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Timestamp: 2016-10-22 07:06:10
Document Index: 140413806

Matched Legal Cases: ['Art. 7', 'Art. 5', 'Art. 6', 'Art. 5', 'BGE', 'Art. 9', 'BGE', 'Art. 5', 'Art. 7', 'Art. 7', 'BGE', 'BGE', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 723', 'Art. 727', 'BGE', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 727', 'BGE', 'Art. 728', 'Art. 729', 'Art. 727', 'BGE', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 727', 'Art. 86', 'Art. 755', 'Art. 728', 'Art. 727', 'BGE', 'BGE', 'Art. 5', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 7', 'BGE', 'Art. 7', 'Art. 7', 'Art. 5', 'Art. 727', 'Art. 729', 'Art. 727', 'Art. 86', 'Art. 728']

123 V 16129. Urteil vom 30. September 1997 i.S. M. AG gegen Ausgleichskasse der Schweizer Maschinenindustrie und AHV/IV-Rekurskommission des Kantons Thurgau
Art. 7 let. h RAVS: Qualification sous l'angle de l'obligation de cotiser de la r�mun�ration per�ue par une personne exer�ant � titre accessoire une activit� de r�viseur d'une soci�t� anonyme. - Du principe propre au droit de la soci�t� anonyme de l'ind�pendance de l'organe de contr�le - d�sormais: organe de r�vision - selon l'ancien et le nouveau droit des obligations. - Ce principe rev�t une importance d�terminante s'agissant de la qualification de la r�mun�ration sous l'angle du droit de l'assurance-vieillesse et survivants. - L'art. 7 let. h RAVS est contraire � la loi, dans la mesure o� il pr�voit que les r�mun�rations vers�es � des personnes exer�ant � titre accessoire une activit� de r�viseur d'une soci�t� anonyme font partie du salaire d�terminant. Faits � partir de page 162
A.- F. ist hauptberuflich als Steuerkommiss�r bei der Steuerverwaltung X t�tig. Am 1. August 1992 w�hlte ihn die Generalversammlung der M. AG als Revisionsstelle. Anl�sslich einer Arbeitgeberkontrolle wurde festgestellt, dass die Firma auf dem im Jahre 1993 an F. ausgerichteten Entgelt von Fr. 5'000.-- keine Sozialversicherungsbeitr�ge entrichtet hatte (Bericht der Treuhandgesellschaft Y vom 28. Oktober 1994). Mit Verf�gung vom 22. Mai 1995 verpflichtete die Ausgleichskasse der Schweizer Maschinenindustrie die M. AG zur Nachzahlung von parit�tischen AHV/IV/EO/AlV-Beitr�gen inklusive Verwaltungskosten im Betrage von Fr. 608.30.
B.- Beschwerdeweise beantragte die M. AG die Aufhebung dieser Verf�gung. Die AHV/IV-Rekurskommission des Kantons Thurgau wies die Beschwerde mit Entscheid vom 9. Dezember 1996 im wesentlichen mit der Begr�ndung ab, F. sei hauptberuflich nicht als selbst�ndigerwerbender Revisor t�tig. Die streitige Entsch�digung stelle daher massgebenden Lohn dar.
Die Ausgleichskasse beantragt Abweisung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde. F. schliesst sich in seiner Vernehmlassung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an. Das Bundesamt f�r Sozialversicherung hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
1. Die sozialversicherungsrechtliche Beitragspflicht Erwerbst�tiger richtet sich unter anderem danach, ob das in einem bestimmten Zeitraum erzielte Erwerbseinkommen als solches aus selbst�ndiger oder aus unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit zu qualifizieren ist (Art. 5 und 9 AHVG sowie Art. 6 ff. AHVV). Nach Art. 5 Abs. 2 AHVG gilt als massgebender Lohn jedes Entgelt f�r in unselbst�ndiger BGE 123 V 161 S. 163Stellung auf bestimmte oder unbestimmte Zeit geleistete Arbeit; als Einkommen aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit gilt nach Art. 9 Abs. 1 AHVG jedes Einkommen, das nicht Entgelt f�r in unselbst�ndiger Stellung geleistete Arbeit darstellt.
