Source: https://interpretacje-podatkowe.org/aport/ippb5-4510-1022-15-2-ak
Timestamp: 2018-03-17 11:02:37+00:00
Document Index: 118624368

Matched Legal Cases: ['art. 519', 'art. 231', 'art. 231', 'art. 519', 'SA/Wa ', 'SA/Wa ']

IPPB5/4510-1022/15-2/AKinterpretacja indywidualna
Spółka jest jedną z największych spółek medialnych w Polsce, notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych. Oferta grapy medialnej, w skład której wchodzi Spółka, obejmuje gazety, reklamę zewnętrzną, sieć kin, przedsięwzięcia internetowe i radiowe, czasopisma, a także sprzedaż kolekcji wydawniczych.
Spółka, w związku z zamiarem usprawnienia jej bieżącego funkcjonowania, rozpoczęła proces przebudowy swojej struktury organizacyjnej, która ma na celu wydzielenie ze Spółki pionu (ZCP) związanego z agencją reklamy internetowej, zajmującej się (i) sprzedażą i prowadzeniem internetowych kampanii reklamowych na powierzchniach zewnętrznych podmiotów gospodarczych, wobec których Agencja działa jako pośrednik w sprzedaży i realizacji kampanii reklamowych oraz (ii) na doradztwie i działaniach w zakresie optymalizacji stron internetowych dla wyszukiwarek (tzw. S., oraz przeniesienie go do nowo powstałej lub istniejącej spółki celowej.
W tym celu Wnioskodawca wniesie w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do zależnej od spółki kapitałowej (dalej: „Spółka celowa”) wyodrębnioną i zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa skoncentrowaną na powyżej opisanej działalności. Części tej nadana została nazwa „S.” (dalej: „ZCP” lub „Agencja”).
ruchomości wykorzystywane w działalności Agencji, w tym w szczególności sprzęt elektroniczny przeznaczony do działalności Agencji;
prawa związane z Agencją, w tym prawa wynikające z umów związanych z działalnością Agencji, w szczególności umów z klientami ogłoszeniowymi i reklamowymi;
prawa z niektórych licencji do korzystania z oprogramowania wykorzystywanego w działalności Agencji, w tym prawa wynikające z umów dotyczących tego oprogramowania, jak również innych licencji, koncesji lub zezwoleń, na podstawie których prowadzona jest działalności Agencji;
wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Agencji, w tym materiały, dane, wiedza fachowa, rejestry (w tym wszystkie dane i ewidencja klientów i pracowników Agencji), zarchiwizowane materiały, materiały marketingowe, system identyfikacji wizualnej, biznes plany i inne plany, zachowane dane statystyczne oraz wszelka pozostała dokumentacja związana z działalnością Agencji, czy to w formie pisemnej, elektronicznej, czy innej;
prawa do marki „S.”;
dokumentacja prawna, techniczna, finansowa i inna związana z działalnością Agencji, w tym w szczególności wszystkie dane zapisane na komputerach, dokumenty dotyczące własności do składników Agencji, jak również korespondencja z kontrahentami i klientami;
pracownicy związani z działalnością Agencji;
baza aktualnych klientów Agencji;
inne aktywa funkcjonalnie związane z działalnością Agencji.
Agencja ma także przypisane zobowiązania związane z działalnością ZCP, w tym w szczególności zobowiązania handlowe z tytułu świadczonych usług, zobowiązania z tytułu sprzedaży powierzchni reklamowych oraz zobowiązania pracownicze. Do Agencji przypisane są także odrębne wierzytelności i zobowiązania związane z jej działalnością w szczególności wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami dedykowanymi Agencji oraz jej bieżącą działalnością operacyjną. Ponadto Agencja prowadzi własne okresowe planowanie budżetowe oraz raportowanie wyników finansowych.
Wnioskodawca również zaznacza, iż Agencja posiada wyodrębnione wewnętrzne konta wynikowe w systemach budżetowo-finansowych Wnioskodawcy, na których prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa prowadzenia działalności gospodarczej przez Agencję. W konsekwencji, dla Agencji prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa, poprzez którą można przyporządkować przychody i koszty, a także wybrane pozycje aktywów i pasywów związanych bezpośrednio działalnością operacyjną Agencji zarówno obecnie - w trakcie jego funkcjonowania w obrębie Spółki, jak również po jego przeniesieniu w formie aportu do Spółce celowej.
Wnioskodawca podkreśla, iż do ZCP związanego z zakresem działalności Agencji możliwe jest również alokowanie kosztów wspólnych działów nadzoru / wsparcia (koszty zarządu, księgowości, itp.). Na koszty te składają się zarówno koszty ogólne zarządu, jak i koszty działu wsparcia. Koszty tego typu dzielone są pomiędzy ZCP oraz Centralę za pomocą odpowiedniego klucza alokacji. Klucz ten ma charakter kombinowany i opiera się na podziale poszczególnych rodzajowo kosztów zarządu / wsparcia z uwzględnieniem ich specyfiki.
