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Timestamp: 2020-08-12 00:49:59
Document Index: 263146776

Matched Legal Cases: ['§ 12', 'Art. 4', '§ 13', 'Art. 4', 'Art. 4', 'Art 4', 'Art 4', 'Art. 4', 'Art. 9', 'Art. 4', 'Art. 4', 'Art. 16', 'Art. 6', '§ 4', 'Art.20', 'Art.20', '§ 32', '§ 32', '§ 32', '§ 52', '§ 32', '§ 12', 'Art. 2', 'Art. 2', 'Art. 2', 'Art 4', 'Art.20', '§ 32', '§ 12', '§ 12', '§ 12', '§ 12', 'Art. 12', '§ 32', 'Art 5', 'Art. 24', 'Art. 9', 'Art. 6', 'Art. 23']

Niederländische Ackerflächen als Betriebsstätte | Außenwirtschaftslupe
Niederländische Ackerflächen als Betriebsstätte
Nie­der­län­di­sche Acker­flä­chen als Betriebs­stät­te
Land- und forst­wirt­schaft­lich bewirt­schaf­te­ter Grund und Boden ist eine Betriebstät­te im Sin­ne des § 12 Satz 1 AO. Dies gilt im Rah­men eines Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­mens (hier: das DBA-Nie­der­lan­de) auch für im Aus­land bele­ge­ne Acker­flä­chen.
Die in den Nie­der­lan­den bewirt­schaf­te­ten Flä­chen stel­len eine Betriebstät­te dar. Aus die­sem Grund unter­lie­gen die auf die­se Flä­chen ent­fal­len­den Ein­künf­te in Deutsch­land nicht dem Pro­gres­si­ons­vor­be­halt.
Die aus den in den Nie­der­lan­den bewirt­schaf­te­ten Flä­chen bezo­ge­nen Ein­künf­te sind nach Art. 4 Abs. 1 und 2 DBA-Nie­der­lan­de in Deutsch­land steu­er­frei.
Zwar unter­la­gen die von dem Klä­ger im Streit­jahr erziel­ten Ein­künf­te nach inner­staat­li­chem Recht als Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft gemäß § 13 EStG der Ein­kom­men­steu­er. Dies galt zunächst für die gesam­ten Ein­künf­te des Klä­gers aus sei­nem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb und damit auch für die auf­grund der nie­der­län­di­schen Flä­chen erwirt­schaf­te­ten Ein­künf­te.
Das Besteue­rungs­recht Deutsch­lands für die­se Ein­künf­te war jedoch inso­weit ein­ge­schränkt, als die Ein­künf­te aus den nie­der­län­di­schen Flä­chen des Betriebs erwirt­schaf­tet wur­den.
Denn Art. 4 Abs. 1 DBA-Nie­der­lan­de bestimmt, dass das Besteue­rungs­recht für Ein­künf­te aus unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen (ein­schließ­lich des Zube­hörs) nicht der Wohn­sitz­staat son­dern der Staat hat, in dem das Grund­stück bele­gen ist. Hier­zu bestimmt Art. 4 Abs. 2 DBA-Nie­der­lan­de, dass dies sowohl für die durch unmit­tel­ba­re Ver­wal­tung und Nut­zung als auch für die durch Ver­mie­tung, Ver­pach­tung und jede ande­re Art der Nut­zung des unbe­weg­li­chen Ver­mö­gens (ein­schließ­lich der land- und forst­wirt­schaft­li­chen Neben­be­trie­be) erziel­ten Ein­künf­te, ins­be­son­de­re aus fes­ten oder ver­än­der­li­chen Ver­gü­tun­gen für die Aus­beu­tung von Grund und Boden sowie für Ein­künf­te, die bei der Ver­äu­ße­rung von unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen erzielt wer­den gilt.
Im hier vom Finanz­ge­richt Köln ent­schie­de­nen Streit­fall erziel­te der Klä­ger sei­ne Ein­künf­te durch die unmit­tel­ba­re land- und forst­wirt­schaft­li­che Nut­zung des Grund und Bodens. Sei­ne Ein­nah­men erhielt der Klä­ger aus der Ver­gü­tung für die Aus­beu­tung von Grund und Boden.
