Source: http://www.e-podatnik.pl/artykul/doradca_podatnika/1128/Wynajem_pokoi_goscinnych_jako_forma_uslug_turystycznych_zasady_opodatkowania.html
Timestamp: 2014-09-02 18:49:30+00:00
Document Index: 108580098

Matched Legal Cases: ['art. 2', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 23', 'art. 10', 'art. 3', 'art. 5', 'art. 4', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 87', 'art. 1', 'art. 5', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 36', 'art. 36', 'art. 601', 'art. 3', 'art. 35', 'art. 36', 'art. 35', 'art. 45', 'art. 39', 'art. 38', 'art. 35', 'art. 37', 'art. 38', 'art. 42', 'art. 39', 'art. 27', 'art. 9', 'art. 21', 'art. 24', 'art. 5', 'art. 44', 'art. 45', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 9', 'art. 6', 'art. 12', 'art. 21', 'art. 15', 'art. 21', 'art. 21', 'art. 10', 'art. 6', 'art. 12', 'art. 10', 'art. 8', 'art. 6', 'art. 25', 'art. 29', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 6', 'art. 4', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 1', 'art. 6', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 24', 'art. 15', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 21', 'art. 23', 'art. 31', 'art. 27', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 6', 'art. 16', 'art. 14', 'art. 11', 'art. 24', 'art. 40', 'art. 258', 'art. 40', 'art. 23', 'art. 24', 'art. 113', 'art. 55', 'art. 25', 'art. 29', 'art. 162', 'art. 48', 'art. 168', 'art. 169', 'art. 169', 'art. 24', 'art. 5', 'art. 24', 'art. 6', 'art. 6', 'art. 27', 'art. 34', 'art. 34', 'art. 36', 'art. 40', 'art. 258', 'art. 41', 'art. 14', 'art. 2', 'art. 14', 'art. 2', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 27', 'art. 19', 'art. 27', 'art. 3', 'art. 2', 'art. 3', 'art. 35', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 4', 'art. 88', 'art. 1', 'art. 22', 'SA/Lu ', 'SA/Sz ', 'SA/Sz ', 'SA/Po ', 'SA/Wr ', 'art. 14', 'SA/Lu ']

e-PODATNIK :: WSZYSTKIE ARTYKU�Y ZA DARMO :: Doradca Podatnika "Wynajem pokoi go�cinnych jako forma us�ug turystycznych - zasady opodatkowania" zamknij to okno
Wynajem pokoi go�cinnych jako forma us�ug turystycznych - zasady opodatkowania
Wynajem pokoi go�cinnych jako forma us�ug turystycznych – zasady opodatkowania Turystyka to jedno z bardziej efektywnych i op�acalnych �r�de� dochod�w na �wiecie. Nie jest tajemnic�, i� s� kraje czy regiony funkcjonuj�ce w zasadzie wy��cznie dzi�ki niej1. Aby jednak czerpa� profity z szeroko rozumianej obs�ugi ruchu turystycznego, dzia�alno�� musi by� prowadzona w miejscach spe�niaj�cych okre�lone warunki, stanowi�ce o istnieniu tzw. walor�w wczasowych, a mianowicie warunki o charakterze naturalnym, maj�ce znaczenie pierwotne (po�o�enie geograficzne, klimat, walory krajobrazowe, uzdrowiskowe itd.), oraz o charakterze organizacyjnym (baza i oferta turystyczna). W Polsce do takich teren�w nale�� przede wszystkim tereny nadmorskie oraz g�rskie, a tak�e kompleksy le�ne czy miejsca zlokalizowane nad jeziorami, z uwzgl�dnieniem r�wnie�, rozwijaj�cej si� w zasadzie niezale�nie od lokalizacji, sieci
gospodarstw agroturystycznych. Tam w�a�nie w okresie nat�enia ruchu turystycznego dzia�a wiele tysi�cy niewielkich firm zajmuj�cych si� jego obs�ug�, w szczeg�lno�ci w bran�y us�ug hotelarskich, gastronomicznych i handlowych, transportowych i rozrywkowych. W wi�kszo�ci przypadk�w s� to firmy jednoosobowe, rodzinne lub sp�ki osobowe. Cech� charakterystyczn� tej dzia�alno�ci jest jej sezonowo��, rozumiana jako pewna powtarzalna w czasie okresowo�� tej dzia�alno�ci2. W niniejszym opracowaniu zajmiemy si� jednym z segment�w obs�ugi ruchu turystycznego, jakim jest wynajem pokoi go�cinnych, prowadzony na rzecz turyst�w, we w�asnych budynkach lub lokalach mieszkalnych wraz z mo�liwym wy�ywieniem.
WYNAJEM POKOI JAKO DZIA�ALNO�� GOSPODARCZA
Wykonywanie us�ug w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych turystom, r�wnie� w powi�zaniu z wy�ywieniem, jest dzia�alno�ci� gospodarcz� w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z 19 listopada 1999 r. – Prawo dzia�alno�ci gospodarczej (j.t. Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.)3, przy czym przepis�w tej ustawy nie stosuje si� do dzia�alno�ci w zakresie wynajmowania przez rolnik�w pokoi i miejsc na ustawienie namiot�w, sprzeda�y posi�k�w domowych i �wiadczenia w gospodarstwach rolnych innych us�ug zwi�zanych z pobytem turyst�w (art. 3 Prawa dzia�alno�ci gospodarczej). Oznacza to, �e rolnicy prowadz�cy tak� dzia�alno�� nie s� przedsi�biorcami i nie musz� zg�asza� jej do ewidencji dzia�alno�ci gospodarczej, skutkiem czego nie maj� tu r�wnie� zastosowania przepisy ustawy o us�ugach turystycznych (art. 1). Niew�tpliwie s� to rozwi�zania korzystne dla rolnik�w prowadz�cych tego rodzaju dzia�alno��. Natomiast pozosta�e podmioty prowadz�ce dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi
maj� status przedsi�biorc�w, a dzia�alno�� ta jest dzia�alno�ci� gospodarcz� w rozumieniu prawa dzia�alno�ci gospodarczej.
Zakwalifikowanie wynajmu pokoi go�cinnych do dzia�alno�ci gospodarczej ma r�wnie� znaczenie, je�eli chodzi o ograniczenie prowadzenia dzia�alno�ci gospodarczej przez osoby pe�ni�ce funkcje publiczne4. Wiadomo, i� wielu pracownik�w samorz�dowych (szczeg�lnie w gminach) b�d� cz�onk�w ich rodzin prowadzi dzia�alno�� gospodarcz� w tym zakresie. Nale�y jednak zauwa�y�, �e rozwi�zania przyj�te w ustawie – Prawo dzia�alno�ci gospodarczej czy w ustawie o us�ugach turystycznych nie musz� i w istocie rzeczy nie pokrywaj� si� w ca�o�ci z rozwi�zaniami przyj�tymi w prawie podatkowym. Rodzi to istotne skutki prawne dla podatnik�w.
DZIA�ALNO�� JAKO PRZEDMIOT OPODATKOWANIA W uj�ciu podatkowym prowadz�cy dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych korzystaj� przede wszystkim z opodatkowania w formie rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych, a od 1 stycznia 2003 r. r�wnie� w formie karty podatkowej, w rozumieniu rozdz. 2 i 3 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zrycza�towanym podatku dochodowym od niekt�rych przychod�w osi�ganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Ustawa ta, w zakresie jej stosowania, w spos�b jednoznaczny kwalifikuje t� dzia�alno�� jako pozarolnicz� dzia�alno�� gospodarcz� (art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 1–2, w zwi�zku z art. 6 ust. 1, art. 23 ust. 1a). Podobnie w przypadku opodatkowania na zasadach og�lnych (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od os�b fizycznych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Warto zauwa�y�, i� obie powo�ane ustawy formu�uj� poj�cie pozarolniczej dzia�alno�ci gospodarczej, odwo�uj�c si� do definicji zawartej w art. 3 pkt 9
ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)5 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych, art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Ta ostatnia regulacja formu�uje poj�cie dzia�alno�ci gospodarczej bardzo szeroko, stanowi�c, i� jest to ka�da dzia�alno�� zarobkowa w rozumieniu przepis�w prawa dzia�alno�ci gospodarczej, wykonywanie wolnego zawodu, a tak�e ka�da inna dzia�alno�� zarobkowa wykonywana we w�asnym imieniu i na w�asny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczaj� tej dzia�alno�ci do dzia�alno�ci gospodarczej lub osoby wykonuj�cej tak� dzia�alno�� do przedsi�biorc�w (art. 3 pkt 9 Ordynacji). Oznacza to zatem przyk�adowo, i� rolnik wynajmuj�cy pokoje w ramach tzw. agroturystyki, mimo �e w �wietle art. 3 Prawa dzia�alno�ci gospodarczej nie jest to dzia�alno�� gospodarcza, korzystaj�cy ze zwolnienia w podatku dochodowym od os�b fizycznych i VAT, na ��danie klienta b�dzie
jednak musia� wystawi� rachunek potwierdzaj�cy wykonanie us�ugi (art. 87 � 1 i nast. Ordynacji). Wynika z tego, i� w podatku dochodowym od os�b fizycznych wynajem pokoi go�cinnych, w tym r�wnie� tzw. agroturystyka, lokuje si� w sferze poj�cia pozarolniczej dzia�alno�ci gospodarczej, mimo �e w prawie dzia�alno�ci gospodarczej sam� agroturystyk� traktuje si� odmiennie. Warto te� odnotowa�, i� na przyk�ad w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i op�atach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) ustawodawca, odwo�uj�c si� do og�lnej definicji dzia�alno�ci gospodarczej, wy��czy� jednak z jej zakresu mi�dzy innymi wynajem turystom pokoi go�cinnych w budynkach mieszkalnych znajduj�cych si� na obszarach wiejskich przez osoby ze sta�ym miejscem pobytu w gminie po�o�onej na tym terenie, je�eli liczba pokoi przeznaczonych do wynaj�cia nie przekracza 5 (art. 1a ust. 1 pkt 4, ust. 2 pkt 2). Rodzi to dla os�b prowadz�cych tego rodzaju dzia�alno�� pozytywne konsekwencje w podatku od nieruchomo�ci, bowiem podatnicy prowadz�cy tego rodzaju dzia�alno��
niemieszcz�c� si� w poj�ciu agroturystyki zap�ac� wy�sze stawki tego podatku (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) i b) i ust. 4 ww. ustawy). Zakwalifikowanie wynajmu pokoi do dzia�alno�ci gospodarczej, zwa�ywszy, �e w zasadzie dzia�alno�� ta prowadzona jest z wykorzystaniem lokali we w�asnych budynkach mieszkalnych, ma zatem znaczenie r�wnie� dla cel�w opodatkowania podatkiem od nieruchomo�ci. Nale�y przy tym zwr�ci� uwag� na r�nice w zakresach przytoczonych wy�ej definicji dzia�alno�ci gospodarczej oraz pojmowania samej agroturystyki, bowiem w przypadku tej ostatniej wed�ug prawa dzia�alno�ci gospodarczej zaliczenie do tego obszaru jest niezale�ne od liczby wynajmowanych pokoi (art. 3 tej ustawy), gdy tymczasem w przypadku podatku od nieruchomo�ci wyst�puje ograniczenie do 5 pokoi (art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i op�atach lokalnych).
