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Timestamp: 2016-10-27 06:50:51+00:00
Document Index: 180452446

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 90', 'art. 82', 'art. 86', 'art. 83', 'art. 100', 'art. 42', 'art. 89', 'art. 106', 'art. 106', 'ATF ', 'art. 13', 'art. 13', 'ATF ', 'art. 60', 'art. 13', 'ATF ', 'art. 149', 'art. 149', 'art. 149', 'art. 82', 'art. 83', 'art. 149', 'art. 271', 'art. 149', 'art. 285', 'art. 13', 'art. 66', 'art. 68']

2C_555/2010 (11.03.2011)
2C_555/2010
Arr�t du 11 mars 2011
MM. et Mme les Juges Z�nd, Pr�sident, Karlen, Aubry Girardin, Stadelmann et Berthoud, Juge suppl�ant.
Imp�t cantonal 2005; d�ductibilit� de dettes ayant fait l'objet d'actes de d�faut de biens,
recours contre l'arr�t du Tribunal cantonal du canton de Fribourg, Cour fiscale, du 7 mai 2010.
Dans leur d�claration d'imp�t pour la p�riode fiscale 2005, les �poux A.X.________ et B.X.________ ont demand�, au plan de la fortune, la d�duction de dettes priv�es � concurrence de 4'434'764 fr. Ce montant comprenait notamment une somme de 2'517'735 fr. correspondant � six actes de d�faut de biens apr�s saisie d�livr�s � l'encontre de B.X.________ pour la p�riode allant du 5 septembre 1995 au 14 mars 2001. La fortune imposable d�clar�e �tait ainsi n�gative, � hauteur de 2'230'410 fr.
Les actes de d�faut de biens �taient les suivants:
Banque S.________
78'871.05
Banque T.________
107'993.24
372'200.00
Caisse de pension C.________
6'241.25
1'502'429.70
2'517'735.24
Par d�cision de taxation du 19 juin 2008, confirm�e sur r�clamation le 20 f�vrier 2009, le Service cantonal des contributions du canton de Fribourg (ci-apr�s: le Service cantonal des contributions) a refus� la d�duction des dettes ayant fait l'objet des actes de d�faut de biens pr�cit�s. La fortune imposable des �poux X.________ a �t� arr�t�e � 194'179 fr. et l'imp�t d� � ce titre � 485 fr. 25.
Saisie d'un recours contre la d�cision sur r�clamation du Service cantonal des contributions, la Cour fiscale du Tribunal cantonal du canton de Fribourg (ci-apr�s : le Tribunal cantonal) l'a rejet� par arr�t du 7 mai 2010.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, A.X.________ et B.X.________demandent au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler le ch. II (relatif � l'imp�t cantonal sur la fortune) du dispositif de l'arr�t du Tribunal cantonal du 7 mai 2010, d'admettre un montant de 2'517'735 fr. 24 en d�duction de leur fortune pour la p�riode fiscale 2005 et d'inviter l'autorit� fiscale cantonale � corriger leur taxation dans ce sens. Ils d�noncent une violation des art. 13 al. 1 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et 60 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les imp�ts cantonaux directs (LICD; RS/FR 631.1). Ils requi�rent en outre que le recours soit muni de l'effet suspensif.
Le Service cantonal des contributions, le Tribunal cantonal et l'Administration f�d�rale des contributions concluent au rejet du recours.
Par ordonnance du 1er juillet 2010, le Pr�sident de la II�me Cour de droit public du Tribunal f�d�ral a rejet� la requ�te d'effet suspensif.
Le 11 mars 2011, la Cour de c�ans a d�lib�r� sur le pr�sent recours en s�ance publique.
1.1 Le recours est dirig� contre un arr�t final (cf. art. 90 LTF) rendu dans une cause de droit public (cf. art. 82 let. a LTF) par une autorit� cantonale sup�rieure de derni�re instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), sans qu'aucune des exceptions pr�vues � l'art. 83 LTF ne soit r�alis�e, de sorte que la voie du recours en mati�re de droit public est en principe ouverte. Le recours a en outre �t� d�pos� en temps utile (cf. art. 100 al. 1 LTF) et en la forme pr�vue par la loi (cf. art. 42 LTF). Les recourants �tant destinataires de l'arr�t attaqu�, ils ont qualit� pour recourir (cf. art. 89 LTF).
1.2 D'apr�s l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal f�d�ral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit f�d�ral ainsi que la conformit� du droit cantonal harmonis� et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi f�d�rale sur l'harmonisation fiscale. Selon l'art. 106 al. 2 LTF, en revanche, le Tribunal f�d�ral n'examine la violation de dispositions de droit cantonal que si ces griefs ont �t� soulev�s et motiv�s. Il en va de m�me lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interpr�tation du droit cantonal �tant alors limit� � l'arbitraire (ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.).
