Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=101960
Timestamp: 2018-08-15 16:41:59
Document Index: 312119844

Matched Legal Cases: ['§ 278', '§ 150', '§ 147', '§ 147', '§ 99', '§ 33', '§ 88', 'Art 7', '§ 184', '§ 184', '§ 184', '§ 184', '§ 184', '§ 184', '§ 184', '§ 48', '§ 93', '§ 288', '§ 184', '§ 147', '§ 144', '§ 99', '§ 144', '§ 212', '§ 184', '§ 99', '§ 124', '§ 184', '§ 99', '§ 114', '§ 99', '§ 147', '§ 167', '§ 270', '§ 280', '§ 11', '§ 42', 'Art. 133']

Schätzung infolge ungeklärter Einlagen, Kalkulationsdifferenzen und unverbuchten Bareinkäufen - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Beschluss des BFG vom 09.10.2014, RV/7103817/2009
Schätzung infolge ungeklärter Einlagen, Kalkulationsdifferenzen und unverbuchten Bareinkäufen
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Elisabeth Wanke in der Beschwerdesache Beschwerde der A Cafe Gesellschaft m.b.H., Adresse, gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 4/5/10, 1030 Wien, Marxergasse 4, zur Steuernummer X
vom 9.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 1999 (berichtigt durch den Bescheid vom 26.2.2008),
vom 11.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2000 (berichtigt durch den Bescheid vom 27.2.2008),
vom 11.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2001 (berichtigt durch den Bescheid vom 27.2.2008),
vom 15.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2002 (berichtigt durch den Bescheid vom 29.2.2008),
vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2003 (berichtigt durch den Bescheid vom 29.2.2008),
vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2004 (berichtigt durch den Bescheid vom 29.2.2008),
vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2005 (berichtigt durch den Bescheid vom 29.2.2008),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 1999 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2000 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2001 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2002 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2003 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2004 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 22.2.2007 betreffend Kapitalertragsteuer für das Jahr 2005 (Haftungs- und Abgabenbescheid),
vom 29.2.2008 betreffend Vorauszahlungen an Körperschaftsteuer für das Jahr 2008 und Folgejahre,
I. Die angefochtenen Bescheide einschließlich der diese berichtigenden Bescheide werden gemäß § 278 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) aufgehoben. Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen.
Die Berufungswerberin (Bw) und spätere Beschwerdeführerin (Bf), die A Cafe Gesellschaft m.b.H. betreibt ein Kaffeehaus in Wien.
Bei der Bf fand eine Betriebsprüfung für die Jahre 1999 bis 2005 statt.
In dem darüber gemäß § 150 BAO erstellten Bericht vom 7.1.2008 wird ausgeführt:
Die abgabenbehördliche Prüfung erfolgte gem. § 147 Abs. 1 BAO (Außenprüfung)
Betriebsgegenstand / Art der Tätigkeit: Gaststättenwesen
Geschäftsführer: B C-D
bis 11.2.2003 B C-D 90 %; E F G 10 %
ab 12.2.2003 B C-D 100%
Für den gesamten Prüfungszeitraum 1999-2005 sowie für den USt-Nachschauzeitraum 1/2006-9/2007 konnten weder Grundaufzeichungen zur Losungsermittlung noch Inventuren vorgelegt werden.
Für das Prüfungsjahr 1999 konnten außerdem auch keine Belegsammlung sowie keine Speisekarten vorgelegt werden.
Tz. 2 Vermögensdeckungsrechnung
ln den Jahren 1999, sowie 2002 bis 2005 wurden vom Gesellschafter-Geschäftsführer B C-D Einlagen in das Unternehmen geleistet, deren Herkunft bis zur Schlußbesprechung nicht aufgeklärt werden konnten.
Bei einer detaillierten Spartenkalkulation wurden durch die BP im gesamten Prüfungszeitraum, sowie im Nachschauzeitraum Differenzen festgestellt, die auch im Zuge der Schlußbesprechung nicht aufgeklärt werden konnten.
Tz. 4 Wareneinkaufsverkürzung
Tz. 5 Zuschätzung
Aufgrund der in den Tz. 1-4 dargestellten formellen und materiellen Buchführungsmängel erfolgt für die Jahre 1999 -2005 und dem USt-Nachschauzeitraum 1/2006-9/2007 eine Gesamtzuschätzung zu den erklärten Umsätzen und Gewinnen in folgender Höhe:
Tz. 7 Verdeckte Ausschüttung
Die in Tz 5 und 6 dargestellten Zuschätzungen stellen eine verdeckte Ausschüttung an den GesellschafterGeschäftsführer B C-D dar und werden dem erklärten Betriebsergebnis außerbilanziell zugerechnet.
Hierzu wurden Berichtigungen vorgenommen:
Berichtigung A nicht berücksichtigter Wareneinkauf
zu Tz 4 Wareneinkaufsverkürzung
Im Rahmen von Ermittlungen der Finanzverwaltung bei der Firma Metro wurde umfangreiches Datenmaterial in Bezug auf die Art der Verkäufe an Kunden sichergestellt. Es wurde festgestellt, dass neben offiziellen Verkäufen an bestimmte Kunden auch sehr viele Verkäufe auf zusätzliche bzw. weitere Mitgliedskarten (zum Teil umfangreiche Mengen auf hauseigene Mitarbeiterkarten), sowie Verkäufe ohne Nennung des Empfängers ("Barverkaufsrechnungen") getätigt wurden. Durch die nunmehr erfolgte Auswertung des Datenmaterials konnten diese Verkäufe bzw. die Abgabe von Waren auf unterschiedliche Mitgliedskarten bestimmten Empfängern (Kunden) der Fa. Metro zugeordnet werden.
Konkret ergab die Auswertung, dass neben offiziellen Warenlieferungen und -verkäufen an die Kundennummer Y, lautend auf die Firma A Cafe Gesellschaft m.b.H. auch weitere diesem Kunden zuordenbare Verkäufe getätigt wurden.
Die zusätzlich eingekauften Waren wurden im Rahmen des Geschäftsbetriebes des geprüften Unternehmens weiterverkauft, ohne die dadurch erzielten Umsätze und Erlöse in der offiziellen Buchhaltung des Betriebes zu erfassen.
Die nicht erklärten Wareneinkäufe betreffen die Sparten Küche, sowie Spirituosen. Diese Beträge werden durch die Bp. mit einem durchschnittlichen Rohaufschlagskoeffizienten, ermittelt aus den Kennzahlen des geprüften Unternehmens, multipliziert und das Ergebnis wird den Umsätzen und Erlösen hinzugerechnet
Für den Prüfungszeitraum 1999 hätten folgende Unterlagen nicht vorgelegt werden können:
Grundaufzeichnungen zur Losungsermittlung
Für den Prüfungszeitraum 2000 bis 2005 hätten folgende Unterlagen nicht vorgelegt werden können:
Folgende Einlagen in das Unternehmen hätten nicht aufgeklärt werden können:
1999: ATS 175.298,00
2002: Euro 9.774,00
2003: Euro 16.107,00
2004: Euro 40.299,00
2005: Euro 17.939,00
Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung und erließ unter anderem folgende Bescheide:
Bescheid vom 9.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 1999:
Körperschaftsteuer: € 1.749,96, Einkommen: € 0,00, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 162,411, Verlustabzug ATS -162.411, Mindestkörperschaftsteuer ATS 24.080,00
berichtigt durch den Bescheid vom 26.2.2008:
Körperschaftsteuer: € 1.749,96, Einkommen: € 0,00, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 130.444, Verlustabzug ATS -130.444, Mindestkörperschaftsteuer ATS 24.080,00
Bescheid vom 11.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2000:
Körperschaftsteuer: € 1.749,96, Einkommen: € 0,00, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 733.300, Verlustabzug ATS -733.300, Mindestkörperschaftsteuer ATS 24.080,00
Körperschaftsteuer: € 1.749,96, Einkommen: € 0,00, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 699.217, Verlustabzug ATS -699.217, Mindestkörperschaftsteuer ATS 24.080,00
Bescheid vom 11.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2001:
Körperschaftsteuer: € 2.752,56, Einkommen: € 24.096,20, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 847.328, Verlustabzug ATS -515.757
berichtigt durch den Bescheid vom 28.2.2008:
Körperschaftsteuer: € 1.749,96, Einkommen: € 15.377,35, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ATS 793.404, Verlustabzug ATS -581.807, Mindestkörperschaftsteuer ATS 24.080,00
Bescheid vom 15.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2002:
Körperschaftsteuer: € 12.107,30, Einkommen: € 35.609,70, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 41.366,41, Verlustabzug € -5.756,71
berichtigt durch den Bescheid vom 29.2.2008:
Körperschaftsteuer: € 8.951,29, Einkommen: € 32.099,26, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 37.855,87, Verlustabzug € -5.756,71
Bescheid vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2003:
Körperschaftsteuer: € 14.441,08, Einkommen: € 42.473,75, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 42.473,75
Körperschaftsteuer: € 13.049,25, Einkommen: € 38.380,15, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 38.380,15
Bescheid vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2004:
Körperschaftsteuer: € 24.750,19, Einkommen: € 72.794,69, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 74.500,00, Verlustabzug € -1.705,31
Körperschaftsteuer: € 23.858,20, Einkommen: € 70.171,19, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 70.171,19
Bescheid vom 22.1.2008 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2005:
Körperschaftsteuer: € 3.873,67, Einkommen: € 15.494,69, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 17.200,00, Verlustabzug € -1.705,31
Körperschaftsteuer: € 4.004,05, Einkommen: € 16.016,21, Einkünfte aus Gewerbebetrieb € 16.016,21
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 1999:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: ATS 36.111 / Euro 2.624,29
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2000:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: 133.989 / Euro 9.737,36
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2001:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: ATS 290.175 / Euro 21.087,84
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2002:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 14.803,19
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2003:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 14.415,47
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2004:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 28.157,06
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2005:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 6.402,07
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2006:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 3.650,00
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 22.2.2007 für das Jahr 2007:
Kapitalertragsteuer - Abfuhrdifferenzen: Euro 7.040,00
Körperschaftsteuervorauszahlungsbescheid 2008 vom 29.2.2008:
Vorauszahlungen an Körperschaftsteuer für 2008 und Folgejahre: Euro 4.564,62.
Aus dem - aus einem Hefter bestehenden - Arbeitsbogen der Betriebsprüfung ergibt sich folgende Begründung zum Prüfungsauftrag, der gemäß § 147 Abs. 1 BAO i.V.m. § 99 Abs. 2 FinStrG erging:
Konkret ergab die Auswertung, dass neben offiziellen Warenlieferungen und -verkäufen an die Kundennummer Y , lautend auf die Firma A Cafe Gesellschaft m.b.H. auch weitere diesem Kunden zuordenbare Verkäufe getätigt wurden. Aufgrund diese Splittings des Einkaufs erhebt sich der Verdacht, dass diese zusätzlich eingekauften Waren im Rahmen des Geschäftsbetriebes der Firma A Cafe Gesellschaft m.b.H. weiterverkauft wurden, ohne die dadurch erzielten Umsätze und Erlöse in der offiziellen Buchhaltung des Betriebes zu erfassen.
