Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/przeksztalcenie-spolki-a-pcc_14_34095.htm?idDzialu=14&idArtykulu=34095
Timestamp: 2019-10-17 18:06:34+00:00
Document Index: 37206649

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 529', 'art. 191', 'art. 154', 'art. 2', 'art. 5', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 9', 'art. 2', 'art. 9', 'FSK ', 'art. 1', 'art. 9', 'art. 3', 'art. 6', 'art. 3', 'art. 9', 'art. 4', 'art. 9', 'art. 3', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 9', 'art. 2', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 102', 'art. 3']

Przekształcenie spółki a PCC
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 7 listopada 2016 r. (data wpływu do Biura – 10 listopada 2016 r.), uzupełnionym 14 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – jest nieprawidłowe.
W dniu 10 listopada 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Wniosek uzupełniono 14 listopada 2016 r.
W 2016 r. Spółka otrzymała część majątku innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie (dalej: Spółka dzielona), która również podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przejęcie części majątku Spółki dzielonej przez Spółkę zostało dokonane w wyniku przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: Ksh). Podział Spółki dzielonej został przeprowadzony w taki sposób, że zarówno majątek przejmowany przez Spółkę na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce dzielonej stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W dalszej części wniosku majątek Spółki dzielonej przeniesiony na Spółkę w wyniku podziału będzie określany jako ZCP.
W bilansie Spółki dzielonej, sporządzonym na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie, został wykazany kapitał zapasowy, na którym widniały kwoty przekazane na ten kapitał z zysków z lat ubiegłych wypracowanych przez Spółkę dzieloną.
Zgodnie z planem podziału Spółki dzielonej, wydzielenie ZCP nastąpiło bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki dzielonej. Obniżeniu uległ jedynie kapitał zapasowy Spółki dzielonej. Kwota obniżenia kapitału zapasowego Spółki dzielonej była równa wartości bilansowej ZCP.
W wyniku podziału (oraz przejęcia ZCP) Wnioskodawca oraz Udziałowiec objęli nowe udziały w Spółce – kapitał zakładowy Spółki zwiększył się o kwotę 5.000 zł (dalej: Kwota zwiększenia kapitału zakładowego). Kwota zwiększenia kapitału zakładowego była niższa od wartości bilansowej ZCP. Dodatnia różnica między wartością bilansową ZCP a Kwotą zwiększenia kapitału zakładowego została ujęta na kapitale zapasowym Spółki. Ze względu na art. 191 i 192 Ksh kwota, która została przekazana na kapitał zapasowy Spółki w związku z podziałem nie może zostać wypłacona wspólnikom Spółki w formie dywidendy ponieważ nie stanowi ona zysku tylko tzw. agio emisyjne w rozumieniu art. 154 § 3 Ksh.
Po zaksięgowaniu podziału wykazany w bilansie Spółki kapitał własny składał się więc z następujących pozycji:
W 2017 r. planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę komandytową. W skład majątku spółki komandytowej wejdzie całość majątku Spółki, czyli przede wszystkim wartość kapitału zakładowego oraz kapitał zapasowy powstały w wyniku rozliczenia podziału.
Czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego przekształcenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Zdaniem Wnioskodawcy planowane przekształcenie Wnioskodawcy (Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w Spółkę komandytową nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Podobnie kwestię tę określa Dyrektywa 2008/7/WE, która w art. 5 ust. 1 lit. d) pkt (i) wskazuje, iż: „państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do zmiany aktu założycielskiego lub statutu spółki kapitałowej, w szczególności przekształcenia spółki kapitałowej w inny rodzaj spółki kapitałowej.”
Celem ustalenia czy powyższy przepis może mieć zastosowanie w planowanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym należy wyjaśnić jak przepisy o podatku od czynności cywilnoprawnych rozumieją pojęcie „spółka kapitałowa”. Zgodnie z art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych za spółkę kapitałową uważa się „spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną oraz europejską”. Zatem przepis ten obejmuje swoim zakresem spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie obejmuje natomiast spółki komandytowej, w którą zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym zamierza przekształcić się Wnioskodawca. W ww. ustawie spółka komandytowa została zaliczona do kategorii spółek osobowych, zgodnie z art. la pkt 1 cyt. ustawy. Dokonując zatem oceny przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową jedynie w oparciu o krajowe regulacje prawne, niemożliwe byłoby wyłączenie takiej transakcji spod opodatkowania, gdyż należałoby uznać, iż dochodzi do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, które nie zostało wyłączone z opodatkowania na mocy art. 2 pkt 6 lit. b) powołanej ustawy.
