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Timestamp: 2017-11-22 01:42:33
Document Index: 207449442

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 126', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 96', '§ 15', '§ 20', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 48', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 20', '§ 52', '§ 20', '§ 15', '§ 2', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 20', '§ 20', '§ 15', '§ 20', '§ 15', '§ 15', '§ 42', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 135', '§ 143', '§ 139']

﻿ LEXinform/Info-DB 0929546 - Das bloße Aufgreifen einer bekannten Gestaltungsidee führt nicht ohne Weiteres zur Annahme eines Steuerstundungsmodells i. S. des § 15b EStG
Dokument 0929546
Dok.-Nr.: 0929546
Bundesfinanzhof, VIII-R-7/13
Das bloße Aufgreifen einer bekannten Gestaltungsidee führt nicht ohne Weiteres zur Annahme eines Steuerstundungsmodells i. S. des § 15b EStG
Für die Annahme eines Steuerstundungsmodells i.S. des § 15b Abs. 1 EStG ist Voraussetzung, dass auf ein vorgefertigtes Konzept i.S. des § 15b Abs. 2 Satz 2 EStG zurückgegriffen wird. Das bloße Aufgreifen einer bekannten Gestaltungsidee führt nicht ohne Weiteres zur Annahme eines Steuerstundungsmodells.
Das vorgefertigte Konzept muss von einer vom Steuerpflichtigen verschiedenen Person (Anbieter/Initiator) erstellt worden sein. Charakteristisch ist insoweit die Passivität des Investors/Anlegers.
Die hiergegen von der Klägerin erhobene Sprungklage blieb ohne Erfolg. Das FG vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte ( EFG) 2013, 510 veröffentlichten Urteil vom 17. Oktober 2012 1 K 2343/08 die Auffassung, bei der Gründung der Klägerin zum Zwecke des Erwerbs einer zu 100 % fremdfinanzierten Inhaberschuldverschreibung mit Bonuszinsabrede bei Kopplung des variablen Bonuszinses an die Entwicklung eines Indexwertes durch deren einzige Kommanditistin und dem Erwerb der Inhaberschuldverschreibung mit Bonuszinsabrede durch die Klägerin handele es sich um ein Steuerstundungsmodell i.S. des § 15b Abs. 1 EStG.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) beantragt,
Die Revision ist begründet. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben und der Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).
a) In dem angefochtenen Bescheid vom 9. Juli 2008 hat das ursprünglich zuständige Finanzamt von der in § 15b Abs. 4 Satz 5 EStG vorgesehenen Möglichkeit, die gesonderte Feststellung nach § 15b Abs. 4 Satz 1 EStG mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der entsprechenden Einkünfte aus dem -nach Ansicht des FA vorliegenden-Steuerstundungsmodell zu verbinden, Gebrauch gemacht. Jedoch hat die Klägerin mit ihrer (Sprung-)Klage allein die in dem Bescheid vom 9. Juli 2008 (auch) enthaltene Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15b Abs. 4 EStG angefochten.
aa) Bei der entsprechenden Auslegung der Klageschrift ist der Senat weder an die Feststellungen des FG gebunden (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 6. Juli 1999 VIII R 17/97, BFHE 189, 302, BStBl II 2000, 306, m.w.N.) noch an die Fassung des Klageantrags (vgl. § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO).
bb) Zwar bezieht sich der von der Klägerin im erstinstanzlichen Verfahren gestellte Klageantrag und auch die Betreffzeile der Klageschrift -ohne nähere Differenzierung- auf den Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15b Abs. 4 EStG vom 9. Juli 2008. Gleichwohl folgt hieraus nicht, dass die Klägerin auch die in dem Bescheid erfolgte gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 anfechten wollte. Denn sie hat weder die Höhe der im Streitjahr festgestellten Einkünfte aus Kapitalvermögen noch die Verteilung des Ergebnisses auf die Beigeladene angegriffen. Ihre Ausführungen in der Klagebegründung und auch der ergänzende Zusatz im Klageantrag, der auf die "ersatzlose Streichung der Feststellung 'davon fallen unter § 20 (2b) i.V.m. § 15b EStG'sowie die ersatzlose Streichung der Erläuterungen in der Anlage" zielt, machen deutlich, dass es der Klägerin allein um die Klärung der Frage der Verrechenbarkeit des Verlustes ging. Dementsprechend war lediglich die Feststellung des verrechenbaren Verlustes gemäß § 15b Abs. 4 EStG Gegenstand der Sprungklage.
b) Die Klägerin war in Bezug auf die streitige Feststellung des verrechenbaren Verlustes gemäß § 15b Abs. 4 EStG i.V.m. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO klagebefugt, denn die Feststellung des verrechenbaren Verlustes war im Streitfall mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung des Gewinnes der Gesellschaft verbunden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1. Juni 1989 IV R 19/88, BFHE 157, 181, BStBl II 1989, 1018 und vom 30. März 1993 VIII R 63/91, BFHE 171, 213, BStBl II 1993, 706, zu § 15a EStG). Dass die Klägerin sich mit der Klage allein gegen die Feststellung des verrechenbaren Verlustes wendet, lässt ihre Klagebefugnis nicht entfallen.
aa) Der Senat hält § 15b EStG für verfassungsgemäß. Er schließt sich insbesondere der Auffassung des IV. Senats des BFH an, dass § 15b EStG bezogen auf das Tatbestandsmerkmal einer "modellhaften Gestaltung"hinreichend bestimmt ist (BFH-Urteil vom 6. Februar 2014 IV R 59/10, BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465). Dieser Begriff wird in § 15b Abs. 2 EStG legal definiert und ist einer Auslegung zugänglich (ebenso Urteile des FG Baden-Württemberg vom 7. Juli 2011 3 K 4368/09, EFG 2011, 1897; des FG Münster vom 10. Januar 2013 5 K 4513/09 E, EFG 2013, 1014; Blümich/Heuermann, § 15b EStG Rz 1; Hallerbach in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 15b EStG Rz 7; Reiß in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 15b Rz 17; Kaeser, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 15b Rz A 58 ff.; offengelassen im BFH-Beschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).
bb) Die in § 15b EStG vorgesehene eingeschränkte Verlustverrechnung gilt gemäß § 20 Abs. 2b Satz 1 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2878) erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2006 (§ 52 Abs. 37d EStG). Daher unterliegen auch negative Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 und 2 EStG, wie sie die Klägerin aus der Inhaberschuldverschreibung mit Bonuszinsabrede -wie bestandskräftig festgestellt ist- erzielt hat, der eingeschränkten Verlustverrechnung.
cc) § 15b EStG setzt voraus, dass aus der Kapitalanlage überhaupt steuerpflichtige Einkünfte erzielt werden. Dies wiederum bedingt bei Überschusseinkünften (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG), dass die Absicht besteht, auf Dauer gesehen nachhaltig Überschüsse zu erzielen (BFH-Urteil vom 27. Juni 1989 VIII R 30/88, BFHE 157, 541, BStBl II 1989, 934). Diese Absicht ergibt sich vorliegend aus dem -mit der Klage nicht angefochtenen- Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, bei dem es sich um einen positiven Feststellungsbescheid handelt.
bb) Es genügt für die Annahme eines Steuerstundungsmodells i.S. des § 15b Abs. 1 EStG nicht, dass eine rechtliche Gestaltung vorliegt, die auf steuerliche Vorteile durch Verlustabzug/-verrechnung ausgelegt ist und ohne die Möglichkeit der (sofortigen) Verlustverrechnung nicht gewählt worden wäre (anderer Ansicht für den "Sonderfall" Einzelinvestor: Schmidt/Seeger, EStG, 35. Aufl., § 15b Rz 4). Voraussetzung für die Annahme eines Steuerstundungsmodells ist vielmehr stets, dass auf ein vorgefertigtes Konzept i.S. des § 15b Abs. 2 Satz 2 EStG zurückgegriffen wird. Daher führt auch das bloße Aufgreifen einer (in Fachkreisen) bekannten Gestaltungsidee mit dem Ziel einer sofortigen Verlustverrechnung nicht ohne Weiteres zur Annahme eines Steuerstundungsmodells.
Da das Konzept nach dem ausdrücklichen Wortlaut des Gesetzes vorgefertigt sein muss, muss es bereits vor der eigentlichen Investitionsentscheidung festgelegt worden sein. Ist Teil des Konzeptes die Gründung einer Gesellschaft, gilt dies sowohl bezogen auf den Geschäftsgegenstand der Gesellschaft als auch auf ihre Konstruktion vor der eigentlichen Investitionsentscheidung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465). Ein Konzept ist danach vorgefertigt, wenn der Anwender es vorfindet und zumindest die wesentlichen Grundlagen für ein geplantes Vorhaben einsetzen kann und nicht erst selbst die Strategien und Maßnahmen zur Umsetzung seines Vorhabens entwickeln muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465; vgl. auch HHR/Hallermann, § 15b EStG Rz 33; Blümich/ Heuermann, § 15b EStG Rz 13).
Das vorgefertigte Konzept muss von einer vom Steuerpflichtigen verschiedenen Person (Anbieter/Initiator) erstellt worden sein, denn nur dann kann diesem dem Wortlaut des § 15b Abs. 2 Satz 2 EStG entsprechend die Möglichkeit "geboten" werden, zumindest in der Anfangsphase der Investition Verluste mit übrigen Einkünften zu verrechnen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465). Charakteristisch ist insoweit die Passivität des Investors/Anlegers bei der Entwicklung der Geschäftsidee und der Vertragsgestaltung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465; Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 30. Januar 2013 3 K 1185/12, EFG 2013, 849; Blümich/Heuermann, § 15b EStG Rz 13; Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz 473). Gibt hingegen der Investor/Anleger die einzelnen Leistungen und Zusatzleistungen sowie deren Ausgestaltung -sei es von Anfang an oder in Abwandlung des zunächst vorgefertigten Konzepts- selbst vor und bestimmt er damit das Konzept nicht nur unwesentlich mit, so handelt es sich nicht (mehr) um ein vorgefertigtes Konzept (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 385, BStBl II 2014, 465; vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 17. Juli 2007 IV B 2 -S 2241- b/07/0001, BStBl I 2007, 542, Rz 10; vgl. auch Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz 472; Lindberg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 15b Rz 17a; Moritz/Strohm in Frotscher, a.a.O., § 20 n.F. Rz 379).
Demnach liegt eine modellhafte Gestaltung i.S.des § 15b EStG vor, wenn eine von einem Anbieter/Initiator abstrakt entwickelte Investitionskonzeption für Interessierte am Markt zur Verfügung steht, auf die der Investor/Anleger "nur" noch zugreifen muss, nicht hingegen, wenn der Investor/Anleger eine von ihm selbst oder dem in seinem Auftrag -nicht aber im Auftrag eines Anbieters/Initiators- tätigen Berater entwickelte oder modifizierte und individuell angepasste Investition umsetzt.
Das FG hat für den Senat bindend festgestellt, dass die Klägerin durch den im Auftrag der Beigeladenen tätigen Berater R gegründet wurde, wobei die Beigeladene selbst die Funktion einer geschäftsführenden Kommanditistin übernahm. R verfasste die erforderlichen, auf die geplante Investition abgestimmten Gesellschaftsverträge, verhandelte mit verschiedenen Bankenüber die Möglichkeit des Erwerbs einer fremdfinanzierten Inhaberschuldverschreibung mit Bonuszinsabrede und stimmte schließlich mit B bzw. L die Konditionen der tatsächlich erworbenen Schuldverschreibungen sowie des zur Finanzierung aufgenommenen Darlehens unter Berücksichtigung der individuellen wirtschaftlichen und steuerlichen Anforderungen der Beigeladenen ab.
ee) Dass die Beigeladene bzw. der von ihr beauftragte R eine möglicherweise bereits im Streitjahr in Fachkreisen bekannte Gestaltungsidee zur Verlustnutzung mittels Erwerbs einer fremdfinanzierten Inhaberschuldverschreibung mit Indexabrede aufgegriffen hat, vermag den Schluss des FG auf das Vorliegen eines von dritter Seite vorgefertigten Konzeptes nicht zu begründen. Das FG selbst hat für den Senat bindend festgestellt, dass der im Auftrag der Beigeladenen tätige R das "Anlagemodell"eines Investments in Inhaberschuldverschreibungen weiterentwickelt hat. Die von R initiierte und durchgeführte Gründung der Klägerin stellt demnach (jedenfalls) eine Modifikation eines etwaigen "Anlagemodells" dar. Dass R insoweit "wie ein Initiator/Anbieter" ein abstrakt entwickeltes und konzipiertes Investitionsangebot für Interessierte am Markt zur Verfügung hielt (vgl. zu einer solchen Konstellation: Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15b Rz 42), hat das FG ebenso wenig festgestellt, wie dass R im Auftrag des B oder der L tätig war.
aa) Eine Umgehung i.S. des § 42 Abs. 1 Satz 1 AO ist gegeben, wenn eine Gestaltung gewählt wird, die -gemessen an dem erstrebten Ziel-unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. November 2006 IV R 21/05, BFHE 216, 57, BStBl II 2010, 230, m.w.N.).
Der Gesetzgeber hat das Problem einer missbräuchlichen Nutzung von Verlustzuweisungen gesehen und in § 15b EStG bestimmt, dass für Steuerstundungsmodelle, bei denen dem Steuerpflichtigen auf Grund eines vorgefertigten Konzepts die Möglichkeit der Verlustverrechnung geboten wird, Verlustverrechnungsbeschränkungen gelten. Beruhen Investitionen -wie im Streitfall- nicht auf einem vorgefertigten Konzept, sondern auf der individuellen Gestaltung einer am Markt vorhandenen Gestaltungsidee, so sind sie weder von § 15b EStG erfasst, noch als vom Gesetz missbilligte Gestaltung zur Vermeidung der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 15b EStG anzusehen.
5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind gemäß § 143 Abs. 1 i.V.m. § 139 Abs. 4 FGO erstattungsfähig, denn sie hat das Verfahren durch ihren Vortrag in der mündlichen Verhandlung gefördert und durch einen eigenen Sachantrag ein Kostenrisiko getragen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16. Mai 2013 IV R 6/10, BFH/NV 2013, 1584).
EStG:15b EStG:20/2b AO:42
BStBl-2017-II-0700
BB-2017-1378
BFH/NV-2017-0969
BFHE-0256-0492
DB-2017-1061
DStR-2017-1024
HFR-2017-0593
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