Source: http://kraken.slv.cz/1Afs3/2010
Timestamp: 2018-04-26 07:51:12+00:00
Document Index: 34812695

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'Soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 55', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 24', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 1', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 24', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 76', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

1Afs3/2010
1 Afs 3/2010-76
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Kaniové a soudcù JUDr. Marie ®i¹kové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: R. L. B., zastoupené JUDr. Jaromírem Hanu¹em, advokátem se sídlem Kosmova 20, Ostrava, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, Ostrava, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 10. 2008, è. j. 6723/08-1102-803084, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 8. 10. 2009, è. j. 22 Ca 352/2008-46,
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 8. 10. 2009, è. j. 22 Ca 352/2008-46, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alovaný (dále i stì¾ovatel ) domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku, kterým krajský soud zru¹il vý¹e uvedené rozhodnutí ¾alovaného; jím ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì proti dodateènému platebnímu výmìru vydanému Finanèním úøadem Ostrava II. Správce danì tímto rozhodnutím domìøil ¾alobkyni daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2003.
Krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku uvedl, ¾e pøedmìtem sporu v dané vìci je otázka, zda-li mohl správce danì pominout výslech ¾alobkyní navrhovaného svìdka, jen¾ mìl potvrdit, zda sporné dodávky prací byly ve skuteènosti provedeny a dodány. To v¹e za situace, kdy z dokladù ¾alobkynì nebylo zcela zøejmé, kdo fakturované práce pro ni provádìl; ¾alobkynì toti¾ neovìøila, zda pøedmìtné práce provádìjí subjekty, které jsou na dokladech uvedeny.
Soud zdùraznil, ¾e za takové situace mìly správní orgány ¾alobkyni umo¾nit prokázat v¹emi dostupnými prostøedky skuteèné vynalo¾ení daòových nákladù.
K návrhu ¾alobkynì byl vyslechnut svìdek K.; ten uvedl, ¾e práce neprovádìl a faktury nevystavil ani nepodepsal. Uvedl v¹ak také, ¾e v té dobì s ním ve firmì byl V. J. a je pravdìpodobné, ¾e mohl bez jeho vìdomí práce provádìt a fakturovat právì on. Pouhá skuteènost, ¾e svìdek K. nesdìlil ¾alovanému bli¾¹í identifikaci V. J. nemù¾e být pøíèinou rezignace na provedení tohoto dùkazu. Soud zdùraznil, ¾e v takovém pøípadì je správce danì povinen vyzvat daòový subjekt k upøesnìní okruhu otázek, ke kterým mù¾e navr¾ený svìdek vypovídat a rovnì¾ tak mìl vyzvat svìdka K. ke sdìlení bli¾¹ích údajù o V. J. To v¹e obzvlá¹tì za situace, kdy svìdek L. vypovìdìl, ¾e na pøedmìtné stavbì ¾alobkynì pracoval, a to pro V. J., jemu¾ práce fakturoval, pøièem¾ faktura znìla na odbìratele J. K., ale s poznámkou pro pana J. .
