Source: http://kraken.slv.cz/4Afs181/2017
Timestamp: 2018-06-22 19:30:21+00:00
Document Index: 606311

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 167', '§ 103', '§ 103', '§ 37', '§ 103', '§ 116', '§ 167', '§ 19', '§ 20', '§ 7', '§ 114', '§ 69', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 167', '§ 167', '§ 103', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 51', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 167', 'soud ', '§ 1', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 167', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 167', 'soud ', 'soud ', '§ 167', '§ 1', 'soud ', '§ 167', '§ 168', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 17', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 106', '§ 105', 'soud ', '§ 102', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 98', 'soud ', 'soud ', '§ 167', '§ 167', '§ 168', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

4Afs181/2017
4 Afs 181/2017-27
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jiøího Pally a soudcù Mgr. Ale¹e Roztoèila a Mgr. Petry Weissové v právní vìci ¾alobkynì: DC Metalux s.r.o., IÈ 29124506, se sídlem Dru¾stevní 2330/17, Plzeò, zast. JUDr. Ladislavem Sádlíkem, advokátem, se sídlem Holeèkova 31, Praha 5, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Plzni ze dne 30. 7. 2012, è. j. 5441/12-1500-402566, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 5. 2017, è. j. 30 Af 33/2012-195,
[1] Finanèní úøad v Plzni (dále jen prvoinstanèní orgán ) zaji¹»ovacím pøíkazem ze dne 20. 6. 2012, è. j. 405823/12/138513400595, podle § 167 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, ve spojení s § 103 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ulo¾il ¾alobkyni, aby zajistila úhradu dosud nestanovené danì z pøidané hodnoty za období od 1. 4. 2012 do 30. 6. 2012 slo¾ením jistoty ve vý¹i 52.411.775 Kè. Zároveò podle § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty vyslovil, ¾e tento zaji¹»ovací pøíkaz je úèinný a vykonatelný okam¾ikem vydání, nebo» hrozí nebezpeèí z prodlení. V odùvodnìní zaji¹»ovacího pøíkazu prvoinstanèní orgán uvedl následující skuteènosti:
[2] O vykazované daòové povinnosti vznikly pochybnosti, nebo» z výpisù z bankovních úètù je zøejmé, ¾e probìhly úhrady pouze ve vý¹i vykázaného poøízení zbo¾í z jiného èlenského státu a platby za dodané zbo¾í v tuzemsku. Úhrady za zbo¾í, které jsou vykázány v podaném pøiznání k dani z pøidané hodnoty jako nárok na odpoèet z pøijatých zdanitelných plnìní od plátcù, nejsou na bankovních úètech zaevidovány. Vzhledem k vý¹i plnìní a k zákonnému omezení platby v hotovosti nelze pøedpokládat, ¾e by úhrady za poøízení zbo¾í byly hrazeny hotovì. Bankovní
úèet ¾alobkynì v eurech vykázal k 28. 5. 2012 zùstatek ve vý¹i jen 11.385,46 a zùstatek korunového bankovního úètu k tému¾ dni èinil pouze 1.878,38 Kè. Èástky, které byly pøipisovány ve prospìch daòového subjektu, byly obratem odepisovány, a to jak co se týèe splaceného obchodního podílu, tedy základního kapitálu, tak i osmi plateb ze zahranièí v øádech statisícù EUR, které a¾ na jednu výjimku byly tého¾ dne poukázány v témìø celé vý¹i dál, opìt do zahranièí. ®alobkynì se zabývá obchodováním s drahými kovy. Na webových stránkách Puncovního úøadu jsou registrovány právnické osoby, jejich¾ èinnost spoèívá ve zprostøedkování, výkupu a dal¹ích èinnostech spojených s touto komoditou, av¹ak ¾alobkynì v tomto seznamu registrována není. Je proto otázkou, zda plnìní probìhla tak, jak byla ¾alobkyní deklarována, a zda by vùbec mìla nárok na uplatnìní odpoètu na dani z pøidané hodnoty. S ohledem na zji¹tìný obrat na bankovním úètu ¾alobkynì a dosavadní vý¹i její daòové povinnosti tak vznikla dùvodná obava, ¾e daò z pøidané hodnoty bude v dobì její splatnosti nedobytná. Uvedenou úvahu podporují i vý¹e uskuteènìných a pøijatých zdanitelných plnìní v øádech desítek miliónù korun a z nich vyplývající vý¹e vlastní daòové povinnosti. Dále ¾alobkynì není pøihlá¹ena k silnièní dani ani k dani ze závislé èinnosti, tak¾e nemá ¾ádné zamìstnance. Nebyla u ní zji¹tìna ¾ádná evidovaná vozidla, nemovitost ani skladovací prostory. Sídlo ¾alobkynì je v bytovém domì s neoznaèenou schránkou a na jejích bankovních úètech neprobíhají ¾ádné operace spojené s podnikatelskou èinností.
