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Timestamp: 2020-06-05 06:55:34
Document Index: 280215624

Matched Legal Cases: ['§ 21', '§ 21', '§ 7', '§ 68', '§ 7', '§ 4', '§ 7', '§ 1093']

04.09.2000 · IWW-Abrufnummer 001005
Bundesfinanzhof: Urteil vom 31.05.2000 – IX R 51/97
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Die Kläger erwarben von der Mutter der Klägerin im Dezember 1983 ein Zweifamilienhaus, das im Erdgeschoss und im Obergeschoss jeweils eine abgeschlossene Wohnung enthält; die Wohnung im Erdgeschoss umfasst zusammen mit den zugeordneten Nebenräumen 60 v.H. der Gesamtnutzfläche des Gebäudes, die Wohnung im Obergeschoss 40 v.H. Der vereinbarte Kaufpreis betrug 200 000 DM. Davon sollte ein Teilbetrag in Höhe von 52 800 DM dadurch beglichen werden, dass die Kläger der Mutter der Klägerin ein lebenslängliches dingliches Wohnungsrecht bestellten, das die alleinige Nutzung der Wohnung im Obergeschoss sowie eines Kellerraumes und die Mitbenutzung aller gemeinschaftlichen Einrichtungen des Hauses zum Gegenstand hatte. Die Nutzungen und Lasten gingen im Dezember 1983 auf die Kläger über. Zu diesem Zeitpunkt betrugen die Verkehrswerte des Grundstücks und des Gebäudes entsprechend einem Gutachten des Bausachverständigen 48 450 DM und 200 000 DM.
In den Streitjahren (1983 und 1986), in denen die Kläger die Wohnung im Erdgeschoss und die Mutter der Klägerin die Wohnung im Obergeschoss bewohnten, beanspruchten die Kläger bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 2 i.V.m. § 21a des Einkommensteuergesetzes (EStG) für die von ihnen selbst genutzte Wohnung erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG in Höhe von 5 850 DM, die sie wie folgt berechneten:
(1590 qm x 20 DM)
31 800,00 DM
169 806,91 DM
abzgl. Kapitalwert des Wohnungs-
rechts (Jahreswert 4 800 DM x 11)
52 800,00 DM
117 006,91 DM
5 850,00 DM
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte dagegen nur erhöhte Absetzungen in Höhe von 3 020 DM, die er wie folgt berechnete:
entsprechend dem Begehren der
davon 51,61 v.H. entsprechend dem Wohnflächenanteil der Erdge-
60 386,79 DM
3 019,33 DM
Die Einsprüche und Klagen blieben insoweit ohne Erfolg (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1992, 253).
Während des zweiten Rechtsgangs änderte das FA die Einkommensteuerfestsetzungen durch Bescheide vom 4. Dezember 1995, die gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) jeweils Gegenstand des Verfahrens wurden. Das FA ging in diesen Bescheiden davon aus, dass --entsprechend dem Berechnungsschema im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 31. Dezember 1994 IV B 3 -S 2225a- 294/94 (BStBl I 1994, 887 Tz. 55)-- die anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes auf die selbst genutzte Wohnung und auf die dem Wohnungsrecht unterliegende Wohnung im Verhältnis der Verkehrswerte der beiden Wohnungen zu verteilen seien. Entsprechend legte das FA der Berechnung der erhöhten Absetzungen eine Bemessungsgrundlage von 91 268 DM zugrunde.
Das FG entschied im zweiten Rechtsgang, dass nach Maßgabe des Senatsurteils in BFHE 715, 70, BStBl II 1994, 927 bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die erhöhten Absetzungen der Gebäudeanteil der Anschaffungskosten um den Anteil der nicht der Einkünfteerzielung der Kläger dienenden Obergeschosswohnung der Mutter der Klägerin zu vermindern sei, der sich aufgrund des Nutzflächenanteils dieser Wohnung abzüglich des kapitalisierten Werts des Wohnungsrechts ergebe. Das FG gelangte auf diese Weise zu einer Bemessungsgrundlage von 119 046 DM (EFG 1997, 1383).
1. a) Der Erwerber eines Zweifamilienhauses, der nur eine der beiden Wohnungen für eigene Wohnzwecke nutzt, während die andere Wohnung vom Verkäufer aufgrund eines vorbehaltenen Wohnungsrechts bewohnt wird, kann erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG nur für den Anteil der Anschaffungskosten des Gebäudes beanspruchen, der auf die selbst genutzte Wohnung entfällt (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927). Der auf die selbst genutzte Wohnung entfallende Teil der Anschaffungskosten des Gebäudes ist in der Weise zu ermitteln, dass zunächst die gesamten Anschaffungskosten für Grund und Boden und das Gebäude festzustellen sind. Dabei ist zu beachten, dass die Einräumung des Wohnungsrechts keine Gegenleistung des Erwerbers darstellt. Vielmehr mindert das Wohnungsrecht von vornherein den Wert des übertragenen Vermögens (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. a, m.w.N.). Die Anschaffungskosten, ggf. zuzüglich Anschaffungsnebenkosten, sind sodann auf die beiden Wirtschaftsgüter Grund und Boden sowie Gebäude im Verhältnis der Verkehrswerte dieser Wirtschaftsgüter aufzuteilen (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. b, m.w.N.). Dabei ist --worauf das FA zu Recht hingewiesen hat-- die Belastung mit dem Wohnungsrecht zu berücksichtigen. Der bei der Aufteilung der Anschaffungskosten zu berücksichtigende Verkehrswert des Gebäudes berechnet sich daher in der Weise, dass zunächst der ohne die Belastung mit dem Wohnungsrecht anzusetzende Verkehrswert des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen der Wohnungen auf diese zu verteilen ist. Vom Verkehrswert der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung ist sodann der Kapitalwert des Wohnungsrechts abzuziehen (vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 887, 895 Tz. 55 Satz 6), wobei ein Bodenwertanteil des Wohnungsrechts nicht zu berücksichtigen ist (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. c, m.w.N.). Der Verkehrswert des Gebäudes ergibt sich nunmehr durch Addition der Verkehrswerte der beiden Wohnungen. Die durch Verteilung im Verhältnis der Verkehrswerte von Grund und Boden und Gebäude ermittelten anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes sind schließlich auf die beiden Wohnungen aufzuteilen. Diese Aufteilung hat in Fällen des teilentgeltlichen Erwerbs im Verhältnis der Verkehrswerte der beiden Wohnungen zu erfolgen. Dieser Aufteilungsmaßstab gewährleistet eine angemessene Verteilung der Anschaffungskosten des Gebäudes auf die beiden Wohnungen, da der Kapitalwert des Wohnungsrechts bei der Ermittlung des Verkehrswerts der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung abgezogen wird.
