Source: https://m.hausarbeiten.de/document/264444
Timestamp: 2020-05-25 12:14:50
Document Index: 112833498

Matched Legal Cases: ['§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 26', '§ 27', '§ 27', '§ 1', '§ 370', '§ 371', '§ 24', '§ 57', 'BGH', '§ 359', '§ 370', '§ 359', '§ 359', '§ 396', '§ 370', '§ 370', '§ 392', '§ 396', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 3', '§ 1', '§ 370', '§ 370', '§ 263', '§ 371', '§ 3', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 370', '§ 25', '§ 27', '§ 150', '§ 6', '§ 6', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 369', '§ 15', '§ 370', '§ 378', '§ 370', '§ 16', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 49', '§ 370', '§ 22', '§ 379', '§ 168', '§ 164', '§ 168', '§ 53', '§ 54', '§ 52', '§ 370', '§ 369', '§ 46', '§ 370', '§ 56', '§ 370', 'BGH', '§ 71', '§ 235', '§ 369', '§ 78', '§ 78', '§ 370', '§ 376', '§ 370', '§ 78', '§ 169', '§ 228', '§ 371', '§ 371', '§ 371', '§ 371', '§ 398', '§ 371', '§ 371', '§ 371', '§ 153', '§ 371', '§ 371', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 371', '§ 57', '§ 34', '§ 89', '§ 10', '§ 57', '§ 57', '§ 1', '§ 2', '§ 2', '§ 3', '§ 4', '§ 57', '§ 4', '§ 5', '§ 5', '§ 5', '§ 34', '§ 203', '§ 97', '§ 102', '§ 84', '§ 57', '§ 66', '§ 66', '§ 66', '§ 89', '§ 370', '§ 370', '§ 6', '§ 6', '§ 370', '§ 370', '§ 359', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 6', '§ 12', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 369', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 25', 'BGH', '§ 370', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 25', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 25', '§ 370', '§ 370', '§ 27', '§ 27', '§ 27', '§ 27', '§ 27', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 27', '§ 27', 'BGH', 'BGH', '§ 27', '§ 27', 'BGH', 'BGH', '§ 27', '§ 27', '§ 370', '§ 23', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 23', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', '§ 23', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 23', 'BGH', '§ 370', '§ 23', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 369', '§ 370', '§ 369', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 369', '§ 369', '§ 370', '§ 370', '§ 369', '§ 370', 'BGH', '§ 23', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 23', 'BGH', '§ 370', '§ 23', 'BGH', '§ 370', 'BGH', '§ 369', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', 'BGH', '§ 370', 'BGH', '§ 23', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 23', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', '§ 370', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 23', '§ 376', '§ 228', '§ 169', '§ 370', '§ 371', 'BGH', '§23', 'BGH', '§ 371', '§ 23', '§ 398', '§ 371', '§ 371', '§ 371', '§ 23', 'BGH', '§ 370', '§ 370', 'BGH', '§ 370', '§ 369', '§ 1', '§ 371', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', 'BGH', 'BGH', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 57', '§ 56', 'BGH', '§ 56', '§ 675', 'BGH', 'BGH', '§ 675', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 370']

Betrachtungen zu einer möglichen Beteiligung des Steuerberaters an einer Steuerhinterziehung seines Mandanten
von Dipl. iur. oec. Danijel Lazar (Autor)
I. Ausgangssituation und Problemstellung
B. Einführung in das Phänomen der Steuerhinterziehung
I. Steuerhinterziehung als gesellschaftliches Phänomen
1. Kriminalpolitische Bedeutung
2. Motivation für eine Steuerhinterziehung
II. DerTatbestand der Steuerhinterziehung
2. ObjektiverTatbestand
3. SubjektiverTatbestand
3. Organisatorische Berufspflichten
II. Grundlegende Leistungspflichten
D. Beteiligung des Steuerberaters an einer Steuerhinterziehung seines Mandanten
II. Der Steuerberater als unmittelbarer Täter nach § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB
1. Durch aktives Tun
2. Durch Unterlassen
III. Der Steuerberater als mittelbarer Täter nach § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB
IV. Der Steuerberater als Mittäter nach § 25 Abs. 2 StGB
V. Der Steuerberater als Anstifter nach § 26 StGB
VI. Der Steuerberater als Gehilfe nach § 27 StGB
1. Grundlagen des § 27 StGB
2. Psychische Beihilfe
3. Physische Beihilfe
VII. Rechtsfolgen der Beteiligung
E. Sicherungsmaßnahmen
Verzeichnis derVerwaltungsanweisungen und -berichte
Der Begriff der Steuerhinterziehung ist seit einigen Jahren in aller Munde, begonnen mit der Steueraffäre um den ehemaligen Deutsche PostVorsitzenden Klaus Zumwinkel, über den Ankauf von sog. Steuer-CDs und den SPD-Vorstoß zur härteren Bestrafung der Steuerhinterziehung bis hin zur neuesten „Offshore-Leaks“-Enthüllung und der Selbstanzeige des FC Bayern München-Präsidenten Uli Hoeneß wegen Steuerhinterziehung. Diese Beispiele verdeutlichen, dass die Steuerhinterziehung aktueller denn je ist und immer stärker in den Fokus der Medien und das Licht der Ermittlungsbehörden rückt.
Die mediale Berichterstattung fokussiert sich dabei zumeist auf die Steuersünder, d.h. Privatpersonen. Der Steuerberater bzw. die steuerberatenden Berufe werden dabei häufig noch außer Acht gelassen. Gleichwohl sehen sich diese auch einem immer höher werdenden Haftungsrisiko ausgesetzt, denn sie werden immer häufiger für Beratungsfehler in Haftung genommen.[1] Es drohen ihnen nicht nur berufs-, sondern auch zivil-, steuer- und strafrechtliche Konsequenzen. Hierzu kommt es durch stetig neue zu beachtende Normen, eine sich verschärfende Rechtsprechung gegenüber den steuerberatenden Berufen und die steigende Komplexität des Steuerrechtssystems.[2]
Hierbei muss auch die Problematik berücksichtigt werden, dass sich der Steuerberater als unabhängiges Organ der Steuerrechtspflege gem. § 1 Abs. 1 BOStB stets zwischen seiner Verpflichtung zur Wahrung des Rechts und den Interessen seines Mandanten bewegt. Diese Situation birgt ein hohes Risikopotenzial für den Steuerberater, da sein Mandant immer versucht seine Steuerlast zu minimieren und sich der Steuerberater somit oftmals an der Grenze zwischen legaler Steuervermeidung und illegaler Steuerhinterziehung bewegt.[3]
Um dieser Situation Rechnung zu tragen, beschäftigt sich die vorliegende Arbeit mit den Gefahren des Steuerberaters für eine eben solche Steuerhinterziehung seines Mandanten (mit-)haftbar gemacht zu werden. Ziel der Arbeit ist es zum einen auf mögliche Risiken hinzuweisen und zum anderen unterschiedliche Sicherungsinstrumente vorzustellen, derer sich der Steuerberater bedienen kann um ein etwaiges Haftungsrisiko zu minimieren.
Zu Beginn der Arbeit (Kapitel B) wird zunächst ein Überblick über die Steuerhinterziehung gegeben. Dabei wird sowohl auf die kriminalpolitische Bedeutung der Steuerhinterziehung eingegangen, als auch Gründe aufgeführt, weshalb Menschen Steuern hinterziehen. Des Weiteren soll eine kurze Zusammenfassung über die rechtsgeschichtliche Entwicklung der Norm gegeben werden. Im Anschluss daran wird auf die aktuelle Fassung des § 370 AO eingegangen. Dabei werden vor allem der Gesetzeszweck, die einzelnen Tatbestandsmerkmale der Norm sowie ihre Rechtsfolgen vorgestellt. Darüber hinaus werden die beiden Exkulpationsmöglichkeiten der Selbstanzeige i.S.d. § 371 AO und des Rücktritts i.S.d. § 24 StGB aufgezeigt.
Daraufhin thematisiert Kapitel C die wesentlichen beruflichen Rechte und Pflichten sowie die allgemeinen Leistungspflichten des Steuerberaters. Im Rahmen dessen wird insbesondere den Berufspflichten des § 57 StBerG Beachtung geschenkt.
Aufbauend auf den Grundlagen aus den vorherigen Kapiteln beschäftigt sich Kapitel D mit den verschiedenen Formen der Beteiligung des Steuerberaters an einer Steuerhinterziehung seines Mandanten. Anhand von Fallbeispielen wird dem Leser verdeutlicht an welcher Stelle der Steuerberater Gefahren ausgesetzt ist und in welchem Bereich die Gefahren zwischen illegaler Steuerhinterziehung und legaler Steuervermeidung liegen. Dies geschieht vor allem anhand von Gerichtsurteilen des BGH und anderer Gerichte. Daraufhin werden die Rechtsfolgen einer solchen Beteiligung erläutert.
Im nachfolgenden Kapitel E wird dargestellt, wie der Steuerberater sein Haftungsrisiko ausschließen bzw. minimieren kann. Hierbei werden vor allem geeignete Sicherungsinstrumente für die Praxis aufgezeigt, derer sich der Steuerberater bedienen sollte.
Zum Ende der Arbeit wird in einer Schlussbetrachtung ein Resümee gezogen. Ferner wird noch auf die aktuelle (rechtliche) Entwicklung eingegangen sowie deren Auswirkungen auf die Praxis gezeigt.
Steuerhinterziehung wird oftmals als „Kavaliersdelikt“ oder als „Volkssport“ bezeichnet.[4] So sehen lediglich zwischen 57% und 62% aller in empirischen Studien Befragten Steuerhinterziehung als moralisch verwerflich an.[5] Dies zeigt, dass die Bezeichnung der öffentlichen Meinung als „Kavaliersdelikt“ zumindest teilweise als zutreffend angesehen werden kann. Oftmals wird bei der Steuerhinterziehung und ihrer gesellschaftlichen Akzeptanz differenziert, ob diese von finanziell Bessergestellten oder von „normalen“ Personen begangen wird. Während eine Steuerhinterziehung durch einen finanziell bessergestellten Bürger als verwerflich angesehen wird, gilt sie bei einem „normalen“ Bürger eher als kleineres Delikt wie etwa das „Schwarzfahren“.[6] Dabei ist jedoch festzuhalten, dass sich das Phänomen der Steuerhinterziehung durch fast alle gesellschaftlichen Schichten zieht und dem Staat in der Summe einen hohen Schaden zufügt.[7] So gelang es der deutschen Steuerfahndung im Jahr 2010 Mehrsteuern in Höhe von 1,7 Mrd. € und im Jahr 2011 in Höhe von 2,2 Mrd. € festzusetzen.[8] Dies entspricht ca. 0,07% des Bruttoinlandsprodukts (BIP) der Bundesrepublik Deutschland im Jahr 2010 bzw. ca. 0,085% des BIP im Jahr 2011.[9]
Die Dunkelziffer der Fälle von Steuerhinterziehung dürfte jedoch um einiges höher liegen, wobei eine genaue Bezifferung, z.B. auf Grundlage einer Berechnung anhand der aufgedeckten Steuerhinterziehungen, unmöglich ist.[10] Schätzungen zufolge liegt der Schaden, den der Fiskus durch die Steuerhinterziehung erleidet, jährlich zwischen 50 und 100 Mrd. €.[11] Sollten diese Zahlen in etwa die Realität widerspiegeln, bedeutete dies einen immensen wirtschaftlichen Schaden und somit eine ernste Bedrohung für das Steuersystem und den Staatshaushalt.[12]
Die Frage, warum Menschen Steuern hinterziehen beschäftigt unterschiedliche Forschungszweige. So liefern beispielsweise Wirtschaftswissenschaftler, Psychologen, Soziologen oder Sozialpsychologen Modelle und Erklärungen.[13] Nachfolgend werden einige der in der Wissenschaft als bedeutend geltenden Erklärungsansätze und Modelle vorgestellt.
