Source: http://kraken.slv.cz/5Afs70/2005
Timestamp: 2018-07-22 13:05:32+00:00
Document Index: 36315690

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 2', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 50', 'soud ', '§ 6', '§ 24', '§ 24', '§ 18', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 5', '§ 31', '§ 6', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 2', '§ 16', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 24', '§ 2', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ']

5Afs70/2005
è. j. 5 Afs 70/2005-102
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce obchodní spoleènosti M.-B. spol. s r. o., zast. JUDr. Milanem Fri¹manem, advokátem se sídlem v Písku, Budovcova 2530, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Èeských Budìjovicích, Mánesova 3, Èeské Budìjovice, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 23. 2. 2005, è. j. 10 Ca 172/2003-58,
Rozsudkem ze dne ze dne 23. 2. 2005, è. j. 10 Ca 172/2003-58, zamítl Krajský soud v Èeských Budìjovicích ¾alobu ¾alobce proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 7. 2003, è. j. 2102/120/2003, kterým ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Milevsku (dále jen správce danì ) ze dne 26. 11. 2002, è. j. 23639/02/098970. Tímto rozhodnutím správce danì ¾alobci dodateènì vymìøil daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1997 v èástce 294 450 Kè.
Stì¾ovatel ji¾ v podané ¾alobì ke krajskému soudu namítal, ¾e správce danì postupoval pøi dùkazním øízení v rozporu s právními pøedpisy. Správce danì vyzval stì¾ovatele výzvou z 10. 4. 2002 a dal¹í výzvou ze dne 10. 2. 2003, aby prokázal, ¾e náhrady vyplacené M. S. za pou¾ití soukromého automobilu v roce 1997 ve vý¹i 271 193,10 Kè jsou náklady na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ování zdanitelných pøíjmù. Stì¾ovatel na uvedenou výzvu øádnì a vèas odpovìdìl a navrhl provedení konkrétních dùkazù. Správce danì nìkteré z navr¾ených dùkazù provedl. Dne 11. 9. 2002 byl proveden výslech svìdka K., k nìmu¾ stì¾ovatel nebyl pøizván, zbaven tak byl svých práv dle § 16 odst. 4 zákona è. 337/92 Sb. (dále jen daòový øád ).
Dále provedl správce danì i tøi místní ¹etøení, k nim¾ stì¾ovatel nebyl pøizván-u B. T., a. s., byl sly¹en R. L., nepochybnì jako svìdek, u J. d., a. s., B., byl sly¹en zástupce spoleènosti, nepochybnì ohlednì dùle¾itých okolností v daòovém øízení stì¾ovatele a nepochybnì jako svìdek, u S. B., a. s., byl sly¹en Ing. P. K., nepochybnì jako svìdek.
Na str. 9, druhý odstavec, uvádí soud námitky ¾alobce vyslovené v ¾alobì nesdílí . Na str. 13, druhý odstavec, uvádí soud pøisvìdèil v obecné poloze ¾alobci v jeho názoru, ¾e mìl být pøítomen místnímu ¹etøení, pøi kterém byli dotazováni statutární zástupci obchodních partnerù ¾alobce. Toto pochybení je nutno hodnotit jako procesní pochybení, které je bez vlivu na zákonnost napadeného rozhodnutí .
Na nesprávnost takového postupu i na nesprávnost hodnocení tohoto postupu, jak je èiní krajský soud, je poukazováno i v rozsudku uveøejnìném pod è. 255 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu è. 7, roèník 2004, na který, zejména poslední odstavec jeho odùvodnìní stì¾ovatel odkazuje. Stì¾ovatel rovnì¾ setrvává na svém stanovisku uvedeném ve své ¾alobì ze dne 16. 9. 2003, str. 4 poslední odstavec.
Za neménì záva¾né pochybení stì¾ovatel pokládá, ¾e byl v daòovém øízení nedostateènì zji¹tìn skuteèný stav vìci, zpùsobený neprovedením dùkazù, které stì¾ovatelka navrhovala, a které byly pro správné posouzení vìci významné. Stì¾ovatel øádnì a vèas reagoval na výzvu správce danì, aby vyvrátil jeho pochybnosti ohlednì pracovních cest pracovníkù S. a K. Stì¾ovatel navrhl provedení konkrétních dùkazù k prokázání slu¾ebních jízd a to výslechy svìdkù, dále jako dùkaz pøedlo¾il písemná prohlá¹ení. ®alovaný se s písemnými èestnými prohlá¹eními jako s dùkazy vypoøádal vadnì, kdy¾ uvedl (rozhodnutí o odvolání vydané ¾alovaným dne 14. 7. 2003 str. 5): Vámi pøedlo¾ená èestná prohlá¹ení, která jste pøedlo¾ili jako listinné dùkazní prostøedky, nelze pova¾ovat za dùkazy ve smyslu § 31 odst. 4 zák. o správì daní .
Návrhy na provedeních výslechù navr¾ených svìdkù pak ¾alovaný (úèastník øízení o kasaèní stí¾nosti) tamté¾ vyøídil následovnì: K va¹emu návrhu na výslech svìdkù z øad obchodních partnerù správce danì nepøistoupil, nebo» je nepravdìpodobné, ¾e by sly¹ení svìdci mohli s takovým èasovým odstupem potvrdit, v jaký konkrétní den se jednání, resp. slu¾ební cesta paní S. a pana K. soukromým autem uskuteènila, co¾ ostatnì sami uvádíte ve své odpovìdi a proto v písemných prohlá¹eních i obchodní partneøi uvádìjí pouze èetnost jednání a nikoliv konkrétní data. Dal¹ím dùvodem, proè k výslechu uvedených osob správce danì nepøistoupil, je skuteènost, ¾e správce danì nezpochybnil, ¾e uvedené automobily byly k pracovním cestám v urèitém rozsahu vyu¾ity, jak vám potvrzují i obchodní partneøi a tyto výslechy nemohly tudí¾ vnést nová skutková zji¹tìní do uvedeného pøípadu. .
V podané ¾alobì stì¾ovatel napadal, ¾e jí napadené rozhodnutí nerespektuje zásadu volného hodnocení dùkazù, jak je má na mysli § 2 odst. 3 daòového øádu. Zejména byly napadány závìry napadeného rozhodnutí, ¾e prý kniha jízd soukromého vozidla pana K. neobsahuje údaje o nástupu na slu¾ební cestu ani návratu a ¾e tedy z této knihy jízd není zøejmá doba strávená na pracovní cestì . Absence tìchto údajù pak prý mù¾e dùkazní hodnotu vedené evidence sni¾ovat. Stì¾ovatel opakovanì tvrdí, ¾e ¾ádná kniha jízd soukromého vozidla není tøeba a je nadbyteèná. Pro struènost zde poukazuje na str. 7 a 8 své ¾aloby z 16. 9. 2003. Jestli¾e ¾ádnou vý¹e uvedenou knihu zákon vést nenaøizuje, pak nemù¾e být stì¾ovatelce pøièítáno k tí¾i, ¾e neèinila nìco, co jí ¾ádný obecnì závazný pøedpis neukládá. Za takové situace v¹ak má mít daòový subjekt mo¾nost dokazovat jízdy, jejich poèet, v¹emi dostupnými zákonnými prostøedky. Navr¾ené dùkazy v tomto smìru, jak ji¾ vý¹e stì¾ovatel uvádí, nebyly, v rozporu se zákonem, provedeny.
