Source: http://kraken.slv.cz/2Afs25/2003
Timestamp: 2018-05-25 04:48:03+00:00
Document Index: 59228350

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 16', 'Soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'Soud ', '§ 24', '§ 31', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'Soud ', '§ 31', 'soud ', 'Soud ', 'soud ', '§ 686', 'soud ', '§ 36', 'soud ', '§ 31', 'Soud ', '§ 250', '§ 46', 'soud ', '§ 32', '§ 16', '§ 31', '§ 36', 'Soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 78', '§ 103', '§ 50', '§ 31', '§ 31', '§ 312', '§ 2', '§ 9', '§ 43', '§ 16', '§ 24', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 46', '§ 2', '§ 46', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 2', '§ 31', '§ 16', '§ 31', '§ 36', '§ 31', 'soud ', '§ 16', '§ 31', '§ 12', '§ 16', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 24', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 36', '§ 46', '§ 50', '§ 24', '§ 25', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 32', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 3', '§ 2', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 50', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 16', 'soud ', '§ 16', '§ 31', '§ 31', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 50', '§ 31', '§ 50', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 24', '§ 25', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 25', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 23', '§ 50', '§ 50', '§ 23', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 40', '§ 64', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 46', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 50', '§ 31']

2Afs25/2003
è. j. 2 Afs 25/2003-87
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy senátu JUDr. Jaroslava Vla¹ína a soudcù JUDr. Milana Kamlacha a JUDr. Marie Souèkové v právní vìci ¾alobce L. ©., zastoupeného JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem Praha 1, U Bulhara 3, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, se sídlem Praha 1, ©tìpánská 28, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze è. j.: 38 Ca 119/2002-59 ze dne 30. 4. 2003,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze è. j. 38 Ca 119/2002-59 ze dne 30. 4. 2003 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobce (dále jen stì¾ovatel ) vèas podanou kasaèní stí¾ností napadl nadepsaný rozsudek Mìstského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho ¾aloba proti rozhodnutí ¾alovaného è.j.: FØ-9491/11/01 ze dne 19. 11. 2001, jím¾ bylo zamítnuto odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru è.j.: 89270/00/002913/6503 ze dne 20. 6. 2000 vydanému Finanèním úøadem pro Prahu 2. Tímto dodateèným platebním výmìrem byl stì¾ovateli stanoven základ danì z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 2 321 420,20 Kè a vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 900 600 Kè za zdaòovací období roku 1996. Správce danì na základì daòové kontroly provedené u stì¾ovatele dospìl k závìru, ¾e daòovou povinnost stì¾ovatele za rok 1996 není mo¾no stanovit dokazováním, nebo» stì¾ovatel ani na výzvy správce danì nepøedlo¾il úplnou a prùkaznou úèetní evidenci, dle které by bylo mo¾no ovìøit fyzických osob za rok 1996. Správce danì tak stanovil daòovou povinnost podle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. na základì pou¾ití pomùcek, které mìl k dispozici a které si obstaral bez souèinnosti s daòovým subjektem. Podle Mìstského soudu v Praze bylo podstatou sporu posouzení, zda byly splnìny zákonné podmínky pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek èi nikoli. K tomu soud uvedl, ¾e ze zprávy o daòové kontrole ze dne 13. 1. 2000, jako¾ i z obsahu správního spisu je patrno, ¾e stì¾ovatel i pøes opakované výzvy neposkytl správci danì po¾adované doklady, neodùvodnil a neprokázal skuteènosti uvedené v pøiznání danì z pøíjmù fyzických osob za pøedmìtné zdaòovací období a nesplnil tak zákonnou povinnost pøi dokazování jím uvádìných skuteèností stanovenou mj. v ust. § 16 odst. 2 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb. Soud se ve svém rozsudku dále zabýval jednotlivými ¾alobními námitkami. Pokud jde o pøíjmy z pronájmu bytových a nebytových prostor v objektu v P. 8, G. 13, soud uvedl, ¾e jestli¾e stì¾ovatel pøedlo¾il pøes opakovanou výslovnou výzvu správce danì pouze nájemní smlouvy a jejich dodatky, a nikoliv evidenèní listy, které jsou dle dodatkù k nájemním smlouvám nedílnou souèástí tìchto smluv a které ve vztahu k ujednání o nájemném a úhradì za plnìní spojená s u¾íváním bytu jejich vý¹i stanovily, pak tím nesplnil v této vìci svou povinnost dle ust. § 31 odst. 9 cit. zákona a správce danì nemohl ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení vý¹e pøíjmù z pronájmu uvedených bytových prostor. Ve vìci výdajù na cestovné soud zohlednil skuteènost, ¾e stì¾ovatelem pøedlo¾ená kniha jízd neobsahovala údaje o stavu tachometru, a vzal v úvahu i písemná vyjádøení stì¾ovatele ve správním øízení, podle nich¾ nebyla vedena ¾ádná pøesná evidence o místì, èase a jménech úèastníkù jednání pøi slu¾ebních cestách ani ¾ádná jiná písemná dokumentace. Soud se ztoto¾nil se stanoviskem správce danì, ¾e k tomu, aby mohl stì¾ovatel prokázat uplatnìní daòových výdajù na pohonné hmoty knihou o evidenci jízd, je tøeba, aby tato evidence obsahovala alespoò údaj o datu jízdy, cíli, jejímu úèelu a stavu ujetých kilometrù. Pokud stì¾ovatel správci danì pøes opakovanou výzvu takto vedenou evidenci nepøedlo¾il, ani jinak neprokázal, ¾e výdaje na cestovné jsou výdaji vynalo¾enými na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., nesplnil svou povinnost vyplývající z ust. § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. Správce danì tak dle soudu nemohl z pøedlo¾ených dokladù ovìøit správnost ¾alobcem vykazovaných daòových výdajù na cestovné. Dále se soud zabýval námitkou stì¾ovatele ohlednì dostateènosti prokázání výdajù spojených se zaji¹tìním správy objektu v P. 7, D. 13. Soud vy¹el z toho, ¾e stì¾ovatel sice ve správním øízení tvrdil, ¾e ve¹kerou správu objektu zaji¹»ovala spoleènost J.J.E., s.r.o., co¾ dolo¾il smlouvou o výkonu správy objektu, jinými doklady v¹ak stì¾ovatel svá tvrzení nedolo¾il. Dále vzal soud v úvahu, ¾e ve správním øízení byla pravost smlouvy o výkonu správy zpochybnìna jednatelem spoleènosti J.J.E., s.r.o. a namísto ní byla tímto svìdkem pøedlo¾ena jiná smlouva. Stì¾ovatel ani za této situace pøes opakované výzvy správce danì nepøedlo¾il jiné doklady, kterými by prokázal skuteènou vý¹i výdajù vynalo¾ených na správu tohoto objektu. Z dal¹ího ¹etøení správce danì navíc vyplynulo, ¾e ve¹keré smlouvy uzavíral stì¾ovatel sám, sám jednal i s pøípadnými zájemci a sám vykonával ve¹kerou èinnost spojenou s pronájmem