Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpp4-443-545-14-ek-zwolnienie-od-podatku-wyrobow-184803453
Timestamp: 2020-06-05 14:36:45+00:00
Document Index: 9151073

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 2', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 89', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 3', 'art. 31', 'art. 3', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 11', 'art. 9', 'art. 13']

IBPP4/443-545/14/EK, Zwolnienie od podatku wyrobów gazowych nabytych przez dewelopera. - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w
IBPP4/443-545/14/EK, Zwolnienie od podatku...
IBPP4/443-545/14/EK - Zwolnienie od podatku wyrobów gazowych nabytych przez dewelopera.
Zwolnienie od podatku wyrobów gazowych nabytych przez dewelopera.
IBPP4/443-545/14/EK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 13 listopada 2014 r. (data wpływu 14 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku wyrobów gazowych nabytych przez dewelopera - jest nieprawidłowe.
W dniu 14 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku wyrobów gazowych nabytych przez dewelopera.
Spółka prowadzi działalność deweloperską - tzn. prowadzi budowę nieruchomości (tu: budynków wielorodzinnych) z przeznaczeniem na sprzedaż.
Obecnie Spółka przygotowuje do oddania do użytkowania budynki wielorodzinne - w skład, których wchodzi 165 lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej 10984,1 m2 oraz 2 lokale użytkowe o łącznej powierzchni użytkowej 81,7 m2 (co stanowi 0,74% całości).
Budynki wyposażone zostały w kotłownię z kotłem gazowym o mocy 700 kW, który Spółka zamierza wykorzystać do produkcji ciepła dla ww. lokali, wykorzystując gaz CN 2711 21 00. Nabycie gazu na cele opałowe będzie opodatkowane podatkiem akcyzowym w oparciu o złożone do sprzedawcy paliwa gazowego "Oświadczenie odbiorcy o przeznaczeniu paliwa gazowego na potrzeby naliczenia podatku akcyzowego", które stanowi załącznik do umowy kompleksowej dostarczania paliwa gazowego.
Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Spółka przekaże do użytkowania (wykończenia) część lokali mieszkalnych i część lokali użytkowych przyszłym właścicielom. Pozostałe lokale pozostaną w zasobach Spółki z przeznaczeniem na sprzedaż.
Akty notarialne - umowy o ustanowienie i sprzedaż odrębnej własności lokalu wraz z określeniem sposobu korzystania z nieruchomości wspólnej - zostaną spisane w latach 2015 i 2016; wtedy powstanie również wspólnota mieszkaniowa.
W okresie od uzyskania pozwolenia na użytkowanie do czasu powstania wspólnoty mieszkaniowej budynkiem będzie Administrował podmiot zewnętrzny (administrator) na podstawie umowy o administrowanie spisanej pomiędzy Spółką i Administratorem.
Spółka zamierza refakturować w całości zakupiony gaz na Administratora nieruchomości, ten zaś zobowiązany będzie zgodnie z zawartą umową o administrowanie, do rozliczenia kosztu zakupu gazu indywidualnie dla każdego lokalu. Natomiast użytkownicy lokali zobowiązani będą do ponoszenia kosztów ogrzewania, rozliczanych indywidualnie w comiesięcznych opłatach eksploatacyjnych, wyznaczanych przez zewnętrzną firmę administrującą.
1. Czy zakup gazu, przeznaczonego na ogrzanie lokali mieszkalnych, znajdujących się w budynkach wielorodzinnych, w opisanej sytuacji, będzie zwolniony z podatku akcyzowego zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.
2. Czy zakup gazu przeznaczonego na ogrzanie lokali użytkowych, znajdujących się w budynkach wielorodzinnych, w opisanej sytuacji, objęty będzie podatkiem akcyzowym i w związku z tym procentowy udział użytych wyrobów gazowych, określony będzie stosunkiem powierzchni użytkowej lokali użytkowych do sumy powierzchni użytkowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych - zgodnie z art. 31b ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym.
Zgodnie z przepisem art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 752) zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00, przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.
Przepis art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy o podatku akcyzowym określa, że przedmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.
Wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że ustawodawca zwalnia z akcyzy wyroby gazowe wykorzystywane do produkcji ciepła, które przeznaczone są przez gospodarstwa domowe na cele opałowe. Innymi słowy, zwolnione jest od podatku akcyzowego nabycie wyrobów gazowych przez jakikolwiek podmiot zużywający, który wyroby gazowe zużywa na cele uprawniające do zwolnienia, tj. na cele opałowe (wytworzenie ciepła, które następnie przeznaczone jest przez gospodarstwa domowe do ogrzania lokali mieszkalnych).
Spółka prowadzi działalność deweloperską, która wiąże się także z tym, że do czasu powstania wspólnoty mieszkaniowej, spółka musi podejmować czynności związane z administrowaniem nieruchomością: w tym z zapewnieniem dostawy mediów do poszczególnych lokali mieszkalnych, wchodzących w skład nieruchomości, m.in. kupuje wyroby gazowe o określonych parametrach, które w kotłowni (znajdującej się bezpośrednio w obrębie nieruchomości) użyte zostaną do celów opałowych w poszczególnych lokalach mieszkalnych, czyli gospodarstwach domowych. Do czasu powstania wspólnoty mieszkaniowej, niezależnie od tego czy wszystkie lokale mieszkalne zostaną przekazane do użytku, czy też pozostaną w zasobach spółki, wyroby gazowe zostaną użyte do celów opałowych gospodarstw domowych wchodzących w skład nieruchomości.
Nie zmieni tego również to, że Spółka zleci administrowanie lokalami w nieruchomości wyspecjalizowanej firmie zewnętrznej, a koszty eksploatacji budynku, w tym opłaty za wyroby gazowe, będą refakturowane na tę firmę administrującą.
Produkcja ciepła z użyciem wyrobów gazowych odbywać się będzie w kotłowni o łącznej mocy zainstalowanej cieplnej 700 kW, a łączna moc zamówiona na rok gazowy wynosić będzie 658320 kWh (zużycie gazu wynosić będzie 82 m3/h). Biorąc pod uwagę powierzchnie lokali mieszkalnych i powyższe parametry kotłowni, na poszczególne gospodarstwa domowe przypadnie użycie paliwa gazowego w zakresie od 0,6 m3/h do 0,9 m3/h (według klucza powierzchni). Zatem zgodnie z art. 31b ust. 6 pkt 1, zachowane zostaną warunki zwolnienia.
Biorąc pod uwagę powyższe, spółka spełnia warunki zwolnienia od akcyzy w zakresie zakupu wyrobów gazowych na cele opałowe dla lokali mieszkalnych.
Zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe m.in. o kodzie CN 2711 21 00, przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe Ponieważ ww. ustawa nie zawiera definicji pojęcia "gospodarstwo domowe", Spółka opierając się na wskazaniach publikacji dotyczących języka polskiego przyjmuje, że gospodarstwo domowe to głównie lokale mieszkalne, a więc służące jako miejsce stałego zamieszkania, w którym koncentruje się ogół spraw, obowiązków rodzinnych, domowych. Lokale użytkowe w zasobach Spółki nie spełniają tych warunków. W związku z tym, spółka stoi na stanowisku, że użycie wyrobów gazowych, w części przypadającej na wyżej opisane lokale użytkowe nie będzie zwolnione z podatku akcyzowego, a więc prawidłowym będzie nabycie tego gazu z naliczoną akcyzą.
W myśl więc art. 31b ust. 6 Spółka zamierza złożyć Oświadczenie odbiorcy o przeznaczeniu paliwa gazowego na potrzeby naliczenia podatku akcyzowego, w którym określi:
* przeznaczenie paliwa gazowego na cele opałowe przez gospodarstwa domowe (art. 31b ust. 2 pkt 1) - w proporcji: powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych do sumy powierzchni użytkowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, z uwzględnieniem mocy grzewczych urządzeń,
* przeznaczenie paliwa gazowego na cele opałowe przez lokale użytkowe - w proporcji: powierzchnia użytkowa lokali użytkowych do sumy powierzchni użytkowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, z uwzględnieniem mocy grzewczych urządzeń.
Biorąc pod uwagę powyższe, spółka nabywać będzie wyroby gazowe:
* zwolnione z akcyzy w części przypadającej na lokale mieszkalne,
* obciążone akcyzą w części przypadającej na lokale użytkowe.
Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.
Przez wyroby gazowe - w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy - rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. W poz. 28 załącznika nr 1 wymieniono pod kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.
W tym miejscu podkreślić należy, że w myśl art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy - w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, zaś użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego jest przedmiotem opodatkowania jedynie w ściśle określonych przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy. Stosownie do art. 9c ust. 3 ustawy - jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.
W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych, zgodnie z art. 9c ust. 4 i 5 ustawy - sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu oraz może zażądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot gazowy, a w razie odmowy jego przedstawienia przez nabywcę - może odmówić sprzedaży wyrobów gazowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.
Stosownie do art. 31b ust. 6 pkt 1 i 2 warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, jest:
Artykuł 3lb ust. 6 pkt 3 ustawy przewiduje ponadto, że w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych:
warunkiem zwolnienia wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych przez gospodarstwo domowe jest, uzyskanie przez sprzedawcę tych wyrobów od ich nabywcy:
* oświadczenia, że nabywca nie używa tych wyrobów na inne potrzeby niż prowadzenie gospodarstwa domowego, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, albo
* oświadczenia o ilości tych wyrobów używanych przez nabywcę na inne potrzeby niż prowadzone gospodarstwo domowe, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, określonej przez nabywcę proporcjonalnie do wykorzystanej na te potrzeby powierzchni nieruchomości z uwzględnieniem mocy urządzeń grzewczych.
W przypadku zwolnienia wyrobów gazowych na cele opałowe gospodarstw domowych ustawa precyzuje dodatkowo, kiedy nie jest możliwe stosowanie zwolnienia od akcyzy w przedmiotowym zakresie. Artykuł 3lb ust. 8 ustawy przewiduje, że na potrzeby zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 1, za gospodarstwo domowe nie uznaje się nieruchomości w całości wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w którym użycie wyrobów, o których mowa w art. 31b ust. 6 pkt 1 lub 2 (wyrobów o kodzie CN 2711 21 00 lub ex CN 2711 29 00), nie przekracza ilości określonych w przepisach ustawy.
Mając na uwadze powyższe przepisy, stosowanie zwolnienia dla gospodarstw domowych zależy m.in. od określenia czy podmiot spełnia definicję gospodarstwa domowego. Ustawa o podatku akcyzowym nie wprowadziła legalnej definicji tego pojęcia, dlatego przyjmując definicję zawartą w słowniku PWN należy wskazać, że gospodarstwo domowe to "ogół przedmiotów i czynności składających się na prowadzenie domu". Dodatkowo można przytoczyć definicję tego pojęcia formułowaną przez GUS, który gospodarstwo domowe rozumie jako "zespół osób spokrewnionych lub niespokrewnionych, mieszkających razem i wspólnie utrzymujących się. Jeżeli jakakolwiek osoba w tym mieszkaniu utrzymuje się oddzielnie, osoba taka tworzy odrębne jednoosobowe gospodarstwo domowe. Grupa osób niespokrewnionych, mieszkających razem, może tworzyć jedno wieloosobowe gospodarstwo domowe, jeśli wspólnie utrzymują się lub kilka gospodarstw jednoosobowych. Gospodarstwa domowe tworzą osoby mieszkające stale lub przebywające czasowo w mieszkaniach". (Jest to tzw. definicja ekonomiczna, stosowana przez GUS we wszystkich dotychczasowych spisach ludności i mieszkań, jak również - z nieznacznymi modyfikacjami - w badaniach reprezentacyjnych prowadzonych w gospodarstwach domowych).
W związku z powyższym, dokonując analizy semantycznej pojęcia "gospodarstwo domowe" na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, która w art. 3lb ust. 8 odnosi to pojęcie do nieruchomości - którymi zgodnie z § 46 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności - za gospodarstwo domowe należy uznać również lokale, budynki, nieruchomości, w których osoba lub grupa osób działających wspólnie prowadzi to gospodarstwo, a więc w których, w przypadku przedmiotowego zwolnienia od akcyzy, wyroby gazowe są przeznaczone do celów opałowych przez tą osobę lub tą grupę osób. Należy dodać, że gospodarstwo domowe (jedno) może być prowadzone w wielu lokalach, budynkach i nieruchomościach. Należy również zauważyć, że jedną nieruchomość może stanowić kilka lokali lub budynków.
* jeżeli gospodarstwo domowe jest prowadzone w wielu nieruchomościach, z których niektóre są wykorzystywane w całości na potrzeby inne niż prowadzenie gospodarstwa domowego, to sprzedaż wyrobów gazowych nabywanych przez to gospodarstwo domowe podlega zwolnieniu od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy tylko w części przeznaczonej do celów opałowych w nieruchomościach, które nie są w całości wykorzystywane na potrzeby działalności niepodlegającej zwolnieniu na podstawie art. 3 lb ustawy, w tym na potrzeby działalności gospodarczej,
* jeżeli gospodarstwo domowe jest prowadzone w nieruchomości składającej się z wielu budynków, które nie stanowią odrębnych od gruntu przedmiotów własności, z których tylko niektóre są wykorzystywane na potrzeby innej działalności niepodlegającej zwolnieniu, w tym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, to sprzedaż wyrobów gazowych nabywanych przez to gospodarstwo domowe podlega zwolnieniu od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 w całości.
Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską - tzn. prowadzi budowę nieruchomości (tu: budynków wielorodzinnych) z przeznaczeniem na sprzedaż. Obecnie Spółka przygotowuje do oddania do użytkowania budynki wielorodzinne - w skład, których wchodzi 165 lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej 10984,1 m2 oraz 2 lokale użytkowe o łącznej powierzchni użytkowej 81,7 m2 (co stanowi 0,74% całości).
Wnioskodawca ma wątpliwości czy nabywając wyroby gazowe i refakturując koszty gazu do celów opałowych na administratora a następnie administrator zgodnie z zawartą umową o administrowanie do rozliczenia kosztu zakupu gazu indywidualnie dla każdego lokalu, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy.
Stosownie do powyższego stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji nabywane przez Wnioskodawcę wyroby gazowe nie będą zużywane przez gospodarstwo domowe. Wnioskodawca bowiem nie jest podmiotem prowadzących gospodarstwo domowe. Sam nie stanowi gospodarstwa domowego, a nabywane przez niego wyroby gazowe są przeznaczone na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej. Wnioskodawca w opisanej sprawie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, który będzie dokonywał nabycia wyrobów gazowych do celów opałowych w celu wytworzenia ciepła dostarczanego do poszczególnych lokali. W tym zakresie jego działalność jest zbliżona do działalności jaką prowadzi zwykła ciepłownia. Ponadto nabyte przez Wnioskodawcę wyroby gazowe będą przedmiotem dalszej sprzedaży na rzecz Administratora nieruchomości, który zobowiązany będzie do rozliczenia kosztu zakupionego gazu indywidualnie dla każdego lokalu. Administrator ten będzie rozliczał indywidualnie koszty ogrzewania w comiesięcznych opłatach eksploatacyjnych. Innymi słowy nabyty i odsprzedany gaz będzie zużywany do celów opałowych w kotłowni w nieruchomości administrowanej przez Administratora w celu dostarczenia ciepła do lokali mieszkalnych i lokali użytkowych przekazanych przyszłym właścicielom oraz lokali będących w zasobach Spółki przeznaczonych na sprzedaż. Tym samym w sprawie będącej przedmiotem wniosku nabywany i odsprzedawany wyrób gazowy nie jest zużywany przez gospodarstwo domowe. Administrator zaś działający na podstawie umowy z Wnioskodawcą nabywający od Wnioskodawcy wyrób gazowy w celu zużycia go do celów opałowych w administrowanej nieruchomości, w której znajduje się kotłownia, dostarcza ciepło do poszczególnych lokali. Na marginesie, Organ pragnie również zaznaczyć, że w świetle przedstawionych wcześniej definicji nie można uznać za gospodarstwo domowe lokali mieszkalnych, które pozostają w zasobach Wnioskodawcy i które są dopiero przeznaczone na sprzedaż.
Tym samym skoro Wnioskodawca prowadzący opisaną we wniosku działalność nie jest gospodarstwem domowym brak jest podstaw prawnych, aby uznać że w przypadku Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie od podatku akcyzowego określone w art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy. Tym samym również złożenie oświadczenia przez Wnioskodawcę w którym określi przeznaczenie paliwa gazowego na cele opałowe przez gospodarstwa domowe w proporcji: powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych do sumy powierzchni użytkowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, z uwzględnieniem mocy grzewczych urządzeń oraz przeznaczenie paliwa gazowego na cele opałowe przez lokale użytkowe - w proporcji: powierzchnia użytkowa lokali użytkowych do sumy powierzchni użytkowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, z uwzględnieniem mocy grzewczych urządzeń jest niewłaściwe, gdyż Wnioskodawca nie jest gospodarstwem domowym i nie może korzystać ze zwolnienia.
Stosownie do powyższego Wnioskodawca - nie będący podmiotem prowadzącym gospodarstwo domowe - powinien nabywać w całości gaz ziemny przeznaczony do celów opałowych na zasadach ogólnych z akcyzą zapłaconą w cenie tego wyrobu. Jednocześnie w sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę wyrobów gazowych z zastosowaniem zwolnienia (na warunkach uprawniających sprzedawcę do zastosowania zwolnienia) i zużycia tych wyrobów gazowych do celów opałowych bądź też jego dalszej odsprzedaży - zgodnie z art. 11b ust. 1 pkt 4 ustawy w zw. z art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy - powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z użyciem wyrobów gazowych do celów innych niż zwolnione. Wnioskodawca w takim przypadku stanie się podatnikiem podatku akcyzowego zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy.