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Timestamp: 2017-01-18 06:10:42+00:00
Document Index: 135008409

Matched Legal Cases: ['art. 44', 'art. 27', 'art. 3', 'art. 5', 'art. 55', 'art. 2195', 'art. 154', 'art. 44', 'art. 1', 'art. 27', 'art. 73', 'art. 67', 'art. 23', 'art. 27', 'art. 18', 'art. 18', 'art. 165']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 80 del 26.04.200
Istanza di Interpello - Società professionale non residente, svolgimento
dell'attività in Italia per mezzo di una base fissa, Ente non commerciale
non residente, artt. 153 e 154 del Tuir
Risoluzione Agenzia Entrate n. 80 del 26.04.2007
degli artt. 153 e 154 del DPR n. 917 del 1986,
La società ALFA Europe LLP (di seguito ALFA Europe) emanazione della ALFA
(d'ora in avanti ALFA, associazione professionale internazionale di diritto
inglese), è una società costituita secondo le norme dell'ordinamento
inglese ed il cui oggetto sociale consiste nella prestazione di servizi professionali di natura legale (consulenza ed assistenza legale).
La ALFA Europe, che attualmente non opera in Italia, è
equiparabile, secondo il nostro ordinamento, ad una società di persone (c.d. partnership). Per l'ordinamento inglese,
è caratterizzata sotto il
profilo fiscale da un regime di trasparenza e si connota per la responsabilità patrimoniale limitata dei soci.
La ALFA Europe intenderebbe aprire nel territorio italiano una propria base
fissa attraverso la quale svolgere l'attività di consulenza ed assistenza
legale nell'interesse di clienti sia italiani che non, in conformità alle
disposizioni che regolano in Italia la prestazione di servizi legali ed in
particolare del D.Lgs n. 96 del 2001.
Attualmente l'associazione professionale ALFA (ALFA), soggetto
giuridicamente distinto da ALFA Europe nei cui confronti non intrattiene rapporti diretti di natura professionale
né condivide risorse
organizzative, esercita in Italia la propria attività avvalendosi di
un'associazione professionale italiana con la quale è esistente un generale
rapporto di collaborazione. Dal punto di vista dei legami interni, alcuni
soci di ALFA sono anche soci dell'associazione professionale italiana ed i
soci italiani dell'associazione professionale italiana sono viceversa soci
di ALFA. Non esiste, invece, alcun rapporto partecipativo diretto tra ALFA e
ALFA Europe.
L'istante fa presente che la partecipazione al capitale della ALFA
che nessuno dei soci italiani possiede partecipazioni qualificate ai sensi dell'articolo 67 del Tuir. La medesima situazione sarebbe rispettata anche
nell'eventualità in cui i soci italiani diventassero soci della ALFA Europe.
Sotto il profilo fiscale gli utili derivanti dalla partecipazioni in ALFA
Europe sarebbero considerati, secondo l'ordinamento tributario inglese, tassabili in capo ai soci italiani, al momento della loro realizzazione da
parte dell'associazione medesima e, quindi, "per trasparenza" in modo
analogo al regime applicabile nel nostro ordinamento per entità simili
A seguito di un accordo interno tra i partner, in sede di effettiva
ripartizione dei profitti ai soci, sarebbe prevista la distribuzione di un importo di utili
già al netto delle imposte personali dovute nel Regno
Unito; l'ammontare delle somme trattenute sarebbe successivamente versato
all'erario inglese direttamente a cura di ALFA Europe, senza entrare mai
nella disponibilità patrimoniale e finanziaria del socio residente in
A parere dell'istante, occorre preliminarmente verificare se la ALFA Europe
sia da qualificare, secondo l'ordinamento italiano, quale società od ente
commerciale oppure non commerciale.
Partendo dalla norma contenuta nell'articolo 25 della legge n. 218 del 31
maggio 1995 (Riforma del sistema italiano di diritto internazionale privato) si dovrebbe valutare la natura dell'ente in base all'ordinamento di origine
e quindi, nel caso in oggetto, a quello inglese. Seguendo tale percorso
argomentativo, la ALFA Europe dovrebbe essere qualificata come ente non
commerciale in quanto, secondo l'ordinamento inglese, svolge attività
libero professionale e non commerciale.
