Source: http://kraken.slv.cz/2Afs37/2009
Timestamp: 2018-04-21 17:31:06+00:00
Document Index: 7203495

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 24', '§ 33', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 2', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 33', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 31', '§ 2', '§ 2', '§ 31', '§ 31', 'in fine', 'soud ', '§ 31']

2Afs37/2009
2 Afs 37/2009-97
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce VIKO Plzeò, spol. s r. o., se sídlem Plzeò, Radyòská 27-29, zastoupeného Mgr. Dagmar Soukupovou, advokátkou se sídlem Plzeò, Denisovo nábøe¾í 6, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Plzeò, Hálkova 14, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 11. 2008, è. j. 57 Ca 13/2007-56,
Rozhodnutím ze dne 5. 12. 2006, è. j. 10968/06-1200-400933 (dále jen napadené rozhodnutí ), ¾alovaný zmìnil podle ustanovení § 50 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ) a v souladu se zákonem è. è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní pro rok 2001 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu v Plzni (dále jen správce danì ) ze dne 21. 11. 2005, è. j. 283848/05/138511/1684, ve znìní opravného rozhodnutí ze dne 16. 3. 2006, è. j. 75748/06/138511/1684, tak ¾e ¾alobci dodateènì vymìøenou daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2001 sní¾il z èástky 314 340 Kè na èástku 256 060 Kè. Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce u Krajského soudu v Plzni ¾alobou, který ji rozsudkem ze dne 28. 11. 2008, è. j. 57 Ca 13/2007-56, zamítl.
Krajský soud v odùvodnìní rozsudku konstatoval, ¾e v dané právní vìci jde o posouzení, zda ¾alobce prokázal, ¾e v pøípadì výdajù ve vý¹i 852 711 Kè, odpovídajících èástce tøí polo¾ek aktualizovaného rozpoètu (výmìna páteøního potrubí, keramických obkladù a kotle), které ¾alobce zahrnul do daòovì úèinných nákladù na tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku
(hotelu Praha v Kraslicích) v roce 2001, jde o opravu, kterou je mo¾né uznat za náklad smìøující k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù v souladu s ustanovením § 24 odst. 2 písm. i) zákona o daních z pøíjmù, èi zda se jedná o technické zhodnocení ve smyslu ustanovení § 33 zákona o daních z pøíjmù, jak tvrdí ¾alovaný.
Pokud jde o jednotlivé ¾alobní námitky, krajský soud uvedl, ¾e v rámci daòové kontroly provedl správce danì dne 6. 11. 2003 místní ¹etøení, na kterém za pøítomnosti Ing. T., o kterém se tehdy domníval, ¾e je autorem aktualizovaného rozpoètu, zji¹»oval obsah jednotlivých polo¾ek rozpoètu. ®alobce v souvislosti s tímto procesním úkonem namítl (ov¹em poprvé a¾ v replice k ¾alobì), ¾e nemìl mo¾nost klást svìdkovi pøi místním ¹etøení otázky. Zde krajský soud konstatoval, ¾e místní ¹etøení skuteènì nebylo vedeno procesnì správnì, nebo» ¾alobce nebyl s jeho konáním obeznámen, nebyla mu umo¾nìna pøítomnost a dána mo¾nost klást Ing. T. otázky. Toto procesní pochybení v¹ak nemìlo vliv na zákonnost, nebo» s obsahem tohoto ¹etøení byl ¾alobce seznámen (viz zpráva o daòové kontrole) a svým prohlá¹ením na nìj reagoval. ®alovaný následnì výsledek tohoto ¹etøení neosvìdèil jako dùkaz v daòovém øízení a v rámci hodnocení dùkazù jej nehodnotil. Není ani pravdou, ¾e ¾alovaný odmítl provést navrhovaný výslech Ing. T. na základì závìru, který si uèinil ji¾ dne 6. 11. 2003, tedy na ¹etøení, o kterém ¾alobce nevìdìl. ®alovaný v napadeném rozhodnutí podrobnì odùvodnil, proè k výslechu svìdka nepøistoupil a neargumentoval zji¹tìním z místního ¹etøení ze dne 6. 11. 2003.
