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Timestamp: 2018-11-21 14:09:12+00:00
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ICMS e transporte de passageiros e pessoas | Cassiano Advogados
ICMS e transporte de passageiros e pessoas
APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. ICMS. TRANSPORTE DE PASSAGEIROS E DE PESSOAS. AUSÊNCIA DE DISTINÇÃO SEMÂNTICA. postulado da razoabilidade. EXORBITÂNCIA DO CONCEITO LEGAL PELO REGULAMENTO. ILEGALIDADE. INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA SELETIVIDADE.
1. Os arts. 3º, II, 10, § 13, e 12, II, “d”, item 26, todos da Lei Estadual 8.820/89 (com as alterações dadas pelas Leis 10.908/96 e 11.290/98) mencionam como hipótese de incidência do ICMS o transporte de pessoas, bens, mercadorias ou valores, enquanto que a aplicação da alíquota de 12% é realizada para o transporte de cargas, de passageiros e de escolares e a redução da base de cálculo é restrita ao transporte de passageiros e de escolares. Por outro lado, o art. 1º, VII, livro I, do RICMS (Dec. 37.699/97), restringe o conceito de transporte de passageiros ao transporte de pessoas efetuado mediante contrato de adesão, celebrado diretamente entre o transportado, o concessionário do serviço público, em linha regular, e o usuário do serviço.
2. Se a lei realmente distingue ‘passageiro’ de ‘pessoa’, então se está diante de duas hipóteses: na primeira, consistente no raciocínio de que o transporte de pessoas detém natureza privada e contratado para fins específicos, enquanto que o transporte de passageiros é aquele que possui natureza pública e decorrente da concessão de serviço público, peca justamente pela constatação de que, se procedente, o transporte de passageiros não seria hipótese de incidência do ICMS, pois não se subsumiria nos conceitos de transporte de pessoas, bens, mercadorias ou valores aludido no art. 3º, inciso II, da Lei nº 8.820/89. Ademais, passageiros e escolares não seriam pessoas e vice-versa, o que contraria os mais comezinhos princípios lógicos e semântico-gramaticais e afronta o postulado da razoabilidade, dentro das acepções da coerência e da congruência.
3. Na segunda hipótese, se a Lei nº 8.820/89 faz alguma distinção entre gênero e espécie de prestação de serviços de transporte de passageiros, certamente é entre transporte de pessoas como gênero e o transporte de passageiros e escolares como espécies, bem como o transporte de cargas como gênero e o transporte de bens, mercadorias e valores como espécies.
4. Logo, o RICMS, de forma ilegal, estabeleceu distinção conceitual que não se embasa na lei entre pessoas e passageiros para majorar a alíquota de transporte de passageiros executado de forma privada.
5. Também descabe invocar o princípio da seletividade (art. 155, § 2º, inciso III, da CF/88), sob a justificativa de que o transporte coletivo público é mais essencial do que o transporte coletivo privado, porquanto o art. 12, II, “d”, 26, da Lei Estadual 8.820/89 também beneficia com a alíquota de 12% o transporte de cargas, o qual, à toda evidência, é exercido pelas empresas privadas.
APELO PROVIDO E AÇÃO JULGADA PROCEDENTE, por maioria.
Nº 70014894216
TRANSPORTES AMIGOS DA SERRA LTDA
Acordam os Desembargadores integrantes da Segunda Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Estado, por maioria, em dar provimento ao recurso e julgar procedente a ação, vencido o eminente Desembargador João Armando Bezerra Campos.
Trata-se de apelação interposta por TRANSPORTES AMIGOS DA SERRA LTDA. em face da sentença das fls. 95/102 que, em ação ordinária ajuizada contra o ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL, julgou improcedente o pedido constante na inicial, entendendo que é legal a diferenciação entre transporte de pessoas e de passageiros, realizada pelo Convênio nº 37/89 e pelo Decreto nº 33.178/89, com o objetivo de reduzir o preço da tarifa do transporte coletivo, não havendo falar em extensão da benesse ao transporte privado. Em face de tal resultado, condenou a autora ao pagamento das custas processuais e dos honorários advocatícios de 10% sobre o valor atualizado da causa.