Aus diesen Grunds�tzen allein lassen sich indessen noch keine einheitlichen, schematisch anwendbaren L�sungen ableiten. Die Vielfalt der im wirtschaftlichen Leben anzutreffenden Sachverhalte zwingt dazu, die beitragsrechtliche Stellung eines Erwerbst�tigen jeweils unter W�rdigung der gesamten Umst�nde des Einzelfalles zu beurteilen. Weil dabei vielfach Merkmale beider Erwerbsarten zutage treten, muss sich der Entscheid oft danach richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall �berwiegen (BGE 122 V 171 Erw. 3a, 283 Erw. 2a, 119 V 161 f. Erw. 2 mit Hinweisen).
2. Gem�ss Art. 5 Abs. 2 Satz 2 AHVG umfasst der massgebende Lohn auch Teuerungs- und andere Lohnzulagen, Provisionen, Gratifikationen, Naturalleistungen, Ferien- und Feiertagsentsch�digungen und �hnliche Bez�ge, ferner Trinkgelder, soweit diese einen wesentlichen Bestandteil des Arbeitsentgeltes darstellen. In Ausf�hrung dieser Bestimmung hat der Bundesrat in Art. 7 lit. a-q AHVV im einzelnen festgelegt, was als Bestandteil des massgebenden Lohnes gilt. Nach Art. 7 lit. h AHVV (in der seit 1. Januar 1951 geltenden Fassung) geh�ren u.a. feste Entsch�digungen und Sitzungsgelder an Mitglieder der Kontrollstelle juristischer Personen, soweit es sich nicht um hauptberuflich selbst�ndigerwerbende Revisoren handelt, zum massgebenden Lohn, soweit es sich nicht um Spesenersatz handelt.
Die Beschwerdef�hrerin macht geltend, diese Bestimmung widerspreche dem Gesetz.
3. a) (�berpr�fung von Verordnungen des Bundesrates durch das Eidg. Versicherungsgericht; vgl. BGE 123 V 84 f. Erw. 4a, BGE 123 V 161 S. 164122 V 93 f. Erw. 5a/bb, 118 f. Erw. 3a/bb, 303 f. Erw. 4a, je mit Hinweisen).
b) aa) Nach Art. 727 Abs. 1 OR (in der Fassung vom 18. Dezember 1936, in Kraft gewesen bis zum 30. Juni 1992, nachfolgend aOR) hatte die Generalversammlung der Aktiengesellschaft einen oder mehrere Revisoren zu w�hlen. Diese brauchten nicht Aktion�re zu sein, durften aber weder Mitglieder des Verwaltungsrates noch Angestellte der Gesellschaft sein (Art. 727 Abs. 2 aOR). Weitergehende Wahlvoraussetzungen, namentlich bez�glich der Unabh�ngigkeit der Revisoren, hatte der Gesetzgeber, unter Vorbehalt von Art. 723 aOR, indessen bewusst unterlassen (B�RGI, Z�rcher Kommentar, Z�rich 1969, N. 4 ff. zu Art. 727). Die Berufung in die Kontrollstelle war nach der damaligen Rechtslage jedem verwehrt, der gesetzlich oder vertraglich verpflichtet war, von jenen Organen der AG Weisungen entgegenzunehmen, deren Rechnungsf�hrung er als Kontrollstelle zu pr�fen h�tte. Dabei war es unerheblich, ob der aus dem Subordinationsverh�ltnis sich ergebende Einfluss tats�chlich ausge�bt wurde oder nicht; es gen�gte, dass er ausge�bt werden konnte (B�RGI, a.a.O., N. 13 f.). Im �brigen galt die Unabh�ngigkeit vor allem als Frage der inneren Einstellung und Charakterst�rke der Revisoren, d.h. ihrer tats�chlichen F�higkeit, ohne R�cksicht auf eigene Interessen zum Rechten zu sehen und das Richtige zu tun (BGE 99 Ib 111 Erw. 5).
