Source: https://skatterattsnamnden.se/publiceradeforhandsbesked/2009/finansiellatjansterkreditformedling.5.14dfc9b0163796ee3e777ea6.html
Timestamp: 2020-04-05 23:29:42+00:00
Document Index: 39259667

Matched Legal Cases: ['§ 1', 'domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ', 'Domstolen ', 'Domstolen ', 'Domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

Finansiella tjänster; kreditförmedling - Skatterättsnämnden
Finansiella tjänster; kreditförmedling
Fråga om viss verksamhet som utförs av ett koncernbolag inom en affärskedja utgör kreditförmedling.
58-07/I
De med ansökan avsedda tjänsterna utgör inte till någon del sådana tjänster avseende kreditförmedling som omfattas av 3 kap. 9 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML.
X AB är en del av [affärskedjan] X-koncernen (...). X AB ansvarar bland annat för kedjans konceptutveckling, nyetableringar, butiks- och logistikdatasystem, gemensam marknadsföring och sortimentsstrategi, inköp och distribution samt tillhandahåller även ekonomisk rådgivning, redovisningstjänster och administrationsstöd åt butikerna.
Inom ramen för ett (...) samarbetsavtal har, såvitt nu är i fråga, Y AB och X AB ingått ett avtal som innebär att butikerna ska kunna erbjuda sina kunder olika finansieringslösningar via krediter som tillhandahålls av Y AB. Parterna ska samarbeta för att erbjuda ett (...) kreditkort som ges ut till kunderna av de lokala butikerna. Som ett resultat av att Y AB får full tillgång till kundunderlaget och utfallet av kreditverksamheten ska enligt avtalet, såvitt nu är i fråga, Y AB till X AB betala provision för tjänster avseende kreditförmedling.
(...) X AB ska vidare se till att butikerna förmedlar kontokrediter enligt bestämmelserna i samarbetsavtalet inklusive bilagor. X AB ska också i sin marknadsbearbetning aktivt verka för utveckling och tillväxt av kontokrediterna. Y AB och X AB ska löpande utvärdera behovet av produktutveckling. (...).
(...) X AB ska erhålla ersättning från Y AB i form av marknadsföringsbidrag och volymprovision för den kreditförmedling som butikerna utför. Den ersättning som Y AB ska utge beräknas som en procentsats av de krediter som butikerna förmedlar. Summan av marknadsföringsbidraget och volymprovisionen utgör den totala ersättningen vilken motsvarar (...) procent av kreditförsäljningen. (...) Y AB och X AB ska gemensamt marknadsföra kredittjänster till X AB:s existerande och blivande kunder i enlighet med av parterna överenskommen marknadsföringsplan. [Butikerna] kan å konsumenternas vägnar ansöka om kredit. Det åligger X AB att använda volymprovisionen på sådant sätt att butikerna motiveras att maximera finansieringsvolymen.
Av villkoren för [ett ingivet anslutningsavtal] för butik framgår bl.a. följande. Avtalet reglerar den situation då konsumenten ansöker om och ingår avtal med Y AB om [kort] med kreditfunktion samt då kunder förvärvar varor eller tjänster av säljföretaget och betalar hela eller delar av varan eller tjänsten genom användning av [kort] med kreditfunktion. Säljföretaget åtar sig att förmedla krediter för Y AB. Säljföretaget ska ansluta sig till av Y AB godkänd inlösare. Säljföretaget ska också ansluta sig till Y AB:s kontosystem och äger därmed rätt att förmedla kontokrediter enligt bestämmelser och villkor enligt avtalet. Säljföretaget ska bidra till marknadsföringen av kontokortet.
I ärendet har upplysts att [butikerna] inte erhåller någon ersättning för de tjänster de utför i samband med att kunderna erbjuds olika finansieringstjänster. Att kunna erbjuda kunderna attraktiv finansiering uppges vara [av stor vikt för butikerna].