Krajský soud v¹ak v rozsudku, touto kasaèní stí¾ností napadeném, opìt pøevzal zcela nekriticky stanovisko ¾alovaného i v této otázce-str. 14, tvrdíc, ¾e pøi nevedení evidence, (kterou ¾ádný právní pøedpis neukládá) je daòový subjekt bez dal¹ího v dùkazní nouzi. Na str. 12 napadeného rozsudku uvádí krajský soud, ¾e rovnì¾ v pøípadì nákladù vynalo¾ených na nákup nafty pou¾ité do vysokozdvi¾ných vozíkù stì¾ovatel nevedl analytickou evidenci nakupované nafty a tím se dostal do dùkazní nouze, nebo» nemohl prokázat její skuteènou spotøebu. Tímto postupem správce danì zpochybnil i správnost a prùkaznost jím vedeného úèetnictví. Z ¹etøení, které správce danì provedl toti¾ vyplynulo, ¾e nafta nebyla spotøebována jednorázovì, byla skladována v kanystrech a spotøebována prùbì¾nì. Proto správce danì nevyslechl navrhované svìdky, nebo» svìdci pøi neexistenci skladové evidence, nemohli prokázat skuteènou spotøebu nafty. Rovnì¾ nabídnuté dùkazní prostøedky jako znalecký posudek èi potvrzení výrobce nemohly nahradit absenci skladové evidence, nebo» sice uvádìly v jakém rozmezí se pohybuje spotøeba nafty vysokozdvi¾ných vozíkù, av¹ak skuteènou spotøebu prokázat nemohou. Skuteènou spotøebu nemohou prokázat ani daòové doklady èerpacích stanic. Tyto doklady mohou prokázat pouze to, ¾e k nákupu v konkrétnì uvádìném rozsahu do¹lo, av¹ak nemohou ji¾ jednoznaènì dolo¾it, ¾e nafta byla skuteènì spotøebována pøi provozu vysokozdvi¾ných vozíkù a ¾e náklady na její nákup lze pova¾ovat za náklady vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾eních zdanitelných pøíjmù. .
Stì¾ovatel znovu poukázal (stejnì jako v podané ¾alobì) na opatøení FMF è. j. V/20 100/1992, podle nìho¾ v daném pøípadì mohl rozhodnout o naftì do pouhých dvou vozíkù pøi jejím úètování jako o druhu materiálu úètovaném do spotøeby, tj. bez zúètování na sklad . Pak se ov¹em nemohl dostat do dùkazní nouze, jak tvrdí v napadeném rozsudku krajský soud, a navr¾enými dùkazy prokázal skuteènou spotøebu nafty pøi provozu onìch dvou vozíkù. Pro struènost pak poukazuje stì¾ovatel na svoji podrobnìj¹í argumentaci v této vìci na str. 8 a 9 své ¾aloby ze dne 16. 9. 2003.
K naplnìní podmínky è. 1:
Obecnì lze øíci, ¾e ka¾dý daòový subjekt má dvì základní povinnosti. Jednak povinnost tvrzení, tedy povinnost za podmínek a v pøípadech stanovených hmotnìprávními daòovými zákony (zákon o daních z pøíjmù, zákon o dani z pøidané hodnoty atd.), podat daòové pøiznání a v nìm uvádìt, tj. tvrdit zákony stanovené skuteènosti. Druhou základní povinností daòového subjektu je tzv. dùkazní bøemeno neboli povinnost prokázat v¹echny skuteènosti, které je v daòovém pøiznání povinen uvádìt (viz ustanovení § 31 odst. 9 daòového øádu). Pøedpokladem pro mo¾nost správce danì pou¾ít pøi stanovení daòového základu pomùcku, je tedy skuteènost, ¾e daòový subjekt své dùkazní bøemeno v prùbìhu daòové kontroly neunesl . Daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti uvedené v daòovém pøiznání a nebo skuteènosti, k jejich¾ prokázání jej správce danì vyzve. V daném pøípadì správce danì stì¾ovatele vyzval k prokázání øady skuteèností, z nich¾ jako sporné (tj. takové u nich¾ správce danì podaná vysvìtlení a pøedlo¾ené dùkazní prostøedky nepova¾uje za prùkazné), zùstaly:
-prokázání, ¾e výdaje na slu¾ební jízdy S. a K. jsou daòovì uznatelné, -prokázání, ¾e výdaje za naftu pro dva vysokozdvi¾né vozíky jsou daòovì uznatelné.
Krajský soud v napadeném rozsudku na nìkolika místech uvádí, ¾e stì¾ovatel pochybnosti správce danì neodstranil. Zcela pøitom pøehlí¾í, ¾e le¾í-li dùkazní bøemeno na správci danì (§ 31 odst. 8 daòového øádu), nepostaèí k závìru, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno, pouhé popøení skuteèností ¾alobcem tvrzených, ani¾ by správce danì provedl dal¹í dokazování, které je pro vìc zásadní (Sbírka rozhodnutí NSS-7/2004, str. 608, judikát 257).
V souzené vìci správce danì pouze popírá stì¾ovatelem tvrzené a dokazované skuteènosti, neprovedl v¹ak ¾ádné dokazování pro jejich vyvrácení. Zde tedy krajský soud sice správnì poukazuje na daòový øád, jeho ustanovení § 31 odst. 8, ov¹em nesprávnì jej vykládá.
V daném pøípadì nebyla splnìna ani druhá podmínka k tomu, aby správce danì mohl pøistoupit k pou¾ití pomùcek, toti¾ ¾e daòovou povinnost nebylo mo¾no stanovit stì¾ovateli dokazováním.
V souzené vìci tvrdí správce danì, ¾e má pochybnosti ohlednì nìkterých nákladù stì¾ovatele, zda jsou daòovì uznatelné. I kdyby správce danì prokázal daòovou neuznatelnost nìkterých nákladù ¾alobce, co¾ se nestalo, i pak by bylo mo¾no stanovit ¾alobci základ danì a daò dokazováním. Základ danì by v takovém pøípadì byl rozdíl mezi stì¾ovatelem uvádìnými výnosy a správcem danì poní¾enými náklady. Za této situace v souzené vìci pøistoupil správce danì ke stanovení daòové povinnosti ¾alobce za pou¾ití pomùcek v rozporu s § 31 odst. 5 daòového øádu. Otázkou, zda byla v souzené vìci vý¹e uvedená druhá podmínka splnìna, se v¹ak krajský soud v napadeném rozsudku vùbec nezabývá. V odùvodnìní napadeného rozsudku pouze opakovanì uvádí (str. 9, 13), ¾e ¾alobci nebylo mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním a tudí¾ byly stanoveny zákonné pøedpoklady pro postup dle § 31 odst. 5 daòového øádu .
Proè ov¹em nebylo mo¾no stanovit stì¾ovateli daòovou povinnost dokazováním ji¾ krajský soud nezdùvodòuje. Napadený rozsudek je tedy i nepøezkoumatelný.
