Source: https://data.riksdagen.se/dokument/G10364
Timestamp: 2020-05-26 16:12:31+00:00
Document Index: 13204195

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 2', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 2', '§ 3', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2']

Prop. 191111%'. 64
Regeringens proposition 1977/78:64
om ändrade regler för beräkning av avdrag för pensionsförsäkrings-premier, m.m.;
beslutad den 9 febmari 1978.
1 propositionen föreslås vissa ändringar i 1975 års lagstiftning om nya beskattningsregler för pensionsförsäkringar m.m.
Denna lagstiftning bygger pä principen att det skall vara möjligt att med obeskattade medel bygga upp en pensionsstandard som motsvarar vad som utgår enligt allmän pensionsplan. Sedan lagstiftningen genomfördes har en ny ITP-plan med väsentligt utökade förmåner antagits. De arbetsgi­vare som tillämpar ITP-planen får med nuvarande regler automatiskt det ökade avdragsutrymme som behövs för att täcka kostnader enligt den nya planen. För egenförelagare m.fl. som saknar pensionsskydd i anställning och för arbetsgivare som inte tillämpar allmän pensionsplan slår avdragen däremot kvar på tidigare nivå. För alt återställa likställigheten i avdrags­hänseende föreslås nu att avdragen höjs för de sistnämnda gmpperna. Förslagel innebär att den som saknar rätt till tjänstepension i fortsättning­en får avdrag för premier för egen pensionsförsäkring med 35% av A-inkomst intill en inkomst på 20 basbelopp och med 25% av A-inkomst mellan 20 och 30 basbelopp. Även i övrigt föreslås vissa smärre ändringar i reglerna om allmänt avdrag för pensionsförsäkringspremier. Vidare före­slås att arbetsgivare i fråga om anställd som inte omfattas av allmän pensionsplan skall få avdrag med 35% av utgiven lön intill en lön på 20 basbelopp och med 25 % av lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp (den s. k. alternativregeln).
Samtidigt föreslås ändringar i de avdragsregler som gäller för arbetsgiva­re som tillämpar allmän pensionsplan. En sådan arbetsgivare får enligt 1-Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 64
Prop. 1977/78:64 2
gällande regler avdrag för vad del kostar alt trygga åtagande enligt planen. Enligl förslagel skall fortfarande som huvudregel gälla alt avdrag medges för kostnader för all irygga åtagande enligt allmän pensionsplan. Det föreslås dock att huvudregeln skall få tillämpas endast under förutsättning alt planen såvitt gäller högsla pensionsgmndande lön och ålderspension inte ger förmåner utöver en viss nivå. Som godtagbar nivå räknas vad som gällde enligt planen vid 1977 års utgång. Ändras en plan efter denna lidpunkt, får ändringen inle leda lill att planen i nämnda hänseenden ger förmåner överstigande en nivå som i huvudsak motsvarar förmånsnivån enligt 1977 års ITP-plan. Sistnämnda begränsning gäller även om en ny plan fastställs efter utgången av år 1977. Om planen bryter mot dessa bestämmelser, medges inte längre avdrag enligt huvudregeln. Arbetsgiva­ren får i stället avdrag enligt den nyssnämnda altemativregeln. Det föreslås också att avdrag för kostnader för att trygga s. k. smärre avvikelser från allmän pensionsplan i fortsättningen i princip skall medges endast i de fall då utfästelse om sådana avvikelser har lämnats före utgången av år 1977.
Slutligen föreslås ett förtydligande av övergångsbestämmelsema till de regler om beskattning av personskadeersättning som infördes i början av år 1977.
De nya reglema om avdrag för pensionsförsäkringspremier och arbetsgi­vares avdrag för kostnader för att trygga anställdas pensionering föreslås bli tillämpliga första gången vid 1979 års taxering. Reglema om avdragsrätt för kostnadsutjämning avses kunna tillämpas fr.o.m. 1978 års taxering medan ändringen i nyssnämnda övergångsbestämmelser föreslås bli Ull­lämplig redan vid 1977 års taxering.
Lag om ändring ! kommunalskattelagen (1928:370)
Härigenom föreskrivs att 46 § 2 mom. samt punkt 2 e av anvisningarna till 29 § kommunalskaltelagen (1928: 370) skall ha nedan angivna lydelse.
46 § 2 mom.' I hemortskommunen äger skattskyldig, som varit här i riket bosatt under hela beskattningsåret, därjämte njuta avdrag:
1) för periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning, som icke får avdragas från inkomsten av särskild förvärvskälla, i den utsträckning som framgår av punkt 5 av anvisningarna;
2) för påförda egenavgifter i den omfattning som anges i anvisningama tiU41b§;
3) för premier och andra avgifter, som skattskyldig erlagt för försäkring­ar av följande slag, vilka ägas av honom själv eller, i förekommande fall, hans make eller hans omyndiga barn, nämligen kapitalförsäkring, till den del avdrag för premien ej medges enligt punkt 2 av anvisningama till 22 § eller punkt 9 av anvisningarna till 29 §, arbetslöshetsförsäkring samt sädan sjuk- eller olycksfallsförsäkring, dämnder inbegripen avgift till sjukkassa för begravningshjälp, som ej avses i 33 § och som ej utgör sjukförsäkring enligt 2-4 kap. lagen om allmän försäkring;
4) för belopp som den skattskyldige enligt vid självdeklarationen fogat intyg eller annat skriftligt bevis utgivit under beskattningsåret för underhåll av icke hemmavarande barn om barnet är under 18 år eller, såvitt gäller underhåll på gmnd av dom, oavsett barnets ålder, dock högst med 2 500 kronor för varje barn;
6) för under beskattningsåret av den skattskyldige erlagd avgift avseende annan pensionsförsäkring än Uänstepensionsförsäkring. som äges av ar­betsgivare, om försäkringen äges av den skattskyldige.
Har skattskyldig under beskattningsåret varit skyldig erlägga sjömans­skatt, skall avdrag för periodiskt understöd, avgift för pensionsförsäkring och underhållsbidrag, som i första styckei 4) och 6) här ovan sägs, åtnjutas allenast i den mån hänsyn vid beräkningen av sjömansskatt icke tagits till understödet, avgiften eller underhållsbidraget.
Avdrag för premier och andra avgifter, som avses i första stycket 3) här ovan, må ej för skattskyldig åtnjutas till högre belopp än 250 kronor; dock att, om skattskyldig under beskattningsåret varit gift och levt tillsammans med andra maken, ifrågavarande avdrag för dem båda gemensamt må åtnjutas med högst 500 kronor. Avdrag, som nu sagts, med högst 500 kronor må vidare åtnjutas om skattskyldig under beskattningsåret varil ogifl (varmed jämställes änka, änkling eller frånskild) och haft hemmava­rande barn under 18 år.
'Senaste lydelse 1976: 1099. 2-Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 64
Avdrag för avgift som avses i första stycket 6) får ej överstiga den skattskyldiges A-inkomst för an­tingen beskattningsåret eller året närmast dessförinnan och beräknas med hänsyn lill storleken av sådan inkomst. Avdraget får uppgå till högsl 30 procent av inkomst som hänför sig till jordbmksfastighet el­ler rörelse eller som hänför sig till anställning, om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställ­ning och icke är anställd i aktiebo­lag eller ekonomisk förening vari han har sådant bestämmande infly­tande som avses i punkt 2 e femte stycket av anvisningarna till 29 §, samt 10 procent av övrig A-in­komst, beräknat på en samman­lagd A-inkomst av högst tjugo gånger det basbelopp som enligt la­gen (1962:381) om allmän försäk­ring bestämts för januari månad året närmast före taxeringsåret, men får i siäUet beräknas till högst 7000 kronor jämte 30 procent av inkomsl som hänför sig lill jord­bruksfastighet eller rörelse intill en sammanlagd A-inkomst av 23000 kronor. Avdraget beräknas i sin helhet antingen på inkomst som skall upptagas till beskattning un­der beskattningsåret eller på in­komsl året närmast dessförinnan. Med A-inkomst avses inkomst som enligt 9 § 3 mom. andra stycket la­gen (1947:576) om statlig inkomst­skatt är att anse som A-inkomst.
Avdrag för avgift som avses i första stycket 6) får ej överstiga den skattskyldiges A-inkomst för an-Ungen beskattningsåret eller året närmast dessförinnan och beräknas med hänsyn till storleken av sådan inkomst. / fråga om sådan A-in­komst som hänför sig till jordbmks­fastighet eller rörelse eller som hän­för sig till anställning, om den skatt­skyldige helt saknar pensionsrätt i anställning och icke är anställd i ak­tiebolag eller ekonomisk förening vari han har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 2e femte stycket av anvisningarna till 29 §,/å/' avdraget uppgå till sam­manlagt högst 35 procenl av in­komsten lill den del den icke över­stiger tjugo gånger det basbelopp som enligt lagen (1962: 381) om all­män försäkring bestämts för januari månad året närmasl före taxerings­året samt högst 25 procent av den del av inkomsten som överstiger tjugo men icke trettio gånger nämnda basbelopp. 1 fråga om öv­rig A-inkomst får avdraget uppgå till högst 10 procent av inkomsten till den del den tillsammans med A-inkomst enligt föregående mening icke överstiger tjugo gånger nämnda basbelopp. 1 stället för vad som angivits i andra och tredje me­ningarna av detta stycke får avdra­get beräknas till högst ett belopp motsvarande angivet basbelopp jämte 30 procenl av inkomst som hänför sig till jordbmksfastighet el­ler rörelse intill en sammanlagd A-inkomst motsvarande tre gånger samma basbelopp. Avdraget be­räknas i sin helhet antingen på in­komst som skall upplagas till be­skattning under beskattningsåret el­ler på inkomst året närmast dess­förinnan. Med A-inkomst avses in­komst som enligt 9 § 3 mom. andra slycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är att anse som A-in­komst.
Om särskilda skäl föreligga, får riksskatteverket efter ansökan be­sluta att avdrag för avgift för pen­sionsförsäkring får åtnjutas med högre belopp än som följer av be­stämmelserna i föregående stycke. Därvid skall dock följande gälla. För skattskyldig, som redovisar in­komst som är att anse som A-in­komst endast av tjänst men som i huvudsak saknar pensionsrätt i an­ställning, får medges avdrag högst med belopp, beräknat som för in­komst av jordbruksfastighet eller rörelse på det sätt som föreskrivits i föregående stycke. Sådant avdrag får dock icke beräknas för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk förening vari den skatt­skyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 2 e femte stycket av anvisningarna till 29§. Har skattskyldig, som drivit jordbruk, skogsbruk eller rörelse, upphört med driften i förvärvskäl­lan och har han under verksamhets­tiden ej skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, får avdrag beräk­nas även på sådan inkomst som en­ligt 9§ 3 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är att anse som B-inkomst. Avdra­get får i detta fall beräknas med be­aktande av det antal år varunder den skattskyldige drivit jordbruket, skogsbmket eller rörelsen, dock högsl för tio år. Hänsyn skall vid bedömningen av avdragels storlek tagas till den skatlskyldiges övriga pensionsskydd och andra möjlighe­ter till avdrag för avgift som avses i första stycket 6). Avdraget får dock ej överstiga ett belopp som för vaije år som driften pågått motsvarar .s-e.r gånger det basbelopp som enligt la­gen om allmän försäkring bestämts för januari månad det år varunder driften i förvärvskällan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret redovisats som nettointäkt av förvärvskällan
Om särskilda skäl föreligga, får riksskatteverket efter ansökan be­sluta att avdrag för avgift för pen­sionsförsäkring får åtnjutas med högre belopp än som följer av be­stämmelsema i föregående stycke. Därvid skall dock följande gälla. För skattskyldig, som redovisar in­komst som är att anse som A-in­komst endast av tjänst men som i huvudsak saknar pensionsräll i an­ställning, får medges avdrag högst med belopp, beräknat som för in­komst av jordbruksfastighet eller rörelse på det sätt som föreskrivits i föregående stycke. Sådant avdrag får dock icke beräknas för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk förening vari den skatt­skyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 2 e femte stycket av anvisningarna till 29 §. Har skattskyldig, som drivit jordbruk, skogsbruk eller rörelse, upphört med driften i förvärvskäl­lan och har han under verksamhets­tiden ej skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, får avdrag beräk­nas även på sådan inkomst som en­ligt 9§ 3 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är att anse som B-inkomst. Avdra­get får i detta fall beräknas med be­aktande av det antal år varunder den skattskyldige drivit jordbruket, skogsbruket eller rörelsen, dock högst för tio år. Hänsyn skall vid bedömningen av avdragets storlek tagas till den skattskyldiges övriga pensionsskydd och andra möjlighe­ter till avdrag för avgift som avses i första stycket 6). Avdraget får dock ej överstiga ett belopp som för varje år som driften pågått motsvarar tio gånger det basbelopp som enligt la­gen om allmän försäkring bestämts för januari månad det år varunder driften i förvärvskällan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret redovisats som nettointäkt av förvärvskällan
och sådan inkomst av Ullfällig för­värvsverksamhet som är att hänfö­ra Ull vinst med anledning av över­låtelse av förvärvskällan. Mot be­slut av riksskatteverket i fråga som avses i detta stycke får talan ej föras.
och sådan inkomst av tillfällig för­värvsverksamhet som är att hänfö­ra Ull vinst med anledning av över­låtelse av förvärvskällan. Mot be­slut av riksskatteverket i fråga som avses i detta stycke får talan ej föras.
