Source: https://interpretacje-podatkowe.org/likwidacja/0111-kdib1-3-4010-463-2017-2-mbd
Timestamp: 2018-04-25 12:46:07+00:00
Document Index: 79658671

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 272', 'Art. 275', 'art. 286', 'art. 286', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 14', 'FSK ', 'art. 14', 'art. 275', 'art. 275', 'SA/Łd ', 'art. 14', 'art. 14', 'SA/Kr ', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Łd ', 'SA/GI ', 'art. 14', 'art. 121', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14']

♦ › Likwidacja › 0111-KDIB1-3.4010.463.2017.2.MBD
Dotyczy ustalenia, czy w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach tej likwidacji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 listopada 2017 r. (data wpływu 5 grudnia 2017 r.), uzupełnionym 17 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach tej likwidacji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie we wniosku oznaczone nr 1) – jest nieprawidłowe.
W dniu 5 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach tej likwidacji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.463.2017.1.MBD, 0111-KDIB3-2.4012.786.2017.2.MGO wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 stycznia 2018 r.
X Sp. z o. o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT oraz podmiotem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Wnioskodawca jest właścicielem gruntu niezabudowanego (dalej jako: „Grunt”). Grunt składa się z dwóch działek o łącznej powierzchni 13,9530 ha. Dla Gruntu brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, Grunt znajduje się na terenie oznaczonym symbolem „U” - tereny zabudowy usługowej. Ponadto, teren ten oznaczono dodatkowo jako obszary, na których dopuszczalna jest lokalizacja obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2.
Grunt został do Spółki wniesiony w ramach aportu w 2001 roku. Przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z czym przy nabyciu Gruntu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.
Jedynym wspólnikiem w Spółce jest Miasto (dalej jako: „Wspólnik”). Uchwałą z września 2017 r. postanowiono rozwiązać Spółkę i postawić ją w stan likwidacji. W związku z likwidacją Spółki, majątek Spółki po zakończeniu procesu likwidacji i wykreśleniu spółki z KRS zostanie przekazany Wspólnikowi.
Czy w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach tej likwidacji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie we wniosku oznaczone nr 1)
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach jej likwidacji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
W pierwszej kolejności Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 272 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej jako: „KSH”), rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Art. 275 § 2 KSH stanowi, że w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań. Z kolei zgodnie z art. 286 § 1 KSH, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek likwidowanej spółki dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.
Jak wynika z powyższego, przejęcie przez wspólników majątku likwidowanej spółki następuje z mocy prawa. Likwidowana spółka nie dokonuje zatem rozporządzenia swoim majątkiem polegającego na podjęciu decyzji o rozdysponowaniu majątkiem - z mocy prawa majątek likwidowanej spółki (po zaspokojeniu ewentualnych wierzycieli) trafia do wspólników i spółka nie może przeznaczyć tego majątku na inne cele.
Jednocześnie, trzeba zwrócić uwagę na cel postępowania likwidacyjnego, którym jest zakończenie bytu prawnego i działalności danego podmiotu oraz zwrot wkładów wniesionych do niego przez wspólników. Likwidacja nie jest zatem ukierunkowana na osiągnięcie przychodów i powiększenie aktywów podatnika (wspólnika). Rozdysponowanie majątku przez likwidowany podmiot ma na celu przekazanie majątku tego podmiotu wspólnikom w związku z ustawowym obowiązkiem dokonania takiego zwrotu i z tego względu czynność ta nie powinna być rozpatrywana w kategorii przychodu. Likwidacja i związane z tym przekazanie majątku wspólnikom nie powoduje zatem powstania przychodu, w stosunku do którego materializowałby się obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
Dodatkowo, przekazanie składników majątku w ramach likwidacji nie może być kwalifikowane jako odpłatne zbycie, gdyż ma charakter jednostronny i nieekwiwalentny. Likwidowany podmiot nie spełnia, ani nie reguluje ciążącego na nim zobowiązania. Jego działanie jest ukierunkowane na realizację obowiązku nałożonego przez prawo, wynikającego z KSH.
Wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji spółki przewidzianej przepisami KSH, które zasadniczo jest ostatnią czynnością poprzedzającą wykreślenie spółki z rejestru, odnosi ten skutek, że z momentem jego dokonania spółka zostaje rozwiązana i ustaje jej byt jako osoby prawnej. Tak więc w momencie ukształtowania się zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych oraz powstania obowiązku zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do jego zapłaty może już nie istnieć. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, nie może natomiast zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik już nie istnieje. Skoro z przepisów prawa nie wynika wprost, aby przekazanie majątku spółki na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją, o którym mowa w art. 286 § 1 KSH, powodowało powstanie po stronie spółki, obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, brak jest podstaw do rozszerzenia katalogu przychodów zamieszczonego w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, o przychód z tego tytułu z powołaniem się na art. 14 ust. 1 ustawy o CIT. Możliwość taką wyklucza również okoliczność, że do zapłaty podatku, w związku z tą czynnością zobowiązany jest wspólnik, na rzecz którego majątek został przekazany. Przekazanie wspólnikowi majątku likwidowanej spółki nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ jest to czynność prawna jednostronna, a przy tym nieodpłatna, ponieważ dokonując jej spółka nie otrzymuje niczego w zamian (tak m.in. w wyroku NSA z 14 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2844/12).
Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przekazanie Wspólnikowi Gruntu w ramach likwidacji nie będzie skutkować po jego stronie powstaniem przychodu do opodatkowania.
W tym miejscu Wnioskodawca odnosi się do treści art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.
W odniesieniu do powyższego przepisu, Wnioskodawca wskazuje, że nie znajdzie on zastosowania do przekazania składników majątku wspólnikom w związku z likwidacją spółki. Tego typu przekazanie nie jest bowiem związane z wypłatą wynagrodzenia oraz nie jest jakąkolwiek formą rekompensaty. Istotą tej czynności jest zwrot wkładów wniesionych wcześniej przez udziałowców. Jak zaś wskazuje treść art. 275 § 2 KSH, w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań. Na gruncie KSH, funkcjonuje zatem rozróżnienie zdarzenia w postaci podziału majątku spółki od zdarzenia jakimi jest spłacanie zobowiązań. Nie należy zatem, w ocenie Wnioskodawcy, utożsamiać tych dwóch działań i klasyfikować ich do tej samej kategorii czynności zmierzających do uregulowania zobowiązań. Uznanie, że wydanie majątku udziałowcom likwidowanej spółki, jest tożsame ze spłacaniem zobowiązań tej spółki implikowałoby wniosek, że art. 275 § 2 KSH, jest de facto regulacją zbędną, a to byłoby sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy i założeniem, że żaden przepis systemu prawnego nie został do niego wprowadzony niepotrzebnie.
Pogląd, zgodnie z którym, przekazanie majątku podatnika w ramach likwidacji nie generuje po stronie wspólników przychodu do opodatkowania został zaprezentowany m.in. w wyroku WSA w Łodzi z 19 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Łd 146/16), według którego: (...) podział majątku likwidowanej spółki między wspólników jest czynnością odrębną i o innym charakterze niż regulowanie zobowiązań, do czego wprost nawiązuje treść art. 14a u.p.d.o.p., w słowach (...) „podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie (...)”. Podział pozostałego po uregulowaniu zobowiązań majątku spółki pomiędzy jej wspólników wynika wprost z odpowiednich przepisów K.s.h., o czym także już wcześniej, i następuje niejako automatycznie, jako realizacja czynności wynikającej wprost z tych przepisów. Nie poprzedza jej powstanie zobowiązania spółki wobec wspólnika. Tymczasem art. 14a u.p.d.o.p., nakazuje rozpoznanie przychodu w przypadku regulowania zobowiązań wynikających z zawarcia odpowiednich umów, np. umowy pożyczki, które spowodowały zaciągnięcie przez spółkę określonych zobowiązań. Nie sposób zatem nie zgodzić się z tezą, że przekazanie majątku na rzecz wspólników nie generuje przysporzenia po stronie spółki (którego pojawienie się jest elementem koniecznym powstania przychodu podatkowego), ale stanowi jedynie element „korporacyjny” konieczny do wykreślenia spółki z rejestru sądowego.
Likwidacyjne wydanie majątku spółki, nie jest stosunkiem umownym pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Tylko taka relacja mogłaby stanowić o wystąpieniu przychodu. Jest to czynność techniczna będąca częścią procesu likwidacyjnego (por. Jarosław Sekita Towary lub usługi zamiast zapłaty. Wybrane problemy opodatkowania datio in solutum. Przegląd podatkowy 1/2016).
