Source: http://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c1083191.html
Timestamp: 2020-02-29 04:18:49+00:00
Document Index: 192150675

Matched Legal Cases: ['arrêt ', 'arrêt ', 'art. 21', 'art. 5', 'art. 80', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 48', 'art. 49', 'art. 667', 'art. 48', 'art. 49']

DFR - BGE 83 I 191
BGE 83 I 191
Art. 49 Abs. 1 WStB. Unterliegen Gratisaktien, welche eine Aktiengesellschaft erhält, der Steuer vom Reingewinn?
La Société financière et hypothécaire Concordia SA (en abrégé: Concordia) s'occupe principalement de l'achat et de la vente de papiers-valeurs et de la gestion de son portefeuille. Elle a ouvert un compte unique de participations, sur lequel elle débite ses achats et crédite ses ventes. Elle détenait des actions de la Shell Transport and Trading Cy lorsqu'en 1952 cette société distribua des actions gratuites à ses actionnaires à raison d'une action nouvelle (nominal: £ 1) pour quatre actions anciennes. Concordia reçut ainsi un certain nombre d'actions nouvelles, mais, pour cette opération, elle ne passa aucune écriture dans sa comptabilité. Dans sa déclaration relative à la 7e période de l'impôt pour la défense nationale, elle assigna à l'ensemble de ses actions Shell la même valeur pour chacun des exercices 1951 et 1952, qui correspondent aux années de calcul.
Contre cette décision, l'Administration fédérale des contributions (en abrégé: l'Administration) a formé un recours de droit administratif. Son argumentation, dans son recours et sa réplique, se résume comme il suit:
L'arrêt invoqué par la Commission genevoise (Archives de droit fiscal suisse, t. 16 p. 49) a été rendu en matière d'impôt sur les bénéfices de guerre et ne saurait faire jurisprudence en l'espèce, s'agissant de l'impôt pour la défense nationale; le système de ces deux impôts n'est pas le même. Le premier a son assiette sur la différence entre le bénéfice des années de base et celui des années fiscales, le second, sur le bénéfice net de l'entreprise comme tel. Il n'y aurait dès lors pas de changement de jurisprudence si le Tribunal fédéral s'écartait en l'espèce des considérants de l'arrêt précité. En matière d'impôt sur les bénéfices de guerre, aucune disposition ne prévoit l'imposition des actions gratuites, tandis que l'art. 21 al. 1 lit. c AIN l'ordonne au titre du revenu de la fortune. Cependant le revenu imposable d'une société anonyme englobe non seulement le bénéfice d'exploitation proprement dit et les bénéfices en capitaux, mais aussi le revenu de la fortune. Dans le cas des actions gratuites, libérées par l'incorporation de réserves au capital-actions, les bénéficiaires des titres peuvent désormais disposer des réserves virées au capital social, tandis que, précédemment, la disposition appartenait à la société. Ils reçoivent de ce fait un avantage économique, même si leur fortune ne se trouve pas augmentée, ni celle de la société diminuée (J.d.T. 1923, p. 433). Ils reçoivent également une prestation appréciable en argent au sens de l'art. 5 al. 2 LC (RO 69 I 37). La libération des titres s'est faite par compensation de créances conformément à l'art. 80 ORC: la société a transféré ses réserves aux actionnaires, lesquels en disposent - ce à quoi ils sont du reste obligés - pour libérer les nouvelles actions. Il y a donc distribution d'un dividende avant l'émission. La comptabilité du bénéficiaire doit indiquer cette opération. Si elle ne le fait pas, elle n'est pas "tenue selon les règles admissibles en la matière" et doit être rectifiée. Si l'on n'impose pas, au moment de l'émission, le bénéfice résultant de la distribution d'actions nouvelles, l'imposition ne pourra plus avoir lieu car le remboursement du capital social n'est plus imposable au titre du revenu. Enfin, l'Administration a toujours jusqu'ici admis que lorsqu'une société anonyme recevait des actions gratuites, son bénéfice imposable se trouvait augmenté de la valeur de ces titres.
