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Timestamp: 2018-07-21 19:08:56
Document Index: 174224210

Matched Legal Cases: ['§ 307', '§ 303', '§ 303', '§ 307', '§ 307', '§ 303', '§ 303', '§ 303', '§ 307', '§ 303', '§ 303', '§ 20', '§ 303', '§ 307', '§ 303', '§ 303', 'Art. 11', '§ 303']

Vorliegen des Wiederaufnahmegrundes der "neu hervorgekommenen Tatsache" bei einem sogenannten "Bauherrenfall" - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 28.09.2016, RV/3100282/2015
Vorliegen des Wiederaufnahmegrundes der "neu hervorgekommenen Tatsache" bei einem sogenannten "Bauherrenfall"
RV/3100282/2015-RS1 Permalink
Der Umstand, dass das Finanzamt den Wiederaufnahmebescheid (20. August 2014) und den neuen Grunderwerbsteuerbescheid (30. September 2014) nicht entsprechend der Bestimmung des § 307 Abs. 1 BAO verbunden erlassen hat, begründet für sich nicht die monierte Rechtswidrigkeit des Grunderwerbsteuerbescheides. Dies deshalb, weil auch bei einer "Verbindung" zwei Bescheide vorliegen, die jeder für sich einer (eigenständigen) Bescheidbeschwerde zugänglich sind. Der Bf. wurde daher (und dies zeigen die beiden vorliegenden Bescheidbeschwerden) in seinen Rechtsverfolgungsmöglichkeiten nicht belastet/verletzt. Wenn aber des Weiteren davon auszugehen ist, dass der so bezeichnete „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ nach seiner ausdrücklichen Benennung und Gestaltung nur den Wiederaufnahmebescheid und nicht auch den (neuen) Grunderwerbsteuerbescheid umfasste, stand dem gesondert erlassenen Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 nicht eine das wiederaufgenommene Verfahren abschließende neue Sachentscheidung entgegen. Mit dem angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheid wird somit nicht gegen den Grundsatz der „entschiedenen Sache“ bzw. „ne bis in idem“ verstoßen.
neu hervorgekommene Tatsache, Einbindung, Bauprojekt
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter A in der Beschwerdesache X, WAdr., vertreten durch die YGmbH, über die Beschwerde vom 18. September 2014 gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 20. August 2014, ErfNr, GVG21 betreffend Wiederaufnahme des Grunderwerbsteuerverfahrens und über die Beschwerde vom 7. Oktober 2014 gegen den Bescheid vom 30. September 2014 betreffend Grunderwerbsteuer, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung, zu Recht erkannt:
Mit Kaufvertrag vom 29. Juli 2009/10. August 2009 verkaufte und übergab der Verkäufer B das Grundstück Gp 1645/14 in EZ Z1GB im Ausmaß von 330 m2 an den Käufer X um den im Prospekt ausgewiesenen Quadratmeterpreis von 280 €, somit um den Kaufpreis von 92.400 €.
Auf Grund der von der Vertragsverfasserin, einer Rechtsanwältin, zusammen mit dem Kaufvertrag über FinanzOnline eingereichten Abgabenerklärung schrieb das (damals noch zuständige) Finanzamt Innsbruck unter Übernahme der darin erklärten Gegenleistung von 92.400 € mit Bescheid vom 13. August 2009 gegenüber X die Grunderwerbsteuer mit 3.234 € (= 3,5 % von 92.400 €) vor.
Als Ergebnis einer betreffend die Bauherrengemeinschaft „ZZ“ vorgenommenen Außenprüfung verfügte das (nunmehr zuständig gewordene) Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel mit dem als „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ bezeichneten Bescheid vom 20. August 2014 von Amts wegen die Wiederaufnahme des mit dem Grunderwerbsteuerbescheid vom 13. August 2009 abgeschlossenen Verfahrens und hob gemäß § 307 diesen Grunderwerbsteuerbescheid auf. Gleichzeitig wurde im Bescheid noch Folgendes vermerkt „Mit dem Wiederaufnahmebescheid ergeht ein (neuer) Abgabenbescheid: Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die Berechnung der Grunderwerbsteuer (Sachentscheidung) sind dem Beiblatt zu entnehmen“. Im Beiblatt wurde die Gegenleistung im Betrag von 366.217 € (Kaufpreis für Grund von 92.400 € + aufgeschlüsselte Baukosten laut Generalunternehmervertrag in Höhe von 273.817 €) ausgewiesen und die Berechnung der Grunderwerbsteuer (366.217 € x 3,5 % = 12.817,60 €) vorgenommen. Begründet wurde die Wiederaufnahme damit, bei Überprüfung des Falles sei als Tatsache neu hervorgekommen, dass Baumeister C als Organisator eine Reihenhausanlage auf der Liegenschaft des B plante und errichtete. Dieser Organisator habe auch die baubehördliche Genehmigung erwirkt. Kaufinteressenten seien von C an B verwiesen worden um das entsprechende Grundstück zu erwerben. Dabei seien grundsätzlich nur solche Kaufinteressenten zugelassen worden, die mit C den Generalunternehmervertrag zur Errichtung des Reihenhauses abschlossen.
