Source: http://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/a1101026.html
Timestamp: 2020-02-29 11:02:57+00:00
Document Index: 92896618

Matched Legal Cases: ['art. 676', 'art. 4', 'sentenza ', 'art. 4', 'art. 87', 'art. 676', 'art. 49', 'art. 676', 'DTF ', 'DTF ', 'art. 35', 'art. 52', 'art. 19', 'art. 676']

DFR - BGE 101 Ia 26
BGE 101 Ia 26
La Società immobiliare X., con un capitale sociale di fr. 50'000.-- ha per scopo "l'acquisto, la vendita, l'amministrazione di beni mobili ed immobili, la gestione di titoli azionari e di quote di società, la partecipazione a società o imprese nonché l'espletamento di operazioni commerciali o finanziarie". Essa ha acquistato fondi urbani, su cui ha edificato o ammodernato stabili.
Contrariamente all'opinione della ricorrente, gli interessi pagati agli sconosciuti mutuanti non costituiscono interessi intercalari ai sensi dell'art. 676 CO, non trattandosi di rimunerazione del capitale sociale. Anche se non si può negare alla ricorrente, secondo il diritto commerciale, l'attivazione di queste uscite al conto immobili, va rispettato il principio secondo cui tali operazioni comportano contabilmente un utile, nella misura in cui gli addebiti non sarebbero fiscalmente deducibili se passati attraverso il conto profitti e perdite. Procedendo diversamente, si consentirebbero rivalutazioni contabili di immobili, che sfuggirebbero all'imposizione. La costante giurisprudenza della Camera in materia non è mai stata censurata dalla Corte di diritto pubblico del Tribunale federale, neanche in casi giuridicamente meno chiari dell'iscrizione di interessi al conto immobili. Con ricorso di diritto pubblico per violazione dell'art. 4 Cost., la contribuente chiede al Tribunale federale d'annullare la sentenza della Camera, e di stabilire in fr. 517.-- (fr. 277.-- utile conto profitti e perdite + fr. 240.-- ripresa imposte) l'utile imponibile dell'esercizio 1971.
1.- Di ultima istanza, la decisione impugnata, che ha confermato implicitamente la tassazione litigiosa, è anche finale. Contro di essa il ricorso di diritto pubblico per violazione dell'art. 4 Cost. è quindi aperto (art. 87 OG). È però ricevibile, per la natura cassatoria del ricorso di diritto pubblico, solo la conclusione di annullamento della decisione impugnata.
2.- La ricorrente richiama nel gravame l'art. 676 CO.
Di opinione contraria è KÄNZIG (Wehrsteuer, ad art. 49 cpv. 1, lett. b, n. 71; lo stesso, Die Kostenrechnung im Wehrsteuerrecht, dargestellt am Beispiel der Bauzinsen und Baukreditzinsen, ASA 42 (1973/74), pag. 81 segg.). Quest'autore sottolinea che il diritto commerciale (art. 676 cpv. 1 CO) impone di iscrivere gli interessi intercalari nel conto d'impianto (Anlagekonto), e che dal punto di vista economico è giustificato di considerarli quale una componente necessaria del costo degli impianti. Da ciò, egli deduce che anche fiscalmente si impone di trattarli come tali, ammettendone l'attivazione nel conto d'impianto, e consentendone in seguito l'ammortamento ai tassi fiscalmente riconosciuti per la durata dell'impianto (ASA 42, loc.cit., pag. 87/90).
3.- In realtà la ricorrente sostiene che gli interessi corrisposti ai mutuanti azionisti hanno retribuito un credito di costruzione. Essa sostiene che il diritto commerciale consente, e l'economia imprenditoriale impone di includere gli interessi del credito di costruzione (Baukreditzinse), come gli altri costi, nel conto immobiliare e di attivarli, analogamente agli interessi intercalari, senza gravarne il conto profitti e perdite. Essa conclude che, costituendo detti interessi parte integrante dei costi di costruzione, non è ammissibile trattarli come utile; in ogni caso, che è inammissibile trattarli come utile, sintantoché, per non esser stati addebitati al conto profitti e perdite, essi non hanno influito sul risultato dell'esercizio.
a) L'attivazione degli interessi corrisposti su un credito di costruzione (Baukreditzinse) è ammessa con una certa larghezza nella prassi fiscale, ed il Tribunale federale, statuendo con libero esame in materia di imposta per la difesa nazionale, non ha contestato la legittimità di questo procedimento, né sotto il profilo del diritto commerciale, né sotto quello della economia imprenditoriale. Esso ha riconosciuto che, nel caso di una società anonima che si dedica al commercio d'immobili, gli interessi sui mutui contratti per l'acquisto di un fondo o per la costruzione di stabili si aggiungono al prezzo d'acquisto o alle spese di costruzione, almeno allorquando il valore venale del fondo è sufficiente per garantire anche codesti interessi, precisando che, in tal caso, non si può parlare di attivo fittizio (ASA 38, pag. 447; cfr. anche DTF 92 I 99 e in materia di doppia imposizione, DTF 88 I 339 e 92 I 467; per quanto concerne i fondi d'investimento immobiliare, vedasi art. 35 cpv. 2 della legge federale sui fondi d'investimento, del 1o luglio 1966, e il messaggio del Consiglio federale concernente tale legge, FF 1965 III 293).
4.- a) Se avesse considerato che la contribuente, in virtù del diritto commerciale, non aveva la possibilità di attivare i contestati interessi - questione sulla quale non è necessario pronunciarsi in questa sede -, l'autorità cantonale avrebbe però dovuto coerentemente correggere il conto profitti e perdite, iscrivendovi al passivo la posta degli interessi. Detto conto si sarebbe presentato come segue: - interessi attivi e proventi diversi 517.35 - imposte 240.-- - interessi passivi su mutui 128'101.-- - perdita d'esercizio 127'823.65
Su detto conto rettificato, l'ACC avrebbe potuto riprendere le imposte (fr. 240.--) e, data la mancata indicazione dei nomi dei creditori (art. 52, n. 2, lett. f LT), gli interessi passivi: essa sarebbe così giunta a determinare l'utile d'esercizio fiscalmente tassabile di fr. 517.35, come preteso dalla contribuente nel gravame.
Tuttavia, l'autorità cantonale vuole parificare la riattivazione degli interessi ad una rivalutazione degli immobili, che giusta l'art. 19, lett. d LT, è considerato reddito imponibile. Sennonché, essa confonde in modo inammissibile due nozioni diverse.
Attivare una spesa significa iscrivere la stessa - o meglio il suo controvalore - all'attivo. L'operazione si giustifica economicamente perché a codesta spesa fa riscontro un acquisto patrimoniale corrispondente all'investimento. L'attivazione non documenta il conseguimento di un utile, ma una modificazione nella composizione del patrimonio (STUDER, op.cit., p. 80 segg.; KÄNZIG, in ASA 42, pag. 86).
5.- Si potrebbe tuttavia esser tentati di sostenere che, poiché la corresponsione di interessi intercalari (Bauzinse) (art. 676 CO) agli azionisti può essere, senza arbitrio, parificata ad una distribuzione di utili (supra, consid. 2b), e poiché l'interesse sui crediti di costruzione (Baukreditzins) è, sotto l'aspetto economico, assai simile a quello intercalare, anche la corresponsione di interessi su crediti di costruzione accordati agli stessi azionisti può esser considerata distribuzione di utili.
a) In tale formulazione generale, quest'opinione sarebbe però erronea. Infatti, la ragione per cui la distribuzione di un interesse intercalare può - senza arbitrio - esser assimilata a distribuzione di dividendo, è che tanto l'interesse intercalare quanto il dividendo hanno il loro fondamento sull'azionariato (cfr. supra, consid. 2b). Tale base comune fa però difetto nel caso del credito di costruzione, in cui la corresponsione di interessi è fondata sul contratto di mutuo, non su disposizioni statutarie che assicurano una certa rimunerazione all'azionista per il suo capitale. b) Per contro, non sarebbe sicuramente arbitrario assimilare il pagamento di interessi su un credito di costruzione alla ripartizione di utili, quando il creditore si identifica con l'azionista, nella misura in cui si debba ammettere, applicando il criterio economico (wirtschaftliche Betrachtungsweise), che il credito di costruzione non sarebbe in condizioni normali stato accordato alla società da un terzo non azionista. In questa ipotesi, ancora andrebbe però stabilito quale parte del credito accordato dagli azionisti alla società possa esser considerata quale immissione di mezzi propri in una società con insufficiente capitalizzazione, ciò che comporta l'assimilazione dell'interesse corrisposto a un dividendo, e quale parte del mutuo di costruzione, invece, avrebbe potuto dalla società essere ottenuta nelle normali vie del prestito presso terzi.