Source: https://www.commercialistatelematico.com/articoli/2008/03/la-solidarieta-passiva-del-cessionario-ai-fini-delliva-nella-denuncia-delladc.html
Timestamp: 2019-04-26 11:54:40+00:00
Document Index: 99607271

Matched Legal Cases: ['art. 60', 'art. 1', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 21', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 35', 'art. 1', 'art. 35', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 27', 'art. 17', 'art. 29', 'art. 29', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 60', 'art. 17', 'art. 11', 'art. 6', 'art. 29', 'art. 14', 'art. 14']

La solidarietà passiva del cessionario ai fini dell’IVA nella «denuncia» dell’ADC | Commercialista Telematico
Secondo le elaborazioni dottrinali e giurisprudenziali nazionali, i fenomeni fraudolenti si caratterizzano, rispetto ai comportamenti ascrivibili all’area dell’«evasione», per la loro lesività nei confronti dell’Erario e dell’ordinamento giuridico in generale, derivante dalla loro natura di condotte intese a strumentalizzare le stesse regole dell’ordinamento per incamerare l’imposta altrimenti dovuta, all’interno di un contesto plurisoggettivo particolarmente difficile da «smascherare».
Le preoccupazioni del legislatore nazionale, intese ad evitare per quanto possibile gli «schemi» artificiosi e strumentali nel settore dell’IVA, si sono tradotte negli ultimi anni in una serie di disposizioni anti-frode, in nuovi obblighi strumentali, etc.
A tale riguardo, gli aspetti maggiormente delicati attengono alla dimensione sovranazionale dei comportamenti illeciti da reprimere, rispetto alla quale si registra la «criticità» di una normativa indiscriminatamente vincolante (alla luce sia dei principi fondamentali del Trattato UE, sia delle norme fondanti il sistema dell’IVA).
In particolare, l’Associazione Dottori Commercialisti di Milano (ADC) si è occupata della questione della solidarietà passiva del cessionario nell’obbligo di versamento dell’IVA, prevista dalla normativa nazionale italiana con riferimento ad alcune tipologie di beni, se ceduti a un corrispettivo inferiore al valore normale (1).
La questione delle frodi IVA
Sospinta da un movimento di «contrasto» manifestatosi fortemente in sede europea, del quale è espressione anche la direttiva 2006/69/CE del Consiglio, la normazione interna italiana ha progressivamente ampliato la gamma delle previsioni anti-frode.
In particolare: le previsioni sulla solidarietà passiva del cessionario
Soprattutto negli ultimi anni, prendendo atto dell’accrescimento della dimensione del fenomeno, il legislatore italiano, seguendo le linee-guida comunitarie, ha approntato alcune soluzioni normative intese a colpire i comportamenti riscontrati nell’ambito delle frodi IVA.
Con specifico riferimento alle questioni che sono oggetto del presente contributo, si rammenta la valenza del nuovo art. 60-bis del decreto IVA – inserito dalla L. 30.12.2004, n. 311-, che in determinate ipotesi pone a carico del cessionario – nei termini della solidarietà passiva – l’obbligo di corrispondere l’IVA.
Secondo la disposizione menzionata, per determinati beni, in caso di mancato versamento dell’imposta da parte del cedente -, in relazione a cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario è solidalmente obbligato al pagamento della predetta imposta.
Il cessionario obbligato solidale può però «documentalmente dimostrare» che il prezzo inferiore dei beni è stato determinato da «eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunque non è connesso con il mancato pagamento dell’imposta».
Il decreto attuativo del 22.12.2005 ha stabilito che la solidarietà passiva del cessionario opera per le seguenti categorie di beni, tutte «a rischio» di frode:
– prodotti di telefonia (e loro accessori);
– personal computer, componenti e accessori;
– animali vivi della specie bovina, ovina e suina (e loro carni fresche).
La responsabilità dell’acquirente di immobili
Nel campo del contrasto ai fenomeni evasivi nel settore immobiliare, il quadro normativo sortito dal decreto «Visco-Bersani» del 2006 e dalla Finanziaria 2007, già alquanto complesso, si è ulteriormente complicato con l’art. 1, comma 164, della L. 244 del 2007.
