Source: http://kraken.slv.cz/8Afs13/2014
Timestamp: 2018-02-21 06:58:36+00:00
Document Index: 40491441

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 20', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 524', 'soud ', '§ 14', '§ 14', '§ 72', '§ 2', 'soud ', '§ 109', '§ 72', 'soud ', '§ 2', '§ 43', '§ 72', '§ 76', '§ 76', '§ 75', '§ 2', '§ 54', '§ 75', '§ 51', '§ 72', '§ 76', '§ 72', '§ 75', 'soud ', '§ 524', 'soud ', '§ 14', '§ 72', '§ 14', '§ 14', '§ 72', '§ 72', '§ 72', 'soud ', '§ 72', 'soud ', '§ 54', 'in fine', '§ 51', '§ 2', '§ 54', 'soud ', '§ 43', '§ 16', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

8Afs13/2014
8 Afs 13/2014-93
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Jana Passera v právní vìci ¾alobce: TITUS CZ s. r. o., v likvidaci se sídlem Tovární 1112, Chrudim, zastoupeného JUDr. Ladislavem Sádlíkem, advokátem se sídlem Holeèkova 103/31, Praha 5, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové ze dne 19. 12. 2012, èj. 7748/12-1300-607589, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové-poboèka v Pardubicích ze dne 11. 12. 2013, èj. 52 Af 27/2013-60,
I. 1. Rozhodnutím ze dne 14. 6. 2010, èj. 75779/10/233912601967 (dále té¾ prvostupòové rozhodnutí ), Finanèní úøad v Chrudimi (dále jen správce danì ) domìøil ¾alobci penále a daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 3. ètvrtletí 2007.
2. Rozhodnutím ze dne 19. 12. 2012, èj. 7748/12-1300-607589 (dále jen napadené rozhodnutí ), Finanèní øeditelství v Hradci Králové zmìnilo k ¾alobcovu odvolání rozhodnutí správce danì tak, ¾e zvý¹ilo dodateènì domìøenou daò z èástky 29 323 Kè na èástku 93 923 Kè a zvý¹ilo i pøedepsané penále.
3. Ve vìci pùvodnì rozhodovalo Finanèní øeditelství v Hradci Králové, které v¹ak bylo ke dni 31. 12. 2012 zru¹eno zákonem è. 456/2011 Sb., o Finanèní správì Èeské republiky.
Jeho pùsobnost pøe¹la na Odvolací finanèní øeditelství, pøièem¾ dle § 20 odst. 2 zákona è. 456/2011 Sb. platí, ¾e jsou-li v rozhodnutích vydaných pøi správì daní uvedeny územní finanèní orgány, zde Finanèní øeditelství v Hradci Králové, rozumí se jimi orgány finanèní správy pøíslu¹né dle zákona è. 456/2011 Sb., v tomto pøípadì tedy Odvolací finanèní øeditelství (dále té¾ ¾alovaný ).
II. 4. ®alobce podal proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové ¾alobu ke Krajskému soudu v Hradci Králové-poboèce v Pardubicích. Krajský soud ¾alobu zamítl. Uvedl, ¾e napadené rozhodnutí není nepøezkoumatelné, nebo» je v nìm podrobnì popsáno, jaké skuteènosti ¾alovaný zjistil, jak je právnì posoudil a jakými úvahami se pøitom øídil. Povinnost orgánù veøejné moci øádnì odùvodnit svá rozhodnutí nelze interpretovat jako po¾adavek detailní odpovìdi na ka¾dou námitku. Podstatné je, aby se správní orgán èi následnì správní soud vypoøádal se v¹emi základními námitkami úèastníka øízení. Krajský soud také odkázal na judikaturu Ústavního soudu, podle které nelze pova¾ovat za poru¹ení práv ¾alobce, pokud správní orgány nepøisvìdèily jeho argumentaci.
5. Podle ustálené judikatury Soudního dvora EU (dále té¾ Soudní dvùr ) má spoleèný systém danì z pøidané hodnoty (dále jen DPH ) zajistit neutralitu daòové zátì¾e v¹ech hospodáøských èinností za podmínky, ¾e tyto èinnosti v zásadì samy podléhají DPH. Aby mohl být pøiznán nárok na odpoèet, musí existovat pøímá a bezprostøední souvislost mezi konkrétním plnìním na vstupu a jedním èi nìkolika plnìními na výstupu, která zakládají nárok na odpoèet (srov. rozsudky Soudního dvora ve vìci Midland Bank ze dne 8. 6. 2000, sp. zn. C-98/98, a ve vìci Abbey National ze dne 22. 2. 2001, sp. zn. C-408/98). Nárok na odpoèet lze pøiznat i bez pøímé a bezprostøední souvislosti mezi konkrétním plnìním na vstupu a plnìním na výstupu, pokud jsou náklady na dotèené slu¾by souèástí re¾ijních výdajù osoby povinné k dani a jsou jako takové souèástí ceny výrobkù nebo slu¾eb, které dodává. Takové náklady toti¾ mají pøímou a bezprostøední souvislost s celkovou hospodáøskou situací osoby povinné k dani (srov. rozsudek Soudního dvora ve vìci Becker ze dne 21. 2. 2013, sp. zn. C-104/12). V obou pøípadech je v¹ak nezbytné, aby náklady na poøízení plnìní na vstupu byly vyjádøeny v cenì konkrétních plnìní na výstupu nebo v cenì zbo¾í èi slu¾eb dodaných osobou povinnou k dani v rámci jejích hospodáøských èinností. Bylo tedy nutné ovìøit, zda uvedená souvislost vyplývá ze v¹ech okolností týkajících se dotèených transakcí, co¾ ¾alovaný uèinil.