I ansökan ställer X AB följande frågor. Utgör X AB:s tjänst en enda sammanhållen tjänst som är undantagen från mervärdesskatt enligt 3 kap. 9 § 1 ML? (fråga 1). Om svaret på fråga 1 är nekande, är den ersättning som X AB erhåller i form av provision undantagen från mervärdesskatt enligt 3 kap. 9 § ML? (fråga 2). Kan marknadsföringsbidraget för att främja kreditförsäljningen som kreditgivaren utbetalar till X AB anses vara undantaget från mervärdesskatt? (fråga 3).
Enligt Skatteverket synes de åtgärder som [butikerna] vidtar utgöra sådan förmedling av krediter som är undantagen från skatteplikt när den tillhandahålls mot ersättning. De tjänster som X AB tillhandahåller Y AB ska enligt Skatteverkets uppfattning inte anses utgöra förmedling av krediter. X AB agerar inte som mellanman när Y AB beviljar krediter utan tjänsterna synes snarare avse marknadsföring och utveckling av kreditprodukter. Omsättning av sådana tjänster omfattas inte av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 9 § ML respektive artikel 135.1.b i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet).
Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet.
Ovannämnda bestämmelser ska tolkas mot bakgrund av motsvarande reglering i artikel 135.1 i mervärdesskattedirektivet. Såvitt här är av intresse ska från skatteplikt undantas transaktioner som utgör beviljande av och förmedling av krediter samt förvaltning av krediter av den som beviljat krediten (135.1.b). Före den 1 januari 2007 fanns motsvarande bestämmelser i artikel 13 B d punkt 1 i det numera upphävda direktivet 77/388/EEG (sjätte direktivet).
EG-domstolen har i flera fall bedömt innebörden och räckvidden av undantaget för sådan förhandling av olika slag som omfattades av artikel 13 B d p. 1-5 i sjätte direktivet. Domstolens uttalanden rörande begreppet förhandling är av principiellt intresse oavsett vilken av punkterna som behandlats.
Målet C-235/00 CSC Financial Services Ltd, CSC, (rättegångsspråk engelska) gällde tillämpningen av artikel 13 B d punkt 5 i sjätte direktivet på s.k. call centertjänster som ett bolag tillhandahöll sin uppdragsgivare, ett finansinstitut. Domstolen konstaterade i fråga om undantaget för transaktioner och förhandlingar rörande värdepapper, att uttrycket "och förhandlingar" (eng. "including negotiation") inte syftar till att utgöra en definition av det huvudsakliga innehållet i det undantag från skatteplikt som föreskrivs, utan till att utöka bestämmelsens tillämpningsområde till förhandlingsverksamhet (p. 38). Utan att det är nödvändigt att fråga sig exakt vilken räckvidd uttrycket förhandlingar har - vilket för övrigt återfinns i andra bestämmelser i sjätte direktivet och särskilt i punkterna 1-4 i artikel 13 B d ‑ kan det enligt domstolen konstateras att uttrycket i nämnda punkt avser verksamhet som utförs av en mellanman som inte är part i ett avtal avseende en finansiell produkt och vars verksamhet skiljer sig från de typiska avtalsenliga prestationer som parterna i sådana avtal utför. Förhandlingsverksamhet är nämligen en tjänst som utförs för en avtalsparts räkning och för vilken denna utger vederlag såsom för fristående förmedlingsverksamhet. Verksamheten kan bl.a. bestå i att underrätta parten om tillfälle att sluta ett sådant avtal, att komma i kontakt med motparten och att förhandla om detaljerna i prestationen och motprestation i kundens namn och för dennes räkning (eng. "[Negotiaton] may consist, amongst other things, in pointing out suitable opportunities for the conclusion of such a contract, making contact with another party or negotiating, in the name of and on behalf of a client, the detail of the payments to be made by either side"). Denna verksamhets ändamål är således att göra det som är nödvändigt för att parterna ska sluta avtal, utan att förhandlaren har ett eget intresse vad gäller avtalets innehåll (p. 39). Däremot är det inte fråga om någon förhandlingsverksamhet när en av avtalsparterna anförtror en del av de materiella transaktioner (eng. "clerical formalities") som har samband med kontraktet till en underleverantör, såsom information till motparten, mottagande och handläggning av ansökningar om att få teckna de värdepapper som avtalet avser. I ett sådant fall intar underleverantören samma ställning som försäljaren av den finansiella produkten och är således inte någon mellanman som inte har partsställning i avtalet på det sätt som avses med bestämmelsen i fråga (p. 40).
