Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0113-kdipt3-4011-487-2018-1-sk
Timestamp: 2018-12-18 12:01:16+00:00
Document Index: 59657610

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 31', 'art. 32', 'art. 32', 'art. 31', 'art. 12', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 26', 'art. 22', 'art. 27', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 1', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22']

0113-KDIPT3.4011.487.2018.1.SK | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0113-KDIPT3.4011.487.2018.1.SK
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2018 r. (data wpływu 22 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
W dniu 22 października 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Spółka (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia oraz dostarczania nowoczesnych rozwiązań informatycznych - m.in. tworzenie oprogramowania (programów komputerowych), systemów informatycznych, narzędzi informatycznych, świadczenie usług wirtualnego przetwarzania i przechowywania danych, itp.
W ramach prowadzonej działalności Spółka zatrudnia - na podstawie umów o pracę pracowników - programistów, którzy wykonując obowiązki pracownicze tworzą oprogramowanie (programy komputerowe) stanowiące przedmiot prawa autorskiego, tj. przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „Utwór” bądź w liczbie mnogiej: „Utwory”). Pracownicy - programiści są twórcami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Poza wykonywaniem ww. obowiązków pracowniczych związanych z tworzeniem oprogramowania, pracownicy ci wykonują również inne obowiązki pracownicze, takie jak: wykonywanie zadań administracyjnych, organizacyjnych bądź technicznych, uczestniczenie w spotkaniach wewnętrznych, udział w szkoleniach, kontakty z klientami itp.
Spółka zamierza wprowadzić system wynagradzania, w ramach którego w umowach o pracę zawartych z osobami zatrudnionymi na stanowiskach związanych z tworzeniem oprogramowania nastąpi rozgraniczenie dwóch rodzajów prac, mianowicie pracy twórczej, tj. pracy, której efektem jest powstawanie Utworów oraz pracy nietwórczej, czyli wykonywania wszelkich zadań, które nie wiążą się z tworzeniem Utworów.
W związku z powyższym Spółka planuje, aby w aneksach do umów z pracownikami programistami wprowadzony został podział ich wynagrodzenia na:
część wynagrodzenia, określoną kwotowo, za przenoszenie autorskich praw majątkowych do tworzonych przez pracowników Utworów. Do przychodów pracowników związanych z tą kategorią wynagrodzenia Spółka zamierza stosować zryczałtowaną stawkę 50% kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „UPDOF”). Kwota wynagrodzenia (honorarium) za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu ma odpowiadać rzeczywistej rynkowej wartości Utworu, rozumianej jako odzwierciedlenie jego wartości ekonomicznej. Jednocześnie kwota ta będzie ustalana przez Strony w drodze wspólnych uzgodnień (negocjacji) na etapie zawierania aneksu do umowy o pracę. Jako przesłanki pomocne przy określaniu tej kwoty Strony będą brać pod uwagę: stopień zaawansowania Utworu tworzonego przez programistę, ocenę przydatności Utworu z perspektywy działalności Spółki, poziom wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia zawodowego programisty tworzącego Utwór. Czas pracy programistów nie będzie jedynym wyznacznikiem do ustalanie wartości honorarium. Takim wyznacznikiem będzie przede wszystkim wartość rynkowa Utworu tworzonego przez programistę oraz pozostałe ww. przesłanki,
część wynagrodzenia za pracę, również określoną kwotowo, obejmującą wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (tj. wykonywanie przez pracownika zadań administracyjnych, organizacyjnych bądź technicznych, uczestniczenie w spotkaniach wewnętrznych, udział w szkoleniach, bądź w spotkaniach z klientami itp.). Do tej części Wnioskodawca ma zamiar stosować stawkę kosztów uzyskania przychodu wynikającą z zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 UPDOF.
Spółka będzie traktować oba powyższe składniki wynagrodzenia jako wynagrodzenie związane ze stosunkiem pracy. Innymi słowy Spółka, stosować będzie zasady zawarte w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy oraz wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczania odszkodowań, odpraw, dodatków wyrównawczych do wynagrodzeń oraz innych należności przewidzianych w Kodeksie pracy. W ocenie Spółki, skoro podstawą wypłacania obu powyższych składników wynagrodzenia jest stosunek pracy, to należy je traktować jako składniki płacowe wypłacane na podstawie umowy o pracę zgodnie z zasadami ww. rozporządzenia.
Dodatkowo w umowach o pracę Spółka zamierza uregulować, że obowiązki programistów ze stosunku pracy obejmują również działalność twórczą (tj. tworzenie Utworów), a przejście na Spółkę autorskich praw majątkowych do stworzonych przez programistów Utworów następować będzie z chwilą utrwalenia utworu.
