Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=35850
Timestamp: 2017-09-23 09:16:50
Document Index: 285369487

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 1', '§ 2', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 2']

Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 22.07.2008, RV/0989-W/08
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, vertreten durch Steuerberater, gegen die Bescheide des Finanzamtes betreffend Einkommensteuer für die Jahre 1999 bis 2001 entschieden:
Die gegenständliche Entscheidung ergeht im fortgesetzten Verfahren nach dem aufhebenden Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19.3.2008, 2005/15/151 (im Folgenden kurz: Vorerkenntnis).
Das Finanzamt erließ in der Folge den Feststellungen der Betriebsprüfung Rechnung tragende Einkommensteuerbescheide u.a. für die Jahre 1999 bis 2001.
Der Bw führt in der Gegenäußerung weiter aus, dass, wenn ihm mangelnde Gewinnerzielungsabsicht unterstellt werde, weil er neben seiner Tätigkeit als Automatenaufsteller "eine nicht unwesentliche Einkunftsquelle" habe, darauf hinzuweisen sei, dass er im Hinblick auf seine Überzeugung, die Automatenaufstellertätigkeit werde nunmehr Gewinne erzielen, um die Gewährung einer damals noch möglichen Vorruhestandsregelung angesucht habe. Diese sei ihm per 1. Dezember 2000 auch gewährt worden, mit der Auflage, dass sein Gehalt, das bis dahin monatlich netto 42.030,00 S betragen habe, auf 28.763,00 S reduziert werde. Da ihm das Gehalt nur bis zur Vollendung des 60. Lebensjahres zugesagt war, habe er bis zum Pensionsantritt mit einer eineinhalbjährigen Arbeitslosigkeit rechnen müssen. Wenn er also keine Absicht gehabt hätte, Gewinn zu erzielen, so hätte er sicher nicht die Vorruhestandsregelung angestrebt. Zu bemerken sei, dass das Jahr 2003 mit einem Gewinn abgeschlossen werde.
Den für die Jahre ab 2002 eingereichten Abgabenerklärungen sind folgende Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu entnehmen:
2002: 220 € Gewinn; 2003: -2.498 € Verlust; 2004: 1.140 € Gewinn; 2005: -2.048 € Verlust; 2006: -9.980,92 € Verlust.
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Vorerkenntnis u.a ausgesprochen, die belangte Behörde habe sich bei der von ihr getroffenen Liebhabereibeurteilung in keiner Weise darauf gestützt, dass sich herausgestellt hätte, die Betätigung könne niemals erfolgbringend sein.
Wie die nachstehende Gegenüberstellung zeigt, haben die aus dem Automatenverleih erzielten Umsätze in keinem Jahr ausgereicht, die sich als Fixposten zu Buche schlagenden Vergnügungssteuern und jährlichen Abschreibungen abzudecken.
Vergnügungs-steuer + AfA
Der Einwand, der Abschreibung der Spielautomaten sei eine zu kurze Nutzungsdauer zu Grunde gelegt worden bzw. es wäre eine Abschreibung auf 7 Jahre oder länger möglich gewesen, vermag - abgesehen davon, dass der Bw zum Nachweis oder zur Glaubhaftmachung einer länger als 5-jährigen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nichts Substantiiertes vorgetragen hat - an dieser Aussage nichts zu ändern, da selbst bei Annahme eines 10 jährigen Abschreibungszeitraumes die Umsätze die Fixkosten nicht übersteigen würden. Alleine die im Zeitraum Dezember 1995 bis Ende 2001 angefallenen Vergnügungssteuern sind um rund 350.000,00 S höher als die in diesem Zeitraum erzielten Einnahmen.
Der Bw brachte zur Erklärung der Verlustsituation seines Automatenbetriebes vor, dass der häufige Wechsel der Aufstellungsorte - die Berufung spricht von 104 im Zeitraum Jänner 1998 bis August 2002 erprobten Aufstellplätzen - in Verbindung mit der in Wien sehr hohen, im Vorhinein zu bezahlenden Vergnügungssteuer oftmals zum Anfallen von Kosten, denen keine oder geringe Einnahmen gegenübergestanden wären, geführt hätte. Da die Preisgestaltung im Wesentlichen durch den Markt bestimmt werde, sei über diesen Bereich keine Umsatzerhöhung erzielbar gewesen.
