Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zaplata/itpp1-443-885-14-dm
Timestamp: 2018-04-26 00:11:49+00:00
Document Index: 104864364

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 303', 'art. 301', 'art. 167', 'art. 173', 'art. 86', 'art. 116', 'art. 86', 'art. 303', 'art. 116', 'FSK ', 'FSK ', 'SA/Bd ', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 116', 'art. 86', 'art. 303', 'art. 303', 'art. 301', 'art. 167', 'art. 173', 'art. 86', 'art. 116']

♦ › Zapłata › ITPP1/443-885/14/DM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku – jest nieprawidłowe.
W dniu 29 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.
Jest Pan podatnikiem VAT czynnym rozliczającym podatek w okresach miesięcznych. Nabywa Pan produkty rolne od rolników ryczałtowych, związane ze sprzedażą opodatkowaną i zgodnie z przepisami wystawia faktury dokumentujące nabycie tych produktów. Terminy płatności za nabyte produkty najczęściej są ustawowe, tj. 14 dni. W drodze zapisów umownych, terminy zapłaty są w niektórych przypadkach wydłużane ponad 14 dni ze wskazaniem na konkretną datę zapłaty. Zdarzają się przypadki, że uiszczenie należności na rzecz rolnika ryczałtowego następuje częściowo, tj. w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika w terminie 14 dni lub w terminie umownym oraz w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika po 14-dniowym terminie zapłaty lub po terminie umownym.
Czy Wnioskodawca ma prawo podwyższyć podatek naliczony o część zryczałtowanego zwrotu podatku w miesiącu dokonania zapłaty częściowo, tj. zapłaty w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika w terminie 14 dni lub w terminie umownym oraz w miesiącu zapłaty w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika po 14-dniowym terminie zapłaty lub po terminie umownym, czy też w miesiącu uregulowania całej należności na rzecz rolnika bez względu na formę zapłaty i jej termin...
Zdaniem Wnioskodawcy, będzie posiadał Pan prawo do obniżenia podatku należnego o część zryczałtowanego zwrotu podatku w miesiącu dokonania części zapłaty należności bez względu na formę zapłaty, tj. gotówką lub na rachunek bankowy rolnika w terminie 14 dni lub w terminie umownym „jak oraz” w miesiącu zapłaty części po 14-dniowym terminie zapłaty lub po terminie umownym bez względu na formę zapłaty.
Wnioskodawca wskazał, że prawidłowa interpretacja przepisu art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinna respektować zasadę neutralności i proporcjonalności podatku VAT wynikającą z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1). Warunek prawa do obniżenia podatku należnego o zryczałtowany zwrot podatku w postaci całości zapłaty w okresie rozliczeniowym w formie bezgotówkowej i terminowości zapłaty wykracza poza cel Dyrektywy. Wystarczającą przesłanką zachowania prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku powinien być sam fakt zapłaty. Prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku może być odroczone do momentu zapłaty należności rolnikowi, natomiast brak jest podstaw, ażeby uzależnić je od zapłaty całości należności w okresie rozliczeniowym w formie bezgotówkowej i w umówionym terminie. Podstawą normy art. 116 ust. 6 ustawy jest art. 303 Dyrektywy określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty, zgodnie z którym „W przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji”. Określony w tym przepisie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników. Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3. Zgodnie z tym przepisem zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań prawnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Jakiekolwiek ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwo państwa członkowskiego, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynikającymi z Dyrektywy. W świetle także zasady neutralności „procedury ustalone przez państwa członkowskie”, o których stanowi przepis art. 303 Dyrektywy, nie mogą być skonstruowane tak, aby pozbawiły definitywnie podatnika, który wypłacił zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu, możliwości odliczenia tej kwoty. Oznaczałoby to bowiem przerzucenie ekonomicznego ciężaru rekompensat na podmiot dokonujący zwrotu VAT, co pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z zasadą neutralności podatku VAT. Tworzone w ramach „procedury zwrotu” warunki powinny być tak ukonstytuowane i rozumiane, aby nie godziły w zasadę neutralności oraz spełniały wymogi proporcjonalności. Zasada proporcjonalności wymaga aby akty prawne Wspólnoty nie wykraczały poza to, co jest odpowiednie i konieczne do realizacji uzasadnionych celów, którym mają służyć. Do zasady proporcjonalności odwołuje się także preambuła Dyrektywy, czyniąc z niej tym samym jedną z zasad podatku od wartości dodanej. Reasumując, wykładnia przepisu art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie może prowadzić do naruszenia zasady neutralności VAT oraz proporcjonalności, co oznacza, że przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że nie pozbawia on podatnika dokonującego częściowej zapłaty w danym okresie rozliczeniowym należności gotówką lub na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego za nabyte produkty rolne, obejmującej część zryczałtowanego zwrotu podatku, prawa do odzyskania kwoty tego zwrotu w dniu faktycznej częściowej zapłaty, niezależnie od terminu jej dokonania i formy płatności. Tezę tą potwierdza orzecznictwo sądowe – wyroki NSA z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt I FSK 1376/08, z dnia 9 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 709/12 oraz WSA w Bydgoszczy z dnia 11 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 505/14.
