. Das Interesse der Behörde an der Rechtsrichtigkeit der Entscheidung überwiege das Interesse auf Rechtsbeständigkeit und die steuerlichen Auswirkungen könnten nicht als geringfügig angesehen werden. Aufgrund der Vereinbarung mit der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 10. Juli 2003, GZ. AO 550/9-10/2002 seien nach der Erfüllung Löschungen von Abgabenschuldigkeiten vorzunehmen. Im Zuge dieser Löschung (16.12.2005) seien die Erträge in der Körperschaftsteuererklärung 2005 zu erfassen (2,040.120,19 €). Auf den BP-Bericht ABNr. 124023/06 werde verwiesen.
Zu überprüfen ist gegenständlich, ob das Finanzamt berechtigt war, den Körperschaftsteuerbescheid 2005 gemäß § 293b BAO zu berichtigen.
Rechtsgrundlag und Erwägungen:
Zum Normzweck des § 293b BAO führt Ritz, Bundesabgabenordnung, 5. Auflage, aus, dass die verfahrensrechtlichen Handhaben zur Herbeiführung eines der Gleichmäßigkeit der Besteuerung entsprechenden Ergebnisses erweitert werden sollten. § 293b soll vor allem die Beseitigung typischerweise bei Soforteingabefällen unterlaufener Unrichtigkeiten ermöglichen. § 293b ist gegebenenfalls auch anwendbar, wenn keine Soforteingabefälle vorliegen bzw. eine Unrichtigkeit deshalb in den Bescheid übernommen wurde, weil der Bescheid „laut Erklärung“ erlassen wurde.
§ 293b BAO setzt voraus, dass die Abgabenbehörde den Inhalt einer Abgabenerklärung übernimmt, wobei diesem Inhalt eine offensichtliche Unrichtigkeit zugrunde liegt. Dies wird dann zu bejahen sein, wenn die Abgabenbehörde bei ordnungsgemäßer Prüfung der Abgabenerklärung die Unrichtigkeit hätte erkennen müssen, ohne ein weiteres Ermittlungsverfahren durchzuführen. Die Unrichtigkeit kann sowohl in einer unzutreffenden Rechtsauffassung als auch in einer in sich widersprüchlichen oder eindeutig gegen menschliches Erfahrungsgut sprechenden Sachverhaltsdarstellung zum Ausdruck kommen. (VwGH vom 20.5.2010, 2007/15/0098)
Die Unrichtigkeit muss also ohne nähere Untersuchungen im Rechtsbereich und ohne Ermittlungen im Tatsachenbereich deutlich erkennbar sein (VwGH vom 28.1.1997, 93/14/0113); sie muss sich, soll sie berechtigterweise zu einer Berichtigung nach § 293b BAO führen, aus der Aktenlage einschließlich der Erklärungen ergeben und allein daraus zu ersehen und zu erkennen sein. (UFS vom 2.2.2011, RV/0225-W/10)
Ist die Unrichtigkeit erst nach Durchführung eines diesbezüglichen (über die Bedachtnahme auf die Aktenlage hinausgehenden) Ermittlungsverfahren erkennbar, so ist eine Berichtigung nach § 293b BAO unzulässig (VwGH vom 25.10.1995, 95/15/0008; 21.1.2004, 2002/13/0071; 22.12.2004, 2004/15/0126).
Die behördliche Aktenlage umfasst neben dem so genannten „Papierakt“ auch in elektronischer Form vorliegende Informationen, die dem betreffenden Verfahren zuzuordnen sind.
