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Timestamp: 2019-09-18 12:08:20
Document Index: 294107230

Matched Legal Cases: ['§ 34', '§ 44', '§ 44', '§ 20', '§ 43', '§ 31', '§ 8', '§ 34', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 34', '§ 126', '§ 20', '§ 43', '§ 43', '§ 44', '§ 8', '§ 8', '§ 34', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 20', '§ 118', '§ 20', '§ 20', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 118', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 34', '§ 34', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 34', '§ 118', '§ 44', '§ 45']

BFH, Urteil vom 11.12.2018, VIII R 44/15
Verfahrensgang: FG Münster, 10 K 1712/11 Kap vom 18.08.2015
2. Der Bestandsschutz gemäß § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG i.d.F. des JStG 2009 setzt voraus, dass vor dem 18. Juni 2008 für den konkreten Einzelfall bestandskräftige ––oder zumindest unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangene– Bescheide existierten oder eine verbindliche Auskunft erteilt wurde.
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine kommunale Gebietskörperschaft, die in den Streitjahren (2003 und 2004) Alleingesellschafterin der Y–GmbH war. Die Y–GmbH war ihrerseits zu 100 % an der Z–GmbH beteiligt, die an drei dauerdefizitäre Tochtergesellschaften Verlustausgleichszahlungen leistete. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) sah darin verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) der Y–GmbH an die Klägerin und unterwarf diese der Kapitalertragsteuer.
Die Klägerin war zunächst selbst an den dauerdefizitären Tochtergesellschaften beteiligt, und zwar zu 72,5 % an der A–GmbH, zu 58,986 % an der B–GmbH und zu 33,33 % an der C–GmbH. Die A–GmbH war zur Errichtung des ... gegründet worden und sollte der ... ein festes Domizil zur Verfügung stellen. Etwaige Gewinne standen nach dem Gesellschaftsvertrag allein der Klägerin zu. Zugleich war sie verpflichtet, etwaige Bilanzverluste auszugleichen, und zwar bis zur Höhe des fünffachen Nominalbetrags ihrer Stammeinlagen. Die B–GmbH wurde zum Bau und Betrieb eines ... gegründet. Nach dem Gesellschaftsvertrag war die Klägerin verpflichtet, etwaige Verluste bis zu einem Betrag in Höhe von 422.400 € sowie ab dem Jahr der Inbetriebnahme bis zu einem Betrag in Höhe von jährlich 1.487.850 € zu übernehmen. Das ... wurde ab 2004 in teilfertigen Räumen betrieben und am ... 2005 eröffnet. Die C–GmbH war für das ... und die Durchführung von ... zuständig.
Mit notariellem Vertrag vom 12. Dezember 2003 übertrug die Klägerin ihre Beteiligungen an der A–GmbH, B–GmbH und C–GmbH ohne Gegenleistung auf die Z–GmbH, die zuvor Aktien der ... AG und der ... AG erhalten hatte, aus denen sie Dividenden in Höhe von 6.685.000 € im Jahr 2003 und in Höhe von 5.511.000 ¤ im Jahr 2004 bezog. Mit gleicher Urkunde erwarb die Z–GmbH zum Nennwert weitere 33,33 % des Stammkapitals der C–GmbH. Die Gewinnbezugsrechte für die A– und C–GmbH standen der Z–GmbH ab dem 1. Januar 2003 um 0:00 Uhr zu. Darüber hinaus wurde der Gesellschaftsvertrag der A–GmbH geändert und auch die Verpflichtung zum Verlustausgleich auf die Z–GmbH übertragen. Für die B– und die C–GmbH wurden entsprechende Änderungen der Gesellschaftsverträge in den Jahren 2004 bzw. 2006 vorgenommen. Zwischen der Y–GmbH und der Z–GmbH bestand ein Ergebnisabführungsvertrag.
