Source: http://kraken.slv.cz/1Afs55/2017
Timestamp: 2018-09-24 01:09:08+00:00
Document Index: 45209772

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 42', '§ 119', '§ 15', '§ 21', '§ 43', '§ 129', '§ 156', '§ 261', '§ 38', '§ 135', '§ 148', '§ 148', '§ 42', '§ 42', '§ 134', '§ 21', '§ 42', '§ 42', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 5', 'soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 102', '§ 105', '§ 106', 'soud ', '§ 109', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', '§ 71', '§ 72', '§ 71', 'soud ', 'ÚS 1416/07 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', '§ 42', 'soud ', '§ 47', '§ 148', '§ 20', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 42', 'soud ', 'soud ', '§ 42', '§ 42', '§ 7', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 42', '§ 107', 'soud ', '§ 182', '§ 42', '§ 148', 'soud ', '§ 42', '§ 107', 'soud ', 'soud ', '§ 42', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 42', '§ 42', '§ 5', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

1Afs55/2017
1 Afs 55/2017-32
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Tomá¹e Rychlého a JUDr. Lenky Kaniové v právní vìci ¾alobce: Bio Oil Development GmbH, se sídlem Markthof 11, A-2294 Markthof, Rakousko, zastoupeného JUDr. Ing. Ivanem Rottem, advokátem se sídlem Køí¾ová 96/18, Brno, proti ¾alovanému: Generální øeditelství cel, se sídlem Budìjovická 1387/7, Praha 4, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 17. 9. 2015, è. j. 42854-5/2015-900000-302, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 1. 2017, è. j. 31 Af 46/2015-126,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 18. 1. 2017, è. j. 31 Af 46/2015-126, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Vymezení vìci a øízení pøed krajským soudem
[1] Celní øeditelství Brno, jako správní orgán prvního stupnì, svým rozhodnutím ze dne 10. 7. 2012, è. j. 1983-36/2012-010100-23, ulo¾ilo ¾alobci povinnost uhradit dle § 42e odst. 3 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních (dále jen zákon o spotøebních daních ), náklady za uskladnìní výrobkù (konkrétnì minerálních olejù BIO100, jejich¾ propadnutí bylo pøedtím vysloveno samostatným rozhodnutím) ve vý¹i 17.717 Kè, a to do 30 dnù od právní moci rozhodnutí. ®alovaný rozhodnutím ze dne 6. 8. 2012, è. j. 29314-2/2012-900000-302, zamítl odvolání ¾alobce proti uvedenému prvostupòovému rozhodnutí. Proti nìmu podal ¾alobce ke Krajskému soudu v Brnì ¾alobu. Na základì této ¾aloby krajský soud svým rozsudkem ze dne 28. 5. 2014, è. j. 31 Af 129/2012-38, uvedené rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. ®alovaný následnì podal kasaèní stí¾nost k Nejvy¹¹ímu správnímu soudu, kterou tento soud rozsudkem ze dne 20. 5. 2015, è. j. 10 Afs 146/2014-29, jako nedùvodnou zamítl.
[2] ®alovaný posléze v záhlaví specifikovaným rozhodnutím ve vìci opìtovnì rozhodl, a to tak, ¾e odvolání ¾alobce proti prvostupòovému rozhodnutí Celního øeditelství Brno znovu zamítl. ®alobce se ¾alobou podanou u Krajského soudu v Brnì domáhal zru¹ení rozhodnutí ¾alovaného.
[3] Krajský soud v záhlaví oznaèeným rozsudkem rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Rozsudek odùvodnil tím, ¾e rozhodnutí ¾alovaného bylo vydáno po uplynutí prekluzivní lhùty stanovené v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních. Dle tohoto ustanovení mù¾e správce danì stanovit náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù nejpozdìji do 120 dní od právní moci rozhodnutí o propadnutí nebo zabrání vybraných výrobkù. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí ¾alovaného je nezákonné, proto¾e ¾alovaný uvedenou propadnou lhùtu nedodr¾el a vydal ¾alobou napadené rozhodnutí a¾ po jejím uplynutí.
[4] Krajský soud dále nad rámec vý¹e uvedeného konstatoval, ¾e ¾alovaný se neøídil závazným právním názorem krajského soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu, který byl vysloven v pøedchozím soudním øízení (viz vý¹e odstavec [1]). ®alovaný byl povinen øádnì a srozumitelnì odùvodnit, na základì jakých skuteèností byla stanovena náhrada nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù. ®alovaný mìl ve svém rozhodnutí osvìtlit, ¾e náklady na uskladnìní výrobkù odpovídají cenì obvyklé, resp. ¾e tyto náklady jsou v daném pøípadì v souladu s principem pøimìøenosti. ®alovaný tak v¹ak neuèinil, nebo» nále¾itým zpùsobem cenu obvyklou za uskladnìní minerálních olejù nezjistil. ®alovaný se na cenu obvyklou dotázal pouze jednoho subjektu, kde¾to podle krajského soudu se mìl dotázat nejménì subjektù dvou, pøièem¾ ani jeden z nich nemù¾e být smluvní subjekt ¾alovaného (odstavec 19 rozsudku krajského soudu). Proto podle soudu ¾alovaný dostateènì nezjistil skutkový stav vìci, èím¾ své rozhodnutí zatí¾il té¾ vadou nepøezkoumatelnosti.
[5] Proti rozsudku krajského soudu podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù, které podøadil pod § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel následnì v podání ze dne 27. 2. 2017 roz¹íøil kasaèní stí¾nost o dùvod dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
[6] Stì¾ovatel nejprve namítá, ¾e právo na stanovení nákladù za skladování výrobkù nezaniklo uplynutím prekluzivní lhùty, proto¾e lhùta nemá prekluzivní, ale poøádkový charakter. Navíc závìr krajského soudu o povaze lhùty je nepøezkoumatelný, proto¾e nebyl vùbec odùvodnìn.
