Source: http://kraken.slv.cz/1Afs58/2013
Timestamp: 2018-01-19 13:30:15+00:00
Document Index: 35558997

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 73', 'ÚS 402/99 ', '§ 73', '§ 19', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

1Afs58/2013
1 Afs 58/2013-34
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Josefa Baxy a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: PRIMOSSA a. s., se sídlem Kozí 914/9, 110 00 Praha 1-Staré Mìsto, zastoupená Mgr. Jiøím Hoòkem, advokátem se sídlem Opletalova 37, 110 00 Praha 1, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno (døíve Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, Praha 1), proti rozhodnutí Finanèního øeditelství pro hl. m. Prahu ze dne 2. 3. 2010, è. j. 2420/10-1300-101206, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 26. 3. 2013, è. j. 8 Af 16/2010-108,
[1] ®alobkynì, která se v roce 2003 vìnovala nákupu a prodeji zlata, podala daòové pøiznání za zdaòovací období srpen 2003 a vykázala v nìm nadmìrný odpoèet danì z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) ve vý¹i 3.149.414 Kè. Finanèní úøad pro Prahu 1 rozhodnutím ze dne 9. 3. 2005, è. j. 62523/05/001511/4917, neuznal nárok na nadmìrný odpoèet DPH ¾alobkynì a vymìøil ¾alobkyni DPH ve vý¹i 1.255.000 Kè.
[2] Proti uvedenému platebnímu výmìru podala ¾alobkynì odvolání, které Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu rozhodnutím ze dne 23. 11. 2005, è. j. FØ-13064/13/05 (dále jen první rozhodnutí ¾alovaného ), zamítlo s tím, ¾e ¾alobkynì neprokázala dodávky zlata od dodavatelù deklarovaných v daòovém pøiznání, tj. od spoleèností CARTRIXX s.r.o., KUKY, spol. s r. o., a BONITUM EXPO s.r.o. Proti prvnímu rozhodnutí ¾alovaného podala ¾alobkynì ¾alobu k Mìstskému soudu v Praze, který rozsudkem ze dne 8. 10. 2008, è. j. 5 Ca 32/2006-170, první rozhodnutí ¾alovaného zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. Mìstský soud do¹el k závìru, ¾e ¾alobkynì prokázala dodávky zlata od deklarovaných spoleèností. ®alovaný poté, co mu byla vìc vrácena k dal¹ímu øízení, vydal v záhlaví oznaèené rozhodnutí, kterým opìtovnì zamítl odvolání proti platebnímu výmìru.
[5] Za nepøezkoumatelné pova¾uje závìry mìstského soudu týkající se její vìdomosti o podvodech na DPH. Zdùraznila, ¾e v dobì nákupu zlata od spoleèností CARTRIXX s. r. o., KUKY, spol. s r. o., resp. BONITUM EXPO s.r.o., neznala dodavatele tìchto spoleèností a nebyly jí známy ani okolnosti dodávek zlata mezi tìmito spoleènostmi a jejich dodavateli. Z dùkazù provedených v daòovém øízení nevyplynulo, ¾e by mezi stì¾ovatelkou a dodavateli jeho dodavatelù, èi jejími pøedstaviteli, existovala jakákoliv personální, obchodní èi jiná vazba. Z okolností, které byly stì¾ovatelce v dobì obchodování se zlatem objektivnì známy, nic nenasvìdèovalo skuteènosti, ¾e by právì dodávky zlata od uvedených spoleèností mohly být zatí¾eny podvodem na DPH. Ve¹keré okolnosti zji¹tìné z výpovìdi pana Josefa Zikmunda (jednatele spoleènosti CARTRIXX) se vztahují výhradnì ke spoleènostem, s nimi¾ nikdy stì¾ovatelka nepøi¹la do styku a v rozhodné dobì o nich nic nevìdìla. Stì¾ovatelka také nemìla ¾ádnou mo¾nost zasahovat do obchodování mezi spoleènostmi CARTRIXX, KUKY a BONITUM EXPO a jejich dodavateli, a toto nebylo ani nikdy prokázáno, v¾dy pouze nepøezkoumatelnì tvrzeno ¾alovaným. Neznala ani konkrétní místa èi jiné irelevantní okolnosti dodávek zlata mezi nimi; jde o interní zále¾itosti zúèastnìných subjektù.
[7] Nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku spatøuje stì¾ovatelka také v jeho údajné vnitøní rozpornosti, a tedy nesrozumitelnosti. K tomu, aby mohla stì¾ovatelka vùbec tu¹it o nìjakých podvodech, muselo nezbytnì dojít k nìjakým reálným dodávkám zlata od spoleèností CARTRIXX, KUKY, resp. BONITUM EXPO, ve smyslu zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), o nich¾ ¾alovaný tvrdí, ¾e nebyly prokázány. pokraèování ®alovaný, a následnì soud, dle názoru stì¾ovatelky tak ve snaze jakýmkoliv zpùsobem odùvodnit své závìry o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelkou tuto základní nesourodost uvedených závìrù pominul. Odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného i napadeného rozsudku mìstského soudu je proto dle jejího názoru nesmyslné. Pakli¾e stì¾ovatelka zlato od spoleèností CARTRIXX, KUKY, resp. BONITUM EXPO, odebrala ve smyslu naplnìní objektivních kritérií tohoto pojmu, lze pøípadnì rozvíjet smysluplné hypotézy, zda mìla èi mohla vìdìt o podvodu. Pokud zlato stì¾ovatelka vùbec neodebrala od uvedených spoleèností, nelze v tom pøípadì z logiky vìci dojít k závìru, ¾e mìla èi musela vìdìt nìco o podvodech spojených s dodávkou zlata od tìchto spoleèností.
[9] Druhou skupinou námitek stì¾ovatelka brojí proti nesprávnému hodnocení dùkazního bøemene a nìkterých provedených dùkazù. Stì¾ovatelka má za to, ¾e pøedmìtné dodávky byly v øízení prokázány standardními dùkazními prostøedky (fakturami, výdajovými pokladními doklady, pøíjemkami zlata na sklad, doklady o skladové evidenci, posudky laboratoøe o zkou¹kách ryzosti a svìdeckou výpovìdí), které tvoøí ucelený øetìzec dùkazù o tom, ¾e zlato bylo dodáno deklarovaným dodavatelem, který byl registrovaným plátcem DPH. Tento závìr prý vyplývá i z rozhodování Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci stì¾ovatelky (napø. rozhodnutí sp. zn. 9 Afs 67/2007, 9 Afs 41/2008 nebo 9 Afs 47/2007; ve vìci jiného stì¾ovatele napø. i sp. zn. 2 Afs 35/2007). Mìstský soud pøesto dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka dodávky zlata od dodavatelù CARTRIXX, KUKY a BONITUM EXPO neprokázala a této skuteènosti pøisoudil absolutní váhu; dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou (napø. svìdectví p. L. V.) nezohlednil. Je pøitom zøejmé, ¾e stì¾ovatelka nemohla ¾ádnými jinými dùkazními prostøedky uvedenou skuteènost zpochybnit. Správní soud nedostál své povinnosti vysvìtlit, proè pova¾uje dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou za neprùkazné a proè naopak pøisuzuje absolutní váhu zji¹tìním, která se odehrála mimo sféru stì¾ovatelky. Stì¾ovatelka je toho názoru, ¾e neplnìní daòových povinností ze strany spoleèností CARTRIXX, KUKY a BONITUM EXPO (pro stì¾ovatelku naprosto cizí) nemù¾e vést k automatickému závìru soudu o neprokázání dodávek zlata v daòovém øízení od tìchto spoleèností.