In den Streitjahren leistete die Z–GmbH folgende Verlustausgleichszahlungen:
|2003|2004
A–GmbH| 183.915,23 €| 148.481,92 €
B–GmbH| 748.168,44 €|1.454.910,74 €
C–GmbH| 758.233,98 €| 697.957,24 €
insgesamt|1.690.317,65 €|2.301.349,90 €
Die Z–GmbH behandelte diese Zahlungen als nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligungen und nahm in gleicher Höhe Teilwertabschreibungen vor. Die danach verbleibenden handelsrechtlichen Gewinne in Höhe von 5.073.595 € (2003) und 3.219.280 € (2004) führte sie an die Y–GmbH ab.
Die in den Jahren 2009 und 2010 bei der Y– und der Z–GmbH durchgeführte Betriebsprüfung kam zu dem Ergebnis, dass es zu einer vGA der Y–GmbH an die Klägerin gekommen sei, indem die Y–GmbH die freiwillige bzw. auf einer freiwillig begründeten Rechtspflicht beruhende Verlustübernahme durch die Z–GmbH und damit eine Minderung des von der Z–GmbH an die Y–GmbH abgeführten Gewinns zugelassen habe.
Mit Datum vom 8. Dezember 2010 erließ das FA gegenüber der Klägerin Bescheide über die Festsetzung von Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag für die Zeiträume 2003 und 2004 und setzte Kapitalertragsteuer in Höhe von 10 % der geleisteten Verlustausgleichszahlungen (169.031 € für das Jahr 2003 und 230.134 € für das Jahr 2004) sowie Solidaritätszuschlag in Höhe von 5,5 % der Kapitalertragsteuer (9.296 € für das Jahr 2003 und 12.657 € für das Jahr 2004) fest. Die Bescheide ergingen gegenüber der Klägerin als Gläubigerin der Kapitalerträge gemäß § 44 Abs. 5 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung (EStG). Ihr sei bekannt gewesen, dass die Y–GmbH als Schuldnerin der Kapitalerträge ihrer Verpflichtung zum Einbehalt und zur Abführung der Kapitalertragsteuer für die vGA gemäß § 44 Abs. 1 EStG nicht nachgekommen sei. Deswegen werde sie mit der Y–GmbH, gegenüber der ebenfalls Nachforderungsbescheide ergingen, als Gesamtschuldnerin in Anspruch genommen. Das von der Klägerin geführte Einspruchsverfahren blieb erfolglos.
Ob die Verlustausgleichszahlungen bzw. die im Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. August 2007 I R 32/06 (BFHE 218, 523, BStBl II 2007, 961) entwickelten Grundsätze zu strukturell dauerdefizitären Eigengesellschaften der öffentlichen Hand zu einer kapitalertragsteuerpflichtigen vGA an die Klägerin (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG i.V.m. § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG und § 31 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung –KStG–) geführt hätten, könne offen bleiben. Denn hinsichtlich der B–GmbH seien die Voraussetzungen des § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794 –KStG a.F.–) und hinsichtlich der A– und C–GmbH die Voraussetzungen des § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F. erfüllt.
Die Ausnahmevorschrift des § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG a.F. sei nach ihrem eindeutigen Wortlaut nur dann anwendbar, wenn die Kapitalgesellschaft das begünstigte Verlustgeschäft selbst betreibe. Diese Voraussetzung werde von der Z–GmbH nicht erfüllt. Eine teleologische Extension des § 8 Abs. 7 KStG a.F. komme nicht in Betracht, da dem Gesetzgeber die Fälle des Verlustausgleichs dauerdefizitärer Enkelgesellschaften über Einlagen einer zwischengeschalteten Holdinggesellschaft mit anschließender Teilwertabschreibung bekannt gewesen seien.
Sofern es durch § 8 Abs. 7 KStG a.F. trotzdem zu Verschärfungen gekommen sei, hätten damit lediglich beihilferechtliche Bedenken ausgeräumt werden sollen. Bei der Finanzierung durch zwischengeschaltete Holdinggesellschaften bestehe hierfür kein Bedarf. Soweit die Tätigkeiten der dauerdefizitären Beteiligungsgesellschaften im Streitfall nicht unter den Katalog des § 8 Abs. 7 Satz 2 KStG fallen sollten, schütze die in § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F. geregelte Anwendbarkeit der bisherigen Verwaltungsgrundsätze. Diese Übergangsvorschrift gelte nicht nur für die Beteiligungsgesellschaften, sondern auch für die finanzierende Z–GmbH.
