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Timestamp: 2020-08-10 11:37:32
Document Index: 91154844

Matched Legal Cases: ['§ 512', 'OGH', 'OGH', '§ 31', '§ 29', '§ 30', '§ 18', '§ 29', '§ 510', '§ 512', 'OGH', 'OGH']

Einkünfte aus einem Fruchtgenuss iSd ABGB sind dem Fruchtgenussberechtigten als eigene Einkünfte zuzurechnen, wenn er auf die Einkünfteerzielung Einfluss nimmt, indem er am Wirtschaftsleben teilnimmt und die Nutzungsmöglichkeiten nach eigenen Intentionen gestaltet (VwGH 4.3.1986, 85/14/0133; VwGH 28.11.2007, 2003/14/0065; VwGH 4.3.1986, 85/14/0133); maßgeblich ist dabei die tatsächliche, nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge (VwGH 15.12.2010, 2008/13/0012). Eine Einflussnahme auf die Einkünfteerzielung ist allerdings noch nicht gegeben, wenn bloß bereits abgeschlossene Mietverträge aufrecht erhalten werden oder Investitionsentscheidungen bloß im Rahmen einer Wohnungseigentümergemeinschaft mitgetroffen werden (VwGH 20.3.2014, 2011/15/0174; VwGH 22.10.2015, 2012/15/0146; VwGH 15.09.2016, Ra 2014/15/0012; VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0052); ist eine Einflussnahmemöglichkeit nicht gegeben, findet keine Zurechnung der Einkünfte an den Fruchtgenussberechtigten statt.
Weitere Voraussetzung für die Zurechnung der Einkünfte ist auch, dass der Fruchtgenussberechtigte die Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Gegenstand des Fruchtgenusses trägt (insbesondere Erhaltungsaufwand, Abgaben und Zinsen); dass die Übernahme der laufenden Kosten in der Fruchtgenussvereinbarung nicht ausdrücklich geregelt ist, ist für sich genommen für die Zurechnung der Einkünfte an den Fruchtgenussberechtigten aber unschädlich, weil sich diese Verpflichtung bereits aus dem dispositiven Zivilrecht ergibt (VwGH 27.6.2013, 2009/15/0219 mit Verweis auf §§ 512 ff ABGB). Dem Fruchtgenussberechtigten darf daher nur der Nettoertrag verbleiben (Einnahmen abzüglich Aufwendungen).
Die Zurechnung der Einkünfte muss nicht mit der Zurechnung der zur Einkunftserzielung eingesetzten Wirtschaftsgüter zusammenfallen (siehe allerdings VwGH 25.2.2015, 2011/13/0003, wonach die Zurechnung von passiven Einkünften, insbesondere auch solchen aus Kapitalvermögen, grundsätzlich an denjenigen erfolgt, der das wirtschaftliche Eigentum an den die Einkünfte generierenden Vermögenswerten hat). Das zivilrechtliche Eigentum an einem Wirtschaftsgut allein sagt noch nichts darüber aus, wem die Einkünfte zuzurechnen sind (VwGH 14.6.1972, 0770/70, betreffend Zimmervermietung durch einen Ehegatten im Gebäude, das im Eigentum des anderen Ehegatten steht). Die AfA kann aber im Allgemeinen nur der wirtschaftliche Eigentümer, somit im Falle eines Fruchtgenusses regelmäßig nur der Fruchtgenussbesteller geltend machen, sofern bei ihm überhaupt eine Einkunftsquelle anzunehmen ist (VwGH 6.11.1991, 91/13/0074; siehe dazu Rz 124).
Randzahl 112: derzeit frei
Wird das zivilrechtliche Eigentum an Einkünfte generierende Wirtschafsgüter (Einkunftsquelle) unter Vorbehalt des Fruchtgenussrechtes übertragen, tritt keine Änderung bei der Zurechnung der erzielten Einkünfte ein; die Einkünfte sind daher grundsätzlich unverändert dem bisherigen Eigentümer und nunmehrigen Fruchtgenussberechtigten zuzurechnen (vgl. VwGH 27.1.2009, 2006/13/0166 mwN). Ist der Fruchtgenussberechtigte nicht zugleich wirtschaftlicher Eigentümer der zur Einkünfteerzielung verwendeten Wirtschaftsgüter, kann er die AfA für diese Wirtschaftsgüter nicht geltend machen (siehe Rz 111). Leistet aber der Fruchtgenussberechtigte dem Fruchtgenussbesteller eine Zahlung für Substanzabgeltung in Höhe der bisher geltend gemachten AfA, ist diese Zahlung beim ihm abzugsfähig, während der Fruchtgenussbesteller eine Einnahme in dieser Höhe erzielt, der die AfA als Ausgabe gegenübersteht. Die Geltendmachung der AfA beim Fruchtgenussbesteller ist allerdings nur möglich, wenn eine ausreichend publizitätswirksam dokumentierte vertragliche Vereinbarung zur Zahlung der Substanzabgeltung abgeschlossen wurde (beispielweise durch Errichtung eines Notariatsaktes; siehe dazu Rz 1132 ff) und die Zahlungen tatsächlich erfolgen. Wurde im Zeitpunkt der Übertragung unter Vorbehalt des Fruchtgenussrechtes eine solche Vereinbarung nicht getroffen, muss diese gesondert erfolgen. Die Geltendmachung der AfA kann dabei nicht rückwirkend erfolgen, sondern frühestens im dem Veranlagungszeitraum, für den erstmalig die Zahlung der Substanzabgeltung vorgenommen wird.
Ein Fruchtgenussrecht kann zivilrechtlich sowohl "der Ausübung nach" als auch "der Substanz nach" - mit obligatorischer oder mit dinglicher Wirkung sowie ganz oder nur zum Teil - an einen Dritten übertragen werden (vgl. VwGH 31.3.2017, Ra 2016/13/0029, mit Verweis auf OGH 21.2.2014, 5 Ob 157/13v sowie OGH 23.11.2010, 1 Ob 185/10b).
Wird das Fruchtgenussrecht "der Substanz nach" übertragen, liegt aus ertragsteuerlicher Sicht eine Veräußerung vor, aus der sich folgende ertragsteuerlichen Auswirkungen ergeben können:
Gehört das Fruchtgenussrecht hingegen zum Privatvermögen des Fruchtgenussberechtigten, unterliegt die Veräußerung grundsätzlich nicht der Einkommensteuer (zu Fruchtgenussrechten an Kapitalvermögen siehe allerdings Rz 6143b). Einkünfte aus Spekulationsgeschäften gemäß § 31 EStG 1988 liegen in der Regel mangels Anschaffung des Vorbehaltsfruchtgenusses, Einkünfte aus Leistungen gemäß § 29 Z 3 EStG 1988 aufgrund der Wirtschaftsgutseigenschaft des Fruchtgenussrechtes nicht vor.
Der entgeltliche Verzicht des Fruchtgenussberechtigten auf das Fruchtgenussrecht (zugunsten des Eigentümers), stellt eine Vermögensumschichtung dar, die als Veräußerung des Fruchtgenussrechtes anzusehen ist, womit sich dieselben ertragsteuerlichen Auswirkungen ergeben (VwGH 31.3.2017, Ra 2016/13/0029 mwN).
