Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dotacja/0115-kdit1-2-4012-314-2018-2-kk
Timestamp: 2019-04-24 15:51:25+00:00
Document Index: 20740792

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 73', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 15', 'art. 29', 'art. 73', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 73', 'art. 29', 'art. 5', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 5', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Bd ', 'FSK ', 'SA/Bd ', 'art. 29', 'art. 29', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'SA/Gl ', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 29', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 14', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

♦ › Dotacja › 0115-KDIT1-2.4012.314.2018.2.KK
Uznanie dotacji na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektów za niepodlegające opodatkowaniu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dotacji na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektów za niepodlegające opodatkowaniu – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dotacji na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektów za niepodlegające opodatkowaniu.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji, opodatkowaną podatkiem liniowym. Zapisów księgowych dokonuje na zasadzie książki przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Działalnością główną Wnioskodawcy jest edukacja, tj. organizowanie i przeprowadzanie szkoleń. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza:
Podpisać umowę o realizację projektu (projekt 1), dofinansowanego z budżetu Unii Europejskiej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, którego głównym celem jest wsparcie aktywności zawodowej w regionie, poprzez realizację usług szkoleniowych i doradczych stymulujących rozwój przedsiębiorczości i samozatrudnienia wśród 80 osób fizycznych, w wieku 30 lat i więcej. Osoby objęte wsparciem są osobami bez zatrudnienia (zarejestrowane w urzędzie pracy jako osoby bezrobotne), zamieszkujące województwo (...), a także przyznanie środków finansowych w postaci dotacji bezzwrotnych na rozpoczęcie działalności gospodarczej wraz ze wsparciem pomostowym finansowym i niefinansowym dla 85% UP (uczestników projektu).
Złożyć wniosek o dofinansowanie projektu (projekt 2) z budżetu Unii Europejskiej ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, na realizację projektu, którego głównym celem będzie aktywizacja zawodowa osób niepracujących. Projekt będzie obejmował m.in.: doradztwo zawodowe indywidualne i grupowe z opracowaniem indywidualnego planu działania, szkolenia zawodowe zwiększające kwalifikacje zawodowe lub przekwalifikujące, pośrednictwo pracy oraz staże, a ponadto wynajem sal, catering.
W obu wyżej opisanych projektach uzyskana dotacja zostanie przyznana wyłącznie na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku o dofinansowanie, ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektów (wydatki kwalifikowane) – zakładany poziom dofinansowania: min. 85%.
Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązany będzie do wniesienia wkładu własnego, który będzie stanowił maks. 15% wartości każdego z projektów. Wkładem własnym są środki finansowe lub wkład niepieniężny zabezpieczone przez Wnioskodawcę, które zostaną przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowalnych i nie zostaną przekazane w formie dofinansowania. Wnioskodawca będzie nabywał usługi i towary opodatkowane VAT lub z niego zwolnione. Wszystkie wydatki kwalifikowane, które będą ponoszone w projekcie, będą zaliczkowane przez Instytucję Pośredniczącą. Wnioskodawca będzie składał wnioski o płatność zawierające m.in.: sprawozdanie z realizacji zadań, osiągniętych wskaźników oraz poniesionych wydatków. Wniosek o płatność będzie stanowił również wniosek o wypłatę zaliczki na pokrycie przyszłych kosztów i wydatków zgodnie z harmonogramem i budżetem każdego projektu. W oparciu o wniosek Instytucja Pośrednicząca będzie dokonywała wypłaty środków na pokrycie kosztów realizacji każdego projektu.
W projektach zostaną określone maksymalne stawki dofinansowania za poszczególne elementy objęte dofinansowaniem takie jak:
W projekcie pierwszym: doradztwo zawodowe, szkolenia zawodowe, pośrednictwo pracy, doradztwo indywidualne i grupowe umożliwiające uzyskanie wiedzy i umiejętności niezbędnych do podjęcia i prowadzenia działalności gospodarczej, wsparcie pomostowe wynajem sal, catering,
W projekcie drugim: doradztwo zawodowe indywidualne i grupowe, szkolenia zawodowe zwiększające kwalifikacje zawodowe lub przekwalifikujące, pośrednictwo pracy oraz staże zawodowe, wynajem sal, catering, zwroty kosztów, dojazdy stypendia szkoleniowe oraz stażowe.