Dans sa réponse et sa duplique, la Commission cantonale de recours du canton de Genève déclare s'en remettre à l'appréciation du Tribunal fédéral.
A la demande du juge délégué, l'Administration a précisé encore, le 4 mars 1957, que, d'après les instructions qu'elle a données, la plupart des cantons imposent, au titre de l'impôt pour la défense nationale, le bénéfice qui résulte, pour l'actionnaire, de la distribution d'actions gratuites. Des difficultés se sont produites, mais seulement dans un petit nombre de cantons "qui n'imposent pas les actions gratuites en droit fiscal cantonal, auxquels il y a lieu d'ajouter Fribourg".
Du fait, cependant, qu'une prestation est appréciable en argent et constitue un rendement de la fortune, on n'est pas fondé à conclure qu'elle soit imposable lorsque son bénéficiaire est une société anonyme, de même que lorsqu'il s'agit d'une personne physique non astreinte à tenir des livres. Car l'assiette de l'impôt diffère fondamentalement d'un cas à l'autre. Dans le second cas, il s'agit d'une imposition du revenu. D'après la définition qu'en donne l'art. 21 AIN, le revenu comprend sans aucun doute la valeur des actions gratuites. Dans le premier cas, il ne s'agit pas de revenu et l'art. 21 AIN n'est pas applicable. L'impôt est assis sur le bénéfice net (art. 48 lit. a AIN) qui est une valeur essentiellement comptable selon l'art. 49 AIN et ne comprend pas nécessairement la valeur des actions gratuites.
En effet, l'art. 667 CO interdit seulement aux sociétés anonymes de porter en compte leurs papiers-valeurs pour une somme supérieure à leur cours moyen dans le mois qui précède la date du bilan, s'ils sont cotés en bourse et, s'ils ne le sont pas, pour une somme supérieure à leur prix d'acquisition, sous réserve des dépréciations. Pourvu que ces maxima soient respectés, rien, du point de vue civil, n'empêche la société d'évaluer ses papiers-valeurs à son gré soit à leur valeur vénale (valeur en bourse), soit à leur prix d'acquisition, à condition qu'elle ne change pas son mode d'évaluation uniquement pour diminuer son bénéfice imposable. Aucune des prescriptions instituant un impôt pour la défense nationale ne fait obstacle à ce choix.
3. - La différence dans les systèmes d'imposition applicables d'une part aux personnes physiques non astreintes à tenir des livres et, d'autre part, aux sociétés anonymes, rend difficilement comparables les charges fiscales imposées à ces deux catégories de contribuables.
Les différences dont il s'agit sont du reste inhérentes au système légal de l'impôt pour la défense nationale. Elles se produisent nécessairement lorsque la taxation - comme c'est le cas selon les art. 48 ss AIN - est fondée sur la comptabilité du contribuable. Le législateur n'aurait pu les éliminer qu'en prescrivant des modes d'évaluation uniformes. Il n'en a rien fait. Il s'ensuit que sous réserve des principes du droit civil et des aménagements imposés par les nécessités fiscales, ainsi qu'on l'a montré plus haut (consid. 2), le contribuable jouit d'une certaine liberté dans le choix de ses méthodes d'évaluation. Il bénéficie d'une liberté analogue en matière d'amortissements par exemple, où la loi se réfère expressément à l'usage commercial (art. 49 al. 1 lit. c AIN). Le juge, ni les autorités fiscales n'ont le pouvoir de modifier ce système légal.
4. - Dans la présente espèce, Concordia a porté ses titres en compte pour leur prix d'acquisition. Il n'est pas contesté qu'elle a régulièrement suivi ce mode d'évaluation, sans s'en écarter. Ce prix n'ayant pas varié, elle n'avait pas à augmenter le montant de sa participation après avoir reçu les actions gratuites Shell.