Source: http://kraken.slv.cz/4Afs48/2015
Timestamp: 2018-02-17 23:51:19+00:00
Document Index: 34937972

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 170', '§ 152', '§ 70', '§ 160', '§ 70', '§ 160', '§ 41', '§ 41', '§ 134', '§167', '§ 73', 'in fine', '§ 175', 'soud ', '§ 70', '§ 73', '§ 73', '§ 73', '§ 73', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 70', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 170', '§ 103', 'soud ', '§ 5', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 102', '§ 106', '§ 104', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 170', '§ 170', '§ 5', '§ 32', '§ 72', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 5', '§ 170', 'soud ', 'soud ', '§ 170', '§ 170', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 170', '§ 209', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 103', '§ 109', 'soud ', '§ 110', '§ 110', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

4Afs48/2015
4 Afs 48/2015-32
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Jiøího Pally a Mgr. Ale¹e Roztoèila v právní vìci ¾alobce: P. ©., zast. JUDr. Ing. Ondøejem Lichnovským, advokátem, se sídlem Sádky 1605/2, Prostìjov, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 27. 1. 2015, è. j. 31 Af 2/2014-32,
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 27. 1. 2015, è. j. 31 Af 2/2014-32, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
[1] Rozhodnutím ze dne 6. 11. 2013, è. j. 27047/13/5000-14503-711090 (dále jen napadené rozhodnutí ), ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce a potvrdil rozhodnutí Finanèního úøadu pro Královéhradecký kraj, Územní pracovi¹tì v Novém Byd¾ovì ze dne 2. 4. 2013, è. j. 422352/13/2701-25200-608353, è. j. 422395/13/2701-25200-608353 a è. j. 422397/13/2701-25200-608353 a rozhodnutí ze dne 11. 4. 2013, è. j. 424787/13/2701-25200-608353 a è. j. 424719/13/2701-25200-608353, jimi¾ bylo rozhodnuto o zøízení zástavního práva dle ustanovení § 170 odst. 1 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), s pou¾itím § 152 a násl. obèanského zákoníku k zaji¹tìní neuhrazené danì a jejího pøíslu¹enství. Zástavní právo bylo zøízeno k nemovitostem ¾alobce, k obchodnímu podílu v obchodní spoleènosti ZE-KOV METAL s.r.o., k vozidlùm ¾alobce. ®alovaný se neztoto¾nil s námitkou ¾alobce, ¾e v pøípadì danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2004 ji¾ uplynula lhùta pro placení danì, a ¾e tudí¾ rozhodnutí k zaji¹tìní daòové pohledávky nemohlo být vydáno. Poèátek bìhu lhùty pro placení danì urèil shodnì se ¾alobcem dnem pùvodní splatnosti danì, tj. 31. 3. 2005, Av¹ak poukázal na to, ¾e v mezidobí byl uèinìn úkon, který vyhovuje podmínkám ustanovení § 70 odst. 2 a 3 ZSDP, resp. § 160 odst. 3 a 4 daòového øádu, a to rozhodnutí o poseèkání danì ze dne 24. 6. 2009, který uznává i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu jako úkon pøeru¹ující bìh promlèecí lhùty ve smyslu § 70 odst. 2 ZSDP.
[2] ®alovaný nesouhlasil ani s názorem, ¾e by daòový øád byl nepøímou novelizací zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ), proto¾e daòový øád nestanoví, ¾e pokud zvlá¹tní zákon obsahuje skuteènosti ovlivòující bìh lhùty pro placení danì, bude postupováno dle daòového øádu. Bez této formulace pak není mo¾né pova¾ovat § 160 daòového øádu za nepøímou novelizaci § 41 s. ø. s., nebo» dle ¾alovaného musí daný zákon obsahovat (alespoò obecný) odkaz na ten zákon, který je tímto nepøímo novelizován. Aplikaci ustanovení § 41 s. ø. s. v pøípadì placení daní pøipou¹tí i judikatura správních soudù. Mezi lhùty pro zánik práva ve vìcech daní podle citovaného ustanovení s. ø. s. patøí nejen lhùty pro vymìøení danì, ale i lhùty pro placení danì. Pou¾ití citovaného ustanovení je v¹ak mo¾né pouze tehdy, pokud se øízení pøed soudem týkalo skuteèností, které mají na danou prekluzivní lhùtu vliv. Pøedmìtem soudního pøezkumu byl v minulosti platební výmìr, proto mìlo dle ¾alovaného toto soudní øízení vliv na bìh lhùty pro vymìøení danì. ®alovaný v¹ak zdùraznil, ¾e i tak neubìhla lhùta pro placení danì, nebo» bylo vydáno rozhodnutí o poseèkání danì, jím¾ do¹lo k pøeru¹ení bìhu lhùty, která tak skonèí teprve dne 31. 12. 2015.