[3] Dále prvoinstanèní orgán v odùvodnìní zaji¹»ovacího pøíkazu uvedl, ¾e pro stanovení vý¹e zaji¹»ované danì pou¾il následující pomùcky: Základ danì z pøidané hodnoty za 30 dní 1. ètvrtletí 2012 (od 2. 3. 2012 do 31. 3. 2012, tj. od data registrace do konce zdaòovacího období) èinil 86.393.039 Kè a 20 % daò dosáhla vý¹e 17.278.607 Kè. Vypoètená denní daòová povinnost za 1. ètvrtletí 2012 se tak rovnala èástce 575.953,56 Kè. Zdaòovací období 2. ètvrtletí 2012 se skládá z 91 dní, a proto celková vý¹e danì z pøidané hodnoty vypoètená podle § 37 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty èinila 91 x 575.953,56 Kè, tedy 52.411.775 Kè. Hrozí-li nebezpeèí z prodlení, je podle § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty zaji¹»ovací pøíkaz úèinný a vykonatelný jeho vydáním. Nebezpeèí z prodlení je pøitom nutné spatøovat v tom, ¾e jsou-li zji¹tìné finanèní prostøedky, kterými aktuálnì ¾alobkynì disponuje, úplatou za zdanitelná plnìní, pak s ohledem na její majetkové pomìry existuje znaèné riziko, ¾e daò z pøidané hodnoty nebude zaplacena, resp. ¾e tato daò bude obtí¾nì vymahatelná. Navíc ve¹keré zji¹tìné pøijaté finanèní prostøedky byly okam¾itì z úètu ¾alobkynì odesílány ve prospìch tøetích osob, tak¾e je zapotøebí úhradu uvedených daòových povinností zajistit bezodkladnì, nebo» hrozí nebezpeèí z prodlení.
[4] Finanèní øeditelství v Plzni rozhodnutím ze dne 30. 7. 2012, è. j. 5441/12-1500-402566, podle § 116 odst. 1 písm. c) daòového øádu odvolání ¾alobkynì zamítlo a uvedený zaji¹»ovací pøíkaz potvrdilo.
[5] V odùvodnìní rozhodnutí o odvolání se uvádí, ¾e ¾alobkynì byla do obchodního rejstøíku zapsána dne 8. 2. 2012 se základním kapitálem v minimální zákonné vý¹i 200.000 Kè. K dani z pøidané hodnoty byla dobrovolnì zaregistrována od 2. 3. 2012 se ètvrtletním zdaòovacím obdobím. Jejím jednatelem je Jana Raschtová, která má v obchodním rejstøíku a souèasnì v celostátním registru obyvatel zapsáno sídlo Úøadu mìstského obvodu Plzeò 3 jako adresu svého trvalého pobytu. Dne 4. 6. 2012 v rámci vyhledávací èinnosti provedl prvoinstanèní orgán místní ¹etøení na adrese sídla ¾alobkynì, na ní¾ má zároveò bydli¹tì její spoleèník Jan Po¹váø. Pøi tomto místním ¹etøení zjistil, ¾e na pøedmìtné adrese ¾alobkynì nemá ¾ádné oznaèení, z nìho¾ by bylo patrno, ¾e na této adrese sídlí. Pøi místním ¹etøení nebyla ¾ádná osoba jednající za ¾alobkyni zasti¾ena a na opakované zvonìní nikdo nereagoval.
[6] K otázce vý¹e zaji¹»ované èástky odvolací orgán uvedl, ¾e prvoinstanèní orgán v souladu s § 167 odst. 4 daòového øádu jako pomùcku pro její stanovení vyu¾il údaje vykázané ¾alobkyní pokraèování v pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí 2012. Prvoinstanèní orgán vycházel z úvahy, ¾e obchodování daòového subjektu za období 2. ètvrtletí 2012 spoèívající v nákupu a prodeji drahých kovù vykazuje obdobný charakter jako obchodování za mìsíc bøezen 2012, které bylo vykázáno v daòovém pøiznání za 1. ètvrtletí 2012. Z tohoto dùvodu prvoinstanèní orgán pou¾il údaje z pøiznání k dani z pøidané hodnoty za 1. ètvrtletí 2012, stanovil denní daòovou povinnost a pak pøedpokládanou povinnost za 2. ètvrtletí 2012. Prvoinstanèní orgán pøi stanovení vý¹e zaji¹»ované èástky nezohlednil ¾alobkyní vykazovaný nárok na odpoèet, nebo» v daòovém pøiznání za 1. ètvrtletí 2012 vykázala pøijaté plnìní od tuzemských plátcù danì ve vý¹i základ danì 40.536.954 Kè, daò 8.107.391 Kè a rovnì¾ uskuteènìní zdanitelného plnìní ve vý¹i základ danì 41.093.062 Kè, daò 8.218.612 Kè. Prvoinstanèní orgán zjistil, ¾e úhrady za tato pøijatá plnìní neprobìhly pøes bankovní úèty ¾alobkynì a zøejmì byly placeny hotovì, tj. bez faktické mo¾nosti ovìøení uskuteènìných plateb. Dále prvoinstanèní orgán v rámci vyhledávací èinnosti zjistil, ¾e ¾alobkynì obchoduje s drahými kovy, co¾ je dlouhodobì pova¾ováno za rizikovou èinnost spojovanou s èastými daòovými úniky, která vyvolává nutnost zvý¹ené opatrnosti správcù danì pøi posuzování existence urèitých pochybností o prùbìhu vykazovaných obchodù. ®alobkynì v pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí 2012 vykázala té¾ poøízení zbo¾í z jiného èlenského státu v èástce základ danì 45.299.977 Kè, daò 9.059.995 Kè a ve stejné vý¹i si uplatnila nárok na odpoèet danì. Tento nárok prvoinstanèní orgán pøi stanovení vý¹e zaji¹»ované danì za zdaòovací období 2. ètvrtletí 2012 nezohlednil, nebo» vznikly dùvodné pochybnosti o pou¾ití pøijatého plnìní v rámci ekonomické èinnosti ¾alobkynì. ®alobkynì toti¾ nevykázala ani v daòovém pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí 2012, jeho¾ údaje vyu¾il prvoinstanèní orgán jako pomùcky pøi stanovování vý¹e zaji¹»ované èástky, dodání tohoto zbo¾í do jiného èlenského státu, vývoz ani dodání v tuzemsku. Jeliko¾ sídlo ¾alobkynì se nachází v bytovém domì s neoznaèeným názvem, neexistují skladové prostory, ¾alobkynì nemá ¾ádné zamìstnance, její jednatelka má trvalý pobyt evidován na úøadì mìstského obvodu, ¾alobkynì není pøihlá¹ena k silnièní dani, tudí¾ nepou¾ívá ¾ádné vozidlo k ekonomické èinnosti, na bankovních úètech neprobíhají ¾ádné operace svìdèící o její podnikatelské èinnosti, napø. platby pojistného, re¾ijních nákladù, platby vztahující se k pøípadným nájmùm skladovacích prostor, platby za pøepravu zbo¾í apod., vznikla prvoinstanènímu orgánu oprávnìná obava, ¾e nárok na odpoèet danì nebude ani v pøípadì poøízeného zbo¾í z jiného èlenského státu øádnì dolo¾en.
