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Timestamp: 2019-01-18 08:36:08
Document Index: 77691338

Matched Legal Cases: ['artículo 4', 'artículo 5', 'artículo 8', 'artículo 8', 'artículo 11', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 68', 'artículo 70', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 84', 'artículo 75', 'artículo 78', 'artículo 78']

FISCALIDAD PARA NO EXPERTOS G E S L E X. José María NUÑEZ Socio GESLEX ABOGADOS G E S L E X IIR ESPAÑA - ESI ESPAÑA - PDF
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Vicente Sandoval Aguirre
1 FISCALIDAD PARA NO EXPERTOS José María NUÑEZ Socio GESLEX ABOGADOS
2 INDICE IMPUESTO INDIRECTO El Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) Un repaso por los conceptos imprescindibles para entender cómo funciona el IVA -Qué es el hecho imponible Qué operaciones no están sujetas a IVA Qué se entiende por entrega de bienes Qué actividades tienen la consideración de prestación de servicios Qué operaciones son intracomunitarias -Clasificación de las principales exenciones -Lugar de realización del hecho imponible -En qué consiste el devengo del impuesto -Base imponible y tipo de gravamen en el régimen general la base imponible -Deducciones y devoluciones Qué cuotas son deducibles Limitaciones del derecho a deducir La prorrata general y especial: régimen de actividades diferenciadas Obligaciones formales del IVA -Gestión del impuesto -Declaraciones y liquidaciones -Infracciones y sanciones: consecuencias SUPUESTOS/CASOS PRACTICOS 1. El IVA en las OPERACIONES INMOBILIARIAS 2. Lugar de realización del hecho imponible en las PRESTACIONES DE SERVICIOS-COMERCIO ELECTRONICO 3. ADQUISICIONES INTRACOMUNITARIAS de bienes IMPUESTO DIRECTO Cómo afecta el nuevo IRPF a la fiscalidad de las empresas Aplicación del nuevo IRPF en la empresa Clasificación de las RETRIBUCIONES DE TRABAJO PERSONAL -Cómo tributan los rendimientos de trabajo -Qué otros rendimientos se asimilan a los de trabajo RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA: obligaciones formales de la empresa -Rendimientos sujetos a retención -Declaración e ingreso
3 -Conservación de la documentación -Obligaciones de información -Responsabilidad de la empresa Cómo tributan las RETRIBUCIONES EN ESPECIE: criterios de valoración SUPUESTOS/CASOS PRACTICOS 1. Cálculo de la RETENCION 2. Cálculo de la RETENCION CON RETRIBUCIONES EN ESPECIE 3. Cálculo de la RETENCION CON RETRIBUCIONES EN ESPECIE Y RENTAS IRREGULARES IMPUESTO DIRECTO Impuesto sobre Sociedades (IS) Qué terminología hay que dominar para manejar el IS -En qué consiste el hecho imponible en el IS -Sujetos pasivos: contribuyentes, donatarios, beneficiarios y responsables subsidiarios -La base imponible: cómo se obtiene la renta -Importancia de la contabilidad Qué correcciones son las más frecuentes en el resultado contable -Amortizaciones -Provisiones -Reglas de valoración y operaciones vinculadas -Imputación temporal -Deducción por reinversión de resultados extraordinarios -Compensaciones de bases imponibles negativas Cómo gestionar el IS -Periodo impositivo -Cuándo se produce el devengo del impuesto -Qué tipo de deducciones son las más frecuentes Deducciones por doble imposición interna e internacional Bonificaciones y deducciones por determinadas actividades Por I+D Por actividades exportadoras Por gastos de formación empresarial Otras deducciones Pago fraccionado: en qué consiste? SUPUESTOS/CASOS PRACTICOS Simule cómo liquidar el Impuesto sobre Sociedades Regímenes Especiales en el Impuesto sobre Sociedades -Régimen de los Grupos de Sociedades
4 -Régimen fiscal de las fusiones de empresas: cómo se gestiona -Otros Regímenes Especiales SUPUESTOS/CASOS PRACTICOS Liquide un Impuesto sobre Sociedades consolidado Contabilización del Impuesto de Sociedades -Cómo calcular el gasto contable del Impuesto -Cómo cuantificar sus efectos en resultados SUPUESTOS/CASOS PRACTICOS Contabilización del gasto devengado contablemente por Impuesto sobre Sociedades Novedades Fiscales en el IRPF Novedades Fiscales en el IS Novedades Fiscales de Interés Declaraciones tributarias. Modelos Reforma del Impuesto de Sociedades METODOLOOGÍA - Fijación de objetivos: durante los primeros 15 minutos los asistentes expondrán sus objetivos básicos a alcanzar en este Seminario. Junto con el Instructor, se analizarán y establecerán las expectativas y prioridades del grupo y se enfocarán los contenidos hacia los temas de mayor interés y preocupación. - Orientación teórico/práctica: el Instructor expondrá todos los aspectos teóricos mencionados en el programa. Como apoyo y refuerzo se propondrá a lo largo del Seminario el análisis en detalle de distintos supuestos/ejemplos prácticos. - Participativa y con intercambio de experiencias: los contenidos serán contrastados con la experiencia, conocimientos y necesidades específicas de los participantes para que puedan encontrar soluciones a sus problemas particulares.
