Source: https://interpretacje-podatkowe.org/rolnicy/ilpp2-443-1523-10-sj
Timestamp: 2018-04-23 16:56:22+00:00
Document Index: 121419778

Matched Legal Cases: ['art. 7', 'art. 14', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 155', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 2', 'Art. 7', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 5', 'Art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 7', 'Art. 7', 'art. 33', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 5', 'art. 7']

ILPP2/443-1523/10/SJ | Interpretacja indywidualna
♦ › Rolnicy › ILPP2/443-1523/10/SJ
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 17 grudnia 2010 r.
Czy przekazując rolnikowi osady ściekowe mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów na terenie kraju, czy też z nieodpłatną dostawą towarów, której opodatkowanie lub wyłączenie z opodatkowania określa się przy zastosowaniu przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania rolnikom osadów ściekowych – jest nieprawidłowe.
W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania rolnikom osadów ściekowych.
Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność związaną ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzeniem ścieków na terenie miasta i gminy. Na terenie oczyszczalni ścieków eksploatowanej przez PWiK, w procesie oczyszczania ścieków wytwarzane są odpady w postaci osadów ściekowych, na które Spółka posiada pozwolenie w formie decyzji. Spółka, jako wytwórca tych osadów, zobowiązana jest do ich zagospodarowania w celu unieszkodliwienia, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, tj. ustawy o odpadach z dnia 27 kwietnia 2001 r. (Dz. u. z 2001 r. Nr 62, poz. 628 z poźn. zm.) oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 sierpnia 2002 r. w sprawie komunalnych osadów pościekowych (Dz. u. z 2002 r. Nr 134, poz. 1140).
W wyniku eksploatacji oczyszczalni ścieków, w części osadowej ciągu technologicznego wytwarzany jest odpad w postaci tzw. osadów pościekowych, które ze względu na swój skład chemiczny, w myśl obowiązujących przepisów prawnych, mogą być przekazywane do odzysku w celu nawożenia lub ulepszania gleby.
Na mocy Decyzji Starostwa Powiatowego Spółka uzyskała zgodę na zagospodarowanie powstałych osadów ściekowych we własnym zakresie, bądź zlecenie ich unieszkodliwienia innemu podmiotowi posiadającemu stosowne zezwolenie. Jednym z możliwych sposobów zagospodarowania jest wykorzystanie w postaci nawozu dla celów rolniczych.
Ze względu na skład chemiczny wytwarzanych osadów pościekowych, Spółka korzysta z rolniczego sposobu unieszkodliwiania osadów, które są wywożone na grunty rolników w celu ich nawożenia lub ulepszania gleby (jako nawóz organiczno-wapienny). Spółka jest odpowiedzialna za uzdatnianie (wapnowanie), badanie i transport osadów pościekowych do odbiorcy. Odbiorcami osadów pościekowych są rolnicy posiadający grunty, na których w związku z prowadzoną działalnością rolniczą wykorzystują osad ściekowy jako nawóz. Grunty, na których stosowane są przedmiotowe osady, muszą spełniać odpowiednie kryteria, dlatego Spółka we własnym zakresie przeprowadza ich badanie, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa.
W związku z przyjętym sposobem zagospodarowania przedmiotowych osadów, Spółka dokonuje ich przekazania na rzecz rolników bez wynagrodzenia pieniężnego. Rolnik przyjmując osad pościekowy w postaci nawozu organiczno-wapiennego, na podstawie podpisanego „Oświadczenia”, zgadza się na jego wykorzystanie:
do określonych prac w tym: rekultywacji gruntów, nawożenia użytków rolnych, użyźniania gleby, kompostowania itp.;
w określonym czasie (nie podczas wegetacji roślin);
tylko na niektórych areałach gruntu (ze względu na spadek terenu, a także położenie w sąsiedztwie innych obiektów);
tylko przy niektórych uprawach roślin.
Przyjęty sposób zagospodarowania osadów jest również korzystny dla Spółki ze względów ekonomicznych.
Czy przekazując rolnikowi osady ściekowe mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów na terenie kraju, czy też z nieodpłatną dostawą towarów, której opodatkowanie lub wyłączenie z opodatkowania określa się przy zastosowaniu przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT...
Zdaniem Wnioskodawcy, przekazując rolnikowi osady ściekowe nie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz z nieodpłatną dostawą towarów, w przypadku której opodatkowanie lub wyłączenie z opodatkowania określa się na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.
Zgodnie z przytoczonym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W celu uzasadnienia zaprezentowanego stanowiska, biorąc pod uwagę złożony charakter transakcji Wnioskodawca dokonał oceny jego poszczególnych elementów, tj.:
uznanie osadów ściekowych za towar,
uznanie przekazania osadów ściekowych dla rolnika za dostawę towarów,
nieodpłatny charakter przekazania towarów.
Według definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Osad ściekowy jest odpadem, który powstaje przy procesie oczyszczania ścieków w oczyszczalni. Na podstawie rozporządzenia MOŚrZNiL z dnia 24 grudnia 1997 r. w sprawie klasyfikacji odpadów (Dz. u z 1997 r. Nr 162, poz. 1135 z późn. zm. ), osady ściekowe zostały sklasyfikowane pod numerem – 19 08 05. Osad ściekowy jest niewątpliwie rzeczą ruchomą i spełnia wymogi definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.
W dalszej ocenie zdarzenia Spółka przeanalizowała dodatkowy argument, a mianowicie, czy transakcję można uznać za dostawę towarów.
Z brzmienia art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
W celu uznania, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o VAT, Wnioskodawca dokonał oceny, czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Rolnik sam, według własnych potrzeb wynikających z prowadzonej działalności rolniczej i posiadanych gruntów, zagospodarowuje osad ściekowy jako nawóz. Spółka na postawie podpisanego oświadczenia, przenosi na rolnika prawo do rozporządzania osadem ściekowym jak właściciel. To rolnik decyduje o swoich uprawach rolnych, jak również o tym, które uprawy będą zasilane nawozem w postaci osadu ściekowego, a które innym nawozem rolniczym.
Kiedy jest mowa o „przeniesieniu prawa do rozporządzania” nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.
W tym przypadku Spółka wyzbywa się własności rzeczy ruchomych, które w ramach procesu oczyszczania ścieków przybrały postać osadu ściekowego. Przeniesienie własności tych towarów na rolnika wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku – art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na rolnika, co pozwala rolnikowi na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, w takim przypadku następuje przeniesienie przez Spółkę na rolnika prawa do rozporządzania jak właściciel majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Spółka prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania oczyszczania ścieków i nie prowadzi działalności rolniczej. Będąc wytwórcą osadów pościekowych powstałych jako efekt finalny realizowanych usług oczyszczania ścieków, zobowiązana jest do ich zagospodarowania zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Jedną z prawnie dopuszczalnych możliwości unieszkodliwienia wytworzonych osadów jest ich przekazanie do rolniczego wykorzystania. Czynność tę należy więc traktować jako stanowiącą jeden z etapów podstawowej działalności Spółki w zakresie oczyszczania ścieków.
Spółka ma prawo wyboru formy w jakiej dokona unieszkodliwienia wytworzonych osadów, a z ekonomicznego punktu widzenia bardziej racjonalnym rozwiązaniem w tym przypadku było skorzystanie z rolniczego sposobu odzysku, niż zlecenie wykonania utylizacji za odpowiednim wynagrodzeniem.
Zdaniem Spółki, przekazanie osadów ściekowych w analizowanej sytuacji jest czynnością, którą należy uznać za nieodpłatne przekazanie towarów.
O nieodpłatnym charakterze powyższej transakcji decyduje przede wszystkim fakt, iż Spółka nie pobiera od rolnika wynagrodzenia pieniężnego oraz, w opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym nie sposób doszukać się wzajemnego świadczenia ze strony rolnika, w szczególności jakiejkolwiek formy wynagrodzenia za przekazany osad.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Przez dostawę towarów rozumie się również – zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:
Powyższego przepisu nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.
Przepis art. 7 ust. 4 ustawy, definiuje prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
Stosownie do art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.
Z przywołanych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, niestanowiących jednak próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest także, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.
Przez odpłatną dostawę towarów należy więc rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów – za wyjątkiem druków reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
Generalnie zatem, z uwagi na brzmienie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki. Art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje bowiem czynności, które mimo braku odpłatności uważane są za zrównane z odpłatną dostawą. Do czynności takich ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, pod warunkiem jednak, iż podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie, na mocy art. 7 ust. 3 ustawy, ustawodawca wyłączył z opodatkowania czynności, które są ściśle związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości oraz próbki.
W celu dokonania prawidłowej analizy treści normy prawnej wynikającej z przepisu art. 7 ust. 2 ustawy, konieczne jest zatem uwzględnienie brzmienia ust. 3 tego artykułu, będącego przepisem szczególnym w stosunku do uregulowania art. 7 ust. 2 ustawy. Przede wszystkim zauważyć należy, że określone w ust. 3 wyłączenia od zakresu zastosowania przepisu ust. 2, dotyczą towarów, których zbycie, co do zasady, jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jeśli zatem, na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy przekazanie towarów określonych w tym przepisie, których wydanie niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – podlega wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji należy wnioskować, że art. 7 ust. 2 stanowi podstawę do opodatkowania również nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Odmienna interpretacja podważałaby racjonalność ustawodawcy. Gdyby przyjąć bowiem, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.
Tym samym, nieodpłatne przekazanie towarów, co do zasady, traktowane jako związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy Wnioskodawca miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Wyjątek stanowią wydane nieodpłatnie towary, które spełniają definicję małych prezentów – w myśl art. 7 ust. 4 ustawy.
Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą związaną ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i z zbiorowym odprowadzaniem ścieków na terenie miasta i gminy. w wyniku procesu oczyszczania ścieków wytwarzane są odpady w postaci osadów ściekowych. Spółka, jako wytwórca tych osadów, zobowiązana jest do ich zagospodarowania w celu unieszkodliwienia, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami (ustawa o odpadach oraz rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie komunalnych osadów pościekowych). Ze względu na skład chemiczny osadów pościekowych, mogą być one przekazywane do odzysku w celu nawożenia lub ulepszenia gleby – jednym z możliwych sposobów zagospodarowania jest wykorzystanie w postaci nawozu dla celów rolniczych. Zainteresowany korzysta z rolniczego sposobu unieszkodliwiania osadów, które są wywożone na grunty rolników w celu ich nawożenia lub ulepszenia gleby (jako nawóz organiczno-wapienny) – Spółka jest odpowiedzialna za uzdatnianie (wapniowanie), badanie i transport osadów pościelowych do odbiorcy. Odbiorcami osadów pościekowych są rolnicy, a grunty na których stosowane są przedmiotowe osady, muszą spełniać odpowiednie kryteria (Spółka we własnym zakresie przeprowadza ich badanie, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa). Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonuje przekazania osadów pościekowych na rzecz rolników bez wynagrodzenia pieniężnego, natomiast rolnik, na podstawie podpisanego „oświadczenia”, zgadza się na jego odpowiednie wykorzystanie (do określonych prac, w określonym czasie, tylko na niektórych areałach gruntu oraz tylko przy niektórych uprawach roślin). Jak wskazał Zainteresowany, czynność przekazania do rolniczego wykorzystania osadów pościekowych, należy traktować jako stanowiącą jeden z etapów podstawowej działalności Spółki w zakresie oczyszczania ścieków. Ponadto, w przypadku skorzystania z innego sposobu unieszkodliwiania osadów niż zlecenie wykonania utylizacji za odpowiednim wynagrodzeniem, jest z ekonomicznego punktu widzenia bardziej racjonalnym rozwiązaniem dla Wnioskodawcy.
Zgodnie z brzemieniem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. u. z 2001 r. Nr 62, poz. 628 ze zm.), posiadacz odpadów jest obowiązany do postępowania z odpadami w sposób zgodny z zasadami gospodarowania odpadami, wymaganiami ochrony środowiska oraz planami gospodarki odpadami.
Posiadacz odpadów jest obowiązany w pierwszej kolejności do poddania ich odzyskowi, a jeżeli z przyczyn technologicznych jest on niemożliwy lub nie jest uzasadniony z przyczyn ekologicznych lub ekonomicznych, to odpady te należy unieszkodliwić w sposób zgodny z wymaganiami ochrony środowiska oraz planami gospodarki odpadami – art. 7 ust. 2 powołanej ustawy.
Art. 7 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, iż odpady, których nie udało się poddać odzyskowi, powinny być tak unieszkodliwiane, aby składowane były wyłącznie te odpady, których unieszkodliwienie w inny sposób było niemożliwe z przyczyn technologicznych lub nieuzasadnione z przyczyn ekologicznych lub ekonomicznych.
Stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy o odpadach, posiadacz odpadów może przekazać określone rodzaje odpadów w celu ich wykorzystania osobie fizycznej lub jednostce organizacyjnej, niebędącym przedsiębiorcami, na ich własne potrzeby.
W myśl art. 43 ust. 1 ww. ustawy, komunalne odpady ściekowe mogą być stosowane:
w rolnictwie, w rozumianym jako uprawa wszystkich płodów rolnych wprowadzanych do obrotu handlowego, włączając w to uprawy przeznaczone do produkcji pasz,
do dostosowania gruntów do określonych potrzeb wynikających z planów gospodarki odpadami, planów zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,
do uprawy roślin nieprzeznaczonych do spożycia i produkcji pasz.
W przepisach ust. 2, 3 i dalszych art. 43 cyt. ustawy, określono warunki wykorzystania komunalnych odpadów ściekowych oraz obowiązki wytwórców tych odpadów. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż jedną z przewidzianych przez ustawodawcę metod unieszkodliwiania osadów ściekowych jest możliwość przekazania ich przez posiadacza odpadów do wykorzystania osobie fizycznej m.in. do rekultywacji terenów, w tym gruntów na cele rolne. Przepis ten wskazuje na dobrowolność, a nie obowiązek co do sposobu zagospodarowania osadów ściekowych.
Zatem, mając na uwadze powyższe stwierdza się, że jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z prowadzoną działalnością, w wyniku której powstały przedmiotowe osady ściekowe, to czynność nieodpłatnego ich przekazania przez Zainteresowanego rolnikom, stanowi dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
ILPP2/443-1523/10/SJ
przekazanie na cele działalności gospodarczej
IPTPP3/443-17/11-2/IB | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-646/10/AW | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-313/09/11-S/AW | Interpretacja indywidualna
ITPP1/443-132/07/10-S/PS | Interpretacja indywidualna