Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2010-06-09/i-r-43_09
Timestamp: 2017-09-24 19:36:29
Document Index: 232244900

Matched Legal Cases: ['§ 27', '§ 27', '§ 28', '§ 34', '§ 36', '§ 38', '§ 27', '§ 36', '§ 126', '§ 27', '§ 34', '§ 27', '§ 28', '§ 27', '§ 36', '§ 39', '§ 27', '§ 27', '§ 34', 'Art. 3', '§ 36', '§ 47', '§ 28', '§ 27', '§ 36', '§ 28', '§ 20', '§ 52', '§ 30', '§ 27', '§ 20']

BFH, 09.06.2010 - I R 43/09 - Einbeziehung von noch unter das Anrechnungsverfahren fallenden Gewinnausschüttungen in die Summe der im Wirtschaftsjahr der Auszahlung erbrachten Leistungen | anwalt24.de
Urt. v. 09.06.2010, Az.: I R 43/09
Referenz: JurionRS 2010, 24305
Aktenzeichen: I R 43/09
FG Hamburg - 20.04.2009 - AZ: 1 K 155/07
§ 27 Abs. 1 KStG 1999 n.F.
§ 27 Abs. 2 S. 1 KStG 1999 n.F.
§ 28 Abs. 1 S. 3 KStG 1999 n.F.
§ 34 Abs. 9 S. 1 Nr. 1 KStG 1999 n.F.
§ 36 Abs. 7 KStG 1999 n.F.
§ 38 Abs. 1 KStG 1999 n.F
BFH/NV 2010, 2117-2118
GmbHR 2010, 1219-1221
GmbH-StB 2010, 317
HFR 2011, 51-52
Konzern 2010, 660-662
StBW 2010, 923-924
StuB 2010, 835-836
StX 2010, 666
Jurion-Abstract 2010, 224920 (Zusammenfassung)
Der Grundsatz, dass offene Gewinnausschüttungen grundsätzlich als Leistungen in die Berechnung des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 n.F. einzubeziehen sind, gilt nicht, soweit auf offene Ausschüttungen noch das Anrechnungsverfahren anwendbar ist. Bei diesen Gewinnausschüttungen beurteilt sich die Frage, ob eine Einlagenrückgewähr vorliegt, allein nach altem Recht.
Die Gesellschafter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer im Jahr 1980 gegründeten GmbH, deren Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr entspricht, leisteten im Jahr 2000 zusätzlich zum Stammkapital der Klägerin eine Einlage in Höhe von 70.000 DM. Am 22. Dezember 2000 beschlossen sie eine Gewinnausschüttung in Höhe von 50.000 DM für das Jahr 1999, die am 2. Februar 2001 ausgezahlt wurde. Am 17. Dezember 2001 beschlossen sie eine Gewinnausschüttung für 2000 in Höhe von 57.208 DM, die am 27. Dezember 2001 entrichtet wurde. Am 27. Januar 2001 fassten sie den Beschluss, den nicht für die Verrechnung mit EK 02 verbrauchten Betrag der im Jahr 2000 eingezahlten Kapitalrücklage in Höhe von 36.752 DM wieder auszuschütten; die Klägerin zahlte den Betrag am selben Tag auf das Konto der Gesellschafter.
Die Gewinnausschüttungen für 1999 und 2000 wirkten sich ausschließlich auf das EK 45 und das EK 40 der Klägerin aus, die danach vollständig verbraucht waren. Der gemäß § 36 Abs. 7 des Körperschaftsteuergesetzes i.d.F. des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl. I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) --KStG 1999 n.F.-- festgestellte Endbestand an EK 04 zum 31. Dezember 2000 betrug 69.999 DM.
Eigenkapital laut Steuerbilanz zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres 158.960 DM
Nennkapital zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ./. 65.000 DM
Steuerliches Einlagekonto zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ./. 69.999 DM
ausschüttbarer Gewinn 23.961 DM
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht angenommen, auch Gewinnausschüttungen, die noch unter das Anrechnungsverfahren fallen, seien in die Summe der im Wirtschaftsjahr 2001 erbrachten Leistungen gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 n.F. einzubeziehen.
Die Beteiligten gehen zu Recht davon aus, dass für die Klägerin, deren Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr entspricht, das steuerliche Einlagekonto erstmals zum 31. Dezember 2001 festzustellen war (§ 34 Abs. 2a KStG 1999 n.F.). Nach § 27 Abs. 1 KStG 1999 n.F. ist das steuerliche Einlagekonto ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahres fortzuschreiben. Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital i.S. des § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG 1999 n.F. mindern das steuerliche Einlagekonto nur, soweit die Summe der im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigt. Dies gilt auch für Rückzahlungen aus der Kapitalrücklage. Nach dem klaren Wortlaut des § 27 Abs. 1 KStG 1999 n.F. ist ein Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto nicht möglich (a.A. Pfaar/Hanisch/Welke, GmbH-Rundschau 2003, 150). Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.
Nach den Feststellungen des FG verfügte die Klägerin zum 31. Dezember 2000 über ein EK 04 von 69.999 DM. Dieser gemäß § 36 Abs. 7 KStG 1999 n.F. festgestellte Bestand ist als Anfangsbestand des steuerlichen Einlagekontos zu übernehmen (§ 39 Abs. 1 KStG 1999 n.F.). Ausgehend von einem Eigenkapital laut Steuerbilanz zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres in Höhe von 158.960 DM, einem Nennkapital von 65.000 DM und dem steuerlichen Einlagekonto in Höhe von 69.999 DM errechnet sich hieraus zum 31. Dezember 2000 ein ausschüttbarer Gewinn von 23.961 DM. Dieser Betrag ist zwischen den Beteiligten nicht in Streit.
Das FA hat zu Recht angenommen, dass nur die Kapitalrückzahlung in Höhe von 36.752 DM im Streitjahr als Leistung i.S. des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 n.F. zu beurteilen ist und hat hieraus zutreffend eine Verwendung des steuerlichen Einlagekontos von 12.791 DM errechnet (36.752 DM ./. 23.961 DM).
Leistungen sind alle Auskehrungen an die Gesellschafter, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 4. Juni 2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 11). Dies können sowohl offene Gewinnausschüttungen als auch verdeckte Gewinnausschüttungen, aber auch andere Auskehrungen aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses wie etwa Auszahlungen aus der Kapitalrücklage oder die Rückzahlung von Nachschüssen sein. Erfasst werden dabei Leistungen, die im Wirtschaftsjahr erbracht, d.h. abgeflossen sind (vgl. Senatsurteile vom 19. Dezember 2007 I R 52/07, BFHE 220, 180, BStBl II 2008, 431; vom 29. Mai 1996 I R 118/93, BFHE 180, 405, BStBl II 1997, 92; BMF-Schreiben vom 6. November 2003, BStBl I 2003, 575, Tz. 7).
Offene Gewinnausschüttungen sind demnach grundsätzlich als Leistungen in die Berechnung des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 n.F. einzubeziehen. Dies gilt jedoch nicht, soweit auf offene Ausschüttungen noch das Anrechnungsverfahren anwendbar ist. Bei diesen Gewinnausschüttungen beurteilt sich die Frage, ob eine Einlagenrückgewähr vorliegt, allein nach altem Recht.
Nach § 34 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG 1999 n.F. sind die Vorschriften des Anrechnungsverfahrens letztmals anzuwenden --erstens-- für Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, und die in dem ersten Wirtschaftsjahr erfolgen, das in dem Veranlagungszeitraum endet, für den das Körperschaftsteuergesetz i.d.F. des Art. 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I 2000, 1433) erstmals anzuwenden ist, sowie --zweitens-- für andere Ausschüttungen und sonstige Leistungen, die in dem Wirtschaftsjahr erfolgen, das dem in Nr. 1 genannten Wirtschaftsjahr vorangeht.
Die Rechtsfolgen für Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr (hier: Wirtschaftsjahre 1999 und 2000) beruhen, ergeben sich aus § 36 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 KStG 1999 n.F. Danach sind die Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes i.d.F. der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I 1999, 817, BStBl I 1999, 461) --KStG 1999 a.F.-- anzuwenden und die Teilbeträge, die zum 31. Dezember 2000 gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG 1999 a.F. festgestellt worden sind, sind zu verringern. Welcher Teil des verwendbaren Eigenkapitals für diese offenen Gewinnausschüttungen als verwendet gilt, richtet sich demnach nach §§ 28 ff. KStG 1999 a.F. und nicht nach dem grundsätzlich bereits 2001 anwendbaren § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 n.F. (a.A. Semmler, Deutsches Steuerrecht 2002, 391). § 36 Abs. 2 KStG 1999 n.F. i.V.m. §§ 28 ff. KStG 1999 a.F. regeln abschließend, ob eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vorliegt oder nicht, denn die Vorschriften des Halbeinkünfteverfahrens und des Anrechnungsverfahrens schließen einander insoweit aus.
Dieses Ergebnis ist auch sachgerecht. Andernfalls minderten Zahlungen, für die das EK 04 als verwendet gilt, zusätzlich nochmals das steuerliche Einlagekonto. Ebenso schmälerten offene Gewinnausschüttungen, die --wie im Streitfall-- aus dem EK 45 und EK 40 erbracht wurden, das steuerliche Einlagekonto, wenn sie den ausschüttbaren Gewinn zum 31. Dezember 2000 übersteigen. Trotz der Minderung des steuerlichen Einlagekontos lagen im letztgenannten Fall bei den Gesellschaftern Einkünfte aus Kapitalvermögen vor. Denn es ist --wie das FG zutreffend ausführt-- auf Ausschüttungen, die noch unter das Anrechnungsverfahren fallen, § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1997 i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I 1999, 402, BStBl I 1999, 304) anwendbar (§ 52 Abs. 36 EStG i.d.F. des Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und Reform der Unternehmensbesteuerung vom 23. Oktober 2000, BGBl. I 2000, 1433, BStBl I 2001, 1428 --EStG 1997 n.F.--). Danach gehören Bezüge nicht zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen, soweit sie aus Ausschüttungen einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft stammen, für die Eigenkapital i.S. des § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 a.F. als verwendet gilt. Nur wenn dies der Fall ist, liegt eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vor. Ob die Bezüge aus Ausschüttungen stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto i.S. des § 27 KStG 1999 n.F. als verwendet gelten, ist demgegenüber unerheblich, da § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG 1997 n.F. erst auf Ausschüttungen anwendbar ist, für die das Halbeinkünfteverfahren gilt.