Source: https://profipravo.cz/index.php?page=article&id_category=28&id_article=20024&csum=4a331b57
Timestamp: 2020-04-02 18:14:26+00:00
Document Index: 53152765

Matched Legal Cases: ['§ 31', '§ 44', '§ 31', '§ 44', 'zákona č. 255', '§ 44', '§ 46', '§ 5', 'zákona Č. 588', '§ 44', 'soud ', '§ 5', 'zákona Č. 588', 'Soud ', '§ 31', '§ 31', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 5', '§ 44', 'soud ', '§ 16', '§ 44', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 46', '§ 50', '§ 5', '§ 46', '§ 44', '§ 5', 'zákona č. 588', 'soud ', '§ 75']

č. 610/2005 Daňové řízení: stanovení daně podle pomůcek
Užití pomůcek při stanovení daňové povinnosti (§ 31 odst. 5 zákona ČNR Č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) má jiné zákonné předpoklady než užití pomůcek při zjištění základu daně a stanovení daně při nepodání daňového přiznání nebo hlášení (§ 44 odst. 1 téhož zákona) ..
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 4. 2005, čj. 1 Afs 62/2004-68)
k § 31 odst. 5 a § 44 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 255/1994 Sb. (v textu též "daňový řád", "d. ř.")
Věc: Bronislava D. v Ú. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z přida­né hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně.
Finanční úřad v Ústí nad Labem roz­hodnutím ze dne 7. 9. 2001 vydal platební výměr na daň z přidané hodnoty za 1. čtvrt­letí 1999, kterým podle § 44 a § 46 daňové­ho řádu žalobkyni stanovil podle pomůcek základ daně a vlastní daňovou povinnost.
Proti tomuto rozhodnutí podala ža­lobkyně odvolání, v němž zejména namí­tala, že nikdy nebyla plátcem DPH, nikdy nesplnila podmínky dané tehdy platným zákonem ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen "zákon č. 588/1992 Sb."), ani se nepřihlásila jako dobrovolný plátce DPH. Není jí tedy jas­né, na základě čeho správce daně rozho­dl, že je od 1. 3. 1996 plátcem této daně, a namítala, že pokud by jím byla, měl ji na to správce daně upozornit již v roce 1996, a nikoliv až v roce 2001.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 6. 2002 odvolání zamítl. Jak uvedl ve svém rozhodnutí, správce daně při kontrole daně z příjmů fyzických osob zjistil, že vyplacením částky 820 000 Kč přesáhl obrat žalobkyně v lednu 1996 částku 750 000 Kč. Toto zjištění bylo potvrzeno i v odvolacím řízení, a žalobkyně se tak podle § 5 odst. 1 zákona Č. 588/1992 Sb. stala od 1. 3. 1996 plátcem DPH. Žalob­kyně nepodala za předmětné zdaňovací období daňové přiznání k DPH, a správ­ce daně ji proto dne 11. 6. 2001 vyzval k podání daňového přiznání a poučil ji o tom, že nebude-li daňové přiznání po­dáno ve stanovené lhůtě, může jí být sta­novena daň podle pomůcek. Žalobkyně ani na základě této výzvy daňové přizná­ní nepodala, a tak jí správce daně za pou­žití § 44 d. ř. stanovil podle pomůcek vlastní daňovou povinnost. Žalobkyně se stala plátcem daně ze zákona; není proto podstatné, že osvědčení o registra­ci k dani z přidané hodnoty jí bylo doru­čeno až v roce 2001.
Žalobkyně se žalobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem domáhala zruše­ní napadeného rozhodnutí. Zejména na­mítala, že se plátcem DPH nestala, neboť v lednu 1996 žádné faktury na částku 820 000 Kč nevystavila, v době jejich vy­stavení byla prokazatelně mimo území ČR a faktury byly padělány. Věc nadále řeší orgány činné v trestním řízení; ža­lobkyně proto navrhla provést důkaz trestním spisem. Dále namítala, že správ­ce daně jí vystavil osvědčení o registraci až v roce 2001 se zpětnou účinností od 1. 3. 1996, ač jí to mohl oznámit již na zá­kladě daňové kontroly v roce 1998. Při po­mněla, že není zřejmé, z jakých pomůcek správce daně vycházel, a dále namítala, že byla zbavena možnosti, aby se před vydá­ním rozhodnutí mohla vyjádřit k jeho podkladu a ke způsobu jeho zjištění, popřípadě navrhnout jeho doplnění. Z roz­hodnutí pak není zřejmé, jaké osoby byly vyslýchány a jaké důkazy byly provedeny.
