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Timestamp: 2016-10-25 22:44:26+00:00
Document Index: 135050132

Matched Legal Cases: ['art. 90', 'art. 83', 'art. 86', 'ATF ', 'art. 72', 'art. 42', 'art. 89', 'art. 73', 'art. 71', 'art. 106', 'ATF ', 'art. 105', 'ATF ', 'art. 95', 'art. 105', 'art. 184', 'art. 333', 'art. 184', 'art. 177', 'art. 184', 'art. 120', 'art. 333', 'art. 333', 'art. 184', 'art. 184', 'art. 184', 'in fine', 'art. 333', 'art. 184', 'art. 333', 'art. 110', 'art. 184', 'art. 105', 'art. 58', 'art. 184', 'art. 210', 'art. 58', 'art. 72', 'art. 210', 'art. 210', 'art. 106', 'art. 210', 'art. 95', 'art. 9', 'ATF ', 'art. 106', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 210', 'art. 106', 'art. 66', 'in fine', 'ATF ', 'art. 68']

2C_101/2014 2C_102/2014 {T�0/2} � � Arr�t du 17 juillet 2014
Imp�ts f�d�raux, cantonaux et communaux, p�riodes de taxations 1999-2000 et 2001-2002, amende pour tentative de soustraction fiscale, prescription
X.________ exploite une agence de location immobili�re � A.________. Les 28 avril 2004 et 3 mai 2005, le Service cantonal des contributions du canton du Valais a proc�d� � un contr�le de l'activit� de l'int�ress�e pour les ann�es 1997 � 2003 et constat� que, par rapport aux montants d�clar�s, les comptes d�pos�s en avril 2005 seulement r�v�laient un surplus en moyenne annuelle de 43'282 fr. pour la p�riode de taxation 1999/2000 et de 42'634 fr. pour la p�riode taxation 2001/2002. Le Service cantonal des contributions a repris les montants en cause et proc�d� � la taxation d'imp�ts f�d�ral direct, cantonal et communal pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002.
Le 11 janvier 2007, le Service cantonal des contributions a notifi� � l'int�ress�e un avis d'ouverture de proc�dure pour tentative de soustraction fiscale en mati�re d'imp�ts f�d�ral direct, cantonal et communal pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002.
Par d�cisions du 23 juillet 2008, X.________ a �t� condamn�e � payer une amende de 14'889 fr. pour tentatives de soustraction de l'imp�t f�d�ral direct pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002, de 15'838 fr. et de 16'930 fr. pour tentatives de soustraction de l'imp�t cantonal respectivement communal pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002. Le montant des amendes a �t� r�duit � 4'963 fr. pour l'imp�t f�d�ral direct, � 5'279 fr. et � 5'643 pour l'imp�t cantonal respectivement l'imp�t communal par d�cisions sur r�clamation du 18 ao�t 2011. Le 6 septembre 2011, l'int�ress�e a interjet� recours contre les d�cisions sur r�clamation du 18 ao�t 2011 aupr�s de la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais.
Par arr�t du 20 novembre 2013, notifi� le 23 d�cembre 2013, la Commission de recours a rejet� le recours. Elle a confirm� l'existence de tentatives de soustraction et le montant des amendes prononc�es tant en mati�re d'imp�t f�d�ral direct qu'en mati�re d'imp�t cantonal et communal pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002.
Agissant par la voie du recours en mati�re de droit public, X.________ demande au Tribunal f�d�ral, sous suite de frais et d�pens, d'annuler l'arr�t rendu le 20 novembre 2013 par la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais. Elle invoque la prescription de l'action p�nale tant en mati�re d'imp�t f�d�ral direct qu'en mati�re d'imp�t cantonal et communal pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002.
Par souci d'unification par rapport � d'autres cantons dans lesquels deux d�cisions sont rendues, le Tribunal f�d�ral a enregistr� le recours sous les num�ros d'ordre 2C_101/2014 pour l'imp�t cantonal et communal et 2C_102/2014 pour l'imp�t f�d�ral direct.
La Commission de recours en mati�re fiscale conclut au rejet du recours dans la mesure o� il est recevable. L'Administration f�d�rale des contributions conclut au rejet du recours. X.________ a d�pos� des contre-observations.