Die offensichtliche Unrichtigkeit im Sinne des § 293b BAO muss sich aus den Erklärungen und dem Verwaltungsakt des betreffenden Steuerpflichtigen ergeben. (VwGH vom 20.5.2010, 2007/15/0098)
§ 293b BAO ist auch dann anwendbar, wenn die offensichtliche Unrichtigkeit mehrfach übersehen wurde. (VwGH vom 28.5.2009, 2007/15/0285) „Das weitgehend ungeprüfte Übernehmen des Inhaltes von Abgabenerklärungen in Abgabenbescheide ist nämlich durchaus nichts Unübliches und kann daher auch mehrmals wiederholt erfolgen. Inwieweit die Abgabenbehörde dabei gegen Verfahrensvorschriften verstößt….., ist für die Berichtigungsmöglichkeit unerheblich. (VwGH vom 22.4.1998, 93/13/0277)
Maßgeblicher Zeitpunkt, zu welchem die Unrichtigkeit zu beurteilen ist, ist der Zeitpunkt der Erlassung des zu berichtigenden Bescheides. (VwGH vom 23.5.2007, 2004/13/0052)
Die Vornahme der Berichtigung liegt im Ermessen. Die Zweckmäßigkeit der erfolgten Berichtigung ergibt sich bereits aus dem Ziel der gesetzlichen Norm des § 293b BAO, welches die Herbeiführung eines der Gleichmäßigkeit der Besteuerung entsprechenden Ergebnisses ist, wobei dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit gegenüber jenem der Rechtsbeständigkeit der Vorrang einzuräumen ist. (VwGH vom 28.5.2009, 2007/15/0285; 23.5.2007, 2004/13/0052)
Am 24. November 2005 hat das Finanzamt ABC einen Löschungsbescheid zugunsten der Beschwerdeführerin über den Betrag von 2,040.120,19 € erlassen. Durch diese Löschung iSd § 235 BAO ist der Abgabenanspruch im angeführten Ausmaß erloschen. Damit sind Verbindlichkeiten der Beschwerdeführerin gegenüber dem Abgabengläubiger weggefallen. § 235 Abs. 1 BAO ist ausschließlich von Zweckmäßigkeitsüberlegungen getragen, bei uneinbringlich gewordenen Abgabenschuldigkeiten erfolglose Einbringungsmaßnahmen aus verwaltungsökonomischen Gründen zu vermeiden. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vermögen Erlässe der Finanzverwaltung keine Rechte und Pflichten der Steuerpflichtigen zu begründen (vgl. für viele das Erkenntnis vom 22. September 1999, 97/15/0005). Sie können auch keinen durchsetzbaren Anspruch auf die Steuerermäßigung für Sanierungsgewinne begründen (UFS vom 3.4.2006, RV/0410-K/06).
Die Körperschaftsteuererklärung 2005 war daher insofern von einer Unrichtigkeit behaftet, als der Gewinn um die gelöschten Abgabenschuldigkeiten in Höhe von 2,040.120,19 € zu niedrig ausgewiesen war. Im vorliegenden Fall besteht also die dem berichtigten Körperschaftsteuerbescheid 2005 anhaftende Rechtswidrigkeit darin, dass der Gewinn nicht zur Gänze berücksichtigt worden war. Eine Berücksichtigung in der korrekten Höhe erfolgte deshalb nicht, weil bei der dafür vorgesehenen Kennzahl 707 ein falscher Betrag eingetragen worden war. Die dem Bescheid anhaftende Unrichtigkeit wurde somit aus der Abgabenerklärung übernommen.
Dass es sich dabei um eine offensichtliche Unrichtigkeit handelt, ergibt sich daraus, dass für die Erlassung des Berichtigungsbescheides ein Ermittlungsverfahren bzw. die Durchführung ergänzender Erhebungen nicht erforderlich war. Aus dem Löschungsbescheid des Finanzamtes ABC geht hervor, dass der Betrag von 2,040.120,19 € am 24. November 2005 gelöscht worden war. Dieser Bescheid ist Teil des „Papieraktes“ und somit Akteninhalt. Dass von der Beschwerdeführerin in der Abgabenerklärung 2004 ein anderer Betrag (nämlich 1,032.812,79 €) eingetragen und dieser von der Betriebsprüfung für das Jahr 2004 übernommen worden war, ist für das gegenständliche Verfahren irrelevant. Dieser Umstand hat auch insofern keine Bedeutung, weil der Betrag im Rahmen der Berufungsentscheidung vom 3. Jänner 2011 ohnehin aus der Besteuerungsgrundlage ausgenommen wurde. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurde hinsichtlich einer Löschung im Jahr 2005 keine Aussage getroffen.
Um eine Unrichtigkeit, die berechtigterweise zu einer Berichtigung nach § 293b BAO führt, feststellen zu können, muss auf die Aktenlage einschließlich der Erklärungen abgestellt werden. Die rechtliche Beurteilung durch die Abgabenbehörde bei Erlassung des nunmehr berichtigten Bescheides war, da sie die zur Gänze vorhandenen und aktenkundigen Bausteine nicht umfassend berücksichtigte und würdigte, unrichtig. Bei entsprechender Prüfung der Abgabenerklärung und des Akteninhaltes wäre offenkundig gewesen, dass die Abgabenbehörde mit Bescheid vom 24. November 2005 zugunsten der Beschwerdeführerin Abgabenschuldigkeiten im Gesamtausmaß von 2,040.120,19 € gelöscht hat und dieser Betrag der Besteuerung zu unterziehen ist. Das mehrfach ungeprüfte Übernehmen einer offensichtlichen Unrichtigkeit steht einer Berichtigung nach § 293b BAO nicht entgegen.