Es besteht damit in weiterer Folge der begründete Verdacht, dass eine Abgabenhinterziehung unter Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeigen-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Nichterklärung sämtlicher Umsätze und Erlöse gegenüber der Finanzverwaltung erfolgt ist, welche zu einer Verkürzung an Einkommen- (Körperschaft-), (Kapitalertrag-) und Umsatzsteuer für die Jahre 1999 - 2005 führte und damit der Tatbestand des § 33 FinStrG verwirklicht wurde.
Feststellungen beim Großhändler
Die im Prüfungsauftrag und im Prüfungsbericht genannten Unterlagen betreffend die konkreten Einkäufe, die die Bf bei Metro getätigt haben soll und die nicht Eingang in die Buchhaltung der Bf gefunden haben sollen, sind weder im vorgelegten Arbeitsbogen noch im vorgelegten Finanzamtsakt enthalten.
Niederschrift mit dem Geschäftsführer und mit dem Koch
Im Arbeitsbogen findet sich die Kopie einer Niederschrift über die Vernehmung des Geschäftsführers der Bf, B C-D, und des Kochs der Bf, H I, am 29.10.2007 vor der Finanzstrafbehörde als Verdächtige. Zur Sache gaben diese Personen an:
Vorhalt: Dem Finanzamt 4/5/10 wurde durch umfangreiche Ermittlungen bekannt, dass Sie zumindest ab dem Jahr 1999 Einkäufe von Waren, die zum Wiederverkauf in ihrem Betrieb bestimmt sind, tätigten und diese Käufe in der Buchhaltung nicht aufscheinen. Es besteht daher der begründete Verdacht, dass die von ihnen erzielten Erlöse dementsprechend verkürzt worden sind. Was haben Sie dazu anzugeben ?
Antwort: C-D: Einkäufer für die Fa. A ist der Koch der Firma, Herr I. Grundsätzlich waren diese Einkäuf ausschließlich für den privaten Gebrauch.
Frage: Warum sind Einkäufe als "Barverkäufe" getätigt worden?
Antwort: I: Damit die Trennung der privaten Einkäufe erfolgen konnte
Frage: Wie sind sie auf die Möglichkeit, einen Teil ihrer Einkäufe als "Barverkäufe" zu tätigen, gekommen?
Antwort: I: Ich kaufe schon seit rund 20 Jahren bei Metro ein, die privaten Einkäufe tätigte ich immer schon mit Barverkaufskarten, woher ich über diese Möglichkeit des Einkaufs Bescheid weiß, kann ich nicht mehr sagen.
Frage: In welchem Verhältnis wurden von ihnen die Waren auf die eigene Kundenkarte bzw. auf Barverkauf getätigt?
Anwort: I: Es gab kein Verhältnis. Die Einkäufe erfolgten je nach Bedarf.
Frage: Von wem wurden die Einkäufe durchgeführt?
Antwort: Von Herrn I
Frage: Wurden sie nicht beanstandet, wenn sie beinem "Barverkauf'' größere Mengen eingekauft haben?
Antwort: I: Nein ich wurde nie beanstandet.
Frage: Haben sie auch noch bei anderen Firmen Einkäufe auf Rechnung ohne Nennung des Empfängers getätigt?
Antwort: C-D und I: Nein.
Laut im Arbeitsbogen befindlicher Speisekarte wurden folgende Spirituosen im Lokal ausgeschenkt:
Barack Palinka 2cl 35.-
Tequila Olmeca 2cl 35.-
Calvados 2cl 45.-
Gordon's Gin 2cl 32.-
Himbeergeist (Freihof) 2cl 35.-
Kirschwasser 2cl 32.-
Williams 2cl 32.-
Slibowitz 2cl 32.-
Bacardi Rum 2cl 32.-
Havanna Club Rum 2cl 32.-
Wodka Stolychnaya 2cl 32.-
Grappa 2cl 32.-
Marillenbrand 2cl 35.-
Siegerbrand (Kleinl) 2cl 35.-
Rum - Inländer 2cl 20.-
Eierlikör 2cl 30.-
Cointreau 2cl 38.-
Amaretto di Saronno 2cl 38.-
Southern Comfort 2cl 38.-
Bailey's 2cl 38.-
Glenfiddich 4cl 80.-
Four Roses 4cl 70.-
Jack Daniels 4cl 80.-
Canadian Club 4cl 70.-
Tullamore Dew 4cl 80.-
John Jameson 4cl 80.-
Courvoisier 2cl 40.-
Remy Martin 2cl 45.-
Metaxa ***** 2cl 38.-
Fernet- Branca 2cl 38.-
Jägermeister 2cl 38.-
Kalkulation Spirituosen
Von der Prüferin wurde folgende Spartenkalkulation Spirituosen vorgenommen:
Zu den Einkäufen von Metro ("Barverkauf") findet sich:
Die Gesamtkalkulation lautet (Details nicht wiedergegeben):
Zum Betrieb der Bf wurden folgende Feststellungen anlässlich einer Betriebsbesichtigung am 29.10.2007 getroffen:
Lokalgröße: ca. 500 m2
zur Zeit werden nur die hinteren 2 Räume benutzt (ca. 20 Tische)
Es gibt noch einen J-Keller mit Live-Musik. Geöffnet jeden Samstag, der Keller wird auch bei Bedarf vermietet. Bei Vermietung werden die Getränke entweder vom geprüften Unternehmen gestellt oder selbst mitgebracht.
(Mieteinnahmen?, Aufzeichnungen?)
Der GF wohnt in einem hinteren Raum des Lokals. (Privatanteile?)
Die Einkäufe werden vom Koch Hrn. I erledigt, die Barverkäufe sind nur Privateinkäufe von Herrn I (Spirituosen für Eigenbedarf- hatte lange Zeit ein Alkoholproblem).
Für den Prüfungszeitraum 1999 konnten folgende Unterlagen nicht vorgelegt werden:
Für den Prüfungszeitraum 2000-2005 sowie den UST-Nachschauzeitraum 1/2006 -9/2007
konnten folgende Unterlagen nicht vorgelegt werden:
Bei der Betriebsbesichtigung am 29.10.2007 wurde eine aktuelle Speisekarte vorgelegt.
Hinsichtlich des Gesellschafter-Geschäftsführers wurde folgende Vermögensdeckungsrechnung erstellt:
Die Bf stellte durch ihren steuerlichen Vertreter mehrere Fristverlängerungsansuchen betreffend
-) KÖSt- Bescheid 1999,2000,2001,2002,2003,2004,2005
-) Bescheid Anspruchszinsen 2001,2002,2003,2004,2005
-) Kapitalertragssteuerbescheid 1999,2000,2001,2002,2003,2004,2005
-) VZ-Bescheid Körperschaftssteuer 2008
-) Haftungsbescheid 1999,2000,2001,2002,2003,2004,2005
Gegen die im Spruch angeführten Bescheide wurde unter anderem mit Eingabe des damaligen steuerlichen Vertreters vom 30.6.2008, beim Finanzamt eingelangt am 1.7.2008, Berufung erhoben:
... wegen:
KöSt, USt, KESt 1999 - 2005
U 1-12/06 sowie 1-7/2007
Anspruchszinsen 2001-2005
KöSt VZ 2008
Haftungsbescheide 1999-2005...
... Namens und Auftrags meiner randvermerkten Mandantschaft erhebe ich unter Berufung auf § 88 WTGB, als ausgewiesener Vertreter in steuerlichen und wirtschaftlichen Angelegenheiten, gegen den Bescheid des Finanzamts FA Wien 4/5/10 binnen offener Frist nachstehende
Das FA Wien 4/5/10 möge im Rahmen der Berufungsvorentscheidung die angefochtenen Bescheide wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts, unrichtiger rechtlicher Beurteilung, sowie unrichtiger Beweiswürdigung und schwerwiegenden Verfahrensfehlern zur Gänze und ersatzlos aufheben, allenfalls dem UFS vorlegen....
Unrichtige Beweiswürdigung
Anlässlich der Eröffnung der BP wurde der Vertretung des Bw Datenmaterial der Firma Metro vorgelegt, mit der Anmerkung, ob aufgrund dieser erdrückenden Beweislage Selbstanzeige erstattet weden möchte. Da weder seitens der Bw noch ihrer Vertretung zum damaligen Zeitpunkt überprüft werden konnte, ob die von der BP vorgenommene Zuordnung von Bareinkäufen an die Bw korrekt sein kann und auch von keine entsprechende Erinnerung hinsichtlich des Ausmaßes der unterstellten Schwarzeinkäufe für das Unternehmen vorlag.
Die BP hat folgende Zuordnung von Bareinkäufen getätigt:
Im Zuge der Erstellung der Berufung wurde das gesamte Datenmaterial das anlässlich der BP übergeben wurde nach Bareinkäufen durchsucht. Dabei hat sich herausgestellt, dass durchwegs die von der BP aufgestellten Zuordnungen weder betragsmäßig noch inhaltlich korrekt sind. Die Auswertung der Bareinkäufe hat folgendes ergeben:
Dabei ist zu beachten, dass die Summe sämtlicher Bareinkäufe sowohl in der Produktgruppe Küche als auch Spirituosen durchwegs niedriger ist, als von der BP angenommen. Weiters ist zu beachten, dass die Summe "Gesamt" auch Waren umfasst, wie:
Snacks (Milky way, Frühstücksflocken, Malteser etc.)
Es ist leicht erkennbar, dass derartige Produkte üblicherweise nicht in einem Künstlercafe verkauft werden. Eine Unterstellung von Schwarzeinkäufen für das Unternehmen kann so hin nur ins Leere gehen.
Auch im Bereich der Produkte die im typischen Wareneinsatz "Küche" zu finden sind, lässt sich feststellen, dass durchwegs haushaltsübliche Mengen eingekauft wurden.
Beweis: Auszugsweise Darstellung der Bareinkäufe der verschiedenen Jahre. (bei Bedarf können sämtliche Auswertungen vorgelegt werden)
Die Zuordnung von BE als "Schwarzeinkäufe" erfolgte daher unschlüssig und so hin verfassungsrechtlich bedenklich willkürlich (Art 7 B-VG).
Nicht nur aufgrund der Art und Mengen erfolgte die Zuordnung unschlüssig, sondern auch die gesamte Vorgehensweise der BP ist nicht eindeutig. Die BP stellt so genannte Verschränkungen zwischen Rechnungen mit Kundenkarte und Barverkaufsrechnungen fest. Diese werden je nach Art mit dem Code 0, 1 oder 2 versehen. Dabei bedeutet Code 0, dass die Lieferschein- und Rechnungsnummer für den Barverkauf bzw. Rechnung mit Kundenkarte entsprechend dem zeitlichen Ablauf aufsteigend stattfindet. Sohin grundsätzlich ein unverschränkter Einkauf stattfindet.
Code 1 oder 2 bedeutet, dass die Lieferscheinnummer für den Barverkauf niedriger ist als die Rechnungsnummer für den Kauf mit Kundenkarte und umgekehrt, obwohl der angebliche Barverkauf später stattgefunden hat als die von der BP zugeordnete Rechnung. Dabei wird übersehen, dass bei einem unverschränkten Einkauf durchaus ein anderer Kunde mit Barverkaufskarte eingekauft hat und beim verschränkten Einkauf auch die realistische Möglichkeit besteht, dass der Barverkauf von einem anderen Kunden stattgefunden hat.
