Source: http://kraken.slv.cz/1Afs36/2005
Timestamp: 2018-08-16 10:30:00+00:00
Document Index: 57930896

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 94/03 ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 5', '§ 68', 'soud ', 'soud ', '§ 50', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 16', 'soud ', 'ÚS 94/03 ', 'soud ', '§ 2', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 16', 'soud ', '§ 28', '§ 104', 'ÚS 121/01 ', 'ÚS 121/01 ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'ÚS 402/99 ', '§ 31', 'soud ', 'ÚS 402/99 ', '§ 24', 'soud ', 'ÚS 94/03 ', 'soud ', 'soud ', '§ 50', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 110', '§ 110']

1Afs36/2005
1 Afs 36/2005-66
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Lenky Kaniové v právní vìci ¾alobce R. M., zastoupeného JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem U Bulhara 3, Praha 1, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Ostravì, se sídlem Na Jízdárnì 3, 728 38 Ostrava, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 3. 2003, è. j. 14367/110/2002, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 21. 10. 2004, è. j. 22 Ca 209/2003-30.
Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 21. 10. 2004, è. j. 22 Ca 209/2003-30, se z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 18. 3. 2003 ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu v Hranicích (dále té¾ správce danì ) ze dne 3. 1. 2001, è. j. 166/01/394921/3026. Tímto rozhodnutím byla stì¾ovateli na základì výsledkù daòové kontroly dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997 ve vý¹i 683 224 Kè. Správce danì vylouèil z výdajù èástku 512 000 Kè (pøijatá faktura spoleènosti I. Z., s. r. o., è. 970004 ze dne 7. 5. 1997), èástku 289 000 Kè a 400 000 Kè (pøijaté faktury spoleènosti L. C., s. r. o., è. 970010 ze dne 7. 5. 1997 a è. 970012 ze dne 23. 9. 1997) a èástky 3x 200 000 Kè (pøijaté faktury K. D. è. 1/97, 2/97 a 3/97). ®alovaný ve shodì se správcem danì dospìl k závìru, ¾e ¾alobce neprokázal ze strany spoleènosti I. Z., s. r. o., a L. C., s. r. o., jako obstaravatelù provádìní èinnosti ve svùj prospìch a ani zprostøedkovatelskou èinnost K. D. ve svùj prospìch. ®alobce podle ¾alovaného neprokázal, ¾e mu byly poskytnuty deklarované slu¾by ve smyslu § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù.
O odvolání rozhodoval ¾alovaný poté, kdy jeho pøedchozí zamítavé rozhodnutí ze dne 13. 12. 2001, è. j. 4307/110/2001, bylo k podané ¾alobì zru¹eno rozsudkem Krajského soudu v Ostravì ze dne 30. 9. 2002, è. j. 22 Ca 63/2002-28.
I nové rozhodnutí ¾alovaného napadl stì¾ovatel ¾alobou. Tu Krajský soud v Ostravì shledal nedùvodnou a rozsudkem ze dne 21. 10. 2004, è. j. 22 Ca 209/2003-30 ji zamítl.
Proti rozhodnutí krajského soudu podal stì¾ovatel vèasnou kasaèní stí¾nost v ní¾ se dovolává nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.], s tím, ¾e se soud nevypoøádal se v¹emi ¾alobními námitkami a dále té¾ nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.], kdy zejména polemizuje se závìry, je¾ soud zaujal k hodnocení dùkazù provedeným správcem danì, s právním názorem soudu k pou¾ití výpovìdi svìdka R. M. a k postupu, jak se správce danì vypoøádal s vyjádøením stì¾ovatele ke zprávì o daòové kontrole, i závìrem soudu o namítaném pøenesení dùkazního bøemene na správce danì. Krajský soud té¾ nedùvodnì neuznal opodstatnìnou stì¾ovatelovu námitku o zkrácení na právu, aby odvolání bylo projednáno v jeho pøítomnosti a na právech vyplývajících z dvojinstanèního správního øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu a z dùvodù uvedených v kasaèní stí¾nosti (§ 103 odst. 2, 3 s. ø. s.); vady øízení, k nim¾ je povinen pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.), neshledal.
Úvodem je tøeba poznamenat, ¾e u stì¾ovatele byla provedena za roky 1996 a 1997 daòová kontrola danì z pøíjmù fyzických osob, a té¾ kontrola danì z pøidané hodnoty a danì silnièní. S výjimkou faktur vystavených K. D., dùvody neuznání sporných výdajù, které vedly k vydání dodateèného platebního výmìru na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997, jsou toto¾né s dùvody, pro nì¾ nebyl uznán stì¾ovateli nárok na uplatnìní odpoètu a dodateènými platebními výmìry mu byla domìøena i daò z pøidané hodnoty za 2. ètvrtletí 1997 a daò z pøidané hodnoty za 3. ètvrtletí 1997. V zásadì stejné námitky uplatnil stì¾ovatel i v odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm na daò z pøidané hodnoty a zamítavá rozhodnutí ¾alovaného rovnì¾ napadl ¾alobou v ní¾, v zásadì sná¹el vùèi daòovým orgánùm shodné výtky jako v pøedmìtné vìci.
Zatímco dodateèný platební výmìr na daò z pøíjmù krajský soud rozsudkem ze dne 30. 9. 2002, è. j. 22 Ca 63/2002-28, zru¹il z dùvodu nepøezkoumatelnosti rozhodnutí ¾alovaného pro nedostateèné hodnocení dùkazù vztahujících se k výpovìdi svìdka D. a dal¹ích svìdkù potvrzujících jeho úèast na jednání s nimi, ¾aloby proti dodateèným platebním výmìrùm na daò z pøidané hodnoty krajský soud rozsudkem ze dne 30. 9. 2002, è. j. 22 Ca 64/2002-24, zamítl. O obou ¾alobách tak krajský soud rozhodl pøed úèinností soudního øádu správního podle èásti páté hlavy druhé o. s. ø. ve znìní úèinném do 31. 12. 2002, tedy v dobì, kdy proti rozhodnutí soudu ve správním soudnictví (s výjimkami dle èásti páté hlavy tøetí) nebyly pøípustné ¾ádné opravné prostøedky.
Ve vìci danì z pøíjmù tak bylo na ¾alovaném, aby, øídíc se právním názorem krajského soudu, odstranil vady øízení a vydal nové rozhodnutí o odvolání, odvolací rozhodnutí pak k podané ¾alobì pøezkoumal krajský soud touto kasaèní stí¾ností napadeným rozsudkem. V pøípadì dodateèných platebních výmìrù na daò z pøidané hodnoty napadl stì¾ovatel rozhodnutí krajského soudu i daòových orgánù obou stupòù ústavní stí¾ností. Ústavní soud rozhodnutím ze dne 6. 4. 2005, sp. zn. II. ÚS 94/03 této stí¾nosti èásteènì vyhovìl a zru¹il správcem danì vydaný dodateèný platební výmìr na daò z pøidané hodnoty za 3. ètvrtletí 1997, navazující rozhodnutí ¾alovaného o odvolání a i rozsudek krajského soudu v té èásti, jí¾ byla ¾aloba proti tomuto rozhodnutí ¾alovaného zamítnuta; pokud jde o dodateèný platební výmìr na daò z pøidané hodnoty za 2. ètvrtletí 1997 a na nìj navazující rozhodnutí ¾alovaného v odvolacím øízení a pøezkumné rozhodnutí soudu ve správním soudnictví ústavní stí¾nost odmítl.
Ve zmínìném rozhodnutí Ústavní soud uvedl dùvody, které jej vedly k závìru o dùvodnosti ústavní stí¾nosti, ale té¾ dùvody, proè øadu výtek, které stì¾ovatel v ústavní stí¾nosti uvedl, neshledal dùvodnými. Jak ji¾ Nejvy¹¹í správní soud judikoval v rozsudku ze dne 14. 9. 2005, è. j. 2 Afs 180/2004-44 (publikováno na www.nssoud.cz) je ústavnì konformní výklad právního pøedpisu provedený v rozhodnutích Ústavního soudu pro obecné soudy závazný i ve skutkovì a právnì obdobných jiných vìcech. Tím spí¹e tomu tak musí být v pøípadì, kdy v pøevá¾né èásti jsou skutková zji¹tìní zcela toto¾ná, shodné je i právní hodnocení správních orgánù a soudù a v zásadì je shodná i argumentace, kterou stì¾ovatel uplatnil jak v odvolacím daòovém øízení, v øízení pøed soudy ve správním soudnictví i v øízení pøed Ústavním soudem.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval tìmi kasaèními námitkami, v nich¾ stì¾ovatel namítá nepøezkoumatelnost rozhodnutí krajského soudu. Tak je tomu proto, ¾e pokud by dospìl k závìru, ¾e rozhodnutí je nepøezkoumatelné a» ji¾ pro nesrozumitelnost èi nedostatek dùvodù, nepøezkoumatelnost by bránila mo¾nosti pøezkoumat dal¹í dùvody v kasaèní stí¾nosti uvedené.
Nepøezkoumatelnost spatøuje stì¾ovatel pøedev¹ím v tom, ¾e se podle nìho soud nále¾itì nevypoøádal s jeho ¾alobní námitkou, jí¾ vytýkal správci danì, ¾e v rozporu s § 2 odst. 3 daòového øádu nehodnotil v¹echny dùkazy a pominul ty, které svìdèily ve prospìch stì¾ovatele (konkrétnì poukazoval na zji¹tìní do¾ádaného správce danì ohlednì spoleèností I. Z., s. r. o., L. C., s. r. o., výpovìdi svìdkù Ing. J., Ing. M., P., Ing. M., výpovìï R. M. nepova¾oval za svìdeckou výpovìï); soud se podle stì¾ovatele omezil jen na konstatování, ¾e tuto námitku nepova¾uje za dùvodnou, argumentoval v¹ak hodnocením uvedeným v rozhodnutí ¾alovaného, nikoliv postupem správce danì.
V prvé øadì je tøeba poukázat na to, ¾e ve správním soudnictví se lze domáhat ochrany práv a¾ po vyèerpání opravných prostøedkù, pokud je zvlá¹tní zákon pøipou¹tí (§ 5 s. ø. s.); jestli¾e by ¾alobce nevyèerpal øádné opravné prostøedky, byla by jeho ¾aloba proti rozhodnutí správního orgánu nepøípustná [§ 68 písm. a) s. ø. s.]. ®alovaným proti rozhodnutí správního orgánu je správní orgán, který rozhodl v posledním stupni, jeho rozhodnutí soud pøezkoumává.
Úkolem soudù ve správním soudnictví je kontrola zákonnosti postupu správních orgánù a jejich rozhodování, nikoliv nahrazovat jejich èinnost. Procesní pøedpisy správního øízení øádnými opravnými prostøedky umo¾òují zjednat nápravu pøípadných procesních vad v øízení pøed prvostupòovým správním orgánem nebo chybného právního posouzení. Prioritu tak mají vlastní nápravné prostøedky ve správním øízení a pouze tehdy, pokud správní orgán rozhodující o øádném opravném prostøedku pochybení nenapraví nebo v pøípadech, kdy øádný opravný prostøedek je vylouèen, je k nápravì povolán soud ve správním soudnictví. Kontrolní úloha správních soudù nad rozhodováním správních orgánù se odrá¾í i v samotných prostøedcích, jimi¾ soudy disponují a jimi¾ zaji¹»ují ochranu subjektivních veøejných práv; ty spoèívají v kasaèní pravomoci zru¹it rozhodnutí správních orgánù, které je v rozporu s hmotným právem popøípadì rozhodnutí, kterému pøedcházel nezákonný postup ve správním øízení.
V pøedmìtné vìci byl proti rozhodnutí správce danì pøípustný opravný prostøedek-odvolání. Ten také stì¾ovatel vyu¾il a proti postupu správce danì vznesl øadu námitek (které následnì zopakoval i v ¾alobì). Bylo proto na ¾alovaném, aby v intencích § 50 odst. 3 daòového øádu napadené rozhodnutí správce danì pøezkoumal a pokud by shledal v jeho postupu nebo závìrech pochybení, aby je napravil. K tomu jej pøedmìtné ustanovení vybavuje øadou oprávnìní; odvolací orgán v rámci odvolacího øízení mù¾e výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení a nebo toto doplnìní nebo odstranìní vad mù¾e ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. Jen tehdy, pokud ¾alovaný shledá vadný postup správce danì zákonným, popøípadì vady nenapraví èi je nenapraví dostateèným zpùsobem, se chybný postup správce danì stává dùvodem k tomu, aby k podané ¾alobì krajský soud rozhodnutí ¾alovaného popø. i pøedchozí rozhodnutí správce danì zru¹il a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení, jestli¾e takové vady mohly mít vliv na zákonnost rozhodnutí.