Wie das aus der obigen Gegenüberstellung ersichtliche Verhältnis der Einnahmen zu den Fixkosten zeigt, konnte der Betrieb des Bw bei dieser Art der Bewirtschaftung nicht gewinnbringend arbeiten. Die Einnahmen aus dem Automatenverleih haben in einem Zeitraum von 6 Jahren nicht einmal ausgereicht, die mit dem Verleih verbundenen öffentlichen Abgaben zu verdienen, geschweige denn das für den Erwerb der Automaten investierte Kapital. Die seit Beginn des Anlaufzeitraums und auch danach während des Berufungszeitraums unverändert bestehende Bewirtschaftungsart konnte bei ihrer Fortführung in Anbetracht der hohen Fixkostenbelastung niemals zu einem Gesamtgewinn führen.
Eine Betätigung, der im Hinblick auf die gewählte Bewirtschaftungsart von vornherein die Eignung zur Erzielung eines Gesamtgewinns fehlt, erfolgt nicht in der von § 1 Abs. 1 LVO geforderten Absicht und ist daher keine Betätigung in diesem Sinn. Sie führt daher auch nicht zu Einkünften (vgl. VwGH 15.11.1994, 94/14/0083). Da die Betätigung des Bw bei der im Anlauf- und im Berufungszeitraum vorliegenden Bewirtschaftungsart niemals erfolgbringend sein kann, war schon aus diesem Grund die Einkunftsquelleneigenschaft zu verneinen. Der Automatenverleih des Bw ist somit bereits wegen mangelnder Ertragseignung mit Ablauf des Anlaufzeitraums, also ab dem Jahr 1999, als Liebhaberei zu qualifizieren.
Da das Schwergewicht auf die bis zum jeweiligen Veranlagungsjahr eingetretene Entwicklung, nicht hingegen auf nachfolgende Jahre zu legen ist, kommt den Ergebnissen der Jahre ab 2002 schon deshalb nur eingeschränkte Bedeutung zu. Im Übrigen liegt die Aussicht, einen Gesamtgewinn aus dem Automatenverleih zu erzielen, bei den für die Jahre ab 2002 erklärten Ergebnissen - in zwei Jahren geringe Gewinne von insgesamt rd. 1.400,00 € (rd. 20.000,00 S), ansonsten weiterhin, wenn auch im Vergleich zum Anlauf- und Berufungszeitraum geringere, Verluste, auch der in der Berufungsverhandlung vom Oktober 2005 für das Jahr 2005 noch prognostizierte Gewinn von 8.000,00 € ist nicht eingetreten, insgesamt ist auch das in den Jahren 2002 bis 2006 erzielte Ergebnis negativ - gemessen an dem bis einschließlich 2001 eingetretenen Gesamtverlust von rd. 2 Mio S so fern, dass auch diese Ergebnisse nicht geeignet sind, die Erfolgseignung des Automatenverleihs darzutun.
Zu den als weitere Verlustursachen behaupteten hohen Strafen des Magistrats für vorzeitiges, konzessionsloses Aufstellen von Spielautomaten ist zum einen darauf hinzuweisen, dass sich solche aus den vorliegenden Einnahmen- Ausgabenrechnungen nicht nachvollziehen lassen. Zum anderen würde sich, so diese Strafen über den zu beurteilenden Zeitraum tatsächlich eine wesentliche Fixkostenbelastung bedeutet hätten, der Bw seinen Automatenverleih damit unter Inkaufnahme auch dieser Fixkostenbelastung über den Anlaufzeitraum hinaus unverändert betrieben hätte, an der Feststellung, dass die Betätigung des Bw im Hinblick auf die gewählte Bewirtschaftungsart nicht erfolgbringend sein konnte, nichts ändern.
Wenn der Bw auf die negativen Auswirkungen hoher Arbeitslosigkeit verweist, so ist dem entgegenzuhalten, dass dies kein Kriterium ist, das seinen Automatenverleih von anderen derartigen Betrieben unterscheidet. Das Auftreten von Arbeitslosigkeit ist eine normales wirtschaftliches Risiko (vgl. VwGH 30.7.2002, 96/14/0020 zu Konjunktureinbrüchen), auf das sich alle Unternehmen einzustellen haben.