WYNAJEM POKOI JAKO US�UGI HOTELARSKIE
Kolejnym etapem zlokalizowania us�ug w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych dla cel�w podatkowych jest odpowiednie zaklasyfikowanie tych us�ug w oparciu o rozporz�dzenie Rady Ministr�w z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrob�w i Us�ug (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). Us�ugi te nale�y umiejscowi� w sekcji H, dziale 55 „Us�ugi hoteli i restauracji”, grupie 55.2, pod poz. 55.23.13-00.00 PKWiU „Us�ugi wynajmu umeblowanych lokali kr�tkotrwa�ego zakwaterowania”. Chodzi tu o takie lokale, jak pokoje go�cinne, kwatery wiejskie, domki letniskowe, apartamenty. Przy czym w spos�b zdecydowany us�ugi te nale�y odr�ni� od us�ug lokalizowanych w grupie 55.1 PKWiU „Us�ugi hoteli”, tj. od us�ug �wiadczonych przez hotele, motele i pensjonaty. Rozr�nienie to znajduje oparcie r�wnie� w ustawie o us�ugach turystycznych. Stosownie bowiem do art. 36 pkt 1–3 tej ustawy hotel to obiekt posiadaj�cy co najmniej 10 pokoi, w tym
wi�kszo�� miejsc w pokojach jedno- i dwuosobowych, �wiadcz�cy szeroki zakres us�ug zwi�zanych z pobytem klient�w, a motel to hotel po�o�ony przy drodze, zapewniaj�cy mo�liwo�� korzystania z us�ug motoryzacyjnych i dysponuj�cy parkingiem, natomiast pensjonat to obiekt posiadaj�cy co najmniej 7 pokoi, �wiadcz�cy klientom ca�odzienne wy�ywienie. Warto zauwa�y�, i� nazwy rodzaj�w i oznaczenia kategorii obiekt�w hotelarskich, o kt�rych mowa w art. 36 i 37 ustawy o us�ugach turystycznych, podlegaj� ochronie prawnej i mog� by� stosowane wy��cznie w odniesieniu do obiekt�w hotelarskich w rozumieniu tej ustawy. St�d te� w wielu przypadkach, z dat� wej�cia w �ycie przepis�w tej ustawy, z obiekt�w znikn�y oznaczenia „pensjonat” czy „motel” – zast�piono je szyldami „willa” czy „pokoje go�cinne” pod rygorem kary z art. 601 � 4 pkt 2 ustawy z 20 maja 1971 r. – Kodeks wykrocze� (Dz.U. Nr 12, poz. 114 ze zm.).
Wed�ug ustawy o us�ugach turystycznych wynajem pokoi go�cinnych nale�y zakwalifikowa� do us�ug hotelarskich, rozumianych jako kr�tkotrwa�e, og�lnie dost�pne wynajmowanie dom�w, mieszka�, pokoi, miejsc noclegowych, a tak�e miejsc na ustawienie namiot�w lub przyczep samochodowych oraz �wiadczenie, w obr�bie obiektu, us�ug z tym zwi�zanych (art. 3 pkt 8). Jednak w odr�nieniu od us�ug �wiadczonych przez hotele czy motele nie odbywa si� on w obiektach hotelarskich w rozumieniu tej ustawy (art. 35 ust. 2 w zw. z art. 36), st�d te� dotycz� go minimalne wymagania co do wyposa�enia oraz sanitarne, przeciwpo�arowe i ewentualnie inne, okre�lone w odr�bnych przepisach (art. 35 ust. 2, art. 45 pkt 4 oraz � 2 ust. 3, � 4, za��cznik nr 7 – szczeg�lnie cz�� III – rozporz�dzenia Ministra Gospodarki z 13 czerwca 2001 r. w sprawie obiekt�w hotelarskich i innych obiekt�w, w kt�rych s� �wiadczone us�ugi hotelarskie – Dz.U. Nr 66, poz. 665 ze zm.), a przed
rozpocz�ciem dzia�alno�ci przedsi�biorca jest obowi�zany zg�osi� ten obiekt do ewidencji prowadzonej przez w�jta (burmistrza, prezydenta) w�a�ciwego ze wzgl�du na miejsce po�o�enia obiektu, w kt�rym b�d� prowadzone us�ugi (art. 39 ust. 2, art. 38 ust. 3 ustawy o us�ugach turystycznych)6. A zatem wymagania co do tej dzia�alno�ci, w por�wnaniu z dzia�alno�ci� pensjonatow� czy hotelow�, s� oczywi�cie ograniczone, bowiem w przypadku tych ostatnich obowi�zuj� �cis�e wymogi nie tylko sanitarne czy przeciwpo�arowe, ale r�wnie� w odniesieniu do wielko�ci i wyposa�enia obiektu czy kwalifikacji personelu (art. 35 ust. 1 ustawy o us�ugach turystycznych), obowi�zuje kategoryzacja dokonywana decyzj� w�a�ciwego organu (art. 37, art. 38 ust. 4, art. 42), co jest warunkiem rozpocz�cia dzia�alno�ci (art. 39 ust. 1). Jest to o tyle zrozumia�e, i� wynajem pokoi go�cinnych prowadzony jest z regu�y we w�asnych budynkach czy lokalach mieszkalnych oraz zlokalizowanych w obr�bie posesji domkach turystycznych, a tak�e niekiedy w specjalnie na ten cel wybudowanych budynkach o charakterze pawilonowym. Te ostatnie s� zwykle zlokalizowane na ty�ach posesji, a rozk�ad pomieszcze� w spos�b wyra�ny wskazuje na przeznaczenie wy��cznie dla cel�w dzia�alno�ci gospodarczej (np.
pi�trowy budynek mieszcz�cy po cztery podobnie umeblowane osobne pokoje z �azienk� i osobnym wyj�ciem na zewn�trz), co budzi w�tpliwo�ci w kontek�cie nie tylko przepis�w prawa budowlanego czy ustawy o us�ugach turystycznych, ale tak�e w zakresie korzystania z ulgi podatkowej na budow� budynku mieszkalnego. W tym ostatnim przypadku podkre�la si� bowiem, i� nawet je�eli tego rodzaju budynek zosta� w pozwoleniu na budow� oznaczony jako „budynek mieszkalny” b�d� „budynek mieszkalny z pokojami go�cinnymi”, nie ma to znaczenia dla jednoznacznie negatywnej kwalifikacji takich przypadk�w w przepisach o ulgach mieszkaniowych z uwagi na brak realizacji przes�anki „potrzeby mieszkaniowe podatnika”.
TRZY FORMY OPODATKOWANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OS�B FIZYCZNYCH
Do 31 grudnia 2002 r. us�ugi w zakresie wynajmu pokoi mog�y korzysta� z dw�ch form opodatkowania podatkiem dochodowym od os�b fizycznych, a mianowicie z zasad og�lnych oraz rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych. Od 1 stycznia 2003 r. opr�cz tych dw�ch mo�liwo�ci pojawi�a si� trzecia – opodatkowanie w formie karty podatkowej7. Wydaje si�, i� jest to zwi�zane z zamiarem uproszczenia zasad rozliczania podatnik�w prowadz�cych dzia�alno�� w niewielkim zakresie (w zasadzie brak obowi�zku prowadzenia dokumentacji podatkowej) oraz zmniejszenia koszt�w obs�ugi tych podatnik�w, czego jednak, jak si� wydaje, nie uda�o si� osi�gn�� w pe�ni. Przyczyn� tego jest cho�by fakt niezrozumia�ego powi�zania stawki karty podatkowej w zakresie wynajmu pokoi z liczb� mieszka�c�w w danej miejscowo�ci (progresja stawki w miar� jej wzrostu), gdy tymczasem powszechnie wiadomo, i� np. na terenach nadmorskich im mniejsza liczba mieszka�c�w, tym atrakcyjniejsze warunki pobytu,
co oznacza wi�ksze zainteresowanie i wy�sze ceny. Ponadto przy tak niskich stawkach karty podatkowej po potr�ceniu sk�adki na ubezpieczenie zdrowotne pozostaj� do zap�aty w zasadzie znikome kwoty, kt�re mog� nie pokry� koszt�w obs�ugi danego podatnika. Oznacza to faktyczne oderwanie sposobu ustalania stawek karty podatkowej w tym zakresie od reali�w gospodarczych tej dzia�alno�ci. Karta podatkowa jest zatem dla podatnik�w szans� bardzo niskiego opodatkowania, efektywnie malej�cego w miar� wzrostu skali (rozmiar�w) dzia�alno�ci. Pojawi�y si� r�wnie� g�osy, i� wprowadzenie w omawianym zakresie opodatkowania w formie karty podatkowej ma zwi�zek m.in. z konieczn� przed wej�ciem do Unii Europejskiej restrukturyzacj� np. rybo��wstwa morskiego, z zamiarem wzmocnienia bazy turystycznej, jako alternatywnego �r�d�a dochod�w, przez ni�sze podatki.
