Source: https://interpretacje-podatkowe.org/strata/0111-kdib2-1-4010-105-2018-2-mj
Timestamp: 2019-05-21 22:37:21+00:00
Document Index: 10364227

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

♦ › Strata › 0111-KDIB2-1.4010.105.2018.2.MJ
W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej likwidacją Zapasów
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.), uzupełnionym 2 maja 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej likwidacją Zapasów – jest prawidłowe.
W dniu 20 marca 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej likwidacją Zapasów.
Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.105.2018.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 maja 2018 r.
Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), działa w ramach Grupy X w pionie Y. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i montaż części oraz akcesoriów do pojazdów silnikowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie uzyskanego zezwolenia, jak również tzw. działalność pozastrefową, z której uzyskuje dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) na zasadach ogólnych.
Działalność w branży automotive charakteryzuje się dużą specyfiką – wyroby Spółki produkowane są wyłącznie dla ich konkretnych odbiorców i wykorzystywane mogą być jedynie w określonych modelach samochodów. W związku z tym Wnioskodawca prowadzi swoje procesy produkcyjne wyłącznie na podstawie umów zawartych z odbiorcami jej produktów, które określają ich dokładne parametry. Część z używanych przez nią materiałów/półproduktów ma charakter uniwersalny i może być wykorzystywana w wielu produkowanych częściach, natomiast inne wiążą się wyłącznie z określonym typem/modelem wyrobów gotowych.
Część swojej działalności Spółka prowadzi przy pomocy kooperantów, którzy produkują m.in. półprodukty wykorzystywane w jej procesach produkcyjnych lub produkty gotowe sprzedawane następnie przez Spółkę. Ze względu na zmiany zachodzące w tych procesach, uwarunkowania ekonomiczne oraz zakończenie produkcji dla jednego z kontrahentów (dalej: „Kontrahent”), Spółka zdecydowała o rozwiązaniu współpracy z jednym ze swoich kooperantów (dalej: „Kooperant”). Na podstawie zawartego porozumienia, Wnioskodawca został zobowiązany do odebrania od Kooperanta całości pozostałych zakupionych przez niego zapasów (dalej: „Zapasy”), które nie zostały wykorzystane do produkcji wykonywanej na zlecenie Wnioskodawcy.
Zapasy zostały odkupione przez Spółkę za cenę określoną w porozumieniu zawartym z Kooperantem oraz przetransportowane do jej siedziby.
Jednak, ze względu na prowadzone procesy produkcyjne związane z otrzymywanymi zamówieniami oraz aktualne potrzeby, Spółka podjęła decyzję o likwidacji Zapasów, gdyż zajmowałyby zbyt dużą część posiadanej przez Spółkę przestrzeni magazynowej, co generuje dodatkowe koszty. Straciły one swoją użyteczność dla Wnioskodawcy, gdyż mogły być wykorzystane w produkcji konkretnych wyrobów, które w związku z zakończeniem współpracy z Kontrahentem, nie były w czasie dokonania likwidacji wytwarzane.
Możliwości ich sprzedaży w stanie nieprzetworzonym są bardzo ograniczone, ze względu na fakt, iż tego rodzaju półprodukty i materiały mogą być wykorzystywane wyłącznie w produkcji bardzo specjalistycznych wyrobów. Również szanse na wykorzystanie Zapasów w ramach procesów prowadzonych w Spółce w najbliższym czasie znacznie zmalały, w związku z czym koszty ich długotrwałego przechowywania stanowiłyby dla niej nadmierne obciążenie.
Zakup (w tym przez kooperantów Spółki) większych ilości półproduktów i materiałów jest konieczny ze względu na dużą ilość zamówień wynikających z umów zawartych przez Spółkę i konieczność zachowania ciągłości procesów produkcyjnych. Często pozwala również na wynegocjowanie niższych cen zakupu, co daje korzystny efekt ekonomiczny dla Wnioskodawcy. Z drugiej strony, nabywanie zapasów w taki sposób wiąże się z pewnym ryzykiem gospodarczym dla Spółki, gdyż ze względu na dynamiczną sytuację rynkową nie jest ona w stanie przewidzieć, jaka dokładnie ilość nabytych materiałów i półproduktów zostanie przez nią zużyta. Również w przypadku Zapasów miała miejsce taka sytuacja – w związku z rozwiązaną przez Kontrahenta współpracą, procesy produkcyjne na jego rzecz zostały zakończone wcześniej niż zakładano.
W związku z powyższym, Spółka co jakiś czas dokonuje likwidacji aktualnie niepotrzebnych zapasów, tak aby wyeliminować nadmierne koszty ich przechowywania – co wpływa korzystnie na jej sytuację ekonomiczną, mimo że każda z jednostkowych likwidacji przynosi stratę. Jednak biorąc pod uwagę całkowity rachunek ekonomiczny, takie postępowanie przynosi Wnioskodawcy korzyści – poprzez redukcję m.in. kosztów magazynowania finalnie uzyskuje wyższe dochody.
W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 30 kwietnia 2018 r., wskazano ponadto, że:
Zapasy, o których mowa we wniosku, stanowią dla Spółki środki obrotowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 ze zm.),
wydatki poniesione przez Spółkę na odkupienie od Kooperanta Zapasów nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stratę spowodowana faktyczną likwidacją Zapasów w wysokości ceny, po której zostały one przyjęte na magazyn (w cenie nabycia)?
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...)
Przepis ten statuuje zatem podstawowe warunki, których spełnienie umożliwia zaliczenie przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodów:
koszt taki musi zostać faktycznie poniesiony przez podatnika;
wydatek musi być definitywny (nie może podlegać zwrotowi);
musi służyć uzyskaniu przez podatnika przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła – pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu/zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy;
wydatek taki nie może być wymieniony w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.
Powyższe oznacza, iż każdy wydatek spełniający wszystkie wskazane przesłanki może stanowić dla podatnika koszt podatkowy wpływający na podstawę opodatkowania.
W pierwszej kolejności korzystne jest zbadanie danego wydatku pod kątem wyłączeń z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Przepis ten wymienia bowiem pewne kategorie strat wynikających ze zużycia/likwidacji majątku podatnika, które nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, takie jak:
straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 (art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP);
straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP);
straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym (art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o PDOP).
Jak widać, kategorie te zostały określone w sposób bardzo szczegółowy, a żadna z nich nie dotyczy strat powstałych w związku z likwidacją zapasów. Zatem taki rodzaj straty, jaka została poniesiona przez Spółkę nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.
Jednak nawet uznanie, iż dany koszt nie został zawarty w katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie wyklucza obowiązku jego indywidualnej kwalifikacji jako kosztu uzyskania przychodu, szczególnie pod kątem kryterium jego celowości i wykazania związku poniesienia wydatku z osiąganiem przez Spółkę przychodów (lub zabezpieczeniem albo zachowaniem ich źródła). Przy dokonywaniu takiej indywidualnej analizy kosztu w postaci straty związanej z likwidacją zapasów powinny być brane pod uwagę m. in. takie czynniki jak:
rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności;
okoliczności, które spowodowały i uzasadniają powstanie straty (straty nie mogą być zawinione, tj. należy zachować należytą staranność w celu zabezpieczenia podmiotu przed powstaniem strat);
Jeżeli po analizie wszystkich powyżej wskazanych czynników, możliwe będzie wyciągnięcie wniosku, iż dokonanie likwidacji Zapasów znajduje uzasadnienie, a jej finalnym celem jest uzyskanie przychodów lub zabezpieczenie/zachowanie ich źródła, podatnik będzie miał prawo zaliczenia straty powstałej w związku z taką likwidacją do kosztów podatkowych.
Taka właśnie sytuacja występuje w Spółce. Ze względu na specyficzny charakter prowadzonej przez nią działalności, w ramach której produkcja poszczególnych wyrobów odbywa się wyłącznie na podstawie umów zawartych z kontrahentami (pod konkretne modele samochodów), zdarzają się sytuacje, iż część zapasów materiałów oraz półproduktów musi ulec likwidacji – przykładowo, ilość zamawianych przez kontrahenta wyrobów gotowych spada lub ulegają one modyfikacji (ze względu za dopasowanie do konkretnych modeli samochodów – nawet nieznacznej). Jednocześnie Wnioskodawca musi posiadać zapasy, tak aby w razie potrzeby był w stanie zwiększyć produkcję zgodnie z potrzebami swoich kontrahentów i mógł wywiązać się ze swoich zobowiązań.