6. ®alovaný neuznal nároky ¾alobce na odpoèet DPH na vstupu z pøijatých zdanitelných plnìní od Ing. M. K. ve vý¹i 25 523 Kè z dùvodu, ¾e pøijaté slu¾by souvisely s inkasem pohledávek. Náklady na tato plnìní nebylo mo¾né pova¾ovat ani za re¾ijní náklady (tj. náklady vztahující se zpravidla k podpùrným organizaèním procesùm, u nich¾ není mo¾né urèit pøímou souvislost s plnìním na výstupu), nebo» tyto náklady se jednoznaènì vztahovaly ke konkrétním transakcím, které nebyly pøedmìtem DPH. Uvedené náklady se tedy nevztahovaly k ekonomické èinnosti ¾alobce jako celku, a to zvlá¹tì za situace, kdy ¾alobce nevyvíjel v rozhodném období témìø ¾ádnou ekonomickou èinnost (v roce 2007 vystavil pouze tøi daòové doklady na plnìní na výstupu a v roce 2008 pouze dva). ®alobce ani netvrdil, ¾e na výstupu uskuteènil zdanitelné plnìní, které by vyvolalo vý¹e popsané náklady, ani netvrdil, jak konkrétnì se tyto náklady promítly do jím dodávaných slu¾eb.
7. Na vý¹e uvedeném nic nemìní ani obsah statì Ing. Jiøího ©kampy, daòového poradce, kterou ¾alobce argumentoval v ¾alobì. Uvedená sta» obsahuje pouze obecné úvahy a nevztahuje se ke skutkovým okolnostem projednávané vìci. Po ¾alovaném nelze rozumnì po¾adovat, aby obecnì vymezil obsah pojmu re¾ijní náklady èi jiných neurèitých právních pojmù, nebo» ten je v¾dy nutno vymezit ve vztahu ke konkrétním skutkovým okolnostem.
8. ®alobou napadené rozhodnutí rovnì¾ nebylo podle názoru krajského soudu nepøedvídatelné. ®alovaný vydal napadené rozhodnutí poté, co krajský soud zru¹il rozsudkem ze dne 14. 9. 2012, èj. 31 Af 44/2012-45, pùvodní rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 3. 2012, èj. 1721/12-1300-607589. Ji¾ v tomto rozsudku krajský soud uvedl, ¾e postup správce danì a ¾alovaného nebyl vùèi ¾alobci pøekvapivý, nebo» pouhou akceptaci daòových pøiznání ¾alobce za období 2005 a 2009 ze strany správce danì nelze pova¾ovat za poru¹ení zásady pøedvídatelnosti.
9. ®alovaný postupoval pøi vydání napadeného rozhodnutí ve shodì s judikaturou Soudního dvora, jak mu ulo¾il krajský soud v rozsudku èj. 31 Af 44/2012-45. Klíèový byl zejména rozsudek Soudního dvora ve vìci BLP Group, sp. zn. C-4/94, jím¾ Soudní dvùr neuznal nárok na odpoèet danì z právních poradenských slu¾eb pøijatých pro úèely prodeje nakoupených akcií, nebo» ten byl ekonomickou èinností osvobozenou od DPH bez nároku na odpoèet danì.
10. Krajský soud se ztoto¾nil s ¾alovaným, ¾e plnìní pøijaté ¾alobcem od Ing. K. se týkalo té¾ prodeje pohledávek, a bylo tedy pou¾ito pro plnìní osvobozené od DPH bez nároku na odpoèet danì. Ostatní plnìní se vztahovala k inkasu pohledávek, které nebylo pøedmìtem DPH. Rovnì¾ se nejednalo o takové plnìní, které by mìlo charakter re¾ijních nákladù.
11. ®alobce rovnì¾ namítl, ¾e správce danì nejprve uznal ¾alobcùv nárok na odpoèet DPH za 3. ètvrtletí 2007 z dùvodu poøízení nového vozidla, a to na základì výsledkù vytýkacího øízení. Posoudil pøitom jako oprávnìné ¾alobcovy nároky na odpoèet DPH z re¾ijních slu¾eb spojených s inkasem pohledávky. Následnì zahájil daòovou kontrolu a dospìl k závìru, ¾e ¾alobce nemohl uplatnit odpoèet DPH z re¾ijních slu¾eb spojených s inkasem pohledávky. Pøi dvojím mo¾ném posouzení vìci mìli správce danì i ¾alovaný uplatnit vùèi ¾alobci pøíznivìj¹í interpretaci. Krajský soud uvedené námitce nepøisvìdèil, nebo» pøedmìtem daòové kontroly byly jiné skuteènosti, ne¾ které byly pøedmìtem vytýkacího øízení. Teprve v prùbìhu daòové kontroly ¾alobce pøiøadil pøijatá plnìní k èinnosti, z ní¾ mu nevznikl nárok na odpoèet DPH. Výsledné posouzení vìci tak vyplynulo z výsledkù daòové kontroly. Nejednalo se tedy o svévolnou zmìnu právní kvalifikace.
III. 12. ®alobce (dále té¾ stì¾ovatel ) podal proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾nost.
13. Stì¾ovatel nesouhlasil s názorem krajského soudu, ¾e v letech 2007 a 2008 nevyvíjel témìø ¾ádnou ekonomickou èinnost. K takovému závìru nelze dospìt pouze na základì mno¾ství vystavených daòových dokladù. Ekonomická èinnost stì¾ovatele spoèívala v úplatném nabývání pohledávek tøetích osob (postupitelù), které následnì vymáhal jako vlastní majetek na svùj úèet a riziko. Stì¾ovatel odkoupil tyto pohledávky za ni¾¹í cenu, ne¾ èinila jejich nominální hodnota vèetnì pøíslu¹enství. Tím poskytl tøetím osobám slu¾bu obdobnou faktoringu a uskuteènil tak zdanitelné plnìní podle smìrnice Rady è. 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006, o spoleèném systému danì z pøidané hodnoty (dále jen Smìrnice ).
14. Rozdíl mezi kupní cenou pohledávek a jejich nominální hodnotou (ve vý¹i desítek procent) pøedstavoval cenu této slu¾by a náklady s touto slu¾bou spojené, a dále mohl vyjadøovat i dal¹í okolnosti, napøíklad rizikovost pohledávky. Ekonomická èinnost pøinesla v letech 2007 a 2008 stì¾ovateli zisk, nebo» souhrn výnosù z vymo¾ených èástek pøevý¹il souhrn nákladù na poøízení pohledávek. Zisk byl pøedmìtem danì z pøíjmu. V souvislosti s uvedenou ekonomickou èinností stì¾ovatel pøijal plnìní v podobì slu¾eb od Ing. M. K.. Tyto slu¾by mìly charakter re¾ijních nákladù.
15. Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e mu vzhledem k vý¹e uvedenému vznikl nárok na odpoèet DPH podle Smìrnice, nebo» byl osobou povinnou k dani v postavení plátce danì, vykonával ekonomickou èinnost jako takovou a pøijal plnìní ve formì slu¾by v souvislosti s ekonomickou èinností.
16. Stì¾ovateli nále¾el nárok na odpoèet DPH z postoupených pohledávek také podle § 524 zákona è. 40/1964 Sb., obèanského zákoníku, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen obèanský zákoník ), nebo» na nìj jako na nabyvatele pohledávek pøe¹la v¹echna práva s nimi spojená.
17. Krajský soud postupoval nesprávnì, pokud posoudil stì¾ovatelùv nárok na odpoèet podle zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty ve znìní do 30. 10. 2007 (dále jen zákon o DPH ), nebo» tento zákon je v rozporu se Smìrnicí. Podle § 14 odst. 5 zákona o DPH není postoupení pohledávky slu¾bou, a tedy ani pøedmìtem danì. To je v rozporu s èl. 24 odst. 1 Smìrnice, podle kterého je poskytnutím slu¾by ka¾dé plnìní, které není dodáním zbo¾í, a v rozporu s èl. 25 Smìrnice, podle kterého je postoupení nehmotného majetku jednou z mo¾ných forem slu¾eb. Dále je § 14 odst. 5 zákona o DPH v rozporu s èl. 135 odst. 1 písm. d) Smìrnice [pozn. NSS: stì¾ovatel nesprávnì uvádí èl. 135 odst. 1 písm. b) Smìrnice], podle kterého je vymáhání pohledávek vylouèeno z plnìní osvobozených od danì. Stì¾ovatel také uvedl, ¾e § 72 zákona o DPH stanoví øadu omezení pro uplatnìní odpoètu DPH, co¾ je v rozporu s èl. 167 Smìrnice, podle kterého nárok na odpoèet vzniká okam¾ikem vzniku daòové povinnosti z odpoèitatelné danì.
18. Stì¾ovatel také namítl, ¾e správce danì pøiznal stì¾ovateli nárok na odpoèet DPH ze slu¾eb pøijatých od Ing. K. za zdaòovací období 3. a 4. ètvrtletí 2005, a na základì výsledkù vytýkacího øízení také za zdaòovací období 3. ètvrtletí 2007. Správce danì v¹ak následnì provedl daòovou kontrolu, bìhem které dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel nemohl uplatnit odpoèet DPH ze slu¾eb od Ing. K. ve zdaòovacím období 3. ètvrtletí 2007. Tím správce danì nepøípustnì zasáhl do legitimního oèekávání stì¾ovatele.
IV. 19. Ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti se ¾alovaný ztoto¾nil s napadeným rozsudkem krajského soudu. Pøi posuzování charakteru a úèelu pøijatých zdanitelných plnìní vycházel z informací pøímo od stì¾ovatele. Dospìl k závìru, ¾e pøijatá zdanitelná plnìní se vztahovala výhradnì k inkasu pohledávek, které není pøedmìtem DPH podle § 2 zákona o DPH, a nelze proto uplatnit odpoèet DPH z pøijatých zdanitelných plnìní souvisejících s tímto inkasem. Tato zdanitelná plnìní nemìla ani charakter re¾ijních nákladù, nebo» souvisela s konkrétními transakcemi, a nikoli s ekonomickou èinností stì¾ovatele jako celku. Stì¾ovatel netvrdil, jak konkrétnì se tato zdanitelná plnìní promítla do jím dodávaných slu¾eb. Rovnì¾ netvrdil a neprokazoval, ¾e vùbec uskuteènil na výstupu specifické plnìní zdanitelné z titulu DPH, které by vyvolalo vý¹e popsané náklady, co¾ bylo pro vìc podstatné.
V. 20. Nejvy¹¹í správní soud posoudil kasaèní stí¾nost v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
21. Kasaèní stí¾nost není dùvodná. Stì¾ovatel uvedl, ¾e slu¾by pøijaté od Ing. K. se týkaly inkasa (1) èi prodeje (2) konkrétních pohledávek, které stì¾ovatel nabyl od tøetího subjektu. Bylo tøeba posoudit, zda bylo takové plnìní následnì pou¾ito pro uskuteènìní zdanitelného plnìní podle § 72 zákona o DPH. Nejvy¹¹í správní soud dospìl ve shodì s krajským soudem k závìru, ¾e tomu tak nebylo.
22. Spoleèný systém danì z pøidané hodnoty stojí na principu, ¾e daò je vybírána za ka¾dé dodání zbo¾í a za ka¾dé poskytování slu¾eb, které osoba povinná k dani uskuteèòuje za úplatu (srov. napø. rozsudek Soudního dvora ze dne 18. 10. 2007, Navicon SA, C-97/06, Sb. s. r. s. I-8755, bod 21). Tento základní princip je dále rozpracován a konkretizován v jednotlivých ustanoveních Smìrnice, z nich¾ vychází i èeská právní úprava. Ve vztahu k DPH ze slu¾eb je základní pravidlo obsa¾eno v èl. 2 odst. 1 písm. c) Smìrnice, podle kterého je pøedmìtem DPH poskytnutí slu¾by za úplatu uskuteènìné v rámci èlenského státu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková. Tomuto ustanovení odpovídá § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH, podle kterého je pøedmìtem danì poskytnutí slu¾by za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskuteèòování ekonomické èinnosti s místem plnìní v tuzemsku.
23. Z ustálené judikatury Soudního dvora vyplývá, ¾e cílem re¾imu odpoètù stanoveného Smìrnicí je zcela zbavit podnikatele zátì¾e DPH, která je splatná nebo byla uhrazena v rámci v¹ech jeho hospodáøských èinností. Spoleèný systém DPH má zajistit neutralitu daòové zátì¾e v¹ech hospodáøských èinností, bez ohledu na jejich úèel nebo výsledek, za podmínky, ¾e tyto èinnosti v zásadì samy podléhají DPH (viz rozsudky ze dne 22. 3. 2012, Klub, C-153/11, bod 35, a ze dne 4. 10. 2012, PIGI, C-550/11, bod 21).
