Source: http://kraken.slv.cz/7Afs20/2008
Timestamp: 2018-08-16 02:53:21+00:00
Document Index: 43677965

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 6', '§ 103', 'soud ', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 6', '§ 2', '§ 17', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 2', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 2', '§ 17', '§ 2', '§ 17', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 7', 'soud ', '§ 38', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 2', '§ 17', '§ 6', '§ 6', 'soud ']

7Afs20/2008
è. j. 7 Afs 20/2008-48
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: Chmelaøský institut s. r. o., se sídlem Kadaòská 2525, ®atec, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 11. 2007, è. j. 15 Ca 120/2006-26,
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 11. 2007, è. j. 15 Ca 120/2006-26, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozsudkem Krajského soudu ze dne 21. 11. 2007, è. j. 15 Ca 120/2006-26 bylo zru¹eno rozhodnutí Finanèního øeditelství v Ústí nad Labem (dále jen stì¾ovatel ) ze dne 29. 3. 2006, è. j. 5661/06-1100, rozhodnutí Finanèního úøadu v ®atci ze dne 26. 7. 2005, è. j. 35587/05/203970/5662 a platební výmìr Finanèního úøadu v ®atci ze dne 24. 11. 2004, è. j. 49761/04/203970/5652 a dále rozhodnutí stì¾ovatele ze dne 29. 3. 2006, è. j. 5662/06-1100, rozhodnutí Finanèního úøadu v ®atci ze dne 26. 7. 2005, è. j. 35476/05/203970/5652 a è. j. 35583/05/203970/5652 a platební výmìry Finanèního úøadu v ®atci ze dne 24. 11. 2004, è. j. 49683/04/203970/5652 a è. j. 49696/04/203970/5652, kterými byla ¾alobci (dále jen úèastník øízení ) pøedepsána k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù za zdaòovací období roku 2002 a 2003 a daò z pøíjmù fyzických osob vybíraná srá¾kou podle zvlá¹tní sazby danì za zdaòovací období roku 2002. V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e podstatou sporu je posouzení závìrù správce danì a stì¾ovatele, zda úèastník øízení byl ve vztahu k pracovníkùm smluvního dodavatele jejich zamìstnavatelem ve smyslu ust. § 6 odst. 2 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní úèinném v roce 2002 a 2003, (dále jen zákon o daních z pøíjmù ) a zda se jednalo o závislou èinnost a obdobný pomìr podle § 6 odst. 1 písm. a) citovaného zákona. Pojem obdobný pomìr není v zákonì o daních z pøíjmù definován. Podle názoru krajského soudu je proto tøeba tento pojem vykládat ve vztahu k pracovnìprávnímu, slu¾ebnímu nebo èlenskému pomìru, tedy jako právní vztah mezi dvìma subjekty, které projevily shodnou vùli k zalo¾ení vzájemných práv a povinností. Právní povaha vztahù oznaèených zákonem jako závislá èinnost, z ní¾ jsou pøíjmy pøedmìtem danì z pøíjmù, není rovnì¾ v citovaném zákonì definována. V této souvislosti odkázal krajský soud na to, ¾e výkladem v tomto smìru se zabýval ve své judikatuøe nìkolikrát Nejvy¹¹í správní soud, konkrétnì v rozsudcích ze dne 31. 3. 2004 sp. zn. 5 Afs 22/2003 a ze dne 24. 2. 2005 sp. zn. 2 Afs 62/2004. V daném pøípadì je nepochybné, ¾e úèastník øízení v roce 2001 zamìstnával pracovníky pøi sklizni chmele na základì smlouvy o dílo, kterou uzavøel se spoleèností ©tudentské centrum, spol. s r. o. Ko¹ice, organizaèní slo¾kou Malnice. Uvedení pracovníci mìli uzavøenou smlouvu s mateøskou spoleèností v Ko¹icích. Mezi tìmito pracovníky a pracovníky úèastníka øízení neexistovala povinnost pracovníkù øídit se pokyny úèastníka øízení. Pracovníci úèastníka øízení dávali pouze specifické pokyny, napø. v oblasti bezpeènosti práce na èesaèkách chmele, urèování chmelnic