Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/iptpp2-4512-296-15-4-js-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184823288
Timestamp: 2020-05-31 06:32:08+00:00
Document Index: 30159575

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 113', 'art. 113', 'art. 113', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 96', 'art. 86', 'art. 96', 'art. 99', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 14']

IPTPP2/4512-296/15-4/JS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Łodzi
IPTPP2/4512-296/15-4/JS - Pismo wydane przez:...
IPTPP2/4512-296/15-4/JS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przed rejestracją dla potrzeb podatku VAT - jest nieprawidłowe.
W dniu 21 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przed rejestracją dla potrzeb podatku VAT.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lipca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.
Wnioskodawca jest spółką komandytową, która została wpisana do KRS w dniu 4 lutego 2015 r. i zarejestrowana pod nr KRS.... Spółka dokonała też zgłoszenia rejestracyjnego na druku NIP-8 do Naczelnika Urzędu Skarbowego w.... Tam też uzyskała informację, że nie trzeba już składać, jak w poprzednim okresie (przed styczniem 2015 r.), żadnych innych formularzy, czy dokumentów, aby być podatnikiem VAT. Wnioskodawca będąc przekonany, że dokonał wszelkich formalności, także w zakresie bycia podatnikiem VAT czynnym, w miesiącu lutym 2015 r. rozpoczął działalność gospodarczą. Wnioskodawca zaczął nabywać towary (import nasion lnu z Ukrainy), od których urząd celny naliczył podatek VAT oraz sprzedawać te towary na terenie kraju, na podstawie wystawianych przez siebie faktur, zawierających podatek VAT (należny). Sytuacja taka miała miejsce również w miesiącu marcu 2015 r. Nie mając świadomości popełnionego błędu (braku rejestracji jako podatnika VAT czynnego) Wnioskodawca złożył deklaracje VAT-7 za miesiąc luty i marzec, w których dokonał odliczenia podatku VAT, naliczonego w dokumentach celnych oraz otrzymanych fakturach zakupowych, od podatku należnego wyliczonego i wykazanego w wystawionych przez siebie fakturach sprzedażowych. Wynikającą z rozliczenia podatku VAT różnicę, Wnioskodawca odprowadził w ustawowych terminach na rzecz właściwego urzędu skarbowego. Dopiero po uzyskaniu informacji, iż aby stać się podatnikiem VAT czynnym należy złożyć formularz VAT-R i zrezygnować z ulgi w podatku VAT, jaka przysługuje podatnikom z mocy prawa do 150.000,00 zł sprzedaży netto (art. 113 ust. 9 ustawy VAT), Wnioskodawca w dniu 28 marca 2015 r. złożył ten formularz. Stosownie więc do art. 113 ust. 4 ustawy VAT Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku VAT czynnym z dniem 1 kwietnia 2015 r.
W miesiącu maju 2015 r. Wnioskodawca złożył korekty do deklaracji VAT-7 złożonych za miesiąc luty i marzec 2015 r., odejmując odliczony podatek VAT naliczony z dokumentów celnych i faktur zakupowych, wystawionych na Wnioskodawcę i zawierających podatek VAT naliczony. Jednocześnie Wnioskodawca ten skorygowany podatek VAT (naliczony w dokumentach celnych i fakturach zakupowych w miesiącach lutym i marcu 2015 r.), rozliczył w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2015 r., poprzez jego odliczenie od podatku VAT należnego za ten miesiąc. Należy nadmienić, że czynności związane z zakupem towarów i usług w miesiącu lutym i marcu 2015 r. były związane wyłącznie z czynnościami (sprzedażą towarów) opodatkowanymi podatkiem VAT.
1. Obowiązek podatkowy w stosunku do towarów importowanych powstał w momencie dokonywania przez Wnioskodawcę ich odprawy celnej, co miało miejsce w miesiącach lutym i marcu 2015 r.; dostawa (sprzedaż przez Wnioskodawcę) tych towarów miała miejsce również w miesiącach lutym i marcu 2015 r., natomiast w stosunku do towarów i usług nabywanych w kraju (głównie najmu przez Wnioskodawcę transportu do przewozu importowanych towarów), obowiązek podatkowy powstał w momencie ich dostawy (sprzedaży przez dostawców), co miało miejsce w miesiącach lutym i marcu 2015 r.;
2. Dokumenty celne związane z importem towarów w miesiącach lutym i marcu 2015 r. otrzymywał z urzędów celnych, drogą e-mailową, w dacie ich odprawy celnej, co miało miejsce w miesiącach lutym i marcu 2015 r.; w odniesieniu zaś do faktur zakupowych krajowych, na towary i usługi nabywane w miesiącach lutym i marcu 2015 r., otrzymywał je także w miesiącach lutym i marcu 2015 r.
Szczegółowy wykaz faktur/dokumentów celnych zakupowych, ze wskazaniem daty wystawienia faktury, daty dostawy (sprzedaży) na rzecz Wnioskodawcy i daty otrzymania faktury, zawiera rejestr zakupów za miesiąc luty i marzec 2015 r., który Wnioskodawca załącza do niniejszego pisma, a także dołącza rejestr sprzedaży za miesiąc luty i marzec 2015 r. tych towarów - wnioskując o ich włączenie do dokumentów w sprawie, na potwierdzenie stanu faktycznego.
Czy Wnioskodawca ma prawo w miesiącu kwietniu 2015 r., a więc po złożeniu formularza VAT-R, do odliczenia podatku VAT, naliczonego w dokumentach celnych oraz fakturach wystawionych na niego (zakupowych), za okres przed dokonaniem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, czyli przed dniem 1 kwietnia 2015 r.
Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w dokumentach celnych oraz w fakturach zakupowych, które otrzymał przed dniem zgłoszenia do urzędu skarbowego na formularzu VAT-R rezygnacji z ulgi w podatku VAT wynikającej z art. 113 ust. 9 ustawy VAT, a tym samym stania się czynnym podatnikiem podatku VAT. Prawo to wynika z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, który ustanawia tylko dwa warunki, aby można było odliczać podatek VAT, a mianowicie: bycie podatnikiem VAT czynnym oraz aby towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Obie przesłanki Wnioskodawca po 1 kwietnia 2015 r. spełnia. Natomiast z przepisu tego nie wynika, aby obniżając kwotę podatku naliczonego, konieczne było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego, w momencie otrzymania dokumentu celnego lub faktury zakupowej. Z kolei z art. 86 ust. 11 ustawy VAT wynika, że podatnik, który nie dokonał obniżenia kwoty podatku VAT należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e tego przepisu, może obniżyć kwotę podatku VAT należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Takie stanowisko zostało wyrażone także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji IPPP2/443-342/12-4/KOM z dnia 24 lipca 2012 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji IBPP3/4512-59/15/EJ z dnia 14 kwietnia 2015 r.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Z kolei terminy, w jakich podatnik może skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wskazują przepisy art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy.
W świetle art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
W świetle art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.
Artykuł 96 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:
Podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności (art. 99 ust. 3 ustawy).
Mając na uwadze powołane powyżej regulacje prawne należy wskazać, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego - co wprost wynika z art. 86 ust. 10 ustawy w związku z art. 86 ust. 10b pkt 1 jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.
Ponadto należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wskazano, jego realizacja następuje przez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.
Zatem należy stwierdzić, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w momencie otrzymania faktury. Aby uprawnienie to zrealizować podatnik musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy ma on prawo do odliczenia za miesiąc kwiecień 2015 r. podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych oraz faktur zakupowych, a więc po złożeniu formularza VAT-R, za okres przed dokonaniem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, czyli przed dniem 1 kwietnia 2015 r.
Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca w miesiącu lutym 2015 r. rozpoczął działalność gospodarczą. Zaczął nabywać towary (import nasion lnu z Ukrainy), od których urząd celny naliczył podatek VAT oraz sprzedawać te towary na terenie kraju, na podstawie wystawianych przez siebie faktur, zawierających podatek VAT (należny). Sytuacja taka miała miejsce również w miesiącu marcu 2015 r. Wnioskodawca złożył deklaracje VAT-7 za miesiąc luty i marzec 2015 r. Okoliczności te wskazują, że Wnioskodawca od lutego 2015 r. pomimo formalnego braku rejestracji w zakresie podatku VAT zachowywał się jak zarejestrowany podatnik podatku VAT.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów w lutym i marcu 2015 r. konieczne jest uprzednie skorygowanie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca wskaże datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej oraz okres rozliczeniowy, od którego zachowywał się jak zarejestrowany podatnik podatku VAT tj. datę 1 lutego 2015 r.
Z kolei, po uprzednim skorygowaniu zgłoszenia rejestracyjnego, Wnioskodawcy w stosunku do wydatków poniesionych w lutym i marcu 2015 r. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę lub dokument celny lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, czyli dla faktur dokumentujących nabycie w lutym 2015 r. i otrzymanych w tym miesiącu, prawo do odliczenia przysługuje w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2015 r. lub za dwa kolejne miesiące tj. za marzec lub kwiecień 2015 r. a dla faktur dokumentujących nabycie w marcu 2015 r. i otrzymanych w tym miesiącu, prawo do odliczenia przysługuje w deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2015 r. lub za dwa kolejne miesiące tj. za kwiecień i maj 2015 r.
Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan sprawy należy stwierdzić, iż skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - Wnioskodawca w stosunku do wydatków poniesionych w lutym 2015 r. nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2015 r. oraz za miesiąc marzec 2015 r., natomiast w stosunku do wydatków poniesionych w marcu 2015 r. nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2015 r., to Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia ww. podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2015 r., po uprzednim skorygowaniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.
Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny, jednakże oparł się na innych argumentach niż tut. Organ, w szczególności nie uwzględnił w ogóle konieczności skorygowania VAT-R.
Końcowo należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).