Source: http://kraken.slv.cz/5Afs38/2009
Timestamp: 2018-03-19 12:28:33+00:00
Document Index: 34899403

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 31', 'soud ', '§ 47', '§ 16', '§ 47', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 130', 'soud ', '§ 65', 'soud ', '§ 47', 'soud ', '§ 106', '§ 102', '§ 105', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 104', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 19', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 78', 'soud ', '§ 16', '§ 50', 'soud ', 'soud ', '§ 78', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 130', '§ 41', '§ 47', '§ 130', '§ 130', 'soud ', '§ 65', '§ 130', '§ 32', '§ 64', '§ 102', '§ 120', '§ 47', '§ 41', 'soud ', '§ 47', '§ 47', '§ 47', '§ 41', '§ 47', '§ 47', 'soud ', '§ 41', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 41', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

5Afs38/2009
è. j. 5 Afs 38/2009-120
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Ludmily Valentové v právní vìci ¾alobce: Stavební stroje-servis a opravy, s. r. o., se sídlem ul. ©kolní 266, Tluèná, zastoupeného JUDr. Milanem Zámi¹kou, advokátem se sídlem Purkyòova 43, Plzeò, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeò, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
V posuzované vìci ¾alovaný rozhodnutím ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3650/130/2002, zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu Plzeò-sever ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69806/01/145910, jím¾ byla ¾alobci dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí roku 1998 ve vý¹i 70 559 Kè. Rozhodnutím ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3652/130/2002, ¾alovaný zmìnil k odvolání ¾alobce dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu Plzeò-sever ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69809/01/145910, tak, ¾e ¾alobci dodateènì vymìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998 ve vý¹i 185 256 Kè zvý¹il na èástku 243 190 Kè.
®alobce napadl shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného u Krajského soudu v Plzni ¾alobami, které krajský soud zamítl rozsudkem ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84. ®alobce podal proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾nost, ji¾ shledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou a rozsudkem ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, rozsudek krajského soudu zru¹il. Podle Nejvy¹¹ího správního soudu do¹lo k poru¹ení subjektivního práva ¾alobce klást svìdkovi otázky, nebo» jím navr¾ený výslech svìdka S. byl proveden bez vyrozumìní ¾alobce. V dùsledku toho byla ¾alobci omezena mo¾nost prokázat v pøípadì sporných dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r.o. splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty podle § 19 odst. 1 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), a unést dùkazní bøemeno, je¾ mu ukládá § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ).
Jsa vázán právním názorem vysloveným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu, krajský soud zru¹il rozsudkem ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
V dal¹ím øízení ¾alovaný rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3155/08-1300-401568, zamítl odvolání ¾alobce proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69806/01/145910 a rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3158/08/1300-401568, zmìnil dodateèný platební výmìr správce danì ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69809/01/145910, tak, ¾e ¾alobci zvý¹il domìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998 na èástku 243 190 Kè. V odùvodnìní obou rozhodnutí ¾alovaný v podstatì zopakoval své døívìj¹í argumenty a uvedl dùvody, proè se nepodaøilo po zru¹ení pøedchozích rozhodnutí ¾alovaného provést výslech svìdka S. Dále dospìl k závìru, ¾e nedo¹lo pøed vydáním obou rozhodnutí k uplynutí prekluzivních lhùt k domìøení pøedmìtných daní podle § 47 daòového øádu.
®alobce napadl obì shora uvedená rozhodnutí ¾alovaného dne 13.6. 2008 ¾alobou u krajského soudu. Namítl zejména to, ¾e se ¾alovaný neøídil závazným právním názorem vysloveným krajským soudem, nebo» neprovedl výslech svìdka S. ®alovanému vytýkal, ¾e by» k provedení výslechu mìl dostateèný èasový prostor a daòový øád mu k provedení výslechu skýtal dostateèné prostøedky, nepodaøilo se mu úèast svìdka pøi ústním jednání zajistit. ®alobce tak byl dle svého názoru zkrácen na svých subjektivních právech, a to zejména na právu na spravedlivý proces a na právu pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky podle § 16 odst. 4 písm. c) a e) daòového øádu.
®alobce dále namítal, ¾e ¾alovaný nesprávnì posoudil otázku uplynutí tøíleté lhùty pro vymìøení danì podle § 47 odst. 1 daòového øádu. Dle jeho názoru v posuzované vìci ji¾ v dobì rozhodování ¾alovaného bylo právo domìøit daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. a 3. ètvrtletí roku 1998 prekludováno. ®alobce poukázal i na to, ¾e by se krajský soud mìl zabývat otázkou, zda v souzené vìci neuplynula té¾ desetiletá prekluzivní lhùta k vymìøení danì dle § 47 odst. 2 daòového øádu.
Krajský soud ¾alobu zamítl rozsudkem ze dne 30.1. 2009, è. j. 57 Ca 52/2008-79. V odùvodnìní rozsudku uvedl, ¾e ¾alovaný pou¾il ve¹kerých procesních prostøedkù k tomu, aby procesnì bezvadným zpùsobem vyslechl svìdka za úèasti ¾alobce a vytvoøil mu tak pøedpoklad unést dùkazní bøemeno ve smyslu § 31 odst. 9 daòového øádu. Pøitom poukázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, www.nssoud.cz, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud vyslovil právní závìr, ¾e navrhne-li daòový subjekt k prokázání svého tvrzení provedení dùkazu, musí jej dostateènì identifikovat, nebo» mo¾nost správce danì provést dùkazní prostøedek navr¾ený daòovým subjektem je limitována poskytnutými údaji . V posuzované vìci ¾alobce neposkytl správci danì dostateènou souèinnost k dohledání navr¾eného svìdka, aè byl seznámen se skuteèností, ¾e svìdek je nekontaktní. Naopak správce danì provedl nad rámec povinností stanovených daòovým øádem øadu krokù ke zji¹tìní místa pobytu svìdka, leè bezvýslednì. ®alobní námitku uplynutí tøíleté a desetileté lhùty k vymìøení danì dle § 47 odst. 1, resp. odst. 2 daòového øádu shledal krajský soud nedùvodnou.
®alobce (stì¾ovatel) napadl dne 19. 3. 2009 rozsudek krajského soudu kasaèní stí¾ností, v ní¾ uvedl, ¾e ji opírá o kasaèní dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s., tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení a vadu øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ ¾alovaný v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl krajský soud napadená rozhodnutí ¾alovaného zru¹it.
Stì¾ovatel namítal, ¾e ¾alovaný vydal napadená rozhodnutí, ani¾ provedl øádnì výslech svìdka S. Tím podle názoru stì¾ovatele nebyl respektován závazný právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu vyjádøený v rozsudku ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, podle nìho¾ byly finanèní orgány povinny provést výslech svìdka a poskytnout stì¾ovateli mo¾nost, aby unesl své dùkazní bøemeno. To, ¾e se ¾alovanému nepodaøilo úèast svìdka zajistit, nemù¾e jít k tí¾i stì¾ovatele. ®alovaný neodùvodnil pøesvìdèivì své závìry o nekontaktnosti svìdka a tyto závìry nelze dle stì¾ovatele pøezkoumat. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí neuvedl, jaká konkrétní opatøení èi úkony provedl ke zji¹tìní pobytu svìdka. Z toho dùvodu nelze osvìdèit, zda ¾alovaný zjistil, ¾e je svìdek zapsán napø. jako jediný spoleèník obchodní spoleènosti Vuidero s. r. o. a zda se jej pokusil na této adrese kontaktovat. Stì¾ovatel byl tedy dle svého názoru zkrácen na svých právech, zejména na právu na spravedlivý proces a v dùsledku neprovedení navr¾eného dùkazu i na právu pøedkládat a navrhovat dùkazní prostøedky podle § 16 odst. 4 písm. c) a e) daòového øádu.
Za nepøípadnou pova¾uje stì¾ovatel argumentaci judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Nepøípadná je dle stì¾ovatele i argumentace krajského soudu právním názorem vyjádøeným v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 31. 10. 2008, è. j. 2 As 12/2008-63, www.nssoud.cz, podle nìho¾ správnímu soudu (s výjimkou zjevných excesù pøi dokazování) zásadnì nepøíslu¹í zavazovat správní orgán v tom, jaký konkrétní dùkaz má být v dal¹ím øízení proveden; vysloví-li se i v tomto smìru, mù¾e jít zpravidla o doporuèení a proká¾e-li správní orgán rozsudkem po¾adované skuteènosti i jiným zpùsobem, ne¾ pøedpokládal soud, jde o postup plnì akceptovatelný . V posuzované vìci toti¾ do¹lo pøi výslechu svìdka S. bez úèasti stì¾ovatele k procesnímu pochybení, které Nejvy¹¹í správní soud kvalifikoval jako podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, a tato vada nebyla dosud zákonným zpùsobem zhojena, nebo» výslech svìdka nebyl zákonným zpùsobem proveden.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e ¾alovaný poru¹il zásadu dvojinstanènosti øízení, nebo» rozhodnutím ze dne 11. 4. 2008, è. j. 3158/08/1300-401568, zmìnil dodateèný platební výmìr správce danì a zvý¹il stì¾ovateli domìøenou daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí roku 1998. Stì¾ovateli tak byla upøena mo¾nost podat proti tomuto rozhodnutí odvolání. Krajský soud v¹ak k této ¾alobní námitce nepøihlédl.
Stì¾ovatel závìrem vytkl krajskému soudu nesprávnost právního posouzení otázky plynutí prekluzivních lhùt k domìøení danì podle § 47 daòového øádu. Podle stì¾ovatele krajský soud nesprávnì interpretoval § 47 daòového øádu a nepøihlédl k § 130 odst. 1 s. ø. s. V souladu s tímto ustanovením v posuzované vìci krajský soud postupoval v øízení o ¾alobách stì¾ovatele proti pùvodním rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 10. 2002 podle § 65 a násl. s. ø. s. Jeliko¾ daòová kontrola byla u stì¾ovatele zahájena dne 30.6. 2000 a napadená rozhodnutí ¾alovaného byla stì¾ovateli doruèena a¾ dne 16. 4. 2008, do¹lo ji¾ dle stì¾ovatele minimálnì k uplynutí tøíleté prekluzivní lhùty k domìøení danì.
V doplnìní kasaèní stí¾nosti doruèeném Nejvy¹¹ímu správnímu soudu dne 12. 10. 2009 stì¾ovatel poukázal na obsah nálezu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp.zn. I. ÚS 1611/07, http://nalus.usoud.cz, v nìm¾ se Ústavní soud vyslovil k otázce poèátku plynutí prekluzivních lhùt podle § 47 daòového øádu. Tento nález dle stì¾ovatele potvrzuje jeho názor, ¾e v souzené vìci do¹lo k prekluzi práva pøedmìtnou daò domìøit.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve pøezkoumal formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a shledal, ¾e kasaèní stí¾nost je podána vèas, nebo» byla podána ve lhùtì dvou týdnù od doruèení napadeného rozsudku (§ 106 odst. 2 s. ø. s.), je podána osobou oprávnìnou, nebo» stì¾ovatel byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek vze¹el (§ 102 s. ø. s.), a je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s.ø.s.).
Pøednì je nutno konstatovat, ¾e kasaèní námitku poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e vìcnì posuzovat. Jak správnì uvedl krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku, stì¾ovatel namítl tento ¾alobní dùvod opo¾dìnì, nebo» pøíslu¹nou ¾alobní námitku uplatnil a¾ v replice doruèené krajskému soudu dne 24. 9. 2008, pøièem¾ lhùta k roz¹íøení ¾aloby podle § 71 odst. 2 vìty tøetí s.ø.s. uplynula ji¾ dne 16. 6. 2008. Krajský soud se proto tímto ¾alobním bodem vìcnì nezabýval. V øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumává napadený rozsudek krajského soudu, a to, a¾ na taxativnì stanovené výjimky, v rozsahu a v mezích dùvodù kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 2 a 3 s. ø. s.). Pokud tedy stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá vady øízení pøed správním orgánem, je podmínkou pøípustnosti takové námitky, jak vyplývá z § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., ¾e stì¾ovatel tuto vadu øádnì uplatnil ji¾ v øízení pøed krajským soudem, aby mìl Nejvy¹¹í správní soud mo¾nost v øízení o kasaèní stí¾nosti pøezkoumat závìry, které krajský soud pøijal k této námitce. V daném pøípadì se tak ov¹em nestalo, pøedmìtnou námitku tedy není mo¾no pova¾ovat za dùvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s., ani za ¾ádný z ostatních pøípustných dùvodù kasaèní stí¾nosti taxativnì vymezených v § 103 odst. 1 s. ø. s., nýbr¾ za jiný dùvod dle § 104 odst. 4 s. ø. s., který je podle tohoto ustanovení nepøípustný, nebo» ho stì¾ovatel øádnì neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl.
Pokud jde o stì¾ejní okruh kasaèních námitek stì¾ovatele, je¾ se týkaly neprovedení stì¾ovatelem navr¾eného dùkazu výslechem svìdka S., poukazuje Nejvy¹¹í správní soud na odùvodnìní shora ji¾ citovaného rozsudku ze dne 14. 8. 2007, è. j. 8 Afs 27/2006-145, v nìm¾ uvedl:
( ) Nejvy¹¹í správní soud se tedy plnì ztoto¾òuje s hodnocením krajského soudu, s ním¾ ostatnì v tomto ohledu souhlasí nejen stì¾ovatel, ale i ¾alovaný, ¾e provedením stì¾ovatelem navrhovaného dùkazu bez jeho vyrozumìní byla poru¹ena stì¾ovatelova procesní práva, a to právo daòového subjektu být pøítomen výslechu svìdka a klást svìdkovi otázky. Toto právo je sice explicitnì zakotveno pouze v ust. § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, jak v¹ak vyplývá z ustálené judikatury Ústavního soudu (viz napø. nález Ústavního soudu ze dne 13. 8. 2001, sp. zn. I. ÚS 159/99) i soudù správních (rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, èj. 5 Afs 14/2004-60, publikovaný pod è. 1021/2007 Sb. NSS) musí být daòovému subjektu pøiznáno i v pøípadì, ¾e dokazování probíhá mimo rámec daòové kontroly, tedy rovnì¾ v rámci odvolacího øízení. Právo úèastníka øízení být pøítomen projednávání vìci a vyjadøovat se k provádìným dùkazùm má toti¾ svùj základ ji¾ v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Je tedy nepochybné, ¾e stì¾ovatel byl na tomto svém právu zkrácen, pøièem¾ lze souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e tuto vadu øízení pøed správním org ánem nebylo mo¾né zhojit tím, ¾e bylo stì¾ovateli provedení tohoto výslechu následnì oznámeno, nýbr¾ jedinì tím, ¾e by byl tento výslech opakován a stì¾ovatel tudí¾ dostal mo¾nost se ho úèastnit. (dùraz doplnìn)
( ) V pøípadì dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r. o. v¹ak nelze zcela vylouèit mo¾nost, ¾e mìl jmenovaný svìdek jako¾to dodavatel stì¾ovatele povìdomost o tom, k jakému úèelu stì¾ovatel tyto náhradní díly poøizoval, tedy jakým zpùsobem mìlo být zbo¾í uvedené na sporných daòových dokladech stì¾ovatelem následnì vyu¾ito. Nelze tedy vylouèit, ¾e v pøípadì øádného vyrozumìní stì¾ovatele o provádìném výslechu by byl svìdek stì¾ovatelem dotazován nejen na skuteènosti týkající se dodání pøedmìtného zbo¾í, ale i jeho pøípadného následného vyu¾ití a ¾e by tedy v takovém pøípadì výpovìï svìdka mohla poslou¾it jako relevantní dùkaz jak v otázce poskytnutí sporných plnìní, tak i v otázce jejich pøípadného dal¹ího pou¾ití na dosa¾ení vlastních zdanitelných plnìní stì¾ovatele. V tomto ohledu je tøeba dát za pravdu stì¾ovateli, ¾e skuteènì nelze pøedjímat, o èem by svìdek vypovídal, pokud by byl výslech proveden v souladu se zákonem a stì¾ovateli by bylo umo¾nìno klást svìdkovi dotazy.
Jiná vìc je hodnocení vìrohodnosti takové svìdecké výpovìdi; hodnocení dùkazù ve smyslu ust. 2 odst. 3 daòového øádu je v¹ak mo¾né a¾ v situaci, kdy byly tyto dùkazy øádnì provedeny. Jestli¾e ¾alovaný vycházel ze závìru, ¾e stì¾ovatel v pøípadì sporných dodávek spoleènosti H.G.H.-ROYAL, spol. s r. o. neprokázal splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve smyslu ust. § 19 odst. 1 zákona o DPH, ¾e tedy stì¾ovatel neunesl dùkazní bøemeno, je¾ mu ukládá ust. § 31 odst. 9 daòového øádu, mìla být stì¾ovateli v prùbìhu daòového øízení nejprve poskytnuta mo¾nost, aby toto dùkazní bøemeno unesl. Tuto povinnost by ¾alovaný a správce danì splnili pouze v pøípadì, pokud by dùkaz, který stì¾ovatel za tímto úèelem navrhl a o nìm¾ nelze øíci, ¾e by byl zcela zjevnì nezpùsobilý k prokázání rozhodných skuteèností, v daòovém øízení øádnì a úplnì provedli. V pøedmìtné vìci se tak nestalo. (dùraz doplnìn)
Na základì uvedených skuteèností dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e uvedené pochybení správního orgánu pøi výslechu jmenovaného svìdka je tøeba pova¾ovat za podstatné poru¹ení ustanovení o øízení pøed správním orgánem, které mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí ¾alovaného (...).
Podle stì¾ovatele se krajský soud neøídil shora uvedeným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu. Podle § 110 odst. 3 s. ø. s. platí, ¾e zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí. Lze øíci, ¾e se krajský soud po zru¹ení rozsudku ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84, shora uvedeným právním názorem øídil pøi vydání rozsudku ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, kdy¾ tento názor v odùvodnìní rozsudku nejen zopakoval, ale v souladu s ním i zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V následném øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 11. 4. 2008 se ov¹em jedná o pøezkum zákonnosti rozhodnutí, která ¾alovaný vydal v dal¹ím øízení a¾ poté, co krajský soud zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18.10. 2002. V tomto øízení se tak jednalo o novou vìc, v ní¾ krajský soud pøezkoumával odli¹ná rozhodnutí ¾alovaného a rozhodoval na základì nových skuteèností. Za této situace krajský soud striktnì vzato nebyl ve smyslu § 110 odst. 3 s. ø. s. vázán právním názorem vyjádøeným v citovaném rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu. Nicménì s ohledem na skuteènost, ¾e krajský soud sám pøevzal do odùvodnìní svého zru¹ovacího rozsudku shora citovaný právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu, zavázal v souladu s § 78 odst. 5 s. ø. s. tímto právním názorem i ¾alovaného, jen¾ mìl v souladu s ním postupovat poté, co mu byla vìc vrácena krajským soudem k dal¹ímu øízení.
Jak ji¾ uvedl Nejvy¹¹í správní soud ve shora citovaném rozsudku, správce danì v rozporu s § 16 odst. 4 písm. e) daòového øádu, které se dle ustálené judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu analogicky pou¾ije rovnì¾ pøi provádìní dokazování v rámci odvolacího øízení, neumo¾nil stì¾ovateli, aby se zúèastnil výslechu svìdka a kladl mu otázky v prùbìhu ústního jednání dne 15. 4. 2002 (viz protokol správce danì ze dne 15. 4. 2002, è. j. 14767/02/145930). Na tomto závìru nemù¾e nic zmìnit ani skuteènost, ¾e se svìdek ke správci danì dostavil neplánovanì, jak uvedl správce danì v protokolu o ústním jednání ze dne 20. 9. 2002, è. j. 56706/02/145930. Správce danì mìl jistì mo¾nost, pokud se rozhodl provést výslech svìdka, uèinit pøimìøená opatøení, aby oznámil stì¾ovateli napø. telefonicky konání výslechu. Pokud by se stì¾ovatel nemohl k výslechu dostavit, mìl se správce danì svìdka dotázat na místo jeho pobytu, aby bylo mo¾no jej následnì pøedvolat k øádnému výslechu, o nìm¾ by byl stì¾ovatel vèas zpraven. Nic takového v¹ak z pøedmìtných protokolù nevyplývá. Je tedy zøejmé, ¾e správce danì neuèinil dostateèné kroky k tomu, aby stì¾ovateli umo¾nil uplatnìní jeho procesních práv v pøípadì výslechu svìdka S., jeho¾ výpovìï, jak ji¾ shora uvedl Nejvy¹¹í správní soud, by mohla být relevantní pøi dokazování skuteèností, ohlednì nich¾ stì¾ovatele tí¾ilo dùkazní bøemeno. Správce danì tedy nese svùj podíl viny na tom, ¾e bylo øádné provedení výslechu svìdka zmaøeno. Nejde tak jen o to, ¾e provedený výslech svìdka je dùkazním prostøedkem provedeným v rozporu se zákonem, a jako takový jej nelze pou¾ít pro hodnocení skutkové stránky vìci v neprospìch stì¾ovatele (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26.3. 2009, è. j. 5 Afs 51/2008-95, www.nssoud.cz), ale zároveò je tøeba trvat i na závìru vyjádøeném ji¾ v pøedcházejícím rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e uvedenou procesní vadou byla omezena mo¾nost stì¾ovatele unést své dùkazní bøemeno.
Bylo na ¾alovaném, aby vázán právní názorem krajského soudu, pota¾mo Nejvy¹¹ího správního soudu, provedl sám, pøípadnì na základì § 50 odst. 3 daòového øádu v souèinnosti se správcem danì, potøebné procesní úkony a odstranil pøedmìtnou procesní vadu øádným provedením výslechu svìdka S. Z obsahu správního spisu plyne, ¾e správce danì provedl z povìøení ¾alovaného mno¾ství úkonù, je¾ smìøovaly k zaji¹tìní pøítomnosti svìdka pøi výslechu, pøedev¹ím jej opakovanì pøedvolával k ústnímu jednání za úèelem podání svìdecké výpovìdi, po¾ádal o jeho pøedvedení Policii Èeské republiky a provedl té¾ místní ¹etøení v místì bydli¹tì svìdka a jeho otce, jeho¾ se dotazoval na místo pobytu svìdka. K øádnému provedení výslechu svìdka i pøes ve¹keré popsané procesní úkony z dùvodu nekontaktnosti svìdka S. nedo¹lo. Lze proto souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e se v dal¹ím øízení finanèním orgánùm nepodaøilo odstranit vadu øízení, pro ni¾ krajský soud v souladu s právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu zru¹il pùvodní rozhodnutí ¾alovaného.
Za této situace ov¹em nelze klást k tí¾i stì¾ovatele, ¾e jím navrhovaný výslech svìdka S. nemohl být proveden. V posuzovaném pøípadì se jedná o zcela odli¹nou situaci, ne¾ v pøípadì rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 7. 2008, è. j. 8 Afs 70/2007-102, o jeho¾ závìry se krajský soud v napadeném rozsudku opøel. Na rozdíl od tohoto pøípadu byl toti¾ v nyní posuzované vìci proveden výslech svìdka, a to nezákonným zpùsobem, nebo» stì¾ovateli nebyla dána mo¾nost zúèastnit se výslechu a klást svìdkovi otázky. Tím do¹lo k záva¾nému zásahu do subjektivních práv stì¾ovatele garantovaných v èl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Pokud by k poru¹ení procesních práv stì¾ovatele nedo¹lo, mohl být tento dùkaz øádnì proveden. Jinak by tomu samozøejmì bylo, pokud by byl svìdek od poèátku zcela nekontaktní nebo pokud by stì¾ovateli byla dána mo¾nost úèastnit se pøedmìtného výslechu svìdka a stì¾ovatel této mo¾nosti nevyu¾il. Za takových okolností by zde nebylo mo¾né hovoøit o procesním pochybení správce danì ani o povinnosti finanèních orgánù takové pochybení napravit. Naopak by bylo na stì¾ovateli, aby svìdka dodateènì identifikoval, pøípadnì navrhl provedení jiných dùkazù k prokázání svých tvrzení.
Jak ji¾ bylo øeèeno, ¾alovaný setrval na svém pùvodním závìru, ¾e stì¾ovatel neunesl v pøedmìtném daòovém øízení dùkazní bøemeno, ani¾ by ov¹em odstranil podstatnou vadu øízení spoèívající v tom, ¾e stì¾ovatelem navr¾ený dùkaz výslechem svìdka nebyl øádnì proveden.
V rozporu s § 78 odst. 5 s. ø. s. se tedy neøídil závazným právním názorem krajského soudu, který vyjádøil ji¾ Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku. Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtná procesní vada vytýkaná krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem, nebyla ¾alovaným odstranìna, bylo zasa¾eno i do subjektivního práva stì¾ovatele být pøítomen výslechu svìdka a klást mu otázky, èím¾ byla té¾ ztí¾ena jeho pozice, pokud jde o splnìní jeho povinnosti dle § 31 odst. 9 daòového øádu unést v daòovém øízení dùkazní bøemeno. Jeliko¾ nelze vylouèit, ¾e by svìdek mohl potvrdit splnìní materiálních podmínek pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty, je nutno pova¾ovat toto pochybení za podstatné poru¹ení ustanovení o daòovém øízení, je¾ mohlo mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí. Jinak by tomu samozøejmì bylo v situaci, kdyby se finanèním orgánùm podaøilo jiným zpùsobem a na základì jiných dùkazù zcela vyvrátit tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøijal pøedmìtná zdanitelná plnìní od deklarovaného plátce èi ¾e je následnì nepou¾il k dosa¾ení obratu za vlastní zdanitelná plnìní. Pak by bylo mo¾né konstatovat, ¾e uvedená procesní pochybení nemohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí finanèních orgánù o vìci samé, takto v¹ak závìry finanèních orgánù prozatím nestojí.
Nejvy¹¹í správní soud tedy dospìl k závìru, ¾e v øízení pøed finanèními orgány byl poru¹en zákon takovým podstatným zpùsobem, ¾e to mohlo mít vliv na zákonnost jejich rozhodnutí, tuto procesní vadu se nepodaøilo v dal¹ím prùbìhu øízení odstranit a pro tuto vadu mìl tedy krajský soud ¾alobou napadená rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Kasaèní námitku týkající se poru¹ení ustanovení o daòovém øízení tedy shledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
Pokud jde o kasaèní námitku, podle ní¾ ¾alovaný neodùvodnil svùj závìr o nekontaktnosti svìdka a jeho neznámém pobytu, poukazuje Nejvy¹¹í správní soud na odùvodnìní obou napadených rozhodnutí ¾alovaného, z nich¾ je zøejmé, ¾e ¾alovaný detailnì popsal úkony, je¾ bezvýslednì provedl správce danì k zaji¹tìní pøítomnosti svìdka pøi výslechu. Pokud jde o adresu sídla obchodní spoleènosti Vuidero s. r. o., je nutno konstatovat, ¾e ji stì¾ovatel uvedl a¾ v ¾alobì. Námitku, ¾e ¾alovaný neodùvodnil svùj závìr o nekontaktnosti svìdka, shledal tudí¾ Nejvy¹¹í správní soud nedùvodnou.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zabýval kasaèní námitkou nesprávného posouzení otázky plynutí prekluzivních lhùt k domìøení danì. Stì¾ovatel pøednì uvedl, ¾e krajský soud v dané vìci neaplikoval § 130 odst. 1 s. ø. s. Tato výtka stì¾ovatele smìøovala zjevnì proti závìru krajského soudu a ¾alovaného, podle nich¾ v souladu s § 41 s. ø. s. nebì¾ely po dobu pøedchozího øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem lhùty k domìøení danì podle § 47 daòového øádu. Z obsahu spisu vyplývá, ¾e v posuzované vìci byly ¾aloby stì¾ovatele proti dvìma pozdìji zru¹eným rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 10. 2002, è. j. 3650/130/2002 a è. j. 3652/130/2002, podány ji¾ dne 23. 12. 2002, tedy pøede dnem vstupu soudního øádu správního v úèinnost. V souladu s § 130 odst. 1 s. ø. s. bylo tedy øízení o tìchto ¾alobách dokonèeno podle ustanovení èásti tøetí hlavy druhé dílu prvního s. ø. s. Stì¾ovatel k tomu uvedl, ¾e podle § 130 odst. 1 s. ø. s. mìl krajský soud postupovat v øízení výluènì podle § 65 a násl. s. ø. s. Takový restriktivní výklad v¹ak zcela ignoruje vnitøní systematické èlenìní soudního øádu správního a je v rozporu s úèelem intertemporálních pravidel obsa¾ených v § 130 s. ø. s., nebo» by paradoxnì nebylo po vstupu soudního øádu správního v úèinnost mo¾no pou¾ít pøevá¾nou èást ustanovení o øízení pøed správními soudy, je¾ tento zákon obsahuje, a to i napø. obecná ustanovení o øízení v § 32 a¾ § 64 s. ø. s. èi ustanovení o opravných prostøedcích v § 102 a¾ § 120 s. ø. s. Takový výklad by byl tedy zjevnì zcela absurdní. Z toho plyne, ¾e prekluzivní lhùty dle § 47 daòového øádu pro domìøení pøedmìtných daní vzhledem k § 41 s.ø.s. skuteènì nebì¾ely ode dne úèinnosti soudního øádu správního, tj. od 1.1. 2003, po dobu øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem.
Stì¾ovatel dále svùj závìr o uplynutí tøíletých prekluzivních lhùt k domìøení pøedmìtných daní odvozoval od nálezu Ústavního soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, ani v tomto ohledu s ním ov¹em Nejvy¹¹í správní soud nemù¾e souhlasit. Daòová kontrola byla zahájena dne 30. 6. 2000 (viz protokol správce danì o ústním jednání è. j. 34668/2000/145930). Podle § 47 odst. 2 vìty první daòového øádu platí, ¾e byl-li pøed uplynutím tøíleté lhùty k domìøení danì podle § 47 odst. 1 daòového øádu, uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. V souladu s ustálenou judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu je za úkon zpùsobilý pøeru¹it bìh prekluzivní lhùty k vymìøení èi domìøení danì pova¾ováno také zahájení daòové kontroly (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2005, è. j. 2 Afs 69/2004-52, publikovaný pod è. 634/2005 Sb.NSS). V posuzované vìci byla daòová kontrola zahájena je¹tì pøed uplynutím tøíletých prekluzivních lhùt, v souladu s § 47 odst. 2 vìty první daòového øádu tak do¹lo k jejich pøeru¹ení. Tøíleté lhùty k domìøení pøedmìtných daní tedy bì¾í znovu od 31.12. 2000. To platí i za pøedpokladu, ¾e by tyto lhùty plynuly, v souladu s názorem vyjádøeným ve shora citovaném nálezu Ústavního soudu, od konce pøedmìtných zdaòovacích období, v nich¾ vznikla stì¾ovateli daòová povinnost, tj. od 31. 3. 1998, resp. 30. 9. 1998, a k jejich uplynutí by tedy do¹lo a¾ dne 31. 3. 2001, resp. dne 30. 9. 2001.