Krajský soud se poté podrobnì zabýval jednotlivými spornými polo¾kami rozpoètu, které ¾alovaný podøadil pod technické zhodnocení podle ustanovení § 33 zákona o daních z pøíjmù (výmìna páteøního potrubí, keramických obkladù a výmìna kotle). V této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 2. 2007, è. j. 1 Afs 29/2006-87, a dovodil, ¾e po¾adavky ustanovení § 33 zákona o daních z pøíjmù jsou v daném pøípadì splnìny, nebo» cena úpravy pøesáhla 40 000 Kè a zároveò se jedná o rekonstrukci, její¾ souèástí budou i úpravy charakteru modernizace (roz¹íøení vybavenosti hotelových pokojù o sprchové kabiny a WC). Ve smyslu ustanovení § 33 odst. 2 zákona o daních z pøíjmù byly zmìnìny technické parametry budovy; v budovì bude roz¹íøena vybavenost o zaøizovací pøedmìty a bude mít nové vlastnosti a funkce, které do té doby nemìla (§ 33 odst. 3 zákona o daních z pøíjmù). Byly tedy naplnìny obì podmínky, které zákon pro posouzení úpravy jako technického zhodnocení stanovuje. Krajský soud proto nepøisvìdèil ¾alobci, ¾e tøi uvedené úpravy (náklady na uvedené polo¾ky) spadaly pod re¾im oprav, tedy ¾e by bylo mo¾no konstatovat prostou výmìnu.
Za nedùvodnou oznaèil i námitku, dle které napadené rozhodnutí postrádá odùvodnìní, na základì jakých konkrétních dùkazù dospìl ¾alovaný k závìru, ¾e se jednalo v pøípadì v¹ech tøí polo¾ek o technické zhodnocení hmotného majetku, nezabýval-li se otázkou pøíèiny provedení opravy z dùvodu nefunkènosti, havarijního stavu èi vyvolání nutnosti úpravy nìkterých technických parametrù. Právì k tomu se mìl navr¾ený svìdek Ing. T. vyjádøit. Krajský soud k tomu uvedl, ¾e pøi hodnocení charakteru úpravy není dùle¾itý její dùvod ani cíl; zcela urèující je jen porovnání poèáteèního stavu (pøed zapoèetím prací na úpravách) a stavu výsledného. ®alobce obecnì namítal nedostateèné zji¹tìní skutkového stavu a to, ¾e Ing. T. by se pøi výslechu vyjádøil ke stavu nemovitostí v roce 2000 a k tomu, v jakém rozsahu se jednalo o opravu a výmìnu a v jakém o technické zhodnocení. Proto bylo provedení výslechu Ing. T. podle názoru ¾alobce stì¾ejní. Krajský soud v¹ak uvedl, ¾e vyhodnotit navrhovaný výslech svìdka jako nadbyteèný bylo právem ¾alovaného, a to podle ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu. ®alovaný podrobnì odùvodnil, proè k provedení dùkazního prostøedku nepøistoupil, pøedev¹ím zdùvodnil, proè by z pohledu provedených dùkazù nepøinesl navrhovaný výslech ¾ádné nové skuteènosti. Tento závìr opøel ¾alovaný o zji¹tìní, ¾e aktualizovaný rozpoèet zpracovával Ing. V. na základì rozpoètu z roku 1996, zpracovaného spoleèností Planstav, a. s., jeho¾ zpracovatelem Ing. T. nebyl. Zpracovatel rozpoètu Ing. V. pøitom poskytl pro rozhodnutí ¾alovaného podrobné informace. Pokud ¾alobce namítal, ¾e z výpovìdi Ing. T. by bylo mo¾né zjistit informace o pùvodním stavu nemovitosti, vyplývající ze studie, která byla podkladem pro zpracování aktualizovaného rozpoètu, pak se krajský soud ztoto¾nil se ¾alovaným, ¾e tato studie nebyla v daòovém øízení pøedlo¾ena a svìdek by se tak vyjadøoval k nìèemu, co správci danì pøedlo¾eno nebylo. Dùvodnou rovnì¾ shledal argumentaci ¾alovaného, ¾e úpravy obsa¾ené ve studii byly zapracovány do aktualizovaného rozpoètu, z nìho¾ ¾alovaný pøi hodnocení charakteru pøedmìtných úprav vycházel.
