Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zorganizowana-czesc-przedsiebiorstwa/itpp2-443-888-11-ps
Timestamp: 2018-04-26 00:11:56+00:00
Document Index: 90870892

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 10', 'art. 6', 'art. 2', 'SA/Wr ', 'SA/Gd ', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 6']

♦ › Zorganizowana część przedsiębiorstwa › ITPP2/443-888/11/PS
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 14 września 2011 r.
Wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 8 września 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia Oddziału – jest prawidłowe.
W dniu 20 czerwca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 8 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia Oddziału.
Spółka prowadzi działalność w branży deweloperskiej oraz budowlanej. W ramach działalności w branży budowlanej realizuje roboty budowlane na zlecenie inwestorów, polegające na wznoszeniu obiektów usługowych oraz mieszkalnych. Jednocześnie, w związku z posiadaniem nieruchomości gruntowych położonych w atrakcyjnych lokalizacjach, zamierza rozpocząć działalność w branży deweloperskiej, tzn. wznosić na posiadanych nieruchomościach obiekty z lokalami mieszkalnymi i usługowymi, celem ich zbycia albo wynajęcia. Spółka jest właścicielem m.in. nieruchomości położonej w S. Nieruchomość ta składa się z dwóch działek dla celów ewidencji gruntów. Jedna z działek jest zabudowana dwoma budynkami <dalej budynek A oraz budynek B>. Nieruchomość w S., w szczególności budynek A oraz budynek B nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki i nie były przedmiotem amortyzacji dla celów podatkowych, dokonywanej przez Spółkę. Pomieszczania mieszkalne w budynku A zostały wynajęte podmiotom trzecim na podstawie umowy najmu na czas nieoznaczony. Planowana jest realizacja projektu deweloperskiego celem rozbudowy budynku B i jego adaptacji jako budynku o charakterze pensjonatu, poprzez stworzenie apartamentów <dalej apartamenty> dla celów rekreacyjnych, z przeznaczeniem do sprzedaży na rzecz indywidualnych nabywców, którzy mogą tam przebywać (mieszkać). Obecnie Spółka pozyskuje projekt architektoniczny oraz ubiega się o niezbędne zezwolenia. Ponadto posiada nieruchomość gruntową niezabudowaną w P. oraz nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym w G. Spółka wyodrębniła w swej strukturze Oddział Inwestycje Deweloperskie <dalej Oddział>, który został zgłoszony w Krajowym Rejestrze Sądowym. W związku z tym w strukturze Spółki wyodrębnione są następujące komórki organizacyjne: sekretariat, pion techniczno-projektowy, dział księgowości, samodzielne stanowisko specjalisty ds. nadzoru, dział finansowo-prawny, Oddział Spółki - Inwestycje Deweloperskie oraz samodzielne stanowisko doradcy Spółki. Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Spółki, do zakresu zadań Oddziału należy w szczególności zarządzanie majątkiem Oddziału, zawieranie umów niezbędnych dla realizacji określanych celów, poszukiwanie kontrahentów w postaci nabywców oraz najemców lokali, współpraca z pozostałymi komórkami organizacyjnymi niezbędna dla realizacji ww. celów, nadzór nad prowadzonymi procesami inwestycyjnymi, współpraca z pracowniami architektonicznymi oraz innymi podmiotami zewnętrznymi związanymi z ww. inwestycją, nadzór nad prawidłową realizacją zawartych umów związanych z przedmiotem działalności Oddziału, koordynacja pracy podwykonawców i usługodawców działających na rzecz Oddziału, analiza rynku nieruchomości o tożsamym charakterze oraz raportowanie zaobserwowanych trendów, zmian i zachowań. Na czele Oddziału stoi dyrektor. Mając na uwadze praktykę rynkową w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich polegającą na wydzieleniu realizowanych projektów deweloperskich spółki celowej, co ułatwia realizację takiego projektu oraz ewentualne pozyskanie finansowania zewnętrznego (np. kredyt bankowy), Spółka zamierza wnieść Oddział aportem do osobnej spółki celowej, będącej spółką z o. o. <dalej zwaną SPV>. Ponadto na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu pracy, w wyniku dokonania aportu dojdzie do wstąpienia SPV w obowiązki pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w Oddziale. Przejmie on również w prawa i obowiązki Spółki wynikające z zawartych przez Oddział umów z kontrahentami, w tym prawa i obowiązki wynikające z zobowiązań i należności wobec kontrahentów, a także inne zobowiązania związane z jego działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników. Oddział jest (i będzie w momencie wniesienia) wyodrębniony finansowo:
posiada własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym prowadzonym dla Oddziału, odrębnym od innych rachunków bankowych Spółki;
prowadzi wyodrębnione konta rachunkowe o charakterze bilansowym pozwalające w szczególności na wyodrębnienie aktywów i pasywów oddziału oraz o charakterze wynikowym rejestrujące przychody uzyskiwane przez oddział oraz odpowiadające im ponoszone koszty. Powyższe pozwala na dokonywanie stałej kontroli zdarzeń gospodarczych zachodzących w oddziale, ich analizę oraz raportowanie wewnętrzne oraz zewnętrzne - np. na potrzeby instytucji finansowych.
