Source: https://www.rechtslupe.de/steuerrecht/einkommensteuer/gewerbesteuer/veraeusserungsgewinne-personengesellschaft-gewerbesteuerpflicht-3134134?pk_campaign=feed&pk_kwd=veraeusserungsgewinne-personengesellschaft-gewerbesteuerpflicht
Timestamp: 2020-03-29 12:13:24
Document Index: 133190114

Matched Legal Cases: ['§ 7', 'Art. 5', '§ 164', '§ 7', '§ 118', '§ 15', '§ 15', '§ 15', 'Art. 1', '§ 52', '§ 52', '§ 15', '§ 7', 'Art. 2', 'Art.20', '§ 7', '§ 2', '§ 16', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 35', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 15', '§ 7', '§ 7', 'Art. 3', '§ 7', '§ 7', '§ 15', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 4', '§ 7']

Mit Bescheid für 2002 über den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag und die Gewer­be­steu­er setz­te das Finanz­amt gegen­über der A‑KG den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag 2002 erklä­rungs­ge­mäß ohne Berück­sich­ti­gung des von der W‑KG erziel­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­winns fest. Nach einer bei der A‑KG u.a. für das Streit­jahr durch­ge­führ­ten Außen­prü­fung ver­trat das Finanz­amt die Auf­fas­sung, dass der Gewinn der W‑KG aus der Ver­äu­ße­rung ihres Kom­man­dit­an­teils zum Gewer­be­er­trag i.S. des § 7 Satz 2 GewStG in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung des Art. 5 Nr. 1 des Fünf­ten Geset­zes zur Ände­rung des Steu­er­be­am­ten-Aus­bil­dungs­ge­set­zes und zur Ände­rung von Steu­er­ge­set­zen vom 23.07.2002 1 gehö­re. In sei­nem nach § 164 Abs. 2 AO geän­der­ten Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid 2002 vom 09.07.2008 setz­te das Finanz­amt den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag nun­mehr ent­spre­chend fest.
Die dage­gen mit Zustim­mung des Finanz­amts erho­be­ne Sprung­kla­ge der A‑KG wies das Finanz­ge­richt Bre­men ab 2. Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te dies und wies nun auch die Revi­si­on der A‑KG ab:
Zwar knüpft die Ermitt­lung des Gewer­be­er­trags nach § 7 Satz 1 GewStG an die Vor­schrif­ten des EStG an. Auch eine unan­fecht­ba­re geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung des ein­kom­men­steu­er­li­chen Gewinns ist jedoch für die Fest­set­zung des Gewer­be­steu­er­mess­be­trags nicht bin­dend 3. Des­halb war im Streit­fall die Höhe des Gewer­be­er­trags der A‑KG unge­ach­tet einer (hier nicht streit­ge­gen­ständ­li­chen) Gewinn­fest­stel­lung 2002 für die A‑KG eigen­stän­dig zu prü­fen.
Nach den nicht mit Ver­fah­rens­rügen ange­grif­fe­nen und nicht gegen Denk­ge­set­ze oder Erfah­rungs­sät­ze ver­sto­ßen­den und damit den Bun­des­fi­nanz­hof nach § 118 Abs. 2 FGO bin­den­den Fest­stel­lun­gen war die W‑KG als Mit­un­ter­neh­me­rin 4 an der gewerb­lich täti­gen A‑KG betei­ligt (dop­pel­stö­cki­ge Per­so­nen­ge­sell­schaft). Als sol­che erziel­te die W‑KG ‑auch wenn sie nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt selbst kei­ne Tätig­keit i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG aus­ge­übt hat- aus ihrer Betei­li­gung an der A‑KG gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb.
