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Timestamp: 2019-09-17 14:59:57+00:00
Document Index: 97030216

Matched Legal Cases: ['art. 56', 'art. 56', 'art. 3', 'art. 5', 'art. 103', 'sentenza ', 'art. 82', 'sentenza ', 'art. 2424', 'art. 9', 'art. 56', 'art. 1', 'art. 3', 'art. 56', 'art. 56', 'art. 56', 'art.56']

I MARCHI D’IMPRESA SONO ESCLUSI DALLE AGEVOLAZIONI FISCALI | ProntoProfessionista.it
2. Aspetti fiscali del marchio
3. Il valore del marchio e l’eventuale tassazione della relativa plusvalenza (Cass. n. 23498/2016)
4. Patent box: la normativa di riferimento e l’esclusione dei marchi dal 2017 (art. 56 D.L. n. 50/2017)
4.4. Novità introdotte dall’art. 56 del D.L. n. 50/2017
In ambito commerciale, il marchio rappresenta un mezzo distintivo finalizzato a riconoscere ed identificare un “prodotto-servizio”, distinguendo lo stesso dal marchio della concorrenza.
Nel caso delle società sportive dilettantistiche (al pari delle società professionistiche), il marchio rappresenta l’elemento fondante dei rapporti di scambio instaurati tra le società sportive e i mercati di riferimento (aziende sponsor, tifosi, appassionati, stakeholder, bacino d’utenza).
Nello sviluppo del “business sportivo”, il marchio, grazie alla notorietà, immagine e fedeltà, quantifica una relazione con soggetti esterni e determina, in termini economici, un’importante fonte di “vantaggi competitivi” per il club di riferimento.
Ciò posto, si analizzano nei paragrafi seguenti gli aspetti fiscali del marchio.
La normativa di riferimento riguardante gli aspetti fiscali del marchio è contenuta, ai fini delle imposte dirette, negli artt.103 e 110 del D.P.R. n. 917/86, ai fini IVA, nell’art. 3, comma 2, n. 2 del D.P.R. n. 633/72, ai fini IRAP, nell’art. 5 del D.lgs. n. 446/97.
NORMATIVA IMPOSTE INDIRETTE
Art. 103 D.P.R. 917/86 (ammortamento beni immateriali):
“Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50 per cento del costo; quelle relative al costo dei marchi d'impresa sono deducibili in misura non superiore ad un diciottesimo del costo”.
Art. 110 D.P.R. 917/86 (norme generali sulle valutazioni):
“Agli effetti delle norme del presente capo che fanno riferimento al costo dei beni senza disporre diversamente:
b) si comprendono nel costo anche gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi gli interessi passivi e le spese generali. Tuttavia per i beni materiali e immateriali strumentali per l'esercizio dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge. Nel costo di fabbricazione si possono aggiungere con gli stessi criteri anche i costi diversi da quelli direttamente imputabili al prodotto; per gli immobili alla cui produzione è diretta l'attività dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi sui prestiti contratti per la loro costruzione o ristrutturazione; (4)
c) Il costo dei beni rivalutati, diversi da quelli di cui all'articolo 85, comma 1, lettere a), b) ed e), non si intende comprensivo delle plusvalenze iscritte, ad esclusione di quelle che per disposizione di legge non concorrono a formare il reddito. Per i beni indicati nella citata lettera e) che costituiscono immobilizzazioni finanziarie le plusvalenze iscritte non concorrono a formare il reddito per la parte eccedente le minusvalenze dedotte; (5)
d) il costo delle azioni, delle quote e degli strumenti finanziari similari alle azioni si intende non comprensivo dei maggiori o minori valori iscritti i quali conseguentemente non concorrono alla formazione del reddito, né alla determinazione del valore fiscalmente riconosciuto delle rimanenze di tali azioni, quote o strumenti;
e) per i titoli a reddito fisso, che costituiscono immobilizzazioni finanziarie e sono iscritti come tali in bilancio, la differenza positiva o negativa tra il costo d'acquisto e il valore di rimborso concorre a formare il reddito per la quota maturata nell'esercizio.”