24. K tomu, aby byl nárok na odpoèet DPH odvedené na vstupu osobì povinné k dani pøiznán a aby mohl být zji¹tìn rozsah takového nároku, je podle Soudního dvora v zásadì nezbytné, aby existovala pøímá a bezprostøední souvislost mezi konkrétním plnìním na vstupu a jedním nebo nìkolika plnìními na výstupu, je¾ zakládají nárok na odpoèet (viz rozsudky ze dne 8. 6. 2000, Midland Bank, C-98/98, Recueil, s. I-4177, bod 24, a ze dne 22. 2. 2001, Abbey National, C-408/98, Recueil, s. I-1361, bod 26).
25. Nárok na odpoèet je v¹ak rovnì¾ pøiznán osobì povinné k dani i v pøípadì neexistence pøímé a bezprostøední souvislosti mezi konkrétním plnìním na vstupu a jedním nebo nìkolika plnìními na výstupu, je¾ zakládají nárok na odpoèet, pokud jsou náklady na dotèené slu¾by souèástí re¾ijních výdajù této osoby povinné k dani a jsou jako takové slo¾kou ceny výrobkù nebo slu¾eb, které dodává. Takové náklady mají podle Soudního dvora pøímou a bezprostøední souvislost s celkovou hospodáøskou èinností osoby povinné k dani (viz rozsudek ze dne 21. 2. 2013, Becker, C-104/12, bod 20).
26. V prvním i druhém pøípadì existence pøímé a bezprostøední souvislosti pøedpokládá, ¾e náklady na poøízení plnìní na vstupu jsou vyjádøeny v cenì konkrétních plnìní na výstupu nebo v cenì zbo¾í èi slu¾eb dodaných osobou povinnou k dani v rámci jejích hospodáøských èinností (viz rozsudky Soudního dvora ze dne 29. 10. 2009, SKF, C-29/08, Sb. rozh. s. I-10413, bod 60, ze dne 16. 2. 2012, Eon Aset Menidjmunt, C-118/11, bod 48, a ze dne 30. 5. 2013, X, C-651/11, bod 55).
27. Ze správního spisu vyplývá, ¾e stì¾ovatel uplatnil v daòovém pøiznání za zdaòovací období 3. ètvrtletí 2007 nárok na odpoèet DPH ve vý¹i 281 120 Kè. Proto¾e v daòovém pøiznání vykázal pouze osvobozená uskuteènìná zdanitelná plnìní a neobvykle vysoký nárok na odpoèet, vyzval jej správce danì postupem podle § 43 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), aby se k vìci vyjádøil a prokázal rozhodné skuteènosti. Pøi místním ¹etøení dne 21. 11. 2007 správce danì zjistil, ¾e zvý¹ený nárok na odpoèet vznikl v dùsledku nákupu nákladního automobilu.
Proto¾e namátkovou kontrolou nezjistil nedostatky, pøiznal stì¾ovateli nárok na odpoèet v uplatnìné vý¹i.
28. Pøi místním ¹etøení dne 27. 4. 2009 stì¾ovatel popsal správci danì postup pøi úètování nákupu a inkasa pohledávek v rámci své ekonomické èinnosti. Na základì tohoto sdìlení správce danì zahájil dne 1. 9. 2009 daòovou kontrolu za zdaòovací období 1. a¾ 4. ètvrtletí roku 2007 a 2008, nebo» pojal pochybnosti o správnosti stì¾ovatelova postupu pøi uplatnìní nároku na odpoèet v tìchto obdobích. Pøi daòové kontrole vy¹lo najevo, ¾e stì¾ovatel uplatnil ve 3. ètvrtletí roku 2007 nárok na odpoèet DPH z ve¹kerých pøijatých zdanitelných plnìní v plné vý¹i, aèkoli k tomu nebyly splnìny podmínky. Správce danì neuznal stì¾ovateli nárok na odpoèet ve vý¹i 64 600 Kè ze slu¾eb pøijatých od Ing. K., proto¾e souvisely s prodejem pohledávek nabytých od jiného subjektu. Dále neuznal nárok na odpoèet ve vý¹i 25 523 Kè ze slu¾eb pøijatých od Ing. K., nebo» souvisely s inkasem pohledávek, a neuznal ani odpoèet ve vý¹i 3800 Kè ze slu¾eb pøijatých od spoleènosti SYNORGA, spol. s r. o., proto¾e souvisely s pohledávkou jiného zájemce. Celkem byla stì¾ovateli domìøena daò ve vý¹i 93 923 Kè.
29. Nelze pøisvìdèit námitce, ¾e slu¾by pøijaté od Ing. K. mìly ve vztahu ke stì¾ovatelovì celkové ekonomické èinnosti charakter re¾ijních nákladù. Pojem re¾ijní náklady nemá právní definici, ale jedná se o pojem z oblasti ekonomie. Jako re¾ijní (nepøímé) náklady se oznaèují náklady, které zpravidla souvisejí s podpùrnými procesy organizace a které nelze pøiøadit ke konkrétnímu výstupu její ekonomické èinnosti (napøíklad ke konkrétnímu zbo¾í èi slu¾bì).
30. Z hlediska nároku na odpoèet DPH v¹ak není rozhodné, jestli mìlo pøijaté zdanitelné plnìní ekonomický charakter pøímého èi re¾ijního nákladu, ale zda bylo pou¾ito k uskuteènìní zdanitelného plnìní na výstupu podle § 72 zákona o DPH. Pokud plátce danì pou¾il pøijaté zdanitelné plnìní i k uskuteènìní jiného ne¾ zdanitelného plnìní, mohl uplatnit nárok na odpoèet pouze v krácené vý¹i (srov. § 76 odst. 1 zákona o DPH ve znìní do 31. 12. 2008). Proto je tøeba pojem re¾ijní náklady ve vztahu k § 76 odst. 1 zákona o DPH ve znìní do 31. 12. 2008 vykládat tak, ¾e se jím rozumí pøijatá zdanitelná plnìní na vstupu (bez ohledu na to, zda se z hlediska ekonomie jedná o re¾ijní èi pøímé náklady), u nich¾ lze uplatnit nárok na odpoèet pouze v krácené vý¹i, nebo» je plátce danì pou¾il jak pro uskuteènìní zdanitelných plnìní, tak pro plnìní osvobozená od danì bez nároku na odpoèet danì podle § 75 zákona o DPH ve znìní do 31. 12. 2008.