5 Qué es el IVA? dónde se aplica? El hecho imponible Qué es el IVA? El IVA es un tributo indirecto que recae sobre el consumo y grava: Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes. Las importaciones de bienes. Dónde se aplica? El impuesto se aplica en todo el territorio español, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente. Se excluyen del ámbito de aplicación las islas Canarias, Ceuta y Melilla Cuál es el hecho imponible? Constituyen el hecho imponible: Las entregas de bienes y prestaciones de servicios, por el que se regulan las operaciones interiores, es decir, las realizadas en el territorio de aplicación del impuesto, o lo que es lo mismo, Península e islas Baleares. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes. Importaciones de bienes. Estos dos últimos regulan las operaciones de comercio exterior. Entregas de bienes y prestaciones de servicios. Entregas de bienes y prestaciones de servicios Para encontrarnos ante una entrega de bienes o prestación de servicios sujeta al IVA deben concurrir, conforme al artículo 4 de la Ley 37/1 992, los siguientes requisitos: Que se realicen en el ámbito espacial, es decir, en la Península o las Islas Baleares. Que se realicen por empresarios o profesionales. A título oneroso, aunque la propia ley establece una excepción a este requisito en el supuesto de autoconsumo. Se exige siempre que la operación se realice por el empresario o profesional en el desarrollo de su actividad. La entrega o prestación queda sujeta tanto si se realiza la operación con carácter habitual, como si es ocasional. Una empresa panificadora ubicada en Segovia vende una de las máquinas de amasar para adquirir otra con mayor capacidad de producción. SOLUCIÓN Estamos ante una entrega de bienes sujeta al impuesto, ya que se efectúa en el ámbito espacial de aplicación, es realizada por un empresario, reviste carácter
6 oneroso, puesto que recibe una contraprestación por la máquina, y se trata de un bien afecto a la actividad. No impide que la operación quede sujeta el que la venta de maquinaria no constituya la actividad habitual de este empresario, puesto que la ley especifica que tributarán también las operaciones realizadas a título ocasional. Quién tiene la condición de empresario o profesional? (artículo 5 de la Ley del IVA) Tienen la condición de empresarios o profesionales: Las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales. Se excluye del concepto a quienes efectúen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito. Las sociedades mercantiles, en todo caso. Los arrendadores de bienes. Quienes urbanicen terrenos o promuevan, construyan o rehabiliten edificaciones destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título. Quienes realicen, ocasionalmente, exportaciones o entregas a otro país comunitario de medios de transporte nuevos, considerándose nuevos los vehículos que tengan menos de seis meses de antigüedad o menos de kilómetros recorridos. Un jubilado alquila el local donde ejercía su actividad a un empresario para poner un restaurante. SOLUCIÓN A efectos de la Ley del IVA este sujeto adquiere, por el mero hecho de ser un arrendador, la condición de empresario o profesional, por lo que deberá repercutir IVA en el arrendamiento, liquidar la operación y expedir la correspondiente factura. Un residente en Madrid vende su coche con dos meses de antigüedad: a) A un residente en Lisboa. b) A un residente en Jaén. SOLUCIÓN a) Se convierte el transmitente en empresario a efectos de la Ley del IVA, puesto que concurren los siguientes elementos: Transmite ocasionalmente un vehículo considerado nuevo por tener menos de seis meses de antigüedad. La entrega está exenta al tratarse de una entrega con destino fuera del territorio de aplicación del Impuesto, como se verá más adelante. b) El vendedor no se convierte en empresario y, tratándose de un particular, la operación queda no sujeta al IVA.
