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Timestamp: 2020-08-10 03:06:52
Document Index: 4538802

Matched Legal Cases: ['§ 3', '§ 15', '§ 118', 'Art. 5', 'Art. 16', '§ 4', '§ 3', '§ 3', '§ 164', '§ 3', '§ 3', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'EuG', 'Art. 5', '§ 3', 'Art. 5', '§ 118', 'EuG', 'EuG', '§ 1', 'Art. 2', 'EuG']

BFH Urteil vom 12.12.2012 - XI R 36/10 (veröffentlicht am 06.03.2013) | Haufe Finance Office Premium | Finance | Haufe
BFH Urteil vom 12.12.2012 - XI R 36/10 (veröffentlicht am 06.03.2013)
UStG 1999 § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 3, S. 2, § 15 Abs. 1a Nr. 1; FGO § 118 Abs. 2; EWGRL 388/77 Art. 5 Abs. 6; EGRL 112/2006 Art. 16; EStG § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 1
I. Streitig ist, ob die unentgeltliche Abgabe eines Sets, bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen, an Diabetiker zur Bestimmung des Blutzuckerspiegels als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) der Umsatzbesteuerung unterliegt.
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist umsatzsteuerrechtliche Organträgerin einer GmbH, die im Streitjahr 1999 über Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen kostenlos Sets an interessierte Diabetiker überließ. Die Sets bestanden aus einem in einem Karton verpackten elektronischen Blutzuckermessgerät, einer Stechhilfe und einer geringen Anzahl von Teststreifen; regelmäßig handelte es sich um … Teststreifen. Zur Messung des Blutzuckerspiegels muss der Diabetiker nach der dem Set beigefügten Kurzanleitung einen Teststreifen in das Messgerät einführen, anschließend unter Verwendung der Stechhilfe aus der Fingerkuppe einen Tropfen Blut entnehmen und mit dem Tropfen den vorderen Rand des Teststreifens berühren; das Messgerät ermittelt sodann den Blutzuckerwert und zeigt ihn digital an. Die Diabetiker wurden von den Ärzten, Schulungszentren und Laboreinrichtungen jeweils in der Handhabung des Systems unterwiesen.
Der Diabetiker durfte das als "unverkäufliches Testgerät" bezeichnete (in der Regel von ihm im Rahmen einer Schulung benutzte) Set behalten. Er zahlte kein Entgelt und konnte über das Set nach Belieben verfügen. Das Blutzuckermessgerät konnte nur mit den in dem Set enthaltenen und von der GmbH auch separat vertriebenen Teststreifen genutzt werden, die jeweils zum einmaligen Gebrauch geeignet waren. Das Geschäftsmodell beruhte darauf, dass ein Diabetiker, der mehrmals am Tag misst, mit dem ihm vertrauten System weiter messen will und sich die für das geschlossene System benötigten Teststreifen selbst kauft oder vom Arzt verschreiben lässt, um sie zu erwerben. …
Im Rahmen einer Außenprüfung wurde die Abgabe der Sets soweit sie nach dem 1. April 1999 erfolgt war als unentgeltliche Wertabgabe i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 --StEntlG 1999/2000/ 2002-- vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304) qualifiziert; ein Warenmuster im Sinne dieser Vorschrift liege nicht vor. Dementsprechend bezog der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) mit nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geändertem Umsatzsteuerbescheid für 1999 vom … die Abgabe der Sets als unentgeltliche Wertabgabe in die Bemessungsgrundlage ein und erhöhte die Umsatzsteuer von … DM (… €) auf … DM (… €).
