Source: http://kraken.slv.cz/7Afs165/2004
Timestamp: 2018-06-17 22:41:06+00:00
Document Index: 13951695

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 16', '§ 34', '§ 38', '§ 103', '§ 40', '§ 16', '§ 40', '§ 34', '§ 23', '§ 34', '§ 34', '§ 20', '§ 38', '§ 34', '§ 38', '§ 34', '§ 15', '§ 20', '§ 41', '§ 54', '§ 47', 'soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 41', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 60', 'soud ', '§ 9', '§ 7', '§ 11']

7Afs165/2004
7 Afs 165/2004-103
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem v Èeských Budìjovicích, Mánesova 3, za úèasti spoleènosti M. C. s. s r. o., zastoupené JUDr. Václavem Bergerem, advokátem se sídlem v Praze 1, Na Pøíkopì 15, v øízení o kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 29. 9. 2004, è. j. 10 Ca 82/2004-60,
II. Stì¾ovatel j e p o v i n e n nahradit úèastníku øízení náklady øízení ve vý¹i 2150 Kè do 3 dnù od právní moci tohoto rozhodnutí na úèet JUDr. Václava Bergera, advokáta se sídlem v Praze 1, Na Pøíkopì 15.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým bylo zru¹eno jeho rozhodnutí ze dne 23. 3. 2004, è. j. 430/120/2004, jím¾ bylo zamítnuto odvolání spoleènosti M. C. s. s r. o. (dále té¾ daòový subjekt ) proti rozhodnutí Finanèního úøadu v Tøeboni (dále té¾ správce danì ) ze dne 9. 9. 2003, è. j. 27878/03/088970/3378, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù právnických osob za rok 2000. Souèasnì bylo rozhodnuto o povinnosti stì¾ovatele uhradit daòovému subjektu náklady øízení ve vý¹i 8372 Kè. Krajský soud rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il pro nezákonnost, nebo» poru¹il základní zásady daòového øízení vyjádøené v ust. § 2 odst. 1, 2, 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), a tudí¾ bylo napadené rozhodnutí vydáno v rozporu s ust. § 16 odst. 8 cit. zákona a ust. § 34 odst. 1 a § 38 p zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ).
Jako právní dùvod své kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvedl ust. § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel poukázal na skuteènost, ¾e poplatník má mo¾nost od základu danì odeèíst ztrátu a to maximálnì do vý¹e základu danì. Uvedeným postupem mu tedy nemù¾e vzniknout ztráta, pouze základ danì ve vý¹i 0 Kè. Aèkoliv má daòový subjekt urèitý prostor pro svou úvahu, zda si odeèet ztráty uplatní, v jaké vý¹i a v jakém zdaòovacím období, nelze toto chápat jako naprostou libovùli daòového subjektu uplatnit daòovou ztrátu kdykoliv a jakkoli, nýbr¾ v souladu s ostatními ustanoveními upravujícími daòové øízení. Dle ust. § 40 a 41 zákona o správì daní a poplatkù lze uplatòovat daòovou ztrátu jen v daòovém pøiznání, co¾ v¹ak mù¾e uèinit pouze daòový subjekt, proto¾e se jedná o fakultativní polo¾ku, kterou uplatit mù¾e, ale nemusí. Správce danì nemù¾e svou úvahou nahrazovat projev vùle poplatníka a daòovou ztrátu od základu danì odeèíst, pokud on sám tak ve svém daòovém pøiznání neuèinil. Nejedná se toti¾ o