Source: https://www.karh.pl/prawo-karne-skarbowe/wyludzenie-zwrotu-podatku-art-76-k-k-s/
Timestamp: 2020-08-09 20:35:59+00:00
Document Index: 708391

Matched Legal Cases: ['art. 76', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 56', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 53', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 76', 'art. 53', 'art. 53', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 87', 'art. 82', 'art. 76', 'art. 72', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 56', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 76', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 56', 'art. 76', 'art. 56', 'art. 299']

Wyłudzenie zwrotu podatku (art. 76 k.k.s.) - Adwokat do spraw karnych dr Aleksandra Rychlewska-Hotel
Wyłudzenie zwrotu podatku, o którym mowa w art. 76 k.k.s., podpada pod ogólną kategorię oszustwo podatkowych, gdzie podmiotem pokrzywdzonym przestępstwem jest fiskus. O przestępstwie z art. 56 k.k.s. mowa była w poprzednim wpisie (Oszustwo podatkowe z art. 56 k.k.s.), dziś skupię się na przestępstwie z art. 76 k.k.s. Już w tym miejscu godzi się nadmienić, iż czynność sprawcza obu czynów jest odmienna: w pierwszy przypadku chodziło o oszukańczy „brak wpłaty” należności publicznoprawnej przez podatnika, w drugim – oszukańcze wyłudzenie zwrotu podatku.
Przestępstwo wyłudzenia zwrotu podatku z art. 76 k.k.s., podobnie jak większość czynów karnoskarbowych, godzi bezpośrednio w mienie wierzyciela podatkowego. W zakresie, w jakim czynność sprawcza sprowadza się do wprowadzenia właściwego organy w błąd i narażenia na bezpodstawny zwrot należności publicznoprawnej, odpowiada on klasycznej postaci oszustwa, gdzie pokrzywdzony pod wpływem błędu rozporządza swym mieniem. Przepis art. 76 k.k.s. brzmi następująco:
Przepis art. 76 przewiduje tym samym trzy odrębne czyny wyłudzenia zwrotu podatku, dwa przestępstwa i jedno wykroczenie. O tym, jak będzie kwalifikowany dany przypadek , decydować będzie kwota narażonego na podstawny zwrot podatku. W § 1 wskazanego przepisu znajdujemy podstawowy typ przestępstwa. Czyn z § 2 jest to wyłudzenie zwrotu podatku w uprzywilejowanej postaci z uwagi na małą wartość podatku narażonego na nienależny zwrot. Jak wynika z art. 53 § 14 k.k.s., mała wartość jest to wartość, która w czasie popełnienia czynu zabronionego nie przekracza dwustukrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia. Jeżeli kwota narażonego na nienależny zwrot podatku nie przekracza pięciokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia w czasie jego popełnienia, mamy do czynienia z wykroczeniem skarbowym z art. 76 § 3 k.k.s.
Znamiona czynu z art. 76 k.k.s.
Tytułem wstępu trzeba odnotować, że – odmiennie od oszustwa podatkowego z art. 56 k.k.s. – wyłudzenie zwrotu podatku jest przestępstwem powszechnym. Oznacza to, że jego sprawcą może być każda osoba zdolna do ponoszenia odpowiedzialności karnej skarbowej, niekoniecznie posiadająca status podatnika.
Czynnością sprawczą czynu z art. 76 k.k.s. (opisaną w § 1, a znajdującą odpowiednie zastosowanie na gruncie § 2 i 3) jest podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub zatajenie rzeczywistego stanu rzeczy (w deklaracji czy we wniosku). Działanie to musi skutkować wprowadzeniem w błąd właściwego organu oraz, konsekwentnie, narażenie podatku na nienależny zwrot. Jeżeli wskutek podania nieprawdziwych danych nie doszło do wprowadzenia w błąd organów podatkowych, mówić można co najwyżej o usiłowaniu wyłudzenia zwrotu podatku.
Podaniem danych niezgodnych z rzeczywistością będzie zarówno podanie danych o fikcyjnych zdarzeniach, jak i danych dotyczących co prawda rzeczywistego zdarzenia, lecz błędnie ocenionych z perspektywy przesłanek ustalenia podstaw i wysokości zwrotu podatku. Zatajeniem rzeczywistego stanu rzeczy będzie tymczasem podanie niepełnych danych, uniemożliwiających weryfikację prawidłowej wysokości podatkowej należności publicznoprawnej.
Podkreślić w tym miejscu trzeba, że wyłudzenie zwrotu podatku musi być umyślne. Sprawca musi zatem chcieć wprowadzić organy podatkowe w błąd, narażając podatek na nienależny zwrot, bądź godzić się na taki stan rzeczy. Przypadki omyłkowego podania błędnych danych pozostają zasadniczo poza zakresem kryminalizacji.
Nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej
Wyłudzenie zwrotu podatku jest przestępstwem skutkowym. Następstwem działania sprawcy musi być wprowadzenie właściwych organów w błąd oraz, jednocześnie, narażenie na nienależny zwrot podatku. Co przy tym istotne, zwrot ten nie musi nastąpić. Narażenie na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej oznacza spowodowanie konkretnego niebezpieczeństwa takiego zwrotu, czyli stanu, w którym zaistnienie bezpodstawnego zwrotu tej należności jest wysoce prawdopodobne, choć nie musi nastąpić (art. 53 § 29 w zw. z art. 53 § 28 k.k.s.). Okoliczność ta nie budzi zarazem wątpliwości w orzecznictwie sądowym. Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Apelacyjnego w Katowicach (postanowienie z dnia 9 kwietnia 2014 r., II AKz 212/14):
„Realizacja znamion określonych w art. 76 § 1 KKS łączy się ze stworzeniem stanu wysokiego prawdopodobieństwa uzyskania nienależnego zwrotu podatku, a nie z faktycznym uzyskaniem takiego zwrotu przez sprawcę po uprzednim wprowadzeniu w błąd właściwy organ podatkowy poprzez podanie w przedłożonej deklaracji podatkowej nieprawdy co do zdarzenia, które zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi uzasadnia zwrot należności publicznoprawnej w określonej wysokości”.
Podstawa prawna zwrotu podatkowej należności publicznoprawnej oraz nadpłaty podatku wynika rzecz jasna z przepisów prawa podatkowego. Regulacja karnoskarbowa wymaga w tym kontekście uzupełnienia o odnośne przepisy podatkowe. Jak wprost wynika przy tym z art. 76 § 1 k.k.s., instytucja zwrotu podatku dotyczy w szczególności podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego […] jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Przepis art. 82 ustawy o podatku akcyzowym stanowi natomiast:
„1. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:
– na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.
– na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w ciągu roku od dnia dokonania eksportu wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 4.”
Gwoli ścisłości, zakres kryminalizacji art. 76 k.k.s. nie ogranicza się wyłącznie do podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a obejmuje on także inne podatkowe należności publicznoprawne. W praktyce przepis ten najczęściej znajduje jednak zastosowanie do VAT-u.
Pojęcie nadpłaty podatku określone zostało w przepisach Ordynacji podatkowej. Jak stanowi art. 72 § 1 o.p.:
4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.”
Podatkiem nadpłaconym jest w tym kontekście kwota uiszczona przez podatnika w części przekraczającej kwotę należną. Podatek nienależnie zapłacony to z kolei kwota uiszczona bez istnienia obowiązku podatkowego. Takim nienależnie zapłaconym podatkiem będzie także przypadek, gdy w chwili spełnienia świadczenia istniała co prawda podstawa prawna, niemniej później odpadła (np. wskutek uchylenia decyzji podatkowej).
Z art. 76 § 1 o.p. wynika, że nadpłaty zalicza się zasadniczo na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a dopiero w razie ich braku – zwraca się je podatnikowi, chyba że ten złożył wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Co grozi za wyłudzenie zwrotu podatku?
Wyłudzenie zwrotu podatku w typie podstawowym zagrożone jest alternatywnymi karami. Sprawcy może zostać wymierzona kara grzywny do 720 stawek dziennych, kara pozbawienia wolności albo obie te kary łącznie. W przypadku uprzywilejowanego typu przestępstwa, gdy wartość narażonego na nienależny zwrot podatku nie przekracza dwustukrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia, sprawcy grozi „tylko” grzywna do 720 stawek dziennych. Jaka będzie to kwota? Stosowany w przypadku przestępstw skarbowych system stawkowy (odmiennie od wykroczeń skarbowych, gdzie grzywny wymierzane są kwotowo) polega na tym, że najpierw sąd określa ilość stawek grzywny podług zidentyfikowanego stopnia społecznej szkodliwości czynu, a następnie ustala wysokość stawki z uwzględnieniem aktualnej sytuacji majątkowej sprawcy. Wysokość stawki dziennej nie może być niższa niż jedna trzydziesta minimalnego wynagrodzenia, ani przekraczać jej czterystukrotność.
Jeśli czyn sprawcy kwalifikuje się jako wykroczenie z art. 76 § 3 k.k.s., a zatem kwota narażonego podatku nie będzie przekraczać pięciokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w czasie czynu, musi się on liczyć z grzywną w wysokości od jednej dziesiątej do dwudziestokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia.
Podobnie jak w przypadku oszustwa podatkowego z art. 56 k.k.s., sprawca może zostać zarazem zobowiązany do zwrotu korzyści majątkowej, którą osiągnął w związku z przestępstwem. Zwrot ten jest niezależny od kary grzywny.
Oszustwo podatkowe z art. 56 k.k.s. a wyłudzenie zwrotu podatku z art. 76 k.k.s.
Wyłudzenie zwrotu podatku, o którym mowa w art. 76 k.k.s., obejmuje tym samym inne stany faktyczne niż oszustwo podatkowe z art. 56 k.k.s. Na co zwraca uwagę Sąd Apelacyjny w Katowicach (wyrok z dnia 12 sierpnia 2016 r., II AKa 194/16):
„Użyte w art. 76 KKS pojęcie »zwrotu« nie może być rozumiane szerzej, niż wynika to z wykładni literalnej tego znamienia. Dlatego też poza obszarem kryminalizacji art. 76 KKS pozostają zachowania prowadzące wyłącznie do obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego, które nie wiążą się z narażeniem na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej, zwrotem nadpłaty lub jej zaliczeniem na poczet zaległości podatkowych lub bieżących albo przyszłych zobowiązań podatkowych. Takie zachowania są bowiem penalizowane przepisem art. 56 KKS, przewidującym przestępstwo oszustwa podatkowego.”
Zbieg obu przestępstw nie jest przy tym wykluczony. W praktyce może się bowiem zdarzyć tak, że sprawca jednym czynem (zwłaszcza stanowiącym tzw. czyn ciągły) narazi podatek na uszczuplenie przez podanie danych nieprawdziwych lub zatajenie prawdy, narażając jednocześnie Skarb Państwa na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej. Taki przypadek będzie kwalifikowany kumulatywnie z art. 56 k.k.s. (oszustwo podatkowe) oraz art. 76 k.k.s. (wyłudzenie zwrotu podatku).
Wyłudzenie zwrotu podatku jest poważnym przestępstwem karnoskarbowym. Z uwagi na okoliczność, iż podmiotem pokrzywdzonym jest tutaj Skarb Państwa, czyny tego typu są bezwzględnie ścigane. Wystąpienie o zwrot podatkowej należności publicznoprawnej co do zasady idzie w parze z kontrolą podatkową, ta zaś – zainteresowaniem finansowych i niefinansowych organów ścigania. W przypadku złożonych karuzel podatkowych sprawcy muszą się zarazem liczyć z zatrzymaniem i ryzykiem tymczasowego aresztowania. Należy pamiętać, że im wcześniej podejrzany skontaktuje się z obrońcą, tym łatwiej będzie zabezpieczyć jego interesy procesowe. Pierwsze wyjaśnienia są niezwykle istotne z perspektywy budowania wiarygodnej linii obrony.
PrevPoprzedniOszustwo podatkowe z art. 56 k.k.s.
NastępnyOdpowiedzialność karna za pranie brudnych pieniędzy (art. 299 k.k.)Następny