In der Einspruchsentscheidung vom … kürzte das FA die Bemessungsgrundlage um den auf die unentgeltliche Abgabe der Teststreifen in den Sets entfallenden Teil der Bemessungsgrundlage in Höhe von … DM und setzte die Umsatzsteuer auf … € (= … DM) fest. Im Übrigen war der Einspruch erfolglos.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und setzte die Umsatzsteuer für 1999 auf … € fest. Es führte zur Begründung im Wesentlichen aus, die Abgabe der Sets sei nicht nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG steuerbar. Die Sets, jeweils bestehend aus Blutzuckermessgerät, Stechhilfe und Teststreifen, seien Warenmuster, die für Zwecke des Unternehmens, nämlich zu Werbezwecken, abgegeben würden. Ziel sei es, den Kaufentschluss für die ausschließlich zu den Blutzuckermessgeräten der GmbH passenden Teststreifen zu fördern. Dabei stellten Messgerät und Teststreifen eine technische Einheit dar; der Annahme eines Warenmusters stehe es daher nicht entgegen, dass mit der Abgabe der Messgeräte nicht ausschließlich der Kauf eines weiteren Messgeräts, sondern vor allem der Kauf der für dessen Betrieb erforderlichen Teststreifen angestrebt werde. Es handele sich um ein zusammengesetztes Warenmuster.
Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG. Es führt zur Begründung im Wesentlichen aus, in Bezug auf die Messgeräte finde ein unversteuerter Endverbrauch statt, der gesetzlich nicht gewollt sei.
Zudem stünden die Ausführungen des FG im Widerspruch zu Verwaltungsanweisungen. Nach Abschn. 24b Abs. 12 Satz 3 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) lägen dann keine Warenmuster vor, wenn gleichartige Erzeugnisse in solchen Mengen an denselben Empfänger abgegeben würden, dass sie insgesamt gesehen kein Muster im handelsüblichen Sinne darstellten; die an die Empfänger der Sets --das seien nicht die einzelnen Diabetiker, sondern die Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen-- abgegebenen Mengen überschritten diese Stückzahl. Gemäß Abschn. 24b Abs. 12 Satz 5 UStR solle ein Warenmuster zum Kauf anregen und nicht diesen ersparen. Ärzte, Schulungszentren und Laboreinrichtungen würden jedoch nicht zum Kauf angeregt, da die Abgabe an diese unentgeltlich erfolge. Auch ein Diabetiker erhalte in der Regel unentgeltlich ein Ersatzgerät, wenn er dieses benötige. Zudem seien nach Abschn. 24b Abs. 10 UStR für die Prüfung, ob Geschenke von geringem Wert vorlägen, die einem Empfänger je Kalenderjahr zugewendeten Geschenke zusammenzurechnen.
Die vom FG vorgenommene Definition eines Warenmusters entspreche nicht dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 30. September 2010 C-581/08 --EMI Group-- (Slg. 2010, I-8607, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2010, 816). Dort habe der EuGH entschieden, dass ein Warenmuster ein Probeexemplar darstelle, durch das dessen Absatz gefördert werden solle. Mit der Überlassung der Blutzuckermessgeräte sei jedoch gerade nicht deren entgeltlicher Absatz am Markt beabsichtigt gewesen. Das Geschäftsmodell basiere vielmehr auf der Vermarktung der Teststreifen, deren Überlassung daher zutreffend als Überlassung von Warenmustern qualifiziert worden sei. Nach dem EuGH-Urteil sei entscheidendes Kriterium für das Vorliegen eines Warenmusters, ob die Abgabe zu einem Endverbrauch führe. Das sei hier der Fall.
Zu Unrecht zweifle das FG daran, dass für das Vorliegen von Geschenken mit geringem Wert auf die von dem Empfänger im Kalenderjahr insgesamt erhaltenen Zuwendungen abzustellen sei. Der EuGH habe in der EMI Group-Entscheidung (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) festgestellt, dass der Begriff "Geschenke von geringem Wert" i.S. von Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) einer nationalen Regelung nicht entgegenstehe, für alle Geschenke, die einer Person innerhalb eines Zeitraums von zwölf Monaten zugewendet werden, eine monetäre Obergrenze festzulegen.
Das FA beantragt,das Urteil des FG aufzuheben und die Klage als unbegründet abzuweisen,hilfsweise das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zurückzuverweisen.