Alega a apelante que a Lei nº 10.908/96 não prevê a alíquota diferenciada do ICMS para as prestações de serviços de transporte de passageiros fora das linhas concedidas pelo Poder Público. Salienta que não há na lei tributária qualquer distinção, em razão da natureza do contrato, para fixar alíquotas. Refere que a alíquota aplicável à prestação de serviço de transporte rodoviário intermunicipal de pessoas é de 12%, calculada sobre base de cálculo de 20% sobre o preço do serviço. Invoca o princípio da legalidade e requer a reforma do decisum de modo a aplicar os benefícios fiscais relativos à alíquota do ICMS incidente sobre o transporte de passageiros na atividade de transporte de caráter privado que realiza (fls. 107/117).
O recurso foi recebido no seu duplo efeito (fl. 119) e, após, foi dada vista ao réu, que apresentou contra-razões, reiterando os argumentos expendidos na peça contestatória e postulando a manutenção da sentença vergastada (fls. 124/129).
O Ministério Público de segundo grau apresentou parecer pelo desprovimento do recurso (fls. 138/141) e, então, vieram os autos conclusos para julgamento.
Primeiramente, importa esclarecer que a apelante pretende, sob o fundamento de que a lei não diferenciou o transporte de pessoas do transporte de passageiros, a aplicação dos benefícios fiscais previstos nos artigos 10, § 13, e 12, inciso II, alínea “d”, item 26, ambos da Lei Estadual 8.820/89 (com as alterações dadas pelas Leis 10.908/96 e 11.290/98), em relação à base de cálculo e à alíquota do ICMS incidente sobre o serviço de transporte de passageiros. Os referidos dispositivos legais assim expressam:
Art. 10, § 13 – “Nas prestações de serviços de transporte intermunicipal de passageiros e de escolares, exceto o serviço de transporte aéreo, o contribuinte poderá optar, em substituição à base de cálculo integral prevista nesta Lei, por utilizar essa base de cálculo reduzida para 20% (vinte por cento) de seu valor, hipótese que fica vedado o aproveitamento de créditos fiscais relativos às entradas tributadas e a utilização de quaisquer benefícios fiscais, exceto os decorrentes de aquisição de equipamento Emissor de Cupom Fiscal. (Redação dada pelo art. 4° da Lei 11.290, de 23/12/98. (DOE 24/12/98)”.
26 - transporte de cargas, de passageiros e de escolares
j) 17% (dezoito por cento) nas demais operações e prestações de serviços"
A mesma Lei Estadual nº 8.820/89, no seu artigo 3o, inciso II, ao definir a hipótese de incidência do tributo, dispõe que o ICMS incide sobre “as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores".
Sustenta a apelante que a oscilação de nomenclatura dada pelo legislador conduziria à conclusão de que as expressões antes referidas (transporte de pessoas e transporte de passageiros) são sinônimas e, portanto, todo e qualquer serviço de transporte de indivíduos deve ser tributado de maneira idêntica.
Diante disso, reputa ilegal e inconstitucional o artigo 1º, VII, livro I, do RICMS (Dec. 37.699/97), o qual trouxe diferenciação expressa entre as duas expressões para fins de incidência do imposto e, com isso, visou excluir, do âmbito dos benefícios fiscais previstos nos artigos 10, § 13, e 12, inciso II, alínea “d”, item “26”, da Lei Estadual 8.820/89, o transporte de pessoas realizado de forma particular e não concedida pelo Poder Público. Nesse aspecto, assim dispõe o regulamento:
Artigo 1o – (...)
VII - transporte de passageiros é o transporte de pessoas efetuado mediante contrato de adesão, celebrado diretamente entre o transportado, concessionário do serviço público, em linha regular, e o usuário do serviço”,
Todavia, entendo que não é dado ao administrador, mediante simples decreto regulamentar, restringir a aplicação de benefício fiscal criado por lei formal se esta não fez qualquer restrição.