Krajský soud rozsudkem ze dne 26.5. 2004 žalobu zamítl. V odůvodnění roz­hodnutí poukázal na to, že správce daně na základě výsledků kontroly daně z příj­mů fyzických osob dospěl ke zjištění, že žalobkyně dosáhla v lednu 1996 příjmů, jejichž celková výše přesáhla částku 750 000 Kč, a proto se stala podle § 5 odst. 1 věty první zákona Č. 588/1992 Sb. plátkyní DPH. Soud dále uvedl, že správ­ce daně tak v souladu s § 31 odst. 8 písmo c) d. ř. prokázal existenci skutečností vy­vracejících úplnost účetnictví, a na ža­lobkyni tak přešlo důkazní -břemeno prokázat všechny skutečnosti, které byla povinna uvádět v daňovém přiznání. By­lo tak na ní předložit nebo navrhnout důkazy, a teprve pokud by takové důkazy prokázaly tvrzení, která k rozhodným skutečnostem uvedla, by přešlo důkazní břemeno podle § 31 odst. 8 písmo c) d. ř. zpět na správce daně. Soud dospěl k zá­věru, že žalobkyně v průběhu řízení o vyměření DPH za rozhodné zdaň ovací období nenamítala, že uvedené faktury nevystavila, a na jejich základě tak neob­držela žádné příjmy, již vůbec pak ne­předložila důkazní prostředky ani nena­vrhla jejich provedení; v průběhu tohoto řízení pouze podala odvolání proti pla­tebnímu výměru a ani v něm se nezmíni­la, že účetní doklady nevydala. Žalobky­ně neunesla své důkazní břemeno, které tak nemohlo přejít zpět na správce daně, a proto správce daně nepochybil, jestliže žalobkyni stanovil daňovou povinnost za příslušné zdaň ovací období. Jestliže až v žalobě žalobkyně namítala, že přísluš­né faktury nevystavila a ani na jejich zá­kladě nezískala žádný zdanitelný příjem, a navrhla provedení důkazu příslušným trestním spisem, soud tento důkaz neprovedl: zákonná konstrukce, podle níž soud vychází při přezkumu ze skutkové­ho a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu, totiž vy­lučuje, aby soud mohl ve správním soud­nictví provádět na návrh žalobce důkazy, které žalobce nenavrhl ani neoznačil v rámci daňového řízení. Soud rovněž konstatoval, že konkrétní osoba se nestá­vá plátcem daně registrací, ale přímo ze zákona, a proto bylo možno vydat osvěd­čení o registraci žalobkyně plátkyní da­ně z přidané hodnoty kdykoliv po zjiště­ní, že v lednu 1996 překročil její obrat částku 750 000 Kč.
Žalobkyně (stěžovatelka) napadla rozsudek krajského soudu kasační stíž­ností opírající se o důvody uvedené v § 103 odst. 1 písmo b) a d) s. ř. s. Konkrétně na­mítala, že rozsudek krajského soudu je zmatečný, nemá oporu ve spisech, a ze­jména že soud neprovedl stěžovatelkou navržené důkazy. Shodně jako v žalobě upozornila na to, že předmětné faktury nevystavila, v průběhu daňové kontroly jí nebylo nic sděleno k platbě DPH; ne­měla proto žádný důvod k tomu, aby se registrovala jako plátce DPH. Osvědčení o registraci vydal správce daně navíc až pět let poté s účinností od 1. 3. 1996. Stě­žovatelka nesouhlasí s krajským soudem ani v tom, že teprve až v řízení o žalobě namítala, že předmětné faktury nevysta­vila. Tuto skutečnost tvrdila již od samého počátku a navrhovala i důkazy trestním spisem. O trestním řízení se dozvěděla až následně: žalovaný jí odmítl sdělit jméno svědka v daňovém řízení. Nikdy neměla k dispozici předmětné účetní doklady a ani je nemá v účetní evidenci; nemohla se tak stát plátcem daně z při­dané hodnoty za něco, co nikdy nepřija­la a ani přijmout nemohla, a proto žádala o provedení důkazu trestním spisem; tento důkaz však soud neprovedl.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasač­ní stížnosti zopakoval, že správce daně při prováděné kontrole daně z příjmů fyzických osob zjistil, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč; stěžovatelka se tak podle § 5 odst. 1 zá­kona č. 588/1992 Sb. stala plátkyní DPH. Správce daně ji vyzval k podání daňové­ho přiznání, a jelikož tak stěžovatelka ne­učinila, vyměřil podle § 44 d. ř. stěžova­telce podle pomůcek vlastní daňovou povinnost. Vzhledem k tomu, že stěžova­telka nereagovala na výzvu k podání žá­dosti o registraci, zaregistroval správce daně stěžovatelku z moci úřední. Ve vy­jádření žalovaný dále poukázal na to, že pokud jde o sporné účetní doklady, vy­cházel podpůrně z usnesení PČR, okres­ního ředitelství, služby kriminální policie a vyšetřování, ze dne 9. 7. 2002, z něhož je patrné, že originály předmětných fak­tur byly zaslány na kriminalistickou ex­pertízu se zaměřením na zjištění pořadí, ve kterém byly na jednotlivé faktury na­psány strojové texty, otisky razítek a podpisy stěžovatelky. Tato expertíza zjistila a doložila, že faktury musely být nejprve strojem vypsány s uvedením pří­slušných částek. Přes tento text pak byly opatřeny otisky razítek a teprve přes ta­to razítka a strojový text byly faktury po­depsány stěžovatelkou, která pravost svého podpisu na obou fakturách nepo­pírá; není tak možné, jak uváděla na svou obhajobu stěžovatelka, že tyto faktury jen podepsala a opatřila otiskem svého razítka a následně je jiná osoba vyplnila.
Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou a zamítl ji.
Není-li podáno daňové přiznání a ne­stane-li se tak ani na výzvu správce daně ve lhůtě, kterou k tomu stanovil, dává zákon správci daně na výběr oprávnění buď stanovit základ daně a daň podle po­můcek, nebo vyjít z předpokladu, že da­ňový subjekt vykázal v daňovém přizná­ní daň ve výši nula, vyměřit daň v této výši a eventuálně provést místní šetření, popřípadě zahájit daňovou kontrolu podle § 16 d. ř. a v rámci ní prověřit da­ňový základ a další okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu. Ve výběru, které z oprávnění užije, je správce daně limitován tím, že stanovit základ daně a daň podle pomů­cek může jen tehdy, má-li dostatek pod­kladů pro závěr o tom, že daňovému sub­jektu svědčí daňová povinnost a daňovou povinnost lze podle pomůcek stanovit.
Pokud správce daně postupuje v in­tencích § 44 odst. 1 d. ř. tak, že základ da­ně a daň vyměří podle pomůcek, je zá­konnost takového postupu dána tím, že daňový subjekt má daňovou povinnost a ani na výzvu správce daně nepodal ve stanovené lhůtě daňové přiznání. Zákon­né podmínky pro stanovení daně podle pomůcek jsou tak v tomto případě jiné než tehdy, má-li být tímto náhradním způsobem stanovena daňová povinnost podle § 31 odst. 5 d. ř., kdy mohou být užity pomůcky až tehdy, nemohla-li být daňová povinnost stanovena dokazová­ním pro nesplnění některé ze zákon­ných povinností daňovým subjektem. Stanovit daň dokazováním totiž předpo­kládá, že daňový subjekt podal daňové přiznání, a dokazováním se prokazují skutečnosti, které v daňovém přiznání uvedl, popř. uvést měl. Při provádění do­kazování se pak uplatňuje důkazní bře­meno a jeho přenášení mezi daňovým subjektem a správcem daně v intencích § 31 odst. 8 a 9 d. ř. způsobem, jak jej krajský soud předestřel ve svém rozhod­nutí. Pokud však daňový subjekt daňové přiznání ani na výzvu správce daně nepodá, je stanovení daňové povinnosti dokazováním pojmově vyloučeno, a da­ňový subjekt se tak vlastní vinou zbavuje možnosti prokázat základ daně a daň, ne­boť daňový subjekt v takovém případě nemá co prokazovat a správce daně pří­padně co vyvracet.
Jestliže v důsledku nesplnění základní povinnosti daňového subjektu, spočívají­cí v podání daňového přiznání, zákon dá­vá správci daně oprávnění stanovit základ daně a daň pomocí pomůcek, je zákon­ným důvodem pro jeho užití doložení, že daňovému subjektu daňová povinnost svědčí, existence výzvy k podání daňové­ho přiznání ve stanovené lhůtě a nepodá­ní daňového přiznání ani po této výzvě a existence pomůcek, na základě nichž lze daňovou povinnost stanovit. Zákon­nou podmínkou pro stanovení daňové povinnosti tímto náhradním způsobem je dále i aplikace § 46 d. ř., ukládající správci daně povinnost přihlédnout také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplýva­jí výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny.
Vyměřením základu daně a daně po­dle pomůcek je též limitován rozsah pře­zkumu rozhodnutí správce daně v odvo­lacím řízení, neboť podle § 50 odst. 5 d. ř. odvolací orgán v tomto případě zkoumá pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení da­ně. Z takto vymezeného rozsahu přezku­mu v odvolacím řízení vyplývá, že před­mětem přezkumu a tím i případného dokazování již nemůže být samotná vlast­ní výše základu daně a daň. Přezkum a případné dokazování se může týkat již jen zákonných podmínek pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek.