Per l'ordinamento tributario italiano, sarebbe un ente soggetto ad IRES ai
sensi dell'articolo 73, comma 1, lettera d), del Tuir ed, inoltre, in quanto
ente non commerciale nella giurisdizione di origine, sarebbe fiscalmente
regolata dagli articoli 153 e 154 del TUIR
In base a tale disciplina, il reddito prodotto in Italia dalla base fissa di
LFA Europe dovrebbe essere determinato secondo le disposizioni del titolo I del Tuir (IRPEF) e cioè, in base alla disciplina relativa alle categorie
nelle quali rientrano. In particolare, il reddito di lavoro autonomo
dovrebbe essere assoggettato a tassazione secondo quanto disposto dagli
articoli 53 e seguenti del Tuir.
Per quanto riguarda la successiva percezione degli utili distribuiti dalla
ALFA Europe ai propri soci residenti nel territorio dello Stato italiano,
premesso che il regime fiscale di appartenenza delle partnership prevede la
tassazione per trasparenza direttamente in capo ai soci residenti e non (a
prescindere dalla effettiva percezione degli stessi) e che i redditi delle
Limited Liability Partenrship (LLP) prodotti fuori UK sono imputati ai soci
per essere tassati in UK a carico di detti soci, se ed in quanto si tratti
di soci residenti fiscalmente in UK, si conclude affermando che i relativi
redditi prodotti dai soci residenti in Italia dovrebbero essere qualificati
come redditi di partecipazione a norma dell'articolo 44, comma 1, lettera e)
e comma 2, lettera b) del Tuir, imponibili al momento della percezione e,
quindi, per cassa (articolo 45, comma 1 del Tuir).
Tali redditi subirebbero il prelievo della ritenuta d'ingresso del 12,50 per
cento di cui all'articolo 27, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973 sul c.d.
netto frontiera e, quindi, al netto delle eventuali ritenute subite
all'estero per effetto della sopra descritta procedura interna. Laddove la materiale riscossione degli utili distribuiti dai soggetti non residenti non
dovesse avvenire per tramite di un intermediario, rimarrebbe comunque fermo
il regime di tassazione sostitutivo del 12,50 % sui dividendi ricevuti dal
socio residente, da applicarsi concretamente in sede di autoliquidazione
annuale delle imposte, giusta quanto dispone l'articolo 18, comma 1 del Tuir.
Ciò premesso viene chiesta conferma dei seguenti principi applicativi della
legge italiana:
- i redditi attribuibili alla base fissa/stabile organizzazione italiana
della ALFA Europe siano redditi da esercizio di arti e professioni,
sottoposti, peraltro, al prelievo IRES, ai sensi degli articoli 73, comma 1,
lett. d), e 151 ss. del TUIR;
- i redditi eventualmente percepiti dai soci italiani della partnership
estera siano considerati quali dividendi, ai sensi dell'art. 44, commi 1, lett. e) e comma 2 lett. b), e tassati, solo al momento della loro effettiva
percezione, ad imposta sostitutiva del 12,5% giusta quanto previsto dall'art. 27, comma 4, del DPR n. 600/73 da applicarsi sull'ammontare degli
utili percepiti al netto delle imposte assolte in U.K., o in qualsiasi altro
paese la partnership estera si trovasse ad operare, sulla medesima
fattispecie reddituale;
- in caso di diversa soluzione interpretativa e di conseguente
assoggettamento a tassazione IRPEF dei suddetti utili, ai soci stessi sia
riconosciuto un credito per le imposte pagate in U.K. sui redditi loro attribuiti dalla partnership inglese.
Preliminarmente si osserva che la ALFA Europe LLP
è una società di diritto
inglese caratterizzata dal punto di vista fiscale dal regime della trasparenza. Come tale, i redditi da essa prodotti sono imputati
direttamente a ciascun socio. L'assenza di soggettività passiva della società trasparente, impedisce, ai fini delle imposte sui redditi, di
considerare tale ente come "residente" nel Regno Unito per l'applicazione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni (si veda
l'art. 3, pr. 1, lettera d) della Convenzione Italia-Gran Bretagna e la risoluzione
dell'Agenzia delle Entrate n. 17 del 2006).
Pertanto, nel caso di specie, l'analisi giuridica deve basarsi sull'esame
della normativa italiana e non potrà trovare applicazione il Trattato stipulato tra l'Italia e la Gran Bretagna.
Ciò considerato si fa presente che l'articolo 73, comma 1, lettera d) del Tuir dispone che sono soggetti passivi dell'imposta sul reddito delle
società (IRES) "le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con
o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato".
