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Timestamp: 2019-02-21 17:50:23+00:00
Document Index: 185412217

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'art. 12', 'art. 8', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 12', 'sentenza ', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 8', 'art. 12', 'art. 156', 'art. 12', 'sentenza ', 'art. 12', 'art. 12', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 12', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 97', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 12', 'art. 21', 'sentenza ', 'art. 21', 'art. 12', 'art. 21', 'sentenza ', 'sentenza ']

Continuano le martellate al Fisco sull’accertamento anticipato | Commercialista Telematico
Con sentenza n. 67 del 23 maggio 2008 (dep. l’11 luglio 2008) <?xml:namespace prefix = st1 ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:smarttags" />la Comm. trib. reg. di Bari, Sez. XIV – ha confermato che la disposizione di cui all’art. 12 dello Statuto dei diritti del contribuente – la quale stabilisce il termine iniziale per l’emissione e notificazione dell’avviso di accertamento in dipendenza del contenuto di un processo verbale di constatazione, salvo comprovate e motivate esigenze di urgenza – costituisce norma di carattere imperativo e non richiede, in virtù di detta natura, una comminatoria espressa di nullità del provvedimento. Di conseguenza, per i giudici baresi, l’anticipata notificazione dell’avviso di accertamento conduce alla declaratoria di illegittimità dell’atto impositivo, essendo la norma in parola espressione di principi costituzionali, di cui lo Statuto è diretta attuazione, ed essendo leso il diritto del contribuente all’instaurazione di un contraddittorio amministrativo e pre-contenzioso, per dare conto ex post delle proprie doglianze.<?xml:namespace prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:office" />
La società “A.H. S.R.L.“, il 9.2.2005, si opponeva all’avviso di recupero del credito d’imposta notificato il 13.12.2004, diretto al disconoscimento del credito d’imposta ex art. 8 della L. 388/2000, dichiarato per l’anno d’imposta 2001 ed utilizzato nell’anno 2002, con conseguente applicazione degli interessi e sanzioni, collegato al P.V.C. del 19.11.2004 dell’Agenzia delle Entrate, che aveva riscontrato dall’esame dei documenti contabili l’esistenza di spese indebitamente considerate ai fini della determinazione del credito d’imposta, poiché rivelatesi estranee alle ipotesi previste dalla L. 388/2000 per il riconoscimento di detto credito.
Con detto gravame veniva eccepita l’illegittimità dell’avviso di recupero, per violazione dell’art. 12 della L. n. 212/2000, poiché l’avviso di recupero era stato emesso prima dello scadere dei sessanta giorni dalla notifica del P.V.C., periodo entro il quale il contribuente poteva esercitare la facoltà di presentare osservazioni e fornire documenti e notizie all’A.F.; nel merito, l’atto veniva contestato per l’erronea considerazione di alcune voci di spesa come estranee all’investimento incentivato mediante il credito d’imposta.
L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio, confutando la fondatezza dei motivi di ricorso,invocando nel contempo il suo rigetto.
La C.T.P. il 14.12.2006 accoglieva il ricorso, ed annullava l’atto ritenendolo nullo per violazione del citato art. 12, comma 7, della legge 212/2000, per essere stato notificato prima dello scadere del termine di sessanta giorni previsto da detto articolo.
L’Ufficio proponeva appello, evidenziando fra l’altro che non si era in presenza di un avviso di accertamento strictu sensu ma di un atto di recupero, e quindi detta norma non era applicabile al caso in esame, in quanto faceva chiaramente riferimento ad un atto di recupero credito, ovvero ad un atto emesso al termine di un’attività di controllo rivolta ai soggetti che avevano fruito di agevolazioni ed incentivi fiscali ed avente l’obiettivo di verificare l’effettiva sussistenza dei presupposti e delle condizioni fissate dalle norme, cioè un atto di revoca di agevolazioni con contestuale richiesta di pagamento che come tale non sottosta ad una specifica previsione, neppure a quella prevista dall’ultimo comma del citato art. 12 della legge 212/2000 (in tal senso C.T.R. Bari, sez. VI n. 54/6/2007, del 25/06/2007).
