Source: http://www.servat.unibe.ch/dfr/bv127031.html
Timestamp: 2017-09-24 08:47:10
Document Index: 168989092

Matched Legal Cases: ['§ 39', '§ 34', '§ 52', '§ 52', '§ 34', '§ 52', 'Art. 20', 'Art. 2', '§ 34', '§ 24', '§ 34', '§ 52', 'Art. 20', 'Art. 2', '§ 34', '§ 24', '§ 34', '§ 52', '§ 39', '§ 52', '§ 24', '§ 24', '§ 34', '§ 52', '§ 39', '§ 52', '§ 34', '§ 34', '§ 24', '§ 22', '§ 23', '§ 58', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 39', '§ 61', '§ 34', '§ 39', '§ 52', '§ 52', '§ 52', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 3', '§ 39', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 23', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 38', '§ 36', '§ 25', '§ 24', '§ 34', '§ 34', '§ 3', '§ 52', '§ 24']

DFR - BVerfGE 127, 31 - Entgangene Einnahmen
1. Die jährliche Erhebung der Einkommensteuer und der progre ...
2. a) Die Steuerermäßigung für außerordentl ...
3. Nach dem Regierungswechsel im Jahr 1998 kam es mit dem Steuere ...
1. a) Der Kläger des Ausgangsverfahrens zu 2 BvL 1/03 war Ar ...
2. Der vorlegende XI. Senat des Bundesfinanzhofs sieht in den Str ...
1. Die Bundesregierung hält die Vorlagen für nicht begr ...
2. Der IX. Senat des Bundesfinanzhofs teilt im Ergebnis die Recht ...
1. Eine Rechtsnorm entfaltet danach eine -- grundsätzlich un ...
2. Die maßgebliche Rechtsfolge steuerrechtlicher Normen ist ...
1. Soweit die Entschädigungsvereinbarung im Jahr 1998, und z ...
2. Im Übrigen ist die Einbeziehung bereits bestehender Entsc ...
Bearbeitung, zuletzt am 12. Juli 2016, durch: Sibylle Perler; A. Tschentscher
-- 2 BvL 1/03, 57, 58/06 --
in den Verfahren zur verfassungsrechtlichen Prüfung, 1. ob § 39b Abs. 3 Satz 9, § 34 Abs. 1 in Verbindung mit § 52 Abs. 1 Satz 2, § 52 Abs. 47 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) mit dem Grundgesetz vereinbar sind, soweit (Entlassungs-)Entschädigungen, die nach Beschlussfassung des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl. I S. 2590) und vor Zuleitung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung zum Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 an den Bundesrat (20. November 1998) vereinbart und nach dem 31. Dezember 1998 ausgezahlt wurden, mit einer höheren Einkommensteuer belegt werden als nach dem im Zeitpunkt der Vereinbarung der Entschädigung geltenden Einkommensteuerrecht; bejahendenfalls, ob dies auch gilt, soweit nach diesen Vorschriften Entschädigungen erfasst werden, die im Zeitpunkt der Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 bereits dem Steuerpflichtigen zugeflossen waren, -- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 6. November 2002 -- XI R 42/01 -- 2 BvL 1/03 --, 2. ob die zu § 34 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) ergangene Anwendungsregelung des § 52 Abs. 47 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 mit Art. 20 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes insoweit vereinbar ist, als Entschädigungen im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 in Verbindung mit § 24 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes, die vor dem Beschluss des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 durch den Deutschen Bundestag am 4. März 1999 vereinbart und ausgezahlt worden sind, mit einer höheren Steuer belegt werden, als es das im Zeitpunkt der Auszahlung geltende Gesetz vorgesehen hat, -- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 2. August 2006 -- XI R 30/03 -- 2 BvL 57/06 --, 3. ob die zu § 34 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) ergangene Anwendungsregelung des § 52 Abs. 47 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 mit Art. 20 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes insoweit vereinbar ist, als Entschädigungen im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 in Verbindung mit § 24 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes, die vor der Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 am 31. März 1999 vereinbart und ausgezahlt worden sind, mit einer höheren Steuer belegt werden, als es das im Zeitpunkt der Auszahlung geltende Gesetz vorgesehen hat, -- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 2. August 2006 -- XI R 34/02 -- 2 BvL 58/06 --.
§ 34 Absatz 1 in Verbindung mit § 52 Absatz 47 und § 39b Absatz 3 Satz 9 in Verbindung mit § 52 Absatz 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (Bundesgesetzblatt I Seite 402) verstoßen gegen die verfassungsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes und sind nichtig, soweit danach für Entschädigungen im Sinne des § 24 Nummer 1 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes die sogenannte Fünftel-Regelung anstelle des zuvor geltenden halben durchschnittlichen Steuersatzes auch dann zur Anwendung kommt, wenn diese im Jahr 1998, aber noch vor der Einbringung der Neuregelung in den Deutschen Bundestag am 9. November 1998 verbindlich vereinbart und im Jahr 1999 ausgezahlt wurden, oder -- unabhängig vom Zeitpunkt der Vereinbarung -- noch vor der Verkündung der Neuregelung am 31. März 1999 ausgezahlt wurden.
Die zur gemeinsamen Entscheidung verbundenen Normenkontrollverfahren betreffen die Frage, ob es mit dem Grundgesetz vereinbar ist, dass auf Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind (§ 24 Nr. 1 Buchstabe a Einkommensteuergesetz -- EStG --), nicht mehr die Tarifermäßigung des zuvor geltenden halben durchschnittlichen Steuersatzes, sondern die sogenannte Fünftel-Regelung nach § 34 Abs. 1 in Verbindung mit § 52 Abs. 47 EStG und § 39b Abs. 3 Satz 9 in Verbindung mit § 52 Abs. 1 Satz 2 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) Anwendung findet, soweit diese nach dem 31. Dezember 1998 zugeflossen sind.
1. Die jährliche Erhebung der Einkommensteuer und der progressive Verlauf des Einkommensteuertarifs können zu einer Progressionsverzerrung führen, wenn Einkünfte zusammengeballt in einem Jahr zufließen, die wirtschaftlicher Ertrag mehrerer Veranlagungszeiträume sind. Die Einkünfte werden dann zu einem erheblichen Teil mit einem höheren Steuersatz belastet, als dies bei der Verteilung des Einkommens auf mehrere Veranlagungszeiträume der Fall wäre, ohne dass die finanzielle Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen -- mit Blick auf den Zeitraum, in dem die Einkünfte erzielt werden -- entsprechend höher zu bewerten ist. Dieses Problem möglicher Belastungsverzerrungen durch einen progressiven Tarif bei periodischer Besteuerung berücksichtigt § 34 EStG durch eine Steuerermäßigung für "außerordentliche" Einkünfte, die, wie die vorliegend umstrittenen Entschädigungen als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 in Verbindung mit § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG), wesentlich dadurch gekennzeichnet sind, dass sie als finanzieller Erfolg mehrjähriger Einkünfteerzielung innerhalb eines Jahres anfallen.