Oddział obejmuje składniki majątkowe pozwalające na uznanie go za niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadanie gospodarcze:
o charakterze materialnym: środki trwałe (m. in. nieruchomość S., nieruchomość P., nieruchomość G., samochody osobowe, komputery, meble biurowe), inne składniki materialne, zapasy aktywów obrotowych, dokumentacja związana z realizacją projektów deweloperskich w odniesieniu do nieruchomości S. oraz nieruchomości P.; gotówka,
o charakterze niematerialnym, w szczególności: prawa przysługujące wynajmującemu z umowy najmu budynku A, wynikające z zawartej w dniu 25 kwietnia 2011 r. umowy najmu, prawa z umów z kontrahentami Oddziału, należności kontrahentów Oddziału.
zobowiązania, w szczególności wobec kontrahentów i pracowników Oddziału.
Oddział składający się z ww. zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Znajduje to wyraz w uchwale zarządu Spółki o powołaniu Oddziału, jako funkcjonującej w ramach Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji, gdy Spółka będzie nabywać kolejne nieruchomości przeznaczone pod działalność deweloperską, to nabędzie je już Oddział (nieruchomości, które w sensie prawnym zostaną nabyte przez Spółkę zostaną alokowane do Oddziału - pracownicy Oddziału będą wyszukiwać atrakcyjnych nieruchomości i prowadzić negocjacje dotyczące ich zakupu).
a. Wyodrębnienie organizacyjne.
Uchwała Zarządu Spółki zawiera oświadczenie o powołaniu Oddziału oraz wskazanie osób kierujących Oddziałem. Do uchwały zostały załączone:
struktura organizacyjna Oddziału;
lista pracowników przypisanych do Oddziału — do Oddziału przypisani są konkretni pracownicy Spółki, w szczególności specjaliści z działu ds. projektów inwestycyjnych;
b. Wyodrębnienie finansowe.
W ewidencji księgowej Spółki są wyodrębnione pozycje ewidencyjne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Oddziału (co wynika z przyjętych zasad rachunkowości Spółki w tym zakresie stosownie do zapisów art. 10 ustawy o rachunkowości). Oddział posiada własny rachunek bankowy.
c. Wyodrębnienie funkcjonalne.
Oddział dysponuje wszystkimi aktywami wykorzystywanymi przez Spółkę w działalności deweloperskiej. Są to w szczególności nieruchomość S., nieruchomość P., nieruchomość G., prawa wynikające z umów z kontrahentami, wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka), sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, drukarki i kopiarki telefony stacjonarne i komórkowe, samochody. Składniki materialne Oddziału umożliwiają mu realizację wszystkich czynności w zakresie prowadzenia działalności deweloperskiej. Ponadto, zawarcie umowy najmu budynku A zawarte z podmiotami trzecimi pozwala Oddziałowi na samodzielne generowanie przychodów. Do Oddziału przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności deweloperskiej oraz personel pomocniczy. Będzie on też dysponował własną kadrą zarządzającą.
Czy wniesienie przez Spółkę Oddziału aportem do SPV będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, co oznacza, że w związku z tą transakcję po stronie Spółki nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług...
Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem Oddziału do SPV będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.
Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ww. ustawy, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one następujące:
Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53). Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe. Ponadto, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi nieruchomości, samochody) jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami), oraz zobowiązania, w związku z czym spełnione będą powyższe warunki.
Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r.„ sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)".
Wyodrębnienie Oddziału nastąpiło na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników oraz uchwały Zarządu. Uchwała zawiera w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Oddziału. Oddział posiada własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi organ odpowiedzialny za kierowanie nim. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Oddział spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.
Ad. 3. Wyodrębnienie finansowe.
Zdaniem Spółki, Oddział stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczy m.in. wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Oddziału, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do jednostki. Ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności, czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo Oddział posiadać będzie własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy.
Ad. 4. Wyodrębnienie funkcjonalne.
W świetle powołanej definicji kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 355/08, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 26 listopada 2008 r. znak IPPB5/423-6/08-3/MB oraz z dnia 12 maja 2008 r. znak IP-PB3-423-282/08-2/PS.
Spółka podkreśla, iż Oddział jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż posiada składniki majątkowe, które umożliwiają mu realizację projektów deweloperskich. Obok odrębnych składników majątkowych Oddział posiada również własnych pracowników. Ponadto Oddział uzyskuje dochody z wynajmu lokali w budynku A, co wskazuje na, że jest zdolny funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Podsumowując, Spółka stwierdziła, że Jej zdaniem organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Oddziału pozwała na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść aportem do innej spółki Oddział wyodrębniony organizacyjnie w strukturze prowadzonego przedsiębiorstwa. Aport obejmie zarówno składniki majątkowe, jak i niemajątkowe, w tym zobowiązania, które pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że o ile w momencie przekazania Oddział posiadać on będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność wniesienia tego Oddziału do spółki, na podstawie art. 6 ust.1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.
Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
ITPP2/443-888/11/PS