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Timestamp: 2016-07-28 04:49:14
Document Index: 247125260

Matched Legal Cases: ['§ 34', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 126', '§ 126', '§ 291', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 17', '§ 14', '§ 14', '§ 2', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 4', '§ 15', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 302', '§ 17', 'Art. 6', '§ 17', '§ 302', '§ 34', '§ 14', '§ 302', '§ 17', '§ 17', '§ 34', '§ 17', '§ 302', '§ 302', '§ 17', '§ 302']

BFH, Urteil vom 24. Juli 2013 - Az. I R 40/12 x
BFHRechtsprechungUrteil vom 24. Juli 2013 - Az. I R 40/12
BFH · Urteil vom 24. Juli 2013 · Az. I R 40/12
I R 40/12
openJur 2013, 35564
1. Der Organträger einer ertragsteuerlichen Organschaft muss nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft gewerblich tätig sein (entgegen BMF-Schreiben vom 10. November 2005, BStBl I 2005, 1038, Rz 21).2. Eine Personengesellschaft, die Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung (hier: sog. unechte Betriebsaufspaltung) und ansonsten nur vermögensverwaltend tätig ist, kann Organträgerin sein.3. Die Bestimmung des § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG 2002 i.d.F. des UntSt/RKVereinfG ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen die rückwirkende steuerliche Anerkennung von (Alt-)Gewinnabführungsverträgen, die keinen den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 in der bis dahin geltenden Fassung entsprechenden Verweis auf § 302 AktG (Verlustübernahme) enthalten hatten. Sie ist anwendbar, wenn der Gewinnabführungsvertrag unvollständig auf § 302 AktG verwiesen, einen unzureichenden eigenständigen Text oder überhaupt keine Regelung zur Verlustübernahme enthalten hatte.Tatbestand I. Streitpunkt ist, ob zwischen der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einem Herstellungsbetrieb in der Rechtsform einer GmbH, als Organgesellschaft und einer KG als Organträgerin für das Streitjahr 2006 eine ertragsteuerliche Organschaft bestanden hat.
In ihrer Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr erklärte die Klägerin Einkünfte von 960.878 EUR, die der S-KG als Organträgerin zuzurechnen seien. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) war demgegenüber der Auffassung, es habe im Streitjahr kein wirksames Organschaftsverhältnis bestanden, weil die S-KG zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Klägerin noch nicht gewerblich tätig gewesen sei; sie habe zum 1. Januar 2006 lediglich die Beteiligung an der Klägerin gehalten und sei damit zu diesem Zeitpunkt ausschließlich vermögensverwaltend tätig gewesen. Das FA erließ einen entsprechenden Änderungsbescheid, in dem es die zuvor auf 0 EUR festgesetzte Körperschaftsteuer für das Streitjahr auf 195.076 EUR festsetzte. Außerdem setzte es (erstmalig) den Gewerbesteuermessbetrag auf 38.505 EUR fest.
GründeII. Die Revision ist begründet und führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des FG-Urteils und der angefochtenen Bescheide. Die Begründung des vorinstanzlichen Urteils hält rechtlicher Prüfung nicht stand; der Organträger muss nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft gewerblich tätig sein. Die angefochtene Entscheidung erweist sich auch nicht gemäß § 126 Abs. 4 FGO aus anderen Gründen als richtig. Für das Streitjahr ist ein ertragsteuerliches Organschaftsverhältnis zwischen der Klägerin und der S-KG anzuerkennen.
1. Verpflichtet sich eine Europäische Gesellschaft, Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag i.S. des § 291 Abs. 1 des Aktiengesetzes (AktG), ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Einkommen der Organgesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen (§ 14 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes i.d.F. des Gesetzes zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen [Steuervergünstigungsabbaugesetz] vom 16. Mai 2003, BGBl I 2003, 660, BStBl I 2003, 321 --KStG 2002--). Verpflichtet eine andere als die in § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 bezeichnete Kapitalgesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland --und damit auch eine inländische GmbH-- sich wirksam, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen i.S. des § 14 KStG 2002 abzuführen, so gelten nach § 17 Satz 1 KStG 2002 die §§ 14 bis 16 KStG 2002 entsprechend. Ist eine Kapitalgesellschaft Organgesellschaft i.S. der §§ 14, 17 oder 18 KStG 2002, so gilt sie gewerbesteuerrechtlich als Betriebsstätte des Organträgers (§ 2 Abs. 2 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes --GewStG 2002--).
a) Diese Voraussetzung hat das FG im Streitfall verneint, weil sie dessen Auffassung nach voraussetzt, der Organträger müsse die gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002 bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft ausgeübt haben (so auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 10. November 2005, BStBl I 2005, 1038, Tz. 21; Gosch/Neumann, KStG, 2. Aufl., § 14 Rz 79; Müller in Mössner/Seeger, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz 133; J. Lohmar in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz 90; Blumers/Goerg, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2005, 397, 402; Haase, Der Betrieb --DB-- 2004, 1580, 1583; Füger, Betriebs-Berater --BB-- 2003, 1755, 1758), und dies bei der S-KG nicht der Fall gewesen sei.
c) Mithin war es für den Tatbestand des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG 2002 ausreichend, dass die S-KG ab dem Erwerb des Geschäftsbetriebs der Klägerin zum 1. März des Streitjahrs gewerblich tätig war. Allerdings hat die S-KG den Geschäftsbetrieb nicht selbst fortgeführt, sondern ihn nach Erwerb sogleich wieder mietweise der Klägerin zur Nutzung überlassen. Jedoch führt nach den für die Betriebsaufspaltung entwickelten Grundsätzen (hier: sog. "unechte" Betriebsaufspaltung, vgl. Schmidt/Wacker, EStG, 32. Aufl., § 15 Rz 802, m.w.N.) die gewerbliche Betätigung der Klägerin als Betriebsunternehmen zur Gewerblichkeit i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG 2002 auch der S-KG als Besitzunternehmen (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Januar 1998 IV R 8/97, BFHE 185, 500, BStBl II 1998, 478; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 869, m.w.N.).
