Source: https://www.dauc.cz/dokument/?modul=li&cislo=278471
Timestamp: 2020-06-04 14:47:17+00:00
Document Index: 2349168

Matched Legal Cases: ['§ 23', '§ 23', '§ 5', '§ 24', 'zákona č. 47', 'zákona č. 218', '§ 10', 'zákona č. 159', '§ 6', 'zákona č. 159', '§ 4', '§ 20', '§ 20', '§ 5', '§ 23', '§ 24', '§ 24']

Účetní a daňové dopady mimořádných opatření – první díl
Zákon 47/2002 Sb. o podpoře malého a středního podnikání
Účetní a daňové dopady mimořádných opatření – první díl Ing. Ivana Pilařová Úvodem chci čtenáře uklidnit. Předmětem článku není detailní rozbor „kompenzačních a ulevujících“ novinek všeho druhu. To jsme si již nastudovali, připojili své podpisy k prohlášením a s vědomím toho, co tento podpis znamená, jsme žádosti podali a možná jsme už dostali i peníze. Mým úkolem v tomto článku není zabývat se vznikem nároků a způsoby získání podpor a dotací, ale rozebrat následky, se kterými se budeme potýkat v oblasti účetnictví (či daňové evidence) a ve vztahu k jednotlivým daním. Opatření je mnoho, proto si i tento článek si žádá pokračování. Následky prominutí příslušenství daně (Ne)zaúčtování příslušenství daně Aniž bych chtěla rozebírat detaily, jsou případy, kdy je příslušenství daně (zejména úroky z prodlení či úroky z posečkané částky) promíjeno automaticky, bez podání žádosti. V takovém případě správce daně příslušenství daně nevyměří, nevystaví platební výměr, neboť je sankce generálně prominuta. Ani účetní jednotka o sankci a jejím prominutí neúčtuje. V jiných případech je ale sankce vyměřena, například pokuta za pozdní podání daňového přiznání k DPH nebo pokuta za pozdní podání kontrolního hlášení po výzvě správce daně. Pokud daňový subjekt splní důvody pro podání individuální žádosti o její prominutí a žádost podá, je možné, že tato sankce bude zcela, nebo částečně prominuta. Příklad 1 Plátce DPH za únor 2020 z důvodů velkých problémů s karanténou hlavní účetní podal o dva týdny později kontrolní hlášení i daňové přiznání k DPH, stejně tak pozdě došlo k úhradě DPH. Od správce daně přišla výzva na podání kontrolního hlášení, poté bylo 10. 4. 2020 podáno kontrolní hlášení i daňové přiznání k DPH a byla provedena úhrada daňové povinnosti. Dne 3. 6. 2020 správce daně vystavil platební výměr na: – částku 10 000 Kč za pozdní podání kontrolního hlášení po výzvě správce daně, – pokutu za pozdní podání daňového přiznání k DPH ve výši 1 500 Kč (vypočteno z výše daňové povinnosti a délky prodlení), – úrok z prodlení za pozdní úhradu daňové povinnosti na DPH ve výši 1 316 Kč. Zaúčtování - Sankce od správce daně: 12 816 Kč, 545/379 Následně (nejpozději do 3 měsíců od nabytí právní moci platebního výměru) plátce podal žádost v souladu s pokynem GFŘ D-29 a D-44 o prominutí pokuty týkající se kontrolního hlášení. Té správce daně vyhověl, čímž byla automaticky prominuta i pokuta za pozdní podání daňového přiznání k DPH. – Prominutí pokut (KH a DPH): 11 500 Kč, 379/648, případně 379/545 Právně se jedná o zánik závazku (nebo jeho části) prominutím, což je podpora účtování do výnosů (ČÚS č. 019, bod 4.1.3). Zbývá podat žádost o prominutí úroků z prodlení v souladu s pokynem GFŘ D-21 a D-44. I to plátce podal a po kladném vyřízení mohl zaúčtovat stejným způsobem jako výše uvedené prominutí pokuty. Z pohledu daně z příjmů Účet 545 bude vyloučen jako nedaňový a z důvodu § 23 odst. 4 písm. e) ZDP je nutné vyloučit také výnos na účtu 648, maximálně však do výše nákladu. V případě účtování výhradně na účet 545 jsou částky daňově neúčinné, pokud bude prominuto v plné výši, je jeho zůstatek nulový a základ daně nebude nijak upravován. V daňové evidenci se jedná o daňově neúčinný výdaj a nezdanitelný příjem. I neúčtující OSVČ postupuje podle § 23 odst. 4 písm. e) ZDP, jak výslovně stanoví druhá věta tohoto ustanovení, tj. příjem z vrácené sankce bude vyloučen ze základu daně. Pokuty vztahující se ke kontrolnímu hlášení V krizové situaci se plátcům mohlo stát, že sice včas podali kontrolní hlášení, nicméně pozdě (déle než do 5 pracovních dnů) reagovali na výzvu správce daně ohledně „kontrolních vazeb“ či jiných pochybností v kontrolním hlášení. Sankce činí 30 000 Kč a správce daně ji musí vyměřit. Za použití kombinace pokynů GFŘ D-29 a D-44 plátce může podat individuální žádost o prominutí této sankce, ne však dříve, než odpoví na výzvu správce daně. Příklad 2 Při posuzování žádosti „o prominutí“ pokuty za pozdní reakci na výzvu správce daně se však zjistilo, že plátce nenaplňuje ospravedlnitelné důvody, které v žádosti uvedl, ale důvody jiné, proto mu byla prominuta pouze část pokuty. Účtování bude obdobné jako v předchozím příkladu, stejné budou i daňové dopady tohoto účtování. – Pokuta od správce daně: 30 000 Kč, 545/379 – Částečné prominutí pokuty: 15 000 Kč, 379/648 nebo 379/545 V daňové evidenci se jedná o daňově neúčinný výdaj a nezdanitelný příjem. Správní poplatky Nebudu připomínat na základě jakého předpisu, nicméně dočasně po dobu 16. 3. – 31. 7. 2020 jsou prominuty správní poplatky při podávání žádostí o prominutí úroků z prodlení, pokut, které se týkají kontrolního hlášení a dále žádostí o povolení posečkání či splátkování jakékoliv daně (a to i bez vazby na pandemii). Příklad 3 Daňový subjekt podal žádost o splátkování daně z přidané hodnoty, aby se vyhnul dalším problémům. Vzhledem k tomu, že nevěděl o prominutí správního poplatku, úhradu ve výši 400 Kč provedl převodem z účtu a poté požádal správce daně o jeho vrácení. Správce daně tento vrácený poplatek nezapočítal na dlužnou daň, ale daňovému subjektu přeplatek vrátil. – Zaplacení správního poplatku: 400 Kč, 538/221 – Vrácení na základě žádosti: 400 Kč, 221/538 nebo 221/648 Náklady a výnosy jsou součástí základu daně. V daňové evidenci se jedná buď o daňově účinný výdaj a zdanitelný příjem, nebo v souladu s § 5 odst. 6 ZDP o snížení daňově účinného výdaje. Zaměstnavatelé a zaměstnanci Program Antivirus Nebudeme se zabývat vyplněním žádosti ani podmínkami, které žadatel musí splnit. Probereme zaúčtování souvisejících operací a jejich daňové dopady. Ačkoliv zákon o daních z příjmů ani účetní předpisy způsob nakládání s tímto programem na podporu a udržení zaměstnanosti nestanoví, panuje všeobecná shoda, že se jedná o druh provozní dotace. Příklad 4 Zaměstnavatel – účetní jednotka na základě splnění podmínek programu Antivirus podal na úřad práce žádost o částku 234 000 Kč. Následně úřad práce zaslal žadateli zpět datovou schránkou dohodu. Na základě zpracování mzdové agendy a provedení výplat zaměstnancům a zaplacení odvodů zpracuje zaměstnavatel formulář „Vyúčtování – Antivirus“. Úřad práce po provedení kontrol existence pracovního poměru zaměstnanců zašle příspěvek na účet zaměstnavatele. – Podání Vyúčtování za březen: 234 000 Kč, 378/346 – Zúčtování příspěvku za březen: 234 000 Kč, 346/648 – Inkaso příspěvku v dubnu: 234 000 Kč, 221/378 Z pohledu daně z příjmů je tento příspěvek zdanitelným výnosem, který časově souvisí s obdobím, ve kterém vznikl nezpochybnitelný nárok na jeho poskytnutí. Pro jistotu zdůrazníme, že mzdové náklady jsou stále daňově účinné, stejně tak i zaplacené odvody na sociální a zdravotní pojištění. Práce z domova Předmětem zkoumání bude dohoda o dočasném výkonu práce mimo pracoviště zaměstnavatele v bydlišti zaměstnance. V této oblasti stále platí závěry KOOV č. 546/26.06.19 ze dne 20. 11. 2019. Zaměřme se na zaúčtování náhrad práce (za otop, osvětlení, vodné a stočné, elektrickou energii, náklady za internet), které zaměstnavatel zaměstnanci z titulu výkonu práce z domova může poskytnout. Opakovaně bylo potvrzeno, že tyto náhrady musí odrážet skutečné a prokazatelně vynaložené náklady zaměstnance a není možné je paušalizovat. Příklad 5 Zaměstnavatel zaměstnává svého hlavního účetního na hlavní pracovní poměr. Od 15. 3. do 15. 5. probíhá režim „práce z domova“ s tím, že zaměstnanec předkládá za každý ukončený měsíc práce z domova soupis nákladů, které mu v souvislosti s prací z domova vznikly. Za měsíc březen se jedná o náklady ve výši 986 Kč (přiložen je podrobný rozpis nákladů a způsob jejich zjištění). – Náhrada zaměstnanci za práci z domova za duben: 986 Kč, 518/333 – Výplata náhrady zaměstnanci: 986 Kč, 333/221 – Výplata náhrady společníkovi či jednateli: 986 Kč, 366/221 Z pohledu daně z příjmů se jedná o daňově účinné náklady podle § 24 odst. 1 ZDP, z pohledu zaměstnance se nejedná o zdanitelný příjem. Podnikatelé – fyzické osoby Ošetřovné OSVČ Ošetřovné OSVČ poskytnuté na základě Usnesení vlády č. 311 z dotačního programu ze zdrojů Ministerstva průmyslu a obchodu ve výši 424 Kč za den, za který jsou splněny podmínky tohoto programu, je bez pochyby příjmem osoby samostatné výdělečně činné. Nejedná se o sociální dávku, ale o provozní dotaci drobným podnikatelům podle zákona č. 47/2002 Sb., o podpoře malého a středního podnikání, resp. u zemědělců dle zákona č. 218/2000 Sb., proto je nutné se touto částkou zabývat i v účetnictví či daňové evidenci OSVČ. Způsob nakládání s ošetřovným závisí na tom, zda je či není OSVČ účetní jednotkou: a) OSVČ jako účetní jednotka zachytí ošetřovné souvztažností 221/491, b) OSVČ vedoucí daňovou evidenci zachytí částku ošetřovného jako nezdanitelný příjem, c) OSVČ uplatňující paušální výdaje z příjmů, nezahrne ošetřovné do zdanitelných příjmů. Z pohledu daně z příjmů je ošetřovné na základě § 10 zákona č. 159/2020 Sb. od daně osvobozeno. Z téhož důvodu také nevstupuje do vyměřovacího základu pro sociální a zdravotní pojištění OSVČ. Kompenzační bonus Přijatý kompenzační bonus OSVČ je podle § 6 zákona č. 159/2020 Sb. považován za vratku daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Nejedná se o mýlku, byť živnostníci zpravidla závislou činnost nevykonávají, a tedy neplatí žádnou daň z příjmů ze závislé činnosti, kterou by důvodně mohli očekávat k vrácení. Na základě § 4 odst. 1 písm. zj) ZDP je kompenzační bonus od daně osvobozen a zároveň nevstupuje do vyměřovacího základu pro sociální a zdravotní pojištění obdobně, jako daňový bonus z titulu daňového zvýhodnění na děti. Od toho se také bude odvíjet jeho zaúčtování či zachycení v daňové evidenci OSVČ: a) OSVČ jako účetní jednotka zachytí kompenzační bonus souvztažností 221/491, b) OSVČ vedoucí daňovou evidenci zachytí částku kompenzačního bonusu jako nezdanitelný příjem, c) OSVČ uplatňující paušální výdaje z příjmů, nezahrne kompenzační bonus do zdanitelných příjmů. Přestože všichni žadatelé o kompenzační bonus jistě pečlivě zvážili svůj podpis na prohlášení v žádosti, může se stát, že správce daně na základě daňové kontroly či postupu k odstranění pochybností, doměří daň ve výši rozdílu mezi výší původně vyměřeného kompenzačního bonusu a nově zjištěnou částkou. Případný „doměrek“ spojený se vznikem povinnosti vrátit neoprávněně vyplacený kompenzační bonus bude zachycen následovně: a) OSVČ jako účetní jednotka zachytí vrácený bonus souvztažností 491/221. b) OSVČ vedoucí daňovou evidenci zachytí částku vráceného bonusu jako neuznatelný výdaj. c) U OSVČ uplatňující paušální výdaje z příjmů vratka bonusu hodnotu zdanitelných příjmů ani paušálních výdajů neovlivní. Prominutí DPH ve vybraných případech Na základě Rozhodnutí o prominutí příslušenství daně a správního poplatku z důvodu mimořádné události z pohledu DPH ze dne 31. 3. 2020 pod číslem 8, bodem 1. a 2. se za splnění dalších podmínek ve vybraných případech bezúplatného dodání přesně vyjmenovaného zboží, promíjí daň z přidané hodnoty na výstupu. Proberme si účtování těchto situací a jejich vykázání ve vztahu k DPH. Příklad 6 Výrobce sportovního oblečení operativně změnil svůj výrobní program a začal šít látkové roušky (včetně sady rouška–⁠kravata, rouška–⁠šátek). Sady prodává zejména přes e-shop, značnou část roušek však zvláště na začátku epidemie, daroval nemocnici a domovu pro zdravotně postižené. Vnitropodniková cena jedné roušky činí 20 Kč. Výrobní cena sady je 100 Kč, prodejní cena pak 150 Kč. – Vznik nákladů na výrobu roušek :501/112, 521/331, 518/321 atd. – Stav výrobků na konci měsíce 5 000 ks: 100 000 Kč, 123/583 – Darování 3 000 ks ve vnitropodnikové ceně: 60 000 Kč, 543/123 – Prominutá DPH: neúčtuje se – Výdejka na prodej 1 000 ks sad: 100 000 Kč, 583/123 – Tržba z prodeje: 150 000 Kč, 311/601 – DPH k faktuře: 31 500 Kč, 311/343 Pohled daně z příjmů: – náklady související s ušitím darovaných roušek (501, 521, 518) jsou daňově účinné, – dar zaúčtovaný na účet 543 je daňově neúčinný, – při doložení darovací smlouvy s náležitostmi podle § 20 odst. 8 ZDP je možné uplatnit odčitatelnou položku od základu daně, – náklady a výnosy z prodeje sad jsou součástí základu daně. Pohled DPH: – na vstupu vzniká nárok na odpočet DPH souvisejícího s pořízením materiálu a režijních nákladů, – snížení hodnoty výrobků darováním neznamená vznik DPH na výstupu, neboť se jedná o zboží vyjmenované ve výše uvedeném rozhodnutí, kterým se DPH promíjí, – DPH týkající se výroby a prodeje probíhá v klasickém režimu. Příklad 7 Plátce DPH, obchodník s chemickými látkami poskytl bezúplatně peroxid vodíku vhodný na výrobu dezinfekce na ruce plátci firmě DEZINA, výrobci vyjmenovaných chemických prostředků pro výrobu dezinfekce. Vnitropodniková cena daru činí 50 000 Kč. – Stav zboží na skladu: 400 000 Kč, 132/ – Dar firmě DEZINA: 50 000 Kč, 543/132 – Prominutá DPH: neúčtuje se Pohled daně z příjmů – dar zaúčtovaný na účtu 543 je nedaňovým nákladem, – tento dar však nebude možné uplatnit jako odčitatelnou položku od základu daně podle § 20 odst. 8 ZDP, neboť není splněn zákonem definovaný účel poskytnutí daru. Pohled DPH – hodnota prominuté DPH ani její základ nebude vykázána ani v daňovém přiznání k DPH, ani v kontrolním hlášení, – nárok na odpočet daně na vstupu při nakoupení darovaného zboží zůstává zachován. Pokud by se jednalo o fyzickou osobu, která poskytuje výše uvedené dary, je nutné o již uplatněné výdaje spojené s nabytím (výrobou) věcí, které byly následně darovány, zvýšit rozdíl mezi příjmy a výdaji. Toto lze učinit buď v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob, nebo jako snížení daňových výdajů v rámci daňové evidence vedené poplatníkem ve vazbě na § 5 odst. 6 ZDP. Daň z nabytí nemovitých věcí Tato daň zatím zrušená nebyla, legislativní proces jejího zrušení je na samém počátku. Co je tedy na této dani problematické ve vztahu k účetnictví? Může to být využití bezsankčního odsunu podání daňového přiznání a placení této daně až do lhůty 31. 8. 2020 v případě, kdy právní účinky vkladu nastaly do konce roku 2019. Příklad 8 Právnická osoba nabyla nemovitou věc (pozemek, jehož součástí je budova) k datu nabytí právních účinků vkladu 20. 11. 2019. Zápis změny vlastnického práva do katastru nemovitostí byl proveden 12. 12. 2019. Lhůta pro předložení daňového přiznání k dani z nabytí nemovité věci by v „normální“ situaci uplynula na konci 3. měsíce následujícího po měsíci provedení zápisu do katastru (31. 3. 2020). Tato lhůta se však nachází v intervalu, kterého se týká prominutí jak úroků z prodlení, tak i pokuty za pozdní podání daňového přiznání k dani z nabytí nemovité věci, pokud platba daně (nebo zálohy na ni) bude provedena a daňové přiznání podáno do 31. 8. 2020. Problém může nastat při uzavírání účetního období roku 2019, ve kterém musí dojít nejen k zařazení pozemku a stavby ve správném ocenění, ale ještě k uplatnění účetních a daňových odpisů budovy. Součástí ocenění budovy i pozemku je daň z nabytí nemovité věci. Pokud je tato daň k datu zavření účetních knih vypočítána, není problém s jejím zaúčtováním do hodnoty pozemku a stavby (021, 031/383). Vzhledem k problémům současnosti a k výše uvedenému případnému, zatím nejistému prominutí, však tato daň aktuálně k datu uzavírání účetních knih roku 2019 nemusí být známa. Přesto však je nutné ji do ocenění promítnout, a to i za cenu tvorby dohadné položky pasivní (021, 031/389). Toto bude řešit poplatník, který v současné nejistotě ohledně (ne)zrušení této daně však musí uzavřít účetní knihy. Pokud k datu uzavření účetních knih daň prominuta není, měla by být zaúčtována jako součást ocenění majetku. Z takto stanoveného ocenění budovy pak budou vypočteny účetní i daňové odpisy. Následné možné odchylky od dohadné položky budou řešeny výsledkově v návaznosti na pokyn GFŘ D-22 v části k § 23 odst. 2, bod 2. Jak budeme postupovat v případě prominutí této daně, pokud by se prominutí týkalo již uzavřeného účetního období? Řešení určitě najdeme v podobě následného snížení ocenění nemovitých věcí. Na dani z příjmů bychom pak volili odpisování ze změněné vstupní ceny. Na prominutí si však ještě budeme muset počkat a pečlivě zjišťovat období, kterého by se případně týkalo. Běžné situace ve výjimečné době Likvidace zásob I za běžné situace mimo nouzový stav platí ustanovení § 24 odst. 2 písm. zg) ZDP, o které se opřeme i nyní. Náklady vzniklé v důsledku prokazatelně provedené likvidace zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků jsou daňově účinné. K prokázání likvidace je poplatník povinen vypracovat protokol, kde uvede důvody likvidace, způsob, čas a místo provedení likvidace, specifikaci předmětů likvidace, způsob naložení se zlikvidovanými předměty a dále uvede pracovníky zodpovědné za provedení likvidace. U léků, léčiv či potravinářských výrobků výše uvedený postup platí, pouze pokud je nelze dle zvláštních právních předpisů uvádět dále do oběhu – tj. jsou zkažené, poškozené či exspirované. S likvidací zásob budou pravděpodobně spojeny i další náklady na odvoz, vyčištění prostor, dezinfekci a další. I tyto náklady jsou plně daňově účinné. DPH u likvidace zásob Rozhodující je Informace GFŘ k uplatňování zákona o DPH při vyrovnání odpočtu daně a úpravě odpočtu daně. Stěžejní je rozlišit, zda se jedná o doložené nebo nedoložené zničení zásob (zboží, materiálu, ale i výrobků). Doložené zničení neznamená vznik povinnosti vyrovnání odpočtu, nedoložené zničení pak znamená opak – tj. vznik záporného nároku na odpočet na řádku 45 daňového přiznání. Za řádně doložené zničení zásob je považována také likvidace, a to jak provedená ve vlastní režii (podnikatelem nebo jeho zaměstnanci) tak i třetí osobou. V obou případech musí být vytvořen likvidační protokol s náležitostmi, které výše uvedená Informace GFŘ podrobně popisuje. Nechybí zejména specifikace předmětů likvidace, zaměstnanci, či třetí osoby, kteří likvidaci prováděli, případná fotodokumentace likvidovaných zásob, osoba vystavující protokol a další. V dané situaci je tedy podstatné zjistit hodnotu zboží z vedené skladové evidence a řádně v protokolu doložit rozsah likvidovaných zásob. Následně nedojde ani k odvodu daně na výstupu, ani k vyrovnání odpočtu. Příklad 9 Pivnice, s. r. o., plátce DPH po opětovném otevření musela z důvodu zkažení zlikvidovat pivo ze sudů v nákupní ceně bez DPH ve výši 189 500 Kč. Likvidaci provedla odborná firma k tomu určená, která také protokolárně likvidaci stvrdila. – Hodnota zlikvidovaného piva: 189 500 Kč, 548/132 – Náklady spojené s likvidací – odvoz, manipulace: 15 000 Kč, 518/321 – DPH 21 %: 3 150 Kč, 343/321 Hledisko daně z příjmů – náklady ve výši pořizovací ceny piva jsou daňově účinné (důkazem je protokol o likvidaci), – náklady spojené s likvidací jsou také daňově účinné (§ 24 odst. 1 ZDP). Hledisko DPH – nárok na odpočet uplatněný při nákupu piva nebude plátce vracet, neboť provedená likvidace je prokazatelná, – nárok na odpočet u souvisejících prací bude uplatněn. Příklad 10 Farmář vypěstoval sazenice k prodeji na jarních trzích. Z pohledu farmáře se jedná o výrobky. Vzhledem k nemožnosti odbytu svých výpěstků sazenic, je musel zlikvidovat, aby uvolnil místo ve skleníku dalším sazenicím. Postup likvidace bude stejný, co se týče protokolu a důkazní povinnosti, navíc doporučujeme fotodokumentaci množství zničených sazenic. – Změna stavu výrobků určených k likvidaci ve vnitr.ceně: 583/123 Náklady vynaložené na vypěstování sazenic zůstávají daňově účinné, DPH, která byla uplatněna na vstupu se nijak nekoriguje, snížení hodnoty výrobků je daňově účinné bez odvodu DPH na výstupu. Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 05/2020.