Source: http://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Art=en&nr=31919
Timestamp: 2019-08-23 14:26:35
Document Index: 373978488

Matched Legal Cases: ['§ 18', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 180', '§ 179', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 7', '§ 35', '§ 18', '§ 18', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 18', '§ 7', '§ 7', '§ 18', '§ 7']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 28.5.2015, IV R 27/12
Die N-KG ging durch formwechselnde Umwandlung mit Wirkung zum ... 2002 aus der N-GmbH hervor. Anteilseigner und körperschaft- und gewerbesteuerlicher Organträger der N-GmbH war die X-AG & Co. Holding KG (Beigeladene). Entsprechend der Bestimmungen des § 18 Abs. 2 des Umwandlungssteuergesetzes in der im Jahr 2005 (Streitjahr) geltenden Fassung (UmwStG) wurde der bei der Umwandlung der N-GmbH entstandene Übernahmegewinn gewerbesteuerlich nicht erfasst.
Die D-KG erwarb von der Beigeladenen durch Kauf- und Abtretungsvertrag vom ... Januar 2005 mit Wirkung zum ... August 2005 sämtliche Kommanditanteile an der N-KG sowie sämtliche Anteile an deren Komplementärin. Die Komplementärin war am Vermögen der N-KG nicht beteiligt.
Die Beigeladene realisierte aus der Veräußerung ihrer Kommanditanteile im Streitjahr --unter Berücksichtigung des Halbeinkünfteverfahrens-- einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn in Höhe von 173.115.574,41 EUR, von dem ein Teilbetrag in Höhe von 76.649.733,99 EUR (44,28 v.H.) auf den Betrieb der N-KG und ein Teilbetrag in Höhe von 96.465.840,42 EUR (55,72 v.H.) auf stille Reserven in den Beteiligungen der N-KG an anderen Personen- und Kapitalgesellschaften entfielen.
In dem ebenfalls am 13. Februar 2007 erlassenen Bescheid für das Jahr 2005 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die N-KG stellte das damals zuständige Finanzamt den maßgebenden Gewerbesteuermessbetrag für Zwecke des § 35 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 586.030,77 EUR fest und verteilte ihn --abweichend von der Feststellungserklärung-- hälftig auf die D-KG und die Beigeladene. Der Betrag von 586.030,77 EUR ergab sich aus Anteilen am Gewerbesteuermessbetrag i.S. des § 35 Abs. 2 EStG von Tochterpersonengesellschaften, die dort gesondert und einheitlich festgestellt worden waren. Der Veräußerungsgewinn blieb --erklärungsgemäß-- unberücksichtigt.
Mit Teilabhilfebescheid vom 12. November 2008 entsprach der nunmehr zuständige Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) dem letztgenannten Begehren und verteilte den bisher festgestellten Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 586.030,77 EUR entsprechend der beantragten Quote auf die D-KG in Höhe von 207.982,33 EUR und auf die Beigeladene in Höhe von 378.048,44 EUR.
1. Das Urteil des FG ist bereits aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Es kann keinen Bestand haben, weil an die Stelle des angefochtenen Bescheids über die Feststellung des Gewerbesteuermessbetrags für Zwecke des § 35 Abs. 2 EStG der während des Revisionsverfahrens erlassene geänderte Feststellungsbescheid vom 31. Juli 2014 getreten ist (vgl. dazu Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Juli 2004 IX R 44/01, BFH/NV 2005, 188; vom 15. April 2010 IV R 5/08, BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912, und vom 20. August 2013 IX R 38/11, BFHE 242, 386, BStBl II 2013, 1021).
