Source: http://finansiellplanering.blogspot.se/2011/03/
Timestamp: 2017-07-22 16:38:51+00:00
Document Index: 45063615

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 2', '§ 12', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', '§ 1', 'HD ']

Skattebloggen: mars 2011
Fåmansföretag - Utdelning och Kapitalvinst
GränsbeloppetUtgångspunkten för 3:12-reglerna är att en person som äger och arbetar i ett fåmansföretag i princip ska få lika hög skatt på sina arbetsinkomster som en löntagare utan ägarintresse. Utdelning och kapitalvinst på andelar i ett fåmansföretag ska således beskattas i inkomstslaget kapital i den mån inkomsten utgör kapitalavkastning medan eventuell överskjutande utdelning och kapitalvinst beskattas som intäkt av tjänst. Till följd av svårigheten att avgöra vad som är egentlig kapitalinkomst och arbetsinkomst för en delägare som arbetar i ett fåmansföretag som han själv kontrollerar måste uppdelningen ske på ett schablonmässigt sätt.I detta sammanhang bör påpekas, att även om viss utdelning och kapitalvinst ska beskattas som intäkt av tjänst, behandlas dessa inkomster inte som vanliga förvärvsinkomster. I stället redovisas inkomsterna i en särskild intäktspost i inkomstslaget tjänst (10 kap. 3 § IL). Inkomsterna i denna intäktspost berättigar inte till schablon- eller grundavdrag. Ytterligare en skillnad jämfört med vanliga förvärvsinkomster är att det varken utgår sociala avgifter eller särskild löneskatt för inkomsterna. Dessutom är de inte förmånsgrundande. Reglerna om att inkomster i form av utdelning och kapitalvinst i vissa fall ska beskattas som inkomst av tjänst finns i 57 kap. IL. Ofta används uttrycket 3:12-reglerna för bestämmelserna i 57 kap. IL. Andelar som omfattas av dessa bestämmelser benämns ”kvalificerade andelar” (57 kap. 2 § IL).Om förutsättningarna för att tillämpa 3:12-reglerna är för handen ska utdelning, som överstiger den beräknade normalavkastningen, gränsbeloppet, tas upp i inkomstlaget tjänst. Utdelning upp till gränsbeloppet träffas av 20 % skatt genom att bara 2/3 av sådan utdelning ska tas upp i inkomstslaget kapital. Utdelning över gränsbeloppet träffas av ägarens fulla marginalskatt genom att den delen av utdelningen ska tas upp i inkomstlaget tjänst. Därigenom blir den överskjutande utdelningen beskattad enligt den progressiva skatteskalan.Gränsbeloppet utgörs av summan av årets gränsbelopp och sparat utdelningsutrymme uppräknat med statslåneräntan ökad med 3 procentenheter. Med sparat utdelningsutrymme avses den delen av gränsbeloppet som inte utnyttjas för utdelning. I fråga om statslåneräntan avses vid tillämpning av 57 kap. IL statslåneräntan vid utgången av november månad året före beskattningsåret, 57 kap. 8 § IL. Årets gränsbelopp får bara beräknas av den som äger andelen vid beskattningsårets ingång. Även i de fall företaget inte lämnar någon utdelning under beskattningsåret beräknas årets gränsbelopp av den som äger andelen vid årets ingång. Det är således inte möjligt att beräkna gränsbelopp vid två skilda tillfällen under beskattningsåret på samma andel.HuvudregelGränsbeloppet kan beräknas på två sätt. Det ena är att använda en schablonregel, den s.k. förenklingsregeln, som är kopplad till inkomstbasbeloppet och det andra är att utgå från andelens omkostnadsbelopp, den s.k. huvudregeln. En delägare måste använda en och samma regel för hela sitt aktieinnehav. Man får dock byta metod mellan åren.Enligt förenklingsregeln får årets gränsbelopp tas upp till ett belopp motsvarande två och ett halvt inkomstbasbelopp fördelat på samtliga andelar i företaget. Årets gränsbelopp enligt förenklingsregeln (schablonregeln) inkomstår 2011 (taxeringsår 2012) är 127.750 kr. Förenklingsregeln är lämplig för företag med litet kapital och ett fåtal anställda.Enligt huvudregeln ska omkostnadsbeloppet multipliceras med klyvningsräntan som motsvarar statslåneräntan ökad med 9 procentenheter. Med omkostnadsbeloppet avses det värde som skulle ha använts vid beräkning av kapitalvinst om andelen sålts vid beskattningsårets ingång (57 kap. 12 § första stycket IL). Genom formuleringen har en direkt koppling gjorts till genomsnittsmetoden i 48 kap. 7 § IL. Härav följer att ovillkorliga aktieägartillskott ingår i det genomsnittliga omkostnadsbeloppet vid bestämmande av underlaget enligt huvudregeln (prop. 1995/96:109 s. 90). Det ovillkorade tillskottet måste ha gjorts före beskattningsårets ingång för att få beaktas. IndexregelnNär det gäller andelar som förvärvats före 1990 får som omkostnadsbelopp användas anskaffningsutgift uppräknad med hänsyn till den allmänna prisutvecklingen från förvärvet fram till 1990. Av praktiska orsaker, bl.a. kontrollskäl, har uppräkningen begränsats till prisutvecklingen under 20 år. Uppräkning av anskaffningsutgiften får därför inte heller göras för tid som ligger före 1970.I prop. 1990/91:54 (s. 310) anges att uppräkningen ska följa samma index som gäller vid 1991 års taxering för uppräkning av anskaffningskostnaden för fastigheter vid reavinstbeskattningen. Någon årlig ändring av indextalet sker således inte. Vid nyemission hänförs därvid anskaffningsutgiften (emissionspriset) till emissionsåret när man gör uppräkningen, inte till den tidpunkt moderaktie förvärvades. Ovillkorliga aktieägartillskott före 1990 får på motsvarande sätt räknas upp från tillskottsåret.KapitalunderlagsregelnFör andelar förvärvade före 1992 finns en alternativregel för att beräkna gränsbelopp. Denna regel utgår från det beskattade egna kapitalet i företaget vid utgången av det beskattningsår som taxerats 19930, dvs. i regel det egna kapitalet vid utgången av 1992.Bestämmelserna om kapitalunderlag gäller för andelar i juridiska personer som hör hemma i en stat inom EES, 57 kap. 26 § tredje stycket IL. Det framräknade kapitalunderlaget fördelas med lika belopp på andelarna i bolaget. En förutsättning för att andelsägaren ska få använda kapitalvärdet är att han använder det för samtliga sina andelar i bolaget som han förvärvat före ingången av 1992. Någon indexuppräkning får inte göras på kapitalvärdet.Reglerna om beräkning av kapitalunderlaget finns i 57 kap. 27–35 §§ IL. Underlaget beräknas som skillnaden mellan tillgångar och skulder vid utgången av det räkenskapsår som ligger till grund för 1993 års taxering. I de fall två räkenskapsår taxeras 1993 beräknas kapitalunderlaget med hänsyn till förhållanden vid utgången av det senare (prop. 1993/94:234 s. 123). Taxerades inte företaget 1993 utgår man i stället från det bokslut som taxerades 1992. Som huvudregel gäller att tillgångar och skulder ska tas upp till de skattemässiga värden som gäller vid 1993 års inkomsttaxering, 57 kap. 28 § IL. Det finns emellertid specialbestämmelser för vissa slag av egendom i 28–30 §§ samma kapitel.LöneunderlagsregelOm underlaget för årets gränsbelopp beräknas utifrån andelens omkostnadsbelopp får till omkostnadsbeloppet läggas ett lönebaserat utrymme (57 kap. 11 § IL). Detta gäller oavsett vilken regel som använts för beräkning av omkostnadsbeloppet. Det lönebaserade utrymmet läggs till det med klyvningsräntan uppräknade omkostnadsbeloppet. Enligt löneunderlagsregeln får man beakta kontanta löner till såväl ägare av kvalificerade andelar som till övriga arbetstagare. Bilförmåner och andra skattepliktiga förmåner får dock inte räknas med – bara kontanta ersättningar.Det lönebaserade utrymmet är 25 % av löneutrymmet plus 25 % av den del av löneutrymmet som överstiger 60 inkomstbasbelopp (3.066.000 kr år 2010). Hela detta lönebaserade utrymme ingår i årets gränsbelopp.För att ett lönebaserat utrymme ska få beräknas krävs dock att andelsägaren själv eller någon närstående under året före beskattningsåret från företaget och dess dotterföretag fått sådan kontant ersättning som kan ingå i löneunderlaget. Det är tillräckligt att någon inom andelsägarens närståendekrets uppfyller lönekravet. Spärregeln som finns i 57 kap. 19 § innebär att andelsägaren eller någon inom närståendekretsen ska ha erhållit kontant ersättning med ett belopp som sammanlagt inte understiger det lägsta avsumman av 6 inkomstbasbelopp med tillägg av 5 % av den sammanlagda kontanta ersättningen till anställda i företaget och i dess dotterföretag, och ett belopp som motsvarar 10 gånger inkomstbasbeloppet.En ägare, som vill tillgodoräkna sig löneunderlag vid beräkning av årets gränsbelopp för utdelning som erhålls under år 2011, måste under år 2010 ha tagit ut en lön om minst 511.000 kr (10 inkomstbasbelopp år 2010) eller 306.600 kr (6 inkomstbasbelopp år 2010) plus 5 % av företagets sammanlagda kontanta löner år 2010. Om fåmansföretaget exempelvis har betalat löner med totalt 500.000 kr (inklusive lön till ägaren) måste ägaren eller någon närstående ha tagit ut en lön om minst 331.600 kr.KapitalvinstÄven en kapitalvinst på avyttring av kvalificerade andelar delas upp på inkomstslagen tjänst och kapital. Vid försäljning av kvalificerade andelar ska den del av kapitalvinsten, beräknad enligt nedan, som överstiger gränsbeloppet deklareras i inkomstslaget tjänst (57 kap. 21 § IL). Återstående del hänförs till inkomstslaget kapital. Kapitalvinst som motsvarar gränsbeloppet ska tas upp till två tredjedelar i inkomstslaget kapital. Kvoteringen innebär att den del av en kapitalvinst som motsvarar gränsbeloppet beskattas med 20 %.För försäljning av kvalificerade andelar under tiden 1 januari 2007−31 december 2009 återinfördes den tidigare slopade hälftendelningen. Av en kapitalvinst överstigande gränsbeloppet skulle hälften redovisas i inkomstslaget kapital och hälften i inkomstslaget tjänst, övergångsbestämmelserna p.2 och 6 lagen (2007:1251) om ändring i inkomstskattelagen. Från och med den 1 januari 2010 gäller inte någon hälftendelning utan hela kapitalvinsten verstigande gränsbeloppet ska tas upp i inkomstslaget tjänst.Den kapitalvinst som ska redovisas som intäkt av tjänst är dock maximerad till 100 inkomstbasbelopp under en femårsperiod för den skattskyldige och