Seit Streichung des Erfordernisses der wirtschaftlichen Eingliederung durch das Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz) vom 23. Oktober 2000 (BGBl I 2000, 1433, BStBl I 2000, 1428) kann auch ein Besitzunternehmen, das nur über ein Betriebsunternehmen als Gewerbebetrieb zu beurteilen ist, tauglicher Organträger i.S. von § 14 KStG sein. Der Senat hat dies --in Übereinstimmung mit der Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 26. August 2003, BStBl I 2003, 437, Tz. 3) und entgegen einiger Stimmen aus der Literatur (Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14 KStG Rz 164; Gosch/Neumann, a.a.O., § 14 Rz 80)-- mit Urteil vom 2. September 2009 I R 20/09 (BFH/NV 2010, 391) für den Fall eines Betriebs gewerblicher Art i.S. von § 4 KStG 2002 als Besitzunternehmen entschieden. Nichts anderes gilt für eine als Besitzunternehmen fungierende Personengesellschaft (BMF-Schreiben in BStBl I 2005, 1038, Tz. 16; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 871; Blümich/Bode, § 15 EStG Rz 673; Sterner in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 14 KStG Rz 170; Brink in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 14 Rz 127; Erle/Heurung in Erle/Sauter, a.a.O., § 14 Rz 92; Müller in Mössner/Seeger, a.a.O., § 14 Rz 131; Förster, DB 2003, 899, 903; Ley/Strahl, DStR 2003, 2145, 2146; Dötsch/ Pung, DB 2003, 1970, 1971; Blumers/Goerg, BB 2003, 2203, 2206 f.; vgl. nunmehr auch Walter in Ernst & Young, a.a.O., § 14 Rz 154, 235).
a) Nach ständiger Spruchpraxis des BFH zu § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 (vgl. z.B. Senatsurteil vom 3. März 2010 I R 68/09, BFH/NV 2010, 1132, m.w.N.) muss der Ergebnisabführungsvertrag eine dem § 302 AktG entsprechende Vereinbarung über die Verlustübernahme durch den Organträger enthalten. Einbezogen werden muss seit Einfügung der Verjährungsregelung des § 302 Abs. 4 AktG durch das Gesetz zur Anpassung von Verjährungsvorschriften an das Gesetz zur Modernisierung des Schuldrechts vom 9. Dezember 2004 (BGBl I 2004, 3214) mit Wirkung vom 15. Dezember 2004 auch diese (Senatsbeschlüsse vom 28. Juli 2010 I B 27/10, BFHE 230, 167, BStBl II 2010, 932 --berichtigt durch Senatsbeschluss vom 15. September 2010 I B 27/10, BFHE 230, 208, BStBl II 2010, 935-- sowie vom 22. Dezember 2010 I B 83/10, BFHE 232, 190; s. auch das jetzige Erfordernis eines "dynamischen" Verweises auf § 302 AktG gemäß § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20. Februar 2013, BGBl I 2013, 285, BStBl I 2013, 188 --KStG 2002 n.F.--).
aa) Die Regelung betrifft Gewinnabführungsverträge, die vor dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts --dem 26. Februar 2013, vgl. Art. 6 Satz 2 dieses Gesetzes-- wirksam abgeschlossen worden sind. Enthält ein solcher Gewinnabführungsvertrag keinen den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verweis auf § 302 AktG, so steht dies nach § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG 2002 n.F. der Anwendung der §§ 14 bis 16 KStG 2002 für Veranlagungszeiträume, die vor dem 31. Dezember 2014 enden, nicht entgegen, wenn eine Verlustübernahme entsprechend § 302 AktG tatsächlich erfolgt ist und eine Verlustübernahme entsprechend § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 n.F. bis zum Ablauf des 31. Dezember 2014 wirksam vereinbart wird. Letzteres --d.h. die Nachholung einer der Neufassung des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verlustübernahmevereinbarung-- ist wiederum dann nicht erforderlich, wenn die steuerliche Organschaft vor dem 1. Januar 2015 beendet wurde (§ 34 Abs. 10b Satz 3 KStG 2002 n.F.). Die Regelungen sind mangels gegenteiliger Hinweise im Gesetz für alle noch offenen Veranlagungen anwendbar (so auch Schneider/Sommer, GmbH-Rundschau 2013, 22, 30).
bbb) Der Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag enthielt keinen den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechenden Verweis auf § 302 AktG. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn der Gewinnabführungsvertrag unvollständig auf § 302 AktG verweist, aber auch wenn er einen unzureichenden eigenständigen Text oder überhaupt keine Regelung zur Verlustübernahme enthält. Denn in allen diesen Fällen fehlt ein den Anforderungen des § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG 2002 entsprechender Verweis auf § 302 AktG. Mithin ist insoweit nicht von Belang, dass die Verlustübernahmeregelung im Streitfall aus einer Mischform von Verweis und Textwiedergabe bestanden hat (ebenso Scheifele/Hörner, DStR 2013, 553; Mayer/Wiese, DStR 2013, 629; Graw, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2013, 373, 374 f.; anders Dötsch/Pung, DB 2013, 305, 314; Keller, Deutsche Steuer-Zeitung 2013, 60).
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