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Timestamp: 2018-11-18 14:23:15
Document Index: 261434941

Matched Legal Cases: ['§ 293', '§ 17', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 4', '§ 4', '§ 5', '§ 205', '§ 205']

RV/0058-F/07-RS1 Permalink
Geschäftsführerbezüge eines wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführers dreier GmbHs sind mit der Verbuchung auf dem jeweiligen Verrechnungskonto zugeflossen, zumal der Geschäftsführer einer Gesellschaft grundsätzlich auch die tatsächliche Verfügungsmacht über zu seinen Gunsten ausgestellte Gutschriften hat. Dass der Verfügungsmacht des Berufungswerbers in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer über die auf den Verrechnungskonten der GmbHs gutgeschriebenen Beträge ein rechtliches Hindernis entgegengestanden wäre, wurde nicht behauptet und ist auch aus der vertraglichen Regelung nicht erkennbar.
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw,Adresse, vertreten durch Mag. Robert Lanznaster, Wirtschaftstreuhänder, 6020 Innsbruck, Defreggerstraße 22a, gegen die Bescheide des Finanzamtes Innsbruck betreffend Einkommensteuer 2001 bis 2004 und Festsetzung von Anspruchszinsen 2001 bis 2004 entschieden:
In den Einkommensteuerbescheiden 2001 bis 2004 vom 13.5.2003, 1.6.2004, 2.2.2005 und vom 15.3.2006 wurden die Geschäftsführerbezüge zunächst erklärungsgemäß veranlagt. Der Einkommensteuerbescheid 2004 wurde am 28. März 2006 gemäß § 293 BAO berichtigt (Einkünfte von 250.277,76 € auf 237.077,76 € vermindert).
Anlässlich einer in den Unternehmen der Gesellschaften, deren Geschäftsführer der Bw in den Berufungsjahren war, und einer beim Bw durchgeführten Betriebsprüfung (Bp) stellte der Prüfer nachfolgend dargestellte Differenzen zwischen den vom Bw erklärten und den auf den jeweiligen Verrechnungskonten verbuchten Geschäftsführerbezügen fest (vgl. Schlussbericht vom 4.10.2006, ABNr.: 127121/05, Tz 1):
170.024,30
Die Bp hat den Differenzbetrag zwischen erklärten und auf den Verrechnungskonten verbuchten Geschäftsführerbezügen um das Betriebsausgabenpauschale gemäß § 17 Abs. 1 EStG 1988 vermindert und den sich daraus ergebenden Betrag den erklärten Einkünften aus selbständiger Arbeit zugerechnet bzw. die erklärten Einkünfte um diesen Betrag vermindert. Für die Jahre 2001 und 2003 ergab sich daraus eine Erhöhung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit um 46.371,54 € (638.086,30 S) bzw. 202.631,19 €, für 2002 und 2004 eine Verminderung um 23.940,00 € bzw. 182.727,09 € (vgl. Tz. 1 des Schlussberichtes zur Betriebsprüfung).
Im gegenständlichen Fall wurde die Summe der auf den Verrechnungskonten der GmbHs (bezeichnet als VK XY, Verrechnungskonto YX.; Ges. Verr.Kto. YX.) im jeweiligen Berufungsjahr zugunsten des Bw jeweils zum 31.12. des jeweiligen Berufungsjahres verbuchten Beträge als in diesem Jahr zugeflossen (Einnahmen) beurteilt.
Der Bw war in den Berufungsjahren Geschäftsführer der Firma B GmbH (nunmehr A Personalisierungs GmbH), der Firma C GmbH (ab 4.4.2005 D GmbH; aufgrund Verschmelzungsvertrag über Beschluss der GV vom 5.4.2006 als übertragende Gesellschaft mit B verschmolzen) sowie der Firma A Personalisierungs GmbH (aufgrund Verschmelzungsvertrag vom 27.9.2006 als übertragende Gesellschaft mit B GmbH verschmolzen). Die B GmbH war im Berufungszeitraum 100% - Gesellschafter der C GmbH. Der Bw war wiederum laut FB-Auszug im Berufungszeitraum an der B GmbH zwischen 50 % (bei Gründung) und zumindest 43,87 % (30.8. 2001 bis 6.4.2002) beteiligt, bis 4.8.2006 hielt er 50 % des Stammkapitals der A Personalisierungs GmbH. Entgegen der vom Finanzamt (bzw. der Bp) geäußerten Ansicht verfügte der Bw zwar über eine wesentliche, aber keine mehrheitliche Beteiligung an einer der Gesellschaften.
Ein Betrag ist dann als gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1988 zugeflossen (Einnahme) anzusehen, wenn der Gläubiger über diesen rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann, mag er ihm vom Schuldner auch nur gutgeschrieben worden sein (Doralt,EStG10, § 19 Tz 30 "Einzelfälle" - Gutschriften; VwGH 26.9.2000, 99/13/0193).
Der im Arbeitsbogen zur Betriebsprüfung in Kopie erliegende "Werkvertrag" regelt in Punkt 2) "Leistungsentgelt und Fälligkeit" Folgendes:
Aus der vertraglichen Regelung geht zweifelsfrei hervor, dass der Bw unterjährig Vorauszahlungen auf sein Entgelt, das der Höhe nach mit 30 % des Ergebnisses der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (EGT) bestimmt wird, erhält. Entgegen der in der Berufung unter anderem geäußerten Ansicht kann daher keinesfalls davon ausgegangen werden, dass das Entgelt dem Bw zur Gänze (endgültig) erst mit Erstellung der jeweiligen Bilanzen der GmbHs im Folgejahr zufließt. Dies gibt der Bw im Übrigen selbst damit zu erkennen, dass er einen Zufluss jedenfalls hinsichtlich der im Jahr 2001 bis 2004 ausbezahlten a-conto Beträge einräumt. Soweit der Bw davon ausgeht, die Verfügung über den "Restbetrag" sei ungeachtet der aufwandswirksamen Verbuchung der gesamten Entschädigung erst im folgenden Jahr möglich, kann dem aus den nachfolgend dargestellten Gründen nicht gefolgt werden. Sollte allerdings die endgültige Abrechnung, die laut Vertrag "nach Genehmigung des Jahresabschlusses durch die Generalversammlung" erfolgt, eine Differenz zu Gunsten bzw. zu Lasten des Bw ergeben, so kann ein allfälliger Differenzbetrag tatsächlich erst im Folgejahr zu- bzw. abgeflossen sein. Änderungen in Folgejahren, insbesondere die Rückzahlung, können allerdings den einmal erfolgen Zufluss nicht mehr rückgängig machen (vgl. Doralt, EStG10, § 19 Tz 11 mit weiteren Nachweisen). Dass dies im gegenständlichen Fall in einzelnen oder allen Berufungsjahren der Fall gewesen wäre, hat der Bw gar nicht behauptet. Vielmehr wurde laut Berufungsbegründung bereits zum 31.12. des jeweiligen Jahres die gesamte Entschädigung verbucht, was den Schluss zulässt, dass auch keine Hindernisse bestanden, diese bereits endgültig zum 31.12. des Anspruchszeitraumes zu ermitteln. Die einzige Rechtsfolge, die für den Bw aus einer allfälligen Verfügung über einen höheren Betrag als den sich aus der endgültigen Abrechnung ergebenden resultieren könnte, ist im Übrigen, dass er den "Übergenuss" nach Genehmigung des Jahresabschlusses sofort an den AG zurückzahlen müsste. Schon deshalb ist nicht erkennbar, weshalb er über einen auf dem jeweiligen Verrechnungskonto der GmbH verbuchten Betrag nicht sofort verfügen können sollte.
Wie der VwGH im Erk. vom 23.12.1995, 95/13/0246, ausgeführt hat, ist im Übrigen nicht zu bezweifeln, dass der Geschäftsführer einer Gesellschaft grundsätzlich auch die tatsächliche Verfügungsmacht über zu seinen Gunsten ausgestellte Gutschriften innehat (vgl. auch VwGH 20. Juni 1990, 89/13/0202; VwGH 22.2.1993, 92/15/0048). Dass der Verfügungsmacht des Bw in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer über die auf den Verrechnungskonten der GmbHs gutgeschriebenen Beträge ein rechtliches Hindernis entgegengestanden wäre, hat der Bw in der Berufung gar nicht behauptet. Ein solches ist auch aus der vertraglichen Regelung nicht zu erkennen. Die einzige Rechtsfolge, die mit der "endgültigen Abrechnung" verbunden ist, ist - wie gesagt - , dass er entweder noch einen verbleibenden Anspruch hat bzw. falls er über einen höheren Betrag als den bei der Endabrechnung ermittelten verfügt hat, die Differenz an den Arbeitgeber zurückzuzahlen hätte. Soweit in den einzelnen Berufungsjahren sohin Bezüge auf den auf den Namen des Bw lautenden Verrechnungskonten verbucht wurden, sind sie nach Ansicht der Referentin des unabhängigen Finanzsenates auch im Sinne des § 19 Abs. 1 EStG 1988 als zugeflossen zu beurteilen, zumal sowohl - wie dargestellt - vom Vorliegen der tatsächlichen als auch der rechtlichen Verfügungsmacht ausgegangen werden kann. Es spielt daher keine Rolle, wann der Bw sich die auf den Verrechnungskonten verbuchten Beträge tatsächlich auszahlen hat lassen.
Soweit sich der Bw auf EStR 2000, Rz 4603 beruft, wonach Gutschriften in den Büchern des Schuldners in der Regel kein Zufließen beim Gläubiger bewirken würden, weil damit noch keine Verfügungsmacht über den gutgeschriebenen Berag erlangt werde, verweist die Referentin des UFS auf und teilt die von Renner in SWK 2002, 807 f zu RZ 4603 vertretene Ansicht, dass die Maßgeblichkeit der "reinen Geldbewegung" (zu der es in dem dem VwGH-Erk. vom 18.1.1983, 82/14/0076, 0086, 0087 zugrunde liegenden Beschwerdefall, auf den sich die Aussage in Rz 4603 bezieht, unzweifelhaft gekommen ist) bei einer Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG das Abgrenzungsmerkmal gegenüber der Erfolgswirksamkeit der "Änderung des Bestands des Betriebsvermögens" bei der Bilanzierung gemäß § 4 Abs. 1 und § 5 EStG bildet und somit eine generelle Unterscheidung ist, die ohnehin "steuerliches Allgemeingut" ist. Im Übrigen geht aus dem Erkenntnis zweifelsfrei hervor, dass die Maßgeblichkeit der reinen "Geldbewegung" (im Erk. ging es nur um einen Geldeingang) bei der "Überschussrechnung" ebenfalls iSd. Zufließens zu verstehen ist. Der in den EStR Rz 4603 aus dem Erkenntnis vom 18.1.1983 allgemein für den Zufluss von Gutschriften gezogene Schluss kann dem Erkenntnis nach Ansicht der Referentin nicht entnommen werden.
Soweit eingewendet wurde, im jeweiligen Jahresabschluss (2001 bis 2004) sei die gesamte Entschädigung aus bilanztechnischen Gründen als Aufwand verbucht worden, weil der Gewinn "periodengerecht" ermittelt werden müsse, widerlegt dies nicht die von der Referentin vertretene Ansicht, dass der Bw in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer über die auf den auf den Verrechnungskonten gutgeschriebene Beträge auch verfügen konnte und sie ihm damit zugeflossen sind. Tatsächliche oder rechtliche Beschränkungen der Verfügungsmacht über die auf den Verrechnungskonten verbuchten Beträge wurden weder behauptet noch ergeben sich solche aus der vertraglichen Regelung.
Da im gegenständlichen Verfahren permanente Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft als mögliches Hindernis für den Zufluss von Geldern nicht eingewendet wurde, besteht keine Veranlassung, am Zufluss der auf den Verrechnungskonten der GmbHs verbuchten Beträge in der von der Bp in den einzelnen Berufungsjahren festgestellten Höhe zu zweifeln. Würde man von einem Zufluss nur tatsächlich ausgezahlter Beträge ausgehen, würde dies im Übrigen dazu führen, dass zwar auf Seiten der Gesellschaften im jeweiligen Bilanzjahr die gesamte Entschädigung als Aufwand verbucht wurde, aber der Bw als Gesellschafter-Geschäftsführer den Zeitpunkt der steuerlichen Erfassung bei ihm willkürlich durch "Stehen lassen" von Beträgen (d.h., indem er sie sich nicht auszahlen lässt) auf den Verrechnungskonten beeinflussen könnte.
Gemäß § 205 Abs. 1 BAO erster Satz sind Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen (Abs. 3), nach Gegenüberstellung von Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, für den Zeitraum ab 1. Juli (ab 1. Oktober - BGBl. I 2001/59 ab 27.6.2001) des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide zu verzinsen (Anspruchszinsen).
Erweist sich der genannte Stammabgabebescheid nachträglich als rechtswidrig und wird er entsprechend abgeändert (oder aufgehoben), so wird diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Aufhebungsbescheid) gebundenen neuen Zinsenbescheid Rechnung getragen. Es ergeht daher ein weiterer Zinsenbescheid und erfolgt sohin keine Abänderung des ursprünglichen Zinsenbescheides.
Da kein gesondertes, ausschließlich die Zinsenbescheide betreffendes Vorbringen erstattet wurde, kann davon ausgegangen werden, dass diese mit der Begründung angefochten wurden, die zugrunde liegenden Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 seien (im Hinblick auf die Höhe der Geschäftsführerbezüge) inhaltlich rechtswidrig. Da der jeweilige Zinsenbescheid an die im Spruch des zur Nachforderung (oder Gutschrift) führenden Bescheides ausgewiesene Nachforderung (bzw. Gutschrift) gebunden ist, kann aber der Zinsenbescheid nicht (mit Aussicht auf Erfolg) mit der Begründung, der maßgebende Einkommensteuerbescheid sei inhaltlich rechtswidrig, angefochten werden(vgl. Ritz, BAO3, § 205, Rz 32 bis 35).