Source: http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=213864&pageIndex=0&doclang=RO&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=5082439
Timestamp: 2019-06-16 02:36:07+00:00
Document Index: 43618212

Matched Legal Cases: ['Articolul 44', 'articolul 44', 'articolul 44', 'articolul 44', 'articolul 90', 'articolul 90', 'articolul 90', 'articolul 273', 'articolul 273']

„Trimitere preliminară – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (TVA) – Directiva 2006/112/CE – Articolele 90 și 273 – Neplata totală sau parțială de către debitor a sumei datorate persoanei impozabile în temeiul unei operațiuni supuse TVA‑ului – Bază de impozitare – Reducere – Principiile neutralității fiscale și proporționalității”
În cauza C‑127/18,
– pentru A‑PACK CZ s. r. o., de R. Cholenský și de F. Hejl, advokáti;
2 Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între A‑PACK CZ s. r. o., pe de o parte, și Odvolací finanční ředitelství (Direcția de soluționare a contestațiilor în materie fiscală, Republica Cehă), pe de altă parte, în legătură cu refuzul acesteia din urmă de a‑i acorda o regularizare a cuantumului taxei pe valoarea adăugată (TVA) achitate pentru creanțe neplătite și considerate nerecuperabile ca urmare a insolvenței debitorului.
6 Dreptul de a efectua rectificarea cuantumului taxei în cazul creanțelor față de debitori aflați în procedura de insolvență a fost introdus în Legea nr. 235/2004 privind taxa pe valoarea adăugată prin Legea nr. 47/2011 (denumită în continuare „Legea privind TVA‑ul”), a cărei expunere de motive indică:
Pe baza acestei dispoziții, creditorul (furnizorul) va avea, prin urmare, dreptul de a rectifica cuantumul taxei în aval dacă clientul (debitorul) nu i‑a plătit bunurile livrate sau serviciile furnizate și dacă instanța competentă în materia insolvenței a lansat o procedură de insolvență împotriva clientului. […]
7 Articolul 44 alineatul 3 din Legea privind TVA‑ul, referitor la rectificarea cuantumului taxei în ceea ce privește creanțele față de debitori care fac obiectul unei proceduri de insolvență, prevede:
8 A‑PACK CZ este o societate cehă, persoană impozabilă în scopuri de TVA. Una dintre societățile cliente ale acesteia, Delpharmea Nutraceuticals, a.s., a făcut obiectul unei proceduri de insolvență, lansată la 27 mai 2009.
9 În declarația sa fiscală pentru cel de al patrulea trimestru al exercițiului fiscal 2011, A‑PACK CZ a solicitat rambursarea sumei de 539 822 de coroane cehe (CZK) (aproximativ 21 000 de euro), ca urmare, printre altele, a unei rectificări a cuantumului TVA‑ului pentru creanțe neachitate de această societate, pentru livrări de bunuri și prestări de servicii în perioada cuprinsă între 30 octombrie 2008 și 2 februarie 2009.
10 Prin decizia din 17 aprilie 2012, Finanční úřad pro Prahu 9 (Biroul de finanțe Praga 9, Republica Cehă) a limitat cuantumul solicitat de A‑PACK CZ la 41 211 CZK (aproximativ 1 600 euro), pentru motivul că articolul 44 alineatul 3 din Legea privind TVA‑ul nu ar permite să se efectueze o rectificare a cuantumului taxei dacă debitorul a încetat să fie persoană impozabilă, cum era cazul Delpharmea Nutraceuticals începând cu 3 noiembrie 2011.
11 A‑PACK CZ a introdus o acțiune administrativă împotriva acestei decizii în fața Direcției de soluționare a contestațiilor în materie fiscală, care a respins‑o.
12 A‑PACK CZ a sesizat Městský soud v Praze (Curtea Municipală din Praga, Republica Cehă) cu o cerere în anularea acestei decizii de respingere, pe care această instanță a respins‑o.
13 În aceste condiții, A‑PACK CZ a sesizat instanța de trimitere, Nejvyšší správní soud (Curtea Administrativă Supremă, Republica Cehă), cu un recurs împotriva acestei din urmă decizii de respingere. Ea susține că condiția privind statutul de persoană impozabilă al debitorului, prevăzută la articolul 44 alineatul 3 din Legea privind TVA‑ul, este nu doar contrară articolului 90 din Directiva 2006/112, ci constituie și un ajutor de stat interzis.
14 Instanța de trimitere consideră că argumentele A‑PACK CZ referitoare la existența unui ajutor de stat nu pot fi admise. În schimb, condiția referitoare la menținerea caracterului de persoană impozabilă al debitorului, prevăzută la articolul 44 alineatul 3 din Legea privind TVA‑ul, este, în opinia sa, contrară articolului 90 din Directiva 2006/112, întrucât poate face imposibilă regularizarea bazei de impozitare a creditorului persoană impozabilă fără ca acest fapt să poată fi justificat de incertitudinea privind caracterul definitiv al neplății.
2) În cazul unui răspuns afirmativ la prima întrebare, legislația națională este contrară obiectivului articolului 90 din [Directiva 2006/112] dacă nu permite plătitorilor de TVA să efectueze o rectificare a cuantumului TVA‑ului în situația în care a devenit exigibilă pentru o operațiune taxabilă față de un alt plătitor de TVA care a plătit doar în parte sau nu a plătit deloc pentru operațiune și care ulterior a încetat să mai aibă calitatea de plătitor de TVA?”
17 În temeiul unei jurisprudențe constante a Curții, articolul 90 alineatul (1) din Directiva 2006/112, care vizează cazurile de anulare, de refuz, de neplată totală sau parțială sau de reducere a prețului după livrare, obligă statele membre să reducă baza de impozitare și, prin urmare, cuantumul TVA‑ului datorat de persoana impozabilă de fiecare dată când, după încheierea unei tranzacții, contrapartida sau o parte din aceasta nu este încasată de persoana impozabilă. Această dispoziție reprezintă expresia unui principiu fundamental al Directivei 2006/112 potrivit căruia baza de impozitare se constituie din contraprestația primită efectiv și al cărui corolar constă în faptul că administrația fiscală nu poate încasa cu titlu de TVA un cuantum mai mare decât cel pe care l‑a colectat persoana impozabilă (a se vedea în special Hotărârea din 6 decembrie 2018, Tratave, C‑672/17, EU:C:2018:989, punctul 29 și jurisprudența citată).
19 Însă, astfel cum Curtea a statuat deja, această facultate de derogare, care este strict limitată la cazurile neplății totale sau parțiale, este întemeiată pe ideea că neplata contraprestației poate, în anumite circumstanțe și din cauza situației juridice existente în statul membru în cauză, să fie greu de verificat sau să fie doar provizorie (a se vedea în acest sens Hotărârea din 3 iulie 1997, Goldsmiths, C‑330/95, EU:C:1997:339, punctul 18, Hotărârea din 23 noiembrie 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punctul 17, și Hotărârea din 22 februarie 2018, T‑2, C‑396/16, EU:C:2018:109, punctul 37).
20 Rezultă că exercitarea unei asemenea facultăți de derogare trebuie să fie justificată pentru ca măsurile luate de statele membre pentru punerea sa în aplicare să nu bulverseze obiectivul de armonizare fiscală urmărit de Directiva 2006/12 (a se vedea în acest sens Hotărârea din 3 iulie 1997, Goldsmiths, C‑330/95, EU:C:1997:339, punctul 18, Hotărârea din 23 noiembrie 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punctul 18, și Hotărârea din 22 februarie 2018, T‑2, C‑396/16, EU:C:2018:109, punctul 38) și că nu le poate permite acestora să excludă pur și simplu reducerea bazei de impozitare a TVA‑ului în caz de neplată (a se vedea în acest sens Hotărârea din 23 noiembrie 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punctele 20 și 21).
21 Această concluzie este confirmată de o interpretare teleologică a articolului 90 alineatul (2) din Directiva 2006/112. Astfel, deși este pertinent ca statele membre să poată combate incertitudinea privind neplata unei facturi sau caracterul definitiv al acesteia, o asemenea facultate de derogare nu se poate extinde dincolo de această incertitudine și în special la aspectul dacă o reducere a bazei de impozitare poate să nu fie efectuată în cazul neplății (Hotărârea din 23 noiembrie 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punctul 22, și Hotărârea din 22 februarie 2018, T‑2, C‑396/16, EU:C:2018:109, punctul 40).
22 În plus, admiterea posibilității statelor membre de a exclude orice reducere a bazei de impozitare a TVA‑ului ar fi contrară principiului neutralității TVA‑ului, din care rezultă, printre altele, că, în calitatea sa de colector de taxe în contul statului, întreprinzătorul trebuie să fie degrevat în întregime de sarcina taxei datorate sau achitate în cadrul activităților sale economice, ele însele supuse la plata TVA‑ului (a se vedea în acest sens Hotărârea din 23 noiembrie 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, punctul 23).
25 În ceea ce privește aspectul dacă, astfel cum susține guvernul ceh în observațiile sale scrise, referindu‑se în special la punctul 33 din Hotărârea din 26 ianuarie 2012, Kraft Foods Polska (C‑588/10, EU:C:2012:40), o asemenea cerință ar putea, cu toate acestea, să fie considerată conformă cu articolul 90 alineatul (2) din Directiva 2006/112, în măsura în care urmărește obiectivele legate de asigurarea colectării corecte a TVA‑ului, de evitarea fraudei și de eliminarea riscului de pierdere a unor venituri fiscale, trebuie arătat că asemenea obiective nu permit să se contravină finalității și economiei acestei dispoziții și să se justifice o derogare de la articolul 90 alineatul (1) din această directivă pentru alte motive decât cele privind incertitudinea referitoare la neplată sau la caracterul definitiv al acesteia.
26 De asemenea, deși articolul 273 din Directiva 2006/112, deopotrivă invocat de Republica Cehă în susținerea interpretării sale, permite statelor membre să prevadă obligațiile pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA‑ului și pentru a evita frauda, dintr‑o jurisprudență constantă a Curții rezultă că asemenea măsuri nu pot, în principiu, să deroge de la respectarea normelor privind baza de impozitare decât în limitele strict necesare pentru atingerea acestui obiectiv specific, întrucât trebuie să afecteze cât mai puțin posibil obiectivele și principiile Directivei 2006/112 și nu pot fi utilizate într‑un mod care ar repune în discuție neutralitatea TVA‑ului (a se vedea în acest sens Hotărârea din 6 decembrie 2018, Tratave, C‑672/17, EU:C:2018:989, punctul 33 și jurisprudența citată), care constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA‑ului instituit de legislația Uniunii în materie.
27 În speță, din dosarul prezentat Curții nu reiese că autorizarea unui creditor persoană impozabilă precum A‑PACK CZ de a reduce baza sa de impozitare în scopuri de TVA atunci când se confruntă cu o situație de neplată a creanței sale de către un debitor insolvent și devenit între timp neplătitor de TVA ar prezenta un risc special de fraudă sau de evaziune fiscală. În plus, faptul de a exclude orice posibilitate de reducere a acestei baze de impozitare într‑o asemenea ipoteză și de a impune acestui creditor persoană impozabilă sarcina unui cuantum de TVA pe care nu l‑ar fi perceput în cadrul activităților sale economice depășește, în orice caz, limitele strict necesare pentru atingerea obiectivelor prevăzute la articolul 273 din Directiva 2006/112.