Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-iv-r-20-16/
Timestamp: 2019-02-22 09:52:39
Document Index: 167485125

Matched Legal Cases: ['§ 1', '§ 1', '§ 716', '§ 1', '§ 4', '§ 252', '§ 164', '§ 126', '§ 126', '§ 9', '§ 48', '§ 252', '§ 631', '§ 63', '§ 64', '§ 8', 'BGH', 'BGH', '§ 200', '§ 9', 'BGH', '§ 9', '§ 207', 'BGH', 'BGH', '§ 54', '§ 209', '§ 207', '§ 54', '§ 207', '§ 63', '§ 9', 'Art. 12', '§ 9', 'Art. 12', '§ 4', '§ 4', '§ 135', '§ 136']

Urteil vom 7.11.2018, IV R 20/16 - Steuernsparen
Urteil vom 7.11.2018, IV R 20/16
.	 Veröffentlicht am 23. Januar 2019 . 0
Der Bescheid für 2008 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 27. März 2013, insoweit unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 30. Januar 2015, wird dahin geändert, dass die bei den laufenden Gesamthandseinkünften aus Gewerbebetrieb und aus selbständiger Arbeit berücksichtigte Gewinnerhöhung um insgesamt … EUR rückgängig gemacht wird.
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) zu 1. ist eine GbR, an der zu je 50 % A und B, der Kläger und Revisionskläger (Kläger) zu 2., beteiligt sind. Den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) zufolge ist die Klägerin zu 1. (GbR) auf dem Gebiet der Unternehmensberatung/Insolvenzverwaltung tätig. Zum 1. Mai 2008 verpachtete sie ihren Betrieb an die A-GmbH & Co. KG (A-KG), wobei sich der Umfang der abgetretenen Ansprüche aus noch nicht vollständig abgewickelten Insolvenzverfahren –wie u.a. aus dem Insolvenzverfahren der Y-GmbH– aus einer Anlage 1 ergab; danach standen auch etwaige Ansprüche aus dem Verfahren der Y-GmbH der Klägerin zu 1. zu.
Vom 6. Juli 1997 datiert eine als „Vertrag über die Errichtung einer Innengesellschaft“ bezeichnete Vereinbarung zwischen B und seiner Ehefrau (E). Darin heißt es auszugsweise:
„§ 1 Innengesellschaftszweck, Innengesellschaftereinlagen
(1) 〈B〉 betreibt zusammen mit 〈A〉 die Sozietät … in Gesellschaft bürgerlichen Rechts. … 〈Die GbR〉 erzielt weiterhin keine entnahmefähigen Überschüsse. Das Geschäft der Konkursverwaltung ist ausbaufähig … Allerdings erfordert das Geschäft wegen der stark nachgelagerten Bezahlung der erbrachten Leistungen erhebliche Finanzmittel.
(2) 〈E〉 studiert derzeit … und geht keiner nennenswerten Berufstätigkeit nach. Sie hat umfangreiche Ansprüche aus …, die ihre Eltern für sie angespart haben. Überdies haben die … Eltern der 〈E〉 in Aussicht gestellt, auch weitere Unterstützung zu leisten, etwa im Rahmen des Aufbaus von Immobilienvermögen zur Eigennutzung.
(4) Dies vorausgeschickt errichten die Parteien eine Innengesellschaft (typisch stille Unterbeteiligung der 〈E〉 an dem Gesellschafteranteil des 〈B〉 an 〈der GbR〉). … 〈E〉 bringt die 〈B〉 zugesagten Unterstützungsleistungen als geldwerte Vermögenseinlage in die Innengesellschaft ein. Weiterhin wird 〈E〉 im Bedarfsfall fallweise ihre persönliche Arbeitskraft in die Innengesellschaft einbringen. 〈E〉 teilt in diesem Fall ihre Arbeitskraft nach freiem, pflichtgemäßem Ermessen ein. An regelmäßige Arbeitszeiten ist sie nicht gebunden. Dem 〈B〉 stehen aus diesem Vertrag keinerlei Weisungsrechte gegenüber 〈E〉 zu.
(5) 〈E〉 ist weder an der Vermögenssubstanz noch am Firmenwert 〈der GbR〉 beteiligt. Den Wert der von 〈E〉 geschuldeten Unterstützungsleistungen beziffern die Vertragsschließenden einvernehmlich auf DM 200.000,- … .
(2) Sie wird … auf die Dauer von 15 Jahren … abgeschlossen.
(2) 〈E〉 nimmt nur bis zur Höhe des in § 1 festgelegten Werts ihrer Unterstützungsleistungen an etwaigen Verlusten teil, wobei ein aus dem 50%-igen Gesellschafteranteil an 〈der GbR〉 resultierender Verlustanteil von DM 100.000,- allein von 〈B〉 zu tragen ist (Sockelverlust). Etwaige über den Sockelverlust hinausgehende kalenderjährliche Verlustanteile werden im Verhältnis 50:50 auf 〈B〉 und 〈E〉 verteilt. …
(1) 〈E〉 stehen die Rechte aus § 716 BGB zu …
(2) Der Auseinandersetzungsanspruch der 〈E〉 beschränkt sich auf etwaige ihr zustehende noch nicht ausgezahlte Gewinnanteile sowie auf die Auskehrung des in § 1 festgelegten Werts ihrer Unterstützungsleistungen, ggf. vermindert um von â©Eâª nach § 4 zu übernehmende Verlustanteile.
Seit dem 1. Januar 2008 (Streitjahr) ermittelt die Klägerin zu 1. ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Im Jahresabschluss auf den 31. Dezember 2008 passivierte sie als „erhaltene Anzahlungen“ in Höhe von … EUR einen Vorschuss auf die Vergütung des Klägers zu 2. als Insolvenzverwalter in dem Insolvenzverfahren der Y-GmbH, den das Amtsgericht (AG) mit Beschluss vom 4. Juni 2008 bewilligt hatte.
Bei der Klägerin zu 1. wurde u.a. für das Streitjahr 2008 eine Betriebsprüfung durchgeführt. In dem Bericht vom 10. Januar 2013 heißt es zum Punkt „erhaltene Anzahlung“, dass der Gewinn um die erhaltene Anzahlung zu erhöhen sei, da er mit dem Zufluss i.S. des § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) realisiert worden sei. Zur geltend gemachten Unterbeteiligung heißt es im Bericht, diese unter nahen Angehörigen geschlossene Vereinbarung halte einem Fremdvergleich nicht stand. Die Innengesellschaft sei daher steuerlich nicht anzuerkennen, so dass auch die Sonderbetriebsausgaben des Klägers zu 2. um … EUR zu vermindern seien.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) erließ am 27. März 2013 einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geänderten Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2008, der den Prüfungsfeststellungen entsprach. Der hiergegen gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 30. Januar 2015).
das FG-Urteil aufzuheben und den Bescheid für 2008 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 27. März 2013, insoweit unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 30. Januar 2015, dahin zu ändern, dass die bei den laufenden Gesamthandseinkünften aus Gewerbebetrieb und aus selbständiger Arbeit berücksichtigte Gewinnerhöhung um insgesamt … EUR rückgängig gemacht wird und dass der auf die unterbeteiligte E entfallende Gewinnanteil bei den Sonderbetriebsausgaben des Klägers zu 2. berücksichtigt wird.