Le istruzioni alla compilazione del Modello Unico-Enti non commerciali ed
equiparati 2007 (p. 7) chiarisce che nell'ambito di applicazione della sopra citata norma devono essere comprese anche le
società e le associazioni
indicate nell'art. 5 del Tuir.
Il titolo II, capi IV e V del Tuir dettano la disciplina fiscale
rispettivamente delle società ed enti commerciali non residenti e degli
enti non commerciali non residenti.
L' elemento distintivo degli enti non commerciali rispetto a quelli
commerciali è costituito dal fatto che i primi non hanno quale oggetto esclusivo o principale lo svolgimento di
un'attività di natura commerciale,
intendendosi per tale l'attività che determina reddito d'impresa ai sensi
dell'art. 55 del Tuir (che richiama espressamente l'art. 2195 del
Per gli enti non residenti l'oggetto principale è determinato in base
all'attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato.
Pertanto, ai fini della qualificazione dell'ente non residente, occorre aver
riguardo alla natura dell'attività svolta in Italia, prescindendo dalla connotazione che l'ente medesimo assume nell'ordinamento del paese di
appartenenza (v. istruzioni alla compilazione del Modello Unico-Enti non commerciali ed equiparati 2007, p. 9).
Nella fattispecie oggetto del presente interpello, quindi, al fine di
qualificare correttamente i redditi prodotti dalla base fissa in Italia
della ALFA Europe LLP (ALFA Europe), bisogna considerare il tipo di attività che questa
svolgerà in Italia.
Da quanto emerge dall'istanza, la base fissa di ALFA Europe si
occuperà di
prestare attività professionale di assistenza e consulenza legale, svolta
nel rispetto delle leggi italiane regolanti tali attività e operante
secondo l'ordinamento interno della professione di appartenenza.
Pertanto, non svolgendo attività commerciale, i redditi prodotti in Italia
dalla base fissa (soggetta ad IRES ai sensi dell'articolo 73, comma 1, lettera d) del Tuir) seguiranno le regole di determinazione proprie degli
enti non commerciali non residenti con conseguente applicazione degli
articoli 153 e 154 del Tuir.
In particolare, l'articolo 153 del Tuir dispone che "il reddito complessivo
delle società e degli enti non residenti di cui alla lettera d) del comma 1 dell'articolo
73 è formato soltanto dai redditi prodotti nel territorio
dello Stato, ad esclusione di quelli esenti dall'imposta e di quelli
soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta
sostitutiva". L'articolo 154, precisa che "il reddito complessivo degli enti
non commerciali è determinato secondo le disposizioni del titolo I".
Dal quadro normativo sopra descritto e dall'esame dei modelli di
dichiarazione degli enti non commerciali emerge che le società e associazioni tra artisti e professionisti non residenti (con o senza stabile
organizzazione o base fissa in Italia), determinano il proprio reddito
complessivo sommando il risultato netto delle singole categorie di reddito
individuate dal Titolo I del Tuir e applicando le deduzioni e le detrazioni
previste dall'art. 154 del
Nello specifico, per quanto riguarda i redditi di lavoro autonomo, questi
seguiranno le regole di determinazione proprie della categoria reddituale di appartenenza e, quindi, troveranno applicazione gli articoli 53 e seguenti
del Tuir, con l'obbligo per ALFA Europe di compilare, tra gli altri, il
quadro RE del modello Unico-Enti non commerciali ed equiparati 2007,
indicando nel rigo RE24 l'ammontare delle ritenute eventualmente subite sui
compensi derivanti dall'attività professionale ai sensi dell'articolo 25,
comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973.
Tali conclusioni sono sostanzialmente coerenti con quanto affermato
dall'Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 118 del 28 maggio 2003
riguardo alle società tra avvocati (s.t.p.), figura giuridica introdotta
nel nostro ordinamento dal D.Lgs n. 96 del 2001.
Ciò considerato deve essere analizzato il regime fiscale dei redditi che i
soci residenti in Italia percepiscono in sede di ripartizione dell'utile
maturato da ALFA Europe a fronte di partecipazioni non qualificate.
