Source: http://kraken.slv.cz/5Afs51/2009
Timestamp: 2018-07-18 06:52:49+00:00
Document Index: 37600238

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 19', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 642', '§ 19', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 15', '§ 16', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 19', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 77', 'soud ', 'soud ', '§ 51', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

5Afs51/2009
è. j. 5 Afs 51/2009-56
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: Ing. J. K., zastoupeného Mgr. Bronislavem ©erákem, advokátem se sídlem Na Bìlidle 2/830, Praha 5, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Praze, se sídlem ®itná 12, Praha 2, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce uzavøel dne 2. 1. 2001 s paní Z. J. zprostøedkovatelskou smlouvu, jejím¾ pøedmìtem byl závazek paní J. vykonávat ve prospìch ¾alobce zprostøedkovatelskou èinnost, a to zprostøedkování, návrhy smluv, cenové odhady-bez rozpoètù, zaji¹»ování HS na stavbách RD Nebøich, dodávkách pro ZOO Praha a IPS Praha . Dodatky ze dne 25. 1. 2001 a ze dne 1. 5. 2001 byl pøedmìt smlouvy doplnìn o stavby DUMA, spol. s r. o., SPOLSTAV, spol. s r. o., SaK Brandýs nad Labem a Stonex Praha . Odmìna za zprostøedkovatelskou èinnost byla dohodnuta ve vý¹i 2 % a¾ 5 % z hodnoty jednotlivých cen na uzavøených smlouvách . Na základì smlouvy vystavila paní J. daòové doklady-faktury za zprostøedkování stavebních prací, mimo jiné té¾ fakturu è. 08/02 ze dne 1. 10. 2002. ®alobce následnì uplatnil v daòovém pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období mìsíce øíjna roku 2002 nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty u shora uvedené faktury.
Na základì výsledkù daòové kontroly zahájené dne 12. 6. 2003 vydal Finanèní úøad v Dobøí¹i dodateèný platební výmìr ze dne 29. 11. 2004, è. j. 32684/04/065970/1730, jím¾ domìøil ¾alobci daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období mìsíce øíjna roku 2002 ve vý¹i 41 800 Kè. Odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru zamítl ¾alovaný rozhodnutím ze dne 17. 7. 2006, è. j. 1488/06-130. V odùvodnìní svého rozhodnutí ¾alovaný uvedl, ¾e ¾alobce neoprávnìnì uplatnil nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty podle § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, v relevantním znìní (dále jen zákon o dani z pøidané hodnoty ) u shora uvedené faktury. ®alobce dle ¾alovaného neprokázal uskuteènìní pøedmìtného zdanitelného plnìní a neunesl tak dùkazní bøemeno podle § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì a daní a poplatkù (dále jen daòový øád ).
®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou podanou dne 20. 9. 2006 u Mìstského soudu v Praze. V ¾alobì uvedl, ¾e se správce danì a ¾alovaný dopustili v daòovém øízení procesních vad, které mohly mít vliv na zákonnost dodateèného platebního výmìru a rozhodnutí ¾alovaného. Správce danì a ¾alovaný neprovedli ¾alobcem navr¾ené dùkazy, zejména výslechy svìdkù paní J. a pana D.
®alobce dále uvedl, ¾e paní J. zprostøedkovávala pro ¾alobce zejména slu¾by subdodavatelù, konkrétnì slu¾by od spoleèností ukrajinských stavebních dìlníkù . Osobou, kterou paní J. kontaktovala, byl pan I. D., jednatel nìkolika spoleèností s ukrajinskými pracovníky . ®alobce s tìmito spoleènostmi uzavøel smlouvy, na jejich¾ základì byly provedeny práce na stavbách, které ¾alobce provádìl pro své smluvní partnery. Tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného v¹ak smìrovalo k prokazování, zda zprostøedkování probìhlo ve vztahu k subjektùm, které si u ¾alobce objednaly provedení prací. ®alobce v této souvislosti pøedlo¾il mìstskému soudu spolu s ¾alobou písemná prohlá¹ení pana D. a paní J., z nich¾ podle nìj vyplývá, ¾e k poskytnutí zdanitelného plnìní skuteènì do¹lo. Dle svého názoru tak odstranil pochybnosti, pokud jde o otázku, zda mu byla ze strany paní J. skuteènì poskytnuta smluvená plnìní.
®alobce dále namítal, ¾e na jeho daòovou povinnost nemá ¾ádný vliv skuteènost, ¾e èást faktur za zprostøedkovatelskou èinnost byla vystavena spoleèností Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Tyto faktury byly následnì dobropisovány a paní J. poté sama vystavila faktury. Stejnì tak je nesprávná argumentace ¾alovaného, ¾e vyplacené odmìny za zprostøedkování pøesahují vý¹i dohodnuté odmìny podle zprostøedkovatelské smlouvy. Rozdíl v èástkách vznikl dle ¾alobce dodateèným sní¾ením rozsahu zakázek bez zavinìní paní J., jí¾ vznikl nárok na plnou vý¹i odmìny.
Mìstský soud ¾alobu zamítl jako nedùvodnou rozsudkem ze dne 30. 1. 2009, è. j. 8 Ca 283/2006-34. ®alobce podle mìstského soudu v daòovém øízení neunesl dùkazní bøemeno k prokázání skuteènosti, ¾e do¹lo k poskytnutí zdanitelného plnìní, tedy ¾e paní J. vyvíjela ve prospìch ¾alobce zprostøedkovatelskou èinnost.
Pokud jde o ¾alobní námitku, ¾e nebyly provedeny ¾alobcem navr¾ené dùkazy, mìstský soud poukázal na to, ¾e v pøípadì paní J. bylo provedeno dne 21. 1. 2004 ¹etøení k fakturám, které mìla vystavit ¾alobci. Paní J. uvedla, ¾e fakturované slu¾by nakoupila od spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. a neví, jakým zpùsobem tato spoleènost slu¾by zaji¹»ovala. V té dobì v¹ak byla jedinou jednatelkou shora uvedené spoleènosti, a pokud tedy vypovìdìla, ¾e neví, jakým zpùsobem byly slu¾by zaji¹tìny, zpochybnila tím podle mìstského soudu tvrzení ¾alobce o jejich spolupráci. Správce danì se neúspì¹nì pokusil zajistit svìdeckou výpovìï paní J. a opakovanì také neúspì¹nì vyzýval ¾alobce k zaji¹tìní její pøítomnosti za úèelem podání svìdecké výpovìdi, kterou sám navrhoval. ®alobce k tomu pouze sdìlil, ¾e paní J. nemù¾e kontaktovat a ¾e by zprostøedkování mohl pravdìpodobnì potvrdit pan D., který se ale zdr¾uje v cizinì, a místo jeho pobytu mu není známo. Shora uvedenou námitku tedy mìstský soud neshledal dùvodnou.
K námitce ¾alobce týkající se zprostøedkovatelských slu¾eb mìstský soud pouze poukázal na to, ¾e ¾alovaný popsal prùbìh øízení a uvedl, z jakých dùvodù ¾alobce neunesl dùkazní bøemeno. Dále uvedl, ¾e je povinností ka¾dého daòového subjektu sná¹et nepøíznivé dùsledky volby obchodního partnera, napø. nemo¾nost prokázat existenci takových vztahù, a to i z dùvodu absence spolupráce obchodního partnera.
K písemným prohlá¹ením pana D. a paní J., které ¾alobce pøedlo¾il jako dùkaz, mìstský soud uvedl, ¾e je nemohl hodnotit jako dostaèující dùkazní prostøedky k prokázání zdanitelného plnìní. K tvrzením, je¾ uvedla paní J., se ¾alovaný vyjádøil ji¾ ve svém rozhodnutí, a pan D. ve svém vyjádøení dle mìstského soudu jen velmi obecnì potvrzuje, ¾e ukrajinské firmy pro ¾alobce zprostøedkovávala paní J.
