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Timestamp: 2019-04-22 08:20:07
Document Index: 277661033

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 4', 'EuG', 'EuG', '§ 126', 'EuG', 'Art. 135', 'Art. 13', 'EuG', '§ 118', '§ 133', 'Art. 9', 'Art. 7', '§ 437', '§ 476', '§ 437', '§ 1', 'Art. 135', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 4', '§ 4', '§ 4', 'EuG', '§ 4', '§ 4', 'EuG']

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Die entgeltliche Garantiezusage des Kfz-Händlers ist keine unselbständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine eigenständige Leistung.
Mit einer Garantiezusage, durch die der Kfz-Verkäufer als Garantiegeber im Garantiefall eine Geldleistung verspricht, liegt eine Leistung aufgrund eines Versicherungsverhältnisses im Sinne des VersStG vor, die nach § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG steuerfrei ist.
BFH-Urteil vom 14.11.2018, XI R 16/17 (veröffentlicht am 13.2.2019)
UStG § 4 Nr. 10 Buchst. a
Vorinstanz: Niedersächsisches FG vom 23.2.2017, 11 K 134/16 (EFG 2017 S. 875 = SIS 17 09 74)
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GbR, betreibt ein Autohaus. Beim Verkauf von Kfz bot sie den Käufern an, eine erweiterte Gebrauchtwagengarantie gegen gesondert berechnetes Entgelt abzuschließen. Diese Garantiezusage war rückversichert über die X-S.A., Niederlassung Deutschland, die unter der Marke X-Warranty agierte.
Aufgrund einer Betriebsprüfung vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) die Ansicht, die Garantiezusage gewähre dem Kunden ein Wahlrecht zwischen Reparatur durch die Klägerin oder Reparaturkostenersatz und stelle eine unselbständige Nebenleistung zum Gebrauchtwagenkauf dar. Die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung seien nicht gegeben.
Die Einsprüche gegen die entsprechenden Änderungsbescheide über Umsatzsteuer für die Streitjahre vom 5.1.2016 wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 2.5.2016 als unbegründet zurück, da die Garantiezusage der Klägerin eine einheitliche sonstige Leistung eigener Art darstelle, die durch das Versprechen der Einstandspflicht der Klägerin geprägt sei.
Mit Urteil vom 23.2.2017 wies das Finanzgericht (FG) die anschließende Klage ab.
Es bestehe rein faktisch kein Wahlrecht des Kunden, sein Kfz durch die Klägerin reparieren zu lassen, da diese keine Werkstatt betreibe. Die den Entscheidungen des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) Mapfre asistencia und Mapfre warranty vom 16.7.2015 C-584/13 (EU:C:2015:488, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 2015, 714, Rz 52 ff.) und BGZ Leasing vom 17.1.2013 C-224/11 (EU:C:2013:15, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 2013, 270) zu Grunde liegenden Sachverhalte seien mit dem vorliegenden vergleichbar und das Ergebnis dementsprechend übertragbar.
Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung vom 2.5.2016 aufzuheben und unter Änderung der Umsatzsteuerbescheide für 2012 und 2013 vom 5.1.2016 die Umsatzsteuer für 2012 auf ... € und für 2013 auf ... € festzusetzen.
Das FA geht zwar - wie die Klägerin - hinsichtlich Kfz-Verkauf und Garantiezusage von zwei selbständigen Leistungen aus. Es verteidigt aber die angefochtene Vorentscheidung, soweit die Garantiezusage aufgrund einer darin enthaltenen Sachleistungspflicht nicht als steuerfrei beurteilt wurde, und hält insbesondere die angeführten EuGH-Entscheidungen auf den vorliegenden Sachverhalt nicht anwendbar.
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Festsetzung der Umsatzsteuer gemäß dem Revisionsbegehren der Klägerin (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
a) Eine Leistung ist dann als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen (ständige Rechtsprechung, vgl. EuGH-Urteile CPP vom 25.2.1999 C-349/96, EU:C:1999:93, HFR 1999, 421, Rz 30; Mapfre asistencia und Mapfre warranty, EU:C:2015:488, UR 2015, 714, Rz 54; Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24.4.2013 XI R 7/11, BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 61; vom 27.2.2014 V R 14/13, BFHE 245, 272, BStBl II 2014, 869, Rz 20; jeweils m.w.N.; vom 1.3.2016 XI R 11/14, BFHE 253, 438, BStBl II 2016, 753, Rz 20).
