Source: https://www.vero.fi/syventavat-vero-ohjeet/ohje-hakusivu/47901/osinkotulojen_verotu4/
Timestamp: 2018-07-18 16:30:58+00:00
Document Index: 400176

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 3', '§ 2', '§ 5', '§ 4', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 6', '§ 5', '§ 1', '§ 2', '§ 1', '§ 4', '§ 6', '§ 6', '§ 3', '§ 4']

A22/200/2013
843/345/2011, 7.2.2012
2 Luonnolliset henkilöt ja kuolinpesät
2.11 Poikkeava tilikausi
2.12 Toimintamuodon muutos
2.21 Verovähennyksistä
2.21.3 Osakaslainan alijäämähyvitys
2.21.4 Osakkeiden hankintaan käytetty velka ja sen korko
2.23 Osingonjakopäätöksen peruuttaminen
3 Liikkeen- ja ammatinharjoittajan sekä maataloudenharjoittajan osingot
Kotimaisen yhteisön Suomesta saamat osingot vuonna 2013
Kotimaisen yhteisön toisesta EU-jäsenvaltiosta saamat osingot vuonna 2013
5 Elinkeinoyhtymät
22.1.2014: Ohje on päivitettänä
Lue lisää vuoden 2014 muutoksista osinkotuloihin
Tässä ohjeessa käsitellään osinkotulojen verotusta. Ohje korvaa normin 843/345/2011, 7.2.2012.
Ohjetta on päivitetty tuloverolain 33a §:n muutoksen johdosta 1.1.2013. Tuloverolakia on muutettu arvopaperimarkkinalainsäädännön uudistuksen vuoksi. Lisäksi ohjeen luonnollisia henkilöitä ja kuolinpesiä koskevaa osioita on laajennettu.
Tässä ohjeessa käsitellään osinkotulojen verotusta koskevia tuloverolain (TVL), elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL), maatilatalouden tuloverolain (MVL) sekä rajoitetusti verovelvollisen tulon ja varallisuuden verottamisesta annetun lain säännöksiä. Yhteisöjen verokanta on 24,5 prosenttia. Pääomatulojen verokanta 30 prosenttia ja 50 000 euroa ylittävältä osin 32 prosenttia. Yksityisen elinkeinonharjoittajan yritystulon ja yhtymästä saadun tulo-osuuden pääomatulo-osuudeksi katsotaan 20 prosentin vuotuinen tuotto.
Osinko on osakeyhtiön voitonjakoa, josta säädetään osakeyhtiölaissa (624/2006). Osakeyhtiön hallituksen on tehtävä esitys yhtiön voittoa tai tappiota koskeviksi toimenpiteiksi. Voitonjaosta päättää yhtiökokous.
OYL 13 luvun 3 §:n mukaan osinkojen jakaminen perustuu viimeksi vahvistettuun tilintarkastettuun tilinpäätökseen. Jaossa on otettava huomioon tilinpäätöksen laatimisen jälkeen yhtiön taloudellisessa asemassa tapahtuneet olennaiset muutokset. Tilinpäätös vahvistetaan varsinaisessa yhtiökokouksessa. Tällainen tilinpäätös on mahdollisesti tarkastettava. Säännöksessä viitataan yleisesti viimeksi vahvistettuun tilintarkastettuun tilinpäätökseen eikä siihen, että tilinpäätöksen tulisi olla viimeksi päättyneeltä tilikaudelta. Osingon jakaminen on siten mahdollista myös viimeksi päättyneen tilikauden ja osakeyhtiölain mukaan pidettävän varsinaisen yhtiökokouksen välisenä aikana. Tällöin osinkoa jaetaan yhtiön viimeksi päättynyttä tilikautta edeltävään tilinpäätökseen perustuen. Lisäksi jakautumisessa tai kombinaatiosulautumisessa syntynyt yhtiö voi jakaa ensimmäisessä varsinaisessa yhtiökokouksessa yhtiössä olevaa vapaata omaa pääomaa. Säännös mahdollistaa myös voitonjaon meneillään olevalta tilikaudelta.
Listatun yhtiön maksama osinko on luonnolliselle henkilölle ja kuolinpesälle kokonaisuudessaan pääomatulo-osinkoa siten, että 70 prosenttia osingosta on veronalaista pääomatuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. (TVL 33a § 1 momentti)
Kaupankäynnistä rahoitusvälineistä annetun lain mukaan säännellyllä markkinalla tarkoitetaan pörssin tai sitä muussa ETA-valtiossa vastaavan markkinoiden ylläpitäjän ylläpitämää monenkeskistä kaupankäyntimenettelyä, jossa säännellyn markkinan ylläpitäjän laatimien sääntöjen mukaisesti saatetaan yhteen rahoitusvälineitä koskevia osto- ja myyntitarjouksia tai tarjouskehotuksia siten, että tuloksena on rahoitusvälinettä koskeva sitova kauppa. Tällainen säännelty markkina on Helsingin Pörssin (NASDAQ OMX Helsinki) Pohjoismaisella lista, Pre-lista tai ML-markkina tai vastaava säännelty ja viranomaisen valvonnassa olevalla markkina Suomessa tai ulkomailla. Ulkomaisia osinkoja on käsitelty tarkemmin ohjeen kohdassa 2.4 Ulkomaiselta yhteisöltä saatu osinko.
Kaupankäynnistä rahoitusvälineistä annetun lain mukaan monenkeskisellä kaupankäyntijärjestelmällä tarkoitetaan monenkeskisen kaupankäynnin järjestäjän tai sitä muussa ETA-valtiossa vastaavan kaupankäynnin järjestäjän ylläpitämää muuta kuin säänneltyä markkinaa tarkoitettavaa monenkeskistä kaupankäyntimenettelyä, jossa kaupankäynnin järjestäjän laatimien sääntöjen mukaisesti saatetaan yhteen rahoitusvälineitä koskevia osto- ja myyntitarjouksia tai tarjouskehotuksia siten, että tuloksena on rahoitusvälinettä koskeva sitova kauppa. Listattuja yhtiöitä ovat 9.11.2007 lukien lisäksi ne yhtiöt, joiden osakkeet ovat yhtiön hakemuksesta tai suostumuksella otettu monenkeskisessä kaupankäynnissä Euroopan talousalueella. Tällainen on First North Finland -lista.
Euroopan Unionin alueella toimivalla säännellyllä markkinalla tarkoitetaan rahoitusmarkkinadirektiivissä (2004/39/EY) määriteltyjä arvopaperimarkkinoita. Komissio julkaisee vuosittain Euroopan Yhteisöjen virallisessa lehdessä listan jäsenvaltioiden ilmoittamista alueellaan toimivista säännellyistä markkinoista. Luettelo Euroopan talousalueella olevista säännellyistä markkinoista (Regulated Markets) ja niillä listatuista osakkeista (Shares admitted to trading on EU Regulated Markets) on myös Internetissä osoitteessa http://mifiddatabase.esma.europa.eu/. Samassa osoitteessa on myös luettelo Euroopan talousalueella olevista monenkeskisistä markkinapaikoista (Multilateral Trading Facilities).
Esimerkki: A saa vuonna 2013 X Oyj:ltä osinkoa 5 000 euroa ja Y Oyj:ltä 4 000 euroa. Yhtiöiden osakkeet on julkisesti noteerattu.
A:n saamista osingoista veronalaista pääomatuloa on 70 % x 9 000 euroa = 6 300 euroa ja verovapaata tuloa loppuosa eli 2 700 euroa.
