Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nauka-jezyka/ippp2-4512-259-15-2-bh
Timestamp: 2018-03-19 15:01:59+00:00
Document Index: 78041117

Matched Legal Cases: ['art. 41', 'art. 146', 'art. 43', 'art. 14', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 43']

Czynności składające się na opiekę nad dzieckiem powinny być opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, natomiast czynność nauki języka obcego może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.
IPPP2/4512-259/15-2/BHinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 25 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy – jest nieprawidłowe.
W dniu 25 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.
Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności zamierza świadczyć m.in. usługi polegające na nauczaniu języków obcych dzieci wraz z elementami opieki nad dziećmi w domowej atmosferze. Usługi te będą wykonywane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką i rodzicami (bądź opiekunami) dziecka. Spółka będzie zatrudniać w tym celu profesjonalną kadrę pracowników posiadającą specjalistyczne kwalifikacje, niezbędne do edukacji dzieci oraz opieki nad nimi. Nauczycielami będą guwernantki od których oczekuje się, że będą posiadały:
dyplom ukończenia szkoły pedagogicznej lub dyplom ukończenia biologii, chemii, historii, matematyki, fizyki, filologii, wychowania fizycznego, muzyki z ukończonym kursem pedagogicznym,
udokumentowane doświadczenie w pracy na stanowisku guwernantki/nauczycielki min. 3-4 letnie,
dodatkowe kwalifikacje (logopedia, muzyka, taniec),
biegłą znajomość co najmniej jednego języka obcego.
Podstawową usługą oferowaną rodzicom przez Spółkę będzie kompleksowa usługa nauki języków obcych dzieci w wieku powyżej trzech lat, dostosowana do ich poziomu rozwoju psychomotorycznego. Podstawowym elementem zajęć z dziećmi będzie zatem nauczanie języków obcych w formie powtarzalnych ćwiczeń lub ciągłej nauki w postaci komunikowania się z dziećmi wyłącznie w języku obcym. Nauka ta będzie realizowana nie tylko poprzez zabawę ale także w trakcie udziału dziecka w podstawowych czynnościach składających się na jego dzienną aktywność, np. w trakcie karmienia, spaceru czy czynnościach opiekuńczych, bowiem wykonywanie tego rodzaju obowiązków przez guwernantkę ma zasadniczo stanowić element wykonywanej usługi. Z nauką języków obcych może być także związana nauka podstaw dobrego wychowania i manier (savoir vivre) oraz pomoc w edukacji dziecka, także w oparciu o indywidualny plan edukacyjny. Tego rodzaju czynności wspomagają naukę języka obcego i są wykorzystywane w metodzie nauki zwanej immersją językową, czyli „zanurzeniem” w języku, co polega na osłuchaniu się z naturalnymi, autentycznymi wypowiedziami w konkretnych, zrozumiałych dla dziecka sytuacjach z codziennego życia.
Spółka zaznacza, iż te wskazane powyżej dodatkowe czynności wykonywane w trakcie nauki języka obcego lub w przerwach od nauki stanowią wyłącznie uzupełnienie podstawowej usługi, tj. nauki języków obcych. Z punktu widzenia rodziców małoletnich dzieci są one jednak koniecznością i większość z rodziców nie jest zainteresowana inną formą nauki języków obcych dla swoich dzieci, ponieważ na ogół nauka prowadzona jest w warunkach domowych a jej skuteczność, co idzie w parze z intensywnością, zależy od częstej obecności nauczyciela przy dziecku, również w czasie nieobecności rodziców w domu. Zatem bez wykonywania pewnych czynności dodatkowych przy dziecku, usługa nauki języków obcych nie byłaby w ogóle zlecona Spółce, ergo nie byłaby przez Spółkę realizowana.
Koszt tych dodatkowych czynności wspomagających naukę języka obcego bądź pozostających w związku z tą nauką, będzie jedynie elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Spółkę wynagrodzenia (tj. będzie częścią odpłatności za kompleksową usługę nauki języków obcych).
Spółka zaznacza, iż nie jest objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczenia usług nauczania języków obcych.
