Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2015-02-18/iv-r-37_11
Timestamp: 2018-01-17 13:18:22
Document Index: 205105252

Matched Legal Cases: ['§ 126', '§ 6', '§ 34', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 4', '§ 6', '§ 13', '§ 13', '§ 5']

BFH, 18.02.2015 - IV R 37/11 | anwalt24.de
Urt. v. 18.02.2015, Az.: IV R 37/11
Referenz: JurionRS 2015, 21326
Aktenzeichen: IV R 37/11
FG Thüringen - 10.02.2011 - AZ: IV 640/06
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) stellte mit Bescheid vom 30. Mai 2005 die Einkünfte der Klägerin aus Land- und Forstwirtschaft für das Jahr 2003 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gesondert fest. Der Feststellung lag eine Schätzung von Besteuerungsgrundlagen zugrunde, da die Klägerin noch keine Erklärung abgegeben hatte. Dagegen wandte sich der Einspruch der Klägerin vom 3. Juni 2005.
Am 7. Juni 2005 reichte die Klägerin die Feststellungserklärung für das Jahr 2003 (Streitjahr) bei dem FA ein. Für das Wirtschaftsjahr vom 1. Oktober 2002 bis 30. September 2003 ermittelte sie einen Gewinn von 23.492,35 €. Sie hatte hierbei eine Abschreibung auf das stehende Holz in Höhe von 78.415,42 € vorgenommen. Für das Wirtschaftsjahr vom 1. Oktober 2003 bis 30. September 2004 ermittelte die Klägerin zuletzt einen Gewinn von 57.989 €. Die Abschreibung auf das stehende Holz belief sich in diesem Wirtschaftsjahr auf 127.535,30 €.
II. Die zulässige Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).
Das stehende Holz ist ein vom Grund und Boden getrennt zu bewertendes Wirtschaftsgut. Das FG ist im Ausgangspunkt zutreffend davon ausgegangen, dass Wirtschaftsgut nicht der einzelne Baum und auch nicht der gesamte Baumbestand im Eigentum des Steuerpflichtigen ist. Als Wirtschaftsgut ist vielmehr der in einem selbständigen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehende Baumbestand anzusehen, der sich durch geographische Faktoren, die Holzartzusammensetzung oder die Altersklassenzusammensetzung deutlich von den übrigen Holzbeständen abgrenzt und regelmäßig eine Mindestgröße von einem Hektar umfasst. Ist für den Forstbetrieb ein amtlich anerkanntes Betriebsgutachten oder Betriebswerk erstellt worden, kann für die Bestimmung des Wirtschaftsguts regelmäßig an die darin ausgewiesene kleinste Planungs- und Bewirtschaftungseinheit, den Bestand, angeknüpft werden. Dieser Bestand zählt zu dem nicht abnutzbaren Anlagevermögen des Forstbetriebs i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG (vgl. dazu die eingehende Begründung in den BFH-Urteilen vom 5. Juni 2008 IV R 67/05, BFHE 222, 265, BStBl II 2008, 960, [BFH 05.06.2008 - IV R 67/05] und IV R 50/07, BFHE 222, 301, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] BStBl II 2008, 968 [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07]; ebenso Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen —BMF— vom 16. Mai 2012 IV D 4-S 2232/0-01, BStBl I 2012, 595, unter A.I.; Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, A Rz 17 h, 17 l, B Rz 731, 777 f.; Gossert in Korn, § 34b EStG Rz 31 f.; Schmidt/Kulosa, EStG, 33. Aufl., § 13 Rz 8; Märkle/Hiller, Die Einkommensteuer bei Land- und Forstwirten, 11. Aufl., Rz 454a, 454b; Mitterpleiniger in Littmann/ Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 13 Rz 9e; Paul in Herrmann/Heuer/Raupach —HHR—, § 13 EStG Rz 63; von Twickel, Finanz-Rundschau —FR— 2008, 612; Leingärtner/ Wittwer, Besteuerung der Landwirte, Kap. 44 Rz 1 f.; Wittwer, FR 2008, 617; auch zu Ortenburg/zu Ortenburg, die allerdings die regelmäßig zu fordernde Mindestfläche von einem Hektar ablehnen, in Deutsche Steuer-Zeitung 2005, 782, unter D.III.3., sowie Neue Wirtschafts-Briefe —NWB— 2009, 3344; anderer Ansicht Kleeberg, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 13 B 195: der einzelne Baum soll das Wirtschaftsgut sein). Nach der Regelung in § 4 Abs. 3 Satz 5 EStG sind die den jeweiligen Beständen zuzuordnenden Anschaffungs- und Herstellungskosten in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
Diese Voraussetzungen hat der erkennende Senat etwa bei einem Kahlschlag als erfüllt angesehen (BFH-Urteil vom 10. November 1994 IV R 68/93, BFHE 176, 541, BStBl II 1995, 779 [BFH 10.11.1994 - IV R 68/93]), weil die —nach den Waldgesetzen der Länder vorgeschriebene— Wiederaufforstung zum Entstehen eines neuen, nach seiner Altersklasse zusammengehörenden Bestands auf der kahlgeschlagenen Fläche führt.
