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Timestamp: 2018-06-25 09:41:28
Document Index: 314765423

Matched Legal Cases: ['§ 127', '§ 12', '§ 95', '§ 137', '§ 12', '§ 109', '§ 95', '§ 15', '§ 97', '§ 12', '§ 12', '§ 95', '§ 109']

Urteil vom 17.04.2013, II R 12/11 - Steuernsparen
Urteil vom 17.04.2013, II R 12/11
Bewertung einer Gesellschafterforderung für Zwecke der Erbschaftssteuer (Rechtslage bis zum 1. Januar 2009)
Für die Wertermittlung des Betriebsvermögens für Zwecke der Erbschaftssteuer sind bis zum 1. Januar 2009 die Steuerbilanzwerte maßgebend, die unter Zugrundelegung der ertragsteuerrechtlichen Bilanzierungs- und Gewinnermittlungsvorschriften zutreffend sind.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte mit Bescheid vom 9. Dezember 2003 die Erbschaftssteuer unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 2.601.346 EUR fest. Im Anschluss an eine Außenprüfung setzte das FA die Erbschaftssteuer mit Bescheid vom 4. Mai 2006 auf 2.711.232 EUR fest. Es vertrat dabei u.a. die Auffassung, dass die Forderung des Erblassers gegenüber der C-KG als Sonderbetriebsvermögen mit dem Nennwert zu erfassen sei.
Auf den Einspruch des Klägers setzte das FA die Erbschaftssteuer wegen geänderter Grundbesitzwerte durch Einspruchsentscheidung vom 2. Juni 2008 auf 2.466.796 EUR herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Die dagegen erhobene Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) gab ihr insoweit statt, als es eine bislang vom FA nicht berücksichtigte Bürgschaftsverpflichtung als Nachlassverbindlichkeit anerkannte. Im Übrigen, also insbesondere wegen des Ansatzes der Gesellschafterforderung, wies es die Klage ab. Die Entscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1009 veröffentlicht.
Mit Bescheid vom 6. April 2011 setzte das FA die Entscheidung des FG inhaltlich um und die Erbschaftssteuer auf 2.302.162 EUR herab.
Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid über Erbschaftssteuer vom 6. April 2011 dahingehend zu ändern, dass die Erbschaftssteuer in Höhe von 2.138.517 EUR festgesetzt wird.
II. Die Revision ist aus verfahrensrechtlichen Gründen begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung, weil sich während des Revisionsverfahrens der Verfahrensgegenstand, über dessen Rechtmäßigkeit das FG zu entscheiden hatte, geändert hat (§ 127 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). An die Stelle des angefochtenen Erbschaftssteuerbescheids vom 4. Mai 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2. Juni 2008, über den das FG entschieden hat, ist während des Revisionsverfahrens der Bescheid vom 6. April 2011 getreten. Das angefochtene Urteil ist daher gegenstandslos und aufzuheben (Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 2. März 2011 II R 5/09, BFH/NV 2011, 1147, Rz 23, und vom 28. Juni 2012 III R 86/09, BFHE 238, 68, Rz 8, jeweils m.w.N.). Da das finanzgerichtliche Urteil nicht an einem Verfahrensmangel leidet, fallen die tatsächlichen Feststellungen des FG nicht weg und bilden die Grundlage für die Entscheidung des BFH (BFH-Urteile in BFH/NV 2011, 1147, Rz 23, und in BFHE 238, 68, Rz 9, jeweils m.w.N.).
Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist unbegründet und war daher abzuweisen. Der angefochtene Erbschaftssteuerbescheid in Gestalt des Änderungsbescheids vom 6. April 2011 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Zutreffend hat das FA die Gesellschafterforderung in Höhe von 711.517,46 EUR in die Bemessungsgrundlage für die Erbschaftssteuer einbezogen.