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòuje dùvody obsa¾ené v § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní (dále jen s. ø. s. ); tvrdí, ¾e napadený rozsudek je nezákonný, nebo» soud nesprávnì zodpovìdìl právní otázku týkající se dokazování v daòovém øízení.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e dostál v¹em zákonným povinnostem pøi vedeném dokazování. Zdùraznil, ¾e dùkazní bøemeno spoèívá pøednì na daòovém subjektu a je právì na nìm, aby prokázal, co sám v daòovém pøiznání tvrdí. V souzené vìci ¾alobkynì tvrdila (v protokolu o ústním jednání ze dne 20. 9. 2005), ¾e stavební práce na opravách nemovitosti Hrubá Voda zaji¹»ovala sama nebo na doporuèení svých známých, provádìly je firmy, které jí vystavily doklady, je¾ pøedlo¾ila správci danì. Spornou fakturu è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 mìl dle jejího obsahu vystavit J. K., fakturovaná èástka za nespecifikované práce v obci Hluboèky v mìsících 4.-7. 2003 èinila 446 000 Kè. Její pøílohou je pøíjmový pokladní doklad na èástku 468 300 Kè s DPH, pøijato od R. B. Do protokolu o ústním jednání ze dne 21. 10. 2005 uvedl J. K., ¾e R. B. nezná, nepracoval pro ni, zmínìnou fakturu nevystavil a podpis ani razítko na ní nejsou jeho. V prohlá¹ení, správci danì doruèeném dne 13. 12. 2007 J. K. uvedl, ¾e p. B. nezná, pøedmìtné práce neprovedl, ale mohl je provést jeho bývalý spoleèník s tím, ¾e tedy pøedmìtnou fakturu zpìtnì zahrne do svého úèetnictví. K dal¹ímu výslechu byl svìdek K. pøedvolán na den 21. 3. 2008, nedostavil se; dostavil se v¹ak v náhradním termínu dne 27. 3. 2008, zopakoval, ¾e práce neprovádìl, fakturu nevystavil a souèasnì pøipustil, ¾e v roce 2003 spolupracoval s V. J., který bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná.
Zástupce ¾alobkynì navrhl konfrontaci svìdka J. a Ing. C., a to za úèelem potvrzení nebo vyvrácení výpovìdi svìdka J. Svìdeckou výpovìï pana J. nebylo v¹ak mo¾no provést, nebo» jeho identita nebyla zji¹tìna, a to i pøes aktivní zji¹»ování správce danì z dostupných registrù. Tento postup ¾alovaný obsáhle odùvodnil v ¾alobou napadeném rozhodnutí, podrobnì popsal jednotlivé kroky a hodnocení ve¹kerých dùkazù a svìdeckých výpovìdí souvisejících s pracemi pro ¾alobkyni. Ani svìdek C., uvedený ¾alobkyní jako hlavní objednatel v¹ech prací, povìøený øízením a vyplácením penìz, nikdy neuvedl jakoukoliv spolupráci s navrhovaným svìdkem J. Identifikace osob z dostupných registrù je limitována minimálnì znalostí rodného èísla, v registru daòových subjektù se nikdy jméno V. J., bytem D., nevyskytovalo. ®alobkynì sama neprokázala (ani daòovým dokladem, ani jiným zpùsobem) provedení deklarovaných prací a tedy pøedev¹ím ani uskuteènìný výdaj (úhradu) za tyto práce. Není tedy skuteèností, jak se domnívá krajský soud, ¾e by správce danì odmítl provést výslech svìdka J. Nadto, správce danì mìl dùvodné pochybnosti o provádìní tvrzených prací v deklarovaném èase, nebo» stavební povolení na tuto èinnost bylo vydáno a¾ v roce 2004.
V roce 2008 ¾alobkynì podala správci danì ¾ádost o povolení pøezkoumání rozhodnutí dle § 55b daòového øádu. A¾ v rámci tohoto dal¹ího øízení navrhla dùkaz protokolem o ústním jednání, sepsaném na Finanèním úøadì ve Frýdku Místku, v nìm¾ je zachycena výpovìï svìdka
M. L. Ten uvedl, ¾e mu jeden známý dohodil práci pro pana J. z O. D., který provádìl na objektu v Hluboèkách, fakturu za tyto práce uvedl v úèetnictví za rok 2003 a pokusí se ji dohledat . Svìdkem L. následnì dohledaná faktura-daòový doklad è. 6/03, ze dne 3. 7. 2003 na èástku 423 400 Kè v¹ak byla vystavena na dodavatele: M. L., na odbìratele: J. K. (ne V. J.). Ani tyto novì uvádìné skuteènosti v jiném øízení v¹ak, dle pøesvìdèení ¾alovaného, neprokazují oprávnìnost uplatnìní faktury è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 dodavatele J. K. do daòových výdajù ¾alobkynì.