Obì ¾alobou napadená rozhodnutí ¾alovaného, na jejich¾ základì byla stì¾ovateli pravomocnì domìøena daò za pøedmìtná zdaòovací období, nabyla právní moci dne 16. 4. 2008. Jak ji¾ v¹ak bylo shora uvedeno, tøíleté lhùty k domìøení pøedmìtných daní nebì¾ely podle § 41 s. ø. s. v dobì od 1. 1. 2003, tj. ode dne úèinnosti s. ø. s., po dobu trvání øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem. Ode dne 1. 1. 2003 do dne 20. 12. 2005, tj. do dne nabytí právní moci pozdìji zru¹eného rozsudku krajského soudu ze dne 16. 11. 2005, è. j. 30 Ca 311/2002-84, uplynuly 2 roky a 354 dnù. Ode dne podání kasaèní stí¾nosti dne 5. 1. 2006 do dne 9. 11. 2007, tj. do dne právní moci rozsudku krajského soudu ze dne 29. 10. 2007, è. j. 57 Ca 85/2007-165, uplynul 1 rok a 309 dnù. Celkem tedy øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem trvalo 4 roky a 298 dnù, bìhem nich¾ tøíleté lhùty k domìøení daní nebì¾ely. Po odeètení této doby ubìhly ode dne nového poèátku lhùt k domìøení pøedmìtných daní, tj. od 31. 12. 2000, do dne právní moci ¾alobou napadených rozhodnutí ¾alovaného, tj. do dne 16.4. 2008, celkem 2 roky a 175 dnù. V tomto smìru je tedy nutno korigovat závìr ¾alovaného, na nìj¾ odkázal i krajský soud, o tom, ¾e celková doba, po kterou lhùty nebì¾ely, èiní 4 roky a 253 dnù. Rozdíl je dán tím, ¾e ¾alovaný chybnì pova¾oval za konec doby, po kterou nebì¾ela lhùta k domìøení daní, den vydání pøíslu¹ných rozsudkù krajského soudu, nikoliv den, kdy tyto rozsudky nabyly právní moci. Tato nepøesnost nicménì nemù¾e zmìnit nic na správnosti závìru, ¾e daò z pøidané hodnoty za obì zdaòovací období byla stì¾ovateli pravomocnì domìøena je¹tì pøed uplynutím tøíletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 1 daòového øádu.
Namítá-li stì¾ovatel uplynutí desetiletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 2 vìty druhé daòového øádu, poukazuje Nejvy¹¹í správní soud opìt na skuteènost, ¾e stì¾ovateli byla pravomocnì domìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. a 3. ètvrtletí roku 1998. dne 16. 4. 2008, kdy nabyla právní moci obì napadená rozhodnutí ¾alovaného. Jak správnì uvedl krajský soud, je nutné pravidlo o stavìní lhùty po dobu øízení pøed soudem podle § 41 s. ø. s. aplikovat i na desetiletou prekluzivní lhùtu k domìøení danì (viz napø. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 2. 2010, è. j. 7 Afs 20/2007-73, bod 21, www.nssoud.cz). Doba o celkové délce 4 rokù a 298 dnù, po kterou trvalo pøedcházející øízení pøed krajským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem, se nezapoèítává do desetileté lhùty pro domìøení danì. Je tak zøejmé, ¾e k domìøení danì do¹lo je¹tì pøed uplynutím desetiletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 2 vìty druhé daòového øádu. Tento závìr platí i pro pøípad,
¾e by podle právního názoru vyjádøeného Ústavním soudem ve shora citovaném nálezu desetileté lhùty v posuzovaném pøípadì poèaly plynout ji¾ ode dne 31. 3. 1998, resp. 30. 9. 1998.
Nejvy¹¹í správní soud tudí¾ neshledal ze shora uvedených dùvodù námitku uplynutí tøíleté a desetileté prekluzivní lhùty k domìøení danì podle § 47 daòového øádu dùvodnou. V dal¹ím daòovém øízení bude ¾alovaný limitován èástí tìchto lhùt, která bude zbývat v okam¾iku, kdy pravomocnì skonèí øízení o ¾alobì proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 13.6. 2008, pøièem¾ bude opìt tøeba vycházet z toho, ¾e po dobu tohoto øízení pøed krajským soudem, stejnì jako po dobu vlo¾eného øízení o nyní projednávané kasaèní stí¾nosti, tyto lhùty vzhledem k § 41 s. ø. s. nebì¾ely.
Nejvy¹¹í správní soud tedy shledal kasaèní stí¾nost v daném rozsahu dùvodnou a v souladu s § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm bude Krajský soud v Plzni vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.).