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Timestamp: 2018-04-19 17:02:29
Document Index: 192137517

Matched Legal Cases: ['§ 124', '§ 25', '§ 25', '§ 16', '§ 25', '§ 16', '§ 25', '§ 124', '§ 25', 'Art. 80', 'Art. 83', 'Art. 8', 'Art. 16', '§ 16', 'Art.66', '§ 25', '§ 25', '§ 124']

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, vertreten durch Engljähringer & Fleisch, Steuerberater und Wirtschaftstreuhänder, 6830 Rankweil, Bahnhofstraße 21, vom 17. April 2012 gegen den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch vom 16. März 2012 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2011 entschieden:
Der Berufungswerber erhielt im Streitjahr neben AMS-Bezügen eine Pensionskassenauszahlung der Schweizer Pensionskasse S in Höhe von 254.028,20 SFr inkl. Quellensteuer.
Nach Ergehen des Einkommensteuerbescheides legte er Berufung ein und führte darin aus: Sein Pensionskassenguthaben sei auch insoweit, als es in Höhe von 69.365,90 SFr. auf sogenannte "überobligatorische" Beiträge zurückgehe, gemäß § 124 EStG 1988 mit 2/3 besteuert worden. Richtig wäre eine Besteuerung gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG iVm § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a leg. cit., dh mit 25% gewesen.
Das Schweizer Pensionskassengesetz BVG sei ein Minimalgesetz, welches verpflichtende Beitragszahlungen für Jahreseinkommen zwischen 20.520,00 und 83.520,00 € normiere. Für Jahreseinkommen, welche den Betrag von 83.520,00 € überstiegen, bestehe die Möglichkeit von freiwilligen Beitragszahlungen als sogenannte "überobligatorischen" Leistungen.
Mangels Subsumierbarkeit unter § 16 Abs. 1 Z 1 bis 10 EStG 1988 könnten diese nicht als Werbungskosten eingestuft werden. Der Berufungswerber verwies auf die Entscheidung des UFS 15.2.2011, RV/0296-F/09. Das Gesetz sei nicht in dem Sinne zu verstehen, dass es lediglich darauf ankomme, ob die entsprechenden Beiträge in der Steuererklärung - allenfalls auch zu Unrecht - als Werbungskosten angeführt und berücksichtigt worden wären.
Er stellte den Antrag, die "überobligatorischen" Bezüge von 69.365,90 SFr., das sind 55.431,96 €, nur im Ausmaß von 25% der Besteuerung zu unterwerfen.
In der Folge erging eine abweisende Berufungsvorentscheidung der Abgabenbehörde I. Instanz, in der ausgeführt wurde: Bis zum Inkrafttreten des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 idF BGBl. I 2005/8 habe die Besteuerung mit 25% an die fehlende ausländische gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Pensionskassenbeiträgen angeknüpft. Die geänderte Fassung stelle auf die fehlende Verminderung der in- oder ausländischen Einkünfte ab. Dem Gesetzgeber könne nicht unterstellt werden, mit der Neufassung einer Gesetzesstelle keine inhaltliche Veränderung beabsichtigt zu haben.
Sinn der Neufassung sei es wohl, zu vermeiden, dass Beitragsleistungen, die sich in gesetzwidriger Weise voll steuermindernd ausgewirkt hätten, auch noch geringer besteuerte Bezüge nach sich zögen.
Im Übrigen erließen die Schweizer Vorsorgeeinrichtungen reglementarische Bestimmungen über Leistungen, Organisation, Verwaltung und Finanzierung, Kontrolle, Verhältnis zu Arbeitgebern, Versicherungen und Anspruchsberechtigten. Sollte eine solche Bestimmung höhere Beitragsleistungen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer verpflichtend vorsehen, so wäre aufgrund der "gesetzlichen Regelung des Reglements" von "verpflichtenden Beiträgen" gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988 auszugehen.
Im Streitfall sei jedenfalls die gesamte Pensionskassenauszahlung gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b, erster Satz EStG iVm § 124 b Z 53 EStG 1988 wie im angefochtenen Bescheid erfolgt, unter Freilassung eines Drittels in vollem Umfang steuerlich zu erfassen.
Der Berufungswerber brachte in der Folge durch seinen steuerlichen Vertreter einen Antrag auf Vorlage seiner Berufung an die Abgabenbehörde II. Instanz ein.
In der seitens des Berufungswerbers zitierten Entscheidung UFS 15.2.2011, RV/0296-F/09 (Anm.: Vergleiche auch UFS 18.1.2011, RV/0207-F/09), ging der UFS davon aus, selbst zu Unrecht als Werbungskosten in Abzug gebrachte überobligatorische Pensionskassenbeiträge müssten eine begünstigte Pensionskassenauszahlung mit 25% iS des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 nach sich ziehen. Ausschlaggebend sei nämlich nicht der Abzug an sich, der naturgemäß die Einkünfte vermindere, sondern allein der Umstand, ob eine ausländische gesetzliche Verpflichtung zur Leistung der Pensionskassenbeiträgen bestehe. Liege eine solche nicht vor, müsse es zur 25%-igen Besteuerung der Pensionskassenleistung kommen. Im Hinblick auf die überobligatorischen Pensionskassenbeiträge verneinte der UFS in den genannten Erkenntnissen eine ausländische gesetzliche Entrichtungsverpflichtung.