2. a) Die Steuerermäßigung für außerordentliche Einkünfte geht zurück auf §§ 22-25 des Einkommensteuergesetzes vom 29. März 1920 (RGBl S. 359). Insbesondere für Einnahmen, die eine Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit darstellen, sah § 23 EStG 1920 eine rechnerische Verteilung auf fünf Jahre vor. § 58 des Einkommensteuergesetzes vom 10. August 1925 (RGBl I S. 189) begünstigte außerordentliche, nicht regelmäßig wiederkehrende Einkünfte durch gestaffelte Steuerermäßigungen. § 34 des Einkommensteuergesetzes vom 16. Oktober 1934 (RGBl I S. 1005) übernahm die Regelung weitgehend und bestimmte für den ermäßigten Steuersatz lediglich einen Rahmen von 10% bis 25% (für Verheiratete) und 15% bis 35% (für Ledige), innerhalb dessen die Finanzbehörde die Steuer auf Antrag festzusetzen hatte. Mit dem Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes vom 1. Februar 1938 (RGBl I S. 99) wurde der Höchstsatz für die begünstigten Einkünfte einheitlich auf 25% festgesetzt. Die Ermäßigung durch einen halben durchschnittlichen Steuersatz wurde erst durch das Steueränderungsgesetz 1965 vom 14. Mai 1965 (BGBl. I S. 377) eingeführt.
b) Im Jahr 1988 beabsichtigte die Bundesregierung mit dem Entwurf eines Steuerreformgesetzes 1990, die Vergünstigung durch § 34 EStG nach abgestuften Teilbeträgen der außerordentlichen Einkünfte einzuschränken. Der halbe durchschnittliche Steuersatz sollte nur noch für (Teil-)Beträge bis zu zwei Millionen DM gelten. Die Ermäßigung sollte sich, soweit die außerordentlichen Einkünfte diesen Betrag überschritten, auf zwei Drittel des durchschnittlichen Steuersatzes beschränken und, soweit ein Betrag von fünf Millionen DM überschritten war, ganz entfallen (vgl. BRDrucks 100/88, S. 28). Hintergrund war die Erkenntnis, dass durch Anwendung des halben durchschnittlichen Steuersatzes unangemessen hohe Ermäßigungen in den Fällen eintreten, in denen auch auf das regelmäßige Einkommen der Spitzensteuersatz anzusetzen war (vgl. BRDrucks 100/88, S. 284). Speziell für Vergütungen für mehrjährige Tätigkeit, die zuvor nach § 34 Abs. 3 EStG im Wege von "Schattenveranlagungen" bis auf höchstens drei Jahre verteilt werden konnten, sollte zur Vereinfachung eine "Drittel-Regelung" gelten (vgl. BRDrucks 100/88, S. 29, 284). Zwar wurden diese Änderungsvorschläge durch das Steuerreformgesetz 1990 vom 25. Juli 1988 zunächst umgesetzt (vgl. BGBl. I S. 1093 [1102]), aber bereits durch das Gesetz zur Änderung des Steuerreformgesetzes 1990 vom 30. Juni 1989 und damit vor Beginn des zeitlichen Anwendungsbereichs wieder geändert (vgl. BGBl. I S. 1267 [1268]). Es blieb bei der "Drittel-Regelung" für die Vergütungen für mehrjährige Tätigkeit (§ 34 Abs. 3 EStG in der Fassung des Steuerreformgesetzes 1990), geändert wurde aber § 34 Abs. 1 EStG. Danach war der halbe durchschnittliche Steuersatz nur noch bis zu einer Höchstgrenze von 30 Millionen DM anzuwenden (§ 34 Abs. 1 EStG 1990, entsprechend § 39b Abs. 3 Satz 10 EStG 1990).
c) Zur Bereinigung des nach wie vor deutlich überschießenden Begünstigungseffekts wurde -- im Anschluss an die von einer Regierungskommission vorgelegten "Petersberger Steuervorschläge" (vgl. NJW 1997, Beilage zu Heft 13, S. 5 ff.) -- im Entwurf des Steuerreformgesetzes 1999, der in den Deutschen Bundestag am 22. April 1997 eingebracht wurde, eine dem jetzt geltenden Gesetz entsprechende Fünftel-Regelung vorgeschlagen (§ 61 EStGE; vgl. BTDrucks 13/7480, S. 50, 201). Der Entwurf wurde aber nicht umgesetzt. Vielmehr wurde mit dem Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl. I S. 2590) eine zeitlich gestaffelte Regelung eingeführt: Für Einkünfte, die ab dem 1. August 1997 erzielt wurden, wurde die Höchstgrenze, für die der halbe durchschnittliche Steuersatz anwendbar blieb, auf 15 Millionen DM herabgesetzt (§ 34 Abs. 1, § 39b Abs. 3 Satz 10 EStG). Nach § 52 Abs. 24a Nr. 1 EStG sollte dies auch für die Jahre 1998 bis 2000 gelten. Für das Jahr 2001 und die folgenden Veranlagungszeiträume sollte der Höchstbetrag unter Beibehaltung des halben durchschnittlichen Steuersatzes auf 10 Millionen DM abgesenkt werden (§ 52 Abs. 24a Nr. 2 bzw. § 52 Abs. 28b Satz 3 EStG).
(3) (. . .) Von steuerpflichtigen Entschädigungen im Sinne des § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 ist, soweit sie 15 Millionen Deutsche Mark im Kalenderjahr nicht übersteigen, die nach Satz 7 ermittelte Lohnsteuer zur Hälfte einzubehalten.
