Source: http://kraken.slv.cz/1Afs103/2009
Timestamp: 2018-01-18 15:26:58+00:00
Document Index: 58734518

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 7', '§ 14', '§ 2', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 104', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 112', '§ 111', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 121/01 ', '§ 103', 'soud ', '§ 7', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 7', '§ 7', 'soud ', '§ 31', 'ÚS 38/95 ', 'soud ', '§ 1', '§ 264', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 36', 'soud ', 'soud ', '§ 32', 'soud ', 'ÚS 157/97 ', '§ 32', '§ 111', '§ 111', '§ 32', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 60', 'Soud ', '§ 60', '§ 120']

1Afs103/2009
1 Afs 103/2009-232
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: NJK UNICOS, spol. s r. o., se sídlem Vídeòská 31, Klatovy, zastoupena Mgr. Michalem Trkalem, advokátem se sídlem nám. T. G. M. 142, Pøíbram, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeò, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 5. 3. 2007, èj. 2344/07-1300-401706, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 10. 6. 2009, èj. 57 Ca 44/2007-182,
[1] ®alobkynì je obchodní spoleèností, jejím¾ pøedmìtem podnikání je koupì zbo¾í za úèelem jeho dal¹ího prodeje a prodej a poskytování software a ¹kolení u¾ivatelù výpoèetní techniky. Je dr¾itelkou oprávnìní k výkonu práv z prùmyslového vlastnictví k programovému vybavení Mzdy Unicos. ®alobkynì poskytuje za úplatu programové licence a následný servis (vèetnì aktualizací programu) tøetím osobám. Prodej programu provádìla v roce 2002 buï sama nebo prostøednictvím dealerù a komisionáøù. K dealerùm ¾alobkynì patøila té¾ spoleènost INIT holding s. r. o. (dále jen spoleènost INIT nebo INIT ).
[2] Finanèní úøad v Klatovech (dále jen správce danì ) v rámci místního ¹etøení dne 9. 2. 2005 zjistil, ¾e ¾alobkynì nevystavila spoleènosti INIT v roce 2002 ¾ádné daòové doklady za dodávané aktualizace programového vybavení (software) a spoleènost INIT za tyto aktualizace ani nic nehradila. V té¾e dobì pøitom INIT vykonávala stejné èinnosti jako ostatní dealeøi ¾alobkynì, kteøí ov¹em, na rozdíl od INIT, aktualizace hradili. Dal¹ím rozdílem mezi smluvním vztahem ¾alobkynì k INIT a smluvním vztahem ¾alobkynì k ostatním dealerùm bylo té¾ to, ¾e smluvní vztah mezi ¾alobkyní a INIT nebyl podchycen písemnou formou. Dne 15. 2. 2005 jednatel ¾alobkynì v návaznosti na místní ¹etøení pøedlo¾il správci danì k pøípadnému vyu¾ití sestavu u¾ivatelù programu Mzdy Unicos, kterým INIT poskytovala programátorský servis. Proto¾e správci danì vznikly pochybnosti ohlednì správnosti ¾alobkyní uplatnìné a pøiznané DPH ve vztahu k jejímu smluvnímu vztahu s INIT, byla u ¾alobkynì formálnì zahájena 3. 3. 2005 daòová kontrola za zdaòovací období únor a¾ prosinec 2002. ®alobkynì v prùbìhu daòového øízení v podstatì tvrdila, ¾e INIT mìla ve srovnání s ostatními dealery výjimku, podle ní¾ souèástí prodejní ceny software bylo i poskytnutí bezplatné aktualizace. Podle ¾alobkynì to bylo odùvodnìno tím, ¾e INIT se zamìøila na oblast zdravotnictví, jeho¾ problematika je pro ¾alobkyni neznámá. Dle názoru správce danì v¹ak ¾alobkynì v tomto smìru dùkazní bøemeno neunesla (v tom poukázal správce danì té¾ na jednotlivé odli¹nosti v tvrzeních ¾alobkynì). Neprokázala proto, ¾e v cenì u¾ívacích práv k software byly i jeho aktualizace.
[3] Na základì právních pøedpisù aplikovatelných pro rok 2002 tedy byla ¾alobkyni domìøena z jejího bezúplatného plnìní vùèi spoleènosti INIT DPH na výstupu. DPH z bezúplatného zdanitelného plnìní byla stanovena na základì § 7 odst. 1 a § 14 odst. 3 písm. a) zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, za pou¾ití § 2 odst. 1 zákona è. 151/1997 Sb., o oceòování majetku. Správce danì pøihlédl k dealerským smlouvám uzavøeným s ostatními dealery, zvá¾il, jakou èástku by podle tìchto smluv ¾alobkynì vyúètovala spoleènosti INIT za zdaòovací období únor 2002. Tímto postupem dospìl k èástce 1 226 195,80 Kè, z této èástky pak mìla ¾alobkynì správnì odvést 5 % DPH na výstupu. Správce danì proto vydal dne 8. 6. 2006 dodateèný platební výmìr è. j. 58777/06/133910/1465, kterým byla ¾alobkyni dodateènì stanovena DPH na zdaòovací období únor 2002 ve vý¹i 61 310 Kè. ®alobkynì se proti dodateènému platebnímu výmìru odvolala, Finanèní øeditelství v Plzni v¹ak odvolání v záhlaví oznaèeným rozhodnutím ze dne 5. 3. 2007 zamítlo.