Com efeito, a Lei nº 8.820/89, que poderia estabelecer a distinção entre ‘transporte de passageiros’ e ‘transporte de pessoas’, não fez qualquer diferenciação conceitual, enquanto que o RICMS, que não é e não se confunde com a lei formal emanada do Parlamento, distinguiu o ‘transporte de passageiros’ do ‘transporte de pessoas’, com o fito de incluir este último na regra geral de tributação agravada com alíquota de 17% ao invés da de 12%.
Não se pode negar que a precitada lei, ao definir o fato gerador do tributo, menciona como hipótese de incidência do ICMS o transporte de pessoas, bens, mercadorias ou valores (art. 3º), enquanto que a aplicação da alíquota de 12%, por disposição da mesma lei, é realizada para o transporte de cargas, de passageiros e de escolares (art. 12) e a redução da base de cálculo é restrita aos dois últimos (art. 10; passageiros e escolares).
Diante da leitura dos precitados dispositivos, vê-se que, se a lei realmente distingue ‘passageiro’ de ‘pessoa’, então se está diante de duas hipóteses: a) ou não incide ICMS sobre o transporte de passageiros (pois não se enquadra na hipótese de incidência definida no art. 3º que apenas refere a ‘pessoas’), ou (b) o ‘passageiro’ é uma espécie do gênero ‘pessoas’, sendo que, por essa perspectiva, não existe nenhuma nomenclatura (é um nada conceitual) para o transporte de pessoas que não é realizado pelas concessionárias de serviço público.
A primeira hipótese, segundo a ótica do RICMS, consiste no raciocínio de que o transporte de pessoas detém natureza privada e é contratado para fins específicos, enquanto que o transporte de passageiros é aquele que possui natureza pública e decorre da concessão de serviço público. Essa orientação é equivocada justamente pela constatação de que, se procedente a tese, o transporte de passageiros não seria hipótese de incidência do ICMS, pois não se subsumiria nos conceitos de transporte de pessoas, bens, mercadorias ou valores, definidos no art. 3º, inciso II, da Lei nº 8.820/89 como hipótese de incidência ou fato gerador do tributo.
Em tais circunstâncias, também tem aplicação o princípio da razoabilidade, tanto na acepção de coerência como na acepção de congruência.
Com acentua com propriedade HUMBERTO ÁVILA, “... a razoabilidade é utilizada como diretriz que exige a consistência entre os elementos constantes de uma regra jurídica, especialmente proibindo a validade de normas que instituem deveres contraditórios ou sem qualquer sentido prático. Nessa hipótese, a razoabilidade será denominada razoabilidade-coerência. (...) o postulado da razoabilidade proíbe uma norma contraditória em si mesma, ou inapta originalmente para ser aplicada. Como se pode ver, a razoabilidade possui o significado de coerência, na medida em que impõe a ausência de contrariedade interna entre os elementos normativos, da própria norma ou de outras normas constantes do ordenamento jurídico.”[1]
No caso dos autos, como se vê, há uma contradição flagrante entre a letra das disposições do art. 3º, inciso II, e do art. 12, inciso II, alínea ‘d’, item 26, e alínea ‘j’, antes transcritos, pois um dos dispositivos (o art. 3º, II) refere que o fato gerador do tributo é o de pessoas, bens, mercadorias ou valores e o art. 12, nas disposições mencionadas, refere a transporte de cargas, passageiros e escolares. Ora, se passageiros e escolares não forem sinônimos de pessoas, então o fato gerador não pode alcançar nem passageiros e nem escolares, pois isso violaria o princípio da razoabilidade, na acepção de coerência. Logo, passageiros e escolares só podem ser sinônimos de pessoas, com o que não há como admitir que a lei tenha feito distinção entre ‘pessoas’ e ‘passageiros’ (e também ‘escolares’), de modo que pessoa, na linguagem legal, só pode ser gênero de que passageiro é espécie.
A prevalecer a orientação regulamentar antes referida, passageiros não seriam pessoas e vice-versa, o que contraria os mais comezinhos princípios lógicos e semântico-gramaticais, e afronta o princípio da razoabilidade, agora na acepção de congruência, porquanto toda pessoa é capaz de direitos e deveres na ordem civil (art. 1º do CCB/2002).