V neposlední øadì se krajský soud v tomto kasaèní stí¾ností napadeném rozsudku nevypoøádal s námitkou stì¾ovatele uvedenou na str. 2 a 3 jeho podání soudu z 1. 2. 2005. Stì¾ovatel zde, poukazujíc na dal¹í rozsudky Krajského soudu v Èeských Budìjovicích tvrdí, ¾e i z dùvodù zde uvádìných, nebyly podmínky pro stanovení danì dle pomùcek. I z tohoto dùvodu trpí napadený rozsudek vadou-nepøezkoumatelností.
Námitky stì¾ovatele jsou nedùvodné. Na základì kontroly danì z pøíjmù právnických osob za rok 1997 zjistil správce danì, ¾e stì¾ovatel mìl v daòových nákladech mj. zahrnuty náhrady cestovních výdajù paní S. a pana K., ani¾ by prokázal, a to ani na výzvu správce danì, ¾e pracovní cesty byly skuteènì v rozsahu stì¾ovatelem uvedeném provedeny. Dne 10. 4. 2002 správce danì stì¾ovateli zaslal výzvu k prokázání skuteèností è. j. 11194/02/098930, z které vyplývá, ¾e správce danì vdaném pøípadì zpochybnil rozsah pracovních cest shora citovaných zamìstnancù stì¾ovatele. Ze spisového materiálu je v¹ak zøejmé, ¾e stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno a uskuteènìní jednotlivých pracovních cest neprokázal. Z tohoto dùvodu nebylo mo¾no stanovit jeho daòovou povinnost za rok 1997 dokazováním, jak se mylnì domnívá, a finanèní úøad byl oprávnìn v souladu s ustanovením § 31 odst. 5 daòového øádu pøistoupit k jejímu stanovení za pou¾ití pomùcek. Rovnì¾ i postup finanèního øeditelství, jako odvolacího orgánu, byl v souladu se zákonem, který, je-li podáno odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, jím¾ byla stanovena daòová povinnost podle pomùcek, zkoumá dle § 50 odst. 5 citovaného zákona, zda byly dodr¾eny zákonné podmínky pro tento náhradní zpùsob stanovení danì. Dále finanèní øeditelství odkazuje na své vyjádøení k ¾alobì stì¾ovatele ze dne 13. 1. 2005, kde se podrobnì vyjádøilo k jednotlivým ¾alobním námitkám a souèasnì tedy i k námitkám, které stì¾ovatel vznesl v této kasaèní stí¾nosti.
Dále stì¾ovatel vzná¹í námitky do rozsudku krajského soudu sp. zn. 10 Ca 172/2003, který je pøedmìtem této kasaèní stí¾nosti. ®alovaný má za to, ¾e mu nepøíslu¹í se k nim vyjadøovat, nebo» se jedná o závìry soudu.
Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím poukazuje na své závìry, které uèinil ji¾ ve svém rozsudku ze dne 28. 4. 2006, sp. zn. 5 Afs 34/2005, kterým rozhodl o kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 23. 2. 2005, è. j. 10 Ca 228/2004-19 ve vìci pøedepsání k pøímému placení danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 1997 v èástce 206 814 Kè stì¾ovateli, proto¾e v této èásti vychází ze stejného skutkového základu, toti¾ ¾e stì¾ovatel v roce 1997 svému jednateli M. K. a zamìstnankyni M. S. vyplácel èástky, které deklaroval jako náhradu cestovních výdajù a tudí¾ jako jejich pøíjmy, které nejsou dle ustanovení § 6 odst. 7 písm. a/ zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù a jim takto vyplacené èástky uplatnil jako výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a pro zji¹tìní základu danì za zdaòovací období roku 1997 (§ 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb.).
Správce danì a posléze ¾alovaný dospìli k závìru, ¾e stì¾ovatel v roce 1997 svému jednateli M. K. a zamìstnankyni M. S. vyplácel èástky, které deklaroval jako náhradu cestovních výdajù, ani¾ by prokázal, a to ani na výzvu správce danì, ¾e pracovní cesty byly jimi skuteènì v uvedeném rozsahu provedeny. Stì¾ovatel má naopak za to, ¾e v tomto smìru postupoval správnì a prokázal, respektive byl schopen prokázat, uskuteènìní tìchto pracovních cest, v èem¾ mu zabránil ¾alovaný, kdy¾ jím navr¾ené dùkazy neprovedl. Podstatou sporu mezi úèastníky v této vìci tedy je, zda èástky stì¾ovatelem za rok 1997 vyplacené jako cestovní náhrady pøi pou¾ití soukromého osobního vozidla ve vý¹i 504 547,30 Kè M. K. (automobil zn. Chevrolet NOVA SPZ) pøi ujetí 57 306 km pøi pracovních cestách a 271 193,10 Kè M. S. (automobil zn. Renault Clio 1,2 SPZ) pøi ujetí 59 471 km pøi pracovních cestách v pøíslu¹ném roce, jsou správnì stì¾ovatelem uplatnìné jako výdaj ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 589/1992 Sb., o pøíjmech a § 18 odst. 1 zákona è. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách (oba ve znìní v rozhodném období roku 1997) tedy jako pøíjmy obou jmenovaných nepodléhající dani z pøíjmu fyzické osoby. U správce danì vznikly v tomto smìru pochybnosti a proto zahájil u stì¾ovatele daòovou kontrolu jednak danì z pøíjmù fyzických osob (dne 2. 10. 2001, co¾ tvrdí správce danì ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze dne 27. 2. 2004, kterou pøevzal za stì¾ovatele Ing. F. M., jeho daòový poradce, pøièem¾ stì¾ovatel údaj o zahájení této daòové kontroly nenapadl v prùbìhu daòového øízení, v ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti) za roky 1997, 1998, 1999, 2000 a jednak danì z pøíjmù právnické osoby a danì silnièní za roky 1997, 1998, 1999, 2000 dne 11. 12. 2001. Obì kontroly se navzájem prolínaly.Výsledky dokazování v prùbìhu jedné daòové kontroly pou¾il správce danì i pro druhou daòovou kontrolu, pøièem¾ tomuto postupu správce danì nelze vytýkat nesprávnost, respektive nezákonnost, proto¾e kontrola se týkala v tomto pøípadì stejných skutkových okolností, konkrétnì pracovních cest obou jmenovaných v uvedeném období svými soukromými osobními automobily. Daòové kontroly probíhaly od roku 2001 a v jejich prùbìhu byla dne 4. 3. 2002 u ústního jednání za pøítomnosti zástupce stì¾ovatele vyslechnuta jako svìdkynì M. S., která potvrdila, ¾e k pracovním cestám pro spoleènost stì¾ovatele pou¾ívala svùj soukromý automobil zn. Renault Clio 1,2 SPZ a nejèastìji jezdila do S. p. ch. a h. v. v Ú. n. L., v P. napø. do P., P.1, P.2. Tato svìdkynì umo¾nila správci danì shlédnout své vozidlo, které stále vlastnila. Tato svìdkynì byla vyslechnuta je¹tì 8. 