[4] ®alobkynì proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobou ze dne 7. 5. 2007. Krajský soud ¾alobì vyhovìl, jeden bod ¾aloby uznal èásteènì dùvodným, a proto rozsudkem ze dne 15. 10. 2008, èj. 57 Ca 44/2007-106, zru¹il rozhodnutí ¾alovaného Finanèního øeditelství v Plzni. Na základì kasaèní stí¾nosti ¾alovaného tento rozsudek Nejvy¹¹í správní soud dne 2. 4. 2009 rozsudkem èj. 1 Afs 4/2009-154 zru¹il a vrátil vìc krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
[5] Krajský soud v poøadí druhým rozsudkem v této vìci tentokráte ¾alobu ¾alobkynì zamítl. O vìt¹inì ¾alobních bodù krajský soud rozhodl stejnì jako v pøedchozím rozsudku. Dospìl k závìru, ¾e jednak dodateèný platební výmìr není neplatným ve smyslu § 32 odst. 7 daòového øádu, jednak aplikace ustanovení daòového øádu o dùkazním bøemeni na ¾alobkyni byla správná. ®alobkynì skuteènì neprokázala poskytování slevy na aktualizace, kdy¾ hodnota aktualizací mìla být dle tvrzení ¾alobkynì zahrnuta v cenì samotného software. Zpráva o daòové kontrole je dle krajského soudu také pøezkoumatelná. Závìr o uskuteènìní zdanitelného plnìní bez úplaty se krajskému soudu jevil jako logické vyústìní provedeného dokazování a hodnocení dùkazù, se kterým se krajský soud plnì ztoto¾nil. O ¾alobì v èásti, v ní¾ ta polemizovala se stanovením základu danì, rozhodl shodnì jako Nejvy¹¹í správní soud, vázán jeho právním názorem. Zpùsob výpoètu danì toti¾ nemohl vycházet z podkladù, které pøedlo¾ila ¾alobkynì, tedy z podkladù jejího úèetnictví, nebo» ¾alobkynì sama pøípisem ze dne 14. 2. 2006 uvedla, ¾e ve své evidenci po¾adované údaje o poètu prodejù aktualizace software nemá, co¾ bylo v souladu i s pøedchozím dokazováním v daòovém øízení. Pokud dospìl ¾alovaný a správce danì k závìru, ¾e DPH na výstupu nebyla vùbec pøiznána, nebyl na toto plnìní vystaven daòový doklad a ¾alobkynì nedolo¾ila pøes výzvu správce danì jednotlivá plnìní, fakturace dodávky software, kterou ¾alobkynì pøedlo¾ila, nemohla nic prokázat ve vztahu k bezplatnì poskytnutým aktualizacím. Ze zprávy o daòové kontrole jednoznaènì plyne, ¾e èástka 2 452 391,70 Kè, její¾ polovina tvoøí základ danì, odpovídala prodejùm aktualizace software Mzdy Unicos spoleèností INIT tøetím osobám, jak byly fakturovány v únoru 2002. Je pøitom patrné, ¾e aktualizace software Mzdy Unicos byly dodávány spoleènosti INIT toliko ¾alobkyní.
[6] ®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) podala proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾nost.
[7] Stì¾ovatelka nejprve shrnuje dosavadní prùbìh øízení pøed správními soudy. V tomto smyslu pøedev¹ím upozoròuje, ¾e v pøedchozím rozsudku se Nejvy¹¹í správní soud zabýval vìcí toliko v její èásti vymezené pøedchozí kasaèní stí¾ností ¾alovaného, z èeho¾ dovozuje zásadní pøípustnost nové kasaèní stí¾nosti.
[8] Stì¾ovatelka dále argumentuje, ¾e zde nevznikl dùvod k domìøení danì, kdy¾ nebylo poskytnuto zdanitelné plnìní. Poskytnutí aktualizací, je¾ jsou souèástí produktu prodávaného stì¾ovatelkou, není samo o sobì bezúplatným plnìním, ale plnìním povinnosti ¾alobkynì udr¾ovat produkt ve stavu zpùsobilém u¾ívání tak, aby produkt mohl být dlouhodobì u¾íván. Ze zprávy o daòové kontrole není seznatelné, jaká úvaha správce danì vedla k závìru, ¾e bezúplatné plnìní poskytnuto bylo. Správce danì se neorientuje v podnikání v oblasti vývoje software. Poskytování aktualizací a upgrade mù¾e být zahrnuto v cenì produktu, který se neskládá pouze z poèítaèového programu, ale z balíèku oznaèovaného jako software. To je podle stì¾ovatelky obecnou a obvyklou praxí. Jednotlivé slo¾ky software se na fakturách neuvádí, zejména pro jejich mnohost a variabilitu situací. Rozsah dodávky i slu¾eb vyplývá z jiné právní skuteènosti, jako je smlouva s dealerem, smlouva s koncovým zákazníkem, SLA (service level agreement) nebo EULA (End User Licence Agreement). Jako pøíklad uvádí nejprodávanìj¹í softwarový produkt, operaèní systém Windows spoleènosti Microsoft, kde jsou aktualizace, opravy a upgrade ve formì tzv. Service packù také souèástí ceny software a rozhodnì tyto skuteènosti nejsou na faktuøe uvedeny. Spoleènosti INIT byla poskytnuta 50 % provize z ceny dodaného programu a aktualizace zdarma. Uvedení definic jednotlivých pojmù dále stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti (kterou promiskue oznaèuje jako ¾alobu-pozn. NSS) pro pøehlednost uvádí.
[9] Pro úèely správce danì oba subjekty, tedy jak stì¾ovatelka, tak INIT sepsali struènì obsah ústní dohody, je¾ mezi nimi platila a tento zápis pøedlo¾ili správci danì. Ten v¹ak na nì nereflektoval. Stì¾ovatelka polemizuje s postupem správce danì, který prý pøenesl dùkazní bøemeno výluènì jen na ni.
[10] S ohledem na písemnosti správce danì a ¾alovaného, vèetnì rozhodnutí, je pochybné, jakého období se vlastnì vymìøená daò týká (v¹echny varianty, jako únor 2002, únor a¾ prosinec 2002, celý rok 2002, jsou prý mo¾né).
[11] Odkaz na právní pøedpis, tak jak byl správcem danì aplikován, nesplòuje po¾adavek zákona. Neplní tak funkci, kterou mít má, tedy mo¾nou identifikaci konkrétní normy, na jejím¾ základì bylo rozhodováno.
[12] Stì¾ovatelka koneènì zpochybòuje urèení základu danì potvrzené krajským soudem, pokud se má vycházet z údajù spoleènosti INIT v jejím úèetnictví. Pro stì¾ovatelku je lhostejné, jaké údaje se nacházejí v úèetnictví jakéhokoliv subjektu, a to vèetnì spoleènosti INIT. Uvádìná èástka 2 452 391,70 Kè, která má být základem danì, je naprosto absurdní, nebo» celkový obrat mezi stì¾ovatelkou a spoleèností INIT byl v roce 2002 mnohem men¹í. Stì¾ovatelka sama má ve svém úèetnictví úèetní doklady, ze kterých vyplývá, ¾e objem prodejù spoleènosti INIT v celém roce byl pouze 116 224 Kè. Pøi zapoètení provize a zohlednìní obvyklé hodnoty aktualizací by pak cena aktualizací byla pouze 2324 Kè, a to vèetnì DPH. Pokud snad spoleènost INIT sama rozmno¾ila aktualizace a tyto ¹íøila mezi zákazníky, které ov¹em neoznámila stì¾ovatelce, jedná se o plnìní nikoliv stì¾ovatelky, ale o plnìní INIT, tedy plátce, kterému vznikla povinnost odvést DPH z tìchto nadpoèetných aktualizací. ®alovaný neuvedl nic o tom, zda a v jaké vý¹i vymìøil DPH spoleènosti INIT. Celkový obrat spoleènosti INIT ve vztahu k jejím klientùm tak není rozhodnì tvoøen pouze prodejem produktu stì¾ovatelky.
[13] Stì¾ovatelka dále upozoròuje, ¾e ve smyslu § 31 daòového øádu nebyl dán podklad pro pou¾ití pomùcek.
[14] Ze v¹ech shora uvedených dùvodù proto navrhuje, aby byl rozsudek krajského soudu zru¹en a vìc vrácena k dal¹ímu øízení.
Pøípustnost kasaèní stí¾nosti
[16] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval otázkou pøípustnosti kasaèní stí¾nosti. Stì¾ovatelka toti¾ byla v odùvodnìní rozsudku pouèena o nepøípustnosti kasaèní stí¾nosti, leda¾e by bylo namítáno, ¾e se krajský soud neøídil závazným právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu. S tímto pouèením stì¾ovatelka obsáhle polemizuje. V této otázce jí dává Nejvy¹¹í správní soud z dále uvedených dùvodù za pravdu.
[17] Podle § 104 odst. 3 písm. a) s. ø. s. je kasaèní stí¾nost nepøípustná proti rozhodnutí, jím¾ soud rozhodl znovu poté, kdy jeho pùvodní rozhodnutí bylo zru¹eno Nejvy¹¹ím správním soudem. Jak v¹ak ji¾ zdej¹í soud v minulosti opakovanì judikoval (viz napø. rozsudek ze dne 10. 6. 2008, èj. 2 Afs 26/2008-119), citované ustanovení soudního øádu správního zaji¹»uje, aby se Nejvy¹¹í správní soud nemusel znovu zabývat vìcí, u které ji¾ jedenkrát svùj právní názor na výklad hmotného práva závazný pro ni¾¹í soud vyslovil, a to v situaci, kdy se ni¾¹í soud tímto právním názorem øídil.
[18] Vztáhnout v¹ak citované ustanovení té¾ na pøípady, kdy Nejvy¹¹í správní soud vylo¾il toliko jednu právní otázku, pro její¾ nesprávný výklad pak rozhodnutí krajského soudu zru¹il, ani¾ se ov¹em mohl vìcnì zabývat dal¹ími právními otázkami, by ve svých dùsledcích mohlo vést k odmítnutí spravedlnosti ve smyslu è. l. 36 Listiny základních práv a svobod.
[19] V nyní posuzovaném pøípadì Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozsudku ze dne 2. 4. 2009, èj. 1 Afs 4/2009-154, vyhovìl kasaèní stí¾nosti ¾alovaného. Dospìl toti¾ k závìru, ¾e èástka 2 452 391,70 Kè, její¾ polovina tvoøí základ danì, odpovídala prodejùm aktualizace software Mzdy Unicos spoleèností INIT tøetím osobám, jak byly fakturovány v únoru 2002. Nebyla proto ani dùvodná výtka krajského soudu vyøèená v jeho prvém rozsudku, ¾e není jasné, jaký okruh zákazníkù spoleènosti INIT vzal správce danì v potaz, resp. zda snad dokonce vycházel z celkového obratu INIT bez ohledu na to, zda ¹lo o produkt stì¾ovatelky (viz bod 21 cit. rozsudku). Nejvy¹¹í správní soud se v¹ak nezabýval a ani zabývat nemohl dal¹ími dùvody prvého rozsudku krajského soudu, na jejich¾ základì krajský soud naopak shledal ¾alobu nedùvodnou, a proto s nimi pochopitelnì ani kasaèní stí¾nost ¾alovaného nijak nepolemizovala (viz bod 14 cit. rozsudku).
[20] Kasaèní stí¾nost je proto pøípustná v podstatné èásti svých bodù, ov¹em vyjma tìch, které ji¾ zdej¹í soud meritornì pøezkoumal v pøedcházejícím rozsudku èj. 1 Afs 4/2009-154. Nejvy¹¹í správní soud proto dále neposuzoval kasaèní stí¾nost v tìch bodech, které v podstatì brojily proti správnosti pøedchozího rozsudku èj. 1 Afs 4/2009-154. Jedná se o argumenty smìøující ke zpùsobu výpoètu základu danì (bod IV. kasaèní stí¾nosti).
[21] Nejvy¹¹í správní soud proto mohl pøistoupil k vìcnému posouzení vìt¹iny dùvodù kasaèní stí¾nosti.
Právní názor Nejvy¹¹ího správního soudu k meritu vìci
[22] Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.), neshledal pøitom vady, jimi¾ by se musel zabývat i bez návrhu.
[24] Nejvy¹¹í správní soud se nejprve zabýval otázkou hodnocení dùkazù a rozlo¾ení dùkazního bøemene [IV.A., dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s.] a otázkou údajné nesrozumitelnosti postupu správce danì a ¾alovaného v tom, za jaké období byla daò vymìøena [IV.B., dùvod dle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. Dále posoudil polemiku se správností závìru krajského soudu o zákonnosti odkazu na právní pøedpis v dodateèném platebním výmìru [IV.C., dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] a koneènì posoudil té¾ tvrzení stì¾ovatelky, ¾e v dané vìci nebyly dány podmínky pro výpoèet danì pou¾itím pomùcek [IV.D., dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.].
[25] Jak ji¾ zdej¹í soud uvedl v pøedchozím rozsudku (bod 18 rozsudku èj. 1 Afs 4/2009-154), na daný pøípad domìøení DPH je aplikovatelný zákon è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, a to ve znìní pro rok 2002 (dále jen zákon o DPH ). Dnem 1. 5. 2004 sice nabyl úèinnosti zákon è. 235/2004 Sb. o dani z pøidané hodnoty, který zru¹il do té doby platný zákon o DPH (viz § 112 bod 1 zákona è. 235/2004 Sb.), pro uplatnìní DPH za období pøede dnem nabytí úèinnosti tohoto zákona, jako¾ i pro uplatnìní práv s tím souvisejících, v¹ak platí dosavadní právní pøedpisy (§ 111 bod 1 zákona è. 235/2004 Sb.).
