Source: http://lamzo.sk/dok/liz2004.htm
Timestamp: 2018-11-19 20:49:19+00:00
Document Index: 17694407

Matched Legal Cases: ['§ 52', '§ 2', '§ 17', '§19', '§ 2', '§ 17', '§ 19', '§ 24', '§ 25', '§ 26', '§ 22', '§ 52', '§ 26', '§ 30', '§ 2', '§ 26', '§ 26', '§ 19', '§ 2', '§ 26', '§ 2', '§ 27', '§ 17', '§ 2', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§19', '§ 19', '§ 26', '§ 52', '§25', '§ 25', '§ 52', '§26', '§52', '§ 26', '§ 27', '§ 22', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 26', '§ 52', '§ 26', '§ 2', '§ 22', '§ 24', '§ 29', '§ 22', '§ 22', '§ 21', '§ 52', '§ 24', '§ 52', '§ 24', '§ 24', '§ 52', '§ 26', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§ 19', '§ 26', '§ 2', '§ 17', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§ 26', '§ 17', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§ 22', '§ 27', '§ 28', '§ 17', '§ 27', '§ 28', '§ 17', '§ 27', '§ 28', '§2', '§ 26', '§ 17', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§ 22', '§ 27', '§ 28', '§ 17', '§27', '§28', '§ 17', '§ 26', '§ 17', '§ 27', '§ 28', '§ 27', '§ 28', '§ 26', '§ 27', '§ 28', '§ 17', '§ 2', '§ 26', '§ 2', '§ 26']

Pokyn DR SR
k obstaraniu majetku formou finančného prenájmu podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov)
Novelou zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov č. 659/2004 Z. z. účinnou od 01.01.2005 sa úprava podmienok finančného prenájmu v nadväznosti na ich uplatnenie v daňových výdavkoch nájomcu zosúladila s účtovnými predpismi.*
Podmienky finančného prenájmu platné od 01.01.2005 sa podľa § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov uplatnia pri podaní daňového priznania k dani z príjmov po 31.12.2004, tzn., už pri zisťovaní základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2004. Od 01.01.2004, s účinnosťou zákona o dani z príjmov boli podmienky finančného prenájmu upravené v § 2 písm. s), § 17 ods. 26 a §19 ods. 5,6,7 zákona o dani z príjmov.
S účinnosťou od 01.01.2005 je finančný prenájom upravený vo viacerých ustanoveniach zákona o dani z príjmov: § 2 písm. s), § 17 ods. 26, § 19 ods. 3 písm. o), § 24 ods. 1 písm. d), § 25 ods. 6, § 26 ods. 8 a s účinnosťou od 15.12.2005 i v ustanoveniach: § 22 ods. 6 písm. f) a § 52 ods. 49.
Finančným prenájmom sa s účinnosťou od 01.01.2005 rozumie obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, ak
2. doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako 3 roky, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok.
*/ Od 01.01.2005 nadobudlo účinnosť Opatrenie MF SR č.10069/2004-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva. Podľa ustanovenia § 30a ods. 1 tohto opatrenia sa na účely účtovania finančného prenájmu finančným prenájmom rozumie obstaranie dlhodobého hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci za dohodnuté platby počas dohodnutej doby nájmu tohto majetku. Dohodnutými platbami sa rozumejú jednotlivé platby uhrádzané nájomcom prenajímateľovi počas dohodnutej doby finančného prenájmu majetku; súčasťou dohodnutých platieb je aj kúpna cena, za ktorú na konci dohodnutej doby finančného prenájmu majetku prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu. Istinou u nájomcu sa rozumie celková suma dohodnutých platieb znížená o nerealizované finančné náklady (nájomné), pričom suma istiny u nájomcu sa rovná sume istiny u prenajímateľa. Nerealizovanými finančnými nákladmi (nájomným) sú budúce finančné náklady, ktoré sú u prenajímateľa nerealizovanými finančnými výnosmi.
Z ustanovenia § 2 písm. s), ktoré platilo do konca roka 2004 bola vypustená podmienka, podľa ktorej nájomca odpisuje prenajatý majetok podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Touto úpravou sa umožnilo obstaranie hmotného majetku formou finančného prenájmu aj v prípadoch prenajatia tohto majetku daňovníkovi, ktorý ho nepoužíva na podnikanie a neodpisuje ho podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Nakoľko zákon o dani z príjmov účinný od 01.01.2004 upravoval podmienky finančného prenájmu aj v § 19 ods. 5,6,7, daňovník si pri zisťovaní základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2004 mohol vybrať postup pri uplatňovaní podmienok finančného prenájmu.
