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Timestamp: 2018-10-22 14:41:15
Document Index: 161468871

Matched Legal Cases: ['§ 4', '§ 2', '§ 4', '§ 4', '§ 12', '§ 12', '§ 12', '§ 4', '§ 12', '§ 115', '§ 138']

Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 27.02.2009, RV/1364-W/03
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2009/13/0071 eingebracht. Mit Erk. v. 26.6.2013 als unbegründet abgewiesen.
RV/1364-W/03-RS1 Permalink
Die Bestimmungen des EStG 1988 idgF iVm der herrschenden Lehre und Rechtsprechung fordern, dass bei Verträgen zwischen GmbH und Gesellschafter(-Geschäftsführer)n [mit 50% Beteiligung an der GmbH] für die Anerkennung im steuerrechtlichen Sinn genauso strenge Maßstäbe anzulegen sind wie für die steuerrechtliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen.
Die gesetzlich determinierten Voraussetzungen für die Anerkennung von Verträgen zwischen Gesellschafter-Geschäftsführer(n), die wesentlich an der Gesellschaft beteiligt sind, und der GmbH sind nicht erfüllt, weshalb auch die in diesem Zusammenhang für die "Verluste" geltend gemachten Ausgaben keine Betriebsausgaben iSd § 4 Abs. 4 EStG 1988 idgF darstellen.
Gesellschafter-Geschäftsführer, Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen, steuerliche Anerkennung von Verträgen
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw.., vertreten durch Huber & Schwarz GmbH, gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 12., 13., 14. Bezirk und Purkersdorf betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 2000 und 2001 entschieden:
Der Berufungswerber ist 50% Gesellschafter und neben dem Mitgesellschafter einzelzeichnungsberechtigter Geschäftsführer (GF) der mit Gesellschaftsvertrag vom 19.6.2000 errichteten F. GmbH. Das Stammkapital ist (im Berufungszeitraum lt. Aktenlage) nur zur Hälfte einbezahlt.
Die Entlohnung des Berufungswerbers wurde derart geregelt (ein schriftlicher Vertrag wurde mit 1.1.2001 ausgefertigt (vorher sei eine entsprechende mündliche Vereinbarung getroffen worden), dass dieser eine Vergütung erhält, die wie folgt ermittelt wird:
Jahresumsatz, der von der Gesellschaft realisiert wurde
abzüglich Vorab-Provisionen lt. Provisionsregelungen
entsprechend dem Umsatzanteil des GF zurechenbarer Deckungsbeitrag
abzüglich direkt dem GF zurechenbarer Einzelkosten
abzüglich entspr. dem Umsatzanteil nicht direkt dem GF zurechenbarer Gemeinkosten
abzüglich entspr. dem Umsatzanteil thesaurierter bzw.
auszuschüttender Gewinne lt. Gesellschafterbeschluss
= Jahresvergütung
zuzüglich Vorab-Provision für den GF lt. Provisionsregelung
=Gesamtjahresvergütung des Geschäftsjahres
Ein allfällig negatives Ergebnis hat der GF aufzufüllen.
Das Finanzamt führte aus wie folgt:
Aufgrund dieser Regelung in den Streitjahren seitens des Berufungswerbers geltend gemachte Betriebsausgaben aus der Verlustverrechnung und Vorsteuern (diese Verlustverrechnung wurde seitens der GmbH in Rechnung gestellt) wurden im Rahmen einer Betriebsprüfung (Bp.) mangels Fremdüblichkeit nicht anerkannt.
Das Vorbringen, ein Fremdgeschäftsführer würde im Rahmen einer leistungsgerechten Entlohnung insofern zustimmen, als er zwar das Risiko eines Verlustes, so als ob er Einzelunternehmer oder Gesellschafter einer Personengesellschaft wäre, trägt, jedoch den Vorteil hat, die vorhandene Organisation und Infrastruktur des Unternehmens zu nutzen und dadurch weniger Kosten zu tragen hat, als wenn ein eigenes Unternehmen gegründet würde, ist nicht schlüssig. Abgesehen von der Frage, welche Organisation und Infrastruktur bei der ggstl. neu gegründeten GmbH gemeint sein soll, wird außer Acht gelassen, dass ein Fremdgeschäftsführer eben kein eigenes Unternehmen, außer dem, das allenfalls in der Geschäftsführertätigkeit besteht, führt und die Nutzung der Infrastruktur einer GmbH durch einen Fremdgeschäftsführer primär im Interesse der GmbH erfolgt.
Im Bp-Bericht wird ausgeführt wie folgt:
Mit Gesellschaftsvertrag vom 19.6.2000 wurde die Firma F. GmbH (Eintragung 19.7.2000) gegründet. Die Gesellschafter sind je zur Hälfte mit EUR 17.500 beteiligt. Mag. P. und Mag. R. scheinen seit 19.07.2000 als handelsrechtliche Geschäftsführer auf.
Mit beiden Geschäftsführern wurde eine Provisionsregelung sowie ein Geschäftsführervertrag abgeschlossen:
Ad Geschäftsführervertrag vom 01.01.2001 (für 2000 rückwirkende Vereinbarung!):
In Punkt 6 wird die Entlohnung des Geschäftsführers wie folgt festgelegt:
"Der Geschäftsführer erhält für seine erbrachten Leistungen ein Entgelt, welches vom Geschäftserfolg der Gesellschaft abhängig ist und am Ende jedes Geschäftsjahres wie folgt ermittelt wird:
Deckungsbeitrag (entsprechend dem Umsatzanteil des Geschäftsführers zurechenbarer Deckungsbeitrag)
abz. direkt dem Geschäftsführer zurechenbare Einzelkosten
abz. entsprechend dem Umsatzanteil nicht direkt dem GF zurechenbare Gemeinkosten
Gesamtjahresvergütung des Geschäftsjahres"
In den Jahren 2000 und 2001 wurde aufgrund der von der Firma F. GmbH gelegten Ausgangsrechnungen (Rechnung vom 31.12. 2000 öS 86.992,- zuz. 20% Umsatzsteuer; Rechnung vom 31.12.2001 öS 153.407,43 zuz. 20% USt) Betriebsausgaben (d.h. die Nettobeträge) unter dem Titel "Verlust aus Geschäftsf. verrechn. USt 20%" geltend gemacht. Beide Rechnungen verweisen auf den oben angeführten Geschäftsführervertrag.
Die nunmehr vorliegende Gestaltung wurde mit folgenden Überlegungen erklärt:
Gründung der GmbH: Haftungsgründe (Immobilienbranche), Wirkung gegenüber Dritten bei Auftritt als Gesellschaft, leichtere Aufnahmemöglichkeit neuer Partner
Geschäftsführervergütung und Verlustübernahme: Durch die zum Teil direkte bzw. zum Teil indirekte Zurechnung der Erlöse bzw. Ausgaben an die einzelnen Geschäftsführer (je nach Einsatz/Verursachung) gewährleiste man eine leistungsgerechte Entlohnung.
Rechtliche Würdigung durch die Betriebsprüfung:
Nach ständiger Rechtsprechung sind die Grundsätze, die für Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen gelten, auch auf das Verhältnis "Gesellschaft mit beschränkter Haftung und Gesellschafter-Geschäftsführer" anzuwenden.