Le litige porte sur la d�ductibilit�, au plan de l'imposition de la fortune, de dettes ayant fait l'objet d'actes de d�faut de biens apr�s saisie.
2.1 Le Tribunal cantonal a relev� que les recourants voulaient �viter de figurer dans le registre public de l'imp�t comme �tant soumis � l'imp�t sur la fortune, ce qui les aurait expos�s � de nouvelles poursuites. Il a jug� que la d�duction des dettes ayant fait l'objet des actes de d�faut de biens pr�cit�s devait �tre refus�e, pour le motif qu'au 31 d�cembre 2005, le recourant n'�tait pas tenu d'honorer les dettes en question en l'absence de toute poursuite engag�e � son encontre. Il a consid�r� qu'en cas de nouvelles poursuites - risque qui �tait bien r�el, le recourant s'�tant vu notifier, le 9 d�cembre 2009, un nouveau commandement de payer pour la dette de 78'871 fr. 05 -, les dettes concern�es pourraient �tre port�es en d�duction lors de la p�riode fiscale correspondante. Le Service cantonal des contributions s'�tait d'ailleurs d�clar� d'accord avec ce proc�d�.
2.2 Selon les art. 13 al. 1 LHID et 52 LICD, l'imp�t sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette. La d�finition de la fortune nette imposable de l'art. 13 al. 1 LHID s'impose aux cantons, qui ne peuvent soumettre � l'imp�t un �l�ment n'entrant pas dans celle-ci (cf. ATF 136 II 256 consid. 3.1 i. f. p. 259). Par cons�quent, le Tribunal f�d�ral examine librement si une dette ayant fait l'objet d'un acte de d�faut de biens peut �tre d�duite des actifs pour d�terminer la fortune nette imposable en vertu de cette disposition.
L'art. 60 LICD pr�cise que les dettes dont le contribuable est seul d�biteur sont prises en consid�ration pour leur montant total, les autres dettes, d�coulant notamment de la solidarit� et du cautionnement, ne l'�tant que dans la mesure o� le contribuable doit effectivement en r�pondre.
La fortune nette s'entend comme la diff�rence positive entre les actifs et les dettes du contribuable. Toutes les dettes peuvent �tre d�duites, � la condition d'exister au moment d�terminant et de ne pas �tre seulement potentielles (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3e �d., 2007, � 8 nos 5 et 7; Zigerlig/Jud, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2e �d., 2002, nos 1 et 9 ad art. 13 LHID). Seules les dettes grevant effectivement la substance �conomique du patrimoine du contribuable sont d�ductibles. Tel est le cas s'il y a un risque s�rieux que celui-ci doive s'en acquitter (Markus Reich, Steuerrecht, 2009, � 14 no 32; H�hn/Waldburger, Steuerrecht, vol. I, 9e �d., 2001, � 15 no 22).
2.3 Il n'est pas contest� que les dettes pour lesquelles un acte de d�faut de biens apr�s saisie a �t� �tabli existent juridiquement. Ce sont les m�mes dettes qu'auparavant, la remise d'un acte de d�faut de biens apr�s saisie n'emportant pas novation (ATF 116 III 66 consid. 4a p. 68). En outre, leur ex�cution forc�e s'en trouve facilit�e: l'acte de d�faut de biens vaut reconnaissance de dette (art. 149 al. 2 LP) et la cr�ance qui fait l'objet de l'acte de d�faut de biens se prescrit par 20 ans � compter de la remise de celui-ci (art. 149a al. 1 LP); pendant six mois, le cr�ancier peut requ�rir une nouvelle saisie sans proc�dure pr�alable (art. 149 al. 3 LP); il peut en tout temps engager de nouvelles poursuites, avec l'avantage que l'acte de d�faut de biens vaut reconnaissance de dette, ce qui lui permet d'obtenir du juge qu'il prononce la mainlev�e provisoire, pour autant que le d�biteur ne rende pas imm�diatement vraisemblable sa lib�ration (art. 82 al. 2 LP); s'il entend s'opposer � la mainlev�e provisoire et �viter que celle-ci ne devienne d�finitive, le d�biteur doit de son c�t� intenter, dans les 20 jours, une action en lib�ration de dette qui est instruite en proc�dure ordinaire (art. 83 al. 2 LP). La remise d'un acte de d�faut de biens donne en outre au cr�ancier d'autres moyens d'obtenir l'ex�cution de sa cr�ance: un tel titre permet d'obtenir le s�questre (art. 149 al. 2 en relation avec l'art. 271 al. 1 ch. 5 LP) et d'intenter une action r�vocatoire (art. 149 al. 2 en relation avec l'art. 285 al. 2 ch. 1 LP).