Nach dem klassischen ökonomischen Modell von Allingham und Sandmo aus dem Jahr 1972 hängt die Wahrscheinlichkeit einer Steuerhinterziehung von der Höhe des Ertrages aus der Steuerhinterziehung im Vergleich zu den möglichen Kosten einer Aufdeckung und den damit verbundenen Strafzahlungen ab.[14] Dabei ist die Wahrscheinlichkeit einer Steuerhinterziehung im speziellen von dem Steuersatz, dem Einkommen, der Strafhöhe, der Entdeckungswahrscheinlichkeit sowie der Risikopräferenz eines jeden Steuerindividuums abhängig.[15]
Spätere Modelle berücksichtigten zusätzlich moralische und soziale Faktoren um das Phänomen der Steuerhinterziehung zu erklären, vermochten aber nicht überzeugten.[16]
Zu Beginn der 1950er Jahre erweiterte Schmölders die bis dahin geltenden Theorien mit der Etablierung der Steuerpsychologie, indem er die Modelle um soziologische, biologische, politologische sowie anthropologische Aspekte erweiterte.[17] Hierbei spielen vor allem die Steuermentalität und die Steuermoral eine zentrale Rolle.[18] Die Steuermentalität, also die Einstellung gegenüber dem Steuersystem oder beispielsweise auch zur Steuerpflicht und -ehrlichkeit beeinflusse die Steuermoral, also die Einstellung gegenüber dem Steuerdelikt.[19]
Aktuelle soziologische und sozialpsychologische Theorien liefern weitere Erklärungsansätze, weshalb Steuern hinterzogen werden, so etwa die Anomietheorie, welche die geltenden Theorien vor allem um die Dimension der persönlichen Fähigkeiten und Kenntnisse zur Steuerhinterziehung erweitert, oder die Neutralisierungstheorie, die versucht, Steuerhinterziehung mit Verdrängungstechniken zur persönlichen Rechtfertigung in Verbindung zu bringen.[20]
Erste juristische Wurzeln des Straftatbestandes einer Steuerhinterziehung finden sich in den deutschen Partikularstaaten und im deutschen Kaiserreich bereits im 19. Jahrhundert wieder, damals jedoch unter dem Begriff der Defraudation.[21] An dieser Stelle muss jedoch festgehalten werden, dass der Straftatbestand dem heutigen kaum ähnelte und sich je nach Partikularstaat unterschied.[22]
Im Jahre 1919 wurde mit der Einführung des § 359 RAO erstmals ein einheitlicher, für die damalige Weimarer Republik geltender, Straftatbestand geschaffen.[23] Diese Norm stellte in Abs. 1 die Erschleichung von nicht gerechtfertigten Steuervorteilen zum eigenen Vorteil oder zum Vorteil eines Anderen sowie das vorsätzliche Bewirken einer Verkürzung von Steuereinnahmen unter Strafe, wobei die Mindeststrafe 20 Reichsmark betrug.[24] Auch das Kompensationsverbot des heutigen § 370 Abs. 4 S. 3 AO war in § 359 RAO enthalten.[25] In den darauf folgenden Jahren kam es zu mehrfachen Änderungen der Mindeststrafhöhen, so dass beispielsweise im Jahr 1924 die Strafmöglichkeit einer Geldstrafe wegen Steuerhinterziehung in unbeschränkter Höhe eingeführt wurde.[26] Des Weiteren wurde die Geldstrafe bei Zöllen und Verbrauchssteuern mindestens auf das Vierfache des hinterzogenen Betrags festgelegt (sog. Multiplikarstrafdrohung[27] ).[28] Auch eine strafverschärfende Möglichkeit einer bis zu zweijährigen Haftstrafe wurde neu eingeführt.[29]
Im Laufe der 1930er Jahre wurde aus § 359 RAO der neue § 396 RAO.[30] Ferner wurden sowohl die Schuldvermutung bei Zoll- und Verbrauchssteuerhinterziehung, als auch die Multiplikarstrafdrohung abgeschafft.[31] In der Nachkriegszeit kam es zu einigen Strafverschärfungen sowie -milderungen, bis im Jahre 1977 die AO und der heutige § 370 AO eingeführt wurden.[32] § 370 AO unterschied sich dabei von § 392 RAO, welcher im Jahr 1968 den § 396 RAO ersetze[33], vor allem darin, dass die Tathandlungen in Abs. 1 S. 1-3 konkretisiert wurden.[34]
Seit der Einführung des § 370 AO wurde auch dieser mehrfach geändert, was u.a. durch die Einführung des EG-Binnenmarktes sowie durch die Umsetzung von EG-Richtlinien notwendig wurde.[35]
a) Tatbestand und Normzweck
Gem. § 370 Abs. 1 AO erfüllt den Straftatbestand der Steuerhinterziehung, wer gegenüber den zuständigen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht (Nr. 1), die zuständigen Behörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt (Nr. 2) oder pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt (Nr. 3).[36] Als Taterfolge kommen dabei entweder das Verkürzen von Steuern oder aber das Erlangen eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils in Betracht.[37] In den Absätzen 4 bis 7 finden sich Ergänzungen zum Grundtatbestand der Steuerhinterziehung, wobei Abs. 4 definiert, wann Steuern als verkürzt gelten.[38]
Durch § 370 AO wird nach ständiger Rechtsprechung das öffentliche Interesse des Staates am vollständigen und rechtzeitigen Steueraufkommen geschützt.[39] Es handelt sich dabei um einen Erfolgsdelikt, d.h., dass die Handlung für den Erfolg der Tat ursächlich sein muss.[40] Zudem stellt die Norm einen Gefährdungs- und nicht notwendigerweise einen Verletzungsdelikt dar, da für die Tatbestandverwirklichung nicht zwingend eine Schädigung des Steueraufkommens vonnöten ist, sondern lediglich eine Gefährdung.[41]
Bei § 370 AO handelt es sich nach ständiger Rechtsprechung des BGH um ein Blankettgesetz, d.h., dass sich das Verbot der Steuerhinterziehung nicht vollständig aus der Einzelnorm ableiten lässt, sondern erst mithilfe anderer Normen, auf die sich das Blankettgesetz bezieht.[42] In der Literatur wird § 370 AO jedoch zum Teil als normativ bestimmter Tatbestand angesehen, so dass sowohl Tathandlung als auch Taterfolg durch andere Gesetze näher bestimmt werden müssen.[43] Da diese Diskussion für den weiteren Verlauf von untergeordneter Bedeutung ist, soll an dieser Stelle nur auf sie hingewiesen werden, ohne dabei Position zu beziehen.
Die Vorschrift des § 370 AO schützt nicht alle Steuerarten, daher ist an dieser Stelle zu klären, auf welche sie Anwendung findet. Grundsätzlich sind alle in § 3 Abs. 1-3 AO genannten Steuerarten geschützt, wobei zu berücksichtigen ist, dass aufgrund des § 1 Abs. 1 AO zunächst nur Steuern nach Bundesrecht oder nach Recht der EG, nicht jedoch solche nachRecht der Bundesländer von § 370 AO erfasst werden.[44] Dies ist insbesondere bei der Hinterziehung der Kirchensteuer von Bedeutung, da lediglich Niedersachsen und Sachsen an dieser Stelle von einer Anwendung des § 370 AO Gebrauch machen, während in anderen Bundesländern eine solche Steuerhinterziehung unter dem Tatbestand des Betruges nach § 263 StGB subsumiert wird, was vor allem im Rahmen einer selbstbefreienden Selbstanzeige i.S.d. § 371 AO von Bedeutung ist.[45]
Steuerliche Nebenleistungen i.S.d. § 3 Abs. 4 AO wie Verspätungszuschläge, Zuschläge, Säumniszuschläge, Zwangsgelder sowie Kosten werden nach der h.M. ebenfalls nicht von § 370 AO erfasst, da sie eine andere Zielsetzung verfolgen als Steuern.[46] Zinsen hingegen werden nach neuester Rechtsprechung des BGH von § 370 AO erfasst.[47] Ferner werden durch § 370 AO gem. § 370 Abs. 6 AO Ein- und Ausfuhrabgaben sowie Umsatzsteuern und harmonisierte Verbrauchssteuern in bzw. aus den dort genannten Gebieten geschützt.[48]
Durch das BVerfG für nichtig erklärte Steuern werden durch § 370 AO nicht geschützt, da sie ex tunc als nichtig gelten und somit nicht dem Schutzzweck des § 370 AO unterliegen.[49] Steuern, die zwar für verfassungswidrig erklärt werden, aber einer befristeten Weitergeltung unterliegen, fallen hingegen unter den Schutzbereich des § 370 AO.[50]
Bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO (Steuerhinterziehung durch aktives Tun) handelt es sich um ein Jedermanndelikt, d.h., dass jeder, der den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt, Täter sein kann, so z.B. der Steuerpflichtige selbst, ein Steuerberater, Bankmitarbeiter oder Finanzbeamter.[51] Obwohl die Steuerhinterziehung ein Jedermanndelikt ist, kommen nur natürliche Personen als Täter infrage. Hierbei kommt als unmittelbarer Täter i.S.d. § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB zum einen der Steuerpflichtige in Betracht, der unrichtige oder unvollständige Angaben macht, ebenso aber auch jeder, der eine unrichtige oder unvollständige Steuererklärung unterzeichnet oder abgibt, ohne selbst Steuerschuldner zu sein.[52] Mittelbarer Täter i.S.d. § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB ist derjenige, der die Steuerhinterziehung durch einen Anderen begeht, d.h. aufgrund überlegenen Wissens oder Willens oder aber aufgrund einer überlegenen Organisationsmacht einen Anderen als Werkzeug für seine Steuerhinterziehung benutzt.[53] Als Mittäter einer Steuerhinterziehung durch Handeln macht sich gem. § 25 Abs. 2 StGB strafbar, wer auf Grundlage eines gemeinsam gefassten Tatplans eine Tat in einem arbeitsteiligen Zusammenwirken mit einem Komplizen durchführt.[54] Hierbei ist jedoch nicht notwendig, dass der Tatplan gemeinsam erarbeitet wurde, sondern es ist ausreichend, wenn der Mittäter lediglich an einer Tat bzw. einem Teil der Tat physisch oder psychisch mitwirkt.[55] Ferner ist zur Tatbestandsverwirklichung auch ein sich Kennenmüssen der Täter nicht zwingend vonnöten.[56]
