Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zwolnienie/ibpp1-443-169-14-azb
Timestamp: 2017-09-23 07:41:03+00:00
Document Index: 1651863

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 132', 'Art. 131', 'art. 132', 'art. 44', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 132', 'art. 131', 'art. 44', 'art. 132', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 44', 'art. 14', 'art. 13', 'art. 131', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 44', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 132', 'art. 132', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 44', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 13', 'art. 43', 'art. 153']

Zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie organizacji szkoleń i konferencji
IBPP1/443-169/14/AZbinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lutego 2014r. (data wpływu 17 lutego 2014r.), uzupełnionym pismem z 14 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) oraz pismem z 29 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie organizacji szkoleń i konferencji – jest nieprawidłowe.
W dniu 17 lutego 2014r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie organizacji szkoleń i konferencji.
Wniosek ten został uzupełniony pismem z 14 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 6 maja 2014 r., oraz pismem z 29 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.) stanowiącym wyjaśnienie podpisu złożonego na uprzednim uzupełnieniu, będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 21 maja 2014 r.
Wnioskodawca (Stowarzyszenie), jest stowarzyszeniem rejestrowym wpisanym do KRS. Zgodnie ze statutem działalność stowarzyszenia polega m.in. na:
Co do zasady szkolenia i konferencje organizowane przez Stowarzyszenie dotyczą i zawierają w sobie kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, ich tematyka i szczegółowe programy dotyczą i pozostają w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników zajęć Wnioskodawcy tj. nauczycieli języka angielskiego. Głównym i w zasadzie jednym celem szkoleń Wnioskodawcy jest uzyskiwanie i uaktualnianie wiedzy zawodowej jego uczestników.W kontekście zawartego w pytaniu odniesienia do zapisów art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że Stowarzyszenie nie jest jednostką objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania jak również nie jest uczelnią, jednostką naukową PAN lub jednostką badawczo-rozwojową w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, usługi wykonywane przez Stowarzyszenie powinny być kwalifikowane jako kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.
W odpowiedzi na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu: „Czy przedmiotowe szkolenia i konferencje stanowić będą kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak należy wskazać z których dokładanie przepisów będą wynikały te formy i zasady...” Wnioskodawca wskazał, że:Zwolnienie tzw. usług edukacyjnych, jak też świadczenie usług oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanej, w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług uregulowane zostało w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.Zgodnie z tym przepisem zwolnione z podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 - prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. W art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a i b ustawy o VAT zwolnione z podatku od towarów i usług zostały usługi świadczone przez: (a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania; (b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Natomiast w pkt 26 lit. c tego przepisu zwolnieniem tym objęto powyższe usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodnego, o ile są one finansowane w całości ze środków publicznych.Powyższa regulacja prawa krajowego, jest wynikiem implementacji do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112, zgodnie z którym Państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej transakcje kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.Porównanie obydwu tych regulacji, normy unijnej i prawa krajowego, wskazuje, że w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT nie sprecyzowano wymaganego przez art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy zakresu podmiotowego tego zwolnienia, czyli wskazania, jakie odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie, kształcąc zawodowo korzystają z tego zwolnienia. Zamiast tego sformułowano nieokreślony przez przywołany przepis Dyrektywy wymóg o charakterze przedmiotowym, uzależniający zwolnienie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego od prowadzenia go w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.Nie ulega wątpliwości, że usługi edukacyjne świadczone przez Stowarzyszenie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Art. 131 Dyrektywy 112 stanowi, że zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć, co jednakże nie oznacza, że pozostawia w tym zakresie państwom członkowskim pełną swobodę ustalania warunków stosowania ww. zwolnień.Niewątpliwie bowiem przepis ten nakazuje, aby warunki zwolnień były ustalane przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć, jednakże przy zachowaniu jednolitego implementowania zwolnień, a tym samym wprowadzania w poszczególnych krajach członkowskich w miarę jednolitych (uniwersalnych) kryteriów ich stosowania (pkt 34 Preambuły do Dyrektywy).Przy stosowaniu zwolnienia określonego na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112, należy