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Timestamp: 2016-10-22 07:14:40
Document Index: 51110949

Matched Legal Cases: ['Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 29', 'Art. 26', 'Art. 1', 'Art. 24', 'Art. 2', 'Art. 1', 'Art. 18', 'Art. 20', 'Art. 132', 'Art. 83', 'Art. 84', 'Art. 84', 'Art. 84', 'Art. 84', 'Art. 42', 'Art. 84', 'Art. 84', 'Art. 20', 'Art. 89', 'BGE', 'BGE', 'Art. 9', 'BGE', 'Art. 38', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 89', 'Art. 89', 'BGE', 'Art. 89', 'Art. 90', 'Art. 82', 'Art. 86', 'Art. 46', 'Art. 42', 'Art. 86', 'BGE', 'Art. 95', 'Art. 106', 'Art. 106', 'BGE', 'Art. 103', 'Art. 103', 'Art. 103', 'BGE', 'BGE', 'Art. 100', 'in fine', 'Art. 46', 'Art. 46', 'Art. 84', 'Art. 107', 'Art. 103', 'Art. 43', 'Art. 103', 'Art. 103', 'Art. 43', 'Art. 43', 'Art. 43', 'Art. 100', 'Art. 43', 'BGE', 'Art. 4', 'Art. 42', 'Art. 43', 'EGMR', 'Art. 6', 'Art. 6', 'BGE', 'BGE', 'Art. 6', 'BGE', 'EGMR', 'in fine', 'Art. 6', 'EGMR', 'Art. 2', 'EuG', 'EGMR', 'EGMR', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 13', 'Art. 8', 'Art. 17', 'Art. 13', 'Art. 8', 'Art. 36', 'Art. 8', 'BGE', 'Art. 17', 'Art. 8', 'Art. 26', 'Art. 6', 'Art. 26', 'Art. 31', 'Art. 31', 'Art. 32', 'Art. 26', 'BGE', 'Art. 186', 'Art. 26', 'Art. 38', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 5', 'Art. 1', 'Art. 1', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 6', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 26', 'Art. 2', 'Art. 2', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 14', 'Art. 24', 'Art. 14', 'Art. 14', 'Art. 186', 'BGE', 'Art. 186', 'Art. 175', 'BGE', 'Art. 14', 'Art. 105', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 3', 'Art. 3', 'Art. 4', 'Art. 26', 'Art. 14', 'Art. 186', 'Art. 186', 'Art. 110', 'BGE', 'Art. 958', 'BGE', 'Art. 186', 'Art. 4', 'Art. 110', 'BGE', 'Art. 186', 'Art. 26', 'Art. 26', 'Art. 105', 'Art. 95', 'Art. 105', 'BGE', 'Art. 95', 'BGE', 'Art. 97', 'BGE', 'Art. 26', 'Art. 4', 'Art. 19', 'Art. 89', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 42', 'Art. 63', 'Art. 63', 'Art. 3', 'Art. 63', 'Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 63', 'Art. 63', 'Art. 4', 'Art. 63', 'Art. 5', 'Art. 15', 'Art. 66', 'Art. 68']

2C_269/2013 (05.07.2013)
2C_269/2013 � � Urteil vom 5. Juli 2013
alle vier vertreten durch Frau Dr. Patrizia Holenstein und Herr Dr. Alexander Glutz von Blotzheim, Rechtsanw�lte,
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 13. M�rz 2013.
Am 26. September 2011 richtete die Steuerbeh�rde der Vereinigten Staaten von Amerika (USA; Internal Revenue Service [IRS]) ein Amtshilfegesuch an die Eidgen�ssische Steuerverwaltung (EStV). Das Gesuch betraf in den USA steuerpflichtige Personen, die bei der Credit Suisse Group AG und ihren Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in der Schweiz (CS) Konten er�ffnet oder gehalten hatten. Der IRS ersuchte um die Herausgabe von Informationen �ber solche Steuerpflichtige, die zu irgendeinem Zeitpunkt in den Jahren 2002 bis und mit 2010 eine Verf�gungsberechtigung �ber Bankkonten bei der CS hatten oder wirtschaftlich an bei der CS gehaltenen Konten berechtigt waren.
�Am 5. April 2012 (Urteil A-737/2012) hiess das Bundesverwaltungsgericht eine Beschwerde gut, die gegen eine gest�tzt auf dieses Amtshilfegesuch erlassene Schlussverf�gung der EStV gerichtet war. Das Gericht hielt im Wesentlichen fest, dass die Formulierung des Amtshilfegesuchs vor allem Personen betraf, die sich h�chstens einer Steuerhinterziehung schuldig gemacht h�tten, f�r welche unter dem anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommen jedoch keine Amtshilfe geleistet werde. Infolge dieses Urteils zog die EStV die weiteren in Ausf�hrung des erw�hnten Amtshilfegesuchs bereits erlassenen Schlussverf�gungen in Wiedererw�gung. Darunter befand sich auch eine Verf�gung, welche A.X.________, B.X.________, die Y.________ Ltd. und C.X.________ betraf. Das sie betreffende Beschwerdeverfahren wurde am 11. Mai 2012 abgeschrieben.
B.a.�Am 3. Juli 2012 stellte der IRS ein neues Amtshilfegesuch und ersuchte um Informationen betreffend bestimmte in den USA steuerpflichtige Personen, welche Domizilgesellschaften gehalten haben, die bei der CS bestimmte Konten oder Depots hielten. Der IRS ersuchte um Herausgabe von Informationen �ber solche Steuerpflichtige, die zu irgendeinem Zeitpunkt in den Jahren 2002 bis und mit 2010 eine Unterschriftsberechtigung oder eine andere Verf�gungsberechtigung �ber Bankkonten bei der CS hatten oder wirtschaftlich an bei der CS gehaltenen Konten berechtigt waren. Der IRS umschrieb den relevanten Sachverhalt wie folgt:
Die CS habe ein Gesch�ftsmodell betrieben, welches in den USA steuerpflichtigen Kunden (US-Kunden) erm�glicht habe, gegen�ber dem IRS nicht offengelegte Konten bei der CS zu halten und darauf Gelder zu deponieren. Die CS habe ihre B�ros in den USA dazu benutzt, Transaktionen von US-Kunden �ber deren nicht deklarierte Konten zu erm�glichen. In der Schweiz t�tige Angestellte der CS h�tten den US-Kunden dabei geholfen, Geld in die und aus der Schweiz zu bewegen. US-Kunden seien von Angestellten der CS instruiert worden, wie sie Domizilgesellschaften und andere Einrichtungen auf der ganzen Welt zu benutzen h�tten, um die wirtschaftliche Berechtigung an den Konten der CS zu verschleiern. Mit Hilfe und Unterst�tzung der Angestellten der CS h�tten die Kunden - als Teil eines L�gengeb�udes, um die amerikanischen Steuerbeh�rden zu betr�gen - Dokumente erstellt und besessen, die wahrheitswidrig und betr�gerisch die wirtschaftliche Berechtigung an den Konten falsch angegeben h�tten, um Steuerstraf- und Einkommenssteuervorschriften in den USA zu verletzen. Diese betr�gerischen Machenschaften h�tten eine illegale und substanzielle Reduktion der Steuer betreffend Einkommen und Ertrag aus Investitionen bewirkt. US-Doppelb�rger seien von Kundenberatern der CS ermutigt worden, nicht ihre US-P�sse f�r die Kontoer�ffnung zu verwenden. Auch seien mehrere von den US-Beh�rden befragte Kunden der CS von Vertretern dieser Bank gefragt worden, ob sie ein Formular zur Offenlegung des wirtschaftlich Berechtigten ausf�llen sollten und h�tten dies verneint. Andere Kunden h�tten gesagt, aus dem Kontext der Gespr�che sei klar geworden, dass die Konten gegen�ber dem IRS nicht offengelegt w�rden. Was die Depots betreffe, welche die Auswahlkriterien erf�llten, h�tten die CS und ihre US-Kunden entgegen dem zwischen dem IRS und gewissen Banken, sogenannten Qualified Intermediaries, abgeschlossenen Abkommen (QI-Abkommen) gehandelt. Der IRS f�hrte weiter aus, vielen US-Kunden sei von Angestellten der CS empfohlen worden, die Inhaberschaft am Konto einer Domizilgesellschaft zu �bertragen, die deshalb gegr�ndet werden sollte, um das Konto vor der Entdeckung durch die Steuerbeh�rden abzuschirmen. Der IRS stellte sich auf den Standpunkt, dass der Gebrauch solcher Domizilgesellschaften, um CS-Konten unter den in den Auswahlkriterien beschriebenen Umst�nden zu halten, darauf hindeuten w�rde, dass die US-Kunden der CS sich Verhaltensweisen bedienten, die Betrugsdelikte und dergleichen darstellten.
B.b.�Am 20. Juli 2012 forderte die EStV die CS schriftlich auf, die vom IRS verlangten Unterlagen einzureichen. Die CS kam dieser Aufforderung fristgerecht nach. Zugleich forderte die EStV die CS auf, die betroffenen Personen zu identifizieren, �ber das Amtshilfeverfahren zu informieren und sie aufzufordern, einen Zustellungsbevollm�chtigten in der Schweiz zu bezeichnen.
In ihrer am 8. November 2012 erlassenen Schlussverf�gung gelangte die EStV zum Ergebnis, A.X.________ und B.X.________ seien an der Y.________ Ltd. wirtschaftlich berechtigt und in ihrem Fall seien s�mtliche Voraussetzungen erf�llt, um dem IRS Amtshilfe zu leisten.
B.c.�A.X.________, B.X.________, die Y.________ Ltd. und C.X.________ erhoben beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde gegen die Schlussverf�gung der EStV. B.X.________ ist am 17. Januar 2013 verstorben. Mit Urteil vom 13. M�rz 2013 (A-6011/2012) wies das Bundesverwaltungsgericht diese Beschwerde ab, mit der Auflage an die EStV, den IRS darauf hinzuweisen, dass die �bermittelten Unterlagen nur in Verfahren verwendet werden d�rfen, die A.X.________ betreffen.
Gegen dieses Urteil des Bundesverwaltungsgerichts f�hren A.X.________ (Beschwerdef�hrer 1), B.X.________ sel. (Beschwerdef�hrerin 2), die Y.________ Ltd. (Beschwerdef�hrerin 3) und C.X.________ (Beschwerdef�hrer 4) mit Eingabe vom 22. M�rz 2013 Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragen unter Kosten- und Entsch�digungsfolgen, das angefochtene Urteil vom 13. M�rz 2013 und die Schlussverf�gung der EStV vom 8. November 2012 seien aufzuheben und es sei die Amts- und Rechtshilfe an den IRS und das Department of Justice der Vereinigten Staaten von Amerika (DOJ) zu verweigern. Zudem sei die mit der Schlussverf�gung anfechtbare Zwischenverf�gung der EStV vom 20. Juli 2012 in Bezug auf die Beschwerdef�hrenden aufzuheben. Eventualiter beantragen sie, die EStV sei anzuweisen, alle von der Amts- und Rechtshilfe betroffenen Personen seien vor Ergehen der Schlussverf�gung zu informieren, damit sie die Herausgabe ihrer Personendaten selbstst�ndig verhindern k�nnten, oder es seien alle Hinweise auf Drittpersonen zu schw�rzen. Schliesslich beantragen sie, die Gerichtskosten vor Bundesverwaltungsgericht seien auf maximal Fr. 5'000.- zu reduzieren und B.X.________ sel. seien keine Kosten aufzuerlegen und eine Parteientsch�digung zuzusprechen. Die Beschwerdef�hrenden stellen zudem verschiedene prozessuale Antr�ge. So ersuchen sie um die superprovisorische und ordentliche Erteilung der aufschiebenden Wirkung und die Ansetzung einer angemessenen Frist zur Erg�nzung der Beschwerdebegr�ndung.
Die EStV beantragt Nichteintreten, eventualiter die Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung. Mit Schreiben vom 3. Mai 2013halten die Beschwerdef�hrenden an den gestellten Rechtsbegehren fest.
Der Pr�sident der II. �ffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts hat die EStV am 27. M�rz 2013 angewiesen, alle Vollziehungsvorkehrungen bis auf Weiteres zu unterlassen.
Das Bundesgericht hat die Angelegenheit am 5. Juli 2013 �ffentlich beraten.
1.1.�Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfegesuch des IRS gest�tzt auf Art. 26 Ziff. 1 des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen vom 2. Oktober 1996 (DBA-USA 96; SR 0.672.933.61) zugrunde. Das am 23. September 2009 unterzeichnete �nderungsprotokoll zum DBA-USA (Protokoll 09; vgl. BBl 2010 247) ist noch nicht in Kraft, sodass weiterhin das DBA-USA 96 anzuwenden ist. Art. 26 DBA-USA 96 in der im vorliegenden Fall anzuwendenden Fassung ist am 19. Dezember 1997 in Kraft getreten und findet somit Anwendung auf alle Steuerperioden, die am oder nach dem 1. Januar des auf das Inkrafttreten folgenden Jahres beginnen (vgl. Art. 29 Ziff. 2 lit. b DBA-USA 96). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind Bestimmungen �ber die Amtshilfe und die Pflicht von Privaten, von ihnen verlangte Informationen herauszugeben, Vorschriften verfahrensrechtlicher Natur, welche mit ihrem Inkrafttreten sofort anwendbar sind (vgl. Urteil 2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 2a mit weiteren Hinweisen). Die Steuerperioden, f�r welche der IRS um Informationen nachsucht, n�mlich die Jahre 2002 bis und mit 2010, werden somit von Art. 26 DBA-USA 96 gedeckt.
�Das Bundesgesetz vom 28. September 2012 �ber die internationale Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG; SR 672.5) regelt den Vollzug der Amtshilfe nach den Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (vgl. Art. 1 Abs. 1 lit. a StAhiG). Gem�ss Art. 24 StAhiG gelten die Ausf�hrungsbestimmungen, die sich auf den Bundesbeschluss vom 22. Juni 1951 �ber die Durchf�hrung von zwischenstaatlichen Abkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2; BB-DBA) st�tzen, allerdings weiter f�r die Amtshilfeersuchen, die beim Inkrafttreten dieses Gesetzes bereits eingereicht waren. Der IRS bittet mit Ersuchen vom 3. Juli 2012 um Herausgabe von Informationen �ber solche Steuerpflichtige, die zu irgendeinem Zeitpunkt in den Jahren 2002 bis und mit 2010 eine Unterschriftsberechtigung oder eine andere Verf�gungsberechtigung �ber Bankkonten bei der CS hatten oder wirtschaftlich an bei der CS gehaltenen Konten berechtigt waren. Das StAhiG ist am 1. Februar 2013 in Kraft getreten und somit auf das vorliegende Verfahren nicht anwendbar. Das Verfahren ist daher nach dem BB-DBA zu f�hren.
�Gem�ss Art. 2 Abs. 1 lit. d BB-DBA ist der Bundesrat zust�ndig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. Der Bundesrat hat dies mit der Verordnung vom 1. September 2010 �ber die Amtshilfe nach Doppelbesteuerungsabkommen (ADV; AS 2010 4017) gemacht, doch ist diese nur auf den Vollzug der Amtshilfe nach den neuen oder revidierten Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anwendbar, die nach dem 1. Oktober 2010 in Kraft getreten sind (vgl. Art. 1 in Verbindung mit Art. 18 ADV). Das im vorliegenden Verfahren anwendbare DBA-USA 96 trat am 19. Dezember 1997 in Kraft, sodass die ADV keine Anwendung findet. Die Amtshilfe nach diesem Abkommen untersteht somit der Verordnung vom 15. Juni 1998 zum schweizerisch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61; Vo DBA-USA).
1.2.�Gem�ss Art. 20k Abs. 1 Vo DBA-USA unterliegt die Schlussverf�gung der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung �ber die �bermittlung von Informationen der Beschwerde nach den allgemeinen Bestimmungen �ber die Bundesrechtspflege. Im Rahmen der Schlussbestimmungen des StAhiG wurde auch das Bundesgerichtsgesetz vom 17. Juni 2005 (SR 173.110) ge�ndert und die Beschwerde auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen unter gewissen Voraussetzungen zugelassen (vgl. AS 2013 231, insb. S. 240). In analoger Anwendung von Art. 132 Abs. 1 BGG, der vorsieht, dass das BGG auf Beschwerdeverfahren anwendbar ist, sofern der angefochtene Entscheid nach dem Inkrafttreten des BGG ergangen ist, sind die am 1. Februar 2013 in Kraft getretenen �nderungen des BGG auf den vorliegenden Fall anwendbar, da das angefochtene Urteil des Bundesverwaltungsgerichts am 13. M�rz 2013 ergangen ist (vgl. zur Ver�ffentlichung bestimmtes Urteil 2C_324/2013 vom 22. Mai 2013 E. 3).
