Source: http://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c1085217.html
Timestamp: 2020-02-17 17:13:32
Document Index: 45192778

Matched Legal Cases: ['BGE', 'BGE', '§ 22', '§ 22', '§ 58', '§ 58', '§ 58', '§ 56', '§ 58', '§ 58', '§ 20', '§ 22', '§ 22', 'Art. 4', '§ 21', '§ 21', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 58', '§ 58', '§ 58', '§ 58', '§ 22', '§ 58', '§ 56', '§ 20', '§ 56', '§ 20', '§ 58']

DFR - BGE 85 I 217
BGE 85 I 217
vom 21. Oktober 1959
i.S. X. und Y. gegen Basel-Landschaft, Kanton und Steuerrekurskommission.
Besteuerung des auf Wertschriften des Privatvermögens erzielten Kapitalgewinnes. Bestimmung des Gestehungswertes der bei einer Erbteilung übernommenen Wertpapiere (Erwerbspreis des Erblassers oder Anrechnungswert bei der Erbteilung).
Das Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft vom 7. Juli 1952 (StG) enthält u.a. folgende Bestimmungen:
Der im Jahre 1956 im Kanton Baselland verstorbene X. hinterliess seinen Erben neben andern Wertpapieren auch Aktien Royal Dutch, die er zum Durchschnittspreis von Fr. 67.60 je Stück erworben hatte. Von diesen Aktien, die im amtlichen Nachlassinventar mit dem Kurswert des Todestages von Fr. 183.-- eingesetzt sind, wurden bei der Erbteilung eine Anzahl von der Witwe und von der Tochter Frau Y., beide im Kanton Baselland wohnhaft, und der Rest von den übrigen, ausserhalb dieses Kantons wohnenden Erben zum Inventarwert von Fr. 183.-- übernommen.
Die Steuerrekurskommission Baselland wies beide Beschwerden am 24. Juni 1959 ab. Zur Begründung führte sie aus: Nach § 22 Abs. 2 StG habe als steuerbarer Kapitalgewinn die Differenz zwischen Gestehungswert und Erlös zu gelten. In einer Weisung zu dieser Vorschrift habe die Finanzdirektion ausgeführt, dass bei der Erbteilung beweglichen Vermögens (im Gegensatz zum unbeweglichen) keine Gewinnberechnung vorgenommen werde und dass daher bei der späteren Veräusserung solchen Vermögens für die Gewinnberechnung nicht der bei der Erbteilung angerechnete Wert, sondern der vom Rechtsvorgänger bezahlte Preis als Gestehungswert zugrundezulegen sei. Die angefochtenen Veranlagungen entsprächen dieser Weisung und dem § 22 StG. Die dort vorgeschriebene "sinngemässe" Anwendung von § 58 erheische vorab die Verwirklichung des Grundsatzes, dass als Gestehungswert der Preis der letzten entgeltlichen Handänderung gelte (§ 58 Abs. 2). Erbgang und Erbteilung seien an sich keine entgeltlichen Handänderungen, wiewohl § 58 Abs. 4 die Erbteilung durch Sondervorschrift zur entgeltlichen Handänderung erkläre. Dies sei aber nur so, weil die Erbteilung nach § 56 Abs. 2 die Grundstückgewinnsteuer auslöse. § 58 Abs. 4 könne somit nur für Grundstückgewinne gelten. Eine sinngemässe Anwendung von § 58 auf Wertschriften könne nur darin bestehen, dass steuerbar die Differenz zwischen dem Gestehungswert der letzten entgeltlichen Handänderung und dem Verkaufserlös sei. Die Besteuerung des gesamten, unter dem Erblasser und nach der Erbteilung entstandenen Gewinnes beim Veräusserer entspreche auch der Grundkonzeption des StG, das ohne Zweifel eine lückenlose Besteuerung der Vermögensgewinne anstrebe, wie ja auch der Einkommensbegriff in § 20 und 21 äusserst weit gefasst sei. § 22 Abs. 2 spreche ausdrücklich von