Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/0114-kdip3-1-4011-403-2018-1-mj
Timestamp: 2019-05-23 23:44:12+00:00
Document Index: 80546457

Matched Legal Cases: ['art. 10', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 471', 'art. 10', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 10', 'art. 10', 'art. 5', 'art. 5', 'art. 9', 'art. 27', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 13', 'art. 13', 'art. 5', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 30', 'art. 5', 'art. 10', 'art. 9', 'art. 30', 'art. 10', 'art. 30']

0114-KDIP3-1.4011.403.2018.1.MJ | Interpretacja indywidualna
♦ › Przychód › 0114-KDIP3-1.4011.403.2018.1.MJ
Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy o współpracy stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2018 r. (data wpływu 02 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz możliwości opodatkowania 19% podatkiem liniowym przychodów z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy o współpracy - jest prawidłowe.
W dniu 02 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz możliwości opodatkowania 19% podatkiem liniowym przychodów z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy o współpracy.
Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Spółce na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony na stanowisku Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich. Do zadań Wnioskodawczyni należy planowanie i koordynowanie polityki kadrowej Spółki oraz wsparcie Spółki w zakresie zarządzania zasobami ludzkimi, a w szczególności:
koordynowanie pracy zespołu ds. zasobów ludzkich,
wsparcie Zarządu Spółki w działaniach z zakresu prawa pracy, ubezpieczeń społecznych oraz szeroko pojętych spraw kadrowych,
zapewnienie zgodności polityki kadrowej Spółki z obowiązującymi przepisami prawa,
zapewnienie należytej obsady stanowisk w strukturach Spółki poprzez rekrutację i selekcję pracowników i współpracowników oraz ocenę i wytyczanie ścieżki kariery dotychczasowych pracowników i współpracowników w ramach struktury Spółki,
nadzór nad prawidłowym prowadzeniem przez Spółkę dokumentacji pracowniczej, ewidencji czasu pracy, listy płac, jak też analogicznej dokumentacji dotyczącej współpracowników Spółki,
planowanie i organizowanie szkoleń pracowników i współpracowników Spółki,
pomoc w rozwiązywaniu konfliktów pomiędzy pracownikami lub współpracownikami Spółki oraz przeciwdziałanie dyskryminacji i mobbingowi wśród pracowników Spółki,
organizowanie systemu motywacyjnego dla pracowników i współpracowników Spółki.
Wnioskodawczyni 1 czerwca 2001 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Począwszy od 20 marca 2012 r. Wnioskodawczyni zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej, a aktualnie rozważa wznowienie działalności gospodarcze i z uwagi na posiadane wieloletnie doświadczenie rozpoczęcie jeszcze w tym roku podatkowym świadczenia usług doradczych w zakresie HR. Zamiar wznowienia działalności gospodarczej zbiega się z prężnym rozwojem dotychczasowego pracodawcy oraz zmianą na kluczowym stanowisku Dyrektora Operacyjnego w Spółce, co w konsekwencji będzie rzutowało na ilość oraz zakres obowiązków Wnioskodawczyni dla dotychczasowego pracodawcy. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni, rozważa rozwiązanie umowy o pracę i rozpoczęcie jeszcze w tym samym roku podatkowym świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki, a ponadto zawarcie ze Spółką kontraktu menadżerskiego, na podstawie którego będzie zarządzać działalnością Spółki w zakresie HR.
Od nowego roku podatkowego Wnioskodawczyni zamierza rozliczać podatek od przychodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 200, dalej: „ Ustawa o PIT”), tj. podatkiem liniowym według stawki 19%. W związku z tym do 20 stycznia następnego roku podatkowego Wnioskodawczyni zamierza złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania, o którym mowa w art. 30c Ustawy o PIT.
