Source: http://kraken.slv.cz/5Afs4/2011
Timestamp: 2018-06-24 09:42:33+00:00
Document Index: 34457661

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 31', '§ 54', 'soud ', 'soud ', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 5', '§ 54', 'soud ', '§ 50', '§ 39', 'soud ', '§ 39', '§ 120', 'soud ', '§ 108', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 106', '§ 102', '§ 105', 'soud ', '§ 109', '§ 31', '§ 7', '§ 54', '§ 54', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 5', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 54', '§ 54', '§ 5', '§ 54', '§ 5', '§ 54', '§ 54', '§ 54', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 78', '§ 110', 'soud ', '§ 110', '§ 60', '§ 120', '§ 35', '§ 11', '§ 60', '§ 12', '§ 9', 'soud ', '§ 7', '§ 9', '§ 11', 'soud ', '§ 13', 'soud ', '§ 35', 'soud ', '§ 7', '§ 9', '§ 11', 'soud ', 'soud ', '§ 12', 'soud ', '§ 13', 'soud ']

5Afs4/2011
è. j. 5 Afs 4/2011-50
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: PhDr. L. P., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem Praha 1, ©tìpánská 28, v øízeních o kasaèních stí¾nostech ¾alobce proti rozsudkùm Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 112/2007-24, è. j. 8 Ca 113/2007-24 a è. j. 8 Ca 114/2007-27,
I. Vìci vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn., sp. zn. 5 Afs 1/2012 a sp. zn. 5 Afs 2/2012 s e s p o j u j í ke spoleènému projednání. Nadále budou vedeny pod sp. zn.. II. Rozsudky Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 112/2007-24, è. j. 8 Ca 113/2007-24 a è. j. 8 Ca 114/2007-27, s e r u ¹ í . III. Rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hlavní mìsto Prahu ze dne 30. 1. 2007, è. j. 996/07-1100-107110, è. j. 997/07-1100-107110 a è. j. 998/07-1100-107110, s e r u ¹ í a vìci s e v r a c e j í ¾alovanému k dal¹ímu øízení. IV. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobci na náhradì nákladù øízení èástku 35 400 Kè, a to do tøiceti (30) dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám JUDr. Alexandra Klime¹e, advokáta.
Dodateènými platebními výmìry Finanèního úøadu pro Prahu-Ji¾ní Mìsto ze dne 27. 1. 2003, è. j. 8913/03/011913/7435, è. j. 8929/03/011913/7435 a è. j. 8980/03/011913/7435, byla ¾alobci domìøena za pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní ) daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001 ve vý¹i 548 410 Kè, 793 111 Kè a 536 709 Kè. Proti uvedeným dodateèným platebním výmìrùm podal ¾alobce odvolání, které ov¹em vzal svým podáním ze dne 22. 4. 2003 zpìt. Dnem zpìtvzetí odvolání nabyly dodateèné platební výmìry právní moci.
Podáním ze dne 24. 4. 2003 po¾ádal ¾alobce o obnovu øízení ve vìci dodateèného vymìøení danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001. Jako dùvod uvedl, ¾e mu daò byla domìøena na základì údajù uvedených v daòových pøiznáních, které ov¹em neodpovídají skuteènosti, nebo» vycházejí z pøíjmù, kterých nedosáhl. ®alobce povìøil od roku 1999 vedením svého úèetnictví externí úèetní. Zároveò se s úèetní dohodl, ¾e se bude podílet na uskuteèòování obchodù v rámci jeho ¾ivnosti. A¾ po provedení daòové kontroly a získání úèetních dokladù, které do té doby mìla u sebe úèetní, ¾alobce zjistil, ¾e obchody, které mìla organizovat úèetní, nikdy neprobìhly, pøesto¾e byly zaneseny v úèetnictví ¾alobce. Své úèetnictví následnì pøedal specializované spoleènosti, která provedla jeho rekonstrukci. Z tohoto dùvodu ¾alobce po¾ádal, aby mu bylo v rámci obnoveného øízení umo¾nìno pøedlo¾it ke kontrole rekonstruované úèetnictví, které dokládá jeho skuteènou èinnost. Pøíjmù uvedených v daòových pøiznáních za roky 1999, 2000 a 2001 toti¾ nikdy nedosáhl a èinnosti, které byly zachyceny v jeho úèetnictví, nikdy neuskuteènil.
Správce danì ¾ádost o obnovu øízení ve vìci dodateèného vymìøení danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001 rozhodnutími ze dne 28. 5. 2003, è. j. 84714/03/011938/7235, è. j. 87917/03/011938/7235 a è. j. 87918/03/011938/7235, zamítl, nebo» shledal, ¾e nebyly naplnìny podmínky pro obnovu øízení podle § 54 odst. 1 zákona o správì daní.
Proti rozhodnutím správce danì o zamítnutí ¾ádosti o obnovu øízení podal ¾alobce odvolání, která ¾alovaný rozhodnutími ze dne 30. 1. 2007, è. j. 996/07-1100-107110, è. j. 997/07-1100-107110 a è. j. 998/07-1100-107110, zamítl.
