Source: https://interpretacje-podatkowe.org/niepubliczny-zaklad-opieki-zdrowotnej/0111-kdib2-1-4010-161-2018-2-bj
Timestamp: 2019-03-20 11:47:16+00:00
Document Index: 76961953

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 1', 'art. 17', 'art. 205', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 17', 'art. 17', 'FSK ', 'art. 1', 'art. 4', 'art. 551', 'art. 4', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 17', 'FSK ']

♦ › Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej › 0111-KDIB2-1.4010.161.2018.2.BJ
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym 12 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 27 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 czerwca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.161.2018.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 czerwca 2018 r.
Czy Ośrodek utworzony przez Sp. z o.o. z może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm.)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, proszę o wyjaśnienie czy warunkiem uzyskania zwolnienia z updop jest dokonanie wyodrębnienia NZOZ ze struktury spółki z o.o. jako jednostki samodzielnie sporządzającej bilans? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przeznaczając dochody na realizację celów statutowych, w tym ochronę zdrowia. Stosownie do tego unormowania, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, (...) dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów - w części przeznaczonej na te cele.
Ośrodek przeznaczając dochód na cele ochrony zdrowia, w tym na cele określone w art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, chciałby traktować dochód w tej części jako zwolniony od podatku dochodowego.
Należy dodatkowo zauważyć, że wydatkowanie dochodu na cele ochrony zdrowia nie jest limitowane żadnym terminem, a zatem zwolnienie, o którym nowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uzależnione (oczywiście poza spełnieniem pozostałych przesłanek z ustawy) jedynie przeznaczeniem i - bez względu na termin - wydatkowaniem dochodu na cele określone w tym przepisie. Ustawodawca posłużył się bowiem pojęciem „przeznaczenie”, co oznacza, że istotna jest decyzja podjęta przez podatnika o przeznaczeniu osiągniętego dochodu na cele ochrony zdrowia, zaś wtórną kwestią pozostaje czas, w jakim może nastąpić faktyczne wydatkowanie tego dochodu. Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. przepisie, ma zastosowanie do dochodów z wyjątkiem wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:
celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie i
Należy jednak przy tym podkreślić, iż z tego zwolnienia nie mogą korzystać m.in. spółki kapitałowe. Ograniczenie to wynika bezpośrednio z treści art. 17 ust. 1c ww. ustawy, który stanowi, iż przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach.
Dlatego też podmiot założycielski NZOZ-u (Spółka z o.o.) z uwagi na treść art. 17 ust. 1c pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 1 pkt 4 ww. artykułu nie ma zastosowania do przedsiębiorstw państwowych, spółdzielni i spółek, czyli nie może korzystać z ww. zwolnienia przedmiotowego z updop. Konsekwencją tych ograniczeń jest to, że Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej - Sp z o.o stanowiący przedsiębiorstwo spółki kapitałowej nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, bo podatnikiem jest w takim przypadku spółka, a dla niej nie przewidziano preferencji NZOZ, nie jest samodzielną jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, a tylko pod takim warunkiem mógłby być on odrębnym podatnikiem (zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o CIT). Jest on jedynie jednostką podmiotu leczniczego - spółki, która jest podatnikiem CIT - takie stanowisko potwierdzają wyroki WSA w Gdańsku oraz NSA, odwołując się do ustawy o działalności leczniczej (dalej UDL t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 618 ze zm.)
Jedynie w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r. NZOZ był jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym. Wówczas, na gruncie obowiązującej wcześniejszej ustawy o zakładach opieki zdrowotnej NZOZ mógł mieć odrębną podmiotowość podatkową. Dzięki temu mógł też korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jednak na mocy art. 205 ustawy o działalności leczniczej (UDL) z dniem wejścia w życie tej ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. Tym samym dotychczasowe zakłady opieki zdrowotnej utraciły swoją odrębność, jako jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi. Od tej pory nie mogą one mieć odrębnej podmiotowości prawnej w jakimkolwiek zakresie. A to oznacza, że nie są odrębnymi podatnikami i nie dotyczy ich zwolnienie z CIT.
Sama okoliczność sporządzania samodzielnie bilansu przez NZOZ nie może stanowić o uznaniu go za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, gdyż z woli ustawodawcy jest ona jedynie jednostką podmiotu leczniczego, który to jest podatnikiem podatku dochodowego, jako spółka kapitałowa wyposażona w osobowość prawną. NZOZ, stanowiący przedsiębiorstwo spółki kapitałowej nie może zostać uznany za samodzielną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, o której stanowi art. 1 ust. 2 ustawy o CIT. Tym samym określone w art. 2 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego nie może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, gdyż podatnikiem podatku dochodowego w takim przypadku jest spółka, o której stanowi art. 17 ust. 1c pkt 1 ustawy o CIT.
Takie stanowisko potwierdza też wyrok NSA z 1 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2344/13.
Przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, określana dalej skrótem „updop”), regulują opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami” (art. 1 ust. 1 tej ustawy). Z ust. 2 tego artykułu wynika ponadto, że przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.
Analiza posiadania przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej przymiotu podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, a mianowicie do przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 160).
podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą - podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2, 3 i 7 (pkt 4),
W art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025), zdefiniowano przedsiębiorstwo, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten zawiera ponadto przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa.
W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r., poz. 646), przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Tożsamy zapis, znajdował się również w obowiązującej do 29 kwietnia 2018 r. ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2168 ze zm.).
Z przepisów tych wynika jednoznacznie, że w niniejszej sprawie podmiotem leczniczym będzie Spółka, która będzie przedsiębiorcą wykonującym działalność leczniczą poprzez zespół składników majątkowych służących do udzielania świadczeń zdrowotnych. Niniejsze wskazuje, że – w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2011 r. – działalność lecznicza prowadzona jest przez Spółkę (osobę prawną), a nie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej.
W konsekwencji, skoro Wnioskodawca utworzony przez Spółkę z o.o. nie może zostać uznany za samodzielnego podatnika (odrębnego od Spółki), to na gruncie przepisów updop nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, z którego wynika, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.
Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1c pkt 1 updop, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:
Reasumując, Wnioskodawca utworzony przez Spółkę, nie może być jednostką odrębną, czyli jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą. W świetle powyższego, Wnioskodawca nie będzie uznany za samodzielnego podatnika na gruncie przepisów updop. Będzie on tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą działalności podmiotu, który go utworzył, a w związku z tym, nie spełnia przesłanek, aby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Bez wpływu na ww. kwalifikację podatkową Wnioskodawcy, jest kwestia ewentualnego wyodrębnienia Ośrodka w strukturach Wnioskodawcy, jako zakładu samobilansującego. Potwierdza to również wyrok NSA z 1 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2344/13, w którym Sąd wskazał m.in., że „(...) sama okoliczność sporządzania samodzielnie bilansu przez NZOZ nie może stanowić o uznaniu go za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej”.
Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
0111-KDIB2-1.4010.161.2018.2.BJ