Source: https://uzan-avocat.fr/theme-controle-fiscal/page2
Timestamp: 2019-12-07 07:07:54+00:00
Document Index: 107914763

Matched Legal Cases: ["l'article 1754", "l'article 62", "l'article 80", "l'article 1759", "l'article 88", 'art. 286', '§ 550', 'art. 293', '§ 120', '§ 390', '§ 400', '§ 410', 'art. 1734', 'art. 1170', '§ 55', 'art. 54', '§ 70', '§ 350', '§ 120', '§ 130', '§ 170', '§ 40', '§ 210', '§ 230', '§ 240', '§ 260', 'art. 1729', '§ 20', '§ 40', '§ 50', 'art. 911', '§ 60', '§ 65', '§ 120', 'art. 286', '§ 63', '§ 370', '§ 390', '§ 400', '§ 410', '§ 420', '§ 130', '§ 50', '§ 215', '§ 310', '§ 215', '§ 255', '§ 215', '§ 215', '§ 280', "l'article 1729", '§ 370', 'art. 1732']

Articles sur les aspects fiscaux du Contrôle Fiscal (page 2)
Articles : Contrôle fiscal (page 2)
Curieusement, cette procédure n’a pas été intégrée au « Livre des procédures fiscales » ; elle demeure prévue à l’article 117 du CGI. Aux termes de cet article, lorsque la masse des revenus distribués excède le montant des distributions qui ont été déclarées par une société, celle-ci est invitée à fournir à l’administration dans un délai de trente jours toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l’excédent de distribution.
En cas de refus, ou à défaut de réponse dans ce délai, la société doit verser une amende de 100 % du montant des sommes versées. Toutefois, lorsque l’entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % (cette amende est prévue à l’article 1759 du CGI, anciennement 1763 A).
• La demande faite par les services fiscaux doit avertir très explicitement la société des conséquences d’un défaut de réponse. La jurisprudence considère à cet égard que la simple référence à l’article 117 du CGI ne suffit pas ; il faut que la demande mentionne expressément le délai de réponse accordé à la société et les conséquences d’un défaut de réponse (CE, 7e et 9e s-s., 7 novembre 1986, req. 47307).
La désignation d’un dirigeant de société comme bénéficiaire des distributions, si elle justifie, lorsqu’elle est effectuée par ce dirigeant, que celui-ci a appréhendé les revenus regardés comme distribués, ne vaut pas pour autant acceptation de l’existence et du montant des sommes imposées entre ses mains (CE, 9e et 10e s-s., 3 juillet 2002, req. 204646). Dans cette hypothèse, il appartient là encore à l’administration de justifier de l’existence et du montant des bénéfices réintégrés dans les bases de l’impôt sur les sociétés à l’origine de cette distribution dès lors que le bénéficiaire a refusé les redressements qui lui ont été notifiés (CE, 9e et 10e s-s., 6 décembre 2006, req. 255492).
Aux termes de l'article 1754, V-3 du CGI, les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 62 et aux 1°, 2° et 3° du b de l'article 80 ter ainsi que les dirigeants de fait gestionnaires de la société à la date du versement ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel les versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de l'amende prévue à l'article 1759 (sur la mise en jeu de cette solidarité, subordonnée à l'envoi préalable d'un avis de mise en recouvrement au débiteur principal).
Conditions d’application de l’article 168
L’application du régime de l’article 168 est subordonnée à la réunion des conditions suivantes :
-il doit exister une disproportion marquée entre le train de vie du contribuable et ses revenus. Celle-ci est réputée établie lorsque la base forfaitaire excède d’au moins un tiers le montant du revenu net global déclaré ;
-la base d’imposition qui résulte de l’application du barème doit être au moins égale à un certain montant (45 132 € pour l’imposition des revenus de 2013) ;
-pour l’appréciation de la disproportion marquée, les revenus que le contribuable déclare (comptés pour zéro en cas de défaut de déclaration) peuvent être augmentés des revenus qui sont exonérés ainsi que de ceux qui ont été taxés selon un taux proportionnel ou ont été libérés de l’impôt par l’application d’un prélèvement.
Moyens de défense du contribuable
Le contribuable peut faire échec aux prétentions de l’administration en faisant valoir que le calcul forfaitaire établi par les services fiscaux est erroné ou en apportant la preuve qu’il a disposé de revenus exonérés. Il peut en outre apporter la preuve qu’il a assuré son train de vie à l’aide de ses revenus, de l’utilisation de son capital ou d’emprunts qu’il a contractés.
Procédure d’imposition
Élément du train de vie Base
1. Valeur locative cadastrale de la résidence principale, déduction faite de celle s’appliquant aux locaux ayant un caractère professionnel. Cinq fois la valeur locative cadastrale.
2. Valeur locative cadastrale des résidences secondaires, déduction faite de celle s’appliquant aux locaux ayant un caractère professionnel. Cinq fois la valeur
locative cadastrale.
- pour la première personne âgée de moins de 60 ans ; 4 600 €
- pour chacune des autres personnes. 5 700 €
La base ainsi déterminée est réduite de moitié en ce qui concerne les personnes employées principalement pour l’exercice d’une profession.
Il n’est pas tenu compte du premier employé de maison.
Il est fait abstraction du second employé de maison lorsque le nombre des personnes âgées de 65 ans ou infirmes vivant sous le même toit est au moins de quatre.
Toutefois, la base ainsi déterminée est réduite de moitié en ce qui concerne les voitures appartenant aux pensionnés de guerre bénéficiaires du statut des grands invalides, ainsi qu’aux aveugles et grands infirmes civils titulaires de la carte d’invalidité prévue à l’article L. 241-3 du code de l’action sociale et des familles.
Elle est également réduite de moitié pour les voitures qui sont affectées principalement à un usage professionnel. Cette réduction est limitée à un seul véhicule. La valeur de la voiture neuve, avec abattement de 50 % après trois ans d’usage.
5. Motocyclettes de plus de 450 cm3 La valeur de la motocyclette neuve, avec abattement de 50 % après trois ans d’usage.
- pour les trois premiers tonneaux ; 1 140 €
• de 4 à 10 tonneaux, 340 €
• de 10 à 25 tonneaux, 460 €
• au-dessus de 25 tonneaux. 910 €
Ce barème est quintuplé pour les bateaux de plaisance battant pavillon d’un pays ou territoire qui n’a pas conclu avec la France de convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.