Z art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkami (pośród innych) zwiększenia u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku jest dokonanie zapłaty należności za produkty rolne: po pierwsze – na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, po drugie – nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności. W takim bowiem przypadku zapłata nie musi być zrealizowana w ciągu 14 dni, a w terminach określonych w umowie, jednak skorzystanie z prawa do odliczenia podatku nie będzie możliwe, jeżeli warunki, które określono w umowie zostaną naruszone.
Powyżej zacytowane przepisy określają zasady dokonania odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku (zwiększenia podatku naliczonego), przez nabywcę produktów rolnych. Jednocześnie określone przepisami warunki, wskazują na cel wprowadzanych regulacji. Jednym z nich jest terminowe dokonanie zapłaty za produkty rolne, obejmującej kwotę zryczałtowanego podatku.
Ponadto należy wskazać, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika, opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady neutralności, w sytuacji gdy podatnik VAT z rolnikiem ryczałtowym zawarł umowę określającą dłuższy niż 14-dniowy termin płatności i realizuje tę płatność nie w ostatnim dniu tegoż terminu, lecz w uiszczanych wcześniej częściach, stwierdzić należy, że brak jest podstaw do czasowego ograniczania możliwości odliczania przez niego zryczałtowanego zwrotu podatku z tytułu tychże częściowych płatności, o ile w dokumentach stwierdzających dokonanie tej zapłaty, zostaną każdorazowo podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych a podatnik wykaże, że w takiej ratalnej płatności zawarta jest, w stosownej proporcji część kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku.
Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako podatnik VAT czynny nabywa produkty rolne od rolników ryczałtowych. Terminy płatności za nabyte produkty najczęściej są „ustawowe”, tj. 14 dni. W drodze zapisów umownych, terminy zapłaty są w niektórych przypadkach wydłużane ze wskazaniem na konkretną datę zapłaty. Zdarzają się przypadki, że uiszczenie należności na rzecz rolnika ryczałtowego następuje częściowo, tj. w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika w terminie 14 dni lub w terminie umownym oraz w części gotówką lub na rachunek bankowy rolnika po 14-dniowym terminie zapłaty lub po terminie umownym.
Stosownie do przytoczonego wyżej art. 116 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana, z czego – w sytuacji kilku dyspozycji bankowych przekazujących należność z faktury VAT RR w częściach – nie wynika, że decydująca jest zapłata ostatniej części należności, a wcześniejsze płatności, realizowane z korzyścią dla rolnika ryczałtowego, przed końcowym terminem płatności, a więc z uwzględnieniem celu art. 116 ust. 6 i ust. 7 ustawy – należy pominąć.
A zatem Wnioskodawca nabywający produkty rolne od rolników ryczałtowych, który na podstawie zawartej umowy za dokonane zakupy uiszcza zapłatę „częściowo”, w sytuacji dokonania zapłaty na rachunek bankowy nie później niż 14.dnia licząc od dnia zakupu bądź w określonym przez strony terminie płatności, ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR za okres rozliczeniowy dokonania częściowej wpłaty należności rolnikowi ryczałtowemu, w części w której dokonał zapłaty, po spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 116 ust. 6-9 powołanej ustawy.
Z kolei uwzględniając, że z wniosku wynika, że zapłata należności za produkty rolne może być regulowana w części gotówką zarówno w terminie 14-dniowym lub w terminie umownym jak również po upływie ww. terminów wskazać należy, że biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego zryczałtowany zwrot podatku w części, w której dokonał zapłaty gotówką, ponieważ nie zostały spełnione warunki określone w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zapłata za nabyte towary w tej części nie nastąpiła za pośrednictwem rachunku bankowego. Powyższe dotyczy zarówno sytuacji, w której Wnioskodawca dokonuje płatności zaliczkowych w terminie nie dłuższym niż 14. dnia licząc od dnia zakupu lub w terminie umownym, jak również po upływie 14-dniowego terminu zapłaty lub po terminie umownym.
Ponadto, wbrew ocenie Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku, w części w których płatności (regulowane zarówno gotówką jak i na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego) dokonywane są po terminie określonym w umowie przez strony, bowiem nie zostaną zachowane warunki określone w powołanym art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Tylko zapłata za produkty rolne na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego w terminie ustawowym, określonym w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, bądź też w wydłużonym terminie umownym, określonym w umowie zawartej pomiędzy rolnikiem a nabywcą produktów rolnych, daje prawo nabywcy do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.
