Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2011-00010-de-abril-3-de-2014?documento=jurcol&contexto=jurcol_f8bd03163fea008ce0430a010151008c&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-09-21 09:24:27
Document Index: 2628400

Matched Legal Cases: ['artículo 29', 'artículo 367', 'artículo 375', 'Artículo 437', 'Artículo 518', 'artículo 27', 'artículo 368', 'artículo 2142', 'artículo 2177', 'artículo 1262', 'artículo 2177', 'artículo 29', 'artículo 29', 'artículo 368', 'artículo 375', 'artículo 368', 'artículo 368', 'artículo 29', 'artículo 368', 'artículo 6', 'artículo 23', 'artículo 23', 'artículo 519']

﻿ Sentencia 2011-00010 de abril 3 de 2014
SENTENCIA 2011-00010 DE 03 DE ABRIL DE 2014
CONTENIDO:RETENCIÓN EN LA FUENTE – CONTRATO DE MANDATO. TODOS LOS CONTRATOS DE MANDATO SON REPRESENTATIVOS, INCLUIDA LA ADMINISTRACIÓN DELEGADA, AL MOMENTO DEL PAGO O ABONO EN CUENTA CORRESPONDE AL MANDATARIO PRACTICAR TODAS LAS RETENCIONES A QUE HAYA LUGAR TOMANDO EN CONSIDERACIÓN PARA EL EFECTO LA CALIDAD DEL MANDANTE. POR TANTO, SI EL MANDANTE ES AGENTE RETENEDOR, EL MANDATARIO DEBE PRACTICAR LAS RETENCIONES Y CUMPLIR LAS OBLIGACIONES FORMALES DEL AGENTE RETENEDOR COMO SON DECLARAR, CONSIGNAR LO RETENIDO Y EXPEDIR CERTIFICADOS.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD, MANDATO, CLASES DE MANDATO, CAPACIDAD DE MANDATO, AGENTE RETENEDOR, RETENCIÓN EN LA FUENTE, DECLARACIÓN DE LA RETENCIÓN EN LA FUENTE, CARACTERÍSTICAS DE LA RETENCIÓN EN LA FUENTE, CAUSACIÓN DE LA RETENCIÓN EN LA FUENTE, CERTIFICACIÓN DE LA RETENCIÓN EN LA FUENTE, EFECTOS DEL MANDATO, CONTRATO DE MANDATO
REVISTA JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA N°:510 DE JUNIO DE 2014, PÁG.1124
Sentencia 2011-00010 de abril 3 de 2014
Rad.: 11001-03-27-000-2011-00010-00-18760
Actor: Pedro Enrique Sarmiento Pérez y César Camilo Cristancho
Demandado: la Nación - Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Bogotá, D.C., tres de abril de dos mil catorce.
La Sala decide sobre la legalidad del aparte demandado del inciso 1º del artículo 29 del Decreto 3050 de 1997, que se subraya a continuación:
“ART. 29.—Retención en la fuente en mandato. En los contratos de mandato, incluida la administración delegada el mandatario practicará al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.
Lo dispuesto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo consagrado en el Decreto 700 de 1997 y demás normas concordantes que lo adicionen, modifiquen o sustituyan.
El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos y retenciones efectuadas por cuenta de este.
Cuando el mandato sea representativo e implique la percepción de ingresos, la facturación deberá ser emitida por el mandante. Cuando el mandato no sea representativo la facturación deberá ser emitida por el mandatario”.
Según el actor, a pesar de que en la legislación civil y comercial existe el mandato con y sin representación, pues esta es una característica accesoria(2), el aparte demandado impone al mandatario la obligación de practicar retenciones, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante, lo que implica otorgar el carácter de representativo a todos los contratos de mandato, pues en todos los casos impone al mandatario la obligación de actuar en nombre y calidad del mandante.
Retención en la fuente - generalidades
Según el artículo 367 del estatuto tributario, la retención en la fuente tiene por objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause.
La retención en la fuente, en sí misma considerada, no es un tributo. Es un mecanismo que puede cobijar todo un conjunto de tributos, en orden a obtener su recaudo gradual, en lo posible, dentro del mismo período gravable de su causación.
Solamente en el caso de los asalariados no declarantes y demás contribuyentes no obligados a declarar, se entiende que el valor del impuesto correspondiente al ingreso, es exactamente igual al que se retiene en la fuente(3). Para los demás contribuyentes, solo cuando finalice el año gravable y se consolide definitivamente su obligación fiscal, puede establecerse el valor del impuesto a cargo, parte del cual fue retenido en la fuente de manera anticipada. Se trata, entonces, de una especie de pago anticipado, pero no definitivo del posible impuesto a cargo.
Sobre el particular, la Sala ha precisado lo siguiente(4):
“La retención en la fuente del impuesto sobre la renta permite su recaudo al tiempo que el contribuyente percibe el ingreso e impone el deber a cargo de quien tiene una obligación dineraria (agente retenedor) a favor de otra persona, de conservar, guardar o descontar del pago o del abono en cuenta, una suma determinada a título de impuesto.
Bajo esta perspectiva, la retención en la fuente no es un impuesto, es solo un medio que facilita, acelera y asegura el recaudo del tributo, pero que tiene su fundamento en la ley (E.T., arts. 365 y ss.).
Con este mecanismo, se vincula a los particulares en la gestión tributaria, imponiéndoles un deber de colaboración que se concreta en las siguientes obligaciones:
1. Practicar las retenciones a que haya lugar (E.T., art. 375).
2. Expedir a los beneficiarios de los pagos, los correspondientes certificados donde consten las retenciones practicadas (E.T., arts. 378 y 381).
3. Presentar las declaraciones mensuales de retención en la fuente (E.T., art. 375).
4. Consignar las retenciones en las entidades autorizadas para recaudar y dentro de los plazos fijados (E.T., art. 376).
Se presume que el cumplimiento de las anteriores obligaciones será realizado de forma voluntaria, en virtud de la supremacía del interés general sobre el particular, pero en caso de incumplirse, el Estado cuenta con la potestad coercitiva para determinarlo y exigirlo. Por lo demás, apropiarse de las retenciones practicadas constituye un delito sancionado con pena de prisión (E.T., art. 665)”.
La retención en la fuente debe ser practicada por los denominados “agentes de retención” quienes al detraer una suma determinada en la ley o en el reglamento, actúan a nombre del Estado como recaudadores iniciales respecto a los ingresos sometidos al impuesto.
El artículo 375 del estatuto tributario señala: “Están obligados a efectuar la retención o percepción del tributo, los agentes de retención que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben, por expresa disposición legal, efectuar dicha retención o percepción”.
Así, son agentes de retención quienes por sus funciones intervengan en actos u operaciones en las cuales por mandato de la ley deben practicar retención en la fuente o percepción del tributo. Las siguientes normas, por ejemplo, señalan quiénes son agentes de retención:
• Artículos 368(5), 368-1(6) y 368-2(7) del estatuto tributario a título del impuesto sobre la renta y complementario.
• Artículo 437-2 del estatuto tributario para el impuesto sobre las ventas.
• Artículo 518 del estatuto tributario y artículo 27 del Decreto 2076 de 1992 para el impuesto de timbre(8).
Una vez se tenga la condición de agente retenedor, este debe sustraer del valor de la operación económica un determinado porcentaje a título de tributo, a cargo del vendedor del bien o prestador del servicio, o del jurídicamente obligado, bajo la premisa de que esa operación corresponda a un hecho generador, que puede estar referido al impuesto sobre la renta y complementarios, al impuesto sobre las ventas y/o al impuesto de timbre.
Retención en el contrato de mandato
Conforme con el artículo 368 (par. 2º) del estatuto tributario: “Además de los agentes de retención enumerados en este artículo, el Gobierno podrá designar como tales a quienes efectúen el pago o abono en cuenta a nombre o por cuenta de un tercero o en su calidad de financiadores de la respectiva operación, aunque no intervengan directamente en la transacción que da lugar al impuesto objeto de la retención” (resalta la Sala).
Así, con base en la ley, el Gobierno puede designar como agentes de retención a quienes hagan pagos o abonos en cuenta en representación de otros.
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 2142 del Código Civil:
“El mandato es un contrato en que una persona confía la gestión de uno o más negocios a otra, que se hace cargo de ellos por cuenta y riesgo de la primera.
La persona que concede el encargo se llama comitente o mandante, y la que lo acepta apoderado, procurador, y en general mandatario”.
