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Timestamp: 2019-04-20 02:42:32
Document Index: 410539776

Matched Legal Cases: ['artículo 743', 'artículo 687', 'artículo 717', 'artículo 744', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 51', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 7']

﻿ Sentencia 2005-04349 de agosto 28 de 2013
SENTENCIA 2005-04349 DE 28 DE AGOSTO DE 2013
CONTENIDO:IMPUESTO DE INDUSTRIA COMERCIO – EMPRESAS GENERADORAS DE ENERGÍA. SON SUJETOS PASIVOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, LAS EMPRESAS GENERADORAS QUE VENDEN LA ENERGÍA GENERADA CON DESTINO A USUARIOS NO REGULADOS (MERCADO LIBRE), O A LOS COMERCIALIZADORES (MERCADO MAYORISTA), O A LOS USUARIOS REGULADOS (MERCADO REGULADO)YA QUE DICHA ACTIVIDAD ES CONSIDERADA DE CARÁCTER INDUSTRIAL.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, SUJETOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, CONTRIBUYENTE DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO, EMPRESA DE ENERGÍA ELÉCTRICA, DISTRIBUCIÓN DE ENERGÍA ELÉCTRICA
Sentencia 2005-04349 de agosto 28 de 2013
Ref.: 760012331000200504349 01
Número interno: 19239
Empresa de Energía del Pacífico S.A. contra el municipio de Dagua.
Bogotá, D.C. veintiocho de agosto de dos mil trece.
La Sala establece si se ajustan a derecho los actos administrativos por los cuales el municipio de Dagua aforó a la Empresa de Energía del Pacífico respecto del impuesto de industria y comercio a su cargo por las vigencias fiscales 1998 a 2003, imponiéndole las sanciones por extemporaneidad en la presentación de las declaraciones de dichos años, por no declarar y por no enviar información.
En los términos del recurso de apelación, corresponde establecer, en primer lugar, si las decisiones señaladas proceden respecto de los años 2001 a 2003, de cara a las pruebas aportadas por la demandante.
Tal análisis se hará dentro del siguiente marco legal y doctrinal:
Cuestiones generales sobre el régimen probatorio tributario
La legislación tributaria sujeta la adopción de las decisiones administrativas fiscales al marco de los hechos probados en las actuaciones dentro de las cuales se profieran, mediante los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto estos sean compatibles con aquellos (E.T., art. 742).
Tal sujeción expresa claramente el postulado de “necesidad de la prueba”, también previsto para el procedimiento general (CPC, art. 174), y al cual la doctrina procesal se ha referido como “regla técnica de procedimiento” predicada del derecho probatorio(1), constitutiva del presupuesto de las decisiones judiciales que conllevan la resolución de circunstancias que requieran formar el convencimiento del juez o las autoridades administrativas por medios externos.
Como todas las de su género, las pruebas fiscales se condicionan por el cumplimiento de requisitos intrínsecos asociados a su conducencia, pertinencia y utilidad para demostrar los hechos que constituyan su objeto.
El primero de ellos refiere a la aptitud y eficacia de la prueba para probar una determinada circunstancia fáctica, el segundo, a su relación con el objeto del proceso o los aspectos debatidos dentro de él y, el tercero, al aporte que ofrecen para lograr su fin demostrativo.
El artículo 743 del estatuto tributario incorporó tales requisitos al supeditar la idoneidad de los medios de prueba a las exigencias que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias o las leyes que regulan el hecho por demostrarse y, en defecto de ellas, a su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y el valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica.
El mérito probatorio de los medios de prueba idóneos en las actuaciones fiscales depende de que ellos formen parte de la declaración, o de que se alleguen en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación, o junto con las respuestas al requerimiento especial y a su ampliación, o con los recursos que se interpongan, o de que se hubieren practicado de oficio u obtenido por un convenio internacional de intercambio de información para fines de control tributario, o por envío de un gobierno o entidad extranjera, de oficio o a solicitud de la administración colombiana (art. 744 ibíd.).
Las pruebas requeridas para proferir la liquidación oficial de aforo
El deber constitucional de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado y el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, se controlan fundamentalmente a través de las facultades de fiscalización que consagra el artículo 687 del estatuto tributario, ejercidas en el marco de la determinación oficial de los tributos que se expresa mediante las liquidaciones reguladas a lo largo del capítulo II del título IV ibídem, por las cuales se modifican aspectos formales y de fondo de las declaraciones privadas, o se suple la inexistencia de las mismas.
