Source: https://www.iberley.es/resoluciones/resolucion-vinculante-dgt-v3158-13-24-10-2013-668111
Timestamp: 2019-05-24 07:27:56
Document Index: 344593669

Matched Legal Cases: ['artículo 88', 'artículo 10', 'artículo 16', 'artículo 19', 'artículo 14', 'artículo 16', 'artículo 14', 'artículo 17', 'artículo 101', 'artículo 68', 'artículo 17', 'artículo 27', 'artículo 95', 'artículo 4', 'artículo 16']

Resolución Vinculante de DGT, V3158-13, 24-10-2013 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3158-13 de 24 de Octubre de 2013
Núm. Resolución: V3158-13
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10.3, 16 y 19
1. Si es gasto deducible del Impuesto sobre Sociedades la retribución que el administrador, o algún miembro del consejo de administración perciban por el desarrollo de funciones específicas en los distintos departamentos de la compañía, con independencia de la participación en el capital social en la entidad.
2. Si tienen derecho los socios a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio respecto del valor de su participación en dicha empresa.
3. Si es correcto que a las retribuciones laborales descritas no se les aplique un tipo de retención del 42% sino que se les aplique el régimen de retenciones laborales según la escala.
La persona física consultante está interesada en promover una empresa industrial o comercial, con otros posibles socios, con un mínimo del 5% del capital social.
La citada empresa estará regida bien por un administrador, o bien por un consejo de administración. En el caso de consejo de administración, éste no se reunirá necesariamente cada mes, y puede que nombre o no, un consejero delegado. El cargo de consejero delegado o el cargo de administrador será gratuito, de acuerdo con lo establecido en los estatutos de la compañía, sin perjuicio de otras retribuciones que perciba de carácter profesional o laboral.
Dichas otras retribuciones que pueda percibir el administrador, lo será por contrato laboral suscrito entre el administrador y el designado por la Junta General de socios que autorice a suscribir un contrato laboral con dicho administrador. Debe tenerse en cuenta, que dicho administrador tendrá, en principio, una preparación personal de abogado, o economista o ingeniero, preparación personal necesaria para el desarrollo de sus funciones específicas, en los distintos departamentos de la entidad, obteniendo por ello las retribuciones correspondientes. Por medio de dicho contrato laboral las funciones específicas a desarrollar en los distintos departamentos de la compañía consistirán principalmente en participar en el propio departamento así como cohesionar y dirigir el mismo.
Por otra parte, es posible que algún miembro del consejo de administración, perciba las retribuciones correspondientes por el desarrollo de funciones específicas, en los distintos departamentos de la compañía, como jefe o director u otros trabajos específicos, relacionados con la actividad de la empresa.
Entiende el consultante que las referidas tareas son internas y propias del funcionamiento de la propia empresa, por las que percibirá retribución, tareas que son diferentes de la tarea propia de un administrador en cuanto a tal.
A las retribuciones laborales antes descritas no les aplicará la retención del 42% sino que se les aplicará el régimen de retenciones laborales según la escala.
Con respecto a las retribuciones profesionales, con contrato de tipo profesional, estas pueden venir dadas por tareas profesionales que nada tengan que ver en los respectivos departamentos en los que desarrolle sus funciones laborales, por no estar relacionadas con la actividad productiva de la empresa. A estas retribuciones les aplicaría una retención del 21% que es el tipo actual de retención.
En primer lugar cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en virtud del cual, "los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda", por lo que la presente contestación se limitará a analizar, exclusivamente, el tratamiento tributario correspondiente a las retribuciones satisfechas al consultante y no a otros socios de la entidad de futura creación.
Con arreglo a los datos suministrados en el escrito de consulta, en los estatutos de la futura entidad se establecerá que "el cargo de administrar o consejero delegado es gratuito, sin perjuicio de otras retribuciones que perciba de carácter profesional o laboral." El administrador o consejero delegado ostentará, a su vez, la condición de socio. Adicionalmente, junto a las labores de dirección y administración propias del cargo de administrador, el socio-administrador o consejero delegado podrá recibir otras retribuciones, con arreglo al contrato laboral suscrito con la sociedad, en virtud del cual realizará funciones específicas en los distintos departamentos de la compañía.
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), establece que la base imponible del Impuesto se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Por su parte, el artículo 16 del TRLIS señala que:
"1.1º Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.
3. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:
a) Una entidad y sus socios partícipes.
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5 por ciento, o al 1 por ciento si se trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho."
Por otra parte, el artículo 19 señala que:
"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
A su vez, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 14.1.e) del TRLIS no tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible "los donativos y liberalidades".
Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.
