Source: https://cpm-steuerberater.de/2019/06/19/bfh-11-12-2018-viii-r-7-15/
Timestamp: 2019-07-16 16:27:50
Document Index: 124035192

Matched Legal Cases: ['§ 9', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 96', '§ 96', '§ 2', '§ 135', '§ 136', '§ 138', '§ 135', '§ 136']

BFH, 11.12.2018, VIII R 7/15Steuerberater Hamburg
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Der Kläger schloss in den Jahren 2003, 2004 und 2006 drei von der „…-Gruppe“ vertriebene sog. Sicherheits-Kompakt-Renten (SKR) ab. Die Vertragspakete sahen als sog. Versorgungskomponente den Abschluss einer Rentenversicherung mit sofort beginnenden, lebenslangen Rentenzahlungen und als sog. Tilgungskomponente den Abschluss einer fondsgebundenen Kapitallebensversicherung oder Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht mit Laufzeiten zwischen 14 und 18 Jahren jeweils gegen Einmalbeträge vor. Die Einmalbeträge beider Komponenten sowie anfallende Nebenkosten wurden durch endfällige Darlehen finanziert. Bei Fälligkeit sollten die Darlehen vollständig mit der Ablaufleistung aus der Tilgungskomponente bedient werden, wobei die prognostizierten Ablaufleistungen –bei erwarteten Renditen zwischen 6 % und 7 %– die endfälligen Darlehen übersteigen sollten. Nach der Gesamtkonzeption sollten, nach prozentualer Aufteilung der Finanzierungskosten auf beide Komponenten, sowohl die Rentenversicherungen als auch die Lebensversicherungen erhebliche Überschüsse der Einnahmen über die Werbungskosten erbringen. Zur Sicherung der Darlehensforderungen trat der Kläger die Ansprüche aus den Renten- und Lebensversicherungsverträgen an die finanzierenden Banken ab.
In dem nur an den Kläger adressierten Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 12. April 2013 berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt –FA–) lediglich den Ertragsanteil der Rente des SKR-Pakets 3 in Höhe von 3.606 EUR als sonstige Einkünfte sowie den Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 9a Satz 1 Nr. 3 EStG in Höhe von 102 EUR. In dem an beide Kläger adressierten Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 26. Juli 2013, mit dem die Kläger zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden, berücksichtigte das FA keine Einnahmen aus den SKR-Paketen, jedoch Werbungskosten in Höhe von 8.777 EUR bei den sonstigen Einkünften.
Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2010 legte der Kläger, gegen den Einkommensteuerbescheid für 2011 legten beide Kläger Einspruch ein und begehrten die Berücksichtigung der gesamten Finanzierungskosten als Werbungskosten bei den sonstigen Einkünften. Das FA änderte die Einkommensteuerfestsetzungen beider Streitjahre durch die –an beide Kläger gerichtete– Einspruchsentscheidung vom 7. April 2014. Dabei berücksichtigte es die Ertragsanteile der Renten aus den SKR-Paketen 1 und 2 als Einnahmen in Höhe von 4.738 EUR für das Jahr 2010 und in Höhe von 4.669 EUR für das Jahr 2011 sowie die darauf anteilig entfallenden Werbungskosten in Höhe von 4.205 EUR für das Jahr 2010 und in Höhe von 4.232 EUR für das Jahr 2011 bei den sonstigen Einkünften. Hinsichtlich des SKR-Pakets 3 vertrat es die Auffassung, es liege ein Steuerstundungsmodell i.S. von § 15b EStG vor. Die daraus erzielten Verluste seien daher bei der Einkommensteuerfestsetzung nicht zu berücksichtigen, sondern gemäß § 15b Abs. 4 EStG gesondert festzustellen. Dennoch berücksichtigte es bei der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 weiterhin den Ertragsanteil der Rentenzahlungen aus dem SKR-Paket 3 in Höhe von 3.606 EUR als Einnahme. Mit Bescheiden vom 7. April 2014 stellte es den nicht ausgeglichenen Verlustvortrag aus dem SKR-Paket 3 gemäß § 15b Abs. 4 EStG jeweils zum Schluss der Streitjahre fest.
1. Die Vorentscheidung ist verfahrensfehlerhaft ergangen, soweit das FG auch über die Berücksichtigung der Werbungskosten in Bezug auf das SKR-Paket 3 entschieden hat, die nicht Gegenstand des Klageantrags der Kläger waren. Es hat somit seinem Urteil ein Klagebegehren zugrunde gelegt, das mit dem Begehren der Kläger nicht übereinstimmt und damit gegen die Grundordnung des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) verstoßen. Zur Grundordnung des Verfahrens, deren Einhaltung das Revisionsgericht auch ohne ausdrückliche Rüge zu beachten hat, gehört auch der Grundsatz der Bindung an das Klagebegehren, der für das finanzgerichtliche Verfahren in § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO zum Ausdruck kommt. Nach diesem Grundsatz darf das FG nicht über das Klagebegehren hinausgehen („ne ultra petita“) (vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 2017 III R 25/15, BFH/NV 2018, 546).
