Source: https://www.buhl.de/steuernsparen/urteil-vr2710/
Timestamp: 2018-11-17 06:31:02
Document Index: 204226739

Matched Legal Cases: ['§ 4', 'Art. 13', '§ 4', 'Art. 13', 'EuG', '§ 1', '§ 2', '§ 2', 'EuG', 'EuG', 'Art. 13', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 13', '§ 4', '§ 4', 'Art. 13', '§ 4', 'Art. 13']

Urteil vom 18.08.2011, V R 27/10 - Steuernsparen
Urteil vom 18.08.2011, V R 27/10
.	 Veröffentlicht am 26. Oktober 2011 . 0
I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war seit dem 1. Mai 2005 als Facharzt für Mikrobiologie, Virologie und Infektionsepidemie mit dem Tätigkeitsschwerpunkt Krankenhaushygiene und Praxishygiene selbstständig tätig. Am 1. Juni 2005 schloss er mit einer „Laborpraxis“ eine Kooperationsvereinbarung. Die Laborpraxis hatte mit ihren Einsendern Vereinbarungen über hygienische Beratungsleistungen getroffen und war nach diesen Vereinbarungen berechtigt, den Kläger als „beratenden Krankenhaushygieniker“ zu benennen. Nach der vom Kläger und der Laborpraxis getroffenen Kooperationsvereinbarung beauftragte die Laborpraxis den Kläger mit der Durchführung von krankenhaus- und praxishygienischen Betreuungen, Beratungen, Bewertungen, Begutachtungen und Fortbildungen für die Laborpraxis selbst sowie für ihre Einsender.
Der Kläger war für die Laborarztpraxis in den Arbeitsbereichen „Beratungsleistung Hygiene“ für Einsender und „Laborleistung Hygiene“ tätig. Die „Beratungsleistung Hygiene“ umfasste die Bewertung von Neu- und Umbaumaßnahmen, die Hilfe bei der Erstellung von Hygieneplänen, die Erfassung und Bewertung nosokomialer Infektionen, das Ausbruchsmanagement bei nosokomialen Infektionen und die Umsetzung ordnungsgemäßer Entsorgung von Abfällen aus Einrichtungen des Gesundheitsdienstes. Die „Laborleistung Hygiene“ umfasste die Überprüfung der Aufbereitungsqualität von Medizinprodukten und Gebrauchsgegenständen (Reinigungs- und Desinfektionsprozesse, Aufbereitungserfolg von Endoskopen, Sterilisationsfragen), die Flächenhygiene (Abdruck- und Abstrichuntersuchungen von Flächen), die Händehygiene, die Untersuchung von Wasserversorgungsanlagen und Geräten mit wasserführenden Systemen, die Überprüfung von Schwimm-, Bade-, Therapie- und Bewegungsbecken und die hygienische Überprüfung von technischen Anlagen. Der Kläger erbrachte diese Leistungen nicht nur für die Laborarztpraxis, sondern auch unmittelbar aufgrund eigener Verträge mit Krankenhäusern, Arztpraxen, Alten- und Pflegeheimen; er übte seine Tätigkeit telefonisch, schriftlich in Form von Stellungnahmen zu Hygienefragen und direkt bei Ortsterminen in Krankenhäusern und Arztpraxen aus.
Das Urteil des FG ist in „Entscheidungen der Finanzgerichte“ 2010, 1652 veröffentlicht.
a) Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 der in den Streitjahren geltenden Fassung des UStG sind „die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit und aus der Tätigkeit als klinischer Chemiker“ steuerfrei. Diese Vorschrift beruht auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG), wonach „Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und arztähnlichen Berufe erbracht werden“, steuerfrei sind. § 4 Nr. 14 UStG ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entsprechend Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG auszulegen. Daher setzt die Steuerfreiheit voraus, dass der Unternehmer eine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin durch ärztliche oder arztähnliche Leistungen erbringt und die dafür erforderliche Qualifikation besitzt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 30. April 2009 V R 6/07, BFHE 225, 248, BStBl II 2009, 679, unter II.1.).
b) Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin dienen der Diagnose, Behandlung und, soweit möglich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen. Sie müssen einen therapeutischen Zweck haben. Zu den Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin gehören auch Leistungen, die zum Zweck der Vorbeugung erbracht werden, wie vorbeugende Untersuchungen und ärztliche Maßnahmen an Personen, die an keiner Krankheit oder Gesundheitsstörung leiden, sowie Leistungen, die zum Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden. Keine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin sind „ärztliche Leistungen“, „Maßnahmen“ oder „medizinische Eingriffe“, die zu anderen Zwecken erfolgen (BFH-Urteil in BFHE 225, 248, BStBl II 2009, 679, unter II.1.a, m.w.N. zur Rechtsprechung des EuGH).
aa) Das IfSG bezweckt nach § 1 Abs. 1, „… übertragbaren Krankheiten beim Menschen vorzubeugen, Infektionen frühzeitig zu erkennen und ihre Weiterverbreitung zu verhindern“. Ärzte und Krankenhäuser haben hieran entsprechend dem jeweiligen Stand der medizinischen und epidemiologischen Wissenschaft und Technik mitzuwirken.
Infektion ist nach § 2 Nr. 2 IfSG „die Aufnahme eines Krankheitserregers und seine nachfolgende Entwicklung oder Vermehrung im menschlichen Organismus“ und als nosokomiale Infektion gemäß § 2 Nr. 8 IfSG „eine Infektion mit lokalen oder systemischen Infektionszeichen als Reaktion auf das Vorhandensein von Erregern oder ihrer Toxine, die im zeitlichen Zusammenhang mit einer stationären oder einer ambulanten medizinischen Maßnahme steht, soweit die Infektion nicht bereits vorher bestand“.
bb) Zu den „ärztlichen Leistungen, die zum Schutz einschließlich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden“ (EuGH-Urteile vom 20. November 2003 C-212/01, Unterpertinger, Slg. 2003, I-13859 Rdnrn. 42 f.; vom 20. November 2003 C-307/01, Peter D’Ambrumenil, Slg. 2003, I-13989 Rdnrn. 60 f.; vom 10. Juni 2010 C-262/08, CopyGene, Umsatzsteuer-Rundschau –UR– 2010, 526 Rdnr. 30) gehören auch ärztliche Leistungen, die sich unmittelbar auf die Art und Weise der ärztlichen Tätigkeit in einer Arztpraxis, einem Krankenhaus oder einer anderen Einrichtung ärztlicher Heilbehandlung beziehen und deren ordnungsgemäße Erbringung in infektionshygienischer Hinsicht sicherstellen sollen.
Das FG beruft sich für seine Auffassung zu Unrecht auf die Entscheidungen des Senats zum Erfordernis, wonach die Tätigkeit im Rahmen eines hinreichend „konkreten, individuellen, der Diagnose, Behandlung, Vorbeugung und Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienenden Leistungskonzeptes“ erfolgen muss (BFH-Urteile vom 10. März 2005 V R 54/04, BFHE 210, 151, BStBl II 2005, 669, unter II.3., und vom 7. Juli 2005 V R 23/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904, unter II.1.c). Dieses Kriterium dient der Abgrenzung zu Leistungen, die keinen unmittelbaren Krankheitsbezug haben, weil sie lediglich „den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern und insbesondere einen Beitrag zur Verminderung sozial bedingter Ungleichheit von Gesundheitschancen erbringen“ sollen. Dementsprechend hat der EuGH mit Urteil vom 18. November 2010 C-156/09, Verigen (UR 2011, 215 Rdnrn. 26 ff.) entschieden, dass „das Herauslösen von Gelenkknorpelzellen aus dem einem Menschen entnommenen Knorpelmaterial und ihre anschließende Vermehrung zur Reimplantation aus therapeutischen Zwecken“ als „Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“ i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG anzusehen ist, da diese Dienstleistungen „ein unerlässlicher, fester und untrennbarer Bestandteil“ eines „Gesamtverfahrens“ sind, „dessen einzelne Abschnitte sinnvollerweise nicht isoliert voneinander durchgeführt werden können“, wobei es für die Steuerfreiheit ohne Bedeutung ist, „ob die vermehrten Zellen dem Patienten, dem sie entnommen wurden, wieder implantiert werden oder einem Dritten“. Danach kommt es für die Steuerfreiheit nicht zwingend auf das vom FA geforderte Vertrauensverhältnis an, das im Übrigen auch nicht bei Heilbehandlungsleistung zur Bekämpfung von Epidemien besteht. Im Streitfall dient die ärztliche Tätigkeit des Klägers der unmittelbaren Sicherstellung der erforderlichen infektionshygienischen Voraussetzungen für die stationären oder ambulanten medizinischen Behandlungen, zu deren Einhaltung Ärzte und Krankenhäuser im Rahmen der jeweiligen Behandlung im Einzelfall verpflichtet sind.
Die Auffassung des FG führt zu einer mit der EuGH-Rechtsprechung nicht zu vereinbarenden Einschränkung der Steuerfreiheit. Denn danach ist das für die Steuerfreiheit maßgebliche Erfordernis der therapeutischen Zweckbestimmtheit nicht „in einem besonders engen Sinne zu verstehen“ (EuGH-Urteile vom 11. Januar 2001 C-76/99, Kommission/Frankreich, Slg. 2001, I-249 Rdnr. 23, und Unterpertinger in Slg. 2003, I-13859 Rdnr. 40; Peter D’Ambrumenil in Slg. 2003, I-13989 Rdnr. 58; vom 8. Juni 2006 C-106/05, L.u.P., Slg. 2006, I-5123 Rdnr. 29; CopyGene in UR 2010, 526 Rdnr. 29; Verigen in UR 2011, 215 Rdnr. 24), sondern vielmehr unter Berücksichtigung des Zwecks der Steuerbefreiung auszulegen, der darin besteht, die Kosten ärztlicher Heilbehandlungen zu senken (EuGH-Urteile Kommission/Frankreich in Slg. 2001, I-249 Rdnr. 23; L.u.P. in Slg. 2006, I-5123 Rdnr. 29; Verigen in UR 2011, 215 Rdnr. 27). Dies rechtfertigt die Einbeziehung von Leistungen, die ein Arzt mit unmittelbarem Bezug zu einer Heilbehandlungstätigkeit erbringt, damit andere Ärzte und Krankenhäuser bei der Ausübung ihrer Heilbehandlungstätigkeit die hierfür bestehenden medizinisch unerlässlichen und gesetzlich vorgeschriebenen infektionshygienischen Anforderungen im Einzelfall erfüllen. Darüber hinaus werden hierdurch die Kosten der Heilbehandlung gesenkt.
a) Der Steuerfreiheit der durch den Kläger erbrachten Leistungen steht nicht entgegen, dass er seine Leistungen gegenüber einer Laborpraxis und gegenüber Ärzten und Krankenhäusern, nicht aber „unmittelbar gegenüber Patienten“ erbrachte.
b) Der Steuerfreiheit steht auch nicht entgegen, dass der Kläger beratend tätig war. Eine durch einen Arzt erbrachte Heilbehandlungsleistung liegt auch dann vor, wenn ein Arzt einen Patienten in gesundheitlichen Fragen berät, ohne dass es darauf ankommt, dass dieser den ärztlichen „Rat“ befolgt.
bb) Eine hiervon abweichende Abgrenzung zwischen den beiden Befreiungstatbeständen ergibt sich auch nicht aus der Rechtsprechung des EuGH. Zwar hat der EuGH in seinem Urteil CopyGene in UR 2010, 526 Rdnr. 29 entsprechend seiner bisherigen Rechtsprechung entschieden, „dass sich Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG auf Leistungen bezieht, die in Krankenhäusern erbracht werden, während sich Buchst. c dieses Absatzes auf diejenigen Heilbehandlungen bezieht, die außerhalb von Krankenhäusern, sei es in den Praxisräumen des Behandelnden, in der Wohnung des Patienten oder an einem anderen Ort, erbracht werden“. Aus dieser allgemeinen Abgrenzung zwischen den beiden Steuerbefreiungen folgt jedoch nicht, dass Leistungen, die die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG erfüllen, in besonderen Fällen nicht steuerfrei sein können, wenn sie in einem Krankenhaus erbracht werden. Dies gilt z.B. für die Leistungen eines Belegarztes, der seine Leistung in einem Krankenhaus erbringt, dabei nur die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG), nicht aber die des § 4 Nr. 16 Buchst. b UStG (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG) erfüllt (s. oben II.2.b aa). Ebenso ist es im Streitfall für die Leistungen, die sich, wie die des Klägers, darauf beziehen, die infektionshygienisch gesetzlich gebotenen Voraussetzungen der durch ein Krankenhaus erbrachten Heilbehandlungsleistung sicherzustellen.