Source: https://www.grin.com/document/504499
Timestamp: 2019-12-13 11:19:40
Document Index: 137481672

Matched Legal Cases: ['§ 105', '§ 705', 'Art11', '§ 179', '§ 15', '§ 20', '§ 10', '§ 16', '§ 2', '§ 15', '§ 15', 'EuG', '§ 1', '§ 2', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 15', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 1', '§ 11', '§11', '§11', '§ 41', '§ 20', '§ 2', '§ 20', 'EuG', '§ 1', 'EuG', '§ 41', '§ 1', '§ 1']

Steuerliche Folgen bei der Gründung und Liquidation von ... | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
M L Marc Lübbers (Autor)
2 Gründung einer Kapitalgesellschaft
2.1 Gesellschaftliche Regelungen zum Gründungsprozess
2.2 Besteuerung der Vorgründungsgesellschaft
2.2.1 Einkommensteuerliche Aspekte
2.2.2 Umsatzsteuerliche Aspekte
2.2.3 Gewerbesteuerliche Aspekte
2.3 Besteuerung der Vorgesellschaft
2.3.1 Körperschaftsteuerliche Aspekte
2.3.2 Umsatzsteuerliche und gewerbesteuerliche Aspekte
2.4 Steuerpflicht der eingetragenen Kapitalgesellschaft
3 Liquidation einer Kapitalgesellschaft
3.1 Gesellschaftliche Regelungen zum Liquidationsprozess
3.2 Körperschaftsteuerliche Aspekte
3.2.1 Besteuerungszeitraum
3.2.2 Liquidationsgewinn/ -verlust
3.3 Einkommensteuerliche Aspekte
3.4 Umsatzsteuerliche und gewerbesteuerliche Aspekte
Anhang I - Rechenbeispiel zum Verzicht der Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahrs
Unternehmen sind oftmals wechselnden gesellschafts- sowie steuerrechtlichen Zuständen ausge- setzt. Dabei ist es von Wichtigkeit, sich diesen Veränderungen zeitlich anzupassen. Sowohl bei der Unternehmensgründung als auch bei Bestehen sollten Unternehmen die Wahl der Rechtsform grundlegend bedenken. Laut der Statistik von Statista gab es im Jahr 2017 mit rund 720.000 Ka- pitalgesellschaften nahezu doppelt so viele Körperschaften wie Personengesellschaften.1 Bei ei- ner Kapitalgesellschaft handelt es sich um eine Körperschaft des privaten Rechts, dessen Rechts- grundlage auf einem Gesellschaftsvertrag bzw. einer Satzung beruht. Diese haften als juristische Personen für Schulden nur mit dem Gesellschaftsvermögen, daher ist eine persönliche Haftung der Gesellschafter ausgeschlossen.
Die Kapitalgesellschaften werden im Aktiengesetz (AktG) bzw. Gesetz betreffend die Gesell- schaften mit beschränkter Haftung(GmbHG) geregelt und treten in drei Formen auf: Die Aktien- gesellschaft (AG), die Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) und die Gesellschaft mit be- schränkter Haftung (GmbH) einschließlich der Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt).2 Im Jahr 2017 war die GmbH die meist gewählte Rechtsform unter den Kapitalgesellschaften.3
Mit dem oben genannten Zahlenbeispiel soll die Popularität von Kapitalgesellschaften gegenüber den Personengesellschaften verdeutlicht werden. Neben den wirtschaftlichen Vorgängen sollten die steuerlichen Konsequenzen betrachtet werden, die solch eine Kapitalgesellschaft mit sich bringt. Diese Arbeit bietet dem Leser den Einstieg in die Thematik der steuerlichen Folgen bei Gründung und Liquidation von Kapitalgesellschaften. Das Hauptaugenmerk liegt in der Ausei- nandersetzung mit den ertrags- und umsatzsteuerlichen Wirkungen, weil sich hier in der Praxis häufige Fragestellungen ergeben. Der Lebenszyklus einer Kapitalgesellschaft dient als inhaltliche Orientierung.
