Source: http://kraken.slv.cz/7Afs18/2009
Timestamp: 2018-03-18 00:01:54+00:00
Document Index: 47838835

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 103', 'soud ', '§ 16', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 49', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', 'soud ', '§ 54', '§ 55', '§ 54', '§ 55', '§ 16', '§ 54', 'soud ', '§ 46', '§ 2', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 109']

7Afs18/2009
è. j. 7 Afs 18/2009-45
ROZ SU D E K JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobce: TCM Bohemia, s. r. o., se sídlem Èsl. armády 26, Hluboká nad Vltavou, zastoupen JUDr. Jaroslavou Krybusovou, advokátkou se sídlem nám. Pøemysla Otakara II. 58/16, Èeské Budìjovice, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Mánesova 3a, Èeské Budìjovice, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 8. 12. 2008, è. j. 10 Ca 202/2008-21,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 8. 12. 2008, è. j. 10 Ca 202/2008-21, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozsudkem ze dne 8. 12. 2008, è.j. 10 Ca 202/2008-21, zamítl jako nedùvodnou ¾alobu podanou ¾alobcem (dále jen úèastník øízení ), kterou se domáhal zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích (dále jen stì¾ovatel ) ze dne 16. 9. 2008, è. j. 4725/08-1200, jím¾ bylo zamítnuto odvolání úèastníka øízení proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Èeských Budìjovicích (dále také správce danì ) ze dne 28. 2. 2008, è. j. 57598/08/077930/3564 o domìøení danì z pøíjmù právnických osob za rok 2002 ve vý¹i 96 100 Kè. Krajský soud v odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e procesní postup správce danì, který pokraèoval v øízení i poté, kdy byla dne 8. 6. 2006 úèastníkovi øízení pøedána zpráva o daòové kontrole, ve které byl obsa¾en závìr, ¾e nebyly zji¹tìny nedostatky, které by vedly ke zmìnì daòové povinnosti, odporuje základním zásadám zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ). Správce danì není oprávnìn na základì své úvahy volit jakýkoliv procesní postup, kterým dospìje k domìøení danì, jsou-li dány zákonné dùvody pro u¾ití institutu daòové kontroly. V tomto dal¹ím øízení byla kontrolována stejná daòová povinnost za rok 2002, pøièem¾ daòová kontrola za rok 2002 podle zprávy o daòové kontrole, která byla s úèastníkem øízení øádnì projednána dne 8. 6. 2006, byla ukonèena a její výsledek je popsán ve zmínìné zprávì. Jestli¾e se dal¹í øízení týkalo stejné daòové povinnosti za zdaòovací období roku 2002 i stejných obchodních pøípadù, nemá takto zvolený postup oporu v zákonì a je nezákonný. Tento vadný procesní postup má pak vliv na zákonnost vydaného rozhodnutí, kdy správce danì ve skuteènosti pokraèoval v øízení zahájeném v rámci dal¹í daòové kontroly. K námitce prekluze krajský soud uvedl, ¾e daòové øízení bylo ukonèeno v zákonem stanovené tøíleté prekluzívní lhùtì. Daòová kontrola ze rok 2002 byla zahájena dne 10. 8. 2005, tak¾e lhùta pro domìøení danì skonèila podle ust. § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù dne 31. 12. 2008 a napadené rozhodnutí nabylo právní moci ji¾ dne 18. 9. 2008.
