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Timestamp: 2019-05-21 18:55:46
Document Index: 103623278

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 17', '§ 22', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 209', '§ 209', '§ 324', '§ 209', '§ 207', '§ 209', '§ 207', '§ 209']

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des W C, CCC, gegen die Bescheide des Finanzamtes CCC vom 10. 10. 2002 betreffend Einkommensteuer für den Zeitraum 1994 bis 2000 und Einkommensteuervorauszahlungen 2003 entschieden:
1.) Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 1994-2000 wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betragen:
51.722,13 € (712.400 S)
Einkommensteuer nach Abz.
17.067,94 € (234.860 S)
78.464,86 € (1,079.700 S)
Einkommensteuer nach Ab-
zug der Absetzbeträge
30.414,31 € (418.510 S)
168.731,79 € (2,321.800 S)
75.947,47 € (1,045.060 S)
197.917,20 € (2,723.400 S)
Einkommensteuer nach Abzug der Absetzbeträge = Abgabenschuld
90.819,24 € (1,249.700 S)
215.169,73 € (2,960.800 S)
99.808,87 € (1,373.400 S)
-3.597,31 € (-49.500 S)
96.211,57 € (1,323.900 S)
479.320,95 € (6,595.600 S)
231.884,48 € (3.190.800 S)
-5.842,90 € (-80.400 S)
226.041,58 € (3.110.400 S)
259.165,86 € (3,566.200 S)
121.298,23 € (1,669.100 S)
-8.386,45 € (-115.400 S)
112.911,78 € (1,553.700 S)
2.) Der Berufung gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuervorauszahlungen 2003 wird Folge gegeben. Die Einkommensteuervorauszahlungen für 2003 werden mit 0 € festgesetzt.
Ablauf des Verfahrens betreffend den Geschäftsführer:
Am 27. November 2001 brachte der Geschäftsführer der BXX GmbH W C(WC)im eigenen Namen und im Namen der GmbH eine Selbstanzeige beim Finanzamt ein. Darin behauptete er, er habe in den Jahren 1994-1998 die steuerliche Bemessungsgrundlage der GmbH durch Buchung von Provisionsaufwendungen (Provisionszahlungen der GmbH an den Geschäftsführer) in falscher Höhe verfälscht. Er habe für den Zeitraum 1994 -1998 zu Gunsten der GmbH einen falschen Provisionsaufwand von 7,2 Mio S buchen lassen. Ferner habe er ein Darlehen, das ihm die GmbH eingeräumt habe, dem Finanzamt nicht zur Vergebührung angezeigt. Er habe dadurch für die GmbH eine Steuerstundung erreichen wollen.
Auf Grund der Ergebnisse einer abgabenbehördlichen Prüfung ging das Finanzamt davon aus, der Geschäftsführer der GmbHhabe von dieser GmbH im Streitzeitraum rund 21 Mio S erhalten. Hievon seien ihm insgesamt 11,399.000 S als Einnahmen aus seiner Geschäftsführertätigkeit zuzurechnen. Diesen Annahmen folgend erließ das Finanzamt die bekämpften Abgabenbescheide.
In seiner Berufung vom 10.11.2002 und in seinen Steuererklärungen 1998-2000 behauptete der Geschäftsführer, es seien ihm für den Streitzeitraum lediglich Einkünfte, die von der GmbH herrührten, in folgender Höhe zuzurechnen:
311.000 S
394.000 S
521.680 S
Diese Einkünfte rührten nach seinen Angaben insbesondere von einer Generalvereinbarung vom Dezember 1993, einem Dienstvertrag aus dem Jahr 1994 und zahlreichen Umlaufbeschlüssen, die von ihren Unterzeichnern auf den Zeitraum 1994-2000 datiert worden waren, her. Soweit die Angaben des Geschäftsführers in seinem Einkommensteuerverfahren.
Das Finanzamt replizierte mit Schreiben vom 15.1.2003: Es bestünde eine extreme Diskrepanz zwischen den vom Geschäftsführer erhaltenen Zahlungen, den vom Geschäftsführer erklärten Einnahmen und den von der GmbH angesetzten Aufwendungen. Erst im Zuge des Prüfungsverfahrens seien die vom Geschäftsführer der GmbH entnommenen Geldbeträge erstmals als Darlehen bezeichnet worden. Das Finanzamt verwies ferner auf seinen BP - Bericht betreffend die GmbH und seine Stellungnahme zur Berufung der GmbH.
Zusammen mit einem Schreiben vom 11. 9.2003 legte der Vertreter des Bw. ein Gutachten des Universitätsprofessors Dr. Franz Schrank vor.
Das Finanzamt replizierte mit Schreiben vom 10.10.2003.
Mit Bedenkenvorhalt vom 2.5.2006 wurde dem Geschäftsführer der Sachverhalt aus der Sicht der Abgabenbehörde zweiter Instanz vorgehalten.
In einer Besprechung vom 29.5.2006 wies der Geschäftsführer auf die Ergebnisse eines mittlerweile abgeschlossenen Konkursverfahrens betreffend sein Vermögen hin. Soweit der Ablauf des Verfahrens betreffend den Geschäftsführer.
WC hat im Zeitraum 1994 - 2000 Zahlungen im Ausmaß von über 21 Mio S von der GmbH erhalten (Punkt 1.8). WC war damals GESCHÄFTSFÜHRER der GmbH. In dieser Zeit waren seine beiden Kinder aus erster Ehe DE und RE zu je 10% an der GmbH beteiligt. Seine Lebensgefährtin und spätere zweite Ehefrau J C war in dieser Zeit zu 80% an der GmbH beteiligt.
1.2.) WC hat zwischen 1993 und 2000 die Geschäfte der GmbH geführt. Er hat in dieser Zeit den Betrieb der GmbH aufgebaut. Seine Tätigkeit war ursächlich für die Umsätze, die die GmbH in dieser Zeit erwirtschaftet hat. Ohne sein Zutun hätte die GmbH überhaupt keine Umsätze erwirtschaftet. Durch die Leistungen des WC als Geschäftsführer erwirtschaftete die GmbH Umsätze, aus denen Entgelte in folgender Höhe erzielt wurden:
Es hat im Zeitraum 1993 - 2000 Vereinbarungen zwischen W C einerseits und der GmbH oder ihren Gesellschaftern andererseits betreffend die Abgeltung seiner Leistungen (Punkt 1.2.) für die GmbH gegeben. Der konkrete Inhalt dieser Vereinbarungen ist jedoch nicht feststellbar.
- Unternehmensplan GmbH- Vorschau, datiert vom 19.12.1993, unterfertigt von WC (AB GmbH 204)
1.6.) Keine einzige Darlehensvereinbarung, die aus dem Machtbereich des WC und der GmbH während der BP vorgelegt worden ist, ist im Zeitraum 1993-2000 dem Finanzamt zur Vergebührung angezeigt worden. Diese Darlehensvereinbarungen sind auch bis zum Beginn der BP bei WC (15.11.2001) nicht dem Finanzamt zur Vergebührung angezeigt worden. Von diesen Feststellungen sind folgende Darlehensvereinbarungen umfasst (AB GmbH 202-220):
1.8.) Tatsächlich hat WC aus dem Vermögen der GmbH im Zeitraum 1994-2000 viel mehr erhalten als die oben (Punkt 1.5.) festgestellten marktüblichen Bezüge (10,189.721,65): Abzüglich der marktüblichen Geschäftsführerbezüge (10,189.721,65) hat WC in diesem Zeitraum von der GmbH erhalten:
Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH an WC
Zahlungen ohne erkennbaren Rechtsgrund an WC aus dem Vermögen der GmbH nach Abzug der marktüblichen Geschäftsführerbezüge
Gesamtschuld des WC gegenüber der GmbH
Der Geschäftsführer der GmbH und J C haben seit 15.9.1991 einen gemeinsamen Sohn, NA C . Der Geschäftsführer und J C , geb. ER, wohnten zwischen Juli 1992 und November 2001 in einem Haus in SL 6, St. GN am Wsee. Dabei handelt es sich um ein Einfamilienhaus oder Reihenhaus.Es liegt jedenfalls in einer Wohnsiedlung inmitten mehrerer eng aneinander gebauter Häuser. In dieser Wohneinheit SL 6 wohnten ab Juli 1992 nur der Geschäftsführer, J und NA C . Ab 1995 wohnte in dieser Wohneinheit auch noch der zweite Sohn der J und des W C , MN C . Spätestens seit 1995 sind W und J C miteinander verheiratet (Auszüge aus dem Melderegister betreffend NA, J , W C vom 21.3.2006; Grundbuchsauszug betreffend EZ 697 KG LF; Luftbild der Wohnsiedlung SL vom 21.3.2006,u.a. mit dem Grundstück 891/53 KG LF; AB GmbH 172 = Gesellschafterbeschluss, datiert vom 10.1.1994, Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, Umlaufbeschlüsse, datiert von 1995-2001; Gesellschafterbeschluss vom 10.1.1994 betreffend Bestellung des W C zum Geschäftsführer = AB GmbH 172).Sie sind daher zwischen 1991 und 2001 entweder Lebensgefährten oder Ehegatten und daher nahe Angehörige. Die Angehörigenrechtsprechung ist anzuwenden für alle Zahlungen der GmbH, die deren Geschäftsführer 1994 - 2000 erhalten hat.
Während der BP betreffend WC und betreffend die GmbH wurden von WC oder seinem steuerlichen Vertreter nach der Selbstanzeige des WC (AB GmbH 158) zwischen 27. November 2001 -11. Dezember 2001 (AB GmbH 199) folgende Urkunden in Kopien vorgelegt (AB GmbH 202-225):
2.2.1.) Vereinbarung vom 20.12.1993 (Kopie) (unterfertigt von WC und den Gesellschaftern der GmbH).
Zur darin enthaltenen Darlehenszusage wird bemerkt: Da es im Zeitraum 1993 -2000 keine Darlehensvereinbarung zu Gunsten des WC gegeben hat (siehe unten 2.2.2 a. bb.) hat es auch diese Darlehensvereinbarung, die in dieser Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993 enthalten ist, nicht in diesem Zeitraum gegeben.In dieses Bild fügt sich, dass entgegen der Aufforderung des Prüfers diese Vereinbarung nicht im Original, sondern nur in Kopie vorgelegt worden ist (BP- Bericht GmbH, Tz 18). Dies spricht für eine Manipulation in Bezug auf die Datierung dieser Vereinbarung (siehe unten Punkt 2.2.2 a. aa). Daher hat es in diesem Zeitraum auch diese Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, nicht gegeben. Ferner enthält diese Darlehenszusage weder eine Rückzahlungsvereinbarung, noch die Vereinbarung einer Verzinsung und ist daher zur Gänze als einem Fremdvergleich nicht entsprechend anzusehen. Diese Darlehenszusage wird zur Gänze als Scheinhandlung angesehen.
Die Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, enthält in Verbindung mit einem Unternehmensplan, datiert vom 19.12.1993, die Zusage einer Prämie von 25 Mio S für den Fall, dass WC im Namen der GmbH in einem Zeitraum von 10 Jahren bestimmte Umsatzziele erreichen sollte (insbesondere einen Jahresumsatz von 104 Mio S in 10 Jahren). Da die GmbH unter der Leitung von WC im Zeitraum 1994-2000 immer weit davon entfernt war, dieses Ziel zu erreichen (siehe unten nächster Absatz), wäre im gesamten Zeitraum 1994-2000 jedenfalls nie ernsthaft mit der Entstehung der Verpflichtung der GmbH, an WC 25 Mio S zu zahlen, zu rechnen gewesen, wenn es diese Vereinbarung in dieser Zeit tatsächlich gegeben hätte. Die GmbH wäre daher im gesamten Zeitraum 1994 - 2000 keinesfalls berechtigt gewesen, eine Rückstellung wegen dieser angeblichen Prämienzusage zu buchen. Dennoch fällt auf, dass die GmbH eine Rückstellung wegen dieser angeblichen Prämienzusage erstmals in der Bilanz für 2000, in jener Bilanz also, die erst nach Beginn der BP dem Finanzamt am 21.2.2002 vorgelegt worden ist, in Höhe von 6,750.000 S aufwandswirksam gebucht hat. Wenn die GmbH schon eine rechtswidrige Rückstellung in diesem Zusammenhang buchen wollte, obwohl während des Zeitraumes 1994-2000 keine konkrete Gefahr bestand, dass die Umsatzziele, die in der Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, genannt waren, erreicht werden konnten, so wäre es nahe liegend gewesen, diese Rückstellung jedenfalls früher als nach Beginn der Betriebsprüfung betreffend die GmbH (4.12.2001) zu buchen, wenn es diese Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, während des Streitzeitraumes 1994-2000 schon gegeben hätte. Dr. Lampl, der derzeitige steuerliche Vertreter, hat am 25.2.2000 seine Vollmacht erhalten. Hätte es die Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, in Verbindung mit dem Unternehmensplan, datiert vom 19.12.1993, schon bei Vollmachtserteilung an Dr. Lampl gegeben, so wäre es zu erwarten gewesen, dass Dr. Lampl bereits in der Bilanz 1999 der GmbH, die dem Finanzamt am 12.1.2001 vorgelegt wurde, eine Rückstellung wegen einer Erfolgsprämie von 25 Mio S gebucht hätte. Dies umso mehr, wenn man bedenkt, dass die GmbH gerade im Jahr 1999 so nahe wie nie zuvor mit ihrem Jahresumsatz in die Nähe des Umsatzes kam, der im Unternehmensplan, datiert vom 19.12.1993 genannt war (siehe unten nächster Absatz). Wenn Dr. Lampl schon eine rechtswidrige Rückstellung buchen wollte, gab es für ihn keinen erkennbaren Grund, dies nicht schon im Jahresabschluss für 1999 zu tun, wenn es diese Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, in Verbindung mit dem Unternehmensplan, datiert vom 19.12.1993, bereits im Zeitraum 1993-2000 gegeben hätte. Diese späte Buchung der Rückstellung ist ein Indiz dafür, dass die Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993, in Verbindung mit dem Unternehmensplan, datiert vom 19.12.1993, im Zeitraum 1993-2000 noch nicht existiert hat. Da diese Vereinbarung dem Finanzamt erstmals im November 2001 bekannt geworden ist, ist anzunehmen, dass sie seit November 2001 existiert.
Zum Beweis dafür, dass die Bw. im Zeitraum 1994-2000 weit davon entfernt war, die Umsatzziele zu erreichen, auf die in der Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993 Bezug genommen wird, werden die Umsatzziele mit den tatsächlichen Umsätzen verglichen. In der Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993 ist eine "Umsatzvorausschau" (= "Unternehmensplan", datiert vom 19.12.1993) erwähnt. Für den Fall, dass die Umsätze, die in dieser "Umsatzvorausschau" erwähnt sind, erreicht worden wären, wurde die Prämie von 25 Mio S in den Text der Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993 aufgenommen
Unter Zugrundelegung des Wissensstandes bis 31.12.2000 (Ende des Streitzeitraumes) hatte es im Zeitraum 1994 - 2000 nie den Anschein, es könnte der GmbH gelingen, die Umsätze zu erreichen, die in der "Umsatzvorschau", datiert vom 19.12.1993 erwähnt sind.
Keine einzige Zahlung aus dem Vermögen der GmbH an den GESCHÄFTSFÜHRER 1994-2000 trägt auf den Belegen dieser Zahlungen die Widmung "Darlehen", "Kredit", oder eine ähnliche Bezeichnung, wobei der GESCHÄFTSFÜHRER in dieser Zeit Zahlungen im Ausmaß von ca 21 Mio S erhalten hat. Diese Zahlungen wurden entweder als "Akonto Provision" oder als Akonto C oder auch nur als Akontozahlungen gewidmet, aber weder als Darlehen noch als Kredit (BP- Bericht - GmbH, TZ 18). Zudem wurde zwischen 1993 und 2000 und bis zur Vorlage der Kopien dieser schriftlichen Vereinbarungen, die Darlehenszusagen enthalten (Siehe Punkt 1.4.), an den Prüfer im Zeitraum November - Dezember 2001 (AB GmbH 199) keine einzige der von der GmbH behaupteten Darlehens-, oder Kreditvereinbarungen je dem Finanzamt zur Vergebührung angezeigt. Somit ist keine der von der GmbH und WC behaupteten Darlehens- oder Kreditvereinbarungen im Zeitraum 1993-2000 (Darlehensvereinbarung, enthalten in der Vereinbarung vom 20.12.1993, Darlehensvereinbarung, enthalten im Dienstvertrag vom 13.5.1994, Darlehensvereinbarung vom 10.6.1994, Vereinbarung eines Finanzierungsrahmens von 5 Mio S mit Umlaufbeschluss samt handschriftlichem Zusatz vom Jänner 1997, Darlehensvereinbarung, datiert vom 14.3.1997, Hinweis auf eine Darlehensvereinbarung im Umlaufbeschluss vom 15.2.1999, Kreditvereinbarung im Umlaufbeschluss, datiert vom April 1999 = AB GmbH 202-220) je nach außen hin zum Ausdruck gekommen.
Wenn die GmbH sinngemäß vorbringt, (Schreiben vom 29.11.2002, S. 7), das Darlehen sei nicht vergebührt worden, um nicht offen legen zu müssen, dass überhöhte Provisionsaufwendungen gebucht worden sind: Wenn diese Darlehensvereinbarungen während des Zeitraumes 1993-2000 bereits existiert hätten, wäre es der GmbH und Herrn WC jedenfalls möglich und zumutbar gewesen, eine Vergebührung herbeizuführen. Da es in diesem Zeitraum keine Vergebührung gibt, ist u.a. deshalb keine Darlehenvereinbarung nach außen hin zum Ausdruck gekommen. Verträge zwischen nahen Angehörigen - und dazu zählen diese von der GmbH und WC vorgelegten Darlehensvereinbarungen - müssen jedoch nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommen, um steuerlich anerkannt werden zu können, da gerade in diesem Bereich die Gefahr von steuerschonenden und extralegalen Manipulationen sehr groß ist.
Da im Zeitraum 1993-2000 keine Darlehens- Kredit- oder ähnliche Vereinbarung ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommen ist, hat es in dieser Zeit keine Darlehens- oder Kreditvereinbarungen zu Gunsten des WC gegeben. Daher hat es in diesem Zeitraum keinen jener nach der Selbstanzeige vorgelegten Verträge gegeben, in denen Darlehensvereinbarungen zu Gunsten des WC enthalten sind. Daher hat es in diesem Zeitraum auch den Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, noch nicht gegeben. Da diese Vereinbarungen, die Darlehens- oder Kreditzusagen enthalten, erstmals im Zeitraum November 2001 dem Prüfer in Kopien zur Kenntnis gebracht worden sind (AB GmbH 199) und sie vorher nicht nach außen hin zum Ausdruck gekommen sind, haben diese Vereinbarungen erst frühestens seit November 2001 existiert. Dies gilt auch für den Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994.
Hiezu wird bemerkt: Die tatsächlich von der GmbH im Zeitraum 1994-2000 erzielten Umsätze (siehe oben 1.2.) ließen das Erreichen eines Jahresumsatzes von 100,000.000 S immer als nicht wahrscheinlich erscheinen. Selbst wenn es diesen Dienstvertrag im Zeitraum 1994-2000 wirklich gegeben hätte, wäre die GmbH daher für diesen Zeitraum jedenfalls nicht berechtigt gewesen, eine Rückstellung wegen dieser erwähnten Erfolgsprämie zu buchen.
Nun fällt auf, dass die GmbH ausgerechnet im Jahresabschluss 2000, der dem Finanzamt erst nach Beginn der BP am 21.2.2002 vorgelegt worden ist, erstmals eine Rückstellung wegen dieser im Dienstvertrag erwähnten Erfolgsprämie gebucht hat. Der damalige steuerliche Vertreter Dr. Lampl hatte seit 25.2.2000 die Vollmacht, für die GmbH einzuschreiten. Noch im Jahresabschluss der GmbH für 1999, der dem Finanzamt am 12.1.2001 vorgelegt worden ist, buchte Dr. Lampl keine Rückstellung wegen dieser Erfolgsprämie, obwohl die GmbH im Jahr 1999 dem Ziel eines Jahresumsatzes von 100 Mio S so nahe gekommen war, wie nie zuvor und wie auch später nie mehr. Wenn Dr. Lampl schon eine solche rechtswidrige Rückstellung buchen wollte, ist nicht einzusehen, warum er damit bis zum Einreichen des Jahresabschlusses 2000 gewartet haben sollte, wenn es diesen Dienstvertrag, der die Vereinbarung einer Erfolgsprämie erwähnt, schon im Zeitraum 1994-2000 gegeben hätte. Auch diese späte Buchung der Rückstellung wegen der im Dienstvertrag erwähnten Erfolgsprämie indiziert, dass es diesen Dienstvertrag im Zeitraum 1994-2000 noch nicht gegeben hat. Da der Dienstvertrag erstmals im November 2001 dem Finanzamt zur Kenntnis gebracht worden ist, ist anzunehmen, dass er erst ab November 2001 existiert hat.
Gewinnermittlung 1994 der GmbH, verglichen mit dem Dienstvertrag: WC erklärte keine Einkünfte, gab keine Steuererklärung als Einzelunternehmer ab (Akt WC). Die GmbH buchte für 1994 eine Provision für WC (laut Gewinnermittlung der GmbH - eingelangt beim FA am 2.5.1996) von 602.500 S (723.000 S brutto), ferner buchte sie für 1994 ein Geschäftsführergehalt für WC von 120.000 S (AB GmbH 521 Buchungsbeleg Nr. 10 für 1994). Diese von der GmbH gebuchten Entgelte an WC stehen mit dem Inhalt des Dienstvertrages nicht im Einklang. Der Umsatz der GmbH betrug aus Vermittlungen von Versicherungsverträgen 5,2 Mio S, daher hätte laut Dienstvertrag eine Pauschalprovision zwischen 200.000 S und 300.000 S gebucht werden müssen, wenn es diesen Dienstvertrag im Jahr 1994 tatsächlich gegeben hätte. Somit ist dieser Dienstvertrag am 2.5.1996 bei Einreichen der Bilanz der GmbH 1994 noch nicht nach außen hin zum Ausdruck gekommen, weil weder die GmbH noch WC Bezüge für WC für 1994 gebucht oder erklärt haben, die dem Dienstvertrag entsprochen hätten.
Gewinnermittlung 1995 der GmbH, verglichen mit dem Dienstvertrag: WC erklärte für 1995 keine Einkünfte als Einzelunternehmer, gab keine Steuererklärung ab.Die GmbH buchte lange vor der Selbstanzeige vom November 1997 in ihrer ursprünglichen Gewinnermittlung 1995 eine Provision für WC in Höhe von 400.000 S (Steuererklärungen samt Jahresabschluss der GmbH 1995, eingelangt beim FA am 17.2.1997) . Der Umsatz der GmbH betrug 3,8 Mio S. Laut Dienstvertrag hätte daher das Entgelt für den Geschäftsführer WC 200.000 S - 300.000 S betragen müssen. Hätte es diesen Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, zum Zeitpunkt des Einreichens der Körperschaftsteuererklärung der GmbH samt Jahresabschluss 1995 am 17.2.1997 tatsächlich gegeben, so wäre zu erwarten gewesen, dass die GmbH mit WC eine Provision von 200.000 S - 300.000 S für 1995 vereinbart hätte und auch eine Provision in dieser Höhe gebucht hätte. Ferner wäre auch zu erwarten gewesen, dass auch WC eine Provision in dieser Höhe bei seinen Einkünften erklärt hätte. Daher ist dieser Dienstvertrag zum Zeitpunkt des Einreichens der Bilanz der BGS GmbH 1995 am 17.2.1997 nicht nach außen hin zum Ausdruck gekommen, weil weder WC noch die GmbH für 1995 Bezüge des WC gebucht oder steuerlich erklärt haben, die diesem Dienstvertrag entsprochen hätten.