Bei der Tatvariante der Steuerhinterziehung durch Unterlassen handelt es sich um ein Sonderdelikt (§ 370 Abs. 1 Nr. 2, 3 AO), so dass nur derjenige als Täter in Betracht kommt, der gegenüber den Finanzbehörden zum Handeln verpflichtet ist.[57] Daher gilt, dass unmittelbarer Täter i.S.d. § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB nur derjenige sein kann, der gegenüber den Finanzbehörden zur Aufklärung steuerlich erheblicher Tatsachen verpflichtet ist.[58] Eine mittelbare Täterschaft im Rahmen der Unterlassungsvariante der Steuerhinterziehung ist nach h.M. nicht möglich.[59] Mittäterschaft bei der Unterlassungsvariante der Steuerhinterziehung ist lediglich möglich, wenn der Mittäter zur Mitteilung steuerlich erheblicher Tatsachen besonders verpflichtet ist.[60]
Anstifter ist dabei derjenige, der einen Anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtwidriger Tat bestimmt hat. Da der Entschluss zur Steuerhinterziehung meist vom Steuerpflichtigen selbst ausgeht, sind Fälle der Anstiftung in der Praxis selten und werden an dieser Stelle nicht weiter behandelt.[61] Anders verhält es sich bei der Beihilfe. Gem. § 27 StGB wird als Gehilfe derjenige bestraft, der einem Anderen vorsätzlich zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat Hilfe geleistet hat. Zu differenzieren ist hierbei zwischen psychischer und physischer Beihilfe.[62] Dabei ist wiederum zwischen Beihilfe durch aktives Tun sowie Beihilfe durch Unterlassen zu unterscheiden, wobei eine Beihilfe durch Unterlassen nur möglich ist, wenn eine Garantenstellung besteht.[63] In Folge dessen gilt es zu beachten, dass Beihilfe durch Unterlassen jedoch nicht vorliegt, wenn der Beteiligte einen Steueranspruch überhaupt hat entstehen lassen.[64] Der Tatbestand der psychischen Beihilfe ist erfüllt, wenn der Gehilfe den Täter durch technische Hilfestellung unterstützt, ihn in seinem Tatentschluss stärkt oder ihm ein Gefühl der Sicherheit vermittelt, während eine bloße Anwesenheit bei Tatbegehung und auch ein etwaiges Billigen der (Steuer-)Straftat nicht ausreichend sind.[65] Physische Beihilfe liegt vor, wenn der Gehilfe durch seine Tat die Rechtsgutverletzung des Täters erleichtert, ermöglicht oder fördert bzw. sie dadurch intensiviert.[66] Die Beihilfe muss nach ständiger Rechtsprechung für den Erfolg der Rechtsgutverletzung des Täters nicht kausal sein, es ist ausreichend, wenn sie sie objektiv fördert.[67] Beihilfe kann zeitlich gesehen ab dem Vorbereitungsstadium bis hin zur materiellen Beendigung der Haupttat geleistet werden.[68]
Unrichtig sind Angaben dann, wenn sie nicht der Realität entsprechen.[69] Unvollständig sind sie hingegen, wenn sie nicht dem gesetzlich festgelegten Umfang entsprechen.[70] Bei einer unvollständigen Angabe kann es zu der Frage kommen, ob eine Steuerhinterziehung durch aktives Tun oder eine ebensolche durch Unterlassen vorliegt. Da unvollständige Angaben immer auch unrichtig sind, soll dieser Tatbestandsvariante nur eine Klarstellungsfunktion zukommen, so dass lediglich beim Fehlen einer Wahrheitsversicherung i.S.d. § 150 Abs. 2 AO eine unvollständige Angabe zur Tatbestandsverwirklichung der Steuerhinterziehung durch Unterlassen führen kann.[71]
Unter dem Tatbestandsmerkmal des „Angaben machen“ ist das willentliche Abgeben einer Erklärung des Täters an einen Informationsempfänger zu verstehen, wobei es keine Rolle spielt, ob dies mündlich, schriftlich oder zumindest konkludent erfolgt.[72]
Steuerlich erheblich sind Tatsachen, wenn sie in Gebrauch genommen werden müssen um den Besteuerungstatbestand auszufüllen bzw. um zu entscheiden ob und welche Vollstreckungsmaßnahmen im Beitreibungsverfahren anzuwenden sind.[73] Finanzbehörden sind die in § 6 Abs. 2 AO genannten Behörden, während zu den anderen Behörden die in § 6 Abs. 1 AO genannten zählen, sofern sie steuerlich erhebliche Entscheidungen treffen.[74]
Steuerhinterziehung begeht gem. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO auch, wer die Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt.[75] In Unkenntnis lässt man die Finanzbehörden, wenn man Offenba- rungs- und Erklärungspflichten verletzt, die sich aus den einzelnen Steuergesetzen ergeben.[76] Dabei muss die Erfüllung dieser Pflichten für den Betreffenden möglich und zumutbar sein.[77]
Als Taterfolg kommen gem. § 370 Abs. 1, Abs. 4 AO die „Steuerverkürzung“ sowie das „Erlangen eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils“ in Frage. Aufgrund des Kompensationsverbots gem. § 370 Abs. 4 S. 3 AO ist es nicht zwingend notwendig, dass den Finanzbehörden dabei ein Schaden entsteht.[78] Hierbei ist jedoch zu beachten, dass nach der Rechtsprechung das Kompensationsverbot nicht ausnahmslos gültig ist.[79] Eine Steuerhinterziehung ist dabei sowohl im Festsetzungs- als auch im Beitreibungsverfahren möglich.[80]
Die Tathandlung muss im Rahmen des § 370 AO mit dem Taterfolg, also der Steuerhinterziehung, kausal verknüpft sein. Daraus ergibt sich für die Steuerhinterziehung durch Handeln, dass das Machen der unrichtigen oder unvollständigen Angaben für die Steuerhinterziehung ursächlich sein muss oder sie zumindest beschleunigt haben muss.[81] Hierbei ist es nach ständiger Rechtsprechung unerheblich, ob die Finanzbehörde den wirklichen Sachverhalt kennt.[82] Bei einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen liegt eine kausale Verknüpfung zwischen Tathandlung und Taterfolg dann vor, wenn die unterlassene Tathandlung nicht hinzugedacht werden kann, ohne dass der Taterfolg, also die Steuerhinterziehung, mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit wegfallen würde.[83]
Zur Tatbestandsverwirklichung der Steuerhinterziehung ist gem. § 369 Abs. 2 AO i.V.m. § 15 StGB Vorsatz, d.h. das Wissen und Wollen der Tatbestandsverwirklichung, notwendig.[84] Hierzu gehört bei der Steuerhinterziehung durch aktives Tun nach ständiger Rechtsprechung, dass der Täter den Steueranspruch dem Grunde nach kennen oder ihn wenigstens für möglich halten muss und ihn verkürzen will.[85] Bei der Steuerhinterziehung durch Unterlassen muss der Täter zudem noch Kenntnis über die Tatsachen haben, welche die Aufklärungspflicht gegenüber den Finanzbehörden begründen.[86] Auch Eventualvorsatz, also die billigende Inkaufnahme der Verwirklichung der objektiven Tatbestandsmerkmale, ist ausreichend.[87] Nicht notwendig ist nach der sog. Steueranspruchslehre, dass der Täter die genaue Anspruchsgrundlage kennt, die zur Entstehung des Steueranspruchs führt, oder die betroffene Steuerart genau benennen kann.[88] Er muss im Rahmen einer Parallelwertung in der Laiensphäre lediglich erkennen, dass ein Steueranspruch existiert, auf den er einwirkt.[89] Liegt kein Vorsatz vor, so scheidet eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO aus und es kann der Tatbestand der leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 AO als Auffangtatbestand eingreifen.[90]
Irrt der Täter über das Bestehen eines Steueranspruchs, liegt aufgrund des Blankettgesetzcharakters des § 370 AO ein Tatbestandsirrtum i.S.d. § 16 Abs. 1 S. 1 StGB vor, so dass Vorsatz ausscheidet.[91] Dasselbe gilt auch, wenn er sich über das Vorliegen eines der (normativen) Tatbestandsmerkmale irrt.[92] Irrt er hingegen über eine Handlungspflicht, die nicht aus einem Irrtum über einen Steueranspruch herrührt, d.h., handelt er ohne zu wissen, dass seine Handlung rechtswidrig ist, so liegt ein Verbotsirrtum i.S.d. § 17 StGB vor.[93] Bei einem Irrtum in der Unterlassungsvariante der Steuerhinterziehung, d.h., der Täter unterlässt eine gebotene Handlung, liegt hingegen ein Gebotsirrtum i.S.d. § 17 StGB vor.[94] Gem. § 17 S. 1 StGB handelt der Täter schuldlos, wenn ihm bei Begehung der Tat die Einsicht fehlt, Unrecht zu tun und wenn dieser Irrtum zugleich unvermeidbar war, wohingegen bei Vermeidbarkeit des Irrtums gem. § 17 S. 2 StGB lediglich eine Strafmilderung nach § 49 Abs. 1 StGB in Frage kommt.
