Source: http://bkcbiuro.pl/artykul.php?id=87&data=10.03.2016
Timestamp: 2020-07-08 04:33:33+00:00
Document Index: 105527915

Matched Legal Cases: ['art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 91', 'art. 15', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 86', 'art. 43', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 86', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 28', 'art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 7', 'art. 8', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 86', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 86', 'art. 86']

Prewspółczynnik - zmiany w zakresie odliczenia VAT w świetle interpretacji indywidualnych
Podatnicy wykorzystują nabywane towary i usługi nie tylko w prowadzonej działalności opodatkowanej - takie sytuacje zdarzają się często. Od 1 stycznia 2016 r. zasady odliczania VAT w takich przypadkach uległy zmianie poprzez wprowadzenie tzw. prewspółczynnika. Pierwsze miesiące stosowania przepisów w nowym brzmieniu pokazały, że na ich tle powstaje wiele wątpliwości praktycznych. Znajdują one swe odbicie w interpretacjach indywidualnych. Zapraszam Państwa do zapoznania się z ich przeglądem.
Obliczenie proporcji między działalnością gospodarczą, a działalnością niemającą charakteru gospodarczego obiektywnie winno odzwierciedlać część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności.
Zgodnie z dodanym z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej u.p.t.u. - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 (czynności nieodpłatne zrównane z czynnościami opodatkowanymi) - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Zatem art. 86 ust. 2a u.p.t.u. będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane są towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkami wskazanymi w tym przepisie), w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
W myśl art. 86 ust. 2b u.p.t.u. sposób określenia proporcji winien:
– zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane,
– obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 , oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Stosownie do art. 86 ust. 2c u.p.t.u. - przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:
Zgodnie z kolei z art. 90c ust. 1 u.p.t.u. – w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 u.p.t.u. stosuje się odpowiednio.
Zauważenia wymaga, że pojawiają się już pierwsze interpretacje indywidualne, które mogą okazać się bardzo pomocne przy stosowaniu nowych przepisów dotyczących VAT - niniejszy komentarz stanowi omówienie przykładowych pism organów podatkowych, dotyczących nowych zasad rozliczeń.
Muzeum - brak znaczenia „dnia bezpłatnego wstępu”
Muzeum, będące instytucją kultury oraz czynnym podatnikiem VAT, świadczy jedynie czynności opodatkowane, odliczając 100% podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług. Muzeum świadczy przede wszystkim odpłatne usługi wstępu, a także odpłatne usługi wynajmu.
Wątpliwość wnioskodawcy wynikała jednak z faktu, że wydawane są także bilety bezpłatne, przysługujące odwiedzającym w „dzień bezpłatny” oraz bilety bezpłatne dla dzieci do lat 7. Obowiązki te zostały nałożone na muzeum przepisami ustaw i rozporządzeń.
Przy czym gwarantowanie nieodpłatnego wstępu do muzeum (w „dzień bezpłatny” i dla dzieci do lat 7) związane jest z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a więc są to czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.
Skoro zatem muzeum nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a wszystkie zakupy służą jedynie prowadzonej działalności gospodarczej, to nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Stąd muzeum, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie jest zobowiązane do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2016 r., ITPP1/4512-1041/15/KM).
„Misja publiczna” w radiofonii i telewizji
W jednej z interpretacji indywidualnych analizowano przypadek spółki radiofonii publicznej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 listopada 2015 r., IBPP3/4512-677/15/MN).
– opodatkowane VAT – stawka 23%: odpłatne świadczenie usług reklamowych (w szczególności: reklama, sponsorowanie, lokowanie produktu, telesprzedaż),
– opodatkowane VAT, ale jednocześnie korzystające ze zwolnienia, tj. usługi związane z realizacją zadań radiofonii i telewizji świadczone przez jednostki publicznej radiofonii i telewizji,
– odpłatne świadczenie usług niepodlegające opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, gdy miejsce świadczenie tych usług znajduje się poza terytorium Polski (np. usługi świadczone dla podmiotów zagranicznych).
