Source: http://www.federcasa.it/circolari/2004/12/131.htm
Timestamp: 2013-05-23 21:10:06+00:00
Document Index: 50722031

Matched Legal Cases: ['art. 10', 'art. 65', 'art. 10', 'art. 19', 'art. 2', 'art. 10', 'art. 2', 'art. 50', 'art. 2', 'art. 15']

Circolare n. 131/2004
In prossimit� delle festivit� natalizie (anche se il problema ricorre per tutto il periodo dell�anno) � consuetudine porsi delle domande in merito al corretto trattamento contabile e fiscale dei beni che vengono omaggiati ai propri dipendenti e/o alla propria clientela. La problematica va esaminata, dal punto di vista fiscale, sia sotto il profilo dell�imposizione diretta che sotto il profilo IVA. La disciplina applicabile presenta delle differenze in relazione a due elementi considerabili:
� il soggetto a cui sono destinati gli omaggi: o dipendenti o soggetti terzi (clienti, fornitori, ecc.)
� la tipologia di beni omaggiati:
o beni prodotti o commercializzati dalla stessa impresa o beni acquistati appositamente al fine della donazione
1. OMAGGI A TERZI 1.1 Beni la cui produzione e/o commercio rientra nell�attivit� propria dell�impresa
Dal punto di vista delle imposte sui redditi (e dell�IRAP) l�acquisto di beni rientranti nell�attivit� propria dell�impresa e destinati ad essere omaggiati (ad esempio un soggetto che commercializza vino e regala bottiglie di vino ai propri clienti) segue regole diverse in relazione al valore unitario del bene:
� beni di valore unitario inferiore o uguale a � 25,82
� beni di valore unitario superiore a � 25,82
Nel primo caso l�acquisto del bene � integralmente deducibile, mentre nel secondo caso � prevista la deducibilit� per 1/3 da ripartire in cinque anni.
1.1.2. Imposta sul valore aggiunto
Ai fini dell�IVA l�acquisto di beni la cui produzione o il cui commercio rientra nell'attivit� propria dell'impresa e che vengono ceduti gratuitamente d� sempre origine alla detraibilit� dell�imposta in quanto l�impresa non conosce al momento dell�acquisto la destinazione futura del bene (in altre parole quando l�impresa acquista o produce beni che normalmente vende potrebbe non sapere quali di questi beni verranno destinati ad omaggio). Conseguenza della detraibilit� operata all�atto dell�acquisto � che le cessioni gratuite dei beni ceduti a terzi sono considerate operazioni imponibili ai fini IVA: la base imponibile sar� pari al valore normale, ossia il valore a cui mediamente l�azienda cede quel determinato bene, e dovr� essere applicata l�imposta come se si trattasse di una cessione ordinaria nei confronti di un cliente.
E� prevista la facolt� per l�impresa che assoggetta ad IVA la cessione gratuita del bene di non esercitare la rivalsa e cio� di non richiedere al soggetto che riceve l�omaggio il pagamento dell�IVA esposta in fattura (� il caso che pi� frequentemente si verifica nella pratica). Analizziamo, quindi, le scritture contabili del soggetto cedente nei casi in cui venga o meno esercitata tale facolt�:
v SENZA RIVALSA DELL�IVA
La rivalsa dell�IVA nei confronti del cliente non � obbligatoria: pertanto se, come usualmente accade, non viene chiesto al destinatario dell�omaggio il pagamento dell�imposta, occorrer� emettere fattura nella quale sar� indicato che non si intende esercitare la rivalsa dell�IVA.
Il cedente dovr� perci� rilevare l�omaggio offerto al terzo:
CREDITI VS/CLIENTI a diversi 120
RICAVI PER OMAGGI 100
E successivamente occorrer� rilevare lo storno totale del credito, rammentando che lo storno non riguarda l�IVA a debito; l�imposta per la quale si � scelto di non esercitare l�addebito al terzo dovr� essere rilevata come onere indeducibile per l�azienda:
diversi a CREDITI VS/CLIENTI 120
COSTO INDEDUCIBILE 20
Si ricorda che qualora i beni, alla cui produzione e scambio � diretta l�attivit� d�impresa, siano stati omaggiati ad enti pubblici (Stato, Regioni, Comuni e Province), associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalit� di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica (es. Associazione Italiana per la ricerca sul cancro, Caritas Internazionale, FAO, Croce Rossa, AIDO ecc.) e alle ONLUS, sono esenti da imposta. Occorrer� pertanto emettere normale fattura in duplice esemplare, specificando la natura gratuita della cessione ed indicando il titolo dell'esenzione (art. 10, punto 12, DPR n. 633/72). Il cessionario dovr� invece rilevare l�omaggio ricevuto:
OMAGGI (iva indetraibile) a DEBITI V/FORNITORI 120
E successivamente occorrer� rilevare lo storno totale del debito, evidenziando una sopravvenienza attiva che rende neutrale l�impatto reddituale dell�omaggio:
DEBITI V/FORNITORI a OMAGGI 120
In caso di assenza di rivalsa dell�imposta, in alternativa alla fattura sar� possibile adottare una delle seguenti procedure: �
AUTOFATTURA in unico esemplare per ciascuna cessione (oppure in alternativa un'unica autofattura globale mensile per tutte le cessioni gratuite effettuate nel mese con l'indicazione del valore normale dei beni ceduti, dell'aliquota � o delle aliquote � applicabile e della relativa imposta, oltre all�annotazione sulla stessa che si tratta di �autofattura per omaggi�). Questa autofattura dovr� essere numerata secondo la numerazione propria delle fatture di vendita ed essere annotata nel registro delle fatture emesse; il relativo ammontare imponibile andr� a confluire nel volume d'affari Iva.
annotazione su un apposito REGISTRO DEGLI OMAGGI dell'ammontare globale del valore normale delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno e della relativa imposta distinta per aliquota. Anche in questo caso l'imposta dovr� confluire normalmente nelle liquidazioni periodiche. Il cessionario (destinatario dell�omaggio), in entrambi i casi, non avendo ricevuto alcuna fattura, non dovr� procedere ad alcuna registrazione contabile.
v CON RIVALSA DELL�IVA
Per tali cessioni dovr� necessariamente essere emessa regolare fattura, che il cedente registrer� in contabilit� come un�ordinaria cessione di beni:
Se per tale cessione viene operata la rivalsa dell�imposta (ovviamente si chiede al destinatario dell�omaggio il pagamento dell�IVA sul bene) occorrer� stornare il credito relativo all�omaggio ceduto poi rilevare l�incasso dell�IVA:
Il destinatario dell�omaggio registrer� la fattura come un�ordinaria fattura di acquisto:
diversi a DEBITI VS/FORNITORI 120
OMAGGI 100
IVA DETRAIBILE 20
Il cliente destinatario dell�omaggio potr� quindi detrarre l�IVA corrisposta (salvo ovviamente che non si tratti di imposta oggettivamente indetraibile per la particolare tipologia del bene omaggiato). Successivamente provveder� a stornare il debito verso il fornitore, rilevando il pagamento dell�IVA e per la differenza una sopravvenienza attiva:
DEBITI VS/FORNITORI a diversi 120
1.2 Beni la cui produzione e/o commercio NON rientra nell�attivit� propria dell�impresa
1.2.1 Imposte dirette
Dal punto di vista delle imposte sui redditi (e dell�IRAP) l�acquisto di beni non rientranti nell�attivit� propria dell�impresa e destinati ad essere omaggiati (ad esempio un soggetto che commercializza vino e regala portachiavi ai propri clienti) segue regole diverse in relazione al valore unitario del bene:
1.2.2. Imposta sul valore aggiunto
Ai fini dell�IVA l�acquisto di beni la cui produzione o il cui commercio non rientra nell'attivit� propria dell'impresa e che vengono ceduti gratuitamente d� origine alla detraibilit� o meno in funzione del costo unitario sostenuto per il bene medesimo: � beni di costo unitario inferiore o uguale a � 25,82: l�IVA assolta all�acquisto � pienamente detraibile (salvo ovviamente che non si tratti di un bene la cui detraibilit� dell�IVA risulti oggettivamente non ammessa)
� beni di costo unitario superiore a � 25,82: l�IVA assolta con riferimento a tale bene � interamente indetraibile
Le scritture contabili relative all�acquisto del bene da omaggiare saranno perci� le seguenti:
se il bene ha valore inferiore o pari a � 25,82 diversi a DEBITI VS/FORNITORI 12
OMAGGI (100% deducibile) 10
IVA A CREDITO (detraibile) 2
se il bene ha valore superiore a � 25,82
diversi a DEBITI VS/FORNITORI 60
SPESE DI RAPPRESENTANZA (deducibile 1/3 in 5 anni) 50
IVA INDETRAIBILE 10
E� importante ricordare che il computo del limite di � 25,82 deve essere fatto con riferimento all�entit� che rappresenta l�omaggio, e non al singolo bene che costituisce un omaggio �composito� (caso tipico � il �cesto natalizio�); pertanto rientrer� nella seconda categoria (ossia quella che prevede l�indetraibilit� dell�IVA pagata all�atto dell�acquisto) l�acquisto di un cesto natalizio di valore complessivo superiore a � 25,82 anche se i singoli beni che lo compongono presentano un costo unitario inferiore.
Va inoltre ricordato che i regali natalizi consistenti in prodotti alimentari (panettoni, dolci, vini, ecc.) perdono la loro specifica qualificazione e quindi ai fini IVA devono essere trattati allo stesso modo degli omaggi non alimentari (penne, agende, eccetera); ci� sta a significare che, se tali beni sono destinati ad essere omaggiati e se di valore inferiore a � 25,82, � possibile detrarre l�imposta sull�acquisto.
In entrambe le ipotesi di acquisto sopra evidenziate (e quindi a prescindere dalla detraibilit� o meno assolta in sede di acquisto) la cessione gratuita di beni la cui produzione o il cui commercio non rientrano nell�attivit� propria dell�impresa � sempre irrilevante ai fini dell�IVA.
Al riguardo, trattandosi di operazione fuori campo IVA, non esiste alcun obbligo per il cedente di emettere fattura per la cessione gratuita. L�unica accortezza da adottare, valida principalmente al fine di scongiurare la presunzione di cessione onerosa da parte del Fisco, � quella di utilizzare un registro degli omaggi o in alternativa emettere un documento di consegna o trasporto (DDT), senza alcuna indicazione del valore dei beni, in cui indicare le generalit� del destinatario e la causale del trasporto (�cessione gratuita� oppure �omaggio�).
2. OMAGGI A DIPENDENTI 2.1 Beni la cui produzione e/o commercio rientra nell�attivit� propria dell�impresa
2.1.1 Imposte dirette
Dal punto di vista delle imposte sul reddito (e dell�IRAP), il costo di acquisto di tali beni va classificato nella voce �spese per prestazioni di lavoro dipendente� e non nelle spese di rappresentanza; pertanto, tali costi saranno interamente deducibili dall�imponibile al fine delle imposte dirette, mentre saranno indeducibili dalla base imponibile IRAP.
2.1.2. Imposta sul valore aggiunto
Ai fini dell�IVA l�acquisto di beni ceduti gratuitamente ai dipendenti la cui produzione o il cui commercio rientra nell'attivit� propria dell'impresa segue il medesimo trattamento gi� commentato relativamente agli omaggi effettuati nei confronti dei terzi. Quindi l�acquisto dei beni d� sempre origine alla detraibilit� dell�imposta in quanto l�impresa non conosce a tale momento la destinazione futura del bene. Per la successiva cessione del bene, quindi, andr� osservata una procedura analoga per certi versi a quella in precedenza descritta per le cessioni gratuite a favore di terzi: fattura con esercizio o meno della rivalsa, oppure, in alternativa, emissione di autofattura.
2.2 Beni la cui produzione e/o commercio NON rientra nell�attivit� propria dell�impresa
2.2.1 Imposte dirette
2.2.2. Imposta sul valore aggiunto
In caso di cessione gratuita a dipendenti di beni che non rientrano nell�attivit� propria dell�impresa occorre segnalare come vi siano interpretazioni discordanti circa la detraibilit� dell�imposta pagata sull�acquisto di tali beni; la tesi ministeriale � comunque quella dell�indetraibilit� dell�imposta pagata in sede di acquisto. Conseguentemente la cessione di tali beni � irrilevante ai fini IVA per cui non occorre emettere fattura (anche se, per le ragioni gi� richiamate in precedenza, � consigliabile ed opportuno emettere un documento di trasporto con la dicitura �cessione gratuita� ovvero �omaggio�).
3. GLI OMAGGI PER I PROFESSIONISTI Nell�ambito del reddito professionale, il trattamento degli omaggi risulta certamente pi� semplice, in quanto ci si trova sempre e comunque nella categoria di beni che non fanno parte dell�attivit� propria:
dal punto di vista delle imposte sul reddito (e dell�IRAP) la deducibilit� del costo sostenuto all�atto dell�acquisto, indipendentemente dal valore unitario del bene, � integrale fino al limite dell�1% dei compensi di periodo; oltre tale limite l�importo non risulta pi� deducibile
dal punto di vista dell�IVA, vale invece quanto in precedenza affermato per le imprese che omaggiano i propri clienti con beni che non costituiscono oggetto della propria attivit�. TAVOLE RIEPILOGATIVE
BENI CHE RIENTRANO NELL�ATTIVITA� PROPRIA[1] DELL�IMPRESA
Da soggetti Imprenditori a Clienti/Fornitori
Beni di costo unitario inferiore ad Euro 25,82
Beni di costo unitario superiore ad Euro 25,82
Spesa di rappresentanza deducibile per 1/3 in cinque anni.
Da soggetti Imprenditori a Dipendenti
Cessione: soggetta ad Iva con fattura oppure con autofattura.
Da soggetti imprenditori ad enti pubblici, associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalit� di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica, nonch� alle ONLUS
Beni diversi dalle derrate alimentari e dai prodotti farmaceutici
La cessione non costituisce ricavo, il costo concorre alla formazione del limite di cui all�art. 65, comma 2, lettera c-sexies) del Tuir
Acquisto: IVA quando il bene originariamente acquistato viene ceduto in esenzione dall�Iva (ex art. 10, n. 12 � vedere quando illustrato successivamente in merito alla cessione) non � consentita la detrazione dell�Iva assolta sull�acquisto ai sensi dell�art. 19, c.2., dovendosi conseguentemente applicare il pro-rata per rettificare la detrazione operata;
Cessione: se vengono rispettate le formalit� previste dall�art. 2 c.2 del Dpr 441/97 operazione esente da Iva ex art. 10, n.12, Dpr 633/72, altrimenti soggetta ad Iva
BENI E SERVIZI CHE NON RIENTRANO NELL�ATTIVITA� PROPRIA DELL�IMPRESA
Beni di costo unitario superiore Euro 25,82
(C.M. 188/E del 16.07.1998 sez. Iva quesito 2)
Acquisto: IVA indetraibile Cessione: Fuori campo art. 2 c.2 n. 4) Dpr 633/72
Da professionisti a chiunque
Beni di costo unitario inferiore ad Euro 25,82 Spese di rappresentanza deducibili nel limite dell�1% dei compensi percepiti nel periodo d�imposta (art. 50, comma 5, DPR 917/86)
Acquisto: IVA detraibile (vedi nota n. 3)
Cessione: fuori campo IVA art. 2, comma2, n. 4) Dpr 633/72
Beni di costo unitario superiore ad Euro 25,82 Acquisto: IVA indetraibile
ALTRE CESSIONI GRATUITE
Campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati (=deve riportare la dicitura �campione gratuito� stampata in modo indelebile)
Spese commerciali o promozionali interamente deducibili
Beni ceduti, in base a impegni contrattuali, a titolo di sconto o abbuono
Cessione: IVA esclusa dalla base imponibile art. 15, comma 1, n. 2) Dpr 633/72
Venanzio Gizzi [1] Per attivit� propria dell�impresa si intende ogni attivit� compresa nell�ordinario campo di azione dell�impresa, ossia che rientra nell�oggetto proprio ed istituzionale della stessa, e che qualifica ed individua nei confronti dei terzi l�impresa stessa.