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Timestamp: 2019-06-27 04:30:11
Document Index: 276019030

Matched Legal Cases: ['§ 33', '§ 27', '§ 1', '§ 27', '§ 13', '§ 27', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 27', '§ 27', '§ 27', 'Art. 6', '§ 33', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 3', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 6', 'Art. 6', '§ 33', 'Art. 2', '§ 33', 'Art. 1', 'Art. 1', 'Art. 1']

BFH > 2005 > BFH, 28.07.2005 - III R 30/03 - Steuerliche Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für...
Urt. v. 28.07.2005, Az.: III R 30/03
Außergewöhnliche Belastung: Ehen behüten Kinder besser als stabile Partnerschaften
Das Finanzamt muss Aufwendungen, die ein nichteheliches Paar für die künstliche Befruchtung der empfangsunfähigen Frau hat, nicht als außergewöhnliche Belastung akzeptieren. Das gilt auch dann, wenn es sich um eine stabile Partnerschaft handelt. Der Eingriff ist keine unmittelbare Heilbehandlungsmethode, die das steuerpflichtige Einkommen drücken kann. Ferner ist zu berücksichtigen, dass das Wohl des Kindes in einer Ehe eher gewährleistet ist als in einer festen Partnerschaft.
Referenz: JurionRS 2005, 23399
FG Münster - 17.04.2003 - AZ: 12 K 6611/01 E
BFHE 210, 355 - 365
BB 2005, 2398 (amtl. Leitsatz)
BFH/NV 2005, 2277-2281 (Volltext mit amtl. LS)
BStBl II 2006, 495-500
DB 2005, VI Heft 43 (amtl. Leitsatz)
DB 2005, XXII Heft 43 (amtl. Leitsatz)
DB 2005, 2502 (red. Leitsatz)
DStR 2005, VI Heft 43 (Kurzinformation)
DStRE 2005, 1327-1331 (Volltext mit amtl. LS)
DStZ 2005, 802 (Kurzinformation)
EStB 2005, 451-452 (Volltext mit amtl. LS u. Anm.)
FamRZ 2005, II Heft 21 (Kurzinformation)
FamRZ 2005, 1990-1993 (Volltext mit amtl. LS)
FR 2005, 1171-1175
HFR 2005, 1173-1175 (Volltext mit amtl. LS)
JuS 2005, XII Heft 12 (Pressemitteilung)
KÖSDI 2005, 14851 (Kurzinformation)
NJW 2005, XII Heft 47 (Kurzinformation)
NJW 2005, 3517-3520 (Volltext mit red./amtl. LS)
NVwZ 2005, 1464 (amtl. Leitsatz)
NWB 2005, 3588 (Kurzinformation)
NWB 2008, 550 (Kurzinformation)
NWB direkt 2005, 5-6
RdW 2006, XII Heft 2 (Kurzinformation)
SJ 2005, 8-9
SteuerStud 2007, 486-487
SteuerStud 2006, 85-88
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ließ die Aufwendungen nicht zum Abzug zu, weil die Kosten für künstliche Befruchtungen einer unverheirateten, empfängnisunfähigen Frau nicht zwangsläufig entstünden. Die Kinderlosigkeit unverheirateter Paare führe nicht zu einer behandlungsbedürftigen Krankheit im Sinne des Steuerrechts.
unter Aufhebung des angefochtenen Urteils und der Einspruchsentscheidung sowie unter Änderung des Einkommensteuerbescheides für das Jahr 2000 die Aufwendungen für die In-vitro-Fertilisationen in Höhe von 14 132 DM als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen.
Grundsätzlich sind nach der Rechtsprechung des Senats nur solche Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung abziehbar, die einen Bereich der Lebensführung betreffen, welcher der individuellen Gestaltung des Steuerpflichtigen entzogen ist. Für die Entscheidung, ob Aufwendungen zwangsläufig i.S. des § 33 EStG angefallen sind, ist auf die wesentliche Ursache abzustellen, die zu den Aufwendungen geführt hat. Liegt diese in der vom Einzelnen gestaltbaren Lebensführung, kommt ein Abzug nicht in Betracht (z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18. März 2004 III R 24/03, BFHE 206, 16 [BFH 18.03.2004 - III R 24/03], BStBl II 2004, 726, und vom 3. März 2005 III R 68/03, BFHE 209, 312, BStBl II 2005, 566).
