Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0112-kdil3-1-4011-256-2018-2-aa
Timestamp: 2018-08-20 02:47:01+00:00
Document Index: 60228787

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 169', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'SA/Kr ', 'art. 22', 'art. 31', 'art. 32', 'art. 32', 'art. 12', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 26', 'Art. 22', 'art. 27', 'Art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 41', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'SA/Po ', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 3', 'art. 14']

0112-KDIL3-1.4011.256.2018.2.AA | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0112-KDIL3-1.4011.256.2018.2.AA
Obowiązki płatnika – 50% koszty uzyskania przychodów.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniach 20 czerwca 2018 r. i 17 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym pismem z dnia 9 lipca 2018 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.256.2018.1.AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 10 lipca 2018 r., a w dniu 17 lipca 2018 r. wniosek uzupełniono.
Wnioskodawca (zwany także dalej Spółką) jest pracodawcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy. Wnioskodawca wypłaca pracownikom wynagrodzenie za pracę i w związku z tym pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wśród zatrudnianych przez Spółkę pracowników są osoby wchodzące w skład: a) działu public relations (PR), b) zespołu komunikacji marketingowej, c) zespołu grafików. Pracownicy działu PR wykonują m.in. czynności w zakresie przygotowywania: - informacji prasowych, - artykułów sponsorowanych, - raportów o sytuacji finansowej branż lub grup ludności, - folderów reklamowych, - tekstów dla lektora filmowego. Informacje prasowe to materiały dotyczące działalności pracodawcy albo obszarów związanych z działalnością pracodawcy, które są przygotowywane przez pracowników i następnie przekazywane do mediów. Materiały te nie są publikowane w całości w mediach, ale stanowią podstawę publikacji zamieszczanych w mediach (np. są wykorzystywane przez dziennikarzy przy pisaniu artykułów lub przygotowywaniu materiałów). Informacje prasowe są publikowane na stronach internetowych pracodawcy. Artykuły sponsorowane to materiały dotyczące działalności pracodawcy albo obszarów związanych z działalnością pracodawcy, które są przekazywane do mediów publikowane w mediach. Są one publikowane w konkretnie ustalonej formie i oznaczone jako artykuły sponsorowane. Przygotowywanie raportów o sytuacji finansowej branż lub grup ludności polega na sporządzeniu pisemnego raportu w danym temacie na podstawie informacji posiadanych przez pracodawcę. Raporty stanowią podstawę publikacji zamieszczanych w mediach (np. są wykorzystywane przez dziennikarzy przy pisaniu artykułów lub przygotowywaniu materiałów). Raporty są publikowane na stronach internetowych pracodawcy. Przygotowywanie folderów obejmuje w szczególności opracowywanie treści i tekstów do folderów będących reklamą lub innym materiałem promującym pracodawcę. Teksty dla lektora filmowego to teksty wykorzystane w reklamach oraz innych materiałach promocyjnych pracodawcy. Pracownicy zespołu komunikacji marketingowej wykonują m.in. czynności w zakresie:
tworzenie haseł sloganów reklamowych publikowanych w internecie (strony wizerunkowe i sprzedażowe),
tworzenie artykułów sponsorowanych publikowanych w internecie i prasie drukowanej, - copywriting reklamowy obejmujący pisanie tekstów na strony internetowe,
tworzenie prezentacji wizerunkowych i sprzedażowych publikowanych w internecie. Pracownicy zespołu grafików wykonują m.in. czynności w zakresie przygotowywania:
projektów identyfikacji wizualnej Spółki (np. logotypy, księgi znaku, wizytówki, teczki firmowe, papiery firmowe, papeterie mailowe, koperty do korespondencji pocztowej, projekty obrandowania samochodów firmowych, projekty akcesoriów firmowych),
projektów na potrzeby internetowe (np. strony internetowe, schematy i podstrony, mailingi reklamowe i systemowe, banery reklamowe, grafika na potrzeby mediów społecznościowych, animacje reklamowe, obróbka zdjęć reklamowych, kodowanie mailingów),
materiałów do późniejszego powielania metodami poligraficznymi (np. wielostronicowe oferty wizerunkowe i reklamowe, ulotki, reklamy prasowe, raporty i statystyki, plakaty, zaproszenia okolicznościowe).
Czynności zespołu grafików są wykonywane za pomocą grafiki komputerowej (przy użyciu komputerów i odpowiedniego oprogramowania). Wszystkie ww. czynności wykonywane przez pracowników działu PR, zespołu komunikacji marketingowej oraz zespołu grafików mają charakter pracy twórczej polegającej na stworzeniu utworu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzenie wypłacane tym pracownikom przez Wnioskodawcę będzie wynagrodzeniem za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w związku z wykonywaniem opisanych czynności. Umowa o pracę będzie określała odrębnie zasady ustalania wynagrodzenia zasadniczego i zasady ustalania wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych.
W uzupełnieniu odpowiadając na pytanie pierwsze Wnioskodawca wskazał, że:
pracownicy działu PR wykonują m.in. czynności w zakresie przygotowywania:
informacji prasowych,
raportów o sytuacji finansowej branż lub grup ludności,
tekstów dla lektora filmowego,
pracownicy zespołu komunikacji marketingowej wykonują m.in. czynności w zakresie:
tworzenie haseł sloganów reklamowych publikowanych w internecie (Strony wizerunkowe sprzedażowe),
tworzenie artykułów sponsorowanych publikowanych w internecie i prasie drukowanej,
copywriting reklamowy obejmujący pisanie tekstów na strony internetowe,
tworzenie prezentacji wizerunkowych i sprzedażowych publikowanych w Internecie.
W celu dokładniejszego opisania i uszczegółowienia czynności wykonywanych przez pracowników działu PR oraz zespołu komunikacji marketingowej Wnioskodawca chciałby wskazać, że:
Informacje prasowe to materiały dotyczące działalności pracodawcy albo obszarów związanych z działalnością pracodawcy, które są przygotowywane przez pracowników i następnie przekazywane do mediów. Informacje prasowe są konstruowane według takich samych zasad, jak inne artykuły pisane przez dziennikarzy (odpowiadają na pytania kto, co, kiedy, gdzie i dlaczego, a więc są pisane zgodnie z klasyczną konstrukcją informacji prasowych obowiązującą w mediach). Napisanie informacji prasowej poprzedza zawsze gromadzenie danych, faktów, wydarzeń pozwalających na analizę danej sytuacji. Bardzo często formułowane w nich opinie są wynikiem własnych przemyśleń pracowników działu PR oraz ich wiedzy o danej branży. Materiały te nie są publikowane w całości w mediach, ale stanowią podstawę publikacji zamieszczanych w mediach (np. są wykorzystywane przez dziennikarzy przy pisaniu artykułów lub przygotowywaniu materiałów). Informacje prasowe są publikowane na stronach internetowych pracodawcy.
Artykuły sponsorowane to materiały dotyczące działalności pracodawcy albo obszarów związanych z działalnością pracodawcy, które są przekazywane do mediów i publikowane w mediach. Artykuły te są wzbogacane informacjami o sytuacji w gospodarce albo w poszczególnych branżach, uzasadniając w ten sposób potrzebę korzystania z usług oferowanych przez Wnioskodawcę. Artykuły sponsorowane są pisane w sposób atrakcyjny, zawierają przekonywujące argumenty oraz dane i fakty uzasadniające formułowane w nich tezy. Są one publikowane w konkretnie ustalonej formie i oznaczone jako artykuły sponsorowane.
Przygotowywanie raportów o sytuacji finansowej branż lub grup ludności polega na sporządzeniu pisemnego raportu w danym temacie na podstawie informacji posiadanych przez pracodawcę. Są to pogłębione analizy zjawisk ekonomicznych zachodzących w opisywanych gałęziach gospodarki, często z wykorzystaniem nie tylko wiedzy ekonomicznej, ale także socjologicznej. Część raportów powstaje we współpracy z partnerami zewnętrznymi, komentującymi opisywane zjawiska ze swojej perspektywy. Napisanie raportu poprzedza zawsze głęboka analiza danych, faktów i zjawisk zachodzących w konkretnej branży, na podstawie których konstruowany jest nie tylko pogłębiony opis aktualnej sytuacji, ale także prognozy na przyszłość. Wymagają one dogłębnej wiedzy eksperckiej na temat zachodzących zjawisk ekonomicznych i są efektem własnych przemyśleń na ten temat opartych o zgromadzone i przeanalizowane fakty dane. Raporty są publikowane na stronach internetowych pracodawcy są podstawą do pisania informacji prasowych zarówno przez pracowników działu PR, dziennikarzy, pracowników naukowych uczelni, badaczy pracujących na zlecenie zagranicznych firm wykonujących analizy na zlecenie Komisji Europejskiej, a także polskich ministerstw.
Przygotowywanie folderów obejmuje w szczególności opracowywanie treści i tekstów do folderów będących reklamą lub innym materiałem promującym pracodawcę. Przygotowanie folderów obejmuje napisanie tekstów opisujących pozycję Wnioskodawcy na rynku, jego usługi oraz sytuację w poszczególnych branżach, na rzecz których świadczy on usługi. Wymagają stosowania syntetycznego, a jednocześnie barwnego języka i atrakcyjnej treści, aby odnieść zamierzony skutek, czyli przekonanie odbiorcy do zakupu usług oferowanych przez Wnioskodawcę.
Teksty dla lektora filmowego to teksty wykorzystywane w reklamach oraz innych materiałach promocyjnych pracodawcy. Teksty te dotyczą Wnioskodawcy, mają na celu jego promocję, pokazują jego historię, pozycję na rynku, kompetencje oraz przydatność dla gospodarki. Wymagają od autorów wysokich umiejętności posługiwania się językiem polskim oraz umiejętności syntetycznego formułowania zdań przy zachowaniu atrakcyjnej formy przekazu.
Jeśli będzie potrzebne jeszcze bardziej szczegółowe opisanie czynności wykonywanych przez pracowników działu PR i zespołu komunikacji marketingowej, to Wnioskodawca prosi o informację w tym zakresie.
Jednocześnie należy podkreślić, że we własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, czy czynności wykonywane przez pracowników działu PR zespołu komunikacji marketingowej mieszczą się w jednej z dziedzin działalności twórczej wskazanej w art. 22 ust. 9b u.p.d.o.f. Zawarte we wniosku stanowisko powinno być teraz przedmiotem oceny dokonanej przez organ wydający interpretację.
Wnioskodawca uważa, że kwestia ustalenia czy czynności wykonywane przez pracowników działu PR i zespołu komunikacji marketingowej, które mają charakter pracy twórczej polegającej na stworzeniu utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniają warunki pozwalające na uznanie ich za wykonane jako efekt pracy o charakterze działalności twórczej w dziedzinie literatury, sztuk plastycznych, twórczości lub produkcji audialnej i audiowizualnej albo dziennikarstwa jest przedmiotem pytania zadanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca zwrócił się bowiem do organu o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w stosunku do ww. pracowników będzie mógł, jako płatnik, zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. Udzielnie odpowiedzi na to pytanie wymaga ustalenia przez organ wydający interpretację, czy czynności wykonywane przez pracowników mieszczą się w jednej z dziedzin działalności twórczej wskazanej w art. 22 ust. 9b u.p.d.o,f., do której to działalności mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów.
Z tego względu Wnioskodawca nie może inaczej niż we wskazany sposób uzupełnić opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o elementy, które przesądzają o zastosowaniu lub niezastosowaniu przepisów prawa podatkowego w opisanej sytuacji. To organ wydający interpretację rozstrzyga czy w opisanym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym można mówić o utworach będących efektem pracy o charakterze działalności twórczej w dziedzinie literatury, sztuk plastycznych, twórczości lub produkcji audialnej i audiowizualnej albo dziennikarstwa, a w konsekwencji czy w stosunku do pracowników Wnioskodawcy znajduje zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b u.p.d.o.f.
Wnioskodawca podziela w tym zakresie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawarte w wyroku z 12 listopada 2013 r. (sygn. I SA/Kr 1505/13), które pośrednio można również odnosić do omawianej sytuacji: „Udzielając odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego w piśmie z dnia 23 kwietnia 2013r. wyraźnie wskazała, iż przedstawiony przez nią stan faktyczny odnoszący się do zdarzenie przyszłego jest kompletny zaś ocena czy opisane tam czynności wypełniają przesłanki zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralność treści faktury nie jest elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej, którą w treści wniosku interpretacyjnego spółka przedstawiła w ramach „stanowiska podatnika.” W okolicznościach sprawy argumentację tą należy w pełni podzielić gdyż sformułowanie w przedstawianym do oceny organu stanie faktycznym oczekiwanego przez organ stwierdzenia a już zwłaszcza potraktowanie go jako okoliczność faktyczną z założenia prawidłową i niepodlegającą ocenie, pozbawiałoby sensu występowanie z wnioskiem o wydanie interpretacji. W takiej sytuacji Wnioskodawca sam sobie odpowiedziałby na pytanie. Z wniosku bowiem w sposób jednoznaczny wynikało, że spółka ma wątpliwości, czy system kontroli biznesowej jaki zamierza wprowadzić, celem weryfikacji otrzymanych drogą elektroniczną faktur, będzie gwarantował autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur a zatem ta kwestia była w istocie przedmiotem wątpliwości jakie spółka próbowała wyjaśnić poprzez skorzystanie z instytucji interpretacji indywidualnej. Podzielić więc należy pogląd spółki według, którego ocena czy opisane w stanie faktycznym czynności wypełniają przesłanki zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur nie powinna być w badanym przypadku elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej zaś informacje, uzupełnienia których żądał organ podatkowy pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania, miały być w istocie przedmiotem interpretacji indywidualnej”.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że czynności wykonywane przez pracowników zespołu grafików, które mają charakter pracy twórczej polegającej na stworzeniu utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będą utworami, które powstają w procesie twórczym ukierunkowanym na powstanie programu komputerowego i będą elementami tego programu.