Gem. § 370 Abs. 2 AO i.V.m. § 22 StGB ist bereits der Versuch einer Steuerhinterziehung strafbar. Fraglich ist hierbei jedoch, wann das Stadium des Versuchs erreicht ist. So sind die Entschlussfassung zur Steuerhinterziehung sowie eventuelle Vorbereitungshandlungen, wie beispielsweise eine unrichtige Bilanzierung, straffrei und können lediglich den Tatbestand einer der in den §§ 379 ff. AO genannten Ordnungswidrigkeiten erfüllen.[95] Bei einer Steuerhinterziehung beginnt der Versuch zu dem Zeitpunkt, zu dem der Täter vorsätzlich zur Ausführung des Delikts ansetzt (durch aktives Tun) bzw. die gebotene Handlung nicht unternimmt (durch Unterlassen) und die Steuerstraftat teilweise verwirklicht wird.[96]
Bei Veranlagungssteuern (z.B. Einkommenssteuer) beginnt das Versuchsstadium, sobald der Steuerschuldner die Steuererklärung auf den Weg zur Finanzbehörde bringt, sie also seinen persönlichen Machtbereich verlässt.[97] Gibt der Steuerschuldner keine Steuererklärung ab, so liegt ein Versuch zu dem Tag vor, an dem er bei pflichtgemäßen Handeln diese hätte spätestens abgeben müssen.[98] In besonderen Einzelfällen kann es allerdings dazu kommen, dass in diesem Fall noch kein Versuchsstadium vorliegt.[99] Der Übergang zwischen dem Stadium des Versuchs und der Vollendung findet mit der unzutreffenden Steuerfestsetzung statt.[100] Allerdings ist es in bestimmten Fällen auch möglich, dass trotz unzutreffender Steuerfestsetzung lediglich eine versuchte Steuerhinterziehung vorliegt.[101]
Bei Fälligkeitssteuern (z.B. Lohnsteuer, Umsatzsteuer, Kapitalertragssteuer) beginnt das Versuchsstadium ebenfalls, wenn die Steueranmeldung den persönlichen Machtbereich des Steuerschuldners verlässt.[102] Vollendung liegt vor, sobald die Steueranmeldung bei der Finanzbehörde eingeht, da sie gem. § 168 S. 1 AO sodann als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO gilt.[103] Unterlässt der Steuerschuldner die Abgabe der Steueranmeldung während des gesetzlich festgelegten Zeitraums gänzlich, gilt die Steuerhinterziehung ebenfalls als vollendet.[104] Ein Versuch ist somit also nur möglich, wenn es in den Fällen des § 168 S. 2 AO der Zustimmung der Finanzbehörde bedarf und diese noch nicht erteilt wurde.[105] Wird die Zustimmung jedoch erteilt, so gilt die Steuerhinterziehung als vollendet.
Von der Vollendung der Tat ist ihre Beendigung zu unterscheiden, da diese für den Beginn der Verfolgungsverjährung und die Frage bis wann eine Beihilfe möglich ist, entscheidend ist.[106]
Bei einer Steuerhinterziehung durch aktives Tun fallen Vollendung und Beendigung sowohl bei Veranlagungs- als auch bei Fälligkeitssteuern zeitlich zusammen.[107]
In der Tatbestandsvariante der Steuerhinterziehung durch Unterlassen gilt die Tat bei Veranlagungssteuern als beendet, wenn das zuständige Finanzamt in dem betreffenden Bezirk die Veranlagungsarbeiten für den maßgeblichen Zeitraum allgemein abgeschlossen hat, während bei Fälligkeitssteuern Vollendung und Beendigung zeitlich zusammenfallen.[108]
Eine Besonderheit ergibt sich bei einer Umsatzsteuerhinterziehung, da diese nicht bereits mit Abgabe einer unrichtigen oder bei fehlender Abgabe als beendet gilt.[109] Bei einer Steuerhinterziehung durch aktives Tun gilt sie erst durch die jährliche Veranlagung als beendet, sofern es dadurch nicht zu einer Steuerherabsetzung oder -vergütung kommt, während sie bei einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen als beendet gilt, wenn die Einreichungsfrist für die Umsatzsteuerjahreserklärung verstrichen ist.[110]
Verwirklicht ein Steuerschuldner mehrere Steuerhinterziehungen verschiedener Steuerarten durch aktives Tun oder durch Unterlassen, so stehen diese grundsätzlich in Tatmehrheit i.S.d. § 53 StGB (Realkonkurrenz) zueinander, so dass eine Gesamtstrafe nach § 54 StGB zu bilden ist.[111] Verschickt der Steuerschuldner mehrere unrichtige Steuererklärungen gleichzeitig und tragen diese den gleichen Eingangsstempel, dann liegt jedoch ausnahmsweise Tateinheit gem. § 52 StGB (Idealkonkurrenz) vor, so dass nur auf eine einzelne Strafe zu erkennen ist.[112] Unterlässt es der Steuerschuldner pflichtwidrig Angaben zu machen, liegt ebenfalls Tateinheit vor, wenn diese durch ein und dieselbe Handlung hätten erbracht werden müssen.[113] Werden durch eine Steuererklärung mehrere Steuerarten hinterzogen, so liegt dort ebenfalls Tateinheit vor.[114] Bei einem Zusammentreffen von Steuerhinterziehungen durch aktives Tun sowie durch Unterlassen kommt hingegen lediglich Tatmehrheit in Betracht.[115]
Die Frage, ob bei Beihilfe eine Tatmehrheit oder eine Tateinheit vorliegt, richtet sich nach ständiger Rechtsprechung nach dem Tatbeitrag des Beteiligten, also nach der Anzahl der Beihilfehandlungen und der unterstützten Haupttaten.[116] Tatmehrheit liegt daher vor, wenn der Gehilfe durch mehrere Unterstützungshandlungen mehrere selbständige Taten gefördert hat.[117] Tateinheit hingegen liegt bei einer Beihilfe vor, wenn der Gehilfe durch eine einzelne Hilfeleistung mehrere Unterstützungshandlungen fördert.[118] Dies gilt auch, wenn durch mehrere Unterstützungsleistungen eine Haupttat gefördert wird.[119]
Ist einer der Tatbestände der Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 AO erfüllt, stellt sich die Frage nach den Rechtsfolgen. Die strafrechtlichen Konsequenzen reichen dabei von einer Geldstrafe bis hin zu einer zehnjährigen Freiheitsstrafe ohne Strafaussetzung zur Bewährung, wobei sich die Strafzumessung gem. § 369 Abs. 2 AO nach den strafrechtlichen Grundsätzen der §§ 46 ff. StGB richtet.[120] Dabei sind vor allem die Höhe der hinterzogenen Steuern sowie die Dauer der Steuerhinterziehung von wesentlicher Bedeutung.[121]
Gem. § 370 Abs. 1 AO wird mit Geldstrafe oder mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren bestraft, wer einen der dort genannten Tatbestände erfüllt.[122] Dabei darf gem. § 56 Abs. 2 StGB maximal eine Freiheitsstrafe von bis zu zwei Jahren auf Bewährung ausgesetzt werden.[123] Bei einem besonders schweren Fall der Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 Abs. 3 AO wird eine Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren festgesetzt. Der BGH entwickelte mit seinem Leitsatzurteil vom 02.12.2008 Grenzsätze, wann eine Geldstrafe oder Freiheitsstrafe zur Bewährung ausgesetzt werden kann bzw. wann zwingend eine Freiheitsstrafe ohne Bewährung auszusetzen ist, wobei diese nicht starr sind, sondern lediglich eine Orientierungshilfe bei der Strafzumessung darstellen.[124] Demnach soll zwischen einem bereits eingetretenem Vermögensschaden sowie einem Gefährdungsschaden differenziert werden.[125] Sofern der Täter vom Finanzamt ungerechtfertigte Zahlungen erhalten hat, die einem Betrag von 50.000 € übersteigen bzw. er durch Unterlassen einem Betrag von mindestens 100.000 € hinterzogen hat, soll das Verhängen einer Geldstrafe nur bei Vorliegen von gewichtigen Milderungsgründen möglich sein.[126] Bei einem Hinterziehungsbetrag von 1 Mio. € und mehr soll eine Freiheitsstrafe mit Aussetzung auf Bewährung ebenfalls nur bei Vorliegen besonders gewichtiger Milderungsgründe erfolgen.[127] Hierbei sind jedoch strafmildernde und strafverschärfende Gründe gegeneinander abzuwägen, demnach z.B. das Verhältnis der gezahlten zu den hinterzogenen Steuern sowie das Verhalten des Täters nach Aufdeckung der Tat.[128]
Neben den strafrechtlichen Folgen drohen dem Täter auch steuerrechtliche Sanktionen, wie beispielsweise die Haftung für hinterzogene Steuerbeträge gem. § 71 AO bzw. Hinterziehungszinsen gem. § 235 AO.[129] Ferner können verwaltungsrechtliche Strafen wie z.B. eine Gewerbeuntersagung oder die Rücknahme einer Gaststättenerlaubnis erlassen werden.[130] Des Weiteren können zivilrechtliche Folgen, wie etwa die Nichtigkeit von Rechtsgeschäften, die im Zusammenhang mit der Steuerhinterziehung stehen, drohen.[131] Berufsrechtliche Konsequenzen drohen z.B. Beamten, Rechtsanwälten, Steuerberatern, Wirtschaftsprüfern und Bankmitarbeitern, wobei diese von Disziplinarmaßnahmen über Berufsverbote bis hin zu Freiheitsstrafen reichen.[132]
Ob eine Steuerhinterziehung noch geahndet werden kann, richtet sich danach, ob sie bereits verjährt ist. Aufgrund der Rechtsverweisung des § 369 Abs. 2 AO verjährt die Steuerhinterziehung gem. § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB nach fünf Jahren, wobei die Verjährung gem. § 78a S. 1 StGB mit Beendigung der Tat beginnt.[133] In besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung i.S.d § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 1-5 AO beträgt die Verjährungsfrist gem. § 376 AO hingegen zehn Jahre.[134] Für die nicht näher geregelten, besonders schweren Fälle der Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 Abs. 3 S. 1 AO beträgt die Verjährungsfrist gem. § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB jedoch fünf Jahre.[135] Von den strafrechtlichen Verjährungsfristen sind die steuerlichen zu unterscheiden. So beträgt die Festsetzungsverjährung gem. § 169 Abs. 2 S. 2 AO zehn Jahre, während die Zahlungsverjährung gem. § 228 S. 2 AO bei fünf Jahren liegt, wodurch sich für das Strafrecht und das Steuerrecht oftmals nicht deckungsgleiche Verjährungsfristen ergeben.[136]
Durch eine Selbstanzeige gegenüber der Finanzbehörde nach § 371 AO hat ein an der Steuerhinterziehung Beteiligter die Möglichkeit, Straffreiheit zu erlangen. Hierfür muss er gem. § 371 Abs. 1 AO entweder die unrichtigen Angaben in vollem Umfang berichtigen, die unvollständigen Angaben ergänzen oder aber die unterlassenen Angaben nachholen. Dabei unterliegt die Selbstanzeige keinerlei Formvorschriften und kann sowohl schriftlich, fernschriftlich, mündlich, als auch fernmündlich erstattet werden.[137] Bei der Auslegung des Tatbestandsmerkmals der Berichtigung in vollem Umfang ist jeder Einzelfall einer Gesamtwürdigung zu unterziehen, da teilweise eine Abweichung von bis zu fünf Prozent des Verkürzungsbetrags noch als geringfügig angesehen und somit als Berichtigung in vollem Umfang akzeptiert wird.[138] Für die Wirksamkeit der Selbstanzeige ist es notwendig, dass keiner der abschließend aufgezählten Ausschließungsgründe des § 371 Abs. 2 AO einschlägig ist.[139] Liegt ein solcher vor, tritt keine Straffreiheit ein. Eine Ausnahme bildet der Sperrgrund des § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO, bei dessen Vorliegen von der Strafverfolgung abgesehen werden kann, wenn der Beteiligte den Tatbestand des § 398a AO erfüllt.[140] Sind bereits Steuerverkürzungen eingetreten bzw. Steuervorteile erlangt worden, ist die Tat also bereits vollendet, ist Straffreiheit i.S.d. § 371 Abs. 3 AO nur möglich, wenn der Beteiligte innerhalb einer ihm gesetzten Frist die hinterzogenen Steuern entrichtet.
