Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=120829
Timestamp: 2020-04-01 06:02:19
Document Index: 12947749

Matched Legal Cases: ['§295', '§295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 304', '§ 295', '§ 207', '§ 323', '§ 295', '§ 304', '§ 323', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 304', '§ 295', '§ 209', '§ 295', '§ 209', '§ 209', '§ 295', '§ 304', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 188', '§ 295', '§ 304', '§ 209', '§ 295', '§ 295', '§ 101', '§ 252']

Zurückweisung eines Antrages nach §295 Abs.4 BAO wegen Verspätung - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 06.09.2018, RV/2100723/2018
Zurückweisung eines Antrages nach §295 Abs.4 BAO wegen Verspätung
Revision eingebracht. Beim VwGH anhängig zur Zahl Ra 2018/15/0121. Beschluss des VwGH vom 3.9.2019: Antrag an den VfGH, den letzten Satz des § 295 Abs. 4 BAO, BGBl. Nr. 194/1961 idF BGBl. I Nr. 76/2011, als verfassungswidrig aufzuheben. Mit Erkenntnis des VfGH v. 4.12.2019, G 159/2019, G 226/2019, G 248/2019 als verfassungswidrig aufgehoben.
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R in der Beschwerdesache der Bf., vertreten durch Rabel & Partner GmbH, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, Hallerschloßstraße 1, 8010 Graz, über die Beschwerde vom 26.03.2018 gegen den Bescheid der belangten Behörde Finanzamt Graz-Stadt vom 02.03.2018 betreffend Zurückweisung eines Antrages gemäß § 295 Abs. 4 BAO auf Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2005 vom 17.10.2011 zu Recht erkannt:
Strittig ist, ob ein Antrag der Beschwerdeführerin (Bf.) auf Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2005 gemäß § 295 Abs. 4 BAO fristgerecht eingebracht wurde oder nicht.
Die Bf. war im Jahr 2005 als atypisch stille Gesellschafterin an der Mitunternehmerschaft „H-AG-Stille“ (in der Folge „H-AG & Stille“) beteiligt.
Im die „H-AG & Stille“ betreffenden – (zunächst) erklärungsgemäß ergangenen - Feststellungsbescheid vom 9.11.2006 wurde der Bf. ein Verlust iHv. € -76.000,-- zugewiesen. Mit („abgeleitetem“) Bescheid vom 14.12.2006 wurde die Einkommensteuer der Bf. für 2005 unter Berücksichtigung dieses Verlustanteiles festgesetzt.
Im Anschluss an eine bei der „H-AG & Stille“ durchgeführte Außenprüfung wurde der Verlustanteil der Bf. für das Jahr 2005 mit als Feststellungsbescheid intendierter Erledigung vom 11.10.2011 auf € -1.661,26 vermindert. Am 17.10.2011 erging an die Bf. ein gemäß § 295 Abs. 1 BAO entsprechend berichtigter Einkommensteuerbescheid 2005.
Mit Eingabe vom 9.12.2014 beantragte die Bf. die Aufhebung des Einkommensteuerbescheides vom 17.10.2011 gemäß § 295 Abs. 4 BAO, da dieser auf einem „Nicht-Bescheid“ basiere.
In der dagegen erhobenen – umfassend begründeten – Beschwerde wird im Wesentlichen (auszugsweise wörtlich wieder gegeben) geltend gemacht wie folgt: „(…) Durch die Novellierung des § 304 BAO mit dem Finanzverwaltungsgerichtbarkeitsgesetz 2012 (FVwGG 2012) wurde die Antragsfrist gemäß § 295 Abs 4 BAO dahingehend verkürzt, dass ein Antrag fristgerecht nur bis zum Eintritt der Bemessungsverjährung nach § 207 BAO gestellt werden kann. Diese Änderung trat gemäß § 323 Abs. 37 BAO mit 1.1.2014 in Kraft.