bb) In der Botschaft �ber die Revision des Aktienrechts vom 23. Februar 1983 (BBl 1983 II 745) wies der Bundesrat einleitend darauf hin, dass beim geltenden Recht die Mangelhaftigkeit der Regelung der Abschlusspr�fung besonders gravierend sei, indem keine Vorschriften �ber die Bef�higung und nur ungen�gende �ber die Unabh�ngigkeit der Revisoren best�nden (a.a.O., S. 766). Die Revisionsstelle erfahre eine v�llige Neuregelung "mit dem Ziel, Bef�higung und Unabh�ngigkeit der Revisoren zu st�rken und deren Aufgaben zu kl�ren und zu erweitern" (a.a.O., S. 770). Art. 727c des Entwurfs verlange neu Unabh�ngigkeit. Diese richte sich gegen die Verwaltung und den Hauptaktion�r, d.h. den Aktion�r, der �ber die Stimmenmehrheit verf�ge. Unabh�ngigkeit bedeute Weisungsungebundenheit, Freiheit des Urteils und Selbst�ndigkeit im Entscheid. Der Revisor d�rfe in seinen pers�nlichen, wirtschaftlichen und finanziellen Verh�ltnissen nicht in solchem Ausmasse von der Verwaltung oder vom Hauptaktion�r abh�ngig sein, dass er in seiner Entscheidungsfreiheit wesentlich eingeschr�nkt sei (a.a.O., S. 929).
Diesen �berlegungen schloss sich der Gesetzgeber an. Nach Art. 727c Abs. 1 OR (in der Fassung vom 4. Oktober 1991, in Kraft seit 1. Juli 1992) m�ssen die Revisoren vom Verwaltungsrat und von einem Mehrheitsaktion�r unabh�ngig sein. Sie d�rfen insbesondere weder Arbeitnehmer der zu pr�fenden Aktiengesellschaft sein (was im wesentlichen der Regelung von Art. 727 Abs. 2 Satz 2 aOR entspricht) noch Arbeiten f�r diese ausf�hren, die mit dem Pr�fungsauftrag unvereinbar sind. Wird eine Handelsgesellschaft als Revisionsstelle bestellt, so gilt das Erfordernis der Unabh�ngigkeit sowohl f�r diese als auch f�r alle Personen, welche die Pr�fung durchf�hren (Art. 727d Abs. 3 OR).
cc) Das neue Recht verlangt damit nicht nur innere Unabh�ngigkeit, sondern richtet sich bereits gegen jede �ussere Beziehung, welche den Anschein der Befangenheit zu begr�nden vermag (PEDROJA/WATTER, Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II, Basel 1994, N. 1 zu Art. 727c OR). Dabei geht es in einem objektiven Sinn darum, nicht nur jede offensichtliche Weisungsgebundenheit, sondern auch weniger leicht erkennbare beteiligungsm�ssige, hierarchische oder wegen anderer Zusammenh�nge gegebene Abh�ngigkeiten zu vermeiden (BGE 123 III 32 Erw. 1a; B�CKLI, Schweizer Aktienrecht, 2. Aufl. 1996, S. 943, Rz. 1788a).
Weisungsungebundenheit bedeutet, dass der Revisor bei seiner T�tigkeit freie Hand hat. Weder der Verwaltungsrat noch ein Mehrheitsaktion�r k�nnen bestimmen, was und wie revidiert werden soll. Gebunden ist der Revisor nur durch die gesetzliche Pflicht zu formeller und materieller Pr�fung der Buchf�hrung, der Jahresrechnung und der beantragten Verwendung des Bilanzgewinnes (Art. 728 Abs. 1 OR) sowie durch die Berichterstattungs- und Anzeigepflichten gem�ss Art. 729-729b OR (PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 2 und 6 zu Art. 727c OR). Damit, dass dem Revisor untersagt ist, f�r die zu pr�fende Gesellschaft Arbeiten auszuf�hren, die mit seinem Mandat unvereinbar sind, ist er verpflichtet, auch jede wirtschaftliche Abh�ngigkeit von einer einzelnen Gesellschaft zu vermeiden. Unvereinbar mit seiner Revisionst�tigkeit ist namentlich die F�hrung der Buchhaltung der zu pr�fenden Gesellschaft sowie ein sog. "Klumpenmandat", bei welchem der Honoraranteil eines einzelnen Kunden mehr als 10% der gesamten Honorareinnahmen ausmacht (B�CKLI, a.a.O., S. 944, Rz. 1788; Ziff. 3.13 der Richtlinien der Treuhand-Kammer zur Unabh�ngigkeit). Umstritten ist, ob und in welchem Umfang eine Beratert�tigkeit mit dem Revisionsmandat BGE 123 V 161 S. 166vereinbar ist (B�CKLI, a.a.O., S. 945, Rz. 1791 f.; PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 12 zu Art. 727c OR; HANDSCHIN, Zur Unabh�ngigkeit der Revisionsstelle: Beratung und Buchhaltungsarbeiten durch die Revisionsstelle f�r die revidierte Gesellschaft, SJZ 1994 S. 345).