Le nombre de tonneaux à prendre en considération est égal au nombre de tonneaux correspondant à la jauge brute sous déduction, le cas échéant, d’un abattement pour vétusté égal à 25 %, 50 % ou 75 % suivant que la construction du yacht ou du bateau de plaisance a été achevée depuis plus de 5 ou 25 ans. Le tonnage ainsi obtenu est arrondi, s’il y a lieu, à l’unité immédiatement inférieure.
7. Bateaux de plaisance à moteur fixe ou hors-bord d’une puissance réelle d’au moins 20 CV :
- pour les vingt premiers chevaux ; 910 €
- par cheval-vapeur supplémentaire. 69 €
Toutefois, la puissance n’est comptée que pour 75 %, 50 % ou 25 %, en ce qui concerne les bateaux construits respectivement depuis plus de 5 ans, 15 ans et 25 ans.
8. Avions de tourisme : par cheval-vapeur de la puissance réelle de chaque avion. 69 €
- par cheval de pur-sang ; 4 600 €
- par cheval autre que de pur-sang et par trotteur. 2 700 €
10. Chevaux de selle : par cheval âgé au moins de deux ans à compter du second cheval. 1 370 €
11. Location de droits de chasse et participation dans les sociétés de chasse. Deux fois le montant des loyers payés ou des participations versées lorsqu’il dépasse 4 600 €.
12. Clubs de golf : participation dans les clubs de golf et abonnements payés en vue de disposer de leurs installations. Deux fois le montant des sommes versées lorsqu’il dépasse 4 600 €
Dans le cadre de la lutte contre les fraudes à la TVA, l'article 88 de la loi de finances pour 2016 a prévu que, à compter du 1er janvier 2018, les assujettis à la TVA qui enregistrent les règlements de leurs clients au moyen d'un logiciel de comptabilité ou de gestion ou d'un système de caisse ont l'obligation d'utiliser des logiciels ou des systèmes remplissant des conditions d'inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d'archivage des données. Ces conditions doivent être attestées par un certificat délivré par un organisme accrédité ou par une attestation individuelle de l'éditeur (CGI art. 286, I.3° bis ; BOFiP-TVA-DECLA-30-10-30-03/08/2016).
L'administration a commenté cette mesure dès 2016 (BOFiP-TVA-DECLA-30-10-30-03/08/2016 ; BOFiP-CF-INF-20-10-20-§§ 550 à 580-03/08/2016).
Dans l'attente du vote définitif de la loi de finances pour 2018 et compte tenu de l'entrée en vigueur du dispositif maintenu au 1er janvier 2018, l’administration a publié sur Internet une foire aux questions (ci-après dénommée FAQ) dans laquelle elle donne des indications pratiques sur la mise en œuvre du dispositif compte tenu de la réforme envisagée (https://www.economie.gouv.fr/files/files/directions_services/dgfip/controle_fiscal/actualites_reponses/logiciels_de_caisse.pdf). Les précisions données dans ce document ne constituent en aucune façon une doctrine opposable à l’administration.
Les assujettis bénéficiant d’une franchise en base de TVA (CGI art. 293 B) et ceux effectuant exclusivement des opérations ou des prestations exonérées de taxe seraient dispensés de cette obligation.
Remarques. Concernant les logiciels multi fonctions (comptabilité/gestion/caisse), seules les fonctions caisse enregistreuse/encaissement, et non l’ensemble du logiciel, devront être certifiées (FAQ, question 2).
La condition de sécurisation ne vise pas à limiter les droits d’accès au système, mais à assurer que les enregistrements des encaissements réalisés par toute personne qui accède au logiciel ou système sont tracés, de même que les éventuelles modifications apportées à ces enregistrements initiaux. En cas d’emploi d’une fonction « école » ou « test », l’identification de l’opérateur sous la responsabilité duquel le personnel en formation enregistre les données doit toutefois être prévue.
Remarque. L’obligation d’archivage ne doit pas être confondue avec une solution de sauvegarde des données présentes dans le système de caisse. Ces sauvegardes sont entendues comme une copie des données toujours présentes sur la caisse. Les sauvegardes permettent la reprise technique des données en cas de panne de la caisse et constituent une solution, parmi d’autres, de sécurisation des données justificatives de règlement (FAQ, question 27).
Si un logiciel est assez ouvert pour permettre à un intégrateur de paramétrer l’inaltérabilité, la sécurisation, la conservation ou l’archivage, c’est cet intégrateur en tant que dernier intervenant qui est qualifié d’éditeur. En tant que tel, c’est à lui de fournir une attestation ou d’obtenir une certification par un organisme accrédité.
Les organismes accrédités peuvent bénéficier d’une accréditation délivrée par une instance nationale d’accréditation située en France ou dans un autre État membre de UE, membre de la coopération européenne pour l’accréditation et ayant signé les accords de reconnaissance mutuelle multilatéraux couvrant la certification considérée. Un éditeur qui a son siège social dans un État de l’UE autre que la France peut donc obtenir un certificat auprès d’un organisme accrédité dans son État de siège. Le certificat doit explicitement mentionner que le logiciel ou le système de caisse respecte les conditions d’inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d’archivage des données prévues par la législation française (FAQ, question 40).
Une filiale, éditeur d’un logiciel ou d’un système de caisse, peut utiliser ce même logiciel pour sa propre activité sur la foi de l’attestation qu’elle aura elle-même délivrée. Cela étant, dans la pratique cette situation devrait être exceptionnelle (FAQ, question 45).
Cette amende peut être cumulée avec les rappels d'impôt et pénalités qui seraient dus à la suite d'un contrôle de la comptabilité de l’entreprise, au titre des recettes que le logiciel frauduleux aurait permis de dissimuler.
La présente étude particulière est une synthèse des obligations incombant aux entreprises en cette matière. L'environnement juridique de ces contrôles fait l'objet du schéma suivant.
-à la présentation de la comptabilité par la remise d’une copie des FEC (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-07/06/2017) ;
-au format obligatoire des FEC (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-07/06/2017) ;
-à la mise en œuvre de traitements informatiques (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-07/06/2017) ;
-aux modalités de remise des fichiers informatiques en cas de contrôle inopiné (BOFiP-CF-IOR-60-40-40-04/10/2017).
L’administration a publié sur le site « www.impots.gouv.fr » un document intitulé « question/réponses sur le FEC » (dernière mise à jour le 19 décembre 2014), puis intégré dans sa base BOFiP ses prises de position (BOFiP-CF-IOP-60-40-10-07/06/2017).