Tato rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce u Mìstského soudu v Praze ¾alobami. Mìstský soud tyto ¾aloby rozsudky ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 112/2007-24, è. j. 8 Ca 113/2007-24 a è. j. 8 Ca 114/2007-27, zamítl. V odùvodnìní rozsudkù mìstský soud uvedl, ¾e akceptoval tvrzení ¾alobce o tom, ¾e nevìdìl o klamavém jednání úèetní a ¾e nebyl informován o skuteèném stavu úèetnictví ani o zfal¹ování úèetních dokladù. Ov¹em podle § 5 odst. 1 a 2 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, v relevantním znìní (dále jen zákon o úèetnictví ), nese daòový subjekt odpovìdnost za vìrohodnost, prùkaznost, správnost a úplnost svého úèetnictví i tehdy, jestli¾e jeho vedení svìøí jiné osobì. Na jeho úèetnictví se podle mìstského soudu v takovém pøípadì pohlí¾í, jako by je vedl sám. V daném pøípadì je tedy tøeba hledìt na vìc tak, ¾e ¾alobce sám nesl odpovìdnost za øádné vedení úèetnictví a pøípadné vady spoèívající v evidování fiktivních obchodních pøípadù a vyhotovování nepravdivých úèetních dokladù jdou plnì k jeho tí¾i, jako kdyby je evidoval, resp. vyhotovil sám. Jakkoliv je tedy mo¾né, ¾e byl ze strany své úèetní oklamán, je tato skuteènost relevantní jen ve vztahu mezi ním a úèetní a do vztahu ke správci danì se nijak nepromítá. Za této situace se mìstský soud ztoto¾nil s názorem správce danì, ¾e okolnosti uvedené v ¾ádosti o obnovu øízení nejsou z hlediska mo¾né obnovy øízení relevantní, nebo» se dovolávají podvodného jednání úèetní, která v¹ak jednala z povìøení ¾alobce a její úkony jsou proto pova¾ovány za úkony samotného ¾alobce. ®alobce se tedy nemù¾e dovolávat vad a nesprávností úèetnictví, které sám vedl a za které nese odpovìdnost. Na základì tohoto závìru soud shledal nedùvodnými ve¹keré ¾alobní námitky, které byly zalo¾eny na tvrzení ¾alobce, ¾e neznal pravý stav svého úèetnictví. Soud nepøisvìdèil ani námitkám, podle nich¾ se ¾alovaný v napadených rozhodnutích nevypoøádal se v¹emi ¾alobními námitkami (mínìny patrnì odvolací dùvody-pozn. NSS). S touto výtkou mìstský soud sice souhlasil, ov¹em jednalo se podle jeho názoru pouze o vadu øízení, která nemohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného ve vìci samé. Takový stav nemohl podle mìstského soudu nastat, proto¾e ¾alobcem uvedené dùvody nemohly být zákonným podkladem pro naøízení obnovy øízení.
Proti uvedeným rozsudkùm mìstského soudu podal ¾alobce (stì¾ovatel) kasaèní stí¾nosti, které opírá o dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
Stì¾ovatel namítá, ¾e mìstský soud posoudil vìc podle § 5 odst. 1 a 2 zákona o úèetnictví, který na danou vìc nedopadá. Externí úèetní toti¾ vedla stì¾ovateli úèetnictví, ale vedle toho s ní stì¾ovatel uzavøel ústní mandátní smlouvu o zastupování pøi sjednávání a realizaci zakázek. V rámci této èinnosti údajnì zhotovovala úèetní doklady, které neodpovídaly uskuteènìným obchodním pøípadùm. Obì èinnosti uvedené úèetní je podle stì¾ovatele nutno oddìlovat. Stì¾ovatel mohl zjistit podvodné jednání úèetní, pokud by mu vedla pouze úèetnictví, proto¾e by neodpovídalo jeho podnikání. Úèetnictví v¹ak odpovídalo dokladùm, které úèetní získala. Vzhledem k tomu, ¾e se stì¾ovatel na fal¹ování dokladù nepodílel, neodpovídá za nì ani podle zákona o úèetnictví.
Za nesprávný pova¾uje stì¾ovatel i názor mìstského soudu, ¾e obnovy øízení podle § 54 odst. 1 písm. b) zákona o správì daní se nelze domáhat, pokud doklad zfal¹oval èi podvrhl daòový subjekt. Takové podmínka podle nìj v tomto ustanovení uvedena není.
Vzhledem k tomu, ¾e mìstský soud na základì nesprávného posouzení uvedené právní otázky odmítl ve¹keré ¾alobní námitky stì¾ovatele, ani¾ se zabýval jejich obsahem, namítal stì¾ovatel, ¾e napadené rozsudky jsou nepøezkoumatelné. Za nesprávný pova¾uje stì¾ovatel také závìr mìstského soudu, podle nìho¾ vada správního øízení spoèívající v tom, ¾e se ¾alovaný nevypoøádal se v¹emi odvolacími námitkami stì¾ovatele, nemohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného ve vìci samé. Postup ¾alovaného, jen¾ se nevypoøádal se v¹emi dùvody odvolání, je v rozporu s § 50 odst. 7 zákona o správì daní.