Art. 3, comma 2, n. 2, D.P.R. 633/82:
“Costituiscono inoltre prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo:
2) le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti;”
NORMATIVA IRAP
Art. 5, D.Lgs 446/97:
“ Per i soggetti di cui all'articolo 3, comma 1, lettera a), non esercenti le attività di cui agli articoli 6 e 7, la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A) e B) dell'articolo 2425 del codice civile, con esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lettere c) e d), 12) e 13), nonché dei componenti positivi e negativi di natura straordinaria derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda, così come risultanti dal conto economico dell'esercizio.”
Dopo aver definito il quadro normativo fiscale in riferimento al marchio, si evidenzia che il marchio può essere iscritto tra le immobilizzazioni immateriali alla voce B ("Immobilizzazioni"), I ("Immobilizzazioni immateriali"), 4) ("Concessioni, licenze, marchi e diritti simili"), sia a seguito di produzione interna, sia a seguito di acquisizione a titolo oneroso da terzi. I costi interni iscrivibili sono solo i costi diretti sostenuti per la produzione del marchio. Naturalmente, essi sono costi d’esercizio e quindi addebitati nel Conto Economico dell’esercizio di competenza. Successivamente, gli stessi costi andranno capitalizzati nello Stato Patrimoniale, tra le immobilizzazioni immateriali, in modo che producano la loro utilità nel tempo e non solo nell’esercizio in cui sono stati sostenuti. I costi d’esercizio che è possibile capitalizzare nella voce "Marchi" riguarderanno: gli stipendi, i salari e altri costi relativi al personale impegnato nella realizzazione del marchio; i costi dei professionisti esterni che studiano la fattibilità dello stesso; i costi dei materiali impiegati per la creazione del marchio ed infine gli eventuali costi per la registrazione. La produzione di un marchio prodotta internamente difficilmente viene capitalizzata, essendo gli ammontari dei costi relativi non particolarmente rilevanti e, comunque, inferiori al valore intrinseco di tale segno distintivo dell’azienda; frequente è l’acquisizione di marchi da altre società, trasferiti di solito insieme all’azienda. In tal caso, il valore del marchio deve essere separatamente indicato rispetto al valore di avviamento e degli altri beni materiali acquisiti. Il periodo di ammortamento è collegato al diritto di sfruttamento in esclusiva dei prodotti cui il marchio si riferisce, entro un periodo che non può eccedere 20 anni.
Ai fini fiscali, si sottolinea che il provento della cessione del marchio d`impresa, proprio della società cedente, non può configurarsi quale ricavo, in quanto la natura dell`oggetto ceduto fa sì che lo stesso non possa essere qualificato come bene alla cui produzione o scambio è diretta l`attività dell`impresa. L’ammontare della plusvalenza o della minusvalenza sarà costituito dalla differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione (spese notarili, etc.), e il costo non ammortizzato. Nel caso in cui il corrispettivo, al netto dei richiamati oneri di diretta imputazione, sia maggiore del costo non ammortizzato, si avrà una plusvalenza; nel caso contrario, una minusvalenza. Il costo, su cui vanno conteggiate le quote di ammortamento, deve essere comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione (nella fattispecie, ad esempio, le spese di trascrizione presso l’Ufficio italiano marchi e brevetti), esclusi gli interessi passivi e le spese generali. Per i soggetti che redigono in base ai principi contabili internazionali, la deduzione del costo dei marchi d’impresa e dell’avviamento è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti annuali di cui all`art. 103 del Tuir, a prescindere dall’imputazione al conto economico. Ai fini dell’imposizione diretta, le royalties percepite per la concessione in licenza del marchio saranno considerate ricavi per il percipiente.
