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Timestamp: 2016-10-21 13:19:37+00:00
Document Index: 2495142

Matched Legal Cases: ['art. 132', 'art. 73', 'art. 72', 'ATF ', 'art. 72', 'art. 73', 'art. 85', 'art. 73', 'art. 84', 'art. 90', 'ATF ', 'art. 9', 'ATF ', 'art. 55', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 55', 'ATF ', 'art. 156']

2A.4/2007 (06.07.2007)
2A.4/2007 /fzc
Arr�t du 6 juillet 2007
recourant, repr�sent� par Me Damien Bonvallat, avocat,
Administration fiscale cantonale genevoise, rue du Stand 26, case postale 3937, 1211 Gen�ve 3,
Tribunal administratif du canton de Gen�ve, rue du Mont-Blanc 18, case postale 1956, 1211 Gen�ve 1.
r�vision de la taxation,
recours de droit administratif contre le jugement du Tribunal administratif du canton de Gen�ve du 14 novembre 2006.
X.________ est assujetti � l'imp�t de mani�re illimit�e dans le canton de Vaud, o� il est domicili� depuis de nombreuses ann�es. Il �tait �galement contribuable dans le canton de Gen�ve, comme propri�taire d'immeubles dans ce canton. Par arr�t du 9 juin 1995, rendu dans le cadre de la proc�dure de taxation de l'imp�t f�d�ral direct de la p�riode fiscale 1993/1994, le Tribunal administratif du canton de Vaud lui avait d'ailleurs reconnu la qualit� de commer�ant en immeu-bles.
Le 28 ao�t 1998, l'Administration fiscale du canton de Gen�ve (ci-apr�s: l'Administration fiscale genevoise) a notifi� � X.________ un bordereau rectificatif pour l'imp�t cantonal et communal de la p�riode fiscale 1992, lequel portait notamment sur un important gain immobilier r�alis� en 1991. Apr�s versement de douze acomptes de 10'000 fr., le solde de l'imp�t d� par le pr�nomm� s'�levait � 358'388 fr. 55.
En mars 1999, donnant suite � une demande de collaboration de l'Administration cantonale des imp�ts du canton de Vaud, la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales de l'Administration f�d�rale des contributions a ouvert une enqu�te � l'encontre de X.________ ainsi que de la soci�t� Y.________ SA, dont ce dernier �tait le pr�sident du conseil d'administration et l'employ�. Cette enqu�te portait sur l'existence �ventuelle de comptes non d�clar�s ainsi que sur les r�sultats d'op�rations sur devises effectu�es par le pr�nomm�, qui avait demand� � �tre trait� comme un commer�ant professionnel de valeurs mobili�res (courrier du 14 novembre 1995 � la Commission d'imp�t et recette du district de A.________ [rapport du 29 janvier 2003, p. 29]). Dans son rapport du 29 janvier 2003, la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales a notamment relev� que l'activit� de X.________ "d�passait largement" le cadre de l'administration de la fortune priv�e et pr�sentait un caract�re commercial. S'agissant de la p�riode fiscale 1993/1994 pour l'imp�t f�d�ral direct (p�riode de calcul 1991/1992), elle a consid�r� que le contribuable pr�nomm� avait "laiss� entrer en force la taxation 1993/1994 qui retenait un revenu imposable IFD de 585'400 francs alors qu'il savait avoir en r�alit� subi une perte moyenne annuelle de plus de 2 millions de francs". De l'avis de la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales, la r�vision �tait exclue, du moment que le contribuable avait omis d'invoquer des motifs qu'il aurait d�j� pu faire valoir au cours de la proc�dure ordinaire ou ne l'avait fait que tardivement. Elle a par cons�quent conclu � ce que la taxation de cette p�riode fiscale ne soit pas r�vis�e et, partant, � ce que les gains et les pertes r�alis�s en 1991/1992 ne soient pas pris en consid�ration.