1. Nach § 12 Abs. 5 Satz 2 des Erbschaftssteuer- und Schenkungssteuergesetzes (ErbStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung der Bekanntmachung vom 27. Februar 1997 (BGBl I 1997, 378, BStBl I 1997, 298) –a.F.– sind die §§ 95 bis 99, 103, 104 und 109 Abs. 1 und 2 und § 137 des Bewertungsgesetzes (BewG) in der im Streitjahr geltenden Fassung (a.F.) für die Bewertung des Betriebsvermögens zu Erbschaftssteuerzwecken entsprechend anzuwenden; maßgebend für die Bewertung sind die Verhältnisse zur Zeit der Entstehung der Steuer (§ 12 Abs. 5 Satz 1 ErbStG a.F.). Nach § 109 Abs. 1 BewG a.F. sind bei bilanzierenden Steuerpflichtigen die zu dem Gewerbebetrieb gehörenden Wirtschaftsgüter mit den Steuerbilanzwerten anzusetzen.
2. Das Betriebsvermögen umfasst gemäß § 95 Abs. 1 BewG a.F. alle Teile eines Gewerbebetriebs i.S. des § 15 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören. Der Gesetzgeber hat klargestellt, dass sich der Umfang des Betriebsvermögens weitgehend danach richtet, was ertragsteuerrechtlich dem Betriebsvermögen zugerechnet wird (BFH-Beschluss vom 27. Januar 1999 II B 7/98, BFHE 187, 332, BStBl II 1999, 206; BFH-Urteil vom 31. März 2004 II R 67/01, BFH/NV 2004, 1074). Zum Betriebsvermögen gehören danach grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie Schulden und sonstigen Abzüge einschließlich des Sonderbetriebsvermögens einzelner Gesellschafter (§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 BewG a.F.; Viskorf in Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, Erbschaftssteuer- und Schenkungssteuergesetz, Bewertungsgesetz, 2. Aufl., § 12 ErbStG Rz 38).
3. Für die Bestands- und Wertermittlung des Betriebsvermögens für Zwecke der Festsetzung von Erbschaftssteuer sind die Steuerbilanzwerte maßgebend, die unter Zugrundelegung der ertragsteuerrechtlichen Bilanzierungs- und Gewinnermittlungsvorschriften zutreffend sind bzw. richtigerweise anzusetzen gewesen wären (BFH-Urteile vom 5. Mai 2010 II R 16/08, BFHE 230, 188, BStBl II 2010, 923, und vom 1. September 2011 II R 67/09, BFHE 239, 137, BStBl II 2013, 210; Hübner, Deutsches Steuerrecht 2000, 1205). Maßgebend für die Bewertung von Forderungen des Gesellschafters gegen die Gesellschaft ist dabei der Steuerbilanzwert, der in einer auf den Zeitpunkt des Todes des Gesellschafters erstellten Sonderbilanz und korrespondierend als Schuldposten in der Bilanz der Gesellschaft enthalten ist oder auszuweisen gewesen wäre (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 188, BStBl II 2010, 923 zum Fall einer Pensionsverpflichtung).
5. Ausgehend von diesen Grundsätzen ist die auf den Kläger übergegangene Forderung des Erblassers gegen die Gesellschaft zutreffend mit dem Nennwert bei der Bemessung der Erbschaftssteuer angesetzt worden. Bei dem Verrechnungskonto handelt es sich um eine Forderung des Gesellschafters, die ertragsteuer-rechtlich wie Eigenkapital behandelt wird. Das Guthaben auf dem Konto wurde ertragsteuerrechtlich zutreffend in der Sonderbilanz des Erblassers auf den 31. Dezember 2001 und in der Zwischenbilanz auf den Todeszeitpunkt in Höhe von 711.517,46 EUR angesetzt. Dieser Wert aus der Steuerbilanz war gemäß § 12 Abs. 5 Satz 2 ErbStG a.F. i.V.m. §§ 95, 97, 109 BewG a.F. bei der Festsetzung der Erbschaftssteuer zugrunde zu legen. Auf den tatsächlichen Wert der Forderung kommt es nach dem Verweis auf die Steuerbilanzwerte in § 109 Abs. 1 BewG a.F. nicht an. Selbst wenn die Forderung wertlos gewesen wäre, wäre eine Wertberichtigung im Todeszeitpunkt ertragsteuerrechtlich nicht möglich gewesen, denn zu diesem Zeitpunkt bestand die Gesellschaft fort. Diese Grundsätze sind auch für die Erbschaftssteuer maßgeblich. Anhaltspunkte für eine Übermaßbesteuerung sind nicht ersichtlich.