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Timestamp: 2016-09-25 03:43:58+00:00
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Matched Legal Cases: ['artigo 195', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 195', 'artigo 3', 'artigo 12', 'artigo 12', 'artigo 6']

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O conceito de faturamento bruto da Lei Anticorrup��o
Breno Ferreira Martins*
Maria Raphaela Dadona Matthiesen*
Em 29/01 deste ano entrou em vigor a Lei n� 12.846/13, conhecida popularmente como Lei Anticorrup��o, diploma de natureza civil que tem por objeto a responsabiliza��o objetiva administrativa e civil de pessoas jur�dicas pela pr�tica de atos contra a administra��o p�blica, nacional ou estrangeira.(1)
Dentre as san��es previstas pela Lei est� a multa aplic�vel �s pessoas jur�dicas, calculada em percentual vari�vel de 0,1% a 20% de seu faturamento bruto, exclu�dos os tributos.(2)
A base de c�lculo adotada para a mensura��o da penalidade, qual seja, o faturamento bruto, merece cr�tica pontual porque, apesar de repetir express�o utilizada na Lei de Defesa da Concorr�ncia (Lei n� 12.529/11), n�o encontra precisa defini��o no ordenamento jur�dico p�trio, pelo contr�rio, em virtude de sua ambiguidade e vagueza, � fonte de acirradas disputas, especialmente no campo tribut�rio, cabendo ao int�rprete a busca do refinamento desse conceito. No campo do direito tribut�rio, o termo faturamento foi empregado nas leis que institu�ram a contribui��o ao PIS e a Cofins, ora para denotar a esp�cie receita bruta, ora equiparando-o ao g�nero receita, al�m de j� haver sido amplamente debatido pelos tribunais. Assim, tomando como ponto de partida o f�rtil campo tribut�rio, tra�aremos neste breve estudo os contornos para a defini��o da base de incid�ncia da san��o prevista na Lei Anticorrup��o, dividida em tr�s conceitos: (i) faturamento (ii) bruto, (iii) exclu�dos os tributos.
Sobre o conceito de faturamento
Em sua reda��o original, o artigo 195, inciso I, "b" da Constitui��o Federal outorgava compet�ncia tribut�ria para a institui��o de contribui��es sociais incidentes sobre o faturamento. Sob a sua �gide, foi promulgada a Lei n� 9.718/98(3), que alterou a regra-matriz da Cofins e da contribui��o ao PIS, incidentes sobre o faturamento das pessoas jur�dicas de direito privado, assim entendido como a receita bruta do sujeito passivo que, num exerc�cio de transforma��o pretendida pela Lei, resultaria na totalidade das receitas auferidas (artigo 3� "caput" e �1�), isto �, todo e qualquer ingresso financeiro contabilizado pela pessoa jur�dica.
Ao assim definir o faturamento, a legisla��o infraconstitucional desbordou dos limites da outorga constitucional para, na feliz li��o de Vanessa Canado, "atribuir ao termo receita bruta o significado de receita total. Isto �, n�o deveria entender-se faturamento somente como produto das vendas de mercadorias ou presta��es de servi�os (defini��o que coincide com a defini��o de receita bruta), mas como resultado de todas as atividades das pessoas jur�dicas que tenham como produto a receita" (CANADO, 2011, p. 113).
Em 2005, a metamorfose conceitual operada pela norma foi submetida � aprecia��o do Supremo Tribunal Federal (RE n� 390.840-5, RE n� 527.602-3 e RE n� 150.755), int�rprete aut�ntico do ordenamento jur�dico, que reconheceu o descompasso entre o artigo 3�, �1�, da Lei n� 9.718 e o texto constitucional.
O STF n�o apenas recha�ou a incid�ncia da contribui��o ao PIS e da Cofins sobre o total das receitas auferidas por seus contribuintes (g�nero), mas tamb�m conferiu ao artigo 3� caput interpreta��o conforme a Constitui��o, reafirmando que o termo faturamento deve corresponder �s limita��es da locu��o receita bruta no significado de receita bruta de venda de mercadoria e de presta��o de servi�os, em harmonia com a previs�o do art. 12 do Decreto-lei 1.598/77 e com as manifesta��es do pr�prio STF em precedentes como o RE 150.674, Rel. Min. Ilmar Galv�o, e a ADC 1-DF, Rel. Min. Moreira Alves.
Menos de 20 dias ap�s a publica��o da Lei n� 9.718/98, a Emenda Constitucional n� 20/98 ("EC 20/98") alterou a reda��o do artigo 195, I, "b" para estatuir que, al�m do faturamento, essas contribui��es sociais poderiam incidir tamb�m sobre a receita da empresa. Lan�ando m�o dessa nova autoriza��o constitucional, foram editadas as Leis n�s 10.637/02 e 10.833/03, instituindo novos tributos, igualmente denominados de contribui��o ao PIS e de Cofins, respectivamente, mas no chamado regime de n�o-cumulatividade, tra�ando como base de c�lculo dessas contribui��es o total das receitas auferidas pela pessoa jur�dica(4) sob a alcunha de faturamento, permitido o desconto de cr�ditos apurados em determinadas aquisi��es (bens e servi�os utilizados como insumo, bens para revenda, energia etc.). Assim, ao lado do regime monof�sico - que n�o analisaremos neste breve artigo -, temos o seguinte quadro de tributos que mencionam a grandeza faturamento como sua base de c�lculo:
CumulativoN�o-cumulativo
Base de c�lculoFaturamento, entendido como correspondente � receita bruta (conforme interpreta��o dada pelo STF)Faturamento, entendido como totalidade das receitas auferidas
Legisla��o de reg�nciaLei 9.718/98Leis 10.637/02 e 10.833/03
Sujeito passivoSujei��o passiva residual (apenas as pessoas jur�dicas n�o inclu�das no regime n�o-cumulativo)Todos, exceto quem estiver no lucro presumido ou arbitrado e demais exce��es previstas na lei
A partir desse quadro, � f�cil notar que, em cen�rio constitucional diverso - diga-se, posterior � amplia��o da compet�ncia tribut�ria trazida pela EC 20/98 -, as normas disciplinadoras do PIS e da Cofins em regime n�o-cumulativo (Leis 10.637/02 e 10.833/03) nada mais fizeram que delimitar como base de c�lculo daquelas contribui��es a totalidade das receitas, chamando-a - equivocadamente - de faturamento. Essa t�cnica, por�m, n�o teve o cond�o de equiparar os conceitos faturamento (receitas decorrentes da venda de bens e servi�os) e totalidade das receitas (que compreende a receita bruta e as receitas at�picas, n�o-operacionais, como seria, por exemplo, a receita de aplica��o financeira obtida por uma ind�stria de alimentos). O alerta, j� em tom conclusivo, � importante para que o leitor apressado n�o trilhe outro racioc�nio nesse apanhado legislativo. � que, por expressa veda��o contida no C�digo Tribut�rio Nacional, a lei tribut�ria n�o pode alterar conceitos pr�prios do direito privado para definir ou limitar compet�ncias tribut�rias (art. 110). O artigo encerra duas orienta��es ao legislador: (i) por meio de normas tribut�rias, n�o poder� alterar os conceitos positivados em outros ramos do direito, a n�o ser que, (ii) a contrario sensu, a modifica��o esteja de acordo com as regras constitucionais que definem as compet�ncias tribut�rias e seja restrita ao campo tribut�rio.
Dito por outras palavras: a lei tribut�ria poder� redesenhar um conceito j� moldado no ordenamento jur�dico, mas desde que (i) exclusivamente para fins de incid�ncia e (ii) essa reclassifica��o n�o ultrapasse o campo outorgado pela norma (constitucional) de compet�ncia tribut�ria.
A partir dessas considera��es, constru�mos o seguinte silogismo em rela��o �s Leis 10.637/02 e 10.833/03:
Premissa maior. Depois da EC 20/98, a autoriza��o constitucional para a institui��o de contribui��es sociais engloba duas grandezas alternativas: o faturamento (esp�cie) ou a receita (g�nero).
Premissa menor. As Leis 10.637/02 e 10.833/03 institu�ram novas contribui��es sociais incidentes sobre a totalidade das receitas (PIS e Cofins no regime n�o-cumulativo), grandeza que, estritamente no que tange � determina��o de suas bases de c�lculo, foi chamada de faturamento.
Conclus�o 1. Limita��o pela compet�ncia tribut�ria. A significa��o emprestada ao voc�bulo faturamento no regime n�o-cumulativo dessas contribui��es deu-se ao abrigo da Constitui��o Federal, que j� permitia a tributa��o sobre a totalidade das receitas, independentemente da denomina��o que tal grandeza recebesse.
Conclus�o 2. Limita��o dos efeitos. Especificamente para a determina��o da base de c�lculo dessas contribui��es, o termo faturamento estar� desassociado do significado ao qual foi originariamente atrelado (receita bruta) e representar� uma grandeza que, para o restante do ordenamento jur�dico, � expressada pelo g�nero receita. Ou seja, essa equipara��o est� restrita ao desenho da regra de incid�ncia do PIS/Cofins n�o-cumulativos.
Por essa raz�o, voltando nossos olhares � defini��o de faturamento bruto para a aplica��o da Lei Anticorrup��o, norma de natureza civil alheia aos efeitos do "malabarismo lingu�stico" das Leis 10.637/02 e 10.833/03, conclu�mos que o termo faturamento somente pode invocar a interpreta��o consolidada pela Corte Suprema para equipar�-lo � receita bruta. Faturamento �, portanto, em toda e qualquer situa��o, somente a receita decorrente da venda de mercadorias e da presta��o de servi�os, e n�o a totalidade das receitas.
Entendimento diverso incorreria, ainda, em grave viola��o ao princ�pio da isonomia, pois adotaria como discr�men (MELLO, S�o Paulo, p. 41) para a defini��o da base de c�lculo da multa de natureza civil um fator que, na situa��o concreta da lei, n�o exprime desigualdade entre os penalizados: estar sujeito ao regime de recolhimento n�o-cumulativo ou cumulativo do PIS/Cofins.
Refor�a o nosso racioc�nio a constata��o de que, mesmo n�o se submetendo � incid�ncia do PIS/Cofins, as entidades isentas (art. 6� da Lei Complementar 70/91 e art. 14 da MP 2.158-35/2001) ou imunes (art. 195, �7� da Constitui��o Federal), a exemplo de exportadoras de mercadorias ao exterior ou entidades beneficentes de assist�ncia social, tamb�m poder�o ser compelidas ao pagamento da multa sobre o "faturamento bruto". O faturamento que auferem, protegido da incid�ncia do PIS/Cofins, n�o est� a salvo da norma de natureza civil.
Sobre o faturamento qualificado como "bruto"
Em sintonia com o conceito de faturamento sedimentado no STF, a Medida Provis�ria n� 627, de novembro de 2013 ("MP 627") - ainda n�o convertida em lei ao tempo deste artigo - alterou a reda��o do artigo 3� caput da Lei 9.718 para estabelecer que o faturamento a que se refere o art. 2� compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n� 1.598, de 26 de dezembro de 1977.
Por sua vez, o artigo 12 do Decreto-Lei n� 1.598 tamb�m foi alterado, merecendo transcri��o a inclus�o do inciso IV, pelo qual ser�o consideradas na apura��o da receita bruta as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jur�dica, n�o compreendidas nos incisos I a III (receita das vendas de mercadorias, presta��es de servi�os e opera��es de conta alheia). Desse modo, parece-nos dizer a lei que a receita bruta n�o prov�m somente das atividades comerciais ou de presta��o de servi�os, mas tamb�m de toda atividade empresarial t�pica da pessoa. Essa modifica��o � significativa para casos como os de institui��es financeiras que discutem a integra��o ou n�o das receitas financeiras ao conceito de faturamento (v.g. o RE n� 609.096, em que foi reconhecida repercuss�o geral ao tema), na medida em que, a partir de sua entrada em vigor, tais receitas dever�o compor a receita bruta daquelas pessoas jur�dicas. Vimos que o voc�bulo faturamento deve ser entendido como sin�nimo de receita bruta, independentemente do regime de incid�ncia do PIS/Cofins a que se submete a pessoa jur�dica. Cumpre agora perquirir, sob a �tica jur�dica, a inclus�o do adjetivo "bruto" ao substantivo faturamento.
O artigo 12, �1� do Decreto-lei 1.598/77 (norma aplic�vel � apura��o do imposto de renda) distingue a receita bruta (= faturamento) da receita l�quida, sendo esta a apurada ap�s as dedu��es de valores que n�o denotam esfor�os da atividade empresarial, vale dizer, que n�o representem ingressos brutos de benef�cios econ�micos recebidos e a receber pela entidade quando origin�rios de suas pr�prias atividades (IUD�CIBUS, S�o Paulo, p. 483), como as vendas canceladas, os descontos incondicionais e os impostos incidentes nas opera��es de venda.
Assim, ao que nos parece, inexiste no ordenamento jur�dico grandeza imediatamente equivalente a faturamento bruto, mas em esfor�o interpretativo, considerando que a receita l�quida � a receita bruta ap�s determinadas dedu��es, o faturamento bruto denotaria o exato conceito de receita bruta, enquanto o qualificador "bruto" seria uma redund�ncia da lei civil. Assim, reunindo tudo o que escrevemos at� aqui, o faturamento bruto seria o produto das opera��es pr�prias da pessoa jur�dica sem as dedu��es legais, vale dizer, faturamento total, ainda n�o submetido �s exclus�es que permitiriam chegar ao "l�quido".
Importante registrar, por�m, que uma defini��o desse jaez encontra forte resist�ncia na doutrina tribut�ria, pois permitiria fazer incidir a multa da Lei Anticorrup��o sobre valores que n�o representam efetivo ingresso de recursos financeiros na pessoa jur�dica. De modo mais claro, parece-nos impr�prio fazer incidir uma multa sobre uma grandeza que n�o denota efetiva capacidade contributiva da pessoa penalizada, como � o caso das vendas canceladas e dos descontos incondicionais.
Insistimos: as vendas canceladas e os descontos incondicionais (e, evidentemente, os tributos), n�o constituem faturamento (e tampouco receita) da pessoa jur�dica, na acep��o de ingresso financeiro por ela titularizado e com sentido de definitividade e disponibilidade (MINATEL, S�o Paulo, p. 101). Transpondo argumenta��es de �ndole tribut�ria � aplica��o da Lei Anticorrup��o, isso equivaleria a permitir que a multa seja aplicada n�o apenas sobre o faturamento (bruto) da entidade, mas tamb�m sobre seu patrim�nio, o que, claro, violaria o texto da lei. "Exclu�dos os tributos"
Cientes de que a celeuma sobre a quantifica��o da receita bruta ainda ensejar� discuss�es reflexas no campo civil, quando da aplica��o da Lei Anticorrup��o, buscaremos reduzir a imprecis�o conceitual por meio da an�lise de quais tributos s�o pass�veis de exclus�o da base de incid�ncia da multa sob an�lise.
Ao se valer do termo faturamento bruto, a lei optou por uma base de c�lculo contabilmente mais abrangente: a receita bruta, que equivale ao faturamento, � o ponto de partida da Demonstra��o do Resultado do Exerc�cio (art. 187 da Lei das SA). Dela ser�o feitas as dedu��es dos custos (IPI, ICMS, vendas canceladas) para se chegar � receita l�quida [(receita bruta) - (custos) = (receita l�quida)]. Dessa nova grandeza ser�o subtra�dos os custos dos produtos, alcan�ando-se, ent�o, o lucro bruto [(receita l�quida) - (custos dos produtos) = (lucro bruto)]. Depurado o lucro bruto, reduzem-se as despesas operacionais, nas quais se incluem os tributos n�o vinculados diretamente com a comercializa��o de mercadorias ou a presta��o de servi�os (vale dizer, destacados da determina��o da receita l�quida a partir da receita bruta, v.g. IPTU e IPVA), para chegar-se ao lucro operacional [(lucro bruto) - (despesas operacionais) = (lucro operacional)], do qual ser�o deduzidas outras receitas e despesas, para apurar-se o resultado antes dos tributos [(lucro operacional) - (outras receitas e despesas) = (resultado antes dos tributos)], da qual ser�o diminu�dos o Imposto sobre a Renda ("IRPJ"), a Contribui��o sobre o Lucro L�quido ("CSLL") e a as participa��es de terceiros, n�o na forma de acionistas, chegando-se ao lucro (ou preju�zo) l�quido do exerc�cio [(resultado antes dos tributos) - (IRPJ, CSLL e participa��es de terceiros) = (lucro l�quido)] (IUD�CIBUS, S�o Paulo, p. 480).
Desse percurso, posto de modo resumido, � poss�vel visualizar que os tributos s�o utilizados como subtraendos em tr�s principais momentos, partindo-se de uma grandeza para apurar-se outra: (i) como custos, na subtra��o para a delimita��o da receita l�quida [(receita bruta) - (custos) = (receita l�quida)], (ii) como despesas operacionais para chegar ao lucro operacional [(lucro bruto) - (despesas operacionais) = (lucro operacional)] e (iii) na apura��o do lucro l�quido, a partir do resultado antes dos tributos [(resultado antes dos tributos) - (IRPJ, CSLL e participa��es de terceiros) = (lucro l�quido)].
V�-se que, na primeira opera��o de subtra��o, o minuendo � a receita bruta (faturamento), enquanto na segunda � o lucro bruto, base de incid�ncia tribut�ria diversa.
Em racioc�nio dedutivo, portanto, a opera��o matem�tica "faturamento bruto - tributos" permitida pela Lei Anticorrup��o ter� como (i) minuendo a receita bruta da pessoa jur�dica, assim entendida aquela que resultar das discuss�es existentes nos tribunais sobre o conceito de receita bruta, e como (ii) subtraendo os tributos cuja dedu��o remete � receita bruta, vale dizer, tidos como custos, (note-se que a Lei n�o restringiu a apura��o da base de c�lculo da multa � esp�cie impostos, mas abarcou o g�nero tributos), quais sejam os vinculados ao processo de comercializa��o ou presta��o de servi�os, que guardam proporcionalidade com o pre�o da venda efetuada ou dos servi�os prestados(5): IPI, ICMS, ISS, IE, PIS-Cofins e taxas que reflitam na mensura��o do pre�o da mercadoria ou servi�o. Delimita��o conceitual conclusiva do faturamento bruto, no �mbito da Lei Anticorrup��o
Os contornos conceituais delimitados apontam para a conclus�o de que a quantifica��o da penalidade prevista no artigo 6�, inciso I, da Lei Anticorrup��o ser� pautada pela equipara��o de faturamento bruto � no��o legal de receita bruta, conforme decidido pelo STF (RE 390.840-5), que equivale aos valores decorrentes das opera��es de venda de mercadorias ou presta��es de servi�os. Cumpre registrar que, caso a qualifica��o do faturamento como "bruto" tenha sido com a inten��o de impedir as dedu��es normalmente autorizadas no campo tribut�rio para alcan�ar a receita l�quida (quais sejam, as vendas canceladas e os descontos incondicionais), entendemos que a multa estar� a gravar grandeza outra que n�o o faturamento da entidade, mas tamb�m seu patrim�nio. Assim, al�m da permiss�o expressa da Lei Anticorrup��o para a exclus�o dos tributos da base de c�lculo da multa, entendemos que a mensura��o do faturamento (=receita bruta) dever� considerar apenas valores que ingressam no patrim�nio da entidade sem reserva ou condi��o no passivo, como elemento jur�dico novo e positivo, passando a pertencer � entidade de modo permanente (OLIVEIRA, S�o Paulo, p. 102), excluindo, portanto, valores que s�o meros ingressos financeiros, e n�o receita da pessoa jur�dica.
MINATEL, Jos� Antonio. Conte�do do Conceito de Receita e Regime Jur�dico para sua Tributa��o. S�o Paulo: MP Editora, 2005, 1� Edi��o.
CANADO, Vanessa Rahal. COFINS: Aspectos Te�ricos e Pr�ticos. S�o Paulo: Saraiva, 2011, 1� Edi��o.
MELLO, Celso Antonio Bandeira de. O conte�do jur�dico do princ�pio da igualdade. S�o Paulo: Malheiros Editores, 2001, 3� Edi��o, 9� Tiragem.
OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do imposto de renda. S�o Paulo: Quartier Latin, 2008, 1� Edi��o.
(1) Art. 1� Esta Lei disp�e sobre a responsabiliza��o objetiva administrativa e civil de pessoas jur�dicas pela pr�tica de atos contra a administra��o p�blica, nacional ou estrangeira.
(2) Art. 6� Na esfera administrativa, ser�o aplicadas �s pessoas jur�dicas consideradas respons�veis pelos atos lesivos previstos nesta Lei as seguintes san��es:
I - multa, no valor de 0,1% (um d�cimo por cento) a 20% (vinte por cento) do faturamento bruto do �ltimo exerc�cio anterior ao da instaura��o do processo administrativo, exclu�dos os tributos, a qual nunca ser� inferior � vantagem auferida, quando for poss�vel sua estima��o; e
(3) As Leis Complementares n� 7/70 e 70/91 j� usavam essa mesma base de c�lculo para fazer incidir, respectivamente, a contribui��o ao PIS e a Cofins.
(4) Art. 1� A Contribui��o para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incid�ncia n�o-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente de sua denomina��o ou classifica��o cont�bil.
(5) RECEITA FEDERAL DO BRASIL - RECEITA BRUTA E RECEITA L�QUIDA. Dispon�vel em: http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2005/PergResp2005/pr322a326.htm. Acessado em: 17/02/2014.
Leia o curriculum do(a) autor(a): Maria Raphaela Dadona Matthiesen.- Publicado em 06/03/2014