I tak przykładowo: koszty utrzymania i zapewnienia funkcjonowania poczty elektronicznej dzielone będą według liczby użytkowników (adresów e-mail); koszty utrzymania sprzętu komputerowego - według liczby tego typu urządzeń użytkowanych przez ZCP oraz Centralę; koszty utrzymania powierzchni biurowej — według powierzchni biurowych użytkowanych przez ZCP oraz Centralę, zaś obsługa pracownicza (HR) - według liczby osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych. Podzielone w ten sposób koszty dodatkowo korygowane (zmniejszane) będą o koszty związane z obsługą takiej alokacji przez dział finansów oraz administracji.
Co więcej, alokacji podlegają również przychody i koszty finansowe Spółki, których nie można w sposób jednoznaczny przyporządkować do ZCP. W tym zakresie, przyjęty klucz alokacji ma charakter przychodowy i opiera się na porównaniu przychodów z działalności operacyjnej, jakie osiąga ZCP oraz Centrala.
Wnioskodawca zaznacza, iż możliwa jest również sytuacja, w której nie będzie wydzielony rachunek bankowy dla Agencji. Do ZCP zostały jednak alokowane odpowiednie kwoty środków pieniężnych, a na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest ustalenie, jakie przychody i koszty wiążą się z jego działalnością. Umożliwia to zatem określenie, w jakiej części środki pieniężne posiadane przez Spółkę wygenerowane zostały przez ZCP.
Spółka pragnie podkreślić, iż Agencja jest jednostką formalnie i faktycznie wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, zarówno pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym, jak i finansowym. Wyodrębnienie to opiera się zarówno na wyodrębnieniu składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych i wykorzystywanych wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Agencji, jak i wyodrębnienia zespołu pracowników, którymi zarządza dyrektor Agencji. W strukturze Agencji istnieją ponadto dwa piony tj. zespół sprzedaży oraz zespół realizacji kampanii reklamowych, przy czym każdy z pionów zarządzany jest przez kierownika zespołu. Ponadto Agencja prowadzi działalność gospodarczą głównie pod własną marką, tj. S., i pod nią jest rozpoznawana przez partnerów handlowych.
Agencja posiada zatem autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań związanych z przypisanym mu pionem, zaś Spółka celowa, do której Agencja zostanie wniesione aportem, będzie kontynuowała działalność w pełnym zakresie dotyczącym tej wyodrębnionej części. Należy podkreślić, iż na chwilę obecną do Agencji przypisanych jest ok. 10 pracowników oraz generuje ona przychody z działalności operacyjnej na poziomie ok. 3 mln PLN.
Przedmiotem aportu do Spółki celowej będą wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane do Agencji. Wobec faktu, iż zobowiązania nie mogą być przedmiotem aportu ze względu na konieczność zachowania wymogów określonych w art. 519 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, tekst jedn., dalej: „Kodeks cywilny”) ich przeniesienie dokonane zostanie odrębnymi czynnościami prawnymi na zasadach i w trybie uzgodnionym z wierzycielami. Czynności te pozostawać będą w ścisłym związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki celowej. W ramach tych czynności Spółka przeniesie na Spółkę celową wszelkie zobowiązania związane z Agencją.
Z kolei pracownicy Spółki przypisani do Agencji, których zakres obowiązków obejmuje czynności wykonywane w ramach działalności związanej z Agencją staną się na mocy art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.; dalej: „Kodeks pracy”) pracownikami Spółki celowej. Po wniesieniu do Spółki celowej Agencji (a zarazem sama Spółka celowa) korzystać będą z obsługi innych spółek z Grupy na pewnych obszarach ich działalności (np. obsługa ogólnoadministracyjna, obsługa w zakresie IT), na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Dodatkowo, Spółka celowa będzie prowadziła działalność Agencji w oparciu o nieruchomości biurowe wynajęte od Spółki.
W efekcie aportu, całość zaś działań agencji reklamy internetowej „S.” realizowanych w sektorze związanym:
ze sprzedażą i prowadzeniem internetowych kampanii reklamowych na powierzchniach zewnętrznych podmiotów gospodarczych, w związku z którymi Agencja działa jako pośrednik w sprzedaży i realizacji kampanii reklamowych,
z doradztwem i działaniami w zakresie optymalizacji stron internetowych dla wyszukiwarek (tzw. S.), oraz
z pozyskiwaniem i utrzymywaniem klientów, po sprzedażową obsługą klientów, windykacją kontrolą sprzedaży oraz zarządzaniem produktami Agencji,
zostanie zatem przekazana na wyłączność funkcjonującej w obrębie struktury Spółce celowej.
Wnioskodawca w tym miejscu zaznacza, iż w skład ZCP wnoszonej drogą aportu do Spółki celowej będą wchodzić zarówno składniki materialne w postaci m.in. ruchomości wykorzystywanych w działalności Agencji, w tym w szczególności sprzęt elektroniczny przeznaczony do działalności Agencji, jak i niematerialne w postaci m.in. praw związanych z Agencją, w tym praw wynikających z umów związanych z działalnością Agencji, w szczególności umów z klientami ogłoszeniowymi i reklamowymi, praw z niektórych licencji do korzystania z oprogramowania wykorzystywanego w działalności Agencji oraz wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Agencji, w tym materiały, dane, wiedza fachowa, rejestry, zarchiwizowane materiały, materiały marketingowe, system identyfikacji wizualnej, biznes plany i inne plany, zachowane dane statystyczne. Ich kompleks stanowić zatem będzie wystarczającą podstawę do prowadzanie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży i prowadzeniu internetowych kampanii reklamowych na powierzchniach zewnętrznych podmiotów gospodarczych, która to działalność będzie kontynuowana przez Spółkę celową w sposób płynny i całkowicie samodzielny. Ponadto, w związku z aportem Spółka przeniesie także na Spółkę celową zobowiązania związane z działalnością Agencji.
W ramach wydzielenia Agencji doszło również do przypisania jej pracowników. W wyniku aportu dojdzie zatem do przejęcia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, w rezultacie czego Spółka celowa stanie się pracodawcą pracowników Agencji, których zakres obowiązków obejmuje prowadzenia serwisu internetowego oraz sprzedaż ogłoszeń i innych rozwiązań rekrutacyjnych.
Wymienione powyżej składniki wyczerpują zatem katalog niezbędny do uznania ich za ZCP, a co więcej pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku - przeznaczone są bowiem łącznie do prowadzenia działalności w zakresie delegowanym na Agencję. W opinii Spółki, spełniony jest zatem wymóg istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych. W przedmiotowym przypadku w wyniku aportu funkcje związane z zarządzaniem Agencją przejmie Spółka celowa a zatem nie powinno budzić wątpliwości, iż w tym zakresie przejmie ona funkcję gospodarczą Spółki — w oparciu bowiem o przeniesione składniki będzie mogła prowadzić działalność w zakresie produkcji treści oraz sprzedaż powierzchni reklamowych, w ramach własnych tytułów prasowych i internetowych. Innymi słowy, celem wniesienia ZCP do Spółki celowej jest kontynuacja przez nią działalności realizowanej dotychczas przez Agencję.
Dodatkowo Spółka zaznacza, iż bez znaczenia pozostaje fakt, iż zobowiązania Agencji przeniesione zostaną na Spółkę celową na podstawie odrębnej czynności prawnej, a nie w ramach samego aportu. Jest to podyktowane koniecznością spełnienia wymogów art. 519 Kodeksu cywilnego decydujących o skuteczności przejęcia długu przez osobę trzecią. W ocenie Spółki nie wpływa to jednak na możliwość uznania, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki celowej jest ZCP, bowiem przeniesienie zobowiązań dokonane zostanie w ścisłym związku z wniesieniem do Spółki celowej wkładu niepieniężnego. Jako poparcie takiego stanowiska służyć może interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2008 r. (nr IPPB3/423-1063/08-2/MB), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(...) taka forma dokonania aportu (dwie oddzielne czynności prawne) wynika z ograniczeń prawnych (nie jest możliwe dokonanie aportu z obejmującego zobowiązania). W ocenie Spółki nadal jednak dokonywany będzie aport (...) ”.
Zgodnie z literaturą przedmiotu, „wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane w różnoraki sposób: terytorialnie, na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub w jeszcze inny sposób. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej jako wydział, oddział, biuro, sklep itp.” (Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, LEX, 2013) Ocena ta powinna być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.
W świetle powyższego należy uznać, że Agencja jest jednostką formalnie i faktycznie wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Wyodrębnienie to opiera się zarówno na wyodrębnieniu składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych i wykorzystywanych wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Agencji, jak i wyodrębnieniu zespołu pracowników. Ponadto Agencja prowadzi działalność gospodarczą głównie pod własną marką, tj. S., i pod nią jest rozpoznawana przez partnerów handlowych.
Co więcej, jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, struktura organizacyjna Spółki, uwzględniająca wyodrębnioną Agencję, została potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki, na podstawie uchwały podjętej przez jej Zarząd. Na jej podstawie określono bowiem także nazwę ZCP, jej strukturę organizacyjną oraz wskazano osoby kierujące działalnością Agencji, a także zawiera potwierdzenie jej odrębności finansowej (własny majątek, odrębna ewidencja księgowa).
Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak zostało przytoczone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 października 2015 r. (nr IPTPP3/4512-254/15-4/MJ): „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (podobnie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10 lub Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 3 sierpnia 2015 r., nr ILPB1/4511-1-693/15-2/AN). O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością, finansową.
W orzecznictwie organów podatkowych, wskazuje się również, iż do zaistnienia wyodrębnienia finansowego nie jest wymagane posiadanie przez ZCP odrębnego rachunku bankowego. Tytułem przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 21 kwietnia 2010 r. (nr IBPP2/443-62/10/Asz) stwierdził, iż „Należy zauważyć, iż przepisy o podatku od towarów i usług, w tym również powołane powyżej (przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wymagają, aby oddział przedsiębiorstwa, dla uznania go za wyodrębniony finansowo, musiał posiadać odrębny rachunek bankowy (subkonto). Stąd też, o ile stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych faktycznie będzie zapewniał możliwość przypisania temu oddziałowi (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w sposób jednoznaczny i prawidłowy, własnych środków finansowych, wówczas, w ocenie tut organu, nie jest konieczne, dla uznania tego oddziału za wyodrębniony finansowo, otwarcie dla niego odrębnego rachunku bankowego (pogrubienie - Wnioskodawca)”. Podobnie brak posiadania rachunku bankowego przez wydzieloną część przedsiębiorstwa zaakceptował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 24 października 2014 r. (nr IPTPB3/423-258/14-6/KC).
Jak zostało już wskazane na wstępie, Agencja posiada wyodrębnione wewnętrzne konta wynikowe w systemach budżetowo-finansowych Wnioskodawcy, na których prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa dla działalności gospodarczej prowadzonej przez Agencję. W konsekwencji, dla ZCP prowadzona jest odrębna ewidencja, poprzez którą można przyporządkować przychody i koszty związane bezpośrednio z działalnością operacyjną ZCP zarówno w momencie jego funkcjonowania w Spółce jak również po jego przeniesieniu w formie aportu do Spółki celowej.
Do Agencji przypisane są także odrębne wierzytelności i zobowiązania związane z jej działalnością, w szczególności wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami dedykowanymi Agencji oraz jej bieżącą działalnością operacyjną. Ponadto Agencja prowadzi własne okresowe planowanie budżetowe oraz raportowanie wyników finansowych.
Wnioskodawca zaznacza, iż do ZCP związanego z zakresem działalności Agencji możliwe jest również alokowanie kosztów wspólnych pracowników zatrudnionych w istniejących w Spółce działach nadzoru / wsparcia (koszty zarządu, księgowość, itp.) za pomocą odpowiedniego, dopasowanego do charakterystyki poszczególnych kosztów klucza alokacji. Dodatkowo do pionu tego alokowane zostały również przychody i koszty finansowe Spółki, których nie można przyporządkować bezpośrednio do ZCP, w oparciu o klucz przychodów operacyjnych generowanych przez ZCP oraz Centralę.
W konsekwencji, Wnioskodawca poprzez wyodrębnienie kont księgowych oraz alokację kosztów wspólnych i alokację za pomocą stosownego klucza alokacji przychodów i kosztów finansowych, jest w stanie przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do Agencji, tak na dzień dzisiejszy, jak i po wniesieniu Agencji w formie aportu do Spółki celowej.
Opisany sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych oraz prowadzenia rozliczeń finansowych spełnia w ocenie Spółki wymóg finansowego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych, będących przedmiotem wkładu niepieniężnego, o którym mowa w pytaniu stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, Agencję należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespól składników majątkowych.
Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się także na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat. Tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 2515/13).
Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Agencja stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników majątkowych, przeznaczonych do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności związanej z produkcją treści oraz sprzedażą powierzchni reklamowych, w ramach własnych tytułów prasowych i internetowych wchodzących w skład grupy medialnej Wnioskodawcy. Agencja wyposażone jest zatem we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. Powyższe zdaniem Spółki oznacza, że zespół składników przypisanych należy uznać za ZCP, mogące prowadzić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Na powyższą ocenę nie będzie wpływał fakt, iż po wniesieniu do Spółki celowej Agencja (jak i sama Spółka celowa), korzystać będą z usług innych spółek z Grupy w zakresie obsługi administracyjnej czy obsługi IT. Powszechną bowiem praktyką na rynku jest cedowanie tego typu funkcji na zewnętrznych zleceniobiorców, wyspecjalizowanych w tym zakresie. Podobnie bez znaczenia w tym zakresie będzie pozostawał fakt, że Agencja, po jej wniesieniu do Spółki celowej, będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu o powierzchnie biurowe, jakie Spółka udostępni Spółce celowej na podstawie umowy najmu. Taka praktyka nie wpływa jednak na ocenę, że przedsiębiorstwo to nie posiada przymiotu odrębności czy samodzielności.
A contrario, nie stanowi przychodu nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Aport > IPPB5/4510-1022/15-2/AK