Source: https://www.rechtsportal.de/Rechtsprechung/Rechtsprechung/2012/BFH/Beruecksichtigung-einer-nachtraeglich-gebildeten-Ansparabschreibung
Timestamp: 2020-08-04 07:56:47
Document Index: 301630359

Matched Legal Cases: ['§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 126', '§ 121', '§ 68', '§ 10', '§ 118']

Berücksichtigung einer nachträglich gebildeten Ansparabschreibung - Rechtsportal
I R 13/12
§ 7g Abs 3 EStG 2002 vom 14.08.2007
EStG § 7g Abs. 3 a.F.
BFH, Urteil vom 24.10.2012 - Aktenzeichen I R 13/12
DRsp Nr. 2013/2800
NV: Ein sog. Finanzierungszusammenhang kann auch dann bestehen, wenn die Ansparabschreibung (§ 7g Abs. 3 EStG 2002 a.F.) im Zuge einer Bilanzberichtigung erfasst wird und in diesem Zeitpunkt die Investition schon erfolgt ist.
Eine Rücklage für eine beabsichtigte Investition kann auch dann noch gebildet werden, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage zeitlich nach der Investition aufgestellt wird; denn der Finanzierungszusammenhang stellt keine zahlungsflussorientierte Größe im Sinne eines tatsächlichen Ansparens oder einer Finanzierung zur Anschaffung oder Herstellung in Gestalt einer Steuererstattung dar. Es schadet daher nicht, wenn sich die Rücklage erst geraume Zeit später unmittelbar auf die Liquidität des Betriebs auswirkt, etwa weil das Steuerfestsetzungsverfahren längere Zeit in Anspruch nimmt.
EStG § 7g Abs. 3 a.F.;
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, nahm am 1. Januar 2006 ihre Geschäftstätigkeit auf. Sie reichte ihren Jahresabschluss zum 31. Dezember 2006 (unterzeichnet am 26. März 2007) zusammen mit der Körperschaftsteuererklärung für 2006 am 19. Juni 2007 beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) ein. In der Bilanz war für die geplante Investition einer sog. Bandanlage (Anschaffungskosten: 140.000 €) eine Rücklage nach § 7g Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes 2002 (i.d.F. vor Inkrafttreten des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007, BGBl I 2007, 1912 , BStBl I 2007, 630 -- EStG 2002 a.F.--) in Höhe von 56.000 € (40 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten) gebildet worden. Das FA veranlagte erklärungsgemäß (Bescheid vom 5. Oktober 2007).
Wechselbrückenhubwagen 103.700 € 20.470 €(evtl. 20.740 €)
Außerbilanziell rechnete die Klägerin dem Gewinn einen Gewinnzuschlag (§ 7g Abs. 5 EStG 2002 a.F.) in Höhe von 1.200 € (Rücklage für BMW PKW [50.000 €] x 40 % x 6 %) hinzu. Für weitere Investitionsvorhaben (2 Audi PKW à 55.000 €; 1 BMW PKW à 50.000 €; 2 Rangierfahrzeuge à 110.000 €) machte die Klägerin einen Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 EStG 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 -- EStG 2002 n.F.-- in Höhe von 150.000 € (40 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten) geltend.
II. Die Revision des FA ist begründet; das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).
1. Das angefochtene Urteil des FG ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. An die Stelle der ursprünglich angefochtenen Bescheide, die Gegenstand des FG-Urteils waren, sind während des Revisionsverfahrens Änderungsbescheide (jeweils vom 13. August 2012) getreten. Die Änderungsbescheide sind gemäß § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden. Soweit einem FG-Urteil ein nicht mehr existierender Bescheid zu Grunde liegt, kann es keinen Bestand haben (vgl. z.B. Senatsurteil vom 9. Februar 2011 I R 47/09, BFHE 233, 109 , BStBl II 2012, 601 , m.w.N.).
cc) Auch wenn die Rücklagenbildung zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten eines Steuerpflichtigen gehört, die formell bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen, ist auf der Grundlage des Gesetzeszwecks die "nachträgliche" erstmalige Bildung der Rücklage nicht uneingeschränkt möglich. Vielmehr können die materiell-rechtlichen Voraussetzungen der Norm einer nachträglichen Berücksichtigung entgegenstehen (vgl. z.B. Senatsurteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671 ).