närstående till honom. Kapitalvinster överskjutande beloppstaket beskattas enligt vanliga kapitalvinstregler i inkomstslaget kapital.UtomståenderegelnI detta sammanhang bör nämnas att om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och i motsvarande mån har, direkt eller indirekt, rätt till utdelning ska en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl, 57 kap. 5 § IL. Vid bedömningen ska förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas. Bestämmelsen innebär att utdelning och kapitalvinst i sin helhet kan beskattas enligt vanliga regler för kapitalinkomster för samtliga delägare i bolaget, även de som är verksamma i betydande omfattning.Enligt 57 kap. 5 § 3 st. IL anses ett företag ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget, indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 57 kap. 4 § IL eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.I fråga om andelen som utomstående måste äga i företaget uttalas bl.a. i förarbetena följande (prop. 1989/90:110 s. 468). ”Om utomstående äger minst 30 % av aktierna i ett fåmansföretag blir risken för omvandling av arbetsinkomster mindre eftersom utdelning och reavinst tillfaller också dessa ägare.” Bakgrunden till uttalandet är att vid ett utomstående ägande på 30 % av andelarna blir behållningen av andelsägares uttag av företagets vinster i form av en kapitalinkomst i princip inte större jämfört med ett löneuttag.Ovanstående presumtion gäller dock endast i normalfallet. Det kan finnas omständigheter som gör att den skattskyldige ändå kan erhålla större del av företagets nettobehållning som en kapitalinkomst än vad dennes andelsinnehav i bolaget synes medge. Lagtexten ger därför utrymme att beakta särskilda skäl vid prövningen. I förarbetena nämns några särskilda omständigheter som kan föranleda en sådan annan bedömning (prop. 1989/90:110 s. 468). Däri uttalas följande: ”Successiv utförsäljning av aktier eller förekomsten av aktier som ger olika utdelning, konvertibla skuldebrev samt options- och terminsavtal avseende bolagets aktier är exempel på sådant som kan medföra att de särskilda reglerna ska tillämpas också när utomståendes aktieinnehav uppgår till 30 % eller mera.” Vidare kommenteras utomståenderegeln i specialmotiveringen (prop. 1989/90:110 s. 704): ”Regeln har därför utformats så att det åligger den skattskyldige att visa att förutsättningarna för undantag föreligger. I ett enkelt fall där minst 30 % av aktierna under hela bolagets verksamhetstid har ägts av utomstående och aktierna medför lika rätt, kan det enkelt konstateras att förutsättningar för undantag föreligger. Har aktierna olika rätt till utdelning eller eljest olika karaktär kan bedömning bli svårare, liksom om vinstandelsbevis, konvertibla skuldebrev eller dylikt utfärdats. Även tidigare års förhållanden måste beaktas för att hindra att successiva utförsäljningar, som syftar till att ta ut ackumulerad utdelning eller reavinster efter en försäljning av en minoritetspost av aktierna, leder till icke avsedda skatteförmåner. Om särskilda skäl föreligger ska undantag inte göras. Exempel på sådana särskilda skäl kan vara inbördes avtal som reglerar den faktiska fördelningen av resultatet, korsvisa äganden eller avtal om framtida förvärv. Det bör framhållas att bevisskyldigheten ligger på den skattskyldige och det ligger i sakens natur att denna blir svårare att fullgöra ju mer komplicerade förhållandena är.”Skattelättnader för onoterade andelarDet bör omnämnas att en lägre skattesats om 25 % tillämpas på utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar som inte är kvalificerade. Lagtekniskt hr detta lösts i 42 kap. 15 a § IL på så sätt att 5/6 av utdelningen/kapitalvinsten ska tas upp. Om det istället skulle uppstå en kapitalförlust blir den följaktligen också kvoterad till 5/6 enligt 48 kap. 20 § IL.Näringsbetingade andelarI detta sammanhand bör även omnämnas att utdelning och kapitalvinst på s.k. näringsbetingade andelar är skattefria.Med näringsbetingade andelar avses enligt 24 kap. 13 § IL andelar i aktiebolag och ekonomiska föreningar (såväl svenska som utländska) som är kapitaltillgångar. Näringsbetingade andelar kan bara ägas av företag, dvs. aktiebolag (utom investmentföretag) , ekonomiska föreningar, obegränsat skattskyldiga svenska stiftelser och ideella föreningar, sparbanker, ömsesidiga försäkringsbolag eller vissa utländskt bolag som hör hemma i en stat inom EES-området.Onoterade andelar är alltid näringsbetingade andelar – oavsett innehavstid och oavsett ägar- eller rösttal. Marknadsnoterade andelar kan i vissa fall vara näringsbetingade.I syfte att förhindra att obehöriga skatteförmåner uppstår genom handel med bolag som i princip endast innehåller kassa och bankmedel (”skalbolag”) finns en särskild bestämmelse i 24 kap. 19 § IL. Enligt denna kan ett företag inte ta emot utdelning skattefritt i form av vinstmedel, som före förvärvet av andelarna samlats upp i det förvärvade företaget, om det inte är uppenbart att det företag som gör förvärvet ”får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet”. Skattefrihet föreligger inte för utdelning av sådana medel som vid förvärvet fanns hos det utdelande företaget och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Utdelning anses i första hand ske av andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Bestämmelsen, som infördes redan år 1966, riktade sig ursprungligen mot ett förfarande som tidigare praktiserades i skatteplaneringssammanhang och som gick under benämningen Lundin-transaktioner.Enligt 25 a kap 5 § IL föreligger två villkor för att en kapitalvinst på en näringsbetingad andel inte ska tas upp till beskattning. Den avyttrade andelen måste innehas minst ett år om den är marknadsnoterad och andelen får inte vara hänförlig till ett skalbolag eller till ett företag från vilket det sedan sker ett s.k. återköp, vilket leder till att bestämmelsen om skalbeskattning tillämpas.Kapitalförluster på näringsbetingade andelar får som huvudregel inte heller dras av enligt 25 a kap. 5 § 2 st. IL. En sådan förlust får bara dras av om en motsvarande kapitalvinst hade tagits upp till beskattning.Skattefriheten avseende näringsbetingade andelar gäller enligt 24 kap 17 § IL gäller även utdelning som lyfts på sådana andelar. Även här krävs, om andelen är marknadsnoterad, att den innehas minst ett år.
Frukostseminarium om frivillig rättelse / Skatteverket
I tidigare inlägg har redogjorts för begreppet frivillig rättelse.Utlandsskattekontoret i Stockholm håller den 27 april 2011 ett frukostseminarium för att informera de som vill rätta sina gamla deklarationer i efterhand genom en s.k. frivillig rättelse. Syftet är att ge svar på vanligt förekommande frågor som till exempel innebörden av 4 kap. 21 § andra och tredje stycket taxeringslagen samt om det går att fasa ut den s.k. IB/UB-metoden.Huruvida de som vill rätta sina deklarationer i efterhand genom frivillig rättelse även vill anmäla sig med namn och e-post till Skatteverkets seminarium och därigenom erkänna att de faktiskt har oredovisade intäkter och tillgångar lämnar jag osagt. Undertecknad kommer dock finnas på plats för det fall något av intresse redogörs för.Mina förhoppningar är dock dämpade. Sannolikt är Skatteverkets motiv med seminariet att visa sin välvilliga inställning till frivilliga rättelser, något som annars tydligt framgår av den generösa tolkningen av propositionen till skattebrottslagen (prop. 1971:10, s. 161ff) vari verket anser sig finna stöd för den förmånliga IB/UB-metoden. Denna inställning synes även delas av lagstiftaren som i skatteförfarandeutredningen (SOU 2009:58 Del 1, 547ff) föreslår ett ökat utrymme för frivillig rättelse med innebörd att även när Skatteverket har informerat om en generell kontrollaktion ska en uppgiftsskyldig kunna rätta en oriktig uppgift utan att drabbas av skattetillägg eller ansvar enligt skattebrottslagen.Som skäl anförs att den restriktiva praxis som idag gäller (jmf. RÅ82 1:83) motverkar ett effektivt kontrollarbete. Att informera i media om att en viss typ av transaktion särskilt kommer att granskas framstår ur kontrollsynpunkt som effektivt eftersom Skatteverkets kontrollarbete, och därmed risken för upptäckt, synliggörs. Om det dessutom är möjligt för enskilda uppgiftsskyldiga att i en sådan situation göra en rättelse utan att drabbas av skattetillägg, ökar förutsättningarna för att ett stort antal beslut kan rättas på enkelt sätt. En andra chans att på eget initiativ göra rätt för sig utan risk för sanktioner är enligt utredningens bedömning också en ytterligare nyansering av regelverket som är motiverad.Utredningen anför också att i dessa situationer kan det ofta också vara besvärligt att bedöma huruvida rättelsen beror på Skatteverkets information. Det kan t.ex. vara omöjligt att utreda om den uppgiftsskyldige överhuvudtaget tagit del av informationen och i vilken mån han eller hon i så fall satt den i samband med sina egna förhållanden.Skatteverkets oförenliga roller som företrädare för statens intressen och objektiv beslutsfattare oförenliga medför dock att verket inte närmare kommer kunna ange vad som mer exakt krävs av den som företar rättelsen.I fråga om vad Skatteverket avser med "att fasa ut den s.k. IB/UB-metoden" kan jag endast spekulera i. Eventuellt avses frågan om det går att kombinera IB/UB-metoden med en faktisk redovisning av senare inkomstårs transaktioner.Den som har frågor som inte redan besvarats på bloggen men som inte vill närvara personligen vid Skatteverkets seminarium kan ställa sina frågor i kommentarerna till inlägget, så kan jag erbjuda mig att vidarebefordra frågorna till Skatteverket.För den som är intresserad av att mötas upp på en lunch eller kaffe och diskutera frivillig rättelse eller skatt i övrigt kommer jag dessutom ha några timmar över innan flyget åter bär av mot Skåne. Lägg ett mail till mig på info.finansiellplanering@gmail.se så kanske vi kan bestämma en tid för en liten träff.