Gewinnermittlungen des Geschäftsführers und der GmbH 1996, verglichen mit dem Dienstvertrag: WC erklärte für 1996 Einkünfte aus einer Vermittlungsprovision von der BA GO Versicherungs AG in Höhe von 186.000 S, sonst keine Einkünfte (Einkommensteuererklärung des WC 1996, (beim Finanzamt eingereicht am 1.9.1997). Die Provision für WC, die die GmbH für 1996 vor der Selbstanzeige gebucht hat, betrug 1,800.000 S (Steuererklärungen samt Jahresabschluss GmbH 1996, eingelangt FA 2.7.1998). Diese Buchung steht mit dem Dienstvertrag nicht im Einklang. Der Umsatz der GmbH für 1996 betrug 5,4 Mio S. Laut Dienstvertrag wäre daher ein Entgelt für den Geschäftsführer WC in Höhe von 200.000 S - 300.000 S zu erwarten gewesen.
Hätte es den Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, zum Zeitpunkt des Einreichens der Körperschaftsteuererklärung der GmbH für 1996 am 2.7.1998 beim Finanzamt tatsächlich gegeben, so wäre zu erwarten gewesen, dass die GmbH mit WC für 1996 eine Provision von 200.000 S - 300.000 S vereinbart hätte und eine solche Provision auch von der GmbH gebucht worden und ebenso von WC steuerlich erklärt worden wäre. Tatsächlich weichen aber die Buchung der BGS GmbH betreffend die Bezüge des WC für 1996 und die Steuererklärung des WC für 1996 in Bezug auf dieselben Bezüge extrem von einander ab. WC hat zwar Einkünfte erklärt, die größenordnungsmäßig den Vereinbarungen des Dienstvertrages entsprechen, die GmbH hat jedoch Bezüge des WC in weitaus größerer Höhe gebucht. Auf Grund dieser extrem voneinander abweichenden Ansätze der GmbH und WC in ihren ursprünglichen Gewinnermittlungen bzw. Steuererklärungen ist nicht klar, welche Bezüge des WC beide Steuerpflichtige tatsächlich vereinbart haben. Somit ist dieser Dienstvertrag bei Einreichen der Steuererklärung 1996 der GmbH beim Finanzamt (2.7.1998) nicht ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommen, weil die in diesem Vertrag geschlossenen Vereinbarungen nicht gleichermaßen von der GmbH und WC in ihren ursprünglichen Steuererklärungen und Gewinnermittlungen verwirklicht worden sind.
Gewinnermittlungen des Geschäftsführers und der GmbH 1997, verglichen mit dem Dienstvertrag: WC erklärte in seiner Einkommensteuererklärung für 1997 Einkünfte aus Provisionen von 248.200 S ohne Gewinnermittlung (Steuererklärung des WC beim Finanzamt am 9.9.1998 eingelangt). Die Provision für WC, die die GmbH ursprünglich für 1997 vor der Selbstanzeige aufwandswirksam gebucht hat, betrug 2,700.000 S (Steuererklärungen GmbH 1997, beim Finanzamt am 16.12.1998 eingelangt). Der Umsatz 1997 der GmbH betrug 13,5 Mio S. Laut Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, wäre daher zu erwarten gewesen, dass WC und die GmbH gleichermaßen eine Provision in der Höhe zwischen 200.000 S und 300.000 S für 1997 gebucht oder steuerlich erklärt hätten.
- Dieses Indiz in der Steuererklärung des WC wird jedoch dadurch abgeschwächt, dass die GmbH für 1997 einen weitaus höheren Provisionsaufwand wegen WC buchte (2,700.000 S), als dieser für 1997 steuerlich einbekannt hat. Somit ist dieser Dienstvertrag bei Einreichen der Steuererklärung 1997 der GmbH beim Finanzamt nicht ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommen, weil die in diesem Vertrag geschlossenen Vereinbarungen nicht gleichermaßen von der GmbH und ihrem Geschäftsführer in ihren ursprünglichen Gewinnermittlungen verwirklicht worden sind.
- Dieses Indiz wird ferner durch die Überlegungen abgeschwächt, die zur Darlehensvereinbarung, zur Vereinbarung einer Erfolgsprämie von 25 Mio S in diesem Dienstvertrag, und betreffend die Weigerung, Originaldokumente vorzulegen, angestellt wurden (siehe oben 2.2.2.a.).
Gewinnermittlungen 1998 des Geschäftsführers und der GmbH, verglichen mit dem Dienstvertrag:WC erklärte ursprünglich für 1998 Einnahmen aus Provisionen von der GmbH von 400.000 S (Steuererklärung WC für 1998, eingelangt 3.8.1999 beim Finanzamt; Einnahmen- Ausgabenrechnung des WC für 1998, dem Finanzamt vorgelegt während der BP betreffend WC im Jänner 2002). Die GmbH buchte ursprünglich (dh vor der Selbstanzeige vom November 2001) eine Provision an WC für 1998 von 2,925.000 S (Steuererklärungen und Jahresabschluss der GmbH 1998, eingelangt 1.9.1999). Der Umsatz 1998 der GmbH betrug 26,3 Mio S. Hätte es den Dienstvertrag zur Zeit der Einreichung der Steuererklärungen des WC und der GmbH tatsächlich schon gegeben, wäre daher zu erwarten gewesen, dass sowohl die GmbH in ihrem Jahresabschluss 1998 als auch WC in seiner Einnahmen- Ausgabenrechnung 1998 gleichermaßen eine Provision für WC von der GmbH in der Höhe von 400.000 S - 700.000 S angesetzt hätten.
Diese Erwartung wurde insofern zum Teil erfüllt, als WC für 1998 Provisionen, erhalten von der GmbH in Höhe von 400.000 S erklärt hat. Dieses Indiz wird jedoch dadurch abgeschwächt, dass die GmbH für 1998 einen weitaus höheren Provisionsaufwand wegen WC erklärte (2,925.000 S), als dieser für 1997 steuerlich einbekannt hat. Dieses Indiz wird ferner durch die Überlegungen zur Darlehensvereinbarung, zur Vereinbarung einer Erfolgsprämie von 25 Mio S in diesem Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, und zur Weigerung, Originaldokumente der gegenständlichen Vereinbarungen vorzulegen, abgeschwächt (siehe oben). Im Ergebnis wird aus den oben angeführten Gründen, u.a. auch wegen der eklatanten Widersprüche in den Steuererklärungen des WC und der GmbH 1998 davon ausgegangen, dass dieser Dienstvertrag am 1.9.1999 (Datum des Einlangens der Steuererklärung 1998 der GmbH) nicht ausreichend nach außen hin in Erscheinung getreten ist. Da es in der restlichen Zeit bis zum Ablauf des Jahres 2000 und vor dem 1.9.1999 keinen weiteren Hinweis gegeben hat, dass dieser Dienstvertrag nach außen hin ausreichend in Erscheinung getreten ist (z.B. durch Buchungen, Steuererklärungen oder deren Beilagen, die übereinstimmen), ist davon auszugehen, dass es diesen Dienstvertrag zwischen 1994 und 2000 nicht gegeben hat.
WC erklärt für 1999 Provisionseinnahmen von 500.000 S von der GmbH (ABCan 27) (Steuererklärung WC, vorgelegt 19.9.2000 vom StB Peter Mutz). Diese durch die steuerliche Erklärung des WC behauptete Provisionseinnahme steht im Widerspruch zum Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, da der Umsatz der GmbH 1999 43,3 Mio S betrug, sodass eine Provision von 700.000 S- 1 Mio S zu bezahlen gewesen wäre. Somit ist dieser Dienstvertrag auch im Jahr 2000 noch nicht ausreichend nach außen zum Ausdruck gekommen
Allerdings steht die von WC steuerlich erklärte Provision von 500.000 S im Einklang mit dem Umlaufbeschluss, datiert vom 18.1.-20.1.2000 der Gesellschafter der GmbH vom Jänner 2000 betreffend 1999 (AB 219 der GmbH), nicht aber mit der Buchung der GmbH auf dem Verrechnungskonto der GmbH betreffend WC, datiert vom 20.1.2000 für das Jahr 2000 betreffend einen Geschäftsführerbezug 1999 von 450.000 S. Die GmbH buchte für 1999 eine Rückstellung Geschäftsführerbezug aufwandswirksam in Höhe von 1 Mio S. Diese Rückstellung entspricht auf Grund des von der GmbH für 1999 erwirtschafteten Umsatzes betragsmäßig den Vereinbarungen im Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994 (Bilanz der GmbH für 1999, vorgelegt am 12.1.2001 durch StB Dr. Lampl). Für 20.1.2000 buchte die GmbH einen Aufwand Geschäftsführerbezug für das Jahr 2000 in Bezug auf den Geschäftsführerbezug des WC 1999 von 450.000 S, somit gemessen an der Steuererklärung WC für 1999 und verglichen mit dem Umlaufbeschluss vom 18.1.2000 um 50.000 S zu wenig und gemessen am Dienstvertrag vom 13.5.1994 zumindest um 250.000 S zu wenig (Ab 616 GmbH). All diese genannten Informationen stehen in eklatantem Widerspruch zu den tatsächlichen Zahlungsflüssen des Jahres 1999 von der GmbH an WC (6,6 Mio S, siehe unten und oben Punkt 1.8).
Diese genannten, zu einem überwiegenden Teil mit dem Inhalt des Dienstvertrages nicht im Einklang stehenden Informationen (Der Dienstvertrag entspricht für 1999 nicht dem Umlaufbeschluss für 1999, nicht der Steuererklärung des WC für 1999, nicht der Buchung der GmbH für das Jahr 2000 vom 20.1.2000 in Bezug auf einen gebuchten Geschäftsführerbezug für 1999 von 450.000 S und schon gar nicht den tatsächlichen Zahlungen in Höhe von 6,6 Mio S aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC) bieten keinen verlässlichen Hinweis auf die Existenz dieses Dienstvertrages bis zum Ende des Jahres 2000.
Allerdings entspricht die Rückstellung der GmbH im Jahresabschluss der GmbH für 1999 (dem Finanzamt vorgelegt am 12.1.2001) von 1 Mio S dem Inhalt des Dienstvertrages vom 13.5.1994. Dieses Indiz wiegt jedoch weniger schwer als die im obigen Absatz dargestellten Widersprüche. Auf die Überlegungen betreffend Darlehensvereinbarungen, die Erfolgsprovision und die Weigerung, Originaldokumente vorzulegen, wird hingewiesen (siehe oben).
Daher ist es am wahrscheinlichsten, dass dieser Dienstvertrag erstmals im November 2001 existiert hat, als er dem Prüfer zur Kenntnis gebracht worden ist. Die Übereinstimmung der Rückstellung von 1 Mio S im Jahresabschluss 1999 der GmbH mit dem Inhalt des Dienstvertrages wird als zufällige Übereinstimmung angesehen, die umso weniger schwer wiegt, wenn man sich vor Augen führt, dass die tatsächlichen Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH, die zu Gunsten des WC 1999 geleistet worden sind (6,6 Mio S), unverhältnismäßig höher sind, als alle bisher in Bezug auf das Jahr 1999 einschließlich des Dienstvertrages genannten Vereinbarungen, Buchungen oder Steuererklärungen.
