Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2012-00487-20691-de-agosto-10-de-2017?documento=jurcol&contexto=jurcol_1a637faae09b42dd9802e2161039f2df&vista=STD-PC
Timestamp: 2018-09-18 18:23:34
Document Index: 83129893

Matched Legal Cases: ['artículo 247', 'artículo 16', 'artículo 16', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 16', 'artículo 1', 'artículo 1', 'artículo 1', 'artículo 5', 'artículo 1', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 26', 'artículo 338', 'artículo 363', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 5', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 5', 'artículo 16', 'artículo 16', 'artículo 1', 'artículo 16', 'artículo 365', 'artículo 16', 'artículo 67', 'artículo 16', 'artículo 16', 'artículo 1', 'artículo 5', 'Artículo 5', 'artículo 1', 'artículo 5']

SENTENCIA 2012-00487 DE 10 DE AGOSTO DE 2017
CONTENIDO:EL PRECIO FIJADO COMO ELEMENTO DETERMINANTE PARA DEFINIR LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO DE RENTA, A EXPORTADORES OBLIGADOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA, EN LOS INGRESOS POR VENTAS DE MINERALES. SE ESTABLECE QUE EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA ES UN TRIBUTO QUE GRAVA LA RIQUEZA EN UN AÑO O PERÍODO DETERMINADO, SI EL CONTRIBUYENTE DE RENTA HACE PARTE DE LOS EXPORTADORES OBLIGADOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA, SUS INGRESOS POR VENTAS DE MINERALES A VINCULADOS ECONÓMICOS O PARTES, RESIDENTES O DOMICILIADOS EN EL EXTERIOR Y/O PARAÍSOS FISCALES, DEBEN RESULTAR DE LA APLICACIÓN DEL PRECIO FIJADO POR EL MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA, CORRESPONDERÁN A LOS QUE RESULTEN DE LA APLICACIÓN DEL PRECIO FIJADO POR EL MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA, DE TAL MANERA, QUE SEA POSIBLE ESTABLECER LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO DE RENTA, PUES LO INGRESOS SON UN ASPECTO DETERMINANTE DEL TRIBUTO SIENDO UN ELEMENTO ESENCIAL PARA DEFINIRLOPOR ENDE, EL PRECIO FIJADO ES EL PRECIO PROMEDIO PONDERADO OFICIAL DE LAS EXPORTACIONES DEL ACTOR DENTRO DEL PERIODO DETERMINADO, RAZÓN POR LA QUE DEBE COMPRARSE CON EL PRECIO PROMEDIO PONDERADO DEL EXPORTADOR DEL MISMO PERIODO Y NO CON EL PRECIO DE CADA UNO DE LOS EMBARQUES, EL RESULTADO DE ESA COMPARACIÓN DETERMINA SI EL EXPORTADOR DEBE AJUSTAR LOS INGRESOS PARA EFECTOS DEL IMPUESTO DE RENTA, PORQUE SI EL PRECIO PROMEDIO PONDERADO OFICIAL ES SUPERIOR AL PRECIO PROMEDIO PONDERADO DEL EXPORTADOR, ESTE DEBE AJUSTAR EL INGRESO Y PARA ELLO TOMAR LA DIFERENCIA ENTRE ESTOS DOS PRECIOS PROMEDIOS PONDERADOS Y MULTIPLICARLO POR EL NÚMERO TOTAL DE EXPORTACIONES DEL PERIODOEN CONTRASTE LOS CASOS EN QUE EL PRECIO PROMEDIO PONDERADO OFICIAL ES INFERIOR AL PRECIO PROMEDIO PONDERADO DEL EXPORTADOR, ESTE NO SE DEBE HACER NINGÚN AJUSTE, TODA VEZ QUE LOS INGRESOS REALIZADOS SON SUPERIORES.
TEMAS ESPECÍFICOS:BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, EXPORTACIÓN, MINISTERIO DE MINAS Y ENERGÍA, IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN, INGRESO POR EXPORTACIÓN DE MINERALES
Sentencia 2012-00487 de agosto 10 de 2017
Radicación: 25000 23 37 000 2012 00487 01 [20691]
Actor: Carbones del Cerrejón Limited (NIT. 860.069.804-2)
Con fundamento en el numeral 4º del artículo 247 del CPACA (mod. por el art. 623 del CGP), por auto del 20 de mayo de 2015, se prescindió de la audiencia de alegaciones por considerarla innecesaria y se ordenó a las partes presentar los alegatos de conclusión por escrito. Precluida esta etapa procesal, la Sala procede a dictar sentencia.
Desintegrado el quorum decisorio y con el fin de integrarlo para resolver sobre tal manifestación, se ordenó el sorteo de conjuez, diligencia en la que fue designado el doctor Mauricio A. Plazas Vega, quien tomó posesión del cargo(10).
En el caso, la actora demanda la nulidad de la liquidación oficial de revisión 312412011000030 de 18 de julio de 2011 y de la Resolución 900.161 de 16 de agosto de 2012, por las cuales la demandada modificó la declaración del impuesto sobre la renta del 2007.
El tribunal declaró la nulidad de los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, la firmeza de la liquidación oficial de corrección 312412008000015 de 27 de noviembre de 2008.
El demandante fundó sus pretensiones en los siguientes cargos: (i) indebida aplicación del Decreto Reglamentario 1282 de 2008, (ii) expedición irregular del requerimiento especial, (iii) falsa motivación, (iv) violación de las normas que establecen la base gravable, (v) improcedencia de la sanción por inexactitud y (vi) inaplicación de los decretos reglamentarios 1697 de 2007 y 1282 de 2008 de la Ley 1111 de 2006.
Es preciso señalar que, la controversia surgió por la adición de ingresos derivados de la exportación de minerales, materia que fue objeto de regulación por la Ley 1111 de 2006, por lo que para resolver, es pertinente hacer las siguientes precisiones:
La Ley 1111 del 27 de diciembre de 2006, “por la cual se modifica el estatuto tributario de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”, en el artículo 16, disponía lo siguiente(11):
“ART. 16.—Adiciónase el siguiente artículo:
“Para tal efecto, el Ministro de Minas y Energía podrá solicitar a las empresas mineras, al exportador o a sus vinculados, las facturas de venta al consumidor final o una certificación de los auditores fiscales en las que consten los valores de estas transacciones. Se entiende por consumidor final, el comprador que no sea vinculado económico o aquel comprador que adquiera embarques de minerales para ser reprocesados o fragmentados para su posterior venta a pequeños consumidores.
“El gobierno reglamentará el procedimiento mediante el cual se dará aplicación a lo dispuesto en este parágrafo (sic) y fijará un término de transición para que el mismo entre en vigencia”.
Con esta norma, el legislador (i) facultó al Ministro de Minas y Energía para fijar el precio de venta de las exportaciones de minerales, en los casos en los que las exportaciones anuales superen “los cien millones de dólares”(12) ; (ii) dispuso que para fijar dicho precio, el ministro debía tener en cuenta el valor FOB de las operaciones pagado por el consumidor final(13) y, lo autorizó para pedir esa información a “las empresas mineras, al exportador o a sus vinculados” y (iii) señaló que el gobierno reglamentaría el procedimiento y fijaría el periodo de transición para la entrada en vigencia.
En desarrollo de esta ley, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 1697 del 16 de mayo de 2007(14), en los siguientes términos:
“ART. 1º—El Ministerio de Minas y Energía fijará el precio de venta de que trata el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006 para quienes hayan exportado minerales por valor de más de cien millones de dólares (US$100.000.000) durante el año gravable inmediatamente anterior.
“ART. 2º—Cada exportador que en el año anterior a la entrada en vigencia de este decreto haya tenido ventas de minerales por valor de más de cien millones dólares (US$100.000.000) deberá informar al Ministerio de Minas y Energía trimestralmente el valor de las exportaciones realizadas en cada trimestre conforme al siguiente procedimiento:
“a) Presentar, dentro de los primeros diez (10) días hábiles siguientes al vencimiento de cada trimestre, una relación de la información correspondiente a sus ventas, tomando en cuenta el precio de adquisición por parte del consumidor final, disminuido con las sumas que correspondan a conceptos como: transporte, seguros, manejo, cargue, descargue y almacenamiento, entre otros, necesarios para efectos de la determinación del precio FOB puerto colombiano, tanto en medio magnético como en copia física.
“Los valores así expresados contendrán los ajustes que hayan sido realizados a las ventas al consumidor final y que obedezcan a estipulaciones contractuales en las que se establezca que el precio de venta se recalculará, con base en el volumen efectivamente despachado o recibido, o en la calidad despachada o recibida frente al volumen o calidad contratados o en otros criterios de ajuste. Sin embargo, el precio al consumidor final será el que este efectivamente pague y a dicho precio se le descontarán los factores antes mencionados;
“b) A la información presentada, se deberá anexar:
“En el caso de las ventas directas al consumidor final, los exportadores presentarán copias de las facturas de venta al consumidor final, junto con un anexo explicativo de la forma en que se obtuvo el precio FOB puerto colombiano.