Spółka realizuje jednak przede wszystkim zadania radiofonii poprzez dostarczanie usług medialnych, czyli poprzez rozpowszechnianie programu radiowego. Wskazane czynności wykonywane są w ramach misji publicznej, która jest nałożona na mocy ustawy o radiofonii i telewizji. W tym zakresie spółka wykonując czynności nałożone na nią ustawą o radiofonii i telewizji – realizując misję – nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.
W stosunku do pewnej grupy nabytych towarów i usług podatnik nie jest jednak w stanie przyporządkować ich do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności. Organ podatkowy uznał, że skoro nabywane towary i usługi mają związek z wykonywaną działalnością gospodarczą – zwolnioną od VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT ze stawką 23% oraz działalnością gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług niepodlegającą opodatkowaniu VAT z tego względu, iż miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium kraju – jak również z innymi czynnościami niż działalność gospodarcza, tj. z czynnościami związanymi z realizacją misji publicznej - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a u.p.t.u. (dotyczący obowiązku ustalenia „prewspółczynnika”).
Tym samym organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że spółka dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych tylko do celów wykonywanej działalności gospodarczej. Wnioskodawca przekonywał bowiem, że nabywane towary i usługi służące co do zasady realizacji misji publicznej równocześnie mogą być związane także z działalnością opodatkowaną (zatem w ocenie podatnika mają związek, co najmniej pośredni, z ogólną działalnością gospodarczą).
Tożsamy pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 października 2015 r., ILPP5/4512-1-187/15-2/KG.
Tylko czynności opodatkowane i zwolnione – brak „prewspółczynnika”
W sytuacji, gdy dany podatnik wykonuje jedynie czynności opodatkowane i zwolnione – nie ma zastosowania zasada nakładająca obowiązek zastosowania prewspółczynnika.
Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1095/15-2/AW, organ odniósł się do czynności wykonywanych przez instytucję gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, utworzoną w celu realizacji zadań publicznych z zakresu kultury fizycznej. Jej przedmiotem działalności jest tworzenie warunków organizacyjnych, ekonomicznych i technicznych dla szkolenia sportowego prowadzonego przez polskie związki sportowe i inne podmioty działające w zakresie kultury fizycznej, w tym realizacja zadań związanych z przygotowaniem kadry narodowej m.in. do udziału w igrzyskach olimpijskich, mistrzostw świata lub mistrzostw Europy, w szczególności przez:
– budowę, przebudowę, montaż, remont i utrzymanie obiektów sportowych,
– świadczenie usług w zakresie szkolenia sportowego dla polskich związków sportowych i innych podmiotów działających w zakresie kultury fizycznej przy wykorzystaniu obiektów sportowych,
– współorganizowanie zawodów sportowych,
– oddawanie do korzystania obiektów sportowych.
W grupie usług opodatkowanych VAT znalazły się: wszelkie czynności związane z wykorzystaniem obiektów sportowych, inwestycje infrastrukturalne, które po oddaniu do używania przeznaczone są wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
Z kolei jako zwolnione z VAT wnioskodawca wskazał m.in.: sprzedaż niektórych usług medycznych świadczonych przez podmioty lecznicze takie jak: hydroterapia, masaże lecznicze, EKG itp. (zwolnienie na podstawie art. 43 ust 1 pkt 18 u.p.t.u.).
Brak jednak było czynności „poza ustawą”.
Organ wyjaśnił, ze skoro podatnik nie wykonuje czynności niepodlegających VAT, zaś prowadzona działalność gospodarcza jest opodatkowana lub ewentualnie zwolniona od podatku, to przepis art. 86 ust. 2a ustawy nie będzie mieć zastosowania do rozliczeń podatku VAT. Wydatki ponoszone przez podatnika nie wykraczają bowiem poza działalność gospodarczą. Tym samym wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.