Jedenfalls erfülle das Set die Begriffsmerkmale eines Warenmusters i.S. von § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG und Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der Richtlinie 77/388/EWG. Es handele sich nach den gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bindenden Tatsachenfeststellungen des FG insgesamt um ein zusammengesetztes Warenmuster. Das Messgerät könne nicht mit Teststreifen anderer Hersteller benutzt werden. Beide Teile des Sets seien untrennbar miteinander verbundene Komponenten für eine bestimmungsgemäße Benutzung, die einen steten Zukauf der jeweils nur einmal benutzbaren und sich damit verbrauchenden Teststreifen erfordere. Die Abgabe des zusammengesetzten Warenmusters erfolge also, um durch Einweisung und Erprobung, insbesondere auch in Alltagssituationen, des Blutzuckermesssystems zum Kauf der Teststreifen anzuregen. Bei einem geschlossenen System mache es keinen Sinn, allein die Teststreifen als eine Komponente abzugeben, die isoliert nur zweckentfremdet, z.B. als Lesezeichen, verwendet werden könnten.
Ein Warenmuster liege unabhängig davon vor, ob ein Gegenstand an einen Unternehmer für dessen unternehmerische Zwecke oder an Personen, bei denen es als Letztverbraucher zu einem Endverbrauch komme, abgegeben werde. Dies ergebe sich bereits aus dem ersten Entscheidungssatz des EuGH-Urteils --EMI Group-- (Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816), wonach ein Warenmuster eine Bewertung der Merkmale und der Qualität des Produkts ermöglichen solle, "ohne zu einem anderen als dem mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch zu führen". Dies komme auch in Abschn. 24b Abs. 12 Satz 6 UStR (ebenso Abschn. 3.3. Abs. 13 Satz 6 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses) zum Ausdruck: "Ohne Bedeutung ist, ob Warenmuster einem anderen Unternehmer für dessen unternehmerische Zwecke oder einem Letztverbraucher zugewendet werden."
Die Abgabe des Sets befriedige nicht den Bedarf der Diabetiker an einem funktionierenden Messsystem. Der Bedarf eines Verbrauchers an einem Blutzuckermesssystem könne nur durch den Nachkauf von Teststreifen und später auch Ersatzgeräten gedeckt werden. Eine Bedarfsbefriedigung trete daher auch mit der Abgabe des Messgeräts nicht ein. Die Abgabe des Sets ermögliche nach der vom EuGH (Urteil in Slg. 2010, I-8607, UR 2010, 816) vorgenommenen Begriffsdefinition keinen anderen als den mit solchen Werbeumsätzen naturgemäß verbundenen Endverbrauch.
aa) Das FG hat insoweit festgestellt, dass die GmbH die Sets "über Ärzte, Schulungszentren für Diabetiker und bestimmte Laboreinrichtungen … an interessierte Diabetiker" überlassen hat. Dies versteht der Senat als Feststellung dahingehend, dass entsprechend dem Zweck der kostenlosen Abgabe eine unentgeltliche Zuwendung des jeweiligen Sets an den Diabetiker und nicht an die Ärzte usw. vorliegt.
bb) Die GmbH hat dem begünstigten Diabetiker unbeschränkte Verfügungsmacht an dem Set eingeräumt, ohne dass dieser eine Gegenleistung zu erbringen hatte. Der spätere entgeltliche Erwerb der Teststreifen stellt kein "Entgelt" i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG und Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG für den Erhalt des Sets dar. Es fehlt --entgegen der Auffassung der Klägerin-- an einem unmittelbaren Leistungszusammenhang und dem Austausch gegenseitiger Leistungen (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteile vom 3. März 1994 C-16/93--Tolsma--, Slg. 1994, I-743, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1994, 357, Rz 14; in Slg. 1999, I-2323, UR 1999, 278, Rz 26; BFH-Urteile vom 18. August 2005 V R 31/04, BFHE 211, 551, BStBl II 2007, 183, unter II.1. und 2.; vom 5. Dezember 2007 V R 60/05, BFHE 219, 455, BStBl II 2009, 486, unter II.1.a, m.w.N.; vom 15. April 2010 V R 10/08, BFHE 229, 406, BStBl II 2010, 879).
BFH/PR 2013, 156
BFHE 2013, 534
DStZ 2013, 251
HFR 2013, 328
UR 2013, 375
NWB 2013, 740
UVR 2013, 227
NWB direkt 2013, 230
StBW 2013, 309
StX 2013, 170
MwStR 2013, 106
MwStR 2013, 200
SteuK 2013, 192
UStB 2013, 107