W ramach umowy o współpracy ze Spółką (dalej „ Umowa o współpracy”) Wnioskodawczyni świadczyłaby wyłącznie usługi doradcze dla Zarządu Spółki w zakresie szeroko pojętej polityki zarządzania zasobami ludzkimi. Umowa o współpracy przewidywałaby m.in. następujący zakres usług doradczych Wnioskodawczyni na rzecz Spółki:
wsparcie Zarządu w tworzeniu i realizacji polityki personalnej poprzez m.in. przedstawianie propozycji Zarządowi dotyczących ukształtowania struktury pracowników i współpracowników w Spółce, rozwoju i podnoszenia kwalifikacji przez pracowników i współpracowników,
wsparcie Zarządu w prowadzeniu rekrutacji pracowników i współpracowników poprzez przedstawianie Zarządowi kandydatur na stanowiska, na które prowadzona będzie rekrutacja,
doradztwo w zakresie tworzenia i wdrażania systemów motywacyjnych dla pracowników i współpracowników, poprzez przedstawianie Zarządowi możliwych modeli dodatkowego wynagradzania pracowników i współpracowników, stosowanych bonusów u innych pracodawców, ewentualnych nowych koncepcji dodatkowych świadczeń dla pracowników i współpracowników,
wsparcie Zarządu w zakresie oceny pracy i efektywności pracowników i współpracowników poprzez przedstawianie Zarządów powszechnie stosowanych procedur oceny pracy pracowników, modeli ocen rocznych/półrocznych/kwartalnych, zaleceń po przeprowadzeniu oceny, planów naprawczych,
doradztwo w prowadzeniu dokumentacji pracowniczej, polegające na prezentowaniu Zarządowi wymogów prawnych dot. zasad prowadzenia dokumentacji pracowniczej, praktycznych zasad gromadzenia i przechowywania dokumentacji pracowniczej, przedstawianie ewentualnych wytycznych PIP w tym zakresie,
wsparcie Zarządu w organizowaniu szkoleń poprzez zgłaszanie propozycji tematów szkoleń dla pracowników, propozycji podmiotów, które profesjonalnie zajmują się przeprowadzaniem szkoleń i ich ofert, zgłaszanie propozycji kandydatur uczestników szkoleń,
przeprowadzanie analiz dotyczących zgodności polityki kadrowej Spółki z obowiązującymi przepisami prawa,
pomoc w rozwiązywaniu konfliktów pomiędzy pracownikami lub współpracownikami Spółki, opracowywanie modeli i procedur postępowania w zakresie przeciwdziałania dyskryminacji i mobbingowi (dalej: „ Usługi”).
Zatem, po rozwiązaniu umowy o pracę współpraca Wnioskodawczyni ze Spółką będzie miała charakter dwutorowy - Umowy o współpracę w zakresie usług doradczych oraz na podstawie kontraktu menadżerskiego w zakresie zarządzania obszarem HR w Spółce.
Podkreślić należy, że Usługi realizowane będą poprzez przedstawianie Zarządowi Spółki propozycji/wytycznych/rad dot. wyżej opisanych czynności, przy czym ostateczne i wiążące decyzje będą podejmowane przez Zarząd Spółki. Wnioskodawczyni w zakresie realizowanych Usług doradczych nie będzie podejmowała decyzji (nie będzie działała) w imieniu i na rzecz Spółki. Usługi wykonywane będą przez Wnioskodawczynię niezależnie od pełnienia funkcji Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich i poza czasem wykonywania obowiązków Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich. Zakres zadań wykonywanych na postawie Umowy o współpracy będzie oddzielony od obowiązków wynikających z kontraktu menadżerskiego i w żadnym zakresie zadania wykonywane w ramach tych umów nie będą się pokrywać.
Do obowiązków Wnioskodawczyni w ramach pełnienia funkcji Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich na podstawie kontraktu menadżerskiego będzie należało w szczególności:
podejmowanie kluczowych decyzji inwestycyjnych, organizacyjnych i personalnych w ramach zespołu ds. zasobów ludzkich,
zapewnienie ciągłości kadr o odpowiednich kompetencjach i zapewnienie im warunków pracy zgodnych z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa,
nadzór nad planowaniem i organizowaniem szkoleń pracowników i współpracowników,
organizowanie programów motywacyjnych dla pracowników i współpracowników Spółki.
Za pełnienie funkcji Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich na podstawie kontraktu menadżerskiego Wnioskodawczyni otrzymywać będzie odrębne wynagrodzenie.