nemovitosti. Soud pova¾oval za irelevantní stì¾ovatelovu námitku, jí¾ zpochybnil prùkaznost svìdecké výpovìdi, nebo» dùkazní bøemeno v daòovém øízení nese daòový subjekt a bylo na stì¾ovateli, aby jím uvádìné skuteènosti pøi dokazování podle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 cit. zákona prokázal. Postup správce danì ve vìci výdajù spojených se správou uvedené nemovitosti tak byl podle soudu v souladu s ust. § 31 odst. 5 cit. zákona. Poté se soud zabýval námitkou týkající se prokázání vyu¾ití v¹ech zbraní evidovaných v hmotném majetku stì¾ovatele k jeho podnikatelské èinnosti. I zde soud dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel nepøedlo¾il pøes opakovanou výzvu správce danì dùkazní prostøedky, kterými by prokázal, na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù dle ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. Soud nezpochybnil stì¾ovatelovo tvrzení, ¾e pro výkon jeho podnikatelské èinnosti je legální dr¾ení zbranì zcela na místì a ¾e výdaje v tomto smìru oprávnìnì slou¾ily k dosa¾ení a udr¾ení pøíjmù z podnikatelské èinnosti, bylo v¹ak tøeba, aby stì¾ovatel své tvrzení prokázal uvedením dùkazních prostøedkù, jimi¾ by bylo mo¾no ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti. To v¹ak stì¾ovatel neuèinil, tím podle soudu neunesl své dùkazní bøemeno a postup správce podle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. tak byl v souladu se zákonem. Dále se Mìstský soud v Praze zabýval námitkou týkající se pronájmu bytových prostor v objektu na adrese P. 7, D. 13. Soud zde pøihlédl ke skuteènosti, ¾e stì¾ovatel pøes opakovanou výzvu správce danì nepøedlo¾il nájemní smlouvy uzavøené s nájemci prostor v tomto objektu, aèkoliv ¹etøením bylo zji¹tìno, ¾e s nájemníky, kteøí dosud v tomto domì bydlí, nájemní smlouvy uzavøel pøímo stì¾ovatel. K námitce stì¾ovatele, ¾e evidenèní listy, které správci danì pøedlo¾il, tyto smlouvy nahrazovaly a ¾e z nich byla vý¹e skuteèných pøíjmù stì¾ovatele z tìchto pronájmù zcela èitelná, soud odkázal na ust. § 686 obèanského zákoníku, podle nìho¾ nájemní smlouvy musejí mít od 1. 1. 1995 písemnou formu. Nebyla-li smlouva do tohoto data uzavøena písemnì, mìl být o jejím obsahu vyhotoven zápis. Stì¾ovatel tak podle soudu nemohl evidenèní listy pova¾ovat za náhradu nájemní smlouvy nebo zápisu o ní. I zde tak bylo stanovení danì za pou¾ití pomùcek dle soudu v souladu se zákonem. Koneènì se soud zabýval otázkou penì¾ního vkladu ve vý¹i 560 000 Kè, vlo¾eného stì¾ovatelem v hotovosti do pokladny. Správce danì mìl pochybnosti o správnosti a úplnosti údajù o vý¹i pøíjmù uvádìných stì¾ovatelem v daòovém pøiznání, nebo» stì¾ovatel v roce 1996 vkládal do podnikání finanèní prostøedky, které objektivnì neodpovídaly hospodáøským výsledkùm dosa¾eným podnikatelskou èinností v pøedchozích zdaòovacích obdobích. Správce danì podle soudu dostál své povinnosti vyplývající z ust. § 36 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. zasláním výzvy k prokázání a dolo¾ení, zda zmínìný penì¾ní vklad byl zdanìn daní z pøíjmù fyzických osob nebo jinou daní, èi zda tyto prostøedky nebyly pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob nebo se jedná o prostøedky, které jsou pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob, ale jsou od danì osvobozeny. Stì¾ovatel sice uvedl, ¾e se jednalo o vklad k pøeklenutí nedostatku penì¾ních prostøedkù poskytnutý z vlastních rodinných úspor, nabytých pøed platností zákona è. 212/1992 Sb., a nemù¾e tak prokázat jejich zdanìní daní z pøíjmù fyzických osob, av¹ak zároveò ¾ádné dùkazy v tomto smìru neoznaèil. Nedostál tak své povinnosti prokázat, ¾e penì¾ní vklady nepøedstavují nezdanìné finanèní prostøedky a ¾e údaje uvedené v daòovém pøiznání jsou pravdivé. I zde soud dovodil, ¾e postup správce danì podle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. byl správný. Soud ve svém rozsudku rovnì¾ uvedl, ¾e k námitkám stì¾ovatele uplatnìným v jeho podání ze dne 25. 2. 2003 a v písemném stanovisku k vyjádøení ¾alovaného pøedlo¾eném pøi ústním jednání 30. 4. 2003 nepøihlédl, nebo» tyto byly podány po uplynutí zákonem stanovené lhùty dvou mìsícù od doruèení rozhodnutí správního orgánu v posledním stupni (§ 250b odst. 1 o. s. ø. ve znìní platném do 31. 12. 2002). To se týká i námitky neplatnosti rozhodnutí ¾alovaného v dùsledku chybìjících formálních nále¾itostí, konkrétnì pou¾ití nesprávné velikosti èi barevnosti úøedního razítka, a námitky nesplnìní povinnosti správce danì podle ust. § 46 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., nebo» tyto skuteènosti, stejnì jako ostatní námitky obsa¾ené v uvedených podáních, nebyly vzneseny v zákonem stanovené lhùtì. Pouze pro úplnost Mìstský soud v Praze uvedl, ¾e na rozhodnutí ¾alovaného nechybí otisk úøedního razítka se státním znakem, a pokud mìl stì¾ovatel zato, ¾e tento otisk, bì¾nì úøednì u¾ívaný jinými státními orgány na jiných listinách, nerespektuje znaky, které má mít dle právních pøedpisù, nejde o otázku neplatnosti rozhodnutí ve smyslu ust. § 32 odst. 2 písm. g) zákona è. 337/1992 Sb., jeho¾ smyslem a úèelem je osvìdèení, ¾e takové rozhodnutí vydal pøíslu¹ný státní orgán. Na základì v souladu se zákonem, kdy¾ podle ust. § 16 odst. 2 písm. c) a § 31 odst. 9 cit. zákona opakovanì vyzýval stì¾ovatele k prokázání v¹ech skuteèností, které je daòový subjekt povinen uvádìt v daòovém pøiznání. Správce danì podle názoru soudu postupoval rovnì¾ v souladu s ust. § 36 odst. 1 cit. zákona, kdy¾ v rámci vyhledávací èinnosti zji¹»oval v¹echny údaje týkající se stì¾ovatelových pøíjmù, majetkových pomìrù a dal¹ích skuteèností rozhodných pro správné a úplné vymìøení danì. Stì¾ovatel pøes opakované výzvy nevysvìtlil skuteènosti rozhodné pro ovìøení správnosti daòového základu a daòové povinnosti a pøedkládal neúplné, popø. neaktuální údaje. Zástupce stì¾ovatele byl podle zji¹tìní soudu v prùbìhu celého øízení upozoròován na mo¾nost stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek. Nebylo-li mo¾no z pøedlo¾ených úèetních dokladù ovìøit správnost daòového základu a daòové povinnosti vykázané stì¾ovatelem v daòovém pøiznání, pak podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek byly dle soudu dány. Soud odkázal na znìní ust. § 50 odst. 5 cit. zákona a uvedl, ¾e stejnì jako odvolacímu správnímu orgánu ani soudu nepøíslu¹í posuzovat, jaké pomùcky byly pou¾ity, zpùsob jejich pou¾ití a zpùsob výpoètu daòové povinnosti. Po provedeném øízení dospìl Mìstský soud v Praze k závìru, ¾e zákonné podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek byly splnìny, a ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù ¾alobu podle ust. § 78 odst. 7 s. ø. s. jako nedùvodnou zamítl.