Source: http://kraken.slv.cz/7Afs54/2012
Timestamp: 2018-07-17 10:25:46+00:00
Document Index: 40847265

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 103', '§ 72', '§ 47', '§ 16', '§ 47', '§ 72', '§ 16', '§ 1', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 47', '§ 47', '§ 2', '§ 16', '§ 73', '§ 16', 'soud ', '§ 21', 'soud ', '§ 50', 'soud ', 'soud ', '§ 13', 'soud ', '§ 64', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 54', 'soud ', 'ÚS 741/06 ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 1534/08 ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 75', '§ 71', 'soud ', 'soud ', '§ 73', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 48', '§ 48', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 103', '§ 72', '§ 47', '§ 16', '§ 73', '§ 72', '§ 47', '§ 47', '§ 97', '§ 4', '§ 148', '§ 148', '§ 73', '§ 47', '§ 148', '§ 73', '§ 47', '§ 47', '§ 148', '§ 47', '§ 47', '§ 73', '§ 73', '§ 73', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 73', '§ 47', '§ 73', '§ 47', 'soud ', '§ 72', '§ 21', '§ 71', 'soud ', '§ 21', '§ 21', 'soud ', '§ 21', '§ 21', '§ 21', '§ 21', 'soud ', '§ 109', '§ 75', '§ 109', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 109', 'soud ', '§ 104', '§ 103', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 110', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

7Afs54/2012
7 Afs 54/2012-39
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: Mgr. A. ©. ©., zastoupena JUDr. Alexandrem Klime¹em, advokátem se sídlem Osovec 6, Osov, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 4. 2012, è. j. 31 Af 90/2011-36,
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì-Mgr. A. ©. ©. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 4. 2012, è. j. 31 Af 90/2011-36, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Hradci Králové (dále té¾ krajský soud ) napadeným rozsudkem ze dne 30. 4. 2012, è. j. 31 Af 90/2011-36, zamítl ¾alobu Mgr. A. ©. ©., kterou se domáhala pøezkoumání a zru¹ení rozhodnutí Finanèního øeditelství v Hradci Králové (dále také ¾alovaný nebo finanèní øeditelství ) ze dne 28. 6. 2011, è. j. 3662/11-1300-601246, jím¾ bylo zamítnuto odvolání ¾alobkynì a potvrzeno rozhodnutí (dodateèný platební výmìr) Finanèního úøadu ve Svitavách (dále té¾ finanèní úøad nebo správce danì ) ze dne 11. 10. 2010, è. j. 68044/10/263911608545, na daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období prosinec 2005 ve vý¹i 538.621 Kè.
Krajský soud pøedev¹ím neshledal opodstatnìnou ¾alobní námitku, ¾e ¾alobkynì uplatnila svùj nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty ve vý¹i 674.571,76 Kè za zdaòovací období prosinec 2005 je¹tì pøed uplynutím prekluzivní lhùty. Vy¹el pøi tom z dikce ust. § 73 odst. 11 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ zákon o dani z pøidané hodnoty nebo ZDPH ), podle kterého platí, ¾e nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty (dále také DPH ) nelze uplatnit po uplynutí 3 let od konce zdaòovacího období, ve kterém mohl být tento nárok uplatnìn nejdøíve. Toto ustanovení o lhùtì k uplatnìní práva je speciálním ustanovením vùèi lhùtám stanoveným zákonem è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ zákon o správì daní a poplatkù nebo ZSDP ) a vyluèuje posouzení lhùty k uplatnìní nároku na odpoèet danì podle lhùt obsa¾ených v zákonì o správì daní a poplatkù. Nic na tom nemìní ani skuteènost, ¾e u ¾alobkynì byla zahájena daòová kontrola, která jinak zpùsobuje pøeru¹ení lhùty k vymìøení danì a její opìtovný bìh podle ust. § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Krajský soud nepøisvìdèil ani námitce ¾alobkynì, ¾e za uplatnìní nároku na odpoèet danì pøi daòové kontrole lze pova¾ovat i pøedlo¾ení opravené záznamní povinnosti , ke kterému mìlo dojít je¹tì pøed uplynutím zákonem stanovené lhùty 3 let. Aby bylo mo¾no hovoøit o úkonu, který vyjadøuje význam slova uplatnìní, tak tento úkon musí být urèitý, zøejmý, a musí z nìj jednoznaènì vyplývat úmysl jednajícího (zde ¾alobkynì) uplatnit si konkrétní nárok. Takový úkon musí být uplatnìn zákonem pøedpokládaným zpùsobem, tedy buï ústnì do protokolu nebo písemnì. Akt pøedání úèetních záznamù (záznamní evidence) za takový úkon pova¾ovat nelze. Mezi úèastníky není ani na jisto postaveno, zda k takovému pøedání vùbec do¹lo. Nelze té¾ pøisvìdèit ¾alobkyni, ¾e by mìl po¾adovaný nárok na odpoèet danì pøiznat správce danì z úøední povinnosti, kdy¾ ve své podstatì jde o uplatnìní práva ¾alobkynì jako daòového subjektu (plátce danì z pøidané hodnoty). Správci danì toti¾ nepøíslu¹í jakkoliv nahrazovat vùli ¾alobkynì. Ze svìdeckých výpovìdí Michala Kseòáka lze dovozovat, ¾e zástupce ¾alobkynì mìl správci danì v prùbìhu kontroly pøedat rekonstruované úèetnictví (doklady, penì¾ní deník, záznamní evidence a inventární karty) a ústnì k nìmu vyslovit po¾adavek na zohlednìní rozdílu v pøíjmech a výdajích penì¾ního deníku a nárok na odpoèet danì z dodateènì dodaných daòových dokladù. Souèasnì ale z výpovìdi ze dne 13. 5. 