Im konkret vorliegenden Fall werde daher festgestellt:
Es lägen ein Geschäftsführervertrag (datiert mit 01.01.2001) und eine Provisionsregelung (datiert mit 06.04.2001) in Schriftform vor. Für die Zeiträume davor habe es laut Auskunft des steuerlichen Vertreters mündliche Vereinbarungen gegeben.
Ad Inhalt der Vereinbarung:
Mit der (nachträglichen) schriftlichen Ausgestaltung wurde diesem Erfordernis entsprochen.
Maßstab sei im allgemeinen die im Wirtschaftsleben geübte Praxis und des weiteren die Verhaltensweise von einander fremd gegenüberstehenden Personen bei einer gleichgelagerten Situation.
Im täglichen Wirtschaftsleben würden Geschäftsführer bestellt, deren Vergütung einerseits von der Branche, Umsatzhöhe, Anzahl der Mitarbeiter und dgl., andererseits auch vom persönlichen Verhandlungsgeschick der Vertragspartner abhängig sei. Die Gesellschafter würden danach trachten, ein eher niedriges Entgelt zu vereinbaren, die potentiellen Geschäftsführer würden versuchen, eine möglichst hohe Vergütung zu erhalten. Variable, vom Erfolg abhängige und großen Schwankungen unterworfene Vergütungsvereinbarungen seien nicht ungewöhnlich, enthielten aber regelmäßig eine monatliche Mindestvergütung. Dies schon deswegen, weil es sich bei der Geschäftsführertätigkeit oftmals um die einzige Einkunftsquelle handle, mit welcher die Lebensbedürfnisse abgedeckt werden (müssten).
Weiters sei anzuführen, dass sich ohne angemessene Vergütung höchstwahrscheinlich niemand bereiterklären würde, eine Geschäftsführung als Geschäftsführer, welche unter Umständen auch zur Haftungsinanspruchnahme führen könne, zu übernehmen.
Im vorliegenden Fall würde eine Entgeltvereinbarung mit dem Geschäftsführer getroffen, welche nicht einmal eine Mindestentlohnung sondern überdies eine Vereinbarung enthielte, die den Geschäftsführer verpflichte, etwaige Verluste/Ausgaben der Gesellschaft abzudecken. Damit werde aber Unternehmensrisiko der Gesellschaft auf den Geschäftsführer verlagert!
Eine in dieser Form getroffene Vereinbarung lasse sich schlüssig nur damit erklären, dass der Geschäftsführer gleichzeitig 50%iger Gesellschafter der Gesellschaft sei. Ein fremder Geschäftsführer würde diese "Risikoabwälzung" von der Gesellschaft auf den Geschäftsführer nicht akzeptieren und des weiteren sich zumindest eine monatliche Mindestvergütung ausbedingen.
Da die getroffene Vereinbarung insofern keinem Fremdvergleich standhalte, wurden die von der Gesellschaft an den Geschäftsführer fakturierten Kosten vom Finanzamt (FA) nicht als Betriebsausgaben des Geschäftsführers anerkannt.
Es ergab sich daher eine Gewinnerhöhung für 2000 von ATS 86.992,- (Vorsteuer ATS 17.398,40, das sind € 1.260,76, wurde nicht anerkannt) und für 2001 von ATS 153.407,43 (Vorsteuer ATS 30.681,48 , das sind € 2.229,71, wurde nicht anerkannt).
Nach Ansicht der Betriebsprüfung seien diese Beträge als (steuerneutrale) Einlagen des Gesellschafters zu qualifizieren.
Um diese Geschäftsführertätigkeit genauer zu regeln, schlossen die Gesellschaft und der Geschäftsführer folgenden Geschäftsführervertrag:
"1.	Entsprechend den Bestimmungen des GmbH-Gesetzes und des Gesellschaftsvertrages übernimmt es der Bw., die Geschäftsführungsagenden der Gesellschaft im Rahmen des Unternehmensgegenstandes nach den Grundsätzen der Gesetzmäßigkeit und der Wirtschaftlichkeit bestmöglich zu besorgen.
entsprechend dem Umsatzanteil des Geschäftsführers zurechenbarer Deckungsbeitrag
abzüglich direkt dem Geschäftsführer zurechenbare Einzelkosten
abzüglich entsprechend dem Umsatzanteil nicht direkt dem
Geschäftsführer zurechenbare Gemeinkosten
abzüglich entsprechend dem Umsatzanteil thesaurierter bzw.
zuzüglich Vorab-Provision für den Geschäftsführer lt. Provisionsregelung
Gesamtjahresvergütung des Geschäftsjahres
Die schriftlich abgeschlossene PROVISIONSREGELUNG für die Geschäftsführer der F. GmbH (kurz: Gesellschaft) lautet:
"Den Geschäftsführern steht ein Provisionsanspruch nur nach Maßgabe des tatsächlichen Honorareingangs bei der Gesellschaft zu. Es bleibt der Gesellschaft überlassen, ob und inwieweit sie Honorarnoten einklagt und exekutiv betreibt bzw. als uneinbringlich abschreibt.
In der diesbezüglichen Berufung führte der Bw. begründend aus wie folgt:
Nach ständiger Rechtsprechung seien die Grundsätze, die für die Rechtsbeziehung zwischen nahen Angehörigen gelten, auch für Rechtsbeziehungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern von Bedeutung. Demnach setze die betriebliche Veranlassung von Vereinbarungen bzw. Leistungsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen voraus, dass diese
Betreffend der zwischen der Gesellschaft und dem Geschäftsführer vereinbarten Leistungsbeziehung sei ein schriftlicher Vertrag (Geschäftsführervertrag vom 1. Jänner 2001) abgeschlossen worden, wobei die Schriftform für die steuerliche Anerkennung nicht erforderlich wäre (vgl. Doralt ESt-Kommentar § 2 Tz 163). Für den Zeitraum 2000 gab es eine mündliche Vereinbarung, die der des Geschäftsführervertrages vom 1. Jänner 2001 entsprach. Dem Erfordernis der Publizität wurde hiermit Rechnung getragen.
Klare Vereinbarung:
Durch den vorliegenden Geschäftsführervertrag wird die Leistungsbeziehung klar und eindeutig geregelt.
Der Fremdvergleich ist grundsätzlich anhand von Leistungsbeziehungen zwischen einander fremd gegenüberstehenden Personen anzustellen. Nur Leistungsbeziehungen, die ihrer Art nach zwischen einander fremd gegenüberstehenden Personen nicht vorkommen, sind danach zu beurteilen, wie sich andere Personen verhalten, die zueinander nicht in "familiärer" Beziehung stehen.
Die Frage, ob einem fremden Geschäftsführer eine Entlohnung in gleicher Höhe oder unter den gleichen Bedingungen wie dem Gesellschafter-Geschäftsführer gewährt worden wäre, ist somit eine Sachverhaltsfrage und daher aufgrund entsprechender Erhebungen in freier Beweiswürdigung zu lösen (vgl. VwGH 8.3.1994, 91/14/0151).
In der rechtlichen Würdigung durch die Betriebsprüfung wird angeführt, dass die zwischen der Gesellschaft und dem Geschäftsführer getroffene Vereinbarung nicht anerkannt wird, da diese fremdunüblich sei, da sich ohne angemessene Vergütung höchstwahrscheinlich niemand bereit erklären würde, eine Geschäftsführung zu übernehmen. Dies stellt jedoch nur eine Vermutung dar und begründet keineswegs, warum die von der Gesellschaft an den Geschäftsführer fakturierten Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben des Geschäftsführers anerkannt wurden.