[7] Na základì ustanovení § 19 odst. 1, § 20 odst. 1 a 2 a § 7 písm. a) zákona è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky, a § 114 odst. 1 daòového øádu pøe¹la s úèinností od 1. 1. 2013 pùsobnost Finanèního øeditelství v Plzni jako¾to orgánu rozhodujícího o odvoláních proti rozhodnutím finanèních úøadù na Odvolací finanèní øeditelství. Uvedeným dnem se proto Odvolací finanèní øeditelství v projednávané vìci stalo procesním nástupcem ¾alovaného Finanèního øeditelství v Plzni, jak vyplývá z § 69 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, (dále té¾ s. ø. s. ), podle kterého je ¾alovaným správní orgán, který rozhodl v posledním stupni, nebo správní orgán, na který jeho pùsobnost pøe¹la. Krajský soud v Plzni i Nejvy¹¹í správní soud proto jako s ¾alovaným jednaly s Odvolacím finanèním øeditelstvím.
[8] Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 26. 8. 2014, è. j. 30 Af 33/2012-73, rozhodnutí o odvolání zru¹il a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Nejvy¹¹í správní soud vyhovìl kasaèní stí¾nosti ¾alovaného a rozsudkem ze dne 17. 12. 2014, è. j. 4 As 209/2014-86, zru¹il naposledy uvedený rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Nejvy¹¹í správní soud v odùvodnìní rozsudku odmítl závìr Krajského soudu v Plzni, ¾e rozhodnutí správcù danì obou stupòù postrádají bli¾¹í objasnìní nutnosti stanovení vý¹e zaji¹tìní odpovídající celé èástce budoucí daòové povinnosti a nutnosti umocnìní jistoty aplikací § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty. Konstatoval, ¾e odùvodnìní zaji¹»ovacího pøíkazu a rozhodnutí o odvolání není mo¾né pojímat izolovanì a uèinìná skutková zji¹tìní vztahovat jen na pasá¾e, v nich¾ byla shledána existence dùvodné obavy ve smyslu § 167 odst. 1 daòového øádu. Závìry o splnìní podmínek pro vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, o konkrétní vý¹i zaji¹tìné èástky a o stanovení lhùty k plnìní se toti¾ mohou zèásti opírat o stejné skuteènosti, nebo» urèitá skutková zji¹tìní jsou takové povahy, ¾e souèasnì odùvodòují nejen samotné pou¾ití institutu zaji¹»ovacího pøíkazu, nýbr¾ i nutnost vyèíslení jistoty ve vý¹i odpovídající celé èástce budoucí daòové povinnosti a nutnost stanovení úèinnosti a vykonatelnosti zaji¹»ovacího pøíkazu ji¾ okam¾ikem jeho vydání. Není pøitom podstatné, zda prvoinstanèní orgán èi ¾alovaný v odùvodnìní rozhodnutí tato skutková zji¹tìní výslovnì zmíní ve v¹ech jeho èástech, v nich¾ uèinil závìry vztahující se k jednotlivým výrokùm zaji¹»ovacího pøíkazu. Odùvodnìní rozhodnutí správního orgánu toti¾ pøedstavuje ucelený soubor v nìm uvedených skuteèností, které je nutné posuzovat i v jejich vzájemných souvislostech. Jestli¾e tedy prvoinstanèní orgán v odùvodnìní svého rozhodnutí zmíní skuteènosti vztahující se k existenci dùvodné obavy ve smyslu § 167 odst. 1 daòového øádu a tyto skuteènosti mají význam i z hlediska vý¹e zaji¹tìné èástky èi aplikace § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty, je nutné uvedená skutková zji¹tìní implicitnì vztáhnout i na odùvodnìní tìchto zbývajících výrokù zaji¹»ovacího pøíkazu, i kdy¾ tak správce danì výslovnì neuèiní. Zdej¹í soud shrnul uèinìná skutková zji¹tìní a uvedl, ¾e v po¾adované míøe odùvodòují nejenom závìr správcù danì o splnìní podmínek pro vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, nýbr¾ i jejich závìr o nutnosti aplikace § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty. Uzavøel, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz a rozhodnutí o odvolání nejsou ve vztahu k vý¹i zaji¹tìní ani k aplikaci § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty nepøezkoumatelná pro nedostatek dùvodù. Krajský soud proto posoudil pøíslu¹nou právní otázku nesprávnì, jeho rozsudek byl nezákonný a dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. byl naplnìn. Nejvy¹¹í správní soud ulo¾il krajskému soudu, aby v dal¹ím øízení pova¾oval v¹echny výroky zaji¹»ovacího pøíkazu za nále¾itì odùvodnìné a posoudil jejich správnost.
[9] Rozsudkem ze dne 29. 7. 2015, è. j. 30 Af 33/2012-111, Krajský soud v Plzni zamítl ¾alobu proti rozhodnutí ¾alovaného. Nejvy¹¹í správní soud vyhovìl kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì a rozsudkem ze dne 18. 12. 2015, è. j. 4 Afs 213/2015-44, zru¹il naposledy uvedený rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V odùvodnìní zru¹ujícího rozsudku odmítl závìry, které krajský soud dovodil z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 12. 2014, è. j. 4 As 209/2014-86. V naposledy uvedeném rozsudku soud nevyslovil, ¾e daòová povinnost ¾alobkynì byla zaji¹tìna ve správné vý¹i, konkrétní stanovenou èástku toti¾ nezkoumal. Soud toliko vysvìtlil, ¾e rozhodnutí prvoinstanèního orgánu a ¾alovaného v tomto smìru nelze pova¾ovat za nepøezkoumatelná a zavázal krajský soud, aby v dal¹ím øízení posoudil jejich správnost. Nejvy¹¹í správní soud krajskému soudu rovnì¾ vytkl, ¾e ¾alobní øízení zatí¾il vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vìci samé, nebo» rozhodl v novém øízení bez naøízení jednání, aèkoliv k tomu nemìl souhlas ¾alobkynì, v dùsledku èeho¾ postupoval v rozporu s § 51 s. ø. s. Z tohoto dùvodu Nejvy¹¹í správní soud neposuzoval dal¹í kasaèní námitky a krajskému soudu ulo¾il, aby v dal¹ím øízení zhodnotil, zda správci danì zajistili daòovou povinnost ¾alobkynì ve správné vý¹i, to znamená, zda nevyboèili z mezí správního uvá¾ení, popøípadì, zda správní uvá¾ení nezneu¾ili a ke konkrétní stanovené èástce dospìli na základì logických úvah.
[10] Rozsudkem ze dne 27. 4. 2016, è. j. 30 Af 33/2012-152, Krajský soud v Plzni zru¹il rozhodnutí Finanèního øeditelství v Plzni ze dne 30. 7. 2012, è. j. 5441/12-1500-402566, a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Nejvy¹¹í správní soud vyhovìl kasaèní stí¾nosti ¾alovaného a rozsudkem ze dne 20. 9. 2016, è. j. 4 Afs 158/2016-27, zru¹il naposledy uvedený rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V odùvodnìní Nejvy¹¹í správní soud vysvìtlil, ¾e ji¾ v prvním zru¹ujícím rozsudku ze dne 17. 12. 2014, è. j. 4 As 209/2014-86, konstatoval, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz a rozhodnutí o odvolání jsou ohlednì vý¹e ulo¾eného zaji¹tìní danì nále¾itì odùvodnìné a krajskému soudu ulo¾il, aby posoudil jejich správnost. Navzdory tomu v¹ak pokraèování krajský soud nadále pova¾oval ¾alobou napadené rozhodnutí za nepøezkoumatelné, by» tento výraz výslovnì nepou¾il. Dovodil toti¾, ¾e finanèní orgány pominuly otázku, zda je reálné a ekonomicky mo¾né, aby ¾alobkynì uhradila stanovenou jistotu. Takový závìr v¹ak podle Nejvy¹¹ího správního soudu nemá oporu v zákonì. Podle § 167 odst. 4 vìty první daòového øádu [u] danì, která nebyla dosud stanovena, stanoví vý¹i zaji¹»ované èástky správce danì podle vlastních pomùcek. Správce danì tedy nebyl oprávnìn zkoumat, zda takto ulo¾ená vý¹e úhrady zaji¹tìné danì mù¾e mít pro daòový subjekt likvidaèní povahu. Naopak byl povinen øídit se uvedeným ustanovením zákona a vycházet pouze z hledisek, která jsou v nìm obsa¾ena. Judikatura Ústavního soudu, na kterou poukázal krajský soud, podle Nejvy¹¹ího správního soudu nebyla v posuzované vìci relevantní, nebo» se vztahovala k ústavnosti vý¹e èi rozmezí platebních povinností stanovených v jednotlivých zákonech, a to i z hlediska mo¾ných likvidaèních úèinkù pro nìkteré adresáty práva. Ústavní soud v¹ak kromì specifické zále¾itosti tzv. solárních odvodù (srov. nález ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11) finanèním orgánùm ani soudùm neulo¾il, aby pøi stanovení vý¹e konkrétní daòové povinnosti èi zaji¹tìní danì zkoumaly, zda tato platební povinnost mù¾e u daòového subjektu vyvolat tzv. rdousící efekt. Takový postup by byl ostatnì v pøíkrém rozporu s cílem správy daní, kterým je podle § 1 odst. 2 daòového øádu správné zji¹tìní a stanovení daní a zabezpeèení jejich úhrady. Krajský soud tedy pochybil, kdy¾ ¾alobou napadené rozhodnutí zru¹il kvùli absenci úvahy o mo¾né likvidaèní povaze vý¹e zaji¹tìní. Uvedenou právní otázku posoudil nesprávnì, v dùsledku èeho¾ byl naplnìn dùvod kasaèní stí¾nosti uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud ulo¾il krajskému soudu, aby v pøípadném dal¹ím rozsudku ji¾ vìc posoudil meritornì ve v¹ech jejích aspektech a ¾alobní øízení více neprodlu¾oval.