2000: Für das Jahr 2000 erklärt WC Provisionseinnahmen von 650.000 S (Einnahmen- Ausgabenrechnung des WC 2000, dem Finanzamt vorgelegt im Jänner 2002 = AB Can 033; Steuererklärung WC für 2000 vom 2.10.2001 ). Die GmbH erklärt in der Bilanz und Gewinnermittlung 2000 (vorgelegt dem FAam 21.2.2002) eine Rückstellung für Erfolgsprämie von 6,750.000 S undfür den14.1.2001 in der laufenden Buchhaltung 2001 einen Provisionsaufwand von 600.000 S betreffend den Provisionsanspruch des Geschäftsführers 2000 (AB 621: Verrechnungskonto 2775 für 2001, dem Finanzamt vorgelegt nach der Selbstanzeige vom November 2001; vgl. AB GmbH 199). Der Umsatz der GmbH betrug im Jahr 2000 30,4 Mio S.
nicht widerspruchsfreien Buchung bei WC und der GmbH im Rahmen der Grenzen liegt, die im Dienstvertrag, datiert vom 13.5.1994, zum Ausdruck kommen, ist dies scheinbar ein Indiz dafür, dass dieser Dienstvertrag bei der Buchung der GmbH für den 14.1.2001 von 600.000 S für das laufende Jahr 2001 (diese Buchung wurde dem Finanzamt nach der Selbstanzeige vom November 2001 bekannt gegeben), und in der Einkommensteuererklärung des WC für 2000, die dieser am 2.10.2001 dem Finanzamt vorgelegt hat, nach außen hin zum Ausdruck gekommen sein könnte. Es ist zwar nicht nachweisbar, wann die Buchung für den 14.1.2001 betreffend 600.000 S tatsächlich erfolgt ist (spätestens jedenfalls im November oder Dezember 2001, als sie dem Prüfer während der Betriebsprüfung bekannt gegeben wurde). Jedenfalls existiert die Einkommensteuererklärung des WC für das Jahr 2000 bereits seit 2.10.2001, weil sie zu diesem Zeitpunkt dem Finanzamt vorgelegt worden ist. Diese Umstande indizieren scheinbar die Richtigkeit der Feststellung, dass dieser Dienstvertrag, weil er erstmals am 2.10. 2001 nach außen hin zum Ausdruck gekommen sein könnte, tatsächlich seit dem 2.10 2001 existiert.
Im Ergebnis überwiegen nach Ansicht des Referenten die zuletzt genannten Indizien. Daher hat der gesamte Dienstvertrag nach der hier vertretenen Ansicht erst ab November 2001 existiert, weil er erst zu dieser Zeit dem Prüfer des Finanzamtes zur Kenntnis gebracht worden ist. Die Tatsache, dass die von WC steuerlich erklärten Einkünfte für 2000 (Vorlage der Steuererklärung 2000 beim Finanzamt am 2.10.2001) in der Größenordnung liegen, die auch dem Dienstvertrag in Verbindung mit den Umsätzen der GmbH entsprechen, wird als zufallige Übereinstimmung mit dem Dienstvertrag angesehen, die umso weniger schwer wiegt, wenn man sich vor Augen führt, dass WC auch im Jahr 2000, als er nur Einkünfte von 521.680 S, bezogen von der GmbH, steuerlich erklärt hat, tatsächlich aus dem Vermögen der GmbH liquide Mittel in Höhe von 3,6 Mio S für seine eigenen Zwecke verwendet hat (siehe unten und oben Punkt 1.8). Die Buchung der GmbH, datiert vom 14.1.2001 ist nur von vernachlässigbarer innerer Überzeugungskraft, da sie dem Prüfer erst im Zeitraum November 2001 zur Kenntnis gebracht worden ist (AB GmbH 199).
2.2.5.) Der Umlaufbeschluss, datiert vom 27. Mai 1994, AB GmbH 205, dem Prüfer im November 2001 vorgelegt, nimmt Bezug auf die Vereinbarung, datiert vom 20.12.1993. Da diese Vereinbarung vom 20.12.1993 während des Streitzeitraumes nicht existiert hat (siehe oben 2.2.1.) und der genannte Umlaufbeschluss selbst dem Finanzamt erst im November 2001 nach der Selbstanzeige erstmals zur Kenntnis gebracht worden ist (AB GmbH 158-167, 199), hat er im Zeitraum 1994-2000 noch nicht und erstmals im November 2001 existiert. Diese Annahme wird durch folgenden Umstand gestützt: Die GmbH und WC haben entgegen der Aufforderung des Prüfers keinen einzigen der strittigen Umlaufbeschlüsse, somit auch diesen Umlaufbeschluss nicht, im Original vorgelegt (BP- Bericht TZ 18 GmbH). Dies deutet auf eine Manipulation hinsichtlich der Datierung dieses Umlaufbeschlusses hin.
2.2.6.) Der wesentliche Inhalt der "Darlehens"vereinbarung vom 10.6.1994 zwischen der GmbH und WC, unterfertigt von WC persönlich und von WC als Vertreter der Kreditgeberin, lautet:
2.2.7.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH, datiert vom August und September 1995 betreffend das Jahr 1994 lautet: Der GESCHÄFTSFÜHRER WC erhalte für 1994 von der GmbH eine Pauschalprovision von 200.000 S.
Hiezu wird bemerkt: Dieser Umlaufbeschluss deckt sich nicht mit der Bilanz samt G+V 1994 der GmbH., die dem FA am 2.5.1996 vorgelegt worden ist (s.o). Tatsächlich wurden von der GmbH für 1994 723.000 S brutto als Provision für WC und 120.000 S als Geschäftsführerbezug gebucht (Buchungsbeleg Nr. 10, 1994, AB 521). Dieser Umlaufbeschluss findet auch keine Entsprechung in einer Steuererklärung des WC für 1994: WC hat für 1994 dem Finanzamt keine Steuererklärung übermittelt. Dieser Umlaufbeschluss zeitigte auch keine Auswirkungen auf die Bilanz der GmbH 1995, die dem Finanzamt am 17.2.1997 vorgelegt worden ist, da im Jahresabschluss 1995 der GmbH keinerlei Ansätze von Entgelten des GESCHÄFTSFÜHRERs für 1994, die dieser von der GmbH erhalten haben könnte, enthalten sind. Dieser Umlaufbeschluss hatte auch keine Auswirkungen auf die Gewinnermittlung des WC für 1995, da WC für 1995 keine Gewinnermittlung und keine Steuererklärung dem FA vorgelegt hat. Ferner steht dieser Umlaufbeschluss nicht im Einklang mit der tatsächlichen Höhe der Zahlungen (891.493,26 S, siehe unten und oben Punkt 1.8), die aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC 1994 geleistet worden sind.
Da dieser das Jahr 1994 betreffende Umlaufbeschluss somit keine Auswirkungen auf die Bilanz der GmbH 1994 und 1995 gehabt hat, WC nicht veranlasst hat, im Zusammenhang mit diesem Beschuss bereits vor der Selbstanzeige eine Steuererklärung zu legen, und er auch nicht im Einklang mit den tatsächlichen Zahlungen steht, die aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC 1994 geleistet worden sind, ist er nach außen hin 1994-2000 nicht zum Ausdruck gekommen. Auf die Ausführungen betreffend die Weigerung, diese Vereinbarungen, darunter auch diesen Umlaufbeschluss, im Original vorzulegen, wird verwiesen (siehe oben). Aus diesen Gründen ist anzunehmen, dass dieser Umlaufbeschluss im Streitzeitraum noch nicht existierte. Da er erstmals im November 2001 nach außen hin in Erscheinung getreten ist, indem er dem Finanzamt nach der Selbstanzeige des WC vom 27.11.2001 zur Kenntnis gebracht worden ist, ist am wahrscheinlichsten, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
Zur Frage, welche Vereinbarungen betreffend die Höhe der Geschäftsführerbezüge für 1994 tatsächlich zwischen der GmbH und WC geschlossen worden sind:
1994 sind aus dem Vermögen der GmbH für WC folgende Zahlungen geleistet worden:
laut Konto "Provisionsvorschuss" nach Abzug der als Provision C und als Geschäftsführergehalt bezeichneten Zahlungen von 120.000 S und 602.500 S netto (Buchungsbeleg Nr. 10, Jahr 1994, AB GmbH 521)
168.993,26 (Bilanz GmbH 1994, Aktiva, vgl. auch AB 524)
+ Zahlung, die als Provision C gewidmet war: 723.000 S brutto (Buchungsbeleg 10 aus 1994, AB GmbH 521,524)
gesamte Zahlungen, die die GmbH 1994 für WC geleistet hat.
Die GmbH hat betreffend 1994 in ihrem damaligen Jahresabschluss Aufwendungen wegen Provisionen und Geschäftsführergehalt für WC von 722.500 S gebucht. Dieser Betrag ist der Summe der tatsächlichen Zahlungen, die die GmbH für WC 1994 geleistet hat (891.493,26 S) größenordnungsmäßig ähnlich. In der Selbstanzeige vom 27.11.2001 behauptete WC entgegen dem Jahresabschluss der GmbH 1994, der dem Finanzamt am 2.5.1996 vorgelegt worden war, dass die Provisionseinkünfte des WC 1994 nur 200.000 S betragen hätten. Die genannten Daten (Aufwand, gebucht von der GmbH, tatsächliche Zahlungen an den Geschäftsführer, Behauptungen in der Selbstanzeige) stimmen nicht überein.
2.2.8.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH, datiert vom Juni 1996 betreffend das Jahr 1995 lautet: Der Geschäftsführer WC erhalte für das Geschäftsjahr 1995 eine Pauschalprovision von 250.000 S.
Hiezu wird bemerkt: Tatsächlich wurden 400.000 S als Provisionsaufwand für WC in der Gewinnermittlung 1995 der GmbH, die am 17.2.1997 dem Finanzamt vorgelegt worden ist, für 1995 als Aufwand gebucht (siehe Konto 7900; Vgl. AB GmbH 540, AB GmbH 539). Diese Buchung steht im Einklang mit den Belegen aus dem Jahr 1995 für Zahlungen im Ausmaß von 400.000 S aus dem Vermögen der GMbH an WC, die Widmungen enthalten, die als Akontozahlungen für Provisionen bezeichnet worden sind. Das spricht gegen die Existenz dieses Umlaufbeschlusses, datiert vom Juni 1996 während des Streitzeitraumes. WC hat für 1995 keine Steuererklärung abgegeben. In der Bilanz der GmbH 1996, dem FA vorgelegt am 2.7.1998, sind keine Ansätze für Entgelte des Geschäftsführers WC von der GmbH für das Jahr 1995 enthalten. WC hat zwar für 1996 am 1.9.1997 dem FA eine Steuererklärung abgegeben, aber darin keine Entgelte von der GmbH für 1995 erklärt.
