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Timestamp: 2020-07-07 09:54:57
Document Index: 166754991

Matched Legal Cases: ['§ 2', 'Art. 3', 'Art. 11', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 2', '§ 2', 'Art. 9', '§ 2', '§ 2', 'Art. 11', '§ 15', '§ 4', '§ 2', '§ 2', 'EuG', 'Art. 11', 'Art. 11', 'Art. 11', 'Art. 11', 'EuG', '§ 13', '§ 18', '§ 17', '§ 17', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 2', 'EuG', '§ 2', '§ 2', 'Art. 4', 'Art. 11', '§ 3', 'EuG', '§ 17', 'EuG', 'EuG']

Umsatzsteuerliche Organschaft. Tochterpersonengesellschaften als ...
Das BFH-Urteil vom 02.12.2015 (V R 25/13 und V R 15/14)
von Lara Marianne Görg (Autor)
A. Steuerrechtliche Bedeutung und Entwicklung der Organschaft i.S.v. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG ...1
B. Bisherige Rechtslage ...4
I. Organgesellschaft ...5
II. Organträger ...5
III. Eingliederung in den Organträger ...6
C. Personengesellschaft – Einordnung der Entscheidungen in den Meinungsstand und Stellungnahme ...7
I. BFH V R 25/13 – Organschaft mit Tochterpersonengesellschaft ...7
1. Sachverhalt ...7
2. Entscheidung ...8
II. Begriff der „juristischen Person“ im nationalen Umsatzsteuerrecht ...8
1. Autonomie des Umsatzsteuerrechts und Auslegung zivilrechtlicher Begriffe ...9
2. Verfassungsrecht - Gleichbehandlungsgrundsatz, Art. 3 Abs. 1 GG ...10
a) Vorüberlegung – verfassungskonforme Auslegung ...11
b) Rechtsprechung ...11
c) Literatur ...12
III. Entwicklung der nationalen Rechtsprechung ...13
IV. Unionsrecht, Art. 11 MwStSystRL ...15
1. Vorüberlegung – Unionsrechtskonforme Auslegung ...15
a) Richtlinienkonforme Auslegung ...15
b) Grundrechtskonforme Auslegung ...16
c) Vorabentscheidung EuGH ...16
d) Stellungnahme ...17
2. Begriff der „Personen“ im Unionsrecht ...18
a) Richtlinie ...18
b) Europäische Kommission ...18
c) Neutralitäts- und Gleichbehandlungsgrundsatz ...18
d) Rechtsprechung des EuGH ...19
V. Teleologische Erweiterung des BFH ...19
2. XI. Senat des BFH ...21
VI. Stellungnahme ...21
1. Vergleichbarer Sachverhalt ...22
2. Ungleichbehandlung im Rahmen der Gestaltungsmöglichkeiten ...23
3. Rechtssicherheit als Rechtfertigung ...25
4. Teleologische Extension des V. Senats ...26
D. Voraussetzungen – Einarbeitung der Entscheidung in den Meinungsstand und Stellungnahme ...26
I. BFH V R 15/14 – Organschaft und Eingliederungsvoraussetzungen ...27
1. Sachverhalt ...27
2. Entscheidung ...27
II. Der Begriff der „Eingliederung“ im nationalen Umsatzsteuerrecht ...27
III. Entwicklung der nationalen Rechtsprechung ...28
IV. Unionsrecht und der Begriff der „engen Verbundenheit“ ...29
1. Europäische Kommission ...29
2. Rechtsprechung des EuGH ...30
V. Das Über- und Unterordnungsverhältnis des BFH ...30
1. V. Senat des BFH ...30
2. XI. Senat des BFH ...31
VI. Stellungnahme ...31
E. Fazit und Ausblick ...33
A. Steuerrechtliche Bedeutung und Entwicklung der Organschaft i.S.v. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG
Das primäre Steuersubjekt der Umsatzsteuer ist gem. § 2 UStG bzw. Art. 9-13 MwStSystRL der Unternehmer. § 2 Abs. 1 Sätze 1 und 3 UStG konkretisiert den Unternehmerbegriff nach Art eines Typusbegriffs, indem Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist dabei jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.
Die Organschaft ist durch die umfassende Eingliederung einer zivilrechtlich selbständigen juristischen Person gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG, der sog. Organgesellschaft, in das Unternehmen eines Organträgers gekennzeichnet. Eine Organschaft ist somit eine Zusammenfassung von herrschendem Organträger und abhängiger Organgesellschaft.[1]
Die Organschaft geht ursprünglich auf die Rechtsprechung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts zur Gewerbesteuer im Jahre 1902 zurück und wurde 1934 erstmals im Umsatzsteuerrecht neben dem Unternehmerbegriff kodifiziert.[2] Im alten System der kumulativen Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer[3] wurde die Umsatzsteuer bei einstufigen Unternehmen auf jeder einzelnen Stufe vom Entgelt erhoben und war ein großer Kostenfaktor. Durch Bildung einer Organschaft ergab sich gegenüber Ketten von einstufigen Unternehmen der Vorteil, dass alle innerhalb eines Organkreises durchlaufenden Prozesse umsatzsteuerlich nicht erfasst wurden und erst beim Verlassen des Organkreises eine Steuer anfiel.