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e vedl celé øízení ve shodì se zákony, v¹em svým povinnostem dostál; je to naopak ¾alobkynì, kdo neunesl své dùkazní bøemeno. Rozhodnutí ¾alovaného je podrobnì odùvodnìno. ®alovaný navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech nyní uvádìných dùvodù rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
®alobkynì ve svém vyjádøení odmítla dùvodnost kasaèních námitek, zcela se ztoto¾nila se závìry vyslovenými krajským soudem a navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl.
Podstatnou pøedestøenou kasaèní námitkou je posouzení zákonnosti vedení daòového øízení, respektive zákonnosti postupu pøi dokazování v jeho rámci. Spornými se ve vìci staly dvì otázky, pøièem¾ zodpovìzení první z nich podmiòuje odpovìï na druhou. K zodpovìzení je pøednì otázka, zda-li mìly správní orgány dostatek dùvodù pro závìr o vylouèení faktury è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003 z výdajù ovlivnitelných základ danì; druhou otázkou je, zda-li mohl za dané situace správce danì upustit od výslechu ¾alobkyní navr¾eného svìdka.
Na tomto místì pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nezbytné pøipomenout, ¾e podmínky, za nich¾ lze uplatnit daòový výdaj jsou upraveny pøednì v zákonì è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù.
Podle § 24 odst. 1 tohoto zákona, ve znìní úèinném pro rok 2003, se výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem. Z tohoto úhlu je tedy v¾dy nejprve nutno nahlí¾et na výdaj, který si hodlá daòový subjekt uplatnit, odeèíst od základu danì.
Z § 24 zákona o daních z pøíjmù tedy primárnì vyplývá, ¾e za výdaje sni¾ující daòový základ poplatníka lze uznat pouze takové výdaje, které poplatník: 1/ skuteènì vynalo¾il, 2/ vynalo¾il v souvislosti se získáním zdanitelných pøíjmù, 3/ vynalo¾il v daném zdaòovacím období, 4/ o nich¾ tak stanoví zákon. Právì ji¾ první podmínka skuteèného vynalo¾ení nebyla ¾alobkyní prokázána. Je nutné je¹tì dodat, ¾e pro posouzení, zda jsou výdaje daòovì uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost s podnikáním i dosa¾eným pøíjmem daòového subjektu, av¹ak splnìní tìchto nále¾itostí není pøedmìtem zkoumání v souzeném pøípadì.
Zákon o daních z pøíjmù ve zmínìném ustanovení tak stanovuje pøesné podmínky, pouze za jejich¾ existence lze takový výdaj úspì¹nì uplatnit. Ne ka¾dý uplatnìný výdaj mù¾e proto obstát jako výdaj daòovì uznatelný.
Daòový subjekt, který výdaj zanese do svého úèetnictví a následnì jej promítne do svého daòového pøiznání, je povinen v pøípadì pochybností prokázat, ¾e jej skuteènì vynalo¾il, a to tím zpùsobem, jakým deklaroval na pøíslu¹ném úèetním dokladu.
Jak ji¾ opakovanì Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòoval, dùkazní bøemeno spoèívá v prvé øadì na daòovém subjektu. Je to tedy právì daòový subjekt, který má povinnost prokázat v¹e, co sám tvrdí v daòovém pøiznání. Zákonný rámec procesu dokazování vedeného v prùbìhu daòového øízení tvoøí § 31 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Podle tohoto ustanovení daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování, nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Prokazování uskuteènìní výdaje je prvotnì zále¾itostí úèetního dokladu, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad skuteèného stavu se stavem formálnì právním. To znamená, ¾e ani formálnì perfektní úèetní doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nestaèí k prokázání uskuteènìní transakce v nich deklarované, není-li jimi vìrohodnì prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo. Vznikne-li v prùbìhu daòového øízení pochybnost o uskuteènìní výdaje v tvrzené podobì, je povinností daòového subjektu, který pøedmìtný výdaj zahrnul do úèetnictví a posléze do daòového pøiznání, aby prokázal dal¹ími dùkazy správnost svého pùvodního tvrzení; v opaèném pøípadì jde stav dùkazní nouze k jeho tí¾i.