Proti tomuto rozsudku podal stì¾ovatel v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost, kterou opøel o ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku provedení opakované daòové kontroly u úèastníka øízení a ¾e jeho závìr, ¾e zpráva o daòové kontrole byla úèastníkovi øízení pøedána dne 8. 6. 2006 není správný. Není sporu o tom, a daòovým spisem je prokázáno, ¾e u úèastníka øízení byla dne 10. 8. 2005 zahájena daòová kontrola danì z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období roku 2002. O zji¹tìných skuteènostech na základì provedené kontroly poøídil správce danì koncept, který s úèastníkem øízení projednal dne 8. 6. 2006. O tom byl poøízen protokol o ústním jednání è. j. 154322/06/077930/3564. Pøi tomto jednání nedo¹lo k podpisu zprávy o daòové kontrole tak, jak to stanoví ust. § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. V protokole je uvedeno, ¾e zástupce úèastníka øízení se dostavil za úèelem projednání kontrolních zji¹tìní, vyjádøil nesouhlas se závìry správce danì a ¾e pøedlo¾í své stanovisko do 26. 6. 2006. Dále je v protokolu uvedeno, ¾e daòovému subjektu byl pøedán koncept zprávy. ®e se skuteènì jednalo pouze o koncept vyplývá i z úpravy této písemnosti, nebo» postrádá úvodní stránku, chybí i ostatní nále¾itosti zprávy o daòové kontrole, jako jsou pøipomínky daòového subjektu k výsledkùm daòové kontroly, podpisy správce danì a daòového subjektu a dal¹í. Pøedmìtný projednávaný koncept je zalo¾en ve spise. V dal¹ím protokole o ústním jednání è. j. 176999/06/077930/3564 ze dne 11. 9. 2006 je konstatováno, ¾e se na finanèní úøad dostavil zástupce úèastníka øízení za úèelem seznámení se se stanoviskem správce danì k výsledkùm daòové kontroly a k písemnému vyjádøení daòového subjektu ze dne 26. 6. 2006. Jak vyplývá z obsahu protokolu, ani u tohoto jednání nebyla zpráva o daòové kontrole podepsána. Zpráva o daòové kontrole byla prokazatelnì s úèastníkem øízení projednána teprve dne 14. 2. 2007, kdy do¹lo k jejímu podpisu podle ust. § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù a souèasnì byl jeden výtisk této zprávy úèastníkovi øízení. Následnì byl vydán dodateèný platební výmìr. Ne¹lo ale o tzv. novou zprávu jak uvádí krajský soud na str. 5 napadeného rozsudku. Z vý¹e uvedeného vyplývá, ¾e nebyla provádìna ¾ádná opakovaná kontrola, ale ¾e v prùbìhu daòového øízení správce danì reagoval na pøípadné námitky úèastníka øízení, na základì kterých doplòoval daòové øízení, a proto nelze pøisvìdèit názoru krajského soudu, ¾e ¹lo o vadný procesní postup, který má vliv na zákonnost správního rozhodnutí. Stì¾ovatel proto navrhl, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Úèastník øízení ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e ji pova¾uje za nedùvodnou, nebo» krajský soud se nále¾itì vypoøádal se zhodnocením právní otázky opakované daòové kontroly a jeho stanovisko koresponduje s judikaturou, která je v souèasné dobì k této problematice zaujímána. Jednalo se o opakovanou kontrolu, pøi ní¾ správce danì zvolil nesprávný postup. Proto úèastník øízení navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta.
Z pøedlo¾eného správního spisu vyplývá, ¾e dne 10. 8. 2005 byl sepsán protokol o ústním jednání o zahájení kontroly danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2002 a 2003. Zahájení daòové kontroly pøedcházelo stanovení danì podle podaných daòových pøiznání. V prùbìhu kontroly byl úèastník øízení mimo jiné vyzván, aby prokázal správci danì oprávnìnost vý¹e prodejních cen fakturovaných personálnì propojené osobì-MUDr. J. L., které byly výraznì ni¾¹í ne¾ ceny uvedené ve velkoobchodním ceníku, a prokázal tak správnost vykazovaných výnosù. Dne 17. 3. 2006 se konalo u správce danì ústní jednání, jeho¾ úèelem bylo projednání výsledkù daòové kontroly danì z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období 2002 a 2003. Úèastníkovi øízení byl pøedán koncept zprávy o daòové kontrole a byl dohodnut termín pro vyjádøení do 5. 4. 2006. Dal¹í ústní jednání se konalo dne 5. 4. 2006, bìhem nìho¾ se úèastník øízení do protokolu vyjádøil k výsledkùm daòové kontroly. V protokolu o dal¹ím ústním jednání konaném dne 8. 6. 2006 je uvedeno, ¾e zpráva o daòové kontrole byla projednána, ¾e úèastník øízení nesouhlasí se závìry této zprávy a pøedlo¾í své stanovisko do 26. 6. 2006 a ¾e mu byl pøedán koncept zprávy. Dne 11. 9. 2006 se konalo u správce danì dal¹í ústní jednání, jeho¾ pøedmìtem bylo seznámení úèastníka øízení se stanoviskem správce danì k výsledkùm daòové kontroly a písemnému vyjádøení úèastníka øízení ze dne 26. 6. 2006. Na základì zji¹tìného skutkového stavu dospìl správce danì k závìru, ¾e úèastník øízení uspokojivì nedolo¾il rozdíl v cenách fakturovaných MUDr. L. a ostatním odbìratelùm. Proto ve zprávì o daòové kontrole ze dne 14. 2. 2007 vyèíslil daò z pøíjmù právnických osob za rok 2002 za pou¾ití pomùcek. Na základì této zprávy, za pou¾ití ustanovení § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, dodateènì vymìøil úèastníkovi øízení daò ve vý¹i 175 150 Kè. V odvolacím øízení pak správce danì èásteènì vyhovìl podanému odvolání a v souladu s ust. § 49 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù své døívìj¹í rozhodnutí zmìnil tak, ¾e daòovou povinnost stanovil dokazováním a daò z pøíjmù právnických osob za rok 2002 dodateènì vymìøil ve vý¹i 96 100 Kè. Proti tomuto rozhodnutí podal úèastník opìt odvolání, které bylo zamítnuto napadeným správním rozhodnutím.
Podle ust. § 16 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù zji¹»uje nebo provìøuje správce danì daòovou kontrolou daòový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu nebo na místì, kde je to vzhledem k úèelu kontroly nejvhodnìj¹í. Daòová kontrola se provádí v rozsahu nezbytnì nutném pro dosa¾ení úèelu podle tohoto zákona.
V ust. § 16 odst. 2 a násl. zákona o správì daní a poplatkù jsou upravena vzájemná práva a povinnosti daòových subjektù, správce danì a tøetích osob pøi provádìní daòové kontroly, mimo jiné i dùkazní povinnost daòového subjektu, která není vázána na úèinné rozhodnutí správce danì, ale na pouhé po¾ádání (§ 16 odst. 2 písm. c), e) citovaného zákona), jako¾ i povinnost správce danì umo¾nit daòovému subjektu vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì (§ 16 odst. 4 písm. f) citovaného zákona) a sepsat o výsledku zji¹tìní zprávu a projednat ji s kontrolovaným daòovým subjektem (§ 16 odst. 8 citovaného zákona).
Podle ust. § 16 odst. 8 vìta tøetí a násl. zákona o správì daní a poplatkù bezdùvodné odepøení podpisu kontrolovaným daòovým subjektem je pro platnost ve zprávì uvedených zji¹tìní bezvýznamné a o tomto musí být ve zprávì kontrolovaný daòový subjekt výslovnì pouèen. Jedno vyhotovení kontrolní zprávy obdr¾í kontrolovaný daòový subjekt. Den podpisu zprávy je té¾ dnem jejího doruèení. Je-li výsledkem kontrolního zji¹tìní skuteènost, odùvodòující dodateèné stanovení danì, mù¾e být souèástí zprávy o daòové kontrole i dodateèný platební výmìr. Podle vìty sedmé citovaného ustanovení pøihlédne správce danì pøi dodateèném stanovení danì ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. Odmítne-li daòový subjekt zprávu pøevzít nebo se jejímu pøevzetí a projednání vyhýbá, ode¹le se mu v po¹tovní zásilce s doruèenkou.
Institut daòové kontroly je úkonem správce danì sui generis (specifický procesní postup), který se skládá z více dílèích úkonù (napø. místní ¹etøení, ohledání, do¾ádání, výzvy k dokazování, jednáních s daòovými subjekty apod.), jimi¾ správce danì zji¹»uje nebo provìøuje daòový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení danì u daòového subjektu v rozsahu nezbytnì nutném pro dosa¾ení úèelu podle tohoto zákona, tj. chránit zájem státu spoèívající ve stanovení a vybrání danì tak, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. Daòová kontrola má svùj poèátek, konec i své dùsledky. Její poèátek není zákonem o správì daní a poplatkù obligatornì vymezen konkrétním úkonem správce danì. Tento úkon bývá zpravidla projeven pøi jednání s daòovým subjektem a souèasnì bývá i zaprotokolován. Nelze v¹ak vylouèit zahájení kontroly jinak, napø. kvalifikovaným úkonem ve formì rozhodnutí. Má-li mít formální zahájení daòové kontroly zamý¹lené dùsledky, je tøeba, aby uvedený úkon byl souèasnì stvrzen rovnì¾ po stránce faktické (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 2. 2006, è. j. 8 Afs 7/2005-96, dostupný na www.nssoud.cz). Konec daòové kontroly je pak vymezen sepisem zprávy obsahující skutkové a právní závìry o zákonné vý¹i daòové povinnosti kontrolovaného daòového subjektu, jejím projednáním a okam¾ikem jejího pøedáním daòovému subjektu.
Otázkami opakované kontroly jako vady øízení pøed správními orgány se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ji¾ napø. v rozsudku ze dne 24. 1. 2006, è. j. 2 Afs 31/2005-57, publikovaném ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 868/2006, v nìm¾ vyslovil, ¾e Daòová kontrola jako jeden z nástrojù ke zji¹»ování skutkového stavu v rámci daòového øízení nemù¾e být opakována mimo rámec a logiku procesních instrumentù, které jako jediné pøipou¹tìjí opakování samotného daòového øízení, jeho¾ je daòová kontrola jako dílèí procesní postup v¾dy souèástí. Opakování daòové kontroly je proto mo¾né toliko v rámci nového daòového øízení po povolení jeho obnovy podle § 54 a § 55 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, anebo-v pøípadì, ¾e v daòovém øízení nebylo je¹tì vydáno pravomocné rozhodnutí, nebo naopak bylo zru¹eno-za pøedpokladu, ¾e ve vztahu ke skuteènostem èi dùkazùm, je¾ mají být opakovanou daòovou kontrolou provìøovány, jsou naplnìny podmínky obdobné tìm, je¾ jsou obsa¾eny v ustanovení § 54 odst. 1 písm. a) citovaného zákona; v druhé z uvedených alternativ pak správce danì, který za této situace chce opakovanou daòovou kontrolu provést, pøi jejím zahájení musí vymezit a daòovému subjektu sdìlit, v jakém rozsahu bude opakovaná daòová kontrola provedena a z jakých dùvodù (§ 55 odst. 4 citovaného zákona pou¾itý pøimìøenì) . Obdobné stanovisko zaujal i v rozsudku ze dne 30. 3. 2006, è. j. 8 Afs 34/2005-55 (dostupný na www.nssoud.cz), v nìm¾ vyslovil, ¾e I kdy¾ výsledky daòové kontroly (§ 16 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù) nevyústily ve vydání rozhodnutí, lze daòovou kontrolu opakovat pouze za splnìní podmínek obdobných podmínkám obnovy øízení. Opakovaná daòová kontrola za popsaného stavu není vázána na formální obnovu øízení (§ 54 a násl. zákona o správì daní a poplatkù), správce danì je v¹ak pøesto povinen zkoumat splnìní podmínek obdobných tìm, které by za existence pravomocného rozhodnutí mohly vést k obnovì øízení . V rozsudku ze dne 18. 7. 2007, è. j. 5 Afs 170/2006-164, dostupný na www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud uvedl, ¾e presumuje-li ust. § 46 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, ¾e správce danì daò zjistí, ani¾ konkrétnì stanoví jak, nelze dospìt k jinému závìru, ne¾ ¾e tak mù¾e uèinit pouze zákonem pøípustným zpùsobem. Správce danì není oprávnìn na základì své úvahy volit jakýkoli procesní postup, kterým dospìje k domìøení danì, jsou-li dány zákonné dùvody pro u¾ití konkrétního institutu-daòové kontroly.
Podstata vady opakované daòové kontroly tedy spoèívá v nezákonném procesním postupu správce danì, který opakovanì ( bez právního dùvodu ) provádí toto¾né procesní
úkony, které ji¾ døíve nejménì jednou vykonal. Takový postup je v rozporu se základními zásadami daòového øízení, zejména s ust. § 2 odst. 1, 2, 9 zákona o správì daní a poplatkù. Poru¹ení tìchto procesních zásad správcem danì mù¾e mít vliv na zákonnost jeho následného rozhodnutí ve vìci samé a nelze jej pøipustit. Správní rozhodnutí, které by bylo zalo¾eno na uvedené vadì øízení, je tøeba, je-li to namítáno, zru¹it pro vady øízení.
Ze správního spisu jednoznaènì vyplývá, ¾e správce danì zahájil kontrolu danì z pøíjmù dne 10. 8. 2005, o jejím výsledku sepsal zprávu è. j. 17299/06/077930/3564, kterou s úèastníkem øízení projednal a pøedal mu ji dne 14. 2. 2007. Teprve tímto dnem byla daòová kontrola ukonèena. Krajský soud dospìl k nesprávnému závìru pøi posuzování data ukonèení daòové kontroly, pokud vycházel z toho, ¾e zpráva o daòové kontrole byla projednána ji¾ dne 8. 6. 2006. Tohoto dne byl s úèastníkem øízení projednán a byl mu pøedán pouze koncept zprávy, s tím, ¾e se k nìmu úèastník øízení písemnì vyjádøí do 26. 6. 2006, co¾ také uèinil a poté je¹tì následovala dal¹í ústní jednání. Koncept jakéhokoli správního aktu, a» ji¾ protokolu nebo rozhodnutí, je v¾dy jen pracovní verzí, pøípravným nezávazným nástinem, který se ve výsledku mù¾e od verze koneèného správního aktu i znaènì li¹it. Pokud tedy správce danì umo¾nil úèastníku øízení vyjádøit se pøed ukonèením daòové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávì, ke zpùsobu jeho zji¹tìní a pøípadnì navrhnout jeho doplnìní, postupoval zcela v souladu s ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù. V této souvislosti Nejvy¹¹í správní soud poukazuje i na to, ¾e dospìl-li krajský soud k závìru, ¾e správce danì pokraèoval v øízení zahájeném v rámci dal¹í daòové kontroly , pøièem¾ v tomto øízení byla kontrolována stejná daòová povinnost úèastníka øízení za rok 2002, není napø. zøejmé, kdy a jakým zpùsobem mìlo toto dal¹í øízení být vùbec zahájeno.
Nejvy¹¹í správní soud tedy dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, nebo» krajský soud nesprávnì posoudil právní otázku provedení opakované daòové kontroly u úèastníka øízení. V dal¹ím øízení proto krajský soud znovu vìcnì posoudí pøedev¹ím ¾alobní námitku prekluze, a to s ohledem na èasový prùbìh daòové kontroly, a podle výsledku pak dal¹í ¾alobní námitky.
Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech uvedených dùvodù zru¹il napadený rozsudek krajského soudu a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta první pøed støedníkem s. ø. s.), v nìm¾ je tento soud podle odst. 3 citovaného ustanovení vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu.
Nejvy¹¹í správní soud ve vìci rozhodl v souladu s ustanovením § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, kdy¾ neshledal dùvody pro jeho naøízení.