Z uwagi na kompletno�� prezentacji poruszanych zagadnie� oraz powi�zania i r�nice mi�dzy poszczeg�lnymi formami opodatkowania wynajmu pokoi pokr�tce zostan� r�wnie� om�wione zasady opodatkowania tej dzia�alno�ci na og�lnych zasadach. Przy czym opodatkowaniu w formie karty podatkowej, kt�re stanowi w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych novum, po�wi�cono relatywnie najwi�cej miejsca.
Opodatkowanie na zasadach og�lnych oznacza op�acanie podatku dochodowego od os�b fizycznych, wed�ug skali podatkowej z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych, od osi�gni�tego dochodu, kt�ry podlega zasadniczo ��czeniu z dochodami z innych �r�de� (art. 9 ust. 1–2 ustawy). Zobowi�zania podatkowe przy opodatkowaniu na zasadach og�lnych powstaj� z mocy prawa (art. 21 � 1 pkt 1 Ordynacji), czego konsekwencj� jest obowi�zek dokonywania przez podatnika samoobliczenia podatkowego i z czym wi��� si� obowi�zki w zakresie prowadzenia podatkowej ksi�gi przychod�w i rozchod�w b�d� ksi�g rachunkowych (art. 24a ust. 1 i 4 w zwi�zku z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych)8, wp�acania zaliczek miesi�cznych na podatek oraz dokonywania rozliczenia rocznego przez z�o�enie zeznania podatkowego (PIT-36) do 30 kwietnia roku nast�pnego (art. 44 ust. 1, art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych). Istnieje
przy tym mo�liwo�� korzystania z ulg i odlicze� podatkowych przewidzianych przez t� ustaw�. Ustawodawca zwolni� od podatku przychody uzyskane z tytu�u wynajmu pokoi go�cinnych w budynkach mieszkalnych po�o�onych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym osobom przebywaj�cym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytu�u wy�ywienia tych os�b, je�eli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5 (art. 21 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy). A zatem w tym zakresie nie istnieje r�wnie� obowi�zek prowadzenia ksi�g, przy czym je�eli liczba pokoi przekracza 5, obowi�zek ten istnieje i jest realizowany w oparciu o przepisy rozdz. 3 w zwi�zku z � 2 ust. 2 rozporz�dzenia Ministra Finans�w z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej ksi�gi przychod�w i rozchod�w (Dz.U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.). Aby jednak korzysta� z uproszczonych zasad prowadzenia ksi�g, powinny by� spe�nione nast�puj�ce warunki: a) rolnik prowadzi gospodarstwo rolne, b) nie zatrudnia w nim pracownik�w, cz�onk�w rolniczych
sp�dzielni produkcyjnych oraz pracownik�w rolnych, c) wykonuje dzia�alno�� gospodarcz� osobi�cie lub z udzia�em cz�onk�w rodziny pozostaj�cych we wsp�lnym gospodarstwie domowym, d) ��czny przych�d z tej dzia�alno�ci gospodarczej nie przekracza 10 000 z� w roku podatkowym. Warto r�wnie� odnotowa�, i� przyby�ym do gospodarstwa agroturystycznego wczasowiczom mo�na oferowa� r�wnie� – bez konieczno�ci zap�aty podatku dochodowego – produkty ro�linne i zwierz�ce pochodz�ce z w�asnej uprawy lub hodowli, niestanowi�cych dzia��w specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemys�owym, je�eli przer�b polega na kiszeniu produkt�w ro�linnych lub przetw�rstwie mleka albo na uboju zwierz�t rze�nych i obr�bce poubojowej tych zwierz�t, w tym r�wnie� na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mi�sa, a tak�e ro�liny zielarskie, jagody, owoce le�ne czy grzyby, ze zbioru dokonywanego osobi�cie albo z udzia�em cz�onk�w najbli�szej rodziny (art. 21 ust. 1 pkt 71 i 72 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych).
Od 1 stycznia 2003 r. zmianie uleg�y zasady wyboru formy opodatkowania dzia�alno�ci gospodarczej. O ile bowiem przed t� dat�, w przypadku spe�niania ustawowych warunk�w, zasad� by�o opodatkowanie w formie rycza�tu od przychod�w, o tyle obecnie zasad� jest opodatkowanie na zasadach og�lnych (art. 9a ust. 2 ww. ustawy). A zatem podatnicy kontynuuj�cy dzia�alno�� z 2002 r. (lat poprzednich), kt�rzy korzystali z opodatkowania na zasadach og�lnych czy te� rycza�tu od przychod�w – chc�c pozosta� na tej formie opodatkowania – nie musieli sk�ada� o�wiadczenia o wyborze formy opodatkowania. Je�eli natomiast przyk�adowo korzystali z opodatkowania na zasadach og�lnych, to chc�c zmieni� form� opodatkowania na rycza�t od przychod�w ewidencjonowanych powinni z�o�y� pisemne o�wiadczenie o wyborze formy opodatkowania w terminie do 20 stycznia 2003 r.9
Istotnym elementem jest brak jakichkolwiek ogranicze� co do zakresu i rozmiar�w prowadzonej dzia�alno�ci gospodarczej w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych. A zatem nie ma tu �adnych limit�w co do liczby pokoi, us�ug dodatkowych (np. wy�ywienie, domki turystyczne, pole namiotowe, handel), wielko�ci przychod�w, formy prawnej prowadzenia dzia�alno�ci, stanu zatrudnienia czy te� ogranicze� dotycz�cych prowadzenia r�wnolegle innego rodzaju dzia�alno�ci gospodarczej. Ponadto mo�liwo�� opodatkowania rzeczywistych efekt�w dzia�alno�ci poprzez kszta�towanie podstawy opodatkowania poniesionymi kosztami uzyskania przychod�w czyni t� form� opodatkowania atrakcyjn� dla podatnik�w powadz�cych dzia�alno�� gospodarcz� w wi�kszych rozmiarach, ponosz�cych znaczne koszty tej dzia�alno�ci, realizuj�cych inwestycje itd. Trzeba przyzna�, i� niewielu przedsi�biorc�w prowadz�cych dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi korzysta z tej formy opodatkowania, zwa�ywszy relatywnie niskie koszty tej
dzia�alno�ci (z wykorzystaniem bazy w�asnego domu czy lokalu mieszkalnego). Przy minimalnym udziale koszt�w opodatkowanie w tej formie mog�oby oznacza� – w przypadku dzia�alno�ci wi�kszych rozmiar�w – efektywne op�acanie podatku niewiele ni�szego ni� 19 proc. czy nawet 30 proc. bezpo�rednio od uzyskanego przychodu, zw�aszcza przy tendencji do likwidacji coraz wi�kszej liczby ulg i odlicze� podatkowych.
Opodatkowanie wynajmu pokoi go�cinnych w formie rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych oznacza op�acanie podatku wed�ug zasad okre�lonych w rozdz. 2 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... wed�ug stawki 17 proc. bezpo�rednio od przychod�w, bez potr�cania koszt�w uzyskania przychod�w (art. 6 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 2). Podobnie jak w przypadku zasad og�lnych, zobowi�zania podatkowe w rycza�cie od przychod�w ewidencjonowanych przy opodatkowaniu na og�lnych zasadach powstaj� z mocy prawa (art. 21 � 1 pkt 1 Ordynacji), z czym wi��e si� szereg obowi�zk�w, szczeg�lnie obowi�zek prowadzenia ewidencji przychod�w (art. 15 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...)10, wp�acania co miesi�c rycza�tu w formie „zaliczkowej”, jednak bez obowi�zk�w deklaracyjnych w tym zakresie (art. 21 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), dokonania rozliczenia rocznego przez z�o�enie zeznania rocznego (PIT-28) w terminie do 31
stycznia nast�pnego roku (art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy), a tak�e mo�liwo�� skorzystania z ulg i odlicze� podatkowych przewidzianych dla tej formy opodatkowania w zakresie ustawy. Podobnie wreszcie jak w przypadku zasad og�lnych ustawodawca zwolni� z rycza�tu przychody uzyskane z tytu�u wynajmu pokoi go�cinnych w budynkach mieszkalnych po�o�onych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym osobom przebywaj�cym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytu�u wy�ywienia tych os�b, je�eli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5 (art. 10 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Warto zauwa�y� wiele, sygnalizowanych ju� wcze�niej, zmian, kt�re zasz�y w zakresie opodatkowania wynajmu pokoi w stosunku do stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2003 r. W poprzednim stanie prawnym opodatkowanie rycza�tem wynajmu pokoi by�o wyodr�bnione w grup� tzw. ma�ego rycza�tu wraz z okre�lonymi przychodami rolnik�w oraz przychodami z dzia�alno�ci w zakresie wytw�rczo�ci ludowej i artystycznej. Stawka podatku wynosi�a 3 proc. przychod�w, bez prawa do innych ni� sk�adka na ubezpieczenie zdrowotne ulg i odlicze� podatkowych, z wy��czeniem mo�liwo�ci prowadzenia tej dzia�alno�ci w formie sp�ki oraz ograniczeniem zakresu dzia�alno�ci do us�ug hotelarskich. Us�ugi te polega�y na wynajmie pokoi go�cinnych i domk�w turystycznych, w tym r�wnie� takich us�ug po��czonych z wydawaniem posi�k�w, je�eli ��czna liczba pokoi, w tym tak�e w domkach turystycznych, nie przekracza�a 12 (art. 6 ust. 2 pkt 2, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. f) oraz art. 10, 11, 13 i 14 ustawy o
zrycza�towanym podatku dochodowym..., w brzmieniu obowi�zuj�cym do 31 grudnia 2002 r.). Z opodatkowania w formie rycza�tu nie m�g� w�wczas korzysta� podatnik prowadz�cy pensjonat czy hotel (art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) w zwi�zku z poz. 6 za��cznika nr 2 do tej ustawy, w brzmieniu obowi�zuj�cym do 31 grudnia 2002 r.).
