Source: https://www.ra-kotz.de/eigentumswohnung3.htm
Timestamp: 2020-01-23 23:01:16
Document Index: 256278092

Matched Legal Cases: ['§ 82', '§ 173', '§ 15', '§ 15', '§ 16', '§ 82']

Az.: IV R 57/01
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz – Az.: 4 K 2359/98 – Urteil vom 05.10.2000
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) hatte für das Streitjahr 1991 die Einkünfte der GbR zunächst erklärungsgemäß als solche aus Vermietung und Verpachtung festgestellt und dabei die beantragte Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 82g der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) gewährt. Ende 1996 änderte das FA den Feststellungsbescheid jedoch gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO 1977), behandelte die Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb und ließ AfA in Höhe von 64 304 DM nicht mehr zum Abzug zu.
1. Eine Personengesellschaft erzielt gewerbliche Einkünfte, wenn die Gesellschafter in ihrer Verbundenheit als Personengesellschaft ein gewerbliches Unternehmen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG–) betreiben; dies ist der Fall, wenn ihre Tätigkeit die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG erfüllt und sich nach den Umständen des Einzelfalles nicht als private Vermögensverwaltung darstellt (vgl. Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 762, und vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617).
Zur Konkretisierung dieser Unterscheidung im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels hat der BFH die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Danach liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs –in der Regel fünf Jahre– zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens vier Objekte veräußert werden. In diesem Fall lassen nach der gefestigten Rechtsprechung des BFH die äußeren Umstände den Schluss darauf zu, dass es dem Steuerpflichtigen bereits bei Anschaffung bzw. Errichtung auf die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt (BFH-Beschlüsse in BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, und in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291).
Der genannte Kaufvertrag ist für die Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze heranzuziehen, auch wenn er anschließend nicht durch Übereignung der Wohnungen vollzogen worden ist. Entgegen der Auffassung der Kläger ist nicht auf das dingliche Rechtsgeschäft im Sinne des Veräußerungsbegriffs des § 16 EStG, sondern auf das obligatorische Geschäft abzustellen. Dies ergibt sich aus den Folgerungen, die aus dem Überschreiten einer bestimmten Objektgrenze gezogen werden. Aus dem Absatz einer Mindestzahl von Objekten innerhalb einer bestimmten Frist wird darauf geschlossen, dass bereits bei Beginn der Frist die Absicht zur Verwertung der Objekte durch Veräußerung und nicht die Absicht zur langfristigen Nutzung durch Fruchtziehung bestand. Eine Absicht kann als innere Tatsache nur anhand von Indizien festgestellt werden. Als ein solches Indiz kommen alle Handlungen des Steuerpflichtigen in Betracht, die auf das Vorhandensein des Willens zur Veräußerung schließen lassen. Die Betätigung dieses Willens durch Abschluss eines Vertrages ist ein derartiges Indiz, das nicht durch das in der Sphäre des Käufers veranlasste spätere Scheitern des Vertragsvollzugs wegfällt. Deshalb hat die Rechtsprechung gescheiterte Grundstückskaufverträge für das Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze ausreichen lassen (BFH-Urteile in BFHE 191, 360, BStBl II 2001, 530, unter II.3.d, und vom 7. April 1992 VIII R 34/91, BFH/NV 1992, 797, unter 2.a.cc; Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 10. Juli 2000 5 K 1398/97, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst –DStRE– 2000, 1306, rkr.). Daran ist weiter festzuhalten.
b) Die Frist von fünf Jahren war bei Abschluss des Kaufvertrags im April 1994 noch nicht abgelaufen. Maßgeblicher Zeitpunkt für den Beginn der Frist ist nach Auffassung des Senats hier –ungeachtet der Frage, ob im Streitfall möglicherweise bereits mit dem Erwerb des Grundstücks eine gewerbliche Tätigkeit begann– die Fertigstellung des Gebäudes durch Abschluss der Sanierungsarbeiten; nicht entscheidend ist insoweit der Zeitpunkt des Grundstückserwerbs. Die Sanierung oder erhebliche Modernisierung eines Gebäudes ist ebenso zu behandeln wie die Errichtung eines neuen Gebäudes (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1993 IV R 66-67/91, BFHE 173, 313, BStBl II 1994, 463, m.w.N.). Im Fall der Errichtung beginnt die Frist mit der Fertigstellung des Gebäudes, der zeitliche Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstücks ist ohne Bedeutung (BFH-Urteile vom 22. März 1990 IV R 23/88, BFHE 160, 249, BStBl II 1990, 637, und vom 23. Oktober 1987 III R 275/83, BFHE 151, 399, BStBl II 1988, 293). Dementsprechend muss auch im Fall einer grundlegenden Modernisierung oder Sanierung auf den Abschluss der betreffenden Arbeiten abgestellt werden (gl.A. Schreiben des Bundesministers der Finanzen –BMF– vom 20. Dezember 1990, BStBl I 1990, 884 Tz. 23 f.). Von dieser Auffassung sind auch das FG und die Beteiligten übereinstimmend ausgegangen und haben als Fristbeginn zutreffend den Anfang des Jahres 1992 angenommen. Im April 1994 waren danach noch keine fünf Jahre seit Fertigstellung des Gebäudes (hier: Abschluss der Sanierungsarbeiten) vergangen.
c) Die aus dem Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze folgende Vermutung für eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht ist nicht widerlegt. Das FG hat zu Recht dem Umstand, dass zunächst vermietet worden war und ein Mieter im Jahr 1993 fristlos gekündigt hatte, in diesem Zusammenhang keine Bedeutung beigemessen. Zwar folgt aus einem Verkauf von mehr als drei Objekten innerhalb von fünf Jahren keine unwiderlegliche Vermutung für eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht. Vielmehr stellt die Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze nur ein, allerdings sehr gewichtiges Indiz für eine solche Veräußerungsabsicht dar. Auf dieses Indiz kommt es aber dann nicht an, wenn sich bereits aus anderen, ganz besonderen Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder aber fehlende Veräußerungsabsicht ergibt (BFH-Beschluss in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291). Solche, hier für eine fehlende Veräußerungsabsicht sprechenden Umstände sind im Streitfall jedoch nicht ersichtlich. Die anfängliche Vermietung ist kein besonderer, sondern ein in diesem Zusammenhang häufig anzutreffender Umstand. Auch die Möglichkeit der Inanspruchnahme von erhöhten Abschreibungen nach § 82g EStDV lässt nicht den zweifelsfreien Schluss auf eine von Anfang an fehlende Veräußerungsabsicht zu. Denn auch im Fall bestehender Veräußerungsabsicht wird derjenige, der die Sanierung durchführt, die erhöhte Abschreibung bis zur Veräußerung in Anspruch nehmen wollen. Dass nicht ein Modell nach dem von den Klägern so bezeichneten Grundsatz “erst kaufen, dann sanieren” gestaltet worden ist, kann verschiedene Ursachen haben. Jedenfalls kann daraus nicht zweifelsfrei auf ein Fehlen der Veräußerungsabsicht geschlossen werden.
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