31. Stì¾ovatel uvedl v daòovém øízení, ¾e slu¾by pøijaté od Ing. K. se týkaly inkasa èi prodeje konkrétních pohledávek, které stì¾ovatel nabyl od tøetího subjektu. Inkaso nabytých pohledávek stì¾ovatel realizoval na svùj úèet a ve svùj prospìch, neposkytoval tak slu¾bu tøetí osobì za úplatu. Z toho dùvodu se nejednalo zdanitelné plnìní podle § 2 zákona o DPH. V pøípadì postoupení úplatnì nabytých pohledávek dal¹ímu postupníkovi stì¾ovatel realizoval plnìní osvobozené od danì bez nároku na odpoèet danì, výslovnì uvedené v § 54 odst. 1 písm. u) zákona o DPH ve spojení s § 75 a § 51 zákona o DPH. Ani u inkasa pohledávek, ani u jejich dal¹ího prodeje tak nebyly splnìny podmínky pro vznik nároku na odpoèet podle § 72 zákona o DPH. Stì¾ovatel rovnì¾ neprokázal, ¾e slu¾by od Ing. K. pou¾il v souladu s § 76 odst. 1 zákona o DPH jak pro uskuteènìní plnìní uvedených v § 72 odst. 2 zákona o DPH, tak pro plnìní osvobozená od danì bez nároku na odpoèet danì podle § 75 zákona o DPH. Nevznikl mu proto nárok na odpoèet z tìchto plnìní ani v krácené vý¹i.
32. Nejvy¹¹í správní soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e stì¾ovateli nále¾el nárok na odpoèet DPH s odkazem na § 524 odst. 2 obèanského zákoníku, podle kterého pøechází s postoupenou pohledávkou i její pøíslu¹enství a práva s ní spojená. Nárok na odpoèet danì není pøíslu¹enstvím pohledávky ani právem s ní spojeným, nebo» jeho vznik a trvání nezávisí na pohledávce jako takové, ale vzniká konkrétnímu plátci danì v souvislosti s uplatnìním danì na vstupu (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 6. 2010, èj. 9 Afs 2/2010-243). Jedná se tedy o osobní právo plátce danì, které mu svìdèí za podmínek stanovených zákonem o DPH. Nárok na odpoèet nelze odlouèit od postavení konkrétního plátce danì, nebo» úzce souvisí s rozsahem zdanitelných plnìní, která pøijal na vstupu a která uskuteènil na výstupu. Nárok na odpoèet danì proto nepøechází na nového nabyvatele pohledávky.
33. Nejvy¹¹í správní soud se neztoto¾nil ani s námitkou, ¾e zákon o DPH je v rozporu se Smìrnicí. Stì¾ovatel dovozoval tento rozpor výhradnì z porovnání § 14 odst. 5 písm. d) a § 72 zákona o DPH s vybranými ustanoveními Smìrnice.
34. Podle § 14 odst. 5 písm. d) zákona o DPH se za poskytnutí slu¾by pro úèely tohoto zákona nepova¾uje postoupení vlastní pohledávky vzniklé plátci. Toto ustanovení tedy nedopadá na pøípad stì¾ovatele, nebo» stì¾ovatelova sporná èinnost nespoèívala v postupování vlastních jemu vzniklých pohledávek. Pro úplnost se v¹ak poznamenává, ¾e uvedené ustanovení odpovídá èl. 2 odst. 1 písm. c) Smìrnice, podle kterého je pøedmìtem DPH i poskytnutí slu¾by za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková. Postoupením vlastní pohledávky postupitel pouze nakládá s vlastním majetkem a neposkytuje tím slu¾bu za úplatu. V tomto kontextu je tøeba vnímat i èl. 24 odst. 1 a èl. 25 Smìrnice, které navazují na základní vymezení pojmu poskytování slu¾by za úplatu v èl. 2 odst. 1 písm. c) Smìrnice pøi zachování jeho podstaty. Proto § 14 odst. 5 písm. d) zákona o DPH není v rozporu ani s tìmito ustanoveními Smìrnice. Uvedené ustanovení zákona o DPH nelze porovnávat s èl. 135 odst. 1 písm. d) Smìrnice, nebo» tento èlánek se týká slu¾eb spoèívajících ve vymáhání pohledávek, a nikoli postupování vlastních pohledávek tøetím subjektùm.
35. Nelze pøisvìdèit ani námitce, ¾e § 72 zákona o DPH stanoví øadu omezení pro uplatnìní odpoètu DPH, a proto je v rozporu s èl. 167 Smìrnice. Podle tohoto èlánku Smìrnice nárok na odpoèet danì vzniká okam¾ikem vzniku daòové povinnosti z odpoèitatelné danì. Uvedený èlánek obecnì upravuje okam¾ik vzniku nároku na odpoèet, ale neøíká nic o jeho rozsahu. Rozsah nároku na odpoèet je upraven v navazujících èláncích, které stì¾ovatel pøi své úvaze nezmiòuje. Nelze proto souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e èl. 167 je jediným ustanovením Smìrnice, které vymezuje podmínky nároku na odpoèet DPH.
36. Z èl. 167 Smìrnice a následujících vychází § 72 zákona o DPH a na nìj navazující ustanovení. Podle § 72 odst. 1 zákona o DPH má plátce nárok na odpoèet danì, pokud pøijatá zdanitelná plnìní pou¾ije pro uskuteènìní své ekonomické èinnosti. Nárok na uplatnìní odpoètu vzniká dnem, ke kterému vznikla povinnost pøiznat daò na výstupu.
37. Nejvy¹¹í správní soud neshledal rozpor mezi tìmito ustanoveními zákona o DPH a Smìrnicí ve vztahu k vìci stì¾ovatele. Ji¾ èl. 168 Smìrnice pøedpokládá, ¾e nárok na odpoèet mù¾e osobì povinné k dani vzniknout pouze tehdy, pokud pøijatá zdanitelná plnìní pou¾ije pro úèely vlastních zdanìných plnìní. Ani na základì Smìrnice tedy nelze dovodit nárok na odpoèet u tìch plnìní, která vùbec nejsou pøedmìtem DPH. Navazující èl. 169 Smìrnice vyjmenovává, u kterých osvobozených plnìní lze uplatnit nárok na odpoèet. Finanèní èinnosti týkající se pohledávek nepatøí mezi tato osvobozená plnìní s nárokem na odpoèet, a¾ na výjimku týkající se pøeshranièního postoupení pohledávek se jedná o plnìní osvobozená od danì bez nároku na odpoèet danì, èemu¾ odpovídá i § 72 odst. 1 zákona o DPH.