La comptabilité d’une société qui ne dispose pas d’un progiciel de comptabilité pour l’établissement de ses documents comptables et qui, bien qu’étant dotée des équipements qui le lui permettent, ne procède à aucune centralisation de ses recettes journalières de manière informatique, n’est pas tenue au moyen de systèmes informatisés (CE 9 avril 2014, n° 369929).
Dans une autre affaire, il a été jugé que la comptabilité d’un restaurant ne peut être regardée comme tenue au moyen d’un système informatisé au seul motif que les caisses enregistreuses offrent des fonctionnalités de gestion des stocks et différentes possibilités de connexion, alors que le contribuable n’utilise en fait ces caisses que pour la gestion des prises de commande et des encaissements et ne dispose ni d’un système d’exploitation gérant les données des caisses, ni d’un progiciel de comptabilité (CAA Marseille 1er février 2013, nos 09MA03405 et 09MA03918).
En revanche, les données d'un progiciel de gestion qui permet de facturer et d'encaisser les ventes et de gérer le stock, et comprend l'ensemble des recettes journalières de la société, concourent à la formation des résultats comptables et sont par suite soumises au contrôle prévu par l'article L. 47 A du LPF (CE 24 juin 2015, n° 367288).
Pour l’administration, pour être validée, une écriture comptable doit (BOFiP-BIC-DECLA-30-10-20-40-§ 120-13/12/2013) :
L’administration attire l’attention sur le fait qu’une apparence de régularité peut être aisément obtenue par certaines fonctions du logiciel justifiant les écritures comptables en permettant (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 390-07/06/2017) :
À titre d’illustrations, l’administration donne une liste de situations qui peuvent conduire à considérer que la comptabilité informatisée est irrégulière et/ou non probante (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 400-07/06/2017) :
Dans ces situations, les constatations matérielles sont formalisées par écrit, soit dans un procès-verbal, soit dans la proposition de rectification (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 410-07/06/2017).
À NOTER. Les éditeurs concepteurs ou opérateurs qui diffusent des logiciels frauduleux peuvent être sanctionnés par des amendes fiscales (CGI art. 1734 et 1770 undecies, I). Ils sont soumis à une solidarité de paiement des droits mis à la charge des entreprises utilisatrices de logiciels et systèmes de caisse frauduleux dans le cadre de leur exploitation (CGI art. 1170 undecies, II). Les pratiques frauduleuses sont sanctionnées pénalement ou pour complicité au délit de fraude fiscale.
Les SCI dont la totalité des membres sont des personnes physiques et soumises au régime des revenus fonciers sont dispensées de fournir un FEC. En revanche, les SCI soumises aux impôts commerciaux ou celles dont au moins un des membres est une personne morale soumise à l'IS ou l'IR dans la catégorie des BIC, BNC ou BA doivent produire le FEC (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 55-07/06/2017). Les SCI qui ont l'obligation d'établir des comptes annuels en qualité de personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique dépassant certains seuils (c. com. art. L. 612-1 et R. 612-1) sont également assujetties à cette obligation.
La succursale française d’une entreprise étrangère n’est pas soumise à l’obligation de tenir une comptabilité. Toutefois, elle est tenue de remettre un FEC en cas de contrôle. La succursale peut remettre au service vérificateur une table de correspondance avec les normes comptables françaises. Elle peut également choisir de remettre à l’administration une copie des fichiers de ses écritures comptables après avoir converti ces dernières aux normes comptables françaises. Lorsque la comptabilité est tenue en langue étrangère, le FEC doit être présenté en langue française (CGI art. 54 ; BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 70-07/06/2017).
Les données figurant dans le FEC doivent obligatoirement respecter les normes comptables et la nomenclature du plan de comptes français. Les normes IFRS ou US GAAP par exemple ne sont donc pas admises. Le transcodage des écritures ne respectant pas la nomenclature française, toléré sous réserve du respect de certaines conditions jusqu'en 2014, n'est plus accepté depuis l'exercice 2015 (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 350-07/06/2017).
Par ailleurs, l’administration étant fondée à remettre en cause le déficit d’un exercice prescrit lorsque ce déficit, reporté sur les années suivantes, a influencé les résultats d’exercices non prescrits, un FEC doit être produit au titre de ces exercices antérieurs, dès lors que cumulativement (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 120-07/06/2017) :
Lorsque l'avis de vérification prévoit que la période vérifiée est étendue à un impôt ou une taxe autre que l'impôt sur les bénéfices et dont la date légale de dépôt est expirée, le contribuable a l'obligation de présenter ses documents comptables obligatoires relatifs à cette période sous forme dématérialisée, quand bien même l'exercice n'est pas clos (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 130-07/06/2017).
Dès la réception de l’avis de vérification de comptabilité, le contribuable est informé du fait que la présentation de sa comptabilité dématérialisée doit être réalisée sous cette forme (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 170-07/06/2017). Les copies des fichiers doivent être remises lors de la première intervention sur place.
La copie des FEC est remise selon les modalités définies en accord avec le vérificateur. Tous les supports sont envisageables, qu’ils soient physiques ou électroniques (CD, DVD, clé USB, disque dur externe, serveur sécurisé de la DGFiP, etc.).
Le vérificateur peut effectuer sur les FEC des opérations simples, à savoir des tris, classements ainsi que tous calculs (somme, multiplication, etc.) qui lui permettent de s’assurer de la concordance des documents comptables avec les déclarations fiscales déposées par le contribuable (LPF art. L. 47 A, I).
Selon l’administration, l’existence du débat oral et contradictoire est préservée. Si des erreurs ou des anomalies sont décelées lors de la consultation des FEC, elles doivent être débattues avec le contribuable, préalablement à tout rehaussement éventuel (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 40-07/06/2017).
Les opérations de contrôle sur place ne peuvent pas excéder trois mois pour les entreprises dont le chiffre d’affaires ou les recettes n’excèdent pas certaines limites (LPF art. L. 52). Le délai de trois mois est suspendu jusqu’à la remise de la copie des FEC conformes aux normes définies (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 210-07/06/2017). Il ne commence donc à courir que lorsque l’ensemble des FEC relatifs aux exercices vérifiés ont été remis et sont conformes (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 230-07/06/2017).
L’absence de remise de la copie d’un fichier ou la remise d’un fichier non conforme pour un seul des exercices visés par l’avis de vérification entraîne la non-application du délai de trois mois (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 240-07/06/2017).