Beispiele von Einkäufen, die von der Behörde nicht angeführt werden:
Es werden von einem Kunden nur Bareinkäufe bzw. Einkäufe nur mit Kundenkarte getätigt.
Keine Verschränkung möglich, da immer nur eine Karte bei der Kasse eingelesen wird.
Unter Beispiel 1 wird aufgezeigt, was geschieht, wenn ein Kunde korrekterweise nur mit seiner Kundenkarte einkauft, ein unmittelbar vor- oder nachgelagerter Kunde jedoch auch Bareinkäufe tätigt. Diese Bareinkäufe werden aufgrund der Annahmen der Behörde (auch?) dem Inhaber der Kundenkarten zugeordnet, obwohl keine Kundenidentität besteht.
Beispiel 2 (unverschränkt)
a) Kunde A kauft nur mit Kundenkarte ein
nächster Kunde kauft mit Kundenkarte und Bareinkaufskarte ein
b) Kunde A (nur Kundenkarte) folgt dem Kunden B
Das gleiche gilt auch bei ausschließlich korrekten Bareinkäufen und nachfolgenden bzw. vorangegangenen kombinierten Einkäufen von Kunden. Aufgrund der im BP-Bericht unter "Unverschränkter Barverkauf" dargelegten Ausführungen ordnet die Behörde diese Barverkäufe dem Kunden A oder (und) dem Kunden B zu. Es erhebt sich die Frage, nach welchen Kriterien die Zuordnung erfolgt, vielleicht zweifach, dies kann vom Steuerpflichtigen nicht überprüft werden.
Beispiel 3 (verschränkt)
Lt. Annahme der BP werden die Einkäufe (Bsp. 3b) des Kunden A (Bareinkäufe) dem Kunden B, bzw. die Bareinkäufe (Bsp. 3c) dem Kunden B zugerechnet, obwohl keine Kundenidentiät besteht.
Die BP selbst führt aus, dass die Erfassung bei der Kassa nicht in gleicher Reihenfolge wie bei der Banderfassung erfolgen muss. Diese Überschneidungen sind in den Beispielen dadurch erklärbar, das der Kunde B vor dem Kunden A (Beisp. 3b) und Kunde C vor dem Kunden B (Bsp. 3c) bedient wurde.
Diese Beispiele zeigen, dass eine eindeutige Zuordnung eines Bareinkaufs zu einer bestimmten Kundennummer nicht möglich ist, vielmehr nicht ausgeschlossen ist, dass seitens der Finanzverwaltung diverse Barverkäufe mehreren Kundenkarten zugeordnet wurden.
Diese Vergehensweise erscheint rechtsstaatlich doch sehr bedenklich.
Darüber hinaus wurde seitens der BP nicht gewürdigt, dass der Einkäufer für die Bw nicht der HR GF war, sondern der Koch, Herr I. Der GF hat keinen Führerschein und so hin auch gar nicht die Möglichkeit entsprechende Einkäufe alleine zu tätigen.
Herr I hat bei der Einvernahme durch die BP zu Protokoll gegeben, dass er schwerer Alkoholiker war und im Zuge der Einkäufe für das Unternehmen der Bw für seinen privaten Bereich Spirituosen eingekauft hat. Die zeitlichen Abstände der Einkäufe im Bereich Spirituosen bestätigen diese Aussage, wenngleich die Summen doch erheblich sind.
Beispielsweise Tabelle Bareinkauf Spirituosen 2002
Auch die Tatsache, dass die Ausführungen des tatsächlichen Einkäufers in keiner Weise gewürdigt wurden, sich nicht einmal in Niederschrift oder Schlussbericht finden, spricht für eine willkürliche, sohin unrichtige Beweiswürdigung.
Der Bescheid ist daher aufzuheben, da eine eindeutige Zuordnung der Bareinkäufe nicht möglich ist und die Beweiswürdigung wie mehrfach angeführt eher willkürlich als den Denkgesetzen entsprechend erfolgte.
Im Hinblick auf die Vermögensdeckungsrechnung erfolgt die Beweiswürdigung auch eher ergebnisorientiert, als objektiv. Der GF kann durch Belege Dritter nachweisen, dass die nötige Liquidität für die in die Gesellschaft getätigten Einlagen von außen und nicht aus Schwarzumsätzen stammen. Da sohin die Buchführung ordnungsgemäß erfolgte war die Schätzung durch die BP nicht zulässig.
Darüber hinaus wurden bei der Spartenkalkulation verschiede Umstände wie Eigenverbrauch, Personalverbrauch sowie die im Honorar beinhaltenden Konsumationen der auftretenden Künstler nicht entsprechend gewürdigt, bzw. wurden schwere Kalkulationsfehler begangen.
Da die Zukäufe Metro auf Grund der oben angeführten Argumente außer Ansatz zu lassen sind und weiters ein Eigenverbrauch in realistischer Höhe anzusetzen ist: von der BP wurden ATS 4.000,-- bzw. € 300,-- im Jahr, solange die eheliche Gemeinschaft aufrecht war, angesetzt, später € 1 00;-- für eine Person. Diese Festsetzung des Eigenverbrauches geht an der Realität weit vorbei.
Wenn man die Beträge durch 360 Tage dividiert, beträgt der der Eigenverbrauch für eine 3köpfige Familie für 1999 bis 2001 ATS 10,96 pro Tag, sohin ATS 3,65 !!! pro Person. Von 2002 bis 2004 € 0,83/Tag. Ab seiner Scheidung steht dem GF ein Betrag von € 0,28/Tag als EV zur Verfügung. Rechnet man die von der BP angenommen Sätze auf drei Personen hoch, so erhält man dach noch geringe aber eher realistische Sätze für Eigenverbrauch. Es ist daher von ATS 10,96 bzw. EUR 0,83 pro Person auszugehen.
Es wurde zugegebenermaßen keine Inventur geführt. Bei Durchrechnung des gesamten Zeitraumes wird aber dennoch ein Rohaufschlag erzielt, der jedem Vergleichsbetrieb standhält:
Die Kalkulation ergibt einen durchschnittlichen Rohaufschlag von 3,32. Wie bereits ausgeführt entspricht dieser jedem Vergleichsbetrieb.
Spartenkalkulation Bier:
Bei der Spartenkalkulation Bier hat die BP einerseits vergessen zum Einstandspreis die Biersteuer hinzuzurechnen, andererseits wurde der Schwund zu gering bemessen. Die Bierleitung beträgt vom Fass bis zur Ausschank 12 Meter. Das bedeutet, dass täglich ca. 2 bis 3 Liter Schwund pro Fass zu gewährleisten ist. Weiters ist im Biereinkauf Hefebier sowie Hirter Bier enthalten. Diese Sorten haben einen entsprechend höheren Einstandspreis. Darüber hinaus ist der Privatverbrauch der Künstler höher anzusetzen.
Man kann davon ausgehen, dass ca. 150 Vorstellungen mit durchschnittlich zwei Künstlern stattfinden. Wenn man davon ausgeht, dass jeder Künstler einen Liter Bier konsumiert, ergibt das 300 Liter. Das entspricht einer Menge von 6 Fässern Bier im Jahr. Der Kostenpunkt je Fass beträgt ATS 903,74 bzw. ATS 950,--, zuzüglich Biersteuer in Höhe von ATS 159,--. Dies ergibt einen durchschnittlichen Fasspreis von ATS 1.086,--. Somit ergibt der PV Künstler 1 .086,-- x 6 Fässer - ATS 6.516,--.
Weiters ist der Eigenverbrauch der Geschäftsführung mit ATS 200,-- bemessen (ein kleines Bier kostet im Einstandspreis ATS 7 ,24), dies ergibt im Jahr ca. 28 kleine Bier. Auch hier gilt das oben Ausgeführte, dass keine ordnungsgemäße Inventur geführt wurde, aber in einer Durchschnittsberechnung eines Vergleichsbetriebes entspricht die Kalkulation der BP unter Berücksichtigung der Biersteuer:
Diese Tabelle ergibt einen durchschnittlichen RAK von 3,28.
Spartenkalkulation Wein:
Bei der Einzelkalkulation Wein ermittelt die BP einen RA in Höhe von 3,09 bis 6,08. Unverständlicherweise unterzieht die BP dann in der Veranlagung dieser Sparte einen Rohaufschlag von 7; 7,5; 12 und 8.
Wobei darauf geachtet wird, dass der Rohaufschlag des Pflichtigen jeweils überschritten wird. Da bei keiner einzigen Weinsorte lt. Einzelkalkulation diese Rohaufschläge erzielt werden, muss ich annehmen, dass hier unbegründet eine ergebnisorientierte Schätzung vorliegt.
Auch hier wurde seitens meiner Mandantschaft nie inventiert. Wenn man aber den durchschnittlichen Rohaufschlag in Höhe von 6,4 über den geprüften Zeitraum - den meine Mandantschaft erzielt hat - betrachtet, scheint die Richtigkeit dieses Rohaufschlages erwiesen, da hier auch eine richtige Gewichtung von Flaschenweinen, offenen Weinen sowie Gespritzter den Usancen des Gastgewerbes entspricht.
Spartenkalkulation alkoholfreie Getränke:
Auch hier wurden seitens der BP Kalkulationsfehler bei der Einzelkalkulation gemacht. Im Jahr 2000 war der Einstandspreis für 1 Liter Römerquelle ATS 6, 18. Verkauft wurde dieses Getränk zu 1/4 Liter. Somit beträgt der Einstandspreis ATS 1 ,55. Die BP setzte hier einen Einstandspreis von ATS 0,77 an.
Bei der Einzelkalkulation 2004 wurden die Getränke Römerquelle und Almdudler falsch berechnet. Laut Auskunft der Firma Zentgraf und Formanek (Tel.: 01/3681466) kann man in Erfahrung bringen, dass diese Getränke nur in 1 Liter-Flaschen verkauft werden. Die BP hat Einstandspreise angesetzt, als ob der Verkauf in 2 Liter-Flaschen erfolgt. Dadurch hat die BP den doppelten Rohaufschlag angesetzt.
Im Jahre 2005 wurde seitens der BP der höchste Rohaufschlag beim Apfelsaft in Höhe von 16,3 ermittelt (Metro-Einkauf!). Wenn man den Jahreseinkauf betrachtet, so wurden insgesamt 12 Liter eingekauft. Man kann hier durchaus von einer Haushaltsmenge sprechen, die außer Betracht bleibt.
Weiters wurde der Eigenverbrauch, in dem auch die Personalgetränke enthalten sind, in den Jahren 2000 und 2001 mit ATS 100,--! und in den Folgejahren 2002 bis 2007 mit € 10,-- angesetzt. Dieser Ansatz würde bedeuten, dass im Eigenverbrauch am Tag 28 Groschen bzw. 3 CENT gedeckt wären. Die Erfahrung des täglichen Lebens lehrt uns aber, dass bei einem Personalstand von durchschnittlich 6 Personen zuzüglich Geschäftsführer, bzw. dessen Ehegattin und Kind (bis zur Scheidung), selbst wenn nur 1 Getränk konsumiert würde, mit einen Durchschnittswert von ATS 2,66 x 7 Personen x 360 Tage, einen Eigenverbrauchswert in Höhe von ATS 6. 703,20 bzw. einen Eurowert von 0,36 x 7 x 360 in Höhe von € 907,-- ergibt. Ebenso ist der PV der Künstler mit ATS 500,-- bzw. € 50,-- zu gering angesetzt.
Bei durchschnittlich 150 Vorstellungen mit durchschnittlich 2 Künstlern mit je einem Getränk ergibt dies: ATS 2,66 x 2 x 150 = ATS 798,-- bzw. € 0,36 x 2 x 150 = € 108,--.
Der durchschnittliche Rohaufschlag ergibt 6,26. Wie bereits früher ausgeführt wurde keine richtige Inventur ermittelt. Jedoch bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise über den geprüften Zeitraum ergibt sich wieder ein Rohaufschlag, der bei richtiger Gewichtung des Wareneinsatzes (Mineral bzw. Soda mit dem höchsten Rohaufschlägen wurden bereits überwiegen beim Wein - Rot und Weiß gespritzt - erfasst) jedem Vergleichsbetrieb entspricht.
Spartenkalkulation Kaffee:
Bei der Einzelkalkulation Kaffee geht die BP von einem Verkauf von 333,33 kleinen Kaffee, bzw. 166,67 großen Kaffee pro kg aus. Hier befindet sich die BP im Irrtum, da ein kleiner Brauner (Mocca) nach Annahme der BP mit 3 Gramm bzw. großen Braunen (Mocca) mit 6 Gramm serviert würde.
Vielmehr wird ein Kleiner Brauner (Mocca) mit durchschnittlich 7 Gramm bzw. ein Großer Brauner (Mocca) mit 14 Gramm zubereitet. Wenn man von einer richtigen Kalkulation ausgeht, kommt es zu einem durchschnittlichen Rohaufschlag von 10,2 (siehe nachfolgende Tabelle).
Wenn man nunmehr auf Grund der Erfahrung des täglichen Lebens davon ausgeht, dass der Eigenverbrauch sowie PV Künstler durchschnittlich 3 große Braune beträgt:
3 x 3,34 x 360 = ATS 3.607,-- zuzüglich Schwund von ATS 220,--, ergibt sich ein WES in Höhe von € 6:541,--. Der Umsatz beträgt ATS 69.212,--, somit ergibt sich ein RAK von 10,58.
ln den Einzelkalkulationen für die Jahre 2004 und 2005 wurden die gleichen Fehler begangen:
Spartenkalkulation Spirituosen:
Auch hier wurden in der Einzelkalkulation falsche Ansätze getätigt.
Im Jahre 2000 wurde der Campari mit nur 0,02 in der Ausschankmenge berücksichtigt. Tatsächlich wird dieser aber mit 0,04 l ausgeschenkt. Im Jahre 2004 wurde ebenso der Campari und Martini mit der falschen Ausschankmenge von 0,02 l berücksichtigt. Die Ausschankmenge beträgt jedoch für Campari 0,04 l und für Martini 0,05 l. Damit reduziert sich auch der durchschnittliche Rohaufschlag. Wie bereits früher erwähnt, hat der GF keinerlei Spirituosen bei der Firma Metro eingekauft, sondern Herr I für seinen eigenen Verbrauch. Darüber hinaus muss erwähnt werden, das bei keiner der gesamten Kalkulation ein Endbestand berücksichtigt wurde, was dann tatsächlich einen höheren Rohaufschlag ergibt.
Betrachtet man nunmehr den Prüfungszeitraum als Durchrechnungszeitraum, so ergibt sich ein Wareneinkauf von 1999-2007 in Höhe von € 3.182,94 und ein Umsatz in Höhe von € 25.145,41 . Ohne Berücksichtigung einer Inventur und EV ergibt sich bereits ein Rohaufschlag von 7,9. Auch dieser hält jedem Vergleichsbetrieb stand
Die Tatsache, das teilweise wenig Spirituosen in den Jahren 2002, 2003 und 2004 zugekauft wurden, liegt daran, dass in den Vorjahren versucht wurde in den Kellerräumen eine Pianobar zu eröffnen. Zu diesem Zwecke wurden damals viele Spirituosen eingekauft, die aber nicht verbraucht wurden, da die Bar nur einen geringen Erfolg zu verzeichnen hatte.
Vermögensdeckungsrechnung:
Um die Vermögensdeckungsrechnung entsprechend zu untermauern, wurden wie oben ausgeführt falsche Kalkulationen zugrunde gelegt.
Tatsache ist, dass der GF irakischer Abstammung ist. Seine Familie lebt noch im Irak und ist entsprechend vermögend. Der GF kam in den 80iger Jahren nach Österreich um Kulturwissenschaften zu studieren. Um dies auch praktisch auszuleben wurde im Jahre 1988 eine GmbH gegründet und quasi ein Künstlerlokal eröffnet. Da die Geschäfte nicht gut gingen schieden die übrigen Gesellschafter aus der Gesellschaft aus und Herr C-D führte dieses Geschäft mit wenig Erfolg alleine weiter bzw. versuchte er durch Heranziehen von anderen Geschäftsführern (Gattin bzw. Schwager) mehr Erfolg zu erzielen. Auch diese Maßnahmen erbrachten keinerlei Erfolg, sodass immer wieder Einlagen getätigt wurden.
Diese erfolgten durch Darlehensgewährungen von aus dem Irak stammenden und in Österreich lebenden Bekannten. Ausgeglichen wurden die Beträge zwischen den Familien im Irak.
Rechtswidrigkeit des Inhalts und unrichtige rechtliche Beurteilung
Die belangte Behörde stützt den angefochtenen Bescheid im wesentlichen auf folgende Argumentation: Bareinkäufe werden bestimmten Kundenkarten zugeordnet. Zum einem ordnet die BP nach nicht überprüfbaren Kriterien sogenannte Bareinkäufe meiner Mandantin zu, und leitet zum anderen daraus ab, dass die Buchführung nicht ordnungsgemäß geführt wurde, und maßt sich damit das Recht zur Schätzung der Bemessungsgrundlagen nach § 184 BAO an. Ziel der Schätzung ist es, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen (zB VwGH 2.7.2002, 2002/14/0003), jedoch ist in ihr keine Strafbesteuerung zu sehen. Wie oben ausgeführt wurde entspricht die Buchführung den tatsächlichen Umständen. Darüber hinaus sind die Kriterien der Zuordnung objektiv nicht nachvollziehbar, womit sich die BP über den eindeutigen Wortlaut des § 184 BAO hinweggesetzt hat.
Ein Bescheid ist wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben, wenn die dem Bescheidinhalt zugrunde liegenden Rechtsnormen falsch angewendet wurden. Der inhaltlich rechtswidrige Bescheid beruht sohin auf einer falschen Auslegung des § 184 BAO, welche die belangte Behörde auf den von ihr angenommenen Sachverhalt zur Anwendung brachte (VwSig 82A/1947; VwGH 16.11.1978, Zl 2317/77).
Es ist auch zu beachten, dass § 184 BAO der BP kein Ermessen einräumt.
§ 184 Abs 1 BAO: Können die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermittelt oder berechnet werden, sind diese verschuldensunabhängig unter Berücksichtigung bedeutsamer Umstände zu schätzen.
Der Beschwerdeführer hat ein subjektives öffentliches Recht darauf, dass die belangte Behörde von dem ihr eingeräumten Ermessen im Sinne des Gesetzes, und auch nur dort Gebrauch macht (VwSigNF 1 0.053A; VwGH 21.3.1995, Zl. 94/09/0375; VwGH 4. 7.1995, Zl. 94/08/0034).
§ 184 BAO legt eindeutig fest, dass - und nur dann - geschätzt werden darf, wenn die Besteuerungsgrundlagen nicht ermittelt werden können.
§ 184 räumt kein Ermessen ein ob geschätzt werden darf, und selbst bei Ausübung der Schätzung ist kein Ermessen eingeräumt.
Nach Tanzer/Unger BAO 2007 sind Anwendungsfälle der Schätzung:
~ Unzureichende Aufklärung des Abgabepflichtigen über eigene Angaben;
~ Verweigerung weiterer, die Grundlagenermittlung betreffende Auskünfte;
~ Nichteinreichung der Abgabenerklärung trotz Verpflichtung;
~ Nichtvorlage von Büchern oder Aufzeichnungen;
~ Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig oder formell derart mangelhaft, dass die sachliche Richtigkeit zweifelhaft erscheinen muss;
~ Vernichtung oder auch unverschuldeter Verlust von Büchern oder Aufzeichnungen.
Abgesehen von formal mangelhaften Inventuren konnten jedoch alle Unterlagen und Auskünfte erteilt werden, und wie die obigen Ausführungen zeigen konnten die Besteuerungsgrundlagen eindeutig ermittelt werden und schlüssig glaubhaft gemacht werden.
Nach Tanzer/Unger BAO 2007 sind Methoden der Schätzung:
~ Der äußere Betriebsvergleich erfolgt anhand von Ergebnissen anderer vergleichbarer Betriebe (zB VwGH 16.12.1991, 90/15/0067). Da jedoch eine Schätzung aufgrund des konkreten äußeren Betriebsvergleiches, ohne dem Abgabepflichtigen die Referenzbetriebe zu nennen, gesetzwidrig wäre (VwGH 28.5.1998, 96/15/0260), wird diese Methode idR an der abgabenrechtlichen Geheimhaltungspflicht gem § 48a BAO scheitern. Anders natürlich, wenn der äußere Vergleich sich nur an Branchen-Durchschnittswerten orientiert. Diesfalls muss jedoch genau dieses "Durchschnittselement" auch iRd Schlussfolgerungen berücksichtigt werden.
~ Der innere Betriebsvergleich erfolgt anhand von Ergebnissen desselben Betriebes in anderen Zeiträumen (zB VwGH 5.5.1992, 92/14/0018).
~ Kalkulatorische Schätzung; Beispiel: Ein Teilumsatz wird mittels Rohaufschlag auf geeigneter Basis geschätzt. Hiebei sind jedoch nicht nur branchentypische Verhältnisse, sondern insbesondere die konkreten betrieblichen Bedingungen des betreffenden Betriebes, wie etwa seine Besonderheiten und für ihn geltenden Marktbedingungen, zu berücksichtigen.
~ Bei der Schätzung nach dem Lebensaufwand werden persönliche, familiäre und wirtschaftliche Verhältnisse des Abgabepflichtigen berücksichtigt (vgl VwGH 27.2.2002, 97/13/0149).
~ Bei der Schätzung nach dem Vermögenszuwachs wird aufgrund eines Vermögenszuwachses innerhalb einer bestimmten Periode und unter Berücksichtigung der Kosten der Lebensführung und anderer Einkommensverwendungen auf die Einkünfte innerhalb der untersuchten Periode geschlossen.
~ Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehört zu den Elementen einer Schätzung. Werden die Einnahmen global, etwa kalkulatorisch geschätzt, so darf aber kein zusätzlicher Sicherheitszuschlag verhängt werden (zB VwGH 26.2.2004, 2003/16/0366).
Ebensowenig dürfen Sicherheitszuschläge als "Straf-Zuschläge" missbraucht werden, dh sie müssen gegenstandsadäquat und verhältnismäßig sein.
Bei korrekter Anwendung dieser allgemein anerkannten Schätzungsmethoden zeigt, sich dass die Besteuerungsgrundlagen wie oben ausgeführt korrekt ermittelt wurden. Nur durch die Annahme von unrealistischen Rohaufschlägen und willkürliche Bahauptung von "Schwarzeinkäufen" konnte seitens der BP andere Besteuerungsgrundlagen ermittelt werden.
Tanzer/Unger führen weiters aus :
Vor Bescheiderlassung sind dem Abgabepflichtigen die Ausgangspunkte, Überlegungen, Schlussfolgerungen, die angewandte Schätzungsmethode und das Schätzungsergebnis darzulegen (Auch hier gilt unbedingte Wahrung des Parteiengehörs, zB VwGH 28.5.1998, 96/15/0260). Die Behörde hat sodann auf alle substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Anmerkungen (zB hinsichtlich der Wahl der Schätzungsmethode) oder Behauptungen einzugehen und sich damit auseinanderzusetzen, auch wenn die Richtigkeit der Behauptungen erst durch weitere Erhebungen geklärt werden muss (zB VwGH 28.10.2004, 2001/15/0137).
Schätzungsergebnisse sind regulär gem § 93 Abs 3 lit a BAO bzw § 288 Abs 1 lit d BAO zu begründen. Diese hat die für die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrunde gelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse (Darstellung der Berechnungen) zu enthalten (zB VwGH 23.2.2005, 2002/14/0152). Auch die Höhe des Sicherheitszuschlages ist zu begründen (zB VwGH 24.2.2005, 2003/15/0019).
Weder Niederschrift noch Schlussbericht noch die bekämpften Bescheide lassen derartige Begründungen erkennen.
Aus § 184 BAO ergibt sich hingegen, dass bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen bedeutsame Umstände zu berücksichtigen sind, die BP hat selbst Tiernahrung mit in die Bemessungsgrundlage der "schwarzen Einkäufe" einbezogen. Damit hat die BP Kriterien berücksichtigt, die dem aufgezeigten Sinn und Zweck des Gesetzes widersprechen. Das Heranziehen von sachfremden und irrelevanten Gründen stellt einen schweren, an Willkür grenzenden Ermessensmissbrauch dar. Überdies hat die BP die nach dem Sinn des Gesetzes zu berücksichtigenden Wertungskriterien außer Acht gelassen. Ein Bescheid, der an einem Ermessensfehler (ERMESSENSANMASSUNG) leidet, ist vom VwGH wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben (VwSig 7225 A/1967; VwSlg 6402A/1962)
Die Entscheidung der Behörde darf niemals auf Willkür beruhen, sondern hat sich an sachlichen Kriterien im Sinne des Gesetzes zu orientieren (Walter/Mayer, Bundesverfassungsrecht 9, Rz 577f; Adamovich/Funk, Allgemeines Verwaltungsrecht3, 121).
Schwerwiegender Verfahrensfehler
Bei der gegenständlichen BP handelte es sich um eine Außenprüfung nach § 147 BAO bzw. Nachschau gem § 144 BAO jeweils iVm § 99 Abs 2 FinStG. Dabei handelt es sich um ein Beweismittel iSd V. Hauptstücks des FinStG.
Allgemein gilt im Finanzstrafverfahren der Grundsatz, dass die Behörde das Vorliegen der objektiven und subjektiven Tatseite beweisen muss, und im Zweifel davon auszugehen ist, das der jeweilige Straftatbestand nicht erfüllt wurde. Dagegen gilt im Ermittlungsverfahren eine Beweislastumkehr zu Lasten des Abgabepflichtigen.
Wenn die BP davon ausgeht, dass eine Finanzvergehen um im Rahmen der längeren Verjährungsfrist von 10 Jahren das Verfahren wieder aufzunehmen, und dies mit haltlosen Feststellungen untermauert, ohne vorweg zu beweisen, dass ein Finanzvergehen vorliegt, so ist hierin ein schwerwiegender Verfahrensfehler zu erblicken.
Richtigerweise hätte im Rahmen der BP erkannt werden müssen, dass kein Finanzvergehen vorliegt, sohin wegen zumindest teilweiser Verjährung keine Wiederaufnahme hätte stattfinden dürfen / können.
Im Gegensatz dazu wurde in einem Verfahren in dem eigentlich die Behörde beweispflichtig ist, ein Beweis durch die Aufstellung von Behauptungen erhoben, von denen sich meine Mandantschaft wiederum erst freibeweisen müsste. Dies führt dazu, dass die Behörde ihre eigene im Finanzstrafverfahren geltende Beweispflicht umgeht.
Bei korrekter Beachtung der Verfahrensvorschriften, hätte die BP feststellen bzw. eingestehen müssen, dass die Zuordnung der Bareinkäufe, welche den ausschlaggebende Moment für die Einleitung des Verfahrens nach § § 144,147 BAO iVm 99/2 FinStG, nicht nach objektiven Kriterien sondern willkürlich erfolgte, womit wegen zu mindest teilweisem Eintritt von Verjährung eine Wiederaufnahme nicht zulässig gewesen ist und die Voraussetzungen für eine Schätzung auch entfallen wären. ln Summe wäre jedenfalls ein für meine Mandantin günstigeres Ergebnis zu erwarten gewesen.
1. die angefochtenen im Betreff rubrizierten Bescheide zur Gänze und ersatzlos aufzuheben, in eventu behalte ich mir das Recht vor die Berufung allenfalls einzuschränken
2. Antrag auf Aussetzung der Einhebung gem § 212 a BAO, für die Beträge: KöSt,USt und KESt samt den vorgeschriebenen Säumniszuschlägen und Anspruchszinsen für den Prüfungszeitraum und VZ Bescheid in Summe EUR 219.220,79...
Die Betriebsprüferin gab zu der Berufung folgende Stellungnahme ab:
1. Buchführungsmängel:
Die durch das Unternehmen gewählte Losungsermittlungsart erfolgt im gesamten Prüfungszeitraum 1999- 2005 sowie im Nachschauzeitraum 1/2006-9/2007 mittels Kassasturz, - bis zur Schlussbesprechung konnten keine Grundaufzeichnungen zur Losungsermittlung , wie das tägliche Aufschreiben des Kassastandes, vorgelegt werden. Für den gesamten Prüfungszeitraum wurden keine Inventuren, sowie keine Aufzeichnungen über den Eigenverbrauch, Personalverbrauch und die angegebenen Künstlerkonsumationen vorgelegt.
Gem. § 184 Abs. 3 BAO lolat die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, wenn die Bücher und Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind (materielle und formell Mängel gegeben sind).
2. Eigenverbrauch, Personalverbrauch, Künstlerverbrauch
Niederschlag in der Buchhaltung finden lediglich im Jahr 1999 "Personalgetränke" ATS 8.695,- sowie im Jahr 2000 Personalverbrauch 10% ATS 149,10 und Personalverbrauch 20% ATS 1.512.,47. Entsprechende Belege über die Aufzeichnung dieses Personalverbrauchs gibt es keine, wie auch über den gesamten Prüfungszeitraum keinerlei Aufzeichnungen über Eigen-, Personal- und Künstlerverbrauch geführt wurden.
Die von der BP angesetzten Werte an Eigenverbrauch wurden in unten stehender Höhe geschätzt, von Seiten des Geschäftsführers und des steuerlichen Vertreters waren bei den Besprechungen der Kalkulation keine Einwände über die von der BP angesetzten Werte erhoben worden.
Es widerspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens dass die gesamte Familie des Geschäftsführers 360 Tage im Jahr im Lokal isst und trinkt.
Künstlerverbrauch:
Nach Angaben des Berufungswerbers "kann man davon ausgehen, dass ca. 150 Vorstellungen mit durchschnittlich 2 Künstlern stattfinden". Wieviele Vorstellungen tatsächlich im Prüfungszeitraum stattgefunden haben, konnte nicht aufgeklärt werden, es wurden auch keine Verträge mit Künstlern vorgelegt.
In der Buchhaltung findet sich lediglich im Jahr 2004 ein gebuchter Aufwand für "Künstlergagen" in Höhe von Euro 840,-.
Ebenso findet sich kein Erlös aus Kartenverkäufen oder ähnliches. Nach Rückfragen durch die BP, wie die Erlöse aus den Vorstellungen sowie auch die Erlöse aus der Pianobar in den Kellerräumen ermittelt und verbucht wurden, wurde auf die Losungsermittlung mittels Kassasturz verwiesen. Es wurden auch keine andere Aufzeichnungen wie zum Beispiel Notizen in Kalender über die Künstlerlauftritte. vorgelegt.
Nach Angaben des steuerlichen Vertreters wurden die Künstler durch ein anderes Unternehmen "K" verköstigt und laut seiner Berechnung wäre eine Getränkekonsumation in Folgender Höhe pro Jahr anzusetzen:
Von der BP wurden der Personalverbrauch, sowie der Künstlerverbrauch gemeinsam angesetzt. Siehe zahlenmäßige Darstellung:
Die von der BP geschätzten Werte des Personal- und Künstlerverbrauchs in der Spartenkalkulation sind somit sogar höher, als vom steuerlichen Vertreter in der Berufung ermittelt.
Diesen, bereits bei der Kalkulationsbesprechung vorgebrachten Argumenten und die vorgebrachten Behauptungen betreffend die Häufigkeit der Künstlerauftritte wurde von Seiten der BP Rechnung getragen und der Vorwurf das Parteiengehör nicht gewahrt zu haben entbehrt jeder Grundlage.
3. Vermögensdeckungsrechnung
Der Gesellschafter-Geschäftsführer Herr B C-D tätigte in den Jahren 1999 bis 2005 Einlagen in das Unternehmen (siehe unten stehende zahlenmäßige Darstellung), die laut seinen Angaben durch erhaltene Darlehen von seiner Familie und aus seinem Bekanntenkreis finanziert wurden. Konkret wurde von Herrn C-D vorgebracht, er hätte im Jahr 2001 von seinem Bruder 50.000,- US$ erhalten. Es konnten bis zur Schlussbesprechung weder Darlehensverträge vorgelegt werden, noch konnte der Zahlungsfluss belegt werden. Auch eine Rückzahlung dieser Darlehen konnte nicht belegt werden.
4. Nicht erklärte Wareneinkäufe bei der Firma Metro
Zu Beginn der Prüfung wurde der Vertretung des Berufungswerbers sowie dem Gesellschafter-Geschäftsführer B C-D Datenmaterial der Firma Metro vorgelegt und auf die Möglichkeit einer Selbstanzeige hingewiesen. Seitens der BP wurde sicherlich in keinsterWeise eine "Anmerkung betreffend einer erdrückenden Beweislage" ausgesprochen.
Es erfolgte vielmehr der Hinweis, dass es normalerweise, wenn eine Prüfung nach § 99 (2) Finanzstrafgesetz erfolgt, keine Möglichkeit zu einer Selbstanzeige besteht, in diesem konkreten Fall eine Selbstanzeige möglich ist.
Es wurde eine Niederschrift über die Vernehmung des Verdächtigen mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer Herrn B C-D am 29.10.2007 aufgenommen. Im Zuge dieser Vernehmung erklärte der ebenfalls anwesende Koch des Unternehmens Herr H I, dass er selbst die Einkäufe bei Metro durchgeführt hat und nicht Herr C-D. Diese Einkäufe erfolgen laut Angaben von Herrn I für den privaten Gebrauch.
Die Erklärung seitens Herrn I, er hätte in der Vergangenheit ein schweres Alkoholproblem, wurde von der BP sehr wohl gewürdigt.
Auf Nachfrage, welche alkoholischen Getränke, Herr I in dieser Zeit getrunken hätte, antwortete dieser, Wodka mit Erdbeerpago.
Auf die Frage der BP, wieso dann bei den "Barverkaufsrechnungen" (die nicht erklärten Wareneinkäufe bei der Firma Metro) in periodischen Abständen, die ganze Bandbreite an Alkoholika eingekauft wurde, wurde von Herrn I und Herrn C-D nicht beantwortet.
Es wurde in der Folge bei der Ermittlung der nicht erklärten Spirituoseneinkäufe dezidiert ein "Anteil: I" ausgeschieden.
Da Herr C-D keinen Führerschein besitzt, hat Herr I im Auftrag des Geschäftsführers die Metro-Einkäufe durchgeführt. Er hat nicht nur die "Verkäufe ohne Nennung des Empfängers" auf sogenannten Barverkaufsrechnungen, sondern auch die offiziellen Einkäufe bei der Firma Metro auf die entsprechende Kundenkarte getätigt.
Bei den ermittelten nicht erklärten Bareinkäufen Küche (10%) wurde selbstverständlich bereits im Vorfeld durch die BP Tiernahrung, Pflanzen und Bücher und andere offensichtlich nicht für den gewerblichen Verkauf bestimmte Waren ausgeschieden.
Wie der Berufungswerber ausführt, es seien im Bereich der Produkte die im typischen Wareneinsatz Küche zu finden sind, durchwegs haushaltsübliche Mengen zu finden, kann von der BP nicht nachvollzogen werden.
In der Anlage 1 finden sich Beispiele für Wareneinkäufe, die massiv über eine haushaltsübliche Menge hinausgehen.
Die Finanzverwaltung geht nicht von der Annahme aus, dass grundsätzlich jeder Kunde mit Kundenkarte und zusätzlich auch noch anonym einkauft (=Splitting). Selbstverständlich sind in den Überlegungen der Finanzverwaltung auch jene Fälle berücksichtigt, bei denen nur ein anonymer Bareinkauf oder nur ein Einkauf auf Kundenkarte ohne Splitting vorliegt.
Da grundsätzlich in den Metro-Filialen nur mit Kundenkarte eingekauft werden kann, sind reine Bareinkäufe (ohne Splitting) normalerweise nur denkbar, wenn ein Kunde zur Gänze schwarz einkauft oder nur Artikel eingekauft werden, die für private Zwecke erworben werden und daher auf den offiziellen Rechnungen nicht aufscheinen sollen. Derartige Fälle sind daher erfahrungsgemäß sehr in der Minderheit.
Die Berücksichtigung aller möglichen Fallvarianten führt dazu, dass es unter besonderen Bedingungen in seltenen Fällen zu Unsicherheiten bei der Zuordnung kommen kann. Um diese Unsicherheiten auszugleichen, wurden nur jene Fälle herausgefiltert, bei denen beim gleichen Kunden mehr als 20 Verschränkungen festgestellt wurden. Erst durch die größere Anzahl der Verdachtsfälle beim gleichen Kunden und dem Vergleich des Warensortiments auf den offiziellen und den zugeordneten anonymen Rechnungen erhärtet sich der Verdacht so ausreichend, dass die Schätzungsbefugnis gegeben ist.
Es muss davon ausgegangen werden, dass eine Verschränkung normalerweise nur vorkommen kann, wenn die Kassiererin die Kundenkarte und die dazugeklammerte Barverkaufskarte in die Hand nimmt und beim Abrufen der dazu am Band erfassten Artikel zwecks Ausdruck der Rechnung nicht die gleiche Reihenfolge hinsichtlich der Bearbeitung der Kundenkarte und der Barverkaufskarte einhält wie die Erfasserin am Band. Alle anderen Karten werden von den Erfasserinnen sofort nach der Erfassung einzeln an der Zahlkasse in eine Warteposition gesteckt und auch in dieser Reihenfolge von den Kassiererinnen abgearbeitet. Eine Verschränkung ist bei dieser Vorgangsweise normalerweise nicht möglich.
Wenn ein Kunde durch eine Vielzahl von Verschränkungen (mindestens 20!) auffällt und er daher als Splitting-Kunde enttarnt ist, werden grundsätzlich alle seine offiziellen Rechnungen und auch jede unmittelbar davor oder danach aufscheinende Barverkaufsrechnung in das Kontrollmaterial aufgenommen. Die Betriebsprüfung hat dann die Aufgabe durch Vergleich der offiziellen Rechnungen mit den verdächtigen Barverkaufsrechnungen unter Berücksichtigung der aus den anderen bereits identifizierten Splittingrechnungen dieses Kunden dessen Splittinggewohnheiten herauszufinden und zu entscheiden, ob sich der Splittingverdacht auch in diesen Fällen erhärtet.
Es sind daher die im Zusammenhang mit Beispiel 3 geäußerten Vermutungen unzutreffend, weil durch die Finanzverwaltung nicht so vorgegangen wird, wie hier vermutet. Es wird außerdem nochmals darauf hingewiesen, dass es bei den Varianten des Beispiels 3 im Normalfall zu keinen Verschränkungen kommen kann, weil diese Fälle - wie bereit oben erläutert - in der Reihenfolge abgearbeitet werden, wie sie die Erfasserin in die Warteposition an der Kasse hineinsteckt.
5) Spartenkalkulation:
Von der BP wurden die Rohaufschläge aus den vorgelegten Unterlagen ermittelt, die angesetzten Mengen, Gewichtungen und Schwunde wurden gemeinsam mit dem steuerlichen Vertreter in der Besprechung vom 3.1.2008 ermittelt und von diesem bis zur Schlussbesprechung nicht beeinsprucht.
Auch wenn die Einzelkalkulationen mit anderen Mengen, Gewichtungen oder Schwund ermittelt würde, ist nach Ansicht der Bp die Höhe der Zuschätzung aufgrund der formellen und materiellen Mängel
- die nicht vorgelegten Grundaufzeichnungen zur Losungsermittlung
- die nicht vorgelegten Inventuren
- die Wareneinkaufsverkürzung
- der nicht geklärten Einlagen
auf jeden Fall gerechtfertigt.
Die Anlage hierzu lautet:
Ein Vorhalt der Stellungnahme an die Bf ist aus dem Akt des Finanzamts nicht ersichtlich.
Zurückweisung der Berufung betreffend Umsatzsteuer
Mit Bescheid vom 4.7.2008 wurde die Berufung zunächst zur Gänze als verspätet zurückgewiesen, mit Berufungsvorentscheidung vom 21.10.2008 wurde die Zurückweisung auf die Berufung betreffend Umsatzsteuer beschränkt:
Da betreffend die Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2005, 2006 und 1-7/2007 keine Rechtsmittelfristverlängerungen eingebracht wurden, wurde die Berufung gegen diese Bescheide zu Recht mit Bescheid vom 04.07.2008 als verspätet zurückgewiesen.
Einem diesbezüglichen Wiedereinsetzungsantrag wurde mit Bescheid vom 6.11.2009 nicht Folge gegeben.
Vorlage der Berufung
Mit Bericht vom 4.11.2009 legte das Finanzamt die Berufung dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz ohne Erlassung von Berufungsvorentscheidungen zur Entscheidung vor.
Über Anfrage des Bundesfinanzgerichts teilte das Finanzamt am 29.9.2014 mit, dass das Finanzstrafverfahren gegen den Geschäftsführer der Bf am 20.4.2010 gemäß § 124 FinStrG nach der Einvernahme des Kochs der Bf eingestellt worden sei.
Am 4.10.2014 legte das Finanzamt noch zwei im Finanzstrafverfahren aufgenommene Niederschriften vor:
Niederschrift mit B C-D in Anwesenheit des Verteidigers Dr. L N vom 15.3.2010
Mein Mandant bekennt sich in der Sache nicht schuldig. Einkäufer war ausschließlich der Koch, Herr H I, der die eingekauften Waren, die über Barverkauf gelaufen sind, nicht wissentlich ins Unternehmen eingebracht hat. Herr I hat auch für verschiedene andere Betriebe sowie für den Eigenbedarf eingekauft. Ob ins Unternehmen tatsächlich auch Waren aus diesen "Barverkaufen" eingeflossen sind, entzieht sich der Kenntnis meines Mandanten.
Weiters darf darauf hingewiesen werden, dass das Berufungsverfahren noch nicht abgeschlossen ist (anhängig beim UFS). Ergänzend darf noch darauf hingewisen werden, dass die Prüferin private Einkäufe in die Bemessungsgrundlage für die Kalkulation einfließen hat lassen (zB Hundefutter, Fertiggerichte, Bücher, Pflanzen etc.).
Es wird beantragt das Strafverfahren gegen meinen Mandanten einzustellen bzw. in eventu den Ausgang der Berufung abzuwarten.
Niederschrift mit H I vom 20.4.2010
Es ist richtig, dass ich die Einkäufe für die Fa. A gemacht habe, da Herr D keinen Führerschein besitzt. Manchmal bin ich gemeinsam mit Herrn O P (Besitzer der Pizzeria Q), die sich gleich neben dem Lokal befand, zum Metro gefahren. Er hatte zwar eine eigene Karte, aber es kann sein, dass er manchmal über Barverkauf betreffend A eingekauft hat.
Wenn ich gefragt werde, wofür die Einkäufe verwendet wurden, die ich über Barverkauf getätigt habe, gebe ich an, dass diese zum Großteil für den Eigenbedarf bzw. für Bekannte getätigt wurden. Lebensmittel habe ich fast gar nicht für den Eigenbedarf gekauft, zumeist waren es Spirituosen wie Wodka, Bacardi oder auch alkoholfreie Getränke wie Pago Erdbeere. Den Alkohol habe ich selber konsumiert, ich war im Jahre 2006/2007 in einer Selbsthilfegruppe für die anonymen Alkoholiker. Ich hatte damals auch familiäre Probleme.
Ob O P Waren, die über Barverkauf gegangen sind, in seine Firma eingebracht hat, kann ich nicht angeben.
Wenn ich gefragt werde, welcher Anteil der Barverkäufe in die Fa. A eingeflossen sind, so glaube ich, dass fast nichts davon für A vorgesehen war. Möglich ist, dass bei Grillfesten (A hatte einen schönen Gastgarten für ca. 70-80 Personen) Waren eingekauft wurden, aber das war wenn dann die Ausnahme. Zu den vorgehaltenen Einkäufen, die über Haushaltsmengen hinausgehen (Senf/Mayo und Ketchup in Kilopackungen) kann ich mich nicht erinnern, dass ich diese überhaupt eingekauft haben.
Da die Vorgänge vor mehr als 10 Jahren stattgefunden haben, kann ich leider nichts Konkreteres angeben.
Verfahrensgegenständlich ist die als Beschwerde weiterwirkende Berufung gegen die im Spruch genannten Bescheide.
Voraussetzungen der Schätzung
Es steht fest, dass die von der Bf geführten Grundaufzeichnungen der Abgabenbehörde nicht vorgelegt wurden. Inventuren wurden gleichfalls nicht vorgenommen (Tz. 1 des Betriebsprüfungsberichtes).
Auch aus dem gänzlichen Fehlen einer Inventur ergibt sich eine Schätzungsberechtigung nach § 184 BAO. Die Verpflichtung zur Erstellung einer jährlichen, den Geboten der Richtigkeit, Vollständigkeit und Nachprüfbarkeit entsprechenden Inventur ist Teil der Buchführungspflicht, und die hiebei zu erfüllenden Gebote sind Teilelemente der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung. Die Bestandsaufnahme hat sämtliche dem Betrieb zuzuordnenden Wirtschaftsgüter artmäßig, mengenmäßig und wertmäßig zu erfassen. Das gänzliche Fehlen einer Inventur, also die mengenmäßige Erfassung der zum Bilanzstichtag vorhandenen Waren, ist als grober Mangel der Aufzeichnungen zu werten, da dadurch das Betriebsergebnis nicht vollständig und richtig ermittelt wurde. Aus dem Fehlen der Inventur ist zu schließen, dass nicht alle Geschäftsfälle ordnungsgemäß erfasst wurden (vgl. etwa UFS 15.12.2005, RV/0481-W/05; UFS 7.11.2006, RV/0132-F/05; VwGH 24.4.1996, 92/13/0284; VwGH 31.3.1998, 93/13/0035; VwGH 28.10.2008, 2006/15/0361).
Die Schätzungsbefugnis und -verpflichtung der Abgabenbehörde war daher gegeben.
Auch wenn die Prüfung gemäß § 99 Abs. 2 FinStrG vorgenommen wurde, ist zu beachten, dass die den Abgabenbehörden gemäß §§ 114 f. BAO zukommenden Obliegenheiten zur Erforschung der für die Abgabenbemessung wesentlichen Umstände nicht dadurch wegfallen, dass gegen den Abgabepflichtigen ein Finanzstrafverfahren anhängig ist. Auch gegen einen der Begehung einer Abgabenverkürzung verdächtigen Abgabepflichtigen sind Abgabenverfahren zu führen und Abgabenbescheide zu erlassen. Auch eine nach § 99 Abs 2 FinStrG durchgeführte Prüfung hat in dieser Norm nur ihren Veranlassungsgrund, nicht aber ihre verfahrensrechtliche Grundlage, welche sich unverändert in den Bestimmungen der §§ 147 ff. BAO findet (vgl. VwGH E 26.5.1993, 90/13/0155). Dafür, dass die Anhängigkeit eines F inanzstrafverfahrens gegen einen Abgabepflichtigen Recht und Pflicht der Abgabenbehörde zur Feststellung des Sachverhaltes in freier Beweiswürdigung i.S.d. § 167 Abs 2 BAO im Abgabenverfahren beschränken würde, findet sich im Gesetz keine Stütze (vgl. VwGH 20.4.2004, 2003/13/0165).
Schlüssigkeit der Schätzung
Ist - wie ausgeführt - eine Schätzung im gegenständlichen Fall geboten, so steht die Wahl der anzuwendenden Schätzungsmethode der Abgabenbehörde im Allgemeinen frei.
Ob die steuerliche Nacherfassung einzelner Betriebsvorfälle auf Grund vorgefundener Unterlagen oder von Kontrollmaterial möglich ist, ob die Abgabenbehörde Sicherheitszuschläge vornimmt, ob sie ihre Schätzung mit Kalkulationsdifferenzen begründet, ob sie eine Geldflußrechnung aufstellt, um einen unaufgeklärten Vermögenszuwachs festzustellen, oder ob sie eine Kombination dieser Schätzungsmethoden anwendet, hängt von den Gegebenheiten im Einzelfall ab und wird von dem Ziel jeder Schätzung bestimmt, den tatsächlichen Verhältnissen so nahe wie möglich zu kommen (vgl. für viele VwGH 16.9.1992, 90/13/0299).
Damit das Schätzungsverfahren einwandfrei ist, müssen die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge schlüssig und folgerichtig sein, und muss das Ergebnis, das in der Feststellung der Besteuerungsgrundlagen besteht, mit der Lebenserfahrung im Einklang stehen. Das gewählte Verfahren muss stets auf das Ziel gerichtet sein, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, welche die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Hiebei muss die Behörde im Rahmen des Schätzungsverfahrens auf alle vom Abgabepflichtigen substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen eingehen (für viele VwGH 23.4.2014, 2010/13/0016).
Diesen Grundsätzen werden die angefochtenen Bescheide nicht gerecht.
Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes rechtfertigt ein in einem mängelfreien Verfahren festgestellter Vermögenszuwachs die Annahme, dass die Vermehrung des Vermögens aus nicht einbekannten Einkünften herrührt (für viele VwGH 27.2.2014, 2009/15/0212 ).
Laut Tz. 2 des Betriebsprüfungsberichtes wurden in den Jahren 1999 sowie 2002 bis 2005 vom Gesellschafter-Geschäftsführer B C-D Einlagen in das Unternehmen geleistet, deren Herkunft nicht aufgeklärt werden konnte, und zwar (Stellungnahme der Betriebsprüferin):
Hierzu finden sich nur unbestimmte Angaben über ein Darlehen des Bruders im Jahr 2001 über US-$ 50.000 sowie die Ausführungen in der Berufung, wobei die Einlagen "durch Darlehensgewährungen von aus dem Irak stammenden und in Österreich lebenden Bekannten" finanziert worden sein sollen, wobei "die Beträge zwischen den Familien im Irak" ausgeglichen worden sein sollen.
Mit diesen allgemeinen Angaben wird die Finanzierung der Einlagen nicht aufgeklärt. Konkrete Beweismittel für das Vorbringen einer Darlehensfinanzierung oder Schenkung wurden auch in der Berufung nicht angeboten, geschweige denn vorgelegt.
Soweit sich die Schätzung auf die in Tz. 3 des Betriebsprüfungsberichtes angeführten ungeklärten Einlagen stützt, erweist sie sich nach dem derzeitigen Verfahrensstand nicht als unschlüssig.
Die Betriebsprüfung hat - siehe Tz. 3 des Betriebsprüfungsberichtes sowie die zahlreichen Einzeldatenblätter - eine umfassende Kalkulation des Betriebes der Bf vorgenommen und diese in weitere Folge in Bezug auf den angenommenen Wareneinsatz infolge unerklärter Großhandelseinkünfte berichtigt.
Eine auf Grund von festgestellten Kalkulationsdifferenzen vorgenommene Schätzung ist in der Regel besser geeignet, dem tatsächlichen Betriebsergebnis soweit wie möglich nahezukommen, als es mit griffweisen Zuschätzungen erreicht werden könnte (vgl. VwGH 23.6.1994, 92/17/0106).
Die Berufung führt eine Reihe von detaillierten Argumenten an, aus welchen Gründen die von der Betriebsprüfung vorgenommene Kalkulation unzutreffend sein soll.
Auch wenn diese Argumente erst im Berufungsverfahren geäußert worden sein sollen, hat dennoch eine Auseinandersetzung mit diesen zu erfolgen (§ 270 BAO bzw. § 280 BAO i.d.F. vor dem FVwGG 2012).
Die belangte Behörde ist bisher nicht auf die diesbezüglich substantiiert vorgetragenen Behauptungen der Bf eingegangen.
Wenn die Betriebsprüferin in ihrer Stellungnahme schreibt, die Höhe der Zuschätzung sei aufgrund der formellen und materiellen Mängel "auf jeden Fall gerechtfertigt", verkennt sie den Unterschied zwischen Schätzungsberechtigung - die hier auch nach Ansicht des Gerichts gegeben ist - und Durchführung der Schätzung.
Die von der belangten Behörde vorgenommene Zuschätzung beruht zu einem nicht unwesentlichen Teil auf den von der Betriebsprüfung vorgenommenen Einzelkalkulationen. Sollten diese nicht zutreffend sein, schlagen diese unzutreffenden Einzelkalkulationen auch auf die Gesamtschätzung durch.
Die belangte Behörde wird sich daher im weiteren Verfahren mit den Einwendungen der Bf gegen die einzelnen Kalkulationen konkret auseinanderzusetzen haben. Hierfür sind entsprechende Sachverhaltsfeststellungen erforderlich, die zweckmäßig nur im Wege einer Außenprüfung getroffen werden können.
Einkäufe bei einem Großhandelsunternehmen (Metro)
Zu einer Schätzung auf Grund von Einkäufen bei einem Großhandelsunternehmen hat der VwGH unter anderem ausgeführt (VwGH 28.11.2013, 2010/13/0155):
Was die im Vordergrund stehenden Fragen nach der Zurechnung und dem Zweck der Bareinkäufe des Beschwerdeführers in dem Großmarkt angeht, so wiederholen die Ausführungen der belangten Behörde zur Widerlegung des Einwandes zufälliger "Verschränkungen" durch das Zusammentreffen von Kunden verschiedener Erfassungsbänder an derselben Zahlkassa im Wesentlichen nur Teile des Prüfungsberichtes. Das naheliegende Argument, die "verschränkten" Käufe kämen jeweils - an der Erfassernummer erkennbar - vom selben Erfassungsband (vgl. etwa Kopf in SWK 2010, S 541), fehlt im angefochtenen Bescheid und auch noch in der Gegenschrift.
Die Zurechnung nicht "verschränkter" Barkäufe setzt nach den Ausführungen der belangten Behörde (kumulativ) voraus, dass einerseits der Zeitabstand von maximal einem Minutensprung zwischen den beiden Rechnungen nicht überschritten wird und andererseits auch ein Vergleich der Warengruppen samt einer Überprüfung des Kaufverhaltens über einen längeren Zeitraum hinweg für die Zurechnung spricht. Die Unmöglichkeit einer Abfertigung mehr als eines Kunden binnen ein bis zwei Minuten wird zur Widerlegung des Einwandes, dass dies eine unbewiesene Annahme sei, nach Ausführungen über den "maximalen" Zeitaufwand pro Kunde ("i.a. maximal Minute") nur mit dem Wort "naturgemäß" begründet.
Gravierender ist jedoch das Fehlen konkreter Ausführungen zum "Vergleich der Warengruppen" und zur "Überprüfung des Kaufverhaltens" im Fall des Beschwerdeführers. Veröffentlichte Entscheidungen der belangten Behörde zu anderen Fällen dieser Art enthalten Wiedergaben aus dem Datenmaterial, die ein "Splitting" des Kaufs manchmal ein und derselben unternehmensbezogenen Ware zeigen oder es auf andere aussagekräftige Weise ermöglichen, die bar eingekauften Waren mit dem Unternehmen oder dem Unternehmer in Verbindung zu bringen. Im vorliegenden Fall scheint es der belangten Behörde zu genügen, dass keine "grundsätzlichen Unterschiede" in der "Produktpalette" feststellbar gewesen seien, wobei hier auch das - wie schon im Prüfungsbericht - nicht konkret anhand des Datenmaterials demonstriert wird und die "Produktpalette" nach den Ausführungen der belangten Behörde "aus in typischer Weise für den persönlichen Bedarf benötigten Waren" besteht. Als Argument für die Zurechnung von Barkäufen unter dem Gesichtspunkt eines "Vergleichs der Warengruppen" und einer "Überprüfung des Kaufverhaltens" mit dem behaupteten Ergebnis einer "eindeutigen Zuordenbarkeit dieser Lieferungen an den Bw." ist das nicht nachvollziehbar.
Letzteres gilt auch für die Argumentation, mit der die belangte Behörde sich auf den Einwand des Beschwerdeführers bezieht, Barkäufe habe er, soweit sie stattfanden, nicht für den Wiederverkauf getätigt. Die belangte Behörde hält dem die "Vielzahl an inhaltsgleichen Rechnungen" entgegen, was ohne nähere Ausführungen nicht verständlich ist, weil "inhaltsgleicher" Bedarf auch im Privatleben vorkommt, und argumentiert davon abgesehen mit der "Menge der eingekauften Waren" (Seite 17 des angefochtenen Bescheides; in der abschließenden Auseinandersetzung mit den Einwendungen des Beschwerdeführers wiederholt: "wie bereits ausgeführt die Warenmenge"). Über diese Menge heißt es im vorangegangenen Absatz (Seite 17 des angefochtenen Bescheides), es habe sich jeweils um "Lebens- und Genussmittel (v.a. Obst, Joghurt, Süßigkeiten u.ä.) in Haushaltsmengen" gehandelt, und die weitaus überwiegende Zahl der zugerechneten Barverkäufe bewegte sich nach den Feststellungen der belangten Behörde auch im Bereich des § 11 Abs. 6 UStG 1994. Auf die Argumentation mit der "Menge der eingekauften Waren", nämlich "Haushaltsmengen", zum Beweis dafür, dass "die Waren nicht für den persönlichen Gebrauch" bestimmt gewesen seien, folgt das Zugeständnis, dem Vorbringen des Beschwerdeführers sei "jedoch durchaus ein gewisser Wahrheitsgehalt zu unterstellen", weshalb ein Fünftel der "Haushaltsmengen" im nicht näher begründeten "Schätzungsweg" als "privat veranlasst" ausgeschieden wird. In der abschließenden Zusammenfassung heißt es zu den zugerechneten Käufen von "typischer Weise für den persönlichen Bedarf benötigten Waren" in "Haushaltsmengen", nach der "Lebenserfahrung" ließen diese Bareinkäufe "nur den Schluss zu", dass sie für den Einzelhandel des Beschwerdeführers getätigt worden seien, "um entsprechende Abgaben zu vermeiden".
Einer Auseinandersetzung mit der Nachvollziehbarkeit der Ausführungen der belangten Behörde zur Höhe des Sicherheitszuschlages in den einzelnen Streitjahren bedarf es bei dieser Sachlage nicht mehr. Die belangte Behörde hat ihre Erwägungen schon bei der Behandlung der vorgelagerten Fragen in den dargestellten Punkten mit Unschlüssigkeit belastet, sodass der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 lit. b und c VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben war.
Kopf, METRO-Betriebs­prüfungen - "Die Suppe hat Konsistenz", SWK 14/15/2010, S 540, schreibt unter anderem:
... Ein besonders enger Zusammenhang zwischen einzelnen Bar- und Rechnungseinkäufen kommt nach den Feststellungen des Senats in den sog. Verschränkungsfällen zum Ausdruck. In diesen werden bei einem kombinierten bzw. aufgeteilten Einkauf die Kundenk­arte und die extra eingesetzte Barverkaufsk­arte beim Erfassen der Waren auf dem Band in anderer Reihenfolge als danach bei der Zahlkasse eingelesen, wobei der Kassiererin von der Erfasserin die beiden Karten mit dem Vermerk weiterge­geben werden, dass die beiden Vorgänge zusammengehören. Das vertauschte Einlesen der beiden Karten führte dazu, dass - anders als in allen anderen Fällen - Erfassungsnummer und Rechnungsnummer gleichsam vertauscht wurden und chronologisch nicht mehr korrespondieren...
... Denn eine Verschränkungs­voraussetzung war jedenfalls in der Berufungs­entscheidung RV/0552-F/08 die Erfassung am gleichen Erfassungsband, was aus der Erfassungsnummer ersichtlich wird. Die dritte und vierte Ziffer der zehnstelligen Banderfassungsnummer geben nämlich Auskunft über das Band, auf dem die Ware erfasst wurde...
... indet ein Bareinkauf praktisch gleichzeitig (innerhalb einer Rechnungsminute) mit einem Karteneinkauf am selben Band bei derselben Kasse über einen für den Abgabe­pflichtigen typischen Warenkorb statt, dann ist es sehr wahrscheinlich, dass dieser Einkauf ein und demselben Einkäufer zuzuordnen ist, selbst wenn die Einkäufe nicht "verschränkt" sind. Besondere Bedeutung kommen in diesem Fall charakteristischen, immer wiederkehrenden Produkten oder Mengen zu. So unterscheidet sich der Warenkorb eines Kantineurs recht deutlich von dem eines Hoteliers oder Pensionsbetreibers....
... Tätigt ein erfahrener Gastwirt über einen längeren Zeitraum bei einem Großhandels­unternehmen neben verbuchten Rechnungseinkäufen zur selben Zeit, am selben Band und bei derselben Kasse nicht verbuchte Bareinkäufe über einschlägige Waren in haushaltsunüblicher Menge, dann ist es unter Bedachtnahme auf die weiteren Ergebnisse des Ermittlungs­verfahrens nicht unschlüssig, vom Vorliegen der Schätzungsbefugnis und der Hinterziehung von Abgaben auszugehen....
Die belangte Behörde gibt an, es sei im Rahmen von Ermittlungen der Finanzverwaltung bei der Firma Metro umfangreiches Datenmaterial in Bezug auf die Art der Verkäufe an Kunden sichergestellt worden, wobei durch die Auswertung des Datenmaterials "diese Verkäufe bzw. die Abgabe von Waren auf unterschiedliche Mitgliedskarten bestimmten Empfängern (Kunden) der Fa. Metro zugeordnet werden" hätten können. Konkret soll diese Auswertung ergeben haben, "dass neben offiziellen Warenlieferungen und -verkäufen an die Kundennummer Y , lautend auf die Firma A Cafe Gesellschaft m.b.H. auch weitere diesem Kunden zuordenbare Verkäufe getätigt wurden."
Diesbezügliche Unterlagen fehlen in den vorgelegten Akten der belangten Behörde.
Das Bundesfinanzgericht kann auf Grund der ihm vorliegenden Unterlagen nicht erkennen, aus welchen Gründen bestimmte Barverkäufe der Bf zugeordnet wurden und um welche Verkäufe es sich überhaupt handelt.
Die etwa bei Kopf in SWK 14/15/2010 angeführen Voraussetzungen für einen Zusammenhang ("Verschränkung") zwischen Kundenkartenveräufen und Barverkäufen lassen sich aus den vorgelegten Akten nicht erkennen.
Man kann zwar aus Ausführungen in der Berufung und in der Stellungnahme bestimmte Rückschlüsse auf die strittigen Einkäufe ziehen, eine vollständige Darstellung ist jedoch in den vorliegenden Unterlagen nicht enthalten.
Eine Begründung der Zurechnung dem Grunde und der Höhe nach im Sinne des Erkenntnisses VwGH 28.11.2013, 2010/13/0155 liegt bislang nicht vor.
Wenn etwa in der Stellungnahme angeführt wird, es sei "bei den ermittelten nicht erklärten Bareinkäufen Küche (10%)" "selbstverständlich bereits im Vorfeld durch die BP Tiernahrung, Pflanzen und Bücher und andere offensichtlich nicht für den gewerblichen Verkauf bestimmte Waren ausgeschieden" worden, kann diese - von der Bf bestrittene - Angabe nicht geprüft werden.
Vergleicht man die Angaben laut Berufung (offenbar strittige Gesamteinkäufe in Bezug auf die Küche)
mit den von der Betriebsprüfung angesetzten Einkäufen
lässt sich ohne weitere Unterlagen nicht erkennen, was aus dem (in den Akten nicht befindlichen) Kontrollmaterial ausgeschieden wurde und wie die Betriebsprüfung zum Wareneinkauf (der höher ist als die offenbar strittigen Einkäufe laut Berufung einschließlich Tiernahrung, Bücher, Pflanzen usw) gelangt.
Der Einkauf außerhalb des Kundenkontos der Bf bei Metro wurde sowohl vom Geschäftsführer der Bf, B C-D, als auch von deren Koch, H I, am 29.10.2007 vor der Finanzstrafbehörde zugestanden und mit Privateinkäufen von Alkoholika des Kochs begründet.
Der Niederschrift vom 29.10.2007 lassen sich aber nähere Details zum Umfang der Privateinkäufe nicht entnehmen. So ist offen, welche Bareinkäufe nun zuzurechnen sind.
Auch wurden die Verdächtigten beispielsweise nicht gefragt, aus welchen Gründen der angeblich private Konsum des Kochs (laut in der Berufung wiedergegebener Einkaufsliste) weitgehend mit dem Getränkeangebot laut Speisekarte ident war. Der Koch hätte auch glaubhaft darlegen müssen, dass er privat diese unterschiedlichsten Getränke in dem angegebenen Umfang konsumiert hat.
In der Stellungnahme wird verwiesen, dass der Koch angegeben haben soll, (nur) Wodka mit Erdbeerpago getrunken zu haben. Ein Beweismittel über diese Aussage (Niederschrift, Aktenvermerk) findet sich in den vorgelegten Akten nicht. Hingegen hat der Koch in der Niederschrift vor der Finanzstrafbehörde am 20.4.2010 ausgesagt, "Spirituosen wie Wodka, Bacardi oder auch alkoholfreie Getränke wie Pago Erdbeere" für sich eingekauft zu haben.
Bislang ebenso nicht gewürdigt wurde die Angabe des Kochs, bestimmte Einkäufe könnten vom Besitzer eines benachbarten Lokals (O P) erfolgt sein. O P wurde bislang, soweit ersichtlich, von der Behörde nicht einvernommen.
Hier ist das Verfahren entsprechend zu ergänzen.
Aufhebung der angefochtenen Bescheide unter Zurückverweisung
Wie oben ausgeführt, ist die Schätzung nach dem derzeitigen Verfahrensstand in Bezug auf die Kalkulation und die angenommenen "Schwarzeinkäufe" im Großhandel unschlüssig.
Da die Schätzungsgrundlagen in einem einwandfreien Verfahren ermittelt werden müssen und der Schätzungsvorgang schlüssig sein muss, führen diesbezügliche Verfahrensmängel für sich allein zur Aufhebung der auf Grund der Schätzung ergangenen Abgabenbescheide (vgl. VwGH 6.7.1990, 87/17/0132).
Im Hinblick auf den Umfang des weiteren Ermittlungsverfahrens ist die Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde zweckmäßig.
Da mit diesem Beschluss über keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung entschieden wird und der Beschluss der dargestellten Rechtsprechung des VwGH, folgt ist eine Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig.
VwGH 06.07.1990, 87/17/0132
VwGH 23.06.1994, 92/17/0106
VwGH 28.11.2013, 2010/13/0155
ECLI:AT:BFG:2014:RV.7103817.2009
Schätzung, Einlagen, Kalkulationsdifferenzen, "Schwarzeinkäufe", "Metro"
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