Zu entscheiden ist über Revisionen der Klägerin zu 1. und des Klägers zu 2. (dazu 1.). Die Revision der Klägerin zu 1. führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Stattgabe der Klage, soweit sie sich gegen die erfolgswirksame Berücksichtigung des Vergütungsvorschusses wendet, und im Übrigen zur Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–; dazu 2.). Die Revision des Klägers zu 2. ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO; dazu 3.).
a) Die Beteiligten streiten zum einen um die Rechtmäßigkeit der erfolgswirksamen Erfassung eines Betrags in Höhe von … EUR als Vergütungsvorschuss i.S. des § 9 InsVV. Diesen hat das FA in dem angegriffenen Feststellungsbescheid –anteilig– zum einen bei den laufenden Gesamthandseinkünften aus Gewerbebetrieb und zum anderen bei den laufenden Gesamthandseinkünften aus selbständiger Tätigkeit berücksichtigt. Hinsichtlich dieser Feststellungen ist nur die GbR selbst (nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO) klagebefugt, nicht aber die einzelnen an ihr beteiligten Mitunternehmer. Zu Recht hat daher auch die GbR als solche, vertreten durch ihre Gesellschafter, gegen diesen Bescheid Klage erhoben.
Entsprechend ist auch die Revisionsschrift, die –dem insoweit fehlerhaften FG-Urteil folgend– A und B als Kläger bezeichnet, dahin auszulegen, dass A und B jedenfalls insoweit, als ein Klagerecht nur der GbR selbst zusteht, nicht selbst, in ihrer Eigenschaft als Gesellschafter der GbR, sondern als Vertreter der GbR für diese Revision eingelegt haben.
2. Die Revision der Klägerin zu 1. ist begründet, soweit sie sich gegen die gewinnrealisierende Berücksichtigung des Betrags von … EUR wendet. Denn bei diesem Betrag handelt es sich um einen bloßen Vorschuss, der im Streitjahr noch nicht zu einer Gewinnrealisierung geführt hat.
aa) Gewinnrealisierung ist gegeben, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht hat, d.h. seine Verpflichtung „wirtschaftlich erfüllt“ hat. Damit steht dem Leistenden der Anspruch auf die Gegenleistung (die Zahlung) so gut wie sicher zu. Sein Risiko reduziert sich darauf, dass der Empfänger im Einzelfall Gewährleistungs- oder Schadensersatzansprüche geltend macht oder sich als zahlungsunfähig erweist. Dann aber ist der Schwebezustand des zugrunde liegenden Geschäfts beendet und der Gewinn aus dieser Leistungsbeziehung gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB realisiert. Eine Dienst- oder Werkleistung ist danach „wirtschaftlich erfüllt“, wenn sie –abgesehen von unwesentlichen Nebenleistungen– erbracht worden ist. Bei Werkverträgen i.S. des § 631 des Bürgerlichen Gesetzbuchs bedarf es außerdem der Abnahme des Werks durch den Besteller, um die handels- und steuerrechtliche Gewinnrealisierung herbeizuführen. Ohne Bedeutung ist hingegen, ob am Bilanzstichtag die Rechnung bereits erteilt ist, ob die geltend gemachten Ansprüche noch abgerechnet werden müssen oder ob die Forderung erst nach dem Bilanzstichtag fällig wird (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 29. November 2007 IV R 62/05, BFHE 220, 85, BStBl II 2008, 557, m.w.N.).
aa) Nach § 63 Abs. 1 Satz 1 der Insolvenzordnung (InsO) hat der Insolvenzverwalter Anspruch auf Vergütung für seine Geschäftsführung und auf Erstattung angemessener Auslagen (Satz 1). Der Regelsatz der Vergütung wird nach dem Wert der Insolvenzmasse zur Zeit der Beendigung des Insolvenzverfahrens berechnet (Satz 2). Vergütung und zu erstattende Auslagen werden nach § 64 Abs. 1 InsO vom Insolvenzgericht durch Beschluss festgesetzt; erforderlich ist ein Antrag des Insolvenzverwalters, der gestellt werden soll, wenn die Schlussrechnung an das Gericht gesandt wird (§ 8 Abs. 1 Sätze 1, 3 InsVV). Bei der Vergütung handelt es sich danach um eine Gesamtvergütung für die einheitliche Tätigkeit des Insolvenzverwalters während des gesamten Verfahrens (vgl. z.B. Beschluss des Bundesgerichtshofs –BGH– vom 20. Mai 2010 IX ZB 11/07, BGHZ 185, 353; BFH-Urteile vom 15. April 2015 V R 44/14, BFHE 250, 263, BStBl II 2015, 679, und vom 2. Dezember 2015 V R 15/15, BFHE 252, 472, BStBl II 2016, 486, zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung). Im Sinne der dargestellten Rechtsprechung hat der Insolvenzverwalter die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung danach grundsätzlich erst mit der Beendigung seiner Tätigkeit in dem betreffenden Insolvenzverfahren erbracht, d.h. regelmäßig erst mit dem Beschluss des Insolvenzgerichts über die Aufhebung des Insolvenzverfahrens (vgl. § 200 Abs. 1 InsO). Erst zu diesem Zeitpunkt tritt danach Gewinnrealisierung ein und ist die Forderung auf die Gesamtvergütung (gewinnrealisierend) zu aktivieren.
Bei dem in § 9 InsVV vorgesehenen Betrag, den der Insolvenzverwalter mit Zustimmung des Insolvenzgerichts aus der Insolvenzmasse entnehmen darf, handelt es sich also nicht um die Vergütung für eine selbständig abrechenbare und vergütungsfähige Teilleistung, sondern –wofür nicht zuletzt auch der Wortlaut der Norm spricht– um einen bloßen Vorschuss auf die (endgültige) Vergütung, der noch nicht zu einer Gewinnrealisierung führt.
(1) Es trifft zwar zu, dass der Vergütungsanspruch bereits mit der Tätigkeit des Verwalters entsteht und nicht erst mit der Festsetzung durch das Insolvenzgericht (BGH-Urteil vom 16. Oktober 2014 IX ZR 190/13). Darauf kommt es für die Frage der Gewinnrealisierung jedoch nicht an (anderer Ansicht offenbar Kurzinformation der Oberfinanzdirektion –OFD– Münster vom 27. Oktober 2011 Nr. 32/2011; Schreiben der OFD Nordrhein-Westfalen vom 15. März 2017 S 2133-2016/0008-St 143). Entscheidend ist vielmehr, ob der Leistungsverpflichtete (hier: der Insolvenzverwalter) die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht hat, d.h. seine Verpflichtung „wirtschaftlich erfüllt“ hat. Das ist jedoch, wie dargelegt, erst mit der Beendigung seiner Tätigkeit, d.h. regelmäßig erst mit der Beendigung des Insolvenzverfahrens der Fall.
(2) Für die Annahme des Vorschusses nach § 9 InsVV als Vergütung einer Teilleistung kann auch nicht mit Erfolg geltend gemacht werden, dass der Vorschuss nicht zurückzuzahlen ist, wenn sich später herausstellt, dass die Masse nicht zur Deckung der Verfahrenskosten ausreicht (so aber z.B. Kurzinformation der OFD Münster vom 27. Oktober 2011 Nr. 32/2011; Schreiben der OFD Nordrhein-Westfalen vom 15. März 2017 S 2133-2016/0008-St 143). Insoweit geht es allein darum, dass der Verwalter einen Vergütungsvorschuss, den er mit Zustimmung des Insolvenzgerichts der Masse entnommen hat und der durch seinen Vergütungsanspruch gedeckt ist, ebenso wenig zurückzuerstatten hat wie andere Massegläubiger die ihnen vor Eintritt der Massearmut gewährte Befriedigung (vgl. Landfermann in Kayser/Thole, Insolvenzordnung, 9. Aufl., § 207 Rz 20). Insoweit sichert die Vorschussgewährung also als Vorwegbefriedigung den Vergütungsanspruch (vgl. BGH-Urteil vom 5. Dezember 1991 IX ZR 275/90, BGHZ 116, 233, zur Konkursordnung –KO–). Bei der Vergütung des Insolvenzverwalters handelt es sich um eine tätigkeits- und nicht erfolgsbezogene Wertvergütung, die als Masseverbindlichkeit nach § 54 Nr. 2 InsO bzw. im masseunzulänglichen Verfahren über § 209 Abs. 1 Nr. 1 InsO vorrangig aus der Insolvenzmasse zu befriedigen ist. Die nach § 207 Abs. 3 InsO erforderliche anteilige Befriedigung der Gerichtskosten und der Vergütungsansprüche als gleichrangige Kosten i.S. des § 54 InsO bezieht sich nur auf diejenigen Ansprüche, die bei Verfahrensbeendigung noch nicht befriedigt sind. Zur Berechnung nach § 207 Abs. 3 InsO muss das Insolvenzgericht daher die volle Vergütung festsetzen und davon bereits gewährte Vorschüsse abziehen. (Nur) die nicht befriedigte Vergütung wird dann anteilig zu den nicht befriedigten Gerichtskosten berechnet (Keller in Kayser/Thole, a.a.O., § 63 Rz 33). Davon zu unterscheiden ist, dass ein Vorschuss wegen seiner Vorläufigkeit zurückzuerstatten ist, soweit er die endgültig festgesetzte Vergütung übersteigt.
(5) Die Beurteilung eines Vorschusses nach § 9 InsVV als Vergütung für eine selbständig abrechenbare und zu vergütende Teilleistung ist auch verfassungsrechtlich nicht geboten. Die Freiheit, einen Beruf auszuüben, ist zwar untrennbar verbunden mit der Freiheit, eine angemessene Vergütung zu fordern, weshalb gesetzliche Vergütungsregelungen am Maßstab des Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) zu messen sind (z.B. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 30. März 1993 1 BvR 1045/89, 1 BvR 1381/90, 1 BvL 11/90, BVerfGE 88, 145; vgl. auch BVerfG-Beschluss vom 24. Juni 1993 1 BvR 836/91). Daraus kann sich ein Anspruch des Leistungsverpflichteten ergeben, bei –wie im Fall der Vergütung nach der InsO– grundsätzlich gegebener Vorleistungspflicht angemessen gegen das Ausfallrisiko geschützt zu werden. Als angemessener Schutz wird danach auch der Vorschuss nach § 9 InsVV auf die endgültige Vergütung angesehen, da ein solcher Vorschuss, sofern er den endgültigen Vergütungsanspruch nicht übersteigt, im Fall später eintretender Massearmut nicht zurückgezahlt werden muss (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 88, 145, zur insoweit vergleichbaren Rechtslage nach der KO). Art. 12 Abs. 1 GG fordert hingegen nicht, dass eine Tätigkeit stets zeitanteilig endgültig zu vergüten ist.
aa) Soweit die Klägerin zu 1. sich gegen die gewinnerhöhende Berücksichtigung des Vorschusses in Höhe von … EUR bei der Feststellung des laufenden Gesamthandsgewinns aus Gewerbebetrieb einerseits und bei der Feststellung des laufenden Gesamthandsgewinns aus selbständiger Arbeit andererseits richtet, ist der Klage stattzugeben. Da das FA, den Feststellungen des Prüfers folgend, im angegriffenen Gewinnfeststellungsbescheid zwar auf der Passivseite den Posten „erhaltene Anzahlungen“ im Umfang von … EUR gewinnerhöhend aufgelöst hat, nicht aber auf der Aktivseite den Posten „unfertige Leistungen“ in dem Umfang aufgelöst hat, in dem er von der Klägerin zur Neutralisierung ihrer im Zusammenhang mit dem Vorschuss stehenden Aufwendungen gebildet wurde, beträgt die rückgängig zu machende Gewinnrealisierung insgesamt … EUR.
bb) Soweit die Klägerin zu 1. sich gegen die Nichtberücksichtigung der Gewinnanteile der E aus der stillen Unterbeteiligung als Sonderbetriebsausgaben des B wendet, bleibt ihre Klage –ebenso wie die allein dagegen gerichtete Revision des Klägers zu 2.– ohne Erfolg und war daher abzuweisen (dazu sogleich unter 3.).