Zákonom č. 534/2005 Z. z., ktorým bol novelizovaný zákon o dani z príjmov, s účinnosťou od 15. 12. 2005, je novelizované ustanovenie § 2 písm. s) zákona, ktorým sa definuje finančný prenájom ako obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb ak:
doba trvania nájmu je najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako tri roky alebo ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok.
Z ustanovenia § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov, platného do 15. 12.2005 bola vypustená podmienka o výške kúpnej ceny po skončení doby trvania finančného prenájmu. Kúpna cena nemohla byť vyššia ako zostatková cena prenajatého hmotného majetku, ktorú by tento majetok mal pri jeho rovnomernom odpisovaní podľa § 27 zákona o dani z príjmov.
Zároveň sa ustanovila minimálna doba nájmu pozemku (majetku vylúčenom z odpisovania). Doba trvania nájmu tohto majetku sa ustanovuje v dĺžke najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4 (budov a stavieb), tzn. najmenej na 12 rokov.
Porušenie podmienok finančného prenájmu - úprava základu dane (§ 17 ods. 26 )
V prípade porušenia podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov, sa v súlade s 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov upraví základ dane u nájomcu o rozdiel už uplatnených odpisov podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by uplatnil ako vlastník podľa § 27 zákona – rovnomerné odpisovanie alebo § 28 zákona – zrýchlené odpisovanie.
Uvedené ustanovenie zákona nebolo zákonom č. 534/2005 Z. z. s účinnosťou od 15.12.2005 novelizované.
Nájomné (úrok) pri finančnom prenájme (§19 ods. 3 písm. o)
Ustanovenie § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov vymedzuje podmienky uplatnenia nájomného (úroku) pri finančnom prenájme do základu dane
a) v období od 1.1.2004 do 15.12.2005 – nájomné /finančný náklad/ bolo uznaným daňovým výdavkom vo výške, ktorá prevyšuje odpis uplatňovaný nájomcom podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas celej doby trvania finančného prenájmu v súlade s účtovnými predpismi /ustanovenia účtovania o úroku/. Pre uznanie nájomného (úroku) do daňových výdavkov bola zákonom č. 659/2004 Z. z. vypustená podmienka rovnomernosti počas trvania finančného prenájmu, pričom v súlade s § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004,
b) v období od 15.12.2005 sa nájomné v súlade s účtovníctvom premenovalo na úrok, pričom postup pri jeho zahrnovaní do základu dane sa nemení.
Vstupná cena hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu (§25 ods. 6)
Do § 25 zákona o dani z príjmov, ktorý definuje vstupnú cenu odpisovaného majetku na účely zákona o dani z príjmov, bol s účinnosťou 01. 01.2005 doplnený nový odsek 6, podľa ktorého pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny nie je DPH. DPH je súčasťou daňových výdavkov tak, ako je o nej účtované v účtovníctve daňovníka. V súlade s prechodným ustanovením § 52 ods. 40 zákona o dani z príjmov sa tento postup uplatnil už pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2004.
Uvedené ustanovenie zákona nebolo zákonom č. 534/2005 Z. z. účinným od 15.12.2005 dotknuté.
Odpisovanie hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu (§26 ods. 8, §52 ods. 49)
Podľa § 26 ods.8 zákona o dani z príjmov hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu odpíše nájomca počas doby trvania prenájmu do výšky 100% hodnoty istiny zistenej podľa osobitného predpisu, (zákon o účtovníctve), zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia §§ 27 a 28, ale výška odpisu sa určí rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
Následné náklady vynaložené po uvedení predmetu finančného prenájmu do užívania, sú u nájomcu považované za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP.
Spresnené ustanovenie § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov upravuje s účinnosťou od 15.12.2005 postup nájomcu pri uplatňovaní daňových odpisov pri hmotnom majetku nadobúdanom formou finančného prenájmu. Počas celej doby nájmu je daňový odpis uplatňovaný rovnomerne mesačne z istiny zistenej podľa účtovných predpisov a zvýšenej o výdavky podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
V účtovníctve sa odpisy uplatňujú zo sumy účtovanej na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku. Náklady súvisiace s obstaraním hmotného majetku formou finančného prenájmu do času jeho uvedenia do užívania sa účtujú na účet 042. Môžu to byť náklady na dopravné, na montážne práce, clo a pod. Poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy je súčasťou obstarávacej ceny prenajatého majetku účtovanej na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku alebo na základe usmernenia MF SR č. MF/009465/2005-721 (FS č. 5/2005, bod 5) v roku 2004 aj priamo súčasťou nákladov účtovaných na účte 518 – Ostatné služby, ak sa tak prenajímateľ s nájomcom dohodne.
