Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podstawa-opodatkowania/3063-ilpp1-2-4512-250-2016-1-aw
Timestamp: 2018-12-13 03:47:22+00:00
Document Index: 16535198

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 43', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 30', 'art. 32', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 2', 'FSK ', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 5', 'art. 2', 'art. 5', 'art. 7', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29']

♦ › Podstawa opodatkowania › 3063-ILPP1-2.4512.250.2016.1.AW
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 14 lutego 2017 r.
Podatek od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Kapitałowej.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Kapitałowej – jest prawidłowe.
W dniu 23 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Kapitałowej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa.
Wnioskodawca dokonał zbycia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Kapitałowa”) nieruchomości niezabudowanej (dalej: „Nieruchomość”). Zbycie zostało dokonane poprzez wniesienie przez Wnioskodawcę przedmiotowej Nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki Kapitałowej w zamian za jej udziały.
Ustalona cena udziałów Spółki Kapitałowej nabywanych przez Wnioskodawcę była wyższa od ich wartości nominalnej. W takiej sytuacji, przedmiotowa nadwyżka (agio) została ujęta pod pozycją kapitału zapasowego w bilansie Spółki Kapitałowej.
Wnoszona do Spółki Kapitałowej Nieruchomość nie spełniała definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części (dalej: „P/ZCP”). Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną i znajduje się na terenie dla którego uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren jest przeznaczony pod zabudowę. W stosunku do aportu Nieruchomości nie zachodziło zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym, aport Nieruchomości był czynnością opodatkowaną VAT (jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego).
Wnioskodawca dokonując zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki Kapitałowej w formie wkładu niepieniężnego (analogicznie sytuacja przedstawiałaby się w przypadku zbycia w drodze umowy sprzedaży), otrzymał aktywa o wartości odpowiadającej wartości brutto Nieruchomości.
Nabywana Nieruchomość służy i będzie wykorzystywana do wykonywania przez Spółkę Kapitałową czynności opodatkowanych VAT. Na moment aportu Wnioskodawca i Spółka Kapitałowa byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Uwzględniając powyższe, transakcja wniesienia Nieruchomości do Spółki Kapitałowej została skonstruowana pod kątem prawnym w ten sposób, że w zamian za wniesioną aportem Nieruchomość o ustalonej wartości brutto, Wnioskodawca otrzymał udziały Spółki Kapitałowej, których cena odpowiadała wartości brutto Nieruchomości.
Podmiotem zobowiązanym do uiszczenia należnego VAT w związku z dokonywaną transakcją był Wnioskodawca, jako podmiot wnoszący aport.
Czy Wnioskodawca, postąpił prawidłowo, określając podstawę opodatkowania na fakturze w oparciu o wartość nominalną udziałów wydanych w zamian za aport Nieruchomości, pomniejszoną o kwotę VAT?
Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie określają szczególnych zasad określenia podstawy opodatkowania VAT dla czynności wniesienia aportu. Przepisy ustawy o VAT nie określają również sposobu rozliczenia umowy aportowej.
Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie w związku z tym będą miały ogólne zasady w zakresie określenia podstawy opodatkowania określone w przepisach art. 29a ustawy o VAT. W szczególności zastosowanie będzie miał, w tym przypadku, przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a (obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r.) odpowiednika obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. przepisu art. 29 ust. 9 ustawy o VAT określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przedmiotowy brak stanowi tym samym potwierdzenie, że w tej sprawie zastosować należy zasadę ogólną, o której mowa w powołanym powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Nie ma tym samym podstaw do odwoływania się, w celu kalkulacji podstawy opodatkowania, do wartości rynkowej przedmiotu aportu.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik) a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 oraz C-154/80). Co więcej, zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych. Tym samym również – zdaniem TSUE – w celu kalkulacji podstawy opodatkowania podatnik nie powinien odwoływać się do wartości rynkowej, a do wartości faktycznie uzyskanej.
W przedstawionym stanie faktycznym za zapłatę faktycznie otrzymaną przez Wnioskodawcę należało uznać wartość nominalną udziałów Spółki Kapitałowej. Dotyczy to również sytuacji, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów odbiegała od ich wartości emisyjnej.
Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym za podstawę opodatkowania uznać należało wartość nominalną udziałów wydanych przez Spółkę Kapitałową, pomniejszoną o kwotę VAT.
Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 marca 2014 r. (I FPS 6/13), w odpowiedzi na pytanie Rzecznika Praw Obywatelskich „Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2009 r., w przypadku dokonania czynności powodującej powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), polegającej na wniesieniu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego, niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podstawą opodatkowania tego aportu będzie suma nominalnej wartości udziałów, stanowiąca kwotę należną w rozumieniu art. 29 ust. 1 tej ustawy, czy też wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, stosownie do art. 29 ust. 9 tej ustawy?”.
Przedmiotowe zapytanie stanowiło wynik niejednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w VAT, w sytuacji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Część z orzeczeń wskazywała na konieczność zastosowania art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, w konsekwencji stwierdzając że podstawa opodatkowania powinna być skalkulowana w oparciu o wartość rynkową przedmiotu aportu. Z kolei w części orzeczeń wskazywane było stanowisko, zgodnie z którym podstawa opodatkowania powinna być kalkulowana w oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w oparciu o wartość nominalną udziałów/akcji wydanych w zamian za aport.
W powołanym postanowieniu Naczelny Sąd Administracyjny rozwiał przedmiotowe wątpliwości – odmawiając podjęcia uchwały, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że z przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2014 r. jasno wynika, że w wypadku aportu podstawą opodatkowania jest wartość nominalna wydanych udziałów/akcji. W przedmiotowym postanowieniu Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że dotychczasowe (obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r.) przepisy odwołujące się do wartości rynkowej były sprzeczne z prawem Unii Europejskiej, a przedmiotowa niezgodność została wyeliminowana poprzez wprowadzenie do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że – zgodnie z wykładnią prounijną – podstawa opodatkowania powinna być ustalana w oparciu o wartość nominalną akcji wydanych w zamian za aport. Co więcej, prounijna wykładnia – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – została implementowana do ustawy o VAT poprzez wykreślenie art. 29 ustawy o VAT i wprowadzenie art. 29a.
W przedmiotowym postanowieniu czytamy, że: „W uzasadnieniu Rządowego projektu o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 16 października 2012 r. (Druk Sejmowy nr 805) wskazano, że uchylenie art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług wiąże się z wprowadzeniem nowego art. 29a zawierającego kompleksowe regulacje dotyczące postawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dodany art. 29a zawiera przepisy dotyczące ustalania podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług. Uregulowania te zostały zmodyfikowane, aby w pełni odzwierciedlić przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, a także zmodernizować, w celu większej przejrzystości i czytelności tych zasad. Zwrócono jednocześnie uwagę, że niektóre dotychczasowe regulacje wskazujące podstawę opodatkowania dla określonych transakcji zostały celowo usunięte i określenie tej podstawy odbywać się będzie na zasadach ogólnych. W szczególności zrezygnowano z przepisów odwołujących się do uwzględnienia w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (takie zastrzeżenie dotyczyło dostaw, gdy należność była określona w naturze – art. 29 ust. 3, a także gdy cena świadczenia nie została określona – art. 29 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy 2006/112/WE. (J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Tom II, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2014, s. 349). W związku z tym, że ustawodawca w projekcie nowelizacji wyjaśnił, że przyjęte poprzednio rozwiązania prawne pozostawały w sprzeczności z prawem Unii Europejskiej obowiązkiem sądów administracyjnych jest dokonywanie wykładni prounijnej. (...) W świetle dotychczasowych rozważań, stosując wykładnię prounijną należało przyjąć, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. suma wartości nominalnej udziałów stanowiąca kwotę należną. A zatem interpretacja przepisów przyjęta w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1405/11, jest bardziej uzasadniona, gdyż jest zgodna z prawem Unii Europejskiej”.
Warto także zauważyć, że analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443-266/14-2/MK, w której zostało zauważone, że „zainteresowany określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej akcji oraz kwotę pieniężną (odpowiadającej kwocie podatku VAT), którą SKA będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Spółki, pomniejszone o kwotę należnego podatku VAT”.
W tym miejscy należy poczynić pewną uwagę, bowiem w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, wynagrodzeniem będą jedynie udziały Spółki Kapitałowej, natomiast brak będzie rozliczenia pieniężnego. W związku z takim stanem rzeczy, podstawę opodatkowania należy ustalić w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej udziałów.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-513/15-2/AŻ wskazał, że: podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Aktywów (praw do znaków towarowych, w tym praw ochronnych, praw własności, praw użytkowania wieczystego nieruchomości), do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za objęcie akcji będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dokonania przedmiotowego aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Wnioskodawca postąpi zatem prawidłowo, określając podstawę opodatkowania w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych akcji, pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT”;
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2014 r., sygn. IBPP1/443-680/14/AZb podkreślił, że „podstawa opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw do znaków towarowych, w tym praw ochronnych, do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za objęcie akcji będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29 ust. 6 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dokonania przedmiotowego aportu, pomniejszone o kwotę VAT. Wnioskodawca postąpi zatem prawidłowo, określając podstawę opodatkowania w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych akcji, pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT”;
Reasumując powyższe, Spółka, określając podstawę opodatkowania na fakturze na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, powinna była ustalić ją w oparciu o wartość nominalną udziałów pomniejszoną o kwotę należnego VAT (na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy o VAT).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Natomiast w świetle art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał zbycia na rzecz Spółki Kapitałowej nieruchomości niezabudowanej w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za jej udziały.
Wnoszona do Spółki Kapitałowej nieruchomość niezabudowana nie spełniała definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, tym samym, aport był czynności opodatkowaną VAT.
W zamian za wniesioną aportem nieruchomość o ustalonej wartości brutto, Wnioskodawca otrzymał udziały Spółki Kapitałowej, których cena odpowiadała wartości brutto nieruchomości.
W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Zainteresowanego dotyczą określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Kapitałowej.
W świetle powołanych powyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości na rzecz Spółki z o.o. stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
W konsekwencji biorąc powyższe rozważania pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki Kapitałowej, traktowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, jest wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny. Zatem w tej sytuacji zastosowanie ma zasada ogólna określona w art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, czyli w niniejszej sprawie zapłatę stanowi wartość nominalna udziałów.
Podsumowując, podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości w zamian za objęcie udziałów jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki Kapitałowej z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku od towarów i usług.
Zatem Wnioskodawca postąpił prawidłowo, określając podstawę opodatkowania w oparciu o wartość nominalną udziałów, wydanych w zamian za aport nieruchomości, pomniejszoną o kwotę VAT.
3063-ILPP1-2.4512.250.2016.1.AW
2461-IBPB-1-2.4510.45.2017.1.AK | Interpretacja indywidualna
0461-ITPP2.4512.724.2016.1.AGW | Interpretacja indywidualna
3063-ILPB1-2.4511.364.2016.1.TR | Interpretacja indywidualna
0461-ITPP2.4512.906.2016.1.KK | Interpretacja indywidualna
2461-IBPB-1-2.4510.9.2017.1.BG | Interpretacja indywidualna