Nach insoweit übereinstimmender Auffassung setzt der Begriff der Krankheit einen anomalen körperlichen, geistigen oder seelischen Zustand voraus, der den Betroffenen "in der Ausübung normaler psychischer oder körperlicher Funktionen" derart beeinträchtigt, dass er nach herrschender Auffassung einer medizinischen Behandlung bedarf. Ob eine Anomalie als Krankheit anzusehen ist, kann unter Umständen auch von der persönlichen Lage des Betroffenen --z.B. seinem Alter oder seinem Beruf-- abhängen oder auch von der --sich im Laufe der Zeit ggf. wandelnden-- "Auffassung der Gesellschaft und der jeweiligen Rechtskultur" (Senatsurteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805, m.w.N.).
Bei der In-vitro-Fertilisation werden einer Frau Eizellen entnommen, außerhalb des Körpers mit dem Samen eines Mannes befruchtet und anschließend in die Gebärmutter eingeführt. Begrifflich wird zwischen der homologen und der heterologen In-vitro-Fertilisation unterschieden. Homolog bedeutet, dass die künstliche Befruchtung bei einem Ehepaar mit Eizellen und Samen des Ehepaares durchgeführt wird. Unter den Begriff heterolog fallen alle anderen Formen der In-vitro-Fertilisation --Befruchtung einer fremden Eizelle mit dem Samen des Ehemannes, Befruchtung eigener Eizellen der Ehefrau mit dem Samen eines fremden Mannes, künstliche Befruchtungen bei nicht verheirateten Paaren, bei gleichgeschlechtlichen Paaren und bei einer unverheirateten Frau-- (vgl. Höfler, Kasseler Kommentar, Sozialversicherungsrecht, SGB V § 27a Rz. 17; Schoenfeldt/Kalis in Bach/Moser, Private Krankenversicherung, 3. Aufl., MB/KK § 1 Rz. 54). Künstliche Befruchtungen bei nichtehelichen Lebensgemeinschaften mit Eizellen und Samen des Paares werden aber zum Teil wegen der Identität von sozialen und genetischen Eltern ebenfalls als homolog oder als quasi homolog bezeichnet (Schmidt in Peters, Handbuch der Krankenversicherung Teil II, SGB V § 27a Rz. 143 ff., m.w.N.; Pschyrembel, Klinisches Wörterbuch, 259. Aufl., Stichwort "Insemination").
Maßnahmen der Fortpflanzungsmedizin wie die In-vitro-Fertilisation sind nicht uneingeschränkt zulässig. Die von den Landesärztekammern erlassenen Berufsordnungen für Ärzte (BO) enthalten gleichlautende Richtlinien zur Indikation und Durchführung von künstlichen Befruchtungen (vgl. § 13 BO für Nordrhein-Westfalen i.V.m. der "Richtlinie zur Durchführung der assistierten Reproduktion" --RL--). Nach diesen Richtlinien sind In-vitro-Fertilisationen medizinisch und ethisch nur vertretbar, wenn "bestimmte Zulassungs- und Durchführungsbedingungen eingehalten werden" (Nr. 2. RL). Dazu gehört unter anderem eine umfassende Aufklärung über die medizinischen Risiken, die psychischen Belastungen und über "die für das Wohl des Kindes bedeutsamen Voraussetzungen" (Nr. 3.2.3. Abs. 1, Nr. 3.4. RL). Grundsätzlich darf nur der Samen des Ehepartners verwendet werden. Bei nicht verheirateten Paaren in stabiler Partnerschaft dürfen Maßnahmen der assistierten Reproduktion nur nach vorheriger Beratung durch die bei der Ärztekammer eingerichtete Kommission durchgeführt werden. Unzulässig sind die Maßnahmen bei alleinstehenden Frauen, in gleichgeschlechtlichen Beziehungen und wenn erkennbar ist, dass die Frau das Kind nach der Geburt dauerhaft anderen überlassen will (Nr. 3.2.3. Abs. 3, 4 RL).
