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Timestamp: 2018-10-18 20:24:55
Document Index: 203469473

Matched Legal Cases: ['§ 303', '§ 303', '§ 5', '§ 12', '§ 5', '§ 135']

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch H. F., gegen die Bescheide des Finanzamtes Salzburg-Land, Gebühren und Verkehrsteuern betreffend Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 4 BAO, Grunderwerbsteuer und Verspätungszuschlag vom 6. Juli 1999 entschieden: Der Berufung hinsichtlich des Verspätungszuschlages wird stattgegeben und der Verspätungszuschlag mit EUR 0,00 festgesetzt.
Die Berufungen gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO und die Grunderwerbsteuer werden abgewiesen.
Strittig ist die Bauherreneigenschaft der Bw betreffend das auf der Liegenschaft errichtete Ferienwohnhaus im Rahmen des Projektes K., welche im Rahmen des vom Finanzamt von Amts wegen wiederaufgenommenen Verfahrens verneint wurde und zu einer Grunderwerbsteuerfestsetzung basierend auf dem Kaufpreis und den Errichtungskosten für das Ferienwohnhaus einschließlich der darauf entfallenden Umsatzsteuer und der Vorschreibung eines Verspätungszuschlags führte.
Für die abgabenrechtliche Beurteilung eines Erwerbsvorganges ist der Zustand eines Grundstückes maßgebend, in dem dieses erworben werden soll. Das muss nicht notwendig der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses gegebene Zustand sein. Entscheidend ist vielmehr der Zustand, in welchem das Grundstück zum Gegenstand des Erwerbsvorganges gemacht worden ist. Es ist daher zu fragen, in welchem körperlichen Zustand des Grundstücks der Rechtserwerb von der Grunderwerbsteuer erfasst wird (vgl Fellner, Kommentar zu Gebühren und Verkehrsteuern, Band II Grunderwerbsteuer, § 5 Rz 88a und dort zitierter Rechtsprechung).
Im Gegenstandsfall wurde am 3.8.1994 durch den Veräußerer bei der Gemeinde ein Bauansuchen betreffend die Errichtung eines Ferienwohnhauses auf der Liegenschaft eingebracht. Als bauausführendes Unternehmen und Planverfasser scheint dort die E GesmbH auf, welche auch mit Schreiben vom 21.11.1994 die Anzeige gemäß § 12 lit.3 Baupolizeigesetz betreffend Baubeginn 1.10.1994 erstattete.
Am 6./9.3.1995, somit fast ein halbes Jahr nach Baubeginn des Ferienhauses erfolgte der Abschluss des Kaufvertrages betreffend die oben genannte Liegenschaft, welcher überdies gemäß Vertragspunkt IV. aufschiebend bedingt durch die grundverkehrsbehördliche Genehmigung seitens der Grundverkehrs-Landeskommission abgeschlossen und erst nach einem Berufungsverfahren vor dem Unabhängigen Verwaltungssenat genehmigt und laut Mitteilung des Notars und Kaufvertragsurkundenerrichters vom 8.4.1997 in Rechtskraft erwachsen ist. Mit gleichem Datum (6.3.1995) wurde mit der E GesmbH. ein Werkvertrag abgeschlossen, wobei für diesen Generalunternehmerauftrag zur Errichtung eines Ferienwohnhauses des Typs "A" eine Pauschalnettosumme von S 2,362.000,00,-- vereinbart worden war, welche auf einer von der Firma E GesmbH bereits am 15.9.1994, also noch vor dem berufungsgegenständlichen Kaufvertrag bzw Werkvertrag erstellten Kostenzusammenstellung basiert und nach Baufortschritt zu zahlen ist.
Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes sind bei Vorliegen eines derartigen Vertragsgeflechts auch die das Baukonzept betreffenden Verträge in den grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgang einzubeziehen. Es liegt in Wahrheit ein einheitliches Geschäftvor, bei dem die an sich getrennten Vereinbarungen in ihrem Bestand derart voneinander abhängig sind, dass sie miteinander "stehen und fallen" sollen (vgl. Fellner, aaO, Rz 88b und dort angeführter höchstgerichtlicher Rechtsprechung). Die unmittelbare Abhängigkeit der beiden Vertragswerke wird im Gegenstandsfall insbesonders durch Punkt IV. des Grundstückskaufvertrages, worin der Abschluss des Vertrages unter der aufschiebenden Bedingung der grundverkehrsbehördlichen Genehmigung geregelt ist, und Punkt 18. des Werkvertrages dokumentiert, welcher festlegt, dass "bis zur Genehmigung durch die Grundverkehrslandeskommission die E GesmbH die gezahlten Kaufpreisraten durch Bankhaftbrief absichert und die Bw bei "Nichtgenehmigung" den Kaufpreis rückerstattet erhält, bei Genehmigung sich der Bauherr aber zur Zurückgabe der Bankgarantie verpflichtet". Die Nichtgenehmigung des Kaufvertrages hätte also unmittelbar den Bestand des Werkvertrages beeinflusst und die Rückgängigmachung des Werkvertrages zur Folge gehabt.