W przypadku zatem, gdy zapłata za nabyte towary w części nie nastąpi za pośrednictwem rachunku bankowego, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego zryczałtowany zwrot podatku w tej części, w której dokonał zapłaty gotówką, z uwagi na niespełnienie warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.
Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie obejmującym szczególne procedury dotyczące rolników ryczałtowych zawarte w Rozdziale 2 Działu XII „Procedury szczególne” nie pozostają w sprzeczności ze wskazanymi przez Wnioskodawcę przepisami Dyrektywy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w sposób jednoznaczny określają warunki, po spełnieniu których nabywca płodów rolnych od rolnika ryczałtowego uprawniony jest do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o zryczałtowany zwrot podatku. Przepisy te stosowane są odpowiednio w przypadku wykonywania przez rolnika ryczałtowego usług rolniczych na rzecz podatników podatku, którzy rozliczają ten podatek.
W szczególności podkreślenia wymaga, że przepis art. 303 ust. 1 Dyrektywy pozwala państwom członkowskim na określenie prawa odliczenia kwoty wypłaconej rolnikowi rekompensaty zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie.
Tym samym wskazany przepis Dyrektywy stanowi upoważnienie dla państwa członkowskiego do wprowadzenia warunków, od których spełnienia uzależnione jest skorzystanie z prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku.
Zgodnie z art. 303 ust. 1 Dyrektywy w przypadku, gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.
Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla cytowany powyżej art. 86 ust. 2 pkt 3 odzwierciedlający zasadę neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku.
Odnosząc się do argumentów Wnioskodawcy odnośnie naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności wskazać należy, że wbrew ocenie Wnioskodawcy, nie doszło do naruszenia zasady neutralności, rozumianej jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Jak wskazano bowiem w niniejszej interpretacji, w sytuacji gdy Wnioskodawca zawarł z rolnikiem ryczałtowym umowę określającą dłuższy niż 14-dniowy termin płatności i realizuje płatność w częściach (ratach) określonych umową, brak jest podstaw do czasowego ograniczania możliwości odliczania przez niego zryczałtowanego zwrotu podatku z tytułu tychże częściowych płatności, oczywiście przy dopełnieniu warunków wynikających z powołanych wyżej przepisów prawa. Tym samym przyznane podatnikowi prawo do natychmiastowej realizacji odliczenia podatku naliczonego (zgodnie z dokonywanymi częściowymi płatnościami zawierającymi – w stosownej proporcji – część kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku) stanowi wyraz zasady neutralności, o której mowa powyżej.
Ponadto z powołanej przez Wnioskodawcę zasady proporcjonalności wynika, że państwa członkowskie nie mogą wykraczać swoimi działaniami poza to, co jest niezbędne do realizacji celu wyznaczonego przez regulacje wspólnotowe. Zasada ta zakłada, że podjęte środki prawne muszą być współmierne (konieczne i proporcjonalne do wagi zagadnienia) jeśli chodzi o cel, jaki prawodawca chce osiągnąć. Zatem przepisy powinny być tak konstruowane, aby nie przekraczały zakresu niezbędnego do osiągnięcia określonego celu. W kontekście powyższego nie sposób uznać, aby powołane wyżej przepisy ustawy nakładające na podatnika obowiązek spełnienia określonych wymogów w celu realizacji prawa do odliczenia, prowadziły do sytuacji, w której skorzystanie z prawa do odliczenia podatku było praktycznie niemożliwe lub bardzo utrudnione. Nie można bowiem stwierdzić, aby kwestionowany przez Wnioskodawcę wymóg dokonywania płatności na rzecz rolnika ryczałtowanego za pośrednictwem banku (wprowadzony celem zabezpieczenia płatności na rzecz rolników za dostarczone produkty rolne) stanowił warunek nadmiernie uciążliwy bądź niemożliwy przez niego do spełnienia.
Podkreślenia zatem wymaga, że przyznanie Wnioskodawcy prawa do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku za okres, w którym zostały uregulowane poszczególne raty, w stosownej części zrealizowanej zapłaty, po spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 116 ust. 6-9 ustawy, tj. m.in. zapłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego w określonym terminie, nie narusza żadnej z powołanych zasad, do których odniósł się Wnioskodawca w treści wniosku. Tym samym za niezasadne należy uznać oczekiwania Wnioskodawcy, że prawo do odliczenia będzie mu przysługiwało nawet przy niespełnieniu warunków wynikających z powołanych wyżej przepisów.
ITPP1/443-885/14/DM
Podatek od towarów i usług (VAT) › Procedury szczególne › Szczególne procedury dotyczące rolników ryczałtowych › Faktura VAT RR
IPPP2/443-549/14-2/KBr | Interpretacja indywidualna