Das Modell der Ermittlung der Geschäftsführervergütung wurde gewählt, um eine leistungsgerechte Entlohnung der Geschäftsführer zu gewährleisten. Ähnlich wie bei einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft werden die Erlöse und Kosten zum Teil direkt, zum Teil indirekt dem jeweiligen Geschäftsführer zugerechnet. Wie bei einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft kann es daher dazu kommen, dass etwaige Verluste vom Geschäftsführer getragen werden müssen. Ein Fremdgeschäftsführer, welcher nicht auch gleichzeitig Gesellschafter ist, würde einer leistungsgerechten Vergütung insofern zustimmen, als er zwar das Risiko eines Verlustes, so als ob er Einzelunternehmer oder Gesellschafter einer Personengesellschaft wäre, trägt, jedoch den Vorteil hat, die vorhandene Organisation und Infrastruktur des Unternehmens zu nutzen und dadurch weniger Kosten zu tragen hat, als wenn ein eigenes Unternehmen gegründet werden würde. Weiterer Vorteil ist, dass schon auf bestehende Mitarbeiter zugegriffen werden kann, und Kunden und Projekte zugewiesen werden, was andernfalls erst mühevoll erarbeitet werden müsste. Solche leistungsgerechte Entlohnungssysteme, bei denen es keine Mindestlohnvereinbarung gibt, finden sich z.B. auch bei angestellten Verkaufsvertretern oder Unternehmensberatern, deren Provision sich rein aufgrund des von Ihnen erzielten Umsatzes berechnet. Vor diesem Hintergrund ist auch die Tätigkeit eines Geschäftsführers einer kleinen bis mittleren GmbH zu sehen. Dieser erbringt für die Gesellschaft nicht nur rein klassische Geschäftsführertätigkeiten sondern auch Tätigkeiten, die sonst üblicherweise von einem Mitarbeiter durchgeführt werden könnten/müssten. Die Geschäftsführervergütung wird daher für beide Leistungsbereiche gewährt.
Die Bp. führte in der Stellungnahme zur Berufung ergänzend zu den Ausführungen im Bp.-Bericht Folgendes aus:
Schriftform ist nach Lehre und Rechtsprechung bei Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nicht unbedingt erforderlich. Jedoch müssen in diesen Ausnahmefällen die wesentlichen Vertragsbestandteile fixiert sein, sowie der Beweis des Abschlusses des Vertrages und auch dessen tatsächliche Durchführung vorliegen. Als wesentlicher Vertragsbestandteil ist jedenfalls die in den Punkten sechs und sieben des Geschäftsführervertrages geregelte Geschäftsführerentlohnung anzusehen. Hierbei handelt es sich um eine detaillierte Beschreibung (siehe auch Bp-Bericht) wie die Entlohnung des Geschäftsführers zu ermitteln ist. Des weiteren wird festgelegt, dass allfällige Verluste auszugleichen sind.
Wenn auf angestellte Verkaufsvertreter, deren Provision sich rein aufgrund des von Ihnen erzielten Umsätzen berechne, hingewiesen werde, so sei anzumerken, dass in diesen Fällen immer langjährige Erfahrungswerte über die ungefähre monatliche Provisionshöhe vorliegen würden.
Im Zuge eines Vorhaltsverfahrens wurde dem Bw. Gelegenheit geboten, zur Stellungnahme der Bp. eine Gegenäußerung abzugeben. Weiters wurde er aufgefordert, bekanntzugeben, worin die diesbezügliche Leistung der GmbH bestanden habe, zumal über die Verlustrechnung seitens der GmbH Rechnungen ausgestellt wurden.
Zur Stellungnahme der Bp. zur Berufung gab der Bw. folgende Gegenäußerung ab:
Den Ausführungen der BP in deren Stellungnahmen zur Berufung bzw. der Finanzbehörde in ihrer Begründung zum Vorlageantrag könne insbesondere in folgenden Punkten nicht gefolgt werden:
Die BP führe dazu aus, dass ein Fremdgeschäftsführer die zu erwartenden Ertragsaussichten genau prüfen würde. "Im vorliegenden Fall, wo sich eine Gesellschaft im Aufbaustadium befinde (Gesellschaft im Juni 2000 gegründet) und (noch) keine wesentlichen Ertragsaussichten bestünden, würde kein Fremder die Geschäftsführung mit der hier vorliegenden Entgeltsvereinbarung übernehmen. Von der Nutzung einer vorhandenen Organisation und Infrastruktur könne keine Rede sein, da diese von den GF seit Gründung der Gesellschaft im Jahr 2000 erst aufgebaut werden musste." Wie aufgrund des Wortlauts ersichtlich, gehe die BP auch hier davon aus, dass die beiden GF hauptsächlich mit Geschäftsführungsaufgaben betraut seien. Die GF seien lt. Bw. jedoch mit der Akquisition von Kunden bzw. mit der Abwicklung von Immobilienprojekten betraut, und unabhängig von der Gesamtentwicklung des Unternehmens erhielten sie den von ihnen erwirtschafteten Gewinn (jeder GF stellte ein eigenes Profitcenter dar; selbst bei Verlusten der Gesellschaft könne ein GF einen Gewinn erwirtschaften). Damit seien die GF nicht bloß der Entwicklung des Unternehmens ,ausgeliefert', sondern sie könnten vielmehr durch eigenen Fleiß und Engagement in ihrem Profitcenter eine angemessene Vergütung erwirtschaften. Die BP gehe davon aus, dass im gegenständlichen Fall noch keine Organisation bzw. Infrastruktur vorhanden sei. Dies sei jedoch keineswegs der Fall. Das Unternehmen besitze eine gesamte Büroorganisation, Buchhaltung, Projektmanagement (Projektplanung, -durchführung, -kontrolle) etc. Ein Fremdgeschäftsführer bzw. ein Dritter, der auf der selben Basis wie die GF mitarbeiten möchte, stehe vor der Entscheidung, sich im Immobiliengeschäft selbstständig zu machen, ein eigenes Unternehmen samt zugehöriger Organisation und Kontakte aufzubauen, oder als weitgehend eigenständig agierender Mitarbeiter mit erfolgsabhängiger Entlohnung bei einer Gesellschaft mitzuarbeiten. Die Entscheidungssituation stelle sich wie folgt dar:
a) Entscheidung für Selbstständigkeit
b) Entscheidung für Mitarbeit in einem Verbund mit anderen Personen
-	N. GmbH:
Hierbei handle es sich um ein Unternehmen, das ein Gesundheitsprodukt herstelle und vertreibe. Das Unternehmen vertreibe sein Produkt seit dem Jahr 2002. Das Unternehmen beschäftige ausschließlich selbstständige Vertriebsmitarbeiter mit Gewerbeschein auf reiner Provisionsbasis ohne fixe Entgeltsbestandteile. Die Vertriebsmitarbeiter erhielten auch keine Reisekostenvergütungen oder sonstige Auslagenersätze. Obwohl das Unternehmen 'neu' am Markt sei, es noch keine vorhandenen Kunden gegeben habe, seien Personen bereit auf dieser Basis selbstständig mit eigenem Kostenrisiko (nicht unerhebliche Kfz-Kosten, Diäten, Telefonkosten, Bewirtungskosten, Sozialversicherung etc.) mit zu arbeiten. Gerade hier lägen keine (und schon gar nicht langjährige) Erfahrungswerte über eine auch nur annähernde Provisionshöhe vor (vgl. Argument der BP).
