Source: https://gsw.com.pl/publikacje/podatki/sprzedaz-nieruchomosci-przez-osoby-fizyczne-jako-dzialalnosc-gospodarcza-w-rozumieniu-przepisow-o-pit-i-vat
Timestamp: 2019-01-18 03:34:39+00:00
Document Index: 95751322

Matched Legal Cases: ['art. 30', 'art.21', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 15', 'SA/Ol ']

Sprzedaż nieruchomości przez osoby fizyczne jako działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów o PIT i VAT - Publikacje | GSW
W ostatnich latach, po okresie prosperity na rynku nieruchomości przypadającym na lata 2003-2008, urzędy skarbowe wzmożyły kontrole dotyczące rozliczenia zysków osiąganych ze sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne. W wypadku wielości transakcji istnieje ryzyko, że fiskus zakwalifikuje zbycie nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustaw podatkowych. Od tego w głównej mierze zależy nałożenie na sprzedającego obciążeń podatkowych. Znajomość regulacji i praktyki w tym zakresie jest więc bardzo ważna dla osób, które w krótkich odstępach czasu dokonują zbycia nieruchomości.
Co do zasady od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych po 1 stycznia 2007 roku podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30e ustawy o PIT). Dochód ze sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną może być jednak zwolniony z podatku lub nawet nie podlegać opodatkowaniu, a zależy to od spełnienia warunków, obowiązujących w okresie nabycia nieruchomości, która ma zostać sprzedana. Dla przykładu dochód ze sprzedaży nieruchomości może, odnosząc się do aktualnego brzmienia przepisów, być zwolniony z opodatkowania w części przeznaczonej na własne cele mieszkaniowe – w okresie 2 lat licząc od końca roku w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (art.21, ust.1 pkt 131 ustawy o PIT). Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz zostało dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – wówczas odpłatne zbycie nie jest opodatkowane i rozpatrywanie warunków dla zwolnienia dochodu ze sprzedaży tejże nieruchomości z PIT nie jest konieczne. Jak widać w obu przypadkach istotna jest podniesiona kwalifikacja zbycia jako dokonanego w ramach działalności gospodarczej.
W przypadku ustawy o PIT mamy nieco inną niż w przypadku VAT definicję działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6 ). Zgodnie z nią działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:
a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, […]
- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły[…]
Muszą więc wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości. Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak – oczywiście w zakresie możliwym do obiektywnego stwierdzenia - zamiar (rozumiany jako świadomie działanie nakierowane na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia. Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami. Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób przypadkowy (np. podział i sprzedaż działek z zyskiem wskutek zmiany przeznaczenia gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego). Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań – od momentu zbycia do nabycia – potwierdzający profesjonalny, zarobkowy charakter działań. Pierwszym zatem momentem oceny, czy działalność ma charakter zorganizowany, są okoliczności nabycia. Przeciwko zorganizowanemu i zarobkowemu charakterowi przemawiać będzie zwłaszcza nabycie w okolicznościach niezależnych od podatnika (np. dziedziczenie), brak negocjacji ceny, prowadzenie przez pewien czas na nieruchomości jakiejkolwiek działalności, a zatem wszystko, co wskazuje, iż w chwili zakupu podatnik nie podporządkowywał swych działań planom późniejszej sprzedaży z zyskiem. O braku zorganizowanego charakteru działalności świadczyć może również w szczególności dokonanie sprzedaży ze względu na okoliczności życiowe, w pośpiechu (nagła potrzeba uzyskania pieniędzy na inny cel, nieziszczenie celu, dla którego realizacji nieruchomość nabyto), na rzecz znajomych lub wspólników, bez korzystania z usług profesjonalnych pełnomocników i reklamy – krótko mówiąc wszystko, co wskazuje na to, iż osiągnięcie jak najwyższego zysku nie było priorytetem zbywcy. Stąd – co do zasady – jako działalność gospodarcza nie powinna być traktowana wyprzedaż majątku własnego jak również sprzedaż nieruchomości odziedziczonych. Wzięte pod uwagę powinno być również zachowanie sprzedającego pomiędzy transakcjami – na charakter zarobkowy będą wskazywały działania mające na celu podniesienie wartości nieruchomości (o czym mowa także w dalszej części), jeśli motywowane są chęcią uzyskania wyższej ceny sprzedaży.
Niespełnienie powyższych przesłanek z art. 5a ust.6 ustawy o PIT jest bardzo istotne. Powoduje ono bowiem, że transakcje zbycia nieruchomości nie powinny być kwalifikowane jako pozarolnicza działalność gospodarcza.