Ohne Bedeutung ist es, wenn der Erwerber zunächst den Grundstückskaufvertrag abschließt und erst danach - wenn auch in engem zeitlichen Zusammenhang - den zur Errichtung des Gebäudes notwendigen Vertrag. Denn bereits die Hinnahme des von der Anbieterseite- hier vom Veräußerer sowie der Baufirma E GesmbH - vorbereiteten einheitlichen Angebots durch den Erwerber indiziert einen objektiven engen sachlichen Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und dem Vertrag oder den Verträgen über die Gebäudeerrichtung unabhängig von der zeitlichen Abfolge der Vertragsabschlüsse, ohne dass es darauf ankommt, ob tatsächlich (oder rechtlich) auch eine andere als die planmäßige Gestaltung hätte vorgenommen werden können. Der Annahme eines objektiven engen sachlichen Zusammenhangs steht nicht entgegen, wenn der Erwerber die Möglichkeit gehabt hätte, nach Abschluss des Grundstückskaufvertrages den Vertrag über die Errichtung des Gebäudes nicht abzuschließen (vgl Fellner, § 5 Rz 88b und dort zitierter BFH-Entscheidung vom 23.11.1994, II R 53/94, BStBl 1995 II 331). Die unmittelbare zeitliche Verflochtenheit zeigt sich im Gegenstandsfall überdies am selben Abschlussdatum von Kauf-und Werkvertrag.
Dass das Vertragswerk (Grundstückskaufvertrag und der die Bauerstellung regelnde Vertrag) in mehrere Urkundenauf mehrere Vertragspartnerdes Erwerbers aufgespaltet wurde, ist für die Beurteilung der Gegenleistung ohne Belang, weil nicht die äußere Form der Verträge maßgebend ist, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt, der nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu ermitteln ist. Nicht von entscheidender Bedeutung ist der Umstand, dass in den Vertragsurkunden Kaufvertrag/Werkvertrag aufeinander kein Bezug genommen wurde, weil schon durch den unmittelbaren zeitlichen und sachlichen Zusammenhang der Vertragsabschlüsse gewährleistet war, dass der Erwerber das Grundstück jedenfalls nur in bebautem Zustand erhalten werde (vgl u. a. VwGH 14.10.1999, 97/16/0219, 0220).
Mit dem Bau des Ferienwohnhauses wurde lt. Baubeginnanzeige bereits am 1.10.1994, somit mehr als zwei Jahre vor Rechtskraft des Grundstückskaufvertrages (vgl. Mitteilung des Kaufvertragsverfassers vom 8.4.1997 über die Stattgabe der Berufung durch den Unabhängigen Verwaltungssenat) und noch vor Abschluss des Werkvertrages begonnen. Die Fertigstellung des Ferienwohnhauses wurde hierauf bereits am 5.9.1995 durch die E GesmbH angezeigt. Der in der Folge über Antrag des Veräußerers ergangene baubehördliche Benützungsbewilligungsbescheid vom 13.11.1995 wurde ebenfalls noch lange vor Rechtskraft des Grundstückskaufvertrages erlassen, worin überdies im Begründungsteil festgestellt wurde, dass der Neubau im Wesentlichen plan- und bescheidgemäß errichtet und zur Gänze benützungsreif fertiggestellt wurde. Folgende Änderungen werden darin angeführt:
"Im UG wurde die Trennwand zwischen Wohnraum und Gästezimmer weggelassen und drei zusätzliche Fenster hergestellt. Im OG wurde der Eingang von der Nordseite auf die Ostseite verlegt und statt des Windfanges ein WC eingebaut. Auch in diesem Geschoß wurde ein zusätzliches Fenster auf der südlichen Seite hergestellt. Alle diese Änderungen erscheinen genehmigungsfähig und können dementsprechend nachträglich gleichzeitig mit der Benützungsbewilligung baurechtlich bewilligt werden."
Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind die Käufer nur dann als Bauherren anzusehen, wenn sie auf die bauliche Gestaltung des Hauses, und zwar auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion Einfluss nehmen können. Dabei ist die Möglichkeit zu geringfügigen Änderungen in Einrichtung, Ausstattung, der Baustoffe, Fensterstöcke etc. nicht von Bedeutung (vgl. Fellner, aaO., Rz 92 und dort angeführter Judikatur). Die auch seitens der Baubehörde lediglich als geringfügige Abweichungen vom ursprünglichen seitens des Veräußerers erstellten Planes angeführten Änderungen wie Versetzen von Fenstern, Türen, Änderung der Terrasse, etc. können daher auch für den Bereich der Grunderwerbsteuer nicht als wesentliche Einflussnahme der Bw auf die bauliche Gestaltung gewertet werden. Wenn die Bw eine Aufstellung der durchgeführten Planungsänderungen wie Erweiterung der Terrasse, Versetzen und Hinzufügen neuer Fenster, Änderungen an der Fassade, der Sanitäreinrichtung, der Elektroinstallationen etc. vorlegt, ist schließlich auf VwGH 30.4.1999, 97/16/0203 hinzuweisen, worin ausgeführt wird, dass "der Beschwerdeführer mit dem Vorbringen, es sei die Fassade durch den Einbau eines weiteren Fensters, eine wesentliche Vergrößerung der Terrasse und einen weiteren Kellerabgang vom Garten aus verändert, die Gas- und Stromanschlüsse umgeplant und die Zimmereinteilung beeinflusst worden, nicht dargetan hat, dass er auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion Einfluss nehmen habe". können
Dass das Ferienwohnhaus des Typs "A" Teil des von Seiten des Veräußerers in Zusammenarbeit mit der Baufirma E GesmbH geplanten Projektes war, geht überdies aus der großzügigen Aufschließung des gesamten Bauareals mit Errichtung einer Tiefgarage für mehr als 100 Stellplätze, wovon auch der Bw der Garagenstellplatz Nummer 51 durch Bestellung einer Dienstbarkeit (vgl. Kaufvertragspunkt X.) zur Verfügung gestellt wurde, hervor, gefolgt von der Errichtung des im Rahmen des Generalunternehmerangebots der E GesmbH als Ferienwohnhausanlage K mit den Haustypen A,B, C bezeichneten Bauvorhabens. Auch im konkreten Berufungsfall oblag lt. Punkt 9. des Werkvertrages die Planung und Baustatik der E GesmbH. (vgl VwGH 16.11.1995, 93/16/0017) auf Basis eines Werkplanes des Veräußerers, welcher ein Architekturbüro führte und von der Baubewilligung bis zur Benützungsbewilligung - wie übrigens fast zeitgleich ebenfalls für viele andere Ferienwohnhäuser der Anlage K - alle behördlichen Schritte erledigt hatte. Das Argument, dass sich die Datumsdifferenz zwischen Kaufvertrag (6.3.1995) und Bauansuchen (3.8.1994) darauf gründe, dass bereits vor Erstellung des schriftlichen Kaufvertrages mündlich über die einzelnen Vertragspunkte verhandelt worden und diese erst später schriftlich finalisiert worden seien, wird bereits dadurch widerlegt, dass zum Zeitpunkt des Bauansuchens längst das zwischen Veräußerer und E GesmbH entwickelte Baukonzept mit den Ferienwohnhäusern der Anlage K festgestanden hat und überdies im zweiten Halbjahr 1994 mit der Errichtung der Siedlung und damit auch des berufungsgegenständlichen Ferienwohnhauses begonnen worden war.