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítá v plném rozsahu nezákonnost napadeného rozsudku Mìstského soudu v Praze spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky tímto soudem, tedy stí¾nostní dùvod uvedený v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. Obdobnì jako ve správní ¾alobì stì¾ovatel i v kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e správce danì nebyl oprávnìn ke stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, a proto mìl ¾alovaný napadené rozhodnutí správce danì v souladu s ust. § 50 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. zru¹it. Stì¾ovatel poukazuje na znìní ust. § 31 odst. 5 cit. zákona, z nìho¾ dle nìj vyplývají dvì podmínky, za nich¾ mù¾e správce danì stanovit daòový základ a daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek: jde o nesplnìní zákonné povinnosti pøi dokazování a následnou nemo¾nost stanovení daòové povinnosti dokazováním. S odkazem na ust. § 31 odst. 2 cit. zákona stì¾ovatel dovozuje, ¾e ani pøípadné nesplnìní dùkazní povinnost daòovým subjektem nemusí znamenat nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním. Správce danì si mù¾e tvrzené skuteènosti ovìøit i vlastním ¹etøením. Dále stì¾ovatel odkazuje na výòatek z komentáøe k ust. § 312 zákona è. 76/1927 Sb. z. a n. z roku 1937, ze kterého vyvozuje vzorový pøíklad zásady úzké souèinnosti a spolupráce mezi správcem danì a daòovým subjektem, které jsou v souladu se základními zásadami daòového øízení tak, jak je stanoví souèasný zákon è. 337/1992 Sb. v ust. § 2 odst. 2 a § 9, a rovnì¾ i s ust. § 43 a § 16 cit. zákona. Správce danì v¹ak dle stì¾ovatele postupoval v rozporu se zásadou úzké souèinnosti a úzké spolupráce s daòovým subjektem. Stì¾ovatel podle svých slov na výzvy správce danì reagoval vysvìtlením a pøedkládáním nìkterých dùkazních prostøedkù. Proto nebyl správce danì dle stì¾ovatele oprávnìn bez dal¹ího pøikroèit ke stanovení danì podle pomùcek. Dále se stì¾ovatel znovu vyjádøil k jednotlivým námitkám uplatnìným ji¾ v ¾alobì a ke stanovisku soudu k nim. Ve vìci bytových a nebytových prostor v P. 8, G. 13, stì¾ovatel poukazuje, ¾e jak v nájemních smlouvách, tak v jejich dodatcích, které správci pøedlo¾il, byla zøetelnì uvedena celková vý¹e nájmu vèetnì záloh na slu¾by a nepøedlo¾ení evidenèních listù nemohlo mít vliv na mo¾nost prokázat vý¹i nájemného. Správce danì mìl navíc mo¾nost vy¾ádat si evidenèní listy od nájemníkù. Ve vìci výdajù na cestovné stì¾ovatel poukazuje na skuteènost, ¾e zákon è. 586/1992 Sb. nestanoví, jaké údaje má evidence jízd obsahovat; pøípadné neprokázání oprávnìnosti výdajù na cestovné v¹ak nemù¾e být dùvodem pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, ale pouze dùvodem pro neuznání neprokázaných výdajù 13, stì¾ovatel mj. uvádí, ¾e není v mo¾nostech stì¾ovatele dokázat pravost jím pøedlo¾ené smlouvy. Stì¾ovatel podle svých slov posléze nalezl nìkteré doklady, svìdèící o tom, ¾e spoleènost J.J.E., s. r. o. správu uvedeného objektu opravdu vykonávala, a tyto doklady navrhl jako dùkazy s ohledem na výzvu soudu obsahující informaci o mo¾nosti navr¾ení dùkazù. Pøi soudním jednání v¹ak byl podle stì¾ovatele jeho zástupce dotlaèen pøedsedou senátu ke zpìtvzetí tìchto návrhù. Stì¾ovatel má za to, ¾e správce danì mohl ovìøit èinnost J.J.E., s. r. o. kontrolou jejího úèetnictví. Nehledì na uvedené mohl správce danì podle stì¾ovatele vylouèit úhradu vyplacenou stì¾ovatelem této spoleènosti ve smyslu ust. § 24 odst. 1 cit. zákona jako neprokázanou. I zde tak nebyly dány podmínky pro postup dle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. Pokud jde o prokázání vyu¾ití v¹ech zbraní evidovaných v majetku stì¾ovatele k jeho podnikatelské èinnosti, poskytl stì¾ovatel podle svých slov správci danì vysvìtlení, k èemu zbranì pou¾ívá. Stì¾ovatel si podle svých slov nedovede pøedstavit, jaký dùkazní prostøedek kromì evidence zbraní ve svém majetku mìl správci danì pøedlo¾it. Stì¾ovatel má za to, ¾e na základì podaného vysvìtlení mìl správce danì pøípadné náklady na poøízení nìkterých zbraní vylouèit jako výdaje nesouvisející s podnikáním. V ¾ádném pøípadì v¹ak nepøedlo¾ení soudem nijak nekonkretizovaných dùkazních prostøedkù nemohlo vést k nemo¾nosti stanovit daòovou povinnost dokazováním, a tedy k postupu dle ust. § 31 odst. 5 cit. zákona. Dále se stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti zabývá otázkou pøíjmù z pronájmu bytových prostor v objektu P. 7, D. 13 a uvádí, ¾e správci danì pøedlo¾il evidenèní listy, ve kterých byla jednoznaènì vý¹e nájmu a vý¹e záloh na slu¾by spojené s nájmem uvedena, a tak nepøedlo¾ení nájemních smluv nemohlo mít vliv na mo¾nost prokázat vý¹i nájemného a splnìní dùkazní povinnosti stì¾ovatelem. Správce danì mìl navíc dle stì¾ovatele mo¾nost ovìøit vý¹i nájemného u nájemníkù. Ve vìci penì¾ního vkladu 560 000 Kè poukazuje stì¾ovatel na to, ¾e správci danì poskytl vysvìtlení s tím, ¾e pøedmìtné prostøedky nepodléhaly dani z pøíjmù fyzických osob, nebo» byly nabyty pøed úèinností pøíslu¹ného zákona. Po¾adoval-li správce danì prokazovat zdanìní finanèních prostøedkù pou¾itých posléze jako vklady do podnikání, nutil stì¾ovatele k prokázání nìèeho, o èem zákon neukládal povinnost vést ¾ádné záznamy ani evidenci a neukládal ani povinnost shroma¾ïovat a ukládat doklady o nabytí tìchto finanèních prostøedkù. Správce danì tak postupoval v rozporu s èl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod a èl. 2 odst. 4 Ústavy. Na podporu svého názoru odkazuje stì¾ovatel na rozhodnutí Krajského soudu v Ostravì, sp. zn. 22 Ca 144/2000 a naopak nesouhlasí s nálezem Ústavního soudu ÈR sp. zn. IV. ÚS 323/99. Stì¾ovatel tak podle svého názoru nemìl zákonnou povinnost prokazovat, ¾e jeho døíve nabyté finanèní prostøedky nepodléhaly zdanìní nebo ¾e byly ji¾ døíve zdanìny, a tak nebyly splnìny zákonné podmínky pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, jak je stanoví ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti rovnì¾ namítá, ¾e soud nezkoumal to, zda byly dodr¾eny i dal¹í podmínky pro tento zpùsob stanovení daòové povinnosti, jak vyplývají napø. z ust. § 46 odst. 3 cit. zákona. Stì¾ovatel koneènì namítá i neplatnost rozhodnutí finanèních orgánù z dùvodu nesprávného rozmìru otisku razítka správního orgánu na jeho rozhodnutí a uvádí, ¾e názor, ¾e úøední razítko mù¾e mít jiný rozmìr, ne¾ stanoví zákon, je v rozporu s Ústavou, Listinou základních práv a svobod a ust. § 2 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb. a je výrazem nerovnoprávného postavení subjektù. Vzhledem k vý¹e uvedeným dùvodem stì¾ovatel Nejvy¹¹ímu správnímu soudu navrhl, aby zru¹il kasaèní stí¾ností napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti nejprve konstatoval prùbìh správního øízení a obsah svého rozhodnutí a shrnul jeho odùvodnìní. Pøednì uvádí, ¾e jako odvolací orgán po prostudování spisového