W obecnym stanie prawnym opodatkowanie rycza�tem od przychod�w ewidencjonowanych obejmuje zar�wno dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych, jak i dzia�alno�� prowadzon� pod szyldem pensjonatu czy hotelu (motelu), i to zar�wno przez przedsi�biorc� b�d�cego osob� fizyczn�, jak i przedsi�biorc�w prowadz�cych dzia�alno�� w formie sp�ki jawnej (art. 6 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...)11, za� istotny wzrost stawki podatku (z 3 do 17 proc.) �agodzi nieco fakt zniesienia r�wnie� ogranicze� liczby wynajmowanych pokoi oraz dzia�alno�ci zwi�zanej (�ywienie i inne us�ugi na rzecz go�ci), a tak�e zniesienie ograniczenia w zakresie stosowania ulg i odlicze� podatkowych (obecnie pe�ny zakres).
Konieczne warunki Aby skorzysta� z opodatkowania w formie rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych, podatnik wynajmuj�cy pokoje musi spe�ni� szereg warunk�w ustawowych.
Po pierwsze, o czym wspomniano ju� wcze�niej, je�eli dot�d korzysta� z innej formy opodatkowania, powinien w odpowiednim terminie z�o�y� pisemne o�wiadczenie o wyborze opodatkowania w formie rycza�tu: a) do 20 stycznia danego roku – w przypadku podatnik�w kontynuuj�cych dzia�alno�� z 2002 r. (lat poprzednich), albo
b) do dnia poprzedzaj�cego dzie� rozpocz�cia dzia�alno�ci, nie p�niej jednak ni� do dnia uzyskania pierwszego przychodu – w przypadku podatnik�w rozpoczynaj�cych dzia�alno�� w trakcie roku podatkowego.
Nale�y podkre�li�, i� o�wiadczenie to sk�adane jest w zwyk�ej formie pisemnej i nie istniej� jakiekolwiek urz�dowe formularze w tym zakresie12, trzeba te� pami�ta�, aby by�o ono jednoznaczne i wyra�ne13. Co wa�ne, od 1 stycznia 2003 r. raz dokonany wyb�r – przy spe�nianiu pozosta�ych warunk�w do opodatkowania w tej formie i niedokonaniu wyboru innej formy opodatkowania – obowi�zuje r�wnie� w kolejnych latach podatkowych, bez obowi�zku corocznego sk�adania o�wiadcze� w tym zakresie. Na te w�a�nie regulacje warto zwr�ci� uwag� szczeg�ln�, s� one bowiem, i z pewno�ci� b�d� nadal, kanw� wielu nieporozumie� i b��d�w pope�nianych przez podatnik�w. Przyk�adem takiego b��du mo�e by� sytuacja, w kt�rej podatnik korzystaj�cy w 2002 r. z opodatkowania dzia�alno�ci w zakresie wynajmu do 12 pokoi rycza�tem od przychod�w ewidencjonowanych, kt�ry nie zlikwidowa� tej dzia�alno�ci i nie dokona� zmiany formy opodatkowania do 20 stycznia 2003 r.,
z�o�y przed rozpocz�ciem sezonu letniego wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej (tego rodzaju b��dy zdarza�y si� bowiem ju� w latach poprzednich). Urz�d skarbowy wyda w tej sytuacji decyzj� odmown� z racji z�o�enia wniosku po terminie (art. 25 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, art. 30 ust. 2 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), przy czym podatnik nie b�dzie mia� w takim przypadku mo�liwo�ci wyboru formy opodatkowania (art. 30 ust. 2 ustawy), bowiem stosownie do przepis�w tej ustawy korzysta z opodatkowania w formie rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych wed�ug stawki 17 proc.
W zakresie tej formy opodatkowania obowi�zuj� r�wnie� inne warunki, kt�re nale�y spe�ni�, aby m�c z niej korzysta�. Nale�� do nich w szczeg�lno�ci:
nieprzekroczenie w poprzednim roku podatkowym okre�lonego pu�apu przychod�w, kt�ry wynosi r�wnowarto�� 250 tys. euro wed�ug kursu �redniego og�oszonego przez NBP na dzie� 1 pa�dziernika roku poprzedzaj�cego rok podatkowy14 (art. 6 ust. 4–6 w zw. z art. 4 ust. 2 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), •
niekorzystanie z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego, •
nieosi�ganie przychod�w z okre�lonych rodzaj�w dzia�alno�ci oraz •
niepodejmowanie dzia�alno�ci jako kontynuacji dzia�alno�ci ma��onka (ma��onk�w) b�d� na rzecz by�ych lub obecnych zak�ad�w pracy (art. 8 ust. 1 pkt 2, 3, 5, 6 ustawy). Mimo wymienionych warunk�w (kt�rych brak przy opodatkowaniu na zasadach og�lnych), korzystaj�c z opodatkowania w formie rycza�tu, mo�na, opr�cz dzia�alno�ci w zakresie wynajmu pokoi, prowadzi� r�wnie� innego rodzaju dzia�alno�ci opodatkowane w tej formie (z ewentualnym zr�nicowaniem stawek rycza�tu), przy czym istotnym ograniczeniem jest tu jednak brak mo�liwo�ci jednoczesnego korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy). Oznacza to, �e nie istnieje mo�liwo�� opodatkowania wynajmu pokoi rycza�tem i r�wnoleg�ego prowadzenia np. sklepu czy baru opodatkowanego w formie karty podatkowej. Tego rodzaju ��czenie r�nych rodzaj�w dzia�alno�ci w zakresie obs�ugi ruchu turystycznego jest dosy� cz�ste. Warto si� zatem zastanowi� jeszcze przed rozpocz�ciem dzia�alno�ci, jakie skutki prawne i ewentualne ograniczenia wi��� si� z zamierzonymi przez nas rodzajami dzia�alno�ci gospodarczej i ich formami opodatkowania. Nie ma natomiast przeszk�d, by np. m�� podatniczki prowadz�cej dzia�alno�� handlow� i gastronomiczn�, opodatkowan� w formie rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych, korzysta� z opodatkowania dzia�alno�ci w zakresie wynajmu pokoi w formie karty podatkowej. Nie ma r�wnie� znaczenia w tym zakresie miejsce prowadzenia tej dzia�alno�ci. Przyk�adowo (tak jest bardzo cz�sto w praktyce) dzia�alno�� ta jest umiejscowiona w ten spos�b, i� budynek, w kt�rym wynajmowane s� pokoje, posiada np. dwa wydzielone na zewn�trz pomieszczenia: na niewielki sklep spo�ywczy oraz minibar gastronomiczny, kt�rych us�ugi skierowane s� zar�wno do go�ci zajmuj�cych pokoje, jak i wczasowicz�w niezakwaterowanych w pokojach. W szczeg�lno�ci bowiem art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o
zrycza�towanym podatku dochodowym..., w zakresie warunk�w do korzystania z karty podatkowej dotycz�cych braku mo�liwo�ci prowadzenia poza wynajmem pokoi innej pozarolniczej dzia�alno�ci gospodarczej, dotyczy podatnika prowadz�cego t� dzia�alno��, nie za� innych os�b. Natomiast art. 25 ust. 1 pkt 5 tej ustawy, wy��czaj�cy mo�liwo�� prowadzenia dzia�alno�ci przez ma��onka, dotyczy dzia�alno�ci w tym samym, a nie jakimkolwiek zakresie.
Wreszcie nie spos�b pomin�� faktu, i� od 1 stycznia 2001 r. opodatkowanie wynajmu pokoi w formie rycza�tu powoduje utrat� mo�liwo�ci skorzystania z preferencyjnego opodatkowania ma��onk�w (os�b samotnie wychowuj�cych dzieci) w trybie art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych (art. 6 ust. 8). Mo�e to mie� istotne znaczenie, gdy drugi ma��onek osi�ga znaczne dochody na og�lnych zasadach (np. w ramach stosunku pracy czy dzia�alno�ci wykonywanej osobi�cie) – o czym dalej.
Kiedy ni�sza stawka Na zako�czenie warto r�wnie� wskaza� na pojawiaj�c� si� praktyk� obchodzenia konieczno�ci stosowania 17-proc. stawki rycza�tu w zakresie wynajmu pokoi poprzez zawieranie np. z biurami turystycznymi um�w najmu o warto�ci poni�ej r�wnowarto�ci 4 tys. euro, z kt�rych przychody r�wnie� podlegaj� opodatkowaniu w formie rycza�tu (art. 1 pkt 2, art. 6 ust. 1a ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Na podstawie takiej umowy wynajmuj�cy udost�pnia, za okre�lon� w umowie kwot�, np. 10 pokoi go�cinnych na kilka miesi�cy. W tej sytuacji wydzier�awiaj�cy jest uznawany za osob� nieprowadz�c� dzia�alno�ci gospodarczej i opodatkowuje uzyskiwane przychody wed�ug stawki 8,5 proc., nie za� 17 proc. (!) (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), je�eli za� warto�� przychod�w z najmu wynika z umowy zawartej w formie pisemnej, zwolniony jest z obowi�zku prowadzenia ewidencji przychod�w (art. 15 ust. 3 tej ustawy). Trzeba jednak pami�ta�, i� w
takim wypadku nie wchodzi w gr� np. �ywienie os�b zamieszkuj�cych w wynajmowanych pokojach.
Organy podatkowe maj� oczywi�cie prawo do zbadania, czy zawarta umowa nie ma na celu obej�cia prawa, co obecnie uzyska�o sankcj� ustawow� (art. 24a i 24b Ordynacji). Konsekwencje zastosowania tych regulacji mog� mie� powa�ne skutki ekonomiczne dla podatnika. Przyk�adowo, je�eli oka�e si�, i� umowa mia�a charakter pozorny (w tej sytuacji by�aby to pozorno�� kwalifikowana), a podatnik nie prowadzi� ewidencji, bowiem niezasadnie opodatkowuj�c przychody wed�ug stawki 8,5 proc. zamiast 17 proc., r�wnie� niezasadnie korzysta� ze zwolnienia wynikaj�cego z art. 15 ust. 3 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... – grozi mu wymiar podatku wed�ug stawki 75 proc. (art. 17 ust. 2 tej ustawy).
Od 1 stycznia 2003 r. podatnicy prowadz�cy wynajem pokoi mog� korzysta� z opodatkowania w formie karty podatkowej, charakteryzuj�cego si� inn� ni� om�wione wcze�niej technik� opodatkowania, bowiem w przypadku karty podatkowej zobowi�zanie podatkowe powstaje z mocy decyzji urz�du skarbowego i jest ustalane przez ten urz�d (art. 30 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 2 Ordynacji). Decyzja ta przyznaje jednocze�nie prawo do korzystania z tej formy opodatkowania i wydawana jest zawsze na ca�y rok podatkowy b�d�, w przypadku gdy jej rozpocz�cie nast�puje w trakcie roku podatkowego, na okres od daty wskazanej we wniosku do 31 grudnia danego roku, mimo i� dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi jest prowadzona np. tylko w sezonie. Co wi�cej, decyzja ta jest wydawana zwykle wtedy, kiedy podatnik ju� prowadzi dzia�alno��, a wi�c dzia�a w tym zakresie wstecznie15.
Karta podatkowa jest wi�c szczeg�ln�, maj�c� charakter wyj�tku od zasady opodatkowania na zasadach og�lnych, i uprzywilejowan� form� opodatkowania dochod�w niekt�rych podatnik�w16 �wiadcz�cych przede wszystkim us�ugi na rzecz ludno�ci. Nie ustala si� tutaj podstawy opodatkowania, nie wyst�puje skala podatkowa, wysoko�� podatku wynika z tre�ci ustawy i w zasadzie jest znana podatnikowi z g�ry, przed rozpocz�ciem dzia�alno�ci. Sama wysoko�� podatku jest ustalana przez ustawodawc� w oparciu o tzw. znamiona zewn�trzne, takie jak np.: liczba mieszka�c�w w miejscowo�ci, w kt�rej jest wykonywana dzia�alno�� gospodarcza, czy liczba zatrudnionych pracownik�w oraz rodzaj wykonywanej dzia�alno�ci. St�d te� rzeczywiste wyniki gospodarowania s� bez znaczenia, co oznacza premiowanie w szczeg�lno�ci podatnik�w osi�gaj�cych wyniki lepsze od przeci�tnych, obci��a za� ponad przeci�tn� miar� tych, kt�rzy osi�gaj� wyniki gorsze od przeci�tnych. Ten system ustalania
zobowi�zania powoduje r�wnie�, i� podatnicy op�acaj�cy podatek w formie karty podatkowej zwolnieni s� z szeregu obowi�zk�w, o czym b�dzie mowa dalej17.
Opodatkowanie wynajmu pokoi w tej formie oznacza comiesi�czne op�acanie podatku wg stawki wyznaczonej w decyzji urz�du skarbowego, na podstawie cz�ci XII za��cznika nr 3 do ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... „Tabela miesi�cznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej – Us�ugi os�b fizycznych, o kt�rych mowa w art. 23 ust. 1a ustawy”, w zale�no�ci od liczby mieszka�c�w w miejscowo�ci, w kt�rej jest prowadzony wynajem.
Stawki karty podatkowej przy wynajmie pokoi s� wyra�one warto�ciowo i okre�lone „wide�kowo”, st�d ich okre�lenia w danym, konkretnym przypadku, uwzgl�dniaj�c warunki dzia�alno�ci, dokonuje urz�d skarbowy w toku post�powania podatkowego18. Z regu�y – z uwagi na znaczn� liczb� podatnik�w opodatkowanych w tej formie – regu�y te s� ustalane zbiorczo, wed�ug lokalnie ustalonych kryteri�w, trudno by�oby bowiem indywidualizowa� i tak stosunkowo niskie stawki karty podatkowej dla poszczeg�lnych przypadk�w. Z drugiej jednak strony powoduje to kolizj� z indywidualnym i konkretnym charakterem decyzji wymierzaj�cej podatek w tej formie. Na przyk�ad podatnik prowadz�cy dzia�alno�� gospodarcz� w zakresie wynajmu pokoi w D�bkach czy Rewalu zap�aci w wersji zasadniczej maksymalnie 110 z�, a minimalnie – 50 z� miesi�cznie, co przy wynajmie np. 10 pokoi jest kwot� doprawdy znikom�. Je�eli bowiem przyj��, i� w 2003 r. sezon letni b�dzie trwa�
45 dni, 10 pokoi to 30 miejsc noclegowych w cenie 25 z� za miejsce. Przych�d za ten okres wyniesie wi�c 33,75 tys. z� (!).
Warto przy tym pami�ta�, i� po op�aceniu sk�adki na ubezpieczenie zdrowotne mo�e si� okaza�, i� podatek do zap�aty w og�le nie wyst�pi� (art. 31 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Mo�liwe s� przy tym zar�wno zwy�ki, jak i obni�ki stawek podatkowych, w rozpi�to�ci do maksymalnie 50 proc. w obie strony, na wniosek podatnika lub z urz�du, kt�rych przes�ank� zastosowania jest oczywista (obiektywna) nieodpowiednio�� stawek przewidzianych w tabeli w relacji z rozmiarami dzia�alno�ci. Taka sytuacja wyst�pi na przyk�ad, gdy podatnik wynajmuje jeden pok�j o niskim standardzie po�o�ony poza stref� zainteresowania turyst�w.
Podkre�lenia wymaga, i� stawka podatku jest w zasadzie niezale�na od liczby pokoi, co potwierdza r�wnie� formu�a wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej, w kt�rym nie wymaga si� od podatnik�w wskazania liczby wynajmowanych pokoi (byle nie przekracza�a 12). W przypadku wynajmu pokoi stawki karty podatkowej s� niezwykle korzystne, promuj�ce tych podatnik�w, kt�rzy na tej samej maksymalnej dopuszczalnej bazie opodatkowania potrafi� osi�gn�� maksymalny zysk. Czynnikiem powoduj�cym wzrost atrakcyjno�ci tej formy opodatkowania w przypadku wynajmu pokoi jest fakt, i� w ca�ym regionie nadmorskim dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi koncentruje si� w zasadzie w miejscowo�ciach o liczbie mieszka�c�w do 5 tys., co w praktyce oznacza op�acanie najni�szych z mo�liwych stawek podatku. Za mieszka�c�w nie uznaje si� przy tym przybywaj�cych do danej miejscowo�ci na wypoczynek turyst�w. Je�eli zatem podatnik prowadzi dzia�alno�� w miejscowo�ci do 5 tys. mieszka�c�w trzy
miesi�ce w roku (czerwiec–sierpie�), wynajmuj�c 12 pokoi, po potr�ceniu sk�adki na ubezpieczenie zdrowotne zap�aci podatek za ten okres maksymalnie niewiele ponad 30 z�, zak�adaj�c za� mo�liw� maksymaln� zwy�k� stawki najwy�szej – niewiele wi�cej ni� 200 z� (art. 27 ust. 4 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Je�eli za� podatnik wynajmuje np. 12 pokoi trzyosobowych, w cenie 20 z� za pok�j od osoby, przez trzy miesi�ce (przyjmuj�c nawet efektywne wykorzystanie pokoi na poziomie 60 proc., co oznacza ok. 58 dni) i uzyska w tym okresie przych�d rz�du 41 760 z� (12 x 3 x 58 x 20) – trudno nie dostrzec, i� w tej sytuacji propozycja opodatkowania w formie karty podatkowej jest wi�cej ni� korzystna.
W odr�nieniu jednak od poprzednio om�wionych form opodatkowania, nie ka�da dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi go�cinnych mo�e korzysta� z opodatkowania w formie karty podatkowej, lecz jedynie ta, kt�ra mie�ci si� w ramach zarysowanych w ustawie o zrycza�towanym podatku dochodowym... Te nieprzekraczalne granice to dzia�alno�� w zakresie us�ug hotelarskich polegaj�cych na wynajmie pokoi go�cinnych i domk�w turystycznych (w tym wydawanie posi�k�w), je�eli ��czna liczba pokoi (w tym tak�e w domkach turystycznych) nie przekracza 12 (art. 23 ust. 1a ustawy oraz cz�� XII za��cznika nr 3 do tej ustawy). A zatem nie ma mo�liwo�ci skorzystania z tej formy opodatkowania w przypadku prowadzenia pensjonatu czy hotelu (motelu), wynajmowania pokoi go�cinnych powy�ej 12 czy te� �ywienia os�b innych ni� te, kt�rym wynajmuje si� pokoje. Ponadto dzia�alno�� t� mo�na prowadzi� wy��cznie jako przedsi�biorca b�d�cy osob� fizyczn� (art. 23 ust. 1a ustawy), zatrudnienie za� nie mo�e
przekracza� dw�ch pracownik�w lub dw�ch pe�noletnich cz�onk�w rodziny, nie wy��czaj�c ma��onka (pkt 2 obja�nie� do cz�ci XII tabeli). Konsekwencj� wspomnianej wcze�niej �cis�ej wyk�adni przepis�w reguluj�cych opodatkowanie w formie karty podatkowej jest m.in. brak mo�liwo�ci korzystania z tej formy opodatkowania, gdy dzia�alno�� spe�niaj�ca wszelkie pozosta�e warunki do tego opodatkowania jest prowadzona w dw�ch r�nych miejscowo�ciach (brak ogranicze� w tym wzgl�dzie w ramach jednej miejscowo�ci), przy czym miejscowo�ci nie nale�y myli� np. z gmin�, powiatem czy terenem administracyjnym miasta.