Har skattskyldig erlagt avgift som avses i första stycket 6) men har avdrag för avgiften helt eller delvis icke kunnat åtnjutas enligt bestämmel­sema i femte stycket, medgives avdrag för ej utnyttjat belopp vid taxering för det påföljande beskattningsåret. Sådant avdrag får dock icke åtnjutas med belopp som tillsammans med eriagd avgift sistnämnda år överstiger vad som angives i femte stycket.
Oavsett föreskriftema i de föregående styckena får avdrag för avgift som avses i första stycket 6) ej åtnjutas till högre belopp än skillnaden mellan sammanlagda beloppet av inkomster från förvärvskällor, som äro skatte­pliktiga i hemortskommunen, och övriga avdrag enligl denna paragraf Kan avdrag för avgift som avses i första stycket 6) icke utnyttjas i hemorts­kommunen, må avdrag för återstoden av vad sålunda beräknats åtnjutas i annan kommun med belopp intill den där redovisade inkomsten, i före­kommande fall efter andra avdrag enligt denna paragraf som åtnjutes vid taxeringen i kommunen. Vad som sålunda ej kunnat avdragas får den skattskyldige tillgodoföra sig genom avdrag senast vid taxering för sjätte beskattningsåret efter det år då avgiften erlades. Ej heller i sistnämnda fall får avdraget överstiga vad som återstår sedan övriga avdrag enligt denna paragraf åtnjuUts.
2.e. Arbetsgivares rätt till av­drag för kostnader avsedda att tryg­ga pensionsåtagande skaU motsva­ra högst vad som behövs för att trygga åtagande enligt allmän pen­sionsplan. Om allmän pensionsplan träder i kraft stegvis men arbetsgi­varen lämnat utfästelse om en snab­bare Ullämpning av planen, har ar­betsgivaren rätt till avdrag för kost­nader föranledda av denna utfäs­telse.
Allmän pensionsplan har samma innebörd som i 4§ lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Med allmän pensionsplan avses emellertid i denna lag, i fall
2.e. Arbetsgivare har — under de förulsättningar som anges i Iredje stycket — rätt till avdrag för kostna-derför att trygga pensionsåtagande enligt allmän pensionsplan. Om all­män pensionsplan träder i kraft stegvis men arbetsgivaren lämnat utfästelse om en snabbare till­lämpning av planen, har arbetsgiva­ren rätt till avdrag för kostnader föranledda av denna utfästelse. All­män pensionsplan har samma inne­börd som i 4§ lagen (1967: 531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Med allmän pensionsplan avses emellertid i denna lag, i fall där pensionsåtagande enligt allmän
a) pensionsåtagande för pen­sionsförmåner som rymmes inom vad som är sedvanligt enligt allmän pensionsplan i fråga om arbetstaga­re med motsvarande uppgifter eller hans efterlevande under förutsätt­ning att annat åtagande än sådant som innebär tryggande genom pen­sionsförsäkring eller avsättning till pensionsstiftelse tryggats genom kreditförsäkring,
b) pensionsbestämmelser, som rekommenderats av Svenska kom­munförbundet. Landstingsförbun­det eller Svenska kyrkans försam­lings- och pastoratförbund och antagits såsom pensionsreglemen­te av kommun, kommunalför­bund. Svenska kommunförbundet. Landstingsförbundet, Kommuner­nas Pensionsanstalt, Svenska kyr­kans församlings- och pastoratför­bund eller Sjukvårdens och social­vårdens planerings- och rationalise­ringsinstitut eller av annan arbetsgi­vare, för vars pensionsutfästelser enligt pensionsreglementet kom­mun, kommunalförbund. Svenska kommunförbundet. Landstingsför­bundet eller Svenska kyrkans för­samlings- och pastoratförbund tecknat borgen, och
Föreslagen lydelse pensionsplan icke föreligger, även
a) pensionsåtagande för pen­sionsförmåner som rymmes inom vad som är sedvanligt enligt allmän pensionsplan i fråga om arbetstaga­re med motsvarande uppgifter eller hans efterlevande under fömtsätt­ning att annat åtagande än sådant som innebär tryggande genom pen­sionsförsäkring eller avsättning Ull pensionsstiftelse tryggats genom kreditförsäkring,
Avdragsrätt enligt första stycket föreligger endast under förutsätt­ning dels att högsta pensionsgrun­dande lön enligt den allmänna pen­sionsplanen icke överstiger trettio gånger det basbelopp som enligt la­gen (1962:381) om allmän försäk­ring bestämts för Januari månad
året närmast före ta.xeringsåret el­ler det högre pensionsgrundande belopp som gällde enligt planen vid utgången av år 1977, dels att livs­varig ålderspension vid full intjä­nandetid enligt planen icke avses komma att överstiga 15 procent av den pensionsgrundande lönen till den del den icke överstiger sju och en halv gånger nämnda basbelopp, 70 procent av den pensionsgrun­dande lönen till den del den över­stiger sju och en halv men icke tju­go gånger nämnda basbelopp och 40 procent av den pensionsgrun­dande lönen till den del den över­stiger tjugo men icke trettio gånger nämnda basbelopp eller det högre pensionsbelopp som gällde enligt planen vid utgången av år 1977. Det förhållandet att planen ger rätt till ålderspension utöver 15 procent av den pensionsgrundande lön som icke överstiger sju och en halv gånger nämnda basbelopp utgör dock icke hinder för avdrag, om den överskjutande pensionen är av­sedd att utgöra ersättning för till-läggspension enligt lagen om all­män försäkring.
Vid bestämmande av avdragsrätt enligt första stycket får - även om detta ej har medgivils i allmän pensionsplan - i pensionsåtagande inräknas såväl arbetstagares anställningstid hos samma arbetsgivare innan åtagan­det lämnats som anställningstid hos förutvarande arbetsgivare. Vid beräk­ning av avdrag för tryggande av åtagandet skall härvid dock avräknas sådan pension åt arbetstagaren, som tidigare har utfästs och tryggats av arbetsgivare under anställningstid som inräknas i åtagandet.
Avdrag för kostnad avsedd att trygga pensionsåtagande som innebär rätt till pension före 65 års ålder - hämnder inbegripet kostnad avsedd att vid arbetstagarens avgång före 65 års ålder trygga samma pensionsförmåner som skulle ha tillkommit honom vid avgång vid nämnda ålder - medges i den utsträckning sådana förmåner kan utgå enligt allmän pensionsplan och med beaktande jämväl av bestämmelserna i tionde stycket. Är fråga om arbetstagare i aktiebolag eller ekonomisk förening som har bestämmande inflytande över företaget, är dock kostnad som här avses och som hänför sig till avgång före 60 års ålder avdragsgill endast efter beslut enligt elfte stycket. Till gmnd för bedömande om en arbetstagare har bestämmande inflytande lägges det samlade innehavet av aktier eller andelar i företaget hos arbetstagaren själv jämte sådana honom närstående personer som nämns i 35 § 3 mom. tionde stycket denna lag.
För medel, som avsatts enligt b eller d, medges sålunda avdrag inUII vad som motsvarar arbetsgivarens pensionsreserv, och för pensionsförsäkring medges avdrag för så stor del av kostnaderna som behövs för att trygga pensionsåtagande, allt med iakttagande av bestämmelserna i första—femte styckena och beslut enligt elfte stycket av denna anvisningspunkt.
Dock medges avdrag även utöver vad som anges i föregående stycke, om pensionsutfästelserna avser för­måner som innebär smärre avvi­kelser från allmän pensionsplan och utfästelserna till den del de avser sådana avvikelser har tryggats ge­nom pensionsförsäkring. Med smärre avvikelser förstås sådana förmånsbelopp som utgår utöver allmän pensionsplan men inom ra­men för högsta pensionsgrundande lön enligt planen under förutsätt­ning att den genomsnittliga kostna­den för förmånsbeloppen icke över­stiger åtta procent av kostnaden för pensionsåtagande enligl den all­männa pensionsplanen. Med ge­nomsnittlig kostnad för förmånsbe­loppen förstås den merkostnad som motsvarande förmåner skulle med­föra, om de skulle lämnas åt samtli­ga som omfattas av den allmänna pensionsplanen. Överstiger kostna­den för förmånsbeloppen vad nu sagts, skall emellertid ingen del av den kostnad som överstiger kostna­den för pensionsåtagande enligt den allmänna pensionsplanen vara av­dragsgill. För att erhålla avdrags­rätt skall arbetsgivaren med intyg av försäkringsgivaren styrka att en­dast smärre avvikelser från allmän pensionsplan föreligger.
Dock medges avdrag även utöver vad som anges i föregående stycke, om pensionsutfästelserna avser för­måner som innebär srnärre avvi­kelser från allmän pensionsplan. Detta gäller dock endast under för­utsättning att utfästelserna lill den del de avser sådana avvikelser har tryggats genom pensionsförsäkring. Vidare fordras att utfästelserna har lämnats före utgången av år 1977 eller att de lämnats IiU arbetstaga­re som därefter erhållit anställning hos arbetsgivare och motsvarar ut­fästelser som har lämnats av ar­betsgivaren till andra arbetstagare före utgången av år 1977. Med smärre avvikelser förstås sådana förmånsbelopp som utgår utöver allmän pensionsplan men inom ra­men för högsta pensionsgrundande lön enligt planen under förutsätt­ning att den genomsnittliga kostna­den för förmånsbeloppen icke över­stiger åtta procent av kostnaden för pensionsåtagande enligt den all­männa pensionsplanen. Med ge­nomsnittlig kostnad för förmånsbe­loppen förstås den merkostnad som motsvarande förmåner skulle med­föra, om de skulle lämnas åt samtli­ga som omfattas av den allmänna pensionsplanen. Överstiger kostna­den för förmånsbeloppen vad nu sagts, skall emellertid ingen del av den kostnad som överstiger kostna­den för pensionsåtagande enligt den allmänna pensionsplanen vara av­dragsgill. För att erhålla avdrags­rätt skall arbetsgivaren med intyg av försäkringsgivaren styrka att en­dast smärre avvikelser från allmän pensionsplan föreligger. Om sär­skilda skäl föreligga, får riksskatte­verket besluta att avdrag som avses
Tryggas pensionsåtagande för arbetstagare som icke omfattas av allmän pensionsplan genom pen­sionsförsäkring, får arbetsgivaren, om lian så önskar, i stället göra avdrag för kostnaderna för denna försäkring med högsl ett belopp motsvarande 30 procent av vad ar­betsgivaren utgivit till arbetstaga­ren i lön antingen under beskatt­ningsåret eller under det närmast föregående beskattningsåret. Vid beräkning av avdrag enligt detta al­ternativ får ej inräknas lön som överstiger tjugo gånger det basbe­lopp som enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring bestämts för januari månad året närmast före taxeringsåret.
i detta stycke skall medges även i andra fall. Mot beslut av riksskatte­verket i fråga som här avses får talan ejföras.