Rozlo¾ení dùkazního bøemene
[26] Stì¾ovatelka pøednì upozoròuje, ¾e ze zprávy o kontrole poøízené správcem danì není vùbec seznatelné, dle jakých dùvodù do¹el správce danì k závìru, ¾e bezúplatné plnìní poskytnuto bylo [kasaèní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.]. Dále polemizuje s tím, jak na ní správce danì aplikoval institut dùkazního bøemene v daòovém øízení. Podle jejího názoru pøenesl dùkazní bøemeno výluènì jen na ni. Svou dùkazní povinnost pøitom stì¾ovatelka splnila, kdy¾ napøíklad ústní dohodu se spoleèností INIT prokazovala zápisem sepsaným spoleènì statutárními orgány obou spoleèností. Stì¾ovatelce nemù¾e být pøièítáno k tí¾i, ¾e neprokázala skuteènosti vypovídající o pomìrech spoleènosti INIT. Správce danì ignoroval dùkazy pøedkládané stì¾ovatelkou, a naopak èerpal ze zdroje, je¾ je vzdálenìj¹í a naprosto nic neøíkající ve vztahu ke zji¹»ovaným skuteènostem. Stì¾ovatelka upozoròuje na osobní nevra¾ivost zamìstnancù správce danì proti svému jednateli Ing. Jurigovi, a souèasnì na to, ¾e správce danì mohl vyslechnout døívìj¹ího jednatele Ing. Nového, co¾ ov¹em neuèinil. Právì Ing. Nový pøitom mìl o dané oblasti podnikání mnohem vìt¹í povìdomost ne¾ Ing. Juriga.
Pøezkoumatelnost úvah správce danì ve zprávì o daòové kontrole
[27] Nejvy¹¹í správní soud pøednì upozoròuje, ¾e úvahy správce danì jsou ve zprávì o daòové kontrole ze dne 26. 4. 2006, è. j. 45882/06/133930/2279, vyjádøeny jednoznaèným a srozumitelným zpùsobem. V tomto jak krajský soud, tak Nejvy¹¹í správní soud vycházely shodnì ze závìru Ústavního soudu, podle nìho¾ byl-li dodateèný platební výmìr, který nemusí obsahovat odùvodnìní jako nezbytnou souèást rozhodnutí, vydán na základì pøedtím provedené daòové kontroly, pak závìry správce danì týkající se kontrolního nálezu, výsledku a zpùsobu jeho zji¹tìní, jako¾ i reakce na vyjádøení a pøípadné návrhy daòového subjektu, musí být pøezkoumatelným zpùsobem seznatelné ze zprávy o daòové kontrole [nález sp. zn. IV. ÚS 121/01 ze dne 27. 8. 2001 (N 124/23 SbNU 205)]. Na tento nález ostatnì upozoròuje té¾ stì¾ovatelka ve své kasaèní stí¾nosti.
[28] Správce danì ve zprávì o daòové kontrole vysvìtluje, jak dospìl k závìru, ¾e zdanitelné plnìní poskytnuto bylo. Podle správce danì je stì¾ovatelka dr¾itelem oprávnìní k výkonu práv z prùmyslového vlastnictví k programovému vybavení Mzdy Unicos. Jedním z dealerù programového vybavení Mzdy Unicos byla i spoleènost INIT. Stì¾ovatelka za období roku 2002 nevystavila ¾ádné daòové doklady za dodávané aktualizace programového vybavení. INIT sice vykonávala v roce 2002 stejné èinnosti jako ostatní dealeøi stì¾ovatelky, jako jediná v¹ak stì¾ovatelce za dodávané aktualizace nic nehradila. Stì¾ovatelka se v¹emi dealery uzavírala písemné smlouvy, smlouvu s INIT v¹ak stì¾ovatelka správci danì nedolo¾ila.
[29] Pøi ústním jednání dne 27. 4. 2005 jednatel stì¾ovatelky uvedl, ¾e vývojem programu Mzdy Unicos se zabývali programátoøi a on sám. Program se vyvíjel v závislosti na vývoji legislativy, resp. na základì pøipomínek zákazníkù, co¾ ov¹em bylo spí¹e výjimkou. Spoleènosti INIT stì¾ovatelka samozøejmì aktualizace poskytovala, ostatnì jako jiným dealerùm. Na otázku, proè INIT stì¾ovatelce za aktualizace nic nehradila, uvedl jednatel, ¾e neví. Proto správce danì dospìl k závìru, ¾e aktualizace byly poskytovány stì¾ovatelkou spoleènosti INIT zdarma.
[30] S právì uvedeným závìrem v¹ak jednatel stì¾ovatelky nesouhlasil. V následném vyjádøení k protokolu o jednání ze dne 27. 4. 2005 jednatel stì¾ovatelky uvedl, ¾e podle informace bývalého spoleèníka a jednatele Ing. Nového byla pøi uzavírání ústní smlouvy s INIT domluvena výjimka, podle ní¾ INIT dostala slevu z ceny v hodnotì poskytnuté aktualizace. Bylo tomu tak proto, ¾e INIT se zamìøila pøi distribuci software na oblast zdravotnictví, která byla pro stì¾ovatelku neznámou problematikou. Výhoda, která z tohoto opatøení plynula pro stì¾ovatelku, byla, ¾e u¹etøila náklady na analýzy vývoje software pro tuto specifickou oblast. Správce danì k tomu upozornil, ¾e ¹etøením v dokladech stì¾ovatelky nebylo potvrzeno, ¾e by INIT poskytovala stì¾ovatelce jakékoliv slu¾by spoèívající v shroma¾ïování informací v oblasti zdravotnictví nebo provádìla jakékoliv analýzy, jak bylo uvedeno v ústní dohodì o spolupráci v oblasti distribuce a servisu produktu Mzdy Unicos. Podle stì¾ovatelky v odpovìdi na výzvu správce danì tyto analýzy provádìla INIT sama a zcela samostatnì v rámci své èinnosti. Odmìna za tyto náklady byla provádìna v rámci její èinnosti.
[31] Správce danì dále upozornil na výslech svìdka jednatele spoleènosti INIT Ing. Svobody. Ten uvedl, ¾e jeho spoleènost upravovala program Mzdy Unicos pro zdravotnictví. Podle nìj dokud se mìla jeho spoleènost podílet na vývoji zdravotnické verze, ¹li prostøedky z prodeje programu lidem, kteøí se na vývoji programu podíleli. K otázce správce danì, zda byly aktuální verze programu poskytnuty jeho spoleènosti zdarma, odpovìdìl, ¾e ani ne tak zdarma jako za práci. Správce danì dále upozornil na dal¹í dokazování, z nìho¾ vyplývá, ¾e dle tvrzení stì¾ovatelky INIT provádìla analýzy, které ale stì¾ovatelce nepøedávala, na vývoji programu se nepodílela, dokonce ani neexistuje zvlá¹tní verze programu pro zdravotnictví. Není proto z dùkazù ani zøejmé, jaké náklady mìla stì¾ovatelka vlastnì èinností INIT u¹etøit. Proto¾e stì¾ovatelka svá tvrzení neprokázala, správce danì dovodil, ¾e stì¾ovatelka aktualizace poskytovala INIT bez úplaty.