7 Qué son entregas de bienes? (artículo 8 de la Ley del IVA) Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, considerándose bienes corporales, a estos efectos, el calor, el frío, el gas, la energía eléctrica y cualquier otra fuente de energía. Además de esta definición genérica, el artículo 8 regula una serie de operaciones que serán consideradas entregas de bienes: a) Ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación cuando el empresario que la ejecute aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que su coste exceda del 20% de la base imponible. Un empresario encarga a un constructor la construcción de un almacén. La base imponible de la operación asciende a euros. El constructor aporta materiales cuyo valor asciende: a) A euros. b) A euros. SOLUCIÓN a) La ejecución de obra se califica como entrega de bienes, puesto que el empresario que la ejecuta aporta materiales y el coste de los mismos es del 30% de la base imponible y, por tanto, superior al 20%. b) El coste de los materiales aportados es inferior al 20% de la base imponible total de la operación, por lo que se calificará como prestación de servicios. b) Aportaciones y adjudicaciones no dinerarias. Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades, o cualquier otro tipo de entidades, y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas se consideran entregas de bienes. c) Transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional. d) Ventas con reserva de dominio o condiciones suspensivas y asimiladas. Un empresario vende a plazos un elemento de transporte, reservándose la propiedad de la misma hasta el completo pago del precio. SOLUCIÓN Aunque no se produzca la transmisión del poder de disposición en el momento de realizarse la operación, sino cuando se complete el pago, la ley considera que se produce una entrega de bienes que estará sujeta al impuesto en el momento de la puesta a disposición. e) Arrendamientos-venta y asimilados. En esta categoría se encuadran los contratos de arrendamiento financiero o leasing, en los que el arrendador, sociedad de leasing, compra el bien que necesita el arrendatario, cediéndole su uso mediante una
8 contraprestación periódica o única, e incluyendo en el contrato una opción de compra en favor de este último. Esta operación, a efectos del IVA, se considera como una entrega de bienes desde el momento en que el arrendatario se compromete a ejercitar la opción de compra. Hasta ese momento tendrá la consideración de prestación de servicios. La sociedad Iriarteleasing, dedicada al arrendamiento financiero de bienes, pone una maquinaria a disposición de Nodo, SA, que se compromete a pagar una cuota de euros mensuales durante dos años (incluye carga financiera y recuperación de coste). Se establece una cláusula de opción de compra por importe de euros equivalente al valor residual del bien a la finalización del contrato. La sociedad Nodo ejercita la opción de compra, pero: a) Asume el compromiso de ejercitar la opción en el momento de la firma del contrato. b) No asume compromiso alguno. SOLUCIÓN a) Se considera entrega de bienes y se devengará el IVA en el momento de la realización de la operación, calculándose la cuota sobre el valor al contado del bien. b) Durante los dos años de duración del contrato se producirá una prestación de servicios, cuyo devengo tendrá lugar en el momento en que se exija cada cuota periódica, abonándose mensualmente por IVA: x 16% = 960 euros. Al finalizar el contrato, se producirá una entrega de bienes por el valor residual: x 16% = euros. f) Operaciones entre comitente y comisionista. Las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúen en nombre propio, efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de compra, se consideran entregas de bienes, produciéndose otra entrega entre el comisionista y un tercero (comisión de venta) o desde el comitente al comisionista (comisión de compra). Por el contrario, si el comisionista actúa en nombre ajeno, nos encontraremos ante una prestación de servicios. g) Autoconsumo de bienes. Se asimilan a las entregas de bienes los autoconsumos de bienes que admiten las siguientes modalidades: 1 Autoconsumo externo. Puede ser de dos tipos: Transferencia de bienes desde el patrimonio empresarial o profesional, sin contraprestación alguna, para entregarlos gratuitamente a un tercero. Se transmiten bienes desde el patrimonio empresarial o profesional, sin contraprestación alguna al patrimonio privado o consumo particular del sujeto pasivo. Un abogado adquiere un equipo informático y lo afecta a su actividad profesional, deduciéndose el IVA soportado. Posteriormente, lo transfiere a su patrimonio particular. SOLUCIÓN
9 Constituye un autoconsumo, por lo que se asimila a una entrega de bienes, debiendo ingresarse el IVA correspondiente a la operación realizada. 2. Autoconsumo interno. Tiene lugar en dos casos: Cuando el bien sin abandonar el patrimonio empresarial o profesional se afecta a otro sector diferenciado de la actividad empresarial o profesional que otorga un derecho de deducción de menor cuantía que el correspondiente a la actividad a la que inicialmente se afectó. Cuando se afecta a la empresa, como bien de inversión, un bien construido por la propia empresa, evitándose así el gravamen que hubiera soportado de haberse adquirido a terceros. Este tipo de autoconsumo se liquida si la empresa se encuentra en régimen de prorrata. Una constructora destina un edificio construido por la propia empresa a oficinas de la misma. La entidad realiza operaciones sujetas y otras exentas de IVA, por lo que se encuentra en régimen de prorrata, siendo su porcentaje de deducibilidad del 78%. SOLUCIÓN Se produce un autoconsumo porque destina para su afectación como inmovilizado un bien construido por la empresa. Deberá autoliquidarse, puesto que la sociedad se encuentra en régimen de prorrata. La finalidad de someter a gravamen el autoconsumo es evitar que queden sin imposición las salidas de bienes y servicios del patrimonio empresarial que dieron derecho a deducir el IVA soportado en su adquisición y que llegarían al consumidor final, sin haber soportado IVA. Qué son prestaciones de servicios? (artículo 11 de la Ley del IVA) El concepto de prestación de servicios tiene carácter residual, es decir, son 137 prestaciones de servicios todas las operaciones sujetas al impuesto que no constituyan entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes. Por ejemplo, los transportes o los arrendamientos, asimilándose también a las prestaciones de servicios los autoconsumos de servicios, con la salvedad de que sólo se grava el autoconsumo externo y nunca el interno, o, lo que es lo mismo, los servicios prestados para la propia empresa. Qué operaciones están no sujetas? (artículo 7 de la Ley del IVA) El artículo 7 establece una serie de supuestos de no sujeción, esto es, operaciones que no llevarán IVA; en concreto: a) Transmisión de la totalidad o parte del patrimonio empresarial o profesional. b) Entregas de muestras gratuitas u objetos publicitarios. Se incluyen: Las entregas de muestras gratuitas de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las actividades empresariales o profesionales. La prestación de servicios de demostración a títulos gratuitos efectuados para la promoción de las actividades empresariales o profesionales.