Gegen den Bescheid vom 20. August 2014, mit dem das Verfahren betreffend Grunderwerbsteuer wiederaufgenommen und „offenbar zusätzlich Grunderwerbsteuer in Höhe von 9.583,60 € vorgeschrieben wird“ richtet sich die Beschwerde des X (im Folgende: Bf) vom 18. September 2014. Gegen die Rechtmäßigkeit des Wiederaufnahmebescheides wird ins Treffen geführt, das Finanzamt ordne dem abgeschlossenen Erwerbsvorgang (Kaufvertrag mit B) nunmehr Leistungen zu, die zeitlich definitiv nach diesem Erwerbsvorgang, für andere Leistungen und mit einem anderen Vertragspartner vereinbart worden seien. Diese Leistungen würden nicht zur Aufhebung des Grunderwerbsteuerbescheides vom 13. August 2009, sondern allenfalls zu einem vom Finanzamt behaupteten und von der Beschwerde bestrittenen weiteren Erwerbsvorgang führen, über den ein neuerlicher Grunderwerbsteuerbescheid zu ergehen habe. Darüber hinaus gehe aus dem Spruch des bekämpften Bescheides die Bemessungsgrundlage und die sich daraus ergebende Grunderwerbsteuer nicht gehörig hervor, werde doch lediglich auf ein Beiblatt zum Bescheid verwiesen. Überdies seien die im Beiblatt angeführten Daten bezüglich des Datums des Kaufvertrages und des Bescheides offensichtlich falsch.
Inhaltlich sei der angefochtene Bescheid deshalb rechtswidrig, weil die Zahlungen im Betrag von 273.817 € grundsätzlich nicht als Gegenleistung für den Grundstückserwerb einzustufen seien. Im Kaufvertrag mit B sei keineswegs der Abschluss irgendeines Vertrages über die Errichtung eines Hauses mit C ausbedungen gewesen. Dieser Umstand lasse sich anhand der Tatsache belegen, dass nur ein Teil der Grundstückskäufer (ho. Anmerkung: drei von sechs) den Generalunternehmervertrag mit Baumeister C abschlossen und ihn damit als Generalunternehmer mit der Errichtung des Reihenhauses beauftragten. Es treffe somit nicht zu, dass nur solche Kaufinteressenten zugelassen worden seien, die mit C einen Generalunternehmervertrag abgeschlossen haben. Darüber hinaus seien die vom Finanzamt in der Bescheidbegründung erwähnten baubehördlichen Genehmigungen nicht für den Bf., sondern offenbar im Auftrag des ursprünglichen Grundeigentümers B erfolgt (womöglich aus Gründen der Widmung, d.h. um die Liegenschaften generell als Bauland ausweisen zu können). Des Weiteren sei im Rahmen des als solchen unpassend bezeichneten „Generalunternehmervertrages“ mit C tatsächlich im Wesentlichen das Gewerk eines Baumeisters in der Form abgewickelt worden, dass dieser das Gewerk an eine Baufirma als Subauftrag weitergegeben habe. Es handle sich also tatsächlich um einen Werkvertrag über Baumeisterarbeiten und nicht um einen Generalunternehmervertrag im eigentlichen Sinne.
Das Finanzamt hat am 30. September 2014 einen „Grunderwerbsteuerbescheid“ erlassen, mit dem von einer Gegenleistung von 366.217 € die Grunderwerbsteuer in Höhe von 12.817,60 € festgesetzt wurde. Begründet wurde dieser Bescheid wie folgt: „Unter Hinweis auf den Wiederaufnahmebescheid vom 20.8.2014 ergeht hiermit gemäß § 307 Abs. 1 BAO die das Verfahren abschließende Sachentscheidung. Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage ist aus dem angeschlossenen Beiblatt ersichtlich.“
Gegen diesen Grunderwerbsteuerbescheid wurde am 7. Oktober 2014 Beschwerde erhoben mit der Begründung, bereits mit Bescheid vom 20. August 2014 sei Grunderwerbsteuer vorgeschrieben worden. Der Inhalt jener Beschwerde vom 18. September 2014 werde vollinhaltlich zum Gegenstand dieser Beschwerde vom heutigen Tag erhoben. Im Übrigen hätte dieser Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 in dieser Form gar nicht ergehen dürfen, weshalb ihm formale Rechtsmängel anhaften, die dessen Rechtswidrigkeit begründen würden.
