Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=409554-2017-03-22-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-3063-ilpb2-4510-38-2017-2-lm
Timestamp: 2019-08-21 02:31:34+00:00
Document Index: 1770960

Matched Legal Cases: ['art. 16', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 223', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 4', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 4', 'art. 15', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 16', 'art. 18', 'art. 18']

2017.03.22 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 3063-ILPB2.4510.38.2017.2.ŁM
Home - Interpretacje podatkowe - 2017.03.22 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 3063-ILPB2.4510.38.2017.2.ŁM
art. 16 ust. 1 lit. 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
3063-ILPB2.4510.38.2017.2.ŁM
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2016 r. (data wpływu 15 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w przypadku sprzedaży prototypów − jest prawidłowe.
W dniu 15 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 7 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
zaliczenia materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę do kosztów kwalifikowanych,
momentu rozpoznania kosztu kwalifikowanego z tytułu nabycia materiałów i surowców,
skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w przypadku sprzedaży prototypów.
Wnioskodawca jest czołowym w Europie producentem pojazdów komunikacji miejskiej (m.in. autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów i tramwajów). W ramach wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej działów: (i) Dział Rozwoju Autobusów, (ii) Dział Adaptacji Rynkowych oraz (iii) Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych (dalej łącznie: „Działy”), Wnioskodawca prowadzi prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych pojazdów komunikacji miejskiej. Celem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę jest wspieranie rozwoju produktów oferowanych klientom na globalnym rynku pojazdów komunikacji miejskiej, poprzez opracowywanie i rozwijanie rozwiązań w zakresie m.in. alternatywnych źródeł napędu w produkowanych pojazdach (np. napęd czysto elektryczny, napęd hybrydowy, napęd biogazem, pobieranie energii z superkondensatorów na dachu tramwaju), redukcji emisji spalin, obniżenia poziomu drgań i hałasu, bezpieczeństwa pojazdów, ergonomii przestrzennej i walorów użytkowych pojazdów.
Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy/bądź poszczególne elementy na potrzeby wewnętrzne lub w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta.
Innowacyjność oraz twórczość prac prowadzonych w ramach Działu Adaptacji Rynkowych, Działu Rozwoju Autobusów oraz Działu Rozwoju Pojazdów Szynowych sprowadza się przede wszystkim do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i skonfrontowania tych prac i ich wyników z wymaganiami homologacyjnymi pojazdów, jak i normami/standardami technicznymi a specyfikacją zamówienia dokonanego przez klienta. Prace prowadzone przez Dział Adaptacji Rynkowych, Dział Rozwoju Autobusów oraz Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych dla zobrazowania mogą przykładowo dotyczyć: (i) prac konstrukcyjno-inżynierskich dot. dostosowania funkcjonalności lusterek bocznych do skonfigurowanej przez klienta konstrukcji kabiny kierowcy z zachowaniem norm i standardów bezpieczeństwa jak refleksy świetlne / kąty, (ii) prac konstrukcyjno-inżynierskich mających na celu spełnienie wymagań klienta co do ilości miejsc siedzących w pojeździe w odniesieniu do kwestii dopuszczalnego nacisk na oś pojazdu i wpływu tego nacisku na jego prowadzenie, (iii) prac związanych z tworzeniem bądź dostosowaniem oprogramowania pojazdów na potrzeby konkretnej funkcjonalności np. realizacja algorytmów utrzymania stałej temperatury w pojeździe w niesprzyjających warunkach rzeczywistych czy też (iv) prac konstrukcyjno-inżynierskich dot. rozwoju innowacyjnego systemu gromadzenia energii przez pojazd tramwajowy, który zapewnia możliwość autonomicznej jazdy bez konieczności pobierania energii z sieci trakcyjnej (Układ Odzysku Energii z systemem superkondensatorów na dachu tramwaju). Należy podkreślić, że każda z prowadzonych prac zawiera elementy projektowania, modelowania, weryfikacji koncepcji itp.