X.________ et la soci�t� Y.________ SA se sont d�termin�s sur le rapport d'enqu�te dans des observations dat�es du 28 f�vrier 2003. Dans ce document, X.________ a sollicit� la r�vision "de ses taxations, tant cantonale et communale que f�d�rale, pour la p�riode 1993/1994 (ann�es de calcul 1991/1992)".
Par courrier du 19 mars 2003, la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales a pris acte des observations de X.________ et de Y.________ SA et les a inform�s que sa position demeurait inchang�e.
Le 3 d�cembre 2003, l'Administration fiscale genevoise a notifi� � X.________ un commandement de payer d'un montant de 357'678 fr. 90 (plus 64'642 fr. 85 d'int�r�ts moratoires), correspondant au solde de l'imp�t cantonal et communal d� pour 1992. Le pr�nomm� a form� opposition.
Par courrier du 15 d�cembre 2003, X.________ a demand� � l'Administration fiscale genevoise de r�viser sa taxation 1992.
Par d�cision du 21 mai 2004, l'Administration fiscale genevoise a rejet� la demande de r�vision. Ce prononc� a �t� confirm� par d�cision sur r�clamation du 18 mars 2005.
X.________ a d�f�r� cette d�cision � la Commission cantonale de recours en mati�re d'imp�ts, qui a rejet� le recours le 19 juin 2006.
Le recours interjet� contre cette d�cision a �t� rejet� par arr�t du Tribunal administratif du canton de Gen�ve (ci-apr�s: le Tribunal administratif) du 14 novembre 2006. Cette autorit� a consid�r� que X.________ connaissait les faits de nature � ouvrir la voie de la r�vision, � savoir l'existence d'importantes pertes survenues dans le cadre de son activit� de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res, d�s r�ception du rapport de la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales ou, au plus tard, d�s r�ception du courrier du 19 mars 2003 o� cette derni�re l'informait qu'elle maintenait sa position. Il appartenait d�s lors au pr�nomm� de requ�rir la r�vision dans les nonante jours � compter de ce moment, ce qu'il avait fait pour les taxations f�d�rale et cantonale et communale vaudoise. En revanche, pour la taxation genevoise, la demande de r�vision dat�e du 15 d�cembre 2003 �tait tardive. Le Tribunal administratif a par ailleurs rejet� l'argument selon lequel l'Administration fiscale genevoise aurait d� d'office r�viser la taxation.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, X.________ demande au Tribunal f�d�ral d'annuler l'arr�t du Tribunal administratif du 14 novembre 2006 et de renvoyer la cause � cette autorit�, sous suite de frais et d�pens. Il se plaint d'arbitraire dans l'appr�ciation des faits ainsi que de violation du droit f�d�ral, notamment des principes de la bonne foi et de l'imposition selon la capacit� contributive, et du droit cantonal.
L'autorit� intim�e renonce � se d�terminer, en persistant dans les consid�rants et le dispositif de son arr�t. L'Administration fiscale genevoise et l'Administration f�d�rale des contributions, Division principale de l'imp�t f�d�ral direct, de l'imp�t anticip� et des droits de timbre, concluent au rejet du recours, sous suite de frais.
La loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal f�d�ral (LTF; RS 173.110) est entr�e en vigueur le 1er janvier 2007 (RO 2006 p. 1205 ss, 1242). L'acte attaqu� ayant �t� rendu avant cette date, la proc�dure reste r�gie par la loi f�d�rale d'organisation judiciaire du 16 d�cembre 1943 (ci-apr�s: OJ; art. 132 al. 1 LTF).
2.1 Conform�ment � l'art. 73 al. 1 de la loi f�d�rale du 14 d�cembre 1990 sur l'harmonisation des imp�ts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), les d�cisions cantonales de derni�re instance peuvent faire l'objet d'un recours de droit administratif devant le Tribunal f�d�ral, lorsqu'elles portent sur une mati�re r�gl�e dans les titres deuxi�me � cinqui�me et sixi�me, chapitre premier, de cette loi et concernent une p�riode fiscale post�rieure au d�lai de 8 ans (art. 72 al. 1 LHID) accord� aux cantons � compter de son entr�e en vigueur le 1er janvier 1993 pour adapter leur l�gislation aux dispositions des titres deuxi�me � sixi�me de celle-ci (ATF 123 II 588 consid. 2 p. 591 ss).
