Source: http://kraken.slv.cz/8Afs37/2009
Timestamp: 2018-07-17 23:37:02+00:00
Document Index: 6975993

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 16', 'soud ', '§ 75', '§ 71', 'soud ', '§ 71', '§ 75', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 16', 'soud ', '§ 31', '§ 2', 'soud ', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 110']

8Afs37/2009
8 Afs 37/2009-63
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Michala Mazance a soudcù JUDr. Jana Passera a Mgr. Davida Hip¹ra v právní vìci ¾alobce: LATINA a. s. se sídlem Türkova 828, Praha 4, právnì zastoupen JUDr. Lubomírem Páníkem, advokátem v Ústí nad Labem, Masarykova 43, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství pro hl. m. Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 3. 2007, èj. 2552/07-1200-102608, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 31. 10. 2008, èj. 7 Ca 138/2007-32,
I. Kasaèní stí¾nost s e z a m í t á . II. ®alobce n e m á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. III. ®alovanému s e n e p ø i z n á v á právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti. Odùvodnìní:
Dodateèným platebním výmìrem na daòovou ztrátu z pøíjmu právnických osob za zdaòovací období roku 2002 ze dne 10. 5. 2006, èj. 90074/06/011512/7965, sní¾il Finanèní úøad pro Prahu -Ji¾ní mìsto ¾alobci daòovou ztrátu z pøíjmù právnických osob o 1 021 267 Kè. K odvolání ¾alobce ¾alovaný rozhodnutím ze dne 8. 3. 2007, èj. 2552/07-1200-102608, zmìnil rozhodnutí I. stupnì tak, ¾e se sni¾uje dodateènì vymìøená daòová ztráta o 860 494Kè. V odùvodnìní konstatoval, ¾e správce danì vylouèil ¾alobci z daòovì uznatelných nákladù èástku 74 290 Kè, kterou odvolatel zaplatil za dodavatelskou fakturu è. 12001 od spoleènosti ASTRA X s. r. o. ®alobce namítal, ¾e se jedná o dva úèetní pøípady dopravy dvou kontejnerù a není jeho vina, ¾e dodavatel vystavil pod jedním èíslem dvì témìø identické faktury, které se li¹í pouze èísly kontejneru. K tomu ¾alovaný uzavøel, ¾e z do¾ádání u místnì pøíslu¹ného správce danì dodavatele vyplynulo, ¾e se jedná o jeden obchodní pøípad, kdy do¹lo pouze k opravì chybného èísla kontejneru, a to na základì oznámení obchodního partnera z Hamburku. Z úèetnictví ¾alobce vyplývá, ¾e èástka byla zahrnuta do daòovì uznatelných nákladù duplicitnì. Tím byl poru¹en zákon o úèetnictví a nejedná se o náklad na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù a o tuto èástku byl neoprávnìnì sní¾en základ danì. Dále byla ze základu danì vylouèena èástka 486 204 Kè, proto¾e jako dùvod úèetní operace je uvedeno vyskladnìní víno z r. 2001 . K tomu ¾alovaný uvedl, ¾e sám ¾alobce v odvolání uznal, ¾e pøi úètování vyskladnìného zbo¾í do¹lo k chybì. ®alovaný uvedl, ¾e ¾alobce poru¹il opatøení Ministerstva financí, kterým se stanoví
úètová osnova a postupy úètování pro podnikatele. Byly vylouèeny náklady v èástce 486 204 Kè ve zdaòovacím období roku 2002, proto¾e se jednalo o náklad èasovì související s rokem 2001. Odvolací námitky smìøovaly rovnì¾ do vylouèení èástky 300 000,-Kè ze základu danì; v tomto pøípadì se mìlo jednat o zprostøedkování prodeje vína. ®alovaný konstatoval, ¾e správce danì vyzval ¾alobce dne 15. 11. 2005, aby prokázal, ¾e tato èástka je nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. ®alobce pøedlo¾il seznam zákazníkù, které dle jeho sdìlení spoleènost GAMI s. r. o. zprostøedkovala. Seznam tvoøilo 17 stran s kopiemi vizitek. Proto¾e seznam nijak nedokládal, ¾e pøedlo¾ené vizitky jsou vìcným naplnìním faktury, nemohl správce danì tento dùkazní prostøedek osvìdèit jako dùkaz. V odvolacím øízení byl pøedlo¾en ¹anon, který obsahoval listy klientù s tvrzením, ¾e je souèástí pøedaných kontaktù v rámci databanky pøedmìtné faktury . ®alovaný uzavøel, ¾e ve v¹ech pøípadech do¹lo ke kontaktu v bøeznu 2001, tedy prokazatelnì pøed kontrolovaným zdaòovacím obdobím. ®alobce tak dle ustanovení § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád , d. ø. ) neprokázal v¹echny skuteènosti, které byl povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 3. 2007 podal ¾alobce dne 10. 5. 