Kwota dofinansowania w obu projektach będzie uzależniona od wysokości faktycznie poniesionych i udokumentowanych kosztów realizacji danego Projektu, poniesionych przez Wnioskodawcę. Innymi słowy, wysokość dofinansowania jest bezpośrednio związana i uzależniona od wysokości kosztów realizacji każdego z Projektów poniesionych przez Wnioskodawcę.
Przewidziane do nabycia w projektach towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do świadczenia odpłatnych usług i odpłatnej dostawy towarów. Świadczenie usług będzie realizowane w części z udziałem podwykonawców.
Uczestnikom projektu będą przysługiwały także: stypendium szkoleniowe oraz stypendium stażowe (w projekcie 2) lub też dotacja na rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej oraz bezzwrotna pomoc finansowa w pierwszym okresie jej prowadzenia (w projekcie 1). Każda z wymienionych form pomocy będzie miała charakter bezzwrotny. Ponadto, uczestnikom projektu 2 będzie przysługiwał zwrot kosztów dojazdu, na podstawie przedłożonych dowodów ich poniesienia, maksymalnie do wysokości cen biletów komunikacji zbiorowej.
Podkreślenia wymaga również, że uczestnicy projektu nie będą uiszczali na rzecz Wnioskodawcy żadnych kwot z tytułu uczestnictwa w projekcie (tj. udział w projekcie dla uczestnika ma charakter bezpłatny). W regulaminie konkursu o dofinansowanie oraz w projekcie umowy o dofinansowanie, wprost zakazano pobierania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek należności od uczestników projektu. W ramach projektu 1 uczestnicy będą jedynie zobligowani do zaangażowania własnych zasobów (finansowych lub rzeczowych) w wysokości minimum 2% kwoty dotacji na rozpoczęcie działalności gospodarczej z przeznaczeniem na realizację biznes planu.
Działalność Wnioskodawcy będzie opierała się wyłącznie na otrzymanym dofinansowaniu i wkładzie własnym wynikającym z warunków każdego projektu. Wnioskodawca nie będzie świadczył odpłatnych usług na rzecz innych podmiotów w zakresie opisanym w stanie faktycznym. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał żadnych przychodów ze sprzedaży w związku z realizacją „żadnego” z ww. projektu, beneficjentami projektów będą wyłącznie jego Uczestnicy, natomiast brak dotacji spowoduje brak świadczenia usług i dostawy towarów.
Dofinansowanie nie będzie określone w umowach o dofinansowanie jako dopłata do ceny oferowanych przez Wnioskodawcę towarów i usług stanowiących przedmiot jego działalności gospodarczej i tym samym nie będzie wpływało bezpośrednio na ich cenę. Dzięki dofinansowaniu Wnioskodawca będzie miał zapewnione jedynie pokrycie zasadniczej części kosztów ponoszonych w związku z realizacją Projektów.
Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że usługa, która będzie objęta dofinansowaniem, a której beneficjentami będą uczestnicy projektów, jest usługą kompleksową, która w takim kształcie nie występuje na rynku. W konsekwencji, nie ma także możliwości ustalenia cen rynkowych takiej usługi.
Czy dofinansowanie (dotacja) na realizację projektu 2, o przyznanie której będzie ubiegał się Wnioskodawca oraz na realizację projektu 1, którego umowę o dofinansowanie zamierza podpisać, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) jako otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych?
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym dotacja nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów lub świadczonych usług, które będą dostarczane w ramach projektu.
Przepis art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 73 i 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tymi przepisami, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
Z przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112 wynika, że gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania. Tym samym, podstawę opodatkowania zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne (np. na pokrycie kosztów realizacji konkretnego zadania) – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
Istotnym dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”. Ustalenie znaczenia tego zwrotu wymaga odwołania się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, w szczególności do wyroków w sprawach C-184/00 (Office de produits wallons ASBL przeciwko Państwu Belgijskiemu) oraz C-381/01 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej). W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że dotacje operacyjne na pokrycie części kosztów prowadzenia działalności niemal zawsze mają wpływ na kalkulowaną na bazie kosztów cenę towarów i usług dostarczanych/świadczonych przez podmiot dotowany. W takim zakresie, w jakim oferuje on określone towary lub usługi, może on zazwyczaj oferować je po cenach, których nie byłby w stanie zaproponować, gdyby musiał jednocześnie pokryć swoje koszty i osiągnąć zysk. Jednakże sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw konieczne jest także, by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku, dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu. W celu ustalenia, czy dotacja stanowi takie wynagrodzenie, należy zauważyć, że cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Trzeba także zwrócić uwagę, iż zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia.