§ 371 Abs. 4 AO stellt ein Verfolgungshindernis dar und regelt die sog. Fremdanzeige.[141] Die Norm schützt, anders als die Selbstanzeige nach § 371 Abs. 1 AO, einen Dritten, der eine Berichtigungspflicht nach § 153 AO unterlassen bzw. unrichtig oder unvollständig abgegeben hat, insofern, dass dieser der Strafverfolgung entgeht.[142] Liegt der Ausschließungsgrund des § 371 Abs. 2 Nr. 1 lit. b AO vor, so ist die Fremdanzeige unwirksam.[143]
Ist eine Selbstanzeige gescheitert, so ist eine neue Selbstanzeige genauso wirkungslos wie eine gestufte Selbstanzeige oder eine Teilselbstanzeige.[144]
Neben der strafbefreienden Selbstanzeige i.S.d. § 371 AO ist zudem bis zur Vollendung der Tat ein strafbefreiender Rücktritt nach § 24 StGB möglich.[145] Hierfür hat der Täter, um Straffreiheit zu erlangen, freiwillig entweder auf die weitere Ausführung der Tat zu verzichten (§ 24 Abs. 1 S. 1 Alt. 1 StGB) oder deren Vollendung zu verhindern (§ 24 Abs. 1 S. 1 Alt. 2 StGB). Im Rahmen dessen ist zwischen dem Rücktritt vom beendeten und unbeendeten Versuch zu differenzieren.[146] Dabei ist auf den Rücktrittshorizont des Täters abzustellen, also darauf, ob der Täter im Anschluss an seine letzte Ausführungshandlung das Eintreten des Erfolgs für möglich hält.[147] Glaubt der Täter alles Erforderliche für denErfolg des Eintritts getan zu haben liegt ein beendeter Versuch vor.[148] Glaubt er hingegen, dass noch weitere Handlungen vonnöten sind, so liegt ein unbeendeter Versuch vor.[149] Bei einer Steuerhinterziehung durch aktives Tun bzw. durch Unterlassen, wirkt ein Rücktritt i.S.d. § 24 Abs. 1 S. 1 Alt. 1 StGB nicht strafbefreiend, da bereits der Versuch als beendet gilt und lediglich eine Berichtigungserklärung i.S.d. § 371 AO zur Straffreiheit verhelfen kann.[150]
Daher spielt der Rücktritt im Steuerstrafrecht und somit auch bei einer Steuerhinterziehung kaum eine Rolle.[151]
Die wesentlichen beruflichen Rechte und Pflichten für Steuerberater finden sich in § 57 StBerG.[152] Weitere Berufspflichten ergeben sich aus den §§ 34, 43, 58-67a, 79, 80 StBerG.[153] Konkretisiert werden die Normen durch die Berufsordnung (BOStB) der Bundessteuerberaterkammer (BStBK). Bei Verletzung einer Berufspflicht drohen dem Steuerberater sowohl berufsrechtliche sowie straf- und bußgeldrechtliche Sanktionen.[154] Berufsrechtliche Sanktionen können sich dabei aus den §§ 89 ff. StBerG ergeben und reichen von der Rüge bis zur Ausschließung aus dem Beruf.[155] Straf- und bußgeldrechtliche Konsequenzen können sich aus einer Verletzung der Berufspflichten ergeben, wenn diese nach § 10 Abs. 1 StBerG den zuständigen Stellen mitgeteilt werden.
Gem. § 57 Abs. 1 StBerG haben Steuerberater ihren Beruf unabhängig, eigenverantwortlich, gewissenhaft, verschwiegen und unter Verzicht auf berufswidrige Werbung auszuüben.[156] Gem. § 57 Abs. 2 StBerG sind sie zudem verpflichtet sich fortzubilden.
Steuerberater sind gem. § 1 Abs. 1 BOStB ein unabhängiges Organ der Steuerrechtspflege und somit sowohl Interessenvertreter ihrer Mandanten als auch dem Gemeinwohlinteresse verpflichtet, wobei im Zweifel die Funktion des Interessenvertreters überwiegt.[157] Der Steuerberater unterliegt keinerlei Aufsicht oder Weisungsgebundenheit durch die Finanzbehörden und hat gem. § 2 Abs. 1 BOStB gegenüber jedermann die persönliche sowie die wirtschaftliche Unabhängigkeit zu wahren.[158] Der Steuerberater ist wirtschaftlich unabhängig, wenn bei ihm geordnete finanzielle Verhältnisse herrschen und er gem. § 2 Abs. 3 Nr. 1, 2 BOStB keinerlei Vorteile und/oder Provisionen mit Dritten vereinbart oder von diesen annimmt.[159]
Eng mit der Unabhängigkeit verbunden ist die Eigenverantwortlichkeit, die der Steuerberater zu wahren hat.[160] Er ist gem. § 3 Abs. 1 BOStB verpflichtet, seine Tätigkeit in eigener Verantwortung auszuüben, sich sein eigenes Urteil zu bilden und seine eigenen Entscheidungen zu treffen. Der Steuerberater ist daher grundsätzlich weisungsunabhängig, wobei sich Ausnahmen ergeben können.[161] So ist er an sachbezogene Weisungen seines Mandanten gebunden, während er an fachliche Anweisungen nicht gebunden ist.[162] An Weisungen, die eine rechts- oder pflichtwidrige Tat von ihm verlangen, ist er hingegen nicht gebunden.[163]
Das Tatbestandsmerkmal der gewissenhaften Berufsausübung wird durch die §§ 4, 8, 13, 14 BOStB konkretisiert.[164] Daneben wird auch die Pflicht, sich fortzubilden (§ 57 Abs. 2a StBerG) unter die Pflicht zur gewissenhaften Berufsausübung subsumiert.[165] Um seinen Beruf gewissenhaft ausüben zu können, also die Interessen seines Mandanten bestmöglich und sorgfältig zu vertreten, muss der Steuerberater zunächst die fachlichen, personellen und sonstigen organisatorischen Rahmenbedingungen des StBerG erfüllen.[166] Sind diese erfüllt, so kann er den Auftrag gem. § 4 Abs. 2 BOStB bei ausreichender Sachkunde und Zeit annehmen. Dadurch soll gewährleistet werden, dass Mandate mit der gebotenen Sorgfalt und somit im Interesse des Mandanten bearbeitet werden können.[167] Hierzu trägt auch die Fortbildungspflicht bei, wobei der Steuerberater jedoch selbst entscheiden kann, wie er sich fortbildet.[168] Der Steuerberater hat im Rahmen seiner Fortbildungspflicht die aktuelle höchstrichterliche Rechtsprechung sowie das werdende Recht zu beachten, indem er die einschlägige Fach- und Tagespresse liest.[169]
Die Verschwiegenheitspflicht für den Steuerberater als Berufsgeheimnisträger wird in § 5 BOStB näher konkretisiert. Sie gilt gem. § 5 Abs. 1 BOStB gegenüber jedermann und somit auch gegenüber Gerichten und Behörden. Nach § 5 Abs. 5 BOStB gilt sie zeitlich unbeschränkt, also auch nach dem Tod eines Mandanten oder nach dem Ausscheiden des Steuerberaters aus seinem Beruf.[170] Eine Aufhebung bzw. Durchbrechung der Verschwiegenheitspflicht ist an hohe Hürden gebunden.[171] Sie wird aufgehoben, wenn der Begünstigte den Steuerberater ausdrücklich und konkludent von dessen Pflicht zur Verschwiegenheit entbindet.[172] Ferner kann sie zu Gunsten staatlicher Verfolgungs- und Überwachungsinteressen durchbrochen werden, wenn die Güterabwägung mit anderen Gemeinwohlinteressen zu diesem Ergebnis gelangt.[173] Zudem kann der Steuerberater, auch gegen den Willen des Mandanten, seine Verschwiegenheitspflicht brechen, wenn er in Wahrnehmung eigener Interessen handelt, also ein rechtfertigender Notstand i.S.d. § 34 StGB vorliegt.[174] Dies ist beispielweise bei der Abwehr von strafrechtlichen Vorwürfen oder von Schadensersatzforderungen eines Mandanten sowie im berufsrechtlichen und berufsgerichtlichen Verfahren der Fall.[175] Im straf- und zivilrechtlichen Verfahren wird dem Steuerberater neben der Verschwiegenheitspflicht zudem ein Zeugnisverweigerungsrecht eingeräumt, bei dessen Verstoß sich der Steuerberater gem. der §§ 203, 204 StGB strafbar macht.[176] Diese Rechte werden durch ein Beschlagnahmeverbot
i.S.d § 97 StPO ergänzt.[177] Im finanzgerichtlichen Verfahren hat er gem. § 102 Abs. 1 Nr. 3 AO, § 84 Abs. 1 FGO außerdem ein Zeugnisverweigerungsrecht gegenüber den Finanzbehörden.[178]
Neben den Berufspflichten des § 57 StBerG hat der Steuerberater organisatorische Pflichten zu erfüllen. So hat er dafür Sorge zu tragen, dass seine etwaigen Mitarbeiter geschult sind und zuverlässig arbeiten.[179] Ferner hat er sie zu leiten, ihre Arbeiten zu überwachen, für ihre Fortbildung zu sorgen sowie ihre Verschwiegenheit sicherzustellen.[180] Des Weiteren hat er dafür Sorge zu tragen, dass das Büro ordnungsgemäß organisiert ist.[181] Diese Pflicht beinhaltet insbesondere eine angemessene Ausstattung des Büros, eine eindeutige Zuständigkeitsregelung unter den Mitarbeitern, gelegentliche Arbeitskontrollen sowie das Führen eines Fristenkalenders zur Fristenüberwachung.[182] Darüber hinaus verlangt § 66 StBerG das Führen von Handakten, wobei zu diesen lediglich die in § 66 Abs. 3 StBerG genannten Dokumente zählen. Zusätzlich hat der Steuerberater eine interne Mandantenakte zu führen, in der die in § 66 Abs. 3 StBerG explizit ausgeschlossenen Dokumente aufzubewahren sind.[183]
Der Steuerberater hat neben den berufsrechtlichen Pflichten noch weitere grundlegende Leistungspflichten zu erfüllen.[184] Dazu zählen die Pflicht zur Klärung des Sachverhalts, die Rechtsprüfungspflicht, die Rechtsberatungspflicht sowie die Schadensverhütungspflicht.[185]
Nach der Pflicht zur Klärung des Sachverhaltes ist der Steuerberater dazu verpflichtet, seinen Mandanten umfassend zu belehren.[186] Hierzu hat der Steuerberater seinem Mandanten die Schritte nahezulegen, die geeignet sind, um zum angestrebten Ziel zu gelangen und eventuelle Nachteile zu verhindern.[187] Zur genauen Aufklärung des zu Grunde liegenden Sachverhaltes darf er regelmäßig auf die Richtigkeit der Angaben seines Mandanten vertrauen, wobei er jedoch bei Bedarf von seinem Mandanten Einzelheiten erfragen bzw. alle wichtigen Aspekte klären muss.[188]
Die Rechtsprüfungspflicht besagt, dass der Steuerberater den Auftrag rechtlich zu prüfen hat.[189] Hierfür benötigt er die auftragsbezogenen Rechtskenntnisse, d.h. dass er die einschlägigen Rechtsnormen und Erlasse, die ständige Verwaltungsübung der zuständigen Finanzbehörden, die höchstrichterliche Rechtsprechung sowie das werdende Recht kennen und berücksichtigen muss.[190] In Zweifelsfragen kann der Steuerberater aufgrund des Gebots des sichersten Weges verpflichtet sein, eine verbindliche Auskunft gem. § 89 AO der Finanzverwaltung einzuholen.[191]
Ferner hat der Steuerberater zur Erfüllung seiner Rechtsberatungspflicht seinen Mandaten über alle wesentlichen steuerlichen Einzelheiten und ihre Auswirkungen aufzuklären und Vorschläge zu unterbreiten, wie die steuerlichen Ziele des Mandanten erreicht werden können.[192] Das Gebot des sichersten Weges besagt zudem, dass der Steuerberater bei mehreren zielführenden Wegen den mit den geringsten Risiken zu wählen hat.[193] Gibt es mehrere Wege mit unterschiedlichen Vor- und Nachteilen, so hat der Steuerberater seinen Mandanten darüber zu belehren.[194]
Darüber hinaus hat der Steuerberater die Pflicht, seinen Mandanten vor Schäden zu schützen.[195] Im Rahmen dessen hat er auch Vorsorge dafür zu treffen, dass Finanzbehörden oder Gerichte seinen Rechtsstandpunkt nicht teilen.[196] Auch kann er dazu verpflichtet sein, Maßnahmen zur Abwehr von Nachteilen für seinen Mandanten zu prüfen, die sich aus einer geänderten Rechtslage ergeben können.[197] Sofern sich Schwierigkeiten bezüglich des Auftrags oder der Rechtslage ergeben, kann er verpflichtet sein, seinem Mandanten nahezulegen Fachleute zu Rate zu ziehen.[198]
Der Steuerberater kann auf verschiedene Arten in den Verdacht geraten eine Steuerhinterziehung begangen zu haben bzw. an dieser beteiligt gewesen zu sein. So kann er selbst Täter einer eigenen Steuerhinterziehung sein oder an einer Steuerhinterziehung eines Dritten beteiligt sein. Gegenstand der vorliegenden Arbeit soll nicht sein auf den ersten Fall einzugehen, sondern lediglich die Formen der Beteiligung des Steuerberaters an einer Steuerhinterziehung eines Dritten, nämlich seines Mandanten, zu beleuchten.