[11] Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 31. 5. 2017, è. j. 30 Af 33/2012-195, ¾alobu zamítl. V odùvodnìní konstatoval, ¾e správní orgány ji¾ pøesvìdèivì popsaly okolnosti, které zakládají dùvodné obavy o nedobytnosti èi zhor¹ené vymahatelnosti danì. Stejnì tak ji¾ správní orgány odùvodnily i postup podle § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty. Krajský soud v této souvislosti rozsáhle citoval z obou rozhodnutí správních orgánù i z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 12. 2014, è. j. 4 Afs 209/2014-86, pøièem¾ s odkazem na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 4. 2014, è. j. 1 As 27/2014-31, doplnil, ¾e ka¾dá jednotlivá skuteènost posuzovaná ve vìci separátnì se mù¾e jevit jako ménì významná, av¹ak v kontextu tvoøí ucelený komplex indicií odùvodòujících obavy správce danì. K otázce, zda správní orgány dostateènì odùvodnily vý¹i stanovené jistoty, krajský soud konstatoval, ¾e podle Nejvy¹¹ího správního soudu správce danì není oprávnìn pøi stanovení vý¹e zaji¹tìní zkoumat, zda ulo¾ená vý¹e úhrady zaji¹tìné danì mù¾e mít pro daòový subjekt likvidaèní povahu a musí vycházet jen z hledisek vymezených v § 167 odst. 4 daòového øádu. I v této souvislosti krajský soud obsáhle citoval ¾alobou napadené rozhodnutí a pøisvìdèil závìru, ¾e pro druhé ètvrtletí roku 2012 nebylo mo¾né uznat ¾alobkyni nárok na odpoèet danì. Vysvìtlil, ¾e skutková zji¹tìní ohlednì neuznání nároku nemusela být v pøípadì zaji¹»ovacího pøíkazu tak detailní, jako by tomu bylo pøi stanovení vlastní danì, respektive, ¾e staèila toliko existence záva¾ných indicií. Správce danì podle krajského soudu nepochybil, proto¾e vlastní výpoèet vý¹e zaji¹»ovacího pøíkazu odpovídal informacím, které mìl k dispozici. K námitce týkající se pohledu správních orgánù na dopad obecných pravidel soukromého práva do veøejného práva, krajský soud uvedl, ¾e elementární právní zásady stojí nad èlenìním na soukromé a veøejné právo.
[12] Proti naposledy uvedenému rozsudku podala ¾alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) kasaèní stí¾nost z dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. V ní namítla, ¾e správní orgány zohlednily jen skuteènosti, které podporovaly jejich závìry, ani¾ by mìly objektivní náhled na vìc. Nadto, postavení stì¾ovatelky bylo v hrubém nepomìru k postavení prvoinstanèního orgánu, kterému zákon neukládá jasná kritéria pro vydání zaji¹»ovacího pøíkazu. Prvoinstanèní orgán stì¾ovatelce zajistil nepøimìøenì vysokou finanèní èástku a vymáhal ji prostøednictvím daòové exekuce. Stì¾ovatelka sice mìla k dispozici odvolání, to v¹ak nemìlo odkladný úèinek. Podle stì¾ovatelky vydaný zaji¹»ovací pøíkaz odporuje zásadám daòového øízení, zejména zásadì pøimìøenosti a legitimního oèekávání, nebo» vykazuje znaky úèelovosti, libovùle a nerovného postavení stran. V této souvislosti stì¾ovatelka poukázala na § 167 odst. 4 daòového øádu a konstatovala, ¾e podle nálezu Ústavního soudu ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01, je správce danì povinen zohlednit pøi aplikaci daòových pomùcek výhody daòového subjektu, i kdy¾ je neuplatnil. Správní orgány v¹ak podle stì¾ovatelky pøi výpoètu ohro¾ené danì vyu¾ily pouze ty èásti pomùcky, které se jim hodily. Správní orgány vycházely toliko z matematického výpoètu a pominuly, ¾e nárùst budoucí daòové povinnosti poèítají z ka¾dého dne v daném ètvrtletí vèetnì sobot a nedìl, co¾ ov¹em neodpovídá realitì, kdy¾ souèasnì byla zøejmá obchodní èinnost mezi èlenskými státy EU . Stì¾ovatelka konstatovala, ¾e správní orgány vypoèetly vý¹i zaji¹tìní z vý¹e danì za necelý mìsíc prvního ètvrtletí roku 2012 ve vý¹i 9.059.995 Kè, co¾ ov¹em vzhledem k výsledné èástce 52.411.775 Kè není racionální.
