Source: http://kraken.slv.cz/9Aps4/2013
Timestamp: 2018-07-17 13:42:30+00:00
Document Index: 58238614

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 261', '§ 85', 'soud ', '§ 175', '§ 261', '§ 261', '§ 175', '§ 175', '§ 85', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 100', 'soud ', '§ 90', 'soud ', '§ 90', '§ 90', '§ 90', 'soud ', '§ 90', '§ 90', 'soud ', 'soud ', '§ 89', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 85', 'soud ', 'soud ', '§ 85', '§ 261', 'soud ', '§ 261', 'soud ', '§ 85', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 16', '§ 261', '§ 85', '§ 261', '§ 261', '§ 261', '§ 261', '§ 261', '§ 16', '§ 261', '§ 85', '§ 261', '§ 16', '§ 85', '§ 16', '§ 261', '§ 85', '§ 65', '§ 65', '§ 16', '§ 65', '§ 79', '§ 261', '§ 261', '§ 16', 'soud ', '§ 85', '§ 261', '§ 16', '§ 261', 'soud ', 'soud ', '§ 85', '§ 84', '§ 261', '§ 261', '§ 85', '§ 16', '§ 261', '§ 16', '§ 85', 'soud ', '§ 261', '§ 85', '§ 261', '§ 175', 'soud ', '§ 175', '§ 85', '§ 261', '§ 175', 'soud ', '§ 261', '§ 175', '§ 261', '§ 175', '§ 175', '§ 175', '§ 261', '§ 261', '§ 85', '§ 261', 'soud ', '§ 261', '§ 16', '§ 16', '§ 261', '§ 5', 'soud ', '§ 85', '§ 261', '§ 261', '§ 261', '§ 261', 'soud ', '§ 261', '§ 85', '§ 261', '§ 85', '§ 85', '§ 261', '§ 85', '§ 65', '§ 65', '§ 261', '§ 85', '§ 261', 'soud ', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', '§ 60']

9Aps4/2013
9 Aps 4/2013-25
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyò Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Poøízkové v právní vìci ¾alobce: Easy Working s.r.o., se sídlem Sokolská tøída 1615/50, Ostrava-Moravská Ostrava, zast. JUDr. Jaromírem Leimbergerem, advokátem se sídlem Èeská 168/15, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní úøad pro Moravskoslezský kraj, se sídlem Na Jízdárnì 3162/3, Ostrava, ve vìci ochrany pøed nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 23. 7. 2013, è. j. 22 A 50/2013-18,
I. Rozsudek Krajského soudu v Ostravì ze dne 23. 7. 2013, è. j. 22 A 50/2013-18, se zru¹uje. II. ®aloba ze dne 12. 5. 2013 proti nezákonnému zásahu ¾alovaného s e o d m í t á . III. ®ádný z úèastníkù n e m á právo na náhradu nákladù øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností brojil ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) proti shora oznaèenému rozsudku Krajského soudu v Ostravì (dále jen krajský soud ), jím¾ byla zamítnuta jeho ¾aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem správního orgánu. ®alobou se stì¾ovatel domáhal toho, aby krajský soud vyslovil, ¾e zahájení daòových kontrol danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období duben 2012, èervenec 2012 a srpen 2012 protokolem o ústním jednání ze dne 15. 10. 2012, è. j. 320866/12/388932804561, bylo nezákonné a ¾alovanému se zakazuje pokraèovat v tìchto kontrolách.
Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, ¾e podání stí¾nosti podle § 261 zákona è. 280/2009 Sb., daòového øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), nepova¾oval za prostøedek ochrany ve smyslu § 85 zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), jeho¾ vyèerpáním je podmínìna pøípustnost ¾aloby na ochranu pøed nezákonným zásahem. V daném ohledu krajský soud poukázal na toto¾nost právní
úpravy stí¾nosti dle § 175 zákona è. 500/2004 Sb., správního øádu, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen správní øád ), a stí¾nosti dle § 261 daòového øádu. Dospìl pøitom k závìru, ¾e na stí¾nost dle § 261 daòového øádu je aplikovatelná judikatura vztahující se ke stí¾nosti dle § 175 správního øádu, konkrétnì rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 12. 2010, è. j. 4 Aps 2/2010-44, v nìm¾ bylo konstatováno, ¾e stí¾nost dle § 175 správního øádu pro svùj nedostateèný nápravný a ochranný úèel nemù¾e pøedstavovat prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s.
Krajský soud k samotnému vìcnému posouzení ¾aloby uvedl, ¾e správce danì nejprve zahájil postup k odstranìní pochybností, který se u¾ije v pøípadì, kdy existují konkrétní dílèí pochybnosti, po jejich¾ odstranìní lze stanovit daòovou povinnost. Pokud v¹ak pochybnosti odstranìny nejsou, správce danì zahájí daòovou kontrolu. Bylo by zcela bez procesní logiky, pokud by správce danì musel ji¾ pøedem a bez øádné znalosti a provìøení celé vìci urèit, který z instrumentù zvolí-zda daòovou kontrolu èi postup k odstranìní pochybností. Nejsou-li v rámci postupu k odstranìní pochybností správcem danì vznesené pochybnosti øádnì rozptýleny, správce danì sdìlí výsledek tohoto postupu daòovému subjektu a umo¾ní mu podat návrh na doplnìní dokazování. Shledá-li správce danì nutnost pokraèovat v dokazování, a to i v pøípadì, kdy daòový subjekt návrh na doplnìní dokazování nepodá, je tøeba vést dokazování v rámci daòové kontroly. Krajský soud pak posuzoval, zda neexistence sdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností, který byl vùèi stì¾ovateli iniciován pøed zahájením daòové kontroly, a neexistence návrhu na doplnìní dokazování, znaèila nemo¾nost zahájení daòové kontroly, která by navazovala na postup k odstranìní pochybností. Dospìl pøitom k závìru, ¾e za stavu, kdy právní úprava umo¾òuje zahájit daòovou kontrolu i v pøípadì, ¾e daòový subjekt nepodá návrh na doplnìní dokazování, by kategorické trvání na po¾adavku na pøedcházející úplné sdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností bylo pustým formalismem, proto¾e by nemohlo vést k jinému vyústìní ne¾ k zahájení daòové kontroly.