1.3.�Art. 83 lit. h BGG sieht vor, dass die Beschwerde an das Bundesgericht unzul�ssig ist gegen Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen. Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen ist die Beschwerde allerdings nur zul�ssig, wenn sich eine Rechtsfrage von grunds�tzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gr�nden um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 handelt (Art. 84a BGG). Gem�ss Art. 84 Abs. 2 BGG liegt ein besonders bedeutender Fall insbesondere vor, wenn Gr�nde f�r die Annahme bestehen, dass elementare Verfahrensgrunds�tze verletzt worden sind oder das Verfahren im Ausland schwere M�ngel aufweist. Das Gesetz enth�lt nach dem ausdr�cklichen Wortlaut von Art. 84 Abs. 2 BGG eine nicht abschliessende, nur beispielhafte Aufz�hlung von m�glichen besonders bedeutenden F�llen. Das Vorliegen einer Rechtsfrage von grunds�tzlicher Bedeutung ist regelm�ssig zu bejahen, wenn dessen Entscheid f�r die Praxis wegleitend sein kann, namentlich wenn von unteren Instanzen viele gleichartige F�lle zu beurteilen sein werden. Eine Rechtsfrage von grunds�tzlicher Bedeutung ist unter Umst�nden auch anzunehmen, wenn es sich um eine erstmals zu beurteilende Frage handelt, die einer Kl�rung durch das Bundesgericht bedarf. Es muss sich allerdings um eine Rechtsfrage handeln, deren Entscheid f�r die Praxis wegleitend sein kann und von ihrem Gewicht her nach einer h�chstrichterlichen Kl�rung ruft. Rechtsfragen von grunds�tzlicher Bedeutung k�nnen sich ebenfalls nach dem Erlass neuer materiell- oder verfahrensrechtlicher Normen stellen. Ein Eintreten rechtfertigt sich schliesslich auch, wenn sich aufgrund der internationalen Entwicklungen Fragen von grunds�tzlicher Bedeutung stellen (vgl. zur Ver�ffentlichung bestimmtes Urteil 2C_324/2013 vom 22. Mai 2013 E. 4 mit weiteren Hinweisen).
�Nach Art. 42 Abs. 2 BGG ist in der Begr�ndung in gedr�ngter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zul�ssig, dass sich eine Rechtsfrage von grunds�tzlicher Bedeutung stellt oder ein besonders bedeutender Fall nach Art. 84 oder 84a BGG vorliegt, so ist auszuf�hren, warum die jeweilige Voraussetzung erf�llt ist, es sei denn, dies treffe ganz offensichtlich zu (vgl. zur Ver�ffentlichung bestimmtes Urteil 2C_324/2013 vom 22. Mai 2013 E. 4 mit weiteren Hinweisen). Die Beschwerdef�hrenden erw�hnen verschiedene Rechtsfragen, die aus ihrer Sicht von grunds�tzlicher Bedeutung im genannten Sinn sind. So stelle sich insbesondere die Frage, ob Gruppenanfragen nach dem DBA-USA 96 zul�ssig sind, da dieses Doppelbesteuerungsabkommen bis heute nicht an die neuesten Entwicklungen und Standards im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen angepasst worden sei. Die Antwort auf diese Frage kann f�r die Praxis der internationalen Amtshilfe generell und f�r Amtshilfe an die USA wegleitend sein. Sie ruft zudem von ihrem Gewicht her nach einer h�chstrichterlichen Kl�rung, insbesondere nachdem ein �hnlich gelagerter Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Urteil des BVGer A-7342/2009 vom 5. M�rz 2009) in der Lehre stark kritisiert wurde (vgl. Rainer Schweizer, Zulassung sog. Gruppenanfragen ohne zurechenbare Verdachtsgr�nde in der Steuerstrafrechtshilfe gegen�ber den USA, in Jusletter vom 27. Februar 2012 [zitiert Gruppenanfragen];�
Derselbe, Der Rechtsstaat und die EMRK im Fall der Kunden der UBS AG, in AJP 2011 1007 [zitiert Rechtsstaat]; Aurelia Rappo, Le secret bancaire, les droits de la d�fense et la jurisprudence du Tribunal administratif f�d�ral dans l'affaire UBS, in RDAF 2011 II 233; Flavio Amad�/Giovanni Molo, Das Verbot von "Fishing Expeditions" gem�ss der Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. M�rz 2009 und den OECD-Standards, in AJP 2009 539). Auf die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist somit grunds�tzlich einzutreten (vgl. Art. 84a BGG). Die Beschwerdesache ist dabei im ordentlichen Verfahren und in Besetzung mit f�nf Richtern (Art. 20 Abs. 2 BGG) zu beurteilen (vgl. Urteil 1C_122/2011 vom 23. Mai 2011 E. 1).
Gem�ss Art. 89 Abs. 1 BGG ist zur Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten berechtigt, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine M�glichkeit zur Teilnahme erhalten hat (lit. a), durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders ber�hrt ist (lit. b) und ein schutzw�rdiges Interesse an dessen Aufhebung oder �nderung hat (lit. c).
2.1.�Der Beschwerdef�hrer 1 ist wirtschaftlich Berechtigter an den Verm�genswerten, die �ber das infrage stehende Konto gehalten werden.
2.1.1.�In seiner st�ndigen Rechtsprechung zur Beschwerdelegitimation in der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten hat das Bundesgericht die Legitimation des Inhabers eines Bankkontos, wor�ber Ausk�nfte erteilt werden sollen, bejaht, nicht aber jene des wirtschaftlich Berechtigten an diesem, selbst wenn dadurch dessen Identit�t offengelegt wird (vgl. BGE 137 IV 134 E. 5.2.1 S. 137 f.; 127 II 323 E. 3b/cc S. 330; 125 II 65 E. 1). Es hat dazu ausgef�hrt, ein schutzw�rdiges Interesse liege nicht schon dann vor, wenn jemand irgendeine Beziehung zum Streitobjekt zu haben behauptet. Vielmehr m�sse eine vom einschl�gigen Bundesrecht erfasste spezifische Beziehungsn�he gegeben sein. Eine bloss mittelbare Betroffenheit gen�ge nicht (vgl. BGE 128 II 211 E. 2.3 S. 217). Als pers�nlich und direkt betroffen wird im Falle der Erhebung von Konteninformationen der jeweilige Konto- und Depotinhaber angesehen (vgl. Art. 9a lit. a der Verordnung �ber internationale Rechtshilfe in Strafsachen [IRSV; RS 351.11]). Bloss wirtschaftlich an einem Bankkonto oder Wertschriftendepot Berechtigte sind hingegen grunds�tzlich nicht legitimiert, Rechtshilfemassnahmen anzufechten, welche die Bankverbindung betreffen (BGE 137 IV 134 E. 5.2.1 S. 138 f.). Wer in seinen gesch�ftlichen Beziehungen die Verf�gungsmacht �ber ein Konto durch eine andere nat�rliche oder juristische Person wahrnehmen l�sst, hat regelm�ssig die sich hieraus ergebenden Konsequenzen zu tragen. Dies ist ihm umso eher zuzumuten, als er �ber seinen wirtschaftlichen oder rechtlichen Einfluss auf den Vertragspartner des Effektenh�ndlers seine Interessen in der Regel ohne Weiteres in geeigneter Weise wahrnehmen kann (vgl. Urteil 2A.352/2000 vom 9. M�rz 2001 E. 3a). Ist dies ausnahmsweise nicht der Fall, steht ihm unter Umst�nden im Rahmen von Art. 38 Abs. 3 BEHG ebenfalls Parteistellung zu (vgl. BGE 127 II 323 E. 3b/cc S. 330). So hat das Bundesgericht in st�ndiger Praxis eine Ausnahme angenommen, wenn die juristische Person, welche Kontoinhaberin ist, nicht mehr besteht und daher nicht mehr selber Beschwerde f�hren kann (vgl. BGE 137 IV 134 E. 5.2.1 S. 137 f.).
2.1.2.�Die Beachtung der Grunds�tze der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen macht grunds�tzlich Sinn, denn so kann auch in Fiskalangelegenheiten eine koh�rente internationale Zusammenarbeit gew�hrleistet werden. Sie erweist sich als umso dringender, als die Parallelit�t dieser Verfahren auch vom Gesetzgeber gewollt ist (vgl. BBl 2011 6193, 6224). Schliesslich ist anzumerken, dass es nach den anwendbaren v�lkerrechtlichen Normen dem ersuchenden Staat - auch im Fiskalauskunftsrecht - grunds�tzlich freisteht, ob er gest�tzt auf die Bestimmungen des Rechtshilferechts ein Rechtshilfegesuch stellen will oder - wie hier - ein Amtshilfeersuchen gest�tzt auf die einschl�gigen Rechtsquellen einreicht. Zwar kann der ersuchende Staat nicht autonom bestimmen, ob und in welchem Umfang er Amtshilfe erh�lt; diesbez�glich hat er den Verfahrensweg vor den Beh�rden des ersuchten Staates zu durchlaufen. Der ersuchende Staat kann jedoch selber w�hlen, ob er ein Amts- oder ein Rechtshilfegesuch einreichen und pr�fen lassen will (vgl. BGE 137 II 128 E. 2.3 S. 133 f.). Der gew�hlte Weg wird dabei insbesondere davon abh�ngen, welche Beh�rde und zu welchem Zweck im ersuchenden Staat das Gesuch stellt, und je nachdem, welcher Weg gew�hlt wurde, wird die Zust�ndigkeit in der Schweiz unterschiedlich sein (vgl. BGE 137 II 128 E. 2.2 S. 132 f.). Auch unter diesem Gesichtspunkt rechtfertigt es sich somit, so weit wie m�glich die Grunds�tze der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen auch auf die internationale Amtshilfe in Steuerangelegenheiten anzuwenden.
2.1.3.�Die erw�hnte Rechtsprechung muss allerdings in der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen nuanciert werden. Im vorliegenden Fall ersucht der IRS um Herausgabe von Informationen �ber solche Steuerpflichtige, die zu irgendeinem Zeitpunkt in den Jahren 2002 bis und mit 2010 eine Unterschriftsberechtigung oder eine andere Verf�gungsberechtigung �ber Bankkonten bei der CS hatten oder wirtschaftlich an bei der CS gehaltenen Konten berechtigt waren. Das Amtshilfegesuch bezieht sich somit unzweideutig und direkt auf in den USA steuerpflichtige Personen, welche unter irgendeinem Titel eine Berechtigung �ber Verm�genswerte haben, die von der CS gehalten und verwaltet werden. Der vorliegende Fall unterscheidet sich daher von denjenigen, die das Bundesgericht in seiner st�ndigen Praxis zur internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und zur internationalen Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten zu beurteilen hatte. In jenen F�llen wurden jeweils Informationen �ber bestimmte Vorf�lle oder Personen (vgl. Urteile 1C_260/2012 vom 12. M�rz 2013; 1C_581/2012 vom 16. November 2012; 1C_108/2012 vom 21. Februar 2012; 1A.1/2009 vom 20. M�rz 2009; 1A.5/2008 vom 17. Februar 2009), bzw. �ber eine bestimmte Transaktion verlangt (vgl. Urteile 2A.170/2006 vom 8. Mai 2006; 2A.3/2004 vom 19. Mai 2004; 2A.136/2003 vom 26. August 2003). Im vorliegenden Fall hingegen w�nscht die ersuchende Beh�rde Informationen zu erhalten �ber Personen, die an m�glicherweise nicht deklarierten Verm�genswerten wirtschaftlich berechtigt sind, unabh�ngig davon, unter welchem Titel diese formell bei der Bank betreut werden. Das Amtshilfegesuch betrifft somit ausdr�cklich die an den Verm�genswerten wirtschaftlich berechtigten Personen. Nur weil solche Personen betroffen sind, wird das Amtshilfeverfahren �berhaupt durchgef�hrt. Die Betroffenheit des in den USA steuerpflichtigen wirtschaftlich Berechtigten ergibt sich im �brigen auch aus dem Dispositiv der erstinstanzlichen Verf�gung, welche bestimmt, dass Amtshilfe geleistet wird betreffend den Beschwerdef�hrer 1 als wirtschaftlich berechtigte Person an der Beschwerdef�hrerin 3. Der Beschwerdef�hrer 1 ist somit im Sinne von Art. 89 Abs. 1 BGG durch den angefochtenen Entscheid besonders ber�hrt und hat ein schutzw�rdiges Interesse an dessen Aufhebung oder �nderung, sodass er zur Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten berechtigt ist.
2.2.�Auch die Beschwerdef�hrerin 2 war wirtschaftlich Berechtigte an den Verm�genswerten, die �ber das infrage stehende Konto gehalten werden. Sie ist allerdings am 17. Januar 2013, also noch w�hrend dem Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht, verstorben. F�r das weitere Verfahren fehlt ihr somit die f�r die Prozessf�higkeit notwendige Handlungsf�higkeit (vgl. Urteile 2C_736/2010 vom 23. Februar 2012 E. 1.2; 2C_303/2010 vom 24. Oktober 2011 E. 2.3). Mangels Prozessf�higkeit geht ihr auch die Beschwerdef�higkeit nach Art. 89 Abs. 1 BGG ab. Fehlt eine Voraussetzung der Beschwerdef�hrung bereits bei Einreichung der Beschwerde, tritt das Bundesgericht darauf nicht ein. F�llt sie nachtr�glich weg, ist die Beschwerde als erledigt abzuschreiben (vgl. BGE 137 I 161 E. 4.3.2 S. 165; 118 Ia 488 E. 1a S. 490; Urteil 2C_825/2011 vom 25. April 2012 E. 1.5). Auf die Beschwerde ist unter diesen Umst�nden nicht einzutreten, soweit sie die Beschwerdef�hrerin 2 betrifft.
2.3.�Das infrage stehende Konto wird von der Beschwerdef�hrerin 3 gehalten. Sie ist die formelle Vertragspartnerin der Bank. Als Kontoinhaberin ist sie von der Informationserhebung und -�bermittlung pers�nlich und direkt betroffen (vgl. oben E. 2.1.1). Damit ist sie vom angefochtenen Urteil besonders betroffen und hat ein schutzw�rdiges Interesse an dessen Aufhebung. Ihre Beschwerde erf�llt somit die Anforderungen von Art. 89 Abs. 1 BGG.
2.4.�Das angefochtene Urteil erging ebenfalls gegen den Beschwerdef�hrer 4, der behauptet, am betroffenen Konto alleine wirtschaftlich berechtigt zu sein, was jedoch nicht erwiesen ist. Die Vorinstanz hat im Gegenteil festgestellt, dass der Beschwerdef�hrer 1 an den fraglichen Verm�genswerten wirtschaftlich berechtigt ist (vgl. angefochtenes Urteil E. 12.2.2). Diese Sachverhaltsfeststellung bindet das Bundesgericht (vgl. unten E. 10). Zudem ist der Beschwerdef�hrer 4 gem�ss seinen eigenen Aussagen nicht in den USA steuerpflichtig (vgl. Beschwerdeschrift Ziff. 74) und somit nicht Gegenstand des Amtshilfeersuchens des IRS. Soweit ersichtlich, werden keine ihn betreffenden Informationen �bermittelt. Die Vorinstanz hat die Informations�bermittlung auf den Beschwerdef�hrer 1 beschr�nkt und festgehalten, dass die �bermittelten Unterlagen nur in Verfahren verwendet werden d�rfen, die diesen betreffen. Es fehlt dem Beschwerdef�hrer 4 somit an der pers�nlichen und direkten Betroffenheit im Sinne der Rechtsprechung (vgl. oben E. 2.1.1), sodass auf seine Beschwerde nicht einzutreten ist.
2.5.�Die vorliegende Beschwerde richtet sich im �brigen gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG), der in einer �ffentlich-rechtlichen Angelegenheit (Art. 82 lit. a BGG) vom Bundesverwaltungsgericht (Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG) gef�llt wurde. Sie wurde frist- (Art. 46 Abs. 2 und 100 Abs. 2 lit. b BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereicht. Auf die Beschwerde der Beschwerdef�hrenden 1 und 3 ist somit grunds�tzlich einzutreten.
Anfechtungsobjekt ist ausschliesslich das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG). Soweit die Beschwerdef�hrenden 1 und 3 die Aufhebung der Schlussverf�gung der EStV vom 8. November 2012 beantragen, ist darauf mit Blick auf den Devolutiveffekt der Beschwerdeverfahren nicht einzutreten (vgl. BGE 136 II 177 E. 1.3 S. 180 f.).
Mit der Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht ger�gt werden (Art. 95 BGG). Mit Ausnahme der Verletzung von Grundrechten, welche es nur insofern pr�ft, als eine solche R�ge in der Beschwerde vorgebracht und begr�ndet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG), wendet das Bundesgericht das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erw�gungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begr�ndung abweisen (vgl. BGE 135 III 397 E. 1.4 S. 400; Urteil 2C_854/2012 vom 12. M�rz 2013 E. 1.2).
Der Pr�sident der II. �ffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts hat der Beschwerde am 27. M�rz 2013 superprovisorisch aufschiebende Wirkung erteilt. Die Beschwerdef�hrenden werfen jedoch die Frage auf, ob der Beschwerde auf dem Gebiet der Amtshilfe in Steuerfragen nichtex lege aufschiebende Wirkung zukommt.