10 Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario. Una empresa regala a sus clientes unas agendas con el nombre comercial de la empresa impreso en las mismas. El valor de cada agenda asciende a 22 euros. SOLUCION Constituye una operación no sujeta, la empresa no debe repercutir el IVA por las agendas entregadas. La Ley del IVA exige para ello que el nombre comercial aparezca impreso de forma indeleble y que el valor de los bienes entregados a un mismo destinatario no supere los 90,15 euros. Los dos requisitos se cumplen en el ejemplo. c) El trabajo por cuenta ajena, en régimen de dependencia administrativa o laboral. d) Socios de trabajo de las cooperativas. Este supuesto de no sujeción se extiende a las relaciones de trabajo prestadas por los socios a las cooperativas, quedando el resto de relaciones internas entre éstas y sus socios sometidas al impuesto. Las operaciones realizadas para terceros estarán sujetas al IVA. e) Autoconsumo de bienes y servicios que no dieron derecho a deducir. Un médico, que no tiene derecho a deducción del IVA soportado por realizar operaciones exentas del impuesto, destina para su uso particular una impresora que había adquirido para su consulta. SOLUCION La operación está no sujeta, puesto que el IVA no pudo ser deducido y, en consecuencia, ya quedó ingresado, no siendo necesario liquidarlo en el momento en que el bien se autoconsume. f) Operaciones realizadas por entes públicos. Están no sujetas las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizados directamente por los entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria. Quedan sujetas, en todo caso, determinadas actividades, como, por ejemplo, telecomunicaciones, distribución de agua, gas, transporte de personas y bienes, las de matadero, etcétera. g) Las concesiones y autorizaciones administrativas. No están sujetas al IVA, excepto las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público aeroportuario, la cesión de inmuebles e instalaciones en aeropuertos, la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias y la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario. h) Prestaciones de servicios prestados a título gratuito, distinguiendo dos supuestos de no sujeción: Las prestaciones obligatorias en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos. Los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia. Operaciones realizadas por las comunidades de regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas, al no constituir actividad empresarial. j) Entregas de dinero a título de contraprestación o pago.