Wnioskodawca planuje również prowadzenie odpowiedniego systemu ewidencjonowania i archiwizowania Utworów stworzonych przez pracowników-programistów w ramach stosunku pracy, tj. odpowiednią i prowadzoną za pomocą własnego oprogramowania ewidencję prac twórczych, wraz z oświadczeniem pracowników o osobistym, twórczym i oryginalnym wkładzie w stworzone Utwory.
Czy Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PDOF”), będzie miała prawo do zastosowania, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF, 50% kosztów uzyskania przychodów przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od części wynagrodzenia pracowników - programistów dotyczącego przeniesienia praw autorskich do Utworów, stosując do pozostałej części wynagrodzenia, niezwiązanego z rozporządzaniem prawami autorskimi, „zwykłą” stawkę kosztów uzyskania przychodów wynikającą z art. 22 ust. 2 ustawy o PDOF?
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca jako płatnik PDOF, przy kalkulacji zaliczki na PDOF w oparciu o art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF, będzie uprawniony do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia wypłacanego pracownikom - programistom, która wypłacana jest z tytułu przeniesienia praw autorskich do Utworów (do limitu przewidzianego w ustawie o PDOF).
Jednocześnie do pozostałej części wynagrodzenia Pracowników, Spółka będzie zobowiązania do zastosowania „zwykłych” kosztów uzyskania przychodów w wysokości przewidzianej w art. 22 ust. 2 ustawy o PDOF.
W myśl art. 31 UPDOF, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (zwane dalej: „zakładami pracy”) są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na PDOF od osób. które uzyskują od tych zakładów pracy przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Wysokość ww. zaliczek zależy od uzyskanego dochodu, na co wskazuje art. 32 ust. 1 UPDOF. Jednocześnie, zgodnie z art. 32 ust. 2 UPDOF za dochód, o którym mowa w art. 31 ust. 1 i la, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.
Z powyższego zatem wynika, że w przypadku przychodu ze stosunku pracy przysługuje odliczenie kosztów uzyskania przychodów w wysokości stanowiącej 111 zł 25 gr lub 139 zł 06 gr miesięcznie lub wartościach „ryczałtowych” stanowiących odpowiedni procent przychodu (po odliczeniach) wskazanych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3.
I tak, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 9a UPDOF, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF.
Jednocześnie, w myśl znowelizowanych z dniem 1 stycznia 2018 r. przepisów art. 22 ust. 9b UPDOF wprowadzono ograniczenie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, które można stosować tylko i wyłącznie do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
W związku z powyższym należałoby wywnioskować, że uprawnienie do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów wymaga spełnienia następujących warunków:
Praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Pracownik jest twórcą w rozumieniu ww. ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami.
Stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.
Od dnia 1 stycznia 2018 r. przychody z tego tytułu muszą mieścić się w katalogu przychodów uzyskiwanych z konkretnych działalności, enumeratywnie wymienionych w art. 22 ust. 9b UPDOF.
Prowadzona jest ewidencja zrealizowanych przez pracowników prac twórczych.
Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, wskazać należy, że pierwszy z opisanych powyżej warunków będzie spełniony w odniesieniu do Utworów, gdyż jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, poszczególne Utwory spełniają definicję utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W ocenie Spółki także drugi z ww. warunków określonych przez przepisy UPDOF będzie spełniony, ponieważ pracownicy-programiści zatrudnieni w Spółce są twórcami w rozumieniu ww. ustawy, tzn. tworzą utwory podlegające ochronie prawem autorskim i uzyskiwane przez nich wynagrodzenie związane jest z rozporządzaniem prawami autorskimi do stworzonych przez nich utworów.
Również trzeci z powołanych powyżej warunków będzie spełniony ponieważ aneksy do umów o pracę jakie Spółka podpisze z pracownikami - programistami będą przewidywać zróżnicowanie wynagrodzenia na wynagrodzenie z tytułu przenoszenia praw autorskich do utworów oraz wynagrodzenie za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych (niezwiązanych z przenoszeniem praw autorskich).
Czwarty z wymienionych powyżej warunków zostanie spełniony, gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego 50% koszty uzyskania przychodów będą stosowane tylko w stosunku do pracowników, którzy w ramach stosunku pracy zajmują się/będą zajmować się działalnością twórczą w zakresie programów komputerowych, a działalność ta jest wymieniona w katalogu zawartym w art. 22 ust. 9b UPDOF.
