Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/itpb3-423-279-14-ps
Timestamp: 2017-10-21 19:43:33+00:00
Document Index: 2125533

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 16', 'FSK ', 'art. 16', 'SA/Wa ', 'art. 16', 'art. 483', 'art. 16', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15']

Czy kary umowne naliczane z tytułu niezrealizowania przez Spółkę dostaw towarów lub niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu, naliczane na podstawie umów o współpracy handlowej zawieranych z kontrahentami, mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
ITPB3/423-279/14/PSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych – jest prawidłowe.
W dniu 2 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych.
Spółka jest jednym z czołowych producentów najwyższej jakości mięsa drobiowego oraz wędlin w Polsce. Spółka nie posiada własnej sieci sprzedaży i nie dysponuje odpowiednimi zasobami by zapewnić samodzielną dystrybucje swoich produktów do konsumentów na masową skalę. Spółka w ramach swojej działalności zawiera umowy z partnerami handlowymi - min. z sieciami handlowymi, sieciami restauracji, dyskontami, super i hipermarketami (dalej ogólnie zwane „sieciami”), które sprzedają produkty Spółki do ostatecznych konsumentów. W celu nawiązania współpracy Spółka musi zaakceptować warunki handlowe i dostosować się do wymogów poszczególnych partnerów. Sieci jako odbiorcy towarów Spółki z racji profilu swojej działalności mają zasoby i możliwości dystrybucji produktów Spółki do bardzo szerokiej grupy konsumentów.
Jednym z zapisów w zawartych w umowach handlowych jest konieczność ponoszenia kar, którymi obciążana jest Spółka w przypadku niezrealizowania dostawy zgodnie ze złożonym zamówieniem. Zapisy o karach umownych są warunkiem zawarcia umowy handlowej i nie ma możliwości wykreślenia takich obciążeń z zapisu kontraktu. Brak zgody na ponoszenie obciążeń z tytułu kar za niezrealizowane dostawy oznacza zatem utratę źródła przychodów przez Spółkę i brak możliwości zbytu swoich produktów do konsumentów.
Spółka działa w bardzo wymagającym segmencie branży spożywczej, która charakteryzuje się:
bardzo krótkimi terminami przydatności do spożycia produktów wytwarzanych przez Spółkę,
brakiem możliwości utrzymywania dużych zapasów,
szczególnym surowcem (mięso), którego produkcja jest ściśle nadzorowana.
Również współpraca z partnerami handlowymi (sieciami) w zakresie dostaw produktów charakteryzuje się szczególnymi uwarunkowaniami, tj.:
nieregularne zamówienia ze strony sieci handlowych i brak możliwości przewidywania ilości (umowy podpisywane nie na ilość produktu tylko na dostawy uzależnione od kontrahentów),
bardzo krótki termin realizacji, uniemożliwiający realizacją wszystkich zamówień w przypadku złożenia kilku w tym samym czasie,
w wielu przypadkach niekorzystny system zamawiania dla dostawcy. Brak realizacji zamówienia w określonym terminie powoduje często jego automatyczne zamknięcie. Kontrahent może wtedy złożyć kolejne zamówienie które nie musi pokrywać się z pierwotnym. Partner handlowy rzadko także prognozuje wielkość swoich zamówień na przyszłość.
Z powyższych uwarunkowań wynika że Spółka nie jest w stanie w niektórych sytuacjach wywiązać się ze złożonego zamówienia i zrealizować dostawę w wyznaczonym przez partnera handlowego terminie. Taki stan rzeczy nie wynika ze złej woli, braku organizacji pracy, czy z jakichkolwiek zaniedbań ze strony Spółki, tylko ze szczególnych warunków współpracy z Kontrahentami i ograniczeń jakie nakłada specyfika branży.
Niemożność zrealizowania dostawy wiąże się z dodatkowymi kosztami po stronie Spółki które wynikają z nałożenia kar umownych, których nieopłacenie skutkuje pogorszeniem relacji handlowych, a w skrajnych przypadkach nawet rozwiązaniem umowy i utratą źródła przychodów Spółki. Kary są zatem elementem ryzyka które musi ponieść Spółka w celu zachowania relacji gospodarczych z sieciami handlowymi, a w konsekwencji w celu zachowania źródeł swoich przychodów.
