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Timestamp: 2020-07-02 06:51:46+00:00
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Conversão da MP 627/2013 na Lei nº 12.973/2014: Uma Nova Rodada de Polêmicas se Aproxima
Poucos temas, na esfera fiscal, causaram tanta repercussão nos últimos tempos como a Medida Provisória nº 627/2013 (“MP 627/3013”). Dito diploma trouxe uma série de alterações à legislação tributária, sendo que algumas dessas foram tratadas em nosso informativo de Novembro/2013 (http://migre.me/jbxe0).
A variedade de temas e inúmeras das mudanças causaram verdadeira perplexidade aos contribuintes. Tal foi a repercussão dessa legislação que uma “comitiva” formada por grandes empresários se reuniu, em Brasília, com representantes da Presidência e do Ministério da Fazenda para discutir algumas das questões mais sensíveis, como largamente noticiado pela imprensa.
O fato de que foram apresentadas, no Congresso Nacional, algumas centenas de propostas de mudança à redação original é um claro indicativo da importância e extensão dos assuntos então tratados na aludida Medida Provisória. A enorme expectativa acerca deste tema ganhou novo status com a conversão do referido diploma na Lei nº 12.973, publicada no Diário Oficial da União de 14 de maio de 2014.
Uma primeira análise do novo diploma revela algumas mudanças em relação à redação original da antiga Medida Provisória. Por outro lado, muitos dos temas controversos permanecem inalterados, o que implica concluir que a polêmica anteriormente gerada se encontra ainda longe de uma solução. Para maior clareza, o presente artigo se limitará a comentar algumas das mudanças encontradas no novo diploma, em comparação à redação original da MP 627/2013:
Embora tenha sido mantida a criação do LALUR Digital, a ser enviado à RFB de forma digital por meio do SPED, houve uma alteração na forma de cálculo e hipóteses de redução das penalidades aplicáveis em caso de descumprimento dessa obrigação acessória, a saber: (i) a multa por atraso, então equivalente a 0,025% da receita bruta, passou a ser de 0,25% do lucro líquido antes do IRPJ/CSLL; (ii) em caso de omissão ou incorreta/inexata apresentação de valores, a multa de 5% do valor da informação em questão, nunca inferior a R$500,00, foi reduzida para 3%, não inferior a R$100,00. Foram ainda criadas novas hipóteses de limitação da penalidade, bem como circunstâncias atenuantes, que reduzem o seu impacto;
As novas regras acerca do ganho proveniente de compra vantajosa e ágio na aquisição de participação societária permanecem inalteradas. Contudo, foi inserido novo inciso ao artigo 21 do Decreto-Lei nº 1.598/77 (vide inciso VI) tratando do investimento em filiais, sucursais, controladas e coligadas no exterior, às quais se submeterão às normas da legislação contábil correspondente ao país de domicílio desse investimento;
Nova redação foi dada ao dispositivo que trata da tributação de operações de permuta imobiliária. Essa alteração deixa alguns aspectos mais claros, chegando a mencionar que a simples reclassificação como ativo não-circulante / imobilizado representa a realização de renda para fins fiscais, o que certamente causará discussões;
Outra novidade surge com a inclusão do artigo 38-A ao Decreto-Lei nº 1.598/77. Esse dispositivo determina que a remuneração, os encargos, as despesas e demais custos relacionados à instrumentos de capital e dívidas subordinadas, emitidas pelas pessoas jurídicas, exceto na forma de ações, poderão também ser excluídas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Aos bancos comerciais, de investimento, de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito e demais entidades listadas no § 1º do artigo 22 da Lei nº 8.212/91, será permitida a dedução/exclusão, para cálculo do PIS e da COFINS, da referida remuneração e demais encargos.
Foi estabelecida uma desoneração de IRPF sobre os rendimentos recebidos por condomínios residenciais, limitada a R$24 Mil por ano-calendário, desde que tais rendimentos sejam revertidos em benefícios do condomínio, respeitadas algumas condições estabelecidas no artigo 3º da nova Lei.
Nova alteração foi trazida ao artigo 9º da Lei nº 9.249/95, que trata do pagamento de juros sobre capital próprio (“JCP”). A MP 627 já havia proposto mudanças ao § 8º desse dispositivo, deixando a sistemática de cálculo do JCP mais didática. Quando da conversão, além das mudanças anteriormente propostas, foi deixado claro que todas as espécies de ações previstas no artigo 15º da Lei nº 6.404/76 deveriam ser consideradas, ainda que as mesmas estejam contabilizadas no passivo e não no capital social da companhia. Por outro lado, inovação da nova legislação se refere à inclusão do § 2º ao artigo 10 da Lei nº 9.249/95, que determina que não serão dedutíveis na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL os valores pagos ou creditados a título de lucros e dividendos, a beneficiários das referidas espécies de ação, ainda que contabilizados como despesa financeira.
Na parte destinada a tratar de avaliação a valor justo, a única novidade encontrada se refere às operações de permuta de ativos ou passivos. Nesses casos, deixa-se claro que eventual ganho decorrente da avaliação a valor justo passa a ser tributado na medida da realização do ativo ou passivo na permuta.
No que se refere ao ajuste a valor justo no caso de ganho de capital decorrente de subscrição de ações, algumas mudanças foram verificadas. Inicialmente, foi incluído dispositivo determinando que o ganho decorrente da avaliação de bens incorporados ao patrimônio de outra pessoa jurídica, quando esses bens não forem passivos de realização (por depreciação, amortização ou exaustão), deverá ser tributado nos 5 anos-calendário subsequentes à subscrição em bens do capital social (à razão mensal de 1/60). Além disso, foi excluído o dispositivo da MP 627/2013 que estabelecia que o ganho deveria ser computado no lucro real de forma igual aos lucros, dividendos e participações recebidos pelo contribuinte, que corresponder à participação ou aos valores mobiliários adquiridos com o aumento do valor do bem do ativo. Alterações similares foram vistas à perda decorrente de avaliação com base no valor justo do bem do ativo incorporado ao patrimônio de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de capital.
A MP 627/2013 havia aproximado à legislação fiscal à prática contábil ao adotar conceitos claros de mais-valia e ágio (goodwill). Isso foi, em sua imensa maioria, repetido na Lei nº 12.973/2014. Duas alterações merecem menção: a versão convertida em Lei retirou uma das hipóteses em que a amortização fiscal do ágio era vedada pela antiga MP, a saber, o ágio relativo à participação societária extinta em decorrência de incorporação, fusão ou cisão, que decorrer de operação de substituição de ações ou quotas de participação societária. Além disso, ficou explicitado que definição da relação de dependência, nos casos de aquisição de participação societária em estágios, será verificada no ato da primeira aquisição, desde que as condições do negócio estejam previstas no instrumento negocial.
Assim como constante da MP 627/2013, a Lei nº 12.973/2014 estabeleceu que as despesas financeiras incorridas pela arrendatária, em contratos de arrendamento mercantil, são indedutíveis ao cálculo do lucro real. Por outro lado, o novo diploma também estabeleceu que serão consideradas na determinação do lucro real as despesas financeiras relacionadas às contraprestações pagas ou creditadas por força de contrato de arrendamento mercantil, referentes à bens móveis ou imóveis intrinsecamente relacionadas com a produção ou comercialização de bens e serviços.
Outra novidade oriunda da conversão se refere a uma alteração na Lei nº 9.718/98, que trata da Contribuição ao PIS e da COFINS. Em boa hora, foi esclarecido que não está sujeito a essas contribuições a receita decorrente da venda de ativos não-circulantes, e não somente da venda de ativos imobilizados. Além disso, também resta clara a desoneração das receitas reconhecidas pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos, inclusive aos contribuintes que calculam referidas contribuições pelo regime da não-cumulatividade.
Ao PIS e COFINS não-cumulativos, foi deixada clara a possibilidade de desconto de créditos sobre ativos intangíveis, e não somente imobilizados ao PIS e permanente ao COFINS, como anteriormente previsto, denominação essa em conflito com as alterações realizadas na Lei nº 6.404/76.
No que se refere às disposições buscando a padronização da legislação fiscal à legislação societária/contábil, as regras gerais previstas na MP 627/2013 permanecem aplicáveis. Vale notar que foi incluído um dispositivo que estabelece regra específica às operações societárias sujeitas à aprovação de órgãos reguladores. Além disso, foi inserido artigo específico ao controle contábil de instituições financeiras e demais autorizadas a funcionar pelo BACEN, sendo que esse controle não prejudica as regras fiscais previstas na Lei nº 12.973/2014.
Em relação ao regime de tributação transitório (“RTT”), as disposições da MP 627/2013 foram adaptadas de forma a incluir o ano-calendário de 2014 na desoneração na distribuição de lucros e dividendos, que passarão a ser tributados no que exceder ao valor obtido pelo novo regramento fiscal. Vale registrar que essa desoneração fica condicionada à adoção, pelo contribuinte, do novo regramento já em 2014. Esse tema, sem sombra de dúvidas, será objeto de grandes discussões.
Algumas novidades também foram verificadas no capítulo intitulado de ”Da Tributação em Bases Universais”, que trata da tributação do resultado de sociedades controladas e coligadas domiciliadas no exterior. Inicialmente, cumpre registrar que foi definida a taxa de câmbio que deverá ser utilizada para contabilização do resultado contábil do valor do investimento equivalente aos lucros e prejuízos auferidos no exterior.
Ainda nesse tema, a nova legislação tratou de forma mais detalhada algumas das prescrições então contidas na MP 627/2013. Foi deixado claro que, para fins tributários, somente o lucro auferido no exterior deveria produzir efeitos no país (i.e., ser oferecido à tributação). Eventual prejuízo deve ser “guardado” para ser utilizado no futuro, de acordo com a sistemática e prazos definidos pela RFB. Foi ainda trazida, de forma mais detalhada, exceção à tributação do lucro auferido no exterior correspondente às atividades de afretamento por tempo ou casco nu, arrendamento mercantil operacional, aluguel, empréstimos de bens ou prestação de serviços diretamente relacionados à prospecção de petróleo e gás natural.
Adicionalmente, foi estendida até 2022 a possibilidade de serem considerados, de forma consolidada, os resultados auferidos no exterior (na MP 627/2013, essa possibilidade era restrita até 2017). Essa possibilidade comporta algumas exceções, sendo que a Lei nº 12.973/2014 trouxe uma nova hipótese: pessoas jurídicas que tenham renda ativa inferior a 80% da renda total. Por outro lado, não existe mais o limite de 5 anos para se “utilizar” o prejuízo registrado no exterior.
Já no que se refere à tributação do resultado auferido por coligadas no exterior, esses continuam a ser considerados para fins fiscais no dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. De acordo com a MP 627/2013, essa regra não se aplicaria caso algumas condições fossem verificadas cumulativamente. Na nova legislação, uma dessas condições foi retirada: a existência de renda ativa própria igual ou superior a 80% da renda total. Na medida em que a verificação desses critérios deveria ser cumulativa, a retirada de um torna a aplicação desse mandamento um pouco mais “difícil”.
Uma última questão referente às coligadas é encontrada no novo parágrafo 5º do artigo 81 da Lei nº 12.973/2014, que estabelece que as regras aplicáveis a essas sociedades também caberão “aos empreendimentos controlados em conjunto com partes não vinculadas”, dispositivo esse que certamente gerará acaloradas discussões, ainda mais porque não existe definição do termo “empreendimentos controlados”. A equiparação de coligadas à controladas, em determinadas hipóteses, permanece inalterada.