[7] Stì¾ovatel svùj názor odvozuje od skuteènosti, ¾e na rozdíl od jiných ustanovení zákona o spotøebních daních èi zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen daòový øád ), není v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních výslovnì uvedeno, ¾e se jedná o lhùtu propadnou. Na této okolnosti nic nemìní ani to, ¾e je v dikci zmínìného ustanovení pou¾ito slovo nejpozdìji , nebo» toto slovo je pou¾ito v celé øadì dal¹ích ustanovení zákona o spotøebních daních èi v daòovém øádu a témìø v ¾ádném pøípadì nevyjadøuje existenci prekluzivní lhùty (viz napø. § 119 odst. 5, § 15 odst. 8 nebo § 21 odst. 13 zákona o spotøebních daních). Právo správce danì stanovit náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù uplynutím lhùty 120 dní nezaniká. Obdobné pøípady, kdy se nepochybnì té¾ jedná o lhùty poøádkové, lze nalézt pøímo v zákonì o spotøebních daních (napø. § 43i odst. 2 tohoto zákona), popø. i v daòovém øádu (napø. § 129 odst. 1, § 156 odst. 2 nebo § 261 odst. 4 daòového øádu). Marné uplynutí stanovené poøádkové lhùty nezakládá zánik práva èi mo¾nosti stanovit urèitou povinnost, ale má za následek naplnìní kritéria neèinnosti správce danì ve smyslu § 38 odst. 1 písm. a) daòového øádu.
[8] Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e argumentem pro pøijetí jeho názoru je i to, ¾e lhùta 120 dnù pro stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù je velmi krátká, oproti tomu prekluzivní lhùty bývají zpravidla mnohem del¹í (napø. jeden, resp. tøi roky podle § 135zzf odst. 2 zákona o spotøebních daních, nebo podle § 148 odst. 1 daòového øádu). Pro prekluzivní lhùty je také typické, ¾e se jejich bìh urèitými úkony správce danì staví èi pøeru¹uje (viz § 148 daòového øádu). To v¹ak není pøípad § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních. Výklad krajského soudu, ¾e jde o lhùtu prekluzivní, je nadto absurdní, nebo» správce danì by v takto krátké lhùtì jen stì¾í mohl øádnì a v souladu s procesními pravidly provést v¹echny nezbytné kroky ke stanovení náhrady nákladù. Správce danì mù¾e pøistoupit k postupu dle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních teprve poté, co sezná vý¹i nákladù za uskladnìní výrobkù a tyto náklady pøíslu¹nému subjektu uhradí. Správce danì následnì musí zahájit øízení s povinným subjektem a postupovat v nìm v souladu s právními pøedpisy. Pøedmìtná lhùta tedy nemù¾e být prekluzivní, nebo» správce danì ji v zásadì nemù¾e ani v bì¾ných pøípadech dodr¾et.
[9] I kdyby stì¾ovatel pøipustil, ¾e pøedmìtná lhùta je prekluzivní (co¾ jinak popírá), nemù¾e souhlasit se závìrem krajského soudu, podle kterého je nutné náhradu nákladù v této lhùtì stanovit pravomocnì. Vy¾aduje-li zákon o spotøebních daních nebo daòový øád pravomocné rozhodnutí, bývá tato vlastnost explicitnì stanovena (napø. § 134zr odst. 1 a 2 nebo § 21 odst. 10 zákona o spotøebních daních). Taková situace opìt není v pøípadì § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních dána a postaèí, kdy¾ správce danì jako správní orgán prvního stupnì stanoví ve lhùtì 120 dnù náhradu nákladù nepravomocnì, tj. oznámí své rozhodnutí jeho pøíjemci. Pøedmìtná lhùta není urèena odvolacímu orgánu, o èem¾ svìdèí i znìní zákona o spotøebních daních úèinné do dne 1. 1. 2013, ve kterém bylo uvedeno, ¾e náhradu nákladù stanoví v pøedmìtné lhùtì celní úøad nebo celní øeditelství, tj. v té dobì pøíslu¹ný prvoinstanèní orgán, nikoli orgán odvolací. Uvedené potvrzuje i dùvodová zpráva k zákonu è. 331/2014 Sb., kterým bylo mj. novelizováno i dotèené ustanovení § 42e zákona o spotøebních daních. Podle stì¾ovatele i zde svìdèí pro tento názor délka pøedmìtné lhùty (døíve 60 dní, v souèasnosti 120 dní). V této lhùtì mù¾e být èasto problematické, aby bylo vydáno prvoinstanèní rozhodnutí, nato¾ aby bylo v takto krátké lhùtì rozhodnuto pravomocnì. S pøihlédnutím k délce lhùty pro podání odvolání, ke lhùtám stanoveným pro rozhodnutí odvolacího orgánu, jako¾ i k tomu, ¾e v odvolacím øízení mù¾e být nutné doplnit spisový materiál èi se vypoøádat s novými námitkami úèastníka øízení, je nutno po¾adavek krajského soudu, aby bylo ve lhùtì 120 dnù rozhodnuto o stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù pravomocnì, pro jeho absurditu a praktickou nerealizovatelnost odmítnout.
[10] Stì¾ovatel s ohledem na vý¹e uvedené dovozuje, ¾e v daném pøípadì postaèovalo, aby bylo v pøedmìtné lhùtì vydáno prvoinstanèní rozhodnutí (tedy rozhodnutí Celního øeditelství Brno), co¾ se také stalo. Rozhodnutí o propadnutí zaji¹tìných výrobkù nabylo právní moci dne 22. 6. 2012, prvostupòové rozhodnutí o povinnosti ¾alobce uhradit náklady za skladování zaji¹tìných výrobkù bylo vydáno dne 10. 7. 2012, tedy po uplynutí 18 dnù ze zákonné stodvacetidenní lhùty.
