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Timestamp: 2019-06-17 14:51:23
Document Index: 258557765

Matched Legal Cases: ['BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 36', '§ 36', '§ 36', 'BGH', '§ 52', '§ 27', '§ 49', '§ 370', '§ 370', '§ 28', 'BGH', '§ 370', '§ 266', '§ 27', '§ 49', '§ 27', '§ 49', '§ 28', '§ 49', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 52', '§ 27', '§ 49', '§ 370', '§ 370', '§ 41', '§ 28', 'BGH', 'BGH', '§ 38', '§ 36', '§ 38', '§ 36', '§ 36', '§ 36', '§ 46', '§ 36', '§ 36', '§ 36', '§ 41', '§ 370', '§ 370', '§ 41', '§ 36', '§ 370', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 36', '§ 25', '§ 46', '§ 36', 'BGH', '§ 41', 'BGH']

BGH 1 StR 651/10 - 8. Februar 2011 (LG Münster) · hrr-strafrecht.de
BGH 1 StR 651/10 - 8. Februar 2011 (LG Münster) [= HRRS 2011 Nr. 682]
BGH 1 StR 651/10:
HRRS-Nummer: HRRS 2011 Nr. 682
Zitiervorschlag: BGH, 1 StR 651/10, Beschluss v. 08.02.2011, HRRS 2011 Nr. 682
BGH 1 StR 651/10 - Beschluss vom 8. Februar 2011 (LG Münster)
BGHSt 56, 153; Verurteilung des Arbeitgebers wegen Hinterziehung von Lohnsteuer bei Schwarzlohnabrede (erforderliche Feststellungen; Höhe der hinterzogenen Einkommensteuer; Differenzierung zwischen der Steuerhinterziehung auf Zeit und auf Dauer in der Strafzumessung); Konkurrenzen zwischen Vorenthalten von Arbeitsentgelt und Steuerhinterziehung (mehrfache Strafrahmenverschiebung bei der Beihilfe zu einem Sonderdelikt).
1. Treffen Arbeitgeber und Arbeitnehmer eine Schwarzlohnabrede, nach der für das gesamte dem Arbeitnehmer gezahlte Gehalt weder Lohnsteuer noch Sozialversicherungsbeiträge abgeführt werden sollen, bedarf es im Falle der Verurteilung des Arbeitgebers wegen Hinterziehung von Lohnsteuer weder Feststellungen zu den individuellen Besteuerungsmerkmalen der einzelnen Arbeitnehmer, noch ist die Höhe der von den Arbeitnehmern hinterzogenen Einkommensteuer im Urteil zu quantifizieren. Die Höhe der durch die Arbeitnehmer verkürzten Einkommensteuer ist bei der Verurteilung des Arbeitgebers weder für den Schuldspruch, noch für den Strafausspruch relevant. (BGHSt)
2. Das Nebeneinander von Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber und dem Bestehen einer Einkommensteuerschuld des Arbeitnehmers führt in steuerstrafrechtlicher Hinsicht dazu, dass die Hinterziehung der Lohnsteuer grundsätzlich eine "auf Zeit" angelegte Tat ist, wenn aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalles damit zu rechnen ist, dass nach der Vorstellung der Tatbeteiligten eine Veranlagung des Arbeitnehmers und daran anschließend eine Anrechnung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG erfolgen sollte. Der Umfang der tatbestandlich verkürzten Lohnsteuern bemisst sich gleichwohl nach deren Nominalbetrag, der bei vollumfänglich illegalen Beschäftigungsverhältnissen auf der Grundlage des tatsächlich gezahlten Schwarzlohns nach den Steuersätzen der Lohnsteuerklasse VI, im Übrigen nach der jeweiligen Steuerklasse des betroffenen Arbeitnehmers zu berechnen ist. Dem Umstand, dass die lohnsteuerrechtlichen Pflichten des Arbeitgebers im Ergebnis der Durchsetzung der einkommensteuerrechtlichen Pflichten des Arbeitnehmers dienen und insoweit derselbe Steueranspruch betroffen ist, ist allein bei der Strafzumessung Rechnung zu tragen. (Bearbeiter)
3. In Fällen der Hinterziehung von Lohnsteuer "auf Zeit", die tatsächlich freilich selten gegeben sein dürften, ist bei der Strafzumessung grundsätzlich zu beachten, dass sich die dem Fiskus auf Dauer entzogenen Steuern nach den tatsächlichen Verhältnissen der Arbeitnehmer bemessen. Das Tatgericht muss sich hierüber erkennbar bewusst sein; es ist indes nicht gehalten, hierzu umfangreiche Beweiserhebungen und Darlegungen anzustellen. Ist die genaue Berechnung der endgültig geschuldeten Einkommensteuern nicht ohne weiteres möglich, kann das Tatgericht von geschätzten, niedrigeren Durchschnittssteuersätzen ausgehen. Wird sowohl die Hinterziehung der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber als auch dessen Beteiligung an der Hinterziehung von Einkommensteuer durch den Arbeitnehmer geahndet, muss das Tatgericht zudem erkennbar zum Ausdruck bringen, dass es sich dem Verhältnis von Lohn- und Einkommensteuer bewusst war; die Höhe der durch die einzelnen Hinterziehungstaten verkürzten Steuern darf namentlich nicht addiert werden. Nämliches gilt, soweit die Beteiligung des Arbeitnehmers an der Hinterziehung von Lohnsteuer einerseits und Einkommensteuer andererseits geahndet wird. (Bearbeiter)
4. Eine solche Hinterziehung der Lohnsteuer "auf Dauer" ist regelmäßig dann gegeben, wenn der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer eine Schwarzlohnabrede treffen, sie sich mithin darüber einig sind, dass der Arbeitgeber für den gezahlten Barlohn weder Lohnsteuer, noch Sozialversicherungsbeiträge zahlen soll. In diesen Fällen sind die Voraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nicht gegeben. Insoweit wird weder Lohnsteuer durch den Arbeitgeber einbehalten, noch wird - was dem Arbeitnehmer bekannt ist - Lohnsteuer an das Finanzamt abgeführt. Der Arbeitnehmer wird die Einkünfte aus dem illegalen Beschäftigungsverhältnis auch nicht gegenüber den Finanzbehörden erklären. Eine Anrechnung der Lohnsteuer nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG scheidet demnach aus. Die grundsätzlich für eine Hinterziehung auf Zeit sprechenden Gesichtspunkte des Lohnsteuerverfahrens, namentlich die Anrechnung der einbehaltenen Lohnsteuer auf die vom Arbeitnehmer geschuldete Einkommensteuer, sind in diesen Fällen nicht gegeben (vgl. bereits BGH NStZ 1987, 78). (Bearbeiter)
5. Als eine "auf Dauer" angelegte Hinterziehung von Lohnsteuer wird regelmäßig auch der Fall anzusehen sein, dass der Arbeitgeber die Lohnsteuer vom Bruttoarbeitsentgelt des Arbeitnehmers einbehält, diese aber ohne Wissen des Arbeitnehmers nicht abführt. (Bearbeiter)
6. Beim Zusammentreffen der Beihilfe zum Vorenthalten von Arbeitsentgelt und Steuerhinterziehung ist nach § 52 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 StGB der Strafzumessung der allein nach § 27 Abs. 2 Satz 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB gemilderte Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO zu Grunde zu legen. Die in § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO angesprochene Pflicht des Arbeitgebers ist kein besonderes persönliches Merkmal im Sinne des § 28 Abs. 1 StGB (BGHSt 41, 1). (Bearbeiter)
1. In den Fällen B. I. der Urteilsgründe (Beihilfe zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt in Tateinheit mit Beihilfe zur Steuerhinterziehung in zwölf Fällen) hat das Landgericht der Strafzumessung im Ergebnis den zutreffenden Strafrahmen zu Grunde gelegt.
a) Zwar führt die Strafkammer im Rahmen der Strafzumessung bezüglich dieser Taten zur Strafrahmenwahl aus, dass hinsichtlich der tateinheitlich begangenen Beihilfe zur Steuerhinterziehung einerseits und zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt andererseits der identische, sich sowohl aus § 370 Abs. 1 AO, als auch aus § 266a Abs. 1 StGB ergebende Strafrahmen zu Grunde zu legen und dieser nach § 27 Abs. 2 Satz 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB zu mildern sei. Insoweit hat das Landgericht ersichtlich nicht bedacht, dass hier hinsichtlich der Beihilfe zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt neben der Strafrahmenverschiebung nach § 27 Abs. 2 Satz 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB an sich eine weitere Strafrahmenverschiebung gemäß § 28 Abs. 1 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB vorzunehmen war. Hiervon hätte nur dann abgesehen werden können, wenn das Landgericht die Täterschaft des Angeklagten allein schon wegen Fehlens eines besonderen persönlichen Merkmals verneint hätte (vgl. BGH, Beschluss vom 8. Januar 1975 - 2 StR 567/74, BGHSt 26, 53, 54; BGH, Beschluss vom 22. April 1988 - 2 StR 111/88, wistra 1988, 303; BGH, Beschluss vom 1. März 2005 - 2 StR 507/04, NStZ-RR 2006, 109). Den Urteilsgründen lässt sich - auch in der Gesamtschau - nicht entnehmen, dass das Landgericht sich bei der Strafrahmenwahl von diesem Gesichtspunkt leiten ließ.
b) Allerdings war hier nach § 52 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 StGB der Strafzumessung der allein nach § 27 Abs. 2 Satz 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB gemilderte Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO zu Grunde zu legen. Denn die in § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO angesprochene Pflicht, die vorliegend für die Haupttäter als Arbeitgeber aus § 41a EStG folgte, ist kein besonderes persönliches Merkmal i.S.d. § 28 Abs. 1 StGB (BGH, Urteil vom 25. Januar 1995 - 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1). Weder insoweit, noch in anderem Zusammenhang hat sich damit die rechtsfehlerhafte Bestimmung des Strafrahmens für die Beihilfe zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt zum Nachteil des Angeklagten ausgewirkt.
2. Das Landgericht hat auch die Höhe der Lohnsteuer, zu deren Hinterziehung der Angeklagte durch seine Tatbeiträge Hilfe geleistet hat, zutreffend bestimmt. Mit der sachlich-rechtlichen Beanstandung, die Strafkammer hätte auf der Grundlage der ihr bekannten Anzahl der auf den Baustellen eingesetzten Arbeiter und der von diesen erbrachten Arbeitsstunden den jeweils an die illegal beschäftigten Arbeitnehmer konkret gezahlten Lohn und - davon ausgehend - die von jedem einzelnen Arbeitnehmer hinterzogene Einkommensteuer bestimmen können und den Betrag der Strafzumessung zu Grunde legen müssen, deckt die Revision keinen den Angeklagten beschwerenden Rechtsfehler auf.
aa) Die Lohnsteuer entspricht der Höhe nach der Einkommensteuer, die der Arbeitnehmer schuldet, wenn er ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt (vgl. § 38a Abs. 2 EStG). Bei der Lohnsteuer handelt es sich um eine Abzugssteuer i.S.v. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG, die gemäß § 38 Abs. 1 EStG durch Steuerabzug vom Lohn erhoben wird. Die nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG vorgesehene Anrechnung der vom Arbeitgeber einbehaltenen Lohnsteuer ist dabei nicht der materiell-rechtlichen Bestimmung des festzusetzenden Steueranspruchs des Staates gegenüber dem Arbeitnehmer, sondern dem verfahrensrechtlichen Bereich des Erhebungsverfahrens nach Festsetzung der vom Arbeitnehmer geschuldeten Einkommensteuer zuzuordnen (vgl. Brenner in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG [Stand: Juli 2002], § 36 Rn. A 2, A 232 mwN). Dabei tilgt die nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzurechnende Lohnsteuer die Steuerschuld, mindert aber nicht die festgesetzte Einkommensteuerschuld (Heuermann in Blümich EStG [Stand: Oktober 2010], § 46 Rn. 19). Nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG wird zudem nur die erhobene Abzugssteuer, d.h. die vom Arbeitgeber einbehaltene Lohnsteuer (vgl. Brenner aaO Rn. D 80 mwN), angerechnet.
Wurde die Lohnsteuer einbehalten, aber nicht an das Finanzamt abgeführt, besteht die Möglichkeit der Anrechnung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nur, wenn der Arbeitnehmer davon keine Kenntnis hatte (BFH, DStRE 1999, 864). Die Anrechnung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG setzt zudem eine Veranlagung des Arbeitnehmers voraus, die die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, für die die Lohnsteuer einbehalten wurde, erfasst.
bb) In steuerstrafrechtlicher Hinsicht folgt daraus, dass der Arbeitgeber, wenn er der ihm nach § 41a EStG obliegenden Pflicht zur Anmeldung der Lohnsteuer nicht ordnungsgemäß nachkommt, eine Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 AO begeht. An diesen jeweils eigenständigen Taten im materiell-rechtlichen Sinn kann sich der Arbeitnehmer als Täter oder Gehilfe beteiligen. Nach den Umständen des Einzelfalls kommt auch allein eine - dann in mittelbarer Täterschaft begangene - Steuerhinterziehung durch den Arbeitnehmer in Betracht (vgl. Joecks in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 7. Aufl., § 370 AO Rn. 201). Je nach dem, welche Lohnsteuer-Anmeldungszeiträume nach § 41a Abs. 2 EStG betroffen sind, kann es in einem Veranlagungszeitraum zu bis zu zwölf Hinterziehungstaten kommen.
cc) Das Nebeneinander von Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber und dem Bestehen einer Einkommensteuerschuld des Arbeitnehmers führt in steuerstrafrechtlicher Hinsicht weiter dazu, dass die Hinterziehung der Lohnsteuer grundsätzlich eine "auf Zeit" angelegte Tat ist, wenn aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalles damit zu rechnen ist, dass nach der Vorstellung der Tatbeteiligten eine Veranlagung des Arbeitnehmers und daran anschließend eine Anrechnung nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG erfolgen sollte (vgl. Joecks aaO § 370 AO Rn. 201, 204). Der Umfang der tatbestandlich verkürzten Lohnsteuern bemisst sich gleichwohl nach deren Nominalbetrag (vgl. zu dem ähnlich gelagerten Fall der Hinterziehung von Umsatzsteuer durch Abgabe unrichtiger Unsatzsteuervoranmeldungen BGH, Urteil vom 17. März 2009 - 1 StR 627/08, BGHSt 53, 221 Rn. 21 ff.), der bei vollumfänglich illegalen Beschäftigungsverhältnissen auf der Grundlage des tatsächlich gezahlten Schwarzlohns nach den Steuersätzen der Lohnsteuerklasse VI (BGH, Urteil 14 vom 13. Mai 1992 - 5 StR 38/92, BGHSt 38, 285 ff.; BGH, Urteil vom 2. Dezember 2008 - 1 StR 416/08, BGHSt 53, 71 Rn. 16, 18; vgl. auch BFH/NV 2009, 1809 mwN), im Übrigen nach der jeweiligen Steuerklasse des betroffenen Arbeitnehmers zu berechnen ist. Dem Umstand, dass die lohnsteuerrechtlichen Pflichten des Arbeitgebers im Ergebnis der Durchsetzung der einkommensteuerrechtlichen Pflichten des Arbeitnehmers dienen und insoweit derselbe Steueranspruch betroffen ist, ist allein bei der Strafzumessung Rechnung zu tragen.
(1) In Fällen der Hinterziehung von Lohnsteuer "auf Zeit", die tatsächlich freilich selten gegeben sein dürften, ist bei der Strafzumessung grundsätzlich zu beachten, dass sich die dem Fiskus auf Dauer entzogenen Steuern nach den tatsächlichen Verhältnissen der Arbeitnehmer bemessen. Das Tatgericht muss sich hierüber erkennbar bewusst sein; es ist indes nicht gehalten, hierzu umfangreiche Beweiserhebungen und Darlegungen anzustellen. Ist die genaue Berechnung der endgültig geschuldeten Einkommensteuern nicht ohne weiteres möglich, kann das Tatgericht von geschätzten, niedrigeren Durchschnittssteuersätzen ausgehen (vgl. BGH, Urteil vom 30. Juli 1985 - 1 StR 284/85, NStZ 1986, 79; BGH, Urteil vom 13. Mai 1992 - 5 StR 38/92, NJW 1992, 2240). Wird sowohl die Hinterziehung der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber als auch dessen Beteiligung an der Hinterziehung von Einkommensteuer durch den Arbeitnehmer geahndet, muss das Tatgericht zudem erkennbar zum Ausdruck bringen, dass es sich dem Verhältnis von Lohn- und Einkommensteuer bewusst war; die Höhe der durch die einzelnen Hinterziehungstaten verkürzten Steuern darf namentlich nicht addiert werden (vgl. BGH, Beschluss vom 20. März 2002 - 5 StR 448/01, NStZ 2002, 485, 487). Nämliches gilt, soweit die Beteiligung des Arbeitnehmers an der Hinterziehung von Lohnsteuer einerseits und Einkommensteuer andererseits geahndet wird.
(2) Ist die Hinterziehung der Lohnsteuer demgegenüber "auf Dauer" angelegt, ist die Höhe der durch die Arbeitnehmer verkürzten Einkommensteuer auch für den Strafausspruch nicht relevant. Denn dann besteht für die ordnungsgemäße Besteuerung eine besondere Gefahrenlage, der durch die Ausgestaltung der Lohnsteuer als Abzugssteuer gerade entgegengewirkt werden soll. Diese Gefahrenlage soll bei der auf Dauer angelegten Lohnsteuerhinterziehung nach dem Tatplan der an ihr Beteiligten auch nicht nachträglich wieder beseitigt werden.
(a) Eine solche Hinterziehung der Lohnsteuer "auf Dauer" ist regelmäßig dann gegeben, wenn der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer eine Schwarzlohnabrede treffen, sie sich mithin darüber einig sind, dass der Arbeitgeber für den gezahlten Barlohn weder Lohnsteuer, noch Sozialversicherungsbeiträge zahlen soll. In diesen Fällen sind die Voraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nicht gegeben. Insoweit wird weder Lohnsteuer durch den Arbeitgeber einbehalten, noch wird - was dem Arbeitnehmer bekannt ist - Lohnsteuer an das Finanzamt abgeführt. Der Arbeitnehmer wird die Einkünfte aus dem illegalen Beschäftigungsverhältnis auch nicht gegenüber den Finanzbehörden (sei es nach § 25 Abs. 3 Satz 1 EStG, sei es nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG) erklären. Eine Anrechnung der Lohnsteuer nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG scheidet demnach aus. Die grundsätzlich für eine Hinterziehung auf Zeit sprechenden Gesichtspunkte des Lohnsteuerverfahrens, namentlich die Anrechung der einbehaltenen Lohnsteuer auf die vom Arbeitnehmer geschuldete Einkommensteuer, sind in diesen Fällen nicht gegeben (vgl. bereits BGH, Urteil vom 24. September 1986 - 3 StR 336/86, NStZ 1987, 78).
(b) Gleiches gilt regelmäßig in Fällen sog. Teilschwarzlohnabreden, bei denen einvernehmlich nur ein Teil des Lohns beim zuständigen Finanzamt angemeldet wird, während ein weiterer Teil des tatsächlich - regelmäßig bar - ausgezahlten Lohns nicht angemeldet wird. Auch hier ist eine Hinterziehung auf Dauer beabsichtigt. Freilich ist in diesen Fällen diejenige Lohnsteuerklasse bei der Berechnung der hinterzogenen Lohnsteuer zu Grunde zu legen, die sich aus der vorgelegten Lohnsteuerkarte ergibt. Das wird in den meisten Fällen nicht die Lohnsteuerklasse VI sein.
(c) Als eine "auf Dauer" angelegte Hinterziehung von Lohnsteuer wird regelmäßig auch der Fall anzusehen sein, dass der Arbeitgeber die Lohnsteuer vom Bruttoarbeitsentgelt des Arbeitnehmers einbehält, diese aber ohne Wissen des Arbeitnehmers nicht abführt.
aa) Bei der Ermittlung des tatbestandlichen Hinterziehungsumfangs hat das Landgericht die tatsächlich gezahlten Schwarzlöhne, deren Höhe sich aus den sichergestellten Lohnaufzeichnungen des Haupttäters ergab, zu Grunde gelegt und davon ausgehend unter Anwendung des Eingangssteuersatzes der Steuerklasse VI die hinterzogene Lohnsteuer, die der Arbeitgeber nach § 41a EStG anzumelden hatte, berechnet.
bb) Auch den der Strafzumessung zu Grunde zu legenden Steuerschaden hat das Landgericht zutreffend bestimmt.
(1) Da vorliegend zwischen dem Arbeitgeber und Arbeitnehmer eine Schwarzlohnabrede getroffen worden war, sollte die Lohnsteuer auf Dauer hinterzogen werden. Das Tatgericht war daher - wie oben dargelegt - nicht gehalten, bei der Strafzumessung zu Gunsten des Angeklagten die Höhe der tatsächlich von den Arbeitnehmern geschuldeten Einkommensteuer zu berücksichtigen.
(2) Dessen ungeachtet hat das Landgericht - ohne dass dies erforderlich gewesen wäre - die auf der genannten Grundlage berechnete Lohnsteuerverkürzung dem dauerhaft dem Fiskus verbleibenden Steuerschaden gegenüber gestellt. Sie ist zu dem Ergebnis gelangt, dass die Steuerbelastung für die zu Grunde zulegenden Monatseinkommen der einzelnen Arbeitnehmer den Eingangssteuersatz der Lohnsteuerklasse VI übersteigt. Die insoweit maßgeblichen Monatseinkommen der Arbeitnehmer hat das Landgericht dabei - wie sich aus der Gesamtschau der Urteilsgründe ergibt - im Wege der Schätzung gewonnen.
Die diesbezüglichen Angriffe der Revision erschöpfen sich in dem im Revisionsverfahren unbeachtlichen Versuch, die - bei der Schätzung vorzunehmende - Beweiswürdigung des Tatgerichts durch eine eigene zu ersetzen.
Rechtsfehler werden insoweit nicht aufgezeigt.
Externe Fundstellen: BGHSt 56, 153; NJW 2011, 2526; NStZ 2011, 641