11 Cuál es el lugar de realización del hecho imponible? (artículos 68 a 70 de la Ley del IVA) El artículo 68 establece, como regla general, que las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del IVA (TAI) cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio. Por tanto, la regla general es la tributación en origen. También se entenderán realizadas en el TAI: a) Entrega de bienes objeto de transporte para su puesta a disposición. Se entenderán localizadas en el territorio de aplicación del IVA cuando la expedición o transporte se inicien en dicho territorio. b) Entregas de los bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición. Las entregas se entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando concurren las siguientes circunstancias: Que la instalación se ultime en el referido territorio. Que implique la inmovilización de los bienes entregados. Que el coste de la instalación exceda del 15% de la total contraprestación correspondiente a la entrega de los bienes instalados. c) Bienes inmuebles. Las entregas de bienes inmuebles se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando radiquen en él. Una constructora mejicana vende chalés en Málaga a clientes latinoamericanos. SOLUCIÓN Es una entrega de bienes cuyo lugar de realización es el territorio de aplicación del Impuesto. Esto es así porque el inmueble radica en dicho territorio. d) Entregas de bienes a los pasajeros que se efectúen a bordo de un buque, de un avión o de un tren. Se localizarán en el territorio de aplicación del IVA las entregas realizadas en un buque, avión o tren en el curso de la parte de un transporte realizado en el interior de la comunidad cuyo lugar de inicio se encuentre en el ámbito espacial del impuesto y el lugar de llegada en otro punto de la comunidad. Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto. Prestaciones de servicios. a) Regla general. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el TAI cuando el prestador tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica. b) Reglas especiales. La regla general conlleva el régimen de tributación en origen, de manera que se aplica el IVA que corresponde en función del lugar donde tiene la sede de actividad el prestador. Cuando prestador y destinatario se encuentran dentro de un mismo ámbito de aplicación, este régimen no plantea problema alguno, puesto que si el destinatario es empresario o profesional podrá deducirse el IVA soportado. Sin embargo, cuando intervienen sujetos ubicados en ámbitos de aplicación distintos, por
12 ejemplo, una empresa española recibe un servicio de una empresa portuguesa, el destinatario, empresa española, no podrá deducirse el IVA portugués, afectando así a la neutralidad del impuesto. Para corregir este problema, la ley establece una serie de reglas especiales, reguladas en el artículo 70, cuya finalidad es establecer la tributación en destino de determinados servicios, que son: 1. Servicios relacionados con inmuebles. Se consideran realizados en el TAI cuando los inmuebles radiquen en aquél. Se incluyen entre otros el arrendamiento, las ejecuciones de obra inmobiliaria, los prestados por arquitectos e ingenieros, la gestión de los bienes u operaciones sobre inmuebles, vigilancia o seguridad, alquileres de cajas de seguridad o la utilización de vías de peaje. 2. Servicios de transporte. Los transportes, distintos de los transportes intracomunitarios, por la parte de trayecto realizada en el territorio de aplicación del IVA, incluidos su espacio aéreo y aguas jurisdiccionales, se entenderán prestados en el mencionado territorio. 3. Servicios de transporte intracomunitarios de mercancías. Se entenderán realizados en el TAI cuando el empresario adquirente comunique al transportista el NIF-IVA atribuido por la Administración española. Un empresario de Barcelona recibe mercancías procedentes de Bélgica. El transporte lo realiza un transportista belga. SOLUCIÓN El transporte se entenderá realizado en el TAI si el empresario de Barcelona comunica al transportista el NIF-IVA atribuido por la Hacienda pública española. En caso contrario, la operación llevará IVA belga, no dedu-cible para el adquirente. 4. Servicios prestados materialmente en el territorio de aplicación del IVA. Se consideran prestados en el TAI, cuando física o materialmente se realicen aquí: Los de carácter cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo o similares. Los de organización para terceros de ferias y exposiciones de carácter comercial. Los juegos de azar. 5. Servicios prestados por vía electrónica. Dentro de estos servicios se encuentran los suministros de sitios informáticos, programas y equipos y actualización de los mismos, imágenes, textos y similares, música, películas, juegos y el suministro de enseñanza a distancia. Estos servicios se entenderán prestados en el territorio de aplicación del IVA en los siguientes casos: Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que tenga la sede de su actividad, un establecimiento permanente o su domicilio en el territorio de aplicación del impuesto, independientemente de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional con sede de actividad en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que el destinatario