Bank a prewspółczynnik
Bank otrzymuje różnego rodzaju świadczenia, np.:
– z tytułu zbycia wierzytelności przeterminowanych,
– odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym lub odszkodowawczym, wynikające z przyjętych przez bank taryf opłat i prowizji,
– dywidendy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,
– odszkodowania i kary umowne z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów i klientów,
– przychody z tytułu utrzymywania środków pieniężnych na rachunkach prowadzonych przez inne banki (np. odsetki od rezerwy obowiązkowej w NBP).
Wątpliwości banku budził jednak fakt, że duża część tych środków nie stanowiła ani czynności opodatkowanych VAT, ani nawet czynności zwolnionych z VAT. Mimo powyższego wszystkie wskazane wpływy mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, którym ustawodawca posłużył się w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2015 r., IPPP1/4512-1048/15-2/Igo, zgodził się ze stwierdzeniem, że podmiotami zobligowanymi do stosowania prewspółczynnika będą podmioty, których działalność, przynajmniej w części, nie będzie miała żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. - w szczególności jednostki samorządu terytorialnego, muzea, stowarzyszenia, uczelnie wyższe, itp. Podsumowując, art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie będzie miał wpływu na sposób rozliczania podatku VAT naliczonego przez bank.
Ustalenie prewspółczynnika w związku z wykorzystywaniem samochodów do celów prywatnych pracowników
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2015 r., IBPP2/4512-684/15/Icz, wskazał że w przypadku samochodów wykorzystywanych przez podatnika prowadzącego wyłącznie działalność gospodarczą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych pracowników zastosowanie znajduje art. 8 ust. 5 u.p.t.u., bowiem podatnik dokonuje odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego (art. 86a ust. 1 u.p.t.u.) - nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Użycie samochodów do celów prywatnych nie stanowi bowiem wykorzystania do celów innych, niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Stąd podatnik nie będzie zobowiązany do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. w związku z wykorzystaniem samochodów, w stosunku do których odliczy 50% podatku naliczonego na podstawie art. 86a ust. 1 u.p.t.u.
Sprawa dotyczyła spółki świadczącej usługi informatyczne, głównie na rzecz instytucji finansowych o lokalnym i globalnym zasięgu. Spółka wykonuje jedynie czynności opodatkowane, z tym że część czynności jest dokonywanych na terytorium kraju, w innych przypadkach miejsce świadczenia usług znajduje się poza terytorium kraju. Przy okazji warto zauważyć – w odniesieniu do tego ostatniego aspektu sprawy – że wykonywanie usług, których opodatkowanie ma miejsce poza terytorium kraju (zazwyczaj na zasadzie wynikającej z art. 28b u.p.t.u.) też nie oznacza, że nabywanie towarów i usług nie ma związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Podmiot świadczący usługi faktoringowe
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1146/15-2/KR, oceniał kwestię obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. przez podmiot prowadzący działalność w zakresie świadczenia usług faktoringowych.
Spółka akcyjna dokonuje różnego rodzaju czynności (czy z innego punktu widzenia - osiąga dochody z różnych źródeł), w tym głównie:
– usług opodatkowanych VAT - usługi faktoringowe, świadczenie usług windykacji i monitoringu wierzytelności, dostawa towarów używanych, nieodpłatne przekazanie towarów/nieodpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 u.p.t.u.,
– zwolnionych z VAT – udzielanie pożyczek pieniężnych; pośrednictwo przy świadczeniu usług ubezpieczeniowych/udzielania pożyczek pieniężnych/kredytów,
– czynności, do których nie mają zastosowania przepisy u.p.t.u. - odszkodowania; kary umowne; kwoty uzyskiwane z tytułu sprzedaży wierzytelności przysługujących spółce; tzw. premie brokerskie; odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych przez spółkę na rachunkach bankowych; przychody związane z posiadanymi przez spółkę papierami wartościowymi/udziałami w spółkach (dywidendy).