Dabei kommen als Formen der Täterschaft die unmittelbare, die mittelbare Täterschaft sowie die Mittäterschaft in Frage, während als Formen der Teilnahme die Anstiftung und die Beihilfe in Betracht kommen. Die einzelnen Formen der Beteiligung werden anhand von Beispielfällen verdeutlicht, um den Leser ein leichteres Verständnis zu ermöglichen. Im Rahmen dessen wird auf die Rechtsprechung zu diesen Beteiligungsformen eingegangen und zu dieser Stellung bezogen.
Es soll davon ausgegangen werden, dass stets alle Tatbestandsmerkmale der Steuerhinterziehung durch aktives Tun nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO bzw. durch Unterlassen gem. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt sind, es sei denn es wird ausdrücklich was anderes erwähnt. Ferner wird angenommen, dass die Steuerhinterziehung nicht verjährt ist.
[1] Vgl. Goez, Haftung 2010, S. 21; Waschk, SteuK 2012, S. 92 ff. (92).
[2] Vgl. Rüping, DStR 2006, S. 1249 ff. (1249); Goez, Haftung 2010, S. 21; Waschk, SteuK 2012, S. 92 ff. (92).
[3] Vgl. Randt, Erklärungspflicht, 2009, S. 1256.
[4] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (72); Vogel/Ashauer-Moll, Steueroasen, 2010, § 6 Rn. 2.
[5] Vgl. Monatsbericht des BMF vom März 2005, http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/Publikationen_Migrat ion/2005/03/Steuermoral-Das-Spannungsfeld-von-Freiwilligkeit-der-Steuerzahlung-und- Steuerhinterziehung-pdf.pdf? blob=publicationFile&v=2 , S. 51; Franzen, NK I 2008, S.72 ff. (72).
[6] Vgl. Vogel/Ashauer-Moll, Steueroasen, 2010, § 6 Rn. 2; Kudlich/Oglakcioglu,Wirtschaftsstrafrecht, 2011, Rn. 149.
[7] Vgl. Bilsdorfer, NJW 2008, S. 1362 ff. (1367); Franzen, NK II 2008, S. 94 ff. (95 ff.).
[8] Vgl. Monatsbericht des BMF vom 20.08.2012,http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/2012/08/Downloads/ monatsbericht_2012_08_deutsch.pdf? blob=publicationFile&v=5 , S. 1.
[9] Eigene Berechnung anhand von Zahlen des BIP für die Jahre 2010 und 2011 von der Homepage des Statistischen Bundesamtes (https://www.destatis.de/DE/Startseite.html).
[10] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (73); Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 6; Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 72.
[11] Vgl. Kummer, in Wabnitz et al., Steuerstrafrecht, 2004, S. 1178.
[12] Vgl. Schöbel, Steuerehrlichkeit, 2008, S. 53.
[13] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (74).
[14] Vgl. Monatsbericht des BMF vom März 2005,http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/Publikationen_Migration/2005/03/Steuermoral-Das-Spannungsfeld-von-Freiwilligkeit-der-Steuerzahlung-und-Steuerhinterziehung-pdf.pdf? blob=publicationFile&v=2 , S. 49; Schöbel,Steuerehrlichkeit, 2008, S. 38.
[15] Vgl. Allingham/Sandmo, JPE 1972, S. 323 ff. (324); Monatsbericht des BMF vom März 2005,http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/Publikationen_Migration/2005/03/Steuermoral-Das-Spannungsfeld-von-Freiwilligkeit-der-Steuerzahlung-und-Steuerhinterziehung-pdf.pdf? blob=publicationFile&v=2 , S. 49; Franzen, NK I 2008, S.72 ff. (74); Schöbel, Steuerehrlichkeit, 2008, S. 38.
[16] Vgl. Monatsbericht des BMF vom März 2005,http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Monatsberichte/Publikationen_Migration/2005/03/Steuermoral-Das-Spannungsfeld-von-Freiwilligkeit-der-Steuerzahlung-und-Steuerhinterziehung-pdf.pdf? blob=publicationFile&v=2 , S. 50; Franzen, NK I 2008, S.72 ff. (74 f.).
[17] Vgl. Schmölders, Verhaltensforschung, 1953, S. 203 ff.; Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (75); Schöbel, Steuerehrlichkeit, 2008, S. 135.
[18] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (75)
[19] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (75).
[20] Vgl. Franzen, NK I 2008, S. 72 ff. (76 ff.).
[21] Vgl. Schneider, Entwicklung, 1987, S. 5; Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 23.
[22] Vgl. Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 23.
[23] Vgl. Schneider, Entwicklung, 1987, S. 68; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 2; Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 25 f.; Herbertz, HRRS 2012, S. 318 ff. (319).
[24] Vgl. § 359 RAO i.d.F. v. 13.12.1919, RGBl. 1919, S. 2076; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 2; Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 256.
[25] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 23.
[26] Vgl. RGBl. 1924, S. 87 f.; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 2.
[27] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 24.
[28] Vgl. RGBl. 1924, S. 88; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 2.
[29] Vgl. RGBl. 1924, S. 88; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht,2009, § 370 Rn. 2.
[30] Vgl. RGBl. 1931, S. 212; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht,2009, § 370 Rn 2; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 24.
[31] Vgl. RGBl. 1939, S. 1183; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht,2009, § 370 Rn 2; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 24.
[32] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn 2; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 25 f.
[33] Vgl. BGBl. 1968, S. 953; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 25.
[34] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 25; Kuhlen, Grundfragen, 2012, S. 29 f.
[35] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn 5 ff.; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 27.
[36] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 45; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 1.
[37] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 45.
[38] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 45; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 1; Die Absätze 5 - 7 werden nachfolgend nicht erläutert, da sie für die vorliegende Arbeit eine untergeordnete Rolle spielen.
[39] BGH, Urteil vom 28.11.1957, IV StR 180/57, JurionRS 1957, 13334; BayObLG, Beschluss vom 01.12.1980, RReg. IV St 241/80, NStZ 1981, S. 147 f. (147); BGH, Beschluss vom 23.03.1994, V StR 91/94, NJW 1994, S. 2302 f. (2303); Vgl. Göggerle,BB 1982, S. 1851 ff. (1856); Kürzinger, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 82 ff.; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 2 ff.
[40] BayObLG, Beschluss vom 11.05.1993, III ObOWi 16/93, BayObLGSt 1993, S. 69 ff. (74); BGH, Urteil vom 17.03.2009, I StR 479/08, NStZ 2009, S. 512 ff. (513); BGH, Urteil vom 12.05.2009, I StR 718/08, NJW 2009, S. 2546 ff. (2547); Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn.9; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 11; Vogelberg, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 6.
[41] BGH, Beschluss vom 10.12.2008, I StR 322/08, NJW 2009, S. 381 ff. (384); BGH, Urteil vom 17.03.2009, I StR 627/08, NJW 2009, S. 1979 ff. (1983); Vgl. Hardtke, NStZ 1996, S. 217 ff. (220); Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 11; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 9.
[42] BGH, Urteil vom 28.01.1987, III StR 373/86, NJW 1987, S. 1273 ff. (1276); BGH, Urteil vom 12.05.2009, I StR 718/08, NJW 2009, S. 2546 ff. (2547); Vgl. Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 20; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 5.
[43] Vgl. Dürrer, Beweislastverteilung, 2010, S. 84; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 20.
[44] BGH, Beschluss vom 17.04.2008, V StR 547/07, NStZ 2009, S. 157 ff. (158); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 48; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 15.
[45] § 6 Abs. 1 KiStRG Nds.; § 12 Abs. 1 SächsKiStG; BGH, Beschluss vom 17.04.2008, V StR 547/07, NStZ 2009, S. 157 ff. (158); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 49 f.; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 15.
[46] BayObLG, Beschluss vom 01.12.1980, RReg. IV St 241/80, NStZ 1981, S. 147 f. (147); BGH, Urteil vom 19.12.1997, IV StR 569/96, NJW 1998, S. 1568 ff. (1576); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 51; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 19.
[47] BGH, Urteil vom 06.06.2007, V StR 127/07, NStZ 2007, S. 596 ff. (597); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 51.
[48] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 55; Vogelberg, in: Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 15.
