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Timestamp: 2019-06-25 20:18:08
Document Index: 119083249

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 9', '§ 3', '§ 9', '§ 10', '§ 3', '§ 1922', '§ 852', '§ 9', '§ 1942', '§ 2180', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 9', '§ 3', '§ 2303', '§ 2303', '§ 3', '§ 1922', '§ 3', '§ 10', '§ 3', 'BGH']

BFH, Urteil vom 07. Dezember 2016 – II R 21/14 –, BFHE 256, 381, BStBl II 2018, 196 Besteuerung eines durch Erbanfall erworbenen Pflichtteilsanspruchs – Pflichtteilsanspruch als Geldanspruch – Besteuerung mehrerer Erwerbe in einem Bescheid › Krau Rechtsanwälte
BFH, Urteil vom 07. Dezember 2016 – II R 21/14 –, BFHE 256, 381, BStBl II 2018, 196 Besteuerung eines durch Erbanfall erworbenen Pflichtteilsanspruchs – Pflichtteilsanspruch als Geldanspruch – Besteuerung mehrerer Erwerbe in einem Bescheid
BFH, Urteil vom 07. Dezember 2016 – II R 21/14 –, BFHE 256, 381, BStBl II 2018, 196
1. Die erbschaftsteuerrechtliche Besonderheit nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 3. Alternative ErbStG i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG, wonach der Erwerb des Pflichtteilsanspruchs nur bei dessen Geltendmachung durch den Pflichtteilsberechtigten der Erbschaftsteuer unterliegt, gilt nicht für den Erwerb eines Pflichtteilsanspruchs durch Erbanfall (derivativer Erwerb). Für diesen Erwerb entsteht die Steuer nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 1. Alternative i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG bereits mit dem Tode des Pflichtteilsberechtigten(Rn.18). Macht der Erbe des Pflichtteilsberechtigten den Pflichtteilsanspruch später geltend, so entsteht dafür keine Erbschaftsteuer. Die Geltendmachung führt lediglich dazu, dass der Verpflichtete den Pflichtteil gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG als Nachlassverbindlichkeit abziehen kann.
2. Maßgebend für die Bestimmung, welche Vermögensgegenstände am Stichtag dem Vermögen des Erblassers zuzuordnen sind und als Nachlassvermögen auf den oder die Erben im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übergehen, ist allein das Zivilrecht. Eine wirtschaftliche Betrachtungsweise ist insoweit ausgeschlossen. Dies folgt bereits aus der ausdrücklichen Verweisung in § 3 Abs. 1 Nr. 1 1. Alternative ErbStG auf § 1922 BGB.
3. Der Pflichtteilsanspruch ist ein Geldanspruch, der bereits mit dem Erbfall als Vollrecht entsteht und von da an zivilrechtlich zum Vermögen des Pflichtteilsberechtigten gehört, und zwar unabhängig davon, ob er gegen den oder die Erben geltend gemacht wird. Der Pflichtteilsanspruch ist zwar nur unter den Voraussetzungen des § 852 Abs. 1 ZPO pfändbar, so dass ein Pfändungsgläubiger dem Pflichtteilsberechtigten die Geltendmachung des Anspruchs nicht aufzwingen kann. Der bereits mit dem Erbfall zivilrechtlich entstandene Pflichtteilsanspruch ist jedoch vererblich und übertragbar und gehört somit beim Ableben des Pflichtteilsberechtigten zu dessen Nachlass. Der Erbe des Pflichtteilsberechtigten kann den durch Erbanfall erworbenen Pflichtteilsanspruch geltend machen, selbst wenn der verstorbene Pflichtteilsberechtigte dies persönlich zu Lebzeiten unterlassen hatte.
4. Werden mehrere Erwerbe in einem Bescheid besteuert, bedarf es neben der genauen Angabe, welche Lebenssachverhalte besteuert werden sollen, für jeden Steuerfall einer gesonderten Festsetzung der Steuer. Es ist unzulässig, bei mehreren Lebenssachverhalten die verschiedenen Steuerschulden desselben Steuerschuldners in einem Betrag ohne Aufgliederung zusammenzufassen. Bei der Auslegung des Bescheids ist nicht allein auf dessen Tenor abzustellen, sondern auch auf den materiellen Regelungsgehalt einschließlich der für den Bescheid gegebenen Begründung
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte gegen den Kläger zuletzt mit Änderungsbescheid vom 2. Dezember 2009, ausgehend von einem steuerpflichtigen Erwerb von 2.601.072,05 €, Erbschaftsteuer in Höhe von 455.240 € auf den Todeszeitpunkt fest. Auf den hiergegen erhobenen Einspruch erhöhte das FA nach einem entsprechenden Verböserungshinweis die Erbschaftsteuer durch Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2010 auf 531.373 €. Dabei rechnete es u.a. den vom Kläger geltend gemachten Pflichtteilsanspruch in Höhe von 400.000 € dem erbschaftsteuerrechtlichen Erwerb hinzu. Dies begründete das FA damit, dass die Erbschaftsteuer für den durch den Kläger als Gesamtrechtsnachfolger des E geltend gemachten Pflichtteil gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) erst mit der Geltendmachung am 16. Januar 2009 entstanden sei. Im vorliegenden Fall gehe es jedoch nicht um die Besteuerung des Pflichtteils des E nach der EF, sondern um den Nachlass des E, der auf den Kläger übergegangen sei.
Damit weicht das Erbschaftsteuerrecht vom Zivilrecht (Anfallprinzip) ab. Dieses zeitliche Hinausschieben der erbschaftsteuerrechtlichen Folgen eines Pflichtteilsanspruchs ist im Interesse des Berechtigten geschehen und soll ausschließen, dass bei ihm auch dann Erbschaftsteuer anfällt, wenn er seinen Anspruch zunächst oder dauerhaft nicht erhebt (vgl. BFH-Urteil vom 19. Februar 2013 II R 47/11, BFHE 240, 186, BStBl II 2013, 332, Rz 11, m.w.N.). Damit wird die Entschließungsfreiheit des Pflichtteilsberechtigten respektiert und zugleich der Tatsache Rechnung getragen, dass der Pflichtteil nicht –anders als die Erbschaft (§ 1942 Abs. 1 BGB) oder ein Vermächtnis (§ 2180 Abs. 1 BGB)– ausgeschlagen, der Rechtsanfall also nicht rückwirkend beseitigt werden kann (vgl. Weinmann in Moench/ Weinmann, a.a.O., § 3 ErbStG Rz 118; Gebel in Troll/Gebel/ Jülicher, a.a.O., § 3 Rz 224; Hülsmann in Wilms/Jochum, a.a.O., § 3 Rz 159). Die “Geltendmachung” des Pflichtteilsanspruchs besteht in dem ernstlichen Verlangen auf Erfüllung des Anspruchs gegenüber dem Erben. Ist dies geschehen, entsteht die Erbschaftsteuer für den Erwerb des Pflichtteilsanspruchs (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 3. Alternative ErbStG) nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG mit dem Zeitpunkt der Geltendmachung (BFH-Urteil in BFHE 240, 186, BStBl II 2013, 332, Rz 12).
(1) Der Wortlaut des Gesetzes fordert lediglich für die 3. Alternative des § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG eine “Geltendmachung” des Pflichtteilsanspruchs.
(2) Dem Sinn und Zweck der Vorschrift ist ein über den Wortlaut der Norm hinausgehendes Erfordernis der “Geltendmachung” nicht zu entnehmen. Rechtfertigung für das zeitliche Hinausschieben der Besteuerung eines originär erworbenen Pflichtteilsanspruchs ist u.a. die Entschließungsfreiheit des Pflichtteilsberechtigten. Wegen der aufgrund der Anspruchsvoraussetzungen in § 2303 BGB notwendigen familiären Verbundenheit zwischen dem Erblasser und dem Pflichtteilsberechtigten soll letzterem die Entscheidung darüber vorbehalten sein, ob er den originär erworbenen Pflichtteilsanspruch gegen den oder die Erben durchsetzen will. Verstirbt jedoch der Pflichtteilsberechtigte, ohne dass er zu Lebzeiten seinen Pflichtteilsanspruch geltend gemacht hat, besteht das den Pflichtteilsanspruch begründende persönliche Näheverhältnis nicht mehr. Unerheblich ist, ob der Erbe des Pflichtteilsberechtigten zu dem Verpflichteten ebenfalls in einem vergleichbaren Näheverhältnis steht.
(4) Entgegen der Auffassung des Klägers besteht im Rahmen dieser Gesetzesauslegung nicht die Gefahr einer doppelten Besteuerung “eines” Pflichtteilsanspruchs. Der originär nach den §§ 2303 ff. BGB in der Person des Pflichtteilsberechtigten entstandene und von diesem geltend gemachte Pflichtteilsanspruch wird nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 3. Alternative ErbStG besteuert, während sich die Besteuerung eines nach den §§ 1922, 2303 ff. BGB ererbten (derivativen), durch den verstorbenen Pflichtteilsberechtigten nicht geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs beim Erben nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 1. Alternative ErbStG richtet. Macht der Erbe des Pflichtteilsberechtigten den Pflichtteilsanspruch später geltend, so entsteht dafür keine Erbschaftsteuer. Es kommt somit nicht zu einer doppelten Besteuerung des Erwerbs des Pflichtteilsanspruchs. Die Geltendmachung führt lediglich dazu, dass der Verpflichtete den Pflichtteil gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG als Nachlassverbindlichkeit abziehen kann.
2. Nach diesen Grundsätzen ist das FG im Streitfall zu Recht zu dem Ergebnis gekommen, dass der ererbte Pflichtteilsanspruch in Höhe von 400.000 € der Besteuerung nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 1. Alternative ErbStG unterliegt und daher dem Erwerb des Klägers hinzuzurechnen ist.
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