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Timestamp: 2017-06-24 15:57:04
Document Index: 216661834

Matched Legal Cases: ['BGE', 'Art. 20', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 15', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 15', 'Art. 15', 'Art. 55', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 15', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 143', 'Art. 15', 'Art. 50', 'Art. 148', 'Art. 148', 'BGE', 'BGE', 'Art. 15', 'Art. 24', 'BGE', 'Art. 30', 'Art. 52', 'BGE', 'BGE', 'Art. 20', 'Art. 15', 'Art. 4', 'Art. 15', 'Art. 24', 'Art. 55', 'Art. 148', 'Art. 34', 'Art. 50', 'Art. 148', 'Art. 24', 'Art. 52', 'Art. 23']

115 Ib 27439. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 20. Oktober 1989 i.S. X. AG, A., B., C., D. und Dr. E. gegen Eidgenössische Steuerverwaltung (Verwaltungsgerichtsbeschwerden)
Assujettissement à l'impôt anticipé en cas de liquidation effective d'une société holding. Responsabilité solidaire des liquidateurs. Loi fédérale sur l'impôt anticipé du 13 octobre 1965 (LIA), ordonnance d'exécution de la loi fédérale sur l'impôt anticipé du 19 décembre 1966 (OIA). 1. Revenus imposables, prestations appréciables en argent aux possesseurs de droits de participation et excédents de liquidation (consid. 9). 2. Liquidation effective par soustraction de la substance économique sans décision expresse de dissolution et sans volonté formelle de liquidation de la part des organes de la société (consid. 10). 3. Conditions d'assujettissement à l'impôt anticipé en cas de liquidation de fait d'une société anonyme: - Distribution de l'excédent de liquidation aux actionnaires de la société ou à des tiers les touchant de près (consid. 11). - Les organes impliqués peuvent se rendre compte que l'excédent de liquidation est distribué aux actionnaires ou à des tiers les touchant de près (consid. 12). 4. Calcul de l'excédent de liquidation soumis à l'impôt anticipé selon la valeur vénale des actifs vendus (consid. 13). 5. Responsabilité solidaire des liquidateurs pour l'impôt anticipé dû par la société liquidée de fait: - Est liquidateur celui qui, en toute indépendance, participe aux décisions dans la société et aux opérations de liquidation, même s'il se borne à négocier avec les acheteurs de la fortune sociale (consid. 14, 17). - Celui qui signe avec d'autres les contrats concernant la vente des actifs est un liquidateur (consid. 15, 16). - Celui qui, bien que sachant que la société doit être liquidée, exécute uniquement en qualité d'employé ou de mandataire (p. ex. comme avocat ou fiduciaire) une tâche dépendante, ne répond pas de la dette d'impôt anticipé de la société en tant que liquidateur (consid. 18). - Pour se libérer de sa responsabilité, le liquidateur doit avoir rempli ses devoirs en son âme et conscience et avoir fait tout ce qu'on peut raisonnablement exiger de lui pour la garantie et le paiement de la créance fiscale (consid. 14). 6. Dans la détermination des personnes responsables solidairement de l'impôt anticipé, l'Administration fédérale des contributions dispose d'un pouvoir d'appréciation. Elle n'a pas à se prononcer sur les droits de recours internes entre les personnes solidairement responsables (consid. 19). 7. Procédure de déclaration, conditions: ni l'Administration fédérale des contributions, ni le Tribunal fédéral n'ont à statuer sur le droit au remboursement de personnes physiques. La procédure de déclaration ne doit être autorisée que lorsqu'une péremption du droit au remboursement apparaît d'emblée hors de question (consid. 20). Faits à partir de page 277
Nachdem die Eidgenössische Steuerverwaltung 1981 bei der X. AG eine Buchprüfung durchgeführt hatte, verlangte sie am BGE 115 Ib 274 S. 27817. März 1982 von der X. AG Verrechnungssteuern. Zur Begründung führte sie aus, die Differenz zwischen dem von der X. AG eingenommenen Verkaufserlös und dem Verkehrswert der Beteiligungen, der dem von den schweizerischen Endabnehmern bezahlten Preis entspreche, sei eine steuerbare geldwerte Leistung, die indirekt den Aktionären oder diesen nahestehenden Personen zugekommen sei.