Należy podkreślić, że w zakresie opodatkowania PIT-em sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne nie ma jeszcze wykształconego orzecznictwa i opartej na nim praktyki organów podatkowych. Powoduje to, że decyzje tych organów są często niekorzystne dla sprzedających (szczególnie gdy, niesłusznie, jedynym kryterium branym pod uwagę przez organy jest ilość przeprowadzonych transakcji, zwłaszcza, jeśli skutkowały one zyskiem).
Kiedy sprzedaż nieruchomości może podlegać VAT
Może się zdarzyć, że fiskus przeprowadzając postępowanie w zakresie kontroli rozliczeń dochodów uzyskanych ze sprzedaży będzie chciał uznać je za osiągnięte z tytułu działalności gospodarczej, co czyni koniecznym opodatkowanie ich podatkiem od towarów i usług (wyjątkiem są tu grunty niezabudowane i nieprzeznaczone pod budowę). Do niedawna dla organów kontroli jedyną przesłanką wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT była wysoka częstotliwość dokonywania czynności, czyli duża liczba transakcji dokonywanych w krótkich odstępach czasu. Nie sprawdzano przy tym z jakich okoliczności wynikała ilość transakcji np. gdy dochodziło do podziału i sprzedaży większego gruntu będącego własnością osoby fizycznej. Ostatnimi czasy jednakże, w zakresie zbycia nieruchomości przez osoby fizyczne w odniesieniu do przepisów o VAT orzecznictwo jest dość jednolite i stanęło na stanowisku korzystnym dla sprzedającego, co zaowocowało zmianą niebezpiecznego podejścia organów podatkowych. Trzeba jednak podkreślić, że stanowisko to jest wynikiem zaistnienia poważnych sporów powstałych na gruncie obowiązujących przepisów. Obecnie sądy administracyjne, orzekają stosując wykładnię przepisów krajowych i wspólnotowych określoną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Szczególnie istotne jest tu ostatnie orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazujące na sposób interpretacji krajowych przepisów podatkowych w odniesieniu do wspólnotowej Dyrektywy o VAT. TSUE odniósł się w orzeczeniu do dwóch spraw dotyczących sprzedaży działek. W praktyce problem dotyczy głównie działek rolnych, które po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego stają się gruntem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę. Zmiana przeznaczenia gruntu przez gminę powoduje więc wzrost wartości gruntu. Po tym zdarzeniu, na które podatnik nie miał wpływu, podejmuje on decyzję o sprzedaży działki lub podziale działki na mniejsze i odsprzedaży. Problem, który rozstrzygają sądy, sprowadza się więc do tego, czy sprzedawca w takiej sytuacji jest uznawany za podatnika VAT i w konsekwencji czy od sprzedawanych działek powinien odprowadzić podatek od towarów i usług (jeśli sprzedaż dotyczy pojedynczej transakcji oczywiście nie ma takiej możliwości, w przypadku większej liczby jest to już przedmiotem oceny). Zgodnie z "polską" definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą […] bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z ustawą o podatku VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, […] również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
A więc, przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową czyli stałą (nawet jeśli czynność została wykonana raz ale okoliczności wskazują na to, że będą następne). Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży, lecz spożytkowania w celach prywatnych, jako mieszcząca się w zakresie wykonywania prawa własności. Sądy w wyrokach podkreślają jednak, że każdą sprawę należy rozpatrywać indywidualnie.
Z drugiej strony organy podatkowe wskazują na argumenty za uznaniem sprzedaży za opodatkowaną VAT. Podział działki, doprowadzenie do nich energii elektrycznej, ogłoszenie o sprzedaży - to elementy ciągu zdarzeń, który zmierza do jak najkorzystniejszego ich zbycia. Mając na względzie, że podatnik ma zamiar przeprowadzić szereg transakcji sprzedaży działek oraz gdy angażuje on środki podobne do stosowanych przez profesjonalistów, w szczególności uzbroił teren, współpracuje z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, a środki uzyskane ze sprzedaży przeznacza na dalsze inwestycje w nieruchomości, to prowadzi działalność gospodarczą i jest zobowiązany do odprowadzenia VAT od sprzedaży nieruchomości.
a. Wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10
b. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 640/11
c. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
d. Ustawa o podatku od towarów i usług
e. Interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2011 r. nrIPTPP2/443-613/11-2/ALN.