Reaktioner: måndag 21 mars 2011
Fåmansföretag - Introduktion
Bakgrund”De ämnen som behandlas i lagrådsremissen hör till de svåraste inom skatterätten… Det kan till en början slås fast att de remitterade förslagen kännetecknas av mycket hög komplexitet. Även för en erfaren skattejurist torde det vara näst intill omöjligt att med ledning enbart av lagtexten bilda sig en uppfattning om vad reglerna innebär.”- Lagrådets yttrande till prop.1998/99:15 , Omstruktureringar och BeskattningEn stor del av finansiell planering avser frågor som rör ägaruttag av vinstmedel från så kallade fåmansföretag. Vinstmedel från dessa företag beskattas nämligen i vissas fall med så mycket som 58% enligt den särreglering som gäller för fåmansföretagen. Det kan följaktligen vara lönsamt att ha grundläggande kunskaper om regelverket.I de följande inläggen avser jag översiktlig redogöra för reglerna om fåmansföretag och presentera några av de lösningar som vanligtvis erbjuds inom finansiell planering.AllmäntKapitalinkomster på onoterade andelar beskattas med en proportionell skatt på 25 % medan förvärvsinkomster beskattas progressivt med en högsta marginalskatt om ca 58 %. För att förhindra att aktieägare i fåmansföretag med höga arbetsinkomster ska utnyttja denna skillnad och ta ut lönen som utdelning (eller kapitalvinst i samband med försäljning) har en särreglering införts av beskattningen av utdelning och kapitalvinst på aktier i fåmansföretag.Bestämmelserna om fåmansföretag och fåmanshandelsbolag finns i ett särskilt kapital i inkomstskattelagen (56 kap IL). De särskilda reglerna om utdelning och kapitalvinst, som tidigare fanns i 3 § 12 mom. lagen som statlig inkomstskatt, finns numera i 57 kap. IL. Reglerna kallas även 3:12-reglerna med hänsyn till tidigare regelverk.FåmansföretagPrivata aktiebolag är den dominerande och viktigaste företagsformen eller associationsformen. Definitionen av fåmansföretag omfattar både svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar samt deras utländska motsvarigheter. Ett fåmansföretag är enligt huvuddefinitionen i 56 kap. 2 § IL ett aktiebolag eller en ekonomisk förening eller en därmed jämförlig utländsk juridisk person, som ägs direkt eller indirekt av fyra eller färre fysiska personer på så sätt att dessa personer ha mer än 50 % av rösterna. En person och hans närstående anses som en delägare och även indirekt ägande via juridisk person beaktas.Huvuddefinitionen har kompletterats med den s.k. subsidiära definitionen (filialregeln). Den subsidiära definitionen avser fåmansföretag och fåmanshandelsbolag där näringsverksamheten är uppdelad på två eller flera verksamheter (verksamhetsgrenar) som är oberoende av varandra och en person genom sitt ägande eller på jämförligt sätt ha den reella bestämmanderätten över en verksamhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat. I praktiken tillämpas sällan eller aldrig den subsidiära definitionen som därmed har karaktären av stoppregel.Den utvidgade definitionen eller s.k. konsultregeln, utgår från ägarnas aktivitet i bolaget. Regeln tillämpas enbart i samband med beräkning av utdelning och kapitalvinst i enlighet med 3:12-reglerna. Enligt konsultregeln räknas alla aktieägare som är verksamma i företaget i betydande omfattning som en enda person, varför exempelvis ett konsultföretag, som ägs av de anställda kan vara ett fåmansföretag även om det bestämmande inflytande inte innehas av fyra eller färre. I RÅ 1993 ref. 99 ansågs exempelvis ett aktiebolag med 150 verksamma aktieägare som ett fåmansföretag enligt detta utvidgade begrepp.I fråga om närstående räknas, enligt 2 kap. 22 § IL, föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo som den skattskyldige eller närstående är delägare i. Med avkomling räknas även styvbarn och fosterbarn. Definitionen av fåmansföretag och fåmanshandelsbolag omfattar även motsvarande utländska juridiska personer. Av 2 kap. 2 § IL framgår att de termer och uttryck som används i IL omfattar också motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses.Privatpersonen som äger s.k. kvalificerad andel i ett fåmansföretag träffas av särreglerna och ska därmed ta upp utdelning och kapitalvinst delvis som inkomst i inkomstslaget tjänst istället för bara som inkomst av kapital.Kvalificerad andelEn andel är enligt 57 kap. 1 § IL kvalificerad om andelsägaren eller någon närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de fem närmast föregående åren. Man kan även ha varit verksam i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet. En andel är också kvalificerad om fåmansföretaget äger andel i annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag i vilket fåmansdelägaren eller närstående varit aktiv under nämnda tid. Regeln om verksam i delägt bolag förutsätter att ägarbolaget är ett fåmansföretag pga. ett fåtal ägare eller pga. det utvidgade fåmansföretagsbegreppet.Syftet med bestämmelsen i 57 kap. 4 § första stycket 1 IL om ”samma eller likartad verksamhet” är att det inte ska vara möjligt att flytta verksamhet mellan olika företag för att undgå beskattning enligt bestämmelserna i 57 kap. IL (prop. 1998/90:110 del 1 s. 468 0ch 703 f.). Denna regel tar enligt Högsta förvaltningsdomstolen sikte på sådana fall där hela eller delar av verksamheten i ett fåmansföretag förs över till ett annat fåmansföretag och där verksamheten i det senare företaget ligger inom ramen för den tidigare bedrivna verksamheten eller på fall där likartat samband föreligger, se RÅ 1999 ref.28.I detta sammanhang kan omnämnas att Högsta förvaltningsdomstolen har funnit att förvaltning av kapital som har sitt ursprung i upparbetade vinstmedel i en bedriven verksamhet är en del av den samlade verksamheten i ett företag. I tre överklagade förhandsbesked har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att överföring av sådant kapital från ett företag till ett annat medför att företagen anses bedriva samma eller likartad verksamhet (RÅ 2010 ref. 11 I, III och V).I RÅ 2010 ref. 11 I var omständigheterna följande.Personen A ägde MB med dotterbolaget DB. Den verksamhet som bedrevs i DB bestod av konsultverksamhet samt förvaltning av de i verksamheten generade vinstmedlen. A var verksam i betydande omfattning i DB. A avsåg att avskilja upparbetat kapital i DB för separat förvaltning. A övervägde två alternativ. Det ena innebar att en utdelning skulle göras från DB till MB varefter MB överlåter aktierna i DB till underpris till ett nybildat företag, NYAB, som också skulle ägas av A (alternativ 1). Det andra alternativet var att MB säljer, till underpris, en viss del av aktierna i DB till NYAB. Därefter skulle de av NYAB ägda aktierna i DB lösas in till marknadsvärdet (alternativ 2). Överförda medel skulle förvaltas av en extern förvaltare. SRN fann att den verksamhet som tidigare endast bedrivits i DB kommer att delas upp på ytterligare ett företag. Konsultverksamheten skulle fortsättningsvis bedrivas i DB medan MB:s verksamhet kom att avse förvaltning av kapital som bolaget får från DB genom utdelning. Motsvarande ansågs gälla för NYAB avseende det kapital som bolaget får när dess aktier i DB inlöses. SRN fann därför att MB, alternativt NYAB, och DB ska anses bedriva samma eller likartad verksamhet. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde samma bedömning som SRN.Verksam i betydande omfattningInnebörden av begreppet verksam i betydande omfattning har inte preciserats i lagtexten. Vid tolkningen bör man därför hämta vägledning i de förarbeten som ligger till grund för lagstiftningen. I propositionen (1989/90:110 s. 703) uttalas följande angående bedömningen av den skattskyldiges eller honom närståendes insatser i företaget.”En person ska alltid anses verksam i betydande omfattning i ett företag om hans arbetsinsatser har stor betydelse för vinstgenereringen i företaget. Till denna grupp av kvalificerat verksamma hör naturligtvis företagsledare och andra högre befattningshavare. I mindre företag kan arbetsledare och ibland även anställda utan någon ledarbefattning räknas till samma kategori. Detta gäller särskilt i sådana fall där delägarna kan anses bedriva en gemensam verksamhet. Det behöver inte vara fråga om ett heltidsarbete utan arbetsinsatsen måste ses i relation till företagets omfattning och övriga omständigheter. En styrelsemedlem som inte utför kontinuerligt arbete kan dock inte utan vidare anses kvalificerat verksam, även om han gjort enstaka insatser av stor betydelse t.ex. för att skaffa en viktig order till företaget.”En företagsledare liksom annan högre befattningshavare vars arbetsinsatser har eller har haft stor betydelse för vinstgenereringen i företaget anses följaktligen verksam i betydande omfattning. Av Rå 2002 ref. 21 framgår att det inte räcker med att delägaren (eller närstående) haft företagsledande ställning, han måste också ha varit verksam i företaget i sådan omfattning att hans arbetsinsats haft en påtaglig betydelse för vinstgenereringen. Skatteverket anser (SKV A 2006:16) dock att företagets vd och högre befattningshavare regelmässigt bör anses verksamma i betydande om fattning. I vissa fall räknas även anställda utan arbetsledande befattning som verksamma i betydande omfattning, nämligen om deras arbetsinsats har stor betydelse för vinsterna i företaget, t.ex. inom konsult- och kunskapsföretag.I fråga om fastighetsförvaltande bolag har ägare inte ansetts verksam i betydande omfattning, trots att han ensam svarat för de löpande arbetsuppgifterna i bolaget (RÅ 2007 not.37). Ägaren hade uppgift att han utfört arbetet i bolaget under bara 2,5 timmar per år. Vidare hade vinsten vid aktieförsäljningen till största delen berott på att värmeutvecklingen på fastigheter varit god under innehavstiden.Högsta förvaltningsdomstolen har även i ett antal mål prövat frågan om andelsägares arbetsinsatser i kapitalförvaltande fåmansföretag medfört att denne var verksam i betydande omfattning. se t.ex. RÅ 2004 ref. 61, RÅ 2004 not. 125, RÅ 2004 not. 162 och RÅ 2009 ref. 68. Inte i något av nämnda avgöranden ansågs arbetsinsatsen medföra att andelarna var kvalificerade.Sedvanligt styrelsearbete medför normalt inte heller att andelarna ska anses vara kvalificerade för en styrelse leda mot enligt RÅ 2000 not.164.FemårsregelnI detta sammanhang bör även den s.k. femårsregeln i 57 kap. 4 och 6 §§ IL nämnas. Regeln säger att en andel anses som kvalificerad om aktieägaren eller närstående varit verksamma i betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de senaste fem åren före beskattningsåret. Regeln tillämpas även på företag som upphört att vara fåmansföretag under den senaste femårsperioden. Särreglerna kan således tillämpas på exempelvis andelar i ett bolag vars aktier nu är noterade men som tidigare vari ett fåmansföretag om ägaren är eller varit verksam i betydande omfattning i bolaget.I fråga om vid vilken tidpunkt man ska ha varit närstående har Högsta Förvaltningsdomstolen i dom 2007-11-30, mål 469-07 anfört att det är tillräckligt att verksamheten bedrivits av någon som under beskattningsåret eller föregående femårsperiod då omfattades av närståendekriteriet.