Interpretiert man die Bestimmungen des § 295 Abs. 4 iVm. § 304 und § 323 Abs. 37 BAO wörtlich, kommt man daher zum Ergebnis, dass der Antrag gemäß § 295 Abs. 4 BAO auf Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 2005 vom 17.10.2011 unserer Mandantin nur dann fristgerecht gestellt worden wäre, wenn dies bis zum 31.12.2012 (Eintritt der Verjährung betreffend die Einkommensteuer 2005) erfolgt wäre. Zu diesem Zeitpunkt war ein Antrag nach § 295 Abs. 4 BAO jedoch gar nicht möglich, da eine Zurückweisung der Bescheidbeschwerde aufgrund des Vorliegens eines „Nichtbescheides" erst am 23.4.2014 ergangen ist. Unserer Mandantin kann auch nicht angelastet werden, nicht rechtzeitig das Rechtsmittel der Beschwerde (damals Berufung) gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 erhoben zu haben. Vielmehr konnte unsere Mandantin vor dem Inkrafttreten des FVwGG 2012 darauf vertrauen, dass ein Antrag nach § 295 Abs. 4 BAO bis zum 17.10.2016 fristgerecht gestellt werden konnte. Ab dem 1.1.2014 würde dieses Recht - bei wörtlicher Auslegung des Gesetzes - für unsere Mandantin rückwirkend versagt werden. Genau diese wörtliche Gesetzesauslegung und die sich daraus ergebenen Rechtsfolgen wendet die Behörde durch den beschwerdegegenständlichen Zurückweisungsbescheid an. (…)
Insofern ist dieses VwGH-Erkenntnis nicht auf den gegenständlichen Fall übertragbar, da der Einkommensteuerbescheid 2011 unserer Mandantin am 17.10.2011 erlassen wurde. Zu diesem Zeitpunkt war die Bestimmung des § 295 Abs. 4 BAO in Kraft und hatte ausdrücklich zum Ziel, Beschwerdeverfahren auf Einkommensteuerebene zu vermeiden. Der VwGH stellte bei seiner Begründung in den Vordergrund, dass sich (aufgrund der im Jahr 2006 herrschenden Rechtslage) der Revisionswerber gegen seine Einkommensteuerbescheide „wehren" hätte müssen, in dem er dagegen Beschwerde erhoben hätte und den Nichtbescheidcharakter der Grundlagenbescheide vorgebracht hätte. Durch die Einführung des § 295 Abs. 4 BAO wurde jedoch eine Bestimmung eingeführt, die im Sinne einer lex specialis den Rechtschutz des Steuerpflichtigen für solche Fälle wahren sollte und deren Zweck es ua. ist, Beschwerdeverfahren gegen von Nichtbescheiden abgeleiteten Einkommensteuerbescheide zu vermeiden…“
In ihren Überlegungen zur systematischen Interpretation des § 295 Abs. 4 BAO als Rechtsschutzbestimmung führt die Bf. ua. aus: „Damit hängt aber für den Fall, dass sich im Laufe des gegen die als Grundlagenbescheid gedachte Erledigung geführten Rechtsmittelverfahrens deren „Nichtbescheidcharakter” herausstellt, das Ergebnis im Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerverfahren letztlich von Zufälligkeiten ab. Wartet das Finanzamt nämlich iSd. § 295 Abs. 1 letzter Satz BAO mit der Erlassung des Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheids bis zur Beendigung des Beschwerdeverfahrens gegen den Grundlagenbescheid ab, so ist ausgeschlossen, dass der Abgabenpflichtige mit einem von einem rechtlichen Nichts abgeleiteten rechtswidrigen Abgabenbescheid belastet wird. Erlässt es hingegen sofort einen Änderungsbescheid, kann (ohne Antragsmöglichkeit nach § 295 Abs. 4 BAO) der Fall eintreten, dass aufgrund von langen Verfahrensdauern ein von einem „rechtlichen Nichts" und somit rechtswidrig „abgeleiteter” Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid aufgrund des Eintritts der Verjährung nicht mehr aus dem Rechtsbestand beseitigt werden kann.
