Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bverwg/2010-06-09/bverwg-9-cn-109
Timestamp: 2017-09-25 04:29:12
Document Index: 355717014

Matched Legal Cases: ['§ 47', '§ 5', '§ 6', '§ 47', 'Art. 3', '§ 47', '§ 33', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 33', '§ 33', '§ 6', '§ 6', '§ 5', '§ 6', 'Art. 3', '§ 144', '§ 5', '§ 6', 'Art. 3', '§ 31', '§ 79', '§ 5', '§ 6', 'Art. 3', '§ 113', '§ 113', '§ 47', '§ 47', '§ 183']

BVerwG, 09.06.2010 - BVerwG 9 CN 1.09 - Vereinbarkeit der Erhebung von Aufwandsteuer in Form der Spielautomatensteuer nach der Stückzahl der Spielautomaten mit dem Gebot steuerlicher Belastungsgleichheit bei Nichtbeachtung der Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse der Automaten im Satzungsgebiet; Rückwirkende Heilung einer Verletzung steuerlicher Belastungsgleichheit durch Verwendung des Stückzahlmaßstabs nach dem 1. Januar 1997; Erforderlichkeit einer Erklärung der Unwirksamkeit nach § 47 Abs. 5 S. 2 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) bei Ungültigkeit von Rechtsvorschriften; Feststellung der Unvereinbarkeit mit höherrangigem Recht bei der Verwerfung von Gesetzen hinsichtlich der Ungültigkeit von Rechtsvorschriften | anwalt24.de
Urt. v. 09.06.2010, Az.: BVerwG 9 CN 1.09
Referenz: JurionRS 2010, 21139
Aktenzeichen: BVerwG 9 CN 1.09
OVG Mecklenburg-Vorpommern - 09.07.2008 - AZ: OVG 4 K 27/06
§ 5 Abs. 1 S. 1 VStS
§ 6 Abs. 1 VStS
§ 47 Abs. 5 S. 2 VwGO
BVerwGE 137, 123 - 138
BFH/NV 2010, 2398
GK/BW 2011, 245-248
NVwZ 2011, 310-314
ZKF 2011, 24
BVerwG, 09.06.2010 - BVerwG 9 CN 1.09
Die Erhebung von Aufwandsteuer in Form der Spielautomatensteuer nach der Stückzahl der Spielautomaten verletzt seit dem 1. Januar 1997 generell das Gebot steuerlicher Belastungsgleichheit (Art. 3 Abs. 1 GG), ohne dass es auf die Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse der Automaten im Satzungsgebiet ankommt (im Anschluss an BVerfG, Beschluss vom 4. Januar 2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1; Aufgabe der bisherigen Rechtsprechung, vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - BVerwG 10 C 5.04 - BVerwGE 123, 218 <226 ff.>); sie war bis zum 31. Dezember 1996 aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität generell gerechtfertigt.
Die Verletzung der steuerlichen Belastungsgleichheit durch Verwendung des Stückzahlmaßstabs nach dem 1. Januar 1997 kann dadurch rückwirkend geheilt werden, dass die bisher nach der Anzahl der Spielautomaten zu zahlenden Steuerbeträge für den Zeitraum der angeordneten Rückwirkung zur Wahrung des rechtsstaatlichen Vertrauensschutzes als Höchstbeträge einer im Übrigen nach einem wirklichkeitsgerechten Maßstab (Spieleinsatz, Einspielergebnis) erfolgenden Besteuerung festgesetzt werden; dabei kann die Anwendung des Wirklichkeitsmaßstabs von der tatsächlich bestehenden Möglichkeit zum Nachweis des in der Vergangenheit entstandenen Vergnügungsaufwandes abhängig gemacht werden, wenn ansonsten Vollzugsdefizite zu erwarten sind.
Bei Ungültigkeit von Rechtsvorschriften kann grundsätzlich nicht von der Erklärung der Unwirksamkeit nach § 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO abgesehen und stattdessen entsprechend der Praxis des Bundesverfassungsgerichts bei der Verwerfung von Gesetzen deren Unvereinbarkeit mit höherrangigem Recht festgestellt werden. Es bleibt offen, ob und gegebenenfalls unter welchen Voraussetzungen in besonderen Ausnahmefällen etwas anderes gelten kann.
Das Urteil des Oberverwaltungsgerichts Mecklenburg-Vorpommern vom 9. Juli 2008 wird geändert. Die Satzung der Stadt B. über die Erhebung einer Vergnügungssteuer für das Halten von Spiel- und Geschicklichkeitsgeräten vom 7. September 2006, veröffentlicht im "E." vom 14. September 2006, wird auch für die Zeit vom 1. Januar 1997 bis 31. Dezember 2005 für unwirksam erklärt, soweit darin die Erhebung einer Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen im Sinne des § 33 i der Gewerbeordnung und an anderen Aufstellorten geregelt ist. Darüber hinaus wird die in § 7 Abs. 5 Satz 1 der Satzung enthaltene Fristbestimmung "innerhalb von sechs Wochen nach Inkrafttreten der Satzung" auch für die Zeit vom 19. Januar 1992 bis 31. Dezember 1996 für unwirksam erklärt.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Antragstellerin zu 5/14 und die Antragsgegnerin zu 9/14.
Bemessungsgrundlage ist die Zahl der bespielbaren Geräte und der Steuersatz nach § 6 Abs. 1 oder § 6 Abs. 2 ...
Auf Antrag der Steuerschuldnerin oder des Steuerschuldners wird die Steuer für die Gesamtheit der aufgestellten Geräte mit Gewinnmöglichkeit abweichend von der Pauschalsteuer gemäß § 6 Abs. 1 nach dem Spieleinsatz je Gerät berechnet, soweit der Spieleinsatz je Gerät durch elektronische Zählwerke nachgewiesen oder belegt werden kann. Als Spieleinsatz gilt die Gesamtsumme der vom Spieler eingesetzten Beträge (Spieleraufwand).
Pauschalsteuer Die Pauschalsteuer beträgt je angefangenen Kalendermonat pro Gerät - für die Erhebungszeiträume vom 1. Januar 1992 bis 31. Dezember 2001:
in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen im Sinne § 33 i der Gewerbeordnung
bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 220,00 DM
bei Geräten ohne Gewinnmöglichkeit 100,00 DM
an anderen Aufstellorten
bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 130,00 DM
bei Geräten ohne Gewinnmöglichkeit 60,00 DM 3. ...
in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen im Sinne des § 33 i der Gewerbeordnung
bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 112,50 EUR
bei Geräten ohne Gewinnmöglichkeit 51,00 EUR
bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 66,50 EUR
bei Geräten ohne Gewinnmöglichkeit 30,50 EUR 3. ...
Besteuerung nach dem Spieleinsatz Die Steuer beträgt pro angefangenen Kalendermonat und Gerät vom Spieleinsatz 7,5 vom Hundert.
Die Halterin oder der Halter hat bis zum 15. Tag nach Ablauf jeden Kalendermonats (Steueranmeldezeitraum) eine Steueranmeldung nach den dieser Satzung als Anlagen beigefügten Mustervordrucken abzugeben, in der sie oder er die Steuer selbst zu berechnen hat.
Die Steuer ist am 15. Tag nach Ablauf des Steueranmeldezeitraumes fällig. Steuererstattungen werden innerhalb von 14 Tagen nach Bekanntgabe des Steuerbescheides fällig.
Gibt die Halterin oder der Halter die Anmeldung nicht ab oder hat sie oder er die Steuer nicht richtig berechnet, so wird die Steuer festgesetzt. Der festgesetzte Betrag bzw. der Unterschiedsbetrag ist 14 Tage nach Bekanntgabe des Steuerbescheides fällig.
Ein Antrag auf Besteuerung nach dem Spieleinsatz gemäß § 6 Abs. 2 ist vor Beginn des Steueranmeldezeitraumes zu stellen. Wurde die Besteuerung nach dem Spieleinsatz beantragt, ist der Wechsel zur Pauschalbesteuerung nach § 6 Abs. 1 frühestens wieder nach 12 Monaten möglich. Wird eine Rückkehr zur Pauschalbesteuerung nicht bis zum Ablauf von 12 Monaten beantragt, so bleibt es für 12 weitere Monate bei der Besteuerung nach dem Spieleinsatz. Werden an einem Aufstellungsort mehrere Geräte betrieben, kann der Antrag auf Besteuerung nach dem Spieleinsatz nur für alle am Aufstellort aufgestellten Geräte gestellt werden.
Sind die Voraussetzungen nach § 5 Abs. 2 für eine Besteuerung nach dem Spieleinsatz für zurückliegende Erhebungszeiträume gegeben, kann auf der Grundlage des § 6 Abs. 2 eine Änderung der Steuerfestsetzung für zurückliegende Erhebungszeiträume innerhalb von sechs Wochen nach Inkrafttreten der Satzung beantragt werden. Ein Antrag auf Änderung der Besteuerung nach dem Spieleinsatz ist nur für mindestens 12 zusammenhängende Monate zulässig. Eine Steueränderung ist nicht mehr möglich, soweit Steuerfestsetzungen bereits Bestandskraft erlangt haben.
Die Entscheidung des Oberverwaltungsgerichts für den Zeitraum bis 31. Dezember 2005 beruht auf der Erwägung, dass unter Berücksichtigung der konkreten Umstände des Sachverhalts in diesem Zeitraum der Stückzahlmaßstab mit Art. 3 Abs. 1 GG in seiner Ausprägung als Besteuerungsgleichheit vereinbar sei. Die Durchbrechung des Gleichheitssatzes, die im Stückzahlmaßstab angelegt sei, sei durch Typisierungen und Pauschalierungen zur Verwaltungsvereinfachung und -praktikabilität gerechtfertigt. Sie stehe auch noch in einem angemessenen Verhältnis zu den steuerlichen Vorteilen der Typisierung. Der Antragsgegnerin seien von der Antragstellerin erst Mitte 2004 Einspielergebnisse für das Jahr 2003 für die seinerzeit von ihr betriebene Spielhalle vorgelegt worden; im Laufe des Jahres 2005 habe eine Mitbewerberin Erkenntnisse aus dem Jahr 2004 vorgelegt. Die dem zugrunde liegende Auffassung des Oberverwaltungsgerichts, der Stückzahlmaßstab müsse erst dann durch einen den Vergnügungsaufwand der Spieler genauer erfassenden Maßstab ersetzt werden, wenn dem Satzungsgeber zur Kenntnis gelange, dass die Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse von Gewinnspielautomaten im Satzungsgebiet eine Bandbreite von 50% überschreiten, ist mit dem verfassungsrechtlichen Gebot steuerlicher Belastungsgleichheit nicht zu vereinbaren.
Der Normgeber ist jedoch von Verfassungs wegen nicht auf einen derartigen Wirklichkeitsmaßstab beschränkt. Er hat vielmehr einen weiten Gestaltungsspielraum, der aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität eine Pauschalierung zulässt. Der Rechtfertigungsbedarf für die Wahl eines Wahrscheinlichkeitsmaßstabs ist umso höher, je weiter sich dieser von dem Belastungsgrund des Vergnügungsaufwandes des einzelnen Spielers entfernt. In jedem Fall verlangt der Grundsatz der Belastungsgleichheit einen zumindest lockeren Bezug des Steuermaßstabs zum Vergnügungsaufwand des Spielers, der die Erfassung seines Vergnügungsaufwandes wenigstens wahrscheinlich macht (BVerfG, Teilurteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 - BVerfGE 14, 76 <93>; Beschlüsse vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8 <19, 25 f.> und vom 4. Februar 2009 a.a.O. S. 20; BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - BVerwG 11 CN 1.99 - BVerwGE 110, 237 <239 f.> und vom 13. April 2005 - BVerwG 10 C 5.04 - BVerwGE 123, 218 [BVerwG 13.04.2005 - 10 C 5.04] <220, 226 ff.>; Beschluss vom 25. Januar 1995 - BVerwG 8 N 2.93 - Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 28 S. 12; BFH, Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 - BFHE 217, 280 <285>).
Ausgehend davon ist die mit der pauschalen Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab einhergehende ungleiche Belastung des Vergnügungsaufwandes der Spieler seit dem 1. Januar 1997 generell nicht mehr gerechtfertigt, ohne dass es auf die Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse der Gewinnspielautomaten im jeweiligen Satzungsgebiet ankommt (im Anschluss an BVerfG, Beschlüsse vom 4. Februar 2009 a.a.O. S. 29 ff. und vom 3. September 2009 - 1 BvR 2384/08 - NVwZ 2010, 313 <317>; Aufgabe der bisherigen Rechtsprechung, vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 a.a.O. S. 226 ff.).
Das Bundesverfassungsgericht geht davon aus, dass der Stückzahlmaßstab bei den heutigen Gegebenheiten des Spielgerätemarktes für die Bemessung der Spielgerätesteuer generell untauglich sei. Er sei zum einen nicht geeignet, den notwendigen Bezug zum Vergnügungsaufwand des Spielers zu gewährleisten. In den in jüngerer Zeit vom Bundesverwaltungsgericht und einigen Oberverwaltungsgerichten entschiedenen Fällen hätten sich Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse von Gewinnspielautomaten ergeben, die weit jenseits der Marge von 50% gelegen hätten, die in der fachgerichtlichen Rechtsprechung als für den gebotenen zumindest lockeren Bezug zum Vergnügungsaufwand des Spielers noch tolerabel angesehen werde. Dies lasse den Schluss zu, dass der Stückzahlmaßstab unter den heutigen Gegebenheiten den Vergnügungsaufwand des Spielers allenfalls noch bei Vorliegen atypischer Umstände abbilde. Zum anderen lasse der Stückzahlmaßstab eine verlässliche und dauerhafte Normsetzung generell nicht zu. So müsse die steuererhebende Körperschaft, die die Spielgerätesteuer nach der Stückzahl bemesse, regelmäßig befürchten, dass sich die örtlichen Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse in einer Weise veränderten, die dem ursprünglich womöglich noch hinreichenden Bezug dieses Maßstabs zum steuerbaren Vergnügungsaufwand die Grundlage entzögen. Diese Ungewissheit über den verlässlichen Bestand einer Spielgerätesteuer, die sich auf einen Stückzahlmaßstab stütze, werde noch dadurch verstärkt, dass den Fachgerichten nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ein Spielraum bei der - ohnehin schwierigen - Ermittlung und Würdigung der relevanten Einspielergebnisse zukomme. Der erkennende Senat schließt sich dieser Einschätzung einer dem Stückzahlmaßstab anhaftenden strukturellen Untauglichkeit für eine dem Gleichheitsgebot verlässlich Rechnung tragende Besteuerung des Vergnügungsaufwandes an.
Bundesrecht ist auch insoweit verletzt, als das Oberverwaltungsgericht die Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs für die Zeit bis zum 31. Dezember 1996 davon abhängig macht, dass keine Erkenntnisse über Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse der Gewinnspielautomaten im Satzungsgebiet vorliegen, die die Marge von 50% überschreiten. Eine solche Anforderung lässt sich dem Gebot steuerlicher Belastungsgleichheit für den genannten Zeitraum nicht entnehmen.
Die angefochtene Entscheidung selbst stellt sich, soweit sie den Antrag abgelehnt hat, jedoch teilweise aus anderen Gründen im Ergebnis als richtig dar (§ 144 Abs. 4 VwGO).
Das Oberverwaltungsgericht hat die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten für die Zeit vom 19. Januar 1992 bis zum 31. Dezember 1996 im Ergebnis zu Recht nicht wegen Verletzung des Gebots steuerlicher Belastungsgleichheit für unwirksam erklärt. Wie bereits ausgeführt, war die mit der Verwendung des Stückzahlmaßstabs verbundene ungleiche Belastung des Vergnügungsaufwandes der Spieler in dieser Zeit generell - unabhängig von den Schwankungsbreiten der Einspielergebnisse der Gewinnspielautomaten im jeweiligen Satzungsgebiet oder darauf bezogener Kenntnisse des Satzungsgebers - gerechtfertigt. Danach ist die Pauschalbesteuerung nach § 5 Abs. 1 Satz 1, § 6 Abs. 1 VStS für diesen Zeitraum nicht zu beanstanden.
Soweit das Oberverwaltungsgericht den Antrag auf Unwirksamkeitserklärung der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin hinsichtlich des Zeitraums vom 1. Januar 1997 bis zum 31. Dezember 2005 unter Verstoß gegen das Gebot steuerlicher Belastungsgleichheit abgelehnt hat, sind keine anderen Gründe gegeben, aus denen sich die Entscheidung insoweit im Ergebnis als richtig darstellt.
Der Senat hat erwogen, die Satzung der Antragsgegnerin insoweit verfassungs-konform dahin auszulegen, dass ihr ein mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbarer Besteuerungsmaßstab entnommen werden kann. Das Gebot verfassungskonformer Auslegung von Rechtsnormen verlangt, dass ein Gericht eine Vorschrift nur dann wegen Verstoßes gegen Verfassungsrecht außer Anwendung lassen bzw. für unwirksam erklären darf, wenn keine nach anerkannten Auslegungsgrundsätzen zulässige und mit der Verfassung zu vereinbarende Auslegung möglich ist (vgl. BVerfG, Beschluss vom 9. August 1978 - 2 BvR 831/76 - BVerfGE 49, 148 [BVerfG 09.08.1978 - 2 BvR 831/76] <157>; BVerwG, Urteile vom 18. Dezember 1987 - BVerwG 4 C 9.86 - BVerwGE 78, 347 <352> und vom 13. Mai 2009 - BVerwG 9 C 7.08 - Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 28 S. 30 Rn. 23). Ein Verstoß gegen die Besteuerungsgleichheit durch Verwendung des Stückzahlmaßstabs nach dem 1. Januar 1997 könnte rückwirkend dadurch geheilt worden sein, dass die bisher nach der Anzahl der Gewinnspielautomaten zu zahlenden Steuerbeträge für den Zeitraum der angeordneten Rückwirkung als Höchstbeträge einer im Übrigen nach einem wirklichkeitsgerechten Maßstab erfolgenden Besteuerung festgesetzt wurden. Das rechtsstaatlich begründete Vertrauen des Steuerschuldners, nicht im Nachhinein mit einer höheren Steuer als ursprünglich festgesetzt belastet zu werden, würde die mit einer derartigen Höchstbetragsregelung verbundene - einer Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab vergleichbare - ungleiche Belastung des Vergnügungsaufwandes rechtfertigen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. September 2009 - 1 BvR 2384/08 - NVwZ 2010, 313 <317>).
Schließlich kommt auch nicht in Betracht, entsprechend der auf § 31 Abs. 2 und § 79 Abs. 1 BVerfGG beruhenden Praxis des Bundesverfassungsgerichts bei der Behandlung verfassungswidriger Gesetze die Anwendbarkeit der Satzung der Antragsgegnerin für den Zeitraum vom 1. Januar 1997 bis zum 31. Dezember 2005 dadurch zu sichern, dass insoweit von der Unwirksamkeitserklärung abgesehen und stattdessen nur die Unvereinbarkeit der Pauschalbesteuerung nach § 5 Abs. 1 und § 6 Abs. 1 VStS mit Art. 3 Abs. 1 GG festgestellt wird (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 a.a.O. S. 37 f.). Die Verwaltungsgerichtsordnung enthält keine Vorschrift, auf die ein solcher Ausspruch im Normenkontrollverfahren gestützt werden könnte (vgl. zur Inzidentkontrolle von Satzungen bei Anfechtungsklagen Beschlüsse vom 26. Januar 1995 - BVerwG 8 B 193.94 - Buchholz 310 § 113 VwGO Nr. 273 S. 7 und vom 10. Februar 2000 - BVerwG 11 B 54.99 - Buchholz 310 § 113 Abs. 1 VwGO Nr. 9 S. 20). § 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO sieht bei Ungültigkeit einer Rechtsvorschrift nur die Unwirksamkeitserklärung vor. Zudem hat der Gesetzgeber mit dem Verweis in § 47 Abs. 5 Satz 3 VwGO auf die Vorschrift des § 183 VwGO gerade eine Regelung zur Bewältigung der Folgen der Unwirksamkeit von Rechtsvorschriften für zurückliegende Zeiträume getroffen. Dies spricht dagegen, dass hinsichtlich der Entscheidungsmöglichkeiten im Normenkontrollverfahren bei Ungültigkeit von Rechtsvorschriften eine planwidrige Regelungslücke vorliegt. Ob in besonderen Ausnahmefällen, in denen die Unwirksamkeitserklärung einen "Notstand" zur Folge hätte, etwas anderes gelten kann, bedarf keiner Klärung (vgl. auch Beschluss vom 26. Januar 1995 a.a.O.). Ein solcher Fall liegt hier nicht vor, weil - wie oben ausgeführt - Verstöße gegen die Besteuerungsgleichheit durch Verwendung des Stückzahlmaßstabs in der Zeit ab 1. Januar 1997 durch eine Höchstbetragsregelung rückwirkend geheilt werden können.
Unter Abänderung der Streitwertfestsetzung im Beschluss des Oberverwaltungsgerichts Mecklenburg-Vorpommern vom 9. Juli 2008 wird der Wert des Streitgegenstandes für das erstinstanzliche Normenkontrollverfahren und für das Revisionsverfahren auf 10 800 EUR festgesetzt.