Listattu yhtiö pidättää luonnolliselle henkilölle tai kuolinpesälle maksamansa osingon kokonaismäärästä 21 prosentin ennakonpidätyksen ja tilittää sen Verohallinnolle. Pidätetty määrä luetaan osingonsaajan verovuoden verojen ja maksujen hyväksi lopullisessa verotuksessa osingonmaksajan antaman vuosi-ilmoituksen perusteella. Jos yhtiö laiminlyö vuosi-ilmoituksen antamisen, voidaan pidätetty määrä lukea verovelvollisen hyväksi muun luotettavan selvityksen, kuten osingonmaksajalta saadun tositteen, perusteella. Ennakonpidätys toimitetaan myös siinä tapauksessa, että osakkeet, joiden perusteella osinkoa maksetaan, kuuluvat luonnollisen henkilön elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulolähteeseen.
Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän listaamattomasta yhtiöstä saama osinko jaetaan pääomatulo-osinkoon ja ansiotulo-osinkoon. Pääomatulo-osinkoa on yhdeksän prosentin vuotuinen tuotto osingonsaajan omistamien osakkeiden matemaattiselle arvolle. (TVL 33b § 1 momentti) Osakkeen matemaattinen arvo lasketaan yhtiön verovuotta edeltävän vuoden nettovarallisuuden perusteella siten, että yhtiön tilinpäätöshetken nettovarallisuus (varat - velat) jaetaan yhtiön ulkona olevien osakkeiden lukumäärällä. Yhtiön lunastamia ja muutoin hankkimia omia osakkeita ei oteta laskelmassa huomioon.
Esimerkki: A saa vuonna 2013 osinkoja X Oy:ltä. A:n omistamien osakkeiden matemaattinen arvo lasketaan X Oy:n vuonna 2012 viimeksi päättyneen tilikauden nettovarallisuuden mukaan. X Oy:n tilikausi on 1.7.−.30.6., joten nettovarallisuus ja osakkeen matemaattinen arvo määräytyvät tilinpäätöshetken 30.6.2012 perusteella.
Osingonsaajan verovuonna listaamattomista yhtiöistä saamien pääomatulo-osinkojen yhteismäärästä 60 000 euroa on verovapaata tuloa. Raja on verovelvolliskohtainen, ei yhtiökohtainen. Ylimenevästä osasta 70 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. (TVL 33b § 1 momentti)
Yhdeksän prosentin vuotuisen tuoton ylittävältä osalta saatu osinko on ansiotulo-osinkoa. Ansiotulo-osingosta 70 prosenttia on veronalaista ansiotuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. (TVL 33b § 2 momentti)
Esimerkki: Verovuosi 2013. A omistaa X Oy:n 100 osakkeesta 50 kpl ja saa X Oy:ltä osinkoa 60 000 euroa. X Oy:n osakkeen matemaattinen arvo on 20 000 euroa/osake. Lisäksi A omistaa Y Oy:n 200 osakkeesta 40 kpl ja saa Y Oy:ltä osinkoa 10 000 euroa. Y Oy:n osakkeen matemaattinen arvo on 2 500 euroa/osake. Kummankaan yhtiön osakkeet eivät ole julkisesti noteerattuja.
A:n pääomatulo-osinko 60 000 (1 000 000*9%) 9 000 (100 000*9 %)
((60 000 + 9 000 - 60 000) * 70%)
A:n ansiotulona verotettava osinkotulo 700 (1 000 * 70 %)
A saa yhteensä pääomatulo-osinkoa 69 000 euroa, josta 60 000 on verovapaata tuloa.
Ylimenevästä 9 000 eurosta pääomatuloa on 70 % eli 6 300 euroa. A:n Y Oy:ltä saama osinko jakaantuu pääomatulo- ja ansiotulo-osinkoon, koska osinko on suurempi kuin A:n omistamien osakkeiden matemaattiselle arvolle laskettu yhdeksän prosentin vuotuinen tuotto. Ansiotulo-osingon määrä on 1 000 euroa, josta 70 % on veronalaista ansiotuloa ja 30 % verovapaata tuloa.
Ulkomaiselta yhtiöltä saadun osingon veronalaisuus määräytyy samalla tavalla kuin suomalaisesta yhtiöstä saadun osingon veronalaisuus, kun ulkomaisen yhtiön verotuksellinen kotipaikka on toisessa EU-valtiossa tai sellaisessa valtiossa, jonka kanssa Suomella on osinkoihin sovellettava verosopimus. (TVL 33c § 1 momentti)
EU- tai verosopimusvaltiosta saatu listatun yhtiön osinko on siten pääomatulo-osinkoa, josta 70 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 30 prosenttia on verovapaata tuloa. Listaamattomasta yhtiöstä saatu osinko jaetaan pääomatulo- ja ansiotulo-osinkoon, mutta pääomatulo-osuus lasketaan osakkeiden matemaattisen arvon sijaan osakkeiden käyvän arvon perusteella. Käyvällä arvolla tarkoitetaan omaisuuden todennäköistä luovutushintaa. Käypä arvo määräytyy osingon jakovuotta edeltäneen verovuoden päättymishetken mukaan (TVL 33c § 3 momentti). Verovuodella tarkoitetaan osingonsaajan verovuotta. Vuonna 2013 saadun osingon pääomatulo-osuus määräytyy näin osakkeen käyvän arvon per 31.12.2012 perusteella. Muun selvityksen puuttuessa osakkeen arvoksi voidaan katsoa sen hankintahinta ja uuden ulkomaisen yhtiön osakkeen arvoksi sen nimellisarvo.
Esimerkki: A saa verovuonna 2013 englantilaiselta listaamattomalta yhtiöltä osinkoa 100 000 euroa. Osakkeiden käypä arvo 31.12.2012 on 800 000 euroa. A ei ole verovuonna saanut osinkoja muista listaamattomista yhtiöistä.
A:n pääomatulo-osinko 72 000 A:n pääomatulona verotettava osinkotulo
A:n ansiotulo-osinko 28 000 A:n ansiotulona verotettava osinkotulo 19 600
A:n pääomatulo-osinkoa on 9 %:n tuotto osakkeiden käyvälle arvolle (800 000 * 9 % = 72 000). Pääomatulo-osinko on osittain verollista tuloa, koska se ylittää 60 000 euron verovapausrajan. Pääomatulona verotetaan verovapausrajan ylittävästä osasta 70 % eli 8 400 euroa (=70 % x (72 000 - 60 000)). 30 % eli 3 600 euroa on verovapaata.
Ansiotulo-osinkoa on jäljelle jäänyt osa osingosta 100 000 - 72 000 = 28 000 euroa. Ansiotulo-osingosta veronalaista ansiotuloa on 19 600 euroa ja verovapaata tuloa 8 400 euroa.
Muusta kuin EU-valtiosta tai verosopimusvaltiosta saatu osinko on kokonaan veronalaista ansiotuloa riippumatta yhtiön osakkeen mahdollisesta noteerauksesta. (TVL 33c § 2 momentti)
Hyvitys ei voi ylittää vieraasta valtiosta saadusta tulosta Suomessa suoritettavien verojen yhteismäärää. Jos maksettu lähdevero ylittää Suomessa osinkotulosta maksettavan veron määrän, verovelvollisella ei ole oikeutta saada ylimenevää osaa palautuksena Suomesta. Näissä tilanteissa vähentäminen voidaan tehdä seuraavien 5 vuoden aikana.
