Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/382-PGP
Timestamp: 2018-08-18 00:24:11+00:00
Document Index: 188313981

Matched Legal Cases: ["l'article 293", "l'article 93", "l'article 256", 'arrêt ', "l'article 98", "l'article 261", '§ 360']

TVA - Champ d'application et territorialité - Opérations imposables en raison de leur nature - Règles générales applicables aux auteurs et interprètes des œuvres de l'esprit et aux artistes du spectacle
382-PGPTVA - Champ d'application et territorialité - Opérations imposables en raison de leur nature - Règles générales applicables aux auteurs et interprètes des œuvres de l'esprit et aux artistes du spectacle1
BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-20-20120912
En application des dispositions des articles 256 du code général des impôts (CGI) et 256 A du CGI, les auteurs des œuvres de l'esprit, les artistes-interprètes et les artistes du spectacle, agissant à titre indépendant, doivent soumettre à la TVA les livraisons de biens et les prestations de services qu'ils réalisent à titre onéreux sous réserve de l'application de la franchise en base de l'article 293 B du CGI ( BOI-TVA-DECLA-40-30).
I. Situation des auteurs des œuvres de l'esprit
Le code de la propriété intellectuelle organise la protection de la propriété littéraire et artistique. Les articles L122-1 et suivants du code de la propriété intellectuelle reconnaissent aux auteurs des œuvres de l'esprit des droits patrimoniaux sur leurs œuvres : droit de représentation, droit de reproduction, droit de suite, droit à rémunération pour copie privée. Les œuvres protégées sont les œuvres littéraires ou artistiques originales, c'est-à-dire celles qui portent l'empreinte de la personnalité de l'artiste (articles L112-1 à L112-4 du code de la propriété intellectuelle). Les titulaires des droits sont les auteurs des œuvres leur vie durant, les articles L113-1 à L113-9 du code de la propriété intellectuelle précisant à qui appartient cette qualité dans le cas d'œuvres de collaboration, d'œuvres composites et d'œuvres collectives. Toutefois, au décès de l'auteur, les droits persistent au profit des ayants droit des auteurs dans les conditions fixées par les articles L123-1 à L123-12 du code de la propriété intellectuelle.
Les auteurs des œuvres de l'esprit peuvent exploiter individuellement leurs droits (par exemple, cas de l'écrivain qui conclut un contrat d'édition). La gestion collective des droits, plus répandue, est assurée par des sociétés de perception et de répartition de droits, obligatoirement constituées sous forme de sociétés civiles.
1. Auteurs des œuvres de l'esprit agissant à titre indépendant
Lorsqu'ils agissent à titre indépendant, les auteurs des œuvres de l'esprit doivent soumettre à la TVA leurs opérations. En revanche, lorsqu'ils agissent en qualité de salariés, ils n'ont pas la qualité d'assujetti à la TVA.
a. Cas de l'auteur salarié
Les œuvres réalisées en vertu d'un contrat de travail n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA.
Toutefois, les œuvres réalisées dans le cadre d'un tel contrat peuvent donner lieu à la perception (concomitante ou ultérieure) de rémunérations dans le cadre de l'exploitation des droits conservés par l'auteur sur ses œuvres : ces rémunérations, perçues à titre indépendant, doivent être soumises à la TVA.
Remarque : Situation des auteurs et compositeurs dont les droits sont soumis à l'impôt sur le revenu selon les règles prévues en matière de traitements et salaires.
En application des dispositions de l'article 93-1 quater du CGI, les produits des droits d'auteur perçus par les écrivains et compositeurs sont soumis à l'impôt sur le revenu selon les règles prévues en matière de traitements et salaires lorsqu'ils sont intégralement déclarés par des tiers. La situation des écrivains et compositeurs à l'égard de l'impôt sur le revenu n'a pas pour effet de placer leurs opérations hors du champ d'application de la TVA conformément aux dispositions de l'article 256 A du CGI dès lors qu'ils agissent à titre indépendant.
