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Timestamp: 2018-12-11 02:19:08
Document Index: 156571669

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 42', '§ 52', '§ 173', '§ 52', '§ 173', '§ 119', '§ 119', '§ 173', 'Art. 103', '§ 96', '§ 120', '§ 120', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 1', '§ 2', '§ 8', '§ 49', '§ 15', '§ 49', '§ 180', '§ 1', '§ 180', '§ 180', '§ 126', '§ 126', '§ 126', '§ 130']

Urteil vom 13.05.2013, I R 39/11 - Steuernsparen
Urteil vom 13.05.2013, I R 39/11
Gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung bei Beteiligung einer ausländischen Familienstiftung – Kein Vorliegen einer planwidrigen Regelungslücke – Öffentlichkeit des Verfahrens – Fehlende formelle Beschwer bei Erweiterung des Klageantrags
Am 27. Juli 2007 wurde die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) gegründet, eine GmbH & Co. KG mit Sitz in Deutschland. An ihr sind die HW GmbH als Komplementärin ohne Einlageverpflichtung und Ergebnisbeteiligung und die Beigeladene zu 3. mit einer Einlage in Höhe von 19,78 Mio. EUR sowie der Beigeladene zu 2. mit einer Einlage in Höhe von 1.000 EUR als Kommanditisten beteiligt. Der Beigeladene zu 2. war zugleich der Geschäftsführer der Klägerin.
Am 28. November 2007 emittierte die M S.A. verzinsliche Schuldverschreibungen an die Klägerin in Höhe eines Gesamtnennbetrages von 593.400.000 EUR, die am 30. November 2015 zum Nennbetrag zurückzuzahlen sein sollten. Den Erwerb der Schuldverschreibungen finanzierte die Klägerin durch ein Darlehen in Höhe von 624.631.578,95 EUR brutto (nach Abzug eines 5 %-igen Disagios 593.400.000 EUR netto) mit einer Laufzeit von acht Jahren.
In ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2007 deklarierte die Klägerin Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von ./. 51.611.954 EUR, die sie wie folgt zu verteilen beantragte:
HW GmbH:
Beigeladener zu 2.:
./. 1.339,40 EUR
./. 51.611.110,83 EUR
Hierzu erläuterte die Klägerin, der Verlustanteil der Beigeladenen zu 3. in Höhe von ./. 51.016.110,83 EUR sei gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz –AStG–) dem Beigeladenen zu 1. zuzurechnen.
Mit seinem Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die Einbeziehung des Beigeladenen zu 1. in die Feststellung ab, weil dieser an der Klägerin nicht beteiligt sei. Auch der Beigeladenen zu 3. könnten keine Einkünfte zugerechnet werden, da diese mit ihren Einkünften im Inland nicht steuerpflichtig sei.
Die gegen den Bescheid erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg ab (Urteil vom 30. März 2011 4 K 1723/09, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst –DStRE– 2012, 315). Seiner Auffassung nach ist die Beigeladene zu 3. wegen Missbrauchs rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO) nicht als Beteiligte zu behandeln. Im Übrigen teilt es die Rechtsauffassung des FA, dass weder der Beigeladene zu 1. noch die Beigeladene zu 3. in die gesonderte und einheitliche Feststellung einzubeziehen seien.
das FG-Urteil aufzuheben und den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass der Beigeladene zu 1. als Feststellungsbeteiligter mit einem auf ihn entfallenden ausgleichsfähigen Verlust in Höhe von 51.611.110,83 EUR aufgenommen wird,
hilfsweise den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass die Beigeladene zu 3. als Feststellungsbeteiligte mit einem auf sie entfallenden ausgleichsfähigen Verlust in Höhe von 51.016.110,83 EUR in den Bescheid aufgenommen wird,
hilfsweise den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass der Beigeladene zu 1. als Feststellungsbeteiligter mit einem auf ihn entfallenden verrechenbaren Verlust in Höhe von 51.611.110,83 EUR in den Bescheid aufgenommen wird,
hilfsweise den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass die Beigeladene zu 3. als Feststellungsbeteiligte mit einem auf sie entfallenden verrechenbaren Verlust in Höhe von 51.016.110,83 EUR in den Bescheid aufgenommen wird.
Zwar trägt die Klägerin vor, das Urteil sei nicht öffentlich verkündet worden, obwohl § 52 Abs. 1 FGO i.V.m. § 173 Abs. 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) vorschreibt, dass dies in jedem Fall zu erfolgen habe. Ungeachtet der Frage, ob das FG das Urteil im Streitfall tatsächlich nicht öffentlich verkündet hat, gehört § 52 Abs. 1 FGO i.V.m. § 173 Abs. 1 GVG aber jedenfalls nicht zu den Vorschriften über die Öffentlichkeit des Verfahrens i.S. des § 119 Nr. 5 FGO, auf deren Verletzung ein Urteil beruhen kann. Denn die Entscheidungsfindung kann durch die nichtöffentliche Verkündung eines Urteils nicht beeinflusst worden sein (Beschluss des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 10. Mai 1996 V R 53/95, BFH/NV 1997, 37; Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. August 1980 6 CB 29/80, Die Öffentliche Verwaltung 1981, 969; Beermann in Beermann/ Gosch, FGO § 119 Rz 67). Gerügt wird in diesen Fällen lediglich die fehlerhafte Verkündung einer bereits getroffenen Entscheidung, nicht aber deren verfahrensfehlerhaftes Zustandekommen (vgl. Hüßtege in Thomas/Putzo, Zivilprozessordnung, 33. Aufl., § 173 GVG Rz 3 a.E.; im Ergebnis ebenso BFH-Beschluss vom 6. Juli 2001 III B 58/00, BFH/NV 2001, 1530).
b) Die erstmals mit dem Schriftsatz vom 29. November 2011 erhobene Rüge, es liege eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes –GG–, § 96 FGO) durch eine Überraschungsentscheidung vor (dazu BFH-Beschlüsse vom 3. Mai 2010 VIII B 72/09, BFH/NV 2010, 1474; vom 12. April 2012 III B 97/11, BFH/NV 2012, 1131; vom 11. Mai 2012 V B 106/11, BFH/NV 2012, 1339), weil die vom FG als Kern des Missbrauchs angenommene zu frühzeitige Gründung der Beigeladenen zu 3. und der Klägerin während des gerichtlichen Verfahrens nicht angesprochen worden sei, kann keine Berücksichtigung mehr finden. Diese Verfahrensrüge ist verspätet. Revisionsrügen können in einer den Anforderungen des § 120 Abs. 3 FGO entsprechenden Weise nur bis zum Ablauf der Revisionsbegründungsfrist geltend gemacht werden (Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 120 FGO Rz 105), was im Streitfall nicht geschehen ist.
b) Der Beigeladene zu 1. ist auch nicht deshalb als ein an den gemeinsamen Einkünften Beteiligter zu behandeln, weil gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG das Vermögen und Einkommen einer Familienstiftung, die ihre Geschäftsleitung und ihren Sitz außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes hat, dem Stifter zugerechnet wird, wenn dieser unbeschränkt steuerpflichtig ist (a.A. Podewils, jurisPR-SteuerR 41/2011 Anm. 1). § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG wirkt sich auf das Feststellungsverfahren nicht aus (vgl. bereits Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437). Anderes käme nur dann in Betracht, wenn § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG die Rechtssubjektqualität der Familienstiftung durchbrechen würde, so dass der Beigeladene zu 1. unmittelbar als an der Beigeladenen zu 3. Beteiligter behandelt werden könnte. Das ist indes nicht der Fall. Die Rechtssubjektqualität der Familienstiftung erkennt § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG dadurch an, dass es die Familienstiftung ist, die den Einkünfteerzielungstatbestand verwirklicht (Wassermeyer in Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, § 15 AStG Rz 21). § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG regelt ausweislich seines Wortlauts nur die Zurechnung des Einkommens, nicht aber die –vorgelagerte– Frage der Erzielung von Einkünften (Senatsurteil vom 22. Dezember 2010 I R 84/09, BFHE 232, 352).
b) Im Streitfall fehlt es an im Inland einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften, mit denen die Beigeladene zu 3. in die gesonderte und einheitliche Feststellung aufgenommen werden könnte: Sie ist ausschließlich in Liechtenstein ansässig und deshalb in Deutschland nicht gemäß § 1 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG 2002) unbeschränkt steuerpflichtig. Sie ist ebenso wenig mit ihrem Gewinnanteil in Deutschland beschränkt steuerpflichtig i.S. des § 2 Nr. 1 KStG 2002. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben, sind nur mit ihren inländischen Einkünften gemäß § 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 49 EStG 2002 i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I 2006, 1652, BStBl I 2006, 432) beschränkt steuerpflichtig. Die Beigeladene zu 3. erzielte jedoch keine inländischen Einkünfte. Insbesondere erzielte sie aufgrund ihrer Beteiligung an der Klägerin keine –mangels gewerblicher Prägung der Klägerin gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG 2002 allein in Betracht kommenden– (inländischen) Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. c Doppelbuchst. cc EStG 2002. Das ist zwischen den Beteiligten nicht im Streit und folgt schon daraus, dass die Schuldnerin der Zinsforderungen die luxemburgische M S.A. und damit keine Inländerin ist.
bb) Gegen das Vorliegen einer Regelungslücke spricht auch der für gesonderte Feststellungen allgemein geltende Grundsatz, dass diese Feststellungen dem Ziel einer verfahrensökonomischen Vorbereitung der Steuerfestsetzung dienen und deshalb nur insoweit getroffen werden dürfen, als sie für die Besteuerung von Bedeutung sind. Steht hingegen –wie im Streitfall– unzweifelhaft fest, dass die Besteuerungsgrundlagen im Inland keine steuerliche Bedeutung haben, ist eine Feststellung insoweit unzulässig (BFH-Urteil vom 4. Mai 2011 II R 51/09, BFHE 233, 517; BFH-Beschluss vom 30. November 1993 II B 183/92, BFHE 172, 530, BStBl II 1994, 150). Im vorliegenden Fall fehlt es an der eine gesonderte und einheitliche Feststellung rechtfertigenden steuerlichen Bedeutung, weil die Beigeladene zu 3. weder der Einkommensteuer noch der Körperschaftsteuer unterliegt und der nach Auffassung der Klägerin festzustellende Verlust daher nicht in eine inländische Steuerfestsetzung der Beigeladenen zu 3. eingehen kann.
Die Revision ist unzulässig, soweit die Klägerin hilfsweise gemäß § 180 Abs. 2 AO i.V.m. § 1 Abs. 1 Satz 1 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 AO vom 19. Dezember 1986 –VO zu § 180 Abs. 2 AO– (BGBl I 1986, 2663) die gesonderte Feststellung eines ausgleichsfähigen oder verrechenbaren Verlustes des Beigeladenen zu 1. begehrt, die mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Klägerin verbunden werden soll; sie ist deshalb insoweit gemäß § 126 Abs. 1 FGO durch Beschluss zu verwerfen (zur Zulässigkeit eines kombinierten Beschlusses nach § 126 Abs. 1 FGO und § 126a FGO vgl. Seibert, in: Sodan/Ziekow, VwGO, 3. Aufl., § 130a Rz 44).