Source: http://ksiegowosc.infor.pl/podatki/podatki-osobiste/pit/72066,Jak-ustalic-podatek-od-dochodow-z-pracy-za-granica.html
Timestamp: 2017-11-23 17:02:35+00:00
Document Index: 65886606

Matched Legal Cases: ['art. 3', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 3', 'art. 11', 'art. 3', 'art. 12', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 11', 'art. 26', 'art. 21', 'art. 26', 'art. 27', 'art. 27', 'art. 27', 'K 18/06 ', 'art. 30']

Jak ustalić podatek od dochodów z pracy za granicą - PIT - Podatki osobiste - Infor.pl
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Podatki > Podatki osobiste > PIT > Jak ustalić podatek od dochodów z pracy za granicą
Pracujesz za granicą albo zamierzasz wyjechać ? Nie wiesz jak masz rozliczyć swoje dochody z zagranicznych wyjazdów ? Przeczytaj koniecznie ten poradnik.
Sprawdź czy w związku z wyjazdem uległo zmianie miejsce Twego zamieszkania
Miejsce zamieszkania jest wyznacznikiem zakresu obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy jest nieograniczony dla tych wszystkich podatników, którzy posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że co do zasady podatnicy muszą rozliczać w Polsce całość swoich dochodów, niezależnie od położenia źródeł przychodów.
Od 2007 r. ustawodawca zdefiniował w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miejsce zamieszkania (art. 3 ust. 1a updof). Osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest osoba fizyczna, która:
Jeśli osoba ta wyjechała zatem za granicę jedynie czasowo, bez zamiaru zmiany miejsca swojego zamieszkania, to nadal jest objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce. Jest więc zobowiązana do rozliczenia dochodów osiągniętych za granicą w zeznaniu rocznym, które powinna złożyć w Polsce.
Pan Roman Maliszewski w marcu 2007 r. wyjechał do pracy w Wielkiej Brytanii, z zamiarem powrotu do Polski z końcem roku. Przez pierwsze dwa miesiące 2007 r. pracował w Polsce na podstawie umowy o pracę. Ponieważ pan Maliszewski wyjechał za granicę bez zamiaru pozostania tam na stałe, jego miejsce zamieszkania nie uległo zmianie.
Nadal jest więc polskim rezydentem podatkowym. Dlatego ciąży na nim obowiązek rozliczenia w Polsce wszystkich osiągniętych dochodów. Chociaż nowa konwencja polsko-brytyjska zwalnia z opodatkowania w Polsce dochody z pracy najemnej w Wielkiej Brytanii tam opodatkowane, to pan Maliszewski będzie zobowiązany uwzględnić je w zeznaniu rocznym, ustalając stopę procentową podatku. Musi bowiem złożyć zeznanie w Polsce w związku z osiągnięciem w 2007 r. dochodów z umowy o pracę w Polsce (w styczniu i lutym 2007 r.) opodatkowanych na zasadach ogólnych.
Miejsce zamieszkania podatnika ulega zmianie, jeśli w związku z podjęciem pracy za granicą następuje przeniesienie za granicę ośrodka jego interesów życiowych i nie przebywa on w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W takiej sytuacji ulega zmianie rezydencja podatkowa tego podatnika.
Oznacza to, że od momentu zmiany miejsca zamieszkania jest on objęty jedynie ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce. Tym samym musi się rozliczyć z polskim fiskusem tylko wtedy, gdy osiągnął w Polsce dochody podlegające opodatkowaniu - i tylko z tych dochodów. Dochody z pracy za granicą rozliczy wyłącznie w kraju, którego został rezydentem podatkowym.
Dowiedz się czy Polska ma podpisaną umowę podatkową z krajem, w którym pracujesz
Kolejną kwestią wymagającą rozstrzygnięcia przy rozliczaniu dochodów z pracy za granicą jest ustalenie, czy z krajem, w którym praca była wykonywana, Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ma to istotne znaczenie, bo w przypadku gdy umowa taka istnieje, o zasadach opodatkowania wymienionych dochodów decydują postanowienia tej umowy.