Anlässlich der mündlichen Verhandlung wird vom Bf. bzw. seinem steuerlichen Vertreter ausgeführt, dass sämtliche Tatumstände für die Beurteilung der Bauherreneigenschaft bereits aus dem eingereichten Kaufvertrag hervorgehen, weshalb der vom Finanzamt herangezogene Wiederaufnahmegrund der „neu hervorgekommenen Tatsache“ nicht vorliege. Im Übrigen würden in wirtschaftlicher Betrachtungsweise jedenfalls zwei getrennte Steuerfälle vorliegen, nämlich zum einen der Grundstückserwerb von B und zum anderen ein etwaiger weiterer Erwerb von C, wobei der Versteuerung des letzteren Erwerbes die eingetretene Verjährung entgegenstehe. Der Vertreter des Finanzamtes hielt dem entgegen, im aufgehobenen Erstverfahren sei nur der Kaufvertrag vorgelegen, nicht aber jene weiteren Unterlagen, aus denen ersichtlich wird, dass der Bf. in ein im Zusammenwirken von Grundstücksverkäufer und planenden Baumeister erstelltes und baubehördlich genehmigtes und damit für dieses vertragsgegenständliche Grundstück und die angrenzenden Bauparzellen vorgegebenes Bebauungskonzept (Reihenhausanlage bestehend aus sechs Reihenhäusern) eingebunden war. Erstmals im Zuge der Prüfung erlangte das Finanzamt von diesem Tatumstand Kenntnis. Hinsichtlich der letztendlich entscheidenden Frage, ob der Bf. Bauherr war, wurde seitens des Bf. ins Treffen geführt, dass der Bf. kein bebautes Grundstück erworben hat, sondern ein unbebautes. Der Bf. habe vom Grundstücksverkäufer ein unbebautes Grundstück gekauft, habe danach bei der Baubehörde um die baubehördliche Genehmigung für die Errichtung eines Einfamilienhauses nach den Einreichplänen des C angesucht und dem Bf. gegenüber wurde mit Bescheid vom 25.September 2009 die Baubewilligung erteilt. Am 29. Oktober 2009 habe der Bf. den C mit dem Generalunternehmervertrag, mit dem tatsächlich lediglich das Gewerk eines Baumeister im Rahmen eines Werkvertrages abgewickelt worden ist, mit der Errichtung des Reihenhauses beauftragt. Die Bauarbeiten selbst wurden von C in Form eines Subauftrages an die Baufirma S weitergegeben. Dass aber keine Verpflichtung der Grundstückskäufer dahin bestand, den die Reihenhausanlage planenden Baumeister C auch mit der Bauausführung des Reihenhauses zu beauftragen, ergibt sich aus dem Umstand, dass nur drei der sechs Grundstückskäufer mit C in der Folge einen Generalunternehmervertrag abgeschlossen haben. Da C während der Bauphase gelegentlich nicht greifbar war, musste oftmals während der Bauausführung der Bf. selbst mit den Professionisten hinsichtlich auftretender Probleme bzw. Fragenstellungen unmittelbar Kontakt aufnehmen. Des Weiteren wird erwähnt, dass die Kosten für die Fertigstellung des Reihenhauses samt Außenanlagen deutlich über dem im Prospekt angegebenen Richtwert lagen. Dies zeigt, dass das finanzielle Risiko den Bf. traf. Der chronologisch aufgezeigte Ablauf des Grundstückskaufes mit nachfolgender Gebäudeerrichtung spricht in wirtschaftlicher Betrachtungsweise für die Bauherreneigenschaft des Bf., war doch der Bf. lediglich am Erwerb des unbebauten Grundstückes interessiert, wobei er hinsichtlich der Beauftragung zur Errichtung des Reihenhauses keinerlei Bindung unterlag. Der Vertreter des Finanzamtes führt demgegenüber aus, der Bf. hat sich durch die Unterfertigung des Generalunternehmervertrages in ein Vertragsgeflecht einbinden lassen, das die Errichtung eines im Auftrag des Grundstücksverkäufers von C nach Vorgabe des Bebauungsplanes bereits fertig geplanten und hinsichtlich der Verbauung in verdichteter Bauweise (Reihenhausanlage bestehend aus 6 Reihenhäuser) schon baubehördlich genehmigten Reihenhausanlage vorsah. Da der Bf. auf die bauliche Gestaltung des bereits geplanten Reihenhauses als Teil der Reihenhausanlage keinen Einfluss nehmen konnte , liegt jedenfalls diese unabdingbare Voraussetzung für die Bauherreneigenschaft nicht vor. Der Bf. war somit nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH nicht Bauherr. Dass die tatsächlichen Kosten für die Fertigstellung des Reihenhauses den im Prospekt angegebenen Richtwert überschritten haben ändert daran nichts, denn in die Bemessungsgrundlage wurden die Errichtungskosten nur in der Höhe einbezogen, die C dem Bf. in Rechnung gestellt hat.
1. An Sachverhalt liegt dem Beschwerdefall zugrunde, dass laut Kaufvertrag vom 29. Juli/10. August 2009 der Beschwerdeführer X von B das Grundstück EZ Z1GB bestehend aus GSt- Nr. 1645/14 mit einer Fläche von 330 m2 um 92.400 € gekauft hat in der Absicht,“auf dem angeführten Grundstück in eigenem Namen und auf eigene Rechnung im Sinne der genehmigten Bebauung und unter Verwendung der von Baumeister C, Ort, erstellten Pläne ein Reihenhaus zu errichten“. Gemeinsam mit der über Finanzonline angezeigten Abgabenerklärung, worin die Gegenleistung mit 92.400 € angegeben war, wurde der Kaufvertrag dem Finanzamt vorgelegt. Erklärungsgemäß setzte das Finanzamt mit Bescheid vom 13. August 2009 für diesen Erwerbsvorgang die Grunderwerbsteuer mit 3.234 € (= 3,5 % von 92.400 €) fest. Im Zuge einer Außenprüfung wurde festgestellt, dass C die Planung für diese Reihenhausanlage im Auftrag des seinerzeitigen Grundbesitzers durchgeführt, die generelle baubehördliche Genehmigung zur Errichtung einer Reihenhausanlage für die zukünftigen Eigentümer bereits erwirkt und die Projektunterlagen erstellt hat. Der Bf. beauftragte C mit der Errichtung des Reihenhauses, wie in den Projektunterlagen dargestellt, um den vereinbarten Pauschalpreis von 300.000 €. Die Projektunterlagen bestanden aus den genehmigten Einreichplänen, der Baubeschreibung, dem Elektroinstallationsplan und dem Leitungsplan. Als Ergebnis der Prüfungsfeststellungen ging das Finanzamt davon aus, dass der Ankauf des Grundstückes und die Errichtung des Reihenhauses im Rahmen eines von Initiator/Organisator C bereits geplanten und baubehördlich schon genehmigten Reihenhausprojektes erfolgte. Das Finanzamt nahm mit „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ vom 20. August 2014 das mit Grunderwerbsteuerbescheid vom 13. August 2009 abgeschlossene Verfahren wieder auf und hob gleichzeitig diesen Grunderwerbsteuerbescheid auf. Mit Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 wurde für den Kaufvertrag vom 29. Juli/10. August 2009 (im Bescheid: falsches Datum) mit B von einer Gegenleistung von 366.217 € die Grunderwerbsteuer in Höhe von 12.817,60 € festgesetzt. Diese Gegenleistung ergab sich aus dem Kaufpreis des Grundstückes und den Zahlungen aufgrund des Generalunternehmervertrages. Gegen den Wiederaufnahmebescheid und gegen den Grunderwerbsteuerbescheid richten sich die vorliegenden Bescheidbeschwerden.
Der mit Bescheidbeschwerde vom 18. September 2014 angefochtene Bescheid vom 20. August 2014 wird ausdrücklich bezeichnet als „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“. Laut Spruch dieses Bescheides wird gemäß § 303 BAO von Amts wegen die Wiederaufnahme des mit Grunderwerbsteuerbescheid vom 13. August 2009 abgeschlossenen Verfahrens verfügt und der genannte Bescheid gemäß § 307 BAO aufgehoben. Des Weiteren wird im Spruch noch Folgendes angeführt: „Mit dem Wiederaufnahmebescheid ergeht ein (neuer) Abgabenbescheid: Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die Berechnung der Grunderwerbsteuer (Sachentscheidung) sind dem Beiblatt zu entnehmen.“
Der gegenständliche Bescheid vom 20. August 2014 wird als „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ bezeichnet und nach dessen Inhalt wird damit die Wiederaufnahme des mit Grunderwerbsteuerbescheid vom 13. August 2009 abgeschlossenen Verfahrens verfügt und dieser Grunderwerbsteuerbescheid aufgehoben. In der Begründung wird ausgeführt, worin die neu hervorgekommenen Tatsachen und damit der Wiederaufnahmegrund liegen. Die Gestaltung dieses Bescheides und dessen eindeutige Bezeichnung lassen somit nicht zweifelsfrei erkennen bzw. sprechen schlichtweg dagegen, dass im Bescheid vom 20. August 2014 ein kombinierter Bescheid vorliegt, der neben dem Wiederaufnahmebescheid auch den (neuen) Grunderwerbsteuerbescheid mitumfasst. Damit kommt der fehlenden Bezeichnung als Grunderwerbsteuerbescheid essentielle Bedeutung zu. Der „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ ist somit entsprechend seiner Bezeichnung und Gestaltung als Wiederaufnahmebescheid, und nicht auch noch als Grunderwerbsteuerbescheid zu werten. Daran ändert entscheidend auch der Umstand nichts, dass in diesem Wiederaufnahmebescheid darauf hingewiesen wird, mit dem Wiederaufnahmebescheid ergehe ein (neuer) Abgabenbescheid und die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die Berechnung der Grunderwerbsteuer (Sachentscheidung) seien aus dem Beiblatt zu entnehmen, denn die Wiederaufnahmegründe sind sogenannte „relative“ Wiederaufnahmegründe, weshalb den steuerlichen Auswirkungen der Kenntnis dieser Umstände (Vorliegen eines Bauherrenmodells beim Kauf des Grundstückes und Errichtung des Reihenhauses) auf die mit dem wiederaufgenommenen Bescheid abgeschlossene Grunderwerbsteuervorschreibung entsprechende Bedeutung zukommt und damit darzulegen war.
3. Wiederaufnahmebescheid vom 20. August 2014 betreffend das mit Bescheid vom 13. August 2009 abgeschlossene Grunderwerbsteuerverfahren
Sachverhaltsmäßig steht außer Zweifel, dass mit der über Finanzonline eingereichten Abgabenerklärung ausschließlich der zwischen B (Grundstücksverkäufer) und X (Grundstückskäufer) abgeschlossene Kaufvertrag vom 29. Juli/10. August 2009 angezeigt worden war. In der Abgabenerklärung wurde die Gegenleistung mit 92.400 € angegeben.
Im Zuge der Außenprüfung wurde aufgrund der Projektunterlagen im Zusammenhang mit dem Generalunternehmervertrag erstmals festgestellt, dass der Grundstücksverkäufer gemeinsam mit C ein fertig geplantes und baubehördlich bereits vorweg genehmigtes Bauprojekt betreffend die Errichtung von insgesamt sechs Reihenhäuser für das vertragsgegenständliche Grundstück und die angrenzenden Bauparzellen erstellt haben. Dieses Bauprojekt sah laut den Projektunterlagen als „Vorgangsweise“ vor, dass die Grundparzelle direkt vom derzeitigen Grundeigentümer erworben wird und die Planungskosten an den Planer bezahlt werden. Grundsätzlich stand jedem Käufer frei, das Haus selbst zu errichten. Für die Errichtung des Hauses wurde ein Pauschalangebot erstellt. Als „Preissituation“ wurde angeführt, dass für das Grundstück ein Quadratmeterpreis von 280 € verlangt wird, als Richtwert für das schlüsselfertige Haus im beschriebenen Umfang und mit normalem Standard wurde als Gesamtpreis 300.000 € angegeben. Erstmals aus dem Inhalt der Projektunterlagen ergab sich der Tatumstand, dass der Grundstückskäufer in ein für die Kaufliegenschaft und die angrenzenden Parzellen dieses Grundstücksverkäufers bereits fertig projektiertes Baubauungskonzept (6 Reihenhäuser) dermaßen eingebunden war, dass der Grundstückskäufer um den von vornherein für dieses Bauprojekt zwischen Grundstückseigentümer und Planer/Organisator Baumeister C festgelegten Quadratmeterpreis von 280 € kauft und der Baumeister die Errichtung des schlüsselfertigen Reihenhauses im beschriebenen Umfang und mit normalem Standard um einen bestimmten Richtwert anbietet. Der Bf. hat in der Folge den Planverfasser durch Abschluss des Generalunternehmervertrages mit der Errichtung des Reihenhauses um den vereinbarten Richtwert (Pauschalpreis) von 300.000 € beauftragt.
Mit der vorliegenden Abgabenerklärung wurde unter Beischluss des Kaufvertrages vom 29. Juli/10. August 2009 der bloße Grundstückserwerb angezeigt und die diesbezügliche Gegenleistung mit 92.400 € angegeben. Erst durch die im Zuge der Außenprüfung erfolgte Einsichtnahme in die Projektunterlagen wurden jene die finale Verknüpfung zwischen Grundstückskauf und Errichtung des Reihenhauses aufzeigenden Tatumstände festgestellt, nämlich dass Baumeister C für Grundstücke des Verkäufers B die Errichtung einer durch ihn geplante und baubehördlich bereits genehmigte Reihenhausanlage projektierte, der Grundstückeigentümer die jeweiligen Grundstücke um einen vorausbestimmten Kaufpreis von 280 €/ m2 an die einzelnen Käufer verkaufte, während der Planer/Organisator die schlüsselfertige Errichtung des Reihenhauses zu einem bestimmten Richtpreis nach den von ihm erstellten Projekts- und Planunterlagen im Falle der Beauftragung durch den Käufer im Rahmen eines Generalunternehmervertrages ausführen sollte. Diese für eine konsistente Gesamtbetrachtung der Bauherreneigenschaft relevanten Tatumstände wurden dem Finanzamt nicht bereits durch den im abgeschlossenen Verfahren angezeigten Kaufvertrag mit ausreichender Deutlichkeit bekannt, sondern davon erlangte das Finanzamt unzweifelhaft erstmals im Zuge der Außenprüfung aus den (im Kaufvertrag zwar erwähnten, aber der Abgabenerklärung unstrittig nicht beigeschlossenen) Projektunterlagen vollständige Kenntnis. Erst aus den im Zuge der Prüfung angeforderten Projektunterlagen und den vorgelegten Honorarabrechnungen geht beispielweise der Tatumstand hervor, dass jeder der Grundstückserwerber im kausalen Zusammenhang mit dem Grundstückskauf jedenfalls dem mit dem Grundstücksverkäufer bei der Projekterstellung zusammenarbeitenden Planverfasser an Planungskosten einen Betrag von 12.000 € zu bezahlen hatte. In freier Beweiswürdigung sieht daher das Bundesfinanzgericht als erwiesen an, dass entgegen dem diesbezüglichen Beschwerdevorbringen die für die abschließende Beurteilung der Bauherreneigenschaft des Grundstückskäufers (und damit ob neben dem erklärten Kaufpreis für das Grundstück auch die Errichtungskosten in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind) maßgebenden Tatumstände dem Finanzamt nicht bereits aus dem angezeigten Kaufvertrag, sondern vielmehr erstmals durch die im Zuge der Außenprüfung erfolgte Kenntniserlangung des Inhaltes der im abgeschlossenen Verfahren nicht vorgelegten Projektunterlagen vollständig bekannt wurden. Zu Recht ist daher das Finanzamt davon ausgegangen, dass die in der Begründung kursorisch angeführten, im Zuge der nachfolgenden Prüfung des Besteuerungsfalles aus den Projektunterlagen ersichtlichen Tatumstände den Wiederaufnahmegrund der neu hervorgekommenen Tatsachen erfüllen. Im Hinblick auf die durch die Wiederaufnahme sich laut Beiblatt ergebenden (absolut und relativ) erheblichen steuerlichen Auswirkungen (Nachforderung von 9.583,60 € bei einer ursprünglichen GrESt-Vorschreibung von 3.234 €) kann kein Zweifel daran bestehen, dass im Rahmen der Ermessensübung dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu entsprechen bzw. der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor der Rechtsbeständigkeit einzuräumen war. Im Übrigen hätte den Bf. die gegebene Sachverhaltskonstellation durchaus veranlassen können/sollen, durch eine entsprechend vollständige Darlegung der Tatumstände das Finanzamt bereits im Rahmen des abgeschlossenen Verfahrens in die Lage zu versetzen abklären, ob nicht gegebenenfalls die Grunderwerbsteuer von der um die Baukosten erhöhten Bemessungsgrundlage und nicht bloß vom erklärten Grundstückskaufpreis vorzuschreiben ist. Das Finanzamt hat damit im Ergebnis anlässlich der verfügten Wiederaufnahme des Verfahrens vom Ermessen im Sinne des Gesetzes (§ 20 BAO) Gebrauch gemacht, wenn auch im Wiederaufnahmebescheid die getroffene Ermessensentscheidung überhaupt nicht begründet wurde. Die monierte Rechtswidrigkeit des angefochtenen Wiederaufnahmebescheides liegt demzufolge nicht vor.
a) Für Bauparzellen des Verkäufers B erstellte der Planer/Baumeister C nach vorheriger Absprache mit der Baubehörde der Stadtgemeinde OrtX, die laut bestehendem Bebauungsplan für dieses Gebiet eine Verbauung in verdichteter Bauweise(Reihenhäuser) vorgab, Projekt – und Planunterlagen für die Errichtung der Wohnanlage Z mit 6 Reihenhäusern.
b) Die projektierte Verbauung dieser über Ansuchen des Grundstückseigentümers B durch entsprechende Teilung entstandenen neuen Bauparzellen in verdichteter Bauweise (Reihenhäuser) war nach Maßgabe des Bescheides des Bürgermeisters der Stadt OrtX vom 08.10.2008, Zahl 123, diesem gegenüber bereits im Grundsätzlichen genehmigt und rechtskräftig bewilligt.
c) Entsprechend der beschriebenen „Vorgangsweise“ in den Projektunterlagen erwarb mit Kaufvertrag vom 29. Juli/10. August 2009 X vom Grundstückseigentümer B die Liegenschaft EZ Z1GB, bestehend aus GSt-Nr. 1645/14 mit einer Fläche von 330 m2 um 92.400 €. Der verlangte Quadratmeterpreis von 280 € entsprach der Festlegung in Punkt 5. „Preissituation“ der erstellten Projektunterlage. Unter Punkt I „Rechtsverhältnisse und Vertragszweck“ des Kaufvertrages wurde auszugweise Folgendes festgehalten:
„ Herr B hat die Absicht, das vertragsgegenständliche Grundstück und weitere angrenzende Bauparzellen zum Zwecke der Errichtung von Einfamilien- Wohnhäusern in verdichtetet Bauweise (Reihenhäuser) nach Maßgabe der von C, Baumeister in Ort, erstellten Projekts- und Planunterlagen zu veräußern. Die besondere Verbauung (…..). Der Käufer hat die Absicht, auf dem angeführten Grundstück in eigenem Namen und auf eigene Rechnung im Sinne der genehmigten Bebauung und unter Verwendung der von Baumeister C, Ort, erstellten Pläne ein Reihenhaus zu errichten “.
d) Mit Eingabe vom 28. August 2009 suchte X um die Erteilung der baubehördlichen Genehmigung für den Neubau eines Einfamilienhauses nach den Einreichplänen des Baumeisters C an.
e) Mit Bescheid der Stadtgemeinde OrtX, Stadtbauamt, vom 25. September 2009 wurde die baubehördliche Genehmigung für den Neubau eines Einfamilienhauses erteilt.
f) Mit Generalunternehmervertrag vom 29. Oktober 2009 beauftragte X den C mit der Errichtung des Reihenhauses, wie in den Projektunterlagen dargestellt.
4.5. Bei der rechtlichen Würdigung dieses Geschehensablaufes kann in freier Beweiswürdigung schlüssig davon ausgegangen werden, dass der Bf. die Bauherreneigenschaft nicht erlangte, war doch der Wille der Vertragspartner – zum einen des Grundstücksverkäufers und des mit diesem bei der Projektierung der Reihenausanlage zusammenarbeitenden Planers/Baumeisters und zum anderen des Grundstückskäufers- darauf gerichtet, die Bauparzelle samt dem nach den erstellten Projekt- und Planunterlagen noch zu errichtenden Reihenhaus zu erwerben bzw. zu veräußern. Die Planung für die gesamte Reihenausanlage erfolgte laut Punkt 1 des Generalunternehmervertrages im ausschließlichen Auftrag des damaligen Grundeigentümers B und der Planer C hat für die zukünftigen Grundstückseigentümer hinsichtlich der von ihm projektierten/geplanten Reihenhausanlage die Zusage der nachfolgenden baubehördliche Genehmigung für die einzelnen Reihenhäuser erwirkt. Die Planunterlagen und die grundsätzliche baubehördliche Genehmigung für die vom damaligen Grundstückseigentümer in Zusammenarbeit mit dem Planverfasser angestrebte und beabsichtigte Verbauung der in Frage stehenden Bauparzellen mit der projektierten Wohnanlage bestehend aus sechs Reihenhäusern lagen somit unzweifelhaft zum Kaufzeitpunkt des Grundstückes bereits vor. Damit konnte dem Erwerber die Bauherreneigenschaft nicht zukommen, erfolgte doch die Planung der im Zusammenwirken des Grundstücksverkäufers mit dem Baumeister projektierten und diese besondere Verbauung von der Baubehörde bereits genehmigten gesamten Reihenhausanlage zweifellos und unbestritten ohne dass der Bf. auf die bauliche Gestaltung des Reihenhauses als Teil der gesamten Wohnanlage Einfluss nehmen konnte. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass nach Ankauf der nach den Projektunterlagen für die Errichtung des bereits geplanten Reihenhauses vorgesehenen Grundstücksfläche von 330 m2 der Bf. gegenüber der Baubehörde als Bauwerber aufgetreten und ihm gegenüber die Baubewilligung für die Errichtung des Reihenhauses erteilt worden ist. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (insbesondere nach dem Erkenntnis des verstärkten Senates vom 24. 05.1971, 1251/69) ist nämlich der Käufer nur dann als Bauherr anzusehen, wenn er
4.6. Den Beschwerdefall entscheidet somit der Tatumstand, dass der Bf. die Bauherreneigenschaft nicht erlangte, ließ er sich doch mit dem Abschluss des Kaufvertrages und dem mit diesem Grundstückserwerb in zeitlichem und objektiv sachlichen Zusammenhang stehenden Generalunternehmervertrag in ein vom bisherigen Grundstückseigentümer zusammen mit Baumeister C bereits fertig geplantes und hinsichtlich der Verbauung mit Reihenhäusern schon im Vorfeld mit der Gemeinde baubehördlich genehmigtes Bebauungskonzept einbinden das neben dem Verkauf der (diesbezüglich durch Teilung entsprechend figurierten) Bauparzelle auch auf die Errichtung eines Reihenhauses auf Basis der vorliegenden Projekt– und Planunterlagen ausgerichtet war. Keine Bedeutung kommt dem Umstand zu, dass der Erwerber zunächst den Grundstückskaufvertrag abgeschlossen hat und erst danach – wenn auch in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang- den zur Errichtung des Reihenhauses notwendigen Generalunternehmervertrag, ist doch nicht die äußere Form der Verträge maßgebend, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt, der nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu ermitteln ist (vgl. VwGH 09.11.2000, 2000/16/0039, VwGH 24.02.2005, 2004/16/0210 und VwGH 30.01.2014, 2013/16/0078. Für „Bauherrenmodelle“ ist es aber gerade kennzeichnend, dass die Beteiligten (mit dem Ziel die Einbeziehung der Baukosten in die Bemessungsgrundlage möglichst zu vermeiden) mehrere dem Schein nach selbständige Vereinbarungen abschließen, die auf Grund des zeitlichen und sachlichen Zusammenhanges zu einem einzigen Vertragszweck zusammentreten (VwGH 28.09.1998, 96/16/0135). War somit der wahre wirtschaftliche Gehalt des von der Anbieterseite (Grundstücksverkäufer samt planenden Baumeister) vorbereiteten Angebotes letztlich darauf gerichtet, dem Erwerber als einheitlichen Leistungsgegenstand das Grundstück mit darauf entsprechend dem Bauprojekt zu errichtenden Reihenhaus anzubieten und ließ sich der Bf. durch den gesonderten Abschluss des Kaufvertrages und des Generalunternehmervertrages in ein derartiges Vertragsgeflecht einbinden, dann bezieht sich der gegenständliche grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang entgegen der Auffassung des Bf. nicht auf zwei getrennt zu versteuernde Steuerfälle, sondern auf diesen einheitlichen Erwerbsvorgang. Gegen diese jedenfalls auf den Beschwerdefall zutreffende Einbindung in ein solches Vertragsgeflecht spricht letztlich auch nicht der Umstand, dass der planende Baumeister nur hinsichtlich von drei der insgesamt sechs das einheitliche Bebauungskonzept umfassenden Reihenhäusern den Auftrag zur Errichtung des baubehördlich bereits genehmigten Reihenhauses erhielt, somit drei Grundstückserwerber entsprechend der „Vorgangsweise“ im Prospekt lediglich die Planungskosten von jeweils 12.000 € an den Planer/Baumeister bezahlten. Aus den Projektunterlagen geht nämlich hervor, dass die Einbindung in das bestehende Projekt in zwei möglichen Varianten erfolgen konnte. Der jeweilige Grundstückskäufer, dem grundsätzlich freigestellt war das Haus selbst zu errichten, hatte jedenfalls gegenüber dem Planverfasser die Planungskosten von (laut Honorarrechnung) 12.000 € zu bezahlen. Andererseits wurde laut Projektunterlagen für die Errichtung des Reihenhauses ein Pauschalangebot erstellt. Nach dem Wortlaut des Prospektes wurde für den Fall der Annahme des Pauschalangebotes "ein Haus samt Grundstück erworben". Der Bf. hat sich durch den Abschluss des Generalunternehmervertrages für die Variante mit der Errichtung des Reihenhauses entsprechend den Projektunterlagen entschieden und ließ sich somit auf diese Weise in das geplante Reihenhausprojekt einbinden. Daran ändert dem Grunde nach auch der Einwand nichts, dass die tatsächlichen Kosten für Fertigstellung des Reihenhauses samt Außenanlagen den Richtwert deutlich überschritten haben, wurden doch vom Finanzamt (neben den Planungskosten) die Errichtungskosten nur in der von C dem Bf. in Rechnung gestellten Höhe des Werklohnes in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einbezogen. Gegen die erfolgte Einbindung spricht auch nicht das Vorbringen, wegen der häufigen Absenz des C habe der Bf. oftmals selbst mit den Professionisten unmittelbar Kontakt aufgenommen. Keine relevante Bedeutung kommt auch dem Argument zu, bei dem ausdrücklich als „Generalunternehmervertrag“ bezeichneten Vertrag habe es sich um einen Werkvertrag über Baumeisterarbeiten und nicht um einen Generalunternehmervertrag im eigentlichen Sinne gehandelt, hat doch der Bf. unzweifelhaft mit dieser Vereinbarung den zusammen mit dem Grundstücksverkäufer das Reihenhausprojekt eigenständig initiierenden Baumeister mit der Errichtung des zum Zeitpunkt des Grundstückskaufes bereits geplanten und baubehördlich genehmigten Reihenhauses beauftragt. War bei gegebener Sachverhaltskonstellation der Bf nicht als Bauherr des nach den Vorgaben des bestehenden Bebauungsplanes zum Kaufzeitpunkt des Grundstückes über Auftrag des Grundstücksverkäufers bereits fertig geplanten, baubehördlich als Teil dieser projektierten Reihenhausanlage schon genehmigten Reihenhauses anzusehen, dann bilden der Kaufpreis für das Grundstück und die angesetzten (betragsmäßig unbestritten gebliebenen) Planungs- Errichtungskosten für das Reihenhaus zusammen die Gegenleistung für diesen einheitlichen Erwerbsvorgang. Entgegen dem diesbezüglichen Vorbringen liegen somit nicht zwei jeweils getrennt zu versteuernde Erwerbsvorgänge vor. Für den eingewendeten weiteren Erwerbsvorgang mit C (nämlich dem Abschluss des Generalunternehmervertrages am 29. Oktober 2009) ist somit nicht zwischenzeitlich Verjährung eingetreten, vielmehr war das mit Bescheid vom 13. August 2009 abgeschlossene Grunderwerbsteuerverfahren betreffend den Kaufvertrag vom 10. August 2009 mit B gemäß § 303 Abs. 1 BAO von Amts wegen wieder aufzunehmen und mit dem das wiederaufgenommene Verfahren abschließenden angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 die Grunderwerbsteuer für diesen einheitlichen Erwerbsvorgang von einer Bemessungsgrundlage von 366.217 € (Kaufpreis Grundstück von 92.400 €+ Planungs- und Errichtungskosten Reihenhaus als sonstige Gegenleistung im Betrag von 273.817 €) in Höhe von 12.817,60 € vorzuschreiben. Der Umstand, dass das Finanzamt aus unerklärlichen und dem Bundesfinanzgericht nicht einsichtigen Gründen den Wiederaufnahmebescheid vom 20. August 2014 und den neuen Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 nicht gemäß § 307 Abs. 1 BAO verbunden erlassen hat, begründet keine Rechtswidrigkeit dieser beiden beschwerdegegenständlichen Bescheide, wurde doch der Bf. dadurch in seinen Rechten nicht belastet/verletzt. Wenn nämlich– wie unter Punkt 1 ausführlich dargelegt- der „Bescheid gemäß § 303 Bundesabgabenordnung (BAO)“ nach seiner ausdrücklichen Benennung und Gestaltung nicht auch den (neuen) Grunderwerbsteuerbescheid umfasste, stand dem angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 keine bereits ergangene das wiederaufgenommene Verfahren abschließende neue Sachentscheidung entgegen. Mit diesem Grunderwerbsteuerbescheid wird daher nicht gegen den Grundsatz der „entschiedenen Sache“ bzw. „ne bis in idem“ verstoßen.
5. Aus dem Vorgesagten folgt insgesamt für die Entscheidung des Beschwerdefalles, dass das Finanzamt im Ergebnis zu Recht mit Bescheid vom 20. August 2014 das Grunderwerbsteuerverfahren betreffend den Erwerbsvorgang „Kaufvertrag vom 10. August 2009 mit B“ gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO von Amts wegen wiederaufgenommen und mit dem das wiederaufgenommene Verfahren abschließenden Grunderwerbsteuerbescheid vom 30. September 2014 für diesen einheitlichen Erwerbsvorgang unter Einbeziehung des Grundstückskaufpreises und der sonstigen Gegenleistung von einer Gegenleistung von 366.217 € die 3,5 %ige Grunderwerbsteuer mit 12.817,60 € festgesetzt hat.
Eine ordentliche Revision ist gemäß Art. 11 Abs. 4 B-VG unzulässig, war doch mit diesem Erkenntnis keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zu lösen. Durch die oben angeführte ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist nämlich zum einen geklärt, aufgrund welchen konkreten Wissensstandes des Finanzamtes die Voraussetzungen des Wiederaufnahmegrundes der neu hervorgekommenen Tatsachen vorliegen, zum anderen wird darin klargestellt, bei welcher Sachverhaltskonstellation dem Grundstückserwerber im Rahmen eines sogenannten Bauherrenmodells die Bauherreneigenschaft zukommt. Von dieser durch die VwGH - Rechtsprechung geklärten Rechtslage weicht dieses Erkenntnis nicht ab. Ansonsten waren vorwiegend Feststellungen über relevante Tatumstände zu treffen und damit Sachverhaltsfragen abzuklären.
Ritz, BAO, Bundesabgabenordnung, Kommentar, 5. Auflage, § 303 BAO, Rz 21 und Rz 24
ECLI:AT:BFG:2016:RV.3100282.2015
Findok-Nr: 112975.1, aufgenommen am: 07.02.2017 10:33:20, zuletzt geändert am: 07.02.2017, Dokument-ID: 8aa7248a-488b-44f3-94fb-9c1d3965d62e, Segment-ID: 819cc821-9684-4440-8015-20be2058d282