Krajský soud tak uzavøel, ¾e v odùvodnìní napadeného rozhodnutí jsou dostateènì posouzeny rozhodující právní i faktické skuteènosti, z nich¾ ¾alovaný vycházel, skutková zji¹tìní jsou pøehlednì a srozumitelnì popsána a logicky vyplývají z provedených dùkazù. Je té¾ zøejmé, jakými úvahami se ¾alovaný øídil pøi naplòování zásady volného hodnocení dùkazù èi utváøení závìrù o skutkovém stavu, a z jakého dùvodu nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci ¾alobce.
Rozsudek napadl ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾ností opírající se o dùvody uvedené v ustanoveních § 103 odst. 1 písm. a), b) soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Stì¾ovatel je pøesvìdèen, ¾e v jeho právní vìci nebyl dostateènì zji¹tìn skutkový stav pro vadu øízení, která vydání rozhodnutí pøedcházela; vìc byla následnì nesprávnì právnì posouzena. Konstatuje, ¾e si je plnì vìdom dùkazního bøemene, které le¾í na jeho stranì, a to k prokázání sporných polo¾ek v tom smyslu, zda se jedná o náklady na opravu nebo o technické zhodnocení. Byl zkrácen na svých právech, nebo» k prokázání jeho tvrzení nebyl proveden jím navrhovaný dùkazní prostøedek. Bylo toti¾ jednoznaènì prokázáno, ¾e rozpoèet na opravu hotelu Praha v Kraslicích zpracoval Ing. V. Ten jej vypracoval na základì dvou podkladù, a to rozpoètu zpracovaného v roce 1996 spoleèností Planstav, a. s., a studie vypracované Ing. T. Tato studie nebyla archivována, a proto nebyla pøedlo¾ena správci danì. Její existence v¹ak byla potvrzena Ing. V. i Ing. M.; rovnì¾ bylo potvrzeno, ¾e studie zachycovala reálný stav nemovitosti (protokol o výslechu Ing. V. ze dne 25. 9. 2006). Ing. V. nebyl schopen se vyjádøit k nutnosti oprav a výmìn, které vycházely ze studie; uvedl, ¾e v daném pøípadì byl jen rozpoètáø, nikoli projektant.
Stì¾ovatel je toho názoru, ¾e zásada volného hodnocení dùkazù podle ustanovení § 2 odst. 3 daòového zákona znamená, ¾e na základì provedených dùkazù uèiní správce danì závìr. Hodnocení dùkazù pøichází logicky a¾ po jejich provedení. Proto je stì¾ovatel pøesvìdèen, ¾e je naprosto zøejmé, ¾e správce danì vyhodnotil stì¾ovatelem navr¾ený dùkaz svìdeckou výpovìdí Ing. T. jako nadbyteèný na základì provedeného ústního jednání, konaného dne 6. 11. 2003, o jeho¾ konání nebyl stì¾ovatel vyrozumìn, nemohl se jej zúèastnit, ani klást svìdkovi otázky. Stì¾ovatel odkazuje na judikaturu Ústavního soudu, z ní¾ se podává, ¾e finanèní orgány musí umo¾nit daòovému subjektu, aby vìc byla projednána v jeho pøítomnosti a mohl se tak vyjádøit ke v¹em provádìným dùkazùm. V tomto smìru byl stì¾ovatel zkrácen na svých právech, jeliko¾ nebyl pøítomen u jednání (výslechu svìdka) dne 6. 11. 2003 a ani o jeho konání nevìdìl. Zápis z tohoto jednání pak ¾alovaný zmiòuje v odùvodnìní napadeného rozhodnutí v èásti o odmítnutí provedení výslechu Ing. T., který oznaèuje za nadbyteèný. ®alovaný neprovedení výslechu Ing. T. odùvodnil i tím, ¾e studie oprav nebyla pøedlo¾ena v daòovém øízení a nebylo by se tedy k èemu vyjadøovat. Podle stì¾ovatele v¹ak nebylo rozhodné, ¾e studie vypracovaná Ing. T. nebyla pøedlo¾ena, nebo» podle ustanovení § 31 odst. 4 daòového øádu lze jako dùkazní prostøedek u¾ít v¹ech prostøedkù, tj. i výpovìdi Ing. T. ke studii a k reálnému stavu nemovitosti z hlediska nutnosti a rozsahu nezbytných oprav. ®alovaný navíc zcela v rozporu se zásadou volného hodnocení dùkazù vyhodnotil dùkaz, který proveden nebyl.
Správce danì nemohl vyhodnotit obsah studie jako jeden z podkladù pro vypracování rozpoètu oprav (zpracovaného Ing. V.), a tudí¾ ani nemohl zjistit a posoudit pùvodní stav nemovitosti pøed opravou ve vztahu k výslednému stavu nemovitosti po opravì. Fakt, ¾e finanèní úøad (stì¾ovatel má zøejmì na mysli Finanèní øeditelství-pozn. NSS) nemìl skutkový stav zji¹tìn, vyplývá i z otázek kladených Ing. V. dne 25. 9. 2006. Z výsledku tohoto jednání stì¾ovatel dovozuje, ¾e si byl správce danì vìdom nedostatkù ohlednì skutkových zji¹tìní a rovnì¾ skuteènosti, ¾e tyto nedostatky lze odstranit výslechem Ing. T., který vypracoval podklad pro zpracování rozpoètu.
Stì¾ovateli tak bylo znemo¾nìno splnìní dùkazní povinnosti ohlednì prokázání pùvodního technického stavu nemovitosti oproti stavu výslednému. Bez tìchto skutkových zji¹tìní nelze vùbec provést hodnocení, zda se jednalo o opravu èi o technické zhodnocení nemovitosti, pøípadnì v jaké míøe. Provedené právní posouzení této otázky bylo uèinìno, ani¾ by byl nále¾itì zji¹tìn skutkový stav, a stì¾ovatel jej proto pova¾uje za nesprávné.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti na prvním místì zdùrazòuje nezbytnost provedení svìdecké výpovìdi Ing. T. Není sporu o tom, ¾e na stì¾ovateli le¾elo dùkazní bøemeno pøi prokazování skuteèností, které byl povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván (§ 31 odst. 9 daòového øádu). V kontextu posuzovaného pøípadu lze odkázat na právní názor vyslovený zdej¹ím soudem v obdobné vìci. V rozsudku ze dne 12. 2. 2009, è. j. 5 Afs 44/2008-57 (v¹echna citovaná rozhodnutí zdej¹ího soudu jsou dostupná z www.nssoud.cz) Nejvy¹¹í správní soud konstatoval, ¾e [p]okud daòový subjekt zahrne v plné vý¹i do základu danì z pøíjmù náklady vynalo¾ené na stavební práce na urèitém objektu, a to ve zdaòovacím období, kdy je vynalo¾il, je povinen prokázat, ¾e se skuteènì jednalo o náklady na opravu objektu, a nikoli o technické zhodnocení ve smyslu § 33 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, které je mo¾né zahrnovat do daòovì uznatelných nákladù pouze postupnì formou daòových odpisù. Daòový subjekt je tedy povinen prokázat, jaký byl stav objektu pøed a po provedení stavebních prací, aby bylo mo¾né posoudit, zda se jednalo o opravu, nebo naopak o rekonstrukci èi modernizaci objektu.
Pouze správce danì, resp. ¾alovaný, v¹ak rozhoduje, zda navrhovaný dùkaz provede èi nikoli (§ 31 odst. 2 daòového øádu). Touto otázkou se ji¾ soudy ve správním soudnictví takté¾ opakovanì zabývaly; napøíklad v rozsudku Krajského soudu v Ostravì ze dne 26. 6. 2003, è. j. 22 Ca 421/2002-35, publikovaném pod è. 39/2003 Sb. NSS byl vysloven názor, ¾e [r]ozhoduje-li správní orgán v neprospìch daòového subjektu, proto¾e daòový subjekt neprokázal své tvrzení (z dùvodù neunesení dùkazního bøemene podle § 31 odst. 9 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù), pak takový závìr pøedpokládá, ¾e správní orgán øádnì a úplnì provedl navr¾ené dùkazy. Dùkaz, který daòový subjekt k prokázání svého tvrzení oznaèil, není tøeba provést tehdy, jestli¾e jeho prostøednictvím nepochybnì nemohou být rozhodné skuteènosti prokázány. Obdobnì se z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 8. 2008, è. j. 8 Afs 81/2007-42, podává, ¾e [s]právce danì neporu¹í zákon, neprovede-li dùkaz, jeho¾ se daòový subjekt dovolává, jestli¾e ze v¹ech okolností pøípadu je zøejmé, ¾e navr¾ený dùkazní prostøedek nemù¾e pøispìt ke zji¹tìní stavu vìci (§ 31 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù).