Respecto de la consensualidad y perfeccionamiento del contrato de mandato, los artículos 2149(9) y 2150(10) del Código Civil señalan que dicho contrato es consensual y que se reputa perfecto por la aceptación del mandatario, sea esta expresa o tácita, con excepción de los casos en que la ley expresamente exige alguna solemnidad especial para su constitución.
Por su parte, conforme con el artículo 2177 del Código Civil, el mandatario puede, en ejercicio de su cargo, contratar a su propio nombre o al del mandante. Si lo hace a su propio nombre no obliga al mandante frente a terceros.
De manera coherente, el artículo 1262 del Código de Comercio dispone que:
“El mandato comercial es un contrato por el cual una parte se obliga a celebrar o ejecutar uno o más actos de comercio por cuenta de otra.
El mandato puede conllevar o no la representación del mandante”.
En consecuencia, ante los terceros con quienes contrata, el mandatario es el titular de los derechos y obligaciones que se derivan de los contratos que con ellos celebre. Al respecto, la Sección Tercera ha precisado lo siguiente(11):
“El mandato oculto o sin representación consiste en que el mandatario contrata a nombre propio y, en consecuencia, no obliga al mandante frente a terceros. O como lo ha dicho la Corte Suprema de Justicia, “el carácter del mandato no representativo estriba en que, anteriormente, entre mandante y mandatario existe por hipótesis un contrato de mandato civil o mercantil a gobernarse por sus propias reglas, mientras que en el plano exterior no se da esa percepción jurídica del mandato pues la representación —se repite— no existe ya que el mandatario obra en su propio nombre, no en el de su mandante”.
Por tanto, aunque frente a terceros quien responde es el mandatario, entre las partes el contrato de mandato se rige por sus propias reglas, es decir, que el mandatario celebra el negocio con el tercero por cuenta y riesgo del mandante.
Por ello, según lo han enseñado la doctrina y la jurisprudencia: “... el mandato siempre es representativo. Otra cosa es que el mandatario actúe frente al tercero sin revelar su calidad y contrate en su propio nombre, pero en cumplimiento del mandato conferido, y no por ello deja de representar al mandante. Lo anterior, porque la esencia del mandato es la gestión del mandatario a nombre del mandante, de tal suerte que al contratar con un tercero está cumpliendo con la obligación que se deriva del contrato de mandato, cual es la realización de uno o varios negocios jurídicos para el mandante, por ello, la contratación que hace en su propio nombre es representativa, por cuanto está cumpliendo con el mandato”(12) (resalta la Sala).
Igualmente, la Sala ha reiterado lo siguiente(13):
“Los efectos de la gestión realizada por el mandatario frente al tercero, cuando la realiza a título personal, a la cual alude el artículo 2177 del Código Civil, permitió concebir, en principio, la existencia de mandatos representativos y sin representación. No obstante, la discusión llevada a espacios doctrinales y jurisprudenciales ha concluido que el mandato siempre es representativo.
En efecto, para algunos autores en el mandato siempre hay representación, solo que hay ocasiones en que el mandatario actúa frente al tercero sin descubrir su calidad de tal, sin que ello haga desaparecer los efectos y cumplimiento del mandato, de suerte que al contratar lo hace en su propio nombre, y frente al mandante está cumpliendo con la obligación que se deriva del contrato de mandato, cual es la de hacer uno o varios negocios jurídicos en su nombre(14).
Cosa distinta es que frente al tercero los efectos del acto jurídico realizado se consideren como propios del mandatario, ya que a este no se le puede exigir que conozca, de antemano la calidad o condición en la que actúa la persona con quien celebra el negocio. De allí que siempre haya representación, mirada con relación al mandante y al mandatario y no respecto de los terceros.
En conclusión, en las relaciones entre el mandante y el mandatario, este siempre actúa en nombre y representación del mandante, aunque frente a terceros oculte tal calidad.
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 29 del Decreto Reglamentario 3050 de 1997, en los contratos de mandato, que se reitera, siempre son representativos, incluida la administración delegada, al momento del pago o abono en cuenta corresponde al mandatario practicar todas las retenciones a que haya lugar tomando en consideración para el efecto la calidad del mandante. En consecuencia, si el mandante es agente retenedor, el mandatario debe practicar las retenciones y cumplir las obligaciones formales del agente retenedor como son declarar, consignar lo retenido y expedir certificados.