Die­se gewerb­li­chen Betei­li­gungs­ein­künf­te füh­ren dazu, dass eine von der W‑KG im Streit­jahr unter­nom­me­ne (wei­te­re) Tätig­keit nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alter­na­ti­ve 2 EStG i.d.F. des Art. 1 Nr. 11 JStG 2007, der gemäß § 52 Abs. 32a EStG i.d.F. des JStG 2007 auch auf alle Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me vor 2006 anzu­wen­den ist, ‑ggf. von einem im Streit­fall nicht vor­lie­gen­den Baga­tell­fall abge­se­hen- in vol­lem Umfang als Gewer­be­be­trieb gilt. Denn der in § 52 Abs. 32a EStG i.d.F. des JStG 2007 ange­ord­ne­te zeit­li­che Anwen­dungs­be­reich des § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alter­na­ti­ve 2 EStG i.d.F. des JStG 2007 ver­stößt nicht gegen das ver­fas­sungs­recht­li­che Rück­wir­kungs­ver­bot 5. Die gesetz­li­che Neu­re­ge­lung ent­spricht einer bis zu dem BFH, Urteil in BFHE 207, 466, BSt­Bl II 2005, 383, auf das sich die A‑KG beruft, geüb­ten lang­jäh­ri­gen Rechts­pra­xis. Des­halb ist nicht davon aus­zu­ge­hen, dass sich ein schüt­zens­wer­tes Ver­trau­en auf den Fort­be­stand der in dem BFH, Urteil in BFHE 207, 466, BSt­Bl II 2005, 383 nie­der­ge­leg­ten Rechts­auf­fas­sung bil­den konn­te 6.
Der im Streit­fall anzu­wen­den­de § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG ist ver­fas­sungs­ge­mäß 7. Sei­ne Anwen­dung auf den Erhe­bungs­zeit­raum 2002 (Streit­jahr) ent­fal­tet zwar unech­te Rück­wir­kung. Anders als die A‑KG meint, wird sie hier­durch jedoch nicht in ihrem ver­fas­sungs­recht­lich durch Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art.20 Abs. 3 GG geschütz­ten Ver­trau­en ver­letzt, nicht mit in unzu­läs­si­ger Wei­se rück­wir­ken­den Geset­zen belas­tet zu wer­den 8.
Der ab dem Erhe­bungs­zeit­raum 2002 und damit auch im Streit­jahr anzu­wen­den­de § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG sieht bei wört­li­cher Aus­le­gung Gewin­ne, die nicht dem lau­fen­den Betrieb, son­dern des­sen Auf­ga­be oder Ver­äu­ße­rung zuzu­ord­nen sind, als Gewer­be­er­trag an. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung 9 sind zwar für sol­che Gewer­be­be­trie­be, deren Tätig­keit nicht nach § 2 Abs. 2 GewStG stets und in vol­lem Umfang als Gewer­be­be­trieb gilt, Bestand­tei­le des Gewer­be­er­trags, die nicht mit dem Wesen der Gewer­be­steu­er als einer auf den täti­gen Gewer­be­be­trieb bezo­ge­nen Sach­steu­er über­ein­stim­men (wie z.B. Gewin­ne, die nicht ‑auch nicht nach § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG- dem lau­fen­den Betrieb, son­dern des­sen Auf­ga­be oder Ver­äu­ße­rung zuzu­ord­nen sind), grund­sätz­lich aus dem Gewer­be­er­trag i.S. von § 7 Satz 1 GewStG her­aus­zu­rech­nen. Eine Aus­nah­me besteht aller­dings dann, wenn gewer­be­steu­er­li­che Son­der­re­ge­lun­gen ihre Ein­be­zie­hung aus­drück­lich anord­nen.