La jurisprudence a d'ailleurs confirmé que les revenus en cause demeuraient des bénéfices non commerciaux même si la base d'imposition est déterminée selon les règles applicables aux traitements et salaires : cour administrative d'appel de Paris, arrêt du 9 octobre 1990 n° 89PA00895.
b. Situation des journalistes
En vertu de l'article L7112-1 du code du travail, les journalistes professionnels bénéficient d'une présomption d'existence de contrat de travail et sont donc salariés de l'entreprise de presse qui les emploie. La rémunération qu'ils perçoivent n'est pas soumise à la TVA.
Cette situation de salarié n'exclut toutefois pas que les journalistes perçoivent des rémunérations qui ont le caractère de droits d'auteur passibles de la TVA (par exemple : sommes perçues au titre de la publication de leurs articles en recueil conformément à l'article L121-8 du code de la propriété industrielle).
Par ailleurs, le journaliste qui exercerait sa profession en toute indépendance vis-à-vis de l'entreprise de presse et percevrait sa rémunération en droits d'auteur devrait la soumettre à la TVA.
2. Titulaire de la qualité d'auteur
En principe, la qualité d'auteur appartient, sauf preuve contraire, à celui ou à ceux sous le nom de qui l'œuvre est divulguée.
L'article L113-2 du code de la propriété intellectuelle précise toutefois dans certains cas à qui appartient la propriété de l'œuvre et le titulaire des droits.
L'œuvre composite est l'œuvre nouvelle à laquelle est incorporée une œuvre préexistante sans la collaboration de l'auteur de cette dernière. Elle est la propriété de l'auteur qui l'a réalisée, sous réserve des droits de l'auteur de l'œuvre préexistante.
L'œuvre de collaboration est celle à la création de laquelle ont concouru plusieurs personnes physiques. Elle est la propriété commune des auteurs. De plus, lorsque la participation de chacun des coauteurs relève de genres différents, chacun peut, sauf convention contraire, exploiter séparément sa contribution personnelle, sans toutefois porter préjudice à l'exploitation de l'œuvre commune (article L113-3, dernier alinéa, du code de la propriété intellectuelle).
L'œuvre audiovisuelle (dont l'œuvre cinématographique) est une œuvre de collaboration pour laquelle la loi a réputée coauteurs : les auteurs du scénario, de l'adaptation, du texte parlé, des compositions musicales spécialement réalisées pour l'œuvre ainsi que le réalisateur.
L'œuvre radiophonique est également une œuvre de collaboration.
L'œuvre collective est celle qui est créée sur l'initiative d'une personne physique ou morale qui l'édite, la publie et la divulgue sous sa direction et son nom et dans laquelle la contribution personnelle des divers auteurs participant à son élaboration se fond dans l'ensemble en vue duquel elle est conçue sans qu'il soit possible d'attribuer à chacun d'eux un droit distinct sur l'ensemble réalisé. L'œuvre collective est la propriété de la personne physique ou morale sous le nom de laquelle elle est divulguée.
Les encyclopédies et les dictionnaires sont des exemples d' œuvres collectives.
- les entrepreneurs ou organisateurs de spectacle ;
- les intermédiaires (agents littéraires et artistiques, courtiers, etc).
Les directeurs de collection ont ou non la qualité d'auteur selon le degré de participation aux ouvrages publiés qui dépend des circonstances de droit (stipulations des contrats) ou de fait (par ailleurs la jurisprudence considère que la collection elle-même n'est pas une œuvre de l'esprit).
3. Ayants droit des auteurs des œuvres de l'esprit
Les ayants droit des auteurs sont redevables de la TVA. Sont concernés notamment les héritiers, les légataires et les exécuteurs testamentaires des auteurs des œuvres de l'esprit. Tel est également le cas des conjoints survivants d'auteurs bénéficiaires de l'usufruit du droit d'exploitation prévu à l'article L123-6 du code de la propriété intellectuelle.
Il en est de même pour les différents organismes professionnels auxquels les auteurs ou leurs ayants droits légaux peuvent confier le soin de conclure des contrats de représentation de leurs œuvres ou la perception des droits qui leur reviennent.
