Source: http://kraken.slv.cz/8Afs100/2014
Timestamp: 2017-11-18 12:11:49+00:00
Document Index: 3590873

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 23', 'soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 23', '§ 23', 'Soud ', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', '§ 23', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

8Afs100/2014
8 Afs 100/2014-33
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jana Passera a soudcù JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobkynì: M. Z., zastoupená JUDr. Markem Dvoøákem, advokátem se sídlem námìstí T. G. Masaryka 142, Pøíbram, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 27. 12. 2013, èj. 30390/13/5000-14103-709175, èj. 30391/13/5000-14103-709175 a èj. 30392/13/5000-14103-709175, o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 30. 5. 2014, èj. 10 Af 5/2014-44,
I. 1. Dodateènými platebními výmìry ze dne 13. 5. 2013, èj. 566719/13/2202-24803-303734, 566721/13/2202-24803-303734 a 566722/13/2202-24803-303734, Finanèní úøad pro Jihoèeský kraj, Územní pracovi¹tì v Blatné (dále jen správce danì ), domìøil ¾alobkyni daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období kalendáøního roku 2009, 2010 a 2011 v souhrnné vý¹i 50 715 Kè a sdìlil jí vznik povinnosti uhradit penále v celkové vý¹i 10 143 Kè.
2. ®alovaný rozhodnutími ze dne 27. 12. 2013, èj. 30390/13/5000-14103-709175, èj. 30391/13/5000-14103-709175 a èj. 30392/13/5000-14103-709175, zamítl odvolání ¾alobkynì proti dodateèným platebním výmìrùm, které potvrdil.
3. ®alobkynì napadla rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Èeských Budìjovicích, který rozsudkem ze dne 30. 5. 2014, èj. 10 Af 5/2014-44, ¾alobu zamítl. Rozsudek krajského soudu je, stejnì jako v¹echna dále citovaná rozhodnutí správních soudù, dostupný na www.nssoud.cz a soud na nìj pro struènost zcela odkazuje.
III. 4. ®alobkynì (stì¾ovatelka) brojila proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodù podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s.
5. Stì¾ovatelka nesouhlasila s krajským soudem, ¾e uspokojivì nedolo¾ila odchylku od bì¾né ceny ve smyslu § 23 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Stì¾ovatelka nezpochybnila, ¾e je spojenou osobou se spoleèností ENERGYSEZZ, spol. s r. o., se kterou sjednala nájemné za pronájem pozemkù v symbolické vý¹i. Odchylku od bì¾né ceny v¹ak dostateènì dolo¾ila.
6. Dùvodem pro sjednání nájemného ve vý¹i 1 Kè za rok byla ¹patná ekonomická situace nájemce. ENERGYSEZZ je rodinnou spoleèností stì¾ovatelky a jejího man¾ela. Její jedinou èinností je provoz fotovoltaické elektrárny zbudované na pozemcích ve spoluvlastnictví stì¾ovatelky, jejího man¾ela a syna. Stì¾ovatelka se chovala jako dobrý hospodáø, nechtìla-li skomírající spoleènost zatí¾it vysokým nájemným. Krajský soud, stejnì jako pøedtím ¾alovaný, nesprávnì posoudil, ¾e stì¾ovatelka rezignovala na svùj zisk, který by jí plynul z nájemného v bì¾né vý¹i. ENERGYSEZZ v pøedmìtném období neprodukovala zisk ani dostateèné cash flow k úhradì provozních nákladù a stì¾ovatelka se svými man¾elem museli do spoleènosti investovat vlastní prostøedky, aby ji uchránili pøed úpadkem. Za této situace by bylo absurdní ¾ádat po ENERGYSEZZ úhradu nájemného v bì¾né vý¹i.