dd) F�r die Einhaltung der Vorschriften �ber die Unabh�ngigkeit der Revisionsstelle hat zun�chst die Gesellschaft (Art. 727d Abs. 2 OR) und hat der Revisor selbst zu sorgen, indem er auf das Revisionsmandat �berhaupt verzichtet oder im Falle eines einzelnen Interessenkonfliktes in den Ausstand tritt. Sodann kann jeder Aktion�r und jeder Gl�ubiger durch Klage gegen die Gesellschaft die Abberufung eines Revisors verlangen, der die Voraussetzungen f�r das Amt nicht erf�llt (Art. 727e Abs. 3 Satz 2 OR). Weist ein Revisor die erforderliche Unabh�ngigkeit offensichtlich nicht auf, hat der Handelsregisterf�hrer seine Eintragung als Revisionsstelle im Handelsregister zu verweigern (Art. 86a Abs. 1 HRegV). Schliesslich haftet der Revisor nach Art. 755 OR f�r jede Pflichtwidrigkeit, die zu einem Schaden f�r die Gesellschaft, die Aktion�re oder Gl�ubiger f�hrt. Eine haftungsbegr�ndende Pflichtwidrigkeit im Sinne dieser Bestimmung stellt nicht nur die Verletzung der in Art. 728 ff. OR festgelegten Pr�fungs-, Benachrichtigungs- und Anzeigepflichten, sondern auch die Nichtbeachtung der gesetzlichen Unabh�ngigkeitserfordernisse dar (PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 19 zu Art. 727c OR).
c) Diesen zwingenden gesellschaftsrechtlichen Vorschriften, mit welchen die Unabh�ngigkeit des Revisors einer Aktiengesellschaft von der zu pr�fenden Gesellschaft sichergestellt und durchgesetzt werden soll, kommt auch f�r die AHV-rechtliche Qualifikation der dem Revisor ausgerichteten Entsch�digung ausschlaggebende Bedeutung zu. Denn die gesetzlich statuierte und sanktionierte wirtschaftliche sowie arbeitsorganisatorische Unabh�ngigkeit des Revisors ist gerade Voraussetzung f�r die Aus�bung der Revisionst�tigkeit, weshalb nicht massgebend sein kann, ob und in welchem Umfang dieses Kriterium f�r die Abgrenzung selbst�ndiger von unselbst�ndiger Erwerbst�tigkeit im konkreten Einzelfall verwirklicht ist. Das Unterscheidungsmerkmal des Unternehmerrisikos und damit die Frage, ob eine bestimmte T�tigkeit mit besonderen Investitionen verkn�pft ist oder nicht, tritt hier in den Hintergrund. Diese Rangordnung der Abgrenzungskriterien greift aufgrund der vertragstypischen Unabh�ngigkeit bestimmter T�tigkeiten bereits im Zusammenhang mit Dienstleistungsvertr�gen Platz, welche im Rahmen einer weitgehend dispositiven gesetzlichen Regelung autonom BGE 123 V 161 S. 167ausgestaltet werden k�nnen (BGE 110 V 80 Erw. 4; ZAK 1986 S. 513; K�SER, Unterstellung und Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., S. 129, Rz. 4.55). Umso mehr muss sie f�r die aktienrechtliche Revisionst�tigkeit gelten, die von Gesetzes wegen nur von einem nicht weisungsgebundenen und wirtschaftlich unabh�ngigen Revisor ausge�bt werden kann.