[13] Stì¾ovatelka se vymezila proti závìrùm, kterými Nejvy¹¹í správní soud zavázal krajský soud v rozsudku ze dne 20. 9. 2016, è. j. 4 Afs 158/2016-27. Uvedla, ¾e § 167 odst. 4 daòového øádu je tøeba vykládat v kontextu dal¹ích ustanovení a daòových zásad, které nepøipou¹tí okam¾itou a nevratnou likvidaci daòového subjektu. Nadto konstatovala, ¾e pøi zaji¹tìní danì správní orgány zji¹»ují toliko pravdìpodobnou daò, která nakonec nemusí být reálná a v posuzovaném pøípadì se li¹ila pøibli¾nì o 75 %. V pøípadì rozhodnutí o zaji¹tìní danì vùbec nelze uva¾ovat o správném zji¹tìní a stanovení danì ve smyslu § 1 odst. 2 daòového øádu. Stì¾ovatelka konstatovala, ¾e rdousící efekt je tøeba posuzovat i pøi zaji¹tìní danì, nebo» úèelem zaji¹tìní je budoucí výbìr danì, který v pøípadì likvidace daòového subjektu nelze dosáhnout. V této souvislosti stì¾ovatelka odkázala na podání ve stejné vìci ze dne 16. 8. 2016. Na podporu uvedeného názoru poukázala na nález Ústavního soudu ze dne 30. 7. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 37/11, k ukládání sankce, pøièem¾ uzavøela, ¾e v posuzovaném pøípadì není rozdíl mezi sankcí a platební povinností stanovenou zaji¹tìním danì. V závìru kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelka poznamenala, ¾e k zaji¹tìní danì je tøeba pøistupovat zdr¾enlivì a navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 5. 2017, è. j. 30 Af 33/2012-195, a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[14] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti odmítl, ¾e institut zaji¹»ovacího pøíkazu nemá nic spoleèného s cílem správy daní. Prvoinstanèní orgán vydal v posuzované vìci zaji¹»ovací pøíkaz právì proto, aby umo¾nil naplnìní cíle správy daní, tj. úhradu danì, a to v situaci, kdy mìl obavy o její budoucí vymahatelnost. Vý¹i zaji¹tìní prvoinstanèní orgán stanovil v souladu s § 167 odst. 4 daòového øádu podle pomùcek, pøièem¾ ¾alovaný vylouèil, ¾e by pøitom byl oprávnìn posuzovat tzv. rdousící efekt zaji¹»ované èástky. V této souvislosti ¾alovaný odmítl odkaz stì¾ovatelky na nález Ústavního soudu ze dne 30. 7. 2011, è. j. Pl. ÚS 37/11, jako nepøípadný. Vysvìtlil, ¾e nelze zamìòovat instituty sankce a zaji¹tìní danì. Ke sní¾ení zaji¹tìné èástky z dùvodu hrozící likvidace daòového subjektu podle ¾alovaného neslou¾í ani § 168 odst. 3 daòového øádu. Uvedené ustanovení lze aplikovat toliko v pøípadì, kdy správce danì zjistí skuteènosti, které mají vliv na samotné stanovení danì. S ohledem na uvedené závìry ¾alovaný navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
[15] Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v rozsudku ze dne 17. 12. 2014, è. j. 4 As 209/2014-86, uvedl, ¾e v posuzované vìci skutková zji¹tìní [ ] dostateènì odùvodòují závìr správcù danì, ¾e budoucí pomìrnì vysoká daòová povinnost nebude ani zèásti uhrazena a ¾e tak vý¹e zaji¹tìní musí odpovídat celé její pøedpokládané èástce. [ ] Uèinìná skutková zji¹tìní tedy v po¾adované míøe odùvodòují nejenom závìr pokraèování správcù danì o splnìní podmínek pro vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, nýbr¾ i jejich závìr o nutnosti aplikace § 103 zákona o dani z pøidané hodnoty. Nadto ji¾ také Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 20. 9. 2016, è. j. 4 Afs 158/2016-27, uvedl, ¾e [s]právce danì tedy není oprávnìn zkoumat, zda takto ulo¾ená vý¹e úhrady zaji¹tìné danì mù¾e mít pro daòový subjekt likvidaèní povahu. .
[16] Nejvy¹¹í správní soud shledal námitky stì¾ovatelky k otázkám posouzeným v citovaných rozsudcích jako nepøípustné ve smyslu § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s., nebo» stì¾ovatelka ani nenamítla, ¾e by je krajský soud posoudil v dal¹ím øízení v rozporu se závazným právním názorem nadøízené soudní instance. V tomto ohledu ji¾ roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení ze dne 22. 3. 2011, è. j. 1 As 79/2009-165, konstatoval, ¾e [ ] § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. obecnì vyjadøuje nepøípustnost kasaèních stí¾ností smìøujících proti rozhodnutím soudu vydaným po pøedchozím zru¹ení jejich pùvodních rozhodnutí Nejvy¹¹ím správním soudem. Tato zásada nepøípustnosti kasaèních stí¾ností je prolomena jen v pøípadech, kdy je namítáno, ¾e se soud neøídil závazným právním názorem vysloveným ve zru¹ujícím rozhodnutí. Dále je nutné zdùraznit, ¾e zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu, je vysloveným právním názorem vázán nejen krajský soud, ale také Nejvy¹¹í správní soud, rozhoduje-li za jinak nezmìnìných pomìrù v té¾e vìci. Zmìny pùvodnì vysloveného právního názoru se senát, který o nové kasaèní stí¾nosti rozhoduje, nemù¾e domoci ani pøedlo¾ením vìci roz¹íøenému senátu postupem podle § 17 s. ø. s. (blí¾e viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu 8. 7. 2008, è. j. 9 Afs 59/2007-56). Tím je zaruèen po¾adavek legitimního oèekávání a pøedvídatelnosti soudního rozhodování. Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e nepøípustnost kasaèní stí¾nosti dle § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. není závislá na tom, zda v pøedchozím øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem vystupoval na stranì stì¾ovatele stejný úèastník. Tento názor potvrdil i Ústavní soud v usnesení ze dne 11. 8. 2015, sp. zn. II. ÚS 2083/15. V usnesení ze dne 4. 3. 2014, sp. zn. II. ÚS 2240/13, Ústavní soud výslovnì uvedl, ¾e [ ] není rozhodné, zda pùvodní rozhodnutí správního soudu bylo zru¹eno na základì kasaèní stí¾nosti podané ¾alobcem nebo ¾alovaným, ponìvad¾ soudní øád správní ve svém ustanovení § 104 odst. 3 vychází toliko z procesní situace, kdy kasaèní soud v dané vìci ji¾ rozhodl, rozhodnutí správního soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení, pøièem¾ správní soud ve vìci opìtovnì meritornì rozhodl s pøihlédnutím k závaznému právnímu názoru, vyslovenému ve zru¹ujícím rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu; lhostejno pøitom, který úèastník øízení se kasace pùvodního rozhodnutí správního soudu domohl.