Trybunał wskazał, że jednym z kryteriów pozwalającym na ustalenie bezpośredniego związku subwencji z ceną towaru lub usługi jest relacja ceny towarów do kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę w celu ich dostawy. Z reguły cena towaru stanowi sumę wartości kosztów oraz określonego zysku osiąganego przez przedsiębiorcę. Gdyby zatem okazało się, że cena towaru jest niższa od ceny, która uwzględnia te dwie wartości, a podmiot dostarczający towary lub świadczący usługi otrzymuje dotacje, wskazywałoby to na bezpośredni związek tego przysporzenia z ceną określonego towaru lub usługi.
W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy dotacja na realizację projektu będzie pokrywała wyłącznie koszty z nim związane, nie będzie stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów (przedmiotowa dotacja będzie miała zatem charakter wyłącznie zakupowy). Wnioskodawca nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, lecz refundację poniesionych kosztów. Tym samym dotacja nie będzie bezpośrednio związana z ceną czyli nie spełnia ona wymogu „bezpośredniości”, wynikającego zarówno z prawa krajowego (art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), jak i z prawa wspólnotowego (art. 73 Dyrektywy 2006/112). W konsekwencji dotacja na realizację projektu nie będzie stanowiła obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu (nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).
Przedstawione powyżej stanowisko, znajduje oparcie w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych, wydanych dla identycznych stanów faktycznych. W tym zakresie, należy wskazać w szczególności na następujące wyroki:
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2015 r. (sygn. akt: I FSK 821/13), wydany jeszcze na gruncie uchylonego z dniem 1 stycznia 2014 r. przepisu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług – z uzasadnienia: Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u., czyli nie zwiększają obrotu (vide przywołany przez WSA wyrok TSUE w sprawie C-184/00 oraz A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie III s. 429 i n.). Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżąca realizuje między innymi projekt „Transformacja kreuje rozwój” - szkolenia wspomagające zmianę profilu firmy w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Przyznana dotacja na dofinansowanie tego projektu stanowi określony w umowie z instytucją pośredniczącą procent całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Wypłacana ona jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu. Z powyższego wynika, że otrzymana przez skarżącą dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego przez skarżącą projektu i ma charakter zakupowy. Dotacja jest bowiem przeznaczona na wydatki niezbędne do wykonania projektu. Według definicji zawartej w art. 5 pkt 9 ustawy z 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r., Nr 84, poz. 712), tj. ustawy w oparciu, o którą projekt jest realizowany, „projekt - to przedsięwzięcie realizowane w ramach programu operacyjnego na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowaniu, zawieranej między beneficjentem, a instytucją zarządzającą, instytucją pośredniczącą lub instytucją wdrażającą”. Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżącą projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji związana bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe koszty szkolenia wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29 ust. 1 u.p.t.u. tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą. Na tle zbliżonego stanu faktycznego w sprawie dotyczącej skarżącej podobnie wypowiedział się też już Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach sygn. akt I FSK 571/08 i I FSK 176/13.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 czerwca 2017 r. (sygn. akt: I SA/Bd 474/17) – z uzasadnienia: W świetle powyższego istotne znaczenie dla ustalenia, czy udzielona dotacja podlega opodatkowaniu mają warunki i zasady, na podstawie których udzielono beneficjentowi dofinasowania. W realiach rozpatrywanej sprawy dotacja miałaby charakter cenotwórczy, gdyby świadczona usługa byłaby częściowo odpłatna dla przedsiębiorcy, a zatem korzystający z usługi doradczej płaciłby nie całą cenę, gdyż część ceny usługi finansowana byłaby z dotacji. Innymi słowy, gdyby skarżący nie otrzymał dotacji, całą kwotę musiałby zapłacić przedsiębiorca. Poprzez sfinansowanie części kosztów usługi przedsiębiorca nie płaciłby wówczas pełnej kwoty należnej. Otrzymywana dotacja byłaby więc w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, tj. usługa dzięki dotacji miałaby cenę niższą o konkretną kwotę. Dotacja nie byłaby zatem przeznaczona „ogólnie” na pokrycie kosztów działalności, lecz na pokrycie wydatków związanych ze świadczeniem usług doradczych na rzecz zindywidualizowanych podmiotów, a jej celem byłoby obniżenie ceny usługi. Reasumując, w takiej sytuacji występowałby bezpośredni związek pomiędzy usługami doradczymi świadczonymi przez podatnika, a otrzymaną przez niego dotacją. Taka dotacja podlegałaby VAT (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2016 r., I FSK 773/16).