Tożsame stanowisko wyrażono także w wyroku WSA w Krakowie z 9 listopada 2016 r. (sygn. akt I SA/Kr 993/16): (...) prawidłowe jest stanowisko skarżącej spółki, zgodnie z którym dokonane w ramach likwidacji przekazanie majątku wspólnikom - udziałowcom nie będzie skutkowało uzyskaniem przez nią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wskazaną powyżej interpretację odnoszącą się do podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym wspierają podane przez spółkę argumenty wskazujące na trudności, czy wręcz niemożliwość zaksięgowania przychodu spółki po jej zlikwidowaniu.
Zaprezentowaną powyżej wykładnię Naczelny Sąd Administracyjny wyłożył również w wyrokach z 8 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2948/12 i II FSK 2951/12 oraz wojewódzkie sądy administracyjne w wyrokach z 19 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 146/16 oraz z 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/GI 1234/14.
Zdaniem Sądu zatem, organ dokonał wadliwej wykładni art. 14a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie, rację miała skarżąca spółka stwierdzając, że dokonanie wykładni przepisów w oparciu o rozszerzającą wykładnię celowościową znajdującą oparcie wyłącznie w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej, stanowiło naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie budzi bowiem zaufania do organów podatkowych takie działanie, które dla uzasadnienia swego stanowiska poszukuje usprawiedliwienia poza brzmieniem obowiązującego prawa.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z likwidacją Spółki i przekazaniem Wspólnikowi Gruntu w ramach tej likwidacji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Tryb likwidacji spółek kapitałowych został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „KSH”).
Wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”). Choć przepis ten w ust. 1 nie wymienia przekazania przez likwidowaną spółkę jej majątku na rzecz udziałowców jako zdarzenia rodzącego taki przychód, to jednak należy wskazać, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione, tj. m.in. otrzymane pieniądze, wartość umorzonych zobowiązań itd.
Należy wskazać, że pojęcie „zbycie” nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, a z drugiej zapłata ceny, tj. określonej kwoty pieniężnej. Cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu. Może również przybrać postać zwolnienia danego podmiotu (dłużnika) z ciążących na nim zobowiązań wobec innego podmiotu.
Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca uchwałą z września 2017 r. postanowił rozwiązać Spółkę i postawić ją w stan likwidacji. W związku z likwidacją Spółki, majątek Spółki po zakończeniu procesu likwidacji i wykreśleniu spółki z KRS zostanie przekazany Wspólnikowi.
Wskazać należy, że likwidacja Spółki i przekazanie jej składników majątkowych Wspólnikowi, któremu przysługuje takie uprawnienie, skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń wspólnika o przekazanie tych składników. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę prawa własności nieruchomości prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób, Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. składniki majątku będą przysługiwały Wspólnikowi. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14a ust. 1 updop.
Przeniesienie praw własności w drodze likwidacji Spółki należy zatem traktować na gruncie ww. ustawy, na równi ze zbyciem tych praw. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta, w której Spółka dokonałaby odpłatnego zbycia składników majątkowych, tym samym osiągnęłaby przychód do opodatkowania, a następnie środki pieniężne z tego zbycia przekazałaby uprawnionemu Wspólnikowi. Uznanie, że przeniesienie w wyniku likwidacji spółki kapitałowej prawa własności do składników majątkowych należy traktować na równi z wypłatą środków pieniężnych spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składników majątkowych, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu likwidacji swojego przedsiębiorstwa byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność składników majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.
Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że w związku z przekazaniem składników majątkowych w postaci Gruntu należącego do likwidowanej Spółki w drodze przeniesienia na jej Wspólnika praw własności do tych składników, powstanie po stronie Spółki przychód z odpłatnego zbycia praw rozpoznany na podstawie art. 12 ust. 1 updop, w związku z art. 14a ust. 1 tej ustawy.
Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych i użytej w nich argumentacji należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego kolejną interpretację. Rozpatrując każdy kolejny wniosek Organ podatkowy ma przede wszystkim za zadanie dokonać oceny argumentacji podatnika zawartej we wniosku. W przypadku odmiennego zdania Organ wskazuje na jakiej podstawie i w świetle jakich przepisów stanowisko wnioskodawcy nie jest prawidłowe, co dokonane zostało powyżej.
Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
0111-KDIB1-3.4010.463.2017.2.MBD
0114-KDIP3-1.4011.464.2017.1.KS1 | Interpretacja indywidualna