Pr�cz zarysowanych wcze�niej wymog�w, obowi�zuj� tu r�wnie� og�lne warunki korzystania z tej formy opodatkowania, a mianowicie:
zakaz zatrudniania pracownik�w w innej formie ni� umowa o prac� (art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy), •
nieprowadzenie innej dzia�alno�ci gospodarczej (art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy),
nieprowadzenie dzia�alno�ci w tym samym zakresie przez ma��onka, i to niezale�nie od formy opodatkowania tej dzia�alno�ci (art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy).
To ostatnie ograniczenie jest szczeg�lnie k�opotliwe, zwa�ywszy, i� w okresie do 31 grudnia 2002 r., je�eli ma��onkowie posiadali np. 16 pokoi, by m�c korzysta� z niezwykle korzystnego opodatkowania w formie rycza�tu od przychod�w w wysoko�ci 3 proc, dzielili liczb� pokoi mi�dzy siebie – ka�de z nich zg�asza�o dzia�alno�� oddzielnie w taki spos�b, by u �adnego z nich ��czna liczba pokoi nie przekracza�a 12. Obecnie w przypadku korzystania przez jedno z ma��onk�w z karty podatkowej nie jest to mo�liwe, bowiem – stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy – fakt prowadzenia przez ma��onka podatnika dzia�alno�ci w tym samym zakresie wyklucza mo�liwo�� opodatkowania w tej formie. A zatem chc�c opodatkowa� wynajem wymienionych pokoi w formie karty podatkowej, trzeba by�oby zrezygnowa� z wynajmu czterech z nich b�d� wynajmowa� wszystkie, lecz w�wczas p�aci� podatek rycza�towy wed�ug stawki 17 proc. albo na zasadach og�lnych wed�ug stawek 19, 30 lub 40 proc.
od dochodu. Pojawi�y si� zatem pr�by obej�cia powy�szych ogranicze� przez wykorzystanie istniej�cego ju� od dw�ch lat sposobu polegaj�cego na zarejestrowaniu dzia�alno�ci w zakresie wynajmu pokoi przekraczaj�cych limit 12 na cz�onka rodziny innego ni� ma��onek. „Metoda” ta, jak dot�d, s�u�y�a jedynie obej�ciu art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych. Przyk�adowo jedno z ma��onk�w zg�asza wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej z tytu�u wynajmu 12 pokoi, a pozosta�e cztery pokoje w tym samym budynku opodatkowuje, r�wnie� w formie karty podatkowej, np. syn. Przy czym – stosownie do art. 16 tej ustawy – za przych�d z nieruchomo�ci odst�pionych bezp�atnie w ca�o�ci lub w cz�ci do u�ywania innym osobom fizycznym i prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemaj�cym osobowo�ci prawnej uwa�a si� warto�� czynszow� stanowi�c� r�wnowarto�� czynszu, jaki przys�ugiwa�by od tych os�b w razie zawarcia umowy najmu lub dzier�awy
Je�eli jednak w�a�ciciel nieruchomo�ci u�ywa jej na w�asne potrzeby lub potrzeby cz�onk�w rodziny albo odda� bezp�atnie nieruchomo�� lub jej cz�� do u�ytku na cele okre�lonej dzia�alno�ci w interesie publicznym, nie ustala si� warto�ci czynszowej tej nieruchomo�ci lub jej cz�ci, a wydatki zwi�zane z nieruchomo�ci� nie stanowi� koszt�w uzyskania przychod�w. A zatem w zakresie omawianego przyk�adu w�a�ciciel (ma��onkowie) nie ustala warto�ci czynszowej dla cel�w podatkowych i nie odprowadza podatku z tytu�u przychod�w z nieruchomo�ci, bowiem u�ywa jej na potrzeby cz�onk�w rodziny (syn). Z drugiej strony, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z dzia�alno�ci gospodarczej jest r�wnie� warto�� otrzymanych �wiadcze� w naturze i innych nieodp�atnych �wiadcze�, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b tej ustawy, z wyj�tkiem otrzymanych od os�b zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepis�w o podatku od spadk�w i darowizn19
– przy czym wyj�tek ten funkcjonuje dopiero od 1 stycznia 2003 r. W omawianym przypadku zatem, skoro �wiadczenie otrzymane od rodzic�w mie�ci si� w zakresie wyj�tku, o kt�rym mowa w tym przepisie, r�wnie� u syna przych�d nie wyst�pi.
Niebezpiecze�stwo zawarcia pozornej umowy
Nale�y jednak wyra�nie podkre�li�, i� zawarcie np. pozornej umowy z cz�onkiem rodziny tylko dla cel�w skorzystania przez podatnika z opodatkowania ca�o�ci wynajmowanych pokoi w formie karty podatkowej wbrew ustawie (pozorno�� zwyk�a) mo�e zosta� ujawnione na podstawie stosowania art. 24a i 24b Ordynacji). Konsekwencj� tego ujawnienia b�dzie w szczeg�lno�ci:
a) zastosowanie art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... w zwi�zku z art. 258 � 1 pkt 3, � 2–3 Ordynacji, ze skutkiem od daty dor�czenia decyzji ustalaj�cej wysoko�� karty podatkowej, zar�wno w stosunku do podatniczki, jak i jej syna,
b) konieczno�� opodatkowania ca�o�ci przychod�w podatniczki (z uwzgl�dnieniem uzyskanych „na jej konto” przez syna) na zasadach og�lnych, z szacowaniem podstawy opodatkowania lub wysoko�ci straty, a je�eli sytuacja ma miejsce w trakcie roku podatkowego, w kt�rym korzysta si� z karty podatkowej – obowi�zek za�o�enia przez podatniczk� podatkowej ksi�gi przychod�w i rozchod�w (art. 40 ust. 2 pkt 1–2 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... oraz art. 23 � 1 pkt 3, art. 24 � 2 Ordynacji),
c) ewentualna odpowiedzialno�� podatkowa syna, w trybie i na warunkach art. 113 Ordynacji, d) ewentualna odpowiedzialno�� karna skarbowa w zakresie firmanctwa (art. 55 ustawy z 10 wrze�nia 1999 r. – Kodeks karny skarbowy – Dz.U. Nr 83, poz. 930 ze zm.).
Zawiadomienie o opodatkowaniu w formie karty Aby uzyska� mo�liwo�� opodatkowania w formie karty podatkowej, niezb�dny jest wniosek podatnika z�o�ony w terminie b�d� do 20 stycznia danego roku, b�d� przed rozpocz�ciem dzia�alno�ci – w przypadku podatnik�w rozpoczynaj�cych dzia�alno�� w trakcie roku (art. 25 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...).Termin ten ma charakter materialnoprawny20, co oznacza, �e nie podlega przywr�ceniu w trybie art. 162 i 163 Ordynacji, cho� na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych jego wa�nym interesem lub interesem publicznym, organ podatkowy mo�e ten termin odroczy� (art. 48 � 1 pkt 3 Ordynacji). Je�eli zatem w 2002 r. podatnik prowadzi� wynajem np. trzech pokoi i zamierza� skorzysta� z opodatkowania w formie karty podatkowej, termin z�o�enia wniosku w jego przypadku up�yn�� 20 stycznia 2003 r. Wniosek ten sk�ada si� na formularzu PIT-16 „Deklaracja w sprawie opodatkowania w formie karty
podatkowej”21 i uiszcza op�at� skarbow� (5 z�). Przy czym z�o�enie wniosku w niew�a�ciwej formie (np. na zwyk�ej kartce papieru, na kt�rej wyra�ono wol� opodatkowania w formie karty podatkowej) nie pozbawia podatnika prawa do karty podatkowej, bowiem organ podatkowy ma w tej sytuacji obowi�zek wezwa� podatnika do usuni�cia brak�w w podaniu (art. 168 � 2, art. 169 � 1 Ordynacji) pod rygorem pozostawienia sprawy bez rozpatrzenia (art. 169 � 4 Ordynacji).
Obowi�zki podatnika
Podatnicy s� zwolnieni od obowi�zku prowadzenia ksi�g, sk�adania zezna� podatkowych i deklaracji o wysoko�ci uzyskanego dochodu oraz wp�acania zaliczek na podatek dochodowy, maj� jednak obowi�zek wydawania, na ��danie klienta, rachunk�w i faktur oraz przechowywania w kolejno�ci numer�w ich kopii w ci�gu pi�ciu lat podatkowych (art. 24 ust. 1, art. 5 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Warto jednak zauwa�y�, i� podatnicy, po raz pierwszy sk�adaj�cy wniosek o opodatkowanie w tej formie, maj� obowi�zek prowadzenia ksi�g i rozliczania si� na zasadach og�lnych do czasu dor�czenia decyzji ustalaj�cej opodatkowanie w formie karty podatkowej, jednak nie d�u�ej ni� cztery miesi�ce (art. 24 ust. 2 ustawy.). Przy czym w przypadku wynajmu pokoi go�cinnych – z uwagi na sezonowo�� tej dzia�alno�ci – je�eli wniosek o opodatkowanie w tej formie zostanie z�o�ony do 20 stycznia danego roku, obowi�zki te w wielu przypadkach nie musz� by� z regu�y realizowane,
bowiem podatnicy otrzymuj� decyzje przed sezonem letnim, a do tego czasu w zasadzie nie osi�gaj� przychod�w. Natomiast w zakresie karty podatkowej podatnik ma obowi�zek, opr�cz miesi�cznych wp�at podatku, z�o�y� po zako�czeniu roku podatkowego, w terminie do 31 stycznia roku nast�pnego, „Deklaracj� o wysoko�ci sk�adki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zap�aconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczeg�lnych miesi�cach roku podatkowego” – PIT-16A. Ponadto w przypadku zatrudniania pracownik�w wynajmuj�cy pokoje maj� obowi�zek prowadzenia ewidencji zatrudnienia22 oraz karty przychod�w pracownik�w23.