Dans le cas particulier, le litige porte sur la p�riode fiscale 1992, qui est ant�rieure � l'�ch�ance du d�lai de l'art. 72 al. 1 LHID, ce qui, conform�ment � la jurisprudence pr�cit�e, exclut le recours de droit administratif pr�vu � l'art. 73 LHID. Quoi qu'en dise le recourant, le fait que la pr�sente proc�dure de r�vision, engag�e en 2003, a �t� r�gie par la loi de proc�dure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc; entr�e en vigueur le 1er janvier 2002; RS/GE D 3 17), que le canton de Gen�ve a adopt�e pour se conformer � la loi f�d�rale d'harmonisation (cf. le pr�ambule de ladite loi) et dont les r�gles de proc�dure (� l'exclusion de celles sur la comp�tence des autorit�s) �taient imm�diatement applicables � toutes les causes pendantes lors de son entr�e en vigueur (art. 85 et 86 LPFisc), ind�pendamment de la p�riode fiscale litigieuse, n'est pas d�terminant � cet �gard. En effet, s'agissant d'une p�riode fiscale ant�rieure au 1er janvier 2001 (et quand bien m�me la proc�dure se d�roulait apr�s cette date), la loi f�d�rale d'harmonisation n'�tait pas applicable, de sorte que le canton de Gen�ve n'�tait pas tenu de taxer le recourant conform�ment au droit harmonis�. Il n'y a donc pas lieu d'ouvrir la voie du recours de droit administratif pr�vu � l'art. 73 LHID, qui sert � contr�ler la conformit� du droit mat�riel cantonal - et de son application - aux dispositions de la loi f�d�rale d'harmonisation, lorsque celle-ci est applicable.
La voie du recours de droit public (art. 84 ss OJ) est donc seule ouverte. Le recourant demande d'ailleurs que son pourvoi soit trait� comme un recours de droit public, pour le cas o� la voie du recours de droit administratif ne le serait pas.
2.2 D�pos� en temps utile contre une d�cision finale prise en derni�re instance cantonale, qui ne peut �tre attaqu�e que par la voie du recours de droit public et qui touche le recourant dans ses int�r�ts juridiquement prot�g�s, le pr�sent recours est recevable en tant que recours de droit public.
2.3 En vertu de l'art. 90 al. 1 lettre b OJ, l'acte de recours doit, � peine d'irrecevabilit�, contenir un expos� succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques viol�s et pr�ciser en quoi consiste la violation. Lorsqu'il est saisi d'un recours de droit public, le Tribunal f�d�ral n'a donc pas � v�rifier de lui-m�me si l'arr�t entrepris est en tous points conforme au droit et � l'�quit�. Il n'examine que les griefs d'ordre constitutionnel invoqu�s et suffisamment motiv�s dans l'acte de recours. Le recourant ne saurait se contenter de soulever de vagues griefs ou de renvoyer aux actes cantonaux (ATF 130 I 258 consid. 1.3 p. 261, 26 consid. 2.1 p. 31; 129 III 626 consid. 4 p. 629). En outre, dans un recours pour arbitraire fond� sur l'art. 9 Cst. (cf. Art. 4 aCst.), l'int�ress� ne peut se contenter de critiquer l'arr�t attaqu� comme il le ferait dans une proc�dure d'appel o� l'autorit� de recours peut revoir librement l'application du droit. Il doit pr�ciser en quoi cet arr�t serait arbitraire, ne reposerait sur aucun motif s�rieux et objectif, appara�trait insoutenable ou heurterait gravement le sens de la justice (ATF 128 I 295 consid. 7a p. 312; 125 I 492 consid. 1b p. 495 et la jurisprudence cit�e).
C'est � la lumi�re de ces principes que doivent �tre appr�ci�s les moyens soulev�s par le recourant.
3.1 Le recourant reproche � l'autorit� intim�e d'avoir appr�ci� de mani�re arbitraire les faits de la cause en retenant que sa demande de r�vision �tait tardive. Il fait valoir qu'il a su avec certitude qu'il allait �tre consid�r� comme un commer�ant professionnel de valeurs mobili�res seulement le 1er d�cembre 2003, lorsque l'Administration fiscale vaudoise lui a confirm� qu'elle entendait suivre les conclusions du rapport de la Division d'enqu�tes fiscales sp�ciales du 29 janvier 2003. Par cons�quent, form�e le 15 d�cembre 2003, sa demande de r�vision aurait �t� d�pos�e dans le d�lai de nonante jours pr�vu tant par la loi genevoise de proc�dure fiscale que par la loi f�d�rale d'harmonisation. Au demeurant, pour le cas o� l'on devrait admettre qu'il avait une connaissance suffisante de son statut de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res d�j� � la r�ception du rapport en question, le recourant rel�ve qu'il a demand� la r�vision de ses taxations dans ses observations y relatives, dat�es du 28 f�vrier 2003, lesquelles ont �t� transmises aux autorit�s fiscales cantonales, avec le rapport lui-m�me, en date du 19 mars 2003. Par cons�quent, dans cette �ventualit� aussi, sa demande de r�vision aurait �t� form�e en temps utile et, dans la mesure o� elle retient le contraire, la d�cision entreprise serait arbitraire.
Le recourant soutient ensuite qu'� supposer que sa demande de r�vision doive �tre consid�r�e comme tardive, l'Administration cantonale devait d'office r�viser la taxation en cause. En omettant de le faire, elle aurait "mal interpr�t�" l'art. 55 LPFisc et manifestement viol� le principe de la confiance qui gouverne les relations entre les autorit�s et les administr�s. En effet, si le contr�le avait mis en lumi�re des revenus non d�clar�s, l'administration fiscale n'aurait pas manqu� de proc�der � un rappel d'imp�t. Lorsque, � l'inverse, comme en l'esp�ce, le contr�le r�v�le l'existence de pertes, le fisc serait tenu de r�viser la taxation dans un sens favorable au contribuable. Au surplus, le refus de r�viser la taxation 1992 conduirait dans le cas particulier � un r�sultat choquant et violerait le principe de l'imposition selon la capacit� contributive.
3.2 Une d�cision est arbitraire lorsqu'elle contredit clairement la situation de fait, lorsqu'elle viole gravement une norme ou un principe juridique clair et indiscut�, ou lorsqu'elle heurte d'une mani�re choquante le sentiment de la justice et de l'�quit� (ATF 132 III 209 consid. 2.1 p. 211). A cet �gard, le Tribunal f�d�ral ne s'�carte de la solution retenue par l'autorit� cantonale de derni�re instance que si elle appara�t insoutenable, en contradiction manifeste avec la situation effective, adopt�e sans motifs objectifs ou en violation d'un droit certain. De plus, il ne suffit pas que les motifs de l'arr�t attaqu� soient insoutenables, encore faut-il que ce dernier soit arbitraire dans son r�sultat. Il n'y a en outre pas arbitraire du seul fait qu'une autre solution que celle de l'autorit� intim�e para�t concevable, voire pr�f�rable (ATF 132 III 209 consid. 2.1 p. 211; 132 I 13 consid. 5.1 p. 17; 131 I 217 consid. 2.1 p. 219).
3.3 La d�cision entreprise repose sur les art. 55 et 56, qui font partie du chapitre I, intitul� "R�vision", du titre VI de la loi de proc�dure fiscale, dont l'application en l'esp�ce n'est pas litigieuse. Ils ont la teneur suivante:
"Art. 55 Motifs
1 Une d�cision ou un prononc� entr� en force peut �tre r�vis� en faveur du contribuable, � sa demande ou d'office:
a) lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont d�couverts;
b) lorsque l'autorit� qui a statu� n'a pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait conna�tre, ou qu'elle a viol� de quelque autre mani�re l'une des r�gles essentielles de la proc�dure;
c) lorsqu'un crime ou un d�lit a influ� sur la d�cision ou le prononc�.