La Suprema Corte, con la pronuncia n. 23498 del 18.11.2016, ha chiarito un aspetto particolarmente rilevante della vita aziendale, in tema di valore del marchio ed eventuale tassazione della relativa plusvalenza.
Il caso sottoposto all’esame della Corte di Cassazione ha per oggetto la questione di due contribuenti che avevano ceduto, nel 1998, ad una società estera rispettivamente il 98% ed il 2% del capitale sociale di una società proprietaria di noti marchi di moda, per il valore nominale delle quote cedute, pari a 99 milioni di lire.
Nel corso della successiva attività di accertamento, svoltasi nel 2004, i verificatori avevano rinvenuto numerosi documenti concernenti la stima dei marchi, tra i quali uno studio che ne valutava il valore patrimoniale in 49 miliardi di lire ed il valore d’uso, ragguagliato a quello delle royalties da essi ritraibili per un periodo di quindici anni, in 247 milioni di lire, nonché cinque perizie, redatte tra il 2001 ed il 2003, che stimavano il valore dei marchi tra un minimo di 115 ed un massimo di 215 milioni di euro.
L’Agenzia delle Entrate ne aveva, quindi, desunto che il corrispettivo della cessione delle quote fosse diverso e ben più alto rispetto a quello dichiarato e ne aveva fatto seguire due avvisi di accertamento, con i quali aveva ripreso a tassazione, nei confronti dei due alienanti e ai fini delle imposte dirette, la plusvalenza derivante dalla cessione.
I contribuenti impugnavano gli avvisi, ottenendone l’annullamento dalla Commissione Tributaria Provinciale.
La Commissione Tributaria Regionale respingeva poi l’appello dell’ufficio, rimarcando l’insufficienza degli elementi addotti dall’Agenzia a sostegno della pretesa.
Infatti, il giudice di seconde cure evidenziava che l’ufficio aveva, a suo avviso, semplicisticamente identificato il valore dei marchi con quello della società, trascurando che le stime considerate, peraltro ampiamente successive rispetto alle cessioni e redatte in prospettiva di successive cessioni stesse, riguardavano i marchi dell’intero gruppo, dei quali, inoltre, la società - le cui quote erano state cedute - era titolare per la sola nuda proprietà.
I dati emersi, dunque, secondo la Commissione Regionale, non consentivano di ricostruire in via presuntiva che fosse stato pagato un corrispettivo diverso da quello dichiarato; nè, aggiungeva il giudice d’appello, era possibile sostenere un’inversione dell’onere della prova a carico dei contribuenti, in applicazione del divieto dell’abuso del diritto.
Avverso questa sentenza proponeva infine ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sostenendo, tra le altre, che il comportamento palesemente e gravemente antieconomico delle parti, che avevano alienato le quote per un corrispettivo irrisorio, pari ad una percentuale che andava dallo 0,20 al 2% del loro valore, fosse elemento presuntivo sufficiente a far ritenere percepito un corrispettivo sensibilmente superiore.
Ciò posto, l’Agenzia non dubitava che la plusvalenza si dovesse ragguagliare al maggior valore acquistato dalle quote rispetto al loro preesistente valore giuridicamente rilevante, ovvero alla differenza positiva tra il costo o il valore della quota al momento in cui questa, per acquisto in qualsiasi forma, era entrata a far parte del patrimonio del soggetto ed il valore corrispondente al ricavo realizzato al momento in cui essa era uscita dal patrimonio.
A questo punto, occorre richiamare, infatti, l’art. 82, comma 5, del D.P.R. n. 917/86, nel testo applicabile all’epoca dei fatti, il quale stabiliva che la plusvalenza, realizzata mediante cessione di partecipazioni al capitale di società, consiste nella “differenza tra il corrispettivo percepito ovvero la somma od il valore normale dei beni rimborsati ed il costo od il valore di acquisto, aumentato di ogni onere inerente alla loro produzione, compresa l’imposta di successione e donazione, con esclusione degli interessi passivi”.
