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Timestamp: 2016-10-23 06:15:26+00:00
Document Index: 222657598

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 73', 'art. 14', 'art. 82', 'art. 82', 'art. 83', 'art. 73', 'art. 73', 'ATF ', 'art. 89', 'art. 73', 'art. 107', 'ATF ', 'art. 100', 'art. 42', 'art. 97', 'art. 73', 'ATF ', 'art. 90', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 82', 'art. 73', 'art. 95', 'art. 106', 'art. 8', 'ATF ', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 934', 'art. 957', 'art. 665', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 3', 'in fine', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'ATF ', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'in fine', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 4', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 4', 'art. 4', 'art. 14', 'art. 4', 'art. 14', 'art. 4', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 27', 'art. 14', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 3', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 82', 'art. 90', 'art. 8', 'art. 957', 'art. 665']

134 II 20725. Extrait de l'arr�t de la IIe Cour de droit public dans la cause A. contre Administration fiscale cantonale genevoise (recours en mati�re de droit public)
Art. 13 al. 1 et art. 14 LHID; r�gles d'�valuation en mati�re d'imp�t sur la fortune des personnes physiques; imposition d'un immeuble relevant de la fortune commerciale d'un ind�pendant; l�gislation genevoise. Recevabilit� du recours en mati�re de droit public contre les d�cisions vis�es par l'art. 73 al. 1 LHID (consid. 1). Pouvoir d'examen du Tribunal f�d�ral (consid. 2). Rapport entre les normes comptables et le droit fiscal (consid. 3.3). Imposition des immeubles compris dans la fortune commerciale des ind�pendants � leur valeur v�nale/de rendement au sens de l'art. 14 al. 1 LHID, � l'exception de leur valeur comptable (consid. 3.4 et 3.5); marge de manoeuvre des cantons pour d�terminer cette valeur (consid. 3.6); conformit� au droit f�d�ral de la l�gislation genevoise pr�vue en la mati�re (consid. 3.7-3.9). Faits � partir de page 208
A. est domicili� dans le canton de Gen�ve o� il exerce l'activit� de r�gisseur dans une agence immobili�re exploit�e en raison individuelle; il est � ce titre astreint � tenir une comptabilit�. Dans sa d�claration fiscale 2001, il a notamment fait �tat d'un immeuble locatif relevant de sa fortune commerciale qu'il a annonc� au fisc � sa valeur comptable au 31 d�cembre 2001, correspondant � son prix d'acquisition d'un montant de 1'805'700 fr.
Par d�cision sur r�clamation du 16 d�cembre 2004, l'Administration fiscale cantonale du canton de Gen�ve (ci-apr�s: l'Administration cantonale ou le fisc) a impos� l'immeuble susmentionn� sur la fortune du contribuable pour un montant de 1'965'706 fr., soit 160'006 fr. de plus que sa valeur comptable. A. a recouru contre cette d�cision, en faisant valoir que l'immeuble litigieux devait, comme �l�ment de sa fortune commerciale, �tre impos� � la valeur figurant au bilan de sa soci�t�. La Commission cantonale de recours en mati�re d'imp�ts du canton de Gen�ve (ci-apr�s: la Commission de recours) l'a d�bout� de ses conclusions le 7 mai 2007; en bref, elle a jug� que l'immeuble litigieux devait, selon le droit cantonal applicable, �tre estim� � la valeur capitalis�e de l'�tat locatif annuel selon un taux d�termin� chaque ann�e par le Conseil d'Etat.
Par arr�t du 9 octobre 2007, le Tribunal administratif du canton de Gen�ve (ci-apr�s: le Tribunal administratif) a rejet� le recours form� par le contribuable contre la d�cision pr�cit�e du 7 mai 2007 et a confirm� celle-ci. BGE 134 II 207 S. 209
A. forme un recours en mati�re de droit public contre l'arr�t pr�cit�. II soutient que la solution consacr�e par le Tribunal administratif viole le droit f�d�ral et cantonal pertinent et porte atteinte au principe de l'�galit� entre concurrents directs. Il conclut � l'annulation de l'arr�t attaqu� et au renvoi de la cause au fisc pour qu'il �mette un nouveau bordereau imposant l'immeuble litigieux � sa valeur comptable.