Natomiast w sytuacji gdyby dotacja byłaby przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków niezbędnych do wykonania całego realizowanego projektu miałaby charakter „zakupowy”. Pokrywałaby bowiem koszty wykonania tego projektu. Wówczas nie występowałby bezpośredni związek pomiędzy usługami doradczymi świadczonymi przez podatnika, a otrzymaną przez niego dotacją. Sam fakt, że dotacja mogłaby mieć ogólnie wpływ na niższą cenę świadczonych usług przez skarżącą nie wystarczałby, aby uznać, że dotacja ta podlegałaby opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich usług konieczne byłoby także, by miała bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżała ją o możliwą do sprecyzowania kwotę.
W rozpatrywanej sprawie we wniosku o wydanie interpretacji stwierdzono, że dotacja na realizację zadań projektu ma charakter „zakupowy”, bowiem dotyczy pokrycia kosztów usług doradczych. Dotacja pozyskana przez skarżącego na realizację projektu nie ma bezpośredniego wpływu na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, bowiem przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowanych, niezbędnych do realizacji projektu i określonych w zaakceptowanym wniosku o dofinansowanie. Należałoby zatem przyjąć, że zachodzi druga ze wskazanych wyżej sytuacji i otrzymana dotacja nie podlega VAT.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 września 2017 r. (sygn. akt: I SA/Bd 733/17) – z uzasadnienia: Sam zatem fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych prze niego cen. Przyjmując stanowisko organu należałoby stwierdzić, że każda dotacja podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania, bowiem zawsze w jakimś sensie wpływa na odpłatność za świadczoną usługę/dostawę towaru. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że „sformułowanie - dotacje bezpośrednio związane z ceną - należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią”.
Należy również zwrócić uwagę, że podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. stwierdził, iż aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być związana bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę, kwotę należną. Klasycznym przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go tym przepisem (art. 29 ust. 1 u.p.t.u.) jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. W tym przypadku nie budzi wątpliwości, że dotacja taka będzie wchodziła do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (sygn. akt I FSK 571/08). W wyroku tym NSA podkreślił, że chodzi o konkretną czynność i ustaloną dla tej czynności konkretną cenę. (...) „Uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków stanowiący, jak to określił WSA, „niejako” wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę.”
Z kolei w wyroku z dnia 8 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 176/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kwalifikowalność wydatków oznacza, iż „konkretny wydatek jest niezbędny do wykonania danego projektu oraz jest bezpośrednio z nim związany. Zatem należy rozważyć, czy wartość dofinansowania odnosi się do pojęcia wydatków kwalifikowalnych projektu, które można utożsamiać z wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usługi szkoleniowej.”
Mając na uwadze powyższe, należało w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma przyznana Skarżącej dotacja i czy można zakwalifikować ją jako wynagrodzenie. We wniosku o wydanie interpretacji mowa jest o dofinansowaniu Projektu (...). Skarżąca Spółka we wniosku podała, że uzyskana dotacja przyznawana jest na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku, przeznaczonych w związku z realizacją Projektu (wydatki kwalifikowalne). Projekt współfinansowany z EFS nie generuje przychodów (pozycja ta przyjmuje każdorazowo wartość 0 po stronie Spółki). Projekt zakłada poziom dofinansowania w wysokości 95%. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowalnych projektu stanowi 5% wartości Projektu (...).
Przewidziane do nabycia w Projekcie towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Spółkę do świadczenia odpłatnych usług i odpłatnej dostawy towarów. Spółka nie świadczy odpłatnych usług na rzecz innych podmiotów w zakresie opisanym w stanie faktycznym. Ostatecznym beneficjentem Projektu są uczniowie i nauczyciele Z. w S.
Zdaniem tut. Sądu, otrzymana zatem dotacja odnosi się bezpośrednio do Projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r., poz. 1460) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.).
Mając na uwadze powyższe rozważania oraz podany we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji „Projektu”, jako pewnej całości. Nauczyciele i uczniowie nie ponoszą odpłat za otrzymywane usługi i towary w ramach realizacji Projektu. Są oni jedynymi i ostatecznymi beneficjentami Projektu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich usług/towarów konieczne byłoby także, by miała bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżała ją o możliwą do sprecyzowania kwotę (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2015 r., I FSK 821/13). W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje. Nauczyciele i uczniowie nie ponoszą żadnej odpłatności, dotacja jest na realizację Projektu. W świetle przedstawionej wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u., tut. Sąd za prawidłowe uznał stanowisko Spółki, że dotacja przeznaczona na pokrycie kosztów ww. Projektu nie kwalifikuje się do objęcia podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usług i dostawy towarów. W związku z powyższym skoro w rozpoznawanej sprawie otrzymane przez Stronę dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów służących realizacji Projektu, to nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. W tej sytuacji za wadliwe należy ocenić rozumienie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. w sposób jaki zaprezentował organ, że zapłatą za czynności jest wartość dotacji, w przypadku gdy stanowi ona zwrot wydatków w ramach opisanego przez Spółkę Projektu. Zasadny zatem jest zarzut błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu art. 29a u.p.t.u. do stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku.
Zwrócić trzeba także uwagę na wnioski zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 sierpnia 2013 r. (sygn. akt: III SA/Gl 906/13), utrzymanym następie w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2015 r. (sygn. akt: I FSK 157/14), w którym sądy administracyjne potwierdziły prawidłowość stanowiska organu podatkowego wyrażonego w treści interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym dofinansowanie z budżetu Unii Europejskiej otrzymane na pokrycie kosztów realizacji projektu obejmującego m.in. szkolenia dla uczestników projektu, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 (obecnie art. 29a ust. 1) ustawy o podatku od towarów i usług.
Ponadto, jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lipca 2016 r. (sygn. akt: I FSK 773/16), dotacje mogą stanowić obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w przypadku, gdy uczestnicy projektu uiszczają część należności związanej z uczestnictwem w projekcie – w takim wypadku dotacja ma charakter sprzedażowy, a nie zakupowy. W sytuacji, gdy dofinansowanie stanowi określony w umowie z instytucją pośredniczącą procent całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, wypłacana jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu, nie zachodzi bezpośredni związek pomiędzy dotacją, a z ceną świadczonych usług.
Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem.
Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dotacja z Europejskiego Funduszu Społecznego, o którą ubiega się Wnioskodawca będzie pokrywać również wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz uczestników projektów. Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy, środki pozyskane w ramach projektu będą w całości wykorzystywane na działania związane z realizacją projektów. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacja w części będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie na rzecz beneficjentów usług.
W opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od uczestników projektu (jak wskazał Wnioskodawca uczestnicy projektu nie będą uiszczali ma rzecz Wnioskodawcy żadnych kwot z tytułu uczestnictwa w projekcie), a od osoby trzeciej, tj. pochodzi ono ze środków Unii Europejskiej. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekty będą konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy i z zasad dofinansowania wynika, że nie będzie ono udzielane na ogólne koszty funkcjonowania Wnioskodawcy. Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją ww. projektów, należy uznać w części za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu będą brali w nim bezpłatnie udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. Ponadto, należy zaznaczyć, że w sytuacji gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania nie realizowałby usług w ramach przedmiotowych projektów.
Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, o których mowa we wniosku, będą środki otrzymane na realizację ww. projektów, w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz uczestników projektów usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.
Odnosząc się do powołanych orzeczeń sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że wydając niniejszą interpretację tutejszy organ analizował ich treść, niemniej jednak tezy z nich wynikające nie mogą wpłynąć na zmianę zajętego stanowiska.
Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0115-KDIT1-2.4012.314.2018.2.KK