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Timestamp: 2020-07-15 02:01:19+00:00
Document Index: 70750551

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In materia di società non operative, il contratto d’affitto dell’unico cespite aziendale non rientra tra le ipotesi d’impossibilità oggettiva di percepire ricavi maggiori, perché espressione della manifestazione di volontà del contribuente. Questi, per potere essere esonerato dall’applicazione della norma antielusiva, ha l’onere di dimostrare che alla stipula del contratto sussistevano ragioni oggettive che non consentivano la pattuizione di un canone più alto.
Questo il contenuto dell’Ordinanza della Corte di cassazione n. 10157 del 28 maggio 2020.
Il caso riguarda un avviso di accertamento, emesso dall’Agenzia delle entrate per la rettifica del reddito dichiarato dalla società nel periodo d’imposta 2005 e l’adeguamento al minimo previsto dall’articolo 30, comma 1 della legge n. 724 del 23 dicembre 1994, palesandosi la società come “non operativa”.
Avverso l’atto impositivo la società ha invocato la disapplicazione della disciplina sulle società di comodo riportando, come situazione oggettiva di impossibilità di percepire ricavi maggiori, l’esistenza di un contratto di affitto di azienda dell’unico immobile stipulato nel 1995 e ancora in essere durante l’annualità oggetto di accertamento.
Il ricorso proposto dalla contribuente è stato respinto dalla Ctp e la sentenza confermata dalla Ctr. A parere dei giudici d’appello non poteva trovare accoglimento la causa di disapplicazione per oggettive situazioni di impossibilita della norma antielusiva, nel caso di specie costituita dall’esistenza del contratto di affitto.
La società ha proposto ricorso in cassazione, lamentando violazione e falsa applicazione dell’articolo 30, comma 1, legge n. 724/1994, per avere la Ctr erroneamente applicato la norma in parola al caso di specie.
I giudici di legittimità hanno ritenuto infondato il motivo di doglianza e rigettato il ricorso proposto dalla società contribuente.
Come noto, il regime delle società “non operative” è disciplinato dall’articolo 30, della legge n. 724/1994, che prevede un regime di tassazione particolare in ragione del quale le società di capitali residenti (e non residenti con stabile organizzazione in Italia) si considerano non operative se l’ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, con esclusione di quelli straordinari, è inferiore ai ricavi minimi presunti stabiliti dalla norma.
Il comma 4-bis del citato articolo 30 stabilisce, inoltre, che in presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi e dei proventi nonché del reddito mimino presunto, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazioni rilevanti ai fini Iva previste, la società interessata può presentare istanza di interpello. In tal modo l’istante può richiedere all’Amministrazione finanziaria una risposta relativamente alla sussistenza delle condizioni e alla valutazione dell’idoneità degli elementi probatori richiesti dalla legge per l’adozione della disciplina antielusiva de qua.
È opportuno premettere che, in materia di società non operative, le percentuali per la determinazione dell’ammontare complessivo dei componenti positivi, in quanto parametri previsti espressamente dalla legge e legati a un livello minimo presunto di redditività dei determinati cespiti patrimoniali, hanno piena valenza sia in sede di accertamento che di determinazione giudiziale.
Di conseguenza, il mancato superamento del test di operatività costituisce elemento sintomatico della natura non operativa della società sicché, trattandosi di presunzione legale relativa, è onere del contribuente di “fornire la prova contraria e dimostrare l’esistenza di situazioni oggettive e straordinarie, specifiche ed indipendenti dalla sua volontà, che abbiano impedito il raggiungimento della soglia di operatività e di reddito minimo presunto“.
La presente controversia è incentrata proprio sull’estensione dell’onere probatorio a carico del contribuente, ossia della sua capacità di dimostrare l’esistenza delle suddette situazioni.
Nel caso di specie la società aveva invocato come causa del mancato raggiungimento della soglia minima presunta di ricavi l’esistenza del contratto di affitto afferente all’unico immobile della società, caratterizzato da un canone particolarmente basso perché stipulato molti anni addietro rispetto al periodo d’imposta controllato e da tempo non più riveduto in relazione all’ammontare del canone.
I giudici di legittimità ritengono, avallando sul punto la decisione della Ctr, che il contratto di affitto di azienda non possa essere qualificato come causa straordinaria, indipendente dalla volontà del contribuente, per la disapplicazione delle disposizioni di cui al comma 5 dell’articolo 30, vigente ratione temporis, che disponeva che, se il reddito dichiarato dalla società non operativa fosse risultato inferiore a quello minimo, il reddito potesse essere determinato induttivamente in misura pari a quello presunto.
Al contrario il negozio è esso stesso espressione della manifestazione di volontà della società controllata con la conseguenza che, per essere esonerato dalla disciplina antielusiva, il contribuente è tenuto a dimostrare che all’epoca della stipula dell’atto “determinate ragioni oggettive – che non si riducono, né si condensano nella manifestazione della volontà contrattuale che conduce alla stipula dell’affitto – non consentivano la pattuizione di un canone più alto” attraverso, ad esempio, la produzione di documentazione attestante le condizioni di mercato dell’epoca o specifiche ragioni oggettive, espresse da dati ed elementi concreti, che non consentivano la pattuizione di un canone più alto.
Ai fini del superamento della prova, pertanto, non è sufficiente l’allegazione di un contratto e la mera dichiarazione dell’impossibilità giuridica di aumentare unilateralmente il canone d’affitto del cespite aziendale per il superamento del test di operatività essendo, invece, necessario fornire giustificazione atta a dimostrare l’esistenza di situazioni oggettive, indipendenti dalla volontà del contribuente, che avevano impedito la pattuizione di un canone adeguato e la realizzazione di maggiori ricavi.
Nel caso in esame, l’Agenzia delle entrate aveva notificato un avviso di accertamento con il quale contestava al contribuente di non avere dichiarato, come reddito diverso, le somme percepite, a titolo di canoni, dal soggetto al quale aveva concesso in sublocazione una porzione di un immobile a uso professionale.
Avverso l’atto impositivo il contribuente proponeva ricorso eccependo, per quanto di interesse, che le medesime somme erano già state oggetto di precedente accertamento come reddito di fabbricato e rilevava, comunque, di non avere conseguito maggiori redditi, in quanto gli importi percepiti dal sublocatario erano stati riversati al proprietario dell’immobile.
L’Agenzia delle entrate, costituendosi in giudizio, riconosceva che non era dovuta la maggior imposta richiesta con il precedente avviso relativo al reddito da fabbricati e, con successiva memoria, dichiarava di avere provveduto allo sgravio totale delle somme iscritte a ruolo in conseguenza di tale accertamento.
La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso con sentenza che veniva poi impugnata dal contribuente dinanzi alla Ctr, la quale ne rigettava l’appello. I giudici di secondo grado rilevavano, infatti, che l’ufficio aveva provveduto allo sgravio degli importi iscritti a ruolo in conseguenza del primo accertamento e che il contribuente non aveva prodotto, a supporto della tesi secondo cui le somme in contestazione non costituivano reddito tassabile, copia del modello Unico, dal quale poter verificare se tra i costi deducibili per la determinazione del reddito di lavoro autonomo era stato indicato l’intero canone, come sostenuto dal contribuente, oppure quello al netto della somma corrisposta a titolo di sublocazione.
Il contribuente ricorreva, infine, in Cassazione, deducendo la violazione e falsa applicazione dell’articolo 43 del Dpr. n. 600/1973 e dell’articolo 116, secondo comma, cpc, sottolineando che il reddito derivante dal contratto di sublocazione era già noto all’epoca dell’emissione dell’avviso poi annullato e che gli elementi valutati come “nuovi” dall’ufficio con l’atto impositivo impugnato erano tutti previsti da detto contratto, con la conseguenza che l’Amministrazione aveva proceduto all’emissione di un secondo avviso di accertamento (integrativo) in assenza di elementi di novità.
I giudici di legittimità evidenziano, infatti, che la “sopravvenienza di nuovi elementi” richiesti per l’emissione di un accertamento integrativo non può essere interpretata in modo restrittivo quale sopravvenienza di “nuovi elementi reddituali”, laddove l’ampia dizione utilizzata nella disposizione di legge giustifica, comunque, l’emissione di un avviso di accertamento integrativo allorquando l’ufficio, successivamente all’accertamento originario, sia venuto a conoscenza di elementi fattuali, probatoriamente rilevanti, di cui non era a conoscenza al momento dell’emissione dell’originario avviso.