Die Organschaft diente somit dazu, Kaskadeneffekte kumulierender Umsatzsteuerbelastungen innerhalb der Produktions- und Vertriebskette zivilrechtlich selbständiger Konzerngesellschaften zu vermeiden.[4] Die Organschaft ermöglicht es, rechtlich selbständige Konzerngesellschaften umsatzsteuerlich als ein einziges Unternehmen zu behandeln. Dabei erfolgt eine Zurechnung der Umsätze der Organgesellschaft an den Organträger, sodass Umsätze zwischen Organgesellschaft und Organträger nicht steuerbare Innenumsätze sind.[5] Der Vorteil der Organschaft wuchs im damaligen Recht mit der Anzahl der verbundenen Unternehmensstufen.[6]
Mit Einführung einer Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug[7] und der europäischen Harmonisierung hat die Organschaft an Bedeutung verloren, jedoch ist sie nicht überflüssig geworden. Der Gesetzgeber hat sie mit der Begründung der Verwaltungsvereinfachung übernommen.[8] Mit dieser Intention fand sie ihre Einführung als Option für die Mitgliedstaaten 1967 zunächst in die zweite, 1977 in die sechste Mehrwertsteuerrichtlinie und schließlich 2006 als Art. 11 in die Mehrwertsteuersystemrichtlinie.[9] Mit dem wachsenden Steuersatz wird sie auch ein beliebtes Instrument zur Steuergestaltung bei bestimmten steuerlichen Strukturen. Insbesondere kommt sie Unternehmensgruppen zugute, die arbeitsintensive Dienstleistungen beanspruchen und gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 4 UStG regelmäßig nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, wie z.B. im Bank-, Versicherungs-, Krankenhaus- oder Pflegebereich. So ist es durch eine Verlagerung dieser Dienste in eine umsatzsteuerliche Organschaft möglich untereinander Leistungen auszutauschen, die nicht umsatzsteuerpflichtig sind und damit nicht zu Vorsteuerbeträgen führen, die aufgrund des fehlenden Rechts auf Vorsteuerabzug nicht abziehbar wären.[10]
Organträger kann jeder Unternehmer i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG sein, unabhängig von einer bestimmter Rechtsform. Problematisch ist hingegen die Qualifikation einer Organgesellschaft. So kommen gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG und Abschnitt 2.8 Abs. 2 Satz 1 UStAE nur juristische Personen in Betracht, die darüber hinaus finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert sind.
In seiner jüngsten Rechtsprechung hat sich der EuGH zu der Auslegung der Organschaftsregelungen der Mitgliedstaaten, die auf einer EU-Vorschrift, der MwStSystRL, basieren, geäußert.[11]
Art. 11 MwStSystRL räumt als Kannbestimmung den Mitgliedstaaten ein Wahlrecht ein, in ihrem nationalen Recht eine sog. Mehrwertsteuer-Gruppe einzuführen. Auf diesem Wahlrecht basierend wurde bisher ein weiter Spielraum bei der Ausgestaltung der nationalen Regelungen angenommen. Dies betrifft vor allem die im nationalen Gesetz vorgesehene Beschränkung der Organschaft auf juristische Personen[12] sowie das Erfordernis eines Über- und Unterverhältnisses.
Die Mitgliedstaaten haben zwar die Wahlfreiheit, eine Umsatzsteuer-Organschaft in ihrem nationalen Recht vorzusehen, jedoch müssen bei deren Einführung die Regelungen der unionsrechtlichen Vorgabe entsprechen. Der nationale Gesetzgeber darf keine restriktiveren Regelungen vorsehen als der Wortlaut des Art. 11 Abs. 1 MwStSystRL, es sei denn, dies ist gem. Art. 11 Abs. 2 MwStSystRL zur Bekämpfung von Missbräuchen geboten. [13] So wären entgegen der bisherigen Rechtsprechung nicht nur Kapitalgesellschaften, sondern auch Personengesellschaften als Organgesellschaften zu qualifizieren.