Natomiast w razie braku umowy należy zastosować przepisy polskiej ustawy podatkowej, a konkretnie - art. 27 ust. 9 i 9a updof. Na podstawie tych przepisów (tj. art. 27 ust. 9 i 9a updof) podatnik, osiągający dochody z pracy w kraju, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, do ich rozliczenia musi zastosować mniej korzystną metodę - odliczenia proporcjonalnego. W takim przypadku podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji rocznej w Polsce nawet wtedy, gdy dochody z pracy za granicą były jedynymi dochodami osiągniętymi przez podatnika w roku podatkowym.
W styczniu 2007 r. pani Alicja Majkowska wyjechała do pracy za granicę. Podjęła pracę w firmie mającej siedzibę na Guernsey. Umowę zawarła na okres 10 miesięcy. Po powrocie do Polski pani Alicja nie osiągnęła w kraju żadnych dochodów. Pomimo to będzie musiała złożyć w Polsce zeznanie roczne, wykazując w nim dochody z pracy na Guernsey. Z krajem tym nie łączy bowiem Polski umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Rozliczając dochody z pracy na Guernsey w zeznaniu rocznym, pani Majkowska powinna zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia - zgodnie z przepisami polskiej ustawy podatkowej.
Sprawdź, jaką metodę przewiduje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Dochody z pracy najemnej podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym praca jest wykonywana. Niezależnie od tego podatnicy, którzy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, są zobowiązani do rozliczenia tych dochodów również w Polsce. Aby uniknąć podwójnego opodatkowania tych samych dochodów, między państwami są zawierane umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przewidują one dwie metody unikania podwójnego opodatkowania:
• metodę wyłączenia z progresją,
• metodę proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia, kredytu podatkowego).
W każdej z umów metoda unikania podwójnego opodatkowania jest określona w rozdziale umowy dwustronnej zatytułowanym „Unikanie podwójnego opodatkowania”.
Niektóre umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę zwalniają z opodatkowania w Polsce dochody z pracy najemnej wykonywanej w innym kraju (opodatkowane w kraju, w którym praca była wykonywana). Dochody te są brane pod uwagę w rozliczeniu rocznym składanym w Polsce jedynie w sytuacji, gdy podatnik osiągnął również dochody podlegające w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Dochody z pracy za granicą, zwolnione z opodatkowania na mocy umowy dwustronnej, służą wówczas do ustalenia stopy procentowej, która następnie zostanie zastosowana do opodatkowania dochodów w Polsce. Opisana metoda to tzw. metoda wyłączenia z progresją.
Metoda ta polega na tym, że
• podatnik najpierw oblicza dochód całkowity, sumując dochody ze źródeł położonych w Polsce i za granicą (Dc
• od dochodu całkowitego podatnik oblicza podatek według skali podatkowej (P),
• następnie należy obliczyć stopę procentową (S) według wzoru:
S = (P/Dc) × 100
• stopę procentową podatku (S) należy zastosować do dochodu uzyskanego ze źródeł położonych w Polsce i obliczyć w ten sposób należny podatek dochodowy (Pn
Przykład wyliczenia podatku przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją został zamieszczony w Kroku nr 8.
Natomiast jeśli umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewiduje metody wyłączenia z progresją, to zastosowanie znajduje tzw. metoda odliczenia proporcjonalnego. Stosując tę metodę, rozliczenia podatku w Polsce należy dokonać zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 27 ust. 9 i 9a updof:
ust. 9. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.
ust. 9a. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
Z powołanych przepisów wynika zatem, że metoda odliczenia proporcjonalnego polega na tym, że w rozliczeniu rocznym składanym w Polsce od sumy dochodów osiągniętych w Polsce i za granicą podatnik potrąca od polskiego podatku kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą. Takie potrącenie może nastąpić do wysokości określonego limitu. Potrącenie nie może bowiem przekroczyć tej części podatku polskiego obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Sposób obliczenia tego limitu podajemy poniżej.
• należy obliczyć dochód całkowity (Dc), sumując dochody ze źródeł położonych w Polsce (Dp) i za granicą (Dz
• od dochodu całkowitego (Dc) trzeba obliczyć podatek według skali podatkowej - patrz skala podatkowa (P),
• należy obliczyć limit odliczenia podatku zapłaconego za granicą według wzoru:
L = P × (Dz / Dc
• następnie od podatku obliczonego od dochodu całkowitego (P) należy odjąć podatek zapłacony za granicą (Pz), jednak tylko do wysokości obliczonego wcześniej limitu; w ten sposób jest wyliczana kwota podatku należnego do zapłaty w Polsce (Pn
Pn = P - (Pz < L)
Jeśli zatem podatek zapłacony za granicą jest niższy od wyliczonego limitu, podlega odliczeniu w całości. Jeśli natomiast jest wyższy, podlega odliczeniu tylko do wysokości limitu.
Metodę proporcjonalnego odliczenia przewidzianą w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania należy zastosować również w przypadku, gdy podatnik osiąga dochody wyłącznie z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to konieczność złożenia zeznania również wtedy, gdy podatnik nie osiągnął w kraju żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu.
Metodę tę należy zastosować też, gdy z krajem, w którym podatnik osiągnął dochód, Polski nie wiąże umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Przykład wyliczenia podatku z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia został zamieszczony w Kroku nr 8.
Ustal wysokość przychodów zagranicznych
Podatnicy muszą ustalić wysokość przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. W przypadku przychodów z umów o pracę powinni to uczynić zgodnie z przepisami obowiązującymi w polskiej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 12 updof przychodem z umowy o pracę są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze (wartość wynagrodzenia brutto). Przychód osiągnięty za granicą można ustalić np. na podstawie tzw. pasków wypłat oraz innych podatkowych informacji rocznych otrzymywanych od pracodawcy zagranicznego.
Pan Wacław Mączyński pracował u angielskiego pracodawcy przez 6 miesięcy. Wypłaty otrzymywał w odstępach miesięcznych - gotówką. Każdą z wypłat pracodawca dokumentował tzw. paskiem wypłaty zawierającym informacje o wysokości osiągniętego przychodu, dokonanych potrąceń (m.in. składek NI) i wysokości odprowadzonego podatku. Pan Mączyński łączną wysokość osiągniętych przychodów oraz zapłaconego za granicą podatku ustali, sumując odpowiednio kwoty ze wszystkich pasków wypłat.
Odejmij od przychodów diety
Po ustaleniu wysokości przychodów osiągniętych w walucie obcej w pierwszej kolejności podatnicy mają prawo pomniejszyć je o kwoty zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 updof.
• pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Polski, ponieważ otrzymuje on z tego tytułu od pracodawcy diety wolne od podatku (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 updof),
• pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Polski w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku związane z taką właśnie funkcją (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 updof),
• uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej (art. 21 ust. 15 updof).
Odliczenie z tytułu diet przysługuje niezależnie od tego, jaką metodę unikania podwójnego opodatkowania przewiduje umowa dwustronna. Pomniejsza ono zatem przychody zarówno w przypadku, gdy dochody z pracy za granicą podlegają opodatkowaniu również w Polsce (metoda proporcjonalnego odliczenia), jak i wtedy, gdy dochody te są w Polsce zwolnione, służąc jedynie ustaleniu stopy procentowej (metoda wyłączenia z progresją).
Pan Andrzej Malinowski od 1 stycznia 2007 r. podjął pracę w Niemczech. Pracował tam do końca czerwca. Następnie wyjechał do pracy w Holandii, gdzie pracował do końca października. Po powrocie do Polski pan Malinowski zatrudnił się w polskiej firmie, w której nadal pracuje. Rozliczając się za 2007 r., pan Malinowski musi wykazać w PIT-36 zarówno dochody z pracy w Niemczech (do ustalenia stopy procentowej - metoda wyłączenia z progresją), jak i dochody z pracy w Holandii (metoda odliczenia proporcjonalnego). Ustalając wysokość przychodów zarówno z pracy w Holandii, jak i w Niemczech, ma prawo pomniejszyć je o odliczenie z tytułu diet (jeszcze przed przeliczeniem ich na złote).
Wysokość zwolnienia pomniejszającego przychody z pracy w Niemczech pan Malinowski ustali w następujący sposób:
(42 euro × 30%) × 181 dni = 2280,60 euro. Natomiast wysokość odliczenia z tytułu pracy w Holandii ustali następująco:
Przelicz przychody i zapłacony za granicą podatek na złotówki
Po pomniejszeniu o wartość zwolnienia przychody należy przeliczyć na złote według zasad określonych w art. 11 ust. 3 i 4 updof. Na podstawie tych regulacji przychody w walutach obcych należy przeliczyć na złote według kursów z dnia otrzymania (np. daty wpływu na rachunek bankowy) lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut.
Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody należy przeliczyć na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez NBP. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne (zmienne) kursy walut obcych i nie da się z tego powodu ustalić kursu kupna, podatnik powinien zastosować kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez NBP.
Przeliczenia przychodów (oraz ewentualnie - zapłaconego za granicą podatku) trzeba zatem dokonać według:
1) kursu kupna z dnia uzyskania przychodu stosowanego przez bank prowadzący rachunek podatnika w kraju,
2) kursu średniego NBP z dnia uzyskania przychodu - jeśli podatnik nie korzysta z usług banku (np. otrzymywał wypłatę gotówką bądź czekiem) albo wypłata wpływała na jego rachunek w banku zagranicznym.
Pan Jerzy Małecki pracował w Holandii od 1 stycznia do 30 czerwca 2007 r. Pozostałą część 2007 r. przepracował w Polsce. Jego przychód z pracy w Holandii wyniósł 15 000 euro. Rozliczając się za 2007 r., pan Małecki musi ustalić wysokość dochodu z pracy w Holandii podlegającego opodatkowaniu w Polsce. W pierwszej kolejności pomniejszy więc przychód o wartość zwolnienia, tj. łącznie o kwotę (42 euro × 30%) × 181 dni = 2280,60 euro. Jego przychód po pomniejszeniu o zwolnienie wyniesie zatem 12 719,40 euro. Następnie przeliczy przychody z poszczególnych miesięcy na złote, stosując średni kurs NBP z dnia uzyskania przychodu:
Odejmij koszty uzyskania przychodów
Oznacza to, że jeśli podatnik mieszkał za granicą w tej samej miejscowości, w której był położony jego zakład pracy, ma prawo przyjąć koszty w podstawowej wysokości, tj. w 2007 r. - 108,50 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1302 zł. Jeśli natomiast miejsce zamieszkania podatnika za granicą było położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskiwał dodatku za rozłąkę, to ma prawo przyjąć koszty w podwyższonej wysokości, tj. 135,63 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1627,56 zł.
Taki sposób ustalenia dochodu dla celów obliczenia proporcji potwierdzają organy podatkowe.
Trzeba pamiętać, że jeżeli pracownik otrzymywał zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, to nie może skorzystać z podwyższonych kosztów, z jednym wyjątkiem. Może je uwzględnić w rachunku podatkowym tylko wtedy, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.
Pan Tomasz Miłkowski pracował w 2007 r. przez 10 miesięcy w Amsterdamie (Holandia). Do zakładu pracy dojeżdżał z miejscowości oddalonej o 25 kilometrów od Amsterdamu (tam wynajmował mieszkanie). Rozliczając się w Polsce z dochodów holenderskich, pan Miłkowski ma prawo uwzględnić podwyższone koszty uzyskania przychodu za każdy miesiąc, w którym pozostając w stosunku pracy przebywał za granicą. Pan Miłkowski nie otrzymywał zwrotu kosztów dojazdu, uwzględni zatem koszty w następującej wysokości: 10 miesięcy × 135,63 zł = 1356,30 zł.
Trzeba podkreślić, że podatnicy mają prawo uwzględnić koszty faktycznie poniesione na dojazd wymienionymi w ustawie środkami komunikacji publicznej (czyli środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej) również w przypadku, gdy pracowali za granicą. Wydatki na dojazd zagranicznymi środkami transportu publicznego muszą być jednak również udokumentowane imiennymi biletami okresowymi (identycznie jak w przypadku dojazdów krajowych).
Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od podstawy opodatkowania można odliczyć składki na ubezpieczenia społeczne opłacone na podstawie przepisów polskiej ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 26 ust. 1 pkt 2 updof).
Odliczeniu nie podlegają jednak składki, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składki, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Odnosząc się do tego problemu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wyszkowie w postanowieniu z 30 sierpnia 2006 r., nr 1443PD41/415/ /314/19/06/IJ, wyjaśnił:
potrącone przez pracodawcę z opodatkowanych w Niemczech wynagrodzeń składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe i chorobowe) podlegają odliczeniu od dochodu na podstawie ww. art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, natomiast składka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne podlega odliczeniu od podatku na podstawie ww. art. 27b ust. 1 pkt 2
Zasady odliczenia składek w takiej sytuacji przybliżył Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w decyzji z 31 lipca 2006 r., nr BI/415-0833/05, stwierdzając, że:
(...) składki na ubezpieczenie społeczne podlegają odliczeniu, ale jedynie od dochodu stanowiącego podstawę obliczenia podatku.
(...) uzyskany przez podatnika dochód z tytułu pracy świadczonej w Irlandii na podstawie umowy z dnia 13 listopada 1995 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129, sprost. Dz.U. z 2000 r. Nr 53, poz. 650) jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, tzn. nie jest wliczany do podstawy obliczenia podatku. (....) w przedstawionym stanie faktycznym dochody uzyskane przez podatnika w Irlandii posłużą jedynie do ustalenia stopy procentowej, wg której zostanie obliczony podatek od dochodów uzyskanych w Polsce. (...)
(...) podatnik nie może od dochodu uzyskanego w Irlandii odliczyć składek na ubezpieczenie społeczne odprowadzonych do ZUS w Polsce ani składek na ubezpieczenie zdrowotne odprowadzonych do NFZ w Polsce. Składki na ubezpieczenie społeczne podlegają odliczeniu od dochodu stanowiącego podstawę obliczenia podatku, tzn. podatnik może odliczyć je od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych. Natomiast składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłacone do NFZ w Polsce stosownie do wyżej powołanego art. 27b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podlegają odliczeniu jedynie od podatku obliczonego zgodnie z art. 27 tej ustawy.
Ustalając wysokość przychodów, trzeba mieć też na względzie stanowisko organów podatkowych, które konsekwentnie odmawiają podatnikom prawa do odliczenia składek zapłaconych do zagranicznych instytucji ubezpieczeniowych. Takie stanowisko zajął m.in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z 25 maja 2007 r., nr 1472/DPC/415-42/07/PK, stwierdzając, że:
w celu uznania, iż możliwe jest pomniejszenie podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne, muszą być to składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm.). Przedmiotowe składki jako opłacane na podstawie portugalskich przepisów nie są takimi składkami, a więc nie mogą pomniejszać podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych.
(...) Podobnie jak w przypadku składek na ubezpieczenie społeczne składki na ubezpieczenie zdrowotne, o których mowa we wniosku, są płacone na podstawie przepisów portugalskich, a nie na podstawie przepisów tej ustawy, a więc nie mogą zmniejszać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Chociaż konstytucyjność regulacji zawartych w polskiej ustawie podatkowej została ostatnio skutecznie podważona przez Trybunał Konstytucyjny (wyrok z 7 listopada 2007 r., sygn. akt: K 18/06 - patrz Mk nr 23/2007), to odliczenie tych składek już w zeznaniu za 2007 r. wiąże się z ryzykiem sporu z organami podatkowymi. Trzeba się więc liczyć z zakwestionowaniem takiego odliczenia, mimo że oprócz wyroku Trybunału Konstytucyjnego istnieje kilka korzystnych dla podatników wyroków ETS, m.in. wyrok ETS z 3 października 2002 r. (sygn. akt C-136/00) w sprawie Rolfa Dietera Danner, wyrok z 30 stycznia 2007 r. (sygn. akt C-150/04) - Komisja przeciwko Królestwu Danii.
Odliczeniu nie podlegają też składki na ubezpieczenia społeczne:
• odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c updof,
• odliczone od przychodów na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Wyliczenie podatku metodą wyłączenia z progresją
Jeśli z dwustronnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynika, że dochody z pracy najemnej w danym kraju tam opodatkowane są zwolnione z opodatkowania w Polsce, to w przypadku osiągnięcia dodatkowo dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych trzeba je rozliczyć w zeznaniu rocznym, stosując metodę wyłączenia z progresją (sposób obliczenia podatku przy zastosowaniu tej metody został opisany na str. 33).
Pan Jan Wilczyński przez pierwszy kwartał 2007 r. był zatrudniony u polskiego pracodawcy. Od 1 kwietnia 2007 r. podjął pracę w Niemczech w miejscowej firmie. Z umowy o pracę w Polsce uzyskał dochód w wysokości 13 500 zł (po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów i odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne), natomiast z umowy o pracę w Niemczech - 51 300 zł (po odliczeniu diet, przeliczeniu na złote i uwzględnieniu „polskich” kosztów uzyskania przychodów). Zakładając, że pan Wilczyński rozlicza się z podatku indywidualnie i nie korzysta z odliczeń, to stosując metodę wyłączenia z progresją, należny podatek wyliczy w następujący sposób:
Dc= 13 500 zł + 51 300 zł = 64 800 zł (II próg podatkowy)
P = (64 800 - 43 405) × 30% + 7674,41 zł = (21 395 × 30%) + 7674,41 zł = 6418,50 z + 7674,41 zł = 14 092,91 zł
S= (14 092,91 zł / 64 800 zł) × 100 = 21,75%
Pn= 13 500 × 21,75% = 2936,25 zł
Dc- oznacza dochód całkowity
P - oznacza podatek obliczony według skali podatkowej
S- oznacza stopę procentową
Pn- oznacza podatek należny
Należny podatek (2936,25 zł) pan Wilczyński powinien pomniejszyć jeszcze o składki na ubezpieczenie zdrowotne opłacone w Polsce oraz o sumę zaliczek pobranych przez płatnika (polskiego pracodawcę). Obliczona kwota stanowi podatek należny do zapłaty (lub nadpłatę do zwrotu). Zatem pomimo że od uzyskanego w Niemczech dochodu pana Wilczyńskiego został zapłacony podatek (a więc dochód w Niemczech został już tam rozliczony), to dochód uzyskany w Niemczech wpływa również na podatek od dochodów uzyskanych przez pana Wilczyńskiego w Polsce.
W przypadku gdy podatnicy zdecydowali się na rozliczenie na zasadach preferencyjnych (np. małżonkowie rozliczają się wspólnie), do obliczenia stopy procentowej należy przyjąć kwotę stanowiącą połowę sumy ich dochodów, a następnie wyliczony podatek pomnożyć przez dwa. Identycznie wyliczy podatek osoba samotnie wychowująca dziecko bądź rozliczająca się wspólnie ze zmarłym małżonkiem.
Żona pana Wilczyńskiego osiągnęła z umowy o pracę dochody w wysokości 25 000 zł. Państwo Wilczyńscy podjęli decyzję o wspólnym rozliczeniu. W takiej sytuacji stopa procentowa zostanie ustalona w następujący sposób:
1) od połowy sumy dochodów obojga małżonków (kwot wykazanych w poz. 161 i 162 zeznania PIT-36) zostanie obliczony podatek według skali:
1/2 × (64 800 zł + 25 000 zł) = 89 800 zł × 1/2 = 44 900 zł
30% × (44 900 zł - 43 405 zł) + 7674,41 zł = (30% × 1495 zł) + 7674,41 zł = 448,50 zł + 7674,41 zł = 8122,91 zł
2) kwota podatku obliczonego według skali zostanie następnie podzielona przez połowę sumy dochodów małżonków (kwot z poz. 161 i 162), a następnie pomnożona przez 100:
(8122,91 zł : 44 900 zł) × 100 = 18,09%
W celu wyliczenia wysokości należnego podatku państwo Wilczyńscy ustaloną stopę procentową zastosują do podstawy obliczenia podatku (z poz. 164 zeznania PIT-36):
[(25 000 zł + 13 500 zł) : 2] × 18,09% = 19 250 zł × 18,09% = 3482,325 zł
W przypadku wspólnego rozliczenia małżonków podatek należny należy ustalić w podwójnej wysokości od połowy ich łącznych dochodów. Dlatego kwotę 3482,325 zł państwo Wilczyńscy pomnożą przez dwa. Podatek wykazany w poz. 165 zeznania PIT-36 wyniesie więc 6964,65 zł.
Wyliczenie podatku metodą proporcjonalnego odliczenia
Jeśli natomiast umowa dwustronna o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta przez Polskę nie zwalnia z opodatkowania w Polsce dochodów osiągniętych z pracy najemnej w kraju będącym drugą stroną tej umowy, to rozliczenia tych dochodów w Polsce należy dokonać z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia (patrz wzór na str. 34).
Pan Henryk Liszewski w 2007 r. pracował przez 8 miesięcy w Polsce, a przez ostatnie 4 miesiące - w Holandii. Ponieważ dwustronna polsko-holenderska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zwalnia z opodatkowania w Polsce dochodów z pracy najemnej w Holandii tam opodatkowanych, pan Liszewski, rozliczając się za 2007 r., zastosuje metodę odliczenia proporcjonalnego. Rozliczenie to będzie wyglądać nieco inaczej w zależności od tego, czy zapłacony w Holandii podatek będzie wyższy od limitu, czy też będzie od niego niższy (bądź mu równy).
Podatek zapłacony za granicą niższy od limitu
1) dochód całkowity jest sumą dochodów krajowych (40 000 zł) i zagranicznych (20 000 zł):
Dc= 60 000 zł
2) podatek zapłacony za granicą:
Pz= 4000 zł
3) podatek według skali:
P = (60 000 zł - 43 405 zł) × 30% + 7674,41 zł = 12 652,91 zł
4) limit odliczenia:
L = 4217,64 zł
5) podatek do zapłaty w Polsce:
Pn= 12 652,91 zł - 4000 zł = 8652,91 zł = 8653 zł (po zaokrągleniu)
Podatek zapłacony za granicą wyższy od limitu
1) dochód całkowity jest sumą dochodów krajowych (40 000 zł) i zagranicznych (Dz= 20 000 zł)
Pz= 6000 zł
P = 12 652,91 zł
4) limit odliczenia według wzoru:
L = P × (Dz/Dc
L = 12 652,91 × (20 000 zł/60 000 zł) = 4217,64 zł
Pn= 12 652,91 zł - 4217,64 zł = 8435,27 zł = 8435 zł (po zaokrągleniu)
Dz- oznacza dochód osiągnięty za granicą
Pz- oznacza podatek zapłacony za granicą
Pn- oznacza podatek należny do zapłaty w Polsce