Dieser Umlaufbeschluss, datiert vom Juni 1996, hatte somit keine Auswirkungen auf die Jahresabschlüsse der GmbH 1995 und 1996 und auch keine Auswirkungen auf die Steuererklärung des WC für 1996. Er hat den Geschäftsführer auch nicht dazu veranlasst, für 1995 Einnahmen von der GmbH steuerlich zu erklären. Auf die Ausführungen betreffend die Weigerung, diese Vereinbarungen, darunter auch diesen Umlaufbeschluss,.im Original vorzulegen, wird hingewiesen (siehe oben). All dies spricht gegen die Existenz dieses Umlaufbeschlusses während des Streitzeitraumes 1996-2000. Da er erstmals im November 2001 unmittelbar nach der Selbstanzeige dem Betriebsprüfer bekannt geworden ist (AB GmbH 158-167, 199) erscheint es am wahrscheinlichsten, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
Zur Frage, welche Provisionen zwischen der GmbH für 1995 tatsächlich vereinbart worden sind:
Insgesamt hat die GmbH im Jahr 1995 für WC folgende Zahlungen (siehe Verrechnungskonto WC, AB 540 GmbH) geleistet:
gesamte durch die GmbH für WC 1995 geleistete Zahlungen
Die Summe der tatsächlich für WC 1995 durch die GmbH geleisteten Zahlungen (1,17 Mio S) liegt dem von der GmbH als Bezug des WC für 1995 gebuchten Betrag von 400.000 S näher als dem Betrag von 250.000 S.In der Selbstanzeige vom 27.11.2001 behauptete WC entgegen dem Jahresabschluss der GmbH 1995, der dem Finanzamt am 17.2.1997 vorgelegt worden war, dass die Provisionsaufwendungen der GmbH für WC 1995 um 150.000 S zu hoch angesetzt worden seien und daher nur 250.000 S betragen hätten. Die im Jahresabschluss der GmbH 1995 enthaltenen Provisionsaufwendungen an WC wurden dem steuerlichen Vertreter der GmbH von WC vor Einreichung des Jahresabschlusses beim Finanzamt mitgeteilt (Selbstanzeige vom 27.11.2001). Die soeben genannten Daten (Zahlungen an den Geschäftsführer, Buchung der GmbH, Behauptungen in der Selbstanzeige) stimmen nicht überein.
2.2.9.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH, datiert vom Juli und September 1997 (dem Finanzamt vorgelegt im November 2001) betreffend eine Pauschalprovision für WC für 1996, lautet:" WC erhält für 1996 die vereinbarte Pauschalprovision von 300.000 S zugesprochen".
Hiezu wird bemerkt: Tatsächlich wurde in der G+V 1996 der GmbH, die dem FA am 2. 7.1998 vorgelegt worden ist, eine Provision für WC von 1,800.000 S angesetzt (AB 558, Buchungsbeleg Nr. 7, 1996). Dies spricht gegen die Existenz dieses Umlaufbeschlusses, datiert vom Juli und September 1997 während des Streitzeitraumes. Im Jahresabschluss 1997 der GmbH, der dem FA am 16.12.1998 vorgelegt worden ist, ist kein Entgelt für den GESCHÄFTSFÜHRER von der GmbH für dessen Leistungen des Jahres 1996 enthalten. In der Steuererklärung 1996 des Geschäftsführers vom 24.8.1997 sind keinerlei Hinweise auf von der GmbH erhaltene Zahlungen enthalten. WC erklärte in dieser Steuererklärung allerdings Provisionen für Versicherungen betreffend die BA
GO Versicherungsgesellschaft in Höhe von 186.000 S. Selbst wenn es sich hiebei - entgegen der Darstellung in der Einkommensteuererklärung 1996- um Provisionszahlungen der GmbH an WC handeln sollte, stünde diese Steuererklärung in eklatantem Widerspruch zum Jahresabschluss der GmbH 1996 (darin erklärt: Aufwand für Provisionen an WC 1,800.000 S) und zu den tatsächlichen Zahlungen (2,680.689,86 S, siehe unten), die zu Gunsten des WC 1996 aus dem Vermögen der GmbH geleistet worden sind. In der Steuererklärung 1997 des Geschäftsführers WC wurden Provisionsbezüge in Höhe von 248.200 S erklärt. Diese sind allerdings den 1997 erhaltenen Bezügen seiner Leistungen, die er 1997 erbrachte, zuzuordnen. Hätte es den Umlaufbeschluss vom Juli und September 1997 betreffend den Provisionsanspruch des WC für 1996 tatsächlich bereits im September 1997 gegeben, so wäre zu erwarten gewesen, dass sowohl die GmbH als auch WC selbst Provisionen an WC für 1996 von 300.000 S steuerlich erklärt hätten und dass diese Erklärung im Einklang mit den tatsächliche Zahlungen gestanden hätte, die zu Gunsten des WC aus dem Vermögen der GmbH geleistet worden sind. Da zumindest die GmbH für 1996 eine unverhältnismäßig höhere Provisionszahlung an WC erklärt hat, und WC 1996 von der GmbH viel mehr an liquiden Mitteln für seine eigenen Zwecke genommen hat (siehe Punkt 1.8, siehe auch unten), als es diesem Umlaufbeschluss entspricht, ist dieser Umlaufbeschluss im Streitzeitraum 1997-2000 jedenfalls nicht ausreichend nach außen in Erscheinung getreten. Daraus ist zu schließen, dass es diesen Umlaufbeschluss im Streitzeitraum bis noch nicht gegeben hat.
Zu den Provisionen, die WC 1996 tatsächlich von der GmbH erwirtschaftet hat: WC hat für 1996 gegenüber dem Finanzamt Provisionseinkünfte in Höhe von 186.000 S erklärt. (Einkommensteuererklärung des WC für 1996). Die GmbH hat jedoch für 1996 Provisionszahlungen an WC in Höhe von 1,800.000 S als Aufwand gebucht (Verrechnungskonto WC 1996, Buchungsbeleg Nr. 7/1996 betreffend die GmbH).
WC hat von der GmbH 1996 Zahlungen in folgender Höhe erhalten (Verrechnungskonto WC, AB GmbH 559):
Zahlungen der GmbH, die WC 1996 erhalten hat
Im Jahresabschluss der GmbH 1996, welcher dem Finanzamt am 2.7.1998 vorgelegt worden ist, erklärte die GmbH, vertreten durch ihren Geschäftsführer WC Provisionsaufwendungen für WC in Höhe von 1,800.000 S. Erst später in seiner Selbstanzeige vom 27. 11.2001 behauptete WC, dass dieser Provisionsaufswand um 1,500.000 S zu hoch angesetzt worden sei. Gleichzeitig legte er den Umlaufbeschluss, datiert vom Juli und September 1997 betreffend das Jahr 1996 vor, in welchem ein Provisionsanspruch von 300.000 S zum Ausdruck kam. Dieser Umlaufbeschluss existierte im Zeitraum 1997-2000 noch nicht (siehe oben). Die Buchungen der GmbH 1996, die Einkommensteuererklärung des WC für 1996 und die tatsächlichen Zahlungen, die WC aus dem Vermögen der GmbH für 1996 tatsächlich erhalten hat, stehen miteinander nicht im Einklang.
2.2.10.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH, datiert vom 29. und 30. Jänner 1997, lautet (AB 210 der GmbH):Wenn WC einen Jahresumsatz von mindestens 30 Mio S in 2 aufeinanderfolgenden Jahren erreiche und einen Jahresgewinn vor Steuern von 5 Mio S, so bekomme er eine Prämie von 5 Mio S.
Hiezu wird bemerkt: Hätte es diesen Beschluss betreffend die Prämie von 5 Mio S oder 2 Mio S wirklich damals bereits im Jänner 1997 gegeben, wäre zu erwarten gewesen, dass deswegen eine Rückstellung für 1998 gebucht worden wäre. 1998 erwirtschaftete die GmbH erstmals einen Umsatz (26 Mio S), der größenordnungsmäßig nicht unverhältnismäßig geringer war als der in diesem Beschluss genannte Umsatz von 30 Mio S). Daher war es dem WC ab dem Bilanzstichtag 1998 konkret zuzutrauen, inZukunft drei Mal hintereinander im Namen der GmbH einen Jahresumsatz über 30 Mio S erzielen zu können. Umso mehr gilt dies für das Jahr 1999: In diesem Jahr wurde das Umsatzziel von 30 Mio S weit überschritten. Hätte es diesen Umlaufbeschluss, datiert vom Jänner 1997, daher im Zeitraum 1997-2000 tatsächlich gegeben, wäre zu erwarten gewesen, dass die GmbH bereits für 1998 und 1999 eine Rückstellung wegen der darin in Aussicht gestellten Prämie gebucht hätte. Somit ist dieser Umlaufbeschluss im Zeitraum 1997-2000 nicht nach außen hin zum Ausdruck gekommen. Dass eine Rückstellung im Zusammenhang mit diesem Beschluss im Jahresabschluss für 1998 (dem Finanzamt vorgelegt am 1.9.1999) und im Jahresabschluss für 1999 (dem Finanzamt vorgelegt im Jänner 2001) von der GmbH unterlassen worden ist, spricht gegen die Existenz dieses Beschlusses während des Streitzeitraumes 1997-2000. Da dieser Umlaufbeschluss dem Finanzamt erstmals im November 2001 bekannt geworden ist, ist anzunehmen, dass er erst seit November 2001 existiert.
Zur Einräumung dieses Finanzierungsrahmens von insgesamt 5 Mio S im Umlaufbeschluss vom Jänner 1997 und im handschriftlichen Zusatz zum Umlaufbeschluss selben Datums wird bemerkt: Keine einzige der während der BP betreffend WC und die GmbH behaupteten Darlehens- oder Kreditvereinbarungen hat im Zeitraum 1993 - 2000 existiert (siehe oben). Daher hat auch diese Vereinbarung des Finanzierungsrahmens in diesem Umlaufbeschluss samt handschriftlichem Zusatz, datiert vom Jänner 1997, im Zeitraum 1997-2000 nicht existiert. Zudem enthält die Vereinbarung des Finanzierungsrahmens in diesem Umlaufbeschluss keine Rückzahlungsvereinbarung. Sie hält daher einem Fremdvergleich nicht stand und ist zur Gänze als Scheinhandlung zu qualifizieren.
Auf die Ausführungen betreffend die Weigerung, die gegenständlichen Vereinbarungen, darunter auch diesen Umlaufbeschluss, im Original vorzulegen, wird hingewiesen (siehe oben). Da dieser Beschluss samt dem handschriftlichen Zusatz erstmals nach außen hin unmittelbar nach der Selbstanzeige vom 27.11.2001 in Erscheinung getreten ist (dadurch, dass eine Kopie dieses Beschlusses dem Prüfer übermittelt wurde; vgl. AB GmbH 199), ist es am wahrscheinlichsten, dass dieser Beschluss samt dem handschriftlichen Zusatz erst im November 2001 angefertigt worden ist (AB GmbH 199).
Keine einzige Darlehens- oder Kreditvereinbarung, die während der BP betreffend WC und die GmbH dem Finanzamt vorgelegt worden ist, hat im Zeitraum 1993-2000 existiert (siehe oben). Daher hat auch diese Darlehensvereinbarung trotz des Datums 14.3.1997 in diesem Zeitraum nicht existiert. Da diese Vereinbarung nach der Selbstanzeige vom 27.11.2001 erstmals dem Finanzamt bekannt geworden ist (AB GmbH 199), ist anzunehmen, dass sie im November 2001 entstanden ist. Zudem enthält diese Darlehensvereinbarung keine Vereinbarung über Rückzahlungstermine und Zinsen und hält daher einem Fremdvergleich nicht stand. Sie ist deshalb zur Gänze als Scheinhandlung zu qualifizieren.
2.2.12.) Der Umlaufbeschluss (Kopie) der Gesellschafter der GmbH, datiert vom Jänner 1998, hat folgenden Inhalt: Für 1997 wird eine Tätigkeitsvergütung für WC von 300.000 S vereinbart.
Tatsächlich wurde laut Gewinnermittlung der GmbH 1997 (dem Finanzamt vorgelegt am 16. Dezember 1998) eine Provision für WC von 2,700.000 S gebucht (AB 575: Verrechnungskonto WC 1997, Blatt 5). In der Gewinnermittlung 1998 der GmbH wurden keine Entgelte für WC wegen seiner Tätigkeit aus dem Jahre 1997 gebucht. In seiner Steuererklärung für 1997 (dem Finanzamt vorgelegt am 9.9.1998) erklärte WC Einkünfte aus Provisionen von 248.200 S ,in seiner Einnahmen- Ausgabenrechnung für 1998 (dem Finanzamt vorgelegt am 3.8.1999) erklärte WC Einnahmen von 400.000 S, die mit seiner Tätigkeit im Jahre 1998 zusammenhingen.
Hätte es diesen Umlaufbeschluss tatsächlich im Jänner 1998 bereits gegeben, so wäre zu erwarten gewesen, dass WC und die GmbH dem Finanzamt für 1997 Provisionszahlungen an WC durch die GmbH in Höhe von 300.000 S erklärt hätten. Zwar hat WC für 1997 einen Betrag in dieser Größenordnung erklärt, der jedoch in eklatantem Widerspruch zum steuerlich erklärten Provisionsaufwand der GmbH für 1997 steht. AufGrund dieses eklatanten Widerspruches in den Steuererklärungen der GmbH und des WC für 1997 betreffend die Höhe der Provisionen, die WC von der GmbH erhalten hat, ist dieser Umlaufbeschluss vom Jänner 1998 nicht ausreichend nach außen zum Ausdruck gekommen.
Es hat aus all diesen Gründen im Jänner 1998 diesen Umlaufbeschluss, datiert vom Jänner 1998, noch nicht gegeben. Bis zum Ablauf des Jahres 2000 ist kein weiteres Beweisergebnis hervorgekommen, das für die Existenz dieses Beschlusses während des Streitzeitraumes sprechen könnte. Da dieser Beschluss dem Finanzamt erst nach der Selbstanzeige vom 27. 11.2001 vorgelegt worden ist (AB GmbH 199), ist anzunehmen, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
Zur Höhe der Provisionseinnahmen des WC, die dieser von der GmbH 1997 erhalten hat:
In seiner Einkommensteuererklärung 1997 (dem Finanzamt vorgelegt am 9.9.1998) erklärte WC für 1997 Provisionseinkünfte von 248.200 S. Dies würde größenordnungsmäßig auf Provisionseinnahmen in Höhe von ca 300.000 S hindeuten, wenn diese Erklärung zutreffend wäre. In ihrer Gewinnermittlung 1997 (dem Finanzamt vorgelegt am 16.12.1998) buchte die GmbH jedoch einen Provisionsaufwand für WC in Höhe von 2,700.000 S.
WC hat 1997 tatsächlich 2,937.922,70 S von der GmbH erhalten (AB 575, Verrechnungskonto WC). Dieser Betrag setzt sich wie folgt zusammen:
Der von der GmbH gebuchte Provisionsaufwand für WC (2,700.000 S) ist größenordnungsmäßig ähnlich hoch wie die Zahlungen, die 1997 tatsächlich von der GmbH zu Gunsten des WC geleistet worden sind (2,9 Mio S). Der von WC für 1997 steuerlich erklärte Gewinn aus Provisionen (248.200 S), der auf erklärte Einnahmen von ca 300.000 S hindeutet, ist unverhältnismäßig geringer als die Zahlungen, die zu Gunsten des WC von der GmbH 1997 tatsächlich geleistet wurden und unverhältnismäßig geringer als der von der GmbH für 1997 gebuchte Provisionsaufwand betreffend WC.
In der Selbstanzeige vom 27.11.2001 behauptete WC entgegen dem Jahresabschluss der GmbH 1997, der dem Finanzamt am 16.12.1998 vorgelegt worden war, dass die Provisionseinkünfte des WC 1997 nur 300.000 S betragen hätten. Die im Jahresabschluss der GmbH 1997 enthaltenen Provisionsaufwendungen an WC wurden dem steuerlichen Vertreter der GmbH von WC vor Einreichung des Jahresabschlusses beim Finanzamt mitgeteilt (Selbstanzeige vom 27.11.2001).
a.) Der Umlaufbeschluss, unterfertigt von den Gesellschaftern der GmbH, datiert vom Dezember 1998, für 1998 lautet (AB GmbH 215): WC erhalte von der GmbH für seine Tätigkeit des Jahres 1998 eine Pauschalprovision von 400.000 S.
Hiezu wird bemerkt: Tatsächlich wurde laut Gewinnermittlung 1998 der GmbH (dem Finanzamt vorgelegt am 1.9.1999) für WC eine Provision von 2,925 Mio S gebucht (AB 598, Verrechnungskonto WC 1998 Blatt 6). WC hat aus dem Vermögen der GmbH 1998 Zahlungen im Ausmaß von 3,192.510,46 S erhalten. In der Gewinnermittlung 1999 der GmbH finden sich keine Aufwandsbuchungen wegen Entgeltansprüchen des WC für 1998.
Hätte der Umlaufbeschluss, datiert vom Dezember 1998, tatsächlich bereits 1998 existiert, so wäre zu erwarten gewesen, dass WC und die GmbH für 1998 Provisionszahlungen der GmbH an WC gleichermaßen in Höhe von 400.000 S steuerlich erklärt hätten. Auf Grund des eklatanten Widerspruches zwischen der Einkommensteuererklärung 1998 des WC (Einnahmen von 400.000 S für 1998) einerseits und dem Jahresabschluss der GmbH 1998 betreffend die Provisionen an WC (2,925.000 S für 1998) sowie den tatsächlichen Zahlungen (3,192.510,56 S), die WC aus dem Vermögen der GmbH 1998 erhalten hat, andererseits, ist dieser Umlaufbeschluss nicht ausreichend nach außen in Erscheinung getreten.
Daher hat dieser Umlaufbeschluss im Zeitraum 1998-2000 nicht existiert. Da er erst nach der Selbstanzeige im November 2001 dem Finanzamt vorgelegt worden ist (AB GmbH 199), ist es am wahrscheinlichsten, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
b.) Umlaufbeschluss, datiert vom Feber 1999 betreffend Pauschalprovision für die Geschäftsführungstätigkeit des WC während des Jahres 1998 für die GmbH und betreffend eine Darlehensvereinbarung, datiert vom 30.1.1997: Die Gründe, die für die Rückdatierung auch dieses Umlaufbeschlusses sprechen, sind dieselben, die auch für den Umlaufbeschluss vom Dezember 1998 gelten:
Hätte der Umlaufbeschluss, datiert vom Feber 1999, tatsächlich bereits 1999 existiert, so wäre zu erwarten gewesen, dass WC und die GmbH für 1998 Provisionszahlungen der GmbH an WC gleichermaßen in Höhe von 400.000 S steuerlich erklärt hätten. Insbesondere auf Grund des eklatanten Widerspruches zwischen den Steuererklärungen 1998 des WC und der GmbH betreffend die Provisionen an WC ist dieser Umlaufbeschluss nicht ausreichend nach außen in Erscheinung getreten.
Zudem enthält dieser Umlaufbeschluss einen Hinweis auf eine Darlehensvereinbarung, datiert vom 30.1.1997: Da alle während der BP betreffend WC und die GmbH bekannt gegebenen Darlehensvereinbarungen während des Zeitraumes 1993 - 2000 nicht existiert haben (siehe oben), hat auch die in diesem Umlaufbeschluss, datiert vom Feber 1999, erwähnte Darlehensvereinbarung in diesem Zeitraum nicht existiert. Bis zum Ablauf des Jahres 2000 sind keine weiteren Beweismittel mehr entstanden, die für die Existenz dieses Umlaufbeschlusses im Zeitraum 1999-2000 sprechen hätten können.
Daher hat dieser Umlaufbeschluss, datiert vom Feber 1999, im Zeitraum 1999 und 2000 nicht existiert. Da er erst nach der Selbstanzeige im November 2001 dem Finanzamt vorgelegt worden ist (AB GmbH 199), ist es am wahrscheinlichsten, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
c.) Die Ausführungen des WC in der Selbstanzeige vom November 2001 betreffend die im Vergleich zu den ursprünglichen steuerlichen Erklärungen der GmbH 1994-1998 wesentlich niedrigeren Bezüge des WC sind nicht überzeugend, da sie nicht im Einklang mit den durch WC veranlassten Steuererklärungen 1994-1998 der GmbH (siehe oben) stehen, die zwischen 1996 und 1999 dem Finanzamt vorgelegt worden sind. Diese Widersprüchlichkeit und der Umstand, dass die GmbH und ihr Geschäftsführer ursprünglich vor der Selbstanzeige für 1994-1998 keine inhaltlich gleich lautenden Erklärungen betreffend die Höhe der Bezüge des Geschäftsführers gegenüber dem Finanzamt abgegeben haben, sprechen für die mangelnde Glaubwürdigkeit aller Angaben des WC betreffend seine Bezüge im Zeitraum 1994-1998.
Beweiswürdigung betreffend die Höhe der Provisionseinnahmen des WC von der GmbH 1998:
Laut Gewinnermittlung der GmbH 1998 hat diese dem WC 1998 Provisionen in Höhe von 2,925.000 S ( Verrechnungskonto WC, AB GmbH 598) bezahlt. Dieser Betrag geht zurück auf eine Auskunft, die der Steuerberater der GmbH Karl Rom von WC erhalten hat (BP - Bericht; Aussagen des Karl Rom und der Sonja Paulitsch vom 20. Dezember 2001, AB GmbH 169). Laut seiner eigenen Gewinnermittlung 1998 (Einnahmen- Ausgabenrechnung und Steuererklärung 1998 des WC) will WC 1998 nur Provisionen in Höhe von 400.000 S eingenommen haben. Dieser eklatante Widerspruch zwischen den beiden Steuererklärungen ist der Grund dafür, dass nicht klar und deutlich nach außen hin zum Ausdruck gekommen ist, in welcher Höhe die GmbH und WC im Zeitraum 1993-2000 Bezüge des WC von der GmbH für 1998 vereinbart haben.
Insgesamt hat WC von der GmbH 1998 3,192.510,46 S erhalten ( Verrechnungskonto WC 1998, Blatt 6; AB 597 GmbH). Dieser Betrag setzt sich wie folgt zusammen:
Summe der Zahlungen, die WC 1998 tatsächlich von der GmbH erhalten hat
Zwar liegt eine größenordnungsmäßige Ähnlichkeit zwischen der Summe der Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH, die zu Gunsten des WC 1998 geflossen sind und dem Provisionsaufwand betreffend WC, den die GmbH auf Weisung ihres Geschäftsführers WC für 1998 gegenüber dem Finanzamt in Höhe von 2,925.000 S erklärt hat, vor.
Die Angaben des WC in der Selbstanzeige vom November 2001 beruhen auf Schriftstücken, die Datierungen aus dem Zeitraum 1993-2000 aufweisen, die aber in diesem Zeitraum nicht existiert haben können. Daher sind diese Angaben in der Selbstanzeige über Vereinbarungen von Bezügen des WC von der GmbH nicht überzeugend.
2.2.14.) Der Umlaufbeschluss, unterfertigt von den Gesellschaftern der GmbH, datiert vom April 1999, hat folgenden Inhalt (AB 217): Der Jahresabschluss für 1998 werde genehmigt. ein zusätzlicher Verfügungsrahmen von 15 Mio S werde eingeräumt, der GESCHÄFTSFÜHRER werde ermächtigt, diese Regelung im Namen der Gesellschaft auf der Grundlage seines Dienstvertrages abzuschließen. Der Verfügungsrahmen stehe bis 31.12.2005 zur Verfügung und werde voräufig mit 1,5% verzinst. Die Ausnützung des Kredites sei ein Mal möglich, die Rückzahlung müsse bis 31.12.2005 erfolgen, Sicherheiten der bereits abgeschlossenen Darlehensverträge seien auch für diesen Vertrag gültig.
Der Zinssatz von 1,5 % sei ein vorläufiger Zinsatz... (Vgl. AB GmbH 474 nach AB GmbH 625 im Jahr 2001 bankübliche Verzugszinsen von 9% laut Schreiben an einen Mitarbeiter, ähnlich AB GmbH 491 nach AB GmbH 625 für 1999)
Hiezu wird bemerkt: Keine der Darlehensvereinbarungen, die während der BP betreffend WC und die GmbH vorgelegt worden sind, hat im Zeitraum 1993-2000 existiert (siehe oben). Daher hat auch die Darlehensvereinbarung in diesem Umlaufbeschluss zwischen 1999 und 2000 nicht existiert. Daher hat auch dieser Umlaufbeschluss, datiert vom April 1999, im Zeitraum 1999 und 2000 nicht existiert. Da er erst nach der Selbstanzeige im November 2001 während der BP betreffend WC und die GmbH dem Finanzamt vorgelegt worden ist (AB GmbH 199), ist es am wahrscheinlichsten, dass er erst im November 2001 entstanden ist.
2.2.15.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH betreffend die Bezüge des WC 1999 vom 18.-20. Jänner 2000 (AB 219) lautet: Der GESCHÄFTSFÜHRER WC erhalte für das im Rahmen seiner Geschäftsführungstätigkeit 1999 vermittelte Versicherungsgeschäft 500.000 S.
Datiert mit 20.1.2000 buchte die GmbH auf dem Verrechnungskonto 2775 einen Aufwand Geschäftsführerbezug für das Jahr 2000 in Bezug auf den Geschäftsführerbezug des WC 1999 von 450.000 S, somit gemessen an der Steuererklärung und Einnahmen- Ausgabenrechnung WC für 1999 und verglichen mit dem Umlaufbeschluss vom 18.-20.1.2000 für 1999 um 50.000 S zu wenig (Ab 616 GmbH). Die bisher genannten Informationen über Bezüge des WC von der GmbH von 450.000 S - 500.000 S stehen in eklatantem Widerspruch zu den tatsächlichen Zahlungen, die 1999 aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC geleistet worden sind (6,636.282,39 S- siehe unten).
Aus diesen Gründen ist zu schließen: Der Umlaufbeschluss, datiert vom Jänner 2000, betreffend den Geschäftsführerbezug des WC 1999, ist im Jahr 2000 noch nicht ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommen und hat daher im Jahr 2000 noch nicht existiert. Da er erstmals im November oder Dezember 2001 dem Prüfer zur Kenntnis gebracht worden ist (AB GmbH 199), ist anzunehmen, dass er frühestens im November 2001 existiert hat.
WC hat 1999 von der GmbH 6,636.282,39 S erhalten. Dieser Betrag setzt sich wie folgt zusammen:
Stand des Verrechnungskontos 1999 laut Jahresabschluss der GmbH 1999
Stand des Verrechnungskontos 1998 laut Jahresabschluss der GmbH 1998
gesamte Zahlungen, die die GmbH für WC 1999 geleistet hat
Auf Grund des Widerspruches zwischen der Höhe der tatsächlichen Zahlungen, die aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC 1999 geflossen sind, einerseits und den steuerlichen Erklärungen der GmbH und WC über die Höhe der Bezüge des WC andererseits ist nicht feststellbar, welche Bezüge tatsächlich zwischen der GmbH oder ihren Gesellschaftern einerseits und dem Geschäftsführer andererseits im Zeitraum 1993-2000 für 1999 vereinbart worden sind. Es gibt keine klare und deutliche, ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommene Vereinbarung der Gesellschafter oder der GmbH einerseits mit dem Geschäftsführer andererseits betreffend die Bezüge des Geschäftsführers für 1999, die bereits vor November 2001 existierte.
2.2.16.) Der Umlaufbeschluss der Gesellschafter der GmbH, datiert vom vom 10.- 14. Jänner 2001 lautet (AB 220):
Der Jahresabschluss 1999 werde genehmigt, WC erhalte für das im Rahmen seiner Geschäftsführertätigkeit im Jahr 2000 vermittelte Versicherungsgeschäft eine Pauschalprovision von 600.000 S. Mit 2. Umlaufbeschluss, datiert vom 10.-11.1.2001, wurde dem WC ein weiterer Bezug von 50.000 S (3.633,65 €) für das Jahr 2000 zugebilligt (AB GmbH 221).
Hiezu wird bemerkt: Für das Jahr 2000 erklärt WC in seiner Steuererklärung dem Finanzamt Einkünfte von 521.680 S (Provisionseinnahmen von 650.000 S laut Einnahmen- Ausgabenrechnung) die er von der GmbH erhalten habe (Einnahmen- Ausgabenrechnung des WC 2000, dem Finanzamt vorgelegt im Jänner 2002 = AB Can 033; Steuererklärung WC für 2000, dem Finanzamt vorgelegt am 2.10.2001). Die GmbH erklärt in der Bilanz und Gewinnermittlung 2000 (vorgelegt dem FA am 21.2.2002) eine Rückstellung für Erfolgsprämie von 6,750.000 S und datiert vom 14.1.2001 in der laufenden Buchhaltung 2001 auf dem Verrechnungskonto 2775 (dem Finanzamt vorgelegt nach der Selbstanzeige vom November 2001) einen Provisionsaufwand von 600.000 S betreffend den Provisionsanspruch des Geschäftsführers 2000 (AB 621). Die Buchung der GmbH von 600.000 S am 14.1.2001 steht zwar im Einklang mit dem erstgenannten Umlaufbeschluss, datiert vom Jänner 2001, nicht aber mit der Steuererklärung des WC für 2000, vorgelegt am 2.10.2001. Die Steuererklärung des WC stimmt mit dem Inhalt der beiden Umlaufbeschlüsse überein.
Es besteht ein eklatanter Widerspruch zwischen den Zahlungen, die zu Gunsten des WC im Jahr 2000 aus dem Vermögen der GmbH geleistet worden sind (3,607.353,46 S, siehe unten), und diesen bisher genannten Vereinbarungen und steuerlichen Erklärungen oder Buchungen betreffend das Jahr 2000. Ferner haben die GmbH und WC entgegen der Aufforderung des Prüfers nicht das Original dieses Umlaufbeschlusses vorgelegt, sondern nur eine Kopie (BP- Bericht GmbH, TZ 18). Dies ist ein Indiz für gesetzwidrige Manipulationen im Zusammenhang mit der Datierung dieses Beschlusses. Die Umlaufbeschlüsse, datiert vom Jänner 2001 existierten daher im Jänner 2001 noch nicht. Da sie erstmals im November 2001 (AB GmbH 199) dem Finanzamt vorgelegt worden sind, ist anzunehmen, dass sie erst seit November 2001 existieren. Auf Grund des extremen Widerspruches zwischen dem Inhalt der Umlaufbeschlüsse und steuerlichen Erklärungen des WC und der GmbH einerseits und den Zahlungen, die zu Gunsten des WC aus dem Vermögen der GmbH im Jahr 2000 tatsächlich geflossen sind, andererseits, ist anzunehmen, dass beide Umlaufbeschlüsse keine ernst gemeinten Vereinbarungen betreffend die Höhe der Bezüge des WC von der GmbH enthalten. Aus demselben Grund geben auch die steuerlichen Erklärungen des WC und der GmbH für 2000 keine ernst gemeinten Vereinbarungen betreffend die Höhe der Bezüge des WC von der GmbH wieder. Wie hoch die mit den Gesellschaftern der GmbH akkordierten Bezüge des WC bei der GmbH für seine im Jahr 2000 erbrachten Leistungen tatsächlich waren, ist nicht feststellbar.
Tatsächlich sind aus dem Vermögen der GmbH dem WC im Jahr 2000 folgende Beträge zugeflossen:
tatsächliche Beträge, die von der GmbH für WC im Jahr 2000 bezahlt worden sind, abzüglich der Umbuchungen betreffend Geschäftsführerbezug 1997-1999 und abzüglich stornierter Zahlungen
Zahlungen der GmbH für WC im Jahr 2000
Zu den Umbuchungen Geschäftsführerbezug für 1997-1999 in Höhe von 1,100.000 S, die die GmbH von ihren Forderungen gegenüber WC abgezogen und der UFS wieder hinzugerechnet hat: Die Höhe der Geschäftsführerbezüge für 1997-1999 wird vom UFS in Bezug auf die Wirtschaftsjahre 1997-1999 festgestellt(siehe unten) und auch mit Wirksamkeit für diese Wirtschaftsjahre berücksichtigt (siehe unten). Es ist kein Grund ersichtlich, mit Wirksamkeit für das Jahr 2000 nochmals Geschäftsführerbezüge in Bezug auf die Jahre 1997-1999 zu buchen. Daher können Geschäftsführerbezüge für 1997-1999 den Saldo des Verrechnungskontos WC für das Jahr 2000 nicht mindern.
Zu den laut Verrechnungskonto WC im Verfahren der GmbH stornierten Zahlungen vom 5.4., 27.4., 8.6. und 12.9. 2000 in Höhe von insgesamt 650.000 S: WC hat diese Zahlungen tatsächlich von der GmbH erhalten. Dies geht aus der handschriftlichen Aufstellung der GmbH vom 31.12.2000 hervor, die von WC im Namen der GmbH unterfertigt worden ist. Mit dieser handschriftlichen Auftstellung bestätigte WC im Namen der GmbH, dass diese Zahlungen von insgesamt 650.000 S Akontozahlungen für Versicherungsvermittlungen waren (Arbeitsbogen des BP betreffend WC S. 34). Daher ist anzunehmen, dass WC diese auf dem Verrechnungskonto 2000 als storniert erfassten Zahlungen der GmbH tatsächlich erhalten haben muss. Daher können diese als storniert auf dem Verrechnungskonto 2000 erfassten Zahlungen im Gesamtausmaß von 650.000 S den Saldo des Verrechnungskontos und damit die Forderungen der GmbH gegen WC nicht mindern.
2.3.) Zur marktüblichen Höhe der Geschäftsführerbezüge: In den Jahren 1997-2000 erwirtschaftete der dem WC unterstellte Vertriebsdirektor der GmbH folgende Bezüge (BP- Bericht GmbH, TZ 18):
Daraus ist zu schließen, dass die Leistungen des WC 1997 -2000 für die GmbH auf dem Markt mindestens in gleicher Höhe bewertet worden wären, wie die Leistungen des Vertriebsdirektors.
Eine Gegenüberstellung der fremdüblichen Entgelte, die WC 1997-2000 erwirtschaftet hätte, wenn er seine Leistungen gegenüber einer Gesellschaft erbracht hätte, deren Gesellschafter nicht seine Angehörigen gewesen wären, mit jenen Umsätzen, die die GmbH auf Veranlassung des WC erwirtschaftet hat, zeigt folgendes Bild:
Anteil der fremdüblichen Bezüge des WC am Umsatz der GmbH
Umsatz der GmbH, von WC verursacht
Die marktüblichen Entgelte, die WC im Zeitraum 1997-2000 gegenüber einer Gesellschaft erwirtschaftet hätte, deren Gesellschafter nicht seine Angehörigen gewesen wären, werden in Höhe von 8% der Umsätze, die die GmbH 1997-2000 erwirtschaftet hat, geschätzt. Es ist kein Grund ersichtlich, warum im Zeitraum 1994-1996 die Marktverhältnisse anders gewesen sein sollten. Daher werden für den Zeitraum 1994-1996 die marktüblichen Geschäftsführerentgelte, die WC erzielt hätte, wenn er für eine Gesellschaft gearbeitet hätte, deren Gesellschafter nicht seine Angehörigen gewesen wären, in Höhe von 8% der Jahresumsätze geschätzt.
Von den Geldbeträgen, deren Zahlung zu Gunsten des WC auf Kosten der GmbH im Zeitraum 1994-2000 veranlasst worden ist, entfallen folgende Beträge auf marktübliche Geschäftsführerbezüge des WC:
Da WC in jedem einzelnen Jahr des Zeitraumes 1994-2000 von der GmbH mehr finanzielle Mittel genommen hat, als er ihr zurückbezahlt hat (insbesondere die marktüblichen Geschäftsführerbezüge, die das Verrechnungskonto des WC mindern, werden als Rückzahlung berücksichtigt), und in diesem Zeitraum in Bezug auf diese Zuflüsse von insgesamt 10,929.734,8 S keine Rückzahlungsvereinbarung geschlossen hat, ist davon auszugehen, dass er für diese Geldbeträge in Höhe von insgesamt 10,929.734,8 S im Zeitraum 1994-2000 von Anfang an keinerlei Rückzahlungsabsicht hatte. Er hat sich in diesem Zeitraum diese liquiden Mittel, soweit keine marktüblichen Geschäftsführerbezüge vorliegen, ohne Wissen und Willen der Gesellschafter eigenmächtig angeeignet.
Wenn er in diesem Zeitraum nicht Geschäftsführer der GmbH gewesen wäre, hätte er dies nicht tun können. Er hat sich daher diese liquiden Mittel, die über die marktüblichen Geschäftsführerbezüge hinausgehen, im ursächlichen Zusammenhang mit seiner Geschäftsführertätigkeit angeeignet.
Zwischen dem Geschäftsführer einerseits und der GmbH oder ihren Gesellschaftern andererseits hat es zwar bereits vor Einbringung der Selbstanzeige während des Zeitraumes 1993-2000 Vereinbarungen über die Entlohnung des Geschäftsführers für dessen Tätigkeit für die GmbH gegeben, deren konkreter Inhalt allerdings nicht feststellbar ist. Es sind keine klaren und deutlichen, ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommenen, und vor November 2001 abgeschlossenen Vereinbarungen zwischen dem Geschäftsführer und der GmbH oder zwischen dem Geschäftsführer und den Gesellschaftern der GmbH betreffend die Bezüge des Geschäftsführers für seine Leistungen für die GmbH, die er zwischen 1994 und 1999 erbracht hat, feststellbar. In Bezug auf die Leistungen des Geschäftsführers, die dieser im Jahr 2000 für die GmbH erbrachte, können keine konkreten ernst gemeinten Vereinbarungen festgestellt werden. Es ist jedoch nicht zweifelhaft, dass der Geschäftsführer der GmbH für diese im Zeitraum 1994-2000 wesentliche Leistungen erbracht hat. Zwischen den Parteien ist nicht strittig, dass dem Geschäftsführer für seine Leistungen für die GmbH in den Jahren 1994-2000 Geschäftsführerbezüge zuzurechnen sind. Strittig ist die Höhe dieser Bezüge. In Ermangelung klarer, nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommender Vereinbarungen sind WC auf Grund seines Wirkens für die GmbH jene marktüblichen Bezüge (siehe oben Punkt 1.5.) zuzurechnen, die er erzielt hätte, wenn er seine Leistungen für eine Gesellschaft erbracht hätte, deren Gesellschafter nicht seine nahen Angehörigen gewesen wären. Diese Bezüge sind bei der GmbH als Aufwand und bei WC als Einnahmen anzusetzen. Der Geschäftsführer war im Streitzeitraum nicht an der GmbH beteiligt. Er erzielte die Einnahmen, die er von der GmbH erzielte, außerhalb eines Dienstverhältnisses. Daher handelt es sich bei diesen Einkünften um Einkünfte aus sonstige selbstständiger Arbeit (§ 22 Z 2 EstG 1988).
WC hat sich die liquiden Mittel der GmbH, die er erhalten hat und die über die marktüblichen Bezüge hinausgingen, im ursächlichen Zusammenhang mit seiner Geschäftsführertätigkeit eigenmächtig angeeignet. Diese liquiden Mittel (10,929.734,8 S) sind daher im Einkommensteuerverfahren des WC ebenso den Geschäftsführerbezügen (Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit) zuzuordnen. Dass die Gesellschafter der GmbH jemals gewusst haben und es jemals gebilligt haben, dass WC sich die über die marktüblichen Geschäftsführerbezüge hinausgehend weitere erhebliche Mittel in Bereicherungsabsicht, dh ohne Absicht zur Rückkzahlung, zugewendet hat, kann nicht festgestellt werden. Die im Zeitraum 1994-2000 erfolgten Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH zu Gunsten des WC, soweit sie über die marktüblichen Geschäftsführerbezüge hinausgehen (10,929.734,8 S), sind daher im Verfahren der GmbH als Forderung der GmbH gegenüber WC zu buchen.
Zu den Einkünften aus sonstiger selbstständiger Arbeit des WC 1994-2000:
WC hat daher folgende Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit der Einkommensteuer zu unterwerfen:
marktübliche Geschäftsführerbezüge
376.600,72
eigenmächtig zugeeignete Beträge
Einnahmen aus sonstiger selbstständiger Arbeit
abzüglich 12% gem. § 17 Abs 1 EstG
-106.979,19 S
Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit (Doralt, EstG, § 22 TZ 123)
784.514,07 S
Einkünfte und Einkommensteuerschuld 1994:
784.514 S
55.384 S
838.098 S
-124.100 S
-1.638 S
712.360 S
249.200 S
-8.840 S
abzüglich 12% Betriebsausgaben gemäß § 17 Abs 1 EstG
-140.784,52 S
1,032.419,8
Einkommen, Einkommensteuer 1995:
1,032.420
50.729 S
1,081.349 S
1,079.711 S
432.850 S
allgemeiner Steuerabsetz-
eigenmächtig zugewendete Bezüge
2,250.848,17
abzüglich 12% gemäß § 17Abs 1 EstG 1988
-321.682,78
-37.209,60 S
Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit = Gesamtbetrag der Einkünfte = Einkommen
2,321.797 S
1,053.900 S
eigenmächtig zugewendete Einkünfte
abzüglich 6% gemäß § 17 Abs 1 EstG
-176.275,36
-37.209,60
Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit = Gesamtbetrag der Einkünfte
2,724.438 S
2,723.438 S
1,254.700 S
eigenmächtig zugeeignete Bezüge
abzüglich 6% gemäß § 17 Abs 1 EstG 1988
-191.550,63 S
-40.147,20 (TZ 13 BP - Bericht)
Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit = Einkommen
2,960.813
eigenmächtig angeeignete Bezüge
-40.636 S
6,595.646 S
marktüblicher Geschäftsführerbezug
3,607.353,46
-41.126,40 S
3,566.227 S
1,669.600 S
Einkommensteuervorauszahlungen 2003:
Da der Geschäftsführer in seinem Einzelunternehmen im Jahr 2003 keine Einnahmen mehr erwirtschaftet hat (Schreiben des Vertreters des Geschäftsführers vom 17. September 2003), waren die Einkommensteuervorauszahlungen 2003 mit 0 € festzusetzen.
Zur Frage der Verjährung betreffend den Abgabenanspruch gegen WC in Bezug auf Einkommensteuer 1994:
Am 22.1.1996 erging der Erstbescheid. Die Betriebsprüfung bei WC betreffend Einkommensteuer 1994 begann am 4.12.2001. Der bekämpfte Bescheid betreffend Einkommensteuer 1994 erging nach Wiederaufnahme dieses Verfahrens am 10.10.2002. Das Finanzamt legte dem UFS die Berufung u.a. betreffend Einkommensteuer 1994 am 17.2.2004 vor. Es stellt sich die Frage, ob der Abgabenanspruch gegen WC für Einkommensteuer 1994 verjährt ist und ob der UFS noch das Recht hat, die Abgabe festzusetzen.
Hätte der UFS bereits vor Ablauf des Jahres 2004 über diese Berufung entschieden, wäre die Frage der Verjährung wie folgt zu beurteilen gewesen: In diesem Fall wäre § 209 Abs 1 BAO aF, der im Jahr 2004 noch gegolten hat, anzuwenden gewesen. Gemäß § 209 Abs 1 BAO aF wäre die Verjährungsfrist durch den Erstbescheid vom 22.1.1996 unterbrochen worden, hätte neu zu laufen begonnen und hätte erst am Ende des Jahres 2001 geendet. Durch den Beginn der BP am 4.12.2001 wäre die Verjährungsfrist erneut unterbrochen worden, hätte neu zu laufen begonnen und hätte erst am Ende des Jahres 2006 geendet. Da der bekämpfte Bescheid im Jahr 2002 erging, wäre daher keine Verjährung eingetreten. Dies hätte gegolten, wenn der UFS vor Ablauf des Jahres 2004 über die Berufung entschieden hätte.
Der UFS hat nicht vor Ablauf des Jahres 2004 über die Berufung entschieden. Durch diese Verzögerung ist jedoch das Recht des UFS, Einkommensteuer 1994 gegen WC festzusetzen, nicht erloschen (§ 324 Abs 18 vorletzter Satz i.V.m. § 209 a Abs 1 BAO).
Zur Frage der Verjährung betreffend den Abgabenanspruch gegen WC in Bezug auf Einkommensteuer 1995: Der Erstbescheid erging am 14.11.1997. Die BP bei WC betreffend u.a. Einkommensteuer 1995 begann am 4.12.2001. Der bekämpfte Bescheid betreffend Einkommensteuer 1995 erging nach Wiederaufnahme dieses Verfahrens am 10.10.2002. Das Finanzamt legte die Berufung gegen diesen Bescheid am 17.2.2004 dem UFS vor.
Durch den Erstbescheid vom 14.11.1997 wurde die Verjährungsfrist bis Ende 2001 verlängert. Durch den Beginn der BP betreffend u.a. Einkommensteuer 1995 am 4.12.2001 wurde die Verjährungsfrist bis Ende 2002 verlängert. Der bekämpfte Bescheid erging daher vor Ablauf der Verjährungsfrist (§ 207 Abs 2, § 209 Abs 1 BAO).
Zur Frage der Verjährung betreffend den Abgabenanspruch gegen WC in Bezug auf Einkommensteuer 1996: Der Erstbescheid erging am 16.2.1998. Dadurch wurde die Verjährungsfrist bis zum Ende des Jahres 2002 verlängert. Der bekämpfte Bescheid erging nach Wiederaufnahme dieses Verfahrens am 10.10.2002 innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207 Abs 2, § 209 Abs 1 BAO).
6.) Zu Verzögerungen des Verfahrens durch WC in seinem Einkommensteuerverfahren.
Die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide gegen WC vom 8.11.2002, eingebracht durch den steuerlichen Vertreter des WC, enthielt keine Begründung, keine Punkte der Anfechtung und keinen Berufungsantrag. Daher kam es zu einem Mängelbehebungsauftrag, dessen Erledigung mit 29.11.2002 befristet war.
Zur Beantwortung des Bedenkenvorhaltes vom 15.1.2003 war eine Frist bis 14.2.2003 gesetzt worden. Diese wurde bis 28.2.2003 verlängert. Am 28.2.2003 langte eine Stellungnahme ein, die auf die zeitgleich ergangene Stellungnahme im Verfahren der GmbH verwies. Gleichzeitig wurde eine weitere Fristverlängerung von 14 Tagen beantragt und gewährt. Diese verlängerte Frist verstrich ergebnislos.
Zu Verzögerungen des Verfahrens durch die GmbH in deren Verfahren - Die Ermittlungsergebnisse im Verfahren der GmbH sind auch für das Verfahren des WC relevant:
Am 12.4.2002 teilte WC dem Prüfer mit, er müsse vorher noch mit seinem Steuerberater sprechen, der im Ausland weile. WC versprach, sich am 17.4.2002 zu melden und einen Vorschlag über die weitere Vorgangsweise zu unterbreiten (AV des Prüfers vom 25.3.2002, AB GmbH 120).
Die der GmbH und dem Geschäftsführer in den Bedenkenvorhalten vom 2. Mai 2006 eingeräumte Frist erscheint jedenfalls ausreichend. Beide Vorhalte wurden am 4.5.2006 zugestellt. Die Bw. haben bis heute hiezu keine Gegenäußerung abgegeben. Ein weiteres Zuwarten erschien nicht erforderlich.
Klagenfurt, am 13. Juni 2006