2010 a správního spisu vyplývá, ¾e o tomto pøedání dokladù i prohlá¹ení svìdka jako zástupce ¾alobkynì neexistuje ¾ádný materiální dùkaz, kdy¾ o nìm nebyl sepsán ¾ádný protokol. Za tohoto stavu, kdy v pøedlo¾eném spisovém materiálu není obsa¾en jediný dùkaz svìdèící uvedenému tvrzení svìdka (zástupce stì¾ovatelky), pøisvìdèil krajský soud závìru ¾alovaného, ¾e deklarovaný projev vùle zástupce ¾alobkynì nelze pova¾ovat za úkon, jím¾ by bylo mo¾no uplatnit nárok na odpoèet danì a ¾e se ohlednì této otázky ¾alobkynì dostala do dùkazní nouze. Nelze pøisvìdèit ani závìru ¾alobkynì, ¾e se ¾alovaný øádnì nevypoøádal s odvolacími námitkami, a tím zatí¾il své rozhodnutí vadou nepøezkoumatelnosti. Lze pøipustit, ¾e se ¾alovaný hodnocením výpovìdí svìdka Michala Kseòáka zabýval pomìrnì struènì, nicménì zákonné po¾adavky na hodnocení tohoto dùkazu je mo¾no pova¾ovat za splnìné. ®alovaný zøetelnì konstatoval, ¾e svìdecké výpovìdi (obì) zùstávají pouze v rovinì tvrzení, kdy¾ souèasnì neexistuje jediný dùkaz o tom, ¾e ¾alobkynì svùj projev vùle uplatnit si nárok na odpoèet danì skuteènì vyjádøila. Je tedy zøejmé ¾e ¾alovaný hodnotil obì svìdecké výpovìdi pùvodního zástupce ¾alobkynì. Není ani vadou øízení, ¾e nebyl uèinìn záznam o výpovìdi pracovnic správce danì, ¾e jim nebyla pøedána záznamní povinnost ¾alobkynì. Jeho existence by toti¾ nemìla ¾ádný vliv na dùkazní pozici ¾alobkynì, nebo by ji nijak neposílila. Bylo toti¾ jen vìcí ¾alobkynì, aby prokázala, ¾e nárok uplatnila øádnì a vèas. To v¹ak neuèinila. Dùkazní pozici ¾alobkynì by neposílily ani navrhované výpovìdi Ing. K. a JUDr. J. K. Je tomu tak proto, ¾e nebyli pøítomni provádìné daòové kontrole a nemohou proto svou výpovìdí osvìdèit, zda úkon byl proveden, èi nikoliv. ®alovaný ani správce danì proto nepochybili, pokud jejich výpovìdi neprovedli. Dùvodná není ani poslední ¾alobní námitka ohlednì rozsahu nahlí¾ení do daòového spisu. O nahlí¾ení do tohoto spisu bylo v daòovém øízení správcem danì rozhodnuto, proti èemu¾ se ¾alobkynì odvolala. Tomuto odvolání správce danì vyhovìl s konstatováním, ¾e umo¾ní ¾alobkyni, aby nahlédla do písemností, které si pracovnice správce danì poøídily, èi je obdr¾ely od ¾alobkynì (jejího zástupce) v prùbìhu kontroly. ®alobkyni pak bylo umo¾nìno nahlí¾et do daòového spisu dne 6. 1. 2010 pøi ústním jednání. Pokud správce danì zcela vyhovìl ¾ádosti ¾alobkynì o nahlí¾ení do daòového spisu, by» se tak stalo a¾ v odvolacím øízení, nelze z toho dovozovat, ¾e se jedná o vadu øízení nebo o jednání mající znaky trestného èinu zneu¾ití pravomoci veøejného èinitele. Tímto zpùsobem nebylo ¾alobkyni ani znemo¾nìno prokázat skuteènost, ¾e se v daòovém spise nachází rekonstruovaná záznamní povinnost. Právì naopak, bylo tím na jisto postaveno, ¾e ve skuteènosti ¾alobkynì, resp. její bývalý zástupce nepøedal správci danì zmiòované daòové doklady a tím mimo jiné neprokázala, ¾e by po¾adovaný odpoèet danì øádnì uplatnila (formou pøedpokládanou zákonem). Krajský soud proto podanou ¾alobu zamítl jako nedùvodnou.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podala ¾alobkynì jako stì¾ovatelka (dále jen stì¾ovatelka ) kasaèní stí¾nost, kterou opøela o dùvody uvedené v ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
Stì¾ovatelka pøednì namítá, ¾e krajský soud nesprávnì posoudil otázku prekluze jejího práva uplatnit si odpoèet danì u pøijatých zdanitelných plnìní. Správní soud vadnì dovodil, ¾e nárok na odpoèet danì si mohla uplatnit jen v tøíleté lhùtì od konce zdaòovacího období, v nìm¾ mohl být uplatnìn nejdøíve a ¾e tato lhùta nebyla pøeru¹ena daòovou kontrolou. Nesprávnì tak vylo¾il ust. § 73 odst. 11, § 103 a ust. § 72 odst. 3 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty ve spojení s § 47 odst. 2 a § 16 odst. 4 písm. f) zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù. Je tomu tak proto, ¾e pokud jí zákon o dani z pøidané hodnoty umo¾òoval uplatnit si odpoèet DPH i pøi provádìní daòové kontroly, a to konkrétnì podle odkazu pod èarou pøi vyjádøení se k výsledku kontroly uvedenému ve zprávì, pak i pro uplatnìní odpoètu DPH musí mít provedení úkonu-zahájení daòové kontroly úèinky podle § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù. Jinak by uvedené ustanovení zákona o dani z pøidané hodnoty nedávalo smysl, resp. by jinak bylo nevykonatelné. Zákon toti¾ nestanoví správci danì k sepisu zprávy o kontrole ¾ádnou lhùtu. K projednání zprávy o daòové kontrole témìø v¾dy dochází, s ohledem na dobu zahájení kontroly (oproti vytýkacímu øízení) a délce jejího trvání, a¾ po uplynutí základní lhùty k uplatnìní odpoètu DPH. Postrádá tak smysl, aby na stranì jedné mìla právo uplatnit si odpoèet DPH pøi seznámení s výsledky kontroly a na stranì druhé, aby k tomuto okam¾iku bylo ji¾ její právo prekludováno. V této vìci nadto nevyèkala projednání zprávy o kontrole a odpoèet danì uplatnila prostøednictvím svého zástupce hned pøi pøedání opravené záznamní povinnosti k DPH a souvisejících dokladù správci danì. Je proto nesprávný a ústavnì nekonformní závìr podaný Nejvy¹¹ím správním soudem v rozsudku ze dne 28. 8. 2009, è. j. 2 Afs 32/2009-53. Je tomu tak jednak z dùvodu samotné dikce zákona [§ 72 odst. 3 ZDPH ve vazbì na § 16 odst. 4 písm. f) ZSDP], kdy by na stranì jedné úkon správce danì prodlu¾oval lhùtu k domìøení danì, ale na druhé stranì by neumo¾òoval uplatnit si nárok na odpoèet danì. Takový postup a výklad by byl v rozporu s po¾adavkem správného stanovení danì, jak to vyplývá z ust. § 1 odst. 2 ZSDP. Krajský soud do¹el rovnì¾ k nesprávnému závìru, ¾e pøedlo¾ením záznamní povinnosti je¹tì neuplatnila svùj nárok na odpoèet danì, co¾ se mù¾e stát jedinì výslovným projevem vùle-tedy buï ústnì do protokolu, nebo písemnì. Stejnì tak je nesprávný závìr krajského soudu, který dovodil, ¾e nebylo najisto postaveno, zda vùbec jako daòový subjekt pøedala ¾alovanému opravenou záznamní povinnost, èi nikoliv. Správci danì pøedávala, resp. Michal Kseòák pøedával správci danì øadu písemných dokumentù, av¹ak pracovník správce danì o tom nesepisoval ¾ádný protoko, co¾ byla bì¾ná praxe. Toto upøesnil Michal Kseòák pøi svém druhém výslechu, kdy¾ uvedl, ¾e po¾adavek