“Para las ventas a vinculados económicos, el exportador de minerales deberá presentar una certificación de su vinculado económico en que indique el precio de venta al consumidor final, junto con un anexo explicativo de la forma en que se obtuvo el precio FOB puerto colombiano.
“Cuando se trate de ventas al consumidor final que adquiera embarques de minerales para ser reprocesados o fragmentados para su posterior venta a pequeños consumidores, además de las facturas de venta, deberán presentar la trayectoria de su actividad y en caso de ser persona jurídica la conformación de la sociedad y/o una certificación emitida por el representante legal del exportador en la que conste que la venta se hizo a este tipo de consumidor.
“ART. 3º—Cuando el Ministerio de Minas y Energía no esté de acuerdo con uno o más de los componentes del precio de venta al consumidor final, o con la información de aquel comprador que adquiera embarques de minerales para ser reprocesados o fragmentados para su posterior venta a pequeños consumidores, solicitará dentro de los diez (10) días hábiles siguientes a la presentación de la respectiva información aclaración al exportador, quien tendrá un término de diez (10) días hábiles para suministrar la información correspondiente.
“ART. 4º—Recibida la información, el Ministerio de Minas y Energía expedirá el correspondiente acto administrativo en el cual se fije el precio de venta para cada exportador.
“Dicho acto administrativo se expedirá a cada exportador, anualmente dentro de los diez (10) dias hábiles siguientes a la entrega a satisfacción del Ministerio de Minas y Energía de la información correspondiente al último trimestre.
”ART. 5º—Para los exportadores a quienes conforme al artículo 1º les sea aplicable el presente decreto, que estén obligados al régimen de precios de transferencia, sus ingresos por ventas de minerales a vinculados económicos o partes relacionadas residentes o domiciliadas en el exterior y/o paraísos fiscales serán los que resulten de la aplicación del precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía de conformidad con lo dispuesto en este decreto(15).
“ART. 6º—Para efectos del período de transición de que trata el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006, dicha norma y los decretos que la reglamenten, incluyendo este, se aplicarán a las ventas efectuadas a partir del primero (1º) de julio del año 2007”.
Como se observa, al reglamentar la ley, el gobierno señaló que, para determinar el precio de las exportaciones de minerales, los exportadores que cumplan la condición señalada [que en el año gravable anterior, el total de las operaciones hubiera sido superior a los cien millones de dólares (US$100.000.000)] deberán suministrar la información de las operaciones, dentro de los 10 días siguientes al vencimiento de cada trimestre, en medio magnético y en copia física, de la siguiente manera:
1. Una relación de las exportaciones efectuadas de minerales, que indique el precio de venta al consumidor final, los valores pagados por concepto de transporte, seguros, manejo, cargue, descargue y almacenamiento, entre otros, y los ajustes por estipulaciones contractuales u otros criterios; y
2. Los anexos respectivos, de acuerdo con la modalidad de venta, como lo indica el decreto [p.e. facturas, certificaciones].
El acto reglamentario prevé la facultad del ministerio para solicitar la aclaración de la información que, en cumplimiento de esta obligación, le suministren y señala el plazo que tiene el exportador para contestarla; además, establece que el ministerio proferirá el acto administrativo en el que fije el precio de venta para cada exportador, anualmente, dentro de los 10 días siguientes al recibo de la información a satisfacción del último trimestre.
Al reglamentar la ley, el gobierno, además, dispuso cómo los exportadores de minerales sometidos al régimen de precios de transferencia determinarían los ingresos “por ventas de minerales a vinculados económicos o partes relacionadas residentes o domiciliados en el exterior y/o en paraísos fiscales” y delimitó el periodo de transición.
En cumplimiento del Decreto Reglamentario 1697 de 2007, el 16 de enero de 2008, Carbones del Cerrejón Limited suministró la información de las operaciones de exportación del mineral efectuadas a partir del primero de julio del 2007.