Takie podejście sprzeczne jest z przepisami Dyrektywy 2008/7/WE (która zastąpiła wcześniej obowiązującą dyrektywę Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału Dz.U. UE L. 1969 nr 249 poz. 25), zgodnie z którą spółka komandytowa winna być traktowana jako spółka kapitałowa na potrzeby podatku od czynności cywilnoprawnych. Na wstępie wskazać należy, iż w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, prawo wspólnotowe stało się częścią krajowego porządku prawnego. Prawu Unii Europejskiej przysługuje pierwszeństwo stosowania w przypadku jego kolizji z normami prawa krajowego.
Podatek od czynności cywilnoprawnych jest podatkiem kapitałowym w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE, zatem zastosowanie w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych mają przepisy powyższej Dyrektywy. Akt ten (podobnie jak Dyrektywa 69/335/EWG) określa, w art. 2 ust. 1, że „przez spółkę kapitałową (...) należy rozumieć:
Ponadto w art. 2 ust. 2 Dyrektywy 2008/7/WE rozszerzono zakres podmiotowy pojęcia spółki kapitałowej na „wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk, które uważa się za spółki kapitałowe.” Przy czym w tym zakresie, art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE pozwala państwom członkowskim na nieuznawanie podmiotów wskazanych w art. 2 ust. 2 za spółki kapitałowe. Przepis art. 9 daje więc możliwość państwom członkowskim wprowadzenia odpowiednich regulacji prawnych, na mocy których wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk nie będą uznawane za spółki kapitałowe. Warunkiem jest wskazanie wprost w przepisach prawa o skorzystaniu z tego uprawniania. W zakresie definicji spółki kapitałowej poprzednio obowiązująca Dyrektywa 69/335/EWG zawierała analogiczne zapisy.
W opinii Wnioskodawcy, analizując krajowe regulacje, w szczególności przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy dojść do wniosku, iż Rzeczpospolita Polska nie skorzystała jednak z tej możliwości. Szczegółowo kwestię tę wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 września 2014 r. (sygn. akt II FSK 2259/12): „Analiza natomiast przepisów u.p.c.c. prowadzi do wniosku, że Polska obejmując zakresem przedmiotowym p.c.c. wszystkie rodzaje spółek, bez rozróżnienia na osobowe i kapitałowe (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) u.p.c.c), w istocie zdecydowała się nie skorzystać z uprawnienia przyznanego państwom członkowskim w przywołanym wyżej art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE (art. 3 ust. 2 zd. 2 Dyrektywy 69/335) i pozostawić poza zakresem jej obowiązywania np. spółki osobowe. Samo wprowadzenie z dniem akcesji do u.p.c.c. słownika w art. la, służy wyjaśnieniu znaczenia używanych w ustawie określeń, takich jak spółka osobowa (pkt 1) czy też spółka kapitałowa (pkt 2), do których nawiązują szczegółowe regulacje, np. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) i j). Zabieg ten nie potwierdza natomiast wyraźnej woli polskiego prawodawcy skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 3 ust. 2 zd. 2 Dyrektywy 69/335/EWG, a tym bardziej art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE. To zaś wszystko pozwala na konkluzję, że wytyczony przez przepisy obu Dyrektyw zakres pojęcia spółki kapitałowej jest szerszy niż wynikający z art. 4 § 1 pkt 2 K.s.h. (zgodnie z którym określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółkę akcyjną) i obejmuje również spółkę komandytową.”
Polski ustawodawca nie skorzystał z uprawnienia, jakie przewiduje art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE (wcześniej art. 3 ust. 2 zd. 2 Dyrektywy 69/335/EWG), gdyż objął podatkiem od czynności cywilnoprawnych czyli podatkiem kapitałowym regulowanym niniejszą Dyrektywą, wszystkie spółki bez rozróżnienia na osobowe i kapitałowe. Tym samym nie skorzystał z możliwości nieuznawania za spółki kapitałowe wszelkich innych spółek, przedsiębiorstw, stowarzyszeń lub osób prawnych prowadzących działalność skierowaną na zysk.
Zdaniem Wnioskodawcy, spółka komandytowa, w którą zamierza przekształcić się Wnioskodawca, mieścić będzie się w zakresie art. 2 ust 1 lit. c) Dyrektywy 2008/7/WE. Zgodnie z powyżej wskazanym przepisem przez spółkę kapitałową należy rozumieć każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną prowadzące działalność skierowaną na zysk, których członkowie mają prawo zbytu swoich udziałów stronom trzecim bez uprzedniego upoważnienia oraz odpowiadają za długi spółki, przedsiębiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokości swoich udziałów.
W związku z czym aby dany podmiot został uznany za spółkę kapitałową, musi spełniać następujące warunki:
prowadzenie przez spółkę działalności skierowanej na zysk,
członkowie spółki mają prawo zbycia swoich udziałów bez uzyskania zgody,
członkowie odpowiadają za długi spółki tylko do wysokości swoich udziałów.
W ocenie Wnioskodawcy spółka komandytowa, w którą zamierza przekształcić się Wnioskodawca, spełniać będzie powyższe warunki, gdyż:
spółka komandytowa jest jedną ze spółek prawa handlowych, uregulowanych w ustawie Kodeks spółek handlowych, jej celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, zatem spółka komandytowa prowadzi działalność, której celem jest osiągnięcie zysku;
przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają sprzedaż ogółu praw i obowiązków, stanowiących udział wspólnika w spółce komandytowej, pod warunkiem, iż taką możliwość przewiduje umowa spółki komandytowej; dodatkowo możliwa jest sprzedaż przez wspólnika spółki komandytowej swojego udziału w spółce, bez uzyskania wyrażonej w jakiejkolwiek formie zgody pozostałych wspólników, pod warunkiem, iż taką możliwość przewidywać będzie umowa spółki komandytowej; jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku przekształcenia się w spółkę komandytową,
uwzględniając, iż przynajmniej jeden ze wspólników w spółce komandytowej jest komandytariuszem, a zgodnie z Kodeksem spółek handlowych odpowiada on za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli tylko do wysokości sumy komandytowej, zatem kwota do wysokości jakiej odpowiadać będzie komandytariusz spółki komandytowej za jej zobowiązania, nie będzie wyższa niż jego wkład, odpowiadający wartości udziału w spółce w rezultacie w odniesieniu do komandytariuszy, warunek odpowiedzialności za długi spółki tylko do wysokości swoich udziałów również będzie spełniony.
W tym miejscu wskazać należy, iż fakt, że tylko część wspólników, a nie wszyscy spełniają powyższy warunek, nie ma wpływu na uznawanie spółki komandytowej za spółkę kapitałową na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE. Wniosek taki wynika z treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 22 kwietnia 2015 r. (sygn. akt C-357/13). Orzeczenie to dotyczyło uznania, na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE spółki komandytowo-akcyjnej za spółkę kapitałową. Trybunał Sprawiedliwości wskazał, iż: „(...) W konsekwencji każda spółka, która spełnia kryteria wymienione w art. 2 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2008/7/WE, stanowi - niezależnie od jej kwalifikacji w prawie każdego państwa członkowskiego - spółkę kapitałową na użytek owej Dyrektywy”.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, iż spółka komandytowa, w którą Wnioskodawca rozważa się przekształcić, stanowić będzie na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE spółką kapitałową, gdyż przynajmniej w części jej wspólników, spełnione zostaną wszystkie warunki wskazane w Dyrektywie 2008/7/WE. Jeżeli jednak powyższe stanowisko uznane zostanie za nieprawidłowe, to w ocenie Wnioskodawcy, spółkę komandytową w jaką przekształciłby się Wnioskodawca, należy uznać za spółkę kapitałową, w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE, w oparciu o jej art. 2 ust. 2. Przepis ten stanowi, iż za spółki kapitałowe uważa się również wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk. Ponadto art. 9 Dyrektywy 2008/7/WE pozwala państwom członkowskim na nieuznawanie podmiotów wskazanych w art. 2 ust. 2 za spółki kapitałowe, jednakże jak już wskazał Wnioskodawca, Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z tej możliwości, zatem wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk należy uznać za spółki kapitałowe.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku spółki komandytowej, niewątpliwe jest, iż jest ona podmiotem prowadzącym działalność skierowaną na zysk, tym samym mieści się ona również w zakresie art. 2 ust. 2 Dyrektywy 2008/7/WE. Powyższe podejście znajduje swoje potwierdzenie również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku z 4 lipca 2014 r. (sygn. akt II FSK 1915/12) wskazano, iż: „Spółka komandytowa, choć w świetle handlowego prawa krajowego jest niewątpliwie spółką osobową, na potrzeby Dyrektywy 69/335 i ewentualnego opodatkowania podatkiem kapitałowym na podstawie u.p.c.c. uznana być musi za spółkę kapitałową.
Spółka komandytowa powinna bowiem prowadzić działalność ukierunkowaną na zysk, a to poprzez prowadzenie przedsiębiorstwa (tylko to może być celem takiej spółki, zgodnie z art. 102 K.s.h.). W myśl art. 3 ust. 2 Dyrektywy 69/335, w świetle którego dla celów jej stosowania „wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne („inne” tzn. takie, do których nie ma zastosowania ust. 1), prowadzące działalność skierowaną na zyski uważa się za spółki kapitałowe. Jednak Państwa Członkowskie mają prawo do celów naliczania podatku kapitałowego, nie uważać ich za takie spółki(...).”
Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, bezsprzeczne jest to, iż w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE (jak i poprzedzającej ją dyrektywy 69/335/EWG) spółka komandytowa stanowi spółkę kapitałową. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z tym, że na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE (oraz wcześniej obowiązującej Dyrektywy 69/335/EWG) spółka komandytowa stanowi spółkę kapitałową, to za taką winna być również uznana na potrzeby stosowania podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na takich samych zasadach jak inne spółki kapitałowe (spółk...