Czy kary umowne naliczane z tytułu niezrealizowania przez Spółkę dostaw towarów lub niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu, naliczane na podstawie umów o współpracy handlowej zawieranych z kontrahentami, mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
Zdaniem Spółki kary umowne z tytułu niezrealizowania przez Spółkę dostaw towarów lub niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu, naliczane na podstawie umów o współpracy handlowej zawieranych z kontrahentami, mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.
Ustawodawca w art. 15 ust. 1 sprecyzował że: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.”
Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się kar umownych oraz odszkodowań z tytułu:
Należy zaznaczyć ze powyższy katalog jest katalogiem zamkniętym. Zatem kary ponoszone z innych tytułów, w tym kary za braki dostaw co do zasady powinny być uznane za koszt uzyskania przychodu tak jak każdy inny wydatek, który spełnia kryteria określone przez ustawodawcą w art. 15 ust. 1 z wyjątkiem pozycji wymienionych w art. 16 ust. 1.
Można zatem stwierdzić, że dany wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej jeżeli zostają spełnione następujące warunki:
został poniesiony w celu osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodu,
nie został zakwalifikowany do zamkniętego katalogu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Kosztem uzyskania przychodu może być zatem każdy racjonalny wydatek, który spełnia powyższe przesłanki w szczególności nie jest wymieniony w art. 16 ust. l ustawy o podatku dochodowym osób prawnych i przede wszystkim, którego poniesienie będzie skutkowało osiągnięciem lub zachowaniem źródła przychodu.
Według Spółki kary za brak dostaw wpisują się we wszystkie powyższe kryteria, co pozwala zaliczyć je jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Spółka bowiem ponosi faktycznie koszt, który jest odpowiednio udokumentowany i musi zostać zapłacony. Koszt ten nie należy także do zamkniętego katalogu wymienionych w art. 16 ust 1.
Najważniejszym czynnikiem jaki należy tutaj podkreślić jest korelacja między koniecznością zapłaty kar umownych za niezrealizowanie dostaw towarów, a utratą przychodów Spółki. Dla każdego efektywnie działającego przedsiębiorstwa zabezpieczenie rynków zbytu i bezpieczeństwo źródła swoich przychodów jest zadaniem priorytetowym. Zapisy o karach umownych z tytułu niezrealizowanych dostaw są wymuszone przez Kontrahentów i stanowią warunek podpisania umowy handlowej i bezsprzecznie wynikają zatem ze specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka chcąc rozwijać swoje kanały sprzedaży musi zgodzić się na proponowane zapisy, mając jednocześnie świadomość, że mogą zdarzyć się sytuacje, w których taka kara zostanie na Spółkę nałożona. Spółka dokonuje wszelkich starań by dostarczać wszystkie towary zgodnie z złożonym przez sieci zamówieniem i zachować dobre relacje ze swoimi odbiorcami. Wszystkie sytuacje w których towar nie może zostać dostarczony zgodnie ze złożonym zamówieniem nie wynikają z zaniedbania tylko z ograniczeń nakładanych przez specyfikę współpracy z partnerami handlowymi i specyfikę branży, w której działa Spółka.
Poniesienie kosztów związanych z karą nałożoną na Spółkę przyczynia się do nawiązania i utrzymywania relacji z partnerami handlowymi co w konsekwencji skutkuje zabezpieczeniem źródła swoich przychodów. Podobne stanowisko reprezentuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1170/10, w którym stwierdził: „kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułów innych niż określone w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. co do zasady, jeżeli tylko miałyby związek z przychodem lub miałyby na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów będą stanowić koszt uzyskania przychodów.”
Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził taką argumentacje w wyroku z dnia 21 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2735/10: „Kary umowne lub odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż ściśle wymienione w przepisie w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p, jeśli tylko mają związek z przychodem lub mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, często zminimalizowanie straty, będą zawsze stanowić koszt uzyskania przychodów(...). W przypadku, gdy podatnik w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu konkretnego wydatku oceni, że obiektywnie przyczyni się on do osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej tego podatnika, organ podatkowy nie może kwestionować zasadności poniesienia tego wydatku i wykluczenia go z kosztów uzyskania przychodów.”
Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w interpretacjach, gdzie zaobserwować można podobny stan faktyczny, wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, między innymi:
interpretacji z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. IPPB3/423-879/13-2/GJ, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
interpretacji z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. IPPB3/423-152/12-4/GJ, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
interpretacji z dnia 15 maja 2013 r., sygn. IPPB3/423-120/13-2/PK1, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
interpretacji z dnia 21 marca 2013 r., sygn. ILPB3/423-11/13-4/KS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.
Reasumując zdaniem Spółki w oparciu o powyższe argumenty, ponoszone przez Spółkę koszty związane z karami za niezrealizowane dostawy, mają na celu zabezpieczyć źródła przychodów Spółki i należy je traktować jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Kara umowna, jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody, została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w art. 483 - 485. Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest jednymi z czołowych producentów najwyższej jakości mięsa drobiowego oraz wędlin w Polsce. Spółka w ramach swojej działalności zawiera umowy z partnerami handlowymi, które sprzedają produkty Spółki do ostatecznych konsumentów. W celu nawiązania współpracy Spółka musi zaakceptować warunki handlowe i dostosować się do wymogów poszczególnych partnerów. Jednym z zapisów w zawartych w umowach handlowych jest konieczność ponoszenia kar, którymi obciążana jest Spółka w przypadku niezrealizowania dostawy zgodnie ze złożonym zamówieniem. Zapisy o karach umownych są warunkiem zawarcia umowy handlowej i nie ma możliwości wykreślenia takich obciążeń z zapisu kontraktu. Brak zgody na ponoszenie obciążeń z tytułu kar za niezrealizowane dostawy oznacza zatem utratę źródła przychodów przez Spółkę i brak możliwości zbytu swoich produktów do konsumentów.
Spółka wskazuje, że działa w bardzo wymagającym segmencie branży spożywczej, która charakteryzuje się bardzo krótkimi terminami przydatności do spożycia produktów wytwarzanych przez Spółkę, brakiem możliwości utrzymywania dużych zapasów oraz szczególnym surowcem (mięso), którego produkcja jest ściśle nadzorowana.
Wnioskodawca wskazuje również, że współpraca z partnerami handlowymi (sieciami) w zakresie dostaw produktów charakteryzuje się szczególnymi uwarunkowaniami, np. nieregularnymi zamówieniami ze strony sieci handlowych i brakiem możliwości przewidywania ilości, bardzo krótkim terminem realizacji, uniemożliwiającym realizację wszystkich zamówień w przypadku złożenia kilku w tym samym czasie, jak również niekorzystnym system zamawiania dla dostawcy. Brak realizacji zamówienia w określonym terminie powoduje często jego automatyczne zamknięcie. Kontrahent może wtedy złożyć kolejne zamówienie które nie musi pokrywać się z pierwotnym. Partner handlowy rzadko także prognozuje wielkość swoich zamówień na przyszłość.
Jak wskazuje Spółka, w niektórych sytuacjach Wnioskodawca nie jest w stanie wywiązać się ze złożonego zamówienia i zrealizować dostawę w wyznaczonym przez partnera handlowego terminie. Co istotne taki stan rzeczy nie wynika ze złej woli, braku organizacji pracy, czy z jakichkolwiek zaniedbań ze strony Spółki, tylko ze szczególnych warunków współpracy z kontrahentami i ograniczeń jakie nakłada specyfika branży.
Niemożność zrealizowania dostawy wiąże się z dodatkowymi kosztami, które wynikają z nałożenia kar umownych.
Kary nałożone na Spółkę przez partnerów handlowych z tytułu niezrealizowania dostaw towarów lub z tytułu niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu z kontrahentami nie mieszczą się we wskazanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do tych kar, wskazać należy, że niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowy, albowiem musi być to wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Zatem w przypadku konieczności zapłacenia kary z tytułu niezrealizowania dostaw lub z tytułu niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu należy zbadać, czy zostanie spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy, tj. czy istnieje związek przyczynowy poniesionych wydatków z przychodem, czy też wydatki te służyły zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Kara umowna winna być poniesiona w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.
Podkreślić bowiem należy, że nałożone kary, które wynikają z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania samej Spółki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań Spółki skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które to działania muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.
W świetle powyższego, kary umowne naliczane z tytułu niezrealizowania dostaw towarów lub z tytułu niedostarczenia ilości produktów przewidzianych w zamówieniu stanowią i będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
IBPBI/2/423-558/14/PC | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-547/14-2/MW | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-354/14-4/JC | Interpretacja indywidualna
ITPB2/415-616/14/MM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > ITPB3/423-279/14/PS