3. 2002, kdy pracovníkùm správce danì pøedlo¾ila kopii TP AL 953 361 (tøi listy) a pracovníci správce danì ovìøili stav tachometru automobilu zn. Renault Clio a zjistili, ¾e je v nìm zachyceno 99 833 km a tento stav zapsali do protokolu o ústním jednání. Dne 7. 8. 2002 byl u ústního jednání vyslechnut jako svìdek J. S. (man¾el svìdkynì S.), který byl seznámen s tím, ¾e stav tachometru vozidla zn. Renault Clio 1,2 SPZ byl ke dni 8. 3. 2002 99 833 km, pøièem¾ jeho man¾elka pøi vykázaných pracovních cestách tímto vozidlem mìla najet v létech 1997-2000 celkem 220 921 km a byl dotázán, kdy provádìl manipulaci s tachometrem a svìdek odpovìdìl, ¾e si to nepamatuje pøesnì, ale tehdy, kdy¾ mìla být provádìna technická prohlídka a poèet ujetých kilometrù na tachometru sni¾oval tak, aby ka¾dý rok odpovídal ujetým 8-9 tisícùm kilometrù. Kolik mìlo auto skuteènì najeto do konce roku 2001 svìdek nevìdìl. Dne 11. 9. 2002 správce danì se dotázal J. K., zda je mo¾né z osobního automobilu zn. Renault Clio 1,2 RL-rok výroby 1991 vymontovat tachometr a provést sní¾ení poètu ujetých kilometrù na poèítadle a dotázaný odpovìdìl, ¾e vymontování tachometru trvá øádovì 1 hodinu, samotná úprava poèítadla kolem 2 hodin, jedná se o velice nároènou vìc, sestavení vlastního poèitadla a jeho zpìtná montá¾ do tachometru je slo¾itá . Tento úkon uèinil správce danì v nepøítomnosti stì¾ovatele a ten v kasaèní stí¾nosti napadá nezákonnost jeho provedení a tedy nezákonnost celé daòové kontroly, nebo» ze spisu nevyplývá v jakém postavení byl J. K. v daòovém øízení a správce danì poru¹il ustanovení § 16 odst. 4 písm. e/ zákona è. 337/1992 Sb. Podle citovaného ustanovení daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Podle obsahu protokolu ze dne 11. 9. 2002 nadepsaného jako protokol o ústním jednání si v¹ak správce danì jen ovìøoval odbornou technickou otázku, zda je mo¾ná manipulace s tachometrem-poèitadlem ujetých kilometrù obecnì u osobního automobilu zn. Renault Clio 1,2 RL-rok výroby 1991 a dostalo se mu odpovìdi, ¾e je to slo¾itá vìc, taková mo¾nost v¹ak vylouèena nebyla (viz vý¹e doslovná citace jeho vyjádøení). J. K. se nevyjadøoval ke konkrétním pomìrùm stì¾ovatele a svým odborným vyjádøením nijak neovlivnil postavení stì¾ovatele ani jeho daòovou vìc. To, ¾e správce danì neuvedl v jakém postavení J. K. v daòovém øízení po¾ádal o odborné vyjádøení nezpùsobuje nezákonnost takového postupu správce danì. Podle obsahu daòového spisu zástupce stì¾ovatele se dostavil ke správci danì po pøedchozí domluvì dne 5. 11. 2002 a byla mu pøedána kopie protokolu o ústním jednání è. j. 19728/02/098930, co¾ je právì protokol sepsaný s J. K. Ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù právnické osoby ze dne 22. 11. 2002 sice správce danì uvádí, ¾e si v prùbìhu kontroly zji¹»oval u J. K., který se zabývá, mimo jiné i prodejem a servisem automobilù Renault, obecné-technické informace ohlednì nároènosti manipulace s poèítadlem ujetých kilometrù u osobního automobilu Renault Clio 1,2, pøièem¾ z jeho vyjádøení vyplynulo, ¾e poèitadlo nelze vùbec jednodu¹e pøetoèit tak, jak to uvedl svìdek S. pøi své výpovìdi. Z této èásti zprávy správce danì, podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu,rozhodnì nevyplývá, ¾e by taková manipulace nebyla vùbec mo¾ná, není v¹ak tak snadná podle správce danì, jak ji svìdek S. popisoval. Sám ¾alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele sice pøipou¹tí, ¾e v pøípadì výslechu J. K. se jednalo o výslech svìdka a pokud u nìj nebyl pøítomen stì¾ovatel, bylo poru¹eno jeho procesní právo, av¹ak bez jakéhokoliv dopadu na jeho hmotná práva. O tom, ¾e odborné vyjádøení J. K. nemìlo jakýkoliv vliv na hmotná práva stì¾ovatele, na jeho daòovou vìc, nemá ¾ádné pochybnosti ani Nejvy¹¹í správní soud. Námitku stì¾ovatele v tomto smìru proto nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou.
Stejnì tak Nejvy¹¹í správní soud nepova¾uje za dùvodnou dal¹í námitku stì¾ovatele uvedenou v kasaèní stí¾nosti, toti¾, ¾e daòové øízení bylo nezákonné i proto, ¾e správce danì (popø. správci danì jím do¾ádaní) nìkteré výslechy svìdkù provedl nezákonným zpùsobem, kdy¾ neumo¾nil stì¾ovateli klást svìdkùm pøi výslechu otázky, èím¾ opìt postupoval v rozporu s § 16 odst. 4 písm. e/ zákona è. 337/1992 Sb. Poukázal tady na postup správce danì u a. s. B. T., a. s. J. d. B. a a. s. S. B. Z obsahu daòového spisu vyplývá, ¾e správce danì ve smyslu § 5 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. po¾ádal Finanèní úøad v Táboøe, aby provedl místní ¹etøení u daòového subjektu B. T., a. s., a to zejména o provìøení z knihy náv¹tìv za roky 1997, 1998, zda ve dnech 11. 4. a 9. 12. 1997 a 30. 4.a 28. 5. 1998 byla u uvedené akciové spoleènosti M. S. a jednala za stì¾ovatele a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ.V do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele. Do¾ádaný finanèní úøad neprovedl provìøení z knihy náv¹tìv, ale dotázal se pracovníka a. s. B. T. R. L., s ním¾ sepsal protokol dne 4. 4. 2002 bez pøítomnosti stì¾ovatele, pøièem¾ R. L. se vyjádøil tak, ¾e pracovnice stì¾ovatele M. S. v do¾ádání uvedených dnech jednala se subjektem B. ve vìci nákupu palet, pøièem¾ jednání probíhala ústnì. K dal¹í skuteènosti, tedy zda v uvedených dnech byl povolen do objektu a. s. B. vjezd vozidla SPZ se jmenovaný nevyjádøil ani na to nebyl výslovnì tázán. Dal¹í do¾ádání uèinil správce danì u Finanèního úøadu ve Vodòanech písemností ze dne 25. 3. 2002, jí¾ ¾ádal provedení místního ¹etøení u a. s. J. d., V. z knih náv¹tìv zda u uvedené akciové spoleènosti M. S. jednala za stì¾ovatele minimálnì v roce 1997 ve dnech 23. 5., 30. 6., 19. 9. a 13. 11., v roce 1999 ve dnech 12. 2., 10. 3., 18. 5. a 29. 6. a v roce 2000 ve dnech 29. 8. a 15. 