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Timestamp: 2019-11-17 15:30:08
Document Index: 372713085

Matched Legal Cases: ['§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 24', '§ 126', '§ 24', '§ 24', '§ 4', '§ 9', '§ 24', '§ 24', 'Art. 25', 'Art. 295', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'Art. 25', 'Art. 25', 'EuG', 'Art. 17', 'Art. 25', 'Art. 17', 'Art. 25', '§ 15', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'Art. 25', '§ 24', 'Art. 25', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24']

Aufteilung des Vorsteuerabzugs bei einem Land- und Forstwirt mit Durchschnittssatzbesteuerung und seiner Organgesellschaft mit Regelbesteuerung / BFH / 2013 / Rechtsprechung / Rechtsprechung / Rechtsportal - Deubner Rechtsportal
FG Schleswig-Holstein (4 K 84/14) | Datum: 21.11.2016
FG Schleswig-Holstein (4 K 58/15) | Datum: 21.11.2016
Im Oktober 2002 übernahm der Kläger nach dem Tod seines Vaters dessen gewerblichen Schweinemastbetrieb und führte diesen als Einzelunternehmer bis zum 14. April 2003 fort. Ab Mai 2003 verkaufte er einen Teil der Jungtiere (ca. 1 200 Läufer) an die am 7. April 2003 gegründete ... GmbH (GmbH) zur anschließenden Weitermast. Alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH war der Kläger. Gegenstand des Unternehmens war die gewerbliche Schweinemast sowie der An- und Verkauf von Schweinen. Die zur Mast bestimmten Jungtiere wurden ausschließlich vom landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers erworben. Die GmbH verfügte über keine eigenen landwirtschaftlichen Flächen, die eine hinreichende eigene Futtergrundlage für die Schweinemast begründen würden.
Die Umsätze aus dem landwirtschaftlichen Schweinezuchtbetrieb versteuerte der Kläger nach den Vorschriften über die Besteuerung nach Durchschnittssätzen für land- und forstwirtschaftliche Betriebe gemäß § 24 des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren 2003 und 2004 geltenden Fassungen ( UStG ); diejenigen aus dem Betrieb der gewerblichen Schweinemast (zunächst als Einzelunternehmer, dann auch der GmbH) versteuerte er nach den allgemeinen Vorschriften des UStG .
Das FA folgte der Auffassung des Betriebsprüfers und setzte mit Bescheid vom 3. April 2007 gegenüber dem Kläger die Umsatzsteuer für das Jahr 2003 auf ... € und mit Bescheid vom 6. Januar 2009 für das Jahr 2004 auf ... € fest.
Das Finanzgericht (FG) wies die anschließend erhobene Klage ab. Es führte im Wesentlichen aus, dass dem Kläger im Rahmen seines einheitlichen Unternehmens kein weiterer Vorsteuerabzug für die durch seinen landwirtschaftlichen Betrieb in der Schweinezucht entstandenen Aufwendungen zustehe, auch wenn diese wirtschaftlich der Aufzucht der Jungtiere zuzurechnen seien, die anschließend von der GmbH gemästet und umsatzsteuerpflichtig verkauft worden seien. Denn der Kläger habe sämtliche der hier streitigen Aufwendungen für die Aufzucht der Jungtiere in seinem landwirtschaftlichen Betrieb verwendet, worauf es beim Vorsteuerabzug maßgeblich ankomme. Dass der Vorsteuerabzug bei einem "Nebeneinander" von Regelbesteuerung und Vorsteuerpauschalierung innerhalb eines Unternehmens davon abhänge, in welchem Unternehmensteil die bezogenen Eingangsleistungen verwendet würden, widerspreche nicht dem Prinzip der wirtschaftlichen Zuordnung von Vorsteuerbeträgen und entspreche dem Sinn und Zweck des § 24 UStG . Die Versagung des weiteren Vorsteuerabzugs verstoße auch nicht gegen den Grundsatz der Neutralität der Umsatzsteuer. Das Urteil des FG ist veröffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 932.
Mit der hiergegen eingelegten Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Für den Vorsteuerabzug i.S. von § 15 Abs. 1 UStG sei entscheidend, für welche Ausgangsumsätze die Vorsteuer anfalle. Falle Vorsteuer für den Bereich an, bei dem die Ausgangsumsätze der Regelbesteuerung unterlägen, sei die Vorsteuer abzugsfähig (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Februar 1987 V R 71/77, BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 ). Sei von vornherein keine exakte Zuordnung der bezogenen Waren oder Dienstleistungen möglich, könne der Unternehmer die Zuordnung auch im Wege einer sachgerechten Schätzung vornehmen (BFH-Urteil vom 25. Juni 1987 V R 121/86, BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150 ). Bei einer sachgerechten Zuordnung komme es allein darauf an, welche Vorsteuer letztlich für die Jungtiere angefallen sei, die der Kläger in seinem landwirtschaftlichen Betrieb habe zeugen lassen und die er anschließend an die GmbH geliefert habe. Falle die Vorsteuer für solche Ausgangsumsätze an, die der Regelbesteuerung unterlägen, sei sie abziehbar. Falle die Vorsteuer dagegen für solche Vorleistungen an, mit denen letztlich Ausgangsumsätze im Rahmen der Umsatzsteuerpauschalierung nach § 24 UStG ausgeführt würden, könne sie nicht abgezogen werden.
die Entscheidung der Vorinstanz sowie die Einspruchsentscheidung vom 12. März 2009 aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2003 und 2004 dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von ... € für das Jahr 2003 und von ... € für das Jahr 2004 berücksichtigt werden.
Es hält die Vorentscheidung insbesondere auch unter Berücksichtigung der BFH-Rechtsprechung (Beschluss vom 11. Juni 2008 XI B 194/07, BFH/NV 2008, 1548 , und Urteil vom 29. Oktober 2008 XI R 74/07, BFHE 223, 498, BStBl II 2009, 256) für zutreffend.
Die Revision des Klägers ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).
a) Nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG wird für "die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführten Umsätze" vorbehaltlich der Sätze 2 bis 4 die Steuer für die nicht näher bezeichneten --hier einschlägigen-- "übrigen Umsätze" auf 9 % der Bemessungsgrundlage festgesetzt. Nach § 24 Abs. 1 Satz 2 UStG bleiben die Befreiungen nach § 4 UStG mit Ausnahme der Nrn. 1 bis 7 unberührt; § 9 UStG (Verzicht auf Steuerbefreiung) findet keine Anwendung. Die Vorsteuerbeträge werden, soweit sie den "übrigen Umsätzen" zuzurechnen sind, auf 9 % der Bemessungsgrundlage für diese Umsätze festgesetzt; ein weiterer Vorsteuerabzug entfällt (§ 24 Abs. 1 Sätze 3 und 4 UStG ).
aa) § 24 UStG "beruht" nach der Gesetzesbegründung (BTDrucks 8/1779, 49) auf Art. 25 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern --Richtlinie 77/388/EWG -- (seit dem 1. Januar 2007 Art. 295 ff. der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwStSystRL--). Der deutsche Gesetzgeber hat die unionsrechtlichen Vorgaben aber bislang lediglich dadurch "umgesetzt", dass er die bei der Verabschiedung der Richtlinie 77/388/EWG bestehende nationale Regelung im Wesentlichen fortgeführt hat (vgl. hierzu im Einzelnen Klenk in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 24 Rz 1 ff., 21 ff.; Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 24 Rz 1 ff., 31 ff.; Lange in Offerhaus/Söhn/Lange, § 24 UStG Rz 5 ff., 11 ff.).
bb) Nach Art. 25 der in den Streitjahren 2003 und 2004 anwendbaren Richtlinie 77/388/EWG finden die in dieser Bestimmung vorgesehenen Pauschalausgleichsprozentsätze lediglich auf den Preis der dort näher bezeichneten landwirtschaftlichen Erzeugnisse und landwirtschaftlichen Dienstleistungen Anwendung; die gemeinsame Pauschalregelung für landwirtschaftliche Erzeuger gemäß Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG gilt deshalb nur für die dort genannten Lieferungen landwirtschaftlicher Erzeugnisse und landwirtschaftlichen Dienstleistungen. Andere Umsätze, "die der pauschale Landwirt im Rahmen des landwirtschaftlichen Betriebs tätigt", unterliegen nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) der allgemeinen Regelung (vgl. für Verpachtungsumsätze Urteil vom 15. Juli 2004 C-321/02 --Harbs--, Slg. 2004, I-7101, BFH/NV Beilage 2004, 371 ).
Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG und auf Art. 25 Abs. 5 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG . Nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG ist der Steuerpflichtige, soweit er Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen. Art. 25 Abs. 5 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG sieht vor, dass die Anwendung der gemeinsamen Pauschalregelung für landwirtschaftliche Erzeuger jeden weiteren Vorsteuerabzug ausschließt.
a) Der Unternehmer muss die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuordnen und damit die entsprechenden Vorsteuerbeträge in die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehbaren und die im Rahmen der Vorsteuerpauschalierung berücksichtigten aufteilen (BFH-Urteile in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 , unter II.1.c; in BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150 , unter II.2.a; in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b; vom 16. Dezember 1993 V R 79/91, BFHE 173, 265 , BStBl II 1994, 339 , unter II.1.a; BFH-Beschluss in BFH/NV 2008, 1548 ; Abschn. 24.7. Abs. 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses ). Dabei sind Innenumsätze zwischen dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb und dem gewerblichen Betrieb eines Unternehmens mangels Lieferung oder unentgeltlicher Wertabgabe nicht steuerbar (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16. Juli 1987 V R 22/78, BFHE 151, 204 , BStBl II 1988, 83 , unter 3.f).
b) Diese Entscheidung des Unternehmers muss im Rahmen der Ausschlussregelung des § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG dem Prinzip der wirtschaftlichen Zuordnung dahingehend entsprechen, dass die Eingangsleistungen den nach § 24 Abs. 1 UStG versteuerten Umsätzen oder den der Regelbesteuerung unterworfenen Umsätzen zugerechnet werden (BFH-Urteile in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b; in BFHE 173, 265 , BStBl II 1994, 339 , Leitsatz 1, und vom 10. November 1994 V R 87/93, BFHE 176, 477 , BStBl II 1995, 218 , unter II.A.1.).
c) Ist bei Bezug der jeweiligen Eingangsleistung noch keine eindeutige Zuordnung möglich, ist die Aufteilung notfalls im Wege einer Schätzung vorzunehmen, wobei diese nach der wahrscheinlichen späteren Verwendung der erworbenen Güter zu erfolgen hat (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 1989, 56, unter 2.a, und in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 , Leitsatz 1). Die Besonderheit, dass die bezogenen und die schließlich verwerteten Sachen ggf. nicht identisch sind, rechtfertigt kein anderes Aufteilungsprinzip (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b).
d) Die hiernach erforderliche Zuordnungsentscheidung des Unternehmers findet regelmäßig ihren Ausdruck in der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs; denn damit gibt der Unternehmer zu erkennen, dass ein bestimmter Leistungsbezug --ganz oder teilweise-- für den --der Regelbesteuerung unterliegenden-- gewerblichen Unternehmensbereich stattgefunden hat (vgl. BFH-Urteile in BFHE 150, 165, BStBl II 1987, 685 , unter II.1.c, und in BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150 , unter II.2.b).
a) Der Kläger hat die mit Hilfe der im Tatbestand im Einzelnen aufgeführten Eingangsbezüge (Anschaffung von Zuchtsauen, Tierfutter usw.) produzierten und aufgezogenen Jungtiere in der GmbH weiter gemästet und anschließend steuerpflichtig veräußert. Er hat insoweit keine gemäß § 24 Abs. 1 Satz 1 UStG der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegenden Umsätze ausgeführt, was aber für den Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG erforderlich gewesen wäre (vgl. BFH-Urteil in BFHE 151, 463, BStBl II 1988, 150 , unter II.2.).
Denn für die dem Prinzip der wirtschaftlichen Zurechnung entsprechende Zuordnung kommt es entgegen der Ansicht des FG nicht darauf an, in welchem Unternehmensteil die bezogenen Eingangsleistungen tatsächlich verwendet wurden, sondern allein darauf, ob der Unternehmer mit den bezogenen Eingangsleistungen der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG oder der Regelbesteuerung unterliegende Umsätze ausgeführt hat. Der Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG (Art. 25 Abs. 5 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG ) ist vielmehr umsatzbezogen und nicht betriebsbezogen auszulegen.
aa) Dies ergibt sich entsprechend dem Vorbringen des Klägers wohl bereits aus dem Gesetzeswortlaut von § 24 Abs. 1 UStG , wonach es um die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs "ausgeführten Umsätze" geht. Jedenfalls lässt sich dies aus der Regelung in Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG ableiten, die --wie dargelegt-- im Rahmen der unionsrechtskonformen Auslegung des § 24 UStG zu berücksichtigen ist und nur die Lieferung landwirtschaftlicher Erzeugnisse und landwirtschaftliche Dienstleistungen erfasst. § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG ist damit nicht "betriebsbezogen", sondern "tätigkeitsbezogen" bzw. "umsatzbezogen" anzuwenden (vgl. dazu Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 11, 45, 305; Tehler in Reiß/ Kraeusel/Langer, UStG § 24 Rz 41 ff.; Lange in Offerhaus/Söhn/ Lange, § 24 UStG Rz 60 ff.).
bb) Diese Auffassung wird auch von der Rechtsprechung und Literatur geteilt (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b; in BFHE 173, 265 , BStBl II 1994, 339 , Leitsatz 1, und in BFHE 176, 477 , BStBl II 1995, 218 , unter II.A.1.; Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 170; Lange in Offerhaus/Söhn/ Lange, § 24 UStG Rz 446, 531).
cc) Soweit der Senat im Beschluss in BFH/NV 2008, 1548 ausgeführt hat, dass für den Vorsteuerabzug --unter Außerachtlassung der unionsrechtlichen Vorgaben-- entscheidend sei, in welchem Betrieb die bezogenen Lieferungen verwendet werden, hält der Senat daran aus vorstehenden Gründen nicht fest (vgl. auch BFH-Urteile in BFH/NV 1989, 56, unter 2.b; in BFHE 173, 265 , BStBl II 1994, 339 , Leitsatz 1, und in BFHE 176, 477 , BStBl II 1995, 218 , unter II.A.1.).
Vorinstanz: FG Düsseldorf, vom 12.11.2010 - Vorinstanzaktenzeichen 1 K 1245/09
Zitieren: BFH - Urteil vom 13.11.2013 (XI R 2/11) - DRsp Nr. 2014/645