Le recours est dirig� contre un arr�t final (cf. art. 90 LTF), rendu dans une cause de droit public ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions pr�vues � l'art. 83 LTF, par une autorit� sup�rieure de derni�re instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). La d�cision attaqu�e concerne � la fois l'imp�t f�d�ral direct des p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002 et l'imp�t cantonal harmonis� de la p�riode fiscale 2001/2002, ce qui est admissible lorsque les probl�mes juridiques qui se posent sont identiques pour les deux cat�gories d'imp�ts (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.). Les questions qui se posent en relation avec la d�cision d'imp�t cantonal et communal de la p�riode fiscale 1999/2000 feront l'objet d'un examen diff�renci� du moment que la loi du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14) n'est pas applicable � cette p�riode fiscale (art. 72 al. 1 LHID). Interjet� en temps utile et dans la forme prescrite (art. 42 LTF) par la contribuable qui a qualit� pour recourir (art. 89 al. 1 LTF en relation avec l'art. 73 al. 2 LHID et 146 de la loi du 14 d�cembre 1990 sur l'imp�t f�d�ral direct [LIFD; RS 642.11]), le recours est en principe recevable.
Comme l'�tat de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les causes sont jointes et font l'objet d'un seul arr�t (cf. art. 71 LTF et 24 al. 1 de la loi de proc�dure civile f�d�rale du 4 d�cembre 1947 [PCF; RS 273]).
Saisi d'un recours en mati�re de droit public, le Tribunal f�d�ral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF) sans �tre li� ni par les motifs de l'autorit� pr�c�dente, ni par les moyens des parties; il peut donc admettre le recours en se fondant sur d'autres arguments que ceux invoqu�s par le recourant, comme il peut le rejeter en op�rant une substitution de motifs (ATF 133 III 545 consid. 2.2). Il v�rifie les questions de droit en se fondant sur les faits constat�s par l'autorit� pr�c�dente (art. 105 al. 1 LTF), � moins que ces faits n'aient �t� �tablis de fa�on manifestement inexacte - notion qui correspond � celle d'arbitraire (ATF 138 I 49 consid. 7.1 p. 51) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF).
Invoquant l'art. 184 LIFD, la recourante fait valoir que l'action p�nale est prescrite. L'Administration intim�e y oppose le r�gime l�gal de l'art. 333 al. 6 let. d du Code p�nal (CP, entr� en vigueur le 1er octobre 2002), selon lequel la prescription de l'action p�nale ne court plus si avant son �ch�ance un jugement de premi�re instance a �t� rendu.
3.1.�Selon l'art. 184 al. 1 let. a LIFD, la poursuite p�nale se prescrit en cas de tentative de soustraction d'imp�t par quatre ans � compter de la cl�ture d�finitive de la proc�dure au cours de laquelle la tentative de soustraction a �t� commise. La prescription est interrompue par tout acte de proc�dure tendant � la poursuite du contribuable ou de l'une des personnes vis�es � l'art. 177. L'interruption est opposable tant au contribuable qu'� ces autres personnes. Un nouveau d�lai commence � courir � chaque interruption; la prescription ne peut toutefois �tre prolong�e de plus de la moiti� de sa dur�e initiale (art. 184 al. 3 LIFD).
Selon la jurisprudence, le point de d�part de la prescription de la poursuite p�nale pour tentative de soustraction commence � courir au moment de la cl�ture d�finitive des proc�dures de taxation des p�riodes en cause, celles-ci �tant pour leur part soumises � la prescription du droit de taxer (art. 120 LIFD), le point de d�part de la prescription de la poursuite de la tentative de soustraction pouvant ainsi �tre plus ou moins retard� selon la dur�e des proc�dures pr�cit�es (arr�ts 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 7.2�
in�RDAF 2014 II 40; 2A.719/2004 du 11 mai 2005 consid. 4
in�Archives 75 483).
3.2.�Le 1er octobre 2002, les r�gles sur la prescription figurant � l'art. 333 du Code p�nal ont �t� modifi�es, ce qui a une incidence directe sur les d�lais de prescription de la LIFD. Lorsque, comme en l'esp�ce, les actes d�lictueux ont �t� commis avant le 1er octobre 2002, les nouvelles r�gles ne s'appliquent que si elles sont plus favorables en vertu du principe de la�
lex mitior. Selon le nouvel art. 333 al. 6 let. d CP, jusqu'� l'adaptation des lois f�d�rales topiques, la prescription de l'action p�nale ne court plus si avant son �ch�ance un jugement de premi�re instance a �t� rendu. Cette nouvelle disposition supprime le risque pour les autorit�s fiscales que l'action p�nale se prescrive durant la proc�dure devant le Tribunal f�d�ral et se r�v�le donc moins favorable que l'ancien droit. Quant aux d�lais eux-m�mes, l'art. 184 LIFD s'av�re en principe plus favorable et demeure applicable. Ainsi, jusqu'� la modification du 1er octobre 2002, le d�lai de prescription absolue �tait de six ans en mati�re de tentative de soustraction fiscale (cf. art. 184 al. 1 let. a LIFD combin� avec l'art. 184 al. 2 in fine LIFD). D�sormais, il est de huit ans sur la base de l'art. 333 al. 6 let. a CP, qui trouve application jusqu'� l'adaptation de la loi sur l'imp�t f�d�ral direct. La�
lex mitior�commande donc d'appliquer l'art. 184 LIFD, sans tenir compte du nouvel art. 333 CP (arr�ts 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.2.1�
in�RDAF 2014 II 40; 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid. 6.3.1,�
in�RDAF 2012 II 37 et les r�f�rences cit�es).