12. a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ. V do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele. Do¾ádaný finanèní úøad ve Vodòanech písemností ze dne 3. 4. 2002 správci danì sdìlil, ¾e knihy náv¹tìv a evidence odjezdù a pøíjezdù vozidel jsou u a. s. J. d., V. vedeny, ale spoleènost M. B. v po¾adovaných dnech není evidována a ani náv¹tìvu èi obchodní jednání M. S. za tuto spoleènost nelze prokázat. Její pøípadné jednání v¹ak pøesto nelze úplnì vylouèit, proto¾e na pøíkaz generálního øeditele bylo strá¾né slu¾bì naøízeno neevidovat náv¹tìvy u generálního øeditele Ing. T. a obchodního øeditele Ing. Ø. (u toho zpravidla). Dále správce danì po¾ádal Finanèní úøad ve Vla¹imi o provedení místního ¹etøení u S. a B. V. z knih náv¹tìv, zda u uvedené akciové spoleènosti M. S. jednala za stì¾ovatele minimálnì v roce 1997 ve dnech 7. 5., 2. 7., 5. 9., 6. 11. a 11. 12., v roce 1998 ve dnech 13. 1., 21. 7., 7. 8., 24. 9., 14. 10. a 4. 12., v roce 1999 dne 15. 7. a v roce 2000 ve dnech 24. 8. a 8. 11., a zda v uvedených dnech byl povolen vjezd automobilu SPZ. Do¾ádaný finanèní úøad správci danì sdìlil pøípisem ze dne 18. 4. 2002, ¾e pøi provìrce knih náv¹tìv osob a knih náv¹tìv cizích vozidel za celá období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 neobsahuje záznam pøítomnosti M. S. ani jiného zamìstnance M. spol. s r. o. B. ani záznam vjezdu vozidla SPZ. Do¾ádaný správce danì v¹ak navíc sepsal protokol se zástupci S. a B. V. Ing. K. a Ing. B. a ti uvedli, ¾e do knih náv¹tìv se zapisují pouze náv¹tìvy osob a vjezdy motorových vozidel, které vstoupí do areálu a. s. vyjma náv¹tìvních prostor ve vestibulu administrativní budovy a. s. O osobách se kterými probíhají obchodní a jiná jednání v prostorách jednacích místností tohoto vestibulu se písemné záznamy nevedou. Ekonomický øeditel a. s. Ing. K. uvedl, ¾e s firmou stì¾ovatele probìhly obchody, nemù¾e vylouèit, ¾e jednání mezi obìma obchodními partnery probìhla mimo areál a. s. Ani u tohoto místního ¹etøení nebyl zástupce stì¾ovatele pøítomen a v do¾ádání ze dne 25. 3. 2002 správce danì do¾ádaný orgán nepo¾ádal, aby pøi po¾adovaném úkonu zajistil pøítomnost stì¾ovatele.
V prùbìhu øádnì zahájené daòové kontroly správce danì výzvou k prokázání skuteèností dle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. ze dne 10. 4. 2002 stì¾ovatele vyzval k prokázání, ¾e ve zdaòovacím období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 do¹lo k uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu, jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních pracovních cest M. S. a M. K. a ¾e náhrady vyplacené M. S. za pou¾ití soukromého motorového vozidla pøi pracovních cestách v roce 1997 ve vý¹i 271 193,10 Kè, v roce 1998 ve vý¹i 293 037,90 Kè, v roce 1999 ve vý¹i 175 412,20 Kè a v roce 2000 ve vý¹i 154 046,70 Kè jsou nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, a ¾e náhrady vyplacené M. K. za pou¾ití soukromého motorového vozidla pøi pracovních cestách v roce 1997 ve vý¹i 504 547,30 Kè, v roce 1998 ve vý¹i 453 190,90 Kè, v roce 1999 ve vý¹i 405 284,70 Kè a v roce 2000 ve vý¹i 365 037,60 Kè jsou nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. V uvedené výzvì na stranì 2, 3 správce danì podrobnì a výsti¾nì popsal, proè u nìj vznikly pochybnosti o správnosti údajù stì¾ovatele v jeho úèetní evidenci o vý¹e uvedených skuteènostech. Lhùtu stanovil správce danì v délce 15 dnù ode dne doruèení výzvy, pøièem¾ stì¾ovatel výzvu pøevzal dne 11. 4. 2002. Po¾ádal o prodlou¾ení lhùty o dal¹ích patnáct dnù a správce danì mu rozhodnutím ze dne 12. 4. 2002 vyhovìl-lhùtu mu prodlou¾il do 13. 5. 2002. Toto rozhodnutí pøevzal stì¾ovatel dne 17. 4. 2002. Dne 24. 4. 2002 po¾ádal stì¾ovatel správce danì o nahlédnutí do spisu a správce danì mu vyhovìl. Stì¾ovatel do spisu nahlédl dne 25. 4. 2002. K výzvì se stì¾ovatel vyjádøil písemností do¹lou správci danì dne 13. 5. 2002. V prvním doplnìní této své odpovìdi stì¾ovatel, mimo jiné, k pracovním cestám M. S. navrhl seznam svìdkù v poètu 13, pøièem¾ uvedl pøíjmení, nìkdy také jméno fyzické osoby a název firmy-obchodního partnera av¹ak bez uvedení ke kterým konkrétním okolnostem mají být svìdci vyslechnuti, to znamená bez uvedení data èi dat tvrzeného jednání-pouze obecnì k pracovním cestám M. S. Dále uvedl, ¾e své vyjádøení bude dále doplòovat zejména o èestná prohlá¹ení obchodních partnerù. Tato pak správci danì zaslal a správce danì je hodnotil. Písemností do¹lou správci danì dne 25. 7. 2002 stì¾ovatel poukázal na to, ¾e ve svém vyjádøení k výzvì správce danì ze dne 10. 4. 2002 do¹lém správci danì dne 13. 5. 2002, mimo jiné, navrhl výslech svìdkù a proto ¾ádal o vèasné vyrozumìní o jejich výslechu a sdìlení jakých konkrétních okolností se výslech bude týkat, ani¾ by ov¹em, jak vý¹e uvedeno v návrhu výslechu svìdkù sám uvedl, k jakým skuteènostem pøesnì mají být vyslechnuti. Výzvou k prokázání skuteènosti ze dne 10. 2. 2003 v prùbìhu kontroly danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti za roky 1997, 1998, 1999 a 2000 správce danì stì¾ovateli sdìlil s odkazem na svoji výzvu ze dne 10. 4. 2002 v souvislosti s probíhající kontrolou danì z pøíjmù právnických osob, ¾e odpovìdí stì¾ovatele, která byla správci danì doruèena dne 13. 5. 2002 a prohlá¹ením jednotlivých obchodních partnerù stì¾ovatele s ní souèasnì zaslanými, dále výpovìdí svìdka S. a dal¹ími ¹etøeními provedenými správcem danì nebyly jeho pochybnosti o uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních M. S. a M. K. vyvráceny a stì¾ovatel zároveò neprokázal, ¾e pracovní cesty byly uskuteènìny osobními automobily Renault Clio 1,2 RN SPZ a Chevrolet NOVA SPZ. Správce danì stì¾ovateli sdìlil, ¾e vyplacené èástky poplatníkùm M. S. a M. K. jsou zdanitelným pøíjmem a nelze je pova¾ovat dle ustanovení § 6 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb. za èástky, které nejsou pøedmìtem danì ani pøíjmy ze závislé èinnosti. Stì¾ovatele správce danì souèasnì vyzval podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., aby, pokud má je¹tì jiné dal¹í dùkazy mimo tìch, které ji¾ uvedl v odpovìdi na shora citovanou výzvu, která byla doruèena správci danì dne 13. 