Organ podatkowy uznał, że wnioskodawca nie będzie obowiązany do odliczania VAT naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika. Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest bowiem wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 u.p.t.u.). Wszystkie opisane przez spółkę przychody związane są jednak z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Innymi słowy - skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej związane są z działalności gospodarczą, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy.
Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych a prewspółczynnik
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2015 r., IPPP1/4512-1028/15-2/EK, wyjaśnił że jeśli podatnik w ramach prowadzenia działalności gospodarczej jest obowiązany do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, to art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT. Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy. Tworzenie i administrowanie Funduszem jest zatem wypełnieniem obowiązków, jakie ustawa nakłada na pracodawcę wykonującego działalność gospodarczą, co ma ścisły związek z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu przepisów u.p.t.u.
Również otrzymywanie odsetek od nieterminowych płatności, kar umownych, odszkodowań i dywidend nie prowadzi do konieczności stosowania prewspółczynnika.
Wpływ dotacji na „pre-proporcję”
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2016 r., IBPP3/4512-966/15/MN, potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że fakt otrzymywania dotacji przez podatnika nie będzie rodził obowiązku zmiany zasad odliczania podatku naliczonego.
Spółka zajmuje się produkcją papierów do zastosowań domowych i przemysłowych, specjalizuje się w wielowarstwowych papierach toaletowych, ręcznikach i czyściwach papierowych, jak również produktach z domieszką różnego rodzaju włóknin. Otrzymuje przy tym różne dotacje, przeznaczane na wspieranie i rozwój swojej działalności, m.in. na zakup środków trwałych. Spółka może otrzymywać zatem dotacje np. na inwestycję w linie produkcyjne, na wsparcie eksportu, na rozwój, innowacyjności.
Dotacje nie stanowią dopłaty do ceny sprzedawanych towarów i nie mają bezpośredniego wpływu na cenę. Podatnik nie wlicza kwot dotacji do podstawy opodatkowania. Dotacje służą prowadzonej działalności gospodarczej, nadto – spółka nie wykonuje działalności innej, niż działalność gospodarcza.
Organ potwierdził, że skoro wszystkie czynności wykonywane przez spółkę są wykonywane w ramach działalności gospodarczej (również otrzymanie określonego rodzaju świadczeń związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą), stąd art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT. Spółka nie będzie tym samym zobowiązana do stosowania prewspółczynnika.
Inne przykłady czynności i zdarzeń nie mających wpływu na konieczność zmian zasad odliczania VAT
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 grudnia 2015 r., ILPP2/4512-1-731/15-3/SJ, wskazał m.in. że:
– uzyskiwanie przez podatnika VAT środków finansowych z tytułu działalności właścicielskiej (przykładowo w formie dywidendy), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jednocześnie zakres tych czynności związany jest pośrednio z działalnością gospodarczą, ponieważ działalność właścicielska stanowi przejaw działalności gospodarczej wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., mimo że nie generuje opodatkowania VAT – stąd w konsekwencji, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i do działalności „o charakterze właścicielskim” podatnik nie będzie obowiązany do odliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u. zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.,
– lokowanie części środków na lokatach bankowych (jakkolwiek również – nieopodatkowane VAT) ma związek z działalnością gospodarczą podatnika, bowiem wpisuje się w racjonalne gospodarowanie nadwyżkami pieniężnymi dokonywane w ramach działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w następstwie czego art. 86 ust. 2a u.p.t.u. również nie będzie znajdował zastosowania,
– także wykonywane czynności, związane z uczestnictwem w systemie cash poolingu, nie stanowią odpłatnych usług, ale ich wykonywanie stanowi także przejaw działalności gospodarczej na gruncie VAT; cash pooling nie prowadzi jednak do obowiązku odliczania z wykorzystaniem prewspółczynnika,
– analogicznie - transakcje zabezpieczające ryzyko walutowe są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą i nie mają znaczenia dla konieczności wdrożenia działań opisanych w art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u.