Remarque : Le terme d'auteur est utilisé dans les développements qui suivent pour désigner les auteurs, leurs ayants droit et le conjoint survivant.
a. Société en participation constituée dans le cadre d'un contrat de « compte à demi »
Par un tel contrat, l'auteur charge l'éditeur de fabriquer des exemplaires de l'œuvre et d'en assurer la publication et la diffusion moyennant l'engagement réciproque de partager les bénéfices et les pertes. La société en participation est redevable de la TVA au titre de la vente des exemplaires. L'auteur n'est en revanche pas personnellement redevable de la TVA au titre du bénéfice retiré de sa participation.
b. Société de fait constituée par tous les cohéritiers d'un même auteur
Les droits de tous les cohéritiers d'un même auteur sont fréquemment versés à l'un d'entre eux chargé de les percevoir collectivement puis de les répartir à chaque ayant droit. Il est admis que les cohéritiers se placent au regard de la TVA dans la situation d'une société de fait redevable de la TVA à raison de l'ensemble des droits perçus, le versement de la taxe étant alors assuré par le cohéritier gérant.
Cette faculté de considérer un cohéritier comme gérant d'une société de fait redevable de la TVA ne concerne pas les intermédiaires (avocats, agents divers, etc) qui peuvent éventuellement percevoir des droits pour le compte d'un ou plusieurs auteurs ou héritiers ou d'un groupement de cohéritiers à qui ils les reversent. En effet, dans ce cas, chaque auteur, ayant droit ou gérant d'un groupement de fait de cohéritiers est personnellement redevable de la TVA au titre de ses perceptions. Chacune de ces personnes doit déclarer à la TVA l'ensemble des droits perçus pour son compte et peut déduire la taxe facturée par l'intermédiaire dans les conditions de droit commun.
5. Nature des œuvres concernées
Sous cette condition, l'article L112-2 du code de la propriété intellectuelle cite notamment :
- les livres, brochures, et autres écrits littéraires, artistiques et scientifiques ;
- les conférences, allocutions, sermons, plaidoiries et autres œuvres de même nature ;
- les œuvres audiovisuelles consistant dans des séquences animées d'images, sonorisées ou non ;
- les œuvres chorégraphiques, les numéros et tours de cirque et les pantomimes ;
Il est rappelé que les relevés topographiques effectués par les géomètres-experts ne remplissent pas la condition d'originalité nécessaire à la reconnaissance d'une œuvre de l'esprit (réponse ministérielle à M. Etienne PINTE n° 58838, JO AN du 28 janvier 1985).
- les œuvres graphiques ou plastiques.
Sont également concernées, les œuvres visées à l'article 98 A II de l'annexe III au CGI. La description de ces œuvres figure au BOI-TVA-SECT-90-10 au II.
Peuvent également être considérées comme des œuvres d'art, des arts appliqués, les productions qui, sans être mentionnées dans cette énumération, remplissent les conditions suivantes :
- elles sont réalisées en exemplaire unique ou en nombre limité. Il est indispensable, à cet égard, que les créations puissent être individualisées par la signature de leur auteur et qu'elles soient numérotées lorsqu'elles sont produites en plusieurs exemplaires ;
- elles dénotent de la part de leur auteur l'intention de réaliser une œuvre qui a exclusivement une fonction artistique. Les productions d'objets utilitaires par nature (production de l'artisanat d'art telles que assiettes peintes, tissus, vêtements, mobilier, instruments de musique, bijoux...) ne peuvent être considérées comme des œuvres des arts appliqués que s'il apparaît qu'elles constituent le support d'une création artistique et n'ont aucune vocation à être utilisées en fonction de leurs caractéristiques apparentes.
L'article L112-3 du code de la propriété intellectuelle protège également les auteurs de traductions, d'adaptations, de transformations ou d'arrangements des œuvres de l'esprit, les anthologies ou recueils d'œuvres diverses qui, par le choix et la disposition des matières, constituent des créations intellectuelles.
Il s'agit des opérations de vente d'œuvres graphiques ou plastiques (peintures, sculptures, dessins, etc).