Straty związane z likwidacją pewnych materiałów czy półproduktów nie wynikają z zaniedbań Spółki, lecz spowodowane są czynnikami zewnętrznymi. Spółka (oraz kooperanci częściowo prowadzący produkcję na jej rzecz) stara się utrzymywać zapasy na racjonalnym poziomie, tak aby ich ewentualna likwidacja nie wpływała niekorzystnie na jej wynik ekonomiczny. Jednocześnie dynamiczne zmiany zachodzące w jej procesach produkcyjnych (związane z aktualnymi zamówieniami kontrahentów) sprawiają, iż część zapasów staje się nieprzydatna, a co za tym idzie – powodują konieczność okresowego przeprowadzania likwidacji. W toku działalności Wnioskodawcy są one nieuniknione i stanowią normalne następstwo prowadzonych przez nią działań. Są one również związane z ograniczoną powierzchnią magazynową – przechowywanie zbyt dużej ilości zapasów stanowiłoby dla Wnioskodawcy nadmierne obciążenie finansowe.
Każda z likwidacji jest odpowiednio udokumentowana a w przedmiotowych dokumentach wskazywane są przyczyny jej przeprowadzenia. Stanowią one dodatkowy dowód na to, iż ich przeprowadzanie następuje z uzasadnionych oraz racjonalnych powodów oraz nie wynika z braku dochowania należytej staranności przez Wnioskodawcę.
Wszystkie powyżej wskazane argumenty potwierdzają, iż mimo że jednostkowo każda z likwidacji przynosi Spółce pewną stratę, ogólnie korzystnie wpływają one na jej wynik ekonomiczny, gdyż pozwalają m.in. na oszczędności w zakresie kosztów magazynowania. Służą zatem uzyskiwaniu przez Spółkę przychodów, w związku z czym straty takie powinny być przez nią zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.
Możliwość zaliczenia straty z tytułu likwidacji różnego rodzaju zapasów do kosztów uzyskania przychodów była wielokrotnie potwierdzana przez organy podatkowe:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1-1/4510-184/15/BK Organ stwierdził, iż prawidłowe jest następujące stanowisko podatnika: Należy podkreślić, że koszty, które byłyby ponoszone przez Spółkę (tzn. straty w środkach obrotowych, w związku z ich fizyczną likwidacją) nie są uwzględnione w katalog wydatków, które nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. (...) W przypadku Spółki, poniesienie wydatków na nabycie towarów handlowych ma na celu osiągnięcie, zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. Cały wolumen towaru handlowego Spółka nabywa w celu wykorzystania do działalności, z której miała uzyskać przychód co oznacza, że warunek związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem i potencjalnym przychodem jest spełniony. Wobec tego straty w tych środkach obrotowych, powstające w trakcie normalnego i racjonalnego działania podatnika powinny być uwzględniane rachunku podatkowym. Chodzi tu o straty, które są normalnym, chociaż niechcianym i niezawinionym następstwem działania w danej branży.
w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2015 r., Znak: ILPB3/423-698/14-4/KS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że stwierdzić należy, że co do zasady straty powstałe w wyniku likwidacji środków obrotowych stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W analizowanej sprawie, Spółka wykazała, że powstałe straty nie są spowodowane w jakimkolwiek stopniu z jej winy. Powstały one przy dochowaniu należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności Spółki. Zatem powstałe w wyniku likwidacji środków obrotowych straty – odpowiednio udokumentowanie – stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 stycznia 2015 r., Znak: ILPB3/423-552/14-2/KS, Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym (...) straty powstałe wskutek dokonania faktycznej likwidacji nieprzydatnych i niepełnowartościowych zapasów magazynowych surowców i materiałów do produkcji stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przy czym w art. 16 ust. 1 ustawy nie zostały wymienione straty w zapasach.
w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-1220/13/MO, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w całości zgodził się ze stanowiskiem podatnika, w którym uznano, iż utrzymywanie zapasów magazynowych, tj. surowców, materiałów, części zamiennych, podzespołów itp. ma swoje uzasadnienie biznesowe (ekonomiczne). Celem tych działań jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Zapasy wykorzystywane są bowiem do produkcji towarów, wykonywania napraw gwarancyjnych, czy też świadczenia usług serwisowych. Likwidacja zaś będzie następowała z przyczyn niezależnych od woli Spółki, tj. ze względu na podstęp techniczny, zmianę wymagań rynkowych, wygaśnięcie homologacji, utratę przydatności itp. W związku z powyższym istnieją zasadne przesłanki dla zaliczenia kosztu zlikwidowanego zapasu do kosztów uzyskania przychodu, albowiem wydatek ten jest ponoszony celem zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Skoro zatem konieczność likwidacji Zapasów stanowiła normalne następstwo prowadzonej przez Spółkę działalności i w żaden sposób nie była spowodowana niedochowaniem przez nią należytej staranności, Spółka ma prawo zaliczyć wynikającą z niej stratę do kosztów uzyskania przychodów wpływających na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.
Natomiast wysokość takiej straty zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów powinna zostać ustalona jako wartość przyjęcia na magazyn (w cenie nabycia) likwidowanych Zapasów. Taki bowiem koszt stanowi rzeczywisty ciężar ekonomiczny Spółki, który poniosła ona w związku z przedmiotowymi Zapasami i który ujęty został w jej księgach rachunkowych. W związku z tym, w takiej wysokości powinien on zostać również ujęty w wyniku podatkowym Wnioskodawcy.
Możliwość taka wielokrotnie była potwierdzana również przez organy podatkowe, przykładowo w:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 czerwca 2016 r., Znak: ITPB1/4511-415/16/WM, w której organ wskazał, że wartość straty w środkach obrotowych powstałej w związku z likwidacją materiałów do produkcji okien powinna zostać ustalona w wysokości rzeczywiście poniesionej, w wartości, po której materiały te zostały przyjęte na magazyn (cenie nabycia).
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 października 2015 r., Znak: IPPB1/4511-1040/15-2/MT, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko, zgodnie z którym: (...) straty powstałe na skutek likwidacji zalegających na magazynie towarów handlowych, które nie powstały w związku z zaniedbaniem Wnioskodawcy, ale są konsekwencją decyzji wynikającej z racjonalnego działania i dochowania należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej, stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Może on więc zaliczyć stratę w koszty w dacie sporządzenia protokołu likwidacyjnego, w wartości po której towar został przyjęty na magazyn (cenie nabycia).
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 marca 2014 r., Znak: IPPB3/423-1070/13-2/JBB, w której organ w pełni zgodził się z następującym stanowiskiem podatnika: (...) w opinii Spółki straty powstałe na skutek likwidacji zalegających na magazynie towarów handlowych, które nie powstały w związku z zaniedbaniem Spółki, ale są konsekwencją decyzji wynikającej z racjonalnego działania i dochowania należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki. Spółka może zaliczyć stratę w koszty w dacie sporządzenia protokołu likwidacyjnego w wartości, po której towar został przyjęty na magazyn (cenie nabycia) (...).
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczenia straty wynikającej z przeprowadzonej likwidacji Zapasów do kosztów uzyskania przychodów w wysokości ceny, po której zostały one przyjęte na magazyn – w cenie nabycia.
Jednocześnie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była kwestia dotycząca wpływu prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na zaliczenie wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych.
Podkreślić w tym miejscu należy, że od 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm.). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).
Powyższe nie ma jednakże wpływu na ocenę istoty przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0111-KDIB2-1.4010.105.2018.2.MJ
IBPB-1-1/4510-184/15/BK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-1220/13/MO | Interpretacja indywidualna
ILPB3/423-698/14-4/KS | Interpretacja indywidualna
IPPB1/4511-1040/15-2/MT | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-1070/13-2/JBB | Interpretacja indywidualna
ITPB1/4511-415/16/WM | Interpretacja indywidualna