[49] BVerfG, Urteil vom 09.03.2004, II BvL 17/02, NJW 2004, S. 1022 ff. (1030); BVerfG, Beschluss vom 08.11.2006, II BvR 620/03, DStRE 2007, S. 508 ff. (510); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 64.
[50] BFH, Beschluss vom 29.07.1998, II R 88/97, DStR 1998, S. 1467 f. (1468); OLG Hamburg, Urteil vom 05.12.2000, III 6/00, NStZ-RR 2001, S. 147 f. (148); BGH, Beschluss vom 07.11.2001, V StR 395/01, NJW 2002, S. 762 ff. (762 f.); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 65 ff.; Allgayer/Heine, in Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 369 AO Rn. 44.
[51] BGH, Urteil vom 21.11.2000, VII R 8/00, BeckRS 2000, 25005476; BGH, Urteil vom07.11.2006, V StR 164/06, NStZ-RR 2007, S. 345 ff. (345); Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 18 f.; Vogelberg, in: Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 31; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 25; Lammerding/Scheel/Brehm, AO, 2012, S. 643; Quedenfeld, in: Quedenfeld et al., Verteidigung, 2012, Rn. 267.
[52] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 345; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 12.
[53] OLG Düsseldorf, Beschluss vom 26.08.1988, III Ws 512/88, NStZ 1989, S. 370 ff. (372); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 347; Joecks, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2011, § 25 Rn. 53 ff.
[54] BGH, Urteil vom 07.11.2006, V StR 164/06, NStZ-RR 2007, S. 345 ff. (345); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 350; Kudlich, in: Heintschel-Heinegg, BeckOK StGB, 2013, § 25 Rn. 43; Schild, in: Kindhäuser et al., StGB, 2013, § 25 Rn. 128.
[55] Vgl. Heine, in Schönke et al., StGB, 2010, § 25 Rn. 64/65; Schild, in: Kindhäuser et al., StGB, 2013, § 25 Rn. 128.
[56] Vgl. Heine, in Schönke et al., StGB, 2010, § 25 Rn. 64/65; Schild, in: Kindhäuser et al., StGB, 2013, § 25 Rn. 128.
[57] BGH, Urteil vom 12.11.1986, III StR 405/86, JurionRS 1986, 11908; BGH, Urteil vom 24.10.2002, V StR 600/01, NStZ 2003, S. 211 f. (211); BayObLG, Beschluss vom28.03.2001, IV St RR 29/2001, NStZ 2001, S. 487 f. (488); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 341; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 16; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 26; Lammerding/Scheel/Brehm, AO, 2012, S. 643.
[58] BGH, Urteil vom 12.11.1986, III StR 405/86, JurionRS 1986, 11908; BGH, Urteil vom 24.10.2002, V StR 600/01, NStZ 2003, S. 211 f. (211); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 346.
[59] Vgl. Heine, in Schönke et al., StGB, 2010, § 25 Rn. 54 ff.; Simon, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 144.
[60] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 351; Simon, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 145.
[61] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 355; Simon, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 148 f; Näheres siehe Kapitel D.
[62] BayObLG, Urteil vom 07.02.1984, RReg. IV St 257/83, NJW 1984, S. 1336 f. (1337); Vgl. Joecks, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2011, § 27 Rn. 5; Kühl, StGB, 2011, § 27 Rn. 4; Kudlich, in: Heintschel-Heinegg, BeckOK StGB, 2013, § 27 Rn. 3; Schild, in: Kindhäuser et al., StGB, 2013, § 27 Rn. 9.
[63] Vgl. Kudlich, in: Heintschel-Heinegg, BeckOK StGB, 2013, § 27 Rn. 3a.
[64] BGH, Urteil vom 04.04.1979, III StR 488/78, NJW 1980, S. 406 ff. (407); Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 373.
[65] BGH, Beschluss vom 17.03.1995, II StR 85/95, BeckRS 1995, 08064; BGH, Urteil vom 20.12.1995, V StR 412/95, NStZ 1996, S. 563 ff. (564); Vgl. Joecks, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2011, § 27 Rn. 7 ff.; Simon, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S. 149 f.; Schild, in: Kindhäuser et al., StGB, 2013, § 27 Rn. 9.
[66] BayObLG, Urteil vom 07.02.1984, RReg. IV St. 257/83, NJW 1984, S. 1366 f. (1367); BGH, Urteil vom 01.08.2000, V StR 624/99, NJW 2000, S. 3010 ff. (3010); BGH, Beschluss vom 24.06.2009, I StR 229/09, NStZ-RR 2009, S. 311 ff. (312); Vgl. Joecks, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2011, § 27 Rn. 6.
[67] OLG Stuttgart, Beschluss vom 17.04.2000, II Ss 47/00, BeckRS 2000, 30107942; FG Nürnberg, Urteil vom 10.12.2002, II 536/2000, DStRE 2003, S. 1251 ff. (1252); Vgl. Heine, in Schönke et al., StGB, 2010, § 27 Rn. 8.
[68] BGH, Beschluss vom 18.07.2000, V StR 245/00, NStZ 2000, S. 594 f. (594); BGH, Urteil vom 01.08.2000, V StR 624/99, NJW 2000, S. 3010 ff. (3011); FG Köln, Urteil vom19.12.2001, X K 2330/96, BeckRS 2001, 21013101; Vgl. Heine, in: Schönke et al., StGB,2010, § 27 Rn. 17; Joecks, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2011, § 27 Rn. 16; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 217 ff.; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 53.
[69] Vgl. Helmrich, DStR 2009, S. 2132 ff. (2133); Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 37.
[70] Vgl. Helmrich, DStR 2009, S. 2132 ff. (2133); Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 210;
[71] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 129; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 210.
[72] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 120; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 205; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 41.
[73] BGH, Urteil vom 23.06.1992, V StR 74/92, NJW 1992, S. 2838 ff. (2839); BGH, Urteil vom 27.09.2003, V StR 97/02, NStZ-RR 2003, S. 20 ff. (20); Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 130.
[74] Vgl. Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 50 f.; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 40.
[75] Auf die Tatbestandsvariante des § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO wird an dieser Stelle aufgrund ihrer untergeordneten Bedeutung nicht näher eingegangen.
[76] Vgl. Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 52; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 61.
[77] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 303; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 68.
[78] Vgl. Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 38.
[79] BGH, Beschluss vom 20.07.1988, III StR 583/87, BeckRS 2010, 17257; BGH, Urteil vom 05.02.2004, V StR 420/03, NStZ 2004, S. 579 f. (580); Vgl. Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 180.
[80] Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 80; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 34.
[81] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 254; Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 218.
[82] BGH, Urteil vom 19.10.1999, V StR 178/99, NJW 2000, S. 528 f. (528); BGH, Beschluss vom 14.12.2010, I StR 275/10, NJW 2011, S. 1299 f. (1300); Vgl. Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 41.
[83] BGH, Urteil vom 19.12.1997, V StR 569/99, NJW 1998, S. 1568 ff. (1573); Vgl. Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 222.
[84] Vgl. Ransiek/Hüls, NStZ 2011, S. 678 ff. (678); Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 43.
[85] BGH, Urteil vom 24.01.1990, III StR 290/89, BeckRS 1990, 31089422; BGH, Urteil vom 09.02.1995, V StR 722/94, BeckRS 1995, 07973; FG Hessen, Urteil vom07.06.2001, XIII K 3925/00, BeckRS 2001, 26017905; FG Hessen, Urteil vom09.10.2006, III K 1783/03, BeckRS 2006, 26023692; BGH, Urteil vom 08.09.2011, I StR 38/11, NStZ 2012, S. 160 ff. (161).
[86] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 236.
[87] BGH, Urteil vom 16.12.2009, I StR 491/09, BeckRS 2010, 02398; BGH, Urteil vom08.09.2011, I StR 38/11, NStZ 2012, S. 160 ff. (161).
[88] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 235; Krauter, in: Quedenfeld et al., Verteidigung, 2012, Rn. 200.
[89] BFH, Urteil vom 31.07.1996, XI R 74/95, DStR 1997, S. 154 ff. (156); Vgl.Rolletschke, in: Graf et al., Wirtschaftsstrafrecht, 2011, § 370 AO Rn. 234; Krauter, in: Quedenfeld et al., Verteidigung, 2012, Rn. 200.
[90] BGH, Urteil vom 08.09.2011, I StR 38/11, NStZ 2012, S. 160 ff. (161); Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 170.
[91] BayObLG, Urteil vom 30.01.1990, RReg. IV St 132/89, BayObLGSt 1990, S. 8 f. (9); OLG Köln, Beschluss vom 04.03.2004, II Ws 702/03, DStRE 2005, S. 420 f. (421); BGH, Urteil vom 08.09.2011, I StR 38/11, NStZ 2012, S. 160 ff. (161); Vgl. Quedenfeld, in: Quedenfeld et al., Verteidigung, 2012, Rn. 287.
[92] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 122a; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 180.
[93] Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 101; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 237; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 122d.
[94] Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 101; Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 237; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 122d.
[95] Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (577); Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 124.
[96] Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (578 f.); Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 125.
[97] BGH, Urteil vom 27.09.2002, V StR 97/02, NStZ-RR 2003, S. 20 ff. (21); Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (578 f.); Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 127; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 386; Kritisch hierzu: Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 261a.
[98] Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (578 f.); Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 263; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB,2010, § 370 Rn. 391.
[99] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 386.
[100] Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (579); Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 129.
[101] Vgl. Mösbauer, DStZ 1997, S. 577 ff. (579).
[102] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn.131.
[103] Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 38: Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 131.
[104] Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 202.
[105] BGH, Urteil vom 21.06.2007, V StR 532/06, BeckRS 2007, 11120; Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 132; Vogelberg, in Simon et al., Steuerstrafrecht, 2011, S.30.
[106] Vgl. Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 53; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 200.
[107] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 485.
[108] BGH, Urteil vom 07.11.2001, V StR 395/01, NJW 2002, S. 762 ff. (764); BGH, Beschluss vom 19.01.2011, I StR 640/10, BeckRS 2011, 04341; Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 201 ff.
[109] Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 203.
[110] BGH, Beschluss vom 03.03.1989, III StR 552/88, NJW 1989, S. 2140 f. (2141); BGH, Beschluss vom 31.05.2011, I StR 189/11, BeckRS 2011, 16115; Vgl. Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 203.
[111] BGH, Urteil vom 28.10.2004, V StR 276/04, NStZ-RR 2005, S. 53 ff. (54); Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 149 ff.; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 475; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 68.
[112] BGH, Beschluss vom 20.09.1995, V StR 197/95, BeckRS 1995, 07470; Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 151; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 231; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 68.
[113] BGH, Urteil vom 28.10.2004, V StR 276/04, NStZ-RR 2005, S. 53 ff. (55); Vgl. Gribbohm, NStZ 1990, S. 209 ff. (212); Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 234.
[114] BGH, Beschluss vom 18.12.1991, V StR 599/91, BeckRS 1991, 31084066; Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 306; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 477.