Per il Collegio, “il mancato rispetto da parte dell’Amministrazione finanziaria del termine di 60 giorni accordato al contribuente, determina l’illegittimità dell’avviso di recupero del credito d’imposta, notificato in data anteriore allo spirare di detto termine”.
Alla giurisprudenza menzionata ed allegata dall’appellato (n. 197 del 13.09.2007 CTR Lazio e n. 12 del 07.03.2002 CTP Brescia) il Collegio aggiunge anche quella della C.T.R. Lazio (n. 181 del 27.11.2006), della C.T.P. Genova (n. 15 del 23.2.2006), della C.T.P. Bari (n. 78 del 16.5.2007 e n. 72 del 23.3.2005 della C.T.P. Caltanisetta (n. 15 del 10.2.2004) della C.T.P. La Spezia (n. 210 del 16.1.2007), della C.T.P. Pordenone (n. 1 del 19.1.2006).
“Vero è che come hanno evidenziato i primi giudici la norma non prevede per la sua inosservanza una espressa sanzione, ma è pur vero che la sanzione conseguente alla sua violazione è insita nello stesso dettato normativo, giacché la violazione d’una norma imperativa di legge comporta di per sé l’illegittimità di un qualsiasi atto riconducibile a tale violazione. E che la norma in argomento rivesta i caratteri di una norma imperativa di legge è dato desumerlo dalla sua collocazione in un testo di legge, 27 luglio 2000, n. 212, recante le disposizioni in materia dei diritti del contribuente, il cui articolo d’esordio al 1° comma così si esprime: le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, costituiscono principi generali dell’ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali, (C.T.P. Palermo 26.5.2005 n. 92) e la sua paracostituzionalità è stata riconosciuta unanimemente dalla giurisprudenza e dalla dottrina” .
Inoltre, prosegue la sentenza “a tanto si aggiunge che l’inosservanza di detto termine comporta, la lesione del diritto del contribuente di avvalersi, in difesa dei propri interessi, di un contraddittorio predisposto dalla legge in sede amministrativa, col fine di anticipare, per evitarlo, il contraddittorio in sede giurisdizionale, onde rendere effettivo il rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, espressamente richiamato dal 7° comma dell’art. 12 più volte citato. Nel caso concreto, contrariamente a quanto sostiene l’Ufficio l’emanazione di un atto prima del termine previsto ha impedito al contribuente di partecipare al procedimento amministrativo, cioè di presentare altra documentazione nonostante si fosse riservato di farlo (nel processo verbale di verifica si legge: la parte si riserva di presentare ulteriore documentazione in riferimento ai rilievi di cui al presente verbale e di controdedurre nei termini e nei modi previsti) che probabilmente avrebbe determinato diversa determinazione in ordine alla pretesa tributaria, e l’adozione di un atto che probabilmente poteva essere meno gravoso di quello che è stato emanato e tale circostanza è stata contestata dalla parte”.
Circa la questione che la norma fa chiaramente riferimento all’avviso di accertamento, mentre nel caso “de quo“, l’atto notificato è un atto di recupero credito, e che come tale non sottostante all’art. 12, comma 7, della legge 212/2000, i giudici baresi fanno proprio quanto sostenuto dall’appellato che ha ricordato che l’avviso di recupero ha trovato la sua collocazione giuridica nella comma 421 della legge 30.12.2004 n. 311 (Legge Finanziaria 2005), “secondo cui l’avviso di recupero per il rimborso del credito d’imposta ex art. 8 della L. n. 388/2000 in quanto indebitamente utilizzato in compensazione, pur essendo un atto atipico va qualificato giuridicamente come avviso di accertamento e conseguente liquidazione d’imposta”.
“Pertanto l’avviso di recupero del credito di imposta impugnato essendo stato adottato prima della scadenza dei termini di cui all’art. 12, comma 7 della L. 27.07.2000 n. 212, è illegittimo va annullato e né nel caso in esame possono trovare asilo l’art. 156 c.p.c. terzo comma o le sentenze citate e non allegate della Cass. n. 9697/05 e 7498/05 in quanto l’atto – si ripete – è stato emanato in violazione di specifiche norme ed ha raggiunto un scopo probabilmente diverso da quello che sarebbe stato se l’A.F. avesse rispettato la proceduta prevista dalla Statuto del Contribuente”.
L’annullamento dell’ atto comporta l’assorbimento ed il non esame di ogni eccezione nel merito dello stesso.
“Si ravvisano giusti motivi per la compensazione fra le partì delle spese di giudizio. Vero che le spese devono seguire la soccombenza ma è pur vero che questo Collegio, nel caso in esame ha disposto l’annullamento totale di un atto di recupero che qualora l’Ufficio avesse rispettato lo Statuto del Contribuente probabilmente avrebbe avuto un esito diverso”.
Continuano le martellate sul Fisco in ordine alla corretta applicazione del comma 7, dell’art. 12, della legge n. 212/2000 che prevede…., “dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”.
E nell’attesa di un pronunciamento della Corte di Cassazione occorre comunque prenderne atto.
Le prime avvisaglie dell’orientamento che la giurisprudenza di merito avrebbe assunto in questi anni si sono avuti con la sentenza n. 12 del 7 marzo 2002, ove i giudici della IX sezione della Commissione Tributaria Provinciale di Brescia hanno dichiarato illegittimo un accertamento in violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, in quanto notificato dopo 32 giorni dalla notifica del p.v.c. e stigmatizzando come “…il divieto di frettolose notifiche imposto dal comma 7 dell’art. 12 della legge 212/2000 impone agli Uffici Erariali ed alla Guardia di Finanza una nuova tempistica e quindi una nuova organizzazione del lavoro nelle attività di verifica, di verbalizzazione, di istruttoria e di notifica degli accertamenti”. I giudici bresciani proseguono affermando che “…i termini di decadenza dell’accertamento non legittimano la violazione di una norma che, in aggiunta, ha il pregio di evitare, nei casi di specie, la corsa degli uffici accertatori alle notifiche negli ultimi giorni del mese di dicembre dell’anno di decadenza”.
Successivamente sono intervenuti una serie di pronunciamenti – peraltro evidenziati nel corpo della sentenza in commento – che qui sinteticamente ricordiamo:
con la sentenza n.556 del 30 ottobre 2002, la Sez. XX, la Commissione Tributaria Provinciale di Roma, ha pronunciato l’annullamento degli atti impugnati, poiché “notificato alla ricorrente in violazione dell’art. 12, comma 7, della legge 212/2000, poichè senza una valida motivazione, sia nell’avviso di rettifica che nella costituzione in giudizio, ha violato la norma che vuole che dal giorno di compilazione del verbale redatto dalla G.d.F. e quello dell’emissione dell’avviso di accertamento deve esserci un intervallo non inferiore a due mesi: infatti, il fatto di trovarsi a ridosso della decadenza dell’accertamento non legittima una violazione, da parte degli uffici, di una norma che ha il pregio di evitare, nei casi di specie, la corsa degli Uffici accertatori alle notifiche degli ultimi giorni del mese di dicembre dell’anno di scadenza dei termini”;
con la sentenza n. 75 del 16/7/2004 (Sez. VII), la Commissione tributaria provinciale di Bari osserva che la legge n. 212/2000 “prevede numerosi termini che, per logica comune, non possono considerarsi meramente ordinatori….e peraltro….l’ufficio nell’avviso di accertamento ha completamente omesso di richiamare e motivare l’urgenza che, a suo dire, avrebbe imposto il mancato rispetto del termine di gg. 60”;
con la sentenza n. 41 del 18 ottobre 2005, la I sezione della Comm. Trib. Prov. di Udine, ha affermato che il legislatore ha utilizzato “un’espressione perentoria (non può essere emanato)”; né vale la difesa dell’ufficio che aveva fatto rilevare tra che la Corte di Cassazione, con sentenza n. 12070 del 1° luglio 2004, aveva ribadito “il principio secondo cui, la mancata previsione, in una norma dello Statuto più volte citato, di una sanzione espressa derivante dalla violazione delle prescrizioni ivi contenute, non comporta la nullità dell’atto che contenga detto vizio”;