Wird allerdings gegen Entgelt auf ein Fruchtgenussrecht verzichtet, das anlässlich der früheren Übertragung eines Wirtschaftsgutes vorbehalten wurde, sind die Übertragung des Wirtschaftsgutes unter Vorbehalt des Fruchtgenussrechtes und der spätere entgeltliche Verzicht auf das Fruchtgenussrecht in wirtschaftlicher Betrachtungsweise als einheitlicher Übertragungsvorgang anzusehen. In der Gesamtschau stellt dieser Vorgang eine Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsgutes dar (siehe dazu auch Rz 6611). Das Entgelt für den Verzicht auf das Fruchtgenussrecht ist somit Veräußerungserlös (bzw. Teil des Veräußerungserlöses) für das übertragene Wirtschaftsgut (siehe VwGH 4.9.2014, 2011/15/0039, zum entgeltlichen Verzicht auf ein Vorbehaltsfruchtgenussrecht an Gesellschaftsanteilen). Die Veräußerung unterliegt in diesen Fällen dann der Steuerpflicht, wenn
dadurch ein Einkünftetatbestand verwirklicht wird (beispielsweise Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen gemäß § 30 EStG 1988 bei Verzicht auf ein Vorbehaltsfruchtgenuss an einem Grundstück), und
das Entgelt für den Verzicht - isoliert oder gemeinsam mit dem Entgelt, das anlässlich der Übertragung des Wirtschaftsgutes entrichtet wurde - mindestens 50% des gemeinen Wertes des (nicht um den Wert des Fruchtgenussrechtes verminderten) übertragenen Wirtschaftsgutes zum Zeitpunkt des Verzichts auf das Fruchtgenussrechtes beträgt.
Wird das Fruchtgenussrecht "der Ausübung nach" entgeltlich an einen Dritten übertragen, stellt dies aus ertragsteuerlicher Sicht eine Nutzungsüberlassung dar. Dies führt - vergleichbar der Untervermietung durch einen Hauptmieter - zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung beim übertragenden Fruchtgenussberechtigten (VwGH 21.12.2010, 2009/15/0046; VwGH 31.3.2017, Ra 2016/13/0029; vgl. Rz 6409).
Wird das Fruchtgenussrecht unentgeltlich eingeräumt (Zuwendungsfruchtgenuss), muss dieser für eine gewisse Dauer bei rechtlich abgesicherter Position bestellt sein, wobei ein Zeitraum von 10 Jahren als ausreichend angesehen werden kann. Die Verbücherung des Fruchtgenussrechtes ist keine Voraussetzung für das Vorliegen einer rechtlich abgesicherten Position. Eine solche ist bereits dann gegeben, wenn ein entsprechender Vertrag über die unentgeltliche Einräumung des Fruchtgenussrechtes abgeschlossen und ausreichend publizitätswirksam dokumentiert wird (beispielweise durch Errichtung eines Notariatsaktes; siehe dazu Rz 1132 ff). Für das Vorliegen einer rechtlich abgesicherten Position ist es weiters notwendig, dass die Rechtsposition des Fruchtgenussberechtigten nicht durch den Fruchtgenussbesteller einseitig verändert oder entzogen werden kann (insbesondere durch Beendigung des Fruchtgenussrechtes). Ein Fruchtgenussvertrag, der vom Fruchtgenussbesteller - wenn auch unter Einhaltung einer Frist - jederzeit gekündigt werden kann, vermittelt daher keine rechtlich abgesicherte Position. Dies gilt ebenso, wenn die Kündigung zwar nicht jederzeit möglich ist, sondern nur bei Eintritt bestimmter Ereignisse (bzw. bei Vorliegen bestimmter Gründe), der Eintritt dieser Ereignisse allerdings jederzeit durch den Fruchtgenussbesteller bewirkt werden kann. Dies ist beispielsweise bei einer Vertragsklausel der Fall, wonach der Fruchtgenussvertrag bereits bei der Aufhebung der Lebensgemeinschaft des Fruchtgenussbestellers mit dem Fruchtgenussberechtigten endet (bzw. beendet werden kann). Ist hingegen die Beendigung nur für den Fall einer Scheidung vorgesehen ("echte" Scheidungsklausel), hat dies keine Auswirkung auf die rechtlich abgesicherte Position des Fruchtgenussberechtigten (BFG 24.05.2017, RV/3101092/2015).
Die Einkünfte aus einem durch letztwillige Verfügung eingeräumten Fruchtgenussrecht sind grundsätzlich dem Fruchtgenussberechtigten zuzurechnen. Ein testamentarischer Fruchtgenussberechtigter einer Liegenschaft ist idR nicht wirtschaftlicher Eigentümer (VwGH 28.11.2002, 2001/13/0257). Hat der Erbe die mit der Fruchtgenusssache verbundenen Aufwendungen zu tragen, sodass dem Fruchtgenussberechtigten die Bruttoerträge verbleiben (Bruttofruchtgenuss), dann sind die Einkünfte nicht ihm, sondern dem Erben zuzurechnen (VwGH 18.12.1964, 0439/64). Die vom Erben aus dem Rechtsgrund der Annahme der Erbschaft an den Fruchtgenussberechtigten geleisteten Bruttoerträge stellen beim Erben sofort Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 und gleichzeitig beim Fruchtgenussberechtigten sonstige Einkünfte gemäß § 29 Z 1 EStG 1988 dar (vgl. Rz 6602 ff).
Die Zurechnung der Einkünfte aus einem Fruchtgenussrecht an Kapitalvermögen setzt voraus, dass die Disposition über die Einkünfteerzielung überhaupt möglich ist und dem Fruchtgenussberechtigten die Dispositionsbefugnis tatsächlich zukommt (etwa bei Dividenden, nicht hingegen zB bei Spareinlagen). Bei unentgeltlicher Bestellung des Fruchtgenussrechtes an einem bereits angelegten Kapital (§ 510 ABGB) sind die Einkünfte grundsätzlich daher weiterhin dem Fruchtgenussbesteller zuzurechnen (Überlassung künftiger Einkünfte, vgl. VwGH 12.2.1965, 1767/64; VwGH 19.2.1992, 91/14/0216). Einkünfte aus einem Fruchtgenussrecht an Kapitalanlagen (wie etwa an Kapitalanteilen), sofern die Einkünfte daraus dem Fruchtgenussberechtigten originär zuzurechnen sind (siehe Rz 111), fallen unter die Einkünfte aus Kapitalvermögen. Zur entgeltlichen Übertragung eines solchen Fruchtgenussrechtes siehe Rz 6143b.
Wird ein zugewendetes Fruchtgenussrecht entgeltlich übertragen - "der Ausübung nach" oder "der Substanz nach" - ergeben sich dieselben ertragsteuerlichen Auswirkungen wie beim Vorbehaltsfruchtgenussrecht (siehe Rz 115a f).
§§ 512 ff ABGB, Allgemeines bürgerliches Gesetzbuch, JGS Nr. 946/1811
VwGH 15.09.2016, Ra 2014/15/0012
VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0052
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 1132 ff
VwGH 31.03.2017, Ra 2016/13/0029
OGH 21.02.2014, 5 Ob 157/13v
OGH 23.11.2010, 1 Ob 185/10b
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 6143b
EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 115a f
Einkommensteuer, Fruchtgenuss, Vorbehaltsfruchtgenuss, Fruchtnießer, Fruchtgenussbesteller, Feststellung der Einkünfte, Miteigentumsanteil, unentgeltliche Übereignung, Bruttofruchtgenuss, Unterhaltsrenten, Zuwendungsfruchtgenuss, letztwillige Verfügung, testamentarischer Fruchtnießer, Veräußerungs- und Belastungsverbot, Veräußerungsverbot, Unterhaltspflicht, Kapitalvermögen, Dividenden, Spareinlagen, Entschädigung, Spekulation, Fruchtgenussrecht
Findok-Nr: 19973.17, aufgenommen am: 28.05.2018 09:01:41, zuletzt geändert am: 09.01.2020, Dokument-ID: 8e817158-0e57-468b-b7b0-5a2b88ed1b4a, Segment-ID: 4887f8b1-22e8-4eb0-aa9a-7d75c1be3bb0