Wnioskodawca ustala wysokość wynagrodzenia dla pracowników działu public relations, zespołu komunikacji marketingowej oraz zespołu grafików z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworu w ten sposób, że stanowi ono iloczyn liczby godzin pracy poświęconej na stworzenie utworu i stawki godzinowej. W ten sposób dla każdego utworu stworzonego przez pracownika ustalone będzie konkretne, kwotowo określone wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich. Ponadto pracownikowi będzie przysługiwało miesięczne wynagrodzenie zasadnicze (niezwiązane z przeniesieniem praw autorskich do utworu).
Czy Wnioskodawca, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w stosunku do wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w związku z wykonywaniem opisanych czynności, wypłacanego pracownikom:
działu public relations (PR)
zespołu komunikacji marketingowej
zespołu grafików
– będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określa ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej w skrócie u.p.d.o.f,). Na podstawie art. 31 u.p.d.o.f. „Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej”.
Szczegółowe zasady obliczania i pobierania zaliczek na podatek określa art. 32 u.p.d.o.f. Na podstawie art. 32 ust. 2 zdanie pierwsze u.p.d.o.f., za dochód od którego płatnik pobiera zaliczki uznaje się „(...) uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a”. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów określa się „z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód”. Art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f. przewiduje, że „W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1”. Art. 22 ust. 9b u.p.d.o.f. przewiduje, że „Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności: 1) twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa; 2) badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej; 3) artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii; 4) w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów; 5) publicystycznej”.
Dla udzielenia odpowiedzi na postawione pytanie kluczowe znaczenie ma wykładnia art. 22 ust. 9b u.p.d.o.f. Konieczne jest ustalenie, czy czynności wykonywane przez pracowników działu PR, zespołu komunikacji marketingowej oraz zespołu grafików mieszczą się w rodzajach działalności wymienionych w art. 22 ust. 9b u.p.d.of.
Dział PR. W art. 22 ust. 9b pkt 1 u.p.d.o.f. wskazane zostały przychody uzyskiwane z tytułu działalności twórczej w zakresie dziennikarstwa. Przepisy u.p.d.o.f. nie określają co należy rozumieć przez działalność „dziennikarską”. Wnioskodawca uważa, że aby ustalić sposób rozumienia tego słowa należy się odnieść do jego znaczenia językowego (definicji słownikowej) oraz znaczenia naukowego (definicji encyklopedycznej). „Dziennikarstwo” w znaczeniu językowym może być rozumiane na dwa sposoby. Po pierwsze, jako dziedzina twórczości. Wówczas jest to „zajęcie osób, które zawodowo piszą teksty dla prasy lub przygotowują audycje radiowe bądź telewizyjne albo prowadzą portale internetowe” (cyt. za internetowym Wielkim Słownikiem Języka Polskiego). Po drugie, jako wynik twórczości. Wówczas jest to „wynik twórczości osoby, która zawodowo pisze teksty dla prasy lub przygotowuje audycje radiowe bądź telewizyjne albo prowadzi portale internetowe” (cyt. za internetowym Wielkim Słownikiem Języka Polskiego). Z naukowego punktu widzenia „dziennikarstwo” to „działalność polegająca na zbieraniu i upublicznianiu za pomocą środków masowej komunikacji informacji o wydarzeniach, ludziach oraz problemach” (cyt. za internetową encyklopedią Wikipedia).