4.1.�Die Beschwerde an das Bundesgericht hat in der Regel keine aufschiebende Wirkung (Art. 103 Abs. 1 BGG). Der Instruktionsrichter kann allerdings �ber die aufschiebende Wirkung von Amtes wegen oder auf Antrag einer Partei eine andere Anordnung treffen (Art. 103 Abs. 3 BGG). In Verfahren auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen sieht das Gesetz eine Ausnahme vor und bestimmt, dass die Beschwerde im Umfang der Begehren aufschiebende Wirkung hat, wenn sie sich gegen eine Schlussverf�gung oder gegen jede andere Verf�gung richtet, welche die �bermittlung von Ausk�nften aus dem Geheimbereich oder die Herausgabe von Gegenst�nden oder Verm�genswerten bewilligt (Art. 103 Abs. 2 lit. c BGG). Eine entsprechende ausdr�ckliche Ausnahme f�r den Bereich der Amtshilfe in Steuerangelegenheiten ist im Gesetzestext hingegen nicht vorgesehen.
4.2.�Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut. Vom klaren, d.h. eindeutigen und unmissverst�ndlichen Wortlaut darf nur ausnahmsweise abgewichen werden, u.a. dann, wenn triftige Gr�nde daf�r vorliegen, dass der Wortlaut nicht den wahren Sinn der Norm wiedergibt. Solche Gr�nde k�nnen sich aus der Entstehungsgeschichte der Bestimmung, aus ihrem Grund und Zweck oder aus dem Zusammenhang mit andern Vorschriften ergeben (vgl. zur Ver�ffentlichung bestimmtes Urteil 8C_297/2012 vom 4. M�rz 2013 E. 5.1). Ist der Text nicht klar und sind verschiedene Interpretationen m�glich, muss nach seiner wahren Tragweite gesucht werden unter Ber�cksichtigung aller Auslegungselemente. Abzustellen ist dabei namentlich auf die Entstehungsgeschichte, auf den Zweck der Norm, die ihr zugrunde liegenden Wertungen und ihre Bedeutung im Kontext mit anderen Bestimmungen. Die Materialien sind zwar nicht unmittelbar entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu erkennen. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen und nur dann allein auf das grammatische Element abgestellt, wenn sich daraus zweifelsfrei die sachlich richtige L�sung ergab (vgl. BGE 138 II 217 E. 4.1 S. 224).
�Eine L�cke im Gesetz besteht, wenn sich eine Regelung als unvollst�ndig erweist, weil sie jede Antwort auf die sich stellende Rechtsfrage schuldig bleibt oder eine Antwort gibt, die aber als sachlich unhaltbar angesehen werden muss. Hat der Gesetzgeber eine Rechtsfrage nicht �bersehen, sondern stillschweigend - im negativen Sinn - mitentschieden (qualifiziertes Schweigen), bleibt kein Raum f�r richterliche L�ckenf�llung. Eine echte Gesetzesl�cke liegt nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts dann vor, wenn der Gesetzgeber etwas zu regeln unterlassen hat, was er h�tte regeln sollen, und dem Gesetz diesbez�glich weder nach seinem Wortlaut noch nach dem durch Auslegung zu ermittelnden Inhalt eine Vorschrift entnommen werden kann. Von einer unechten oder rechtspolitischen L�cke ist demgegen�ber die Rede, wenn dem Gesetz zwar eine Antwort, aber keine befriedigende zu entnehmen ist. Echte L�cken zu f�llen, ist dem Gericht aufgegeben, unechte zu korrigieren, ist ihm nach traditioneller Auffassung grunds�tzlich verwehrt (vgl. BGE 138 II 1 E. 4.2 mit weiteren Hinweisen).
4.3.�Im vorliegenden Fall ist es aufgrund der Gesetzessystematik, insbesondere der weiteren mit dem StAhiG im BGG ge�nderten bzw. nicht ge�nderten Bestimmungen naheliegend, dass ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers vorliegt. Es wurde zwar grunds�tzlich eine Parallelit�t der Verfahren bei der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuerangelegenheiten angestrebt (vgl. BBl 2011 6193, 6224). Die Beschwerde gegen Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen untersteht derselben kurzen Beschwerdefrist (vgl. Art. 100 Abs. 2 lit. b�
in fine�BGG), der Fristenstillstand nach Art. 46 Abs. 1 BGG ist auf beide Verfahren nicht anwendbar (vgl. Art. 46 Abs. 2 BGG), und das Bundesgericht f�llt den Nichteintretensentscheid nach Art. 84a BGG innert 15 Tagen seit Abschluss eines allf�lligen Schriftenwechsels im Verfahren auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen wie bei der internationalen Amtshilfe in Steuersachen (vgl. Art. 107 Abs. 3 BGG). Der Gesetzgeber hat es hingegen unterlassen, dem Beschwerdeverfahren vor Bundesgericht die aufschiebende Wirkung
ex lege�zu erteilen (vgl. Art. 103 Abs. 2 lit. c BGG) sowie die Einr�umung einer angemessenen Frist zur Erg�nzung der Beschwerdebegr�ndung vorzusehen (vgl. Art. 43 BGG).
�Es �berrascht zwar, dass unterlassen wurde, f�r das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesgericht die aufschiebende Wirkung
ex lege�vorzusehen, zumal gleichzeitig in der Botschaft ausgef�hrt wird, dass die �bermittlung der amtshilfeweise angeforderten Daten, bevor das Beschwerdeverfahren abgeschlossen ist, wie vom internationalen Standard gefordert, nur in Ausnahmesituationen stattfinden soll (vgl. BBl 2011 6193, 6219). Eine �bermittlung vor Ablauf des Beschwerdeverfahrens entfaltet im �brigen eine pr�judizielle Wirkung, die nicht mehr r�ckg�ngig gemacht werden kann, denn wenn die Daten einmal ins Ausland �bermittelt wurden, kann in der Regel nicht mehr erreicht werden, dass von ihnen kein Gebrauch gemacht wird. Allerdings ist zu ber�cksichtigen, dass dem Beschwerdef�hrer aus diesem Schweigen des Gesetzes grunds�tzlich kein Nachteil erwachsen wird, hat er doch immer die M�glichkeit, beim Instruktionsrichter die Erteilung der aufschiebenden Wirkung zu beantragen (Art. 103 Abs. 3 BGG). Es ist zudem kein Hinweis ersichtlich, wonach das Schweigen des Gesetzgebers als echte L�cke zu qualifizieren w�re, welche ein Abweichen vom Grundsatz von Art. 103 Abs. 1 BGG rechtfertigen w�rde. Aufgrund dieser Erw�gungen ist somit davon auszugehen, dass es sich hier um ein qualifiziertes Schweigen oder eine unechte L�cke handelt und dass der Beschwerde an das Bundesgericht gegen Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen, welche die �bermittlung von Informationen und Unterlagen anordnen, keine aufschiebende Wirkung von Gesetzes wegen zukommt.
In einem weiteren Prozessantrag verlangen die Beschwerdef�hrenden in analoger Anwendung von Art. 43 BGG die Einr�umung einer angemessenen Frist zur Erg�nzung der Beschwerdebegr�ndung.
�Gem�ss Art. 43 BGG r�umt das Bundesgericht den beschwerdef�hrenden Parteien auf Antrag eine angemessene Frist zur Erg�nzung der Beschwerdebegr�ndung ein, wenn es eine Beschwerde auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen als zul�ssig erachtet und der aussergew�hnliche Umfang oder die besondere Schwierigkeit der Beschwerdesache eine Erg�nzung erfordert. Ihrem Wortlaut zufolge ist diese Bestimmung nur auf die internationale Rechtshilfe in Strafsachen anwendbar. Auch hier ist somit mittels Auslegung (vgl. oben E. 4.2) zu ermitteln, ob sich eine analoge Anwendung auf den Bereich der Amtshilfe in Steuerfragen aufdr�ngt.
�Die Vorschrift von Art. 43 BGG ist auf besonders umfangreiche und komplexe F�lle zugeschnitten, f�r welche die in Art. 100 Abs. 2 lit. b BGG vorgesehene zehnt�gige Beschwerdefrist nicht ausreicht, um s�mtliche materiellen R�gen mit der n�tigen Sorgfalt und Tiefe rechtsgen�glich zu begr�nden (vgl. HEINZ AEMISEGGER/MARC FORSTER, in Niggli/Uebersax/Wipr�chtiger [Hrsg.], Basler Kommentar zum Bundesgerichtsgesetz, 2. Auflage 2011, N. 2 ad Art. 43 BGG). Der Begriff der aussergew�hnlich umfangreichen oder besonders schwierigen Beschwerdesache ist dabei restriktiv auszulegen (vgl. BGE 134 IV 156 E. 1.6 S. 161; 133 IV 271 E. 2.1 S. 273). Das Beschleunigungsgebot, welches das Rechtshilfeverfahren bestimmt, gilt im �brigen auch im Verfahren der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen (vgl. Art. 4 Abs. 2 StAhiG; BBl 2011 6193, 6205). Auch hier ist zudem kein Hinweis ersichtlich, wonach das Schweigen des Gesetzgebers als echte L�cke zu qualifizieren w�re, welche ein Abweichen vom Grundsatz der Einreichung einer vollst�ndigen Begr�ndung innerhalb der Beschwerdefrist (vgl. Art. 42 Abs. 2 BGG; Urteil 2C_66/2013 vom 7. Mai 2013 E. 1.2) rechtfertigen w�rde. Wie bei der aufschiebenden Wirkung und aufgrund der gleichen �berlegungen (vgl. oben E. 4.3) ist somit anzunehmen, dass ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers oder eine unechte L�cke vorliegt und Art. 43 BGG im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen keine Anwendung findet (vgl. DINA BETI, La nouvelle loi sur l'assistance administrative en mati�re fiscale - une vue d'ensemble, in ASA 81 181, 194). Das entsprechende Begehren der Beschwerdef�hrenden ist somit abzuweisen.
Die Beschwerdef�hrenden vertreten die Ansicht, mit dem zu beurteilenden Amtshilfegesuch strebten die amerikanischen Beh�rden eine strafrechtliche Verurteilung an, sodass die strafprozessualen Garantien der EMRK im schweizerischen Verfahren einzuhalten seien. Sie verweisen auf das Urteil des EGMR Chambaz c. Schweiz, Nr. 11663/04 vom 5. April 2012, wonach es nicht entscheidend sei, ob ein Verfahren formal als Strafuntersuchung bezeichnet werde, sondern dass, wenn zu Strafverfolgungszwecken ermittelt werde, auch im Steuerbereich die Garantien von Art. 6 EMRK g�lten. Diese seien jedoch im vorliegenden Verfahren nicht eingehalten worden.
�In st�ndiger Rechtsprechung h�lt das Bundesgericht fest, dass es sich beim Rechtshilfeverfahren dem Grundsatz nach um ein Verwaltungsverfahren handelt, auf das die strafrechtlichen Garantien von Art. 6 EMRK nicht anwendbar sind (vgl. BGE 133 IV 271 E. 2.2.2 S. 274; 120 Ib 112 E. 4 S. 119; 118 Ib 436 E. 4a S. 440; Urteile 1C_171/2010 vom 6. April 2010 E. 1.2; 1A.64/2001 vom 23. April 2001 E. 1c/aa; offengelassen in BGE 131 II 169 E. 2.2.3 S. 173 und Urteil 2C_84/2012 vom 15. Dezember 2012 E. 6.2). Beim Entscheid �ber die Rechtshilfe handelt es sich nicht um einen Entscheid �ber eine strafrechtliche Anklage im Sinne von Art. 6 Ziff. 1 EMRK, denn die vom ersuchten Staat durchgef�hrte Pr�fung beinhaltet nicht eine vollst�ndige Untersuchung der Schuld oder Unschuld der betroffenen Person (vgl. BGE 123 II 175 E. 6e S. 185; Urteile EGMR Kirkwood c. United Kingdom, Nr. 10479/83 vom 12. M�rz 1984in fine; Cesky c. Italien, Nr. 22001/93 vom 17. Januar 1996 � 1). Die Entscheidung, Daten zu �bermitteln, betrifft ausschliesslich die Durchf�hrung von Verpflichtungen, die im Rahmen von internationalen Vereinbarungen eingegangen worden sind. Deshalb gelangen die Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK bei der Rechtshilfe in Strafsachen nicht zur Anwendung (vgl. Urteil EGMR M. c. Schweiz, Nr. 11514/85 vom 1. Dezember 1986 � 1; Urteil 1A.186/2005 vom 9. Dezember 2005 E. 6.3). Dies muss umso mehr f�r das Amtshilfeverfahren gelten, dessen Zweck nicht prim�r die Strafverfolgung im Ausland ist und das auch nicht von ausl�ndischen Strafverfolgungsbeh�rden ausgel�st wird (vgl. Robert Waldburger, Das Amtshilfeverfahren wegen "Steuerbetrug und dergleichen" mit den USA, in IFF Forum f�r Steuerrecht 2009 91 [zitiert IFF 2009], S. 95).
�In der Lehre wird diese Rechtsprechung mehrheitlich begr�sst (vgl. ROBERT ZIMMERMANN, La coop�ration judiciaire internationale en mati�re p�nale, 3. Aufl. 2009, N. 225; MOREILLON U.A., Commentaire romand sur l'entraide internationale en mati�re p�nale, 2004, N. 19 ad Art. 2 IRSG und N. 50 ad Introduction g�n�rale; DONATSCH/HEIMGARTNER/SIMONEK, Internationale Rechtshilfe unter Einbezug der Amtshilfe im Steuerrecht, 2011, S. 55; STEFAN TRECHSEL, Grundrechtsschutz bei der internationalen Zusammenarbeit in Strafsachen, in EuGRZ 1987 69 S. 71; WALDBURGER, IFF 2009, S. 101). Im Zusammenhang mit der Amts- und Rechtshilfe in Steuerangelegenheiten wird sie in der neueren Lehre allerdings auch kritisiert (vgl. STEPHAN BREITENMOSER, Neuere Rechtsentwicklungen in den Bereichen der internationalen Amts- und Rechtshilfe, in Ehrenzeller [Hrsg.], Aktuelle Fragen der internationalen Amts- und Rechtshilfe, 2005, S. 36; YVES BONNARD/GUILLAUME GRISEL, L'Accord UBS: sp�cificit�s, validit�, conformit� aux droits de l'homme, in RDAF 2010 361, S. 398; RAPPO, a.a.O., S. 243 f.; SCHWEIZER, Gruppenanfragen, Rz. 18; SCHWEIZER, Rechtsstaat, S. 1009).
�Es besteht jedoch kein Grund, bei der internationalen Amtshilfe in Steuerangelegenheiten von der erw�hnten Rechtsprechung abzuweichen. Es ist insbesondere festzuhalten, dass die vom ersuchten Staat durchgef�hrte Pr�fung keine Untersuchung der Schuld oder Unschuld der betroffenen Person beinhaltet, sondern nur die Einhaltung der formellen Bedingungen der Amtshilfe erfasst. Personen, die in den USA allenfalls angeklagt werden, k�nnen sich in einem allf�lligen Strafverfahren in den USA nach Massgabe des amerikanischen Rechts verteidigen und u.a. geltend machen, das Ersuchen des IRS bzw. die Informations�bermittlung durch die EStV seien im Lichte dieser strafrechtlichen Verfahrensgarantien rechtswidrig gewesen (vgl. WALDBURGER, IFF 2009, S. 100).
�Auch aus dem Urteil des EGMR�
Chambaz c. Schweiz, Nr. 11663/04 vom 5. April 2012 verm�gen die Beschwerdef�hrenden nichts zu ihren Gunsten abzuleiten. Im erw�hnten Urteil hat der EGMR festgehalten, dass es, unter gewissen Umst�nden, notwendig sein k�nne, die Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK auf ein Verwaltungsverfahren anzuwenden, wenn es in einer Gesamtbetrachtung als Teil eines Strafverfahrens betrachtet werden m�sse (vgl. � 43). Diese Rechtsprechung kann vorliegend nicht zur Anwendung gelangen, weil es sich beim Amtshilfeverfahren um ein Verwaltungsverfahren besonderer Art handelt. Dieses bezieht sich lediglich auf die �bermittlung von Informationen und Unterlagen, welche sich in der Verf�gungsgewalt von Dritten befinden, ohne dass die von den Unterlagen betroffenen Personen selber Informationen oder Unterlagen liefern m�ssten, welche sie belasten k�nnten. Es trifft sie im vorliegenden Amtshilfeverfahren im �brigen auch keine weitere Mitwirkungspflicht. Die Anwendung der strafprozessualen Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK ist daher f�r das Verfahren im ersuchten Staat grunds�tzlich abzulehnen.
Die Beschwerdef�hrenden beziehen sich auf Art. 13 BV, Art. 8 EMRK und Art. 17 des Internationalen Paktes �ber b�rgerliche und politische Rechte vom 16. Dezember 1966 (UNO-Pakt II; SR 0.103.2) und machen geltend, im vorliegenden Fall fehle die notwendige gesetzliche oder staatsvertragliche Grundlage f�r einen Eingriff in ihre Privatsph�re.
7.1.�Die wirtschaftlichen Verh�ltnisse einer Person geh�ren zu deren Privatsph�re, die einen Teilgehalt des Grundrechts auf Schutz der Privatsph�re gem�ss Art. 13 BV und Art. 8 EMRK bildet. Als Einschr�nkung des Grundrechts auf Schutz der Privatsph�re d�rfen Bankkundendaten unter den Voraussetzungen von Art. 36 BV bzw. Art. 8 Ziff. 2 EMRK ins Ausland weitergegeben werden, d.h. sofern eine gesetzliche oder staatsvertragliche Grundlage und ein �ffentliches Interesse daran besteht und die entsprechende Massnahme zudem dem Gebot der Verh�ltnism�ssigkeit entspricht (vgl. BGE 137 II 431 E. 2.1.2 S. 437 f.). Auch Zwangsmassnahmen d�rfen nur unter den gleichen Voraussetzungen eingesetzt werden (vgl. Zimmermann, a.a.O., N. 233). Was Art. 17 UNO-Pakt II anbelangt, ist zu bemerken, dass diese Bestimmung keinen weitergehenden Schutz gew�hrt als Art. 8 EMRK, sodass nicht gesondert darauf eingegangen werden muss (vgl. Urteil 2C_505/2009 vom 29. M�rz 2010 E. 5.1).