Daňové odpisy nájomca v súlade s § 26 ods. 8 uplatňuje z hodnoty istiny zistenej podľa účtovných predpisov. Ide o súčet istiny a ďalších nákladov účtovaných na účte 042, ktoré tvoria obstarávaciu cenu majetku v účtovníctve (do času uvedenia do užívania).
Zákonom č. 534/2005 Z. z. je s účinnosťou od 15.12.2005 doplnený a spresnený postup nájomcu pri uplatňovaní daňových odpisov pri odpisovaní hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu
Postup pri uplatnení daňových odpisov nájomcom, ktorý je uvedený v ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov sa nevzťahuje na pozemky vzhľadom k tomu, že ide o neodpisovaný majetok. Uhradené platby nájomcom počas doby finančného prenájmu pozemku prenajímateľovi nie sú považované za daňový výdavok.
V ustanovení § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov bola s účinnosťou od 15.12.2005 upravená vstupná cena u ďalšieho nájomcu pri postúpení nájomnej zmluvy a to o zaplatené odstupné nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb. Odstupné dohodnuté nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb ďalší nájomca odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne, počas zostávajúcej doby trvania zmluvy u tohto nájomcu.
Doplnené prechodné ustanovenie § 52 ods. 49 zákona o dani z príjmov upravuje výšku mesačného odpisu uplatneného podľa § 26 ods. 8. Ak sa prenajímateľ s nájomcom počas trvania zmluvy o finančnom prenájme dohodnú na skrátení, resp. predĺžení dohodnutej doby finančného prenájmu (s dodržaním podmienok stanovených v § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov) uplatnené odpisy spätne neupravujú, neuplatnené odpisy sa rozpočítajú rovnomerne mesačne počnúc mesiacom, v ktorom sa dohodli, až do skončenia novej dohodnutej doby trvania finančného prenájmu.
Technické zhodnotenie hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu
Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané a odpisované nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov považované za iný majetok.
Podľa ustanovenia § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok.
Suma vykonaného technického zhodnotenia nie je zákonom o dani z príjmov limitovaná výškou v Sk, nájomca preto uplatní postup pri jeho posúdení a následnom daňovom odpisovaní. v súlade s § 29 zákona o dani z príjmov.
Ak sú výdavky na technické zhodnotenie v úhrne za zdaňovacie obdobie nižšie ako 30 000 Sk, nájomca sa môže rozhodnúť o ich odpisovaní podľa § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov, alebo ich môže zahrnúť priamo do daňových výdavkov (nákladov) toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom ich vynaložil. V účtovníctve nájomcu vykonané technické zhodnotenie zvyšuje obstarávaciu cenu majetku a nájomca upraví odpisový plán na účtovné odpisy.
Daňovník v máji roku 2004 uzatvoril s prenajímateľom zmluvu o finančnom prenájme osobného automobilu. V roku 2005 nájomca vykonal na osobnom automobile na základe písomného súhlasu prenajímateľa v zmluve technické zhodnotenie vo výške 100 000 Sk.
Technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu vykonané nájomcom je podľa ustanovenia § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov iným majetkom, odpisovaným v odpisovej skupine 1, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Výdavky (náklady) vynaložené na technické zhodnotenie hmotného majetku nie sú podľa § 21 ods. 1 písm. g) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom v roku vykonania technického zhodnotenia, ale do daňových výdavkov sa uplatnia postupne prostredníctvom daňových odpisov, ktorých výpočet je nasledovný:
Rok ročný odpis suma ročného odpisu
2005 ¼ 25 000
2006 ¼ 25 000
2007 ¼ 25 000
2008 ¼ 25 000
Rok ročný odpis suma ročného odpisu zostatková cena
2005 4 25 000 75 000
2006 (2 x 75 000) : (5 – 1) 37 500 37 500
2007 (2 x 37 500) : (5 – 2) 25 000 12 500
2008 (2 x 12 500) : (5 – 3) 12 500 0
Zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci uzatvorené do 31.12.2003:
Podľa § 52 ods. 17 zákona o dani z príjmov sa na zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci, ktoré boli uzatvorené do 31.12.2003, použije aj po 01.01.2004 doterajší predpis, tzn. zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ zákon č. 366/1999 Z. z.“).
Ustanovenia zákona č. 366/1999 Z. z. sa však nepoužijú na limit výšky nájomného dopravných prostriedkov upraveného v § 24 ods. 3 písm. f). Postup pri zahrnovaní limitovaného nájomného do 31.12.2003 je upravený v § 52 ods. 16 zákona o dani z príjmov. Daňovník, ktorý obstaral dopravné prostriedky, na ktoré sa vzťahovala limitovaná výška nájomného zahrnovaného do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 z. z. pokračuje v zahrnovaní nájomného do daňových výdavkov z preukázanej výšky nájomného dohodnutého v nájomnej zmluve, pričom po 31.12.2003 môže do daňových výdavkov zahrnúť len nájomné pripadajúce na zdaňovacie obdobie nasledujúce po 31.12.2003. Nájomné, ktoré presahovalo zákonom ustanovený limit do 31. 12. 2003, nemôže daňovník dodatočne zahrnúť do základu dane ani po 31.12.2003.
Prenajímateľ a nájomca uzatvorili nájomnú zmluvu s právom kúpy prenajatej veci – nájom osobného automobilu v trvaní troch rokov. Automobil bol nájomcovi poskytnutý v stave spôsobilom na používanie dňa 1.3.2003. Nájomca zaradil automobil do majetku v cene dohodnutej v nájomnej zmluve 1000 000 Sk. Akým spôsobom bude nájomca postupovať pri uplatnení zaplateného nájomného do daňových výdavkov v priebehu trvania nájomnej zmluvy?
Pri uplatňovaní nájomného do daňových výdavkov bude nájomca postupovať podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 Z. z. a v súlade s ustanovením § 52 ods. 17 zákona o dani z príjmov.
Mesačná splátka nájomného z limitovanej vstupnej ceny..................................... 26 389, 00 Sk.
950 000 : 36 = 26 388,88Sk po zaokrúhlení 26 389,00
V roku 2003 je daňovo uznaná výška nájomného v sume ..................................263 890, 00 Sk
26 389 x 10 mesiacov
a neuznaným daňovým výdavkom daňovníka (nájomcu) je suma .........................13 890, 00 Sk
27 780 x 10 – 26389 x 10
v roku 2004 je daňovo uznaná výška nájomného v sume .................................... 333 336, 00 Sk
27 778 x 12
v roku 2005 je daňovo uznaná výška nájomného v sume .................................. . 333 336, 00 Sk
v roku 2006 je daňovo uznaná výška nájomného v sume ...................................... 55 548, 00 Sk.
Mesačná splátka nájomného z ceny dohodnutej v nájomnej zmluve ..................... 27 778, 00 Sk
1 000 000 : 36 = 27 777,77 Sk, po zaokrúhlení 27 778 Sk.
Daňovo neuplatnené je rozdiel nájomného do výšky stanoveného limitu a dohodnutej ceny prenajímaného automobilu v zdaňovacom období roka 2003 sume 13 890 Sk.
k účtovaniu finančného prenájmu od 1.1. 2004 a dopadu na základ dane z príjmov
Spoločnosť s.r.o. ako nájomca – platiteľ DPH, uzatvorila s prenajímateľom v apríli 2004 zmluvu o finančnom prenájme nákladného automobilu za nasledovných podmienok:
Dátum prevzatia predmetu prenájmu 10. 4. 2004
Doba trvania finančného prenájmu 36 mesiacov
Istina bez DPH 449 705,90 Sk
Nájomné (finančný úrok z prenájmu) bez DPH 51 751,30 Sk
Poistné predmetu prenájmu bez DPH 54 799,20 Sk
Kúpna cena predmetu prenájmu po skončení prenájmu bez DPH 5 000,00 Sk
Prvá zvýšená splátka bez DPH 145 000,00 Sk
Poplatok za uzatvorenie zmluvy bez DPH 3 000,00 Sk
Predmet prenájmu spĺňa podmienky na odpočítanie DPH na vstupe u platiteľa
Časť Istiny
Nájomné úrok
9762.70
11284.90
7232.90
7369.80
7509.20
7651.30
7723.40
7796.10
7869.50
8093.90
8247.10
8324.80
15.12..2005
8562.20
8642.80
8724.20
8889.20
9057.50
9315.70
9581.40
299705.90
51751.30
54799.20
406256.40
77187.60
483444.00
Nájomca prevzal predmet prenájmu 10. 4. 2004.