Art 4 Abs. 3 DBA-Nie­der­lan­de steht die­ser Beur­tei­lung nicht ent­ge­gen. Zwar bestimmt Art 4 Abs. 3 DBA-Nie­der­lan­de, dass die Absät­ze 1 und 2 des Art. 4 DBA-Nie­der­lan­de auch dann gel­ten, wenn die dar­in genann­ten Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de zu einem gewerb­li­chen Betriebs­ver­mö­gen gehö­ren. Hier­aus folgt aber nicht, dass etwas ande­res dann gilt, wenn die genann­ten Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de zu einem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betriebs­ver­mö­gen gehö­ren. Denn die Beur­tei­lung der land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ein­künf­te wird, anders als die Ein­künf­te aus selb­stän­di­ger Arbeit in Art. 9 DBA-Nie­der­lan­de, in dem DBA-Nie­der­lan­de (mit Aus­nah­me des Klam­mer­zu­sat­zes in Art. 4 Abs. 2 DBA-Nie­der­lan­de) nicht geson­dert gere­gelt. Art. 4 Abs. 3 DBA-Nie­der­lan­de ist – daher soweit Ein­künf­te aus der Nut­zung von Grund und Boden betrof­fen sind – gegen­über der Auf­fang­vor­schrift des Art. 16 DBA-Nie­der­lan­de die spe­zi­el­le­re Vor­schrift. Auch nach Art. 6 Abs. 1 OECD Mus­ter­ab­kom­men umfas­sen Ein­künf­te aus unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen die ent­spre­chen­den Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft.
Gegen die Ermitt­lung der Höhe der vom Beklag­ten als steu­er­frei beur­teil­ten Ein­künf­te bestehen kei­ne Beden­ken.
Denn die Ermitt­lung der auf die Nie­der­lan­de und Deutsch­land ent­fal­len­den antei­li­gen Ein­künf­te erfolg­te gemäß der am 09.11.2001 zwi­schen den Län­dern getrof­fe­nen Ver­stän­di­gungs­ver­ein­ba­rung [1], wonach der Ansäs­sig­keits­staat auf Grund­la­ge des gesam­ten Betriebs­er­geb­nis­ses die Gewin­ne fest­zu­stel­len und den Grund­stü­cken in den Bele­gen­heits­staa­ten zuzu­ord­nen hat. Bei die­ser Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 1 EStG wur­den zunächst 50 % des Gesamt­ge­winns dem inlän­di­schen Hof zuge­rech­net und der rest­li­che Gewinn im Ver­hält­nis der im Inland gele­ge­nen zu den in den Nie­der­lan­den gele­ge­nen bewirt­schaf­te­ten Flä­chen ver­teilt.
Die nach dem DBA-Nie­der­lan­de steu­er­frei­en Ein­künf­te sind auch nicht dem Pro­gres­si­ons­vor­be­halt unter­wor­fen.
Zwar stand das DBA-Nie­der­lan­de die­ser Hand­ha­bung nicht ent­ge­gen. Denn Art.20 Abs. 2 Satz 1 DBA-Nie­der­lan­de bestimmt, dass wenn die Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land der Wohn­sitz­staat ist, sie die Ein­künf­te und Ver­mö­gens­tei­le aus der Bemes­sungs­grund­la­ge aus­neh­men wird, für die nach den vor­her­ge­hen­den Arti­keln die Nie­der­lan­de ein Besteue­rungs­recht haben. Art.20 Abs. 2 Satz 2 DBA-Nie­der­lan­de erlaubt es der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land jedoch, die Steu­ern für die Ein­künf­te oder Ver­mö­gens­tei­le, die der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land zur Besteue­rung über­las­sen sind, nach dem Satz zu erhe­ben, der dem Gesamt­ein­kom­men oder Gesamt­ver­mö­gen der steu­er­pflich­ti­gen Per­son ent­spricht.