[32] Tyto právní a skutkové závìry správce danì jsou podle Nejvy¹¹ího správního soudu plnì pøezkoumatelné a srozumitelné. Kasaèní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. tedy dán není. Navíc nutno upozornit, ¾e stì¾ovatelka sama v ¾alobì a kasaèní stí¾nosti se závìry daòové kontroly polemizuje, oznaèuje je za nesprávné, oznaèuje konkrétní dùvody, proè mají být nezákonné. Toto by tì¾ko mohla èinit, pokud by dùvody rozhodnutí správce danì nebyly ze zprávy seznatelné.
[33] Dále proto zdej¹í soud pøistoupil k posouzení, zda správce danì správnì aplikoval ustanovení o pøenosu dùkazního bøemene.
[34] Podle § 7 odst. 1 pro danou situaci aplikovatelného zákona o DPH pøedmìtem danì byla ve¹kerá zdanitelná plnìní za úplatu i bez úplaty vèetnì nepenì¾itého plnìní v tuzemsku, pokud tento zákon nestanoví jinak. Podle správce danì, ¾alovaného a krajského soudu o takováto zdanitelná plnìní bez úplaty ¹lo i v pøípadì poskytování aktualizací software Mzdy Unicos.
[35] Stì¾ovatelka aplikovatelnost § 7 odst. 1 na její pøípad popírá. Tvrdí, ¾e ve vztahu ke spoleènosti INIT poskytovala 50 % provize z ceny dodaného programu a aktualizace zdarma (bod V. kasaèní stí¾nosti, s. 6). Obsah ústní dohody se spoleèností INIT stì¾ovatelka sepsala spoleènì s INIT, správce danì v¹ak na nìj, stejnì jako na dal¹í jí pøedlo¾ené dùkazy, údajnì vùbec nereflektoval.
[36] Nejvy¹¹í správní soud k tomu pøednì uvádí, ¾e stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti sama uvádí, ¾e poskytla INIT aktualizace zdarma (viz text citovaný v pøedchozím bodì). Pokud by zdej¹í soud pøihlédl jen k této tezi stì¾ovatelky, bylo by velmi obtí¾né dovodit, v èem má být tedy vlastnì aplikace § 7 odst. 1 zákona o DPH nesprávná, nebo» poskytnutí aktualizace zdarma by jistì bylo plnìním bez úplaty ve smyslu dikce § 7 odst. 1. K tomuto závìru do¹el jak správce danì, tak ¾alovaný, s tímto závìrem se ztoto¾nil té¾ krajský soud. Nejvy¹¹í správní soud v¹ak nebude vytrhávat tuto vìtu z kontextu celého pøípadu. Je evidentní, ¾e základní tezí stì¾ovatelky v prùbìhu øízení pøed správcem danì i ¾alovaným bylo její tvrzení, podle nìho¾ souèástí prodejní ceny software bylo i poskytnutí následné aktualizace spoleènosti INIT, resp. ¾e INIT obdr¾ela provizi ve vý¹i ceny aktualizace.
[37] Dle § 31 odst. 9 daòového øádu je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí [nález ÚS sp. zn. Pl. ÚS 38/95 ze dne 24. 4. 1996 (N 33/5 SbNU 271; 130/1996 Sb.), srov. k dal¹ímu té¾ rozsudek NSS ze dne 22. 12. 2009, èj. 1 Afs 118/2009-76, body 26 násl.]. Pokud tedy stì¾ovatelka tvrdila, ¾e souèástí prodejní ceny software byly i pozdìj¹í aktualizace, respektive ¾e INIT dostala slevu z ceny v hodnotì poskytnuté aktualizace, správce danì plnì v souladu s citovanou judikaturou po¾adoval prokázání tohoto tvrzení.
[38] Z obsáhlé judikatury NSS pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy [napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119 ve vìci EURO PRIM, spol. s r. o., èást V a), nebo rozsudek ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 30/2008-86]. V této vìci sice stì¾ovatelka pøedlo¾ila daòové doklady, ty v¹ak ve vztahu k aktualizaci software nic neosvìdèily. Na daòových dokladech vystavovaných stì¾ovatelkou nebylo uvádìno, ¾e se jedná o prodej programu vèetnì jeho aktualizací. Právì naopak, tyto daòové doklady byly stejné jako doklady vystavované k plnìním ve vztahu k jiným dealerùm, u kterých ov¹em cena software jeho pozdìj¹í aktualizace nezahrnovala. Naopak ve vztahu k jiným dealerùm stì¾ovatelka vystavovala samostatné faktury na dodané aktualizace (viz s. 4 zprávy o daòové kontrole). Správce danì proto zcela korektnì po¾adoval pøedlo¾ení dal¹ích dùkazù, které by prokázaly stì¾ovatelèino tvrzení.
[39] Stì¾ovatelka tvrdí, ¾e správce danì zcela opominul dùkaz osvìdèující obsah smlouvy uzavøené ústnì se spoleèností INIT, a to zápisem sepsaným spoleènì statutárními orgány stì¾ovatelky a INIT pro úèely daòového øízení ze dne 24. 5. 2005. Tak tomu ov¹em není. Správce danì se peèlivì vypoøádal s dùvody, proè je tvrzení o výjimce osvìdèované souhlasným prohlá¹ením stì¾ovatelky a INIT o obsahu ústnì domluvené smlouvy nepøesvìdèivé (písemný dùkaz o obsahu ústnì sjednané smlouvy ostatnì správce danì zmiòuje, by» ho výslovnì nepojmenovává, pøièem¾ s jeho obsahem polemizuje a upozoròuje na odli¹né závìry, ke kterým v prùbìhu daòového øízení dospìl, viz s. 4 zprávy o daòové kontrole, srov. k tomu té¾ bod [30] shora). V následném vyjádøení k protokolu o jednání ze dne 27. 4. 2005 jednatel stì¾ovatelky uvedl, ¾e podle informace bývalého spoleèníka a jednatele Ing. Nového byla pøi uzavírání ústní smlouvy s INIT domluvena výjimka, podle ní¾ INIT dostala slevu z ceny v hodnotì poskytnuté aktualizace, co¾ mìlo být proto, ¾e se INIT zamìøila pøi distribuci software na oblast zdravotnictví, která byla pro stì¾ovatelku neznámou problematikou. Výhoda, která z tohoto opatøení mìla plynout pro stì¾ovatelku, byla, ¾e u¹etøila náklady na analýzy vývoje software pro tuto specifickou oblast.