Súčasne s predmetom prenájmu nájomca prevzal od prenajímateľa :
1.Faktúru – daňový doklad vyúčtovanie poplatku za uzatvorenie zmluvy
základ dane 3 000,- Sk + DPH 570,- Sk spolu 3 570,- Sk
2.Faktúru – daňový doklad vyúčtovanie prvej zvýšenej splátky
základ dane 145 000 Sk + DPH 27 550 Sk spolu 172 550,- Sk
Istina (podľa PUPP) = postupne splácaná časť istiny bez DPH nájomcom 299 705,90 Sk
+ 1 zvýšená splátka bez DPH + 145 000, 00 Sk
+ kúpna cena po skončení prenájmu bez DPH + 5 000, 00 Sk
Obstarávacia cena podľa PUPP (istina + náklady súvisiace s obstaraním,
ktorým je v tomto prípade poplatok za uzatvorenie zmluvy bez DPH) + 3 000, 00 Sk
Vstupná cena podľa § 26 ods. 8 na účely zákona o dani z príjmov
(istina + náklady súvisiace s obstaraním do doby uvedenia majetku
do užívania) 452 705,90 Sk
Súčasťou istiny nie je - DPH , ktorú si nájomca môže odpočítať,
- poistné, ktoré je prefaktúrovanou službou
Zaúčtovanie prevzatia predmetu prenájmu podľa prevzatých dokladov
1. Prevzatie predmetu prenájmu
452 705,90
042 / 474
hodnota istiny pre účely DP
DPH k poplatku
3. DPH k prvej zvýšenej splátke
4. Zaradenie predmetu prenájmu do majetku
022 / 042
Nájomca bude účtovať účtovné odpisy a daňové odpisy bude zahrnovať do základu dane z príjmov
5. Úhrada prvej zvýšenej splátky
5a) suma bez DPH
5b) suma DPH
5c) suma celkom
474 / xx
xx / 221
6. Úhrada poplatku za spracovanie zmluvy
474 / 221
Nájomca prevzatý nákladný automobil zaradí do dlhodobého majetku, vyhotoví inventárnu kartu a stanoví účtovný plán jeho odpisovania.
Nájomca stanovil pre účely účtovného odpisovania dobu používania majetku na 48 mesiacov a rovnomerný odpis. Odpisy bude účtovať mesačne. Obstarávacou cenou pre účely účtovného odpisovania bude hodnota predmetu prenájmu v akej je majetok zaradený v účtovníctve, čo je suma 452 705,90 Sk.
452 705,90 Sk : 48 = 9 431,37 Sk zaokrúhlene ..................................... 9 431, 00 Sk
Odpis za 1. až 47. mesiac.......................................................................443 257, 00 Sk
odpis za 48 mesiac ................................................................................. 9 448, 90 Sk
Vstupnou cenou na účely uplatňovania daňových odpisov je podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov hodnota istiny podľa osobitného predpisu (299 705,90 + 145 000 + 5 000 = 449 705,90 Sk) zvýšená o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania (3 000 Sk), pričom hmotný majetok odpíše nájomca do výšky 100% takto stanovenej vstupnej ceny. Pri určení spôsobu odpisovania sa nepoužijú ustanovenia § 27 a § 28 zákona o dani z príjmov, ale výška odpisu sa určí rovnomerne, pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu.
452 705,90 Sk : 36 = 12 575,16 Sk zaokrúhlene 12 576, 00 Sk
odpis za rok 2004 12 576 Sk x 9 .................................... 113 184,00 Sk
odpis za rok 2005 12 576 Sk x 12 .................................... 150 912,00 Sk
odpis za rok 2006 12 576 Sk x 12 .................................... 150 912,00 Sk
odpis za rok 2007 12 576 x 2 ) + 12 545,90 ........................ 37 697,90 Sk
odpis spolu ............................................................................. 452 705, 90 Sk
Priebežné účtovanie o splátkach nájomného v roku 2004
splátka 15.4.2004
a)predpis poistného bez DPH
b)zúčtovanie DPH spolu
c)úhrada splátky celkom
2 144,10
568 / 379
Zúčtovanie odpisu za 4/2004
551 / 082
splátka 15.5.2004
a)finančný náklad bez DPH
b)predpis poistného bez DPH
c)zúčtovanie DPH celkom
d)úhrady splátky celkom
2 730,30
562 / 474
Zúčtovanie odpisu za 5/2004
splátka 15.6.2004
Zúčtovanie odpisu za 6/2004
splátka 15.7.2004
Zúčtovanie odpisu za 7/2004
splátka 15.8.2004
Zúčtovanie odpisu za 8/2004
splátka 15.9.2004
Zúčtovanie odpisu za 9/2004
splátka 15.10.2004
Zúčtovanie odpisu za 10/2004
splátka 15.11.2004
Zúčtovanie odpisu za 11/2004
splátka 15.12.2004
splátka nájomného
je platená
mesiac vopred,
náklady sa časovo
rozlíšia
Zúčtovanie odpisu za 12/2004
Účtovanie k 31.12.2004
- časové rozlíšenie finančného nákladu z 9 splátky v sume 2 253,50
od 16.12. do 31.12.2004 = ( 2 253,50 / 31 ) x 16 = 1 163,- Sk
- časovo rozlíšený náklad poistného z 9. splátky v sume 1 552,20
od 16.12. do 31.12,2004 = ( 1 552,20 /31 ) x 16 = 786,- Sk
9 a) zúčtovanie ČR podielu finančného nákladu
z 9 splátky pripadajúcej na január 2005
9b) zúčtovanie ČR podielu poistného
Účtovanie v roku 2005
a)zúčtovanie podielu časovo rozlíšeného
finančného nákladu z 9 splátky
b)zúčtovanie podielu časovo rozlíšeného
poistného z 9. splátky
562 /381
568 /381
splátka 15.1.2005
Pri účtovaní o ďalších splátkach (11 až 36) bude nájomca pokračovať rovnako
za predpokladu , že sa nezmenia účtovné predpisy , ani zákon o DPH a sadzba DPH.