[11] Pøes tuto skuteènost se v¹ak ¾alovaný i mìstský soud zabývali subjektivní stránkou jednání stì¾ovatelky a její vìdomostí o mo¾ném podvodu. K tomu stì¾ovatelka z procesní opatrnosti uvedla, ¾e jí správní orgány a¾ do roku 2007 neupozornily na jakékoliv podezøení z podvodu na DPH. Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 4. 2028, è. j. 2 Afs 35/2007-111, plyne, ¾e vìdomost o podvodu lze pøedpokládat tehdy, byla-li spoleènost s existujícím podvodem prokazatelnì seznámena. Ke zpùsobu, jakým mìla stì¾ovatelka vìdìt o údajném podvodu, nebylo nikdy nic øeèeno, i pøesto je vyvozován jednoznaèný závìr, ¾e stì¾ovatelka o podvodu vìdìla, èi vìdìt musela.
[23] K námitce nepøezkoumatelnosti Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e vycházel z ustálené judikatury, konkrétnì z rozsudku ze dne 4. 12. 200, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaný pod è. 133/2004 Sb. NSS. Soud konstatuje, ¾e dílèí závìry mìstského soudu si vzájemnì neodporují ani se nevyvrací. Mìstský soud uvedl, ¾e fyzická existence zlata nebyla ze strany finanèních orgánù zpochybnìna. Zpochybnìna byla skuteènost, zda stì¾ovatelka toto zlato skuteènì pøijala právì od spoleèností CARTRIXX, KUKY, resp. BONITUM EXPO, jak sama tvrdila na vystavených úèetních dokladech, nebo zda zlato nepøijala od nìkoho jiného. Tyto závìry mìstského soudu jsou zcela srozumitelné a Nejvy¹¹í správní soud se s nimi ztoto¾òuje. Závìr o tom, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti CARTRIXX, resp. KUKY, není v rozporu se závìrem, ¾e stì¾ovatelka mohla vìdìt, ¾e se úèastní podvodu na DPH. Nelze se proto ztoto¾nit s tvrzením stì¾ovatelky, ¾e odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného, a pota¾mo i napadeného rozsudku, nedává smysl.
[24] Mìstský soud na str. 12-13 napadeného rozsudku konstatoval, ¾e v pøípadì stì¾ovatelky existují skuteènosti, které prokazují, ¾e vìdìla, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Na poèátku obchodních transakcí je subjekt, který není dohledatelný (nekontaktní), neexistuje nebo deklarované transakce a vystavené faktury jednoznaènì popøe, popøípadì je po nìm vyhlá¹eno celostátní pátrání. V posuzovaném pøípadì byla prvotním zdrojem obchodovaného zlata spoleènost PROGI-PGI s.r.o., od které mìla zlato nakupovat spoleènost CARTRIXX zastoupená Josefem Zikmundem. Zástupce spoleènosti PROGI-PGI, pan ing. J. ©., je pro správce danì nekontaktní osobou a od r. 2002 je veden v policejní evidenci Pátrání po osobách . Dal¹ími dodavateli stì¾ovatelky pak byly spoleènosti KUKY a BONITUM EXPO (viz ní¾e). Uvedení dodavatelé stì¾ovatelky nejsou schopni prokázat, ¾e zbo¾í získali tvrzeným zpùsobem a ¾e ho následnì prodali stì¾ovatelce. Mìstský soud dále konstatoval, ¾e vzhledem k neobvyklosti formy a obsahu pøedmìtného obchodování mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli, zejména s ohledem na zpùsob dodání zlata (v igelitkách, aè ¹lo o dodávky v cenì miliónù korun), zpùsob vyplácení ceny (v hotovosti), formální zmìny právní subjektivity dodavatelù spojených s osobou Josefa Zikmunda a celkový mechanismus tohoto obchodování neodpovídá mno¾ství a cenì dodaného zlata. Pøedmìtné obchodování vykazuje natolik neodpovídající standardy obsahu a formy právních vztahù, ¾e stì¾ovatelka si musela být vìdoma rizikovosti pøedmìtného obchodování (k tomu viz argumentaci v èásti IV.D ní¾e), èemu¾ napovídá i spolupráce se spoleèností TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o., která zprostøedkovala na ¾ádost stì¾ovatelky nìkteré nákupy zlata od spoleènosti DAPEX Czech, spol. s r.o.
[25] K této námitce mìstský soud dále uvedl, ¾e argumentace stì¾ovatelky je v pøípadì interpretace pojmu podvod na DPH v rozporu s judikaturou Soudního dvora (viz dále argumentace v èásti IV.C ní¾e). Nestandardní okolnosti dodávek zlata od uvedených spoleèností lze pøi obvyklé míøe opatrnosti rozhodnì pova¾ovat za podezøelé a z tohoto dùvodu si stì¾ovatelka mohla být vìdoma, ¾e se úèastní plnìní zatí¾eného podvodem na DPH. Pokud se i za dané situace spolehla pouze na uji¹tìní svého dodavatele, jdou dùsledky tohoto jednání k její tí¾i.
[26] Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e podané shrnutí odùvodnìní mìstského soudu prokazuje, ¾e rozsudek je i v této èásti plnì pøezkoumatelný. Je z nìj seznatelné, jak na zmínìnou ¾alobní námitku reagoval, a z jakých dùvodù pova¾oval argumentaci stì¾ovatelky za chybnou. Námitka nedostateèného odùvodnìní této právní otázky mìstským soudem je proto nepøípadná. Rovnì¾ rozhodnutí ¾alovaného je v tomto ohledu plnì pøezkoumatelné. pokraèování IV. B) Námitka nesprávného hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemene a nesprávného hodnocení dùkazù
[27] Stì¾ejní otázkou pro posouzení námitky, zda stì¾ovatelka v daòovém øízení unesla své dùkazní bøemeno, je skuteènost, zda vìrohodným zpùsobem prokázala pøijetí zdanitelného plnìní od jí deklarovaných dodavatelù, v daném pøípadì tedy od spoleèností CARTRIXX, KUKY a BONITUM EXPO, a zda neuznáním jí deklarovaného nároku na odpoèet danì byla stì¾ovatelka èinìna odpovìdnou za neunesení dùkazního bøemene cizích subjektù (jejích dodavatelù).