Har arbetsgivare gjort pensions­åtagande enligt allmän pensions­plan men föreligger icke avdrags­rätt enligt första stycket eller har arbetsgivare gjort pensionsåta­gande för arbetstagare som icke omfattas av allmän pensionsplan, får han — under förutsättning att åtagandet tryggats genom pen­sionsförsäkring — avdrag för kost­naderna för sådant åtagande med högst ett belopp motsvarande sum­man av 35 procent av vad arbetsgi­varen utgivit i lön till arbetstagaren intill en lön som motsvarar tjugo gånger det basbelopp som enligt la­gen (1962:381) om allmän försäk­ring bestämts för januari månad året närmast före taxeringsåret samt 25 procent av lönen till den dd den överstiger tjugo men icke trettio gånger nämnda basbelopp. Avdraget får beräknas på lön som arbetsgivaren utgivit till arbetsta­garen antingen under beskattnings­året eller under det närmast föregå­ende beskattningsåret.
Arbetsgivare, som enligt 25 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m. m. är skyldig att trygga upplupen del av pensionsut­fästelse genom all köpa pensionsförsäkring, får avdrag för hela kostnaden för sådan försäkring om utfästelsen icke avser arbetstagare i aktiebolag eller ekonomisk förening som har bestämmande inflytande över företaget.
Vid beräkning av avdrag för kostnader avsedda att trygga arbetsgivares pensionsåtaganden får pensionsutfästelse beaktas endast om försäkringför utfästelsen skulle ha varit sådan pensionsförsäkring som avses i punkt I av anvisningarna till 31 §.
Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tilläm­pas första gången vid 1979 års taxering.
Prop. 1977/78:64 11
Lag om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgift för kostnadsutjäm­ning enligt allmän pensionsplan, m. m.
1 § Har arbetsgivare tryggat åtagande om ålderspension enligt allmän pensionsplan genom att redovisa pensionsskuld under mbriken Avsatt till pensioner och innehåller planen regler om utjämning av pensionskostna­den mellan olika arbetsgivare gäller bestämmelserna i 2 och 3 §§.
2 § Avgift som arbetsgivare enligt planens bestämmelser utger till det organ som administrerar planen för att utjämna andra arbetsgivares pen­sionskostnader utgör avdragsgill kostnad vid beräkning enligt kommunal­skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt av nettointäkt av den förvärvskälla till vilken pensionsutfästelsen hänför sig.
3 § Medel, som i enlighet med planens bestämmelser tillgodoförs arbets­givare av del organ som administrerar planen för att utjämna pensionskost­nader, utgör skattepliktig intäkt för arbetsgivaren i den förvärvskälla till vilken pensionsutfästelsen hänför sig.
Denna lag träder i krafl två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tilläm­pas första gången vid 1978 års taxering.
Lag om ändring i lagen (1977:41) om ändring i kommunalskattelagen
Härigenom föreskrivs att ikraftträdandebestämmelsema till lagen (1977:41) om ändring i kommunalskaltelagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.
1. De nya bestämmelserna i 19 §-utom såvitt avser ersättning på gmnd av skadeståndsförsäkring - samt i 32 § 1 mom., anvisningarna Ull 19 §, punkt II av anvisningarna till 32 § och punkt 1 av anvisningarna till 50 § tillämpas första gången vid 1977 års taxering.
Har livränta som utgår på grund Har livränta som utgår på grund
av personskada och icke avser er- av personskada och icke avser er­
sättning för förlorat underhåll fast- sättning för förlorat underhåll fast­
ställts före den 1 januari 1976 gäller ställts före den 1 januari 1976 gäller
dock följande. Vid tillämpning av dock följande. Vid tillämpning av
32 § 1 mom. i dess nya lydelse skall 32 § 1 mom. i dess nya lydelse skall
hälften av det till ett beskattningsår hälften av det till ett beskattningsår
hänföriiga livräntebeloppet, till den hänföriiga livräntebeloppet, Ull den
3-Riksdagen 1977/78. 1 saml. Nr 64
del detta icke överstiger det basbe­lopp som enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring har fastställts för januari månad beskattningsåret, anses avse ersättning för annat än förlorad inkomst av skatteplikUg natur (skattefri del av livräntan). Om den skattskyldige under be­skattningsåret uppburit flera så­dana livräntor, beräknas för total­beloppet på motsvarande sätt en skattefri del som hänföres till de oli­ka livräntorna i förhållande till deras storlek. Utbytes livränta som här avses mot engångsbelopp, skall vid tillämpning av de nya bestäm­melsema i anvisningama till 19 § så stor del av engångsbeloppet anses utgöra icke skattepliktig inkomst som motsvarar förhållandet mellan den skattefria delen av det Ull året för utbytet hänförliga livräntebe­loppet och hela detta livräntebe­lopp, beräknat som om livräntan ut­gått hela året på oförändrade vill­kor. I fråga om livränta som utgår enligt lagen (1954: 243) om yrkes­skadeförsäkring eller motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller på gmnd av rege­ringens förordnande och som be­stämmes av eller utbetalas från riksförsäkringsverket samt i fråga om utbyte av sådan livränta mot engångsbelopp skall vad nu sagts gälla även beträffande livränta som har fastställts den 1 januari 1976 el­ler senare på gmnd av skadefall som har inträffat före den I juli 1977.
del detta icke överstiger det basbe­lopp som enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring har fastställts för januari månad beskattningsåret, anses avse ersättning för annat än förlorad inkomst av skattepliktig natur (skattefri del av livräntan). Om den skattskyldige under be­skattningsåret uppburit flera så­dana livräntor, beräknas för total­beloppet på motsvarande sätt en skattefri del som hänföres till de oli­ka livräntorna i förhållande till deras storlek. Utbytes livränta som här avses helt eller delvis mot en­gångsbelopp, skall vid tillämpning av de nya bestämmelserna i anvis­ningarna till 19 § så stor del av en­gångsbeloppet anses utgöra ersätt­ning för annat än förlorad inkomst av skattepliktig natur som motsva­rar förhållandet mellan den skatte­fria delen av det Ull året för utbytet hänföriiga livräntebeloppet och hela detta livräntebelopp, beräknat som om livräntan utgått hela årel på oförändrade villkor. I fråga om liv­ränta som utgår enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäk­ring eller motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller på grund av regeringens för­ordnande och som bestämmes av eller utbetalas från riksförsäkrings­verket samt i fråga om utbyte av sådan livränta mol engångsbelopp skall vad nu sagts gälla även beträf­fande livränta som har fastställts den 1 januari 1976 eller senare på gmnd av skadefall som har inträffat före den 1 juli 1977.
2. De nya bestämmelserna i 19 § angående ersättning på grund av skadeståndsförsäkring och i punkt 5 av anvisningarna till 46 § tillämpas första gången vid 1978 års taxering. Nämnda anvisningspunkt i dess äldre lydelse tillämpas dock alltjämt vid 1978 och senare års laxeringar i fråga om periodisk utbetalning av skadestånd som har fastställts före utgången av år 1976.
Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tilläm-
pas första gången vid 1977 års taxering. Har skatlskyldig till följd av utbyte av personskadelivränta vid 1977 års inkomsttaxering blivit beskattad för högre belopp ån som följer av de nya bestämmelserna i denna lag, får han genom besvär i särskild ordning, som anförs före utgången av år 1978, föra talan om sådan ändring av nämnda inkomsttaxering som föranleds av de nya bestämmelsema i denna lag. I sådant fall får inom samma tid besvär även anföras av taxeringsintendent Ull den skattskyldiges förmån. I fråga om besvär som här avses gäller 103 och 104 §§ taxeringslagen (1956:623) i tillämpliga delar.
Prop. 1977/78:64 14
Närvarande: statsministem Fälldin, ordförande, och statsråden Bohman, Ahlmark, Romanus, Turesson, Gustavsson, Antonsson, Mogård, Olsson, Åsling, Söder, Troedsson, Mundebo, Krönmark, Ullsten, Burenstam Linder, Wikström, Johansson, Friggebo
Proposition om ändrade regler for beräkning av avdrag för pensionsförsäk­ringspremier, m. m.
Hösten 1975 infördes nya beskattningsregler för pensionsförsäkringar och arbetsgivares kostnader för att trygga anställdas pensionering (prop. 1975/76:31, SkU 1975/76:20, rskr 1975/76:132, SFS 1975:1347-1354). Lagsttftningen grundades på principen att det skulle vara möjligt att med obeskattade medel bygga upp eh pensionsstandard som motsvarade pen­sionsförmåner enligt allmän pensionsplan.
För att utreda vissa frågor som var olösta även efter 1975 års lagsUftning tillkallades Utredningen (Fi 1976: 02) om beskattning av tjänstepensioner'. Vissa i huvudsak lekniska justeringar av lagstiftningen har tidigare genom­förts efter förslag från utredningen (prop. 1976/77:48, SkU 1976/77:14, rskr 1976/77: 102, SFS 1976: 1099-1101).
Utredningen har i augusti 1977 avlämnat ett nytt delbetänkande (Ds B 1977:7) Underlag för beräkning av avdrag för premier för pensionsförsäk­ring. Förslaget har föranletts av att den viktigaste allmänna pensions­planen, den s. k. ITP-planen, har ändrats i vissa avseenden. För att bevara den nära anknytningen mellan reglerna om avdragsrätt för pensionskost­nader och de förmåner som utgår enligt allmän pensionsplan föreslår utredningen att avdragsrätten för pensionsförsäkringspremier utvidgas i vissa fall.
Efter remiss har yttranden över betänkandet avgetts av kammarrätten i Göteborg, riksförsäkringsverket (RFV), försäkringsinspektionen, riksskat­teverket (RSV), länsstyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Malmöhus,
Prop. 1977/78:64 15
Göteborgs och Bohus och Västemorrlands län. Centralorganisationen SACO/SR, Familjeföretagens förening, Folksam, Föreningen auktorisera­de revisorer, KooperaUva förbundet (KF), Landsorganisationen i Sverige (LO), Lantbmkarnas riksförbund (LRF), Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska företagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riks­förbund. Svenska revisorsamfundet, Sveriges advokatsamfund, Sveriges grossistförbund, Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund. Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR) och Tjänstemännens Centralorganisation (TCO).
Länsstyrelsen i Malmöhus län har till sitt yttrande fogat ett yttrande från Skånes handelskammare. KF hänvisar till Folksams yttrande. LRF hänvi­sar till yttrande av Lantbmkarnas skattedelegation. SAF och Sveriges industriförbund har avgett gemensamt ytirande lill vilket även Sveriges grossistförbund hänvisar.
I beskattningshänseende indelas livförsäkringarna i pensionsförsäkring­ar och kapitalförsäkringar. Helt skilda principer gäller för beskattning av dessa båda kategorier av försäkringar. För pensionsförsäkring gäller att den skattskyldige inom vissa ramar har rätt att göra avdrag för eriagda premier medan skatteplikt föreligger för den ersättning som faller ut på grund av försäkringen. För kapitalförsäkring gäller däremot att premien är avdragsgill endast inom ramen för det s. k. försäkringsavdraget på 250 eller 500 kr. medan utfallande belopp är undantagna från beskattning. I punkt I andra stycket av anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen (1928:370) KL, definieras pensionsförsäkring som en försäkring som meddelats i en här i landet bedriven försäkringsrörelse och inte medför rätt till andra försäkringsbelopp än ålderspension, invalidpension och efterlevandepen­sion. Enligt adertonde stycket av samma anvisningspunkt menas med kapitalförsäkring annan livförsäkring än pensionsförsäkring.
Pensionsförsäkring kan vara antingen tjänstepensionsförsäkring eller annan (egen) pensionsförsäkring. Med tjänstepensionsförsäkring avses pensionsförsäkring som har samband med tjänsten och för vilken den försäkrades arbetsgivare har åtagit sig att svara för betalning av hela avgiften.
Hösten 1975 infördes nya beskattningsregler för pensionsförsäkringar och för arbetsgivares kostnader för att trygga anställdas pensionering (prop. 1975/76:31, SkU 1975/76:20, rskr 1975/76:132, SFS 1975:1347-1354). Denna lagstiftning innebar en genomgripande ändring av de regler som dittills hade gällt på detta område. De nya reglerna innebar bl. a. att avdragsrätten för arbetsgivares pensionskostnader och för premier för
Prop. 1977/78:64 16
egna pensionsförsäkringar begränsades. Samtidigt skärptes också vill­koren för att en försäkring skulle godtas som pensionsförsäkring.
År 1976 genomfördes vissa ändringar i bl.a. reglerna om arbetsgivares avdrag för kostnader för tryggande av pensionsåtagande (prop. 1976/77:48, SkU 1976/77:14, rskr 1976/77:102, SFS 1976:1099 - 1101).
Ett huvudsyfte med 1975 års lagstiftning om pensionsförsäkringar m. m. var att avdrag vid inkomsttaxeringen skulle medges endast för sådana pensionsutfästelser som tillgodoser ett rimligt pensioneringssyfte. Av­dragsrätten anknöts därför till de på arbetsmarknaden vanligen förekom­mande allmänna pensionsplanerna. Den viktigaste av dessa planer är den s. k. ITP-planen som gäller för tjänstemän inom det privata näringslivet.
Beträffande arbetsgivares kostnader för att trygga anställdas pensione­ring är huvudregeln att avdragsrätt föreligger för kostnader upp Ull vad som behövs att trygga ett pensionsåtagande enligt allmän pensionsplan. En definition av begreppel allmän pensionsplan har intagits i punkt 2 e andra stycket av anvisningarna till 29 § KL. Om en arbetstagare inte omfattas av allmän pensionsplan gäller enligt åttonde stycket samma anvisningspunkt att arbetsgivaren i stället får göra avdrag för kostnaderna för att trygga pensionsutfästelse till arbetstagaren med ett belopp motsvarande högst 30% av den lön som har utgivits till arbetstagaren under beskattningsåret eller året närmast dessförinnan. En förutsättning för detta är dock att pensionsåtagandet har tryggats genom pensionsförsäkring. I överensstäm­melse med vad som gäller beträffande egna pensionsförsäkringar grundar endasi 'ön upp till 20 basbelopp avdragsrält.
Reglerna om avdragsrält för egna pensionsförsäkringspremier finns i 46§ 2 mom. femte stycket KL och innebär numera i huvudsak följande. Avdrag får inte göras med belopp som överstiger den skattskyldiges Ä-inkomst för beskattningsåret eller närmast föregående år och beräknas med hänsyn till denna inkomst. Avdraget får uppgå till högst 30% av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse eller inkomst som hänför sig till anställning om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning och inte heller är anställd i aktiebolag eller ekonomisk förening där han har ett bestämmande inflytande i den mening som avses i punkt 2 e femte stycket av anvisningarna till 29 § KL. Beträffande annan A-inkomst gäller att avdrag får göras med högst 10% av sådan inkomst. Oavsett vilken Ä-inkomst som utgör underlag för beräkning av avdragsrätten gäller dock att avdraget får beräknas högst på en sammanlagd A-inkomst som motsvarar tjugo gånger det basbelopp som enligt lagen (1962: 381) om allmän försäk­ring bestämts för januari månad årel närmast före taxringsåret. Alternativt får emellertid - inom ramen för redovisad A-inkomst för beskattningsåret eller närmast föregående år - avdraget i stället beräknas till högst 7000 kr. jämte 30% av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse intill en samman­lagd A-inkomst av 23 000 kr. Med A-inkomst avses eiJigt 9 § 3 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt inkomst av tjänst, dock
Prop. 1977/78:64 17
inte periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, samt inkomst av jordbmksfastighet och rörelse om den skattskyldige har varit verksam i förvärvskällan i ej blott ringa omfattning. Annan inkomst räknas som B-inkomst.
Enligt 46 § 2 mom. sjätte stycket KL kan RSV efter ansökan medge att skattskyldig, som har drivit jordbmk, skogsbmk eller rörelse och som har upphört med driften i förvärvskällan utan att ha skaffat sig ett betryggande pensionsskydd, får göra avdrag för kostnad för pensionsförsäkring även från B-inkomst. Avdraget får beräknas med beaktande av det antal år den skattskyldige har drivit verksamheten, dock högst för tio år, och får för vaije år som driften har pågått inte överstiga ett belopp som motsvarar sex basbelopp och inte heller summan av de belopp som under beskattnings­året har redovisats som nettointäkt av förvärvskällan och sådan inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet som är att hänföra till vinst med anledning av överiåtelse av förvärvskällan.
Utredningen konstaterar att de riktlinjer för begränsning i avdragsrätten för pensionsförsäkringspremier som angavs av livförsäkringsskattekom-mittén (Fi 1971:07), LSK, i betänkandet (SOU 1975:21) Pensionsförsäk­ring kom att ligga till gmnd för 1975 års lagstiftning. LSK hade utgått ifrån att gränsen för avdragsrätten borde bestämmas med hänsyn till vad det kostade att med normal intjänandetid försäkra sig för en pension som motsvarar högsta ITP-pension i ett fullt utbyggt ITP-system. LSK:s kost­nadsjämförelser hade byggt på den år 1974 antagna ITP-planen som i fullfunktionsstadiet bl.a. innebar att ålderspensionen inklusive beräknad ATP och folkpension utgjorde 65% av lönen upp till 12,5 basbelopp och 32,5% på lönedelar mellan 12,5 och 20 basbelopp.
Utredningen påpekar att arbetsmarknadens parter under hösten 1976 har slutit avtal om en ny ITP-plan som innebär att ålderspension utgär med 65 % på lönedelar upp till 20 basbelopp och med 32,5 % på lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp. Den nya ITP-planen har enligt utredningen medfört att avdragsrätten för pensionsförsäkringspremier inte längre ger möjlighet att med obeskattade medel bygga upp en pension motsvarande pensions­standarden enligt ITP-planen. Enligt utredningen är det därför angeläget -inte minst mot bakgmnd av den centrala ställning som begreppet allmän pensionsplan numera har för ifrågavarande beskattningsregler - att sna­rast justera reglema om avdrag på pensionsförsäkringspremier så att de i normalfallet möjliggör förmåner som i stort överensstämmer med den nya ITP-planen. Utredningen framhåller att avdragsreglerna måste vara starkt schabloniserade för att underlätta den praktiska tillämpningen och att det därför torde vara nödvändigl att avdragsrätten liksom nu begränsas till viss procent av inkomsten.
Prop. 1977/78:64 18
Enligt utredningen uppkommer svårigheter även med denna metod. Detta beror främst på att kostnaden för att pensionsförsäkra en inkomstök­ning sUger med den försäkrades ålder.
Utredningen har gjort beräkningar av vilka kostnader som skulle krävas för att ge egenförelagare och anställda som inte har rätt till tjänstepension sådana pensionsförmåner som i huvudsak motsvarar ITP-planens. Dessa beräkningar redovisas i bilagorna 1 -4 till betänkandet. Med stöd av beräk­ningama föreslår utredningen en utvidgning av avdragsrätten i fråga om såväl egenpensionskostnaderna för jordbmkare, rörelseidkare och anställ­da utan pensionsrätt i anställning som i fråga om arbetsgivares pensions­kostnader för anställda som inte omfattas av allmän pensionsplan.
För premier för egen pensionsförsäkring föreslås en avdragsram motsva­rande 35% av inkomst av jordbmksfastighet, rörelse och anställning som inte medför pensionsrätt upp till 20 basbelopp samt 25 % av inkomstdelar mellan och 20 och 30 basbelopp. Beträffande arbetsgivares avdrag för kostnader för tryggande av pensionsåtagande i de fall då allmän pensions­plan inte föreligger föreslås på motsvarande sätt att avdrag medges med 35 % av löner upp till 20 basbelopp och med 25 % av lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp. Några ändringar i övrigt avseende grunderna för av­dragsberäkningen föreslås inte. Del anges särskilt att de nya avdragsreg-lema inte får tillämpas på varje inkomstslag för sig utan att de som nu skall tillämpas på den totala inkomsten.
Utredningens nu nämnda förslag föranleder ändring i 46§ 2 mom. femte stycket KL och punkt 2 e åttonde stycket av anvisningarna till 29 § KL. Som en följdändring föreslår utredningen även att gränsen för det avdrag för pensionsförsäkringspremier som enligt 46 § 2 mom. sjätte stycket KL kan medges efter dispens från RSV höjs från sex till tio basbelopp per år.
Utredningen anser att de nya reglerna bör tillämpas första gången vid 1978 års taxering medan äldre bestämmelser bör gälla vid 1977 års taxering och vid eftertaxering för år 1977 eller tidigare år.
Flertalet remissinstanser tillstyrker utredningens förslag eller lämnar dem utan erinran. I många yttranden riktas dock en allmän kritik mot de beskattningsregler som gäller på ifrågavarande område. Således påpekar RFV, Sveriges advokatsamfund, SHIO, SAF och Sveriges Industriför­bund att lagstiftningen om den skattemässiga behandlingen av kostnader för pensionering har blivit alltför komplicerad och att en allmän översyn av dessa regler är påkallad. Kammarrätten i Göteborg och länsstyrelsen i Stockholms län påpekar att de täta regeländringar som har skett under senare år utgör ett stort problem vid den praktiska tillämpningen. Flera remissinstanser, bl.a. kammarrätten i Göteborg, länsstyrelsen i Malmö­hus län, Familjeföretagens förening, Sveriges advokatsamfund och SHIO,
Prop. 1977/78:64 19
anser att det är olämpligt att ha en lagstiftning som fortlöpande påverkas av beslut av partema på arbetsmarknaden.
Några remissinstanser föreslår också konkreta ändringar i utredningens förslag. Länsstyrelsen i Stockholms län anser att det av praktiska skäl är angeläget att även i fortsättningen ha endast ett tak för den inkomst som gmndar rätt till avdrag och endast en procentsats för att bestämma av­dragsrättens omfattning. För att åstadkomma skattemässig jämställdhet mellan olika företagsformer föreslår Svenska försäkringsbolags riksför­bund att avdragsutrymmet för jordbmkare och rörelseidkare bestäms till 35 % av inkomst upp Ull 25 basbelopp och 20 % av inkomst mellan 25 och 35 basbelopp. Sveriges köpmannaförbund anser att avdragsreglema bör ges en mera generell utformning och föreslår därför att avdragsutrymmet bestäms till 4 gånger basbeloppet för januari månad under beskattnings­året. RSV ifrågasätter om inte 25%-avdraget bör medges endast om det aktuella beskattningsårets resultat ger underlag för det. I några remissytt­randen föreslås att reglerna om avdrag för pensioneringskostnader skall ändras i vissa avseenden som inte har berörts av utredningen. Folksam, KF och Svenska försäkringsbolags riksförbund anser att de nuvarande gränsbeloppen 7 000 resp. 23000 kr i 46 § 2 mom. femte stycket KL bör ändras till ett resp. tre basbelopp. Samma remissinstanser anser även att underlaget för löntagares privata pensionsförsäkringar bör höjas till 30 basbelopp. Länsstyrelsen i Västernorrlands län ifrågasätter om inte skatt­skyldig vars pensionsrätt i anställning är klart sämre än enligt ITP-planen bör få avdrag med en högre procentsats än de 10% som f. n. gäller och om avdraget inte bör beräknas på ett underlag av 30 basbelopp. Svenska försäkringsbolags riksförbund framhåller att vissa pensionsförsäkringar, som har tecknats före ingången av år 1976, har nedsatts eller annulerats under åren 1976 eller 1977 därför att fullt avdrag inte har kunnat påräknas. 1 vissa sådana fall kommer enligt förbundet utredningens förslag att medfö­ra att försäkringstagaren har möjlighet att ånyo utöka sitt pensionsskydd. Utökning kan ske genom nyteckning, men förbundet anser del naturiigare att den i stället får ske genom att den ursprungliga försäkringen helt eller delvis återslälles inom ramen för tidigare gällande pensionsbelopp. Om försäkringen inte överensstämmer med nu gällande villkor för pensionsför­säkring, synes det enligt förbundet tveksamt om 2§ ikraftträdandelagen (1975: 1348) tillåter en sådan ändring. Förbundet hemställerom ett uttalan­de i propositionen i denna fråga.