L’administration procède à la destruction des copies des FEC avant la mise en recouvrement ou après l’envoi d’un avis d’absence de rectification (BOFiP-CF-IOR-60-40-10-§ 260-07/06/2017). On notera qu'avant le 1er janvier 2014, l'administration avait l'obligation de restituer les fichiers. Le Conseil d'État en avait conclu que l'omission de restitution de ces fichiers est susceptible d'entacher la régularité des impositions qui viendraient à être ultérieurement établies sur la base des données qu'ils contiennent. Elle est, en revanche, sans influence sur les impositions mises en recouvrement après la consultation et l'exploitation des fichiers (CE, 8e et 3e ch., 7 décembre 2016, req. 384309). Cette jurisprudence devrait pouvoir être transposée à l'obligation de destruction.
Lorsque le contribuable ne respecte pas l’obligation de représentation de la comptabilité par la remise des FEC, les bases d’imposition sont évaluées d’office (LPF art. L. 74). De plus, après avoir analysé les écritures comptables, le vérificateur peut considérer que la valeur probante de la comptabilité est insuffisante et la rejeter partiellement ou en totalité.
Par ailleurs, le contribuable encourt des amendes fiscales. Le défaut de présentation de la comptabilité sous la forme dématérialisée est passible d’une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, à 10 % des droits mis à la charge du contribuable (CGI art. 1729 D). Cette amende sanctionne le défaut de présentation de la comptabilité sous forme informatique, mais également la remise de FEC non-conformes. L’amende est applicable pour chaque exercice ou période pour lequel la copie du FEC n’est pas remise au vérificateur ou pour chaque exercice ou période pour lequel le fichier remis n’est pas conforme aux normes, même en cas de contrôle portant sur une période différente d’un exercice.
La copie des fichiers remise à l’administration doit répondre aux normes prévues (format standard) (LPF art. A. 47 A, 1). Ces normes définissent les types de fichier, mentions, enregistrements et codages des informations. Le FEC peut être constitué :
-de fichiers à plat, à organisation séquentielle et structure zonée remplissant les critères définis par l’article A. 47 A, 1, VI du LPF ;
-ou sous forme de fichiers structurés, codés en XML, respectant la structure du fichier XSD dont les spécifications sont consultables sur Internet sur le site public « www.impots.gouv.fr », à la rubrique « Professionnels » (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-07/06/2017).
Le codage des informations doit être conforme aux spécifications prévues (LPF art. A. 47 A, 1.XII). Ce fichier est accompagné d’un descriptif (LPF art. A. 47 A, 1.XI).
Le fichier porte sur l’ensemble des écritures des journaux comptables au titre de chaque exercice visé dans l’avis de vérification (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 20-07/06/2017). La copie du FEC correspond à l’ensemble des journaux de saisie existants dans le système comptable informatisé. L’unicité du FEC repose ainsi sur la notion d’un seul et unique livre-journal informatisé par exercice.
Au sein de ce fichier, les écritures doivent être numérotées chronologiquement de manière croissante, sans rupture ni inversion dans la séquence (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 40-07/06/2017). Par exemple, pour un exercice allant du 1er janvier au 31 décembre, les écritures nos 1 à 18 correspondent au 1er janvier, les écritures nos 19 à 35 au 2 janvier, etc.
Le fichier doit comporter toutes les écritures comptables enregistrées au cours de l’exercice, notamment le fichier les écritures d’enregistrement du bilan d’ouverture (écritures d’à nouveau) et les écritures d’inventaire (écritures d’amortissement, de cession des immobilisations, de dépréciation, de stocks, de provision, les opérations de régularisation...) (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 50-07/06/2017). Les écritures d’enregistrement du bilan d’ouverture correspondent aux écritures du solde du poste des cessions d’immobilisation et aux écritures du solde du poste des stocks. Il ne s’agit pas du détail des écritures justifiant ces soldes.
Conformément aux exigences du plan comptable général (PCG art. 911-3), l’entreprise doit pouvoir garantir la permanence du chemin de révision comptable entre les pièces justificatives et les écritures comptables. En conséquence, les écritures de centralisation doivent être écartées au bénéfice du détail ligne à ligne de chaque opération comptable enregistrée dans les différents journaux du système informatisé (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 60-07/06/2017).
Si le détail de certaines écritures comptables est contenu dans des applications métiers de l’entreprise et non dans des modules annexes au module de comptabilité générale, les écritures agrégées issues de ces applications sont acceptées (par exemple : montant agrégé des cotisations d’assurance émises, mouvements de consommation sur stock, etc.) (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 65-07/06/2017).
➜ Remarque. Le BOFiP ne définit pas ce qu’est une application métier. Selon des réponses orales faites par l’administration lors d’un colloque, les applications métiers se distingueraient par le fait qu’elles ne sont pas intégrées contrairement aux différents modules d’un ERP, mais simplement interfacées avec la comptabilité, le système comptable ne récupérant que des écritures de regroupement issues des modules métiers. Il s’agit alors de n’inclure dans le FEC que ces écritures, sans les données de gestion provenant des outils métiers. Cette tolérance introduite par la DGFiP vise en pratique les grandes entreprises qui commercent avec de très nombreux clients. Elle cherche ainsi réduire la taille des FEC et éviter d’avoir à lire des fichiers trop lourds (plusieurs millions à plusieurs centaines de millions de lignes d’écritures).
Il est rappelé que conformément à l’article 911-3 du PCG, les comptabilités informatisées doivent permettre de reconstituer à partir des pièces justificatives appuyant les données entrées, les éléments des comptes, états et renseignements, soumis à la vérification, ou, à partir de ces comptes, états et renseignements, de retrouver ces données et les pièces justificatives. En outre, la comptabilité est en principe servie au jour le jour.
Cela étant, la date de comptabilisation ne peut pas être la date de saisie mécanique en comptabilité lorsqu’il y a un décalage dans le temps entre la date de l’événement comptable et la saisie en comptabilité de cet événement. Dans ce cas précis, il convient de retenir comme date de comptabilisation la date de l’événement comptable. À défaut, il est possible d’indiquer la date de la pièce justificative ou la date du dernier jour du mois en cas de centralisation mensuelle des écritures. Lorsque le logiciel comptable ne dispose pas d’un mode brouillard, la date de comptabilisation de l’écriture comptable correspond à la date de validation de l’écriture comptable (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 120-07/06/2017).
Pour les seuls contribuables imposables à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des micro-BIC et micro-BNC, qui tiennent un état récapitulatif de leurs recettes sur un registre papier ou un tableur et confient la tenue de leur comptabilité à un tiers, ce dernier peut saisir en comptabilité ces opérations par récapitulation au moins mensuelle, et non trimestrielle, des totaux de ces opérations. Il est donc toléré, sous conditions, que le fichier des écritures comptables ne comporte pas le détail des écritures comptables des recettes. Dans ce cas, pour permettre à l’administration fiscale de contrôler que la comptabilité est régulière, sincère et appuyée des pièces justifiant les éléments déclarés, le contribuable doit également présenter, quelle qu’en soit la forme, papier ou tableur, le détail de ses recettes, ainsi que les pièces justificatives y afférentes (par exemple, les rouleaux de caisse enregistreuse). Le contribuable a, en effet, l’obligation de conserver et de présenter tous les documents permettant de vérifier le détail des opérations. Par ailleurs, il est rappelé que l’inscription globale en fin de journée des recettes correspondant à des ventes au détail ou à des services rendus à des particuliers est possible lorsque leur montant unitaire n'excède pas 76 € à condition qu’elles aient fait l’objet d’un paiement en espèces au comptant, et que les justificatifs du détail soient conservés (CGI art. 286, I.3°). Le FEC peut donc comprendre des écritures correspondant aux recettes journalières globalisées. Toutefois, cette disposition ne dispense pas les intéressés de produire les pièces détaillées de nature à justifier du montant desdites recettes (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 63-07/06/2017).
Si le volume de données s’avère trop important pour constituer un seul FEC par exercice, le fichier peut, en accord avec le service vérificateur, être remis de manière simultanée sur plusieurs supports selon un découpage par période (au choix semestre, trimestre, mois) (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 370-07/06/2017).
Pour les fichiers à plat (ASCII, CSV, txt), chacun des fichiers remis doit obligatoirement comporter en première ligne le nom des champs, selon les règles de nommage.
Lorsque des informations contenues dans le fichier font référence à des codifications spécifiques en usage dans l’entreprise, il est nécessaire de fournir un descriptif détaillé permettant de faciliter la lecture de la comptabilité. Ce descriptif peut être remis sous forme dématérialisée (fichiers issus d’un outil de traitement de textes, d’un tableur ou pdf) ou papier (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 390-07/06/2017).
S’il est impossible d’extraire l’intégralité des données comptables avec un référentiel unique pour constituer un FEC unique relatif à l’exercice du changement, la remise du FEC sous forme de deux fichiers sur des supports différents est acceptée sous réserve du respect des conditions suivantes (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 400-07/06/2017) :
Lorsqu’une entreprise reprend dans sa comptabilité les comptabilités de ses différents établissements, il est nécessaire de pouvoir identifier l’origine de chaque écriture en mettant au-delà des premières informations obligatoires un champ supplémentaire correspondant à un code établissement (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 410-07/06/2017).
Les opérations de fusion peuvent conduire les sociétés soit à changer de progiciel de gestion intégré, soit à n’inclure que les soldes des écritures comptables de la société absorbée dans le progiciel de gestion intégré de la société absorbante (BOFiP-CF-IOR-60-40-20-§ 420-07/06/2017).
Les agents de l’administration fiscale peuvent effectuer leur contrôle en procédant à des traitements informatiques des données soumises à contrôle. Si elle effectue des traitements informatiques des données comptables, l’administration doit respecter les garanties prévues par l’article L. 47 A, II du LPF (CE 24 août 2011, n° 318144).
La loi impose au vérificateur d’indiquer, dans tous les cas et par écrit, la nature des investigations souhaitées et exige du contribuable qu’il formalise, par écrit également, son choix pour l’une des options de réalisation des traitements informatiques. Il s’agit d’une description suffisamment précise afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes (CE, 9e et 10e ch., 18 janvier 2017, req. 386459).
Trois options sont offertes au contribuable (LPF art. L. 47 A, II).
La première option proposée (option a) est d’autoriser les agents de l’administration à effectuer les traitements informatiques souhaités dans les locaux de l’entreprise en utilisant son propre matériel (LPF art. L. 47 A, II.a).
S’il exerce la deuxième option (option b), le contribuable effectue lui-même les traitements informatiques qui lui sont demandés par le vérificateur. Dans le cadre des contrôles engagés depuis le 1er janvier 2017, l’administration peut demander une copie des documents, données et traitements soumis au contrôle au moment où le contribuable formalise son choix pour cette option (LPF art. L. 47 A, II.b).
Enfin, pour le cas où le contribuable ne souhaite pas que le contrôle soit effectué sur le matériel de l’entreprise, il met à la disposition du vérificateur les copies des documents, données et traitements demandés par celui-ci pour mener à bien la vérification (option c). Pour les contrôles engagés depuis le 1er janvier 2017, le contribuable dispose de 15 jours pour fournir les documents (LPF art. L. 47 A, II.c).
L'indication de la nature des investigations envisagées est mentionnée sur un courrier remis par le vérificateur au contribuable. Sur ce même courrier, le contribuable indique l’option qu’il retient pour la mise en œuvre des traitements et précise, en concertation avec le vérificateur, la date à laquelle les conditions nécessaires à la mise en œuvre de l’option retenue seront effectives (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 130-07/06/2017).
Les contribuables doivent s’assurer que les documents, données et traitements soumis au droit de contrôle de l’administration et détenus par des tiers, quel que soit le lieu habituel de détention (à l’étranger notamment) pourront être accessibles et consultables sur le territoire national, en cas de contrôle (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 50-07/06/2017).
Au moment où le contribuable formalise son choix pour l’option b, c’est-à-dire demande à effectuer lui-même tout ou partie des traitements sur son propre matériel, l’administration a la possibilité de lui demander une copie des documents, données et traitements soumis au contrôle. Elle peut donc effectuer sur les copies des fichiers les mêmes traitements que ceux demandés au contribuable, comparer ses résultats avec ceux réalisés par le contribuable et les lui opposer. Le vérificateur doit communiquer au contribuable la nature et les résultats des traitements informatiques ayant donné lieu à rehaussement, sous forme dématérialisée ou non au choix de celui-ci, au plus tard lors de l’envoi de la proposition de rectification. La communication des résultats des traitements sous forme dématérialisée permet au contribuable de valider ceux qui ont été réalisés par le vérificateur et qui ont contribué à quantifier et/ou à caractériser les rehaussements proposés (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 215-07/06/2017).
Cette faculté est également prévue en cas d’exercice de l’option c (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 310-07/06/2017).
-les contribuables ayant exercé l’option b, et à qui l’administration a demandé des copies des fichiers ; pour le calcul du délai, il convient de ne retenir ni le jour de la demande de remise de copie, ni le jour de mise à disposition par le contribuable des copies demandées (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 215-07/06/2017) ;
-les contribuables qui ont opté pour l’option c (traitements effectués par l’administration) ; le délai court à compter de la date de formalisation du choix du contribuable pour l’option c, sans retenir ni le jour de la formalisation de l’option, ni le jour de mise à disposition par le contribuable des copies demandées (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 255-07/06/2017).
Les copies des fichiers de données comptables réalisées dans le cadre des options b et c sont produites sur tous supports informatiques répondant aux normes fixées par arrêté (LPF art. A. 47 A-2). Ainsi, la remise des copies de fichiers s’effectue sur des disques optiques de type CD ou DVD non réinscriptibles, clôturés de telle sorte qu’ils ne puissent plus recevoir de données. En accord avec le service vérificateur, d’autres supports peuvent être utilisés (clé USB par exemple) (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§§ 215 et 300-07/06/2017).
Pour les copies remises dans le cadre de contrôles dont l’avis de vérification a été adressé à compter du 1er janvier 2017, l’administration détruit les copies des fichiers remises par le contribuable (LPF art. L. 47 A). Cette destruction intervient avant la mise en recouvrement ou, en l’absence de rehaussement, après l’envoi de l’avis d’absence de rehaussement. Pour les contrôles engagés avant le 1er janvier 2017, l’administration continue à restituer les copies de fichiers (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§§ 215 et 245-07/06/2017). Si, après destruction des copies de fichiers (ou restitution), le contribuable conteste la validité des traitements effectués, il doit être en mesure de produire et transmettre à nouveau à l’administration des copies identiques aux premières. Celle-ci pourra ainsi ré-appliquer les traitements initiaux, voire y intégrer de nouveaux traitements tenant compte des observations du contribuable (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 280-07/06/2017).
Si l’administration envisage la réalisation de traitements informatiques au cours du contrôle d’une entreprise dont la durée de vérification sur place est limitée à trois ou à six mois, cette limitation est prorogée de la durée comprise entre (LPF art. L. 52, III.al. 2) :
En outre, en cas de défaut de valeur probante de la comptabilité, la vérification sur place ne peut s’étendre sur une durée supérieure à six mois (CGI art. L. 52, II.4°). Pour les contrôles pour lesquels un avis de vérification a été adressé à compter du 1er janvier 2017, la limitation de ce délai sur place à six mois (CGI art. L. 52, II.4°) peut se cumuler avec la prorogation prévue en cas de mise en œuvre de traitements informatiques (CGI art. L. 52, III.al. 2).
Par application de l'article 1729 H du CGI, le défaut de présentation des documents, données et traitements nécessaires à la mise en oeuvre des investigations prévues au II de l'article L. 47 A, ainsi que le défaut de mise à disposition des copies des documents, données et traitements soumis à contrôle dans les délais et selon les normes prévus au II de l'article L. 47 A, donnent lieu à l'application d'une amende égale à 5 000 euros ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d'une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable.
La proposition de rectification précise la nature et le résultat des traitements effectués par ou à la demande de l’administration fiscale, lorsque ces traitements donnent lieu à rectification. Un exposé clair de la démarche suivie doit permettre au contribuable d’être en mesure de formuler ses observations (BOFiP-CF-IOR-60-40-30-§ 370-07/06/2017).
Les bases d’imposition sont évaluées d’office en cas d’opposition à la mise en œuvre du contrôle des comptabilités informatisées (LPF art. L. 74). Une majoration au taux de 100 % a vocation à s’appliquer (CGI art. 1732).
Pour le Conseil d'État, les dispositions des articles L. 13, L. 47 A et L. 74 du LPF permettent à l'administration d'évaluer d'office les bases d'imposition notamment lorsque les traitements informatiques nécessaires au contrôle de la comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés ont été rendus impossibles, en dépit des diligences normales entreprises par le vérificateur, du fait de la suppression délibérée d'une partie des données soumises à ce contrôle après que le contribuable a été averti de son imminence (CE 24 juin 2015, n° 367288).
Ces questions souvent posées par la pratique trouvent une réponse logique à condition d’effectuer une classification respectueuse des principes généraux de la procédure fiscale.
Dans un système déclaratif, les déclarations doivent être contrôlées ; il est donc logique que l’administration s’adresse à la personne soumise aux obligations déclaratives.
Le contrôle peut aboutir à une remise en cause des bases qui ont été ou qui auraient dû être déclarées. La procédure de rehaussement concerne ainsi également la personne soumise aux obligations déclaratives.
Enfin, en général, celui qui déclare est également redevable de l’impôt ; le déclarant vérifié, puis rehaussé, subit alors les conséquences du rehaussement et devient redevable d’un impôt. Il peut dans ces conditions, s’il le souhaite, engager une procédure contentieuse.
Le déroulement de ces procédures successives ne présente aucune difficulté lorsque le déclarant et le contribuable ne forment qu’une seule et même personne.
En revanche, des dispositions spécifiques sont nécessaires lorsque tel n’est pas le cas, c’est-à-dire en matière d’impôt sur le résultat ou sur le revenu.
Celles-ci sont le plus souvent explicitement prévues par le législateur et ceci, par référence aux principes qui viennent d’être décrits.
Le Livre des procédures fiscales prend en compte notamment la situation particulière des époux soumis à des déclarations professionnelles spécifiques tout en relevant en commun de l’impôt sur le revenu (voir LPF art. L. 54 et L. 54 A), celle des sociétés intégrées (voir LPF art. L. 51 ; voir l’étude particulière « Les procédures de contrôle et de rehaussement dans le cadre du régime d'intégration des groupes de sociétés ») et enfin celle des sociétés visées à l’article 8 du CGI qui déclarent leur résultat mais laissent le soin aux associés de s’acquitter de la dette fiscale qui en découle (voir LPF art. L. 53).
Cette dernière hypothèse alimente toutefois les discussions et brouille les cartes dans la mesure où le législateur a été très clair pour désigner l’interlocuteur dans le cadre de la procédure de vérification, mais s’est gardé de donner des précisions sur le déroulement de la procédure de rehaussement, alors même qu’il convient de déterminer à partir de quand le futur débiteur de l’impôt doit être averti de la situation nouvelle provoquée par le rehaussement.
Par ricochet, les associés de sociétés ayant la pleine capacité fiscale, c’est-à-dire soumises à l’impôt sur les sociétés, ont été tentés de comparer leur situation à celle qui vient d’être décrite, en prétextant que, dans de nombreux cas, le rehaussement effectué à l’encontre de la société a une incidence sur leur propre situation fiscale.
Pour clarifier cette question, on examinera successivement les solutions applicables aux sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés et à celles qui ne le sont pas.
LA SOCIÉTÉ EST SOUMISE À L’IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
Dans ce cas, la situation est claire puisque la société est à la fois déclarant et contribuable. L’ensemble de la procédure lui incombe, qu’il s’agisse de la procédure de contrôle, de la procédure de rehaussement ou de la procédure contentieuse.
Un rehaussement portant sur un impôt dû par la société peut avoir des conséquences directes sur la situation fiscale d’un associé, mais celui-ci est un contribuable distinct. La jurisprudence en tire les conséquences suivantes :
-l’associé ne peut invoquer l’irrégularité de la vérification subie par la société pour obtenir la décharge de sa propre imposition. Le rehaussement qui lui a été notifié découle en effet de l’exercice normal du droit de communication (CE, Plén., 27 juillet 1988, req. 43939 ; CE, 7e et 8e s-s., 18 octobre 1989, req. 54773 ; CE, section, 6 décembre 1995, req. 90914 ; CE, 8e et 3e s-s., 18 mai 2009, req. 298037) ;
-l’administration doit non seulement adresser des propositions de rectification distinctes mais des motivations propres à chaque proposition.
La proposition adressée à l’associé ne peut pas être motivée par simple référence à la proposition adressée à la société (par exemple, CE, 7e et 9e s-s., 21 décembre 1990, req. 69153 ; pour une exception proposée par les cours administratives d'appel de Bordeaux et de Nancy dans l'hypothèse d'une proposition de rectification envoyée au gérant et associé unique d'une EURL soumise à l'impôt sur les sociétés, dans la mesure où celui-ci ne peut pas ne pas être informé des motifs du redressement subi par la société, CA Bordeaux, 3e ch., 7 janvier 2014, req. 12-1592 ; CAA Nancy, 2e ch., 16 novembre 2016, req. 15-1869 ; pour une position en sens inverse dans le même cas de figure, CAA Versailles, 3e ch., 12 avril 2016, req. 15-1151).
Elle doit reproduire les motifs et la méthode qui ont justifié les rehaussements sociaux (CE, 9e et 8e s-s., 13 février 1995, req. 137014).
En cas de produits distribués, il appartient à l'administration d'informer le bénéficiaire des distributions du motif du redressement notifié à la société afin de lui permettre, le cas échéant, d'en contester utilement le bien-fondé.
Pour ce faire, la proposition adressée à l’associé peut renvoyer à la proposition adressée à la société, à condition qu’une copie de cette proposition soit annexée (par exemple, CE, 9e et 10e s-s., 28 juillet 2000, req. 189260 ; CE 9e et 10e s-s., 31 décembre 2008, req. 296472) ou reproduire les motifs de droit et de fait ayant fondé les rehaussements notifiés à la société en en précisant les conséquences pour l'associé (CE, 10e et 9e s-s., 26 mai 2014, req. 348574).
La Haute Assemblée considère qu'à défaut de reprendre la teneur de la proposition de rectification adressée à la société ou de la joindre à celle qu'elle adresse au bénéficiaire des distributions, l'administration est tenue, si ce dernier en fait la demande, de la lui communiquer, après avoir, s'il y a lieu, occulté les passages couverts par le secret fiscal, ou de lui en communiquer la teneur (CE, 3e et 8e s-s., 14 octobre 2015, req. 371193) ;
-les règles de dévolution de la charge de la preuve respectent l’indépendance des procédures d’imposition suivies par l’administration avec la société et les bénéficiaires des distributions (par exemple, CE, 3e et 8e s-s., 16 juin 2003, req. 241983).
En contrepartie, l’irrégularité de la procédure d’imposition suivie à l’égard de la société ne peut être invoquée par un associé à l’appui de la contestation de sa propre imposition et réciproquement (par exemple, CE, Plén., 27 juillet 1988, req. 43939 ; CE, 3e et 8e s-s., 26 octobre 2001, req. 212456) ;
-en ce qui concerne le régime de l’intégration fiscale, les sociétés du groupe restent soumises à l’obligation de déclarer leurs résultats et c’est avec ces dernières que l’administration fiscale mène la procédure de vérification de comptabilité et de rehaussement.
Les redressements ainsi apportés aux résultats déclarés par les sociétés membres du groupe constituent cependant les éléments d’une procédure unique conduisant d’abord à la correction du résultat d’ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d’impôts établis à son nom sur les rehaussements de ce résultat d’ensemble.
L’information qui doit être donnée à la société mère avant cette mise en recouvrement peut être réduite à une référence aux procédures de redressement qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et à un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d’ensemble, sans qu’il soit nécessaire de reprendre l’exposé de la nature, des motifs et des conséquences de chacun des chefs de redressement concernés (CE, 3e et 8e s-s., 7 février 2007, req. 279588 ; CE, 3e et 8e s-s., 19 novembre 2008, req. 298728) (voir également LPF art. R. 256-1).
LA SOCIÉTÉ N’EST PAS SOUMISE À L’IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
Il convient dans ce cas de bien distinguer les différentes étapes de la procédure :
-l’article L. 53 indique expressément que la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l’administration des impôts et la société elle-même.
Cette solution est logique dans la mesure où la procédure de vérification des déclarations doit être suivie directement entre l’administration et celui qui les a rédigées (par exemple, CE, 9e et 7e s-s., 1er février 1989, req. 68348-68625 ; CAA Paris, 10e ch., 28 mai 2013, req. 12-3642 sur l'impossibilité de demander aux associés des justifications portant sur les bénéfices sociaux d'une société civile immobilière).
Par application de ce principe, l’envoi à la société de mises en demeure de souscrire une déclaration de résultats dispense l’administration d’adresser les mêmes mises en demeure aux associés (CAA Paris, 2e ch., 18 juillet 1996, req. 95-3178). Le principe vaut également pour la procédure de rehaussement et son déroulement.