®alovaný ve vyjádøeních ke kasaèním stí¾nostem uvedl, ¾e pøedmìtem sporu v daném pøípadì bylo, zda písmoznalecký posudek o pravosti podpisu stì¾ovatele na podaných daòových pøiznáních byl novým dùkazním prostøedkem splòujícím podmínku pro povolení obnovy øízení ve vìci domìøení danì. Podle názoru ¾alovaného k naplnìní podmínek pro obnovu øízení nedo¹lo. Pokud jde o tvrzení stì¾ovatele, ¾e mìl s úèetní, kterou povìøil vedením svého úèetnictví, uzavøenu i ústní mandátní smlouvu o zastupování pøi sjednávání a realizaci jeho zakázek, uvedl ¾alovaný, ¾e tato skuteènost nemá vliv na odpovìdnost stì¾ovatele za vìrohodnost, prùkaznost, správnost a úplnost vedeného úèetnictví. ®alovaný má proto za to, ¾e argumentace mìstského soudu zákonem o úèetnictví je pro daný pøípad relevantní.
Podle § 39 odst. 1 s. ø. s. samostatné ¾aloby smìøující proti tému¾ rozhodnutí anebo proti rozhodnutím, která spolu skutkovì souvisejí, mù¾e pøedseda senátu usnesením spojit ke spoleènému projednání. Vzhledem k tomu, ¾e v¹echny shora uvedené vìci jsou pro skutkové i právní stránce obdobné, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 39 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s. o spojení v¹ech øízení o jednotlivých kasaèních stí¾nostech do jednoho øízení, nebo» takový postup je pro projednání tìchto vìcí procesnì efektivnìj¹í.
V této souvislosti je tøeba uvést, ¾e mìstský soud po provedení úkonù podle § 108 s. ø. s., ve znìní úèinném do 31. 12. 2011, pøedlo¾il Nejvy¹¹ímu správnímu soudu kasaèní stí¾nosti proti rozsudkùm mìstského soudu spoleènì jako jedinou vìc. Z tohoto dùvodu byla u zdej¹ího soudu zaevidována pod sp. zn.pouze kasaèní stí¾nost proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 112/2007-24. Do soudního spisu byly pøitom zalo¾eny i spisy mìstského soudu ve vìcech sp. zn. 8 Ca 113/2007 a sp. zn. 8 Ca 114/2007. Po zji¹tìní tohoto stavu byly uvedené dvì vìci zaevidovány pod samostatnými spisovými znaèkami, a to kasaèní stí¾nost proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 113/2007-24, pod sp. zn. 5 Afs 1/2012, a kasaèní stí¾nost proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2010, è. j. 8 Ca 114/2007-27, pod sp.zn. 5 Afs 2/2012. V této souvislosti poukazuje Nejvy¹¹í správní soud také na skuteènost, ¾e úèastníci øízení byli pøípisem ze dne 18. 1. 2011, è. j.-45, øádnì pouèeni o slo¾ení senátu rozhodujícího v této vìci a o svém právu vznést námitku podjatosti. Z tohoto dùvodu ji¾ Nejvy¹¹í správní soud nepouèoval znovu úèastníky o tìchto okolnostech v øízeních vedených pod sp. zn. 5 Afs 1/2012 a sp. zn. 5 Afs 2/2012, nebo» ji¾ byla úèastníkùm dána mo¾nost vyjádøit se ke slo¾ení senátu a s ohledem na následné spojení vìcí do jednoho øízení by bylo takové dal¹í pouèení nadbyteèné.
Nejvy¹¹í správní soud dále pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèních stí¾ností a shledal, ¾e kasaèní stí¾nosti byly podány vèas, nebo» byly podány ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), byly podány osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nich¾ napadené rozsudky vze¹ly (§ 102 s. ø. s.), a je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ø. s.).
Nejvy¹¹í správní soud dále pøezkoumal kasaèní stí¾nosti v mezích jejich rozsahu a uplatnìných dùvodù, pøièem¾ zkoumal, zda napadená rozhodnutí mìstského soudu netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.), a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nosti jsou dùvodné.
Pro posouzení vìci je rozhodné, ¾e daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001 byla stì¾ovateli domìøena za pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 zákona o správì daní, nebo» stì¾ovatel nesplnil svoji povinnost prokázat svá tvrzení o daòových povinnostech, je¾ uvedl v daòových pøiznáních, a zároveò nebylo mo¾né stanovit daòové povinnosti dokazováním, nebo» stì¾ovatel nepøedlo¾il správci danì v úplnosti øádnì vedené úèetnictví. Pøedlo¾ené úèetní doklady a záznamy správce danì neuznal, nebo» podle jeho názoru vznikly dùvodné pochybnosti o jejich úplnosti, vìrohodnosti, prùkaznosti a správnosti, a uzavøel, ¾e daòové povinnosti budou stanoveny za u¾ití pomùcek.
Z úøedního záznamu ze dne 7. 1. 2003, è. j. 823/03/011938/7235, který je souèástí správního spisu, dále vyplývá, ¾e správce danì vyu¾il jako pomùcky ke stanovení daòových povinností pøíjmy uvedené v daòových pøiznáních stì¾ovatele za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001 a výdaje stanovil pau¹ální èástkou 25 % z pøíjmù podle § 7 odst. 9 písm. c) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v relevantním znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù ). Takto stanovená daò za uvedená zdaòovací období byla stì¾ovateli následnì pravomocnì domìøena.