4. a) Das Gesetz sieht f�r Beitragspflichtige, welche mehrere Erwerbst�tigkeiten aus�ben, keine Gesamtbeurteilung ihrer erwerblichen Aktivit�ten nach Massgabe der wirtschaftlichen Bedeutung der einzelnen Bet�tigungen vor. Vielmehr ist nach der in Art. 5 und 9 AHVG verwirklichten Konzeption der strikten Unterscheidung von unselbst�ndiger und selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit jedes Einkommen dahin zu pr�fen, ob es aus selbst�ndiger oder unselbst�ndiger T�tigkeit stammt (BGE 119 V 164 Erw. 3c mit Hinweisen). Die Tatsache, dass ein Beitragspflichtiger bereits einer Ausgleichskasse als Selbst�ndigerwerbender angeschlossen ist, hat daher f�r die Qualifikation eines Entgelts AHV-rechtlich keine Bedeutung (BGE 119 V 165 Erw. 3c). Ebensowenig vermag umgekehrt die Tatsache, dass ein Beitragspflichtiger bereits mit einer Ausgleichskasse als Unselbst�ndigerwerbender abrechnet, die beitragsrechtliche Qualifikation des Einkommens aus einer weiteren T�tigkeit zu pr�judizieren. Vorbehalten bleiben einzig Koordinationsgesichtspunkte bei Mehrfachbesch�ftigten, welche dieselbe Erwerbst�tigkeit f�r verschiedene Arbeit- oder Auftraggeber oder verschiedene Erwerbst�tigkeiten f�r denselben Arbeit- oder Auftraggeber aus�ben (BGE 119 V 164 Erw. 3b mit Hinweis).
b) Nach Art. 7 lit. h AHVV stellen lediglich die Entsch�digungen an hauptberuflich selbst�ndigerwerbende Revisoren Einkommen aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit dar. E contrario ist die f�r eine nebenberuflich ausge�bte Revisionst�tigkeit ausgerichtete Entsch�digung stets als massgebender Lohn zu qualifizieren. Diese Regelung beruht auf dem Grundgedanken, nebenberuflich t�tige Revisoren seien bereits als Unselbst�ndigerwerbende, hauptberufliche Revisoren hingegen als Selbst�ndigerwerbende einer Ausgleichskasse angeschlossen, soweit letztere nicht als Angestellte einer Revisionsgesellschaft t�tig sind. Sie kn�pft somit f�r die Qualifikation der Entsch�digung von Revisoren an die Art der hauptberuflich ausge�bten Erwerbst�tigkeit an. Eine solche generelle Qualifikation der nebenberuflichen Revisionst�tigkeit als unselbst�ndige Erwerbst�tigkeit ist mit der vom Gesetz verlangten und anhand der wirtschaftlichen Gegebenheiten des Einzelfalles durchzuf�hrenden Pr�fung, ob eine nebenberufliche T�tigkeit BGE 123 V 161 S. 168selbst�ndige oder unselbst�ndige Erwerbst�tigkeit darstellt, nicht zu vereinbaren.
5. a) Zusammenfassend ergibt sich, dass die Regelung von Art. 7 lit. h AHVV mit Bezug auf die Entsch�digung von Revisoren einer Aktiengesellschaft einerseits in unvertr�glichem Widerspruch zu den zwingenden gesellschaftsrechtlichen Unabh�ngigkeitsanforderungen an die Revisionsstelle steht. Anderseits qualifiziert diese Verordnungsbestimmung die T�tigkeit von nebenberuflichen Revisoren in gesetzwidriger Weise ohne R�cksicht auf die wirtschaftlichen Gegebenheiten des Einzelfalles generell als unselbst�ndige Erwerbst�tigkeit. Bei Art. 7 lit. h AHVV handelt es sich daher um eine "systemfremde" Bestimmung (K�SER, a.a.O., S. 130, Rz. 4.55), auf welche Vorinstanz und Ausgleichskasse zu Unrecht abgestellt haben.
b) Die von F. f�r die Beschwerdef�hrerin nebenberuflich ausge�bte Revisionst�tigkeit ist aus den dargelegten Gr�nden als selbst�ndige Erwerbst�tigkeit einzustufen. Da er im Hauptberuf nicht als unselbst�ndigerwerbender Revisor t�tig ist, f�llt eine andere L�sung auch gest�tzt auf die erw�hnten Koordinationsgesichtspunkte ausser Betracht.
122 V 171,
99 IB 111 suite... ,
123 III 32,
110 V 80,
Art. 5 und 9 AHVG suite... ,
Art. 727 Abs. 1 OR,
Art. 729-729b OR,
Art. 727e Abs. 3 Satz 2 OR,
Art. 86a Abs. 1 HRegV,
Art. 728 ff. OR