Die Befug­nis die mit den nie­der­län­di­schen Flä­chen erwirt­schaf­te­ten Ein­künf­te dem Pro­gres­si­ons­vor­be­halt zu unter­wer­fen, war dem Beklag­ten jedoch nach inner­staat­li­chem Recht unter­sagt. Zwar bestimmt § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG, dass wenn ein unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­ger Ein­künf­te bezo­gen hat, die nach einem Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung steu­er­frei sind, auf das nach § 32a Abs. 1 EStG zu ver­steu­ern­de Ein­kom­men ein beson­de­rer Steu­er­satz anzu­wen­den (Pro­gres­si­ons­vor­be­halt) ist. Gemäß dem neu ein­ge­füg­ten § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG in der Fas­sung des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2009, der nach § 52 Abs. 43a Satz 2 EStG erst­mals für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2008 anzu­wen­den ist, gilt Satz 1 Nr. 3 jedoch nicht für Ein­künf­te aus einer ande­ren als in einem Dritt­staat bele­ge­nen land- und fort­wirt­schaft­li­chen Betriebstät­te. Nach §§ 32b Abs. 1 Satz 3, 2a Abs. 2a Nr. 1 EStG sind Dritt­staa­ten die Staa­ten, die nicht, wie die Nie­der­lan­de, EU-Mit­glieds­staa­ten sind.
Im Streit­fall war dem FA eine Anwen­dung des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts unter­sagt, weil die Ein­künf­te aus den nie­der­län­di­schen Flä­chen aus einer nicht in einem Dritt­staat gele­ge­nen Betriebs­stät­te stamm­ten.
Zu Unrecht ver­tritt der Beklag­te die Ansicht, die in den Nie­der­lan­den gele­ge­nen Flä­chen stell­ten kei­ne Betriebstät­te dar.
Dass es sich bei den in den Nie­der­la­den bewirt­schaf­te­ten Flä­chen um eine Betriebstät­te han­delt, rich­tet sich aus­schließ­lich nach inner­staat­li­chem Recht und nicht nach dem DBA-Nie­der­lan­de. Ein­schlä­gig ist des­halb § 12 AO und nicht Art. 2 DBA-Nie­der­lan­de.
Wäre Art. 2 DBA-Nie­der­lan­de ein­schlä­gig könn­ten die Vor­aus­set­zun­gen einer Betriebstät­te zu ver­nei­nen sein. Denn Art. 2 DBA-Nie­der­lan­de defi­niert als Betriebstät­te jede fes­te Geschäfts­ein­rich­tung, in der die Tätig­keit eines Unter­neh­mens ganz oder teil­wei­se aus­ge­übt wird. Nach dem DBA-Nie­der­lan­de setzt das Vor­lie­gen einer Betriebstät­te ein Unter­neh­men vor­aus. Land- und forst­wirt­schaft­li­che Betrie­be stel­len nach dem Recht der DBA kei­ne Unter­neh­men dar und ver­mö­gen des­we­gen kei­ne Betriebstät­ten zu begrün­den [2]. Bei Ein­künf­ten, die unter Art 4 DBA-Nie­der­lan­de han­delt es sich aber nicht um Ein­künf­te aus einem Unter­neh­men, denn Anknüp­fungs­punkt ist aus­schließ­lich die Erwirt­schaf­tung aus unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen [3].
Dass sich der Betriebstät­ten­be­griff im Streit­fall aus­schließ­lich nach inner­staat­li­chem Recht bestimmt, ergibt sich dar­aus, dass eine Beschrän­kung der Besteue­rung wegen Vor­lie­gens einer Betriebs­stät­te aus­schließ­lich aus inner­staat­li­chem Recht folgt.
Im Streit­fall ist eine Besteue­rung der nie­der­län­di­schen Ein­künf­te nach Art.20 Abs. 2 DBA-Nie­der­lan­de unein­ge­schränkt zuläs­sig. Ledig­lich § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG stellt die wei­te­re Vor­aus­set­zung auf, dass die Ein­künf­te nicht aus einer in einem EU-Mit­glieds­land bele­ge­nen Betriebs­stät­te stam­men dür­fen.
Im Streit­fall erfül­len die von dem Klä­ger bewirt­schaf­te­ten Flä­chen die Tat­be­stands­vor­aus­set­zun­gen des § 12 AO. Nach § 12 Satz 1 AO ist Betriebstät­te jede fes­te Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge, die der Tätig­keit eines Unter­neh­mens dient.