Czy czynności wspomagające naukę języków obcych dzieci w wieku powyżej lat trzech w warunkach domowych, takie jak m.in. pomoc w karmieniu, spacer, czynności opiekuńcze, nauka podstaw dobrego wychowania i manier, pomoc w edukacji dziecka - które wykonywane są przez guwernantkę zatrudnioną przez Spółkę - mogą zostać uznane za usługi pozostające w tak ścisłym związku ze świadczeniem usługi nauki języków obcych, że razem składają się na jedną kompleksową usługę nauki języków obcych, która korzysta ze zwolnienia z podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT...
Zdaniem Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego czynności wspomagające naukę języków obcych małoletnich dzieci w warunkach domowych pozostają w tak ścisłym związku z realizacją usługi nauczania języków obcych, że również korzystają ze zwolnienia z podatku VAT. W podanych warunkach są one bowiem uzależnione od usługi podstawowej jaką jest nauczanie języka obcego w takim stopniu, że żadna z nich nie będzie wykonywana bez chociażby śladowego współtowarzyszenia usłudze nauczania, co pozwala wysnuć wniosek, iż razem składają się na jedną kompleksową usługę nauki języka obcego.
Oznacza to, że mamy do czynienia w omawianym przypadku z usługą złożoną, która chociaż będzie składać się z różnych świadczeń, to jednak ich realizacja prowadzi do jednego celu - tj. do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. W praktyce zatem czynności pomocnicze to takie, które nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.
Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych aby nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT (tak np. w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/98) oraz wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r. w którym SN stwierdził, że: „podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT”). Kolejnego przykładu dostarcza ETS w wyroku w sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, o sygnaturze C-41/04, gdzie stwierdzono, że jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego, jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.
Zatem z powyższego wynika, iż z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Dopiero gdy w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej (zasadniczej), lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.
Opis stanu faktycznego wskazuje na to, że czynności wspomagające naukę języków obcych małoletnich dzieci w warunkach domowych należałoby uznać za czynności pomocnicze, które nie stanowią celu samego w sobie, ale są elementem koniecznym do realizacji usługi zasadniczej jaką jest nauka języków obcych. Spółka ocenia, że bez tych czynności pomocniczych, rodzice nie byliby zainteresowani udzieleniem zlecenia na naukę języka obcego w podanych warunkach. Oznacza to, że razem składają się one na jedną kompleksową usługę nauki języka obcego.
Skoro zatem również koszt dodatkowych czynności wspomagających naukę języka obcego bądź pozostających w związku z tą nauką, będzie jedynie elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Spółkę wynagrodzenia za kompleksową usługę nauki języków obcych, to cała zapłata będzie stanowić podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i korzystać będzie ze zwolnienia z podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 tej ustawy.
I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:
Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie od podatku dla usług związanych z opieką nad dziećmi i młodzieżą zostało ograniczone i przysługuje jedynie podmiotom, których działanie odbywa się w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty. Nie każdy więc podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi i młodzieżą może ze zwolnienia od podatku VAT korzystać. Inaczej jest w przypadku sprawowania opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat. Zwolnienie od podatku, w takiej sytuacji, przysługuje każdemu podmiotowi.
Ponieważ z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) jak również świadczone przez podmiot usługi nie dotyczą dzieci w wieku do 3 lat przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy nie będzie miał w analizowanej sprawie zastosowania.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
Treść przytoczonego przepisu wskazuje, że chodzi w nim o prywatne nauczanie na wymienionych w przepisie poziomach świadczone przez nauczycieli.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
Natomiast, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.
Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami nauczania języków obcych, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.
Przepisy krajowe oraz europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z zapisu art. 43 ust. 1 pkt 28 wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Z wniosku wynika, że Spółka zamierza świadczyć m.in. usługi polegające na nauczaniu języków obcych dzieci w wieku powyżej 3 lat wraz z elementami opieki nad dziećmi w domowej atmosferze. Usługi te będą wykonywane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką i rodzicami (bądź opiekunami) dziecka. Spółka będzie zatrudniać w tym celu profesjonalną kadrę pracowników posiadającą specjalistyczne kwalifikacje, niezbędne do edukacji dzieci oraz opieki nad nimi. Nauczycielami będą guwernantki od których oczekuje się, że będą posiadały:
Podstawowym elementem zajęć z dziećmi będzie nauczanie języków obcych w formie powtarzalnych ćwiczeń lub ciągłej nauki w postaci komunikowania się z dziećmi wyłącznie w języku obcym. Nauka ta będzie realizowana nie tylko poprzez zabawę ale także w trakcie udziału dziecka w podstawowych czynnościach składających się na jego dzienną aktywność, np. w trakcie karmienia, spaceru czy czynnościach opiekuńczych, bowiem wykonywanie tego rodzaju obowiązków przez guwernantkę ma zasadniczo stanowić element wykonywanej usługi. Spółka zaznacza, iż dodatkowe czynności wykonywane w trakcie nauki języka obcego lub w przerwach od nauki stanowią wyłącznie uzupełnienie podstawowej usługi, tj. nauki języków obcych. Z punktu widzenia rodziców małoletnich dzieci są one jednak koniecznością i większość z rodziców nie jest zainteresowana inną formą nauki języków obcych dla swoich dzieci, ponieważ na ogół nauka prowadzona jest w warunkach domowych a jej skuteczność, co idzie w parze z intensywnością, zależy od częstej obecności nauczyciela przy dziecku, również w czasie nieobecności rodziców w domu. Zatem bez wykonywania pewnych czynności dodatkowych przy dziecku, usługa nauki języków obcych nie byłaby w ogóle zlecona Spółce. Ponadto z wniosku wynika, że koszt tych dodatkowych czynności wspomagających naukę języka obcego bądź pozostających w związku z tą nauką, będzie jedynie elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Spółkę wynagrodzenia.
Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, do czynności wykonywanych przez guwernantkę zatrudnioną przez Spółkę, które to czynności zdaniem Wnioskodawcy tworzą wraz z nauką języków obcych jedną kompleksową usługę.
Dokonując analizy przedmiotowej sprawy należy stwierdzić że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę (poprzez zatrudnioną guwernantkę) w postaci: pomocy w karmieniu, spacerach, nauki podstaw dobrego wychowania i manier, pomocy w edukacji dziecka, nie mogą, tak jak to sugeruje Wnioskodawca, zostać uznane za usługi pozostające w tak ścisłym związku ze świadczeniem usługi nauki języków obcych, że razem składają się na jedną kompleksową usługę nauki języków obcych, korzystającą ze zwolnienia z podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy. Należy wskazać, że czynności opieki nad dzieckiem nie są czynnościami niezbędnymi do wykonywania usługi nauki języka obcego. Pomimo tego, że zdaniem Wnioskodawcy, bez usługi opieki nad dzieckiem rodzic nie zakupiłby usługi nauki języka obcego to należy stwierdzić, że efektem świadczonej usługi jest oprócz nauki języka obcego również opieka nad dzieckiem, przy czym opieka nad dzieckiem nie jest niezbędna do nauki języka obcego. Z okoliczności sprawy należy wnioskować, że klient jest zainteresowany zarówno nabyciem usługi opieki nad swoim dzieckiem w okresie braku tej opieki ze strony członka rodziny jak również nabyciem usługi nauki języka obcego. Nie oznacza to jednak, że dla celów opodatkowania podatkiem VAT usługi te nie mogą być traktowane jako dwie odrębne czynności nawet w sytuacji, gdy są świadczone przez ten sam podmiot. Zdaniem tut. Organu, czynności mające charakter opieki nad dzieckiem, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, mogą występować samoistnie niezależnie od nauki języka obcego. Należy zauważyć, że każde zwolnienie należy traktować jako odstępstwo od zasady neutralności, powszechności opodatkowania ostatecznej konsumpcji i wszelkie elementy konstrukcji zwolnienia powinny być interpretowane ściśle.
Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w zdarzeniu opisanym we wniosku, dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinny być traktowane jak odrębne i niezależne świadczenia opodatkowane stawkami właściwymi dla każdej z nich tj. czynności składające się na opiekę nad dzieckiem powinny być opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, natomiast czynność nauki języka obcego może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Nauka języka > IPPP2/4512-259/15-2/BH