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Timestamp: 2016-10-27 05:17:46
Document Index: 252465372

Matched Legal Cases: ['Art. 103', 'Art. 8', 'BGE', 'Art. 66', 'Art. 68', 'Art. 67']

2C_137/2014 (10.06.2014)
2C_137/2014 � � Urteil vom 10. Juni 2014
Politische Gemeinde F.________,
Die Einzelunternehmung B.________ �bertrug mit Vertrag vom 28. Juni 2011 r�ckwirkend per 1. Januar 2011 Aktiven - unter anderem die von B.________ bis 31. Dezember 2010 privat gehaltenen Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz GB F.________ - und Passiven auf die seit 30. M�rz 2011 bestehende und von B.________ beherrschte C.________ AG. Gleichzeitig erfolgte eine Umbenennung dieser Gesellschaft in A.________ AG und �bertragung des operativen Kerngesch�fts auf die seit 10. Juni 2011 bestehende und von B.________ beherrschte D.________ AG. Letztere wurde ihrerseits in B.________ AG umbenannt. Die von der Einzelunternehmung in die C.________ AG eingebrachten Grundst�cke verblieben in der A.________ AG.
Das Grundbuchamt F.________ veranlagte die A.________ AG mit Verf�gung vom 11. Oktober 2011 f�r den Erwerb der Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, mit Hand�nderungssteuern von Fr. 23'060.-- (1% des Verkehrswerts). Die dagegen erhobene Einsprache wies der Gemeinderat F.________ am 21. Dezember 2011 ab mit der Begr�ndung, die �bernehmende Gesellschaft stelle keinen Betrieb oder Teilbetrieb im Sinne einer steuerneutralen Umstrukturierung dar.
Vor Bundesgericht beantragt die A.________ AG, das angefochtene Urteil vom 19. Dezember 2013 aufzuheben und festzustellen, dass die im Zusammenhang mit der �bertragung der Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, auf die A.________ AG verf�gte Hand�nderungssteuer nicht geschuldet sei.
Die Vorinstanz und der Gemeinderat F.________ beantragen die Abweisung der Beschwerde.
2.2.�Gem�ss unbestrittenen Feststellungen der Vorinstanz ging der �bertragung der in F.________ gelegenen Grundst�cke von der Einzelunternehmung auf die Beschwerdef�hrerin per 1. Januar 2011 am 31. Dezember 2010 die �berf�hrung der Grundst�cke aus dem Privatverm�gen von B.________ in dessen Gesch�ftsverm�gen voraus. Unbestritten ist im Weiteren, dass damit aus hand�nderungssteuerlicher Sicht weder eine zivilrechtliche noch eine wirtschaftliche Hand�nderung verbunden war. Zivilrechtlich blieb B.________ Eigent�mer der Grundst�cke; auch behielt er wirtschaftlich die Verf�gungsgewalt �ber die Grundst�cke. Schliesslich ist unbestritten, dass die �bertragung des Verm�gens der Einzelunternehmung - und damit unter anderem auch der erw�hnten Grundst�cke - per 1. Januar 2011 auf die von B.________ beherrschte Beschwerdef�hrerin f�r sich allein betrachtet die Voraussetzungen f�r eine Befreiung von der Hand�nderungssteuer bei einer Umstrukturierung gem�ss Art. 103 FusG i.V.m. Art. 8 Abs. 3 StHG erf�llte. Die Vorinstanz kommt jedoch zum Schluss, das Vorgehen der Beschwerdef�hrerin sei als Steuerumgehung zu qualifizieren, weshalb die �bertragung der Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, als zivilrechtliche Hand�nderung zu behandeln sei.
2.4.�Die Vorinstanz sieht - mit Hinweis auf die Ausf�hrungen der Verwaltungsrekurskommission - eine Steuerumgehung im Wesentlichen darin, dass die unmittelbare Einbringung der fraglichen Grundst�cke aus dem Privatverm�gen von B.________ in die Beschwerdef�hrerin als zivilrechtliche Hand�nderung die Hand�nderungssteuer ausgel�st h�tte. Als Umstrukturierung h�tte der Vorgang nicht behandelt werden k�nnen, da es sich nicht um die �berf�hrung von Gesch�ftsverm�gen aus der einen Rechtsform in eine andere Rechtsform gehandelt habe. Damit sei die Konstruktion mit Blick auf die Hand�nderungssteuerpflicht geeignet, zu einer erheblichen Steuervermeidung zu f�hren. Sie erscheine zudem auch insofern ungew�hnlich, als die Verm�gensbestandteile, n�mlich das operative Kerngesch�ft einerseits und die Immobilien andererseits, als Gesch�ftsverm�gen in der Einzelfirma in eine rechtliche Einheit gebracht worden seien, um sie sogleich wieder rechtlich getrennten Schicksalen - in zwei verschiedenen Aktiengesellschaften - zu �berlassen. Um dieses Ziel zu erreichen, seien nicht zwei sukzessive Verm�gens�bertragungen erforderlich gewesen. Vielmehr h�tte die Einbringung der Grundst�cke durch B.________ in die Beschwerdef�hrerin und die Einbringung des Verm�gens der Einzelfirma mit dem operativen Kerngesch�ft in die B.________ AG denselben Zweck auch erf�llt. Dementsprechend sei davon auszugehen, dass die vorg�ngige �berf�hrung der Grundst�cke in das Gesch�ftsverm�gen einzig dazu gedient habe, bei deren anschliessender Einbringung in die Beschwerdef�hrerin die Hand�nderungssteuer zu vermeiden.
2.6.�Sachverhaltsm�ssig steht fest, dass das kantonale Steueramt im Veranlagungsprotokoll 2008 vom 14. September 2010 Folgendes festhielt: "S�mtliche Liegenschaften ... stellen Gesch�ftsverm�gen dar und sind entsprechend ab Steuererkl�rung 2009 zu bilanzieren ...". Indem B.________ die fraglichen Liegenschaften in die Umstrukturierung einbezog, hielt er sich somit an die vom Steueramt vorgenommene Qualifizierung. Die Vorinstanzen bezweifeln nicht, dass bei grunds�tzlicher Akzeptanz der Qualifikation durch das Steueramt die vorliegend zu beurteilende Transaktion keine Hand�nderungssteuern ausgel�st h�tte. Sie werfen der Beschwerdef�hrerin bzw. B.________ jedoch letztlich vor, es habe kein zwingender Anlass bestanden, sich kurz vor der Umstrukturierung an diese Qualifizierung zu halten und die Liegenschaften vom Privatverm�gen ins Gesch�ftsverm�gen zu �berf�hren. Sie begr�nden dies damit, die vom Steueramt vorgenommene Qualifizierung habe keinen verbindlichen Charakter gehabt und sich ohnehin nicht auf das konkrete Veranlagungsjahr, sondern auf k�nftige Veranlagungsperioden bezogen.
2.7.2.�Wirtschaftsg�ter k�nnen aufgrund ihrer Beschaffenheit und konkreten Zweckbestimmung notwendiges Gesch�fts- oder notwendiges Privatverm�gen bilden oder, wie namentlich Liegenschaften, Alternativg�ter darstellen, d.h. sowohl zum Gesch�fts- wie auch zum Privatverm�gen geh�ren. In solchen F�llen besteht das entscheidende Kriterium f�r die Zuteilung eines Verm�genswertes zum Gesch�ftsverm�gen darin, dass er f�r Gesch�ftszwecke erworben worden ist (Erwerbsmotiv) oder dem Gesch�ft tats�chlich dient (Zweckbestimmung). Wo sich die Zugeh�rigkeit nicht ohne Weiteres aus der �usseren Beschaffenheit des Verm�genswertes ergibt, wie dies h�ufig bei Alternativg�tern der Fall ist, die sowohl mit dem Gesch�ft im Zusammenhang stehen als auch ausschliesslich f�r eine private Verwendung geeignet sein k�nnen, ist f�r die Abgrenzung massgebend auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des Verm�genswertes abzustellen; Gesch�ftsverm�gen wird angenommen, wenn es tats�chlich dem Gesch�ft dient (BGE 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.; Urteile 2C_515/2013 vom 27. November 2013 E. 2.1, in: StR 69/2014 S. 147; 2C_1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.3, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79; je mit Hinweisen).
2.7.3.�Vorliegend wurde von den Vorinstanzen nicht angenommen, die Qualifizierung der fraglichen Liegenschaften als Gesch�ftsverm�gen sei unzutreffend gewesen. Es sind auch keine Anhaltspunkte in diese Richtung ersichtlich. Damit steht fest, dass nichts gegen eine Qualifikation der Liegenschaften als Gesch�ftsverm�gen ab Steuerperiode 2009 - entsprechend der Beurteilung des kantonalen Steueramtes - spricht.
Ist die Anweisung des kantonalen Steueramtes, die Liegenschaften in der Steuererkl�rung 2009, d.h. ab der Steuerperiode 2009, als Gesch�ftsverm�gen zu behandeln, somit zumindest nicht ohne Weiteres als unrichtig zu betrachten, so kann die Akzeptanz dieser Qualifikation durch B.________ nicht als ungew�hnlich, sachwidrig, absonderlich oder den wirtschaftlichen Gegebenheiten unangemessen erscheinen. Daran kann nun auch nichts �ndern, dass B.________ diese Neubeurteilung durch die Steuerbeh�rde und die neue Qualifikation der Liegenschaften als Gesch�ftsverm�gen akzeptierte und im Rahmen einer Umstrukturierung seines Unternehmens ber�cksichtigte. Die Vorinstanz �bersieht bei ihren Erw�gungen, dass es nicht B.________ war, welcher - allenfalls im Hinblick auf eine geplante Umstrukturierung - eine Neuqualifikation der Liegenschaften veranlasst hatte, sondern dass das Steueramt von ihm verlangte, seine bisher als Privatverm�gen qualifizierten Liegenschaften neu als Gesch�ftsverm�gen zu behandeln. Der Vorinstanz kann nicht gefolgt werden, wenn sie der Beschwerdef�hrerin vorh�lt, es fehle ein zwingender Anlass, die Liegenschaften noch kurz vor der �bertragung in die Beschwerdef�hrerin in das Gesch�ftsverm�gen von B.________ zu �berf�hren. Sie unterstellt dabei, dass die Beteiligten sich entschlossen h�tten, eine Umstrukturierung vorzunehmen und zur steuerneutralen Abwicklung kurz davor noch die Liegenschaften ins Gesch�ftsverm�gen zu �berf�hren, w�hrenddem es sich tats�chlich offensichtlich genau umgekehrt verhielt: Die kantonale Steuerbeh�rde verlangte von B.________ neu eine Behandlung seiner Liegenschaften als Gesch�ftsverm�gen und dieser kam der Aufforderung der Steuerbeh�rde nach und nahm anschliessend die Umstrukturierung vor. Bei dieser Abfolge fehlt es auch an der weiteren Voraussetzung f�r eine Steuerumgehung, wonach die gew�hlte Rechtsgestaltung - hier also die Umqualifizierung der Liegenschaften - missbr�uchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen.
2.7.4.�Die Ausf�hrungen der Vorinstanz, wonach nicht von einer verbindlichen Anordnung des Steueramtes - betreffend die Qualifizierung der Liegenschaften - habe ausgegangen werden d�rfen, gehen sodann an der Sache vorbei. Es mag durchaus sein, dass B.________ diese Anordnung nicht zwingend h�tte befolgen m�ssen und in der Steuerperiode 2009 darauf h�tte beharren k�nnen, die Liegenschaften zu Recht als Privatverm�gen qualifiziert zu haben. N�tigenfalls h�tte sich diese Auffassung mit Rechtsmitteln verteidigen lassen. Indes impliziert der Vorwurf, es habe kein zwingender Anlass zur �berf�hrung der Liegenschaften (recte: zu deren Umqualifizierung) bestanden, B.________ sei quasi verpflichtet gewesen, sich gegen die vom Steueramt verlangte Umqualifizierung zur Wehr zu setzen. Damit �berspannt die Vorinstanz sowohl das Erfordernis einer ungew�hnlichen oder absonderlichen Vorgehensweise wie auch das Erfordernis des missbr�uchlichen Treffens von Rechtsgestaltungen.