Ennen elinkeinotoimintaa harjoittavasta osakeyhtiöstä saadun osingon jakamista ansiotulo- ja pääomatulo-osingoksi osingonsaajan omistamien osakkeiden matemaattisesta arvosta vähennetään osakkaan ja hänen perheenjäsenensä ottama, yhtiön varoihin kuuluva rahalaina, jos osakas yksin tai yhdessä perheenjäsentensä kanssa omistaa suoraan vähintään 10 prosenttia yhtiön osakkeista tai heillä on vastaava osuus yhtiön kaikkien osakkeiden tuottamasta äänimäärästä. Laina vähennetään ensisijaisesti lainanottajan omien osakkeiden arvosta ja sen ylittävältä osalta perheenjäsenten osakkeiden arvosta osakeomistuksen suhteessa. (TVL 33b § 5 momentti)
Yrittäjäosakkaan verovuonna omana tai perheensä asuntona käyttämän yhtiön varoihin kuuluvan asunnon arvo vähennetään hänen osakkeidensa matemaattisesta arvosta ennen osingon jakamista pääomatulo- ja ansiotulo-osinkoon (TVL 33b § 4 momentti). Työntekijäin eläkelain mukaan yrittäjäosakkaana pidetään osakasta, joka on yhtiössä johtavassa asemassa ja jolla on yksin enemmän kuin 30 % yhtiön osakepääomasta tai äänivallasta. Yrittäjäosakkaana pidetään myös johtavassa asemassa työskentelevää osakasta joka yhdessä perheenjäsentensä kanssa omistaa yli 50 % osakkeista, vaikka oma omistusosuus olisi enintään 30 %.
Yrittäjäosakkaan asema voi syntyä myös silloin, kun henkilö omistaa osakkeet välillisesti toisen yhtiön kautta. Perheenjäsenenä pidetään puolisoa ja iästä riippumatta samassa taloudessa asuvia omia tai puolison suoraan etenevässä tai takanevassa polvessa olevia sukulaisia. Osakkeiden matemaattisesta arvosta vähennetään se määrä, jota on käytetty asunnon arvona yhtiön nettovarallisuutta ja osakkeen matemaattista arvoa laskettaessa. Asunnon arvon vähentämisen edellytyksenä on, että henkilö on ollut yrittäjäosakkaana ennen osingon nostettavissa olovuotta viimeksi päättyneen tilikauden lopussa.
Esimerkki: A omistaa X Oy:n 100 osakkeesta 80 kpl ja saa X Oy:ltä vuonna 2012 osinkoa 80 000 euroa. X Oy:n osakkeen matemaattinen arvo on 12 500 euroa/osake. Lisäksi A omistaa Y Oy:n 200 osakkeesta 40 kpl ja saa Y Oy:ltä osinkoa 10 000 euroa. Y Oy:n osakkeen matemaattinen arvo on 2 500 euroa/osake. Kummankaan yhtiön osakkeet eivät ole julkisesti noteerattuja. A:lla on verovuonna ollut käytössä X Oy:n varallisuuteen kuulunut asunto, joka on luettu yhtiön edellisen vuoden nettovarallisuuteen 400 000 euron määrästä. Y Oy:ltä A on ottanut aikaisemmin 200 000 euron rahalainan, joka on mukana yhtiön edellisen vuoden nettovarallisuudessa.
A:n pääomatulo-osinko 54 000 (600 000*9%) 0
A:n ansiotulo-osinko 26 000 (80 000-54 000) 7 000 (10 000*70%)
A:n ansiotulona verotettava osinkotulo 18 200 (26 000*70%) 7 000
A:n X Oy:ltä saamasta osingosta pääomatulo-osinkoa on 9 %:n tuotto osakkeiden yhteenlasketulle matemaattiselle arvolle, josta on vähennetty asunnon arvo: 9 % * (80 kpl * 12 500 euroa/kpl - 400 000 euroa) = 54 000 euroa. Y Oy:ltä saatu osinko on kokonaisuudessaan ansiotulo-osinkoa, koska A:n osakkeiden oikaistu matemaattinen arvo on nolla (40 kpl * 2 500 euroa/kpl - rahalaina 200 000 euroa = -100 000 euroa). Koska A:n X Oy:ltä saama pääomatulo-osinko ei ylitä 60 000 euron verovapausrajaa, ei A:lle synny verotettavaa pääomatuloa. Pääomatulo-osingon ylittävältä osalta A:n saama osinko on ansiotuloa taulukossa esitetyn mukaisesti. Ansiotulo-osingosta 70 % on veronalaista ansiotuloa ja 30 % verovapaata tuloa.
Ennen 1.1.2011 yrittäjäosakkaan rajana on ollut 50 %:n omistus nykyisen 30 %:n sijaan. Siirtymäsäännösten mukaan ne yrittäjän eläkelain (YEL) muutoksen voimaan tulleessa työntekijän eläkelain (TyEL) tai maatalousyrittäjän eläkelain (MyEL) mukaan vakuutetut osakeyhtiön osakkaat, jotka 1.1.2011 alkaen kuuluisivat YEL:n piiriin, ovat velvollisia vakuuttamaan itsensä YEL:n mukaan saman työskentelyn edelleen jatkuessa siten, että vakuutus alkaa 1.1.2014 lukien. Sillä ei ole verotuksessa merkitystä, onko henkilö TyEL-vakuutettu siirtymäsäännöksen nojalla 30.12.2013 asti.
Esimerkki: A omistaa 33 % X Oy:n osakkeista. A työskentelee toimitusjohtajana X Oy:ssä ja saa siitä palkkaa. A on TyEL-vakuutettu. A käyttää X Oy:n omistamaa asuntoa omana asuntonaan. A voi pysyä TyEL-vakuutettuna 2011−2013. Asunnon arvo kuitenkin vähennetään osakkeiden arvosta pääomatulo-osingon enimmäismäärää laskettaessa.
Työpanososinkoa koskevat säännökset ovat tuloverolain 33 b §:ssä, elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 8 §:n 1 momentin 4 b) –Kohdassa ja ennakkoperintälain 13 a §:ssä (lisätty laeilla 469–471/2009). Asiaa on tarkemmin käsitelty Verohallinnon ohjeessa Työpanokseen perustuvan osingon verotus (Dnro 1103/32/2009, 22.1.2010)
Verovapausajalta jaettu osinko on saajalleen kokonaan veronalaista tuloa. (REIT-laki 8 § 1 momentti) Saatu osinko on kokonaan veronalaista silloin, kun se jaetaan verovapausaikana päättyneeltä tilikaudelta. Ennen verovapausaikaa päättyneeltä tilikaudelta jaettua osinkoa verotetaan yleisten osinkoa koskevien säännösten mukaan, vaikka osingon jakamisesta olisi päätetty tai osinko olisi nostettavissa yhtiön verovapauden aikana.
Listatun REIT-yhtiön jakama osinko on kokonaan veronalaista pääomatuloa. Jos yhtiö vaatimuksestaan listautuu vasta verovapausajan kolmantena verovuotena, verovapausajan alkuvaiheessa listaamattomalta REIT-yhtiöltä saatu osinko jaetaan kokonaan veronalaisiin pääoma- ja ansiotulo-osuuksiin yhtiön osakkeen matemaattisen arvon perusteella. Osinko katsotaan saaduksi listatusta yhtiöstä silloin, kun yhtiön osakkeet ovat olleet osingonjaosta päätettäessä julkisesti noteerattuja (TVL 33a § 2 momentti).
Listaamattomasta REIT-yhtiöstä saatu osinko jaetaan pääomatulo-osinkoon ja ansiotulo-osinkoon luvussa 2.3 esitetyllä tavalla. Tällaisesta yhtiöstä saatu osinko (sekä ansiotuloksi että pääomatuloksi luettu) on kuitenkin kokonaan veronalaista eikä sitä koske myöskään 60 000 euron verovapausraja.
Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän saamasta peitellystä osingosta 70 prosenttia on veronalaista ansiotuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa yhtiötyypistä (listattu/listaamaton) ja yhteisön asuinvaltiosta riippumatta. Peitelty osinko ei ole miltään osin pääomatuloa. (TVL 33d § 1 momentti)
Osinkotuloja koskevia säännöksiä sovelletaan myös luonnollisen henkilön ja kuolinpesän saamiin seuraaviin osinkoihin verrattavissa oleviin voitonjakoeriin: osuuskunnan osuuspääomalle, sijoitusosuudelle ja lisäosuudelle maksama korko, kotimaisen säästöpankin kantarahasto-osuudelle ja lisärahastosijoitukselle maksama voitto-osuus ja korko sekä keskinäisen vakuutusyhtiön ja vakuutusyhdistyksen maksama takuupääoman korko. Tällaisten tulojen yhteismäärä on 1 500 euroon asti kokonaan verovapaata tuloa. Ylimenevästä osasta on 70 prosenttia veronalaista pääomatuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. (TVL 33d § 2 momentti)
Verovapaiden osuuspääoman ja muiden pääomasijoitusten korkojen 1 500 euron raja on henkilökohtainen ja koskee kaikkia eri yhteisöiltä saatuja edellä mainittuja tuloja yhteensä. Osuuspääoman koroista ei toimiteta ennakonpidätystä.
Esimerkki: A saa vuonna 2013 osuuskunnasta X osuuspääoman korkoa 2 000 euroa ja takuupääoman korkoa vakuutusyhdistys Y:stä 4 500 euroa.
Osuuspääoman korko 2 000 verovapaa osa - 1 500
Takuupääoman korko 4 500 jää 5 000
Yhteensä 6 500 Pääomatuloa 3 500
Yhteismäärästä 6 500 euroa vähennetään ensin 1 500 euron verovapaa osuus. Jäljelle jäävästä 5 000 eurosta veronalaista pääomatuloa on 70 % eli 3 500 euroa.
Osinkotulo on yleensä osakkeenomistajan tuloa. Käytännössä esiintyy kuitenkin tilanteita, joissa osinkotulo katsotaan muun verovelvollisen kuin osakkeenomistajan tuloksi. Osakkeiden omistusoikeus voidaan esimerkiksi testamentilla siirtää toiselle henkilölle ja samanaikaisesti määrätä oikeus osakkeiden tuottoon määräajaksi tai eliniäksi toiselle henkilölle. Osingon saajaa verotetaan tällöin osingosta. Lahjoituksen yhteydessä lahjan antaja voi pidättää itselleen osinkotulon elinajakseen ja antaa osakkeet toiselle. Lahjoittajaa verotetaan tällöin osingosta.
Pelkkää osinkolippujen lahjoittamista ei ole katsottu riittäväksi osinkotulojen verotuksen siirtämiseksi toiselle, jos osakkeiden omistusoikeutta ei siirretä. KHO 1986-II-547 koski tapausta, jossa verovelvollinen oli lahjoittanut osinkolippuja sukulaisilleen ja nämä olivat nostaneet osingot. Tästä huolimatta verovelvollista itseään verotettiin näitä osinkolippuja vastaan suoritetuista osingoista.
Yhtiön kalenterivuodesta poikkeava tilikausi ei vaikuta pääomatulo-osuuden määräytymisperusteeseen. Jos yhtiön tilikausi on päättynyt esimerkiksi 31.1.2013, määräytyy osingonsaajien vuoden 2013 tuloverotuksessa osingon pääomatulo-osuus vuodelle 2013 lasketun osakkeen matemaattisen arvon perusteella. Tämän arvon pohjana on vuoden 2012 tase eli 31.1.2012 päättyneen tilikauden tase.
Jos yhtiöllä ei ole päättynyt tilikautta vuoden 2012 aikana, vuonna 2013 jaettavan osingon pääomatulo-osuuden perusteena oleva matemaattinen arvo lasketaan vuonna 2011 päättyneen tilikauden taseen perusteella (KVL 1993/309).
Jos yhtiö on tehnyt samalta tilikaudelta useita osingonjakopäätöksiä tai muuttanut tilikautensa päättymisajankohtaa, osakas saattaa saada kalenterivuoden aikana useita osinkoja samalta yhtiöltä. Osingon pääomatulo-osuus lasketaan tällöin vain kertaalleen osinkojen yhteenlasketusta määrästä (KVL 1993/187).
Esimerkki: Yhtiön tilikausi on päättynyt 31.12.2012. Vuoden 2013 tilikausi on lyhennetty 6 kuukaudeksi. Kummaltakin tilikaudelta jaetaan osinkoa siten, että osingot ovat nostettavissa kalenterivuoden 2013 aikana. Osakas A:n saama osinko vuodelta 2012 on yhteensä 3 000 euroa ja 1 500 euroa vuodelta 2013. A:n omistamien osakkeiden yhteenlaskettu matemaattinen arvo vuonna 2012 on 15 000 euroa. Osakkeen matemaattinen arvo, jota käytetään osakkaan vuoden 2013 tuloverotuksessa, lasketaan yhtiön vuonna 2012 päättyneen tilikauden taseen perusteella.
Pääomatuloksi katsotaan määrä, joka vastaa 9 %:n tuottoa osakkaan omistamien osakkeiden yhteenlasketulle matemaattiselle arvolle. Pääomatuloksi muodostuu 9 % x 15 000 euroa = 1 350 euroa ja ansiotuloksi 4 500 euroa - 1 350 euroa = 3 150 euroa.
Esimerkki: Yhtiön tilikausi on päättynyt 30.6.2012. Yhtiö jakaa osinkoa tältä tilikaudelta siten, että puolet osingosta on nostettavissa joulukuussa 2012 ja puolet maaliskuussa 2013.
Vuonna 2012 nostettavissa olevan osingon pääomatulo-osuus määräytyy vuodelle 2012 lasketun matemaattisen arvon perusteella. Sen pohjana on 30.6.2011 päättyneen tilikauden tase. Vuonna 2013 nostettavissa olevan osingon pääomatulo-osuus määräytyy vuodelle 2013 lasketun matemaattisen arvon perusteella. Tämän pohjana on 30.6.2012 päättyneen tilikauden tase.
Pääoman 9 %:n suuruinen tuotto lasketaan vuotuisena tuottona (TVL 33b §). Koska osinkoa saavan luonnollisen henkilön verovuosi on kalenterivuosi, lasketaan tuotto vuotuisperusteisesti 12 kuukauden pituiselle jaksolle. Osakeyhtiön tilikauden pituus ei vaikuta pääomatuloksi katsottavaan määrään (KVL 1993/142 ja KHO:2002:1).
Esimerkki: Yhtiön tilikautena on ollut kalenterivuosi. Vuonna 2012 tilikautta on muutettu siten, että se on kestänyt 1.1.–30.6.2012. Osinkoa ei ole jaettu 31.12.2011 päättyneeltä tilikaudelta. Vuonna 2012 päättyneeltä tilikaudelta jaettava osinko on ollut nostettavissa kalenterivuonna 2012.
Osingosta on pääomatuloa 9 % osakkeiden yhteenlasketusta vuodelle 2012 lasketusta matemaattisesta arvosta (Matemaattinen arvo on laskettu 31.12.2011 päättyneen tilikauden taseen perusteella).
Osingon pääomatulo-osuus määräytyy osakkaan omistamien yhtiön osakkeiden yhteenlasketun matemaattisen arvon perusteella. Osakkeiden lukumääränä käytetään osingonjakohetkellä omistettua osakemäärää, jonka perusteella osakas on osingon saanut (KVL 1993/308). Myöhemmin verovuoden aikana tapahtuneet osakkeiden luovutukset tai hankinnat eivät vaikuta saadun osingon jakautumiseen pääoma- ja ansiotuloksi.