Im Spannungsfeld der wie dargestellt kontroversiellen UFS-Rechtsprechung zeigte sich der Bedarf nach ausführlicher Durchleuchtung der steuerlichen Behandlung von überobligatorischen Beiträgen und Leistungen. Als klärungsbedürftig erwies sich u.a. die Frage, ob die in die zweite Schweizer Pensionssäule einbezahlten Beiträge von Arbeitnehmern und Arbeitgebern bei den Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden (Art. 80 bis 84 BVG = Schweizer Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge) auch dann voll abzugsfähig und in weiterer Folge bei der Auszahlung auch in vollem Umfang steuerbar (und steuerpflichtig) sind (Art. 83 BVG), wenn die Beiträge über die im BVG normierten Mindestbestimmungen (Art. 8 BVG, koordinierter Arbeitslohn; Maximale Bemessungsgrundlage 59.160 SFr.; Art. 16, Altersgutschriften in %) hinausgehen.
Da das Freizügigkeitsabkommen eine Benachteiligung von auspendelnden Arbeitnehmern untersagt, wären die Arbeitnehmerbeiträge jedenfalls als unter den allgemeinen Werbungskostenbegriff fallend zu werten, falls eine Subsumption unter § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 fehlschlagen sollte. Die höchstgerichtliche Rechtsprechung (VwGH 17.1.1996, 94/14/0069) kann im Hinblick auf die geänderte Rechtslage wohl insofern als überholt betrachtet werden.
In zusammenfassender Würdigung ist der UFS zu der Rechtsmeinung gelangt, dass Arbeitgeber und Arbeitnehmer in der Schweiz seit 1985 nicht nur arbeitsvertraglich bzw. obligationenrechtlich (ZGB, OR), sondern letztlich auch öffentlich-rechtlich verpflichtet sind, die im Reglement vorgesehenen Beiträge in die Vorsorgeeinrichtung einzubezahlen (Art.66 BVG, BVV 2). Dies bedeutet ein Abrücken von den Berufungsentscheidungen des UFS vom 18.1.2011, RV/0207-F/09 und vom 15.2.2011, RV/0296-F/09, die sich offenbar nicht vertieft mit der ausländischen Rechtslage auseinandersetzten und den Terminus "überobligatorisch" unzutreffend mit "freiwillig" gleichsetzten. Die festgestellte Verpflichtung trifft alle Arbeitnehmer von Schweizer Arbeitgebern, somit auch alle Grenzgänger. Die faktische, obligationenrechtliche und durch öffentliches Recht rahmengesetzlich geregelte und kontrollierte Verpflichtung zur Beitragsleistung geht über eine rein dienstvertragliche, aber auch über eine kollektivvertragliche Verpflichtung in ihrer Intensität und Breitenwirkung hinaus. Insofern steht auch die Judikatur des VwGH betreffend die Nichtanerkennung kollektivvertraglich verpflichtender Beiträge einer Auslegung im dargelegten Sinn nicht entgegen (VwGH 17.1.1995, 94/14/0069, VwGH 23.9.2010, 2007/15/0206) und entspricht dem ebenso die in LStR 2000 Rz 245b und EAS 3081 zum Ausdruck gebrachte Rechtsmeinung des BMF.
Im Sinne der obenstehenden Analyse kann es hinsichtlich Bezügen und Vorteilen aus ausländischen Pensionskassen dahingestellt bleiben, ob die Bestimmung des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 eher systematisch (vgl. UFS 18.1.2011, RV/0207-F/09 und 15.2.2011, RV/0296-F/09, VwGH 23.10.1997, 96/15/0234, Reiner/Reiner, Festschrift Doralt, 350) oder rein wörtlich (vgl. UFS 4.7.2012, RV/0591-G/09) auszulegen ist. In beiden Fällen ist nämlich das Resultat ident. Einerseits stellen nach dem Ausgeführten auch die im Bereich des Überobligatoriums aufgrund von Reglements verpflichtend zu leistenden Arbeitnehmerbeiträge seit Einführung der verpflichtenden beruflichen Vorsorge Werbungskosten und die korrespondierenden Arbeitgeberbeiträge nicht steuerbare Einkünfte dar. Andererseits wurden sowohl die Arbeitnehmer- als auch die Arbeitgeberbeiträge aufgrund der dargelegten aus- und inländischen Rechtslage bisher steuerlich voll zum Abzug zugelassen bzw. nicht erfasst (Gegenteiliges wurde auch im Streitfall nicht behauptet). Ein Auseinanderklaffen von Gesetzeslage und faktischen Gegebenheiten ist daher nicht feststellbar.
Es kann nach dem Ausgeführten der Abgabenbehörde I. Instanz nicht entgegengetreten werden, wenn sie die gegenständliche Pensionskassenauszahlung, auch insoweit als diese auf "überobligatorische" Beiträge zurückzuführen ist, gemäß § 25 EStG 1988 iVm § 124b Z 53 EStG 1988 in Höhe von zwei Dritteln der Besteuerung unterworfen hat.