Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-cywilna/ibpbi-1-415-984-14-ap
Timestamp: 2018-03-23 09:29:09+00:00
Document Index: 87128114

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 860', 'art. 93', 'art. 93', 'Art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 94', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 95', 'art. 115', 'art. 52', 'art. 9', 'art. 9', 'art. 10', 'art. 8', 'art. 10', 'art. 5', 'art. 8', 'art. 27', 'art. 8', 'art. 5', 'art. 9', 'art. 24', 'art. 9', 'art. 9']

IBPBI/1/415-984/14/AP | Interpretacja indywidualna
Dot. sposobu rozliczenia straty powstałej w latach 2007 – 2011 z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej.
IBPBI/1/415-984/14/APinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 2 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu rozliczenia straty powstałej w latach 2007 – 2011 z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.
W dniu 2 września 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu rozliczenia straty powstałej w latach 2007 – 2011 z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 listopada 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-984/14/AP, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 grudnia 2014 r.
Wnioskodawczyni była wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej (drugim wspólnikiem był jej małżonek). W 2007 r. w stosunku do spółki cywilnej została ogłoszona upadłość. W dniu 23 maja 2007 r. sąd rejonowy wydał postanowienie w przedmiocie upadłości likwidacyjnej. Działający w latach 2007 - 2011 syndyk wykazał odpowiednio stratę z prowadzonej przez ww. spółkę działalności gospodarczej w wysokości: 38.432,15 zł - za 2007 r., 46.929,70 zł - za 2008 r., 271.616,40 zł - za 2009 r., 124.242,28 zł - za 2010 r. i 13.680,74 zł - za 2011 r. Suma strat we wskazanych wyżej latach wyniosła 494.901,27 zł. W dniu 27 marca 2012 r. właściwy sąd wydał postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego, a po jego uprawomocnieniu w maju 2012 r. działalność gospodarcza prowadzona w formie spółki cywilnej została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Za 2012 r. został wykazany zysk w kwocie 470.426,46 zł - niezaspokojone zobowiązania zostały umorzone w całości. Wnioskodawczyni przedłożyła rozliczenie PIT-36L uwzględniające bilans dochodu za 2012 r. oraz strat za łączny okres od 2007 do 2011 r. Biorąc pod uwagę, że z chwilą wykreślenia spółki cywilnej z ewidencji ustał jej byt prawny Wnioskodawczyni odliczyła od dochodów uzyskanych w 2012 r. łączną sumę strat jednorazowo w wysokości 100%.
W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 30 listopada 2014 r., wskazano, że Wnioskodawczyni poza prowadzoną do maja 2012 r. pozarolniczą działalnością gospodarczą w formie spółki nie prowadziła innej działalności, ani jednoosobowo, ani w formie innej spółki osobowej. Również obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej.
Czy o straty podatkowe powstałe z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej w okresie 2007-2011, to jest w okresie prowadzonej przez syndyka upadłości, Wnioskodawczyni może w całości obniżyć dochód wykazany za 2012 r., skoro byt prawny spółki cywilnej ustał w maju 2012 r....
Jak rozliczyć stratę powstałą w okresie 2007 - 2011 z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej z zyskiem przez nią wykazanym za 2012 r. skoro, jej byt prawny ustał w 2012 r....
Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawy prawne funkcjonowania spółki cywilnej określają przepisy art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, zaś podmiotami praw i obowiązków są wspólnicy.
Rozwiązanie spółki cywilnej może nastąpić na dwa sposoby:
poprzez podjęcie przez wspólników decyzji o zaprzestaniu prowadzenia działalności,
z mocy prawa.
W konsekwencji następuje ustanie podmiotu podatkowego. W związku z zadanym we wniosku pytaniem należy rozstrzygnąć, czy w przedmiotowej sprawie wystąpi następstwo podatkowe w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, albowiem od tego zależy zastosowanie konstrukcji umożliwiającej obniżenie dochodu uzyskanego w 2012 r. o stratę w wysokości 100%. Rozpatrując zagadnienie będące przedmiotem wniosku na gruncie przepisów prawa podatkowego, należy poddać analizie przepisy rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).
