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Timestamp: 2017-08-23 04:17:42
Document Index: 291417877

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 8', '§ 4', '§ 126', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 1', '§ 118']

BFH: Sog. Erdienensdauer bei einer Unterstützungskassenzusage
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BFH-Urteil vom 20.7.2016, I R 33/15 (veröffentlicht am 26.10.2016)
EStG § 4d Abs. 1 Satz 1
Vorinstanz: FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 25.2.2015, 3 K 135/12 = SIS 15 26 74
In den Streitjahren (2008, 2009) war der am ...3.1952 geborene H Geschäftsführer und alleiniger Gesellschafter der Klägerin. Neben einem Anstellungsvertrag schloss die Klägerin mit ihm im Dezember 1996 auch eine Versorgungsvereinbarung. Danach sollte er eine lebenslange Monatsrente u.a. dann erhalten, wenn er nach Vollendung des 65. Lebensjahres aus dem Unternehmen ausscheidet. Eine Witwenversorgung war ebenfalls vorgesehen. Zur Sicherung der Versorgungszusage schloss die Klägerin eine Rückdeckungsversicherung ab. Sie bildete in ihrer Bilanz eine Pensionsrückstellung und aktivierte Ansprüche gegen die Versicherungsgesellschaft.
"1. Der bis zum 30. November 2008 ratierlich, d.h. zusagedauerabhängig erdiente Anspruch aus der o.a. Pensionszusage auf Altersrente ("past-Service") bleibt als unmittelbare Pensionsverpflichtung bei der Gesellschaft bestehen. Dieser Anspruch ermittelt sich aus . . . und beträgt 2.063,33 € monatliche Pension.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) behandelte einen Teilbetrag der von der Klägerin geleisteten Zahlungen als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (KStG) und rechnete den Teilbetrag dem Einkommen der Klägerin wieder hinzu.
Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) des Landes Sachsen-Anhalt ging - in den Grenzen des Verböserungsverbots - davon aus, dass die gesamten Zuwendungen der Klägerin an die Unterstützungskasse nach den Vorgaben des § 4d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen (Urteil vom 25.2.2015, 3 K 135/12).
II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die Zuwendungen an die Unterstützungskasse sind nicht betrieblich veranlasst und dürfen daher das Einkommen der Klägerin nicht mindern.
a) Nach dieser gesetzlichen Vorgabe kommt es darauf an, ob bei gedachten unmittelbaren Versorgungszahlungen des Trägerunternehmens die betriebliche Veranlassung gegeben wäre (Höfer in Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht, Bd. II Kap. 23 Rz 88). Zuwendungen einer Kapitalgesellschaft als Trägerunternehmen für Versorgungsleistungen an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer sind danach nicht abziehbar, wenn sich die Versorgungsleistungen als vGA darstellen würden. Denn in diesem Fall wären die Leistungen nicht betrieblich, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (vgl. Gosch in Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4c Rz C 15; Blümich/H.-J. Heger, § 4d EStG Rz 210). Da allein maßgeblich ist, ob fiktive Versorgungsleistungen betrieblich oder gesellschaftsrechtlich veranlasst sind, kommt das Abzugsverbot aus § 4d Abs. 1 Satz 1 EStG auch dann zum Tragen, wenn die weiteren Voraussetzungen einer vGA, z.B. die Eignung der Vermögensminderung oder der verhinderten Vermögensmehrung, beim Gesellschafter einen Vorteil auszulösen (vgl. z.B. Senatsurteil vom 7.8.2002 I R 2/02, BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131), nicht vorliegen.
b) In der Spruchpraxis des Senats ist anerkannt, dass eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung von Versorgungszusagen - als Grundlage von i.S. des § 4d Abs. 1 Satz 1 EStG gedachten Versorgungsleistungen - einer Kapitalgesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter dann gegeben sein kann, wenn sich der Gesellschafter diese Leistungen im Zeitraum zwischen Zusage und seinem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis nicht mehr erdienen könnte, sog. Erdienbarkeit (vgl. z.B. Senatsurteile vom 23.9.2008 I R 62/07, BFHE 223, 64, BStBl II 2013, 39; vom 20.5.2015 I R 17/14, BFHE 250, 82, BStBl II 2015, 1022; vgl. auch Senatsbeschluss vom 19.11.2008 I B 108/08, BFH/NV 2009, 608).
bb) Dass bei den im Streitfall zur Beurteilung anstehenden rückgedeckten Unterstützungskassenzusagen die Versorgung des Arbeitnehmers bzw. Geschäftsführers bis zu dessen Ausscheiden aus dem Unternehmen durch die jährlichen Zuwendungen des Trägerunternehmens und die daran anknüpfende Versicherungsprämienzahlung der Kasse im Unterschied zu Direktzusagen bereits vollständig ausfinanziert ist (vgl. z.B. Höfer, a.a.O., Kap. 44 Rz 320.1), rechtfertigt es ebenfalls nicht, den Zeitkriterien der Erdienbarkeit keine Beachtung zu schenken. Denn die unterschiedlichen Finanzierungsmodelle ändern an der grundsätzlichen Fragestellung, ob ein gewissenhafter Geschäftsleiter einer Arbeitskraft, die dem Unternehmen voraussichtlich nur noch wenige Jahre zur Verfügung steht, überhaupt noch eine Versorgungszusage mit hohen finanziellen Lasten erteilen würde, nichts (zur Grundvorstellung, die hinter dem Erdienbarkeitskriterium steht, vgl. etwa Senatsurteil vom 13.12.1961 I 321/60 U, BFHE 74, 657, BStBl III 1962, 243).
a) Das FG hat zutreffend die streitgegenständliche Altersversorgungszusage nicht lediglich als Änderung einer bestehenden Versorgungszusage, sondern als eine Neuzusage behandelt. Mit der Änderungsvereinbarung vom 12.11.2008 wurde eine andere Form der betrieblichen Altersversorgung vereinbart. Hierbei handelte es sich nicht lediglich um eine Formalie. Vielmehr wurde mit dem Wechsel des Versorgungswegs in rechtlicher Hinsicht eine wesentliche Statusänderung vorgenommen. Der begünstigte Arbeitnehmer erhielt in Gestalt der Unterstützungskasse einen neuen Vertragspartner und er verlor hinsichtlich des noch zu erdienenden Teils der Altersversorgung zugleich seinen Direktanspruch gegen die Klägerin (zu arbeitsrechtlich begründeten Ansprüchen gegen den Arbeitgeber bei Unterstützungskassenzusagen vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung - BetrAVG -). Dass die auf die zurückliegende Dienstzeit entfallende Altersversorgung (sog. past service) ausdrücklich von dem die verbleibende Dienstzeit betreffenden Versorgungsversprechen abgekoppelt wurde (Nr. 1 der Änderungsvereinbarung), belegt ebenfalls den Charakter der Vereinbarung als Neuzusage.
b) Die - im Wesentlichen auf tatsächlichem Gebiet liegende und damit grundsätzlich den Senat bindende (§ 118 Abs. 2 FGO) - Würdigung des FG, die Versorgungszusage sei durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, ist nicht zu beanstanden.
bb) Das FG hat diese Grundsätze auf den Streitfall übertragen, eine Unterschreitung des Zehnjahreszeitraumes um ein Jahr und acht Monate festgestellt und diesen Umstand als gewichtiges Indiz für eine gesellschaftsrechtliche (Mit-)Veranlassung gewertet. Gründe dafür, die Indizwirkung ausnahmsweise als entkräftet anzusehen, hat das FG im Streitfall nicht erkennen können. Diese Würdigung ist revisionsrichterlich nicht zu beanstanden. Die diesbezüglichen Revisionsangriffe zielen im Kern darauf ab, H als für das Unternehmen der Klägerin unverzichtbare Arbeitskraft mit enormer Bedeutung für deren wirtschaftlichen Erfolg darzustellen, dessen weitere Mitarbeit bis zum 65. Lebensjahr auch von einem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter durch Erhöhung der Versorgungszusage sichergestellt worden wäre. Dem ist nicht zu folgen, da jeder Geschäftsführer für eine Kapitalgesellschaft typischerweise von besonderer Bedeutung ist. Zudem lässt sich zwischen bloß "wichtig" und ganz und gar "unersetzlich" nicht hinreichend unterscheiden. Auch kann der altersbedingt fehlenden Erdienbarkeit nicht entgegengehalten werden, dass sich die Klägerin durch die Gewährung einer Versorgungszusage die Kenntnisse und Erfahrungen des Geschäftsführers habe sichern wollen (vgl. Senatsurteil vom 20.5.1992 I R 2/91, BFH/NV 1993, 52). Dass das FG schließlich davon ausgegangen ist, dass die Verhältnisse des Streitfalles nicht mit den Sachverhalten vergleichbar seien, in denen der Senat trotz Unterschreitens der zehnjährigen Frist die betriebliche Veranlassung der Versorgungszusage bejaht habe (vgl. Senatsurteile vom 30.1.2002 I R 56/01, BFH/NV 2002, 1055; vom 24.4.2002 I R 43/01, BFHE 199, 157, BStBl II 2003, 416; in BFHE 223, 64, BStBl II 2013, 39), kann der Revision gleichfalls nicht zum Erfolg verhelfen.