Source: https://www.courdecassation.fr/jurisprudence_2/chambres_mixtes_2740/rapport_m._conseiller_falcone_9827.html
Timestamp: 2019-11-12 04:27:59+00:00
Document Index: 268973628

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Rapport de M. le conseiller Falcone | Cour de cassation
>Rapport de M. le conseiller Falcone
Rapport de M. le conseiller Falcone
arrêt n° 249
Rapport de M. Falcone
Le 16 décembre 1992, le centre des impôts de Montpellier Est a adressé à M. Jean-Claude X... un avis de recouvrement portant sur une dette fiscale de 908 105 francs, pénalités comprises.
Cette dette n’ayant été acquittée que partiellement, le receveur principal des impôts de Montpellier Est (le receveur des impôts) a notifié à la SCI Groupe Guiry, (la SCI) dont M. X... était associé et gérant, un premier avis à tiers détenteur le 11 mai 1999, puis un second le 28 avril 2000. Ces avis portaient sur une somme de 404 320,58 francs.
Malgré une lettre de rappel la SCI n’ a pas déféré à la demande de paiement.
Le receveur des impôts a assigné la SCI devant le juge de l’exécution pour obtenir un titre exécutoire sur le fondement des articles 42, 43 et 86 de la loi n° 91-650 du 9 juillet 1991, de l’article 64 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992 et des articles L. 262 et L. 263 du livres des procédures fiscales.
Par jugement du 14 mai 2001, le juge de l’exécution de Montpellier a condamné la SCI Groupe Guiry à payer au receveur des impôts la somme de 404 320,58 francs avec intérêts au taux légal à compter du deuxième avis à tiers détenteur du 28 avril 2000.
La motivation du jugement est la suivante :
" Attendu qu’aux termes de l’article 60 du décret du 31 juillet 1992 la SCI Guiry avait une obligation de déclaration qu’elle n’a pas remplie , et ce même si cette obligation aurait pu être remplie par la seule indication qu’elle ne devait rien à M. Jean-Claude X... ;
Attendu que c’est donc pour ce seul défaut de déclaration et même en l’absence de dette effective envers M. Jean- Claude X..., que la SCI Groupe Guiry doit être sanctionnée".
Par arrêt du 10 novembre 2003, la cour d’appel de Montpellier a confirmé ce jugement en faisant application de l’article 64 du décret précité avec les motifs suivants :
"Attendu qu’il est de principe admis qu’il appartient au comptable public, lorsque le tiers détenteur, mis en demeure par l’avis, refuse de payer la dette fiscale ou ne répond pas, de saisir le juge de l’exécution aux fins de la délivrance d’un titre exécutoire contre le tiers détenteur, et ce en application de l’article 64 du décret du 31 juillet 1992, la reconnaissance à l’avis à tiers détenteur de l’effet d’attribution immédiate impliquant le droit pour le comptable public de recourir aux dispositions de l’article 64 ;
Attendu qu’en l’espèce, la SCI Groupe Guiry, en sa qualité de tiers détenteur, n’ a pas répondu mais soutient n’être tenue au jour de la saisie, d’aucune obligation à l’égard du débiteur redevable de l’imposition ;
Mais attendu qu’il est constant, comme cela résulte de l’extrait du registre du commerce et des sociétés, que M. X... est le gérant non statutaire de la SCI et qu’il en est l’associé, comme cela ressort des statuts de la SCI ;
Attendu qu’il est donc pour le moins surprenant que la SCI puisse alléguer n’avoir aucune obligation à l’égard de M. X... alors que d’une part l’activité de gérant non statutaire implique, en contrepartie de l’exercice de cette fonction, une rémunération au profit de M. X... , que d’autre part l’allégation de la SCI sur l’absence de distribution de dividendes est insuffisante à défaut de production de procès-verbaux d’assemblée générale ou de documents comptables ;
Attendu que devant la volonté affirmée de la SCI de cacher ses véritables obligations à l’égard de M. X... , il convient de délivrer en application de l’article 64 du décret du 31 juillet 1992, au profit du receveur des impôts un titre exécutoire..."
C’est l’arrêt attaqué. La procédure est régulière.
Par arrêt du 19 septembre 2006, la chambre commerciale de notre Cour a renvoyé le pourvoi devant une chambre mixte.
MOYEN UNIQUE : 7 branches
Il est fait grief à l’arrêt confirmatif attaqué d’avoir condamné la SCI Groupe Guiry à payer à la recette principale des impôts de Montpellier Est la somme de 404 320,58 F avec intérêts au taux légal à compter du deuxième avis à tiers détenteur du 28 avril 2000.
L’avis adressé au tiers détenteur doit comporter les mentions prévues par l’article 56 du décret du 31 juillet 1992 et, en particulier, l’énonciation du titre exécutoire en vertu duquel la saisie est pratiquée et le décompte distinct des sommes réclamées, en principal, frais et intérêts ; en décidant que les avis à tiers détenteur n’étaient pas soumis aux exigences de ce texte relatif aux saisies-attributions en l’absence de dispositions spécifiques sur les modalités d’envoi des avis à tiers détenteur prévues par le livre des procédures fiscales, les juges d’appel ont violé les dispositions des articles 262 et 263 du livre des procédures fiscales, 43 de la loi du 9 juillet 1991 et celles du texte précité ;
L’avis à tiers détenteur par lequel le comptable du Trésor ou le comptable de la direction générale des impôts réclame à un tiers les impositions dues par un contribuable, doit informer ce tiers de la nature et du montant de cette dette fiscale afin d’être en mesure de s’assurer notamment de son existence et de son bien-fondé auprès du contribuable concerné ; à ce titre, dans les mêmes conditions que la saisie-attribution, l’avis à tiers détenteur doit donc comporter un minimum d’informations, en particulier, l’énonciation du titre exécutoire en vertu duquel la saisie est pratiquée et le décompte distinct des sommes réclamées, en principal, frais et intérêts ; en décidant que le tiers saisi n’avait pas à disposer de ces informations sous prétexte que l’avis à tiers détenteur n’était pas régi par les dispositions du décret du 31 juillet 1992 relatives à la saisie-attribution, en particulier, son article 56, les juges d’appel ont violé les dispositions des articles L. 258, L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales et 43 de la loi du 9 juillet 1991 ;
En application des dispositions de l’article 64 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992, le juge de l’exécution ne peut délivrer un titre exécutoire contre le tiers saisi qu’en cas de refus de paiement par celui-ci des sommes qu’il a reconnu devoir ou dont il a été jugé débiteur ; les qualités d’associé et de gérant, statutaire ou non, d’une société civile ne confèrent pas en elles-mêmes la qualité de créancier de celle-ci au titre de rémunérations ou de dividendes, les fonctions de gérant n’étant pas automatiquement rémunérées et des bénéfices nécessairement réalisés et distribués ; en l’espèce, il résulte de l’arrêt attaqué que la société exposante a indiqué n’avoir aucune dette envers son associé et gérant, M. Jean-Claude X..., débiteur d’une somme de 404 320,58 FF auprès de la recette principale des impôts de Montpellier-Est ; en décidant que ces qualités d’associé et de gérant permettaient de justifier une obligation de l’exposante envers M. Jean-Claude X... et sa condamnation en qualité de tiers saisi au paiement de la somme susvisée, la cour d’appel a statué par des motifs inopérants et violé les dispositions de l’article 24 de la loi du 9 juillet 1991, de l’article 64 du décret du 31 Juillet 1992 et des articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales ;
Quatrième branche :
L’obligation de renseignement qui incombe au tiers saisi en matière de saisie-attribution n’existe pas en matière d’avis à tiers détenteur, les dispositions des articles 44 de la loi du 9 juillet 1991 et des articles 59 et 60 du décret du 31 Juillet 1992 ne lui étant pas applicables ; dès lors, en condamnant la société exposante au paiement des causes de la saisie pour ne pas avoir satisfait à l’obligation de renseignement prévue par ces textes, les juges d’appel les ont violés ainsi que les articles 24 et 44 de la loi du 9 juillet 1991, 59 et 60 du décret du 31 juillet 1992 et L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales ;
Cinquième branche :
En application des dispositions de l’article 24 de la loi du 9 juillet 1991 et de l’article L. 262 du livre des procédures fiscales, à la demande du comptable du Trésor ou de la direction générale des impôts, sous forme d’avis à tiers détenteur, le tiers n’est tenu qu’au paiement à ces derniers des fonds qu’il détient ou qu’il doit au contribuable débiteur du Trésor public, à concurrence des impositions et pénalités restant dues ; il n’est tenu à aucune autre obligation, notamment de production de documents de nature à justifier qu’il n’est pas débiteur du débiteur du Trésor public, à moins d’avoir reçu une injonction du juge de l’exécution à cet effet ; en l’espèce, il résulte de l’arrêt attaqué que la société exposante a indiqué ne pas avoir de dettes envers M. Jean-Claude X..., débiteur, et la société exposante n’a reçu du juge de l’exécution aucune injonction de produire des documents comptables ou des procès-verbaux d’assemblées ; dans ces conditions, en condamnant la société exposante au paiement des causes de la saisie pour ne pas avoir produit de tels éléments d’information bien qu’elle n’ait pas été enjoint de le faire par le juge de l’exécution, les juges d’appel ont violé les textes susvisés ;
Sixième branche :
Subsidiairement et en tout état de cause, le tiers saisi qui n’a pas satisfait à l’obligation légale de renseignement ne peut être condamné au paiement des causes de la saisie, s’il n’est tenu au jour de la saisie, à aucune obligation envers le débiteur ; en l’espèce, il résulte de l’arrêt attaqué que la SCI Groupe Guiry a indiqué n’être pas débitrice envers M. Jean-Claude X..., redevable d’une somme de 404 320,58 FF auprès de la recette principale de Montpellier-Est ; en condamnant la société exposante au paiement au receveur principal des impôts de Montpellier-
Est de l’intégralité des sommes dues par M. Jean-Claude X... au Trésor public, pour n’avoir pas rempli une obligation de déclaration, même en l’absence de dette effective envers M. Jean-Claude X..., les juges d’appel ont violé les dispositions des articles 24 et 44 de la loi du 9 juillet 1991 et des articles 59 et 60 du décret du 31 juillet 1992 ;
Septième branche :
Enfin et subsidiairement, la condamnation aux causes de la saisie, prévue par l’article 60 du décret du 31 Juillet 1992, ne peut être appliquée que si le tiers saisi en a été informé, conformément aux exigences de l’article 56-5°) du même décret ; à défaut d’avoir recherché si la société exposante avait effectivement été informée de son obligation de renseignement, dans les conditions prévues par l’article 56 précité, les juges d’appel n’ont pas donné de base légale à leur décision au regard des exigences de ce texte et de l’article 60 susvisé.
Le pourvoi invite notre Cour à définir le régime juridique de l’avis à tiers détenteur : Est-ce une voie d’exécution autonome régie par les seules dispositions expresses qui la concernent ou doit-il être assimilé à une saisie-attribution et soumis aux règles qui sont applicables à celle-ci ?
Les réponses divergentes données à cette question par la deuxième chambre civile et par la chambre commerciale, financière et économique ont conduit celle-ci à renvoyer le pourvoi devant une chambre mixte.
La question de principe qui nous est posée devra être analysée à travers les trois problèmes spécifiques que soulève le pourvoi :
- L’avis à tiers détenteur doit-il contenir les mentions prévues, à peine de nullité, par l’article 56 du décret du 31 juillet 1992 ?
- Le tiers détenteur est-il tenu à une obligation de renseignement à l’égard de l’administration fiscale et peut-il être sanctionné en cas de non respect de cette obligation ?
- A qui incombe la charge de la preuve de la dette du tiers détenteur envers le redevable ?
I : L’état du droit positif et ses origines
A : Présentation générale :
1er : Définitions :
La saisie-attribution consiste pour le créancier, muni d’un titre exécutoire, à saisir entre les mains d’un tiers une créance de son débiteur sur ce tiers (1).
L’avis à tiers détenteur est une voie d’exécution permettant à l’administration fiscale, titulaire d’une créance fiscale ou douanière privilégiée, certaine, liquide et exigible à l’encontre d’un redevable, et néanmoins impayée, de poursuivre le recouvrement forcé de celle-ci par la saisie d’une créance de somme d’argent que le redevable détient à l’encontre d’un tiers (2).
2e : les textes applicables :
a) concernant l’avis à tiers détenteur :
- article L. 258 du livre des procédures fiscales :
Si la lettre de rappel ou la mise en demeure n’a pas été suivie de paiement ou de la mise en jeu des dispositions de l’article L. 277, le comptable public compétent peut, à l’expiration d’un délai de vingt jours suivant l’une ou l’autre de ces formalités, engager des poursuites.