Dùkazní bøemeno poène daòový subjekt tí¾it tehdy, vyjádøí-li správce danì srozumitelnì relevantní pochybnosti o tvrzení daòového subjektu; ten je pak povinen tvrzené skuteènosti prokázat. Je proto nezbytné, aby daòový subjekt prokázal v daòovém øízení správci danì nejen to, zda do¹lo k faktickému uskuteènìní zdanitelného plnìní, ale i to, zda toto plnìní uskuteènila právì ta osoba, je¾ je jako poskytovatel tohoto plnìní uvedena v dokladu, který daòový subjekt jako dùkaz k prokázání tvrzeného právního stavu pøedkládá a pøednì pak zda a komu byl výdaj (platba za provedení práce) vyplacen. Hodlá-li toti¾ daòový subjekt uplatnit daòový výdaj, nese odpovìdnost za obsah daòového dokladu, zahrnutého do svého úèetnictví, z nìho¾ vý¹e výdaje plyne.
®alobkyni se v prùbìhu daòového øízení nepodaøilo prokázat, ¾e na faktuøe uvedená osoba pro ni uskuteènila fakturované práce a rovnì¾ tak neprokázala, a to ani jinými dùkazními prostøedky, ¾e by tvrzený výdaj uskuteènila ve prospìch nìkoho jiného (jiné konkrétní osoby).
Na tomto místì je nutné i obecnì pøipomenout, ¾e dùkazní bøemeno, které daòový subjekt ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu stíhá, nelze pøená¹et s poukazem na § 31 odst. 8 citovaného zákona na správce danì. Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení jím tvrzené skuteènosti, nelze s odkazem na toto ustanovení dovozovat, ¾e je to naopak správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za stì¾ovatele; pøitom v pøípadì, ¾e tak neuèinil, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní.
Na druhé stranì je jistì legitimní, oznaèí-li daòový subjekt osoby, které by mohly pøitakat jeho tvrzení, je zpravidla nutné, aby správce danì jejich výslech zajistil a umo¾nil tak daòovému subjektu prokázat jeho tvrzení. V¾dy» jedním ze základních cílù daòového øízení, vyjádøeném v § 1 odst. 2 daòového øádu, je správné a úplné zji¹tìní, stanovení a splnìní daòových povinností. Taková potøeba nastane zejména tehdy, není-li daòová povinnost prokázána ji¾ dostateènì spolehlivì u¾itím jiných dùkazních prostøedkù, zvolených správcem danì, pøi zachování mo¾nosti souèinnosti daòového subjektu s ním.
Z rozhodnutí správních orgánù, ze správního spisu, jako¾ i ze ¾aloby samotné, je zøejmé, ¾e stì¾ovatelce bylo v rámci správního øízení umo¾nìno hájit svá práva a pøedkládat dùkazy a navrhovat jejich provedení. Z obsahu ¾alobou napadeného rozhodnutí je zøejmé, ¾e správní orgány bohatì po¾adavkùm stì¾ovatelky vyhovìly, výslechy navr¾ených svìdkù (J. K., Ing. C.) provádìly, stì¾ovatelka mìla mo¾nost být úèastna výslechu svìdkù a klást jim otázky. Potud tedy správní orgány svým zákonným povinnostem vztahujícím se vedení daòového øízení dostály.
®alobkynì je v¹ak pøesto nespokojena s aktivitou správce danì pøi vedení dokazování jí tvrzených skuteèností, domnívá se, ¾e správní orgány mìly být aktivnìj¹í pøi vyhledávání dùkazù, respektive pøi vyhledání identifikace osoby, kterou po¾adovala vyslechnout jako svìdka. Skuteèností je, ¾e aèkoliv hodlala prokazovat, ¾e plnìní mìl ve skuteènosti poskytovat V. J., aèkoliv byl na daòovém dokladu oznaèen J. K., nedokázala uvést bli¾¹í údaje o této osobì, podaøilo se jen zjistit sdìlením svìdka K., ¾e V. J. bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná. I pøes tento skutkový stav dospìl krajský soud k závìru, ¾e správní orgány mìly být v této otázce aktivnìj¹í a je¹tì jednou se domáhat zji¹tìní bli¾¹í identifikace navrhovaného svìdka J. u J. K., aèkoliv ji¾ správním orgánùm do protokolu o ústním jednání zøetelnì uvedl, ¾e bli¾¹í údaje o J. nemù¾e poskytnout, nebo» je nezná. Toto pøesvìdèení v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nesdílí.
Otázkou povinnosti správce danì provést ¾alobcem navr¾ený dùkaz výslechem svìdkù, pøesto ¾e ¾alobce svìdky dostateènì neidentifikoval a správci danì se nepodaøilo v øízení zjistit jejich kontaktní údaje nezbytné k tomu, aby jim mohl doruèit výzvy k souèinnosti, se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud podrobnì zabýval v rozsudku ze dne 14. èervence 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102 (v¹echna uvádìná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Uvedl zde, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu (§ 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji. Nelze pøièítat k tí¾i daòového orgánu, ¾e se mu nepodaøilo vyhledat nedostateènì identifikovaný dùkazní prostøedek. Navrhuje-li daòový subjekt výslech svìdka, musí jej pøesnì oznaèit, vèetnì kontaktních údajù, a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení.
Pro posouzení kasaèní stí¾nosti je nyní rozhodující øe¹ení otázky, zda byl správce danì povinen provést ¾alobkyní navr¾ený dùkaz výslechem svìdka.
Jak bylo ji¾ uvedeno shora, podle § 31 odst. 9 daòového øádu spoèívá v daòovém øízení dùkazní bøemeno na daòovém subjektu. Nesplní-li daòový subjekt svou zákonnou povinnost v øízení pøed daòovým orgánem, nemù¾e být taková skuteènost pøièítána k tí¾i tohoto orgánu. Daòové øízení, resp. dokazování v jeho prùbìhu, není zalo¾eno na zásadì vy¹etøovací, ale na prioritní povinnosti daòového subjektu dokazovat v¹e, co sám tvrdí (shodnì i rozsudek NSS ze dne 9. 2. 2005, è. j. 1 Afs 54/2004-125, publikovaný pod è. 1022/2007 Sb. NSS). Jestli¾e daòový subjekt neproká¾e v daòovém øízení skuteènosti, které tvrdí, nelze s odkazem na § 31 odst. 8 daòového øádu dovozovat, ¾e je to správce danì, kdo byl povinen tyto skuteènosti prokazovat za daòový subjekt, a neuèinil-li tak, dospìt k závìru, ¾e rozhodnutí daòového orgánu bylo vydáno na základì neúplných skutkových zji¹tìní a je nezákonné. Neunesení dùkazního bøemene ¾alobcem neznamená, ¾e správce danì má povinnost relevantní dùkazy sám vyhledávat (srov. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, è. j. 5 Afs 147/2004-89, è. 618/2005 Sb. NSS, a ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72, www.nssoud.cz).
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ v minulosti vyslovil, ¾e kdy¾ daòový subjekt navrhuje výslech svìdka, musí jej jednak pøesnì oznaèit a zásadnì musí uvést, co má být jeho výpovìdí prokázáno ve vztahu k pøedmìtu daòového øízení (srov. rozsudek ze dne 26. 6. 2007, è. j. 8 Afs 65/2005-79, a obdobnì i rozsudek ze dne 24. 3. 2004, è. j. 3 Afs 1/2003-101, www.nssoud.cz).