Jeder Versicherungsumsatz weist naturgemäß eine Verbindung zu dem Gegenstand auf, der damit versichert wird. Diese Verbindung kann jedoch für sich genommen nicht zur Klärung der Frage ausreichen, ob umsatzsteuerrechtlich eine einheitliche zusammengesetzte Leistung vorliegt. Wäre für die Umsatzsteuerpflicht jedes Versicherungsumsatzes maßgebend, ob Leistungen, die sich auf den versicherten Gegenstand beziehen, dieser Steuer unterliegen, würde nämlich der Zweck von Art. 135 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL; ehemals: Art. 13 Teil B Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern), die Befreiung der Versicherungsumsätze, in Frage gestellt (vgl. EuGH-Urteile BGZ Leasing, EU:C:2013:15, HFR 2013, 270, Rz 36; Mapfre asistencia und Mapfre warranty, EU:C:2015:488, UR 2015, 714, Rz 51).
b) Im vorliegenden Fall ist die Garantiezusage nicht lediglich eine Nebenleistung zum Fahrzeugverkauf; vielmehr hat die rückversicherte Garantieleistung des Verkäufers neben der Fahrzeuglieferung einen eigenen Zweck, so dass es sich um jeweils selbständige Leistungen handelt (vgl. BFH-Urteile vom 9.10.2002 V R 67/01, BFHE 200, 126, BStBl II 2003, 378, unter II.2., Rz 32 ff.; vom 16.1.2003 V R 16/02, BFHE 201, 343, BStBl II 2003, 445; vom 30.1.2003 V R 13/02, BFH/NV 2003, 669; vom 10.2.2010 XI R 49/07, BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, Rz 17; Abschn. 3.10 Abs. 6 Nr. 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses).
aa) Zum Bereich der tatsächlichen Würdigung des FG, an die der BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO grundsätzlich gebunden ist, gehört auch die Auslegung von Verträgen (vgl. BFH-Urteile vom 18.1.2005 V R 17/02, BFH/NV 2005, 1394; in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, Rz 33; vom 28.8.2013 XI R 4/11, BFHE 243, 41, BStBl II 2014, 282; vom 10.8.2016 XI R 41/14, BFHE 255, 300, BStBl II 2017, 590, Rz 38).
Die vorinstanzliche Sachverhaltswürdigung bindet den BFH jedoch nur, wenn sie frei von Verfahrensfehlern ist und weder Widersprüche noch einen Verstoß gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze enthält und die Vertragsauslegung nach den Grundsätzen der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zumindest möglich ist (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, Rz 33; in BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 34; jeweils m.w.N.; vom 29.1.2014 XI R 4/12, BFHE 244, 131, BFH/NV 2014, 992, Rz 43; vom 14.5.2014 XI R 13/11, BFHE 245, 424, BStBl II 2014, 734, Rz 26, 27; vom 19.8.2015 X R 30/12, BFH/NV 2016, 203, Rz 38).
(1) Was Leistungsgegenstand der Garantie ist, ist Art. 9 der Garantiebedingungen ("Reparaturumfang") zu entnehmen. Danach wird im Garantiefall Ersatz für die erforderlichen Kosten einer Reparatur geleistet und im Weiteren die Höhe der Kostenerstattung eingeschränkt. Eine Sachleistungspflicht des Händlers ergibt sich hieraus nicht. Vielmehr würde bei Abwicklung über den Händler (vgl. Art. 7 der Garantiebedingungen) der Zahlungsanspruch des Händlers aufgrund der Reparatur mit dem Kostenerstattungsanspruch des Versicherungsnehmers - unter Berücksichtigung etwaiger Selbstbehalte - aufgerechnet.
Beide Ansprüche ergeben sich jedoch aus unterschiedlichen Rechtsgrundlagen: Der Mängelbeseitigungsanspruch ergibt sich aus der Pflicht zur Sachmängelgewährleistung nach §§ 437, 434 BGB aufgrund des (selbständigen) Kaufvertrags. Voraussetzung ist, dass der Mangel bei Übergabe vorlag (auch wenn dies innerhalb der ersten sechs Monate gemäß § 476 BGB beim hier vorliegenden Verbrauchsgüterkauf vermutet wird), es sich insofern nicht um einen Verschleißschaden handelt und dem Verkäufer grundsätzlich nach §§ 437 Nr. 1, 439 BGB zunächst die Möglichkeit zur Nacherfüllung eingeräumt wurde. Dagegen ergibt sich der Anspruch auf Reparaturkostenerstattung (eingeschränkt durch einen etwaigen Selbstbehalt) aus dem Garantievertrag immer, wenn der Mangel in der Garantiezeit auftritt. Ohne vorherige Aufforderung zur Nacherfüllung (nach Anzeige des Schadens und ggf. Einholung eines Kostenvoranschlags) kann eine Werkstatt - nach den Weisungen des Garantiegebers - mit der Reparatur beauftragt werden.
Unter dem Versicherungsverhältnis im Sinne des VersStG ist das durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandene Rechtsverhältnis des einzelnen Versicherungsnehmers zum Versicherer und seine Wirkungen zu verstehen. Wesentliches Merkmal für ein Versicherungsverhältnis i.S. des § 1 Abs. 1 VersStG ist das Vorhandensein eines vom Versicherer gegen Entgelt übernommenen Wagnisses (BFH-Urteile vom 19.6.2013 II R 26/11, BFHE 241, 431, BStBl II 2013, 1060, Rz 12; vom 11.12.2013 II R 53/11, BFHE 244, 56, BStBl II 2014, 352, Rz 16; jeweils m.w.N.; vom 7.12.2016 II R 1/15, BFHE 256, 534, BStBl II 2017, 360, Rz 12; BFH-Beschluss vom 30.3.2015 II B 79/14, BFH/NV 2015, 1013, Rz 4).
Art. 135 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL definiert den Begriff "Versicherungsumsätze" nicht. Jedoch besteht das Wesen eines Versicherungsumsatzes darin, dass der Versicherer sich verpflichtet, dem Versicherten gegen vorherige Zahlung einer Prämie im Fall der Verwirklichung des abgedeckten Risikos die bei Vertragsschluss vereinbarte Leistung zu erbringen (vgl. EuGH-Urteile Taksatorringen vom 20.11.2003 C-8/01, EU:C:2003:621, UR 2004, 82, Rz 39; Kommission/Griechenland vom 7.12.2006 C-13/06, EU:C:2006:765, HFR 2007, 178, Rz 10; BGZ Leasing, EU:C:2013:15, HFR 2013, 270, Rz 58; Mapfre asistencia und Mapfre warranty, EU:C:2015:488, UR 2015, 714, Rz 28, 42; BFH-Urteil in BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 53).
c) Ein Versicherungsumsatz setzt demnach sowohl nach nationalem Recht als auch nach Unionsrecht eine Vertragsbeziehung zwischen dem Erbringer der Versicherungsdienstleistung und der Person, deren Risiken von der Versicherung gedeckt werden, d.h. dem Versicherten, voraus (EuGH-Urteile Skandia vom 8.3.2001 C-240/99, EU:C:2001:140, UR 2001, 157, Rz 41; Taksatorringen, EU:C:2003:621, UR 2004, 82, Rz 41; Swiss Re Germany Holding vom 22.10.2009 C-242/08, EU:C:2009:647, BStBl II 2011, 559, Rz 36; BGZ Leasing, EU:C:2013:15, HFR 2013, 270, Rz 58; Mapfre asistencia und Mapfre warranty, EU:C:2015:488, UR 2015, 714, Rz 29; BFH-Urteil in BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 54). Die Leistung, zu deren Erbringung im Versicherungsfall der Versicherer sich verpflichtet, braucht nicht in der Zahlung eines Geldbetrags, sondern kann auch in Beistandsleistungen entweder durch Geldzahlung oder Sachleistungen bestehen (EuGH-Urteile CPP, EU:C:1999:93, HFR 1999, 421, Rz 18; Kommission/Griechenland, EU:C:2006:765, HFR 2007, 178, Rz 11; Leipold in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 4 Nr. 10 Rz 10; Burgmaier in Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 10 Rz 24; Klenk in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 10 Rz 38, 47 ff.).
Dies gilt unabhängig davon, dass die Klägerin bei einem Versicherer rückversichert war. Denn der Umsatz zwischen einem Unternehmer und seinem Kunden beurteilt sich nach dem Rechtsgeschäft, das zwischen diesen abgeschlossen worden ist, und nicht danach, ob der Unternehmer für seine Verpflichtung aus diesem Rechtsgeschäft - wie hier - eine Rückversicherung abgeschlossen hat (BFH-Urteil in BFHE 228, 456, BStBl II 2010, 1109, Rz 53).
Versicherer im Sinne der Versicherungsteuer sind zwar in erster Linie die der Versicherungsaufsicht unterliegenden Versicherungsunternehmen. Für die Steuerfreiheit ist aber unerheblich, ob der Versicherer die nach nationalem Recht erforderliche Zulassung besitzt (EuGH-Urteil CPP, EU:C:1999:93, HFR 1999, 421, Rz 33; BFH-Urteil vom 29.11.2006 II R 78/04, BFH/NV 2007, 513, unter II.1., Rz 10; Klenk in Rau/ Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 10 Rz 29).
e) Dieses Ergebnis entspricht auch dem Normzweck. Durch die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 10 UStG soll eine doppelte Belastung des Versicherten mit Versicherungsteuer und Umsatzsteuer vermieden werden (EuGH-Urteil CPP, EU:C:1999:93, HFR 1999, 421, Rz 23; BFH-Urteile in BFH/NV 2003, 669, unter II.2., Rz 24; vom 13.7.2006 V R 24/02, BFHE 213, 430, BStBl II 2006, 935, unter II.2.c bb, Rz 35).