Las liquidaciones oficiales de aforo hacen parte de ese grupo regulado. Con ellas se determinan las obligaciones tributarias a cargo de quienes incumplen el deber formal de declarar, dentro de los cinco (5) años siguientes al vencimiento del plazo para hacerlo. Así las establece el artículo 717 del ibídem:
“Agotado el procedimiento previsto en los artículos 643, 715 y 716, la Administración podrá, dentro de los cinco (5) años siguientes al vencimiento del plazo señalado para declarar, determinar mediante una liquidación de aforo, la obligación tributaria al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que no haya declarado”.
Así pues, librado el emplazamiento previo por no declarar e impuesta la respectiva sanción por la misma razón, ante la circunstancia de no haberse presentado la declaración dentro del término conferido por dicho emplazamiento, la administración queda facultada para expedir la respectiva liquidación de aforo, entendiéndose entonces que el único presupuesto sustancial de la misma es que el sujeto pasivo de la obligación tributaria determinada oficialmente, no la haya declarado.
El ordenamiento especial no dispuso una tarifa legal para contraprobar el presupuesto sustancial referido, pero se entiende que este, por sí mismo, restringe el contenido de la prueba aportada con esa finalidad; en consecuencia, el medio probatorio potencialmente conducente y pertinente para restarle fundamento al aforo, es aquel que demerite la omisión que lo origina, es decir, aquel que demuestre que la declaración sí se presentó.
Las premisas anteriores se aplican íntegramente en el municipio de Dagua, en cuanto se reproducen en los artículos 373 y 395 a 397 del Acuerdo 13 del 20 de noviembre del 2003-Estatuto único tributario de dicho municipio (fls. 147-302, cdno. 1).
El a quo desestimó la declaratoria de nulidad pretendida respecto de la liquidación de aforo del impuesto de industria y comercio, a cargo de la actora, por los años 2001 a 2003, so pretexto de que la prueba necesaria para determinar la declaración y el pago del mismo, es la copia de las respectivas declaraciones privadas, las que, según dijo, no obraban dentro del expediente.
Podría pensarse que los documentos que reposan en los folios 25 y 26 de este cuaderno refutan la afirmación del tribunal en relación con los años 2002 y 2003, en cuanto contienen las declaraciones de impuesto industria y comercio de EPSA S.A. por la venta de energía eléctrica en el municipio de Dagua.
De hecho, al amparo del numeral 2º del artículo 744 del estatuto tributario, es claro que legalmente esos documentos obtuvieron mérito probatorio dentro de la actuación fiscal de determinación oficial del tributo mencionado y que en esas condiciones se incorporaron al expediente fiscal contentivo del trámite concluido por la liquidación oficial de aforo y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la misma.
Así mismo, la página 2 (Nº 6) del Requerimiento Especial 001 del 2 de julio del 2003, librado por la misma actividad comercial (fls. 18-23, cdno. 1), da cuenta de la efectiva declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2001, con formulario 0540 y un reporte de ingresos brutos de $ 3.335.931.783 (fls. 19-23, cdno. 1), que el requerimiento propuso adicionar en un mayor valor de $ 682.791.433. Ratificando esa verificación, el numeral segundo de la parte resolutiva de dicho requerimiento transcribió:
“... la administración municipal de Dagua pretende cambiar las declaraciones privadas presentadas para el año de 2000 y 2001 por el contribuyente Empresa de Energía del Pacífico S.A. ESP “EPSA S.A. ESP”.
Los anteriores señalamientos dan cuenta de la cierta existencia de la declaración privada de industria y comercio del año gravable 2001, se repite, por venta de energía eléctrica y de su oportuna presentación ante el fisco municipal, pues la propuesta de modificación que contiene el Requerimiento Especial 001 para su posterior consolidación en la respectiva liquidación oficial de revisión, se elaboró respecto de esa declaración privada como objeto unívoco y ello, a su vez, supone el previo conocimiento de la misma.
Es así porque, por disposición expresa de los artículos 359 y 360 del ya citado Acuerdo 13 del 2003, dicho requerimiento debe contener todos los puntos que se proponga modificar de la declaración presentada, con la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones que se le pretenda adicionar.