W ramach Działów, w strukturze Działu Adaptacji Rynkowych został wyodrębniony Dział Dokumentacji i Norm odpowiedzialny za dokumentację produktową dotyczącą przeprowadzanych prac i ich wyników tj. podręczniki użytkownika, instrukcje, dokumentację techniczną, a także za zapewnienie poprawności przebiegania procesów prac i tworzenia nowych funkcjonalności zgodnie z obowiązującymi standardami, normami, wymaganiami technicznymi czy regulaminami określającymi bezpieczeństwo budowy i eksploatacji. Jest to więc również działanie twórcze i innowacyjne ponieważ obejmuje pracę nad materiałem unikatowym, a jednocześnie umożliwia praktyczne zastosowanie wypracowanych technologii i funkcjonalności.
Na potrzeby prowadzonych prac Wnioskodawca nabywa ekspertyzy, opinie, usług doradcze i usługi równorzędne (np. usługi wsparcia przy projektowaniu oprogramowania od podwykonawców w związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi) od podmiotów zewnętrznych niebędących jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268). Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nabywane usługi (ekspertyzy, opinie, usług doradcze i usług równorzędne) od podmiotów zewnętrznych są nieodłącznym elementem prowadzonych prac.
W związku z prowadzonymi pracami Wnioskodawca otrzymuje różnego rodzaju dofinansowania w formie grantów i dotacji. Dofinansowania otrzymywane są z programów Unii Europejskiej, programów Komisji Europejskiej, funduszy europejskich bądź Ministerstwa Rozwoju (wcześniej: Ministerstwa Gospodarki). Wnioskodawca otrzymał bądź stara się otrzymać środki m.in. z następujących programów: (i) Horyzont 2020, (ii) Program Badań Stosowanych − Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, (iii) Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka, Działanie 1.4-4.1 (Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości), (iv) INNOTECH, ścieżka In-Tech (NCBiR), (v) Sektorowy Program Operacyjny Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw działanie 1.4 Wzmocnienie współpracy między strefą badawczą a gospodarką, (vi) 7 Program Ramowy. Środki z dofinansowań przeznaczane są na poszczególne projekty prowadzone w ramach opisanych powyżej prac.
W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawca dokonuje nabycia materiałów i surowców niezbędnych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca nabywa przykładowo: silniki, napędy elektryczne, klimatyzatory, lampy (np. hamowania, pozycyjne, przeciwmgłowe), kierunkowskazy, separatory powietrza ERD, rury wydechowe, wsporniki, tuleje dystansowe, sterowniki, wibroizolatory, zawory magnetyczne/dwudrożne, przetwornice, elementy łączące, przełączniki pozycyjne, terminale zaciskowe, wentylatory, czujniki, uchwyty, moduły komunikacyjne CAN itp.
Wskazane powyżej elementy są nabywane jako jedna lub wiele sztuk. W momencie, gdy zaistnieje potrzeba użycia danego materiału lub surowca w konkretnych pracach rozwojowych, jest on pobierany przez dany Dział z magazynu. Wnioskodawca w swoim systemie księgowym identyfikuje poszczególne pobrania i przyporządkowuje je do konkretnego Działu. Pomimo ewidencjonowania rozchodu z magazynu według zasady średniej ważonej Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że dany materiał (np. silnik) został wykorzystany bezpośrednio w pracach rozwojowych.
Należy zauważyć, że pobrane materiały i surowce, mogą być wykorzystane w pracach rozwojowych w roku następującym po roku ich nabycia.
