Source: https://rewis.io/urteile/urteil/c0z-16-01-2020-vi-r-4917/
Timestamp: 2020-06-06 18:12:49
Document Index: 284548472

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 120', '§ 126', '§ 4', '§ 4', '§ 94', '§ 6', '§ 163', '§ 163', '§ 163', '§ 118', '§ 163', '§ 4', '§ 163', '§ 4', '§ 6', '§ 163', '§ 133', '§ 13', '§ 204', '§ 204', '§ 25', '§ 13', '§ 4', '§ 6', '§ 34', '§ 6', '§ 6', '§ 4', '§ 9', '§ 9']

Bundesfinanzhof: VI R 49/17 vom 16. 01. 2020 | 6. Senat
VI R 49/17
Bundesfinanzhof: VI R 49/17 vom 16.01.2020
NV: Die im Rahmen der Gewinnfeststellung (konkludent) getroffene Billigkeitsmaßnahme, von der Aktivierung des Feldinventars abzusehen, ist kein Dauerverwaltungsakt und entfaltet daher für nachfolgende Veranlagungszeiträume keine Bindungswirkung.
Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts des Landes Sachsen-Anhalt vom 31.05.2017 - 2 K 249/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.
I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) betrieb seit Anfang der 1990er Jahre einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb. Seinen Gewinn ermittelte er durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für das landwirtschaftliche Normalwirtschaftsjahr vom 1. Juli bis zum 30. Juni.
Bis zum Wirtschaftsjahr 2000/2001 hatte er das Feldinventar in seinen Bilanzen nicht aktiviert.
Am 10.07.2003 reichte der Kläger beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) die Bilanz zum 30.06.2002 ein. Darin aktivierte er erstmals das Feldinventar in Höhe von ... €. Die Aktivierung erfolgte nicht gewinnerhöhend, sondern durch erfolgsneutrale Buchung auf dem Kapitalkonto. In den nachfolgend eingereichten Bilanzen zum 30.06.2003 und zum 30.06.2004 aktivierte der Kläger das Feldinventar ebenfalls. Die sich hieraus ergebenden Bestandsveränderungen erfolgten jeweils erfolgswirksam.
Im Jahr 2005 fand beim Kläger eine Außenprüfung für die Jahre 2000 bis 2003 statt. Der Prüfer bestätigte die Aktivierung des Feldinventars in den Bilanzen zum 30.06.2002 bis zum 30.06.2004. Er beanstandete jedoch die erfolgsneutrale Einbuchung des Feldinventars in der Bilanz zum 30.06.2002. Die in Umsetzung des Betriebsprüfungsberichts ergangenen Änderungsbescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen wurden bestandskräftig.
In den Bilanzen ab dem 30.06.2005 aktivierte der Kläger das Feldinventar nicht (mehr). Für die Veranlagungszeiträume 2004 bis 2006 ergingen erklärungsgemäße Feststellungsbescheide.
Im Nachgang genehmigte das FA mit Bescheid vom 23.06.2009 die Nichtaktivierung des Feldinventars zu den Bilanzstichtagen 30.06.2005 bis 30.06.2008 unter dem Vorbehalt des jederzeitigen Widerrufs gemäß § 120 Abs. 2 Nr. 3 der Abgabenordnung (AO).
Auch in den Bilanzen zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 ermittelte der Kläger seine Einkünfte aus dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb ohne Aktivierung des Feldinventars.
Im Rahmen einer die Jahre 2008 bis 2009 umfassenden erneuten Außenprüfung vertrat die Prüferin die Auffassung, dass die Nichtaktivierung des Feldinventars in den Bilanzen ab dem 30.06.2005 nicht rechtmäßig gewesen sei. Der Kläger sei in der Bilanz zum 30.06.2002 von einem Verzicht auf die Bewertung des Feldinventars zu dessen Aktivierung übergegangen. Hieran sei er gemäß R 14 Abs. 2 Satz 4 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 2005/2008 aufgrund der Bewertungsstetigkeit auch für die Zukunft gebunden. Deshalb sei das Feldinventar in den Bilanzen zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 zwingend zu aktivieren. Ein anderslautender Vertrauenstatbestand (verbindliche Zusage/Auskunft, tatsächliche Verständigung) sei im zeitlichen Zusammenhang mit der Außenprüfung für die Jahre 2000 bis 2003 nicht geschaffen worden.
Daraufhin stellte der Kläger den Antrag auf Genehmigung der Nichtaktivierung des Feldinventars zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010. Diesen Antrag lehnte das FA mit Bescheid vom 22.11.2011 ab.
