Source: https://www.haufe.de/personal/haufe-personal-office-platin/bfh-urteil-vom-03121970-iv-r-21667_idesk_PI42323_HI557398.html
Timestamp: 2020-02-27 12:03:32
Document Index: 392382745

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 5', '§ 5', '§ 6', '§ 5', '§ 157', '§ 6', '§ 5']

BFH Urteil vom 03.12.1970 - IV R 216/67 | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 03.12.1970 - IV R 216/67
1. Die Inanspruchnahme von Skonti bewirkt eine Minderung der Anschaffungskosten.
2. Am Bilanzstichtag zwar gelieferte, aber noch nicht bezahlte Ware ist mit dem Bruttoeinkaufspreis zu bewerten, da eine Minderung der Anschaffungskosten durch Skontoabzug noch nicht eingetreten ist.
Die Klägerin und Revisonsklägerin (KG) nimmt bei Bezahlung ihrer Warenschulden innerhalb von zwei Wochen regelmäßig einen Skonto von 2 % in Anspruch. Streitig ist, ob die KG bei der Bilanzierung so verfahren konnte, daß sie für die am Bilanzstichtag noch nicht bezahlten Waren zwar als Anschaffungskosten die um die Skonti gekürzten Rechnungsbeträge ansetzte, als Warenschulden aber die vollen Zielpreise auswies.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte FA beanstandete dies im Anschluß an eine Betriebsprüfung und erhöhte den Warenbestand und damit den Gewinn zum 31. Dezember 1965 um 2 % der am Bilanzstichtag noch offenen Lieferantenrechnungen. Das FA vertrat die Auffassung, die KG könne als Warenbeschaffungskosten nur dann die um die Skonti gekürzten Rechnungsbeträge ansetzen, wenn sie bei der Bewertung der Warenschulden ebenso verfahre.
Hiergegen wandte sich die KG mit der Sprungklage, mit der sie geltend machte, ihre Bilanzierungsmethode entspreche den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung.
Die Sprungklage hatte keinen Erfolg. Das FG führte in seiner in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1968 S. 162 (EFG 1968, 162) veröffentlichten Entscheidung aus, nach herrschender Auffassung seien zwar die nach § 6 EStG auszuweisenden Anschaffungskosten um die in Anspruch genommenen Skonti gemindert. Ein dahin gehender anerkannter Grundsatz bestehe jedoch nicht für die Anschaffungskosten von am Bilanzstichtag zwar schon gelieferten, aber noch nicht bezahlten Wirtschaftsgütern, weil hier die Inanspruchnahme der Skonti noch bevorstehe. Auch der Teilwertgedanke zwinge nicht zu einer anderen Beurteilung.
Mit der Revision macht die KG geltend, die Versagung des Skontoabzuges für noch nicht bezahlte Ware verstoße gegen die §§ 5 und 6 EStG. Unstreitig minderten die Lieferantenskonti die Anschaffungskosten. Das gelte auch für am Bilanzstichtag noch nicht bezahlte Waren; denn erkennbare Wertminderungen seien nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung zu berücksichtigen. Diese Grundsätze seien nach § 5 EStG auch steuerlich maßgebend. § 6 EStG stehe nicht entgegen, denn unter Anschaffungskosten sei steuerlich wie handelsrechtlich dasselbe zu verstehen. Die Vorinstanzen hätten in unzulässiger Weise, um den Ausweis eines „nur formalen Verlustes” zu vermeiden, gegen handelsrechtliche Bilanzierungsvorschriften und damit gegen § 5 EStG verstoßen, indem sie entgegen einem bestehenden Handelsbrauch unter Außerachtlassung des Realisations- und Imparitätsprinzips nur nach einer periodengerechten Erfolgsermittlung gestrebt hätten. Das habe dazu geführt, daß nun unbezahlte Ware höher bewertet werde als bezahlte. Im übrigen habe die einseitige Betonung der dynamischen Bilanzgrundsätze zur Folge, daß der KG ein unverhältnismäßig hoher Arbeitsaufwand zugemutet werde.
Im übrigen müsse aber jedenfalls der Teilwert der unbezahlten Waren um den Skontoabzug geringer als der Bruttorechnungsbetrag angesetzt werden. Denn ein gedachter Erwerber des Betriebes würde für noch nicht bezahlte Ware keinen höheren Betrag zahlen als für bezahlte. Die Wiederbeschaffungskosten für Warenvorräte seien die Anschaffungskosten, die sich ergeben würden, wenn die Waren im Zeitpunkt des Betriebserwerbes bar bezahlt würden. Ein Erwerber sei nicht bereit, dem Veräußerer die nach Kaufabschluß anfallenden Kreditkosten zu ersetzen, die diesem für die Inanspruchnahme eines Lieferantenkredits entstanden seien. Werde dem Erwerber des Gesamtunternehmens der Kaufpreis gestundet, so würden insoweit gesondert Zinsen vereinbart. Dieser Zinsaufwand könne nicht schon bei der Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter vorweggenommen werden.
Der Senat geht in Übereinstimmung mit der überwiegenden Meinung im Schrifttum (vgl. Schönnenbeck, DB 1960 S. 821; Kellerbach, Die steuerliche Betriebsprüfung 1964 S. 68; Beißner, DB 1965 S. 1674; Adler-Düring-Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Aktiengesellschaft, 4. Aufl., § 157 Tz. 105; Mörs, Skonto, Rabatt und Bonus im Steuer- und Zollrecht, Kölner Dissertation 1968 S. 23) davon aus, daß der Skonto sich als eine Minderung des Anschaffungspreises darstellt. Das bedeutet, daß die nach § 6 EStG anzusetzenden Anschaffungskosten ein und desselben Wirtschaftsgutes je nachdem, ob der Skontoabzug in Anspruch genommen wird, niedriger oder höher sind. Soweit aus Zollwertentscheidungen des BFH (vgl. z. B. die Urteile V z 137/52 S und V z 8/53 S vom 25. März 1954, BFH 58, 708, 712, BStBl III 1954, 180, 182; VII 2/61 U vom 29. Oktober 1963, BFH 78, 68, BStBl III 1964, 25) etwas anderes gefolgert wird, ist demgegenüber zu betonen, daß die für den Zollwert geltenden Grundsätze (Abstellen auf den Normalwert) für die einkommensteuerliche Bewertung nicht maßgebend sind (vgl. auch Mörs, a. a. O., S. 28). Hier kann das Wirtschaftsgut je nachdem mit dem (tatsächlich entrichteten) Nettopreis (Barpreis) oder mit dem (tatsächlich entrichteten) Bruttopreis (Zielpreis) zu aktivieren sein. Die Folge davon ist, daß weder die Inanspruchnahme des Skonto einerseits noch der Verzicht auf die Inanspruchnahme andererseits sich bereits jetzt auf den Betriebserfolg auswirken. Die Erfolgswirksamkeit stellt sich erst, soweit es sich um Vorratsvermögen handelt, beim Verkauf der Ware, soweit es sich um Anlagevermögen handelt, im Rahmen der Abschreibung ein.