Dla celów podatkowych, Spółka rozlicza koszty prowadzonych prac rozwojowych zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, które pozwalają podatnikowi wybrać techniczną formę rozliczenia poniesionych kosztów prac rozwojowych (jednorazowo, rozliczane w czasie przez okres 12 miesięcy, poprzez odpisy amortyzacyjne). Głównym efektem prowadzonych prac jest wypracowany know-how, którego koszty wytworzenia Spółka rozpoznaje właśnie w oparciu o przepisy art. 15 ust. 4a ustawy o CIT. Wytworzony know-how Spółka wykorzystuje w swojej działalności produkcyjnej oraz w dalszych pracach rozwojowych. Dodatkowym efektem prac rozwojowych Działów są również kompletne, nowe modele pojazdów wyposażone w najnowsze technologie i innowacyjne rozwiązania, lub w niektórych przypadkach ich poszczególne elementy. Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę zmierzają zasadniczo do komercjalizacji efektów tych prac. Wytworzone kompletne pojazdy lub ich poszczególne elementy, Wnioskodawca traktuje jako prototypy, ponieważ można je wykorzystać komercyjnie. Komercjalizacja wyników prac rozwojowych podyktowana jest przede wszystkim wysokimi kosztami takich prac.
W trakcie prowadzonych prac rozwojowych i tworzenia prototypów możliwe są dwie sytuacje:
Tworzony prototyp ma zidentyfikowanego lub tuż po jego wytworzeniu znajduje nabywcę − w takim przypadku prototyp jest sprzedawany po zakończeniu prac rozwojowych;
Tworzony prototyp nie ma zidentyfikowanego nabywcy − w takim przypadku gotowy pojazd może w ewidencji księgowej stanowić składnik zapasów Wnioskodawcy lub też zostać przyjęty jako środek trwały (o ile spełnione są wskazane przepisami przesłanki) i być wykorzystywany przez Wnioskodawcę na własne potrzeby (np. demonstracyjne, testowe itp.). W takiej sytuacji może się również zdarzyć, że po jakimś czasie Wnioskodawca sprzedaje taki prototyp / pojazd i opodatkowuje taką sprzedaż na zasadach ogólnych, zaliczając jego wartość (lub niezamortyzowaną wartość w przypadku środka trwałego) do kosztów uzyskania przychodów w momencie jego sprzedaży.
Wnioskodawca ponadto oświadcza, że nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282 ze zm.).
W piśmie z 7 lutego 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wskazano, że:
Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy tworzone prototypy służą działalności badawczo-rozwojowej, tzn. czy prototypy będą wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów?”.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że tworzone prototypy spełniają kilka funkcji w działalności Spółki. Po pierwsze są efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Jednocześnie z uwagi na fakt, że prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę wiążą się z wysokimi kosztami, w konsekwencji, Spółka zmierza zasadniczo do komercjalizacji wytworzonych w toku prac rozwojowych prototypów. Po drugie, wiedza i umiejętności zdobyte podczas prowadzonych przez Spółkę prac rozwojowych (zakończonych stworzeniem prototypu) służą również prowadzonej dalszej działalności badawczo-rozwojowej, tzn. są wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów w kolejnych okresach. Przykładowo, w ramach Działu Rozwoju Autobusów i Działu Adaptacji Rynkowych budowa prototypu to jeden z etapów opracowywania nowych pojazdów lub rozwiązań. Jest konieczny w przypadku znaczących zmian w pojazdach. Dopiero po weryfikacji prototypu, po przeprowadzeniu na nim kolejnych badań i udoskonaleń, po potwierdzeniu, że pojazd jako całość spełnia wymagania i oczekiwania przyszłych klientów jak również po zbadaniu jego zgodności z obowiązującymi przepisami uruchamiana jest produkcja seryjna.
Pytanie zadane w wezwaniu: „W jaki sposób prototypy będą wykorzystywane komercyjnie (tzn. czy będą sprzedawane, czy też na ich podstawie będzie miało miejsce uruchomienie procesu produkcyjnego)?”.
Z uwagi na fakt, że prototypy to wytworzone, kompletne pojazdy lub ich poszczególne elementy oraz mając na uwadze fakt, że prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę wiążą się z wysokimi kosztami, Wnioskodawca dąży do komercjalizacji wytworzonych prototypów (całych pojazdów lub ich poszczególnych elementów) poprzez ich sprzedaż. Niemniej jednak Wnioskodawca pragnie podkreślić, że sprzedaż nie jest celem prowadzonych prac rozwojowych. Głównym celem prowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych, w wyniku których mogą powstać prototypy, jest opracowanie nowych rozwiązań oraz późniejsze wykorzystanie zdobytej podczas tworzenia prototypów wiedzy i umiejętności oraz opracowanych rozwiązań do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów.
Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy tworzone prototypy wynikają z rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów?”.
Tworzone prototypy nie wynikają z rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, Spółka prowadzi prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych pojazdów komunikacji miejskiej. Należy wskazać, ze celem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę (w wyniku których mogą powstać prototypy) jest rozwój produktów oferowanych klientom na globalnym rynku pojazdów komunikacji miejskiej, poprzez opracowywanie i rozwijanie rozwiązań w tym zakresie.
Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy stwierdzenie, że „Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy (...) w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta” oznacza, że pojazdy te będą produkowane tylko na potrzeby tego konkretnego klienta?”.
Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji, Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy/bądź poszczególne elementy na potrzeby wewnętrzne lub w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta.
W związku z powyższym, Spółka pragnie wyjaśnić, że rozwiązania opracowane w procesie tworzenia prototypowych pojazdów nie są wykorzystywane tylko na potrzeby jednego klienta. Wiedza i umiejętności zdobyte podczas prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych służą prowadzonej dalszej działalności badawczo-rozwojowej tzn. są wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów.
Ponadto, Spółka pragnie w tym miejscu powtórzyć fragment opisu stanu faktycznego ze złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji, w którym Spółka wskazała, że opracowane w Dziale Rozwoju Autobusów technologie i innowacyjne rozwiązania są następnie implementowane we wszystkich produkowanych autobusach jako ich element składowy, bez względu na dokonaną specyfikację klienta. Natomiast prace Działu Adaptacji Rynkowych prowadzone są na zasadzie ETO (ang. Engineered-to-Order), tj. dział ten prowadzi zaawansowane prace twórcze w celu dostosowania, rozwoju czy też ulepszenia istniejącej technologii bądź tworzenia nowych rozwiązań zgodnie z dedykowanymi potrzebami klienta (prace twórcze pod konkretną specyfikację zamówienia), które nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prace prowadzone przez Dział Adaptacji Rynkowych nie mają charakteru prac prowadzonych na zasadzie CTO (ang. Configure-to-Order), które polegałyby głównie na skonfigurowaniu i skomponowaniu zamówienia z gotowych elementów i nie miałyby charakteru twórczego.
Przenosząc to na grunt np. mniejszych pojazdów (np. samochodów osobowych), ETO − to projektowanie rozwiązań do nowego modelu pojazdu na podstawie obserwacji rynku lub potrzeb zgłaszanych przez użytkowników, natomiast CTO (to, czym dział Adaptacji Rynkowych się nie zajmuje) − to zamówienie konkretnej konfiguracji pojazdu z dostępnych elementów według cennika lub interaktywnego konfiguratora.
Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę będą wykorzystywane do tworzenia prototypów, czy też do działalności badawczo-rozwojowej, której dodatkowym efektem będą prototypy?”.
Materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową będą w przyszłości (i są w chwili obecnej) wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, której efektem mogą być prototypy. Spółka pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z definicją prac rozwojowych wskazaną w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT opracowywanie (tworzenie) prototypów jest istotą prac rozwojowych.
Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy w przypadku późniejszej sprzedaży prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi przychody z tego tytułu Wnioskodawca odejmie od kwoty kosztów kwalifikowanych?”.
