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Timestamp: 2020-07-13 19:59:59+00:00
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TVA : le leasing avec option d’achat est-il une prestation de service ou une livraison de bien ? * | LANG LEGAL
TVA : le leasing avec option d’achat est-il une prestation de service ou une livraison de bien ? *
On 1 août 2018 1 août 2018 By Lang Legal
La Cour de justice a livré, dans un arrêt du 4 octobre 2017, d’importantes précisions quant à la qualification en TVA de contrats de leasing, lorsqu’ils comportent une option d’achat, comme « prestation de service » ou « livraison de bien »[1]. Question cruciale puisque la TVA est due, dans le premier cas, de manière fractionnée sur chacun des loyers et, dans l’autre, d’emblée pour le tout à l’entrée du contrat, avec les répercussions éventuelles en termes de droit à déduction. Cette nouvelle jurisprudence revêt donc tout son intérêt, particulièrement pour le secteur du leasing automobile et sa clientèle.
L’affaire en cause portait sur l’un des trois types de contrats de leasing (dénommé « agility ») proposés par Mercedes-Benz Financial Services au Royaume-Uni, qui prévoyait la location du véhicule moyennant paiement de mensualités couvrant environ 60 % de la valeur du véhicule (coûts de financement compris) et une option d’achat facultative à hauteur du solde (environ 40 %), levée par près de la moitié des preneurs (point 16).
En la matière, l’article 14, § 2, b), de la directive TVA[2] considère expressément comme une « livraison de bien » les contrats de « location d’un bien [assortie] de la clause que la propriété est normalement acquise au plus tard au moment de la dernière échéance ».
Selon la Cour, cette disposition implique pour le contrat de remplir deux conditions :
il doit comporter une « clause expresse relative au transfert de propriété » du bien au preneur (point 30) ;
la propriété « a vocation à être automatiquement acquise par le preneur si l’exécution du contrat suit son cours normal jusqu’à son terme » (point 34).
S’agissant de locations avec option d’achat, ces contrats réunissent ces conditions lorsque, au vu de leurs « conditions financières », l’exercice de l’option, pour « facultative qu’elle soit », n’offre pas une « véritable alternative économique » au preneur, mais apparaît comme « le seul choix économiquement rationnel que le preneur sera susceptible de faire » (point 38 et dispositif).
Cette appréciation doit s’effectuer « objectivement » et « au moment de la signature » du contrat, compte tenu de son « déroulement prévisible » au terme d’une exécution « de bonne foi » (point 36).
Cet arrêt confirme clairement qu’une location avec option d’achat peut (ou non) constituer une « livraison de bien », selon les circonstances concrètes du dossier ; gageons qu’en l’espèce, les circonstances décrites ci-avant amèneront la juridiction de renvoi à confirmer la qualification de prestation de services retenue par la firme.
Les deux autres contrats types décrits dans l’arrêt (dénommés « leasing » et « hire purchase ») ne posaient pas problème, l’un excluant tout transfert de propriété (c’est-à-dire location ordinaire) et l’autre le prévoyant de manière (quasi) automatique (c’est-à-dire livraison de bien).
La Cour clarifie également son précédent parallélisme[3] avec le traitement comptable de leasings sous les normes internationales IAS 17[4] (c’est-à-dire leasing opérationnel ou leasing financier), lesquelles n’exigent aucun transfert automatique de propriété ou option d’achat dans le contrat, en confirmant que cette classification n’est pas « en elle-même » déterminante (points 27 et 28).
En Belgique, l’administration fiscale s’en tient classiquement à une analyse juridique en distinguant selon que le contrat prévoit le transfert automatique de la propriété ou, au contraire, requiert encore une manifestation de volonté de l’une des parties, estimant en conséquence qu’un leasing financier peut rester une location ordinaire au sens de la TVA (hors caractère simulé ou purement symbolique de l’option d’achat)[5]. De même, pour être qualifié de leasing immobilier, le contrat ne peut prévoir une obligation ferme d’acquérir le bien mais doit contenir une option d’acquérir des droits résiduaires « significatifs » sur le bien[6].
Ces dernières positions sont toutefois antérieures aux jurisprudences précitées de la Cour de justice, particulièrement le nouvel arrêt commenté, ainsi qu’à l’insertion formelle de l’article 14, § 2, b), précité, de la directive TVA, à l’article 10, § 2, b), de notre Code de la TVA[7].
À l’heure actuelle, et en ligne avec les normes comptables belges[8], de nombreux contrats de leasing de véhicules sont proposés assortis d’une option de plus de 15 % du capital investi, étant alors traités à la fois comptablement et en TVA comme des locations ordinaires, et permettant au preneur de limiter le (pré)financement de la TVA (dont la déductibilité est plafonnée à 50 %)[9].
À surveiller dès lors les clarifications bienvenues que l’administration souhaiterait apporter sur ces problématiques, particulièrement lorsque l’option d’achat ne reflète pas la valeur réelle du véhicule en fin de contrat.
* Texte reproduit avec l’aimable autorisation des éditions Anthemis (cf. B.J.S., mai 2018, n°608, p. 12, disponible sur www.lebulletin.be).
[1] Cf. CJUE, 4 octobre 2017, Mercedes-Benz Financial Services UK Ltd, C-164/16, disponible sur http://curia.europa.eu/.
[2] Cf. CJUE, 16 février 2012, Eon Aset Menidjmunt, C-118/11, point 38, et 2 juillet 2015, NLB Leasing, C-209/14, disponibles sur http://curia.europa.eu/.
[3] Règlement (CE) no 1126/2008, du 3 novembre 2008, J.O., no L 320, 29 novembre 2008, p. 1.
[4] Cf. Manuel TVA, éd. 2015, nos 23 et 33/2 ; Q.P. no 203 de M. Christian Brotcorne du 19 janvier 2009.
[5] Cf. art. 1er, al. 1er, 3°, de l’arrêté royal no 30 du 29 décembre 1992 relatif à l’application de la taxe sur la valeur ajoutée à la location-financement d’immeubles ; Circ. AFER 10/2007 (E.T.109.976) du 12 avril 2007, points 29 et 34.
[6] Introduit par l’article 5 de la loi du 17 décembre 2012, M.B., 21 décembre 2012.
[7] Cf. art. 62 et 95, § 1er, III.D., de l’arrêté royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés.
[8] Cf. art. 45, § 2, du Code de la TVA.
[9] Directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, J.O., no L 347, 11 décembre 2006, p. 1.
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