Die hiergegen nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab.
II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass das FA den Antrag des Klägers vom 14.10.2011 auf Nichtaktivierung des Feldinventars zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 ermessensfehlerfrei abgelehnt hat.
1. Es besteht keine Verpflichtung des FA, dem Kläger die Nichtaktivierung des Feldinventars zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 nach R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2005/2008 zu gestatten.
a) Ermittelt ein Land- und Forstwirt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich, hat er nach § 4 Abs. 1 EStG die Wirtschaftsgüter seines Betriebsvermögens zu bilanzieren. Zum Betriebsvermögen i.S. des § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG gehört auch das Feldinventar.
b) Unter Feldinventar versteht man die aufgrund der Feldbestellung auf den Feldern vorhandenen Pflanzenbestände. Davon umfasst ist auch die stehende Ernte. Der Wert bemisst sich in der Regel nach den bei der Feldbestellung aufgewendeten Kosten persönlicher und sachlicher Art (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18.03.2010 - IV R 23/07, BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 13, m.w.N.).
c) Das Feldinventar ist zwar wesentlicher Bestandteil des Grundstücks (§ 94 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--). Steuerrechtlich handelt es sich jedoch um selbständige Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, wobei das Feldinventar einer abgrenzbaren Fläche (eines einzelnen Feldes) als selbständiges Wirtschaftsgut anzusehen ist (BFH-Urteil in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 14, m.w.N.). Da das Feldinventar zu den Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens zählt, richtet sich seine Bewertung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG; grundsätzlich ist es daher mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen.
d) Davon abweichend räumt die Finanzverwaltung mit Billigung der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung landwirtschaftlichen Betrieben mit jährlicher Fruchtfolge die Möglichkeit ein, von einer Aktivierung des Feldinventars abzusehen (R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2005/2008, sowie BFH-Urteil in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 15 ff. zu früheren Verwaltungsregelungen und zur Rechtsentwicklung). Die Rechtsgrundlage dafür sieht die Rechtsprechung in einer Billigkeitsmaßnahme nach § 163 Satz 2 AO (BFH-Urteil vom 14.09.2017 - IV R 51/14, BFHE 259, 31, BStBl II 2018, 78, Rz 21 ff.) --jetzt § 163 Abs. 1 Satz 2 AO--, auf die der Steuerpflichtige unter dem Gesichtspunkt der Selbstbindung der Verwaltung und einer deshalb vorliegenden Ermessensreduzierung auf Null einen Anspruch habe, der auch von den Gerichten zu beachten sei (BFH-Urteile vom 12.12.2013 - IV R 31/10, Rz 14, und in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 19 ff., m.w.N.).
e) Es kann dahingestellt bleiben, ob in Ansehung des Beschlusses des Großen Senats des BFH vom 28.11.2016 - GrS 1/15 (BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393) noch an der Auffassung festgehalten werden kann, die Finanzverwaltung könne es durch allgemeine Verwaltungsvorschriften im Billigkeitswege gemäß § 163 AO zulassen, von der gesetzlich geforderten Aktivierung des Feldinventars abzusehen. Jedenfalls eröffnet R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2005/2008 dem Kläger im Streitfall keinen derartigen Anspruch.
aa) Hat sich der Landwirt einmal dafür entschieden, das Feldinventar zu aktivieren, so ist er daran grundsätzlich auch für die Zukunft gebunden und hat keinen Anspruch mehr darauf, aus Billigkeitsgründen zu einem Verzicht auf die Aktivierung wechseln zu können (BFH-Urteile vom 12.12.2013 - IV R 31/10, Rz 15, und in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 24 ff., m.w.N.; Leingärtner/Wendt, Besteuerung der Landwirte, Kap. 29a, Rz 221; Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, Abschn. B Rz 774d). Ein Wechsel von der Aktivierung zur Nichtaktivierung würde nämlich im Jahr des Übergangs zu einem unzutreffenden Gewinnausweis führen. Für den Fall, dass der Landwirt nach einem Verzicht auf die Bewertung des Feldinventars zu dessen Aktivierung übergegangen ist, schreibt R 14 Abs. 2 Satz 4 EStR 2005/2008 ausdrücklich vor, dass er hieran aufgrund der Bewertungsstetigkeit auch für die Zukunft gebunden ist.
