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Planificación de les operaciones internacionales; actualidad institucional y nuevo régimen del Principado de Andorra
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Ana Isabel Martin Río
1 Planificación de les operaciones internacionales; actualidad institucional y nuevo régimen del Principado de Andorra Luis Viñuales Sebastián Barcelona, 22 de mayo 2014
2 1. PLANIFICACIÓN FISCAL INTERNACIONAL CORPORATIVA 2
3 1. Planificación fiscal internacional corporativa Minimizar tributación en el país extranjero Normativa fiscal en el país destino de la inversión Convenios para evitar la Doble Imposición Minimizar tributación en España Normativa del IS para evitar la doble imposición Incentivos fiscales Principales aspectos a tener en cuenta antes de invertir 1) Entrada en país extranjero 2) Mantenimiento de la inversión 3) Salida del país extranjero 3
4 1. Planificación fiscal internacional corporativa Aspectos relacionados con la entrada en el país extranjero Estructura del capital: filial o sucursal? inversión a través de holding extranjera? Inversión a través de holding doméstica? Estructura de financiación: capital, deuda o financiación híbrida? Impuesto sobre capital Deducibilidad de intereses. Préstamos participativos Prima de emisión Normas antiabuso: subcapitalización, limitación gastos financieros, transfer pricing 4
5 1. Planificación fiscal internacional corporativa Aspectos relacionados con el mantenimiento de la inversión Prestación de servicios desde España ( Management fees ) Cesión del uso de activos intangibles (licencia de patentes, otros IP). Reducción 40% (23 LIS). Pago de intereses por filial extranjera 5
6 1. Planificación fiscal internacional corporativa Aspectos relacionados con la salida o desinversión Venta de activos Tributación IS local Aprovechamiento BINS? Reinversión? Generación de Fondo de Comercio? Venta de acciones Exención por convenio? Tributación indirecta? Cláusula activos inmobiliarios 6
7 2. ESTRUCTURAS CUESTIONADAS 7
8 2. Estructuras cuestionadas. Treaty shopping Utilización de Convenios por parte de no residentes en los estados contratantes, que permite la reducción de la tributación que debería haberse aplicado en el caso de una inversión directa Ejemplo: España 665 (sistema exención) España % DIV. 700 IRNR 0% 0 DIV. 665 IRNR 5% 35 Dinamarca 100% DIV. 700 IRNR 0% 0 México BAI 1000 IS 300 Div. 700 México BAI 1000 IS 300 Div
9 2. Estructuras cuestionadas. Financiación apalancada B) Deuda A) Capital Importe inversion: 250 / / 0 Tipo impositivo IS destino: 35% Tipo retención dividendos: 10% Rentas netas: 100 Tipo interés: 5% Tipo retención intereses: 10% Tipo impositivo IS España: 30% A) FINANCIACIÓN 100% FONDOS PROPIOS B) FINANCIACIÓN DEUDA/ CAPITAL (RATIO 3/1) Rentas netas: 100,00 Rentas netas: 100,00 Gastos financieros: 0,00 Gastos financieros: 37,50 Beneficio antes de imp.: 100,00 Beneficio antes de imp.: 62,50 Impuesto extranjero: 35,00 Impuesto extranjero: 21,88 Beneficio después de imp.: 65,00 Beneficio después de imp.: 40,63 Retención s/dividendo: 6,50 Retención s/dividendo 4,06 Tesorería que llega al socio: 58,50 Tesorería que llega al socio: 36,56 Impuesto español (IS) s/ beneficios: 0,00 Impuesto español (IS) s/ beneficios: 0,00 Tributación beneficios: 41,50 Tributación beneficios: 25,94 Ingreso intereses: 0,00 Ingreso intereses: 37,50 Retención intereses: 0,00 Retención intereses: 3,75 IS s/intereses: 0,00 IS s/intereses: 7,50 Total tesorería socio: 58,50 Total tesorería socio: 62,81 Total tributación: 41,50 Total tributación: 37,19 9
