Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/ust/ausbaumassnahme-einer-oeffentlichen-gemeindestrasse-und-die-umsatzsteuer-3168035
Timestamp: 2020-06-01 02:42:16
Document Index: 298014477

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', 'EuG', '§ 2', 'Art. 4', '§ 3', '§ 3', '§ 120', 'EuG', 'EuG', 'Art. 26', 'Art. 6', 'EuG', 'Art. 5', 'Art. 5', 'Art. 267', 'EuG', 'Art. 5', 'Art. 16', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG']

Ausbaumaßnahme an einer öffentlichen Gemeindestraße - und die Umsatzsteuer | Rechtslupe
Der Unter­neh­mer ist zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt, wenn er Ein­gangs­leis­tun­gen für Zwe­cke sei­nes Unter­neh­mens und damit für sei­ne wirt­schaft­li­che Tätig­keit bezieht [1]. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unter­neh­mer die gesetz­lich geschul­de­te Steu­er für Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er abzie­hen. Aus­ge­schlos­sen ist der Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leis­tun­gen, die der Unter­neh­mer für steu­er­freie Umsät­ze ver­wen­det.
Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des EuGH und des BFH muss grund­sätz­lich ein direk­ter und unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang zwi­schen einem bestimm­ten Ein­gangs­um­satz und einem oder meh­re­ren Aus­gangs­um­sät­zen, die das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug eröff­nen, bestehen, damit der Steu­er­pflich­ti­ge zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt ist und der Umfang die­ses Rechts bestimmt wer­den kann [2].
Ein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug wird jedoch zuguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen auch bei Feh­len eines direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hangs zwi­schen einem bestimm­ten Ein­gangs­um­satz und einem oder meh­re­ren zum Abzug berech­ti­gen­den Aus­gangs­um­sät­zen dann ange­nom­men, wenn die Kos­ten für die frag­li­chen Dienst­leis­tun­gen zu den all­ge­mei­nen Auf­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen gehö­ren und sie Kos­ten­ele­men­te der von ihm gelie­fer­ten Gegen­stän­de oder erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen sind. Der­ar­ti­ge Kos­ten hän­gen näm­lich direkt und unmit­tel­bar mit der gesam­ten wirt­schaft­li­chen Tätig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen zusam­men [3].
Der Unter­neh­mer ist somit zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt, soweit er Leis­tun­gen für sein Unter­neh­men (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) und damit für sei­ne wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten zur Erbrin­gung ent­gelt­li­cher Leis­tun­gen (wirt­schaft­li­che Tätig­kei­ten) zu ver­wen­den beab­sich­tigt [4]. Eine Berech­ti­gung zum Vor­steu­er­ab­zug besteht aber nicht, soweit der Unter­neh­mer bei Leis­tungs­be­zug eine Ver­wen­dung für einen unent­gelt­li­chen Umsatz und damit für eine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit beab­sich­tigt, die nicht in den Anwen­dungs­be­reich der Mehr­wert­steu­er fällt [5].
Es han­delt sich bei den Bau­maß­nah­men an der Stra­ße "D" um Zuwen­dun­gen eines Gegen­stan­des. Stellt ‑wie im Streit­fall- der Unter­neh­mer Erschlie­ßungs­an­la­gen auf frem­dem Grund und Boden gegen Ent­gelt auf­grund eines mit einer Stadt abge­schlos­se­nen Erschlie­ßungs­ver­tra­ges her, erbringt er eine Werk­lie­fe­rung (Lie­fe­rung von Erschlie­ßungs­an­la­gen) i.S. von § 3 Abs. 4 UStG an die Gemein­de [6].
Die Zuwen­dun­gen sind auch ‑nach bis­he­ri­ger Sicht­wei­se des BFH- unent­gelt­lich erfolgt [7]. Der zwi­schen der Rechts­vor­gän­ge­rin der A‑GmbH und der Stadt abge­schlos­se­ne Erschlie­ßungs­ver­trag sah für die Gemein­de kei­ne Ver­pflich­tung zur Zah­lung eines Ent­gelts vor. Dafür, dass der Geneh­mi­gungs­be­scheid des Regie­rungs­prä­si­di­ums Gegen­leis­tung für den Aus­bau der Stra­ße durch die Bau­un­ter­neh­me­rin ist, bestehen kei­ne hin­rei­chen­den Anhalts­punk­te. Die von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG vor­aus­ge­setz­te ziel­ge­rich­te­te Über­tra­gung eines Gegen­stan­des mit Begüns­ti­gungs­cha­rak­ter ergibt sich dar­aus, dass der Stadt recht­li­ches Eigen­tum an Bau­maß­nah­men bezüg­lich der Gemein­de­stra­ße "D" ohne Gegen­leis­tung ver­schafft wer­den soll­te. Es lie­gen kei­ne Anhalts­punk­te dafür vor, dass die Bau­un­ter­neh­me­rin zumin­dest wirt­schaft­lich das Eigen­tum oder auch nur Nut­zungs­rech­te an der Gemein­de­stra­ße "D" behal­ten woll­te, was der Annah­me einer spä­te­ren der­ar­ti­gen Zuwen­dung ent­ge­gen­ste­hen wür­de [8].
Nach natio­na­lem Recht wäre damit die Revi­si­on zurück­zu­wei­sen. Denn der Streit­ge­gen­stand im Revi­si­ons­ver­fah­ren wird durch den Revi­si­ons­an­trag (§ 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO) im Zusam­men­hang mit dem Revi­si­ons­be­geh­ren bestimmt [9]. Die Bau­un­ter­neh­me­rin begehr­te eine Redu­zie­rung der durch das Urteil der Vor­in­stanz fest­ge­setz­ten Umsatz­steu­er um den Betrag der strei­ti­gen Vor­steu­er.
Auf­grund der Ent­schei­dun­gen des EuGH in den Rechts­sa­chen Sve­da [10] und Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments [11] sowie der zur Rechts­sa­che Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments ergan­ge­nen Schluss­an­trä­ge der Gene­ral­an­wäl­tin Kokott vom 06.04.2017 – C‑132/​16 [12] erge­ben sich Zwei­fel, ob die bis­he­ri­ge Beur­tei­lung nach natio­na­lem Recht Bestand haben kann. Viel­mehr könn­te ein Vor­steu­er­ab­zug der Bau­un­ter­neh­me­rin für die Ein­gangs­leis­tun­gen in Betracht kom­men.
Der EuGH hat in die­sen Ent­schei­dun­gen einen Vor­steu­er­ab­zug für die Her­stel­lung einer öffent­li­chen Stra­ße und einer Pump­sta­ti­on bejaht, weil die Kos­ten für die bezo­ge­nen Dienst­leis­tun­gen zu den all­ge­mei­nen Auf­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen gehö­ren und ‑als sol­che- Kos­ten­ele­men­te der von ihm gelie­fer­ten Gegen­stän­de oder erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen sind. Einen Zusam­men­hang zur unent­gelt­li­chen Dienst­leis­tung i.S. von Art. 26 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (im Streit­jahr noch Art. 6 Abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) hat er dabei nicht geprüft [13] bezie­hungs­wei­se aus­ge­führt, die unmit­tel­ba­re kos­ten­freie Ver­wen­dung stel­le nicht den direk­ten und unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hang in Fra­ge, der zwi­schen den Ein­gangs­um­sät­zen und den das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug eröff­nen­den Aus­gangs­um­sät­zen oder mit der wirt­schaft­li­chen Gesamt­tä­tig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen bestehe [14]. Die unent­gelt­li­che Ver­wen­dung scheint daher dem Vor­steu­er­ab­zug nicht ent­ge­gen­zu­ste­hen, obwohl es sich nach Auf­fas­sung des vor­le­gen­den Bun­des­fi­nanz­hofs dabei um eine nicht­wirt­schaft­li­che Tätig­keit han­delt.
Eine Lie­fe­rung von Gegen­stän­den oder eine Erbrin­gung von Dienst­leis­tun­gen "gegen Ent­gelt" setzt das Bestehen eines unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hangs zwi­schen der Lie­fe­rung von Gegen­stän­den oder der Erbrin­gung von Dienst­leis­tun­gen und einer tat­säch­lich vom Steu­er­pflich­ti­gen emp­fan­ge­nen Gegen­leis­tung vor­aus. Ein sol­cher unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang besteht, wenn zwi­schen dem Leis­ten­den und dem Leis­tungs­emp­fän­ger ein Rechts­ver­hält­nis besteht, in des­sen Rah­men gegen­sei­ti­ge Leis­tun­gen aus­ge­tauscht wer­den, wobei die vom Leis­ten­den emp­fan­ge­ne Ver­gü­tung den tat­säch­li­chen Gegen­wert für die dem Leis­tungs­emp­fän­ger erbrach­te Dienst­leis­tung bil­det [15]. Die Gegen­leis­tung kann auch in einer Lie­fe­rung von Gegen­stän­den bestehen, vor­aus­ge­setzt jedoch, dass ein unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang zwi­schen der Erbrin­gung von Dienst­leis­tun­gen und der Lie­fe­rung von Gegen­stän­den besteht und der Wert der Lie­fe­rung in Geld aus­ge­drückt wer­den kann [16].
Aller­dings ist das Vor­lie­gen einer unent­gelt­li­chen Lie­fe­rung unter Umstän­den wie denen des Aus­gangs­ver­fah­rens, die denen der Rechts­sa­che Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments durch­aus ähneln, uni­ons­recht­lich nicht zwei­fels­frei; denn Gene­ral­an­wäl­tin Kokott hat in Rz 50 ihrer Schluss­an­trä­ge in der Rechts­sa­che Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments [12] die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass ein Unter­neh­men einem frem­den Drit­ten sel­ten etwas zuwen­det, wenn es sich von die­sem Drit­ten nicht einen kor­re­spon­die­ren­den Vor­teil ver­spricht. Im Streit­fall wäre dies beja­hen­den­falls die Geneh­mi­gung zum Neu­auf­schluss und Betrieb des Stein­bruchs, die das Regie­rungs­prä­si­di­um nur unter der Auf­la­ge erteilt hat, dass die (Rechts­vor­gän­ge­rin der) Bau­un­ter­neh­me­rin die "D" aus­baut. Die Geneh­mi­gung für den Kalk­stein­ab­bau wäre erlo­schen, wenn der Aus­bau der Gemein­de­stra­ße nicht bis zum 31.12 2006 abge­schlos­sen wor­den wäre. Bei einer sol­chen Betrach­tung ‑so die Gene­ral­an­wäl­tin Kokott- läge eine ent­gelt­li­che Leis­tung vor, die zwar zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt, aber auch eine Steu­er­pflicht hin­sicht­lich der ent­gelt­li­chen Sanie­rung in glei­cher Höhe aus­löst.
Der vor­le­gen­de Bun­des­fi­nanz­hof hat dies bis­her ange­nom­men [17]. Dass die Lie­fe­rung aus unter­neh­me­ri­schen Grün­den erfolgt, steht nach der Recht­spre­chung des EuGH der Besteue­rung gemäß Art. 5 Abs. 6 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG nicht ent­ge­gen; denn bereits aus des­sen Wort­laut geht her­vor, dass die Richt­li­nie 77/​388/​EWG die Ent­nah­me eines Gegen­stan­des durch einen Steu­er­pflich­ti­gen aus sei­nem Unter­neh­men, den die­ser unent­gelt­lich wei­ter­gibt, dann einer Lie­fe­rung gegen Ent­gelt gleich­stellt, wenn die­ser Gegen­stand zu einem Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt hat, ohne dass es grund­sätz­lich ent­schei­dend wäre, ob die­se Wei­ter­ga­be für die Zwe­cke des Unter­neh­mens statt­fin­det [18]. Auch wenn Ent­nah­men für die Zwe­cke des Unter­neh­mens getä­tigt wer­den, müs­sen sie als steu­er­ba­re Lie­fe­run­gen betrach­tet wer­den, sofern sie nicht Waren­mus­ter [19] oder Geschen­ke von gerin­gem Wert betref­fen [20]. Bei­de Aus­nah­men schei­den vor­lie­gend ersicht­lich aus.
Die­ser Betrach­tung könn­te aller­dings ent­ge­gen­ste­hen, dass die Gemein­de­stra­ße von der Stadt ihrer­seits nicht für "pri­va­te" Zwe­cke genutzt wird, son­dern (auf­grund der Wid­mung der Stra­ße) für den öffent­li­chen Stra­ßen­ver­kehr [21].
Des Wei­te­ren ist die Steu­er­pflicht nach Art. 5 Abs. 6 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG auch des­halb zwei­fel­haft, weil eine abwei­chen­de Gerichts­ent­schei­dung inner­halb der Gemein­schaft vor­liegt: Der Öster­rei­chi­sche Ver­wal­tungs­ge­richts­hof (ÖVwGH) lehnt in einem inso­weit ver­gleich­ba­ren Fall einen steu­er­ba­ren Auf­wands-Eigen­ver­brauch ab, da es sich um Auf­wen­dun­gen für unter­neh­me­ri­sche Zwe­cke han­de­le, die als Hilfs­ge­schäf­te oder Neben­ge­schäf­te zu den Leis­tun­gen im Rah­men des Unter­neh­mens gehö­ren wür­den [22].
Die­se mög­li­cher­wei­se grund­sätz­lich unter­schied­li­che Sicht­wei­se eines ande­ren mit­glied­staat­li­chen Gerichts führt für den Bun­des­fi­nanz­hof gemäß Art. 267 Abs. 3 AEUV zur Pflicht, die Rechts­fra­ge dem EuGH vor­zu­le­gen [23].
Über­dies ist die Besteue­rung der unent­gelt­li­chen Zuwen­dung auch des­halb zwei­fel­haft, weil sie den Grund­satz der Neu­tra­li­tät der Mehr­wert­steu­er in Fra­ge stellt. Die Bau­un­ter­neh­me­rin wird mit Umsatz­steu­er auf Gemein­kos­ten des Unter­neh­mens belas­tet. Der Grund, der für die Rege­lung in Art. 5 Abs. 6 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG (jetzt Art. 16 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG) ange­führt wird, einen "unver­steu­er­ten End­ver­brauch" zu ver­hin­dern [24], ist in Fäl­len wie im vor­lie­gen­den Streit­fall nicht tra­gend, da die strei­ti­gen Auf­wen­dun­gen in die Prei­se der regu­lä­ren Aus­gangs­um­sät­ze ein­kal­ku­liert sind [25].
BFH, Urteil in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61[↩]
s. z.B. EuGH, Urtei­le SKF vom 29.10.2009 – C‑29/​08, EU:C:2009:665, Rz 57; AES-3C Maritza East 1 vom 18.07.2013 – C‑124/​12, EU:C:2013:488, Rz 27; Sve­da vom 22.10.2015 – C‑126/​14, EU:C:2015:712, Rz 27; Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments vom 14.09.2017 – C‑132/​16, EU:C:2017:683, Rz 28; BFH, Urtei­le in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61; vom 13.12 2017 – XI R 3/​16, BFHE 261, 84, BStBl II 2018, 727, Rz 27[↩]
EuGH, Urteil Secu­ren­ta vom 13.03.2008 – C‑437/​06, EU:C:2008:166, Leit­satz 1; BFH, Urteil vom 06.05.2010 – V R 29/​09, BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, Rz 14 ff.[↩]
vgl. EuGH, Urtei­le vom 12.02.2009 – C‑515/​07, Ver­eni­ging Noor­de­li­j­ke Land- en Tuin­bouw Orga­ni­sa­tie, EU:C:2009:88, Rz 34; Mal­burg vom 13.03.2014 – C‑204/​13, EU:C:2014:147, Rz 36 und 37; BFH, Urteil in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 33[↩]
BFH, Urtei­le vom 22.07.2010 – V R 14/​09, BFHE 231, 273, BStBl II 2012, 428, Leit­satz 1; in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 37[↩]
vgl. BFH, Urtei­le vom 14.05.2008 – XI R 60/​07, BFHE 221, 512, BStBl II 2008, 721, unter II. 2.; in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 55 ff.[↩]
s. BFH, Urtei­le in BFHE 221, 512, BStBl II 2008, 721, Rz 19 f.; in BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 42 ff.[↩]
BFH, Urtei­le vom 25.06.2002 – IX R 47/​98, BFHE 199, 361, BStBl II 2002, 756, unter II. 1.; vom 16.10.2008 – IV R 82/​06, BFH/​NV 2009, 581, unter II.[↩]
vgl. in die­sem Sin­ne EuGH, Urtei­le Serebryan­nay vek vom 26.09.2013 – C‑283/​12, EU:C:2013:599, Rz 37; Meo – Ser­vi­ços de Comu­ni­ca­ções e Mul­ti­mé­dia vom 22.11.2018 – C‑295/​17, EU:C:2018:942, Rz 39[↩]
BFH, Urteil in BFHE 221, 512, BStBl 2008, 721[↩]
s. in ande­rem Zusam­men­hang: EuGH, Schluss­an­trä­ge der Gene­ral­an­wäl­tin Kokott in der Rechts­sa­che Iber­dro­la Inmo­bi­lia­ria Real Esta­te Invest­ments, EU:C:2017:283, Rz 51; EuGH, Urteil Ver­eni­ging Noor­de­li­j­ke Land- en Tuin­bouw Orga­ni­sa­tie, EU:C:2009:88, Rz 35 ff.[↩]
vgl. EuGH, Urteil Marcan­di vom 05.07.2018 – C‑544/​16, EU:C:2018:540, Rz 64; sie­he auch ‑s.a.- EuGH, Urteil Inter­mo­dal Trans­ports vom 15.09.2005 – C‑495/​03, EU:C:2005:552, Rz 39; BFH, Beschluss vom 10.02.2005 – V R 59/​03, BFHE 208, 502, BStBl II 2005, 537, Rz 25 ff.[↩]