Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dostawa/0112-kdil4-4012-157-2018-2-jk
Timestamp: 2018-06-23 02:40:53+00:00
Document Index: 100130953

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 678', 'art. 231', 'art. 43', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 50', 'art. 47', 'art. 678', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 7', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 6', 'art. 2', 'art. 43', 'art. 2', 'art. 551', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 43', 'art. 2', 'Art. 2', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 88', 'art. 6', 'art. 7', 'art. 19', 'art. 551', 'art. 552', 'art. 6', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 551', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 50', 'art. 46', 'art. 195', 'art. 196', 'art. 43', 'art. 43', 'FSK ', 'art. 2', 'art. 135', 'art. 12', 'art. 678', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 50', 'art. 47', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 2', 'art. 41', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 43', 'art. 6', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 88', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 41', 'art. 146', 'art. 678', 'art. 86']

♦ › Dostawa › 0112-KDIL4.4012.157.2018.2.JK
Opodatkowanie dostawy lokali oraz udziału w nieruchomości, ustalenie stawki podatku oraz prawo do odliczenia.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 marca 2018 r. (data wpływu 5 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
uznania transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę 1 Zbywanych Aktywów za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
ustalenia, czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki (tj. podstawowej) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę 2 przy nabyciu Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
W dniu 5 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę 1 Zbywanych Aktywów za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta nie podlega opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1); ustalenia, czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki (tj. podstawowej) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2); prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę 2 przy nabyciu Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 czerwca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz opłatę od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Zainteresowanego będącego stroną postępowania:A Sp. z o.o.
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:B;
A Sp. z o.o. (dalej: Sprzedawca lub Wnioskodawca 1) zamierza sprzedać na rzecz B (dalej: Fundusz lub Wnioskodawca 2) prawo własności lokalu niemieszkalnego (użytkowych) (dalej: Lokale), usytuowanego w budynku (dalej: Budynek), znajdującym się w (...) przy ul. (...).
Aktualnie przedmiotem własności i posiadania Sprzedawcy są trzy następujące lokale niemieszkalne, z których każdy stanowi odrębny przedmiot własności (dla każdego z n.w. lokali prowadzona jest samodzielna księga wieczysta):
lokal niemieszkalny o powierzchni 13,5 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (dalej: Lokal niemieszkalny 1);
lokal niemieszkalny o powierzchni 252,16 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (dalej: Lokal niemieszkalny 2);
lokal niemieszkalny o powierzchni 126,93 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (dalej: Lokal niemieszkalny 3).
Lokal niemieszkalny 1, Lokal niemieszkalny 2 i Lokal niemieszkalny 3 zwane są łącznie dalej jako: Lokale niemieszkalne.
W wyniku prac przeprowadzonych przez aktualnego najemcę Lokali niemieszkalnych (dalej: Najemca), mających na celu dostosowanie ich do potrzeb działalności gospodarczej Najemcy, Lokale niemieszkalne zostały fizycznie połączone w jeden lokal o łącznej powierzchni 393,4 m2. Okoliczność ta nie zmienia faktu, że od strony formalnej przedmiotem własności Sprzedawcy (i zarazem przedmiotem najmu na rzecz Najemcy) są trzy oddzielne Lokale niemieszkalne.
Przed planowaną sprzedażą Lokalu (zgodnie z uwagami poniżej) Sprzedawca planuje dokonać prawnego scalenia Lokali niemieszkalnych w jeden Lokal (dalej: Scalenie). W tym celu m.in. uzyska on zaświadczenie o samodzielności Lokalu, dokona odpowiednich zmian w ewidencji gruntów i budynków, a także wystąpi o połączenie trzech ksiąg wieczystych prowadzonych dla Lokali niemieszkalnych w jedną księgę wieczystą, która będzie prowadzona dla Lokalu. Tym samym, po Scaleniu, pod względem prawnym, przedmiotem własności i posiadania Sprzedawcy będzie jeden lokal niemieszkalny (Lokal).
Sprzedawca i Fundusz (dalej łącznie jako: Wnioskodawcy) planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Lokalu (dalej: Umowa przedwstępna). W Umowie przedwstępnej Wnioskodawcy uzgodnią, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży (dalej: Umowa sprzedaży), na podstawie której Wnioskodawca 1 sprzeda na rzecz Wnioskodawcy 2:
prawo własności Lokalu;
udział w nieruchomości wspólnej, na którą to nieruchomość składają się (i) prawo użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest Budynek oraz (ii) części Budynku i urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali znajdujących się w Budynku (dalej: Udział w Nieruchomości wspólnej).
W ramach umówionej ceny sprzedaży na Wnioskodawcę 2 przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy najmu dotyczącej Lokalu – co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.; dalej: KC), która będzie obowiązywać na dzień sprzedaży (także po Scaleniu Lokali niemieszkalnych w jeden Lokal). Aktualnie każdy z Lokali niemieszkalnych jest przedmiotem najmu na rzecz Najemcy (vide szerzej uwagi poniżej).
Przy tym zamiarem Funduszu jest/będzie co do zasady kontynuowanie tej umowy po nabyciu Lokalu, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie obecnego Najemcy nowym. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Wnioskodawcę 2 mogą również przejść prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez Najemcę (w szczególności prawo do zatrzymania kaucji wpłaconych przez Najemcę, cesja gwarancji ubezpieczeniowych i bankowych, poręczeń).
Ponadto, w związku z wydaniem przedmiotu sprzedaży, Wnioskodawcy 2 przekazane zostaną:
całość dokumentacji budowlanej dotyczącej Lokalu (np. projekty budowlane związane z pracami zrealizowanymi przez Najemcę);
całość dokumentacji dotyczącej obsługi technicznej Lokalu;
oryginał umowy najmu zawartej z Najemcą oraz pozostała dokumentacja związana z tą umową;
ewentualnie inne dokumenty związane z Lokalem, które zostaną wskazane w Umowie sprzedaży.
Intencją Wnioskodawców w ramach planowanej transakcji jest przeniesienie na Fundusz poszczególnych składników majątkowych i ww. praw przysługujących Wnioskodawcy 1 (dalej: zbywane Aktywa). Kwestia zakresu praw i obowiązków Sprzedawcy, które przejdą na rzecz Funduszu w ramach zakładanej sprzedaży, może ulec zmianie do dnia zawarcia Umowy sprzedaży. Przy tym, w ramach sprzedaży Wnioskodawca 2 nie nabędzie innych niż ww. składników majątku Wnioskodawcy 1 (wskazany katalog nie ulegnie rozszerzeniu – może on natomiast ulec ograniczeniu).
Lokale niemieszkalne (po Scaleniu – Lokal) nie stanowią jedynego majątku Sprzedawcy – Wnioskodawca 1 jest właścicielem również innych nieruchomości. W myśl założeń Wnioskodawców planowana transakcja nie będzie stanowić sprzedaży lub przeniesienia na Fundusz przedsiębiorstwa Sprzedawcy (lub jego zorganizowanej części). W tym kontekście należy zatem wskazać, że na Wnioskodawcę 2 nie przejdą w związku z planowaną transakcją:
aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.);
wierzytelności i zobowiązania Sprzedawcy (inne niż wcześniej wymienione);
dokumentacja księgowo-rachunkowa;
prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Lokaju;
nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy;
prawa do logo, którym oznaczone są Lokale (logo to należy bowiem do Najemcy).
Przedmiotem transferu nie będą również prawa/obowiązki wynikające z umów na dostawy wody, energii elektrycznej, gazu, usług odbioru odpadów/nieczystości i usług teleinformatycznych do Lokalu. Umowy na dostawy energii elektrycznej oraz świadczenie usług telekomunikacyjnych zostały bowiem zawarte bezpośrednio przez Najemcę. Stroną pozostałych umów jest wspólnota mieszkaniowa, do której z mocy prawa należy Wnioskodawca 1, która – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – sprawuje zarząd nieruchomością wspólną. Wspólnota mieszkaniowa obciąża aktualnie Sprzedawcę (jako członka wspólnoty) zaliczkami na poczet zużycia wody/gazu, które to koszty są kolejno refakturowane przez Wnioskodawcę 1 na Najemcę. Zgodnie z założeniami Funduszu, analogicznie będzie przedstawiać się sposób rozliczania kosztów wybranych mediów z Najemcą po zakupie Lokalu od Sprzedawcy.
W ramach zakładanej sprzedaży na Wnioskodawcę 2 nie przejdą także prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami Sprzedawcy. W związku z zakładaną sprzedażą nie dojdzie do przeniesienia na Fundusz zakładu pracy Wnioskodawcy 1, w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 108).
Wszystkie rzeczy ruchome, które znajdują się obecnie w Lokalach niemieszkalnych (np. umeblowanie Lokali niemieszkalnych), stanowią własność Najemcy. Tym samym, zakładana sprzedaż nie obejmie jakichkolwiek rzeczy ruchomych.
Budynek, w którym znajdują się Lokale niemieszkalne (po Scaleniu – Lokal), został wybudowany przez poprzedniego właściciela (dalej: Poprzedni właściciel) jako inwestora i został oddany do używania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (dalej: Pozwolenie) wydanej na jego wniosek w dniu 20 czerwca 2013 r. W dniu 30 października 2013 r. Poprzedni właściciel złożył oświadczenie (w formie aktu notarialnego) o ustanowieniu odrębnej własności Lokali niemieszkalnych. Poprzedni właściciel odliczył naliczony podatek od towarów i usług (dalej: VAT) w związku z wydatkami na budowę Budynku.
Wnioskodawca 1 nabył prawo własności Lokalu niemieszkalnego 1 oraz Lokalu niemieszkalnego 2 na podstawie umowy sprzedaży zawartej z Poprzednim właścicielem w dniu 15 grudnia 2015 r. Natomiast prawo własności Lokalu niemieszkalnego 3 zostało zakupione przez Sprzedawcę od Poprzedniego właściciela na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 11 kwietnia 2017 r. Sprzedaż każdego z Lokali niemieszkalnych na rzecz Sprzedawcy została opodatkowana przez Poprzedniego właściciela VAT według stawki podstawowej 23%. Wnioskodawca 1 odliczył naliczony po jego stronie VAT w związku z zakupem Lokali niemieszkalnych od Poprzedniego właściciela.
Jak wspomniano, Lokale niemieszkalne są aktualnie w całości wynajęte przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Najemcy na podstawie umowy najmu z 7 marca 2017 r. (przy czym faktyczne przekazanie Lokali niemieszkalnych Najemcy przez Sprzedawcę miało miejsce w dniu 22 września 2017 r.). Sprzedawca dokumentuje czynsz należny mu od Najemcy w związku z najmem Lokali niemieszkalnych przy wykorzystaniu faktur, na których wykazuje VAT należny obliczony według stawki podstawowej 23%.
Lokal niemieszkalny 3 był przedmiotem najmu również przed jego nabyciem przez Sprzedawcę. Poprzedni właściciel oddał go w najem na rzecz poprzedniego najemcy (dalej: Poprzedni najemca) w dniu 7 kwietnia 2014 r. (najem ten był opodatkowywany przez Poprzedniego właściciela VAT według stawki podstawowej 23%).
Po wybudowaniu Lokale niemieszkalne nie były przedmiotami istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedawcy, równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych Lokali niemieszkalnych. Przed planowaną sprzedażą nie jest planowane poniesienie przez Sprzedawcę/Najemcę/inny podmiot nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej poszczególnych Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu).
Zawarcie Umowy sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 2 nabędzie Lokal wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej, a także inne ww. prawa i obowiązki, będzie mieć miejsce po upływie 2 lat od dnia:
sprzedaży Lokalu niemieszkalnego 1 oraz Lokalu niemieszkalnego 2 na rzecz Wnioskodawcy 1 przez Poprzedniego właściciela (co miało miejsce w grudniu 2015 r.) oraz
oddania w najem Lokalu niemieszkalnego 3 na rzecz Poprzedniego najemcy przez Poprzedniego właściciela (co nastąpiło w kwietniu 2014 r.).
Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie transakcji VAT. Tym samym, wolą stron planowanej transakcji będzie skorzystanie z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji opodatkowania i rezygnacja ze zwolnienia od podatku. W związku z tym należy wskazać, że zarówno Sprzedawca, jak i Fundusz, są i na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.
W celu udokumentowania planowanej transakcji Sprzedawca zamierza wystawić fakturę (lub faktury), w której do ceny netto sprzedaży Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej doliczony zostanie należny VAT obliczony według właściwej stawki (tj. podstawowej, aktualnie wynoszącej 23%). Biorąc pod uwagę fakt, że zasadniczą intencją stron transakcji jest przeniesienie przez Sprzedawcę na rzecz Funduszu własności Lokalu, dominująca część ceny sprzedaży przypadać będzie na Lokal.
Ponadto w piśmie z dnia 1 czerwca 2018 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca poinformował, że:
Zespół poszczególnych składników majątkowych i praw przysługujących Spółce (Zbywane Aktywa), które będą przedmiotem sprzedaży opisanej we wniosku, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC.
Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawców transakcji będą zaś Lokal, Udział w Nieruchomości wspólnej, a także niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z Lokalem (tj. umowy najmu).
Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Sprzedawcy wymienione w art. 551 KC, w tym nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz środki pieniężne, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę, czy inne składniki majątku rzeczowego należące do Sprzedawcy (w szczególności nieruchomości).
Należy zatem wskazać, że zakładana transakcja nie obejmie większości należących do Spółki składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa w art. 551 KC. Stąd, nie może ona zostać uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki.
Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.
Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Sprzedawcy wymienione w art. 551 KC, w tym nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz środki pieniężne, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę, czy inne składniki majątku rzeczowego należące do Sprzedawcy (w szczególności nieruchomości). Przedmiot transakcji nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa.
Z przywołanego fragmentu wynika, że składniki majątkowe, które planuje nabyć Fundusz, nie są/nie będą na moment transakcji wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki na płaszczyźnie:
organizacyjnej – tj. nie będą stanowić wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
finansowej – tj. nie będą posiadać samodzielności finansowej, pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej nie jest/nie będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, w związku z czym nie będzie możliwe wyodrębnienie wyniku finansowego;
funkcjonalnej – tj. nie będą potencjalnie stanowić przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.
Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że sprzedaż ta nie będzie obejmować wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki (ZCP), lecz wskazany we wniosku zbiór składników majątkowych i niemajątkowych (Zbywane Aktywa). Na Zbywane Aktywa będą natomiast składać się w szczególności (i) Lokal, (ii) Udział w Nieruchomości wspólnej, (iii) prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej z Najemcą oraz (iv) ewentualne prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez Najemcę.
Przedmiotem transferu nie będą natomiast przywołane we wniosku inne składniki majątku Wnioskodawcy jak np. (i) aktywa pieniężne należące do Spółki (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.), (ii) wierzytelności i zobowiązania Spółki, (iii) dokumentacja księgowo-rachunkowa, (iv) prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych etc.
Wskazane wyżej przykładowe składniki majątkowe (wymienione w szerszym zakresie we wniosku) nie będą objęte planowaną transakcją z uwagi na fakt, że intencją Spółki i Funduszu jest sprzedaż określonych składników majątkowych należących do Wnioskodawcy (Zbywanych Aktywów – w tym głównie Lokalu), a nie nabycie przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki.
W ocenie Wnioskodawców, zbiór aktywów, który przejdzie na rzecz Funduszu w ramach planowanej transakcji, nie będzie zdatny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jak bowiem wskazano, transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartymi z pracownikami Wnioskodawcy 1, które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Lokalu dla potrzeb działalności gospodarczej Funduszu. Przedmiotem transakcji nie będą również istotne elementy wyposażenia Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu), jak np. umeblowanie Lokalu, które stanowią własność Najemcy.
Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Lokalu (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, usług teleinformatycznych etc. Jak wspomniano, umowy takie zostały zawarte przez Najemcę/wspólnotę mieszkaniową.
W pierwszej kolejności warto podkreślić, że składniki majątkowe, które będą przedmiotem planowanej sprzedaży, nie są/nie będą w dacie transakcji przypisane do ZCP Spółki.
Należy również wskazać, że składniki majątkowe (Zbywane Aktywa), który planuje nabyć Fundusz, nie są/nie będą na tyle zorganizowane, aby mogły samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki. Zbiór Aktywów nie posiada/nie będzie posiadać potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (czy raczej przedsiębiorstwo). Jak zaznaczono we wniosku, przedmiotem planowanej transakcji będą Lokal, Udział w Nieruchomości wspólnej, a także niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z Lokalem (tj. umowy najmu).
Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Spółki wymienione w art. 551 KC, w tym nazwa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz środki pieniężne, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę, czy inne składniki majątku rzeczowego należące do Wnioskodawcy (w szczególności nieruchomości). Tym samym, przedmiot transakcji nie będzie wykazywał cech zorganizowania niezbędnego dla funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Składniki majątkowe (Zbywane Aktywa), których sprzedaż planuje Spółka, po wyłączeniu elementów niebędących przedmiotem sprzedaży, nie będą stanowiły całości pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarczej w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie Spółki.
Zakładana transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartymi z pracownikami Wnioskodawcy), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Lokalu dla potrzeb działalności gospodarczej Funduszu. Przedmiotem transakcji nie będą również istotne elementy wyposażenia Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu), jak np. umeblowanie Lokalu, które stanowią własność Najemcy. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Lokalu (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, usług teleinformatycznych etc. (umowy takie zostały zawarte przez Najemcę/wspólnotę mieszkaniową).
Nie sposób zatem uznać za całość pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, zdolną do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, zbioru składników majątkowych (Zbywanych Aktywów), w skład którego nie wchodzą takie elementy, jak np. aktywa pieniężne, wierzytelności/zobowiązania, prawa i obowiązki z umów na dostawy tzw. mediów.
Lokal, który powstanie po Scaleniu, nie będzie stanowił samodzielnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 716 ze zm.).
Lokal będzie natomiast lokalem użytkowym w rozumieniu § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1422 ze zm.).
Z uwagi na fakt, że Lokal, który powstanie po Scaleniu, będzie mieć charakter niemieszkalny, nie będzie on zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT. Powierzchnia użytkowa Lokalu wyniesie 392,59 m2.
Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie Udział w Nieruchomości wspólnej wynoszący 39259/771703.
Którakolwiek część Udziału w Nieruchomości wspólnej (tj. częściach Budynku i urządzeniach, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali znajdujących się w Budynku) nie będzie mogła stanowić przedmiotu odrębnej (samodzielnej) sprzedaży, tj. bez dostawy Lokalu powstałego po Scaleniu.
Wynika to z art. 50 KC, zgodnie z którym za części składowe nieruchomości (w tym nieruchomości lokalowej) uważa się także prawa związane z jej własnością. Natomiast w myśl art. 47 § 1 KC, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Stąd, udział (część udziału) w nieruchomości wspólnej (jako prawo związane z własnością lokalu) nie może stanowić samodzielnego przedmiotu obrotu (w oderwaniu od lokalu).
W dacie planowanej sprzedaży dla Lokalu będzie prowadzona jedna księga wieczysta.
Przed planowaną sprzedażą Lokalu (zgodnie z uwagami poniżej) Sprzedawca planuje dokonać prawnego scalenia Lokali niemieszkalnych w jeden Lokal (...). W tym celu m.in. uzyska on zaświadczenie o samodzielności Lokalu, dokona odpowiednich zmian w ewidencji gruntów i budynków, a także wystąpi o połączenie trzech ksiąg wieczystych prowadzonych dla Lokali niemieszkalnych, która będzie prowadzona dla Lokalu.
W akcie notarialnym obejmującym Umowę sprzedaży nie nastąpi podział ceny sprzedaży na cenę za Lokal oraz cenę za Udział w Nieruchomości wspólnej. Cena sprzedaży odrębnej własności Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej zostanie wyrażona w jednej kwocie.
Zamiarem Funduszu jest/będzie co do zasady kontynuowanie po nabyciu Lokalu umowy najmu Lokalu zawartej przez Spółkę z aktualnym Najemcą (do której to umowy Fundusz wstąpi z mocy prawa na podstawie art. 678 KC). Nie jest również wykluczone ewentualne zastąpienie w przyszłości obecnego Najemcy nowym. Oznacza to, że Lokal wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej będą wykorzystywane przez Fundusz na cele najmu – tj. do działalności opodatkowanej VAT (według stawki podstawowej 23%).
Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych Aktywów stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
W przypadku uznania/potwierdzenia, że transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, o których nowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji, że transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Wnioskodawcy zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska w zakresie następujących pytań:
Czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki (tj. podstawowej)?
Czy w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 VAT na planowanej sprzedaży Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, przy zachowaniu warunków formalnych, Wnioskodawcy 2 przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia?
W ocenie Wnioskodawców, sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
W ocenie Wnioskodawców, planowana sprzedaż Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła – w następstwie rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania – zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki, tj. podstawowej (obecnie 23%). Wynika to z faktu, iż pierwsze zasiedlenie Lokalu (powstałego po Scaleniu Lokali niemieszkalnych) miało miejsce wcześniej niż 2 lata przed dniem planowanej sprzedaży.
W ocenie Wnioskodawców, w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 VAT na planowanej sprzedaży – zgodnie z uwagami jw. – Funduszowi, przy zachowaniu warunków formalnych, przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym, towarami są, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT, za dostawę towarów uznaje się również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. Ponadto, zgodnie uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 2/11), sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów w rozumieniu ww. przepisów.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.
I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wolna od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie o użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części po ich:
dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosi takie wydatki, to były on niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik (dostawca) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – z uwagi na uchylenie ust. 2 ww. artykułu oraz definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy po 31 grudnia 2013 r. wskazane zwolnienie potencjalnie stosuje się również do dostawy budynków, budowli lub ich części, w tym posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym,
art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione od VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Transakcja może nie podlegać opodatkowaniu w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa – stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Natomiast o zwolnieniu (tu: tzw. przedmiotowym) od podatku mogą decydować przede wszystkim przepisy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, w tym – z uwagi na przedmiot planowanej transakcji – wyżej wymienione pkt 9, pkt 10 i pkt 10a.
Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców.
W ocenie Wnioskodawców, planowana sprzedaż Zbywanych Aktywów, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT.
Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 KC – tak np. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: DIS w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK czy DIS w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.
Jak wyżej wskazano, ustawa o VAT zawiera natomiast w art. 2 pkt 27e definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z nią, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W świetle obu przytoczonych wyżej definicji stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole kompletnym, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.
Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawców transakcji będą zaś Lokal, Udział w Nieruchomości wspólnej, a także niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z Lokalem, tj. umowy najmu.
W ocenie Wnioskodawców, zbiór aktywów, który przejdzie na rzecz Funduszu w ramach planowanej transakcji, nie będzie zdatny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jak bowiem wskazano, transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartymi z pracownikami Wnioskodawcy 1), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Lokalu dla potrzeb działalności gospodarczej Funduszu. Przedmiotem transakcji nie będą również istotne elementy wyposażenia Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu), jak np. umeblowanie Lokalu, które stanowią własność Najemcy. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Lokalu (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, usług teleinformatycznych etc. Jak wspomniano, umowy takie zostały zawarte przez Najemcę/wspólnotę mieszkaniową.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotem planowanej transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo, ani ZCP. Stanowisko takie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane przez właściwe organy podatkowe.
Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2017 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.264.2017.2.EK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS wskazał, że: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Analogiczne stanowisko zawarte zostało w interpretacji indywidualnej DKIS z 9 czerwca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.28.2017.1.JP), w której wskazano, że „(...) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Należy wskazać, że podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacjach indywidualnych DKIS oraz DIS (...), w których organy te rozpatrywały okoliczności, w których przedmiot sprzedaży stanowiły nieruchomości (oraz inne związane z nimi składniki majątkowe) składające się na centrum handlowe (vide: interpretacje indywidualne z 2 listopada 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2017.1.RR, z 31 października 2017 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.481.2017.1.BS, z 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.23.2017.1.KBR, z 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114- KDIP1-1.4012.22.2017.1.KBR, z 4 sierpnia 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-407/16-2/BS, z 11 lipca 2016 r. sygn. IPPP1/4512-447/16-2/MK, z 11 sierpnia 2015 r. o sygn. IPPP2/4512-434/15-4/AOg i IPPP2/4512-406/15-5/RR).
Podsumowując, planowana sprzedaż Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
W ocenie Wnioskodawców, z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej dostawy będzie Lokal, powstały po Scaleniu Lokali niemieszkalnych, w odniesieniu do którego w dacie dostawy upłynęły dwa lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce:
w przypadku Lokalu niemieszkalnego 1 oraz Lokalu niemieszkalnego 2 najpóźniej w grudniu 2015 r., tj. w dacie ich sprzedaży na rzecz Sprzedawcy przez Poprzedniego właściciela,
w odniesieniu do Lokalu niemieszkalnego 3 najpóźniej w kwietniu 2014 r., tj. z chwilą oddania go przez Poprzedniego właściciela w najem Poprzedniemu najemcy,
zakładana sprzedaż będzie mogła zostać opodatkowana VAT według podstawowej 23% stawki.
W wynika to z faktu, że będzie ona objęta zwolnieniem od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego (przy zachowaniu warunków formalnych) Wnioskodawcy będą uprawnieni zrezygnować.
W ocenie Spółki, bez wpływu na powyższą konkluzję pozostaje fakt, że pierwsze zasiedlenie (z uwagi na ww. najem/sprzedaż) dotyczyło formalnie Lokali niemieszkalnych, a nie Lokalu, który powstanie po ich Scaleniu. Z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że przedmiotem pierwszego zasiedlenia może być część budynku. W przepisie tym ustawodawca odniósł się zatem do „części budynku” rozumianej jako dana powierzchnia znajdująca się w budynku (w rozumieniu architektonicznym), a nie jako lokal stanowiący odrębny przedmiot własności w rozumieniu prawa cywilnego.
Należy zatem uznać, że – od strony podatkowej – przedmiotem zakładanej transakcji będzie określona część Budynku (stanowiąca po Scaleniu jeden Lokal), która była już przedmiotem pierwszego zasiedlenia. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Lokal powstanie w wyniku Scalenia Lokali niemieszkalnych. W szczególności nie można przyjąć, że sprzedaż Lokalu na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mieć miejsce w ramach jego pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie budynku (jego części) może wystąpić w wyniku m.in. dostawy, która miała miejsce jedynie po wybudowaniu budynku lub jego ulepszeniu (o ile wartość wydatków ulepszeniowych stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej budynku/jego części). Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, nie odnosi się do scalenia części budynku w ten sposób, że stanowią one odrębny przedmiot własności. Tym samym, scalenie nieruchomości nie powinno być utożsamiane z ich wybudowaniem/ulepszeniem. W związku z powyższym, wszelkie konsekwencje w zakresie VAT dotyczące Lokali niemieszkalnych (w szczególności w kwestii ich pierwszego zasiedlenia), powinny być odnoszone do Lokalu.
Powyższe uwagi znajdują potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych DKIS z 1 grudnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4012.460.2017.1.MK) i z 30 sierpnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL2-3.4012.255.2017.1.IP).
W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym należy w pierwszej kolejności wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy dostawy tzw. towarów używanych. Warunkiem wskazanego zwolnienia jest m.in. brak u dostawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) tych towarów, wynikający z faktu wykorzystywania ich wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
Jak natomiast zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nabył Lokale niemieszkalne, w celu prowadzenia przy ich wykorzystaniu działalności opodatkowanej VAT (według stawki podstawowej), polegającej na ich wynajmie innym podmiotom gospodarczym na cele prowadzonej przez nie działalności komercyjnej (handlowej/usługowej). W związku z tym VAT naliczony wynikający z otrzymanych przez Wnioskodawcę 1 faktur dotyczących nabycia Lokali niemieszkalnych mógł być i był przezeń odliczany (Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od tych wydatków). Po drugie, wspomniane obiekty faktycznie były i są wykorzystywane rzez Wnioskodawcę 1 do ww. działalności opodatkowanej VAT.
Z góry należy też wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy bowiem dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast niniejszy wniosek dotyczy dostawy Lokalu (części Budynku) wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej, a nie gruntu niezabudowanego.
Zdaniem Wnioskodawców, planowana dostawa będzie „wyjściowo” objęta zwolnieniem od VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W szczególności nie będzie bowiem spełniona przesłanka wyłączenia tego zwolnienia określona pod lit. b). Lokal będzie przedmiotem dostawy dokonywanej po upływie dwóch lat od jego pierwszego zasiedlenia, które w odniesieniu do Lokalu niemieszkalnego 1 oraz Lokalu niemieszkalnego 2 miało miejsce najpóźniej w grudniu 2015 r., a w przypadku Lokalu niemieszkalnego 3 najpóźniej w kwietniu 2014 r. Tym samym spełniony będzie więc warunek zwolnienia przewidziany a contrario w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT. Nie będzie przy tym spełniony warunek wyłączenia ze zwolnienia wskazany pod lit. a) ww. artykułu (zakładana dostawa nie będzie mieć miejsca w ramach pierwszego zasiedlenia Lokalu).
Z uwagi na fakt, że do dostawy Lokalu zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zbędna stanie się analiza objęcie jej zwolnieniem przewidzianym w pkt 10a tego artykułu. Jak była o tym wyżej mowa, warunkiem jego stosowania jest bowiem wyłączenie dostawy z zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to będzie mieć natomiast ex lege zastosowanie.
W konsekwencji, z uwagi na objęcie planowanej sprzedaży zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do niej zwolnień na podstawie innych przepisów o VAT, strony transakcji będą uprawnione do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Funduszu zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Okoliczność ta – przy spełnieniu warunków formalnych – będzie równoznaczna z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęciem przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej.
Powyższe ustalenia dot. opodatkowania transakcji w całości według podstawowej stawki VAT 23%, odnosić się będą równocześnie do dostawy Udziału w Nieruchomości wspólnej. W szczególności dotyczy to udziału w prawie użytkowania wieczystego, gruntu, na którym posadowiony jest Budynek, w którym znajdują się Lokale niemieszkalne (po Scaleniu – Lokal). Jak bowiem, wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.
W ocenie Wnioskodawców, przy zachowaniu warunków formalnych, Funduszowi będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę, dokumentującej sprzedaż na jego rzecz Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, bezpośrednio po nabyciu Lokal będzie nadal wynajmowany przez Fundusz na rzecz dotychczasowego Najemcy (ewentualnie nowych, pozyskanych na jego miejsce).
Okoliczność ta, oceniana na moment zakupu Lokalu, a tym samym prawa do odliczenia VAT w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie o jego wykorzystywaniu przez Wnioskodawcę 2 do działalności opodatkowanej (wspomniany wynajem opodatkowany będzie podstawową stawką VAT), co za tym idzie możliwości odliczenia w pełnej kwocie VAT naliczonego związanego z planowanym zakupem. Zgodnie z intencją Funduszu, także późniejszy sposób wykorzystania zakupionych składników będzie generował sprzedaż opodatkowaną VAT.
W omawianym przypadku przeszkodą w odliczeniu VAT przez Wnioskodawcę 2 naliczonego przy nabyciu Lokalu nie będzie fakt, że podatek ten został naliczony nieprawidłowo na czynności zwolnionej od podatku, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z uwagami zawartymi w uzasadnieniu w zakresie pytań nr 1-2, Wnioskodawcy będą uprawnieni do złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy. W przypadku skutecznego złożenia przez strony takiego oświadczenia planowana sprzedaż będzie podlegać w całości opodatkowaniu VAT według podstawowej 23% stawki.
W omawianym przypadku nie wystąpi również druga przeszkoda dla odliczenia VAT z wymienionych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, tj. naliczenie VAT na transakcji wyłączonej spod opodatkowania VAT, w szczególności obejmującej przedsiębiorstwo/ZCP. Jak wspomniano, planowana transakcja nie obejmie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), zwanej dalej. k.c., który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
Należy wskazać również art. 552 k.c., którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy 1 dotyczą wskazania, czy sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych Aktywów stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz cytowanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że w przedstawionej sytuacji przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo. Należy wskazać, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 działalności gospodarczej. Natomiast w opisie sprawy Sprzedający wskazał, że zakładana transakcja nie obejmie większości należących do Spółki składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, gdyż Zbywane Aktywa stanowią część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1. Przedmiotową sytuację należy więc rozpatrywać pod kątem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast w analizowanej sprawie – jak wskazał Sprzedający – składniki majątkowe, które planuje nabyć Fundusz, nie są/nie będą na moment transakcji wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki na płaszczyźnie:
Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że sprzedaż ta nie będzie obejmować wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki (ZCP), lecz zbiór składników majątkowych i niemajątkowych (Zbywane Aktywa). Na Zbywane Aktywa będą natomiast składać się w szczególności (i) Lokal, (ii) Udział w Nieruchomości wspólnej, (iii) prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej z Najemcą oraz (iv) ewentualne prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez Najemcę.
Przedmiotem transferu nie będą natomiast inne składniki majątku Wnioskodawcy 1 jak np. (i) aktywa pieniężne należące do Spółki (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.), (ii) wierzytelności i zobowiązania Spółki, (iii) dokumentacja księgowo-rachunkowa, (iv) prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych etc.
Składniki majątkowe, które będą przedmiotem planowanej sprzedaży, nie są/nie będą w dacie transakcji przypisane do ZCP Spółki.
Składniki majątkowe (Zbywane Aktywa), który planuje nabyć Fundusz, nie są/nie będą na tyle zorganizowane, aby mogły samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki. Zbiór Aktywów nie posiada/nie będzie posiadać potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (czy raczej przedsiębiorstwo). Przedmiotem planowanej transakcji będą Lokal, Udział w Nieruchomości wspólnej, a także niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z Lokalem (tj. umowy najmu).
Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Spółki wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego, w tym nazwa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 oraz środki pieniężne, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę, czy inne składniki majątku rzeczowego należące do Wnioskodawcy 1 (w szczególności nieruchomości). Tym samym, przedmiot transakcji nie będzie wykazywał cech zorganizowania niezbędnego dla funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Składniki majątkowe (Zbywane Aktywa), których sprzedaż planuje Spółka, po wyłączeniu elementów niebędących przedmiotem sprzedaży, nie będą stanowiły całości pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarczej w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie Sprzedającego.
Zakładana transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartymi z pracownikami Wnioskodawcy 1), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Lokalu dla potrzeb działalności gospodarczej Funduszu. Przedmiotem transakcji nie będą również istotne elementy wyposażenia Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu), jak np. umeblowanie Lokalu, które stanowią własność Najemcy. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Lokalu (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, usług teleinformatycznych etc. (umowy takie zostały zawarte przez Najemcę/wspólnotę mieszkaniową).
Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy wskazać, że przedmiot transakcji sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywane Aktywa – składniki materialne i niematerialne – jak wskazano we wniosku – nie będą spełniały kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Zatem, przedmiotem dostawy będą Zbywane Aktywa, tj. poszczególne składniki majątkowe i prawa przysługujące Wnioskodawcy 1 niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
W związku z tym należy stwierdzić, że w przypadku Zbycia Aktywów, tj. poszczególnych składników majątkowych i praw przysługujących Wnioskodawcy 1 nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem wskazana transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.
Podsumowując, w świetle przedstawionego opisu sprawy sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
Następnie wątpliwości Wnioskodawcy 1 – w przypadku uznania/potwierdzenia, że transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy i w konsekwencji, że transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT – dotyczą ustalenia, czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki (tj. podstawowej).
Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r., poz. 716).
Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 tego rozporządzenia). Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.
Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 k.c., za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.
W myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego lub użytkowego części wspólnej budynku.
Na mocy art. 195 k.c., własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).
Stosownie do art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.
Zatem w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu użytkowego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu użytkowego.
Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny ww. obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.
W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki podatku VAT (tj. podstawowej).
Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług. Wobec powyższego należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do Lokalu, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.
W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.
W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce (...) uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że aktualnie przedmiotem własności i posiadania Sprzedawcy są trzy następujące lokale niemieszkalne, z których każdy stanowi odrębny przedmiot własności (dla każdego z wymienionych lokali prowadzona jest samodzielna księga wieczysta):
lokal niemieszkalny o powierzchni 13,5 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (Lokal niemieszkalny 1);
lokal niemieszkalny o powierzchni 252,16 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (Lokal niemieszkalny 2);
lokal niemieszkalny o powierzchni 126,93 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (...) (Lokal niemieszkalny 3).
W wyniku prac przeprowadzonych przez aktualnego najemcę Lokali niemieszkalnych, mających na celu dostosowanie ich do potrzeb działalności gospodarczej Najemcy, Lokale niemieszkalne zostały fizycznie połączone w jeden lokal o łącznej powierzchni 393,4 m2. Okoliczność ta nie zmienia faktu, że od strony formalnej przedmiotem własności Sprzedawcy (i zarazem przedmiotem najmu na rzecz Najemcy) są trzy oddzielne Lokale niemieszkalne.
Przed planowaną sprzedażą Lokalu Sprzedawca planuje dokonać prawnego scalenia Lokali niemieszkalnych w jeden Lokal. W tym celu m.in. uzyska on zaświadczenie o samodzielności Lokalu, dokona odpowiednich zmian w ewidencji gruntów i budynków, a także wystąpi o połączenie trzech ksiąg wieczystych prowadzonych dla Lokali niemieszkalnych w jedną księgę wieczystą, która będzie prowadzona dla Lokalu. Po Scaleniu, pod względem prawnym, przedmiotem własności i posiadania Sprzedawcy będzie jeden lokal niemieszkalny (Lokal).
Sprzedawca i Fundusz planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Lokalu. W Umowie przedwstępnej Wnioskodawcy uzgodnią, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 1 sprzeda na rzecz Wnioskodawcy 2:
udział w nieruchomości wspólnej, na którą to nieruchomość składają się (i) prawo użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest Budynek oraz (ii) części Budynku i urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali znajdujących się w Budynku.
W ramach umówionej ceny sprzedaży na Wnioskodawcę 2 przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy najmu dotyczącej Lokalu – co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 k.c., która będzie obowiązywać na dzień sprzedaży (także po Scaleniu Lokali niemieszkalnych w jeden Lokal). Aktualnie każdy z Lokali niemieszkalnych jest przedmiotem najmu na rzecz Najemcy.
Budynek, w którym znajdują się Lokale niemieszkalne (po Scaleniu – Lokal), został wybudowany przez poprzedniego właściciela jako inwestora i został oddany do używania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie wydanej na jego wniosek w dniu 20 czerwca 2013 r. W dniu 30 października 2013 r. Poprzedni właściciel złożył oświadczenie (w formie aktu notarialnego) o ustanowieniu odrębnej własności Lokali niemieszkalnych.
Lokale niemieszkalne są aktualnie w całości wynajęte przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Najemcy na podstawie umowy najmu z 7 marca 2017 r. (przy czym faktyczne przekazanie Lokali niemieszkalnych Najemcy przez Sprzedawcę miało miejsce w dniu 22 września 2017 r.). Sprzedawca dokumentuje czynsz należny mu od Najemcy w związku z najmem Lokali niemieszkalnych przy wykorzystaniu faktur, na których wykazuje VAT należny obliczony według stawki podstawowej 23%.
