Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2012&Seite=11&nr=27067&pos=349&anz=1213
Timestamp: 2020-02-29 05:43:29
Document Index: 235502239

Matched Legal Cases: ['EuG', 'EuG', 'Art. 20', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 20', '§ 126', '§ 126', '§ 126', '§ 120', '§ 120', '§ 118', '§ 120', '§ 4', '§ 9', '§ 15', '§ 120', '§ 120', '§ 120', '§ 15', '§ 15', 'Art. 17', '§ 15', '§ 15', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 167', 'Art. 179', 'EuG', 'EuG', '§ 15', 'Art. 20', 'EuG', '§ 4', '§ 9', '§ 4', 'Art. 13', '§ 4', '§ 9', '§ 9', '§ 9', 'EuG', 'EuG', 'Art. 20', 'EuG', 'EuG', '§ 15', '§ 15', '§ 118']

BUNDESFINANZHOF Urteil vom 11.7.2012, XI R 17/09
1. NV: Die Zuordnung eines gemischt genutzten Gebäudes zum Unternehmen erfordert eine durch objektive Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung, die bei der Anschaffung oder Herstellung zu treffen und zeitnah zu dokumentieren ist. Die Zuordnungsentscheidung kann spätestens und mit endgültiger Wirkung in der Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in das der Leistungsbezug fällt, dokumentiert werden, und zwar spätestens bis zum 31. Mai des Folgejahres.
2. NV: Ohne Zuordnungsentscheidung zum Unternehmen ist von einer Zuordnung zum nichtunternehmerischen Bereich auszugehen. Die Absicht allein, das gemischt genutzte Gebäude zu vermieten, ersetzt eine fehlende Zuordnung nicht.
3. NV: Der Verzicht auf die Steuerbefreiung ist bei der Vermietung eines Gebäudes nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Gebäude ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Dabei kommt es jeweils auf die durch objektive Anhaltspunkte belegte Nutzungsabsicht zum Zeitpunkt des Leistungsbezuges an, in dem das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht.
die Ablehnung des Antrags auf Änderung des Umsatzsteuerbescheids für 2003 vom 9. Mai 2006,
den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für das IV. Quartal 2004 vom 19. Mai 2006 in der Fassung des zwischenzeitlich ergangenen Umsatzsteuerbescheids für 2004 vom 21. August 2006,
den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Dezember 2005 vom 19. Mai 2006 in der Fassung des zwischenzeitlich ergangenen Umsatzsteuerbescheids für 2005 vom 5. Juli 2007,
den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Januar 2006 vom 19. Mai 2006 und
den Bescheid über die Festsetzung einer Umsatzsteuer-Sondervorauszahlung für 2006 vom 31. Mai 2006 als unbegründet zurück.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt. Es führte zur Begründung u.a. aus, es habe keine Zweifel daran, dass der Kläger die beiden Einliegerwohnungen seinem Unternehmen zugeordnet habe. Unter Beachtung des Urteils des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 30. März 2006 C-184/04 --Uudenkaupungin kaupunki-- (Slg. 2006, I-3039, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2006, 530, BFH/NV Beilage 2006, 286) könne von ihm nicht als Nachweis der Zuordnung gefordert werden, den Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten sofort bei Bezug der Eingangsleistungen geltend zu machen. Anders als in dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 11. April 2008 V R 10/07 (BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741) stelle die Entscheidung, steuerpflichtig zu vermieten, auch keine Einlage eines Gegenstands in ein Unternehmen dar, sondern die Ausübung der vom Gesetzgeber eingeräumten Optionsmöglichkeit. Die Option sei zulässig, weil die Leistungsempfänger des Klägers mit der Überlassung der Wohnungen lediglich den zusätzlichen Wohnbedarf ihrer Arbeitnehmer auf Dienstreisen deckten und damit eigenbetriebliche Zwecke verfolgten.
Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es macht u.a. geltend, entgegen der Auffassung des FG lasse sich weder aus dem Begriff Einliegerwohnung noch aus den Bauakten oder den Schreiben der Firma X eine konkrete Vermietungsabsicht entnehmen. Entgegen der Auffassung des FG sei dem EuGH-Urteil --Uudenkaupungin kaupunki-- (Slg. 2006, I-3039, UR 2006, 530, BFH/NV Beilage 2006, 286) nicht zu entnehmen, dass die Zuordnungsentscheidung bzgl. der Eingangsleistungen bei Optionsfällen bis zum Zeitpunkt der Optionsausübung hinausgeschoben werden könne. Vielmehr erfordere die Gewährung des Vorsteuerabzugs eine durch konkrete und objektive Nachweise belegte fiktive Option zur Steuerpflicht im Zeitpunkt des Leistungsbezugs. Die Voraussetzungen einer solchen Option seien aber nicht erfüllt. Denn bei den Mietern, denen der Kläger die Wohnungen vermietet habe, hätte deren betriebliche Veranlassung der Wohnungsüberlassung an ihre Arbeitnehmer nicht die privaten Nutzungsinteressen der Arbeitnehmer überlagert (Hinweis auf BFH-Urteil vom 21. Juli 1994 V R 21/92, BFHE 175, 169, BStBl II 1994, 881).
Mit seiner Anschlussrevision beantragt der Kläger, die Vorentscheidung aufzuheben, soweit die Klage abgewiesen wurde, und unter Aufhebung des ablehnenden Bescheids vom 9. Mai 2006 und der Einspruchsentscheidung vom 5. September 2007
- den Umsatzsteuerbescheid für 2003 vom 26. März 2004,
- den Umsatzsteuerbescheid für 2004 vom 21. August 2006,
- den Umsatzsteuerbescheid für 2005 vom 5. Juli 2007 und
- den Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 22. Februar 2010
dahingehend zu ändern, dass insgesamt weitere Vorsteuern in Höhe von 39.291 EUR für 2003, von 31.378 EUR für 2004, von 39.529 EUR für 2005 und von 3.528 EUR für 2006 berücksichtigt werden.
Hilfsweise beantragt der Kläger, soweit die Klage abgewiesen wurde, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur erneuten Verhandlung an das FG zurückzuverweisen.
Hinsichtlich der Zuordnungsentscheidung trägt er ergänzend vor, eine solche könne auch rückwirkend geltend gemacht werden. Es gebe keine gesetzliche Regelung, die das Recht auf Vorsteuerabzug davon abhängig mache, dass eine solche neben der Vermietungsabsicht zusätzlich zeitnah getroffen werde. Eine Zuordnungsentscheidung könne daher bei Beachtung des Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG) auch nicht im Falle eines gemischtgenutzten Gebäudes gefordert werden. Letzteres gelte auch hinsichtlich der jüngeren Rechtsprechung, die erst nach den Streitjahren ergangen sei. Wenn nach dem Gemeinschaftsrecht eine rückwirkende Rechnungsberichtigung möglich sei, könne nicht am Erfordernis einer zeitnahen, zukunftsorientierten Zuordnungsentscheidung festgehalten werden.
Der EuGH habe in seiner Entscheidung vom 22. März 2012 C-153/11 --Klub-- (UR 2012, 606, Höchstrichterliche Rechtsprechung --HFR-- 2012, 559) bekräftigt, dass der Steuerpflichtige entscheiden könne, ob und inwieweit er einen Gegenstand für unternehmerische oder private Zwecke verwenden wolle. Dabei habe der EuGH erneut nicht gefordert, es müsse eine zeitnahe Zuordnungsentscheidung für die Zukunft getroffen worden sein. Er habe dies dadurch verdeutlicht, dass der Steuerpflichtige sich auch dann für eine steuerpflichtige Vermietung entscheiden könne, wenn er den Gegenstand nicht sofort für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwende. Das EuGH-Urteil vom 12. Juli 2012 C-284/11 --EMS-- (UR 2012, 642) gehe in die gleiche Richtung.