skuteènosti, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny, nelze se proto dovolávat povinnosti dané správci danì ust. § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù. Není toti¾ povinností ani cílem správce danì vyhledávat v¹echny mo¾nosti, jimi¾ by daòovým subjektùm sni¾oval daòovou povinnost, ale pouze dohlí¾et na to, aby nebyly zkráceny daòové pøíjmy. Daòový subjekt si ve svém daòovém pøiznání uplatil ztrátu v konkrétní vý¹i, nikoliv ve vý¹i maximálnì mo¾né bez ohledu na vý¹i dodateènì stanoveného základu danì, jak dovodil krajský soud, nebo» nelze pøedpokládat, ¾e uplatnìní ztráty v maximálnì mo¾né vý¹i v daném okam¾iku znamená, ¾e daòový subjekt chtìl vykázat základ danì ve vý¹i 0 Kè a ¾e by povinností správce danì v okam¾iku dodateèného zvý¹ení základu danì bylo i provedení odeètu ztráty v maximálnì mo¾né vý¹i. Takový postup je v rozporu s ust. § 40 odst. 16 zákona o správì daní a poplatkù. Stì¾ovatel dále zdùraznil, ¾e pouhým vyplnìním pøílohové tabulky E nedochází k uplatnìní daòové ztráty jako polo¾ky odèitatelné od základu danì, nebo» se tak dìje a¾ uvedením konkrétní èástky na ø. 230 II. oddílu vlastního daòového pøiznání. Stejný závìr by byl nutno pøijmout i v pøípadì, ¾e by daòový subjekt uvedl na ø. 230 vy¹¹í èástku ne¾ na ø. 200, proto¾e ztrátu mù¾e daòový subjekt uplatnit jen do vý¹e základu danì. Opaèný závìr by, stejnì jako závìr krajského soudu, dával prostor poplatníkùm libovolnì manipulovat se svým základem danì. Stì¾ovatel odkázal na usnesení Ústavního soudu, sp. zn. II. ÚS 166/01, a rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu, sp. zn. 4 Afs 1/2003, s nimi¾ jsou jím uvádìné závìry v souladu. Stejná je i judikatura v¹ech krajských soudù. Stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozhodnutí a vrácení vìci krajskému soudu zpìt k dal¹ímu øízení.
Daòový subjekt ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poukázal na ust. § 34 odst. 1 a 2 zákona o daních z pøíjmù ve vazbì na ust. § 23 odst. 1 cit. zákona. Uvedl, ¾e jestli¾e mu tiskopisy daòových pøiznání neumo¾òují uplatnit daòovou ztrátu z minulých let v maximálnì mo¾né vý¹i, jen jím uvedené a to v tabulce E a ø. 230 a ø. 220, musí být jeho projev vùle v pøípadì pochybností vykládán v jeho prospìch. Vzhledem k okolnosti, ¾e po zahájení daòové kontroly není mo¾né podat dodateèné daòové pøiznání, musí být pøípustný té¾ jiný projev vùle, napø. uplatnìní ztráty v prùbìhu daòové kontroly. Daòový subjekt má za to, ¾e svoji vùli uplatnit daòovou ztrátu z minulých let vyjádøil opakovanì, proto by správce danì v ¾ádném pøípadì nesuploval jeho vùli, naopak ji mìl zohlednit. Namítl, ¾e postupem správce danì je paradoxnì chránìn ten, kdo o své dodateèné daòové povinnosti, kterou neuvedl v øádném daòovém pøiznání, vìdìl a vèas (pod hrozbou blí¾ící se daòové kontroly) podal dodateèné daòové pøiznání. Takový výklad zákona v¹ak nemù¾e obstát. Daòový subjekt navrhl, aby kasaèní stí¾nost byla jako nedùvodná zamítnuta a aby mu byla pøiznána náhrada nákladù øízení o této stí¾nosti.