[28] Z prùbìhu øízení pøed správcem danì vyplynuly následující skuteènosti: v pøiznání k DPH za zdaòovací období záøí 2003 stì¾ovatelka vykázala nadmìrný odpoèet danì ve vý¹i 3.149.414 Kè, deklarovaný za nákupy zlata, konkrétnì slitkù Au 999/000 o váze 10.000 g od spoleènosti KUKY, 50.000 g granulátu Au 999,9 od spoleènosti CARTRIXX a zlata-odpadu èistoty 99,9% v mno¾ství 3.018,80 g od spoleènosti BONITUM EXPO. Správce danì (a následnì i ¾alovaný) neuznal uplatnìný nárok na odpoèet DPH z osmi faktur, konkrétnì è. 10100018 (dodavatel KUKY), è. 0508/03, 1108/03, 1508/03, 1708/03, 2208/03 a 0309/03 (dodavatel CARTRIXX) a è. 002-2003-Pøi (dodavatel BONITUM EXPO) a dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by se plnìní ze strany uvedených spoleèností, ze kterého vze¹el nárok na odpoèet DPH, uskuteènila takovým zpùsobem, jakým o nich bylo úètováno. ®alovaný nejprve prvním rozhodnutím odvolání zamítl. Jeho rozhodnutí v¹ak bylo následnì zru¹eno rozsudkem Mìstského soudu v Praze ze dne 8. 10. 2008, è. j. 5 Ca 32/2006-170, nebo» do¹el k závìru, ¾e ¾alobce prokázal dodávky zlata od deklarovaných spoleèností. Následnì ¾alovaný daòové øízení doplnil provedením dal¹ích dùkazù a vydal nové, v záhlaví oznaèené rozhodnutí, které je pøedmìtem pøezkumu v nyní projednávané vìci.
[29] Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s mìstským soudem, ¾e stì¾ovatelka byla vyzvána toliko k prokázání toho, co sama uvádìla ve svém daòovém pøiznání. Pokud jde o dùkazy, které stì¾ovatelka k prokázání deklarovaného plnìní pøedlo¾ila, tj. pøijaté faktury, doklady o provedených úhradách, pøíjemky na sklad, dodací listy, zku¹ební listy ke zkou¹ce ryzosti, výdajové pokladní doklady, jedná se o dùkazy formální povahy, které mohou v obecné rovinì obstát pouze za situace, ¾e obchodní transakce nevykazují ¾ádné pochybnosti. Z konstantní judikatury Ústavního soudu vyplývá, ¾e prokazování nároku na odpoèet danì je prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet DPH, je-li správcem danì zpochybnìno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je v dokladech prezentováno. Pøedlo¾ení daòového dokladu (ve smyslu § 73 zákona o DPH) je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnìprávní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno tak, jak je plátcem deklarováno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu [srov. nález ÚS ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99 (N 73/22 SbNU 131)]. Jakkoliv se cit. judikatura vztahuje k pøedchozímu zákonu è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, není dùvodu se od tìchto závìrù jakkoliv odchylovat, nebo» znìní § 73 odst. 1 první vìty zákona o DPH, který je aplikovatelný v daném pøípadì, je pro dané úèely plnì srovnatelné s § 19 odst. 2 døíve platného zákona.
[30] V dané vìci správce danì vyslechl svìdkyni V. (vedoucí skladu drahých kovù), a to dne 18. 12. 2003, 17. 1. 2005, 10. 5. 2005 a 9. 12. 2009 (pøed ¾alovaným). ®alovaný se v souladu se závazným právním názorem mìstského soudu podrobnì zabýval dùkazní hodnotou její výpovìdi. Èiní tak podrobnì na str. 7-8 napadeného rozhodnutí, kde mimo jiné uvádí, ¾e nezpochybòuje autenticitu ani [ ] pravdivost jejich vyjádøení. Zdùrazòuje v¹ak, ¾e se mohla vyjádøit pouze ke skuteènostem, s nimi¾ se pøi své práci prostøednictvím generálního øeditele odvolatele [tj. stì¾ovatelky] setkala. Mezi takové skuteènosti nepatøí to, co je rozhodné pro nárok na odpoèet danì , a sice zda osoby, od kterých zlato pøebírala a o kterých ji informoval její nadøízený, generální øeditel stì¾ovatelky, zlato skuteènì dodávaly. Svìdkynì mohla potvrdit pouze fyzickou pøepravu zlata.
[31] S takovýmto hodnocením se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje. Svìdkynì nemohla potvrdit to, od jakých spoleèností bylo zlato stì¾ovatelce dodáno (obdobné závìry Nejvy¹¹ího správního o soudu ohlednì hodnocení svìdectví paní V. viz té¾ rozsudek ze dne 15. 12. 2011, è. j. 9 Afs 44/2011-343). Vyplývá z nìj, ¾e objednávání zlata nepatøilo do její náplnì práce, tak¾e mohla skuteènì pouze dosvìdèit pøebírání od osob, s nimi¾ byla seznámena na základì informací od generálního øeditele stì¾ovatelky, Ing. Moravce. Navíc v jejich vzájemných výpovìdích se vyskytuje nìkolik nesrovnalostí, pokud jde o zpùsob objednávání zlata. Ing. Moravec vypovídal, ¾e nìkdy objednávala zlato i sama paní V. Ta v¹ak uvedla, ¾e zbo¾í objednával pouze Ing. Moravec. Ani tvrzení, ¾e toto¾nost dodavatelù ovìøovala v¾dy z obèanských prùkazù, nezùstalo nezpochybnìné, nebo» napø. z výpovìdi svìdka Zikmunda (ze dne 17. 10. 2006 zachycené v protokolu è. j. FØ-15312/13/06) vyplynulo, ¾e si není jistý, párkrát ukazoval obèanku na vrátnici. A¾ na otázku zástupce stì¾ovatelky si vzpomnìl, ¾e jeho toto¾nost byla ovìøovaná, av¹ak jméno paní V. si nepamatoval.
[32] ®alovaný øádnì zhodnotil dùkazní prostøedky i ve vztahu k dodávce od spoleènosti KUKY. Nákupy zlata od této spoleènosti stì¾ovatelka vykázala poprvé v posuzovaném zdaòovacím období, kdy do¹lo ke zmìnì jejího jednatele a jediného spoleèníka, kterým se stal pan Rudolf Sedláèek, Tolstého 51/12, Praha 10-Vr¹ovice. V jeho zastoupení je v¹ak spoleènost KUKY nekontaktní osobou, stejnì tak není kontaktní pan Sedláèek. O jeho osobì ¾alovaný zjistil, ¾e byl ze svého bytu na shora uvedené adrese soudnì vystìhován, pùsobil zanedbaným dojmem a ¾e se jednalo nejspí¹e o nemocného èlovìka. K zastupování spoleènosti KUKY v plném rozsahu pan Sedláèek zmocnil pana P. T., obèana Ukrajiny, a následnì JUDr. I. P. Plná moc na pana T. je opatøena dolo¾kou o pravosti podpisu pana Sedláèka, není v¹ak na ní stvrzeno, ¾e pan T. udìlené zastupování pøijal. P. T. navíc nemìl dle sdìlení Policie ÈR, Øeditelství slu¾by cizinecké a pohranièní policie ze dne 21. 12. 2003 na území ÈR povolen pobyt na dlouhodobé vízum nad 90 dnù a nemìl povolení ani k pobytu trvalému; jeho ¾ádost o povolení pobytu na dlouhodobé vízum nad 90 dnù byla zamítnuta. Dal¹ím zástupcem spoleènosti KUKY byl JUDr. I. P., který dne 3. 1. 2004 vypovìdìl, ¾e k navázání jeho spolupráce s panem Sedláèkem do¹lo tak, ¾e byl kontaktován tøetí osobou, a nikoliv panem Sedláèkem; jméno této osoby si ji¾ nevybavoval, nicménì uvedl, ¾e si s ní domluvil schùzku, na které se teprve setkal s panem Sedláèkem. Pøi tom mu pøedal zplnomocnìní k zastupování spoleènosti KUKY. Výpovìï ze zastupování uvedené spoleènosti odùvodnil ¹patnou komunikací s panem Sedláèkem. Spoleènost KUKY v pøedmìtném zdaòovacím období neplnila povinnosti plátce DPH, kdy¾ nepøedlo¾ila daòové pøiznání. Jak uvádí ¾alovaný, [u] této spoleènosti se tedy neprokázalo, ¾e fakticky obchodovala se zlatem, ¾e vystavila odvolatelem pøedlo¾ené faktury jako øádné daòové doklady a ¾e vùbec mohla pro odvolatele uskuteènit zdanitelné plnìní ve smyslu zákona o DPH. Lze takté¾ usuzovat, ¾e pan Sedláèek byl spí¹e nastrèenou osobou, ne¾li skuteèným jednatelem spoleènosti KUKY.
[33] Mezi skuteènosti, k nim¾ je v øízení tøeba pøihlí¾et ve vztahu ke spoleènosti BONITUM EXPO, patøí i zji¹tìní, ¾e stì¾ovatelka vykázala od této spoleènosti pouze jedinou dodávku. Tato spoleènost nakupovala zlato od dodavatele První stavební Praha, s.r.o., která mìla také nakupovat od svého dodavatele-H. B. M., bytem H. 2497/8, O.-J., pøípadnì od dodavatele J. K. K+K, A. P. 3/6, O. 30. Dodavatelem subjektu H. B. M. mìl být D. N. N., který v¹ak nikdy nebyl plátcem DPH, v pøedmìtném období nemìl povolení k pobytu na území ÈR a DIÈ, které uvádìl na vystavovaných fakturách, patøí spoleènosti ÈEPRO, a.s. Místnì pøíslu¹ný správce danì subjektu zjistil, ¾e D. N. N. mìl pobyt na území ÈR povolen od 19. 3. 1997 do 19. 6. 1998 na adrese N., K. 1023, ale k trvalému pobytu nikdy nebyl pøihlá¹en. Proto¾e subjekt H. B. M. ve svém pokraèování daòovém pøiznání neprokázal pøijetí ani uskuteènìní plnìní týkajících se dodávek zlata, byla mu vymìøena daòová povinnost k DPH za zdaòovací období 3. ètvrtletí 2003 ve vý¹i 0 Kè. Vzhledem k tomu, ¾e tento dodavatel neprokázal uskuteènìní dodávek zlata tak, jak deklaroval na vystavovaných dokladech, správce danì neuznal nárok na odpoèet DPH z tìchto údajnì uskuteènìných plnìní, který uplatòovala spoleènost První stavební Praha jako jeho odbìratel. Ani tato spoleènost ve svém daòovém øízení neprokázala, ¾e pøijala, a ani to, ¾e uskuteènila plnìní v podobì dodávek zlata. Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e výpovìdi svìdka ing. J. V., zástupce spoleènosti BONITUM EXPO, jeho¾ výslech ¾alovaný provedl dne 15. 9. 2009, se ¾alovaný obsáhle vìnuje na str. 16-18 svého rozhodnutí; soud v tomto rozsahu na napadené rozhodnutí ¾alovaného odkazuje. Lze uzavøít, ¾e spoleènost BONITUM EXPO vìrohodnì neprokázala, zda zbo¾í skuteènì vlastnila èi mìla ve svém dr¾ení, a rovnì¾ neprokázala, ¾e uskuteènila zdanitelné plnìní ve prospìch stì¾ovatelky.
[34] Je tedy zøejmé, ¾e ¾alovaný v daòovém øízení provedl nové dùkazy a na podkladì novì zji¹tìného skutkového stavu dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka v øízení neprokázala pøijetí zdanitelných plnìní od spoleèností CARTRIXX, KUKY a BONITUM EXPO tak, jak o nich úètovala, s èím¾ se ztoto¾nil i Nejvy¹¹í správní soud. Skutkový stav údajùm deklarovaným stì¾ovatelkou v pøedlo¾ených daòových dokladech o pøijetí zdanitelného plnìní toti¾ neodpovídá. V souladu s vý¹e uvedeným tedy Nejvy¹¹í správní soud shledal nedùvodnou námitku stì¾ovatelky, ¾e rozlo¾ení dùkazního bøemene bylo v daòovém øízení posouzeno nesprávnì.
[35] K této otázce se mìstský soud i Nejvy¹¹í správní soud vyjadøovali ji¾ mnohokrát, a to konkrétnì i ve vìcech stì¾ovatelky v souvislosti s jinými zdaòovacími obdobími. Stì¾ovatelka se poka¾dé sna¾í situaci ve svùj prospìch zvrátit toto¾nou argumentací s odkazem na judikaturu Soudního dvora i tohoto soudu. Mìstský soud v této souvislosti vycházel ze stejné judikatury Soudního dvora, z ní¾ vychází stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti.
[36] Pojem podvod na DPH není vùbec svérazný , jak se sna¾í dovodit stì¾ovatelka. Je správními soudy u¾íván ve smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se zneu¾ití práva èi kolotoèových podvodù na DPH [rozsudky ze dne 12. 1. 2006 ve spojených vìcech Optigen Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci) a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Sb. rozh., s. I-483 (dále jen vìc Optigen ), a ze dne 6. 7. 2006 ve spojených vìcech C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL, Sb. rozh., s. I-6161, naposledy rozsudek Soudního dvora ze dne 21. 6. 2012, ve spojených vìcech Mahagében kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11, (dále jen vìc Mahagében )]. Judikatura Soudního dvora tímto pojmem oznaèuje situace, v nich¾ jeden z úèastníkù neodvede státní pokladnì vybranou daò a dal¹í si ji odeète, a to za úèelem získání zvýhodnìní, které je v rozporu s úèelem ¹esté smìrnice, nebo» uskuteènìné operace neodpovídají bì¾ným obchodním podmínkám. V této souvislosti lze odkázat na ji¾ shora uvádìné rozsudky Soudního dvora, kde termín podvod na DPH je v tomto smyslu bì¾nì u¾íván a je jak obsahem samotných polo¾ených pøedbì¾ných otázek, tak stanovisek generálních advokátù, jako¾ i obsahem samotných rozsudkù Soudního dvora.
[37] Ústavnost vý¹e uvedených závìrù ostatnì potvrdil také Ústavní soud, který odmítl stí¾nost stì¾ovatelky proti rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2010 è. j. 9 Afs 111/2009-274. V usnesení ze dne 23. 11. 2010, sp. zn. IV. ÚS 1885/10, Ústavní soud mimo jiné uvedl, ¾e se nelze ztoto¾nit ani se stì¾ovatelèiným pøesvìdèením, ¾e správní soudy chápou pojem podvodu na DPH odli¹nì od judikatury Soudního dvora, proto¾e v odùvodnìní svého rozhodnutí se nespokojily pouze se zji¹tìním, ¾e v øetìzci transakcí pøedcházejících dodání zlata stì¾ovatelce nebylo zaplaceno DPH, ale v souladu se závìry vyslovenými Soudním dvorem zkoumaly subjektivní stránku, tj. zda stì¾ovatelka vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, a hodnocením zji¹tìní uèinìných správními orgány dospìly soudy ke kladnému závìru. Od tìchto závìrù proto Nejvy¹¹í správní soud nemìl dùvodu se jakkoliv odchýlit ani v nyní projednávaném pøípadì.
[38] ®alovaný se okolnostmi daòového podvodu podrobnì zabýval. Je zøejmé, ¾e pojem daòový podvod aplikoval v projednávané vìci v souladu s vý¹e vyslovenou judikaturou Soudního dvora, na ni¾ ostatnì ve svém rozhodnutí hojnì odkazoval. Mìstský soud (i ¾alovaný) tuto otázku øádným zpùsobem posoudili. S provedeným hodnocením se ztoto¾nil následnì Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozsudku.
[39] K odkazu stì¾ovatelky na rozsudky zdej¹ího èi mìstského soudu, které vyznìly v její prospìch, soud uvádí, ¾e otázka uplatnìného nároku stì¾ovatelky na odpoèet danì je otázkou skutkovou, která je posuzována s ohledem na konkrétní okolnosti zji¹tìného skutkového stavu. V rozhodnutích zdej¹ího soudu, která vyznìla ve prospìch stì¾ovatelky, zùstala navíc tato otázka nároku na odpoèet danì více èi ménì otevøena, o èem¾ mimo jiné svìdèí i rozsudky sp. zn. 9 Afs 41/2008 a sp. zn. 9 Afs 47/2007. Nepøípadné jsou rovnì¾ odkazy stì¾ovatelky na rozsudky vydané ve vìci jiného stì¾ovatele-spoleènosti SOLITER, a. s. Rozhodnutí vydávaná správními orgány ve vìci stì¾ovatelky a ve vìci této spoleènosti, která rovnì¾ obchoduje se zlatem, nejsou skutkovì toto¾ná a jsou zalo¾ena na jiném skutkovém stavu a jiných dùkazních prostøedcích. V pøípadì stì¾ovatelkou odkazovaného rozhodnutí sp. zn. 2 Afs 37/2007 Nejvy¹¹í správní soud finanènímu úøadu vytkl, ¾e jeho pochybnosti o odùvodnìnosti uplatnìného nároku na odpoèet DPH nevyústily ve zkoumání subjektivní stránky; ve stì¾ovatelèinì pøípadì se v¹ak správní orgány i správní soudy touto otázkou v novém øízení zabývaly velmi dùkladnì. Námitka neodùvodnìného odli¹ného postupu je proto nedùvodná (shodnì se ostatnì vyslovil i Ústavní soud ve zmínìném usnesení sp. zn. IV. ÚS 1885/10).
IV. D) Prokázání vìdomosti stì¾ovatelky o její úèasti na daòovém podvodu
[40] Posuzování subjektivní stránky jednání stì¾ovatelky, tedy hodnocení její vìdomosti o daòovém podvodu, èásteènì souvisí s pøedchozí námitkou, tedy s interpretací daòového podvodu. Jak ji¾ bylo uvedeno, pojmem podvodu na DPH se zabýval Soudní dvùr zejména v rozsudcích citovaných v bodì [36] vý¹e. Ve vìci Optigen je zdùraznìno, ¾e nárok na odpoèet danì nemù¾e být dotèen tím, ¾e v øetìzci dodávek je jiná pøedchozí nebo následná transakce zatí¾ena skuteènostmi, o kterých plátce neví nebo nemù¾e vìdìt. Zavedení systému odpovìdnosti bez zavinìní by toti¾ pøekraèovalo rámec toho, co je nezbytné pro ochranu plateb do veøejného rozpoètu (srov. rozsudky ze dne 11. 5. 2006, Federation of Technological Industries a dal¹í, C-384/04,-Sb. rozh. s. I-4191, bod 32, jako¾ i ze dne 21. 2. 2008, Netto Supermarkt, C-271/06, Sb. rozh. s. I-771, bod 23). Vzhledem k tomu, ¾e odmítnutí nároku na odpoèet podle bodu 45 tohoto rozsudku je výjimkou ze základní zásady, kterou tento nárok pøedstavuje, je na daòovém orgánu, aby dostateènì právnì prokázal objektivní okolnosti umo¾òující uèinit závìr, ¾e osoba povinná k dani vìdìla nebo musela vìdìt, ¾e plnìní uplatòované k odùvodnìní nároku na odpoèet bylo souèástí podvodu spáchaného dodavatelem èi jiným subjektem operujícím v dodavatelském øetìzci na vstupu (Mahagében, bod 49).
[41] Uvedený výklad Soudního dvora pøevzala i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu. Ta potvrdila, ¾e ka¾dá úèetní transakce mezi dodavatelem a jeho odbìratelem v øetìzci musí být posuzována sama o sobì a charakter jednotlivých transakcí v øetìzci nemù¾e být zmìnìn pøedchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142). Zásada daòové neutrality brání obecné diferenciaci mezi legálními pokraèování a protiprávními plnìními. Proto subjekty, které pøijmou ve¹kerá opatøení, která od nich mohou být rozumnì vy¾adována, aby zajistily, ¾e jejich plnìní nejsou souèástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná o podvod na DPH, nebo jiné podvody, musejí mít mo¾nost dùvìøovat legalitì uvedených plnìní, ani¾ by riskovaly ztrátu svého nároku na odpoèet DPH odvedené na vstupu (viz rozsudek ze dne 11. 5. 2006 Commissioners of Customs & Excise a Attorney General proti Federation of Technological Industries a dal¹í, C-384/04, Sb. rozh., s. I 4191, bod 33).
[42] V daném pøípadì tedy z judikatury Soudního dvora ve vztahu k øe¹ené otázce vyplývá, ¾e nárok na odpoèet DPH bude zachován takovému subjektu, který nevìdìl ani vìdìt nemohl, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH. Pøi posuzování subjektivní stránky je pak nutno hodnotit, zda daný podnikatelský subjekt pøijal pøi výkonu své hospodáøské èinnosti pøimìøená opatøení, která od nìj rozumnì lze vy¾adovat, aby zajistil, ¾e jeho plnìní není souèástí podvodu. Pokud je ov¹em s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e dodání je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, je vìcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet. Osoba povinná k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní podvodného plnìní, pak musí být pro úèely ¹esté smìrnice pova¾ována za osobu úèastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zbo¾í prospìch, èi nikoli. V takové situaci toti¾ osoba povinná k dani pomáhá pachatelùm podvodu a stává se jejich spolupachatelem (viz vìc Kittel, cit. v bodì [36] vý¹e). Tyto principy rovnì¾ následnì pøejala i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudky ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 As 15/2008-100, nebo ze dne 30. 7. 2010, è. j. 8 Afs 14/2010-195, publikovaný pod è. 2172/2011 Sb. NSS).
[43] Není tedy povinností správních orgánù èi dokonce správních soudù prokázat, jakým zpùsobem a konkrétnì kterým z dodavatelù v øetìzci byl spáchán podvod. V daòovém øízení musí být nicménì postaveno najisto, v jakých skutkových okolnostech daòový podvod spoèíval, co¾ ¾alovaný beze zbytku uèinil. Lze souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e aby mohly finanèní orgány urèitému subjektu v souvislosti s daòovým podvodem upøít nárok na odpoèet DPH, musí být zji¹tìno, zda daný subjekt o podvodném jednání svých dodavatelù vìdìl, nebo s vynalo¾ením pøimìøených opatøení v rámci své obchodní èinnosti vìdìt mohl. To bylo v projednávané vìci prokázáno.
[44] Zpùsob obchodování stì¾ovatelky se spoleènostmi CARTRIXX a dal¹ími (STAVREK, France-Business nebo DAPEX) vykazuje v rozsahu poskytnutého plnìní natolik neodpovídající obecnì oèekávané standardy obsahu a formy právních vztahù (zejména zpùsob dodání zlata, vyplácení ceny a formální zmìny právní subjektivity dodavatelù), ¾e tyto okolnosti zakládají pro stì¾ovatelku nepøíznivé úèinky ve smyslu nemo¾nosti odpoètu DPH. Stì¾ovatelka je dlouhodobì zavedenou spoleèností na trhu se zlatem a v letech 2002 a¾ 2004 patøila ke tøem nejvìt¹ím výrobcùm zlatých ¹perkù v ÈR. Je rovnì¾ jedním ze tøí nejvìt¹ích tuzemských vývozcù zlata a od roku 2002 vykazovala na DPH v jednotlivých zdaòovacích obdobích nadmìrné odpoèty ve vý¹i øádovì milionù Kè. Z tìchto skuteèností ¾alovaný usoudil, ¾e stì¾ovatelce musela být známá situace na trhu zlata v tuzemsku, zejména z hlediska mno¾ství zlata, které se na nìm obchoduje, zvlá¹tì kdy¾ se zlato v Èeské republice netì¾í, nebylo dovezeno ani nebyly rozpou¹tìny zlaté rezervy ÈNB. Nevìdomost [stì¾ovatelky] o zlatu, které zaèalo být obchodováno bez identifikace jeho pùvodu, tak lze vylouèit (srov. str. 19 rozhodnutí ¾alovaného). Nejvy¹¹í správní soud se shoduje se ¾alovaným v jeho dùrazu na postavení stì¾ovatelky na trhu (zejména dlouholetou tradici v oblasti prodeje zlatých ¹perkù a její dlouhodobé zapojení do obchodù se zlatem, vèetnì vývozu zlata do zahranièí), obchodní zku¹enosti jejího øeditele Ing. Moravce (pøedsedy pøedstavenstva, který se v prostøedí obchodù s drahými kovy pohybuje cca od roku 1981) a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli pøi nákupu zlata (srov. str. 20-22 rozhodnutí ¾alovaného).
[45] Nejvy¹¹ímu správnímu soudu je z jeho úøední èinnosti známo (protokol ze dne 13. 12. 2005, è. j. 279579/05/001932/7644, rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 18. 3. 2010, è. j. 9 Afs 83/2009-232), ¾e ve zdaòovacích obdobích bøezen a kvìten 2005 byla z iniciativy stì¾ovatelky do øetìzce MAJK-DAPEX Czech, spol. s r. o.-stì¾ovatelka, zcela formálnì zapojena spoleènost TRADE CENTER PRAHA, spol. s.r.o., a to za úèelem èerpání odpoètu DPH. Obchodní vztah mezi stì¾ovatelkou a touto spoleèností byl postaven na skuteènosti, ¾e Ing. Moravec jako zástupce stì¾ovatelky oslovil pana V., zástupce TRADE CENTER, aby pro nìho od konkrétního dodavatele nakoupil zbo¾í, s tím, ¾e se mu tento dodavatel ozve. Pan V. byl kontaktován panem Zikmundem, zástupcem dodavatele DAPEX, cena za zbo¾í navr¾ená panem Zikmundem byla odsouhlasena Ing. Moravcem. Z výpovìdi svìdka V. pak vyplývá, ¾e danou transakci nemohl nikterak ovlivnit a ve¹keré podrobnosti obchodu byly dohodnuty mezi Ing. Moravcem a panem Zikmundem. Svìdek V. v této souvislosti vypovìdìl, ¾e mu byla stì¾ovatelem vyplacena odmìna, kterou nazval provizí za zprostøedkování. I pøes tyto skuteènosti byla z iniciativy stì¾ovatelky transakce vykázána jako dodání zbo¾í mezi DAPEX a TRADE CENTER, a následné dodání zbo¾í mezi touto spoleèností a stì¾ovatelkou.
[46] Je zøejmé, ¾e stì¾ovatelka obchoduje minimálnì nestandardním zpùsobem. Její bezprostøední dodavatelé nejsou opakovanì zpùsobilí dolo¾it k posuzovaným plnìním ¾ádné objektivní dùkazy, ve¹keré prvotní deklarované nákupy vykazují zcela stejný scénáø, bez ohledu na to, zda jde o dodavatele zastupované panem Zikmundem, postupnì zapojované do øetìzce v závislosti na zru¹ení jejich registrace k DPH, atd. V¹ichni bezprostøední dodavatelé stì¾ovatelky formálnì nakupují zlato, o jeho¾ pùvodu nikdo nic neví, bez ovìøování jeho ryzosti. Milionové platby hradí v hotovosti, a to podle nemìnného scénáøe, kdy v øetìzci opakovanì dochází k neodvedení danì do státního rozpoètu subjektem, který mìl zlato jako první v øetìzci dodat. K nákupùm a prodejùm zlata dochází buï ve stejný den, nebo v minimálních èasových odstupech. K pøedávání zlata údajnì dochází na parkovi¹tích, benzinových pumpách, v kavárnách, zlato dodavatelé nosí v igelitových ta¹kách, milionové èástky po kapsách. Objednávky jsou zásadnì ústní a neexistují ani písemné smlouvy dokládající tuto obchodní spolupráci stì¾ovatelky s jejími dodavateli. Ve dvou zdaòovacích obdobích, dokonce sama stì¾ovatelka do øetìzce zcela formálnì zaèlenila spoleènost TRADE CENTER a vìdomì tak pøedstírala dodávky v øetìzci spoleèností MAJK-DAPEX-TRADE CENTER-stì¾ovatelka. Stì¾ovatelka v¹ak stále formálnì od tìchto subjektù zlato odebírá i pøesto, ¾e o pùvodu zlata jí údajnì není nic známo. Za tìchto okolností je Nejvy¹¹í správní soud pøesvìdèen, ¾e obchodní transakce, ze kterých stì¾ovatelka uplatnila nárok na odpoèet DPH, nejsou nahodilými obchodními transakcemi, jejich¾ souèástí se stì¾ovatelka stala bez vlastního vìdomí èi pøièinìní.
[47] Správce danì provìøoval nákupy drahých kovù vykazované stì¾ovatelkou ve více ne¾ 40 mìsíèních zdaòovacích obdobích. Po celou dobu (poèínaje lednem 2002) pobíhalo obchodování se zlatem, jeho¾ byla stì¾ovatelka koneèným odbìratelem, obdobným zpùsobem. Nikdy nebylo prokázáno, kdo byl skuteèným dodavatelem obchodovaného zlata, ani odkud zlato pochází, nebo» døíve, ne¾ ho stì¾ovatelka pou¾ila pro své podnikání, bylo pøedmìtem obchodování dle pøedkládaných dokladù pouze u dvou pøedchozích subjektù. Na poèátku obchodování s dodávkami zlata stojí nekontaktní subjekt, pouze formálnì plnící povinnost podávat daòová pøiznání, bez úhrady DPH. Tento subjekt, buïto ve skuteènosti vùbec neexistuje nebo je nekontaktní, deklarované transakce jednoznaènì popøe a potvrdí, ¾e se obchodem se zlatem nikdy nezabýval a sporné faktury nevystavil, pøípadnì neproká¾e faktické obchodování se zlatem (srov. str. 13-18 rozhodnutí ¾alovaného a body [31] a¾ [33] tohoto rozsudku). Následují pokraèování dodavatelé stì¾ovatelky (napø. spoleènosti CARTRIXX s. r. o.-v souèasnosti ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku, STAVREK s. r. o., KUKY, spol. s r. o., SODANA-v souèasné dobì ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku, France-Business-v souèasné dobì v likvidaci, nebo DAPEX), kteøí se a¾ na výjimky formálnì mìní v dùsledku zru¹ení jejich registrace k DPH z úøední povinnosti, av¹ak personální propojení zùstává zpravidla nemìnné. Tato skuteènost je zjevná zejména u spoleèností zastupovaných Josefem Zikmundem, pùvodnì jednajícím za spoleènost CARTRIXX. Poté, co byla této spoleènosti zru¹ena správcem danì registrace k DPH pro neplnìní zákonných povinností, jednal Josef Zikmund za spoleènost France-Business, zaregistrovanou k DPH hned následnì. Po zru¹ení i této registrace z úøední povinnosti pro neplnìní zákonem stanovených povinností pan Zikmund zastupoval pøi dodávkách zlata stì¾ovatelce spoleènost DAPEX.
[48] Skuteènost, ¾e shora popsaný mechanismus obchodování byl stì¾ovatelkou uplatòován opakovanì v pøibli¾nì 40 provìøovaných zdaòovacích obdobích, není ¾ádnou domnìnkou èi cejchováním stì¾ovatelky. Jedná se o prokázaný skutkový stav, který vyplývá jak z rozhodnutí ¾alovaného, tak ze spisového materiálu, jako¾ i z dokladù dolo¾ených samotnou stì¾ovatelkou. Zdej¹í soud nemá ¾ádné pochybnosti o tom, ¾e provìøované transakce, ve kterých je stì¾ovatelka koneèným pøíjemcem deklarované dodávky zlata, mají shodné rysy (srov. napø. è. j. 9 Afs 44/2011-343, è. j. 9 Afs 41/2008-64). Zmínìné indicie, by» ka¾dá sama o sobì nejsou nezákonné, ve svém souhrnu tvoøí logický a ucelený soubor vzájemnì se doplòujících a na sebe navazujících nepøímých dùkazù, které spolehlivì a jednoznaènì prokazují skuteènost, ¾e stì¾ovatelka o podvodu na DPH vìdìla èi minimálnì vìdìt mohla. I tyto nepøímé dùkazy tak spolehlivì prokazují subjektivní stránku jednání stì¾ovatelky (srov. rozsudek NSS ze dne 30. 5. 2012, è. j. 1 Afs 26/2012-34).
[49] ®alovaný k výpovìdi svìdka Zikmund zaznamenané v protokolu ze dne 15. 9. 2009, è. j. 12063/09-1300-101206, na ní¾ v kasaèní stí¾nosti stì¾ovatelka odkazovala, uvedl, ¾e jeho svìdectví nemá sílu prokázat dodávky zlata jménem spoleènosti uvedené na fakturách vystavených stì¾ovatelce, pøesto¾e je svìdek odsouhlasil v mno¾ství i cenì (str. 15 rozhodnutí ¾alovaného). Výsledky daòového øízení provedeného u CARTRIXX toti¾ tomu neodpovídají-tato spoleènost neunesla dùkazní bøemeno ohlednì obchodù se zlatem. Svìdek Zikmund tak mohl pouze potvrdit fyzické pøemístìní zlata a vyinkasování penìz, ale nikoliv skuteènost, ¾e plnìní byla uskuteènìna jménem spoleènosti CARTRIXX, která neprokázala, ¾e zbo¾í nakoupila, ani ¾e s ním disponovala. Z tohoto dùvodu nepova¾oval svìdectví pana Zikmunda za vìrohodné a uvedená svìdecká výpovìï není s to vyvrátit domnìnku o vìdomém zapojení do øetìzce organizovaného pro úèely èerpání odpoètu DPH.
[50] Nejvy¹¹í správní soud se s hodnocením výpovìdi ¾alovaným ztoto¾òuje. Fakt, ¾e v daòovém øízení CARTRIXX neprokázala poskytnutí zdanitelného plnìní stì¾ovatelce dle vystavených faktur, výraznì oslabuje vìrohodnost výpovìdi svìdka Zikmund, jejího jednatele, pokud tvrdí, ¾e finanèní úøady jeho spoleènostem odpoèty na dani uznávaly; takové tvrzení postrádá oporu ve spise. Dále svìdek Zikmund uvádìl, ¾e by se pochybných machinací za úèelem obohacování na DPH nikdy z hlediska profesionálního i osobního nedopustil. Ve své pøedchozí výpovìdi v¹ak uvádìl, ¾e ho nezajímalo, odkud obchodované zlato pochází, neovìøoval hmotnost ani ryzost zlata, proto¾e podnikal na základì dùvìry a pozitivních výsledkù kontrol provádìných jeho odbìrateli (str. 12 rozhodnutí ¾alovaného). Nepamatuje si, proè byly registrace na DPH jeho spoleènostem zru¹eny, nevysvìtlil, jakým zpùsobem fakturoval zlato i pøesto, ¾e byl jednatelem vícero spoleèností.