Kaikki osakkaan omistamat osakkeet otetaan huomioon, kun lasketaan osingon pääomatulo-osuutta. Laskentapohjaan luetaan myös sellaiset osakkeet, joille ei jaeta osinkoa (KHO:1999:24). Huomioon otetaan osakkaan omistamat osakkeet osingon jakohetkellä.
Luonnollinen henkilö ja kuolinpesä voi vähentää osinkotulon hankkimiseen kohdistuvia korkoja ja osinkotulon hankkimisesta johtuneita menoja riippumatta siitä, onko osinkotulo tuloverolain 33a–33c §:n nojalla verovapaata tuloa tai veronalaista ansio- tai pääomatuloa. Tällaiset korot ja menot vähennetään ensisijaisesti pääomatuloista ja pääomatulot ylittävältä osalta ansiotulojen veroista alijäämähyvityksenä.
Kunnallisverotuksen ansiotulovähennyksen laskentaperusteeseen luetaan myös ansiotulona verotettavan osingon määrä (TVL 105a § 1 momentti). Kunnallisverotuksen ansiotulovähennystä ei myönnetä peitellyn osingon perusteella.
Pääomatuloksi luetun osakaslainan takaisinmaksusta muodostuvan alijäämähyvityksen on saanut vuosina 2005−2009 vähentää ansiotulosta määrättävistä veroista ilman enimmäisrajoitusta. (TVL 131 § 6 momentti). Alijäämähyvityksellä on 1.1.2010 alkaen ollut normaalirajoitukset.
Yrittäjäosakkaan osakkeiden hankkimisesta johtuvaa velkaa ei vähennetä osakkeiden matemaattisesta arvosta. Yrittäjäosakas saa vähentää yhtiönsä osakkeiden hankintaan käytetyn velan korot pääomatuloistaan ja pääomatulot ylittävältä osalta alijäämähyvityksenä ansiotuloistaan. Alijäämähyvitykseen on sovellettu 1.1.2010 alkaen normaaleja enimmäismääriä.
Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun KHO 28.10.2005 taltio 2765 mukaan osinkona saatujen osakkeiden hankintamenoksi katsotaan osakkeiden käypä arvo osinkoa jaettaessa. Saadun osingon määräksi katsotaan vastaavasti osinkona saatujen osakkeiden käypä arvo. Saatujen osakkeiden hankintamenoksi luetaan osakkeiden koko arvo riippumatta siitä, että vain osa tästä määrästä luetaan veronalaiseksi tuloksi.
Osingonjakopäätös saatetaan myöhemmin peruuttaa. Jotta peruuttaminen hyväksyttäisiin myös verotuksessa, sille on oltava selvä oikeudellinen peruste. Esim. Yhtiön tuloksen ja maksuvalmiuden heikkeneminen ei ole riittävä peruste osingon muuttamiselle (ks. KHO 1995-B510 ja KHO 1995-B-511).
Luonnollisen henkilön tai kuolinpesän elinkeinotoiminnan ja maatalouden tulolähteeseen kuuluvista osakkeista saaduista osingoista on 70 prosenttia veronalaista yritystoiminnan tuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa (EVL 6a § 5 momentti). Merkitystä ei ole sillä, onko osinko saatu listatusta vai listaamattomasta yhtiöstä. Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän pääomatulo-osinkoja koskevaa 60 000 euron verovapausrajaa ei sovelleta elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulolähteeseen kuuluviin osinkoihin. REIT-laissa tarkoitetut osingot ovat kokonaan veronalaista yritystoiminnan tuloa.
Elinkeinotoiminnan tai maatalouden tuloon sisältyvän osingon verovapaa osa vähennetään ennen yritystulon jakamista ansiotulo- ja pääomatulo-osuuksiin. Pääomatuloa on 20 prosentin vuotuinen tuotto elinkeinotoimintaan tai maatalouteen verovuotta edeltäneen verovuoden päättyessä kuuluneelle nettovarallisuudelle. Yritystoiminnan aloittamisvuonna pääomatulo-osuus lasketaan elinkeinotoimintaan tai maatalouteen verovuoden päättyessä kuuluvan nettovarallisuuden perusteella. Verovelvollinen tai yrittäjäpuolisot voivat vaatia ennen verovuodelta toimitettavan verotuksen päättymistä, että 20 prosentin tuoton sijaan pääomatulo-osuus lasketaan 10 prosentin vuotuisen tuoton mukaisesti tai että tulos verotetaan kokonaisuudessaan ansiotulona. (TVL 38 § 1 momentti) Vaikka osingosta on vain 70 prosenttia yritystoiminnan tuloa, luetaan osakkeet yritystoiminnan nettovarallisuuteen kokonaisuudessaan.
Esimerkki: Elinkeinonharjoittajan elinkeinotoiminnan tulo verovuonna 2013 on 40 000 euroa, ja siihen sisältyy 5 000 euroa osinkoja. Elinkeinotoiminnan edellisen vuoden nettovarallisuus on 25 000 euroa.
-osingon verovapaa osa 1 500 pääomatulo-osuus 5 000
Elinkeinotoiminnan tulosta 40 000 euroa vähennetään siihen sisältyvien osinkojen verovapaa osa 1 500 euroa (5 000 * 30 % = 1 500), jolloin verotettavaksi elinkeinotoiminnan tuloksi saadaan 38 500 euroa. Tästä pääomatuloa on 20 %:n tuotto edellisen vuoden nettovarallisuudelle (25 000 euroa * 20 % = 5 000 euroa) ja loppu on ansiotuloa.
Esimerkki: Elinkeinonharjoittajan tilikausi on 1.1.2012−31.12.2012. Elinkeinotoimintaan kuuluvan osingon jakamisesta on päätetty 30.12.2012 pidetyssä yhtiökokouksessa, ja osinko on ollut nostettavissa 5.1.2013. Osinko on elinkeinonharjoittajan 31.12.2012 päättyneen tilikauden ja verovuoden 2012 tuloa. Jos elinkeinonharjoittajan tilikausi olisi 1.3.2012−28.2.2013 ja osingonjaosta on päätetty 30.12.2012 pidetyssä yhtiökokouksessa, on osinko verovuoden 2013 tuloa.
Osuuspääoman korkoja verotetaan samalla tavalla kuin osinkotuloja, eli osuuspääoman koroista 70 prosenttia on elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulolähteen veronalaista yritystuloa. Osuuspääoman korko on kuitenkin luonnolliselle henkilölle ja kuolinpesälle verovapaata tuloa 1 500 euroon asti. Verovapaa osa kohdistetaan ensin verovelvollisen henkilökohtaisen tuloon, sen jälkeen maatalouden tuloon ja lopuksi elinkeinotoiminnan tuloon (TVL 33d § 2 momentti).
Kun puolisot harjoittavat yhdessä maataloutta tai elinkeinotoimintaa, vähennetään yritystulosta molempien puolisoiden 1 500 euron verovapaa osa siltä osin, kuin verovapaata osaa ei ole jo vähennetty toisessa tulolähteessä. Molempien puolisoiden verovapaan osan vähentäminen yritystulosta ei edellytä, että yritystoimintaan sijoitettu osuus/sijoitetut osuudet ovat molempien nimissä. Kummankin puolison verovapaa osa voidaan vähentää, vaikka vain toinen puolisoista omistaa sijoitetun osuuden/sijoitetut osuudet. Verovapaat osat vähennetään ennen yritystulon jakamista puolisoille.
Esimerkki: Puolisot harjoittavat yhdessä maataloutta. Maatalouden verovuoden 2012 voitto on 30 000 euroa, ja siihen sisältyy osinkoja 2 000 euroa sekä osuuspääoman korkoja 3 000 euroa. Maatalouden edellisen vuoden nettovarallisuus on 25 000 euroa. Vaimon ja miehen työpanokset jakautuvat suhteessa 40/60, ja molemmilla on 50 %:n osuus maatalouden nettovarallisuuteen. Vaimolla on lisäksi 1 000 euroa henkilökohtaiseen tulolähteeseen kuuluvia osuuspääoman korkoja.
sisältää osuuspääoman korkoja 3 000
sisältää osinkoa 2 000 jaettava pääomatulo-osuus 5 000
tulo-osuus 2 500
- miehen 1 500 asti verovapaa korko - 1 500 vaimon ansiotulo-osuus 8 840
Maatalouden tulosta vähennetään ensin molempien puolisoiden 1 500 euroon asti verovapaa osa osuuspääoman korosta. Koska vaimolla on 1 000 euroa henkilökohtaiseen tulolähteeseen kuuluvia osuuspääoman korkoja, jää maatalouden tulosta vähennettäväksi 500 euroa. Miehen ja vaimon verovapaiden osien vähennettävä määrä on siten yhteensä 2 000 euroa. Seuraavaksi maatalouden tulosta vähennetään 30 %:n verovapaa osa osuuspääoman korkojen kokonaan verovapaan osan ylittävästä osasta 1 000 euroa (1 000 * 30 % = 300) ja osinkotulosta 2 000 euroa (2 000 * 30 % = 600). Maatalouden tuloksi jää 27 100 euroa, joka jaetaan pääoma- ja ansiotulo-osuuteen maatalouden edellisen vuoden nettovarallisuuden perusteella. Pääomatulo-osuus on 20 % * 25 000 = 5 000 euroa ja loppu 22 100 euroa on ansiotulo-osuutta. Puolisoiden osuus maatalouden nettovarallisuuteen on 50/50, joten molemmat saavat pääomatuloa 50 % * 5 000 = 2 500 euroa. Ansiotulo-osuus jaetaan puolisoille heidän työpanostensa suhteessa: vaimon tuloa on 40 % * 22 100 = 8 840 euroa ja miehen osuus tulosta on 60 % * 22 100 = 13 260 euroa.
Yhteisöjen elinkeinotoimintaan kuuluvien osakkeiden tuottamat osingot ovat pääosin verovapaita (EVL 6a §). Poikkeukset tästä pääsäännöstä koskevat EU:n ulkopuolelta saatuja osinkoja, sijoitusomaisuusosinkoja, listaamattoman yhtiön listatusta yhtiöstä saamia osinkoja ja REIT- laissa tarkoitettuja osinkoja. Kotimaisia osinkoja ja EU-alueelta saatuja osinkoja kohdellaan yhdenvertaisesti, kun kyse on emo-tytäryhtiödirektiivin mukaisesta osingonmaksajasta. EU:n ulkopuolisesta valtiosta saadut osingot sen sijaan ovat pääsäännön mukaan yhteisölle kokonaan tai osaksi veronalaista tuloa. Käytännössä näistä valtioista saatujen osinkojen verokohtelu määräytyy kuitenkin asianomaisen valtion kanssa solmitun verosopimuksen mukaan.
Listatuilla yhtiöillä tarkoitetaan yhtiöitä, joiden osakkeilla käydään TVL 33 a §:n mukaisesti julkisesti kauppaa osingonjaosta päätettäessä Helsingin Pörssin (NASDAQ OMX Helsinki) Pohjoismaisella listalla, Pre-listalla, tai ML-markkinalla tai vastaavalla säännellyllä ja viranomaisen valvonnassa olevalla markkinalla Suomessa tai ulkomailla. Listattuja yhtiöitä ovat 9.11.2007 lukien lisäksi ne yhtiöt, joiden osakkeet ovat yhtiön hakemuksesta tai suostumuksella otettu kaupankäynnin kohteeksi kaupankäynnistä rahoitusvälineillä annetussa laissa tarkoitetussa monenkeskisessä kaupankäyntijärjestelmässä edellyttäen, että osake on otettu kaupankäynnin kohteeksi yhtiön hakemuksesta tai sen suostumuksella. Tällainen on First North Finland -lista. (katso tarkemmin luku 2.2).
Seuraavassa taulukossa on kuvattu yhteisön EU-jäsenvaltiosta saatujen osinkojen verotuksen perustilanteet. Taulukossa ei ole otettu huomioon raha-, vakuutus- ja eläkelaitoksien sijoitusomaisuusosinkoja. Verotus tapahtuu kuitenkin kyseisen valtion kanssa solmitun verosopimuksen mukaan eikä osinkoa yleensä veroteta Suomessa.
Esimerkki: Osingonjakaja A Oyj, jakaa vuonna 2013 osinkoa 100 000 euroa, joka on lainaksiottajan, listaamattoman B Oy:n tuloa. Osingosta on B Oy:n veronalaista tuloa 75 % ja verovapaata tuloa 25 %. Kun lainaksiottaja B Oy maksaa sijaisosinkoa 100 000 euroa, sijaisosingosta on vähennyskelpoista 75 %. Kun lainaksiantaja, listaamaton C Oy, saa sijaisosinkoa 100 000 euroa, siitä on veronalaista tuloa 75 % ja verovapaata tuloa 25 %.
Sijoitusomaisuuteen kuuluvien osakkeiden perusteella Suomesta tai EU-valtiosta saadusta osingosta 75 prosenttia on veronalaista ja 25 prosenttia verovapaata tuloa. Jos kuitenkin osinko on saatu sellaisesta ulkomaisesta yhteisöstä, johon soveltuu emo-tytäryhtiödirektiivi ja saajayhtiö omistaa jakajan osakepääomasta 10 prosenttia tai enemmän, sijoitusomaisuuteenkin kuuluvista osakkeista saatu osinko on verovapaa. (EVL 6a § 1 momentti)
EU:n ulkopuolella asuvasta yhtiöstä saatu, sijoitusomaisuusosakkeeseen perustuva osinko on kokonaan veronalaista tuloa, jos Suomen ja kyseisen valtion välillä ei ole verosopimusta, jota sovelletaan yhteisön saamaan osinkoon.
Keskinäisen vakuutusyhtiön ja vakuutusyhdistyksen maksamaa takuupääoman korko (EVL 6a § 4 momentti)
Nämä voitonjakoerät ovat siten saajayhteisölle verovapaita, ellei jokin edellä luetelluista poikkeuksista (esimerkiksi korko tai voitto-osuus saatu sijoitusomaisuudesta, listaamaton yhtiö on saanut listatusta) saata niistä osaa veronalaisiksi. Tällöin veronalaista tuloa olisi 75 prosenttia ja verovapaata 25 prosenttia.
Sellaisesta EU:n ulkopuolisesta valtiosta, jonka kanssa Suomella ei ole yhteisön saamaan korkoon tai voitto-osuuteen sovellettavaa verosopimusta saatu korko tai voitto-osuus on kokonaan veronalaista tuloa.
Elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvasta peitellystä osingosta on 70 prosenttia veronalaista tuloa. (EVL 6a § 6 momentti)
Osakeyhtiön, osuuskunnan, säästöpankin ja keskinäisen vakuutusyhtiön saamasta henkilökohtaisen tulolähteen tuloon luettavasta peitellystä osingosta 70 prosenttia on veronalaista tuloa. Muun yhteisön saama peitelty osinko on kokonaan veronalaista tuloa. (EVL 6a § 6 momentti ja TVL 33d 4 momentti)
Tuloverolain 20 §:ssä tarkoitetuille tulon perusteella suoritettavasta verosta vapautetuille yhteisöille osinko on kuitenkin verovapaata tuloa. Osittain verovapaille yhteisöille saatu osinko on sen sijaan kokonaan veronalaista tuloa. Tällaisia yhteisöjä ovat tuloverolain 21 §:ssä, 21a §:ssä ja 22 §:ssä tarkoitetut yhteisöt. Osinko on veronalaista myös eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetussa laissa (680/1978) tarkoitetuille yhteisöille.
Elinkeinotoiminnan tulolähteeseen kuuluvista osakkeista saadut osingot ovat kokonaisuudessaan yhtymän elinkeinotoiminnan tuloa. Osinkotulon osittainen tai täysi verovapaus toteutetaan osakastasolla siten, että osakkaan tulo-osuudesta vähennetään osingon verovapaa osa. Verovapaa osa määräytyy osakkaan verotusta koskevan EVL 6a §:n mukaan. (TVL 16 § 3 momentti) Yhtymän elinkeinotulolähteeseen kuuluvat osakkeet luetaan kokonaisuudessaan yhtymän nettovarallisuuteen.
Henkilökohtaiseen tulolähteeseen kuuluvista osakkeista saatuja osinkoja ei oteta huomioon yhtymän henkilökohtaisen tulolähteen tuloa laskettaessa. Henkilökohtaisen tulolähteen osingot jaetaan suoraan verotettavaksi osakkaiden tulona niiden osuuksien mukaan, jotka heillä on yhtymän tuloon. Osinkojen verotus tapahtuu samalla tavalla, kuin jos osakas olisi itse saanut osingon suoraan osinkoa jakavasta yhtiöstä. (TVL 16 § 4 momentti)
Osakkaan tulo-osuuteen katsotaan kuuluvan suhteellisesti sama osuus yhtymän saamista osingoista, kuin mikä osakkaan tulo-osuus on suhteellisesti yhtymän tulosta (esimerkiksi kun osakkaan tulo-osuus on 1/5 yhtymän tulosta, niin myös yhtymän saamista osingoista 1/5 kohdistuu osakkaan tulo-osuuteen).
Esimerkki: Kommandiittiyhtiön vuoden 2012 elinkeinotoiminnan jaettava tulo on 8 000 euroa, johon on laskettu mukaan yhtymän elinkeinotulolähteen osinkoja 30 000 euroa. Yhtymän vastuunalainen yhtiömies on luonnollinen henkilö A ja äänetön yhtiömies kuolinpesä B. Yhtymän nettovarallisuus edellisen tilikauden päättyessä on 50 000 euroa. B saa 20 000 euron sijoitukselleen 10 %:n vuotuista korkoa.
B saa sovitun tuoton sijoitukselleen (2 000 euroa) ja A saa loput tulosta. Osakkaiden osuus osinkoihin määräytyy tulo-osuuden perusteella: A:n osuus osinkoihin ja tuloon on 6 000 / 8 000 = 75 % ja B:n osuus 2 000 / 8 000 = 25 %. Tulo-osuudesta vähennetään osinkojen verovapaa osa, joka on 30 % osuudesta yhtymän osinkoihin: A:lla vähennys on 75 % * 30 000 * 30 % = 6 750 ja B:n tulo-osuudesta vähennetään 25 % * 30 000 * 30 % = 2 250. Koska tulo-osuudet eivät riitä vähennyksen tekemiseen, siirtyvät vähentämättä jäävät osat seuraavalle vuodelle. Vuonna 2011 ei siis muodostu verotettavaa tuloa.
Seuraavana vuonna kommandiittiyhtiön elinkeinotoiminnan jaettava tulo on 25 000 euroa, johon sisältyy 10 000 osinkoja. Yhtymän nettovarallisuus edellisen tilikauden päättyessä on 40 000 euroa.
B saa edelleen 10 %:n tuoton sijoitukselleen eli 2 000 euroa ja A saa loput 23 000 euroa. A:n osuus yhtymän osingosta on 23 000 / 25 000 = 92 % ja B:n osuus 8 %. A:n tulo-osuudesta vähennetään osingon verovapaana osana 92 % * 10 000 * 30 % = 2 760 euroa ja edellisenä vuonna vähentämättä jäänyt 750 euroa, jolloin A:n verotettavaksi tulo-osuudeksi saadaan 19 490 euroa. Tästä pääomatuloa on 20 % * 20 000 = 4 000 euroa ja loput on ansiotuloa. B:n tulo-osuudesta vähennetään osingon verovapaana osana 8 % * 10 000 * 30 % = 240 euroa sekä edellisenä vuonna vähentämättä jäänyt 250 euroa. B:n verotettavaksi tuloksi jää 1 510 euroa, joka on kokonaan pääomatuloa (20 000 * 20 % > 1 510).
Esimerkki:Avoimen yhtiön vuoden 2012 elinkeinotoiminnan tulo on 70 000 euroa, johon sisältyy 40 000 osinkoja. Yhtymän yhtiömiehinä ovat luonnolliset henkilöt A ja B, joilla on 50 %:n osuus yhtymän tuloon ja varallisuuteen. A:lla on osuuden hankintaan kohdistuvaa velkaa 20 000 euroa, josta hän on maksanut korkoa 1 000 euroa. Yhtymän edellisen vuoden nettovarallisuus on 50 000 euroa.
- osingon verovapaa osa - 6 000 - 6 000
A:n tulo-osuudesta vähennetään ensin yhtiöosuuden hankintaan käytetyn velan korko 1 000 euroa ja sitten tulo-osuuteen sisältyvien osinkojen verovapaa osa 50 % * 40 000 * 30 % = 6 000 euroa. A:n pääomatuloa laskettaessa A:n osuudesta yhtymän nettovarallisuuteen vähennetään osakkeiden hankintaan käytetty velka, jolloin pääomatulo-osuudeksi saadaan (25 000 - 20 000) * 20 % = 1 000 euroa. Loppu verotettavasta tulo-osuudesta on ansiotuloa.
Henkilökohtaisen tulolähteen osingot verotetaan osakkailla osakasta koskevien tuloverolain säännösten mukaisesti, jolloin osinkojen verovapaat osat vähennetään suoraan osakkaalla verotettavasta osinkotulosta. Luonnollisella henkilöllä tai kuolinpesällä osingon verotus riippuu siitä, onko osinko saatu listatusta vai listaamattomasta yhtiöstä. Jos osinko on saatu listaamattomasta yhtiöstä, määräytyy osingon pääomatulo-osuus osakkeen matemaattisen arvon perusteella. Myös pääomatulo-osinkoja koskeva 60 000 euron verovapausraja otetaan huomioon yhtymän kautta saatuja osinkoja verotettaessa. REIT-yhtiöltä saadut osingot ovat kuitenkin kokonaan veronalaisia (katso edellä luvut 2.3 ja 2.7).
Sijoitusomaisuuteen kuuluvien osakkeiden perusteella saaduista osingoista 75 prosenttia on veronalaista tuloa, jos osingonjakaja ei ole emo-tytäryhtiö-direktiivin tarkoittama yhteisö, jonka osakepääomasta osingonsaaja välittömästi omistaa vähintään kymmenen prosenttia osingonjakohetkellä. Myös listaamattoman yhtiön listatusta yhtiöstä saamasta osingosta 75 prosenttia on veronalaista tuloa, kun osingonsaaja ei välittömästi omista vähintään kymmentä prosenttia osinkoa jakavan yhtiön osakepääomasta osingonjakohetkellä. Kokonaan veronalaista osinkotulo on yhteisölle, kun se on saatu Euroopan Unionin ulkopuoliselta yhtiöltä, jonka kanssa Suomella ei ole yhteisön saamaan osinkoon sovellettavaa verosopimusta. Myös REIT-yhtiön jakama osinko on kokonaan veronalaista. (Katso tarkemmin luku 4.)