®alobce (stì¾ovatel) napadl dne 25. 3. 2009 rozsudek mìstského soudu kasaèní stí¾ností, v ní¾ uvedl, ¾e ji opírá o kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky mìstským soudem v pøedcházejícím øízení; vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ ¾alovaný v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl mìstský soud napadené rozhodnutí ¾alovaného zru¹it; a nepøezkoumatelnost spoèívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku dùvodù rozhodnutí, popøípadì v jiné vadì øízení pøed mìstským soudem, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Stì¾ovatel zejména namítal, ¾e správce danì a ¾alovaný neprovedli stì¾ovatelem navrhované dùkazy, pøedev¹ím výslechy paní J. a pana D. Nekontaktnost tìchto osob by mu nemìla být pøièítána k tí¾i. Mìstský soud v øízení ani k námitce stì¾ovatele nezkoumal, zda kroky, které ¾alovaný a správce danì podnikli k provedení navr¾ených dùkazù výslechem obou svìdkù, byly dostateèné. Stì¾ovatel dále odkázal na písemná vyjádøení paní J. a pana D., která pøedlo¾il jako dùkaz ji¾ mìstskému soudu v pøíloze své ¾aloby. Z prohlá¹ení paní J. vyplývá, ¾e pro stì¾ovatele skuteènì zprostøedkovatelskou èinnost zaji¹»ovala. Pokud jde o vyjádøení pana D., uvedl stì¾ovatel, ¾e je nepova¾uje za bezobsa¾né a dùkaznì bezcenné, jak je oznaèil mìstský soud.
Stì¾ovatel také namítal, ¾e protokol ze dne 21. 1. 2004, è. j. 6034/04/012934/5309, o ústním jednání, které probìhlo pøed do¾ádaným Finanèním úøadem v Praze-Modøanech, o nìj¾ opírá své závìry také mìstský soud a jeho¾ pøedmìtem byla výpovìï paní J., je nezákonným dùkazem, nebo» stì¾ovatel k tomuto ústnímu jednání nebyl pøizván a nemohl paní J. klást otázky.
Podle stì¾ovatele se mìstský soud dále nezabýval ¾alobní námitkou, ¾e tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného smìrovalo k prokázání toho, ¾e zprostøedkování neprobìhlo ve vztahu k odbìratelùm stì¾ovatele, nikoliv k prokázání toho, zda paní J. zprostøedkovávala slu¾by subdodavatelù stì¾ovatele. Obdobnì se mìstský soud nezabýval ani ¾alobní námitkou týkající se zmìny subjektu, který vùèi stì¾ovateli nárokoval odmìnu za zprostøedkování, a zmìny vý¹e odmìny za zprostøedkování oproti sjednané smlouvì o zprostøedkování.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ze dne 20. 4. 2009 navrhl její zamítnutí. Z obsahu protokolu do¾ádaného finanèního úøadu ze dne 21. 1. 2004 vyplývá dle ¾alovaného, ¾e paní J. zpochybnila tvrzení stì¾ovatele o jejich vzájemné spolupráci, nebo» uvedla, ¾e zprostøedkovatelské slu¾by nakupovala od spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Otázky týkající se spolupráce paní J. s panem D. nebyly pøi tomto ústním jednání kladeny, nebo» stì¾ovatel informaci o této spolupráci sdìlil ¾alovanému a¾ v rámci odvolacího øízení. Pokud jde o navr¾ený výslech pana D., uvedl ¾alovaný, ¾e se pokusil tohoto svìdka kontaktovat a jeho neúspìch nelze interpretovat jako liknavost èi nedùslednost správce danì.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval prvým okruhem kasaèních námitek stì¾ovatele, je¾ se týkaly dokazování provádìného správcem danì a ¾alovaným a toho, jak jejich postup hodnotil mìstský soud. Stì¾ovatel zejména správci danì a ¾alovanému vytýká, ¾e neprovedli dùkazy výslechem paní J. a pana D., aè jejich provedení stì¾ovatel navrhoval, a dále i to, ¾e protokol o výpovìdi paní J. je nezákonnì opatøeným dùkazem, nebo» k jejímu výslechu nebyl stì¾ovatel pøizván a nemohl tedy svìdkyni klást otázky, pøièem¾ o tento nezákonný dùkaz opíral své závìry i mìstský soud.
K otázce dùkazního bøemene daòového subjektu v souvislosti s prokazováním uskuteènìní zdanitelného plnìní na základì zprostøedkovatelské smlouvy se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil napø. ve svém rozsudku ze dne 25. 5. 2006, è. j. 2 Afs 154/2005-245, dostupném na www.nssoud.cz, v nìm¾ uvedl: Daòový subjekt, který chce v souvislosti s výdajem za slu¾by zprostøedkovatele na základì smlouvy o zprostøedkování podle § 642 zákona è. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, uplatnit odpoèet danì z pøidané hodnoty, musí v první øadì prokázat, ¾e zprostøedkovatel skuteènì vyvíjel pro nìho jako zájemce zprostøedkovatelskou èinnost. Musí tedy prokázat, ¾e zprostøedkovatel jednal zpùsobem, který mohl objektivnì slou¾it èi o nìm¾ se zprostøedkovatel mohl rozumnì domnívat, ¾e by mìl objektivnì slou¾it, k zaji¹tìní pøíle¾itosti k uzavøení smluv zájemce se tøetími osobami.
V posuzované vìci vznikly správci danì na základì zji¹tìní, k nim¾ dospìl v prùbìhu daòové kontroly, pochyby o tom, zda stì¾ovateli skuteènì vznikl nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, který v souladu s § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty prokazoval pøedmìtnou fakturou. Konkrétnì správce danì své pochybnosti, zda byly stì¾ovateli skuteènì ze strany paní J. poskytnuty zprostøedkovatelské slu¾by, zakládal na zji¹tìní, ¾e zástupci takøka v¹ech spoleèností, jim¾ stì¾ovatel dodával stavební práce, uvedli, ¾e s paní J. nejednali a neznali ji, a dále na tom, ¾e èást faktur za zprostøedkovatelskou èinnost byla napøed vystavena spoleèností Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o. Tyto faktury v¹ak byly následnì dobropisovány a teprve poté byly vystaveny faktury paní J. V této souvislosti poukazuje Nejvy¹¹í správní soud také na svou bohatou judikaturu, v ní¾ se vìnoval otázce rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì a k rozsahu dùkazního bøemene, které le¾í na daòovém subjektu (srov. napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, publikovaný pod è. 1572/2008 Sb. NSS èi rozsudek ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 Afs 15/2008-100, dostupný na www.nssoud.cz). Z tìchto rozhodnutí plyne, ¾e prvotní bøemeno tvrzení i bøemeno dùkazní le¾í na daòovém subjektu (§ 31 odst. 9 daòového øádu), který v první fázi splní svou povinnost tvrzení tím, ¾e pøedlo¾í formálnì bezvadné daòové pøiznání, a prvotní bøemeno dùkazní unese ji¾ tím, ¾e pøedlo¾í úèetnictví (resp. jinou zákonem stanovenou evidenci), které koresponduje se skuteènostmi uvedenými v daòovém pøiznání. V takovém pøípadì se dùkazní bøemeno pøesouvá na správce danì [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu], který musí prokázat dùvodné pochybnosti o tom, ¾e ve vztahu k tvrzením uvedeným v daòovém pøiznání je úèetnictví daòového subjektu vìrohodné, úplné, prùkazné nebo správné. Unese-li správce danì své dùkazní bøemeno, je opìt na daòovém subjektu (§ 31 odst. 9 daòového øádu), aby prokázal soulad úèetnictví se skuteèností, tj. aby setrval na svých pùvodních tvrzeních a dolo¾il, ¾e pøes vzniklé pochyby se sporný úèetní pøípad udál tak, jak je o nìm úètováno, anebo aby naopak korigoval svá pùvodní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu úèetnictví se skuteèností, a tato svá revidovaná tvrzení prokázal.