Jak ji¾ bylo vý¹e konstatováno, stì¾ovatel v posuzované vìci k prokázání sporných polo¾ek rozpoètu v rámci odvolacího øízení navrhoval vyslechnutí svìdka Ing. T. ®alovaný potøebnost provedení navrhovaného dùkazního prostøedku posoudil, pøièem¾ racionálním my¹lenkovým procesem a za splnìní po¾adavkù formální logiky dospìl k závìru o jeho nadbyteènosti. Ze správního spisu a z napadeného rozhodnutí je pøitom evidentní, ¾e ¾alovaný dostateènì popsal zji¹tìný skutkový stav; k tomu si obstaral dostatek dùkazù a potøeba provedení dal¹ího dùkazu tak nevyvstala. Krajský soud pak pøi pøezkumu ¾aloby závìry ¾alovaného o nadbyteènosti provedení výslechu svìdka aproboval a svùj postoj takté¾ øádnì odùvodnil. Nejvy¹¹í správní soud se v zásadì ztoto¾òuje s jeho závìry (na nì¾ lze v podrobnostech odkázat), nemù¾e se pouze postavit za tvrzení, ¾e odmítnutí provedení výslechu svìdka bylo dùvodné mimo jiné i z toho dùvodu, ¾e by se svìdek vyjadøoval ke studii, která nebyla v daòovém øízení pøedlo¾ena a tudí¾ by se vyjadøoval k nìèemu, co správce danì nemìl k dispozici. Tento argument pro odmítnutí provedení výslechu svìdka není zcela na místì, nebo» svìdek je vyslýchán ke skuteènostem souvisejícím s daným øízením, a to bez ohledu na to, zda mají finanèní orgány k dispozici nìjaký podklad pro jeho výpovìï. Svìdecká výpovìï mù¾e zcela jistì slou¾it jako dùkazní prostøedek ke zji¹tìní obsahu v minulosti existující listiny, která v¹ak ji¾ v dobì daòového øízení není k dispozici. Pøipu¹tìní provedení dùkazního prostøedku výslechem svìdka nemù¾e být tedy podmínìno jen (ne)existencí listiny, ke které by se svìdek mìl vyjadøovat. Toto pochybení krajského soudu nicménì nezakládá vadu øízení pøed soudem, která by zpùsobovala nezákonnost napadeného rozsudku [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Ostatní dùvody k odmítnutí provedení výslechu Ing. T. uvádìné ¾alovaným a aprobované krajským soudem samy o sobì obstojí. Rozhodující v tomto ohledu bylo zji¹tìní, ¾e Ing. T. nebyl zpracovatelem pùvodního ani aktualizovaného rozpoètu a dále to, ¾e ¾alovaný mìl k dispozici dostatek dùkazù, které tvoøily ucelený øetìzec, osvìdèující zji¹tìný skutkový stav vìci.
Stì¾ovatel dále namítal, ¾e dùvodem, pro který ¾alovaný odmítl provést navr¾ený výslech svìdka, byl nepochybnì výstup z místního ¹etøení ze dne 6. 11. 2003, kde byl Ing. T. k vìci dotazován (o jeho konání nebyl stì¾ovatel vyrozumìn, jak ji¾ bylo konstatováno shora). Takto formulovaná námitka stì¾ovatele je pouze spekulativní a nièím nepodlo¾ená. Nejvy¹¹í správní soud k ní mù¾e uvést jen tolik, ¾e z napadeného rozhodnutí z nièeho neplyne, ¾e by ¾alovaný z vyjádøení Ing. T., uèinìného dne 6. 11. 2003 na místním ¹etøení, skuteènì vycházel a ¾e by je zahrnul do svých úvah o odmítnutí navrhovaného výslechu èi obecnìji do hodnocení skutkového stavu vìci. Výhrady k postupu ¾alovaného lze mít potud, ¾e jakkoli z nièeho nevyplývá, ¾e by výsledky zmiòovaného místného ¹etøení vzal pøi rozhodování v potaz, v napadeném rozhodnutí výslovnì neuvedl, ¾e vyjádøení Ing. T. z 6. 11. 2003 neosvìdèuje jako dùkaz. S ohledem na skuteènost, ¾e stì¾ovatel se provedení svìdecké výpovìdi Ing T. v daòovém øízení domáhal, bylo vhodné, aby v napadeném rozhodnutí byla zmínka o tom, ¾e z vyjádøení podaného na místním ¹etøení vycházeno nebylo a jako dùkaz osvìdèeno nebylo. Je ostatnì obecnou povinností daòových orgánù uvést, které dùkazní prostøedky jako dùkazy osvìdèeny nebyly a které ano a proè (§ 31 odst. 4 daòového øádu). Takto vzniklý deficit odùvodnìní napadeného rozhodnutí v¹ak nemohl mít bez dal¹ího vliv na jeho zákonnost.