®ádost o obnovu øízení stì¾ovatel opøel pøedev¹ím o skuteènost, ¾e mu daò byla domìøena na základì údajù z daòových pøiznání, které neodpovídaly skuteènosti, nebo» vycházely z pøíjmù, kterých nedosáhl. Podle stì¾ovatele mìla jeho úèetní zahrnout do úèetnictví úèetní doklady o obchodních pøípadech, které v¹ak ve skuteènosti nebyly realizovány a o nich¾ nevìdìl. A¾ po provedení daòové kontroly stì¾ovatel údajnì zjistil, ¾e èást jeho úèetnictví byla zøejmì zfal¹ována. Své úèetnictví následnì pøedal specializované spoleènosti, která provedla jeho rekonstrukci. V ¾ádosti o obnovu øízení zároveò po¾ádal, aby mu bylo v rámci obnoveného øízení umo¾nìno pøedlo¾it ke kontrole rekonstruované úèetnictví, které dokládá jeho skuteènou èinnost. Pøíjmù uvedených v daòových pøiznáních toti¾ nikdy nedosáhl a èinnost, která je zachycena v jeho dosavadním úèetnictví, nikdy nevykonal. V prùbìhu øízení o odvoláních proti rozhodnutím o zamítnutí ¾ádosti o obnovu øízení pak stì¾ovatel k prokázání tìchto tvrzení navrhl zejména provedení výslechu úèetní a pøedlo¾il ¾alovanému kopii posudku soudní znalkynì z oboru písmoznalectví Mgr. Jindry ®elezné ze dne 10. 2. 2005, kopii protokolu Finanèního úøadu pro Prahu-Ji¾ní Mìsto ze dne 6. 9. 2003, è. j. 125559/03/011934/2487, o výslechu svìdka J. K. a kopii protokolu Finanèního úøadu v Otrokovicích ze dne 13. 11. 2003 o ústním jednání a výslechu svìdka R. M.
Dùvody pro povolení obnovy daòového øízení byly v dobì rozhodování finanèních orgánù taxativním zpùsobem vymezeny v § 54 odst. 1 písm. a), b) a c) zákona o správì daní. Cílem tohoto ustanovení bylo umo¾nit nové, správné a spravedlivé rozhodnutí ve vìci, pokud pøi pùvodním rozhodování nebyly ze stanovených dùvodù dostateènì objasnìny ve¹keré skutkové okolnosti, které mohly mít vliv na výsledné rozhodnutí finanèních orgánù. Na tomto místì je nezbytné zdùraznit, ¾e v øízení o povolení obnovy se nezkoumá, zda rozhodnutí vydané v pùvodním øízení je v souladu se zákonem nebo zda rozhodnutí pøedcházelo úplné zji¹tìní skutkového stavu vìci. Správce danì se mù¾e zabývat toliko otázkou, zda jsou pro povolení obnovy øízení dány zákonem taxativnì vymezené dùvody a zda jsou splnìny i ostatní zákonné podmínky pro povolení obnovy, tedy zejména, zda dosud neuplynuly lhùty pro povolení obnovy.
V daném pøípadì s ohledem na stì¾ovatelem uvedené skuteènosti a dùkazy pøicházejí v úvahu dùvody podle § 54 odst. 1 písm. a) a b) zákona o správì daní. Podle tìchto ustanovení se øízení ukonèené pravomocným rozhodnutím obnoví na ¾ádost pøíjemce rozhodnutí nebo z úøední povinnosti, jestli¾e:
a) vy¹ly najevo nové skuteènosti nebo dùkazy, které nemohly být bez zavinìní daòového subjektu nebo správce danì uplatnìny ji¾ døíve v øízení a mohly mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí,
b) rozhodnutí bylo uèinìno na základì podvr¾eného nebo zfal¹ovaného dokladu, køivé výpovìdi svìdka nebo køivého znaleckého posudku nebo rozhodnutí bylo dosa¾eno jiným trestným èinem.
Za dané situace bylo tedy na finanèních orgánech, aby se se stì¾ovatelem uvedenými skuteènostmi a navr¾enými dùkazy øádnì vypoøádaly a posoudily, zda odùvodòují obnovu øízení, která byla ukonèena pravomocným domìøením danì. Posuzování splnìní podmínek pro obnovu øízení je pøitom tøeba jednotlivì zkoumat u ka¾dé skuteènosti a ka¾dého dùkazu, jimi¾ se dokládá ¾ádost o obnovu øízení, a to z toho pohledu, zda tyto skuteènosti a dùkazy odùvodòují povolení obnovy øízení èi nikoliv (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 9. 10. 2003, è. j. 6 A 59/2000-57, publikovaný pod è. 154/2004 Sb. NSS).
Jak ji¾ bylo uvedeno, správce danì v daném pøípadì dospìl k závìru, ¾e s ohledem na záva¾né nedostatky v úèetnictví stì¾ovatele nebylo mo¾né stanovit daò dokazováním, a proto pøistoupil k vymìøení danì na základì pomùcek. Nejvy¹¹í správní soud souhlasí s tím, ¾e za tìchto okolností tvrzení stì¾ovatele, ¾e jeho úèetnictví neodpovídá skuteènému stavu a ¾e bylo zfal¹ováno, nemù¾e ne¾ potvrdit závìr správce danì o tom, ¾e stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno a ¾e daòovou povinnost za jednotlivá zdaòovací období nebylo mo¾no z tohoto dùvodu stanovit dokazováním. Stì¾ovatel ji¾ v ¾ádosti o obnovu øízení uvádìl skuteènosti, z nich¾ vyplývá, ¾e doklady a záznamy v jeho úèetnictví byly nesprávné, neúplné a nevìrohodné. Z tohoto dùvodu také musel nést nepøíznivé následky spojené s tím, ¾e nepøedlo¾il správci danì v prùbìhu daòové kontroly øádnì vedené úèetnictví a neunesl tak své dùkazní bøemeno k prokázání tvrzení, která byla uvedena v daòových pøiznáních za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001. Tyto nepøíznivé následky spoèívaly pøedev¹ím v tom, ¾e správce danì pøistoupil za podmínek uvedených v § 31 odst. 5 zákona o správì daní ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, nebo» stì¾ovatel nesplnil pøi dokazování jím uvádìných skuteèností své zákonné povinnosti a zároveò daò nebylo mo¾né stanovit dokazováním.
