Source: http://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Art=en&nr=23297
Timestamp: 2019-10-19 04:08:26
Document Index: 116446022

Matched Legal Cases: ['§ 14', '§ 16', '§ 16', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 12', '§ 6', '§ 175', '§ 14', '§ 15', '§ 16', '§ 146', '§ 138', '§ 16', '§ 146', '§ 146', '§ 146', '§ 16', '§ 146', '§ 16', '§ 146', '§ 16', '§ 138', '§ 151', '§ 138', '§ 151', '§ 138', '§ 151']

Ein von der Klägerin zum Nachweis eines geringeren gemeinen Werts vorgelegtes Sachverständigengutachten bewertete das Grundstück unter Berücksichtigung der Nießbrauchsbelastung von 916.000 EUR mit 850.000 EUR. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) übernahm diesen vom FA M im Bescheid vom 22. Oktober 2003 gesondert festgestellten (Bedarfs-)Wert im Schenkungsteuerbescheid vom 21. Januar 2004 und setzte gegen die Klägerin die Steuer für den Erwerb des Grundstücks auf 17.391 EUR fest. Der Grund und Boden hat laut Feststellungsbescheid vom 22. Oktober 2003 allein als unbebautes Grundstück einen Wert von 1.682.500 EUR.
Am 15. Juli 2004 verzichtete die 70-jährige Mutter der Klägerin auf den vorbehaltenen Nießbrauch gegen eine monatliche Zahlung von 3.000 EUR, die bei einem Mehrbedarf insbesondere wegen Pflegebedürftigkeit abänderbar war (Wertsicherungsklausel). Das FA sah in dem Nießbrauchsverzicht eine gemischte Schenkung und setzte mit Bescheid vom 15. Juli 2005 gegen die Klägerin die Schenkungsteuer auf 32.619 EUR fest. Dabei übernahm es den Verkehrswert des aufgegebenen Nießbrauchs aus dem Sachverständigengutachten (916.000 EUR). Den Verkehrswert der dauernden Last (323.640 EUR) ermittelte es nach § 14 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (BewG). Bei der Berechnung des Steuerwerts des aufgegebenen Nießbrauchs begrenzte das FA den Jahreswert der Nutzung gemäß § 16 BewG --ausgehend vom Mindestwert des Grundstücks-- auf 90.456 EUR.
a) Im Falle der so genannten gemischten Schenkung ist der objektive Tatbestand einer freigebigen Zuwendung erfüllt, wenn gemessen am Verkehrswert einer höherwertigen Leistung eine Gegenleistung von geringerem Wert gegenübersteht und die höherwertige Leistung neben Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrages enthält, ohne dass sich die höherwertige Leistung in zwei selbständige Leistungen aufteilen lässt (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19. Dezember 2007 II R 22/06, BFH/NV 2008, 962, m.w.N.).
§ 16 BewG ist bei der Ermittlung des Verkehrswerts von Nutzungen nicht anzuwenden (R 17 Abs. 5 Satz 3 Halbsatz 2 der Erbschaftsteuer-Richtlinien --ErbStR-- 2003; Moench in Moench/ Weinmann, § 7 ErbStG Rz 98; Schuck in Viskorf/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 3. Aufl. 2009, § 7 ErbStG Rz 52; Kapp/Ebeling, § 7 ErbStG, Rz 80.13; Fischer in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG Kommentar, 2. Aufl. 2010, § 7 Rz 363; Gebel in Troll/Gebel/ Jülicher, ErbStG, § 7 Rz 211). Die Vorschrift enthält eine bewertungsrechtliche Sonderregelung zur Ermittlung des Steuerwerts einer Nutzung. Sie ist zur Bestimmung von deren Verkehrswert ungeeignet, da sie auf die Vorschriften des BewG und somit --bei grundstücksbezogenen Nutzungen-- auf die Bedarfsbewertung von Grundstücken verweist.
Die Wertsicherungsklausel berücksichtigte das FG zu Recht nicht. Solche Klauseln sind --auch bei der Verkehrswertermittlung-- erst zu beachten, soweit die Änderungen der wiederkehrend zu entrichtenden Beträge bis zur Steuerfestsetzung oder während eines Rechtsbehelfsverfahrens eingetreten sind (§ 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. §§ 6 und 5 Abs. 2 BewG). Spätere Erhöhungen der laufenden Zahlungen führen als rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung zu einer entsprechenden Änderung des Schenkungsteuerbescheids (BFH-Urteil in BFHE 213, 102, BStBl II 2006, 475, m.w.N.). Die Höhe der dauernden Last ist im Streitfall jedoch nicht aufgrund der Wertsicherungsklausel angepasst worden.
c) Den Steuerwert des aufgegebenen Nießbrauchs hat das FG zutreffend mit 797.700 EUR (Anteil der Klägerin: 265.900 EUR) berechnet, indem es --insoweit übereinstimmend mit der Verkehrswertermittlung-- den Jahreswert der Nutzung mit dem Vervielfältiger nach Anlage 9 zu § 14 BewG multiplizierte. Der dabei nach § 15 Abs. 3 BewG anzusetzende Jahreswert der Nutzung von 88.732 EUR (Jahreskaltmiete) war nicht nach § 16 BewG zu begrenzen, weil der Höchstwert darüber lag (90.456 EUR). Bei dessen Berechnung durfte das FG den Mindestwert des Grundstücks nach § 146 Abs. 6 BewG ohne Nießbrauchsbelastung (1.682.500 EUR) zugrunde legen, ohne dass gemäß § 138 Abs. 5 Satz 1 BewG eine gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts auf den Zeitpunkt des Nießbrauchsverzichts erforderlich war.
bb) Das FG durfte den --auch im angefochtenen Schenkungsteuerbescheid vom 15. Juli 2005 genannten-- Mindestwert des Grundstücks von 1.682.500 DM (als unbebautes Grundstück) heranziehen. Denn § 16 BewG verweist ("nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes") für die Ermittlung des Werts bebauter Grundstücke nicht nur auf das Ertragswertverfahren (§ 146 Abs. 2 BewG), sondern auf den gesamten § 146 BewG und damit auch auf den --im Streitfall höheren-- Mindestwert des Grundstücks (§ 146 Abs. 6 BewG). Das ist auch sachgerecht. § 16 BewG soll den Jahreswert bezogen auf den steuerlichen Wert eines Wirtschaftsguts begrenzen. Das kann auch der Mindestwert sein, wenn das Ertragswertverfahren nach § 146 Abs. 2 BewG den steuerlichen Wert nicht zutreffend abbildet.
Von diesem Mindestwert war die Nießbrauchsbelastung nicht abzuziehen (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juli 1980 II R 62/77, BFHE 131, 394, BStBl II 1980, 748, unter II.2.). Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 16 BewG ist von dem Wert des genutzten Wirtschaftsguts auszugehen, der sich nach den Vorschriften des BewG ergibt. Bei allen in § 146 BewG vorgesehenen Werten für bebaute Grundstücke --Ertragswert, Mindestwert oder Gutachtenwert-- bleiben aber Nutzungsrechte unberücksichtigt (BFH-Urteile vom 8. Oktober 2003 II R 27/02, BFHE 204, 306, BStBl II 2004, 179; vom 11. Juni 2008 II R 71/05, BFHE 222, 57, BStBl II 2009, 132). Der Abzug der Belastung durch einen Nießbrauch würde zudem dem Zweck des § 16 BewG widersprechen, nach dem das Nutzungsrecht an einem Wirtschaftsgut nicht höher bewertet werden darf als das Eigentum an dem Wirtschaftsgut. Dieser Vergleich stellt dem Wert des Nutzungsrechts gerade den Wert des unbelasteten Eigentums gegenüber.
cc) Dem Ansatz des ungekürzten Mindestwerts stand auch der bestandskräftige Feststellungsbescheid vom 22. Oktober 2003 nicht entgegen. Zwar stellt dieser einen --geringeren-- Grundbesitzwert einschließlich Nießbrauchsbelastung (850.000 EUR) fest, dies jedoch auf den Zeitpunkt der Grundstückszuwendung am 28. Dezember 2002. Er bindet das FA nur bei der Besteuerung dieses Erwerbs, nicht aber bei der Besteuerung des Nießbrauchsverzichts am 15. Juli 2004, bei dem es sich um einen neuen Steuerfall handelt (Lindberg in Kreutziger/Lindner/ Schaffner, Bewertungsgesetz, 2002, § 138 Rz 30, in der 2. Auflage, 2009, nicht mehr enthalten; zur Neuregelung in § 151 BewG, aber auch für § 138 BewG gültig: Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, § 151 Rz 45).
dd) Das FA brauchte schließlich keine gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts auf den 15. Juli 2004 nach § 138 Abs. 5 Satz 1 BewG (in der Fassung des Jahressteuergesetzes --JStG-- 1997 vom 20. Dezember 1996, BGBl I 1996, 2049; seit 1. Januar 2007 geändert und übernommen in § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG durch das JStG 2007 vom 13. Dezember 2006, BGBl I 2006, 2878) durchzuführen, weil es den maßgeblichen Mindestwert (1.682.500 EUR) bereits ermittelt hatte.