Source: http://sip.mf.gov.pl/faces/views/szczegoly/szczegoly-interpretacji-indywidualnej.xhtml?dokumentId=511783&poziomDostepu=PUB&indexAccordionPanel=-1
Timestamp: 2019-01-23 01:52:23+00:00
Document Index: 113075864

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 3', 'art. 21', 'art. 3', 'art. 21', 'art. 12', 'art. 13', 'art. 21', 'art. 12', 'art. 13', 'art. 21', 'SA/Wa ', 'art. 21', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 74', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 13', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 13', 'art. 26', 'art. 21', 'art. 26', 'art. 21', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

511783/I
Data wydania: 04-08-2017
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.122.2017.1.BG
Istota interpretacji: Obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu usług tzw. cloud computing oraz udostepnienia pakietu aplikacji dla przedsiębiorców świadczonych przez podmioty amerykańskie
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu usług tzw. cloud computing oraz udostepnienia pakietu aplikacji dla przedsiębiorców świadczonych przez podmioty amerykańskie – jest prawidłowe.
W dniu 21 czerwca 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu usług tzw. cloud computing oraz udostepnienia pakietu aplikacji dla przedsiębiorców świadczonych przez podmioty amerykańskie.
Spółka jest polskim rezydentem podatkowym z siedzibą w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja innowacyjnego systemu umożliwiającego monitoring parametrów fizjologicznych i motorycznych sportowców. System składa się z dwóch głównych elementów: specjalnego urządzenia wyposażonego w sprzęt pomiarowy oraz obsługującego go oprogramowania. System ma pozwalać na dokonanie wielowymiarowych pomiarów w czasie rzeczywistym tak podczas zawodów jak i treningu, poprzez zbieranie danych odnoszących się do różnych parametrów sportowców. Produkt ma być docelowo oferowany klientom zagranicznym: klubom sportowym, trenerom a także indywidualnym zawodnikom. System ma mieć charakter innowacyjny, w sposób nowatorski łącząc zastosowanie programu komputerowego ze zintegrowanym zespołem urządzeń.
W związku z przygotowaniem platformy sprzedaży produktu, Spółka wypłacała wynagrodzenie za świadczone na jej rzecz usługi. Wśród nich wskazać można:
Wynagrodzenie dla Podmiotu X - z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki;
Wynagrodzenie dla Podmiotu Y - z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki – za usługę Y.
Wyświadczenie tych usług zostało udokumentowane za pomocą odpowiednich faktur, z których wynika wartość wynagrodzenia dla kontrahentów.
Świadczone usługi polegały na:
Usługi świadczone przez Podmiot X to tzw. cloud computing. Jest to kompleksowa usługa polegająca na dostarczaniu na żądanie mocy obliczeniowej, przechowywaniu danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych za pośrednictwem usług opartych na chmurze. Usługa ta integrowała w sobie elementy:
Usługi obliczeniowej;
Przechowywania danych;
Usługa monitoringu (ochrony przed włamaniem, wirusami itp);
Usługi pamięci podręcznej;
Przetwarzania wiadomości;
Usługa udostępniania i tłumaczenia adresów IP oraz adresów internetowych;
Usługa wysyłania wiadomości pocztą elektroniczną;
Usługa kopiowania oraz rozpraszania danych;
Usługa zarządzania kodem źródłowym programów komputerowych;
Usługa zarządzania kluczami kryptograficznymi;
Usługa przetwarzania i kolejkowania wiadomości;
Usługa zarządzania domenami internetowymi;
Usługa przesyłania powiadomień.
Wszystkie te elementy składały się na jedną, zbiorową usługę, której wartość wykazano na fakturze jako jedną pozycję. Na fakturach wymieniono ponadto w celach informacyjnych elementy składowe tej usługi.
Usługa Y to pakiet aplikacji dla przedsiębiorców, który ma za zadane usprawniać pracę zespołu. Dzięki tej funkcji pracownicy uzyskują dostęp do poczty elektronicznej, kalendarza, programu do przeprowadzania wideokonferencji, edytora tekstu, arkusza kalkulacyjnego, programu do tworzenia prezentacji oraz ankiet. Pakiet ten pozwala na korzystanie z programów na komputerze, telefonie lub tablecie niezależnie od miejsca i pory dnia.
Program umożliwia także na zapisywanie plików w chmurze oraz korzystanie z nich. Usługa Y stanowi usługę - w jej ramach nie przechodzą na podatnika żadne licencje lub inne autorskie prawa majątkowe albo prawa własności przemysłowej. Na rzecz Spółki nie przechodzą prawa do powielania, modyfikacji, udostępniania osobom trzecim programów udostępnianych w ramach tej usługi.
Czy z tytułu zakupu u zagranicznych kontrahentów usług wskazanych w punktach a) i b) Spółka zobowiązana jest do pobrania zryczałtowanego podatku u źródła od tych przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej „updop”), jeżeli podatnik nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od tych dochodów, które osiąga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.
Zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Z powyższego wynika, że w Polsce podlegają opodatkowaniu dochody zagranicznych osób prawnych, jeżeli dochody te są uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Obaj kontrahenci Spółki są podmiotami z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki. W związku z tym zastosowanie znajdą przepisy umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178, dalej „umowa polsko-amerykańska”). Przepisy te mogą stanowić, że dana należność nie jest opodatkowana na terenie Polski, bądź jest opodatkowana stawką niższą, niż ustawowa.
Przy interpretacji tych przepisów duże znaczenie pomocnicze należy przy tym oddać komentarzowi do Modelowej Konwencji OECD, wypracowanego w drodze porozumienia przedstawicieli państw członkowskich OECD, w tym także Polski.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 (winno być: art. 13 ust. 3) umowy polsko-amerykańskiej, określenie „należności licencyjne” oznacza:
wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentami, formularzami (winno być: formułami), technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz
Usługa świadczona przez Podmiot X ma charakter elektroniczny. Cechuje się kompleksowością, mimo to należy ją uznać za jedną usługę, a nie szereg oddzielnych usług. Poszczególne świadczenia w jej ramach mają wspólnie pewien gospodarczy sens, który wykracza poza ich jednostkowe znaczenie. Nabycie tych usług oddzielnie byłoby możliwe, jednak miałoby niecelowy charakter i było znacznie droższe. Rozwiązanie takie byłoby także mniej wydajne, komplikowałoby przepływ danych oraz powodowało dodatkowe komplikacje, związane np. z poszukiwaniem odpowiedniego oferenta komplementarnej usługi czy negocjowaniem warunków umowy. Usługa Podmiotu X powinna być zatem traktowana jako integralna całość. Potencjalnie stanowić może formę usługi podobnej do przetwarzania danych, usługi hostingu, lub usługi informatycznej (która nie znajduje się w katalogu określonym w art. 21 ust. 1 updop ani w art. 12 (winno być: art. 13) umowy polsko-amerykańskiej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła).
Usługa ta nie będzie stanowić hostingu. Hosting polega na udostępnianiu zasobów serwera w celu umieszczenia tam aplikacji internetowych (domen internetowych, kont elektronicznych). Obejmują one również czynności dodatkowe (np. zarządzanie serwerem, w tym w zakresie jego połączenia z internetem). Jej istotą jest jednak udostępnienie miejsca na dysku.
Należy stwierdzić, że zakres usługi Podmiotu X daleko przekracza samo udostępnienie miejsca na dysku, wprowadzając wiele dodatkowych elementów, takich jak przetwarzanie danych. W związku z tym, nie można uznać, że jest to usługa hostingu bądź usługa podobna.
Usługi Podmiotu X nie można także uznać za formę usługi informatycznej, nie wskazanej w art. 21 updop. Usługi tego typu polegają zasadniczo na pomocy technicznej przy wdrażaniu, utrzymaniu, usuwaniu usterek czy obsłudze programów (por. wyrok WSA w Warszawie z 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2384/14; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 grudnia 2014 r., sygn. ILPB4/423-484/14-2/MC). Zakres usługi Podmiotu X znacząco różni się od tak rozumianych usług informatycznych. Nie obejmuje bowiem utrzymywania jakichkolwiek programów, pomocy w ich obsłudze czy wdrożeniu.
Usługę Podmiotu X należałoby uznać za podobną do usługi przetwarzania danych wprost wymienionej w art. 21 ust. 1 updop. Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2014 r., IPPB5/423-780/14-2/PS). Zakres przedmiotowy usługi Podmiotu X nie wykracza znacząco poza dokonywanie prac nad analizą takich danych i ich obróbkę oraz przekształcanie ich treści i postaci. Udostępnienie miejsca na serwerze jest bowiem niezbędne dla przekazania danych komputerowych do przetwarzania, zaś kwestia monitoringu i zabezpieczenia serwera to warunki konieczne dla starannego wykonania usługi. Bez nich możliwa byłaby kradzież danych, zawirusowanie ich czy zniekształcenie. Jest to zwyczajny i niezbędny element usługi przetwarzania danych, a nie istotne elementy, które pozwalają na zakwalifikowanie go jako innego świadczenia.
Od usług przetwarzania danych konieczne jest pobranie podatku u źródła stosownie do przepisów updop.
Spółka nadmienia, że w związku z usługą Podmiotu X na rzecz Spółki nie zostaną przeniesione żadne prawa do programów komputerowych bądź licencje do nich. Spółka jest więc zobowiązana potrącić podatek u źródła od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Podmiotu X jako od wynagrodzenia za usługę przetwarzania danych.
W ramach usługi Podmiotu Y Spółka uzyskała prawo do korzystania z szeregu programów komputerowych.
Zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-amerykańskiej, określenia niezdefiniowane w tej Umowie, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony. Bez względu na poprzednie zdanie, jeżeli znaczenie takiego określenia zgodnie z prawem jednego Umawiającego się Państwa jest różne od znaczenia, jakie temu określeniu nadaje prawo drugiego Umawiającego się Państwa, lub jeżeli ustalenie znaczenia takiego określenia w oparciu o prawo jednego z Umawiających się Państw nastręcza trudności, właściwe władze Umawiających się Państw mogą w celu zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu lub dla realizacji innego celu niniejszej Umowy ustalić wspólne znaczenie określenia dla celów tej Umowy. Oznacza to, że wobec braku definicji programu komputerowego zawartej w polsko-amerykańskim UPO, należy sięgnąć do prawodawstwa polskiego.
Polskie prawo również nie definiuje wprost programu komputerowego. Jedynie w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 kwietnia 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 880 ze zm.) określono, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W art. 74 ust. 1 tej ustawy stwierdza się, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. W związku z tym, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, definicja należności licencyjnych rozciąga się także na programy komputerowe.
Oznacza to, że wynagrodzenie uiszczone tytułem licencji za program komputerowy, zdaniem organów podatkowych, stanowi należność licencyjną. Potwierdza to także komentarz do konwencji modelowej. W pkt 13, 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD wyraźnie stwierdza się, że program komputerowy może być traktowany tak jak utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego.
Na podstawie powołanych przepisów i definicji należności licencyjnych w polskim ustawodawstwie należy zatem uznać, że należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej (winno być art. 13 ust. 3 umowy polsko-amerykańskiej). Jednak prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień dotyczących programu.
Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę, do odpowiedniej kategorii przychodów w rozumieniu updop oraz umowy polsko-amerykańskiej zależy od istoty praw, jakie Wnioskodawca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego. Czym innym jest bowiem transfer praw do programu a czym innym jedynie udostępnienie go do użytku, bez prawa do jego modyfikowania, poprawiania, kopiowania, czy rozpowszechniania.
Zgodnie z brzmieniem komentarza OECD do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (komentarz do art. 12 Konwencji Modelowej), jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania jedynie do własnego użytku kopiuje je jedynie w celu utrwalenia w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania. Takie działanie nie stanowi więc przeniesienia należności licencyjnych i przez to - nie powoduje potrzeby uiszczenia podatku u źródła.