Sobre esse tema, é também precisa a lição de HUMBERTO ÁVILA, quando aduz que “... a razoabilidade é empregada como diretriz que exige uma vinculação das normas jurídicas com o mundo ao qual elas fazem referência, seja reclamando a existência de um suporte empírico e adequado a qualquer ato jurídico, seja demandando uma relação congruente entre a medida adotada e o fim que ela pretende atingir. Nessa hipótese, a razoabilidade será denominada de razoabilidade-congruência. (...) Nesses casos, o legislador elege uma causa inexistente ou insuficiente para a atuação estatal. Ao fazê-lo, viola a exigência de vinculação à realidade. A interpretação das normas exige o confronto com parâmetros externos a elas. Daí se falar em dever de congruência e de fundamentação da natureza das coisas (Natur der Sache). Os princípios constitucionais do Estado do Direito (art. 1º) e do devido processo legal (art. 5º, LIV) impedem a utilização de razões arbitrárias e a subversão dos procedimentos institucionais utilizados. Desvincular-se da realidade é violar os princípios do Estado do Direito e do devido processo legal.”[2]
Portanto, não pode a lei, e muito menos mero decreto regulamentar, sob pena de afrontar a razoabilidade-congruência, estabelecer distinção que não encontra guarida na realidade, especialmente a jurídica decorrente de outros ramos do Direito (Código Civil), em que não se diferencia pessoa de passageiro, e do próprio contrato de transporte, que apenas separa as figuras do transportador e do passageiro.
Na segunda hipótese antes referida, se a Lei nº 8.820/89 faz alguma distinção entre gênero e espécie de prestação de serviços de transporte de passageiros, como já aludido, certamente é entre transporte de pessoas como gênero e o transporte de passageiros e escolares como espécies, assim como o transporte de cargas como gênero e o transporte de bens, mercadorias e valores como espécies.
A corroborar tal entendimento, apenas para fins argumentativos, o Código Civil Brasileiro, ao regular, nos arts. 730 a 756, o contrato de transporte (ao qual estão sujeitas as concessionárias de serviço público e as empresas que prestam o serviço privadamente), apenas distingue o transporte de pessoas e de coisas, destacando-se que as partes, no primeiro dos contratos referidos, são o transportador e o passageiro.
Desse modo, a interpretação lógica da Lei nº 8.820/89 indica que o transporte de pessoas é gênero que possui como espécies o transporte de passageiros e escolares, sendo que o regulamento do ICMS, de forma ilegal, estabeleceu distinção conceitual entre pessoas e passageiros para majorar a alíquota de transporte de passageiros executado de forma privada, sem que para tanto estivesse autorizado pela lei formal.
Por outro lado, não há como fazer distinção entre pessoa e passageiro. O que há é distinção entre os tipos de contratos que podem vincular as empresas de transporte com os passageiros. E, nesse ponto, não há qualquer dúvida da diferença entre o contrato que é ajustado diretamente entre o passageiro e a empresa e aquele outro contrato do qual participa terceira pessoa que é quem suporta a remuneração pela prestação do serviço, este, como menciona a própria autora, caracterizado como de fretamento contínuo.
Ora, seja pelo contrato de adesão, envolvendo a empresa e o passageiro diretamente, seja pelo contrato de fretamento, contínuo ou não, em que há, além da empresa prestadora e do passageiro, a intervenção da figura daquele suporta a contraprestação pelo serviço, as pessoas que são transportadas nunca deixam de ser passageiros para todos os fins de direito.
E aí é o busílis da questão. Se a disposição da lei formal não fez distinção entre os tipos de prestação de serviços de transporte, não pode o regulamento fazê-la com a pretensão ou em base a dessemelhança entre pessoa e passageiro. É que, no caso, pessoa é gênero de que passageiro é espécie.
Os dicionaristas são unânimes em afirmar que passageiro, na categoria gramatical de substantivo, é aquele que vai de passagem ou viaja num veículo, viajante, transeunte.