Ciò, sottolinea la Cassazione, comporta che la preclusione prevista dall’articolo 43 del Dpr. n. 600/1973 impone il divieto di emettere un avviso di accertamento integrativo sulla base della semplice rivalutazione o del maggior approfondimento di dati probatori già noti al Fisco o in suo possesso al momento dell’avviso originario (cfr Cassazione, pronuncia n. 26191/2018). Nel caso in esame, invece, evidenzia il Collegio di piazza Cvour, l’ufficio aveva dapprima emesso l’avviso di accertamento con il quale aveva contestato al contribuente un maggior reddito di fabbricati, sul presupposto, errato, che egli fosse percettore di redditi di locazione non dichiarati e, solo successivamente, all’esito dell’esame della documentazione presentata in sede di richiesta di autotutela dallo stesso contribuente al fine di ottenere l’annullamento di detto accertamento, rilevato che le somme venivano dallo stesso percepite a titolo di canoni di sublocazione, aveva, conseguentemente, proceduto al recupero a tassazione come redditi diversi ex articolo 67 del Tuir.
Poiché, dunque, l’amministrazione finanziaria, solo in sede di autotutela era venuta a conoscenza della esistenza del contratto di sublocazione, tale circostanza, per la Corte suprema, rappresentava sicuramente un elemento nuovo sopravvenuto, idoneo a giustificare l’emissione dell’avviso di accertamento integrativo.
Come ribadito anche dalla Corte (cfr Cassazione, ordinanza n. 13311/2019), solo l’integrazione o la modifica in aumento dell’originario avviso determina una “nuova” pretesa tributaria rispetto a quella originaria, dovendo formalizzarsi nell’adozione di un nuovo avviso di accertamento, che, aggiungendosi o sostituendosi a quello originario, indichi gli elementi di fatto di cui è sopravvenuta la conoscenza, ai sensi dell’articolo 43, comma 3, del Dpr. n. 600/1973. In caso invece di modifica in diminuzione, questa non necessita neppure di forme o motivazioni particolari, in quanto non integra una nuova pretesa tributaria (cfr, Cassazione, pronuncia n. 11699/2016).
Quanto alle prime due fattispecie, l’articolo 43 richiamato, come visto, riguarda appunto l’autotutela integrativa ed è preordinato alla ripresa a tassazione di elementi reddituali incrementativi del reddito complessivo, non noti al momento dell’esercizio della precedente attività accertatrice.
All’eliminazione del provvedimento erroneamente formato segue dunque, legittimamente, e anzi come atto dovuto, l’adozione del provvedimento ritenuto conforme al precetto normativo, che sostituisce il precedente (Cassazione, ordinanza n. 25024/2016).
Le disposizioni in materia di diritti e garanzie del contribuente “sottoposto a verifiche fiscali”, ricordiamo, prevedono che, dopo il rilascio della copia del processo verbale di constatazione che sancisce la chiusura delle operazioni da parte dei verificatori, il contribuente possa comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste ai fini della valutazione da parte degli uffici impositori. L’avviso di accertamento “non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”.
Nel corso della produzione giurisprudenziale sull’argomento è stata posta la basilare distinzione tra controlli aventi ad oggetto tributi “non armonizzati” e controlli su tributi “armonizzati”, questi ultimi soggetti al diritto dell’unione europea.
Diverso il caso dei tributi “armonizzati” (come ad esempio l’Iva) perché, stante la diretta applicazione del diritto dell’Unione che prevede invece un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale, la violazione di detto obbligo, anche in ipotesi di controlli “a tavolino” comporta in ogni caso l’invalidità dell’atto, purché in giudizio il contribuente superi la “prova di resistenza”. In altre parole, per vedere riconosciute le proprie ragioni, il contribuente deve essere in grado di enunciare dinanzi al giudice tributario le ragioni che in concreto avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato. L’opposizione di tali ragioni non deve essere però essere meramente pretestuosa “e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto” (cfr Cassazione, pronuncia nn. 9496/2020, 20036/2018, 27420/2018, 2875/2017 e 10030/2017).