Brak mo�liwo�ci wsp�lnego rozliczenia
Nie spos�b wreszcie pomin�� faktu, i� od 1 stycznia 2001 r. opodatkowanie wynajmu pokoi w formie karty podatkowej – analogicznie do rycza�tu od przychod�w ewidencjonowanych – powoduje utrat� mo�liwo�ci skorzystania z preferencyjnego opodatkowania ma��onk�w (os�b samotnie wychowuj�cych dzieci) w trybie art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych (art. 6 ust. 8 tej ustawy). W tej sytuacji osi�ganie np. przez ma��onka podatnika dochod�w ze stosunku pracy lokuj�cych si� w drugim czy trzecim progu tabeli z art. 27 ust. 1 ww. ustawy mo�e prowadzi� do konieczno�ci poniesienia koszt�w znacznej dop�aty podatku. St�d te� w praktyce podatnicy wynajmuj�cy niewielk� liczb� pokoi decyduj� si� na opodatkowanie na zasadach og�lnych. Trzeba jednak pami�ta�, i� przy kalkulacji zysk�w i strat w omawianej sytuacji nale�y uwzgl�dni� fakt wysokiej zyskowno�ci tego rodzaju us�ug (si�gaj�cej niekiedy 80 proc. i wi�cej) oraz wi���c� si� z tym konieczno��
odprowadzania do urz�du skarbowego VAT.
Przerwa w dzia�alno�ci
Jak ju� wskazano, podatek w formie karty podatkowej ustala si� og�lnie na ca�y rok podatkowy. Nie oznacza to jednak, �e trzeba go p�aci� niezale�nie od tego, czy si� t� dzia�alno�� prowadzi, czy te� nie. Cz�stokro� zatem zdarza�y si� przypadki, gdy podatnik, kt�ry z�o�y� wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej jeszcze w styczniu 2003 r., zamierzaj�c prowadzi� dzia�alno�� w zasadzie tylko w okresie kilku miesi�cy podczas lata, odwo�ywa� si� od pozytywnej dla siebie decyzji tylko dlatego, i� formu�� rocznego obowi�zywania decyzji w tej sprawie przyjmowa� jako obowi�zek comiesi�cznego p�acenia podatku niezale�nie od faktycznego prowadzenia dzia�alno�ci. Nale�y zatem podkre�li�, i� uwzgl�dnieniu okres�w nieprowadzenia dzia�alno�ci s�u�y instytucja przerwy w dzia�alno�ci. W przypadku bowiem zg�oszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu dzia�alno�ci w danym roku podatkowym nie pobiera si� podatku op�acanego w formie karty podatkowej za ca�y okres przerwy
trwaj�cej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysoko�ci 1/30 miesi�cznej nale�no�ci za ka�dy dzie� przerwy, je�eli podatnik zawiadomi o tej przerwie najp�niej w dniu jej rozpocz�cia i w dniu poprzedzaj�cym dzie� jej zako�czenia (art. 34 ust. 1 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...). Jednak gdy przerwa w prowadzeniu dzia�alno�ci zosta�a spowodowana chorob�, podatnik zawiadamia w�a�ciwy urz�d skarbowy o okresie przerwy, wynikaj�cym ze zwolnienia lekarskiego, w dniu rozpocz�cia dzia�alno�ci po tej przerwie (art. 34 ust. 2 ww. ustawy.). Warto zauwa�y�, i� w braku zawiadomienia b�d� je�eli zostanie ono dokonane po terminie, fakt rzeczywistego trwania przerwy nie ma znaczenia. Odmowa uwzgl�dnienia przerwy nast�puje w drodze decyzji24. Niestety, jak si� wydaje, przepisy nie uwzgl�dni�y przypadk�w, w kt�rych przerwa w dzia�alno�ci rozpoczyna si� np. w niedziel� lub w trakcie �wi�t. Na tle omawianego przepisu trwaj� o�ywione dyskusje w kontek�cie warunk�w niezb�dnych dla prawnej skuteczno�ci zawiadomienia o przerwie w dzia�alno�ci nie tylko w relacji do aktualizacji danych o ewidencji i identyfikacji podatnik�w (NIP), ale r�wnie� co do skutk�w prawnych zg�oszenia zako�czenia przerwy po terminie. Wskazuje si� bowiem, i� w tej sytuacji nale�a�oby odm�wi� uznania ca�ego okresu przerwy, mimo i� jej rozpocz�cie zosta�o dokonane terminowo. W kontek�cie za� relacji uregulowa� ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym... z przepisami o NIP istnieje zr�nicowane orzecznictwo organ�w podatkowych co do tego, czy dla cel�w zg�oszenia przez podatnika przerwy w dzia�alno�ci wystarczy dokonanie zg�oszenia aktualizacyjnego na formularzu NIP-1, czy te� powinien on powiadomi� o tym fakcie w odr�bnym pi�mie. Wydaje si�, i� nale�y ka�dorazowo uzna� z�o�one terminowo zg�oszenie NIP-1 jako rodz�ce skutki r�wnie� w zakresie opodatkowania w formie karty podatkowej,
przy czym nie mo�na jednak nie zauwa�y�, i� w spos�b istotny r�ni si� nie tylko podstawa prawna oraz terminy dokonania obu czynno�ci, ale wyst�puje r�wnie� rozbie�no�� terminologiczna („zawieszenie dzia�alno�ci”, „przerwa w prowadzeniu dzia�alno�ci”).
Przekroczenie ustawowych limit�w
W odniesieniu do dzia�alno�ci w zakresie wynajmu pokoi, je�li chodzi o realizacj� obowi�zk�w zwi�zanych z powiadamianiem o zmianach maj�cych wp�yw na wysoko�� podatku oraz powoduj�cych utrat� warunk�w do opodatkowania w formie karty podatkowej (art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), do najcz�stszych w praktyce nale�e� b�d� z pewno�ci� szczeg�lnie przekroczenie limitu 12 wynajmowanych pokoi oraz limitu zatrudnienia. Warto pami�ta� o mo�liwo�ci restrykcyjnego relegowania z opodatkowania w tej formie w trybie art. 40 i 41 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym..., co w konsekwencji oznacza wyga�ni�cie decyzji ustalaj�cej wysoko�� karty podatkowej z dat� jej dor�czenia. W efekcie tego powstaje stan prawny r�wny temu, jakby nigdy tej decyzji nie by�o w obrocie (art. 258 � 1 pkt 4, � 2–3 Ordynacji), i to nawet po kilku latach od zako�czenia roku podatkowego. Konsekwencj� za� takiego stanu jest opodatkowanie na zasadach
og�lnych (art. 41 ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym...), co mo�e by� dla podatnika szczeg�lnie k�opotliwe. Warto zatem pami�ta�, prowadz�c omawiane us�ugi hotelarskie, by zar�wno we wniosku o kart� podatkow�, jak i w zawiadomieniach do urz�du skarbowego podawa� dane rzeczywiste oraz w ten sam spos�b prowadzi� ewidencj� zatrudnienia i wystawia� rachunki (faktury) za sprzedane us�ugi.
OPODATKOWANIE VAT Wynajem pokoi go�cinnych, niezale�nie od opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od os�b fizycznych, podlega r�wnie� opodatkowaniu podatkiem od towar�w i us�ug na podstawie przepis�w ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towar�w i us�ug oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Stawka podatku wynosi 7 proc., przy czym nale�y zauwa�y�, i� us�ugi dodatkowe �wiadczone w zwi�zku z dzia�alno�ci� podstawow� mog� podlega� innym stawkom tego podatku (np. 22-proc. w przypadku sprzeda�y napoj�w alkoholowych). Znaczna cz�� niewielkich firm prowadz�cych dzia�alno�� w zakresie wynajmu pokoi osi�ga niewielkie przychody (dochody), rz�du od kilku do kilkunastu tysi�cy z�otych w skali ca�ego roku, st�d te� z ich punktu widzenia istotne s� okre�lone zwolnienia od podatku od towar�w i us�ug.
Mo�liwo�� zwolnienia Podatnicy wynajmuj�cy pokoje mog� korzysta� ze zwolnienia od podatku od towar�w i us�ug na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. ze wzgl�du na fakt, i� warto�� sprzeda�y towar�w w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3 ustawy, a tak�e warto�� eksportu towar�w lub us�ug nie przekroczy�y u nich ��cznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyra�onej w z�otych, odpowiadaj�cej kwocie 10 000 euro. Je�eli jednak warto�� sprzeda�y towar�w u tych podatnik�w przekroczy powo�an� wy�ej kwot�, zwolnienie traci moc w momencie jej przekroczenia i z t� chwil� powstaje obowi�zek podatkowy, przy czym opodatkowaniu podlega nadwy�ka ponad t� kwot� (art. 14 ust. 3 ustawy o VAT). Natomiast w odniesieniu do podatnik�w rozpoczynaj�cych wykonywanie czynno�ci okre�lonych w art. 2 ww. ustawy w ci�gu roku podatkowego s� oni zwolnieni od podatku, je�eli przewidywana przez nich warto�� sprzeda�y towar�w nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzeda�y, kwoty wyra�onej w z�otych,
odpowiadaj�cej kwocie 10 000 euro. Warto odnotowa�, i� obecnie zwolnienie to funkcjonuje z mocy samego prawa (poprzednio dla jego uzyskania wymagane by�o o�wiadczenie podatnika o wyborze zwolnienia z tego podatku) (art. 14 ust. 6 ustawy o VAT). I w tym przypadku, je�eli faktyczna warto�� sprzeda�y towar�w, w proporcji do okresu prowadzonej sprzeda�y, przekroczy w ci�gu roku podatkowego kwot� stanowi�c� r�wnowarto�� 10 000 euro, zwolnienie traci moc z dniem przekroczenia tej kwoty. Opodatkowaniu podlega w�wczas nadwy�ka sprzeda�y, a obowi�zek podatkowy powstaje z dniem przekroczenia tej warto�ci (art. 14 ust. 7).