Nach Auffassung des Senats ist ein Eileiterverschluss, der die Befruchtung einer Eizelle verhindert, ein körperlicher Defekt, der bei Frauen, die ein Kind bekommen möchten, als Krankheit anzusehen ist. Dieser Defekt kann bei einer unverheirateten Frau nicht anders beurteilt werden als bei einer verheirateten (offen gelassen im Senatsurteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805). Maßnahmen zur Behebung der Empfängnisunfähigkeit --z.B. durch einen operativen Eingriff bei einem Eileiterverschluss-- sind daher auch bei unverheirateten Frauen eine (angemessene und notwendige) Heilbehandlung, weil hierdurch der "normale" körperliche Zustand (wieder) hergestellt wird (Landessozialgericht --LSG-- Mecklenburg-Vorpommern vom 15. Mai 2002 L 4 KR 3/01, Entscheidungssammlung der Landessozialgerichte --E-LSG-- KR-215). Derartige Maßnahmen gehören auch im Recht der gesetzlichen Krankenversicherung nach § 27 Abs. 1 Satz 4 SGB V zur Krankenbehandlung unabhängig vom familienrechtlichen Stand der Frau.
Hiervon zu unterscheiden sind ärztliche Maßnahmen zur Herbeiführung einer Schwangerschaft durch eine künstliche Befruchtung. Denn hierdurch wird der körperliche Defekt (Eileiterverschluss) nicht beseitigt; die Frau bleibt nach wie vor empfängnisunfähig (vgl. auch LSG Mecklenburg-Vorpommern in E-LSG KR-215). Es wird lediglich der natürliche Zeugungsvorgang, der wegen des Verschlusses der Eileiter nicht zur Befruchtung einer Eizelle führen kann, ersetzt durch die künstliche Befruchtung der Eizelle außerhalb des Körpers.
Der BGH und das BVerwG halten dies ebenfalls für eine --unter den Begriff der Heilbehandlung im Sinne des Krankenversicherungs- bzw. Beihilferechts fallende-- Linderung der Krankheit, aber nur bei empfängnisunfähigen, verheirateten Frauen (Urteile des BGH vom 17. Dezember 1986 IVa ZR 78/85, BGHZ 99, 228 [BGH 17.12.1986 - IVa ZR 78/85], und des BVerwG vom 27. November 2003 2 C 38/02, BVerwGE 119, 265; vgl. ferner BGH-Urteil vom 3. März 2004 IV ZR 25/03, BGHZ 158, 166, zur In-vitro-Fertilisation als Heilbehandlung des sterilen Ehemannes).
Im Sozialversicherungsrecht wird dagegen unterschieden zwischen den Leistungen der "normalen" Krankenbehandlung nach § 27 SGB V und den Maßnahmen zur künstlichen Befruchtung, die in § 27a SGB V als eigenständiger Versicherungsfall geregelt sind und nur "rechtstechnisch" den Leistungen der Krankenbehandlung zugeordnet werden (BSG-Urteile vom 3. April 2001 B 1 KR 40/00 R, BSGE 88, 62 [BSG 03.04.2001 - B 1 KR 40/00 R]; vom 9. Oktober 2001 B 1 KR 33/00 R, NJW 2002, 1517 [BSG 09.10.2001 - B 1 KR 33/00 R], jew. m.w.N.; Schmidt in Peters, a.a.O., SGB V § 27a Rz. 34; vgl. auch BTDrucks 11/6760, S. 14).
Für die Entscheidung, ob Aufwendungen für In-vitro-Fertilisationen als Heilbehandlungsmaßnahmen im weiteren Sinn einer empfängnisunfähigen Frau aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen und den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen, sind --wie bereits im Senatsurteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805 ausgeführt-- verfassungsrechtliche Wertentscheidungen sowie in der Gesellschaft vorherrschende Auffassungen zu beachten.
Eine solche verfassungsrechtliche Wertentscheidung ergibt sich aus Art. 6 Abs. 1 GG. Der Senat hat deshalb im Urteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805 die Aufwendungen für homologe In-vitro-Fertilisationen bei Ehepaaren nach § 33 EStG grundsätzlich für abziehbar gehalten.