In base all’articolo 1, comma 421, della legge n. 311/2004, l’avviso di recupero di un credito d’imposta, con cui l’amministrazione finanziaria può procedere alla riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione, nonché delle relative sanzioni e interessi, ha natura prodromica, e non consequenziale, all’avviso di accertamento, per cui l’omessa adozione di quest’ultimo atto impositivo non incide sulla sua legittimità, né comporta alcuna menomazione del diritto di difesa del contribuente, atteso che, come l’avviso di accertamento, deve essere motivato con riferimento alle ragioni giuridiche e ai presupposti di fatto dell’azione di recupero e ha valenza di atto impositivo autonomamente impugnabile ai sensi dell’articolo 19 del Dlgs n. 546/1992. È questo il principio affermato con l’ordinanza n. 9437 del 22 maggio 2020 della Corte di cassazione.
A seguito della notifica di un atto di recupero emesso dall’Agenzia delle entrate per la riscossione di un credito indebitamente utilizzato in compensazione ai sensi (articolo 17, Dlgs n. 241/1997), il contribuente proponeva ricorso che veniva accolto nel primo grado del giudizio.
I giudici del gravame ribaltavano l’esito della controversia accogliendo l’appello proposto dalla parte pubblica. Il contribuente proponeva ricorso per la cassazione della sentenza di secondo grado eccependo, tra l’altro, la violazione o falsa applicazione dell’articolo 19 del Dlgs 546/1992, avendo la Ctr preliminarmente osservato che l’elenco degli atti impugnabili, contenuto nel suddetto articolo 19, andrebbe interpretato in modo estensivo, sì da comprendere anche quei provvedimenti che, pur non rivestendo l’aspetto formale proprio di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili, portino comunque a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria.
I giudici di legittimità con la pronuncia in commento hanno rigettato il motivo di censura avanzato dalla parte privata affermando che “dall’esame del ricorso emerge che l’atto di recupero venne emesso dall’Ufficio ai sensi dell’art. 1, comma 421, della legge 30 dicembre 2004, n. 311 […] siffatto atto di recupero ben può assumere la valenza di autonomo atto impositivo: l’avviso di recupero di credito d’imposta ex art. 1, comma 421, della I. n. 311 del 2004, con cui l’Amministrazione finanziaria può procedere alla riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione, nonché delle relative sanzioni ed interessi, ha natura prodromica, e non consequenziale, all’avviso di accertamento, per cui l’omessa adozione di quest’ultimo atto impositivo non incide sulla sua legittimità, né comporta alcuna menomazione del diritto di difesa del contribuente, atteso che, come l’avviso di accertamento, deve essere motivato con riferimento alle ragioni giuridiche ed ai presupposti di fatto dell’azione di recupero ed ha valenza di atto impositivo autonomamente impugnabile ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992. Facendo applicazione di tale principio, dunque, del tutto correttamente la CTR ha considerato legittimamente emesso ed autonomamente impugnabile l’atto di recupero contestato dal contribuente”.
La legge n. 311/2004 ha introdotto nel sistema tributario italiano gli avvisi di recupero dei crediti d’imposta quali strumenti a cui l’agenzia delle entrate ricorre per contestare l’utilizzo in compensazione di crediti illegittimamente fruiti. Relativamente alla contestazione di crediti inesistenti, gli avvisi di recupero devono essere notificati entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di utilizzo del credito.
Dal 2015, con la riforma del sistema sanzionatorio è stata introdotta la definizione di “credito inesistente”, così da precisare, senza possibilità di ambiguità interpretative, le sanzioni applicabili a seconda si tratti di credito “non spettante”, per il quale la sanzione è del 30%, ovvero “inesistente”, per il quale la sanzione va dal 100 al 200 per cento. Più precisamente è inesistente il credito che non è riscontrabile con il controllo automatizzato.
L’atto di recupero viene adeguatamente motivato tramite l’esatta identificazione della contestazione e degli elementi in base ai quali l’ufficio ritenga il credito inesistente ovvero non spettante, affinché possa essere verificata la correttezza delle sanzioni irrogate e, in ogni caso, la fondatezza della pretesa. Se la contestazione è contenuta in un atto di recupero del credito, il pagamento va eseguito entro sessanta giorni dalla ricezione. Anche in questo caso, in assenza di versamento, il debito sarà iscritto a ruolo.