V posuzované vìci z daòového spisu vyplývá, ¾e v prùbìhu pøedmìtného daòového øízení se spornými stalo více výdajových dokladù; plnìní na nich uvedená nemohl pro absenci dùkazních prostøedkù správce danì uznat jako daòový výdaj a nejsou nyní ani pøedmìtem sporu. Tím se stala pouze jediná faktura è. 11/2003 ze dne 10. 7. 2003. Faktura mìla být vystavena J. K. a mìly jí být úètovány ¾alobkyni práce provedené v mìsících 4-7/2003 v sanatoriu v obci Hluboèky u Olomouce; plnìní blí¾e nespecifikovaných prací znìlo na èástku 446 000 Kè.
Svìdek K. do protokolu o ústním jednání ze dne 21. 10. 2005 uvedl, ¾e v roce 2003 spoèívalo jeho podnikání v provádìní zemních prací dal¹ími lidmi, které si najímal, v¹echny práce dìlal jen v Ostravì, ¾alobkyni nezná a nevzpomíná si, ¾e by pro ni pracoval. Fakturu tedy nevystavil, nepodepsal a razítko není jeho.
V souvislosti s tvrzenými pracemi pro ¾alobkyni byl svìdek K. pøedvolán opakovanì na den 27. 3. 2007, nedostavil se po pøedchozí omluvì a jeho výslech se proto neuskuteènil. Opakování svìdecké výpovìdi navrhla ¾alobkynì pøi jednání pøed správcem danì dne 5. 12. 2007. Dne 13. 12. 2007 správce danì obdr¾el podání oprava výpovìdi od J. K.; v nìm uvedl, ¾e ¾alobkyni nezná, práce v Hluboèkách neprovedl. Mìl je provést jeho (blí¾e nespecifikovaný) kolega.
K podání svìdecké výpovìdi se dne 21. 3. 2008 J. K. nedostavil; v náhradním termínu pak dne 27. 3. 2008 do protokolu zopakoval svoji výpovìï ze dne 21. 10. 2005, uvedl, ¾e zmiòovaným partnerem byl V. J., který bydlí nìkde na D., ulici v¹ak nezná. Tého¾ dne zástupce ¾alobkynì navrhl provést výslech svìdka J. s tím, ¾e adresu dodá J. K. do 2. 4. 2008. Navrhl rovnì¾ konfrontaci svìdka J. s Ing. C. za úèelem potvrzení èi vyvrácení svìdecké výpovìdi V. J. Pøislíbenou identifikaci V. J. v¹ak ani ¾alobkynì, ani J. K. neprovedli. Rovnì¾ tak svìdek C., oznaèený ¾alobkyní jako hlavní objednatel prací, povìøený øízením a vyplácením penìz, o spolupráci s J. nikdy pøed správcem danì nehovoøil.
Poté, co ¾alobkynì v podání ze dne 27. 3. 2008 navrhla provedení výslechu svìdka J. (bez jakékoliv bli¾¹í identifikace) a jeho konfrontaci se svìdkem C. v souvislosti s mo¾ností, ¾e ve skuteènosti práce provádìl V. J. (nikoliv J. K., jak bylo uvedeno na sporné faktuøe), správce danì ji¾ z dostupných svìdeckých výpovìdí a dùkazù (v napadeném rozhodnutí podrobnì popsaných) odùvodnil, proè ji¾ nebude svìdka J. vyslýchat. ®alobkynì sama bli¾¹í identifikaci svìdka J. neuvedla, svìdek K., který mìl v døívìj¹ím èase s takovou osobou podnikat výslovnì uvedl do protokolu o ústním jednání, ¾e jeho bli¾¹í identifikaci nezná, respektive dle uvedené èásteèné identifikace (jméno a mo¾ná oblast, v ní¾ má tato osoba bydli¹tì), správce danì v registru daòových subjektù takto stroze identifikovanou osobu nenalezl.