Eine Kapitalgesellschaft kann durch eine oder mehrere Personen zu jedem gesetzlich zulässigen Zweck gegründet werden. Als juristische Person entsteht diese erst mit Eintragung in das Handelsregister.4 Damit es zur erfolgreichen Gründung kommt, durchläuft die Gesellschaft einen Gründungsprozess der aus drei Gründungsphasen besteht.5
Mit dem Entschluss zur Gründung einer Kapitalgesellschaft durch die Gesellschafter wird bereits ein gemeinsamer Zweck verfolgt. Es kommt innerhalb der Gesellschafter somit zu einem Gesell- schaftsverhältnis.6 Ab diesem Zeitpunkt entsteht die Vorgründungsgesellschaft bis zum notariel- len Gesellschaftsvertrag als Personengesellschaft.7 Bevor es zur notariellen Beurkundung des Ge- sellschaftsvertrags kommt, kann die Gesellschaft bereits Tätigkeiten aufnehmen. Betreibt die Vorgründungsgesellschaft ein Handelsgewerbe, so ist diese eine offene Handelsgesellschaft (OHG) nach § 105ff HGB, andernfalls eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) nach §§ 705 ff. BGB.8 Das Recht der Kapitalgesellschaften ist demnach nicht auf die Vorgründungs- gesellschaft anzuwenden.
Die Vorgründungsgesellschaft ist weder mit der Vorgesellschaft noch mit der später zu entste- henden Kapitalgesellschaft zivilrechtlich identisch, da es sich hier um eine Personengesellschaft als eigenständiges Rechtssubjekt handelt.9 Kommt es zur notariellen Beurkundung des Gesell- schaftsvertrages, entsteht eine Gründungsgesellschaft und damit die sogenannte Vorgesellschaft oder Kapitalgesellschaft in Gründung.10 Sobald die Vorgründungsgesellschaft ausschließlich auf die Gründung einer Kapitalgesellschaft abgezielt war, ist sie aufgelöst. Die Vorgesellschaft ist eine Rechtsform eigener Art11, aber noch keine juristische Person.12 Dies geschieht erst mit Ein- tragung in das Handelsregister. Diese kann sich bereits im eigenen Namen am geschäftlichen Verkehr betätigen und ist durchaus dazu verpflichtet sämtliche Arbeitgeberfunktionen auszu- üben.13 Kommt es zur Eintragung ins Handelsregister wird aus der Vorgesellschaft die eingetra- gene Kapitalgesellschaft. Hier geht man von einer Identität zwischen der Vorgesellschaft und der später eingetragenen Kapitalgesellschaft aus (sog. Identitätstheorie).14 Das Vermögen und die Schulden gehen somit ohne Beachtung spezieller Übertragungen oder Schuldübernahmen auf die Kapitalgesellschaft über. Kommt es nicht zur Eintragung verbleibt die Vorgesellschaft im Sta- dium der Personengesellschaft.15
Die Vorgründungsgesellschaft ist kein körperschaftsteuerliches Subjekt, da sie als Personenge- sellschaft anzusehen ist.16 Wurden bereits Einkünfte erzielt, so werden diese nach §§ 179 und 180 Abs. 1 Nr. 2a AO auf der Ebene der Gesellschaft gesondert festgestellt und anteilig den Ge- sellschaftern zugerechnet. Resultieren diese Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit, wird die Vorgründungsgesellschaft als Mitunternehmerschaft nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommen- steuergesetz (EStG) behandelt.17 Dies entspricht damit dem sogenanntem Transparenzprinzip.18
Aufgrund der fehlenden Identität mit der nachfolgenden Vorgesellschaft, müssen Verbindlichkei- ten sowie Vermögen durch Einzelübertragung an die Vorgesellschaft übereignet werden.19 Steu- errechtlich kann es sich dabei regelmäßig um eine Einbringung gemäß § 20 UmwStG handeln.20
Ein Verlustabzug nach § 10d EStG ist zwischen den Gesellschaften unzulässig.21 Ergibt sich
durch die Übertragung ein Gewinn, kann dies als ein steuerlich vergünstigter Veräußerungsge- winn nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG beurteilt und als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt werden.22 Mit fortschreitendem Gründungsstadium ergibt sich ein Wechsel von der Einkommen- zur Körperschaftsteuerpflicht.