Les opérations suivantes sont notamment imposables :
- vente des exemplaires des œuvres dont l'auteur assure lui-même la reproduction et la diffusion (situation des auteurs-éditeurs) ;
- vente des exemplaires des œuvres lorsque l'auteur est lié à l'éditeur par un contrat « à compte d'auteur ». Dans cette situation, l'éditeur commercialise les exemplaires pour le compte de l'auteur auquel il est lié par un contrat de louage d'ouvrage.
2. Exploitation des droits d'auteur
a. Opérations relevant de l'exercice du droit de représentation
La représentation consiste dans la communication de l'œuvre au public par un procédé quelconque et notamment :
- par récitation publique, exécution lyrique, représentation dramatique, présentation publique, projection publique et transmission, dans un lieu public de l'œuvre télédiffusée ;
Les rémunérations perçues en vertu d'un contrat de représentation (articles L132-18 et L132-22 du code de la propriété intellectuelle) ou d'un contrat de cession du droit de représentation doivent être soumises à la TVA.
b. Opérations relevant de l'exercice du droit de reproduction
La reproduction d'une œuvre de l'esprit consiste dans sa fixation matérielle par tous procédés qui permettent de la communiquer au public de manière indirecte ; elle peut s'effectuer notamment par imprimerie, dessin, gravure, photographie, moulage et tous procédés des arts graphiques et plastiques, enregistrement mécanique, cinématographique ou magnétique.
Doivent être soumises à la TVA :
- les sommes perçues en contrepartie de la cession du droit de reproduction. Tel est notamment le cas des redevances perçues dans le cadre d'un contrat d'édition (articles L132-1 et suivants du code de la propriété intellectuelle) ;
- les sommes perçues au titre de la rémunération pour copie privée des phonogrammes ou des vidéogrammes instituée par les articles L311-1 et suivants du code de la propriété intellectuelle.
Les sommes perçues au titre du droit de suite prévu à l'article L122-8 du code de la propriété intellectuelle ne doivent pas être soumises à la TVA.
3. Autres opérations
Les livraisons de biens et les prestations de services ne portant pas sur des œuvres de l'esprit réalisées par les auteurs ou leurs ayants droit sont imposables dans les conditions de droit commun.
1. Prix et récompenses
Les sommes perçues à l'occasion de l'attribution de prix (par ex : le Prix Nobel de littérature) n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA dès lors qu'elles constituent des récompenses ne rémunérant pas une livraison de biens ou l'exécution d'une prestation de services.
2. Aides à la création
Les auteurs des œuvres de l'esprit peuvent percevoir de divers organismes publics ou privés des aides ou des bourses. Ces sommes ne sont pas imposables à la TVA sauf si elles ont en fait pour contrepartie une livraison de biens ou une prestation de services ou si elles constituent le complément du prix d'une opération imposable.
3. Activités d'enseignement
Les auteurs des œuvres de l'esprit peuvent bénéficier, le cas échéant, de l'exonération prévue à l'article 261, au 4-4°-b du CGI pour les cours ou leçons particulières, dans les conditions décrites par le BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-50 au III § 360 à 390.
II. Situation des interprètes des œuvres de l'esprit et des artistes du spectacle
L'article L212-1 du code de la propriété intellectuelle définit l'artiste-interprète ou exécutant, à l'exclusion de l'artiste de complément considéré comme tel par les usages professionnels (il s'agit des figurants), comme la personne qui chante, récite, déclame, joue ou exécute de toute autre manière une œuvre littéraire ou artistique, un numéro de variétés, de cirque ou de marionnettes.
La loi confère des « droits voisins du droit d'auteur » aux artistes-interprètes :
- le droit d'autoriser la fixation de sa prestation, sa reproduction et sa communication au public ainsi que toute utilisation séparée du son et de l'image de sa prestation lorsque celle-ci a été fixée à la fois pour le son et l'image ;
La durée de ces droits est fixée par l'article L211-4 du code de la propriété intellectuelle. Si l'artiste-interprète décède pendant la durée de la protection, les droits reviennent à ses héritiers.