Spółka nie zamierza odejmować przychodów uzyskanych z tytułu późniejszej sprzedaży prototypów od kwoty kosztów kwalifikowanych do ulgi na prace B+R. Spółka zamierza korygować podstawę kalkulacji ulgi na prace B+R jedynie z tytułu otrzymanych dofinansowań, w przypadku uznania przez Organ wydający interpretację, że otrzymanie dofinansowań określonych we wniosku jako Dofinansowania typu 1, stanowi zwrot wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi Spółki w rozumieniu art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. Spółka pragnie wskazać, że jest świadoma regulacji art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którą koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Spółka pragnie również zaznaczyć, że w przypadku zapłaty należnego wynagrodzenia za przekazanie wyników prac B+R np. w przypadku kalkulowania należnego wynagrodzenia w oparciu o zasadę koszt plus marża nie dochodzi do „zwrotu wydatków w jakiejkolwiek formie”, o którym mowa w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych w zakresie ulgi na prace B+R, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT: np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r., sygn. (IPPB5/4510-728/16-4/MR), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r. sygn. (IBPB-1-2/4510-281/16/KP). Spółka pragnie przy tym podkreślić, że w przypadku sprzedaży wytworzonych w trakcie prac B+R prototypów tym bardziej nie dochodzi do zwrotu wydatków, gdyż prototyp sprzedawany jest po cenie rynkowej, wynegocjowanej z nabywcą.
Czy materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywane dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiące niezbędny element tych prac, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?
Czy w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT w momencie poniesienia wydatku (zapłaty) na ich nabycie?
Czy w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT w części odpowiadającej wartości sprzedanego zapasu lub też zaliczonej do kosztów podatkowych, niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego − w przypadku jego późniejszej sprzedaży?
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1 i nr 2 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi 22 marca 2017 r. nr 3063-ILPB2.4510.218.2016.2.ŁM oraz nr 3063-ILPB2.4510.37.2017.2.ŁM.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT w części odpowiadającej zaliczonej do kosztów podatkowych wartości sprzedanego później zapasu lub niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego − w przypadku jego późniejszej sprzedaży.
Tak jak wskazano w stanie faktycznym, w niektórych przypadkach do momentu zakończenia prac nad prototypem nie ma zidentyfikowanego nabywcy i Wnioskodawca może przyjąć taki prototyp w swojej ewidencji księgowej jako składnik zapasów lub też jako środek trwały (w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), w zależności od spełnianych przez pojazd przesłanek. W takiej sytuacji prototyp może być wykorzystywany do celów demonstracyjnych albo testowych.
W momencie przyjęcia prototypu jako środka trwałego zastosowanie będzie miał m.in. art. 16 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodu wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT. Jednocześnie, zgodnie z tym samym przepisem (art. 16 ust. 1 lit. 1 ustawy o CIT) wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia ww. przepisów jasno wynika, że w przypadku gdy Wnioskodawca poniesie wydatki związane z prototypem, dla którego nie zidentyfikowano nabywcy, nie będzie mógł tych wydatków traktować jako koszty uzyskania przychodu, a tym samym, jako koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT.
Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku późniejszej sprzedaży prototypu, który został przyjęty jako środek trwały, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do części poniesionych kosztów, to znaczy do wydatków pomniejszonych o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT − na skutek rozpoznania kosztu uzyskania przychodu odpowiadającego niezamortyzowanej na moment sprzedaży wartości takiego prototypu. Zdaniem Wnioskodawcy, taka interpretacja wprost wynika z obowiązujących przepisów prawa podatkowego.
Analogicznie, w sytuacji późniejszej sprzedaży prototypu wykazanego w ewidencji księgowej Wnioskodawcy jako składnik zapasów, Spółka co do zasady ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu zgodnie z wartością sprzedanego zapasu, zatem również w tym przypadku nastąpi zaliczenie poniesionych kosztów do kosztów uzyskania przychodów, co, zdaniem Spółki, będzie również uprawniało ją do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do kosztów poniesionych na wytworzenie tego prototypu, zgodnie z art. 18d ustawy o CIT.
Ponadto, w przypadku uzyskania pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 w niniejszym wniosku, Wnioskodawca pragnie wskazać, że ma świadomość, że w niektórych przypadkach skorzystanie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową może wiązać się z korektą deklaracji rocznej CIT. Taka sytuacja może mieć miejsce, jeżeli wytworzony w roku „n” prototyp, w celu wytworzenia którego poniesiono koszty właśnie w roku „n” zostanie sprzedany np. w roku „n+2”.
Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz. U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.) zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.
Zgodnie z art. 4a pkt 27 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:
badania podstawowe − oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
badania stosowane − prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
badania przemysłowe − badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.
O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej − 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia − odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części − dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Jak wynika ze zdarzenia przyszłego dodatkowym efektem prac rozwojowych Działów są kompletne, nowe modele pojazdów wyposażone w najnowsze technologie i innowacyjne rozwiązania, lub w niektórych przypadkach ich poszczególne elementy. Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę zmierzają zasadniczo do komercjalizacji efektów tych prac. Wytworzone kompletne pojazdy lub ich poszczególne elementy, Wnioskodawca traktuje jako prototypy, ponieważ można je wykorzystać komercyjnie. Komercjalizacja wyników prac rozwojowych podyktowana jest przede wszystkim wysokimi kosztami takich prac. W trakcie prowadzonych prac rozwojowych i tworzenia prototypów możliwe są dwie sytuacje: pierwsza gdy tworzony prototyp ma zidentyfikowanego lub tuż po jego wytworzeniu znajduje nabywcę − w takim przypadku prototyp jest sprzedawany po zakończeniu prac rozwojowych oraz druga gdy tworzony prototyp nie ma zidentyfikowanego nabywcy − w takim przypadku gotowy pojazd może w ewidencji księgowej stanowić składnik zapasów Wnioskodawcy lub też zostać przyjęty jako środek trwały (o ile spełnione są wskazane przepisami przesłanki) i być wykorzystywany przez Wnioskodawcę na własne potrzeby (np. demonstracyjne, testowe itp.). W takiej sytuacji może się również zdarzyć, że po jakimś czasie Wnioskodawca sprzedaje taki prototyp/pojazd i opodatkowuje taką sprzedaż na zasadach ogólnych, zaliczając jego wartość (lub niezamortyzowaną wartość w przypadku środka trwałego) do kosztów uzyskania przychodów w momencie jego sprzedaży.
W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w części odpowiadającej zaliczonej do kosztów podatkowych wartości sprzedanego później zapasu lub niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego − w przypadku jego późniejszej sprzedaży.
Natomiast w przypadku tych prototypów, które do momentu zakończenia prac nad prototypem nie mają zidentyfikowanego nabywcy i Wnioskodawca może przyjąć taki prototyp w swojej ewidencji księgowej jako składnik zapasów lub też jako środek trwały w momencie przyjęcia prototypu jako środka trwałego zastosowanie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Z literalnego brzmienia tego przepisu jasno wynika, że w przypadku gdy Wnioskodawca poniesie wydatki związane z prototypem, dla którego nie zidentyfikowano nabywcy, nie będzie mógł tych wydatków traktować jako koszty uzyskania przychodu, a tym samym, jako koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednak w sytuacji późniejszej sprzedaży prototypu, który został przyjęty jako środek trwały, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do części poniesionych kosztów, to znaczy do wydatków pomniejszonych o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych − na skutek rozpoznania kosztu uzyskania przychodu odpowiadającego niezamortyzowanej na moment sprzedaży wartości takiego prototypu.
Analogicznie, w sytuacji późniejszej sprzedaży prototypu wykazanego w ewidencji księgowej Wnioskodawcy jako składnik zapasów, Spółka co do zasady ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu zgodnie z wartością sprzedanego zapasu.
Również w tym przypadku nastąpi zaliczenie poniesionych kosztów do kosztów uzyskania przychodów, co będzie również uprawniało Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do kosztów poniesionych na wytworzenie tego prototypu, zgodnie z art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Reasumując w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w części odpowiadającej zaliczonej do kosztów podatkowych wartości sprzedanego później zapasu lub niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego − w przypadku jego późniejszej sprzedaży.