na uplatnìní odpoètu DPH vznesl, nebo» jinak by nemìla rekonstrukce úèetnictví smysl. Nemù¾e jí jít proto k tí¾i, ¾e správce danì úmyslnì o pøedání záznamní povinnosti a o uplatnìní odpoètu danì nesepsal protokol. Krajský soud nesprávnì posoudil i ¾alobní námitku, ¾e se prekluzivní lhùta dle ust. § 73 odst. 12 ZDPH vztahuje jen na uplatnìní nároku a nikoliv i na vymìøení danì-pøiznání tohoto nároku správcem danì. Pro pøiznání tohoto nároku (vymìøení uplatnìného nároku) platí obecná prekluzivní lhùta k vymìøení èi domìøení danì dle § 47 odst. 1 a 2 ZSDP. Lhùta pro pøiznání/vymìøení nároku se tedy jednoznaènì pøeru¹uje podle § 47 odst. 2 ZSDP. Správce danì je podle § 2 odst. 3 a § 16 odst. 8 ZSDP povinen pøihlédnout ke v¹emu, co vy¹lo v øízení najevo, tedy i k novì zji¹tìným okolnostem-novì uplatòovanému nároku. I kdyby tedy Michal Kseòák neuplatnil odpoèet DPH pøed uplynutím prekluzivní lhùty § 73 ZDPH, mìl tak uèinit sám správce danì z úøední povinnosti s poukazem na ust. § 16 odst. 8 ZSDP, nebo» pøi provádìní kontroly zjistil, ¾e tento nárok uplatòuje daòový subjekt (nejpozdìji písemnì dne 12. 6. 2009, kdy¾ se dozvìdìla, ¾e uplatòovaný nárok správce danì do zprávy o daòové kontrole nezaøadil). Krajský soud se proto nesprávnì nepøiklonil k jejímu stanovisku, ¾e nárok byl vznesen ústnì, a ¾e o nìm nebyl sepsán protokol. Tuto skuteènost pak potvrdil svìdek. Vadnì a ve shodì s ¾alovaným za tohoto dùkazního stavu vyslovil, ¾e podání ve smyslu ust. § 21 odst. 3 ZSDP lze uèinit pouze písemnì nebo ústnì do protokolu, èi prostøednictvím datové zprávy opatøené zaruèeným elektronickým podpisem. V rozporu se zákonem je té¾ závìr krajského soudu, ¾e ¾alovaný nepochybil, pokud neprovedl navrhovanou výpovìï svìdkù JUDr. J. K. a Ing. K. s tím, ¾e tyto osoby nebyly úèastny provádìní daòové kontroly a údajného dolo¾ení rekonstruovaného úèetnictví spolu se záznamní povinností. Navrhovaný výslech mìl toti¾ prokázat, ¾e utajování dùkazních prostøedkù pøed daòovými subjekty i odvolacím orgánem je èasto zneu¾ívaná praxe správce danì, k ní¾ se vedoucí pracovník tohoto správce veøejnì pøihlásil. Krajský soud nesprávnì posoudil i otázku nepøezkoumatelnosti rozhodnutí ¾alovaného, který se v rozporu s ust. § 50 odst. 7 ZSDP nevypoøádal se v¹emi dùvody uvedenými v odvolání. Tato skuteènost má potom za následek, ¾e je i rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný pro nedostatek dùvodù. ®alovaný citoval pouze z prvního výslechu svìdka Kseòáka, ale druhý výslech tohoto svìdka, pøi kterém Michal Kseòák potvrdil, ¾e u správce danì uplatnil vèas nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, nijak nehodnotil, aè byl výslech navr¾en jako dùkazní prostøedek. Krajský soud tuto námitku odmítl a pouze pov¹echnì uvedl, ¾e z prezentace názorù ¾alovaného je patrné, ¾e odvolací správní orgán pøihlédl k obìma svìdeckým výpovìdím. Toto v¹ak není dùkazem o tom, ¾e se ¾alovaný hodnocením druhého z výslechù zabýval. Krajský soud se rovnì¾ nezabýval její námitkou, ¾e ¾alovaný nereflektoval na její odvolací výtku o absenci úøedního záznamu o prohlá¹ení pracovnic správce danì Ing. M. B. a Z. Z. Toté¾ platí i o tvrzení, ¾e Michal Kseòák pøedal správci danì opravenou záznamní povinnost za zdaòovací období leden a¾ prosinec 2005 nebo o tom, ¾e chtìl uplatnit pøi daòové kontrole nárok na odpoèet danì týkající se roku 2005, aèkoliv to správci danì ukládá § 13 zákon o správì daní a poplatkù. Krajský soud se nezabýval ani otázkou, ¾e ¾alovaný nehodnotil její námitku o nevyvrácení svìdecké výpovìdi svìdka Michala Kseòáka. Rozsudek krajského soudu se také nezabýval její výtkou o tom, ¾e pracovníci správce danì pøed daòovým subjektem zatajovali èást spisu, resp. dùkazních prostøedkù, které jim pøedal její pùvodní zástupce Kseòák. Také z tohoto dùvodu je rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný, a to i ve vztahu k poslední ¾alobní námitce, týkající se výtky o rozsahu povoleného nahlí¾ení do spisu, kdy¾ jí nebylo pùvodnì umo¾nìno nahlí¾et do svého daòového spisu. Nyní ji¾ nelze zpìtnì zjistit, co bylo obsahem spisu a zda tam byla èi nebyla sporná opravená dokumentace. Tvrzení správního soudu v tomto smìru neodpovídá skuteènosti. Byla to toti¾ právì výpovìï svìdka Kseòáka, v ní¾ uvedl, ¾e správci danì pøedal rekonstruované úèetnictví vèetnì záznamní povinnosti. Jeho tvrzení má pak logiku, nebo» toto úèetnictví i záznamní povinnost pøedìlával právì z toho dùvodu. Byl to právì zákon o archivnictví, podle nìho¾ byl správce danì povinen v¹e archivovat a pøevzaté dokumenty oznaèit è.j. (§ 64 odst. 1 zák. è. 499/2004 Sb.,) co¾ se má vyznaèit v podacím deníku (odst. 2) a potvrdit jeho pøevzetí (odst. 3). Pokud pak jde o dokumenty pøedané mimo podatelnu, je tøeba aby je ten, kdo je pøevzal, je pøedal bez zbyteèného odkladu na podatelnu (§ 2). Má tedy za to, ¾e pracovníci pøi výkonu spisové slu¾by postupovali v rozporu se zákonem, kdy¾ rekonstruované úèetnictví nepøedali na podatelnu k vyznaèení èísla jednacího.
®alované Finanèní øeditelství v Hradci Králové pova¾uje kasaèní stí¾nost za nedùvodnou, a proto navrhuje, aby ji Nejvy¹¹í správní soud zamítl. Jeliko¾ podaná kasaèní stí¾nost obsahuje shodné námitky, které stì¾ovatelka uvádìla ji¾ ve své ¾alobì a odvolání, v podrobnostech zcela odkazuje na své vyjádøení k ¾alobì a na obsah ¾alobou napadeného rozhodnutí. Jinak navrhuje, aby kasaèní stí¾nost byla zamítnuta. Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnila stì¾ovatelka v podané kasaèní stí¾nosti, a pøi tom dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není opodstatnìná.