Dal combinato disposto dell'art. 44, comma 2, lettera a)
(così come
modificato dall'art. 1, lettera b) del D.Lgs 247 del 2005 e interpretato nella Circolare
n. 4 del 2006) e comma 1, lettera e), del
Tuir, i soggetti
residenti in Italia che percepiscono redditi derivanti dalla partecipazione
non qualificata in società o enti non residenti di cui all'articolo 73,
comma 1, lettera d) del Tuir, producono redditi di capitale (derivanti dal
possesso di partecipazioni similari alle azioni), assoggettati a tassazione
al momento della percezione, purché "la relativa remunerazione sia
totalmente indeducibile nella determinazione del reddito nello Stato estero
di residenza del soggetto emittente; a tal fine l'indeducibilità deve
risultare da una dichiarazione dell'emittente stesso o da altri elementi
certi e precisi" (in merito si veda la circolare n. 4/E del 18 gennaio 2006).
Inoltre, ai sensi dell'art. 27, comma 4 del D.P.R. n. 600 del 1973, se
percepiti per il tramite di uno dei soggetti indicati nelle lettere a) e b)
del comma 1 dell'art. 73 del Tuir "sulle remunerazioni corrisposte a persone
fisiche residenti relative a partecipazioni al capitale....non qualificate
ai sensi della lettera c-bis del comma 1 dell'art. 67 del medesimo testo
unico e non relative all'impresa ai sensi dell'articolo 65 dello stesso testo unico, è operata una ritenuta del 12,50 per cento a titolo d'imposta
dai soggetti di cui al primo comma dell'art. 23 che intervengono nella loro
riscossione". Il successivo comma 4-bis precisa che "le ritenute del comma 4
sono operate al netto delle ritenute applicate dallo Stato estero".
Per quanto riguarda l'applicazione del comma 4-bis
dell'art. 27 del D.P.R.
600/1973 (che disciplina il c.d. netto frontiera, ossia la determinazione
della base imponibile al netto delle ritenute fiscali operate all'estero) la
scrivente ritiene che nel caso oggetto del presente interpello, in sede di
tassazione degli utili*dividendi in entrata, lo Stato italiano non possa
riconoscere valenza fiscale alle somme trattenute, in virtù di accordi
interni (anche se legittimati dall'Autorità fiscale estera), dalla società
estera sulle somme corrisposte, a tale titolo, ai soci residenti in Italia (v. Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 26 del 2004). Infatti, detti
prelievi, derivanti dall'applicazione di accordi contrattuali che non
incidono sul rapporto tributario intercorrente tra Stato estero e soggetto
residente, non possono essere considerati alla stregua delle "ritenute
applicate dallo Stato estero" previste dal citato comma 4-bis che devono
essere identificate in quelle effettuate da un soggetto che opera la
ritenuta in qualità di sostituto d'imposta o comunque da parte di un
soggetto che si inserisca nel rapporto tributario in qualità di
responsabile dell'adempimento dell'onere tributario.
Nel caso in cui, invece, la materiale riscossione degli utili distribuiti
dai soggetti non residenti non dovesse avvenire per il tramite di un
intermediario residente che interviene nella riscossione del reddito in qualità di sostituto d'imposta, troverebbe applicazione
l'art. 18 del Tuir
il quale dispone che tali redditi devono essere assoggettati ad
un'imposizione sostitutiva da applicare all'utile/dividendo distribuito dal
soggetto non residente, che va considerato al lordo delle eventuali ritenute
operate all'estero a titolo definitivo ed in Italia a titolo d'acconto (si
v. l'appendice al modello di dichiarazione UNICO PF 2007). Pertanto, nel
caso in cui l'utile distribuito dall'Ente non residente non dovesse
transitare per il tramite di un intermediario residente in Italia, il
relativo reddito dovrà essere assoggettato ad imposizione sostitutiva del
12,50 per cento (senza possibilità di optare per il regime della
dichiarazione ex art. 18, comma 1, del Tuir né di utilizzare il credito
d'imposta di cui all'art. 165 del
Tuir) al lordo delle eventuali ritenute
subite nello Stato estero.
presentata alla Direzione Regionale ....., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del decreto ministeriale 26
aprile 2001, n. 209, allo scopo di delineare il trattamento fiscale
applicabile alla fattispecie descritta dal contribuente e qui assunta in
astratto. Resta pertanto impregiudicata la potestà dell'Amministrazione di
sindacare, nell'eventuale fase di accertamento, la corretta qualificazione
della fattispecie concreta, anche ai fini della imputazione soggettiva dei
redditi ai sensi dell'articolo 37, terzo comma, del DPR 29.09.1973, n. 600.
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