Das erstmals in der Verwaltungsgerichtsgerichtshofbeschwerde erstattete Vorbringen des Bw, die Zunahme von Konkurrenzunternehmen habe Einfluss auf die Ertragslage seines Unternehmens gehabt, ist allgemein gehalten. Es fehlt schon an einer nachvollziehbaren Darstellung allfälliger negativer Auswirkungen dieses Umstandes auf die Einnahmen seines Automatenverleihs. Der Bw legt auch nicht dar, ab welchem Zeitpunkt diese Entwicklung eingesetzt hätte. Zudem widerspricht dieses Vorbringen jenem in der Vorhaltsbeantwortung vom 28. September 2000, wo der Bw ausschließlich die hohe Vergnügungssteuer und den häufigen Wechsel der Aufstellungsorte als Verlustursachen genannt hat. Dass die Verluste des Automatenverleihs auf "Unwägbarkeiten" zurückzuführen wären, hat der Bw daher nicht glaubhaft dargetan.
Da die Betätigung des Bw schon deshalb, weil sie nicht erfolgbringend sein kann, nicht in der nach § 1 Abs. 1 LVO geforderten Absicht erfolgte, kommt der Frage, ob der Bw ein subjektives Ertragsstreben, auf das nur subsidiär Bedacht zu nehmen ist (Doralt/Renner8, § 2 Tz 364; Hofstätter/Reichel, § 2 Tz 14.1, S. 20/10), hatte, keine entscheidende Bedeutung zu. Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenats liegen aber auch die sachverhaltsmäßigen Voraussetzungen für die Annahme eines subjektiven Ertragsstrebens nicht vor.
Der Verwaltungsgerichtshof hat im Vorerkenntnis ausgesprochen, dass es nicht darauf ankommt, ob die vom Steuerpflichtigen gesetzten Maßnahmen tatsächlich "in die Gewinnzone" führen, vielmehr ist die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Verfolgung der im § 1 Abs. 1 LVO beschriebenen Absicht ohne Rücksicht auf ihren tatsächlichen Erfolg zu prüfen. Feststellungen zu den vom Bw behaupteten Maßnahmen und ihrer grundsätzlichen Erfolgseignung habe die belangte Behörde nicht getroffen, weshalb die Begründung des angefochtenen Bescheides ergänzungsbedürftig sei.
Es mag zwar zutreffen, dass es wirtschaftlich sinnvoll sein kann, neue Standplätze für das Aufstellen von Spielautomaten zu testen und Geräte von unrentablen Standorten abzuziehen. Diese Maßnahmen sind aber für sich nicht geeignet, einen Spielautomatenbetrieb, der Jahre hindurch keine die Fixkosten deckenden Einnahmen erwirtschaftet, langfristig gewinnbringend zu gestalten, hat doch der Bw in der Vorhaltsbeantwortung vom 28. September 2000 selbst zugebilligt, dass der häufige Wechsel der Aufstellplätze nicht einmal zu die Vergnügungssteuer deckenden Einnahmen geführt habe. Wenn aber erkennbar ist, dass mit dem wiederholten Erproben neuer Aufstellungsorte nicht einmal die Fixkosten deckende Einnahmen zu erzielen sind, so kann in einer Maßnahme, die alleine darin besteht, die Automaten (weiterhin) an ständig wechselnden Orten aufzustellen, keine Maßnahme erblickt werden, die grundsätzlich geeignet wäre, die Betätigung des Bw zu einem Gesamterfolg zu führen.
Der Bw hat weiters behauptet, zur Steigerung des Bekanntheitsgrades und des Umsatzes Werbemaßnahmen gesetzt zu haben. Laut der am 21. September 2003 eingereichten Gegenäußerung zur Stellungnahme der Betriebsprüfung habe es sich dabei bei den Geldspielautomaten um Flugzettelaktionen, die Verteilung von Spielgutscheinen in umliegenden Lokalen und das auffällige Gestalten von Auslagen, bei den Unterhaltungsautomaten um Aufkleber in den Auslagen sowie das Veranstalten von Turnieren gehandelt. Der Bw hat dem Schreiben Werbematerial beigelegt. Dieses sei, wie der Bw in der Berufungsverhandlung erklärte, nur beispielhaft, soweit er solches gefunden habe.
Die Betriebsprüfung hat, wie ihrer Stellungnahme zur Berufung vom 21. August 2003 zu entnehmen ist, festgestellt, dass Werbemaßnahmen weder dokumentiert seien, noch als Betriebsausgaben in den Aufzeichnungen ihren Niederschlag gefunden hätten.
