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Timestamp: 2020-08-11 16:28:18
Document Index: 71254758

Matched Legal Cases: ['§ 42', '§ 9', '§ 21', '§ 3', '§ 15', '§ 19', '§ 15', '§ 19', '§ 15', '§ 14']

Erbschaft-/Schenkungsteuer | Steueroptimierung durch indirekte Schenkung
27.05.2015 ·Fachbeitrag ·Erbschaft-/Schenkungsteuer
von Dipl.-Kfm. Manfred Speidel, StB, vBP, Bankkaufmann, München, undProf. Dr. Hartmut H. Kunstmann, München
| Unter indirekter Schenkung wird in diesem Beitrag der Verkauf von Sachvermögen mit späterer Schenkung des Verkaufserlöses verstanden, z.B. aus dem Verkauf einer Immobilie. Hierzu werden erbschaft- und schenkungsteuerliche, aber auch einkommensteuerliche Auswirkungen beim Verkauf an die für die Schenkung bedachte(n) Person(en) mit späterer Schenkung des Geldvermögens untersucht. |
1. Steuerliche Beurteilung der indirekten Schenkung
Wird Sachvermögen anstelle von Geldvermögen verschenkt, führt dies neben steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten und Optimierungen zu beachtlichen Vorteilen, z.B. zur unkomplizierten Übertragbarkeit insgesamt oder in Teilen. Damit diese Vorteile nicht verloren gehen, muss - wie immer im Steuerrecht - auf sorgfältige Umsetzung geachtet und die Gefahr ausgeschlossen werden, dass die indirekte Schenkung durch die Finanzverwaltung als Missbrauch steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten i.S. des § 42 AO gewertet wird. Allerdings hat die Rechtsprechung dieser Annahme Grenzen gesetzt. Für die steuerliche Beurteilung entscheidend ist die Abgrenzung von Gesamtplan versus Plan in Einzelakten. Hierzu hat der BFH für die Ertragsteuer entschieden, dass ein Gesamtplan nur anzunehmen ist, wenn die Teilschritte keine eigene wirtschaftliche Bedeutung haben (DStR 14, 80). Haben diese jedoch einen eigenen wirtschaftlichen Zweck, wie z.B. Schaffung von Liquidität, liegt ein Plan in Einzelakten vor. Dies gelte auch, wenn das Konzept im Ganzen vorab erstellt wurde und die Übertragungen in zeitlicher Nähe erfolgen (vgl. auch BFH ZEV 12, 685 zur vorweggenommenen Erbfolge). Auch die Veräußerung eines Grundstücks an einen nahen Angehörigen unter fremdüblichen Bedingungen stellt keinen Gestaltungsmissbrauch dar (BFH BStBl. II 12, 638). Entsprechend ist weder Kettenschenkung noch Gesamtplan anzunehmen, wenn das beschenkte Kind das Grundstück unmittelbar weiterschenkt, ohne dazu verpflichtet zu sein, auch wenn dadurch eine geringere Schenkungsteuer anfällt (BFH BStBl. 13, II, 934). Bei Kettenschenkungen, wie z.B. an den Ehegatten und nachfolgend durch diesen an die Kinder, ggf. auch Enkelkinder, können mehrfach erbschaftsteuerliche Freibeträge beansprucht werden und/oder sich die Steuersätze verringern.
MERKE | Durch die Veröffentlichung der zwei letztgenannten Urteile im BStBl. erkennt die Finanzverwaltung diese an (Selbstbindung der Verwaltung). Dennoch ist zu befürchten, dass sie an einem umfassenden Gesamtplanverständnis festhält. Ratsam ist daher eine Umsetzung in isolierten, wirtschaftlich sinnvollen Einzelschritten mit hinreichend zeitlichem Abstand.
2. Anwendungsbereich der indirekten Schenkung
Indirekte Schenkungen erfolgen oft bei der lebzeitigen Übertragung von Immobilienvermögen. Bei Schenkung einer Immobilie sind die historischen und regelmäßig im Vergleich zum aktuellen Verkehrswert niedrigeren Anschaffungskosten mit entsprechend geringer Abschreibungsbasis des Schenkers fortzuführen. Wird die Immobilie veräußert, können bei einer vermieteten Immobilie durch den Käufer bei unterstelltem 30 prozentigen Grundstücksanteil im Zeitlauf 70 Prozent des Kaufpreises als Abschreibung (AfA) einkommensteuermindernd neben den Schuldzinsen aus dem Kaufpreis (§ 9 i.V. mit § 21 EStG) geltend gemacht werden. Bei Veräußerung der Eltern an die Kinder fällt keine Grunderwerbsteuer an, § 3 Nr. 6 GrEStG (Erwerb durch eine mit dem Veräußerer in gerader Linie verwandte Person). Einziger Nachteil ist die Besteuerung des künftigen Wertzuwachses bei Weiterveräußerung innerhalb von zehn Jahren (keine Gesamtrechtsnachfolge) von vermieteten Immobilien im Privatvermögen.
Würde - ohne dass steuerlich ein Gesamtplan unterstellt wird - der Verkaufserlös später an den Grundstückskäufer (oder auch an andere bedachte Personen) ganz oder partiell verschenkt, kann der Beschenkte die Schenkungsteuer daraus entnehmen und - ggf. mit zeitlichem Abstand - das Kreditengagement aus dem Kauf der Immobilie reduzieren. Weitere Gestaltungen, z.B. durch Kettenschenkungen, sind möglich, um die Schenkungsteuer zu reduzieren. Geldschenkungen vermeiden zudem Erbengemeinschaften.
Vater V überträgt eine seit mehr als zehn Jahren in seinem Privatvermögen befindliche, vermietete Immobilie mit Verkehrswert von 5 Mio. EUR je zur Hälfte auf seinen Sohn S und seine Tochter T. Die Freibeträge von 400.000 EUR (§§ 15 und 16 ErbStG) sind durch Vorschenkungen innerhalb der letzten zehn Jahre verbraucht. Bei einem schenkungsteuerpflichtigen Erwerb von jeweils 2,5 Mio. EUR fallen in Steuerklasse I jeweils 475.000 EUR Erbschaftsteuer (19 % gem. § 19 ErbStG), zusammen also 950.000 EUR Erbschaftsteuer an, die von S und T aus anderen Quellen bezahlt oder durch Kreditaufnahme (Schuldzinsen einkommensteuerlich nicht abzugsfähig) finanziert werden müssen. Wird bei einer Schenkung nicht gesondert Gesamthandsvermögen vereinbart, entsteht zivilrechtlich abweichend zum Erbfall Bruchteilseigentum mit Miteigentumsanteilen von S und T am Grundstück. Steuerrechtlich werden Gesamthandsvermögen und Bruchteilseigentum identisch behandelt.
Ergebnis: Die Steuerbelastung für S und T beträgt jeweils 475.000 EUR.
PRAXISHINWEIS | Zur Verringerung der Erbschaftsteuer könnte eine gemischte Schenkung in Betracht gezogen werden, bei der die Immobilie zum Teil entgeltlich und zum Teil unentgeltlich übertragen wird und insbesondere auch das Liquiditätsproblem der Zahlung der Erbschaftsteuer gelöst werden kann (vgl. dazu Speidel/Kunstmann, EE 15, 62).
V veräußert die Immobilie mit einem Kaufpreis von 5 Mio. EUR an S. Im zeitlichen Abstand überträgt V den Veräußerungserlös je zur Hälfte an S und T. Allein die Veräußerung nur an ein Kind dürfte ohne weitere schwerwiegende Indizien die Annahme eines Gesamtplans ausschließen. Da sich der Wert der Schenkung im Vergleich zum Beispiel 1 nicht geändert hat, bleibt die Schenkungsteuer gleich. S und T können sie mit dem geschenkten Geldbetrag bezahlen. Das Grundstück befindet sich nur im Eigentum des S. Er kann einkommensteuerlich die neue Abschreibung auf den erworbenen Gebäudeanteil neben den Zinsen für die Kaufpreisfinanzierung geltend machen. Bei einem unterstellten Gebäudeanteil von 70 %, entsprechend 3,5 Mio. EUR, und jährlicher Abschreibung (AfA) von 2 % reduziert sich sein zu versteuerndes Einkommen um bis zu 70.000 EUR und das Jahr für Jahr. Der einkommensteuerliche Vorteil bedarf der Übernahme des Finanzierungsrisikos durch den Käufer. Ein etwaig erforderlicher Vorteilsausgleich kann durch unterschiedliche Quotelung bei Übertragung des Geldvermögens erfolgen. Alternativ können auch S und T das Grundstück gemeinsam erwerben.
Ergebnis: Die Schenkungsteuer bleibt für S und T unverändert. Das jährlich zu versteuernde Einkommen reduziert sich bei S um bis zu 70.000 EUR.
V überträgt im Beispiel 2 zuerst einen Teilbetrag von 800.000 EUR an seine Ehefrau E. Vorschenkungen sind nicht vorhanden. Abzüglich des Freibetrags gem. §§ 15 und 16 ErbStG von 500.000 EUR für Schenkungen unter Ehegatten ergibt sich hierfür gem. § 19 ErbStG eine Schenkungsteuer von 11 % aus 300.000 EUR, entsprechend 33.000 EUR. E überträgt den um die Schenkungsteuer gekürzten Teilbetrag schenkungsteuerfrei (Freibetrag gem. §§ 15 und 16 ErbStG von jeweils 400.000 EUR, keine Vorschenkungen) an S und T.
V überträgt die verbleibenden 4,2 Mio. EUR je hälftig an S und T. Dadurch entsteht jeweils eine Schenkungsteuer von 19 % aus 2,1 Mio. EUR = 399.000 EUR und entsprechend für beide 798.000 EUR.
Der gesamte Anfall an Schenkungsteuer beträgt nun 831.000 EUR (798.000 EUR + 33.000 EUR).
Ergebnis: Die Schenkungsteuer reduziert sich insgesamt um 119.000 EUR, entsprechend 12,5 %, auf 831.000 EUR.
Das jährlich zu versteuernde Einkommen bei S reduziert sich zusätzlich um bis zu 70.000 EUR.
V schenkt einen Teilbetrag von 3,4 Mio. EUR an S und T, behält also 800.000 EUR zurück. Die Schenkungsteuer von 19 % beträgt hierauf 646.000 EUR, zusammen mit der Schenkungsteuer von EUR 33.000 aufgrund der Kettenschenkung über die E fallen insgesamt 679.000 EUR an. Entsprechend Abwandlung 1 kann V aus der ihm verbliebenen Liquidität die Schenkungsteuer übernehmen (zur Übernahme der Schenkungsteuer durch den Schenker vgl. Speidel/Kunstmann, EE 15, 63). Im späteren Todesfall sind sowohl die Zehn-Jahres-Fristen ab dem vormaligen Zeitpunkt des Verbrauchs der Freibeträge bei S und T, als auch ab dem Zeitpunkt dieser Schenkung vorbei. Aufgrund des Ablaufs beider Fristen sind nun die erbschaftsteuerlichen Freibeträge von jeweils 400.000 EUR für S und T anwendbar. Gem. § 14 ErbStG werden mehrere Erwerbe innerhalb von zehn Jahren zusammengerechnet. Auf den zurückbehaltenen Teilbetrag von 800.000 EUR fällt keine Erbschaftsteuer mehr an. Auch kann die unkomplizierte Zurückbehaltung von Barmitteln anstelle eines Nießbrauchs infrage kommen, der sich aber regelmäßig bei Weiterveräußerung oder Beleihbarkeit als nachteilig erweist.
Ergebnis: Die gesamte Erbschaftsteuer aus Kettenschenkung über die E, die Teilschenkung der Barmittel von 3,4 Mio. EUR sowie der Übergang des verbliebenen Geldvermögens von weiteren 0,8 Mio EUR im Erbfall nach Ablauf der Zehn-Jahres-Fristen beträgt insgesamt 679.000 EUR (anteilig für S und T jeweils 339.500 EUR). Damit ergibt sich im Vergleich zum Beispiel 1 eine um 271.000 EUR verminderte Erbschaftsteuerbelastung, entsprechend eine Reduzierung um 28,5 %. Des Weiteren reduziert sich das jährlich zu versteuernde Einkommen bei S wiederum um bis zu 70.000 EUR.
PRAXISHINWEIS | Über die vorgenannten Fallbeispiele hinaus sind in der Praxis weitere steuerliche Optimierungen und Gestaltungsmöglichkeiten möglich. Individueller Sachverhalt bedarf jedoch auch immer individueller Gestaltung.
Die indirekte Schenkung ist vorteilhaft. Die Annahme eines Gesamtplans muss jedoch vermieden werden.
Übersicht / Vorteile der indirekten Schenkung
Die indirekte Schenkung kann die Erbschaftsteuer erheblich reduzieren.
Sie löst zugleich das mögliche Problem einer „Liquiditätsfalle“ zur Zahlung der Schenkungsteuer.
Auch können Erbengemeinschaften vermieden werden.
Zusätzliche Freibeträge oder niedrigere Steuersätze, z.B. durch Kettenschenkungen, können leicht erreicht werden.
Zudem können einkommensteuerliche Vorteile durch eine höhere Abschreibungsbasis erzielt werden.
Sie ist einfach umzusetzen und wegen möglicher Einkommensteuerersparnis auch vorteilhaft, wenn der Erbfall kurzfristig zu erwarten ist.
Quelle: Ausgabe 06 / 2015 | Seite 100 | ID 43375705
12.10.2018	· Downloads	· Steuerrecht
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