Om att driva skatteprocess
SkatteprocessAtt driva en skatteprocess eller begära en omprövning kräver inte enbart god kännedom om de materiella skattereglerna utan även insikt i de formella reglerna.Med materiella regler förstås bestämmelser som reglerar själva skattefrågan, exempelvis huruvida en kostnad är avdragsgill eller inte. De formella reglerna avser bestämmelser om ärendets handläggning, exempelvis bevisbördans placering, dvs. vilken part som bär risken av att en omständighet inte kan bevisas, men även frågor om skönstaxering, oriktig uppgift, eftertaxering, skattetillägg, anstånd, förhållandet mellan skattebrott och skattetillägg, osv.En felaktig tillämpning av förfarandereglerna kan medföra motgång för den skattskyldige trots att han eller hon har rätt i sak. Det är således väsentlig skillnad mellan att ha rätt och att få rätt.Ovan anförda samt skatterättens låga beviskrav medför att skatterätten i många delar är godtycklig och att enskilda som hamnar i systemet tappar tilltron till rättsväsendet. I en artikel i Advokaten förklarar skatteadvokaten Peter Nordquist att kärnan i rättsäkerhetsproblemet inom skatterätten är Skatteverkets tredubbla funktion, som utredare, företrädare för statens intressen och objektiv beslutsfattare. Följden blir att Skatteverket ofta måste lägga sig på den fiskala linjen.Det kan följaktligen vara lönsamt att anlita särskild hjälp i omprövningsärenden och domstolsprocesser.Dessutom kan framhållas att ju tidigare i processen kvalificerad hjälp efterfrågas desto större är sannolikheten för framgång. Ett ärende kan avgöras redan efter första svaret på Skatteverkets förfrågan. Tyvärr anlitas jurist vanligen först i samband med ett ofördelaktigt beslut. I detta skede är det många gånger försent.RevisornUnder min tid på Skatteverket upplevde jag allt för ofta att skattskyldiga vände sig till sin revisor eller bokförare för hjälp vid tvister med Skatteverket. Revisorn och bokföraren saknar emellertid generellt den juridiska kompetens som krävs för att driva en skatteprocess. Framförallt saknar de insikt om de formella reglerna.Det finns en anledning till att Skatteverkets egna revisorer inte fattar verkets omprövningsbeslut, och inte heller representerar Skatteverket i domstol. Denna uppgift faller på Skatteverkets jurister, de s.k. processförarna. I detta sammanhang kan omnämnas att processförarna involveras i processen redan i ett långt tidigare skede. Dels rådgör revisorerna regelmässigt med processförarna i frågor som rör revisionen, dels ”förankras” promemorian hos juristen innan den tillställs den skattskyldige.AdvokatenAdvokat får bara den som är medlem av Sveriges Advokatsamfund kalla sig. För att bli invald i samfundet krävs att man har juristexamen (juris kandidatexamen). Dessutom avlägger advokaten en särskild advokatexamen och förutsätts arbetat minst 3 år och 3000 arbetstimmar med rättsliga angelägenheter för att kvalificera sig till medlemskap i samfundet. Att anlita advokat anses således vara ett särskilt kvalitetstecken.Huruvida Advokatsamfundets krav är tillräckliga för säkra juristens juridiska kompetens kan dock ifrågasättas. Advokatexamensutbildningen avser inte juridiska spörsmål utan områden som bl.a. god advokatsed, framställnings-, förhandlings- och förhörsteknik, advokatbyrådrift, rådgivaransvar och europarätt. Dessutom utgör inte tre års praktik tillräcklig praktik för expertis. Forskning har visat att expertis förutsätter minst 10 års praktik och åtminstone 10 000 timmars övning (jmf. Dr. K. Anders Ericsson, “The Cambridge Handbook of Expertise and Expert Performance”, 2006, samt Malcolm Gladwell, “Outliers”, 2008).Juridiken omfattar dessutom många olika delområden (t.ex. skatterätt, familjerätt, brottmål osv.). Majoriteten advokater ägnar sig åt brottmål och civilrätt. Skatteprocessen följer emellertid helt andra formella regler än Rättegångbalkens bestämmelser. I åtskilliga mål bevittnade jag exempelvis hur advokater i skattetilläggsärenden argumenterade ingående om den skattskyldiges uppsåt trots att uppsåt saknar relevans för bedömningen av oriktig uppgift och skattetillägg. Genom sin argumentation tillstyrkte de istället ofta omständigheterna i ärendet och försatte på så vis sina klienter i sämre läge än om klienten valt att inte svara på Skatteverkets frågor.En processförares kvalifikationerPå marknaden erbjuder åtskilliga skattejurister sina tjänster. Det ska dock uppmärksammas att det inte finns något krav på att den som kallar sig "jurist" har någon formell juridisk utbildning.Enligt min mening bör hjälp i första hand sökas av en jurist (advokater inkluderat) med praktisk erfarenhet som specialiserat sig på skatterätt och som är väl förtrogen med de formella reglerna. En framgångsrik skatteprocess avgörs ofta genom ett samspel mellan det materiella och de formella reglerna samt processförarens nyttjande av taktik, initiativ och pedagogik.Det kan påpekas att en jurist kunnig inom ett skatteområde inte nödvändigtvis är kunnig inom förfarande. Särskild praktisk erfarenhet från processföring bör således efterfrågas. Vill du kontrollera ombudet närmare kan du be om referenser.ÖvrigtFörutom ombudets curriculum vitae bör även undersökas hur klienternas personliga uppgifter behandlas. I inlägget ”Frivillig Rättelse – Frågor & Svar” berörs skattejuristens tystnadsplikt. Det ska framhållas att sekretess och tystnadsplikt inte enbart är av intresse i frågor som rör Skatteverkets tredjemansrevisioner utan även i frågor om exempelvis förmögenhetsbrott, identitetsstöd och ryktesspridning.Arvodet kan vidare variera mellan de olika rådgivningsfirmorna, från cirka 1000 kronor i timmen och uppåt. Det förekommer även att skattejurister debiterar utifrån en procentuell andel av den omtvistade skatten. Vanligtvis erbjuds dock klienten ett inledande kostnadsfritt möte. Be att få en uppskattning av de totala kostnaderna för uppdraget.Slutligen bör även ombudets ansvarsförsäkring undersökas. Fel förekommer och ett felaktigt råd kan föranleda betydande förmögenhetsskador. Advokater är som regel försäkrade genom Advokatsamfundet. Det bör dock noteras att det i kundavtalen vanligtvis görs gällande någon form av ansvarsbegränsning, beräknad utifrån arvodet för uppdraget. I fråga om jurister som inte är advokater är det av särskild betydelse att juristens försäkring studeras. Endast ett fåtal försäkringsbolag försäkrar nämligen sådan förmögenhetsskada som felaktig juridisk rådgivning kan föranleda.Kommentar(Skatte)rättsliga tvister kan medföra betungande konsekvenser för den enskilde för det fall han/hon inte vinner bifall för sina yrkanden. Det kan följaktligen vara värt att ägna lite extra tid på att hitta ett lämpligt biträde/ombud. Min rekommendation är att inte anlita första bästa skattekonsult, utan undersöka flera alternativ. Jämför deras dokumenterade erfarenhet och uppskattade totalkostnad. Om en advokat anlitas kan det vara värt fråga om det de facto är advokaten som gör den rättsliga utredningen eller om denna del läggs på oerfarna biträdande jurister.
Rättslig hjälp i brottmål mellan Sverige och Schweiz
Schweiz och internationell rättslig hjälp vid skattebrottInternationell rättslig hjälp i brottmål syftar till att åklagare och domstolar i Sverige och utomlands bistår varandra i brottsutredningar. Exempel på sådana åtgärder är förhör under förundersökning eller utlämnande av olika typer av bankinformation. Rättslig hjälp kan begäras och lämnas såväl på ett tidigt stadium i brottsutredningen som under rättegången.Nedan följer en e-post konversation med en tjänsteman vid den schweiziska skattemyndigheten gällande internationell rättslig hjälp i brottsmål och informationsutbyte med anledning av skattebrott mellan Sverige och Schweiz."Mutual legal assistance between Sweden and Switzerland can be granted based onEuropean Convention on Mutual Assistance in Criminal MattersConvention on Laundering, Search, Seizure and Confiscation of the Proceeds from CrimeConvention of 19 June 1990 implementing the Schengen AgreementCooperation Agreement between the European Community and its Member States, of the one part, and the Swiss Confederation, of the other part, to combat fraud and any other illegal activity to the detriment of their financial interests The Swiss Federal Act on International Mutual Assistance in Criminal Matters of 20.3.81 (IMAC; SR 351.1) contains a comprehensive regulation of international assistance. The IMAC is applicable only insofar as an international agreement neither explicitly nor implicitly provides otherwise (Art. 1, para. 1 IMAC), i.e. IMAC is Swiss law, only subsidiary applicable if international agreement applicable. If there's no international agreement Switzerland will/can grant assistance based on the IMAC, but in fiscal matters only if tax fraud is fulfilled regardless if direct or indirect taxes!Tax fraud and tax evasion are punishable in Switzerland. The exclusion of mutual assistance in fiscal matters is not a consequence of any lack of dual criminality, but rather is based solely on the provision contained in the Federal Act on International Mutual Assistance in Criminal Matters (Art. 3, para. 3 IMAC), which basically rules out cooperation in the fiscal area.Tax evasion is where a person does not reveal information in their tax return in order to avoid a tax assessment or to ensure that this is incomplete. In Switzerland, tax evasion is regarded as a misdemeanor and is punished by a fine.Tax fraud, meanwhile, refers to the provision of forged, falsified or untrue documents – such as business ledgers, balance sheets, profit and loss accounts and salary statements – in order to evade tax and deceive the tax authorities. Duty fraud refers to where a person fraudulently withholds a duty, fee or other payment to the public authority, or otherwise impairs its assets. Tax and duty fraud are regarded in Switzerland as crimes and are punished by imprisonment.The exclusion of mutual assistance in the case of fiscal offences does not apply to tax fraud. In tax fraud proceedings, coercive measures such as searches and seizures may be used and banking secrecy may be lifted under Swiss administrative criminal law. Similarly, Switzerland provides mutual assistance based on a corresponding request from a foreign authority associated with criminal proceedings. The Swiss authorities, which order the necessary measures, e.g. the production of bank documents, are responsible for the execution of mutual assistance. The persons affected by mutual assistance have the right of appeal and may demand a judicial review of the measures ordered. It is only when the conclusive decree has become absolute that the evidence requested may be transferred to the foreign authorities.On 29 May 2009, the Federal Council decided to apply the expansion of cooperation in cases of tax evasion - which had already been decided with respect to administrative assistance - to mutual assistance as well in a second step. In order to avoid gaps and contradictions, the Federal Council will therefore adapt mutual assistance law to the new principles of international cooperation in the case of tax offences. After the opening up of administrative assistance as part of the revision of the bilateral double taxation agreements, Switzerland will adopt and implement the negotiated solutions in the field of mutual assistance as well. In this