Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb3-4510-212-15-4-pk1-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184828320
Timestamp: 2020-06-06 07:29:01+00:00
Document Index: 57461649

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 435', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'SA/Wr ', 'art. 31', 'art. 435', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 435', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16']

IPPB3/4510-212/15-4/PK1 - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB3/4510-212/15-4/PK1 - Pismo wydane przez:...
IPPB3/4510-212/15-4/PK1
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu: 19 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2015 r. (data wpływu: 5 czerwca 2015 r.) na wezwanie organu z dnia 27 maja 2015 r. nr IPPB3/4510-212/15-2/PK1 (data doręczenia: 1 czerwca 2015 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania za szkody powstałe w wyniku wadliwego przepływu prądu - jest nieprawidłowe.
W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania za szkody powstałe w wyniku wadliwego przepływu prądu. W związku z brakami formalnymi pismem z dnia 27 maja 2015 r. nr IPPB3/4510-212/15-2/PK1 organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełniania wniosku. W dniu 3 czerwca 2015 r. Wnioskodawca przedłożył uzupełnienie zgodnie z wezwaniem organu.
W dniu 30 października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał w drodze decyzji rejestracji umowy o utworzenie Podatkowej Grupy Kapitałowej pod nazwą "A." (dalej: A. lub A.), zawartej w dniu 18 września 2014 r. pomiędzy A. Polska Spółka Akcyjna (dalej: A. SA, Spółka), A. Spółka Akcyjna, (dalej również: Spółka B.), A. B. oraz pozostałymi 24 spółkami zależnymi od A. SA.
* A. SA została wyznaczona na spółkę reprezentującą A. w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o p.d.o.p. oraz z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, dalej: Ordynacja Podatkowa),
* podstawa opodatkowania A. jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o p.d.o.p., w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o p.d.o.p.
W skład A., jak wskazano powyżej, wchodzi A. S.A. która:
prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej,
jest właścicielem rzeczy (nieruchomości, rzeczy ruchomych) oraz praw majątkowych.
Działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę B. objęta jest szczególnego rodzaju ryzykiem (zgodnie z art. 435 k.c.). Ryzyko to jest spowodowane działaniem sił wyższych, na które Spółka B. nie ma wpływu. Na skutek działania trudnych warunków atmosferycznych, takich jak bardzo silny wiatr, szadź, duże opady śniegu, występują awarie w sieci niskiego napięcia, a w konsekwencji zawyżone lub zaniżone napięcie oraz przepływ prądu zwarciowego skutkującego uszkodzeniem odbiorników u Odbiorców, tzw. "wadliwy przepływ prądu". Niewłaściwy przepływ prądu powoduje uszkodzenie urządzeń zasilanych energią elektryczną - urządzeń gospodarstwa domowego np. lodówka, pralka, radio, telewizor itp., czy też urządzeń będących wyposażeniem firm, szpitali itp. Najczęstszą przyczyną zakłóceń w dostawie i energii elektrycznej dla odbiorców są uszkodzenia różnych elementów linii energetycznych tj. uszkodzone izolatory, zerwane przewody i uszkodzony sprzęt, upalone mostki, uszkodzenia uzwojenia w transformatorach, uszkodzenia głowic kablowych. Z uwagi na regularność oraz losowość występujących zdarzeń Spółka B. stara się przeciwdziałać tego typu sytuacjom, przede wszystkim poprzez stosowanie różnego rodzaju zabezpieczeń. Głównymi elementami zapobiegającymi przepływowi nadmiarowych prądów są: zabezpieczenia ciągów, obwodów (popularne bezpieczniki), natomiast dla sieci Z. (sieć średnich napięć) Q. (automatyka zabezpieczeniowa) w szczególności zabezpieczenia nadmiarowe, ziemnozwarciowe, różnicowe. W celu ograniczenia do niezbędnego minimum zdarzeń powodujących szkody wynikające z niewłaściwych parametrów zasilania, Spółka B. wykonuje okresowe zabiegi eksploatacyjne (oględziny, przeglądy), których celem jest prawidłowe utrzymanie stanu technicznego urządzeń elektroenergetycznych. Prowadzone są również regularne kontrole parametrów jakościowych w różnych punktach sieci elektroenergetycznej. Mimo starań Spółki o ograniczenie skutków negatywnych zdarzeń, z uwagi na określony poziom ryzyka gospodarczego immanentnie związanego z działalnością gospodarczą przez nią prowadzoną, nie jest możliwe, aby Spółka przewidziała i była w stanie zapobiec ww. negatywnym zdarzeniom powodującym szkodę.
