Source: https://www.steuerrecht.com/a-anrechnung-nach-dem-estg/
Timestamp: 2020-07-06 12:38:56
Document Index: 58528096

Matched Legal Cases: ['§ 34', '§ 34', '§ 19', '§ 34', 'EuG', '§ 34', '§ 26', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 34', '§ 68', '§ 34', '§ 6', 'EuG', '§ 52', 'EuG', 'EuG', '§ 34']

a) Anrechnung nach dem EStG – Steuerrecht – Internationales Steuerrecht – Steuerstrafrecht
a) Anrechnung nach dem EStG
Eine Anrechnung der ausländischen Einkommensteuer für ausländische Einkünfte ist geregelt in § 34c Abs. 1 EStG und wird (nur) bei unbeschränkter Steuerpflicht gewährt. Gemäß § 34d Nr. 5 EStG sind ausländische Einkünfte in diesem Sinne Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die in einem ausländischen Staat ausgeübt wird, bzw. aus nichtselbständiger Arbeit, die, ohne im Inland ausgeübt zu werden oder worden zu sein, in einem ausländischen Staat verwertet wird oder worden ist, sowie Einkünfte, die von ausländischen öffentlichen Kassen mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden. Nicht dazu gehören Einkünfte, die von inländischen öffentlichen Kassen mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden, selbst wenn die Tätigkeit in einem ausländischen Staat ausgeübt wird oder worden ist.
Bei der Durchführung der Anrechnung erfolgt die Ermittlung der Höhe der ausländischen Einkünfte nach deutschen Vorschriften und unabhängig davon, wie die Ermittlung in dem Quellenstaat erfolgt. Weiterhin muss die ausländische Steuer der deutschen Einkommensteuer entsprechen.[1] Anrechenbar ist nur die festgesetzte, gezahlte, keiner Ermäßigung mehr unterliegende ausländische Steuer. Bezieht der Steuerpflichtige ausländische Einkünfte aus mehreren Staaten, wird der Anrechnungshöchstbetrag für jedes betroffene Ausland gesondert berechnet.[2]
Die Berechnungsformel des Anrechnungshöchstbetrages[3] in § 34c Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG in der vor dem 01.01.2015 geltenden Fassung war von der Rechtsprechung des EuGH[4] und des BFH[5] als unionsrechtswidrig angesehen worden. Danach war die Anrechnung der ausländischen Steuer auf den Teil der deutschen Einkommensteuer begrenzt, der auf die ausländischen Einkünfte entfiel, die Formel lautete:
tarifliche ESt × ausländische Einkünfte / Summe der Einkünfte = Abrechnungshöchstbetrag
Dadurch waren Steuerpflichtige mit ausländischen Einkünften gegenüber Steuerpflichtigen mit inländischen Einkünften benachteiligt, denn bei dem Quotienten (Summe der Einkünfte) wurden keine personen- oder familienbezogenen Umstände, wie etwa Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen, Altersentlastungsbetrag, Grundfreibetrag, berücksichtigt.[6] Der BFH hatte daher geurteilt, dass der Höchstbetrag geltungserhaltend zu verrechnen ist, indem der Betrag der Steuer, die auf das in Deutschland zu versteuernde Einkommen einschließlich der ausländischen Einkünfte zu entrichten ist, multipliziert wird mit dem Quotienten aus den ausländischen Einkünften und der Summe der Einkünfte (letztere abzüglich aller steuerrechtlich abzugsfähigen personen- und familienbezogenen Positionen Dies gelte sowohl für Einkünfte aus EU-/EWR-Staaten, als auch für solche aus Drittstaaten.[7]
Der Gesetzgeber hat reagiert und mit dem Zollkodexanpassungsgesetz[8] die Berechnungsformel des Anrechnungshöchstbetrages in § 34c Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG geändert. Danach sind ausländische Steuern höchstens mit der durchschnittlichen tariflichen deutschen Einkommensteuer auf die ausländischen Einkünfte anzurechnen. Damit kommen auch personen- und familienbezogene Abzugsbeträge zur Geltung. Der Verweis des § 26 Abs. 2 Satz 1 KStG auf den § 34c EStG spart richtigerweise die Einbeziehung der Merkmale der individuellen Leistungsfähigkeit aus; bei der Kapitalgesellschaft gibt es diese nicht. Diese Änderung gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2015. Für die Veranlagungszeiträume davor ist nach wie vor die alte Fassung der Norm mit der durch die Rechtsprechung vorgeschriebenen Modifizierungen anzuwenden.[9]
Auch in dieser gesetzlichen Form bleibt es dabei, dass die Anrechnung einer ausländischen Steuer auf die Gewerbesteuer nicht möglich ist. Dieses wird scharf kritisiert.[10]
Statt der Anrechnung ist die ausländische Steuer gem. § 34c Abs. 2 EStG auf Antrag bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen, soweit sie auf Einkünfte entfällt, die nicht steuerfrei sind. Dieses Wahlrecht zur Abzugsmethode unter den Voraussetzungen des § 34c Abs. 1 EStG kann dann günstiger sein, wenn hohe Inlandsverluste vorliegen.[11]
Nach § 34c Abs. 3 EStG ist bei unbeschränkt Steuerpflichtigen die festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen, soweit sie auf Einkünfte entfällt, die der deutschen Einkommensteuer unterliegen. Voraussetzung dessen ist, dass eine ausländische Steuer vom Einkommen nicht nach § 34 Abs. 1 EStG angerechnet werden kann, weil diese der deutschen Steuer nicht entspricht oder nicht in dem Staat erhoben wird, aus dem die Einkünfte stammen, oder weil keine ausländischen Einkünfte vorliegen. Auf die Einschränkung über § 34c Abs. 6 Satz 6 EStG ist hinzuweisen.
Nach aktueller Rechtsprechung des BFH[12] ist der Abzug einer ausländischen Steuer gemäß § 34c Abs. 3 EStG nur zulässig, wenn dieselbe Person auf dieselben Einkünfte inländische und zugleich ausländische Steuer zu entrichtet hat. Nur dann könne von einer Doppelbesteuerung gesprochen werden, die § 34c EStG vermeiden will. Bei rechtsmissbräuchlicher Gestaltung soll keine Abzugsmöglichkeit gegeben sein, etwa bei missbräuchlicher Zwischenschaltung von Gesellschaften, durch die bei einer Gewinnausschüttung ausländische Dividendensteuer anfällt. Diese Dividendensteuer sei beim inländischen Gesellschafter nicht abziehbar, obgleich ihm die Einkünfte der zwischengeschalteten Gesellschaft wegen des Gestaltungsmissbrauchs unmittelbar zuzurechnen waren, da ohne den Gestaltungsmissbrauch keine Dividendensteuer angefallen wäre.
[1] Vgl. Anlage 6 EStR.
[2] Sog. per country limitation, vgl. § 68a Satz 2 EStDV.
[3] Vgl. auch die ausführliche Darstellung zu § 34c EStG in Kapitel III. DBA, § 6 Das OECD-MA, Unterpunkt IV. Ziffer 2. Anrechnungsmethode.
[4] EuGH vom 28.02.2012, C-168/11 Rs. „Beker“, ABl 2013, C 114/9.
[5] BFH vom 18.12.2013, I R 71/10, NJW 2011 S. 1760.
[6] Vgl. Ismer, Die Berücksichtigung der persönlichen Verhältnisse bei Anrechnungshöchstbetrag und Progressionsvorbehalt, IStR 2013 S. 297.
[7] BFH vom 18.12.2013, I R 71/10, NJW 2011 S. 1760.
[8] BGBl I 2014 S. 2417.
[9] § 52 Abs. 34a EStG n. F. Siehe auch BMF-Schreiben vom 30.09.2013, IV B 3 – S 2293/09/10005 –04 zum Verfahren bis zu einer gesetzlichen Umsetzung des EuGH-Urteils vom 28. Februar 2013 in der Rechtssache C-168/11, BStBl I 2013 S. 1612. Dieses Schreiben wurde ersetzt durch das BMF-Schreiben vom 04.05.2015, IV B 3 – S 2293/09/10005–04 zur Umsetzung des EuGH-Urteils vom 28. Februar 2013 in der Rechtssache C-168/11, BStBl I 2015 S. 452.
[10] Kaminski, Steueranwalt International 2015, Aktuelle Entwicklungen im Internationalen Steuerrecht S. 19.
[11] Vgl. Heinicke in Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 34c Rz. 16.
[12] BFH vom 02.03.2016, I R 73/14, BB 2016, 1822.