2007 k Mìstskému soudu v Praze ¾alobu. Namítal, ¾e pokud jde o pøípad s dvojím oznaèením kontejneru, ji¾ porovnáním obou údajù na celních deklaracích lze dospìt k tomu, ¾e se nemohlo jednat o identické kontejnery, stejnì tak je rozhodující obsah lahví, vèetnì zahranièního dopravného a ostatních údajù. Nebyla vyvrácena obrana, ¾e pokud se rùzní èástky za dopravovaný obsah, rùzní se i èástky za èinnost spojenou s pøepravou a nemù¾e být rozhodující prohlá¹ení zástupce pøepravce H. Pokud se mìlo jednat o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena, co¾ se nestalo. Proto nebylo pøihlédnuto ke v¹em okolnostem, které v daòovém øízení vy¹ly najevo. K vylouèení èástky 486 204 Kè ze základu danì namítal, ¾e rozhodovací praxe vychází z toho, ¾e rozhodující jsou úèetní doklady s tím, ¾e povahu úèetních dokladù mají dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, tj. pøedání majetku jinému subjektu. Uzavøená smlouva v¹ak mù¾e vázat pøechod vlastnictví na rùzné skuteènosti, napø. na zaplacení, na vystavení úèetních dokladù o vyskladnìní, na pøedání dodacích listù nebo na dal¹í okolnosti. Zdùraznil, ¾e samotné zji¹tìní, ¾e úèetní doklady formálnì odpovídají po¾adavkùm pøedpisù o úèetnictví, neprokazuje, ¾e deklarovaný výdaj se fakticky uskuteènil. Porovnání toho, kdy skuteènì do¹lo k pøevodu vlastnictví na jiný subjekt, kdy do¹lo ke splnìní dodávky a kdy do¹lo k tzv. vyskladnìní, naznaèuje, ¾e tyto rozhodující skuteènosti v celém prùbìhu daòového øízení zji¹tìny nebyly, a 1 tento rozhodující fakt pro vylouèení pøedmìtné èástky nebyl vyjasnìn. Tím spí¹e mìlo být vyøe¹eno, kdy do¹lo k prodeji a kdy k vyskladnìní. Pokud jde o èástku 300. 000 Kè za zprostøedkování prodeje vína, namítal, ¾e pøedmìtem zprostøedkování nejsou vizitky, ale vyvíjení èinnosti smìøující k tomu, aby zájemce mìl pøíle¾itost uzavøít urèitou smlouvu s tøetí osobou s tím, ¾e pøedkládal písemnosti, které tvoøí souèást pøedaných kontaktù v rámci databanky pøedmìtné faktury. Ji¾ v rámci pøípravy kontraktu do¹lo k nezávaznému poskytnutí urèitých informací pro to, aby nabyvatel mohl vyzkou¹et, zda tyto informace èi kontakty jsou zpùsobilé zajistit uzavøení smlouvy o prodeji vín a tedy zpùsobilé ke zdaøilé kontraktaci èi nikoli. Podstatné je, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu a zejména kdy k plnìní podle nìj, tedy k pøevodu vlastnictví k informacím èi nosièùm tìchto informací. Zdùraznil, ¾e v daném pøípadì se nejednalo o vzorky v úèetním pojetí, o kterých by se samostatnì úètovalo, ale ¹lo o informace, které jsou podkladem pro uzavøení smlouvy. Bylo tøeba ovìøit, zda tyto informace mají hodnotu deklarovanou zprostøedkovatelem. Namítal, ¾e je tøeba zjistit, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu, jaký byl termín jeho plnìní, a co bylo jeho pøedmìtem a obsahem s tím, ¾e uzavøení ústní smlouvy není v rozporu se zákonem. Nebylo osvìdèeno, jaký byl pohyb majetku ¾alobce.
1 Pomìr je sluèovací. Patøí tam a .
Namítal rovnì¾, ¾e ¾alovaný mìl odvolací rozhodnutí øádnì a výsti¾nì odùvodnit, co¾ se nestalo, nebo» k rozhodujícím skuteènostem nepøihlédl. Namítal, ¾e i zde je neúplnì zji¹tìn skutkový stav, co¾ je v rozporu s hmotnìprávními ustanoveními obchodního zákoníku, a to i tehdy, pokud by smlouva nebyla posuzována jako zprostøedkovatelská, ale jako jiná specifická smlouva.
Rozsudkem ze dne 31. 10. 2008, èj. 7 Ca 138/2007-32 Mìstský soud v Praze ¾alobu zamítl a o nákladech øízení rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá na jejich náhradu právo. Pokud jde o okolnosti tvrzeného uskuteènìní dvojího dovozu konstatoval, ¾e stanovisko ¾alobce nemù¾e obstát oproti skutkovému stavu, jak vyplývá ze správního spisu. ®alobce toti¾ v ¾alobì neuvedl ¾ádné konkrétní dùkazy a tvrzení, která by tvrzení správce danì a ¾alovaného vyvracela. Nebylo uvedeno, o jaké celní deklarace se pøípadnì jedná a ty nebyly ani v daòovém ani v soudním øízení pøedlo¾eny. Rovnì¾ nebylo upøesnìno, z èeho ¾alobce vycházel pøi tvrzení, ¾e èástky za dopravu byly rùzné. V ¾alobì nebyly konkretizovány ¾ádné jiné dùkazní prostøedky, ze kterých mìly daòové orgány vycházet, pokud je jim vytýkáno, ¾e postupovaly nesprávnì, vycházely-li pouze z úèetnictví ¾alobce.
Ohlednì èástky 486 204 Kè mìstský soud konstatoval, ¾e v ¾alobì citované rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem nebylo uvedeno do kontextu souzené vìci tak, aby rozhodnutí vùbec vyznìlo v ¾alobcùv prospìch. ®alovaný toti¾ postupoval zcela v souladu s rozhodnutími, které ¾alobce ke zpochybnìní závìrù ¾alovaného citoval. Sám ¾alobce ve vyjádøení k daòové kontrole potvrdil, ¾e úètoval v roce 2002 o nákladu souvisejícím s pøíjmy zdaòovacího období roku 2001. K této námitce uzavøel, ¾e obecné tvrzení o okam¾iku pøechodu vlastnictví zbo¾í bez toho, aby bylo konfrontováno pøímo se skutkovým stavem, nemohl soud právnì posoudit.