Der Senat nimmt an, dass beim Kahlschlag eine Abspaltung des Buchwerts von dem Bestand an stehendem Holz stattfindet. Soll das eingeschlagene Holz verkauft werden, wie es regelmäßig im forstwirtschaftlichen Betrieb der Fall ist, wechselt dieses vom Anlage- in das Umlaufvermögen. Die anteiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des eingeschlagenen Bestands gehen in die Herstellungskosten des eingeschlagenen Holzes ein. Die Berücksichtigung der anteiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Rahmen der Buchwertabspaltung entspricht der Rechtsprechung des BFH zu der Buchwertabspaltung bei Milch- und Zuckerrübenlieferrechten sowie dem Bezugsrecht für junge Aktien nach einer Kapitalerhöhung (vgl. bereits BFH-Urteile in BFHE 222, 265, [BFH 05.06.2008 - IV R 67/05] BStBl II 2008, 960, [BFH 05.06.2008 - IV R 67/05] und in BFHE 222, 301, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] BStBl II 2008, 968 [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07]; vgl. zur Buchwertabspaltung von Milchlieferrechten BFH-Urteil vom 22. Juli 2010 IV R 30/08, BFHE 230, 397, BStBl II 2011, 210 [BFH 22.07.2010 - IV R 30/08]; zur Buchwertabspaltung bei Zuckerrübenlieferrechten BFH-Urteil vom 9. September 2010 IV R 43/08, BFH/NV 2011, 227, und zur Abspaltung aus einem alten Aktienrecht BFH-Urteil vom 25. Februar 2009 IX R 26/08, BFHE 224, 504, BStBl II 2009, 658 [BFH 25.02.2009 - IX R 26/08]).
Die Minderung des Werts des Anlagevermögens durch derartige Einschläge ist danach eine Folge des teilweisen oder vollständigen Untergangs eines oder mehrerer Wirtschaftsgüter des Forstbetriebs und führt zur Herabsetzung des Buchwerts bzw. des im Anlageverzeichnis festgehaltenen Werts des stehenden Holzes (BFH-Urteil in BFHE 222, 265, [BFH 05.06.2008 - IV R 67/05] BStBl II 2008, 960, [BFH 05.06.2008 - IV R 67/05] unter II.1.c, letzter Absatz). Es handelt sich mithin nicht um die Bewertung eines unverändert bestehen gebliebenen Wirtschaftsguts mit einem lediglich gesunkenen Teilwert gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG.
b) Auch der Einschlag einzelner hiebsreifer Bäume kann allerdings Auswirkungen auf den Wert des stehenden Holzes haben. Einschläge in der Endnutzung führen zu einer Abspaltung eines Teilbetrags vom Buchwert des stehenden Holzes, der dann auf das zum Umlaufvermögen gehörende geschlagene Holz entfällt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 222, 301, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] BStBl II 2008, 968, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] unter II.3.b cc (2)). Der Buchwert des verbleibenden Holzbestands repräsentiert dessen Anschaffungs- und Herstellungskosten, kann aber nach Auffassung des Senats durch die Abspaltung nicht unter dessen Teilwert fallen. Der Teilwert des jeweiligen Bestands bildet deshalb die untere Grenze der Buchwertabspaltung durch Einschlag in der Endnutzung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 222, 301, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] BStBl II 2008, 968, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] unter II.3.b cc (2); Felsmann, a.a.O., A Rz 18 a, 18 j; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 13 Rz 9; zu Ortenburg/zu Ortenburg, NWB 2009, 3344, unter III.1.; Mitterpleiniger in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 13 Rz 9g; von Twickel, FR 2008, 612, unter 4.b; Leingärtner/ Wittwer, a.a.O., Kap. 44 Rz 20; Wittwer, FR 2008, 617, unter E.II.2., sowie BMF-Schreiben in BStBl I 2012, 595, unter B.II.2.).
c) Eine reine Durchforstungsmaßnahme, also der Einschlag nicht hiebsreifer Bäume, führt demgegenüber weder zu einem Bestandsabgang noch zu einer Wertminderung des fortbestehenden Bestands. Durchforstungsmaßnahmen dienen dem Zweck, durch Entfernung forstwirtschaftlich unerwünschter Bäume dem vorhandenen Bestand ein weiteres ungehindertes Wachstum zu sichern und dadurch Wertsteigerungen des Bestands zu erreichen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 222, 301, [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07] BStBl II 2008, 968 [BFH 05.06.2008 - IV R 50/07]). Die Substanzminderung durch den Einschlag fällt im Vergleich zur Substanzsicherung des zu erhaltenden Baumbestands nicht ins Gewicht. Dies gilt auch, wenn Durchforstungsmaßnahmen in einem Jahr einen größeren Umfang haben, weil in Vorjahren von derartigen Maßnahmen abgesehen worden ist (vgl. Felsmann, a.a.O., A Rz 17 k; Leingärtner/Wittwer, a.a.O., Kap. 44 Rz 20).
Mit dem Beginn der Befestigung eines von LKW befahrbaren Wegs oder Platzes entsteht ein eigenständiges Wirtschaftsgut. Nach der Rechtsprechung des BFH stellen befestigte Wege unbewegliche Gegenstände dar, die einer eigenständigen Bewertung zugänglich sind und auch sonst alle Voraussetzungen für die Annahme eines Wirtschaftsguts erfüllen (vgl. BFH-Urteile vom 19. Oktober 1999 IX R 34/96, BFHE 190, 361, BStBl II 2000, 257, [BFH 19.10.1999 - IX R 34/96] und vom 14. April 2011 IV R 46/09, BFHE 233, 214, BStBl II 2011, 696 [BFH 14.04.2011 - IV R 46/09]). Hof- und Platzbefestigungen, Straßenzufahrten, Befestigungen der Stellplätze und Umzäunungen von Betriebsgrundstücken sind ebenfalls als selbständige Wirtschaftsgüter, nicht als Bestandteile von Gebäuden zu betrachten (vgl. BFH-Urteil vom 4. März 1998 X R 151/94, BFH/NV 1998, 1086, und HHR/Tiedchen, § 5 EStG Rz 611).