3. Nach dem Regierungswechsel im Jahr 1998 kam es mit dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 zur Ersetzung des halben durchschnittlichen Steuersatzes durch die sogenannte Fünftel-Regelung nach § 34 Abs. 1 EStG.
a) In der Begründung des zugrundeliegenden Gesetzentwurfs der Fraktionen SPD und BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN vom 9. November 1998 heißt es, die unterschiedslose Behandlung von laufenden und außerordentlichen Einkünften könne zu Härten führen. § 34 EStG habe nach bislang geltendem Recht mit dem halben Durchschnittssteuersatz Abhilfe geschaffen, begünstige jedoch Steuerpflichtige, die aufgrund ihres Einkommens regelmäßig der Spitzenbelastung unterlägen, weit über das bezweckte Ziel hinaus. Auch die unterschiedliche Belastung außerordentlicher Einkünfte und der Einkünfte aus mehrjähriger Tätigkeit sei zu kompliziert (vgl. BTDrucks 14/23, S. 183; wortgleicher Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 20. November 1998, BRDrucks 910/98).
b) Mit Beschluss vom 13. November 1998 überwies der Bundestag den Gesetzentwurf an den Finanzausschuss, der am 2. März 1999 seine Beschlussempfehlung fasste (vgl. BTDrucks 14/442). Im dazugehörigen Bericht wird die Herabsetzung der Beteiligungsgrenze als Teil eines Katalogs von Maßnahmen zur Gegenfinanzierung der im Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vorgesehenen Steuererleichterungen aufgeführt (vgl. BTDrucks 14/443, S. 2 ff., 4, rechte Spalte, 12. Spiegelstrich). Der Bundestag fasste in der Sitzung am 4. März 1999 in namentlicher Abstimmung den endgültigen Gesetzesbeschluss (vgl. BT-Plenarprotokoll 14/25, S. 1956 ff.). Der Bundesrat stimmte in seiner Sitzung am 19. März 1999 zu (vgl. BRDrucks 129/99). Nach Ausfertigung durch den Bundespräsidenten am 24. März 1999 wurde das Steuerent lastungsgesetz 1999/2000/2002 am 31. März 1999 verkündet (BGBl. I S. 402).
c) In der für das Streitjahr 1999 maßgeblichen Fassung lauten die einschlägigen Vorschriften des Einkommensteuergesetzes:
(47) § 34 in der Fassung der Bekanntmachung vom 16. April 1997 (BGBl. I S. 821) ist letztmals für den Veranlagungszeitraum 1998 anzuwenden. § 34 in der Fassung des Gesetzes vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 anzuwenden. In den Fällen, in denen nach dem 31. Dezember 1998 mit zulässiger steuerlicher Rückwirkung eine Vermögensübertragung nach dem Umwandlungssteuergesetz erfolgt oder ein Veräußerungsgewinn nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 erzielt wird, gelten die außerordentlichen Einkünfte als nach dem 31. Dezember 1998 erzielt.
1. a) Der Kläger des Ausgangsverfahrens zu 2 BvL 1/03 war Arbeitnehmer. Sein Arbeitsverhältnis wurde auf Veranlassung des Arbeitgebers durch Aufhebungsvereinbarung vom 24. Juli 1998 zum 31. März 1999 gegen Zahlung einer Abfindung in Höhe von 274.109 DM beendet. Im Lohnsteuerabzugsverfahren ging der Arbeitgeber (nach Abzug des Freibetrags nach § 3 Nr. 9 Satz 2 EStG a.F. in Höhe von 30.000 DM) von einer Bemessungsgrundlage in Höhe von 244.109 DM aus. Von diesem Betrag führte der Arbeitgeber Lohnsteuer in Höhe von 58.751 DM ab, die er unter Anwendung des halben durchschnittlichen Steuersatzes nach § 39b EStG a.F. bemaß. Die Abfindung floss dem Kläger am 30. März 1999 zu. Am 9. November 1999 erließ das Finanzamt gegenüber dem Kläger einen Bescheid über die Festsetzung von nachzufordernder Lohnsteuer (einschließlich Solidaritätszuschlag) für das Jahr 1999 in Höhe von 10.686,09 DM. Die Steuererhöhung folge aus der rückwirkenden Änderung des Einkommensteuergesetzes zum 1. Januar 1999. Der Kläger legte gegen den Nachforderungsbescheid erfolglos Einspruch ein und blieb auch mit der Klage vor dem Finanzgericht ohne Erfolg. Die Revision führte zum Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 6. November 2002 -- XI R 42/01 -- (BStBl II 2003, S. 257 ff. = BFHE 200, 560). Am 30. Juli 2002, nach Einleitung des Revisionsverfahrens, setzte das Finanzamt die Einkommensteuer gegenüber dem Kläger für 1999 fest und erstattete einen Betrag in Höhe der Differenz zwischen der festgesetzten Einkommensteuer und der bereits gezahlten Lohnsteuer. Dadurch verminderte sich die Höherbelastung des Klägers aufgrund der Anwendung des neuen Rechts auf 4.889 DM.
b) Der Kläger des Ausgangsverfahrens zu 2 BvL 57/06 vereinbarte am 21. Oktober 1996 die Aufhebung seines Arbeitsverhältnisses zum 31. Dezember 1998. Als Entschädigung für den Verlust des Arbeitsplatzes erhielt er eine Abfindung in Höhe von 231.500 DM, die vereinbarungsgemäß im Januar 1999 ausgezahlt wurde. Das Finanzamt setzte mit Bescheid vom 19. April 2000 die Einkommensteuer für das Jahr 1999 in Höhe von 58.349 DM fest und legte dabei die Fünftel-Regelung des § 34 Abs. 1 Satz 2 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 zugrunde. Das bewirkte gegenüber der Anwendung des früheren Rechts eine Mehrbelastung in Höhe von 19.654 DM. Nach erfolgloser Klage vor dem Finanzgericht führte die Revision zum Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 2. August 2006 -- XI R 30/03 -- (BStBl II S. 895 ff. = BFHE 214, 406).
c) Der Kläger des Ausgangsverfahrens zu 2 BvL 58/06 vereinbarte am 22. November 1998 mit seinem Arbeitgeber die Aufhebung seines Arbeitsverhältnisses zum 30. Juni 1999. Er sollte als Entschädigung für den Verlust des Arbeitsplatzes eine Abfindung erhalten, die mit der Gehaltsabrechnung für den Monat März 1999 fällig sein sollte. Ausweislich der Abrechnung des Arbeitgebers vom 22. März 1999 zahlte dieser als Entschädigung einen Betrag in Höhe von 36.000 DM steuerfrei aus und unterwarf einen Betrag von brutto 209.211 DM der Lohnsteuer mit dem halben durchschnittlichen Steuersatz. Das Finanzamt setzte mit Bescheid vom 13. März 2001 die Einkommensteuer für das Jahr 1999 unter Anwendung der Fünftel-Regelung gemäß § 34 Abs. 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 fest. Das bewirkte im Vergleich zur Anwendung des halben durchschnittlichen Steuersatzes eine Mehrbelastung von 61.912 DM. Nachdem Einspruch und Klage erfolglos geblieben waren, führte die Revision zum Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 2. August 2006 -- XI R 34/02 -- (BStBl II S. 887 ff. = BFHE 214, 386).
a) Im Verfahren 2 BvL 1/03 geht der XI. Senat des Bundesfinanzhofs von einer "unechten" Rückwirkung aus, soweit die vorgelegten Normen Entschädigungen erfassen, die nach dem Bundestagsbeschluss des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform am 5. August 1997 (vgl. BT-Plenarprotokoll 13/186, S. 16860 [D]) und vor Zuleitung des Gesetzentwurfs zum Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 an den Bundesrat am 20. November 1998 vereinbart und im Veranlagungszeitraum 1999 ausbezahlt worden sind. Der Abschluss einer (Entlassungs-) Entschädigungsvereinbarung sei als eine abschließende Disposition des Steuerpflichtigen zu werten, die auch nicht wegen Wegfalls der Geschäftsgrundlage bei einer späteren Steueränderung revidierbar sei. Insbesondere aufgrund der zeitlichen Geltungsanordnungen im Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform sei ein besonders schutzwürdiges Vertrauen der Steuerpflichtigen im Hinblick auf die Fortgeltung der Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1 EStG auch im Jahr 1998 durch Anwendung des halben durchschnittlichen Steuersatzes begründet worden. Ausweislich der Vorgeschichte der Änderungen des § 34 EStG, aber auch der nachfolgenden Gesetzesentwicklung, insbesondere zur Begünstigung hoher Gewinne bei einer Betriebsveräußerung, stehe dem schutzwürdigen Vertrauen der Steuerpflichtigen kein überwiegendes dringendes Interesse des Gesetzgebers gegenüber. Auf den Zeitpunkt des Zuflusses vor oder nach dem Inkrafttreten des Steueränderungsgesetzes komme es danach nicht mehr an. Jedenfalls aber liege dann, wenn der materielle Steuertatbestand durch Zufluss der Entschädigung vor Verkündung des neuen Rechts abgeschlossen sei, eine unzulässige Rückwirkung vor, deren Qualifikation als "echt" oder "unecht" das Bundesverfassungsgericht zu klären habe.
1. Die Bundesregierung hält die Vorlagen für nicht begründet. Es gehe um eine zulässige unechte Rückwirkung, die durch die Ziele der Neuregelung, die Beseitigung des Missstands übermäßiger, über den Zweck der Progressionsglättung hinausgehender Begünstigung hoher Einkommen und die Gegenfinanzierung von Steuerentlastungen, gerechtfertigt sei. Mit Blick darauf, dass die Steuerentlastungen ab dem 1. Januar 1999 gelten sollten, sei auch die Erstreckung der Gegenfinanzierungsmaßnahmen auf das ganze Kalenderjahr 1999 folgerichtig und sachlich begründet. Das dringliche Ziel der Beseitigung übermäßiger steuerlicher Begünstigung hoher Einkommen werde nicht dadurch in Frage gestellt, dass durch das Steuersenkungsergänzungsgesetz vom 19. Dezember 2000 (BGBl. I S. 1812) der halbe Steuersatz als wahlweise Alternative zur Fünftel-Regelung für Betriebsveräußerungen und -aufgaben von Steuerpflichtigen ab dem 55. Lebensjahr wieder eingeführt worden sei. Diese Regelung beruhe auf einer politischen Verständigung mit dem Bundesrat, der -- davon sei auszu gehen -- anderenfalls dem Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) nicht zugestimmt hätte.
Von Besonderheiten bei Verschonungssubventionen wie in dem vom Bundesverfassungsgericht gewürdigten Fall der Schiffbausubventionen (BVerfGE 97, 67) abgesehen sei es grundsätzlich gerechtfertigt, für laufende und zukünftige Veranlagungszeiträume einen geringeren Vertrauensschutz zu gewähren, um den Gesetzgeber nicht durch zivilrechtliche Vereinbarungen übermäßig zu binden. Zudem sei zum Zeitpunkt des Zuflusses des Geldes ab Januar 1999 der Gesetzentwurf bereits infolge der Einbringung in den Bundestag am 9. November 1998 veröffentlicht und der Fachwelt wie auch allgemein durch Berichte in der Tagespresse weithin bekannt gewesen. Selbst bei Annahme einer echten Rückwirkung sei die Anwendung der Neuregelung ab dem Jahr 1999 daher gerechtfertigt.
2. Der IX. Senat des Bundesfinanzhofs teilt im Ergebnis die Rechtsauffassung des vorlegenden XI. Senats und weist auf das Ausgangsverfahren hin, das zu seinem Aussetzungs- und Vorlagebeschluss vom 16. Dezember 2003 -- IX R 46/02 -- (BStBl II 2004, S. 284 ff. = BFHE 204, 228) betreffend die rückwirkende Verlängerung der Veräußerungsfrist für Grundstücke in § 23 EStG geführt hat. Der VI. Senat des Bundesfinanzhofs hält § 34 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 ebenfalls für verfassungswidrig, und zwar soweit die Neuregelung Entschädigungen erfasst, die vor der Verkündung des Gesetzes vereinbart und ausgezahlt worden sind. In der Begründung stimmt er im Wesentlichen mit dem vorlegenden Senat überein.
Der X. Senat des Bundesfinanzhofs weist auf seine Beschlüsse vom 9. Dezember 2002 -- X B 28/02 -- (BFH/NV 2003, S. 471 ff.) und vom 21. Januar 2003 -- X B 106/02 -- (BFH/NV 2003, S. 618 ff.) hin, in denen er von der Gültigkeit des § 34 EStG n.F. ausgegangen sei. Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs verweist auf seinen Beschluss vom 7. März 2003 -- IV B 163/02 -- (BFH/NV 2003, S. 777 f.), in dem er -- zur Besteuerung eines Veräußerungsgewinns im Jahr 2000 -- im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes die Verfassungsmäßigkeit der vorgelegten Norm für den Regelfall bejaht habe.
Die zulässigen Vorlagen sind dahin auszulegen, dass allein die Erfassung von Entschädigungen im Sinne von § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG, die nach dem 31. Dezember 1998 ausgezahlt worden sind, Gegenstand der Anfragen des Bundesfinanzhofs ist. Zwar beziehen sich die Vorlagebeschlüsse auf alle in § 24 Nr. 1 EStG genannten Entschädigungsformen. In den zugrundeliegenden Ausgangsverfahren ging es jedoch jeweils ausschließlich um Entschädigungen, die -- im Sinne des Buchstabens a dieser Vorschrift -- "als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen" gewährt wurden. Daher ist allein § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG entscheidungserheblicher und damit zulässiger Gegenstand der Vorlagen. Eine darüber hinausgehende Erstreckung der Vorlagen auf Entschädigungen im Sinne der Buchstaben b und c ist nicht angezeigt.
Es besteht kein untrennbarer Regelungszusammenhang mit dem Buchstaben a, da es sich um eigenständige Entschädigungsformen mit jeweils besonderen Voraussetzungen handelt (vgl. Geserich, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 24 Rn. A 5, B 17 m.w.N. [April 2006]).
Wie der Senat in seinem Beschluss vom 7. Juli 2010 -- 2 BvL 14/02, 2/04 und 13/05 -- (unter C. II. 1.)1 näher ausgeführt hat, ist an der verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung zum grundrechtlich und rechtstaatlich begründeten Rückwirkungsverbot und zu den Grundsätzen des Vertrauensschutzes festzuhalten.
1. Eine Rechtsnorm entfaltet danach eine -- grundsätzlich unzulässige -- "echte" Rückwirkung, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll ("Rückbewirkung von Rechtsfolgen"). Erst mit der Verkündung, das heißt, mit der Ausgabe des ersten Stücks des Verkündungsblattes, ist eine Norm rechtlich existent. Bis zu diesem Zeitpunkt, zumindest aber bis zum endgültigen Gesetzesbeschluss (vgl. BVerfGE 97, 67 [79] m.w.N.), muss der von einem Gesetz Betroffene grundsätzlich darauf vertrauen können, dass seine auf geltendes Recht gegründete Rechtsposition nicht durch eine zeitlich rückwirkende Änderung der gesetzlichen Rechtsfolgenanordnung nachteilig verändert wird (vgl. BVerfGE 63, 343 [353 f.]; 67, 1 [15]; 72, 200 [241 f.]; 97, 67 [78 f.]; 114, 258 [300]).
Soweit belastende Rechtsfolgen einer Norm erst nach ihrer Verkündung eintreten, tatbestandlich aber von einem bereits ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden ("tatbestandliche Rückanknüpfung"), liegt eine "unechte" Rückwirkung vor (vgl. BVerfGE 63, 343 [356]; 72, 200 [242]; 97, 67 [79]; 105, 17 [37 f.]). Eine solche unechte Rückwirkung ist nicht grundsätzlich unzulässig, denn die Gewährung vollständigen Schutzes zugunsten des Fortbestehens der bisherigen Rechtslage würde den dem Gemeinwohl verpflichteten Gesetzgeber in wichtigen Bereichen lähmen und den Konflikt zwischen der Verlässlichkeit der Rechtsordnung und der Notwendigkeit ihrer Änderung im Hinblick auf einen Wandel der Lebensverhältnisse in nicht mehr vertretbarer Weise zu Lasten der Anpassungsfähigkeit der Rechtsordnung lösen (vgl. BVerfGE 63, 343 [357]; 105, 17 [40]; 114, 258 [301]). Der verfassungsrechtliche Vertrauensschutz geht insbesondere nicht so weit, den Staatsbürger vor jeder Enttäuschung zu bewahren (vgl. BVerfGE 63, 312 [331]; 67, 1 [15]; 71, 255 [272]; 76, 256 [349 f.]). Soweit nicht besondere Momente der Schutzwürdigkeit hinzutreten, genießt die bloß allgemeine Erwartung, das geltende Recht werde zukünftig unverändert fortbestehen, keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz (vgl. BVerfGE 38, 61 [83]; 68, 193 [222]; 105, 17 [40]; 109, 133 [180 f.]; 125, 104 [135]).
2. Die maßgebliche Rechtsfolge steuerrechtlicher Normen ist das Entstehen der Steuerschuld. Im Sachbereich des Steuerrechts liegt eine echte Rückwirkung (Rückbewirkung von Rechtsfolgen) daher nur vor, wenn der Gesetzgeber eine bereits entstandene Steuerschuld nachträglich abändert. Für den Bereich des Einkommensteuerrechts bedeutet dies, dass die Änderung von Normen mit Wirkung für den laufenden Veranlagungszeitraum der Kategorie der unechten Rückwirkung zuzuordnen ist; denn nach § 38 AO in Verbindung mit § 36 Abs. 1 EStG entsteht die Einkommensteuer erst mit dem Ablauf des Veranlagungszeitraums, das heißt nach § 25 Abs. 1 EStG des Kalenderjahres (vgl. BVerfGE 72, 200 [252 f.]; 97, 67 [80]; vgl. auch bereits BVerfGE 13, 261 [263 f., 272]; 13, 274 [277 f.]; 19, 187 [195]; 30, 272 [285]). Auch dann aber, wenn der Gesetzgeber das Einkommensteuerrecht während des laufenden Veranlagungszeitraums umgestaltet und die Rechtsänderungen auf dessen Beginn bezieht, bedürfen die belastenden Wirkungen einer Enttäuschung schutzwürdigen Vertrauens stets einer hinreichenden Begründung nach den Maßstäben der Verhältnismäßigkeit. Hier muss der Normadressat eine Enttäuschung seines Vertrauens in die alte Rechtslage ebenfalls nur hinnehmen, soweit dies aufgrund besonderer, gerade die Rückanknüpfung rechtfertigender öffentlicher Interessen unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit gerechtfertigt ist. Wäre dies anders, so fehlte den Normen des Einkommensteuerrechts als Rahmenbedingung wirtschaftlichen Handelns ein Mindestmaß an grundrechtlich und rechtsstaatlich gebotener Verlässlichkeit.
a) Das beim Abschluss der Entschädigungsvereinbarung betä tigte Vertrauen verdient grundsätzlich verfassungsrechtlichen Schutz, denn für den Steuerpflichtigen hat die Frage, welcher Steuersatz auf eine künftig zufließende Entschädigung anzuwenden ist, eine erhebliche Bedeutung, weil sich erst daraus der für ihn letztlich entscheidende Nettoertrag ergibt. Absoluten verfassungsrechtlichen Schutz kann der Steuerpflichtige aber nicht beanspruchen, weil er im Hinblick auf das stets in Rechnung zu stellende (mindestens potentielle) Änderungsbedürfnis des Gesetzgebers nicht auf den zeitlich unbegrenzten Fortbestand der einmal geltenden Rechtslage vertrauen kann.