II. Die Revision führt zur Aufhebung des FG-Urteils, da die Bescheide über die Festsetzung von Kapitalertragsteuer für die Zeiträume 2003 und 2004 vom 8. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. April 2011 für 2003 nur in Höhe von 94.214,92 € und für 2004 nur in Höhe von 84.643,92 € rechtmäßig waren. Die Bescheide sind entsprechend zu ändern. Im Übrigen ist die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
Die Entscheidung des FG, im Streitfall sei keine Kapitalertragsteuer angefallen, ist rechtsfehlerhaft. Die mittelbare Beteiligung an den strukturell dauerdefizitären Eigengesellschaften A–, B– und C–GmbH hat über die Beteiligungskette zu Einkünften der Klägerin aus einer vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG geführt. Die hierfür gemäß § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG und § 44a Abs. 8 Satz 1 Nr. 2 EStG in Höhe von 10 % anfallende Kapitalertragsteuer ist nur hinsichtlich der vGA, die durch die Verluste der B–GmbH verursacht worden war, gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG a.F. ausgeschlossen. Hinsichtlich der durch die Verluste der A– und C–GmbH verursachten vGA greifen dagegen weder § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG a.F. noch § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F.
Abweichend zur Begründung des FA sind für die vGA aber nicht die Verlustausgleichszahlungen der Z–GmbH bzw. die Minderung der Gewinnabführungen an die Y–GmbH, sondern bereits die strukturell dauerdefizitären Tätigkeiten der A–, B– und C–GmbH entscheidend. Diese Tätigkeiten führen auf deren Ebene zu vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und in der Beteiligungskette letztlich zu einer vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG bei der Klägerin, der mittelbaren Anteilseignerin der A–, B– und C–GmbH.
b) Für den Fall einer strukturell dauerdefizitären kommunalen Eigengesellschaft in der Rechtsform einer GmbH hat der BFH im Urteil in BFHE 218, 523, BStBl II 2007, 961 (vgl. auch BFH-Urteil vom 9. November 2016 I R 56/15, BFHE 256, 75, BStBl II 2017, 498) entschieden, dass ohne Zahlung eines (schuldrechtlich vereinbarten) Verlustausgleichs durch den Gesellschafter (Trägerkörperschaft), gegebenenfalls zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags, regelmäßig die Voraussetzungen einer vGA an die Trägerkörperschaft vorliegen. Denn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter der Kapitalgesellschaft wäre nicht bereit, fortdauernde Verluste aus Tätigkeiten hinzunehmen, die an sich dem Gesellschafter obliegen und dort zu einem materiellen Vorteil in Gestalt der Vermeidung von Aufwendungen führen. Darüber hinaus ist der BFH in dieser Entscheidung davon ausgegangen, dass es in mehrstufigen Beteiligungsketten zu einer vGA ––bzw. bei Zwischenschaltung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft zu vorweggenommenen Gewinnabführungen–– entlang dieser Kette bis zur Trägerkörperschaft als Obergesellschafterin kommt und diese vGA von einem gesellschaftsrechtlich veranlassten Verlustausgleich zu trennen ist.
c) Nach diesen Grundsätzen, denen sich der Senat anschließt, kommt es bereits auf Ebene der A–, B– und C–GmbH zu vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG, die über die Beteiligungskette bis zur Klägerin gelangen und dort die Voraussetzungen einer vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG erfüllen.
Das FG hat für den Senat bindend festgestellt (§ 118 Abs. 2 FGO), dass es sich bei der A–, B– und C–GmbH um strukturell dauerdefizitäre Eigengesellschaften handelt. Diese Gesellschaften üben ihre Tätigkeiten im Interesse der Klägerin aus, da der Betrieb eines ... und die Errichtung des ..., aber auch das ... in den öffentlichen Aufgabenkreis der Klägerin fallen. Damit kommt es letztlich bei der Klägerin zu einem Vermögensvorteil in Form der Ersparnis von Aufwendungen, der ihr in Höhe der bei den Verlustkapitalgesellschaften anfallenden Verluste als kapitalertragsteuerpflichtige vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zufließt.