Natomiast stosownie do art. 93a § Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
1.osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
2.spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa (art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej).
Art. 93 § 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że bank utworzony przez wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych oddziału instytucji kredytowej, stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki instytucji kredytowej związane z działalnością tego oddziału. Według § 4 powołanego artykułu, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych (art. 93b Ordynacji podatkowej). W myśl art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 94 Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93 § 1, art. 93d i art. 93e, z zastrzeżeniem art. 95, stosuje się również do nabywców przedsiębiorstw państwowych oraz do spółek, które na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych nabyły lub przejęły te przedsiębiorstwa. Wskazać także należy, że zgodnie z art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Przepis § 1 stosuje się również, do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.
Należy zatem wyjaśnić, że spółka cywilna wykreślona z ewidencji utraciła byt prawny i w żaden sposób nie można mówić o kontynuacji prawnej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną. Uregulowania Rozdziału 14 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa - Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, nie przewidują sukcesji praw i obowiązków podatkowych dla sytuacji obejmującej ustanie bytu prawno-podatkowego spółki cywilnej (a następnie prowadzenia działalności przez osobę fizyczną, będącą byłym wspólnikiem). Działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę cywilną stanowi o jej niezależności, a zatem brak jest podstaw dla przyjęcia, że istnieje możliwość jej kontynuacji. W konsekwencji nie można mówić o możliwości generowania zysków i strat przez spółkę cywilną, skoro ta została z ewidencji wykreślona i ustał jej byt prawny. Stąd też wobec braku możliwości kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę cywilną brak jest możliwości odliczenia straty w dalszych okresach tj. w 2012 i następnych.
W przedstawionym stanie faktycznym nie ma zatem miejsca ciągłość podatkowa, a tym samym, nie ma możliwości rozliczenia straty w latach kolejnych, skoro byt prawny spółki cywilnej ustał. Stąd też uzasadnione jest stanowisko rozliczenia straty w pełnej (100%) wysokości z zyskiem wykazanym za rok 2012. Możliwość odliczania od dochodu podatkowego podatkowej straty przewiduje art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 późn. zm. – winno być tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej u.p.d.o.f.), który stanowi, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Z przytoczonego przepisu wynika, że wysokość straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Powyższy przepis nie przewiduje jednak zasad obniżenia dochodu o stratę i jej wysokości na wypadek likwidacji podmiotu, nie reguluje zatem sytuacji związanej z brakiem możliwości generowania strat czy zysków umożliwiających dalszą (w przeciągu 5 lat) realizację przepisu art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. Oczywistym jest, że analizowany przepis narzuca ograniczenie górnej granicy rozliczenia straty (tj. 50% straty), nie narzucając podatnikowi tego jakiej wartości straty rozliczy faktycznie, ale tylko w przypadku gdy mamy do czynienia z kontynuacją bytu prawnego podmiotu. Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec braku kontynuacji prawnej podmiotu, jakim jest spółka cywilna istnieje podstawa w tym szczególnym przypadku do rozliczenia jednorazowo w ostatnim roku podatkowym wykazującym dochód kwoty większej niż 50% straty. Oznacza to, że strata jaka zostanie rozliczona zostanie rozliczona w związku z likwidacją spółki cywilnej w całości jednorazowo w ten sposób, że dochód wykazany za 2012 r. zostanie obniżony o sumę strat za lata 2007-2011.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ww. ustawy).
W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:
Przy czym, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (art. 5a pkt 26 ww. ustawy).
Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy. To wspólnicy spółki cywilnej, będący osobami fizycznymi, z tytułu prowadzenia działalności w formie tej spółki, uzyskują, co do zasady, przychody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i tym samym wspólnicy tej spółki, a nie spółka cywilna, zobowiązani są do opodatkowania uzyskanych z tej spółki dochodów oraz rozliczania strat. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód (poniesioną stratę) z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza należny podatek dochodowy.
W myśl z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Stosownie do art. 9 ust. 3 ww. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Jak wynika z powołanych wyżej przepisów strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawodawca zawarł uregulowania, zgodnie z którymi strata może być rozliczana przez podatnika w następnych latach podatkowych. Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów. Strata określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie dochodu do opodatkowania. Podatnik może odliczyć stratę z dochodów osiągniętych w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W skrajnym przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa może być w ogóle nierozliczona.
Przy odliczaniu straty ważne są dwie kwestie, a mianowicie:
podmiot dokonujący obniżenia dochodów oraz
źródło przychodu, które przyniosło stratę i z którego dochód służy jej pokryciu.
Zatem stratę, co do zasady, może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty straty. W związku z tym rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat. O tym, jaka część straty będzie rozliczana w danym roku podatkowym decyduje podatnik. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.
Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni była wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej. W 2007 r. w stosunku do spółki cywilnej została ogłoszona upadłość. W dniu 23 maja 2007 r. sąd rejonowy wydał postanowienie w przedmiocie upadłości likwidacyjnej. Działający w latach 2007 - 2011 syndyk wykazał odpowiednio stratę z prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej w wysokości: 38.432,15 zł - za 2007 r., 46.929,70 zł - za 2008 r., 271.616,40 zł - za 2009 r., 124.242,28 zł - za 2010 r. i 13.680,74 zł - za 2011 r. Suma strat we wskazanych wyżej latach wyniosła 494.901,27 zł. W dniu 27 marca 2012 r. właściwy sąd wydał postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego, a po jego uprawomocnieniu w maju 2012 r. działalność gospodarcza prowadzona w formie spółki cywilnej została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Za 2012 r. został wykazany zysk w kwocie 470.426,46 zł - niezaspokojone zobowiązania zostały umorzone w całości. Wnioskodawczyni przedłożyła rozliczenie PIT-36L uwzględniające bilans dochodu za 2012 r. oraz strat za łączny okres od 2007 do 2011 r. Z chwilą wykreślenia spółki cywilnej z ewidencji ustał jej byt prawny. Wnioskodawczyni odliczyła od dochodu uzyskanego w 2012 r. łączną sumę strat jednorazowo w wysokości 100%. Od maja 2012 r. Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie może rozliczyć strat powstałych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w poszczególnych latach 2007 – 2011 w całości (tj. w 100%) od dochodów uzyskanych w 2012 r. Zgodnie bowiem z cyt. wyżej art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni możne obniżyć dochód uzyskany ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym z tego źródła przychodów, w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, jednakże wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Skoro zatem Wnioskodawczyni w pięciu kolejnych (następujących po sobie) latach podatkowych, tj. od 2007 – 2011 r. poniosła stratę ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i tylko w 2012 r. osiągnęła dochód z tego źródła przychodów, bowiem w następnych latach działalności tej już nie prowadziła, to mogła odliczyć od dochodów uzyskanych w 2012 r. z tego źródła przychodów wyłącznie 50% kwoty straty wykazanej za każdy z ww. lat podatkowych.
Jednocześnie zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że spółka cywilna, której Wnioskodawczyni była wspólnikiem, w 2012 r. została wykreślona z ewidencji prowadzonej działalności gospodarczej i ustał jej byt prawny, bowiem jak wskazano wyżej, przy odliczaniu straty istotny jest podmiot dokonujący obniżenia dochodów oraz źródło przychodu, które przyniosło stratę i z którego dochód służy jej pokryciu. W przedmiotowej sprawie źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza, niezależnie od formy prawnej w jakiej Wnioskodawczyni ją prowadziła (czy jednoosobowo, czy w formie spółki osobowej). Natomiast podatnikiem podatku dochodowego w przypadku spółki cywilnej jest Wnioskodawczyni, a nie spółka i to Wnioskodawczyni rozlicza stratę z prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, a nie spółka.
Z uwagi na powyższe, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.
IBPBI/1/415-719/14/SK | Interpretacja indywidualna
PO IV-423/5/2004 | Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego
IBPBI/1/415-983/14/AP | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-998/14/PC | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka cywilna > IBPBI/1/415-984/14/AP