7.2.�In einem ersten Vorbringen argumentieren die Beschwerdef�hrenden, das anwendbare DBA-USA 96 lasse es nicht zu, dass Amtshilfe aufgrund von Ersuchen ohne Nennung der Namen der betroffenen Steuerpflichtigen, in der Form von sog. Gruppenanfragen, geleistet werde.
7.2.1.�Das dem vorliegenden Verfahren zugrunde liegende Amtshilfegesuch des IRS wurde gest�tzt auf Art. 26 DBA-USA 96 gestellt. Das DBA-USA 96 enth�lt keine ausdr�cklichen Bestimmungen �ber die inhaltlichen Anforderungen, denen ein Amtshilfegesuch zu gen�gen hat (vgl. Peter Honegger/Andreas Kolb, Amts- und Rechtshilfe: 10 Aktuelle Fragen, in ASA 77 789, S. 800). Art. 6 Abs. 2 StAhiG sieht diesbez�glich vor, dass das Ersuchen insbesondere folgende Angabe enthalten muss, sofern das anwendbare Abkommen keine Bestimmungen �ber den Inhalt eines Ersuchens enth�lt und sich aus dem Abkommen nichts anderes ableiten l�sst: die Identit�t der betroffenen Person, wobei diese Identifikation auch auf andere Weise als durch Angabe des Namens und der Adresse erfolgen kann (lit. a). Das StAhiG ist auf das vorliegende Verfahren allerdings nicht anwendbar (vgl. oben E. 1.1).
�Bei der Auslegung und Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens kann prinzipiell auf die sich aus dem Wiener �bereinkommen �ber das Recht der Vertr�ge vom 23. Mai 1969 (VRK; SR 0.111) ergebenden Grunds�tze abgestellt werden (vgl. Urteil 2A.239/2005 vom 28. November 2005 E. 3.4.1). Gem�ss Art. 26 VRK bindet ein Abkommen die Vertragsparteien und ist von ihnen nach Treu und Glauben zu erf�llen. Somit haben die Vertragsstaaten eine zwischenstaatliche �bereinkunft nach Treu und Glauben in �bereinstimmung mit der gew�hnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte seines Zieles und Zweckes auszulegen (Art. 31 Abs. 1 und 2 VRK). Gem�ss Art. 31 Abs. 3 VRK sind, ausser dem Zusammenhang, in gleicher Weise zu ber�cksichtigen jede sp�tere �bereinkunft zwischen den Vertragsparteien �ber die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen (lit. a), jede sp�tere �bung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die �bereinstimmung der Vertragsparteien �ber seine Auslegung hervorgeht (lit. b), sowie jeder in den Beziehungen zwischen den Vertragsparteien anwendbare einschl�gige V�lkerrechtssatz (lit. c). Die vorbereitenden Arbeiten und die Umst�nde des Vertragsabschlusses sind erg�nzende Auslegungsmittel (vgl. Art. 32 VRK; Urteile 2C_436/2011 vom 13. Dezember 2011 E. 3.3; 2A.239/2005 vom 28. November 2005 E. 3.4.1).
7.2.2.�Der Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 liegt gem�ss Abkommenstext u.a. der Zweck zugrunde, Betrugsdelikte und dergleichen zu verh�ten. Die Auskunftspflicht bezieht sich jedoch nicht nur auf vorbeugende Massnahmen. Die Auskunftspflicht besteht auch, wenn bereits ein Steuerbetrug begangen wurde (vgl. BGE 96 I 737 E. 3b S. 741). Die Verfolgung und Ahndung von Steuerdelikten dient dem Schutz der Ordnung, welche die Durchsetzung des Steueranspruchs gew�hrleisten soll (vgl. Andreas Donatsch, in Zweifel/ Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2. Aufl. 2008, N. 7 ad Art. 186 DBG). Der Umstand, dass hinreichende Anhaltspunkte f�r ein Delikt gegeben sind, stellt demnach die notwendige und gleichzeitig ausreichende Voraussetzung f�r die Gew�hrung der Amtshilfe dar. Die Sachlage ist diesbez�glich bei Amtshilfe f�r Steuerbetrug im Sinne von Art. 26 DBA-USA 96 nicht anders als bei der internationalen Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten nach Art. 38 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 24. M�rz 1995 �ber die B�rsen und den Effektenhandel (BEHG; RS 954.1) bez�glich der Verfolgung von B�rsendelikten. F�r diesen Bereich hat das Bundesgericht verlangt, dass die ausl�ndische Aufsichtsbeh�rde den relevanten Sachverhalt darstellt, die gew�nschten Ausk�nfte oder Unterlagen bezeichnet und den Grund ihres Ersuchens angibt. Die Beantwortung der Frage, ob hinreichende Verdachtsmomente bestehen, welche die Gew�hrung der Amtshilfe zu rechtfertigen verm�gen, ist im �brigen am Auftrag der ersuchenden Beh�rde zu messen (vgl. BGE 125 II 65 E. 6b/aa S. 73 f.).
�Aber auch in der Rechtsprechung zur internationalen Rechtshilfe in Strafsachen hat das Bundesgericht wiederholt festgehalten, die Rechtshilfemassnahmen m�ssten ihrem Zweck entsprechen und zu ihm in einem ausgewogenen Verh�ltnis stehen; sie d�rften nicht �ber das hinausgehen, was zu seiner Erreichung notwendig sei (vgl. Urteil 1A.254/1998 vom 1. April 1999 E. 4). Die Frage, welche Beweise zur Erh�rtung des Verdachts erforderlich sind, ist dabei grunds�tzlich dem Ermessen des ersuchenden Staates �berlassen. Der ersuchte Staat ist im Allgemeinen gar nicht in der Lage, dies beurteilen zu k�nnen. Er verweigert daher die Beweismassnahmen f�r den im Rechtshilfeersuchen g�ltig umschriebenen Sachverhalt nicht, solange das Verh�ltnism�ssigkeitsprinzip nicht offensichtlich oder durch eindeutig �berwiegende Gr�nde verletzt ist (vgl. Urteil 1A.254/1998 vom 1. April 1999 E. 4). Den mit dem ausl�ndischen Begehren verlangten Beweismassnahmen ist in aller Regel nur dann nicht zu entsprechen, wenn sie keinen Zusammenhang mit der verfolgten Straftat aufweisen und offensichtlich f�r die Zwecke des Untersuchungsverfahrens ungeeignet sind, d.h. wenn das Ersuchen als blosser Vorwand f�r eine unzul�ssige Beweisausforschung dient (vgl. BGE 136 IV 83 E. 4.1 S. 85 f.; 121 II 241 E. 3a S. 242 f.).
�Was im Bereich der internationalen Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten sowie bei der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen gilt, ist sinnvollerweise auch im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen zur Verfolgung von Steuerdelikten anzuwenden, denn so kann auch in Fiskalangelegenheiten eine koh�rente internationale Zusammenarbeit gew�hrleistet werden (vgl. oben E. 2.1.2; Urteil 2A.219/2002 vom 14. Mai 2002 E. 2.2). Soweit die Beh�rden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen allerdings nicht erwartet werden, dass sie dies im Amtshilfegesuch bereits l�ckenlos und v�llig widerspruchsfrei tun. Dies w�re mit Sinn und Zweck der Amtshilfe, wie mit jenem der Rechtshilfe, nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch gekl�rt werden (vgl. BGE 136 IV 4 E. 4.1 S. 8; 117 Ib 64 E. 5c S. 88). So ist insbesondere die Tatsache, dass die Namen der Betroffenen im Rechtshilfegesuch nicht erw�hnt werden, nicht entscheidend, sofern aus dem dargelegten Sachverhalt hervorgeht, dass sie in die Angelegenheit verwickelt sind (vgl. Urteil 1A.47/1995 vom 12. Mai 1995 E. 3b; ZIMMERMANN, a.a.O., N. 295; Honegger/Kolb, a.a.O., S. 799). Zur Entstehung eines individuellen Anfangsverdachts ist mit anderen Worten der Sachverhalt ausreichend. Der Verdacht gegen�ber einer bestimmten Person als T�ter ist nicht erforderlich.
�Zu beachten ist, dass die Auskunftspflicht nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 im Vergleich zu Amtshilfeersuchen zum Zweck der ordentlichen Steuerveranlagung, wie sie die Schweiz seit der �bernahme des OECD-Standards in neueren Doppelbesteuerungsabkommen vorsieht (vgl. Medienmitteilung des Bundesrates vom 13. M�rz 2009, im Internet abrufbar unter www.efd.admin.ch, Dokumentation/Medieninformationen/Medienmitteilungen ab 2005; Urs Behnisch, Amtshilfe der Schweiz in Steuer (straf) sachen, insbesondere an die USA: Durcheinandertal, in ASA 77 737 [zitiert Durcheinandertal], S. 780 ff.), anderer Natur ist. Sie bezweckt die Verfolgung eines deliktischen Handelns, dessen Vorgehensweise genau bekannt ist, so dass durch die detaillierte Beschreibung dieser Vorgehensweise ein R�ckschluss auf die konkrete T�terschaft und deren Identifikation erfolgen kann. Die Amtshilfe nach dem OECD-Standard hingegen bezweckt die �bermittlung von Daten zur ordentlichen Veranlagung bzw. zur �berpr�fung der Veranlagung, ohne dass Hinweise auf ein Steuerdelikt vorhanden sein m�ssen. Die betroffenen Steuerpflichtigen k�nnen in diesem Fall nur schwer durch ihr Vorgehen identifiziert werden, so dass an ihre anderweitige Identifikation h�here Anforderungen zu stellen sind (vgl. Mise � jour de l'art. 26 du Mod�le de convention fiscale de l'OCDE et du commentaire s'y rapportant, adopt�e par le Conseil de l'OCDE le 17 juillet 2012 [zitiert Mise � jour], � 5.2). Der spezifische Wortlaut von Art. 26 DBA-USA 96 und die Tatsache, dass zu dieser Regelung keine Protokollbestimmung besteht, welche Anforderungen an die Amtshilfeersuchen enthielte, l�sst somit Ersuchen zu, welche die betroffenen Steuerpflichtigen nicht namentlich erw�hnen (vgl. Robert Waldburger, Sind Gruppenersuchen an die Schweiz rechtlich zul�ssig, in IFF Forum f�r Steuerrecht 2013 110 [zitiert IFF 2013], S. 123).
7.2.3.�Das auch bei der Amtshilfe geltende Verbot der Beweisausforschung ist Ausdruck des Verh�ltnism�ssigkeitsprinzips, dem bei einem Eingriff in die verfassungsm�ssigen Rechte Rechnung getragen werden muss (vgl. oben E. 7.1). Art. 26 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Verm�gen benutzt den Begriff der voraussichtlichen Erheblichkeit der Information (�
information as is foreseeably relevant/renseignements vraisemblablement pertinents�), gemeint ist aber auch hier die Verh�ltnism�ssigkeit der Informations�bermittlung und das Verbot der Beweisausforschung (vgl. Mise � jour, � 5; Zimmermann, a.a.O., N. 722). Verschiedene Angaben k�nnen die voraussichtliche Erheblichkeit der verlangten Informationen belegen. Die relevanten Texte erw�hnen die Identit�t der betroffenen Person (en), aber auch den Steuerzweck, f�r den die Informationen verlangt werden (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 6. Juli 2011 zum Erlass eines Steueramtshilfegesetzes, BBl 2011 6193, S. 6206 f.; Kommentar zu Art. 5 Ziff. 5 des Accord-mod�le de l'OCDE sur l'�change de renseignements en mati�re fiscale, in OECD [Hrsg.], Mise en oeuvre des standards de transparence fiscale, 2010, S. 137, � 57). Nennt das Ersuchen keine Namen, sind die �brigen Umst�nde umso detaillierter zu beschreiben, damit die Notwendigkeit bzw. die voraussichtliche Erheblichkeit der Informations�bermittlung beurteilt werden kann und unzul�ssige Beweisausforschungen verhindert werden (vgl. Mise � jour, � 5.2). Das gilt insbesondere, falls ein Gesuch eine grosse Anzahl von Bankkunden betrifft (vgl. Honegger/Kolb, a.a.O., S. 800). An den Detaillierungsgrad der Darstellung des Sachverhalts sind somit hohe Anforderungen zu stellen, denn nur wenn der Sachverhalt gen�gend klar dargestellt wurde, kann das zul�ssige Ersuchen von einer verp�nten Beweisausforschung abgegrenzt werden. Dar�ber hinausgehende Anforderungen an das Gesuch k�nnen allerdings nicht gestellt werden, denn wie bei der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen ist zu ber�cksichtigen, dass die Informationen, um deren �bermittlung ersucht wird, dazu dienen sollen, die noch offenen Fragen zu kl�ren (vgl. oben E. 7.2.2).
�Soweit ein auf das DBA-USA 96 gest�tztes Amtshilfegesuch die weiteren erforderlichen Voraussetzungen erf�llt, macht das blosse Fehlen von Namens- und Personenangaben das Gesuch somit nicht zu einer unzul�ssigen Beweisausforschung. Auch mit fehlenden Namens- und Personenangaben kann ein solches Gesuch das Ziel verfolgen, Betrugsdelikte und dergleichen zu verh�ten oder bereits ver�bte Betrugsdelikte oder dergleichen zu bek�mpfen oder zu ahnden. Das DBA-USA 96 l�sst keine verdachtslosen Gruppenanfragen zu (vgl. Alexander M. Glutz, Beschwerde an das Bundesgericht gegen Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, in ASA 80 713, S. 737 f.). Ergibt sich allerdings aus der Darstellung im Gesuch ein Verdacht auf Betrugsdelikte und dergleichen, ist somit darauf einzutreten, auch wenn es die Namen- und Personenangaben der betroffenen Steuerpflichtigen nicht enth�lt. Wie bei der Rechtshilfe in Strafsachen und der Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten ist jedoch auch bei der Steueramtshilfe im Falle eines Verfahrens gegen Unbekannt zu verlangen, dass die Anforderungen an die Sachverhaltsdarstellung umso konkreter sein m�ssen (vgl. Honegger/Kolb, a.a.O., S. 800; Behnisch, ASA, S. 754 f.).
7.2.4.�Die Beschwerdef�hrenden vertreten die Ansicht, es erg�be sich aus den parlamentarischen Debatten und den Materialien, dass unter dem DBA-USA 96 keine Gruppenanfragen zul�ssig seien. Sie verweisen auf die Verordnung vom 16. Januar 2013 �ber die Amtshilfe bei Gruppenersuchen nach internationalen Steuerabkommen (Verordnung �ber Gruppenersuchen; SR 672.51), das Abkommen vom 19. August 2009 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika �ber ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten von Amerika betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten Aktiengesellschaft (UBS-Abkommen; SR 0.672.933.612), sowie das Protokoll 09 und die entsprechende Botschaft des Bundesrates.
�Die Verordnung �ber Gruppenersuchen sieht vor, dass Ersuchen nach internationalen Steuerabkommen, die die betroffenen Personen anhand eines Verhaltensmusters bestimmen, nur zul�ssig sind f�r Informationen �ber Sachverhalte, welche die Zeit ab Inkrafttreten des StAhiG betreffen (Art. 1 Abs. 1). Allerdings sieht die gleiche Verordnung auch vor, dass abweichende Bestimmungen des im Einzelfall anwendbaren Abkommens vorbehalten sind (Art. 1 Abs. 2). L�sst somit das DBA-USA 96 Ersuchen zu, bei denen die betroffenen Personen nicht mit Namen, sondern anhand der ihnen vorgeworfenen Verhaltensweise bezeichnet werden (vgl. oben E. 7.2.3), so steht die Verordnung �ber Gruppenersuchen einem derartigen Amtshilfegesuch nicht entgegen.