[11] Stì¾ovatel dále poukazuje na urèitou rozporuplnost rozsudku krajského soudu. Ta spoèívá v tom, ¾e krajský soud v odùvodnìní rozsudku shledal, ¾e se má aplikovat lhùta pro rozhodnutí v délce trvání 120 dní podle znìní zákona o spotøebních daních ke dni
17. 9. 2015, tj. ke dni opìtovného rozhodování stì¾ovatele. To v¹ak neodpovídá názoru krajského soudu, ¾e jde o lhùtu prekluzivní, tedy o lhùtu hmotnìprávní. Kdyby ¹lo vskutku o lhùtu prekluzivní (a tedy hmotnìprávní) musel by se na vìc aplikovat zákon o spotøebních daních platný a úèinný ke dni, kdy správci danì vznikl nárok na náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù, tj. ke dni 22. 6. 2012. Pokud toti¾ dochází ke støetu dvou právních úprav, který výslovnì neøe¹í pøechodná ustanovení, není mo¾né aplikovat pozdìj¹í (novelizované) znìní zákona. V souzené vìci tak mìl krajský soud vycházet ze zákona o spotøebních daních ve znìní úèinném do dne 22. 6. 2012. Tehdy byla lhùta pro stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù stanovena v délce 60 dnù (nikoli 120 dnù). Stì¾ovatel je v¹ak nadále pøesvìdèen, ¾e tato lhùta není prekluzivní a s ohledem na její délku pro ni platí v¹echny vý¹e uvedené námitky.
[12] Stì¾ovatel se dále vymezuje i proti druhému dùvodu, pro který krajský soud jeho rozhodnutí zru¹il. Stì¾ovatel nesouhlasí s tím, ¾e by nerespektoval závazný právní názor krajského soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu. V dané vìci ¹lo pouze o to, aby stì¾ovatel øádnì vypoøádal námitku nepøimìøenosti stanovených nákladù na uskladnìní zaji¹tìných výrobkù. ®alovaný si za úèelem posouzení otázky, zda stanovené náklady odpovídají zásadì pøimìøenosti uvedené v § 5 odst. 3 daòového øádu, vy¾ádal ceny v daném místì a èase od spoleènosti ÈEPRO, a.s., která je v Èeské republice nejvìt¹ím obchodníkem s pohonnými hmotami. Porovnáním s cenami této spoleènosti bylo nále¾itì ovìøeno, ¾e vý¹e náhrady nákladù za skladování byla stanovena v souladu s principem pøimìøenosti, kdy¾ vý¹e tìchto nákladù èinila cca 17.000 Kè, zatímco cena podle ceníku spoleènosti ÈEPRO, a.s., by èinila zhruba 21.000 Kè (tj. o 25 % více). Zákon o spotøebních daních nestanoví, ¾e je nutno vycházet z ceny obvyklé. Pro vypoøádání ¾alobcovy námitky nepøimìøenosti vý¹e náhrady nákladù za skladování bylo naprosto postaèující, ¾e si stì¾ovatel vy¾ádal údaje od jednoho subjektu, který je nadto nejvìt¹ím obchodníkem v dané oblasti. Skladování pohonných hmot není bì¾nou obchodní èinností a subjektù, které ji mohou vykonávat, není v Èeské republice mnoho. Získání a porovnání údajù od více subjektù by tak patrnì bylo velmi èasovì nároèné a ve svém dùsledku v rozporu se zásadou rychlosti a hospodárnosti øízení. Nadto lze poznamenat, ¾e i kdyby si stì¾ovatel vy¾ádal údaje od dal¹ího subjektu a ten by po¾adoval cenu za uskladnìní pohonných hmot ve vý¹i cca 13.000 Kè (tj. o 25 % ménì), stále by bylo mo¾no hodnotit náklady stanovené ¾alobci v daném pøípadì jako pøimìøené. Po¾adavek krajského soudu je tak pøepjatì formalistický. Stì¾ovatel postupoval v souladu s právními pøedpisy a své rozhodnutí øádnì odùvodnil.
[13] Stì¾ovatel s ohledem na vý¹e uvedené navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[14] ®alobce se k podané kasaèní stí¾nosti vyjádøil tak, ¾e navrhl její zamítnutí. Podle názoru ¾alobce je ústavnì konformním výkladem § 42e zákona o spotøebních daních výklad podaný krajským soudem. Zákon o spotøebních daních stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù dle zmínìného ustanovení po uplynutí lhùty 120 dnù neumo¾òuje. Správce danì mù¾e v øízení pokraèovat pouze tehdy, umo¾òuje-li mu to zákon. Správce danì nemù¾e náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù vymìøit kdykoli, jak se domnívá stì¾ovatel. V tomto smìru ¾alobce analogicky odkazuje na nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09. Irelevantní je i dal¹í argumentace stì¾ovatele, nebo» se neøídil závazným právním názorem soudu. Krajský soud dle mínìní ¾alobce zcela správnì poukázal na dosavadní judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu, pøedev¹ím na rozhodnutí sp. zn. 1 Afs 147/2008.
[15] Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil zákonné nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, osobou oprávnìnou, proti rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost ve smyslu § 102 s. ø. s. pøípustná, stì¾ovatele v øízení zastupuje povìøená osoba s pøíslu¹ným vzdìláním ve smyslu § 105 odst. 2 s. ø. s. a jsou splnìny i obsahové nále¾itosti kasaèní stí¾nosti dle § 106 s. ø. s. Poté Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù.