Z obsahu podané kasaèní stí¾nosti vyplývá, ¾e se stì¾ovatelka domáhá zru¹ení rozsudku krajského soudu z dùvodù podøaditelných ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s., tedy pro nesprávné posouzení právní otázky soudem v pøedchozím øízení, pro vady øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu mìl zru¹it; za takovou vadu øízení se pova¾uje i nepøezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost, a pro nepøezkoumatelnost rozsudku krajského soudu. Za tohoto stavu se Nejvy¹¹í správní soud zabýval nejprve otázkou pøezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Je tomu tak proto, ¾e pokud by byl rozsudek krajského soudu skuteènì nepøezkoumatelný, mohlo by být pøinejmen¹ím pøedèasné, aby se kasaèní soud pøi svém rozhodování zabýval nejprve otázkou namítaného nesprávného právního posouzení vìci samé, èi vytýkanými vadami pøi zji¹»ování skutkového stavu vìci.
Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování nepøezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu vychází z ustálené judikatury Ústavního soudu (napø. nález Ústavního soudu ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, uveøejnìný pod è. 34 ve svazku è. 3 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu, nález Ústavního soudu ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, uveøejnìný pod è. 85 ve svazku è. 8 Sbírky nálezù a usnesení Ústavního soudu), podle ní¾ jedním z principù, které pøedstavují souèást práva na øádný a spravedlivý proces, jako¾ i pojem právního státu (èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, èl. 1 Ústavy), je¾ vyluèuje libovùli pøi rozhodování, je i povinnost soudù své rozsudky øádnì odùvodnit (ve správním soudnictví podle ustanovení § 54 odst. 2 s. ø. s.). Z odùvodnìní rozhodnutí proto musí vyplývat vztah mezi skutkovými zji¹tìními a úvahami pøi hodnocení dùkazù na stranì jedné a právními závìry na stranì druhé.
Nejvy¹¹í správní soud nepominul ani nález Ústavního soudu ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. I. ÚS 741/06 (dostupný na www.nalus.usoud.cz), v nìm¾ Ústavní soud vyslovil, ¾e odùvodnìní rozhodnutí soudu jednajícího a rozhodujícího ve správním soudnictví, z nìho¾ nelze zjistit, jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodné skuteènosti, nevyhovuje zákonným po¾adavkùm kladeným na obsah odùvodnìní a v koneèném dùsledku takové rozhodnutí zasahuje do základních práv úèastníka øízení, který má nárok na to, aby jeho vìc byla spravedlivì posouzena . Ostatnì Ústavní soud i v nálezu ze dne 17. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1534/08 (dostupný na www.nalus.usoud.cz), rovnì¾ konstatoval, ¾e: Soudy jsou povinny svá rozhodnutí øádnì odùvodnit; jsou povinny té¾ vysvìtlit, proè se urèitou námitkou úèastníka øízení nezabývaly (napø. proto, ¾e nebyla uplatnìna v zákonem stanovené lhùtì). Pokud tak nepostupují, poru¹ují právo na spravedlivý proces garantované èl. 36 odst. 1 Listiny
Otázkou pøezkoumatelnosti rozhodnutí správních soudù se Nejvy¹¹í správní soud zabýval ve své judikatuøe ji¾ døíve. Bylo tomu tak napø. v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130, který byl uveøejnìn pod è. 244/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu, v nìm¾ vylo¾il, ¾e: Za nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. lze pova¾ovat zejména ta rozhodnutí, která postrádají základní zákonné nále¾itosti, z nich¾ nelze seznat, o jaké vìci bylo rozhodováno èi jak bylo rozhodnuto, která zkoumají správní úkon z jiných ne¾ ¾alobních dùvodù (pokud by se nejednalo o pøípad zákonem pøedpokládaného pøezkumu mimo rámec ¾alobních námitek), jejich¾ výrok je v rozporu s odùvodnìním, která neobsahují vùbec právní závìry vyplývající z rozhodných skutkových okolností nebo jejich¾ dùvody nejsou ve vztahu k výroku jednoznaèné . Nejvy¹¹í správní soud té¾ vyslovil v rozsudku ze dne 29. 7. 2004, è. j. 4 As 5/2003-52, dostupný na www.nssoud.cz, ¾e pokud z odùvodnìní napadeného rozsudku krajského soudu není zøejmé, jakými úvahami se soud øídil pøi naplòování zásady volného hodnocení dùkazù èi utváøení závìru o skutkovém stavu, z jakého dùvodu nepova¾oval za dùvodnou právní argumentaci stì¾ovatele v ¾alobì a proè subsumoval popsaný skutkový stav pod zvolené právní normy, pak je tøeba pokládat takové rozhodnutí za nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù a tím i nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. . V rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 1. 6. 2005, è. j. 2 Azs 391/2004-62, dostupný na www.nssoud.cz, pak tento soud vyslovil právní názor, ¾e: Nezabýval-li se krajský soud øádnì uplatnìným ¾alobním bodem a místo toho odkázal na odùvodnìní rozhodnutí ¾alovaného správního orgánu, které problematiku, na ni¾ ¾alobní bod dopadal, vùbec neøe¹ilo, nelze ne¾ soudní rozhodnutí zru¹it, nebo» je nepøezkoumatelné pro nedostatek dùvodù [§ 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.] . V rozsudku ze dne 21. 8. 2008, è. j. 7 As 28/2008-75, dostupném na www.nssoud.cz, pak Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e: Rozhodnutí krajského soudu je nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost, pokud z nìho jednoznaènì nevyplývá, podle kterých ustanovení a podle jakých právních pøedpisù byla v kontextu podané správní ¾aloby posuzována zákonnost napadeného správního rozhodnutí .
Nejvy¹¹í správní soud tedy konstatuje, ¾e má-li být soudní rozhodnutí pøezkoumatelné, musí z nìj být zøejmé, jaký skutkový stav vzal krajský soud za rozhodný a jak uvá¾il o pro vìc zásadních skuteènostech, resp. jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování tìchto skuteèností. Uvedené pak musí nalézt svùj odraz v odùvodnìní dotèeného rozhodnutí. Je tomu tak proto, ¾e jen prostøednictvím odùvodnìní lze dovodit, z jakého skutkového stavu soud vy¹el a jak o nìm uvá¾il. Co do rozsahu pøezkoumávání správního rozhodnutí (po vìcné stránce) je pak správní soud, nestanoví-li zákon jinak (srov. ust. § 75 odst. 2 s. ø. s. v návaznosti na ust. § 71 odst. 2 vìta tøetí s. ø. s.), vázán dispozièní zásadou. Ponechat stranou nelze ani okolnost, ¾e odùvodnìní rozhodnutí v podstatì pøedurèuje mo¾ný rozsah opravného prostøedku vùèi nìmu ze strany úèastníkù øízení. Pokud by soudní rozhodnutí vùbec neobsahovalo odùvodnìní nebo by nereflektovalo na ¾alobní námitky a zásadní argumentaci, o ní¾ se opírá, mìlo by to nutnì za následek jeho zru¹ení pro nepøezkoumatelnost.
Z napadeného rozsudku krajského soudu je zøejmé, z jakého skutkového stavu (zji¹tìného správními orgány) krajský soud vy¹el, jak vyhodnotil pro vìc rozhodné skutkové okolnosti a jak je právnì posoudil. Z odùvodnìní rozsudku je rovnì¾ zøejmé, proè pova¾uje právní závìry stì¾ovatelky za liché, mylné a vyvrácené. V pøezkoumávaném rozsudku krajský soud zcela jednoznaènì a srozumitelnì uvedl, na základì jakých dùvodù do¹el k závìru, ¾e stì¾ovatelka zme¹kala zákonnou lhùtu k uplatnìní nároku na odpoèet danì stanovenou v § 73 odst. 11 zákona o dani z pøidané hodnoty. Z uvedeného rozsudku také vyplývá, od jakých skuteèností dovozuje správní soud nemo¾nost aplikovat pro uplatnìní nároku na odpoèet lhùtu obsa¾enou v ust. § 47 zákona o správì daní a poplatkù. Je z nìj také dostateènì zøejmé, na základì jakých skutkových okolností k tomuto závìru do¹el a jak posoudil správními orgány shromá¾dìné dùkazní prostøedky. Vyslovený názor krajského soudu je nejen pøezkoumatelným, ale i vìcnì správným.
Krajský soud sice ve svém rozsudku-ohlednì znemo¾nìní dùkazu o pøítomnosti opravené záznamní evidence v daòovém spise stì¾ovatelky, které mìlo nést a¾ znaky trestného èinu zneu¾ívání pravomoci veøejného èinitele-uvedl, ¾e naznaèovaná nezákonnost postupu správce danì nemù¾e být v tomto øízení správním soudem nijak posuzována (str. 11 odst. 2 vìta poslední). Takový zpùsob vypoøádání se stí¾nostní argumentací stì¾ovatelky mù¾e skuteènì zdánlivì navozovat dojem, ¾e se krajský soud s pøedestøenou argumentací o nezákonnosti postupu správce danì øádnì nevyrovnal. Tak tomu ale ve skuteènosti není. Jak krajský soud uvedl v pøede¹lých pasá¾ích svého rozsudku, stì¾ovatelce bylo posléze (v odvolacím øízení proti rozhodnutí o neumo¾nìní nahlí¾et do daòového spisu) zcela vyhovìno a bylo jí umo¾nìno do spisu nahlí¾et a èinit si z nìj výpisy èi kopie. Její námitka o tom, ¾e jí bylo zabránìno prokázat své tvrzení je tedy zcela neopodstatnìná.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e se v pøípadì této odvolací a ¾alobní argumentace stì¾ovatelky (o zatajení èásti daòového spisu) jednalo o prostou spekulaci, zalo¾enou na výpovìdi jejího bývalého smluvního zástupce, která v¹ak byla obsahem správního spisu vyvrácena (nebyla prokázána). Pokud se proto k této námitce krajský soud vyslovil tak, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøedání zmiòovaných daòových dokladù správci danì a ¾e ani neprokázala uplatnìní nároku na odpoèet danì kvalifikovaným zpùsobem, nelze tomuto zpùsobu vypoøádání se s domnìnkami stì¾ovatelky nièeho vytknout.
Neobstojí ani námitka stì¾ovatelky, ¾e je rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný pro to, ¾e neshledal nepøezkoumatelným rozhodnutí ¾alovaného pro nevypoøádání se se v¹emi dùvody uvedenými v odvolání.
V souvislosti s touto námitkou stì¾ovatelky je tøeba nejprve konstatovat a objasnit, ¾e odvolacím dùvodem je podle zákona o správì daní a poplatkù jen kvalifikovaný dùvod ve smyslu ust. § 48 odst. 4 písm. d) zákona o správì daní a poplatkù, a nikoliv ka¾dé tvrzení obsa¾ené v opravném prostøedku (odvolání). Je jím tedy jen namítaný rozpor s právním pøedpisem (poru¹ení konkrétního ustanovení zákona) nebo jiný dùvod svìdèící o nezákonnosti napadeného prvostupòového správního rozhodnutí, který v¹ak musí být doplnìn k tomu se vztahujícím dùkazem [§ 48 odst. 4 písm. e) tého¾ zákona]. To znamená, ¾e se stì¾ovatelka mýlí, pokud dovozuje, ¾e byl ¾alovaný povinen reagovat na v¹echny její argumenty a tvrzení obsa¾ené v odvolání a pokud tak neuèinil, ¾e je jeho rozhodnutí z tohoto dùvodu nepøezkoumatelné.
Z rozsudku krajského soudu je dostateènì zøejmé, ¾e správní soud pøi svém rozhodování posuzoval pøezkoumatelnost rozhodnutí ¾alovaného i ve svìtle poukazovaných odvolacích dùvodù, s nimi¾ se nemìl ¾alovaný správní orgán vypoøádat. Neshledal, ¾e by tato ¾alobní výtka byla opodstatnìná a své závìry blí¾e rozepsal na str. 9, 10 a 11 napadeného rozsudku. Krajský soud pøi své pøezkumné èinnosti vyslovil závìr, ¾e ¾alovaný posuzoval i druhou z výpovìdí svìdka Kseòáka, by» tak uèinil struènì a ¾e tato svìdecká výpovìï byla hodnocena v souladu se zásadou volného hodnocení dùkazù. Souèasnì ve svém rozsudku také vyslovil, ¾e nemohl pøisvìdèit názoru stì¾ovatelky, ¾e ¾alovaný a správce danì pochybili, pokud nevyhotovili o výpovìdi pracovnic, týkající se sdìlení o nepøedání záznamní povinnosti zástupcem stì¾ovatelky, úøední záznam a tento svùj závìr tamté¾ i blí¾e rozvedl.
Ze v¹ech uvedených dùvodù proto Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e rozsudek krajského soudu není nepøezkoumatelný a není ani zatí¾en jinou vadou øízení ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.
Podle názoru stì¾ovatelky krajský soud nesprávnì posoudil otázku prekluze práva uplatnit si odpoèet danì u pøijatých zdanitelných plnìní, nebo» dovodil, ¾e nárok na odpoèet danì si mohla stì¾ovatelka uplatnit jen v tøíleté lhùtì od konce zdaòovacího období, v nìm¾ mohl být uplatnìn nejdøíve, a ¾e tato lhùta nebyla pøeru¹ena daòovou kontrolou. Správní soud tak mìl nesprávnì vylo¾it ust. § 73 odst. 11, § 103 a ust. § 72 odst. 3 zákona o dani z pøidané hodnoty ve spojení s § 47 odst. 2 a § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správì daní a poplatkù.
Podle ust. § 73 odst. 11 zákona o dani z pøidané hodnoty lze nárok na odpoèet danì uplatnit v øádném daòovém pøiznání nejpozdìji za poslední zdaòovací období kalendáøního roku, ve kterém mohl být nárok na odpoèet danì nejdøíve uplatnìn. Po uplynutí této lhùty lze nárok na odpoèet danì uplatnit v dodateèném daòovém pøiznání za zdaòovací období roku, ve kterém mohl být nárok nejdøíve uplatnìn. Nárok na odpoèet danì nelze uplatnit po uplynutí 3 let od konce zdaòovacího období, ve kterém mohl být nárok nejdøíve uplatnìn.
Podle ust. § 72 odst. 3 zákona o dani z pøidané hodnoty, ve znìní úèinném do 31. 12. 2009, odpoèet danì lze uplatnit v daòovém pøiznání, nebo pøi daòové kontrole.