�Das UBS-Abkommen, welches vor seiner Genehmigung durch das Parlament lediglich eine Verst�ndigungsvereinbarung war (vgl. Urteil des BVGer A-7789/2009 vom 21. Januar 2010 E. 5.5), wurde abgeschlossen, um auch F�lle von schwerer fortgesetzter Steuerhinterziehung amtshilfef�hig zu machen. Diese F�lle erf�llten gem�ss dem dannzumal letztinstanzlich zust�ndigen Bundesverwaltungsgericht die Anforderungen an�
Betrugsdelikte und dergleichen�gem�ss Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 nicht, sodass das entsprechende Gesuch des IRS nicht amtshilfef�hig war (vgl. Urteil des BVGer A-7789/2009 vom 21. Januar 2010 E. 6.7.1). Das Bundesverwaltungsgericht stellte fest, bei den umschriebenen F�llen ersch�pfe sich die Tathandlung im blossen Nichteinreichen eines Formulars, sodass bei Fehlen jeglicher Zusatzhandlung kein betr�gerisches Verhalten erblickt werden k�nne (vgl. Urteil des BVGer A-7789/2009 vom 21. Januar 2010 E. 6.5). In der Folge wurde das UBS-Abkommen am 17. Juni 2010 vom Parlament genehmigt. Es wurde dadurch zum eigenst�ndigen Staatsvertrag, der weiter ging als das DBA-USA 96 und die Leistung von Amtshilfe nicht nur bei Steuerbetrug, sondern auch bei fortgesetzter, schwerer Steuerhinterziehung erm�glichte (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 14. April 2010 zur Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika �ber ein Amtshilfegesuch betreffend UBS AG sowie des �nderungsprotokolls, BBl 2010 2965, S. 2980 f. und 2985 f.). Die Genehmigung des UBS-Abkommens durch das Parlament war somit nicht notwendig, um Gruppenersuchen zuzulassen, sondern um die Liste der amtshilfef�higen Delikte zu erweitern. Die Feststellung des Bundesrates, das gew�hlte Vorgehen mit der Anwendung bestimmter abstrakter Kriterien zur Identifikation der betreffenden Steuerpflichtigen unter Verzicht auf eine konkrete Namensangabe entspreche nicht den meisten bisher durchgef�hrten Amtshilfeverfahren (vgl. BBl 2010 2974) bedeutet daher nicht, dass solche Amtshilfeersuchen unter dem DBA-USA 96 nicht zul�ssig gewesen w�ren, sondern nur, dass bislang keine gestellt worden waren. Aufgrund dieser Sachlage k�nnen die Beschwerdef�hrenden aus dem UBS-Abkommen nichts zu ihren Gunsten ableiten.
�In der Botschaft zum Protokoll 09 wies der Bundesrat darauf hin, dass sich der Informationsaustausch nach diesem Protokoll - dessen Inkrafttreten immer noch aussteht - auf konkrete Anfragen im Einzelfall beschr�nken werde und dass eine eindeutige Identifikation der betroffenen steuerpflichtigen Person, typischerweise mit dem Namen, verlangt werde (vgl. Botschaft vom 27. November 2009 zur Genehmigung eines Protokolls zur �nderung des DBA-USA, BBl 2010 235, S. 242). Diese �usserung erkl�rt sich dadurch, dass die Auskunftspflicht nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 im Vergleich zu Amtshilfeersuchen zum Zweck der ordentlichen Steuerveranlagung, wie sie die Schweiz seit der �bernahme des OECD-Standards in neueren Doppelbesteuerungsabkommen vorsieht, anderer Natur ist (vgl. oben E. 7.2.2). Im Rahmen des Genehmigungsverfahrens zum UBS-Abkommen wies der Bundesrat denn auch ausdr�cklich darauf hin, dass mit dem Inkrafttreten des Protokolls 09 die Interpretation des Begriffs�
Betrugsdelikte und dergleichen�keine Rolle mehr spielen werde und die Voraussetzung der Namensnennung des betroffenen Steuerpflichtigen f�r ein Amtshilfegesuch im Unterschied zum geltenden DBA-USA 96 staatsvertraglich verankert sein w�rde (vgl. BBl 2010 2974). Auch diese Bemerkung kann nur dahin gehend verstanden werden, dass Ersuchen ohne namentliche Identifikation unter dem DBA-USA 96 als zul�ssig erachtet wurden, dies aber f�r die Amtshilfe zur ordentlichen Steuerveranlagung nicht gelten sollte.�
E contrario�und entgegen den diesbez�glichen Ausf�hrungen der Beschwerdef�hrenden ist daher auch daraus abzuleiten, dass Amtshilfeersuchen �ber Handlungen, die als�
Betrugsdelikte und dergleichen�zu qualifizieren sind, durch das DBA-USA 96 gedeckt sind, unabh�ngig davon, ob sich der Verdacht auf eine oder mehrere Personen bezieht und ob diese im Ersuchen namentlich erw�hnt werden.
7.2.5.�Die Beschwerdef�hrenden sind weiter der Ansicht, auch wenn Gruppenanfragen neuerdings zul�ssig w�ren, k�nnte dies keine R�ckwirkung bis ins Jahr 2002 entfalten. Sie beziehen sich auf das am 23. September 2009 unterzeichnete Protokoll 09, das noch nicht in Kraft getreten ist (vgl. oben E. 1.2), welches die Identifikation der betroffenen Person mittels Namen nur noch typischerweise und nicht mehr zwingend vorschreibe, jedoch ausdr�cklich auf die Steuerperioden nach der Unterzeichnung begrenzt sei.
�Art. 26 DBA-USA 96 in der im vorliegenden Fall anzuwendenden Fassung ist auf die Steuerperioden, f�r welche der IRS Informationen verlangt, n�mlich die Jahre 2002 bis und mit 2010, anwendbar (vgl. oben E. 1.1). Es wurde zudem festgestellt, dass auf ein auf Art. 26 DBA-USA 96 abgest�tztes Gesuch einzutreten ist, wenn sich aus der Darstellung im Gesuch ein Verdacht auf Betrugsdelikte und dergleichen ergibt, auch wenn es die Namen- und Personenangaben der betroffenen Steuerpflichtigen nicht enth�lt (vgl. oben E. 7.2.3). Von einer R�ckwirkung kann unter diesen Voraussetzungen keine Rede sein.
7.2.6.�Zusammenfassend ist somit festzuhalten, dass auf ein auf Art. 26 DBA-USA 96 gest�tztes Amtshilfegesuch, das die Namen der betroffenen Steuerpflichtigen nicht erw�hnt, grunds�tzlich einzutreten ist, sofern die Darstellung des Sachverhalts gen�gend detailliert ist, um einen Verdacht auf Betrugsdelikte und dergleichen zu ergeben und die Identifikation der gesuchten Personen zu erm�glichen.
7.3.�Es fragt sich weiter, wie detailliert die Angaben zum Informationsinhaber sein m�ssen, um das Amtshilfeersuchen nicht als unzul�ssige Beweisausforschung zu qualifizieren.
7.3.1.�In Art. 26 DBA-USA 96 wird die Angabe des Namens des Informationsinhabers nicht ausdr�cklich verlangt (vgl. oben E. 7.2.1). Art. 6 Abs. 2 lit. e StAhiG sieht diesbez�glich vor, dass das Ersuchen den Namen und die Adresse des mutmasslichen Informationsinhabers,�
soweit bekannt, enthalten sollte. Wie erw�hnt, ist das StAhiG auf das vorliegende Verfahren allerdings nicht anwendbar (vgl. oben E. 1.1).
7.3.2.�Da ein Amtshilfegesuch dem Verh�ltnism�ssigkeitsprinzip entsprechen (vgl. oben E. 7.1) und zudem praktikabel sein muss, muss der Informationsinhaber - wie die betroffene Person - mit einem f�r den ersuchten Staat zumutbaren Aufwand identifiziert werden k�nnen. Der internationale Standard sieht vor, dass ein Gesuch den Informationsinhaber am besten durch die Angabe des Namens identifiziert. Er l�sst es aber auch zu, dass in einem Amtshilfegesuch der Informationsinhaber nicht angegeben wird. Soweit mit dem Grundsatz der Verh�ltnism�ssigkeit vereinbar, sind deshalb nach internationalem Standard auch Gesuche ohne Identifikation des Informationsinhabers zu beantworten (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 6. April 2011 zur Erg�nzung der am 18. Juni 2010 von der Schweizerischen Bundesversammlung genehmigten Doppelbesteuerungsabkommen, BBl 2011 3749, S. 3754). Gesuche, die den Informationsinhaber nicht bezeichnen, sind von der Schweiz grunds�tzlich ebenfalls zu beantworten. Weil sich ohne diese Angaben die Informationssuche schwierig gestalten kann, l�sst der internationale Standard immerhin zu, solche Gesuche aus Gr�nden der Proportionalit�t (d.h. Verh�ltnism�ssigkeit) und Praktikabilit�t (Durchf�hrbarkeit) abzuweisen. Die zust�ndige Beh�rde ist beispielsweise nicht verpflichtet, zur Beantwortung eines Amtshilfegesuchs s�mtliche der mehr als 300 in der Schweiz t�tigen Banken anzufragen. Kommen hingegen beispielsweise nur drei Banken als Informationsinhaber in Frage, so ist die EStV auch ohne Angabe des Namens und der Adresse verpflichtet, diese anzufragen, sofern die Umst�nde im Gesuch schl�ssig dargetan sind (vgl. BBl 2011 3749, S. 3757).
7.3.3.�Das Amtshilfeersuchen des IRS im vorliegenden Fall betrifft in den USA steuerpflichtige Personen, die bei der Credit Suisse Group AG und ihren Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in der Schweiz Konten er�ffnet oder gehalten hatten. Im Sinne der vorstehenden Erw�gung zum Informationsinhaber gen�gt diese Beschreibung den Anforderungen, um nicht als unzul�ssige Beweisausforschung zu gelten. Der Einwand, dass es sich bei der Bank A.________ AG - bei welcher die fragliche Gesch�ftsbeziehung gef�hrt wurde - um eine juristisch eigenst�ndige Tochtergesellschaft der Credit Suisse Group AG handelte, ist umso unberechtigter, als die Aktiven und Passiven der Bank A.________ AG gem�ss dem am 5. April 2012 publizierten Eintrag in das Handelsregister - welchen das Bundesgericht von Amtes wegen ber�cksichtigen kann (vgl. BGE 138 II 557 E. 6.2 S. 563 f.) - infolge Fusion auf die Credit Suisse AG �bergegangen sind. Den Anforderungen an die Verh�ltnism�ssigkeit w�re allerdings ebenfalls Gen�ge getan, wenn das Ersuchen drei v�llig voneinander unabh�ngige Banken betreffen w�rde, bei denen der gleiche Steuerpflichtige Konten unterhalten k�nnte. Gem�ss dem von der Vorinstanz dargestellten Sachverhalt ist der IRS zudem im Besitz von Informationen, welche Kunden verschiedener Einheiten der Credit Suisse Group AG betreffen. Wenn er in seiner Beschreibung des relevanten Sachverhalts von der Credit Suisse spricht, sind also jeweils eine oder mehrere der Gesellschaften der ganzen Bankengruppe gemeint. Wenn der IRS um Informationen ersucht �ber in den USA steuerpflichtige Personen, die bei der Credit Suisse Group AG und ihren Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in der Schweiz Konten er�ffnet oder gehalten hatten, ist sein Ersuchen somit nicht zu beanstanden.
Die Beschwerdef�hrenden machen geltend, dass das Amtshilfeersuchen des IRS vom 3. Juli 2012, welches das vorliegende Verfahren ausl�ste, den gleichen Sachverhalt betreffe wie das Amtshilfeersuchen des IRS vom 26. September 2011, welches vom Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 5. April 2012 endg�ltig als nicht amtshilfef�hig beurteilt wurde. Sie sind der Ansicht, das angefochtene Urteil vom 13. M�rz 2013 verletze damit den Grundsatz der�
res iudicata.
8.1.�Verf�gungen erwachsen in formelle Rechtskraft, sofern gegen sie nicht innert n�tzlicher Frist Beschwerde erhoben wurde (vgl. BGE 139 III 120 E. 3.1.1 S. 122 f.; Urteil 5A_866/2012 vom 1. Februar 2013 E. 4.1). Im vorliegenden Fall ist nicht streitig, dass das gegen die Beschwerdef�hrenden gerichtete Amtshilfeverfahren, welches vom IRS am 26. September 2011 eingeleitet wurde, am 11. Mai 2012 in Folge der Wiedererw�gung durch die EStV abgeschrieben worden ist, so dass keine Amtshilfe geleistet worden ist. Dieser Wiedererw�gungsentscheid ist in formelle Rechtskraft erwachsen.
8.2.�Materielle Rechtskraft liegt vor, wenn der streitige Anspruch mit einem schon rechtskr�ftig beurteilten identisch ist. Dies trifft zu, falls der Anspruch dem Richter aus demselben Rechtsgrund und gest�tzt auf denselben Sachverhalt erneut zur Beurteilung unterbreitet wird (vgl. BGE 139 III 126 E. 3.1 S. 128 f.; 121 III 474 E. 4a S. 477).
�Auf dem Gebiet der Rechtshilfe kommt, wie das Bundesgericht wiederholt festgehalten hat, dem Begriff der materiellen Rechtskraft nur eine sehr eingeschr�nkte Bedeutung zu (vgl. BGE 136 IV 4 E. 6.4 S. 11 f.; 121 II 93 E. 3b S. 95; Urteil 2C_806/2011 vom 20. M�rz 2012 E. 5.1, jeweils mit Hinweisen). Das Rechtshilfeverfahren ist ein Verwaltungsverfahren mit internationalen Bez�gen. Aus diesem Grund l�sst die Rechtsprechung auch die Erneuerung von Rechtshilfegesuchen zu, die durch ein Gerichtsurteil abgelehnt wurden, sofern zu denjenigen Tatsachen, die im Urteil behandelt worden sind, weitere Umst�nde von einer gewissen Bedeutung hinzutreten (vgl. Urteil 1A.87/1997 vom 10. Dezember 1997 E. 2 in BGE 123 II 595 nicht ver�ffentlicht; BGE 111 Ib 242 E. 6 S. 251). Nichts hindert zudem den ersuchenden Staat daran, sein Gesuch aufgrund von neuen Tatsachen oder einer neuen Rechtslage zu erg�nzen oder zu erneuern, neue Massnahmen aufgrund des gleichen Sachverhalts zu verlangen oder den ersuchten Staat aufzufordern, �ber im ersten Verfahren offengelassene Punkte zu entscheiden (vgl. BGE 136 IV 4 E. 6.4 S. 11 f.; Urteil 2C_806/2011 vom 20. M�rz 2012 E. 5.1).
�Es ist nicht einzusehen, aus welchen Gr�nden diese f�r die internationale Rechtshilfe in Strafsachen entwickelte Rechtsprechung nicht auch f�r die internationale Amtshilfe in Steuerangelegenheiten gelten sollte (vgl. oben E. 2.1.2).
8.3.�Mit Urteil A-737/2012 vom 5. April 2012 hat das Bundesverwaltungsgericht festgehalten, dass den Kriterien des Amtshilfeersuchens des IRS vom 26. September 2011, die zur Identifikation der betroffenen Personen f�hren sollten, keine Hinweise auf das Vorliegen von Betrugsdelikten und dergleichen zu entnehmen seien. Es w�rden insbesondere keine arglistigen oder betr�gerischen Handlungen oder Anhaltspunkte, die auf solche hinweisen, genannt. Die Kriterien seien nicht so formuliert, dass den betroffenen Kunden mit hoher Wahrscheinlichkeit tats�chlich ein amtshilfef�higes Betrugsdelikt zur Last gelegt werden k�nne.
�Nachdem gerichtlich festgestellt worden war, dass das Amtshilfegesuch des IRS vom 26. September 2011 die notwendigen Anforderungen nicht erf�llte, war es aufgrund der erw�hnten Rechtsprechung dem IRS freigestellt, ein neues, verbessertes Gesuch zu stellen, das die Anforderungen erf�llt. Im vorliegenden Verfahren ist somit nunmehr zu pr�fen, ob diese Anforderungen erf�llt sind.
Es gilt somit zu pr�fen, ob das Bundesverwaltungsgericht berechtigterweise zum Schluss kommen durfte, dass sich aus dem im Amtshilfegesuch des IRS vom 3. Juli 2012geschilderten Sachverhalt der begr�ndete Verdacht ergibt, es seien amtshilfef�hige Delikte begangen worden.
9.1.�Gem�ss Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA werden die zust�ndigen Beh�rden der Vertragsstaaten unter sich diejenigen Ausk�nfte austauschen, die f�r die Durchf�hrung der Bestimmungen des Abkommens oder f�r die Verh�tung von Betrugsdelikten und dergleichen, die eine unter das Abkommen fallende Steuer zum Gegenstand haben, notwendig sind. In F�llen von Steuerbetrug ist zudem der Informationsaustausch nicht durch Artikel 1 (Pers�nlicher Geltungsbereich) eingeschr�nkt. Massgeblich ist somit einzig der sachliche Geltungsbereich des DBA-USA 96. Art. 2 Abs. 2 lit. b DBA-USA 96 bestimmt diesbez�glich, dass das Abkommen insbesondere f�r die aufgrund des Internal Revenue Code erhobenen Bundeseinkommenssteuern gilt. Nach Art. 2 Abs. 3 DBA-USA 96 gilt das Abkommen zudem f�r alle Steuern gleicher oder im Wesentlichen �hnlicher Art, die nach der Unterzeichnung des Abkommens neben den bestehenden Steuern oder an deren Stelle erhoben werden.
9.2.�Die USA erheben eine Quellensteuer auf Zinsen und Dividenden aus amerikanischen Wertschriften (zum System der Steuererhebung, vgl. unten E. 9.7.1). Es handelt sich um eine reine Sicherungssteuer (vgl. WALDBURGER, IFF 2009, S. 104). Diese Quellensteuer ist eine Bundeseinkommenssteuer, welche im Internal Revenue Code geregelt wird (vgl.�
Internal Revenue code enacted by Congress in title 26 of the United States Code, insb. 26 USC � 3406 -�
Backup withholding, in www.law.cornell.edu/uscode/text/26/3406 [besucht am 1. Mai 2013]; Urs Behnisch, Amtshilfe in Steuersachen an die USA: Zur Bedeutung der QI-Normen, in Jusletter vom 26. Januar 2009 [zitiert QI], Rz. 6; Waldburger, IFF 2009, S. 104). Sie f�llt somit in den sachlichen Anwendungsbereich von Art. 26 DBA-USA 96 und ist daher grunds�tzlich amtshilfef�hig.