7. Ve¹kerá podpora, kterou stì¾ovatelka se svým man¾elem spoleènosti ENERGYSEZZ poskytovala, a» ji¾ ve formì pùjèek èi faktického odpu¹tìní nájemného, mìla za cíl dovést spoleènost k budoucí prosperitì. Po dosa¾ení tohoto cíle by stì¾ovatelka upravila vý¹i nájemného na tr¾ní úroveò, jak dolo¾ila dodatkem k nájemní smlouvì. Dodatek byl sepsán na popud správce danì, který nepøijal argument, ¾e je v ekonomickém zájmu stì¾ovatelky nájemné zvý¹it v okam¾iku, kdy ENERGYSEZZ zaène generovat zisk. Výtka krajského soudu ohlednì nekonkrétnosti dodatku k nájemní smlouvì byla lichá, proto¾e nebylo mo¾né pøesnì urèit okam¾ik, kdy èinnost ENERGYSEZZ zaène být výdìleèná.
8. Stì¾ovatelèino jednání nebylo vedeno snahou o daòovou optimalizaci, ale starostí o svùj majetek v podobì podílu na spoleènosti ENERGYSEZZ. Krajský soud pochybil, dospìl-li bez bli¾¹ího odùvodnìní k závìru, ¾e ekonomická situace spojených osob nemohla být dostateèným dùvodem pro odchylku od bì¾né ceny ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Z pøedmìtného ustanovení neplyne zpùsob dolo¾ení rozdílu v cenách, ale je logické, ¾e v podnikatelském prostøedí se bude jednat zpravidla o ekonomické dùvody.
9. Stì¾ovatelka dále namítla, ¾e jí mohl být domìøen pouze pøíjem, který skuteènì obdr¾ela. Na nájemném od spoleènosti ENRGYSEZZ neobdr¾ela nièeho.
10. Nebyl-li rozdíl mezi bì¾ným nájemným a nájemným sjednaným se spoleèností ENERGYSEZZ uspokojivì dolo¾en, vznikl nemajetkový prospìch nájemci, který platil ni¾¹í ne¾ bì¾né nájemné. Pøíjem mìl být proto pøípadnì dodanìn jemu, nikoliv stì¾ovatelce. Argumentace soudu, ¾e se nejednalo o nepenì¾ní pøíjem ve smyslu § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù, byla chybná. Podle vìty první tohoto ustanovení je pøíjmem i nepenì¾ní plnìní.
Pod písm. a) je pak popsána specifická situace, kdy nepenì¾ní pøíjem vzniká pronajímateli. Nepenì¾ní pøíjem ale vznikne i nájemci, který platil ni¾¹í ne¾ bì¾né nájemné.
IV. 11. ®alovaný mìl za to, ¾e správce danì správnì zjistil pro dané místo a èas obvyklou vý¹i nájemného, která se li¹ila od nájemného sjednaného mezi kapitálovì spojenými osobami, stì¾ovatelkou a spoleèností ENERGYSEZZ. Stì¾ovatelka rozdíl v cenách uspokojivì nedolo¾ila. ©patný ekonomický stav nájemce nebyl zpùsobilým dùvodem, proto¾e by nemìl vliv na vý¹i nájemného mezi nespojenými osobami. Odli¹nost sjednané vý¹e nájmu od bì¾né ceny nebyla dolo¾ena ani dodatkem k nájemní smlouvì, ze kterého nevyplynulo, kdy, a zda vùbec, se stì¾ovatelèiny pøíjmy z nájemného zvý¹í na bì¾nou úroveò.
12. Ohlednì námitky, ¾e stì¾ovatelce nemohl být dodanìn pøíjem, který neobdr¾ela, ¾alovaný poukázal na to, ¾e nerealizování èásti pøíjmù není rozhodné v re¾imu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, podle kterého se základ danì upravuje o rozdíl mezi cenou sjednanou mezi spojenými osobami a cenou bì¾nou.
13. Rozdíl ve vý¹i nájmu oproti bì¾né cenì nelze pova¾ovat za nepenì¾ní pøíjem nájemce. Ustanovení § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù definuje nepenì¾ní pøíjem pouze z pohledu pronajímatele.
16. V posuzované vìci je pøedev¹ím sporné, zda stì¾ovatelka uspokojivì dolo¾ila rozdíl mezi vý¹í nájemného sjednaného se spoleèností ENERGYSEZZ a nájemným, které by bylo sjednáno mezi nespojenými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek (tzv. bì¾ná cena) ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù.
17. Aplikace § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù probíhá ve tøech krocích. Správce danì musí prokázat, ¾e pøedmìtná transakce probìhla mezi spojenými osobami, ¾e se sjednaná cena li¹ila od øádnì stanovené bì¾né ceny, a poté pøechází dùkazní bøemeno na daòový subjekt, který má mo¾nost vysvìtlit rozdíl v cenách (srov. napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 11. 2014, èj. 9 Afs 92/2013-27, ze dne 13. 6. 2013, èj. 7 Afs 48/2013-31, ze dne 13. 3. 2013, èj. 1 Afs 99/2012-52 nebo ze dne 23. 1. 2013, èj. 1 Afs 101/2012-31). Správce danì pøitom nemusí dokazovat zavinìní (srov. napø. rozsudky èj. 9 Afs 92/2013-27 nebo èj. 7 Afs 48/2013-31).
18. Mezi stranami není sporu o tom, ¾e stì¾ovatelka a její nájemce, spoleènost ENERGYSEZZ, jsou kapitálovì spojenými osobami ve smyslu § 23 odst. 7 písm. a) bod 1. zákona o daních z pøíjmù, a ¾e sjednané nájemné neodpovídalo bì¾ným cenám. Stì¾ovatelka také nezpochybnila vý¹i nájemného stanovenou správcem danì jako bì¾nou cenu.
19. Zákon o daních z pøíjmù nerozvádí mo¾ný zpùsob dolo¾ení odchylky od bì¾né ceny. V rozsudku ze dne 8. 7. 2014, èj. 7 Afs 93/2012-52, kasaèní soud vylo¾il uspokojivé dolo¾ení rozdílu v cenách tak, ¾e je na daòovém subjektu, aby prokázal, jaké dùvody odpovídající principùm bì¾ných obchodních vztahù jej vedly k uskuteènìní daných obchodních operací.
Podle soudu bylo pøedev¹ím tøeba, aby poskytl vìrohodné vysvìtlení, ¾e neobvykle vysoké hrubé ziskové pøirá¾ky dosahované ve zdaòovacím období [...] by dosáhl i v pøípadì, ¾e by nebyl ve vztahu k [...] spojenou osobou. V rozsudku èj. 1 Afs 101/2012-31 soud dovodil, ¾e daòový subjekt musí tvrdit a prokázat zvlá¹tní a obvyklým pomìrùm na trhu se vymykající, a pøitom ekonomicky racionální, dùvody, pro které byla cena mezi ním a spojenou osobou sjednána odli¹nì od ceny referenèní.
20. V rozsudku èj. 1 Afs 99/2012-52 soud posuzoval skuteènost, ¾e souèástí kalkulace prodejní ceny mezi spojenými osobami byl podíl na ztrátì prodávajícího. Soud podotkl, ¾e z pohledu soukromého práva (a zejména zásady autonomie vùle) nic nezakazuje, aby podnikatel pøi kalkulaci ceny stanovil takovou faktickou mar¾i, ¾e z podstatné èásti bude krýt ztráty prodávajícího vyplývající z jeho neuspokojivého hospodaøení. Nicménì v rovinì daòového práva nelze tento stav mezi dvìma spojenými osobami tolerovat. [...] [O]bchodním vztahùm mezi nezávislými osobami [...] rozhodnì neodpovídá situace, kdy do ceny je kalkulován rovnì¾ pøíspìvek na krytí ztráty prodávajícího. [...] [Z]apoètení podílu na ztrátì [spojené osoby] do ceny surovin je projevem solidarity stì¾ovatelky jako¾to dceøiné spoleènosti. Solidarita kupujícího s nepøíznivou hospodáøskou situací prodávajícího by ov¹em nemìla pøi sjednávání kupní ceny surovin mezi nezávislými osobami ¾ádné místo. [...] Stì¾ovatelkou pøedlo¾ená kalkulace tedy nejen ¾e nedolo¾ila její tvrzení o stanovení pøevodních cen ve vý¹i cen tr¾ních, ale naopak prokázala, ¾e pøevodní ceny byly znaènì nadhodnoceny.
21. I v posuzovaném pøípadì stì¾ovatelka odùvodòuje symbolickou vý¹i nájemného solidaritou s nájemcem, ve kterém vlastní 50 % podíl. Z pohledu stì¾ovatelky se jedná o logický a ekonomicky smysluplný postup. Nelze jím v¹ak uspokojivì dolo¾it odchylku od bì¾né ceny ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatelka by pøede¹la úpravì základu danì podle pøedmìtného ustanovení, pokud by prokázala, ¾e vý¹e nájemného byla stanovena v souladu s principem tr¾ního odstupu (srov. rozsudek èj. 1 Afs 99/2012-52), tedy ¾e nájemné by bylo sjednáno z objektivních dùvodù ve stejné vý¹i, i kdyby nájemcem byla nespojená osoba. Z argumentace stì¾ovatelky vyplývá pøesný opak, tvrdí-li, ¾e za stanovením nájemného ve vý¹i 1 Kè roènì stála snaha pomoci spojené osobì a tím ochránit vlastní investici v ní.
22. Neobstála ani námitka stì¾ovatelky, ¾e jí nemù¾e být dodanìn pøíjem, který neobdr¾ela. Podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù se základ danì upraví o rozdíl mezi cenou sjednanou mezi spojenými osobami a bì¾nou cenou. Skuteèný rozdíl mezi pøíjmy a výdaji daòového subjektu není pøi postupu podle tohoto ustanovení rozhodný.
23. Soud se dále zabýval námitkou stì¾ovatelky, ¾e odchylka od bì¾né ceny mìla být dodanìna spoleènosti ENERGYSEZZ, která mìla z podhodnocení vý¹e nájemného ekonomický prospìch. Stì¾ovatelka se nemýlí, ¾e druhá vìta § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù neomezuje obecnou normu obsa¾enou ve vìtì první (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 15. 5. 2014, èj. 8 Afs 66/2013-49). Na posuzovanou vìc ale výklad § 23 odst. 6 zákona o daních z pøíjmù nemìl vliv. Pøi sjednání jiných ne¾ bì¾ných cen mezi spojenými osobami správce danì postupuje podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù a základ danì upraví subjektu, který obdr¾el netr¾ní cenu. To platí, je-li sjednaná cena vy¹¹í ne¾ bì¾ná, i je-li ni¾¹í (srov. napø. rozsudek èj. 1 Afs 101/2012-31). Pokud si spojené osoby sjednají vy¹¹í ne¾ bì¾nou cenu, správce danì sní¾í poplatníkovi základ danì o tento rozdíl. O stejnou èástku se zvý¹í výsledek hospodaøení nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji subjektu, který zaplatil vy¹¹í ne¾ bì¾nou cenu (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 19. zákona o daních z pøíjmù), aby mu nezùstala neoprávnìná výhoda v podobì ni¾¹ího základu danì. Pokud si spojené osoby sjednají ni¾¹í ne¾ bì¾nou cenu a rozdíl je následnì dodanìn pøíjemci této ni¾¹í ceny, plátci ni¾¹í ceny nevznikne z pohledu daní z pøíjmù ¾ádná výhoda. Správce danì správnì postupoval podle § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù a rozdíl oproti tr¾ní vý¹i nájemného dodanil stì¾ovatelce.
25. O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka nebyla v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ná, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e mu podle obsahu spisu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti nevznikly.