Lokal niemieszkalny 3 był przedmiotem najmu również przed jego nabyciem przez Sprzedawcę. Poprzedni właściciel oddał go w najem na rzecz poprzedniego najemcy w dniu 7 kwietnia 2014 r. (najem ten był opodatkowywany przez Poprzedniego właściciela VAT według stawki podstawowej 23%).
Lokal, który powstanie po Scaleniu, nie będzie stanowił samodzielnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.
Lokal będzie natomiast lokalem użytkowym w rozumieniu § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie.
Z uwagi na fakt, że Lokal, który powstanie po Scaleniu, będzie mieć charakter niemieszkalny, nie będzie on zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy. Powierzchnia użytkowa Lokalu wyniesie 392,59 m2.
Wynika to z art. 50 k.c., zgodnie z którym za części składowe nieruchomości (w tym nieruchomości lokalowej) uważa się także prawa związane z jej własnością. Natomiast w myśl art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Stąd, udział (część udziału) w nieruchomości wspólnej (jako prawo związane z własnością lokalu) nie może stanowić samodzielnego przedmiotu obrotu (w oderwaniu od lokalu).
Zatem mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie Lokalu niemieszkalnego 1, Lokalu niemieszkalnego 2 oraz Lokalu niemieszkalnego 3 (po scaleniu Lokalu) wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej. Jak bowiem wskazano opisie sprawy, Wnioskodawca 1 nabył prawo własności Lokalu niemieszkalnego 1 oraz Lokalu niemieszkalnego 2 na podstawie umowy sprzedaży zawartej z Poprzednim właścicielem w dniu 15 grudnia 2015 r. Natomiast prawo własności Lokalu niemieszkalnego 3 zostało zakupione przez Sprzedawcę od Poprzedniego właściciela na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 11 kwietnia 2017 r. Sprzedaż każdego z Lokali niemieszkalnych na rzecz Sprzedawcy została opodatkowana przez Poprzedniego właściciela VAT według stawki podstawowej 23%. W opisie sprawy wskazano również, że Lokal niemieszkalny 3 był przedmiotem najmu przed jego nabyciem przez Sprzedawcę. Poprzedni właściciel oddał go w najem na rzecz poprzedniego najemcy w dniu 7 kwietnia 2014 r. (najem ten był opodatkowywany przez Poprzedniego właściciela VAT według stawki podstawowej 23%).
Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą Lokalu niemieszkalnego 1, Lokalu niemieszkalnego 2 oraz Lokalu niemieszkalnego 3 (po scaleniu Lokalu) oraz Udział w Nieruchomości wspólnej upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wynika z opisu sprawy, zawarcie Umowy sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 2 nabędzie Lokal wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej, będzie mieć miejsce po upływie 2 lat od dnia:
Jak wskazano również w opisie sprawy, po wybudowaniu Lokale niemieszkalne nie były przedmiotami istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedawcy, równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych Lokali niemieszkalnych. Przed planowaną sprzedażą nie jest planowane poniesienie przez Sprzedawcę/Najemcę/inny podmiot nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej poszczególnych Lokali niemieszkalnych (po Scaleniu – Lokalu).
Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do sprzedaży Lokalu po scaleniu wraz Udziałem w Nieruchomości wspólnej powstałego w wyniku połączenia Lokalu niemieszkalnego 1, Lokalu niemieszkalnego 2 oraz Lokalu niemieszkalnego 3 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W konsekwencji skoro zarówno Sprzedawca, jak i Fundusz, są i na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawcy mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca ww. Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej złożą, przed dniem dokonania dostawy tego Lokalu właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej.
Jak wskazano powyżej, według art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, tj. w wysokości 8%, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Lokal, który powstanie po Scaleniu, będzie mieć charakter niemieszkalny, nie będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy.
Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawcy zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, do sprzedaży, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.
Podsumowując, planowana sprzedaż, tj. dostawa Lokalu po scaleniu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, w przypadku, gdy strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybiorą opcję opodatkowania, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki podatku VAT (tj. podstawowej).
Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy 1 – w przypadku uznania/potwierdzenia, że transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy i w konsekwencji, że transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT – dotyczą ustalenia, czy w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 VAT na planowanej sprzedaży Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, przy zachowaniu warunków formalnych, Wnioskodawcy 2 przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.
W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Jak wskazano powyżej w sytuacji, gdy Wnioskodawcy zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy – do sprzedaży zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.
Z opisu sprawy wynika również, że na dzień sprzedaży Fundusz będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto w opisie sprawy wskazano, że zamiarem Funduszu jest/będzie co do zasady kontynuowanie po nabyciu Lokalu umowy najmu Lokalu zawartej przez Spółkę z aktualnym Najemcą (do której to umowy Fundusz wstąpi z mocy prawa na podstawie art. 678 k.c.). Nie jest również wykluczone ewentualne zastąpienie w przyszłości obecnego Najemcy nowym. Oznacza to, że Lokal wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej będą wykorzystywane przez Fundusz na cele najmu – tj. do działalności opodatkowanej VAT (według stawki podstawowej 23%).
Mając zatem na uwadze przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Funduszowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, tj. nabyty Lokal wraz z Udziałem w Nieruchomości wspólnej będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.
W konsekwencji, należy stwierdzić, że w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na planowanej sprzedaży Lokalu oraz Udziału w Nieruchomości wspólnej, przy zachowaniu warunków formalnych, Wnioskodawcy 2 przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.
Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.
0112-KDIL4.4012.157.2018.2.JK
0114-KDIP1-3.4012.181.2018.1.SM | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT1-2.4012.287.2018.2.KW | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-407/16-2/BS | Interpretacja indywidualna
IPPP2/4512-434/15-4/AOg | Interpretacja indywidualna