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Timestamp: 2017-04-23 06:07:47
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Rege Special Es
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CONVENIO MULTILATERAL Regímenes Especiales
SILVIA R. GRENABUENA Este artículo puede ser visualizado en su versión digital en www.aplicacion.com.ar1
En este artículo comentaremos los regímenes especiales de distribución de la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, establecidos en los artículos 6º, 7º, 8º, 9º, 10, 11, 12 y 13 del Convenio Multilateral.
ACTIVIDADES DE CONSTRUCCIÓN – ARTÍCULO 6º
2.1. Sujetos y actividades alcanzadas El artículo 6º del Convenio Multilateral establece un régimen especial de distribución de la base imponible para aquellos sujetos que realicen actividades de construcción y, que posean la administración o dirección en una jurisdicción y ejecuten las obras en otras jurisdicciones. También se aplica el tratamiento previsto en este artículo a las actividades complementarias de la construcción –realizadas por la misma empresa o por otras– como por ejemplo la excavación, demolición, perforación, etc. 2.2. Distribución de la base imponible En estos casos la base imponible se distribuirá de la siguiente forma: • •
10% (diez por ciento) a la jurisdicción donde esta ubicada la administración o dirección de la empresa. 90% (noventa por ciento) a la jurisdicción donde se realicen las obras.
Sólo para suscriptores de SuperATe+. Para ampliar el tema se puede consultar el libro “Convenio Multilateral”, Silvia R. Grenabuena, 6º Edición, Julio 2004, Aplicación Tributaria S.A. TECNICA IMPOSITIVA / 45
que no puede discriminarse de la base imponible. mantenimiento.3. Casos concretos En este punto comentaremos algunos casos particulares resueltos por la Comisión Arbitral. colocándose sobre ellas una cubierta metálica o plástica.1. 90% (noventa por ciento) a las jurisdicciones donde esta situada la obra.
2. remodelación. sobre el encuadramiento de la actividad del sistema de peajes.
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. Debemos tener en cuenta que para esta asignación no se deben tomar los gastos de la administración. 2. La distribución de este 90% (noventa por ciento) entre las distintas jurisdicciones en que se encuentra la obra. la distribución de la base imponible se asignará de la siguiente forma: • • 10% (diez por ciento) a la jurisdicción donde se encuentra la sede administrativa del contribuyente.3. en base a planos suministrados por el cliente. porque la jurisdicción donde se encuentra la misma recibe su parte en forma directa. que dicha actividad estaba alcanzada por el régimen especial del artículo 6º. conservación. 3º y 4º del Convenio Multilateral–. con las siguientes características: • 50% (cincuenta por ciento) de los ingresos a distribuir (45% del total): en proporción a donde efectivamente se realizaron los gastos y/o inversiones de las obras –interpretando para ello. que si bien no son de aplicación obligatoria. arquitectos u otros profesionales de la empresa. la Comisión Arbitral estableció mediante el dictado de la Resolución Nº 2/92. Inmuebles por accesión El caso planteado consiste en la fabricación de estructuras metálicas que luego son montadas sobre inmuebles ajenos. con amplitud las disposiciones de los artículos 2º.2. ya que su actividad consiste en la realización de mejoras. tareas que encuadran dentro del concepto “actividades de construcción”. monto alguno por honorarios a ingenieros. ampliación.CONVENIO MULTILATERAL
Este artículo. 50% (cincuenta por ciento) de los ingresos a distribuir (45% del total): en función al lugar en que se perciban efectivamente los ingresos por el sistema de peaje –es decir a la jurisdicción donde estén ubicadas las cabinas colectoras–. nos dan una pauta para poder determinar cual es el tratamiento aplicable en el Convenio Multilateral ante situaciones similares. además aclara. Por lo tanto. se deberá realizar aplicando el régimen general –artículo 2º–. Peajes Ante el planteo de un contribuyente concesionario de obras viales. explotación y administración del corredor carretero. 2.3.
2. ratificada por la Resolución Nº 4/97 de la Comisión Plenaria.
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.A. Este criterio fue ratificado por la Resolución Nº 16/2002 de la Comisión Plenaria. Tareas complejas La Comisión Arbitral mediante el dictado de la Resolución Nº 5/94.4. disponiendo que dicha actividad encuadraba en el régimen especial del artículo 6º –actividades de construcción–.A. Ante otro caso de una empresa de construcción que también tiene como actividades el alquiler de equipos.C.CONVENIO MULTILATERAL
Ante esta presentación la Comisión Arbitral dictó la Resolución Nº 1/83. Explotación de espacios publicitario en autopistas La Comisión Arbitral interpretó mediante la Resolución Nº 12/2002 que los ingresos obtenidos por la empresa “Concesionaria Vial del Sur S. el conjunto de la actividad deberá atribuirse en función del artículo 6º del Convenio Multilateral. estableció que cuando se realice una actividad compleja compuesta por varios procesos y etapas. fijación y terminación de los anclajes de grandes máquinas. ya que una vez instalado el galpón o tinglado queda convertido en un inmueble por accesión.A.5.. – Covisur S. que si se desarmara causaría deterioro o destrucción al mismo.3. que dichas actividades no son integrantes ni complementarias de la actividad de construcción. la Comisión Arbitral dispuso mediante el dictado de la Resolución Nº 2/2003.3.3. dispuso que el 10% (diez por ciento) que se le debe asignar a las jurisdicciones donde esta la administración.I. 2. etc. ante un caso de una empresa constructora que realiza tareas administrativas en dos jurisdicciones. imprimación definitiva y montaje mecánico de los equipos. dirección y gestión empresaria y la venta por menor de materiales de construcción.3. y alguna de ellas sea una actividad de construcción –como por ejemplo: hormigado. maquinas y rodados sin chofer. y en la causa Helebia S. deben distribuirse según lo dispuesto por el régimen especial establecido en el artículo 6º del Convenio Multilateral. servicios de asesoramiento.” por la explotación de espacios publicitarios a lo largo de la Ruta Nacional Nº 2.–. sin importar cual es la importancia relativa de esa actividad en el proceso total. se distribuirá en función a los gastos de administración y dirección de cada una de las oficinas ubicadas en las jurisdicciones involucradas. 2. y por lo tanto las mismas quedan encuadradas en el régimen general (artículo 2º) del Convenio Multilateral. siempre que integren la base imponible. Doble administración La Resolución Nº 3/97 de la Comisión Arbitral.
respectivamente. el cual dispone que: • Cada jurisdicción podrá gravar los ingresos que le correspondan en proporción a la sumatoria de los ingresos. Distribución de la base imponible Las entidades incluidas en el régimen de la Ley de Entidades Financieras. 80% (ochenta por ciento) a las jurisdicciones donde se sitúen o domicilien los bienes o personas. Además se encuentran incluidas en este régimen especial de distribución de la base imponible. del 04/01/96) de la Comisión Plenaria.2. Actividades comprendidas Este artículo dispone un régimen especial de distribución para las entidades de seguros.O. 3.
Los ingresos originados en operaciones realizadas en jurisdicciones donde la entidad no posea casa ni filial habilitada.O. se atribuirán al fisco en el cual se realizó dicha operación.
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ENTIDADES DE SEGUROS.1. según lo interpretado por la Resolución General Nº 55/95 (B. Distribución de la base imponible En estos casos la distribución de la base imponible se hará de la siguiente manera: • • 20% (veinte por ciento) a la jurisdicción donde se encuentra la administración central. que tengan la administración central en una jurisdicción y contraten operaciones relacionadas con personas o bienes domiciliadas o situadas en otras jurisdicciones. y de ahorro y préstamos que no estén comprendidos en el régimen de la Ley de Entidades Financieras.
CONTRIBUYENTES COMPRENDIDOS EN LA LEY DE ENTIDADES FINANCIERAS – ARTÍCULO 8º-
4. que tengan casas o filiales habilitadas en distintas jurisdicciones.
4. de capitalización y ahorro de créditos.1. para distribuir la base imponible deberán aplicar el artículo 8º del Convenio Multilateral. DE CAPITALIZACIÓN Y AHORRO DE CRÉDITO Y DE AHORRO Y PRÉSTAMO NO INCLUIDOS EN EL ARTÍCULO 8º – ARTÍCULO 7º-
3. intereses pasivos y actualizaciones pasivos obtenidos en la misma. del 14/06/95) de la Comisión Arbitral y ratificada por la Resolución Nº 8/96 (B.CONVENIO MULTILATERAL
3. las Administradoras de Fondos de Jubilaciones y Pensiones que desarrollen actividades en más de una jurisdicción.
2.1. del 26/06/95) de la Comisión Arbitral. 6.1.O.CONVENIO MULTILATERAL
5. Para el caso de servicios de traslado de gas por gasoductos. Sujetos y actividades comprendidas Cuando el ejercicio de profesiones liberales sea realizado por personas que tengan su oficina o consultorio en una jurisdicción y realicen tareas profesionales en otras. se deberá atribuir el cien por ciento (100%) de los ingresos derivados de la prestación a la jurisdicción de origen del viaje. Este criterio fue ratificado por la Resolución Nº 9/96 (B. del 04/01/96) de la Comisión Plenaria. Actividades alcanzadas El artículo 9º establece un régimen especial de distribución de la base imponible para las empresas de transporte –de pasajeros y/o de cargas– que desarrollen su actividad en dos o más jurisdicciones.
PROFESIONES LIBERALES – ARTÍCULO 10-
6. deberán aplicar el artículo 10 del Convenio Multilateral para la distribución de su base imponible. dispuso que queda comprendido en este artículo el servicio de traslado de gas por gasoductos.
EMPRESAS DE TRANSPORTE DE PASAJEROS O CARGAS – ARTÍCULO 9º-
5. La Resolución General Nº 56/95 (B. 5.
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6.O. Distribución de la base imponible La asignación de la base imponible. Distribución de la base imponible En estos casos dispone que cada jurisdicción podrá gravar los ingresos brutos provenientes del precio de los pasajes o fletes devengados o percibidos en el lugar de origen del viaje. 80% (ochenta por ciento) a la jurisdicción donde se realiza la tarea. según este artículo será la siguiente: • • 20% (veinte por ciento) a la jurisdicción sede (donde está la oficina).2.
Por lo tanto. Aclaramos que esta resolución fue dictada ante un caso particular. Que estén domiciliados en una jurisdicción y que la garantía recaiga sobre bienes muebles o inmuebles situados en otras jurisdicciones.
PRESTAMISTAS HIPOTECARIOS O PRENDARIOS – ARTÍCULO 12–
8.CONVENIO MULTILATERAL
7.3. no obstante nos sirve para determinar que criterio aplicar ante estas situaciones. Intermediación de servicios Con relación a la intermediación de servicios la Comisión Arbitral ha interpretado a través de la Resolución Nº 2/98.
7. que no queda encuadrada dentro del régimen especial del artículo 11 del Convenio Multilateral. sin importar si en ellas posee o no sucursales. Sujetos comprendidos Por el artículo 11 del Convenio Multilateral se dispone un régimen especial de distribución de la base imponible para el caso de rematadores. ya que el texto de este artículo dispone expresamente que se aplica a los comisionista o intermediarios que intervengan en la venta de bienes radicados.2. la actividad intermediación de servicios esta alcanzada por las normas del artículo 2º –Régimen General– del Convenio Multilateral.
REMATADORES.1.
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. 80% (ochenta por ciento) a la jurisdicción dónde se encuentra situado el bien.
8. Sujetos comprendidos.1. comisionistas u otros intermediarios. Requisitos Por este artículo se dispone un régimen especial para los casos de prestamistas hipotecarios o prendarios que cumpla con estos requisitos: • • Que no estén organizados en forma de empresas. 7. COMISIONISTAS U OTROS INTERMEDIARIOS – ARTÍCULO 11-
7. siendo por lo tanto de aplicación obligatoria sólo para las partes. considerando que estos son aquellos de carácter material. que tengan su oficina en una jurisdicción e intervengan en la venta o negociación de bienes situados en otras jurisdicciones. Distribución de la base imponible En estos casos la distribución de la base imponible se realizará de la siguiente manera: • • 20% (veinte por ciento) a la jurisdicción donde se encuentra la oficina (sede central).
se aplica si se cumplen los siguientes supuestos: 1º) Que se trate de industrias vitivinícolas y azucareras o productos agropecuarios. pero no el único. sin importar si estos productos se venden en el mismo estado en que fueron despachados o luego de ser sometidos a un proceso de elaboración. forestales. semielaborados y/o elaborados en la jurisdicción productora. Si no se cumplen algunos de estos requisitos. porque lo importante es que el productor siga siendo el propietario del bien al momento del despacho. El despacho lo debe realizar el propio productor o cualquier persona que actúe para y por cuenta de él. 2º) Que los productos sean despachados por el propio productor para su venta fuera de la jurisdicción productora. siendo la factura uno de los instrumentos que exterioriza esta operación.
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. La expresión “sin facturar” se debe interpretar como inexistencia de una venta en la jurisdicción productora. Distribución de la base imponible Cuando se den estos dos requisitos la base imponible se asignará de la siguiente manera: • • 20% (veinte por ciento) a la jurisdicción donde tenga el domicilio el prestamista.1.
9. mineros y/o frutos del país. en bruto. la actividad del productor no se podrá incluir en el régimen especial de este artículo. sino que se aplicará el artículo 2º —régimen general— para la distribución de la base imponible. En este punto queremos aclarar que: • • Se debe verificar un desplazamiento físico del producto fuera de la jurisdicción. para poder seguir encuadrados en el régimen especial establecido por este párrafo. Requisitos para su aplicación El régimen especial de distribución de la base imponible dispuesto por el artículo 13 del Convenio Multilateral.1. Cuando los productos sean sometidos a un proceso de elaboración –parcial o total– debe ser el propio productor quién realice el proceso de industrialización y el despacho fuera de la jurisdicción.
3º) Deben ser despachados sin facturar.1.
ACTIVIDADES PRIMARIAS – ARTÍCULO 13
9. Primer Párrafo — Artículo 139.2.CONVENIO MULTILATERAL
8. 80% (ochenta por ciento) a la jurisdicción donde se encuentran situados los bienes.
las jurisdicciones que participan en la comercialización de los productos. ya que estas resoluciones son de aplicación obligatoria sólo para las partes.CONVENIO MULTILATERAL
9. por medio de la Resolución Nº 3/94.3. para su venta fuera de la jurisdicción productora. disponiendo que esta actividad esta alcanzada por el régimen general. Petróleo. o en el artículo 2º del régimen general. la distribución de los ingresos entre los mismos. sin facturar y para su venta fuera de la jurisdicción.1. a la fecha y en el lugar del despacho.1. cuando se despachan por el propio extractor. y por lo tanto no es aplicable a los productos industriales combustibles y lubricantes. para lo cual se deberán incluir los gastos vinculados. 9. la misma Comisión estableció que la aplicación del 1º párrafo del artículo 13 se limita a los referidos productos primarios. aún cuando sean despachados por el propio productor. sin facturar. Si son más de una. la Comisión Arbitral ante un caso concreto dicto la Resolución s/Nº del 06/06/91.2. combustibles y lubricantes La Resolución Nº 10/93 de la Comisión Arbitral dispuso que el petróleo y el gas natural están comprendidos dentro del 1º párrafo del artículo 13 del Convenio Multilateral. A su vez.1. Casos concretos A continuación comentaremos dos casos concretos sobre los cuales dictaminaron las Comisiones Arbitral y Plenaria. que nos pueden servir de base para establecer que criterio adoptar en casos similares.
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. 9. Pesca Ante la controversia de si la actividad de pesca encuadra dentro del 1º párrafo del artículo 13 por ser un fruto del país.3. o el 85% del precio de venta obtenido en el caso de que no se pueda tener el valor correspondiente a los conceptos mencionados anteriormente. se realizará según lo dispuesto en el artículo 2º del Convenio Multilateral. 9. ya que son productos mineros. A las jurisdicciones comercializadoras: La diferencia entre el ingreso bruto total obtenido por el productor y el importe atribuido a la jurisdicción productora.1.2. directa o indirectamente con los ingresos que se asignaron en función del régimen especial del artículo 13. oficial o corriente en plaza.3. ya que no constituye un fruto del país sino un fruto del mar.1. Distribución de la base imponible La atribución de la base imponible según el 1º párrafo del artículo 13. se hará de la siguiente manera: • A la jurisdicción productora: el precio mayorista. y en proporción a los mismos.