Le cr�ancier titulaire d'un acte de d�faut de biens apr�s saisie se trouve ainsi dans une position juridique forte, de sorte que l'on peut partir de l'id�e qu'il fera valoir sa cr�ance d�s que le d�biteur dispose � nouveau de biens et que les nouvelles poursuites - qui sont facilit�es, comme il a �t� dit - promettent d'aboutir. Or, rien n'indique qu'il en irait diff�remment en l'occurrence et qu'il n'existerait pas un risque s�rieux que les recourants doivent s'acquitter de leurs dettes d�s qu'ils disposent � nouveau de biens. Quoi qu'en dise l'autorit� pr�c�dente, on ne saurait exclure un tel risque pour le motif que les dettes en question n'ont plus donn� lieu � de nouvelles poursuites. Cette argumentation m�conna�t le fait que si les cr�anciers n'ont pas cherch� � recouvrer leurs cr�ances, c'est manifestement parce que de nouvelles poursuites ne promettaient gu�re d'aboutir en raison de l'absence de biens, alors que rien ne permet d'affirmer qu'ils ne changeraient pas d'attitude en pr�sence de biens appartenant aux recourants. Au contraire, force est d'admettre dans les circonstances du cas d'esp�ce que les cr�anciers feront valoir leurs cr�ances d�s que les mesures � prendre dans ce but para�tront justifi�es �conomiquement comme ayant des chances d'�tre couronn�es de succ�s: les cr�anciers des montants en cause sont des banques ainsi qu'une caisse de pension. Ce sont donc des �tablissements financiers qui g�rent leurs cr�ances de mani�re professionnelle et disposent g�n�ralement, pour ce qui est en tout cas des banques, d'un service de recouvrement. Les sommes en jeu sont relativement importantes. En outre, le recourant poursuit son activit� professionnelle dans le domaine des activit�s fiduciaires et du conseil aux entreprises comme pr�sident du conseil d'administration d'une soci�t� anonyme ayant pignon sur rue, ce dont les cr�anciers ont n�cessairement connaissance. L'argumentation de l'autorit� pr�c�dente, qui conduit d'un c�t� � admettre l'existence d'une fortune imposable et qui s'appuie d'un autre c�t� sur l'absence de nouvelles poursuites faute de biens appartenant aux recourants, appara�t dans une certaine mesure contradictoire.
2.4 Au vu de l'ensemble des circonstances, il y a ainsi lieu d'admettre qu'il existait, au 31 d�cembre 2005, un risque s�rieux que les recourants doivent r�pondre de leurs dettes. Partant, celles-ci sont d�ductibles au plan de l'imp�t sur la fortune. La solution contraire, qui conduit � imposer les recourants sur une fortune de 194'179 fr., n'est pas conforme au principe de l'imposition selon la capacit� �conomique. On ne saurait en outre la justifier par la volont� d'emp�cher que les recourants ne puissent en quelque sorte dissimuler des actifs (bruts) � leurs cr�anciers en figurant dans le registre de l'imp�t avec une fortune nulle - ce qui constitue le v�ritable motif de leur recours -, car la taxation n'a pas pour but de prot�ger les int�r�ts des cr�anciers.
Ainsi, la d�cision attaqu�e contrevient � l'art. 13 al. 1 LHID et doit �tre annul�e.
Vu ce qui pr�c�de, le recours doit �tre admis, le ch. II du dispositif de la d�cision attaqu�e annul� et la cause renvoy�e au Service cantonal des contributions pour qu'il statue � nouveau dans le sens des consid�rants du pr�sent arr�t.
Succombant, le canton de Fribourg, dont l'int�r�t p�cuniaire est en cause, doit supporter les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 et 4 LTF). Il versera en outre des d�pens aux recourants (cf. art. 68 al. 1 LTF).
Le recours est admis. Le chiffre II du dispositif de l'arr�t du Tribunal cantonal du canton de Fribourg du 7 mai 2010 est annul� et la cause est renvoy�e au Service cantonal des contributions du canton de Fribourg pour qu'il rende une nouvelle d�cision dans le sens des consid�rants.
La cause est renvoy�e au Tribunal cantonal du canton de Fribourg pour qu'il statue � nouveau sur le sort des frais et d�pens de la proc�dure cantonale.
Les frais judiciaires, arr�t�s � 1'200 fr., sont mis � la charge du canton de Fribourg.
Le canton de Fribourg versera aux recourants une indemnit� de 2'000 fr. � titre de d�pens.
Le pr�sent arr�t est communiqu� au mandataire des recourants, au Service cantonal des contributions et � la Cour fiscale du Tribunal cantonal du canton de Fribourg, ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions.
Lausanne, le 11 mars 2011