[40] Skuteènost, ¾e jednatel stì¾ovatelky Ing. Juriga pøi ústním jednání dne 27. 4. 2005 nebyl s to vysvìtlit okolnosti postupu stì¾ovatelky vùèi INIT, není v ¾ádném pøípadì pro odùvodnìní zprávy o daòové kontrole klíèová (jakkoliv stì¾ovatelka tvrdí v kasaèní stí¾nosti opak). Správce danì toti¾ upozornil zejména na to, ¾e tvrzení stì¾ovatelky ohlednì výhod jí plynoucích z èinnosti INIT je rozporné s tím, ¾e analýzy vývoje software mìla INIT provádìt sama a zcela samostatnì v rámci své èinnosti, ¾ádný výstup z této èinnosti nikdy ne¹el smìrem ke stì¾ovatelce. Stì¾ovatelka se nikdy jakékoliv informace z této oblasti od INIT nedozvìdìla. Dokonce ani neexistuje zvlá¹tní verze programu pro zdravotnictví. Z dùkazù není zøejmé, jaké náklady mìla stì¾ovatelka vlastnì èinností INIT u¹etøit a jaké výhody stì¾ovatelce mìla èinnost INIT pøinést, co¾ zásadním zpùsobem znevìrohodòuje dùkazní hodnotu ex post prokazovaného obsahu ústní dealerské smlouvy mezi stì¾ovatelkou a INIT. Ostatnì s tím je jen obtí¾nì sluèitelné té¾ tvrzení jednatele INIT Ing. Svobody, podle nìho¾ aktualizace software byly INIT poskytnuty ani ne tak zdarma jako za práci (protokol o výpovìdi svìdka ze dne 14. 4. 2005, è. 6 kontrolního spisu).
[41] Stì¾ovatelka tvrdila, ¾e aktualizace software INIT skuteènì dodávala a INIT aktualizace neplatila. Souèasnì v¹ak tvrdila, ¾e nemá k dispozici ¾ádnou evidenci o prodeji programátorského servisu spoleèností INIT, nebo» jí INIT ¾ádné takové údaje nepøedkládala. Podle stì¾ovatelky kalkulace pro INIT byla stanovena tak, ¾e cena softwaru èinila X, hodnota aktualizace Y a provize pro INIT ve formì slevy-Y, koneèná cena softwaru tedy byla X. Stì¾ovatelka dle svého tvrzení neznala hodnotu provize, kterou mìla spoleènosti INIT poskytnout, co¾ vysvìtlovala právì uvedeným nastavením vý¹e provize. Toto nastavení tak postavilo vý¹i provize zcela mimo kognici stì¾ovatelky. Dále správce danì vycházel z toho, ¾e INIT sice vykonávala v roce 2002 stejné èinnosti jako v¹ichni ostatní dealeøi stì¾ovatelky, jako jediná v¹ak stì¾ovatelce za dodávané aktualizace nic nehradila. Zatímco stì¾ovatelka se v¹emi dealery uzavírala písemné smlouvy, smlouvu s INIT uzavøela dle svého tvrzení ústní formou.
[42] Z uvedeného plyne, ¾e správce danì vyvrátil jako nevìrohodné tvrzení stì¾ovatelky prokazované toliko ex post vyhotoveným písemným záznamem o obsahu ústní smlouvy mezi INIT a stì¾ovatelkou. Stì¾ovatelka ¾ádné dal¹í dùkazy pro svá tvrzení nesnesla, a proto ani nemohla unést své dùkazní bøemeno. Ka¾dý subjekt vstupující do obchodních vztahù musí zachovávat nále¾itou míru obezøetnosti vzhledem k povaze své èinnosti a zaji¹»ovat si potøebné podklady pro splnìní podmínek pro uplatnìní eventuálních práv a povinností dle pøíslu¹ných ustanovení zákona o DPH. V zájmu stì¾ovatelky jako daòového subjektu tedy je, aby nad rámec svých bì¾ných obchodních potøeb shroma¾ïovala dùkazy, které mohou prokázat, ¾e k zahrnutí ceny aktualizací software do ceny dodávky software skuteènì do¹lo, nebo» dùkazní bøemeno ohlednì této skuteènosti je na její stranì (srov. pøimìøenì té¾ rozsudek NSS ze dne 15. 5. 2007, èj. 2 Afs 177/2006-61).
[43] Stì¾ovatelka teprve v øízení pøed správními soudy upozornila, ¾e zahrnutí ceny aktualizací do hodnoty dodaného software má být údajnì v souladu s obvyklou obchodní praxí. K tomu Nejvy¹¹í správní soud uvádí následující. Je samozøejmì mo¾né, ¾e ustálená obchodní praxe nabude formy obchodní zvyklosti ve smyslu § 1 odst. 2 a § 264 obchodního zákoníku. Existence urèité praxe, která mù¾e eventuálnì naplnit znaky obchodní zvyklosti, je v¹ak otázkou skutkovou, nikoliv právní. Obchodní zvyklost se neprokazuje toliko tehdy, pokud její existence je v daném pøípadì nesporná, známá správci danì z jeho úøední èinnosti, eventuálnì lze existenci urèité zvyklosti pova¾ovat za notorietu (§ 31 odst. 3 daòového øádu; srov. k tomu té¾ rozsudek NS ze dne 30. 10. 2009, sp. zn. 23 Cdo 3244/2007, www.nsoud.cz). Existence údajné obchodní zvyklosti, podle ní¾ je zásadnì (nestanoví-li smlouva jinak) cena aktualizace software souèástí ceny pùvodního software, musí být tedy dostateènì konkrétnì tvrzena a souèasnì prokazována tím, komu takováto zvyklost svìdèí, tedy v tomto pøípadì stì¾ovatelkou.