Per effetto di tale comma, l’art. 60-bis del decreto IVA ha ricevuto un nuovo comma 3-bis, il quale prevede che, in caso di difformità tra l’importo del corrispettivo indicato nell’atto di cessione di immobili e in fattura e quello effettivo, il cessionario, anche se non agisce nell’esercizio di imprese, arti o professioni, è responsabile in solido con il cedente per il pagamento dell’IVA relativa alla differenza tra il corrispettivo effettivo e quello indicato, nonché della relativa sanzione.
In base allo stesso comma 3-bis, il cessionario che non agisce nell’esercizio di imprese, arti o professioni può regolarizzare la violazione commessa versando la maggiore IVA dovuta entro 60 giorni dalla stipula dell’atto. Entro lo stesso termine, detto cessionario deve presentare al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate la copia dell’attestazione del pagamento e delle fatture oggetto della regolarizzazione.
Occorre a tale proposito evidenziare che l’art. 60-bis è stato inserito nel D.P.R. n. 633 del 1972 dalla L. 30.12.2004, n. 311, con la finalità di contrastare le frodi nel settore dell’IVA, con riferimento a particolari tipologie di beni, individuate dal decreto attuativo del 22.12.2005 (autoveicoli, prodotti per la telefonia, pc, etc.).
A tale riguardo, è opportuno richiamare le precisazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate con la propria circolare n. 41/E del 26.9.2005 (par. 6), ove è affermato che la solidarietà passiva – circoscritta ai soli beni enumerati nel decreto – si configurava al contestuale verificarsi delle seguenti condizioni:
– cessione dei beni effettuata ad un prezzo inferiore al loro valore normale;
– soggettività passiva IVA del cessionario;
– omesso versamento dell’imposta da parte del cedente.
L’introduzione della norma anti-frodi si ricollegava – come puntualizzato con riferimento alla relazione di accompagnamento alla L. n. 311/2004 – al disposto dell’art. 21, comma 3, della sesta Direttiva CEE n. 388 del 1977, secondo cui «gli stati membri possono individuare una persona diversa dal debitore dell’imposta come responsabile in solido del versamento della stessa», e rispondeva a una precisa proposta della Commissione Europea, che ne valorizzava il forte connotato di deterrenza (Comm. 2004/260 del 16.4.2004).
La responsabilità del cessionario soggetto IVA per le ipotesi di mancato versamento dell’imposta da parte del cedente si limita alla sola imposta e non si estendeva alle sanzioni applicabili al cedente per la violazione dell’obbligo di versamento dell’IVA.
In caso di omesso versamento dell’imposta relativa ad una cessione effettuata a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario può non essere chiamato a rispondere solidalmente se dimostra, su base documentale, che il prezzo vantaggioso della cessione non è connesso al mancato pagamento dell’IVA, ma è stato determinato da eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili, o è conseguenza di specifiche disposizioni di legge.
In tale contesto, le fattispecie cui guarda il nuovo comma 3-bis si distinguono perché:
riguardano, in generale, le cessioni immobiliari, e non i beni tassativamente indicati nel decreto (o in un decreto da emanare);
– la solidarietà passiva è estesa ai «non soggetti IVA», ossia ai privati acquirenti di immobili;
– la responsabilità si estende anche alle sanzioni amministrative;
– il confronto non si effettua tra il valore di cessione e il valore normale, bensì tra il corrispettivo «dichiarato» e quello «effettivo»;
– la violazione non è riferita all’omesso versamento dell’IVA, ma al momento della fatturazione;
– esiste una specifica procedura di «ravvedimento», accessibile agli acquirenti «non soggetti IVA».
Già prima della Finanziaria 2008, esisteva una specifica norma sanzionatoria rivolta agli acquirenti di beni e servizi soggetti all’IVA, costituita dall’ottavo comma dell’art. 6 del D.Lgs. 18.12.1997, n. 471.