(1) Nach den von den Klägern nicht angegriffenen Feststellungen des FG hat E nach dem Unterbeteiligungsvertrag dessen Wortlaut nach geschuldete Arbeitsleistungen jedenfalls weder hinreichend dargelegt noch glaubhaft gemacht. Abgesehen davon würden fremde Dritte eine als Entgelt für die Einräumung einer Unterbeteiligung geschuldete Arbeitsleistung (sofern eine Einlage überhaupt in Form von Diensten erbracht werden kann, s.o.) mindestens dem Umfang nach konkret bezeichnen. Eine Vereinbarung, der zufolge die Unterbeteiligte „im Bedarfsfall fallweise ihre persönliche Arbeitskraft in die Innengesellschaft“ einbringt, genügt einer fremdüblichen Bezeichnung der geschuldeten Gegenleistung danach nicht.
(2) Im Ergebnis ist auch die weitere Würdigung des FG, etwaige „Unterstützungsleistungen“ der E für den Kläger zu 2. seien ertragsteuerlich ohne Auswirkungen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Ungeachtet der Frage, ob Dienste überhaupt als Entgelt für die Einräumung einer Unterbeteiligung in Betracht kommen (s.o.), erfolgten die familiären Unterstützungsleistungen der E, die den Klägern zufolge mit der Einräumung der Unterbeteiligung entgolten werden sollten, nicht im betrieblichen Interesse. Denn es fehlt schon an einer Einlage in den Betrieb. Entgegen der Auffassung der Kläger kann die betriebliche Veranlassung der Einräumung der Unterbeteiligung daher auch nicht darin gesehen werden, dass der Kläger zu 2. auf diese Weise dem Betrieb keine Mittel für den privaten Unterhalt seiner Familie entnehmen musste. Außerdem dient die Hinzurechnung von Entnahmen (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG) im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG gerade dazu, privat veranlasste Aufwendungen zu neutralisieren.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1, § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Hinsichtlich der Kostenquotelung legt der Senat einen Gesamtstreitwert der Revision von … EUR zugrunde. Er geht dabei davon aus, dass hinsichtlich der streitigen Berücksichtigung von Sonderbetriebsausgaben des Klägers zu 2. in Höhe von … EUR 10 % anzusetzen sind (vgl. BFH-Beschluss vom 12. August 1987 IV E 3/87, BFH/NV 1988, 657, m.w.N.) und hinsichtlich des streitigen Gesamthandsgewinns in Höhe von … EUR 37 %. Hinsichtlich des Letzteren verbleibt es bei dem Grundsatz, dass der bei Anfechtungsklagen wegen einer gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung grundsätzlich anzusetzende Satz von 25 % bei höheren Gewinn- bzw. Verlustanteilen wegen der infolge des progressiven Einkommensteuertarifs zu erwartenden höheren einkommensteuerlichen Auswirkung angemessen zu erhöhen ist (vgl. BFH-Beschlüsse vom 18. April 2018 IV E 1/18, m.w.N., und vom 10. Oktober 2006 VIII B 177/05, BFHE 214, 208, BStBl II 2007, 54). Für eine abweichende Festsetzung in Höhe von 10 %, etwa im Hinblick darauf, dass es lediglich um eine zeitliche Verschiebung der Versteuerung des Betrags von … EUR und damit lediglich um einen Zins- und Liquiditätsvorteil gehe, sieht der Senat keinen Anlass. Mittelbare Auswirkungen auf Veranlagungszeiträume, die dem Streitjahr vor- oder nachgelagert sind, bleiben bei der Festsetzung des Streitwerts regelmäßig außer Betracht (z.B. BFH-Beschlüsse vom 10. November 2005 VIII E 5/05, BFH/NV 2006, 576, und vom 14. Februar 2007 IV E 3/06, BFH/NV 2007, 1155). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz kommt jedenfalls in einem Fall wie dem Streitfall, in dem sich die Höhe eines etwaigen Liquiditäts- und Zinsvorteils angesichts der Ungewissheit, in welchem Jahr und in welcher Höhe die endgültige Vergütung festgesetzt wird, nicht bestimmen lässt, nicht in Betracht.