3.3.�En l'esp�ce, l'instance pr�c�dente n'a pas examin� l'�ventuelle survenance de la prescription de la poursuite p�nale pour tentative de soustraction, en violation de l'obligation d'appliquer le droit f�d�ral d'office (art. 110 LTF). Dans ces conditions, elle n'a pas �tabli les faits qui permettent l'application de l'art. 184 LIFD. Les conditions de l'art. 105 al. 2 LTF �tant r�unies, le Tribunal f�d�ral peut compl�ter d'office les faits sur ce point.
Il ressort du dossier fiscal produit par l'instance pr�c�dente que les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002 ont fait l'objet d'un contr�le par les autorit�s fiscales qui ont constat� que, par rapport aux montants d�clar�s, les comptes d�pos�s en avril 2005 seulement r�v�laient un surplus en moyenne annuelle de 43'282 fr. pour la p�riode de taxation 1999/2000 et de 42'634 fr. pour la p�riode taxation 2001/ 2002. Les d�cisions de taxation comprenant les reprises de revenus ont �t� rendues le 9 juin 2006. Elles ont fait l'objet d'une r�clamation du 22 juillet 2006 et d'une d�cision sur r�clamation du 3 octobre 2006 qui n'a pas donn� lieu � recours, ce que corrobore l'avis d'ouverture de proc�dure pour tentatives de soustraction fiscale du 11 janvier 2007. Il s'ensuit que la cl�ture d�finitive de la proc�dure de taxation de l'imp�t f�d�ral direct pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/ 2002 est intervenue lors de l'entr�e en force de la d�cision sur r�clamation du 3 octobre 2006. La prescription de la poursuite p�nale pour tentative de soustraction �tait ainsi acquise 6 ans apr�s cette entr�e en force, ce que l'arr�t attaqu� n'a pas pris en consid�ration.
Le recours est par cons�quent admis sur ce point.
4.1.�En mati�re de prescription de la poursuite p�nale pour tentative de soustraction d'imp�t cantonal et communal, l'art. 58 LHID, applicable � la p�riode fiscale 2001/2002, contient des r�gles de droit f�d�ral, que le Tribunal f�d�ral appliquent d'office (cf. consid. 3.1 ci-dessus), identiques � celles de l'art. 184 LIFD. Dans sa version en vigueur depuis le 1er janvier 2001, l'art. 210 de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 (LF/VS; RSVS 642.1) pr�voit que la poursuite p�nale se prescrit en cas de tentative de soustraction d'imp�t par quatre ans, � compter de la cl�ture d�finitive de la proc�dure au cours de laquelle la tentative de soustraction a �t� commise. Il ne comprend en revanche aucune disposition adaptant en droit cantonal l'art. 58 al. 3 LHID, de sorte que cette derni�re disposition est directement applicable en vertu de l'art. 72 al. 2 LHID.
4.2.�Les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale �tant identiques � celles de la loi sur l'imp�t f�d�ral direct, le recours doit �tre admis pour les m�mes motifs que ceux qui ont �t� expos�s au consid�rant 3 ci-dessus, du moment qu'il ressort du dossier de l'instance pr�c�dente que la taxation d'imp�t cantonal et communal pour la p�riode fiscale 2001/2002 a �t� rendue le 9 juin 2006, qu'elle a fait l'objet d'une r�clamation du 22 juillet 2006 et d'une d�cision sur r�clamation du 3 octobre 2006, qui n'a pas fait l'objet d'un recours, ce que corrobore l'avis d'ouverture de proc�dure pour soustraction fiscale du 11 janvier 2007. Il s'ensuit que la prescription de la poursuite p�nale pour tentative de soustraction �tait ainsi acquise 6 ans apr�s l'entr�e en force de la d�cision sur r�clamation du 3 octobre 2006, ce que l'arr�t attaqu� n'a pas pris en consid�ration.
S'agissant de la p�riode fiscale 1999/2000, la recourante fait valoir que la prescription de la poursuite p�nale �tait aussi acquise en application de l'ancien art. 210 al. 3 LF/VS dans sa version en vigueur jusqu'au 31 d�cembre 2000.
5.1.�Lorsque la disposition r�glant la prescription r�sulte du droit cantonal autonome exclusivement, comme c'est le cas de l'ancien art. 210 al. 3 LF/VS, la survenance de la prescription ne peut �tre examin�e que lorsqu'est formul� un grief r�pondant aux exigences de motivation de l'art. 106 al. 2 LTF (arr�t 2C_790/2008 du 18 novembre 2009 consid. 7).