Les artistes du spectacle, les artistes-interprètes et leurs ayants droit doivent soumettre leurs opérations à la TVA, sous réserve des précisions qui figurent ci-après.
Cas particulier : Situation des cohéritiers d'un artiste-interprète. Les précisions apportées pour les auteurs concernent de la même façon les artistes-interprètes (cf. I-A-4-b).
Remarque : Le terme d'artiste-interprète est utilisé dans les développements qui suivent pour désigner les artistes-interprètes et leurs ayants droit.
B. Exploitation du droit d'autoriser : distinction entre opérations hors du champ d'application de la TVA et opérations imposables
1. Législation sociale applicable
L'article L7121-3 du code du travail prévoit que « tout contrat par lequel une personne physique ou morale s'assure, moyennant rémunération, le concours d'un artiste du spectacle en vue de sa production, est présumé être un contrat de travail dés lors que cet artiste n'exerce pas l'activité, objet de ce contrat, dans des conditions impliquant son inscription au registre du commerce. »
Sont considérés comme artistes du spectacle, notamment l'artiste lyrique, dramatique, chorégraphique, l'artiste de variété, le musicien, le chansonnier, l'artiste de complément, le chef d'orchestre, l'arrangeur-orchestrateur et pour l'exécution matérielle de sa conception artistique le metteur en scène.
L'article L7121-8 du code du travail précise que la rémunération due à l'artiste à l'occasion de la vente ou de l'exploitation de l'enregistrement de son interprétation, exécution ou présentation par l'employeur ou tout autre utilisateur n'est pas considérée comme salaire lorsque les conditions suivantes sont remplies :
- la présence physique de l'artiste n'est plus requise pour exploiter ledit enregistrement ;
- et la rémunération n'est en rien fonction du salaire reçu pour la production de l'interprétation, exécution ou présentation, mais au contraire fonction du produit de la vente ou de l'exploitation dudit enregistrement.
b. Cas particulier des artistes-interprètes qui concourent à la réalisation d'une œuvre audiovisuelle
L'article L212-6 du code de la propriété intellectuelle précise que les dispositions de l'article L7121-8 du code du travail ne s'appliquent qu'à la fraction de la rémunération perçue en vertu d'un contrat de production audiovisuelle qui excède les bases de la convention collective, ou à défaut, de l'accord spécifique conclu, dans chaque secteur d'activité, entre les organisations de salariés et d'employeurs.
2. Conséquences en matière de TVA
a. Artistes autres que ceux concourant à la réalisation d'une œuvre audiovisuelle
Les prestations des artistes pour lesquelles leur présence physique est nécessaire, rémunérées par des salaires généralement dénommés « cachets », sont hors du champ d'application de la TVA.
Les sommes perçues par les artistes au titre des droits qu'ils détiennent sur leur interprétation, lorsqu'elles sont proportionnelles au produit de la vente ou de l'exploitation de l'enregistrement (dans ce cas, généralement dénommées « royalties »), sont imposables à la TVA. Par contre, lorsque ces sommes sont fonction du salaire initial, elles ont le caractère de salaire et sont donc hors du champ d'application de la TVA.
b. Cas particuliers des artistes-interprètes qui concourent à la réalisation d'une œuvre audiovisuelle
Les articles L212-1 à L212-11 code de la propriété intellectuelle distinguent selon que le contrat a été conclu avant ou après le 1er janvier 1986.
Les principes dégagés au II-B-2-a sont applicables.
En conséquence, les sommes perçues au titre des utilisations secondaires d'une œuvre, qui sont calculées en pourcentage du cachet initial et généralement dénommées « compléments de cachet » ne sont pas imposables à la TVA.
En revanche, les rémunérations perçues dans les cas d'utilisations secondaires de l'œuvre, qui sont proportionnelles aux recettes de la vente ou de l'exploitation de l'enregistrement, n'ont pas le caractère de salaires et doivent être soumises à la TVA (alors même que la clé de répartition des sommes dues à chacun des artistes est fonction du salaire initial) dès lors que la présence physique des artistes n'est pas requise.