pro sklizeò chmele apod. Jejich práci v¹ak kontroloval pracovník dodavatelské spoleènosti, který také zpracovával podklady pro výplatu mzdy, která byla pracovníkùm vyplácena ©tudentským centrem, spol. s r. o. Ko¹ice. Ve své podstatì se jednalo o pronájem pracovní síly, jak uvádìl stì¾ovatel v odùvodnìní napadených rozhodnutí. Nejednalo se v¹ak o zprostøedkování zamìstnání, ale obsahem uzavøených smluv bylo zajistit úèastníku øízení po¾adovaný poèet pracovníkù pro urèité místo, pro urèitou dobu, a nikoliv vyhledávat pro úèastníka øízení vhodné potencionální zamìstnance, se kterými by uzavøel pracovní pomìr. Smyslem takového postupu pøi zaji¹»ování pracovníkù na sezónní práce na chmelnicích nebyla snaha obcházet daòové zákony, ale snaha zajistit sklizeò chmele takovým zpùsobem, který by zaruèil, ¾e se vèas dostaví potøebný poèet pracovníkù, kteøí sklizeò zajistí. Tyto povinnosti nesla za úèastníka øízení dodavatelská spoleènost. Jednání úèastníka øízení proto nelze pova¾ovat za obcházení daòových zákonù ve smyslu ust. § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, jak tvrdil stì¾ovatel. Z tìchto dùvodù krajský soud dospìl k závìru, ¾e vztah úèastníka øízení a pracovníkù dodavatelské spoleènosti nelze pova¾ovat za obdobný pomìr ve smyslu ust. § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù, a správce danì proto nebyl oprávnìn pøedepisovat k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob ze závislé èinnosti a funkèních po¾itkù ani pøedepisovat k pøímému placení daò z pøíjmù fyzických osob vybíranou srá¾kou podle zvlá¹tní sazby za uvedená zdaòovací období.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodu uvedeného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Podle názoru stì¾ovatele krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku, kdy¾ dospìl k názoru, ¾e se v projednávané vìci nejednalo o pøíjmy, které je nutno podøadit pod ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù, a nezabýval se ustanovením § 6 odst. 2 citovaného zákona. Krajský soud uvedl, ¾e se jednalo o pronájem pracovní síly, ale zcela pominul, ¾e se jednalo o mezinárodní pronájem pracovní síly. Z hlediska ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù se pøíjem vyplácený pøi mezinárodním pronájmu pracovní síly pova¾uje za pøíjem vyplácený poplatníkem tuzemským (§ 2 odst. 2 nebo § 17 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù). Smluvní vztahy mezi úèastníkem øízení a ©tudentským centrem, spol. s r. o. se sídlem v Ko¹icích posoudil stì¾ovatel jako mezinárodní pronájem pracovní síly a pøedmìtné pøíjmy kvalifikoval jako pøíjmy ze závislé èinnosti ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù, a nikoli ve smyslu ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) citovaného zákona. Ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù je doplnìním vymezení rozsahu vztahù spadajících pod ustanovení § 6 odst. 1 citovaného zákona o dal¹í, v tomto ustanovení neuvedený, typ vztahù, nikoli upøesnìním ustanovení § 6 odst. 1 citovaného zákona. Ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù ve vìtì druhé a tøetí uvádí, ¾e urèité taxativnì vymezené kategorie pronájmu pracovní síly jsou vztahy, u nich¾ má osoba, pro kterou pracovník na základì smlouvy o pronájmu pracovní síly pracuje a která je èeským daòovým rezidentem, postavení zamìstnavatele ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 vìty první citovaného zákona, i kdy¾ pøíjem pracovníkovi nevyplácí ona, ale je mu vyplácen zahranièní osobou-jeho skuteèným zamìstnavatelem, který jeho pracovní sílu pronajal. Zákon o daních z pøíjmù dokonce reflektuje skuteènost, ¾e pronájem pracovní síly platí nájemce pronajímateli èástkou, která v sobì vìt¹inou obsahuje nejen úhradu skuteèných nákladù na mzdové a doprovodné výdaje na pronajaté zamìstnance, nýbr¾ i èástku za zprostøedkování. Proto v § 6 odst. 2 vìtì ètvrté stanoví z dùvodu ztí¾ení obcházení zákona, ¾e v pøípadì, ¾e v úhradách zamìstnavatele (ve smyslu § 2 odst. 2 vìty první a druhé zákona o daních z pøíjmù) osobì se sídlem nebo bydli¹tìm v zahranièí je obsa¾ena i èástka za zprostøedkování, pova¾uje se za pøíjem zamìstnance nejménì 60 % z celkové úhrady. Tedy platí, ¾e jiné vztahy mezi osobami, které si pronajaly pracovní sílu, a pronajatými pracovníky nejsou vztahy, u nich¾ by mìl nájemce pracovní síly postavení zamìstnavatele ve smyslu § 2 odst. 2 vìty první a druhé zákona o daních z pøíjmù, a ¾e toto postavení má u tìchto jiných vztahù skuteèný zamìstnavatel pracovníkù, tedy ten, který je nájemci pracovní síly pronajímá. V pøípadì posuzovaném v rozsudku ze dne 24. 2. 2005, sp. zn. 2 Afs 62/2004, na který krajský soud odkázal, se nejednalo mezinárodní pronájem pracovní síly. Stì¾ovatel odkazuje na rozsudek ze dne 26. 5. 2005, sp. zn. 2 Afs 161/2004, ve kterém Nejvy¹¹í správní soud vylo¾il ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù. Krajský soud tedy posoudil vìci nesprávnì podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. nebo» se jednalo o vztahy, které spadají pod úpravu obsa¾enou v ustanovení § 6 odst. 2 citovaného zákona. Proto stì¾ovatel navrhl, aby napadený rozsudek krajského soudu byl zru¹en a vìc byla vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Podle ustanoveni § 6 odst. 2 citovaného zákona je poplatník s pøíjmy ze závislé èinnosti a z funkèních po¾itkù dále oznaèen jako zamìstnanec , plátce pøíjmu jako zamìstnavatel . Zamìstnavatelem je i poplatník uvedený v § 2 odst. 2 nebo v § 17 odst. 3, u kterého zamìstnanci vykonávají práci podle jeho pøíkazù, i kdy¾ pøíjmy za tuto práci jsou na základì smluvního vztahu vypláceny prostøednictvím osoby se sídlem nebo bydli¹tìm v zahranièí. Z hlediska dal¹ích ustanovení zákona se takto vyplácený pøíjem pova¾uje za pøíjem vyplácený poplatníkem uvedeným v § 2 odst. 2 nebo v § 17 odst. 3. V pøípadì, ¾e v úhradách zamìstnavatele osobì se sídlem nebo bydli¹tìm v zahranièí je obsa¾ena i èástka za zprostøedkování, pova¾uje se za pøíjem zamìstnance nejménì 60 % z celkové úhrady.
V dané vìci, aè je nesporné, ¾e práce pøi sklizni chmele vykonávali pro úèastníka øízení pracovníci, které zajistila organizaèní slo¾ka se sídlem v Postoloprtech, Malnice 13 spoleènosti ©tudentské centrum, spol. s r. o. se sídlem v Ko¹icích, posuzoval krajský soud, zda se jednalo u tìchto osob ve vztahu k úèastníkovi øízení o obdobný pomìr pouze ve smyslu ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù a zcela abstrahoval od toho, ¾e stì¾ovatel v napadených rozhodnutích vyslovil závìr, ¾e smluvní vztahy mezi touto spoleèností a úèastníkem øízení posoudil jako pracovnì právní vztah a pøedmìtné pøíjmy kvalifikoval jako pøíjmy ze závislé èinnosti ve smyslu ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù. Aplikaci tohoto ustanovení zcela pominul pøesto, ¾e souèasnì v odùvodnìní napadeného rozsudku výslovnì uvedl, ¾e podstatou sporu je posouzení závìrù správce danì a ¾alovaného o tom, ¾e ¾alobce byl ve vztahu k pracovníkùm smluvního dodavatele jejich zamìstnavatelem ve smyslu ust. § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù, a ¾e se jednalo o závislou èinnost a obdobný pomìr podle § 6 odst. 1 písm. a) cit. zákona.
Krajský soud pøedev¹ím nereflektoval skuteènost, ¾e smlouvu o dílo pøi sklizni chmele uzavøel úèastník øízení s dodavatelem ©tudentské centrum, spol. s r. o., Malnice 13, Postoloprty. Podle výpisu z obchodního rejstøíku vedeného Krajským soudem v Ústí nad Labem je v oddíle A, vlo¾ka 5816 zapsáno obchodní firma ©tudentské centrum, spol. s r. o., organizaèní slo¾ka se sídlem v Postoloprtech, Malnice 13. Zøizovatelem této organizaèní slo¾ky je ©tudentské centrum, spol. s r. o. se sídlem v Ko¹icích, Vysoko¹kolská 11. Smlouva tedy byla uzavøena organizaèní slo¾kou zahranièní firmy a tato, i kdy¾ je zapsaná v obchodním rejstøíku, se nestává právnickou osobou (§ 7 obch. zák.). Organizaèní slo¾ka nemù¾e vystupovat svým jménem a pod vlastní odpovìdností. Subjektem právních vztahù zùstává podnikatel, kterému patøí podnik, jeho¾ souèástí je organizaèní slo¾ka. Jednání pouze jménem organizaèní slo¾ky by mìlo za následek neplatnost pro nedostatek zpùsobilosti. Tímto se v¹ak krajský soud vùbec nezabýval.
Dal¹ím dùle¾itým aspektem je v dané vìci to, ¾e se u vztahù mezi úèastníkem øízení, zprostøedkovatelkou spoleèností a pracovníky,ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, kteøí pro úèastníka øízení pracovali, jednalo o pronájem pracovní síly. Zákon è. 1/1991 Sb. o zamìstnanosti, (zru¹ený zákonem è. 435/2004 Sb.) jako základní veøejnoprávní pøedpis na úseku zamìstnanosti výslovnì pronájem pracovní síly neupravoval, ale ani nezakazoval. Z èl. 2 odst. 4 Ústavy a z èl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod pak vyplývá, ¾e nebyla-li obecnì závazným právním pøedpisem taková èinnost zakázána, mohla být provádìna. Ostatnì zákoník práce ve znìní úèinném do 1. 1. 2005 s poskytováním pracovní síly zamìstnavatelem tøetí osobì poèítal a práva povinnosti zamìstnavatele i zamìstnance pro tento pøípad upravoval v ustanovení § 38 odst. 4. Tím spí¹e pak musela být pøípustná i taková forma pronájmu pracovní síly, kdy zamìstnanci tøetích osob (zprostøedkovatelských subjektù) vykonávali práci pro tyto tøetí osoby v prostorách úèastníka øízení a podle jeho po¾adavkù, ani¾ by do¹lo k jejich doèasnému pøidìlení k úèastníkovi øízení, pokud byli ji¾ pøímo na základì pracovních smluv a jejich obsahu povinni pracovat v prostorách úèastníka øízení podle jeho po¾adavkù, nebo» touto prací plnil jejich zamìstnavatel (zprostøedkovatel) své povinnosti vyplývající z právního vztahu mezi tímto subjektem a úèastníkem øízení.
Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtná smlouva o dílo byla uzavøena s právnickou osobou se sídlem v zahranièí, nelze odhlédnout od ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù, na kterém také stì¾ovatel postavil svùj závìr. Toto ustanovení je doplnìním vymezení rozsahu vztahù spadajících pod ustanovení § 6 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù o dal¹í vztahy, v nìm neuvedené. Zákon v ustanovení § 6 odst. 2 vìta druhá a tøetí zákona o daních z pøíjmù øíká, ¾e urèité taxativnì vymezené kategorie pronájmu pracovní síly jsou vztahy, u nich¾ má osoba, pro kterou pracovník na základì smlouvy o pronájmu pracovní síly pracuje a která je èeským rezidentem (§ 2 odst. 2, § 17 odst. 3 citovaného zákona) postavení zamìstnavatele ve smyslu § 6 odst. 2 vìta prvá citovaného zákona, i kdy¾ pøíjem pracovníkovi nevyplácí ona, ale je mu vyplácen zahranièní osobou (skuteèným zamìstnavatelem), který jeho pracovní sílu zamìstnavateli pronajal. Smysl a úèel ustanovení § 6 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù je zøejmý, tj. zpøísnìným re¾imem pronájmu pracovní síly prostøednictvím zahranièních subjektù, které nepodléhají jurisdikci èeských finanèních orgánù a které jsou proto jimi obtí¾nì kontrolovatelné, zabránit obcházení èeských daòových pøedpisù. Shodný právní názor ji¾ vyslovil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 26. 5. 2005, è. j. 2 Afs 161/2004-131.