(1) Daher sind weniger schutzwürdig verbindliche Vereinbarungen einer bestimmten Entschädigung, soweit der Beendigungs- und Zahlungszeitpunkt über einen längeren Zeitraum als über das Folgejahr hinaus verschoben wurde, wenn also die Entschädigungsvereinbarung bereits im Jahr 1997 oder eher getroffen wurde, die Auszahlung aber erst für das Jahr 1999 vorgesehen war, wie dies im Verfahren 2 BvL 57/06 der Fall ist. Zwar mag es für die Vereinbarung solcher längerfristigen Zeiträume für die Beteiligten gute Gründe geben. Indes liegt es dann ferner, auf den Fortbestand des geltenden Steuerrechts zu vertrauen, und näher, mit vertraglichen Klauseln auch die Verteilung des Risikos künftiger Steuerverschärfungen zu regeln. Das gilt entgegen den Ausführungen des Bundesfinanzhofs im Verfahren 2 BvL 1/03 grundsätzlich auch dann, wenn -- wie mit den zeitlichen Staffelungen im Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (vgl. oben A. I. 2. c]) -- im geltenden Recht ausdrücklich bestimmte zukünftige Geltungszeiträume bestimmt sind, denn auch insoweit bleibt die Möglichkeit zukünftiger Gesetzesänderung in Betracht zu ziehen.
(2) Im Übrigen, das heißt wenn die Entschädigungsvereinbarung im Jahr 1998 getroffen wurde, ist die Schutzwürdigkeit nicht gemindert. Zwar liegt in diesen Fällen zwischen dem Abschluss der Vereinbarung und der Auszahlung der Entschädigung erst im Folgejahr immer noch eine gewisse Zeitspanne. Diese bewegt sich aber ohne weiteres in dem für Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG üblichen Rahmen. Darunter fallen nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung nur solche Einmalzahlungen, die im Zusammenhang mit der von dritter Seite veranlassten Beendigung eines Rechtsverhältnisses -- nicht notwendig, aber typischerweise eines Arbeits- oder Dienstleistungsverhältnisses -- vereinbart werden. Der Entschädigungsberechtigte muss seine Rechte zwar nicht ohne seinen Willen verloren, aber doch in einer gewissen Zwangslage aufgegeben haben, nämlich unter einem erheblichen wirtschaftlichen, rechtlichen oder tatsächlichen Druck; er darf das schadenstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben (vgl. BFH, Urteil vom 13. August 2003 -- XI R 18/02 --, BStBl II 2004, S. 106 f. = BFHE 203, 420 [422]). Bei Arbeits- oder Dienstverhältnissen geht es um Entschädigungen im Zusammenhang mit Kündigungen oder möglichen Kündigungen seitens des Arbeitgebers oder Dienstherrn, bei denen das beiderseitige Interesse der Beteiligten an einem gewissen zeitlichen Abstand zwischen Entschädigungsvereinbarung und Zahlung bei Beendigung des bisherigen Arbeits- oder Dienstverhältnisses evident ist. Der Arbeitgeber benötigt die Zeitspanne typischerweise für angemessene Kosten- und Personalplanung, der entschädigungsberechtigte Arbeitnehmer oder sonst Dienstverpflichtete für seine private und berufliche Umstellung und Neuorientierung. Schon zum Zeitpunkt der Entschädigungsvereinbarung müssen sich aber beide Seiten entscheiden, auf welche Bedingungen sie sich für die Beendigung des bisherigen Rechtsverhältnisses einlassen wollen. Auch soweit der Beendigungszeitpunkt nicht in das Jahr der Vereinbarung, sondern erst in das Folgejahr fällt, entsteht so ein besonderes Schutzbedürfnis im Hinblick auf die Abschätzbarkeit des wirtschaftlichen Ergebnisses der Vereinbarung. Für den Entschädigungspflichtigen ist dies die Höhe des zu zahlenden Bruttobetrags, für den Entschädigungsberechtigten der Nettobetrag nach Steuern.
(3) Der danach vorzunehmenden Unterscheidung nach dem Jahr, in dem die Entschädigungsvereinbarung abgeschlossen wurde, kann nicht entgegengehalten werden, dass die Zeitspanne, die zwischen Vereinbarung und Auszahlung liegt, auch vom innerhalb des Jahres 1999 vorgesehenen Auszahlungszeitpunkt abhängt und daher nicht in jedem Fall bei einer im Jahr 1997 geschlossenen Vereinbarung länger ist als bei einem aus dem Jahr 1998 datierenden Vertrag. Entscheidend für die verminderte Schutzwürdigkeit einer bereits im Jahr 1997 (oder eher) getroffenen Vereinbarung ist weniger der absolut längere Zeitraum bis zur Auszahlung im Jahr 1999 als vielmehr der Umstand, dass zwischen Vereinbarung und Auszahlung zwei Veranlagungszeitraumwechsel liegen. Typischerweise ändert der Gesetzgeber das Einkommensteuerrecht nämlich -- dem Periodizitätsprinzip entsprechend -- veranlagungszeitraumbezogen. Über mehr als einen Veranlagungszeitraumwechsel kann daher weniger vertraut werden, auch wenn der absolute Zeitraum im einzelnen Fall kürzer ist als in Fällen, in denen nur ein Veranlagungszeitraumwechsel zwischen Vereinbarung und Auszahlung liegt.
aa) Der Übergang auf die Fünftel-Regelung führt verglichen mit der Anwendung des zuvor geltenden halben durchschnittlichen Steuersatzes zu einer Verschlechterung von erheblichem Gewicht, denn dadurch konnte sich der für den Empfänger der Entschädigungsleistung maßgebliche Nettobetrag nach Steuern erheblich verringern, wie die Streitfälle in den Ausgangsverfahren veranschaulichen. Zu einer entsprechenden Anpassung zugunsten der Empfänger -- in vielen Fällen, wie auch in den Ausgangsverfahren, (frühere) Arbeitnehmer -- waren die entschädigungspflichtigen Vertragspartner in der Regel mangels entsprechender Anpassungsklauseln nicht verpflichtet und konnten hieran auch kein Interesse haben. Die unter der Geltung des alten Einkommensteuerrechts vertraglich erworbenen Rechtspositionen wurden deshalb im typischen Anwendungsfall der Neuregelung erheblich entwertet.
(1) Gegenüber den erheblichen Entwertungen, die die vertraglich begründeten Rechtspositionen der Steuerpflichtigen durch die höhere, bei Vertragsschluss nicht vorhersehbare, Steuerbelastung erfahren haben, hat das Interesse an einer Gegenfinanzierung anderweitiger Steuerentlastung (vgl. BTDrucks 14/443, S. 2 ff., 4, rechte Spalte, 12. Spiegelstrich) kein hinreichendes Gewicht. Wie der Senat im Beschluss vom 7. Juli 2010 -- 2 BvL 14/02, 2/04 und 13/05 -- (unter C. II. 2. b] cc] [2])1 festgestellt hat, geht dieser Zweck über den eines allgemeinen Finanzbedarfs nicht hinaus. Die bloße Absicht, staatliche Mehreinkünfte zu erzielen, ist aber für sich genommen grundsätzlich noch kein den Vertrauensschutz betroffener Steuerpflichtiger überwindendes Interesse. Ob insoweit für allgemeine maßvolle Tariferhöhungen anderes gilt (vgl. BVerfGE 13, 274 [278]; 18, 135 [144]), kann offen bleiben, denn bei § 34 EStG geht es nicht um eine allgemeine, alle Steuerpflichtigen nach Maßgabe der Höhe ihres zu versteuernden Jahreseinkommens gleichmäßig treffende Zusatzbelastung, sondern um einen Sondertarif nur für bestimmte, "außerordentliche" Bezüge, dessen Umgestaltung durch den Übergang vom hälftigen durchschnittlichen Steuersatz zur Fünftel-Regelung für die speziell betroffenen Steuerpflichtigen von erheblichem finanziellen Gewicht ist. Ebenso können die möglichen Folgen unerwarteter Mindereinnahmen oder eines sonstigen außerordentlichen Finanzbedarfs (vgl. BVerfGE 105, 17 [44 f.]) unerörtert bleiben, denn auch darum geht es bei Maßnahmen zur Gegenfinanzierung nicht.
(2) Auch das Ziel, zweckwidrig überschießende Vergünstigungseffekte der alten Fassung des § 34 EStG bei Beziehern hoher Einkommen abzubauen (vgl. BTDrucks 14/23, S. 183), vermag im Ergebnis die Versagung von Vertrauensschutz für die hier betroffene Fallgruppe nicht zu rechtfertigen, da es jedenfalls an der Dringlichkeit der Realisierung dieses Ziels fehlte. Obwohl, wie der vorlegende XI. Senat des Bundesfinanzhofs ausführlich dargelegt hat, die zweckwidrige Begünstigung der Bezieher hoher Einkünfte allgemein bekannt war, hat der Gesetzgeber dies im Wesentlichen hingenommen und sogar bestätigt (vgl. auch oben A. I. 2. b] und c]). Zwar sah das Steuerreformgesetz 1990 vom 25. Juli 1988 substantielle Einschränkungen vor, denn danach sollte der halbe durchschnittliche Steuersatz nur noch für außerordentliche Einkünfte bis zu zwei Millionen DM gelten und darüber hinaus -- allerdings nur bis zu einem Betrag von fünf Millionen DM -- eine der jetzigen Fünftel-Regelung entsprechende Zwei-Drittel-Regelung gelten (vgl. BGBl. I S. 1093 [1102]). Diese Änderungen wurden durch das Gesetz zur Änderung des Steuerreformgesetzes 1990 vom 30. Juni 1989 aber schon, bevor sie das erste Mal wirksam wurden, wieder zurückgenommen und lediglich die Anwendung des halben durchschnittlichen Steuersatzes auf einen Höchstbetrag von 30 Millionen DM begrenzt (vgl. BGBl. I S. 1267 [1268]). Auch die mit dem Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl. I S. 2590) eingeführten Höchstbeträge von 15 Millionen DM ab dem 1. August 1997 und von 10 Millionen DM ab dem Jahr 2001 stellten noch einen deutlichen Begünstigungseffekt für Steuerpflichtige mit hohem Einkommen sicher.
Auch vor diesem Hintergrund ist nicht ersichtlich, welche anderen Ziele als die der Einnahmenvermehrung den Gesetzgeber gehindert haben könnten, auf die schutzwürdigen Dispositionen der Steuerpflichtigen in ähnlich sachgerechter Weise Rücksicht zu nehmen wie bei der späteren Streichung des § 3 Nr. 9 EStG. Danach waren Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlass ten oder gerichtlich ausgesprochenen Auflösung des Dienstverhältnisses bis zu einer bestimmten Höhe, zuletzt je nach Lebensalter und Dauer des Dienstverhältnisses bis zu
11.000 Euro, steuerfrei. Durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22. Dezember 2005 (BGBl. I S. 3682) wurde diese Vergünstigung abgeschafft. Nach der Übergangsregelung des § 52 Abs. 4a EStG ist sie aber weiter anzuwenden für vor dem 1. Januar 2006 entstandene Ansprüche der Arbeitnehmer auf Abfindungen oder für Abfindungen wegen einer vor dem 1. Januar 2006 getroffenen Gerichtsentscheidung oder einer am 31. Dezember 2005 anhängigen Klage, soweit die Abfindungen dem Arbeitnehmer vor dem 1. Januar 2008 zufließen.
(3) Die mangelnde Rechtfertigung und damit die Verfassungswidrigkeit des gesetzlichen Zugriffs auf Entschädigungen, die vor der Einbringung der Neuregelung in den Bundestag im Jahr 1998 verbindlich vereinbart worden sind, betrifft unabhängig vom Zeitpunkt der Verkündung des Gesetzes am 31. März 1999 alle Zahlungen innerhalb des Jahres 1999. Die Unzumutbarkeit des rückwirkenden Zugriffs ergibt sich schon aus der mit dem Abschluss der Vereinbarung getroffenen Vertrauensdisposition. Auf die im Zeitpunkt des Zuflusses bestehende Vertrauenslage kommt es dann nicht mehr an, denn das verfassungsrechtlich geschützte Vertrauen ist einheitlich mit der verbindlichen Disposition zum Zeitpunkt der Entschädigungsvereinbarung betätigt worden, so dass Verlauf und Abschluss des nachfolgenden Gesetzgebungsverfahrens -- unbeschadet der Möglichkeit einer Vertrauensverstärkung oder -begründung bei Zufluss der Entschädigung vor dessen Abschluss -- die Schutzwürdigkeit des Vertrauens nicht mindern können.
a) Soweit die Fünftel-Regelung auf Entschädigungsvereinbarungen zur Anwendung kommt, die schon vor dem Jahr 1998 oder erst nach Einbringung des Gesetzentwurfs in den Bundestag am 9. November 1998 getroffen wurden, ist dies verfassungsrechtlich grundsätzlich nicht zu beanstanden. In diesen Fällen ist das Gewicht enttäuschten Vertrauens geringer einzuschätzen (vgl. oben C. II. 1. a]), denn soweit mögliche Erwartungen an eine Fortgeltung des alten Rechts über das Folgejahr der Vereinbarung hinausgehen, musste der Steuerpflichtige von sich aus die Möglichkeit künftiger Rechtsänderungen in Betracht ziehen und sich darauf durch vertragliche Anpassungsklauseln hinreichend einstellen. Erst recht gilt dies, soweit sich die Rechtsänderung durch die Einbringung in den Bundestag bereits konkret abzeichnete. Deshalb reichen in diesen Fällen die legitimen Änderungsinteressen des Gesetzgebers zur Rechtfertigung einer Enttäuschung des im Zeitpunkt des Abschlusses der Entschädigungsvereinbarungen bestehenden Vertrauens in den künftigen Fortbestand des Rechts aus.
bb) Der hier vorzunehmenden Unterscheidung zwischen dem Zeitpunkt der Einbringung der Neuregelung als maßgeblich für den Vertrauensschutz bei Abschluss der Entschädigungsvereinbarung einerseits (vgl. oben C. II. 1. a] aa]) und dem Zeitpunkt der Verkündung des neuen Gesetzes als maßgeblich für den Vertrauensschutz beim Zufluss der Entschädigung andererseits (vgl. oben C. II. 2. b] aa]) steht nicht entgegen, dass das Bundesverfassungsgericht namentlich in Fällen der echten Rückwirkung den Zeitpunkt des endgültigen Gesetzesbeschlusses (des Bundestages) wiederholt für ausschlaggebend erklärt hat. Nach dieser Rechtsprechung müssen die Betroffenen ab dem Gesetzesbeschluss mit der Verkündung und dem Inkrafttreten der Neuregelung rechnen, weshalb es ihnen von diesem Zeitpunkt an zuzumuten ist, ihr Verhalten auf die beschlossene Gesetzeslage einzurichten. Der Gesetzgeber kann deshalb berechtigt sein, den zeitlichen Anwendungsbereich einer Norm im Sinne einer echten Rückwirkung auch auf den Zeitpunkt von dem Gesetzesbeschluss bis zur Verkündung zu erstrecken (vgl. BVerfGE 13, 261 [273]; 30, 272 [286 f.]; 72, 200 [260 ff.]; 95, 64 [86 f.]; 97, 67 [79]). Diese Zuordnung hat das Bundesverfassungsgericht als den "verhältnismäßig besten Ausgleich" zwischen den denkbaren Positionen -- Abstellen auf die Einbringung des Gesetzentwurfs einerseits und die Verkündung der Neuregelung andererseits -- bezeichnet (vgl. BVerfGE 72, 200 [261 f.]).
Jedenfalls die in den Fällen der unechten Rückwirkung vorzunehmende Abwägung unter Gesichtspunkten der Verhältnismäßigkeit und Zumutbarkeit lässt allerdings Raum für differenzierende Lösungen (vgl. auch BVerfGE 71, 230 [252]; 76, 220 [246]; 95, 64 [88 f.]; 97, 67 [82]; 122, 374 [394 ff.]). Hier ist einerseits zu berücksichtigen, dass das Vertrauen in die Fortgeltung des bestehenden Rechts bei lebensnaher Anschauung -- wie auch im vorliegenden Fall -- schon vor dem endgültigen Gesetzesbeschluss bereits mit der Einbringung der Neuregelung in den Bundestag abgeschwächt sein kann, wodurch sich die Zumutbarkeitsschwelle für tatbestandlich rückanknüpfende Rechtsänderungen erhöht (vgl. BVerfGE 71, 230 [252]). Andererseits bedarf der Gesetzgeber unabhängig davon auch dann besonderer Gründe, wenn er einen aus der ursprünglichen Disposition noch nach Maßgabe alten Rechts, das heißt noch vor der Verkündung der Neuregelung erwachsenen konkreten Vermögensbestand, wie er sich im vorliegenden Fall aus dem Vollzug der Entschädigungsvereinbarung durch die Auszahlung der Entschädigung ergibt, durch tatbestandliche Rückanknüpfung
cc) Besondere Gründe, die die nachträgliche Belastung einer vor der Verkündung der Neuregelung bereits zugeflossenen Entschädigung rechtfertigen könnten, bestehen nicht. Auch insoweit eignen sich die allgemeinen Ziele der Umgestaltung des Steuerrechts und der Erhöhung des Steueraufkommens (zum Zwecke der Gegenfinanzierung) zur Rechtfertigung nicht. Der Rückbezug der Neuregelung auf Entschädigungen, die im Zeitpunkt der Verkündung bereits zugeflossen sind, dient auch nicht dem -- grundsätzlich berechtigten -- Interesse, "Ankündigungs- und Mitnahmeeffekte" zur vermeiden. Zwar kann das Ziel, einen unerwünschten "Wettlauf" zwischen Steuerpflichtigen und Gesetzgeber zu korrigieren, die Vorverlegung des Anwendungsbereichs einer steuer verschärfenden Regelung rechtfertigen (vgl. BVerfGE 95, 64 [88 f.]; 97, 67 [81 f.]). Insoweit ist aber hervorzuheben, dass es grundsätzlich keinen Missbrauch darstellt, sondern zu den legitimen Dispositionen im grundrechtlich geschützten Bereich der allgemeinen (wirtschaftlichen) Handlungsfreiheit gehört, wenn Steuerpflichtige darum bemüht sind, die Vorteile geltenden Rechts mit Blick auf mögliche Nachteile einer zukünftigen Gesetzeslage für sich zu nutzen. Um Sondersituationen, in denen etwa missbräuchliche steuerliche Gestaltungen möglichst ohne Verzögerung unterbunden werden sollen oder es zu verhindern gilt, dass zukünftige Ansprüche auf offenkundig zweckwidrig gestaltete Subventionen in erheblicher Größenordnung begründet werden, geht es vorliegend nicht. Auch vergleichbare Umstände, aufgrund derer der Gesetzgeber größere Steuerausfälle durch zeitlich "vorgezogene" Zahlungszeitpunkte hätte befürchten müssen oder tatsächlich befürchtet hat, sind nicht erkennbar. Im Gegenteil sprechen die besonderen Voraussetzungen der Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG, nämlich die "gewisse Zwangslage", in der die Steuerpflichtigen als Empfänger der Entschädigung gehandelt haben müssen, wesentlich dagegen, dass ein dem Allgemeinwohl abträglicher, vielfacher "Wettlauf" zwischen Steuerpflichtigen und Gesetzgeber zu befürchten war. Schließlich bestand ohnehin die Möglichkeit, in Kenntnis der Möglichkeit einer steuerverschärfenden Neuregelung den Zahlungszeitpunkt schon in das Jahr 1998 zu verlegen.