regard, the Federal Council will focus on further development of mutual assistance by way of international agreements.The implementation of the Federal Council decision dated 29 May 2009 - therefore the amendment - is not yet transposed into national legislation but this "declaration of intent" contents the political will, that the requirements in mutual assistance regarding the tax evasion shall be adapted to the administrative assistance, where the "barrier" for assistance is not so high.Concerning direct taxes (income tax, property tax) Switzerland will grant assistance in criminal matters only if the qualification of tax fraud is fulfilled (see art. 3, para. 3 IMAC).Concerning indirect taxes Switzerland will grant assistance in criminal matters based on the Convention of 19 June 1990 implementing the Schengen Agreement (see art. 50; the agreement is applicable regardless of the fact, when the criminal action happened) and or the Cooperation Agreement between the European Community and its Member States of the one part, and the Swiss Confederation, of the other part, to combat fraud and any other illegal activity to the detriment of their financial interests (but see art. 46 of the cooperation agreement: applicable for criminal actions happened six months after the ratification). Requests for information for crimes covered by the Agreement can, therefore, be filed since 8 April 2009 for crimes committed after 26 April 2005.In executing a request, the Swiss magistrate may order searches or seizure of evidence, issue summonses, interview witnesses or release from legal obligations to keep certain facts secret only if the offence described in the request – assuming it were committed in Switzerland – were also punishable there (principle of dual criminality). When making its decision, he will consider whether in Switzerland the objective elements of an offence would be given. Moreover, dual criminality does not mean that Switzerland and the requesting State must have identical penal provisions or that their provisions are aimed at protecting the same goods or values; it is sufficient if the facts described in the request fall under one provision of ordinary Swiss penal law.Requests for mutual assistance must contain the following information:Name of the authority making the request. Requests are generally made by judicial authorities. The object of the foreign proceedings and the reason for the request (description of the official acts requested) .Identifying data of the person who is the object of the criminal proceedings. Legal evaluation of the facts in the requesting state. Description of the essential facts (place, time and circumstances).The requesting authority does not have to prove that its description is accurate. It must only present reasonable grounds for suspicion. The requesting authority may not be required to explain what precisely it wishes to establish via its request. "Fishing expeditions", however, are heavily frowned-upon. Evidence may not be collected at random and without material clues.Assistance is granted under the condition that the authorities of the requesting State do not use the results of investigations for investigative purposes or introduce them as evidence in any proceeding relating to an offence for which assistance is not permissible.According to customary practice, the Swiss Federal Supreme Court emphasises that direct or indirect use of the documents obtained and the information contained therein is not permissible under any circumstances for fiscal administrative proceedings nor for criminal proceedings based on purely fiscal elements (apart from a duty or tax fraud). This means that, according to the Federal Supreme Court, utilisation for a tax assessment is even prohibited when judicial assistance was provided on the basis of duty or tax fraud.Reservation of Speciality To the authorities of the requesting StateBased on the applicable treaties and conventions and on articles 67 and 63 of the Swiss Federal Law on International Mutual Assistance in Criminal Matters of 20 March 1981, the use of evidence and information obtained through the means of mutual assistance is subject to the following conditions:Use permittedI.The evidence and information obtained through the means of mutual legal assistance can, in the requesting State, be used for investigative purposes and be introduced as evidence in the criminal procedure for which assistance has been requested, as well as for any other criminal procedure, subject to the following points:Use not permittedII.The evidence and information obtained through the means of mutual legal assistance may not be used, neither directly nor indirectly, in a criminal procedure concerning an offence for which assistance is not admissible.III.Assistance is not admissible if the criminal procedure concerns an act which, according to Swiss law, is qualified as a political or a military offence or which violates regulations concerning monetary, trade or economic policy.IV.Assistance is also not admissible where the criminal procedure concerns an act which, according to Swiss law, is qualified as a fiscal offence. Considered as a fiscal offence is any act which appears to be aimed at reducing fiscal duties or taxes.Use permitted after prior consentV. After prior consent by Switzerland, the evidence and information obtained through the means of mutual legal assistance may be used:a) for the prosecution of acts which are qualified as tax fraud according to Swiss law, andb) additionally for the Schengen States: for the prosecution of the offences mentioned in article 50 of the Convention on the implementation of the Schengen Agreement (indirect fiscality), under the conditions of article 51 of this Convention.VI. Subject to prior consent by Switzerland is also:a) any other transmission of evidence and information, in particular to a third State or an international institution;b) any other use in a procedure other than the ones mentioned under number I., in particular in administrative or civil procedures. However, for the Schengen States, no prior consent is necessary for civil actions joined to criminal proceedings according to article 49 subparagraph d of the Convention on the implementation of the Schengen Agreement.ConclusionDirect taxes -> assistance if tax fraud / e contario: NO assistance if only tax evasion! (possible adaption in the future if the decision of the Federal Council will be implemented)Indirect taxes -> assistance based on the Schengen Agreement and Cooperation Agreement with the EC (no tax fraud required, but see requirements stated there)Schengen Agreement applicable regardless of the time of the criminal actionCooperation Agreement with the EC applicable if time of criminal action six months after ratification Between Sweden and Switzerland the mentioned agreements are applicable, so Switzerland can grant assistance concerning indirect taxes based on the anti-fraud agreement (above mentioned as "Cooperation Agreement between the European Community") and the Schengen Agreement.Due to the lack of an international agreement concerning mutual legal assistance in criminal matters concerning direct taxes (the European Convention on Mutual Assistance in Criminal Matters is not applicable in fiscal matters! see art. 2) Switzerland will/can grant assistance only based on the IMAC (direct taxes: tax fraud has to be fulfilled).Swedish request for mutual legal assistance concerning criminal action "direct taxes" -> requirements based on the IMAC (tax fraud necessary)Swedish request for mutual legal assistance concerning criminal action "indirect taxes" -> requirements based on Schengen and Anti-fraud agreementLimitation of liability: no warranty can be given in respect of the accuracy, reliability, up-to-dateness or completeness of this information."KommentarOvan text är ett sammandrag av flera mail. Sammanfattningsvis kan sägas att Sverige har sedan tidigare möjligheter till att begära handräckning från Schweiz i samband med en brottsutredning. För att åtgärder ska kunna vidtas i Schweiz krävs dock att den gärning som ansökan avser motsvarar ett brott enligt schweizisk lag, dvs. det ställs ett krav på dubbel straffbarhet. För att ett skattebrott ska anses utgöra ett ett brott enligt schweizisk lag krävs att skattebrottet förenats med någon form av urkundsförfalskning. I det fall skattebrottet enbart grundar sig i oredovisade inkomster anses de enligt schweizisk lag utgöra sådant ”skatteundandragande” som inte omfattas av IMAC, oavsett beloppets storlek.Det bör även noteras att det föreligger vissa begränsningar vad gäller hur informationen får användas av den mottagande staten.
Reaktioner: fredag 11 mars 2011
Frivillig Rättelse Frågor & Svar
I den första delen av inlägget om frivillig rättelse redogjordes för eventuella konsekvenser om en skattskyldig lämnat ofullständiga eller direkt felaktiga uppgifter till ledning för sin taxering som sedermera kommer till Skatteverkets kännedom på initiativ av annan än den skattskyldige. Andra delen av artikelserien tog upp hur konsekvenserna helt eller delvis bortfalla, trots att oriktig uppgift lämnats, om den skattskyldige frivilligt rättar uppgifterna.I sista delen följer några svar på de kommentarer som ställts i samband med inlägget "Jakten på den försvunna skatten". Min förhoppning var att inläggen om frivillig rättelse skulle föranleda ytterligare frågor och diskussioner, vilket tyvärr ej blev fallet.”Men hur tar man i praktiken hem kapitalet (kontanter eller aktier) utan att myndigheterna upptäcker transaktionen och börjar undersöka hur man har skött sig tidigare? ”Frågan verkar inte avse frivillig rättelse. Några råd om att ta hem tillgångar utan att redovisa dessa i enlighet med ovan anförda kan jag tyvärr inte ge. I synnerhet sådana som kan tolkas som råd i samband med penningtvätt. Jag kan dock berätta att bankernas kontrolluppgiftsskyldighet regleras av lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter.12 kap. reglerar kontrolluppgiftsskyldigheten vid utlandstransaktioner. Enligt 1 § ska kontrolluppgift (KU) lämnas om direkta och indirekta betalningar som överstiger 150 000 kronor eller utgör delbetalningar av en summa som överstiger 150 000 kronor. På de lämnade kontrolluppgifterna finns fr.o.m. taxeringsår 2009 inte längre någon betalningskod som anger vilken typ av transaktion som pengarna hänför sig till. Orsaken till detta är att betalningskoden tidigare sattes utifrån betalningsmottagarens egna uppgifter. I många fall fick banken dessutom inte tag i personen för att få information om betalningskod och banken fick då ange en kod för ”Övrigt” (kod 999). Istället ska nu en KU på betalning från utlandet innehålla uppgifter om betalning i originalvaluta samt uppgift om betalningsdagen (transaktionsdagen). På KU för betalningar till utlandet finns dock fortfarande uppgift om betalningskod samt uppgift om mottagaren av betalningen.En intressant aspekt av ovan sagda är att när Skatteverket granskar materialet kan verket svårligen uppfylla sin bevisbörda för att kunna beskatta beloppet om inte den skattskyldige uppger vad beloppet avser eller om verket på annat sätt kan inhämta information om vad betalningen avser.Vad som avses med delbetalning framgår av prop. 1989/90:135, sid 78, ”Det skall vara fråga om betalning av en viss del av ett på förhand bestämt belopp”. Av nämnda prop. framgår också när delbetalning inte föreligger, ”Däremot avses begreppet inte omfatta periodiskt ut gående betalningar som hänför sig till en på förhand bestämd tid, t.ex. hyresbetalningar, prenumerationer eller räntebetalningar. Detsamma gäller i fråga om kontraktsenliga amorteringar”.Ett veckovist/månatligt periodiskt sparande om 150 000 kr per tillfälle bör således inte föranleda någon kontrolluppgiftsskyldighet från betalningsförmedlaren.Omfattande löpande insättningar, även av mindre belopp, kommer dock sannolikt att uppmärksammas genom betalningsförmedlarens granskningsskyldighet enligt 3 kap. 1 § lagen om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism. Enligt bestämmelsen ska en verksamhetsutövare granska transaktioner för att kunna upptäcka sådana som den misstänker eller har skälig grund att misstänka utgör ett led i penningtvätt eller finansiering av terrorism. Bankernas datorsystem söker exempelvis automatiskt efter denna typen av transaktioner. Om misstanke efter närmare analys kvarstår, ska uppgifter om alla omständigheter som kan tyda på penningtvätt eller finansiering av terrorism utan dröjsmål lämnas till Rikspolisstyrelsen.I fråga om överföringen av aktier och fonder saknas bestämmelser härom i lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter. Tidigare lämnades kontrolluppgift för innehav av aktier och fonder, men denna skyldighet upphörde i samband med att förmögenhetsskatten avskaffades. Skatteverket erhåller således kontrolluppgifter för värdepapper i samband med utdelning och vid avyttring. Huruvida aktier eller fonder kan flyttas från utländskt värdepappersbolag till ett svenskt sådant kan jag dock inte svara på.Notera dock att lagen om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism även gäller för denna typ av transaktioner, varför det svenska värdepappersföretaget är skyldigt att utreda andelarnas ursprung.Har du ytterligare funderingar är du välkommen att höra av dej.”I den lankade artikeln namner Carnegies skatteexpert att skatten i de flesta fallen blir mindre än 10 % vid en frivillig rattelse. Blir det inte mer an sa?”Som framgår av inlägget så beror det på. Om rättelsen avser andelar i trust, foundations eller annan utländsk associationsform kan hemtagningen bli betydligt dyrare. Likaså om det gjort insättningar under rättelseperioden av tidigare oredovisade inkomster i näringsverksamhet eller tjänst.”Om jag förstått det rätt så ska självrättelse göras för åren 2005-2009. Har man tillgångar och avkastning i många värdepappersslag och valutor kan det nog vara lite krångligt.”Skatteverket har ju öppnat för IB/UB-metoden. Dock kan behöva kompletteras med verifikationer för insättningar och uttag samt eventuellt förvaltningskostnader och skatter.”Vad säger skatteverket om man kommit upp i undanhållen skatt över 10 basbelopp något/några av de åren?”Skatteverket är lite otydliga. Om skatten överstiger 10 basbelopp för vart och ett av åren så rekommenderas du inkomma med upplysningar härom. Notera att det gäller per år, så i teorin kan sådan rättelse bli tillämplig endast för ett av åren, exempelvis 2002. Det är inte osannolikt att även om du inkommer med uppgifter om åren före så kommer inte Skatteverket vidta någon rättelse utan avvisa dina tidigare rättelser som försent komna. Anledningen är som beskrivet i inlägget att Skatteverket måste bedöma att förutsättningar förelegat för att döma den skattskyldige till skattebrott, om frivillig rättelse inte hade skett, dvs. att Skatteverket i dessa situationer får göra bedömningar som normalt åvilar åklagare respektive allmän domstol. Detta är bedömningar som Skatteverket normalt saknar kunskap om. Dessutom är det endast ett fåtal som arbetar med utlandsrättelser varför de som besitter viss kompetens saknar tid. Beviskravet är vidare högt och uppsåt måste bedömas. För det fall du inte lämnar uppgift om tidigare år utan hävdar att skatten de år inte uppgick till 10 prisbasbelopp blir ärendet ännu svårare att utreda. Informationsutbyte är inte en tillänglig väg och frågan är om det ens är möjligt att begära handräckning i skattebrottsärendet.”Skatteverket vill väl också ha in kontoupplysningar ytterligare 5 år bakåt i tiden. Varför och vad ska de göra med dem?"Vad jag själv erfarit förfrågas endast de kontoupplysningar som ingår i rättelsen. Du ska vidare inte bifoga hela materialet med din omprövning/rättelse. Det räcker med en skrivelse. Du behöver dock kunna styrka dina yrkanden om Skatteverket begär att du kompletterar din begäran, exempelvis genom kopia av kontoutdrag."Räcker det i så fall med utdrag hur mycket som fanns på kontot/portföljen i slutet av varje år?”Se tidigare fråga.”Man är lite orolig för att ta hjälp av en svensk skattekonsult eftersom risken för tredjemansrevision då finns.”Din oro är till viss del befogad. Av 3 kap. 8 § TL framgår att taxeringsrevision får beslutas för att kontrollera att deklarations- och annan uppgiftsskyldighet har fullgjorts riktigt och fullständigt. Revision får beslutas även för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av annan än den som revideras, s.k. tredjemansrevision. Av 3 kap 9 § TL framgår att ett beslut om revision bl.a. ska innehålla uppgift om ändamålet med revisionen. Om det finns särskilda skäl får Skatteverket i ett beslut om tredjemansrevision utesluta uppgift om vilken person eller rättshandling granskningen avser. Den reviderade har en skyldighet att tillhandahålla de handlingar och lämna sådana upplysningar som behövs för revision.I detta sammanhang bör omnämnas lagen om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet (tvångsåtgärdslagen, TVL). En sådan tvångsåtgärd kan innebära att en revision i sin helhet eller i vissa delar får genomföras i den reviderades verksamhetslokaler utan att denne medgett detta. Under vissa förutsättningar kan viss lokal, förvaringsplats eller annat utrymme genomsökas för att leta efter handlingar som omfattas av en revision eller ett föreläggande. Ett omhändertagande av handlingar kan aktualiseras antingen i anslutning till en eftersökning eller som en självständig tvångsåtgärd.Tvångsåtgärden kan påbörjas utan att den reviderade underrättas i förväg om att revision ska ske (överraskningsrevision). SKV kan alltså i vissa fall underlåta att fullgöra den underrättelse- och samrådsskyldighet som föreligger enligt 3 kap. 9 och 10 §§ TL. Överraskningsrevision med stöd av tvångsåtgärdslagen kan dock bara göras om det kan visas att det finns sabotagerisk redan innan revisionen påbörjas.Det är viktigt att hålla en klar skiljelinje mellan revision utan föregående underrättelse om revisionsbeslutet, vilken kan genomföras med stöd av reglerna i 3 kap. 9 § TL, och överraskningsrevision med stöd av tvångsåtgärdslagen. I motsats till överraskningsrevision med stöd av tvångsåtgärdslagen är nämnda revision enligt taxeringslagen inte någon tvångsåtgärd. Revision som med stöd av taxeringslagen sker utan föregående underrättelse, får göras om det är av betydelse att genomföra sådan åtgärd som avses i 3 kap. 11 § andra stycket TL (t.ex. kassainventering) och kontrollen kan mista sin betydelse om den reviderade underrättas i förväg.Tvångsåtgärdslagen är tillämplig även vid tredjemansrevision. Lagen kan också användas vid förelägganden riktade mot tredje man.Denna möjlighet utnyttjades exempelvis i ett medialt uppmärksammat fall då Skatteverket genomförde en ”razzia” mot ett av rådgivningsföretagen som specialiserat sig på Cypernupplägg. Genom åtgärden kom det fram information som visade att över 400 personer använt samma upplägg. Sedan det visat sig att deras bolag på Cypern bara varit en fasad upptaxerades de aktuella företagarna.Jag vill dock framhålla att denna typ av förfaranden är ovanliga. I det aktuella fallet genomfördes åtgärden mot skatterådgivare som gjort sig kända för upplägg för skatteundandragande. Fyra hundra Cypernupplägg genomförs inte diskret utan sådan verksamhet sticker självklart i ögonen på beskattningsmyndigheten. Finansiell planering behöver dock inte vara skatteundandragande. Sannolikheten för en motsvarande åtgärd hos en etablerat seriös skattejurist är inte hög. Att Skatteverket exempelvis ska genomföra en liknande åtgärd mot en skattekonsult som biträder i ärenden om frivillig rättelse är enligt min mening otänkbart. Dels är det tveksamt om en sådan åtgärd skulle anses förta den frivilliga rättelsen, dels kommer effekten bli att färre kommer våga rätta tidigare oredovisat kapital i utlandet. Något som inte ligger i Skatteverkets intresse.Oavsett ditt ärende rekommenderar jag dig följande i samband med kontakter med rådgivningsföretag.Undvik skatterådgivare som aggressivt marknadsför djärva utlandslösningar på internet.Kommunicera inte känsliga uppgifter över e-post som inte är säkrad med någon form av kryptering.Förvissa dig om hur rådgivaren hanterar sekretessen i sin verksamhet. Vilka uppgifter sparas och hur förvaras de (digitalt eller i pappersform)?Förvissa dig om att säkerheten för deras arkiv är betryggande, exempelvis kryptering av hårddiskar, larm, mm.Förvissa dig om att de har och efterlever riktlinjer för gallring av e-post.Förvissa dig om att de hanterar sekretess avfall på ett betryggande sätt.I detta sammanhang kan jag även informera om advokaters tystnadsplikt.I Skatteverkets Handledning för skatterevision 2004, s. 121, anförs följande.”Med handling, som enligt 27 kap. 2 § RB inte får tas i beslag, avses handling vars innehåll kan antas vara sådant att befattningshavaren eller annan som avses i 36 kap. 5 § RB inte får höras som vittne därom. Fråga är därvid om handling som innehåller sådana uppgifter som bl.a. advokater, läkare, tandläkare och psykologer har anförtrotts i sin yrkesutövning.Detta innebär att uppgifter som hos dessa yrkesgrupper omfattas av tystnadsplikt kan undantas från föreläggande och revision om den skattskyldige begär detta. Av nedan refererade domar kan slutsatsen dras att SKV:s möjligheter att få del av olika klienttransaktioner hos advokater genom tredjemansförelägganden är mycket små. Rättsfallen visar också att det finns vissa begränsningar i möjligheterna att få del av uppgifter rörande klienter även i samband med förelägganden för advokaters egen beskattning. Även om det inte finns några rättsliga hinder för SKV att genom föreläggande begära uppgifter som omfattas av tystnadsplikten är det lämpligt att viss försiktighet iakttas."Det finns några fall där advokatsekretessen brutits, exempelvis vid föreläggande om klientnamn, e-post som förvarats av en advokat som även var bolagsjurist (ansågs inte oberoende) samt transaktionsutdrag från klientmedelskonton (Efter tredjemansrevision hos SEB då inte advokatsekretessen ansågs kunna åberopas av banken utan endast de som bedriver advokatverksamhet.). I princip är sekretessen om själva ärendet fredat.Det kan dock vara svårt att hitta en skattekompetent advokat. Skattejurister tenderar att inte välja advokatsamfundet och dess ersättningsbegränsningar. De advokater som specialiserat sig på skatterätt brukar vidare tillämpa en generös tolkning av begreppet skäligt arvode. En enkel rättelse kan landa på 20.000-30.000 kr medan mer komplicerade rättelser på ett par hundra tusen.Behöver du ytterligare infallsvinklar eller vill diskutera frågan förutsättningslöst är du välkommen att ta kontakt med mej via min e-post.