Die Vorgründungsgesellschaft als Personengesellschaft ist im Rahmen der Umsatzsteuer als ei- genes Steuersubjekt unter der Voraussetzung, dass sie Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuer- gesetztes (UStG) ist, anzusehen.23 Mangels Identität zwischen Vorgründungsgesellschaft und Vorgesellschaft muss die Umsatzsteuerpflicht hier getrennt betrachtet werden.24 Das Steuersub- jekt i. S. d. Umsatzsteuerrechts ist der Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG. Entsprechend R 16 Abs. 1 Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) ist jedes selbständig tätige Wirtschaftsgebilde, welches nachhaltig Leistungen gegen Entgelt ausführt oder auszuführen beabsichtigt, unterneh- merfähig. Von Bedeutung ist die Unternehmereigenschaft der Vorgründungsgesellschaft hin- sichtlich der Vorsteuerabzugsberechtigung gemäß § 15 UStG. Da der einzige Geschäftszweck i. d. R. nur in der Errichtung einer anderen Gesellschaft besteht, ist zunächst festzustellen, ob die Vorgründungsgesellschaft bereits selbst Leistungen nachhaltig gegen Entgelt erbringt.25 Liegen Ausgangsumsätze vor bzw. sind durch objektive Anhaltspunkte beabsichtigt, so kann die Unter- nehmereigenschaft und folglich die Vorsteuerabzugsberechtigung, unter den weiteren Vorausset- zungen des § 15 Abs. 1 UStG, unterstellt werden.26 Werden keine Leistungen erbracht, würde sich die Tätigkeit auf die Gründung einer Kapitalgesellschaft beschränken und daher grundsätz- lich keine Unternehmereigenschaft begründen.27 Im Urteil vom 29.04.2004 vertrat der Europäi- sche Gerichtshof (EuGH) jedoch einen anderen Standpunkt, dem nachstehender Sachverhalt zu- grunde lag:28
Die Faxworld GbR wurde am 01.10.1996 mit dem Gesellschaftszweck der Errichtung der Fax- world Telefonmarketing AG gegründet und verkörpert somit nach Ausführung des Gerichts eine Vorgründungsgesellschaft. Die Faxworld GbR mietete Büroräume an, bezog Anlagegüter und ließ diverse Einbauten durchführen. Nach anschließender Gründung der Faxworld AG mit nota- rieller Urkunde vom 28.11.1996 wurde das Gesamtvermögen an diese veräußert und als nicht steuerbare Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG 1993 behandelt. Ihrem Gesellschafts- zweck folgend führte die Faxworld GbR dementsprechend, mit Ausnahme der Veräußerung des bezogenen Vermögens, keine Ausgangsumsätze aus. Der Vorsteuerabzug für die im Streitjahr 1996 in Anspruch genommenen Eingangsleistungen wurde seitens des Finanzamts, welches die Gegenpartei im Rechtsstreit darstellt, verwehrt. Nach Auffassung des Finanzamtes war die Fax- wolrd GbR kein Unternehmer i. S. v. § 2 UStG 1993, weil ihr einziger beabsichtigter Ausgangs- umsatz eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung darstellte. Das Finanzgericht widersprach je- doch der Ansicht des Finanzamts und gab der Klage der Faxworld GbR gegen den Bescheid mit der Begründung statt, dass der Neutralitätsgrundsatz der Mehrwertsteuer den Vorsteuerabzug si- cherstelle. Das Finanzamt legte daraufhin Revision bei dem Bundesfinanzhof (BFH) ein, der das Verfahren aussetzte und die Frage der Vorsteuerabzugsberechtigung zur Vorabentscheidung dem EuGH vorlegte.
„Mit Urteil vom 29.04.2004 hat der EuGH hierzu festgestellt, dass eine allein mit dem Ziel der Gründung einer Kapitalgesellschaft errichtete Personengesellschaft (Vorgründungsgesellschaft) zum Abzug der Vorsteuer für den Bezug von Dienstleistungen und Gegenständen berechtigt ist, wenn entsprechend ihrem Gesellschaftszweck ihr einziger Ausgangsumsatz die Übertragung der bezogenen Leistungen mittels eines Aktes gegen Entgelt an die Kapitalgesellschaft nach deren Gründung war und wenn […] die Übertragung des Gesamtvermögens so behandelt wird, als ob keine Lieferung oder Dienstleistung vorliegt.“29
Da sich die Tätigkeit der Vorgründungsgesellschaft auf die unternehmerische Tätigkeit der Kapi- talgesellschaft richtet, betrachtet der EuGH diese, unabhängig von der rechtlichen Identität der Unternehmen, als einheitlich.30 Obwohl bei der Vorgründungsgesellschaft nur ein einzigen Aus- gangsumsatz ohne Wiederholungsabsicht vorliegt, ist eine Nachhaltigkeit gegeben, da die be- zweckten Umsätze der späteren Kapitalgesellschaft maßgebend sind.31 Entsprechend diesem Grundsatz wurde im Folgeurteil des BFH v. 15.07.2004 der Faxworld GbR die Vorsteuerabzugs- berechtigung zugesprochen, da die Leistungen für die unternehmerische Tätigkeit der nachfol- gende AG bezogen wurde.32 Die Finanzverwaltung hat sich dieser Auffassung ebenfalls ange- schlossen und wendet diesen Grundsatz in A. 15.2b Abs. 3 Satz 8 - 9 Umsatzsteuer-Anwendungs- erlass (UStAE) an.
Fraglich ist jedoch die Beurteilung des Vorsteuerabzugs bei unentgeltlicher Nutzungsüberlas- sung, da die Einbringung in das Vermögen der Vorgesellschaft und somit die Rechtsnachfolge unterbleibt.33 Um diese Ungewissheit zu umgehen, sollten in der Praxis bei beabsichtigter Grün- dung einer Kapitalgesellschaft die bezogenen Leistungen grundsätzlich durch Rechtsgeschäfte veräußert werden. Anzumerken ist hierbei, dass der entsprechende Leistungsbezug übertragbare Vermögenswerte darstellen sollte.34
Die Vorgründungsgesellschaft als Personengesellschaft unterliegt der Gewerbesteuer, wenn sich diese eindeutig gewerblich am Geschäftsverkehr betätigt.35 Die Gewerbesteuer ist folglich nur dann von Bedeutung, wenn bereits in dieser Gründungsphase eine gewerbliche Tätigkeit aufge- nommen wird.36 Die Gewerbesteuerpflicht beginnt nach R 2.5 Gewerbesteuer-Richtlinien (GewStR), wenn erstmals alle Voraussetzungen vorliegen die auf die Annahme eines Gewerbe- betriebs nach § 15 Abs. 2 EStG schließen lassen. In Folge der fehlenden Identität zwischen Vor- gründungsgesellschaft und Vorgesellschaft kann ein vorhandener Gewerbeverlust der ersteren Gesellschaft nicht übernommen werden und geht daher verloren.37 Geht der Gewerbebetrieb im Ganzen über, so gilt dieser gem. § 2 Abs. 5 S. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) bei der Vorgründungsgesellschaft als eingestellt. Ein möglicher Veräußerungsgewinn unterliegt nach R 7.1 Abs. 3 GewStR nicht der Gewerbesteuer, da dieser Vorgang den laufenden Einkünften aus Gewerbebetrieb nicht entspricht. In der Praxis unterliegen Vorgründungsgesellschaften üblicher- weise nicht der Gewerbesteuer.38