[115] OLG Köln, Beschluss vom 04.03.2004, II Ws 702/03, DStRE 2005, S. 420 f. (421); Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 152.
[116] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 154; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 251.
[117] BGH, Beschluss vom 27.10.1999, II StR 451/99, BeckRS 1999, 30079181; BGH, Beschluss vom 04.03.2008, V StR 594/07, BeckRS 2008, 04803; Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 154; Bilsdorfer, NJW 2010, S. 1431 ff. (1433); Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 251.
[118] BGH, Beschluss vom 27.10.1999, II StR 451/99, BeckRS 1999, 30079181; BGH, Beschluss vom 04.03.2008, V StR 594/07, BeckRS 2008, 04803; Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 154; Bilsdorfer, NJW 2010, S. 1431 ff. (1433); Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 251.
[119] BGH, Urteil vom 01.08.2000, V StR 624/99, NJW 2000, S. 3010 ff. (3012); Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 154; Bilsdorfer, NJW 2010, S. 1431 ff. (1433); Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 251.
[120] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (531); Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 284; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 71.
[121] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 279; Quedenfeld, in: Quedenfeld et al., Verteidigung, 2012, Rn. 1073.
[122] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 284; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 449.
[123] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 284a; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 450.
[124] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (531 ff.); Vgl. Schaefer, NJW-Spezial 2009, S. 88 f. (88); Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB,2010, § 370 Rn. 452 ff.
[125] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (532).
[126] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (532); BGH, Urteil vom 14.06.2011, I StR 90/11, NStZ 2011, S. 643 ff. (644); BGH, Beschluss vom12.07.2011, I StR 81/11, BeckRS 2011, 19722.
[127] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (532); BGH, Urteil vom 07.02.2012, I StR 525/11, NStZ 2012, S. 634 ff. (636); Randt, Erklärungspflicht, 2009, S. 1256.
[128] BGH, Urteil vom 02.12.2008, I StR 416/08, NJW 2009, S. 528 ff. (532); Vgl. Bilsdorfer, NJW 2009, S. 476 ff. (478); Brauns, Strafmaßtabellen, 2010, S. 525; Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 370 Rn. 330; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 78.
[129] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 282; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 286; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 464.
[130] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 297; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 286; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 466.
[131] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 303.
[132] Vgl. Joecks/Jäger/Randt, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 370 Rn. 304a; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 467 f.
[133] OLG Hamm, Beschluss vom 02.08.2001, II Ws 156/01, BeckRS 2001, 07314; BGH, Beschluss vom 07.11.2001, V StR 395/01, NJW 2002, S. 762 ff. (764); BGH, Beschluss vom 31.05.2011, I StR 189/11, BeckRS 2011, 16115; Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 446; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 53.
[134] Vgl. Pelz, NJW 2009, S. 470 ff. (470); Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 376 Rn. 4.
[135] Vgl. Pelz, NJW 2009, S. 470 ff. (471); Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 452a.
[136] Vgl. Fritsch, in: Pahlke et al., AO, 2009, § 228 Rn. 6; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 544; Rüsken, in: Klein et al., AO, 2012, § 169 Rn. 25; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 446.
[137] Vgl. Vogelberg, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 2120; Gräfe/Lenzen/Schmeer, StB-Haftung, 2006, Rz. 1732; Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 371 Rn. 65.
[138] BGH, Beschluss vom 25.07.2011, I StR 631/10, NJW 2011, S. 3249 ff. (3254 f.); Vgl. Prowatke/Kelterborn, DStR 2012, S. 640 ff. (641 ff.); Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, §23 Rz. 58.
[139] BGH, Beschluss vom 20.05.2010, I StR 577/09, NStZ 2010, S. 642 ff. (643); Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 371 Rn. 15; Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 59.
[140] Jäger, in: Klein et al., AO, 2012, § 398a Rn. 50 ff.; Meyer-Mews, DStR 2013, S. 161 ff. (166).
[141] Vgl. Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 371 Rn. 221; Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 644.
[142] Vgl. Kohler, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 371 Rn. 264, 279.
[143] Vgl. Rolletschke, Steuerstrafrecht, 2009, Rn. 648; Kohler, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 371 Rn. 277.
[144] Vgl. Seer, in: Tipke et al., StR, 2013, § 23 Rz. 58.
[145] BGH, Urteil vom 19.03.1991, V StR 516/90, NJW 1991, S. 2844 ff. (2846); Vgl. Wiese, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 594; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al.,MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 397; Quedenfeld, in: Quedenfeld et al., Verteidigung,2012, Rn. 283.
[146] Vgl. Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 401.
[147] BGH, Urteil vom 22.09.2005, III StR 256/05, NStZ-RR 2006, S. 6 (6); Vgl. Wiese, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 599; Schmitz/Wulf, in: Joecks et al., MüKo StGB, 2010, § 370 Rn. 398 ff.
[148] Vgl. Wiese, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 599; Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 369 Rn. 65.
[149] Vgl. Wiese, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 599; Wenzler, Selbstanzeige, 2010, § 1 Rn. 21.
[150] Vgl. Vogelberg, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 2093; Joecks, in: Franzen et al., Steuerstrafrecht, 2009, § 371 Rn. 233.
[151] Vgl. Vogelberg, in: Wannemacher, Steuerstrafrecht, 2004, Rz. 2093.
[152] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 1.
[153] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 2.
[154] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 20.
[155] Vgl. Schwedhelm, DStR 2006, S. 1017 ff. (1021 f.); Schmedding, DStR 2010, S. 827 ff. (829).
[156] Aufgrund der untergeordneten Bedeutung für diese Arbeit wird auf das Tatbestandsmerkmal der berufswidrigen Werbung nicht näher eingegangen.
[157] BVerfG, Beschluss vom 04.07.1988, I BvR 1460/85, NJW 1989, S. 2611 ff. (2612);Vgl. Streck/Heine, Stbg 1998, S. 193 ff. (194); Becherer, IStR 2010, S. 555 ff. (556); Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 35 f.
[158] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 9; Sieja, DStR 2012, S. 991 ff. (992).
[159] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 10; Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 51.
[160] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 29; Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 82.
[161] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 83.
[162] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 33; Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz,2012, § 57 Rn. 113.
[163] Vgl. Goez, INF 2001, S. 531 ff. (533); Furmans, in: von Westphalen et al., Vertragsrecht, 2013, StB Rn. 11.
[164] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 123.
[165] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 124.
[166] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 127 ff.
[167] Vgl. Busse, DStR 2010, S. 2652 ff. (2654).
[168] Vgl. Goez, INF 2001, S. 531 ff. (534); Grürmann, DStR 2010, S. 1400 ff. (1400);Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 139.
[169] BGH, Urteil vom 15.07.2004, IX ZR 472/00, DStR 2004, S. 1677 f. (1678); BGH, Urteil vom 22.09.2005, IX ZR 23/04, BeckRS 2005, 12972; Vgl. Raebel, DStR 2004, S. 1673 ff. (1677); Fischer, DB 2009, S. 1111 ff. (1111).
[170] Vgl. Gehre, StBerG, 1999, § 57 Rn. 63; Becherer, IStR 2010, S. 555 ff. (556); Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 173.
[171] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 164.
[172] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 180.
[173] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 164, 239.
[174] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 185; Furmans, in: von Westphalen et al., Vertragsrecht, 2013, StB Rn. 10.
[175] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 186; Furmans, in: von Westphalen et al., Vertragsrecht, 2013, StB Rn. 10.
[176] Vgl. Becherer, IStR 2010, S. 555 ff. (556); Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 165.
[177] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 165.
[178] Vgl. Maxl, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 57 Rn. 165.
[179] Vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, StB-Haftung, 2006, Rz. 839; Goez, Haftung, 2010, S. 48; Sieja, DStR 2012, S. 991 ff. (995).
[180] Vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, StB-Haftung, 2006, Rz. 839; Goez, Haftung, 2010, S. 48; Sieja, DStR 2012, S. 991 ff. (995).
[181] Vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, StB-Haftung, 2006, Rz. 828; Goez, Haftung, 2010, S. 49.
[182] Vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, StB-Haftung, 2006, Rz. 828; Goez, Haftung, 2010, S. 49.
[183] Vgl. Goez, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 56 Rn. 5.
[184] Vgl. Waschk, SteuK 2012, S. 92 ff. (92).
[185] Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (675).
[186] BGH, Urteil vom 19.03.2009, IX ZR 214/07, NJW 2009, S. 2949 ff. (2949); Vgl. Goez, Haftung, 2010, S. 38; Goez, in: Kuhls et al., Steuerberatungsgesetz, 2012, § 56 Rn. 8; Fischer, in Bamberger et al., BeckOK BGB, 2013, § 675 Rn. 35.
[187] BGH, Urteil vom 07.07.2005, IX ZR 425/00, DStR 2006, S. 344 (344); BGH, Urteil vom 19.03.2009, IX ZR 214/07, NJW 2009, S. 2949 ff. (2950); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676); Fischer, DB 2009, S. 1111 ff. (1112).
[188] Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676); Fischer, DB 2009, S. 1111 ff. (1112); Goez, INF 2001, S. 531 ff. (533); Furmans, in: von Westphalen et al., Vertragsrecht,2013, StB Rn. 8.
[189] Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676).
[190] Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676); Fischer, in Bamberger et al., BeckOK BGB, 2013, § 675 Rn. 35.
[191] OLG Düsseldorf, Urteil vom 20.01.2004, 23 U 28/03, NJOZ 2004, S. 2806 ff. (2811); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676); Fischer, DB 2009, S. 1111 ff. (1112); Goez, Haftung, 2010, S. 46.
[192] BGH, Urteil vom 20.10.2005, IX ZR 127/04, DStRE 2006, S. 126 ff. (126); BGH, Urteil vom 23.03.2006, IX ZR 140/03, DStRE 2006, S. 958 ff. (959); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676).
[193] Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676).
[194] BGH, Urteil vom 16.10.2003, IX ZR 167/02, DStRE 2004, S. 237 ff. (238); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (676).
[195] BGH, Urteil vom 12.02.2004, IX ZR 246/02, DStR 2004, S. 2221 ff. (2222); BGH,Urteil vom 15.07.2004, IX ZR 472/00, DStR 2004, S. 1677 f. (1678); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (677); Waschk, SteuK 2012, S. 92 ff. (92).
[196] BGH, Urteil vom 23.03.2006, IX ZR 140/03, DStRE 2006, S. 958 ff. (959); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (677).
[197] BGH, Urteil vom 15.07.2004, IX ZR 472/00, DStR 2004, S. 1677 f. (1678); Vgl. Zugehör, DStR 2007, S. 673 ff. (677).
[198] BGH, Urteil vom 12.02.2004, IX ZR 246/02, DStR 2004, S. 2221 ff. (2222); BGH,
9783656546511
9783656546917
v264444
Steuerhinterziehung Steuerberatung Abgabenordnung Steuerlehre Betriebswirtschaft § 370 AO
Dipl. iur. oec. Danijel Lazar (Autor)