bb) Eine abweichende Auslegung der Richtlinie durch die Finanzgerichte kommt nicht in Betracht. Denn für die Auslegung allgemeiner ermessensleitender Verwaltungsanweisungen ist nicht maßgeblich, wie das FG sie versteht, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 13.01.2005 - V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 460, unter II.3., m.w.N., und in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 23). Die Finanzgerichte dürfen daher derartige Verwaltungsanweisungen nicht selbst auslegen, sondern nur darauf überprüfen, ob die Auslegung durch die Behörde möglich ist. Im Übrigen können die Steuergerichte nur unterbinden, dass die Finanzverwaltung in Einzelfällen ohne zwingende Sachgründe, also willkürlich, von einer solchen Verwaltungsanweisung abweicht (BFH-Urteil in BFHE 228, 526, BStBl II 2011, 654, Rz 23, 29, m.w.N., sowie Senatsurteil vom 09.05.2019 - VI R 48/16, Rz 21).
cc) Nach den für den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG hatte der Kläger das Feldinventar in seinen Bilanzen bis zum Wirtschaftsjahr 2000/ 2001 nicht aktiviert, war dann jedoch ausweislich der Bilanzen zum 30.06.2002 bis zum 30.06.2004 zur Aktivierung des Feldinventars übergegangen. Nach R 14 Abs. 2 Satz 4 EStR 2005/2008 ist der Kläger an die Aktivierung des Feldinventars gebunden. Eine Rückkehr zum Verzicht auf die Aktivierung des Feldinventars ist ihm nicht mehr möglich.
2. Der Kläger kann zudem nicht unmittelbar aus § 163 AO das Recht ableiten, das Feldinventar nicht zu aktivieren.
Da Steuerpflichtige, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln, gesetzlich verpflichtet sind, ihr Feldinventar in der Bilanz auszuweisen, kann hiervon nur unter den Voraussetzungen des § 163 AO abgesehen werden. Eine andere Rechtsgrundlage, die dies ermöglichte, ist nicht vorhanden (Senatsurteil vom 09.05.2019 - VI R 48/16, Rz 26).
a) Persönliche Billigkeitsgründe sind weder geltend gemacht noch sonst ersichtlich.
b) Aber auch sachliche Billigkeitsgründe liegen nicht vor.
aa) Billigkeitsmaßnahmen dienen der Anpassung des steuerrechtlichen Ergebnisses an die Besonderheiten des Einzelfalls, um Rechtsfolgen auszugleichen, die das Ziel der typisierenden gesetzlichen Vorschrift verfehlen und deshalb ungerecht erscheinen. Sie gleichen Härten im Einzelfall aus, die der steuerrechtlichen Wertentscheidung des Gesetzgebers nicht entsprechen und damit zu einem vom Gesetzgeber nicht gewollten Ergebnis führen (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, Rz 112 f.). Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt keine Billigkeitsmaßnahme (Senatsbeschluss vom 12.07.2017 - VI R 36/15, BFHE 258, 151, BStBl II 2017, 979, Rz 16, m.w.N.).
bb) Nach dieser Maßgabe sind keine sachlichen Billigkeitsgründe ersichtlich, die es rechtfertigen, im Streitfall von der Aktivierung des Feldinventars abzusehen.
Die Erhöhung des Betriebsvermögens durch Aktivierung des Feldinventars ist die gesetzliche Folge der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG und kann daher für sich gesehen zu keiner unbilligen Härte führen. Die Erfassung des Feldinventars zeitigt auch keine atypischen, vom Gesetz nicht gewollten Ergebnisse. § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG verlangt, dass das Umlaufvermögen mit den Herstellungs- oder Anschaffungskosten bewertet wird. Es ist nicht ersichtlich und auch nicht dargetan, weshalb die Bewertung des Feldinventars gegenüber der Bewertung des Umlaufvermögens in anderen Fällen mit solchen Schwierigkeiten verbunden sein sollte, dass eine Bewertung entsprechend den gesetzlichen Vorgaben unbillig wäre. Ebenso wenig ist erkennbar, dass durch die Erfassung des Feldinventars der Kläger nicht leistungsgerecht besteuert würde.
3. Eine Verpflichtung des FA, dem Kläger die Nichtaktivierung des Feldinventars zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 zu gestatten, besteht auch nicht deshalb, weil es dessen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für die Veranlagungszeiträume 2004, 2005 und 2006 erklärungsgemäß festgestellt hat.
a) Zwar ist es zutreffend, dass das FA dem Kläger angesichts der vorliegenden Umstände durch den erklärungsgemäßen Erlass der Feststellungsbescheide 2004 bis 2006 durch konkludente Billigkeitsentscheidung nach § 163 AO gestattet hat, von der Aktivierung des Feldinventars abzusehen (vgl. BFH-Entscheidungen vom 12.07.2012 - I R 32/11, BFHE 237, 307, BStBl II 2015, 175; in BFHE 259, 31, BStBl II 2018, 78, und vom 09.05.2019 - VI R 48/16, Rz 11). Ebenfalls zutreffend führt der Kläger aus, dass der Bescheid vom 23.06.2009 betreffend die Nichtaktivierung von Feldinventar zum 30.06.2005 bis zum 30.06.2008 für die Bilanzstichtage bis zum 30.06.2007 lediglich eine wiederholende Verfügung darstellt und dieser Bescheid erstmalig nur die Genehmigung zur Nichtaktivierung des Feldinventars für den Bilanzstichtag 30.06.2008 regelt. Dem ist das FA zu Recht nicht entgegengetreten. Der Senat sieht deshalb insoweit von weiteren Ausführungen ab.
b) Entgegen der Auffassung der Revision entfalten diese (bestandskräftigen) Billigkeitsmaßnahmen für die Bilanzstichtage 30.06.2005 bis 30.06.2008 jedoch keine Bindungswirkung für die Zukunft.
aa) Der Bescheid vom 23.06.2009, mit dem das FA die Nichtaktivierung des Feldinventars zum 30.06.2005 bis zum 30.06.2008 genehmigt hat, kann schon aufgrund seiner zeitlich bestimmten Regelungsdauer nicht zukünftig und damit nicht über den Bilanzstichtag 30.06.2008 hinaus wirken. Ergeht die Billigkeitsmaßnahme wie vorliegend aufgrund eines gesonderten Bescheids, ergibt sich die Regelungsdauer nach dem dort bestimmten Zeitraum. Der Vorstellung des Klägers, dass sich die Finanzbehörde über einen ausdrücklich benannten Zeitraum hinaus bindet, kann nicht gefolgt werden.
bb) Aber auch soweit die Billigkeitsmaßnahmen für die Bilanzstichtage 30.06.2005 bis 30.06.2007 nach R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2005/2008 mit den Steuerfeststellungen verbunden wurden, erschöpft sich der Regelungsgehalt des (mit den Steuerfeststellungen verbundenen) begünstigenden Verwaltungsakts in der Genehmigung zur Nichtaktivierung des Feldinventars zum jeweiligen Bilanzstichtag und der daraus folgenden abweichenden Steuerfeststellung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum. Ein Dauerverwaltungsakt mit Bindungswirkung für die Zukunft ist die Billigkeitsmaßnahme wegen ihres bilanzstichtags- und veranlagungszeitraumbezogenen Regelungsgehalts nicht.
Der Regelungsinhalt eines Verwaltungsakts ist im Wege der Auslegung unter Berücksichtigung der Auslegungsregeln der §§ 133, 157 BGB zu ermitteln. Entscheidend sind der erklärte Wille der Behörde und der sich daraus ergebende objektive Erklärungsinhalt der Regelung, wie ihn der Betroffene nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte (z.B. BFH-Urteil vom 26.11.2009 - III R 87/07, BFHE 227, 466, BStBl II 2010, 429, Rz 13).
Es fehlt an jeglichen Anhaltspunkten dafür, dass das FA sich durch die jedes Wirtschaftsjahr erneut gewährte mit dem jeweiligen Feststellungsbescheid verbundene Billigkeitsmaßnahme bilanzstichtagsübergreifend auch für die Zukunft gebunden hat. Die jeweiligen Billigkeitsentscheidungen beinhalten vielmehr nur die Regelung, dass von einer Aktivierung des Feldinventars zu einem bestimmten Bilanzstichtag abgesehen werden kann. Sie ermöglichten dem Kläger daher nur, von einem im Gesetz nicht vorgesehenen Ansatzwahlrecht zu dem jeweiligen Bilanzstichtag Gebrauch zu machen. Anders als der Kläger nunmehr vorträgt, beinhalten die bilanzstichtagsbezogenen Billigkeitsentscheidungen des FA daneben nicht auch noch die Regelung, dass ihm --vergleichbar mit dem Antrag auf Wechsel der Gewinnermittlungsart gemäß § 13a Abs. 2 EStG-- mit Wirkung auch für zukünftige Bilanzstichtage der Übergang zur Nichtaktivierung des Feldinventars gestattet sei. Davon ist der Kläger ersichtlich auch selber immer ausgegangen. Anderenfalls lässt sich nicht erklären, warum er (zutreffend) den Antrag auf Gewährung einer Billigkeitsmaßnahme gemäß R 14 Abs. 2 Satz 3 EStR 2005/2008 jedes Jahr durch Abgabe der mit einem entsprechenden Hinweis versehenen Jahresabschlüsse für die Wirtschaftsjahre 2004/2005, 2005/2006, 2006/2007 und 2007/2008 (konkludent) neu gestellt hat.
4. Auch der vom Kläger angeführte Grundsatz der Bewertungsstetigkeit rechtfertigt nicht die Fortführung der fehlerhaften Nichtaktivierung des Feldinventars. Denn der Stetigkeitsgrundsatz hindert nicht, materiell rechtswidrige Bilanzen zu berichtigen, und kann insbesondere nicht rechtfertigen, dass ein fehlerhafter Bewertungsansatz fortzuführen ist (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 31.01.2013 - GrS 1/10, BFHE 240, 162, BStBl II 2013, 317, Rz 72 ff.).
5. Ebenso wenig liegt eine verbindliche Zusage des FA nach §§ 204, 205 AO, von der Aktivierung des Feldinventars auch zukünftig, insbesondere zum 30.06.2009 und zum 30.06.2010 abzusehen, vor. Soweit der Kläger hierzu vorträgt, während der im Jahr 2005 durchgeführten Außenprüfung für die Jahre 2000 bis 2003 sei vereinbart worden, dass der Kläger die Aktivierung des Feldinventars anerkenne, aber zum 30.06.2005 wieder zur Nichtaktivierung zurückkehren dürfe, liegen die Voraussetzungen der §§ 204, 205 AO ersichtlich nicht vor. Auch eine das FA bindende verbindliche Auskunft ist damit nicht dargetan.
6. Schließlich kann die Nichtaktivierung des Feldinventars auch nicht auf die Grundsätze von Treu und Glauben gestützt werden. Eine dahingehende tatsächliche Verständigung zwischen dem Kläger und dem FA mit Bindungswirkung für Folgejahre vermag der Senat nicht zu erkennen. Sie ist insbesondere nicht dem Prüfungsbericht vom 28.11.2005 zu entnehmen. Im Übrigen ist eine tatsächliche Verständigung über Rechtsfragen nicht zulässig (BFH-Urteil vom 27.06.2018 - X R 17/17, Rz 17).
Letztlich kommt dem Umstand, dass das FA ab dem Bilanzstichtag 30.06.2005 die Nichtaktivierung des Feldinventars über mehrere Wirtschaftsjahre hinweg genehmigt hat, ebenfalls keine vertrauensschutzbegründende Wirkung zu. Es entspricht dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung (§ 25 Abs. 1 EStG), dass das FA für jeden Veranlagungszeitraum die einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen hat (Senatsurteil vom 23.08.2017 - VI R 70/15, BFHE 259, 295, BStBl II 2018, 174, Rz 24, m.w.N.).
Bundesfinanzhof 6. Senat
vorgehend Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, 31. Mai 2017, Az: 2 K 249/13, Urteil
§ 13 EStG 2009 § 4 Abs 1 EStG 2009 § 6 Abs 1 Nr 2 S 1 EStG 2009
I R 32/11 (BFH)
VI R 48/16 (BFH)
IV R 31/10 (BFH)
IV R 51/14 (BFH)
IV R 23/07 (BFH)
(3) 1Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft werden bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nur berücksichtigt, soweit sie den Betrag von 900 Euro übersteigen. 22Satz 1 ist nur anzuwenden, wenn die Summe der Einkünfte 30 700 Euro nicht übersteigt. 33Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten verdoppeln sich die Beträge der Sätze 1 und 2.
(6) 1Werden einzelne Wirtschaftsgüter eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs auf einen der gemeinschaftlichen Tierhaltung dienenden Betrieb im Sinne des § 34 Absatz 6a des Bewertungsgesetzes einer Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft oder eines Vereins gegen Gewährung von Mitgliedsrechten übertragen, so ist die auf den dabei entstehenden Gewinn entfallende Einkommensteuer auf Antrag in jährlichen Teilbeträgen zu entrichten. 22Der einzelne Teilbetrag muss mindestens ein Fünftel dieser Steuer betragen.
(2) 1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann. 22Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3) 1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen. 22Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten). 33Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen. 44Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. 55Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4a) 11Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. 22Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. 33Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen. 44Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen. 55Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt. 66Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen. 2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen. 3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen. 4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
(7) 1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. 22Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(9) 1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat. 2§ 9 2Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.