Sous réserve des dispositions des articles L. 259 à L. 261, ces poursuites sont effectuées dans les formes prévues par le nouveau code de procédure civile pour le recouvrement des créances.
Elles sont opérées par huissier de justice ou par tout agent de l’administration habilité à exercer des poursuites au nom du comptable.
- article L. 262 du livre des procédures fiscales :
Les dépositaires, détenteurs ou débiteurs de sommes appartenant ou devant revenir aux redevables d’impôts, de pénalités et de frais accessoires dont le recouvrement est garanti par le privilège du Trésor sont tenus, sur la demande qui leur en est faite sous forme d’avis à tiers détenteur notifié par le comptable chargé du recouvrement, de verser, aux lieu et place des redevables, les fonds qu’ils détiennent ou qu’ils doivent, à concurrence des impositions dues par ces redevables....
- article L. 263 du livre des procédures fiscales :
L’avis à tiers détenteur a pour effet d’affecter, dès réception, les sommes dont le versement est ainsi demandé au paiement des impositions privilégiées, quelle que soit la date à laquelle les créances mêmes conditionnelles ou à terme que le redevable possède à l’encontre du tiers détenteur deviennent effectivement exigibles.
Il comporte l’effet d’attribution immédiate prévu à l’article 43 de la loi n° 91-650 du 9 juillet 1991....
b) concernant la saisie-attribution :
- Loi n° 91-650 du 9 juillet 1991 :
Les tiers ne peuvent faire obstacle aux procédures engagées en vue de l’exécution ou de la conservation des créances. Ils doivent y apporter leur concours lorsqu’ils en sont légalement requis.
Celui qui, sans motif légitime, se soustrait à ces obligations peut être contraint d’y satisfaire, au besoin à peine d’astreinte, sans préjudice de dommages-intérêts.
- article 43 :
L’acte de saisie emporte, à concurrence des sommes pour lesquelles elle est pratiquée, attribution immédiate au profit du saisissant de la créance saisie disponible entre les mains du tiers ainsi que de tous ses accessoires. Il rend le tiers personnellement débiteur des causes de la saisie dans la limite de son obligation....
- article 86 :
L’avis à tiers détenteur prévu par les articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales comporte l’effet d’attribution immédiate prévu à l’article 43.
- Décret n° 92-755 du 31 juillet 1992 :
- article 59 :
Le tiers saisi est tenu de fournir sur-le-champ à l’huissier de justice les renseignements prévus à l’article 44 de la loi du 9 juillet 1991et de lui communiquer les pièces justificatives.
Il en est fait mention dans l’acte de saisie.
- article 60 :
Le tiers saisi qui, sans motif légitime, ne fournit pas les renseignements prévus est condamné, à la demande du créancier, à payer les sommes dues à ce dernier, sans préjudice de son recours contre le débiteur.
En cas de refus de paiement par le tiers saisi des sommes qu’il a reconnu devoir ou dont il a été jugé débiteur, la contestation est portée devant le juge de l’exécution qui peut délivrer un titre exécutoire contre le tiers saisi.
3e : l’évolution historique :
Les voies d’exécution prévues par le décret du 21 avril 1806, et notamment la saisie-arrêt, étaient utilisées par le Trésor pour le recouvrement de ses créances.
Une loi du 12 novembre 1808 a mis en place au profit du Trésor, un procédé de recouvrement exorbitant du droit commun, que la pratique dénommera "avis à tiers détenteur" avant que le législateur adopte cette expression dans l’article 1848 du code général des impôts (3).
Le propre de l’avis à tiers détenteur (article L. 263 du livre des procédures fiscales) est d’avoir un effet translatif immédiat au profit du Trésor public. Il en résultait que, avant la réforme des voies d’exécution, celui-ci avait une grande facilité pour primer les créanciers agissant par voie de saisie-arrêt puisque ces derniers ne pouvaient bénéficier de l’effet translatif que lorsque le jugement de validité était passé en force de chose jugée, même si, depuis 1981, la chambre commerciale de la Cour de cassation avait limité l’efficacité de l’avis à tiers détenteur en retardant l’effet translatif à l’expiration du délai d’opposition ouvert au contribuable (4) .
Avec la réforme de 1991, l’avis à tiers détenteur et la saisie-attribution se situent sur le même plan.
Dans la rédaction d’origine du texte, le Trésor se trouvait même placé dans une position d’infériorité par rapport au créancier privé qui pratiquait une saisie-attribution. Celui-ci bénéficiait de l’effet attributif immédiat prévu à l’article 43 de la loi du 9 juillet 1991, alors que le Trésor n’en bénéficiait qu’à l’issue d’un délai de 15 jours (5).
La loi de finances n° 91-1323 du 30 décembre 1991 est venu "gommer" cette différence en intégrant à l’article L. 263 du livre des procédures fiscales un alinéa selon lequel l’avis à tiers détenteur comporte l’effet d’attribution immédiate prévu à l’article 43 de la loi n° 91-650 du 9 juillet 1991. Cette disposition est reprise dans l’article 86 de la loi du 9 juillet 1991.
En présence d’une telle évolution qui fait produire les mêmes effets à la saisie-attribution et à l’avis à tiers détenteur, celle-là ayant été fortement inspirée par celui-ci, y-a-t-il encore place pour une autonomie de l’avis à tiers détenteur ?
B : Les réponses données :
Dans le rapport de la Cour de cassation 1997, M. le conseiller Vigneron écrivait :
"On signalera en passant que, en raison précisément de sa spécificité, le contentieux du recouvrement des créances fiscales reste confié à la chambre commerciale, économique et financière, cependant que le contentieux général est soumis à la deuxième chambre civile.
Car le législateur n’a aucunement eu l’intention d’unifier la situation du comptable public et celle du créancier ordinaire : du premier, les prérogatives n’ont pas été supprimées. Il n’y a en effet aucune commune mesure entre les intérêts respectifs, et l’impérieuse nécessité de recouvrer l’impôt n’est pas discutée. Ainsi n’ont pas été supprimées, mais seulement adaptées, les dispositions qui, insérées au livre des procédures fiscales , traitent des modalités du recouvrement de l’impôt.