Hösten 1975 infördes nya regler för arbetsgivares avdrag för kostnader för att trygga pensionsutfästelser till anställda och för beskattningen av
Prop. 1977/78:64 20
egna pensionsförsäkringar (prop. 1975/76:31, SkU 1975/76:20, rskr 1975/ 76: 132, SFS 1975: 1347-1354). Den gmndläggande principen i den nya lagstiftningen var att avdragsrätten för pensionskostnader skulle begränsas så att endast vad som ansågs som rimliga pensioneringsbehov kunde tillgodoses med obeskattade medel. En utgångspunkt när avdragsutrym­met bestämdes var att det skulle vara möjligt att med avdragsrätt vid inkomsttaxeringen bygga upp en pension som motsvarade pensionsstan­darden enligt s. k. allmän pensionsplan. För arbetsgivamas del innebar detta att avdrag medgavs för kostnader som behövdes för att trygga pen­sionsåtaganden enligl allmän pensionsplan. Avdrag för premier för egna pensionsförsäkringar medgavs schablonmässigt med viss procent av den skattskyldiges inkomst av förvärvsarbete. Procentsatsen bestämdes så att tillåtet avdrag i princip skulle motsvara kostnaderna för pensionsförmåner av samma omfattning som enligt den vanligaste allmänna pensionsplanen, den s. k. ITP-planen. Andra allmänna pensionsplaner, t. ex. inom koopera­tionens avtalsområde, medförde i huvudsak samma förmåner som ITP-planen.
För att överväga vissa frågor som lämnats olösta i 1975 års lagstiftning lillkallades uiredningen (Fi 1976:02) om beskattning av tjänstepensioner. På gmndval av förslag från utredningen genomfördes år 1976 vissa änd­ringar och kompletteringar i 1975 års regler (prop. 1976/77:48, SkU 1976/ 77: 14, rskr 1976/77: 102, SFS 1976: 1099-1101). Den nya lagstiftningen innebar bl.a. att begreppel allmän pensionsplan utvidgades och att av­dragsrätt infördes för kostnader för att trygga pensionsåtaganden som innebar smärre avvikelser från allmän pensionsplan. Vidare infördes en alternativregel för beräkning av arbetsgivares avdrag i de fall då de anställ­da inte omfattas av allmän pensionsplan.
Utredningen har i augusti 1977 avgett ett nytt delbetänkande (Ds B 1977: 7) Underiag för beräkning av avdrag för premier för pensionsförsäk­ring. Förslaget är föranlett av att en ny ITP-plan med utökade pensionsför-rnåner antogs under hösten 1976. Med nuvarande konstruktion av avdrags­reglerna kommer de arbetsgivare som är ITP-anslutna att automatiskt få utrymme för avdrag för de kostnadsökningar som följer av den nya ITP-planen. Utredningens förslag går ut på att justera avdragsreglerna för pensionsförsäkringspremier så att egenförelagare och anställda som sak­nar rätt till tjänstepension får möjlighet att med avdragsrätt tillförsäkra sig pensionsförmåner av samma omfattning som enligt den nya ITP-planen. För arbetsgivare vars anställda inte omfattas av allmän pensionsplan före­slås motsvarande justering i reglerna om avdrag för pensionsförsäkrings­premier.
Utredningens förslag har remissbehandlats. Remissinstanserna är i prin­cip eniga om att den föreslagna justeringen är motiverad. Samtidigt har många remissinstanser riktat en allmän kritik mot 1975 års lagstiftning. De anser att reglema har blivit alltför komplicerade och att det är olämpligt
Prop. 1977/78:64 21
med en lagstiftning som fortlöpande påverkas av de överenskommelser som partema på arbetsmarknaden träffar. I flera remissyttranden begärs därför en allmän översyn av lagstiftningen i fråga.
I det följande kommer jag att på grundval av delbetänkandet föreslå att avdragsreglerna för pensionsförsäkringspremier justeras. Samtidigt kom­mer jag att ta upp frågan om vilka åtgärder som bör vidtas med anledning av remissinstansemas allmänna kriUk rriot 1975 års lagstiftning.
Jag avser att ta upp också en annan beskattningsfråga som har samband med tjänstepensioneringen. Enligt den nya ITP-planen skall viss kostnads­utjämning ske mellan de arbetsgivare som är anslutna till planen. Det har ansetts oklart vilka beskattningskonsekvenser kostnadsutjämningen får i vissa fall. Jag kommer att föreslå nya regler som klargör rättsläget.
SluUigen kommer jag i detta sammanhang att föreslå ett förtydligande av övergångsbestämmelsema till de nya regler för beskattning av personska­deersättning som infördes i början av detta år.
3.2 Avdrag för pensionsförsäkringspremier m. m.
Många anställda har rätt till tjänstepension. I dessa fall står alltså arbets­givaren för de kostnader som behövs för att trygga pensionsutfästelserna. Tryggandet kan ske genom avsättning till pensionsstiftelse eller till särskilt konto eller genom pensionsförsäkring (tjänstepensionsförsäkring). Andra gmpper saknar pensionsskydd i anställning. Hit hör s. k. egenförelagare, dvs. de som driver jordbmk eller rörelse utan förmedling av juridisk person eller i handelsbolagsform. Även vissa anställda saknar rätt till tjänstepension. De sist nämnda gmpperna kan på egen bekostnad skaffa sig motsvarande pensionsförmån genom pensionsförsäkring (egen pen­sionsförsäkring).
Arbetsgivare får enligt huvudregeln i punkt 2 e första stycket av anvis­ningarna till 29 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, avdrag för pen­sionskostnader med högst vad som behövs för att trygga åtagande enligt allmän pensionsplan. Uttrycket allmän pensionsplan har i princip samma innebörd som i den civilrättsliga lagstiftningen. Denna innebär bl. a. att det materiella innehållet i planen bestäms genom kollektivavtal på arbetsmark­naden. Vid inkomstbeskattningen skall dock vissa andra pensionsbestäm­melser likställas med allmän pensionsplan (punkt 2 e andra stycket av
Prop. 1977/78:64 22
anvisningarna till 29 § KL). 1 vissa fall kan arbetsgivaren även få avdrag för att trygga förmåner som går utöver allmän pensionsplan. En förutsättning är att de överskjutande förmånerna bara innebär smärre avvikelser från allmän pensionsplan och att de är tryggade genom pensionsförsäkring (punkt 2 e sjunde stycket av anvisningarna till 29 § KL).
Om de anställda inte omfattas av allmän pensionsplan eller därmed likställda pensionsbestämmelser, kan arbetsgivaren få avdrag enligt den s. k. alternativregeln (punkt 2 e åttonde stycket av anvisningarna till 29 § KL). Regeln innebär att avdrag får göras med ett belopp motsvarande 30% av den lön som har utgivits till arbetstagaren under beskattningsåret eller året närmast dessförinnan. Lön överstigande 20 gånger basbeloppet för januari månad beskattningsåret grundar dock inle rätt till avdrag. En förutsättning för avdrag enligt alternativregeln är att pensionsåtagandet har tryggats genom pensionsförsäkring.
Egenförelagare och andra som inte har rätt till tjänstepension och som vill bygga upp ett pensionsskydd genom egen pensionsförsäkring kan enligt 46 § 2 mom. femte stycket KL få allmänt avdrag för pensionsförsäk­ringspremierna. Avdraget får inte överstiga den skattskyldiges A-inkomst under beskattningsåret eller närmast föregående år och beräknas med hänsyn till denna inkomst. Avdraget får uppgå till högst 30% av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse eller inkomst av anställning om pen­sionsrätt helt saknas i anställningen och den anställde inte är anställd i akiiebolag eller ekonomisk förening där han har ett bestämmande inflytan­de. Även den som har rätt till tjänstepension kan få visst avdrag för egen pensionsförsäkring. Avdraget får i dessa fall uppgå till högst 10% av A-inkomsten. Inte i något fall får avdrag beräknas på en inkomst som över­stiger 20 gånger basbeloppet för januari månad beskattningsåret. Altema­tivt får avdraget beräknas till 7 000 kr. plus 30% av inkomst avjordbruks­fasiighei eller rörelse intill en sammanlagd A-inkomst av 23 000 kr. Avsik­ten med den alternativa regeln är all möjliggöra ett minimiavdrag som vid låga inkomster blir högre än vad som följer av huvudregeln. Med A-inkomsl menas inkomst av ijänst, dock inte periodiskt understöd eller därmed jämförlig intäkt, samt inkomst avjordbruksfasiighei och rörelse om den skattskyldige har varit verksam i förvärvskällan i ej blott ringa omfattning.
Enligt 46§ 2 mom. sjätte stycket KL kan riksskatteverket (RSV) medge alt skattskyldig som har upphört med driften i en förvärvskälla under vissa förutsättningar får göra avdrag i vidare omfattning än som nu har angivits. I dessa fall skall avdraget beräknas med beaktande av den tid under vilken den skaltskyldige har bedrivit verksamheten, dock högst tio år. Avdraget får för varje sädant år uppgå till högst ett belopp som motsvarar sex gånger basbeloppet för januari månad det år då driften i förvärvskällan upphörde.
Utredningen konstaterar i sitt senaste delbetänkande att en utgångs­punkt för 1975 års lagstiftning var att avdragsrätten för pensionsförsäk-
Prop. 1977/78:64 23
ringspremier borde bestämmas med hänsyn till vad det kostade att med normal intjänandetid försäkra sig för en pension som motsvarar högsta pension enligt ett fullt utbyggt ITP-system. Enligt den ITP-plan som gällde när lagstiftningen genomfördes utgick ålderspension med högst 65% av lönen upp till 12,5 basbelopp och 32,5% på lönedelar mellan 12,5 och 20 basbelopp. Enligt den nya ITP-plan som fastställdes under hösten 1976 utgår emellertid i fullfunktionsstadiet ålderspension med 65% på lönedelar upp till 20 basbelopp och med 32,5% på lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp. Till detta kommer - som jag senare närmare kommer att beröra - även en särskild kompletteringspension, s.k. ITPK-pension. Enligt utredningen innebär denna höjning av förmånerna att del inte längre är möjligt att med avdragsrätt för pensionsförsäkringspremier bygga upp en pension motsvarande den som utgår enligt ITP-planen. Mot denna bakgrund anser utredningen det angeläget att justera reglerna om avdrag för pensionsförsäkringspremier så att avdrag i normalfallet medges för försäkring av förmåner som i stort överensstämmer med den nya ITP-planen. Innebörden av utredningens förslag är att avdrag medges med belopp motsvarande 35 % av inkomst av jordbmksfastighet och rörelse och inkomst av anställning om pensionsrätt i anställningen saknas och den skattskyldige inte är anställd i aktiebolag eller ekonomisk förening där han har ett bestämmande inflytande, allt upp till en inkomst av högst 20 basbelopp, samt att avdrag därutöver medges med 25 % av inkomstdelar mellan 20 och 30 basbelopp. Motsvarande utvidgning föreslås också ifråga om arbetsgivares avdrag enligt alternativregeln. Som en följdändring före­slår utredningen att det avdrag för pensionsförsäkringspremier som kan medges efter dispens av RSV höjs från sex till tio basbelopp per år.
Utredningsförslaget syftar alltså till att återställa likställigheten i av­dragshänseende mellan å ena sidan de arbetsgivare som är anslutna lill allmän pensionsplan och å andra sidan övriga arbetsgivare samt skattskyl­diga som i avsaknad av rätt till tjänstepension ordnar sin pensionering i egen regi. Remissinstanserna har - som jag redan nämnt - ansett att förslaget i sig är välgmndat. Samtidigt har de kritiserat 1975 års lagstiftning från mer allmänna utgångspunkter. De anser att reglerna är alltför kompli­cerade och att det är olämpligt all ha ett system som innebär att statsmak­tema måste justera reglerna i takt med de avtal som träffas av partema på arbetsmarknaden. Vidare har remissinstansema gjort vissa tekniska an­märkningar mot utredningens förslag. En remissinstans anser sålunda att del av praktiska skäl är angeläget att även i fortsättningen ha endast ett tak för den inkomst som grundar rätt till avdrag och endast en procentsats för att fastställa avdragets storlek. En annan remissinstans anser att man -om skattemässig jämställdhet mellan olika företagsformer skall åstadskom-mas - bör bestämma avdragsutrymmet för jordbmkare och rörelseidkare till 35% av inkomst upp till 25 basbelopp och 20% av inkomst mellan 25 och 35 basbelopp. Ett förslag innebär att det 25-procenUga avdraget bör
Prop. 1977/78:64 24
medges endast om det aktuella beskattningsårets resultat ger underlag för del.
För egen del får jag anföra följande. En utgångspunkt för 1975 års lagstiftning var att den tidigare i princip fria avdragsrätten skulle begränsas så att endast vad som kunde anses utgöra verkliga pensionsbehov skulle få tryggas med skattemässig verkan. En andra utgångspunkt var att det skulle vara möjligt för alla kategorier av skattskyldiga att med obeskattade medel bygga upp en likvärdig pensionsstandard. Som rimlig standard an­sågs förmåner som utgick enligt de allmänna pensionsplaner som genom kollektivavtal hade fastställts av parterna på arbetsmarknaden. Reglema är konstmerade så att avdragsutrymmet för de arbetsgivare som tillämpar allmän pensionsplan automatiskt anpassas till ändringar i planen. För övriga arbetsgivare och för egenförelagare och andra som vill skaffa sig pensionsskydd genom egen pensionsförsäkring sker däremot inte någon automatisk anpassning. Avdragsutrymmet har för deras del bestämts med hänsyn främst till den ITP-plan som gällde år 1975. När de allmänna pensionsplanerna byggs ut och de arbetsgivare som tillämpar allmän pen­sionsplan därigenom automatiskt får ett ökat avdragsutrymme, blir det nödvändigt att justera avdragsreglerna för övriga grupper om den åsyftade likställigheten skall bevaras. Det är just den situationen som nu har inträf­fat i och med att ITP-planen ändrades under hösten 1976. Den nya,planen innebär — somjag redan har nämnt - att även lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp är pensionsgrundande och att ålderspensionen vid inkomster över 12,5 basbelopp har höjts väsentligt. I sammanhanget bör också no­teras att de statliga pensionsförmånerna genom avtal har förstärkts i sam­ma grad. Avdragsrälten för arbetsgivare som inte tillämpar allmän pen­sionplan och för egenförelagare m. fl. ligger däremot kvar på 1975 års nivå.
Jag delar utredningens och remissinstansernas uppfattning att del i detta läge är angeläget att vidta åtgärder för att återställa likställigheten mellan olika grupper. Utredningens förslag innebär att arbetsgivare som inte tillämpar allmän pensionsplan samt egenförelagare och andra som saknar rätt till tjänstepension skall få avdrag med belopp motsvarande 35% av lön respektive inkomst upp till 20 basbelopp och 25% av löne- respektive inkomstdelar mellan 20 och 30 basbelopp. Enligt min mening visar de beräkningar som utredningen har utfört att den eftersträvade likställighe­ten i princip återställs genom förslaget. Några remissinstanser har invänt att reglerna blir mer komplicerade än idag genom att två inkomsttak och två procentsatser införs. I likhet med flertalet remissinstanser anserjag att denna olägenhet får tas med hänsyn till önskemålet att nå en nära anpass­ning till ITP-planen. En remissinstans har föreslagit att ett högre inkomst­tak bör tillämpas för jordbmkare och rörelseidkare. Enligl min mening finns det dock inte tillräckligt behov av en sådan ytteriigare differentiering. Dessutom har det praktiskt värde att behålla ett system med enheUiga avdragsregler, dvs. att tillämpa samma tak och samma procentsatser för
Prop. 1977/78:64 25
anställda utan pensionsräll och för egenförelagare. Jag Ullstyrker därför utredningens förslag angående det underlag och de procentsatser som bör tillämpas vid avdragsberäkningen. Vidare tillstyrker jag förslaget att grän­sen för det avdrag som RSV kan medge efter dispens höjs från sex till tio basbelopp per år. Vad jag nu har föreslagit föranleder ändring av punkt 2 e åttonde stycket av anvisningarna till 29 § och 46 § 2 mom. femte stycket KL.
Vid remissbehandlingen har även väckts frågan om en annan justering av de regler som gäller för allmänt avdrag för pensionsförsäkringspremier. Som jag tidigare har nämnt finns i 46§ 2 mom. femte stycket KL en alternativ avdragsregel som innebär att avdrag för premier för egen pen­sionsförsäkring medges intill en fast bottengräns, 7000 kr., vartill kommer ett belopp motsvarande 30% av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse intill 23 000 kr. Den alternativa regeln infördes på förslag av skatteutskottet (SkU 1975/76:20 s. 49). Syftet var i första hand att ge jordbmkare och företagare med små och varierande inkomster bättre avdragsmöjligheter än enligt den här tidigare behandlade huvudregeln, som ju uteslutande ställer avdraget i relation till den skattskyldiges A-inkomst. Skatteutskot­tet framhöll att beloppsgränsen borde omprövas, om penningvärdeföränd­ringen gav anledning till det. Några remissinstanser har ansett att det nu är tid att justera avdraget. Jag delar denna uppfattning. För att undvika att beloppsgränserna vid fortsatt inflation skall behöva justeras med jämna mellanrum bör de uttryckas i basbelopp. Efter uppräkning med hänsyn till inflationen och efter en av praktiska skäl motiverad avrundning bör grän­sema bestämmas till ett resp. tre basbelopp. I likhet med vad som gäller övriga avdragsregler i 46§ 2 mom femte stycket KL bör basbeloppet för januari månad beskattningsåret vara avgörande.
Skattskyldig som är anställd och har pensionsrätt i anställningen har enligt nuvarande bestämmelser i det nämnda lagmmmet rätt till allmänt avdrag för pensionsförsäkringspremier med belopp motsvarande 10% av sin anställningsinkomst upp till en inkomst av 20 basbelopp. I några re­missyttranden har ifrågasatts om inte också underlaget för detta avdrag bör höjas. Jag är dock inte beredd att tillstyrka en sådan ändring. Den utvidg­ning av rätten till avdrag för egna pensionsförsäkringspremier som jag tidigare har föreslagit har till syfte att göra det möjligt för skattskyldiga som saknar pensionsrätt i anställning att själva skaffa sig en tillfredsställan­de pensionsstandard. Det föreligger inte något motsvarande skäl att nu utvidga avdragsrälten för skattskyldiga som har rätt till tjänstepension.
I detta sammanhang vill jag ta upp ytterligare en fråga som har väckts vid remissbehandlingen. Svenska försäkringsbolags riksförbund har fram­hållit att vissa skattskyldiga, som har tecknat pensionsförsäkring före ingången av år 1976 och som därefter har annullerat eller nedsatt försäk­ringen med hänsyn till de begränsningar i avdragsrätten som följer av 1975 års lagstiftning, nu åter kan vilja utöka sitt pensionsskydd. 1 de fall då den ursprungliga försäkringen inte överensstämmer med nuvarande villkor för
Prop. 1977/78:64 26
pensionsförsäkring är det enligt förbundet tveksamt om utökningen av skyddet kan ske genom att försäkringen återslälles. För min del anserjag att bestämmelserna i 2§ ikraftträdandelagen (1975:1348) innebär att en utvidgning eller ett återupplivande av äldre pensionsförsäkring får ske endast om försäkringen uppfyller nuvarande villkor för pensionsförsäk­ring. Jag anser det inte påkallat att ändra ikraftträdandelagens bestämmel­ser i denna del. Enligt min mening ligger det närmast till hands att en utökning av pensionsskyddet i de av förbundet berörda fallen sker genom nyteckning.
Hittills harjag behandlat den av utredningen föreslagna justeringen av avdragsreglerna och vissa angränsande frågor om avdrag för premier för egna pensionsförsäkringar. Remissyttrandena aktualiserar emellertid även en rad frågor som rör konstruktionen av nuvarande system för arbetsgiva­res avdrag för kostnader för att trygga tjänstepensionering samt kopp­lingen mellan detta system och övriga avdragsregler. Jag övergår nu till att behandla dessa frågor.
Vid olika tillfällen har tjänstepensionernas nuvarande ställning i skatte­systemet satts i fråga. Redan när 1975 års lagstiftning behandlades i riksda­gen höjdes röster för att tjänstepensionerna skulle hållas utanför det nya avdragssystemet. Enligt skatteutskottets mening borde dock de skäl som låg bakom begränsningarna i avdragsrätten för egna pensionsförsäkrings­premier i princip föranleda begränsning även beträffande tjänstepension­erna (SkU 1975/76:20 s. 53). En bred riksdagsmajoritet delade denna uppfattning. När utredningen om beskattning av tjänstepensioner lade fram sitt första delbetänkande under hösten 1976, förde vissa remissinstan­ser åter fram kravet på att undanta tjänstepensionerna. I prop. 1976/77:48 framhöll jag att 1975 års lagstiftning i huvudsak skulle bli tillämplig första gången vid 1977 års taxering och att såväl principiella som prakliska skäl talade mot att då överväga en total omläggning av de nya beskattningsreg­lerna på tjänstepensionsområdet. De krav på en genomgripande omlägg­ning av systemet som har förts fram i del nu aktuella lagstiftningsärendet synes i flera fall innebära ett förnyat krav på att tjänstepensionerna undan­tas. Med anledning av detta vill jag framhålla attjag delar uppfattningen att lagstiftningen är mycket komplicerad och att det särskilt i fråga om tjänste­pensionerna har uppkommit betydande praktiska problem vid övergången till de nya reglerna. Detta är också en av anledningarna till att utredningen om beskattning av tjänstepensioner har fått i uppdrag bl. a. att göra en fortlöpande teknisk översyn av lagstiftningen. Jag anser att resultatet av denna översyn bör avvaktas och ytterligare erfarenheter inhämtas innan det är möjligt att bedöma om en mer genomgripande omläggning är moti­verad.