2.7.5.�Schliesslich ist zu beachten, dass B.________ bei Missachtung der Anweisungen des Steueramtes allenfalls einkommenssteuerliche Folgen riskiert h�tte: Falls er lediglich das operative Kerngesch�ft von seiner Einzelunternehmung auf die B.________ AG �bertragen, dagegen nichts vorgekehrt h�tte bez�glich der vom Steueramt als Gesch�ftsverm�gen qualifizierten Liegenschaften, so h�tte er m�glicherweise - je nach Begr�ndung der Qualifikation der Liegenschaften als Gesch�ftsverm�gen - riskiert, dass das Steueramt f�r die Einkommenssteuer von einer �berf�hrung von Gesch�ftsverm�gen in das Privatverm�gen ausgegangen w�re und eine entsprechende Einkommensbesteuerung vorgenommen h�tte. Indem B.________ die Liegenschaften als Teil des Gesch�ftsbetriebes be-handelte und in die Umstrukturierung miteinbezog, konnte er eine solche Konsequenz von vornherein verhindern und insbesondere eine allf�llige Auseinandersetzung mit dem Steueramt sowohl �ber die Qualifikation der Liegenschaften als auch �ber deren eventuelle �berf�hrung vom Gesch�ftsverm�gen ins Privatverm�gen vermeiden. Auch dieser Umstand f�hrt zum Schluss, dass die Vorgehensweise bei der Umstrukturierung die Kriterien f�r die Annahme einer Steuerumgehung nicht zu erf�llen vermag.
2.8.�Aufgrund des Dargelegten ergibt sich, dass die Vorinstanz zu Unrecht eine Steuerumgehung bejaht hat. Nachdem sie die Erhebung der Hand�nderungssteuern auf der �bertragung der Liegenschaften Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, von B.________ auf die A.________ AG einzig mit dem Vorliegen einer Steuerumgehung begr�ndet, ist demnach festzustellen, dass auf dieser �bertragung zu Unrecht Hand�nderungssteuern erhoben wurden. Bei diesem Ergebnis er�brigt es sich, auf die weiteren Vorbringen der Beschwerde-f�hrerin einzugehen.
3.1.�Die Beschwerde ist gutzuheissen, der angefochtene Entscheid ist aufzuheben und es ist festzustellen, dass die Beschwerdef�hrerin f�r den Erwerb der Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, keine Hand�nderungssteuern zu entrichten hat.
3.2.�Bei diesem Ausgang sind die Gerichtskosten der Gemeinde F.________ aufzuerlegen, um deren Verm�gensinteressen es vorliegend geht (vgl. Art. 66 Abs. 4 BGG). Diese hat zudem die Beschwerdef�hrerin f�r das bundesgerichtliche Verfahren angemessen zu entsch�digen (Art. 68 Abs. 2 BGG). Die Festsetzung der Kosten und Entsch�digung f�r das kantonale Verfahren wird der Vorinstanz �bertragen (Art. 67 und 68 Abs. 5 BGG).
Die Beschwerde wird gutgeheissen, der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und es wird festgestellt, dass die Beschwerdef�hrerin f�r den Erwerb der Grundst�cke Nr. xxx, yyy und zzz, GB F.________, keine Hand�nderungssteuern zu entrichten hat.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden der Gemeinde F.________ auferlegt.
Die Gemeinde F.________ hat die Beschwerdef�hrerin f�r das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 3'000.-- zu entsch�digen.