c) Art. 20 Abs. 1 VStV erwähnt als Beispiel geldwerter Leistungen auch Liquidationsüberschüsse. Darunter sind diejenigen Leistungen zu verstehen, die den Aktionären oder ihnen nahestehenden Personen im Zusammenhang mit der Auflösung der Gesellschaft gewährt werden, soweit es sich nicht um die Rückzahlung BGE 115 Ib 274 S. 280des statutarischen Grundkapitals handelt. Rechnungsmässig ergibt sich der steuerbare Liquidationsüberschuss aus der Differenz zwischen den aus der Veräusserung der Aktiven stammenden Einnahmen und den Passiven der Gesellschaft, zu denen auch das Grundkapital gehört. Übernehmen die Aktionäre oder ihnen nahestehende Personen selber die Güter der Gesellschaft, so sind diese nicht ohne weiteres zu ihrem Buchwert in die Rechnung einzubeziehen, sondern unter den in E. b genannten Voraussetzungen zu ihrem wirklichen Wert, das heisst zu dem Preis, den aussenstehende Dritte in einem normalen Kauf zu zahlen bereit wären.
c) Die übrigen Beschwerdeführer B., C., D. und Dr. E. anerkennen ebenfalls, dass die X. AG ihre sämtlichen Beteiligungen verkauft hat; sie bringen indessen vor, bei der X. AG hätte kein "Liquidationswille" oder "Konzept" bestanden; auch sei nie ein Auflösungsbeschluss gefasst worden. Die Verkäufe der Beteiligungen hätten im Rahmen des bei einer Holdinggesellschaft Üblichen BGE 115 Ib 274 S. 281gelegen, weshalb von einer Liquidation keine Rede sein könne. Die X. AG sei vielmehr "ganz offensichtlich" das Opfer einer von A. begangenen Veruntreuung geworden.
b) Sowohl die X. AG wie der Beschwerdeführer A. anerkennen ausdrücklich, dass der von der Eidgenössischen Steuerverwaltung ermittelte Liquidationsüberschuss schliesslich den Aktionären der X. AG oder ihnen nahestehenden Personen zufloss, das heisst, dass sowohl die Y. AG wie die ausländischen Erstkäuferinnen die Aktien auf Rechnung der X. AG oder ihrer Aktionäre erwarben und ihr über ein Treuhand- oder ein ähnliches Rechtsverhältnis (im Falle der Y. AG zudem über das Eigentum von A. am gesamten Aktienkapital) nahestehende Dritte waren, die eine entsprechende BGE 115 Ib 274 S. 282geldwerte Leistung der X. AG in Form der unter ihrem wirklichen Wert veräusserten Beteiligungen erhielten.
c) A., B., C. und D. unterzeichneten die Vereinbarung vom 23. Januar 1979. Nach deren Ziff. 2 waren bis zum 30. Juni 1979 die K. AG, die L. AG, die M. und die N. AG zu verkaufen, während bis zum 30. Juni 1980 entweder die übrigen Beteiligungen der X. AG oder die X. AG selbst verkauft werden mussten oder die X. AG zu liquidieren war. Nach Ziff. 4 der Vereinbarung sollten die Beteiligungen der X. AG nicht von dieser selbst, sondern von den unterzeichnenden Mitgliedern ihres Verwaltungsrates als natürlichen Personen verkauft werden; durch dieses Vorgehen sollten "minimale Steuern anfallen". Diese Vereinbarung mag zwar am 14. Februar 1979 rückwirkend wieder aufgehoben worden sein. Unbestritten ist indessen, dass die Vereinbarung und insbesondere deren Ziff. 2 einmal geschlossen wurde. Die Unterzeichner der Vereinbarung wussten somit von Anfang an, dass mit den Verkäufen der Beteiligungen die faktische Liquidation der X. AG unter Vermeidung oder Umgehung der Steuerpflicht beabsichtigt war. Nicht zu entscheiden ist, ob A. seine in dieser Vereinbarung gezeigte Grosszügigkeit gegenüber seinen Vertragspartnern eventuell in der Folge reute und er die faktische Liquidation BGE 115 Ib 274 S. 283der X. AG zu seinem alleinigen Vorteil durchführte, bzw. ob die Beschwerdeführer B., C. und D. sich ihren vereinbarten Anteil an der Ausschüttung (oder mehr) direkt oder über nahestehende Dritte zu sichern wussten.