Wie die von der Z–GmbH geleisteten Verlustausgleichszahlungen zu behandeln sind und ob für sämtliche dieser Zahlungen eine satzungsrechtliche Verpflichtung bestand, kann dahingestellt bleiben. Jedenfalls gibt es für diese Zahlungen keine schuldrechtliche Grundlage. Damit liegt kein Vorteilsausgleich vor, der eine vGA verhindern könnte (vgl. BFH-Beschluss vom 27. Juli 2010 I B 61/10, BFH/NV 2010, 2119, m.w.N.).
2. Das FG ist zwar rechtsfehlerfrei davon ausgegangen, dass eine Festsetzung von Kapitalertragsteuer nur hinsichtlich der aus den Verlusten der B–GmbH folgenden Einkünfte der Klägerin aus einer vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG wegen § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG a.F. ausscheidet, nicht aber hinsichtlich der aus den Verlusten der A– und C–GmbH folgenden Einkünfte der Klägerin aus einer vGA.
a) Gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 KStG a.F. sind bei Kapitalgesellschaften die Rechtsfolgen einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben. Weitere Voraussetzung ist gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG a.F., dass die Mehrheit der Stimmrechte der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfallen und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus dem Dauerverlustgeschäft tragen. Ein Dauerverlustgeschäft liegt gemäß § 8 Abs. 7 Satz 2 KStG a.F. vor, soweit aus verkehrs–, umwelt–, sozial–, kultur–, bildungs– oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört. Dabei setzt die steuerliche Begünstigung der dauerdefizitären Tätigkeit voraus, dass die Kapitalgesellschaft das Dauerverlustgeschäft selbst ausübt (BFH-Urteil in BFHE 256, 75, BStBl II 2017, 498).
Der Verweis auf die "Rechtsfolgen" in § 8 Abs. 7 KStG a.F. belegt, dass die Norm keine Sonderregelung zu den tatbestandlichen Voraussetzungen einer vGA bei kommunalen dauerdefizitären Eigengesellschaften enthält, sondern lediglich die aus einer vGA abzuleitenden Rechtsfolgen verdrängt (Gosch KStG, 3. Aufl., § 8 Rz 1043q; Kohlhepp in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl., § 8 Rz 904; Meier/Semelka in Hermann/Heuer/ Raupach –HHR–, § 8 KStG Rz 570; Geißelmeier/Bargenda, Deutsches Steuerrecht 2009, 1333, 1337 f.; Heger, Finanz-Rundschau –FR– 2009, 301, 304).
b) Im Streitfall sind die Voraussetzungen des § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG a.F. hinsichtlich der Einkünfte der Klägerin aus einer durch die Verluste der B–GmbH ausgelösten vGA (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG), nicht aber hinsichtlich der Einkünfte der Klägerin aus einer durch die Verluste der A– und C–GmbH ausgelösten vGA erfüllt.
Unter Berücksichtigung der Intention des Gesetzgebers, der als Reaktion auf das BFH-Urteil in BFHE 218, 523, BStBl II 2007, 961, in dem die Übernahme einer strukturell dauerdefizitären Tätigkeit durch eine kommunale Eigengesellschaft ohne schuldrechtlichen Verlustausgleich als vGA eingestuft worden ist, an den bis dahin geltenden Verwaltungsgrundsätzen festhalten wollte (BTDrucks 16/10189, S. 69), ist die Formulierung, dass "die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 [...] nicht bereits deshalb zu ziehen" sind, weil die Gesellschaft ein Dauerverlustgeschäft ausübt, dahin zu verstehen, dass § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG a.F. sämtliche Folgen, die auf eine vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zurückgehen, und damit auch die Kapitalertragsteuerentstehung für die Einkünfte des (unmittelbaren oder mittelbaren) Anteilseigners aus einer vGA gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG sperrt (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 12. November 2009 IV C 7–S 2706/08/10004, BStBl I 2009, 1303, Rz 25; Bott in Ernst & Young, KStG, § 8 Rz 1525; Frotscher in Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 8 KStG Rz 635; Kohlhepp in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 8 Rz 906; Krämer in Dötsch/Pung/Möhlenbrock –D/P/M–, Kommentar zum KStG und EStG, § 8 Abs. 7 KStG, Rz 34 und 64; HHR/Meier/ Semelka, § 8 KStG Rz 543 und 570; Paetsch in Rödder/ Herlinghaus/Neumann, KStG, § 8 Rz 1871; Blümich/Rengers, § 8 KStG Rz 1128; a.A. Gosch KStG, a.a.O., § 8 Rz 1043q).