Pro oprávnìní správce danì pøistoupit podle § 31 odst. 5 zákona o správì daní k vymìøení danì podle pomùcek pøitom nebylo rozhodné, zda to, ¾e daòový subjekt nesplnil pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností a ¾e nebylo mo¾né stanovit daò dokazováním, zavinil (a» ji¾ ve formì úmyslu nebo nedbalosti) sám daòový subjekt, nebo pøípadnì jiná osoba. Podstatná pro tuto otázku je právì jen skuteènost, ¾e byly, bez ohledu na zavinìní, dány zákonné podmínky pro stanovení danì podle pomùcek. V tomto smìru lze akceptovat argumentaci mìstského soudu, ¾e podle § 5 odst. 1 a 2 zákona o úèetnictví stì¾ovatel nesl daòovou odpovìdnost za øádné vedení svého úèetnictví, i pøesto¾e fakticky jeho úèetnictví vedla jeho bývalá úèetní. Z hlediska oprávnìní správce danì stanovit daò podle pomùcek skuteènì není rozhodné, kdo vedl úèetnictví stì¾ovatele.
Není rozhodné ani to, zda bývalá úèetní vykonávala pro stì¾ovatele vedle vedení úèetnictví i jiné èinnosti pøi sjednávání zakázek a zda v rámci této èinnosti vystavovala úèetní doklady na neexistující obchody. Ani protiprávní jednání tøetí osoby spoèívající ve zfal¹ování úèetních dokladù, které byly zahrnuty do úèetnictví daòového subjektu, toti¾ nezbavuje daòový subjekt odpovìdnosti za øádné vedení úèetnictví v tom smyslu, ¾e daòový subjekt nese daòové následky, pokud úèetnictví øádnì vedeno není. Této odpovìdnosti se nelze zbavit tvrzením, ¾e pùvodcem nepravých úèetních dokladù, které mìly prokazovat pouze pøedstírané obchody, nebyl daòový subjekt, ale jiná osoba. By» se tedy Nejvy¹¹í správní soud, jak vyplývá z dal¹ího výkladu, v podstatných rysech roze¹el s argumentací mìstského soudu, nelze pøisvìdèit ani námitce stì¾ovatele, podle ní¾ stì¾ovatel neodpovídá za daòové následky spojené s nesprávným vedením úèetnictví, nebo» se na fal¹ování úèetních dokladù nepodílel. Uvedenou stí¾ní námitku proto shledal Nejvy¹¹í správní soud nedùvodnou.
Tyto závìry ov¹em je¹tì nemohou tvoøit dostateèný podklad pro závìr o nedùvodnosti ¾ádosti o obnovu øízení. Stì¾ovatel toti¾ v ¾ádosti o obnovu øízení primárnì tvrdil, ¾e mu daò byla domìøena na základì údajù o pøíjmech, které neodpovídaly skuteènosti. Jako pomùcky pro stanovení pøíjmù toti¾ správce danì pou¾il vý¹i pøíjmù uvedenou v daòových pøiznáních za jednotlivá zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001. Tato daòová pøiznání v¹ak vycházela z úèetních záznamù, které byly podle stì¾ovatele zmanipulovány jeho bývalou úèetní, co¾ podle svého tvrzení zjistil a¾ po provedení daòové kontroly. Skuteèné roèní pøíjmy stì¾ovatele podle jeho tvrzení dosahovaly pouze vý¹e v øádu 100 000 Kè. Navíc v pøípadì daòového pøiznání za rok 1999 stì¾ovatel tvrdil, ¾e jej ani nepodepsal, co¾ dokládal znaleckým posudkem z oboru písmoznalectví.
V pøípadech, kdy byla daò stanovena za pou¾ití pomùcek podle § 31 odst. 5 zákona o správì daní, mohly být dùvodem pro obnovu øízení i takové okolnosti, které mohly mít podstatný vliv na volbu a spolehlivost pomùcek, podle nich¾ správce danì stanovil vý¹i danì. Pøi výbìru pomùcek pro stanovení danì mìl sice správce danì relativní volnost a zále¾elo na jeho úvaze, jaké pomùcky pro tyto úèely zvolí. Správní uvá¾ení ov¹em nebylo absolutní, nebo» postup správce danì nemohl být svévolný nebo diskriminující. Z § 31 odst. 7 zákona o správì daní vyplývalo, ¾e daò musela být i na základì pomùcek stanovena dostateènì spolehlivì. Pou¾ití pomùcek tak muselo vést ke kvalifikovanému odhadu správné vý¹e danì, tedy usilovat o to, aby se výsledná daò pokud mo¾no co nejvíce blí¾ila realitì. Za pomùcku tudí¾ nemohl být pova¾ován postup, který zcela zøejmì nemohl vést k takovému kvalifikovanému odhadu daòové povinnosti, napø. proto, ¾e obsahoval záva¾né poèetní chyby nebo vycházel kvùli pochybení správce danì ze zjevnì nesprávných údajù, nebo proto, ¾e odporoval elementárním zásadám logického my¹lení (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 7. 2007, è. j. 8 Afs 128/2005-126, publikovaný pod è. 1356/2007 Sb.NSS).