V projednávané věci stěžovatelka v odvolání uplatnila jen obecnou výhradu, že nebyla plátcem DPH, a namítala vadnost postupu správce daně, jestliže zpětně vydal osvědčení k registraci DPH. Žalovaný proto nepochybil, jestli­že dospěl k závěru, že správce daně do­držel zákonnou podmínku pro stanove­ní daně podle pomůcek spočívající v existenci daňové povinnosti stěžova­telky a shledal souladným se zákonem, jestliže správce daně vycházel ze zjištění daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob za rok 1996 a následného řízení, jež skončilo vydáním dodatečného plateb­ního výměru na tuto daň, o tom, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč, a stěžovatelka se tak podle § 5 odst. 1 zákona ČNR č. 588/1992 Sb. stala plátcem DPH; správně též posoudil, že daňová povinnost vznikla ze zákona, a není tedy podstatné, kdy stěžovatelka obdržela osvědčení o registraci k DPH. Žalovaný přezkoumal, zda byly dodrženy i další zákonné podmínky pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek; stě­žovatelka v předmětném zdaňovacím období daňové přiznání nepodala a ne­podala ho ani ve lhůtě, kterou jí k tomu správce daně ve výzvě k podání daňové­ho přiznání stanovil. Správce daně v sou­ladu s § 46 odst. 3 d. ř. při stanovení daně podle pomůcek též přihlédl ke zjiště­ným okolnostem, z nichž vyplývají výho­dy pro daňový subjekt, a splnil tak i tuto zákonnou podmínku.
Nepochybil proto ani krajský soud, dospěl-li k závěru, že stěžovatelka v říze­ní o stanovení DPH nezpochybnila vy­stavení faktur a příjem z nich v lednu 1996 a že neunesla důkazní břemeno, jestliže v jediném právním úkonu - od­volání - netvrdila a ani nenavrhla důkazy o tom, že účetní doklady nevydala. Tuto námitku uplatnila a provedení důkazů navrhla až v soudním řízení, v němž s ohledem na konstrukci rozvržení důkazního břemene mezi správce daně a daňový subjekt již nelze takovéto důka­zy provádět.
Stěžovatelce nelze přisvědčit ani v tom, že v daňovém řízení namítala ne­existenci faktur, od nichž správce daně odvíjí její zákonné postavení plátce DPH, a předložila a navrhovala důkazy k prokázání tohoto tvrzení. Je třeba mít na zřeteli, že správce daně vedlo daňové povinnosti stěžovatelky dvě samostatná daňová řízení. Jedním z nich bylo daňo­vé řízení o dani z příjmů fyzických osob za rok 1996, v němž v rámci daňové kon­troly a následného daňového řízení stě­žovatelka existenci předmětných faktur a poskytnutého plnění z těchto faktur popírala a které ve výsledku skončilo pravomocným rozhodnutím vydaným správcem daně, jímž částečně odvolání stěžovatelky vyhověl. Druhým samostat­ným daňovým řízením pak bylo daňové řízení o povinnosti stěžovatelky platit DPH za období 1. čtvrtletí roku 1999. I když zjištění správce daně o daňové po­vinnosti stěžovatelky jako plátce DPH ze zjištění řízení o dani z příjmů fyzických osob vycházelo, jednalo se o samostatné daňové řízení, v němž absence daňové­ho přiznání opravňovala správce daně k postupu podle § 44 d. ř.
Stěžovatelka se v řízení o DPH tím, že daňové přiznání nepodala, zbavila mož­nosti namítat a prokázat daňový základ a daň. Dále však obecností výhrad a ne­doložením a ani nenavržením důkazů v odvolacím řízení též neunesla důkazní břemeno prokázat v soudním řízení tvr­zenou neexistenci příjmů zakládajících tuto daňovou povinnost ve smyslu § 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. Krajský soud proto nepochybil, jestliže s odka­zem na § 75 odst. 1 s. ř. s. a na konstruk­ci přenášení důkazního břemene v daňovém řízení dospěl k závěru, že v soud­ním řízení již nelze provádět důkazy ke skutečnostem, které mohly mít právní relevanci pouze tehdy, pokud by byly uplatněny v daňovém řízení. V řízení před krajským soudem, ale ani v daňo­vém řízení, jehož předmětem byla DPH, nemohla stěžovatelka rovněž účinně na­mítat vady daňového řízení, jehož před­mětem byla daň z příjmů fyzických osob za rok 1996; tyto námitky mohla stěžova­telka uplatnit pouze podáním odvolání proti rozhodnutí ze dne 18. 12. 2000, kterým správce daně částečně vyhověl jejímu předchozímu odvolání, a v přípa­dě neúspěchu v odvolacím řízení se do­máhat přezkoumání rozhodnutí soudem ve správním soudnictví.