con la sentenza n. 15 del 23 febbraio 2006, la XI Sezione della Comm. Trib. Prov. di Genova ha annullato l’atto di accertamento, dichiarandolo “nullo e non sanabile in quanto emesso in violazione della norma relativa al potere di emanare l’atto” né “l’imminente decadenza può essere assunta come motivo di urgenza poiché la tempistica e le modalità per mezzo delle quali si sviluppano le ispezioni…..non possono precludere il diritto alla difesa del contribuente”;
con la sentenza n. 223 del 14 dicembre 2006, la VI Sezione della Comm. Trib. Prov. di Modena, richiamando precedenti pronunce di merito, dopo aver osservato che “il provvedimento impugnato non contiene alcuna motivazione a sostegno del mancato rispetto del termine dilatorio e delle pretese ragioni di urgenza allegate dall’ufficio soltanto in questa sede”, afferma che “in ogni caso, le ragioni di particolare e motivata urgenza che legittimerebbero il mancato rispetto del termine dilatorio non potrebbero comunque – ad avviso di questo collegio – ridursi alla sola circostanza dell’imminenza dello spirare del termine decadenziale previsto per la legittimità dell’accertamento. Né soffrirebbe il principio costituzionale di un buon andamento dell’amministrazione, che deve procedere con efficienza e precisione nell’attività di accertamento (art. 97 comma 1 Cost.)”.
con sentenza n. 259 del 2 novembre 2007, la Commissione tributaria Provinciale di Latina – sez. 8 -, ha ritenuto che neanche l’imminente scadenza del termine di decadenza dell’azione accertatrice può “giustificare la violazione della citata disposizione, essendo evidente che la Guardia di Finanza ben conoscendo i termini decadenziali per l’esercizio dei potere di accertamento stabiliti dalla legge, nel caso di specie, avrebbe dovuto e potuto concludere la propria attività ispettiva in tempi utili al fine di rispettare le scadenze, in base anche alle raccomandazioni dello stesso Comando Generale della G. di F. che, con propria Circolare n. 250400 del l7.08.2000 esprime l’opportunità che le visite ispettive per i periodi d’imposta in decadenza si concludano con almeno quattro mesi di anticipo sui termini legali. L’imminente, decadenza non può essere assunta come motivo di urgenza, poiché la tempistica e le modalità per mezzo delle quali si sviluppano le ispezioni sono circoscritte nella sfera di discrezionalità e responsabilità dei soggetti ad essa deputati e non possono precludere il diritto alla difèsa del contribuente, in caso contrario si verificherebbe un riconoscimento del diritto alla G. di F. che avrebbe ome conseguenza una disparità di trattamento tra le parti, non giustificato su un piano normativo”;
con sentenza n. 198 del 18 dicembre 2007, dep. il 20 febbraio 2008, la IV Sez. della Comm. Trib. Reg. di Roma, sbrigativamente ha ritenuto che “il mancato rispetto dei termini, così come è avvenuto nella fattispecie, determina l’illegittimità dell’atto”;
con sentenza n. 9 del 26 marzo 2008, la XI Sez. della Comm. Trib. Reg. del Friuli Venezia Giulia, ha affermato che “l’atto emesso in violazione del comma 7 dell’art. 12 della legge 212/2000 non solo è nullo ma è anche giuridicamente inesistente”, poiché, l’art. 21-septies della legge n. 15/2005, di riforma del procedimento amministrativo, sancisce la nullità/inesistenza del provvedimento amministrativo che manchi degli elementi essenziali necessari ex lege per la sua giuridica esistenza, tra i quali, parere del Collegio rientra “la completezza della fattispecie”. I giudici, inoltre, invocano un diritto al contraddittorio, che nel caso di specie sarebbe negato, che “va in una qualche forma risarcito o reintegrato” e il contraddittorio post verifica “assume valenza di procedibilità per la successiva emanazione dell’atto impositivo finale che va ad incidere sulla sfera patrimoniale del contribuente”. La norma violata “impone agli uffici accertatori un temporaneo, ma tassativo, divieto di procedere al fine di garantire al contribuente il diritto di partecipare all’accertamento tributario, attraverso l’instaurazione del contraddittorio post verifica, disponendo, per il rispetto del divieto, una temporanea sospensione del potere impositivo”. Di conseguenza, “l’invalidità dell’atto di accertamento per carenza di potere”.