Aus den maßgeblichen Bestimmungen Pkt. 8 und 10 des Werkvertrages, wonach der Auftragnehmer und Generalunternehmer die Fa. E GesmbH die Gewähr gemäß den einschlägigen Ö-Normen bei gleichzeitiger Vereinbarung eines Haftrücklasses übernimmt und er überdies für Leistungen, welche er innerhalb seines Auftrages durch die Subunternehmer erbringen lässt, so haftet, als hätte er selbst diese Leistungen erbracht, wobei der Generalunternehmer lediglich verpflichtet war, über Verlangen des Bw eventuelle Subunternehmer bekanntzugeben, geht hervor, dass nicht der Bw sondern der Generalunternehmer das Baurisiko trug. In dem von der Bw vorgelegten anlässlich der Hausübergabe am 14.9.1995 von der E GesmbH gemeinsam mit der Bw verfassten Protokoll mit einer Aufstellung der festgestellten Mängel wird festgehalten, dass, "oben erwähnte Mängel von den zuständigen Firmen nach erfolgter Terminvereinbrung behoben werden. Die Abnahme der behobenen Mägnel erfolgt durch die örtliche Bauleitung bzw. durch den Eigentümer". Dies bedeutet überdies, dass Ansprechpartner für eine Mängelrüge am Ferienwohnhaus auschließlich die E GesmbH in ihrer Eigenschaft als Generalunternehmer war und daher die Bw nicht das Baurisiko im Sinne der oben zitierten Rechtsprechung trug. Zum Einwand, dass im Falle der Insolvenz des Werkvertragsnehmers der Auftraggeber für die noch nicht beglichenen Leistungen der Subunternehmer einzustehen bzw. der Haftungsrücklass für die Schadensbedeckung nicht gereicht hätte, darf auf die VwGH-Judikatur verwiesen werde, wonach das Risiko, dass der Eigentümer infolge einer Insolvenz während der Bauführung den Bau durch Aufbringung eigener Mittel fortsetzen muss, kein typisches Baurisiko darstellt, welches über die Frage, wer als Bauherr anzusehen ist, Aufschluss geben könnte (vgl VwGH 27.1.1978, 2078/76, und 16.11.1995, 93/16/0017).
Überdies wurde lt. Vertragspunkt 2. des Werkvertrages eine Pauschalsumme von Netto S 2,362.000,00,-- vereinbart, welche sich auf Grund von Sonderwünschen der Bw und Mehrleistungen laut Schlussrechnung vom 9.11.1995 um lediglich rund netto S 25.000,00 erhöhte. Zwar dürfen die Kriterien "Fixpreisvereinbarung" und Risikotragung" nicht isoliert betrachtet werden. Entscheidend ist für die Bauherrenfrage vielmehr, mit wem eine solche Fixpreisvereinbarung getroffen wird: Ist der Vertragspartner der Verkäufer oder ein Organisator und wird an diese Personen das Risiko der planmäßigen Ausführung überwälzt, dann spricht das gegen die Bauherreneigenschaft des Erwerbers (vgl VwGH 31.3.1999, 96/16/0213, 0214).
Im Gegenstandsfall wurde die Ferienhausanlage durch den Veräußerer und den Generalunternehmer gemeinsam entwickelt, wobei letzterer lt Werkvertrag Pkt 1 sich zur Errichtung des Ferienhauses des Typs "A" basierend auf einer Kostenzusammenstellung vom 15.9.1994, genehmigten Einreichplan und geänderten Werkplan des Veräußerers sowie Baubescheid, Leistungsbeschreibung vom 3.2.1995(vgl Werkvertrag Pkt 4.) verpflichtete.
Durch die Pauschalpreisvereinbarung und durch die Vereinbarung lt. Pkt 10. des Werkvertrages, wonach für Leistungen, welche der Auftragnehmer innerhalb seines Auftrages durch Subunternehmer erbringen lässt, er genauso haftet, als hätte er selbst diese Leistungen erbracht, traf das finanzielle Risikoder Erhöhung der Baukosten nicht den Bw sondern den Generalunternehmer. Dass allenfalls Mehrleistungen über gesonderten Auftrag betreffend geringfügige Planänderungen nicht im Fixpreis enthalten sind, ändert nichts daran, dass die Baukosten als solche fix vereinbart waren (vgl VwGH 19.4.1995, 90/16/0093).
Wie oben ausgeführt, wurde bereits die Problematik der Einbeziehung der Umsatzsteuer in die Grunderwerbsteuerbemessungsgrundlage im Rahmen des oben zitierten Beschlusses des Verfassungsgerichtshofes vom 27. November 2000, B 24/00, thematisiert und die Behandlung der Beschwerde abgelehnt. Die in der gegenständlichen Berufung angeführte Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes geht somit ins Leere.
Bei dieser Sach-und Rechtslage konnte der Berufung gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens und Vorschreibung der Grunderwerbsteuer von den Errichtungskosten kein Erfolg beschieden sein.
Der Berufung gegen den Verspätungszuschlag war stattzugeben, da die Tatbestandsvoraussetzung des § 135 BAO (Verspätungszuschlag) der nicht entschuldbaren Nichtabgabe bzw. verspäteten Abgabe der Abgabenerklärung nicht gegeben ist.