Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zarzad/0111-kdib2-3-4010-343-2018-1-lg
Timestamp: 2019-10-22 05:43:09+00:00
Document Index: 47950055

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 191', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 201', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 191', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 21', 'art. 22', 'art. 24', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 353', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 201', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53', 'art. 57', 'art. 54']

♦ › Zarząd › 0111-KDIB2-3.4010.343.2018.1.LG
Brak powstania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu pełnienia przez wspólników spółki funkcji prezesa zarządu i członka zarządu bez wynagrodzenia
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 października 2018 r. (data wpływu 22 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z 9 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu pełnienia przez wspólników Spółki funkcji prezesa zarządu i członka zarządu bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.
W dniu 22 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu pełnienia przez wspólników Spółki funkcji prezesa zarządu i członka zarządu bez wynagrodzenia.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 listopada 2018 r.
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: Wnioskodawca lub Spółka). Wspólnikami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne, które posiadają odpowiednio 80% i 20% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Wspólnik większościowy (dalej: Wspólnik) pełni jednocześnie funkcję Prezesa zarządu Spółki. Zgodnie z przyjętymi założeniami, Wspólnik nie otrzymuje oraz nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Prezesa zarządu, jednak stosownie do art. 191 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j.: Dz.U. z 2017 r. poz. 1577, ze zm.; dalej: KSH) oraz treści umowy Spółki, Wspólnikowi przysługiwać będzie prawo do udziału w zysku Spółki. Wspólnik pełni funkcję Prezesa zarządu w oparciu o uchwałę o powołaniu go na tę funkcję. Pomiędzy Wspólnikiem a Spółką nie została oraz nie zostanie zawarta w tym zakresie jakakolwiek umowa, w tym w szczególności umowa o pracę lub umowa cywilnoprawna. Spółka stanie się w przyszłości wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: Spółka komandytowa), w której posiadać będzie status komplementariusza, odpowiadając za prowadzenie spraw i reprezentację Spółki komandytowej. Jednocześnie Wspólnik pełniący funkcję Prezesa zarządu Spółki również zostanie wspólnikiem Spółki komandytowej, posiadając jednak status komandytariusza. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości wspólnikiem w Spółce stanie się również inna osoba fizyczna, która podobnie jak Wspólnik będzie pełnić funkcję członka zarządu Spółki, nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia oraz uczestnicząc jednocześnie w zysku Spółki.
Czy wobec faktu, że Prezes zarządu, będący jednocześnie wspólnikiem Spółki uprawnionym do udziału w jej zysku, pełni oraz będzie pełnić w przyszłości swoją funkcję bez otrzymywania wynagrodzenia, po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?
Czy w przypadku przystąpienia do Spółki innego wspólnika będącego osobą fizyczną, który podobnie jak Wspólnik będzie pełnić funkcję członka zarządu Spółki, nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia, uczestnicząc jednocześnie w zysku Spółki, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, w przypadku, gdy Prezes zarządu, będący jednocześnie wspólnikiem Spółki, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Prezesa zarządu, pozostając uprawnionym do udziału w zyskach Spółki. Należy podkreślić, iż członek zarządu, który zgodnie z art. 201 § 1 KSH odpowiada za prowadzenie spraw i reprezentację spółki, co do zasady pełni swoją funkcję na podstawie powołania uchwałą wspólników i zasadniczo nie istnieje w tym zakresie konieczność zawiązywania odrębnego stosunku prawnego ze spółką. Biorąc pod uwagę fakt, że powołanie członka zarządu nie stanowi podstawy do wypłaty na jego rzecz wynagrodzenia, należy przyjąć, że ustawodawca pozostawia swobodę w zakresie decyzji co do wykonywania funkcji członka zarządu za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Zatem należy przyjąć, iż sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia jest możliwa i dopuszczalna przez prawo, a wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, właściwych dla wypełniania obowiązków członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na gruncie KSH może nie wiązać się z uzyskiwaniem przez członka zarządu jakiegokolwiek wynagrodzenia. Przechodząc do analizy regulacji podatkowych, należy podkreślić, że Ustawa CIT nie definiuje przychodów podatkowych. Zgodnie jednak z ugruntowanym w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, do tej kategorii należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 Ustawy CIT. Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT za przychód, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tejże ustawy, uznaje się w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Ustawodawca nie sprecyzował przy tym, co należy rozumieć na gruncie podatkowym pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”, użytym w treści wskazanego wyżej przepisu. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne, za źródło nieodpłatnych świadczeń uznaje się wszelkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w konsekwencji których powstaje nieodpłatne, niezwiązane z poniesieniem wydatku lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym. Zgodnie z uchwałą NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, że nieodpłatność powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Jednocześnie w doktrynie przyjmuje się pogląd, że nieodpłatne świadczenia związane są z takim zdarzeniem, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ma zatem miejsce zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w szczególności w przypadku, gdy wspólnik spółki pełni funkcję członka zarządu bez wynagrodzenia. Wspólnikowi z tytułu posiadania udziałów w spółce kapitałowej przysługują bowiem określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Oznacza to, że nieodpłatne (bez ustalonego wynagrodzenia) zarządzanie spółką może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne. Nie ma mowy w takim przypadku o braku ekwiwalentności, co stanowi warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. W analizowanej sytuacji, Wspólnik pełni funkcję Prezesa zarządu Spółki. Wspólnik nie otrzymuje oraz nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Prezesa zarządu, jednak stosownie do art. 191 § 1 KSH oraz treści umowy Spółki, przysługiwać mu będzie prawo do udziału w zysku Spółki. Wspólnik będzie pełnić funkcję Prezesa zarządu w oparciu o uchwałę o powołaniu go na tę funkcję. Pomiędzy Wspólnikiem a Spółką nie została oraz nie zostanie zawarta w tym zakresie jakakolwiek umowa, w tym w szczególności umowa o pracę lub umowa cywilnoprawna. Jednocześnie, Spółka stanie się w przyszłości wspólnikiem Spółki komandytowej, w której posiadać będzie status komplementariusza, odpowiadając za prowadzenie jej spraw i reprezentację. Dodatkowo, Wspólnik pełniący funkcję Prezesa zarządu Spółki również zostanie wspólnikiem Spółki komandytowej, posiadając jednak status komandytariusza. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze analizę przepisów prawa podatkowego oraz okoliczności przedstawionego stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), pomimo pełnienia przez Wspólnika funkcji Prezesa zarządu w sposób nieodpłatny, nie będzie można mówić o powstaniu po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu Ustawy CIT. Należy mieć bowiem na uwadze, że Wspólnikowi przysługują określone prawa majątkowe z tytułu posiadania udziałów w Spółce, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Wspólnik jest w związku z tym zainteresowany osiąganiem zysku przez Spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku, ponieważ te mogą mu przynieść obecnie i w przyszłości określone korzyści majątkowe. Biorąc pod uwagę powyższe uwagi, należy podkreślić, że Spółka nie wypłacając wynagrodzenia Prezesowi zarządu za pełnioną przez niego funkcję co prawda uzyska określoną korzyść, w postaci zaoszczędzonych środków finansowych, jednak będzie to miało bezpośrednie przełożenie na poziom zysku podlegającego wypłacie Wspólnikowi tytułem dywidendy, a więc pełnienie funkcji członka zarządu nie będzie miało charakteru nieodpłatnego. Nie ma mowy w takim przypadku o braku ekwiwalentności, stanowiącym warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Reasumując, świadczenie otrzymane przez Spółkę w postaci pełnienia przez Wspólnika funkcji Prezesa zarządu bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy Prezes zarządu jest jednocześnie wspólnikiem Spółki, a zatem może uzyskać w przyszłości wzajemną korzyść majątkową (prawo do dywidendy lub udział w majątku likwidacyjnym), nie będzie stanowić nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, a w konsekwencji nie będzie rodzić po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT. Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy powyższe wnioski pozostaną aktualne również w sytuacji, w której do Spółki przystąpi inna osoba fizyczna, która - podobnie jak Wspólnik - będzie pełnić funkcję członka zarządu Spółki, nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia oraz uczestnicząc jednocześnie w zysku Spółki. Powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe: 1. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 7 marca 2018 r sygn. 0111- KDIB1-2.4010.64.2018.1.DP, 2. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 28 lutego 2018 r. sygn. 0111-KDIB2-2.4010.12.2018.1.MZ, 3. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 29 listopada 2017 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.245.2017.1.AG, 4. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 14 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPB6.4510.574.2016.3.AG, 5. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 17 stycznia 2017 r sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.365.2016.1.MJ, 6. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. 3063-ILPB2.4510.172.2016.1.PS, 7. Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 20 grudnia 2016 r. sygn. 3063- ILPB2.4510.161.2016.1. PS.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, ze zm., zwana dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
Natomiast w art. 12 ust. 6a updop, wskazano, że wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
Ustawodawca nie sprecyzował wprost, co należy rozumieć na gruncie podatkowym pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”.
Zgodnie bowiem z art. 353 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, ze zm.), zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.
Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nieodpłatność powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.
Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje korzyść majątkową.
Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577, ze zm.) – zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że – członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.
Przez użyte w § 4 ww. przepisu sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie.
Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem należy przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie pełnienie przez wspólników tej Spółki funkcji prezesa zarządu i członka zarządu bez wynagrodzenia nie będzie stanowić dla Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
0111-KDIB2-3.4010.343.2018.1.LG
0111-KDIB2-1.4010.271.2018.1.EN | Interpretacja indywidualna