Bien entendu, il s’agit là de textes d’exception, donc d’interprétation stricte : le droit commun s’applique chaque fois qu’il n’y est pas expressément dérogé".
Ces observations doivent guider notre réflexion.
1er / En faveur de l’autonomie :
Un argument de texte s’impose : la loi de 1991 ne fait référence à l’avis à tiers détenteur qu’en ce qui concerne ses effets qui sont alignés sur ceux de la saisie-attribution.
Le législateur a laissé subsister l’avis à tiers détenteur à coté des autres mesures d’exécution forcée sans le réglementer, alors qu’en présence d’effets identiques il aurait été envisageable de ne conserver qu’une procédure, celle de la saisie-attribution.
La raison est évidente : la procédure de l’avis à tiers détenteur est simple, rapide et entraîne des frais réduits. Son principal avantage est qu’elle peut être notifiée par la voie postale et n’entraîne pas la liquidation des frais de poursuite à la charge du débiteur ce qui explique que l’administration préfère utiliser cette procédure plutôt que la procédure ordinaire de la saisie-attribution (6).
La chambre commerciale part de la constatation que le législateur fiscal s’est borné à emprunter à la saisie-attribution son effet attributif immédiat de l’article 43 de la loi de 1991, pour en déduire que ce seul emprunt ponctuel ne suffit pas à faire de l’avis à tiers détenteur une variante de la saisie-attribution. M. Perrot écrit : "On ne marchandera pas à ce raisonnement une belle rigueur exégétique" (7).
Elle refuse ainsi d’étendre les dispositions de la saisie-attribution à l’avis à tiers détenteur pour ne lui appliquer que les règles du droit commun.
Tel a été le cas en matière de compétence (Com., 12 mars 2002, n° 99-11.895) avec la motivation suivante :
" Attendu qu’en statuant ainsi, alors que l’article L. 263 du livre des procédures fiscales et l’article 86 de la loi du 9 juillet 1991 déclarent seulement applicable à l’avis à tiers détenteur l’effet d’attribution institué à l’article 43 de la même loi et qu’aucune disposition de celle-ci ni du décret du 31 juillet 1992 n’a prévu pour l’avis à tiers détenteur une dérogation à la règle générale de compétence de l’article 9 du décret du 31 juillet 1992, la cour d’appel a violé les textes susvisés" (articles 9 et 65 du décret du 31 juillet 1992).
Tel a été encore le cas en ce qui concerne l’obligation de renseignement du tiers détenteur (Com., 7 janvier 2004, n° 00-16.358) :
"Attendu qu’après avoir exactement énoncé que l’article 60 du décret du 31 juillet 1992 n’est pas applicable à l’avis à tiers détenteur, la cour d’appel en a déduit à bon droit, sans violer l’article L. 258 du livre des procédures fiscales , que la demande du trésorier de Santes tendant à l’obtention d’un titre exécutoire à l’encontre de la société... ne pouvait être fondée que sur l’article L. 262 du même livre, de sorte que la société..., en sa qualité de tiers détenteur, n’était tenue à l’égard de Trésor public au paiement de l’impôt dont M. Y... restait redevable que dans la limite de ses propres dettes envers ce dernier".
Observation : Cette affaire se rapproche de la nôtre.
Dans un arrêt récent (3 octobre 2006, n° 01-03.515) la chambre commerciale a jugé, d’une part, que les articles 56 et 58 du décret du 31 juillet 1992 étant applicables à la saisie-attribution, les exigences qu’ils fixent ne s’imposent pas à l’avis à tiers détenteur et, d’autre part, que les articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales, qui dérogent aux règles prévues par le nouveau code de procédure civile pour le recouvrement des créances sans méconnaître les dispositions de l’article L. 258 du même livre, n’imposent pas la mention sur l’avis à tiers détenteur du titre exécutoire en vertu duquel celui-ci est délivré.
Ces décisions prennent le soin de faire référence aux dispositions de l’article L. 258 du livre des procédures fiscales pour dire qu’elles n’ont pas été violées.
Rappelons que cet article prévoit que , sous certaines réserves, les poursuites engagées par le comptable public sont effectuées dans les formes prévues par le nouveau code de procédure civile pour le recouvrement des créances.
La chambre commerciale considère que cet article qui se situe au sein du titre quatrième du livre des procédures fiscales consacré au recouvrement de l’impôt, dans le chapitre I lui-même consacré aux procédures de recouvrement et dans la section II concernant l’exercice des poursuites devrait s’appliquer aux poursuites de droit commun exercées par le comptable public et non aux procédures particulières de recouvrement énumérées dans la section III dont fait partie l’avis à tiers détenteur.
La deuxième chambre a une autre approche.
2e / En faveur de l’assimilation :
L’administration estimant qu’elle était titulaire d’une créance fiscale à l’encontre du tiers détenteur utilisait contre lui les procédés de recouvrement de ces créances et, notamment, la possibilité d’émettre des titres exécutoires en vertu du privilège du préalable. Le tiers se trouvait alors dans l’obligation de se conformer aux règles de la procédure administrative, avec cette conséquence pratique qu’il devait respecter les formes prévues pour contester les titres administratifs, et notamment provoquer une décision préalable, à peine d’être purement et simplement tenu de payer comme s’il était lui-même demandeur à la contestation (8).
Cette pratique a conduit notre Cour à se prononcer par un premier avis du 7 mars 1997 au rapport de M. Vigneron (n° 09-60.015).
Un comptable public avait demandé à un juge de l’exécution la délivrance d’un titre exécutoire à l’égard d’un tiers détenteur récalcitrant. Or le juge de l’exécution n’a pas normalement compétence pour délivrer de tels titres ; l’article 64 du décret du 31 juillet 1992 ne le lui permet que dans le cas où le tiers a reconnu ou a été jugé débiteur. Quant au livre des procédures fiscales, il n’envisage que les réclamations soulevées par le redevable de l’impôt, non par le tiers débiteur (9).
Notre Cour a été d’avis qu’il appartenait au comptable public, lorsque le tiers saisi, mis en demeure par l’avis, refuse de payer la dette fiscale ou ne répond pas, de saisir le juge de l’exécution aux fins de délivrance d’un titre exécutoire contre le tiers saisi. Notre Cour a ainsi suppléé le silence de la loi. Cet avis a été approuvé par la doctrine et accepté sans réserve par l’administration fiscale.