13 del mismo no tenga la condición de empresario o profesional y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en la Comunidad, lo que se presumirá cuando se efectúe el pago del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio. Cuando los servicios sean prestados desde la sede de actividad o un establecimiento permanente de un empresario o profesional que se encuentre fuera de la Comunidad y el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, siempre que este último se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del impuesto. A estos efectos, se presumirá que el destinatario del servicio se encuentra establecido o es residente en el territorio de aplicación del impuesto cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio. 6. Servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión. Son servicios de telecomunicación los que tengan por objeto la transmisión, emisión y recepción de señales, textos, imágenes y sonidos o información de cualquier naturaleza, por hilo, radio, medios ópticos u otros medios electromagnéticos, incluyendo la cesión o concesión de un derecho al uso de medios para tal transmisión, emisión o recepción, e igualmente la provisión de acceso a redes informáticas. Prácticamente, se aplican las mismas reglas de localización establecidas en relación con estas prestaciones de servicios contenidas en el artículo para los servicios prestados por vía electrónica. La diferencia radica en aquellos supuestos en que el prestador del servicio es un empresario no establecido en la Comunidad Europea y el destinatario un consumidor final. Si se tratase de un servicio prestado por vía electrónica, la sujeción al IVA español sólo exigiría que el destinatario se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del impuesto. Por el contrario, cuando se trate de servicios de telecomunicaciones y de radiodifusión y de televisión se exige también que el servicio se utilice o explote efectivamente en el citado territorio. 7. Servicios profesionales. Los servicios de publicidad, asesoría, auditoría, ingeniería, abogacía, tratamiento de datos y suministro de informaciones, traducción, seguros, expertos contables y fiscales, entre otros, se entenderán prestados en el TAI y, por consiguiente, sujetos al IVA español en los siguientes casos: Cuando el destinatario sea un empresario o profesional con sede de actividad en el TAI. Cuando el destinatario del servicio no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y resida habitualmente o tenga su domicilio en las comunidades de Canarias, Ceuta o Melilla. Un abogado con sede en Sevilla asesora a una empresa danesa. SOLUCIÓN El hecho imponible no se entenderá realizado en el TAI, porque el empresario destinatario no tiene sede en el TAI. El abogado español facturará, por tanto, sin IVA. 8. Servicios de mediación. Hay que distinguir:
14 Los de mediación en las operaciones inmobiliarias que estarán sujetos al IVA español cuando se refieran a bienes inmuebles radicados en el territorio de aplicación del impuesto. Los de mediación en servicios prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, deradiodifusión y de televisión y, por último, los comprendidos en el número 7 (servicios profesionales), que estarán localizados en el territorio de aplicación del impuesto en cuanto los servicios respecto de los que se produce la mediación tengan por destinatario a un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro o a una persona no establecida en la Comunidad, cuando el destinatario del servicio de mediación disponga en el territorio de aplicación del impuesto de la sede de su actividad económica, de un establecimiento permanente o, en su defecto, del lugar de su domicilio, siempre que los servicios de mediación tengan por destinatarios tales sedes, establecimiento o domicilio. Otros servicios de mediación. En estos casos hay que distinguir dos situaciones: Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se entiende efectuada en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del IVA que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad. Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se deba entender efectuada en el territorio de otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del impuesto sobre el IVA que haya sido atribuido por la Administración española. Estas reglas no se aplican a los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena en transportes intracomunitarios y en servicios accesorios a estos transportes. Un empresario sueco contrata con una agencia inmobiliaria de Madrid la gestión de la compra de un inmueble que se encuentra en Marbella. SOLUCIÓN Tributará en España por IVA, al ser una operación de mediación relacionada con un bien inmueble que radica en el TAI. 9. Trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a aquéllos. Estarán sujetos cuando: Se presten materialmente en el TAI, salvo que el destinatario comunique al prestador un NIF-IVA de otros Estados miembros y los bienes a que se refieren los servicios sean expendidos o transportados fuera del mencionado territorio. Se realicen materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario comunique un NIF-IVA atribuido por la Administración española y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del referido Estado miembro.
15 Un empresario alemán remite planchas de madera para su barnizado en España. Finalizada la operación, se remiten de nuevo a Alemania. SOLUCIÓN El servicio estará localizado en el territorio de aplicación del IVA, salvo que el empresario alemán comunicase un NIF-IVA atribuido por la Administración tributaria de su país, en cuyo caso el servicio se localizaría en Alemania. Qué operaciones están exentas? (artículo 20 de la Ley del IVA) Se trata de exenciones denominadas limitadas, puesto que los empresarios o profesionales que realizan estas entregas de bienes o prestaciones de servicios exentas no repercuten IVA, pero tampoco pueden deducir el IVA soportado con ocasión de las compras. Exenciones de interés social Se incluyen, entre otras, las exenciones correspondientes a la prestación de servicios de carácter sanitario, de la Seguridad Social, de asistencia social, de enseñanza, prestaciones de servicios y entregas accesorias a éstas, efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, etcétera, y la práctica de deporte o educación física. Operaciones de seguros y financieras Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, así como las prestaciones de servicios relativas a las mismas realizadas por agentes, subagentes, corredores y demás intermediarios de seguros y reaseguros están exentas del IVA. Por otro lado, la mayor parte de las operaciones financieras están exentas del IVA, con independencia de quién las efectúe, por ejemplo la concesión de préstamos, la prestación de avales o fianzas, la compraventa de valores o de divisas. Operaciones inmobiliarias Entregas de inmuebles. Están exentas: a) La entrega de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria. Se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la normativa urbanística. Se transmite una finca con alcornoques. En la misma se encuentra un edificio destinado a guardar los aperos. SOLUCIÓN Se encuentran exentas del impuesto tanto la entrega de la finca, por tratarse de un terreno rústico, como la de la edificación, al ser necesaria para la explotación. b) y Las entregas de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación inicial a las Juntas de Compensación por los propietarios de terrenos comprendidos en
16 polígonos de actua-ción urbanística y las adjudicaciones de terrenos que se efectúen a los propietarios por las propias juntas en proporción a sus aportaciones. c) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. Se considera primera entrega la realizada por el promotor una vez terminada la construcción o rehabilitación de la edificación. No tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años. Una constructora destina un inmueble construido por ella misma al arrendamiento; posteriormente, decide venderlo a un tercero. SOLUCIÓN Si la venta se realiza antes de cumplirse los dos años de utilización ininterrumpida, se considerará primera entrega, quedando la transmisión sujeta al IVA. Con el fin de mantener la neutralidad del impuesto, el artículo 20.2 de la Ley del IVA establece la posibilidad de renunciar a las exenciones relativas a las operaciones inmobiliarias siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos: Que el adquirente sea un sujeto pasivo con derecho a la deducción de la totalidad de las cuotas soportadas y presente comunicación suscrita por él mismo, haciendo constar tal condición. Que la renuncia se realice de forma previa o simultánea a la entrega. Que el transmitente sea empresario o profesional. Un abogado adquiere un piso usado a otro empresario con el fin de instalar en el mismo su despacho profesional. SOLUCIÓN La operación está exenta de IVA por tratarse de segunda entrega, no obstante al ser el transmitente empresario y ser el adquirente un sujeto con capacidad para deducirse el IVA cabe la renuncia a la exención. Arrendamientos de inmuebles y constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute. Los arrendamientos y la constitución de derechos reales de goce y disfrute estarán exentos cuando tengan por objeto: a) Terrenos, excepto los destinados al estacionamiento de vehículos, depósito o almacenaje, o para instalar elementos de una actividad empresarial. b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
17 Se alquila un piso para ser destinado en parte a vivienda y en parte a despacho profesional. SOLUCIÓN El arrendamiento no queda exento, puesto que la ley exige para que sea aplicable la exención que se destine exclusivamente a vivienda. Exenciones técnicas a) Entregas de bienes que hayan sido utilizados por el transmitente en la realización de actividades exentas del IVA, siempre que no se le haya dado derecho a deducir total o parcialmente el IVA soportado en su previa adquisición o importación. Un médico vende el mobiliario que utilizaba en su consulta. SOLUCIÓN La entrega está exenta, puesto que el médico, al realizar operaciones exentas por el artículo 20 de la Ley, no pudo deducirse el IVA soportado en la adquisición del mobiliario. b) Entregas de bienes cuya previa adquisición o importación no hubiera determinado el derecho a deducir las cuotas soportadas del IVA, bien por no estar los referidos bienes directamente relacionados con la actividad, bien por estar expresamente excluidos del derecho a deducción conforme a los artículos 95 y 96 de la LIVA. Otras exenciones Los artículos 21 y 25 de la Ley dejan exentas, respectivamente, las entregas de bienes con destino a otro Estado miembro de la UE, siempre que el destinatario sea un sujeto identificado a efectos de IVA en un Estado miembro de la UE distinto al Reino de España y las exportaciones. Estas exenciones tienen por finalidad abaratar el coste de los productos exportados, con el ánimo de aumentar las ventas al exterior y aumentar así la producción interna de bienes y servicios. Se consideran exenciones plenas, puesto que los exportadores y quienes realizan entregas intracomunitarias no repercuten IVA en las ventas, pero sí puede deducirse el soportado en la adquisición de los bienes exportados. Quién es el sujeto pasivo? (artículo 84 de la Ley del IVA). Son sujetos pasivos las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto. No obstante, será el sujeto pasivo el empresario o profesional para el que se realicen las operaciones cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el TAI.
18 Cuándo se devengan las operaciones? (artículo 75 de la Ley del IVA) a) Regla general. En las entregas de bienes, el devengo se produce con la puesta a disposición de los bienes. En las prestaciones de servicios, el IVA se devenga cuando se presten, ejecuten o efectúen los servicios. En el caso de las ejecuciones de obra con aportación de materiales, el devengo se producirá en el momento en que los bienes a que se refiere se pongan a disposición del dueño de la obra, y cuando se trate de ejecuciones de obra cuyos destinatarios sean las administraciones públicas, el devengo se produce en el momento de su recepción. Un empresario vende el día 10 de noviembre mercancías a un cliente. La entrega se realiza el día 1 de diciembre. El cobro de la mercancía se verifica el día 10 de diciembre. SOLUCIÓN El devengo se produce el día 1 de diciembre, fecha de la entrega. b) Reglas especiales. Como reglas especiales, se establecen las siguientes: Entregas de bienes sin transmisión de la propiedad, en virtud de contratos de