§ 7 Satz 2 GewStG ent­hält eine sol­che gewer­be­steu­er­recht­li­che Son­der­re­ge­lung für Mit­un­ter­neh­mer­schaf­ten. Aus ihrem vor­ge­nann­ten ‑inso­weit ein­deu­ti­gen- Wort­laut (§ 7 Satz 2 letz­ter Halb­satz GewStG) folgt, dass der Gewinn i.S. des § 7 Satz 2 GewStG nur inso­weit nicht zum Gewer­be­er­trag einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft gehört, als er auf eine natür­li­che Per­son als unmit­tel­bar betei­lig­ter Mit­un­ter­neh­mer ent­fällt. Soweit der Gewinn auf eine betei­lig­te Per­so­nen­ge­sell­schaft (Ober­ge­sell­schaft) ent­fällt, ist er hin­ge­gen Teil des Gewer­be­er­trags 10. Dies gilt selbst dann, wenn bei einer dop­pel­stö­cki­gen Per­so­nen­ge­sell­schaft an der ver­äu­ßern­den Ober­ge­sell­schaft aus­schließ­lich natür­li­che Per­so­nen betei­ligt sind 11. Schließt danach auch die mit­tel­ba­re Betei­li­gung einer natür­li­chen Per­son an einer Unter­ge­sell­schaft die Rechts­fol­ge des § 7 Satz 2 GewStG nicht aus, so steht dies auch im Ein­klang mit dem in der Recht­spre­chung des BFH ver­tre­te­nen Grund­satz, mit­tel­ba­re Betei­li­gun­gen unmit­tel­ba­ren nicht gleich­zu­set­zen 12. Viel­mehr bedarf es zu einer sol­chen Gleich­stel­lung einer aus­drück­li­chen gesetz­li­chen Vor­schrift, es sei denn, dass sich die Gleich­stel­lung aus dem Sinn und Zweck der gesetz­li­chen Vor­schrift ein­deu­tig ergibt 13. Eine der­ar­ti­ge Son­der­re­ge­lung einer Gleich­stel­lung von unmit­tel­ba­ren und mit­tel­ba­ren Betei­li­gun­gen ist dem Wort­laut des § 7 Satz 2 GewStG jedoch ‑wie aus­ge­führt- nicht zu ent­neh­men.
Die Ein­füh­rung von § 7 Satz 2 GewStG soll­te die Gefahr von Miss­brauch besei­ti­gen, die durch ein­kom­men- und kör­per­schaft­steu­er­li­che Gestal­tungs­mög­lich­kei­ten ent­steht 14. Es soll­te ver­mie­den wer­den, dass die brei­te­re, schon bis­her Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne erfas­sen­de gewer­be­steu­er­li­che Bemes­sungs­grund­la­ge bei Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten dadurch umgan­gen wird, dass die zu ver­äu­ßern­den Wirt­schafts­gü­ter nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG steu­erneu­tral vor ihrer Ver­äu­ße­rung auf eine Per­so­nen­ge­sell­schaft über­tra­gen wer­den und anschlie­ßend die Betei­li­gung an der Per­so­nen­ge­sell­schaft gewer­be­steu­er­frei ver­äu­ßert wird 15. Aus die­ser Ziel­rich­tung des Geset­zes folgt kei­ne Gleich­stel­lung von mit­tel­ba­ren und unmit­tel­ba­ren Betei­li­gun­gen natür­li­cher Per­so­nen an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft. Viel­mehr spre­chen ande­re Geset­zes­ma­te­ria­li­en gera­de dafür, dass die Norm auch mit dem Ziel der Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung nur die Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne bei Mit­un­ter­neh­mer­schaf­ten von der Gewer­be­steu­er steu­er­frei las­sen soll, die auf unmit­tel­bar betei­lig­te natür­li­che Per­so­nen ent­fal­len. So wird in BT-Drs. 14/​7344, S. 12 aus­ge­führt, dass ‑soweit eine natür­li­che Per­son mit­tel­bar betei­ligt ist- eine Ent­las­tung um die Gewer­be­steu­er durch die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 35 EStG erfol­ge 16. Die Ergän­zung des § 7 Satz 2 GewStG um den letz­ten Halb­satz "soweit er [der Ver­äu­ße­rungs- oder Auf­ga­be­ge­winn i.S. des § 7 Satz 2 GewStG] nicht auf eine natür­li­che Per­son als unmit­tel­bar betei­lig­ter Mit­un­ter­neh­mer ent­fällt" sei not­wen­dig, um die Rege­lung in der Pra­xis anwen­den zu kön­nen. Bei mehr­stu­fi­gen Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten sei es für das Betriebs­fi­nanz­amt regel­mä­ßig nicht oder nur unter unver­hält­nis­mä­ßi­gen Schwie­rig­kei­ten fest­stell­bar, ob und in wel­chem Umfang eine natür­li­che Per­son mit­tel­bar an dem Ver­äu­ße­rungs­ge­winn der Per­so­nen­ge­sell­schaft betei­ligt ist.