Secondo l’Agenzia, però, il corrispettivo ricevuto per le cessioni andava ragguagliato non già al valore nominale delle quote, che emergeva dai contratti di cessione, bensì al valore di mercato di esse, che andava ricostruito in base alle valutazioni di stima.
Secondo la Suprema Corte, la statuizione della sentenza impugnata, secondo la quale “la valutazione dei marchi del Gruppo … è cosa diversa dal valore delle partecipazioni al capitale della s.r.l. …, oggetto della cessione (e fonte della possibile plusvalenza)” era in effetti inesatta.
I marchi, infatti, essendo appostati sub 4) delle immobilizzazioni immateriali nell’attivo, a norma dell’art. 2424 c.c., concorrono alla definizione dello stato patrimoniale della società; e lo stato patrimoniale della società ne identifica il valore, ragguagliato al suo patrimonio netto, che consiste nella differenza tra l’attivo ed il passivo dello stato patrimoniale; e le quote sociali esprimono in percentuale tale valore.
Ma questa inesattezza, evidenzia inoltre la giurisprudenza di legittimità, non giovava comunque alle ragioni della ricorrente, in quanto, censurando tale statuizione, nonché quella secondo cui “non è consentito all’A.F. “sostituire” il corrispettivo dichiarato in atto con una diversa cifra corrispondente al valore della partecipazione ceduta”, l’ufficio finiva con l’evocare, come parametro di riferimento, la nozione di valore normale richiamata dall’art. 9, c. 4, lett. b, del D.P.R. n. 917/86, che impone di assegnare alla quota di società non azionaria, ai fini del suo computo tra i redditi o le perdite, il valore proporzionato a quello del patrimonio netto della società.
4. Patent box: la normativa di riferimento e l’esclusione dei marchi dal 2017 (art. 56, D.L. n. 50/2017)
È un regime di tassazione agevolata sui redditi prodotti grazie all'uso di determinati beni immateriali, tra cui l’utilizzo di opere dell’ingegno, di brevetti industriali, marchi d’impresa (fino al 2016), di disegni e modelli, nonché di processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico giuridicamente tutelabili (art. 1, co. da 37 a 45, L. n. 190/2014).
• la collocazione in Italia dei beni immateriali attualmente detenuti all’estero da imprese italiane o estere;
• il mantenimento dei beni immateriali in Italia, evitandone la ricollocazione all’estero;
• l’investimento in attività di ricerca e sviluppo.
• tutti i titolari di reddito d’impresa senza alcuna specificazione o limitazione, indipendentemente dalla natura giuridica o dalla dimensione degli stessi e, pertanto, sia le persone fisiche che esercitano imprese commerciali sia le società di persone (tranne le società semplici);
• le società/enti di ogni tipo (compresi i trust, con o senza personalità giuridica) non residenti in Italia, purché siano residenti in Paesi con i quali sia in vigore un accordo per evitare la doppia imposizione e ci sia uno scambio di informazioni effettivo. In base all’art. 3 del Decreto 30.7.2015, l’accesso al regime è precluso ai soli soggetti assoggettati alle procedure fallimentari (procedure di fallimento, liquidazione coatta, amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi) ed a quei soggetti che determinano il reddito con metodologie diverse da quella analitica (nuovo regime forfetario, tonnagetax).
• disegni e modelli giuridicamente tutelati;
• processi/formule/informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale scientifico giuridicamente tutelabili;
• brevetti industriali siano essi concessi o in corso di concessione, ivi inclusi i brevetti per invenzione (comprese le invenzioni biotecnologiche e relativi certificati complementari di protezione), i brevetti per modello di utilità, nonché i brevetti e certificati per varietà vegetali e le topografie di prodotti a semiconduttori;
• marchi d’impresa inclusi i marchi collettivi, siano essi registrati o in corso di registrazione sino al 2016.