38. Stì¾ovatel namítl, ¾e mu nárok na odpoèet danì nále¾el v plné vý¹i, nebo» ve¹kerá pøijatá plnìní souvisela s jeho ekonomickou èinností, a uvedl, ¾e rozsah jeho ekonomické èinnosti nelze hodnotit pouze podle mno¾ství jím vystavených daòových dokladù. Se stì¾ovatelem lze souhlasit pouze do té míry, ¾e rozsah jeho ekonomické èinnosti nelze vyhodnotit pouze na základì mno¾ství jím vystavených daòových dokladù. Ze strany ¾alovaného i ze strany krajského soudu se v¹ak jednalo pouze o podpùrný argument, který nemìl vliv na správnost dal¹ích úvah.
39. Stì¾ovatel namítl, ¾e princip jeho èinnosti je shodný jako v pøípadì tzv. faktoringu, by» je vìt¹í rozdíl mezi nominální hodnotou a cenou, za kterou pohledávku koupil. Stì¾ovatel uplatnil námitku týkající se faktoringu poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti, by» v návaznosti na argumentaci krajského soudu. Souèasnì v¹ak uplatnil tuto námitku jako souèást ¹ir¹í argumentace tvrzeného nesouladu zákona o DPH se Smìrnicí, který namítl ji¾ v øízení pøed krajským soudem. Stì¾ovatel v¹ak v daòovém øízení netvrdil, ¾e by slu¾by od Ing. K., z nich¾ uplatòoval daò na vstupu, mìly souvislost s jeho èinností mající znaky faktoringu. Z nich by toti¾ musel, v právním postavení faktora, odvést daò na výstupu. Se zøetelem ke skutkovému stavu této vìci se proto Nejvy¹¹í správní soud zabýval relativnì obecnou kasaèní námitkou potud, zda èinnost stì¾ovatele mohla být vùbec za faktoring pova¾ována.
40. Pojem faktoring není v èeském právním øádu definován. Jedná se o zvlá¹tní zpùsob správy a vymáhání krátkodobých pohledávek realizovaný zpravidla na základì dlouhodobé rámcové smlouvy, pøi kterém postupitel úplatnì postupuje faktorovi své v budoucnu splatné pohledávky za odbìrateli. Postupitel tím získává okam¾ité finanèní prostøedky, èím¾ zvy¹uje svoji likviditu. Zároveò ¹etøí èas a náklady spojené s vymáháním pohledávek, nebo» nutnost výkonu tìchto èinností pøechází na faktora jako nového vìøitele. Jako protiplnìní za faktoring postupitel hradí faktorovi odmìnu v podobì faktoringové provize, která je urèena zpravidla pau¹ální sazbou z nominální hodnoty postoupené pohledávky. Vý¹e úplaty za postoupení pohledávky tak ve výsledku odpovídá nominální hodnotì pohledávky sní¾ené o faktoringovou provizi. Konkrétní podoba faktoringu vyplývá v¾dy ze specifických okolností jednotlivých smluvních vztahù-mù¾e se li¹it jak ve vý¹i faktoringové provize (a pøípadných dal¹ích poplatkù a náhrad), tak i v rozsahu postupovaných pohledávek èi v podmínkách ruèení postupitele za dobytnost. Podle rozsahu ruèení se rozli¹uje pravý faktoring, u kterého postupitel neruèí za dobytnost pohledávek, a faktoring nepravý (quasi faktoring), u nìho¾ postupitel ruèí za dobytnost pohledávek, popøípadì je jejich dobytnost zaji¹tìna jiným zpùsobem, napøíklad vázaností cese na rozvazovací podmínku èi sjednáním mo¾nosti odstoupit od smlouvy pro nedobytnost. Dále lze rozli¹ovat faktoring otevøený a tichý podle toho, zda strany faktoringové smlouvy oznámily existenci faktoringu dlu¾níkovi, èi nikoli (srov. Bejèek, J., Eliá¹, K., Raban, P. a kol. Kurs obchodního práva. Obchodní závazky. 4. vydání. Praha: C. H. Beck, 2007, marg. è. 319-322, dále napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 7. 2008, èj. 9 Afs 205/2007-61).
41. Podle èl. 135 odst. 1 písm. d) Smìrnice èlenské státy osvobodí od danì èinnosti vèetnì sjednávání týkající se vkladových a bì¾ných úètù, plateb, pøevodù, pohledávek, ¹ekù a dal¹ích pøevoditelných cenných papírù, s výjimkou vymáhání pohledávek. Shodnou úpravu obsahoval i èl. 13 èást B písm. d) bod 3 ¹esté smìrnice Rady è. 77/388/EHS ze dne 17. kvìtna 1977 o harmonizaci právních pøedpisù èlenských státù týkajících se daní z obratu-Spoleèný systém danì z pøidané hodnoty: jednotný základ danì, nahrazené od 1. 1. 2007 nynìj¹í Smìrnicí (dále jen ©está smìrnice ).
42. Anglické a ¹védské znìní èl. 13 èásti B písm. d) bod 3 ©esté smìrnice zahrnovalo ve výluce z osvobození od danì vedle vymáhání pohledávek výslovnì i faktoring. V rozsudku ze dne 26. 6. 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C-305/01, Soudní dvùr uvedl, ¾e ostatní jazykové verze ©esté smìrnice musí být interpretovány v tom smyslu, ¾e zahrnují ve¹keré formy faktoringu, a zdùraznil, ¾e základním cílem faktoringu je dosáhnout vymo¾ení dluhu od tøetí strany. Proto je tøeba na faktoring nahlí¾et jako na jednu z variant obecného institutu vymáhání pohledávek, bez ohledu na formu, v ní¾ je realizován (bod 77. rozsudku). Soudní dvùr uzavøel,
¾e obchodování spoèívající v nákupu pohledávek pøi pøevzetí rizika jejich nesplacení za protihodnotu v podobì provize pøedstavuje ekonomickou èinnost podle èl. 2 a 4 ©esté smìrnice. Subjekt, který takovou èinnost realizuje, se nachází v postavení plátce danì a má nárok na odpoèet DPH podle èl. 17 ©esté smìrnice. Zároveò uvedl, ¾e shora popsaná ekonomická èinnost odpovídá pojmu vymáhání dluhù a faktoring podle èl. 13 èásti B písm. d) bodu 3 ©esté smìrnice, a je proto vylouèena z osvobození od danì podle tohoto ustanovení.
43. Shora uvedeným ustanovením smìrnic a závìrùm Soudního dvora odpovídá i § 54 odst. 1 písm. u) in fine zákona o DPH, podle kterého patøí vymáhání dluhù a faktoring mezi finanèní èinnosti, které nejsou osvobozeny od danì bez nároku na odpoèet danì podle § 51 zákona o DPH.
44. Ze shora uvedeného také vyplývá, ¾e protiplnìním za faktoringové slu¾by je faktoringová provize. Tato provize je zdanitelným plnìním, nebo» vzniká v rámci finanèní èinnosti výslovnì vylouèené z osvobození od DPH. Stì¾ovatel se domnívá, ¾e v jeho pøípadì bylo mo¾né za faktoringovou provizi pova¾ovat rozdíl mezi kupní cenou pohledávky a její nominální hodnotou. Stì¾ovatel v¹ak netvrdil a ani neprokázal, ¾e by mìl s postupiteli v souvislosti s nabytím jejich pohledávek sjednanou takovou formu faktoringové provize. Ji¾ z toho dùvodu nelze na jeho spornou ekonomickou èinnost nahlí¾et jako na faktoring.
45. Stì¾ovatel také uvedl, ¾e nabýval pohledávky od tøetích osob za cenu o desítky procent ni¾¹í, ne¾ èinila nominální hodnota pohledávky. Tento rozdíl vyjadøoval jak cenu poskytnuté slu¾by , tak náklady s touto slu¾bou spojené, a mohl vyjadøovat napøíklad i rizikovost pohledávky èi její stáøí. I tyto okolnosti nasvìdèují závìru, ¾e stì¾ovatel ve skuteènosti neposkytoval faktoringové slu¾by, nebo» cenu za postupování pohledávek sjednával s ohledem na jejich hospodáøskou hodnotu, a nikoli jako pøedem pevnì urèené procento z objemu postoupených pohledávek.
46. V této souvislosti lze podpùrnì odkázat na rozsudek Soudního dvora ve vìci ze dne 27. 10. 2011, GFKL Financial Services, C-93/10. V nìm Soudní dvùr uvedl, ¾e pokud nabývací cena pohledávky pøi cesi odrá¾ela její skuteènou hospodáøskou hodnotu (napøíklad i rizikovost), postupník takové pohledávky nezískal od postupitele ¾ádnou protihodnotu, a tedy neprovádìl ekonomickou èinnost ani neposkytoval slu¾by podle Smìrnice. Rozdíl mezi jmenovitou hodnotou a nabývací cenou postoupených pohledávek v takovém pøípadì nepøedstavuje (na rozdíl od faktoringu) protiplnìní za slu¾bu, ale odrá¾í skuteènou hospodáøskou hodnotu tìchto pohledávek v okam¾iku jejich postoupení, která se odvíjí od rizikovosti tìchto pohledávek a zvý¹eného rizika nesplácení ze strany dlu¾níkù. Nejedná se tedy o faktoring podle rozsudku ve vìci C-305/01 (srov. body 22-26 rozsudku).
47. Nelze proto pøisvìdèit námitce stì¾ovatele, ¾e jeho èinnost principielnì odpovídala faktoringu. Navíc stì¾ovatel neprokázal, ¾e by uskuteèòoval vymáhání pohledávek dle èl. 135 odst. 1 písm. d) Smìrnice ve prospìch tøetí osoby a tím poskytoval slu¾bu, která by byla zdanitelným plnìním podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH, ze kterého by mu vznikla povinnost zaplatit daò na výstupu. Tak tomu bylo pouze v pøípadì, který stì¾ovatel vyøizoval pro spoleènost United Energy (viz strana 10 ¾alobou napadeného rozhodnutí). Tam správce danì uznal souvislost slu¾by poskytnuté Ing. K. se slu¾bou stì¾ovatele ve prospìch uvedené spoleènosti, která byla zdanìna daní na výstupu. V ostatních pøípadech tomu tak nebylo, v pøípadì tvrzeného prodeje pohledávek ¹lo o plnìní osvobozené od danì bez nároku na odpoèet [§ 54 odst. 1 písm. u) zákona o DPH], v pøípadì inkasa pohledávky se vùbec nejednalo o plnìní, které by bylo pøedmìtem danì. Je proto správný názor, ¾e slu¾by od Ing. K. bylo v tìchto pøípadech tøeba pova¾ovat za koneèné plnìní, ze kterého si stì¾ovatel nemohl nárokovat odpoèet danì.
48. Stì¾ovatel na závìr namítl, ¾e správce danì zasáhl do jeho legitimního oèekávání tím, ¾e ohlednì zdaòovacího období 3. ètvrtletí 2007 zahájil daòovou kontrolu, aèkoli ohlednì toto¾ného zdaòovacího období ji¾ døíve provedl vytýkací øízení, bìhem kterého nenalezl ¾ádné nesrovnalosti. Ani tuto námitku neshledal Nejvy¹¹í správní soud dùvodnou.
49. Povahou vytýkacího øízení podle § 43 zákona o správì daní a poplatkù a jeho vztahem k daòové kontrole podle § 16 tého¾ zákona se podrobnì zabýval roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu v usnesení ze dne 27. 7. 2010, èj. 5 Afs 92/2008-147, publ. pod è. 2137/2010 Sb. NSS. V nìm dospìl k závìru, ¾e ve vztahu k urèité daòové povinnosti lze provést jak vytýkací øízení, tak daòovou kontrolu v pøípadì, ¾e vymìøovací øízení bylo zahájeno podáním daòového pøiznání èi hlá¹ení nebo dodateèného daòového pøiznání. Je tomu tak proto, ¾e vytýkací øízení opravòuje správce danì toliko k výzvì, aby daòový subjekt dolo¾il urèité skuteènosti, zatímco daòová kontrola správci danì umo¾òuje i znaènì intenzivní zji¹»ovací zásahy vùèi daòovému subjektu. Zpravidla je proto na místì nejprve zahájit vytýkací øízení. Okam¾itá daòová kontrola bude zpravidla na místì jen tam, kde bude mít správce danì vá¾ný dùvod se domnívat, ¾e vytýkací øízení by nepostaèovalo k dosa¾ení úèelu daòového øízení.
50. Podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 10. 2007, èj. 7 Afs 193/2006-79, publ. pod è. 2329/2011 Sb. NSS, uplatnìní nároku v daòovém pøiznání a jeho vymìøení správcem danì I. stupnì samo o sobì nezakládá pøeká¾ku vìci rozhodnuté (srov. § 46 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù). Tuto pøeká¾ku nezakládá ani samotné provedení vytýkacího øízení, nebo» se jedná pouze o procesní nástroj, pou¾itý správcem danì pøi správì daní pro ovìøení vý¹e danì. Jiná situace ov¹em nastala, pokud o uplatnìném nároku na odpoèet ji¾ jednou pravomocnì rozhodl odvolací orgán, který se následnì sna¾il toto rozhodnutí zvrátit cestou daòové kontroly, která mìla ve vztahu k pùvodnímu vytýkacímu øízení identický pøedmìt, èasové období a posuzovanou otázku.
51. Nejvy¹¹í správní soud tedy pøipustil, ¾e v nìkterých situacích bylo pravomocné vymìøení danì po provedeném vytýkacím øízení pøeká¾kou zahájení daòové kontroly. Jednalo se o pøípady, v nich¾ správce danì ji¾ v rámci vytýkacího øízení uèinil závìry ohlednì konkrétní daòovì relevantní skuteènosti, a to pøedev¹ím na základì provedeného dokazování. Nejvy¹¹í správní soud napøíklad shledal takovou pøeká¾ku za situace, v ní¾ správce danì posuzoval ve vytýkacím øízení oprávnìnost konkrétního odpoètu u zdanitelného plnìní spoèívajícího ve zprostøedkování koupì lesa. Za úèelem provìøení, zda se skuteènì jednalo o zprostøedkování, provedl výslech svìdka-jednatele spoleènosti, jen¾ mìl být tvrzeným zprostøedkovatelem. Na základì provedeného dokazování pak správce danì vymìøil daò podle daòového pøiznání. Správce danì nemohl takto konkrétní skutkové a právní závìry posléze korigovat v rámci daòové kontroly, ani¾ by byly dány podmínky pro pou¾ití mimoøádných opravných prostøedkù. (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 11. 2010, èj. 5 Afs 8/2010-138).
52. obdobný pøípad v projednávané vìci ne¹lo. Ze správního spisu vyplývá, ¾e dne 21. 11. 2007 správce danì provedl u stì¾ovatele místní ¹etøení ve vìci vykázaného nadmìrného odpoètu DPH za 3. ètvrtletí 2007, v jeho¾ rámci zkontroloval návaznost evidence DPH na daòové pøiznání za provìøované úèetní období. Namátkovou kontrolou správnosti uplatnìní nároku na odpoèet DPH na vstupu nezjistil nedostatky a uvedl, ¾e nadmìrný odpoèet vznikl v dùsledku nákupu nákladního automobilu, který pøi následné daòové kontrole neuèinil sporným. Správce danì tedy neuèinil v rámci tohoto vytýkacího øízení jakékoli konkrétní závìry ohlednì pøijatých daòových dokladù za slu¾by od Ing. K., které by byly pøeká¾kou pro pozdìj¹í zahájení daòové kontroly ohlednì tìchto dokladù.
53. Na tento závìr nemají vliv ani záznamy z místních ¹etøení ohlednì zdaòovacích období 3. a 4. ètvrtletí 2005, na nì¾ stì¾ovatel poukázal. Podle tìchto záznamù správce danì uznal stì¾ovateli nárok na odpoèet DPH ze slu¾eb pøijatých od Ing. K. v tìchto obdobích. Ze záznamù v¹ak nevyplývá, ¾e by se konkrétnì tyto slu¾by týkaly prodeje a inkasa pohledávek, jak tomu bylo u sporných slu¾eb v nyní posuzovaném zdaòovacím období, nebo ¾e by správce danì podrobnì zkoumal okolnosti poskytování tìchto slu¾eb a jejich promítnutí do zdanitelných plnìní realizovaných stì¾ovatelem. Za tìchto okolností nedo¹lo zahájením daòové kontroly k nepøípustnému zásahu do stì¾ovatelova legitimního oèekávání.
54. Pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e na pøípad stì¾ovatele nelze vztáhnout závìry pøijaté Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudku ze dne 26. 3. 2014, èj. 9 Afs 66/2013-35. Tento rozsudek se týkal problematiky zmìny zavedené správní praxe. Roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu uvedl v usnesení ze dne 21. 7. 2009, èj. 6 Ads 88/2006-132, è. 1915/2009 Sb. NSS., ¾e správní praxe zakládající legitimní oèekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá èinnost (pøíp. i neèinnost) orgánù veøejné správy, která opakovanì potvrzuje urèitý výklad a pou¾ití právních pøedpisù. Takovou praxí je správní orgán vázán. Lze ji zmìnit, pokud je zmìna èinìna do budoucna, dotèené subjekty mají mo¾nost se s ní seznámit a je øádnì odùvodnìna záva¾nými okolnostmi. Z této definice je nepochybné, ¾e pojem správní praxe souvisí výhradnì s interpretací a aplikací právních pøedpisù, nikoli se zji¹»ováním skutkového stavu vìci. Z toho, ¾e správce danì uznal stì¾ovateli nárok na odpoèet na základì namátkové nebo pov¹echné kontroly dokladù v rámci vytýkacího øízení, popøípadì konkludentnì akceptací daòového pøiznání, nelze dovozovat, ¾e by byl správce danì tímto postupem pro futuro vázán jako správní praxí a nebyl oprávnìn provìøit stì¾ovatelem tvrzené skutkové okolnosti cestou daòové kontroly (srov. té¾ rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 17. 6. 2011, èj. 5 Aps 4/2010-51).
55. S poukazem na shora uvedené dùvody Nejvy¹¹í správní soud zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou.
56. Soud rozhodl o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatel nebyl v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ný, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e mu v øízení o kasaèní stí¾nosti nevznikly ¾ádné náklady nad rámec bì¾né úøední èinnosti.
V Brnì 16. bøezna 2015