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Timestamp: 2016-10-22 19:41:57
Document Index: 253611240

Matched Legal Cases: ['Art. 182', 'Art. 6', 'Art. 32', 'Art. 175', 'Art. 175', 'Art. 32', 'Art. 6', 'BGE', 'BGE', 'in dubio', 'Art. 183', 'Art. 6', 'Art. 99', 'Art. 14', 'Art. 6', 'Art. 183', 'Art. 6', 'Art. 99', 'Art. 175', 'Art. 54', 'Art. 34', 'Art. 106', 'Art. 175', 'Art. 66']

2C_632/2009 (21.06.2010)
2C_632/2009
vertreten durch F�rsprecher Dr. Reto Kuster,
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Recht und Gesetzgebung.
Direkte Bundessteuer; Busse wegen Steuerhinterziehung in den Steuerperioden 1995-2001,
Beschwerde gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 18. August 2009.
X.________ betreibt die Einzelfirma Y.________, die einen Handel mit elektrotechnischen Artikeln und Verbindungselementen f�hrt. Er ist zudem Inhaber der Z.________ AG, Bern, welche neben der Verarbeitung, Herstellung und Handel sowie Import und Export von technischen Lederwaren etc. das F�hren eines Gesch�fts der Litho-, Werbe- und Verpackungsbranche bezweckt.
Nachdem die Steuerverwaltung des Kantons Bern im Jahr 2003 festgestellt hatte, dass X.________ in seinen pers�nlichen Steuererkl�rungen ein Aktion�rspassivdarlehen bzw. ein Guthaben von rund 1,66 Millionen Franken gegen�ber der Z.________ AG nicht als Verm�gen deklariert hatte, er�ffnete sie im August 2003 gegen ihn ein Steuerhinterziehungsverfahren.
Mit Verf�gungen vom 18. Februar 2005 erhob die Steuerverwaltung des Kantons Bern bei X.________ bei der Direkten Bundessteuer f�r die Jahre 1995 bis 2001 neben einer Nachsteuer (einschliesslich Verzugszins) im Betrag von Fr. 266'997.10 eine Busse von Fr. 269'905.--. Im Einspracheverfahren wurde die Busse auf den Betrag der Nachsteuer von Fr. 215'924.-- herabgesetzt. Seine dagegen gerichtete Beschwerde wurde am 18. August 2009 von der Steuerrekurskommission des Kantons Bern abgewiesen.
Mit auf Grund der Rechtsmittelbelehrung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern eingereichter und von diesem dem Bundesgericht �bermittelter Beschwerde beantragt X.________, den Entscheid der kantonalen Steuerrekurskommission betreffend die Hinterziehung von Einkommenssteuern des Bundes in den Steuerjahren 1995 bis 2001 aufzuheben und ihn freizusprechen.
Die Steuerrekurskommission und die Steuerverwaltung des Kantons Bern sowie die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragen die Abweisung der Beschwerde.
1.1 Der angefochtene Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern betreffend die direkte Bundessteuer f�r die Steuerjahre 1995 bis 2000 ist ein auf Bundesrecht gest�tztes, letztinstanzliches Urteil, gegen welches die Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ans Bundesgericht offen steht; aus Gr�nden der Prozess�konomie und der Beschleunigung des Verfahrens gilt dies auch f�r die direkte Bundessteuer f�r das Steuerjahr 2001 (vgl. Urteil 2C_223/2008 vom 9. Februar 2009 E. 1). Da die Vorschriften �ber die Verfahrensgrunds�tze, das Veranlagungs- und Beschwerdeverfahren sinngem�ss auch f�r das Hinterziehungsverfahren gelten (Art. 182 Abs. 3 DBG) ist die Eingabe des Beschwerdef�hrers als Beschwerde in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten entgegenzunehmen.
2.1 Der Beschwerdef�hrer r�gt zun�chst die Verletzung der Unschuldsvermutung (Art. 6 Ziff. 2 EMRK und Art. 32 Abs. 1 BV) als Beweislast- und als Beweisw�rdigungsregel.
2.2 Der Steuerpflichtige hat die Steuererkl�rung vollst�ndig, wahrheitsgem�ss und fristgerecht einzureichen (Urteil 2A.572/1999 vom 13. Juli 2001 E. 3b).
2.3 Nach Art. 175 Abs. 1 DBG wird u.a. mit Busse bestraft, wer als Steuerpflichtiger vors�tzlich oder fahrl�ssig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskr�ftige Veranlagung unvollst�ndig ist. Die Busse betr�gt bei vollendeter Steuerhinterziehung in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer; sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel erm�ssigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erh�ht werden (Art. 175 Abs. 2 DBG).
2.4 Beim Hinterziehungsverfahren im Recht der direkten Bundessteuer handelt es sich um ein echtes Strafverfahren, f�r welches die strafprozessualen Garantien, insbesondere auch jene der in Art. 32 Abs. 1 BV und Art. 6 EMRK verankerten Unschuldsvermutung, gelten (BGE 121 II 273 E. 3a/b S. 281 ff.). Auch wenn sich die Unschuldsvermutung nur auf den Schuldnachweis und grunds�tzlich nicht auf die Art und H�he der Strafe bezieht, geh�rt zum Schuldnachweis auch, welchen Betrag der Pflichtige hinterzogen hat.
2.4.1 Der aus der Unschuldsvermutung abgeleitete Grundsatz in "dubio pro reo" besagt als Beweislastregel, dass es Sache der Anklagebeh�rde ist, die Schuld des Angeklagten zu beweisen, und nicht dieser seine Unschuld nachweisen muss. Als Beweisw�rdigungsregel bedeutet die Maxime, dass sich die Strafbeh�rden nicht von der Existenz eines f�r den Angeklagten ung�nstigen Sachverhalts �berzeugt erkl�ren d�rfen, wenn bei objektiver Betrachtung Zweifel bestehen, ob sich der Sachverhalt so verwirklicht hat (BGE 127 I 38 E. 2a).
2.4.2 Aus der Unschuldsvermutung und dem darin enthaltenen Grundsatz "in dubio pro reo" ergibt sich demnach, dass der Strafsteuer keine Sachverhaltselemente zugrunde gelegt werden d�rfen, �ber deren Verwirklichung bei objektiver W�rdigung der gesamten Beweislage Zweifel bestehen m�ssen oder die nur als wahrscheinlich gelten. Soweit die Steuerbeh�rden steuerbegr�ndende Sachverhaltselemente nur mit dem Grad der Wahrscheinlichkeit ermitteln, aber nicht zur �berzeugung gelangen, dass sie sich verwirklicht haben, k�nnen solche Sachverhaltselemente nicht Grundlage f�r die Strafsteuer bilden. Dies schliesst allerdings nicht aus, dass die hinterzogenen Einkommens- und Verm�gensteile im Rahmen der Beweisw�rdigung dem Betrage nach durch Sch�tzung festgesetzt werden k�nnen, wenn sie auf diese Weise hinreichend sicher zu ermitteln sind, denn die Sch�tzung stellt eine besondere Art des Indizienbeweises dar (Urteil 2A.572/1999 vom 13. Juli 2001 E. 5d).
Werden Steuerpflichtige nach Ermessen veranlagt, so liegt ebenfalls eine Sch�tzung vor. Diese hat sich notwendigerweise auf nat�rliche Vermutungen, Erfahrungszahlen und dergleichen zu st�tzen. Was hier verlangt wird, ist, dass sich die kantonalen Instanzen �ber die Haltbarkeit ihrer Vermutungen soweit m�glich vergewissern, bevor sie die Sch�tzung vornehmen bzw. best�tigen. Die Steuerpflichtigen sollen m�glichst entsprechend ihrer wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit eingesch�tzt werden. Das setzt eine W�rdigung der gesamten Verh�ltnisse voraus. Die Steuerbeh�rden haben eine vorsichtige Sch�tzung vorzunehmen. Dieses Vorgehen ist mit dem Prinzip der Unschuldsvermutung vereinbar. Die sich aus einer derart vorgenommenen Sch�tzung ergebenden Betr�ge k�nnen daher grunds�tzlich auch f�r die Bemessung der Strafsteuer verwertet werden. Allerdings d�rfen die Steuerbeh�rden dann keine steuerbegr�ndenden Sachverhaltselemente in die Sch�tzung einbeziehen, die sie nur mit dem Grad der Wahrscheinlichkeit ermittelt haben, ohne zur �berzeugung gelangt zu sein, dass sie sich verwirklicht haben (Urteil Urteil 2A.572/1999 vom 13. Juli 2001 E. 5e).
2.5 Ob die Veranlagung des Beschwerdef�hrers eine Ermessenstaxation war oder nicht, spielt entgegen seiner Auffassung keine Rolle. Denn dies w�re allenfalls dann von Bedeutung, wenn der ihm zur Last gelegte Sachverhalt lediglich unter dem Druck einer angedrohten Ermessenstaxation h�tte festgestellt werden k�nnen (vgl. Art. 183 Abs. 1bis DBG, in Kraft seit 1. Januar 2008; vgl. BBl 2006 4030 f.); dass dies der Fall w�re, legt der Beschwerdef�hrer weder dar, noch ergibt sich dies aus den Akten. Es kann daher offen bleiben, ob diese - sich bereits aus Art. 6 EMRK ergebenden (vgl. BBl 2006 4025 f.) - Grunds�tze bereits bei Einleitung des Nachsteuer- und Steuerhinterziehungsverfahrens im Jahr 1993 anwendbar gewesen w�ren. Unter diesen Umst�nden durfte sich die Steuerbeh�rde auf die Ergebnisse des Nachsteuerverfahrens st�tzen.
2.6 Der Beschwerdef�hrer hat f�r seine Einzelfirma Y.________ in den Jahren 1995 bis 1997 Gewinne zwischen Fr. 15'000.-- und Fr. 25'000.-- sowie in den Jahren 1998 und 2001 Verluste ausgewiesen. Die Steuerbeh�rde hat anhand von Kontoausz�gen der Z.________ AG festgestellt, dass der Beschwerdef�hrer in den Jahren 1991 bis 2001 insgesamt Fr. 1'294'563.-- (in den f�r die direkte Bundessteuer massgebenden Jahren 1995 bis 2001 insgesamt Fr. 1'249'200.--) - vorwiegend als Bareinzahlungen (Kassaeinlagen, mit welchen u.a. L�hne bezahlt wurden [Schreiben der kantonalen Steuerverwaltung vom 17. Februar 2004 an den Beschwerdef�hrer]) - in die ebenfalls ihm geh�rende Z.________ AG eingebracht hatte. Weiter wies die Buchhaltung seiner Einzelfirma Y.________ - ohne Angaben �ber den Gl�ubiger - ein Passivdarlehen von Fr. 500'000.-- aus; auf Anfrage der Steuerbeh�rde hin gab der Beschwerdef�hrer bekannt, es handle sich um von ihm get�tigte Bareinzahlungen auf das wie ein Kapitalkonto gef�hrte Darlehenskonto. Mit Schreiben vom 23. Oktober 2003 erkl�rte er in Bezug auf das nicht deklarierte Kontokorrentguthaben bei der Z.________ AG, die Mittel zur Finanzierung habe er aus seiner Einzelfirma abzweigen m�ssen, ebenso Materiallieferungen und Arbeitseins�tze. An seiner Anh�rung vom 31. M�rz 2004 erkl�rte der Beschwerdef�hrer, sein Treuh�nder habe ihn mehrfach aufgefordert, Geld in die Z.________ AG nachzuschiessen; dies habe er getan, indem er grosse Materialvorr�te ver�ussert und den Erl�s in die Z.________ AG eingebracht habe. Der Vertreter des Beschwerdef�hrers best�tigte in einem Schreiben vom 14. Juli 2004, dass der Beschwerdef�hrer in den vergangenen Jahren durch jeweilige Erh�hung seines Kontokorrentkredites verschiedene Zahlungen an die Z.________ AG geleistet habe. Das dabei vorgebrachte Argument, bei den Einlagen handle es sich um Sanierungszusch�sse der Y.________, wurde sp�ter nicht mehr aufrechterhalten, nachdem in den Buchhaltungsunterlagen keine bzw. nur marginale Gesch�ftsbeziehungen zwischen der Y.________ und der Z.________ AG festgestellt werden konnten. Es wurde nunmehr geltend gemacht, der Beschwerdef�hrer habe nur Verm�genssteuern hinterzogen; es seien unversteuerte Mittel vorhanden gewesen, auf die er bei Bedarf habe zur�ckgreifen k�nnen. In seiner Beschwerde an die Vorinstanz r�umt der Beschwerdef�hrer ausdr�cklich ein, dass die in seine Gesch�ftst�tigkeit gesteckten Geldmittel vorhanden sein mussten; das entsprechende Verm�gen in Form von nicht deklarierten Geldmitteln sei deshalb nachzubesteuern und daf�r k�nnten auch die entsprechenden Bussen ausgesprochen werden. Belege f�r ein solches Verm�gen konnten nach Angaben des Beschwerdef�hrers indessen nicht beigebracht werden, weil bei Einbr�chen und Wassersch�den entsprechende Belege ("Spuren") nicht mehr vorhanden seien.
2.7 Die Vorinstanz ist gest�tzt auf diese Indizien (vgl. auch angefochtenes Urteil E. 5) zur �berzeugung gelangt, dass die durch den Beschwerdef�hrer in die Z.________ AG und die Y.________ eingelegten Mittel aus seinen unversteuerten Eink�nften stammen.
Was der Beschwerdef�hrer dagegen vorbringt, zeigt nicht auf, dass die Vorinstanz bei objektiver W�rdigung der gesamten Beweislage sich aufdr�ngende Zweifel daran h�tte hegen m�ssen, dass sich der Sachverhalt so zugetragen hat. Der blosse Hinweis an andere m�gliche Szenarien reicht dazu nicht aus.
Eine Verletzung der Unschuldsvermutung ist nicht dargetan.
2.8 Soweit der Beschwerdef�hrer in diesem Zusammenhang geltend macht, die ermessensweise Aufrechnungen (1995/1996 Fr. 20'000.--) in der ordentlichen Veranlagung m�ssten zufolge Doppelverwertung in Abzug gebracht werden, ist darauf nicht n�her einzugehen. Denn streitig ist im vorliegenden Verfahren lediglich die Steuerhinterziehung im Umfang der festgestellten Einzahlungen. Im �brigen ist das Vorbringen neu und daher unzul�ssig (Art. 99 BGG).
2.9 Der Vorwurf der willk�rlichen antizipierten Beweisw�rdigung durch Verweigerung einer Buchpr�fung betrifft das Vorgehen der unteren Instanzen, das nicht Anfechtungsgegenstand bildet.
3.1 Der Beschwerdef�hrer macht sodann geltend, sein Recht, die aktive Mitwirkung bei der Sachverhaltsfeststellung zu verweigern (Art. 14 Abs. 3 lit. g UNO-Pakt II und Art. 6 Ziff. 1 EMRK), sei verletzt worden.
3.2 Soweit er sich auf Art. 183 Abs. 1 DBG beruft, war diese Bestimmung bei der Einleitung des vorliegenden Strafverfahrens noch nicht in Kraft, weshalb sich dazu weitere Ausf�hrungen er�brigen. Es ist indessen gest�tzt auf Art. 6 Ziff. 1 EMRK keine Person zur Mitwirkung verpflichtet, auch wenn diese ihrer Entlastung dienen w�rde.
3.3 Die Vorinstanz hat den von ihr festgestellten Sachverhalt im vorliegenden Fall auf Grund der Indizien und nicht gest�tzt auf die verweigerte Mitwirkung des Beschwerdef�hrers als erwiesen erachtet. Von einer Verletzung des Rechts auf Verweigerung der Mitwirkung kann demnach keine Rede sein.
4.1 Der Beschwerdef�hrer r�gt sodann eine Verletzung des Beweisverwertungsverbotes, da er nicht auf sein Recht, die Aussage zu verweigern, hingewiesen worden sei. Damit seien seine Aussagen und schriftlichen Ausk�nfte nicht verwertbar.
4.2 Der Beschwerdef�hrer hat vor der Vorinstanz nicht geltend gemacht, dass er nicht auf das Recht, die Aussage zu verweigern, aufmerksam gemacht worden sei. Es handelt sich somit um ein Novum, weshalb darauf nicht einzutreten ist (Art. 99 BGG).
5.1 Der Beschwerdef�hrer r�gt schliesslich eine Verletzung der Untersuchungspflicht. Diese erblickt er darin, dass ihm keine einzige Nichtverbuchung eines Umsatzes in Y.________ nachgewiesen und weder eine Buchpr�fung vorgenommen noch Quervergleiche bei Gesch�ftspartnern angestellt worden seien.
5.2 Es bedarf keiner n�heren Erl�uterung, dass eine Buchpr�fung zum Nachweis von nicht verbuchten Ums�tzen von vornherein untauglich erscheint, solche Ums�tze nachzuweisen. Was die Vornahme von Quervergleichen anbelangt, sind die Vorbringen des Beschwerdef�hrers zu allgemein und somit ungen�gend, eine Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes darzutun.
Die Schlussfolgerung der Vorinstanz, es sei durch die vorhandenen Indizien rechtsgen�glich nachgewiesen, dass die durch den Beschwerdef�hrer in die Y.________ und die Z.________ AG eingelegten Mittel aus unversteuertem Einkommen stammten, beruht demnach nicht auf einer offensichtlich unrichtigen oder rechtsverletzenden Sachverhaltsfeststellung.
7.1 Unter diesen Umst�nden verletzt die Folgerung der Vorinstanz, der Beschwerdef�hrer habe eine vors�tzliche Steuerhinterziehung (Art. 175 Abs. 1 DBG) begangen, kein Bundesrecht.
7.2 Die Nachsteuer ist entgegen der Auffassung des Beschwerdef�hrers keine "weitere Strafe". Mit dem Nachsteuerverfahren wird lediglich die wegen der Steuerhinterziehung ausgebliebene Besteuerung nachgeholt. Die Nachsteuer z�hlt damit nicht zu den unmittelbaren Folgen der Tat, die es gem�ss Art. 54 StGB erlauben w�rden, von einer Bestrafung Umgang zu nehmen.
8.1 Der Beschwerdef�hrer verlangt eine Reduktion des Strafmasses. Er beruft sich insbesondere auf Art. 34 Abs. 2 StGB; danach k�nne er h�chstens mit einer Geldstrafe von 360 Tagess�tzen, d.h. in seinem Fall mit einer Geldstrafe von Fr. 10'800.-- (Tagessatz Fr. 30.--) bestraft werden.
8.2 Dem ist entgegenzuhalten, dass Steuerhinterziehung eine �bertretung ist. Deren H�chstbetrag ist nur dann Fr. 10'000.--, wenn es das Gesetz nicht anders bestimmt (Art. 106 Abs. 1 StGB). Art. 175 DBG ist eine solche vorgehende spezialgesetzliche Regelung, weshalb die Grunds�tze f�r die Bemessung von Geldstrafen im Steuerhinterziehungsverfahren nicht anwendbar sind. Inwiefern dem Beschwerdef�hrer nur ein leichtes Verschulden, namentlich Fahrl�ssigkeit, vorzuwerfen w�re, legt er nicht dar. Es er�brigt sich daher, n�her darauf einzugehen. Eine Bundesrechtsverletzung ist nicht zu erkennen.
Die Beschwerde ist aus diesen Gr�nden abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Ausgang hat der Beschwerdef�hrer die Kosten des Verfahrens vor Bundesgericht zu tragen (Art. 66 BGG).
Die Gerichtskosten von Fr. 4'500.-- werden dem Beschwerdef�hrer auferlegt.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und der Steuerrekurskommission des Kantons Bern sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.