Uma feliz novidade do novo diploma é encontrada nos §§ 10 e 11 do artigo 87, onde é estabelecido que até 2022, a controladora brasileira poderá deduzir até 9%, a título de crédito presumido sobre a renda incidente sobre a parcela positiva computada no lucro real, relativo a investimento em pessoas jurídicas no exterior que realizem as atividades de fabricação de bebidas, de fabricação de produtos alimentícios e de construção de edifícios e de obras de infraestrutura, atendidas algumas condições. É ainda afirmado que o Poder Executivo poderá ampliar esse rol em caso de interesse público. Essa possibilidade demonstra que finalmente o Governo Federal está abrindo os olhos ao fato de que as empresas brasileiras estão se internacionalizando (outbound), sendo que uma sofisticação da legislação se mostra imperiosa.
Uma outra novidade, ainda nesse tema, se relaciona ao procedimento de pagamento do IRPJ e da CSLL sobre os resultados auferidos no exterior. À opção do contribuinte, esses tributos poderão ser pagos na proporção dos lucros distribuídos nos anos subsequentes ao encerramento do período de apuração a que corresponder, observado o 8º ano subsequente ao período de apuração para distribuição do saldo remanescente dos lucros ainda não oferecidos à tributação, assim como a distribuição mínima de 12,5% no primeiro ano subsequente.
Uma das principais novidades da Lei nº 12.973/2014 se refere à retirada das disposições acerca do lucro auferido por sociedades no exterior, cuja participação é detida por residente (pessoa física) brasileiro. Assim sendo, pessoas físicas continuaram a ser tributados somente quando lhes forem disponibilizados eventuais rendimentos.
Nas disposições finais, outras alterações foram verificadas. Inicialmente, foi incluído novo dispositivo (vide artigo 96), que trata da tributação de fundos de investimento constituídos com regulamento que disponha que a aplicação de seus recursos é exclusiva em depósito à vista ou em ativos sujeitos à isenção do imposto sobre a renda ou tributados à alíquota zero quando pagos, creditados, entregues ou remetidos a beneficiário residente ou domiciliado no exterior (com exceção de países com tributação favorecida), estabelecendo que esses estarão sujeitos à alíquota zero do imposto sobre a renda incidente sobre os seus rendimentos produzidos.
Além das alterações acima mencionadas, e de tantas outras encontradas de forma esparsa na Lei nº 12.973/2014, um outro tema tem gerado discussões. Se trata da hipótese de parcelamento, previsto no artigo 93 e seguintes. Por se tratar de questão extensa, optamos por preparar um artigo específico sobre esse tema, que será divulgado em breve.
Outra novidade que merece destaque, em especial quando uma diminuição do crescimento econômico se aproxima, se refere à possibilidade de livre utilização de prejuízos fiscais para reduzir o ganho de capital registrado na venda de bens ou direitos, por pessoas jurídicas que se encontrem inativas desde 2009, ou que estejam em regime de liquidação ordinária, judicial ou falência. Significa dizer que o prejuízo fiscal poderá ser consumido integralmente, não sendo aplicada a trava de 30% do lucro real prevista na Lei nº 9.065/1995. Por outro lado, a redação contida na Lei nº 12.973/2014 fez uso de termos não técnicos, não tratando de forma expressa sobre a possibilidade desse benefício ser utilizado por empresas em recuperação judicial ou extrajudicial.
Por fim, vale registrar que a Lei nº 12.973/2014 atribuiu competência à RFB para regular muitos dos temas nela tratados. É provável que diplomas infralegais sejam editados num futuro próximo, sendo que a amplitude e generalidade da redação da nova legislação pode dar margem a tantas outras discussões. Assim, as questões aqui debatidas encontram-se longe de um fim.
O departamento tributário do Felsberg Advogados permanece à disposição para quaisquer esclarecimentos acerca dos tópicos acima levantados, bem como de qualquer outra questão de natureza fiscal. Favor entrar em contato com Thiago Medaglia (thiagomedaglia@felsberg.com.br) no telefone + 55 (11) 3141-3660.