Mając na uwadze przytoczone definicje należy stwierdzić, że działalność „dziennikarska” jest rozumiana szeroko, jako przygotowywanie wszelkiego rodzaju tekstów lub audycji, które następnie są upubliczniane za pomocą środków masowej komunikacji (prasy, radia, telewizji czy internetu). We wskazanych definicjach dziennikarstwa mieści się również przygotowywanie tekstów o charakterze reklamowym czy komercyjnym (np. artykuły sponsorowane). W związku z tym należy uznać, że czynności wykonywane przez pracowników działu PR mieszczą się w zakresie działalności dziennikarskiej. Dotyczy to także folderów reklamowych, które swoim charakterem zbliżone są do pracy drukowanej, a więc pełnią funkcje zbliżoną do środków masowej komunikacji.
Podsumowując ten fragment Wnioskodawca uważa, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez pracowników działu PR stanowią przejaw działalności twórczej w zakresie dziennikarstwa.
Zespół komunikacji marketingowej. Czynności wykonywane przez pracowników zespołu komunikacji marketingowej również stanowią przejaw działalności twórczej z zakresu dziennikarstwa, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 u.p.d.o.f. Sposób rozumienia sformułowania działalność „dziennikarska” oraz argumentacja są tutaj takie same jak zostało to przedstawione w punkcie dotyczącym pracowników działu PR. Również w przypadku czynności wykonywanych przez pracowników zespołu komunikacji marketingowej mamy do czynienia z przygotowywaniem materiałów, które następnie są upubliczniane za pomocą środków masowej komunikacji.
Podsumowując ten fragment Wnioskodawca uważa, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez pracowników zespołu komunikacji marketingowej stanowią przejaw działalności twórczej w zakresie dziennikarstwa.
Zespół grafików. W art. 22 ust. 9b pkt 1 u.p.d.o.f. wskazane zostały przychody uzyskiwane z tytułu działalności twórczej w zakresie sztuk plastycznych. Przepisy u.p.d.o.f. nie wskazują co należy rozumieć przez „sztuki plastyczne”. Konieczne jest zatem ustalenie znaczenia tego zwrotu. Wnioskodawca uważa, że należy tutaj się posłużyć definicjami „sztuk plastycznych” wypracowanymi przez naukę, a w szczególności przez teorię sztuki. „Sztuki plastyczne” to „stosowane od XIX w. określenie dziedzin twórczości artystycznej percypowanych wzrokowo, obejmujące architekturę, rzeźbę, malarstwo, grafikę, rzemiosło artystyczne” (cyt. za internetową Encyklopedią PWN). Natomiast „grafika komputerowa” to „dziedzina informatyki zajmująca się wykorzystaniem technik komputerowych do celów wizualizacji artystycznej oraz wizualizacji rzeczywistości. Grafika komputerowa jest obecnie narzędziem powszechnie stosowanym w nauce, technice oraz rozrywce” (cyt. za internetową encyklopedią Wikipedia). Wnioskodawca uważa, że na obecnym poziomie rozwoju grafiki komputerowej można już uznać, że zalicza się ona do sztuk plastycznych. Grafika komputerowa, zarówno artystyczna, jak i użytkowa, jest przejawem działalności twórczej grafika. Jest wynikiem indywidualnych umiejętności i cech twórcy. Przebieg procesu twórczego jest tutaj taki sam, jak w przypadku innych sztuk plastycznych. Natomiast komputery i odpowiednie oprogramowanie, którymi posługują się graficy komputerowi stanowią jedynie narzędzie do ich pracy twórczej. Grafika komputerowa bywa określana malarstwem cyfrowym, a dzieła powstałe przy jej zastosowaniu określa się grafiką cyfrową lub infografiką. Powyższego stanowiska nie zmienia fakt, że grafika komputerowa może być również uważana za dział informatyki. Nie ma bowiem przeszkód, aby działalność w zakresie grafiki komputerowej była jednocześnie działalnością informatyczną i działalnością w zakresie sztuk plastycznych.
Podsumowując ten fragment Wnioskodawca uważa, że czynności związane z grafiką komputerową mieszczą się w działalności twórczej z zakresu sztuk plastycznych. Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez zespół grafików stanowią przejaw działalności twórczej w zakresie sztuk plastycznych.