Dass er (der Kläger) bereits zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs beabsichtigt habe, die Wohnungen (steuerpflichtig) zu vermieten, habe das FG bindend festgestellt. Ebenso habe es zutreffend entschieden, dass seine Mieter die Wohnungen zu eigenbetrieblichen Zwecken ihren Arbeitnehmern überlassen hätten. Ein Nachweis objektiver Anhaltspunkte dafür, dass er (der Kläger) bereits zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs die Absicht gehabt habe, eine zu besteuerten Umsätzen führende wirtschaftliche Tätigkeit aufnehmen zu wollen sei weder im Umsatzsteuergesetz (UStG) noch in der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) vorgesehen und könne daher unter Beachtung von Art. 20 Abs. 3 GG nicht gefordert werden.
II. Die Revision des FA ist zulässig und begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage hinsichtlich der Streitjahre 2003 und 2004 (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Hinsichtlich der Streitjahre 2005 und 2006 führt sie zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Die Anschlussrevision des Klägers ist zulässig, aber unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen.
Denn das FA hat den Umsatzsteuerbescheid für 2006 während des Revisionsverfahrens mit Bescheid vom 22. Februar 2010 geändert. Damit liegt dem FG-Urteil ein in seiner Wirkung suspendierter Bescheid zugrunde mit der Folge, dass auch das FG-Urteil insoweit keinen Bestand mehr haben kann; der Senat kann jedoch auf der Grundlage der gleichwohl fortgeltenden finanzgerichtlichen Feststellungen entscheiden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12. September 2007 VIII R 38/04, BFH/NV 2008, 37, m.w.N.).
I. Die Revisionsbegründung des FA erfüllt entgegen der Ansicht des Klägers die Anforderungen des § 120 Abs. 3 FGO. Sie enthält einen --klaren-- Revisionsantrag (vgl. § 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO) und bezeichnet --eindeutig-- die Umstände, aus denen sich die geltend gemachte Rechtsverletzung (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO) ergibt (vgl. § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO).
1. Das FA hat sich in der Revisionsbegründung --unter Angabe der Normen, die es für verletzt hält (§ 4 Nr. 12 Buchst. a, § 9 Abs. 2, § 15 Abs. 4 UStG)-- mit den tragenden Gründen des finanzgerichtlichen Urteils auseinandergesetzt und dargelegt, weshalb es diese für unrichtig hält (vgl. zu diesen Anforderungen z.B. BFH-Beschlüsse vom 20. Oktober 2003 VIII R 59/00, BFH/NV 2004, 501; vom 27. November 2003 VII R 49/03, BFH/NV 2004, 521; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 58 ff., m.w.N.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 120 FGO Rz 85 ff.; Lange in HHSp, § 120 FGO Rz 176 ff., m.w.N.).
2. Dass das FA dabei seinen erstinstanzlichen Standpunkt nicht aufgegeben und wiederholt hat, ist entgegen der Ansicht des Klägers unschädlich. Eine bloße Bezugnahme auf erstinstanzliches Vorbringen ohne Auseinandersetzung mit der Begründung des angefochtenen Urteils (vgl. dazu z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2004, 521) liegt nicht vor.
II. 1. a) Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG. Danach ist der Steuerpflichtige, soweit er Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen. Bei richtlinienkonformer Auslegung wird für das Unternehmen i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG eine Leistung daher nur bezogen, wenn sie zur (beabsichtigten) Verwendung für Zwecke einer nachhaltigen und gegen Entgelt ausgeübten Tätigkeit bezogen wird, die im Übrigen steuerpflichtig sein muss, damit der Vorsteuerabzug nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen ist (vgl. BFH-Urteile vom 15. Dezember 2011 V R 48/10, BFH/NV 2012, 808; vom 7. Juli 2011 V R 42/09, BFHE 234, 519, BFH/NV 2011, 1980; vom 27. Januar 2011 V R 38/09, BFHE 232, 278, BStBl II 2012, 68, unter II.2.b; vom 6. Mai 2010 V R 29/09, BFHE 230, 263, BStBl II 2010, 885, unter II.1.; vom 18. April 2012 XI R 14/10, unter II.1.).