venta con reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, el devengo se anticipa al momento en que se produce la entrega de la posesión material, aunque realmente la transmisión de la propiedad se produzca cuando se cumpla la condición. Esta regla también se aplica a las operaciones de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de propiedad vinculante para ambas partes. Contratos estimatorios por los que una de las partes entrega a la otra bienes muebles, cuyo valor se estima en una cantidad cierta, obligándose quien los recibe a procurar su venta dentro de un plazo y a devolver el valor estimado de los bienes vendidos y el resto de los no vendidos. El devengo de las entregas relativas a los bienes vendidos se producirá cuando quien los recibe los ponga a disposición del adquirente. Contratos de comisión de venta actuando el comisionista en nombre propio. Se producen dos entregas, una del comitente al comisionista y otra de éste al tercero adquirente, retrasándose el devengo simultáneo de ambas entregas hasta el momento en que se realiza la segunda entrega del comisionista al adquirente. Un fabricante encarga a un comisionista, que actúa en nombre propio, la venta de una máquina. La mercancía es entregada por el fabricante al comisionista el 9 de noviembre de El 13 de marzo de 2008, el comisionista vende la máquina a un empresario de Torrelodones; el 8 de mayo de 2008 se verifica la entrega al adquirente. SOLUCIÓN
19 Se producen dos entregas, la primera del fabricante al comisionista, la segunda del comisionista al tercero. Ambas entregas se devengan el 8 de mayo, con la entrega al tercero adquirente. Contratos de comisión de compra actuando el comisionista en nombre propio. En estos contratos se adelanta el devengo simultáneo de las dos entregas (del vendedor al comisionista y de éste al comitente) al momento en que el comisionista adquiere los bienes. Autoconsumo. El devengo se fija en el momento en que se efectúan estas operaciones. No obstante, se establecen unas reglas especiales para el autoconsumo interno por cambio de afectación de bienes del circulante (existencias) a bienes de inversión. Pagos anticipados. En las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el IVA se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. La entrega de letras de cambio sólo produce el efecto de pago cuando se ha realizado. Por eso, la entrega de la letra de cambio no puede considerarse como un pago anticipado y, por tanto, el devengo no se origina hasta que se haya cobrado efectivamente su importe. Un fabricante vende una máquina por un total de euros. Diez mil euros se cobran el 18 de octubre de 2007; otros euros, el 1 de diciembre de 2007, fecha de entrega de la máquina, y el importe restante se cobra en tres plazos anuales iguales. SOLUCIÓN El 18 de octubre de 2007 se devenga el IVA sobre el importe satisfecho en concepto de anticipo, es decir x 16%. El resto se devenga el 1 de diciembre, esto es, x 16%. Operaciones de tracto sucesivo. El devengo se fracciona temporalmente, puesto que se produce conforme sean exigibles las distintas partes del precio que comprenda cada percepción, independientemente de que efectivamente se cobren o no. Esta regla se aplicará, entre otras, a las siguientes operaciones: arrendamientos de inmuebles, contratos de suministro de energía eléctrica, gas, prestación de servicios telefónicos, servicios de asesoramiento permanentes, etcétera. En un contrato de arrendamiento de un local se pacta que el cobro se haga el día 3 de cada mes. Presentada la factura al cobro el mes de noviembre el inquilino no ha realizado el pago. SOLUCIÓN El devengo se produce el día 3 de noviembre, debiendo el arrendador ingresar el IVA correspondiente en la siguiente liquidación periódica, mensual o trimestral, independientemente de que el inquilino haya satisfecho o no la renta. En aquellos supuestos en que no se haya pactado precio, o habiéndose pactado no se ha determinado el momento de su exigibilidad, y en los que la exigibilidad
20 del precio se ha pactado con periodicidad superior al año, el devengo se producirá el 31 de diciembre de cada año por la parte que correspondiera al periodo transcurrido desde la operación o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha. La base imponible. Los tipos de gravamen. Cómo se calcula la base imponible? (artículo 78 de la Ley del IVA). Regla general. El artículo 78.1 define la base imponible como el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al impuesto procedente del destinatario o de terceras personas. Se entienden incluidos o excluidos del concepto contraprestación los siguientes conceptos: a) Conceptos incluidos. Gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma. No se incluirán en la contrapresación los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un periodo posterior a la entrega de los bienes o la prestación de los servicios. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto, es decir, las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de mla operación. Los tributos y gravámenes, excepto el propio IVA y el impuesto especial sobre matriculación de determinados medios de transporte. Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto. En un contrato de compraventa de un inmueble se pacta la entrega de arras o señal por parte del comprador por importe de euros. Finalmente, el contrato queda resuelto. SOLUCIÓN Los euros constituyen un anticipo, por lo que se devenga el impuesto cuando se satisface tal importe, debiendo el vendedor ingresar el IVA correspondiente. Al resolverse la operación, el vendedor tiene derecho a retener para sí la cantidad mencionada, no devolviéndose tampoco el impuesto ingresado. El importe de los envases y embalajes. Se incluyen aquellos susceptibles de devolución y cualquiera que sea el concepto por el que se perciba el importe. Una empresa suministra mercancía envasada por importe de euros; el valor de los envases es de euros.