§ 293b BAO fordert nicht, dass das Finanzamt den Sachverhalt und die in der Abgabenerklärung vorhandene offensichtliche Unrichtigkeit erkennt. Die Unrichtigkeit muss lediglich allgemein erkennbar und offensichtlich sein, um eine Berichtigung gemäß leg. cit. zu rechtfertigen. Für die Anwendbarkeit des § 293b BAO ist es daher nicht schädlich, dass die Abgabenbehörde die Unrichtigkeit der Körperschaftsteuererklärung 2005 und in der Folge die Rechtswidrigkeit des nunmehr berichtigten Bescheides erst erkannte, nachdem in der Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 3. Jänner 2011, RV/1140-L/08, ausgesprochen wurde, „dass die Abgabenbehörde erster Instanz am 24. November 2005 und am 27. März 2006 Löschungsbescheide erlassen hat.“ Dies gilt vor allem deshalb, weil auch im dortigen Verfahren kein Ermittlungsverfahren durchgeführt, sondern aufgrund des Akteninhaltes entscheiden wurde. Die Referentin ließ sich von der Abgabenbehörde zum Veranlagungsakt lediglich den entsprechende Löschungsbescheid vorlegen.
Die Berichtigung gemäß § 293b BAO liegt im Ermessen der Abgabenbehörde, wobei dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit einzuräumen ist. Sind die Folgen einer Unrichtigkeit bloß geringfügig, so wird in der Regel eine Berichtigung gemäß § 293b BAO nicht vorzunehmen sein. Im Streitfall wurde für das Jahr 2005 ein um mehr als 2 Mio. € zu niedriger Gewinn der Besteuerung unterzogen. Von Geringfügigkeit kann hier wohl nicht gesprochen werden. Auch wurden sonstige Umstände, die im Rahmen der Ermessensentscheidung ein Abgehen vom Vorrang der Rechtsrichtigkeit gegenüber der Rechtsicherheit erforderlich machen würde, im Verfahren nicht evident. Dass von der Vereinbarung mit der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 10. Juli 2002 auch sämtliche auf dem nachgesehenen Abgabenrückstand basierende steuerliche Auswirkungen umfasst sein sollten, kann nicht nachvollzogen werden. Offensichtlich ging davon nicht einmal die Beschwerdeführerin selbst aus. Sie vertrat ja zunächst die Ansicht, die Löschung würde im Jahr 2004 einen Sanierungsgewinn darstellen. Mit Schreiben vom 18. Juni 2014 gab sie bekannt, sie hätte dem Finanzamt gegenüber bereits eingeräumt, dass die Voraussetzungen für die Anerkennung des Sachverhaltes als Sanierungsgewinn nicht gegeben sind. Die Berufung sei aus verfahrensrechtlichen Gründen eingebracht worden.
Der Vollständigkeit halber bleibt anzuführen, dass auch ein allfälliges behördliches Verschulden an der Übernahme offensichtlicher Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärungen nicht gegen eine Berichtigung spricht, da ansonsten § 293b BAO nahezu nie anwendbar wäre.
Linz, am 16. Juli 2014
Knechtl in ecolex 2015/30
UFS, RV/0410-K/06
VwGH, 93/14/0113
VwGH, 97/13/0230
VwGH, 2010/15/0202
VwGH, 2007/15/0285
VwGH, 93/13/0277
UFS, RV/0225-W/10
ECLI:AT:BFG:2014:RV.5100234.2012
Bescheidberichtigung, offensichtliche Unrichtigkeit, Abgabenerklärung, Rechtswidrigkeit, Sanierungsgewinn, Löschung
Findok-Nr: 102431.1, aufgenommen am: 18.11.2014 17:30:47, zuletzt geändert am: 20.02.2015, Dokument-ID: 5dbbba6c-ed0f-4c13-826c-f752daa0ae01, Segment-ID: 37db8801-34c7-48e5-8f29-42691c192768