Source: https://www.gtt.es/boletinjuridico/cabria-atribuir-exclusivamente-efectos-interruptivos-de-la-prescripcion-a-los-actos-administrativos-validos/
Timestamp: 2019-07-19 17:02:55
Document Index: 274893484

Matched Legal Cases: ['artículo 239', 'artículo 41', 'artículo 41', 'artículo 10', 'artículo 53', 'artículo 31', 'artículo 70']

¿Cabría atribuir exclusivamente efectos interruptivos de la prescripción a los actos administrativos válidos? Argumentos en favor de esta tesis. | GTT
El TS rechaza la doctrina del Tribunal a quo y lo que el propio Tribunal denomina la teoría del "tiro único", es decir, la imposibilidad de girar una liquidación en sustitución de la anulada, ante la doctrina legal sentada por la Sala, en Sentencia de 19 de noviembre de 2012, al resolver el recurso de casación en interés de ley que estableció que la estimación de un recurso contencioso-administrativo frente a una liquidación por razón de una infracción de carácter formal o incluso de carácter material no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo. Y todo ello conlleva a estimar el recurso interpuesto por el Sr. Abogado del Estado.
"Siendo todo ello así, resulta muy difícil mantener que, cuando se gira una liquidación, la motivación constituye un requisito meramente formal, no material y de fondo, pues, en la aplicación del Derecho tributario, ningún otro acto tiene tanta relevancia como la liquidación, no sólo porque determina y exige una deuda tributaria al contribuyente, con carácter ejecutivo, sino también por las consecuencias que se derivan, por lo que necesita encontrar una causalización, y el hecho o conjunto de hechos que la justifiquen deben explicitarse con el fin de que los destinatarios conozcan las razones por las cuales su derecho se sacrificó. En definitiva, estamos ante un elemento sustancial que guarda una íntima relación con la causa, motivos y fin de los actos.
Esta conclusión no puede quedar desvirtuada, en la actualidad, ante lo que dispone el actual artículo 239.3 de la LGT, el cual, tras señalar que la resolución de los Tribunales Económicos-Administrativos podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad, y que la resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de Derecho sustantivo o por defectos formales, agrega que «cuando la resolución aprecia defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto, en la parte afectada y se ordenará la retroacción de actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal»".
En segundo lugar, queremos hacer referencia a la STS de 28 de junio de 2010, Recurso de Casación 2841/2005, relativa a una liquidación de intereses de demora y el periodo que comprende cuando se trata de una liquidación dictada en sustitución de otra anterior previamente anulada en vía económico-administrativa. En el Voto particular a dicha Sentencia del Magistrado de la Sala, D. Juan Gonzalo Martínez Micó, se destaca el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración conforme al artículo 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo Europeo de Niza de 10 de diciembre de 2000. Concretamente, se sostiene: "Hay que procurar una interpretación del ordenamiento jurídico tributario que tenga en cuenta el sentido «finalista» y «marcadamente evolutivo del régimen fiscal» (STC 137/2003, FJ Octavo). No es dable olvidar el principio constitucional de eficacia administrativa, que se inspira en la indispensable diligencia que debe presidir en la gestión de los intereses generales en su justo equilibrio con los derechos constitucionales de los administrados. El artículo 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo Europeo de Niza de 10 de diciembre de 2000, desarrolla el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración que trate sus asuntos de forma imparcial, equitativa y dentro de un plazo razonable. La eficacia interpretativa del citado precepto está fuera de toda duda (ex artículo 10.2 de la Constitución)".
"TERCERO. (…) En el presente supuesto, el Tribunal Económico-Administrativo Regional apreció defectos de fondo en la liquidación, como era la improcedente aplicación de un régimen jurídico derogado. En lugar de limitarse a anular, por tal causa, los actos impugnados, acordó devolver el expediente a la Inspección para que, de conformidad con «la normativa vigente determine el régimen tributario aplicable», practicándose nuevas liquidaciones y, en su caso, infligiéndose las correspondientes sanciones. Es evidente que no se trataba de un defecto procedimental o formal, sino de fondo, que atañía a la selección de la norma aplicable para practicar la liquidación. El órgano de revisión, en un claro exceso, actuó frente a la liquidación impugnada como el inspector jefe respeto de la propuesta elevada por el actuario, en el seno de un procedimiento de inspección, desconociendo el principio al que hacíamos referencia en el segundo párrafo de este fundamento jurídico. No le cabía actuar así por lo ya dicho, y mucho menos dejando la puerta abierta a nuevas sanciones, pues esa reproducción del camino para castigar otra vez contraviene frontalmente el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental [véanse las Sentencias de 22 de marzo de 2010 (casación 997/06, FJ 4º) y 11 de julio de 2011 (casación 238/09, FJ 3º)].
Por las razones expuestas, hemos de concluir que, como acertadamente hizo la Sala de instancia, la resolución dictada el 22 de mayo de 2002 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón se excedió en su función revisora acordando una improcedente retroacción de las actuaciones del procedimiento de inspección".