-	H. GmbH:
Auch in dieser Gesellschaft sei eine 25%ige Gesellschafterin auf Basis einer der hier gegenständlichen Geschäftsführungsvergütungsregelung tätig. Es handle sich zwar um eine Gesellschafterin jedoch ohne Sperrminorität. Der Einsteig in die Gesellschaft sei zunächst noch ohne Beteiligung an der Gesellschaft und bereits zu den Bedingungen der gegenständlichen Entgeltsregelung (kein Fixum, Verpflichtung einen Fixkostenanteil zu übernehmen und im Fall der Nichterzielung ausreichender Erlöse diesen auch zu tragen) erfolgt.
-	[Seitens des UFS wird angemerkt, dass ein Gesellschafter der GmbH den gleichen Familiennamen wie der Steuerberater des Bw. trägt.]
Es ist daher bereits grundsätzlich das Berufungsjahr 2000 betreffend nicht als rechtswidrig zu erkennen, wenn die Behörde einen Vertrag, der dem Finanzamt erst nach Ablauf des Streitjahres 2000 bekanntgegeben wurde, für 2000 nicht anerkannt hat, weil dieser Vertrag in dem Streitjahr nach außen hin zumindest gegenüber der Finanzbehörde, nicht ausreichend zum Ausdruck gekommen ist (Hinweis E 21.10.1986, 84/14/0046; E 20.1.1988, 87/13/0022, 0023).
Zur Frage der Fremdüblichkeit wird vom Bw. vorgebracht, dass das vorliegende Modell der Entlohnung bei einer Gesellschaft ohne Identität von GF und Gesellschafter dahingehend abzuändern wäre , dass der Gesellschafter einer solchen Regelung nur zustimmen würde, falls er vor der Berechnung der GF-Vergütung einen Gewinnanteil, quasi als Gewinnvorab erhält. Der dem Gesellschafter zustehende Gewinnanteil würde konkret (z.B. 20 % [allenfalls des Geschäftsergebnisses vor Buchen der GF-Vergütung]) vereinbart werden, da der GF diesfalls keinen Einfluss auf den zu thesaurierenden oder auszuschüttenden Gewinnanteil hat. Aus diesem Vorbringen ergibt sich aber nach Ansicht des UFS wie auch nach Ansicht des Finanzamtes bereits die Fremd un üblichkeit der gegenständlichen Entgeltsvereinbarung, da der ggstl. Vertrag unter Fremden eben so nicht abgeschlossen worden wäre .
Das Vorbringen, ein Fremdgeschäftsführer würde im Rahmen einer leistungsgerechten Entlohnung insofern zustimmen, als er zwar das Risiko eines Verlustes, so als ob er Einzelunternehmer oder Gesellschafter einer Personengesellschaft wäre, trägt, jedoch den Vorteil hat, die vorhandene Organisation und Infrastruktur des Unternehmens zu nutzen und dadurch weniger Kosten zu tragen hat, als wenn ein eigenes Unternehmen gegründet würde, ist - wie bereits das Finanzamt ausführte - nicht schlüssig. Abgesehen von der Frage, welche Organisation und Infrastruktur bei der ggstl. neu gegründeten GmbH (F. GmbH gegründet am 19.7.2000; siehe USt- und ESt-Erklärung 2000, Hauptakt [HA] der F. GmbH/ Jahr 2000) gemeint sein soll, wird außer Acht gelassen, dass ein Fremdgeschäftsführer eben kein eigenes Unternehmen, außer dem, das allenfalls in der Geschäftsführertätigkeit besteht, führt, und die Nutzung der Infrastruktur einer GmbH durch einen Fremdgeschäftsführer primär im Interesse der GmbH erfolgt.
Verwiesen wird vom Bw. weiters auf leistungsgerechte Entlohnungtssysteme, bei denen es keine Mindestlohnvereinbarung gäbe, wie bei angestellten Verkaufsvertretern oder Unternehmensberatern, deren Provision sich rein aufgrund des von Ihnen erzielten Umsatzes berechne. Dazu ist festzuhalten, dass die vom Berufungswerber angeführten Berufsgruppen üblicherweise nicht bereit sind, das Unternehmerrisiko ihrer Auftraggeber zu übernehmen.
Wenn weiters in der Berufung vorgebracht werde, ein Geschäftsführer einer kleinen bis mittleren GmbH erbringe für die Gesellschaft nicht nur rein klassische Geschäftsführertätigkeiten sondern auch Tätigkeiten, die sonst üblicherweise von einem Mitarbeiter durchgeführt werden könnten/müssten, die Geschäftsführervergütung wird daher für beide Leistungsbereiche gewährt, so spricht dies gegen eine Fremdüblichkeit der gegenständlichen Entgeltsvereinbarung, da fremde Dritte die angesprochenen "Mitarbeiterleistungen" nicht ohne Fixbezug und nicht mit Übernahme des Unternehmerrisikos der GmbH erbringen würden.
Die gegenständliche Geschäftsführerentgeltsvereinbarung führt nach Ansicht des UFS (wie bereits des Finanzamtes) im Hinblick auf die berufungsgegenständliche Verlustverrechnung zu Einlagen des Berufungswerbers und nicht zu abzugsfähigen Betriebsausgaben iSd § 4 EStG 1988 idgF.
Wie bereits vom Finanzamt (FA) ausgeführt wurde, kam auch der UFS weiters zu folgenden Schlussfolgerungen:
Die berufungsgegenständliche Vereinbarung hält dem Fremdvergleich nicht stand.
Da die getroffene Vereinbarung insofern keinem Fremdvergleich standhält, werden die von der Gesellschaft an den Geschäftsführer fakturierten Kosten(d. h. Überschuss der jeweils an den GF weiterverrechneten Kosten über dessen Provision lt. Vertrag) bzw. Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben des Geschäftsführers anerkannt.
Der Vollständigkeit halber wird angemerkt, dass der Bw. folgenden Literaturartikel zu diesem Thema vorlegte:
Dies wird dadurch bekräftigt, dass mit den beiden jeweils (50%) Gesellschaftern völlig idente nicht fremdübliche Gestaltungen vorgenommen wurden.
Der UFS ist aus angeführten Gründen zu der Ansicht gelangt, dass ein fremder Geschäftsführer eine derartige Risikoabwälzung von der Gesellschaft auf den Geschäftsführer nicht akzeptieren würde, und sich des weiteren zumindest eine monatliche Mindestvergütung ausbedingen würde. Weiters ist der UFS daher zu der Ansicht gelangt, dass die von der Gesellschaft an den Geschäftsführer fakturierten Kosten nicht als Betriebsausgaben des Geschäftsführers anzuerkennen sind, zumal die diesbezüglichen Vereinbarungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter nicht fremdüblich sind, und ein fremder (nicht beteiligter) GF sich zumindest einen Mindestlohn (wie dies der Bw. selbst ausführte beispielsweise die Vereinbarung eines Gewinnvorab in Höhe von z.B. 20%) aushandeln würde und sich auf die gegenständlich vorliegende Konstruktion nicht einlassen würde.