En ese sentido, el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997 reglamenta cabalmente el artículo 368 parágrafo 2º del estatuto tributario, dado que dicha norma superior faculta al Gobierno Nacional para fijar como agentes de retención a “quienes efectúen pagos o abonos en cuenta a nombre o por cuenta de un tercero”, que son exactamente los mandatarios, para lo cual necesariamente deben tener en cuenta la calidad de la persona en cuyo beneficio actúan y no su propia calidad, pues frente al mandante no actúan en nombre propio.
Respecto a la alegada violación de los artículos 437-2 y 562 del estatuto tributario, por cuanto según los demandantes, cuando la relación jurídica que da origen a la retención en la fuente de un impuesto surge de dos sujetos que contratan en nombre propio, son las calidades de cada uno de ellos las que determinan sobre quién recae la obligación de retener, reitera la Sala que como el mandatario no actúa en nombre propio, así ejerza un mandato oculto, son las calidades del mandante las que determinan si debe o no practicarse la retención en la fuente. Por tanto, si el mandante es agente de retención en IVA (E.T., art. 437-2) o gran contribuyente (art. 562 ibídem), el mandatario debe practicar la retención.
Asimismo, el hecho de que los artículos 437-2 y 562 del estatuto tributario no hagan referencia a los mandatarios, no quiere decir que ellos no puedan ser agentes retenedores, asumiendo la calidad de quienes son sus mandantes.
En cuanto al argumento según el cual al imponer a quien actúa en nombre propio, la obligación de efectuar la retención como si actuara en representación de otro, obligándolo a ostentar una calidad que no le corresponde, se transgrede el artículo 375 del estatuto tributario, observa la Sala que dicha norma se limita a precisar que los agentes de retención los fija la ley. Además, es la misma ley, esto es, el artículo 368 ibíd. la que autoriza al Gobierno para regular los agentes de retención cuando el pago o abono en cuenta se realice por “cuenta de terceros”. Así, está legalmente prevista la retención a través de intermediarios.
El demandante alegó que la norma demandada excede el alcance del artículo 368 del estatuto tributario (par. 2º), pues extendió la obligación de practicar retenciones al mandatario que actúa en nombre propio, a pesar de que dicha norma se refiere a quien actúa por cuenta de terceros. Sobre el particular, la Sala reitera que entre las partes del contrato de mandato este siempre es representativo. Otra cosa es que el mandatario actúe frente al tercero sin revelar su calidad y contrate en su propio nombre, pero en cumplimiento del mandato conferido.
Por tanto, la norma acusada no excede la ley, pues, por el contrario, reconoce que en todos los casos el mandatario representa al mandante, y por ello efectúa pagos o abonos en cuenta a nombre y por cuenta de otro. Así, el hecho de que el mandatario contrate a nombre propio no modifica la esencia del concepto de retención ni la calidad de agente de retención que ostenta el mandante.
Es de anotar que cuando el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997 señala que el mandatario debe practicar todas las retenciones teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante, resulta coherente con el ordenamiento tributario, dado que impide que el mandante eluda sus deberes como agente de retención, pues para ello podría realizar sus operaciones a través de mandatarios que no tengan la calidad de agentes retenedores, como aquellos que siendo personas naturales no cumplen los requisitos del artículo 368-2 del estatuto tributario, lo que desconoce la realidad de los negocios jurídicos, incluido el mandato mismo, y la finalidad de la retención en la fuente como mecanismo de recaudo anticipado del respectivo impuesto.
De otra parte, el acto acusado no desconoce el principio de equidad, comoquiera que parte de la base cierta e incontrovertible de que en todo mandato quien se beneficia del acto o negocio jurídico es el mandante, independientemente de que en el mandato oculto no se sepa quién es él y que, por lo mismo, el mandatario manifieste que actúa a nombre propio. En ese orden de ideas, es la calidad del mandante la que determina si debe o no practicarse la retención.
Por último, la norma demandada no desconoce los preceptos civiles y comerciales sobre el mandato, pues tales disposiciones se refieren a la posibilidad de que el mandato sea con o sin representación frente al tercero en el contrato de mandato y no entre las partes. Y, el acto acusado, al igual que la legislación civil y comercial, reconoce que entre las partes el contrato de mandato siempre es representativo, por lo cual lo que determina si debe practicarse o no retención es la calidad del mandante.
Por las anteriores razones, el Gobierno Nacional ejerció la facultad reglamentaria dentro del marco de la ley que reglamentó, se ajustó a su contenido y alcance.