Bereits der Umstand, dass der Bw als Beleg für die Durchführung der behaupteten Werbeaktivitäten für einen seit der Betriebseröffnung vergangenen Zeitraum von 6 Jahren nicht mehr vorlegen konnte, als ein paar PC Ausdrucke im A4 Format, bezüglich derer zudem nicht einmal nachvollzogen werden kann, wann sie hergestellt wurden, sowie einige Visitenkarten von Automatencasinos ("Spielbons" Beilage 16), lässt es zweifelhaft erscheinen, dass Werbeaktivitäten in einer Intensität gesetzt wurden, die auf eine Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Verfolgung der in § 1 Abs. 1 LVO beschriebenen Absicht schließen ließe. Es entspricht im Übrigen auch nicht der Lebenserfahrung, dass für Geldspielautomaten intensive Werbung durch das Verteilen von Flugzetteln und Spielgutscheinen, etwa in umliegenden Lokalen, betrieben wird. Dass die behaupteten Werbeaktivitäten in keiner Weise Eingang in die Aufzeichnungen des Bw gefunden haben - auch wenn die Herstellung der Flugzettel durch den Sohn des Bw keine Kosten verursacht haben mag, so hätte es zumindest Aufzeichnungen über verwendetes Material oder Abrechnungen von Gratisspielbons bzw. Spielgutscheinen und bei Turnieren ausbezahlter Preisgelder geben müssen -, spricht ebenfalls dagegen, dass die behaupteten Maßnahmen einen nennenswerten Umfang erreicht haben.
Die als Beilage 16 vorgelegten Spielbons weisen außerdem keinen Bezug zum Betrieb des Bw auf. Es handelt sich dabei um Visitenkarten von Automatencasinos, wo erfahrungsgemäß mehrere Spielautomaten aufgestellt sind. Einen Hinweis auf vom Bw aufgestellte Automaten enthalten diese Visitenkarten nicht.
Dass der Bw die Auslagen von Lokalen gestaltet hätte, ist ebenfalls nicht nachvollziehbar. Die als Beilagen 17, 19, 20 und 21 vorgelegten Blätter mit Nachbildungen der Portalgestaltung der Lokale X&Y oder ZY lassen sich auf jedem Computer leicht herstellen, sind daher kein Nachweis dafür, dass der Bw diese Gestaltung vorgenommen hätte. Es ist auch nicht ersichtlich, warum der Bw überhaupt Auslagen von Lokalen, in denen er jeweils nur für kurze Zeit seine Automaten aufstellte, so etwa im X&Y in den Monaten November bis Dezember 2001, gestaltet haben soll.
Abgesehen von der mangelnden Nachvollziehbarkeit der behaupteten Maßnahmen weist auch die Art, in der die behaupteten Maßnahmen durchgeführt worden wären, auf keine nennenswerten Aktivitäten hin.
So kann das Anfertigen von Flugzetteln auf dem PC durch den Sohn des Bw nicht als Maßnahme verstanden werden, die geeignet wäre, einen Betrieb, der jahrelang Verluste in Höhe von mehreren hundertausend Schillingen erwirtschaftet und nicht einmal die Fixkosten deckende Einnahmen abwirft, nachhaltig gewinnbringend zu gestalten. Ein wesentliches Bemühen zur Verbesserung der Ertragslage stellt eine solche Vorgangsweise nicht dar.
Ferner kann sich der Bw dem Verteilen von Flugblättern im Hinblick auf seine ganztägige nichtselbständige Beschäftigung nur zeitlich eingeschränkt gewidmet haben, dem jeweiligen Lokalinhaber kann ein Verteilen von Flugzetteln wohl ebenfalls nur nebenher möglich gewesen sein. Derartige Maßnahmen können möglicherweise zu einer kurzfristigen Steigerung der Einnahmen aus konkret beworbenen Automaten beigetragen haben, ein wesentliches Bemühen, das auf eine ernsthafte und nachhaltige Verfolgung der im § 1 Abs. 1 LVO beschriebenen Absicht schließen ließe, kann darin aber nicht erblickt werden.
Da der Automatenbetrieb des Bw nicht erfolgbringend sein kann, auch ein subjektives Ertragsstreben nicht vorliegt, erfolgt die Betätigung des Bw nicht in der nach § 1 Abs. 1 LVO geforderten Absicht, weshalb die Berufung spruchgemäß abzuweisen war.
Doralt/Renner, § 2 Tz 356, 364
Liebhaberei, Spielautomatenbetrieb, Spielautomatenverleih, Spielautomatenaufsteller, Glückspielautomaten
Findok-Nr: 35850.1, aufgenommen am: 06.08.2008 09:32:40, Dokument-ID: 7bedb871-a189-40bb-9d29-de33822547c2, Segment-ID: 2fcaa48a-7871-496d-939d-872af53c4679