"Teleo­lo­gi­sche Exten­si­on" ‑im Ergeb­nis eine erwei­tern­de Geset­zes­aus­le­gung oder Ana­lo­gie 17- setzt eine Rege­lungs­lü­cke vor­aus 18. Die Norm muss gemes­sen an ihrem Zweck unvoll­stän­dig, d.h. ergän­zungs­be­dürf­tig sein. Ihre Ergän­zung darf nicht einer vom Gesetz­ge­ber beab­sich­tig­ten Beschrän­kung auf bestimm­te Tat­be­stän­de wider­spre­chen. Dass eine gesetz­li­che Rege­lung rechts­po­li­tisch als ver­bes­se­rungs­be­dürf­tig anzu­se­hen ist ("rechts­po­li­ti­sche Feh­ler"), reicht nicht aus. Eine teleo­lo­gi­sche Reduk­ti­on zielt dar­auf ab, den Gel­tungs­be­reich einer Norm mit Rück­sicht auf ihren Geset­zes­zweck gegen­über dem zu weit gefass­ten Wort­laut ein­zu­schrän­ken 19. Auch sie ist nicht bereits dann gerecht­fer­tigt, wenn die vom Gesetz­ge­ber getrof­fe­ne Ent­schei­dung rechts­po­li­tisch feh­ler­haft erscheint. Viel­mehr muss die auf den Wort­laut abstel­len­de Aus­le­gung zu einem sinn­wid­ri­gen Ergeb­nis füh­ren.
§ 7 Satz 2 GewStG zeigt indes ‑wie dar­ge­stellt- kei­ne Rege­lungs­lü­cke auf. Die Norm führt auch zu kei­nem offen­kun­dig sinn­wid­ri­gen Ergeb­nis, soweit sie unbe­rück­sich­tigt lässt, inwie­weit bei dop­pel­stö­cki­gen Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten eine als Mit­un­ter­neh­me­rin betei­lig­te Ober­ge­sell­schaft ‑von ihren gewerb­li­chen Betei­li­gungs­ein­künf­ten abge­se­hen- "ver­mö­gens­ver­wal­tend" tätig ist. Der Norm­zweck der Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung recht­fer­tigt es, dass auch nicht wei­ter zu prü­fen ist, wel­chen Tätig­kei­ten eine mit­un­ter­neh­me­risch betei­lig­te Per­so­nen­ge­sell­schaft ihrer­seits nach­geht und ob sie ohne die Abfär­be­wir­kung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG ver­mö­gens­ver­wal­tend tätig wäre. Zudem gilt auch in die­ser Situa­ti­on, dass eine ein­schrän­ken­de Aus­le­gung des § 7 Satz 2 GewStG auch vor dem Hin­ter­grund, dass die Norm zur Miss­brauchs­be­kämp­fung ein­ge­führt wur­de, nicht gebo­ten ist 20. Denn es ist auch inso­weit nicht ersicht­lich, dass der Gesetz­ge­ber bei mit­un­ter­neh­me­risch betei­lig­ten Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten noch wei­ter nach der Qua­li­fi­ka­ti­on der von die­sen selbst aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten dif­fe­ren­zie­ren woll­te.
Wenn von der gewer­be­steu­er­recht­li­chen Son­der­re­ge­lung des § 7 Satz 2 GewStG (nur) unmit­tel­bar an einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft betei­lig­te natür­li­che Per­so­nen aus­ge­nom­men sind, begeg­net dies auch kei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken. Wie das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ent­schie­den hat 21, wird Art. 3 Abs. 1 GG nicht dadurch ver­letzt, dass § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG den Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung oder Auf­ga­be des Betriebs­an­teils eines Mit­un­ter­neh­mers der Gewer­be­steu­er unter­wirft, davon aber den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn aus­nimmt, der auf natür­li­che Per­so­nen ent­fällt, die unmit­tel­bar an der Mit­un­ter­neh­mer­schaft betei­ligt sind. Aus­ge­hend von der legi­ti­men Ziel­set­zung, steu­er­li­che Umge­hungs­stra­te­gi­en in die­sem Bereich zu unter­bin­den, durf­te der Gesetz­ge­ber bei unmit­tel­bar betei­lig­ten natür­li­chen Per­so­nen ein von vorn­her­ein gerin­ge­res Umge­hungs­po­ten­ti­al als bei Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten und Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten anneh­men 22. Die­se Typi­sie­rungs­be­fug­nis des Gesetz­ge­bers umfasst auch mit­un­ter­neh­me­risch betei­lig­te Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, die in dem von der A‑KG ver­stan­de­nen Sin­ne "ver­mö­gens­ver­wal­tend" sind.
BGBl I 2002, 2715[↩]
BFH, Urteil vom 16.12 2009 – IV R 48/​07, BFHE 228, 408, BSt­Bl II 2010, 799, unter II. 5., m.w.N.; Blümich/​Drüen, § 7 GewStG Rz 37 f., 47[↩]
vgl. nur BFH, Beschluss vom 25.02.1991 – GrS 7/​89, BFHE 163, 1, BSt­Bl II 1991, 691, unter C.III. 3.[↩]
noch offen gelas­sen in BFH, Urteil vom 26.06.2014 – IV R 5/​11, BFHE 246, 319, BSt­Bl II 2014, 972, Rz 10, 28; ver­nei­nend auch Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Beschluss vom 02.08.2007 14 – V 1366/​07 A(G); Schmidt/​Wacker, EStG, 37. Aufl., § 15 Rz 189[↩]
vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 15.10.2008 – 1 BvR 1138/​06, BVerfGK 14, 338, unter III. 1.[↩]
BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303[↩]
aus­führ­lich dazu BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303, Rz 132 ff.[↩]
vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 01.08.2013 – IV R 19/​11, Rz 15; vom 18.12 2014 – IV R 59/​11, Rz 12; vom 19.07.2018 – IV R 31/​15, jeweils m.w.N.[↩]
vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 230, 215, BSt­Bl II 2011, 511, Rz 52[↩]
vgl. auch z.B. Blümich/​Drüen, § 7 GewStG Rz 129, m.w.N.; Schnit­ter in Frotscher/​Drüen, KStG/​GewStG/​UmwStG, § 7 GewStG Rz 103; Roser in Lenski/​Steinberg, Gewer­be­steu­er­ge­setz, § 7 Rz 323, ein­schrän­kend Rz 374a[↩]
vgl. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 163, 1, BSt­Bl II 1991, 691, unter C.III. 3.b aa[↩]
BFH (GrS), Beschluss in BFHE 163, 1, BSt­Bl II 1991, 691, unter C.III. 3.b aa[↩]
vgl. auch z.B. BFH, Urteil vom 18.12 2014 – IV R 59/​11, Rz 14, m.w.N.[↩]
vgl. BT-Drs. 14/​6882, S. 41; zur ‑zunächst durch ein redak­tio­nel­les Ver­se­hen des Gesetz­ge­bers gepräg­ten- Ent­ste­hungs­ge­schich­te und Begrün­dung der Norm aus­führ­lich BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303, Rz 11 ff.[↩]
zur gleich­heits­recht­li­chen, für die Bestim­mung des Geset­zes­zwecks aller­dings nicht maß­geb­li­chen Bewer­tung die­ser Geset­zes­be­grün­dung BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303, Rz 118[↩]
vgl. dazu Drüen in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 4 AO Rz 365[↩]
z.B. BFH, Urteil vom 02.12 2015 – V R 25/​13, BFHE 251, 534, BSt­Bl II 2017, 547, Rz 37, m.w.N.[↩]
z.B. BFH, Urteil vom 12.12 2007 – X R 31/​06, BFHE 219, 498, BSt­Bl II 2008, 344, unter II. 2.b bb, m.w.N.[↩]
vgl. auch Schnit­ter in Frotscher/​Drüen, a.a.O., § 7 GewStG Rz 103[↩]
BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303, Rz 112 ff.[↩]
näher BVerfG, Urteil in BSt­Bl II 2018, 303, Rz 119 ff.; BFH, Urteil in BFHE 230, 215, BSt­Bl II 2011, 511, Rz 53 ff.[↩]