È in tale sede previsto, infatti, che, con determinate modalità indicate dalla stessa norma, il cessionario o il committente che, nell’esercizio di imprese, arti o professioni, abbia acquistato beni o servizi senza che sia stata emessa fattura nei termini di legge o con emissione di fattura irregolare da parte dell’altro contraente, è punito, salva la responsabilità del cedente o del commissionario, con sanzione amministrativa pari al 100% dell’imposta, con un minimo di lire cinquecentomila (euro 258,23).
La novità introdotta, che risulta particolarmente insidiosa per gli acquirenti, comporta per gli stessi, in caso di «sottofatturazione» da parte del cedente, la soggezione alla sanzione di cui al primo comma del richiamato art. 6, che va dal 100% al 200% dell’imposta. In definitiva, immaginando che tra il cedente e l’acquirente sia intercorso un accordo informale, volto a «sottofatturare» per 50 mila euro la cessione dell’immobile, e che l’aliquota IVA applicabile sia quella del 10%, la solidarietà passiva comporterebbe per l’acquirente, prevedendo l’irrogazione della sanzione al minimo edittale, un esborso di 10.000 euro (2).
Accertamenti e rettifiche in base al valore normale
Si fa presente che la norma in rassegna si pone come «speculare» rispetto alla possibilità per l’Amministrazione di rettificare i valori dichiarati nelle cessioni immobiliari in base al valore normale, introdotta, sia in campo IVA che nel settore delle imposte sui redditi, dall’art. 35, secondo e terzo comma, del D.L. 4.7.2006, n. 223 (convertito dalla L. 4.8.2006, n. 248), come esplicato dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28/E del 4.8.2006. In tale prospettiva, il riscontro di una cessione effettuata «sottocosto» rispetto ai valori di mercato può generare conseguenze rilevanti, ai fini dell’accertamento, sia nei confronti del cedente, sia nei confronti di chi acquista l’immobile (per il quale, in presenza di situazioni particolarmente «sospette», ossia di acquisti di immobili incoerenti rispetto ai redditi dichiarati, potrebbero addirittura sorgere i presupposti per l’accertamento sintetico). L’unico consiglio valido, a tale riguardo, può essere, per l’acquirente, di non accettare «patti» meno che leciti, ed eventualmente di ricorrere a validi consulenti.
Si rammenta che i puntuali criteri per l’individuazione del valore normale ai fini dell’accertamento (nel triplice campo IIDD – IVA – registro) sono stati oggetto (in esecuzione del comma 307 dell’art. 1 della L. n. 296/2007) del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 27.7.2007, il quale ha a tal fine attribuito fondamentale importanza alle quotazioni effettuate dall’Osservatorio del Mercato Immobiliare (OMI) presso l’Agenzia del Territorio.
In definitiva, la nozione di valore normale ai fini dell’accertamento (IIDD – IVA – registro), che si identifica con il valore «di mercato» degli immobili, prevale su quella del valore normale «automatico», che limita i propri effetti alla determinazione della base imponibile dell’imposta sostitutiva. È evidente che, comunque, nel caso in cui la cessione dell’immobile già «estromesso» sia posta in essere dietro un corrispettivo inferiore al valore normale (di mercato), il contribuente potrà produrre in sede di contraddittorio con l’ufficio tutti i riscontri utili a giustificare tale scostamento.
Infine, si rammenta che l’art. 35, co. 23-bis, D.L. 223/2006, ha introdotto una presunzione nella determinazione del valore normale, prevedendo che, nella particolare ipotesi dei trasferimenti immobiliari soggetti ad IVA finanziati mediante mutui fondiari o finanziamenti bancari, il «valore normale» – che rappresenta il parametro di riferimento per l’eventuale rettifica della dichiarazione – non può essere inferiore all’ammontare del mutuo o finanziamento erogato (3).
La «denuncia» dell’ADC
Secondo l’ADC, che ne evidenzia le criticità, quella introdotta con il menzionato art. 60-bis del decreto IVA è « … una presunzione legale di complicità (o quantomeno di connivenza) fra cedente e cessionario», la quale ammette la possibilità di prova contraria, a carico dello stesso cessionario, ma solamente se tale prova ha natura «documentale» ed è sia idonea a dimostrare che il prezzo, praticato in misura inferiore al valore normale, è stato determinato da eventi o situazioni oggettivamente rilevabili, oppure in base a specifiche disposizioni di legge, senza alcuna connessione con il mancato pagamento dell’imposta dovuta dal cedente.
Il documento in esame rileva altresì che « … la chiamata in presunta correità o connivenza del cessionario, finalizzata al suo versamento (solidale) dell’imposta non versata dal cedente, comporta di fatto un secondo pagamento da parte del primo, della stessa imposta da egli già regolarmente assolta nell’operazione di acquisto (a monte) senza alcuna possibilità di effettuare la detrazione di questo secondo pagamento di imposta».
Indubbiamente, pur apprezzando la portata anti-frode della norma a livello generale, si tratta di previsioni di fatto duramente «sanzionatorie» per i cessionari, al di là delle sopra rammentate integrazioni apportate dalla Finanziaria <?xml:namespace prefix = st1 ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:smarttags" />2008 in materia di acquisti immobiliari.
Secondo l’ADC, l’obbligo del cessionario si risolve in una vera e propria rifusione dell’imposta già regolarmente detratta, in conseguenza del mancato pagamento dell’imposta dovuta dal soggetto cedente.
Detto cessionario insomma, al di là dell’ipotesi «target», ossia della reale connivenza con il cedente, risulta normalmente impossibilitato a fornire la prova contraria, e gli viene negato il diritto – già esercitato – di detrarre l’imposta, regolarmente già assolta «a monte», mediante il sopraggiunto obbligo di riversamento della stessa.
Si ravvisa pertanto una violazione della normativa comunitaria, secondo la quale il diritto alla detrazione dell’IVA nasce quando l’imposta detraibile diventa esigibile e, nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo è autorizzato a detrarre dall’imposta di cui è debitore:
– l’IVA dovuta o assolta all’interno del paese per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno prestati da un altro soggetto passivo;
– l’IVA dovuta o assolta per i beni importati all’interno del paese.
Inoltre, in ambito IVA comunitario, la nozione di valore normale trova un’applicazione assai circoscritta, quale eccezione al principio del valore soggettivamente determinato dalle parti.
In tale ottica, l’eventuale azione anti-frode e anti-evasione degli Stati membri può sì condurre alla sostituzione della base imponibile con il valore normale, ma tale «opzione» risulta possibile solamente per la cessione di beni e la prestazione di servizi a destinatari con i quali sussistono legami familiari o altri stretti vincoli personali, gestionali, di associazione, di proprietà, finanziari o giuridici quali definiti dallo Stato membro (attribuendo rilevanza, a titolo esemplificativo, al rapporto tra il datore di lavoro e il proprio dipendente, etc.).
L’art. 60-bis sopra richiamato confliggerebbe altresì, secondo il documento dell’ADC; con il principio di proporzionalità, il quale – come accolto nel diritto comunitario – impone che le misure di uno Stato membro, indotte da motivi imperativi di interesse pubblico come la lotta alla frode fiscale, devono non solo perseguire efficacemente gli obiettivi prefissati, ma anche non eccedere quanto strettamente necessario a tal fine.
La situazione sarebbe altresì aggravata dalla previsione dell’obbligo di munirsi di fideiussione bancaria o assicurativa prima di effettuare qualsiasi acquisto comunitario dei beni «sensibili» nei primi tre anni dall’attribuzione della partita IVA, come previsto dal provvedimento direttoriale del 21.12.2006.
Inapplicabilità di deroghe comunitarie
L’ADC prosegue sottolineando che lo Stato italiano, nell’emanare la normativa anti-frode, non ha richiesto e ottenuto la specifica autorizzazione ad introdurre misure particolari in deroga alle prescrizioni della sesta direttiva (come interpretate dalla Corte di Giustizia), prevista dall’art. 27 della direttiva medesima, mentre non risulta applicabile la deroga prevista dall’art. 17, paragrafo 7, della stessa direttiva, riferita alla negoziazione di taluni beni di investimento ed applicabile solo per motivi di ordine congiunturale, giacché non è stata esperita la correlata procedura di consultazione prevista dall’art. 29 della direttiva medesima. Non risulta, infine, che lo Stato italiano abbia informato – come previsto – il Comitato IVA di cui al medesimo art. 29.
Diretta applicabilità della sesta direttiva
Benché dal 1° gennaio 2007 la sesta direttiva (direttiva n. 77/388/CEE) sia stata sostituita dalla direttiva n. 2006/112/CE, le considerazioni svolte dall’ADC sono assolutamente valide, perché riferite ad integrazioni della normativa nazionale effettuate nella vigenza.
Le disposizioni della sesta direttiva, secondo l’ADC, esplicano diretta efficacia in quanto esse appaiono dal punto di vista sostanziale:
– incondizionate, così da non lasciare margine di discrezionalità agli Stati membri nella loro attuazione;
– sufficientemente precise, nel senso che la fattispecie astratta ivi prevista ed il contenuto del precetto ad esse applicabile devono essere determinati con compiutezza in tutti i loro elementi.
Sul punto controverso, lo Stato Italiano non ha mai dato corretta attuazione alla direttiva in questione, sicché – essendo il termine scaduto da tempo – di fronte a disposizioni di diritto interno emanate in deroga a dette disposizioni ma non autorizzate dalle Istituzioni CEE, oppure a disposizioni nazionali emendatrici non collegate in modo specifico alla sesta direttiva (e/o confliggenti con le sentenze interpretative della CGCE), il singolo contribuente può chiedere ai giudici nazionali di far valere direttamente le norme CEE (4).
Inoltre, secondo la giurisprudenza comunitaria, anche la P.A. è obbligatoriamente tenuta a dare immediata applicazione alle disposizioni comunitarie disapplicando la configgente normativa nazionale.
L’ADC passa in rassegna alcune pronunce della Corte di Giustizia riguardanti i seguenti aspetti:
– solidarietà / riversamento dell’IVA detratta: secondo l’ADC, la solidarietà si traduce in una negazione ex post del diritto alla detrazione. In tale ottica, sono richiamate la sentenza della CGCE del 12.1.2006, nei procedimenti riuniti C-354/03, C-355/03 e C-484/03 «Optigen», e del 6.7.2006, nei procedimenti riuniti C-439/04 e C-440/04, «Alex Kittel». Secondo tali pronunce, è tassativamente preclusa la possibilità di negare al cessionario la detrazione dell’IVA assolta a monte nell’operazione di acquisto dei beni, ancorché inserita in una catena di operazioni (c.d. «carosello») effettuate in frode alla legge IVA, se tale frode è stata effettuata senza alcuna partecipazione e consapevolezza da parte del cessionario. Spetta dunque al giudice nazionale, secondo la Corte, negare il beneficio del diritto alla detrazione se risulta acclarato, alla luce di elementi obiettivi, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un’operazione fraudolenta, anche se l’operazione in oggetto soddisfaceva i criteri oggettivi sui quali si fondano le nozioni di cessioni di beni effettuate da un soggetto passivo che agisce in quanto tale e di attività economica;
– applicazione dell’IVA al valore normale: secondo la sentenza del 20.1.2005, nella causa C-412/03, «Hotel Scandic» (punto 30), la sesta direttiva si oppone alle normative nazionali che considerino, quale prelievo di un bene o quale prestazione di servizi per esigenze private, operazioni per le quali venga effettivamente versato un corrispettivo, anche se tale corrispettivo è inferiore al prezzo di costo del bene ceduto o del servizio fornito. Inoltre, secondo la sentenza 29/03/2001, in esito alla causa C-404/99 (Commissione contro Repubblica Francese) (punto 38), il corrispettivo ottenuto o da ottenere dal prestatore per la prestazione di un servizio, che costituisce la base imponibile di tale operazione, secondo dev’essere inteso come il corrispettivo effettivamente ricevuto a tal fine, il quale costituisce un valore soggettivo e non un valore stimato secondo criteri oggettivi. Tale corrispettivo deve poter essere espresso in denaro. La sentenza 16.10.1997, nella causa C-258/95, «Julius Fillibeck» (punto 13), ha inoltre affermato che, secondo la «giurisprudenza costante», la base imponibile per la cessione di un bene o la prestazione di un servizio è costituita dal corrispettivo realmente ricevuto a tal fine, il quale costituisce quindi il valore soggettivo, ossia realmente percepito in ogni caso concreto, e non un valore stimato secondo criteri oggettivi.