[51] V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 4. 2008, è. j. 2 Afs 35/2007-111, na který stì¾ovatelka hojnì odkazovala, zdej¹í soud konstatoval, ¾e vzhledem ke zvý¹enému riziku daòových podvodù právì v oblasti obchodování se zlatem bude mo¾né klást na subjekty se zlatem obchodující vy¹¹í nároky stran posouzení otázky, zda vìdìly nebo mohly vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty. Toto posouzení bude v¾dy vìcí individuálního posouzení správce danì, který musí v ka¾dém pøípadì prokázat okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o takový pøípad. Obecnì lze øíci, ¾e vy¹¹í nároky bude mo¾no klást na subjekty na trhu zavedené a s touto v Èeské republice objektivnì existující problematikou podvodù na dani z pøidané hodnoty prokazatelnì seznámené. Jak ji¾ bylo vý¹e popsáno, v pøedmìtném pøípadì ¾alovaný okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o daòový podvod, o kterém stì¾ovatelka pøinejmen¹ím vìdìt mohla, bezpochyby prokázal. Zohlednil pøitom právì dlouholeté výsadní postavení stì¾ovatelky na trhu se zlatem a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí. V této souvislosti je nepøípadný argument stì¾ovatelky, ¾e ve zdaòovacích obdobích prosinec 2004, leden a¾ únor 2005 a duben 2005 správce danì ve vztahu ke spoleènosti DAPEX, její¾ jednatel-pan Zikmund-dodával zlato i stì¾ovatelce prostøednictvím jiné své spoleènosti, nároky na odpoèet DPH uznal. Posuzování nároku na odpoèet DPH je zejména otázkou skutkovou, pøièem¾ ka¾dé daòové øízení vychází z jiných dùkazù a jiných skutkových zji¹tìní. Není tedy vylouèeno, aby ve vztahu k jednomu zdaòovacímu období byl daòovému subjektu nárok na odpoèet danì uznán a v jiném období odepøen.
[52] Soud se ztoto¾òuje s hodnocením dùkazních prostøedkù i ve vztahu k dodavateli KUKY. Za tuto spoleènost jednal pan Rudolf Sedláèek, v jeho¾ zastoupení je KUKY nekontaktní osobou, stejnì tak není kontaktní pan Sedláèek (viz vý¹e bod [32]). K zastupování spoleènosti KUKY v plném rozsahu pan Sedláèek zmocnil pana P. T., obèana Ukrajiny, který zlato za tuto spoleènost pøedával (srov. výpovìï svìdkynì V. ze dne 18. 12. 2003, protokol è. j. 245049/03/001932/7644). Stì¾ovatelka pøedlo¾ila plnou moc udìlenou panu T. jednatelem KUKY panem Sedláèkem, s tím, ¾e byla vystavena na ¾ádost stì¾ovatelky dne 29. 8. 2003. Nelze tedy pominout, ¾e stì¾ovatelka iniciovala vznik listiny zasahující do interních zále¾itostí jiného subjektu, a to v dobì, kdy do¹lo ke zmìnì jednatele spoleènosti KUKY na pana Sedláèka, zapojením cizího státního pøíslu¹níka bez øádných povolení k pobytu v ÈR. Vzhledem k tomu, ¾e zastupování spoleènosti KUKY panem T. se týkalo toliko obchodní spolupráce se stì¾ovatelkou, a nikoliv èinnosti spoleènosti KUKY jako takové, hodnotí soud ve shodì s ¾alovaným toto zastoupení jako úèelové; tento vztah rovnì¾ podporuje závìry o tom, ¾e stì¾ovatelka nemohla být pouze nevìdoucím odbìratelem. V této souvislosti pova¾uje soud za vhodné uvést, ¾e není ani zøejmé, komu patøí podpisy pøíjemce na výdajových pokladních dokladech deklarujících platby stì¾ovatelky dodavateli KUKY, kdy¾ se tyto podpisy od sebe na jednotlivých dokladech odli¹ují (str. 10 rozhodnutí ¾alovaného).
[53] Soud takté¾ souhlasí s hodnocením dùkazních prostøedkù týkajících se spoleènosti BONITUM EXPO (viz bod [33] vý¹e), kdy ¾alovaný zpochybnil pravdivost a vìrohodnost tvrzení o nákupech a prodejích zlata touto spoleèností, která nikterak neprokázala, ¾e zlato skuteènì vlastnila. Spoleènosti se ani nepodaøilo prokázat uskuteènìní zdanitelného plnìní ve prospìch stì¾ovatelky. Svìdectví zástupce spoleènosti, ing. V., soud v souladu se ¾alovaným hodnotí jako úèelové, jeliko¾ prokazuje toliko skuteènost, ¾e zbo¾í ke stì¾ovatelce fyzicky pøemístil, vyinkasoval peníze a vystavil fakturu, av¹ak nikoliv to, ¾e plnìní bylo uskuteènìno jménem spoleènosti BONITUM EXPO. Tvrzení svìdka V., ¾e zbo¾í pro¹lo skladem a skladovou evidencí, není dùvìryhodné, jeliko¾ uvedená spoleènost skladovou evidenci správci danì ani na výzvu nepøedlo¾ila.
[54] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e ze skutkového stavu zji¹tìného v daòovém øízení zøetelnì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka o podvodných jednáních na DPH vìdìla, nebo alespoò vìdìt mohla a nepøedlo¾ila ¾ádný dùkaz, který by tento závìr zpochybnil. K tomuto závìru soud pøistoupil i s ohledem na dlouholeté obchodní zku¹enosti stì¾ovatelky a její dlouhodobé èinnosti ve zlatnictví a v obchodování se zlatem. Lze uzavøít, ¾e stì¾ovatelka pokraèování v zájmu minimalizace podnikatelského rizika nepøijala dostateènì pøimìøená opatøení, aby problémovost svých obchodních partnerù vylouèila a aby vylouèila objektivní pochybnosti o zpùsobu realizace dodávek zlata od svých dodavatelù. Tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v pøedmìtné dobì nic nenasvìdèovalo probíhajícím podvodùm spojeným s pøedmìtnými dodávkami zlata, jako¾ i o tom, ¾e neznala dodavatele svých dodavatelù, èi ¾e mezi nimi a jí nebyla ¾ádná personální èi jiná vazba, nelze pøijmout. Stì¾ovatelka se pøed daòovými orgány i správními soudy sna¾í vytvoøit dojem, ¾e je pouhým obchodníkem se zlatem, nikoliv expertem na daòové podvody, a ¾e v pøípadì, ¾e k podvodùm skuteènì docházelo, je jen pouhou obìtí obchodù zatí¾ených podvodem na DPH. Okolnosti projednávaného pøípadu v¹ak jednoznaènì naznaèují, ¾e stì¾ovatelka dobrou víru osvìdèit nemù¾e.
[55] Soud tedy neshledal, ¾e by skutková zji¹tìní ¾alovaného ve vztahu k subjektivní stránce jednání stì¾ovatelky-její vìdomosti o mo¾ném podvodu na DPH-byla nedostateèná. Rovnì¾ hodnocení této námitky mìstským soudem má odraz ve zji¹tìném skutkovém stavu a je dostateèné. Tato námitka je proto nedùvodná.
[56] Nejvy¹¹í správní soud proto ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl jako nedùvodnou.
[57] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s § 120 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly.