Source: https://www.haufe.de/personal/haufe-personal-office-platin/bfh-urteil-vom-23012003-iv-r-7100_idesk_PI42323_HI929036.html
Timestamp: 2020-07-07 20:17:49
Document Index: 391785383

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 68', '§ 4', '§ 4', '§ 68', '§ 68', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 19', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4']

BFH Urteil vom 23.01.2003 - IV R 71/00 | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 23.01.2003 - IV R 71/00
Im Souterrain gelegene Arztpraxis als „häusliches Arbeitszimmer“; Mittelpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung; Anpassung des Revisionsantrags nach Änderung des angefochtenen Verwaltungsakts
EStG § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b; FGO § 68 S. 1; 2. FGOÄndG
Schleswig-Holsteinisches FG (Urteil vom 27.09.2000; Aktenzeichen I 45/2000; EFG 2001, 271)
Die Kläger machten in ihrer Einkommensteuer-Erklärung für 1997 Betriebsausgaben der Klägerin für ein häusliches Arbeitszimmer in Höhe von 8 679,73 DM (1 943,75 DM Absetzung für Abnutzung ―AfA―, 6 735,98 DM sonstige Kosten) geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) wich von dieser Erklärung ab und berücksichtigte Betriebsausgaben für das häusliche Arbeitszimmer lediglich in Höhe von 2 400 DM, da er entgegen der Auffassung der Kläger die Meinung vertrat, das häusliche Arbeitszimmer bilde nicht den Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit der Klägerin.
Ein unbegrenzter Abzug der geltend gemachten Betriebsausgaben sei auch deshalb zuzulassen, weil das Arbeitszimmer Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG sei. Die ärztlichen Gutachten seien in dem Arbeitszimmer erstellt worden. Zwar habe sie, die Klägerin, während der Patientenbesuche Notizen gemacht; den Befund und die Einordnung in die verschiedenen Pflegebedürftigkeitsstufen der Antragsteller habe sie aber letztlich im Arbeitszimmer getroffen. Dies habe sie nur aufgrund ihrer beruflichen Qualifikation als Ärztin vornehmen können. Die Vielzahl der Patientenbesuche und die dadurch bedingte Abwesenheit von dem Arbeitszimmer würden nicht im Widerspruch zu dem "Mittelpunktsbegriff" des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG stehen, denn es komme nicht allein auf die Intensität und Dauer der täglichen Arbeitsleistung an einem bestimmten Ort an (Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs ―BFH― vom 2. Februar 1994 VI R 109/89, BFHE 173, 179, BStBl II 1994, 422).
Dies entspricht der im Schrifttum unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 7. Dezember 1999 VIII R 26/94 (BFHE 191, 1, BStBl II 2000, 300) vertretenen Ansicht, der Kläger müsse der neuen Prozesslage ―obwohl der Änderungsbescheid ohne sein Zutun, kraft Gesetzes, Gegenstand des Verfahrens wurde― durch eine Änderung seines Klage- bzw. Revisionsantrags Rechnung tragen (s. Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl. 2002, § 68 Rz. 2 und 48). Nach Auffassung des Senats ist ein solcher Anpassungsantrag aber jedenfalls für den Fall entbehrlich, dass der Änderungsbescheid keinen Einfluss auf die Streitpunkte des Verfahrens hat und die Anpassung im Interesse des Klägers liegt. Die automatische Ersetzung des Änderungsbescheids durch § 68 FGO n.F. sollte den Interessen der Beteiligten an einem einfachen Verfahren gerecht werden (BTDrucks 14/4061 S. 8). Diesem Regelungszweck würde es in den o.g. Fällen zuwiderlaufen, wenn trotz der Auswechslung des Verfahrensgegenstands von Gesetzes wegen aus prozessualen Gründen ein Antragserfordernis aufgestellt würde und damit der Vereinfachungszweck der Ersetzungsregelung weitgehend gewissermaßen wieder aufgehoben würde. Der Senat ist daher der Auffassung, dass der ursprüngliche Revisionsantrag in Fällen wie dem vorliegenden schon von Gerichts wegen an die veränderte Prozesslage anzupassen ist.
aa) Der Begriff "Mittelpunkt der gesamten … Betätigung" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Aus den Gesetzesmaterialien (BTDrucks 13/1686 S. 16) lässt sich aber erkennen, dass mit dem Mittelpunktsbegriff i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG eine Neuregelung geschaffen werden sollte, bei deren Auslegung der Gesetzgeber sich nicht an einer anderen gesetzlichen Bestimmung hat orientieren wollen.
bb) Das häusliche Arbeitszimmer eines Steuerpflichtigen, der lediglich eine einzige berufliche Tätigkeit ―teilweise zu Hause und teilweise auswärts― ausübt, ist Mittelpunkt seiner gesamten Betätigung, wenn er dort diejenigen Handlungen vornimmt und Leistungen erbringt, die für den konkret ausgeübten Beruf wesentlich und prägend sind. Der Mittelpunkt i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG bestimmt sich also nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung eines Steuerpflichtigen. Wo dieser Schwerpunkt liegt, ist im Wege einer Wertung der Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen festzustellen. Im Rahmen dieser Wertung kommt dem zeitlichen (quantitativen) Umfang der Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers lediglich eine indizielle Bedeutung zu. Deswegen schließt das zeitliche Überwiegen der außerhäuslichen Tätigkeit einen unbeschränkten Abzug der Aufwendungen nicht von vornherein aus (so auch BFH-Urteil vom 13. November 2002 VI R 28/02, zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehen).
(1) In Abgrenzung zur rein quantitativen Auslegung des Begriffs "Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung" (vgl. aber Homburg, Betriebs-Berater ―BB―, 1995, 2453) ergibt sich im Umkehrschluss aus der 50 v.H.-Regelung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 2 EStG, dass der Mittelpunktsbegriff nicht nur quantitativ verstanden werden darf (so auch BFH-Urteil vom 13. November 2002 VI R 28/02; Urteil des FG Nürnberg vom 2. September 1999 VI 241/98, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst ―DStRE― 2001, 683, und die herrschende Ansicht im Schrifttum; vgl. etwa Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 21. Aufl., § 19 Rz. 60, Stichwort "Arbeitszimmer"; Söhn in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 4 Rdnr. Lb 187).
Die Systematik der Vorschrift bestätigt dies. Ginge man (mit Teilen des Schrifttums und der finanzgerichtlichen Rechtsprechung, vgl. Broudré in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 4 EStG Anm. 1565; Meurer in Lademann, Einkommensteuergesetz, § 4 Anm. 723; Söhn, a.a.O., § 4 Rdnr. Lb 207; ferner Urteile des FG München vom 8. November 2000 1 K 1066/98, EFG 2001, 268; 1 K 3227/99, EFG 2001, 270, und vom 26. April 2001 13 K 3200/99, EFG 2001, 1114; Urteil des FG Baden-Württemberg vom 26. Januar 1999 1 K 169/97, EFG 1999, 329, rkr.; Urteil des FG Düsseldorf vom 19. Oktober 2000 15 K 7678/98 E, EFG 2001, 814) davon aus, dass ein Arbeitszimmer nur dann "Mittelpunkt" i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG sein könne, wenn der Steuerpflichtige dort überwiegend tätig ist ―also mindestens 50 v.H. seiner gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit verrichtet―, käme der Regelung in Satz 3, 2. Halbsatz in Bezug auf die 2. Alternative des Satzes 2 keine Bedeutung zu: Ein Steuerpflichtiger, dem kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht und der damit unter die Voraussetzung der 2. Alternative des Satzes 2 fällt, könnte Aufwendungen nur dann nach Satz 3, 2. Halbsatz unbeschränkt abziehen, wenn er zusätzlich die Voraussetzung der 1. Alternative des Satzes 2 einer Nutzung zu mehr als 50 v.H. erfüllte. Dies würde im Ergebnis zu einer ―vom Gesetz nicht gewollten― Koppelung der beiden in Satz 2 genannten selbständigen Tatbestandsalternativen führen. Folglich ist der zeitliche Umfang der Nutzung im Fall des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 2, Alternative 2 EStG kein abschließendes Abgrenzungskriterium für die Frage nach dem Mittelpunkt der gesamten Betätigung (so auch BFH-Urteil vom 13. November 2002 VI R 28/02, m.w.N.).
Vielmehr kommt dem zeitlichen Umfang der Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers durch den Steuerpflichtigen lediglich eine indizielle Bedeutung zu. Dabei kann eine zeitlich umfangreiche Nutzung als Indiz dafür gewertet werden, dass das Arbeitszimmer "Mittelpunkt der gesamten … Betätigung" des Steuerpflichtigen ist, während eine nur geringfügige Nutzung eher gegen eine solche Annahme spricht.
(3) Für eine tätigkeitsbezogene (qualitative) Auslegung des Mittelpunktsbegriffs sprechen schließlich der Gesetzeswortlaut und die Gesetzesbegründung. Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3, 2. Halbsatz EStG kommt es nämlich auf den "Mittelpunkt der gesamten … Betätigung" an. In den Gesetzesmaterialien (BTDrucks 13/1686 S. 16) werden beispielhaft kleine Steuerberatungs- oder Rechtsanwaltspraxen in der eigenen Wohnung, Hausgewerbetreibende und selbständige Schriftsteller aufgeführt, bei denen das häusliche Arbeitszimmer regelmäßig den Mittelpunkt bildet. Gerade bei diesen Berufsbildern befindet sich regelmäßig der inhaltliche Schwerpunkt der Betätigung im häuslichen Arbeitszimmer (vgl. Urteil des FG Köln vom 11. November 1998 10 K 3377/98, EFG 1999, 223, rkr.), es sei denn, die betreffenden Räumlichkeiten gehören wegen ihrer besonderen Herrichtung und Öffnung für einen intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr gar nicht (mehr) zur häuslichen Sphäre und unterliegen schon deshalb nicht den Abzugsbeschränkungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG (s. oben Nr. 1 b, insbesondere cc). Aus diesem Grund folgt der Senat auch nicht der im Schrifttum auch vertretenen Auffassung, der Mittelpunkt bestimme sich nach der Höhe der im häuslichen Arbeitszimmer erzielten Umsätze oder der dort erzielten Einkünfte (so aber Niermann, Der Betrieb ―DB―, 1995, 2084; Mainzer/Strohner, Finanz-Rundschau ―FR―, 1996, 91).
BFH/NV 2003, 859
BFHE 2003, 269
DStR 2003, 929
HFR 2003, 677
FR 2003, 617
NJW 2003, 2560
SteuerBriefe 2003, 839
GStB 2003, 29
StSem 2004, 0
b&b 2003, 243