c) Als Personen, die mit der Liquidation betraut sind (Art. 15 Abs. 1 lit. a), lässt das Verrechnungssteuergesetz nicht bloss die gesetzlich oder statutarisch bestellten Organe mithaften, welche (mangels eines Generalversammlungsbeschlusses über die Auflösung) die bloss faktische Liquidation durchführen. Die als Organ bestellten Personen gehören allerdings grundsätzlich zu den solidarisch mithaftenden Liquidatoren, so namentlich die Mitglieder der Verwaltung (BGE 106 Ib 378 E. b; ASA 47, 551 E. 10; 55, 651 E. 2c). Ausser ihnen kommen als Organe der Gesellschaft auch die BGE 115 Ib 274 S. 284statutarisch, vertraglich oder rein faktisch (z.B. als Vertreter beherrschender Gesellschafter) mit der Geschäftsleitung befassten Personen in Betracht, die tatsächlich und in entscheidender Weise an der Willensbildung der Gesellschaft gegen innen oder aussen teilhaben (BGE 87 II 187 f., BGE 81 II 227). Das Bundesgericht stellt nicht nur auf die formell rechtliche Stellung der handelnden Person in der Gesellschaft ab, sondern gerade auch bei den nach Art. 15 VStG mithaftenden Liquidatoren auf die tatsächlichen Machtverhältnisse in der Unternehmung (ASA 47, 552 f.; 55, 651 E. 2c; Urteil des Bundesgerichts vom 16. November 1984 i.S. M. SA i. Liq. und I., E. 3b).
d) Gemäss Art. 15 Abs. 2 VStG haften die Liquidatoren nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fällig werden; ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben. Diese Bestimmung stellt gegenüber Art. 55 Abs. 1 OR (Geschäftsherrenhaftung) strengere Anforderungen an den Exkulpationsbeweis; "alles Zumutbare" reicht über das hinaus, was die nach den Umständen gebotene Sorgfalt verlangt. Um sich BGE 115 Ib 274 S. 285von der Liquidatorenhaftung zu befreien, muss der Liquidator seine Aufgabe nach bestem Wissen und Gewissen erfüllt und für die Sicherstellung und Bezahlung der Steuerforderung alles getan haben, was vernünftigerweise verlangt werden kann. An den Entlastungsbeweis sind höhere Anforderungen zu stellen, wenn der Liquidator besondere berufliche Qualifikationen besitzt (Rechtsanwalt, Notar, Ökonom, Bücherexperte usw.) und das Geschäftsleben kennt (BGE 106 Ib 379 f., E. 2b, bb, mit Hinweisen, ASA 55, 651).
Die Beteiligungen der X. AG wurden zunächst zu untersetzten Preisen an ausländische Gesellschaften verkauft. Für A., der die Verträge unterzeichnete, wäre es zumutbar gewesen, sich zu fragen, weshalb die Beteiligungen nicht unmittelbar den schweizerischen Abnehmern verkauft wurden; dann hätte er einsehen müssen, dass damit die Umgehung der steuerrechtlichen Vorschriften BGE 115 Ib 274 S. 286beabsichtigt war. Wenn er zweifelte, ob eine Verrechnungssteuer geschuldet sei, hätte er sich bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung erkundigen können. Entgegen seiner Behauptung deklarierte er seinen Anteil am Liquidationsgewinn nicht ordnungsgemäss, sondern erwähnte diesen bloss beiläufig in einer Beilage zu seiner Steuererklärung (E. 20). Im übrigen kann dem Verwaltungsratspräsidenten einer Holdinggesellschaft mit einer Bilanzsumme von über Fr. 5'000'000.-- zugemutet werden, die bei einer Liquidation der Gesellschaft entstehende Verrechnungssteuerpflicht zu kennen. A. vermag nicht nachzuweisen, dass er alles ihm Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan habe.
b) B. macht geltend, nach Art. 15 Abs. 2 VStG hafte er nicht für die Verrechnungssteuer der X. AG, da er alles ihm Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan habe. Er habe gar nichts von einer Liquidation der X. AG gewusst und die BGE 115 Ib 274 S. 287wichtigsten Dokumente nicht einmal gekannt. Wie bereits festgestellt, unterzeichnete B. nicht bloss die Vereinbarung vom 23. Januar 1979, sondern auch alle Verkaufsverträge, mit denen geldwerte Leistungen ausgeschüttet wurden. Somit kannte er nicht nur die wichtigsten Dokumente, sondern wusste, dass alle von ihm unterzeichneten Verträge mit ausländischen Gesellschaften abgeschlossen wurden, um die steuerrechtlichen Vorschriften zu umgehen. Das wollte er so gut wie A., weshalb er sich nicht um die Erfüllung der Steuerpflicht der X. AG kümmerte. Er hat somit nicht nachgewiesen, dass er alles ihm Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan hat. Antrag 7 von B. ist abzuweisen.