der Besteuerung der Differenz zwischen Gestehungswert und Erlös, woraus folge, dass es keine steuerfreie Quote gebe, sondern der gesamte Vermögensgewinn zu versteuern sei. Da das StG beim beweglichen Vermögen die Erbteilung nicht als Realisierungsvorgang ansehe - eine entsprechende Bestimmung in der Vollziehungsverordnung sei vom Landrat abgelehnt worden -, müsse auf die letzte entgeltliche Handänderung zurückgegangen werden, um der Grundkonzeption des StG zu entsprechen. Die Richtigkeit dieses Vorgehens erweise sich auch am Beispiel des Alleinerben. Da dieser mangels einer Erbteilung die gesamte Differenz zwischen dem Gestehungswert des Erblassers und dem Erlös zu versteuern habe, müsse auch bei mehreren Erben auf diesen Gestehungswert zurückgegangen werden. Diese Regelung sei nicht willkürlich; willkürlich wäre vielmehr die gegenteilige Lösung, weil sie den Alleinerben ohne Grund benachteiligen würde. § 22 Abs. 2 StG sei derart eindeutig, dass die Konstruktionen der Beschwerdeführer dagegen nicht aufzukommen vermöchten. Einzig die Lösung, wonach der Veräusserer den unter dem Erblasser angewachsenen Gewinn zu versteuern habe, sei unter dem Gesichtspunkt des Gesetzes sinnvoll.
Gegen diesen Entscheid der Steuerrekurskommission Baselland haben Witwe X. und der Ehemann der Frau Y. staatsrechtliche Beschwerde erhoben. Sie berufen sich auf Art. 4 BV und werfen der Steuerrekurskommissìon vor, sie habe den klaren und unmissverständlichen Wortlaut des Gesetzes nicht beachtet und eine Regelung getroffen, die mit dem Sinn und Zweck des Gesetzes schlechterdings nicht vereinbar sei.
Die Steuerrekurskommission Baselland beantragt, auch im Namen des Regierungsrates, die Abweisung der Beschwerde.
2.- Nach § 21 Ziff. 5 StG gehören zum steuerbaren Einkommen auch "Gewinne, die aus beweglichem Vermögen entstehen". Was darunter zu verstehen ist und als steuerbarer Vermögensgewinn im Sinne § 21 Ziff. 5 StG zu gelten hat, wird in § 22 für buchführende Unternehmungen einerseits und für andere Steuerpflichtige anderseits näher ausgeführt. Die Beschwerdeführer sind nichtbuchführende Steuerpflichtige. Bei solchen gilt nach § 22 Abs. 2 StG als steuerbarer Vermögensgewinn die "Differenz zwischen Gestehungswert und Erlös". Ferner enthält § 22 Abs. 2 eine Vorschrift für den Fall, dass sich der Gestehungswert nicht nachweisen lässt. Dagegen ist § 22 Abs. 2 StG selber nicht zu entnehmen, ob in dem hier vorliegenden Fall der Veräusserung von Vermögenswerten, die bei einer Erbteilung übernommen worden sind, der dabei vereinbarte Anrechnungswert oder der seinerzeit vom Erblasser erlegte Erwerbspreis den massgebenden Gestehungswert bildet. § 22 Abs. 2 StG enthält indessen keine abschliessende Regelung, sondern schreibt in Satz 3 vor, dass "im übrigen für die Bestimmung des Gestehungswertes und des Erlöses die Vorschriften über die Grundstückgewinnsteuer (§ 58) sinngemäss anwendbar" sind. Das kann nichts anderes heissen, als dass alle in § 58 Abs. 1-8 enthaltenen Vorschriften anzuwenden sind, soweit sie sich ihrem Inhalt nach auf Gewinne aus beweglichem Vermögen (nachfolgend kurz Wertschriftengewinne genannt) anwenden lassen und diese Anwendung zu einem vernünftigen, mit den übrigen Bestimmungen des StG vereinbaren Ergebnis führt.