Den i ärendet åberopade domen angående Volker Ludwig, C‑453/05, gällde sådan kreditförmedling som avses i artikel 13 B d punkt 1. Omständigheterna var i huvudsak följande. Sökanden i målet (Ludwig) agerade på grundval av ett agenturavtal som oberoende förmögenhetsrådgivare för en finansiell aktörs (DVAG:s) räkning. DVAG erbjöd via sin underagent Ludwig krediter till privatpersoner, för vilka DVAG redan i förväg förhandlat fram de allmänna villkoren med kreditgivaren. Ludwig bearbetade de potentiella kunderna i DVAG:s namn, sammanställde en förteckning över kundens tillgångar och avgjorde kundens eventuella investeringsbehov. Efter en analys som genomfördes med hjälp av ett program som DVAG tillhandahöll föreslog Ludwig krediter till kunden. Om kunden ställde sig positiv förberedde Ludwig ett erbjudande om bindande avtal som efter kundens undertecknande översändes till DVAG för kontroll av att avtalet var korrekt. DVAG skickade därefter avtalserbjudandet till kreditgivaren som kunde acceptera, underkänna eller ändra avtalsvillkoren. Om avtal slöts erhöll DVAG en resultatbaserad provision från kreditgivaren. DVAG betalade i sin tur en provision till sin underagent Ludwig för dennes medverkan till att avtal slutits (p. 6-11 och 13). Domstolen erinrade inledningsvis om att de uttryck som används i bestämmelserna om undantag från skatteplikt enligt artikel 13 i sjätte direktivet ska tolkas restriktivt, eftersom de innebär avsteg från den allmänna principen enligt vilken mervärdesskatt ska betalas för varje tjänst som en skattskyldig person tillhandahåller mot vederlag (p. 21). Domstolen anförde att tillämpningen av undantaget i artikel 13 B d punkt 1 inte kunde göras beroende av att det finns ett avtalsförhållande mellan tillhandahållaren av förhandlingstjänsten och en part i nämnda kreditavtal. I stället måste en bedömning göras utifrån själva naturen hos tillhandahållandet och ändamålet med detta (p. 29 och 33). Domstolen förde vidare (p. 23) ett liknande resonemang om förmedlingstjänstens natur som i punkt 39 och 40 i domen angående CSC. Domstolen betonade att avfattningen av artikel 13 B d punkt 1 i princip inte utesluter att verksamhet bestående i förhandling kan delas upp på flera olika tjänster som därmed kan omfattas av begreppet förhandlingar om krediter i den mening som avses i denna bestämmelse. Det följer av principen om skatteneutralitet att aktörerna måste kunna välja den organisation som ur rent ekonomisk synvinkel passar dem bäst (p. 34 och 35). För att den tillhandahållna tjänsten ska omfattas av undantaget måste den emellertid utgöra vad som vid en helhetsbedömning framstår som en avgränsad enhet som medför att de funktioner som är specifika och väsentliga för förhandlingstjänsten uppfylls (p. 36). Artikel 13 B d punkt 1 utgör följaktligen inte något hinder för att tjänsten avseende förhandlingar om krediter delas upp i två tillhandahållanden, nämligen det ena från huvudagenten, dvs. DVAG, inom ramen för förhandlingarna med kreditgivande finansinstitut, och det andra från underagenten, dvs. Ludwig, i dennes egenskap av förmögenhetsrådgivare, inom ramen för förhandlingarna med kredittagarna (p. 37). Inte heller utgör själva det faktum att det finns bestämmelser i kreditavtalet som fastställts i förväg av en av avtalsparterna i sig ett hinder för tillhandahållandet av en förhandlingstjänst då förhandlingsverksamhet kan begränsas till att för en avtalspart ange tillfällen att sluta ett sådant avtal (p. 39). Den omständigheten att en skattskyldig person inte är avtalsrättsligt bunden till någon av parterna i ett kreditavtal till vars slutande han medverkat, och att denna person inte tar direkt kontakt med den ena av dessa parter, hindrar följaktligen inte att nämnda person tillhandahåller förhandlingar om krediter som är undantagna från skatteplikt enligt artikel 13 B d punkt 1 (p. 40).
