Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/itpp1-4512-432-15-jp-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184837449
Timestamp: 2020-06-02 04:51:00+00:00
Document Index: 19511555

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'SA/Bd ', 'SA/RZ ', 'art. 41', 'art. 41', 'art. 146']

ITPP1/4512-432/15/JP - Pismo wydane przez: Izba...
ITPP1/4512-432/15/JP
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług - jest prawidłowe.
W dniu 17 kwietnia 2015 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług.
Wnioskodawca świadczy usługi związane z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową, czyli prowadzi klub fitness. W zakresie świadczonych usług wchodzą m in. usługi wstępu do klubu i udziału w zajęciach aerobowych z wykorzystaniem lub nie (w zależności od rodzaju zajęć) urządzeń sportowych. Podatnik sprzedaje karnety: pojedyncze, miesięczne i kwartalne. Zdaniem Wnioskodawcy usługi te są opodatkowane stawką podatku VAT 8%. Wnioskodawca oferuje także usługi treningu personalnego na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z instruktorem. Te jednak - zdaniem Wnioskodawcy - wykraczają poza zakres związany z normalnym i typowym użytkowaniem obiektu, gdyż kluczowe jest świadczenie usługodawcy, które może odbywać się także poza obiektem, a samo korzystanie z obiektu sportowego ma znaczenie drugorzędne, stąd też zastosowanie mieć będzie w tym przypadku stawka podatku VAT 23%.
Czy bilet wstępu oraz abonament umożliwiający korzystanie z zajęć w klubie fitness jest opodatkowany stawką podatku VAT 8%.
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wstępu do klubu fitness, które upoważniają klienta do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się w tym klubie podlegają opodatkowaniu stawką VAT 8%. Załącznik nr 3 do ustawy o VAT zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w którym zawarto m.in.: w poz. 186 - bez względu na symbol PKWiU "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu". Wnioskodawca uważa, że usługi które świadczy, "podlegają pod ten przepis". Pojęcie wstępu należy definiować, jako "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś". Możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na terenie klubu przyrządów do ćwiczeń aerobowych (fitenss). W opinii polskich sądów prawo do zastosowania stawki VAT 8% do usługi wstępu do klubu fitness wynika z wykładni przepisów ustawy o VAT oraz z regulacji prawa unijnego. Prawo to jest uzasadnione tym, że wprowadzenie przez ustawodawcę stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnianiu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie ich kosztów. W tym zakresie, jak słusznie zauważył NSA, już samo pojęcie rekreacji wiąże się nierozłącznie z aktywnością. Trudno sobie bowiem wyobrazić, co podkreślił również NSA, jakąkolwiek usługę związaną z rekreacją, która łączyła by się wyłącznie z samym wstępem, biernym uczestnictwem oraz brakiem aktywności. Dodatkowo ustawodawca wskazał, że wskazane usługi podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku bez względu na symbol PKWiU. Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia "wstępu", więc należy odwołać się do powszechnie przyjętego znaczenia tego słowa. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, pod pojęciem tym należy rozumieć "możliwość wejścia gdzieś". Oznacza to, iż stawkę podatku w wysokości 8%, należy stosować wyłącznie w przypadku, gdy opłata za wstęp jest związana z dostępem do określonego obiektu, czy sprzętu różnego rodzaju, tak jak to ma miejsce w przypadku np. siłowni czy klubu fitness. Zdaniem WSA w Bydgoszczy "fiskus" w rzeczywistości w sposób nieuprawniony zawęża sposób rozumienia definicji słownikowej określenia "wstępu" skupiając się jedynie na jednym z elementów tejże definicji, a także pomijając powiązanie "wstępu" z określeniem "usługi związane z rekreacją". Zdaniem sądu, wstęp lub karta wstępu nie wiąże się jedynie z wejściem gdzieś lub prawem uczestniczenia w czymś jedynie w sposób bierny. Według sądu, organ podatkowy w nieuzasadniony sposób zawęził termin określony w pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Także wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia "wstępu" jedynie do "biernego" uczestniczenia w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 załącznika nr 3 "Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne", to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że "wstęp" do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach (np. karuzele, strzelnice, kolejki, automaty zręcznościowe itp.), a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom. Poza tym sąd zwrócił uwagę, że polski ustawodawca nie posłużył się określeniem "impreza rekreacja" czy też "wstęp na imprezę", co zdaniem sądu, oznacza że usługi rekreacyjne nie muszą dotyczyć wyłącznie "biernego" w nich uczestnictwa. Rekreacja, jak wynika z definicji przytoczonych powyżej, może być formą czynnego wypoczynku czy to na świeżym powietrzu, czy to na obiektach sportowych. Wyrok WSA w Bydgoszczy z 30 stycznia 2013 r., I SA/Bd 1045/12, LEX nr 1278093) WSA w Krakowie, który tę sprawę ostatecznie rozstrzygnął, stwierdził, że pojęcie "wstępu" lub "karta wstępu" nie wiąże się z wejściem gdzieś lub prawem uczestniczenia w czymś jedynie w sposób bierny. Powiązanie dwóch określeń znajdujących się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT "usługi związane z rekreacją" i "w zakresie wstępu" wyklucza przyjęcie, że wstęp w zakresie usług związanych z aktywnym wypoczynkiem, jakim jest rekreacja, dotyczy wyłącznie "biernego" w nich uczestniczenia.