Ont le caractère de salaires non imposables à la TVA, outre le « cachet » initial, les sommes versées dans le cadre d'un contrat de production audiovisuelle, quel que soit leur mode de calcul, pour la fraction qui n'excède pas :
- en l'absence d'accord, les bases fixées, dans les conditions prévues à l'article L212-9 du code de la propriété intellectuelle, par une commission présidée par un magistrat de l'ordre judiciaire.
Pour les sommes qui excèdent ces bases, il convient de réintroduire la distinction précédente : caractère salarial (hors du champ d'application de la TVA) si elles sont fonction du salaire, caractère non salarial (assujettissement à la TVA) si elles sont fonction des recettes, à condition que la présence physique de l'artiste ne soit pas requise.
C. Rémunération pour copie privée et rémunération « équitable »
- les rémunérations perçues au titre de la copie privée par les artistes-interprètes du fait de la duplication privée des phonogrammes et des vidéogrammes ;
- les rémunérations perçues en application des dispositions de l'article L214-1 du code de la propriété intellectuelle qui instituent une rémunération dite « équitable » au profit des artistes-interprètes à raison des utilisations suivantes des phonogrammes publiés à des fins de commerce :
D. Autres opérations
De façon générale, toutes les opérations réalisées à titre onéreux par les artistes-interprètes et les artistes du spectacle, lorsque ceux-ci n'ont pas la qualité de salarié, sont imposables à la TVA.
L'artiste qui agit en tant qu'organisateur de spectacles reste bien entendu soumis à la TVA.
Les sommes perçues à titre de prix, de récompenses ou d'aides, ainsi que les rémunérations perçues dans le cadre d'une activité d'enseignement ne sont pas soumises à la TVA, dans les mêmes conditions que pour les auteurs (cf. I-C).
III. Situation des sociétés de perception et de répartition de droits
Des sociétés civiles interviennent pour la perception et la répartition des droits revenant aux auteurs et aux artistes-interprètes.
1. Sociétés d'auteurs
Il s'agit, entre autres, des sociétés suivantes :
- SACEM : société civile des auteurs, compositeurs et éditeurs de musique ;
- SACD : société civile des auteurs et compositeurs dramatiques ;
- SCAM : société civile des auteurs multimédia ;
- SDRM : société pour l'administration du droit de reproduction mécanique des auteurs, compositeurs et éditeurs de musique ;
- SPADEM : société pour la propriété artistique des dessins et modèles ;
- ADAGP : société des auteurs dans les arts graphiques et plastiques ;
- SDI : société de l'image.
2. Sociétés d'artistes-interprètes
- ADAMI : société pour l'administration des droits des artistes et musiciens interprètes ;
- SPEDIDAM : société de perception et de distribution des droits des artistes-interprètes de la musique et de la danse.
3. Sociétés intersociales ou communes
Il s'agit, notamment, des sociétés suivantes :
- ARP : société civile des auteurs, réalisateurs, producteurs ;
- SPRE : société civile pour la perception de la rémunération équitable de la communication au public des phonogrammes du commerce ;
- SORECOP : société pour la rémunération de la copie privée sonore ;
- COPIE-FRANCE : société pour la rémunération de la copie privée audiovisuelle.
B. Règles applicables aux différentes sociétés de perception et de répartition des droits
Les sociétés de perception et de répartition de droits sont obligatoirement soumises à la TVA.
En ce qui concerne la perception des droits d'auteur ou d'artiste-interprète, ces sociétés peuvent agir sous leur propre nom ou sous le nom de leurs sociétaires à l'égard des utilisateurs des œuvres ou interprétations ou des acquéreurs des droits.
Dans le premier cas, elles agissent comme intermédiaires « opaques ». Elles sont réputés rendre les services aux utilisateurs ou acquéreurs des droits. Elles sont imposables sur le montant total de l'opération.
Dans le second cas, elles agissent comme intermédiaires « transparents ». Elles réalisent une prestation d'entremise. Elles sont imposables sur leur seule rémunération.
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