Jag anser alltså att man åtminstone tillsvidare bör behålla tjänstepen­sionerna inom det nya regelsystemet. Detta utesluter naturligtvis inte att vissa ändringar kan behövas inom ramen för detta syslem. Som lidigare
Prop. 1977/78:64 27
har framhållits byggde 1975 års lagstiftning på principen att de kollektivav­tal som då gällde på arbetsmarknaden kunde anses innebära en godtagbar pensionsstandard och därmed ett mått på de pensioneringsbehov som borde få tryggas med obeskattade medel. Starka skäl talade i och för sig för denna ståndpunkt. Under den tid som har gått sedan lagstiftningen genom­fördes har emellertid pensionsförmånerna enligt ITP-planen byggts ut kraf­tigt, främst genom höjning av den pensionsgrundade lönen och förstärk­ning av ålderspensionen. Statsmakterna har härigenom ställts inför kravet att i efterhand göra den avsevärda utvidgning av avdragsutrymmet för pensionsförsäkringspremier som jag tidigare har föreslagit. Utvidgningen innebär med nuvarande basbelopp att det maximala avdraget höjs från ca 70000 kr. till ca 112000 kr., dvs. med mer än 50%. Med hänsyn till den nivå som pensionsförmånerna och därmed avdragen numera har nått får det anses rimligt att lagstiftaren i fortsättningen får möjlighet att från skattepolitiska synpunkter självständigt pröva i vilken mån ytterligare utvidgning av avdragsutrymmet är önskvärd. För att en eventuell fortsatt utbyggnad av de allmänna pensionsplanerna inte automatiskt skall leda till ökat avdragsutrymme bör avdragsreglerna för arbetsgivare som tillämpar sådana pensionsplaner därför på något sätt låsas vid nuvarande förmåns­nivå.
Från teoretisk synpunkt skulle det vara lämpligt att avdragsreglernas anknytning till nuvarande förmånsnivå kunde ske på det sättet att avdrags­rätten för de arbetsgivare som tillämpar allmän penionsplan begränsades till belopp motsvarande kostnaden för att trygga åtaganden som ryms inom t.ex. den nya ITP-planen. Om en sådan arbetsgivare i framtiden tillämpar en plan som ger större förmåner, borde han enligt den här antydda lösning­en få avdrag bara för vad det skulle ha kostat att trygga åtaganden inom ramen för 1977 års ITP-plan. I sin renodlade form medför dock denna lösning alltför stora praktiska svårigheter vid taxeringen. Det är nödvän­digt att modifiera lösningen så att reglerna blir praktiskt hanterbara.
Innan jag anger hur jag anser att frågan tekniskt bör lösas, vill jag åter erinra om några grunddrag i nuvarande system. Om en arbetsgivare tilläm­par pensionsbestämmelser, som enligt KL skall betraktas som allmän pensionsplan, får han avdrag för vad det kostar att trygga åtaganden enligt planen. Är pensionsbestämmelserna av sådant slag alt de inte räknas som allmän pensionsplan, får han i stället avdrag enligt den s. k. alternativre­geln. Den justering av alternativregeln som jag nyss har föreslagit är avsedd att ge avdragsutrymme för de kostnader som behövs för att trygga åtaganden av samma omfattning som enligt den nya ITP-planen.
Med utgångspunkt i detta system med dess alternativa avdragsmöjlig­heter föreslår jag alt avdragsreglerna för de arbetsgivare som tillämpar allmän pensionsplan låses vid nuvarande förmånsnivå enligt följande prin­ciper. Huvudregeln bör alltjämt vara att en arbetsgivare får avdrag för kostnader för att trygga åtaganden enligt allmän pensionsplan. 1 fortsätt-
Prop. 1977/78:64 28
ningen bör dock denna huvudregel få tillämpas endast under förutsättning att förmånsnivån inte överstiger den nivå som planen föreskrev vid utgång­en av år 1977. Om planen då inte medgav lika stora förmåner som enligt den år 1977 gällande ITP-planen, bör det dock vara möjligt att genom senare ändring höja förmånerna till denna nivå. Samma nivå bör godtas i fråga om nya planer som fastställs efter utgången av år 1977. Om en pensionsplan däremot i framtiden skulle komma att ge förmåner utöver vad som nu har sagts, bör arbetsgivaren inte längre få tillämpa huvudregeln utan i stället falla tillbaka på alternativregeln som — enligl vad jag nyss nämnde - just är avsedd att ge utrymme för avdrag för de kostnader som behövs för all irygga förmåner inom ramen för 1977 års ITP-plan.
Det är dock inte nödvändigt att avdragsreglerna anknyts till samtliga förmåner. Enligt min mening är det tillräckligt att det sker en låsning i två väsentliga hänseenden, nämligen såvitt avser pensionsgrundande lön och ålderspension. En allmän pensionsplan bör alltså medföra avdragsrätt enligt huvudregeln endast så länge den i dessa två hänseenden inte medger föimåner utöver vad som gällde enligl planen vid 1977 års utgång eller -om det innebär större förmåner - enligt 1977 års ITP-plan. 1 författnings­texten bör direkt anges den högsta lön som grundar rätt till pension enligt ITP-planen och den högsta pensionsnivå som kan anses ligga inom ramen för denna plan. Högsta pensionsgrundande lön uppgår till 30 basbelopp. När det gäller att ange högsla ålderspension uppkommer vissa svårigheter. Ålderspensionens storiek beror på flera omständigheter, bl.a. intjänande-lidens längd och pensionsåldern. Vid full intjänandetid och vid en pen­sionsålder av 65 är kommer ålderspension i princip att utgå med 10% på lön upp till 7,5 basbelopp, 65% pä lönedelar mellan 7,5 och 20 basbelopp och 32.5 % på lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp. För löner upp till 7,5 basbelopp är ITP anpassad till beräknade nivåer av ATP och folkpension pä så sätt att de tre förmånerna tillsammans i princip skall medföra en pension på minst 65% av lönen. I mänga fall torde de sammanlagda förmånerna komma att överstiga denna nivå. Som jag tidigare har nämnt ger ITP-avtalet även räll till en särskild kompletteringspension, s.k. ITPK-pension. ITPK, som kan tas ut sotn temporär eller livsvarig ålders­pension, är renl tekniskl konstruerad på ett annat sätt än övriga pensions­förmåner enligt ITP-avtalet vilket medför att det inte är möjligt att exakt ange storleken av de förmåner som den kommer att medföra. ITPK i form av livsvarig ålderspension kan dock beräknas utgå med 2—4% av pen­sionsgrundande lön. Detta innebär att ålderspensionsförmånerna i form av ITP och kompletteringspension inte kommer att överstiga 14% av pen­sionsgrundande lön upp till 7,5% basbelopp, 69% av pensionsgrundande lön mellan 7,5 och 20 basbelopp samt 37% av pensionsgrundande lön mellan 20 och 30 basbelopp. Med hänsyn till del anförda och efter en av prakliska skäl betingad avrundning bör därför föreskrivas att en allmän pensionsplan medför avdragsrält enligt huvudregeln endast under fömt-
Prop. 1977/78:64 29
sättning att livsvarig ålderspension vid full intjänandetid inte överstiger 15% av pensionsgmndande lön upp till 7,5 basbelopp, 70% av pensions­gmndande lön mellan 7,5 och 20 basbelopp och 40% av pensionsgmn­dande lön mellan 20 och 30 basbelopp. Det är vanligt att de allmänna pensionsplanerna även medger kompensation för sådant bortfall av ATP som kan inträffa t. ex. vid utlandstjänstgöring och förtidspensionering. Det förhållandet att planen av denna anledning kommer att medföra pension med merän 15% på löner upp till 7,5 basbelopp bör inte hindra avdragsrätt enligt huvudregeln. En begränsningsregel som utformas på det sätt jag här har angivit innebär en tillräckligt nära anpassning till ITP-planens förmåns­nivå samtidigt som regeln torde bli förhållandevis enkel att tillämpa. För tydlighetens skull vill jag erinra om att en allmän pensionsplan som ger högre pensionsförmåner skall medföra avdragsrätt enligt huvudregeln om nivån var fastställd redan vid 1977 års utgång. Det är mig visserligen inte bekant att någon sådan plan finns, men möjligheten kan inte helt uteslutas och jag anser inte att de nya bestämmelserna bör få retroaktiv verkan i ell sådani fall.
Del är angeläget att underiätta för skattskyldiga och taxeringsmyndighe­ter att bedöma om en viss pensionsplan enligt de föreslagna bestämmelser­na skall medföra avdragsrätt enligt huvudregeln eller inte. Ett lämpligt sätt alt åstadkomma detta kan vara att RSV utfärdar anvisningar som till ledning för taxeringsmyndigheterna anger vilka förekommande pensions­planer som kan anses uppfylla de här föreslagna förutsättningarna för tillämpning av huvudregeln. Det får ankomma på verket alt bedöma i vad mån behov av sådana anvisningar föreligger.
Ändras allmän pensionsplan så alt den på grund av de nu föreslagna bestämmelserna inte längre medför avdragsrält enligt huvudregeln får ar­betsgivaren i fortsättningen falla tillbaka på den s. k. alternativregeln. F. n. får denna regel bara tillämpas i fråga om pensionsutfästelser som har tryggats genom pensionsförsäkring. Denna begränsning har införts för att underlätta taxeringskontrollen och bör enligt min mening behållas.
1 delta sammanhang finns det enligt min mening anledning att göra ytterligare en ändring i de avdragsregler som gäller i de fall då allmän pensionsplan tillämpas. Jag syftar på reglerna om avdrag för kostnader för vissa s. k. smärre avvikelser från sådan plan. Förmånsbelopp som går utöver en allmän pensionsplan anses enligt punkt 2 e sjunde slyckel av anvisningarna till 29 § KL som smärre avvikelser om de ligger inom ramen för högsta pensionsgrundande lön enligt planen och om den genomsnittliga kostnaden för förmånsbeloppen inte överstiger 8 % av kostnaden för pensionsåtagande enligt planen. En förutsättning för avdrag är att pensionsutfästelserna, till den del de avser smärre avvikelser, har tryggats genom pensionsförsäkring. Reglerna infördes hösten 1976 på förslag av utredningen om beskattning av tjänstepensioner. Bakgrunden var att del inom vissa brancher och företag sedan länge hade förekommit pensionsut-
Prop. 1977/78:64 30
fästelser som i något eller några avseenden innebar vissa mindre betydan­de förmåner utöver allmän pensionsplan. I regel hade dessa avvikelser mycket liten betydelse för den totala pensionskostnaden och det ansågs därför skäligt att avvikelserna skulle kunna godtas även i fortsättningen. När frågan om införande av reglerna om smärre avvikelser behandlades i riksdagen, uttalade skatteutskottet att reglerna i fråga kunde anses motive­rade med hänsyn till att vissa sedan länge etablerade pensionsplaner läm­nade obetydligt bättre efterievandepensioner o.d. än ITP-planen (SkU 1976/77: 14 s. 23). Utskottet framhöll att det inte kunde godtas att dessa förmåner nu utvidgades ytterligare i syfte att utnyttja det föreslagna av­dragsutrymmet för smärre avvikelser fullt ut eller t.o.m. utvidgades till andra områden än som då omfattades av planerna. Å andra sidan fann utskottet att det förelåg vissa svårigheter att utforma en regel som hindrade en sådan utveckling och samtidigt inte medförde otillfredsställande effek­ter i andra hänseenden. Ändrade förhållanden kunde påkalla smärre juste­ringar av planerna och en alltför fast knylning till de befintliga planerna skulle t.ex. vid nyetableringar medföra att arbetstagare inom samma bransch inte längre kunde behandlas lika i pensionshänseende.
Enligt min mening ligger det bäst i linje med de förslag som jag här tidigare har lagt fram att begränsa rätten till avdrag för kostnader för smärre avvikelser till de utfästelser om sådana avvikelser som redan har lämnats. Jag anser att detta bör kunna ske om det samtidigt öppnas en möjlighet att medge undantag i de nyetableringsfall m. m. som berördes av skatteutskottet.