Darüber hinaus wird der Vollständigkeit halber ausgeführt:
Die Vereinbarungen der jeweils 50%-Gesellschaftergeschäftsführer sind gleichlautend.
Bei Anerkennung der Verluste bei beiden Gesellschafter-Geschäftsführern als Betriebsausgaben würde dies bedeuten, dass die "Verluste" bzw. Aufwendungen (Gemeinkosten und Einzelkosten) der "Gesellschaft bzw. der F. GmbH" grundsätzlich (gänzlich bzw. zumindest großteils) bei dieser Konstruktion steuerlich bei den beiden Gesellschaftergeschäftsführern als Betriebsausgaben abzugsfähig wären. Dies würde dazu führen, dass andere Gesellschafter, die allenfalls die Gesellschaftsverluste tragen, gegenüber berufungsgegenständlichen Gesellschafter-Geschäftsführern insofern steuerlich benachteiligt wären, als diese im Sinne des Berufungsantrages die Verluste als Betriebsausgaben steuermindernd geltend machen könnten, was zu einem gleichheitswidrigen Ergebnis führen würde, zumal Einlagen von Gesellschaftern zur Abdeckung der Aufwendungen bzw. Kosten grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig sind.
Entgegnung des UFS zur Gegenäußerung des Bw. zur Stellungnahme der Bp zur Berufung und zur Gegenäußerung des Bw. zur Begründung des FA des Vorlageantrages:
Der Bw. führte beispielsweise widersprüchlich aus:
Einerseits legt der Bw. dar, dass die diesbezügliche dem Geschäftssführungsvertrag (schriftlichen) konforme Regelung bereits im Jahr 2000 (für das Jahr 2000) mündlich vereinbart worden sei, andererseits führt der Bw. kurz danach aus, dass noch einige für die Gesamtregelung unwesentliche Detailfragen zu klären gewesen seien, ehe dann ein schriftlicher Vertrag ausgefertigt worden sei. Somit sind laut eigenen Angaben des Bw. offenbar im Jahr 2000 Detailfragen noch offen gewesen. Offensichtlich waren diese Detailfragen "wichtig" genug, um mit der schriftlichen Vertragsausgestaltung zu warten, was wiederum den Rückschluss zulässt, dass vor der schriftlichen Vertragsausgestaltung der Vertrag offensichtlich noch nicht fremdüblich gestaltet war, da unter fremden Dritten der Vertrag einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben müsste, was eben offenkundig gegenständlich im Jahr 2000 nicht der Fall war, zumal der Bw. selbst ausführt, dass noch - wenn auch unwesentliche - Detailfragen offen waren (eben im Jahr 2000 bzw. vor Abschluss des schriftlichen Vertrages zum 1.1.2001).
Ad Pkt. 2 Fremdvergleich der Ausführungen des Bw. wird weiters Folgendes vom UFS entgegnet:
Wenn der Bw. ausführt, dass sich lediglich im Falle einer aus Sicht des Vertrages unzureichenden Tätigkeit rechnerisch keine Vergütung für den bzw. die GF ergebe, so wird dazu entgegnet, dass die beiden GF grundsätzlich sämtliche Kosten (offenkundig jedenfalls in den Berufungsjahren, s. angeführte Verlustsituation der F. GmbH im Vergleich zu den Verlusten der GF bzw. zu den vom Bw. zu tragenden Verlusten), nämlich die Einzelkosten sowie die Gemeinkosten (nach ihren jeweiligen Umsatzanteilen; falls sie 100 % des Gesamtumsatzes erreichen sollten, werden die GK zur Gänze auf die beiden GF aufgeteilt), zu tragen haben, und zwar bereits von Anbeginn der Geschäftsführungstätigkeit an, also bereits im Jahr 2000.
Ausgeführt wird, dass beide Gesellschafter-Geschäftsführer erhebliche Verluste in den aktenkundigen Jahren 2000 bis 2006 (wie in der Berufungsentscheidung auch ausgeführt wird) lukriert hatten (ersichtlich beispielsweise in der Position "Erträge Verrechnung Geschäftsführer" der GuV der F. GmbH und auch aus der Aufstellung hinsichtlich der Verluste aus Geschäftsführerverrechnung U20% des Bw. in den einzelnen Jahren, und wohl nicht anzunehmen ist, dass beide GF in den vielen Jahren "unzureichende" Leistungen erbracht haben.
Die Verluste sind lt. Ansicht des UFS vielmehr auf die Vertragsgestaltung zurückzuführen, nämlich darauf, dass die beiden GF (zumindest nahezu) alle Gesamtkosten zu tragen hatten (nämlich die Einzelkosten und die anteilig gemäß ihren Umsätzen aufgeteilten Gemeinkosten).
Lt. Aktenlage fielen im Jahr 2000 bei der F GmbH keine Verkaufsprovisionen an Dienstnehmer an und im Jahr 2001 € 19.166,90 (JA 2000 und 2001 der F GmbH). Dies bekräftigt die Ansicht, dass im Jahr 2000 nahezu alle Gemeinkosten und im Jahr 2001 zumindest ein Großteil der Gemeinkosten auf die beiden Gesellschafter-GF aufgeteilt wurden.
Im Verhältnis zu den auflaufenden Kosten waren die vereinbarten Provisionen nicht ausreichend, um bei den beiden Gesellschafter-Geschäftsführern ein positives Jahresergebnis (in den vielen Jahren) zu erzielen.
Dies bestätigt bzw. bekräftigt die Ansicht des Finanzamtes und auch des UFS, dass eine derartige Gestaltung der Vertragsbeziehungen nicht fremdüblich ist, und dass sich ein nicht wesentlich beteiligter Geschäftsführer auf eine derartige Gestaltung nicht einlassen würde, zumal bei dieser im gegenständlichen Fall (zur Finanzierung des Lebensunterhalts wesentlichen Einkunftsquelle - allein aufgrund des anfallenden Zeitaufwandes als Geschäftsführer einer GmbH) das Unternehmer-Risiko beim GF liegen würde, und wie ersichtlich ist, es äußerst unsicher ist, dass bei einer derartigen Vertragsgestaltung mit der gegenständlichen Kostenüberwälzung an die GF positive Einkünfte vom GF in den einzelnen Jahren erzielt werden können.
Die Ursache für eine derartige Vertragsgestaltung liegt demgemäß offenkundig im Gesellschaftsverhältnis zwischen der F. GmbH und jeweils den beiden Gesellschafter-GF.
Der Darstellung des Bw., dass, wenn der zweite GF mit dem Kostenanteil nicht einverstanden sei, keine Gemeinkosten sonder Einzelkosten des kostenverursachenden Gesellschafters vorliegen würden, wird Folgendes entgegnet:
Die Begriffe Gemeinkosten und Einzelkosten sind grundsätzlich kostenrechnerische, eindeutig definierte Bezeichnungen, und sind nicht beliebig austauschbar.
Bezüglich der Kostenaufteilung bzw. Kostentragung liegt eine eindeutige, im Vorhinein festgelegte Vertragsgestaltung vor.