Anders als bei der Vorgründungsgesellschaft ist die Vorgesellschaft mit der eingetragenen Kapi- talgesellschaft identisch, so dass die in der Vorgesellschaft eingegangenen Rechte und Verpflich- tungen in das nachfolgende Rechtsgebilde fortgetragen werden.39 Allerdings ist hinsichtlich der Körperschaftsteuerpflicht gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) zunächst noch zwischen der echten und unechten Vorgesellschaft zu unterscheiden.40
Das wesentliche Merkmal der echten Vorgesellschaft ist die wirkliche Absicht der Gesellschafter die Eintragung vorzunehmen und somit die Entstehung der Kapitalgesellschaft zu fördern.41 Auf- grund der Identitätstheorie mit der späteren Kapitalgesellschaft, führt die Eintragung gem. H 1.1 Körperschaftsteuer-Hinweise (KStH) dazu, dass bereits die Vorgesellschaft körperschaft- steuerpflichtig ist. Bedingung ist jedoch, dass Vermögen vorhanden ist, der Eintragung keine ernsthaften Hindernisse entgegenstehen und diese umgehend nachfolgt.42 Darüber hinaus ist die weitere Erfordernis einer geschäftlichen Tätigkeit nach außen in der Literatur umstritten.43 In An- betracht der allgemeinen Auffassung hinsichtlich der Identitätstheorie ist dieses Erfordernis je- doch zurückzuweisen, da eine Kapitalgesellschaft allein durch ihre Rechtsform und ohne Auf- nahme einer Tätigkeit nach § 1 Abs.1 Nr. 1 KStG steuerpflichtig ist. Unklar ist zudem, ob die echte Vorgesellschaft selbst als Kapitalgesellschaft gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG anzusehen ist oder es lediglich zu einer Rückwirkung der Steuerpflicht der eingetragenen Kapitalgesellschaft auf den Moment der Entstehung der Vorgesellschaft führt.44 Unterschiedliche Wirkungen dieser Ansichten zeigen sich im Falle einer fehlgeschlagenen Eintragung der echten Vorgesellschaft.45
Wird die Vorgesellschaft als eigenständiges Steuersubjekt verstanden, so führt der Ausfall der Eintragung zu einer Liquidationsbesteuerung entsprechend § 11 KStG. Bei Annahme einer steuerlichen Rückwirkung der Kapitalgesellschaft bleibt mit der Eintragung die Körperschaftsteu- erpflicht aus und es liegt weiterhin bei der Vorgesellschaft eine Personengesellschaft vor.46
Die Ansicht einer Rückwirkung vertrat der BFH im Urteil vom 18.03.2010 und hat entschieden, dass eine Kapitalgesellschaft von Beginn an nicht körperschaftsteuerpflichtig ist, sofern die Ein- tragung scheitert.47
1 Statistisches Bundesamt (2018): Anzahl der Unternehmen* in Deutschland nach Rechtsform und Anzahl der Beschäf- tigten im Jahr 2017 (Stand September 2018), https://de.statista.com.
2 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 1.
3 Statistisches Bundesamt (2017): Steuerpflichtige und deren Lieferungen und Leistungen 2017 nach der Rechtsform, https://www.destatis.de.