5. 2002, k prokázání, ¾e ve zdaòovacím období rokù 1997, 1998, 1999 a 2000 skuteènì do¹lo k uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu, jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních pracovních cest M. S. a M. K. a to pøedlo¾ením pouze takových dùkazù, které ji¾ stì¾ovatel neuvedl v odpovìdi na výzvu ze dne 10. 4. 2002 a která byla i s ostatními dùkazy doruèena správci danì dne 13. 5. 2002. Stì¾ovatel na výzvu odpovìdìl písemností ze dne 13. 3. 2003 do¹lou správci danì tentý¾ den v ní¾ poukázal na jím dosud pøedlo¾ené a navr¾ené dùkazy, na nich¾ trval a souèasnì navrhl výslech svìdkù podle pøílohy 1 a 2. Pøíloha è. 1 obsahovala seznam 75 svìdkù (z nich¾ 13 svìdkù ji¾ opakoval ze svého vyjádøení k výzvì správce danì ze dne 10. 4. 2002) k pracovním cestám M. S. a náhradám za nì vyplaceným bez bli¾¹ího vymezení dat pracovních cest. Pøíloha è. 2 obsahovala seznam svìdkù pracovních cest M. K. a/ v souvislosti s nákupy palet a materiálu (11), b/ v souvislosti se zaji¹»ováním správních a organizaèních slu¾eb (19-21), c/ v souvislosti s nákupy strojù, náhradních dílù, zaøizování oprav,obchodu s rámovými pilami (28), d/ v souvislosti s prodejem palet a øe¹ením reklamací (26), rovnì¾ bez bli¾¹ího vymezení dat pracovních cest.
Pøesvìdèení stì¾ovatele, ¾e splnil svoji povinnost podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., tedy prokázal v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván, proto¾e splnil výzvu správce danì ze dne10. 2. 2003 a navrhl dal¹í dùkazy, pøedev¹ím výslech svìdkù a správce danì mu ji¾ nedal najevo ¾ádné pochybnosti, neodpovídá skuteènosti. Ve výzvì ze dne10. 2. 2003 správce danì stì¾ovateli sdìlil, ¾e jeho odpovìdí, která byla správci danì doruèena dne 13. 5. 2002 a prohlá¹eními jeho jednotlivých obchodních partnerù s odpovìdí souèasnì zaslanými, dále výpovìdí svìdka S. a dal¹ími ¹etøeními provedenými správcem danì nebyly jeho pochybnosti o uskuteènìní pracovních cest v tom rozsahu jak jsou uvedeny v pøedlo¾ených vyúètováních M. S. a M. K. vyvráceny a stì¾ovatel zároveò neprokázal, ¾e pracovní cesty byly uskuteènìny osobními automobily Renault Clio 1,2 RN SPZ a Chevrolet NOVA SPZ. Ze sdìlení správce danì vyplývá, ¾e zatím ¾ádným dùkazem nebo návrhem dùkazu, to znamená ani navr¾enými výslechy 13 svìdkù v prvním doplnìní odpovìdi stì¾ovatele na výzvu správce danì ze dne 10. 4. 2002, mimo jiné, k pracovním cestám M. S., nebyly rozptýleny jeho pochybnosti jak shora uvedeno. Jen z toho, ¾e stì¾ovatel návrh výslechu nìkterých svìdkù opakoval a dal¹í takové navrhl novì opìt bez konkrétního uvedení dat jednání a nìkdy bez uvedení øádné adresy a jména a pøíjmení svìdka, nelze uzavøít, ¾e splnil svoji povinnost ve smyslu citovaného ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., proto¾e ho správce danì u¾ nevyzval k pøedlo¾ení dal¹ích dùkazù. Správce danì mu toti¾ dal ji¾ pøedtím zcela jednoznaènì najevo, ¾e takovými návrhy dùkazù jeho pochybnosti nebyly vyvráceny a to z dùvodù, které souèasnì ve výzvì ze dne10. 2. 2003 uvedl.
S pøedchozí námitkou souvisí i dal¹í námitka stì¾ovatele, toti¾ ¾e v prokázání jím tvrzených skuteèností mu správce danì zabránil tím, ¾e jím navr¾ené dùkazy neprovedl. Podle ustanovení § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb. pøi rozhodování hodnotí správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Podle ustanovení § 16 odst. 4 písm. c/ zákona è. 337/1999 Sb. daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo pøedkládat v prùbìhu daòové kontroly dùkazní prostøedky, pøípadnì navrhovat pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, které on sám nemá k dispozici. Podle písm. b/ tého¾ ustanovení má právo být pøítomen jednání s pracovníky správce danì a podle písm. e/ tého¾ ustanovení má právo klást svìdkùm a znalcùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení. Z práva pøedkládat a navrhovat dùkazy v¹ak je¹tì nevyplývá povinnost správce danì navr¾ené dùkazy provést. Nejde pøitom v daném pøípadì o poèet svìdkù, ale o to, co jejich výpovìdí mù¾e být prokázáno a to vzhledem ke skuteènostem, které jimi mají být prokázány a vzhledem ke v¹em ostatním dùkazùm v øízení provedeným, respektive pøedlo¾eným. Tady je nutné správci danì-daòovému orgánu pøiznat právo posouzení, zda navr¾eným dùkazem lze tvrzenou skuteènost prokázat èi nikoliv. I v daòových øízeních je nutné sledovat hospodárnost øízení a neprovádìt takové dokazování, které nemù¾e prokázat tvrzené skuteènosti. Nejde v¹ak o libovùli správce danì, proto¾e ten musí svùj závìr o tom proè neprovedl navr¾ené dùkazy odùvodnit. Správce danì tak uèiní ve zprávì o daòové kontrole (§ 16 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb.). V daném pøípadì tak správce danì uèinil ve zprávì o daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob za rok v daném pøípadì 1997 ze dne 25. 11. 2002 a ve zprávì o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù za období 1997, 1998, 1999, 2000 ze dne 27. 2. 2004. Jeho závìry pøezkoumal ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí a na základì ¾aloby stì¾ovatelem proti nìmu podané i krajský soud. V postupu daòových orgánù v tomto smìru krajský soud neshledal pochybení a neshledává ho ani Nejvy¹¹í správní soud. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí se závìry daòových orgánù i závìrem, který uèinil krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku k stì¾ovatelem v daòovém øízení pøedlo¾eným èestným prohlá¹ením a na odùvodnìní tohoto rozsudku odkazuje. Èestné prohlá¹ení i podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu není dùkazním prostøedkem podle § 31 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb. Skuteènosti v nich uvedené by v¹ak mohly být prokázány jiným zpùsobem. V daném pøípadì stì¾ovatel pøedlo¾il s prvním doplnìním výzvy správce danì ze dne 10. 4. 2002 asi 13 èestných prohlá¹ení obchodních partnerù stì¾ovatele o pracovních cestách M. S., z nich¾ jen a. s. K. m. v. potvrdila konkrétní náv¹tìvu M. S. v potvrzení uvedených dnech, ostatní uvádìli jen poèet náv¹tìv v jednotlivých letech. V druhém doplnìní k uvedené výzvì stì¾ovatel zaslal správci danì dal¹í písemnosti a èestná prohlá¹ení, v nich¾ byla náv¹tìva M. S. potvrzena jen uvedením poètu v jednotlivých letech a to nìkdy jen odhadem