[17] Nejvy¹¹í správní soud nemohl pøehlédnout, ¾e stì¾ovatelka teprve a¾ v nyní projednávané kasaèní stí¾nosti namítla, ¾e správci danì vypoèetli její pravdìpodobnou daòovou povinnost z ka¾dého dne daného období vèetnì sobot a nedìl, co¾ neodpovídá realitì. Uvedenou námitkou pøitom stì¾ovatelka nerozvedla stávající ¾alobní bod, ale pøedestøela nový dùvod, proè pova¾uje rozhodnutí správcù danì za nezákonné. Stì¾ovatelka v ¾alobì namítla, ¾e vý¹e zaji¹tìné danì je neproporcionální, likvidaèní, vychází z jediné pomùcky a pomíjí budoucí nárok na odpoèet. A¾ v kasaèní stí¾nosti v¹ak namítla, ¾e daòové orgány provedly prostøednictvím pomùcky chybný pøepoèet mezi dvìma daòovými obdobími. Správci danì tedy vyèetla odli¹né pochybení. Stì¾ovatelce nic nebránilo, aby tuto námitku vznesla ji¾ v ¾alobním øízení, a v øízení o kasaèní stí¾nosti je proto nepøípustná podle § 104 odst. 4 s. ø. s. I kdyby v¹ak námitka nebyla nepøípustná, Nejvy¹¹í správní soud by ji nepova¾oval za dùvodnou. Ze zaji¹»ovacího pøíkazu je toti¾ zjevné, ¾e prvoinstanèní orgán vypoèetl denní daòovou povinnost z období tøiceti dnù prvního ètvrtletí roku 2012, pøièem¾ ji¾ v této fázi nerozli¹oval pracovní dny a dny pracovního klidu. Je proto pochopitelné, ¾e takto získanou prùmìrnou denní hodnotu pøepoèetl na období druhého ètvrtletí roku 2012 stejným zpùsobem.
[18] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), osobou oprávnìnou, pøièem¾ stì¾ovatelka je zastoupena advokátkou (§ 105 odst. 2 vìta pøed støedníkem s. ø. s.). Zbývající èást kasaèní stí¾nosti, ke které se Nejvy¹¹í správní soud dosud nevyjádøil, je pøípustná (§ 102 s. ø. s.).
[19] Nejvy¹¹í správní soud posoudil kasaèní stí¾nost v mezích jejího rozsahu a uplatnìného dùvodu, pøièem¾ zkoumal, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.).
[21] Nejvy¹¹í správní soud se neztoto¾nil se zbývajícím okruhem pøípustných námitek, podle kterých daòové orgány pøi výpoètu vý¹e zaji¹tìné danì z pøidané hodnoty za období druhého ètvrtletí roku 2012 zohlednily pouze daòové pøiznání stì¾ovatelky k dani z pøidané hodnoty za první ètvrtletí roku 2012 a nepøihlédly k daòovým výhodám stì¾ovatelky ve smyslu § 98 odst. 2 daòového øádu, tj. k pøedpokládanému nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Daòové orgány pøednì nikterak nepochybily, kdy¾ vy¹ly z daòového pøiznání stì¾ovatelky za pøedchozí zdaòovací období. I podle odborné literatury [p]omùckou mù¾e být rovnì¾ u¾itá pøímìra dle daòové povinnosti daòového subjektu v uplynulých letech, pokud se výraznì nezmìnily podmínky, v nich¾ podniká. (viz BAXA, Josef et al. Daòový øád: komentáø. Praha: Wolters Kluwer, 2011. ISBN 978-80-7357-564-9). Stì¾ovatelka nenamítla, ¾e existovaly skuteènosti, které výraznì odli¹ovaly podmínky jejího podnikání v prvním a druhém ètvrtletí roku 2012, a pou¾itá pomùcka tak v podmínkách zaji¹»ovacího øízení poskytovala podklad pro dostateènì spolehlivé zji¹tìní pøedpokládané danì.
[22] Koneèná vý¹e zaji¹tìné danì v øádu desítek milionù je dùsledkem skuteènosti, ¾e daòové orgány do výpoètu odmítly promítnout mo¾ný nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Ani v tom v¹ak podle Nejvy¹¹ího správního soudu nepochybily. Daòové orgány ve svých rozhodnutích vyjádøily pochybnost, zda stì¾ovatelka mìla nárok na uplatnìní odpoètu na dani z pøidané hodnoty, respektive, zda jí tvrzená plnìní vùbec probìhla, a to s ohledem na skuteènost, ¾e se zabývá obchodováním s drahými kovy, které v rámci podvodù na dani z pøidané hodnoty pøedstavují rizikovou komoditu, na bankovních úètech chybí platby bì¾ných podnikatelských výdajù a úhrady za zbo¾í, které stì¾ovatelka vykázala v daòovém pøiznání k dani z pøidané hodnoty z titulu nároku na odpoèet z pøijatých zdanitelných plnìní od plátcù, pøièem¾ s ohledem na jejich vý¹i nelze pøedpokládat, ¾e probìhly v hotovosti. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu uvedené skuteènosti ve svém souhrnu vytváøely ve vztahu k pøedchozímu zdaòovacímu období pochybnosti o realizaci tvrzených plnìní a ve vztahu k následujícímu zdaòovacímu období významnou indicii, ¾e stì¾ovatelce nevznikne nárok na odpoèet danì. Co se týká stì¾ovatelkou tvrzené zjevné obchodní èinnosti s èlenskými státy Evropské unie , Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e ji¾ ¾alovaný zpochybnil, ¾e zbo¾í, které stì¾ovatelka poøídila podle daòového pøiznání k dani z pøidané hodnoty v prvním ètvrtletí roku 2012 z jiného èlenského státu, slou¾ilo k její ekonomické èinnosti, nebo» ve stejném daòovém pøiznání nevykázala dodání tohoto zbo¾í do jiného èlenského státu, vývoz ani dodání v tuzemsku. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu proto daòové orgány nepochybily, kdy¾ z tvrzené obchodní èinnosti v rámci Evropské unie neèinily závìry pro výpoèet vý¹e zaji¹tìní.
[23] V tomto ohledu Nejvy¹¹í správní soud ji¾ napøíklad v rozsudku ze dne 25. 8. 2015, è. j. 6 Afs 108/2015-35, konstatoval, ¾e [i]nstitut zaji¹»ovacího pøíkazu oproti tomu pøedstavuje tzv. pøedsti¾né rozhodnutí, èasto zalo¾ené na hypotetické úvaze správce danì (BAXA, J.; KANIOVÁ, L. Komentáø k § 167. In: BAXA, J. et al. Daòový øád: komentáø. Praha: Wolters Kluwer, 2011). Správce danì toti¾ v pøípadì vydávání zaji¹»ovacího pøíkazu nevychází z dokazování, nýbr¾ toliko ze skuteèností a zji¹tìní, které má v daný moment k dispozici. V øízení o zaji¹»ovacím pøíkazu proto nebude namístì ob¹írnì prokazovat otázky, které z povahy vìci souvisí se stanovením samotné danì, nikoliv s otázkou existence odùvodnìné obavy ve smyslu shora cit. § 167 odst. 1 daòového øádu. Jinak by vskutku správce danì stanovoval daò dvakrát: jednou v zaji¹»ovacím øízení, jednou v samotném øízení vymìøovacím. (rozsudek Nejvy¹¹ího pokraèování správního soudu ze dne 11. èervna 2015, è. j. 10 Afs 18/2015-48). Ni¾¹í standard pøi zji¹»ování relevantních skuteèností v¹ak kompenzuje skuteènost, ¾e podle § 168 odst. 3 daòového øádu správce danì bezodkladnì rozhodne o ukonèení úèinnosti zaji¹»ovacího pøíkazu, jestli¾e pominou pøed stanovením danì nebo pøed dnem její splatnosti dùvody, pro které bylo zaji¹tìní danì uplatnìno. V pøípadì zji¹tìní dùvodù pro sní¾ení zaji¹tìní pak správce danì rozhodne o zmìnì zaji¹tìné èástky rozhodnutím, které mìní èástku uvedenou v zaji¹»ovacím pøíkazu, a souèasnì ukonèí v rozsahu zmìny úèinnost pøíkazu pùvodního.
[24] S ohledem na vý¹e citovaný rozsudek ze dne 25. 8. 2015, è. j. 6 Afs 108/2015-35, Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e daòová povinnost stì¾ovatelky za pøedmìtné období nakonec èinila jen 13 mil. Kè. Uvedená skuteènost toti¾ nezpochybòuje, ¾e prvoinstanèní orgán v zaji¹»ovacím øízení postupoval správnì, pøípadnì, ¾e by daòová povinnost stì¾ovatelky nezùstala ve vy¹¹í èástce neuhrazená, kdyby prvoinstanèní orgán nevydal zaji¹»ovací pøíkaz.
[25] Vzhledem k vý¹e uvedeným skuteènostem Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e daòové orgány pøi urèení vý¹e zaji¹tìní danì nepochybily. Krajský soud v Plzni v této souvislosti rovnì¾ nepochybil, kdy¾ se ztoto¾nil se závìry daòových orgánù a odkázal na jejich rozhodnutí. Pøiklonil se tak k závìru, ¾e daòové orgány byly oprávnìny stanovit vý¹i zaji¹tìné danì na základì daòového pøiznání stì¾ovatelky za první ètvrtletí roku 2012, pøièem¾ mìly dostateèné dùvody k závìru, ¾e stì¾ovatelce nebude mo¾né pro druhé ètvrtletí roku 2012 uznat nárok na odpoèet danì. Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e na uvedených právních závìrech nemù¾e nic zmìnit stì¾ovatelkou namítaný aktuální politický diskurs o zaji¹»ování daní.
[26] Nejvy¹¹í správní soud proto dospìl k závìru, ¾e námitky stì¾ovatelky nejsou dùvodné a v souladu s § 110 odst. 1 vìtou druhou s. ø. s. její kasaèní stí¾nost zamítl.
[27] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení, které dùvodnì vynalo¾il. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatelka byla v øízení o kasaèní stí¾nosti procesnì neúspì¹ná, právo na náhradu nákladù øízení jí nenále¾í. Procesnì úspì¹nému ¾alovanému ¾ádné náklady nad rozsah vyplývající z jeho úøední èinnosti nevznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.