In dem dargelegten Verständnis des § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 KStG a.F. liegt keine –dem Charakter der Norm des § 8 Abs. 7 KStG a.F. widersprechende– wortlautüberschreitende Interpretation des Gesetzes (vgl. BFH-Urteil in BFHE 256, 75, BStBl II 2017, 498), sondern eine vom Begriff der "Rechtsfolgen" und dem Sinn und Zweck der Norm gedeckte Auslegung.
Zum einen steht der Klägerin über ihre 100 %–Beteiligung an der Y–GmbH und deren 100 %–Beteiligung an der Z–GmbH mittelbar die Mehrheit der Stimmrechte der Verlustkapitalgesellschaften A–, B– und C–GmbH zu.
Zum anderen hat die Klägerin die streitigen Verluste getragen. Hierfür kommt es nicht auf eine etwaige Verpflichtung der Klägerin an, sondern ausschließlich darauf, dass die Klägerin die Verluste tatsächlich wirtschaftlich getragen hat (Bott in Ernst & Young, a.a.O., § 8 Rz 1452; Frotscher in Frotscher/ Drüen, a.a.O., § 8 KStG Rz 606; Gosch KStG, a.a.O., § 8 Rz 1043g; Kohlhepp in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 8 Rz 848; Krämer in D/P/M, a.a.O., § 8 Abs. 7, Rz 59b). Auch eine mittelbare Tragung der Verluste durch den öffentlich-rechtlichen Anteilseigner reicht aus (vgl. BFH-Urteil in BFHE 256, 75, BStBl II 2017, 498; HHR/Meier/Semelka, § 8 KStG Rz 555). Im Streitfall hat die Klägerin die Z–GmbH mit dividendenträchtigen Beteiligungen ausgestattet, um ihr den Ausgleich der Verluste der A–, B– und C–GmbH zu ermöglichen. Dadurch hat sie auf die entsprechenden Dividendeneinnahmen verzichtet und die Verluste mittelbar selbst getragen.
cc) Auf Grundlage der für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) sind sämtliche Tätigkeiten der A–, B– und C–GmbH strukturell dauerdefizitär und werden von diesen Gesellschaften auch selbst ausgeübt.
dd) Hinsichtlich der B–GmbH liegen darüber hinaus die Voraussetzungen eines begünstigten Dauerverlustgeschäfts i.S. des § 8 Abs. 7 Satz 2 KStG a.F. vor, da der ... und der ... eines ... zu den dort genannten kulturpolitischen Gründen gehört (vgl. Gosch KStG, a.a.O., § 8 Rz 1043j; Krämer in D/P/M, a.a.O., § 8 Abs. 7, Rz 20). Hinsichtlich der Tätigkeiten der A– und C–GmbH hat das FG dagegen zu Recht die Anwendung des § 8 Abs. 7 KStG a.F. abgelehnt, da weder die Errichtung des ... noch das ... einschließlich der Durchführung von Veranstaltungen zu den begünstigten verkehrs–, umwelt–, sozial–, kultur–, bildungs– oder gesundheitspolitischen Gründen gehören. Im Rahmen des Revisionsverfahrens wurden hiergegen auch keine Einwendungen erhoben.
ee) Schließlich hat der Senat hinsichtlich der kapitalertragsteuerlichen Folgen des § 8 Abs. 7 KStG a.F. keine verfassungs– oder beihilferechtlichen Bedenken.