Umowa o współpracy regulowała będzie odpowiedzialność Wnioskodawczyni za niewykonanie lub nienależyte wykonanie Usług;. Wnioskodawczyni nie wyklucza, że będzie świadczyła usługi doradcze również na rzecz innych podmiotów niż Spółka. Wnioskodawczyni wskazuje przy tym, że zgodnie z Umową o współpracy:
Usługi będą świadczone osobiście, a za pisemną zgodą Spółki, także przez pracowników lub współpracowników Wnioskodawczyni.
będzie ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat swoich czynności oraz ich wykonywanie zgodnie z zasadami wynikającymi z Kodeksu Cywilnego,
za niewykonanie lub nienależyte wykonanie Umowy o współpracy Wnioskodawczyni odpowiadać będzie wobec Spółki na zasadach określonych w art. 471 i nast. Kodeksu Cywilnego,
Wnioskodawczyni będzie zobowiązana wykupić ubezpieczenie OC obejmujące zakres wykonywanych Usług, którego koszt będzie ponosić Wnioskodawczyni,
będzie ponosić pełne ryzyko gospodarcze związane z nienależytym świadczeniem Usług.
będzie posiadać swobodę w zakresie określania miejsca i czasu wykonywania Usług,
będzie poświęcać na świadczenie Usług taki czas, jaki jest niezbędny do poprawnego wykonania Umowy o współpracy,
w Umowie o współpracy ustalona zostanie możliwość obciążenia Spółki kosztami i wydatkami, ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem umowy na rzecz Spółki,
Usługi będzie świadczyć całkowicie niezależnie, nie będzie podlegać kierownictwu Spółki,
wynagrodzenie płatne będzie na podstawie faktury wystawianej przez Wnioskodawczynię.
Zawarta pomiędzy Spółką a Wnioskodawczynią Umowa o współpracę nie będzie miała charakteru kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem ani też umowy o podobnym charakterze. Będą to czynności prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie będzie reprezentowała Spółki w stosunkach zewnętrznych, w tym wyrażała woli Spółki w zakresie objętym Umową o współpracę. Wnioskodawczyni nie będzie posiadała uprawnień do składania oświadczeń woli i zaciągania zobowiązań w imieniu Spółki w związku z wykonywaniem Umowy o współpracy.
Mając na uwadze wyżej opisane zdarzenie przyszłe, czy przychody z tytułu Usług świadczonych na podstawie Umowy o współpracy, stanowić będą dla Wnioskodawczyni przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, kwalifikowane do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Ustawy o PIT i jako takie będą mogły podlegać opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30c ustawy o PIT, tj. podatkiem liniowym w kolejnym roku podatkowym, po rozwiązaniu umowy o pracę ze Spółką?
Zdaniem Wnioskodawcy, przychody, które uzyskiwać będzie na podstawie Umowy o współpracy ze Spółką, w następnym roku podatkowym po rozwiązaniu umowy o pracę, będą mogły podlegać opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30c ustawy o PIT, tj. podatkiem liniowym.
Do źródeł przychodów, stosownie do brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT zalicza się m.in. pozarolniczą działalność gospodarczą, przez którą rozumieć należy: działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT (art. 5a pkt 6 ustawy o PIT).
Z kolei jak wynika z art. 5b ust. 1 ustawy o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie można uznać czynności, które charakteryzują się następującymi cechami: (1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności: (2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; (3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Stosownie zaś do brzmienia art. 9a ust. 1 ustawy o PIT, dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej co do zasady podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, określonych w art. 27 ustawy o PIT, tj. na podstawie skali podatkowej 16 lub 32%. Jak wynika jednak z brzmienia art. 9a ust. 2 ustawy o PIT, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania.
Z kolei stosownie do brzmienia art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, przychodami z tytułu działalności wykonywanej osobiście są m.in. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.
Przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Przenosząc wyżej wymienione rozważania na grunt opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Usługi opisane w zdarzeniu przyszłym, które Wnioskodawczyni zamierza świadczyć na rzecz Spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie mają charakteru czynności zarządczych.
Istotą kontraktu menadżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych i pomiędzy przedsiębiorstwem zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą, jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko, (tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2018 r. 0114-KDIP3-1.4011.21.2018)
Usługi, które Wnioskodawczyni zamierza świadczyć, stanowią wyłącznie czynności doradcze oraz wspierające, co przesądza o fakcie, że mieszczą się one w definicji czynności charakteryzujących pozarolniczą działalność gospodarczą.
Co więcej, z opisanego zdarzenia przyszłego wynika również, że Wnioskodawczyni będzie świadczyła Usługi na własny rachunek i na własne ryzyko, jak również będzie ponosiła odpowiedzialność z tytułu świadczonych Usług. Wykluczony jest również stosunek podporządkowania między Wnioskodawczynią a Spółką. Zatem w niniejszym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 5b ust. 1 Ustawy o PIT
Jednocześnie uzyskiwanie przychodów z działalności wykonywanej osobiście, nie ma wpływu na możliwość opodatkowania przychodów z usług doradczych i konsultingowych w ramach działalności gospodarczej (tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2018 r. 0114-KDIP3-1.4011.21.2018.1 .IF). Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w przypadku uzyskiwania przez nią przychodów z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki na podstawie Umowy o współpracy, będzie mogła, w następnym roku podatkowym po rozwiązaniu umowy o pracę, opodatkować je na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT. tj. zastosować stawkę 19% podatku dochodowego.
Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 marca 2018 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.60.2018.1 MJ), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 lutego 2018 r. (nr 0115-KDIT3.4011.427.2017.1.WR), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r. (nr 0461-ITPB1.4511.61.2017.1.DP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2016 r. (nr IPPB1/4511-327/16-3/EC).
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Spółce na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony na stanowisku Dyrektora ds. Zasobów Ludzkich. Wnioskodawczyni 1 czerwca 2001 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. Począwszy od 20 marca 2012 r. Wnioskodawczyni zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej, a aktualnie rozważa wznowienie działalności gospodarczej i rozpoczęcie jeszcze w tym roku podatkowym świadczenia usług doradczych w zakresie HR. Wnioskodawczyni, rozważa rozwiązanie umowy o pracę i rozpoczęcie jeszcze w tym samym roku podatkowym świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki, a ponadto zawarcie ze Spółką kontraktu menadżerskiego, na podstawie którego będzie zarządzać działalnością Spółki w zakresie HR. Od nowego roku podatkowego Wnioskodawczyni zamierza rozliczać podatek od przychodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz 200, dalej: „ Ustawa o PIT”), tj. podatkiem liniowym według stawki 19%. W związku z tym do 20 stycznia następnego roku podatkowego Wnioskodawczyni zamierza złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania, o którym mowa w art. 30c Ustawy o PIT. Zawarta pomiędzy Spółką a Wnioskodawczynią Umowa o współpracę nie będzie miała charakteru kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem ani też umowy o podobnym charakterze. Będą to czynności prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie będzie reprezentowała Spółki w stosunkach zewnętrznych, w tym wyrażała woli Spółki w zakresie objętym Umową o współpracę. Wnioskodawczyni nie będzie posiadała uprawnień do składania oświadczeń woli i zaciągania zobowiązań w imieniu Spółki w związku z wykonywaniem Umowy o współpracy.
Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że zawarta między Spółką a Wnioskodawczynią umowa o współpracę nie będzie miała charakteru kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem ani też umowy o podobnym charakterze. Ponadto zakres zadań wykonywanych przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy o współpracy będzie oddzielony od obowiązków wynikających z kontraktu menedżerskiego, w żadnym zakresie zadania wykonywane w ramach tych umów nie będą się pokrywać i równocześnie nie są spełnione łącznie warunki określone w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy o współpracy stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.
Odnosząc się natomiast do możliwości wyboru opodatkowania dochodów z ww. źródła przychodów 19% podatkiem liniowym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy, bowiem jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawczyni rozważa jeszcze w tym roku podatkowym rozwiązanie umowy o pracę ze Spółką i rozpoczęcie świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki, natomiast od nowego roku podatkowego zamierza rozliczać dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy. Zatem w nowym roku podatkowym Wnioskodawczyni nie będzie wykonywała czynności na rzecz Spółki w ramach stosunku pracy. Wobec tego będzie mogła w kolejnym roku podatkowym, po rozwiązaniu umowy o pracę ze Spółką, opodatkować dochody uzyskane z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki na podstawie umowy o współpracy jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w art. 30c tej ustawy, pod warunkiem dokonania wyboru tej formy opodatkowania w stosownym terminie.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.
0114-KDIP3-1.4011.403.2018.1.MJ
IPPB1/4511-327/16-3/EC | Interpretacja indywidualna