Správce danì a ¾alovaný se tedy mìli zabývat té¾ otázkou, zda nové skuteènosti a dùkazy, na nì¾ stì¾ovatel poukazoval v ¾ádosti o obnovu øízení, nesplòovaly nìkterou z podmínek pro obnovu øízení podle § 54 odst. 1 zákona o správì daní z toho dùvodu, ¾e by mohly mít podstatný vliv na posouzení výbìru a zpùsobu pou¾ití pomùcek pro stanovení danì. Pokud by toti¾ vy¹lo najevo, ¾e údaje o pøíjmech uvedené v pøiznáních k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001 vycházely z úèetních záznamù a dokladù, které byly ve znaèném rozsahu nesprávné a zfal¹ované, ani¾ by o tom stì¾ovatel vìdìl, nemohly by tyto údaje pravdìpodobnì tvoøit dostateènì spolehlivý podklad pro odhad vý¹e pøíjmù stì¾ovatele. Stì¾í lze toti¾ akceptovat, ¾e by za situace, kdy správce danì dospìl k názoru, ¾e daò nelze stanovit na základì úèetních záznamù a dokladù pøedlo¾ených stì¾ovatelem, bylo mo¾né pou¾ít pøi stanovení danì jako pomùcku údaje o vý¹i pøíjmù uvedené v daòových pøiznáních, která vycházejí z tìchto úèetních záznamù a dokladù, pøesto¾e by vy¹lo následnì najevo, ¾e tyto záznamy a doklady byly ve znaèném rozsahu nesprávné a zfal¹ované.
Tìmito otázkami se v¹ak správce danì nezabýval a jeho argumentace spoèívající pouze v tvrzení, ¾e se stì¾ovatel nezbavil odpovìdnosti za vedení úèetnictví tím, ¾e povìøil jeho vedením jinou osobu, je v daném ohledu pøinejmen¹ím nepøiléhavá a neúplná. Odpovìdnost daòového subjektu za øádné vedení úèetnictví toti¾ obecnì netvoøí pøeká¾ku pro pøípadnou obnovu øízení, pokud dodateènì vyjdou najevo skuteènosti, které by mohly podstatným zpùsobem ovlivnit ji¾ pravomocné rozhodnutí o domìøení danì, a jsou pøitom splnìny ostatní zákonné podmínky pro obnovení øízení. Nedostatky v úèetnictví daòového subjektu, pokud se tvrzené skuteènosti nepodaøilo daòovému subjektu prokázat jinými dùkazy, jdou sice k tí¾i daòového subjektu, nebo» mohou mít dùsledek v podobì buï dodateèného vymìøení danì dokazováním, nebo, není-li vzhledem k charakteru a rozsahu tìchto nedostatkù mo¾né stanovit daò dokazováním, ke stanovení danì podle pomùcek. Tato skuteènost v¹ak je¹tì neznamená, ¾e by nové skuteènosti nebo dùkazy, které by vy¹ly bez zavinìní daòového subjektu najevo a¾ po pravomocném domìøení danì, nemohly vést pøi splnìní ostatních zákonných podmínek k novému posouzení vìci. Takový závìr by byl v rozporu s dikcí § 54 odst. 1 písm. a) zákona o správì daní.
Obdobnì nelze souhlasit se závìrem mìstského soudu, ¾e by z odpovìdnosti stì¾ovatele za øádné vedení jeho úèetnictví podle § 5 odst. 1 a 2 zákona o úèetnictví bylo mo¾né dovozovat, ¾e je na stì¾ovatele tøeba hledìt tak, ¾e je sám pùvodcem zfal¹ování nebo podvr¾ení úèetních dokladù a ¾e by navíc z tohoto dùvodu bylo vylouèeno pou¾ití § 54 odst. 1 písm. b) zákona o správì daní. Takové závìry pøekraèují rozsah § 5 odst. 1 a 2 zákona o úèetnictví a jeho význam pro daòové øízení.
