Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/itpp2-443-1579-14-ek-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184846718
Timestamp: 2020-05-31 17:22:18+00:00
Document Index: 58001171

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 23', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 6', 'art. 551', 'art. 552', 'art. 91', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 91', 'art. 6', 'art. 93', 'art. 6', 'art. 11', 'art. 12', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91']

ITPP2/443-1579/14/EK - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Bydgoszczy
ITPP2/443-1579/14/EK - Pismo wydane przez: Izba...
ITPP2/443-1579/14/EK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2014 r. (data wpływu 20 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniu 20 lutego 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
* prawa do skorygowania odliczenia podatku naliczonego w ostatniej deklaracji przez poprzednika prawnego - jest nieprawidłowe,
* następstwa podatkowego przy dokonywaniu korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy - jest prawidłowe.
W dniu 20 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie - prawa do skorygowania odliczenia podatku naliczonego przez poprzednika oraz następstwa podatkowego przy dokonywaniu korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy.
Zespół jest jednostką budżetową utworzoną do realizacji zadań z zakresu oświaty i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Uchwałą Rady Powiatu z dniem 1 stycznia 2014 r. została utworzona nowa jednostka budżetowa - Zespół, w skład którego wszedł istniejący do dnia 31 grudnia 2013 r. D... (dalej: D.) oraz nowo założona publiczna placówka oświatowa "B.S.".
Zespół przejął dokładnie dotychczasową działalność z zakresu oświaty byłej jednostki budżetowej D. Zgodnie z ww. uchwałą, mienie, należności i zobowiązania D. z dniem 1 stycznia 2014 r. przejmie Zespół, stając się tym samym następcą prawnym. Pracownicy jednostki D. stają się pracownikami Zespołu zgodnie z " art. 23" Kodeksu Pracy. Przejęcie należności i zobowiązań, ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz przejęcie składników majątkowych nastąpiło bezpłatnie.
D. - jednostka budżetowa przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez powiat zadań, ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego - powiatu. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w oparciu o strukturę sprzedaży. Po zakończeniu każdego roku, DWD dokonywała korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z włączeniem D. w skład Zespołu, włączona jednostka złożyła we właściwym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 i VAT-Z zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z dniem 31 grudnia 2013 r. oraz ostatnią deklarację VAT-7 za miesiąc grudzień 2013 r., w której dokonano korekty kwoty podatku naliczonego od nabycia środków trwałych w wysokości jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego oraz wykazano kwotę podatku do zwrotu na rachunek podatnika. Zespół złożył natomiast zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, w związku z czym jednostka otrzymała potwierdzenie nadania NIP oraz potwierdzenie zarejestrowania jednostki jako podatnika VAT czynnego od dnia 1 stycznia 2014 r.
W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania:
* Czy jednostka budżetowa D. postąpiła prawidłowo, że w ostatniej deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2013 r. odliczyła jedną dziesiątą kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, wykazując nadwyżkę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy.
* Czy Zespół, w świetle przepisów ustawy o VAT, ma praw kontynuować korekty w wysokości jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego, aż do zakończenia okresu korekty, tj. 10 lat w przypadku nieruchomości.
Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, jednostka D. postąpiła prawidłowo, że w ostatniej deklaracji za miesiąc grudzień 2013 r. odliczyła jedną dziesiątą kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wykazała nadwyżkę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy, ponieważ nadal wykorzystuje te same nieruchomości do prowadzenia dokładnie takiej samej działalności, nie nastąpiła zmiana sposobu wykorzystania środków trwałych, w związku z czym jest następcą prawnym w zakresie VAT.
Włączenie D. do Zespołu nie oznacza zakończenia działalności, nie spowodowało zmiany profilu, charakteru ani zakresu zadań realizowanych przez jednostkę. Zmiany organizacyjne (powstała B.S. oraz istniejący D. zostają włączone na mocy przedmiotowej uchwały w strukturę nowo utworzonego Zespołu) przeprowadzone przez Radę Powiatu miały na celu stworzenie przejrzystego systemu administrowania, finansowania oraz nadzoru pedagogicznego wynikającego z ustawy o systemie oświaty.
W opinii Zespołu, jest następcą prawnym zlikwidowanego D. i ma prawo do kontynuowania korekt podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.
* nieprawidłowe - w zakresie prawa do skorygowania odliczenia podatku naliczonego w ostatniej deklaracji przez poprzednika prawnego;
* prawidłowe - w zakresie następstwa podatkowego przy dokonywaniu korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy.
Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.
* wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
Według § 2 powyższego artykułu, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
* osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
* spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
Na podstawie § 3 tego artykułu, bank utworzony przez wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych oddziału instytucji kredytowej, stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki instytucji kredytowej związane z działalnością tego oddziału.
Według regulacji § 4 tego artykułu, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.
Stosownie do brzmienia art. 93b cyt. ustawy, przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.
Jak stanowi art. 93c § 1 ustawy, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.
W myśl § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Na podstawie art. 93d cyt. ustawy, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.
Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Jak stanowi art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
W myśl art. 552 ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Na podstawie art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Według regulacji ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Z brzmienia ust. 3 cyt. artykułu wynika, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Stosownie do treści art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W świetle cyt. regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług - następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.
Jak wskazano, zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.
Jednakże, jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi, może korzystać w zakresie podatku od towarów i usług z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Pojęcie "jednostka budżetowa" zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w ustawie o finansach publicznych.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.), jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
Na podstawie art. 12 ust. 1 przywołanej ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:
Stosownie do treści ust. 2 tego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.
Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa.
Na podstawie ust. 4 powyższego artykułu, z zastrzeżeniem ust. 7, należności i zobowiązania likwidowanej:
Jak wynika z treści ust. 6 ww. artykułu, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej.
Według regulacji ust. 7 tego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 6, organ może również zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę.
Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro - jak wskazano we wniosku - z dniem 1 stycznia 2014 r. Zespół przejął mienie, należności i zobowiązania oraz księgi rachunkowe i dokumenty D., pracownicy D. stali się pracownikami Zespołu, a ponadto przejął on wszelkie zadania z zakresu oświaty byłej jednostki budżetowej, to stał się nabywcą przedsiębiorstwa tej jednostki. W konsekwencji stał się jej następcą prawnym, jednak nie na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, lecz na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Wobec powyższego, Zespół prawidłowo wskazał, że jest uprawniony do kontynuowania korekt podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem ma prawo kontynuować dokonywanie korekty w wysokości jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego, aż do zakończenia okresu korekty, czyli 10 lat w przypadku nieruchomości.
Natomiast likwidowana jednostka budżetowa nie była uprawniona do odliczenia w deklaracji za ostatni okres rozliczeniowy, w którym istniała, tj. za grudzień 2013 r. jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wykazania nadwyżki podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy. Korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy dokonuje się bowiem w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a zatem korekty za 2013 r. należało dokonać w deklaracji VAT-7 składanej za styczeń 2014. Skoro - jak wskazano powyżej - Zespół jest następcą podatkowym likwidowanej jednostki budżetowej na gruncie podatku od towarów i usług, to on winien dokonać korekty określonej w art. 91 ust. 1-8 ustawy, a nie likwidowana jednostka w ostatniej deklaracji podatkowej za grudzień 2013 r.