Des Weiteren ist fraglich, ob die Eingliederungsvoraussetzungen der umsatzsteuerlichen Organschaft weiterhin unverändert Bestand haben. Bisher wurde für die finanzielle Eingliederung eine Anteilsmehrheit des Organträgers an der Organgesellschaft verlangt, folglich ein Über- und Unterordnungsverhältnis. Eine Organschaft zwischen Schwestergesellschaften scheidet damit aus. Jedoch fordert weder die nationale Norm noch die MwStSystRL eine solche enge Auslegung der finanziellen Eingliederung.
Als autonome Regelung des Unionsrechts unterliegt Art. 11 MwStSystRL dem Auslegungsmonopol des EuGH, der bei seiner Auslegung nicht an die Entstehungsgeschichte und folglich auch nicht an das deutsche Verständnis der Organschaft gebunden ist.[14] Die seit Jahren gefestigten deutschen Organschaftsregelungen stehen damit unerwartet auf dem Prüfstand. Da sich anhand der Organschaft die Person des Steuerschuldners gem. § 13a UStG sowie die Verpflichtung zur Abgabe von Steuererklärungen gem. § 18 UStG bestimmt und daher eine rechtssichere Ausgestaltung der Organschaftsvoraussetzungen gegeben sein muss, um rechtliche Irrtümer und damit verbundene Steuerumgehungen zu verhindern [15], hat sich der V. Senat des BFH mit diesen Fragen in seinen Urteilen vom 02. Dezember 2015 beschäftigt.
B. Bisherige Rechtslage
[1] Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 17 Rn. 61; Grune/Mönckedieck, UR 2012, 541; auch: Wallenhorst, DStR 2010, 721 (722).
[2] RFH, Urt. v. 26.9.1927, V A 417/27, RFHE 22, 69; v. 11.11.1932, V A 948/31, RStBl 1933, 295; Grünwald, MwStR 2014, 226; Hüttemann in Schön/Osterloh-Konrad, S. 130.
[3] In Kraft bis 31.12.1967.
[4] Grünwald, MwStR 2014, 226; Grune/Mönckedieck, UR 2012, 541 (544); Tipke/Lang-Englisch, Steuerrecht, § 17 Rn. 2 f; Radeisen in Vogel/Schwarz, UStG, § 2 Rn. 99f.; Wallenhorst, DStR 2010, 721.
[5] Neumayer in Neu/Neumann/Neumayer, GmbH-Handbuch, Rz. III 5984.
[6] Vgl. BFH, Urt. v. 25.6.1998, V R 76/97; Schirmer, Organschaft und Steuerrecht, S. 177; Wallenhorst, DStR, 2010, 721 (722).
[7] Einführung des Mehrwertsteuersystems zum 01.01.1968.
[8] BT-Drucks V/48 § 2; BT-Drucks IV/1590, Begr. zu § 2; UStG 1934, RStBl 1934, 1549 ff.; Zweck vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rn. 784; vgl. EuGH, Urt. v. 16.7.2015, C-108/14 und C-109,/14, Rn. 41; Birkenfeld, UR 2008, 2; a.A. Reiß in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 2 Rn. 98.3.
[9] Boor, Gruppenbesteuerung, S. 9; Grünwald, MwStR 2014, 226; vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter/Wäger, UStG, § 2 Rn. 788ff.; Mitteilung der EU-Kommission vom 02.07.2009-KOM 2009, 325; im Folgenden wird aus Gründen der Übersicht und der Wortgleichheit zu Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG stets auf Art. 11 MwStSystRL verwiesen.
[10] Grune/Mönckedieck, UR 2012, 541 (546f.); Neumayer in Neu/Neumann/Neumayer, GmbH-Handbuch, Rz. III 5982; Wallenhorst, DStR 2010, 721; weiterführend: Slapio, DStR 2000, 999 (1000); Rüth in Holding und Beteiligung, § 3 Rn. 82ff.
[11] EuGH, Urt. v. 16.7.2015, C-108/14 und C- 109/14; v. 9.4.2013, C-85/11.
[12] FG München, 3 K 235/10; Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 17 Rn. 62.
[13] Erdbrügger, DStR 2013, 1573 (1579).
[14] Grünwald, MwStR 2014, 226 (227).
[15] Zur rechtssicheren Ausgestaltung vgl. EuGH, 09.7.2015, C-144/14; BFH, Urt. v. 22.4.2010, V R 9/09, BFHE 229, 433, BStBl II 2011, 597, unter II.3.b bb; zu Irrtümer vgl. EuGH, Urt. v. 16.7.2015, C-108/14 und C-109,/14, Rn. 41.
9783668250406
9783668250413
v334795
Rheinische Friedrich-Wilhelms-Universität Bonn – Steuerrecht
Umsatzsteuer Organschaft Personengeschaft Voraussetzungen BFH Urteil vom 02.12.2015 – V R 25/13 und V R 15/14 Lara Görg Steuerrecht
Lara Marianne Görg (Autor)