Source: https://www.giustiziadipace.it/le-responsabilita-dellamministratore-di-condominio-in-materia-fiscale/
Timestamp: 2020-01-19 11:34:06+00:00
Document Index: 97784464

Matched Legal Cases: ['art. 71', 'art. 1129', 'art. 1', 'art. 3', 'art. 11', 'art. 5', 'art. 49', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 5', 'sentenza ', 'art. 49', 'art. 5', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 1176', 'art. 71', 'art. 1129', 'sentenza ', 'art. 3', 'sentenza ', 'art. 2', 'sentenza ', 'art. 3', 'art. 5', 'sentenza ', 'art. 2', 'art. 1', 'art. 2', 'sentenza ', 'art. 26', 'art. 36', 'art. 26', 'art. 67', 'art. 1121', 'art. 5', 'art. 4', 'art. 2', 'art. 1', 'art. 19', 'art. 3', 'art. 39', 'art. 51', 'art. 1130', 'art. 1136', 'sentenza ', 'art. 51', 'sentenza ', 'art. 32', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 1137', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 10', 'art. 17', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 68', 'sentenza ', 'art. 68', 'art. 2700', 'sentenza ', 'art. 96', 'sentenza ', 'art. 57', 'art. 53', 'art. 16', 'art. 17', 'art. 47', 'art. 2', 'sentenza ', 'art. 44', 'art. 15', 'art. 17', 'art. 337', 'art. 337', 'sentenza ', 'art. 283', 'art. 47', 'art. 62', 'sentenza ', 'art. 373', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 47', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 153', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 67', 'sentenza ', 'art. 392', 'art. 393', 'art. 69', 'art. 69', 'art. 38', 'art. 19', 'sentenza ', 'art. 70', 'art. 14', 'art. 69', 'art. 70', 'sentenza ', 'art. 70', 'art. 3', 'sentenza ', 'sentenza ']

Le responsabilità dell’amministratore di condominio in materia fiscale – Confederazione Giudici di Pace
Sia la legge 4/2013 sia l’art. 71 disp. att. c.c. dispongono che per svolgere l’attività di amministratore di condominio è obbligatorio aver frequentato un corso di formazione iniziale e, successivamente, corsi di aggiornamento, con periodicità annuale, in materia di amministrazione condominiale, al fine di garantire elevati standard di prestazione professionale.
Dal tenore di quest’ultimo articolo si deve ritenere che anche i professionisti iscritti in ordini, quali gli avvocati, gli ingegneri, i dottori commercialisti e così via, siano obbligati a frequentare i corsi de quibus, trattandosi di materia specialistica e nulla prevedendo la norma in senso contrario, avvalorata, questa tesi, dal successivo d. m. 13 agosto 2014, n. 140.
Contrariamente a quanto sopra dedotto in merito alla decadenza de iure dall’incarico di amministratore, nulla è stato previsto nell’ipotesi non abbia frequentato il corso di formazione o non si aggiorni costantemente; si deve ritenere che l’amministratore possa essere revocato, per grave inadempienza, dall’assemblea o dall’Autorità giudiziaria, in quanto l’elenco delle ipotesi di revoca previste dall’art. 1129 cod. civ., non è tassativo, per esplicita previsione della lettera dello stesso articolo.
Del resto, si deve rilevare che sovente la legge n. 4/2013 richiama espressamente, unitamente all’adozione di un codice deontologico da parte delle Associazioni di categoria, che evidentemente, devono prevedere il conseguimento di crediti formativi per la conservazione della qualifica di associato, l’obbligo di aggiornamento professionale, conferendo a questo adempimento, da parte dell’amministratore, particolare rilevanza concernente la trasparenza e la professionalità culturale dell’attività svolta.
Queste due prescrizioni sono analoghe a quelle dettate per i professionisti iscritti in ordini e collegi. Così, ad esempio, la nuova disciplina dell’ordinamento della professione forense (l. 31 dicembre 2012, n. 247), coeva alle leggi 220/2012 e 4/2013, prevede che:
a) nell’interesse pubblico della collettività e della clientela sia assicurata la idoneità professionale degli iscritti (art. 1);
b) gli iscritti debbano osservare le regole deontologiche (artt. 2 e 3);
c) la professione deve essere esercitata con indipendenza, diligenza e competenza (art. 3);
d) ogni iscritto deve provvedere all’aggiornamento periodico.
Tutte le norme, sopra citate, del resto, sono conformi ai livelli di qualifica professionale previsti dall’art. 11 della Direttiva 7 settembre 2005, n. 2005/36/CE recepita in Italia con la legge 6 febbraio 2007, n. 13 e il successivo d.lgs. 9 novembre 2007, n. 206.
Considerato il coacervo di disposizioni normative europee e nazionali, l’amministratore di condominio deve sempre più essere specificatamente qualificato e, soprattutto, dimostrare, anche documentalmente, la sua professionalità e, quindi, la sua conoscenza culturale e tecnica della materia condominiale latu sensu intesa.
ASPETTI FISCALI E CONTRIBUTIVI DELL’AMMINISTRATORE CONDOMINIALE
– “esercizio d’impresa”, se l’attività è svolta sotto forma di impresa ed il reddito scaturente sarà quello d’impresa (attribuzione dell’incarico di amministratore ad una società di persone o di capitali).
L’art. 5, 1° comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, stabilisce che “Per esercizio di arti e professioni si intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche ovvero da parte di società semplici o di associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche per l’esercizio in forma associata delle attività stesse…. Non si considerano effettuate nell’esercizio di arti e professioni le prestazioni di servizi inerenti ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di cui all’art. 49, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 nonché le prestazioni di lavoro effettuate dagli associati nell’ambito dei contratti di associazione in partecipazione di cui all’articolo 49, comma 2, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 rese da soggetti che non esercitano per professione abituale altre attività di lavoro autonomo. Non si considerano altresì effettuate nell’esercizio di arti e professioni le prestazioni di servizi derivanti dall’attività di levata dei protesti esercitata dai segretari comunali ai sensi della L. 12 giugno 1973, n. 349, nonché le prestazioni di vigilanza e custodia rese da guardie giurate di cui al R.D.L. 26 settembre 1935, n. 1952.”
La Cassazione civile, con sentenza n. 6671 del 24/07/96, si è pronunciata per la prima volta in merito all’assoggettabilità all’IVA dei compensi derivanti dall’attività di amministratore condominiale, stabilendo che: “quando un soggetto si occupi dell’amministrazione di una pluralità di condomini con elevato numero di partecipanti non è pensabile che l’attività venga espletata senza professionalità e senza l’impiego di mezzi organizzati, quali calcolatrici, fotocopiatrici, schedari, computers, ecc.”
A riguardo, anche la giurisprudenza di merito e precisamente, la Commissione Tributaria regionale del Lazio, sezione 47, nella sentenza 30/11/1998, ha aderito a siffatto orientamento. La pronuncia della C.T.R. laziale ha cercato di definire la natura del rapporto tra condominio ed amministratore, stabilendo che non è ravvisabile in una collaborazione bensì in un incarico professionale, e l’impegno profuso da questi, stante il numero di condomini, è indipendente dall’effettivo reperimento delle attrezzature, probabilmente occulte anch’esse.
Tale orientamento della giurisprudenza di Cassazione e di merito troverebbe conferma in quello del Ministero delle Finanze espresso nella circolare n. 77 del 24/12/1992. In tale sede, l’Amministrazione finanziaria ha sancito l’importanza del numero di condomini gestiti del singolo soggetto, stante che la pluralità di prestazioni relative all’amministrazione di più condomini comporta la sussistenza del requisito soggettivo dell’esercizio di una professione imponibile IVA.
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 5056 del 21 aprile 1999 afferma che l’amministratore di condomini non è soggetto alle scritture contabili ed Iva solo quando, non esercitando altra professione, gestisca l’amministrazione di un condominio senza mezzi organizzati; viceversa è soggetto agli obblighi fiscali l’amministratore, anche non abituale, che esercita professionalmente un’altra attività di lavoro autonomo. In sostanza, quando l’attività di amministrazione viene effettuata per più condomini, con propri mezzi (computer, libri, personale impiegato, telefono, fax, scanner, stampanti, autovettura, ecc.) e da una propria sede (un ufficio attrezzato) si è in presenza dell’esercizio professionale di quest’attività, aspetto che impone l’apertura della partita Iva e quanto ne consegue.
Sempre a tal proposito la Suprema Corte con pronuncia del 26-11-2008, n. 28186, così stabilisce: “il compenso dell’amministratore di condominio non è assoggettabile ad IVA, ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 5, comma 2, soltanto se l’attività venga espletata senza l’impiego di mezzi organizzati, rientrando tale attività, altrimenti, tra le prestazioni di servizi espletate nell’esercizio di arti e professioni (da ultimo, Cass. 12916/07).
Ed ancora la sentenza della Cassazione civile, sez. Tributaria, 13-03-2009, n. 6136: “L’amministratore di una pluralità di condomini svolge un’attività professionale autonoma, senza coordinamento con un soggetto titolare di un’attività o di un’impresa e non può, quindi, essere considerato un collaboratore, ai fini della disciplina di cui all’art. 49 TUIR, mancando l’elemento dell’unitarietà del rapporto con il beneficiario della prestazione. Ne consegue che il compenso a lui versato va assoggettato ad IVA, in quanto, mancando il requisito del coordinamento, viene meno il presupposto, previsto dall’art. 5, comma secondo, del d.P.R. n. 633 del 1972 per escludere l’applicazione della relativa disciplina”. (vd Cass. Civ. sez. Trib. 20-04-2007 n. 9410).
In conclusione la persona fisica che riveste l’incarico di amministratore di condominio svolge una vera e propria attività di lavoro autonomo; di conseguenza, per condurre l’attività con carattere professionale l’amministratore deve possedere la partita Iva.
L’individuazione degli adempimenti fiscali da porre in essere impone la necessità di distinguere in quale posizione giuridica è l’amministratore.
Esercizio abituale di una attività professionale e, contemporaneamente, svolgimento anche dell’amministrazione dei condomini: L’attività di amministratore, al pari dell’altra attività, genera reddito di lavoro autonomo; anche in tal caso si applicano tutti gli obblighi previsti dalle norme Iva.
Esercizio in maniera sistematica, abituale e organizzata dell’attività: Il reddito è qualificato come reddito di lavoro autonomo e si applicano tutti gli obblighi previsti dalle norme Iva (fatturazione, tenuta dei registri Iva, versamento dell’Iva periodica, dichiarazione, eccetera).
Non esercente arti o professioni, che svolge in via continuativa l’attività di amministratore senza vincolo di subordinazione, senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita: L’attività genera reddito assimilato a quello di lavoro dipendente e, ai relativi compensi, si applicano le regole di tassazione proprie del reddito di lavoro dipendente; inoltre, non c’è alcun obbligo ai fini Iva in quanto l’attività è esclusa dal campo Iva.
Se l’attività viene svolta da società di persone o di capitali nominate amministratori con rappresentanza del condominio: Il reddito che le stesse percepiscono è qualificato come reddito d’impresa e si applicano gli obblighi previsti dalle disposizioni Iva.
Presupposto per la sua applicazione è l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio di beni o alla prestazione di servizi; nonché in ogni caso, l’attività esercitata da società ed enti, organi ed amministrazioni dello Stato.
Sul punto, si è espressa la Corte Costituzionale che, nel confermare la costituzionalità dell’imposta, ha, tuttavia, ammesso la non assoggettabilità ad IRAP di una attività professionale esercitata in assenza di elementi di organizzazione. Sulla base di tale principio ci sono state alcune pronunce che hanno ritenuto non applicabile l’IRAP, in assenza di elementi di un’autonoma organizzazione di mezzi, anche nei confronti di soggetti diversi dai professionisti (C.T.P. Macerata 15 marzo 2004, n. 4/03/04; C.T.R. Emilia Romagna 7 aprile 2004, n. 36/33/04).
Peraltro, il requisito dell’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Costituisce onere del contribuente che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta dare la prova dell’assenza delle predette condizioni”. Sul punto Suprema Corte a Sezioni Unite con decisione del 26 maggio 2009 n. 12108, n. 12109, n. 12110 e n. 12111 e Cass. 19.07.2011 n. 15803; 8556/11; Cass. 10240/10; 21122/10; Cass. 16.02.2007 n. 3672, n. 3673, n. 3677, n. 3678, n. 3679; Cass. 8 novembre 2008 n. 2668).
Nella sentenza della Cass. 27 gennaio 2014, n. 1575, che ad oggetto la pretesa di rimborso IRAP da parte di uno studio associato di amministratori di condominio, sono evidenziate alcune delle posizioni assunte dalla giurisprudenza di legittimità relativamente sia al requisito impositivo di tale tributo, costituito dall’autonoma struttura organizzativa, sia all’onere probatorio a carico del contribuente nel giudizio di rimborso. Viene, inoltre, sottolineato il collegamento esistente tra l’assoggettamento degli amministratori di condominio all’IRAP ed il carattere professionale della loro attività. Con la sentenza in esame la Suprema Corte, in accoglimento del ricorso, ha cassato con rinvio l’impugnata sentenza, da un lato, ribadendo l’assoluta compatibilità dell’autonoma organizzazione, quale requisito impositivo dell’IRAP, con l’irrisorietà dei beni strumentali e con la mancanza di collaborazioni di terzi e, dall’altro lato, richiamando l’orientamento secondo cui l’esercizio in forma associata di una professione liberale è circostanza di per sé idonea a far presumere l’esistenza di una autonoma organizzazione, ancorché non di particolare onere economico, nonché dell’intento di avvalersi della reciproca collaborazione e delle rispettive competenze, ovvero della sostituibilità nell’espletamento di alcune incombenze, sì da potersi ritenere che il reddito prodotto non sia frutto esclusivamente della professionalità di ciascun componente dello studio e, conseguentemente, debba essere assoggettato all’IRAP, a meno che il contribuente non dimostri che tale reddito è derivato dalla sola attività dei singoli associati.
Assolutamente coerente con i presupposti impositivi dell’IRAP appare, pertanto, l’applicazione dell’imposta all’amministratore di condominio (o allo studio associato di amministratori di condominio), che eserciti la sua attività professionale con un’autonoma struttura organizzativa.
Del resto, all’esito della recente riforma (legge 11 dicembre 2012, n. 220, in vigore dal 18 giugno 2013) non sembra potersi dubitare, non solo ai fini del diritto tributario, ma anche del diritto civile, della professionalità dell’attività dell’amministratore di condominio, il quale è, quindi, tenuto ad adempiere le sue obbligazioni non con la diligenza del buon padre di famiglia, ma con quella di cui all’art. 1176, comma 2, cod. civ.: in questo senso depongono i requisiti di professionalità oggi necessari ex art. 71-bis disp. att. cod. civ. e l’espresso riferimento, nell’art. 1129, comma 4, cod. civ., ad una possibile polizza dell’amministratore per la responsabilità civile professionale.
Con la recentissima sentenza n. 7371 del 14 aprile 2016, la Corte di Cassazione a Sezioni Unite ha deciso che presupposto dell’IRAP è l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio ovvero alla prestazione di servizi, sicché ove l’attività sia esercitata da società e enti soggetti passivi dell’imposta a norma dell’art. 3, D.Lgs. n. 446/1997, ivi incluse le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni, essa, in quanto esercitata da soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l’attività è svolta, costituisce ex lege, in ogni caso, presupposto d’imposta, senza necessità di accertamenti sulla sussistenza dell’autonoma organizzazione.
La sentenza n. 7371 del 14 aprile 2016, traeva origine dalla decisione della CTR che, accogliendone solo parzialmente l’appello, aveva riconosciuto il diritto di una società semplice svolgente attività di amministratore condominiale, al rimborso dell’IRAP versata per gli anni dal 1998 al 2002, e non anche per il 2003, il cui importo di 609 euro era stato portato in compensazione l’anno successivo.
Secondo la CTR la sussistenza delle circostanze che legittimano l’applicazione del tributo deve essere riscontrata attraverso un’analisi economica e qualitativa dell’attività esercitata, potendo esistere attività autonome svolte in assenza di organizzazione di capitali e lavoro altrui, cosa che la CTR aveva riscontrato nel caso in esame, in quanto il contribuente aveva sufficientemente provato e documentato tale assenza, avendo esercitato la propria attività autonoma in via quasi esclusivamente personale, senza l’ausilio di personale dipendente e di ingenti cespiti, difettando dunque il presupposto impositivo previsto dall’art. 2 del D.Lgs. n. 446/1997.
Contro la sentenza veniva proposto ricorso per Cassazione dall’Agenzia delle Entrate, in particolare censurandola per aver ravvisato la CTR l’insussistenza dell’autonoma organizzazione in presenza di un’attività svolta in forma associata/societaria, come ammesso dalla stessa contribuente, laddove non solo l’attività svolta in forma associata rientrerebbe nella fattispecie impositiva, ma in ogni caso la struttura tipica degli studi associati renderebbe evidente l’esistenza di un’organizzazione di mezzi e persone volta al raggiungimento di uno scopo, e quindi la piena assoggettabilità alla norma.
A seguito di rimessione della questione alle Sezioni Unite, le stesse sono state chiamate a decidere “se, in applicazione del combinato disposto degli articoli 2 e 3 del D.Lgs. n. 446 del 1997, debba essere sottoposto ad IRAP il “valore aggiunto prodotto nel territorio regionale” da attività di tipo professionale espletate nella veste giuridica societaria, ed in particolare di società semplice, anche quando il giudice valuti non sussistente una “autonoma organizzazione” dei fattori produttivi.
Orbene, i Supremi Giudici, dopo aver operato una puntuale ricognizione della normativa e della giurisprudenza formatasi sulla questione, hanno osservato che presupposto dell’imposta regionale sulle attività produttive è l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio ovvero alla prestazione dì servizi; tuttavia, quando l’attività è esercitata dalle società e dagli enti, che siano soggetti passivi dell’imposta a norma dell’art. 3, D.Lgs. n. 446/1997 – comprese quindi le società semplici e “le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni”, di cui all’art. 5, comma 3, lettera c), TUIR – essa, in quanto esercitata da tali soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l’attività è svolta, costituisce ex lege, in ogni caso, presupposto d’imposta, dovendosi perciò escludere la necessità di ogni accertamento in ordine alla sussistenza dell’autonoma organizzazione.
Da qui, dunque, nel primo caso il rigetto e, nel secondo, l’accoglimento del ricorso dell’Agenzia.
In merito, la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, sezione I, con sentenza 20/09/2004, n. 103, così si è espressa: “Secondo la Corte Costituzionale per l’inapplicabilità o meno dell’IRAP, occorre accertare caso per caso se vi sia la presenza di una struttura autonomamente organizzata. Ne deriva che non sussistono i presupposti per l’assoggettamento al tributo, nel caso in cui l’attività di amministratore di condominio risulti imperniata esclusivamente sulla persona del ricorrente, data la mancanza di dipendenti e anche di beni strumentali rilevanti, tanto che la stessa attività non potrebbe avere alcuno sviluppo.”
L’art. 2 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, come modificato dall’art. 1, comma 1, del D.Lgs. 10 aprile 1998, n. 137, dispone testualmente che “Presupposto dell’imposta è l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi.
Tuttavia, si è al contempo ritenuto che, mentre l’elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa, altrettanto non può dirsi per quanto riguarda l’attività di lavoro autonomo, ancorché svolta con carattere di abitualità.
Ma è evidente che, nel caso in cui “un’attività professionale fosse svolta in assenza di elementi di organizzazione il cui accertamento, in mancanza di specifiche disposizioni normative, costituisce questione di mero fatto, risulterà mancante il presupposto stesso dell’imposta sulle attività produttive, per l’appunto rappresentato, secondo l’art. 2 cit., dall’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata, diretta alla produzione e allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi, con la conseguente inapplicabilità dell’imposta stessa”.
Analogamente a quanto stabilito dalla circolare ministeriale n. 77/1992 in materia di IVA, vi è una pronuncia della Commissione Tributaria Regionale della Liguria, sezione VIII (sentenza del 28/06/2004, n. 4), che in tema Irap ha determinato positivamente la tassazione dell’attività dell’amministratore di condomini, qualora siffatta attività sia impiegata verso un numero considerevole di condomini, implicante, inevitabilmente, un’organizzazione sistematica di capitali ovvero di dipendenti.
Peraltro, per la Commissione tributaria regionale PIEMONTE Torino, sez. XXVII, 24-04-2008, n. 20: “L’assenza di organizzazione autonoma e di capitale, comporta, per un consulente aziendale controllo di qualità, l’assenza del presupposto IRAP (Nel caso di specie, il contribuente impugnava il silenzio rifiuto relativamente all’istanza di rimborso per versamenti IRAP effettuati per l’anno 1998, 1999, 2000 e 2001, presentata in data 14 giugno 2002, per un totale complessivo di euro 4.084,15. Il contribuente evidenziava che i redditi derivavano esclusivamente dall’attività di amministratore di condominio, che viene svolta con modeste attrezzature d’ufficio, senza dipendenti o collaboratori. Parte resistente evidenziava come i compensi corrisposti a terzi fossero euro 6.303 per il 1998, euro 10.340 per il 1999, euro 9.347 per il 2000, ed il valore dei beni strumentali fosse pari ad euro 2.427 per il 1998, euro 8.260 per il 1999, euro 9.347 per il 2000, con la conseguenza che risultava esserci un tipo di organizzazione del lavoro tutt’altro che occasionale, e l’impiego di mezzi strumentali di importo non trascurabile”.
Come accennato sopra, il condominio non è soggetto passivo d’imposta sia per i tributi diretti, sia indiretti, sia locali. In particolare il condominio quale mero ente di gestione non può essere assimilato ad un ente collettivo che, sebbene privo di personalità giuridica, rappresenti un autonomo e unitario cen­tro di imputazione di situazioni giuridiche non riconducibili ad altri soggetti.
La soggettività tributaria richiede, infatti, l’esi­stenza di un’organizzazione distinta dai partecipanti cui imputare eventuali redditi e obblighi tri­butari, del tutto inesistente nel condominio degli edifici.
Ne consegue che il reddito prodotto nelle parti comuni dell’edificio, in ragione della loro fonte e categoria di appartenenza (redditi fondiari, diversi, impresa, ecc.), concorre a formare il reddito di ciascun condo­mino per la parte corrispondente al suo diritto, come di seguito brevemente esposto con riguardo al reddito di fabbricato, ai redditi diversi e ai redditi di partecipa­zione.
Di norma il reddito delle parti comuni (portineria, lavanderia, alloggio portiere, ecc.) concorre a formare il reddito di ciascun condomino e va, pertan­to, dichiarato da ognuno, come reddito di fabbri­cato, per la parte corrispondente al suo diritto, ma solo se si verificano le seguenti condizioni:
alle parti comuni condominiali sia stata attribui­ta (o è attribuibile) un’autonoma rendita cata­stale (l’amministratore comunica a ciascun con­domino la quota di reddito spettante);
la quota imputabile a ciascun condomino deve essere superiore ad euro 25,82. Tale limite non vale per le parti comuni condominiali locate e per i negozi (cfr. art. 26, comma 2, e art. 36, comma 3-bis, D.P.R. n. 917/1986).
I condomini dovranno, pertanto, inserire i redditi derivanti dalle parti comuni del condominio nella loro dichiarazione dei redditi, proporzionalmente alla quota posseduta, tra i redditi di fabbricati e in questa forma il reddito sarà soggetto a tassazione diretta.
Nel caso di locazione di parti comuni del condo­minio, portineria, ecc., il canone di locazione deve essere imputato pro quota a ciascun condomino che deve dichiararlo come reddito fondiario nella propria dichiarazione dei rediti.
In ogni caso è esclusa la responsabilità solidale dei condomini per i debiti tributari derivanti dalle parti comuni.
L’art. 26, comma 2, D.P.R. n. 917/1986 dispone espressamente che il reddito dei fabbricati va imputato a ciascun condomino per la parte corrispon­dente al suo diritto.
Dalla natura parziaria dell’obbligazione tributaria consegue che:
— la dichiarazione dei redditi andrà presentata dai condomini uti singuli pro quota;
— l’eventuale atto di accertamento dell’ufficio fi­scale dovrà essere notificato ad ogni condomino con riferimento alla quota ad ognuno imputabi­le;
— la riscossione coattiva, relativa al reddito deri­vante dalle parti comuni, dovrà essere compiuta solo per la quota parte di reddito.
Per l’ipotesi di proventi derivanti da attività non commerciali esercitate nelle parti comuni dell’edificio ovvero derivanti da obblighi di fare, non fare o permettere, i relativi redditi vanno imputati a ciascun condomino, pro quota, in ragione dei rispettivi millesimi di proprietà, come redditi di­versi ex art. 67, comma 1, lett. i), 1) del D.P.R. n. 917/1986.
Società di fatto tra condomini
Per l’ipotesi di esercizio di attività commerciale nelle parti comuni dell’edificio si presume l’esistenza di una società di fatto tra i condomini (esclusi quelli che non hanno approvato la decisio­ne e non intendono trarre vantaggio, cfr. art. 1121, comma 1, cod. civ.) e, pertanto, i relativi proventi vanno imputati a ciascun condomino quale reddito di partecipazione (cfr. risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 10 agosto 2012, n. 84/E).
La società di fatto è un soggetto passivo d’impo­sta:
ai fini delle imposte dirette e soggetta alla di­sciplina delle società in nome collettivo (cfr. art. 5, P.R. n. 917/1986);
ai fini IRAP;
ai fini IVA (art. 4, D.P.R. n. 633/1972).
Il condominio, ovvero gli eventuali redditi deri­vanti dalle parti comuni dell’edificio (ad esempio canone di locazione della portineria, reddito fon­diario derivante dalla parti comuni) sono esclusi dall’IRAP per mancanza del presupposto imposi­tivo.
L’IRAP (acronimo di Imposta Regionale sulle At­tività Produttive) è, infatti, un’imposta applicabile alle attività produttive e presupposto per la sua applicazione è l’esercizio abituale di un’attività (di lavoro autonomo o d’impresa) autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio di beni o alla prestazioni di servizi (cfr. art. 2, D.Lgs. n. 446/1997).
Fatta eccezione per l’esercizio di una attività com­merciale in una parte comune dell’edificio (nel qual caso potrebbe ritenersi costituita una società di fatto tra i condomini, vedi supra), il condominio non è soggetto d’imposta ai fini IVA e l’ammini­stratore non è obbligato a chiedere l’emissione della fattura per i servizi e beni acquistati, ma solo l’emissione della ricevuta fiscale.
L’imposta di registro si applica nella misura indi­cata nella tariffa, agli atti soggetti a registrazione e a quelli volontariamente presentati per la registra­zione (art. 1, D.P.R. n. 131/1986).
Locazione parti comuni
L’imposta di registro è dovuta per i contratti di locazione di parti comuni del condominio (portineria, ecc.). Sono obbligati a richiedere la registrazione le parti contraenti o il professionista che ha redatto il contratto di locazione.
La registrazione è obbligatoria e va effettuata entro il termine fisso di 30 giorni dalla data del­l’atto o dalla sua decorrenza se antecedente presso qualunque Agenzia delle Entrate, indipendente­mente dal luogo ove è situato l’immobile locato. A decorrere dal 1° luglio 2010 è necessario indi­care i dati catastali (art. 19, comma 5, D.L. 31 maggio 2010, n. 78). In tutti i casi le parti rispondono in solido del pagamento del tributo.
Di norma si applica l’imposta proporzionale di registro del 2% sull’ammontare dei canoni stabi­liti per l’intera durata del contratto.
Divisione parti condominiali
In caso di divisione di beni immobili condominiali (come posti auto o aree scoperte) in parti che corrispondano per valore alle quote di diritto spet­tanti a ciascun condomino, la divisione operata, senza alcun conguaglio, in beni o denaro, non si configura come vendita ma è un atto di natura dichiarativa, soggetto all’applicazione dell’impo­sta proporzionale di registro dell’1%.
Invece, qualora, nella singola assegnazione di beni a favore di uno o più condomini, si ecceda rispetto alla quota spettante, l’atto, per la sola parte ecce­dente, è qualificabile come trasferimento.
Condominio precostituito
La precostituzione di condominio si realizza me­diante la divisione anticipata di un fabbricato da costruire ad opera dei proprietari pro indiviso del suolo edificabile, con l’effetto che, a seguito della costruzione, a ciascuno è attribuita la pro­prietà esclusiva di un appartamento e, nel contem­po, la quota delle parti del fabbricato che resteran­no di proprietà comune.
La precostituzione di condominio su un edifican­do edificio può, alternativamente, essere attuata mediante:
1) reciproche concessioni di superficie (ius aedifi­candum); sia
2) divisione anticipata di cosa futura. In tale ultima ipotesi, per effetto dell’accessione, l’edificio ap­pena costruito cade nella comunione, già esi­stente sull’area fabbricabile e contestualmente si verifica l’effetto della sua divisione (cfr. Cass. 2 agosto 1977, n. 3410; Cass. 19 marzo 19081, n. 1621).
Aderendo alla tesi civilistica (prevalente) che qua­lifica il contratto come divisorio, ex art. 3 Tariffa parte I D.P.R. n. 131/1986, si applicherà l’imposta proporzionale di registro con aliquota 1%, sul va­lore delle singole unità assegnate, in base al pre­sumibile valore attribuito all’intero edificio al mo­mento dell’anticipata divisione e delle ordinarie aliquote per l’eventuale cessione in quota o mil­lesimale della parte del terreno rimasto indiviso (cfr.: Comm. Trib. Centrale 16 gennaio 1981, n. 151; Comm. Trib. II grado di Ravenna 2 maggio 1988, n. 42).
Diversamente, qualora l’atto sia considerato come concessione ad aedificandum si applicherà l’ali­quota dell’8% prevista per il trasferimento di ter­reni.
Atti interni del condominio
Tutti gli atti interni del condominio (prospetti con­tabili, registri condominiali, verbali delle assem­blee, regolamenti condominiali, ecc.) non devono essere registrati in termine fisso e non sono sog­getti ad imposta di registro (né ad imposta di bollo in quanto non compresi tra gli atti commerciali), salvo essere registrati in caso d’uso qualora deb­bano essere prodotti in giudizio.
Il presupposto impositivo dell’IMU è dato dal possesso di immobili siti in Italia e tra questi i fabbricati, compresi quelli adibiti ad abitazione principale (a differenza dell’ICI che esentava le abitazioni principali), anche in costruzione. È irrilevante l’uso cui l’immobile è destinato.
Nei riguardi dell’Imu, relativamente alle parti comuni dell’edificio condominiale, come, a titolo meramente indicativo e senza pretesa di completezza:
– l’abitazione del custode;
– il locale portineria;
che risultano censiti in modo autonomo e, quindi, con propria rendita catastale, i soggetti obbligati a corrispondere il tributo sono i singoli condomini, ciascuno per la propria quota, anche se è stata prevista la possibilità-facoltà di eseguire il versamento dell’intera imposta direttamente dall’amministratore del condominio, salvo poi rivalersi sui singoli condomini.
Nel caso in cui venga costituito il condominio, la dichiarazione deve essere presentata dall’amministratore del condominio per conto di tutti i condomini, il quale è chiamato a prelevare l’importo necessario dal conto corrente condominiale, cioè dalle disponibilità comuni messe a disposizione dai vari condòmini, attribuendo necessariamente le singole quote ai proprietari.
In ordine all’aliquota applicabile alle parti comuni, va detto che non è possibile ravvisare un rapporto di pertinenzialità con l’abitazione principale del singolo condòmino, trattandosi di beni non di proprietà dei singoli ma del condominio. Pertanto non sarà possibile applicare l’aliquota agevolata per l’abitazione principale, dovendosi invece fare riferimento all’aliquota ordinaria fissata dal Comune ove è ubicato l’edificio.
Per quanto riguarda l’Imu la norma di riferimento è quella contenuta nel comma 728-bis della Legge 147/2013 il quale ha reintrodotto lo stesso disposto normativo contenuto nell’articolo 19 della Legge 388/2000 valido ai fini Ici, il quale autorizzava direttamente l’amministratore ad effettuare il pagamento delle imposte su tutte le parti comuni condominiali.
Ai fini Tasi, invece, è stato lo stesso Ministero delle Finanze, con una Faq del 4 giugno 2014, che ha chiarito che l’amministratore è il soggetto tenuto al versamento sui locali di uso Comune, con l’obiettivo quanto mai attuale di semplificare al massimo gli adempimenti tributari a carico dei contribuenti.
Tra le due disposizioni vi è una differenza non trascurabile.
Ai fini Imu vi è un preciso disposto normativo che vincola l’amministratore di condominio ad effettuare i pagamenti per le parti comuni condominiali.
Ai fini Tasi, non essendoci alcuna norma precisa, quella concessa all’amministratore è soltanto una facoltà, e non un obbligo come ai fini Imu. Per questo motivo, in caso di mancato pagamento della Tasi, è da ritenere che il Comune sia tenuto ad accertare direttamente i singoli proprietari delle parti comuni, e non l’amministratore, come invece avviene ai fini Imu.
E’ utile quindi approvare in assemblea condominiale una delibera che deleghi l’amministratore a pagare la Tasi sulle parti comuni.
La tassa è dovuta al Comune o alla Provincia dal titolare dell’atto di concessione o di autorizzazione o, in mancanza, dall’occupante di fatto, anche abusivo, in proporzione alla superficie effettiva­mente sottratta all’uso pubblico nell’ambito del rispettivo territorio (art. 39, D.Lgs. n. 507/1993). Se l’occupazione del suolo pubblico è effettuata dal condominio (rectius nell’interesse dei condo­mini) soggetti passivi sono tutti i condomini, vale a dire che la tassa va ripartita tra tutti i condomini pro quota in ragione dei millesimi di proprietà. Diversamente, se l’occupazione del suolo pubbli­co è effettuata a favore di proprietà esclusive o di pertinenza di proprietà esclusive, ad esempio gri­glie di aereazione di cantine, soggetti passivi sono esclusivamente i condomini proprietari.
Per ciò che concerne la contabilità, l’amministratore deve avere un registro in cui vengano inseriti tutti i movimenti, un riepilogo finanziario, una nota esplicativa, nonché utilizzare un conto corrente intestato al condominio.
Sempre tra i compiti dell’amministratore rientra il vincolo di far transitare le somme ricevute ed erogate su un conto corrente intestato al condominio in modo da evitare confusione tra il patrimonio personale e condominiale, ovvero tra i patrimoni dei vari stabili condominiali eventualmente gestiti e l’obbligo di conservare tutta la documentazione inerente alla propria gestione riferibile sia al rapporto con i condomini sia allo stato tecnico-amministrativo dell’edificio e del condominio. Le innovazioni sono contenute sempre nell’articolo 9 della legge 220/2012
(Legge 220/2012, articolo 9).
Aggiunge l’articolo 1129, comma 12, nn. 3 e 4, del Cc, tra le ipotesi tipizzate di gravi irregolarità, legittimanti la revoca dell’amministratore, proprio i casi della «mancata apertura e utilizzazione del conto intestato al condominio», o della gestione che possa generare confusione tra il patrimonio del condominio e il patrimonio personale dell’amministratore o di altri condomini. Il conto corrente condominiale è destinato così a svolgere pure una funzione di garanzia e di responsabilità, allo scopo di assicurare i terzi creditori del condominio: garanzia generica, sul modello della responsabilità patrimoniale ex articolo 2740 del Cc, e perciò non dotata di forza di esclusione o di prelazione.
La legge 220/2012 ha, peraltro, rivestito di forza normativa quella tendenza giurisprudenziale, diffusa soprattutto fra i giudici di merito, per la quale la mancata apertura di un conto corrente del condominio, separato rispetto al patrimonio personale dell’amministratore, già costituiva irregolarità tale da comportare la revoca del mandato. La previsione di un conto corrente intestato al condominio si rivela, infine, necessitata anche per scongiurare le negative conseguenze di carattere tributario, legate all’operatività delle presunzioni adottate dalla legislazione fiscale di imputabilità di tutte le movimentazioni bancarie direttamente all’intestatario del conto corrente: tali presunzioni onerano l’amministratore di fornire altrimenti la prova specifica della riferibilità degli accrediti sul proprio conto all’attività di gestione condominiale per poter escludere che gli stessi non costituiscano corrispettivi non dichiarati. L’articolo 1130, n. 8, del Cc, pone a carico dell’amministratore l’obbligo di conservare tutta la documentazione inerente alla propria gestione riferibile sia al rapporto con i condomini sia allo stato tecnico-amministrativo dell’edificio e del condominio.
Non sembra immediatamente applicabile, nemmeno per la documentazione strettamente contabile, il termine decennale di durata dell’obbligo di conservazione delle scritture contabili, fissato dall’articolo 2220 del Cc, seppur il nuovo articolo 1130-bis del Cc specifica che le scritture e i documenti giustificativi, posti a sostegno del rendiconto annuale, devono essere conservati, appunto, per dieci anni dalla data della relativa registrazione.
Il rapporto tra amministratore e condomini è basato sulla fiducia. Nello svolgimento del suo mandato l’amministratore deve sempre rispettare gli obblighi di lealtà, correttezza e di diligenza nei confronti dei condomini, soprattutto nella gestione dei fondi condominiali, la cui violazione può incidere negativamente sul rapporto fiduciario, intercorrente tra le parti, fino al punto da rendere impossibile lo svolgimento dell’incarico e la gestione del condominio.
Pertanto, rientra nei poteri negoziali dell’amministratore, e rappresenta una opportuna cautela e garanzia di corretta gestione, l’apertura di un conto corrente, anche se la banca, prima di accendere un conto intestato all’ente (condominio), deve accertarsi dei poteri del richiedente.
La gestione dei fondi e dei movimenti di cassa condominiali mediante un conto corrente bancario o postale pone l’amministratore anche al riparo da possibili accertamenti fiscali da parte dell’Agenzia delle Entrate. Non a caso la Suprema Corte ha stabilito che “Nel caso di amministratore di condominio, è necessario verificare, in base alla prova liberatoria offerta dal contribuente, quali siano le singole movimentazioni bancarie riferibili direttamente all’attività di amministrazione del condominio, onde poter conseguentemente escludere che le stesse non costituiscano corrispettivi non dichiarati. La prova liberatoria non può essere generica, ma deve essere specifica, stante la presunzione di cui all’art. 51 D.P.R. n. 633/1972, se il contribuente utilizza il conto corrente a lui personalmente intestato anche per maneggio di denaro altrui deve fornire la prova analitica della riferibilità di ogni movimentazione bancaria alla sua attività di maneggio di denaro altrui, diversamente, la rispettiva movimentazione, in assenza di altra idonea giustificazione, è configurabile quale corrispettivo non dichiarato“. (Cass. 13 giugno 2007 n. 13818).
Nella gestione del conto corrente bancario o postale intestato ad un condominio l’amministratore non può compiere operazioni che eccedano l’ordinaria amministrazione, salvo il caso di apposita delibera assembleare; è pertanto inefficace nei confronti del condominio già intestatario del relativo conto corrente, l’apertura di credito illecitamente ottenuta dall’amministratore pro tempore dietro presentazione alla banca di falsa delibera da lui stesso redatta, contenente l’autorizzazione assembleare ad effettuare l’operazione bancaria sulla base di necessarie e ingenti somme da sborsare per spese di ristrutturazione dell’immobile; conseguentemente, il condominio non potrà essere chiamato a rispondere del relativo debito derivante dal saldo negativo del conto (Trib. Monza, sez. II 6 novembre 2006), allo stesso modo non è efficace nei confronti del condominio il contratto di mutuo stipulato dall’amministratore senza preventiva delibera assembleare, anche se stipulato per provvedere alle spese occorrenti alla manutenzione delle parti comuni dell’edificio (Cass. 5 marzo 1990 n. 1734).
La gestione separata delle risorse finanziarie del condominio è giustificata anche dalla necessità di evitare tutte le conseguenze dannose per l’ente di una eventuale procedura esecutiva o fallimentare che potesse svolgersi nei confronti dell’amministratore, in quanto com’è evidente la confusione dei patrimoni potrebbe condurre i creditori – senza che il condominio possa eccepire alcunché – a rivalersi legittimamente su tutti i beni mobili (tra cui il denaro) ed immobili a questi intestati (Cass. 31 marzo 2011 n. 7510); per contro nello stesso caso di confusione dei patrimoni il creditore del condominio potrebbe rimanere vittima dell’illegittimo e fraudolento occultamento dei fondi del condominio, che venissero versati su conti o depositi bancari intestati personalmente all’amministratore.
Diventano più stringenti gli obblighi dell’amministratore di condominio in tema di tenuta della contabilità e presentazione del rendiconto: la riforma introduce nella documentazione del condominio il rendiconto condominiale, ex art. 1130-bis c.c.
Il rendiconto contiene le voci di entrata e di uscita ed ogni altro dato inerente alla situazione patrimoniale del condominio, ai fondi disponibili ed alle eventuali riserve che devono essere espressi in modo da consentire l’immediata verifica.
Al termine del suo mandato l’amministratore deve rendere ai condomini il conto della sua gestione, motivando e giustificando le spese sostenute e, in generale, ogni iniziativa da lui assunta per conto del condominio. Deve farlo entro 180 giorni perché così gli viene ora imposto dalla legge (articolo 1130, n. 10, del Codice) e dal più ampio dovere di diligenza e di buona fede nell’esecuzione del mandato.
Esso si compone di un registro di contabilità, di un riepilogo finanziario, nonché di una nota sintetica esplicativa della gestione con l’indicazione anche dei rapporti in corso e delle questioni pendenti.
Non è necessario che la contabilità sia redatta con forme rigorose e analoghe a quelle prescritte per i bilanci delle società, ma è sufficiente che essa sia idonea a rendere intellegibili ai condomini le voci di entrata e di uscita, con le relative quote di ripartizione. In particolare, è necessario che dal rendiconto risulti la specificità delle partite, presupposto indispensabile per la sussistenza dell’onere del destinatario del conto di indicare quelle che intende contestare.
L’assemblea può, in qualsiasi momento o per più annualità specificamente identificate, nominare un revisore che verifichi la contabilità del condominio; la relativa deliberazione deve essere assunta con la maggioranza prevista per la nomina dell’amministratore (si veda il sopra richiamato art. 1136, co. 4, c.c.) e la relativa spesa deve essere ripartita fra tutti i condomini in base ai millesimi.
I condomini ed i titolari di diritti reali o di godimento sulle unità immobiliari possono prendere visione dei documenti giustificativi di spesa in ogni tempo e, a proprie spese, estrarne copia.
Le scritture ed i documenti giustificativi devono essere conservati per 10 anni dalla data della relativa registrazione.
L’assemblea può anche nominare, oltre all’amministratore, un consiglio di condominio composto da almeno 3 condomini negli edifici di almeno 12 unità immobiliari, con funzioni consultive e di controllo.
La Corte di Cassazione ha stabilito, con ordinanza 5 marzo 2013, n. 5473, in tema di accertamento induttivo, che il reddito imponibile dell’amministratore di condominio può essere calcolato dal Fisco sulla base del numero dei condomini.
Interessante la decisione della Cassazione con la sentenza n. 13818/2007: “La presunzione che traduce le movimentazioni in corrispettivi non si supera con il generico riferimento all’attività svolta”.
La prova liberatoria che consenta di superare la presunzione secondo cui le movimentazioni dei conti correnti bancari legittimano l’accertamento Iva, non può essere meramente generica e cioè relativa all’attività esercitata, ma deve essere specifica, in relazione a ogni singola operazione. Per i giudici, non è sufficiente che il contribuente adduca la qualità, ad esempio, come nel caso sottoposto al loro vaglio, di amministratore di condominio, ma è necessario fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni movimentazione bancaria alla sua attività di maneggio di danaro altrui. Altrimenti, le stesse movimentazioni, in assenza di altra idonea giustificazione, sono configurabili quale corrispettivo non dichiarato.
Nello stesso senso Cassazione civile, sez. Tributaria, 20-10-2008, n. 25473 “in tema di IVA, ed al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente (amministratore di condominio) dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 2, (in virtù della quale le movimentazioni di denaro risultanti dai dati acquisiti dall’ufficio si presumono costituire conseguenza di operazioni imponibili), non è sufficiente al contribuente dimostrare genericamente di avere fatto affluire su un proprio conto corrente bancario, nell’esercizio della propria professione, somme affidategli da terzi in amministrazione, ma è necessario che egli fornisca la prova analitica della riferibilità all’attività di maneggio di denaro altrui di ogni singola movimentazione del conto”.
D’altronde, la Cassazione ha anche sostenuto con sentenza 14860/2012 che i versamenti sul conto corrente bancario dell’amministratore di condominio sono reddito imponibile anche nel caso in cui li imputi a situazioni condominiali, occorrendo prove più dettagliate circa la provenienza del denaro. Infatti, secondo la Corte, per superare la presunzione ex art. 32, comma 1, n. 2, Dpr. 600/1973 (accertamento legittimato da movimentazioni dei conti correnti bancari) non è sufficiente riferirsi genericamente all’attività svolta; il contribuente dovrà fornire la prova della riferibilità di ogni movimentazione all’attività di amministratore di condominio. Le movimentazioni non giustificate si considerano come corrispettivo non dichiarato.
Sempre la Cassazione, riprendendo l’orientamento assolutamente prevalente nella giurisprudenza di merito, con sentenza del 10 maggio 2012 n. 7162 ha osservato che <<l’obbligo di aprire un conto corrente intestato al condominio deriva dalla necessità di evitare confusioni e sovrapposizioni tra il patrimonio del condominio ed il patrimonio personale dell’amministratore o quello di altri differenti condominii, da lui eventualmente amministrati e da una esigenza di trasparenza e di informazione, in modo che ciascun condominio possa costantemente verificare la destinazione dei propri esborsi e la chiarezza e facile comprensibilità dell’intera gestione condominiale>>.
Al contrario con sentenza 20 giugno 2012, n. 10199 la Suprema Corte ha ribadito che il sindacato dell’autorità giudiziaria sulle delibere delle assemblee condominiali non può estendersi alla valutazione del merito ed al controllo del potere discrezionale che l’assemblea esercita quale organo sovrano della volontà dei condomini, dovendosi esso limitare al riscontro della legittimità. Da tale premessa, la citata decisione ha affermato che non è suscettibile del controllo del giudice, attraverso l’impugnativa di cui all’art. 1137 c.c., l’operato dell’assemblea condominiale in relazione alla questione inerente alla mancata apertura di un conto corrente intestato al condominio, su cui depositare da parte dell’amministratore le somme ricevute, trattandosi di questione attinente all’opportunità o alla convenienza dell’adozione delle modalità della gestione delle spese relative alle cose ed ai servizi comuni, salvi restando i controlli sulla gestione di tali somme da effettuare in sede di approvazione del rendiconto.
Relativamente poi al rendiconto dell’amministratore condominiale, la sentenza n. 10153 del 9 maggio 2011 della Suprema Corte afferma che l’approvazione del rendiconto vale come riconoscimento del debito del condominio nei confronti dell’amministratore <<in relazione alle sole poste passive specificatamente indicate>>, ammettendo una approvazione parziale o di singole partite definite passive, corrispondenti a partite attive e quindi a crediti dell’amministratore. In effetti che il condominio con deliberazione della assemblea possa riconoscere a credito dell’amministratore talune poste del consuntivo, è abbastanza scontato, ma altro è l’approvazione, in senso proprio, del rendiconto quale documento contabile che esprime il saldo e quindi il risultato contabile della compensazione tra tutte le partite intercorse in un certo periodo di tempo tra chi è tenuto e chi ha diritto alla resa del conto.
L’approvazione limitata ad alcune partite, varrà quindi a renderle definitive ed incontestabili per entrambe le parti in un futuro conto consuntivo, ma non può valere come approvazione di questo.
Vediamo in sintesi gli aspetti fiscali e burocratici principali:
Il codice attività (ateco) previsto per l’amministratore di condominio è “68.32.00 – Amministrazione di condomini e gestione di beni immobili per conto terzi”.
L’amministratore di condominio può accedere al regime dei minimi rispettandone i limiti ed i requisiti, e quindi versare il 5% di imposta sostitutiva.
E’ possibile intraprendere l’attività di amministratore di condominio in forma societaria.
L’amministratore va inquadrato previdenzialmente con iscrizione alla gestione separata dell’INPS e versamento di contributi pari al 27,72% (per il 2012, aumenteranno nei prossimi anni fino al 33,72%) del reddito netto.
Fra le particolarità fiscali vi è l’obbligo di compilare, nel modello UNICO PF, il quadro AC (amministratori di condominio appunto) dove bisogna comunicare per ogni condominio amministrato (di cui è necessario trascrivere tutti i dati catastali) l’importo complessivo dei beni e servizi acquistati dal condominio nell’anno solare e dei dati identificativi dei relativi fornitori. E’ opportuno precisare che tra i fornitori del condominio sono da ricomprendere anche gli altri condomìni, super condomìni, consorzi o enti di pari natura, ai quali il condominio amministrato abbia corrisposto nell’anno somme superiori a 258,23 euroannui a qualsiasi titolo.
È nullo l’accertamento da studi di settore se non considera la riduzione dei ricavi conseguiti dal contribuente per effetto di una seconda attività svolta. Si configura, infatti, un’ipotesi di evidente difformità rispetto alla situazione standard configurata da Gerico. La valutazione delle prove è comunque demandata al giudice di merito. Ad affermarlo è la sentenza 2623/2016 della Cassazione.
L’agenzia delle Entrate ha emesso degli accertamenti per più periodi di imposta nei confronti di un geometra fondati sulle discordanze tra i ricavi dichiarati e quelli emergenti dall’applicazione dello studio di settore.
I provvedimenti sono stati impugnati in Commissione tributaria. In particolare, il ricorrente ha chiesto la disapplicazione dello strumento standardizzato in quando il reddito professionale era diminuito in conseguenza dello svolgimento anche di un’altra e diversa attività (amministratore di condominio).
Il giudice di primo grado ha accolto solo parzialmente il ricorso mentre il collegio d’appello ha riformato la decisione e ha annullato gli atti ritenendo provata la tesi difensiva del professionista.
L’amministrazione finanziaria ha impugnato la decisione per Cassazione lamentando, tra i diversi motivi, che la commissione regionale aveva erroneamente ripartito l’onere probatorio anche in capo all’ufficio. Nel confermare l’annullamento della pretesa, la Suprema corte ha rilevato innanzitutto che il giudice di merito aveva chiaramente indicato nella sentenza i motivi della propria decisione. Aveva ritenuto, infatti, che l’esistenza di un’altra attività esercitata dal professionista nei periodi di imposta oggetto di accertamento era provata e, soprattutto, non contestata dall’ufficio.
Nelle dichiarazioni presentate dal geometra era stato indicato anche un reddito di partecipazione in società, a conferma della verosimile riduzione dell’attività professionale principale.
La Cassazione ha così ricordato che in tema di studi di settore il contribuente può allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la propria attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento. Così facendo è possibile giustificare un reddito inferiore al risultato di Gerico (si veda la Cassazione 3415/2015).
Le nuove norme del processo tributario (D.lgs. n. 156 del 24 settembre 2015)
È intervenuta la parziale Riforma del Processo Tributario attuata con il D.lgs. n. 156 del 24 settembre 2015 pubblicato in G. U. n. 233 del 07/10/2015 – Supplemento ordinario n. 55 che ha in buona parte recepito le mie proposte modificative avanzate, nel mio progetto di legge di riforma del processo tributario presentato al Senato il 06 agosto 2014 dalla Senatrice Gambaro (n. 1593).
L’art. 10 della legge 11 marzo 2014, n. 23, infatti, ha delegato il Governo ad adottare uno o più decreti legislativi per la revisione del processo del contenzioso tributario, attualmente disciplinato dal decreto 31 dicembre 1992, n. 546.
L’intervento normativo, si è mosso prevalentemente sulle seguenti principali direttrici:
l’ampliamento della difesa personale e delle categorie di soggetti abilitati all’assistenza tecnica dinanzi alle Commissioni tributarie;
Riguardo al punto 1), si è esteso il reclamo finalizzato alla mediazione (art. 17-bis del decreto) a tutte le controversie indipendentemente dall’ente impositore (finora l’istituto era riservato alle sole cause dell’Agenzia delle Entrate).
In particolare, con l’estensione del reclamo alle controversie degli enti locali, si spera di ottenere una consistente riduzione del relativo contenzioso.
Si è ritenuto al momento di lasciare inalterato il tetto di 20.000 euro di valore delle cause per le quali è obbligatorio il reclamo, anche in considerazione del fatto che il tetto è idoneo a ricomprendere la quasi totalità delle cause degli enti locali (il 75% delle quali è di valore inferiore ai 3.000 euro).
La conciliazione è stata estesa anche al giudizio di appello.
Le relative disposizioni sono state riformulate allo scopo di eliminare dubbi interpretativi e per ricomprendervi espressamente anche i casi di accordi che prevedono pagamenti in favore del contribuente (nelle controversie su rimborsi).
a) che il contribuente può sempre chiedere la sospensione dell’atto impugnato in presenza di un danno grave ed irreparabile;
b) che le parti possono sempre chiedere la sospensione degli effetti della sentenza sia di primo grado che di appello, analogamente a quanto previsto nel codice di procedura civile;
che il giudice può subordinare i provvedimenti cautelari ad idonea garanzia, la cui disciplina di dettaglio è rimessa a un Decreto Ministeriale; ciò consentirà di eliminare, o quantomeno ridurre notevolmente, le contestazioni tra le parti sulla idoneità della garanzia stessa.
a) L’esecutività riguarda le sole sentenze aventi ad oggetto l’impugnazione di un atto impositivo, ovvero un’azione di restituzione di tributi in favore del contribuente. Per le altre controversie (invero di numero esiguo), quali ad esempio quelle sulla qualifica di ONLUS, ovvero su esenzioni fiscali, sulle rendite catastali ecc., si è mantenuto, invece, il principio della coincidenza tra esecutività e giudicato. Ciò allo scopo di una maggiore certezza delle situazioni D’altro canto per lo stesso motivo anche nel processo civile esistono categorie di sentenze (in particolare quelle costitutive o traslative della proprietà) per le quali l’efficacia è subordinata al giudicato.
b) L’esecutività della sentenza in favore dell’Amministrazione avrebbe consentito di esigere l’intero tributo già dopo la sentenza di primo grado (attualmente l’art. 68 del decreto prevede che ne diventino esigibili solo i 2/3). Si è, giustamente, lasciato inalterato il meccanismo della riscossione frazionata del tributo previsto dall’articolo 68, sul presupposto che l’intenzione del legislatore non fosse quella di aggravare la situazione dei contribuenti nell’ambito di un contenzioso ancora “sub judice”. Tale scelta, inoltre, viene a bilanciare il maggior onere a carico del contribuente per quel che concerne l’esecuzione delle sentenze di rimborso a suo favore.
Ne consegue che mentre per la prima non vi sono di norma problemi di insolvenza, per la parte privata occorre tener conto di tale possibilità, e cioè del rischio che una volta ottenuto in virtù di una sentenza esecutiva, ma impugnata dall’Amministrazione, il pagamento di una somma a titolo di rimborso, non sia più possibile il recupero delle somme erogate in caso di successiva riforma della sentenza. Da ciò la scelta di subordinare il pagamento di somme in favore del contribuente ad una idonea garanzia, il cui onere graverà comunque sulla parte che risulterà definitivamente soccombente nel giudizio, con le seguenti eccezioni:
– pagamenti di somme fino a 10.000 euro;
– restituzione delle somme pagate in corso di causa, a norma dell’art. 68, comma 2, del decreto (qualunque sia l’importo).
d) Modalità di esecuzione della sentenza.
Sempre la peculiarità del processo tributario ha fatto ritenere preferibile la scelta del giudizio di ottemperanza come esclusivo sistema di esecuzione di tutte le sentenze, definitive e non (novità assoluta).
Si è, inoltre, previsto che per i rimborsi fino a 20.000 euro e quelli relativi alle spese di lite la Commissione operi in sede di ottemperanza come giudice monocratico (data la relativa semplicità della esecuzione della sentenza, in cui non è necessaria neppure la garanzia), con ciò attuando parzialmente la delega sul punto.
La scelta della esclusività del giudizio di ottemperanza come unico strumento per la esecuzione delle sentenze è giustificata:
– dalla peculiarità delle sentenze emesse nel processo tributario, dove spesso anche il calcolo delle somme dovute a titolo di rimborso di imposta non è agevole, essendo necessaria, comunque, un’attività dell’ufficio per la determinazione degli interessi per i vari periodi interessati; inoltre, la necessità di una garanzia per le condanne in favore del contribuente al rimborso di somme superiori a 20.000 euro, avrebbe creato notevoli problemi alle segreterie per il rilascio delle formule esecutive, non potendosi pretendere da tali uffici un controllo sulla idoneità della garanzia stessa;
– dalla particolare efficacia della procedura di ottemperanza, che consente anche con la nomina di un commissario ad acta di ottenere in tempi relativamente brevi l’adempimento dell’Amministrazione, con il rimborso delle relative spese (rinvio ad un mio articolo sull’argomento consultabile sul mio sito);
– dal fatto che l’ordinaria procedura esecutiva (oltre ad aggravare lo stato della giustizia civile), non garantisce spesso il soddisfacimento dell’interesse del contribuente, anche per le note difficoltà di agire in via esecutiva sui beni dei soggetti pubblici.
Per quanto concerne la revisione delle soglie di valore delle controversie in relazione alle quali il contribuente può stare in giudizio anche personalmente, si è previsto l’innalzamento da 2.582,28 euro a 000 euro; si è, inoltre, ampliata la categoria dei soggetti abilitati alla difesa tecnica inserendo anche i dipendenti dei CAF per le controversie che scaturiscono da adempimenti posti in essere dagli stessi centri di assistenza fiscale.
Si è poi rafforzato il principio in base al quale le spese di lite seguono sempre la soccombenza, introducendo l’obbligo per il giudice tributario di attenersi alle disposizioni contenute nell’articolo 92, secondo comma, del c.p.c., come modificato dalla legge 10 novembre 2014, n. 162; il suddetto principio è esteso anche alla fase cautelare in cui il giudice è tenuto a decidere anche sulle spese di
Infatti, nell’attuale sistema processuale tributario, nonostante una timida apertura giurisprudenziale, non può certo ritenersi raggiunta una assoluta parità tra le parti processuali pubbliche e private.
Invero, occorre ricordare che, “mentre l’amministrazione finanziaria è fornita di poteri sanzionatori nei confronti dei terzi ai quali rivolgere richieste di <<dati, notizie e chiarimenti>> (che, se contenuti in un processo verbale, godono degli effetti probatori attribuiti agli atti pubblici dall’art. 2700 del codice civile), analoghi poteri non spettano al privato, il quale dovrà sperare nella buona volontà del terzo a sottoscrivere una dichiarazione concernente fatti a lui favorevoli” (in tal senso, giustamente, Prof. Avv. Colli Vignarelli, in Bollettino Tributario n. 8/2015, pagg. 565-568).
L’eliminazione delle parole “relative alla debenza del canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche previsto dall’articolo 63 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni, e del canone per lo scarico e la depurazione delle acque reflue e per lo smaltimento dei rifiuti urbani, nonché le controversie”, si è resa necessaria per adattare il testo alle sentenze n. 64/2008 e 39/2010 della Corte Costituzionale, che ne avevano dichiarato l’illegittimità costituzionale nella parte in cui attribuiva alla giurisdizione tributaria le controversie relative alla debenza del canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche previsto dall’articolo 63 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni, e del canone per lo scarico e la depurazione delle acque reflue.
Infine, la Corte di Cassazione, a Sezioni Unite, con la sentenza n. 19704 del 02 ottobre 2015, ha stabilito il seguente principio di diritto:
<<E’ ammissibile l’impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non sia stata (validamente) notificata e della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a ciò sia di ostacolo il disposto dell’ultima parte del terzo comma dell’articolo 19 D.Lgs. n. 546 del 1992, posto che una lettura costituzionalmente orientata di tale norma impone di ritenere che la ivi prevista impugnabilità dell’atto precedente e non notificato unitamente all’atto successivo notificato non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque legittimamente venuto a conoscenza e pertanto non escluda la possibilità di far valere tale invalidità anche prima, nel doveroso rispetto del diritto del contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela giurisdizionale quando ciò non sia imposto dalla stringente necessità di garantire i diritti o interessi di pari rilievo rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione>>.
In particolare, con riguardo a tale ultima categoria, il comma 3 attribuisce anche ai dipendenti dei CAF di cui all’articolo 32 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e delle relative società di servizi, la difesa innanzi alle Commissioni tributarie.
I predetti dipendenti possono difendere esclusivamente i propri assistiti in contenziosi tributari che scaturiscono dall’attività di assistenza loro prestata dal CAF (ad es. rettifica della detrazione di spese mediche esposte in dichiarazione compilata e trasmessa dal CAF).
Lo stesso comma 4 dell’articolo 12 del decreto prevede l’adozione di un regolamento del Ministro dell’Economia e delle finanze, sentito il Ministero della Giustizia, ai sensi dell’articolo 17 comma 3 della legge 23 agosto 1988, n. 400, al fine di disciplinare le modalità di tenuta dell’elenco in esame ed individuare i casi di incompatibilità, di diniego, di sospensione e di revoca della iscrizione all’elenco.
Per la definizione delle suddette fattispecie si dovrà tenere conto dei principi contenuti nel codice deontologico forense, atteso che nell’ambito dell’assistenza tecnica l’attività defensionale propria dell’avvocatura risulta essere prevalente.
Si prevede, altresì, che il citato elenco, opportunamente aggiornato, sia pubblicato nel sito internet del Ministero dell’economia e delle finanze al fine di renderlo costantemente conoscibile dalle parti processuali, dal collegio giudicante e dai terzi.
Con il comma 2-bis dell’articolo 15 si prevede che, nel caso risulti che la parte soccombente ha agito o resistito in giudizio con malafede o colpa grave, la Commissione tributaria la condanna, su istanza dell’altra parte, oltre che alle spese, al risarcimento dei danni liquidati, anche d’ufficio, nella sentenza.
Si applicano soltanto le disposizioni di cui all’art. 96, comma 1°, del codice di procedura civile, che testualmente dispone:
“Se risulta che la parte soccombente ha agito o resistito in giudizio con mala fede o colpa grave, il giudice, su istanza dell’altra parte, la condanna, oltre che alle spese, al risarcimento dei danni, che liquida, anche d’ufficio, nella sentenza”.
Il comma 2-quater dell’articolo 15 stabilisce che la statuizione sulle spese di lite deve essere contenuta anche nell’ordinanza con cui il giudice definisce la fase cautelare del giudizio. La pronuncia sull’istanza cautelare in ordine alle spese di giudizio produce effetti anche dopo l’adozione del provvedimento giurisdizionale che definisce il merito. Resta ferma, comunque, la possibilità per il giudice di disporre nella sentenza di merito diversamente in ordine alle spese di lite della fase cautelare.
Trattasi di una disposizione che, analogamente a quanto previsto dall’art. 57 del Codice del Processo Amministrativo, mira ad evitare un abuso delle richieste di tutela cautelare.
Con il comma 2-sexies dell’articolo 15 si stabilisce che nella liquidazione delle spese a favore degli enti impositori, degli Agenti della riscossione e soggetti di cui all’art. 53 del decreto legislativo n. 446 del 1997, se assistiti da propri dipendenti, si applicano le tariffe previste per gli avvocati, con la riduzione del 20%.
Infine, con una disposizione di favore per il contribuente, si prevede che la riscossione delle somme liquidate a favore di tutti gli enti impositori, nonché degli agenti e concessionari della riscossione, avviene mediante iscrizione a ruolo soltanto dopo il passaggio in giudicato della sentenza.
Il comma 1 ripropone le disposizioni già previste nel comma 1-bis dell’articolo 16 abrogato.
Il comma 2 ripropone quanto previsto dall’articolo 17, comma 3-bis abrogato, e cioè che in caso di mancata indicazione dell’indirizzo di posta elettronica certificata ovvero di mancata consegna del messaggio di posta elettronica certificata per cause imputabili al destinatario, le comunicazioni devono essere eseguite esclusivamente mediante deposito in segreteria della Commissione tributaria.
Il processo tributario telematico dall’01/12/2015 partirà in Toscana ed in Umbria, come stabilito dall’art. 16 del Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 04 agosto 2015 (protocollo 8962/2015/DF/DGT).
Inoltre, i commi 1 e 10 dell’art. 17-bis prevedono che non sono reclamabili esclusivamente gli atti di valore indeterminabile e gli atti di recupero di aiuti di stato di cui all’art. 47-bis.
È stata invece prevista la reclamabilità degli atti di cui all’art. 2, comma 2, primo periodo, relativi al classamento ed all’attribuzione di rendita catastale, pur essendo di valore indeterminabile.
Quanto, invece, all’ambito soggettivo di operatività della nuova disposizione, l’istituto è stato esteso a tutti gli enti impositori.
Inoltre, è sempre ammessa la conciliazione giudiziale.
La ratio sottesa all’estensione del reclamo risiede nel principio di economicità dell’azione amministrativa diretta a produrre effetti deflattivi del contenzioso
Tuttavia, mentre le Agenzie fiscali provvedono all’esame dei reclami attraverso apposite strutture diverse da quelle che hanno emesso gli atti reclamabili, per gli altri enti la disposizione prevede che l’individuazione della struttura eventualmente deputata alla trattazione dei reclami è rimessa all’organizzazione interna di ciascuno di essi. La scelta operata risulta da un lato coerente con l’autonomia gestionale ed organizzativa tipica, ad esempio, degli enti locali; dall’altro evita di imporre un vincolo ad enti impossibilitati a rispettarlo (ad esempio, a causa della ridotta dimensione).
Ai sensi del comma 6 del predetto articolo 17-bis, qualora la procedura amministrativa di reclamo abbia esito positivo, la mediazione si perfeziona con il versamento – entro il termine di venti giorni dalla data di sottoscrizione dell’accordo tra le parti – dell’intero importo ovvero della prima rata.
Diversamente, quando la mediazione ha per oggetto rimborsi d’imposta, la stessa si perfeziona sin dal momento della sottoscrizione dell’accordo.
Detto accordo deve contenere l’indicazione delle somme dovute con i termini e le modalità di pagamento e costituisce titolo per il pagamento delle somme dovute al contribuente. Detto titolo, quindi, consente al contribuente nei casi in cui la controparte non dia esecuzione al pagamento concordato di agire in via monitoria davanti al giudice ordinario per ottenere un decreto ingiuntivo. La giurisprudenza ha infatti precisato che sussiste la giurisdizione del giudice ordinario quando l’Amministrazione abbia riconosciuto la definitiva spettanza del tributo (Cass. 15.10.2009 n. 21893).
Secondo quanto disposto dal comma 7 dell’articolo 17-bis, le sanzioni sono dovute nella misura del trentacinque per cento del minimo previsto dalla legge.
Trattasi del medesimo criterio di irrogazione della sanzione previsto nella conciliazione, fatta salva la diversa percentuale applicabile. Viene confermata la disposizione secondo la quale sulle somme dovute a titolo di contributi previdenziali e assistenziali non si applicano sanzioni e interessi.
Il comma 1-bis dell’articolo 39 prevede che la sospensione del processo è disposta dalla Commissione tributaria ogni qual volta essa stessa o altra Commissione tributaria deve risolvere una controversia dalla cui definizione dipende la decisione della causa.
E’ stato, in tal modo, riprodotto il contenuto dell’articolo 295 c.p.c., concernente la sospensione necessaria del processo.
Il comma 1-bis introduce, pertanto, un’ulteriore ipotesi di sospensione necessaria, che si aggiunge a quella già prevista dal comma 1, come ultimamente stabilito dalla Corte di Cassazione – Sesta Sezione Civile – con l’ordinanza n. 18062 del 14 settembre 2015, che ha ripreso la precedente sentenza n. 2214 del 31/01/2011 della stessa Corte di Cassazione – Sezione V.
All’art. 44 comma 2 è stato eliminato l’inciso “che costituisce titolo esecutivo” in quanto l’unico strumento utilizzabile nell’ambito del decreto è ormai il giudizio di ottemperanza, anche per le spese legali in favore del contribuente. Diversamente per le spese liquidate in favore dell’ente impositore e degli altri soggetti equiparati, è prevista l’iscrizione a ruolo dopo il giudicato, come dispone il nuovo art. 15 comma 4, in precedenza commentato.
Gli articoli 48, 48-bis e 48-ter sono diretti a disciplinare compiutamente le diverse tipologie di conciliazione giudiziale, rafforzando l’istituto con l’estensione della sua applicabilità anche ai giudizi pendenti davanti alla Commissione tributaria regionale, sino ad oggi preclusa.
La nuova disciplina consentirà la definizione di controversie per tutta la durata del giudizio di merito, anche se la mediazione si è risolta negativamente.
L’intento di incentivare il ricorso all’istituto della conciliazione è rinvenibile dalla nuova entità delle sanzioni irrogabili. Infatti, la disposizione attualmente vigente prevede non solo che l’irrogazione della sanzione è dovuta nella misura del 40% dell’importo conciliato, ma le sanzioni non possono essere inferiori al 40 per cento dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo.
Diversamente, la nuova formulazione prevede che le sanzioni si applicano nella misura del quaranta per cento del minimo previsto per legge per le singole violazioni; tale percentuale è la medesima quale che sia la fase di giudizio in cui la causa viene conciliata.
Non è prevista la conciliazione nella fase di Cassazione, anche se è auspicabile un ripensamento legislativo, trattandosi pur sempre di un giudizio pendente che le parti potrebbero intendere bonariamente definire per difficoltà interpretative delle norme o per contrasti giurisprudenziali.
Il comma 1 dell’articolo 48 disciplina la c.d. conciliazione “fuori udienza” prevedendo che se le parti raggiungono un accordo conciliativo per la definizione totale o parziale della controversia, in pendenza del giudizio di primo e di secondo grado, possono presentare istanza congiunta sottoscritta dagli stessi o dai rispettivi difensori.
Il successivo comma 4 del predetto articolo stabilisce che la conciliazione si perfeziona con la sottoscrizione dell’accordo; detto accordo costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute.
A differenza della vigente disciplina, il perfezionamento dell’accordo avviene non più con il versamento dell’importo totale dovuto o della prima rata, bensì con la mera sottoscrizione dell’accordo.
In sostanza si è stabilito il principio secondo cui l’intervenuto accordo ha efficacia novativa del precedente rapporto, con la conseguenza che il mancato pagamento delle somme dovute dal contribuente porterà solo alla iscrizione a ruolo del nuovo credito derivante dall’accordo stesso. In caso di mancato pagamento delle somme dovute dall’ente impositore vale invece quanto già detto per l’accordo di mediazione di cui all’art. 17-bis in ordine al concetto di titolo.
Il comma 1 del predetto articolo stabilisce che in caso di conciliazione le sanzioni amministrative si applicano nella misura del quaranta per cento del minimo previsto dalla legge se la conciliazione si perfeziona nel corso del primo grado di giudizio e nella misura del cinquanta per cento se la conciliazione si perfeziona nel corso del secondo grado di giudizio.
Trattasi del medesimo criterio di determinazione della sanzione previsto nella mediazione, fatta salva l’incremento della percentuale applicabile, posto che la definizione della controversia avviene in una fase successiva del giudizio.
L’eliminazione dell’inciso “escluso l’art. 337” si è resa necessaria in quanto la disposta esecutività delle sentenze tributarie rende non più incompatibile la citata disposizione del c.p.c.; inoltre, il comma 2 dell’art. 337 è ritenuto ormai applicabile anche al processo tributario dalla giurisprudenza (Cass. 17.10.2014 n. 21996), nonostante alcune Commissioni tributarie di merito fossero di contrario avviso.
In particolare, la sospensione della sentenza è subordinata all’esistenza di “gravi e fondati motivi” al pari dell’art. 283 c.p.c.
Nel secondo periodo del comma 6 dell’articolo 52 si prevede l’applicabilità dell’art. 47, comma 8-bis, sulla debenza degli interessi per ritardato pagamento.
L’inserimento del c.d. ricorso “per saltum” anche nel processo tributario si ritiene possa avere un’utile funzione deflattiva del contenzioso, consentendo in tempi brevi una pronuncia della Corte di Cassazione su questioni giuridiche appena sorte in primo grado.
L’art. 62-bis disciplina i “Provvedimenti sull’esecuzione provvisoria della sentenza impugnata per Cassazione”.
In questo caso, la sospensione però è subordinata all’esistenza di un danno grave ed irreparabile. La formulazione è analoga a quella contenuta nell’art. 373 c.p.c. (“Il ricorso per Cassazione non sospende l’esecuzione della sentenza. Tuttavia il giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata può, su istanza di parte e qualora dall’esecuzione possa derivare grave e irreparabile danno, disporre con ordinanza non impugnabile che l’esecuzione sia sospesa o che sia prestata congrua cauzione”) che attribuisce rilievo al solo periculum senza possibilità di valutare il fumus, coerentemente alla natura della sospensione della sentenza d’appello che viene richiesta allo stesso giudice, il quale non tratterà il merito della causa.
Nel secondo periodo del comma 5 si prevede l’applicabilità dell’art. 47, comma 8-bis, sulla debenza degli interessi per ritardato pagamento.
la Corte di Cassazione, a Sezioni Unite, con la sentenza n. 13794 del 2012, ha enunciato il principio secondo cui <<ove sulla sentenza siano state apposte due date, una di deposito, senza espressa specificazione che il documento contiene soltanto la minuta del provvedimento, e l’altra di pubblicazione, tutti gli effetti giuridici derivanti dalla pubblicazione della sentenza decorrono già dalla data del suo deposito>>; a temperare gli esiti del suddetto principio, le stesse Sezioni Unite hanno evidenziato che <<qualora il giudice dell’impugnazione ravvisi, anche d’ufficio, grave difficoltà per l’esercizio del diritto di difesa determinata dall’avere il cancelliere non reso conoscibile la data di deposito della sentenza prima della pubblicazione della stessa avvenuta a notevole distanza di tempo ed in prossimità del termine di decadenza per l’impugnazione, la parte potrà essere rimessa in termini ai sensi dell’art. 153, comma 2, c.p.c.;
Tributaria, sentenza n. 18027 del 09/09/2005;
Tributaria, sentenza n. 15319 del 29/11/2000;
UU., sentenza n. 5303 del 12/06/1997;
Tributaria, sentenza n. 6511 del 25/05/2005.
È stato introdotto l’art. 67-bis il quale prevede espressamente che “Le sentenze emesse dalle commissioni tributarie sono esecutive secondo quanto previsto dal presente capo”.
Si è in tal modo colmata una lacuna legislativa in ordine ai poteri degli enti impositori di riscuotere il tributo dopo una sentenza della Corte di Cassazione di annullamento con rinvio, che ad oggi porta gli uffici ad agire in modo diversificato (talvolta con la iscrizione a ruolo dell’intero importo).
Come già accennato, la scelta è stata quella di consentire la riscossione del tributo nella misura prevista nella pendenza del giudizio di primo grado.
Si è, altresì, codificato il principio costantemente affermato dalla giurisprudenza, secondo cui in caso di omessa riassunzione dopo il rinvio si estingue l’intero giudizio e diventa definitivo l’atto originariamente impugnato. Anche di recente la Corte di Cassazione ha infatti ribadito che “nel giudizio tributario, ove nessuna delle parti si sia attivata per la riassunzione ai sensi dell’art. 392 c.p.c. l’intero processo si estingue, determinandosi la definitività dell’avviso di accertamento che ne costituiva l’oggetto (Cass. n. 16689/2013). L’estinzione del giudizio ex art. 393 c.p.c. comporta, infatti, il venir meno dell’intero processo, ed in forza dei principi in materia d’impugnazione dell’atto tributario, la definitività dell’avviso di accertamento e l’integrale accoglimento delle ragioni erariali (Cass. n. 5044/2012 e in precedenza Cass. n. 3040 del 2008 e n. 1824 del 2005)” (Cass. 9.7.2014 n. 15643). L’espressa previsione degli effetti della mancata riassunzione ha lo scopo di rendere chiare, soprattutto ai contribuenti, le conseguenze pregiudizievoli che derivano dalla mancata riassunzione del giudizio, indipendentemente da quale parte sia risultata vittoriosa in Cassazione.
L’art. 69 è stato completamente riscritto e denominato “Esecuzione delle sentenze di condanna in favore del contribuente”.
Il riferimento al “pagamento di somme dell’importo superiore a diecimila euro” esclude che tale limite possa operare come una franchigia per le evidenti complicazioni che un tale sistema provocherebbe.
Il comma 2 dell’art. 69 demanda ad un apposito D.M. la disciplina della garanzia, che dovrà mutuare quella già in vigore contenuta nell’art. 38-bis del D.P.R. n. 633/1972. 11 D.M. dovrà disciplinare la garanzia, prevedendo la sua durata nonché il termine entro il quale può essere escussa, a seguito dell’inerzia del contribuente in ordine alla restituzione delle somme garantite protrattasi per un periodo di tre mesi. La garanzia prevista dalla norma viene richiamata anche in altre disposizioni (quali, ad esempio, l’art. 19 comma 3 del D.Lgs. n. 472/1997 in tema di sanzioni), per evidenti esigenze di omogeneità, certezza e semplificazione.
Il termine di esecuzione della sentenza di condanna in favore dei contribuente è, dunque, di 90 giorni, cui vanno aggiunti gli eventuali ulteriori 30 giorni necessari per l’ottemperanza a norma dell’art. 70 comma 2. Il termine complessivo arriva pertanto a 120 giorni e corrisponde a quello previsto in via generale dall’art. 14, comma 1, del D.L. n. 669/1996 per l’esecuzione delle decisioni civili nei confronti di soggetti pubblici (“Le amministrazioni dello Stato e gli enti pubblici non economici completano le procedure per l’esecuzione dei provvedimenti giurisdizionali e dei lodi arbitrali aventi efficacia esecutiva e comportanti l’obbligo di pagamento di somme di danaro entro il termine di centoventi giorni dalla notificazione del titolo esecutivo. Prima di tale termine il creditore non può procedere ad esecuzione forzata né alla notifica di atto di precetto”).
E’ stato abrogato l’art. 69-bis del D. Lgs. n. 546 del 31/12/1992 dal titolo “Aggiornamento degli atti catastali”, che era stato inserito dalla legge n. 44 del 26 aprile 2012, con applicazione dal 02 marzo 2012.
Infine, il collegio, se lo ritiene opportuno, può delegare un proprio componente o nominare un commissario ad acta al quale fissa un termine congruo per i necessari provvedimenti attuativi e determina il compenso a lui spettante secondo le disposizioni del Titolo VII del Capo IV del Testo Unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di giustizia approvato con D.P.R. n. 115 del 30/05/2002.
All’art. 70 al comma 1 è stato soppresso l’inciso “Salvo quanto previsto dalle norme del c.p.c. per l’esecuzione forzata della sentenza di condanna costituente titolo esecutivo”, in quanto, come si è detto, viene previsto in via esclusiva il rimedio del giudizio di ottemperanza.
Al comma 2 dello stesso art. 70 si precisa che l’ottemperanza può essere richiesta oltre che verso l’ente impositore, anche nei confronti dell’Agente della riscossione o del soggetto iscritto nell’albo di cui all’articolo 53 del decreto legislativo n. 446 del 1997. Come si è già accennato, infatti, si è equiparato, fin dove possibile, gli enti impositori agli Agenti della riscossione (di cui all’art. 3, comma 28, dei decreto legge n. 203 del 2005) nonché ai soggetti iscritti nell’albo di cui all’articolo 53 del decreto legislativo n. 446 del 1997. In particolare, questi ultimi, ancorchè soggetti privati, esercitano funzioni pubbliche su concessione; da ciò la loro assoggettabilità anche al giudizio di ottemperanza. La giurisprudenza amministrativa ha, infatti, da tempo chiarito che “Il giudizio di ottemperanza è ammesso anche nei confronti di un soggetto tenuto in forza del giudicato al compimento di attività implicante esercizio di potestà pubbliche, quale il concessionario delegato all’espropriazione” (Cons. Stato sentenza n. 8250/2010); “Il giudizio di ottemperanza è ammissibile anche per ottenere il pagamento di una somma di denaro, purché però nei confronti di una Pubblica Amministrazione, ovvero nei confronti di un soggetto privato concessionario di pubblici poteri, per il compimento di attività connesse all’esercizio di questi ultimi” (T.A.R. Campania, sentenza n. 86/2011).