b) Ist ein Gegenstand --wie das nach den Feststellungen des FG und dem übereinstimmenden Vorbringen der Beteiligten im Streitfall hergestellte Einfamilienhaus-- sowohl für den unternehmerischen Bereich als auch für den nichtunternehmerischen privaten Bereich des Unternehmers vorgesehen (gemischte Nutzung), wird der Gegenstand nur dann für das Unternehmen bezogen, wenn und soweit der Unternehmer ihn seinem Unternehmen zuordnet (vgl. EuGH-Urteil vom 8. März 2001 C-415/98 --Bakcsi--, Slg. 2001, I-1831, UR 2001, 149, BFH/NV Beilage 2001, 52, Leitsatz 1 sowie Rz 25). Insoweit hat der Steuerpflichtige (Unternehmer) nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und BFH ein Zuordnungswahlrecht. Er kann den Gegenstand insgesamt seinem Unternehmen zuordnen oder ihn in vollem Umfang in seinem Privatvermögen belassen oder den Gegenstand entsprechend dem --geschätzten-- unternehmerischen Nutzungsanteil seinem Unternehmen und im Übrigen seinem nichtunternehmerischen Bereich zuordnen (vgl. z.B. EuGH-Urteile vom 11. Juli 1991 C-97/90 --Lennartz--, Slg. 1991, I-3795; vom 4. Oktober 1995 C-291/92 --Armbrecht--, Slg. 1995, I-2775; in Slg. 2001, I-1831, UR 2001, 149, BFH/NV Beilage 2001, 52; BFH-Urteile vom 7. Juli 2011 V R 21/10, BFHE 234, 531, BFH/NV 2012, 143; vom 19. Juli 2011 XI R 29/09, BFHE 234, 556, BStBl II 2012, 430, unter II.1.c, m.w.N.; vom 18. April 2012 XI R 14/10, unter II.2.).
aa) Dabei ist die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung eines möglichen Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmen. Auch die bilanzielle und ertragsteuerrechtliche Behandlung kann ggf. ein Indiz für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung sein. Gibt es keine Beweisanzeichen für eine Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 808, unter II.3.a, m.w.N.).
cc) Der V. Senat des BFH hat in mehreren Entscheidungen jüngst geklärt, dass die Zuordnungsentscheidung spätestens und mit endgültiger Wirkung in einer "zeitnah" erstellten Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in das der Leistungsbezug fällt, nach außen dokumentiert werden kann, wobei insoweit der 31. Mai des Folgejahres als letztmöglicher Zeitpunkt in Betracht kommt (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 234, 531, BFH/NV 2012, 143; in BFHE 234, 519, BFH/NV 2011, 1980; in BFH/NV 2012, 808, unter 3.b).
In dem Urteil --Klub-- (UR 2012, 606, HFR 2012, 559, Rz 39) führt der EuGH unter Hinweis auf die Rechtssache Lennartz aus, dass "die Anwendung des Mehrwertsteuersystems und damit des Abzugsmechanismus vom Erwerb des Gegenstands durch einen als solchen handelnden Steuerpflichtigen" abhänge. Er präzisiert dies in Rz 36 dahingehend, dass es insoweit darauf ankomme, dass "er zum Zeitpunkt des Erwerbs eines Gegenstands als solcher" handele.
Das Urteil --EMS-- (UR 2012, 642), auf das sich der Kläger ferner bezieht, betrifft einen nicht vergleichbaren Sachverhalt. Es ging nicht um ein gemischtgenutztes Wirtschaftsgut, sodass sich die Frage einer Zuordnung im Sinne der dargelegten EuGH-Rechtsprechung gar nicht stellte. Im Übrigen hat der EuGH in diesem Urteil u.a. ausgeführt, dass "die Mitgliedstaaten nach Art. 167 und Art. 179 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie vom Steuerpflichtigen verlangen können, dass er sein Recht auf Vorsteuerabzug während des Zeitraums ausübt, in dem es entstanden ist (UR 2012, 642, Rz 53).
"Bereits mit Schreiben vom 23. Dezember 2002 an die … hat der Kläger seine Absicht kundgetan, dass er bei der Bebauung des Grundstücks W-Straße beabsichtige, zwei Einliegerwohnungen von ca. 50qm bis 60qm Fläche zu errichten (Blatt 111 der Prozessakte). Aus der Beschreibung des Wohnhauses geht in keiner Weise hervor, dass diese Einliegerwohnungen vom Kläger selbst genutzt werden sollten. Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch werden Einliegerwohnungen vielmehr getrennt von den eigenen Räumen genutzt, so dass auch hier zu vermuten ist, dass mit der Bezeichnung als Einliegerwohnung impliziert ist, dass diese vermietet werden sollen. Zudem war der Kläger bereits vor Errichtung des Gebäudes W-Straße als Vermieter tätig. Die Firma X hat mit Schreiben vom 3. April 2006 dem Kläger auch bestätigt, dass bereits im Frühjahr 2003 Gespräche über die Vermietung der beiden Einliegerwohnungen stattgefunden haben (Blatt 48 der Prozessakte). Auch aus dem bei der Stadt … am 14. Februar 2003 eingereichten ursprünglichen Bauantrag geht hervor, dass die Errichtung einer Einliegerwohnung beabsichtigt war. ... Es ist jedoch für das Gericht nachvollziehbar, dass der Kläger auf Grund der Gesamtnutzfläche des Bauvorhabens die Vermietung von zwei Einliegerwohnungen von vorneherein beabsichtigt hat und das Gericht sieht diese Absicht mit den vorgenannten beiden Schreiben bestätigt. Die vorneherein beabsichtigte Vermietung wird auch dadurch bestätigt, dass diese später tatsächlich so erfolgt ist."
bb) Eine solche Vermietungsabsicht ist zwar eine für den Vorsteuerabzug notwendige Voraussetzung, weil andernfalls bereits eine unternehmerische Nutzungsabsicht fehlen würde, sie ist aber im Falle eines gemischtgenutzten Wirtschaftsguts noch keine für den Abzug hinreichende Voraussetzung. Denn bei einem gemischtgenutzten Gebäude steht es dem Steuerpflichtigen nach der Rechtsprechung frei, das Gebäude in vollem Umfang --d.h. auch hinsichtlich des unternehmerisch genutzten Anteils-- seinem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen und damit dem Mehrwertsteuersystem zu entziehen; in diesem Fall scheidet ein Vorsteuerabzug aus (vgl. z.B. EuGH-Urteile in Slg. 2001, I-1831, UR 2001, 149, BFH/NV Beilage 2001, 52, Rz 27; vom 23. April 2009 C-460/07 --Puffer--, Slg. 2009, I-3251, UR 2009, 410, BFH/NV 2009, 1056, Leitsatz 1).
aa) Zwar setzt eine wirksame Ausübung der Option zur Umsatzsteuerpflicht voraus, dass der Gegenstand dem Unternehmen zuvor zugeordnet und damit Gegenstand des Mehrwertsteuersystems geworden ist. Aus der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung im Jahre 2007 ergibt sich aber nicht, dass die Vorleistungen bereits bei ihrem Bezug im Jahre 2003 und 2004 dem Unternehmen zugeordnet worden sind. Vielmehr ist es möglich, dass der Kläger die Wohnungen bspw. erst anlässlich der Vermietung im Jahre 2007 in sein Unternehmen eingelegt hat; in diesem Falle wäre ein Abzug der auf den Einliegerwohnungen aus den Leistungsbezügen der Jahre 2003 und 2004 lastenden Vorsteuer nicht zulässig (vgl. z.B. EuGH-Urteil in Slg. 1991, I-3795, Rz 8 f.; BFH-Urteile in BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741, unter II.4.; vom 1. Dezember 2010 XI R 28/08, BFHE 233, 53, BStBl II 2011, 994, unter II.2.b).
