Source: https://interpretacje-podatkowe.org/odsetki/0112-kdil3-3-4011-130-2018-1-mm
Timestamp: 2018-05-27 16:14:32+00:00
Document Index: 115351873

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 21', 'art. 21', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/GD ', 'FSK ', 'SA/GD ', 'art. 21', 'art. 9', 'art. 21', 'art. 20', 'art. 10', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 17', 'art. 10', 'art. 21', 'art. 481', 'art. 20', 'FSK ', 'art. 481', 'art. 481', 'art. 481', 'art. 21', 'SA/Gl ', 'art. 21', 'art. 21', 'SA/Wa ', 'SA/Wr ', 'SA/Wr ', 'SA/Wr ', 'SA/Go ', 'FSK ', 'SA/Rz ', 'SA/Po ', 'SA/Po ', 'SA/Po ', 'SA/Kr ', 'art. 481', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'FSK ', 'art. 10', 'art. 21', 'art. 20', 'art. 10', 'art. 27']

♦ › Odsetki › 0112-KDIL3-3.4011.130.2018.1.MM
Opodatkowanie otrzymanych odsetek od zadośćuczynienia.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od zadośćuczynienia – jest nieprawidłowe.
W dniu 20 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od zadośćuczynienia.
08.12.20xx r. na przejściu dla pieszych Wnioskodawczynię potrącił samochód, wskutek czego odniosła bardzo poważne obrażenia zagrażające życiu i zdrowiu. Wnioskodawczyni przeszła wiele skomplikowanych zabiegów chirurgicznych ratujących życie i zdrowie oraz długą rekonwalescencję. Nadal jest pod opieką lekarzy specjalistów i stałą rehabilitacją. Po wstąpieniu na drogę postępowania sądowego w dniu 08.12.20xx r. Sąd Okręgowy Wydział Cywilny oraz Sąd Apelacyjny w dniu 26.04.20xx r. wydał wyrok o zapłatę odszkodowania wraz z odsetkami od X Towarzystwo Ubezpieczeń Spółka Akcyjna na rzecz Wnioskodawczyni. Zgodnie z wyrokiem Sądu sporną kwotę odszkodowania, wraz z odsetkami, Wnioskodawczyni otrzymała.
Czy zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego odsetki od zadośćuczynienia art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są integralną częścią składową ww. podstawy prawnej i nie podlegają opodatkowaniu, a nie błędnej interpretacji odsetek od odszkodowania jako „inne” źródła dochodu?
Zdaniem Wnioskodawczyni odsetki od odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ mają charakter akcesoryjny w stosunku do świadczenia głównego, czyli do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu Wnioskodawczyni posłuży się wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego:
II FSK 289/12 wyrok NSA z dnia 17.01.2014 r. cytat: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (...) odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną – a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. (...) ścisłej i literalnej wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe nie można wyprowadzić wniosku, że odsetki należy przyporządkować do »innego« źródła przychodu niż należność główną”.
II FSK 702.12 – wyrok NSA z dnia 25.02.2014 r.
II FSK 115/12 – wyrok NSA z dnia 20.12.2013 r.
I SA/GD 250/16 – wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14.06.2016 r. (wyrok NSA z dnia 17.01.2013 r. sygn. akt II FSK 289/12).
WSA w Łodzi wyrok z dnia 25.03.2015 r. sygn. akt 1414/14.
WSA wyrok z dnia 29 czerwca 2016 r. (I SA/GD 380/16).
Stanowisko Wnioskodawczyni jest identyczne i zgodne z oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego, że roszczenie ma charakter akcesoryjny w stosunku do roszczenia głównego (odszkodowania) i w żaden sposób nie można zmieniać ich prawnego bytu. Odszkodowanie i odsetki od niego to jedno ciało prawne, czyli art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tak jak odszkodowanie tak i odsetki od niego są również zwolnione z opodatkowania.
Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy: za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.
Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji tej regulacji sformułowanie „w szczególności” świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.
Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8a ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 8 grudnia 2012 r., na przejściu dla pieszych, Wnioskodawczyni została potrącona przez samochód i odniosła bardzo poważne obrażenia. Wnioskodawczyni przeszła wiele skomplikowanych zabiegów chirurgicznych i długą rekonwalescencję. Po wstąpieniu na drogę postępowania sądowego 8 grudnia 2016 r. Sąd Okręgowy oraz 26 kwietnia 2017 r. Sąd Apelacyjny wydał wyrok o zapłatę odszkodowania wraz z odsetkami od Towarzystwa Ubezpieczeniowego na rzecz Wnioskodawczyni. Zgodnie z wyrokiem Sądu sporną kwotę odszkodowania wraz z odsetkami Wnioskodawczyni otrzymała.