IVa. Nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu
[17] Stì¾ovatel uplatòuje kasaèní dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a) a písm. d) s. ø. s. Ze systematického pohledu je vhodné se nejprve zabývat kasaèním dùvodem dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., tedy tvrzenou nepøezkoumatelností rozsudku krajského soudu. Jde o natolik záva¾nou vadu, ¾e se jí musí Nejvy¹¹í správní soud zabývat z úøední povinnosti, tedy i bez námitky stì¾ovatele (srov. § 109 odst. 4 s. ø. s.). Pokud by pøitom Nejvy¹¹í správní soud shledal, ¾e napadený rozsudek trpí vadou nepøezkoumatelnosti, musel by jej z tohoto dùvodu zru¹it a vìc vrátit krajskému soudu k dal¹ímu øízení. S tímto kasaèním dùvodem je pøitom nutno zacházet obezøetnì, nebo» zru¹ením rozhodnutí soudu pro nepøezkoumatelnost se oddaluje okam¾ik, kdy základ sporu bude správními soudy uchopen a s koneènou platností vyøe¹en, co¾ není v zájmu ani úèastníkù øízení, ani ve veøejném zájmu na hospodárnosti øízení pøed správními soudy (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 4. 2013, è. j. 6 Ads 17/2013-25).
[18] V daném pøípadì je zásadní, ¾e krajský soud posoudil ¾alobu jako dùvodnou pøedev¹ím v dùsledku skuteènosti, ¾e podle jeho názoru bylo ¾alobou napadené rozhodnutí vydáno a¾ po uplynutí zákonné prekluzivní lhùty stanovené správci danì v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních. Po uplynutí této lhùty ji¾ nemohly být ¾alobci náklady za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù stanoveny.
[19] Nejvy¹¹í správní soud k tomu nejprve pro úplnost podotýká, ¾e námitku uplynutí prekluzivní lhùty vznesl ¾alobce poprvé a¾ v replice ze dne 7. 1. 2016, která byla krajskému soudu doruèena dne 11. 1. 2016. ®aloba byla v souzené vìci podána u krajského soudu dne 1. 10. 2015. Podle § 71 odst. 2 s. ø. s. k ¾alobì ¾alobce pøipojí jeden opis napadeného rozhodnutí. ®alobce mù¾e kdykoli za øízení ¾alobní body omezit. Roz¹íøit ¾alobu na dosud nenapadené výroky rozhodnutí nebo ji roz¹íøit o dal¹í ¾alobní body mù¾e jen ve lhùtì pro podání ¾aloby. V souzené vìci uplynula obecná dvoumìsíèní lhùta pro podání ¾aloby ve smyslu § 72 odst. 1 s. ø. s. dne 18. 11. 2015. S ohledem na dikci vý¹e citovaného ustanovení § 71 odst. 2 s. ø. s. tak ¾alobce neuplatnil námitku prekluze vèas.
[20] Krajský soud v¹ak byl povinen zabývat se námitkou prekluze z úøední povinnosti. V této souvislosti lze odkázat na judikaturu Ústavního soudu (napø. nález ze dne 5. 2. 2009, sp. zn. II. ÚS 1416/07 a nález ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07) nebo na judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu (srov. rozsudek ze dne 16. 4. 2010, è. j. 7 As 11/2010-134, nebo rozsudek ze dne 2. 4. 2009, è. j. 1 Afs 145/2008-135), podle ní¾ jsou soudy ve správním soudnictví povinny pøihlí¾et k prekluzi práva z úøední povinnosti, tj. bez ohledu na to, zda úèastník øízení námitku prekluze øádnì uplatnil èi nikoli. Pokud by správní soudy nepøihlí¾ely k prekluzi práva jenom proto, ¾e prekluze nebyla úèastníky øádnì namítnuta, pak by poskytovaly ochranu neexistujícím právùm, èím¾ by se dostávaly do rozporu se svým hlavním posláním, kterým je ochrana veøejných subjektivních práv fyzických i právnických osob (k tomu dále srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 9. 2014, è. j. 9 As 33/2014-53). Vý¹e uvedené platí bezezbytku i pro oblast finanèního, resp. daòového práva (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 9. 2009, è. j. 7 Afs 84/2009-178) a Nejvy¹¹í správní soud nyní neshledává ¾ádný relevantní dùvod k tomu, proè by tomu mìlo být v souzené vìci jinak.
[21] K samotné kasaèní námitce nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e není dùvodná. Krajský soud v odùvodnìní rozsudku konstatoval, ¾e v posuzovaném pøípadì se jedná o lhùtu zákonnou, propadnou, se kterou je spojen úèinek nemo¾nosti rozhodnout o náhradì nákladù za uskladnìní po uplynutí této lhùty. Krajský soud rovnì¾ uvedl, ¾e ke stanovení nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù musí dojít ve stanovené lhùtì pravomocnì. Právì tímto argumentem odùvodnil výrok svého rozsudku; nelze tedy hovoøit o nepøezkoumatelnosti jeho rozhodnutí pro nedostatek dùvodù.
[22] Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e krajský soud svùj argument dále nerozvedl a jeho u¾ití blí¾e nezdùvodnil. By» tento argument není podpoøen konkrétními dùvody (viz odst. 9 a 10 rozsudku krajského soudu), co¾ je nutno krajskému soudu vytknout, argument samotný je z odùvodnìní rozsudku patrný.
[23] Nejvy¹¹í správní soud chápe, ¾e stì¾ovatel oprávnìnì oèekával podrobnì zdùvodnìný závìr, proè je podle názoru krajského soudu pøíslu¹ná lhùta prekluzivní. Absence tého¾ ov¹em nezpùsobuje nepøezkoumatelnost v intenzitì pøedpokládané konstantní judikaturou tohoto soudu (k tomu srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130, èi rozsudek tého¾ soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75). Stì¾ovatel ostatnì proti výkladu podanému krajským soudem v kasaèní stí¾nosti obsáhle brojí, co¾ by v pøípadì nepøezkoumatelnosti prakticky nebylo mo¾né. Nesouhlas stì¾ovatele jako takový s odùvodnìním a se závìry kasaèní stí¾ností napadeného rozsudku nezpùsobuje jeho nepøezkoumatelnost (srov. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 11. 2013, è. j. 2 As 47/2013-30, ze dne 29. 4. 2010, è. j. 8 As 11/2010-163, nebo ze dne 6. 12. 2016, è. j. 7 As 179/2016-37).