Se a lei formal do Parlamento pretendesse abranger com alíquotas e base de cálculo diferenciadas apenas alguns tipos de transporte, deveria tê-lo feito expressamente. Se não o fez, não cabe ao regulamento do ICMS ou ao intérprete fazê-lo. E aí andou mal o artigo 1º, VII, livro I, do RICMS (Dec. 37.699/97), a despeito de estar ciente este Relator de que vários precedentes deste E. Tribunal consideram correta a distinção.
Desse modo, resta evidente que não existe distinção conceitual entre transporte de passageiros e de pessoas, ressaltando-se que a única classificação aceitável e com substrato na semântica e na lógica jurídicas é entre o transporte de passageiros e de coisas, sendo que, no transporte de passageiros, o contrato pode ser regido pelo direito público ou pelo direito privado.
Ademais, também descabe invocar o princípio da seletividade (art. 155, § 2º, inciso III, da CF/88), sob a justificativa de que o transporte coletivo público é mais essencial do que o transporte coletivo privado.
Ocorre que tal raciocínio, de que o caráter público explica a diferenciação nas alíquotas, peca justamente pela constatação de que o art. 12, II, “d”, item 26, da Lei Estadual n. 8.820/89 também beneficia com a alíquota de 12% o transporte de cargas, o qual, a toda evidência, é exercido pelas empresas privadas, sem necessidade de concessão, porque não se considera serviço público definido pela Constituição, tal como é o transporte de passageiros.
Em tal contexto, e a prevalecer a distinção, é de lembrar que o transporte de estudantes até uma universidade, ou de trabalhadores até uma empresa, exercido por empresa privada não-concessionária, estaria sujeito ao ICMS de 17%, enquanto que, no mesmo trajeto, substituindo-se os estudantes ou trabalhadores por uma carga, o imposto seria de 12%. Isso demonstra que a justificação da distinção com base unicamente no princípio da seletividade, e sem lei formal autorizadora, não pode sustentar-se.
Logo, a distinção conceitual ora examinada, caso aceita como correta, antes de ser justificada pelo princípio da seletividade, viola o aludido princípio.
Assim, como atividades privadas de transporte também estão abrangidas pela alíquota de 12%, o caráter público de transporte não serve como critério hábil para justificar a seletividade do imposto.
Em razão do exposto, entendo que as expressões ‘passageiros’ e ‘pessoas’ são utilizadas como sinônimos pela Lei Estadual n. 8.820/89, razão pela qual é ilegal e inconstitucional o artigo 1º, VII, livro I, do RICMS (Dec. 37.699/97), que estabelece distinções semânticas descabidas e que não estão previstas em lei formal editada pelo Parlamento.
Além disso, é sempre bom lembrar que a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, especialmente quando utilizados para definir competências tributárias (CTN, art. 110), como é precisamente a hipótese dos autos, em que o ‘transporte’ é utilizado para definir a competência tributária dos Estados.
No sentido que ora se orienta este voto, vejam-se os seguintes precedentes deste E. Tribunal:
“APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO TRIBUTÁRIO. ICMS. INÉPCIA DA INICIAL. DESCABIMENTO. DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO OU AUTOLANÇAMENTO. INTELIGÊNCIA DO ART. 150, §4º DO CTN. TRANSPORTE DE PASSAGEIROS OU PESSOAS. AUSÊNCIA DE DISTINÇÃO EM LEI. APLICAÇÃO DA MESMA ALÍQUOTA PORQUE UMA SÓ A BASE DE INCIDÊNCIA. INAPLICABILIDADE DO REGULAMENTO. Preliminar rejeitada. Apelo provido.”
(Apelação Cível Nº 70013914775, Vigésima Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Genaro José Baroni Borges, Julgado em 22/02/2006).
“EMBARGOS INFRINGENTES. TRIBUTARIO. ICMS. TRANSPORTE DE PESSOAS, TRANSPORTE DE PASSAGEIROS. ALIQUOTA. E VEDADO, VIA DECRETO, ESTABELECER ALIQUOTAS DIFERENCIADAS EM RAZAO DO PRESTADOR DE SERVICO. DEFININDO A LEI ALIQUOTA UNIFORME PARA O TRANSPORTE DE PASSAGEIROS E DE CARGAS, DESCABE AO REGULAMENTO CRIAR ALIQUOTAS DIFERENTES PARA TRANSPORTE DE PASSAGEIROS E DE PESSOAS. VOTOS VENCIDOS. EMBARGOS ACOLHIDOS.”