Analizując, czy w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie – powołane przez Wnioskodawczynię – zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z treścią tego przepisu: wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
Regulacje prawne dotyczące odsetek za zwłokę zawarte są w art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), zgodnie z którym: jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
Należy wskazać, że odsetki wypłacone za okres między datą zasądzenia i datą wypłaty danego świadczenia nie są wliczane do wartości tego świadczenia. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 155, z późn. zm.) – do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.
Należy również zauważyć, że odsetki są związane z kwotą długu głównego, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Innymi słowy nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Tak więc mimo pewnego związku odsetek z długiem głównym, ze względu na fakt różnego źródła ich powstania, są one należnością odrębną od odszkodowania. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.
Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził, że „(...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (...). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego, jak w art. 481 § 1 K.c., uregulowania jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Wyżej powiedziane, prowadzi do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.
Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 145/13 dodał, że „w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawa obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie”.
Dodatkowo w wyroku z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zauważył, że „To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia”.
Powyższe rozważanie potwierdziły wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, np. z 8 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 685/16 oraz I SA/Wr 686/16, a także z 16 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1265/16 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który w wyroku z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Go 419/15 stwierdził, że „Zgodzić się należy z twierdzeniem, że skoro ustawodawca wyraźnie określa przypadki, w których także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku, natomiast w stosunku do innych kategorii zwolnień o odsetkach nie wspomina, to jest to celowe uregulowanie, pozwalające wywieść wniosek, że tylko w niektórych przypadkach, wyraźnie w ustawie wskazanych, także odsetki od określonych przychodów objęte są zwolnieniem od podatku”. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w przywołanych w tymże wyroku orzeczeniach, a mianowicie: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 588/08, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 6/10.
Nie można też stracić z pola widzenia faktu, że powyższy pogląd znalazł również potwierdzenie w judykatach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, na dowód czego można przykładowo przywołać takie wyroki, jak: z 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1446/16, z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 719/16 czy też z 4 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 764/16.
Warto w tym miejscu także przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1275/15, w którym Sąd stwierdził, że „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 k.c.) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72). Mając zatem na uwadze przybliżony powyżej charakter odsetek, które pozostając w pewnym związku z należnością główną, zaspokajają odrębne roszczenie, którego podstawową przesłanką nie jest szkoda trudno przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Okoliczność, że odsetki mogą stanowić swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia czy odszkodowania, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody czy też krzywdy w wyroku sądu powszechnego nie jest wystarczająca do przyjęcia wskazywanej przez skarżącą tezy, że wolą ustawodawcy było zwolnienie odsetek z opodatkowania.
(...) ustawodawca w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. wyodrębnił odsetki, czyniąc je np. przedmiotem regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 52 u.p.d.o.f. (...), art. 21 ust. 1 pkt 119 u.p.d.o.f. (...), art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f., art. 21 ust.1 pkt 130 u.p.d.o.f. (...).
(...) ustawodawca, gdyby chciał zwolnić z opodatkowania odsetki, uczyniłby to wyraźnie wymieniając je w przepisie, tak jak uczynił to we wskazanych przykładach. Ponieważ tak się nie stało, stwierdzić należy, że odsetki inne niż wskazane precyzyjnie w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. nie korzystają automatycznie ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla należności głównej, w związku z którą zostały wypłacone”.
Ostatecznie należy zauważyć, że 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16) dotycząca opodatkowania odsetek. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednak ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uchwale tej uznano, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń. Wobec powyższego stwierdzić należy, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki.
Odnosząc się natomiast do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12 – na który powołuje się Wnioskodawczyni uzasadniając swoje stanowisko – należy stwierdzić, że wyrok ten zapadł w dość szczególnej sytuacji, tj. przy interpretacji, czy odsetki za opóźnioną zapłatę ceny sprzedawanej nieruchomości są kwalifikowane do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W wyroku tym Sąd nie rozstrzygał natomiast możliwości zastosowania zwolnień przedmiotowych (zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych) do odsetek wypłaconych Skarżącej. Dlatego też wyrok ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie zwłaszcza, że przeciwstawić go należy ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w przedmiocie tożsamym, jaki został przedstawiony w rozpoznawanej sprawie.
Analizując treść powyższych przepisów i zapadłego orzecznictwa, należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem, czy innym świadczeniem (np. naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.
Końcowo należy także podkreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.
Reasumując – otrzymane przez Wnioskodawczynię odsetki ustawowe od zadośćuczynienia nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b, jak również pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych takiego zwolnienia nie przewidują. W konsekwencji odsetki od zadośćuczynienia stanowią dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.
W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawczynię we wniosku wyroków sądów administracyjnych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że obok wyroków korzystnych dla Wnioskodawczyni istnieją liczne orzeczenia odmienne, negujące prawidłowość jej stanowiska, a prezentujące stanowisko zbieżne z poglądem Organu, jak np. wyroki przywołane powyżej w uzasadnieniu niniejszej interpretacji.
0112-KDIL3-3.4011.130.2018.1.MM