materiálu shledal, ¾e zákonné podmínky pro pou¾ití stanovení danì podle pomùcek byly dodr¾eny. Daòovou povinnost nebylo mo¾no stanovit úèetní evidenci, dle které by bylo mo¾no ovìøit správnost základu daòové povinnosti uvedené stì¾ovatelem v pøiznání k dani z pøíjmù. Z vymìøovacího spisu je v souladu s ust. § 46 odst. 2 a 3 zákona è. 337/1999 Sb. zøejmé, podle jakých pomùcek správce danì pøi stanovení základu danì postupoval a té¾ správcem danì akceptované okolnosti, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. Stì¾ovatel dle ¾alovaného pøedlo¾il jako dùkazní prostøedek úèetnictví, které dle zji¹tìní správce danì nebylo vedeno v souladu s platnými právními pøedpisy. Správce danì po prostudování pøedlo¾ených úèetních dokladù stì¾ovatele opakovanì vyzval podle ust. § 16 odst. písm. c) a § 31 odst. 9 cit. zákona k pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù a ve výzvách upozornil stì¾ovatele na ust. § 31 odst. 5 cit. zákona. Na základì dokladù pøedlo¾ených stì¾ovatelem tak, jak jsou uvedeny v protokolech o ústních jednání, vydal výzvu k pøedlo¾ení chybìjících dokladù. Zmocnìná zástupkynì stì¾ovatele byla dle ¾alovaného v neustálém kontaktu se správcem danì a bylo jí umo¾nìno doplòovat dùkazní prostøedky. Zmocnìná zástupkynì nepodala ¾ádné námitky proti obsahu jednotlivých protokolù, ani neuvedla ¾ádné návrhy k vedeným ústním jednáním. Správce danì hodnotil dùkazy v souladu s ust. § 2 odst. 3 cit. zákona a na základì jejich vyhodnocení dospìl k závìru, ¾e daò nelze stanovit dokazováním. Tento závìr má dle ¾alovaného oporu ve výsledcích provádìného dokazování. V dal¹ím ¾alovaný konstatuje rozhodnou právní úpravu obsa¾enou v ust. § 31 odst. 5, § 16 odst. 2 písm. c) a e), § 31 odst. 9 a § 36 odst. 1 cit. zákona. Skuteènost, ¾e stì¾ovatel neunesl své dùkazní bøemeno, a svùj vý¹e uvedený závìr o dùvodnosti postupu dle ust. § 31 odst. 5 specifikuje poté ¾alovaný ve vztahu k jednotlivým stí¾nostním námitkám za u¾ití skuteèností a argumentù, v podstatì shodných s tìmi, je¾ byly uvedeny v jeho rozhodnutí napadeném ¾alobou. Závìrem svého vyjádøení ¾alovaný navrhl, aby kasaèní stí¾nost stì¾ovatele byla zamítnuta jako neopodstatnìná.
Ze správního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil tyto pro jeho rozsudek rozhodující skuteènosti. Dne 1. 4. 1997 podal stì¾ovatel k Finanènímu úøadu pro Prahu 2 pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 1996, v rámci nìho¾ jako základ danì uvedl èástku 240 918 Kè a jako daò uvedl èástku 42 960 Kè. Dne 3. 2. 1999 byla správcem danì u stì¾ovatele zahájena kontrola danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1996. V rámci daòové kontroly byl stì¾ovatel správcem danì opakovanì vyzván dle ust. § 16 odst. 2 písm. c) a § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. k dolo¾ení nìkterých dokladù a k prokázání nìkterých skuteèností nezbytných k posouzení daòové povinnosti. Na tyto výzvy reagoval stì¾ovatel prostøednictvím své zmocnìné zástupkynì pøedkládáním dokladù a vysvìtlení, o èem¾ jsou ve spise zalo¾eny protokoly o ústních jednáních podle ust. § 12 cit. zákona. Ve správním spise je dále zalo¾ena Zpráva o kontrole danì z pøíjmù fyzických osob podle ust. § 16 zákona è. 337/1992 Sb. è.j. 149037/99/002/933/5676, je¾ byla dne 13. 1. 2000 projednána se stì¾ovatelem a jemu pøedána. V této zprávì jsou mj. vypoèteny kontrolované doklady, písemnosti a záznamy a jednotlivé výzvy dle ust. § 16 odst. 2 písm. c) a ust. § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. doruèené stì¾ovateli. Ve v¹ech pøípadech je uvedeno, ¾e daòový subjekt neprokázal nìkteré skuteènosti uvedené ve výzvách, resp. ¾e nedolo¾il nìkteré doklady v tìchto výzvách vy¾ádané. Zpráva dále konstatuje, ¾e tím, ¾e poplatník nepøedlo¾il po¾adované doklady, neodùvodnil a neprokázal skuteènosti uvedené v pøiznání danì z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1996, a to ani na základì v této zprávì uvedených výzev, nesplnil zákonnou povinnost pøi dokazování jím uvádìných skuteèností. Dále je ve zprávì o daòové kontrole uvedeno, ¾e správce danì nemù¾e stanovit daòovou povinnost dokazováním dle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona è. 337/1992 Sb., a proto je oprávnìn stanovit daòovou povinnost dle ust. § 31 odst. 5 cit. zákona za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem. Ve správním spise je rovnì¾ zalo¾en dokument Finanèního úøadu pro Prahu 2 oznaèený jako Podklady pro subjekt: L. ©. Z tohoto dokumentu vyplývá, ¾e u zdaòovacího období roku 1996 správce danì hodlal navý¹it pøíjmy stì¾ovatele o vklady v hotovosti do pokladny, u kterých daòový subjekt neprokázal, zda a jak byly èástky pou¾ité na vklady zdanìny, pøíp. pokud byly zdanìny, jakou daní, a dále o pøíjmy z pronájmu bytových prostor v objektech P. 8, G. 13 a P. 7, D. 13, pøièem¾ tato èástka byla stanovena na základì zji¹tìní z dokladù a písemností, které správce danì obdr¾el na základì výzev k souèinnosti, a èásteènì té¾ odhadem. Dále z dokumentu vyplývá, ¾e správce danì výdaje stì¾ovatele za rok 1996 krátil o výdaje, které nebyly daòovými výdaji, resp. byly výdaji na osobní potøebu daòového subjektu, a o výdaje, které nebyly v prùbìhu daòové kontroly prokázány a dolo¾eny ve smyslu ust. § 24 zákona è. 586/1992 Sb. Mezi neprokázanými výdaji jsou mj. uvedeny náklady na provoz motorových vozidel a mezi výdaji na osobní potøebu odpisy zbraní, výdaje spojené se zbranìmi (náboje apod.) a nákup zbraní (3 ks). Dne 20. 6. 2000 byl Finanèním úøadem pro Prahu 2 vydán dodateèný platební výmìr è. 1000000576 na základ danì, daò a ztrátu z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 1996, kterým byl stì¾ovateli na základì vý¹e uvedené zprávy o daòové kontrole dodateènì stanoven základ danì ve vý¹i 2 321 420,20 Kè a dodateènì stanovena daò ve vý¹i 900 600 Kè. Jak Nejvy¹¹í správní soud porovnáním ze správního spisu zjistil, kalkulace dodateènì stanoveného základu danì a danì pøitom odpovídají výpoètùm uvedeným v dokumentu Podklady pro výpoèet pomùcek k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 1995, 1996-Daòový subjekt: L. ©. Stì¾ovatel posléze dne 2. 8. 2000 podal proti dodateènému platebnímu výmìru odvolání, v rámci nìho¾, resp. v rámci jeho doplnìní souhrnnì namítal, ¾e správce danì ve zprávì o kontrole dostateènì neprokázal nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním podle ust. § 31 odst. 1-4 a ¾e nebyl oprávnìn stanovit daò dle ust. § 31 odst. 5 podle pomùcek. O tomto odvolání rozhodlo Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu rozhodnutím è.j. FØ-9491/11/01 ze dne 19. 11. 2001, kterým bylo odvolání zamítnuto. Jak je v odùvodnìní tohoto rozhodnutí ¾alovaného uvedeno, ¾alovaný shledal, ¾e v daném pøípadì byly dodr¾eny zákonné podmínky pro pou¾ití stanovení danì podle pomùcek.
Ze soudního spisu Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e stì¾ovatel ve svém podání ze dne 25. 2. 2003 navrhl provést výslechy ètyø svìdkù, kteøí by se mohli vyjádøit k majetkové situaci stì¾ovatele v rozhodné dobì, a prokázat tak tvrzení stì¾ovatele, ¾e vklad v hotovosti do podnikání byl poskytnut z vlastních rodinných dlouhodobých úspor nabytých pøed platností zákona è. 212/1992 Sb. Z protokolu o jednání pøed Mìstským soudem v Praze ze dne 30. 4. 2003, spis. zn.: 38 Ca 119/2002-48 Nejvy¹¹í správní soud zjistil, ¾e zástupce stì¾ovatele k výslovnému dotazu pøedsedy senátu pøednesl, ¾e nemá ¾ádné návrhy na doplnìní dokazování, a výslovnì vzal zpìt návrhy na doplnìní dokazování, je¾ byly obsa¾eny v ¾alobì ze dne 29. 1. 2002 a ve stanovisku z 25. 2. 2003. Z protokolu nevyplývá, ¾e by zástupce stì¾ovatele vznesl proti procesnímu postupu pøedsedy senátu jakoukoliv námitku.
Nejvy¹¹í správní soud pøi pøezkumu napadeného rozhodnutí vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v dobì vydání rozhodnutí správního orgánu, a to zejména ze znìní zákona è. 337/1992 Sb. Dle ust. § 16 odst. 2 písm. c) má daòový subjekt, u nìho¾ je provádìna daòová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce danì povinnost pøedlo¾it na po¾ádání záznamy, jejich¾ vedení bylo správcem danì ulo¾eno, úèetní a jiné doklady a úèetní písemnosti, které prokazují hospodáøské a úèetní operace, je¾ jsou pro správné k nim ústnì nebo písemnì po¾adovaná vysvìtlení, má-li pracovník správce danì pochybnost o jejich úplnosti, správnosti nebo pravdivosti. Dle ust. § 31 odst. 1 provádí dokazování správce danì, který vede daòové øízení, nebo z jeho povìøení správce danì do¾ádaný. Podle ust. odstavce 2 § 31 správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù. Podle ust. § 31 odst. 5 tohoto zákona platí, ¾e nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e zde není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle § 31 odst. 1 a¾ 4, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem. Pomùckami pøitom podle odstavce 6 stejného ustanovení mohou být zejména listinné doklady, výpisy z veøejných záznamù, daòové spisy jiných daòových subjektù, znalecké posudky a výpovìdi svìdkù v jiných daòových vìcech a osob pøezvìdných, zprávy a vyjádøení jiných správcù danì, státních orgánù a orgánù obcí, zájmových sdru¾ení a vlastní poznatky správce danì, a to jak z prùbìhu zdaòování u dotèeného daòového subjektu, tak i u daòových subjektù obdobných. Podle ust. § 31 odst. 8 písm. c) správce danì prokazuje existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem. Dle ust. § 31 odst. 9 prokazuje daòový subjekt v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu správního øízení vyzván. V souladu s ust. § 36 odst. 1 cit. zákona je správce danì povinen ovìøovat úplnost evidence èi registrace daòových subjektù a zji¹»ovat té¾ v¹echny údaje týkající se jejich pøíjmù, majetkových pomìrù a dal¹ích skuteèností rozhodných pro správné a úplné vymìøená danì. Podle ust. § 46 odst. 3 stanoví-li správce danì základ danì a daò podle pomùcek, které má k dispozici nebo které si opatøil, pøihlédne také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt, i kdy¾ jím nebyly za øízení uplatnìny. V souladu s ust. § 50 odst. 5 smìøuje-li odvolání proti rozhodnutí o dani stanovené podle pomùcek nebo o dani sjednané, zkoumá odvolací orgán pouze dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì. Shledá-li odvolací orgán, ¾e tyto zákonné podmínky byly dodr¾eny, odvolání pro jeho neodùvodnìnost zamítne; v opaèném pøípadì rozhodnutí zmìní nebo zru¹í.
Podle ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. se výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem a ve vý¹i stanovené tímto zákonem a zvlá¹tními pøedpisy. Podle ust. § 25 odst. 1 písm. u) uvedeného zákona za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù pro daòové úèely nelze uznat výdaje na osobní potøebu poplatníka.
Podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. Podle ust. § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat i z dùvodu tvrzené vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it.
Nejvy¹¹í správní soud se musel nejprve zabývat námitkou neplatnosti rozhodnutí správních orgánù z dùvodu nesprávných nále¾itostí otisku úøedního razítka. Ust. § 32 odst. 2 písm. g) zákona è. 337/1992 Sb. stanoví jako základní nále¾itost rozhodnutí vydávaného odst. 7 cit. zákona neplatnost rozhodnutí, kterou se v praxi i teorii rozumí nicotnost rozhodnutí. K nicotnosti rozhodnutí pøihlí¾í Nejvy¹¹í správní soud v øízení o kasaèní stí¾nosti v¾dy a v tomto smìru není vázán dùvody kasaèní stí¾nosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s.). V daném pøípadì v¹ak Nejvy¹¹í správní soud nicotnost napadeného správního rozhodnutí nezjistil. Jak rozhodnutí správce danì, tak rozhodnutí ¾alovaného obsahují otisk kulatého úøedního razítka, které obsahuje øádné oznaèení správního orgánu a zobrazení malého státního znaku. Otisky úøedních razítek splòují v¹echny nále¾itosti stanovené právním øádem v dobì vydání pøedmìtných rozhodnutí, tj. malý státní znak je vyobrazen uprostøed kruhu o velikosti cca 36 mm, na jeho¾ obvodu je struènì uvedeno oznaèení a sídlo orgánu, který razítko pou¾ívá (§ 3 odst. 3 zákona è. 68/1990 Sb. ve spojení s ust. § 2 odst. 2 vyhlá¹ky è. 435/1990 Sb. s úèinností do 4. 10. 2001, resp. § 6 odst. 1 zákona è. 352/2001 Sb. s úèinností od 5. 10. 2001). Ust. § 6 odst. 1 zákona è. 352/2001 Sb. pak výslovnì stanoví, ¾e otisk úøedního razítka je jednobarevný.
Poté se Nejvy¹¹í správní soud zabýval otázkou, zda v pøípadì stì¾ovatele byly dány podmínky pro stanovení danì zpùsobem stanoveným v ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., tedy na základì pomùcek. Tvrzení stì¾ovatele, ¾e tomu tak nebylo, a ¾e správce danì mohl a mìl stanovit daò prostøednictvím dokazování, je toti¾ základní a prùøezovou námitkou kasaèní stí¾nosti. V pøípadì, ¾e správce danì stanoví daò postupem podle cit. ustanovení, omezuje se pøezkum odvolacího orgánu pouze na zkoumání zákonných podmínek pro stanovení danì podle pomùcek. Rovnì¾ soud pøi pøezkumu zákonnosti rozhodnutí ¾alovaného správního orgánu, které je opøeno o ust. § 50 odst. 5 cit. zákona, pøezkoumává, zda tento orgán dostál své povinnosti posoudit dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití stanovení danì podle pomùcek, nebo» jiné oprávnìní mu zákon nesvìøuje. Jestli¾e je toti¾ ¾alovaný správní orgán v odvolacím øízení vázán cit. ustanovením, mù¾e soud pouze pøezkoumat, zda se ¾alovaný neodchýlil pøi svém rozhodování z rámce stanoveného mu zákonem a zda o odvolání rozhodl zákonem stanoveným zpùsobem.
Z ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. vyplývá, ¾e správce danì mù¾e stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek pouze v pøípadì, jestli¾e jsou kumulativnì splnìny dvì podmínky. Prvním pøedpokladem je skuteènost, ¾e daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností. Druhou podmínkou aplikace cit. ustanovení je, ¾e v dùsledku této skuteènosti není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavcù 1 a¾ 4. Z tohoto ustanovení vyplývá jednak nutnost souèasného splnìní obou podmínek, kdy nestaèí splnìní pouze jedné z nich, jednak preference stanovení danì prostøednictvím dokazování. Upøednostnìní stanovení daòové povinnosti dokazováním pøed stanovením danì pomùckami nebo sjednáním danì je logické, nebo» prvnì jmenovaný zpùsob má nejvìt¹í pøedpoklad k tomu, aby odrá¾el skuteènou realitu pøíjmù a výdajù daòového subjektu. Ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, je¾ má správce danì k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem, tak mù¾e správce danì v pøípadì, kdy daòový subjekt nesplnil nìkterou ze svých zákonem stanovených povinností, pøistoupit pouze tehdy, kdy¾ daòovou povinnost nelze dokazováním stanovit vùbec.
Nejvy¹¹í správní soud se tedy nejprve zabýval otázkou, zda byl v daném pøípadì splnìn první pøedpoklad stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, toti¾ zda stì¾ovatel ve správním øízení skuteènì pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nesplnil nìkterou ze svých zákonných povinností. Za stì¾ovatelem uvádìné skuteènosti, které musí za urèitých okolností dokázat, je v daném pøípadì podle Nejvy¹¹ího správního soudu nutno pova¾ovat roku 1996, které stì¾ovatel podal ke správci danì dne 1. 4. 1997, tj. zejména vý¹i zdanitelných pøíjmù, výdajù vynalo¾ených na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, základu danì a danì za dané období. Dùkazní bøemeno stì¾ovatele je upraveno v ust. § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., podle nìho¾ daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt mj. v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení opakovanì vyzván. Ze zvlá¹tní povahy správního øízení vedeného podle cit. zákona vyplývá pøesunutí dùkazního bøemene ve znaèném rozsahu na daòový subjekt, a to mj. právì v rozsahu cit. ustanovení. Stì¾ovatel tak mìl ve správním øízení prokázat skuteènosti uvedené jím v daòovém pøiznání a dále skuteènosti, k jejich¾ prùkazu byl správním orgánem prvého stupnì vyzván. Tato povinnost daòového subjektu vyplývá rovnì¾ z ust. § 16 odst. 2 písm. c) cit. zákona. Jak Nejvy¹¹í správní soud ze spisu zjistil, správce danì v pøedmìtné vìci v rámci daòové kontroly vedené dle ust. § 16 cit. zákona opakovanì vyzýval stì¾ovatele k prokázání nìkterých skuteèností a pøedlo¾ení nìkterých dokumentù, které by spolehlivì dolo¾ily skuteènosti jím tvrzené v daòovém pøiznání, zejména skuteènou vý¹i zdanitelných pøíjmù a skuteènou vý¹i výdajù prokazatelnì vynalo¾ených k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Správce danì tak èinil, nebo» stì¾ovatel jako dùkazní prostøedek pøedlo¾il úèetnictví, které dle úsudku správce danì nebylo vedeno v souladu s právními pøedpisy. Takový závìr je pak nepochybnì v kompetenci správce danì, který provádí dokazování (§ 31 odst. 1 cit. zákona), který musí dbát, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení danì byly zji¹tìny co nejúplnìji (§ 31 odst. 2 cit. zákona) a který se pøi posuzování jednotlivých dùkazù øídí zásadou volného hodnocení dùkazù, v cit. zákonì výslovnì uvedenou v ust. § 2 odst. 3. Stì¾ovatel pak mìl zákonnou povinnost vyhovìt jemu adresovaným výzvám správce danì, je¾ smìøovaly právì k prokázání skuteèností, které nebyly pøedlo¾eným úèetnictvím spolehlivì dolo¾eny. Ze správního spisu je zøejmé, ¾e stì¾ovatel sice na výzvy správce danì reagoval, ve¹keré po¾adované skuteènosti èi doklady v¹ak nepøedlo¾il. Stì¾ovatel pøes opakované výzvy správce danì nepøedlo¾il evidenèní listy, které tvoøily souèást smluv o nájmu bytù v objektu v P. 8, G. 13. Dále nepøedlo¾il evidenci jízd, z ní¾ by bylo mo¾no zjistit místo, èas a úèastníky jednání, která byla úèelem slu¾ebních cest, jako¾ i údaje o stavu tachometru. Nesdìlil také ¾ádné údaje èi nepøedlo¾il ¾ádné písemnosti, které by spolehlivì prokazovaly výdaje spojené se zaji¹tìním správy nemovitosti v P. 7, D. 13 za situace, kdy byla pravost smlouvy o výkonu správy se tøetí osobou zástupcem této osoby vá¾ným zpùsobem zpochybnìna. Stì¾ovatel rovnì¾ neprokázal vyu¾ití v¹ech zbraní evidovaných ve svém hmotném majetku k dosa¾ení a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a nepøedlo¾il nájemní smlouvy uzavøené s nájemníky bytových prostor v objektu v P., D. ulici, aèkoliv ¹etøením správce danì bylo zji¹tìno, ¾e tyto nájemní smlouvy byly s nájemníky uzavírány právì stì¾ovatelem. Stì¾ovatel rovnì¾ k výzvì správce danì neprokázal èi nedolo¾il, zda penì¾ní vklad, který v roce 1996 vlo¾il v hotovosti do pokladny, byl zdanìn daní z pøíjmù fyzických osob nebo jinou daní, èi zda tyto prostøedky nebyly pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob nebo se jedná o prostøedky, které jsou pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob, ale jsou od danì osvobozeny. Nejvy¹¹í správní soud má pøitom za to, ¾e v dané vìci správce danì nejednal libovolnì, nevyzýval stì¾ovatele k prokázání èehokoliv, nýbr¾ po¾adoval prokázání skuteèností, které stì¾ovatel tvrdil sám ve svém daòovém pøiznání. Za takových okolností má Nejvy¹¹í správní soud za prokázané, ¾e první podmínka aplikace ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., tj. nesplnìní nìkteré ze zákonných povinností pøi dokazování na stranì daòového subjektu, byla v daném pøípadì splnìna, a v této vìci se shoduje se závìry ¾alovaného i Mìstského soudu v Praze.
Nejvy¹¹í správní soud se následnì musel zabývat otázkou, zda byl splnìn i druhý pøedpoklad aplikace ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., tedy zda stì¾ovatelovo nebylo mo¾no jeho daòovou povinnost stanovit dokazováním. Pøitom vycházel z pøedpokladu, ¾e i v pøípadì nesplnìní zákonné povinnosti stì¾ovatelem má dokazování své místo, resp. ¾e se v takovém pøípadì musí správní orgán pokusit o stanovení daòové povinnosti dokazováním, tj. postupem dle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 cit. zákona. Jinými slovy, z ust. § 31 odst. 5 cit. zákona nelze v pøípadì, kdy daòový subjekt prokazatelnì nesplnil své zákonné povinnosti, automaticky dovozovat závìr o nemo¾nosti provedení dokazování. Teprve jestli¾e správce danì zjistí, ¾e stanovit daò dokazováním v daném pøípadì mo¾né není, mù¾e pøistoupit ke stanovení danì pomùckami ve smyslu ust. § 31 odst. 5 cit. zákona. Správní orgán rozhodující o odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru, jím¾ byla stanovena daòová povinnost podle pomùcek, pøitom musí pøezkoumat, zda byly splnìny podmínky pro stanovení danì tímto zpùsobem (§ 50 odst. 5 cit. zákona), pøièem¾ jeho úvahy se musejí øádným zpùsobem promítnout do odùvodnìní jeho rozhodnutí, aby toto rozhodnutí bylo pøezkoumatelné. Toto odùvodnìní pak musí nejen pøesvìdèivì prokázat, jakým zpùsobem byla stì¾ovatelem poru¹ena jeho zákonná povinnost, nýbr¾ musí pøesvìdèivì zdùvodnit, proè nebylo mo¾no i pøes tuto skuteènost stanovit daò standardním dokazováním, které, jak bylo uvedeno, je zákonem preferovanou metodou stanovení daòové povinnosti. Rozhodnutí ¾alovaného v¹ak v rozporu s vý¹e uvedeným pouze na nìkolika místech konstatuje nemo¾nost stanovení daòové povinnosti dokazováním, ani¾ by toto tvrzení bylo opøeno o argument, který by soudu i stì¾ovateli umo¾nil pøezkoumání dùvodnosti postupu dle ust. § 31 odst. 5 cit. zákona. Jestli¾e toti¾ rozhodnutí ¾alovaného napø. konstatuje, ¾e stì¾ovatelem nebyly pøedlo¾eny evidenèní listy, mìlo by obsahovat rovnì¾ zdùvodnìní, proè nelze pro tuto skuteènost stanovit vý¹i pøíjmù z pronájmu bytù dokazováním, napø. na základì výzev k souèinnosti tøetích osob. Ze samotného odùvodnìní ¾alobou napadeného rozhodnutí tak nelze bez dal¹ího zjistit, zda byly podmínky pro postup podle cit. ustanovení splnìny. To je v¹ak nutno pova¾ovat za záva¾né pochybení, a to vzhledem k dikci ust. § 50 odst. 5 cit. zákona, podle nìho¾ se v pøípadì stanovení danì na základì pomùcek omezuje pøezkum rozhodnutí v odvolacím øízení právì pouze na zji¹tìní, zda byly podmínky pro tento zpùsob stanovení danì splnìny. I Mìstský soud v Praze se pak nesprávnì omezil pouze na pøezkum prvního pøedpokladu aplikace ust. § 31 odst. 5 cit. zákona a vìcnì se nezabýval splnìním druhého pøedpokladu, tj. nemo¾ností provést dokazování.
Nejvy¹¹í správní soud pøitom ze správního spisu, resp. v nìm zalo¾eného dokumentu nazvaného Podklady pro výpoèet pomùcek k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období 1995, 1996-Daòový subjekt: L. ©. zjistil, ¾e správce danì, jakkoliv deklaroval stanovení danì daòovými pomùckami, tedy postupem dle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., ve skuteènosti daòovou povinnost stì¾ovatele za zdaòovací období roku 1996, posléze dodateènì pøedepsanou dodateèným platebním výmìrem, stanovil dokazováním, tedy postupem dle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 cit. zákona. Z tohoto dokumentu toti¾ vyplývá, ¾e správce danì stanovil daò tak, ¾e vy¹el ze stì¾ovatelem uvádìných èástek celkových pøíjmù a výdajù, a takto zji¹tìný základ danì upravil tím zpùsobem, ¾e odeèetl výdaje, které nebyly stì¾ovatelem prokázány (napø. výdaje na provoz motorových vozidel), a výdaje, které podle jeho ¹etøení byly vynalo¾eny na osobní potøebu stì¾ovatele (zbranì), a naopak pøièetl jinak zji¹tìné pøíjmy z pronájmu bytových prostor a èástku vkladu v hotovosti do pokladny, u ní¾ nebylo stì¾ovatelem prokázáno, zda a jak byly prostøedky na vklad zdanìny. Správce danì tak v daném pøípadì mohl spolehlivì stanovit základ danì prostøednictvím dokazování, a jak vyplynulo ze spisu, ve skuteènosti tak i uèinil, aèkoliv formálnì oznaèil postup stanovení danì jako stanovení danì dle pomùcek. Správce danì toti¾ správnì podle ust. § 24 odst. 1 a ust. § 25 odst. 2 písm. u) zákona è. 586/1992 Sb. od základu danì neodeèetl ty výdaje na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, které nebyly stì¾ovatelem prokázány, a ty výdaje, dokazováním zjistil dodateèné pøíjmy, které nebyly stì¾ovatelem zahrnuty do pøíjmù uvedených v daòovém pøiznání, a tyto pøíjmy pøièetl k základu danì pro úèely stanovení daòové povinnosti v dodateèném platebním výmìru. Ve v¹ech pøípadech byly neprokázané výdaje a výdaje na osobní potøebu na stranì jedné, a zji¹tìné dodateèné pøíjmy a vklady, u nich¾ nebyl prokázán zpùsob zdanìní, na stranì druhé, vyèísleny a pøi dodateèném stanovení daòové povinnosti zohlednìny ve zcela konkrétních èástkách, vypoètených s pøesností na desítky haléøù. Za takových okolností v¹ak nelze tvrdit, ¾e správce danì stanovil daò za pou¾ití pomùcek ve smyslu ust. § 31 odst. 5 a ust. § 31 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb. Za pomùcky ve smyslu ust. § 31 odst. 6 cit. zákona toti¾ nelze pova¾ovat konkrétní èástky stì¾ovatelem neprokázaných výdajù èi výdajù na osobní spotøebu stì¾ovatele, kdy¾ právì skuteènost, ¾e se jedná o výdaje neprokázané ve smyslu ust. 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., resp. o výdaje na osobní potøebu ve smyslu ust. § 25 odst. 2 písm. u) cit. zákona byla správcem danì zji¹tìna dokazováním. Rovnì¾ tak v pøípadì pøíjmù z pronájmu bytových prostor byla do zdanitelných pøíjmù správcem danì zapoètena èástka zji¹tìná jeho vlastním dokazováním, a ani tento postup nelze pova¾ovat za pou¾ití pomùcek dle § 31 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb. Zde Nejvy¹¹í správní soud vy¹el i ze své dosavadní judikatury, podle ní¾ za situace, kdy daò není stanovena dokazováním, tedy kdy správce danì nevychází z prokázaných pøíjmù a výdajù, nelze doklady o výdajích pova¾ovat za pomùcky ve smyslu ust. § 31 odst. 6 zákona è. 337/1992 Sb. (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu è.j. 2 Afs 2/2003-69 ze dne 28. 8. 2003). Takový závìr pak lze analogicky uèinit i ohlednì pøíjmù: jestli¾e není daò stanovena dokazováním, nelze doklady o pøíjmech pova¾ovat za pomùcky ve smyslu ust. § 31 odst. 6 cit. zákona.
Lze tedy uzavøít, ¾e se ¾alovaný a následnì ani Mìstský soud v Praze ve svých rozhodnutích øádnì nevypoøádaly s otázkou, zda byly splnìny oba zákonné pøedpoklady aplikace ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. a zda tedy byly splnìny podmínky pro stanovení danì za pou¾ití daòových pomùcek. Nejvy¹¹í správní soud naopak ze správního spisu dospìl k závìru, ¾e tomu tak nebylo. Daòovou povinnost bylo mo¾no stanovit dokazováním, o èem¾ svìdèí pou¾ití výpoètù, identifikovaných ve správním spise, oznaèených správcem danì nesprávnì jako pomùcky ve smyslu cit. ustanovení.
Skuteènost, zda je daòová povinnost stanovena na základì dokazování nebo za pou¾ití pomùcek, má znaèné dùsledky pro mo¾nost obrany daòového subjektu proti dodateènému platebnímu výmìru správce danì. Zatímco v pøípadì domìøení danì na základì provedeného dokazování podle ust. § 31 odst. 1 a¾ 4 zákona è. 337/1992 Sb. má daòový subjekt oprávnìní seznámit se s podklady, na základì nich¾ byla daòová povinnost stanovena, v pøípadì stanovení danì za pou¾ití pomùcek daòový subjekt právo nahlí¾et do èásti spisu obsahující pomùcky (§ 23 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb.) nemá. Zatímco obecnì pøezkoumává odvolací orgán odvoláním napadené rozhodnutí v rozsahu po¾adovaném v odvolání a vyjdou-li pøi pøezkoumávání najevo skuteènosti odvolatelem sice neuplatnìné, ale mající vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovnì¾ pøi rozhodování pøihlédnout (§ 50 odst. 3 cit. zákona), smìøuje-li odvolání proti rozhodnutí o dani stanovené podle pomùcek, zkoumá odvolací orgán pouze dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití tohoto zpùsobu stanovení danì (§ 50 odst. 5 cit. zákona). I proto jsou podle Nejvy¹¹ího správního soudu podmínky pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek stanoveny tak pøísnì a èiní z této metody postup, který lze pou¾ít pouze v krajním pøípadì (jako ratio ultima). Postupem, kdy správní orgán stanoví daòovou povinnost z vìt¹iny dokazováním, av¹ak svùj postup oznaèí za stanovení danì prostøednictvím pomùcek, je nezákonným zpùsobem omezen pøístup daòového subjektu k èásti spisu a zásadnì zhor¹ena jeho mo¾nost úèinné obrany v odvolacím a pota¾mo soudním splnìny podmínky pro stanovení danì pomùckami. Aèkoliv tedy správce danì fakticky stanovil daòový základ a daò dokazováním, nemohl stì¾ovatel namítat oprávnìnost vylouèení nìkterých výdajù nebo naopak zapoètení nìkterých pøíjmù do základu danì, nebo» toto vyplynulo pouze z pomùcek, které jsou v¹ak èástí správního spisu, k ní¾ je daòovému subjektu odepøen pøístup (§ 23 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb.). O tom, ¾e tato skuteènost pøedstavuje skuteènou pøeká¾ku úèinné obrany daòového subjektu proti dodateènému platebnímu výmìru, svìdèí v dané vìci i formulace kasaèní stí¾nosti, kde se stì¾ovatel opakovanì dovolává oprávnìní správce danì neuznat nìkteré výdaje ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., aèkoliv tak správce danì fakticky uèinil. Námitku, ¾e v daném pøípadì nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì pomùckami, tedy Nejvy¹¹í správní soud pova¾uje za dùvodnou.
Nejvy¹¹í správní soud vzal dále v úvahu skuteènost, ¾e ve správním øízení nebylo prokázáno, zda prostøedky vlo¾ené stì¾ovatelem v hotovosti do pokladny, byly získány v prùbìhu zdaòovacího období, za nìj¾ mu byla dodateèným platebním výmìrem domìøena daò. V takovém pøípadì nelze uvedenou èástku bez dal¹ího pøièíst k pøíjmùm za dané zdaòovací období s odkazem na pou¾ití ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. Jestli¾e se toti¾ za jedno zdaòovací období platí jedna daò z pøíjmù fyzických osob, je tøeba, aby tato daò byla stanovena buï zcela dokazováním nebo zcela podle pomùcek. Není mo¾né, aby vìt¹ina danì byla vypoètena dokazováním a èást za pou¾ití pomùcek (srov. rovnì¾ rozsudek Mìstského soudu v Praze sp. zn. 38 Ca 224/1998). Jak ji¾ bylo vý¹e Nejvy¹¹ím správním soudem podáno, správce danì fakticky stanovil daò dokazováním, by» tento postup nesprávnì oznaèil jako stanovení danì za pou¾ití pomùcek, a proto by ve vý¹e naznaèeném pøípadì do¹lo k nezákonnému stanovení danì na základì paralelního pou¾ití dvou metod, které ve vztahu k jednomu zdaòovacímu období obstojí pouze ka¾dá samostatnì, nikoliv v¹ak vedle sebe. Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e správce danì nepostupoval v souladu s ust. § 31 odst. 8 písm. c) cit. zákona a neprokázal, ¾e prostøedky vlo¾ené stì¾ovatelem v roce 1996 do podnikání byly získány v tomté¾, èi jiném roce. Pokud správce danì neshromá¾dí dostatek dùkazù o tom, ve kterém zdaòovacím období byly pøedmìtné prostøedky stì¾ovatelem získány, nemù¾e tyto prostøedky bez dal¹ího zahrnout do pøíjmù za jakékoliv zdaòovací období.
Stì¾ovatel dále v kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e Mìstskému soudu v Praze navrhl provedení dùkazù, které by podpoøily urèitá jeho tvrzení, av¹ak jeho zástupce byl pøi soudním jednání dotlaèen pøedsedou senátu ke zpìtvzetí tìchto návrhù. Nejvy¹¹í správní soud pøitom ze soudního spisu zjistil, ¾e zástupce stì¾ovatele vzal v prùbìhu ústního jednání návrhy dùkazù výslovnì zpìt. V prùbìhu soudního jednání nebyl nesprávný postup pøedsedy senátu stì¾ovatelem namítán. V protokolu z ústního jednání není zaznamenána jakákoliv námitka proti postupu pøedsedy senátu, ani návrh na doplnìní protokolu èi námitka proti jeho znìní, o které by musel pøedseda senátu rozhodnout (§ 40 odst. 3 o. s. ø. ve spojení s § 64 s. ø. s.). Za situace, kdy stì¾ovatel nepøedlo¾il ¾ádné jiné doklady èi skuteènosti, které by jeho tvrzení podporovaly, Nejvy¹¹í správní soud tuto námitku nepova¾uje za dùvodnou.
Jak Nejvy¹¹í správní soud vý¹e dovodil, nebyly v pøípadì stì¾ovatele splnìny podmínky pro stanovení daòové povinnosti za pou¾ití pomùcek. Za takové situace bylo bezpøedmìtné, aby se Nejvy¹¹í správní soud zabýval námitkou stì¾ovatele, ¾e Mìstský soud v Praze nezkoumal, zda byly dodr¾eny i dal¹í podmínky, které pro stanovení danì podle pomùcek upravuje ust. § 46 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb. Toto ustanovení se, jak vyplývá z jeho zákona splnìny.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti formálnì oznaèil dùvod uvedený v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., av¹ak z jejího obsahu Nejvy¹¹í správní soud dovodil, ¾e ve skuteènosti stì¾ovatel napadá rozsudek Mìstského soudu v Praze z dùvodu uvedeného v ust. § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud na základì shora uvedených skuteèností zjistil naplnìní tohoto dùvodu kasaèní stí¾nosti, nebo» pøi zji¹»ování skutkové podstaty byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl Mìstský soud v Praze rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Nejvy¹¹í správní soud proto kasaèní stí¾ností napadený rozsudekMìstského soudu v Praze zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení. V dal¹ím øízení je Mìstský soud v Praze v souladu s ust. § 110 odst. 3 s. ø. s. vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu tak, ¾e odvolací správní orgán postupoval v rozporu s ust. § 50 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., nebo» podmínky pro stanovení danì podle pomùcek ve smyslu ust. § 31 odst. 5 tohoto zákona nebyly splnìny.