Ahora bien, en el siguiente Fundamento de Derecho, dicha doctrina viene corregida o matizada en los siguientes términos: "En efecto, el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declarar su nulidad, si se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación, ganando «firmeza» las autoliquidaciones del sujeto pasivo, que devienen ya irrevisables. (…). Esto es, una vez anulada una liquidación tributaria en la vía económico-administrativa por razones de fondo, le cabe a la Administración liquidar de nuevo si no ha decaído su derecho por el transcurso del tiempo. (…). Esa solución de la Sentencia impugnada implica que a la Administración se le impone la tesitura de acertar a la primera, de modo que si yerra ya no tiene posibilidad alguna de liquidar el tributo, aun cuando su potestad no haya prescrito, conclusión que, a nuestro juicio, carece de sustento normativo, tanto ordinario como constitucional. Aún más, el ya mencionado principio de eficacia administrativa y el diseño de un sistema tributario justo en el que cada cual ha de tributar de acuerdo con su capacidad económica (art. 31.1 de la Constitución) abogan por una solución distinta, siempre, claro está, que la seguridad jurídica quede salvaguardada mediante el respeto de los plazos de prescripción y las garantías de defensa del contribuyente debidamente satisfechas (…)".
"Respetando el criterio de la mayoría, discrepo de la doctrina que se sienta en el Fundamento Cuarto, en cuanto viene a mantener, a efectos de la interrupción de la prescripción, la diferencia entre actos nulos de pleno derecho y actos anulables, al aludir a la jurisprudencia de esta Sala que niega eficacia interruptiva de la prescripción sólo a los actos nulos de pleno derecho.
En definitiva, entiendo, como sentó la Sección Cuarta de esta Sala, en su Sentencia de 3 de julio de 2000 y recuerda la posterior de 29 de septiembre de 2004, que sólo los actos válidos pueden producir los efectos que la ley prevé para ellos, como es la interrupción de la prescripción (…). Esta posición ya fue mantenida en el voto particular a la Sentencia de 7 de junio de 2010, recaída en el recurso de casación para unificación de doctrina 96/2006. Por todo ello, el recurso del Abogado del Estado debió haberse desestimado íntegramente al no resultar procedente la práctica de una nueva liquidación por la falta de eficacia interruptiva de la reclamación interpuesta por la entidad, lo que comportaba la subsistencia de la autoliquidación presentada".
"CUARTO. Sin embargo, ahora se cuestiona la facultad de la Administración Tributaria de reiterar actos de naturaleza tributaria tras haber sido anulados por Sentencia judicial, con independencia de cuál haya sido el tipo de vicio o defecto determinante de la anulación, no obstante haberse limitado el Tribunal a anular la liquidación tributaria.
Sin embargo, esta facultad de la Administración no es absoluta, pues está sujeta, de un lado, al límite de la prescripción, debiendo tenerse en cuenta en este punto nuestra jurisprudencia sobre la interrupción de la prescripción y la negativa a reconocer tal efecto a las actos nulos de pleno derecho (Sentencia, entre otras, de 11 de febrero de 2010, cas. 1198/01) y, de otro, a la imposibilidad de la repetición del mismo error por la Administración Tributaria, no pudiendo tener consecuencias, tampoco, en la determinación de los intereses de demora, como ha reconocido esta Sala recientemente, rectificando su anterior doctrina, en las dos Sentencias de 14 de junio de 2012 (casaciones 6219/2009 y 5043/2009), al considerar, tratándose del sistema de autoliquidación, frente al criterio inicial de aplicar el interés de demora por todo el tiempo transcurrido desde el fin del periodo voluntario hasta que la Administración dicta la nueva liquidación, que la Administración ha de tener en cuenta como día final del cómputo la fecha de la liquidación administrativa inicialmente anulada. (…)".
"Nada tendría que objetar al criterio de la mayoría de la Sala si hubiera rectificado nuestra doctrina de que no tienen eficacia interruptiva de la prescripción los actos anulables, Sentencias, entre otras, de 19 de abril de 2006, 29 de junio y 22 de octubre de 2009 y 11 de febrero de 2010.
Por otra parte, conviene recordar que esta Sala, en el ámbito de la recaudación de cuotas de la Seguridad Social, ha proclamado todo lo contrario a lo que se sostiene en la esfera tributaria. Así las Sentencias de 3 de julio de 2000 y 29 de septiembre de 2004, que declaran que sólo los actos válidos producen los efectos que la Ley prevé para ellos, como es la interrupción de la prescripción".