Spółka posiada umowę ubezpieczenia, zgodnie z którą nie są objęte ochroną przypadki szkód o wartościach mniejszych od zastosowanych franszyz redukcyjnych.
W umowie zastosowanie mają następujące franszyzy:
* Dla czystych strat finansowych - 5% nie mniej niż 50.000 zł
* Dla szkód rzeczowych - 25.000 zł
Fakt wystąpienia wadliwego przepływu prądu jest stwierdzony protokołem sporządzonym przez służby merytoryczne Spółki z określeniem sytuacji, czyli dokładnego obszaru na jakim wadliwy przepływ prądu nastąpił. Protokół zawiera opis uszkodzenia, rodzaj oraz ilość uszkodzonych urządzeń u klienta. Ustalenie wysokości odszkodowania dokonuje się w oparciu o poniższe zasady:
a. W przypadku gdy z informacji uzyskanej od serwisu naprawczego wynika, że uszkodzenie spowodowało całkowite zniszczenie urządzenia lub naprawa urządzenia jest nieopłacalna:
* Wartość początkową urządzenia ustala się na podstawie dostarczonej faktury, rachunku lub paragonu, a w przypadku jego braku na podstawie pisemnego oświadczenia poszkodowanego po jego zweryfikowaniu na podstawie cen internetowych,
* Wartość urządzenia (w chwili wystąpienia szkody) ustala się zmniejszając wartość początkową o wartość zużycia wynikającą z "Tabeli zużycia sprzętu" (zał. do procedury wew.) przemnożoną przez ilość lat jaka upłynęła od chwili nabycia sprzętu przez poszkodowanego.
b. W pozostałych przypadkach wysokość odszkodowania zależy od wartości faktury lub rachunku.
Komisja powołana do tego celu dokonuje przeglądu protokołów wraz z przedstawionymi kosztami naprawy i dokonuje ich weryfikacji ustalając ostateczną kwotę do wypłaty. Zakwalifikowanie pozytywne przez komisję rejonową lub odwołanie od negatywnej decyzji rejonu poddawane jest weryfikacji przez komisję w Centrali Spółki. Na tym etapie podejmowana jest decyzja dotycząca wypłaty lub odmowy wypłaty odszkodowania. W większości przypadków szkody spowodowane wadliwym przepływem prądu są niższe od franszyz redukcyjnych i Spółka wypłaca je z własnych środków finansowych. Spółka zalicza je do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia.
Czy odszkodowania wypłacane przez Spółkę B. za szkody powstałe w wyniku wadliwego przepływu prądu, będą powiększały podatkowe koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.
Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe odszkodowanie stanowi dla Spółki B. koszt uzyskania przychodu.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Odszkodowania i kary umowne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą być zatem zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem wykluczonych przepisami ustawy podatkowej. Przepisy ustawy podatkowej, regulują wprost, iż do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczane kary umowne i odszkodowania z tytułu określonych wad (art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.):
* wad dostarczonych towarów,
* wad wykonanych robót i usług,
* zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, oraz
* zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Należy zatem uznać, iż jedynie wskazane powyżej rodzaje kar umownych i odszkodowań bezwzględnie nie mogą być zaliczone w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach konieczne jest ustalenie, czy odszkodowanie/kara umowna są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Odszkodowanie wypłacone przez Spółkę B. nie mieści się w katalogu kar umownych i odszkodowań wyłączonych z kosztów podatkowych zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. W konsekwencji, jeżeli:
obowiązek uiszczenia odszkodowania wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa albo regulacji umownych,
szkoda zaistniała w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
uiszczenie odszkodowania ma na celu osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie/zachowanie źródła przychodów (np. poprzez kreowanie odpowiedniego wizerunku przedsiębiorcy)
- kwoty uiszczone tytułem odszkodowania powinny stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodów Spółki B.
Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa i piśmiennictwa, koszty poniesione w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów to koszty, które zgodnie z zasadami logiki i racjonalności gospodarczej mogą; doprowadzić do celu, jakim jest osiągnięcie przychodu lub też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Istotne jest przy tym, aby istniały przesłanki wskazujące, iż przy ponoszeniu określonych kosztów podatnik mógł wychodzić z założenia, iż osiągnięcie ww. "celu" jest realne, tzn. racjonalnie działający przedsiębiorca mógł w związku z nim spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem efektu w postaci wystąpienia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów.
Należy przy tym podkreślić, iż dla oceny, czy określone koszty (Koszty z tytułu odszkodowań) zostały poniesione "w celu", o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy, nie powinno mieć znaczenia, czy koszty te wiążą się z osiągnięciem przychodu podatkowego w sposób bezpośredni, czy też nie jest możliwe wskazanie konkretnego przychodu, jaki został uzyskany (mógł zostać uzyskany) dzięki poniesieniu przedmiotowych kosztów, jako iż koszty te wiążą się z całokształtem działalności i gospodarczej podmiotu gospodarczego (stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów podatkowych). Powyższe rozumienie potwierdza wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych, cytowane poniżej: "Celowy charakter mają nie tylko te wydatki, które mogą mieć bezpośredni wpływ na uzyskanie przychodu, ale również te wydatki, które pośrednio wpływając na wysokość przychodu związane są np. z samym funkcjonowaniem podatnika". - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 stycznia 2006 r. (sygn. akt 1 SA/Wr 1631/04).
Ryzyko gospodarcze jest jednym z immanentnych elementów działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę (jakim jest również Spółka B.). Powyższe wynika z faktu, iż przedsiębiorca - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - jest konfrontowany ze zjawiskami, które są niezależne od woli podmiotu gospodarczego. Istnieje zatem możliwość poniesienia dodatkowych kosztów na skutek pojawienia się czynników, których dany podmiot nie mógł przewidzieć lub nie był w stanie im zapobiec. Ryzyko o którym mowa powyżej ma szczególnie doniosły charakter w działalności prowadzonej przez Spółkę B. (dystrybucja energii elektrycznej), gdyż ponosi ona odpowiedzialność za szkody powstałe "w wyniku ruchu przedsiębiorstwa", do takich szkód zalicza się szkody powstałe w wyniku wadliwego przepływu prądu. Spółka B. prowadząc działalność regulowaną jest zobowiązana przepisami prawa do spełnienia | szeregu wymogów, w tym wymogu z art. 31 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. 06.89.625 j.t.), który stanowi, że koncesja na prowadzenie działalność tego typu powinna określać szczególne warunki wykonywania działalności objętej koncesją, mające na celu właściwą obsługę odbiorców, w zakresie zapewnienia zdolności do dostarczania paliw lub energii w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu wymagań jakościowych. Wypełniając dyspozycję powołanego przepisu, Prezes Urzędu Regulacji Energetyki, w decyzji udzielającej Spółce B. koncesję, zobowiązał ją do spełnienia technicznych warunków dystrybucji energii elektrycznej określonych w odrębnych przepisach, w szczególności do utrzymania obiektów, instalacji, urządzeń i sieci w należytym stanie technicznym, umożliwiającym dystrybucję energii elektrycznej w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących przepisów określających wymogi techniczne, jakościowe i ochrony środowiska, z uwzględnieniem uzasadnionego i poziomu kosztów oraz optymalizacji wykorzystania źródeł energii elektrycznej zasilających sieć dystrybucyjną. Mając powyższe na uwadze Spółka B. stosuje różnego rodzaju zabezpieczenia w celu minimalizacji skutków wadliwego i przepływu prądu. W pierwszej kolejności są to zabezpieczenia występujące na samej linii energetycznej, mające na celu by skutek działania sił przyrody (np. zawalenie się drzewa w wyniku nawałnicy na sieć energetyczną) nie spowodował szkody w sieci odbiorcy. W drugiej kolejności ochronę przed wystąpieniem szkody stanowi zabezpieczenie na instalacji elektrycznej odbiorcy. Zabezpieczenia te, nie są jednak skuteczne, jeśli instalacja elektryczna odbiorcy, nie spełnia określonych wymogów bezpieczeństwa, dlatego też Spółka B. wymaga od odbiorcy odpowiednio zabezpieczonej instalacji elektrycznej. Jak wskazano powyżej Spółka B. dochowuje wszelkiego rodzaju staranności, aby szkody te nie występowały, a także by powodowały jak najmniejsze zniszczenia. Mimo starań Spółki B. ograniczenie skutków i negatywnych zdarzeń, z uwagi na określony poziom ryzyka gospodarczego immanentnie związanego z działalnością i gospodarczą przez nią prowadzoną, nie jest możliwe, aby Spółka B. przewidziała i była w stanie zapobiec ww. negatywnym zdarzeniom powodującym szkodę. Nie ulega wątpliwości w odniesieniu do stanu faktycznego, iż szkoda ma związek z prowadzoną przez Spółkę B. działalnością gospodarczą - szkoda występuje w trakcie dostarczania energii elektrycznej. Zdarzenia te mają charakter powtarzalny, losowy, związany z działaniem sił przyrody.
Obowiązek naprawienia szkody przez Spółkę B., wynika wprost z obowiązujących przepisów prawa, w szczególności z art. 435 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r., dalej jako k.c.). Powołany przepis stanowi, że prowadzący na własny rachunek przedsiębiorstwo lub zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw płynnych itp.) ponosi odpowiedzialność za szkodę na osobie lub mieniu, wyrządzoną i komukolwiek przez ruch przedsiębiorstwa lub zakładu, chyba że szkoda nastąpiła wskutek siły wyższej albo wyłącznie z winy poszkodowanego lub osoby trzeciej, za którą nie ponosi odpowiedzialności. Odpowiedzialność na zasadzie ryzyka oparta jest na założeniu, że samo funkcjonowanie zakładu wprawianego w ruch za pomocą sił przyrody stwarza niebezpieczeństwo wyrządzenia szkody, niezależnie od działania lub zaniechania prowadzącego taki zakład (wyrok Z. z dnia 19 czerwca 2001 r., II UKN 424/00, OZ.P 2003, Nr 6, poz. 155). Nie można zatem mówić o nie należytym wykonaniu zobowiązania przez Spółkę B., bowiem jak wskazano powyżej samo funkcjonowanie zakładu jako całości składników materialnych i niematerialnych powoduje ryzyko powstania szkody, dlatego też Spółka B. ponosi odpowiedzialność nie na zasadzie winy, a na zasadzie ryzyka, a więc na obostrzonej zasadzie odpowiedzialności za szkodę.
Mając powyższe na uwadze odszkodowania wypłacane przez Spółkę B.:
wynikają z powszechnie obowiązujących przepisów prawa,
naprawiają szkodę zaistniałą w związku z prowadzoną przez Spółkę B. działalnością gospodarczą,
mają na celu osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie/zachowanie źródła przychodów,
- zatem stanowią dla Spółki B. podatkowy koszt uzyskania przychodu. Zdaniem A., tego rodzaju odszkodowania, jako wydatki inne niż bezpośrednio związane z przychodami, stanowią koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o u.p.d.o.p.
W niniejszej sprawie rozpoznaniu organu poddana została kwestia związana z możliwością zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów odszkodowań z tytułu wadliwie dostarczonego prądu. Argumentacja Spółki przemawiająca za uznaniem wyżej wymienionych odszkodowań w rachunku podatkowych kosztów uzyskania przychodów sprowadza się do twierdzenia, iż Spółka przy wykonaniu usługi dochowała należytej staranności i nie ponosi winy za obowiązek wypłaty odszkodowań, który na zasadzie ryzyka powstał niezależnie od Spółki. Kolejnym z argumentów jest fakt, iż odpowiedzialność Spółki opierająca się na zasadzie ryzyka wynika z powszechnie obwiązującego prawa. Na co również zwraca uwagę Spółka to związek wydatku w postaci odszkodowania z przychodem podatkowym realizujący cel wynikający z ustawy na także brak podlegania odszkodowania pod normę z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. poz. 851 z późn. zm., dalej; "ustawa o p.d.o.p."),
W ocenie organu interpretacyjnego oceniając przedmiotowy wniosek - ściślej kwestię zaliczenia odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów - należy wskazując przesłanki kwalifikowania wydatku do podatkowych kosztów uzyskania przychodu przede wszystkim właściwie określić hipotezę normy prawnej odnoszącej się do wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p.
W konsekwencji, podejmując wskazane powyżej rozważania należy w pierwszej kolejności odnieść się do przesłanek warunkujących uznanie określonego wydatku za koszt podatkowy, które zostały uregulowane w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Przepis ten stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z treści powyższego unormowania wynika zatem, iż dla uznania określonego wydatku za koszt podatkowy konieczne jest spełnienie z jednej strony warunków o charakterze konstrukcyjnym, wyznaczających istotę przedmiotowego pojęcia (tekst jedn.: poniesienie wydatku przez podatnika, jego definitywny charakter, związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, właściwe udokumentowanie, przede wszystkim zaś celowość poniesienia określonych wydatków, które winny być nakierowane na uzyskanie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła), z drugiej zaś przesądzenie, czy wydatek ten nie znajduje się w katalogu wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe wyłączenie ma niezwykle istotne znaczenie w kontekście kwalifikowania konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, albowiem przesądzenie, iż stan faktyczny przedłożony przez podatnika wypełnia hipotezę jakiejkolwiek normy prawnej z art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wyłącza w sposób definitywny możliwość badania wydatku pod kątem spełnienia przesłanek ogólnych zakreślonych w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.
W niniejszej sprawie, z racji charakteru opisanych przez Spółkę wydatków konieczne jest dokonanie oceny pod kątem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Przepis ten zakłada, iż jedynie kary umowne i odszkodowania, które są wynikiem wad dostarczanych towarów, czy też wad wykonanych usług, a także zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad towarów i zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. W niniejszej sprawie istotne znaczenie ma określenie znaczenia przesłanki związanej z wadliwym wykonaniem usługi polegającej na wadliwym przepływie prądu. Należy mieć bowiem na uwadze, iż A. S.A. z siedzibą w Lublinie (tekst jedn.: podmiot obciążony odszkodowaniami) prowadzi działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a zatem świadczy usługi dystrybucji na rzecz odbiorców energii.
W ocenie organu interpretacyjnego znaczenie przesłanki wadliwego wykonania usługi należy rozpocząć od wskazania istoty pojęcia wadliwości. Otóż zgodnie ze słownikiem języka polskiego wadliwy oznacza wykazujący wady niewłaściwy, nieprawidłowy, błędny. Z kolei sama wada to uszkodzenie, usterka przedmiotu (Mały Słownik Języka Polskiego PWN pod red. Stanisława Skorupka, Haliny Auderskiej, Zofii Łempickiej, Warszawa 1993, wyd. IX, s. 876). Pojęcie wadliwości sprowadza się zatem do obiektywnego stanu niewłaściwego wykonania zobowiązania (usługi) i jest niezależne od winy. Wadliwość nie jest bowiem warunkowana zawinionym postępowaniem strony zobowiązanej. W pojęciu wady nie ma bowiem mowy o zawinionym uszkodzeniu, czy też zawinionej usterce. W konsekwencji kwestia nienależytego wykonania zobowiązania w przypadku wadliwie wykonanej usługi nie ma żadnego znaczenia. W przypadku wadliwej dystrybucji prądu przez Spółkę mamy do czynienia z obiektywnym stanem niewłaściwego wykonania zobowiązania. Tym samym prawidłowe świadczenie usługi w przypadku dystrybucji prądu polega na dostarczeniu rzeczy (prądu) bez wad, w stanie niepogorszonym, bez różnicy w napięciach etc. Wszystkie zatem przypadki, które odbiegają od wskazanego prawidłowego wzorca stanowią nieprawidłowe, niewłaściwe, a tym samym wadliwe wykonanie usługi. Zresztą Wnioskodawca również w opisie stanu faktycznego posługuje się sformułowaniem "wadliwy przepływ prądu". Organ stoi na stanowisku, iż skoro dystrybucja (przepływ prądu) ma charakter wadliwy to w rezultacie usługa, której istotą jest owa dystrybucja również wykonana została wadliwie.
Kwestia zaś braku możliwości uznania, iż wadliwy przepływ prądu wykonany został bez dochowania należytej staranności może mieć jedynie znaczenie przy ocenie samego obowiązku odszkodowawczego. Odpowiedzialność cywilnoprawna co do zasady oparta jest na zasadzie winy, czy to w przypadku odpowiedzialności kontraktowej, czy też deliktowej. W konsekwencji kwestia należytego wykonania zobowiązania może być brana pod uwagę jedynie przy ocenie podstaw odszkodowania, nie odnosi się zaś do kwestii wadliwości usługi, czy też dostarczenia towarów. Należy mieć zatem na uwadze, iż pojęcie odszkodowania zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. oparte jest na wskazanym powyżej wzorcu ustawowym, gdzie co do zasady odpowiedzialność dłużnik skorelowana musi być z jego winą w wykonaniu zobowiązania. Niemniej jednak nie przy każdym zobowiązaniu zasada zawinienia znajduje zastosowanie. Niekiedy odpowiedzialność jest z mocy ustawy rozszerzona. Absolutyzacja odpowiedzialności dłużnika może bowiem - tak jak w przypadku dystrybucji prądu - opierać się na zasadzie ryzyka.
W przepisach dotyczących odpowiedzialności Wnioskodawcy (vide: art. 435 § 1 kodeksu cywilnego) ustawodawca skonstruował normę o charakterze semiimperatywnym, wskazując, iż prowadzący na własny rachunek przedsiębiorstwo lub zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw płynnych itp.) ponosi odpowiedzialność za szkodę na osobie lub mieniu, wyrządzoną komukolwiek przez ruch przedsiębiorstwa lub zakładu, chyba że szkoda nastąpiła wskutek siły wyższej albo wyłącznie z winy poszkodowanego lub osoby trzeciej, za którą nie ponosi odpowiedzialności. Należy mieć na uwadze, iż wskazane powyżej przesłanki wyłączające odpowiedzialność prowadzącego przedsiębiorstwo nie znajdują zastosowania w stanie faktycznym sprawy. Wnioskodawca wskazuje co prawda na ryzyko związane z siłami wyższymi, niemniej jednak trudno jest przyjąć, iż mamy w sprawie do czynienia z siłą wyższą w rozumieniu przepisów wyżej powołanego unormowania. Gdyby bowiem zachodziła przesłanka siły wyższej to wówczas nie mielibyśmy w ogóle do czynienia z odpowiedzialnością Spółki, a Wnioskodawca nie występowałby z wątpliwościami interpretacyjnymi co do odszkodowania, albowiem ono w ogóle nie miałoby miejsca.