Frågan i ärendet är om det aktuella samarbetsavtalet helt eller delvis ska anses innebära att X AB tillhandahåller Y AB en sådan tjänst avseende kreditförmedling som är undantagen från skatteplikt. Undantagen från skatteplikt ska, vilket EG-domstolen erinrat om, tolkas restriktivt. Bedömningen av om ett visst tillhandahållande ska anses hänförligt till kreditförmedling eller inte ska enligt vad EG-domstolen uttalat i domen Volker Ludwig göras utifrån själva naturen hos tillhandahållandet och ändamålet med detta. För att undantaget ska bli tillämpligt krävs att tillhandahållandet utgör vad som vid en helhetsbedömning framstår som en avgränsad enhet som medför att de funktioner som är specifika och väsentliga för förmedlingstjänsten uppfylls. Den omständigheten att en skattskyldig person endast agerar som en underentreprenör i samband med att en tjänst avseende kreditförmedling tillhandahålls hindrar inte att nämnda skattskyldiga person tillhandahåller förmedling av krediter som är undantagen från skatteplikt. En grundförutsättning för att även underentreprenörens tjänst ska anses utgöra kreditförmedling får som Skatterättsnämnden uppfattar rättsläget emellertid vara att dennes tjänst i sig kan definieras som en förmedlingstjänst.
Vid bedömningen av den mervärdesskatterättsliga karaktären på de med ansökan avsedda tjänster som X AB tillhandahåller Y AB måste beaktas bl.a. den funktion som X AB har inom X-koncernen. Av vad som anförts inledningsvis framgår att bolaget bl.a. ansvarar för kedjans konceptutveckling, gemensam marknadsföring och administrationsstöd. X AB har således en övergripande funktion för den verksamhet som koncernen bedriver (...) och det framstår mot den bakgrunden som naturligt att X AB i denna sin funktion har ingått samarbetsavtalet med Y AB. X AB:s uppgifter enligt avtalet (...) ger enligt nämndens mening också uttryck för X AB:s övergripande ansvar för verksamheten. X AB ska således tillse att butikerna förmedlar kontokrediter enligt bestämmelserna i samarbetsavtalet. X AB ska meddela [butikerna] när de har rätt att förmedla Y AB:s produkter och [i förekommande fall] även tillse att de ansluter sig till Y AB:s kontosystem genom särskilda anslutningsavtal med Y AB. Enligt ett sådant anslutningsavtal åtar sig säljföretaget att förmedla krediter för Y AB:s räkning. För att möjliggöra för Y AB att utfärda nya instruktioner till butikerna angående kreditförmedlingen ska X AB vidare på Y AB:s begäran uppdatera eller ändra tidigare instruktioner avseende kreditförmedlingen på sätt Y AB bedömer nödvändigt. X AB ska därutöver ‑ som redogjorts för ovan - i sin marknadsbearbetning aktivt verka för utveckling och tillväxt av kontokrediterna och löpande tillsammans med Y AB utvärdera behovet av produktutveckling.