Die Darstellung des Bw., dass - falls der jeweils andere GF mit einem (Gemein)Kostenanteil nicht einverstanden sei - eben Einzelkosten vorliegen würden, spricht weiters gegen die Fremdüblichkeit der Vertragsgestaltung, da unter fremden Dritten die Aufteilung der Kosten eben durch den Aufteilungsschlüssel der Gemeinkosten (die begrifflich eben wie o. a. eindeutig festgelegt sind) nach dem Umsatzanteil im vorhinein determiniert wäre und nicht durch Umdeutung der Gemeinkosten in Einzelkosten verändert werden kann (zumal dies auch nicht vertraglich vereinbart bzw. fixiert worden ist).
Hinsichtlich der F. GmbH wird Folgendes ausgeführt:
Lt. JA-Bericht (Jahresabschlussbericht) für 2000 sowie 2001 bzw. zum 31.12.2000 sowie zum 31.12.2001 waren im Jahresschnitt bei der F. GmbH
1 Angestellter sowie 2 freie Dienstnehmer beschäftigt.
In der GuV-Rechnung 2000 wurden Gehälter in Höhe von ATS 24.266,66 gebucht.
Verkaufsprovisionen an Dienstnehmer scheinen in der GuV für 2000 nicht auf.
folgenden %satz von den weiter-
Darin enthalten sind lt. den Erläuterungen zur Gewinn- und Verlustrechung der F. GmbH in den einzelnen Jahren (vgl. JA-Bericht zum 31.12.2001)
"Erträge Verrechnung Geschäftsführer" in Höhe von:
Jahresverlust der F-GmbH
In den nicht berufungsanhängigen Jahren waren die Erträge Geschäftsführerverrechnung und Fehlerlöse/Verluste der F. GmbH:
Die Verluste aus Geschäftsführerverrechnung U20% des Bw. (Mag. P.) betrugen:
6.321,96
11.148,55
8.654,63
6.439,9
86.992,00)
(sind ATS
[ Rundungsdiff. ]
(s. AB betreffend Mag. R. , Bl. 13)
Primär dienen nämlich die Einlagen des Gesellschafters einer in ihrer Existenz gefährdeten Kapitalgesellschaft dem Fortbestand der Gesellschaft. Die Sicherung allfälliger Geschäftsführerbezüge ist erst eine weitere Folge des Fortbestandes der Gesellschaft und tritt daher gegenüber dem primären Zweck der Einlage in den Hintergrund (VwGH 24. 9. 2007, 2005/15/0041).
Sachverhalt: Der Beschwerdeführer bezog in den Streitjahren 1998 und 1999 als Geschäftsführer der B-GmbH, an der er zu 33,33 % beteiligt war, Einkünfte aus selbstständiger Arbeit.
In seinen Abgabenerklärungen machte er ua unter dem Titel "Werbungskosten" Aufwendungen in Höhe von S 40.000,- (für 1998) sowie S 120.000,- (für 1999) geltend. Dazu führte er Folgendes aus:
"Nachdem der Kredit bei der S-Bank aus dem Cash-flow der B-GmbH nicht finanziert werden konnte, stellte die Bank das Ultimatum, entweder den Kredit persönlich zu übernehmen, oder einen Konkursantrag zu stellen. Die Übernahme des Kredites durch persönliche Zahlung erfolgte deshalb, weil zum damaligen Zeitpunkt die Prognoserechnung für die Zukunft die Zahlung von Einkünften aus selbstständiger Arbeit ermöglichte. Die Übernahme des Kredites erfolgte also auch, um die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit zu sichern."
In der Judikatur kommt der Gedanke zum Ausdruck, dass es in erster Linie Sache der Gesellschafter einer beispielsweise allenfalls in ihrer Existenz gefährdeten Kapitalgesellschaft ist, den Fortbestand der Gesellschaft zu sichern, und erst in weiterer Folge dadurch Geschäftsführerbezüge gesichert werden. Übernimmt nämlich der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft Verpflichtungen seiner Gesellschaft, so sind die ihm daraus erwachsenen Kosten grundsätzlich als Gesellschaftereinlagen zu werten, die ebenso wenig als Betriebsausgaben abziehbar sind wie andere Geld- und Sacheinlagen, die der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft seiner Gesellschaft zuführt.
Solche Einlagen können nicht in Betriebsausgaben des Gesellschafters umgedeutet werden, die diesem in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer erwachsen, und zwar mit dem Argument, dass damit der Fortbestand seiner Einkünfte als Geschäftsführer gesichert werden würde. Primär dienen nämlich die Einlagen des Gesellschafters einer in ihrer Existenz gefährdeten Kapitalgesellschaft dem Fortbestand der Gesellschaft. Die Sicherung allfälliger Geschäftsführerbezüge ist erst eine weitere Folge des Fortbestandes der Gesellschaft und tritt daher gegenüber dem primären Zweck der Einlage in den Hintergrund (vgl zB VwGH 23. 5. 1996, 94/15/0069).
Der Bw. ist 50%iger Gesellschafter und (so wie der zweite Mitgesellschafter bzw. Mitgeschäftsführer) einzelzeichnungsberechtigter Geschäftsführer der F. GmbH.
Zur Anerkennung der beantragten Betriebsausgaben wird ausgeführt, dass - wenn die Zielsetzung der gegenständlichen "Kostenüberwälzung/ -überrechnung bzw. Kostentragung" an die Gesellschaftergeschäftsführer bzw. durch die Gesellschaftergeschäftsführer primär die Gesellschaftssphäre trifft - Ausgaben keine Betriebsausgaben darstellen, sondern den Charakter von Einlagen haben:
In einem weiteren VwGH-Erkenntnis liegt folgender Sachverhalt vor: Die in angeführtem Beschwerdefall streitentscheidende Frage war, ob der (rückwirkende) Verzicht des Dr. E. auf Teile seines Arbeitslohnes in den Jahren 1989 bis 1991 seine Ursache im Dienstverhältnis oder in der Gesellschaftssphäre hatte. Da die Beschwerde als Ziel der Maßnahme auf die Absicht zur Sanierung der Beschwerdeführerin hinweist, diese Zielsetzung aber PRIMÄR die Gesellschaftssphäre betrifft, pflichtete der VwGH der in dortigem Beschwerdefall belangten Behörde darin bei, dass die (ursprünglich bei der Beschwerdeführerin als Einlage verbuchten) Zahlungen des Dr. E. an die Beschwerdeführerin den Charakter von Einlagen und nicht von Betriebsausgaben aufweisen. Darin kommt der Gedanke zum Ausdruck, dass es in erster Linie Sache der Gesellschafter einer in ihrer Existenz gefährdeten Kapitalgesellschaft ist, den Fortbestand der Gesellschaft zu sichern, und erst in weiterer Folge dadurch Geschäftsführerbezüge gesichert werden (vgl. hiezu das VwGH-Erkenntnis vom 24. Jänner 1990, Zl. 86/13/0162; weiters VwGH 23.5.1996, 94/15/0069).
Wie bereits der Bw. in seiner Berufung selbst ausführte, wäre seiner Ansicht nach das berufungsgegenständliche Modell bei einer Gesellschaft, bei der es keine Personenidentität von Gesellschafter und Geschäftsführer gibt, dahingehend abzuändern, dass der Gesellschafter (da der Gesellschafter einer solchen Regelung nur dann zustimmen würde) vor Berechnung der Geschäftsführervergütung einen Gewinnanteil, quasi als Gewinnvorab [etwa von 20% {vor Berücksichtigung der Geschäftsführervergütung(en)}], erhält.