9.3.�Das amerikanische Recht kennt den f�r die Anwendung von Art. 26 DBA-USA 96 aus Schweizer Sicht massgebenden Unterschied zwischen Steuerhinterziehung und Steuerbetrug nicht. Deshalb wird in Ziff. 10 des am 2. Oktober 1996 unterzeichneten Protokolls (Protokoll 96) der Begriff des Steuerbetrugs umschrieben, und zwar in Anlehnung an die damalige bundesgerichtliche Rechtsprechung bei der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 10. M�rz 1997 �ber ein Doppelbesteuerungsabkommen mit den Vereinigten Staaten von Amerika, BBl 1997 II 1085, S. 1099).
�Gem�ss Ziff. 10 Protokoll 96 muss ein Abgabebetrug nicht notwendigerweise durch Verwendung falscher oder gef�lschter Urkunden begangen werden. Ein betr�gerisches Verhalten wird auch angenommen, wenn ein Steuerpflichtiger sich zum Zwecke der T�uschung der Steuerbeh�rden einer falschen oder gef�lschten Urkunde oder eines L�gengeb�udes bedient oder zu bedienen beabsichtigt (vgl. Ziff. 10 Abs. 2 Protokoll 96). Nach der Rechtsprechung sind jedoch immer besondere Machenschaften, Kniffe oder ein eigentliches L�gengeb�ude erforderlich. Eine einfache L�ge erf�llt das Arglistelement nicht (vgl. Urteil 2A.608/2005 vom 10. August 2006, E. 1 mit weiteren Hinweisen).
9.4.�Bei der Auslegung des Begriffs der Betrugsdelikte und dergleichen nach Art. 26 DBA-USA 96 und Ziff. 10 Protokoll 96 ist vom Begriff des Abgabebetrugs nach Art. 14 Abs. 2 VStrR auszugehen.
�Gem�ss Art. 24 Abs. 1 der Verordnung �ber internationale Rechtshilfe in Strafsachen vom 24. Februar 1982 (IRSV; SR 351.11) bestimmt sich der Begriff des Abgabebetrugs in der Rechtshilfe nach Art. 14 Abs. 2 des Bundesgesetzes �ber das Verwaltungsstrafrecht vom 22. M�rz 1974 (VStrR; SR 313.0). Danach liegt ein Abgabebetrug vor, wenn der T�ter durch sein arglistiges Verhalten bewirkt, dass dem Gemeinwesen unrechtm�ssig und in einem erheblichen Betrag eine Abgabe, ein Beitrag oder eine andere Leistung vorenthalten oder dass es sonst am Verm�gen gesch�digt wird. Das arglistige Verhalten wird dadurch umschrieben, dass der T�ter die Beh�rde durch Vorspiegelung oder Unterdr�ckung von Tatsachen arglistig irref�hrt oder sie in einem Irrtum arglistig best�rkt (vgl. Art. 14 Abs. 1 VStrR). Der damit umschriebene Tatbestand ist weiter als jener des Steuerbetrugs gem�ss Art. 186 DBG (SR 642.11; vgl. BGE 125 II 250 E. 3a S. 252). Steuerbetrug begeht, wer zum Zwecke der Steuerhinterziehung gef�lschte, verf�lschte oder inhaltlich unwahre Urkunden zur T�uschung gebraucht (Art. 186 DBG), wobei Steuerhinterziehung das Verhalten ist, durch welches vors�tzlich oder fahrl�ssig bewirkt wird, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskr�ftige Veranlagung unvollst�ndig ist (Art. 175 DBG). Ein Abgabebetrug muss nicht notwendigerweise durch Verwendung falscher oder gef�lschter Urkunden begangen werden, sondern es sind auch andere F�lle arglistiger T�uschung denkbar. Nach der Rechtsprechung sind jedoch immer besondere Machenschaften, Kniffe oder ganze L�gengeb�ude erforderlich, damit eine arglistige T�uschung anzunehmen ist. Unter Umst�nden kann allerdings auch blosses Schweigen arglistig sein, wenn der T�uschende den Get�uschten von einer m�glichen �berpr�fung abh�lt oder voraussieht, dass dieser mit R�cksicht auf ein besonderes Vertrauensverh�ltnis von einer �berpr�fung absehen wird (vgl. BGE 125 II 250 E. 3b S. 252). Als erheblich im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR gelten vorenthaltene Betr�ge ab Fr. 15'000.- (vgl. Urteil 6B_79/2011 vom 5. August 2011 E. 6.3.4). Besondere Machenschaften und damit ein arglistiges Verhalten m�ssen insbesondere bejaht werden, wenn eine Domizilgesellschaft einzig zum Zwecke gegr�ndet wird, die steuerrechtlich relevanten Verh�ltnisse zu verschleiern und die Steuerbeh�rde zu t�uschen, soweit die T�uschung f�r diese nur schwer durchschaubar ist (vgl. Urteil 6B_79/2011 vom 5. August 2011 E. 6.5.3). Die (einfache) L�ge durch Nichtdeklaration eines Einkommens und die auf Nachfrage der Steuerbeh�rde abgegebene Wiederholung dieser L�ge kann die Anforderungen an die Arglist nicht erf�llen. Entscheidend ist vielmehr, was der Steuerpflichtige im Hintergrund bereits vorgekehrt hat, um die �berpr�fung seiner Deklaration zu erschweren oder gar zu verhindern.
�Auch im Bereich der internationalen Rechtshilfe betreffend Steuerdelikte hat das Bundesgericht festgehalten, dass Steuereinsparungs- bzw. Steuervermeidungsstrategien, welche sich auf die Aussch�pfung legaler Instrumente des Gesellschafts- und Fiskalrechts beschr�nken, wie z.B. die blosse Errichtung von steuerprivilegierten Domizilgesellschaften, grunds�tzlich f�r sich alleine nicht als strafbare arglistige T�uschungsmethoden zu qualifizieren sind. Rechtshilfe sei jedoch zu gew�hren, wenn t�uschende Vorkehren hinzutreten, die von der Fiskalbeh�rde - bei einer Gesamtw�rdigung der fraglichen Steuerumgehungsmethode - nur schwer durchschaut werden k�nnen (vgl. Urteil 1A.244/2002 vom 24. Oktober 2003 E. 5.1 mit Hinweisen).
9.5.�Es entspricht im �brigen einem feststehenden Grundsatz der internationalen Rechtshilfe, dass sich die schweizerischen Beh�rden beim Entscheid �ber die Frage, ob der Verdacht auf Steuerbetrug begr�ndet erscheint, allein an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen zu halten haben, soweit dieser nicht offensichtliche Fehler, L�cken oder Widerspr�che enth�lt. Was die internationale Rechtshilfe in F�llen von Abgabebetrug betrifft, verlangt die Rechtsprechung von der ersuchenden Beh�rde nicht den strikten Beweis des Tatbestands, doch muss sie hinreichende Verdachtsmomente f�r dessen Vorliegen dartun. Damit soll verhindert werden, dass sich die ersuchende Beh�rde unter dem Vorwand des lediglich behaupteten Abgabebetruges Beweise beschafft, die zur Ahndung anderer Fiskaldelikte dienen sollen, f�r welche die Schweiz die Rechtshilfe nicht gew�hrt. Ein hinreichender Verdacht auf Steuerbetrug wurde seit jeher auch im Falle der Rechtshilfe nach den Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und den USA verlangt (vgl. Urteil 2A.608/2005 vom 10. August 2006 E. 2 mit Hinweisen).
�Die EStV hat kein eigentliches Beweisverfahren durchzuf�hren. Sie kann (und muss) eigene Abkl�rungen vornehmen zur Frage, ob der Verdacht auf Steuerbetrug begr�ndet scheint, und sie hat vor �bermittlung der Dokumente an den ersuchenden Staat zu pr�fen, ob diese zum Beweis des im Amtshilfegesuch ge�usserten Verdachts geeignet sind. Darin ersch�pfen sich aber auch bereits die Untersuchungen (vgl. Urteil 2A.608/2005 vom 10. August 2006 E. 2). Es kann nicht Aufgabe der ersuchten Instanz sein, bei der Pr�fung ihrer Auskunftspflicht gleichsam wie ein Strafrichter zu untersuchen, ob im konkreten Fall alle Merkmale des Steuerbetrugs erf�llt seien. Die Auskunft soll ja im Gegenteil den Beh�rden des ersuchenden Staates erst die endg�ltige Beurteilung erm�glichen. Die Auskunft ist zu erteilen, wenn die im Zeitpunkt des Entscheides �ber das Gesuch, also in aller Regel nach der Vornahme der eigenen Abkl�rungen, feststehenden Tatsachen den Verdacht auf Steuerbetrug und dergleichen gen�gend begr�nden (vgl. Urteil 2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 4).
9.6.�Gem�ss den unbestrittenen Feststellungen der Vorinstanz (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG) werden im Amtshilfegesuch des IRS vom 3. Juli 2012 folgende Sachverhaltselemente genannt, die darauf hindeuten w�rden, die betroffenen Kunden st�nden unter dem Verdacht, ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinne von Art. 26 DBA-USA 96 begangen zu haben:
- Bei der CS besteht keine Aufzeichnung �ber die rechtzeitige Einreichung eines richtigen Formulars 1099, das den US-wirtschaftlich Berechtigten am Depot nennt und auf welchem dem IRS alle Zahlungen an den US wirtschaftlich Berechtigten gemeldet werden;
- Es besteht ein Widerspruch zwischen dem Formular A und dem Formular W-8BEN (oder einem gleichwertigen Dokument) oder f�r das Depot wurde kein Formular W-8 und kein Formular W-9 ausgef�llt;
- Es gibt Hinweise (
evidence�), dass der US-wirtschaftlich Berechtigte die Kontrolle �ber das Depot aus�bte in Verletzung der�
corporate governance, indem er zum Beispiel der Bank das Konto der Domizilgesellschaft betreffende Anlageinstruktionen erteilte, ohne autorisierte Person (�
authorized officer�), Trustee oder Direktor der Domizilgesellschaft zu sein oder ohne ausdr�ckliche schriftliche Genehmigung der Domizilgesellschaft oder indem er vom Konto der Domizilgesellschaft Geld f�r den pers�nlichen Gebrauch bezog.
9.7.�Um zu beurteilen, ob diese Sachverhaltsdarstellung das Vorliegen eines Betrugsdeliktes im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 nachzuweisen vermag, ist die Funktionsweise des amerikanischen Quellensteuersystems, das in den Jahren 2002 bis 2010 G�ltigkeit hatte, zu ber�cksichtigen, welches sich wie folgt pr�sentierte.
9.7.1.�Mit Wirkung ab dem 1. Januar 2001 wurde in den USA ein neues Quellensteuer-Entlastungsverfahren f�r US-Wertschriften eingef�hrt. Das erkl�rte Ziel der amerikanischen Steuerbeh�rden war es, mit den neuen Regeln die korrekte Besteuerung von Personen, die in den USA steuerpflichtig sind, sicherzustellen. Staatsb�rger der USA, in den USA ans�ssige Ausl�nder und Personen, die �ber ein Einwanderungsvisum verf�gen (im Folgenden gemeinsam als�
US-Persons�bezeichnet), unterliegen mit ihrem gesamten weltweiten Einkommen der amerikanischen Besteuerung (vgl. MARC BAUEN, Das internationale Steuerrecht der USA, 2. Aufl. 2007, N. 12, 18 und 369). Gem�ss dem neuen Verfahren (sog. QI-Verfahren) wurde von der�
US-Person, die US-Wertschriften h�lt und die Entlastung von der Quellensteuer beansprucht, verlangt, dass sie das Formular W-9 unter Offenlegung ihres Namens und der Angabe der Steuernummer einreicht. Die amerikanische Zahlstelle musste ihrerseits gegen�ber den Steuerbeh�rden die standardisierte Meldung mittels Formular 1099 vornehmen, in welchem die Informationen der Formulare W-9 der Kunden zusammengefasst wurden. Alle �brigen Investoren (�
non-US-Persons�), welche eine Entlastung von der Quellensteuer beanspruchen wollte, mussten der amerikanischen Zahlstelle ein Formular W-8BEN abliefern, welches von der Person, die an den US-Wertschriften und den Ertr�gen daraus wirtschaftlich berechtigt ist, auszustellen und zu unterzeichnen war.
�Als Alternative zu diesem Einzelreporting hatten nicht in den USA domizilierte Banken die M�glichkeit, mit dem IRS ein sog. Qualified Intermediary Agreement (QIA) abzuschliessen. Durch das QIA werden Kompetenzen und Pflichten bez�glich US-Quellensteuern, die sonst eine US-Depotstelle wahrnimmt, in beschr�nktem Umfang dem vertragsschliessenden Finanzinstitut (QI) delegiert. Der QI kann seine Kunden anhand der offiziellen Formulare des IRS identifizieren, darf f�r die Zwecke der US-Quellensteuer allerdings alternativ auch die allgemeinen Know your customer -Regeln anwenden (vgl. BEHNISCH, QI, Rz. 17). In der Schweiz ergeben sich diese aus Art. 3 und 4 des Bundesgesetzes vom 10. Oktober 1997 �ber die Bek�mpfung der Geldw�scherei (GwG; SR 955.0), wonach der Finanzintermedi�r bei der Aufnahme von Gesch�ftsbeziehungen die Vertragspartei aufgrund eines beweiskr�ftigen Dokumentes identifizieren (Art. 3 Abs. 1 GwG) und von der Vertragspartei eine schriftliche Erkl�rung dar�ber einholen muss, wer die wirtschaftlich berechtigte Person ist, insbesondere wenn die Vertragspartei eine Sitzgesellschaft ist (Art. 4 Abs. 1 lit. b GwG). Nach dem Identifikationsvorgang muss der QI wissen, ob sein Kunde eine US-Person ist, ob er der wirtschaftlich Berechtigte an den Verm�genswerten ist oder ob es sich um einen Intermedi�r handelt, der die Verm�genswerte f�r einen Dritten h�lt (vgl. BEHNISCH, QI, Rz. 18).
�Gest�tzt auf ein Formular W-8BEN oder andere schl�ssige Dokumente kann der QI die Identifikation einer non-US-Person vornehmen und f�r diese die Entlastung von der US-Quellensteuer auf Zinsen und Dividenden bewirken, ohne gegen�ber dem IRS und der amerikanischen Zahlstelle die Identit�t seines Kunden offenlegen zu m�ssen. F�r die US-Person jedoch muss der QI weiterhin das Formular W-9 der US-Depotbank weiterleiten. Allerdings durfte der US-Depotstelle das Formular W-9 nur eingereicht werden, wenn der Kunde auf das Bankgeheimnis verzichtet. Wollte eine US-Person nicht auf den Schutz des Bankgeheimnisses verzichten, durfte der QI f�r diesen Kunden keine US-Wertschriften erwerben bzw. noch bestehende US-Investments mussten abgebaut werden (zum Ganzen vgl. BEHNISCH, QI, Rz. 5-11; ROLF SCHILLING, Auswirkungen des neuen US-Quellensteuerregimes ab 1. Januar 2001 [zitiert Auswirkungen], in Trex 2000 68).
9.7.2.�Das gesamte QI-Verfahren beruht auf der besonderen Regelung des Verh�ltnisses zwischen dem IRS, den QI und den Steuerpflichtigen. Dieses Verh�ltnis zeichnet sich dadurch aus, dass der IRS faktisch einen wesentlichen Teil seiner Aufgaben bez�glich der Kontrolle der Deklaration der Ertr�ge aus US-Wertschriften von�
US-Persons�auf die QI ausgelagert hatte. Die Kontrolle �ber die richtige Anwendung des QIA wurde einer unabh�ngigen Revisionsstelle �bertragen, welche periodisch und stichprobenartig im Auftrag des IRS entsprechende Pr�fungen durchf�hrte und dem IRS Bericht erstattete (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 107). Aufgabe der Revisionsstelle ist eine �berpr�fung der Einhaltung der Regelungen durch den QI. Sie besteht nicht darin, die richtige steuerliche Behandlung der Kontoinhaber zu pr�fen, sondern die Revisionsstelle soll sicherstellen, dass der QI sich gem�ss den Verpflichtungen des QIA verh�lt (vgl.�
Revenue Procedure 2002-55 for Final Audit Guidance for External Auditors of Qualified Intermediaries, ver�ffentlicht unter www.irs.gov/Businesses/International-Businesses/Qualified-Intermediary-Application-and-Agreement [besucht am 29. April 2013]). Der IRS seinerseits hat keine M�glichkeiten, auf die f�r die Anwendung seines internen Rechts massgeblichen Informationen zuzugreifen, und muss sich auf die gewissenhafte Arbeit der QI und der Revisionsstellen verlassen (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 108).