Faktúra za odkúpenie predmetu prenájmu
po skončení dohodnutej doby nájmu
a) kúpna cena
b) DPH z kúpnej ceny
c) úhrada faktúry
je súčasťou istiny
Podľa § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom je aj úrok pri finančnom prenájme vo výške prevyšujúcej odpis zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania nájmu podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o účtovníctve .
Príklad: Predčasné ukončenie zmluvy o finančnom prenájme z dôvodu odcudzenia predmetu prenájmu
Prenajímateľ a nájomca uzatvorili zmluvu o finančnom prenájme osobného automobilu za nasledovných podmienok:
Dátum prevzatia predmetu nájmu ..................................................................... 01.02.2005
Doba trvania finančného prenájmu ................................................................. 36 mesiacov
Obstarávacia cena predmetu nájmu bez DPH ............................................ 990 000, 00 Sk
Poplatok bez DPH za uzatvorenie nájomnej zmluvy .................................. 5 000, 00 Sk
Zmluvná pokuta pri porušení podmienok nájomnej zmluvy ...................... 20 000, 00 Sk
Kúpna cena po skončení predmetu nájmu ................................................ 5 000, 00 Sk
Istina podľa § 26 ods. 8 ZDP (990 000 + 5 000 + 5 000) ...................1 000 000, 00 Sk
Daňový aj účtovný mesačný odpis automobilu (1 000 000 : 36) ............. 27 778, 00 Sk
Dňa 31.05.2006 došlo k odcudzeniu osobného automobilu. Automobil bol poistený a poisťovňa priznala a vyplatila náhradu škody vo výške 600 000 Sk. Podľa zmluvných podmienok vyplývajúcich zo zmluvy o finančnom prenájme má nájomca nárok z náhrady škody, ktorú vyplatila poisťovňa prenajímateľovi v sume 500 000 Sk.
Pri porušení podmienok finančného prenájmu ustanovených v § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov sa uplatní ustanovenie § 17 ods. 26 písm. a) zákona. Za porušenie sa považuje každé skončenie finančného prenájmu pred skončením doby, na ktorú bola zmluva o finančnom prenájme uzatvorená, pričom sa už neposudzuje, či k tomu došlo so zavinením alebo bez zavinenia nájomcu. Od 01.01.2004 sa úprava základu dane bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov a odpisov podľa § 27 alebo § 28 zákona, ktoré by daňovník uplatnil ako vlastník tohto majetku. Nájomca nie je povinný (na rozdiel od postupu platného do 31.12.2003) upravovať sumy nájomného (úroku) uplatnené v nákladoch do doby predčasného skončenia finančného prenájmu. Náklady účtované na účte 549 – Manká a škody a výnosy účtované na účte 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti nie sú súčasťou základu dane.
Počas doby finančného prenájmu (od februára 2005 do mája 2006) nájomca uplatňoval odpisy podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov. Nájomný vzťah trval 16 mesiacov, t. j. 27 778 x 16 = 444 448,00 Sk.. Keďže došlo k porušeniu podmienok finančného prenájmu, spoločnosť je povinná v roku 2006 upraviť základ dane podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov. Úprava sa bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona a odpisov podľa § 27 alebo § 28, ktoré by spoločnosť uplatnila ako vlastník tohto majetku. Vzhľadom k tomu, že podľa § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov je možné daňovo uplatniť len odpis majetku o ktorom je účtované k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, za rok 2006 si spoločnosť nebude môcť uplatniť daňový odpis vypočítaný podľa § 27 alebo § 28 zákona.
V zdaňovacom období roka 2006 sa upravuje základ dane podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov nasledovne:
Istina ......................................................................... 1 000 000, 00 Sk
Výpočet daňových odpisov podľa § 27 zákona o dani z príjmov - rovnomerné odpisovanie:
Rok 2005 .................................................................. 250 000, 00 Sk
Výška daňových odpisov pri rovnomernom odpisovaní ....... 250 000, 00 Sk
Výpočet daňových odpisov podľa § 28 zákona o dani z príjmov – zrýchlené odpisovanie:
Rok 2005 ............................................................................... 250 000, 00 Sk
Výška daňových odpisov pri zrýchlenom odpisovaní ............. 250 000, 00 Sk
Nájomca upraví základ dane v roku 2006 o sumu + 194 448, 00 Sk (444 448, 00 – 250 000, 00)
Vzhľadom k tomu, že § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov dáva daňovníkovi možnosť uplatnenia odpisov podľa § 27 – rovnomerné odpisovanie alebo podľa § 28 – zrýchlené odpisovanie, rozhodne sa pre odpisovanie, ktoré je pre neho výhodnejšie. V uvedenom prípade je pre nájomcu jedno, pre ktorý spôsob odpisovania sa rozhodne.
Príklad: Predčasné ukončenie zmluvy o finančnom prenájme z dôvodu odobratia majetku prenajímateľom
Istina podľa ZDP(990 000 + 5 000 + 5 000) ..........................................1000 000,00 Sk
Mesačný odpis automobilu (1 000 000 : 36) ............................................ 27 778, 00 Sk
Dňa 31.5.2006 došlo k predčasnému ukončeniu zmluvy z dôvodu nepriaznivej finančnej situácie nájomcu (nájomca prestal platiť splátky) a tým aj k porušeniu podmienky minimálnej doby prenájmu (§2 písm. s) zákona o dani z príjmov). Predmet nájmu bol vrátený prenajímateľovi.
Počas obdobia prenájmu (od februára 2005 do mája 2006) si nájomca uplatňoval odpisy podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Nájomný vzťah trval 16 mesiacov, t. j. 27 778 x 16 = 444 448,00 Sk
Keďže došlo k porušeniu podmienok finančného prenájmu, spoločnosť je povinná v roku 2006 upraviť základ dane podľa § 17 ods. 26 písm. a) zákona o dani z príjmov. Úprava sa bude vzťahovať len na úpravu rozdielu odpisov uplatnených podľa § 26 ods. 8 zákona a odpisov podľa § 27 alebo § 28, ktoré by spoločnosť uplatnila ako vlastník tohto majetku. Vzhľadom k tomu, že podľa § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov je možné daňovo uplatniť len odpis majetku o ktorom je účtované k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, tzn., že za rok 2006 si spoločnosť nebude môcť uplatniť daňový odpis vypočítaný podľa § 27 alebo § 28 zákona.
Istina ....................................................................... 1 000 000, 00 Sk
Nájomca je povinný v súlade s § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov upraviť základ dane v roku 2006 o sumu + 194 448, 00 Sk (444 448, 00 – 250 000, 00) pri použití rovnomerných odpisov (§27) alebo zrýchlených odpisov (§28). V uvedenom prípade je pre nájomcu jedno, pre ktorý spôsob odpisovania sa pri vyčíslení rozdielu uplatnených odpisov rozhodne.
Úhrada zmluvnej pokuty sa zahrnie do základu dane podľa § 17 ods. 21 zákona o dani z príjmov (u nájomcu aj u prenajímateľa).
Príklad: Predčasné ukončenie zmluvy o finančnom prenájme z dôvodu odkúpenia predmetu prenájmu pred skončením zmluvy o finančnom prenájme.
Dohodnutá kúpna cena po skončení predmetu nájmu .............................. 5 000, 00 Sk
Daňový aj účtovný mesačný odpis automobilu (1 000 000 : 36) .............. 27 778, 00 Sk
Dňa 31.07.2007 došlo k predčasnému ukončeniu zmluvy z dôvodu odkúpenia predmetu nájmu za kúpnu cenu v sume 160 000, 00 Sk. Nájomca z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa finančne vysporiada s prenajímateľom nasledovne: Zostatok záväzku z istiny zúčtuje v sume 160 000, 00 Sk 474 MD 325 D ( 1 000 000 - 840 000 = 160 000 a úhrada v sume 160 000, 00 Sk 325 MD a 221 D. .
Počas trvania prenájmu (od februára 2005 do júla 2007) nájomca uplatňoval odpisy podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
Nájomný vzťah trval 30 mesiacov, t. j. 27 778 x 30 = 833 340,00 Sk
Odpis v roku 2005 (27 778 x 11) .................................305 558,00 Sk
Odpis v roku 2006 (27 778 x 12) .................................333 336,00 Sk
Odpis v roku 2007 (27 778 x 7) ................................. 194 446, 00 Sk
Istina ........................................................................1 000 000, 00 Sk
Rok 2005 .................................................................... 250 000, 00 Sk, ZC 750 000, 00
Rok 2006 ..................................................................... 250 000, 00 Sk, ZC 500 000, 00
Výška daňových odpisov pri rovnomernom odpisovaní ........ 500 000, 00 Sk
Rok 2005 ............................................................................... 250 000, 00 Sk, ZC 750 000, 00
Rok 2006 .............................................................................. 375 000, 00 Sk, ZC 375 000, 00
Výška daňových odpisov pri zrýchlenom odpisovaní ..............625 000, 00 Sk
Pri skončení nájmu nájomca uplatní postup ustanovený v § 17 ods. 26 písm. b) zákona o dani z príjmov. Ak by kúpna cena bola stanovená v sume vyššej ako je zostatková cena (ZC) vypočítaná spôsobom podľa § 27 alebo § 28, rozdiel odpisov sa neprepočítava. Vzhľadom k tomu, že kúpna cena predmetu nájmu dohodnutá v sume 160 000, 00 Sk je nižšia ako ZC predmetu nájmu vypočítaná podľa § 27 aj § 28 zákona o dani z príjmov, nájomca je povinný upraviť základ dane o rozdiel odpisov uplatnených počas trvania zmluvy o finančnom prenájme podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov a odpisov, ktoré by uplatnil vlastník podľa § 27 alebo § 28 zákona o dani z príjmov. Nájomca je povinný v súlade s ustanovením § 17 ods. 26 písm. b) zákona o dani z príjmov upraviť základ dane v roku 2007 o sumu 208 340, 00 Sk (833 340 – 625 000) pri použití zrýchlených odpisov.
Postúpenie predmetu finančného prenájmu
Podľa § 2 písm. s) zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu, táto podmienka (dohodnutá v nájomnej zmluve – doba nájmu najmenej 60% doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako 3 roky, ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60% doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4 ) platí pre nájomnú zmluvu ako celok.
Počas trvania zmluvy o finančnom prenájme došlo v 24. mesiaci k postúpeniu predmetu finančného prenájmu (osobný automobil od nájomcu č. 1. na nájomcu č. 2 za nezmenených podmienok nájomnej zmluvy.
Ku dňu prevodu boli na účtoch u nájomcu č. 1, na ktorých sa finančný prenájom účtoval nasledovné stavy :
Hodnota majetku 022
3 070 913,72
Suma oprávok 082
1 228 368
Zostatok záväzku z nezaplatenej istiny 474-1
909 065,08
Zostatok záväzku z nezaplateného úroku 474-2
20 350,08
Zostatok záväzku z nezaplateného poistného 474-3
Zostatok nezaplateného záväzku z DPH 474-4
Nájomca č. 2 vyplatí nájomcovi č. 1.:
· 1 mil. Sk (ktoré zahŕňa finančné vysporiadanie v sume 92 015,55 Sk (20 350,08 + 29897,60 +41 767,88)
· odstupné 907 984.45 Sk, z toho DPH 144 972,30 Sk
A/ Účtovanie u nájomcu č. 1
1. odpis majetku z dôvodu postúpenia predmetu prenájmu
na nového nájomcu
1 842 545,72
MD 551 / D 082
2. vyradenie majetku z evidencie
MD 082 / D 022
3. finančné vysporiadanie záväzku z prenájmu – istina
MD 474-1/ D 648
4. zúčtovanie nároku na finančné
vysporiadanie a
odstupné (odplatne poskytnutá služba)
DPH je vypočítaná z odplatne poskytnutej služby
Z čiastky 763012,15
MD 315 / D 474 – 2,3 4 -92 015,55
D 648 – 763 012,15
D 343 – 144 972,30
5. prijatie úhrady
MD 221/D 315
B/ Účtovanie u nájomcu č. 2
1.obstaranie majetku formou finančného prenájmu
1.a) zostatková cena istiny prevzatej od nájomcu č. 1
1.b) finančné vysporiadanie a odstupné
855 027,70
144 972,30
MD 042 / D 474-1
MD 042 / D 325-1 1 000 000, 0
MD 343 /
2. zaradenie majetku do používania v obstarávacej cene
( 909 065,08 + 855 027,70)
1 764 092,78
MD 022 / D 042
4. úhrada záväzku z finančného vysporiadania a odstupného
MD 325-1 / D 221
Podľa § 2 písm. s) bod 2 zákona o dani z príjmov pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí pre nájomnú zmluvu ako celok. Nájomca č. 1 zahrnie odstupné v sume 763 012,15 Sk do výnosov. Nájomca č. 2 zahrnie zaplatené finančné vysporiadanie a odstupné v sume 855 027,70 Sk na účet 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku. Odstupné vrátane DPH = 907 984,45 (1 000 000 – 92 015,55). Odstupné bez DPH = 763 012,15 (907 984,45 - 144 972,30). Čiastka 855 027,70 Sk (763 012,15 + 92 015,55), ktorá zo sumy finančného vysporiadania a odstupného zaplateného 1. nájomcovi, tvorí súčasť vstupnej ceny majetku obstaraného formou finančného prenájmu. Nájomca č. 2 uplatňuje odpisy zo sumy 1 764 092,78 Sk rovnomerne mesačne v súlade s ustanovením § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy.
Vypracované: jún 2006