Enligt nämndens bedömning utgör X AB:s tjänster inte sådana tjänster som utförs för en avtalsparts räkning och för vilken denna utger ersättning såsom för fristående förmedlingsverksamhet. X AB:s verksamhet består således inte i att underrätta Y AB om tillfällen att sluta ett kreditavtal, att ta kontakt med kredittagaren eller att i Y AB:s namn och för dennes räkning förhandla om detaljerna i prestationer och motprestationer eller i övrigt göra det som är nödvändigt för att Y AB och kredittagaren ska sluta avtal (jfr CSC p. 39). Som framgår av samarbetsavtalet (...) och som också har anförts i ansökan är det butikerna som utför den konkreta förmedlingsinsatsen. X AB:s uppgifter i sammanhanget är endast att på olika sätt verka för att butikerna ska utföra denna kreditförmedling. Mellan X AB och butiken finns således inte som i målet angående Volker Ludwig något konkret uppdragsförhållande av innebörd att kreditförmedlingen delas upp i två tillhandahållanden av vilket det ena utförs av en underagent inom ramen för förhandlingarna med kredittagarna och det andra utförs av en huvudagent inom ramen för förhandlingarna med kreditgivaren. I fråga om sistnämnda tillhandahållande skiljer sig X AB:s uppgifter från de uppgifter DVAG hade i målet Volker Ludwig genom att DVAG bl.a. aktivt underrättade kreditgivaren om tillfällen att sluta kreditavtal och därigenom utförde en förmedlingstjänst. De tjänster som X AB utför och för vilka ersättning utgår i form av volymprovision och marknadsföringsbidrag framstår således enligt nämndens mening inte, på sätt anförs i domen Volker Ludwig (p. 36), som en avgränsad enhet som medför att de funktioner som är specifika och väsentliga för den av butikerna utförda förmedlingsinsatsen uppfylls. Den omständigheten att samarbetsavtalet mellan X AB och Y AB i sig utgör en grundläggande förutsättning för att butikerna ska utföra aktuella tjänster avseende kreditförmedling medför enligt nämndens uppfattning inte någon annan bedömning.
De med ansökan avsedda tjänsterna utgör mot den bakgrunden inte till någon del sådana kreditförmedlingstjänster som omfattas av undantaget i 3 kap. 9 § ML.
Beslutande: Svanberg, ordf., Ohlson, Harmsen Hogendoorn, Odéen, Peterson (skiljaktig), Rabe, Wingren
Sekreterare tillika föredragande: von Oelreich
Peterson är skiljaktig och anför följande.
I motsats till majoriteten anser jag att principen om skatteneutralitet leder till en annan bedömning. EG-domstolen har i domen angående Volker Ludwig särskilt påtalat (p. 34) att sjätte direktivet inte utesluter att verksamhet bestående i förhandling av krediter kan delas upp på flera olika tjänster som därmed kan omfattas av begreppet förhandlingar om krediter i den mening som avses i artikel 13 B d punkt 1. Principerna om skatteneutralitet leder också fram till att aktörer i berört avseende måste kunna välja den organisation som ur rent ekonomisk synvinkel passar dem bäst, utan att riskera att deras transaktioner utestängs från det undantag från skatteplikt som föreskrivs i artikel 13 B d punkt 1 i sjätte direktivet (p. 35).
Bedömningen om det är fråga om kreditförmedling bör inte göras avhängig på om direkt ersättning utgår till de anslutna butikerna i affärskedjan eftersom ett attraktivt kreditkoncept framförhandlat av sökanden måste leda till ökad omsättning som i ekonomiska termer får anses motivera butikernas delaktighet i kreditförmedlingen. Av skatteneutralitetsskäl bör den omständigheten att krediterna administreras i huvudsak av [butikerna] och Y AB inte medföra att förmedlingsverksamhet inte skulle anses föreligga. Den modell som sökanden utformat är ett rationellt sätt till förmedling av de krediter som Y AB erbjuder.