V posuzované vìci stì¾ovatel navrhoval k prokázání skuteènosti, ¾e pøijal od paní J. zdanitelné plnìní, na nì¾ byla vystavena pøedmìtná faktura, zejména provedení dùkazu výslechem paní J. (viz vyjádøení stì¾ovatele ze dne 14. 5. 2004 k výzvì správce danì ze dne 27. 4. 2004, è. j. 14039/04/065930/2307, a vyjádøení stì¾ovatele ze dne 15. 7. 2004 k výzvì správce danì ze dne 30. 6. 2004, è. j. 21295/04/065930/2307) a výslechem osob jednajících za obchodní spoleènosti, jejich¾ slu¾by byly zprostøedkovány paní J. (viz odvolání stì¾ovatele proti dodateèným platebním výmìrùm ze dne 27. 12. 2004), z nich¾ v¹ak blí¾e identifikoval pouze pana I. D. (viz protokol o ústním jednání sepsaný správcem danì ze dne 21. 11. 2005, è. j. 30062/05/065930/2307).
Pokud jde o výpovìï paní J., z obsahu správního spisu vyplývá, ¾e Finanèní úøad v Praze -Modøanech na základì do¾ádání správce danì provedl dne 21. 1. 2004 výslech paní Z. J., o nìm¾ byl sepsán protokol z tého¾ dne è. j. 6034/04/012934/5309, a to za úèelem ovìøení skuteèností souvisejících s èinností stì¾ovatele. By» jsou úkony do¾ádaných správcù danì podle jakési nesprávnì zavedené praxe finanèních orgánù pova¾ovány bez ohledu na svou skuteènou povahu za místní ¹etøení , nejsou v øadì pøípadù, mezi nì¾ patøí i místní ¹etøení s paní J., ve skuteènosti nièím jiným, ne¾ výslechem svìdka, nikoli ¹etøením správce danì u subjektu danì èi jiných osob, jak by odpovídalo skuteèné povaze místního ¹etøení dle § 15 daòového øádu. Navíc rozli¹ení, zda se jednalo o výslech svìdka èi o místní ¹etøení, je z hlediska práv stì¾ovatele jako¾to daòového subjektu zcela nerozhodné, podstatné je pouze to, ¾e paní J. byla do¾ádaným správcem danì tázána, a» ji¾ jako podnikající fyzická osoba èi jako bývalá jednatelka spoleènosti Centrum soukromé rehabilitace, spol. s r. o., na skuteènosti relevantní pro urèení daòových povinností stì¾ovatele, a to dokonce v rámci daòové kontroly provádìné správcem danì u stì¾ovatele. Finanèní úøad v Praze-Modøanech tak mìl, stejnì jako ostatní do¾ádaní správci danì v této vìci, dbát práv stì¾ovatele, která mu jako¾to daòovému subjektu nále¾í, a» ji¾ v souvislosti s provádìním výslechu svìdka nebo pøi místním ¹etøení v prùbìhu daòové kontroly podle § 16 daòového øádu. Do¾ádaný správce danì k tomuto výslechu ov¹em stì¾ovatele nepøizval a do¹lo tak k zásahu do subjektivního práva stì¾ovatele klást svìdkùm otázky pøi ústním jednání a místním ¹etøení podle § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu.
Pokud správce danì (viz zpráva o daòové kontrole) a ¾alovaný navíc zèásti opøeli svá rozhodnutí o tuto výpovìï svìdkynì, je¾ byla získána nezákonným zpùsobem, zatí¾ili tím daòové øízení záva¾nou vadou. V tomto smìru je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, který oznaèil výpovìï svìdkynì za nezákonnì získaný dùkaz, který nemù¾e být proti nìmu v daòovém øízení pou¾it (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 3. 2009, è. j. 5 Afs 51/2008-95, www.nssoud.cz). Je pravdou, ¾e stì¾ovatel pøímo tuto námitku v ¾alobì neuplatnil a pokud by se nezákonnì získaného dùkazu netýkaly ani jiné jeho ¾alobní námitky, nebyl by mìstský soud povinen (a tudí¾ ani oprávnìn) k této skuteènosti pøihlédnout, pøièem¾ takovou pøípadnou kasaèní námitku by Nejvy¹¹í správní soud musel dle § 104 odst. 4 s. ø. s. posoudit jako nepøípustnou. Ani tak by ov¹em mìstský soud nemohl z takto nezákonnì získaného dùkazu ve svém rozsudku sám vycházet, co¾ ov¹em stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítat mohl-a také tak èinil a tato jeho námitka je dùvodná.
Navíc mìstský soud byl povinen ke skuteènosti, ¾e byl stì¾ovatel zkrácen na svých procesních právech v souvislosti s výslechem paní J., pøihlédnout pøi vypoøádání pøímo související námitky, která v ¾alobì uplatnìna byla a v ní¾ stì¾ovatel nesouhlasil se závìrem finanèních orgánù, ¾e v dané vìci neunesl dùkazní bøemeno, a upozoròoval právì na to, ¾e opakovanì navrhoval výslech paní J. Jak vyplývá z ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, www.nssoud.cz), pokud finanèní orgány vycházejí ze závìru, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno v daòovém øízení, je¾ mu ukládá § 31 odst. 9 daòového øádu, tedy napø. ¾e neprokázal splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve smyslu § 19 odst. 1 zákona o dani z pøidané hodnoty, musí být daòovému subjektu v prùbìhu daòového øízení nejprve poskytnuta mo¾nost, aby toto dùkazní bøemeno unesl. Tuto povinnost by ¾alovaný a správce danì splnili pouze v pøípadì, pokud by dùkaz, který stì¾ovatel za tímto úèelem navrhl a o nìm¾ nelze øíci, ¾e by byl zcela zjevnì nezpùsobilý k prokázání rozhodných skuteèností, v daòovém øízení øádnì a úplnì provedli. V pøedmìtné vìci se tak, pokud jde o klíèový dùkaz výslechem paní J., nestalo, na èem¾ nesou svùj podíl viny také finanèní orgány, které v dobì, kdy s nimi jmenovaná svìdkynì je¹tì bez problémù komunikovala, zmaøily øádné provedení jejího výslechu tím, ¾e k nìmu nepøizvaly stì¾ovatele a neumo¾nily mu tak klást svìdkyni otázky a provìøit její výpovìï.
Je pravdou, ¾e stì¾ovatel navrhl výslech paní J. a¾ po té, co byl tento výslech procesnì nesprávným zpùsobem proveden z vlastní iniciativy správce danì do¾ádaným správcem danì. To ov¹em nic nemìní na tom, ¾e bylo stì¾ovateli upøeno právo být pøítomen u výslechu paní J. a právo klást jí otázky, pøièem¾ následnì ji¾ vzhledem k pozdìj¹í nekontaktnosti této svìdkynì nebylo mo¾né tento výslech provést. Pochybení správce danì je vadou, ji¾ bylo mo¾né zhojit v dal¹ím prùbìhu øízení, a to øádným provedením výslechu paní J. za pøítomnosti stì¾ovatele, kterému by byla dána mo¾nost klást jí otázky. Toho si byl ostatnì v prùbìhu odvolacího øízení vìdom i ¾alovaný, jen¾ pøípisem ze dne 29. 9. 2005, è. j. 7639/05-130, opakovanì ulo¾il správci danì, aby za pøítomnosti stì¾ovatele a v souèinnosti s místnì pøíslu¹ným správcem danì uskuteènil výslech svìdkynì paní J. Sám poté uvedl, ¾e (b)ez konfrontace výpovìdi paní J. s tvrzeními pana Ing. Jaroslava Kulhavého nelze jednoznaènì prokázat (a ani popøít) uskuteènìní sporných slu¾eb . Nicménì v dal¹ím prùbìhu øízení se ji¾ nepodaøilo výslech svìdkynì provést, nebo» se ji nepodaøilo pøedvolat k výslechu ani pøedvést prostøednictvím Policie Èeské republiky. Vada øízení, k ní¾ do¹lo z dùvodu poru¹ení subjektivního práva stì¾ovatele být pøítomen výslechu svìdkù a klást jim otázky a mít tak mo¾nost unést dùkazní bøemeno, tak zùstala neodstranìna.
Za této situace ov¹em nelze klást k tí¾i stì¾ovatele, ¾e jím navrhovaný dùkaz výslechem paní J. nemohl být proveden, nebo» pokud by nedo¹lo k poru¹ení procesních práv stì¾ovatele podle § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu a èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, mohl být tento dùkaz øádnì proveden. Jinak by tomu samozøejmì bylo, pokud by byla svìdkynì nekontaktní od poèátku a nepodaøilo by se ji pøedvolat k výslechu ani pøed do¾ádaným správcem danì, nebo» v takovém pøípadì by ¾alovaný nemìl povinnost napravit procesní pochybení, jeho¾ se dopustil do¾ádaný správce danì. Naopak by bylo na stì¾ovateli, aby svìdkyni dostateènì identifikoval (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, www.nssoud.cz), pøípadnì navrhl provedení jiných dùkazù k prokázání svých tvrzení.
Z uvedeného je zøejmé, ¾e závìr finanèních orgánù, ¾e stì¾ovatel neunesl v pøedmìtném daòovém øízení dùkazní bøemeno, nemù¾e vzhledem k popsaným procesním pochybením obstát. Jinak by tomu bylo v situaci, kdyby se finanèním orgánùm podaøilo jiným zpùsobem a na základì jiných dùkazù zcela vyvrátit tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøijal pøedmìtné zdanitelné plnìní od deklarovaného plátce. Pak by bylo mo¾né konstatovat, ¾e uvedená procesní pochybení nemohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí finanèních orgánù o vìci samé, takto v¹ak závìry finanèních orgánù prozatím nestojí.
Ze shora uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e v øízení pøed správcem danì a ¾alovaným byl poru¹en zákon takovým zpùsobem, ¾e to mohlo mít vliv na zákonnost jejich rozhodnutí a pro tuto vadu mìl mìstský soud ¾alobou napadené rozhodnutí zru¹it. Kasaèní námitka týkající se neprovedení dùkazu výslechem paní J. je tedy v tomto rozsahu dùvodná.
Kasaèní námitku týkající se neprovedení výslechu pana D. Nejvy¹¹í správní soud naopak neshledal dùvodnou. Jak ji¾ uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve shora citovaném rozsudku ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, (p)okud daòový subjekt navrhne k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí dùkazní prostøedek dostateènì identifikovat. Mo¾nost správce danì vyhledat (a následnì provést) dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Je tedy ve vlastním zájmu daòového subjektu, navrhuje-li v daòovém øízení dùkaz k prokázání svého tvrzení, aby jej dostateènì identifikoval. Nelze pøitom pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem vyhledat. V posuzované vìci ov¹em stì¾ovatel této povinnosti identifikovat dostateèným zpùsobem navr¾eného svìdka nedostál, nebo» uvedl toliko to, ¾e svìdek pobývá v zahranièí, ani¾ by napø. adresu jeho pobytu v zahranièí jakýmkoli zpùsobem upøesnil. Nelze tedy klást ¾alovanému a správci danì za vinu, ¾e nebylo mo¾no výslech svìdka provést, a to ani cestou mezinárodní pomoci pøi správì daní, na ni¾ odkazoval stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti. Nadto je z obsahu spisu zøejmé, ¾e se správce danì pokusil sám zjistit pobyt pana D. a pøedvolat ho k výslechu, co¾ se mu ov¹em nepodaøilo.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval kasaèní námitkou nepøezkoumatelnosti èásti napadeného rozsudku mìstského soudu. Stì¾ovatel namítá, ¾e se mìstský soud nezabýval jeho ¾alobní námitkou, podle ní¾ tì¾i¹tì dokazování správce danì a ¾alovaného nesmìrovalo k prokázání toho, zda paní J. zprostøedkovávala slu¾by subdodavatelù stì¾ovatele. Obdobnì se mìstský soud nezabýval ani ¾alobní námitkou týkající se zmìny subjektu, který vùèi stì¾ovateli nárokoval odmìnu za zprostøedkování, a zmìny vý¹e odmìny za zprostøedkování. Z napadeného rozsudku je pøitom zøejmé, ¾e se mìstský soud k tìmto ¾alobním námitkám výslovnì nevyjádøil. V odùvodnìní rozsudku (viz str. 6, ètvrtý odst.) toliko konstatoval, ¾e k námitce týkající se zprostøedkovatelských slu¾eb poukazuje na to, ¾e ¾alovaný popsal prùbìh daòového øízení a uvedl, z jakých dùvodù stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno. Tuto èást odùvodnìní by bylo mo¾no chápat jako reakci na èást ¾aloby oznaèenou rubrikou III. Zprostøedkovatelské slu¾by , v ní¾ byly shora uvedené ¾alobní námitky rozvedeny, nicménì z tohoto konstatovaní nelze dovodit, zda se mìstský soud ohlednì uvedených námitek bez dal¹ího ztoto¾nil se závìry ¾alovaného a zda se jimi vùbec zabýval. Mìstský soud dále poznamenal, ¾e je povinností daòového subjektu sná¹et nepøíznivé dùsledky volby obchodního partnera, napø. v dùsledku nemo¾nosti prokázat existenci obchodních vztahù s ním, a to i z dùvodu absence spolupráce obchodního partnera. Mìstský soud ov¹em nevysvìtlil, jak se tento závìr vztahuje ke zmínìným ¾alobním námitkám a proè z nìj lze usuzovat, ¾e jsou tyto námitky nedùvodné. Nejvy¹¹í správní soud tedy musí pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e v této èásti je nutno pova¾ovat rozhodnutí mìstského soudu za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù.
Pokud jde o písemná vyjádøení paní J. a pana D. pøedlo¾ená stì¾ovatelem, zabýval se Nejvy¹¹í správní soud nejprve otázkou, zda byl mìstský soud oprávnìn tyto dùkazy vùbec hodnotit a zda øízení pøed mìstským soudem nebylo v tomto ohledu zatí¾eno vadou, k ní¾ by Nejvy¹¹í správní soud musel podle § 109 odst. 3 s. ø. s. pøihlédnout i nad rámec kasaèní námitky. Pøitom dospìl k závìru, ¾e pokud mìstský soud hodnotil tyto listinné dùkazy a jejich vìrohodnost, ani¾ by je vùbec provedl, dopustil se vady øízení. Podle § 77 odst. 1 s. ø. s. správní soud provádí dokazování pøi jednání. Jestli¾e chtìl tedy soud tyto nové dùkazy, které nebyly provedeny ve správním øízení, hodnotit, mìl je nejdøív provést, k èemu¾ byl povinen naøídit jednání i pøesto, ¾e obì strany jinak souhlasily ve smyslu § 51 odst. 1 s. ø. s. s rozhodnutím ve vìci bez jednání; v opaèném pøípadì byl mìstský soud povinen zdùvodnit, proè k provedení navr¾ených dùkazù nepøistoupil.
Nejvy¹¹í správní soud tedy nemohl posoudit stí¾ní námitku, podle ní¾ mìstský soud hodnotil uvedené listinné dùkazy nesprávnì, nebo» ani Nejvy¹¹í správní soud není oprávnìn tyto dùkazy hodnotit, dokud nebudou øádnì provedeny. Nejvy¹¹í správní soud tak v souvislosti s touto stí¾ní námitkou shledal, ¾e se mìstský soud dopustil vady øízení, je¾ mohla mít za následek jeho nezákonné rozhodnutí o vìci samé.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost v daném rozsahu dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Mìstský soud v Praze vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.)