Stì¾ovatel ve shora uvedeném kontextu namítal té¾ poru¹ení zásady volného hodnocení dùkazù podle ustanovení § 2 odst. 3 daòového øádu. Tuto zásadu zakotvuje v daòovém øádu ustanovení § 2 odst. 3, které stanoví, ¾e pøi rozhodování hodnotí správce danì dùkazy podle své úvahy, a to ka¾dý dùkaz jednotlivì a v¹echny dùkazy v jejich vzájemné souvislosti; pøitom pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo. Toto pravidlo je tøeba vylo¾it v souladu s dal¹ími ustanoveními daòového øádu, upravujícími dokazování. Podle ustanovení § 31 odst. 2 daòového øádu jsou finanèní orgány povinny v zájmu co nejúplnìj¹ího zji¹tìní skuteèností rozhodných pro správné stanovení daòové povinnosti provést navr¾ené dùkazní prostøedky, které jsou potøebné ke zji¹tìní stavu vìci. V této fázi mají tedy finanèní orgány mo¾nost rozhodnout o tom, ¾e urèitý navr¾ený dùkazní prostøedek neprovedou, co¾ musí ov¹em pøezkoumatelným zpùsobem odùvodnit (nesmí se jednat jen o výsledek jejich libovùle). Takto bylo v dané vìci rozhodnuto o tom, ¾e navrhovaný výslech Ing. T. proveden nebude, nebo» by ji¾ nièím nepøispìl ke zji¹tìní stavu vìci. Zde je nutno znovu pøipomenout, ¾e ani v¹echny dùkazní prostøedky, které finanèní orgány provedou, musí být nutnì osvìdèeny jako dùkazy. Podle ustanovení § 31 odst. 4, in fine daòového øádu toti¾ teprve provedené dùkazní øízení osvìdèí, které z pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem. K tomu se Nejvy¹¹í správní soud vyslovil v napøíklad v rozsudku ze dne 28. 7. 2008, è. j. 5 Afs 5/2008-75, publikovaném pod è. 1702/2008 Sb. NSS, tak, ¾e [z]ásada volného hodnocení dùkazù zakotvená v tomto ustanovení znamená, ¾e správce danì není vázán ¾ádnými formálními pravidly, je¾ by stanovily, jaká je dùkazní síla jednotlivých dùkazních prostøedkù, neznamená to v¹ak, ¾e by závìry správce danì o skutkové stránce vìci mohly být výsledkem libovùle. Naopak takové závìry musí vyplynout z racionálního my¹lenkového procesu odpovídajícího po¾adavkùm formální logiky, v jeho¾ rámci bude dùkladnì posouzen ka¾dý z provedených dùkazù jednotlivì a zároveò budou ve¹keré tyto dùkazy posouzeny v jejich vzájemné souvislosti. Tato úvaha musí být v koneèném rozhodnutí pøezkoumatelným zpùsobem vyjádøena a také plnì podléhá kognici správních soudù. Rovnì¾ poslední vìtì § 31 odst. 4 daòového øádu, podle ní¾ provedené dùkazní øízení osvìdèí, které z pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem, je mo¾né rozumìt tak, ¾e z úvahy správce danì o zhodnocení v¹ech dùkazù vyplyne, které z nich podporují tvrzení daòového subjektu a které ho naopak zpochybòují èi vyvracejí, rozhodnì v¹ak toto ustanovení neposkytuje správci danì oprávnìní k tomu, aby nìkteré pøedlo¾ené dùkazy svévolnì ze své úvahy vylouèil a pøihlí¾el pouze k nìkterým, které si sám zvolí. Tìmto po¾adavkùm, s výhradou uvedenou v pøedchozím odstavci, ¾alovaný v rámci dùkazního øízení dostál a zásadu volného hodnocení dùkazù tak neporu¹il.