Die Außerachtlassung der Skontoabzugsmöglichkeit bei der Ermittlung der Anschaffungskosten verstößt entgegen der Meinung der KG nicht gegen handelsrechtliche und damit nach § 5 EStG auch steuerrechtlich maßgebliche Bilanzierungsgrundsätze. Es trifft allerdings zu, daß nach dem Imparitätsprinzip zwar nicht verwirklichte Verluste, nicht aber nicht verwirklichte Gewinne ausgewiesen werden dürfen. Es handelt sich aber bei der von der KG angewandten Bilanzierungsmethode gar nicht darum, daß sie zu erwartende Verluste ausweist, die nur noch nicht realisiert sind. Die KG möchte vielmehr durch die um den Skontoabzug niedrigere Bewertung einen Verlust ausweisen, dem – geht man von dem Grund für ihre Bewertung, nämlich der Inanspruchnahme des Skontoabzuges aus – mit Sicherheit im Folgejahr ein entsprechender Ertrag gegenübersteht. In einem solchen Fall kann aber nicht davon ausgegangen werden, daß die von einem ordentlichen Kaufmann zu beachtende Vorsicht eine niedrigere Bewertung erfordern würde. Demgegenüber zeitigt die vom FA vorgenommene Bewertung das Ergebnis, das sich auch sonst dadurch, daß der Skonto als Anschaffungskostenfaktor angesehen wird, ergibt, nämlich das der Erfolgsneutralität. Das gilt nicht nur für den Fall, daß wider Erwarten der Skonto nicht in Anspruch genommen wird, sondern auch für den Fall, daß innerhalb des Zahlungszieles die Ware bezahlt wird. Denn in diesem Fall mindern sich nachträglich die Anschaffungskosten. Auch im Schrifttum wird offenbar davon ausgegangen, daß am Bilanzstichtag noch nicht bezahlte Ware mit den Bruttoanschaffungskosten zu bewerten sei. Denn sonst wäre es nicht verständlich, wenn für den Fall, daß am Bilanzstichtag noch nicht bezahlte Ware schon verkauft war, darauf hingewiesen wird, daß durch die nachträgliche Inanspruchnahme des Skonto und die dadurch nachträglich bewirkte Minderung des Einstandspreises sich auch nachträglich der Rohgewinn erhöhe (vgl. Hartz, DB 1966 S. 361 [362]; Mörs, a. a. O., S. 30). Das setzt nämlich voraus, daß die Ware zunächst mit dem Bruttopreis als „Einstandspreis” bewertet worden war. Auch der Einwand der KG, ein und dieselbe Ware könne doch nicht unterschiedlich bewertet werden, je nachdem, ob sie am Bilanzstichtag bezahlt sei oder nicht, geht fehl. Auch sonst ist dieselbe Ware verschieden zu bewerten, wenn ein Teil mit, ein anderer Teil ohne Inanspruchnahme des Skonto bezahlt wird. Bei der am Bilanzstichtag noch nicht bezahlten Ware liegen aber eben die Voraussetzungen für einen Skontoabzug (noch) nicht vor.
Auch der Teilwertgedanke läßt die Warenbewertung der KG nicht gerechtfertigt erscheinen. Die Unterstellung der KG, ein gedachter Erwerber würde die zu übernehmende Ware immer nur mit dem Nettopreis vergüten, kann schon für den Fall nicht zutreffen, daß der gedachte Veräußerer tatsächlich die Bruttopreise bezahlt hat. Hier ist im übrigen auch die Passivseite der Bilanz zu berücksichtigen, auf der die Warenschuld mit dem vollen Bruttorechnungsbetrag ausgewiesen ist. Geht man von der Bruttobewertung der Ware aus, so würde der Erwerber einerseits die mit dem Bruttopreis bewertete Ware, andererseits die mit dem Bruttorechnungsbetrag ausgewiesene Schuld übernehmen; der auf die Ware entfallende Teil des Gesamtkaufpreises wäre also null und es wäre nun Sache des Erwerbers, die Voraussetzungen für den Skontoabzug zu schaffen. Die Annahme der KG dagegen (Nettobewertung) müßte demgegenüber dazu führen, daß der Erwerber die Ware zum Nettopreis, die Warenschuld aber mit dem Bruttorechnungsbetrag übernimmt, so daß der dem Skonto entsprechende Teil der übernommenen Schuld noch auf andere Wirtschaftsgüter verrechnet werden könnte und der Erwerber zusätzlich noch die Möglichkeit hätte, nachträglich den Skonto selbst in Anspruch zu nehmen. Daß hiervon die Vertragsparteien nicht ausgehen würden, liegt auf der Hand. Der Teilwertgedanke rechtfertigt also keineswegs die Bewertungsmethode der KG.
Haufe-Index 557398
BStBl II 1971, 323