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Timestamp: 2019-05-26 00:12:49
Document Index: 359879693

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 126', '§ 2', 'Art. 4', '§ 15', '§ 11', 'BGH', '§ 11', '§ 15', 'EuG', 'EuG', 'Art. 6', 'Art. 17', '§ 15', 'EuG', '§ 15', '§ 15', 'EuG', '§ 15', '§ 15']

Urteil vom 19.07.2011, XI R 29/09 - Steuernsparen
Urteil vom 19.07.2011, XI R 29/09
Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage auf dem Dach eines anderweitig nicht genutzten Schuppens – Wahlrecht über die Form der Ausübung des Unternehmens – Zuordnung des Schuppens zum Unternehmen – Ermittlung des unternehmerischen Nutzungsanteils
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) gewährte im Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für das dritte Kalendervierteljahr 2006 vom 4. Dezember 2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 9. März 2007 den Vorsteuerabzug jedoch nur insoweit, als die Aufwendungen seiner Auffassung nach unmittelbar der PV-Anlage zugeordnet werden konnten (… EUR), nicht aber, soweit sie mit der Errichtung des Holzschuppens in Zusammenhang standen (… EUR).
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem Antrag, unter Änderung der mittlerweile ergangenen Umsatzsteuerfestsetzung für 2006 vom 2. Juli 2007 weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von … EUR anzuerkennen, ab. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, möge auch der Anlass für die Errichtung des Schuppens der notwendig gewordene Umbau der als Dachanlage geförderten PV-Anlage von R nach O gewesen sein, so sei die Errichtung dennoch nicht „für“ das Unternehmen „Betrieb der PV-Anlage“ ausgeführt worden, weil der Kläger den Schuppen nicht in dem nach § 15 Abs. 1 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erforderlichen Umfang von 10 Prozent unternehmerisch nutze.
In die Berechnung der 10-Prozent-Grenze des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG gehe lediglich die Wohn- bzw. Nutzfläche eines Gebäudes ein; die Nutzung des Daches zähle insoweit nicht. Da der Kläger eine Nutzung dieser Flächen im Zusammenhang mit der PV-Anlage nicht dargetan habe und auch nicht davon ausgegangen werden könne, dass die in der Regel im Schuppeninneren installierten Anlagenteile wie Einspeisezähler, Wechselrichter und Schaltschrank 10 Prozent der Nutzfläche beanspruchten, habe der Kläger –mangels des nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG erforderlichen Umfangs einer unternehmerischen Nutzung– nicht die Möglichkeit, den ansonsten nichtunternehmerisch genutzten Schuppen dem Unternehmen „Betrieb der PV-Anlage“ zuzuordnen.
Er –der Kläger– habe das Recht, den Schuppen seinem Unternehmensvermögen zuzuordnen. Dafür reiche der hier vorliegende objektive und erkennbare wirtschaftliche Zusammenhang der Errichtung des Schuppens mit seiner gewerblichen Tätigkeit aus.
Der Kläger beantragt sinngemäß, das FG-Urteil aufzuheben und die Umsatzsteuerfestsetzung für 2006 vom 2. Juli 2007 dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von … EUR als abziehbar anerkannt werden.
Das FA schließt sich der Urteilsbegründung des FG an und weist u.a. darauf hin, dass eine –seiner Auffassung nach unsinnige– Nutzung des Schuppens als Nassholzlagerplatz bislang nicht erfolgt sei.
II. Die Revision des Klägers ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
a) Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 3. März 2011 V R 23/10, BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261, unter II.1.b, m.w.N.).
2. Das FG ist –wie bereits das FA– mit Recht davon ausgegangen, dass der Kläger als Unternehmer tätig wurde und deshalb nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigt war.
Der Betrieb einer PV-Anlage erfüllt die Voraussetzungen einer unternehmerischen Tätigkeit, weil er als Nutzung eines Gegenstandes –wie vorliegend– der nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dient (vgl. BFH-Urteile in BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741, unter II.1., m.w.N.; vom 18. Dezember 2008 V R 80/07, BFHE 225, 163, BStBl II 2011, 292, unter II.2., m.w.N.; Abschn. 2.5. des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses –UStAE–).
a) Eine PV-Anlage besteht im Wesentlichen aus Solarzellen, die in sog. Solarmodulen zusammengefasst werden, einem Wechselrichter, der den Gleichstrom umwandelt und einem Einspeisezähler. Die Solarmodule benötigen eine Halterung, um sie in einem bestimmten Winkel auszurichten. Bei einer sog. „Auf-Dach-Montage“ –wie vorliegend– werden die Solarmodule ohne Eingriff in die Dichtigkeit der Dachhaut mit einem Gestell auf das bestehende Dach installiert (vgl. FG München, Urteil vom 27. Juli 2009 14 K 595/08, EFG 2009, 1977; Hessisches FG, Urteil vom 20. Januar 2011 11 K 2735/08, Recht der Erneuerbaren Energien –REE– 2011, 107, unter 2.a).