Pokud jde o èástku 300 000 Kè (úhrada v souvislosti se zprostøedkováním) mìstský soud uvedl, ¾e na základì výzvy správce danì nebyly pøedlo¾eny dùkazy, ¾e tato èástka byla nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù. Pokud to ¾alobce tvrdil, bylo na nìm, aby tyto skuteènosti prokázal hodnovìrnými dùkazy. Správce danì ani ¾alovaný netvrdili, ¾e uvedená èástka daòovým nákladem nebyla, ale ¾e pøedkládané dùkazní prostøedky jsou natolik nedostateèné, ¾e nejsou zpùsobilé ¾alobcovo tvrzení prokázat. Nemohlo proto dojít k pøenosu dùkazního bøemene podle ustanovení § 31 odst. 8 d. ø. ®alobou napadené rozhodnutí bylo rovnì¾ øádnì odùvodnìno. Dle soudu nemù¾e obstát tvrzení ¾alobce, ¾e kontakty s klienty probíhaly na zkou¹ku ji¾ v roce 2001. Pøedlo¾ené vizitky samy o sobì nemohou být dokladem o zprostøedkování prodeje vína a nemù¾e jím být ani seznam zákazníkù bez prokázání skuteèných obchodních vazeb na tyto osoby. Jestli¾e potenciální klienti mìli být kontaktováni ji¾ v roce 2001, postrádají tyto dùkazní prostøedky vazbu k nákladùm vynalo¾eným ¾alobcem v roce 2002. ®e se mìlo jednat o pøedchozí zkou¹ku u¾iteènosti kontaktù ¾alobce v pøedchozím daòovém øízení netvrdil. Mìstský soud zdùraznil, ¾e okam¾ik uzavøení kontraktu, resp. okam¾ik pøevodu vlastnictví k nosièùm informací nemù¾e být pro rozhodnutí ve vìci rozhodný sám o sobì, ale pouze v pøípadì, ¾e je podlo¾en dal¹ími skutkovými okolnostmi prokazujícími vynalo¾ení nákladù v daném zdaòovacím období.
Proti rozsudku Mìstského soudu v Praze podal ¾alobce (stì¾ovatel) dne 19. 1. 2009 kasaèní stí¾nost. K okolnostem, které se týkaly èástky 74 290 Kè (specifikace pøepravního kontejneru) namítal, ¾e nebylo vysvìtleno, ¾e pokud by se jednalo o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena nebo po¾adováno vysvìtlení pro dvojí vystavení faktury, proto¾e tvrzení jednatele dodavatele, ¾e existovala dohoda o vystavení dvojí faktury, postrádá logiku. Pokud soud uvedl, ¾e nebyly navr¾eny dùkazy, namítal, ¾e ji¾ zmínìné celní deklarace se musely týkat jedinì dvou dovozních kontejnerù a jiné celní deklarace nepøicházely v úvahu . Rovnì¾ porovnání jednotlivých èástek za dopravu, obsah a dal¹í specifikace a porovnání obou dodávek byly nabízeny dle stì¾ovatele jak v ¾alobì, tak i v øízení u finanèního úøadu. Nadále tedy dle stì¾ovatele trvá námitka, ¾e ¾alovaný nepostupoval v souladu s ustanovením § 2 odst. 3 a § 16 odst. 8 d. ø.
Ohlednì èástky 486 204 Kè stì¾ovatel namítal, ¾e ji¾ v ¾alobì bylo uvedeno, ¾e správce danì neøe¹il, jaký smluvní vztah existoval ohlednì této èástky , zda zbo¾í bylo prodáno v roce 2001 nebo v roce 2002 a ve kterém roce mìl daòový subjekt z tohoto obchodního pøípadu prospìch. Namítal, ¾e jako dùkaz byly uvádìny dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, z ¾aloby se podával dal¹í dùkaz, a to uzavøený kontrakt, ze kterého by vyplývala ujednání, kdy na nabyvatele pøe¹lo vlastnictví. Namítal, ¾e tvrzení o tomto pøevodu nebylo konfrontováno pøímo se skutkovým stavem, ale právì skutkový stav je dán kontraktem a zmínìnými dodacími listy . Namítal, ¾e nejjednodu¹¹ím dùkazem, který vyplýval z øízení, bylo ovìøit u druhého smluvního subjektu, zda skuteènì o tomto nákladu druhá strana úètovala v roce 2001 nebo v roce 2002. Zdùraznil, ¾e zvý¹ení majetku se musí projevit reálnì a souèasnì i v právní sféøe daòového poplatníka, co¾ stì¾ovatel interpretuje tak, ¾e se musí jednat o sféru vlastnických vztahù. Proto vyskladnìní, které dle stì¾ovatele cituje ¾alovaný i soud, nemá oporu v obchodním zákoníku.
Obdobná situace je dle stì¾ovatele i v pøípadì èástky 300 000 Kè. Stì¾ovatel odkázal na ¾alobní tvrzení s tím, ¾e pøedmìtem zprostøedkování je vyvíjení èinnosti smìøující k tomu, aby zájemce mìl pøíle¾itost uzavøít urèitou smlouvu s urèitou osobou. Podstatné proto je, kdy do¹lo k plnìní podle tohoto kontraktu a jaký charakter toto plnìní mìlo. Namítal, ¾e správce danì pominul pøi dokazování to podstatné-tedy zmínìný kontrakt, jeho obsah, práva a povinnosti stran a to, jak se tento kontrakt promítl do obchodních aktivit a do pøíjmù daòového subjektu. Tento pøíjem pak nemusí být okam¾itý, ale mù¾e být i v obdobím del¹ím ne¾ 1 rok. Odkazoval na ¾alobu, kde uvádìl, ¾e je tøeba zjistit, co je pøedmìtem a obsahem kontraktu. Pokud mìl správce danì pochybnosti o existenci informací a vazeb, bylo lze si u kupcù ovìøit, zda do¹lo ke kontraktu, nebo nedo¹lo a s jakým výsledkem. Nesouhlasil se závìrem, ¾e dùkazní prostøedky postrádají vazbu k nákladùm vynalo¾eným v roce 2002. Správce danì mìl povinnost po¾ádat daòový subjekt, aby dolo¾il svá tvrzení, co¾ se v¹ak dle jeho názoru nestalo. Nadále je rozhodující pohyb, tedy výdaj nebo pøírùstek majetku ¾alobce.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadené rozhodnutí Mìstského soudu v Praze a kasaèní stí¾nost neshledal dùvodnou.
Nejprve je tøeba pøipomenout, ¾e soudy ve správním soudnictví pøezkoumávají ¾alobami napadená správní rozhodnutí v mezích ¾alobních bodù (ustanovení § 75 odst. 2 s. ø. s.), tedy skutkových a právních dùvodù, pro které ¾alobce pova¾uje ¾alobou napadené rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné (ustanovení § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Nejvy¹¹í správní soud v rozhodnutí ze dne 23. 6. 2005, èj. 7 Afs 104/2004-54, konstatoval, ¾e pro øízení o pøezkoumání správního rozhodnutí soudem platí dispozièní zásada (§ 71 odst. 1 písm. d) a § 75 odst. 2 vìta prvá s. ø. s. ), a proto obsah a kvalita ¾aloby v podstatì pøedurèují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu . Podoba soudního rozhodnutí resp. jeho odùvodnìní pak musí uplatnìné ¾alobní námitky reflektovat, nebo» soud musí vyjádøit stanovisko o jejich dùvodnosti èi nedùvodnosti.
Lze v úvodu konstatovat, ¾e kasaèní stí¾nost obdobnì jako pøedtím podaná ¾aloba je koncipována relativnì obecnì. Stì¾ovatel se staví do pozice, kdy jsou to dle jeho mínìní daòové orgány, kdo mu má prokázat jeho skuteèný daòový prospìch a nereflektuje to,
¾e daòový subjekt stíhá ve vztahu ke správci danì celá øada povinností, v tomto pøípadì na prvém místì povinnost vést øádné, úplné a prùkazné úèetnictví.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve struènì shrnuje judikaturu týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení. Dle § 31 odst. 9 d. ø. je daòový subjekt povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daòový subjekt má povinnost prokázat k výzvì správce danì jen ty skuteènosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.). Z obsáhlé judikatury NSS pak vyplývá, ¾e daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy [napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, èj. 2 Afs 24/2007-119, ve vìci EURO PRIM, spol. s r. o. , èást V a) nebo rozsudek ze dne 22. 10. 2008, èj. 9 Afs 30/2008-86]. Existence úèetních dokladù, tj. pøíjmových dokladù èi faktur, i kdy¾ formálnì bezvadných, v¹ak sama o sobì zpravidla je¹tì neprokazuje, ¾e se operace, která je jejich pøedmìtem, opravdu uskuteènila (rozsudek NSS ze dne 31. 12. 2008, èj. 8 Afs 54/2008-68, obdobnì rozsudek ze dne 28. 2. 2006, èj. 7 Afs 132/2004-99). Správce danì proto mù¾e vyjádøit dùvodné pochybnosti ohlednì vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví a jiných povinných záznamù. Správce danì tí¾í dùkazní bøemeno ve vztahu k prokázání dùvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) daòového øádu]. Správce danì nemá povinnost prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností, je v¹ak povinen prokázat, ¾e o souladu se skuteèností existují natolik vá¾né a dùvodné pochyby, ¾e èiní úèetnictví nevìrohodným, neúplným, neprùkazným nebo nesprávným. [ ] Správce danì je zde povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné. [rozsudek ve vìci EURO PRIM, èást V a), shodnì té¾ rozsudek èj. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora; shodnì té¾ nález ÚS sp. zn. II. ÚS 232/02, Sb. n. u., sv. 28, è. 134, s. 143, na s. 149]. Pokud správce danì unese své dùkazní bøemeno ve vztahu k vý¹e popsaným skuteènostem, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a prùkaznost, vìrohodnost a správnost úèetnictví ve vztahu k pøedmìtnému obchodnímu pøípadu, popø. aby svá tvrzení korigoval. Daòový subjekt bude tyto skuteènosti prokazovat zpravidla jinými dùkazními prostøedky ne¾ vlastním úèetnictvím [viz rozsudek èj. 2 Afs 24/2007-119 a rozsudek èj. 9 Afs 30/2008-86, oba cit. shora, shodnì té¾ rozsudek ze dne 31. 5. 2007, èj. 9 Afs 30/2007-73, resp. ze dne 30. 4. 2008, èj. 1 Afs 15/2008-100, èást IV/e a)].
Jestli¾e právì uvedené závìry týkající se rozlo¾ení dùkazního bøemene mezi daòový subjekt a správce danì platí obecnì, v souzené vìci pøistupuje navíc opakovanì jak v podané soudní ¾alobì, tak následnì v podané kasaèní stí¾nosti podstatná okolnost, ¾e toti¾ ¾alobce neuèinil ani konkrétní tvrzení jako základní pøedpoklad pro úvahu, koho stíhá ve vztahu k uèinìným tvrzením dùkazní povinnost. Teprve u konkrétních tvrzení o tom, zda a za jakých okolností se zdanitelné plnìní uskuteènilo resp. vznikl èi nevznikl daòovì uznatelný náklad, lze uva¾ovat ve svìtle shora uvedených zásad, koho ve vztahu k jakým tvrzením tí¾í dùkazní povinnost a zda dùkazní bøemeno daòový subjekt unesl. V souzené vìci v¹ak rozhodné skuteènosti daòový subjekt ani netvrdil, resp. tvrdil je jen obecnì s tím, ¾e mìl za to, ¾e je na daòových orgánech, aby mu jeho obranu vyvrátily. Takto v¹ak daòové øízení koncipováno není. Je to daòový subjekt, kdo v souladu s ustanovením § 31 odst. 9 d. ø. je povinen prokazovat skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì vyzván, v posuzované vìci tedy to, za jakých skutkových okolností v daòovém pøiznání uplatnìný náklad vznikl, a také to, ¾e jde o náklad daòovì uznatelný.
Pokud jde o èástku 74 290 Kè je situace z hlediska tvrzení daòového subjektu v porovnání s ostatními úèetními pøípady pøíznivìj¹í, nebo» lze alespoò dovodit, ¾e ¾alobce (stì¾ovatel) tvrdí,
¾e do¹lo ke dvìma úèetním pøípadùm. Pøesto nebyla kasaèní námitka shledána dùvodnou. V odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru ze dne 31. 5. 2006 stì¾ovatel namítal, ¾e bylo jednoznaènì prokázáno, ¾e se platily dvì dodávky-dvì dopravy za dva kontejnery. Proti tomu argumentoval ¾alovaný výsledkem do¾ádání u dodavatele, podle kterého do¹lo k nesprávnému oznaèení kontejneru (kdy èíslo faktury, cena, pøedmìt plnìní-doprava Valparaiso-Hamburg-Praha byla stejná), proto byla vystavena faktura znovu a ¹lo o jeden obchodní pøípad. Tvrzení o dvojí úhradì vyvrátil ¾alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí tím, ¾e pøíkaz k úhradì (kterým ¾alobce argumentoval ve vztahu k duplicitní úhradì faktury) se ve skuteènosti vztahoval k úhradì jiné faktury, vztahující se k jinému zdaòovacímu období. Teprve v ¾alobì se v¹ak objevuje zcela obecné tvrzení, ¾e bylo lze porovnat údaje na celních deklaracích a stejnì obecné tvrzení, ¾e je rozhodující poèet lahví èi cena zahranièního dopravného a ostatních údajù. Je tøeba konstatovat, ¾e ¾alobce nikdy neargumentoval souvislostmi s celním øízením; tvrzení o celních deklaracích se poprvé objevuje a¾ v ¾alobì. ®alobce v¹ak netvrdil, zda a kde pøípadnì probíhají dvì na sobì nezávislá celní øízení, u kterého celního orgánu se tak má dít, stejnì tak nepøedkládá konkrétní tvrzení o poètech lahví, které snad mìly být v obou tvrzených dodávkách rozdílné. Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti poznamenává, ¾e vedle vyjádøení jednatele dodavatele o tom, ¾e se jednalo o jeden obchodní pøípad, této skuteènosti nasvìdèuje i stejné èíslo faktury, stejná cena, která byla fakturována, jako¾ i doúètování èástky 202,66 (dodatek k faktuøe 12001). Rovnì¾ je skuteèností, ¾e aèkoli ¾alobce v ¾alobì hovoøí ve vìci vùbec poprvé o souvisejících celních deklaracích, nepøedkládá ¾ádné dùkazní prostøedky v tomto smìru, ze soudního spisu nevyplývá, ¾e byly pøípadné dùkazní prostøedky k ¾alobním tvrzením pøedlo¾eny. Znovu je tøeba zdùraznit, ¾e je to daòový subjekt, kdo prokazuje skuteènosti, které pøedtím uvedl v daòovém pøiznání. Jestli¾e tedy uplatnil náklady, které pova¾uje za daòovì uznatelné, bylo na nìm, aby oprávnìnost uplatnìní tìchto nákladù prokázal. Mìstský soud v Praze proto postupoval správnì, pokud uzavøel, ¾e ¾alobce neuvádìl ¾ádné konkrétní dùkazy a podlo¾ená tvrzení, která by závìry správce danì vyvracela.
V kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel namítal, ¾e nebylo vysvìtleno, ¾e pokud by se jednalo o duplicitní platbu, mìla být tato platba obratem vrácena . Uvedená námitka je pøedev¹ím nekonzistentní s pøedtím uèinìným ¾alobním tvrzením o soubì¾nì vedených celních øízeních. Buï se toti¾ jednalo o dva obchodní pøípady a byly uhrazeny dvì ceny za dopravu, které byly následnì vykázány jako daòové náklady, nebo ¹lo o jeden obchodní pøípad, u kterého by bylo lze uva¾ovat o duplicitní platbì (která pøípadnì mìla být vrácena). Obì tvrzení stì¾ovatele proto vedle sebe obstát nemohou a není úkolem správce danì èi posléze soudù následnì dovozovat, z jakých skutkových okolností pøípadnì uplatnìný náklad vyplývá. Navíc lze poznamenat, ¾e ¾alobou napadené rozhodnutí vyvrací pøedpoklad duplicitní platby, jak jej v odvolání ¾alobce nastolil, odkazem na skuteènost, ¾e pøíkazem k úhradì byla hrazena jiná faktura vztahující se k jinému zdaòovacímu období.
Obdobnì obecnou je kasaèní námitka, ¾e zmínìné celní deklarace se musely týkat jedinì dvou dovozních kontejnerù a jiné celní deklarace nepøicházely v úvahu. Zde stì¾ovatel vytèenou absenci konkrétního oznaèení a pøedlo¾ení dùkazù k ¾alobním tvrzením zdùvodòuje stejnì obecnou námitkou, ¾e zámìna s jinými deklaracemi je vylouèena, proto¾e jiné deklarace nepøicházejí v úvahu. I zde je tøeba znovu konstatovat, ¾e v daòovém øízení nemù¾e daòový subjekt postupovat tak, ¾e nejprve v daòovém pøiznání uplatní výdaj o kterém tvrdí, ¾e je daòovì uznatelný a poté se postaví na stanovisko, ¾e je na daòových orgánech, aby mu pøípadnì prokázaly, k èemu konkrétnì skutkovì do¹lo, zda se výdaj uskuteènil a jaké byly konkrétní okolnosti, za kterých mìl výdaj vzniknout. Pokud je namítáno poru¹ení ustanovení § 2 odst. 3, resp. § 16 odst. 8 d. ø., je tøeba uvést, ¾e Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 16. 7. 2009, èj. 1 Afs 57/2009-83, mimo jiné konstatoval, ¾e ¾alovaného netí¾í dle § 31 odst. 8 písm. c) daòového
øádu dùkazní bøemeno v tom smìru, ¾e by bylo jeho povinností prokázat, ¾e údaje o urèitém úèetním pøípadu jsou v úèetnictví zaznamenány v rozporu se skuteèností, èi dokonce jakým zpùsobem obchody skuteènì probíhaly. Bøemeno tvrzení a dùkazní nese výluènì daòový subjekt, správce danì prokazuje toliko dùvodnost svých pochyb ohlednì vìrohodnosti, úplnosti, prùkaznosti èi správnosti úèetnictví (viz rozsudek NSS èj. 9 Afs 30/2008-86, a rozsudek ze dne 12. 4. 2006, èj. 5 Afs 40/2005-72). Uvedené rozlo¾ení bøemene tvrzení a dùkazního bøemene nelze obcházet aplikací § 2 odst. 3 daòového øádu.
Pokud jde o èástku 486 204 Kè, stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e jako dùkaz o správném uplatnìní daòových výdajù uvádìl dodací listy, které osvìdèují pohyb majetku, jako dal¹í dùkaz se dle jeho mínìní ze ¾aloby podával uzavøený kontrakt, jako¾ i to, ¾e mìlo být u druhého smluvního partnera ovìøeno, zda skuteènì o tomto nákladu druhá strana úètovala v roce 2001 nebo v roce 2002. Tyto námitky nejsou dùvodné. Zde pøedev¹ím platí vý¹e uvedené týkající se povinnosti daòového subjektu prokazovat údaje pøedtím uvedené v daòovém pøiznání. Nelze tedy postupovat tak, ¾e daòový subjekt nejprve do daòového pøiznání uvede daòový výdaj a následnì ponechá na správci danì, aby v øízení prokázal konkrétní okolnosti, za nich¾ k výdaji do¹lo a vycházet z toho, ¾e pokud se to správci danì nepodaøí, je tøeba pova¾ovat uplatnìný výdaj za výdaj daòový.
V odvolání proti dodateènému platebnímu výmìru odkazoval stì¾ovatel na to, ¾e do¹lo ke zmìnì systému zaúètování a následnému vyskladnìní zbo¾í za rok 2001 v roce 2002. Pøipustil, ¾e jde o chybu, av¹ak byl pøesvìdèen, ¾e nikoli o daòový únik. Proto ¾alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí uzavøel, ¾e do¹lo k poru¹ení postupù úètování pro podnikatele s tím, ¾e se jednalo o náklad èasovì související se zdaòovacím obdobím roku 2001. Jestli¾e z hlediska skutkového byl uvedený výdaj specifikován pouze oznaèením vyskladnìní víno z roku 2001 , pak i zde bylo na ¾alobci, aby pøedev¹ím tvrdil a následnì prokázal o jaké konkrétní dodávky, z které doby a konkrétnì èeho se výdaj týká. Namísto toho stì¾ovatel v ¾alobì zcela obecnì hovoøil o uzavøeném kontraktu (ani¾ by jej jakkoli specifikoval) o tom, ¾e zmìna vlastnictví mù¾e být vázána na nìkolik skuteèností (ani¾ by uvedl, zda pøípadnì a jaké skuteènosti v této konkrétní vìci nastaly). Jestli¾e ¾alobní námitka ústí v pøesvìdèení ¾alobce, ¾e nebyly v daòovém øízení zji¹tìny rozhodující skuteènosti , pak Nejvy¹¹í správní soud musí doplnit, ¾e se tak stalo právì v dùsledku nedodr¾ení ustanovení § 31 odst. 9 d. ø. ze strany ¾alobce, který v øízení neprokázal to, co pøedtím uvedl v daòovém pøiznání.
Kasaèní námitka, podle ní¾ v ¾alobì byl navr¾en dùkaz-dodací listy nemá oporu v podané ¾alobì. Ta zmiòuje pouze rozhodnutí Krajského soudu v Ostravì a tvrdí, ¾e z nìj vyplývá, ¾e povahu úèetních dokladù mají té¾ dodací listy. Bylo v¹ak na ¾alobci, aby pøípadnì svá konkrétní tvrzení o daòové uznatelnosti uplatnìných výdajù pøípadnì dokládal ji¾ v daòovém øízení konkrétními dodacími listy, jimi¾ by (vedle dal¹ích dokladù) prokazoval, ¾e k dodání konkrétního zbo¾í skuteènì do¹lo a kdy. Takto v¹ak stì¾ovatel ani v daòovém ani v soudním øízení nepostupoval. I kdy¾ namítal, ¾e se z ¾aloby podával dal¹í dùkaz-uzavøený konktrakt, ve skuteènosti vedle zcela obecných úvah o okam¾iku pøechodu vlastnického práva ¾aloba ¾ádná relevantní tvrzení v tomto ohledu neobsahuje, stì¾ovatel v ní ani neoznaèil smlouvu, na základì které mìlo k dodání zbo¾í a s tím souvisejících výdajù dojít. Pokud byla zmiòována mo¾nost porovnat u druhého smluvního subjektu, zda skuteènì o tomto nákladu úètoval v roce 2001 nebo 2002, jde o námitku poprvé uplatnìnou v podané kasaèní stí¾nosti (v ¾alobì uplatnìna nebyla), ostatnì i zde o námitku zcela obecnou. ®alobce ani netvrdil základní výchozí pøedpoklad, z èeho toti¾ náklad vyplývá, ke které konkrétní dodávce èi dodávkám se vztahuje, jaké plnìní, od koho a za jakých podmínek mìlo být pøijato. Jen tehdy by bylo lze alespoò uva¾ovat o prokazování reálného uskuteènìní dodávek cestou porovnání údajù úèetnictví ¾alobce s úèetnictvím jeho dodavatelù.
Zcela bez souvislosti je pak dal¹í èást kasaèní námitky, ve které je namítáno, ¾e se musí zvý¹ení u daòového subjektu projevit reálnì. Proti tomu nelze nièeho namítat. Pokud v¹ak stì¾ovatel ono zvý¹ení majetku vztahuje k tomu, ¾e (pøípadnì) bylo vyskladnìno víno, které pøedtím nakoupil, pak nelze ne¾ znovu zopakovat, ¾e bylo na nìm, aby dùkazními prostøedky konkrétní okolnosti dodávek vína dolo¾il. Jestli¾e daòovým orgánùm vytýkal, ¾e vyskladnìní nemá oporu v obchodním zákonì, pak je tøeba uvést, ¾e jde o termín, který uvedl sám ¾alobce jako dùvod úètování pøedmìtné èástky jako nákladu, který byl v daòovém pøiznání uplatnìn. Rozhodnì v této souvislosti nepostaèuje obecné tvrzení, ¾e vyskladnìní nemá oporu v obchodním zákonì, proto¾e z nìj samo o sobì nevyplývá nic, co by mohlo vést k závìru o daòové uznatelnosti uplatnìného výdaje.
V souvislosti s èástkou 300 000 Kè (výdaj v souvislosti se zprostøedkovatelskou smlouvou) stì¾ovatel namítal, ¾e i zde je situace obdobná jako v pøípadì èástky 486 204 Kè. Proto lze stejnì obecnì konstatovat, ¾e i v pøípadì tohoto uplatnìného výdaje platí východiska uvedená vý¹e zejména stran povinnosti tvrzení a povinnosti prokázat skuteènosti uvádìné v daòovém pøiznání dle ustanovení § 31 odst. 9 d. ø. Rovnì¾ tato kasaèní námitka není dùvodná. Ve správním spise je zalo¾ena faktura è. 2002007 na èástku 366 000 Kè (300 000 Kè + DPH), jako odbìratel je oznaèen ¾alobce a dodávka je oznaèena jako zprostøedkování prodeje vína a výdajový pokladní doklad na uvedenou èástku ze dne 12. 12. 2002, ve kterém se uvádí, ¾e èástka byla zaplacena spoleènosti GAMI s. r. o. Zprostøedkovatelská smlouva pøedlo¾ena nebyla, z ¾alobních námitek lze dovodit, ¾e mìla být uzavøena ústnì. Nelze nièeho namítat proti obecnému tvrzení stì¾ovatele, ¾e pøedmìtem zprostøedkování je vyvíjení èinnosti k tomu, aby zájemce mìl mo¾nost uzavøít urèitou smlouvu. Lze souhlasit i s tím, ¾e podstatné je, kdy do¹lo k uzavøení kontraktu a plnìní podle tohoto kontraktu. Byl to v¹ak stì¾ovatel, kdo mìl základní tvrzení o tom, ¾e zprostøedkovatelská smlouva mìla být uzavøena uèinit, tím spí¹e, pokud za plnìní obstaravatele mìl zaplatit èástku 366 000 Kè. Aby bylo lze posoudit, zda uplatnìné výdaje jsou daòovì uznatelné, bylo na stì¾ovateli, aby pøedev¹ím uvedl, z jakého právního vztahu bylo plnìno, jaký byl obsah zprostøedkovatelské smlouvy. Daòové øízení pak ústí v závìr, zda rozhodné skuteènosti pro uznání výdaje jako daòovì úèinného byly v øízení prokázány èi nikoli. Proto¾e tomu tak v pøedmìtné vìci nebylo, výdaj ¾alobci uznán nebyl.
Jestli¾e stì¾ovatel namítal, ¾e nebylo nic snaz¹ího, ne¾ u klientù nebo potenciálních kupcù zjistit, zda do¹lo nebo nedo¹lo ke kontaktu, s kým a s jakým výsledkem, je tøeba upozornit, ¾e uplatnìným výdajem není výdaj vzniklý v souvislosti s uskuteènìním nìkterého z obchodních pøípadù, ke kterým byly dokládány kontaktní listy klienta, ale èástka, která mìla být vyplacena za zprostøedkování kontaktù-dle ¾alobce databanky potenciálních klientù. U nákladù vzniklých za zprostøedkování je tøeba jednak prokázat, ¾e tyto náklady vznikly a té¾ to, ¾e byly vynalo¾eny na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, tedy pøímou souvislost s následnými pøíjmy. Jinými slovy to, ¾e existuje pøímá souvislost výdajù za zprostøedkování a daòových pøíjmù, které v dùsledku zprostøedkování daòovému subjektu vznikly. Dle ¾alobních námitek ¾alobcem pøedlo¾ené vizitky a náv¹tìvní listy (z roku 2001) se vztahovaly pouze k pøípravì kontraktu. Pak v¹ak nelze ne¾ konstatovat, ¾e zcela chybí prokázání toho, jaký reálný efekt mìlo mít následné uzavøení ústní zprostøedkovatelské smlouvy, ze které bylo fakturováno a¾ na konci roku 2002, kdy¾ jiné doklady ne¾ vizitky a kontaktní listy pøedlo¾eny nebyly. Není proto zøejmé, co mìlo být konkrétnì obsahem zprostøedkování prodeje vína (s výjimkou obecného tvrzení o poskytnutí databanky s údaji o pøípadných klientech).
Jestli¾e stì¾ovatel namítá, ¾e pøíjem nemusí být okam¾itý, ale mù¾e být i v období del¹ím ne¾ jeden rok, lze obtí¾nì interpretovat smysl této námitky. Stì¾ovatel (patrnì) vychází z toho, ¾e
ústní zprostøedkovatelská smlouva byla uzavøena ji¾ v roce 2001, bylo na jejím základì plnìno a následnì byla v roce 2002 úhrada za její uzavøení fakturována. To v¹ak nekoresponduje tomu, co ¾alobce namítal v podané ¾alobì, kde tvrdil, ¾e ji¾ v rámci pøípravy kontraktu do¹lo k poskytnutí urèitých informací, aby nabyvatel mohl vyzkou¹et, zda jsou tyto kontakty zpùsobilé zajistit uzavøení smlouvy o samotném prodeji vín . Proto Nejvy¹¹í správní soud shledává správným závìr Mìstského soudu v Praze a pøedtím ¾alovaného, ¾e pøedlo¾ené dùkazní prostøedky postrádají vazbu ke zdaòovacímu období roku 2002, ve kterém byl výdaj uplatnìn.
Stì¾ovatel také namítal, ¾e v pøípadì nejasností a nevìrohodností jím pøedlo¾ených dokladù mìl na to být upozornìn a po¾ádán o dal¹í údaje nebo upøesnìní pùvodních. Tato námitka se objevuje ve vztahu k uplatnìnému výdaji poprvé a¾ v kasaèní stí¾nosti (v ¾alobì bylo odkazováno na to, ¾e si správce danì mohl vy¾ádat stanovisko zprostøedkovatele), ale pøedtím v ¾alobì uplatnìna nebyla. Nelze k ní proto pøihlí¾et (§ 109 odst. 4 s. ø. s). Lze i pøipomenout, ¾e napadené rozhodnutí v této souvislosti na str. 4 uvádí, ¾e správce danì vyzval stì¾ovatele 15. 11. 2005 k prokázání, ¾e vý¹e uvedená èástka je nákladem na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù; ani stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti konkrétnì neuvádí, proè i pøes uvedenou výzvu by pøípadnì byla nadále dùvodná námitka o nutnosti po¾adovat po daòovém subjektu dal¹í upøesnìní èi údaje.
Stì¾ovatel v závìru kasaèní stí¾nosti se dovolává také str. 5 stí¾ností napadeného rozsudku Interpretuje ho ale mylnì. Mìstský soud k tvrzení, ¾e pøedlo¾ené doklady o kontaktech z roku 2001 byly zkou¹kou u¾iteènosti kontaktu, jako obiter dictum uvedl, ¾e i pøesto okam¾ik uzavøení kontraktu nemù¾e být pro rozhodnutí ve vìci rozhodný sám o sobì, ale pouze tehdy, pokud bude podlo¾en dal¹ími skutkovými okolnostmi prokazujícími vynalo¾ení nákladù ve zdaòovacím období. Stì¾ovateli nebylo vytýkáno, ¾e by mìl pøípadnì prokazovat vynalo¾ení dal¹ích nákladù ve zdaòovacím období, ale bylo tøeba dokládat dal¹í skutkové okolnosti-zejména obchodní vazby v roce 2002 (nikoli dal¹í náklady), které by prokázaly daòovou uznatelnost nákladù právì ve zdaòovacím období roku 2002.
Nejvy¹¹í správní soud proto na základì vý¹e uvedeného zhodnotil stí¾ní námitky jako nedùvodné. Jeliko¾ v øízení nevy¹ly najevo ani ¾ádné jiné vady, k nim¾ by musel pøihlí¾et z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ø. s. ), kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou zamítl (§ 110 odst. 1 vìta druhá s. ø. s.).