En consecuencia, la Sala no encuentra razón para anular la disposición demandada, por lo que se negarán las pretensiones de la parte demandante.
(2) Artículos 2142 a 2199 del Código Civil y artículos 1262 a 1268 del Código de Comercio.
(3) Según el artículo 6º del estatuto tributario: “El impuesto de renta, patrimonio y ganancia ocasional, a cargo de los asalariados no obligados a presentar la declaración de renta y complementarios, y el de los demás contribuyentes no obligados a declarar, es el que resulte de sumar las retenciones en la fuente por todo concepto que deban aplicarse a los pagos o abonos en cuenta realizados al contribuyente durante el respectivo año gravable.
(4) Sentencia del 8 de marzo de 2002, Expediente 12478, C.P. Ligia López Díaz.
(5) Son agentes de retención o de percepción, las entidades de derecho público, los fondos de inversión, los fondos de valores, los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, los consorcios, las comunidades organizadas, las uniones temporales y las demás personas naturales o jurídicas, sucesiones ilíquidas y sociedades de hecho, que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben, por expresa disposición legal, efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.
PAR. 1º—Radica en el director de Impuestos y Aduanas Nacionales, la competencia para autorizar o designar a las personas o entidades que deberán actuar como autorretenedores y suspender la autorización cuando a su juicio no se garantice el pago de los valores autorretenidos.
PAR. 2º—Además de los agentes de retención enumerados en este artículo, el Gobierno podrá designar como tales a quienes efectúen el pago o abono en cuenta a nombre o por cuenta de un tercero o en su calidad de financiadores de la respectiva operación, aunque no intervengan directamente en la transacción que da lugar al impuesto objeto de la retención.
(6) Los fondos de que trata el artículo 23-1 de este estatuto o las sociedades que los administren o las entidades financieras que realicen pagos a los inversionistas, según lo establezca el Gobierno, efectuarán la retención en la fuente que corresponda a los ingresos que distribuyan entre los suscriptores o partícipes, al momento del pago. Cuando el pago se haga a una persona sin residencia en el país o a una sociedad o entidad extranjera sin domicilio principal en el país, la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta y complementarios se hará a la tarifa que corresponda para los pagos al exterior, según el respectivo concepto.
PAR.—Los derechos en los fondos o carteras colectivas y fondos mutuos mantendrán el tratamiento y condiciones tributarias de los bienes o derechos que los conforman.
PAR TRANS.—Las entidades administradoras de los fondos de que trata el artículo 23-1 de este estatuto contarán con un período máximo de seis (6) meses a partir de la vigencia de la presente ley para adaptar sus procesos internos para dar cumplimiento a lo previsto en este artículo.
(7) Las personas naturales que tengan la calidad de comerciantes y que en el año inmediatamente anterior tuvieren un patrimonio bruto o unos ingresos brutos superiores a 30.000 UVT* también deberán practicar retención en la fuente sobre los pagos o abonos en cuenta que efectúen por los conceptos a los cuales se refieren los artículos 392, 395 y 401, a las tarifas y según las disposiciones vigentes sobre cada uno de ellos.
(8) Ante la eliminación de la tarifa para las actuaciones previstas en el artículo 519 del estatuto tributario, a partir del año 2010 (L. 111/2006, art. 72) ha quedado sin aplicación práctica.
(9) ART. 2149.—El encargo que es objeto del mandato puede hacerse por escritura pública o privada, por cartas, verbalmente o de cualquier otro modo inteligible, y aún por la aquiescencia tácita de una persona a la gestión de sus negocios por otra.
(10) “ART. 2150.—El contrato de mandato se reputa perfecto por la aceptación del mandatario. La aceptación puede ser expresa o tácita.
“Aceptación tácita es todo acto en ejecución del mandato.
“Aceptado el mandato no podrá disolverse el contrato sino por mutua voluntad de las partes.
(11) Sentencia del 28 de agosto de 1997, Expediente 10315, C.P. Ricardo Hoyos Duque.
(12) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 6 de noviembre de 2003, Expediente 12785, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.
(13) Sentencia del 16 de septiembre de 2010, Expediente 16605, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(14) Bonivento Fernández, José Alejandro, Los principales contratos civiles y su paralelo con los comerciales, séptima edición, pág. 450.