Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-od-czynnosci-cywilnoprawnych/ippb2-4514-449-15-2-ak
Timestamp: 2018-12-12 14:20:18+00:00
Document Index: 7895745

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 4', 'art. 3', 'art. 6', 'art. 7', 'art. 1', 'art. 4', 'art. 8', 'art. 1', 'art. 51', 'art. 103', 'art. 123', 'art. 123', 'art. 720', 'art. 720']

IPPB2/4514-449/15-2/AK | Interpretacja indywidualna
♦ › Podatek od czynności cywilnoprawnych › IPPB2/4514-449/15-2/AK
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 2 grudnia 2015 r.
Samo przekazanie wypracowanego zysku na podwyższenie kapitału zapasowego Spółki osobowej nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeznaczenia zysku na kapitał zapasowy- jest prawidłowe.
W dniu 15 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeznaczenia zysku na kapitał zapasowy.
Wnioskodawca jest spółką jawną będącą obecnie w trakcie procesu przekształcania w spółkę komandytową (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka osobowa”). W Spółce osobowej występuje zysk, który jak dotąd nie został wypłacony wspólnikom. W chwili obecnej, wspólnicy Spółki osobowej rozważają przekazanie kwoty zysku na kapitał zapasowy tejże spółki (przy czym przekazanie to prawdopodobnie nastąpi już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową). Tym samym, decyzją wspólników, zysk zostanie pozostawiony w Spółce osobowej, co pozwoli na kontynuowanie w kolejnym roku obrotowym działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki, w oparciu o zwiększony kapitał własny. Przekazanie zysku na kapitał zapasowy Spółki osobowej nie będzie wiązało się z wniesieniem, ani podwyższeniem wkładów przez jej wspólników.
Czy przekazanie zysku Spółki osobowej na jej kapitał zapasowy będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie zysku Spółki osobowej na jej kapitał zapasowy nie będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Przekazanie zysku na kapitał zapasowy w świetle przepisów Ustawy o PCC Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „Ustawa o PCC”) formułuje tzw. zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Oznacza to, że czynności, które nie zostały w tym katalogu bezpośrednio wymienione, nie skutkują opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 Ustawy o PCC, podatkowi temu podlegają tzw. czynności umowy spółki oraz zmiany takiej umowy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC. W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki osobowej, za jej zmianę uważa się: wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że rozważane jest przekazanie zysku wypracowanego przez Spółkę osobową na kapitał zapasowy, przy czym nastąpi to bez wnoszenia lub podwyższenia wkładów przez jej wspólników.
Przeznaczenie zysku spółki osobowej na kapitał zapasowy nie zostało bezpośrednio wymienione we wspomnianym już zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC (tj. w art. 1 Ustawy o PCC), w szczególności przekazanie zysku spółki osobowej na jej kapitał zapasowy nie stanowi samodzielnej czynności skutkującej opodatkowaniem PCC. W świetle generalnych zasad prawa podatkowego, przedmiot opodatkowania określa ustawa, zatem przepisy powinny wyraźnie wskazywać, co podlega opodatkowaniu. W szczególności, powstania obowiązku podatkowego nie należy domniemywać.
W ocenie Wnioskodawcy, przekazanie zysku Spółki osobowej na jej kapitał zapasowy nie jest równoznaczne ze zmianą umowy tejże spółki, tzn.: wniesieniem lub podwyższeniem wkładu do spółki, udzieleniem pożyczki przez wspólnika, wniesieniem dopłat, ani też oddaniem spółce przez wspólnika rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, chyba że uchwała wspólników w zakresie przeznaczenia zysku spółki wyraźnie wskazuje, iż wspólnicy dokonują jednocześnie wniesienia/podwyższenia wkładów, udzielają spółce pożyczki, wnoszą dopłaty, bądź też oddają rzeczy (pieniądze) do nieodpłatnego używania.
Należy również podkreślić, iż dysponowanie zyskiem - samo w sobie - nie stanowi w ogóle czynności cywilnoprawnej, wynika raczej z zapisów umowy spółki oraz przepisów kodeksu spółek handlowych. Jest to zatem czynność korporacyjna, dokonana w ramach stosunków wewnętrznych spółki.
Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie PCC kwoty zysku przekazanego na kapitał zapasowy Spółki osobowej może nastąpić w wyniku, np. przekształcenia Spółki osobowej w inną spółkę, połączenia etc. Jednym słowem, obowiązek podatkowy na gruncie PCC w odniesieniu do zysku przekazanego na kapitał zapasowy może powstać, jednak w związku z dokonaniem czynności cywilnoprawnej bezpośrednio wymienionej w zamkniętym katalogu zawartym w art. 1 Ustawy o PCC, a samo przekazanie zysku na kapitał zapasowy Spółki osobowej taką czynnością nie jest. Przyjęcie przeciwnego stanowiska prowadziłoby do nieuprawnionego rozszerzenia obowiązku podatkowego w PCC i uznania, iż każde inne przeznaczenie zysku np. do wypłaty na rzecz wspólników, również podlega opodatkowaniu tym podatkiem, co byłoby absurdalne (albowiem dysponowanie zyskiem spółki osobowej nie stanowi czynności cywilnoprawnej ani, tym bardziej, zmiany umowy spółki).