Beide Regelungen sind Gegenstand eines gegenüber der Gewinnfeststellung gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO) eigenständigen Feststellungsverfahrens (§ 179 Abs. 1 AO; arg. § 35 Abs. 3 Satz 1 EStG; vgl. BFH-Urteil in BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912, sowie BTDrucks 14/2683, S. 116; BTDrucks 14/3366, S. 119). Es bestehen indes keine Bedenken dagegen, dass --wie vorliegend vom FA praktiziert-- die in den beiden (eigenständigen) Verfahren jeweils zu treffenden Feststellungen äußerlich miteinander verbunden werden. Zumindest dann, wenn wie vorliegend nach Auffassung des FA Teile des Gewerbesteuermessbetrags von der Steuerermäßigung nach § 35 Abs. 1 EStG auszuschließen sind, muss der auf den einzelnen Mitunternehmer entfallende Anteil am hiernach verbleibenden (begünstigten) Messbetrag nicht als Prozentsatz, sondern --wie vom FA angenommen und von den Beteiligten nicht in Frage gestellt-- als Nominalbetrag festgestellt werden (BFH-Urteil in BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912, unter II.1.e bb).
Normzweck des § 35 EStG ist es, die Unternehmer und Mitunternehmer, die der Einkommensteuer unterliegen und gewerbesteuerpflichtige Einkünfte erzielen, zu entlasten (BTDrucks 14/2683, S. 116, 97). Daher sind zu den Einkünften aus gewerblichen Unternehmen (§ 35 Abs. 1 Nr. 1 EStG) sowie aus Gewerbebetrieb als Mitunternehmer (§ 35 Abs. 1 Nr. 2 EStG) auch (dem Grunde nach) gewerbesteuerbelastete Veräußerungs- oder Aufgabegewinne zu rechnen. Hierzu gehören beispielsweise die Veräußerungsgewinne nach § 7 Satz 2 Nrn. 1 und 2 GewStG i.d.F. des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 --BGBl I 2001, 3858-- (BFH-Urteil in BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912, m.w.N.).
Nicht dem Normzweck des § 35 EStG entspricht es aber dem BFH-Urteil in BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912 zufolge, Gewinne i.S. des § 18 Abs. 4 Sätze 1 und 2 UmwStG zu einer Ermäßigung der Einkommensteuer führen zu lassen. Denn jene Vorschrift knüpft an die Umwandlung einer Kapitalgesellschaft an und soll verhindern, dass die Gewerbesteuerpflicht einer Kapitalgesellschaft, die auch Gewinne aus der Veräußerung oder Liquidation ihres Betriebs umfasst, dadurch unterlaufen wird, dass die Kapitalgesellschaft ohne Aufdeckung der stillen Reserven sowie ohne gewerbesteuerlichen Ansatz eines Übernahmegewinns in eine Personengesellschaft umgewandelt und der übergegangene Betrieb erst im Anschluss hieran (d.h. innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung) --wiederum ohne Anfall von Gewerbesteuer-- veräußert oder aufgegeben wird. Dementsprechend hat der erkennende Senat § 18 Abs. 4 Satz 3 UmwStG, wonach der betreffende Gewerbesteuermessbetrag bei der Steuerermäßigung nach § 35 EStG nicht zu berücksichtigen ist, für deklaratorisch gehalten, weil der Ausschluss von der Anrechnung bereits aus einer teleologischen Reduktion des § 35 EStG folge (BFH-Urteil in BFHE 229, 524, BStBl II 2010, 912).
(2) Dies schließt es indes --wie das FG zutreffend erkannt hat-- nicht aus, bei der Auslegung des § 35 Abs. 1 Nr. 2 EStG die Wertungen des § 18 Abs. 4 UmwStG auch dann zu berücksichtigen, wenn zwar die Voraussetzungen dieser Norm vorliegen, diese aber als gegenüber § 7 GewStG subsidiäre Norm (BFH-Urteil vom 28. Februar 2013 IV R 33/09, BFH/NV 2013, 1122, Rz 15) wegen des gleichzeitigen Vorliegens der Voraussetzungen des § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG keine unmittelbaren Rechtsfolgen auslöst. Denn der § 18 Abs. 4 UmwStG tragende Gedanke der Erhaltung des gewerbesteuerlichen Substrats der in eine Personengesellschaft umgewandelten Kapitalgesellschaft kann auch dann zum Tragen kommen, wenn zugleich die Voraussetzungen des § 7 Satz 2 GewStG erfüllt sind.