Esimerkki: Yhtymän vuoden 2012 elinkeinotoiminnan jaettava tulo on 10 000 euroa, johon on laskettu mukaan yhtymän elinkeinotulolähteen osinkoja 20 000 euroa. Osingot on saatu listaamattomalta yhtiöltä. Lisäksi yhtymällä on henkilökohtaisen tulolähteen jaettavaa tuloa 5 000 euroa ja henkilökohtaisen tulolähteeseen kuuluvia osinkoja 6 000 euroa listatulta yhtiöltä, josta yhtymä ei omista kymmentä prosenttia (henkilökohtaisen tulolähteen tulos yhteensä on 11 000 euroa). Yhteisön osuus yhtymän tuloon ja varallisuuteen on 50 %. Yhtymäosuus kuuluu yhteisön elinkeinotoiminnan varallisuuteen, mutta ei ole sijoitusomaisuutta.
TVL osingon verovapaa osa - 750
-5 000+2 500
Yhteisön osuus yhtymän osinkoihin on sama kuin yhteisön osuus yhtymän tuloon eli 50 %. Yhtymän elinkeinotoiminnan tuloon sisältyvät osingot ovat yhteisölle kokonaan verovapaita, joten elinkeinotoiminnan tulo-osuudesta vähennetään verovapaana osana koko osingon määrä 10 000 euroa. Koska elinkeinotoiminnan tulo-osuus on vain 5 000 euroa, siirtyy vähentämättä jäävä 5 000 euroa vähennettäväksi seuraavana verovuonna. Yhtymän henkilökohtaisen tulolähteen osingot ovat yhteisölle listatusta yhtiöstä saatuina 75 %:sti veronalaista tuloa, joten niistä verovapaana osana vähennetään 25 % * 3 000 = 750 euroa. Yhteisön elinkeinotoiminnan tuloksi luetaan yhtymäosuuden perusteella saadut tulot seuraavasti: yhtymän elinkeinotoiminnan tulo-osuus 5 000 euroa, josta vähennetään osingon verovapaa osa 5 000 euroa, yhtymän henkilökohtaisen tulo-lähteen tulo-osuus 2 500 euroa ja yhtymän kautta saatu osinko 3 000 euroa, josta vähennetään verovapaana osana 750 euroa.
TVL osingon verovpaa osa - 1 000
(=15 000-6 000
+4 000-1 000)
Yhtymän toisesta yhtymästä omistaman yhtymäosuuden kuuluminen tiettyyn tulolähteeseen määrittelee tästä toisesta yhtymästä saadun tulo-osuuden ja siihen liittyvät osingot kyseisen tulolähteen tuloksi samoin kuin yhteisön ollessa osakkaana.
Esimerkki: Yhtymä A omistaa osuuden yhtymästä B, ja osuus kuuluu yhtymän A elinkeinotoiminnan tulolähteeseen. Osuus yhtymän B eri tulolähteiden tulosta ja henkilökohtaisen tulolähteen osingoista on A:lle elinkeinotoiminnan tuloa.
Esimerkki: Yhtymän A elinkeinotoiminnan vuoden 2012 jaettava tulo on 100 000 ja siihen sisältyy osinkoja 40 000 listatulta yhtiöltä, josta A ei omista kymmentä prosenttia. Yhtymä B omistaa A:sta 30 %, ja A kuuluu B:n elinkeinotoiminnan tulolähteeseen. B:n elinkeinotoiminnan tulo on 20 000 euroa, ja siihen sisältyy osinkoja 10 000 listaamattomasta yhtiöstä. B:n elinkeinotoiminnan tulossa ei ole otettu huomioon tulo-osuutta A:sta. Yhtymän B osakkaita ovat luonnollinen henkilö X ja listaamaton yhtiö C Oy. Molemmilla on 50 %:n osuus yhtymän B tuloon ja varallisuuteen. B:n edellisen vuoden nettovarallisuus on 200 000 euroa. B kuuluu C Oy:n elinkeinotoiminnan tulolähteeseen, mutta ei ole sijoitusomaisuutta.
sisältää osinkoa 40 000 10 000 6 000 + 5 000 6 000 + 5 000
B:n elinkeinotoiminnan tulo on yhteensä 50 000 euroa (20 000 + 100 000 * 30 %), josta X ja C Oy saavat kumpikin 25 000 euroa tulo-osuutena. Tulo-osuudet sisältävät A:n saamia osinkoja listatulta yhtiöltä 6 000 euroa (40 000 * 30 % * 50 % = 6 000) ja B:n saamia osinkoja listaamattomalta yhtiöltä 5 000 euroa (10 000 * 50 %). Verovapaat osat vähennetään vasta X:n ja C Oy:n B:stä saaduista tulo-osuuksista. TVL 16 §:n 3 momentin mukaisesti verovapaana osana vähennetään se osuus osinkotulosta, joka on EVL 6a §:n osakasta koskevien säännösten perusteella verovapaata tuloa. EVL 6a §:n mukaan C Oy:n verovapaana osana vähennetään 25 % listatusta yhtiöstä saadusta osingoista sekä listaamattomasta yhtiöstä saatu osinko kokonaan ja X:n verovapaana osana vähennetään 30 % tulo-osuuteen sisältyvistä osingoista. X:n veronalainen tulo-osuus jaetaan pääomatuloon ja ansiotuloon X:n osuuden B:n edellisen vuoden nettovarallisuuteen perusteella (200 000 * 50 % * 20 % = 20 000). Pääomatulon ylittävältä osalta tulo-osuus on X:n ansiotuloa (21 700 - 20 000 = 1 700).
Yhtymän saamat elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulolähteen osuuspääoman korot sisältyvät jaettavaan elinkeinotuloon tai maatalouden tuloon. Osuuspääoman korkoja verotetaan samoin kuin osinkotuloja, ja korkojen verovapaat osat vähennetään osakaskohtaisesti. Yksityisen henkilön tai kuolinpesän 1 500 euron verovapaa osuus koskee myös yhtymän kautta saatuja osuuspääoman korkoja. Jos osakkaan tulo-osuus ei riitä vähennyksen tekemiseen, tehdään vähennys verovelvollisen saman elinkeinoyhtymän saman tulolähteen tulo-osuudesta kymmenenä seuraavana verovuotena.
Myös henkilökohtaiseen tulolähteeseen sisältyviä osuuspääoman korkoja verotetaan samalla tavalla kuin henkilökohtaiseen tulolähteeseen kuuluvia osinkotuloja eli ne jaetaan suoraan osakkailla verotettaviksi. Osuuspääoman koron tulolähde määräytyy samoin perustein kuin osinkojen tulolähde.
Esimerkki: Yhtymällä päättyy vuonna 2012 kaksi tilikautta, ensimmäinen tilikausi 1.3.2011−28.2.2012 ja toinen 1.3.2012−31.12.2012. Yhtymän osakkaan verovuosi on 1.1.2012−31.12.2012. Osakkaan verovuoden tuloksi luetaan yhtymästä molempien tilikausien perusteella saadut tulo-osuudet ja osuudet molempien tilikausien aikana saaduista osingoista ja osuuspääoman koroista.
Sivu on viimeksi päivitetty 2.7.2013