„Zysk” jako termin prawa finansowegoSam termin: „zysk” jest pojęciem prawa finansowego. Przepisy prawa podatkowego posługują się tym terminem, nie nadając mu specyficznego znaczenia (na gruncie prawa podatkowego nie występuje definicja legalna „zysku”). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 330- dalej: „Ustawa o rachunkowości”), ilekroć w ustawie tej jest mowa o przychodach i zyskach - rozumie się przez to uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli.
Przytoczona definicja wskazuje, iż zysk:
może przybierać formę zwiększenia aktywów albo zmniejszenia wartości zobowiązań,
prowadzi do zwiększenia kapitału własnego jednostki lub zmniejszenia jego niedoboru, oraz
zwiększa kapitał własny jednostki (lub zmniejsza jego niedobór) bez wnoszenia środków
przez udziałowców (tu: wspólników Spółki osobowej).
Wystąpienie zdarzeń takich jak: zwiększenie aktywów albo zmniejszenie pasywów prowadzące do wzrostu kapitału własnego (lub zmniejszenia jego niedoboru) nie podlega opodatkowaniu PCC. Ponadto, wystąpienie zysku w tzw. rachunku wyników nie jest równoznaczne z posiadaniem przez jednostkę środków pieniężnych, które ów zysk mogłyby wyrażać. Za ustawą o rachunkowości, zyskiem jest m.in. zwiększenie aktywów, przy czym nie oznacza to, że będą to akurat aktywa w postaci środków pieniężnych, które wykazywane są w bilansie jako: inwestycje krótkoterminowe - krótkoterminowe aktywa finansowe. Jednostka może wypracować w trakcie roku obrotowego i zysk, który do pewnego momentu będzie wyrażał się w wartości środków pieniężnych (w kasie i na rachunkach), lecz wystarczy, że przed końcem owego roku jednostka ta udzieli pożyczki, wówczas nie będzie już dysponowała środkami pieniężnymi, przy czym wartość jej aktywów pozostanie niezmieniona (zmieni się jedynie wartość określonych pozycji w bilansie jednostki). W takim przypadku, mimo, że jednostka wykaże zysk, to nie będzie posiadała środków pieniężnych, aby sfinansować jego ewentualną wypłatę.
Reasumując powyższe, zysk wyraża się m.in. w zwiększeniu danej pozycji aktywów w bilansie, przy czym pozycją tą nie muszą być środki pieniężne posiadane przez Spółkę osobową. Ponadto, zysk powiększa kapitał własny Spółki osobowej, w oparciu o który kontynuuje ona działalność w kolejnym roku. Dopiero w momencie podjęcia przez wspólników Spółki osobowej uchwały o Wypłacie zysku za dany rok obrotowy (co może nastąpić niemal w każdej chwili), wartość wyrażająca ten zysk jest niejako wycofywana ze spółki, pomniejszając jej kapitał własny. Do tego czasu, - wspólnicy pozostawiają zysk w majątku Spółki osobowej, co nie oznacza, iż dokonują w ten sposób trwałego (definitywnego) przysporzenia na jej rzecz. Takim przysporzeniem byłoby np. wniesienie wkładów, co w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca.
W ocenie Wnioskodawcy, przeznaczenie zysku na kapitał zapasowy Spółki osobowej to zaledwie przeksięgowanie między kapitałami (funduszami) jednostki, które - co istotne - następuje z pominięciem kapitału (funduszu) podstawowego. W przeciwnym razie (gdyby zwiększeniu uległ kapitał podstawowy Spółki osobowej), równałoby się to wniesieniu wkładów przez wspólników Spółki osobowej i skutkowało opodatkowaniem PCC.
Pogląd o braku opodatkowania PCC przeznaczenia zysku spółki osobowej na jej kapitał zapasowy został potwierdzony m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2014 r. (sygn. IPTPB2/436-140/14-2/AK) stwierdził jednocześnie, iż: „Samo zatwierdzenie sprawozdania finansowego wykazującego zysk nie oznacza powstania po stronie wspólników wierzytelności o wypłatę zysku. Dopóki wspólnik nie zgłosi żądania podziału i wypłaty zysku z końcem roku obrotowego, zysk ten pozostaje w dyspozycji spółki a nie wspólnika, tym samym nie można mówić, że spółka korzystając z zysku otrzymuje od wspólnika wkłady zwiększające majątek spółki lub nieodpłatne świadczenie. Z przyczyn oczywistych niepodzielony zysk nie jest również pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika ani też dopłatą. Wobec powyższego, czynność polegająca na przeznaczeniu części wypracowanego przez spółkę jawną zysku na kapitał zapasowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.
Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 marca 2014 r. (sygn. IPPB2/436-599/12/14-7/S/MZ) stwierdził, że „podwyższenie kapitału rezerwowego w spółce komandytowej przez wspólników nie powiększa wartości wkładów tych wspólników, a zatem nie podlega PCC”.
Warto wskazać również na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2013 r. (sygn. ILPB2/436-280/12-2/MK), w sprawie spółki komandytowej, która miała zawrzeć porozumienie ze wspólnikami w przedmiocie wypłaty zysku w określonym, późniejszym terminie, za co wspólnikom miały przysługiwać odsetki. Dyrektor stwierdził, że takie porozumienie nie będzie stanowiło umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego (czyli zmiany umowy spółki) i nie będzie wiązało się z obowiązkiem zapłaty przez spółkę PCC.
Jakkolwiek powyższe interpretacje dotyczyły stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych określonych we wnioskach o ich wydanie, to - zdaniem Wnioskodawcy - mogą stanowić cenną wskazówkę interpretacyjną pozwalającą na prawidłowe zastosowanie przepisów, które były ich przedmiotem, tj. w tym przypadku, art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PCC.
Reasumując całość rozważań Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż przekazanie zysku Spółki osobowej na jej kapitał zapasowy nie będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, zgodnie z którym podatkowi od czynności cywilnoprawnej podlegają następujące czynności cywilnoprawne:
W myśl art. 1a ww. ustawy, użyte w ustawie określenie:
Obowiązek podatkowy w takiej sytuacji (zmiany umowy spółki) powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i będzie ciążył na spółce (art. 4 pkt 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Podstawę opodatkowania stanowić będzie – stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).
Kwestie tworzenia, organizacji, funkcjonowania, rozwiązywania, łączenia, podziału i przekształcania spółek handlowych reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.). Stosownie do art. 1 § 2 w z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu, osobowymi spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna. Z kolei jak stanowi art. 8 Kodeksu:
spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (§ 1);
spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (§ 2).
Stąd też jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu osobowe spółki handlowe (w tym spółka komandytowa) są odrębnym podmiotem prawa, mającym zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych, zdolność sądową, swój własny, niezależny od wspólników majątek i są od nich wyodrębniona również organizacyjnie. Spółka komandytowa występuje w obrocie gospodarczym jako odrębny podmiot prawa i to nie tylko w stosunkach z osobami trzecimi, ale również w stosunkach z jej wspólnikami.
W celu prawidłowego określenia konsekwencji podatkowych (na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) opisanych we wniosku działań wspólników Spółki należy dokonać oceny prawnej przeznaczenia części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy spółki osobowej, czy rzeczywiście ─ jak uważa Wnioskodawca ─ nie będzie skutkowało opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W tym miejscu należy również zasygnalizować, że zapis art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje w sposób jednoznaczny, że ustawodawca podatkowy w sposób swoisty ukształtował zakres przedmiotowy ustawy w odniesieniu do zmian umów spółek, tak osobowych jak i kapitałowych. Innymi słowy zmiana umowy spółki na gruncie analizowanej ustawy nie zawsze pokrywa się z normatywną regulacją zmiany umowy konkretnej spółki zawartą w Kodeksie spółek handlowych.
W dalszej kolejności należy wskazać na zapis art. 51 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych, w myśl którego każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Z kolei na podstawie art. 123 § 1 Kodeksu, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zysk przypadający komandytariuszowi za dany rok obrotowy jest przeznaczany w pierwszej kolejności na uzupełnienie jego wkładu rzeczywiście wniesionego do wartości umówionego wkładu (§ 2). W razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu (§ 3).
Z powyższego wynika więc, że dopóki wspólnik spółki komandytowej nie zgłosi żądania podziału i wypłaty zysku zysk ten pozostaje w dyspozycji spółki a nie wspólnika, w szczególności w przypadku, o którym mowa w art. 123 § 2 Kodeksu, tym samym nie można mówić, że spółka korzystając z zysku otrzymuje od wspólnika wkłady zwiększające majątek spółki lub nieodpłatne świadczenie. Z przyczyn oczywistych niepodzielony zysk nie jest również pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika ani też dopłatą.
Wobec powyższego czynność polegająca na przeznaczeniu, zgodnie z uchwałą wspólników Spółki, części wypracowanego przez tą Spółkę zysku na kapitał zapasowy nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez co nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
W szczególności nie można tego zdarzenia zakwalifikować jako umowy pożyczki, przez którą stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) należy rozumieć czynność cywilnoprawną, gdzie dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż, samo przekazanie wypracowanego zysku na podwyższenie kapitału zapasowego Spółki osobowej nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
IPPB2/4514-449/15-2/AK
IBPB-2-1/4514-274/15/BJ | Interpretacja indywidualna
ITPB1/4511-302/15/PSZ | Interpretacja indywidualna
ILPB2/436-280/12-2/MK | Interpretacja indywidualna