mieć także na uwadze treść art. 44 Rozporządzenia Rady 282 ustanawiającego środki wykonawcze do samej Dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a zgodnie z tym przepisem - mającym bezpośrednie zastosowanie w każdym kraju unijnym - usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112 obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Co istotne przepis ten wymaga, aby zwolnieniem były objęte zakreślone tą normą usługi szkoleniowe, świadczone przez podmioty określone w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy - bez ograniczeń formalistycznych co do czasu ich trwania, a tym samym również ich formy, w tym zatem bez konieczności precyzowania ich co do formy i zasad w enigmatycznie określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT odrębnych przepisach. Stanowienie tego rodzaju ograniczenia w prawie krajowym oznacza sprzeczność normy tego przepisu nie tylko z art. 132 ust. 1 lit. i) i art. 131 samej Dyrektywy, ale również z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady nr 282/2011.Biorąc powyższe argumenty pod uwagę w ocenie Stowarzyszenia jako Wnioskodawcy wniosku o interpretację przepisów podatkowych, właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 powinno uwzględniać cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego świadczących usługi w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, jak również nauczania mającego na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Wadliwą jest tym samym uzależnienie w prawie krajowym zwolnienia takich usług od kwestii ich prowadzenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z samej Dyrektywy.Analogiczne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyrokach z dnia 4 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1014/12), z dnia 12 września 2013 r. (sygn. akt I FSK 1145/12), z dnia 12 września 2013 r. (sygn. akt I FSK 1145/12) oraz z dnia 19 grudnia 2013 (I FSK 173/13).W tym miejscu można jedynie zauważyć, że brzmienie regulacji aktualnie obowiązującego art. 44 Rozporządzenia Rady 2828, pokrywa się w całości z uprzednio obowiązującym art. 14 Rozporządzenia Rady WE nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do uprzednio obowiązującej dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepis ten również obejmował swoją regulacją nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.Wielokrotnie też w swoim orzecznictwie Europejski Trybunał Sprawiedliwości - obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również jako „TSUE”), podkreślał, że „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 131-137 Dyrektywa 112 - podkreślenie NSA) należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez podatnika”. Także przy wprowadzaniu zwolnień do krajowego porządku prawnego, należy pamiętać, że sama Dyrektywa 112 wyczerpująco definiuje zakres oraz rodzaje zwolnień, które we wszystkich krajach Unii Europejskiej muszą być identyczne (porównaj orzeczenie 348/87 Stichting Uitvoering Financíele Acties v. SUFA, LEX nr 84258)Same też zwolnienia od tego podatku stanowią samodzielne pojęcia prawa wspólnotowego, które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT ustanowionego przez Dyrektywę (zob. wyrok w sprawie z dnia 26 marca 1987 r. w sprawie 235/85 Komisja Wspólnot Europejskich v. Królestwo Holandii, LEX nr 83879, i wyrok z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing v. Staatssecretaris van Financien, LEX nr 467629.).Również w najnowszym wyroku TSUE z dnia 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, ponownie w pkt 25 podkreślono, że „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 132 dyrektywy VAT powinny być interpretowane w sposób zawężający. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, jakim służą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Tym samym owa zasada interpretacji zawężającej nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z rzeczonego art. 132 powinny być interpretowane w sposób, który czyniłby je bezskutecznymi (zob. w szczególności wyrok z dnia 15 listopada 2012 r. w sprawie C-174/11 Zimmermann, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo)”.Dalej w pkt 35 tego wyroku Trybunał ponownie stwierdził, że „zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy VAT usługi edukacyjne są jednak zwolnione tylko wtedy, gdy są świadczone przez podmioty prawa publicznego o celach edukacyjnych lub przez inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Wynika z tego, że inne podmioty, czyli podmioty prywatne, powinny spełniać przesłankę celów podobnych do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego. Z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy VAT wynika wyraźnie, że nie zezwala on państwom członkowskim na zwolnienie usług edukacyjnych wszystkich podmiotów prywatnych świadczących takie usługi, włącznie z tymi, których cele nie są podobne do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego”.Jeszcze raz zatem w przywołanym powyżej wyroku TSUE podkreślono, że art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 uzależnienia zwolnienie m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych od świadczenia takich usług przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą od celów uznanych są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego.Niewątpliwie za takie wskazanie celu świadczenia usług objętych tą regulacją, nie można uznać uzależnienia prawa do zwolnienia od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach.
Czy usługi w zakresie organizacji szkoleń i konferencji dla członków Stowarzyszenia, przeprowadzane zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o VAT oraz zapisu art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (U.E.) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UEL z dnia 23 marca 2011)...
Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług organizacji szkoleń i konferencji dla członków Stowarzyszenia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 i pkt 29 ustawy o VAT.
Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż w celu zachowania spójności wypowiedzi tut. organ postanowił w pierwszej kolejności dokonać oceny prawnej w zakresie dotyczącym zastosowania zwolnienia od podatku dla przedmiotowych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.
Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania inną niż wymieniona w art. 43 ust. 1 pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z tego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania. Zatem Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.
W treści wniosku Wnioskodawca wskazał ponadto, że nie jest uczelnią, jednostką naukową PAN lub jednostką badawczo-rozwojową w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Jeśli zatem Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT, zatem również nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.
W przedmiotowej sprawie opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że mamy do czynienia z organizowanymi przez Wnioskodawcę szkoleniami oraz konferencjami językowo-metodycznymi, jak również szkoleniami (warsztatami) dla zainteresowanych członków mającymi za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania.
Z wniosku wynika, że wszystkie szkolenia i konferencje, za które pobierane są opłaty konferencyjne są bezpośrednio związane z działalnością zawodową członków Stowarzyszenia i służą podniesieniu poziomu oraz efektywności prowadzonego przez nich nauczania języka angielskiego.
Wnioskodawca, odpowiadając na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu, cyt. „Czy szkolenia i konferencje, będące przedmiotem zapytania, stanowić będą kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT oraz czy będzie to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestnika konferencji, czy będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych” wyjaśnił, że co do zasady szkolenia i konferencje organizowane przez Stowarzyszenie dotyczą i zawierają w sobie kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, ich tematyka i szczegółowe programy dotyczą i pozostają w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników zajęć Wnioskodawcy tj. nauczycieli języka angielskiego. Głównym i w zasadzie jednym celem szkoleń Wnioskodawcy jest uzyskiwanie i uaktualnianie wiedzy zawodowej jego uczestników. W kontekście zawartego w pytaniu odniesienia do zapisów art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że Stowarzyszenie nie jest jednostką objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania jak również nie jest uczelnią, jednostką naukową PAN lub jednostką badawczo-rozwojową w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, usługi wykonywane przez Stowarzyszenie powinny być kwalifikowane jako kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.
Dla uznania, czy przedmiotowe usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy odnieść się również do zapisu wynikającego z art. 44 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. Dokonując oceny prawnej poprzez pryzmat regulacji zawartej w ww. rozporządzeniu należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi dotyczące szkoleń i konferencji językowo-metodycznych, jak również szkoleń (warsztatów) dla zainteresowanych członków mającymi za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu ww. przepisu rozporządzenia wykonawczego Rady, bowiem mają one na celu uzyskiwanie i uaktualnianie wiedzy zawodowej jego uczestników. Ich tematyka i szczegółowe programy dotyczą i pozostają w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników zajęć Wnioskodawcy tj. nauczycieli języka angielskiego. Szkolenia te są bezpośrednio związane z działalnością zawodową członków Stowarzyszenia i służą podniesieniu poziomu oraz efektywności prowadzonego przez nich nauczania języka angielskiego.
Tym samym przedmiotowe usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT (jak już bowiem uprzednio wskazano, Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy).
Odnosząc się do kwestii dotyczącej uznania, czy przedmiotowe usługi dotyczące szkoleń i konferencji językowo-metodycznych, jak również szkoleń (warsztatów) dla zainteresowanych członków mających za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach należy zauważyć, że w odpowiedzi na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu: „Czy przedmiotowe szkolenia i konferencje stanowić będą kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - jeżeli tak należy wskazać z których dokładanie przepisów będą wynikały te formy i zasady...” Wnioskodawca stwierdził m.in. że: „(...) Powyższa regulacja prawa krajowego, jest wynikiem implementacji do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112, zgodnie z którym Państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej transakcje kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Porównanie obydwu tych regulacji, normy unijnej i prawa krajowego, wskazuje, że w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT nie sprecyzowano wymaganego przez art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy zakresu podmiotowego tego zwolnienia, czyli wskazania, jakie odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie, kształcąc zawodowo korzystają z tego zwolnienia. Zamiast tego sformułowano nieokreślony przez przywołany przepis Dyrektywy wymóg o charakterze przedmiotowym, uzależniający zwolnienie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego od prowadzenia go w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach”.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że: „(...) Przy stosowaniu zwolnienia określonego na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112, należy mieć także na uwadze treść art. 44 Rozporządzenia Rady 282 ustanawiającego środki wykonawcze do samej Dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a zgodnie z tym przepisem - mającym bezpośrednie zastosowanie w każdym kraju unijnym - usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112 obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
Biorąc powyższe argumenty pod uwagę w ocenie Stowarzyszenia jako Wnioskodawcy wniosku o interpretację przepisów podatkowych, właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 powinno uwzględniać cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego świadczących usługi w zakresie kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, jak również nauczania mającego na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Wadliwą jest tym samym uzależnienie w prawie krajowym zwolnienia takich usług od kwestii ich prowadzenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z samej Dyrektywy”.
Tym samym Wnioskodawca poruszył kwestię dotyczącą niewłaściwej implementacji przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, jednakże odpowiadając na zapytanie tut. organu nie wskazał, że przedmiotowe szkolenia i konferencje będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wobec faktu, że Wnioskodawca nie wskazał konkretnych przepisów (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady miałyby wynikać, tut. organ uznał, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi dotyczące organizacji szkoleń i konferencji językowo-metodycznych, jak również szkoleń (warsztatów) dla zainteresowanych członków mających za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Zatem w przypadku Wnioskodawcy nie została spełniona przesłanka wynikająca z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. przedmiotowe usługi będące usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Wnioskodawcę nie są finansowane w całości ze środków publicznych ani też w co najmniej 70 % ze środków publicznych. Tym samym przedmiotowe usługi nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) i lit. c) ustawy o VAT.
Analiza powyższych przepisów oraz przedstawionego w treści wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazuje zatem, że usługi organizacji szkoleń i konferencji językowo-metodycznych, jak również szkoleń (warsztatów) dla zainteresowanych członków mających za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, gdyż nie spełniają warunków, o których mowa w ww. przepisach.
Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT, należy zauważyć, że zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.
Wskazać należy, iż aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, dany podmiot winien świadczyć usługi nauczania języków obcych bądź dostarczać towary i świadczyć usługi ściśle związane z takimi usługami.
W tym miejscu należy odnieść się do literalnego brzmienia wyrazu „nauczyć”. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 r. „nauczyć” oznacza „ucząc, przekazać komuś pewien zasób wiedzy”.
Natomiast wyraz „metodyka” według ww. Słownika Języka Polskiego oznacza „dział pedagogiki omawiający cele i sposoby nauczania jakiegoś przedmiotu”.
Z powyższego wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT dotyczy tylko takich usług i dostaw, które bezpośrednio wiążą się z usługą nauczania języków obcych. Zwrócić należy uwagę, że szkolenia i konferencje językowo-metodyczne organizowane przez Wnioskodawcę nie mają na celu bezpośredniej nauki języków obcych. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przedmiotowe szkolenia oraz konferencje dotyczą zarówno metodyki nauczania języka angielskiego, jak i samego nauczania uczestników tego języka. Z treści wniosku wynika, że podczas corocznej konferencji odbywa się cykl wykładów, które polegają na szkoleniu językowo-metodycznym dla nauczycieli języka angielskiego, czyli zawierającym zarówno szkolenia z metodyki nauczania (metod efektywnego nauczania), jak i nauki samego języka.
Jak nadmieniono wyżej, metodyka nauczania (w znaczeniu znajdującym zastosowanie w pedagogice) zajmuje się poszukiwaniem efektywnych sposobów nauczania określonego przedmiotu poprzez analizę celów, treści, metod oraz form organizacyjnych kształcenia. To dyscyplina praktyczna zajmująca się metodami nauczania wybranych treści, najczęściej rożnych przedmiotów nauki szkolnej. Nie ujawniając szczególnych aspiracji badawczych, które są typowe dla dydaktyki przedmiotowej, metodyka nauczania sprowadza się do poszukiwania sposobów racjonalnego działania poprzez możliwie dokładną analizę treści przedmiotowych oraz oparte na doświadczeniu nauczycielskim rozpoznanie metod i środków umożliwiających uczniom opanowanie tych treści.
W świetle powyższego organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia oraz konferencje językowo-metodyczne nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 28, gdyż usługi te bez wątpienia nie stanowią przewidzianych w tym przepisie usług nauczania języków obcych, bowiem nie mają na celu wyłącznie bezpośredniej nauki języka.
Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca prowadzi również szkolenia (warsztaty) dla zainteresowanych członków z języka angielskiego. Są to kursy językowe prowadzone przez nauczycieli z zagranicy dla polskich nauczycieli języka angielskiego. Kursy mają za przedmiot naukę języka (np. nowych wyrażeń (słów) wchodzących do użycia, slangu określonych środowisk, czy terminologii zawodowych), a nie metodyki nauczania.
W odniesieniu do ww. usług dotyczących szkoleń (warsztatów) dla zainteresowanych członków z języka angielskiego, mających za przedmiot naukę tego języka a nie metodykę nauczania, należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na mocy przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.
Zwolnienie z opodatkowania usług nauczania języków obcych przewidziane w tym przepisie obejmuje usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy o VAT. Należy zatem wpierw zbadać, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi nauczania języków obcych nie stanowią usług wymienionych w tych punktach.
Jak już wskazano powyżej, świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
Z kolei analizując powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.
W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem, a więc nie mamy do czynienia z usługami świadczonymi osobiście przez usługodawcę będącego nauczycielem. Skoro zatem w rozpatrywanym przypadku nie można Wnioskodawcy (Stowarzyszenia) uznać za nauczyciela świadczącego usługę, wówczas ww. usługi dotyczące szkoleń (warsztatów) w zakresie nauki języka obcego nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT gdyż nie stanowią prywatnego nauczania.
Ponadto w ocenie tut. organu przedmiotowe usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Stanowią one wprawdzie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, jednakże nie spełniają żadnej z przesłanek wymienionych w lit. a) – c) artykułu 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
Analiza powyższych przepisów oraz przedstawionego w treści wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazuje zatem, że prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia (warsztaty) w zakresie nauki języka obcego (a nie metodyki nauczania) nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy o VAT.
W konsekwencji stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę dla zainteresowanych członków szkolenia (warsztaty) mające za przedmiot nauczanie języka angielskiego, a nie metodykę nauczania, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.
Natomiast odnosząc się do poruszonej przez Wnioskodawcę kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku przedmiotowych usług na podstawie zapisu wynikającego z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1) stwierdzić należy, że – jak już zaznaczono – zgodnie z tym przepisem, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ocenie tut. organu przepisy dotyczące zwolnień od podatku usług szkoleniowych nie są niezgodne z Dyrektywą.
Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach. Zatem warunkiem stosowania dyrektyw jest ich wdrożenie do przepisów krajowych. Istnieją jednak pewne szczególne okoliczności, kiedy dyrektywa może być stosowana bezpośrednio. W przypadku braku implementacji norm dyrektyw do porządku prawnego danego państwa członkowskiego albo doznania implementacji w sposób niepełny lub po terminie, dyrektywy mogą być stosowane bezpośrednio pod warunkiem, że przepisy dyrektyw są precyzyjne i bezwarunkowe zaś z norm dyrektyw wynikają prawa jednostek wobec państwa.
Przywołując treść cyt. wyżej art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, należy wskazać, że zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Powyższy przepis Dyrektywy ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
Zaimplementowany do polskiego porządku prawnego ww. przepis Dyrektywy zwalnia od podatku tylko takie usługi kształcenia, na które Państwo ma wpływ, tj. takie które są uregulowane w ogólnie obowiązujących przepisach, czyli Państwo ma nad nimi kontrolę (i to dotyczy podmiotów będących jednostkami oświatowymi lub posiadających akredytację w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, bądź też właśnie usług świadczonych na zasadach określonych w przepisach wydanych przez Państwo) lub są finansowane ze środków publicznych, czyli z pieniędzy Państwa.
Kształcenie realizowane w interesie publicznym należy rozumieć jako takie, które jest objęte jurysdykcją danego państwa.
Skoro ustawodawca europejski sam nie zdefiniował pojęcia „interesu publicznego”, nie można stwierdzić, że jego zdefiniowanie przez ustawodawcę polskiego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT jest wadliwe.
Zwrócić należy uwagę, że żaden przepis Dyrektywy 2006/112/WE nie wskazuje, że zasady dotyczące zwolnień od podatku usług szkoleniowych obowiązujące w jednym państwie członkowskim przenoszą się automatycznie na zwolnienia w innym państwie członkowskim. Określenie grupy podmiotów innych niż podmioty prawa publicznego, których świadczenie usług będzie zwolnione od podatku, Dyrektywa pozostawiła do rozstrzygnięcia poszczególnym państwom członkowskim.
Ponadto w kwestii zapisu wynikającego z art. 44 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady zauważyć należy, że tut. organ dokonując oceny prawnej w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla przedmiotowych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT dokonał analizy, czy ww. usługi organizacji szkoleń i konferencji językowo-metodycznych, jak również szkoleń (warsztatów) mających za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 44 ww. rozporządzenia. Organ badał, czy przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestnika szkolenia (konferencji), jak również czy jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. W konsekwencji tut. organ uznał, że przedmiotowe usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia wykonawczego Rady.
Jednakże organ podatkowy, pomimo uznania przedmiotowych usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, uznał, że zwolnienie na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 nie ma zastosowania z uwagi na niespełnienie chociażby jednej z przesłanek wymienionych w lit. a) do lit. c) art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.
Wobec powyższego, organ podatkowy w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe dokonał wyczerpującej analizy w kwestii ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów art. 43 ust. 1 pkt 28 i pkt 29 ustawy o VAT z uwzględnieniem zapisów wynikających z art. 44 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady, czy też nie.
Reasumując, organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia oraz konferencje językowo-metodyczne, jak również szkolenia (warsztaty) dla zainteresowanych członków mające za przedmiot nauczanie języka obcego a nie metodykę nauczania, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Wprawdzie ww. usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, jednakże nie spełniają żadnej z pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie, tym samym nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia TSUE z 15 czerwca 1989 r. w sprawie 348/87 dotyczącej Stichting Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financiën należy zaznaczyć, że Trybunał wskazał w nim zasadę ogólną, stwierdzając, że pojęcia stosowane dla określania zwolnień przewidzianych w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez podatnika. Również powołany przez Wnioskodawcę wyrok TSUE z 26 marca 1987 r. w sprawie C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Holandii odnosi się do kwestii ogólnych stanowiąc, że zwolnienia stanowią niezależne pojęcia w prawie wspólnotowym i należy je rozpatrywać w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT wprowadzonego przez VI Dyrektywę.
Z kolei orzeczenie TSUE z 11 grudnia 2008 r. w sprawie Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing przeciwko Staatssecretaris van Financiën (C-407/07) dotyczy odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony w niniejszym wniosku, dotyczy bowiem sytuacji, w której Stichting (będący grupą szpitali i innych zakładów działających w sektorze ochrony zdrowia) świadczy odpłatnie na rzecz swych członków, w ramach wykonywania działalności zwolnionej lub w zakresie, której nie jest podatnikiem, usługi w zakresie ochrony zdrowia, w szczególności usługi w zakresie norm jakości i wspierania polityki jakości w sektorze ochrony zdrowia. Tym samym przedmiotowy wyrok nie znajduje zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
Również powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie TSUE z dnia 28 listopada 2013 r. w sprawie Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowa (C-319/12) nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem odnosi się do odmiennego stanu prawnego (art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 załącznika nr 4 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535)), nieobowiązującego w niniejszej sprawie.
Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.
ILPP1/4512-1-221/15-4/MK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zwolnienie > IBPP1/443-169/14/AZb