• il reddito agevolabile derivi da operazioni con società che, direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate, o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa;
• le plusvalenze derivino da operazioni con società che, direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate, o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa.
• calcolare il reddito agevolabile che deriva dall’uso del bene immateriale;
• calcolare il nexus ratio, ossia il rapporto tra i costi qualificati ed i costi complessivi;
• calcolare la quota del reddito agevolabile, attraverso il prodotto tra reddito agevolabile e nexus ratio.
Le modalità di presentazione dell’istanza e dello svolgimento della procedura di ruling sono state definite con il Provvedimento 1.12.2015 e chiarite con la C.M. 7.4.2016, 11/E.
La novità di maggiore rilevanza introdotta dall’art. 56 del D.L. 24.4.2017, n. 50, è stata il restringimento dell’ambito oggettivo del patent box, avvenuta con l’esclusione dei redditi prodotti dall’uso dei marchi d’impresa.
• processi, formule ed informazioni, relativi a esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico.
Inoltre, l’art. 56 del D.L. n. 50/2017, ha apportato al regime del patent box un’ulteriore novità, concernente la detassazione dei redditi prodotti dall’utilizzo congiunto di immobilizzazioni immateriali.
• un prodotto o una famiglia di prodotti;
• un processo o un gruppo di processi.
Le recenti modifiche dell’art. 56 del D.L. n. 50/2017 saranno, pertanto, operative per le opzioni di adesione al regime, che saranno effettuate dal 2017 e, più precisamente, per i soggetti:
• con periodo coincidente con l’anno solare, per le opzioni esercitate dopo il 31.12.2016;
• con periodo non coincidente con l’anno solare, a decorrere dal terzo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2014, relativamente al quale le opzioni sono esercitate al 31.12.2016.
A seguito della modifica attuata dall’art.56 del D.L. n. 50/2017, sulla base delle raccomandazioni OCSE del 2015, appare opportuno dare definizione alle loro linee guida.
Con il termine Beps si intendono le pratiche fiscali dannose con cui viene sottratto reddito imponibile allo Stato di produzione o Stato fonte in favore di altri Stati che prevedono regimi fiscali più favorevoli. Tali pratiche fiscali elusive sottraggono ingenti risorse alle economie nazionali che potrebbero essere utilizzate per il bene comune: politiche di welfare, piani di consolidamento post-crisi, ecc. Pratiche fiscali di questo tipo incidono negativamente anche sulla fiducia da parte dei cittadini nei sistemi fiscali, contribuendo ad erodere il c.d. capitale civico.
Il 16 novembre 2014 l’OCSE ha presentato un pacchetto di rapporti e, infine, il 5 ottobre 2015 sono stati pubblicati i risultati ﬁnali dell’intero progetto, i c.d. ﬁnal reports.
I final reports rappresentano un pacchetto di misure di contrasto ai Beps che prevedono standard minimi in materia di scambio d’informazioni tra Paesi, di abuso dei trattati, di limitazione delle pratiche ﬁscali dannose, di scambio automatico di informazioni in sede di accordi ﬁscali tra multinazionali e Paesi (c.d. ruling) e di accordi tra le amministrazioni ﬁscali, per evitare che le azioni di contrasto alla doppia non imposizione si traducano in una doppia imposizione.
A tal proposito, si mette in luce che nel report dell’OCSE “Harmful Tax practices - 2017 Progress Report on PreferentialRegimes”, pubblicato il 16 ottobre 2017, il Patent box italiano non è più classificato come dannoso, fatta eccezione per il periodo compreso tra il 30 giugno e il 31 dicembre 2016, durante il quale erano ammesse all’agevolazione fiscale anche le domande di opzione relative ai marchi d’impresa.
Lecce, 18 febbraio 2019
Articolo del: 18 feb 2019