1. Le pr�sent recours est dirig� contre une d�cision en mati�re fiscale rendue en derni�re instance cantonale sur la base du droit public f�d�ral et cantonal; il est d�s lors en principe recevable comme recours en mati�re de droit public au sens des art. 82 ss LTF (cf. en particulier les art. 82 let. a et 86 al. 1 let. d LTF), aucune des exceptions pr�vues � l'art. 83 LTF n'�tant r�alis�e. La contestation porte sur un objet r�gl� au titre 2, chapitre 4 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; ci-apr�s: loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale; cf. infra consid. 3.4), soit l'une des mati�res vis�es par l'art. 73 al. 1 LHID; le recours est d�s lors �galement recevable comme recours en mati�re de droit public en vertu de la disposition pr�cit�e (sur le rapport entre la loi sur le Tribunal f�d�ral et l'art. 73 al. 1 LHID, cf. ATF 134 II 186 consid. 1.3).
Le recourant a manifestement qualit� pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF et 73 al. 2 LHID). Dans la mesure o� il demande le renvoi de la cause au fisc pour nouvelle d�cision, ses conclusions ont un caract�re r�formatoire. Le Tribunal f�d�ral a toutefois jug� que de telles conclusions sont recevables, car l'art. 73 al. 3 LHID doit c�der le pas devant l'art. 107 al. 2 LTF, qui conf�re au Tribunal f�d�ral un pouvoir g�n�ral de r�forme quel que soit le recours interjet� devant lui (cf. ATF 134 II 186 consid. 1.5).
Pour le surplus, form� en temps utile (cf. art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (cf. art. 42 LTF), le recours est recevable.
2. Sous l'empire de l'ancienne loi d'organisation judiciaire (OJ; RO 3 p. 521), les d�cisions cantonales de derni�re instance portant sur une mati�re r�gl�e dans les titres 2 � 5 et 6, chap. 1 de la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale (soit le droit cantonal harmonis�) pouvaient faire l'objet d'un recours de droit administratif au sens des art. 97 ss OJ, en vertu de l'art. 73 al. 1 LHID dans sa teneur en vigueur BGE 134 II 207 S. 210jusqu'au 31 d�cembre 2006 (RO 1991 p. 1256; cf. ATF 134 II 186 consid. 1.3). Dans ce cadre, le Tribunal f�d�ral pouvait en principe examiner librement si le droit cantonal harmonis� et son application par les instances cantonales �taient conformes aux dispositions de la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale. Cependant, si le recours portait sur un point o� cette loi laissait une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'interpr�tation de la loi cantonale n'�tait examin�e que sous l'angle restreint de l'arbitraire, comme en mati�re de recours de droit public au sens des art. 90 ss OJ (cf. ATF 131 II 710 consid. 1.2 p. 713; ATF 130 II 202 consid. 3.1 p. 205 ss; ATF 128 II 56 consid. 2b p. 60).
Les m�mes principes demeurent applicables pour le recours en mati�re de droit public au sens des art. 82 ss LTF. En effet, l'art. 73 LHID constitue, aujourd'hui comme hier, une norme sp�ciale destin�e � permettre au Tribunal f�d�ral non seulement de v�rifier avec un plein pouvoir d'examen la conformit� de la l�gislation cantonale � la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale, comme le permet d'ailleurs l'art. 95 LTF, mais encore de revoir librement l'application du droit cantonal dans les domaines harmonis�s, de mani�re � assurer la concordance entre les droits cantonaux et la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct (LIFD; RS 642.11). Ce n'est que dans les mati�res que le l�gislateur f�d�ral a laiss�es � l'appr�ciation des cantons que le pouvoir d'examen du Tribunal f�d�ral se limite � l'arbitraire. Il appartient alors au recourant d'invoquer et de motiver ses griefs conform�ment � l'art. 106 al. 2 LTF, c'est-�-dire d'�tablir en quoi l'application du droit cantonal viole le droit f�d�ral, qui comprend �galement le droit constitutionnel.
3. 3.1 Le litige porte sur l'estimation fiscale, au titre de l'imp�t sur la fortune des personnes physiques de l'ann�e 2001, d'un immeuble appartenant � la fortune commerciale du recourant qui exerce l'activit� de r�gisseur dans une agence immobili�re exploit�e en raison individuelle (sur la notion de fortune commerciale, cf. art. 8 al. 2 LHID; ATF 133 II 420 consid. 3 p. 421 ss et les r�f�rences cit�es).