aaa) Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist dabei die der Rücklage zugewiesene Funktion der Finanzierungserleichterung entscheidend. Diese Funktion verlangt einen Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklagenbildung und der tatsächlichen Investition (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2007, 671 ; BFH-Urteil vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517 ). Dabei schließt das einschränkende Merkmal des Finanzierungszusammenhangs es nicht aus, die Rücklage auch dann noch zu bilden, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage zeitlich nach der Investition aufgestellt wird; denn der Finanzierungszusammenhang stellt keine zahlungsflussorientierte Größe im Sinne eines tatsächlichen Ansparens oder einer Finanzierung zur Anschaffung oder Herstellung in Gestalt einer Steuererstattung dar. Es schadet daher nicht, wenn sich die Rücklage erst geraume Zeit später unmittelbar auf die Liquidität des Betriebs auswirkt, etwa weil das Steuerfestsetzungsverfahren längere Zeit in Anspruch nimmt.
bbb) Einen rechnerischen Nachvollzug der Investitionserleichterung hat der BFH bisher weder vorgenommen noch gefordert. Er hat vielmehr mit Hilfe des Finanzierungszusammenhangs Fallgruppen ausgesondert, die gemessen am Regelungszweck nicht förderungswürdig sind (BFH-Urteile vom 17. Januar 2012 VIII R 48/10, BFHE 236, 341 , und VIII R 23/09, BFH/NV 2012, 933 ). Danach wird der Finanzierungszusammenhang verneint, wenn im Zeitpunkt der Rücklagenbildung eine Investition nicht mehr durchführbar ist, weil der Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert worden war oder der Entschluss zur Betriebsveräußerung oder -aufgabe gefasst war (BFH-Urteil in BFHE 236, 341 , m.w.N.). Am Finanzierungszusammenhang fehlt es auch, wenn die Rücklage erst nach Ablauf des (zweijährigen) Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass tatsächliche Investitionen durchgeführt wurden (BFH-Urteil in BFHE 236, 341 , m.w.N.). Das Gleiche gilt, wenn die Rücklage so kurze Zeit vor Ablauf des Investitionszeitraums angesetzt wird, dass auch der Steuerpflichtige nicht damit rechnen kann, die Investition noch rechtzeitig durchzuführen (BFH-Urteil in BFHE 236, 341 , m.w.N.). Nicht zuletzt fehlt der Finanzierungszusammenhang dann, wenn die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wird und dafür nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich sind, z.B. wenn die Rücklagenbildung im unternehmerischen Bereich des Steuerpflichtigen allein im Hinblick auf die zwischenzeitliche Änderung des Einkommensteuerbescheids für das Streitjahr erfolgte, um die Einkommensgrenze für die Begünstigung nach § 10e EStG zu wahren, nachdem diese Grenze aufgrund der geänderten Steuerfestsetzung überschritten worden war (BFH-Urteile vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211 , BStBl II 2008, 747 ; in BFH/NV 2012, 933 ).
Zwar hat das FG zur konkreten Investitionsplanung der Klägerin zum 31. Dezember 2006 keine ausdrücklichen Feststellungen getroffen. Die dem Revisionsvortrag des FA zugrunde liegende Behauptung, die Klägerin habe im Einspruchsverfahren geäußert, dass bei Erstellen des Jahresabschlusses zum 31. Dezember 2006 im März 2007 nur die Anschaffung der Bandanlage geplant und dass die Rücklagenbildung für den im Februar 2007 angeschafften Gabelhubwagen versehentlich unterblieben war, ist nicht Gegenstand der Feststellungen des FG. In diesem Zusammenhang hat das FA keine revisionsrechtlich erheblichen Verfahrensrügen erhoben. Das FG hat vielmehr offenkundig aus den Anschaffungsdaten der Wirtschaftsgüter (in zeitlicher Nähe zum Abschlussstichtag 31. Dezember 2006) und mit Blick auf die nicht unerhebliche Größenordnung der tatsächlich vollzogenen Investitionen (insbesondere betreffend den Wechselbrückenhubwagen und den PKW) auf eine entsprechende Konkretisierung geschlossen. Dies bindet das Revisionsgericht (§ 118 Abs. 2 FGO ).
ccc) Es ist auch nicht ersichtlich, dass die erst nach der Anschaffung der Wirtschaftsgüter getroffene Entscheidung für die Bildung der Rücklage (im Zuge der Bilanzänderung) durch nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich veranlasst war. Eine der Sachkonstellation im BFH-Urteil in BFHE 221, 211 , BStBl II 2008, 747 (nachträgliche Rücklagenbildung im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen, um den Fortbestand einer privaten Steuerbegünstigung sicherzustellen) vergleichbare Lage liegt im Streitfall nicht vor; die infolge der Rücklagenbildung eintretende Steuerminderung als (betriebliche) Finanzierungserleichterung beruhte nicht auf anderen als investitionsbezogenen Gründen.
Vorinstanz: FG Baden-Württemberg, vom 16.01.2012 - Vorinstanzaktenzeichen 6 K 1078/10
Zitieren: BFH - Urteil vom 24.10.2012 (I R 13/12) - DRsp Nr. 2013/2800