Takie stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych:
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2016 r., sygn. IPPB5/4510-603/16-4/MK;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 września 2015 r. sygn. ILPB4/4510-1-327/15-2/DS;
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 lipca 2014 r. sygn. ILPPB5/423-418/14-2/MW.
Zdaniem Spółki, rozważania te znajdą zastosowanie także w jej przypadku. Nie nabywa ona bowiem licencji do udostępnianych przez kontrahenta programów komputerowych. Jest ona tylko użytkownikiem końcowym, który ma prawo do korzystania z nich dla jej własnych celów. Spółka nie może ich rozpowszechniać, poprawiać, udostępniać ani kopiować.
Płatności te nie będą więc objęte dyspozycją art. 12 (winno być: art. 13) umowy polsko-amerykańskiej oraz 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 updop. Nie będzie więc zobowiązana potrącać podatku u źródła.
Na wstępie należy zauważyć, że w złożonym wniosku Spółka nie zawarła informacji o posiadaniu certyfikatów rezydencji podmiotów amerykańskich. Niniejsza interpretacja dotyczy zatem wyłącznie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotem działalności polskiej Spółki jest produkcja innowacyjnego systemu umożliwiającego monitoring parametrów fizjologicznych i motorycznych sportowców. System składa się z dwóch głównych elementów: specjalnego urządzenia wyposażonego w sprzęt pomiarowy oraz obsługującego go oprogramowania. Produkt ma być oferowany klientom zagranicznym. W związku z przygotowaniem platformy sprzedaży produktu, Spółka wypłacała wynagrodzenie dla dwóch podmiotów amerykańskich. Usługi świadczone przez Podmiot X to tzw. cloud computing. Jest to kompleksowa usługa polegająca na dostarczaniu na żądanie mocy obliczeniowej, przechowywaniu danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych za pośrednictwem usług opartych na chmurze. Wszystkie elementy tej usługi składały się na jedną, zbiorową usługę, której wartość wykazano na fakturze jako jedną pozycję. Na fakturach wymieniono ponadto w celach informacyjnych elementy składowe tej usługi. Z kolei usługa świadczona przez Podmiot Y to pakiet aplikacji dla przedsiębiorców, który ma za zadane usprawniać pracę zespołu. Dzięki tej funkcji pracownicy uzyskują dostęp do poczty elektronicznej, kalendarza, programu do przeprowadzania wideokonferencji, edytora tekstu, arkusza kalkulacyjnego, programu do tworzenia prezentacji oraz ankiet. Pakiet ten pozwala na korzystanie z programów na komputerze, telefonie lub tablecie niezależnie od miejsca i pory dnia. Program umożliwia także na zapisywanie plików w chmurze oraz korzystanie z nich. W ramach tej usługi nie przechodzą na podatnika żadne licencje lub inne autorskie prawa majątkowe albo prawa własności przemysłowej. Spółka nie ma prawa do powielania, modyfikacji, udostępniania osobom trzecim programów udostępnianych w ramach tej usługi.
W odniesieniu do kompleksowej usługi tzw. cloud computing, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że uzyskiwany przez podmiot zagraniczny przychód osiągnięty z tej usługi mieści się w kategorii świadczeń o charakterze podobnym do wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop usługi przetwarzania danych. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłat należności na rzecz Podmiotu amerykańskiego jest obowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 updop do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie przepisów updop.
Z kolei należności wypłacane na rzecz innego Podmiotu amerykańskiego związane z prawem udostępnienia pakietu aplikacji nie mieszczą się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, w szczególności nie można ich uznać za przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych. W ramach tej usługi nie doszło do przekazania licencji, innych praw majątkowych i praw własności przemysłowej a Spółka nie ma prawa do powielania, modyfikacji i udostępniania osobom trzecim programów w ramach tej usługi. Z powyższego wynika zatem, że Spółka nie ma więc obowiązku potrącenia podatku u źródła od płatności na rzecz amerykańskiego usługodawcy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).