Source: https://skatterattsnamnden.se/5.14dfc9b0163796ee3e778369.html
Timestamp: 2020-01-21 18:24:22+00:00
Document Index: 14976897

Matched Legal Cases: ['§ 9', '§ 1', '§ 1', '§ 9', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', '§ 9', '§ 8', '§ 9', '§ 1', '§ 8', '§ 8']

Skatteplikt har ansetts inte föreligga för uthyrning av boenderum i gruppbostad inrättad med stöd av 9 § 9 LSS.
20-11/I
3 kap. 3 § andra stycket och 8 kap. 9 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200)
Fråga 3 och fråga 4 (delvis)
Den med ansökan avsedda uthyrningen av lokaler för gruppboende utgör till den del den avser boenderummen sådan uthyrning av stadigvarande bostad som, enligt 3 kap. 3 § andra stycket ML inte omfattas av skatteplikt. En tillämpning av avdragsförbudet i 8 kap. 9 § 1 kan därmed komma att aktualiseras.
Frågorna 1 och 2 avvisas. Fråga 4 avvisas till den del den avser en bedömning av vilka övriga delar i det aktuella gruppboendet som utgör stadigvarande bostad.
X AB (Bolaget) har genomfört en ombyggnation/hyresgästs­anpassning av en lokal om 474 kvm i sin fastighet (…) i (…) kommun. Lokalen hyrs ut till Z stad (Staden) för användning som gruppboende för unga vuxna med medfödda funktionshinder. De boende utgörs av personer med utvecklings­störning, autism eller autismliknande tillstånd, dvs. den personkrets som avses i 1 § 1 lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade, LSS. De boende har beviljats insatser av Staden i form av bostad med särskild service för vuxna eller annan särskilt anpassad bostad för vuxna med stöd av 9 § 9 LSS. Deras personkretstillhörighet enligt LSS har fastställts efter diagnos av läkare. Personal finns tillgänglig dygnet runt för vård, hjälp och tillsyn av de boende. Omvårdnaden består i hjälp med den dagliga livsföringen, t.ex. att äta, dricka och förflytta sig, att sköta personlig hygien och klä sig, att kommunicera m.m. Vårdbehovet tillgodoses av åtta vårdare och normalt tjänstgör två vårdare samtidigt. Lokalerna består av sju boenderum, gemensamma ytor för matsal och kök samt ett personalrum. Staden upplåter boenderummen med hyresrätt till de boende.
Bolaget har i ärendet gett in hyreskontraktet med Staden och en ritning avseende lokalen.
Bolaget ställer följande frågor, såsom de slutligen bestämts. Kan Bolaget bli frivilligt skattskyldigt för lokaluthyrningen till Staden? (fråga 1). Om svaret på fråga 1 är jakande, för vilken eller vilka lokalytor (personalrum, gemensamma lokaler och boenderum) kan Bolaget bli frivilligt skattskyldigt? (fråga 2). Kan avdragsförbudet för stadigvarande bostad bli aktuellt? (fråga 3). Om svaret på fråga 3 är jakande, för vilken eller vilka lokalytor kan avdragsförbundet bli aktuellt? (fråga 4).
Bolaget anser att samtliga ytor i gruppboendet kan bli föremål för frivillig skattskyldighet då de alla används av Staden för vård och omsorg som bedrivs av vårdpersonal dygnet runt. Lokalerna är till för de boende och personalen i vårdande syfte. Anledningen till att personerna bor i gruppboendet är för att komma i åtnjutande av omsorgsverksamheten.
Skatteverket anser beträffande frågorna 1 och 2 att frivillig skattskyldighet endast kan medges för uthyrning av lokalytor som används av vårdpersonalen (personalrum). För gemensamhetsutrymmen (dvs. sådana ytor som används av både personal och de boende) och för boenderum kan frivillig skattskyldighet inte medges. Beträffande frågorna 3 och 4 anser verket att avdragsförbudet för stadigvarande bostad endast omfattar boenderummen och därtill hörande utrymmen. För personalutrymmena föreligger avdragsrätt. För gemensamhetsutrymmena föreligger avdragsrätt till den del de kan anses hänförlig till bedriven vård.
Enligt 8 kap. 9 § första stycket 1 får, såvitt nu är aktuellt, avdrag inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad. Högsta förvaltningsdomstolen har i RÅ 2003 ref. 100 I och II funnit att Sverige har rätt att i enlighet med artikel 17.6 i dåvarande sjätte direktivet (77/388/EEG) behålla avdrags­förbudet för stadigvarande bostad. Däremot är det inte tillåtet att genom lagstiftning eller ändrad förvaltningspraxis utvidga tillämpningsområdet för detta efter den tidpunkt (den 1 januari 1995) då direktivet för Sveriges del trädde i kraft. Från och med den 1 januari 2007 återfinns bestämmelsen i artikel 176 i mervärdes­skatte­direktivet (2006/112/EG).
Enligt 3 kap. 4 § undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som utgör social omsorg. Med social omsorg förstås enligt 3 kap. 7 § offentlig eller privat verksamhet för bl.a. stöd och service till vissa funktionshindrade.
Den möjlighet för en fastighetsägare som följer av 3 kap. 3 § andra stycket att bli frivilligt skattskyldig för fastighetsuthyrning till en kommun även om fastigheten används i en verksamhet som inte medför skattskyldighet är enligt förarbetena betingad av konkurrensskäl och syftar till att utjämna skillnaderna mellan kommunal verksamhet som bedrivs i egna fastigheter och sådan verksamhet som bedrivs i förhyrda lokaler. Den ingående skatten medför återbetalningsrätt för kommunen i särskild ordning; numera enligt lagen (2005:807) om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunförbund och samordningsförbund, LEMK. Fastighetsägaren ska dock, vid sidan om vidareuthyrning i vissa fall, inte medges skattskyldig för uthyrningen om denna avser stadigvarande bostad (prop. 1994/95:57 s. 151 f).
Bolaget önskar med de ställda frågorna få besked huruvida det kan medges frivillig skattskyldighet för uthyrningen till Staden och i så fall i vilken omfattning.
För det fall det föreligger materiella förutsättningar för sådan skattepliktig fastighetsuthyrning som anges i 3 kap. 3 § andra stycket ML är det enligt 9 kap. 1 § Skatteverket som på ansökan av fastighetsägaren har att fatta beslut om frivillig skattskyldighet. Vad som kan bli föremål för ett förhandsbesked är endast en prövning av om ett eller flera av rekvisiten för en sådan skattepliktig fastighetsuthyrning som anges i 3 kap. 3 § andra stycket är för handen. Med hänsyn härtill finner Skatterättsnämnden att frågorna 1 och 2 inte kan besvaras utan ska avvisas.
Huvudfrågan i ärendet är om de lokaler som Bolaget hyr ut till Staden till någon del ska anses avse stadigvarande bostad och därmed inte omfattas av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § andra stycket ML.
Vid bedömningen utgår Skatterättsnämnden från att begreppet stadigvarande bostad i 3 kap. 3 § andra stycket har samma betydelse som i 8 kap. 9 § första stycket 1. Nämnden utgår vidare från att den verksamhet som bedrivs i lokalerna omfattas av undantag från skatteplikt.
I avgörandet RÅ 1993 ref. 30 har Högsta förvaltningsdomstolen i ett överklagat förhandsbesked tagit ställning till om servicelägenheter om 1-3 rum och kök och gruppbostäder för senildementa skulle anses utgöra stadigvarande bostäder i mervärdesskattehänseende. Servicelägenheterna var handikappanpassade, hade toalett med dusch samt balkong och uteplats. Varje gruppbostad bestod av ett och ett halvt rum och pentry, hade toalett med dusch samt uteplats och låg inom en avskild avdelning som hölls låst. På avdelningen, som var bemannad dygnet runt, fanns ett gemensamt kök samt andra utrymmen för samvaro. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fann att såväl servicelägenheterna som gruppbostäderna fick anses som stadigvarande bostäder för vilka ML:s avdragsförbud gällde. Av Skatterättsnämndens bedömning framgår att kommunen upplät lägenheterna och bostäderna i enlighet med 20 och 21 §§ socialtjänstlagen (1980:620) och sin skyldighet att bereda äldre och handikappade ett boende som i största möjliga utsträckning, med hänsyn till deras särskilda behov skulle motsvara ett normalt boende. Rummen uppläts med hyresrätt och nyttjades av de boende på samma sätt som lägenheter på den allmänna bostadsmarknaden. Den omständigheten att lägenheterna bl.a. var särskilt handikappanpassade och fördelades med särskilt beaktande av tillsyns- och vårdbehovet skilde dem, såvitt gällde de boendes brukande, inte i något avgörande hänseende från bostäder i det allmänna bostadsbeståndet. Inte heller det förhållandet att, såvitt gällde gruppbostäderna, den delen av anläggningen av tillsynsskäl hölls låst påverkade bedömningen. Att omvårdnaden i det enskilda fallet kunde vara betydande och utgjorde sådan social omsorg som var undantagen från skatteplikt enligt ML ansågs inte medföra att lägenheterna eller gruppbostäderna skulle anses utgöra särskilt inrättade vårdplatser i omsorgsverksamheten. De räknades inte som hem för vård eller boende enligt 22 § i den då gällande socialtjänstlagen (1980:620); sistnämnda bestämmelse motsvaras idag av bestämmelser i 6 kap. socialtjänstlagen (2001:453), SoL.
Bolaget har till stöd för att det aktuella gruppboendet inte till någon del ska anses utgöra stadigvarande bostad bl.a. hänvisat till den lagändring som gjordes i LEMK den 1 juli 1998 enligt vilken en kommun fick rätt till ersättning för ingående skatt hänförlig till bl.a. sådana gruppboenden som avses i 9 § 9 LSS. Att lagstiftaren har ansett att kompensation för ingående skatt ska utgå i dessa fall anser Bolaget är en direkt indikation på att de privata levnadsomkostnaderna vid sådant boende inte är av samma slag som vid boende i vanliga privatbostäder. Bolaget framhåller vidare att rättsfallet RÅ 1993 ref. 30 avser tid före införandet av LEMK.
Genom ändringen den 1 juli 1998 (SFS 1998:588) fick kommunerna rätt till ersättning enligt LEMK dels för ingående skatt hänförligt till sådana boendeformer som reglerades i dåvarande 20-21 §§ SoL och 9 § 8 och 9 LSS, dvs. ålderdomshem, servicehus, gruppboende och sjukhem, dels särskild ersättning vid hyra av sådana bostäder. Ändringen innebar att den tidigare begränsningen av ersättningsrätten i de fall avdragsförbudet för stadigvarande bostad i 8 kap. ML var tillämpligt slopades för denna typ av boenden. Anledningen var att begreppet stadigvarande bostad hade visat sig svårtolkat när det gällde kommunernas tillhandahållande av bostäder som innefattade ett visst mått av omsorg. Genom ändringen infördes en rätt till ersättning enligt LEMK oavsett om dessa boendeformer var att betrakta som social omsorg eller som stadigvarande bostad. Någon prövning av om det var fråga om stadigvarande boende eller inte behövde således inte göras i dessa fall (prop. 1997/98:153 s. 14). Bestämmelserna, som idag återfinns i 4 och 5 §§ LEMK är, såvitt nu är aktuellt, i sak oförändrade.
Enligt Skatterättsnämndens mening synes syftet med ändringen i LEMK endast ha varit att förenkla och förtydliga kommunernas ersättningsrätt enligt LEMK. En ändring av ML:s regler om frivillig skattskyldighet övervägdes men avvisades (a. prop. s. 14 f). Inte heller gjordes någon ändring beträffande räckvidden av ML:s avdragsförbud för stadigvarande bostad. Skatterättsnämnden anser mot den bakgrunden att den av Bolaget åberopade ändringen i LEMK inte kan tjäna till vägledning för bedömningen i detta ärende.
Beträffande det aktuella gruppboendet har Bolaget upplyst att varje boenderum ytmässigt är en enhet bestående av sovrum, vardagsrum, kapprum och en köksdel. Inga av dessa delar är avskilda från varandra med väggar. Varje boenderum har dessutom ett särskilt sanitetsutrymme.
Staden svarar för gruppboendet i enlighet med sin skyldighet i 2 § jämförd med 9 § 9 LSS att lämna enskilda insatser i form av bostäder med särskild service för vuxna eller andra särskilt anpassade bostäder för vuxna. Av förarbetena till LSS framgår att syftet med bostadslägenheten i en gruppbostad är att den ska vara den enskildes i permanenta bostad (prop. 1992/93:159 s. 86). Boenderummen är således inrättade för permanentboende och skiljer sig vad gäller utformning och faktisk användning, såvitt gäller de boendes brukande, inte på något avgörande sätt från vad som gäller för bostäder på den allmänna bostadsmarknaden. Enligt Skatterättsnämndens mening är boenderummen och förhållandena i övrigt så likartade dem som förelåg i RÅ 1993 ref. 30 att det inte finns skäl att göra en annan bedömning. Den omständigheten att omvårdnaden i det enskilda fallet är betydande och att boenderummen inte står till förfogande för alla eller kan nyttjas av den boende på samma sätt som lägenheter på den allmänna bostadsmarknaden är således inte avgörande för bedömningen.
Med hänsyn till det anförda finner Skatterättsnämnden att boenderummen i fråga mervärdesskatterättsligt ska anses som stadigvarande bostäder vilka inte omfattas av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § andra stycket ML. En tillämpning av avdragsförbudet i 8 kap. 9 § 1 kan därmed komma att aktualiseras.
Bolaget har upplyst att det även finns gemensamma utrymmen i form av kök i kombination med matsal och ett samvarorum. Vidare finns ett personalrum för vila och omklädning. Bolagets fråga 4, till den del den avser en bedömning av vilka övriga delar av det aktuella gruppboendet som avser stadigvarande bostad, är av sådan utredningskaraktär som inte lämpar sig att besvara inom ramen för ett förhandsbesked.
Till skillnad från majoriteten anser vi att den av Bolaget aktuella lokaluthyrningen till Staden i sin helhet utgör en skattepliktig omsättning.
Fastighetsägaren hyr ut lokal till en kommunal verksamhet som i sin helhet utgör mervärdesskattefri social omsorg. Uthyrningen omfattas således av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Staden nyttjar inte lokalen i en verksamhet som avser stadigvarande bostad i kommunal verksamhet.
Staden bedriver i lokalerna en verksamhet som i sin helhet utgör social omsorg. En, efter biståndsbedömning, beviljad insats benämnd särskild boendeform utgör ett sådant institutionellt boende som enligt dåvarande Riksskatteverket och nuvarande Skatteverket i sin helhet utgör social omsorg. I Skatteverkets Handledning för mervärdesskatt 2012, del II på sidan 977 anges att ”omvårdnad av äldre och vissa funktionshindrade vid institutionellt boende, t.ex. vid ålderdomshem, eller vid gruppboende, bör i sin helhet betraktas som social omsorg”.
Att särskilda boenden inte anses utgöra stadigvarande bostäder följer också av den, i förtydligande syfte, införda regleringen i 5 § lag om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund (2005:807), LEMK. Rätt till momsersättning föreligger enligt 5 § LEMK för ”boendeformer som anges i 5 kap. 5 § andra stycket och 5 kap. 7 § tredje stycket socialtjänstlagen (2001:453) samt 9 § 8 och 9 lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade.” Syftet med regleringen är att tydliggöra att angivna vårdboenden inte omfattas av ML:s begrepp stadigvarande bostad.
I ”Nya sociallagarna - med kommentarer, lagar och förordningar som de lyder den 1 januari 2011” av Carl Norström och Anders Thunved anges på sidan 529 följande vad avser boendeformer enligt 9 § 8 och 9 lagen om stöd och service till vissa funktionshindrade (LSS).
”Åttonde punkten..//... För vissa barn eller ungdomar är bostad med särskild service en mer lämplig insats. Det är i första hand omvårdnadsbehovet som föranleder valet av denna boendeform. Det är ofta fråga om att tillgodose komplicerade omvårdnadsbehov.”
”Nionde punkten. I denna punkt regleras vuxnas rätt till bostad med särskild service eller annan särskilt anpassad bostad. En bostad enligt denna punkt kan utformas på olika sätt. Tre huvudformer kan urskiljas./…/Gruppbostad fanns som särskild omsorg enligt omsorgslagen. I en gruppbostad skall det finnas behövlig fast kollektiv bemanning som i huvudsak skall täcka de boendes hela stödbehov. Syftet med denna boendeform är att vuxna funktionshindrade som inte klarar eget boende eller boende i servicebostad ändå skall ha möjlighet att lämna föräldrahemmet och skapa sig ett eget hem. Gruppbostaden ska också ersätta bl.a. vårdhemsboende. Den är tänkt att vara ett bostadsalternativ för dem som har ett så omfattande tillsyns- och omvårdnadsbehov att mer eller mindre kontinuerlig närvaro av personal är nödvändig.”
De i ärendet omfrågade uthyrningarna till en av Staden bedriven verksamhet inom vård och omsorg är, enligt vår mening, inte en uthyrning som avser stadigvarande bostad. Uthyrningen sker till Staden för en vård- och omsorgsverksamhet som inte medför skattskyldighet.