Aus dem den Wor­ten Geschäfts­ein­rich­tung und Anla­ge in § 12 Satz 1 AO bei­gefüg­ten Adjek­tiv „fest“ ergibt sich, dass eine Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge ört­li­che, zeit­li­che und recht­li­che Kri­te­ri­en erfül­len muss, um gemäß § 12 Satz 1 AO eine Betriebs­stät­te zu sein [4].
In ört­li­cher und zeit­li­cher Hin­sicht ist eine Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge fest im Sin­ne der Norm, wenn sie einen Bezug zu einem bestimm­ten Teil der Erd­ober­flä­che auf­wei­sen und die­ser von einer gewis­sen Dau­er (= Bestän­dig­keit), also nicht nur vor­über­ge­hend, ist [5]. Recht­lich muss die Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge der nicht nur vor­über­ge­hen­den Ver­fü­gungs­macht des Unter­neh­mens unter­lie­gen [5].
Im Streit­fall lie­gen die genann­ten Vor­aus­set­zun­gen vor. Die in den Nie­der­lan­den gele­ge­nen Flä­chen lie­gen auf einem bestimm­ten Teil der Erd­ober­flä­che, sie sind von einer dau­ern­den Bestän­dig­keit. Sie unter­la­gen auch nicht nur einer vor­über­ge­hen­den Ver­fü­gungs­macht des Klä­gers.
Dass die in den Nie­der­lan­den gele­ge­nen Flä­chen der Tätig­keit des Betriebs des Klä­gers dien­ten ist offen­kun­dig und bedarf kei­ner wei­te­ren Begrün­dung. Die Bewirt­schaf­tung der land­wirt­schaft­lich nutz­ba­ren Flä­chen mach­te einen wesent­li­chen Teil des Betriebs des Klä­gers aus.
Nach Ansicht des Senats ist die Bewirt­schaf­tung von land­schaft­lich genutz­ten Flä­chen zudem der Gewin­nung von Boden­schät­zen ver­gleich­bar. Nach Art. 12 Satz 2 Nr. 7 AO sind Ber­ge­wer­ke, Stein­brü­che oder ande­re ste­hen­de, ört­lich fort­schrei­ten­de oder schwim­men­de Stät­ten der Gewin­nung von Boden­schät­zen als Betriebstät­ten anzu­se­hen.
Auch die­ser Ver­gleich spricht dafür land­wirt­schaft­lich genutz­te Flä­chen als Betriebstät­ten anzu­se­hen.
Da die in den Nie­der­lan­den bewirt­schaf­te­ten Flä­chen eine Betriebstät­te dar­stel­len, und bereits aus die­sem Grund dem Beklag­ten die Anwen­dung des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts auf die aus die­sen Flä­chen stam­men­den Ein­künf­te unter­sagt ist, mag es dahin- gestellt blei­ben, ob auch die wei­te­ren recht­li­chen Erwä­gun­gen des Klä­gers der Kla­ge zu einem Erfolg ver­hel­fen könn­ten. Es mag des­we­gen dahin­ge­stellt blei­ben, ob falls Wie­sen und Äcker kei­ne Betriebstät­ten dar­stel­len wür­den, der Geset­zes­wort­laut mit der Beschrän­kung auf eine aus­län­di­sche Betriebstät­te eine plan­wid­ri­ge Lücke dar­stel­len könn­te, die ggf. durch Ana­lo­gie­schluss gefüllt wer­den müss­te oder ob dann die Vor­schrift des § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG ein­grei­fen könn­te.
Finanz­ge­richt Köln, Urteil vom 5. Sep­tem­ber 2012 – 4 K 351/​11
BMF, Schrei­ben vom 30.11.2001 – IV B 6‑S 1301 Ndl.-70/01, EStG-Kar­tei NW DBA-Nie­der­lan­de Nr. 9[↩]
vgl. Görl in Vogel/​Lehner DBA Art 5 OECD Mus­ter­ab­kom­men Rz. 11[↩]
vgl. hier­zu BFH, Urteil vom 27.10.2011 – I R 26/​11, BStBl II 2012, 457[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 17.09.2003 – I R 12/​02, BFHE 203, 400, BStBl II 2004, 396[↩]
vgl. BFH, Urteil vom 17.09.2003 – I R 12/​02, BFHE 203, 400, BStBl II 2004, 396 m. w. N.[↩][↩]
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