3.2 Le recourant soutient que la valeur comptable de l'immeuble litigieux au 31 d�cembre 2001 est seule d�terminante. Il invoque p�le-m�le toutes sortes de dispositions du droit cantonal et f�d�ral dont on peine, pour certaines d'entre elles, � cerner la pertinence par rapport � l'objet de la d�monstration. En particulier, il est sans importance que la d�termination du b�n�fice net imposable des BGE 134 II 207 S. 211contribuables tenant une comptabilit� en bonne et due forme doive s'effectuer, en vertu de l'art. 3 al. 4 de la loi cantonale du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques-imp�t sur le revenu (LIPP- IV; RSG D 3 14), selon les r�gles applicables aux personnes morales, qui renvoient notamment au compte de pertes et profits et � la notion " d'usage commercial " (cf. art. 12 let. a, e et g de la loi cantonale du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales[LIPM; RSG D 3 15]). Ce renvoi � des normes comptables se limiteen effet clairement, � teneur de la lettre de la loi cantonale pr�cit�e, � la d�termination du b�n�fice net imposable des personnes physiques tenant une comptabilit�. La taxation des ind�pendants suppose en effet, selon la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale, de distinguer les revenus provenant de la fortune commerciale des revenus provenant de la fortune priv�e qui suivent des r�gles d'imposition diff�rentes (cf. art. 7 al. 4 let. b, art. 8 al. 1 et 2, art. 10 al. 1 let. c LHID). Mais une telle distinction n'existe pas pour l'imposition de la fortune immobili�re des ind�pendants (sur ce point, cf. infra consid. 3.5). Le recourant ne peut donc rien d�duire en sa faveur de l'art. 3 al. 4 LIPP-IV et des autres normes cantonales qui concernent l'imposition du revenu auxquelles il renvoie (cf. art. 3 al. 2 LIPP-IV; art. 12 let. j LIPM).
3.3 L'argument principal du recourant se r�sume ainsi: comme personne physique tenue d'�tre inscrite au registre du commerce au sens de l'art. 934 al. 1 CO, il a l'obligation, en vertu de l'art. 957 CO, de tenir correctement sa comptabilit�, dont il estime qu'elle lie le fisc. Or, l'art. 665 CO lui interdirait d'inscrire au bilan un immeuble pour une valeur sup�rieure � son prix d'acquisition. Aussi l'immeuble litigieux devrait-il �tre impos� � sa valeur au bilan au 31 d�cembre 2001, de 1'805'700 fr., celle-ci correspondant au prix d'acquisition de l'immeuble.
Il est exact qu'en l'absence de lacune mat�rielle ou d'irr�gularit� formelle permettant de mettre en doute la force probante d'une comptabilit�, celle-ci b�n�ficie, en principe, d'une pr�somption d'exactitude � l'�gard du fisc selon la jurisprudence (cf. ATF 106 Ib 311 consid. 3c et 3d p. 315 ss). Cette exigence de conformit� aux r�gles comptables n'est toutefois � elle seule pas suffisante pour lier l'autorit� fiscale dans un cas d'esp�ce. Il faut encore que la loi fiscale renvoie express�ment aux valeurs comptables, comme c'est en principe le cas pour estimer le b�n�fice imposable des personnes morales (cf. ATF 119 Ib 111 consid. 2c p. 114 s.; arr�ts 2A.458/2002 du BGE 134 II 207 S. 21215 octobre 2004, consid. 4.1; 2A.157/2001 du 11 mars 2002, publi� in StE 2002 B 72.13.1 n� 3, consid. 2b) et - sous certaines r�serves (cf. art. 3 al. 4 in fine LIPP-IV) - des ind�pendants (cf. ATF 132 I 175 consid. 2.2 p. 177 s.; ATF 106 Ib 311 consid. 3c et 3d p. 315 ss). Il convient d�s lors d'examiner � la lumi�re du droit f�d�ral et cantonal pertinent si un tel renvoi existe aussi en mati�re d'imposition de la fortune immobili�re des ind�pendants.
3.4 R�gl� aux art. 13 et 14 LHID (titre 2, chapitre 4 de la loi), l'imp�t sur la fortune des personnes physiques a pour objet l'ensemble de la fortune nette (art. 13 al. 1 LHID) qui se d�termine selon les r�gles d'�valuation pr�vues � l'art. 14 LHID; cette disposition a la teneur suivante:
1. La fortune est estim�e � la valeur v�nale. Toutefois, la valeur de rendement peut �tre prise en consid�ration de fa�on appropri�e.