5.2.�L'ancien art. 210 al. 3 LF/VS pr�voyait qu'en cas de tentative de soustraction d'imp�ts, la proc�dure se prescrit cinq ans apr�s la fin de l'ann�e civile au cours de laquelle elle a �t� introduite; la prescription est interrompue par tout acte tendant � poursuivre la contravention; un nouveau d�lai commence � courir lors de chaque interruption, toutefois, la prescription ne peut �tre prolong�e � plus du double de sa dur�e initiale, soit dix ans. Il s'agit de droit cantonal autonome, dont la violation en tant que telle ne peut, sauf dans les cas cit�s express�ment par l'art. 95 LTF, faire l'objet d'un recours en mati�re de droit public. En revanche, il est toujours possible de faire valoir que la mauvaise application du droit cantonal constitue une violation du droit f�d�ral, en particulier qu'elle est arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. ou contraire � un droit fondamental (ATF 135 III 513 consid. 4.3 p. 521 s.; 133 III 462 consid. 2.3 p. 466). Il appartient toutefois � la partie recourante d'invoquer de tels griefs et de les motiver d'une mani�re suffisante (cf. art. 106 al. 2 LTF; ATF 133 II 249 consid. 1.4.2 p. 254). S'agissant de l'application arbitraire du droit cantonal, celle-ci doit donc pr�ciser en quoi l'acte attaqu� serait arbitraire, ne reposerait sur aucun motif s�rieux et objectif, appara�trait insoutenable ou heurterait gravement le sens de la justice (ATF 133 II 396 consid. 3.2 p. 400; 128 I 295 consid. 7a p. 312).
5.3.�En l'esp�ce, la recourante reproche � l'instance pr�c�dente de n'avoir pas retenu, de mani�re arbitraire, que la prescription de la poursuite p�nale �tait acquise le 31 d�cembre 2010 au plus tard. Elle n'expose pas en quoi l'instance pr�c�dente �tait tenue, sous peine de violer le droit f�d�ral, d'examiner d'office la prescription de la poursuite pour tentative de soustraction ni en quoi l'application de l'ancien art. 210 al. 3 LF/VS aurait conduit � constater la survenance de dite prescription, ce qui, du reste, est douteux, ne serait-ce que parce que l'ouverture de la proc�dure de tentative de soustraction a eu lieu le 11 janvier 2007. Le grief est irrecevable.
5.4.�Pour le surplus, sur le fond, la recourante ne formule aucun grief � l'encontre de l'application du droit cantonal fiscal par l'instance pr�c�dente qui soit motiv� d'une mani�re conforme aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF.
Les consid�rants qui pr�c�dent conduisent � l'admission du recours en tant qu'il concerne l'imp�t f�d�ral direct pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002 et � l'admission du recours en tant qu'il concerne l'imp�t cantonal et communal pour la p�riode fiscale 2001/2002 et � son irrecevabilit� en tant qu'il concerne l'imp�t cantonal et communal pour la p�riode fiscale 1999/2000. L'arr�t rendu le 20 novembre 2013 est partiellement annul� dans le sens des consid�rants.
Les frais judiciaires de la proc�dure f�d�rale sont, pour partie, mis � la charge du canton du Valais, qui succombe partiellement et qui d�fend un int�r�t patrimonial et, pour partie, � la charge de la recourante qui succombe partiellement (art. 66 al. 1 et 4 in fine LTF; cf. ATF 136 I 39 consid. 8.1.3 p. 40 s.). Le canton du Valais versera en outre une indemnit� r�duite de d�pens � la recourante, qui obtient partiellement gain de cause avec l'aide d'un mandataire professionnel (art. 68 LTF).
Les causes 2C_101/2014 et 2C_102/2014 sont jointes.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'imp�t f�d�ral direct pour les p�riodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'imp�t cantonal et communal pour la p�riode fiscale 2001/2002.
Le recours est irrecevable en tant qu'il concerne l'imp�t cantonal et communal pour la p�riode fiscale 1999/2000.
L'arr�t rendu le 20 novembre 2013 par la Commission de recours en mati�re fiscale du canton du Valais est annul� dans le sens des consid�rants.
Les frais judiciaires, arr�t�s � 2'000 fr., sont mis � la charge du canton du Valais � raison de 1'500 fr. et � charge de la recourante � raison de 500 fr.
Le canton du Valais versera � X.________ une indemnit� de 2'000 fr. � titre de d�pens.
Le pr�sent arr�t est communiqu� au mandataire de la recourante, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, Service juridique, au Pr�sident de la Commission cantonale de recours en mati�re fiscale du canton du Valais et � l'Administration f�d�rale des contributions.