Hinzu kommt, dass der Betreiber einer PV-Anlage nach dem im Streitjahr 2006 geltenden § 11 Abs. 2 Satz 1 EEG 2004 dann eine erhöhte Vergütung für den von ihm erzeugten Strom beanspruchen konnte, wenn –wie im Streitfall– die Anlage auf einem Gebäude angebracht war (vgl. dazu Urteile des Bundesgerichtshofs vom 29. Oktober 2008 VIII ZR 313/07, Gewerbearchiv 2010, 129; vom 17. November 2010 VIII ZR 277/09, BGHZ 187, 311, Neue Juristische Wochenschrift 2011, 380; vom 9. Februar 2011 VIII ZR 35/10, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht-Rechtsprechung-Report 2011, 364, REE 2011, 78). Die Vergütung betrug nach dieser Vorschrift statt mindestens 45,7 Cent pro Kilowattstunde (§ 11 Abs. 1 EEG 2004) –je nach Leistung der Anlage– mindestens 57,4 Cent, 54,6 Cent oder 54 Cent pro Kilowattstunde
4. Im Streitfall kann der Kläger aus den Rechnungen über die Leistungen zur Herstellung des Holzschuppens aber nicht den vollen Vorsteuerabzug geltend machen. Denn er nutzt den Holzschuppen nicht in vollem Umfang unternehmerisch. Vielmehr liegt eine teilweise nichtwirtschaftliche Nutzung des Schuppens vor. Diese ermöglicht –anders als eine teilweise private Nutzung– keine volle Zuordnung des Schuppens zum Unternehmen.
a) Während das Dach des Schuppens durch die PV-Anlage teilweise unternehmerisch genutzt wurde, befanden sich nach den –nicht näher belegten– Feststellungen des FG im Innern des Schuppens Teile der PV-Anlage, die dort „in der Regel“ installiert werden, wie Einspeisezähler, Wechselrichter und Schaltschrank; nach der Darstellung des Klägers stand der Schuppen leer.
Soweit der Schuppen leer stand, lag entgegen der Ansicht des Klägers keine unternehmerische Nutzung des Schuppens vor. Denn insoweit wurde der Schuppen –bewusst und auf Dauer– nicht zur Ausführung von Umsätzen verwendet. Ein Leerstand ist grundsätzlich keine tatsächliche Verwendung (vgl. zu § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG: BFH-Urteile vom 25. April 2002 V R 58/00, BFHE 200, 434, BStBl II 2003, 435, unter II.2.a; vom 26. Januar 2006 V R 74/03, BFH/NV 2006, 1164, unter II.2.a).
Eine nach der Behauptung des Klägers von ihm später beabsichtigte unternehmerische Nutzung des (geschlossenen) Schuppens als Nassholzlagerplatz für einen Brennstoffhandel erscheint wenig wahrscheinlich. Jedenfalls hat der Kläger nach den tatsächlichen Feststellungen des FG eine solche Absicht unternehmerischer Nutzung nicht –wie erforderlich– durch objektive Anhaltspunkte belegt (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 Rs. C-400/98 –Breitsohl–, Slg. 2000, I-4321, BFH/NV Beilage 2001, 20; BFH-Beschluss vom 29. August 2002 V R 65/01, BFH/NV 2003, 211; BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 798, unter II.3.b).
b) Bei der –neben der unternehmerischen Nutzung eines Teils des Schuppendaches– hier somit vorliegenden teilweisen nichtwirtschaftlichen Nutzung des Schuppens ist –anders als bei einer teilweise privaten Nutzung– eine Zuordnung des (gesamten) Schuppens zum Unternehmen nicht statthaft.
Denn nach dem EuGH-Urteil vom 12. Februar 2009 Rs. C-515/07 –VNLTO– (Slg. 2009, I-839, BFH/NV 2009, 682) löst nicht bereits jede teilweise Verwendung zu „nichtwirtschaftlichen“ (in der deutschen Terminologie: nichtunternehmerischen) Zwecken das Zuordnungswahlrecht und das Recht auf einen vollständigen Vorsteuerabzug aus. Erforderlich ist vielmehr, dass der gemischtgenutzte Gegenstand insoweit –anders als im Streitfall– für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder für unternehmensfremde Zwecke i.S. des Art. 6 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG verwendet wird (vgl. Rz 32 des Urteils). Denn nur in diesen Fällen ist das Erfordernis erfüllt, dass das –durch eine Zuordnungsentscheidung entstandene– Recht auf einen vollständigen Vorsteuerabzug mit der (späteren) Verpflichtung zur (teilweisen) Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe korrespondiert (vgl. BFH-Urteil vom 12. Januar 2011 XI R 9/08, BFHE 232, 254, BFH/NV 2011, 941, UR 2011, 357, unter II.2.).