[3] ®alovaný v neposlední øadì nepova¾oval za dùvodnou námitku ¾alobce, v ní¾ uvádìl, ¾e postup správce danì je v rozporu se základními zásadami správy daní a se zákonnými po¾adavky na provádìní daòového výkonu, proto¾e ¾alobce se v tomto ohledu dovolává úpravy, která se vztahuje na exekuèní øízení, nikoli na øízení zaji¹»ovací, o které v posuzované vìci jde. Aè oba tyto druhy øízení spadají pod øízení pøi placení daní, jedná se o jednotlivá dílèí øízení ve smyslu § 134 odst. 3 písm. b) daòového øádu, která je od sebe nutno odli¹ovat. Øízení zaji¹»ovací má vlastní úpravu v §167 a násl. daòového øádu, právní úprava zástavního práva je pak úpravou speciální, v ní¾ pouze, pokud není stanoveno jinak, u¾ije se úprava obsa¾ená v zákonu è. 40/1964 Sb., obèanský zákoník. Aèkoliv daòový øád nestanoví, ¾e zaji¹»ovaný majetek musí odpovídat vý¹i nedoplatku, je nepochybné, ¾e správce danì je povinen postupovat pøi u¾ití tohoto institutu v souladu se zásadou pøimìøenosti. ®alobce v¹ak otázku nepøimìøenosti uvedl pouze ve vztahu k rozhodnutí, jím¾ byl zastaven jeho obchodní podíl. V tomto ohledu ¾alovaný odkázal na to, ¾e v pøedmìtném rozhodnutí je zaji¹»ována celková èástka 10.235.482 Kè, pøièem¾ ¾alobce pøehlí¾í, ¾e pøedmìtné zástavní právo se vztahuje i na pøíslu¹enství zaji¹tìné pohledávky. Vý¹e nedoplatku ke dni podání doplnìní pøedmìtného odvolání èiní 15.154.392 Kè a vzhledem k neuhrazení jistiny se nadále zvy¹uje. Rozsah zaji¹tìní tedy není nepøimìøený, proto¾e pøedmìtný nedoplatek se v souèasné chvíli pohybuje ve vý¹i o cca 5.000.000 Kè vý¹e, ne¾ v dobì vydání prvostupòového rozhodnutí. Toto navý¹ení nepochybnì nìkolikanásobnì pøevy¹uje hodnotu zastaveného obchodního podílu ¾alobce. Skuteènost, ¾e komerèní banky nyní nechtìjí ¾alobci poskytnout akreditiv z dùvodu existence zástavního práva, nemá na zákonnost rozhodnutí správce danì jakýkoli vliv. Realizace investièního zámìru ¾alobcem za situace, kdy má u správce danì nezanedbatelný nedoplatek, je pouze v rovinì jeho osobního rozhodnutí.
[4] Proti napadenému rozhodnutí ¾alobce brojil ¾alobou, která krajskému soudu do¹la 3. 1. 2014, v ní¾ namítal, ¾e mezi ním a ¾alovaným je sporná toliko otázka týkající se posouzení prekluze práva pro vybrání danì, a to konkrétnì otázka, zda rozhodnutí o poseèkání danì vydané Finanèním úøadem v Novém Byd¾ovì vedlo k pøeru¹ení prekluzivní lhùty èi nikoliv. Vyslovil pøesvìdèení, ¾e právo vybrat a vymáhat daò bylo prekludováno, nebo» na bìh prekluzivní lhùty nemohlo mít vydání rozhodnutí o poseèkání danì jakýkoli vliv. K prekluzi práva toti¾ do¹lo pokraèování ji¾ v roce 2011. ®alobce zdùraznil, ¾e pro vydání rozhodnutí o poseèkání danì nebyly splnìny podmínky, proto¾e v minulosti ¾ádal pouze o odklad vykonatelnosti ve smyslu § 73 odst. 9 vìta první in fine ZSDP. Proti rozhodnutí o poseèkání danì se nadto ¾alobce nemohl v minulosti bránit øádným opravným prostøedkem. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e ¾alobce ne¾ádal správce danì o poseèkání danì, nebyly splnìny zákonné podmínky pro vydání rozhodnutí o poseèkání danì, tudí¾ se jedná podle ¾alobce o nulitní rozhodnutí.
[5] ®alobce dále tvrdil, ¾e postup finanèních orgánù byl nepøimìøený a v rozporu se základními zásadami správy daní. Dovozoval, ¾e podle § 175 odst. 2 daòového øádu je správce danì povinen volit takový zpùsob vymáhání (zaji¹tìní), aby vý¹e nákladù spojených s vymáháním, které bude daòový subjekt povinen uhradit, nebyla ve zjevném nepomìru k vý¹i nedoplatku a aby postupoval v souladu se zásadou pøimìøenosti a hospodárnosti. ®alovaný se pøitom s touto námitkou vypoøádal jen povrchnì tak, ¾e za dobu mezi podáním odvolání a jeho vyøízením narostl nedoplatek o 5 mil. Kè. Nepøihlédl v¹ak k námitce, ¾e nedoplatek vznikl pøed 1. 1. 2007, kdy je¹tì platila rozdílná úprava penále, tudí¾ vý¹e jeho nedoplatku nemù¾e být tak vysoká, nebo» jeho domìrek je úroèen ve vý¹i 140 % diskontní úrokové sazby Èeské národní banky platné v první den kalendáøního ètvrtletí, tudí¾ úrok z prodlení èiní 0,07 % p.a. V neposlední øadì ¾alobce vytýkal napadenému rozhodnutí, ¾e z nìj není seznatelné, jaké kroky k ohodnocení jeho majetku ¾alovaný uèinil. Vyslovil proto domnìnku, ¾e se ¾alovaný nepokusil hodnotu jeho majetku zjistit, aèkoli mìl k tomu dostateèné mo¾nosti. Zastavený nemovitý majetek pøitom podle jeho názoru nìkolikanásobnì pøevy¹uje hodnotu 15.000.000 Kè, tudí¾ zastavení obchodního podílu bylo nepøimìøené a vedlo ke ¹kodám na jeho stranì. ®alobce proto navrhoval, aby soud napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
[6] ®alovaný se k ¾alobì vyjádøil v podání ze dne 21. 2. 2014, v nìm¾ trval na stanovisku, ¾e v pøedmìtné vìci nedo¹lo k prekluzi práva vybrat a vymáhat daò. Datem splatnosti pøedmìtné danì byl 31. prosinec 2005, ¹estiletá promlèecí lhùta stanovena v § 70 odst. 1 ZSDP by tak skonèila dnem 31. prosince 2011, pokud by nenastala ¾ádná ze skuteèností, která by mìla za následek zastavení nebo pøeru¹ení lhùty. Takovou skuteèností byla ¾ádost ¾alobce ze dne 11. 5. 2009. ®alobce toti¾ v odvolání ze dne 11. 5. 2009 ¾ádal o odlo¾ení vykonatelnosti napadených rozhodnutí (dodateèných platebních výmìrù), av¹ak nespecifikoval, ¾e by se jednalo o ¾ádost ve smyslu § 73 odst. 9 ZSDP, podle nìho¾: Výkon rozhodnutí mù¾e být odlo¾en, ¾áda-li daòový dlu¾ník nebo ruèitel o splátky, o poseèkání danì nebo o prominutí daòového nedoplatku, a i bez ¾ádosti, sìtøí-li se skuteènosti rozhodne pro èásteèné nebo úplné zru¹ení výkonu rozhodnutí. Bude-li povolen odklad, ji¾ provedené úkony zùstanou zachovány. Výkonem rozhodnutí je pak mínìno provedení daòové exekuce. Bylo tedy na správci danì, jak tento návrh uchopí. ®alovaný sice uznal, ¾e ¾alobce výslovnì neuvedl, ¾e ¾ádá o poseèkání úhrady danì, nicménì odlo¾ení vykonatelnosti platebního výmìru zcela zøejmì nelze podøadit pod ustanovení § 73 odst. 9 ZSDP. Zdùraznil pøitom, ¾e je nutné rozli¹ovat mezi výkonem rozhodnutí (daòovou exekucí), na které dopadá ustanovení § 73 odst. 9 ZSDP, a vykonatelností rozhodnutí jako vlastností rozhodnutí, kterou ¾alobce zmínil ve svém odvolání v roce 2009. Za situace, kdy se ¾alobcem nebyla v roce 2009 zahájena daòová exekuce a kdy samotný ¾alobce nepo¾adoval odklad výkonu rozhodnutí, nelze dovodit, ¾e v minulosti ¾ádal o odklad výkonu rozhodnutí. Proto byla jeho ¾ádost posouzena jako návrh na poseèkání úhrady danì. O tom, ¾e správce danì vìc v minulosti posoudil správnì, svìdèí i fakt, ¾e se ¾alobce proti tomuto postupu nijak nebránil. Poukázal pøitom na to, ¾e pokud ¾alobce v minulosti trval na odkladu výkonu rozhodnutí dle § 73 odst. 9 ZSDP, mìl namítat neèinnost správce danì, co¾ neuèinil.
[7] K námitce nepøimìøenosti zaji¹tìní ¾alovaný vysvìtlil, ¾e èástku 5 milionù uvedl jako vyèíslení pøíslu¹enství danì, kterou je nutné pøipoèíst k sumì uvedené v rozhodnutích o zøízení zástavního práva. ®alovaný zdùraznil, ¾e ¾alobce za nepøimìøené pova¾oval zøízení zástavního práva pouze ve vztahu k obchodnímu podílu, nikoli ve vztahu ke zbývajícímu nemovitému èi movitému majetku. Z toho dùvodu také ¾alovaný neposuzoval pøimìøenost zaji¹tìní vùèi ve¹kerému majetku, nebo» to ¾alobce nerozporoval. ®alobce v¹ak údajnou nepøimìøenost nièím nedolo¾il. Ze zákona pøitom správci danì není povinen zaznamenávat ohodnocení majetku v pøípadì vydání rozhodnutí o zøízení zástavního práva. Na správce danì je kladeno pouze omezení v podobì dodr¾ení zásady pøimìøenosti. Av¹ak vzhledem k vý¹i nedoplatku se rozsah zaji¹tìní jeví ¾alovanému jako pøimìøený. Pokud s tímto ¾alobce nesouhlasí, je podle ¾alovaného na nìm, aby prokázal, ¾e je rozsah zaji¹tìní nepøimìøený. ®alobce pøitom svá tvrzení o nepøimìøenosti postupu správce danì nièím neprokázal. ®alovaný proto navrhoval, aby soud ¾alobu jako nedùvodnou zamítl.