[24] Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e odùvodnìní rozsudku krajského soudu sice vykazuje vady (konkrétnì chybí bli¾¹í zdùvodnìní u¾ití klíèového argumentu o prekluzivní povaze pøíslu¹né lhùty, jak je uvedeno v pøedchozích odstavcích), av¹ak rozsudek je pøezkoumatelný.
IVb. Povaha lhùty pro stanovení náhrady nákladù podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních
[25] Nejvy¹¹í správní soud se s ohledem na vý¹e uvedené dále zabýval tím, zda krajský soud dospìl ke správným závìrùm ohlednì povahy lhùty uvedené v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních. Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e v této otázce krajský soud dospìl k nesprávnému právnímu názoru, a proto pova¾uje kasaèní stí¾nost za dùvodnou. Dle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù a dopravního prostøedku v øízení o zaji¹tìní vybraných výrobkù nebo dopravního prostøedku stanoví správce danì nejpozdìji do 120 dní od právní moci rozhodnutí o propadnutí nebo zabrání vybraných výrobkù nebo dopravního prostøedku.
[26] Nejvy¹¹í správní soud vìc posoudil a lhùtu podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních vyhodnotil jako lhùtu poøádkovou, s jejím¾ uplynutím není spojen zánik práva (mo¾nosti) správce danì stanovit náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù. Vycházel pøitom z následujících úvah.
[27] Nejvy¹¹í správní soud pøednì odkazuje na rozsudek ze dne 11. 9. 2012, è. j. 9 As 114/2011-58, kde bylo k povaze a typùm lhùt øeèeno následující: Za lhùtu je nutno pova¾ovat èasový interval, v nìm¾ má být, pøípadnì musí být, nìco vykonáno. Lhùtou je rovnì¾ èasový úsek, ve kterém mù¾e být nárok (subjektivní právo) uplatnìn u pøíslu¹ného objektu. Teorie rozli¹uje dva druhy lhùt. Jsou jimi lhùty hmotnìprávní a procesní. Hmotnìprávní lhùty jsou lhùty, jejich¾ bìh je stanoven zákonem a zpravidla jej nelze ovlivnit jednáním adresátù pøíslu¹ných právních norem. Konec lhùty je absolutní a jejich zme¹kání má za následek zánik práva. Tyto lhùty nelze navracet ani prominout. Jedná se o lhùty prekluzivní, neboli propadné. Procesní lhùty mohou být zákonné (stanoveny pøímo zákonem) nebo soudcovské (stanoveny soudem, pøíp. pøedsedou senátu). Tyto lhùty mají svùj význam pøedev¹ím ve vztahu k efektivitì øízení a jejich zme¹kání nemusí mít za následek ztrátu práva. S nedodr¾ením tìchto lhùt zákon pøímo nespojuje ¾ádné právní následky pro vìc samu. Pøitom je nutno podotknout, ¾e v pøípadì zákonných lhùt právní normy obvykle výslovnì nestanoví, zda se jedná o lhùtu propadnou, èi poøádkovou. Urèení povahy lhùty je proto zále¾itostí výkladu konkrétní právní normy upravující pøedmìtnou lhùtu, stejnì jak je tomu i v nyní projednávané vìci. Pøesto lze v souladu s krajským soudem konstatovat, ¾e ustanovení upravující lhùty propadné stanoví s jejich uplynutím konkrétní právní dùsledek, který je zpravidla vyjádøen slovy, ¾e po uplynutí tìchto lhùt ji¾ nelze nìco nadále vykonat èi èinit, èi naopak, ¾e pouze do uplynutí lhùty nìco èinit lze . Typickým pøíkladem lhùty propadné je napø. lhùta zakotvená v § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù (poznámka: zákon è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, byl zru¹en a nahrazen daòovým øádem, to v¹ak na platnosti citovaných závìrù s ohledem na povahu vìci nic nemìní) nebo § 148 odst. 1 daòového øádu, jako¾ i lhùta podle § 20 odst. 1 zákona o pøestupcích.
[28] Povahu lhùty stanovené v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních mù¾e osvìtlit pohled na úèel tohoto ustanovení. Úèelem je, aby osoba, která má vlastnické právo (eventuálnì i jiné vìcné právo) k zaji¹tìným vybraným výrobkùm (§ 42 a násl. zákona o spotøebních daních), nahradila správci danì (pota¾mo státu) náklady na jejich uskladnìní po dobu zaji¹tìní, a to za pøedpokladu, ¾e bylo následnì pravomocnì ulo¾eno propadnutí (èi zabrání) tìchto výrobkù a do¹lo k pøechodu vlastnického práva k zaji¹tìným výrobkùm na stát (§ 42d zákona o spotøebních daních). Smyslem § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních je tedy zajistit, aby takto vzniklé náklady nenesl správce danì, ale uhradil je subjekt, který jejich vznik poru¹ením zákonných povinností zavinil.
[29] Správné stanovení nákladù dle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních pøitom nemusí být v¾dy jednoduchou zále¾itostí. Nejvy¹¹í správní soud ale pøedev¹ím zdùrazòuje, ¾e nále¾ité vyèíslení a stanovení nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù není plnì v dispozici správce danì, který bude v tomto smìru èasto odkázán na souèinnost tøetích osob (jako dodavatelù slu¾eb). Tak tomu je i v posuzovaném pøípadì, kdy uskladnìní realizoval skladovatel-tøetí osoba odli¹ná od ¾alovaného. Správce danì tak nezná pøesnou vý¹i nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù, dokud mu není øádnì vyúètována tøetí osobou (skladovatelem). Tento proces nemusí být v¾dy bezproblémový, nebo» mù¾e dojít napø. k prodlení skladovatele s vyúètováním a fakturací, pøípadnì i ke sporu správce danì a skladovatele o konkrétní vý¹i fakturovaných nákladù. Správce danì toti¾ musí dbát na to, aby úètované náklady nebyly nepøimìøené a odpovídaly smlouvám o skladování, které za tímto úèelem se skladovateli uzavírá.