5. Einen im Streitfall –mangels Zuordnungsrecht– lediglich anteilig möglichen Vorsteuerabzug aus den Leistungen zur Errichtung des Schuppens kann der Kläger nur dann beanspruchen, wenn er den gesamten Schuppen zu mindestens 10 Prozent unternehmerisch nutzt.
aa) Für den Vorsteuerabzug aus Baumaßnahmen ist bei der Herstellung eines neuen Gebäudes –wie hier die Neuerrichtung des Schuppens– auf die Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes abzustellen (vgl. BFH-Urteile vom 28. September 2006 V R 43/03, BFHE 215, 335, BStBl II 2007, 417; vom 22. November 2007 V R 43/06, BFHE 219, 450, BStBl II 2008, 770; vom 13. August 2008 XI R 53/07, BFH/NV 2009, 228; vom 25. März 2009 V R 9/08, BFHE 225, 230, BStBl II 2010, 651, unter II.2.; vom 10. Dezember 2009 V R 13/08, BFH/NV 2010, 960; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 30. September 2008, BStBl I 2008, 896; Abschn. 15.17. Abs. 7 Sätze 1 und 2 UStAE).
bb) Die für die Beurteilung des Vorsteuerabzugs somit maßgeblichen Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes umfassen entgegen der Ansicht des FG nicht nur die innere Nutzfläche des Gebäudes, wenn wie im Streitfall das Gebäude –teilweise– dadurch unternehmerisch genutzt wird, dass auf dessen Dach eine PV-Anlage installiert wird.
a) Die im Streitfall erforderliche Aufteilung der Vorsteuerbeträge auf die wirtschaftlichen und die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten eines Unternehmers ist weder in den Art. 17 bis 19 der Richtlinie 77/388/EWG noch in § 15 Abs. 4 UStG geregelt (vgl. EuGH-Urteil vom 13. März 2008 Rs. C-437/06 –Securenta–, Slg. 2008, I-1597, UR 2008, 344, Rz 33; BFH-Urteil in BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261, unter II.3.). Die bestehende Regelungslücke ist in analoger Anwendung des § 15 Abs. 4 UStG zu schließen, so dass der Unternehmer den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten und von der Finanzverwaltung zu überprüfenden Schätzung zu ermitteln hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 274, BFH/NV 2011, 1261, unter II.3.).
b) Im Rahmen des § 15 Abs. 4 UStG kommt bei Gebäuden nach Auffassung der Finanzverwaltung als sachgerechter Aufteilungsmaßstab „in der Regel“ eine Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen in Betracht (vgl. Abschn. 15.17. Abs. 7 Satz 4 UStAE).
Nach Ansicht des Senats scheidet aber im Streitfall die Ermittlung des abziehbaren Vorsteueranteils durch eine Gegenüberstellung von Nutzflächen des Schuppens, die einerseits unternehmerisch und die andererseits nichtunternehmerisch genutzt werden, aus. Denn durch eine solche Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen lässt sich nicht –wie nach der Rechtsprechung des EuGH im Urteil –Securenta– in Slg. 2008, I-1597, UR 2008, 344, Leitsatz 2, Rz 37 bis 39 erforderlich– „objektiv widerspiegeln“, welcher Teil der Eingangsaufwendungen jedem dieser beiden Bereiche wirtschaftlich zuzurechnen (vgl. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG) ist.
Nutzflächen innerhalb eines Gebäudes und Nutzflächen auf dessen Dach sind nicht ohne weiteres zu einer Gesamtnutzfläche zu addieren, weil sie in der Regel nicht miteinander vergleichbar sind. Zudem macht es einen Unterschied, ob eine PV-Anlage auf einem mit geringem Aufwand zu errichtenden Gebäude –wie einem Schuppen– oder z.B. auf einem Ein- oder Mehrfamilienhaus installiert ist (vgl. auch Abschn. 15.17. Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStAE).
Hinsichtlich der Dachfläche wäre abzustellen auf den fiktiven Umsatz, der sich ergäbe, wenn der Kläger die Dachfläche an einen Dritten zum Betrieb einer PV-Anlage vermietet hätte. Grundstückseigentümer betreiben oftmals eine PV-Anlage nicht selbst, sondern vermieten die Dachfläche ihres Gebäudes zu diesem Zweck an einen Dritten (vgl. z.B. Verfügung der Oberfinanzdirektion –OFD– Niedersachsen vom 8. Juli 2010 -S 7300- 616 – St 173, juris; Verfügung der OFD Magdeburg vom 21. Juli 2010 -S 7300- 122 – St 24, USt-Kartei ST § 15 Abs. 1 UStG Karte 7, juris; Neufang/Bukowski, Der Steuerberater 2010, 115) – wie dies offenbar auch im Streitfall zunächst in R der Fall war.