Già su queste pagine, attenta dottrina (1) ha avuto modo di ricordare che recentemente la Commissione tributaria regionale della Lombardia – Sez. n. 12, sentenza n. 61/12/07 del 9 luglio 2007 (dep. il 27 luglio 2007), dopo aver affermato che l’art. 21-septies e octies della legge n. 241790 “non costituiscono deroga ai preceppiti statuatari in quanto il comma 7 dell’art. 12 dello statuto non commina la sanzione della nullità degli atti di accertamento emanati prima della scadenza di cui al comma 7 e, inoltre, nessuna altra disposizione prevede tale conseguenza”, ha considerato che il mancato rispetto del termine dei 60 gg. determina la mera annullabilità dell’atto. Prosegue l’autore : “In pratica, poiché in materia tributaria non vi sono norme speciali che derogano ai principi generali della legge n. 241/90, opera l’art. 21-octies della citata legge n. 241/90 che sancisce la non annullabilità del provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma se, per la natura vincolata del provvedimento risulti palese che il suo contenuto non avrebbe potuto essere diverso da quelo in concreto adottato”. Per i giudici d’appello – che hanno riformato la sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Milano n. 393/18/06 – l’ufficio ha ribadito nella propria difesa la validità dei recuperi effettuati e quindi “eventuali osservazioni formulate all’Agenzia delle Entrate prima dell’emissione dell’avviso di accertamento, non avrebbero modificato il contesto nel quale l’atto è stato emanato “e che “l’eventuale preliminare raffronto non avrebbe dato risultati diversi”.
Senza andare qui a richiamare il pensiero espresso da autorevole dottrina (2) e le riflessioni svolte che, al di là della condivisibilità o meno, certamente sono illuminanti, la sentenza qui in commento ci sembra particolare in ordine alla compensazione delle spese sancita. Da una parte, infatti, afferma che “nel caso concreto….l’emanazione di un atto prima del termine previsto ha impedito al contribuente di partecipare al procedimento amministrativo, cioè di presentare altra documentazione nonostante si fosse riservato di farlo ….. e che probabilmente avrebbe determinato diversa determinazione in ordine alla pretesa tributaria, e l’adozione di un atto che probabilmente poteva essere meno gravoso di quello che è stato emanato e tale circostanza è stata contestata dalla parte”; dall’altra parte non condanna l’ufficio al pagamento delle spese processuali perché il “Collegio, nel caso in esame ha disposto l’annullamento totale di un atto di recupero che qualora l’Ufficio avesse rispettato lo Statuto del Contribuente probabilmente avrebbe avuto un esito diverso”.
In pratica si sostiene che se l’ufficio avesse rispettato i 60 giorni ed esaminato la documentazione di parte, avrebbe emesso un atto comunque – meno gravoso ma legittimo-, e di conseguenza pena mitigata per l’ufficio (cioè compensata).
(1) BUETTO, Non è nullo l’accertamento anticipato, in www.ilcommercialistatelematico.it, ottobre, 2007
(2) ANTICO, Accertamento anticipato: ha ragione il fisco, in www.ilcommercialistatelematico.it, gennaio, 2007; ANTICO, Accertamento anticipato urgente, in “ La Settimana fiscale”, n. 42/2008, pag. 31.