Dies bestätigt die Ansicht der Abgabenbehörde bzw. des UFS, dass die gegenständliche Gestaltung gerade eben nicht fremdüblich ist, und somit den Bestimmungen des EStG 1988 idgF iVm der herrschenden Lehre und Rechtsprechung nicht entspricht, die fordern, dass bei Verträgen zwischen GmbH und Gesellschafter(-Geschäftsführer)n [mit 50 % Beteiligung an der GmbH] für die Anerkennung im steuerrechtlichen Sinn genauso strenge Maßstäbe anzulegen sind wie für die steuerrechtliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen.
Die gesetzlich determinierten Voraussetzungen für die Anerkennung von Verträgen zwischen Gesellschafter-Geschäftsführer(n), die mit 50 % [somit wesentlich] an der GmbH beteiligt sind, und der GmbH sind nicht erfüllt, weshalb auch die in diesem Zusammenhang für die "Verluste" geltend gemachten Ausgaben keine Betriebsausgaben iSd § 4 Abs. 4 EStG 1988 idgF darstellen.
Bei Vereinbarungen zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern bzw. Gesellschafter-Geschäftsführern (zumal der Bw. in gegenständlichem Fall wie auch der zweite Gesellschafter-Geschäftsführer wesentlich, nämlich mit 50% an der F. GmbH beteiligt ist) sind für deren steuerrechtliche Anerkennung ebenso strenge Maßstäbe anzulegen wie bei der Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen.
Solche Abmachungen müssen von vornherein ausreichend klar sein und aus o. a. Gründen einem Fremdvergleich standhalten. Da diese Voraussetzungen gegenständlich wie oben ausführlich dargestellt wurde nicht vorliegen, sind die berufungsanhängigen Ausgaben (beim Bw.) nicht anzuerkennen.
Weiters liegt in den Berufungsjahren mangelnde Dokumentation des Vertragsverhältnisses nach außen vor, weshalb schon aus diesem Grund die Berufung - jedenfalls hinsichtlich dem Jahr 2000 - mangels Fremdüblichkeit abzuweisen wäre:
Angemerkt wird, dass der schriftliche Vertrag zw. dem Bw. und der F. GmbH (Bl. 54 / Hauptakt (HA) 2001) erst am 1.1.2001 abgeschlossen wurde (zeitgleich mit dem Vertrag zwischen der F. GmbH und dem zweiten Gesellschaftergeschäftsführer).
Der Fragebogen hins. Betriebseröffnung des Mag. P. ist erst am 15. Oktober 2001 beim zuständigen Finanzamt eingelangt, am 12. Oktober 2001 stellte der Bw. einen Regelungsbesteuerungsantrag. Laut Aktenlage war dem Finanzamt davor die Betriebseröffnung nicht bekannt (und demnach naturgemäß auch nicht eine allfällige vertragliche Vereinbarung zwischen dem Bw. und der F. GmbH, weshalb die gesetzlich geforderte Dokumentation nach außen (jedenfalls dem FA gegenüber) nicht erfüllt war.
Der Jahresabschluss für 2000 bzw. zum 31.12.2000 wurde lt. Aktenlage ebenfalls (erst) am 15. Oktober 2001 eingebracht. Erst nach Abgabe des Fragebogens hinsichtlich Betriebseröffnung wurde eine neue Steuernummer für den Bw. vergeben.
Der Vertrag ist laut Aktenlage auch nicht in den Dauerbelegen des Finanzamtes abgelegt und wurde dem FA laut Aktenlage erst im Zuge der Betriebsprüfung (Bp), die im Oktober 2002 begonnen hat, vorgelegt.
Angemerkt wird, dass die mangelnde Dokumentation gegenüber dem FA bereits ausreichen würde, um die Berufung mangels Fremdüblichkeit der Vertragsbeziehung zwischen dem Bw. und der F. GmbH sowohl 2000 als auch 2001 nicht anzuerkennen.
Angemerkt wird, dass die berufungsgegenständliche Abwicklung der Gesellschafter-Geschäftsführerbeziehung zwischen der F. GmbH und den beiden Gesellschafter-Geschäftsführern Mag. P. und Mag. R. völlig ident ist.
Mag. R. und Mag. P. haben jeweils eigene Kunden und bekommen allenfalls noch zusätzlich Kunden dazu.
Im Rahmen der Abwicklung über das "Profit-Center" (lt. Bw.) wird von Mag. P. und Mag. R. jeweils der Kostenanteil wie o.a. getragen (gegebenenfalls auch für das Personal).
Beispielsweise wird eine berufungsgegenständliche Faktura (an den Mag. P.) beschrieben:
In der Rechnung vom 31.12.2001 (Arbeitsbogen [AB] der Bp {betreffend den Geschäftsführer Mag. R.}, Seite 13), wird Folgendes ausgeführt:
"laut Geschäftsführervertrag vom 1.1.2001
und Gesellschafterbeschluss vom 15.6.2002
für ihren Ergebnisanteil für das Jahr 2001".......( wörtlich zitiert aus der Faktura "Beschreibung")
ATS 153407,43 (€ 11148,55) plus 20% USt ATS 30.681,49.
Weiters ist auf dieser Rechnung Folgendes ausgeführt:
"Der Rechnungsbetrag wird auf Ihr Verrechnungskonto gebucht. Ein allfälliger zum 30.9.2002 bestehender Negativsaldo des Verrechnungskontos ist durch Überweisung auf das Bankkonto der F. GmbH auszugleichen".
Im Jahresabschluss der F. GmbH für das Jahr 2001 wird unter der Position
"sonstige betriebliche Erträge" Pkt. b) "Erträge Verrechnung GeschäftsführerU20" (s. JA 2001 der F. GmbH, Erläuterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung für 2001 Seite 1)
der Betrag von ATS 248.160,45 ausgewiesen.
s. die bereits o.a. Rechung vom 31.12.2001 der F. GmbH
Durch die Berechnung quasi eines dem Bw. (und auch dem zweiten GF) entsprechend dem Umsatzanteil des Bw. bzw. des zweiten GF zurechenbaren "Deckungsbeitrag" (DB) errechnet sich laut GF-Vertrag vom 1.1.2001 Folgendes:
Jahresumsatz, der von der Gesellschaft [insgesamt] realisiert wurde
minus Vorab-Provision [an die beiden GF] lt. Provisionsregelung.
davon werden die Kosten abgezogen, und zwar:
direkt dem [jeweiligen] GF zurechenbare Einzelkosten sowie
entsprechend dem jeweiligen Umsatzanteil des Bw. (bzw. auch des zweiten GF) nicht direkt den GF zurechenbare Gemeinkosten.
Davon abgezogen wird weiters:
entsprechend dem Umsatzanteil des (jeweiligen) GF thesaurierter bzw. auszuschüttender Gewinn lt. Gesellschafterbeschluss.
Hinzugerechnet wird wiederum
die bei der "Deckungsbeitragsermittlung" abgezogene Vorab-Provision (s. oben) lt. [mit dem Bw. bzw. auch mit dem zweiten Geschäftsführer abgeschlossenen] Provisionsregelungen.