2. Les immeubles affect�s � l'agriculture ou � la sylviculture sont estim�s � leur valeur de rendement (...).
3. Les biens immat�riels et la fortune mobili�re (� l'exception des papiers-valeurs) qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estim�s � la valeur d�terminante pour l'imp�t sur le revenu.
3.5 Selon la jurisprudence, les exceptions � la r�gle pr�vue � l'art. 14 al. 1 LHID sont �num�r�es de mani�re exhaustive � l'art. 14 al. 2 et 3 LHID (cf. ATF 128 I 240 consid. 3.1.1 p. 248; voir aussi rapport du groupe d'experts Cagianut sur l'harmonisation fiscale, in Publications de la Chambre fiduciaire, Zurich 1994, vol. 128, p. 93). Par cons�quent, les immeubles non affect�s � l'agriculture ou � la sylviculture doivent imp�rativement �tre estim�s � leur valeur v�nale/de rendement au sens de l'art. 14 al. 1 LHID (art. 14 al. 2 LHID a contrario; cf. BARBARA SRAMEK, in Marianne Kl�ti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 2e �d., Berne 2004, n. 1 ad � 51), m�me s'ils appartiennent � la fortune commerciale du contribuable (art. 14 al. 3 LHID a contrario; cf. RAINER ZIGERLIG/GUIDO JUD, in Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2e �d., Zurich 2002, n. 3 ad art. 14 LHID; SRAMEK, op. cit., n. 2 ad � 48 in fine). Autrement dit, qu'un bien immobilier rel�ve de la fortune priv�e ou commerciale d'une personne physique est sans importance pour son estimation sous l'angle de l'imp�t sur la fortune (cf. FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, BGE 134 II 207 S. 213Kommentar zum harmonisierten Z�rcher Steuergesetz, Zurich 2006, n. 50 ad � 39; implicitement en ce sens, cf. XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 3e �d., B�le 2007, n. 15 ss ad � 8; SRAMEK, op. cit., n. 5 ad � 51; HEINZ WEIDMANN/BENNO GROSSMANN/RAINER ZIGERLIG, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6e �d., Berne 1999, p. 214; WALTER RYSER/BERNARD ROLLI, Pr�cis de droit fiscal suisse [imp�ts directs], 4e �d., Berne 2002, p. 405 s.).
Cette cons�quence ne proc�de pas d'un oubli du l�gislateur f�d�ral; il s'agit au contraire d'un silence qualifi� de sa part (cf. ZIGERLIG/JUD, loc. cit.; JEAN-MARC RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p. 508). Ce point est confirm� par la r�cente r�forme de l'imposition des entreprises approuv�e en votation populaire le 24 f�vrier 2008: parmi les nouveaut�s introduites pour all�ger la fiscalit� des entreprises de personnes, le l�gislateur n'a en effet modifi� les r�gles d'�valuation de la fortune que sur un point particulier portant sur l'art. 14 al. 3 LHID; il a ainsi d�cid� que tous les biens mobiliers faisant partie de la fortune commerciale d'un contribuable, y compris les papiers-valeurs, seraient � l'avenir estim�s � la valeur d�terminante pour l'imp�t sur le revenu, soit � leur valeur comptable, en raison " de leur lien fonctionnel avec l'activit� commerciale de l'entreprise" (cf. Message du 22 juin 2005 concernant la loi f�d�rale sur l'am�lioration des conditions fiscales applicables aux activit�s entrepreneuriales et aux investissements [loisur la r�forme des entreprises II], in FF 2005 p. 4469, 4585). En revanche, le l�gislateur a �cart� l'id�e d'�tendre une telle r�gle d'�valuation aux biens immobiliers faisant partie de la fortune commerciale d'un contribuable pour les motifs suivants: "En raison des r�gles cantonales particuli�res r�gissant l'�valuation des immeubles, le maintien de l'application de l'art. 14 al. 1 LHID dans le cadre de l'�valuation des immeubles commerciaux se justifie pleinement. Les dispositions cantonales d'�valuation des immeubles commerciaux prennent en compte l'affectation de ces immeubles ainsi que l'ensemble des circonstances influant sur la valeur immobili�re" (Message pr�cit�, p. 4554).