Dle krajského soudu daný závìr nemù¾e zpochybnit právo daòového subjektu na sdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností. Jeho nesdìlení pøedstavuje poru¹ení práv daòového subjektu, jde v¹ak o poru¹ení práv, které je zhojitelné. K jeho zhojení pøitom v dané vìci do¹lo, kdy¾ správce danì dodateènì stì¾ovatele podrobnì informoval o výsledku postupu k odstranìní pochybností. Krajský soud proto shledal, ¾e daòová kontrola byla zahájena v souladu se zákonem a ¾alobu zamítl.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvedl, ¾e splnil své dùkazní bøemeno pøedlo¾ením prvotních daòových dokladù a záznamních povinností dle § 100 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù. Tím se pøesunulo dùkazní bøemeno na správce danì, který mìl prokázat, ¾e má oprávnìné pochybnosti o vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti evidence a pøedlo¾ených dokladù. Teprve poté, co by správce danì unesl své dùkazní bøemeno, byl oprávnìn vy¾adovat dal¹í doklady a informace. To v¹ak správci danì nezabránilo, aby konstatoval, ¾e stì¾ovatel v rámci postupu k odstranìní pochybností pochybnosti správce danì nerozptýlil, a aby správce danì zahájil daòovou kontrolu. Takový postup vèetnì zahájení daòové kontroly je dle stì¾ovatele nezákonný. K tomu stì¾ovatel uvedl, ¾e popsaná námitka byla uplatnìna ji¾ v ¾alobì ke krajskému soudu, ale krajský soud se s ní nevypoøádal, v èem¾ stì¾ovatel spatøuje nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu.
Dále stì¾ovatel namítl, ¾e dle § 90 odst. 1 daòového øádu o prùbìhu postupu k odstranìní pochybností sepí¹e správce danì podle povahy odpovìdi protokol nebo úøední záznam, ve kterém uvede vyjádøení nebo dùkazní prostøedky, na jejich¾ základì pova¾uje pochybnosti za zcela nebo zèásti odstranìné, a uvede pøípadné dùvody pøetrvávajících pochybností. Protokol ze dne 15. 10. 2012, v nìm¾ bylo stì¾ovateli sdìleno, ¾e nebyly odstranìny pochybnosti správce danì, pokraèování a v nìm¾ bylo konstatováno, ¾e se zahajuje daòová kontrola, ¾ádné hodnocení dùkazù neobsahuje. Stì¾ovatel tak má za to, ¾e ani v tomto okam¾iku správce danì neunesl dùkazní bøemeno ohlednì setrvávajících pochybností. I tato námitka byla dle stì¾ovatele souèástí ¾aloby a krajský soud se jí nezabýval, èím¾ zatí¾il svùj rozsudek vadou spoèívající v nepøezkoumatelnosti.
Stì¾ovatel rovnì¾ uvedl, ¾e dle jeho náhledu lze daòovou kontrolu zahájit jen tehdy, pokud 1) existuje protokol nebo úøední záznam dle § 90 odst. 1 daòového øádu, 2) správce danì daòovému subjektu sdìlil výsledek postupu k odstranìní pochybností dle § 90 odst. 2 daòového øádu, 3) daòový subjekt dostal lhùtu k návrhu na pokraèování v dokazování a pøedlo¾ení dùkazù a 4) správce danì shledal dùvody podle § 90 odst. 3 daòového øádu. Stì¾ovatel namítl, ¾e v okam¾iku zahájení daòové kontroly nebyla splnìna ani jedna z tìchto ètyø zmínìných podmínek. I tato námitka byla souèástí ¾aloby, ale krajský soud se jí dle mínìní stì¾ovatele v plném rozsahu nezabýval, v èem¾ opìt spatøuje nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti dále vyjádøil nesouhlas s hodnocením krajského soudu, ¾e trvání na tom, aby správce danì sdìlil výsledek postupu k odstranìní pochybností, je pustým formalismem. Dle názoru stì¾ovatele nemù¾e být trvání na dodr¾ení zákona pustým formalismem a je tak tøeba dodr¾et i § 90 daòového øádu. Stì¾ovatel v daném ohledu poukázal na skuteènost, ¾e daòová kontrola byla zahájena dne 15. 10. 2012 tak, ¾e uprostøed ústního jednání, jeho¾ pøedmìtem bylo prokazování údajù v daòových pøiznáních, po øadì otázek a odpovìdí se najednou zmìnil pøedmìt jednání na zahájení daòové kontroly, pøièem¾ s pøedchozím prùbìhem postupu k odstranìní pochybností se správce danì vypoøádal jedním odstavcem na stranì 5 protokolu. Stì¾ovatel má za to, ¾e nebylo mo¾no po pùl roce od zahájení daòových kontrol zhojit vadu zahájení daòových kontrol spoèívající v nesdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností. Dle stì¾ovatele je právo daòového subjektu navrhnout dal¹í dùkazy dle § 90 odst. 2 daòového øádu nutnou podmínkou, její¾ splnìní musí pøedcházet zahájení daòové kontroly. Pokud by tomu tak nebylo, pøecházeli by správci danì z postupù k odstranìní pochybností do daòových kontrol kvùli lhùtám, které v daòové kontrole nejsou omezeny na rozdíl od postupu k odstranìní pochybností.
®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nil s právním názorem krajského soudu, dle nìho¾ nesdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností pøed zahájením daòové kontroly bylo napraveno dodateèným sdìlením v prùbìhu této kontroly. Dále ¾alovaný uvedl, ¾e ¾alobní námitky, jimi¾ se dle stì¾ovatele krajský soud nezabýval, byly v odùvodnìní napadeného rozsudku fakticky vypoøádány, pøièem¾ je nutno pøihlédnout k tomu, ¾e krajský soud odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 10. 2012, è. j. 1 Ans 10/2012-56, který obsahuje srovnání institutu postupu k odstranìní pochybností s vytýkacím øízením dle ji¾ neúèinného zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ).
®alovaný se vyjádøil té¾ k námitce nesdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností pøed zahájením daòové kontroly. Uvedl, ¾e pokud vydá správce danì výzvu k odstranìní pochybností a poskytne daòovému subjektu lhùtu dle § 89 odst. 3 daòového øádu, zále¾í zásadnì na správci danì, kdy bude postup k odstranìní pochybností pova¾ovat za ukonèený, a není pøípustné, aby volba okam¾iku sdìlení výsledku tohoto postupu nále¾ela daòovému subjektu. Neodstranìní pochybností mù¾e mít dle ¾alovaného dvojí vyústìní. Jednak mù¾e vést ke stanovení danì odchylnì od danì tvrzené, pokud stav dokazování umo¾òuje daò stanovit. Jednak mù¾e vést k zahájení daòové kontroly, je-li tøeba provést hlub¹í dokazování. Pøi první variantì má sdìlení postupu nezanedbatelný význam, proto¾e daòový subjekt má na výbìr, zda bude dále trvat na svém tvrzení a navrhne pokraèování v dokazování, nebo se spokojí se stanovením danì odchylnì od danì tvrzené. Nesdìlením výsledku postupu by této volby byl zbaven. Pøi druhé variantì má v¹ak sdìlení výsledku postupu k odstranìní pochybností a poskytnutí lhùty jen poøádkový význam, proto¾e pøípadné vyjádøení daòového subjektu nic nezmìní na zahájení daòové kontroly. Pokud je v takovém pøípadì výsledek postupu k odstranìní pochybností sdìlen a¾ dodateènì v prùbìhu daòové kontroly, nejedná se o pochybení správce danì, které by znamenalo nezákonný zásah do práv daòového subjektu. Závìr o formalistickém charakteru po¾adavku na sdìlení takového výsledku pøed zahájením daòové kontroly není nezbytnì v rozporu se závìrem o poru¹ení práv daòového subjektu, proto¾e je nutno li¹it míru poru¹ení jeho práv. Na základì této argumentace ¾alovaný navrhl kasaèní stí¾nost zamítnout.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e kasaèní stí¾nost je podána osobou k tomu oprávnìnou, je podána vèas, jde o rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná, stì¾ovatel je v øízení o kasaèní stí¾nosti zastoupen advokátem. Dùvod kasaèní stí¾nosti odpovídá dùvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s. Zdej¹í soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasaèní stí¾nosti a v rámci uplatnìných dùvodù, zároveò zkoumal, zda netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.), a pøitom dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, nikoli v¹ak z namítaných dùvodù, ale z dùvodu, k nìmu¾ pøihlí¾í Nejvy¹¹í správní soud z úøední povinnosti.
Mezi vady, k nim¾ Nejvy¹¹í správní soud pøihlí¾í i z úøední povinnosti, patøí i vada øízení spoèívající v tom, ¾e byla vìcnì projednána ¾aloba, která je nepøípustná. Zdej¹í soud tak provìøil, i kdy¾ to nebylo namítáno, zda ¾aloba, kterou krajský soud vìcnì projednal, byla pøípustná. ®aloba na ochranu pøed nezákonným zásahem je pøitom dle § 85 nepøípustná, lze-li se ochrany nebo nápravy domáhat jinými právními prostøedky; to neplatí, domáhá-li se ¾alobce pouze urèení, ¾e zásah byl nezákonný. V nynìj¹ím pøípadì stì¾ovatel argumentoval, ¾e v dobì zahájení daòové kontroly zde neexistovaly zákonné podmínky pro její zahájení, z tohoto dùvodu ji pova¾oval za nezákonnou a ¾alobou se domáhal toto, aby krajský soud ¾alovanému zakázal v jejím dal¹ím pokraèování. To znamená, ¾e pøed podáním ¾aloby bylo nutné vyèerpat jiné právní prostøedky ochrany, pokud existují, jeliko¾ se stì¾ovatel nedomáhal pouze urèení, ¾e zásah byl nezákonný.
Krajský soud se ve vztahu k prostøedku ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s. vyjádøil tak, ¾e za takový prostøedek v pøípadì daòové kontroly provádìné podle daòového øádu nelze pova¾ovat stí¾nost dle § 261 daòového øádu. Nejvy¹¹í správní soud se v¹ak s takovým hodnocením neztoto¾nil.
Dle § 261 odst. 1 a odst. 3 a¾ 5 daòového øádu: (1) Osoba zúèastnìná na správì daní má právo podat správci danì stí¾nost proti nevhodnému chování jeho úøedních osob nebo proti postupu tohoto správce danì, neposkytuje-li daòový zákon jiný prostøedek ochrany. (3) Správce danì pro¹etøí skuteènosti uvedené ve stí¾nosti. Pova¾uje-li to za vhodné, vyslechne stì¾ovatele, osoby, proti nim¾ stí¾nost smìøuje, popøípadì dal¹í osoby, jejich¾ výpovìï mù¾e pøispìt k objasnìní vìci. (4) Stí¾nost musí být vyøízena do 60 dnù ode dne jejího doruèení správci danì pøíslu¹nému k jejímu vyøízení. Stanovenou lhùtu lze pøekroèit jen tehdy, nelze-li v jejím prùbìhu zajistit podklady potøebné pro vyøízení stí¾nosti. Stí¾nost proti nevhodnému chování úøední osoby pøi daòové kontrole nebo postupu správce danì pøi daòové kontrole musí být vyøízena nejpozdìji do ukonèení daòové kontroly. (5) Byla-li stí¾nost shledána dùvodnou nebo èásteènì dùvodnou, uèiní správce danì bezodkladnì nezbytná opatøení k nápravì. O výsledku ¹etøení a opatøeních pøijatých k nápravì se uèiní úøední záznam a správce danì o tomto výsledku bezodkladnì vyrozumí stì¾ovatele. pokraèování
Nejvy¹¹í správní soud vy¹el z toho, ¾e v rámci pøedchozí právní úpravy v zákonì o správì daní a poplatkù prostøedkem ochrany dle § 85 s. ø. s. proti zahájení i provádìní daòové kontroly byly námitky dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù; k tomu viz usnesení roz¹íøeného senátu zdej¹ího soudu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, publikované pod è. 735/2006 Sb. NSS, dostupné stejnì jako dal¹í zde citovaná rozhodnutí zdej¹ího soudu z www.nsssoud.cz. Právní regulace zmínìných námitek vycházela z toho, ¾e daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, má ve vztahu k pracovníku správce danì právo podávat námitky proti postupu pracovníka správce danì [§ 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù] a nadøízený pracovník námitce vyhoví a zajistí nápravu nebo daòovému subjektu sdìlí písemnì dùvody, pro které nelze námitce vyhovìt (§ 16 odst. 6, vìta druhá, tohoto zákona). Dle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu mají námitky dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù a stí¾nost dle § 261 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu obdobný charakter v tìch ohledech, které jsou rozhodné pro kvalifikování tìchto institutù jako zpùsobilého prostøedku ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., který musí být vyèerpán pøed podáním zásahové ¾aloby proti zahájení èi provádìní daòové kontroly.
Oba zmínìné instituty (námitky i stí¾nost) lze toti¾ pou¾ít ve vztahu k daòové kontrole. U námitek je tato skuteènost zøejmá bez dal¹ího z vý¹e citované právní úpravy v zákonì o správì daní a poplatkù. Stí¾nost dle § 261 daòového øádu má sice subsidiární charakter-lze ji vyu¾ít tehdy, kdy¾ daòový zákon neposkytuje jiný prostøedek ochrany (§ 261 odst. 1 daòového øádu), pokud v¹ak má daòový subjekt, stejnì jako v nynìj¹í vìci, za to, ¾e daòová kontrola nemohla být vùbec zahájena zpùsobem, jakým k tomu do¹lo, a nemù¾e ani nadále probíhat, nenabízí se jiný prostøedek ochrany ne¾ stí¾nost, s ním¾ by bylo pro takovou situaci poèítáno. I odborná literatura si v¹ímá toho, ¾e stí¾nost dle § 261 daòového øádu nalezne své uplatnìní proti postupu správce danì pøi daòové kontrole (viz Baxa, J.; Dráb, O.; Kaniová, L.; Lavický, P.; Schillerová, A.; ©imek, K.; ®i¹ková, M. Daòový øád Komentáø. II díl. Praha : Wolters Kluwer. 2011, s. 1503; dále té¾ Kobík, J.; Kohoutková, A. Daòový øád s komentáøem. 2. vyd. Olomouc : ANAG. 2013. s. 1086). O tom, ¾e stí¾nost dle § 261 daòového øádu se uplatní i pøi daòové kontrole, ostatnì svìdèí i § 261 odst. 4, vìta poslední, daòového øádu, která øe¹í èasový aspekt vztahu daòové kontroly a podané stí¾nosti. Lze dodat, ¾e i dùvodová zpráva k daòovému øádu výslovnì zmiòuje, ¾e institut stí¾nosti nahradil institut námitky proti postupu pracovníka správce danì pøi daòové kontrole.
Jak námitky dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù, tak stí¾nost dle § 261 daòového øádu dále vychází z dispozitivní zásady. Daòový subjekt tak má právo na jejich uplatnìní a ji¾ jejich samotné uplatnìní iniciuje pøíslu¹ný postup, v nìm¾ se provìøují výhrady daòového subjektu proti daòové kontrole. Zahájení takového postupu pøitom není na správním uvá¾ení správce danì a není ani vázáno na ¾ádné dal¹í podmínky. Ji¾ samotné podání námitek proti postupu pracovníka správce danì pøi daòové kontrole èi stí¾nosti na postup správce danì pøi daòové kontrole zakládá povinnost pøíslu¹né úøední osoby, resp. pøíslu¹ného správce danì se námitkou èi stí¾ností zabývat. Tímto otevøeným pøístupem daòového subjektu k mo¾nosti obrany proti daòové kontrole na základì námitky èi stí¾nosti je naplnìn jeden z podstatných po¾adavkù na prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s.
U stí¾nosti z § 261 odst. 3, vìty první, daòového øádu vyplývá nutnost zabývat se v¹emi skuteènostmi v nich uplatnìnými, jimi¾ daòový subjekt odùvodòuje svùj názor na nezákonnost pøi zahájení èi provádìní daòové kontroly. Jakkoli u námitek dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù nebyla v právní úpravì výslovnì zmínìna povinnost zabývat se v¹emi v námitce uplatnìnými výhradami, vyplývala ze samotné podstaty tohoto institutu. I tato charakteristika námitek a stí¾nosti svìdèí závìru, ¾e v obou pøípadech jde o prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., v jeho¾ rámci mù¾e daòový subjekt napadnout a nechat napravit v¹echna myslitelná pochybení pøi daòové kontrole.
Podstatné dále je, ¾e v pøípadì dùvodnosti námitek i stí¾nosti nastupuje nutnost zjednat nápravu (u námitek v souladu § 16 odst. 6 zákona o správì daní a poplatkù), resp. nutnost pøijmout nezbytná opatøení k nápravì (u stí¾nosti v souladu s § 261 odst. 5 daòového øádu). Tím je naplnìn dal¹í nezbytný znak, aby urèitý právní institut mohl být oznaèen za prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., kterým je bezprostøední schopnost korigovat provádìní úkonu, který je pøedmìtem zásahové ¾aloby, nebo takovému úkonu pøímo zamezit èi jej zakázat tam, kde to ochrana daòového subjektu vy¾aduje.
V poslední øadì lze zmínit, ¾e vyøízení námitek ani stí¾nosti nepøedstavuje rozhodnutí ve smyslu § 65 odst. 1 s. ø. s. Pokud by tomu tak bylo, nebyla by soudní ochrana mo¾ná skrze ¾alobu proti nezákonnému zásahu, ale skrze ¾alobu proti rozhodnutí správního orgánu ve smyslu § 65 s. ø. s. Ve vztahu k této otázce u námitek dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù roz¹íøený senát zdej¹ího soudu v usnesení ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, konstatoval: Soudní ochrana podle § 65 odst. 1 s. ø. s. je vylouèena samotným charakterem námitek a zpùsobem, jakým je o nich rozhodováno. Smyslem námitek je operativní zaji¹tìní nápravy vadného postupu kontrolního pracovníka. Vyhovìno je jim faktickým úkonem, pøi nevyhovìní je rozhodnutí pouze sdìlením dùvodù. Negativní vyøízení námitek, i kdy¾ má formu rozhodnutí, nemá právní obsah rozhodnutí. Pokud nebylo námitkám vyhovìno, ani o nich rozhodnuto, nebylo by mo¾no se rozhodnutí domoci, nebo» nejde o neèinnost podøaditelnou pod ustanovení § 79 a násl. s. ø. s. Obdobnou úvahu lze pøitom uèinit i ve vztahu ke stí¾nosti dle § 261 daòového øádu, její charakter a zpùsob, jakým je o ní rozhodováno, se neli¹í od popsaných námitek. S vyøízením dùvodné stí¾nosti se také pojí bezodkladné pøijetí nezbytných opatøení k nápravì, která mohou mít povahu faktického úkonu. O výsledku ¹etøení a pøijatých opatøeních se stì¾ovatel vyrozumívá. Dále lze podpùrnì dodat, ¾e vyøízení stí¾nosti se nedìje v øízení, ale pøedstavuje pouhý postup.
Pro zmínìné shodné charakteristické rysy stí¾nosti dle § 261 daòového øádu a námitek dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e shodnì jak námitky v zákonì o správì daní a poplatkù pøedstavovaly prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., je tímto prostøedkem ochrany stí¾nost dle § 261 daòového øádu.
Za odli¹nost úpravy námitek dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù od úpravy stí¾nosti dle § 261 daòového øádu krajský soud oznaèil výslovnou úpravu lhùty, v ní¾ je nutno stí¾nost vyøídit, a mo¾nost daòového subjektu nechat pro¹etøit zpùsob vyøízení stí¾nosti nejblí¾e nadøízeným správcem danì. K tomu zdej¹í soud uvádí, ¾e ve vztahu ke zmínìným námitkám dle zákona o správì daní a poplatkù roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, dovodil tøicetidenní lhùtu k jejich vyøízení; samotnou existencí lhùt k vyøízení se tak námitky a stí¾nost neli¹í (rozdílná je délka této lhùty, co¾ v¹ak nehraje podstatnou roli). Jak plyne ze zmínìného usnesení roz¹íøeného senátu, na které lze v podrobnostech odkázat, existence lhùty u prostøedku ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s. má znaèný význam ve vztahu k lhùtám dle § 84 s. ø. s. pro podání zásahové ¾aloby, naopak neexistence lhùt pro vyøízení prostøedku ochrany by v øízení o zásahové ¾alobì èinila znaèné problémy. Výslovná úprava lhùt k vyøízení stí¾nosti dle § 261 daòového øádu tak nemù¾e vést k závìru, ¾e stí¾nost dle § 261 daòového øádu nemù¾e být prostøedkem ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., ale námitky dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù jím být mohly. V souvislosti se lhùtami lze zmínit, ¾e samotné podání stí¾nosti není výslovnì omezeno ¾ádnou lhùtou (stejnì jak to bylo i u zmínìných námitek dle zákona o správì daní a poplatkù). Nicménì z povahy vìci vyplývá, ¾e má-li taková stí¾nost smìøovat proti postupu správce danì pøi daòové kontrole, proti nìmu¾ má skýtat ochranu, lze ji uplatnit jen v prùbìhu této kontroly. Podání takové stí¾nosti po ukonèení daòové kontroly je toti¾ bezpøedmìtné. pokraèování
Ve vztahu k právu daòového subjektu dle § 261 odst. 6 daòového øádu nechat pro¹etøit vyøízení stí¾nosti, je sice mo¾no konstatovat, ¾e jde o odli¹nost od námitek, jeliko¾ proti rozhodnutí o námitkách se nebylo mo¾no odvolat dle výslovné úpravy v § 16 odst. 6, vìtì poslední, zákona o správì danì a poplatkù, nejde v¹ak o odli¹nost, která by oslabovala charakter stí¾nosti jako zpùsobilého prostøedku ochrany dle § 85 s. ø. s., naopak lze soudit, ¾e daòovému subjektu poskytuje ¾ádost o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dal¹í mo¾nost ochrany (k tomu viz dále).
Krajský soud svùj závìr, ¾e stí¾nost dle § 261 daòového øádu nelze pova¾ovat za prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., dále vystavìl na tom, ¾e právní úprava stí¾nosti dle § 261 daòového øádu je témìø shodná jako právní úprava stí¾nosti dle § 175 správního øádu. Krajský soud pøitom poukázal na to, ¾e v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 12. 2010, è. j. 4 Aps 2/2010-44, publikovaném pod è. 2339/2011 Sb. NSS, bylo konstatováno, ¾e podání stí¾nosti podle § 175 správního øádu není podmínkou pøípustnosti ¾aloby ve vìci ochrany pøed nezákonným zásahem ve smyslu § 85 s. ø. s., jeliko¾ taková stí¾nost nemá dostateèný ochranný a nápravný úèel.
Jakkoli lze krajskému soudu dát za pravdu v tom, ¾e právní úpravy stí¾nosti dle § 261 daòového øádu a stí¾nosti dle § 175 správního øádu jsou velmi podobné, Nejvy¹¹í správní soud shledal odli¹nosti, které odùvodòují odli¹ný závìr ve vztahu ke stí¾nosti dle § 261 daòového øádu od stí¾nosti dle § 175 správního øádu. Tyto odli¹nosti jsou následující.
Dle § 261 odst. 4, vìty poslední, daòového øádu musí být stí¾nost proti nevhodnému postupu správce danì pøi daòové kontrole vyøízena nejpozdìji do ukonèení daòové kontroly. Zmínìné ustanovení, které nemá obdobu v úpravì stí¾nosti dle § 175 správního øádu, posiluje ochranný a nápravný úèel stí¾nosti v daòovém øádu. Dané ustanovení toti¾ uzpùsobuje vyøizování stí¾nosti tak, aby opatøení k nápravì, která se pøimykají k vyøízení dùvodné stí¾nosti, mìla reálnou schopnost odstranit namítané nezákonnosti pøi daòové kontrole, je¾ bude v dobì vyøízení stí¾nosti je¹tì probíhat. Stí¾nost dle § 175 správního øádu takové garance neposkytuje, jeliko¾ její úprava nijak nevyluèuje situaci, ¾e stí¾nost mù¾e být vyøízena a¾ v dobì, kdy správní orgán postup, proti nìmu¾ stí¾nost smìøuje, sám ukonèil.
V pøípadì stí¾nosti dle daòového øádu je dále v zákonì preciznìji upraveno pro¹etøení vyøízení stí¾nosti, ne¾ je tomu u pro¹etøení vyøízení stí¾nosti v § 175 odst. 7 správním øádu. Zatímco dle § 261 odst. 6 daòového øádu se pøi pro¹etøení vyøízení stí¾nosti postupuje dle úpravy pro samotné vyøízení stí¾nosti v § 261 odst. 3 a¾ 5 daòového øádu, správní øád k dané otázce výslovnou úpravu neobsahuje. Pro¹etøení vyøízení stí¾nosti je pøitom se samotným institutem stí¾nosti provázáno; jasná a úèelná úprava pro¹etøení vyøízení stí¾nosti pøitom zprostøedkovanì pùsobí na kvalitnìj¹í zpùsob vyøizování samotných stí¾ností, a tím i u samotné stí¾nosti zvy¹uje nápravný a ochranný charakter ve smyslu § 85 s. ø. s. Výslovná úprava v daòovém øádu týkající se postupu pøi pro¹etøování vyøízení stí¾nosti, lhùty k tomuto pro¹etøení, jako¾ i mo¾nost nejblí¾e nadøízeného správce danì pøijmout nezbytná opatøení k nápravì (na základì § 261 odst. 4 ve spojení s odst. 6 daòového øádu) tak pøedstavuje podstatnou rozdílnost od úpravy ve správním øádu. Navíc úprava v daòovém øádu, kdy k pro¹etøení vyøízení stí¾ností je pøíslu¹ný nejblí¾e nadøízený správce danì, napomáhá jednotnému vyøizování stí¾ností, jeliko¾ tímto nadøízeným správcem danì bude pravidelnì jediný orgán-Odvolací finanèní øeditelství. Naopak u stí¾nosti dle správního øádu vzhledem ke znaèné diverzifikaci správních orgánù a jim nadøízených správních orgány nelze nále¾ité záruky jednotného pøístupu hledat na úrovni správních orgánù.
Za nepøehlédnutelné dále zdej¹í soud pova¾uje to, ¾e kromì vý¹e popsaných rozdílù v právní úpravì, které posilují ochranný a nápravný charakter stí¾nosti dle § 261 daòového øádu, uvedená stí¾nost dle daòového øádu navazuje na dlouhá léta fungující institut námitek dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù, který se ukázal být racionálním prostøedkem ochrany, jen¾ je nutno vyèerpat pøed podáním zásahové ¾aloby. Námitky dle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù v aplikaèní praxi prokázaly potenciál odstraòovat nezákonnosti pøi provádìní daòové kontroly a zároveò respektovaly charakter daòové kontroly se v¹emi jejími specifiky. Stí¾nost dle § 261 daòového øádu navazuje na institut námitek, smysl obou institutù a jádro jejich právní úpravy se shoduje. Pro tuto návaznost, pøi ní¾ je mo¾no v mnohém vycházet ze správní praxe ve vztahu k námitkám, lze konstatovat, ¾e dostateèný ochranný a nápravný potenciál námitek je nezmìnìn i u stí¾nosti, která institut námitek nahradila, a lze ji pojímat jako prostøedek ochrany. K tomu lze dále uvést, ¾e daný závìr plnì respektuje subsidiaritu správního soudnictví (§ 5 s. ø. s.), jeliko¾ dává prostor k tomu, aby pøípadná nezákonnost mohla být nejprve odstranìna vlastními mechanismy veøejné správy a a¾ v pøípadì jejich selhání ve správním soudnictví.
Na základì vý¹e popsané argumentace zdej¹í soud dospìl k závìru, ¾e je-li dle ¾alobních tvrzení nezákonným zásahem probíhající daòová kontrola provádìná v rozporu s právními pøedpisy, prostøedkem ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s. je stí¾nost ve smyslu § 261 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu. Tím byl popøen opaèný právní názor, z nìho¾ vy¹el krajský soud, to v¹ak nemìlo pøímý vliv na výrok rozhodnutí o kasaèní stí¾nosti, jeliko¾ v nynìj¹í vìci tato stí¾nost byla ze strany stì¾ovatele bezvýslednì vyèerpána. Stì¾ovatel stí¾nost dle § 261 daòového øádu podal, její podání v¹ak nevedlo k zastavení daòové kontroly, èeho¾ se ¾alobou stì¾ovatel domáhal. ®alovaný sice shledal urèité pochybení (spoèívající v tom, ¾e stì¾ovateli nebyl pøed zahájením kontroly øádnì sdìlen výsledek postupu k odstranìní pochybností), ale zároveò shledal, ¾e je¹tì pøed podáním stí¾nosti bylo toto pochybení napraveno, tak¾e nepøijal ¾ádná opatøení k nápravì. Lze tak shrnout, ¾e stì¾ovatel stí¾nost dle § 261 odst. 1 a¾ 5 daòového øádu bezvýslednì vyèerpal, pro její nevyèerpání tak nebylo mo¾no ¾alobu odmítnout.
V návaznosti na bezvýsledné vyèerpání stí¾nosti je v¹ak nutno uvést, ¾e § 261 odst. 6 daòového øádu umo¾òuje daòovému subjektu po¾ádat nejblí¾e nadøízeného správce danì, aby pro¹etøil zpùsob vyøízení stí¾nosti. Dle tohoto ustanovení: Má-li stì¾ovatel za to, ¾e jeho stí¾nost nebyla øádnì vyøízena, mù¾e po¾ádat nejblí¾e nadøízeného správce danì, aby pro¹etøil zpùsob vyøízení stí¾nosti. Tento správce danì postupuje pøi pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti podle odstavcù 3 a¾ 5, nadøízený správce danì pøitom mù¾e sám po pro¹etøení uèinit nezbytná opatøení k nápravì.
Nejvy¹¹í správní soud proto dále zhodnotil, zda je tøeba pova¾ovat pro¹etøení vyøízení stí¾nosti nejblí¾e nadøízeným správcem danì ve smyslu § 261 odst. 6 daòového øádu za dal¹í prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s., který musel být vyèerpán pøed podáním zásahové ¾aloby. Dospìl pøitom k závìru, ¾e i pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti pøedstavuje prostøedek ochrany pøed zahájením èi provádìním daòové kontroly.
K tomuto závìru vedlo naplnìní stejných znakù uvedených vý¹e, které charakterizovaly samotnou stí¾nost jako prostøedek ochrany, i u postupu pøi pro¹etøení vyøízení stí¾nosti.
V první øadì je mo¾no uvést, ¾e pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti se dotýká i samotné daòové kontroly, která v øízení o zásahové ¾alobì tvoøí pøedmìt øízení. Pro¹etøení se netýká jen samotného procesního postupu vyøízení stí¾nosti, opaèný závìr by èinil z pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti prakticky prázdný institut bez vìt¹ího významu. Procesní postup vyøízení stí¾nosti toti¾ zpravidla nebude pro daòové subjekty pøedstavovat problém, naopak rozdílný náhled daòového subjektu a správce danì vyøizujícího stí¾nost lze oèekávat v samotném závìru o dùvodnosti stí¾nosti a dostateènosti opatøení k nápravì. Zmínit lze té¾, ¾e jak v pøípadì stí¾nosti, tak pro¹etøení jejího vyøízení, jde o postupy, nikoli formalizovaná øízení zakonèená formalizovanými rozhodnutími. Nemìlo by proto opodstatnìní v zákonì konstruovat institut pro¹etøení zpùsobu pokraèování vyøízení stí¾nosti, v jeho¾ rámci by bylo mo¾no provìøit jen dodr¾ení procesního postupu pøi vyøizování stí¾nosti, kdy¾ jde ve srovnání s øízením o ménì formální postup, který není svázán pøísnými procesními pravidly. Naopak smysl dává umo¾nit v rámci pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti provìøit samotný závìr o dùvodnosti, resp. nedùvodnosti stí¾nosti a adekvátnost pøijatých opatøení k nápravì.
Uvedené je nutno vztáhnout i na pøípad, kdy stí¾nost není vùbec vyøízena v zákonem pøedvídané lhùtì. I v takovém pøípadì se nabízí mo¾nost po¾ádat o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti a v ¾ádosti o pro¹etøení uvést vìcné výhrady proti postupu správce danì pøi daòové kontrole, kterými se nadøízený správce danì bude zabývat. Pro tento závìr svìdèí hlavní smysl institutu pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, jím¾ je efektivní odstranìní z hlediska práva závadného stavu, èeho¾ v¹ak lze dosáhnout jen tehdy, kdy¾ se nadøízený správce danì bude tvrzenými pochybeními pøi daòové kontrole vìnovat meritornì. V mo¾nosti nechat vìcnì provìøit tvrzené nezákonnosti pøi zahájení èi provádìní daòové kontroly nadøízeným správcem danì nemù¾e být daòový subjekt limitován pochybeními podøízeného správce danì, který mìl stí¾nost vyøídit vèas, ale neuèinil tak. Opìtovnì lze zdùraznit, ¾e vyøizování stí¾nosti i pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti jsou ménì formální postupy, u nich¾ by tak mìl být kladen dùraz pøedev¹ím na výsledek tìchto postupù (odstranìní nezákonnosti), nikoli na samotnou procesní stránku jejich provádìní-i to podporuje vytvoøení co nej¹ir¹ího prostoru pro vìcné posouzení výtek proti daòové kontrole pøi pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti. Daòový øád ostatnì podmiòuje podání ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti pøesvìdèením daòového subjektu, ¾e stí¾nost nebyla øádnì vyøízena, do èeho¾ spadá i její nevyøízení ve stanové lhùtì. Závìr, ¾e se nadøízený správce danì musí na základì ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti zabývat v¹emi, tedy i vìcnými, výhradami i za stavu, kdy pùvodní stí¾nost nebyla ve lhùtì vùbec vyøízena, rovnì¾ umo¾òuje úèinnì odstranit nezákonnost ji¾ na úrovni správních orgánù a je tak souladný se subsidiaritou ochrany poskytované ve správním soudnictví.
Dále lze zmínit, ¾e v pøípadì dùvodné ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti nedojde pouze ke zru¹ení aktu, jím¾ byla stí¾nost vyøízena, a k pøikázání nového vyøízení stí¾nosti. To by takté¾ neodpovídalo men¹í formálnosti postupù. Bude-li ¾ádost o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti vìcnì dùvodná, nadøízený správce danì v návaznosti na pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti sám bezodkladnì uèiní opatøení k nápravì (§ 261 odst. 6 ve spojení s odst. 5 daòového øádu), a to buï formou pøíkazu podøízenému správci danì èi svým faktickým úkonem. Tímto zpùsobem se v¹ak daòový subjekt mù¾e efektivnì domoci ochrany pøed daòovou kontrolou i pøímo v rámci pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, jeliko¾ i zde je mo¾no pøijímat opatøení, která budou mít vliv na zpùsob provádìní kontroly èi mohou zamezit v jejím pokraèování. Není zde tedy pouze zprostøedkovaný dopad pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti do daòové kontroly, který by se projevoval jen novým vyøízením pùvodní stí¾nosti v souladu se závìry uèinìnými na základì pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, co¾ by bylo z hlediska § 85 s. ø. s. problematické. Naopak opatøení k nápravì pøijatá v návaznosti na uvedené pro¹etøení mohou dopadat pøímo do probíhající daòové kontroly.
Pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti je iniciováno ji¾ samotnou ¾ádostí daòového subjektu a její pro¹etøení není vázáno na ¾ádné dal¹í podmínky. Daòový subjekt tak má ¹iroký a nelimitovaný pøístup k provìøování relevantních skuteèností v rámci pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, co¾ pøisvìdèuje závìru, ¾e jde o prostøedek ochrany dle § 85 s. ø. s. Na základì § 261 odst. 6 ve spojení s odst. 3 tohoto ustanovení daòového øádu se nadøízený správce danì musí zabývat v¹emi skuteènostmi, které daòový subjekt uvedl na podporu svého závìru o nesprávném vyøízení stí¾nosti a s tím spojené nezákonnosti daòové kontroly. I z tohoto pohledu proto jde o dostateèný prostøedek ochrany.
Skuteènost, ¾e nadøízený správce danì v návaznosti na pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti pøijímá opatøení k nápravì, zaji¹»uje, ¾e efektivní ochrany pøed daòovou kontrolou se lze dovolat i v rámci právního institutu provìøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti, který je tak mo¾no pova¾ovat za prostøedek ochrany ve smyslu § 85 s. ø. s.
Koneènì pak k závìru, ¾e výsledek pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti nepøedstavuje rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s., lze dojít na základì shodné argumentace, která vedla k hodnocení, ¾e vyøízení samotné stí¾nosti nepøedstavuje rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ø. s.
Lze tak shrnout, ¾e zásahovou ¾alobu, kterou se ¾alobce domáhá ochrany proti daòové kontrole, je mo¾no vìcnì projednat a¾ po bezvýsledném vyèerpání ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dle § 261 odst. 6 daòového øádu. Bezvýsledným vyèerpáním prostøedku ochrany se rozumí nejen stav, kdy v rámci pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti nebylo daòovému subjektu vyhovìno, ale té¾ situace, kdy nebylo pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti vùbec provedeno ve stanovené lhùtì (zde lze obdobnì vyjít z usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 31. 8. 2005, è. j. 2 Afs 144/2004-110, zejména jeho èásti III.).
V nynìj¹í vìci stì¾ovatel prostøedek ochrany v podobì ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti proti postupu správce pøi daòové kontrole nevyèerpal, co¾ zdej¹ímu soudu k výzvì potvrdil. Stì¾ovatelova ¾aloba ke krajskému soudu tak byla dle § 85 s. ø. s. nepøípustná z dùvodu nevyèerpání prostøedku ochrany v podobì ¾ádosti o pro¹etøení zpùsobu vyøízení stí¾nosti dle § 261 odst. 6 daòového øádu a z tohoto dùvodu ji mìl krajský soud odmítnout dle § 46 odst. 1 písm. d) s. ø. s. To v¹ak krajský soud neuèinil a místo toho se ¾alobou vìcnì zabýval, aèkoli nebyly naplnìny v¹echny podmínky øízení. Tím své øízení zatí¾il vadou, k ní¾ zdej¹í soud pøihlédl z úøední povinnosti a pro kterou bylo nutno jeho rozsudek zru¹it.
Vzhledem k tomu, ¾e v øízení pøed krajským soudem byly podmínky pro odmítnutí ¾aloby, Nejvy¹¹í správní soud rozhodl souèasnì se zru¹ením napadeného rozsudku krajského soudu i o odmítnutí ¾aloby podané ke krajskému soudu, a to na základì § 110 odst. 1 s. ø. s. Za takového stavu bylo bezpøedmìtné zabývat se kasaèními námitkami, které se vztahovaly jen k vìcnému posouzení krajského soudu.
Vzhledem k tomu, ¾e napadené rozhodnutí krajského soudu bylo zru¹eno a ¾aloba byla odmítnuta, rozhodoval Nejvy¹¹í správní soud o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti i o nákladech øízení pøed krajským soudem (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). Podle § 60 odst. 3 s. ø. s. v pøípadì odmítnutí ¾aloby nemá ¾ádný z úèastníkù øízení právo na náhradu nákladù øízení.
V Brnì dne 7. listopadu 2013 JUDr. Radan Malík pøedseda senátu