Posteriormente, el Ministerio de Minas y de Energía fijó el precio de venta de las exportaciones de la empresa, mediante la Resolución 18 0807 del 30 de mayo de 2008. Dicha resolución fue recurrida en reposición (jun. 17/2008) y modificada por la Resolución 181500 del 8 de septiembre de 2008, notificada el 15 de septiembre de 2008(16). En los mencionados actos el ministerio dispuso lo siguiente:
Resolución 18 0807 de 30 de mayo de 2008 Resolución 18 1500 del 8 de septiembre de 2008
“Articulo 1. Fijar como precio mínimo de venta FOB de las exportaciones de minerales de la empresa CARBONES DEL CERREJÓN LIMITED, para el segundo semestre de 2007, en la suma de cincuenta y un dólares con cincuenta y tres centavos de dólar por tonelada
exportada (US$51.531 tonelada)”. “ARTÍCULO PRIMERO: Modificar el artículo 1º de la
Resolución 18 0807 del 30 de mayo de 2008, por la cual
se fijó el precio mínimo de venta FOB de las exportaciones de carbón para el segundo semestre de 2007 a la empresa CARBONES DEL CERREJÓN LIMITED, fijando dicho precio en la suma de cincuenta y un dólares con cuarenta y dos centavos de dólar de las toneladas exportadas durante el periodo (US$51.42/ton). El precio de venta que se modifica se expresa como un precio promedio ponderado mínimo en términos FOB puerto colombiano, durante el segundo semestre del año 2007.
El precio de venta fijado por el ministerio al resolver el recurso de reposición, para las exportaciones efectuadas por la actora en el segundo semestre del 2007, fue de US$51.42 y precisó que el precio fijado “se expresa como un precio promedio ponderado mínimo en términos FOB puerto colombiano”.
En la parte considerativa de la Resolución 181500 de 2008, explicó que para efectuar el cálculo “tomará la sumatoria de las ventas a los consumidores finales, aplicando los ajustes reportados y se dividirán por el valor resultante de toneladas exportadas en ese mismo periodo”.
De acuerdo con lo anterior, para fijar el precio oficial de las exportaciones efectuadas por Carbones del Cerrejón Limited, en el segundo semestre del 2007, el ministerio agotó el procedimiento descrito en el Decreto 1697 de 2007, pues tuvo en cuenta la información suministrada por la misma contribuyente, relacionada con las operaciones de exportación realizadas del 1º de julio al 31 de diciembre de 2007, en particular, los precios de las exportaciones en términos FOB(17) en puerto colombiano, es decir, el precio de venta del mineral en el puerto de salida nacional pagado efectivamente por los consumidores finales y lo dividió por el número de toneladas exportadas en ese mismo periodo. La cifra resultante la denominó “precio de venta promedio ponderado mínimo en términos FOB puerto colombiano”.
En desarrollo de las facultades otorgadas por el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006, el ministerio fijó el precio de venta de las exportaciones de minerales de la actora, en “US$51.42/ton”, precio oficial aplicable a las ventas efectuadas a partir del 1º de julio de 2007 y hasta el 31 de diciembre del mismo año, tratándose del impuesto de renta del año gravable 2007.
En efecto, el ministerio adelantó la actuación sujeta al procedimiento regulado por el Decreto 1697 de 2007 y delimitó su aplicación a ese semestre, teniendo en cuenta el “periodo de transición” de la norma.
Del recuento anterior, la Sala concluye que con la entrada en vigencia del artículo 16 la Ley 1111 de 2006, el legislador estableció una regla especial para determinar los ingresos, base gravable del impuesto sobre la renta, para aquellos exportadores de minerales cuyas operaciones hubieran superado los cien millones de dólares (US$100.000.000) en el año.
Así, los contribuyentes del impuesto sobre la renta del año gravable 2007, en los que se configurara tal condición, debían cuantificar los ingresos por la exportación de minerales, teniendo en cuenta el precio de venta que el ministerio les hubiera fijado de manera particular.
Dentro de este marco normativo y fáctico, la Sala resolverá los cargos planteados por la demandante.
• Indebida aplicación del Decreto Reglamentario 1282 de 2008
La DIAN modificó la declaración de renta de la actora del año gravable 2007 con base en el artículo 1º del Decreto 1282 de 2008. Para el efecto, de las exportaciones efectuadas por la actora en el segundo semestre del 2007, seleccionó las realizadas a precio inferior al fijado por el ministerio y reliquidó el valor de las operaciones aplicando el precio fijado por el ministerio a cada tonelada vendida al exterior, porque las exportaciones efectuadas a precio igual o superior al fijado deben declararse por el valor real.
La demandante sostuvo que aplicar el artículo 1º del Decreto 1282 de 2008 para determinar los ingresos del segundo semestre del 2007 viola los artículos 363 y 338 de la Carta Política, que consagran la irretroactividad de la ley tributaria, toda vez que el mencionado decreto entró a regir a partir de su publicación, que ocurrió el 22 de abril de 2008, a hechos consolidados el 31 de diciembre de 2007.