(napø. 3x-4x roènì) a nìkdy nebyla potvrzena ¾ádná náv¹tìva. Toté¾ pak platí i o tøetím doplnìní výzvy k pracovním cestám M. S. a toté¾ platí i o prokazování pracovních cest jednatele M. K. pøedlo¾enými prohlá¹eními a èestnými prohlá¹eními obchodních partnerù stì¾ovatele a jiných subjektù. Jestli¾e tedy údaje o jednáních M. S. a M. K. v èestných prohlá¹eních byly jen nekonkrétní a nìkdy jen odhadem, pak prokazování toho, co v nich bylo uvedeno, by nemohlo splnit svùj úèel a tedy prokázat tvrzení stì¾ovatele respektive prokázat údaje uvedené v úèetnictví stì¾ovatele a jeho dal¹ích pomùckách. Pøedstava stì¾ovatele, ¾e by mohl prokázat tato svá tvrzení navr¾enými svìdky, je zcela nereálná. Navíc svìdky navrhl jen v obecné rovinì (napø. k pracovním cestám M. S. a M. K.), ani¾ by upøesnil konkrétnì kdy se taková pracovní náv¹tìva mìla uskuteènit. Výslechem svìdkù navr¾ených stì¾ovatelem vzhledem k okolnostem tohoto pøípadu nemohly být tvrzení stì¾ovatele a údaje v jeho úèetnictví potvrzeny a tedy prokázány. Tento závìr se týká i stì¾ovatelem vytýkaného postupu správce danì, který nevyslechl svìdka H., který v èestném prohlá¹ení potvrdil stav tachometru vozidla Chevrolet NOVA SPZ v únoru nebo bøeznu 2002, které zakoupil od M. K. (stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e by tento svìdek objasnil naprosto rozhodující okolnost, o ní¾ správce danì vyslovil pochybnost, neuvádí v¹ak konkrétnì jakou). Nejvy¹¹í správní soud nesouhlasí se stì¾ovatelem, ¾e v daòovém øízení byl nedostateènì zji¹tìný skutkový stav v dùsledku neprovedení jím navr¾ených dùkazù o pracovních cestách M. S. a M. K. Dále také nesouhlasí s tím, ¾e ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí nerespektoval zásadu volného hodnocení dùkazù. Stì¾ovatel napadá závìry ¾alovaného o tom, ¾e prý kniha jízd soukromého vozidla pana K. neobsahuje údaje o nástupu na slu¾ební cestu ani návratu a ¾e tedy z této knihy jízd není zøejmá doba strávená na pracovní cestì . Podle stì¾ovatele ¾ádná kniha jízd soukromého vozidla není tøeba a je nadbyteèná. Zákon její vedení nenaøizuje a proto mu nemù¾e být pøièítáno k tí¾i, ¾e neèinil nìco, co mu ¾ádný závazný právní pøedpis neukládá. V tomto pøípadì v¹ak stì¾ovatel namítá nìco, co z rozhodnutí ¾alovaného zcela nevyplývá. ®alovaný toti¾ v pøezkoumávaném rozhodnutí nehodnotí uvedený nedostatek jako zásadní, proto¾e uvádí, ¾e doba strávená na pracovní cestì není podstatná, její absence v¹ak mù¾e dùkazní hodnotu vedené evidence sni¾ovat a to právì v pøípadech, kdy jsou zji¹tìny dal¹í nesrovnalosti, jako v daném pøípadì. V této souvislosti ¾alovaný na základì údajù samotného stì¾ovatele také zpochybnil pracovní cesty M. K. z místa svého bydli¹tì M., kde je také umístìna kanceláø spoleènosti, do místa sídla stì¾ovatele B. a zpìt, které konal bez uvedení úèelu, tak¾e nemìl prakticky ¾ádné soukromé cesty do zamìstnání a zpìt, proto¾e v¹echny tyto cesty vykazoval jako pracovní.
V øízení pøed správcem danì stì¾ovatel nesplnil svoji povinnost vyplývající z ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., kde¾to správce danì splnil svoji povinnost vyplývající z ustanovení § 31 odst. 8 tého¾ zákona, zejména prokázal c/ existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, b/existenci skuteèností rozhodných pro u¾ití právní domnìnky a nebo právní fikce. V tomto smìru Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na podrobné a výsti¾né odùvodnìní rozsudku krajského soudu, které vychází z obsahu daòového spisu a je s ním v souladu. Proto¾e stì¾ovatel neprokázal své tvrzení o uskuteènìní pracovních cest M. S. a M. K. jejich soukromými automobily v rozsahu v jeho evidenci o vyúètování pracovních cest uvedeném a tedy neprokázal, ¾e èástky jim vyplacené jako náhrady cestovních výdajù jimi byly skuteènì a proto správce danì dospìl k závìru, ¾e celé tyto náhrady nejsou výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù (nebo» ty se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy-§ 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb.). Dále dospìl k závìru, ¾e z èásti tvoøí tyto èástky vyplacené jako náhrady cestovních výdajù zdanitelný pøíjem obou jmenovaných (ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb.) a z èásti náhrady cestovních výdajù. Z nesplnìní povinnosti stì¾ovatele pro správce danì vyplynulo, ¾e v daném pøípadì nelze daòovou povinnost stanovit dokazováním podle § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona è. 337/1992 Sb. a správce danì byl oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek ve smyslu ustanovení § 31 odst. 5 citovaného zákona. To se týká pøedev¹ím pomìru vyplacených èástek jako (zdanitelného) pøíjmu a jako cestovních náhrad M. S. a M. K. Stì¾ovatel také neprokázal skuteènou spotøebu nafty do vysokozdvi¾ných vozíkù. Námitky stì¾ovatele, ¾e v jeho pøípadì nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek neobstojí, jak ji¾ pøesvìdèivì odùvodnily daòové orgány i krajský soud v napadeném rozsudku. S jejich závìry Nejvy¹¹í správní soud souhlasí.