Mając na względzie przedstawione uwagi należy stwierdzić, że wszystkie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez pracowników działu PR, zespołu komunikacji marketingowej oraz zespołu grafików mieszczą się w rodzajach działalności wymienionych w art. 22 ust. 9b u.p.d.o.f. W związku z tym odpowiadając na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w stosunku do wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w związku z wykonywaniem opisanych czynności, wypłacanego pracownikom: a) działu public relations (PR) b) zespołu komunikacji marketingowej c) zespołu grafików - będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.
W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów.
W takim przypadku koszty uzyskania przychodu ustala się na podstawie przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
W myśl art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 10a ww. ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.
Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 tej ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Stosownie do treści art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
Zgodnie z art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne.
Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).
W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy, traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.
Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy.
Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze - konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś - osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zatem, aby było możliwe zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów, warunkiem koniecznym jest, aby osoba wykonująca czynności wynikające z umowy o dzieło stworzyła utwór w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jej działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz osoba ta dokonała rozporządzenia prawami albo skorzystała ze swoich praw. Pojęcie „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielenie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych mieści się w zakresie.
Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu lub by doszło do rozporządzenia prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Wykonanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.
Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli wykonywane obowiązki sprowadzą się do działalności twórczej i określone zostało wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich. Z treści zawartej umowy powinno wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona kwotowo część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich przez podatnika.
Dodatkowo należy zaznaczyć, że istotne jest to, w jaki sposób kwota wynagrodzenia została ustalona, a więc czy jest wyznacznikiem rzeczywistej wartości utworu, czy też została ustalona w inny sposób.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wysokość wynagrodzenia dla pracowników ustala jako iloczyn liczby godzin pracy poświęconej na stworzenie utworu i stawki godzinowej. W opinii Wnioskodawcy w ten sposób dla każdego utworu stworzonego przez pracownika ustalone będzie konkretne kwotowo określone wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich.
Wyjaśnić należy, że rejestracja czasu pracy jest czynnością techniczną, która nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, gdyż czas poświęcony na wykonanie zadania nie jest odpowiednikiem udziału w prawie autorskim do utworu i na jego podstawie nie można określić wysokości wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich. Ewidencja taka jest niezbędna w celu udowodnienia wykonywania prac twórczych, ale nie określa sama w sobie wartości wynagrodzenia otrzymywanego za przeniesienie praw autorskich.
Należy bowiem wskazać, że przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do przychodu – czyli do wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi do powstałych projektów na rzecz pracodawcy, co oznacza że ten przychód musi być wyraźnie „związany” z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzaniem nimi.
Należy także podkreślić, że norma wskazana w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyjątku od zasady. Przewidziana w nim preferencja zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów nie może być interpretowana w sposób rozszerzający.
Ponadto należy podkreślić, że z uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 831/17 wynika, że „(...) czas pracy nie jest wyznacznikiem wartości przychodu, w stosunku do którego przysługują 50% koszty uzyskania przychodu. Istotne jest, że utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz, że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną wartość. Przy czym honorarium nie ma dotyczyć tylko i wyłącznie czasu pracy poświęconego na prace twórczą, a ma stanowić zapłatę za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi.”
Analiza wskazanych regulacji oraz okoliczności przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku, że podział wynagrodzenia i wyodrębnienie honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworów wykonywanych przez pracowników: a) działu public relations, b) zespołu komunikacji marketingowej, c) zespołu grafików w ramach stosunku pracy, ustalone jako iloczyn liczby godzin pracy poświęconej na stworzenie utworu i stawki godzinowej oraz pozostałe obowiązki nie stwarza możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do tej części wynagrodzenia. Do całości uzyskiwanych przez ww. pracowników przychodów ze stosunku pracy znajdzie zatem zastosowanie art. 22 ust. 2 powołanej ustawy.
Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, jako płatnik, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych wynagrodzeń nie będzie miał możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do całości uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze stosunku pracy Wnioskodawca powinien ustalić koszty uzyskania przychodów, zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 2 ww. ustawy.
W związku z powyższym tut. Organ nie analizował, czy czynności wykonywane przez pracowników działu public relations, zespołu komunikacji marketingowej oraz zespołu grafików spełniają warunki pozwalające na uznanie ich za wykonane jako efekt pracy o charakterze działalności twórczej w kontekście stosowania art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Stosownie do tych definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów. W związku z powyższym ocena stanowiska Wnioskodawcy dokonana została jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego.
0112-KDIL3-1.4011.256.2018.2.AA
0114-KDIP3-1.4011.357.2018.1.AM | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT2-1.4011.198.2018.2.DW | Interpretacja indywidualna