Das Finanzamt wies die Beschwerde mit Beschwerdevorentscheidung vom 14.6.2018 als unbegründet ab.
Der maßgebliche Sachverhalt ergibt sich aus den vom Finanzamt vorgelegten Aktenteilen sowie aus der Beschwerdeschrift vom 26.3.2018:
Im Anschluss an eine Außenprüfung wurde der Verlustanteil der Bf. für das Jahr 2005 mit als Feststellungsbescheid intendierter Erledigung vom 11.10.2011 vermindert. Am 17.10.2011 erging an die Bf. ein gemäß § 295 Abs. 1 BAO berichtigter Einkommensteuerbescheid 2005.
Mit Eingabe vom 9.12.2014 beantragte die Bf. die Aufhebung des Einkommensteuerbescheides vom 17.10.2011 gemäß § 295 Abs. 4 BAO. Diesen Antrag wies das Finanzamt mit dem beschwerdegegenständlichen Bescheid vom 2.3.2018 zurück.
Daraus ergibt sich, dass im Beschwerdefall die Verjährungsfrist der Einkommensteuer 2005 mit 31.12.2005 zu laufen begann. Während der laufenden fünfjährigen Verjährungsfrist wurde die Bf. mit Bescheid vom 14.12.2006 zur Einkommensteuer 2005 veranlagt. Dadurch verlängerte sich die Verjährungsfrist zunächst um ein Jahr bis zum 31.12.2011. Am 17.10.2011 (somit im „Verlängerungsjahr“) erging gemäß § 295 Abs. 1 BAO ein berichtigter Einkommensteuerbescheid. Dagegen wurde weder Berufung erhoben, noch sind seitens des Finanzamtes weitere nach außen erkennbare (verjährungsverlängernde) Amtshandlungen gesetzt worden. Die Verjährung ist in Bezug auf die Einkommensteuer 2005 sohin am 31.12.2012 eingetreten.
Der am 11.12.2014 eingebrachte Antrag gemäß § 295 Abs. 4 BAO wurde damit – nach dem diesbezüglich klaren Gesetzeswortlaut - unzweifelhaft erst nach Eintritt der Verjährung eingebracht.
Sowohl in der Beschwerde als auch in der Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes wird (ua.) auf das Erkenntnis des VwGH vom 21.12.2016, Ro 2015/13/0005, verwiesen. Darin stellt der VwGH zunächst klar: „Wortlaut und Sinnzusammenhang lassen keinen Zweifel daran, dass sich der Verweis auf die in § 304 BAO getroffenen Regelungen für Wiederaufnahmen "nach Eintritt der Verjährung" auf die Frist für Wiederaufnahmen im Verfahren zur Festsetzung (im vorliegenden Fall) der Einkommensteuer bezieht. Dies ergibt sich auch aus den Erläuterungen der Regierungsvorlage zum Abgabenänderungsgesetz 2011, BGBl. I Nr. 76/2011, mit dem § 295 Abs. 4 BAO eingeführt wurde, soweit dort als eines der mit der Änderung verfolgten Ziele die Vermeidung aufwändiger Wiederaufnahmsverfahren in Einkommen- oder Körperschaftsteuerverfahren genannt ist (1212 BlgNR 24. GP 30).“
Wenn daher die Bf. zu der Auffassung gelangt, die sich aus den Bestimmungen nach § 209a Abs. 2 und 4 BAO ergebende Nichtverjährbarkeit (zugunsten des Abgabepflichtigen) führe zu einer „unbefristeten Antragsoption nach § 295 Abs. 4 BAO“ (s. S. 8 erster Absatz der Beschwerde), so erweist sich diese Auffassung in Anbetracht der vorzitierten Judikatur jedenfalls als unzutreffend.
Unter Hinweis auf den Grundsatz von Treu und Glauben bringt die Bf. des Weiteren vor, das Rechtsmittel gegen den Nichtbescheid sei als ein Rechtsmittel gegen den vom Nichtbescheid abgeleiteten Abgabenbescheid zu verstehen. Auch diese Argumentation geht ins Leere: Der VwGH hat im zitierten Erkenntnis Ro 2015/13/0005 ausgesprochen, dass auf eben diesen Einwand mangels Verfahrensgegenständlichkeit der Bescheide, mit denen das Rechtsmittel gegen die Nichtbescheide zurückgewiesen wurde, nicht einzugehen ist.
Wenn die Bf. geltend macht, die Verjährungssperre nach § 209a Abs. 2 und 4 BAO schütze sie vor einer Verjährung zu ihren Lasten, so ist zu entgegnen, dass § 209a BAO zwar Abgabenfestsetzungen nach Eintritt der Verjährung erlaubt, jedoch keine Durchbrechungen der Rechtskraft regelt. Wann diese auch nach Eintritt der Verjährung in Betracht kommt, regelt § 295 Abs. 4 iVm. § 304 BAO (s. abermals VwGH vom 21.12.2016, Ro 2015/13/0005).
Die Bf. vermeint, das bereits mehrfach angesprochene VwGH-Erkenntnis vom 21.12.2016, Ro 2015/13/0005, führe zu einer Rechtsschutzlücke contra legem und widerspreche den verfassungsgesetzlichen Grundrechten. Überdies sei dieses Erkenntnis auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar, da sich die zugrunde liegenden Sachverhalte wesentlich voneinander unterscheiden würden. Im VwGH-Fall habe die Bestimmung des § 295 Abs. 4 BAO noch nicht existiert, weshalb der Gerichtshof auch festgestellt habe, dass der do. Revisionswerber Beschwerde gegen den abgeleiteten Bescheid erheben hätte können. Diese Vorgehensweise sei damals (vor Einführung des § 295 Abs. 4 BAO) auch üblich gewesen. Ziel der Einführung des Antragsrechtes nach § 295 Abs. 4 BAO sei gerade die Vermeidung von Beschwerdeverfahren auf Einkommensteuerebene gewesen.
Dass das Erkenntnis Ro 2015/13/0005 auf den Beschwerdefall nicht übertragbar sein soll, vermag das BFG nicht zu teilen. Denn der VwGH begründet seine Entscheidung nicht allein damit, dass es dem Pflichtigen – wie damals üblich – freigestanden wäre, die abgeleiteten Bescheide mangels Bescheidqualität der Erledigungen, auf die sich gründeten, zu bekämpfen. Der Bf. ist zwar zuzugestehen, dass sich der Rechtsbehelf des § 295 Abs. 4 BAO in bestimmten Fällen tatsächlich als unzulänglich, weil dem Bf. (unverschuldetermaßen) nicht mehr offen stehend, erweisen kann. Genau das bringt der VwGH in seiner Entscheidung zum Ausdruck, wenn er ausführt, es sei „nicht denkunmöglich, dass die Frist für den Aufhebungsantrag schon vor der als Voraussetzung für den Antrag formulierten Zurückweisung des gegen den vermeintlichen Grundlagenbescheid gerichteten Rechtsmittels abläuft.“ Damit ist jedoch klargestellt, dass es keinen Unterschied macht, ob die Bestimmung des § 295 Abs. 4 BAO zum Zeitpunkt der Erlassung der von einem Nichtbescheid abgeleiteten Bescheide bereits in Kraft stand oder nicht. Bei im Raum stehendem Nichtbescheidcharakter der Feststellung gemäß § 188 BAO wird somit – nach wie vor - nur über die begleitende Nutzung des Rechtsschutzwegs gegen die abgeleiteten Bescheide ein Verjährungsrisiko vermieden. Erhebt der Abgabenpflichtige gegen die Einkommensteuerbescheide keine Rechtsmittel, setzt er sich für den Fall einer späteren Zurückweisung der Rechtsmittel gegen die als Grundlagenbescheide herangezogenen Erledigungen dem Erfordernis einer Rechtskraftdurchbrechung aus, denn das in § 295 Abs. 4 BAO vorgesehene vereinfachte Verfahren zur Aufhebung von einem Nichtbescheid abgeleiteter Bescheide ist durch den Verweis auf § 304 lediglich eine zeitlich begrenzte alternative Möglichkeit zur Geltendmachung der fehlenden Bescheidqualität des Grundlagenbescheides (s. zB Ellinger/Sutter/Urtz, BAO 2, Stand 15.4.2018, § 209a Anmerkung 21a). Wenngleich damit – neben der primär angestrebten Vermeidung aufwendiger und für den Abgabepflichtigen mitunter riskanter Wiederaufnahmeverfahren - der zweite vom Gesetzgeber verfolgte Zweck der Regelung des § 295 Abs. 4 BAO (nämlich die Vermeidung vorsorglich erhobener Rechtsmittel) tatsächlich nur in eingeschränktem Maße umgesetzt worden sein mag, ändert dies nichts an der Tatsache, dass das Antragsrecht nach § 295 Abs. 4 BAO einer klar umschriebenen zeitlichen Begrenzung unterliegt.
Abschließend sei noch auf Folgendes verwiesen:
Die Beschwerde spricht – gestützt auf einen Artikel von Beiser – von „Fehlleistungen der Behörde“, welche nicht zulasten der Bf. gehen könnten. In Bezug auf die „Fehlleistung“ der Erlassung eines Nichtbescheides, bleibt allerdings unklar, aus welchen Gründen diese für die Bf. nicht erkennbar gewesen sein sollte. Gerade die Zustellung von Feststellungsbescheiden an aus mehreren Personen bestehenden bzw. an nicht mehr existente Personengemeinschaften unterliegt – wie auf Grund der umfangreich vorhandenen einschlägigen Judikatur hinlänglich bekannt – in mehrfacher Hinsicht (zB in Bezug auf die korrekte Bescheidadressierung, die Zustellung an einen berechtigten Bevollmächtigten oder das Erfordernis eines Hinweises nach § 101 Abs. 3 BAO) einer besonderen Fehleranfälligkeit. Das Vorliegen der (Nicht-)Bescheidqualität von Feststellungsbescheiden ist somit für die an einer Mitunternehmerschaft beteiligten Personen wohl zumindest in demselben Maße erkennbar wie für die Behörde. Wenn zudem eine „unrichtige Rechtsmittelbelehrung“ moniert wird, so ist klarzustellen, dass die Rechtsmittelbelehrung der abgeleiteten Bescheide - zusätzlich zur ansonsten üblichen Belehrung über Frist und erforderlichen Inhalt des Rechtsmittels – den Wortlaut des § 252 BAO wiedergibt. Dieser Bestimmung zufolge können Einwendungen gegen im Grundlagenbescheid getroffene (inhaltliche) Feststellungen nur im Verfahren betreffend den Grundlagenbescheid vorgebracht und berücksichtigt werden. Einwendungen bzw. Bedenken gegen die formale Bescheidqualität des Grundlagenbescheides sind hingegen davon – klar erkennbar - nicht umfasst. Der Vorwurf einer "behördlichen Fehlleistung" in Form einer unrichtigen Rechtsmittelbelehrung ist somit absolut unzutreffend.
ECLI:AT:BFG:2018:RV.2100723.2018
Findok-Nr: 120829.1, aufgenommen am: 18.10.2018 12:00:17, zuletzt geändert am: 03.02.2020, Dokument-ID: ce225fb9-3733-45dd-8ede-67723f35d76e, Segment-ID: fad52765-55f5-4137-b98e-2340027fd008