Ponadto również ostatni z wymienionych powyżej warunków zostanie spełniony, ponieważ Spółka planuje prowadzenie odpowiedniego systemu ewidencjonowania i archiwizowania Utworów stworzonych przez pracowników - programistów w ramach stosunku pracy, tj. odpowiednią i prowadzoną za pomocą własnego oprogramowania ewidencję prac twórczych, wraz z oświadczeniem pracowników o osobistym, twórczym i oryginalnym wkładzie w stworzone Utwory.
Powyższe stanowisko znajduje również oparcie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydanych w ostatnim czasie, przede wszystkim w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 września 2018 r. oznaczonej 0114-KDIP3-3.4011.344.2018.2.AK, jak również w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2018 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.82.2018.2.MK, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.196.2018.1.AA, w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2018 r., nr 0112-KD1L3-1.4011.113.2018.2.A.
Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona wartość wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich. Zatem, jeżeli pracodawca wyodrębni część wynagrodzenia należną z tytułu rozporządzania lub korzystania przez pracowników z praw majątkowych do utworów przez nich stworzonych od pozostałego wynagrodzenia za wykonywane obowiązki, niemające charakteru twórczego, możliwe będzie zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu od części twórczej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia – na podstawie umów o pracę — pracowników-programistów, którzy wykonując obowiązki pracownicze tworzą oprogramowanie (programy komputerowe) stanowiące przedmiot prawa autorskiego, tj. przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Poza wykonywaniem ww. obowiązków pracowniczych związanych z tworzeniem oprogramowania, pracownicy wykonują również inne obowiązki pracownicze.
Spółka planuje, aby w aneksach do umów z pracownikami- programistami, wprowadzony został podział ich wynagrodzenia na:
część wynagrodzenia, określoną kwotowo, za przenoszenie autorskich praw majątkowych do tworzonych przez pracowników Utworów. Do przychodów pracowników związanych z tą kategorią wynagrodzenia Spółka zamierza stosować zryczałtowaną stawkę 50% kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF,
część wynagrodzenia za pracę, również określoną kwotowo, obejmującą wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (tj. wykonywanie przez pracownika zadań administracyjnych, organizacyjnych bądź technicznych, uczestniczenie w spotkaniach wewnętrznych, udział w szkoleniach, bądź w spotkaniach z klientami, itp.). Do tej części Wnioskodawca ma zamiar stosować stawkę kosztów uzyskania przychodu wynikającą z zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 UPDOF.
Dodatkowo w umowach o pracę Spółka zamierza uregulować, że obowiązki programistów ze stosunku pracy obejmują również działalność twórczą (tj. tworzenie Utworów), a przejście na Spółkę autorskich praw majątkowych do stworzonych przez programistów Utworów następować będzie z chwilą utrwalenia utworu. Wnioskodawca planuje również prowadzenie odpowiedniego systemu ewidencjonowania i archiwizowania Utworów stworzonych przez pracowników-programistów w ramach stosunku pracy, tj. odpowiednią i prowadzoną za pomocą własnego oprogramowania ewidencję prac twórczych, wraz z oświadczeniem pracowników o osobistym, twórczym i oryginalnym wkładzie w stworzone Utwory. Pracownicy - programiści, o jakich mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są twórcami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawdach pokrewnych. Kwota wynagrodzenia (honorarium) za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu ma odpowiadać rzeczywistej rynkowej wartości utworu, rozumianej jako odzwierciedlenie jego wartości ekonomicznej. Jednocześnie kwota będzie ustalana przez Strony w drodze wspólnych uzgodnień (negocjacji) na etapie zawierania aneksu do umowy o pracę. Jako przesłanki pomocne przy określaniu tej kwoty Strony będą brać pod uwagę: stopień zaawansowania utworu tworzonego przez programistę, ocena przydatności utworu z perspektywy działalności Spółki, poziom wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia zawodowego programisty tworzącego utwór. Wyznacznikiem do ustalania wysokości honorarium jest przede wszystkim wartość rynkowa utworu tworzonego przez programistę oraz pozostałe ww. przesłanki.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.
Ponadto, podkreślić należy, że Wnioskodawca jako płatnik, powinien mieć na względzie, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym, tym samym nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do części wynagrodzenia wypłacanego pracownikom w postaci honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do tworzonych w ramach stosunku pracy utworów (tj. programów komputerowych), będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3, w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia za pracę, obejmującej wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych zastosowanie znajdą koszty uzyskania określone w art. 22 ust. 2 ww. ustawy.
0113-KDIPT3.4011.487.2018.1.SK