Par un second avis du 9 février 1998 (n° 09-70.013) elle a dit que la procédure d’ordonnance sur requête prévue à l’article 32 du décret du 31 juillet 1992 ne pouvait être poursuivie pour demander au juge de l’exécution la délivrance d’un titre exécutoire à l’encontre du tiers détenteur. Toute demande à cet effet doit être présentée selon les formes ordinaires de l’introduction de l’instance, c’est-à-dire par assignation conformément aux dispositions de l’article 19 du même décret.
Ces deux avis vont dans le sens d’une application du droit commun processuel à l’avis à tiers détenteur.
Dans la continuité de ces deux avis la deuxième chambre civile a dit qu’en cas de refus de paiement par le tiers saisi, auquel un avis à tiers détenteur a été notifié, le saisissant doit obtenir du juge de l’exécution la délivrance d’un titre exécutoire pour pratiquer à l’encontre de ce tiers une mesure d’exécution forcée (23 novembre 2000, n° 98-18.921).
Observation : On peut relever qu’à la suite de la formation de la Cour de cassation saisie pour avis, la deuxième chambre analyse le comportement du tiers saisi, alors qu’on est en présence d’un tiers détenteur semblant ainsi assimiler l’un à l’autre.
Quant à la compétence, la deuxième chambre a pris une position diamétralement opposée à celle de la chambre commerciale. Par un arrêt du 1er février 2001 (n° 99-11.896) elle a dit que la contestation d’un avis à tiers détenteur se trouve soumise à la règle de compétence territoriale prévue en matière de contestations relatives aux saisies-attributions par l’article 65 du décret du 31 juillet 1992.
Dans son commentaire de l’arrêt de la chambre commerciale du 12 mars 2002 (10) le professeur Perrot écrit : "Il reste que l’argument d’analogie, qui a les faveurs de la deuxième chambre civile, n’est pas non plus dénué de pertinence si l’on considère que l’effet attributif de la saisie-attribution n’est tout de même pas un accessoire secondaire : c’est lui en effet qui caractérise essentiellement la saisie-attribution et lui donne toute son efficacité, comme ce même effet caractérise l’avis à tiers détenteur. A partir du moment où le législateur fiscal a jugé opportun d’aligner la procédure de l’avis à tiers détenteur sur cet effet capital de la saisie-attribution, on peut penser qu’il y a une parenté évidente entre ces deux mesures d’exécution forcée, et que la règle de compétence territoriale écrite pour l’une vaut également pour l’autre".
Au vu de ces avis et décisions doit-on considérer que toutes les dispositions concernant la saisie-attribution sont applicables à l’avis à tiers détenteur ?
3e / Les limites à l’assimilation totale :
Les modalités procédurales d’envoi de l’avis à tiers détenteur et de la saisie-attribution sont différentes. Le premier peut être pratiqué par voie postale tandis que la seconde nécessite l’intervention d’un huissier de justice. Cette intervention n’est pas sans conséquence puisque la loi du 9 juillet 1991 et le décret du 31 juillet 1992 y attachent des effets spécifiques notamment quant aux obligations du tiers saisi.
L’acte d’huissier de justice par lequel un créancier fait pratiquer une saisie-attribution doit contenir certaines mentions et reproduire certains articles de la loi et du décret précités permettant au tiers saisi de connaître ses obligations. Dès lors qu’il est informé, le tiers saisi qui ne respecte pas ses obligations peut être sanctionné, étant observé que son interlocuteur est l’huissier de justice.
La question se pose essentiellement pour l’application de l’article 60 du décret du 31 juillet 1992 qui dispose que le tiers saisi qui, sans motif légitime, ne fournit pas les renseignements prévus est condamné à payer les sommes dues au créancier.
Cet article doit être rapproché du précédent qui prévoit que le tiers saisi est tenu de fournir sur-le-champ à l’huissier de justice les renseignements prévus à l’article 44 de la loi du 9 juillet 1991.
L’avis à tiers détenteur ne nécessitant pas l’intervention d’un huissier de justice, peut-on reprocher au tiers détenteur de ne pas avoir répondu à cet officier ministériel ?
Peut-on, encore, faire produire les effets d’une interpellation par un huissier de justice à une lettre, même recommandée, contenant en annexe la reproduction des articles de loi applicables écrits en petits caractères (11) ?
M. Rezek écrit à ce propos (12) qu’à défaut de texte spécial dans le livre des procédures fiscales pour définir l’obligation de renseignement du tiers saisi destinataire d’un avis à tiers détenteur, il y a lieu de se reporter aux dispositions générales applicables à toutes les voies d’exécution figurant dans le chapitre II de la loi du 9 juillet 1991, à savoir l’article 24 et l’article 27.
Il estime que l’article 56, 5° du décret du 31 juillet 1992 est un texte spécial d’application de l’article 24 de la loi du 9 juillet 1991 au cas particulier de la signification d’une saisie-attribution et que son application ne peut être étendue aux hypothèses de notification d’un avis à tiers détenteur et ajoute qu’il en est de même de l’obligation édictée par l’article 59, alinéa 2, du décret du 31 juillet 1992 pour le tiers saisi destinataire d’une saisie-attribution de fournir à l’huissier de justice les renseignements demandés sur le champ.
Pour lui, "le destinataire d’un avis à tiers détenteur n’a pas l’obligation de répondre sur le champ puisque l’article 59, alinéa 1er, du décret du 31 juillet 1992 s’inscrit dans le titre III dudit décret relatif à la saisie-attribution".
La documentation de base de la direction générale des impôts 12C, n° 235 et suivants (mise à jour : 30 octobre 1999) distingue le refus de paiement (D 64) et le refus de fournir les renseignements prévus (D 60).
Quant au refus de paiement, elle donne les indications suivantes :
"D’une manière générale, il est recommandé aux comptables d’utiliser les dispositions prévues par l’article 64 précité.
Il sera demandé au juge de délivrer un titre exécutoire contre le tiers saisi à hauteur des sommes dont ce dernier était débiteur envers le redevable ou détenteur pour son compte au jour de l’avis à tiers détenteur.
Le montant de la créance saisie devra être suffisamment établi par tout moyen, au besoin après utilisation du droit de communication".
Quant au refus de fournir les renseignements prévus, elle indique :
"La mise en oeuvre des dispositions de l’article D 60 doit être réservée aux affaires dans lesquelles le défaut de fourniture des renseignements prévus, révèle de la part du tiers détenteur une volonté manifeste de faire obstruction à l’action en recouvrement".
II : La situation factuelle et les questions qu’elle pose.
Dans son commentaire de l’arrêt attaqué, M. Bourdillat (13) pose la question en ces termes :
"En procédures fiscales d’exécution, suffit-il que l’administration créancière désigne du doigt un tiers pour que celui-ci, à qui elle notifie un avis à tiers détenteur réglementé par les articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales, devienne alors un tiers obligé à son endroit, un tiers à l’encontre duquel, s’il ne paie pas ce qu’elle lui demande, elle pourra poursuivre le recouvrement forcé de la dette de son redevable quand bien même celui-là prétendrait ne pas être débiteur de celui-ci ? En d’autres termes et pour approcher de façon plus précise une problématique aux multiples données, dans la phase contentieuse, judiciaire et contradictoire qui suit le non-paiement par une personne physique ou morale d’un avis à tiers détenteur à elle notifié par un comptable public, à qui échoit la charge de la preuve relative à l’existence de la créance (ou supposée créance) entre le redevable défaillant et celui tout aussi défaillant que l’administration désigne comme le débiteur de son propre débiteur".
Poursuivant l’analyse de l’arrêt, cet auteur écrit encore :
"Déniant l’existence d’une quelconque dette exigible à l’endroit de son gérant à la date à laquelle elle avait reçu l’avis à tiers détenteur dont elle était destinataire, la société civile immobilière se trouve condamnée au montant de la créance fiscale causale pour n’avoir pas apporté la preuve de ses dénégations. Une condamnation qui, quoique prononcée d’expresse façon à l’unique visa de l’article 64 du décret du 31 juillet 1992, renvoi de facto à l’application à l’espèce de l’article 60 du même texte. Une condamnation qui, en droit, et à de nombreux égards, nous paraît fort fragile. Une fragilité décisionnelle qui illustre le caractère obsolète et désuet de l’avis à tiers détenteur des articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales depuis le 1er janvier 1993".
La critique est sévère mais s’explique tant par la position prise par l’administration fiscale que par les réponses données par les juges du fond.
L’assignation devant le juge de l’exécution avait pour objet la délivrance d’un titre exécutoire contre le tiers détenteur et était fondée sur l’article 64 du décret du 31 juillet 1992.
Après avoir cité le contenu de cet article, le receveur des impôts écrivait : "qu’il n’est pas contestable que la SCI Groupe Guiry a la qualité de débiteur envers M. Jean-Claude X... au regard de la répartition des résultats (cf. documents joints)".
Le juge de l’exécution a prononcé une condamnation au seul visa de l’article 60 du décret précité (texte qui n’était pas invoqué par le demandeur) en relevant que c’était pour le seul défaut de déclaration et même en l’absence de dette effective envers M. X... que la SCI Groupe Guiry devait être sanctionnée.
Dans ses dernières conclusions d’appel, le receveur des impôts, tout en continuant à viser l’article 64, a écrit : " Il lui (la SCI) aurait à tout le moins appartenu, alors même qu’elle ne conteste pas avoir été rendue destinataire de l’avis à tiers détenteur, de répondre à l’administration sur l’étendue de ses obligations envers M. X..., voire même en faisant valoir les arguments qu’elle développe aujourd’hui devant la présente juridiction.
Il n’en a rien été et dans ces conditions de défaut de réponse du tiers, c’est donc à bon droit que l’administration peut considérer qu’il n’avait pas été déféré à l’avis à tiers détenteur et solliciter un titre exécutoire à son encontre".
La cour d’appel, emboîtant le pas à cette analyse, a visé l’article 64 mais retenu que la SCI n’avait pas répondu et avait une volonté affirmée de cacher ses véritables obligations à l’égard de M. X....
C’est en l’état de ces errements qu’il convient d’examiner les différentes branches du moyen qui, comme l’a relevé pertinemment le rapporteur devant la chambre commerciale, "oscillent, au risque d’une contradiction au moins dans la cohérence du raisonnement, si ce n’est dans le moyen, entre la revendication de l’application des règles de la saisie-attribution quand elles pourraient permettre l’anéantissement de l’avis à tiers détenteur, et la volonté de voir écarter celles-ci lorsqu’elles permettraient de parvenir à une condamnation du tiers détenteur".
Deux premières branches :
Elles revendiquent l’application des règles de la saisie-attribution à la procédure de l’avis à tiers détenteur.
1er : l’avis à tiers détenteur aurait dû comporter les mentions prévues par l’article 56 du décret du 31 juillet 1992 et, en particulier, l’énonciation du titre exécutoire en vertu duquel la saisie est pratiquée et le décompte distinct des sommes réclamées, en principal, frais et intérêts.
2e : l’avis à tiers détenteur doit informer le tiers de la nature et du montant de la dette fiscale afin d’être en mesure de s’assurer notamment de son existence et de son bien fondé auprès du contribuable concerné.
Pour rejeter la demande de nullité de l’avis à tiers détenteur, la cour d’appel a relevé, d’abord, que les articles L. 262 et L. 263 du livre des procédures fiscales ne contiennent aucune disposition quant aux mentions et indications que l’avis à tiers détenteur doit contenir, ensuite, que la seule disposition de la saisie-attribution applicable à l’avis à tiers détenteur est l’effet d’attribution immédiate institué par l’article 43 de la loi du 9 juillet 1991 et que, dès lors, aucun texte ne saurait obliger l’administration à se conformer aux dispositions de l’article 56 du décret du 31 juillet 1992.
Cette motivation est conforme à la jurisprudence précitée de la chambre commerciale de notre Cour : - 5 novembre 2002, n° 99-19.261 et 99-19.262
- 3 octobre 2006, n° 01-03.515 dont l’attendu de principe est : " Attendu que les articles 56 et 58 du décret du 31 juillet 1992 étant applicables à la saisie-attribution, les exigences qu’ils fixent ne s’imposent pas à l’avis à tiers détenteur".
Il appartiendra à notre chambre mixte de dire si elle adopte cette analyse "autonomiste" ou si, comme l’administration elle-même semble l’admettre à travers les imprimés qu’elle a réalisés, les informations données au tiers détenteur doivent être identiques à celles données au tiers saisi.
Cinq dernières branches :
Elles s’opposent à toute assimilation entre les deux procédures.
Avant de les examiner séparément il convient de relever qu’en page 5 du mémoire en défense, le receveur des impôts écrit : "Cela étant, les cinq autres branches du moyen mettent en évidence la fragilité de la position de l’administration dans cette affaire".
Devons-nous en déduire que le comptable public ne se fait pas d’illusion sur l’issue du pourvoi ?
- 3e branche :
- Violation de l’article 64 du décret du 31 juillet 1992 : Il est reproché à la cour d’appel d’avoir statué par un motif inopérant en décidant que les qualités d’associé et de gérant de M. X... permettaient de justifier une obligation de la SCI envers lui et sa condamnation en qualité de tiers saisi au paiement de la somme indiquée.
Cette branche pose essentiellement la question de la charge de la preuve.
L’article 64 dispose que le juge de l’exécution peut délivrer un titre exécutoire contre le tiers saisi en cas de refus de paiement par celui-ci des sommes qu’il a reconnu devoir ou dont il a été jugé débiteur.
En l’espèce, la cour d’appel a constaté que la SCI n’avait pas répondu et soutenait n’être tenue au jour de la saisie d’aucune obligation à l’égard du débiteur redevable de l’imposition.
Elle a ajouté qu’il était constant que M. X... était le gérant non statutaire de la SCI, qu’il en était l’associé, qu’il était pour le moins surprenant que la SCI puisse alléguer n’avoir aucune obligation à l’égard de M. X... alors que d’une part l’activité de gérant non statutaire implique, en contrepartie de l’exercice de cette fonction, une rémunération au profit de M. X... et que l’allégation de la SCI sur l’absence de distribution de dividendes est insuffisante à défaut de production de procès-verbaux d’assemblée générale ou de documents comptables.
Elle a alors fait application de l’article 64 du décret du 31 juillet 1992 pour sanctionner la volonté affirmée de la SCI de cacher ses véritables obligations à l’égard de M. X....
Dans la mesure où la SCI contestait être débitrice de M. X..., la cour d’appel pouvait-elle condamner le tiers détenteur au montant de la créance fiscale causale sans pour autant avoir statué sur l’existence même de la créance saisie, ni même sur son quantum ?
Dans son commentaire de l’arrêt attaqué, M. Bourdillat ajoute :
"L’entrée en voie de condamnation est d’autant plus surprenante qu’il ressort de la décision rapportée que la condamnation ne procède que d’une présomption, si ce n’est d’un curieux renversement de la charge de la preuve. Pour les juges du contentieux de l’exécution du second degré, le tiers détenteur doit être condamné parce que le redevable cumule en son sein les qualités d’associé et de gérant non statutaire et pour n’avoir pas rapporté la preuve de l’absence d’obligation entre la société et celui-là. En procédant de la sorte, nous pouvons craindre que la cour se voie reprocher d’avoir pris une voie de traverse qui lui est interdite" (14).
Cette crainte apparaît partagée par le receveur des impôts qui, dans son mémoire en défense, convient qu’il ne paraît pas possible de démontrer que les conditions d’application de l’article 64 sont réunies, après avoir relevé que l’administration s’était contentée de considérer " qu’un associé d’une SCI en sa qualité de porteur de parts, dispose dans son patrimoine d’une créance à tout le moins en germe à l’encontre de cette dernière" et n’avait pas utilisé le droit de communication dont elle bénéficiait aux termes des articles L. 83 et suivants du livre des procédures fiscales, pour mettre en évidence l’existence éventuelle d’une créance du redevable à l’encontre de la SCI.
4e et 7e branches :
- violation des articles 59 et 60 du décret du 31 juillet 1992 : Il est reproché à la cour d’appel d’avoir condamné la SCI pour ne pas avoir satisfait à l’obligation de renseignement prévue par ces textes alors que cette obligation n’existe pas en matière d’avis à tiers détenteur.
La question posée par cette branche du moyen est certainement celle qui a justifié le renvoi du pourvoi devant une chambre mixte. Si la question est simple la réponse l’est moins tant pour des motifs juridiques que pour l’environnement procédural qui la pollue.
Si le premier juge a fait expressément application de l’article 60 du décret précité et a condamné la SCI pour ne pas avoir répondu au comptable public, la cour d’appel s’est fondée sur l’article 64 pour prononcer une condamnation avec une motivation qui tient compte du fait, à la fois, que la SCI n’a pas répondu et qu’elle ne justifie pas de l’absence de rémunération de M. X....
Le moyen pourrait, dès lors, être jugé inopérant.
Si son caractère opérant était reconnu, il conviendrait de tenir compte de la position adoptée par l’administration fiscale dans son mémoire en défense.
Le défendeur au pourvoi écrit :
"Il n’existe pour l’avis à tiers détenteur aucune disposition équivalente à celle de ces articles (44 de la loi du 9 juillet 1991 et 59 et 60 du décret du 31 juillet 1992) propres à la saisie-attribution.
Tout récemment la Cour de cassation a jugé que l’article 60 du décret du 31 juillet 1992 n’est pas applicable à l’avis à tiers détenteur (Com., 7 janvier 2004, Bull., n° 7).
Ainsi il n’est pas possible d’appliquer, par extension, au tiers détenteur qui ne déclare pas l’étendue des ses obligations à l’égard du débiteur, les dispositions sanctionnant le tiers saisi dans le cadre d’une saisie-attribution".
Notre Cour pourrait-elle dire le contraire ?
Si elle était tentée de le faire, il lui faudrait s’interroger sur la nature de la sanction prévue par l’article 60 du décret.
Cet article dispose que le tiers saisi qui, sans motif légitime, ne fournit pas les renseignements prévus est condamné à payer les sommes dues au créancier quelque soit le montant de sa propre dette à l’égard du débiteur.
La gravité d’une telle sanction justifie que des formalités soient respectées notamment quant à l’information du tiers saisi sur ses obligations.
Cette information est assurée d’une part par l’intervention d’un huissier de justice, personne physique à laquelle toutes questions peuvent être posées, et par les mentions prévues par l’article 56 du décret, notamment la reproduction de l’article 60.
En matière d’avis à tiers détenteur, aucun huissier de justice n’intervient puisque la notification se fait par voie postale. L’administration a certes prévu d’annexer à l’avis les mentions prévues à l’article 56 du décret mais, d’une part, l’imprimé est très peu lisible, d’autre part, il n’est pas justifié qu’en l’espèce il ait été joint à l’avis adressé à la SCI.
Au-delà de ces considérations de fait, la question essentielle est de savoir si une sanction d’une telle gravité peut être appliquée en l’absence d’un texte qui la prévoit expressément.
5e et 6e branches :
-violation des articles 24 de la loi du 9 juillet 1991 et L. 262 du livre des procédures fiscales : le tiers détenteur n’est tenu à aucune autre obligation que celle de payer au comptable public les sommes qu’il détient ou qu’il doit au contribuable débiteur et notamment, n’est pas tenu de produire les documents de nature à justifier qu’il n’est pas débiteur du débiteur du Trésor public, à moins d’avoir reçu une injonction du juge de l’exécution à cet effet.
L’article L. 262 du livre des procédures fiscales ne met à la charge du tiers détenteur aucune obligation de renseignement. Il est seulement "tenu de verser, aux lieu et place des redevables, les fonds qu’il détient ou qu’il doit à concurrence des impositions dues par ces redevables".
L’article 24 de la loi du 9 juillet 1991, qui a un caractère général, dispose que
les tiers ne peuvent faire obstacle aux procédures engagées en vue de l’exécution et doivent y apporter leur concours lorsqu’ils en sont légalement requis et que celui qui, sans motif légitime, se soustrait à ses obligations peut être contraint d’y satisfaire.
La deuxième chambre de notre Cour est venue préciser le contenu de l’obligation de renseignement du tiers saisi.
Elle a dit : " Attendu que l’arrêt énonce à bon droit qu’aucune disposition ne fait obligation au tiers saisi d’indiquer au saisissant l’étendue des droits d’associé et des valeurs mobilières dont le débiteur est titulaire ; que dès lors la société ou la personne morale émettrice ne peut être condamnée de ce fait en application de l’article 24 de la loi du 9 juillet 1991, à moins qu’ayant reçu du juge de l’exécution une injonction à cet effet, elle n’y ait pas déféré". (Cass. 2ème Civ., 8 avril 1999, Bull., n° 69).
Elle a également jugé que le tiers saisi, lorsqu’il n’est tenu à aucune obligation envers le débiteur, ne peut être condamné aux causes de la saisie pour manquement à une obligation légale de renseignement.(Cass. 2ème Civ., 5 juillet 2000, n° 98-12.738 ; Cass. 2ème Civ., 5 juillet 2000, n° 98-11.772).
En l’espèce la SCI déniait être débitrice de M. X.... La cour d’appel a tiré du fait que celui-ci était associé et gérant de la SCI la conclusion qu’il devait percevoir une rémunération et a constaté que la SCI ne produisait aucun document justifiant l’absence de distribution de dividendes.
Aucune injonction n’ayant été faite à la SCI de communiquer des documents , la cour d’appel n’a-t-elle pas inversé la charge de la preuve ?
En conclusion de ce rapport, il est encore utile de citer M. Bourdillat (15) :
"Pour elle (l’administration fiscale) l’attraction du tiers défaillant devant le juge du contentieux de l’exécution n’a aucun caractère automatique. Elle doit être réservée aux affaires dans lesquelles le défaut de fourniture de renseignements prévus révèle de la part du tiers détenteur une volonté manifeste de faire obstruction à l’action en recouvrement. Ensuite, et s’agissant de façon précise du montant de la créance saisie, la direction générale des impôts précise que ce montant devra être suffisamment établi par tout moyen, au besoin après utilisation du droit de communication. Une donnée élémentaire probatoire et préparatoire que l’on retrouve de façon quasiment identique dans l’instruction codificatrice de la direction de la comptabilité publique puisque cette dernière veut qu’avant toute attraction d’un tiers saisi considéré défaillant devant un juge de l’exécution , "le comptable doit avoir acquis la conviction que le tiers détenteur est effectivement détenteur de deniers pour le compte du redevable principal". Pour acquérir cette conviction, cette directive interne recommande aux intéressés de "mettre en oeuvre le droit de communication prévu aux articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales... ceci afin de rassembler tous les éléments d’information qui lui paraîtront justifier, devant le juge, la mise en cause du tiers défaillant". Il échet de relever que rien de tout cela ne semble avoir été fait ici et, si l’administration poursuivante avait déjà mis en oeuvre son droit de communication tel que les régissent les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales, l’issue du litige aurait certainement été différente. Mais surtout, c’est une toute autre issue qu’aurait connu ce recouvrement contentieux si, plutôt que d’avoir agi par voie d’avis à tiers détenteur, le comptable public concerné avait préféré exécuter selon la voie de la saisie-attribution. Il est vrai que certains, comparant les deux mesures, jugent que celle-ci plus longue et plus onéreuse que celui-là. Aujourd’hui rien n’est moins certain et il importe de retenir qu’en matière de recouvrement litigieux et précisément là où le risque de fraude est sous-jacent, l’avis à tiers détenteur n’a plus sa place. Pire, il pourrait se révéler dangereux pour celui qui l’utilise mal".
1. R. Martin. Encycl. Proc. Civ. - Saisie-attribution - octobre 2002 - n° 1
2. S. Rezek. Jcl. Procédures formulaire, fasc.10 : avis à tiers détenteur , n° 1
3. Vignal. Droit pratique des voies d’exécution. Dalloz action. titre 93. l’avis à tiers détenteur.
4. Donnier. Voies d’exécution et procédures de distribution. Litec. 7e édition, p. 375 .
5. Vignal. Droit pratique des voies d’exécution précité. n° 933.00 et suivants .
6. Francis Lefebvre. Doc. pratique - Rec VI., Ch. IX, novembre 2006 , n° 60000
7. Procédures, 2002, n° 157, p. 8 et 9
8. Perrot et Théry, Procédures civiles d’exécution, p. 449
9. Vigneron, Rapport de la Cour de cassation 1997 précité .
10. Perrot. Procédures n° 157
11. Juris Classeur Procédures fiscales. Fasc. 560-10 : Avis à tiers détenteur. Imprimés (imprimé n° 3735 joint en annexe du rapport).
12. Rezek, Différences et ressemblances entre l’avis à tiers détenteur et la saisie-attribution, Semaine Juridique Notariale et Immobilière, n° 46, 15 novembre 2002.
13. Droit et Procédures n° 4, juillet-août 2004, p. 224.
14. Bourdillat. Droit et procédures , n° 4 précité.
15. Bourdillat, Droit et procédures, n° 4 précité .