[8] Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 27. 1. 2015, è. j. 31 Af 2/2014-32, výrokem I. napadené rozhodnutí zru¹il a vìc vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení a výrokem II. ulo¾il ¾alovanému zaplatit ¾alobci náklady øízení. V odùvodnìní rozsudku krajský soud vysvìtlil, ¾e ¾alobce ve svém odvolání z roku 2009 po¾adoval, aby odvolací orgán odlo¾il vykonatelnost napadených rozhodnutí do okam¾iku pravomocného rozhodnutí soudu ve vìci. Trval na tom, ¾e rozhodnutí o povolení splátek je nutno pova¾ovat za úkon pøeru¹ující bìh promlèecí lhùty ve smyslu § 70 odst. 2 ZSDP, co¾ ostatnì vyplývá i z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu. Soud nesouhlasil s názorem ¾alobce, ¾e by rozhodnutí o poseèkání danì bylo nulitní, proto¾e v minulosti skuteènì po¾ádal o úlevu pøi placení danì do doby rozhodnutí soudu, nicménì svùj po¾adavek nepøesnì identifikoval, proto¾e nevycházel z právních institutù, které mu nabízel pøíslu¹ný procesní pøedpis. Správce danì proto tuto ¾ádost posoudil dle jejího obsahu jako ¾ádost o poseèkání danì. Krajský soud pøi posouzení ¾ádosti ¾alobce vycházel z faktu, ¾e pokud ¾alobce po¾ádal o odklad vykonatelnosti platebních výmìrù, sledoval tím nepochybnì odlo¾ení následnì hrozícího výkonu rozhodnutí. Splnìní tohoto po¾adavku umo¾òoval zákon tøemi zpùsoby. Je pøitom nepochybné, ¾e ¾ádost ¾alobce nelze vylo¾it jako ¾ádost o prominutí danì èi ¾ádost o úhradu danì ve splátkách, co¾ jsou podle soudu rovnì¾ instituty, které by odlo¾ily následnì hrozící výkon rozhodnutí. Soud se tudí¾ pøiklonil k názoru, ¾e se jednalo o ¾ádost o poseèkání danì, nebo» realizace tohoto institutu znamená, ¾e výkon rozhodnutí není mo¾né provést do doby poseèkání s úhradou danì. Správce danì tedy nepochybil, pokud rozhodl o poseèkání s úhradou danì, co¾ v koneèném dùsledku mìlo za následek pøeru¹ení bìhu promlèecí lhùty.
[9] Krajský soud se v¹ak ztoto¾nil s námitkou ¾alobce, ¾e finanèní orgány nepostupovaly v souladu se základními zásadami správy daní. Pøisvìdèil sice tomu, ¾e ustanovení § 170 odst. 1 daòového øádu, podle nìho¾ správce danì postupoval pøi vydání rozhodnutí o zøízení zástavního práva, výslovnì nepo¾aduje, aby mezi vý¹í daòového nedoplatku a hodnotou pøedmìtu zástavy byla zachována urèitá proporcionalita, av¹ak s ohledem na pøíslu¹né komentáøe k tomuto ustanovení pova¾oval za nezbytné, aby správce danì hodnotu zastavovaných vìcí vzal v úvahu, proto¾e pouze tak dostojí po¾adavku pøimìøenosti a hospodárnosti. Pouhá úvaha správce danì o tom, ¾e rozsah zaji¹tìní pova¾uje za pøimìøený vzhledem k vý¹i nedoplatku, není dostaèující, nebo» je to pouze laický odhad.
[10] Proti tomuto rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 27. 1. 2015, è. j. 31 Af 2/2014-32, podal ¾alovaný (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost z dùvodu uvedeného v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Krajský soud podle názoru stì¾ovatele nesprávnì posoudil aplikaci zásady proporcionality a hospodárnosti správními orgány, kdy¾ tyto vztáhl výhradnì na povinnost správce danì zva¾ovat hodnotu zástavy oproti vý¹i zaji¹»ovaného daòového nedoplatku, ani¾ by svou úvahu nìjakým zpùsobem objektivizoval. Závìry soudu jdou v¹ak nad rámec smyslu a úèelu základních zásad. ®ádný právní pøedpis toti¾ nestanovuje závazná pravidla pro pomìr hodnoty zástavy k hodnotì pohledávky. ®alovaný poukázal pøitom na to, pokraèování ¾e v urèitých pøípadech by soudem po¾adovaný postup vedl k absurdním dùsledkùm, kdy by správce danì nemohl zøídit zástavní právo, proto¾e by hodnota zástavy byla nepomìrnì vysoká k zaji¹»ované daòové pohledávce, zároveò by správce danì nemohl pøistoupit k jinému typu výkonu rozhodnutí.
[11] Stì¾ovatel má naopak za to, ¾e zásadu proporcionality je nutno v pøípadì institutu zøízení zástavního práva chápat v intencích zásady pøimìøenosti ve smyslu § 5 odst. 3 daòového øádu, kdy správce danì ¹etøí práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù a tøetích osob v souladu s právními pøedpisy a pou¾ívá pøi vy¾adování plnìní jejich povinností jen takové prostøedky, které je nejménì zatì¾ují a pøitom je¹tì umo¾òují dosáhnout cíle správy daní. Správce danì by mìl správnì podle stì¾ovatele postupovat tak, ¾e by mìl v¾dy zkoumat, zda lze v daném pøípadì pou¾ít mírnìj¹í prostøedek k uspokojení daòové pohledávky ne¾ zøízení zástavního práva. S ohledem na vý¹e uvedené proto stì¾ovatel odmítá po¾adavek soudu na objektivizování úvahy o proporcionalitì hodnoty zástavy k hodnotì zaji¹»ované daòové pohledávky. Vyjádøil rovnì¾ pøesvìdèení, ¾e je to právì daòový subjekt, kdo by mìl prokazovat poru¹ení tìchto zásad; pouhé tvrzení o neproporcionalitì, jako se tomu stalo v dané vìci, je nepøípustné. Poukázal dále na to, ¾e vyhovìní po¾adavku krajského soudu znamená, ¾e by se majetek posuzoval dvakrát-jednou pro úèely zøízení zástavního práva, podruhé pro vlastní exekuci. Ostatnì ke zcela opaènému závìru dospìl Krajský soud v Ostravì v rozsudku sp. zn. 22 Af 117/2012. Stì¾ovatel proto navrhoval, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[12] ®alobce se ke kasaèní stí¾nosti vyjádøil v podání ze dne 24. 4. 2015, v nìm¾ trval na svém názoru, ¾e správce danì musel pøi zaji¹»ování majetku zohlednit hodnotu majetku v pomìru k vý¹i nedoplatku. Obsáhle citoval z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu, z ní¾ dovozoval, ¾e takový postup, tj. posouzení proporcionality, je na místì. Pokud by Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil argumentaci stì¾ovatele, mohl by správce danì i pro bagatelní daòový nedoplatek zajistit ve¹kerý majetek dlu¾níka, co¾ ¾alobce pova¾uje za nepøijatelné. ®alobce pova¾oval rovnì¾ za správné po správci danì po¾adovat, aby své úvahy a závìry odùvodnil, nebo» pouze takové odùvodnìní rozhodnutí je v souladu se zákonem. Argumentace rozhodnutím Krajského soudu v Ostravì není pøiléhavá, nebo» tento rozsudek se týkal rozhodnutí o zøízení zástavního práva k jedné nemovité vìci, nikoli k ve¹kerému majetku daòového subjektu, jako se tomu stalo v daném pøípadì. ®alobce proto navrhoval, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl a pøiznal ¾alobci právo na náhradu nákladù øízení.
[13] Stì¾ovatel je osobou oprávnìnou k podání kasaèní stí¾nosti, nebo» byl úèastníkem øízení, z nìho¾ napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové vze¹el (ustanovení § 102 s. ø. s.), kasaèní stí¾nost je vèasná (ustanovení § 106 odst. 2 s. ø. s.) a pøípustná, nebo» nejsou naplnìny dùvody podle ustanovení § 104 s. ø. s. zpùsobující její nepøípustnost.
[15] Stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti podøadil dùvody podání kasaèní stí¾nosti pod ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Nesprávné posouzení právní otázky v pøedcházejícím øízení spoèívá v tom, ¾e na správnì zji¹tìný skutkový stav byl krajským soudem aplikován nesprávný právní názor.
[16] Po pøezkoumání kasaèní stí¾nosti dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná.
[17] Jedinou a zásadní otázkou, která je mezi stranami sporná a na ní¾ Nejvy¹¹í správní soud tudí¾ zamìøil svou pozornost, je posouzení toho, zda pøi rozhodování o zøízení zástavního práva dle ustanovení § 170 daòového øádu je nutné podrobnì zkoumat hodnotu zastavované vìci a tuto hodnotu porovnávat s vý¹í neuhrazené danì.
[18] Podle ustanovení § 170 odst. 1 daòového øádu Správce danì mù¾e zøídit rozhodnutím zástavní právo k majetku daòového subjektu k zaji¹tìní jím neuhrazené danì za podmínek stanovených obèanským zákoníkem, pokud tento zákon nestanoví jinak. Podle ustanovení § 5 odst. 3 daòového øádu Správce danì ¹etøí práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù a tøetích osob (dále jen osoba zúèastnìná na správì daní ) v souladu s právními pøedpisy a pou¾ívá pøi vy¾adování plnìní jejich povinností jen takové prostøedky, které je nejménì zatì¾ují a je¹tì umo¾òují dosáhnout cíle správy daní.
[19] Podle rozsudku roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 10. 2009, è. j. 2 Afs 186/2006-54, platí, ¾e rozhodnutí o zøízení zástavního práva, respektive rozhodnutí o odvolání proti takovému rozhodnutí, není ani dle své povahy nezpùsobilé k soudnímu pøezkumu. Právì naopak. Toto rozhodnutí obsahuje odùvodnìní (§ 32 odst. 3 d. ø.), z nìho¾ musí být zejména patrno, ¾e jsou splnìny podmínky pro zøízení správcovského zástavního práva vyplývající z § 72 d. ø., tedy pøedev¹ím to, ¾e je zde daòová pohledávka (její pøíslu¹enství) ve vý¹i zaji¹tìné zástavním právem a ¾e se jedná o vìc ve vlastnictví daòového dlu¾níka. Pøi zøízení správcovského zástavního práva by rovnì¾ mìly být respektovány základní zásady daòového øízení, zejména pak zásada proporcionality, popø. minimalizace zásahù do práv vyjádøená v § 2 odst. 2 d. ø. V¹echny tyto zákonné pøedpoklady pro zøízení správcovského zástavního práva mohou, resp. mají být podrobeny soudnímu pøezkumu. Nejvy¹¹í soud pak v rozsudku ze dne 22. 5. 2012, sp. zn. 21 Cdo 2975/2009, dospìl k závìru, ¾e v daòovém øízení nesmìjí postup a rozhodnutí správce danì vùèi daòovým subjektùm a dal¹ím osobám zúèastnìným na daòovém øízení pøedstavovat svévoli. Vymezení práv a povinností daòových subjektù a dal¹ích osob zúèastnìných na daòovém øízení na stranì jedné a správce danì na stranì druhé se odvíjí jednak z pøíslu¹ných zákonù, jednak z ústavního poøádku Èeské republiky; správce danì musí pøi své èinnosti vycházet z èl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, který stanoví, ¾e státní moc lze uplatòovat jen v pøípadech a v mezích stanovených zákonem, a to zpùsobem, který zákon stanoví. Poèíná-li si správce danì zpùsobem, který je projevem jeho svévole, nepo¾ívá právní ochranu a nemù¾e být východiskem pro úpravu práv a povinností daòových subjektù a dal¹ích osob zúèastnìných na daòovém øízení.
[20] Z pøedlo¾eného správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e rozhodnutím ze dne 2. 4. 2013, è. j. 422352/13/2701-25200-608353, bylo zøízeno zástavní právo k ¹esti pozemkùm ¾alobce a jedné budovì k zaji¹tìní neuhrazené danì ve vý¹i 10.241.932 Kè ke dni 2. 4. 2013. Dal¹ím rozhodnutím ze dne 2. 4. 2013, è. j. 422395/13/2701-25200-608353, bylo zøízeno zástavní právo k dal¹ím ¹esti pozemkùm ¾alobce a k jedné budovì k zaji¹tìní neuhrazené danì ve vý¹i 10.241.932 Kè ke dni 2. 4. 2013. Rozhodnutím ze dne 2. 4. 2013, è. j. 422397/13/2701-25200-608353, bylo zøízeno zástavní právo k dal¹ím osmi pozemkùm ¾alobce a dvìma budovám k zaji¹tìní neuhrazené danì ve vý¹i 10.241.932 Kè ke dni 2. 4. 2013. Rozhodnutím ze dne 11. 4. 2013, è. j. 424787/13/2701-25200-608353, bylo zøízeno zástavní právo k jeho obchodnímu podílu ve vý¹i 100 % v obchodní spoleènosti ZE-KOV METAL s.r.o. k zaji¹tìní neuhrazené danì ve vý¹i 10.235.482 Kè ke dni 9. 4. 2013. Rozhodnutím ze dne 11. 4. 2013, è. j. 524819/13/2701-25200-608353, bylo zøízeno zástavní právo k tøem vozidlùm k zaji¹tìní neuhrazené danì ve vý¹i 16.303.089 Kè ke dni 9. 4. 2013. Proti tìmto rozhodnutím podal ¾alobce odvolání, které v doplnìní ze dne 24. 9. 2013 odùvodnil tak, ¾e toto doplnìní pokraèování je podáváno toliko vùèi jedinému rozhodnutí o zøízení zástavního práva, a to zatì¾ující obchodní podíl ¾alobce ve spoleènosti ZE-KOV METAL s.r.o., proto¾e v souèasné dobì je u této spoleènosti uskuteèòována velká investièní akce, pro její¾ splnìní je tøeba zjistit akreditiv u komerèní banky, který v¹ak nemù¾e být vydán z dùvodu zøízení zástavního práva. ®alobce dále zdùraznil, ¾e je pøipraven poskytnout souèinnost za úèelem prokázání hodnoty ostatního zaji¹tìného majetku, pøièem¾ vyslovil pøesvìdèení, ¾e tento majetek zcela postaèuje k úhradì vymáhaných pohledávek a jejich pøíslu¹enství, vèetnì nákladù exekuèního øízení.
[21] Z vý¹e citované právní úpravy (ustanovení § 5 odst. 3 daòového øádu) a navazující judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu a Nejvy¹¹ího soudu jednoznaènì vyplývá, ¾e i v pøípadì rozhodování o zøízení zástavního práva podle ustanovení § 170 daòového øádu se uplatní princip proporcionality.
[22] Princip proporcionality v¹ak nelze podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu vykládat a aplikovat tak, ¾e jeho prostøednictvím vytvoøíme zcela novou právní úpravu spoèívající v daném pøípadì ve vytvoøení povinnosti peèlivì zji¹»ovat hodnotu zastavovaného majetku a tu porovnávat s vý¹í daòového nedoplatku. Základní zásady je toti¾ nutné vnímat jako principy, jejich¾ prostøednictvím je korigován ryze formální výklad práva a postup za tím úèelem, aby bylo dosa¾eno spravedlivého výsledku s ohledem na tyto v¹eobecnì pøijímané hodnoty, které fungují jako materiální korektiv normativního právního aktu.
[23] Podle nálezu Ústavního soudu ze dne 21. 12. 1993, sp. zn. Pl. ÚS 19/91, Ústava Èeské republiky není zalo¾ena na hodnotové neutralitì, není jen pouhým vymezením institucí a procesù, ale vèleòuje do svého textu i urèité regulativní ideje vyjadøující základní nedotknutelné hodnoty demokratické spoleènosti. Ústava akceptuje a respektuje princip legality jako souèást celkové koncepce právního státu, nevá¾e v¹ak pozitivní právo jen na formální legalitu, ale výklad a pou¾ití právních norem podøizuje jejich obsahovì materiálnímu smyslu, podmiòuje právo respektováním základních konstitutivních hodnot demokratické spoleènosti a tìmito hodnotami také u¾ití právních norem mìøí. V nálezu ze dne 17. 12. 1997, sp. zn. Pl. ÚS 33/97, vyjádøil Ústavní soud názor, podle nìho¾ pøedstavuje jazykový výklad pouze prvotní pøiblí¾ení se k aplikované právní normì. Je pouze východiskem pro objasnìní a ujasnìní si jejího smyslu a úèelu (k èemu¾ slou¾í i øada dal¹ích postupù, jako logický a systematický výklad, výklad e ratione legis atd.). Mechanická aplikace abstrahující, resp. neuvìdomující si smysl a úèel právní normy, èiní z práva nástroj odcizení a absurdity.
[24] Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na vý¹e uvedené dospívá k závìru, ¾e ani pøi zachování zásady pøimìøenosti nelze ustanovení § 170 daòového øádu vylo¾it tím zpùsobem, ¾e ukládá správci danì povinnost, která v tomto ustanovení zcela zjevnì obsa¾ena není. Princip pøimìøenosti, který je dle rozsudku roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu plnì uplatnitelný i pøi rozhodování o zøízení zástavního práva, má chránit pouze pøed zjevnými excesy správce danì. To znamená, ¾e z celého okruhu mo¾ných pøípadù, v nich¾ pøichází v úvahu zøízení zástavního práva prostøednictvím aplikace ustanovení § 170 daòového øádu, vyluèuje ty, v nich¾ by postup správce danì byl zjevnì nepøimìøený, nespravedlivý, formální, pøípadnì kdy by vykazoval znaky ¹ikanózního postupu. Typickým pøíkladem takového nesprávného postupu by podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu bylo zøízení zástavního práva k majetku, jeho¾ hodnota bude ji¾ na první pohled-bez nutnosti podrobného znaleckého zkoumání, ale za pou¾ití zdravého rozumu a obecných znalostí o cenové relaci-èinit nìkolik desítek milionù korun, pøièem¾ zástavní právo bude zøízeno kvùli neuhrazené dani v øádech tisícù korun a kdy bude zjevné, ¾e daòový subjekt má jiné disponibilní majetkové prostøedky, jejich¾ prostøednictvím by mohl neuhrazenou daò uhradit.
[25] Nejvy¹¹í správní soud tedy vyslovuje pøesvìdèení, ¾e neproporcionální je takový postup, kdy správce danì zajistí majetek, který zjevnì pøevy¹uje hodnotu neuhrazené danì, a to øádovì.
[26] Je nutné rovnì¾ poukázat na to, ¾e v daném pøípadì se jedná o zøízení zástavního práva, nikoli o samotnou exekuci, tj. výkon rozhodnutí, by» si je Nejvy¹¹í správní soud vìdom toho, ¾e se jedná o blízký institut, nebo» pokud nebude dlu¾ná daò daòovým subjektem uhrazena, bude následnì s nejvìt¹í pravdìpodobností pøistoupeno k daòové exekuci. Aplikaci principu proporcionality je toti¾ nutné vnímat i v tom smyslu, ¾e v takovém pøípadì je¹tì nedochází k vlastní exekuci a zbavení vlastnických práv daòového subjektu k takovému majetku. S ohledem na to, ¾e zøízením zástavního práva dochází k men¹ímu zásahu do právní sféry daòového subjektu, ne¾ je tomu v pøípadì daòové exekuce, je tedy pøípustná míra ingerence správce danì vìt¹í, ne¾ je tomu u samotné daòové exekuce.
[27] Postup správce danì v pøedmìtné vìci nelze v ¾ádném pøípadì oznaèit za neproporcionální, ale za souladný se zákonem. Nejvy¹¹í správní soud v tomto smìru toti¾ musí zdùraznit, ¾e je to daòový subjekt, který poru¹il své povinnosti a který neuhradil svou daòovou povinnost. By» tedy s postupem správce danì takový daòový subjekt nebude s nejvìt¹í pravdìpodobností souhlasit, samotný nesouhlas daòového subjektu neznamená, ¾e správce danì jedná neproporcionálnì, resp. nezákonnì. Nejvy¹¹í správní soud má toti¾ za to, ¾e proporcionalitu nelze vnímat jednostrannì tím zpùsobem, ¾e se pøihlédne pouze k vý¹i majetku, kterého se zásah správce danì týká, ale je nutné zohlednit i ty skuteènosti, které správce danì k takovému jednání vedly. To znamená, ¾e neproporcionálním není a priori takové jednání správce danì, které se týká majetku znaèné hodnoty, proto¾e je zejména nutné zohlednit i vý¹i neuhrazené danì, kvùli ní¾ správce danì takové jednání uèinil.
[28] V tomto smìru je nutné zdùraznit, ¾e ¾alobce svá tvrzení ohlednì vysoké hodnoty zastaveného majetku, který údajnì nìkolikanásobnì pøevy¹uje vý¹i jeho daòového nedoplatku, nijak nedolo¾il, aè tak podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu mohl uèinit ji¾ v prùbìhu daòového øízení minimálnì tím, ¾e by pøedlo¾il odhad tamìj¹í realitní kanceláøe ohlednì pøedpokládané vý¹e prodejní ceny dotèených nemovitostí. Za situace, kdy vysoká hodnota zastavených nemovitostí není zøejmá na první pohled, jak tomu je v projednávané vìci, a kdy ¾alobce v tomto smìru nièeho bli¾¹ího nedolo¾il, pøípadnì ani nenavrhl provedení jakéhokoli dokazování, lze pova¾ovat postup správce danì, resp. stì¾ovatele, za souladný se zákonem, nebo» nic nenasvìdèuje, ¾e by zøízení zástavního práva bylo neproporcionální. Nejvy¹¹í správní soud tu pøipomíná zásadu vigilantibus iura scripta sunt, kterou je tøeba na daný pøípad aplikuje tak, ¾e to byl právì ¾alobce, kdo mìl povinnost tvrzení a dùkazní stran hodnoty zastaveného majetku a údajného nepøimìøeného postupu správce danì pøi jeho zastavení ve vztahu k vý¹i daòového nedoplatku. Jestli¾e zùstal neèinný, nelze nad rámec znìní ustanovení § 170 daòového øádu vytvoøit pravidlo, ¾e správce danì byl sám ex offo povinen obsáhle hodnotu zastavovaného majetku zkoumat.
[29] Pøijetí závìru krajského soudu by navíc znamenalo, ¾e by správce danì musel obsáhle zkoumat hodnotu zastavovaných vìcí v urèitých pøípadech i dvakrát, nebo» v pøípadì následného naøízení daòové exekuce prodejem movitých nebo nemovitých vìcí by musel opìtovnì hodnotu vìcí zji¹»ovat (srov. ustanovení § 209 a 221 daòového øádu). Pokud by správce danì musel hodnotu majetku obsáhle zji¹»ovat, není rovnì¾ vylouèené, aby daòový subjekt zjistil, ¾e se správce danì zajímá o jeho majetek, který by tak mohl úèelovì pøevést na jiné osoby, pøípadnì s ním jinak nalo¾it takovým zpùsobem, který by zøízení zástavního práva, pøípadnì následné provedení daòové exekuce, vylouèil. V takovém pøípadì by zøízení zástavního práva bylo fakticky neproveditelné a ztratilo by své opodstatnìní.
[30] Takové nebezpeèí podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu v dané vìci i hrozilo, nebo» spoleènost ZE-KOV METAL s.r.o., nemá ve veøejném rejstøíku (døíve obchodním pokraèování rejstøíku) ¾ádné úèetní zprávy, ani jakékoli jiné informace o její èinnosti. Pokud by správce danì mìl zji¹»ovat hodnotu podílu ¾alobce v této spoleènosti, musel by ji, resp. ¾alobce kontaktovat, a vy¾ádat si od ní pøíslu¹né podklady, co¾ by ¾alobce nepochybnì informovalo o tom, ¾e tu existuje nebezpeèí zøízení zástavního práva, tudí¾ by mìl mo¾nost úèel vedeného øízení o zøízení zástavního práva zmaøit-srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 8. 2010, è. j. 2 Afs 52/2010-103.
[31] Vycházeje z tìchto zásad Nejvy¹¹í správní soud dospívá k závìru, ¾e postup správce danì, resp. stì¾ovatele, nebyl neproporcionální. Z obsahu daòového spisu toti¾ vyplývá, ¾e ¾alobce má neuhrazenou daò vèetnì pøíslu¹enství ve vý¹i nìkolika desítek milionù korun, kterou neuhradil ani po nìkolika letech, pøièem¾ tento dluh i podle samotného ¾alobce neustále narùstá. Pokud správce danì za takové situace rozhodne o zøízení zástavního práva k majetku, který je vìt¹í hodnoty a pravdìpodobnì pøevy¹uje vý¹i daòového nedoplatku, nelze pouze na základì této skuteènosti dovozovat nezákonnost takového postupu, zvlá¹tì kdy¾ samotný ¾alobce neuvedl ¾ádný relevantní dùkazní prostøedek, který by prokázal, ¾e postup správce danì je skuteènì nepøimìøený.
[32] K opaènému závìru by bylo mo¾né dospìt pouze tehdy, pokud by bylo na první pohled zøejmé, ¾e hodnota zastaveného majetku zcela zjevnì nìkolikanásobnì pøevy¹uje nedoplatek, co¾ není posuzovaný pøípad. Nejvy¹¹í správní soud pøipou¹tí, ¾e mno¾ství zastavovaného majetku je pomìrnì znaèné a jeho pravdìpodobná hodnota je vysoká, av¹ak jak ji¾ bylo vý¹e vysvìtleno, samotná vý¹e hodnoty zastaveného majetku nedokládá, ¾e by postup správce danì byl neproporcionální. Nejvy¹¹í správní soud v tomto smìru souhlasí se stì¾ovatelem, ¾e to byl právì ¾alobce, kdo v souladu se zásadou vigilantibus iura scripta sunt (práva nále¾ejí bdìlým) mìl a mohl prokazovat, ¾e obecné úvahy správce danì o velikosti a hodnotì zastavovaného majetku a o pøimìøenosti jeho postupu pøi zøízení zástavního práva jsou nesprávné.
[33] Pokud v tomto smìru v daòovém øízení uvádìl, ¾e ve vztahu k jeho obchodní spoleènosti ZE-KOV METAL s.r.o. je postup správce danì nepøimìøený, proto¾e mu brání v získání akreditivu u komerèní banky, a ¾e je pøipraven poskytnout správci danì souèinnost za úèelem prokázání hodnoty svého majetku, je takový postup zcela nedostateèný. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu mu toti¾ nic nebránilo ji¾ v dobì této nabídky prokázat, jakou hodnotu má zastavovaný majetek, pøípadnì jeho èást, která by byla zpùsobilá k úhradì celé vý¹e daòového nedoplatku. Svá tvrzení ohlednì vý¹e hodnoty zastaveného majetku ¾alobce rovnì¾ neprokázal ani v øízení pøed soudem, aèkoli na nìm spoèívalo bøemeno tvrzení a bøemeno dùkazní podle ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
[34] Na základì vý¹e uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud po pøezkoumání napadeného usnesení krajského soudu k závìru, ¾e byl naplnìn tvrzený dùvod pro podání kasaèní stí¾nosti podle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., ani¾ by bylo tøeba aplikovat ustanovení § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s. Kasaèní stí¾nost je proto dùvodná a Nejvy¹¹í správní soud podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[35] Podle ustanovení § 110 odst. 4 s. ø. s. zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí. Nejvy¹¹í správní soud toti¾ dospìl s ohledem na vý¹e uvedené k závìru, ¾e správce danì nepostupoval nepøimìøenì, pokud zastavil vý¹e specifikovaný majetek
¾alobce, proto¾e nebylo nièím prokázáno, ¾e postup správce danì byl nepøimìøený, nebo» hodnota zastavovaného majetku zcela zjevnì øádovì nepøevy¹uje vý¹i daòového nedoplatku.
[36] V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne v souladu s ustanovením § 110 odst. 3 vìty první s. ø. s. také o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.