Secondo l’Associazione, per quanto sopra esposto, le disposizioni del richiamato art. 60-bis e del decreto attuativo del 2005 contrasterebbero sia con le disposizioni dettate dall’art. 17 della sesta direttiva, sia con le statuizioni della CGCE. Inoltre, l’ADC sottolinea che:
– la semplice omissione del pagamento dell’Iva da parte del cedente costituisce sicuramente un suo grave inadempimento autonomamente sanzionabile come tale, ma ciò non significa che sia stata consumata una frode, né che in tale presunta frode sia coinvolto il cessionario che abbia potuto convenire un prezzo per l’acquisto dei beni anche di poco inferiore al valore normale degli stessi.
– tale eventualità si manifesta infatti frequentemente per motivi del tutto estranei al contesto fraudolento (nell’esemplificazione fatta dall’ADC si menzionano la posizione di maggiore forza contrattuale del cessionario, ovvero la particolare posizione del soggetto cedente, di fronte ad eccedenze di magazzino o di fabbisogno di liquidità);
– il cessionario è gravato dell’onere di fornire una «probatio diabolica», difficilmente producibile nelle forme e con i contenuti richiesti dalla norma;
– la norma contestata non prevede che sia il giudice nazionale ad accertare la correità – o almeno la connivenza – del cessionario in una frode consumata dal soggetto cedente.
In tale contesto, la legge opera quindi attraverso una doppia presunzione, giacché dapprima è ipotizzata presuntivamente la sussistenza della frode, e quindi è ipotizzata la partecipazione del cessionario al disegno fraudolento.
Il valore normale in quanto criterio derogatorio per l’individuazione della base imponibile IVA
Secondo l’art. 11 della sesta direttiva, è considerato «valore normale» di un servizio « … quanto il destinatario della prestazione, nello stadio di commercializzazione nel quale si compie l’ operazione, dovrebbe pagare ad un prestatore indipendente all’ interno del paese al momento dell’ operazione, in condizioni di concorrenza perfetta, per ottenere questo stesso servizio».
Tale criterio di individuazione della base imponibile è utilizzato per le operazioni di cui all’art. 6, paragrafo 3, della medesima direttiva, ove è affermato che «per prevenire distorsioni di concorrenza e salva la consultazione di cui all’ art. 29, gli Stati membri possono assimilare a una prestazione di servizi a titolo oneroso l’esecuzione, da parte di un soggetto passivo, di un servizio, per i bisogni della sua impresa, qualora l’esecuzione di detto servizio da parte di un altro soggetto passivo non gli dia diritto alla deduzione totale dell’ imposta sul valore aggiunto».
Sul piano delle norme IVA interne, l’art. 14, co. 3, del D.P.R. 633/1972, dispone che «per valore normale dei beni e dei servizi si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui è stata effettuata l’operazione o nel tempo e nel luogo più prossimi”. Il successivo co. 4 stabilisce – in termini del tutto analoghi a quanto previsto per le imposte sui redditi – che “per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe dell’impresa che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini della Camera di commercio più vicina, alle tariffe professionali e ai listini di borsa».
Nella R.M. 21.12.1979, n. 363705, è stato precisato che «il valore normale, ai sensi dell’ art. 14 del medesimo D.P.R. n. 633, è costituito dal prezzo mediamente praticato per i beni della stessa specie al medesimo stadio di commercializzazione, prezzo che si individua in quello praticato nella fase di produzione, qualora i beni ceduti a titolo di sconto siano prodotti dallo stesso soggetto e in quello praticato nella fase all’ingrosso qualora i cennati beni siano stati acquistati presso altri operatori».