Selbst wenn aber die Lebensversicherungen in den SKR-Paketen eine lediglich dienende Funktion zur Finanzierung der Rentenversicherungen gehabt hätten, setzte dies –als notwendiges Zwischenziel– die Erzielung von Einnahmen aus den Lebensversicherungen voraus. Die Lebensversicherungen treten daher auch bei einer solchen Sichtweise als eigenständige Erwerbsquellen steuerpflichtiger Einnahmen zwischen die Schuldzinsen und die Renteneinnahmen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 213, 341, BStBl II 2006, 654, unter II.2.) und verdrängen damit den (etwaigen) –entfernteren– Veranlassungszusammenhang der Schuldzinsen mit den Einnahmen aus den Rentenversicherungen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 213, 341, BStBl II 2006, 654, unter II.2., und in BFHE 258, 365, BStBl II 2017, 1073, Rz 29 bis 31, 34; BFH-Urteile vom 5. April 2006 IX R 80/01, BFH/NV 2006, 1817, unter II.2.b, sowie vom 3. September 2015 VI R 58/13, BFHE 251, 429, BStBl II 2016, 305, Rz 17, a.E.; vgl. auch Senatsurteil in BFHE 243, 192, BStBl II 2014, 560, Rz 27). Die Verwendung der Erträge aus den Lebensversicherungen zur Tilgung der „Rentendarlehen“ vermag somit den unmittelbaren Veranlassungszusammenhang der Schuldzinsen mit den Einkünften aus Kapitalvermögen (soweit sie darauf entfallen) nicht zu verdrängen, selbst wenn der Kläger dadurch die Dauer der Fremdfinanzierung der Rentenversicherungen abkürzt. Dies stellt lediglich, wie auch die Verwendung anderer Eigenmittel zu diesem Zweck, eine steuerlich unbeachtliche Einkommensverwendung dar (vgl. Musil in Herrmann/Heuer/Raupach, § 2 EStG Rz 59).
bbb) Die Kläger können sich nicht mit Erfolg auf die Entscheidung des BFH vom 25. Februar 2009 IX R 62/07 (BFHE 224, 351, BStBl II 2009, 459) berufen. Sie betraf einen nicht vergleichbaren Sachverhalt, aus dem sich ein anderer Veranlassungszusammenhang als im Streitfall ergab. Während in dem von den Klägern zitierten Urteil die Finanzierung der Lebensversicherung ausschließlich der Rückzahlung von Darlehen diente, die zum Erwerb von Mietgrundstücken aufgenommen worden sind, sollten im vorliegenden Fall die Lebensversicherungen nicht allein der Finanzierung des Erwerbs einer neuen Erwerbsquelle –der Rentenversicherungen– dienen. Vielmehr sollte die Auszahlung aus den Lebensversicherungen erheblich über dem Rückzahlungsbetrag der Darlehen liegen. Es bestand danach kein ausschließlicher Veranlassungszusammenhang zwischen den Darlehen zur Finanzierung der Lebensversicherung und der neuen „Erwerbsquelle“ der Rentenversicherungen.
4. Die Kostenentscheidung ist gemäß § 135 Abs. 1 und Abs. 5 Satz 2, § 136 Abs. 1 und § 138 Abs. 2 FGO zu treffen. Dabei kann –ohne Verstoß gegen die Einheitlichkeit der Kostenentscheidung– nach Klage- und Revisionsverfahren unterschieden werden (BFH-Urteil vom 10. Dezember 2009 V R 13/08, BFH/NV 2010, 960, unter II.6.).
Über die Kosten des erstinstanzlichen Verfahrens ist, auch soweit das Urteil wegen teilweiser Rücknahme der Revision rechtskräftig geworden ist, neu zu befinden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 960, unter II.6.). Die Kosten der Vorinstanz haben die Kläger zu 3/4 und das FA zu 1/4 zu tragen. Soweit die Klägerin wegen der teilweisen Rücknahme der Revision durch das FA im Streitjahr 2010 über die Abhilfe des FA hinaus in geringem Umfang obsiegt hat, fällt dies –gemessen am Gesamtstreitwert– nicht erheblich ins Gewicht (Rechtsgedanke in § 135 Abs. 5 Satz 2 und in § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO).