Source: https://podatkoweopinie.pl/przykladowe-porady/zwrot-aportu-wniesionego-do-spolki-kapitalowej/
Timestamp: 2018-12-13 18:04:36+00:00
Document Index: 58327256

Matched Legal Cases: ['art 360', 'art. 199', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 19', 'art. 199', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 22', 'art. 12', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 12', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 12']

Doradca podatkowy online - Tomasz Krywan - : Zwrot aportu wniesionego do spółki kapitałowej
Spółka X założyła spółkę Y z podmiotem Z w 2014 roku. Na pokrycie kapitału zakładowego wniosła aport o wartości 410.000 zł. 10.000 zł poszło na kapitał zakładowy i w zamian za to spółka X otrzymała udziały o wartości nominalnej 10.000 zł, 400.000 zł poszło na kapitał zapasowy. W 2015 roku spółka X chce umorzyć swoje udziały dobrowolnie i odzyskać aport. Teraz aport jest wart 360.000 zł. Pojawiają się pytania:
czy koszt podatkowy nabycia udziałów w 2014 roku może być odjęty od przychodu podatkowego z tytułu umorzenia tych udziałów w 2015 roku?
jak jest koszt podatkowy nabycia udziałów w 2014 roku?
jaki jest przychód z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w zamian za ten ww. aport (10.000 zł czy 360.000 zł)?
jaki podatek zapłaci spółka X po całej operacji umorzenia?
art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) – dalej k.s.h.,
art. 8 ust. 3 pkt 3 w zw. z art. 8 ust. 3 pkt 1, art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 3, art. 15 ust. 1j-1l , art. 16 ust. 1 pkt 8 oraz art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014, poz. 851 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p.
Ocena prawna (aktualna na dzień 23 marca 2015 r.):
Zagadnienia związane z umarzaniem udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością określają przepisy art. 199 k.s.h. Na gruncie tych przepisów wyróżnić można trzy sposoby umarzania udziałów:
umorzenie dobrowolne; w przypadku tego sposobu umorzenia wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;
umorzenie przymusowe; ten sposób umorzenia dokonywany jest niezależnie od ewentualnej zgody wspólnika; przesłankami umorzenia są określone w umowie spółki zdarzenia, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu przymusowym,
umorzenie automatyczne; w przypadku tego sposobu umorzenia nie jest wymagana uchwała o umorzeniu; do umorzenia udziałów dochodzi w związku z wystąpieniem zdarzenia przewidzianego w umowie spółki.
O ile w przypadku umorzenia automatycznego oraz przymusowego umarzane udziały do momentu umorzenia pozostają własnością wspólnika, w przypadku umorzenia dobrowolnego następuje zbycie udziałów/akcji spółce przed ich faktycznym unicestwieniem, tj. podjęciem uchwały o umorzeniu. W konsekwencji w przypadku umorzenia udziałów oraz akcji rozróżnia się:
dochód z umorzenia udziałów i akcji, oraz
dochód z odpłatnego zbycia udziałów i akcji w celu ich umorzenia.
Do końca 2010 r. oba rodzaje przychodów zaliczane były do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych (zob. art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p.). Obecnie po uchyleniu z dniem 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych należą tylko przychody z umarzania udziałów i akcji. A zatem obecnie tylko umorzenie przymusowe lub automatyczne skutkuje osiąganiem przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym (na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.). Umorzenie dobrowolne skutkuje powstawaniem przychodu opodatkowanego na zasadach ogólnych.
Ad. 1 W pierwszej kolejności należy wskazać, że art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. stanowi, iż nie uważa się za przychody, między innymi, przychodów otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 3 pkt 3 w zw. z art. 8 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uważa się kosztów uzyskania przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powoduje to, że w części przypadającej na koszty nabycia lub objęcia udziałów zbywanych w celu umorzenia:
nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym (nie powstaje przychód podatkowy),
nie powstają koszty uzyskania tego przychodu.
A zatem z tytułu zbycia przez spółkę X udziałów w spółce Y podatkowy koszt uzyskania przychodów w spółce X według mnie nie wystąpi.
AD. 2 Podatkowy koszt uzyskaniaprzychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce Y spółka X mogła rozpoznać w 2014 r. Należy bowiem zauważyć, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. do przychodów podlegających opodatkowaniu zalicza się również nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Koszt uzyskania tego przychodu ustala się zgodnie z art. 15 ust. 1j u.p.d.o.p., przy czym przyjmuje się, że na podstawie tego przepisu można uwzględniać również koszty przypadające na wartość wkładów przekazanych na kapitał zapasowy (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 czerwca 2012 r. – sygn. ILPB3/423-89/12-2/AO, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 marca 2014 r. – sygn. ILPB3/423-619/13-5/PR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 listopada 2014 r. – sygn. IBPBI/2/423-961/14/BG).
Oznacza to, że w przedstawionej sytuacji spółka X rozpoznając w 2014 r. przychód w wysokości 10.000 zł (nominalna wartość udziałów w spółce Y) mogła także rozpoznać wyższy od tego przychodu koszt jego uzyskania (ustalony na podstawie jednego z przepisów art. 15 ust. 1j u.p.d.o.p.) uwzględniający wartość aportu przekazaną na kapitał zapasowy spółki Y (agio).
Niestety, na podstawie podanych informacji nie jest możliwe ustalenie wysokości tego kosztu. Pozostaje wskazać, że na podstawie art. 15 ust. 1j u.p.d.o.p. kosztem uzyskania przychodów może być:
1. wartość początkowa wkładu, pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne;
2. wartość:
określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a u.p.d.o.p. - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
określona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
określona zgodnie z art. 16 ust. 1k u.p.d.o.p. - w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
3. faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki;
4. wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie lub wartości początkowej takiego składnika majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów amortyzacyjnych - jeżeli składnik ten został otrzymany przez podatnika w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki.
AD. 3 Jak stanowi art. 15 ust. 1l u.p.d.o.p., w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p., odpowiednio stosuje się przepisy art. 15 ust. 1k u.p.d.o.p. Kosztem objęcia udziałów w spółce Y jest zatem w omawianej sytuacji nominalna wartość udziałów objętych w spółce Z (zob. art. 15 ust. 1k pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.).Zestawienie tych przepisów prowadzi według mnie do wniosku, że kosztem objęcia udziałów w spółce Y jest w przedstawionym stanie faktycznym 10.000 zł, a więc przychodem z odpłatnego zbycia przez tę spółkę udziałów w spółce Y w celu umorzenia jest 350.000 zł (360.000 zł – 10.000 zł).
Odpowiednie zastosowanie (z uwzględnieniem wspomnianych zmian, które weszły w życie 1 stycznia 2011 r.) ma zatem moim zdaniem, przykładowo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPB3/423-315/08-6/HS), w której czytamy, że „różnica między uzyskanym przychodem ze zbycia udziałów w celu umorzenia, a wartością nominalną zbywanych udziałów stanowić będzie (…) dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych”.
AD. 4 Przychody ze zbywania udziałów w celu umorzenia są u podatników podatku dochodowego od osób prawnych opodatkowane na zasadach ogólnych. A zatem podatek od przychodu osiągniętego z odpłatnego zbycia w celu umorzenia przedmiotowych udziałów wyniesie w spółce X 66.500 zł (350.000 zł x 19%).
Wnioski: Uważam, że w związku z odpłatnym zbyciem udziałów w spółce Y w spółce X powstanie przychód w wysokości 350.000 zł. Podatek od tego przychodu wyniesie 66.500 zł. Koszt objęcia udziałów w spółce X mógł zostać uwzględniony jako koszt osiągniętego w 2014 r. przychodu z tytułu objęcia udziałów spółki Y.