Contro gli avvisi di recupero è possibile esperire il ricorso giurisdizionale, da presentarsi entro sessanta giorni dalla notifica dell’atto, e il sindacato giudiziale può concernere ogni motivo sollevato nel ricorso. In pendenza di giudizio non è prevista la riscossione frazionata delle somme. Nell’ipotesi di contestazione attraverso la notifica dell’avviso bonario, occorrerà attendere la cartella di pagamento e proporre ricorso avverso quest’ultima.
Proprio sul tema dell’impugnabilità o meno dell’atto di recupero del credito è intervenuta l’ordinanza oggetto del presente commento.
I giudici si legittimità in particolare hanno ritenuto che in base all’articolo 1, comma 421, 1 della legge n. 311/2004, l’amministrazione finanziaria può procedere alla riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione, nonché delle relative sanzioni e interessi, mediante l’emanazione di un apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente con le modalità previste dall’articolo 60 del Dpr n. 600/1973.
In definitiva, l’adozione di questo provvedimento – tipizzato, come detto, dalla legge – ha natura prodromica, e non consequenziale, all’avviso di accertamento. Né l’emanazione dell’avviso di recupero ai sensi della disposizione citata implica alcuna menomazione del diritto di difesa del contribuente; posto che esso sia obbligatoriamente motivato con riferimento alle ragioni giuridiche e ai presupposti di fatto dell’azione di recupero, il provvedimento assume, al pari dell’avviso di accertamento, valenza di atto impositivo autonomamente impugnabile secondo quanto preisto dell’articolo 19 del Dlgs n. 546/1992 del 1992.
Si segnala inoltre che, nello stesso senso, si è espressa la Corte suprema con altre due pronunce (Cassazione, pronunce nn.4687/2012 e 8429/2017) secondo cui, pur essendo equiparabili nella loro natura impositiva, l’atto prodromico di recupero del credito e l’avviso di accertamento sono suscettibili di essere autonomamente impugnati dal contribuente.
D’altronde la natura puramente impositiva dell’atto in discorso si evince anche analizzando l’assoggettamento dello stesso alla disciplina, in generale, prevista dal legislatore per gli avvisi di accertamento. Si veda, ad esempio, quanto deciso dai giudici di legittimità in tema di applicabilità dell’istituto giuridico previsto dall’articolo 12, comma 7 dello Statuto del contribuente alla fattispecie in parola, laddove essi affermano che “l’avviso con il quale l’Ufficio finanziario procede al recupero del credito di imposta non può essere emanato, in assenza di particolari ragioni di urgenza, prima che sia decorso il termine dilatorio di sessanta giorni di cui all’art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212, trattandosi di atto anch’esso impositivo, di accertamento della pretesa tributaria, a cui va, pertanto, estesa la disciplina procedimentale fissata da tale disposizione con specifico riferimento all’avviso di accertamento” (Cassazione, sentenza n. 19561/2014).
La procedura riguardante la notifica dell’avviso di accertamento al portiere dello stabile del domicilio del contribuente, poiché sono risultati infruttuosi i precedenti tentativi di consegna presso i congiunti, deve ritenersi sanata a seguito dell’avvenuta costituzione in giudizio del contribuente stesso. Lo stabilisce la sentenza della Corte di cassazione n. 8713 dell’11 maggio 2020.
I fatti di merito
La controversia in commento prende spunto, nel merito, da una pronuncia della Ctr del Lazio con la quale è stato rigettato l’appello di un contribuente proposto avverso la prodromica sentenza della Ctp di Roma la quale, a sua volta, aveva respinto il ricorso avente ad oggetto un avviso di accertamento per la ripresa a tassazione di maggiori imposte, per l’anno d’imposta 1998, oltre interessi e sanzioni.
I giudici di secondo grado hanno ritenuto adeguatamente motivata e, pertanto, condivisibile l’impostazione logico-giuridica adottata dalla Ctp in base alla quale:
l’atto impositivo, sufficientemente motivato, risultava ritualmente notificato a mani del portiere dello stabile del domicilio del contribuente (stante l’infruttuosità dei precedenti tentativi di consegna presso i congiunti); la cui procedura doveva considerarsi, in ogni caso, sanata a seguito dell’avvenuta costituzione in giudizio del contribuente
il termine di decadenza della potestà impositiva dell’ufficio doveva ritenersi correttamente prorogato di due anni in applicazione dell’articolo 10 della Legge n.289/2002 (ritenendo, quindi, che l’ufficio avesse correttamente notificato l’atto entro il termine del 31 dicembre 2006)
nel merito, il contribuente si era sottratto all’onere di confutare le contestate operazioni bancarie e, nello specifico, doveva ritenersi che la sua attività di lavoratore autonomo (avvocato) dovesse ritenersi esercitata in forma permanente e non occasionale.
Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi di impugnazione avverso i quali l’ufficio ha depositato il proprio atto di costituzione.
La Corte di cassazione, con la sentenza in argomento, ha rigettato il ricorso del contribuente sulla base delle seguenti motivazioni.
Con il primo motivo di ricorso, il contribuente denunciava la falsa applicazione, da parte della Ctr, della disciplina relativa alla notificazione degli atti (articoli 43, 58 e 60 del Dpr 600/1973 e 57 del Dpr 633/1972) avendo ritenuto che la costituzione in giudizio ne avesse sanato il lamentato vizio, ai sensi dell’articolo 156 cpc.
Gli Ermellini hanno ritenuto detta eccezione infondata.
In primo luogo, la Cassazione ha ritenuto che i giudici di seconda istanza hanno correttamente evidenziato la validità formale della procedura di notifica dell’avviso di accertamento per raggiungimento dello scopo (articolo 156 cpc) in quanto, previamente, è stata evidenziata, nel caso in esame, l’efficacia del processo notificatorio nei confronti del contribuente (tentativi di notifica presso il domicilio, prima, e la residenza anagrafica, poi; prove di consegna a persone di famiglia) con esito negativo e solo successivo deposito dell’atto in questione presso la Casa comunale.
Altresì, la Cassazione ha censurato, sotto il profilo del sindacato di legittimità, il motivo in questione in quanto lo stesso non poteva essere portato, così come formulato, al vaglio dei supremi giudici perché implicante una valutazione di fatto delle vicende processuali non rimessa alla loro discrezionalità (cfr Cassazione nn.18427/2013, 13916/2008 e 10772/2006).
Infine, la Cassazione ha rigettato detto motivo anche sotto il profilo della presunta violazione della sanatoria di cui all’articolo 156 cpc per raggiungimento dello scopo in raccordo con la disciplina della decadenza dal potere accertativo verificatasi prima del deposito del ricorso ovvero con riferimento, come nel caso di specie, ad annualità in scadenza (1998) entro il 31 dicembre 2006.
Sul punto, i supremi giudici hanno ritenuto non conferente il richiamo, operato da controparte, alla sentenza SS.UU. n.19584 del 5 ottobre 2004.
In sintesi, la notifica di atti impositivi tributari non ne costituisce un elemento di giuridica esistenza o perfezionamento bensì rappresenta una cosiddetta condizione integrativa dell’efficacia (di operatività); di conseguenza, la nullità/inesistenza della notifica di quell’atto non opera ove lo stesso sia entrato nella sfera di conoscibilità del destinatario il quale abbia potuto compiutamene esercitare il suo diritto di difesa attraverso la formulazione di puntuali difese.
Con il secondo motivo di ricorso, il contribuente lamenta l’insufficiente motivazione della sentenza impugnata, ai sensi dell’articolo 360, comma primo, n. 5) cpc, in relazione al luogo di notifica dell’avviso di accertamento.
Anche detta eccezione è stata rigettata in quanto la Cassazione ha ritenuto che la Ctr adita abbia puntualmente verificato che il procedimento notificatorio avesse scrupolosamente rispettato la sequenza temporale e soggettiva, così come prevista dall’articolo 139 cpc (plurimi tentativi infruttuosi a “persone di famiglia” e relata poi sottoscritta dal portiere dello stabile); e che solo in un secondo momento si fosse proceduto al deposito dell’atto stesso presso la Casa comunale ex articolo 140 cpc.
Infine, anche il terzo motivo di ricorso – violazione e falsa applicazione dell’articolo 3 del Dlgs n. 447/1997 nonché insufficiente motivazione ex articolo 360, comma primo, n. 5) cpc – è stato ritenuto infondato su entrambi i profili.