Jak ji¾ bylo uvedeno, dùkazní povinnost v daòovém øízení primárnì stíhala ¾alobkyni; ta k prokázání provedení prací, resp. k prokázání plnìní z pøedmìtné faktury navrhla výslechy dal¹ích svìdkù, mnohé z nich provedeny byly a na základì takto zji¹tìného stavu dospìl ¾alovaný k závìru, který v napadeném rozhodnutí vyjádøil. V ¾ádném pøípadì nelze pøièítat k tí¾i správce danì, ¾e se mu pøes zøejmou snahu nepodaøilo v daòovém øízení zjistit kontaktní údaje ¾alobkyní navr¾eného svìdka, nezbytné k doruèení výzvy k souèinnosti.
Pøi hodnocení takové dùkazní situace je rovnì¾ mít tøeba na pamìti, ¾e zpravidla úèetní doklad vystavený jinou osobou ne¾ tou, která ve skuteènosti plnìní uskuteènila, nemù¾e být relevantním dùkazem; na pravosti takového dùkazního prostøedku nemù¾e nièeho zmìnit ani ¾ádná svìdecká výpovìï ani znalecký posudek. Prokazování uskuteènìní daòového výdaje fakturami, u nich¾ bylo nade v¹í pochybnost prokázáno, ¾e nebyly vystaveny tím, kdo je na nich jako vystavovatel uveden, nemù¾e vést k závìru o prokázání výdaje ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù. Ji¾ sám o sobì nemù¾e být vìrohodný doklad, obsahuje-li údaj, který není pravdivý (shodnì té¾ rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, è. j. 5 Afs 40/2005-72). Je tedy naopak otázkou, jak by, i v hypotetickém pøípadì výpovìdi svìdka J., byla hodnocena celá situace ve vztahu k uznání deklarovaného výdaje.
Krajský soud proto pochybil, kdy¾ zru¹il rozhodnutí stì¾ovatele pro procesní pochybení spoèívající v tom, ¾e správce danì neprovedl výslech navr¾eného svìdka J. Tento závìr èiní Nejvy¹¹í správní soud rovnì¾ s vìdomím pochybení krajského soudu spoèívajícího v tom, ¾e se øádnì nezabýval dùvody, proè výslech nemohl být proveden a pøedev¹ím pak, zda i bez tohoto výslechu nemìl správce danì dostatek dùkazù k jím pøijatým závìrùm. V¾dy» právì soubor dùkazù ve svém celku a v jejich vzájemných souvislostech mù¾e poskytnout odpovìï na pøípadnou dùkazní nouzi ve vztahu k tvrzeným skuteènostem (zde k plnìní z faktury è. 11/2003).
V dal¹ím øízení se tedy krajský soud zamìøí na soubor dùkazù, z nich¾ správní orgány vycházely a z nich¾ dovodily neuznatelnost výdaje deklarovaného dokladem è. fa 11/2003. Pøitom je nutno mít rovnì¾ na zøeteli, ¾e výslech svìdka L. navrhla ¾alobkynì v odli¹ném øízení, v øízení o mimoøádném opravném prostøedku; soubor správními orgány u¾itých dùkazù je z tohoto pohledu nutno zohlednit k dobì vydání ¾alobou napadeného rozhodnutí, nebo» právì do této doby byla koncentrována fáze dokazování.
Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e ne ka¾dé procesní pochybení správního orgánu je dùvodem ke zru¹ení jeho rozhodnutí, ale takovým dùvodem je pouze podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, mohlo-li mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé [§ 76 odst. 1 písm. c) s. ø. s.]. Nejvy¹¹í správní soud setrvale judikuje, ¾e o vadu øízení, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, se nejedná, pokud lze dovodit, ¾e by výrok rozhodnutí byl stejný i za situace, kdyby k vadì øízení vùbec nedo¹lo (srov. rozsudek ze dne 8. 3. 2007, è. j. 8 Afs 102/2005-65).
Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. Proto rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 s. ø. s.). V nìm krajský soud rozhodne vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).
Krajský soud rozhodne v novém rozhodnutí rovnì¾ o nákladech øízení o této kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.). P o u è e n í : Proti tomuto rozhodnutí n e j s o u opravné prostøedky pøípustné. V Brnì dne 25. února 2010 JUDr. Lenka Kaniová pøedsedkynì senátu