Obowi�zek prowadzenia ewidencji Godne odnotowania jest r�wnie�, i� powy�sze zwolnienia nie maj� zastawania w przypadku, gdy np. podatnik wynajmuj�cy pokoje, opodatkowany na zasadach og�lnych, w ramach obs�ugi wczasowicz�w dokonuje r�wnie� sprzeda�y alkoholu (art. 14 ust. 10 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT). Korzystanie ze zwolnienia od podatku od towar�w i us�ug na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy o VAT rodzi obowi�zek ewidencjonowania sprzeda�y za dany dzie�, nie p�niej jednak ni� przed dokonaniem sprzeda�y w dniu nast�pnym (art. 27 ust. 1 ustawy). Ewidencja ta ma s�u�y� precyzyjnemu ustaleniu, czy nast�pi�a utrata przez podatnika zwolnienia od podatku od towar�w i us�ug, a je�eli tak, to kiedy. Brak realizacji tego obowi�zku b�d� nierzetelne prowadzenie takiej ewidencji rodzi skutek w postaci okre�lenia przez organ podatkowy warto�ci niezaewidencjonowanej sprzeda�y w drodze oszacowania i ustala podatek z zastosowaniem stawki 22 proc. – bez prawa obni�enia kwoty podatku nale�nego,
o kt�rym mowa w art. 19 ustawy o VAT. Przepisy przewiduj� r�wnie� mo�liwo�� swoistego ��czenia ci���cych na podatniku r�norodnych obowi�zk�w ewidencyjnych, wynikaj�cych z r�nych ustaw podatkowych. Przyk�adowo, zgodnie z � 21 ust. 1 rozporz�dzenia w sprawie prowadzenia podatkowej ksi�gi przychod�w i rozchod�w, je�eli podatnik prowadzi odr�bn� ewidencj�, o kt�rej mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, zapisy w ksi�dze dotycz�ce przychod�w ze sprzeda�y towar�w i us�ug mog� by� dokonywane na koniec miesi�ca ��czn� kwot� wynikaj�c� z miesi�cznego zestawienia sporz�dzonego na podstawie danych wynikaj�cych z tej ewidencji. Zestawienie to powinno spe�nia� okre�lone warunki (� 21 ust. 2 wymienionego rozporz�dzenia)
Andrzej Jakub
1 W niekt�rych gminach nadmorskich region�w Polski (np. Rewal, wg danych z 2001 r.) wska�nik wyra�aj�cy relacj� mi�dzy liczb� mieszka�c�w a liczb� zarejestrowanych przedsi�biorc�w w tym zakresie zbli�a si� niekiedy nawet do 70 proc.
2 Sezonowo�� dzia�alno�ci nale�y r�wnie� rozwa�a� w kontek�cie miejsca prowadzenia dzia�alno�ci w znaczeniu geograficznym. Przyk�adowo w rejonach nadmorskich kraju �w sezon trwa w zasadzie w lipcu i sierpniu danego roku, z mo�liwo�ci� rozszerzenia go na czerwiec oraz wrzesie�, co jednak jest uzale�nione od warunk�w pogodowych, b�d� przed�u�enia go przez prowadzenie tzw. zielonych szk�. Z kolei na terenach g�rskich sezon trwa w zasadzie ca�y rok, mo�na m�wi� jedynie o okresowym nasilaniu si� b�d� wygasaniu ruchu turystycznego (np. ruch weekendowy). 3 Taki stan rzeczy jest niezale�ny od liczby wynajmowanych pokoi czy czasu (okresu) prowadzenia dzia�alno�ci, co potwierdza r�wnie� kontekst systemowy art. 3 tej ustawy, wy��czaj�cy spod dzia�ania ustawy tzw. agroturystyk�, co by�oby regulacj� zb�dn�, gdyby czynno�ci te nie mie�ci�y si� w og�lnym poj�ciu dzia�alno�ci gospodarczej, statuowanym przez art. 2 ustawy, co z kolei potwierdza, i� dzia�alno�ci� gospodarcz� jest r�wnie� wynajem pokoi poza sfer� agroturystyki (M. P. Ilnicki, J. Wolski, Prawo dzia�alno�ci gospodarczej. Komentarz, Zakamycze 2000, s. 36). Przy czym fakt sezonowo�ci tej dzia�alno�ci nie koliduje w �aden spos�b z ustawow� przes�ank� „ci�g�o�ci” (C. Kosikowski, Nowa ustawa o dzia�alno�ci gospodarczej, „Pa�stwo i Prawo” nr 1 z 2000 r., s. 6, a tak�e pismo Departamentu Prawnego i Legislacji w Ministerstwie Gospodarki z 21 czerwca 2001 r., sygn. DP-023-569/01/MB). Potwierdza to r�wnie� ustawa z 29 sierpnia 1997 r. o us�ugach turystycznych (j.t. Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz. 578), bowiem maj� one – cho� w ograniczonym zakresie – zastosowanie r�wnie� do wynajmu pokoi go�cinnych (art. 3 pkt 8, art. 35 ust. 2 ustawy), sama za� ustawa o us�ugach turystycznych dotyczy wy��cznie przedsi�biorc�w w rozumieniu prawa dzia�alno�ci gospodarczej (art. 1 ustawy o us�ugach turystycznych).
4 W szczeg�lno�ci art. 2 pkt 6–6b, art. 4 pkt 6 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o ograniczeniu prowadzenia dzia�alno�ci gospodarczej przez osoby pe�ni�ce funkcje publiczne (Dz.U. Nr 106, poz. 679 ze zm.).
5 Z wy��czeniem w zakresie ustawy o podatku dochodowym od os�b fizycznych z tego zakresu dzia�alno�ci wykonywanej osobi�cie.
6 Ewidencji tej nie nale�y myli� z ewidencj� dzia�alno�ci gospodarczej w rozumieniu art. 88a i nast. Prawa dzia�alno�ci gospodarczej.
7 Por. art. 1 pkt 17 lit. b) ustawy z 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zrycza�towanym podatku dochodowym od niekt�rych przychod�w osi�ganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 141, poz. 1183 ze zm.).
8 Por. rozporz�dzenie Ministra Finans�w z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej ksi�gi przychod�w i rozchod�w (Dz.U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.).
9 Por. pismo Ministerstwa Finans�w z 12 grudnia 2002 r. nr PB2/MW–033–0562–2684/02.
10 Por. rozporz�dzenie Ministra Finans�w z 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychod�w i wykazu �rodk�w trwa�ych oraz warto�ci niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 219, poz. 1836).
11 Por. art. 22–85 ustawy z 15 wrze�nia 2000 r. – Kodeks sp�ek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).
12 Je�eli natomiast w danym urz�dzie skarbowym opracowano wewn�trzne wzory takich o�wiadcze�, warto pami�ta�, i� pos�u�enie si� przez podatnika wzorem opracowanym przez organ podatkowy bez podstawy prawnej, zw�aszcza je�li jego tre�� mo�e by� interpretowana niejednoznacznie i mo�e wprowadza� podatnika w b��d, powoduj�c niekorzystne skutki podatkowe wynikaj�ce z zastosowania si� do jego tre�ci, nie mo�e by� interpretowane na niekorzy�� podatnika (np. wyrok NSA z 9 stycznia 2002 r., (sygn. akt I SA/Lu 574/01).
13 Przyk�adowo wyrok NSA z 23 stycznia 2002 r. (sygn. akt SA/Sz 1655/00).
14 Jest to kwota bardzo znaczna, zwa�ywszy na charakter dzia�alno�ci w zakresie wynajmu pokoi, i wynosi 1 022 875 z�.
15 Wyrok SN z 25 lutego 1998 r. (sygn. akt III RN 132/97).
16 W prawie podatkowym zasad� powszechnie respektowan� jest niedopuszczalno�� takiej wyk�adni zawartych w nim uregulowa�, stanowi�cych odst�pstwo od unormowa� powszechnych, kt�ra prowadzi�aby do rozszerzaj�cego stosowania wszelkiego rodzaju zwolnie� czy ulg podatkowych, w tym tak�e co do formy opodatkowania – wyrok NSA z 4 kwietnia 1996 r. (sygn. akt SA/Sz 1553/95).
17 Wyrok NSA z 25 maja 1995 r. (sygn. akt SA/Po 422/95).
18 Warto jednak zauwa�y�, i� wyb�r stawki karty podatkowej w ramach przewidzianych przepisami „wide�ek” nie mo�e by� dowolny, lecz podlega og�lnym regu�om obowi�zuj�cym w post�powaniu administracyjnym – wyrok NSA z 25 stycznia 1996 r. (sygn. akt SA/Wr 1168/95).
19 Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadk�w i darowizn (j.t. Dz.U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 ze zm.) do I grupy podatkowej zalicza si� ma��onka, zst�pnych, wst�pnych, pasierba, zi�cia, synow�, rodze�stwo, ojczyma, macoch� i te�ci�w, a do grupy II – zst�pnych rodze�stwa, rodze�stwo rodzic�w, zst�pnych i ma��onk�w pasierb�w, ma��onk�w rodze�stwa i rodze�stwo ma��onk�w, ma��onk�w rodze�stwa ma��onk�w, ma��onk�w innych zst�pnych.
20 Por. wyrok NSA z 14 listopada 1997 r. (sygn. akt I SA/Lu 1120/96).
21 Por. za��cznik nr 3 do rozporz�dzenia Ministra Finans�w z 20 wrze�nia 2002 r. w sprawie okre�lenia wzor�w deklaracji, zezna� i informacji podatkowych obowi�zuj�cych w zakresie zrycza�towanego podatku do