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Timestamp: 2020-08-14 00:30:16
Document Index: 38277833

Matched Legal Cases: ['artículo 78', 'artículo 80', 'artículo 89', 'artículo 78', 'artículo 12', 'artículo 26', 'artículo 26']

COVID-19: Efectos en el IVA de la moratoria o reducción de las rentas en los arrendamientos de locales de negocio - GA_P
La Dirección General de Tributos, en la consulta vinculante V2053-20, de 23 de junio, analiza cuáles son las consecuencias que, a efectos del impuesto sobre el valor añadido, tendrá para una persona física propietaria de un local comercial arrendado y destinado a la actividad de cafetería, la reducción total o parcial de la renta correspondiente a varias mensualidades motivada, en este caso, por la declaración del estado de alarma a consecuencia de la pandemia del COVID-19.
En ese contexto el centro directivo, atendiendo a las reglas establecidas en la Ley 37/1992 sobre devengo y exigibilidad de las operaciones de tracto sucesivo, se plantea varios escenarios en los que ha podido producirse el impago de las rentas correspondientes a algunos meses por parte del arrendatario, ofreciendo distintas soluciones a esos efectos.
a) Moratoria pactada por las partes con carácter previo al devengo de tales rentas.
En este caso el devengo del impuesto se producirá con ocasión de la nueva exigibilidad pactada.
b) Condonación, entendida como reducción de la renta por parte de la arrendadora.
b.1.) Condonación parcial
Teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, en el caso de condonación parcial de la renta establecida en los contratos de arrendamiento de locales, entendida como reducción de la renta pactada en un momento posterior a su devengo, resultará aplicable lo dispuesto en el artículo 80.Dos de la Ley 37/1992, procediendo la minoración de la base imponible en la cuantía correspondiente y la consiguiente rectificación de las cuotas impositivas repercutidas de acuerdo con lo establecido en el artículo 89 del citado texto legal.
Sin embargo, si dicha condonación parcial de la renta se realiza con anterioridad o simultáneamente al momento en que se haya pactado su exigibilidad deberá entenderse que la nueva renta se ha reducido en la cuantía correspondiente, de conformidad con lo señalado en el artículo 78.Tres.2º de la Ley 37/1992, a tenor del cual no forman parte de la base imponible de la operación «los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella».
b.2) Condonación total
Por otra parte, en el supuesto de condonación total de la renta, vigente el contrato de arrendamiento y sin que se hubieran modificado las condiciones contractuales en relación con la exigibilidad o el importe de aquélla, la Dirección General entiende — conforme a lo dispuesto por los artículos 7 y 12 de la Ley 37/1992—, que dicha operación determina la realización de una operación sujeta al impuesto sobre el valor añadido por tratarse de una operación asimilada a las prestaciones de servicios en su condición de autoconsumo de servicios —criterio reiterado en consultas como la de 29 de octubre de 2015, número V3346-15—.
Ahora bien, en relación con los referidos autoconsumos debe tenerse en cuenta que el citado artículo 12 supone la transposición al Derecho interno de lo dispuesto en el artículo 26 de la Directiva 2006/112/CE —en el que se establece el gravamen de las prestaciones de servicios realizadas sin contraprestación—, precepto que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha interpretado reiteradamente entendiendo que, pese a que el objetivo de tal gravamen responde al principio de neutralidad o no discriminación, no es menos cierto que el mismo ha de llevarse a cabo con criterios restrictivos y no de forma generalizada. Entiende así el tribunal que su aplicación debe limitarse a aquellos casos en que el incumplimiento del principio de neutralidad sea tal, que la normativa vigente obligue a su corrección a través de la extensión del hecho imponible a las operaciones realizadas sin contraprestación.
Teniendo en cuenta lo anterior y de acuerdo con lo dispuesto en el citado artículo 26, la procedencia del gravamen de estas operaciones habrá de valorarse teniendo en cuenta, en primer lugar, la finalidad con la que se realizan, lo que conlleva la no sujeción al impuesto de las operaciones realizadas a título gratuito para servir a los fines propios de la empresa, supuesto en el que no cabría incluir a los casos de condonación voluntaria de la renta del arrendamiento, ya que no puede interpretarse que éstos sirvan a la finalidad de la actividad de arrendamiento que desarrolla el arrendador.
No obstante, el citado precepto comunitario prevé también expresamente que los Estados miembros dejen de gravar estas operaciones cuando la no sujeción no sea causa de distorsión de la competencia.
Precisamente en ese sentido el centro directivo —teniendo en cuenta que la declaración del estado de alarma ha conllevado durante su vigencia tanto la limitación de circulación de las personas por las vías o espacios de uso público como el establecimiento de medidas de contención que, en la práctica, han supuesto el cierre de determinados locales o actividades—, entiende que es evidente que el arrendatario de un local de negocio no ha podido desarrollar en él su actividad económica, por lo que si el arrendador condona totalmente el pago de la deuda, la no sujeción del correspondiente autoconsumo de servicios no puede generar distorsiones en la competencia ni actual ni futura, ni en el mercado de arrendamientos ni en del sector de actividad afectado, mientras se mantengan dichas medidas.
En consecuencia, la Dirección General de Tributos establece la no sujeción al impuesto sobre el valor añadido de los autoconsumos derivados de la condonación de la renta de un local de negocio, cuando el arrendatario no haya podido realizar actividad económica alguna en el mismo por aplicación de las disposiciones adoptadas durante la vigencia del estado de alarma.
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