9.7.3.�Ab dem Jahr 2001 wird somit der ausl�ndische Finanzintermedi�r, der gewillt ist, die Aufgabe des QI zu �bernehmen, in die Pflicht genommen: Er muss die wirtschaftliche Berechtigung des Kunden an den US-Wertschriften feststellen. Erkl�rt der formelle Depotinhaber,�
Beneficial Owner�zu sein, darf sich der QI darauf verlassen, soweit er keine anderen Informationen oder sonst Anlass hat, an der Richtigkeit dieser Erkl�rung zu zweifeln (vgl. Rolf Schilling, Neues US-Quellensteuerregime ab 1. Januar 2001 - Entwicklungen und Tendenzen [zitiert Entwicklungen], in Trex 2000 218, S. 220). Ist der rechtliche Depotinhaber nicht mit dem�
Beneficial Owner�identisch, wird der Rapportierungsmechanismus ausgel�st, der schlussendlich dazu f�hrt, dass der�
Beneficial Owner�dem IRS offengelegt wird (vgl. Schilling, Entwicklungen, S. 222).
9.7.4.�F�r eine korrekt errichtete selbstst�ndige juristische Person, deren rechtliche Organisation beachtet wird und welche die notwendigen Formalakte einh�lt, ist die dogmatische Trennung zwischen der juristischen Person einerseits und dem oder den an ihr wirtschaftlich Berechtigten andererseits grunds�tzlich auch steuerlich zu akzeptieren. Von dieser Trennung muss jedoch dann abgesehen werden, wenn das anwendbare Steuerrecht trotz (zivilrechtlicher) Selbstst�ndigkeit festlegt, es sei von einer transparenten Struktur auszugehen und es sei steuerlich nicht die juristische Person, sondern ein Dritter als "�
Beneficial Owner�" zu qualifizieren. Die USA wenden ein komplexes Klassifikationssystem an, um zu entscheiden, ob ein Unternehmen steuerlich anerkannt ist und somit als�
Beneficial Owner�der US-Wertschriften gelten kann. Von der Anerkennung als�
Beneficial Owner�ausgeschlossen sind gem�ss US-Steuerrecht alle Unternehmen, die keine vom Eigent�mer separate, d.h. steuerlich anerkannte Organisationsform darstellen (vgl. Schilling, Entwicklungen, S. 222). K�rperschaften und Anstalten werden im amerikanischen Steuerrecht in solche mit aktiver Gesch�ftst�tigkeit�
(Business Entities)�und solche ohne�
(Trusts)eingeteilt.�
Business Entities�werden f�r US-Steuerzwecke unterteilt in�
Corporations�und�
Partnerships, wobei�
Corporations�als selbstst�ndige Steuersubjekte gelten und�
Partnerships�als transparente Einrichtung behandelt werden (vgl. Schilling, Entwicklungen, S. 222). Eine weitere Einschr�nkung ist vorzunehmen, wenn die�
Corporation�die Eink�nfte als�
Nominee, Verm�gensverwalter oder Treuh�nder entgegennimmt und sie als reines Durchlaufvehikel angesehen werden muss (vgl. Behnisch, QI, Rz. 38). In diesen F�llen muss sich die Gesellschaft als�
Intermediary�zu erkennen geben, mit der Rechtsfolge, dass sie selbst nicht von den Erleichterungen des QI-Systems profitieren kann, sondern offenlegen muss, f�r welchen�
Beneficial Owner�sie die treuh�nderische Funktion aus�bt (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 107).
9.8.�Wie dargelegt (vgl. oben E. 9.7.1), erfolgt die Erkl�rung �ber den beanspruchten Status der Gesellschaft mittels Abgabe des entsprechendes Formulars, ein Formular W-9, wenn die Gesellschaft eine transparente Einrichtung ist und den�
Beneficial Owner�offenlegt, oder ein Formular W-8BEN, wenn sie f�r sich beansprucht, ein selbstst�ndiges Steuersubjekt zu sein. L�sst sich nun aus den Akten ableiten, dass der Gesellschaft nach steuerrechtlichen Kriterien keine eigenst�ndige Rechtspers�nlichkeit zugemessen werden kann, weil ihre Funktion lediglich der einer Treuh�nderin entspricht, welcher das steuerliche Nutzungsrecht an den von ihr gehaltenen Verm�genswerten abzusprechen ist, und hat die Gesellschaft trotzdem, insbesondere durch Unterzeichnung und Abgabe eines Formulars W-8BEN, angegeben, sie sei die steuerlich berechtigte Person, folgt daraus, dass die von der Gesellschaft abgegebenen Formulare inhaltlich unwahr sind (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 107). Das gleiche gilt, wenn zwar die�
Business Entity�grunds�tzlich selbstst�ndig steuerpflichtig w�re, die Beteiligten jedoch diese selbstst�ndige Existenz faktisch missachtet haben. Aus steuerrechtlicher Sicht ist somit massgeblich, ob die Gesellschaft durch ihre Organe eigenst�ndig und eigenverantwortlich gehandelt und die�
US-Personeinzig von den ihr als Aktion�rin zustehenden Informations- und Entscheidungsrechten Gebrauch gemacht hat oder ob die Gesellschaft bzw. deren Organe lediglich im Auftrag und auf Rechnung der hinter ihr stehenden Person als Scheingesellschaft gehandelt haben (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 108). Das vom IRS erw�hnte Sachverhaltselement, wonach Hinweise bestehen, dass der US-wirtschaftlich Berechtigte die Kontrolle �ber das Depot in Verletzung der�
corporate governance�aus�bte, indem er zum Beispiel der Bank das Konto der Domizilgesellschaft betreffende Anlageinstruktionen erteilte, ohne autorisierte Person�
(authorized officer), Trustee oder Direktor der Domizilgesellschaft zu sein oder ohne ausdr�ckliche schriftliche Genehmigung der Domizilgesellschaft oder indem er vom Konto der Domizilgesellschaft Geld f�r den pers�nlichen Gebrauch bezog, ist durchaus geeignet, auf eine derartige Sachlage hinzudeuten.
�Der erw�hnte Sachverhalt ist zudem so zu werten, dass besondere Machenschaften im Sinne der Rechtsprechung vorliegen, die nicht nur darauf ausgerichtet waren, die normale Einkommenssteuer der an der Gesellschaft wirtschaftlich berechtigten Personen zu hinterziehen, sondern den vom IRS zur Absicherung dieser Einkommenssteuerpflicht eingerichteten Kontrollmechanismus zu hintergehen (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 109). Bei objektiver W�rdigung s�mtlicher Umst�nde konnten diese Vorkehren auch von der Fiskalbeh�rde nur schwer durchschaut werden, weshalb sie als arglistig einzustufen sind. Im Sinne der dargelegten Lehre und Praxis fiele der inkriminierte Sachverhalt nach schweizerischem Recht somit unter den Tatbestand des Abgabebetruges. Der beschriebene objektive Tatbestand ist somit geeignet, den Verdacht auf Abgabebetrug im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 und Ziff. 10 des Protokoll 96, bzw. Art. 14 Abs. 2 VStrR zu begr�nden.
9.9.�Der geltend gemachte Sachverhalt ist zudem als Steuerbetrug im Sinne von Art. 186 DBG zu qualifizieren.
9.9.1.�Der objektive Tatbestand des Steuerbetrugs ist erf�llt, wenn der Steuerpflichtige im Steuerveranlagungsverfahren zur Erlangung eines fiskalischen Vorteils gef�lschte, verf�lschte oder inhaltlich unwahre Urkunden gebraucht (Art. 186 Abs. 1 DBG). Die Tatbest�nde des Urkundenstrafrechts sch�tzen das Vertrauen, welches im Rechtsverkehr einer Urkunde als einem Beweismittel entgegengebracht wird. Mittel zum Beweis kann nur sein, was generell geeignet ist, Beweis zu erbringen. Als Urkunden gelten deshalb unter anderem nur Schriften, die bestimmt und geeignet sind, eine Tatsache von rechtlicher Bedeutung zu beweisen (Art. 110 Ziff. 5 Abs. 1 StGB; vgl. BGE 132 IV 12 E. 8.1 S. 14).
�Die Falschbeurkundung betrifft die Errichtung einer echten, aber unwahren Urkunde, bei der also der wirkliche und der in der Urkunde enthaltene Sachverhalt nicht �bereinstimmen. Die Falschbeurkundung erfordert eine qualifizierte schriftliche L�ge. Eine solche wird im gemeinen Strafrecht nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nur angenommen, wenn der Urkunde eine erh�hte Glaubw�rdigkeit zukommt und der Adressat ihr daher ein besonderes Vertrauen entgegenbringt. Dies ist der Fall, wenn allgemeing�ltige objektive Garantien die Wahrheit der Erkl�rung gegen�ber Dritten gew�hrleisten, wie sie unter anderem in der Pr�fungspflicht einer Urkundsperson oder in gesetzlichen Vorschriften wie etwa den Bilanzvorschriften der Art. 958 ff. OR liegen, die gerade den Inhalt bestimmter Schriftst�cke n�her festlegen. Blosse Erfahrungsregeln hinsichtlich der Glaubw�rdigkeit irgendwelcher schriftlicher �usserungen gen�gen dagegen nicht, m�gen sie auch zur Folge haben, dass sich der Gesch�ftsverkehr in gewissem Umfang auf entsprechende Angaben verl�sst (vgl. BGE 132 IV 12 E. 8.1 S. 15).
�Bescheinigungen, denen nach dem gemeinen Urkundenstrafrecht in der Regel keine erh�hte Glaubw�rdigkeit zukommt, k�nnen im Verkehr mit den Steuerbeh�rden allerdings Urkunden darstellen, welche geeignet sind, die Wahrheit darin festgehaltener Sachverhalte zu gew�hrleisten. Denn gegen�ber diesen Beh�rden besteht im Rahmen der Steuerveranlagung die besondere gesetzliche Pflicht zur wahrheitsgetreuen Deklarierung (vgl. Urteile 6B_101/2009 vom 14. Mai 2009 E. 3.3; 6S.733/1996 vom 14. April 1997 E. 2c/aa; DONATSCH, op. cit., N. 26 und 31 ad Art. 186 DBG).
9.9.2.�Das Bundesgericht hat wiederholt festgehalten, dass dem Formular A, welches die Finanzintermedi�re zur Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person nach Art. 4 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 10. Oktober 1997 �ber die Bek�mpfung der Geldw�scherei und der Terrorismusfinanzierung im Finanzsektor von ihren Kunden verlangen (GwG; SR 955.0), eine erh�hte Glaubw�rdigkeit und somit Urkundenqualit�t zukommt (vgl. Urteile 6B_37/2013 vom 15. April 2013 E. 1.2.2; 6B_574/2011 vom 20. Februar 2012 E. 2.2.1; 6S.293/2005 vom 24. Februar 2006 E. 8.2.1; 6S.346/1999 vom 30. November 1999 E. 4c). Das Formular A erf�llt eine zentrale Funktion im Kampf gegen die Wirtschaftskriminalit�t und besitzt gegen�ber den Aufsichtsbeh�rden hinsichtlich der Erf�llung der Sorgfaltspflicht eine erh�hte Beweiskraft (vgl. Urteile 1C_370/2012 vom 3. Oktober 2012 E. 2.7; 6P.144/2005 vom 15. Juni 2006 E. 7.2.2).
�Die Erw�gungen des Bundesgerichts zum Formular A k�nnen�
mutatis mutandis�auf die Formulare des IRS, insbesondere das Formular W-8BEN, �bertragen werden. Auch diese Formulare werden gegen�ber dem Finanzintermedi�r abgegeben, damit dieser seine gesetzlichen Pflichten erf�llen kann. Durch die affirmative Erkl�rung der steuerlichen Nutzungsberechtigung mittels Formular W-8BEN wird die Bank in ihrer Annahme best�rkt, dass es sich bei ihrem Vertragspartner um eine echte Verm�gensverwaltungsgesellschaft mit steuerlicher Nutzungsberechtigung und nicht um eine treuh�nderische Struktur handelt (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 110). Das Formular W-8BEN muss zudem aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung ausgef�llt werden (vgl. Urteil 6S.346/1999 vom 30. November 1999 E. 4c). Es besitzt somit eine erh�hte Glaubw�rdigkeit und ist daher eine Urkunde im Sinne von Art. 110 Ziff. 5 Abs. 1 StGB.
9.9.3.�Bei der Frage der Urkundenqualit�t von Bescheinigungen Dritter kommt es auf deren konkreten Verwendungszweck an. Sogar vom Steuerpflichtigen selbst verfasste Dokumente k�nnen grunds�tzlich unter den Urkundenbegriff des schweizerischen Steuerstrafrechts fallen, soweit sie im ausl�ndischen Fiskalverfahren zum Beweis bestimmt und geeignet sind (vgl. BGE 125 II 250 E. 3c S. 253; Urteil 1A.244/2002 vom 24. Oktober 2003 E. 3.3). Die Frage, ob die Tatsache, dass das Formular W-8BEN von den Organen der Gesellschaft unterzeichnet wird, welche in einem Treuhandverh�ltnis mit dem�
Beneficial Owner�stehen, sodass ihre Handlungen steuerrechtlich diesem zuzurechnen seien, dazu f�hrt, dass der Urkunde die Eigenschaft einer Bescheinigung Dritter abzusprechen w�re (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 111), hat somit nur akademische Relevanz. Sie m�sste zudem ohnehin verneint werden. Das Vertragsverh�ltnis zwischen dem Aussteller der falschen Urkunde und dem Steuerpflichtigen ist insbesondere dann nicht massgeblich, wenn es f�r die Steuerbeh�rde nicht erkennbar ist. Das Formular W-8BEN ist somit nicht nur formell, sondern auch materiell eine Bescheinigung Dritter und keine eigene Erkl�rung des wirtschaftlich Berechtigten.
�Das Formular W-8BEN ist dann inhaltlich unwahr, wenn im konkreten Fall, entgegen der Angabe im Formular, nicht die Gesellschaft, sondern der Anteilsinhaber an deren Verm�genswerten und an den daraus fliessenden Ertr�gen steuerlich nutzungsberechtigt ist (vgl. Waldburger, IFF 2009, S. 111). Befindet sich ein solch inhaltlich unwahres Formular W-8BEN bei den Akten, ist somit der objektive Tatbestand des Steuerbetrugs im Sinne von Art. 186 DBG erf�llt, sodass der Sachverhalt auch aus diesem Grund in den Anwendungsbereich der Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 und Ziff. 10 des Protokoll 96 f�llt.
9.10.�Aufgrund dieser Erw�gungen kann festgehalten werden, dass die Vorinstanz zu Recht davon ausgegangen ist, die im Amtshilfeersuchen des IRS erw�hnte Sachverhaltsdarstellung (vgl. oben E. 9.6) erf�lle den Tatbestand der�
Betrugsdelikte und dergleichen�in Sinne von Art. 26 DBA-USA 96 und sei grunds�tzlich amtshilfef�hig.
Das Bundesverwaltungsgericht hat festgestellt, dass im vorliegenden Fall s�mtliche Voraussetzungen der im Amtshilfeersuchen des IRS erw�hnten Sachverhaltsdarstellung erf�llt seien.
10.1.�Die Beschwerdef�hrenden bringen dagegen vor, das Bundesverwaltungsgericht habe den Sachverhalt nicht korrekt festgestellt. Sie legen dar, am fraglichen Konto sei der Beschwerdef�hrer 4 alleine wirtschaftlich berechtigt und er sei keine US-Person.
�Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2). Wird eine Sachverhaltsfeststellung beanstandet, muss in der Beschwerdeschrift dargelegt werden, inwiefern diese Feststellung offensichtlich unrichtig - d.h. willk�rlich (vgl. BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 136 III 552 E. 4.2 S. 560) - oder durch eine andere Rechtsverletzung im Sinn von Art. 95 BGG zustande gekommen ist (vgl. BGE 135 III 397 E. 1.5 S. 401) und inwiefern die Behebung des Mangels f�r den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (vgl. Art. 97 Abs. 1 BGG). Auf rein appellatorische Kritik am Sachverhalt tritt das Bundesgericht nicht ein (vgl. BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; 135 II 313 E. 5.2.2 S. 322).
�Die Beschwerdef�hrenden verkennen diese Grunds�tze. In Bezug auf die wirtschaftliche Berechtigung des Beschwerdef�hrers 4 berufen sie sich lediglich auf ihre eigene Sachverhaltsdarstellung, ohne darzulegen, inwiefern die Feststellungen der Vorinstanz willk�rlich w�ren. Sie bestreiten insbesondere nicht, dass sich aus den Bankakten ergibt, dass der Beschwerdef�hrer 1 betreffend das fragliche Depot direkt mit der Bank in Kontakt stand und der Bank Auftr�ge erteilte und mit ihr die Performance des Kontos besprochen hat. Unter diesen Umst�nden ist auf die entsprechenden Vorbringen der Beschwerdef�hrenden nicht weiter einzugehen.
10.2.�Die Beschwerdef�hrer behaupten ebenfalls, es sei von der EStV und der Vorinstanz nicht nachgewiesen worden, dass amerikanische Wertschriften im fraglichen Depot vorhanden sind. Sie bestreiten allerdings nicht, dass die fraglichen Papiere von amerikanischen Unternehmen ausgegeben wurden und dass die ihnen zugeteilte ISIN-Nummer von den USA vergeben wurde. Sie behaupten lediglich, es sei willk�rlich anzunehmen, diese Kriterien gen�gten, um eine Wertschrift als US-Wertschrift im Sinne des QIA zu qualifizieren, legen aber nicht dar, worin diese Willk�r bestehen soll.