L’administration n’est pas tenue de poursuivre avec les associés une procédure de rehaussement, qu’elle soit contradictoire ou d’office (CE, 8e et 3e s-s., 1er mars 2000, req. 181665). La Haute Assemblée considère toutefois qu’une proposition doit être adressée à chacun des associés (CE, 3e et 8e s-s., 20 novembre 2002, req. 231094), y compris lorsque ceux-ci forment un foyer fiscal (CAA Paris, 5e ch., 16 février 2017, req. 15-2527), sauf dans l’hypothèse très particulière d’une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée dont le gérant est l’unique associé (CE, 3e et 8e s-s., 8 mars 2004, req. 253258 ; a contrario pour l’application du droit commun lorsque la proposition est adressée à l’associé unique non gérant d’une EURL, CE 9e et 10e s-s., 23 avril 2008, req. 293856).
Cette proposition doit intervenir dans le nouveau délai de prescription que fait courir la proposition régulière à la société de personnes des rehaussements de ses bénéfices imposables (CE, section, 8 avril 1994, req. 60405-65876 ; CE, 3e et 8e s-s., 10 novembre 2010, req. 315711) ;
-la procédure suivie avec la société délimite les garanties dont disposent les associés. Ainsi, si l'associé a présenté des observations sur le bien-fondé des rehaussements des bénéfices de la société, l'administration n'est pas tenue de motiver la réponse par laquelle elle rejette ses observations (CE, 9e et 10e s-s., 13 février 2013, req. 342085). De même, un associé ne peut arguer d’un défaut de consultation de la commission départementale lorsque la société a formellement accepté les rehaussements envisagés par l’inspecteur (par exemple, CE, 9e et 8e s-s., 20 mars 1985, req. 38863) ou n’a pas utilisé la possibilité de demander la saisine du comité consultatif pour la répression des abus de droit (CE, 3e et 8e s-s., 29 avril 2002, req. 220759) ;
-la proposition de rectification des bénéfices imposables adressée à la société, à condition bien entendu qu’elle soit régulière, interrompt nécessairement la prescription à l’égard des associés, chacun à proportion de ses droits dans la société, en ce qui concerne l’impôt assis sur ces bénéfices, car selon le Conseil d’État, l’article L. 53 s’applique non seulement à la procédure de vérification elle-même mais aussi au bien-fondé de l’imposition auquel se rattache la prescription (par exemple, CE, section, 8 avril 1994, req. 60405-65876).
Cette règle s’applique également aux sociétés de personnes successivement imbriquées lorsque les associés sont des personnes physiques (CE, 3e et 8e s-s., 10 novembre 2010, req. 315711 ; CE, 9e et 10e s-s., 14 octobre 2015, req. 373557) ;
-on notera toutefois que des notifications adressées à une société de personne, qui n'ont apporté aucun redressement au résultat qu'elle a déclaré n'ont pas le caractère de notification de redressement interruptive de prescription à l'égard des associés (pour l'exemple d'une déduction de revenu des associés au titre des investissements outre-mer, CE, 9e et 10e s-s., 14 octobre 2015, req. 373557).
Dans le même esprit, lorsque cette remise en cause n’a aucun lien avec le résultat de la société, celle-ci n’a pas à être précédée d’une proposition de rectification à cette société (CE, 9e et 10e s-s., 10 octobre 2001, req. 211454) ;
-on notera également que le fait que la proposition de rectification ait d’abord été adressée aux associés ne vicie pas la procédure et celle-ci a pour effet d'interrompre la prescription à leur égard (CE 8e et 3e s-s., 19 novembre 2014, req. 365719).
Mais la référence à la proposition et aux motifs adressés à la société et l’indication de la quote-part de l’associé sont jugées suffisantes par la jurisprudence (jurisprudence constante réaffirmée par la Haute Assemblée à la suite d’hésitations, CE, section, 8 avril 1994, req. 60405-65876 ; CE, 8e et 9e s-s., 2 novembre 1994, req. 126814 ; pour une application à l’article L. 48 lorsque les associés appartiennent au même foyer fiscal, CAA Paris, 2e ch., 28 février 2002, req. 99-1914 ; pour une proposition de rectification à laquelle a été jointe la proposition de rectification adressée à la société, CE 10e et 9e s-s., 3 décembre 2003, req. 239514 ; pour un exemple d’insuffisance de motivation, CAA Nantes, 2e ch., 6 décembre 1995, req. 93-408).
La proposition de rectification ne permet pas en effet à l’associé de participer à la procédure de rehaussement elle-même (pour l’exemple caractéristique de l’associé unique d’une EURL qui n’a pas la qualité de gérant, CAA Bordeaux, 3e ch. 15 janvier 2008, req. 06-041). Celui-ci ne pourra intervenir qu’une fois un impôt mis à sa charge.
Ce principe explique pourquoi les dispositions de l’article L. 54 ne s’appliquent pas aux contribuables qui ne sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux qu’à raison de leur quote-part dans les bénéfices d’une société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes à laquelle sont notifiées les rectifications de ces bénéfices (CE, 10e et 9e s-s., 10 décembre 2008, req. 296836) ;
-les rectifications proposées à l’associé à la suite d’une vérification de la société n’exigent pas une vérification de sa propre situation et a fortiori ne constituent pas une vérification (pour un exemple en cas de rehaussement des revenus fonciers des associés, à la suite d’une vérification d’une société immobilière, CE, 7e et 8e s-s., 25 avril 1990, req. 84573) ;
-les conséquences d’une nullité de la procédure d’imposition peuvent être invoquées par l’associé dans la mesure où l’imposition qui lui est demandée trouve son seul fondement dans la modification des bases d’imposition de la société vérifiée ; tel est le cas des impositions consécutives à un rehaussement des bénéfices sociaux (CE, 9e et 7e s-s., 14 décembre 1984, req. 40727). L’administration n’agit pas en effet ici, vis-à-vis de l’associé, dans le cadre de l’utilisation d’un simple droit de communication.
On notera toutefois que seuls les associés directs de la société peuvent se prévaloir des vices entachant la procédure d’imposition conduite à l’égard de la société en cause (CE, 10e et 9e s-s., 31 mars 2010, req. 297305).
Lorsque l’un des membres d’une société de personnes n’a pas déclaré dans sa déclaration sa quote-part des revenus déclarés par la société ou n’en a mentionné qu’une partie et fait l’objet d’un rehaussement intégrant dans son revenu le montant non déclaré, il peut seulement, s’il entend contester les bases indiquées dans la déclaration de la société, présenter une réclamation à l’administration, en en démontrant le caractère exagéré.
Mais il ne peut prétendre en aucun cas au bénéfice des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire, qui n’est suivie qu’avec la société de personnes (CE, 8e et 3e s-s., 19 novembre 2008, req. 298754).