In primo luogo, la Cassazione ha ritenuto, nel caso di specie, pienamente sussistente il requisito dell’autonoma organizzazione ai fini Irap in quanto dall’analisi, compiuta in sede di merito, della documentazione contabile e finanziaria emergeva la non occasionalità dell’attività legale svolta dal ricorrente (atteso il cospicuo volume d’affari rilevato e accertato).
Per altro verso, la denunciata insufficiente motivazione della pronuncia impugnata non si rileva con il puro e semplice riferimento – operato da controparte – ad una indimostrata occasionalità dell’attività di lavoro autonomo verificatasi nel periodo 1998-2004 che avvalorerebbe la mancanza di autonoma organizzazione.
I supremi giudici, sul punto, rimarcano l’irritualità della denuncia, così come formulata dal contribuente, la quale implicherebbe ancora una volta un sindacato di merito assolutamente precluso in sede di legittimità.
Secondo la consolidata giurisprudenza di legittimità, in tema di Irap, il professionista, qualora sia inserito in un’associazione professionale, sebbene eserciti anche una distinta e separata attività, diversa da quella svolta in forma associata (ad esempio, come sindaco o amministratore di società), al fine di sottrarsi all’applicazione del tributo, è tenuto a dimostrare di non fruire dei benefici organizzativi recati dall’adesione alla detta associazione (cfr Cassazione, n.. 24549/2019).
In altri termini il professionista, il quale sia inserito in uno studio associato, sebbene svolga anche una distinta e separata attività professionale, diversa da quella espletata in forma associata, ha l’onere di dimostrare, al fine di sottrarsi all’applicazione dell’imposta, la mancanza di autonoma organizzazione, ossia di non fruire dei benefici organizzativi recati dalla sua adesione alla detta associazione che, proprio in ragione della sua forma collettiva, normalmente fa conseguire agli aderenti vantaggi organizzativi e incrementativi della ricchezza prodotta quali, ad esempio, le sostituzioni in attività – materiali e professionali – da parte di colleghi di studio, l’utilizzazione di una segreteria o di locali di lavoro comuni, la possibilità di conferenze e colloqui professionali o altre attività allargate, l’utilizzazione di servizi collettivi e quant’altro caratterizzi l’attività svolta in associazione professionale (cfr Cassazione, nn. 766/2019 e 4578/2015, negli stessi termini, anche i nn. 11327/2016, 27007/2014, 25313/2014 e 13716/2010).
Ciò vale a maggior ragione nel caso sotto osservazione, in cui la Ctr ha riconosciuto il diritto al rimborso senza tener conto della clausola espressamente prevista dallo statuto dell’associazione, e riportata dall’Agenzia delle entrate, che imputa all’associazione tutti i ricavi, anche quelli derivanti dagli incarichi di consigliere d’amministrazione di sindaco o revisore, conseguiti dai soci.
La Corte di cassazione a sezioni unite, con sentenza n. 7371/2016, ha ribadito il principio di diritto secondo cui “quando l’attività è esercitata dalle società e dagli enti, che siano soggetti passivi dell’imposta a norma del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 3, comprese quindi le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni – essa, in quanto esercitata da tali soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l’attività è svolta, costituisce ex lege, in ogni caso, presupposto d’imposta, dovendosi perciò escludere la necessità di ogni accertamento in ordine alla sussistenza dell’autonoma organizzazione”.
Per quanto concerne lo svolgimento di una distinta e separata attività in forma individuale (ad esempio, di amministratore o sindaco di società), il professionista, qualora sia inserito in un’associazione professionale, al fine di sottrarsi all’applicazione del tributo, è tenuto a dimostrare di non fruire dei benefici organizzativi recati dall’adesione alla detta associazione che, proprio in ragione della sua forma collettiva, normalmente fa conseguire agli aderenti vantaggi organizzativi e incrementativi della ricchezza prodotta.
La Corte di giustizia con la sentenza del 2 luglio 2020, resa nella causa C-215/2019, ha stabilito, in sintesi, che la prestazione di messa a disposizione, in un immobile locato, di armadi, affinché i clienti vi installino i propri server, assieme ad alcune prestazioni di natura accessoria per consentirne una migliore fruizione, non beneficiano dell’esenzione Iva, a meno che il fornitore non si limiti fornire passivamente i locali e gli armadi non siano installati in modo permanente nella struttura.