Zudem betrifft dieses Urteil --anders als der Streitfall-- die Berichtigung von Vorsteuerabzügen nach § 15a UStG bzw. Art. 20 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG. Diese Vorschriften beschränken sich darauf, das Verfahren für die Berechnung der Berichtigung des Vorsteuerabzugs festzulegen und setzen voraus, dass ein Recht auf Vorsteuerabzug bereits entstanden ist (vgl. z.B. EuGH-Urteil in Slg. 1991, I-3795, Rz 8 f.; BFH-Urteile in BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741, unter II.4.; in BFHE 233, 53, BStBl II 2011, 994, unter II.2.b).
Nachdem die wegen der gemischten Nutzung des Gebäudes notwendige Zuordnung der Einliegerwohnungen zum --unstreitig bereits in der B- und der K-Straße bestehenden-- Vermietungsunternehmen des Klägers für die Streitjahre 2003 und 2004 nicht unterstellt werden kann (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 28. Februar 2002 V R 25/96, BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815; in BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741, unter II.3.c; vom 17. Dezember 2008 XI R 64/06, BFH/NV 2009, 798, unter II.3.c aa), ist vorliegend von einer Zuordnung der in den Jahren 2003 und 2004 für die Herstellung der Einliegerwohnungen bezogenen Leistungen zu seinem nichtunternehmerischen Bereich auszugehen, mit der Folge, dass insoweit ein Vorsteuerabzug ausscheidet. Die Vorentscheidung war daher hinsichtlich der Streitjahre 2003 und 2004 aufzuheben und die Klage abzuweisen.
aa) Zu diesen vorsteuerabzugsschädlichen Umsätzen gehört auch die gemäß § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfreie Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. Nach § 9 Abs. 1 UStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung kann der Unternehmer zwar einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird. Die Regelung beruht auf Art. 13 Teil C der Richtlinie 77/388/EWG. Danach können die Mitgliedstaaten ihren Steuerpflichtigen das Recht einräumen, für eine Besteuerung der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken zu optieren; sie können den Umfang des Optionsrechts einschränken und bestimmen die Modalitäten seiner Ausübung.
Der Verzicht auf die Steuerbefreiung ist bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG) aber gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Diese Voraussetzungen hat der Unternehmer nachzuweisen (§ 9 Abs. 2 Satz 2 UStG).
bb) Der Verzicht auf eine Steuerbefreiung geschieht regelmäßig dadurch, dass der Steuerpflichtige den in § 9 Abs. 1 UStG genannten Umsatz dem Leistungsempfänger unter besonderem Ausweis der Umsatzsteuer in Rechnung stellt. Der Verzicht kann aber auch in anderer Weise durch schlüssiges Verhalten erklärt werden, soweit aus den Erklärungen und sonstigen Verlautbarungen, in die das gesamte Verhalten einzubeziehen ist, der Wille zum Verzicht eindeutig hervorgeht (vgl. BFH-Urteil vom 16. Juli 1997 XI R 94/96, BFHE 183, 301, BStBl II 1997, 670).
Es bedarf im Streitfall daher der Prüfung, ob die Erklärung, eine zu besteuerten Umsätzen führende wirtschaftliche Tätigkeit aufnehmen zu wollen, in gutem Glauben abgegeben worden ist und durch objektive Anhaltspunkte belegt wird (vgl. insbes. Rz 41 des EuGH-Urteils in Slg. 2000, I-4279, BStBl II 2003, 446, UR 2000, 336, und Rz 40 des EuGH-Urteils in Slg. 2000, I-4321, BStBl II 2003, 452, UR 2000, 329). Dabei ist jeweils der Zeitpunkt des Leistungsbezugs maßgeblich, zu dem das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht (BFH-Urteil in BFHE 194, 522, BStBl II 2003, 430).
cc) Auch insoweit folgt der Senat nicht der Auffassung des Klägers, diese Anforderung verstoße gegen Art. 20 Abs. 3 GG.
b) Aus den Feststellungen des FG ergibt sich nicht, ob der Kläger bereits zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs in gutem Glauben erklärt hat, eine zu besteuerten Umsätzen führende wirtschaftliche Tätigkeit aufnehmen zu wollen, und ob diese Absicht durch objektive Anhaltspunkte belegt wird (vgl. insbes. Rz 41 des EuGH-Urteils in Slg. 2000, I-4279, BStBl II 2003, 446, UR 2000, 336, und Rz 40 des EuGH-Urteils in Slg. 2000, I-4321, BStBl II 2003, 452, UR 2000, 329; BFH-Urteil vom 22. Februar 2001 V R 77/96, BFHE 194, 498, BStBl II 2003, 426).
Denn bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung nach § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG ist es zwar grundsätzlich Sache des Unternehmers, zu entscheiden, welche Schätzungsmethode er wählt; das FA --und damit auch das FG-- können aber nach ständiger Rechtsprechung des BFH nachprüfen, ob die Schätzung sachgerecht ist (vgl. BFH-Beschlüsse vom 3. Mai 2005 V B 200/04, BFH/NV 2005, 1641; vom 27. November 2008 XI B 60/08, BFH/NV 2009, 431; BFH-Urteil vom 15. Oktober 2009 XI R 82/07, BFHE 227, 238, BStBl II 2010, 247, unter II.1.a).
2. Entgegen der Ansicht des Klägers lässt sich dem FG-Urteil danach nicht entnehmen, dass es "unter Negierung des § 15 Abs. 4 Satz 2 UStG" die Schätzungsbefugnis dem FA zugewiesen hat. Vielmehr hat es sich sowohl beispielhaft mit einzelnen Positionen der der klägerischen Aufteilung zugrunde liegenden Schätzung befasst, als auch mit deren Plausibilität insgesamt. Es ist zu der begründeten Auffassung gelangt, die Schätzung des Klägers sei nicht sachgerecht und könne deshalb der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden.
Ein Gericht ist nicht verpflichtet, sich mit jedem Vortrag in den Entscheidungsgründen seines Urteils ausdrücklich zu befassen; grundsätzlich ist davon auszugehen, dass das Gericht das Vorbringen der Beteiligten auch zur Kenntnis genommen hat (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2007 XI R 25/07, BFH/NV 2008, 339; BFH-Beschluss vom 15. Dezember 2010 XI B 46/10, BFH/NV 2011, 448, m.w.N.).
3. Das FG hat die von ihm im Wege der Schätzung vorgenommene Aufteilung der Vorsteuerbeträge auch im Einzelnen begründet. Ausgehend von dem BFH-Urteil vom 22. November 2007 V R 35/06 (BFH/NV 2008, 628), dem zufolge die Aufteilung im Verhältnis der Nutzflächen vorzunehmen ist, hat es zunächst den Anteil der Herstellungskosten für die Einliegerwohnungen auf 12 % der Gesamtherstellungskosten geschätzt. Sodann hat es zur Ermittlung der Vorsteuerbeträge eine Rückrechnung vorgenommen, der es die beantragten Vorsteuerbeträge einerseits und die Ermittlungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung andererseits zugrunde gelegt hat.
Diese Ausführungen sind revisionsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. § 118 Abs. 2 FGO). Der Senat teilt nicht die Auffassung des Klägers, die vom FG anerkannten Vorsteuerbeträge seien rechnerisch nicht herzuleiten.