4 Vgl. §11 Abs.1, GmbHG.
5 Vgl. JULA, Der GmbH-Gesellschafter, 2009, S. 28.
6 Vgl. JULA, Der GmbH-Gesellschafter, 2009, S. 28.
7 Vgl. OSSOLA-HARING, Die erfolgreiche GmbH-Gründung, 2011, S. 24.
8 Vgl. OSSOLA-HARING, Die erfolgreiche GmbH-Gründung, 2011, S. 24.
9 Vgl. v. RADEISEN, in: Haufe Steuer Office Gold online, Stand: Februar 2019 - HI856377.
10 Vgl. §11, GmbHG; Vgl. § 41, AktG.
11 Vgl. JULA, Der GmbH-Gesellschafter, 2009, S. 29.
12 Vgl. OSSOLA-HARING, Die erfolgreiche GmbH-Gründung, 2011, S. 24.
13 Vgl. JULA, Der GmbH-Gesellschafter, 2009, S. 30.
14 Vgl. JULA, Der GmbH-Gesellschafter, 2009, S. 30.
15 Vgl. OSSOLA-HARING, Die erfolgreiche GmbH-Gründung, 2011, S.29.
16 Vgl. STACHE, Besteuerung der GmbH, 2019, S.110; Vgl. BFH v. 08.11.1989- I R 174/86, BStBl. II 1990, 91.
17 Vgl. SCHMITT in: Schmitt/ Hörtnagl/ Stratz, UmwStG, § 20, Rn. 170.
18 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 5.
19 Vgl. SCHWAIGER in: Beck’sches Handbuch der GmbH, § 2, Rn. 9.
20 Vgl. SCHMITT in: Schmitt/ Hörtnagl/ Stratz, UmwStG, § 20, Rn. 170.
21 Vgl. DÖTSCH/ u. a., Körperschaftsteuer, 2015, S. 49.
22 Vgl. FICHTELMANN IWW 2012, S. 102.
23 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 2.
24 Vgl. GROBSHÄUSER/ MAIER/ KIES, Besteuerung der Gesellschaften, 2017, S. 716 f.
25 Vgl. GROBSHÄUSER/ MAIER/ KIES, Besteuerung der Gesellschaften, 2017, S. 716.
26 Vgl. GROBSHÄUSER/ MAIER/ KIES, Besteuerung der Gesellschaften, 2017, S. 716.
27 Vgl. GROBSHÄUSER/ MAIER/ KIES, Besteuerung der Gesellschaften, 2017, S. 716.
28 Vgl. EuGH, Urteil v. 29.04.2004, C-137/02, Faxworld, nwb Datenbank.
29 GROBHÄUSER/ MAIER/ KIES, Besteuerung der Gesellschaften, 2017, S. 717.
30 Vgl. ROBISCH in: Bunjes, UStG, § 1 Rn. 136.
31 Vgl. OFD-Verfügung v. 31.10.2007, nwb Datenbank Fundstelle: UAAAC-70451.
32 Vgl. BFH, Urteil v. 15.07.2004, V R 84/99, nwb Datenbank.
33 Vgl. EuGH, Urteil v. 13.03.2014, C-204/13, Malburg, nwb Datenbank.
34 Vgl. BFH, Urteil v. 11.11.2015, V R 8/15, nwb Datenbank.
35 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 32.
36 Vgl. PENTZ in: MüKo, AktG, § 41, Rn. 101.
37 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 32.
38 Vgl. KIRMSE/ SPÖNEMANN, in: Kommentar GmbHG, Rn. 18.
39 Vgl. HUMMEL in: Gosch, KStG, § 1, Rn. 35.
40 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 25.
41 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 25.
42 Vgl. DÖTSCH/ u. a., Körperschaftsteuer, 2015, S. 49.
43 Vgl. HUMMEL in: Gosch, KStG, § 1, Rn. 35; Vgl. DÖTSCH/ u. a., Körperschaftsteuer, 2015, S. 49.
44 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 25 f.
45 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 26.
46 Vgl. NIEHUS/ WILKE, Besteuerung der Kapitalgesellschaften, 2018, S. 26.
47 Vgl. BFH, Urteil v. 18.03.2010, IV R 88/06, nwb Datenbank.
Marc Lübbers (Autor)
V504499
9783346054821
Marc Lübbers (Autor), 2019, Steuerliche Folgen bei der Gründung und Liquidation von Kapitalgesellschaften, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/504499
Die Gründung einer Kapitalgesellschaf...