3.- § 58 StG bezeichnet in Abs. 2 den bei der letzten entgeltlichen Handänderung entrichteten Preis als Gestehungswert und bestimmt in Abs. 4, dass dann, wenn ein Grundstück bei einer Erbteilung übernommen worden ist, die Erbteilung als letzte entgeltliche Handänderung gelte. Diese Vorschriften sind klar und eindeutig und lassen sich nach ihrem Inhalt zwanglos auf Wertschriftengewinne anwenden. Ihre Anwendung auf diese führt auch zu einem durchaus vernünftigen Ergebnis. Die Übernahme eines Vermögensgegenstandes bei der Erbteilung ist insofern entgeltlich, als dafür ein bestimmter Anrechnungswert festgesetzt wird und der übernehmende Erbe bis zu diesem Betrage auf die Zuteilung anderer Nachlassgegenstände zu verzichten hat. Diese Funktion des Anrechnungswertes lässt es als gerechtfertigt erscheinen, ihn im Falle einer späteren Veräusserung des Vermögensgegenstandes durch den Erben als den für die Berechnung des steuerbaren Vermögensgewinnes massgebenden Gestehungswert zu betrachten. Entspricht demnach die Anwendung von § 58 Abs. 4 StG auf Wertschriftengewinne dem klaren Wortlaut von § 22 Abs. 2 StG und ist sie auch vernünftig, so würde der Standpunkt der Steuerrekurskommission, die Anwendung verbiete sich gleichwohl, dem Vorwurfe der Willkür nur standhalten, wenn sie mit andern Vorschriften des StG unvereinbar wäre, wie im angefochtenen Entscheid behauptet wird.
a) Die Steuerrekurskommission lehnt die Anwendung von § 58 Abs. 4 StG auf Wertschriftengewinne vor allem deshalb ab, weil das StG für diese Gewinne keine dem § 56 Abs. 2 StG entsprechende Regel enthalte, durch welche die vom StG zweifellos angestrebte lückenlose Besteuerung auch dieser Gewinne seit dem Erwerb durch den Erblasser sichergestellt würde. Dieser Betrachtungsweise kann indessen nicht gefolgt werden.
Das dem StG angeblich zugrundeliegende Prinzip der lückenlosen Besteuerung aller Vermögensgewinne ist, wie die in der Beschwerde angeführten Regelungen anderer Kantone zeigen, keineswegs selbstverständlich. Es lässt sich insbesondere weder aus der weiten Fassung des Einkommensbegriffs in den §§ 20 und 21 StG noch aus der für die Grundstückgewinnsteuer geltenden Regelung ableiten, zumal die Grundstückgewinne nicht wie die Wertschriftengewinne durch die allgemeine Einkommenssteuer, sondern durch eine besondere Steuer erfasst werden. Davon abgesehen enthält das StG für den vorliegenden Fall eine Regel, der gegenüber die Berufung auf ein dem StG angeblich zugrundeliegendes allgemeines Prinzip nicht aufzukommen vermag. Hat der Gesetzgeber (was die kantonalen Behörden annehmen und das Bundesgericht nicht zu prüfen hat) die analoge Anwendung von § 56 Abs. 2 StG auf Wertschriftengewinne ausgeschlossen, so hat er eben dadurch jenes Prinzip durchbrochen und eine Ausnahme im Sinne von § 20 Abs. 1 StG geschaffen.
Auch dieser Schluss ist verfehlt. Die Steuerrekurskommission ist zwar mit Recht der Meinung, dass zur Vermeidung einer rechtsungleichen Behandlung eine Ordnung zu suchen sei, die den Alleinerben nicht anders und stärker belastet als eine Mehrzahl von Erben. Dagegen schliesst sie zu Unrecht von der Regel, die sie im Falle des Alleinerben für richtig hält, auf die Unanwendbarkeit von § 58 Abs. 4 StG beim Vorhandensein mehrerer Erben. Wenn das StG für den Fall, dass mehrere Erben vorhanden sind und eine Erbteilung stattzufinden hat, eine ausdrückliche Vorschrift aufstellt, den Fall des Alleinerben aber nicht ordnet, so haben die Steuerbehörden diese Vorschrift in Fällen mit mehreren Erben anzuwenden und in Fällen, wo nur ein einziger Erbe vorhanden ist, eine Lösung zu treffen, die mit derjenigen, die das StG für den Fall einer Mehrzahl von Erben enthält, im Einklang steht. Das gegenteilige Verfahren verstösst gegen klares Recht.