Zdaniem sądu, wymienione w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT usługi są implementacją regulacji zawartej w załączniku III dyrektywy w sprawie VAT umożliwiającą państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14), w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz. 7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13). W oparciu o powyższe, w opinii sądu, "wstęp" przy pozostałych usługach rekreacyjnych mieści się w kategorii unijnej "korzystania z obiektów sportowych", czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń. Do podobnych wniosków doszedł WSA w Rzeszowie w nieprawomocnym wyroku z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/RZ 980/12, nie podzielając tym samym stanowiska organu podatkowego, że "opłata za bilety wstępu" nie jest tożsama z "opłatą w zakresie wstępu". Z uzasadnienia ww. wyroku wynika " (...) wstęp do parków rozrywki i wesołych miasteczek, na dyskoteki i sale taneczne (poz. 183 załącznika do cyt. wyżej ustawy), usługi bibliotek, archiwów, muzeów i pozostałe usługi w zakresie kultury (poz. 184 załącznika), pozostałe usługi związane z rekreacją (poz. 186 załącznika) nie mogą oznaczać biernego zachowania nabywcy biletu - klienta, który po dokonaniu wstępu - czyli po wejściu do danego obiektu, bo o ile w bibliotece, w archiwum i w muzeum, klient czyta, wybiera książki, ogląda eksponaty, to już jego zachowanie może być inne przy korzystaniu z "pozostałych usług w zakresie kultury", a jeśli chodzi o wstęp na dyskoteki, sale taneczne, czy właśnie do parku rozrywki to zasady doświadczenia życiowego dają podstawy do stwierdzenia, że klient - nabywca biletu - wstępuje tam po to, by wykazać się pewną aktywnością, sprawnością fizyczną itd. - a więc trudno uznać, że usługi z tych właśnie pozycji załącznika do ustawy mają dotyczyć opłaty za "bierny wstęp".
W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym "Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%" (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. - 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.
* poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;
* poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu:
* na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
* do obiektów kulturalnych bez względu na symbol PKWiU;
* poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;
* poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;
* poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.
Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia "rekreacja", aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako "aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu". Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje "ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu", "Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem" Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako "odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił".
Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.
Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii "wstępu", do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.
Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".
Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.
Pojęcie "Usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu np. na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług. Klienci mają możliwość zakupu biletów jednorazowych oraz karnetów miesięcznych i kwartalnych upoważniających do wejścia i korzystania z określonych przyrządów do ćwiczeń.
Z powyższego opisu wynika zatem, że świadczenia oferowane przez Wnioskodawcę, za które pobierane są opłaty w postaci biletów (karnetów) wstępu do klubu i udział w zajęciach aerobowych, należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem tego obiektu.
Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sprawy stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową m.in. wstęp do klubu i udział w zajęciach aerobowych, na które klienci mają możliwość zakupu biletów jednorazowych lub karnetu upoważniającego do wejścia i korzystania z określonych przyrządów do ćwiczeń podlegają opodatkowaniu według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2, art. 146a pkt 2 i w związku z poz. 186 zał. nr 3 do ustawy - "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU".
W niniejszej sprawie rozstrzygnięto wyłącznie kwestię objętą pytaniem, natomiast nie oceniano innych kwestii zawartych we wniosku, w tym prawidłowości zastosowania prawidłowej stawki VAT dla usług trenera personalnego (indywidualnego), gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.