Sin embargo, el concepto por el que se presentaron las declaraciones (venta de energía) no le resta eficacia a las mismas respecto del cumplimiento del deber de declarar por la actividad de generación, en cuanto a EPSA S.A., como propietaria de las obras innatas a esa actividad en el municipio de Dagua, solo le corresponde tributar el impuesto de industria y comercio bajo los parámetros del artículo 7º de la Ley 56 de 1981.
Es así, porque la venta o comercialización de energía la hace directamente quien la genera y, en esa medida, se considera una actividad de tipo industrial integrada directamente a la de generación, según se explicará en el acápite siguiente.
Del régimen legal aplicable a la Empresa de Energía del Pacífico S.A. para determinar el impuesto de industria y comercio a favor del municipio de Dagua y su incidencia en la legalidad de los actos demandados
El artículo 7º de la Ley 56 de 1981 establece:
a) Las entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, podrán ser gravadas con el impuesto de industria y comercio limitado a cinco pesos ($ 5.00) anuales por cada kilovatio instalado en la respectiva central generadora.
En ese proveído se distinguió que la Ley 56 de 1981 reguló todo lo relativo al impuesto de industria y comercio con el que se grava la propiedad de obras para la actividad de generación y transmisión de energía eléctrica y que, por su parte, la Ley 14 de 1983 se ocupó en forma genérica del impuesto de industria y comercio asociado a las actividades comerciales, industriales y de servicio ejercidas o realizadas permanente o transitoriamente en las respectivas jurisdicciones municipales, por parte de las personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho.
A partir de esa precisión, la Corte indicó que todas las electrificadoras, distribuidoras y comercializadoras pagaban el impuesto mencionado de acuerdo con las disposiciones de la Ley 14 de 1983, en tanto que las entidades propietarias de las obras públicas para la generación deenergía eléctrica lo hacían al amparo del literal a) del artículo 7º de la Ley 56 de 1981.
En ese sentido, concluyó que las leyes mencionadas regulaban aspectos diferentes y mantenían su vigencia plena, sin ningún tipo de subrogación por parte de la norma posterior, dado que la ley general fija el impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, comerciales y de servicio realizadas en cada jurisdicción municipal, con base en los ingresos brutos de la actividad, previas deducciones legales, en tanto que la ley especial establece una regla particular para el caso de la propiedad de obras de generación de energía, en la que la proporción de la distribución de aquellas entre los diferentes municipios es determinada por el gobierno nacional, y su base gravable se limita a una suma fija calculada por cada kilovatio de potencia, reajustada anualmente según el IPC.
Por su parte, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 previó que la generación de energía eléctrica continuaba gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981(2).
Al estudiar la controversia suscitada entre Termoemcali SCA ESP y el municipio de Palmira-Valle, con ocasión de la liquidación privada del impuesto de industria y comercio causado por la actividad de generación de energía eléctrica, bajo los parámetros del artículo 7º de la Ley 56 de 1981 y de su determinación oficial a la luz de la Ley 14 de 1983, la sentencia de la Sala del 28 de mayo del 2009, Expediente 16987, señaló:
La Sala reitera que para el caso de entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, la norma que regula el impuesto de industria y comercio es el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, en los términos que acaban de analizarse(3).
1. A las entidades propietarias de las obras para generación de energía eléctrica, el impuesto de industria y comercio, limitado a $ 2.00(4) anuales por cada kilovatio instalado en la respectiva central”(5).
“1. La generación de energía eléctrica continuará gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981” (destaca la Sala).
La Sala advierte que las entidades propietarias de plantas generadoras de energía eléctrica son gravadas con el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial de generación de energía eléctrica de acuerdo con lo previsto en la Ley 56 de 1981, la cual contiene un tratamiento especial que no se aplica en forma concurrente con la Ley 14 de 1983, toda vez que ante la posible incompatibilidad entre una norma de contenido general y otra cuyo tenor es especial, siempre prevalece esta última(6). En consecuencia los acuerdos municipales no pueden gravar esta actividad industrial con base en la Ley 14 de 1983”.