En virtud de todo lo anterior, el gasto correspondiente a las retribuciones pactadas con el consultante (socio-administrador o socio-consejero delegado), en la medida en que se corresponda con la contraprestación pactada por la realización de tareas productivas o profesionales a favor de la futura sociedad, tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, y ello con independencia de que la relación existente entre el socio-administrador y la futura entidad fuera de naturaleza mercantil o laboral, siempre y cuando dicho gasto cumpla los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre y cuando su valoración se efectúe a valor de mercado, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16 del TRLIS, previamente transcrito. Por el contrario, si parte de la remuneración percibida por el socio-administrador pudiese retribuir las labores de dirección y administración propias del cargo de administrador, el gasto correspondiente a dicha retribución no tendría la consideración de gasto fiscalmente deducible, por tratarse de una mera liberalidad con arreglo a lo dispuesto en el artículo 14.1.e) del TRLIS, previamente transcrito, dado que con arreglo a los estatutos de la sociedad el cargo de administrador es gratuito, y por tanto, los importes percibidos no están retribuyendo esas funciones.
"En relación con el tipo de retención aplicable respecto de las retribuciones satisfechas al consultante, debe tenerse en cuenta que de los hechos descritos en la consulta parece deducirse que el consultante desarrollaría en la sociedad tres tipos de actividades: las que le corresponden como administrador de la entidad, funciones gerenciales y de carácter directivo, y prestación de servicios específicos distintos de los anteriores relacionados con los distintos departamentos de la entidad.
A efectos del IRPF, se consulta la retención aplicable a las retribuciones satisfechas por las actividades realizadas por el consultante.
En lo que respecta a los dos primeros tipos de actividades (correspondientes al cargo de administrador y funciones gerenciales de naturaleza directiva y de administración de la sociedad), debe tenerse en cuenta que el Tribunal Supremo, en una reiterada jurisprudencia, de la que son muestra las Sentencias de 13 de noviembre de 2008, ha considerado respecto de los administradores de una sociedad con la que han suscrito un contrato laboral de alta dirección que supone el desempeño de las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad propias de dicho cargo (esto es, la representación y gestión de la sociedad), que debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, al entenderse dichas funciones subsumidas en las propias del cargo de administrador, "porque la naturaleza jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes".
Por tanto, la totalidad de las retribuciones percibidas por el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador, con independencia de que se hubiera formalizado un contrato laboral de alta dirección, deben entenderse comprendidas, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas, en los rendimientos del trabajo previstos en la letra e), del apartado 2, del artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006) en adelante LIRPF-, que establece que en todo caso, y con independencia por tanto de su naturaleza mercantil, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo "Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos".
En lo que respecta al tipo de retención aplicable, el artículo 101.2 de la LIRPF, establece:
"2. El porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del trabajo que se perciban por la condición de administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces, y demás miembros de otros órganos representativos, será del 35 por ciento. Este porcentaje de retención e ingreso a cuenta se reducirá a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley."
No obstante, el apartado 4 de la disposición adicional trigésima quinta de la LIRPF, introducida por la disposición final segunda del Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público (BOE de 31 de diciembre), eleva el porcentaje de retención del 35 al 42 por ciento para los períodos impositivos 2012 y 2013.
En lo que se refiere a la prestación de servicios distintos de los anteriores relacionados con los distintos departamentos de la entidad, debe tenerse en cuenta por un lado lo establecido en el primer párrafo del artículo 17.1 de la LIRPF: "Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas."
Y por otro, lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 27.1 de la LIRPF: "Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios."
Si bien no corresponde a este Centro Directivo calificar la naturaleza laboral o mercantil que une al socio con la entidad a constituir en un futuro, en cualquier caso los datos aportados no permitirían realizar dicho análisis, dada la indeterminación de las características de la actividad a prestar por la sociedad, de la que el consultante únicamente precisa que podría ser industrial o comercial; sin que se precisen tampoco las actividades específicas que desarrollaría el consultante o las circunstancias que concurrirían en su prestación, a lo que se une la indeterminación de la participación del socio en la sociedad, de la que únicamente se manifiesta que sería superior al 5%.
Teniendo en cuenta lo anterior, debe indicarse que de tratarse de retribuciones satisfechas por la sociedad por la prestación por el consultante de servicios que tengan la calificación a efectos del IRPF de actividades económicas, les resultarán de aplicación los tipos de retención previstos en el artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo); siendo los tipos de retención aplicables a los rendimientos de trabajo los previstos en los artículos 80 de dicho Reglamento, debiendo tener en cuenta las modificaciones introducidas en dichos tipos por la disposición adicional trigésima quinta y la disposición transitoria vigésima tercera de la LIRPF. A su vez, dentro de los referidos tipos, el específico aplicable a la actividad en cada caso desarrollada, va a depender de sus características y las circunstancias que concurran en su prestación, lo que, dado el carácter genérico de los datos aportados, no puede precisarse."
La posible exención por el Impuesto sobre el Patrimonio de los socios de la entidad de futura creación habrá de ajustarse a lo previsto en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, conforme al cual la exención procederá en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo, vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
R>A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora."
Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 315 Fecha de Publicación: 31/12/2011 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2012 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado
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