Als Liquidatoren haften jedoch auch diejenigen Personen, welche nichts anderes zur Liquidation der Gesellschaft beitragen, als dass sie über den Verkauf des Gesellschaftsvermögens selbständig (vorne E. 14c) verhandeln (vgl. ASA 47, 553). Die Beschwerdeführer C. und D. unterzeichneten zwar keine Kaufverträge, doch führten sie im Auftrag des Verwaltungsrates der X. AG selbständig die Verhandlungen mit den schweizerischen Abnehmern bei den Verkäufen der K. AG, der L., der M. AG und der N. AG. Bei den übrigen Verkäufen führten sie keine Verhandlungen; die hier aufgezählten Geschäfte betreffen aber wertmässig etwa 11/12 aller BGE 115 Ib 274 S. 288von der X. AG verkauften Beteiligungen und 98,25% der ausgeschütteten geldwerten Leistungen. C. und D. suchten für die L. die schweizerischen Käufer und handelten den endgültigen Verkaufspreis aus.
18. a) Dr. E. erstattete für die X. AG zwei Gutachten zum geplanten Verkauf der K. AG. In seiner Verwaltungsgerichtsbeschwerde bestreitet er nicht ausdrücklich, die ausländischen Gesellschaften vermittelt zu haben. Mit Ausnahme der O.- und P.- Verkäufe unterzeichnete er bei allen Verkäufen einen der Verträge BGE 115 Ib 274 S. 289als Zeichnungsberechtigter (nicht bloss als beauftragter Anwalt) einer ausländischen Gesellschaft.
Dies spricht zwar alles dafür, dass Dr. E. nicht bloss einen rein unselbständigen Beitrag zur Liquidation leistete. Dass Dr. E., wie die Eidgenössische Steuerverwaltung annimmt, den Plan zur Liquidation der X. AG "mitgetragen" habe, indem er selbständig den Weg vorbereitete, wie sie unter Umgehung der Steuerpflicht ausgehöhlt werden könne, ist durchaus denkbar. Aber es ist nicht nachgewiesen. In den beiden Gutachten, die er im Auftrag der X. AG verfasste, ist nur vom Verkauf der K. AG die Rede, nicht vom Verkauf der übrigen Beteiligungen. Feststellen lässt sich bloss eine Tätigkeit, die sich in der Beratung der X. AG hinsichtlich "steuersparender" Vertragsformen, in Hilfsfunktionen wie der Vermittlung ausländischer Gesellschaften für treuhänderische Dienste und in der Unterzeichnung der von ihnen auf Rechnung der X. AG geschlossenen Verträge erschöpfte. Das genügt nicht BGE 115 Ib 274 S. 290für die Annahme eines selbständigen Beitrags zur Willensbildung der Gesellschaft, handelt es sich doch hier nicht darum, über seine allfällige Beihilfe zur Steuerhinterziehung oder zum Steuerbetrug zu befinden.
ee) Die Z. AG, Schwestergesellschaft der Hauptaktionärin der X. AG, führte im Zusammenhang mit der Veräusserung der Beteiligungen BGE 115 Ib 274 S. 291mehrere Aufträge der X. AG aus. Da eine juristische Person als Liquidatorin einer Aktiengesellschaft bestellt werden kann, hätte sie auch bei der faktischen Liquidation als Liquidatorin betrachtet werden können. Die Verhandlungsaufträge waren vom Verwaltungsrat aber A. oder den Verwaltungsratsmitgliedern C. und D. persönlich erteilt worden, so dass der Nachweis eines selbständig zur Willensbildung der X. AG beitragenden Auftrags nicht leicht gefallen wäre. Ähnlich verhält es sich bei der Mehrheitsaktionärin der X. AG, der Y. AG, der ein selbständiger Beitrag zur faktischen Liquidation nur zugeschrieben werden kann, wenn ihr die Handlungen ihres Organs A. zugerechnet werden. Dieser Hauptaktionär der beiden Gesellschaften haftet indessen persönlich als Liquidator der X. AG für die Verrechnungssteuern mit seinem ganzen Vermögen, also auch mit den Aktien der beiden Gesellschaften. Deshalb ist es nicht unangemessen, wenn sie nicht ebenfalls als Liquidatoren ins Verfahren einbezogen wurden. Der entsprechende Antrag ist abzuweisen.
Weder im Verrechnungssteuergesetz noch in der Vollziehungsverordnung dazu findet sich ein Hinweis darauf, was unter der solidarischen Mithaftung zu verstehen ist. Die Lehre stützt sich deshalb auf die Bestimmungen des Obligationenrechts (Art. 143-150; PFUND, a.a.O., Art. 15 N. 15). Art. 50 und 51 OR betreffen die solidarische Haftung für den durch unerlaubte Handlung entstandenen Schaden. Im vorliegenden Fall geht es indessen um eine Steuerforderung. Nach Art. 148 Abs. 1 OR haben Solidarschuldner von der an den Gläubiger geleisteten Zahlung ein jeder den gleichen Teil zu übernehmen, wenn sich aus ihrem Rechtsverhältnis untereinander nichts anderes ergibt. Bezahlt ein Solidarschuldner mehr als seinen Teil, so hat er für den Mehrbetrag Rückgriff auf seine Mitschuldner (Art. 148 Abs. 2 OR). Ein Solidarschuldner kann somit erst dann auf einen Mitschuldner zurückgreifen, wenn er mehr als seinen Teil bezahlt hat. Die Beschwerdeführer haben bis heute die umstrittene Verrechnungssteuer weder ganz noch teilweise bezahlt. Über einen allfälligen Rückgriff unter den solidarisch mithaftenden Personen ist deshalb noch nicht zu entscheiden. Ob die Eidgenössische Steuerverwaltung aber überhaupt durch Verfügung entscheiden kann (BGE 108 II 493 f. E. 5; PFUND, BGE 115 Ib 274 S. 292a.a.O., Art. 15 N. 15, 23.2) und deshalb die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zulässig wäre, um die Rückgriffsforderung gegenüber einem solidarisch Mithaftenden gerichtlich durchzusetzen, kann unter diesen Umständen offenbleiben. Somit ist auch dieser Antrag abzuweisen, soweit überhaupt darauf einzutreten ist.
Hingegen ist das Meldeverfahren nach Art. 24 Abs. 2 VStV nur zulässig, wenn überdies feststeht, dass die Personen, auf die die Steuer zu überwälzen wäre, Anspruch auf Rückerstattung der Steuer hätten. Weder die Eidgenössische Steuerverwaltung noch - im Falle einer Verwaltungsgerichtsbeschwerde - das Bundesgericht haben über den Rückerstattungsanspruch natürlicher Personen als solchen zu entscheiden. Natürliche Personen haben ihren BGE 115 Ib 274 S. 293Antrag auf Rückerstattung vielmehr bei der Steuerbehörde des Kantons, in welchem sie wohnen, zu stellen (Art. 30 Abs. 1 VStG). Dieser kantonalen Behörde steht der Entscheid über den Rückerstattungsanspruch zu (Art. 52 Abs. 2 VStG). Die vorfrageweise Überprüfung der Eidgenössischen Steuerverwaltung, ob der Rückerstattungsanspruch der Leistungsempfänger allenfalls verwirkt sein könnte, kann daher nur summarisch und ohne Verbindlichkeit für das kantonale Rückerstattungsverfahren erfolgen. Lässt sich der Rückerstattungsanspruch nicht ohne weiteres feststellen, weil eine Verwirkung der Rückerstattungsansprüche ernstlich in Betracht fällt, so kommt die Bewilligung des Meldeverfahrens nicht in Betracht (BGE 110 Ib 324 E. 6b).
Auch wenn nicht feststeht, dass A. seinen Rückerstattungsanspruch verwirkt hat, so steht doch anderseits auch nicht fest, dass BGE 115 Ib 274 S. 294er einen solchen besitzt. Das Meldeverfahren darf unter diesen Umständen nicht bewilligt werden.
106 IB 379,
110 IB 321,
102 IB 167,
107 IB 331 suite... ,
106 IB 377,
87 I 298,
106 IB 378,
81 II 227,
108 II 493,
94 I 474,
110 IB 322,
110 IB 324,
113 IB 131
Art. 20 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer (VStV; SR 642.211),
Art. 15 Abs. 2 VStG,
Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG suite... ,
Art. 15 Abs. 1 lit. a VStG,
Art. 24 Abs. 2 VStV,
Art. 55 Abs. 1 und 2 ZGB,
Art. 148 OR,
Art. 34 Abs. 1 VStG,
Art. 50, 51 und 149 OR,
Art. 148 Abs. 1 OR,
Art. 24 Abs. 1 lit. a VStV,
Art. 52 Abs. 2 VStG,
Art. 23 VStG