Il d�coule de ce qui pr�c�de que, nonobstant son appartenance � la fortune commerciale d'un contribuable, un bien immobilier doit �tre estim� conform�ment � l'art. 14 al. 1 LHID, disposition qui ne comporte aucun renvoi � la valeur comptable. Cette r�gle d'�valuation fiscale l'emporte donc sur les valeurs d�termin�es selon les normes comptables reconnues. Contrairement � l'opinion du recourant, l'autorit� BGE 134 II 207 S. 214fiscale n'est d�s lors pas li�e par la valeur au bilan de l'immeuble litigieux (cf. supra consid. 3.3). Il reste � examiner si la valeur v�nale/de rendement de cet immeuble retenue par l'autorit� cantonale est conforme � l'art. 14 al. 1 LHID.
3.6 La loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale ne prescrit pas au l�gislateur cantonal une m�thode d'�valuation pr�cise pour d�terminer cette valeur. Les cantons disposent donc en la mati�re d'une marge de manoeuvre importante pour �laborer et appliquer leur r�glementation, aussi bien dans le choix de la m�thode de calcul applicable que pour d�terminer, vu le caract�re potestatif de l'art. 14 al. 1, 2e phrase LHID, dans quelle mesure le rendement doit �tre pris en consid�ration dans l'estimation. Il faut cependant pr�ciser qu'� l'exception des immeubles affect�s � l'agriculture ou � la sylviculture (cf. art. 14 al. 2 LHID), l'�valuation ne saurait se faire � l'aune du seul crit�re du rendement, sans prise en compte de la valeur v�nale du bien consid�r� (cf. ATF 128 I 240 consid. 3.1.1 p. 248). Par ailleurs, la valeur de rendement ne peut, le cas �ch�ant, �tre prise en consid�ration que de mani�re appropri�e; elle ne saurait justifier n'importe quel �cart avec la valeur v�nale (cf. ATF 124 I 145 consid. 6b p. 159 s.). Les cantons ne peuvent ainsi pas pr�voir des r�gles d'�valuation tendant de mani�re g�n�rale � une sur- ou sous-estimation des immeubles, par exemple en instituant un abattement automatique de leur valeur v�nale pour en d�terminer la valeur fiscale, ou en fondant l'imposition sur un pour-cent de la valeur v�nale (cf. ATF 131 I 291 consid. 3.2.2 p. 307 s.; ATF 128 I 240 consid. 3.2.3 et 3.2.4 p. 249 s.; ATF 124 I 145 consid. 6b et 6c p. 159 s.).
3.7 Le canton de Gen�ve a concr�tis� ces principes dans la loi sur l'imposition des personnes physiques - imp�t sur la fortune (LIPP-III; RSG D 3 13). L'art. 4 LIPP-III pr�cise que la fortune mobili�re et immobili�re, �tablie au 31 d�cembre de l'ann�e pour laquelle l'imp�t est d� (al. 1), est en r�gle g�n�rale estim�e � sa valeur v�nale (al. 2), sous r�serve - outre les marchandises (al. 4) - des biens immat�riels et de la fortune mobili�re (� l'exception des papiers-valeurs) qui sont estim�s � la valeur d�terminante pour l'imp�t sur le revenu s'ils font partie de la fortune commerciale du contribuable (al. 3). Les immeubles situ�s dans le canton sont estim�s d'apr�s l'art. 7 LIPP-III qui pose des principes d'�valuation diff�rents selon le type d'immeuble consid�r� (immeuble locatif [let. a]; immeuble servant exclusivement et directement � l'exploitation d'un commerce [let. b]; immeuble servant � l'exploitation agricole et sylvicole [let. c]; etc.). BGE 134 II 207 S. 215
Aux termes de l'art. 7 let. a LIPP-III, la valeur des immeubles locatifs est calcul�e en capitalisant l'�tat locatif annuel aux taux fix�s chaque ann�e par le Conseil d'Etat, sur proposition d'une commission d'experts compos�e paritairement de repr�sentants de l'administration fiscale et de personnes sp�cialement qualifi�es en mati�re de propri�t�s immobili�res et d�sign�es par le d�partement. Les taux de capitalisation applicables sont �tablis sur la base des transactions constat�es sur le march� immobilier entre le 1er janvier de l'ann�e pr�c�dent l'ann�e fiscale et le 30 juin de l'ann�e fiscale (art. 3 al. 1 du r�glement d'application du 19 d�cembre 2001 de la loi sur l'imposition des personnes physiques-imp�t sur la fortune [RIPP-III; RSGD 3 13.01), sous r�serve d'exceptions ne concernant pas le cas d'esp�ce (cf. art. 3 al. 2 RIPP-III). Les taux ainsi d�termin�s sont �nonc�s � l'art. 4 RIPP-III pour chaque cat�gorie d'immeubles vis�e; il est �galement tenu compte de l'�ge des immeubles qui servent de logements (cf. art. 4 let. a et b RIPP-III).
3.8 Il appara�t ainsi que le principe g�n�ral pr�vu � l'art. 14 al. 1 LHID (estimation de la fortune � la valeur v�nale/de rendement) a �t� transpos� � l'art. 4 al. 2 LIPP-III, le droit cantonal r�servant en outre, dans la ligne des exceptions �num�r�es � l'art. 14 al. 2 et 3 LHID, des r�gles fond�es sur d'autres principes d'�valuation pour les biens immat�riels et la fortune mobili�re (� l'exception des papiers-valeurs) relevant de la fortune commerciale (art. 4 al. 3 et 4 LIPP-III) ainsi que pour les immeubles servant � l'exploitation agricole et sylvicole (art. 7 let. c LIPP-III).
En revanche, le l�gislateur cantonal n'a pas fait de distinction, � l'art. 7 LIPP-III, entre l'estimation des immeubles selon que ceux-ci rel�vent de la fortune commerciale ou priv�e d'un contribuable. On ne saurait lui en faire grief puisqu'une telle distinction n'est justement pas pr�vue par la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale qui contient un silence qualifi� sur ce point (cf. supra consid. 3.4-3.5). Le recourant y voit cependant une violation du principe d'�galit� entre concurrents directs d�duit de la libert� �conomique (art. 27 Cst.). Il estime en effet qu'une personne exer�ant une activit� ind�pendante en raison individuelle, comme lui, est d�savantag�e en mati�re d'imp�t sur la fortune par rapport � une personne ayant choisi d'exercer la m�me activit� comme salari� au sein d'une soci�t� anonyme qui d�tiendrait les immeubles en son nom et dont elle serait le propri�taire �conomique. L'argument tombe � faux, la diff�rence de traitement d�nonc�e �tant pr�cis�ment justifi�e par le fait que les BGE 134 II 207 S. 216contribuables vis�s ne se trouvent pas dans la m�me situation: la forme juridique qui encadre leur activit� est diff�rente et emporte, en mati�re d'imposition, des avantages et des inconv�nients propres � chaque situation et difficilement comparables; en particulier, au contraire du recourant, l'actionnaire unique d'une soci�t� anonyme fait l'objet d'une double imposition �conomique (cf. OBERSON, op. cit., n. 26 ss ad � 10). Pour le reste, la r�gle sp�cifique pr�vue par le droit cantonal pour �valuer les immeubles locatifs s'ins�re dans le cadre d�fini - largement - par l'art. 14 al. 1 LHID: le principe de la capitalisation de l'�tat locatif inscrit � l'art. 7 let. a LIPP-III renvoie en effet � la valeur de rendement, tandis que la prise en consid�ration, pour d�terminer le taux de capitalisation applicable, des transactions constat�es sur le march� ou de l'�ge des logements (cf. art. 7 let. a LIPP-III en liaison avec l'art. 3 al. 1 et 4 let. a et b RIPP-III) se r�f�re � des crit�res qui rel�vent plus particuli�rement de la valeur v�nale.
3.9 En r�sum�, telle qu'appliqu�e par les autorit�s pr�c�dentes, la l�gislation cantonale pertinente pour le cas d'esp�ce est conforme aux exigences pos�es par la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale, au contraire de l'interpr�tation qu'en propose le recourant, qui ne trouve du reste aucun appui v�ritable dans le texte de la loi. Pour le surplus, le recourant ne d�montre ni m�me ne pr�tend que le calcul effectu� par le fisc serait entach� d'erreur ou que la valeur fiscale finalement retenue serait objectivement sup�rieure � la valeur v�nale de l'immeuble au sens de l'art. 14 al. 1 LHID.
134 II 186,
106 IB 311,
124 I 145 suite... ,
133 II 420,
art. 14 al. 1 LHID,
art. 13 et 14 LHID,
Art. 13 al. 1 et art. 14 LHID suite... ,
art. 14 al. 2 et 3 LHID,
art. 14 al. 2 LHID,
art. 14 al. 3 LHID,
art. 82 let. a et 86 al. 1 let,
art. 90 ss OJ,
art. 8 al. 2 LHID,
art. 957 CO,
art. 665 CO,