[30] Nejvy¹¹í správní soud je s ohledem na vý¹e uvedené pøesvìdèen, ¾e není mo¾né pova¾ovat lhùtu uvedenou v § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních za lhùtu prekluzivní a pøisvìdèuje v tomto smìru námitkám stì¾ovatele. V daném pøípadì se jedná o lhùtu poøádkovou, jejím¾ úèelem je, aby správce danì se stanovením nákladù neotálel a v pøimìøené dobì postavil najisto, jaké náklady musí pøíslu¹ný subjekt za skladování zaji¹tìných výrobkù do doby rozhodnutí o jejich propadnutí uhradit. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu není logické, aby byla lhùta podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních propadná a její uplynutí zpùsobilo, ¾e se správce danì ji¾ nedomù¾e úhrady nákladù, které vznikly poru¹ením právních povinností ze strany povinného subjektu, a ponese je tedy sám. Pøedmìtná lhùta je stanovena správci danì z dùvodu efektivity a rychlosti øízení, aby v rámci øízení nevznikaly neopodstatnìné prùtahy. Tímto ustanovením získává konkrétní podobu obecná zásada rychlosti øízení vyjádøená v § 7 odst. 1 daòového øádu, v návaznosti na èl. 38 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Poru¹ení povinnosti konat pøedepsaným zpùsobem ve stanoveném èasovém rámci nevede k prekluzi práva správce danì stanovit náklady podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních, nýbr¾ k jiným právním následkùm (napø. odpovìdnost státu za ¹kodu zpùsobenou nesprávným úøedním postupem èi mo¾nost dotèeného subjektu domáhat se u pøíslu¹ného správce danì odstranìní prùtahù; k tomu srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 11. 2013, è. j. 7 As 45/2013-20).
[31] Závìru krajského soudu o tom, ¾e se v pøípadì lhùty pro stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù jedná o lhùtu propadnou, nesvìdèí ani dùvodová zpráva k zákonu è. 331/2014 Sb., který § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních novelizoval (zákonodárce tímto prodlou¾il lhùtu pro stanovení náhrady nákladù z 60 na 120 dnù). K novelizovanému ustanovení § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních se toti¾ v této dùvodové zprávì pouze uvádí, ¾e k prodlou¾ení doby, do ní¾ mù¾e správce danì stanovit náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù nebo dopravního prostøedku v øízení o zaji¹tìní tìchto vìcí, dochází z praktických dùvodù, nebo» mnohdy do 60 dnù nelze tyto náklady vyèíslit. Jak je patrno, ani dùvodová zpráva k dotèenému ustanovení ¾ádné právní dùsledky nedodr¾ení lhùty pro stanovení náhrady nákladù nepøedpokládá. Toté¾ platí i pro dùvodovou zprávu k zákonu è. 95/2011 Sb., kterým do¹lo mj. ke zmìnì § 42 zákona o spotøebních daních a k vlo¾ení §§ 42a a¾ 42e do tohoto zákona. Zákonodárce se v této dùvodové zprávì k právním dùsledkùm uplynutí pøedmìtné lhùty èi k její povaze nikterak nevyjadøuje (viz odùvodnìní bodu 22 a 23 ve zvlá¹tní èásti dùvodové zprávy k zákonu è. 95/2011 Sb.).
[32] ®alobce ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukazoval na nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09. Podle mínìní Nejvy¹¹ího správního soudu je v¹ak odkaz na tento judikát nepøípadný, nebo» se týkal prekluzivní lhùty pro vymìøení danì nikoli nákladù na uskladnìní èi jiných nákladù øízení, které by hradil daòový subjekt. Vymìøovací øízení nelze mechanicky srovnávat s postupem stanovení nákladù dle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních. Na náhradu nákladù za skladování zaji¹tìných výrobkù lze naopak pohlí¾et jako na zvlá¹tní pøípad náhrady nákladù v daòovém øízení ve smyslu § 107 odst. 6 daòového øádu ( Uhradil-li správce danì náklady øízení vzniklé v dùsledku neèinnosti nebo nesplnìní povinnosti daòového subjektu, mù¾e ulo¾it povinnost hradit tyto náklady daòovému subjektu a strhnout je pøímo z osobního daòového úètu daòového subjektu; náklady øízení vzniklé spoleènému zástupci se pøená¹ejí na zastoupené daòové subjekty spoleènì a nerozdílnì. Pøedepsaná náhrada nákladù øízení je splatná do 15 dnù ode dne právní moci tohoto rozhodnutí. ). V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e pro pøedepsání náhrady nákladù dle citovaného ustanovení daòového øádu nemá správce danì stanovenu ¾ádnou zákonnou lhùtu, nato¾ aby musel o jejich ulo¾ení rozhodnout ve lhùtì prekluzivní (k tomu dále srov. § 182 odst. 4 a odst. 5 daòového øádu). Závìry týkající se povahy lhùty pro stanovení danì se tak v posuzovaném pøípadì neuplatní, nebo» institut náhrady nákladù podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních je specifický a analogie s prekluzivní lhùtou podle § 148 daòového øádu (a s na to navazující judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu) zde není namístì.
[33] Nejvy¹¹í správní soud uzavírá, ¾e lhùta 120 dní podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních je toliko lhùtou poøádkovou, její¾ nedodr¾ení nemá pro správce danì za dùsledek nemo¾nost stanovit náhradu nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù. Toto ustanovení výslovnì nespojuje s uplynutím uvedené lhùty konkrétní právní dùsledek spoèívající v tom, ¾e po jejím uplynutí ji¾ nelze nìco nadále vykonat èi èinit, takový dùsledek pøitom nelze podle pøesvìdèení Nejvy¹¹ího správního soudu dovodit ani výkladem dle úèelu daného ustanovení, ani výkladem systematickým a per analogiam s § 107 odst. 6 daòového øádu ohlednì náhrady nákladù ze strany daòového subjektu. Je zøejmé, ¾e ¾alovaný stanovenou lhùtu v nyní posuzovaném pøípadì nedodr¾el, to v¹ak samo o sobì nezakládá nezákonnost jeho rozhodnutí ve vìci samé.
[34] Nejvy¹¹í správní soud se pro úplnost vyjadøuje k námitce stì¾ovatele, podle které mìl být v daném pøípadì aplikován zákon o spotøebních daních ve znìní úèinném do dne 22. 6. 2012, který zakotvoval lhùtu pro stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù v délce 60 dnù. Nejvy¹¹í správní soud v tomto ohledu pøisvìdèuje názoru krajského soudu (viz odst. 12 rozsudku krajského soudu). Ustanovení § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních bylo novelizováno ji¾ vý¹e zmiòovaným zákonem è. 331/2014 Sb., který nabyl úèinnosti (resp. jeho èást týkající se zmìny zákona o spotøebních daních) dne 1. 1. 2015. Stì¾ovatel vydal ¾alobou napadené rozhodnutí dne 17. 9. 2015, tedy ji¾ po nabytí úèinnosti pøedmìtné novely zákona o spotøebních daních, která prodlou¾ila lhùtu pro stanovení náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù z 60 na 120 dnù. Pøechodná ustanovení zákona è. 331/2014 Sb. v této otázce nic relevantního nestanovují, stì¾ovatel byl proto pøi opìtovném rozhodování o odvolání ¾alobce povinen postupovat podle právního stavu procesnìprávní úpravy ke dni vydání jeho rozhodnutí. Uvedené nic nemìní na posouzení vìci, nebo» stì¾ovatel nestihl ve vìci pravomocnì rozhodnout jak ve lhùtì 60 dnù, tak v pozdìji zákonem prodlou¾ené lhùtì v délce 120 dní. Tato okolnost v¹ak bez dal¹ího nemá vliv na zákonnost rozhodnutí stì¾ovatele, jak je vylo¾eno vý¹e.
IVc. Pøimìøenost náhrady nákladù
[35] Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval i druhým dùvodem, pro který pova¾oval krajský soud ¾alobou napadené rozhodnutí za nezákonné. Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e ¾alovaný byl vázán závazným právním názorem zdej¹ího soudu a Nejvy¹¹ího správního soudu. ®alovaný mìl povinnost dostateènì odùvodnit a srozumitelnì pøedlo¾it, v pøípadì stanovení náhrady nákladù ex lege, skuteènosti, na jejich¾ základì byla náhrada nákladù stanovena a musí z nìj být také zøejmé, zda náklady odpovídají cenì obvyklé, resp. zda nebyla pøi stanovení náhrady nákladù poru¹ena zásada pøimìøenosti. Krajský soud se dále zabýval výkladem pojmu cena obvyklá podle zákona è. 526/1990 Sb., o cenách, a podle zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku a o zmìnì nìkterých zákonù (zákon o oceòování majetku), a dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel se závazným právním názorem vysloveným v pøedcházejícím soudním øízení neøídil a cenu obvyklou za uskladnìní minerálních olejù v daném místì a èase nále¾itým zpùsobem nezjistil. Stì¾ovatel byl povinen provést porovnání cen za uskladnìní mezi nejménì dvìma nezávislými subjekty a teprve poté mohl posoudit, zda jsou náklady vymìøené ¾alobci pøimìøené. Nejvy¹¹í správní soud s tímto závìrem nesouhlasí.
[36] Nejvy¹¹í správní soud nejprve poukazuje na svùj pøedchozí rozsudek ze dne 20. 5. 2015, è. j. 10 Afs 146/2014-29, který se týkal pùvodního rozhodnutí stì¾ovatele o nákladech za uskladnìní zaji¹tìných vybraných výrobkù. (viz vý¹e odstavec [1]). Nejvy¹¹í správní soud zde konstatoval, ¾e se stì¾ovatelem lze souhlasit v tom, ¾e to bylo právì Celní øeditelství Brno, které mìlo urèit místo a zpùsob uskladnìní a stanovit i náklady za uskladnìní; nebyla zde dispozice ¾alobkynì. Krajský soud v¹ak správnì uvedl, ¾e aèkoliv zákon o spotøebních daních výslovnì neuvádí podmínky k výbìru místa a zpùsobu uskladnìní, ani ke stanovení vý¹e nákladù na uskladnìní, je správní orgán povinen postupovat pøi tomto zákonem umo¾nìném správním uvá¾ení v souladu s ústavnìprávními limity, je¾ je nutno v demokratickém materiálním právním státì respektovat (srov. napø. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 3. 2005, èj. 6 A 25/2002-42). Kromì tìchto ústavních limitù je konkrétnì v § 5 odst. 3 daòového øádu stanoveno, ¾e správce danì má povinnost ¹etøit práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù a tøetích osob v souladu s právními pøedpisy a pou¾ívat pøi vy¾adování plnìní jejich povinností jen takové prostøedky, které je nejménì zatì¾ují a je¹tì umo¾òují dosáhnout cíle správy daní. Jedná se o jednu ze základních zásad pøi správì daní, kterou jsou správní orgány povinny dodr¾ovat. Pokud dojde úèastníkem øízení (zde ¾alobkyní) ke zpochybnìní naplnìní zásad vý¹e uvedených, je na správci danì (zde na Celním øeditelství Brno a stì¾ovateli), aby ve svém rozhodnutí øádnì a pøezkoumatelnì vylo¾il, proè jsou výtky úèastníka øízení mylné. Nejvy¹¹í správní soud tedy stì¾ovatele nezavázal k tomu, aby zji¹»oval cenu obvyklou za uskladnìní minerálních olejù v daném místì a èase, ale aby vý¹i stanovených nákladù (tj. èástky ve vý¹i 17.717 Kè) øádnì zdùvodnil a pøezkoumatelným zpùsobem se vypoøádal s námitkou ¾alobce, ¾e uvedená èástka je nepøimìøená.
[37] Stì¾ovatel se v dal¹ím prùbìhu øízení dotázal spoleènosti ÈEPRO, a.s., jakou cenu by v daném období úètovala za uskladnìní srovnatelného mno¾ství minerálních olejù. Z podkladù poskytnutých touto spoleèností (které jsou souèástí soudního spisu) stì¾ovatel vypoèítal, ¾e za uskladnìní minerálních olejù by tento subjekt po¾adoval zhruba èástku ve vý¹i 21.000 Kè. Stì¾ovatel dospìl na tomto základì k závìru, ¾e èástka po¾adovaná po ¾alobci jako náhrada nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù, tedy èástka ve vý¹i 17.717 Kè, není nepøimìøená a odpovídá základním zásadám správy daní podle daòového øádu.
[38] Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e stì¾ovatel po¾adavkùm vysloveným v pøedcházejícím soudním øízení dostál. Stì¾ovatel uèinil v¹e, co po nìm lze rozumnì po¾adovat, aby konkrétní vý¹i stanovené náhrady nákladù za uskladnìní zaji¹tìných výrobkù øádnì a srozumitelnì osvìtlil. Stì¾ovatel se s námitkami ¾alobce nále¾itým zpùsobem vypoøádal a ovìøil vý¹i nákladù dotazem na nezávislého poskytovatele obdobných slu¾eb.
[39] Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e sám stì¾ovatel pojem cena obvyklá ve svém rozhodnutí ponìkud nesprávnì a zavádìjícím zpùsobem u¾ívá. Podstatné v¹ak je, zda stì¾ovatel v souladu s vý¹e citovanou instrukcí Nejvy¹¹ího správního soudu øádnì odùvodnil pøimìøenost stanovené náhrady nákladù. Nejvy¹¹í správní soud je pøitom pøesvìdèen, ¾e stì¾ovatel tak v druhém rozhodnutí o odvolání ¾alobce, které je nyní pøedmìtem soudního pøezkumu, uèinil.
[40] Krajský soud se tak mýlil, pokud uvedl, ¾e ¾alovaný mìl zji¹»ovat cenu obvyklou, a to porovnáním mezi cenami nejménì dvou na stì¾ovateli nezávislých subjektù. Odkaz krajského soudu na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 22. 1. 2009, è. j. 1 Afs 147/2008-52, pova¾uje soud za nepøiléhavý. Tento rozsudek se vìcnì zabýval vymìøením danì z pøevodu nemovitostí a za tím úèelem posuzoval zpùsoby oceòování pøevádìných nemovitostí podle zákona o oceòování majetku. Není bez významu, ¾e tehdej¹í zákon è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, na zákon o oceòování majetku výslovnì odkazoval. V nyní posuzovaném pøípadì v¹ak bylo aplikováno ustanovení § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních, které podobný odkaz postrádá. Zákon o spotøebních daních v pøedmìtném ustanovení neukládá správci danì povinnost zji¹»ovat cenu obvyklou podle zvlá¹tních právních pøedpisù. Navíc se judikát týkal stanovení danì (tedy pojmovì významnìj¹í veøejnoprávní penì¾ité povinnosti), nikoli jen náhrady nákladù správce danì. Závìry pøijaté v rozsudku è. j. 1 Afs 147/2008-52 proto nelze mechanicky pøejímat na nyní projednávanou vìc.
[41] Vý¹e uvedené samozøejmì neznamená, ¾e správce danì mù¾e náklady podle § 42e odst. 1 zákona o spotøebních daních stanovit zcela libovolnì. Správce danì je pøi tomto postupu vázán ústavnìprávními limity, jako¾ i základními zásadami správy daní podle daòového øádu (srov. zejm. § 5 odst. 3 daòového øádu). Tento závìr byl ostatnì pøijat i v pøedcházející judikatuøe (viz odstavec [36] vý¹e). Stì¾ovatel popsaným principùm dostál, jeho rozhodnutí je pøezkoumatelné a na námitky ¾alobce v dostateèné míøe reaguje. V tomto smìru Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za dùle¾ité také zdùraznit, ¾e ¾alobce po celou dobu správního i soudního øízení netvrdil, proè jsou stanovené náklady nepøimìøené (napø. poukazem na tr¾ní praxi èi ceny konkurenèních dodavatelù slu¾eb); toto zùstalo v rovinì neodùvodnìného tvrzení. ®alobce pøitom mohl jako obchodník s minerálními oleji tvrzení o tom, ¾e pøedepsané náklady za uskladnìní tìchto výrobkù ve vý¹i 17.717 Kè jsou nepøimìøené a cenám na trhu v dané oblasti hrubì neodpovídají, snadno dolo¾it. To se v¹ak nestalo a o skutkovém stavu vìci tak, jak jej zjistil stì¾ovatel, nevznikly dùvodné pochybnosti.
[42] Nejvy¹¹í správní soud z vý¹e uvedených dùvodù napadený rozsudek krajského soudu podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V tomto øízení je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu, který byl vysloven v odùvodnìní tohoto rozsudku.
[43] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).