[44] Z tohoto dùvodu se krajský soud zcela obecnou námitkou stì¾ovatelky argumentující údajnou obvyklou obchodní praxí nemohl zabývat. Krajský soud upozornil, ¾e v ¾alobì lze vznést té¾ takové právní námitky, které ve správním øízení, resp. v odvolání proti správnímu rozhodnutí, vzneseny nebyly (viz s. 19 rozsudku krajského soudu dole, vèetnì citace relevantní judikatury). Nutno upozornit, ¾e stì¾ovatelka v ¾alobì ani kasaèní stí¾nosti ¾ádné dùkazy ve vztahu k údajné obvyklé obchodní praxi nenavrhovala. I kdyby snad ale byla bývala relevantní dùkazy v tomto smìru navrhovala, bylo by tøeba upozornit, ¾e takovýto postup zásadnì v øízení pøed správními soudy není mo¾ný. Jak toti¾ upozoròuje judikatura NSS, pøi pøezkumu daòového rozhodnutí správním soudem je tøeba nalézat rozumnou rovnováhu, zohledòující jednak zásadu plné jurisdikce rozhodování správního soudu na stranì jedné, a zamezující zjevným obstrukcím daòového subjektu na stranì druhé. Na provedení dùkazù novì navr¾ených teprve v øízení pøed krajským soudem je proto tøeba trvat obvykle tehdy, pokud tyto dùkazy nemohly být navr¾eny ji¾ v øízení odvolacím, a to kupø. proto, ¾e odvolací rozhodnutí (resp. dùvody, na nich¾ je zalo¾eno) bylo pro daòový subjekt objektivnì pøekvapivé, anebo ¾e toto øízení bylo zatí¾eno zásadními vadami, napø. nebylo umo¾nìno dùkazní návrhy podat, finanèní orgán je odmítl pøijmout atp. (takto rozsudek NSS ze dne 22. 5. 2009, èj. 2 Afs 35/2009-91, ve vìci KCK Cyklosport-Mode, spol. s r. o., publ. pod è. 1906/2009 Sb. NSS). V souladu s v¹eobecnì uznávanou právní zásadou Vigilantibus iura scripta sunt (zákony jsou psány pro bdìlé) tak správní soudy zásadnì nemohou napravovat procesní pasivitu daòového subjektu, který nebyl v øízení pøed správcem danì a v øízení odvolacím co do svých tvrzení a co do návrhù dùkazù nijak aktivní, a skutková tvrzení uplatnil poprvé teprve v øízení pøed správními soudy.
[45] Z uvedeného plyne, ¾e stì¾ovatelka mìla existenci takovéto zvyklosti tvrdit a prokazovat nejpozdìji v øízení o odvolání proti rozhodnutí správce danì. Proto také nebyl dùvod, aby krajský soud posuzoval relevanci tvrzení stì¾ovatelky o tom, ¾e i nejprodávanìj¹í softwarový produkt, operaèní systém Windows spoleènosti Microsoft, zahrnuje aktualizace, opravy a upgrade ve formì service packù do ceny samotného software, tím ménì, aby snad sám soud hodnotil srovnatelnost produktu Mzdy Unicos s produktem Windows.
[46] Právì uvedený právní závìr vyplývající z rozsudku ve vìci KCK Cyklosport-Mode (cit. v bodì [44] shora) platí té¾ o tvrzení stì¾ovatelky, ¾e snad mìl správce danì provést dùkaz výslechem døívìj¹ího jednatele stì¾ovatelky, který mìl ústní smlouvu s INIT uzavøít. Stì¾ovatelka nic takového nenavrhovala ani v øízení pøed správcem danì, ani v øízení o odvolání proti platebnímu výmìru.
[47] Relevantní nemù¾e být ani to, ¾e správce danì se dle stì¾ovatelky údajnì neorientuje v podnikání v oblasti vývoje software . Takovéto tvrzení stì¾ovatelky je zcela irelevantní, leda¾e by se snad projevilo té¾ v nesprávné aplikaci práva správcem danì. Tak tomu s ohledem na vý¹e uvedené není.
[48] Nejvy¹¹í správní soud se shoduje se stì¾ovatelkou, ¾e není v pùsobnosti správce danì, aby pøezkoumával obchodní strategii stì¾ovatelky. Nic takového v¹ak správce danì neèinil. Správce danì dospìl k závìru o neprokázání tvrzení stì¾ovatelky, podle nìho¾ hodnota aktualizací software byla zahrnuta do hodnoty ceny samotného software. Nic více a nic ménì.
[49] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti pøipou¹tí, ¾e INIT snad mohla distribuovat aktualizace bez vìdomí stì¾ovatelky. Pak se v¹ak dle stì¾ovatelky jednalo nikoliv o plnìní její, ale o plnìní spoleènosti INIT. Dle zdej¹ího soudu by s tím bylo mo¾no v obecné rovinì jistì vyslovit souhlas. V nyní posuzované vìci v¹ak stì¾ovatelce pøitakat nelze. Správce danì toti¾ v situaci, kdy stì¾ovatelka neprokázala zahrnutí hodnoty aktualizací do ceny software, na stì¾ovatelku pøimìøenì aplikoval smlouvy stì¾ovatelkou písemnì uzavøené s jinými dealery. Je samozøejmì teoreticky mo¾né, ¾e INIT mohla poru¹it smluvní podmínky a ¹íøit aktualizace software nelegálnì bez vìdomí stì¾ovatelky, co¾ by se nutnì muselo projevit té¾ ve výsledku daòového øízení. Nic takového v¹ak stì¾ovatelka v daòovém øízení srozumitelným zpùsobem netvrdila a ani z okolností pøípadu a výsledkù daòového øízení nic takového nevyplývalo (nebyl tedy ani dùvod pro aplikaci § 50 odst. 3 vìty druhé daòového øádu). Platí proto opìt, ¾e stì¾ovatelka v øízení pøed správcem danì a ¾alovaným dostateènì nedbala ochrany svých práv, co¾ nemù¾e napravovat teprve v øízení pøed správními soudy (srov. bod [44] shora).
[50] Koneènì stì¾ovatelka upozoròuje, ¾e ¾alovaný neuvedl nic o daòové povinnosti INIT. K tomu mo¾no jen uvést, ¾e daòová povinnost INIT není pøedmìtem øízení v této vìci.
[51] Nejvy¹¹í správní soud se proto z uvedených dùvodù shoduje s právním názorem správce danì, ¾alovaného a krajského soudu, ¾e stì¾ovatelka neunesla své dùkazní bøemeno dle § 31 odst. 9 daòového øádu. Neprokázala tedy, ¾e cena dodávky software mzdy Unicos spoleènosti INIT zahrnovala té¾ hodnotu následných aktualizací software.
Otázka, za jaké období byla daò vymìøena
[52] Stì¾ovatelka obdobnì jako v ¾alobì namítá, ¾e z písemností správce danì a ¾alovaného, vèetnì rozhodnutí, zùstává pochybné, jakého období se vlastnì vymìøená daò týká. V¹echny varianty, jako únor 2002, únor a¾ prosinec 2002, celý rok 2002, jsou prý mo¾né. Zpráva o daòové kontrole toti¾ obsahuje vymezení únor a¾ prosinec 2002 , protokol o ústním jednání ze dne 1. 11. 2006 údaj zdaòovací období roku 2002 , protokol o ústním jednání ze dne 3. 3. 2005 obsahuje opìt údaj únor a¾ prosinec 2002 , dodateèný platební výmìr neobsahuje ¾ádné urèení období, rozhodnutí ¾alovaného pak opakovanì hovoøí o zdaòovacím období únor 2002. Krajský soud uvedl, ¾e daò byla vymìøena za období únor 2002. Stì¾ovatelka se v návaznosti na to tá¾e, proè tedy bylo provádìno dokazování týkající se celého roku 2002.
[53] K této otázce uvádí zdej¹í soud následující. Podle § 36 odst. 1 na vìc aplikovatelného zákona o DPH byl zdaòovacím obdobím kalendáøní mìsíc, pokud obrat plátce za pøedchozí kalendáøní rok dosáhl 10 000 000 Kè. Z rozhodnutí ¾alovaného je evidentní, ¾e daò byla stanovena pro zdaòovací období únor 2002 (text na s. 1 záhlaví, druhý a tøetí odstavec odùvodnìní, text na s. 3, první a tøetí odstavec), daòová kontrola se pak týkala zdaòovacího období únor 2002-prosinec 2002 (text na s. 2, poslední odstavec tøetí øádek). Ve zprávì o daòové kontrole (cit. v bodì [27] shora) správce danì jasnì vymezil jako pøedmìt kontroly daò z pøidané hodnoty za období únor 2002 a¾ prosinec 2002; jak vyplývá z dodateèného platebního výmìru ze dne 8. 6. 2006, daò byla stanovena za zdaòovací období únor 2002. Rovnì¾ protokol o ústním jednání ze dne 3. 3. 2005, kterým byla zahájena daòová kontrola, jasnì vymezuje pøedmìt kontroly za období únor 2002 a¾ prosinec 2002. V postupu správce danì a ¾alovaného pøitom Nejvy¹¹í správní soud nevidí ¾ádnou nezákonnost. Nemù¾e být pova¾ováno za rozporné se zákonem, pokud správce danì provede dokazování k del¹ímu èasovému období, pøièem¾ právì z tohoto dokazování zjistí, ¾e dùvody pro domìøení daòové povinnosti se vztahují jen k èásti období, na které se kontrola vztahovala.
[54] Je pravdou, ¾e v nìkterých dokumentech se promiskue hovoøí té¾ o daòové kontrole za rok 2002 (tedy vèetnì ledna), takovéto pochybení v psaní v¹ak nijak nezpochybòuje jasnì stanovený rámec daòové kontroly jak ve zprávì o daòové kontrole, tak v rozhodnutí ¾alovaného.
[55] Námitka proto není dùvodná.
Odkaz na právní pøedpis v dodateèném platebním výmìru
[56] Stì¾ovatelka setrvává na svém právním názoru, ¾e odkaz na právní pøedpis v platebním výmìru je v rozporu se zákonem, nebo» neplní funkci, kterou plnit má, tedy mo¾nou identifikaci konkrétní normy, na jejím¾ základì bylo rozhodováno.
[57] V této otázce se zdej¹í soud plnì ztoto¾òuje s názorem vysloveným krajským soudem. Jak vyplývá z ustálené judikatury NSS, daòový øád ve svém § 32 odst. 2 písm. d) po¾aduje, aby výrok rozhodnutí obsahoval mimo jiné uvedení právních pøedpisù, podle nich¾ bylo rozhodováno . Obsahem pojmu právní pøedpis se zabýval napø. Ústavní soud ve svém nálezu sp. zn. II. ÚS 157/97 ze dne 27. 6. 2000 (N 99/18 SbNU 363), který vyslovil, ¾e výraz "právní pøedpis" v zákonném textu znamená tedy pøedev¹ím formu práva. Nelze ho pova¾ovat za synonymní s pojmem ustanovení , které tvoøí souèást právního pøedpisu, je v¹ak zpravidla pouze jeho zlomkem. Není rozumné interpretovat obrat právní pøedpis v § 32 odst. 2 písm. d) zák. è. 337/1992 Sb. natolik extenzivnì, ¾e by znamenal toté¾, co konkrétní pou¾ité ustanovení právního pøedpisu. (takto napø. rozsudek NSS ze dne 19. 3. 2008, èj. 9 Afs 154/2007-64, ve vìci PROGOM, s. r. o., srov. dále napø. rozsudek NSS ze dne 23. 5. 2007, èj. 1 Afs 15/2007-60, rozsudek NSS ze dne 7. 6. 2007, èj. 7 Afs 120/2006-48 atd.; srov. k tomu v doktrínì té¾ Langá¹ek, T. Ovìøování neplatnosti daòového rozhodnutí ve svìtle judikatury Ústavního soudu, Právní rozhledy è. 10/2005, s. 349-354).
[58] Ve výroku sporného dodateèného platebního výmìru je jednak odkaz na § 111 bod 1 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (tedy na v souèasnosti platný zákon, jeho¾ citované ustanovení odkazuje na aplikovatelný døívìj¹í právní pøedpis, toti¾ zákon o DPH platný do okam¾iku pøistoupení ÈR do EU), jednak odkaz na zákon o DPH aplikovatelný pro tento pøípad právì dle § 111 bod 1 (blí¾e viz bod [25] shora). Dále výrok odkazuje na procesní pøedpis, tedy daòový øád (zákon è. 337/1992 Sb.). Smyslem po¾adavku § 32 odst. 2 písm. d) daòového øádu, aby ve výroku byly uvedeny právní pøedpisy, podle nich¾ bylo rozhodováno, je zajistit informovanost daòového subjektu o tom, podle jakého pøedpisu mu byla daò vymìøena. Tento smysl je bezesporu takto pojatým výrokem dodateèného platebního výmìru splnìn.
[59] Rovnì¾ tato námitka tedy není dùvodná.
Námitka, ¾e nebyly dány podmínky pro výpoèet danì pou¾itím pomùcek
[60] Stì¾ovatelka rovnì¾ opakuje svùj ¾alobní bod, kdy¾ namítá, ¾e ve vìci nebyly dány podmínky pro urèení danì pou¾itím pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu.
[61] Co se týèe této námitky, zdej¹í soud se plnì shoduje s krajským soudem, který stì¾ovatelku upozornil, ¾e ve vìci nebyla daòová povinnost stanovena za pou¾ití pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu, ale dokazováním podle § 31 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu.
[62] Tato opakovaná námitka stì¾ovatelky se proto zcela míjí s danou vìcí a je nedùvodná.
[63] Stì¾ovatelka se svými námitkami tedy neuspìla; jeliko¾ v øízení o kasaèní stí¾nosti nevy¹ly najevo ¾ádné vady, k nim¾ je nutno pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.), Nejvy¹¹í správní soud zamítl kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou.
[64] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ø. s. Stì¾ovatelka nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovaný mìl ve vìci úspìch, ¾ádné náklady v øízení o kasaèní stí¾nosti mu v¹ak nevznikly. Soud proto ¾alovanému náhradu nákladù øízení nepøiznal (§ 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ø. s.).