Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=56522&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-05-28 00:58:42
Document Index: 284034009

Matched Legal Cases: ['§ 274', '§ 92', '§ 190', '§ 289', '§ 92', '§ 190', '§ 20', '§ 92', '§ 273', '§ 274', '§ 274', '§ 39', '§ 81', '§ 188', '§ 97', '§ 96', '§ 188', '§ 191', '§ 190', '§ 79', '§ 79', '§ 79', '§ 190', '§ 81', '§ 9', '§ 9', '§ 81', '§ 81', '§ 178', '§ 178', '§ 178', '§ 191', '§ 81', '§ 81', '§ 289']

Aus drei Gründen nichtige Einkünftenichtfeststellungsbescheide - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 30.11.2011, RV/2128-W/10
Aus drei Gründen nichtige Einkünftenichtfeststellungsbescheide
RV/2128-W/10-RS1
Die Berufung gegen einen sogenannten Nicht-Bescheid kann nicht gemäß § 274 BAO als gegen einen späteren, wirksamen Bescheid gerichtet gelten, weil ein wirksamer Bescheid nicht an die Stelle eines nichtigen Bescheides, d.h. genaugenommen eines rechtlichen Nichts, treten kann. Zusatzinformationen betroffene Normen:
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, vertreten durch steuerlicheVertretung, vom 16. Mai 2010 (Telefaxübermittlungsdatum) gegen die Bescheide des Finanzamtes A vom 7. April 2010, mit denen 1) die Berufung vom 18. Februar 2010 gegen die Feststellungsbescheide nach § 92 iVm § 190 Abs. 1 BAO für die Jahre 2004 bis 2008 als Beteiligter bei der 2.Geschäftsherrin & atypisch Stille wegen abgelaufener Berufungsfrist zurückgewiesen wurde,
2) der Antrag vom 18. Februar 2010 auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß
§ 289 Abs. 2 BAO folgendermaßen abgeändert werden: 1) Der Zurückweisungsbescheid vom 7. April 2010 zur Berufung vom 18. Februar 2010 gegen die Feststellungsbescheide nach § 92 iVm § 190 Abs. 1 BAO der Jahre 2004 bis 2008 betreffend 2.Geschäftsherrin & atypisch Stille wird dahingehend abgeändert, dass er die Zurückweisung der Berufung vom 18. Februar 2010 als unzulässig wegen rechtlicher Nichtexistenz dieser Feststellungsbescheide ausspricht.
2) Der Bescheid vom 7. April 2010, mit dem der Antrag vom 18. Februar 2010 auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß
Der Bw beteiligte sich als atypisch stiller Gesellschafter an der streitgegenständlichen Geschäftsherrin zweiteGeschäftsherrin, die in der vorliegenden Entscheidung als 2. Geschäftsherrin bezeichnet werden wird;
A) Ablauf des auf den Bw bezogenen Verfahrens: Vertreten durch steuerl.Vertretung brachte der Bw mit Telefax vom 18. Februar 2010 an das Finanzamt A Berufung samt Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ein betreffend Feststellungsbescheide in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch stille Gesellschafter vom 11. November bzw 14. Dezember 2009. Im Zuge der gemäß
§ 20 BAO; von der Zustellfiktion hätte nicht Gebrauch gemacht werden dürfen. Das Finanzamt A erließ folgende, mit 7. April 2010 datierte Bescheide an den Bw z.H. seiner steuerlichen Vertretung: 1) Zurückweisungsbescheid, mit dem die Berufung vom 18. Februar 2010 gegen die Feststellungsbescheide nach § 92 iVm 190 Abs. 1 BAO der Jahre 2004 bis 2008 als Beteiligter an der 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille wegen abgelaufener Berufungsfrist zurückgewiesen wurde,
2) Bescheid, mit dem der Antrag vom 18. Februar 2010 auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß
HerrP sei nur von 25. Juni bis 3. September 2009 in Untersuchungshaft gewesen. Nach seiner Enthaftung habe er die abgabenrechtlichen Interessen der geprüften Gesellschaften wahrgenommen und hätte sich einer steuerlichen Vertretung (WTHgesellschaft) und einer anwaltlichen Vertretung (RA Dr. u) bedient. Die Prüfungsorgane hätten nicht den Eindruck gehabt, dass Herr P psychisch nicht in der Lage gewesen wäre, die Geschäftsführungsagenden wahrzunehmen.Das Landesgericht a habe zwar mit Beschluss dem Herrn P untersagt, mit Mitbeschuldigten Kontakt aufzunehmen. Damit sei es ihm aber nicht unmöglich gemacht worden, mit den atypisch stillen Gesellschaftern Kontakt aufzunehmen und sie zu informieren, weil sie nicht zum Kreis der Beschuldigten gehörten.Mitte 2009, also lange vor Ergehen der Feststellungsbescheide, habe das Landeskriminalamt Fragebögen an sämtliche stillen Gesellschafter versandt, sodass den Beteiligten spätestens zu diesem Zeitpunkt bekannt und klar hätte sein müssen, dass bei der Gesellschaft eine abgabenbehördliche Prüfung stattfinde. Damit hätte jeder Beteiligte die Möglichkeit gehabt, seine ihm gesellschaftsvertraglich bzw gesetzlich eingeräumten (Informations-)Rechte in Anspruch zu nehmen. Jeder Beteiligte hätte im Wissen über diese Vorgänge um Zustellung aller Feststellungsbescheide direkt an ihn selbst ersuchen können.Schließlich folgen weitere Ausführungen, warum die Inanspruchnahme der Zustellfiktion gemäß
In der auf einem Beiblatt zusätzlich gegebenen Begründung zum Abweisungsbescheid zur Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wurde ausgeführt, dass weder die Verhaftung des Geschäftsführers noch die behauptete - aber so nicht gegebene - Auflage des Landesgerichtes, den Kontakt mit den Beteiligten zu meiden, ein unvorhergesehenes oder unabwendbares Ereignis dargestellt hätten. Vertreten durch steuerl.Vertretung erhob der Bw in einem am 16. Mai 2010 übermittelten Telefax Berufung gegen die Bescheide vom 7. April 2010, zugestellt am 22. April 2010, und beantragte die Durchführung einer mündlichen Verhandlung sowie die ersatzlose Aufhebung der angefochtenen Bescheide. Die Begründungs-Beilage zu den angefochtenen Bescheiden gehe von unzutreffenden Feststellungen über gar nicht als Berufungsbegründung Vorgebrachtes aus. Gerade diese Reaktion der Abgabenbehörde zeige, dass von der Zustellfiktion nicht hätte Gebrauch gemacht werden dürfen. Offenbar habe der Geschäftsführer der Geschäftsherrin am 21. Oktober 2010 kurz vor der erfolgten Zustellung der Feststellungsbescheide sämtliche steuerliche Vertretungsvollmachten mit sofortiger Wirkung widerrufen. Die steuerliche Vertretungsvollmacht der WTHgesellschaft sei bereits im März 2009 zurückgelegt worden. Der Strafverteidiger Dr. u sei wohl kaum mit einer steuerlichen Vertretungsvollmacht ausgestattet gewesen. Durch die unrichtige und gleichheitswidrige und dem rechtsstaatlichen Prinzip widersprechende Ermessensübung bei der Inanspruchnahme der Zustellfiktion lägen auch die Voraussetzungen für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand vor. Abschließend wurde darauf hingewiesen, dass die Feststellungsbescheide offenbar nicht durch eine approbationsbefugte Person des Finanzamtes A unterschrieben worden seien. Zum letztgenannten Vorbringen hinsichtlich Approbation richtete der Referent im UFS mit Schreiben vom 30. Juli 2010 einen Vorhalt an das Finanzamt A, den dieses mit Schreiben vom 10. und vom 20. September 2010 beantwortete. In Vorbereitung der mündlichen Verhandlung sandte der Referent im UFS an beide Parteien einen mit 28. September 2011 datierten Vorhalt. Am 13. Oktober 2001 erfolgte die Ladung an beide Parteien für die am 7. Dezember 2011 vorgesehene mündliche Verhandlung. Am 18. November 2011 langte beim UFS ein Schreiben der steuerlichen Vertretung namens des Bw ein, worin der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung zurückgezogen wurde. Klarzustellen ist, dass Gegenstand der vorliegenden Entscheidung über die Berufung vom 16. Mai 2010 nur die zwei o.a. Bescheide vom 7. April 2010 sind, welche sich wiederum auf die Berufung und den Wiedereinsetzungsantrag vom 18. Februar 2010 hinsichtlich (vermeintlicher) Bescheide vom 11. November bzw. 14. Dezember 2009 beziehen. Das Finanzamt A hat aufgrund ähnlicher Entscheidungen des UFS wie der vorliegenden Berufungsentscheidung angekündigt, neue Bescheide in Sachen Einkünftenichtfeststellung betreffend 2. Geschäftsherrin & (ehemalige) stille Gesellschafter zu erlassen, welche die Mängel der (vermeintlichen) Bescheide vom 11. November 2009 (vgl unten Punkte E bis H) nicht aufweisen sollen. Diese (gegebenenfalls zukünftigen) Bescheide unterscheiden sich also wesentlich von den vermeintlichen Bescheiden vom 11. November 2009 und auch von den gar nicht als Bescheiderlassung gedachten innerbehördlichen Maßnahmen vom 14. Dezember 2009 (zu diesen siehe Punkt D). Derartige neue, an den Bw erlassene Bescheide bzw zu erwartende zukünftige Bescheide in Sachen Einkünftenichtfeststellung betreffend 2. Geschäftsherrin & (ehemalige) stille Gesellschafter sind nicht dieselben, lediglich verbesserten und erstmals wirksam erlassenen Bescheide vom 11. November 2009 (bzw. vom 14. Dezember 2009), sondern andere Bescheide als die vermeintlichen Bescheide aus 2009. Die Berufung des Bw vom 18. Februar 2010 kann somit nicht als eine - im Sinne des § 273 Abs. 2 BAO vor Beginn der Berufungsfrist eingebrachte - Berufung gegen derartige neue Bescheide aus 2011 bzw zukünftige Bescheide aufgefasst werden. Somit können sich die Bescheide vom 7. April 2010 nicht auf derartige neue Bescheide aus 2011 bzw zukünftige Bescheide beziehen und kann sich auch die vorliegende Berufungsentscheidung nicht auf derartige neue Bescheide aus 2011 bzw zukünftige Bescheide beziehen. Auch kann die Berufung vom 18. Februar 2010 kein Anwendungsfall des § 274 BAO sein: Denn die vermeintlichen Bescheide aus 2009 (Nichtbescheide, nichtige Bescheide, rechtlich nicht existente Bescheide) sind ein rechtliches Nichts, sodass sie keine "Stelle", keinen Raum im Rechtsgefüge haben, die/der von neuen Bescheiden eingenommen werden könnte. Somit kann ein neuer (späterer) Bescheid nicht im Sinne des § 274 BAO
"an die Stelle eines mit Berufung angefochtenen" Nichtbescheides treten. B) Zur 2. Geschäftsherrin ist aus dem Firmenbuch ersichtlich: Am 2. März 2004 wurde unter FN2 die "zweiteGeschäftsherrin" mit Sitz in Wien und Geschäftsanschrift Adresse1inWienerBezirk durch das Handelsgericht Wien in das Firmenbuch eingetragen. Die Erklärung über die Errichtung dieser Gesellschaft (2. Geschäftsherrin) datierte vom 16. Jänner 2004; ein Nachtrag hierzu vom 19. Februar 2004. Am 21. Oktober 2006 wurde als Geschäftsanschrift Adresse2inWienerBezirk in das Firmenbuch eingetragen. Am 8. Jänner 2008 wurde als Geschäftsanschrift Adresse3inAnderemWienerBezirk in das Firmenbuch eingetragen. Am 11. Februar 2009 wurde durch das Landesgericht a die Verlegung des Sitzes der 2. Geschäftsherrin nach a und die Geschäftsanschrift Adresse4inA in das Firmenbuch eingetragen. Als Geschäftsführer der 2. Geschäftsherrin war ab Beginn bis 26. Februar 2010 HerrIng.P eingetragen. Am 26. Februar 2010 wurde infolge der rechtskräftigen Abweisung eines Konkursantrages mangels kostendeckenden Vermögens gemäß
§ 39 FBG die Auflösung der 2. Geschäftsherrin im Firmenbuch eingetragen; ihre Firma wurde auf "zweiteGeschäftsherrin in Liqu." geändert. C) Zum Steuerakt (Papierakt) betreffend 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille des Finanzamtes (+Ausdrucke aus elektronischem Steuerakt im "UFS-Akt zu [2. Geschäftsherrin] & atypisch Stille (betr. div. GZ.)"), hinsichtlich Bildung und Vertretung der behaupteten Mitunternehmerschaft: Die 2. Geschäftsherrin schloss mit stillen Gesellschaftern in mehreren Beteiligungsrunden/tranchen in den Jahren 2004 bis 2006 Gesellschaftsverträge ab. In der Eingabe der 2. Geschäftsherrin an das Finanzamt für den Bezirk in Wien vom 31. Dezember 2004 betreffend Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG mit 71 atypisch stillen Gesellschaftern (2004/I) rückwirkend per 1. April 2004 ist der Bw in der Beteiligtenliste 2004/I mit 20.000 € Einzahlungsbetrag bzw Nominale, davon 75% atypisch stille Einlage und 25% Gesellschafterdarlehen, enthalten. In der Eingabe der 2. Geschäftsherrin an das Finanzamt für den Bezirk in Wien vom 31. Mai 2005 betreffend Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG mit 27 atypisch stillen Gesellschaftern (2004/II) rückwirkend per 1. September 2004 ist der Bw in der Beteiligtenliste 2004/II nicht enthalten. In der Eingabe der 2. Geschäftsherrin an das Finanzamt für den Bezirk in Wien vom 30. August 2005 betreffend Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG mit fünf atypisch stillen Gesellschaftern (2004/III) rückwirkend per 30. November 2004 ist der Bw in der Beteiligtenliste 2004/III nicht enthalten. Beteiligtenlisten für Beteiligungsrunden an der 2. Geschäftsherrin betreffend 2005 sind nicht aktenkundig. In der Liste zur Beteiligungsrunde 2006/I ist der Bw nicht enthalten. Hinsichtlich einer (vermeintlichen) Vertretung gemäß
Niederschriftlicher Widerruf der gegenüber Stb. steuerberater erteilten Vollmacht für "Kurzabkürzung2.Geschäftsherrin" durch HerrIng.P im Beisein von Organwaltern des damals aktenführenden Finanzamtes WienBezirk am 21. Oktober 2009.
Das durch Rechtsanwalt Dr. U eingebrachte Fristverlängerungsansuchen vom 10. Dezember 2009 (vgl Punkt D), mit dessen einziger aktenkundiger Berufung auf eine erteilte Bevollmächtigung in Bezug auf 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille, welche im übrigen keinesfalls auf den 12. November 2009 zurückwirken hätte können.
§ 81 BAO für die Personenmehrheit, die aus der 2. Geschäftsherrin und der an ihr still Beteiligten zusammengesetzt war, wie unter Punkt G gezeigt werden wird. Vielmehr war diese Personenmehrheit - vorausgesetzt, dass sie überhaupt abgabenverfahrensrechtlich parteifähig war - nur durch gleichlautende Erklärungen aller Gesellschafter/Mitglieder aktiv handlungsfähig. Für solche gleichlautende Erklärungen aller Gesellschafter/Mitglieder zum Zweck einer rechtsgeschäftlichen Bevollmächtigung oder einer elektronischen Einbringung der Einkünfte-Erklärung gibt es jedoch keine Anhaltspunkte. Deshalb ist davon auszugehen, dass auch die elektronisch eingebrachte Einkünfte-"Erklärung" für das Jahr 2006 nur eine vermeintliche Erklärung ist.] Laut der Einkünfte-"Erklärung" für 2004 mit 107 Beteiligten inkl. 2. Geschäftsherrin (Eingangsstempel 15. Februar 2006) entfiel von den Einkünften aus Gewerbebetrieb iHv -9.026.405,39 € ein Anteil iHv -51.476,70 € auf den Bw. Das Finanzamt WienBezirk erließ einen mit 8. Juni 2006 datierten ´Bescheid´, dessen Wirksamkeit oder Nichtigkeit hier dahingestellt bleiben kann, an 2. Geschäftsherrin & Atyp.St.Ges. z.H. Wirtschaftstreuhand-Gesellschaft zur Feststellung gemäß
§ 188 BAO der im Jahr 2004 erzielten Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit -9.026.405,39 €, wobei auf den Bw ein Anteil von -51.476,70 € entfiel. Aufgrund eines Prüfungsauftrages des Finanzamtes WienBezirk vom 11. Oktober 2006, später ausgedehnt auf die Folgejahre, begann am 6. November 2006 ein Betriebsprüfer des Finanzamtes WienBezirk eine Außenprüfung über einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung 2004 bei 2. Geschäftsherrin & Atyp.St.Ges.
Laut der Einkünfte-"Erklärung" für 2005 mit 175 Beteiligten (Eingangsstempel 28. August 2007) entfiel von den Einkünften aus Gewerbebetrieb iHv -10.273.500,42 € ein Anteil iHv -15.979,10 € auf den Bw. Laut der elektronisch eingebrachten Einkünfte-"Erklärung" für 2006 für 179 Beteiligte entfiel von den Einkünften aus Gewerbebetrieb iHv -5.045.418,15 € ein Anteil iHv 0 € auf den Bw. Für die Jahre 2007 und 2008 wurden keine - auch keine vermeintlichen - Einkünfteerklärungen eingebracht. Die Schlussbesprechung über die Außenprüfung fand am 21. Oktober 2009 statt; die Niederschrift darüber wurde noch für das Finanzamt WienBezirk aufgenommen. Mit Schreiben auf Formular Verf58 betreffend Aktenabtretung vom 23. Oktober 2009 teilte das Finanzamt WienBezirk dem Finanzamt A mit, dass die 2. Geschäftsherrin & Atyp.St.Ges. den Ort der Geschäftsleitung nach Adresse4inA verlegt habe. Die (EDV-mäßige) Aktenabtretung erfolgte am 4. November 2009, wobei das Finanzamt A der 2. Geschäftsherrin & Atyp.St.Ges. die Steuernummer StNr2neu zuordnete. Der mit 12. November 2009 datierte Außenprüfungsbericht wurde mit dem Finanzamt A als Behördenbezeichnung erstellt. Hinsichtlich des gegenüber den Anlegern behaupteten Unternehmensgegenstandes der 2. Geschäftsherrin - insbesondere Entwicklung eines Produkt2 - wird im Bericht dargestellt, dass dies nur in der Verbuchung von vermeintlichen Know-how-Ankäufen bestanden habe. Die behaupteten Ankaufspreise seien sofort als Aufwand abgesetzt worden mit dem Argument, dass es sich insgesamt wegen der eigenen Fertigstellungsarbeiten um nicht aktivierbaren Herstellungsauswand gehandelt hätte. Die betreffenden Eingangsrechnungen seien von der 2. Geschäftsherrin im Wesentlichen nicht bezahlt worden. Befragte Know-how-Lieferanten hätten die Rechnungsausstellung bestritten. Der Betriebsprüfer schloss aus Nichtvorhandensein von Personal bei der 2. Geschäftsherrinzur Entwicklung oder Weiterentwicklung von Know-how;
was jeweils zutreffendenfalls - unter der Voraussetzung der rechtlichen Existenz der am 12. November 2009 zugestellten (vermeintlichen) Feststellungsbescheide, von der hier freilich nicht ausgegangen wird - die Zurückweisung des Wiedereinsetzungsantrages hinsichtlich der am 18. Februar 2010 noch gar nicht abgelaufen gewesenen Berufungsfrist zur Folge haben müsste. Denn es erfolgt ohnehin aufgrund der Begründung unter Punkt H eine Zurückweisung des Wiedereinsetzungsantrages infolge Spruchpunkt 2 der vorliegenden Berufungsentscheidung. Folgende Maßnahmen waren finanzverwaltungsintern und stellen schon mangels Bekanntgabe durch Zustellung (§ 97 Abs. 1 lit. a BAO) keine Bescheide im rechtlichen Sinn dar; diese Maßnahmen führten insb zu automatisierten Mitteilungen über die festgestellten Einkünfteanteile für die Einkommensteuerakten der Gesellschafter an deren Wohnsitzfinanzämter, was allfällige Begründungen von gemäß
Wie bereits oben zum ´öffentlichen OHB´ ausgeführt, wäre aus der Erhebung des Prüfers des Finanzamtes C zum Organ des Finanzamtes A mittels des OHB ohnehin nichts zu gewinnen, weil nicht dieser die vermeintlichen Bescheidausfertigungen unterzeichnet hat. Die Bestimmung im ´internen OHB´, wonach die Genehmigung der nach einer Prüfung ergehenden Bescheide dem prüfenden Finanzamt (hier: dem Finanzamt C) obliege, und eine daraus resultierende Approbationsbefugnis des Teamleiters beim Finanzamt C, Herrn S, für (vermeintliche) Bescheide des Finanzamtes A, ist aus folgenden Gründen (nach außen) rechtlich unwirksam: In der Verwaltungsrechtslehre bezeichnet man als (zwischenbehördliches) Mandat die Befugnis einer Behörde, im Namen einer anderen Behörde zu entscheiden (Walter/Mayer, Verwaltungsverfahrensrecht8, Rz 81; das innerbehördliche Mandat - mit der Approbationsbefugnis innerhalb der Behörde einhergehend - ist hier nicht gegenständlich). Diese von Walter/Mayer genannte Form des zwischenbehördlichen Mandates wurde hier aber genaugenommen nicht durchgehalten, denn dann hätte in den Ausfertigungen ausdrücklich das "Finanzamt C im Namen des Finanzamtes A" angeführt werden müssen, was nicht der Fall war.Nach Raschauer, Allgemeines Verwaltungsrecht2, Rz 166 kann ein zwischenbehördliches Mandat im Übrigen nur einer sachlich nachgeordneten Behörde übertragen werden.
Nach Lehre und Rechtsprechung mit Ausnahme derjenigen des Verfassungsgerichtshofes ist das zwischenbehördliche Mandat, dessen Erteilung durch das Finanzamt A an das Finanzamt C"zur Durchführung und Verwaltung ... [der Prüfung bei 3. Geschäftsherrin & atypisch Stille] (einschließlich Bericht, Erstellung erforderlicher Bescheide und Genehmigung)" gemäß Abschnitt 10.2.3 des ´internen OHB´ fingiert bzw vorausgesetzt wird, schon mangels gesetzlicher Deckung unzulässig sowie unwirksam. Auf der unzulässigen und unwirksamen Mandatserteilung kann somit nicht aufgebaut werden, um aus der Approbationsbefugnis von Herrn S für das Finanzamt C eine Approbationsbefugnis von Herrn S für das Finanzamt A abzuleiten. Inwieweit Lehre und Verwaltungsgerichtshof die (insb. schriftliche) Erteilung der Approbationsbefugnis (etwa durch den Leiter der bescheiderlassenden Behörde) an Organwalter, die nicht der bescheiderlassenden Behörde angehören, für zulässig und/oder wirksam halten würden, kann daher hier dahingestellt bleiben.
Die Vorständin des Finanzamtes A hätte den Betriebsprüfer, aber wohl auch Herrn S als genau bestimmten Organwalter, zur Approbation der nach der Außenprüfung ergehenden Bescheide ermächtigen können, was aber nicht geschehen ist.Die seitens des Finanzamtes Aals Amtspartei vorgebrachte Ermächtigung von Herrn S zur Approbation, die aus dem zuvor dargestellten und vom VfGH abgelehnten Automatismus abgeleitet würde, stellt keine Erteilung der Approbation dar. Es kann hier dahingestellt bleiben, ob - ähnlich dem VfGH 17.6.1986, B532/84 zugrundeliegenden Fall - eine schriftliche Erteilung der Approbation durch die Vorständin des Finanzamtes Aerforderlich gewesen wäre, ob andere Methoden zur Übermittlung der ausdrücklichen Approbationserteilung zulässig gewesen wären oder ob andere ermächtigte Organwalter des Finanzamtes A die Approbationsbefugnis hätten erteilen können. Denn es fehlte hier an irgendeiner ausdrücklichen Erteilung der Approbation an Herrn S durch die Vorständin oder einen anderen Organwalter des Finanzamtes A.
Somit war Herr S nach Lehre und Rechtsprechung auch des Verfassungsgerichtshofes nicht wirksam zur Approbation von Bescheiden des Finanzamtes A in Sachen 3. Geschäftsherrin & atypisch Stilleermächtigt. Auch wenn das ´interne OHB´ in Verbindung mit weiteren innerorganisatorischen Vorschriften des Finanzamtes C ihn zur gegenständlichen Approbation intern berechtigten, so war seine Approbation für das Finanzamt A im Außenverhältnis unwirksam.
Eine Approbationsbefugnis des Herrn S für das Finanzamt A in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille kann aus einer für ihn bestehenden Approbationsbefugnis in Sachen 3. Geschäftsherrin & atypisch Stille somit schon deshalb nicht abgeleitet werden, weil er keine im Außenverhältnis wirksame Approbationsbefugnis für das Finanzamt A in Sachen 3. Geschäftsherrin & atypisch Stille hatte und somit nicht als "an sich" für das Finanzamt A approbationsbefugter Organwalter angesehen werden kann. e) Klarstellung zur Zurechnung der vermeintlichen Feststellungsbescheide an das Finanzamt A: Die vermeintlichen Feststellungsbescheide vom 11. November 2009 in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille können nicht dem Finanzamt C zugeordnet werden, weil dieses nicht iSd § 96 BAO als bescheiderlassende Behörde in den Ausfertigungen angeführt ist. f) Schlussfolgerung: Durch die Übergabe der mit 11. November 2009 datierten Ausfertigungen in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille an Herrn HerrP am 12. November 2009 sind keine rechtswirksamen Bescheide erlassen worden. Diese vermeintlichen Bescheide sind nichtig und als sogenannte Nichtbescheide anzusehen. F) Waren die vermeintlichen Feststellungsbescheide in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille an einen rechtsfähigen Bescheidadressaten gerichtet oder gingen sie (auch) aus dem Grund der ungeeigneten Bescheidadressierung ins Leere? Dieses Thema ist vom Thema der Zustellung, welches sich im vorliegenden Fall insbesondere auf den Zustellempfänger konzentrieren wird (vgl Punkt G), zu unterscheiden. Zunächst ist zu untersuchen, wer als (materieller) Bescheidadressat bezeichnet wurde, und dann, ob dieser Bescheidadressat geeignet war. a) Vorbringen des Finanzamtes A als Amtspartei: Mit der Bezeichnung "Stille" im Adressfeld werde nicht die 2. Geschäftsherrin
und stille Mitunternehmerschaft, der niemals eine abgabenrechtliche Parteistellung zuerkannt worden sei, bezeichnet, sondern die Gesamtheit der im weiteren Bescheidspruch einzeln angeführten Personen. Sei der Bescheidadressat nicht eindeutig bzw ungenau bezeichnet, seien Zweifel an dieser ungenauen Bezeichnung durch Auslegung zu beseitigen. Es reiche für die Bescheidwirksamkeit die hinreichende Identifizierbarkeit des Adressaten nach dem Gesamtbild der Merkmale der Erledigung. Aus dem Bescheidspruch und in Zusammenschau mit der Bescheidbegründung sei eindeutig erkennbar, dass das Finanzamt niemals vom Bestehen einer Mitunternehmerschaft ausgegangen sei. Im Bescheidspruch seien sämtliche Beteiligte, an die der Bescheid gerichtet sei, namentlich genannt. Nur im Adressfeld seien, u.a. aufgrund der großen Anzahl der beteiligten Personen, nicht sämtliche Personen nochmals namentlich genannt, sondern als "Stille" bezeichnet worden. Einer Interpretation des Adressaten "GmbH & Stille" in der Weise, dass mit dieser Bezeichnung sämtliche im weiteren Bescheidspruch namentlich angeführten beteiligten Personen bezeichnet seien, sollte daher der Vorzug gegenüber der vom UFS in einem Vorhalt angekündigten Interpretation gegeben werden, wonach als Bescheidadressat die "GmbH & atypisch stille Gesellschaft" anzusehen seien. b) Auffassung der Berufungsbehörde: Es ist dem Finanzamt (Amtspartei) zuzugestehen, dass die von der Berufungsbehörde vertretene Auffassung, die der folgenden 1. Variante entspricht, und die auch - soweit bisher ersichtlich - den zahlreichen hier anhängigen Berufungen iZm gleichen und ähnlichen Bescheidbezeichnungen zugrundeliegt, nicht die einzige Möglichkeit ist, den Bescheidadressaten aufzufassen. Auch die Auffassung der Amtspartei, die der 2. Variante entspricht, ist sprachlogisch denkbar. Es gibt zwei Varianten, die angesprochenen Bescheidadressaten aufzufassen: 1. Variante: es sollte ein - aus der 2. Geschäftsherrin und den an ihr (atypisch) still Beteiligten zusammengesetztes - Gebilde als Bescheidadressat angesprochen werden.
Die Bezeichnung eines Bescheidadressaten in der - (bei Bescheidwirksamkeit) einen Spruchbestandteil darstellenden - Adressierung mit Geschäftsherrin "und Mitges." bedeutet nicht, dass damit die in der Einkünfteaufteilung genannten Personen zu Bescheidadressaten würden (vgl UFS 18.6.2010, RV/0387-G/07). Dasselbe muss - wie im vorliegenden Fall - für (vermeintliche) Feststellungsbescheide gelten, die laut Adressfeld an Geschäftsherrin "& atypisch Stille" ergehen und in weiterer Folge, aber ohne Bezugnahme im Adressfeld darauf, eine Liste mit Personen enthalten, für deren Beteiligung keine Einkünfte festgestellt werden. (Vgl auch UFS 24.11.2004, RV/2369-W/02) Da der 1. Variante zu folgen ist, stehen die einen Spruchbestandteil darstellende Adressierung und der restliche Spruch in jedem der vermeintlichen Feststellungsbescheide vom 11. November 2009 in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille in Widerspruch: Der Ausspruch des Unterbleibens der Feststellung der gewerblichen Einkünfte nach § 188 BAO impliziert die Nichtexistenz des angeführten Bescheidadressaten, wie anschließend im Unterpunkt c) gezeigt werden wird. Die - zumindest vorherrschende - Rechtsprechung entscheidet über derartige Fälle dahingehend, dass ein solcher (vermeintlicher) Bescheid, der an ein zivilrechtlich nicht rechtsfähiges Gebilde, das überdies nicht mit dem Bescheid als Mitunternehmerschaft steuerlich anerkannt wird, ergeht, als nichtig eingestuft wird. Besonders deutlich ist das Erkenntnis des VwGH 20.4.2004, 2003/13/0145, dem eine Konstellation mit zwei atypisch stillen Beteiligten an einer Geschäftsherrin (der erstbeschwerdeführenden GmbH) zugrundeliegt: "Die angefochtene Erledigung, die nach dem ergänzenden Hinweis im Sinne des § 191 Abs. 3 BAO
Im folgenden wird unter c) gezeigt, dass das Erkenntnis VwGH 20.4.2004, 2003/13/0145, welchem hier gefolgt wird, auch in Einklang mit dem zweiten Satz von § 190 Abs. 1 BAO steht. Zu betonen ist, dass in der vorliegenden Berufungsentscheidung davon ausgegangen wird, dass nur für die Begründung der Nichtigkeit der Nichtfeststellungsbescheide in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille vom 11. November 2009 hier unter Punkt F die Nichtfeststellung der Einkünfte maßgeblich für die Prüfung der vermeintlichen Bescheide ist. c) Zur Rechts- und Parteifähigkeit einer Personenmehrheit, die aus einer Geschäftsherrin und mehreren an ihr (atypisch) still Beteiligten besteht: Die Parteifähigkeit ist ein Ausschnitt der Rechtsfähigkeit. Die Parteifähigkeit ist die abstrakte Fähigkeit, Träger von prozessualen (hier: verwaltungsverfahrensrechtlichen) Rechten und Pflichten zu sein (vgl Ritz, BAO3, § 79 Tz 1). Sie resultiert idR aus der Rechtsfähigkeit, das ist die abstrakte Fähigkeit, Träger von Rechten und Pflichten zu sein (vgl Walter/Mayer, Verwaltungsverfahrensrecht, Rz 130 und 132). Im Sinne von § 79 BAO, wonach (grundsätzlich) für die Rechts- und Handlungsfähigkeit die Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes gelten, ist zunächst die zivilrechtliche Rechtsfähigkeit (und damit Parteifähigkeit) der gegenständlichen Personenmehrheit zu untersuchen. Die Personenmehrheit, die aus der 2. Geschäftsherrin und den Personen besteht, die mit dieser Verträge über eine (atypisch) stille Gesellschaft abgeschlossen haben, ist aus folgenden Gründen zivilrechtlich nie rechtsfähig gewesen: Zivilrechtlich bestand eine stille Gesellschaft gemäß
Aus § 79 BAO, wonach (grundsätzlich) für die Rechts- und Handlungsfähigkeit die Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes gelten, kann somit keine abgabenrechtliche Rechtsfähigkeit (inkl. Parteifähigkeit) für die gegenständliche Personenmehrheit abgeleitet werden. Eine umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft der gegenständlichen Personenmehrheit als solche wird weder behauptet noch wäre sie bei einer Innengesellschaft möglich. Die gegenständliche Personenmehrheit kann daher nicht als umsatzsteuerlicher Unternehmer aufgrund des UStG 1994 gemäß
§ 190 Abs. 1 Satz 2 BAO (vgl jedoch anschließend spätere Erkenntnisse des VwGH, denen eine andere Auffassung zugrundeliegt).
§ 81 BAO, Zustellungen wirksam entgegenzunehmen, d.h. ein geeigneter Zustellempfänger zu sein, verdrängt hätte. Weiters ist zu klären, ob es eine natürliche oder juristische Person oder eingetragene Personengesellschaft gab, die im Sinne des § 9 Abs. 1 ZustellG von der Personengemeinschaft (Personenvereinigung) gegenüber der Behörde zustellungsbevollmächtigt worden ist, was im Sinne von § 9 Abs. 3 ZustellG die Fähigkeit des Vertreters gemäß
§ 81 BAO, Zustellungen wirksam entgegenzunehmen, d.h. ein geeigneter Zustellempfänger zu sein, verdrängt hätte. § 81 Abs. 1 BAO bestimmt: "Abgabenrechtliche Pflichten einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit sind von den zur Führung der Geschäfte bestellten Personen und, wenn solche nicht vorhanden sind, von den Gesellschaftern (Mitgliedern) zu erfüllen."
Wenn - wie hier im Fall der Beteiligungen an der 2. Geschäftsherrin nicht auszuschließen - mangels Führung eines Handelsgewerbes durch die 2. Geschäftsherrin (im Anwendungsbereich des HGB) [bzw mangels Führung eines Unternehmens durch die 2. Geschäftsherrin (in dem beim Abschluss der Gesellschaftsverträge noch nicht begonnenen zeitlichen Anwendungsbereich des UGB)] trotz Abschlusses eines Vertrages zur stillen Beteiligung zivilrechtlich keine stille Gesellschaft im Sinne des Handels- bzw Unternehmensrechtes zustandegekommen ist, und dennoch vom Bestehen (irgend)einer Gesellschaft ausgegangen wird, so handelt es sich dabei um eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht, für die gilt: Auf sie sind im Anwendungsbereich des HGB die §§ 178ff HGB analog anzuwenden (Rebhahn in Jabornegg, HGB, § 178 Tz 8). Es handelt sich um eine bürgerlich-rechtliche Innengesellschaft (Straube/U.Torggler in Straube, HGB3, § 178 Rz 16).Somit kann es auch bei einer GesBR nach Art einer stillen Gesellschaft iSd HGB keine (zivilrechtliche) Geschäftsführung und Vertretung dieser Innengesellschaft selbst geben.
§ 191 Abs. 2 iVm § 81 Abs. 8 BAO auf allfällig vor dem Ende der Personenvereinigung/gemeinschaft ausgeschiedene Gesellschafter/Mitglieder) haben kann, so war bzw ist sie - nur durch gleichlautende Erklärungen aller Gesellschafter/Mitglieder aktiv handlungsfähig, - nur durch Zustellung an alle Gesellschafter/Mitglieder passiv handlungsfähig. Für derartiges gemeinsames Handeln aller (ehemaligen) Gesellschafter/Mitglieder und für derartige Zustellungen - im Jahr 2009 (vgl Klarstellung am Ende von Punkt A) - an alle (ehemaligen) Gesellschafter/Mitglieder gibt es keinerlei Anhaltspunkte. Für die Beurteilung der Wirksamkeit der Vollmachtserteilungen kann es daher dahingestellt bleiben, ob diese Personenmehrheit rechtsfähig (parteifähig) war/ist oder nicht. Denn die Unwirksamkeit der vermeintlich rechtsgeschäftlich für die Personenmehrheit erteilten Vollmachten ist immer gleich: Entweder weil die 2. Geschäftsherrin und ihr Geschäftsführer nicht allein für die abgabenrechtlich rechtsfähige Personenmehrheit wirksame Erklärungen abgeben konnten, oder aber weil die Personenmehrheit mangels irgendwann bestandener Rechtsfähigkeit keinen Bevollmächtigten haben konnte. Der Übergang einer unwirksamen Bevollmächtigung auf die zuletzt beteiligten Gesellschafter/Mitglieder iSd § 81 Abs. 6 BAO ist undenkbar. Die Berufung auf eine nicht wirksam erteilte Bevollmächtigung bewirkt nicht die Wirksamkeit der Bevollmächtigung. Dahingestellt kann auch bleiben, ob in der Niederschrift vom 21. Oktober 2009 der Widerruf der (vermeintlichen) Vollmacht für HerrnSteuerberater in Sachen "Kurzabkürzung2.Geschäftsherrin " auch die gegenständliche Personenmehrheit betreffen soll oder nur die 2. Geschäftsherrin. Denn der Widerruf wurde von HerrIng.P erklärt, der für die gegenständliche Personenmehrheit ohnehin nicht wirksam Erklärungen abgeben konnte; und die 2. Geschäftsherrin bzw ihr Geschäftsführer hatten HerrnSteuerberater nicht mit Wirkung für die gegenständliche Personenmehrheit bevollmächtigen können. Die Nichtbezeichnung des HerrnSteuerberater, der Wirtschaftstreuhandgesellschaft bzw des Dr. U als Zustellempfänger in den Ausfertigungen vom 11. November 2009 bzw die Nichtzustellung an diese war daher für sich betrachtet kein Fehler, was aber an der Erfolglosigkeit des Zustellvorganges in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille am 12. November 2009 nichts ändert. Selbst wenn es sich bei den am 12. November 2009 dem HerrP übergebenen Schriftstücken um geeignete Bescheidausfertigungen gehandelt hätte - was freilich nicht der Fall war (vgl. Punkte E und F) -, ist deren Übergabe am 12. November 2009 an HerrP als Geschäftsführer der 2. Geschäftsherrin kein wirksamer Zustellvorgang gewesen. Diese vermeintlichen Bescheide sind somit aus einem weiteren Grund nichtig und als sogenannte Nichtbescheide anzusehen. Somit ist der Bw mit seinem diesbezüglichen Vorbringen zwar im Ergebnis im Recht, jedoch konnte die Entscheidung über die Inanspruchnahme der Zustellfiktion keine Ermessensentscheidung darstellen, denn zur Bescheiderlassung ungeeignete Ausfertigungen sind keinesfalls zuzustellen;
H) Zur Entscheidung über die Berufung: Die durch die Übergabe der mit 11. November 2009 datierten Ausfertigungen in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille an den Geschäftsführer der 2. Geschäftsherrin am 12. November 2009 vermeintlich erlassenen Bescheide sind, wie unter Punkten E bis G dargestellt, aus drei Gründen nichtig, von denen jeder Grund alleine für die Nichtigkeit hinreicht. Wie bereits unter Punkt D ausgeführt, sind auch die verwaltungsinternen, mit 14. bzw 18. Dezember 2009 datierten Maßnahmen iZm 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille ohne Bescheidqualität. Die Nichtigkeit aller dieser Erledigungen bzw Maßnahmen, die den Eindruck von Feststellungsbescheiden in Sachen 2. Geschäftsherrin & atypisch Stille erwecken hätten können, führt aus folgenden Gründen zu den Spruchpunkten 1 und 2 der vorliegenden Berufungsentscheidung: Der in der Berufung vom 16. Mai 2010 beantragten ersatzlosen Aufhebung der Bescheide vom 7. April 2010 kann nicht gefolgt werden, weil ein Abspruch über die Schicksale der Berufung und des Antrages vom 18. Februar 2010 erforderlich ist. Vielmehr sind durch die vorliegende Berufungsentscheidung die Sprüche der angefochtenen Bescheide vom 7. April 2010 gemäß
§ 289 Abs. 2 BAO dahingehend abzuändern, dass ihre Aussprüche über die Schicksale der Berufung bzw des Antrages vom 18. Februar 2010 nach Anschauung der Berufungsbehörde richtig sind.
Ergeht auch an Finanzamt A Wien, am 30. November 2011 nach oben
Findok-Nr: 56522.1, aufgenommen am: 16.12.2011 08:09:25, zuletzt geändert am: 11.07.2012, Dokument-ID: 13000f56-cf1a-460a-86ab-48435401df05, Segment-ID: 3a170290-ad8b-4c69-a5e8-c0311a2f7f8d