El artículo 1º del Decreto 1282 de 2008 dispone que:
ART. 1º—Modificase el artículo 5º del Decreto 1697 de 2007, el cual queda así:
“ART. 5º—Para los exportadores a quienes conforme al artículo 1º les sea aplicable el presente decreto, que estén sometidos al régimen de precios de transferencia, sus ingresos por ventas de minerales a vinculados económicos o partes relacionadas residentes o domiciliados en el exterior y/o en paraísos fiscales serán como mínimo los que resulten de la aplicación del precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía de conformidad con lo dispuesto en este decreto y sin perjuicio de la obligación de declarar los ingresos realizados, cuando estos sean superiores y los ingresos obtenidos por otros conceptos tales como transporte, seguros, manejo, cargue, descargue y almacenamiento, aunque se facturen o convengan por separado”.
En sentencia del 7 de diciembre de 2016(18), la Sala mantuvo la legalidad del artículo 1º del Decreto 1282 de 2008, porque se ajusta a la normativa constitucional y legal(19), toda vez que no fija un precio mínimo, simplemente precisa que, ante la circunstancia de que el precio efectivamente realizado sea mayor al precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía, se deben tener como ingresos los efectivamente realizados.
En esa oportunidad, la Sala advirtió que el artículo demandado, de una parte, acoge el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006 “cuando hace prevalecer el precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía, cuando el ingreso efectivamente realizado es menor” y, de otra, acoge el artículo 26 del estatuto tributario y las normas que regulan el régimen de precios de transferencia(20), “cuando hace prevalecer el ingreso efectivamente realizado, cuando este ingreso es mayor al que resulte de aplicar el precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía”, que son reglas fijadas por el legislador que deben seguir los contribuyentes, “en condiciones de justicia y equidad”.
En el presente asunto, la demandada alegó que el Decreto Reglamentario 1282 del 22 de abril de 2008 es aplicable al año gravable 2007, de una parte, porque es de carácter procedimental, por ende, de aplicación inmediata y, de otra, porque “son las declaraciones tributarias [de renta e individual de precios de transferencia presentadas en el año gravable 2008] con las que se trabó la relación jurídica del Estado con el contribuyente ...”, que, en el caso, fueron posteriores a la expedición del decreto, por lo que los actos acusados no desconocen los artículos 363 y 338 de la Constitución Política.
En el caso, mediante los actos demandados la DIAN modificó el impuesto de renta del año gravable 2007 declarado por Carbones del Cerrejón Limited.
El impuesto sobre la renta es un tributo que grava la riqueza en un año o periodo determinado, al que de conformidad con el artículo 338 de la Carta Política no podrá aplicársele la normativa que lo regule “sino a partir del periodo que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”, además, en el artículo 363 ib, consagra el principio de irretroactividad de las normas tributarias.
De acuerdo con el artículo 1º del Decreto 187 de 1975, el año o periodo impositivo en materia del impuesto sobre la renta y complementarios es el mismo año calendario, que empieza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre.
El demandante es contribuyente de renta obligado a cumplir lo preceptuado en el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006, artículo reglamentado por el Decreto 1697 del 16 de mayo de 2007 en el que el Gobierno Nacional estableció que para los exportadores obligados al régimen de precios de transferencia, “sus ingresos por ventas de minerales a vinculados económicos o partes relacionadas residentes o domiciliadas en el exterior y/o paraísos fiscales serán los que resulten de la aplicación del precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía de conformidad con lo dispuesto en este decreto”, a partir del 1º de julio de 2007 (art. 5º).
En materia de impuesto de renta, los ingresos son un aspecto sustancial del tributo toda vez que constituye el parámetro para determinar uno de sus elementos esenciales, la base gravable.
Teniendo en cuenta que el Decreto 1282 de 2008 modificó una norma que regulaba un aspecto sustancial del tributo, rige a partir de su publicación, que se efectuó el 22 de abril de 2008, como el mismo acto lo dispuso. Por ende, no es norma aplicable a los ingresos consolidados el 31 de diciembre de 2007.
Cabe señalar que el artículo 5º del Decreto 1697 de 2007 disponía que los ingresos de los obligados serían los que resulten de aplicar el precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía a las exportaciones realizadas en el periodo, sin condición alguna. El artículo 1º del Decreto 1282 de 2008, por su parte, introdujo la expresión “como mínimo” que sirvió a la administración para modificar el denuncio privado al entender que debía ajustar solo las exportaciones en las que el valor de la tonelada hubiera sido inferior al fijado por el ministerio.
En la declaración inicial, la demandante determinó los ingresos con fundamento en los registros contables, porque a la fecha de vencimiento del plazo para declarar el impuesto de renta del año gravable 2007 (30 de abril de 2008), el ministerio no había expedido aún el acto administrativo fijándole el precio de venta oficial de las exportaciones del segundo semestre del 2007, lo que ocurrió el 8 de septiembre de 2008 al expedir la Resolución 18 1500, notificada el 15 de septiembre de 2008.
Por Resolución 18 0807 del 30 de mayo de 2008, el Ministerio de Minas y Energía fijó “como precio mínimo de venta FOB” para las exportaciones de El Cerrejón del segundo semestre de 2007, la suma de US$51.53 por tonelada exportada. La empresa interpuso el recurso de reposición al considerar que el acto fue extemporáneo, está indebidamente motivado y se aparta de la Ley 1111 de 2006 y del Decreto Reglamentario 1697 de 2007 (art. 2º, lit a)) que ordena expresamente la deducción de los costos asociados (por transporte, seguros, manejo, cargue, descargue y almacenamiento, entre otros) necesarios para efectos de la determinación del precio FOB puerto colombiano(21). Precisó que “partiendo de los precios de venta al consumidor final, reportados a ese ministerio y aplicadas las deducciones de la totalidad de los costos incurridos, reportados y certificados conforme a lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006 y en el Decreto 1697 de 2007, el precio promedio ponderado de venta FOB Puerto Bolívar es de US$51.42, suma que difiere en US$0.11 (once centavos de dólar) del precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía, sin que haya una justificación legal que avale dicha diferencia(22).. Además, advirtió que si el ministerio optó por determinar un precio promedio ponderado, según lo expresa la parte considerativa, así debió plasmarlo en la parte resolutiva y pidió que se indique la tasa de cambio para la determinación de los ingresos para efectos del impuesto de renta.
Por Resolución 18 1500 del 8 de septiembre de 2008, el ministerio modificó el acto recurrido, por lo siguiente:
“... teniendo en cuenta para el cálculo del precio de venta de carbón FOB en puertos colombianos, además de los fletes marítimos y seguros para embarques CIF, los demás deducibles reportados por Cerrejón Limited, y aquellos correspondientes a otro tipo de embarques (DES, DEQ, BB) de acuerdo con los Incoterms 2000, aplicables al precio de venta al consumidor final certificado por la vinculada económica de Carbones del Cerrejón Limites - Goal Marketing Company, CMC, por corresponder a la realidad del negocio.
La fijación del precio FOB promedio ponderado en puertos colombianos, tiene en cuenta el procedimiento contenido en el Decreto 1697 de 2007.
“El precio mínimo de venta que se modificará mediante la presente resolución se expresará como un precio mínimo promedio ponderado en términos FOB puerto colombiano, durante el segundo semestre del año 2007, es decir, se tomará la sumatoria de las ventas a los consumidores finales, aplicando los ajustes reportados y se dividirán por el valor resultante de toneladas exportadas en ese mismo periodo(23)”.
Finalmente, explicó que el precio se fija en dólares, porque “En ningún aparte ni de la Ley (1111 de 2006) ni del Decreto 1697 de 2007, ni menos aun del Decreto 1282 de 2008 que modificó el artículo 5º del Decreto 1697 de 2007, se expresa que el precio que fije el ministerio debe convertirse a la moneda de curso nacional.
Como fundamento de los actos, el ministerio invocó el Decreto 1697 de 2007 y si bien mencionó el Decreto 1282 de 2008, lo hizo solo para expresar por qué no señala la tasa de cambio.
Es de anotar que el subdirector de gestión de fiscalización internacional de la DIAN consultó directamente al ministerio sobre cómo debía aplicarse el precio fijado por esa entidad, quien, mediante el oficio 2010022293 del 5 de mayo de 2010, le respondió en los siguientes términos:
“Debido a que el precio calculado corresponde a un precio promedio ponderado, este se determina dividiendo la sumatoria del precio FOB en puerto colombiano a los consumidores finales I la sumatoria de las toneladas exportadas al año.
El precio fijado por el ministerio debe ser comparado, con el precio promedio ponderado del exportador correspondiente a todas las exportaciones realizadas y no con el precio de cada uno de los embarques. En ese sentido tenemos:
• “Si el precio promedio ponderado fijado por el ministerio es superior al precio promedio ponderado del exportador, este último deberá ajustar su ingreso, en cuyo caso, el ajuste será: la diferencia entre estos dos precios promedios ponderados, multiplicado por el número total de exportaciones al año.
• “Si el precio promedio ponderado fijado por el ministerio es inferior al precio promedio ponderado del exportador, este último no deberá realizar ajuste alguno, en la medida en que su ingreso realizado es superior''(24).
Según lo explica el ministerio, el precio fijado es el precio promedio ponderado oficial de las exportaciones del actor del segundo semestre del 2007, razón por la que debe compararse con el precio promedio ponderado del exportador del mismo periodo y “no con el precio de cada uno de los embarques”.
El resultado de esa comparación determina si el exportador debe ajustar los ingresos para efectos del impuesto de renta, porque si el precio promedio ponderado oficial es superior al precio promedio ponderado del exportador, este deberá ajustar el ingreso y para ello tomará “la diferencia entre estos dos precios promedios ponderados” y lo multiplicará por el número total de exportaciones del periodo.
En los casos en que el precio promedio ponderado oficial es inferior al precio promedio ponderado del exportador, este no debe hacer ningún ajuste, toda vez que los ingresos realizados son superiores.
Se recuerda que la actora presentó la declaración inicial en la que liquidó los ingresos con fundamento en los registros contables y, el 14 de octubre de 2008, presentó el proyecto de corrección porque reconoció que a partir del 1º de julio de 2007 estaba obligado a determinar los ingresos por exportación de minerales, según lo previsto en el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006.
En la solicitud, al explicar los motivos de la corrección, el actor señaló lo siguiente:
“El artículo 16 de la Ley 1111 de 2006, tal como fue reglamentado por el Decreto 1697 de 2007, estableció que el Ministerio de Minas y Energía fijaría el precio de venta de las exportaciones de minerales realizadas a partir del 1º de julio de 2007 teniendo en cuenta los precios en términos FOB puerto colombiano que paguen los consumidores finales de estos minerales”(25).
Por esta razón, con fundamento en la Resolución 18500 de 15 de septiembre de 2008, al número de toneladas de carbón exportadas en ese periodo (julio a diciembre de 2007), aplicó el precio promedio ponderado fijado por el ministerio, operación aritmética que arrojó “un mayor valor de ingresos sobre el valor presentado en la declaración de renta del mismo año, el cual (...) se fundamentó en los registros contables de Cerrejón, es necesario ajustar dicha declaración para reflejar la mayor diferencia en ingresos y los correspondientes mayor impuesto a cargo del periodo y anticipo por el año gravable de 2008” . La demandada expidió la liquidación oficial de corrección que el actor pide que la jurisdicción deje en firme.
No obstante, la DIAN aplicó equivocadamente el precio promedio ponderado oficial, toda vez que aplicó dicho precio oficial únicamente, a las toneladas del mineral vendidas por debajo del precio fijado, es decir, de manera individual por embarque, y no como indicó el ministerio, esto es, a todas las exportaciones realizadas en el periodo.
En resumen, la DIAN aplicó retroactivamente el artículo 1º del Decreto 1282 de 2008 y desconoció el artículo 16 de la Ley 1111 de 2006, que señala que el Ministro de Minas y Energía debe fijar el precio de venta de las exportaciones de minerales, cuando se trate de exportaciones que superen los cien millones de dólares (US$100.000.000) al año, en concordancia con las resoluciones 18 0807 de 30 de mayo de 2008 y 18 1500 del 8 de septiembre de 2008 del Ministerio de Minas y Energía que fijaron, para la actora, el precio promedio ponderado de venta de las exportaciones de minerales por el segundo semestre del año gravable 2007.
Por lo dicho, la Sala accede a dejar en firme la liquidación oficial de corrección, dado que los actos demandados son nulos porque determinaron la adición de ingresos de la declaración de renta del año gravable 2007 con fundamento en el Decreto 1282 de 2008 y desconociendo las resoluciones por las que el Ministerio de Minas y Energía fijó el precio promedio ponderado de las exportaciones del Cerrejón del segundo semestre del año gravable 2007.
Por lo anterior, la Sala da prosperidad al cargo. En consecuencia, confirma la sentencia objeto de apelación y se releva de analizar los demás cargos formulados por las partes.
En este caso, nos hallamos ante los eventos descritos en los numerales 1º y 3º del artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), pues prosperaron parcialmente las pretensiones de la demanda, por lo que las partes demandante y demandada apelaron y se confirma la decisión que declaró la nulidad de los actos acusados y el restablecimiento del derecho.
No obstante, la Sala ha precisado que estas circunstancias deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8º, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”(26).
DECLÁRASE fundado el impedimento manifestado por la doctora Stella Jeannette Carvajal Basto. En consecuencia, SEPÁRASE del conocimiento del presente asunto. En su reemplazo, continúa el conjuez designado, doctor Mauricio Alfredo Plazas Vega.
(10) Cfr. fls. 766, 767, 768 y 770 c.p.
(11) El artículo 16 de la Ley 1111 de 2006 fue derogado expresamente por el artículo 67 de la Ley 1430 de 2010.
(12) La Corte Constitucional en la Sentencia C-809 del 2007, al analizar el cargo de “violación del principio de unidad de materia” planteado, entre otros, contra el artículo 16 de la Ley 1111 del 2006, lo declaró exequible, al considerar que: “Si bien este artículo está ubicado en el capítulo referido al impuesto sobre la renta y complementarios (capítulo 1) y según el actor, al parecer no se relaciona directamente con este tributo, lo cierto es que la determinación del precio de venta de las exportaciones de minerales, permite a su vez fijar los ingresos que por este concepto perciben quienes se dedican a esta actividad económica. Ese elemento es uno de los factores de la base del impuesto sobre la renta, por lo que no resulta ajeno al régimen de este tributo, sino consustancial a él. No obstante, aun si se considerara que la norma no pertenece al capítulo enunciado, lo cierto es que la autorización en cabeza del Ministerio de Minas y Energía para la fijación del precio de venta de minerales, guarda relación con el contenido de la Ley 1111 de 2006, por cuanto el precio de venta es uno de los elementos centrales de la determinación de los impuestos administrados por la DIAN”.
(13) La misma ley define “consumidor final”, así: es “el comprador que no sea vinculado económico o aquel comprador que adquiera embarques de minerales para ser reprocesados o fragmentados para su posterior venta a pequeños consumidores”.
(14) “Por el cual se reglamenta el artículo 16 la Ley 1111 de 2006 y se establecen otras disposiciones”. Decreto publicado en el Diario Oficial 46630 de mayo 16 de 2007.
(15) Este artículo fue modificado por el artículo 1º del Decreto 1282 del 22 de abril de 2008, cuyo texto dice: “Modifícase el artículo 5º del Decreto 1697 de 2007, el cual queda así: “Artículo 5º. Para los exportadores a quienes conforme al artículo 1º les sea aplicable el presente decreto, que estén sometidos al régimen de precios de transferencia, sus ingresos por ventas de minerales a vinculados económicos o partes relacionadas residentes o domiciliados en el exterior y/o en paraísos fiscales serán como mínimo los que resulten de la aplicación del precio fijado por el Ministerio de Minas y Energía de conformidad con lo dispuesto en este decreto y sin perjuicio de la obligación de declarar los ingresos realizados, cuando estos sean superiores y los ingresos obtenidos por otros conceptos tales como transporte, seguros. Manejo, cargue, descargue y almacenamiento, aunque se facturen o convengan por separado”.
(16) Acto administrativo por el que el Ministerio de Minas y Energía resolvió el recurso de reposición interpuesto contra la Resolución 18 0807 del 30 de mayo de 2008 (v. Fls. 242, 262 y 265 v. c.p.).
(17) Precio FOB (“Free On Board” franco a bordo) “significa que el vendedor entrega cuando las mercancías sobrepasan la borda del buque en el puerto de embarque convenido. Esto quiere decir que el comprador debe soportar todos los costes y riesgos de la pérdida y el daño de las mercancías desde aquel punto. El término FOB exige al vendedor despachar las mercancías para la exportación” www.arancelar.com.
(18) Expediente 11001-03-27-000-2011-00008-00 (18687), C.P. Hugo Femando Bastidas Bárcenas.
(19) En esa oportunidad, la Sala encontró que el artículo 5º del Decreto 1697 de 2007, conforme fue modificado por el articulo 1º del Decreto 1282 de 2008 no viola “los artículos 95-9, 189-11, 209, 114, 150 (numerales 1º y 2º) y 338 de la Carta Política y 16 de la Ley 1111 de 2006”.
(20) El régimen de precios de transferencia está regulado en el estatuto tributario, arts. 260-1 y siguientes (capítulo XI del título l, adicionado por los artículos 28 y 29 de la Ley 788 de 2002).
(21) Cfr. fl. 254 c.p.
(22) Cfr. fl. 256 c.p.
(23) Cfr. fl. 264 c.p.
(24) V. fl. 267 c.p.
(25) Cfr. fls. 261 c.a. 2 y 121 c.p.
(26) Sentencia de 13 de julio de 2017, Exp. 21188. C.P. Milton Chaves García.