Podle ust. § 47 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, pokud tento nebo zvlá¹tní zákon nestanoví jinak, nelze daò vymìøit ani domìøit èi pøiznat nárok na daòový odpoèet po uplynutí tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde souèasnì byla povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
Podle ust. § 47 odst. 2 zákona o správì daní poplatkù, byl-li pøed uplynutím této lhùty uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾í tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byl daòový subjekt o tomto úkonu zpraven. Vymìøit a domìøit daò v¹ak lze nejpozdìji do deseti let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání nebo hlá¹ení, nebo v nìm¾ vznikla daòová povinnost, ani¾ by zde byla souèasnì povinnost daòové pøiznání nebo hlá¹ení podat.
Podle ust. § 97 zákona o správì daní a poplatkù, ustanovení èásti první a¾ ¹esté a osmé tohoto zákona se pou¾ijí, pokud ustanovení èásti sedmé nebo zvlá¹tní daòový zákon nestanoví jinak.
Podle ust. § 4 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád (dále jen daòový øád ), ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, platí, ¾e tento zákon nebo jeho jednotlivá ustanovení se pou¾ijí, neupravuje-li jiný zákon správu daní jinak.
Podle ust. § 148 odst. 1 daòového øádu, daò nelze stanovit po uplynutí lhùty pro stanovení danì, která èiní 3 roky. Lhùta pro stanovení danì poène bì¾et dnem, v nìm¾ uplynula lhùta pro podání øádného daòového tvrzení, nebo v nìm¾ se stala daò splatnou, ani¾ by zde byla souèasnì povinnost podat øádné daòové tvrzení.
Podle ust. § 148 odst. 3 daòového øádu, byla-li pøed uplynutím lhùty pro stanovení danì zahájena daòová kontrola, podáno øádné daòové tvrzení nebo oznámena výzva k podání øádného daòového tvrzení, bì¾í lhùta pro stanovení danì znovu ode dne, kdy byl tento úkon uèinìn.
Vyslovenému závìru krajského soudu, ¾e pro urèení nejzaz¹ího termínu pro uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty je rozhodná lhùta urèení podle § 73 odst. 11 zákona o dani z pøidané hodnoty a nikoliv lhùta k vymìøení danì obsa¾ená v § 47 zákona o správì daní a poplatkù, resp. lhùta podle § 148 odst. 3 daòového øádu, nelze nièeho vytknout. Je tomu tak proto, ¾e lhùta obsa¾ená v ust. § 73 odst. 11 zákona o dani z pøidané hodnoty je ve vztahu k lhùtám obsa¾eným v poukazovaném ust. § 47 lhùtou speciální. Svou povahou vyjadøuje urèení nejzaz¹ího termínu, kdy je plátce danì (DPH)-stì¾ovatelka oprávnìna uplatnit si vùèi státnímu rozpoètu nárok na odpoèet danì, mj. u pøijatých zdanitelných plnìní. Jde tedy o lhùtu, ve které je oprávnìn plátce DPH vyjádøit a sdìlit svou vùli správci danì, ¾e v konkrétní vý¹i vzná¹í veøejnoprávní nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty. Jedná se tedy o propadnou lhùtu svìdèící daòovému subjektu. Zme¹kání této lhùty pak nelze prominout a znamená zánik práva plátce danì na uplatnìní odpoètu danì.
Oproti tomu lhùta upravená v zákonì o správì daní a poplatkù v § 47, resp. § 148 daòového øádu je sice takté¾ lhùtou propadnou, ale lhùtou svìdèící správci danì. Tato lhùta naopak stanoví nejzaz¹í termín, ke kterému je správce danì oprávnìn, resp. povinen rozhodnout o daòové povinnosti daòových subjektù-tedy i plátce danì-stì¾ovatelky za jednotlivá zdaòovací období roku 2005. Jde tedy o samostatné lhùty upravující jiné povinnosti. Z dikcí ustanovení upravujících tyto lhùty vyplývá, ¾e lhùta k uplatnìní nároku na odpoèet danì nemù¾e uplynout døíve, ne¾li lhùta k vymìøení danì. Je tedy v souladu se zákonem právní závìr krajského soudu, ¾e lhùta k uplatnìní nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty je speciální lhùtou vùèi lhùtì podle § 47 zákona o správì daní poplatkù. Stì¾ovatelka se tedy mýlí, pokud dovozuje a domáhá se toho, aby ¾alovaný posuzoval nejzaz¹í okam¾ik k uplatnìní jejího nároku na odpoèet danì právì podle § 47 zákona o správì daní poplatkù.
Ve svìtle uvedeného nemù¾e ani obstát domnìnka stì¾ovatelky, ¾e bylo povinností správce danì, aby k uplatnìnému nároku na odpoèet pøihlédl z úøední povinnosti
Pokud se v projednávané vìci jednalo o nárok na odpoèet DPH u stì¾ovatelkou pøijatých plnìní v prosinci roku 2005 (§ 73 zákona o dani z pøidané hodnoty), který mohl být uplatnìn nejpozdìji v øádném daòovém pøiznání za mìsíc prosinec roku 2005 (§ 73 odst. 11 vìta prvá tého¾ zákona), zanikl tento nárok podle vìty tøetí tého¾ ustanovení nejpozdìji ke dni 31. 12. 2008. Jeliko¾ z obsahu pøedlo¾ených spisù jednoznaènì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka prokazatelnì doruèila správci danì ¾ádost o uplatnìní nároku na odpoèet danì za zdaòovací období prosinec 2005 (ve vý¹i 674.571,76 Kè) a¾ dne 12. 6. 2009, nelze dospìt k jinému závìru ne¾ takovému, ¾e tak uèinila po marném uplynutí prekluzivní lhùty k tomu stanovené zákonem (zákonem o dani z pøidané hodnoty), kterou nelze prodlou¾it ani navrátit zpìt.
Toto¾nému závìru o lhùtì k uplatnìní nároku na odpoèet danì svìdèí, jak ostatnì ve svém rozsudku potvrdil ji¾ krajský soud, i døívìj¹í konstantní judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu. Konkrétnì napø. rozsudek ze dne 28. 8. 2009, è. j. 2 Afs 32/2009-53, který byl publikován ve Sbírce rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu pod è. 2357/2011, vyslovil, ¾e: Stanoví-li zákon è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, v § 73 odst. 11 výslovnì lhùty, v nich¾ lze uplatnit nárok na odpoèet danì, pak je vylouèeno posouzení bìhu lhùt podle § 47 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù . Tento rozsudek a v nìm vyslovený právní názor pak obstál i na poli ústavnosti, kdy¾ Ústavní soud usnesením ze dne 22. 7. 2010, sp. zn. II. ÚS 2787/09, které je dostupné na www.nalus.usoud.cz, odmítl ústavní stí¾nost podanou k této otázce. Nejvy¹¹í správní soud jednající v této vìci neshledal jakéhokoliv dùvodu, aby se od svého døívìj¹ího názoru odchýlil a dospìl k rozdílnému a pro stì¾ovatelku pøíznivìj¹ímu závìru.
Stì¾ovatelka se rovnì¾ mýlí, pokud dovozuje, ¾e lhùta podle § 73 zákona o dani z pøidané hodnoty mìla být obdobnì jako lhùta podle § 47 zákona o správì daní a poplatkù pøetr¾ena úkonem správce danì-zahájením daòové kontroly dne 21. 1. 2008. Rovnì¾ tato otázka byla krajským soudem posouzena-obdobnì jako v poukazované vìci sp. zn. 2 Afs 32/2009-tak, ¾e úkon správce danì-zahájení daòové kontroly a kontrola samotná nemá za následek pøetr¾ení èi stavìní lhùty podle § 73 odst. 11 zákona o dani z pøidané hodnoty. Je tomu tak proto, ¾e uvedený zákon toto neupravuje a ust. § 47 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù nelze na lhùtu k uplatnìní nároku na odpoèet danì vztahovat.
Stì¾ovatelka vytýká krajskému soudu nesprávnost závìru, ¾e k uplatnìní nároku na odpoèet danì mù¾e dojít jedinì výslovným projevem vùle-tedy buï ústnì do protokolu, nebo písemnì, a nikoliv pøedáním záznamní povinnosti správci danì.
Krajský soud výslovnì uvedl (str. 9 odst. 2 rozsudku), ¾e Pod pojmem uplatnìní jakéhokoliv nároku lze nepochybnì spatøovat projev vùle toho kterého daòového subjektu smìøující k tomu, aby mu v daòovém øízení byla uznána pro nìho výhoda a to za splnìní zákonem stanovených podmínek. Taký projev vùle v¹ak musí být urèitý a zøejmý, musí z nìho tento úmysl nepochybnì vyplývat. Aby tedy podmínky uplatnìní mohly být takto naplnìny, musí být takový projev uplatnìn pøímo, tedy buï ústnì do protokolu, nebo písemnì . Tento svùj názor po té rozvedl na stranì 10 v odstavci prvém, kdy¾ uvedl, ¾e tomu tak mù¾e být i .prostøednictvím datové zprávy opatøené zaruèeným elektronickým podpisem za pou¾ití pøenosové techniky .
Tomuto závìru není co vytknout.
Pokud zákon o dani z pøidané hodnoty nestanovil oproti daòovému pøiznání konkrétní právní formu úkonu, kterým by mìl být uplatnìn nárok na odpoèet danì pøi kontrole (srov. § 72 odst. 3 zákona o dani z pøidané hodnoty), je nutno vyjít z toho, ¾e tak mù¾e uèinit jakýmkoliv jiným úkonem-jiným podáním. Toto jiné podání a jeho nále¾itosti jsou pak blí¾e rozvedeny v ust. § 21 odst. 3 a násl. zákona o správì daní a poplatkù, resp. v § 71 daòového øádu. Je tak nutno konstatovat, ¾e krajský soud správnì pøi posouzení této otázky vy¹el z ust. § 21 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù. Z ust. § 21 zákona o správì daní a poplatkù tak jednoznaènì vyplývá, ¾e ani jiný úkon-úkon uplatnìní nároku na odpoèet danì-nemohl mít libovolnou formu (pøedání úèetnictví èi záznamní evidence), ale musel být po formální stránce proveden buï písemnì nebo ústnì do protokolu nebo datovou zprávou.
Pokud pak jde o obsahovou stránku tohoto úkonu, zákon o správì daní a poplatkù stanovil, ¾e z nìj musí být patrno, kdo je èiní, èeho se týká a co se navrhuje. Z pøedlo¾ených spisù, ani z poukazovaných výpovìdí nevyplývá, ¾e by stì¾ovatelka nebo její smluvní zástupce (s právní odpovìdností) vùèi správci danì uèinili takový úkon, v nìm¾ by nejen výslovnì uvedli, èeho se domáhá (èeho se podání týká) a co se navrhuje (pøiznání nároku na odpoèet danì v konkrétní vý¹i).
Nejvy¹¹í správní soud proto konstatuje, ¾e prosté pøedlo¾ení záznamní povinnosti správci danì, nelze pova¾ovat za úkon, jím¾ by mohl být uplatnìn nárok na odpoèet danì. Takovým úkonem mohl být jen prokazatelnì uèinìný úkon plátce danì (stì¾ovatelky) vùèi správci danì, uèinìný po formální stránce v souladu s § 21 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù, který po obsahové stránce splòuje po¾adavky ust. § 21 odst. 6 tého¾ zákona (jednoznaènì z nìj vyplývá, kdo jej èiní, èeho se týká a co se jím navrhuje (uplatnìní nároku na odpoèet danì v konkrétní vý¹i).
V projednávané vìci nadto nebylo ani prokázáno, ¾e by takový úkon stì¾ovatelky nebo jejího zástupce Kseòáka do¹el do sféry vlivu správce danì døíve ne¾ dne 12. 6. 2009. Tuto okolnost neprokazují ani výpovìdi svìdka Kseòáka, který mìl pøi zastupování stì¾ovatelky postupovat s péèí øádného hospodáøe, ani tomu neodpovídá obsah pøedlo¾eného správního a soudního spisu. Obstojí proto i v tomto smìru ji¾ vyslovený závìr krajského soudu i ¾alovaného, ¾e stì¾ovatelka uplatnila nárok na odpoèet DPH za pøijatá plnìní v zdaòovacím období prosinec 2005 ve vý¹i 674.571,76 Kè a¾ dne 12. 6. 2009, a ¾e se tak stalo po marném uplynutí pro jeho uplatnìní.
V ¾ádném pøípadì pak nemù¾e obstát domnìnka stì¾ovatelky, ¾e správce danì byl povinen pøihlédnout k nároku na odpoèet danì z úøední povinnosti. Je tomu tak pro to, ¾e uplatnìní nároku na odpoèet danì je výluènì vìcí úvahy toho kterého plátce danì a správci danì nepøíslu¹í tuto vùli nahrazovat. Pokud si tedy chtìla stì¾ovatelka uplatnit nárok na odpoèet DPH za prosinec roku 2005 v prùbìhu daòové kontroly, mìla tak uèinit sama nebo prostøednictvím svého zástupce a mìla tak uèinit v zákonné lhùtì. O tom v¹ak ve spise dùkaz není. Chtìla-li pak stì¾ovatelka prokázat, ¾e svùj nárok skuteènì vznesla, a ¾e tak uèinila v zákonné lhùtì, mìla o tom pøedlo¾it relevantní dùkaz (napø. protokol o ústním jednání, kopii podaného dodateèného èi øádného daòového pøiznání, potvrzení o pøevzetí podání, atd). Toto v¹ak stì¾ovatelka neuèinila. Nelze se proto nyní domáhat toho, aby byla neèinnost stì¾ovatelky (èi jí odpovìdného zástupce) pøièítána správci danì. Uplatnìní odpoètu DPH je právem stì¾ovatelky a nikoliv povinností, ke které by mìl správce danì pøihlí¾et z úøední povinnosti.
Obstojí i závìr krajského soudu, ¾e z provedených dùkazù není na jisto ani postaveno, zda vùbec stì¾ovatelka správci danì opravenou záznamní povinnost pøedala, èi nikoliv. Opírá-li se stì¾ovatelka o tvrzenou skuteènost, ¾e se bì¾nì u správce danì pøedávaly listiny a jiné dokumenty, ani¾ by o tom souèasnì byl sepsán protokol, nutno konstatovat, ¾e bylo vìcí stì¾ovatelky a odpovìdnosti jejího bývalého zástupce Michala Kseòáka, daòového poradce, zda dbali a vyu¾ívali práv daòového subjektu v daòovém øízení, èi nikoliv. Je pak vìcí stì¾ovatelky a nikoliv správce danì, ¾e stì¾ovatelka není sto prokázat doruèení urèitých listin èi podání správci danì, zvlá¹tì jde-li o nárok ve vý¹i cca 700.000 Kè. Je výrazem její odpovìdnosti, zda vyu¾ívá svých práv (právo po¾ádat o vydání potvrzení o podání) pøi správì svých daòových povinností (srov. § 21 odst. 7 vìta prvá zákona o správì daní a poplatkù). Stì¾ovatelka tvrdila, ¾e pøedala správci danì rekonstruovanou záznamní povinnost a uplatnila i nárok na odpoèet danì v daòové kontrole, a to s poukazem na výpovìï svìdka Kseòáka. V projednávané vìci dodateènì -ve své druhé výpovìdi svìdek Kseòák (bývalý zástupce stì¾ovatelky, který jí i jinak odpovídal za zpùsobenou ¹kodu) skuteènì uvedl, ¾e pøedlo¾il poèátkem roku ve své kanceláøi správci danì kompletnì zrekonstruované úèetnictví, vèetnì záznamní povinnosti k DPH a, ¾e po¾ádal ústnì správce danì o uplatnìní nároku na odpoèet danì, ale ¾e o tom nebyl sepsán protokol. Tento dùkaz v¹ak nesvìdèí tomu, ¾e bylo rekonstruované úèetnictví pøedáno do sféry správce danì. Souèasnì z jiného dùkazu-správního spisu-vyplývá, ¾e tomu tak nebylo, nebo» toto rekonstruované úèetnictví, vèetnì rekonstruované záznamní povinnosti není souèástí správního spisu stì¾ovatelky. Pokud proto chtìla stì¾ovatelka tuto okolnost prokázat, mohla tak uèinit napøíklad potvrzením podle § 21 odst. 7 zákona o správì daní a poplatkù, èi poukazem na obsah veøejné listiny. Toto v¹ak neuèinila a neunesla tak dùkazní bøemeno o tom, ¾e rekonstruovaná záznamní povinnost byla správci danì pøedána. Za této skutkové situace obstojí závìr krajského soudu, ¾e není na jisto postaveno, zda stì¾ovatelka ¾alovanému opravenou záznamní povinnost pøedala, èi nikoliv. Stejné pak platí i o tvrzení stì¾ovatelky stran uplatnìní nároku na odpoèet danì. Obstojí také závìr, ¾e nebylo prokázáno uplatnìní nároku stì¾ovatelky na odpoèet danì z plnìní za mìsíc prosinec 2005 v daòové kontrole do 12. 6. 2009.
Nelze pøisvìdèit ani námitce stì¾ovatelky, ¾e je nesprávný právní závìr krajského soudu, který neshledal v rozporu se zákonem postup ¾alovaného, jen¾ neprovedl navrhovanou výpovìï svìdkù JUDr. J. K. a Ing. K. V této souvislosti je tøeba nejprve pøedeslat, ¾e pokud souèasnì stì¾ovatelka v podané ¾alobì nenamítá nedostateènì zji¹tìný skutkový stav vìci a nedomáhá se opakování nebo provedení dùkazù, které byly ¾alovaným odmítnuty, co¾ mù¾e probìhnout jen pøi jednání, spoèívá posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí odvolacího správního orgánu pouze v pøezkoumání zákonnosti úvahy o neprovedení navrhovaných dùkazù. Zkoumá tedy, zda pøi své správní úvaze o neprovedení dùkazù ¾alovaný nevyboèil z mezí správního a logického usuzování. Takto krajský soud také postupoval. Ztoto¾nil se pøi tom s ¾alovaným, ¾e provedení navrhovaných výpovìdí by nevneslo do vìci nièeho nového, nebo» tito navrhovaní svìdci nebyli pøítomni provádìní daòové kontroly a údajnému dolo¾ení rekonstruovaného úèetnictví spolu se záznamní povinností. Takovému závìru krajského soudu pak nelze nièeho vytknout.
Øízení pøed Nejvy¹¹ím správním soudem je podle ustanovení § 109 s. ø. s., obdobnì jako øízení pøed krajskými soudy (§ 75 odst. 2 s. ø. s.), zalo¾eno na dispozièní zásadì. Podle ustanovení § 109 odst. 3 s. ø. s. je Nejvy¹¹í správní soud vázán rozsahem kasaèní stí¾nosti; to neplatí, je-li na napadeném výroku závislý výrok, který napaden nebyl, nebo je-li rozhodnutí správního orgánu nicotné. Podle ustanovení § 109 odst. 4 s. ø. s. je Nejvy¹¹í správní soud vázán dùvody kasaèní stí¾nosti; to neplatí, bylo-li øízení pøed soudem zmateèné [§ 103 odst. 1 písm. c)] nebo bylo zatí¾eno vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, anebo je-li napadené rozhodnutí nepøezkoumatelné [§ 103 odst. 1 písm. d)], jako¾ i v pøípadech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné. Podle ustanovení § 109 odst. 5 s. ø. s. ke skuteènostem, které stì¾ovatel uplatnil poté, kdy bylo vydáno napadené rozhodnutí, Nejvy¹¹í správní soud nepøihlí¾í. Ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. pak zakotvuje zásadu, podle ní¾ kasaèní stí¾nost není pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl.
Nejvy¹¹í správní soud do¹el k závìru o nepøípustnosti (§ 104 odst. 4 s. ø. s.) námitky stì¾ovatelky, je¾ vytýká nezákonnost rozhodnutí ¾alovaného i správce danì z toho dùvodu, ¾e pracovníci správce danì pøi provádìní daòové kontroly postupovali v rozporu se zákonem è. 499/2004 Sb., o archivnictví a spisové slu¾bì a o zmìnì nìkterých zákonù.
Je tomu tak proto, ¾e tuto-nyní novì v kasaèní stí¾nosti obsa¾enou námitku-mohla stì¾ovatelka uplatnit ji¾ v øízení pøed krajským soudem. Uvedeným zpùsobem v¹ak stì¾ovatelka nepostupovala a tuto svou námitku v ¾alobì nevznesla. Neuèinila tak ostatnì ani v øízení pøed správním orgánem, v jeho¾ prùbìhu mìla objasòovat skutkové okolnosti prokazující její tvrzení o tom, ¾e správci danì pøedlo¾ila rekonstruovanou záznamní povinnost k DPH a uplatnila si nárok na odpoèet této danì za zdaòovací období prosinec 2005.
Nejvy¹¹í správní soud ze v¹ech uvedených dùvodù do¹el k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost stì¾ovatelky proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 4. 2012, è. j. 31 Af 90/2011-36, není opodstatnìná, a proto ji zamítl (§ 110 odst. 1 poslední vìta s. ø. s.).
Výrok o nákladech øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ø. s., za pou¾ití ustanovení § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka ve vìci úspìch nemìla a podle obsahu spisu úspì¹nému správnímu orgánu nevznikly ¾ádné náklady v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed soudem. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.