2 La r�vision est exclue lorsque le requ�rant a invoqu� des motifs qu'il aurait d�j� pu faire valoir au cours de la proc�dure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement �tre exig�e de lui.
Art. 56 D�lai
La demande de r�vision doit �tre d�pos�e dans les 90 jours qui suivent la d�couverte du motif de r�vision, mais au plus tard dans les dix ans qui suivent la notification de la d�cision ou du prononc�."
3.4 Ni les pertes subies par le recourant durant l'ann�e (de calcul) 1991, ni la reconnaissance par les autorit�s fiscales de son statut de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res ne constituent des faits nouveaux de nature � ouvrir la voie de la r�vision � l'encontre de la taxation de la p�riode 1992. En effet, le recourant devait conna�tre les pertes en question d�s qu'il les avait subies et les faire valoir au cours de la proc�dure de taxation ordinaire. Pour ce faire, il n'avait nullement besoin d'attendre que le statut de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res lui soit reconnu; il pouvait - et devait - faire valoir les pertes en m�me temps qu'il demandait � �tre trait� en cette qualit�. Du moment qu'il ne l'a pas fait et a laiss� entrer en force la taxation 1992, il ne peut par la suite s'en pr�valoir aux fins d'obtenir la r�vision de ladite taxation. Quant � la reconnaissance de son statut de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res, il ne s'agit pas � proprement parler d'un fait nouveau, mais d'une qualification juridique, qui n'est pas davantage de nature � ouvrir la voie de la r�vision, puisque, comme il vient d'�tre dit, le recourant pouvait et devait faire valoir ses pertes sans attendre que ce statut ait �t� reconnu par les autorit�s fiscales.
Au demeurant, le recourant n'�tablit pas que les pertes qu'il a subies en 1991 dans son activit� de commer�ant professionnel de valeurs mobili�res exerc�e dans le canton de Vaud puissent �tre d�duites du gain immobilier r�alis� la m�me ann�e dans le canton de Gen�ve (sur les modalit�s d'une telle d�duction, cf. ATF 131 I 249 qui a instaur� un changement de jurisprudence). Or, si tel ne devait pas �tre le cas, il n'aurait pas d'int�r�t � requ�rir la r�vision de sa taxation 1992 en faisant valoir les pertes en question.
Au vu de ce qui pr�c�de, la d�cision entreprise, qui refuse de r�viser la taxation 1992 du recourant, n'est pas arbitraire dans son r�sultat, ni d'ailleurs contraire au principe de l'imposition selon la capacit� contributive, lequel ne saurait suppl�er � l'absence des conditions l�gales de la r�vision. D�s lors, le grief d'arbitraire dans l'appr�ciation des faits doit �tre rejet�, sans qu'il soit besoin d'examiner si la motivation tir�e de la tardivet� de la demande de r�vision est elle-m�me arbitraire. Il ne s'impose pas plus de se prononcer sur les griefs soulev�s contre le refus de proc�der d'office � la r�vision, lesquels sont d'ailleurs en partie appellatoires.
Les consid�rants qui pr�c�dent conduisent au rejet du recours dans la mesure o� il est recevable.
Succombant, le recourant supporte les frais judiciaires (art. 156 al. 1 OJ).
Un �molument judiciaire de 5'000 fr. est mis � la charge du recourant.
Le pr�sent arr�t est communiqu� en copie au mandataire du recourant, � l'Administration fiscale cantonale genevoise et au Tribunal administratif du canton de Gen�ve ainsi qu'� l'Administration f�d�rale des contributions, Division juridique imp�t f�d�ral direct.
Lausanne, le 6 juillet 2007