Productos y sujetos encuadrados en el mismo Este párrafo establece como deben atribuir los ingresos los industriales u otros responsables que compren determinados productos directamente a los productores. Segundo Párrafo — Artículo 13 9.2. no la del productor. Nacimiento del hecho imponible Por último. cueros secos y salados. En cambio. y por lo tanto esta encuadrada en el 1º párrafo del artículo 13 del Convenio Multilateral. etcétera. sólo se aplica para los productos y sujetos que taxativamente enumera. sebos derretidos o frisados. al considerar que la expresión frutos del país ha sido utilizada en su acepción tradicional. plumas sucias y limpias. cerdas sucias o lavadas. determinando en las mismas que el nacimiento del hecho imponible se perfecciona con la venta del producto y no en el momento del despacho. tiene como objeto amparar a las jurisdicciones productoras en que se realicen actividades primarias –como lo es la pesca– y la producción sea despachada sin facturar fuera de la misma para su posterior venta. se puede concluir que el mismo prevé la distribución de la base imponible del comprador. ¿cuándo se produce el nacimiento del hecho imponible para la jurisdicción productora? ¿con la venta o con el despacho hacia la jurisdicción comercializadora? Considerando que el Convenio Multilateral sólo contiene normas para distribuir la base imponible de una actividad realizada en el territorio de dos o más fiscos y.4. que son las legislaciones locales quienes dictan las normas relativas al impuesto sobre los ingresos brutos. 9.2.CONVENIO MULTILATERAL
La Comisión Arbitral llega a esta conclusión.1. la Comisión Plenaria estableció por medio de la Resolución Nº 10/91 que la actividad de pesca esta comprendida por la expresión frutos del país. ya que como sabemos el Convenio Multilateral no puede modificar las legislaciones de cada jurisdicción.1. ante la misma causa. La Comisión Plenaria baso esta decisión en el hecho de que el 1º párrafo del artículo 13 del Convenio Multilateral.
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. es decir referida a las lanas sucias o lavadas. De un primer análisis de este párrafo. astas. acopiadores o intermediarios. Debemos aclarar que el 2º párrafo del artículo 13. podemos concluir que el hecho imponible se perfecciona en el momento de producirse la venta. 9.
Por lo tanto tenemos que los productos encuadrados en este régimen especial son: • • • • • • Tabaco Quebracho Algodón Arroz Lana Frutas
Y los sujetos alcanzados por este régimen son: • En el caso del tabaco: Los industriales.2. ya que el nacimiento del hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos. por las compras que efectúen a los propios productores.
En los casos encuadrados en este párrafo. acopiadores e intermediarios. acopiadores e intermediarios. arroz y frutas: a cualquier tipo de comprador por las adquisiciones realizadas a los productores. por las compras que realicen directamente a los productores. En el caso de la lana. se debe realizar de la siguiente forma: • • A la jurisdicción productora: Se le asigna un importe igual al respectivo valor de adquisición de la materia prima.2. En el caso del algodón y quebracho: Los industriales responsables del desmonte. la base imponible debe distribuirse en el momento en que se produce la venta del bien por parte del comprador. Se incluyen también en este régimen las compras que realicen los propios intermediarios y acopiadores de estos productos. es decir que se excluyen las adquisiciones realizadas a los acopiadores o intermediarios. A las demás jurisdicciones en las que se realizaran las distintas etapas de la actividad: Se asigna la diferencia entre el ingreso bruto total obtenido por el comprador y el valor de adquisición de la materia prima. según el régimen del artículo 2º –régimen general– del Convenio Multilateral. se produce con esta operación.
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. al igual que en los del 1º párrafo del artículo 13. Distribución de la base imponible La distribución de la base imponible en estos casos.
se entenderá que es el equivalente al 85% del precio de venta obtenido.3. Por último.CONVENIO MULTILATERAL
9. Distribución de la base imponible La distribución de la base imponible en base a este párrafo.3. se deben cumplir con los siguientes tres requisitos: • • • Que sean productos agropecuarios.3. Para que la operación quede encuadrada como una “mera compra” y por lo tanto se aplique este párrafo para la distribución de la base imponible.
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. Si son dos o más jurisdicciones las que participan en este proceso la distribución de esta diferencia se hará en base a lo dispuesto por el artículo 2º —régimen general— de Convenio Multilateral. En caso de existir dificultades para determinar dicho precio. Mera compra. cabe aclarar que si la jurisdicción productora grava al productor no es aplicable el régimen especial del 3º párrafo del artículo 13. Que la jurisdicción de origen no grave al productor. A las jurisdicciones industrializadoras y comercializadoras: la diferencia entre el ingreso bruto total obtenido por el comprador y el importe asignado a la jurisdicción productora. sino que la distribución de la base imponible se hará en base al régimen general establecido en el artículo 2º del Convenio Multilateral. no encuadradas en el 2º párrafo.
9. Tercer Párrafo – Artículo 13 9. Que los productos sean extraídos para su venta o elaboración fuera de la jurisdicción de origen. forestales y/o frutas del país. forestales.1. se aplica a la mera compra de los restantes productos agropecuarios. Requisitos El régimen especial dispuesto por este párrafo del artículo 13. mineros y/o frutas del país.2. se debe realizar de la siguiente manera: • A la jurisdicción productora: El 50% del precio oficial o corriente en plaza a la fecha y en el lugar de la adquisición.
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