W konsekwencji wszystkie przyczyny (ryzyka) wskazane przez Wnioskodawcę, niezależne od jej zawinienia stanowią ustawową podstawę odpowiedzialności. Powyższe w powiązaniu z powołaną powyżej definicją wadliwości usługi świadczy, iż odpowiedzialność odszkodowawcza Spółki oparta na zasadzie ryzyka w przypadku dystrybucji prądu świadczy o wadliwym, niezgodnym z umową, wykonaniu usługi. Z jednej strony zachodzi odpowiedzialność odszkodowawcza, aktualizująca odszkodowanie (pierwszy człon hipotezy normy z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p.) z drugiej zaś występuje obiektywny stan wadliwie wykonanej usługi - wadliwy przepływ prądu (drugi człon hipotezy normy z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p.). Co również istotne w sprawie nie mamy do czynienia z odszkodowaniami wypłacanymi na rzecz osób trzecich niezwiązanych umową kontraktową ze Spółką. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca posługuje się bowiem zwrotem Odbiorcy, a także klienci (vide zwrot: "rodzaj oraz ilość uszkodzonych urządzeń u klienta"). W rezultacie, zakresem sprawy objęta jest odpowiedzialność odszkodowawcza za wykonywaną usługę dystrybucji prądu na rzecz Odbiorców i zachodzi przesłanka "wykonywania usługi" (trzeci człon hipotezy normy z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p.). Konstatacja ta prowadzi zaś do uznania, iż spełnione zostały warunki wskazane w hipotezie normy prawnej z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. i tym samym wskazane w opisie stanu faktycznego odszkodowania z mocy przepisu szczególnego winny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.
Warto zauważyć, iż pogląd organu co do stosowania powołanej normy byłby odmienny gdyby odszkodowania były wypłacane na rzecz osób trzecich nie związanych węzłem obligacyjnym ze Spółką. Wówczas bowiem nie byłoby wykonywanej na ich rzecz żadnej usługi i norma z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. nie miałaby zastosowania.
Niezależnie od powyższego, w odniesieniu zaś do samej normy art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., która wyznacza warunki zaliczenia wydatku do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, iż wydatek Spółki aczkolwiek związany z jej działalnością nie realizuje celu wydatku, jakim jest osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. W przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. mowa jest o celowym działaniu podatnika opartym na jego woli, zależnym od podatnika. Celowy może być jedynie ten wydatek, który podatnik chce ponieść przewidując możliwość uzyskania przychodu, jego zachowania albo zabezpieczenia. W przypadku, gdy wydatek jest obowiązkowy jego poniesienie uniezależnia się od celu w postaci uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodu. Gdy bowiem działanie podatnika wynika z obowiązków ustawowych (zaostrzonej odpowiedzialności za szkodę) trudno jest uznać, iż przeważającym czynnikiem zapłaty odszkodowań jest przykładowo chęć podtrzymania dobrych relacji z kontrahentami. Organ pragnie podkreślić, iż nawet występująca w sprawie potencjalna chęć podtrzymania pozytywnych relacji z kontrahentami miesza się z powinnością ustawową i tym samym nie może być ona kluczowym argumentem do uznania, iż ogólne przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. zostały wypełnione. Należy również zaakcentować, iż fakt występującego ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, które to ryzyko wiąże się z ponoszeniem określonych wydatków, nie może być utożsamiany z celowym działaniem podatnika, a zatem takim, w którym można pomiędzy wydatkiem a przychodem zidentyfikować związek przyczynowo-skutkowy. Skoro bowiem wskazywane przez Spółkę ryzyka są immanentnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to ich wystąpienie, które aktualizuje obowiązek poniesienia wydatku nie sprzyja osiąganiu przychodów podatkowych. Nie mamy zatem w sprawie działania nakierowanego na przychód podatkowy, lecz działanie, które jest efektem działalności Spółki, niejako wpisanym w jej funkcjonowanie. W sprawie zatem zamiar (motyw) wydatkowania jest niezależny od przychodu podatkowego, inaczej aniżeli w przypadku wydatków służących minimalizacji strat prądu u Odbiorców. Tylko bowiem takie działania nakierowane są bezpośrednio na zabezpieczenie źródła przychodów, tak aby nie zostało ono uszczuplone poprzez odszkodowania na rzecz Odbiorców prądu.
Reasumując, odszkodowania, których obowiązek zapłaty spoczywa na Spółce z mocy przepisu szczególnego art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o p.d.o.p. nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Na przeszkodzie do uznania, iż wydatek w postaci odszkodowania stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodów stoi również brak celowości owego wydatku, a zatem niewystępowanie związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a kosztem.