b) Das FG ist demgegenüber zu Unrecht davon ausgegangen, im Streitfall seien die anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen auf die beiden Wohnungen aufzuteilen, wobei vom Anteil der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung der Kapitalwert des Wohnungsrechts abzuziehen sei. Zwar entspricht dieser Verteilungsmaßstab den Grundsätzen des Senatsurteils in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927 (unter 2. c). Dieses Urteil ist jedoch insoweit auf den Streitfall nicht anwendbar. Denn es bezieht sich, wie sich aus dem ersten Leitsatz der Entscheidung ergibt, auf Fälle des (voll-)entgeltlichen Erwerbs. Im Streitfall handelt es sich jedoch nach den Feststellungen des FG im zweiten Rechtsgang um einen teilentgeltlichen Erwerb. Das FA hat zu Recht darauf hingewiesen, dass in Fällen des teilentgeltlichen Erwerbs die Aufteilung der anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen unter Abzug des Kapitalwerts des Wohnungsrechts vom Anteil der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung zu unangemessenen Ergebnissen führen kann (vgl. auch R 13 Abs. 6 Satz 2 zu § 4 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 1999). Dies verdeutlicht im Streitfall die Berechnung des FG, das zu Unrecht die gesamten in der Vorentscheidung angesetzten Anschaffungskosten des Gebäudes der selbst genutzten Wohnung zugeordnet und auf diese Weise nicht berücksichtigt hat, dass die Kläger auch die dem Wohnungsrecht unterliegende Wohnung im Obergeschoss erworben haben.
a) Die Klagen sind abzuweisen. Die Änderungsbescheide vom 4. Dezember 1995 sind rechtmäßig. Das FA ist zutreffend davon ausgegangen, dass die anteiligen Anschaffungskosten der von den Klägern selbst genutzten Wohnung 91 268 DM betragen. Diese Bemessungsgrundlage berechnet sich wie folgt (s.o. II. 1. a):
Anschaffungskosten des bebauten Grundstücks
(200 000 DM zzgl. Anschaffungsnebenkosten in
Höhe von rd. 1 607 DM abzgl. Kapitalwert des
Wohnungsrechts in Höhe von 52 800 DM)
148 807 DM
Verkehrswert der selbst genutzten Wohnung
(60 v.H. der Nutzfläche)
Verkehrswert der dem Wohnungsrecht unterlie-
genden Wohnung (40 v.H.)
52 800 DM
genden Wohnung
27 200 DM
Verkehrswert des Gebäudes (Summe von Zeile 2 und 5)
147 200 DM
Verkehrswert des Grund und Bodens lt. Sachver-
ständigengutachten
48 450 DM
Verkehrswert des bebauten Grundstücks (Summe
von Zeile 6 und 7)
195 650 DM
anteilige Anschaffungskosten des Grund und
Bodens (im Verhältnis der Verkehrswerte des
Grund und Bodens und des bebauten Grundstücks
unter Berücksichtigung des Wohnungsrechts:
48 450 DM x 148 807 DM)
36 850 DM
anteilige Anschaffungskosten des Gebäudes
(Differenz von Zeilen 1 und 9)
111 957 DM
anteilige Anschaffungskosten der dem Wohnungs-
recht unterliegenden Wohnung (im Verhältnis
des Verkehrswertes der dem Wohnungsrecht unter-
liegenden Wohnung zum Verkehrswert des gesamten
Gebäudes: 27 200 DM x 111 957 DM)
20 689 DM
anteilige Anschaffungskosten der selbst ge-
nutzten Wohnung (Differenz von Zeilen 10 und 11)
91 268 DM
b) Der Senat ist nicht aufgrund der Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 10. November 1998 2 BvL 42/93, 2 BvR 1220/93, 2 BvR 1852 und 1853/97 (BStBl II 1999, 174, 193, 194) an einer abschließenden Entscheidung in der Sache gehindert. Die Rechte der Kläger sind ausreichend gewahrt, da das zu versteuernde Einkommen der Kläger im Streitjahr 1983 unterhalb des im BMF-Schreiben vom 14. März 2000 IV C 4 -S 2282a- 35/00 (BStBl I 2000, 413, 417) aufgeführten Betrags liegt und die Steuer für das Streitjahr 1986 hinsichtlich der Höhe der Kinderfreibeträge vorläufig festgesetzt worden ist.
RechtsgebieteEStG, BGB	VorschriftenEStG § 7b BGB § 1093