Jag föreslår därför att bestämmelserna om avdrag för kostnader för smärre avvikelser nu ändras så att de i princip blir tillämpliga endast i de fall då utfästelser om tilläggsförmåner har lämnats senast den 31 december 1977. Eftersom samma förmåner bör kunna lämnas till samtliga anställda i ett företag, bör dock avdragsrält för kostnader för smärre avvikelser föreligga även när en arbetsgivare, som har lämnat utfästelse om smärre avvikelse före utgången av år 1977, lämnar samma utfästelse till arbetsta­gare som efter denna tidpunkt erhåller anställning hos honom. Samtidigt bör RSV få möjlighet att - om särskilda skäl föreligger - besluta att avdrag får medges även i vissa andra fall. Jag tänker härvid främst på det av skatteutskottet berörda fallet då någon startar en rörelse inom en bransch där konkurrentema har rätt att göra avdrag för kostnader för smärre avvikelser. Antalet dispensfall av detta slag torde bli ringa.
De nya bestämmelser om arbetsgivares avdrag för tryggandekostnader somjag här har föreslagit kan sammanfattas enligt följande.
Tillämpar arbetsgivare pensionsbestämmelser som utgör allmän pen­sionsplan får han enligt huvudregeln avdrag för sina kostnader för att trygga åtagande enligt planen. Huvudregeln får tillämpas så länge planen i fråga om pensionsgmndande lön och ålderspension inte ger förmåner utöver vad som gällde enligt planen vid utgången av år 1977. Ändras
Prop. 1977/78:64 31
planen efter denna tidpunkt får ändringen inte medföra att högsta pen­sionsgmndande lön överstiger 30 basbelopp eller att livsvarig ålderspen­sion vid full intjänandetid överstiger 15% av pensionsgmndande lön upp till 7,5 basbelopp, 70% av pensionsgmndande lön mellan 7,5 och 20 basbelopp samt 40% av pensionsgmndande lön mellan 20 och 30 basbe­lopp. Denna begränsning gäller även i de fall då en ny plan fastställs efter utgången av år 1977. Om huvudregeln i enlighet med det anförda inte är tillämplig får arbetsgivare som tryggar pensionsutfästelse genom pensions­försäkring göra avdrag enligt den s. k. alternativregeln. Denna regel inne­bär i fortsättningen att avdrag medges högst med belopp motsvarande 35 % av utgiven lön intill 20 basbelopp och 25 % av lönedelar mellan 20 och 30 basbelopp. Rätten till avdrag för kostnader för s. k. smärre avvikelser från allmän pensionsplan inskränks i huvudsak till sådana fall då utfästelse om tilläggsförmåner har lämnats senast den 31 december 1977. Förslagen föranleder ändring av punkt 2 e första, andra, sjunde och åttonde styckena av anvisningama till 29 § KL.
De nya regler om avdrag för pensionsförsäkringspremier och arbetsgiva­res kostnader för att trygga pensionsåtaganden bör tillämpas första gången vid 1979 års taxering.
3.3 Avdragsrätt vid kostnadsutjämning
ITP-planen innebar tidigare att ett företag bar hela kostnaden för pension som intjänades av företagets egna anställda. Den nya ITP-plan som tilläm­pas fr. o. m. den 1 januari 1977 innehåller däremot bestämmelser om maxi­mering av arbetsgivares kostnader för utfästelser om ålderspension. Inne­börden av dessa regler är att en arbetsgivares pensionskostnader för äldre anställda i vissa fall reduceras. Den återstående kostnaden för sådana utfästelser täcks genom avgifter från samtliga företag inom kollektivet. Utjämningen avser således endast kostnaden för ålderspension. Sådan pension tryggas antingen genom att pensionsförsäkring tecknas i Svenska Personal-Pensionskassan (SPP) eller genom att arbetsgivaren i balansräk­ningen gör avsättning till ett konto benämnt Avsatt till pensioner och samtidigt kreditförsäkrar pensionsåtagandet hos Försäkringsbolaget Pen­sionsgaranti (FPG). Förvaltningen av pensionering enligl sistnämnda alter­nativ sköts av Pensionregistreringsinstitutet (PRI), som i sin tur handhas av SPP.
Fråga har uppkommit i vad mån nämnda avgifter för kostnadsutjämning enligt den nya ITP-planen är avdragsgilla som pensionskostnad. Inom försäkringsbranschen synes man ha utgått ifrån att något problem inte föreligger i de fall då ålderspensionen har tryggats genom försäkring i SPP, eftersom avgifterna då ingår i de pensionsförsäkringspremier som det enligl allmän pensionsplan åligger arbetsgivaren att betala. Jag delar denna uppfattning. Därmot råder viss tveksamhet om beskattningskonsekven-
Prop. 1977/78:64 32
Enligt parternas överenskommelse skall - oavsett om utfästelsen om ålderspension har tryggats genom kontoavsällning eller genom pensions­försäkring - kostnaden för ålderspension maximeras för varje enskild tjänsteman så all den inte överstiger viss procent av tjänstemannens pen-sionsmedförande lön. Procentsatsen bestäms med hänsyn till genomsnitts­kostnaden under året för samtliga tjänstemän som omfattas av planen. Det belopp, som utöver den beräknade maximikostnaden kan fordras för att bereda tjänstemannen pensionsförmåner enligt ITP-planen, skall täckas genom de kollektivt uttagna avgifterna.
Vid avgiftsutjämning enligt FPG/PRI-systemet beräknas för varje tjäns­teman de på året belöpande s. k. tekniska avgifterna för den ålderspen-sionsrätl som har intjänats av tjänstemannen under året. Denna kostnad ingår i den kontoavsättning som görs enligt systemet. Om de tekniska avgifterna för en anställd överstiger den maximerade kostnaden, får ar­betsgivaren en fordran på kollektivet som svarar mot skillnaden mellan de tekniska avgifterna och den maximerade kostnaden. Varje arbetsgivare får samtidigt en skuld till kollektivet motsvarande hans andel i de kollektiva avgifterna. Betalning sker genom förmedling av PRI året efter det att fordran respektive skuld har uppstått. Inom hela FPG/PRl-systemet mot­svarar nämnda fordringar och skulder varandra. Della innebär att den totala summan av de vid en taxering avdragsgilla pensionskostnaderna av delta slag inte påverkas av att avdragsrätt medges för de kollektiva avgif­terna om uppkomna fordringar samtidigt behandlas som intäkter.
För egen del anserjag att avgifter för den kostnadsutjämning som sker när ålderspensionen tryggas genom kontoavsättning bör vara avdragsgilla på samma sätt som redan gäller vid tryggande genom SPP-försäkring. Å andra sidan bör gälla att medel som vid lillämpning av FPG/PRI-systemet kan komma att tillgodoföras arbetsgivare med särskilt höga pensionskost­nader skall redovisas som skattepliktig intäkt. För att klargöra rättsläget bör uttryckliga bestämmelser om avdragsrätt och skatteplikt införas. Även om avgiftsutjämning f. n. endast torde vara aktuell inom ITP-planen bör lagstiftningen få en generell utformning så att den vid behov kan tillämpas även i fråga om andra allmänna pensionsplaner. Bestämmelserna bör lämp­ligen tas in i en särskild lag.
1 enlighet med del anförda föreslår jag alt en särskild lag införs angående beskattningen vid kostnadsutjämning enligt allmän pensionsplan. Den nya lagen bör kunna tillämpas redan vid 1978 års taxering.
3.4 Utbyte av äldre personskadelivräntor
Genom lagstiftning i böljan av år 1977 infördes nya regler om beskatt­ning av vissa ersättningar vid personskada (prop. 1976/77:50, SkU 1976/ 77: 19, rskr 1976/77: 110 och SFS 1977:41-43). De nya reglerna omfattar
Prop. 1977/78:64 33
ersättning som vid personskada utgår i form av engångsbelopp eller livrän­ta eller som en kombination av dessa ersättningsformer. När personskade­livränta utgår, skall som skattepliktig intäkt redovisas endast den del av livräntan som Utgör ersättning för förlorad inkomst av skattepliktig natur. Till den del livräntan hänför sig till ideell skada, värdkostnader o. d. är den alltså skattefri. Engångsbelopp som avser ersättning för förlorad inkomst av skattepliktig natur är skattepliktig endast lill 60% (den s. k. 60-procenl-regeln).
För livräntor som har fastställts före den I januari 1976 skall uppdelning­en i en skattepliktig och en skattefri del enligl övergångsbestämmelserna till den nya lagstiftningen ske enligt en särskild schablonregel. Denna regel innebär att den skattefria delen av livräntan skall anses motsvara 50% av det under beskattningsåret utbetalade livräntebeloppet lill den del detta inte överstiger basbeloppet vid årets ingång. Beträffande livräntor enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller anslutande författningar skall schablonen tillämpas om skadan har inträffat före den I juli 1977. Har äldre livränta bytts ut mot engångsbelopp, skall enligt en särskild bestäm­melse så stor del av engångsbeloppet anses ulgöra ersäitning för ideell skada, vårdkostnader o.d. som motsvarar förhållandet mellan den skatte­fria delen av det till året för utbytet hänförliga livräntebeloppet och hela detta livräntebelopp, beräknat som om livräntan hade utgått hela året på oförändrade villkor (den s. k. proportioneringsregeln).
Jag har erfarit att det vid den praktiska tillämpningen av övergångsbe­stämmelserna har rått viss tvekan om hur beskattningen skall ske när en äldre personskadelivränta inte helt utan endast delvis byts ut mol ett engångsbelopp. Frågan gäller dels hur stor del av engångsbeloppet som skall anses skattefritt, dels i vilken mån nyssnämnda schablonregel för uppdelning av äldre livränta skall tillämpas på den livränta som utgår efler utbytet.
Enligt min mening bör proportioneringsregeln tillämpas även vid delut­byte av äldre livränta. Med hjälp av denna regel bestäms alltså hur stor del av engångsbeloppet som skall anses utgöra ersättning för ideell skada, vårdkostnader o. d. På den livränta som kvarstår efter delutbytet tillämpas på vanligt sätt schablonregeln för uppdelning i skattepliktig och skattefri del. Innebörden av vad jag nu har sagt kan belysas med följande exempel. Antag att en äldre livränta utgått med 40000 kr. per år och att 8000 kr. av livräntan skall bytas ut mot engångsbelopp. Antag vidare alt del kapitali­serade värdet av den utbytta livräntan uppgår till 130000 kr. och att basbeloppet är 10000 kr. Om utbyte inte hade skett, skulle av hela livrän­tan ett belopp av 35000 kr. ha varit skattepliktigt och ett belopp av 5 000 kr. (= halva basbeloppet) skattefritt. Enligt proportioneringsregeln skall
då ett belopp av (—-x 130000=) 16250 kr. av engångsbeloppet anses 40
Prop. 1977/78:64 34
engångsbeloppet tillämpas 60-procentregeln. På den livränta som utgår under utbytesåret och senare år, 32 000 kr., tillämpas schablonregeln på vanligt sätt, vilket i exemplet innebär att ett belopp av 5 000 kr. blir skattefritt.
Jag anser att proportioneringsregeln bör tillämpas på det sätt somjag här har beskrivit. För att undanröja varje tvekan om regelns tillämplighet föreslår jag att den förtydligas så att det klart framgår att den skall tilläm­pas vid delutbyte. I förtydligande syfte föreslår jag också en rent redak­tionell ändring i samma regel.
Den nya lydelsen bör vara tillämplig redan vid 1977 års taxering. Har skattskyldig - till följd av att övergångsbestämmelsema har tolkats på annat sätt än jag här angivit - blivit för högt taxerad vid 1977 års inkomst­taxering och har taxeringen vunnit laga kraft bör han ha rätt att anföra besvär över taxeringen i särskild ordning. Sådan extraordinär besvärsrätt bör lämpligen föreligga intill utgången av år 1978.
2. lag om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgift för kostnadsut­jämning enligt allmän pensionsplan, m. m.,
3. lag om ändring i lagen (1977: 41) om ändring i kommunalskattela­gen (1928: 370).