(Embargos Infringentes Nº 70000477604, Primeiro Grupo de Câmaras Cíveis, Tribunal de Justiça do RS, Relatora Desª. Teresinha de Oliveira Silva, Redator para o acórdão Des. Arno Werlang, Julgado em 01/03/2002).
O voto, pois, vai no sentido de dar provimento ao apelo para julgar procedente a ação, ao efeito de reconhecer a ilegalidade da exigência do ICMS sobre as prestações de transporte de passageiros ou pessoas em alíquota superior a 12% e sobre a base de cálculo opcional equivalente a 20% do preço do serviço, enquanto não modificada a lei estadual, bem como determinar ao réu que se abstenha de proceder a qualquer ato no sentido de exigir da autora o ICMS com alíquota superior a 12% calculada opcionalmente sobre 20% do preço do serviço de transporte intermunicipal de passageiros.
Em face desse resultado, arcará o réu com o pagamento das custas processuais e dos honorários advocatícios de R$ 2.500,00, quantia arbitrada considerando os ditames do art. 20, §§ 3º e 4º, do CPC, o baixo valor da causa e a dignidade profissional.
O ICMS incide nas operações relativas à circulação de mercadorias e às prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, a teor do disposto no artigo 3º da Lei nº 8820/89, dentro da competência tributária prevista no artigo 155, inciso I, alínea b, da Constituição Federal.
Distinguindo-se o transporte de passageiros, serviço público concedido, e de pessoas, negócio jurídico de direito privado, há possibilidade de existência de alíquota diferenciada na tributação do ICMS, em razão da ocorrência da seletividade (essencialidade do transporte de passageiros e não-essencialidade do transporte de pessoas) prevista no inciso III do §2º do artigo 155 da Constituição Federal.
Assim, o item 2 da alínea d do inciso II do artigo 27 do RICMS estabeleceu a alíquota de 12% na prestação de serviços de transportes de passageiros. Para as demais operações e prestações de serviços, não-relacionadas nas alíneas anteriores do inciso II do artigo 27 do RICMS (e entre elas não está previsto o negócio jurídico privado de transporte de pessoas), incide a alíquota de 17%. Não padece, portanto, de qualquer eiva de inconstitucionalidade ou ilegalidade o artigo 1º, inciso VII, do Decreto Estadual nº 37699/97, que estabeleceu a diferenciação.
Aliás, a matéria tem sido reiteradamente decidida nesta linha por este Tribunal, como verbi gratia nas apelações 596249417, 596239129 e 598425866, esta assim ementada:
“1. Designa-se serviço de transporte de passageiros a atividade pública da competência dos Estados que pode ser prestada, por delegação, pelo particular, sendo a expressão transporte de pessoas reservada ao serviço de transporte prestado em caráter privado. Art. 21, inciso XII, letra e, da Constituição Federal. Art. 2º da Lei nº 9074/95. 2. Ao serviço interestadual de transporte de pessoas, em caráter privado, não se aplica a alíquota reduzida do ICMS relativa ao serviço público de transporte de passageiros.”
Assim, a distinção também se aplica a isenção prevista na cláusula 1ª do Convênio nº 37/89, na exata exegese do inciso LXVI do artigo 6º do RICMS vigente. Nesta linha, ausente a hipótese legal de isenção, mostra-se eficaz o auto de lançamento nº 7139300160.
Assim, com a vênia do eminente Relator, nego provimento ao apelo.
DES. ARNO WERLANG - Presidente - Apelação Cível nº 70014894216, Comarca de Porto Alegre: "APELO PROVIDO E AÇÃO JULGADA PROCEDENTE. POR MAIORIA, VENCIDO O EMINENTE DESEMBARGADOR JOÃO ARMANDO BEZERRA CAMPOS."
[1] ÁVILA, Humberto. Sistema Constitucional Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2006, pp. 416 e 427.
[2] ÁVILA, Humberto. Sistema Constitucional Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2006, pp. 416 e 421/422.