Správce danì se nevypoøádal ani s tvrzením stì¾ovatele, jen¾ v ¾ádosti o obnovu øízení uvedl, ¾e své úèetnictví pøedal specializované spoleènosti, která provedla jeho rekonstrukci, a po¾ádal, aby mu bylo umo¾nìno pøedlo¾it rekonstruované úèetnictví ke kontrole v rámci nového øízení. V této souvislosti bylo namístì posoudit, zda se nejedná o nový dùkaz ve smyslu § 54 odst. 1 písm. a) zákona o správì daní, který nemohl být bez zavinìní daòového subjektu uplatnìn ji¾ døíve v øízení a jen¾ by mohl mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí. Byla-li toti¾ daòová povinnost stanovena za u¾ití pomùcek, mohly by se novì vyskytnuv¹í dùkazy stát dùvodem pro povolení obnovy øízení, nebo» pøed tím, ne¾ se správce danì rozhodne pro náhradní zpùsob stanovení danì (za u¾ití pomùcek), musí mít postaveno najisto, ¾e za dané dùkazní situace skuteènì není mo¾né stanovit daò dokazováním. Proto je nutno zkoumat pøi rozhodování o ¾ádosti o obnovu øízení i to, zda by nové dùkazy èi skuteènosti mohly zvrátit posouzení podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 6. 12. 2006, è. j. 1 Afs 36/2006-87, publikovaný pod è. 1078/2007 Sb. NSS). Správce danì v¹ak takto nepostupoval a vùbec se nevypoøádal s otázkou, zda by rekonstruované úèetnictví pøedstavovalo nový dùkaz odùvodòující obnovu øízení èi nikoliv.
Pøesto¾e stì¾ovatel ji¾ v odvolání proti rozhodnutím správce danì namítal, ¾e se správce danì nevypoøádal s dùvody, které stì¾ovatel uvedl v ¾ádosti o obnovu øízení, nezabýval se ani ¾alovaný posouzením dùvodù obnovy z uvedených hledisek. ®alovaný posuzoval toliko dílèí otázku, zda lze za dùvod pro obnovu øízení podle § 54 odst. 1 písm. a) zákona o správì daní pova¾ovat písmoznalecký posudek, který jako nový dùkaz nepravosti jeho podpisu na daòovém pøiznání za zdaòovací období roku 1999 pøedlo¾il stì¾ovatel, a dále otázku, zda lze za dùvod obnovy øízení podle § 54 odst. 1 písm. b) zákona o správì daní pova¾ovat daòová pøiznání. Za nesprávný pøitom pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud názor ¾alovaného, ¾e dodateèné platební výmìry v daném pøípadì nejsou rozhodnutí uèinìná na základì øádných daòových pøiznání stì¾ovatele. Jak ji¾ bylo toti¾ uvedeno, správce danì pøi stanovení vý¹e danì pou¾il jako pomùcku pro urèení vý¹e pøíjmù stì¾ovatele údaje uvedené v daòových pøiznáních za zdaòovací období rokù 1999, 2000 a 2001.
Za situace, kdy se správce danì nedostateènì vypoøádal s dùvody, je¾ stì¾ovatel uvedl v ¾ádosti o obnovu øízení, a tato skuteènost byla v odvolání namítána, se mìl ¾alovaný s tvrzenými dùvody obnovy sám vypoøádat v rámci odvolacího øízení. Neuèinil-li tak, jsou jeho rozhodnutí nepøezkoumatelná pro nedostatek dùvodù.
Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel nepøezkoumatelnost rozhodnutí ¾alovaného v ¾alobì dùvodnì namítal, mìl mìstský soud tato rozhodnutí pro uvedenou vadu zru¹it. Tato stí¾ní námitka je tedy dùvodná. Za dané situace by ji¾ bylo nadbyteèné, aby se Nejvy¹¹ím správní soud zabýval zbývající námitkou stì¾ovatele týkající se tvrzené nepøezkoumatelnosti rozhodnutí mìstského soudu.
Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek mìstského soudu zru¹il. Zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu, a pokud ji¾ v øízení pøed krajským soudem byly pro takový postup dùvody, souèasnì se zru¹ením rozhodnutí krajského soudu mù¾e sám podle povahy vìci rozhodnout o zru¹ení rozhodnutí správního orgánu nebo vyslovení jeho nicotnosti [§ 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s ve znìní úèinném od 1. 1. 2012]. Vzhledem k tomu, ¾e v dané vìci by mìstský soud v souladu s vysloveným závazným právním názorem nemìl jinou mo¾nost, ne¾ rozhodnutí ¾alovaného zru¹it, rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 110 odst. 2 písm. a) ve spojení s § 78 odst. 1 a 4 s. ø. s. tak, ¾e rozhodnutí ¾alovaného sám zru¹il pro vady øízení a vìci mu vrátil k dal¹ímu øízení.
Podle § 110 odst. 3 vìty druhé s. ø. s., ve znìní úèinném od 1. 1. 2012, rozhodne Nejvy¹¹í správní soud v pøípadì, ¾e zru¹í podle § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. rozhodnutí ¾alovaného, o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti a zároveò rovnì¾ o nákladech øízení pøed krajským soudem. Stì¾ovatel mìl ve vìci úspìch, v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. mu tedy pøíslu¹í právo na náhradu nákladù øízení o ¾alobách a o kasaèních stí¾nostech, které dùvodnì vynalo¾il. V øízení o kasaèních stí¾nostech vznikly stì¾ovateli náklady v podobì zaplacení soudních poplatkù za podání kasaèních stí¾ností ve vý¹i 3 x 3000 Kè. Stì¾ovatel dále vyèíslil náklady právního zastoupení v ka¾dé z vìcí spojených v øízení o kasaèních stí¾nostech èástkou 7200 Kè [3 x 2100 Kè jako odmìnu advokáta za 3 úkony-pøevzetí a pøíprava zastoupení, sepsání právního rozboru vìci a podání kasaèní stí¾nosti, a 3 x 300 Kè jako pau¹ální náhradu hotových výdajù, v¹e podle § 35 odst. 2 s. ø. s. a vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., o odmìnách advokátù a náhradách advokátù za poskytování právních slu¾eb (advokátní tarif)] a uvedl, ¾e advokát stì¾ovatele není plátcem DPH. Pokud jde o úkon spoèívající v sepsání právního rozboru vìci podle § 11 odst. 1 písm. h) advokátního tarifu, stì¾ovatel nedolo¾il, ¾e jeho advokát skuteènì tyto úkony provedl a vypracoval pro stì¾ovatele ve v¹ech vìcech spojených v øízení o kasaèních stí¾nostech písemný právní rozbor. Výdaje za tyto tvrzené úkony proto nelze pova¾ovat za prokázané a dùvodnì vynalo¾ené náklady øízení (§ 60 odst. 1 s. ø. s.). Podle § 12 odst. 3 advokátního tarifu pøi spojení dvou nebo více vìcí, pro nì¾ spojení ke spoleènému projednání není stanoveno zákonem, se zvy¹uje mimosmluvní odmìna nále¾ející ve vìci s nejvy¹¹í tarifní hodnotou o polovinu mimosmluvní odmìny, je¾ by jinak nále¾ela v ostatních spojených vìcech. Vzhledem k tomu, ¾e v¹echny vìci mají v tomto pøípadì stejnou tarifní hodnotu podle § 9 odst. 3 advokátního tarifu, stanovil Nejvy¹¹í správní soud vý¹i odmìny advokáta v jedné vìci v plné vý¹i a v ostatních vìcech v polovièní vý¹i takto: 2 x 2100 Kè a 4 x 1050 Kè za dva úkony právní slu¾by v ka¾dé ze spojených vìcí-pøevzetí a pøíprava zastoupení, podání kasaèní stí¾nosti [§ 7, § 9 odst. 3 písm. f) a § 11 odst. 1 písm. a) a d) advokátního tarifu]. Náhradu hotových výdajù advokáta v øízení o kasaèních stí¾nostech stanovil Nejvy¹¹í správní soud takto: 6 x 300 Kè za dva úkony právní slu¾by v ka¾dé ze spojených vìcí (§ 13 odst. 3 advokátního tarifu). Celkem tedy èiní dùvodnì stì¾ovatelem vynalo¾ené náklady øízení o kasaèních stí¾nostech 19 200 Kè.
Pokud jde o øízení o ¾alobách pøed mìstským soudem, vznikly stì¾ovateli náklady v podobì zaplacení soudních poplatkù za podání ¾alob ve vý¹i 3 x 2000 Kè. Stì¾ovatel byl v øízení pøed mìstským soudem ve v¹ech tøech vìcech zastoupen daòovým poradcem. Vzhledem k tomu, ¾e ¾ádný zvlá¹tní právní pøedpis vý¹i odmìn daòových poradcù za zastupování nestanoví, postupoval zdej¹í soud pøi urèení vý¹e odmìny obdobnì podle advokátního tarifu (§ 35 odst. 2 poslední vìta s. ø. s.). Stì¾ovatel vyèíslil v ka¾dé z posuzovaných vìcí náklady na zastupování èástkou 5600 Kè (5000 Kè jako tarifní odmìnu za dva úkony právní slu¾by a 2 x 300 Kè jako pau¹ální náhradu hotových výdajù) a zároveò sdìlil, ¾e zástupce stì¾ovatele pro øízení o ¾alobách není plátcem DPH. Vzhledem k tomu, ¾e èástka vyèíslená stì¾ovatelem jako odmìna za zastupování pøekraèuje vý¹i odmìny stanovenou v advokátním tarifu, stanovil Nejvy¹¹í správní soud vý¹i odmìny zástupce v jedné vìci takto: 2 x 2100 Kè za dva úkony právní slu¾by-pøevzetí a pøíprava zastoupení, podání ¾aloby [§ 7, § 9 odst. 3 písm. f) a § 11 odst. 1 písm. a) a d) advokátního tarifu]. Aèkoli øízení o jednotlivých ¾alobách pøed mìstským soudem probíhala oddìlenì, Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl k tomu, ¾e se jednalo, a¾ na drobné odli¹nosti, o vìci skutkovì i právnì v podstatì toto¾né a tomu odpovídala i podání stì¾ovatele, a tudí¾ Nejvy¹¹í správní soud za pou¾ití § 12 odst. 2 advokátního tarifu sní¾il mimosmluvní odmìnu ve zbývajících dvou vìcech o polovinu, tj. tak, jako by se o ¾alobách vedlo spoleèné øízení. Celkem tedy odmìna zástupce ve zbývajících dvou vìcech èiní 4 x 1050 Kè. Náhradu hotových výdajù zástupce v øízení pøed mìstským soudem stanovil Nejvy¹¹í správní soud takto: 6 x 300 Kè za dva úkony právní slu¾by v ka¾dé ze spojených vìcí (§ 13 odst. 3 advokátního tarifu). Celkem tedy èiní dùvodnì stì¾ovatelem vynalo¾ené náklady v øízení o ¾alobách 16 200 Kè.
Celkem tedy Nejvy¹¹í správní soud pøiznal stì¾ovateli na náhradì nákladù øízení o kasaèních stí¾nostech a øízení o ¾alobách èástku ve vý¹i 35 400 Kè.
V Brnì dne 13. ledna 2012