Krajský soud proto nepochybil, jestli¾e ¾alobní výtky, které stì¾ovatel adresoval správci danì, hodnotil z toho hlediska, jak se s nimi vypoøádal v odvolacím øízení a ve svém rozhodnutí ¾alovaný, tedy zda pøípadné dùvodnì vytýkané vady øízení pøed správcem danì nebyly v odvolacím øízení napraveny. Nedostateènost, s jakou ¾alovaný nalo¾il s výpovìdí svìdka K. D. a dal¹ích svìdkù potvrzujících jeho úèast pøi jednáních, byla dùvodem, pro který Krajský soud v Ostravì rozsudkem ze dne 30. 9. 2002, è. j. 22 Ca 63/2002-28, pøedchozí rozhodnutí ¾alovaného o odvolání ¾alobce zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Rozhodnutí správce danì v¹ak krajským soudem zru¹eno nebylo, a bylo proto na ¾alovaném, aby, vázán právním názorem vysloveným krajským soudem ve zru¹ujícím rozhodnutí, odstranil vady v rámci daòového øízení. Nelze proto krajskému soudu vytýkat, pokud ¾alobní námitky zpochybòující dodr¾ení zákonného postupu v øízení pøed správcem danì hodnotil z toho pohledu, zda pøípadný nezákonný postup zùstal bez nápravy i po odvolacím øízení. Tuto kasaèní námitku proto soud shledal nedùvodnou.
Se stì¾ovatelem nelze souhlasit ani v tom, ¾e soud nereagoval na jeho námitku týkající se hodnocení úèetních dokladù odvolacím orgánem. I kdy¾ tak soud uèinil velmi úsporným zpùsobem, na námitku reagoval na str. 7 rozsudku a odkázal na své pøedchozí rozsáhlé stanovisko k hodnocení dùkazù provedenému daòovými orgány. Napadené rozhodnutí krajského soudu proto z tohoto tvrzeného dùvodu kasaèní soud nepøezkoumatelným neshledal.
Pøisvìdèit stì¾ovateli je v¹ak tøeba v tom, pokud, v rámci namítaného poru¹ení ustanovení § 2 odst. 3 daòového øádu, zpochybòuje závìr krajského soudu a daòových orgánù, ¾e výslech R. M. nemohl být pou¾it jako dùkazní prostøedek proto, ¾e byl proveden v rozporu s ustanovením § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, pøesto¾e stì¾ovatel na svém procesním právu netrval. Za situace, kdy se výslech tohoto svìdka uskuteènil, ani¾ by byl pøedem zpraven o jeho konání, následnì v¹ak nebylo mo¾no tuto situaci napravit a svìdka znovu pøedvolat, proto¾e se stal nekontaktním a stì¾ovatel na opakování výslechu z tohoto dùvodu netrval, mìl z tohoto výslechu správce danì vycházet a pøedchozí nezákonnost jeho postupu nemù¾e jít k tí¾i stì¾ovatele.
Jak ji¾ bylo vý¹e uvedeno, obdobnou námitku uplatnil stì¾ovatel v ¾alobì proti dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí 1997 a následnì v ústavní stí¾nosti proti rozsudku krajského soudu ze dne 30. 9. 2002, è. j. 22 Ca 64/2002-24, jím¾ byla tato ¾aloba zamítnuta. Ústavní soud nálezem ze dne 6. 4. 2005, sp. zn. II. ÚS 94/03 shledal tuto námitku opodstatnìnou a zru¹il tento dodateèný platební výmìr, zamítavé rozhodnutí ¾alovaného o odvolání proti nìmu a v dotèené èásti i citovaný rozsudek krajského soudu.
V pøedmìtném nálezu Ústavní soud konstatoval, ¾e pokud by pochybení správce danì zapøíèinilo procesní nepou¾itelnost svìdecké výpovìdi, uèinìné ve prospìch daòového subjektu, pøièem¾ výslech není objektivnì mo¾né opakovat, je finanèní úøad na návrh daòového subjektu povinen takovou svìdeckou výpovìï do hodnocení dùkazù zahrnout. Za objektivní nemo¾nost opakování výslechu se pova¾uje i situace, kdy se finanènímu úøadu nezdaøí svìdka opìtovnì pøedvolat.
Jestli¾e finanèní úøad takto nepostupoval, jeví se rozhodnutí vydané na základì takto zji¹tìného skutkového stavu jako zjevnì nespravedlivé a rozporné nejen s èl. 36 odst. 1 Listiny, ale rovnì¾ i se základními zásadami daòového øízení zakotvenými v § 2 odst. 1, 2 a 3 zákona o správì daní a poplatkù. .
Stejnou optikou je nutno nahlí¾et na tuto procesní situaci i v pøípadì daòového øízení o dani z pøíjmù fyzických osob. I v tomto pøípadì daòové orgány pochybily, jestli¾e procesní pochybení správce danì, jeho¾ následkem byl zásah do práv daòového subjektu, bylo v koneèném dùsledku tomuto daòovému subjektu pøièteno k tí¾i. V dùsledku pominutí tohoto dùkazu pak nemohou obstát jejich hodnotící závìry k provedeným dùkazùm a postup daòových orgánù byl v rozporu s § 2 odst. 3 daòového øádu. Krajský soud mìl proto napadené rozhodnutí zru¹it a vìc vrátit ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Jestli¾e tak neuèinil, je kasaèní stí¾nost dùvodná a jeho rozhodnutí je rozporné se zákonem a musí být kasaèním soudem zru¹eno.
Dal¹í námitky kasaèní stí¾nosti, které vytýkají dal¹í pochybení daòových orgánù, pro nì¾ mìl krajský soud podle stì¾ovatele rozhodnutí ¾alovaného zru¹it, v¹ak ji¾ dùvodné nejsou, popøípadì jde o námitky nepøípustné.
Nelze souhlasit s kasaèní námitkou, v ní¾ stì¾ovatel zpochybòuje závìry soudu o ¾alobní námitce vytýkající, ¾e závìry správce danì byly v rozporu s pøedlo¾enými listinnými a dal¹ími dùkazy. Tento rozpor spatøoval v tom, ¾e v¾dy obì strany ka¾dého obchodního pøípadu plnìní vykázaly ve svém úèetnictví a splnily daòovou povinnost, správci danì dále vytýká, ¾e se dostateènì nezabýval jeho vyjádøením ke zprávì o kontrole a v protokolu o projednání zprávy z kontroly. Stì¾ovatel odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/01, z nìho¾ vyplývá povinnost správce danì na vyjádøení daòového subjektu reagovat a jestli¾e tak neuèinil, byl dle nìho postup správce danì v rozporu s § 16 odst. 4 písm. f) a § 16 odst. 8 daòového øádu. Nesouhlasí s krajským soudem, ¾e provedené dùkazy správní orgány vyhodnotily v mezích svého správního uvá¾ení a nepøekroèily jeho zákonné meze, dovozuje, ¾e vymìøení danì obchodním partnerùm bylo pro správce danì pøedbì¾nou otázkou, kterou byl povinen se øídit, nebo» by tak do¹lo ke dvojímu zdanìní. Pokud jde o zmiòovaný nález Ústavního soudu, nesouhlasí s krajským soudem, ¾e byl v pøedmìtné vìci dodr¾en jím po¾adovaný postup tím, ¾e byly provedeny dùkazy navr¾ené stì¾ovatelem. Podle stì¾ovatele mìl na vyjádøení úèastníka správce danì reagovat písemným stanoviskem a v plném rozsahu.
V prvé øadì je tøeba poukázat na to, ¾e v ¾alobì stì¾ovatel ze skuteènosti, ¾e obchodní partneøi pøedmìtné obchodní pøípady øádnì zaúètovali, vykázali v daòových pøiznáních a odvedli daò, dovozoval, ¾e závìry správce danì jsou v rozporu s pøedlo¾enými listinnými a dal¹ími provedenými dùkazy. Tuto ¾alobní námitku také soud posuzoval a dospìl k závìru, ¾e provedené dùkazy správní orgány obou stupòù vyhodnotily v mezích svého volného uvá¾ení, pøièem¾ nepøekroèily jeho zákonné meze. Jestli¾e nyní v kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel správním orgánùm vytýká, ¾e vymìøení daòové povinnosti obchodním partnerùm stì¾ovatele bylo tøeba pova¾ovat za pøedbì¾nou otázku ve smyslu § 28 odst. 4 daòového øádu, kterou byl správce danì povinen se øídit, tedy z tohoto dùvodu uznat výdaje daòovì uznatelnými, jedná se o novì uplatnìný dùvod. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovateli nic nebránilo tuto argumentaci uplatnit ji¾ v ¾alobì, jde o dùvod, který je ve smyslu § 104 odst. 4 s. ø. s. kasaèním dùvodem nepøípustným.
Pokud jde o nesouhlas stì¾ovatele s názorem krajského soudu o dostateènosti reakce správce danì na jeho vyjádøení k daòové kontrole a dovolání se aplikace citovaného nálezu sp. zn. IV. ÚS 121/01 je na místì odkázat na závìry Ústavního soudu, které k obdobné stì¾ovatelovì námitce zaujal v rozhodnutí sp. zn. II. ÚS 94/03. Zde dospìl k závìru, ¾e správce danì dostateènì reagoval na vyjádøení stì¾ovatele k výsledku zprávy o kontrole, kdy¾ provedl dodateèné dokazování a ve vztahu k ostatním údajùm uvádìným stì¾ovatelem je buï zahrnul do dodatku ke zprávì o kontrole nebo dal pøi ústním jednání dostateènì zøejmým zpùsobem najevo, ¾e nejsou zpùsobilé zmìnit jím provedené hodnocení. K nálezu sp. zn. IV. ÚS 121/01 pak Ústavní soud konstatoval, ¾e vyøèený právní názor je tøeba v¾dy posuzovat s ohledem na specifika konkrétního pøípadu, v tomto pøípadì pak neshledal, ¾e by finanèní úøad postupoval v rozporu s nìkterým z ústavnì zaruèených práv.
Nesprávné posouzení právní otázky soudem pak stì¾ovatel spatøuje v závìru soudu o nedùvodnosti jeho námitky, podle ní¾ správce danì postupoval v rozporu s ustanovením § 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu. Krajský soud zaujal podle nìho nesprávné stanovisko, ¾e vùbec nevznikla procesní situace, kdy by se dùkazní bøemeno pøesunulo na správce danì; podle stì¾ovatele se ji¾ pøedlo¾ením úèetnictví, záznamních povinností a dokladù k nim dùkazní bøemeno pøesouvá na správce danì, nebo» jde o dùkazní prostøedky uvedené v § 31 odst. 4 daòového øádu.
V tom se stì¾ovatel mýlí. Jak ji¾ i Ústavní soud vylo¾il v nálezu sp. zn. IV. ÚS 402/99 dùkaz daòovým dokladem je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnì právní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu. Daòový doklad, který jen simuluje uskuteènìní zdanitelného plnìní, není relevantním dùkazem a jeho pøedlo¾ení mù¾e vést k formulaci zdanitelného plnìní . Obdobnì nahlí¾í judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu i na prokázání daòovì uznatelných výdajù pro úèely danì z pøíjmù.
V pøedmìtné vìci správci danì vznikly pochybnosti o tom, zda k odkupu pøedmìtných pohledávek do¹lo na základì èinnosti zprostøedkujících spoleèností a èinnosti K. D. a právì neprokázání toho, ¾e mu byly deklarované slu¾by poskytnuty, je dùvodem domìøení danì. Nejednalo se tedy o zpochybnìní vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví správcem danì (je¾ by mìl prokazovat správce danì), ale o prokazování skuteèností dle § 31 odst. 9 daòového øádu.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e po nìm správce danì po¾adoval prokázání skuteèností, na kterých se sám nepodílel. Tím byl po¾adavek na pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, ¾e jeho obchodní partneøi uskuteèòovali èinnosti, na kterou s nimi uzavøel smlouvu. Krajský soud shledal tuto námitku nedùvodnou a argumentaci nálezem Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 402/99 za nepøípadnou. Nesprávnost závìrù odvozuje stì¾ovatel z toho, ¾e sám ¾alovaný v rozhodnutí uvedl, ¾e stì¾ovatel neprokázal poskytnutí slu¾eb a z toho dovozuje, ¾e bylo na nìm po¾adováno, aby prokazoval èinnost jiných subjektù, svých obchodních partnerù.
I v tom se stì¾ovatel mýlí. Konstantní judikatura z ustanovení § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, jednoznaènì dovozuje, ¾e pro posouzení, zda jsou výdaje daòové uznatelné, je mimo dal¹í nutný prùkaz o tom, ¾e výdaj byl skuteènì vynalo¾en. Formálnì bezvadné doklady nepostaèují k prokázání skuteènosti v nich deklarované, není-li prokázáno, ¾e k jejímu uskuteènìní fakticky do¹lo (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, sp. zn. 5 Afs 40/2005, publikovaný na www. nssoud. cz). Bylo proto na stì¾ovateli, pokud uplatnil v daòovém pøiznání sporné výdaje, aby na výzvu správci danì prokázal, ¾e se uskuteènilo daòovými doklady deklarované plnìní, tedy, ¾e mu pøedmìtné slu¾by byly poskytnuty. Pro úplnost je tøeba poukázat i na to, ¾e ani obdobnou námitku, kterou ve vztahu k po¾adovanému prokázání uskuteènìní zdanitelného plnìní pro úèely danì z pøidané hodnoty neshledal dùvodnou ani Ústavní soud v nálezu sp. zn. II. ÚS 94/03 a vylouèil v dané vìci aplikovatelnost nálezu sp. zn. IV. ÚS 402/99.
Dal¹í kasaèní námitkou stì¾ovatel nesouhlasí s názorem soudu, ¾e projednání vìci v jeho nepøítomnosti v odvolacím øízení nebyla poru¹ena jeho práva dle èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Dle nìho není rozhodné, ¾e daòový øád výslovnì neukládá povinnost rozhodovat v odvolacím øízení za úèasti odvolatele, podstatné je to, ¾e toto právo zakládá Listina.
Rovnì¾ tato námitka není dùvodná. I zde je na místì odkázat na závìry, které k obdobné námitce zaujal Ústavní soud v nálezu sp. zn. II. ÚS 94/03, který poukázal na to, ¾e èl. 38 odst. 2 zaruèuje veøejnost projednání vìci pouze ve vztahu k øízení pøed obecnými soudy, nikoliv ve vztahu k rozhodování orgánù státní správy. Povinnost naøizovat v odvolacím øízení ústní jednání nevyplývá ani z daòového øádu, navíc v pøedmìtné vìci, jak správnì uvedl i krajský soud, ¾alovaný rozhodoval poté, kdy jeho pøedchozí rozhodnutí bylo soudem zru¹eno, v odvolacím øízení se neprovádìlo ¾ádné dokazování, pouze v nìm do¹lo k vyhodnocení svìdecké výpovìdi K. D., které bylo v pøedchozím rozhodnutí pominuto.
Nedùvodná je i kasaèní námitka, jí¾ krajský soud shledal souladným se zákonem, ¾e ¾alovaný v pøípadì K. D. provedl hodnocení dùkazù a nepøípustnì tak zú¾il dvojinstanèní daòové øízení, stejnì tak i námitky týkající se prùkazní hodnoty svìdecké výpovìdi K. D.
Jak ji¾ bylo shora uvedeno, ustanovení § 50 odst. 3 daòového øádu zakládá odvolacímu orgánu oprávnìní výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení anebo toto doplnìní nebo odstranìní vad mù¾e ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. Nemù¾e pak být rozporným se zákonem a poru¹ením dvojinstanènosti daòového øízení, jestli¾e odvolací orgán tohoto svého oprávnìní u¾ije a pøípadné vady prvostupòového øízení napraví vlastní èinností. Tím spí¹e tomu tak bude v pøípadì, kdy soud zru¹il jeho pøedchozí rozhodnutí o odvolání a závazným právním názorem jej zavázal k tomu, aby do nového rozhodnutí doplnil chybìjící hodnocení výpovìdi svìdka D., je¾ pøedchozí rozhodnutí postrádalo. Práva ¾alobce tímto postupem nebyla zkrácena, nebo» výslechu tohoto svìdka byl pøítomen a hodnotící úvahy k tomuto provedenému dùkazu i ve spojitosti s dal¹ími provedenými dùkazy ¾alovaný vtìlil do svého rozhodnutí, které pak stì¾ovatel napadl ¾alobou, v ní¾ mimo dal¹í podrobil pøezkumu i dodr¾ení zákonného postupu pøi hodnocení dùkazù daòovými orgány.
Nejvy¹¹í správní soud shledal, jak z vý¹e uvedeného vyplývá, jednu z kasaèních námitek dùvodnou a proto zru¹il napadený rozsudek (§ 110 odst. 1 vìta prvá s. ø. s.) a vìc vrátil krajskému soudu k dal¹ímu øízení. V nìm, vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.), rozhodne té¾ o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).