�In Bezug auf den Sachverhalt hat die Vorinstanz festgehalten, es ergebe sich aus den Bankakten, dass unter anderem Papiere der Z.________ Holding Corp. und der W.________ Inc. gehalten wurden. Aus rechtlicher Sicht ist die Schlussfolgerung des Bundesverwaltungsgerichts, es handle sich um US-Wertschriften, denn die erw�hnten Papiere seien von amerikanischen Unternehmen ausgegeben worden und tr�gen eine amerikanische ISIN-Nummer, zudem nicht zu beanstanden.
10.3.�Es ist somit auf den vom Bundesverwaltungsgericht festgestellten Sachverhalt abzustellen und festzuhalten, dass der den Beschwerdef�hrer 1 betreffende Sachverhalt die im Amtshilfegesuch des IRS vom 3. Juli 2012 erw�hnten Sachverhaltselemente vollumf�nglich erf�llt. Da das Vorliegen dieser Sachverhaltselemente gen�gt, den Verdacht zu bekr�ftigen, die betroffenen Kunden k�nnten ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinne von Art. 26 DBA-USA begangen haben (vgl. oben E. 9.8 und 9.9), hat die Vorinstanz somit zu Recht festgestellt, dass dem IRS in diesem Fall Amtshilfe zu leisten ist. Die vorliegende Beschwerde erweist sich somit in diesem Punkt als unbegr�ndet und muss abgewiesen werden.
Eventualiter beantragen die Beschwerdef�hrenden, die EStV sei anzuweisen, alle von der Amts- und Rechtshilfe betroffenen Personen seien vor Ergehen der Schlussverf�gung zu informieren, damit sie die Herausgabe ihrer Personendaten selbstst�ndig verhindern k�nnten, oder es seien alle Hinweise auf Drittpersonen zu schw�rzen.
11.1.�Die Beschwerdef�hrer sprechen mit ihrem Begehren Aspekte des Datenschutzes und die sich daraus ergebenden Folgerungen an, welche neu im Steueramtshilfegesetz explizit geregelt sind (vgl. Art. 4 Abs. 3 StAHiG betreffend Verbot der �bermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht vom Ersuchen betroffen sind, bzw. Art. 19 Abs. 2 StAHiG betreffend Beschwerdebefugnis von Drittpersonen, deren Daten �bermittelt werden m�ssen, falls die Amtshilfe nicht wertlos sein soll), die jedoch gest�tzt auf datenschutzrechtliche Grunds�tze bereits heute gelten. Die Beschwerdef�hrer �bersehen jedoch, dass gem�ss Art. 89 Abs. 1 lit. c BGG zur Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nur berechtigt ist, wer ein schutzw�rdiges eigenes Interesse an der Aufhebung oder �nderung des angefochtenen Entscheids hat (vgl. BGE 136 II 281 E. 2.2 S. 284; Urteil 1C_344/2012 vom 31. Oktober 2012 E. 1.4). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist im Bereich der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen eine nat�rliche oder juristische Person zu Rechtsmitteln legitimiert, wenn sie von der verlangten Rechtshilfemassnahme unmittelbar betroffen wird. F�r bloss indirekt Betroffene, insbesondere Personen, die zwar in den erhobenen Unterlagen erw�hnt werden, aber nicht direkt von Zwangsmassnahmen betroffen bzw. Inhaber von sichergestellten Dokumenten sind, ist die Beschwerdebefugnis grunds�tzlich zu verneinen (vgl. Urteil 1A.4/2004 vom 3. Mai 2004, in BGE 130 II 236 nicht publizierte E. 2.3). Nicht einzutreten ist auch auf Rechtsmittel, die stellvertretend f�r einen Dritten bzw. in dessen Interesse erhoben werden (vgl. BGE 137 IV 134 E. 5.2.2 S. 138; 123 II 153 E. 2b S. 156 f.; jeweils mit Hinweisen). So ist insbesondere die Bank, welche durch die Rechtshilfemassnahmen nicht in ihrer eigenen Gesch�ftst�tigkeit betroffen ist, sondern lediglich Unterlagen zu Konten ihrer Kunden herauszugeben hat und durch ihre Angestellten dar�ber erkl�rende Angaben machen muss, nicht befugt, gegen die �bermittlung der Unterlagen Beschwerde einzureichen (vgl. BGE 128 II 211 E. 2.3-2.5 S. 217 ff.).
�Angesichts der zitierten Rechtsprechung ist somit auf den Eventualantrag der Beschwerdef�hrenden, es seien alle von der Amts- und Rechtshilfe betroffenen Personen zu informieren, damit sie die Herausgabe ihrer Personendaten selbstst�ndig verhindern k�nnten, nicht einzutreten.
11.2.�Was den Eventualantrag auf Schw�rzung der Hinweise auf Drittpersonen bzw. des Namens der verstorbenen Ehefrau des Beschwerdef�hrers 1 betrifft, ist festzuhalten, dass die Vorinstanz die Erteilung der Amtshilfe mit der Auflage versehen hat, die �bermittelten Unterlagen d�rften nur in Verfahren verwendet werden, die den Beschwerdef�hrer 1 betreffen. Der Antrag auf Schw�rzung dieser Daten ist zudem im Interesse Dritter eingereicht und somit unzul�ssig (vgl. oben E. 11.1). Auch auf diesen Antrag ist daher nicht einzutreten. Die Beschwerdef�hrenden bringen im �brigen nur pauschal vor, die Daten der vom Ersuchen nicht erfassten Dritten seien zu schw�rzen. Sie erkl�ren insbesondere nicht, welche Personen betroffen sind und aus welchen Gr�nden sie als unbeteiligte Dritte zu gelten haben bzw. aus welchen Gr�nden der Argumentation der Vorinstanz hier nicht zu folgen w�re. Die entsprechende R�ge w�re daher mangels gen�gender Begr�ndung (Art. 42 Abs. 2 BGG) ohnehin abzuweisen.
Die Beschwerdef�hrenden beanstanden weiter die H�he der Gerichtskosten, die ihnen vom Bundesverwaltungsgericht auferlegt wurden. Sie sind der Ansicht, Streitigkeiten im Bereich der Amtshilfe in Steuersachen seien nicht verm�gensrechtlicher Natur, weshalb die Erhebung einer Gerichtsgeb�hr oberhalb der Schwelle von Fr. 5'000.- Bundesrecht verletze.
12.1.�Gest�tzt auf Art. 63 Abs. 4bis VwVG richtet sich die Spruchgeb�hr nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessf�hrung und finanzieller Lage der Parteien. Sie betr�gt bei Streitigkeiten ohne Verm�gensinteressen Fr. 200.- bis Fr. 5'000.- (Art. 63 Abs. 4bis lit. a VwVG; Art. 3 des Reglements vom 21. Februar 2008 �ber die Kosten und Entsch�digungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]). In den Streitigkeiten mit Verm�gensinteresse liegt sie zwischen Fr. 200.- bis Fr. 50'000.- (Art. 63 Abs. 4bis lit. b VwVG; Art. 4 VGKE).
�Als nicht verm�gensrechtlich sind Streitigkeiten �ber ideelle Inhalte zu betrachten, �ber Rechte, die ihrer Natur nach nicht in Geld gesch�tzt werden k�nnen. Es muss sich um Rechte handeln, die weder zum Verm�gen einer Person geh�ren noch mit einem verm�gensrechtlichen Rechtsverh�ltnis eng verbunden sind. Dass die genaue Berechnung des Streitwertes nicht m�glich oder dessen Sch�tzung schwierig ist, gen�gt aber nicht, um eine Streitsache als eine solche nicht verm�gensrechtlicher Natur erscheinen zu lassen. Massgebend ist, ob mit der Klage bzw. Beschwerde letztlich ein wirtschaftlicher Zweck verfolgt wird (vgl. BGE 119 II 281 E. 5b S. 288; 108 II 77 E. 1a S. 78). Ein Verm�gensinteresse besteht nicht nur, wenn direkt die Leistung einer bestimmten Geldsumme umstritten ist, sondern schon dann, wenn der Entscheid unmittelbar finanzielle Auswirkungen zeitigt oder mittelbar ein Streitwert konkret beziffert werden kann; in diesen F�llen werden von den Betroffenen letztlich wirtschaftliche Zwecke verfolgt (vgl. BGE 135 II 172 E. 3.1 S. 181 f.). Eine verm�gensrechtliche Streitigkeit liegt somit schon dann vor, wenn der Rechtsgrund des streitigen Anspruchs letzten Endes im Verm�gensrecht ruht, mit dem Begehren letztlich und �berwiegend ein wirtschaftlicher Zweck verfolgt wird (vgl. BGE 118 II 528 E. 2c S. 531 ff.). Es ist nicht notwendig, dass die Antr�ge die Bezahlung einer Geldsumme zum Gegenstand haben; es gen�gt, wenn der Antragsteller eine Massnahme verlangt, deren Finalit�t in der Verteidigung seiner Verm�gensrechte besteht (vgl. Urteil 4A_350/2011 vom 13. Oktober 2011, in BGE 137 III 503 nicht publizierte E. 1.1.1).
12.2.�Anhand der Rechtsprechung ist ersichtlich, dass das Bundesgericht im Bereich der Rechtshilfe in Strafsachen, wenn es um die �bermittlung von Informationen ging, bei der Festlegung der Gerichtskosten in verschiedenen F�llen angenommen hat, es handle sich um Streitigkeiten mit Verm�gensinteresse (vgl. Urteile 1A.254/1998 vom 1. April 1999 Geb�hr Fr. 6'000.-; 1A.9/2006 vom 24. Februar 2006 Geb�hr Fr. 8'000.-; 1A.90/2006 vom 30. August 2006 Geb�hr Fr. 7'000.-). In anderen F�llen hat das Bundesgericht die Gerichtsgeb�hr auf einen Betrag unter Fr. 5'000.- festgelegt, was jedoch noch keinen R�ckschluss auf die Natur der Streitigkeit erlaubt, denn auch in Streitigkeiten mit Verm�gensinteresse kann sich die Erhebung einer niedrigen Geb�hr rechtfertigen, insbesondere wenn der Streitwert gesch�tzt werden muss (vgl. Urteile 1C_95/2011 vom 6. April 2011 Geb�hr Fr. 3'000.-; Urteil 1C_424/2010 vom 2. Februar 2011 Geb�hr Fr. 2'000.-; 1C_485/2010 vom 20. Dezember 2010 Geb�hr Fr. 3'000.-; 1A.67/2007 vom 20. Dezember 2007 Geb�hr Fr. 3'000.-). In einem isolierten Urteil hat das Bundesgericht festgehalten, es sei von einer Streitigkeit ohne Verm�gensinteresse auszugehen, da die angefochtene Schlussverf�gung lediglich die �bermittlung von Kontounterlagen und nicht von Verm�genswerten betreffe (vgl. Urteil 1A.124/2001 vom 28. M�rz 2002 Geb�hr Fr. 5'000.-). Im Bereich der internationalen Amtshilfe in B�rsenangelegenheiten, hat das Bundesgericht regelm�ssig Gerichtskosten erhoben, die sich nur bei Annahme einer verm�gensrechtlichen Streitigkeit rechtfertigen lassen (vgl. Urteile 2A.234/2000 vom 25. April 2001 Geb�hr Fr. 10'000.-; 2A.131/2001 vom 9. November 2001 Geb�hr Fr. 10'000.-; 2A.27/2002 vom 10. Juli 2002 Geb�hr Fr. 10'000.-; 2A.494/2004 vom 17. November 2004 Geb�hr Fr. 8'000.-; unklar dagegen 2A.267/2006 vom 8. Februar 2007 Geb�hr Fr. 2'500.-; 2A.12/2007 vom 17. April 2007 Geb�hr Fr. 5'000.-; 2A.700/2006 vom 18. Juni 2007 Geb�hr Fr. 5'000.-; 2A.13/2007 vom 3. September 2007 Geb�hr Fr. 5'000.-). In der Lehre wird die Meinung privilegiert, es handle sich bei der internationalen Amtshilfe um eine Streitigkeit ohne Verm�gensinteresse (vgl. MICHAEL BEUSCH, in Auer/ M�ller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz �ber das Verwaltungsverfahren, 2008, N. 32 Fn 51 ad Art. 63 VwVG; ANDR� MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUB�HLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2008, N. 4.20).
12.3.�Bei der internationalen Amtshilfe in Steuerfragen geht es naturgem�ss um die �bermittlung von Informationen an ausl�ndische Steuerbeh�rden, welche sie zur korrekten Veranlagung sowie zur Erhebung von Nachsteuern und Bussen benutzen werden. Die zu �bermittelnden Informationen haben einen direkten Bezug zur Steuerschuld der betroffenen Personen und sind daher mit einem verm�gensrechtlichen Rechtsverh�ltnis eng verbunden. Der Entscheid �ber die �bermittlung dieser Informationen zeitigt somit unmittelbar finanzielle Auswirkungen. Dies geben sogar die Beschwerdef�hrenden zu, welche die (manchmal gravierenden) mittelbaren finanziellen Konsequenzen einer Informations�bermittlung erw�hnen, die sich jedoch nicht konkret beziffern liessen. Von der gleichen Annahme ging zudem auch das Bundesgericht unter der Herrschaft des OG aus, insbesondere bei der Steueramtshilfe an die USA (vgl. Urteile 2A.250/2001 vom 6. Februar 2002 Geb�hr Fr. 10'000.-; 2A.551/2001 vom 12. April 2002 Geb�hr Fr. 20'000.-; 2A.233/2003 vom 22. Dezember 2003 Geb�hr Fr. 12'000.-; 2A.608/2005 vom 10. August 2006 Geb�hr Fr. 25'000.-; 2A.352/2005 vom 6. Januar 2006 Geb�hr Fr. 20'000.-). Es ist daher davon auszugehen, dass es sich bei der internationalen Amtshilfe in Steuersachen grunds�tzlich um Streitigkeiten mit Verm�gensinteresse im Sinne von Art. 63 Abs. 4bis lit. b VwVG und Art. 4 VGKE handelt.
12.4.�Die Erhebung einer Gerichtsgeb�hr oberhalb der Schwelle von Fr. 5'000.- ist daher rechtskonform. Im �brigen ist festzuhalten, dass die Erhebung einer Geb�hr von Fr. 20'000.- sich im Rahmen des dem Bundesverwaltungsgericht durch Art. 63 Abs. 4bis VwVG zugestandenen Ermessens bewegt. Die entsprechende R�ge der Beschwerdef�hrenden muss daher abgewiesen werden.
Schliesslich machen die Beschwerdef�hrenden geltend, es h�tten der Beschwerdef�hrerin 2 keine Verfahrenskosten auferlegt werden d�rfen, da das Amtshilfeersuchen, was sie betreffe, gegenstandslos geworden sei.
�Wird ein Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gegenstandslos, so werden die Verfahrenskosten in der Regel jener Partei auferlegt, deren Verhalten die Gegenstandslosigkeit bewirkt hat. Ist das Verfahren ohne Zutun der Parteien gegenstandslos geworden, so werden die Kosten aufgrund der Sachlage vor Eintritt des Erledigungsgrunds festgelegt (vgl. Art. 5 VGKE). Das Gleiche gilt sinngem�ss f�r die Parteientsch�digung bei gegenstandslosen Verfahren (vgl. Art. 15 VGKE). Die Gegenstandslosigkeit aufgrund des Versterbens des betroffenen Beschwerdef�hrers entsteht ohne Zutun der Parteien im Sinne der erw�hnten Bestimmung.
�Das Verfahren betreffend die Beschwerdef�hrerin 2 ist infolge ihres Versterbens gegenstandslos geworden (vgl. oben E. 2.2). Angesichts des Ausgangs des vorliegenden Verfahrens, welches das angefochtene Urteil vollumf�nglich best�tigt, musste das Bundesverwaltungsgericht somit die Kosten aufgrund der Sachlage vor ihrem Ableben den Beschwerdef�hrenden auferlegen. Das Ableben der Beschwerdef�hrerin 2 ist in diesem Punkt irrelevant, weil das Bundesverwaltungsgericht ohnehin materiell urteilen musste. Auch in diesem Punkt erweist sich die Beschwerde daher als unbegr�ndet.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Beschwerde der Beschwerdef�hrenden 1 und 3 sich als unbegr�ndet erweist und abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann. Auf die Beschwerde der Beschwerdef�hrenden 2 und 4 wird nicht eingetreten.
�Bei diesem Verfahrensausgang sind die bundesgerichtlichen Kosten den Beschwerdef�hrenden unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Die Beschwerdegegnerin obsiegt in ihrem amtlichen Wirkungskreis, weshalb ihr keine Parteientsch�digung zuzusprechen ist (Art. 68 Abs. 3 BGG).
Die Beschwerde der Beschwerdef�hrenden 1 und 3 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Auf die Beschwerde der Beschwerdef�hrenden 2 und 4 wird nicht eingetreten.
Die Gerichtskosten von Fr. 20'000.- werden den Beschwerdef�hrenden unter solidarischer Haftung auferlegt.
Dieses Urteil wird den Rechtsvertretern der Beschwerdef�hrenden, der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung, Dienst f�r Informationsaustausch in Steuersachen, und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.