Nejvy¹¹í správní soud závìrem posoudil také to, zda v daném pøípadì uplynutím èasu od zdaòovacích období 1997, 1998, 1999, 2000 do zahájení daòových kontrol v tomto rozhodnutí citovaných v roce 2001 se postavení stì¾ovatele nezhor¹ilo pokud jde o mo¾nost prokázání tvrzených skuteèností ve své evidenci a dospìl k závìru, ¾e tomu tak není. Výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy(§ 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb.). Takovými výdaji (náklady) jsou i výdaje (náklady) na pracovní cesty (§ 24 odst. 2 písm. k/ zákona è. 586/1992 Sb.), a to mimo jiné i na dopravu vlastním silnièním motorovým vozidlem.Pokud stì¾ovatel svému jednateli M. K. na základì smlouvy ze dne 30. 4. 1997 poskytl k slu¾ebnímu i soukromému pou¾ití slu¾ební vozidlo Felicia 1,9D SPZ a od 17. 6. 1999 na základì dohody ze dne 15. 6. 1999 ke stejným úèelùm slu¾ební vozidlo ©koda Octavia 1,9 TDI SPZ a souhlasil s tím, aby tento jeho jednatel vedle slu¾ebního vozidla pou¾íval pro pracovní cesty soukromé vozidlo Chevrolet Nova SPZ jeho¾ spotøeba podle technického prùkazu byla 26 litrù na 100 km (tedy ¹lo o znaènì nehospodárný provoz oproti slu¾ebním automobilùm, kdy¾ ©koda Felicia mìla prùmìrnou spotøebu na 100 km 6,5 l a ©koda Octavia mìla prùmìrnou spotøebu na 100 km 5,33 l) a pokud stì¾ovatel souhlasil s tím, aby zamìstnankynì M. S. pou¾ívala na pracovní cesty soukromé vozidlo Renault Clio 1,2 RN SPZ, a výdaje (náklady) na pracovní cesty soukromými vozidly uplatnil ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. jako výdaje (náklady), které odeèetl pro výpoèet základu danì (právnické osoby), pak ve své evidenci (evidenèních pomùckách) musel uvést takové skuteènosti, které by vý¹i tìchto výdajù (nákladù) zcela nezpochybnitelnì prokázaly. Jen takové výdaje (náklady) mohou být daòovì uznatelné. Tak ov¹em stì¾ovatel nepostupoval. Jestli¾e mu bylo známo, ¾e tachometr soukromého vozidla M. K. není funkèní, bylo potøeba jiným zpùsobem objektivizovat jeho pracovní cesty a poèet ujetých kilometrù z tohoto dùvodu. Tak se nestalo u nìho ani u M. S. V jejím pøípadì její man¾el manipuloval s tachometrem jejich soukromého vozidla, jak sám svìdek J. S. pøipustil, aby sní¾il poèet kilometrù automobilem ujetých z dùvodù jeho lep¹ího pozdìj¹ího prodeje. Dobu manipulace neupøesnil s tím, ¾e tak postupoval v¾dy, kdy¾ mìla být provádìna jeho technická prohlídka. To znamená, ¾e u¾ v prùbìhu zdaòovacích období byl prakticky tento stav stejný. Objektivizovat poèet ujetých kilometrù pro pracovní cesty nebylo mo¾né ani bezprostøednì po skonèení pøíslu¹ného daòového období a uplynutí èasu do zahájení daòových kontrol nemá tedy ¾ádný vliv na postavení stì¾ovatele, pokud jde o prokázání jím uvádìných skuteènostech v úèetnictví (evidenci). Z evidence stì¾ovatele tedy vyplývá jen to, co sami M. S. a M. K. jako zamìstnankynì a jednatel stì¾ovatele vykázali ani¾ by jejich údaje mohly být ovìøeny správcem danì. Tyto údaje nejsou v rozporu se zvlá¹tním zákonem (è. 119/1992 Sb. ) jen pøi jejich formálním posouzení. Nemohou v¹ak být pova¾ovány za prokázané daòové výdaje vzhledem ke v¹em okolnostem tohoto pøípadu.Finanèní orgány musí mít právo neuznat výdaje uplatnìné daòovým subjektem, pokud je daòový subjekt neproká¾e (v této souvislosti poukazuje Nejvy¹¹í správní soud na usnesení Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 67/2000, v nìm¾ uvedený soud vyslovil, mimo jiné, ¾e finanèní orgány musí mít právo neuznat výdaje uplatnìné daòovým subjektem, které jsou nepøimìøené. Bez této kontroly by daòové subjekty mohly uplatòovat jakékoli výdaje. To znamená podle Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e i v pøípadì prokázání výdajù mají finanèní orgány právo je neuznat, jsou-li nepøimìøené, av¹ak takový závìr musí øádnì odùvodnit). Pokud by tedy stì¾ovatel takové výdaje chtìl hradit napø. ze svého zisku, pak si mù¾e svému jednateli a zamìstnankyni vyplatit na náhradách za pracovní cesty jejich soukromými vozidly cokoliv, pokud v¹ak tyto vyplacené náhrady uplatnil jako daòovì uznatelné výdaje (náklady) a odeèetl si je ze základu danì,pak je tøeba, aby je prokázal. V daném pøípadì v¹ak nebyly èinìny ani ¾ádné záznamy o uskuteènìném jednání M. K. s obchodními partnery a jinými subjekty (a to ani v pøípadì pracovních cest M. S. soukromým vozidlem). Stì¾ovatelem v prùbìhu daòové kontroly nabídnutá èestná prohlá¹ení obchodních partnerù a dal¹ích subjektù o uskuteènìní pracovních jednání M. S. a M. K., daòovými orgány i krajským soudem odmítnutá s odùvodnìním, ¾e nemohou v daòovém øízení slou¾it jako dùkaz, v pøevá¾né vìt¹inì ani konkrétní jednání nepotvrzovala a hlavnì nepotvrzovala to, ¾e k jednáním jmenovaní pøijeli svými soukromými osobními automobily a jakými a u¾ vùbec ne poèet ujetých kilometrù. Ani navr¾ení svìdkové by skuteènosti rozhodné pro posouzení sporných skuteèností nemohli potvrdit, jak ji¾ správnì dovodil správce danì, ¾alovaný i krajský soud. Stì¾ovatel se skuteènì dostal do dùkazní nouze. Správcem danì zji¹tìný rozdíl mezi stavem ujetých kilometrù na tachometrech obou soukromých vozidel a poètem kilometrù vykázaných údajnì pøi pracovních cestách M. S. a M. K. a nedostatek jiného objektivního prùkazu takto ujetých kilometrù vedl k tomu, ¾e správce danì takto prokázal ve smyslu ji¾ vý¹e citovaného ustanovení § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb. existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem, tedy stì¾ovatelem. Stejný závìr lze uèinit i v pøípadì neprokázání skuteèné spotøeby nafty do vysokozdvi¾ných vozíkù. V daném pøípadì, v¹ak finanèní orgány dospìly dále k závìru, který vyjádøil ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí, ¾e vzhledem ke v¹em okolnostem pøípadu vyplývá úmysl stì¾ovatele jako daòového subjektu zkrátit základ danì, a to nadhodnocováním nákladù vynalo¾ených na pracovní cesty. Tento svùj závìr i dal¹í své závìry ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí velmi podrobnì a pøesvìdèivì odùvodnil, stejnì tak jako správce danì své závìry ve svých zprávách o daòových kontrolách v tomto rozsudku citovaných i krajský soud své závìry v napadeném rozsudku. Napadený rozsudek krajského soudu neshledal Nejvy¹¹í správní soud nepøezkoumatelným.