Haben sich Ehegatten in freier gemeinsamer Verantwortung dazu entschieden, Kinder zu bekommen (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 146, 391) und lässt sich dieser Wunsch wegen der nicht behebbaren Empfängnisunfähigkeit der Ehefrau nicht verwirklichen, so führt dies oftmals zu einer erheblichen Einschränkung ihres Selbstwertgefühls und zu schwerwiegenden Konflikten zwischen den Ehepartnern (BGH-Urteil in BGHZ 99, 228 [BGH 17.12.1986 - IVa ZR 78/85]). "Nach den in der Rechtsgemeinschaft bestehenden, durch gesetzliche Wertentscheidungen geprägten Überzeugungen" befindet sich eine verheiratete, empfängnisunfähige Frau, die zusammen mit ihrem Ehepartner Kinder haben möchte, in einer tatsächlichen Zwangslage, die es rechtfertigt, nicht nur die Kosten für ärztliche Maßnahmen zur (Wieder-)Herstellung der Empfängnisfähigkeit, sondern auch die Aufwendungen für künstliche Befruchtungen als außergewöhnliche Belastung steuermindernd zu berücksichtigen (Senatsurteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805).
Entgegen der Auffassung der Klägerin lässt sich aus der Verfassung nicht ableiten, dass Aufwendungen, die nichtehelichen Lebensgemeinschaften für künstliche Befruchtungen entstehen, ebenfalls als außergewöhnliche Belastung steuermindernd berücksichtigt werden müssen.
Art. 6 Abs. 1 GG ist eine wertentscheidende Grundsatznorm, die sowohl bei der Gesetzgebung als auch bei der Auslegung von Normen durch die Gerichte zu beachten ist (z.B. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 17. Juli 2002 1 BvF 1, 2/01, BVerfGE 105, 313, 346, m.w.N.; Senatsurteil in BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805).
Soweit der Gesetzgeber Ehe und Familie steuerlich besser stellt als nichteheliche Lebensgemeinschaften, ist dies durch Art. 6 Abs. 1 GG gerechtfertigt (BVerfG-Beschluss vom 7. Oktober 2003 1 BvR 246/93 u.a., BVerfGE 108, 351; BFH-Urteile vom 25. April 2001 II R 72/00, BFHE 194, 462, 464, BStBl II 2001, 610, und vom 20. April 2004 VIII R 88/00, BFH/NV 2004, 1103 [BFH 20.04.2004 - VIII R 88/00], jew. m.w.N.). Auch eine Auslegung, die aufgrund der verfassungsrechtlichen Wertentscheidung des Art. 6 Abs. 1 GG bestimmte Aufwendungen --wie die Kosten für künstliche Befruchtungen-- bei verheirateten Paaren zum Abzug als außergewöhnliche Belastung zulässt, hingegen gleichartige Aufwendungen bei nicht verheirateten Paaren vom Abzug ausschließt, ist deshalb verfassungsgemäß. Eine unterschiedliche Förderung von Ehe und Familie im Vergleich zu anderen Formen gemeinschaftlichen Zusammenlebens verstößt nicht gegen den insoweit nachrangigen Art. 3 Abs. 1 GG(BVerfG-Beschluss vom 1. Juni 1983 1 BvR 107/83, BStBl II 1984, 172; BFH-Urteil in BFHE 194, 462, BStBl II 2001, 610).
Die Klägerin beruft sich darauf, dass durch Art. 6 Abs. 1 GG als Familie auch das nichteheliche Kind und seine Mutter sowie durch Art. 6 Abs. 4 GG die Mutter eines Kindes ohne Rücksicht auf den Familienstand geschützt würden. Der Schutz des Art. 6 Abs. 1 GG beschränkt sich jedoch auf bestehende Familien (Urteil des LSG Niedersachsen-Bremen vom 7. Januar 2003 L 4 KR 109/02, Neue Zeitschrift für Sozialrecht --NZS-- 2004, 101; Urteil des LSG Berlin vom 24. Juni 2003 L 9 KR 28/02, nicht veröffentlicht --n.v.--, juris). Auch Art. 6 Abs. 4 GG schützt nur die Frau, die ein Kind geboren hat oder bereits schwanger ist. Aus diesen Vorschriften kann daher kein Anspruch auf steuermindernde Berücksichtigung von Aufwendungen hergeleitet werden, die der Zeugung von Kindern dienen und erst die Gründung einer Familie ermöglichen sollen.
Eine Pflicht zur Förderung nichtehelicher, erst zu zeugender Kinder ergibt sich auch nicht aus Art. 6 Abs. 5 GG (a.A. Vorlagebeschluss des Sozialgerichts --SG-- Leipzig vom 28. März 2003 S 8 KR 87/02, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht --FamRZ-- 2004, 572). Dem Verfassungsauftrag in Art. 6 Abs. 5 GG, nichtehelichen Kindern die gleichen Bedingungen wie ehelichen zu schaffen, liegt die Erkenntnis zugrunde, dass nichteheliche Kinder insgesamt ungünstigere Lebensbedingungen vorfinden als eheliche (Urteil des BVerfG vom 29. Januar 2003 1 BvL 20/99 u.a., BVerfGE 107, 150, unter C.I.1.b). Bei der Entscheidung, ob Maßnahmen zur künstlichen Befruchtung durch steuermindernde Berücksichtigung zu fördern sind, ist daher auch zu berücksichtigen, dass nach vorherrschender Auffassung in der Gesellschaft das Wohl des Kindes typischerweise in einer Ehe eher gewährleistet ist, als in einer festen Partnerschaft, obgleich eine Ehe keine Garantie für ein intaktes Elternhaus darstellt und umgekehrt eine nichteheliche Lebensgemeinschaft einer Ehe gleichwertige Bedingungen bieten kann (Urteil des LSG Mecklenburg-Vorpommern in E-LSG KR-215).
Ein Anspruch der Klägerin auf Abzug der Aufwendungen nach § 33 EStG kann auch nicht aus Art. 2 Abs. 1 GG hergeleitet werden.
Der Senat sieht sich in seiner Entscheidung, Kosten für Maßnahmen der künstlichen Befruchtung bei in fester Partnerschaft lebenden Frauen nicht zum Abzug zuzulassen, bestärkt durch die Bestimmungen und die Rechtsprechung im Krankenversicherungs- und im Beihilferecht.
Im Ergebnis zutreffend hat es das FG unter Hinweis auf das Senatsurteil vom 20. März 1987 III R 150/86 (BFHE 149, 539, BStBl II 1987, 596) abgelehnt, die Aufwendungen der Klägerin im Hinblick auf eine --infolge ihres unerfüllten Kinderwunsches möglicherweise eingetretene-- seelische Erkrankung nach § 33 EStG zu berücksichtigen. Eine künstliche Befruchtung kann ebenso wenig wie die Adoption eines Kindes als Heilbehandlung einer seelischen Erkrankung beurteilt werden.
Es ist mit dem Grundrecht auf die Unantastbarkeit der Menschenwürde (Art. 1 Abs. 1 und 3 GG) unvereinbar, Kosten für die künstliche Zeugung eines Kindes als Aufwendungen für die zwangsläufige Heilbehandlung einer seelischen Erkrankung zu berücksichtigen. Auch wenn zum Zeitpunkt der künstlichen Befruchtungen --anders als bei der Adoption-- noch kein zu schützendes Rechtssubjekt vorhanden ist, so wird doch mit der Befruchtung der Eizelle und der Einpflanzung des Embryos die Ursache für die Entstehung menschlichen Lebens gesetzt. Auch die Würde des werdenden Lebens wird bereits ab der Befruchtung der Eizelle geschützt (Jarass/Pieroth, a.a.O., Art. 1 Rz. 6). Die Zeugung eines Kindes als Medikamenten- oder Therapieersatz einer seelischen Erkrankung zu behandeln, würde in Widerspruch zu der Wertentscheidung des Art. 1 GG stehen.
BFH, 29.07.2005 - VI B 199/...
BFH, 28.07.2005 - III R 59/...