Reaktioner: torsdag 10 mars 2011
Kommunikationsskyldigheten
Det förekommer situationer då enskilda personer inte kan nås per brev på sin folkbokföringsadress och där det är oklart vad de befinner sig. Posten har då ingenstans att lämna eventuella brev vilket föranleder att försändelserna skickas i retur med uppgift om att adressaten är okänd eller har flyttat utan eftersändning. Dessa personer kan då inte nås av Skatteverkets överväganden och beslut med betydande åtföljande konsekvenser.I ett ärende där jag biträder en klient har så skett. Klienten är avflyttad sedan ett antal år tillbaka från Sverige men innehar fortfarande en depå under förvaltning av ett svenskt värdepappersbolag. Konsekvenserna av att Skatteverkets skrivelser inte har kommit klienten tillhanda har blivit betydande med bl.a. utmätning som följd.Skatteverkets kommunikationsskyldighet framgår av 17 § förvaltningslagen (FL), 14 kap. 2 § skattebetalningslagen (SBL) och 3 kap. 2 § taxeringslagen (TL). Av 11 § 1 st. taxeringsförordningen framgår vidare att underrättelse till den skattskyldige ska sändas i vanligt lösbrev. I det andra stycket framhålls dock att om det är av betydelse att få bevis om att ett föreläggande eller annan handling når adressaten ska delgivning ske. En motsvarande bestämmelse finns i 63 § skattebetalningsförordningen. En annan sak är att enligt allmänna regler så befordras post på avsändarens risk.Kammarrätten i Sundsvall har i dom den 20 januari 2004, mål nr 1898-1899-01, berört en liknande situation. Skattemyndigheten hade efter revision där revisionspromemorian skickats till bolagets officiella adress, medelst omprövningsbeslut eftertaxerat bolaget. Den skattskyldige hävdade att besluten saknade laga verkan eftersom bolaget inte fått del av vare sig revisionspromemorian eller omprövningsbesluten förrän ett halvår efter besluten. Kammarrätten ansåg besluten saknade laga verkan eftersom den dåvarande skattemyndigheten inte iakttagit den i 3 kap. 2 § TL föreskrivna kommunikationsprincipen. Regeringsrätten meddelade inte prövningstillstånd.Enligt kammarrättens dom skulle bolagets uppgift om att de inte tagit del av handlingarna ”tagas för god”, dvs. en betungande bevisbörda ålades skattemyndigheten. Skattemyndighetens tidigare inställning till postbefordran med lösbrev var att det om den skattskyldige har adress och det saknas anledning att anta att försändelsen inte når fram ska kommunikationsskyldigheten anses som fullgjord genom utskick i lösbrev. Detta ställningstagande motstrids dock av kammarrättsdomen.Det ska framhållas att kammarrättsdomar inte har prejudicerande verkan och att Skatteverket tenderar att åberopa de domar som styrker Skatteverkets rättsliga bedömningar men inte tillmäta de domar som går verket emot någon väsentlig betydelse. Sedd ur Skatteverkets synvinkel medför ärendehanteringens karaktär av masshantering en administrativt betungande och kostsam process om visshet ska uppnås att varje försändelse når sin adressat. En konsekvens av att Skatteverket förlitar sig på att lösbrev når adressaten är att verket inte känner till om försändelsen faktiskt kommit fram om inte försändelsen kommer i retur. Skatteverkets bevisläge är således väldigt dåligt om en skattskyldig senare gör gällande att han/hon inte fått del av Skatteverkets skrivleser.För det fall försändelsen kommer i retur bör dock ingen tveksamhet föreligga om Skatteverkets skyldighet att tillämpa stämningsmannadelgivning eller kungörelsedelgivning med åtföljande fördröjning av handläggningen.Kammarrätten i Sundsvall 20040120_ Mål nr 1898--1899-01
Frivillig Rättelse Del 2
Frivillig rättelseI den första delen av inlägget om frivillig rättelse redogjordes för eventuella konsekvenser om en skattskyldig lämnat ofullständiga eller direkt felaktiga uppgifter till ledning för sin taxering som sedermera kommer till Skatteverkets kännedom på initiativ av annan än den skattskyldige. Av olika skäl kan emellertid konsekvenserna helt eller delvis bortfalla, trots att oriktig uppgift lämnats.Av 5 kap. 8 § p.4 TL framgår att skattetillägg inte ska tas ut om den skattskyldige frivillig har rättat en oriktig uppgift, medan 12 § SBL stadgar att den som frivilligt vidtar åtgärd som leder till att skatten kan påföras, tillgodoräknas eller återbetalas med rätt belopp inte ska dömas till ansvar enligt 2-8 §§ SBL.Frivillig rättelse leder till frihet från ansvar när den än sker. Det är alltså i detta hänseende utan betydelse om rättelsen kan leda till rätt debitering av skatt eller avgift i det normala taxerings- och debiteringsförfarandet eller om den kan beaktas först genom eftertaxering.Det krävs för ansvarsfrihet att rättelsen leder till att skatten för just den beskattningsperiod som det är fråga om beräknas till rätt belopp.Enligt 4 kap. 9 § TL ska den skattskyldiges begäran om omprövning ha kommit in till Skatteverket före utgången av det femte året efter taxeringsåret. Vid frivillig rättelse enligt 12 § SBL får emellertid beslut om eftertaxering även meddelas efter femårsfristens utgång. Det ligger emellertid i sakens natur att det, för att femårsfristen ska kunna utsträckas i fall av frivillig rättelse, måste ha förelegat förutsättningar för att döma den skattskyldige till skattebrott, om frivillig rättelse inte hade skett. Notera att Skatteverket i dessa situationer får göra bedömningar som normalt åvilar åklagare respektive allmän domstol.Generellt gäller dock enligt Skatteverkets interna regler att vid tveksamma fall av frivillig rättelse bör ändå en brottsanmälan göras. Bedömningen överlåts därmed till åklagare, som får ta ställning till om förundersökning ska inledas.Begreppet rättelseDet föreligger inga formella krav för frivillig rättelse. Av betydelse är att det framgår att fråga är om en rättelse, samt att korrigeringen preciseras i vilket eller vilka avseenden som en deklaration är oriktig. Tillräckligt med uppgifter måste dessutom lämnas att det blir möjligt för Skatteverket att göra en korrekt beräkning av den skatt som blivit felaktig.I propositionen till Skattebrottslagen (Prop. 1971:10, s. 161ff) framgår följande.”För straffrihet krävs med andra ord att den skattskyldige vid rättelse lämnar så fullständiga uppgifter att beskattningsmyndigheten utan att vara hänvisad till den rättandes egen bedömning själv kan pröva uppgifterna och fastställa skatten på grundval av sakuppgifter eller vidta åtgärder för att få ett tidigare beslut om skatt ändrat.Utredningen understryker emellertid, att alltför höga krav inte bör ställas på den rättandes uppgifter. Det måste räcka, att han i väsentliga delar lämnar riktiga uppgifter, även om de efter granskning måste korrigeras på vissa punkter. Det kan t. ex. vara svårt för en skattskyldig att lämna exakta siffror på de belopp han undanhållit beskattning, om rättelsen avser oriktiga uppgifter som lämnats under en följd av år och underlaget av bokföring eller anteckningar är bristfälligt. I sådana fall bör det vara tillräckligt, om han uppger de belopp som uppskattningsvis kan beräknas ha undanhållits från beskattning. Visar det sig senare att de belopp han uppgett är alltför små i förhållande till de verkliga beloppen kan det dock bli fråga om att anse frivillig rättelse föreligga endast intill de belopp den skattskyldige själv uppgett. Enligt utredningens mening får sådana fall lösas av rättspraxis från fall till fall.”Skatteverket har tolkat ovan uttalande som stöd för att tillämpa den s.k. IB/UB-metoden som kortfattat innebär att en eventuell kontoförändring presumeras kapitalvinst/förlust.Begreppet frivillighetMed att åtgärden ska ske frivilligt menas att den skattskyldige ska ha gjort rättelsen utan att känna sig tvingad av yttre omständigheter. Om t.ex. rättelsen sker därför att den skattskyldige fått anledning misstänka att han ska bli föremål för skatterevision, anses åtgärden inte vara frivillig. Enligt propositionen till nya lydelsen av SBL behöver dock inte den omständigheten att den skattskyldige hunnit få en påminnelse att lämna deklaration utesluta möjligheten till frivillig rättelse vad gäller underlåtenhet att lämna deklaration.RÅ 1982 1:83 åberopas många gånger som stöd för att generella kontrollaktioner är tillräckligt att föranleda skälig anledning att misstänka en förestående kontroll varför en eventuell rättelse inte anses frivillig. Fallet omnämns ofta med anledning av Sveriges nya informationsutbytesavtal med flera före detta skatteparadis och avtalens uppmärksamhet i media.Rättsfallet behandlar ett fall där de två makarna Folke och Berit N år 1977 meddelat Skatteverket att deras deklarationer avseende 1974-1976 varit felaktiga. Detta då bankmedel placerade i danska banker samt ränta på dessa inte tagits upp till beskattning. Beslutet togs att Makarna skulle eftertaxeras samt att skattetillägg skulle påföras.Folke N yrkade att rättelsen hade gjorts frivilligt och att skattetillägg därför borde undanröjas. Rättelsen hade haft sin grund i att makarnas son hade hört på TV att en svensk person med bankmedel i Danmark riskerade åtal då tillgångarna inte deklarerats. Sonen kände till föräldrarnas placeringar och berättade om inslaget på TV. Folke N menade att den korta informationen han fått från sonen inte indikerade att Skatteverket hade upplysningar om samtliga personer med bankmedel i Danmark.Länsrätten bedömde att Folke N måste ha fått misstankar om att en kontroll pågick och att han därmed gjort rättelsen på grund av risken för att uppgifterna om bankmedlen skulle upptäckas. Rättelsen sågs därför inte som frivillig och skattetillägget kvarstod. Varken Kammarrätten eller Regeringsrätten ändrade länsrättens dom.Jag vill framhålla skillnaden mellan Skatteverkets möjligheter att genomföra en sådan generell kontrollaktion i ett av Danske Banks kontor i Köpenhamn i förhållande till att exempelvis genomföra en generell kontrollaktion i en bank i Schweiz som trots ett avtal om informationsutbyte inte tillåter ”fishing expeditions”.Skatteverkets handläggningsrutinerRättelser av oredovisade tillgångar och kapitalinkomster i utlandet kan vara olika komplicerade. Den enklaste formen av rättelse kan avse ett räntebärande konto som till viss del redan beskattats genom Sparandedirektivet medan mer komplexa ägandestrukturer med utländska bolag och stiftelser kan medföra betydande utredningskostnader och beskattningskonsekvenser vid en självrättelse. Vidare kan underlaget vara mer eller mindre omfattande, exempelvis om fråga är om diskretionär portföljsförvaltning som skett utanför ett försäkringsskal och där omsättningen varit hög, och dessutom svårt och förenat med höga kostnader att begära från den utländska banken/ värdepappersföretaget.Skatteverket har utarbetat särskilda handläggningsrutiner för att hantera frivilliga rättelser och alla frivilliga rättelser avseende tidigare oredovisade tillgångar och inkomster i utlandet i utlandet handläggs av skattekontoret i Stockholm. Den 12 oktober 2010 gav Skatteverket ut ett meddelande med information om frivillig rättelse. Meddelandet länkas till i dokumentsamlingen efter inlägget.Även om formella krav för formen av en frivillig rättelse saknas bör rättelsen ur bevis synpunkt företas i skriftlig form. Det ska framhållas att taxeringslagen har ett krav på en begäran om omprövning ska ha skriftlig form och dessutom undertecknas av den skattskyldige (4 kap. 9-10 §§ TL).Viktigt är vidare att det av rättelsen tydligt framgår vilka uppgifter som rättas och vilket taxeringsår rättelsen avser. Uppgifterna i rättelsen måste vara fullständiga och ska redovisa alla intäkter och kostnader som tidigare inte har redovisats men som rätteligen skulle ha tagits upp i en deklaration. För inkomståret 2006 och tidigare ska även oredovisade tillgångar och skulder tas med i rättelsen. Enligt Skatteverket bör dock inte underlaget bifogas rättelsen men ska finnas tillgängligt om Skatteverket efterfrågar det vid handläggningen av ärendet.Om underlag saknas för att kunna beräkna kapitalvinster och kapitalförluster kan IB/UB-metoden användas. Metoden får enligt Skatteverket inte användas slentrianmässigt men kan vara lämplig när underlag saknas eller är allt för omfattande på grund av ett stort antal transaktioner, exempelvis vid daytrading eller någon form av diskretionär portföljsförvaltning med hög omsättningshastighet. Det bör framhållas att metoden inte kan användas för inkomståret 2010 i samband med den grundläggande taxeringen 2011 då den förutsätter att fråga är om en rättelse av tidigare felaktig deklaration.Om skatten för något av de år som föregick eftertaxeringsperioden (tidigare än 2005 när inlägget skrevs) överstiger 10 prisbasbelopp rekommenderas att rättelsen utsträcks även omfatta detta år, förutsatt att det inte är äldre än preskriptionstiden för grovt skattebrott.Det kan även i detta sammanhand nämnas att kostnader för att hålla kontot hemligt, exempelvis tjänster för postuppsamling m.m. , inte anses utgöra avdragsgilla förvaltningskostnader.Förfarandebestämmelser i samband med en rättelseOm alla fakta i ett taxeringsärende är ostridiga går det inte att urskilja några inslag i förfarandet som gör skäl för beteckningen bevisning. Förfarandet i ett sådant ärende kommer uteslutande att handla om hur dessa fakta ska bedömas från rättslig synpunkt. Innebörden av detta är att så länge en skattskyldigs uppgifter i en begäran om omprövning/rättelse inte ifrågasätts av Skatteverket anses de tillstyrkta.När fakta inte är ostridiga kommer dock moment i förfarandet som har karaktär av bevisning. I samband med en begäran om omprövning/rättelse på en skattskyldigs initiativ gäller att den skattskyldige har bevisbördan och att han/hon ska göra sannolikt sina yrkanden. I praktiken är det dock endast yrkade avdrag som den skattskyldige måste bevisa, då nya upptäckter normalt är i Skatteverkets intresse att ta upp till beskattning.Även om den skattskyldige i normalfallet ska göra sina påstående sannolika bör det i detta sammanhang nämnas att Skatteverket kan ställa ett något högre krav på den skattskyldige vid utlandstransaktioner. Om kapitalförlust redovisas begärs sannolikt inte enbart avräkningsnotor på redovisad försäljning utan även depåsammandrag eller transaktionssammandrag för hela innehavstiden. Stöd för det högre beviskravet återfinns i Kammarrättens i Göteborg dom den 19 juni 2006, mål nr 3127-05.I målet hade en man yrkat avdrag för en kapitalförlust om cirka 2,3 miljoner kronor hänförlig till 64 000 Ericssonaktier, vilka avyttrats genom Svenska Handelsbanken S.A. Luxemburg. Skatteverket vägrade avdraget då mannen inte lämnade in depåkontoutdrag och kontoutdrag som verket hade begärt. Mannen överklagade beslutet till länsrätten, men utan framgång. Även kammarrätten avslog mannens överklagande. För att det ska vara möjligt att konstatera att den skattskyldige har gjort en avdragsgill förlust vid handel med aktier och andra finansiella instrument måste det vara möjligt att följa den skattskyldiges samtliga transaktioner beträffande de specifika finansiella instrumenten under förluståret och i förekommande fall även dessförinnan, skriver kammarrätten. Den skattskyldige kan visa att en förlust uppkommit genom att förete ett depåkontoutdrag som visar hans samtliga transaktioner beträffande aktuella finansiella instrument under relevant tidsperiod.Det bör även uppmärksammas att den skattskyldige ska ges tillfälle att yttra sig innan hans ärende avgörs, om det inte är onödigt (kommunikationsskyldigheten) enligt 3 kap. 2 § TL. Normalt gäller att om den skattskyldige begärt omprövning eller rättelse får den skattskyldige anses ha tillfört sina synpunkter redan i sin begäran om omprövning varför Skatteverket kan underlåta att kommunicera ett övervägande till beslut. Därav följer Skatteverkets rekommendation att i rättelsen ange en kontaktperson samt ett eventuellt meddelande om att verket bör ta kontakt med inlämnaren innan beslut om inte Skattverket avser godta samtliga yrkanden.En process enligt taxeringlagen är en sakprocess och utmärkande drag är att processföremålet utgörs av den eller de frågor som klaganden avser. Det innebär att om den skattskyldiges yrkanden föranleder ytterligare omprövning ska inte den skattskyldiges begäran om omprövning eller rättelse anses omfatta det nya beslutet.Innebörden är att om en skattskyldig i en begäran om omprövning yrkar att ett visst belopp ska tas upp till beskattning, alternativt att avdrag ska medges för en förlust så kan Skatteverket endast bifalla helt eller till viss del alternativ avslå begäran om omprövning. Skatteverket kan inte påföra ytterligare inkomster eller annars avvika från den skattskyldiges yrkanden utan att själva initiera ett ärende.I sådana fall måste Skatteverket kommunicera ett förslag på beslut samt i övrigt uppfylla sin bevisbörda (jmf. Det högre beviskravet vid eftertaxering och skattetillägg).Förfarandet i praktikenEtt första steg är normalt att sammanställa underlaget för rättelsen av de olika posterna i inkomstdeklarationen. Information kan hämtas via t ex kontobesked och/eller årsbesked som tillhandahållits av bank eller annan värdepappersförvaltare. Utifrån dessa underlag och tidigare inlämnade inkomstdeklarationer upprättas nya inkomstdeklarationer för de år som ska rättas. I detta moment ingår att bedöma och beräkna beskattningsbara inkomster och tillgångar.Till inlämnade av korrigerade inkomstdeklarationer bör en skrivelse upprättas som en förklaring till det material som inlämnas.I det fall Skatteverket efterfrågar delar eller hela underlaget bör verkets förfrågan efterhöras. Om förfrågan ej hörsammas har dock Skatteverket begränsade möjligheter att avvika från rättelsen. Om exempelvis Skatteverket efterfrågar information om tidigare år och den skattskyldige inte efterkommer förfrågan måste Skatteverket på egen hand ta fram uppgifter som styrker en oriktig uppgift för att kunna överväga en eftertaxering (förutsatt att förfrågan avser tid då det ordinarie förfarandet inte gäller). I fall då Skatteverket misstänker grovt skattebrott utifrån det lämnade underlaget måste det allmänna prestera tilltäckligt med objektiva omständigheter som styrker både de objektiva och de subjektiva rekvisiten för att kunna delge den skattskyldige misstanken om skattebrott och slutligen fälla honom/henne för brottet.Kostnadsränta Intet att förglömma är att på skattekontot beräknas en kostnadsränta. Räntan räknas dag för dag på aktuellt saldo, från och med dagen efter den dag då ett underskott har uppkommit på kontot, dvs. när slutskatten det aktuella taxeringsåret förföll till betalning. Tidpunkten styrs av skatteuttaget. För merparten deklaranter är tidpunkten den 14 november men för exempelvis näringsidkare är det sista skatteuttaget i november med förfallodag i februari året efter taxeringsåret. Kostnadsräntan är inte avdragsgill.Enligt 19 kap. 7 § skattebetalningslagen beräknas kostnadsränta för skatt som ska betalas till följd av ett omprövningsbeslut eller ett beslut av domstol enligt nivån för låg ränta från och med dagen efter skattens ursprungliga förfallodag (eller den tidigare dag skatten ansetts vara betald) till och med den dag betalning senast ska ske enligt beslutet. När det är fråga om slutlig skatt beräknas kostnadsräntan i stället från och med den 13 februari taxeringsåret.Räntorna på skattekontot knyts till en basränta som följer det allmänna ränteläget. Det gör att räntan kan ändras under året. Den låga kostnadsräntan motsvarar basräntan.KommentarFörhoppningsvis har artiklarna ökat förståelsen för förfarandet vid frivillig rättelse. Följderna av att utländska inkomster och tillgångar inte redovisats korrekt i Sverige kan bli mer eller mindre långtgående. Beroende tillgångsstrukturen kan processen kring frivillig rättelse bli komplicerad, även om Skatteverket har öppnat upp för samarbete. Vid tveksamheter kan det vara en god idé att rådfråga en skattejurist inför rättelsen alternativt att uppdra åt juristen att biträda förfarandet.I "Jakten på den försvunna skatten" ställdes ett antal frågor i kommentarerna till inlägget. Jag har valt att publicera svaren i ett självständigt inlägg i slutet av veckan. Har ytterligare frågor uppstått med anledning av artikelserien är ni välkomna att ställa era frågor i kommentarerna, så kommer jag att försöka besvara även dessa i nästkommande inlägg.Skatteverkets meddelande 2010-10-12 ang frivillig rättelse SvSkT 5_2005 - Almendal -Frivillig rättelseKammarrätten i Stockholm_ 2010-08-24_ Målnr 3176--79-09Kammarrätten i Stockholm_ 2010-12-06_ Målnr 2708-10 _ 2709-10_ Cevian- och NordeamannenKammarrättens i Göteborg dom 20090619 3127-05
Frukostseminarium om frivillig rättelse / Skatteve...
Rättslig hjälp i brottmål mellan Sverige och Schwe...
HD avgör om poker är tur
Frivillig Rättelse Del 1
Andra viktiga ändringar i skatteavtalet med Schwei...