De acuerdo con las anteriores reflexiones apoyadas, a su vez, en el marco de las sentencias que se evocan como nota al pie, reitera la Sala que la generación de energía eléctrica es una actividad complementaria del servicio público domiciliario que causa el impuesto de industria y comercio y que debe liquidarse y pagarse por el régimen especial de la Ley 56 de 1981. Así mismo, se ratifica que la calidad de propietario sólo tiene significación en el ámbito del elemento subjetivo del tributo y específicamente de su destinatario, sin alterar, mutar o transformar el hecho generador del impuesto, para concebirlo como un gravamen a la propiedad.
Así pues, cuando la venta o comercialización de energía la hace directamente quien la genera, esa actividad se considera de tipo industrial, porque se integra directamente a la de generación.
Desde esa perspectiva, la actividad económica distinguida en las declaraciones de los años 2001 a 2003, ya verificadas en el acápite anterior (venta de energía), no impide que con ellas se entienda satisfecho el cumplimiento del deber de declarar por parte de la demandante, como generadora de energía en la “Central Hidroeléctrica de Alto Anchacayá”, según este mismo lo sugiere en su escrito de contestación, en comentarios desprovistos de argumentos específicos o pruebas contrarias en tal sentido, la cual comercializa a los usuarios regulados del municipio de Dagua.
Y es que, como lo ha sostenido la Sala “Las empresas generadoras que venden la energía generada con destino a usuarios no regulados (mercado libre), o a los comercializadores (mercado mayorista), o a los usuarios regulados (mercado regulado) (generación-comercialización), son sujetos pasivos del ICA conforme con las reglas del artículo 7º de la Ley 56 de 1981”(7).
Igualmente ha precisado que “el impuesto de industria y comercio para el sector eléctrico se encuentra regulado de manera especial en la Ley 56 de 1981 y en la Ley 383 de 1997 y, por lo tanto, el servicio público domiciliario y las actividades complementarios de generación, transformación, distribución y comercialización no se pueden catalogar como simples actividades análogas a las previstas en la Ley 14 de 1983”(8).
Y que “el servicio público domiciliario que se deriva necesariamente de la actividad de generación, transformación, distribución y comercialización de energía eléctrica, no puede tratarse como una simple actividad mercantil”(9).
Se añade a lo anterior que en el expediente aparecen documentos que describen el manejo financiero y contable de los pagos realizados por concepto de impuesto de industria y comercio correspondiente a los años 2001 a 2003, según los parámetros de la Ley 56 de 1981, ninguno de los cuales fue cuestionado o tachado debidamente por el demandado. Tal es el caso del certificado de revisor fiscal visible en los folios 64 a 66 del cuaderno 1, en el que se lee:
“Que conforme los registros contables y los soportes de contabilidad de Empresa de Energía del Pacífico S.A.-ESP “EPSA ESP”, por los años 1998 a 2003, inclusive, Empresa de Energía del Pacífico S.A.-ESP “EPSA ESP” pagó así el impuesto de industria y comercio en el municipio de Dagua, conforme los lineamientos del artículo 7º de la Ley 56 de 1981:
Año Capacidad en kilovatios* Valor del kilovatio Valor a pagar Equivalencia en documentos aportados envía gubernativa al municipio de Dagua
$ 237,48
$ 81.929.694 — Orden de desembolso 687-2001 de fecha 4 de diciembre de 2001.
— Cuadro soporte de la contabilidad de EPSA utilizado para el cálculo del valor a compensar por concepto de ICA, según el artículo 7º literal a) de la Ley 56 de 1981.
$ 88.288.415 — Orden de desembolso 126-2002 de fecha 9 de noviembre de 2002.
— Cuadro soporte de contabilidad de EPSA utilizado para el cálculo del valor a compensar por concepto de ICA, según el artículo 7º literal a) de la Ley 56 de 1981.
$ 94.460.348 — Orden de desembolso número 206-2003 de fecha 27 de noviembre de 2003.
Las órdenes de desembolso y los cuadros soporte que menciona el certificado anterior, reposan en los folios 44, 45, 48, 49, 52 y 53 del cuaderno 1.
Por lo demás, la decisión de la Resolución 197 del 28 de junio del 2001 (fls. 56-57, cdno. 1) no comprende el impuesto de industria y comercio de los años 2001 a 2003 y, en consecuencia, es indiferente para el análisis de esta providencia.
Y, en lo que concierne a la decisión jurisdiccional del proceso de aforo iniciado en el año 2003 al que alude la apelante, fallado en sus dos instancias con posterioridad a la presentación de la demanda del sub lite, no está de más precisar que el objeto del mismo era la adición de ingresos provenientes de la actividad de transmisión y conexión de energía eléctrica, en las declaraciones del impuesto de industria y comercio presentadas por los años 2001 y 2002, las cuales difieren de la de generación de energía según lo concluido en la sentencia del 4 de febrero del 2010 (Exp. 16921).
De allí que dicha providencia anotara que para lograr el propósito mencionado, la contribuyente debió instar la actuación de determinación oficial por liquidación de revisión, previa expedición del respectivo requerimiento especial y no por liquidación de aforo, para cuya expedición respecto de los años 2001 y 2002 dicho fallo puso de presente la incompetencia del municipio de Dagua, dado que el contribuyente ya había declarado el impuesto por tales vigencias(10).
En consecuencia, se revocará la sentencia apelada para, en su lugar, disponer la nulidad total de los actos demandados, en cuanto no procede la liquidación de aforo respecto del impuesto de industria y comercio correspondiente a los años 2001 a 2003, ni por ende, ninguna de las sanciones que con ella se impusieron, bajo el supuesto de la no presentación de las declaraciones privadas correspondientes a dichos años.
Así mismo, se dispondrá decisión inhibitoria respecto de la solicitud de nulidad de la Resolución 1 de febrero 1º de 2005, porque esta proveyó sobre la respuesta de EPSA al emplazamiento previo por no declarar que se le envió y, en esa medida, no es pasible de tal declaratoria jurisdiccional, por tratarse de un acto de trámite dentro del procedimiento administrativo de determinación del impuesto por el supuesto de no declarar, que se define única y exclusivamente con la liquidación oficial de aforo y la resolución que la confirme, según sea el caso.
REVÓCASE la sentencia del 13 de septiembre del 2011, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en la acción de nulidad y restablecimiento promovida por la Empresa de Energía del Pacifico, contra el municipio de Dagua, por las razones expuestas en esta providencia. En su lugar, se dispone:
“1. ANÚLANSE las resoluciones 11 de 13 de mayo del 2005 y 13 del 31 de agosto del mismo año, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
A título de restablecimiento del derecho, se declara que la Empresa de Energía del Pacífico no adeuda suma alguna por los conceptos que liquidan los actos anulados.
2. INHÍBESE de decidir sobre la legalidad de la Resolución 1 del 1º de febrero de 2005”.
(1) Tal tesis sostiene que los principios informadores del derecho probatorio como parte del derecho procesal, son los mismos que cumplen para este una labor orientadora, a saber: publicidad, eventualidad, economía procesal, igualdad e imparcialidad, caracterizados por su carácter absoluto una vez adoptados y la imposibilidad de predicar contrarios. Por su parte, las reglas técnicas son herramientas, en veces contradictorias, que el legislador puede emplear de acuerdo con las condiciones sociales, culturales y económicas de un determinado país, por ejemplo, la contradicción, no oficiosidad o carga de la prueba, necesidad, comunidad o unidad de la misma y la intermediación; las reglas técnicas opuestas que el legislador puede optar por desarrollar total o parcialmente, son la no contradicción, oficiosidad, no necesidad ni comunidad, la individualidad y la mediación (López Blanco. Hernán Fabio. Procedimiento civil, pruebas. Segunda edición. Tomo 3, Dupré editores. Bogotá, D.C. 2008. Págs. 33-35).
(2) Inciso declarado exequible por la Sentencia C-194 de 1998.
(3) Sentencias del 7 de noviembre de 2002, Exp. 12537, M.P. Ligia López Díaz; y del 11 de septiembre de 2006, Exp. 14043, M.P. Héctor J. Romero Díaz.
(4) En ponencia para segundo debate se elevó a cinco pesos ($ 5.00) el impuesto de industria y comercio.
(5) Historia de las leyes. Legislatura de 1981, Tomo III. Edición ordenada por el honorable Senado de la República-1983.
(6) Sentencia del 6 de julio de 2006, Exp. 14384, M.P. Ligia López Díaz.
(7) Sentencia del Exp. 17929, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
(8) Consejo de Estado, sentencia del 4 de febrero del 2010, Exp. 16921.
(10) Se refería a la existencia de las declaraciones de ICA por la actividad económica de venta de energía eléctrica.