Aus dieser Konstruktion ergibt sich, dass die Aufwendungen bzw. Kosten (nahezu) gänzlich auf den Bw. und den zweiten GF aufgeteilt werden (die nicht direkt zurechenbaren Gemeinkosten eben im Verhältnis zu den von den Geschäftsführern jeweils getätigten Umsätzen), weshalb bei der F. GmbH im Wesentlichen kein Unternehmerrisiko mehr verbleibt (vgl. Verluste der F. GmbH in den Berufungsjahren im Verhältnis zu den "an die GF weiterverrechneten Verlusten".
Darüber hinaus wird die Gesamtjahresvergütung des Geschäftsjahres auf das jeweilige Verrechnungskonto des Bw. bzw. auch des zweiten GF gebucht. Entnahmen des Geschäftsführers sind nur vom positiven Verrechnungskonto - ausgenommen der unterjährig abgerechneten Provision lt. Provisionsregelung des neuen Geschäftsjahres - entsprechend der Liquidität der F. GmbH zulässig.
Diese Vereinbarung bewirkt weiters, dass die F. GmbH darüber hinaus kein Liquiditätsrisiko aus etwaigen Entnahmen durch die Geschäftsführer zu tragen hat.
Weiters hat der Bw. bzw. eben der Gesellschafter-GF ein allenfalls negatives Verrechnungskonto - ausgenommen der Vorab-Provision des neuen Geschäftsjahres - bis spätestens zum 30. September des neuen Geschäftsjahres mittels Einzahlung auf das Bankkonto der F. GmbH auszugleichen.
Durch die gegenständliche Vertragskonstruktion kommt es zu der Konstellation, dass der Bw. in den Berufungsjahren (und auch in den darauffolgenden Jahren) für seine Tätigkeit keine Einnahmen erhält, sondern im Gegenteil aufgrund des Geschäftsführervertrages iVm der Provisionsregelung (laut Aktenlage jedenfalls bis zum Jahr 2006) Verluste hat bzw. Ausgaben gegenüber der F. GmbH tätigen musste (in den Berufungsjahren aufgrund der Fakturen von der F. GmbH an den Bw., die hier Berufungsgegenstand sind).
Solchen Verträgen zwischen Nahen Angehörigen ist erforderlichenfalls ein angemessener Inhalt zu unterstellen.
Wie bereits o. a. ist der UFS zu der Ansicht gelangt, dass unter "Fremden" eine derartige Vereinbarung nicht geschlossen worden wäre (jedenfalls eine Mindestvergütung vereinbart worden wäre).
Der Bw. selbst führt aus (s. obige Darstellungen), dass die gegenständliche Konstruktion eben so nicht abgeschlossen worden wäre (Anmerkung des UFS: "weshalb sie in der berufungsgegenständlichen Gestaltung eben nicht fremdüblich ist"), und jedenfalls ein Gewinnvorab (allenfalls von 20% [vor Berechnung der Geschäftsführervergütung]) unter "Fremden" bzw. nicht-beteiligten bzw. nicht wesentlich beteiligten (Gesellschafter -) Geschäftsführern und der F. GmbH vereinbart worden wäre bzw. zu vereinbaren gewesen sei.
Angemerkt wird, dass mit dem Hinweis des Bw. auf (wie der Bw. vorbringt) ähnliche bzw. "gleich konzipierte" Fälle (gleichgültig, ob diese von der Abgabenbehörde auf ihre Gesetzeskonformität hin eingehend geprüft worden sind oder nicht bzw. ob sie von der Abgabenbehörde ausdrücklich anerkannt wurden oder nicht [einkommensteuerrechtlich und umsatzsteuerrechtlich]) für das gegenständliche Berufungsbegehren nichts gewonnen werden kann, zumal die gegenständliche Berufung schon aus o.a. Gründen abzuweisen ist. Darüber hinaus kann grundsätzlich aus "anderen rechtlichen Beurteilungen" in anderen Fällen kein Recht für den Bw. abgeleitet werden und auch nichts für das gegenständliche Berufungsbegehren gewonnen werden.
Auf die oben angeführten Ausführungen zur Einkommensteuer (ESt) wird um Wiederholungen zu vermeiden hingewiesen. Da keine Betriebsausgaben vorliegen ist demgemäß auch die Berufung hinsichtlich der beantragten Vorsteuerbeträge mangels der Erfüllung der Voraussetzungen iSd § 12 UStG 1994 idgF abzuweisen.
Zum strittigen Vorsteuerabzug ist anzumerken, dass nicht erkennbar ist, worin die Leistung der GmbH im Rahmen der Verlustverrechnung bestehen sollte.
Gem. § 12 UStG 1994 idgF kann ein Unternehmer - lediglich - die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:
Dem Bw. wurde nachweislich vorgehalten (s. diesbezüglichen Vorhalt sowie beispielsweise Begründung der Berufungsvorlage an den UFS durch das Finanzamt, die dem Bw. nachweislich vorgehalten wurde), dass er bekannt geben solle, worin die Leistung von der GmbH an den Bw. bestanden habe. Vom Bw. wurden diesbezüglich trotz Vorhalts keine substantiierten Äußerungen getätigt und auch keine Nachweise erbracht.
Der UFS ist aus angeführten Gründen zu der Ansicht gelangt, dass keine Leistung von der F. GmbH an den Bw. iSd § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 erbracht wurde, weshalb bereits aus diesem Grund die Berufung hinsichtlich der Umsatzsteuerbescheide abzuweisen ist.
Darüber hinaus liegen wie oben ausführlich begründet wurde keine Betriebsausgaben iSd § 4 Abs. 4 EStG 1988 idgF vor, weshalb auch aus diesem Grund die Berufung hinsichtlich Umsatzsteuer abzuweisen ist.
Die Voraussetzungen iSd § 12 UStG 1994 idgF für den Vorsteuerabzug sind aus den o.a. ausführlich dargestellten Gründen nicht erfüllt.
Der Vollständigkeit halber wird sowohl hinsichtlich der Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide als auch gegen die Umsatzsteuerbescheide auf die Mitwirkungspflicht des Bw. auf Grund der BAO hingewiesen. Die Abgabenbehörde trägt zwar die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können (§ 115 BAO), doch befreit dies die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (VwGH 23.2.1994, 92/15/0159). Zu dieser Mitwirkungspflicht gehören unter anderem die Darlegung des Sachverhaltes und die Darstellung von Beweisen und Unterlagen zur Sachverhaltsermittlung (§ 138 BAO).
Die vom Finanzamt durchgeführten Einnahmenerhöhungen in den Berufungsjahren im Ausmaß der geltend gemachten Verluste aus der Geschäftsführertätigkeit bleiben unverändert, und die diesbezüglichen Vorsteuerbeträge werden nicht anerkannt.
Marschner in GES 2014, 86
Geschäftsführervertrag, Gesellschafter-Geschäftsführer, Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen, nicht fremdüblich, steuerliche Anerkennung von Verträgen, Verluste, Betriebsausgaben, Vorsteuerabzug
Findok-Nr: 39623.1, aufgenommen am: 21.04.2009 13:20:30, zuletzt geändert am: 18.03.2014, Dokument-ID: 532a4b6b-879a-46c8-bb8b-0cf16fad994a, Segment-ID: 8c59e7fa-cea6-4d5b-b173-ef5de43ef82a