10 2. Estructuras cuestionadas. Instrumentos híbridos Intereses derivados de p. participativo exentos (algunas jurisdicciones) Tipo IS 10% 100% Tipo IS 30% A Préstamo B Ingresos Intereses: 300 (15%) Fiscalidad A Ingresos : 0 (antes de intereses) Gastos : (0) Intereses (exentos) : 300 Impuestos: 10% sobre 0 = 0 Fiscalidad B Ingresos : Gastos : (0) (antes de intereses) Intereses : (300) Impuestos: 30% sobre 700 = 210 Total: = 210 Ahorro en España = 90 10
11 2. Estructuras cuestionadas. Ausencia de business purpose Para el grupo español: Grupo de consolidación fiscal Grupo internacional No residente Consolidación fiscal Exención de los dividendos filial adquirida (art. 21 TRLIS o ETVE) Deducción en IS gastos financieros Holding Sociedades operativas financiación (préstamo) Venta Sociedad operativa No residente Filial No residente Sociedad operativa No residente Para las entidades no residentes: Régimen fiscal favorable para la plusvalía por la venta de la filial Régimen fiscal favorable para el ingreso financiero, según la jurisdicción fiscal (Bélgica, Luxemburgo...) Distribución del dividendo sin retención 11
12 3. INICIATIVAS INTERNACIONALES Y CUMPLIMIENTO FISCAL 12
13 3. Iniciativas internacionales y cumplimiento fiscal Límites a la planificación fiscal OCDE. Proyecto BEPs ( ) UE. Planificación fiscal agresiva; plan de actuación para reforzar la lucha contra el fraude fiscal y la evasión fiscal ( ) Intercambio de información US. FATCA ( Foreign Account Tax Compliance Act ) UE. Directiva sobre fiscalidad del ahorro Directiva cooperación administrativa OCDE. Estándares internacionales 13
14 4. LÍMITES A LA PLANIFICACIÓN FISCAL 14
15 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 15
16 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 16
17 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 17
18 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 18
19 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 19
20 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 20
21 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs 21
22 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs UE. Rev. directiva matriz filial 22
23 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs UE. Rev. directiva matriz filial Propuesta de modificación Directiva 2011/96/CE (Noviembre 2013) Claúsula anti-abuso contra estructuras artificiosas sin contenido económico ( artificial arrangement ) Instrumentos híbridos. No exención de dividendos que generen gasto deducible en filial pagadora. 23
24 4. Límites a la planificación fiscal OCDE /G20. BEPs UE. Código de conducta fiscal 24
25 4. Límites a la planificación fiscal 100% X 100% Préstamo (1) A Pago de precio de compra por C (2) B C 100% Pago de intereses (no deducibles) 25
26 5. INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN 26
27 5. Intercambio de información. OCDE Estándar internacional OCDE sobre intercambio de información (2006): Intercambio de información previa solicitud en la medida en que sea previsiblemente relevante para la gestión y aplicación de las leyes internas del Estado contratante No doble incriminación Intercambio en asuntos con trascendencia penal y en asuntos con trascendencia administrativa No restricción del intercambio de información amparándose en el secreto bancario o en el requisito de interés doméstico Derecho de recurso 27
28 5. Intercambio de información. OCDE A Progress Report on the Jurisdictions surveyed by the OECD Global Forum in implementing the international agreed tax standard - Versión original a : Jurisdicciones que se han comprometido con el estándar internacional pero que todavía no lo han implementado sustancialmente Jurisdicción Año de compromiso Nº de Acuerdos Jurisdicción Año Nº de Acuerdos Paraísos fiscales Andorra Anguila Antigua y Barbuda Antillas Holandesas Aruba Bahamas Bahréin Belice Bermuda Dominica Gibraltar Granada Islas Caimán Islas Cook Islas Vírgenes Británicas (0) (0) (7) (7) (4) (1) (6) (0) (3) (1) (1) (1) (8) (0) (3) Islas Marshall Islas Turks y Caicos Liberia Liechtenstein Mónaco Montserrat Nauru Niue Panamá Samoa San Marino Santa Lucía St Kitts and Nevis St Vicent & Granadines Vanuatu (1) (0) (0) (1) (1) (0) (0) (0) (0) (0) (0) (0) (0) (0) (0) Otros centros financieros Austria Bélgica Brunei Chile (0) (1) (5) (0) Guatemala Luxemburgo Singapur Suiza (0) (0) (0) (0) Jurisdicciones que no se han comprometido con el estándar internacional Costa Rica Filipinas (0) (0) Malasia (Labuan) Uruguay (0) (0) 28
29 5. Intercambio de información. OCDE Peer Reviews del Global Forum OCDE on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes: Fase 1: revisión de la implementación del estándar internacional sobre intercambio de información en materia tributaria Fase 2: Revisión de la efectividad del intercambio de información en materia tributaria Estándar internacional en materia tributaria ( Terms of reference ): Disponibilidad de la información Acceso a la información Intercambio de información En diciembre 2013 se han emitido 124 Peer Review Reports 29
30 5. Intercambio de información. OCDE Peer Reviews del Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes: 30
31 5. Intercambio de información. OCDE Peer Reviews del Global Forum on Transp. and Exchange of Inf. for Tax Purposes: 31
32 5. Intercambio de información. OCDE Nuevo estándar internacional OCDE. Intercambio automático de información ( ): Precedente FATCA. Modelo IGA Competent Authority Agreeement ( CAA ) Common Reporting Standard ( CRS ) Pendiente : Rentas financieras y saldos Personas físicas y entidades Detailed Commentary IT systems Fecha de implementación: Pendiente de concretar. G 20. Early adopters 32
33 5. Intercambio de información. Fiscalidad del ahorro UE Directiva 2003/48/CE, de 3 de junio de 2003, en materia de fiscalidad de los rendimientos del ahorro en forma de pago de intereses Acuerdos con terceros estados (Andorra, Suiza, Liechtenstein, San Marino, Mónaco): medidas equivalentes = retención sobre los intereses Régimen de aplicación temporal: 01/07/05 01/07/08 01/07/ % 20% 35% 33
34 5. Intercambio de información. Fiscalidad del ahorro UE Mismo sistema retención: Austria, Bélgica y Luxemburgo Finalización período transitorio: Acuerdo UE - terceros estados; intercambio de información no aut. + retención a cuenta Acuerdo UE - EEUU; intercambio de información Distribución ingresos: 75% País de residencia del beneficiario 25% Tercer estado 34
35 5. Intercambio de información. Fiscalidad del ahorro UE Debate político condicionantes impuestos por Austria y Luxemburgo: Modificación de acuerdos con terceros países (Andorra, Liechtenstein, Mónaco, San Marino, Suiza y territorios asociados) en términos equivalentes a la modificación de la Directiva Aprobación modificación: Consejo Europeo Efectos Pendiente clarificación régimen de intercambio automático de información. Conciliación con revisión Directiva 2011/16/CE Avances de negociación con terceros países 35
36 5. Intercambio de información. Cooperación fiscal UE Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad Derogación de la Directiva CEE/77/799 Art. 8.1 de esta Directiva contemplaba el secreto bancario (Luxemburgo y Austria) como motivo que permitía rechazar el intercambio de información Intercambio de información previa petición Conforme a estándar OCDE no fishing expeditions Compatible con acuerdos o convenios bilaterales o multilaterales; normativa de mínimos Cláusula de cooperación más amplia (art. 19) 36
37 5. Intercambio de información. Cooperación fiscal UE Intercambio automático de información (e intercambio espontáneo) A partir 2015 información disponible sobre un máximo de 5 categorías de renta (sin mínimos pero con condición de reciprocidad): Rendimientos del trabajo dependiente Retribuciones de directivos y administradores Seguros de vida Pensiones Propiedad de bienes inmuebles y rendimientos inmobiliarios A partir julio 2017 la Comisión valorará: Exigir intercambio sobre un mínimo de 3 categorías de renta; y Ampliar estas categorías a ocho (las 5 anteriores más dividendos, plusvalías y cánones) 37
38 5. Intercambio de información. Cooperación fiscal UE Propuesta de revisión Directiva 2011/16/CE ( ): Efecto FATCA. Precedente multilateral Alemania, España, Francia, Italia, UK y US No fragmentación con nuevo estándar OCDE Intercambio automático de información obligatorio: Dividendos Ganancias de capital Otras rentas financieras Saldos Fecha objetivo aprobación: Final
39 6. ANDORRA; EVOLUCIÓN DE MARCO JURÍDICO Y ADAPTACIÓN DE ESTÁNDARES INTERNACIONALES 39
40 6.1. Organismos y estándares internacionales FMI Estabilidad financiera Groupe d Action Financière (GAFI) Prev. Blanqueo + FT ANDORRA UE Fiscalidad Estabilidad financiera Prev. Blanqueo + FT OCDE Fiscalidad 40
41 6.2. Marco regulatorio financiero Andorra: Assessment of Financial sector supervision and regulation (febrero 2007). IMF Mejoras normativas. Ley 14/2003, del Institut Nacional Andorrà de Finances ( INAF ) Cuestiones a desarrollar: Normativa contable Normativa auditora Cooperación internacional Legislación y supervisión IIC Legislación y supervisión seguros 41
42 6.2. Marco regulatorio financiero Acuerdo Monetario Andorra UE. Firma y entrada en vigor: junio abril Derecho a utilizar Euro moneda oficial Derecho a acuñar monedas Euro Adhesión de INAF a IOSCO (Completado. Septiembre 2013) Transposición de legislación comunitaria AML/CFT (18 meses). Completada Prevención fraude y falsificación (18 meses). Completada Normativa sobre billetes y monedas de euros (12 meses). Completada Legislación financiera y bancaria (4 años 6 años) 42
43 6.2. Marco regulatorio financiero Llei de regulació dels criteris de solvència i liquiditat de les entitats financeres, de 29 de febrer de 1996 Llei 10/2008, de 12 de juny, de regulació dels organismes d inversió col lectiva de dret andorrà - Considera Directiva 85/611/CEE Llei 1/2011, de 2 de febrer, de creació d un sistema de garantia de dipòsits per a les entitats bancàries. Considera Directiva 94/19/CE Llei 7/2013, de 9 de maig, sobre el règim jurídic de les entitats operatives del sistema financer andorrà i altre disposicions que regulen l exercici de les activitats financeres al Principat d Andorra Considera Directiva 2006/48/CE 43
44 6.2. Marco regulatorio financiero Llei 8/2013, de 9 de maig, sobre els requisits organitzatius i les condicions de funcionament de les entitats operatives del sistema financer, la protecció de l inversor, l abús de mercat i els acords de garantia financera Considera: Directiva 2004/39/CE (MiFID) Directivas 2002/47/CE y 2009/44/CE, sobre acuerdos de garantía financiera MOU multilateral IOSCO. Inf privilegiada y abuso de mercado Llei 10/2013, de 23 de maig, de l Institut Nacional Andorrà de Finances Considera cooperación internacional MOU multilateral IOSCO 44
45 6.3 Marco prevención blanqueo Evaluación MONEYVAL (Consejo de Europa) 4 th evaluation round (marzo 20012) Valoración positiva de reformas legales. Normativa KYC Valoración positiva cooperación internacional Regular follow-up (marzo 2014) Valoración positiva de evolución Andorra 45
46 6.4. Marco societario, contable y de inversión extranjera Llei 20/2007, de 18 d octubre, de societats anònimes i de responsabilitat limitada, y modificaciones posteriores, de 15 de maig de 2008 Llei 30/2007, de 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris Llei 10/2012, de 21 de juny, d inversió estrangera al Principat d Andorra 46
47 6.5. Intercambio información fiscal. OCDE Declaración de París (marzo 2009). Adopción estándar OCDE intercambio de información en materia tributaria: Previa solicitud. No automático No doble incriminación No oposición de secreto bancario o interés doméstico Derecho de recurso Llei qualificada 3/2009, de 7 de setembre, d intercanvi d informació en matèria fiscal amb sol licitud prèvia Acuerdos Internacionales de Intercambio de Información: 21 Acuerdo Andorra-España (entrada en vigor 11 de febrero de 2011) 47
48 6.6 Unión Europea. Acuerdo de Asociación Mandato negociador Consejo UE. Relaciones con Andorra, Mónaco y San Marino (2014) Condiciones de acceso a mercado interior UE 48
49 7. LA NUEVA IMPOSICIÓN DIRECTA EN EL PRINCIPADO DE ANDORRA 49
50 7. Imposición directa en Andorra Textos legislativos Ley 94/2010, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de No Residentes Ley 95/2010, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades Ley 96/2010, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la renta de Actividades Económicas Ley 5/2014, de 24 de abril, IRPF Proyectos Ley del Ley de Bases del Ordenamiento Tributario CDI Andorra Francia (abril 2013). Andorra España (fase de negociación) Andorra Luxemburgo (fase de negociación) 50
51 7. Imposición directa en Andorra Justificación nuevo marco impositivo Centro de prestación de servicios internacional Apertura al exterior de la economía andorrana CDIS y infraestructura jurídico económica para la competitividad global Atracción de inversión extranjera Homologación con sistemas generalizados en países UE y OCDE 51
52 7. Imposición directa en Andorra Principios rectores Coordinación y compatibilidad internacional Transparencia y simplicidad normativa Competitividad: Tipos impositivos reducidos Corrección de la doble imposición internacional Incentivos fiscales: Amortización acelerada de nuevas inversiones (art. 26 LIS) Deducción por creación de empleo (art. 44 LIS -a-) Deducción por inversiones (art. 44 LIS -b-) Acuerdos Previos con Administración tributaria: Seguridad jurídica 52
53 7. Imposición directa en Andorra Regímenes especiales en el Impuesto sobre Sociedades Explotación de intangibles (artículo 23 LIS) Comercio internacional (artículo 23 LIS) Sociedades de gestión e inversión financiera intragrupo (artículo 24 LIS) Sociedades de tenencia de participaciones en entidades extranjeras (artículo 38 LIS) 53
54 7. Imposición directa en Andorra Conciliación de regímenes especiales STPE INTRAGROUP CASH POOLING IP BOX OBJETO EXCLUSIVO Sí Compatible con ICP Sí Compatible con STPE No RÉGIMEN ROGADO No Sí Sí DDI Sí Flexibiliza régimen (art. 20 LIS) Sí Sí 54
55 7. Imposición directa en Andorra Régimen sociedades holding. Comparativa. Andorra España Luxemburgo Países Bajos Exención sobre dividendos: Sí Sí Sí Sí i. Participación y periodo de tenencia mínimo ii. iii. Exigencia de tributación de la filial Normas anti-paraíso No. Diferencia con DDI art. 20 LIS No. Diferencia con DDI art. 20 LIS No 5% o valor de adquisición >6M + 1 año Sí (presunción con CDI) Sí 10% o valor de adquisición de 1,2M + 1 año Sí No 5% Sí (con excepciones) No Exención sobre ganancias patrimoniales: Sí Sí Sí Sí i. Participación y periodo de tenencia mínimo ii. Exigencia de tributación de la filial No. Diferencia con DDI art. 20 LIS No. Diferencia con DDI art. 20 LIS Mismos requisitos que para dividendos Mismos requisitos que para dividendos 10% o valor de adquisición de 6M + 1 año Mismos requisitos que para dividendos Mismos requisitos que para dividendos Mismos requisitos que para dividendos Deducibilidad pérdidas? Dudas respecto a régimen art. 20 LIS Sí Sí No (excepto liquidación) Impuesto sobre aportaciones de capital No No No No Infracapitalización No Limitación gastos 85:15 3:1 Transparencia fiscal internacional (CFC Rules) No Filiales no UE No No 55
56 7. Imposición directa en Andorra Régimen socios holding Andorra España Luxemburgo Países Bajos IRNR sobre dividendos distribuidos a la matriz i. Matriz de la UE (Directiva Matriz-Filial) N/A 0% 0% 0% ii. Matriz no UE 0% 0% / 21% 0% / 15% 0% / 15% IRNR intereses a sociedad matriz 0% 0% / 21% 0% 0% Tributación ganancias patrimoniales transmisión / disolución holding Si en participaciones superiores al 25% durante 12 meses anteriores a transmisión (art. 15 LIRNR) No No Sí (con excepciones) 56
57 7. Imposición directa en Andorra Régimen sociedades trading Régimen especial de trading companies i. Tipo impositivo Tipo efectivo: 2% Tipo nominal: 10% Reducción del 80% de la base imponible; el tipo efectivo se sitúa en el 2% (artículo 23,1 LIS) ii. iii. Clase de renta Medios materiales Compraventa internacional de mercancías, comisionista, agente o intermediario (artículo 23.1.e) LIS) Persona contratada a media jornada y local de al menos 20m 2 (artículo 23,2 LIS) Retención sobre dividendos distribuidos a la matriz (socios) i. Matriz de la UE (según Directiva Matriz-Filial) N/A ii. Matriz no UE 0% Retención intereses pagados a la sociedad matriz (socio) 0% Impuesto sobre aportaciones de capital No Infracapitalización No Transparencia fiscal internacional (CFC Rules) No 57
58 7. Imposición directa en Andorra Representación gráfica régimen STPE Andorra Otros países Consideraciones: Régimen STPE (art. 38 LIS) Dividendos < No Tributación> Andorra CO No residente Co Dividendos < No Tributación> Objeto exclusivo Compatibilidad con régimen financiero intragrupo (art LIS) -Management fees - Royalties ANDORRA CO Dividendos Flexibilidad DDI (art. 20) No subjetct to tax test No participación mínima 5% -Intereses FILIAL FILIAL FILIAL Posible tributación en desinversión participaciones > 25% durante 12 meses (art. 15 LINR) 58
59 7. Imposición directa en Andorra Representación gráfica régimen trading Trading CO Beneficio 100 IS (2%) ª no vinculada 3ª no vinculada Mercancía 59
60 7. Imposición directa en Andorra Tax competition UE y OCDE; harmful? Código de conducta fiscal UE; Conclusiones del Consejo 8 de junio 2010 (doc /10 fisc 57); diálogo con Suiza y Liechestenstein Informes del Code of Conduct Group al Consejo. Identificación de regímenes fiscales que puedan distorsionar actividad económica. 60
61 7. Imposición directa en Andorra Andorra: Centro internacional de prestación de servicios Necesaria reducción de la tributación en origen de los flujos de rentas: CDI Infraestructuras y profesionalización Divulgación internacional; Road show. El caso de las ETVE españolas Caudal reputacional y organismos internacionales: GAFI, MONEYVAL, GRECO, IMF 61
62 BARCELONA BILBAO LISBOA MADRID PORTO VALENCIA BRUXELLES LONDON NEW YORK WARSZAWA BUENOS AIRES LIMA MÉXICO D.F. SANTIAGO DE CHILE SÃO PAULO BEIJING
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