2) No se respeta la igualdad de armas entre las partes que debe regir en la jurisdicción contencioso-administrativa. En este sentido expone, invocando la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990, de 26 abril, relativa al deber de contribuir, que la concepción del Tribunal Constitucional es errónea porque este deber y la correlativa potestad de la Hacienda Pública de exigir los tributos, a pesar de su importancia, lo termina colocando en un nivel superior que el de los derechos fundamentales de nuestra Carta Magna. Y no deja de llamar la atención, expone el autor, que un deber que está fuera del núcleo duro de la Constitución (la Sección Primera del Título segundo) termine siendo considerado más importante que los derechos que sí forman parte de tal núcleo duro. Cita al jurista italiano CRISAFULI, que fue Presidente del Tribunal Constitucional Italiano y que ya en 1956, a propósito del artículo 53 de la Constitución Italiana (del que se tomó, en parte, nuestro artículo 31.1), afirmaba lo siguiente: "el significado más correcto de la fórmula utilizada («Todos están obligados a sostener los gastos públicos en razón de su capacidad contributiva») debe buscarse no en su aplicación a los ciudadanos, sino la determinación de los límites dentro de los cuales el poder de imposición puede explicarse legítimamente (o, si se observa desde otro ángulo, dentro de los cuáles subsiste válidamente la obligación tributaria).
Estos principios son los que deben servir de guía para juzgar la admisibilidad, en el ordenamiento actual, de muchos de los privilegios del fisco".
4) La distinción entre actos nulos y anulables no tiene, hoy en día, la trascendencia legal que se le ha querido dar por parte de los Tribunales de justicia. Se refiere el Profesor a D. Alejandro Nieto, autor de un magnífico estudio preliminar realizado al libro de Margarita Beladíez y titulado "La validez y eficacia de los actos administrativos", al que posteriormente haremos referencia. Recordar lo que se decía respecto de este punto en los votos particulares ante reseñados.
1) Si los Tribunales estiman el recurso por apreciar la nulidad solicitada, pero, acto seguido, sin haber constituido ninguna pretensión de recurrente, ordenan la retroacción de actuaciones para que el órgano administrativo pueda subsanar el error "formal o procedimental" cometido, se produce una vulneración del derecho a no sufrir indefensión en la medida en que implica la concurrencia de un vicio de incongruencia procesal. Se incurre, al conceder cosa distinta de lo pedido, en la incongruencia conocida como extra petita.
SEGUNDO. Y siguiendo con la argumentación anterior, debe dejarse a un lado la distinción entre actos nulos y anulables, pues como señala el Voto particular a la Sentencia de 19 de noviembre de 2012, al que antes se ha hecho mención "la distinción entre nulidad radical y anulabilidad no es determinante".
En este sentido, debe recordarse que nada se señala en la ley 30/1992 ni en la Ley 58/2003 acerca de los efectos ex tunc o ex nunc del régimen anulatorio de los actos administrativos en función de cuál pueda ser el vicio concurrente. Y la Ley reguladora de la Jurisdicción, al referirse en el artículo 70.2 al fallo que pueda dictarse en un recurso estimatorio "la disposición, la actuación o el acto incurrieran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder" tampoco distingue, en ningún momento, si el defecto apreciado en el acto anulado se debe a razones de fondo, a defectos formales, o se trate de vicios que afectan al procedimiento administrativo seguido para su dictado. Y ello, al margen de la dificultad en la apreciación de cuando estamos ante uno u otro, según deriva del apartado de Jurisprudencia de este comentario. En suma, no existe referencia a la dicotomía nulidad/anulabilidad.
Y es que nulidad y anulabilidad no son sino meros grados de invalidez, o, como dice el referido Voto particular, "bien por la existencia de un vicio de nulidad de pleno derecho o de anulabilidad, resulta irrelevante el grado de invalidez del acto, a efectos de la interrupción de la prescripción, pues en ambos casos estamos ante actos inválidos, que no pueden producir efecto alguno".
En efecto, si la Jurisprudencia de esta Sala ha señalado que "la necesidad de servirse del proceso para obtener la razón no debe volverse en contra de quien tiene la razón" (SSTS de 27 febrero y 20 de marzo de 1990) y situamos el centro de gravedad en el carácter válido del acto administrativo, no existe ninguna dificultad en entender que sólo los actos que superen el juicio de legalidad, es decir, los que cabe calificar como válidos, son susceptibles de interrumpir la prescripción.
De esta manera, el acto afectado por un vicio no determinante de su nulidad absoluta se equipara a un acto válido si no se impugna en tiempo y forma, lo que le hará producir todos sus efectos, incluido naturalmente el efecto interruptivo de la prescripción. Y si se impugna y el recurso es estimado, resulta evidente que la anulación priva de todo efecto al acto anulado, y por tanto pierde también su carácter interruptivo de la prescripción. Y esta consideración no es nueva, pues como recordaba el precitado Voto particular "esta Sala, en el ámbito de la recaudación de cuotas de la Seguridad Social, ha proclamado todo lo contrario a lo que se sostiene en la esfera tributaria. Así las Sentencias de 3 de julio de 2000 y 29 de septiembre de 2004, que declaran que sólo los actos válidos producen los efectos que la Ley prevé para ellos, como es la interrupción de la prescripción".