3. Soweit die vGA aus den dauerdefizitären Betrieben der A– und C–GmbH folgt und deren Rechtsfolgen nicht gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG a.F. ausgeschlossen sind, hat das FG rechtsfehlerhaft die Anwendbarkeit der Übergangsregelung des § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F. bejaht.
c) Ob sich diese Einschränkung des BMF tatsächlich aus dem Gesetz ableiten lässt und welche allgemeinen Grundsätze vor dem Erlass des JStG 2009 für die im Streitfall relevante Konstellation der Beteiligung einer Trägerkörperschaft an einer Verlustkapitalgesellschaft über mehrere Zwischengesellschaften sowie die Verlustübernahme durch eine dieser Zwischengesellschaften galten bzw. ob es für diese Konstellation überhaupt allgemeine Grundsätze gab, kann im Streitfall letztlich dahingestellt bleiben. Denn durch die Bezugnahme auf die Verfahrensweise "im Einzelfall" fordert der Wortlaut des § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F. für die Auslösung des Bestandsschutzes, dass vor dem 18. Juni 2008 bestandskräftige –oder zumindest unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangene–– Bescheide existierten oder eine verbindliche Auskunft erteilt wurde (vgl. HHR/ Meier/Semelka, § 8 KStG Rz 546; Blümich/Rengers, § 8 KStG Rz 1104; Schiffers, Deutsche Steuer-Zeitung –DStZ– 2010, 119, 122; a.A. Leippe, DStZ 2010, 106, 113). Daran fehlt es im Streitfall.
4. Die Sache ist spruchreif. Auch wenn das FG nur zu § 8 Abs. 7 KStG a.F. und § 34 Abs. 6 Satz 5 KStG a.F. eine abschließende Entscheidung getroffen hat, folgt aus seinen tatsächlichen Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO), dass die streitigen Kapitalertragsteuerbescheide rechtmäßig sind, soweit sie die Verluste der A– und C–GmbH betreffen.
Obwohl das FA in seiner Begründung nur auf die niedrigeren Gewinnabführungen der Z– an die Y–GmbH bzw. auf eine Vermögensminderung auf Ebene der Z–GmbH als Folge der Abschreibungen der Beteiligungsbuchwerte der A–, B– und C–GmbH auf den niedrigeren Teilwert abgestellt hat, gehörte danach auch die im Streitfall für die vGA letztlich ursächliche Ebene des Unterhaltes eines dauerdefizitären Betriebs der A–, B– und C–GmbH zum Gegenstand der Kapitalertragsteuerbescheide. Denn auf Ebene der Klägerin ging es um den einheitlichen Sachverhaltskomplex einer empfangenen vGA aufgrund ihrer mittelbaren Beteiligung an strukturell dauerdefizitären Eigengesellschaften. Ob Ansatzpunkt der vGA bereits die Verluste auf Ebene der A–, B– und C–GmbH oder erst die tatsächlichen Verlustausgleichszahlungen auf Ebene der Z–GmbH mit anschließender Abschreibung der Beteiligungsbuchwerte bzw. die Minderung der Gewinnabführungen auf Ebene der Y–GmbH waren, ist lediglich eine Frage der Begründung. Im Übrigen war die (mittelbare) Beteiligung der Klägerin an den strukturell dauerdefizitären Eigengesellschaften für alle Begründungsansätze ein entscheidender Sachverhaltsaspekt.
Im Streitfall sind bereits die Voraussetzungen der ersten Alternative erfüllt. Da die vGA erst nachträglich im Rahmen einer Betriebsprüfung festgestellt worden ist, hatte die Y–GmbH (Schuldnerin der Kapitalerträge und gemäß § 44 Abs. 1 Sätze 3 bis 5 EStG Entrichtungsschuldnerin der Kapitalertragsteuer) keine Anmeldung i.S. des § 45a EStG abgegeben und auch keine Kapitalertragsteuer einbehalten.