Dne 30. 7. 2001 podal daòový subjekt pøiznání k dani z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 2000, ve kterém je na ø. 200, základ danì nebo daòová ztráta, uvedena èástka 3 163 813 Kè a na ø. 230, odeèet daòové ztráty podle § 34 odst. 1 zákona, èástka 3 163 813 Kè. Z pøílohy k daòovému pøiznání E, odeèet daòové ztráty od základu danì podle § 34 odst. 1 zákona nebo sní¾ení základu danì podílového fondu o záporný rozdíl mezi jeho pøíjmy a výdaji podle § 20 odst. 3 zákona, vyplývá, ¾e v následujících zdaòovacích obdobích je mo¾no odeèíst ztrátu ve vý¹i 235 553 932 Kè. Dne 26. 5. 2003 byla s daòovým subjektem zahájena daòová kontrola na daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1999 a 2000, v rámci které daòový subjekt podáním nazvaným ¾ádost o zohlednìní daòových ztrát po¾ádal správce danì o zohlednìní daòových ztrát vykázaných za zdaòovací období 1994 a 1995 v rámci provádìné daòové kontroly, tj. o uplatnìní pøedmìtných ztrát jako polo¾ek odèitatelných od základu danì oproti nálezu daòové kontroly. Z daòové kontroly byla dne 28. 8. 2003 vyhotovena Zpráva o výsledku kontroly, v ní¾ správce danì uvedl, ¾e ¾ádost o zohlednìní ztrát nelze posuzovat za okolnosti, které byly zji¹tìny v rámci daòové kontroly, nebo» by v pøípadì kompenzace daòových ztrát do¹lo k poru¹ení ust. § 38p zákona o daních z pøíjmù. Pokud by daòový subjekt splnil svou povinnost uvádìt v daòovém pøiznání správné a pravdivé údaje, nic by mu nebránilo uplatnit odèitatelnou polo¾ku z minulých let.
Dle ust. § 34 odst. 1, vìty prvé, zákona o daních z pøíjmù od základu danì lze odeèíst daòovou ztrátu, která vznikla a byla vymìøena za pøedchozí zdaòovací období nebo jeho èást, a to nejdéle v sedmi zdaòovacích obdobích následujících bezprostøednì po období, za které se daòová ztráta vymìøuje.
Podle ust. § 38p zákona o daních z pøíjmù zjistí-li daòový subjekt, ¾e èástka danì z pøíjmù má být ni¾¹í nebo daòová ztráta vy¹¹í ne¾ jeho poslední známá daòová povinnost pøíslu¹ného zdaòovacího období anebo mu vznikla daòová ztráta, mù¾e podat dodateèné daòové pøiznání (vyúètování danì). Daòový subjekt mù¾e postupovat stejnì, jestli¾e mu daòová povinnost nevznikne oproti jeho poslední známé daòové povinnosti pøíslu¹ného zdaòovacího období nebo jestli¾e nevznikla daòová povinnost a zjistí daòovou ztrátu. V dodateèném daòovém pøiznání nelze uplatnit vy¹¹í èástky odèitatelných polo¾ek podle § 34 a polo¾ek sni¾ujících základ danì podle § 15 odst. 8 a § 20 odst. 7 a 8, ne¾ jaké byly uplatnìny v daòovém pøiznání podaném daòovým subjektem v zákonem stanoveném termínu, s výjimkou èástek odèitatelných polo¾ek a polo¾ek sni¾ujících základ danì vztahujících se ke zvý¹enému základu danì dodateènì zji¹tìnému daòovým subjektem.
Dle ust. § 41 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù dodateèné daòové pøiznání nebo hlá¹ení na daòovou povinnost ni¾¹í nebo daòovou ztrátu vy¹¹í, proti poslední známé daòové povinnosti, lze platnì podat jen tehdy, nejsou-li splnìny podmínky pro u¾ití mimoøádných opravných prostøedkù podle § 54 a 55b, a to do lhùty stanovené v § 47 odst. 1, není-li zvlá¹tním pøedpisem stanoveno jinak. Toto dodateèné daòové pøiznání nebo hlá¹ení nelze v¹ak platnì podat v pøípadech, kdy pùvodní daòová povinnost byla stanovena podle pomùcek nebo byla sjednána, je uplatòováno sní¾ení základu danì v dùsledku sní¾ení výnosù (pøíjmù) èi uskuteènìných zdanitelných plnìní nebo zvý¹ení nákladù (výdajù) èi pøijatých zdanitelných plnìní, o kterých ji¾ bylo pravomocnì rozhodnuto v odvolání nebo v mimoøádném opravném prostøedku, se týká daòové povinnosti, kde rozhodnutí o ní bylo ji¾ pravomocnì pøezkoumáno soudem, dodateèným pøiznáním na ni¾¹í daòovou povinnost nebo vy¹¹í ztrátu by byla dotèena èást daòové povinnosti ji¾ jednou dodateènì stanovená, pøi pou¾ití stejných dùkazù.
Zásadní stí¾ní námitkou stì¾ovatele je jeho nesouhlas s právním názorem krajského soudu, který shledal postup správce danì, který k ¾ádosti daòového subjektu nezohlednil v rámci daòové kontroly vy¹¹í daòovou ztrátu, jako nezákonný. Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e se s tímto názorem krajského soudu, pro dùvody uvedené ní¾e, plnì ztoto¾òuje.
Pro vìc je zásadním výklad ust. § 16 odst. 8 zákona o správì daní a poplatkù, které mimo jiné øíká, ¾e pøi dodateèném stanovení danì správce danì pøihlédne ke v¹em okolnostem, které byly pøi daòové kontrole zji¹tìny. K výkladu tohoto ustanovení se vyjádøil Ústavní soud ve svém usnesení ze dne 22. 1. 2002, sp. zn. II. ÚS 166/01, je¾ øíká, ¾e zákon ukládá správci danì pøihlédnout ke v¹em okolnostem, které jsou pøi daòové kontrole zji¹tìny, to znamená, ¾e správce danì musí pøihlédnout ke v¹emu, samozøejmì i k výhodám plynoucím daòovému subjektu, které zjistil v rámci svých zákonných mo¾ností. Vý¹e uvedené znamená, ¾e správce danì je pøi daòové kontrole nucen zohlednit v¹echna zji¹tìní, tedy i podání, která vùèi správci danì uèiní daòový subjekt, a té¾ i skuteènosti, které tento subjekt ve svých podáních uvede, jestli¾e se v prùbìhu daòového øízení uká¾í jako pravdivé. V souzené vìci daòový subjekt uvedl celkovou vý¹i své daòové ztráty v pøíloze svého daòového pøiznání, a dále podáním nazvaným ¾ádost o zohlednìní daòových ztrát doruèeným správci danì dne 14. 7. 2003 po¾ádal správce danì o kompenzaci zvý¹eného základu danì a daòové ztráty. Je tedy zøejmé, ¾e ji¾ v rámci daòové kontroly byly správci danì známy i skuteènosti týkající se celkové vý¹e ztráty, kterou si daòový subjekt mohl odeèíst od základu danì v prùbìhu sedmi následujících zdaòovacích období od jejího vzniku. Správce danì byl proto nucen vycházet i z tìchto skuteèností, nebo» jen takové øízení splòuje po¾adavky, které jsou na nìj kladeny základními zásadami daòového øízení, v souzené vìci zejména ust. § 2 odst. 1 a 2 zákona o správì daní a poplatkù.
Dùle¾itou pro vìc je skuteènost, ¾e daòový subjekt, v pøípadì, ¾e mu vznikne daòová ztráta, má dle zákona nárok na její odeèet od základu danì, pøi kterém je limitován pouze vlastní vý¹í základu danì (tj. nejvíce si mù¾e odeèíst tolik, aby jeho daòový základ èinil 0 Kè), a dále i poètem zdaòovacích období od vzniku ztráty. Zákon o správì daní a poplatkù ani zákon o daních z pøíjmù nestanoví pro daòový subjekt jiná omezení. Je proto pouze jeho úvahou, zda, v jaké vý¹i a ve kterém zdaòovacím období si daòovou ztrátu uplatní. V daném pøípadì nelze souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e daòový subjekt ve svém daòovém pøiznání tuto polo¾ku neuplatnil, a proto správce danì nemohl svou úvahou nahrazovat jeho projev vùle a daòovou ztrátu od základu danì odeèíst. Z vý¹e uvedeného je toti¾ zcela zøejmé, ¾e daòový subjekt hodlal v rozhodném zdaòovacím období uplatit daòovou ztrátu tak, aby byl jeho základ danì 0 Kè. Tyto skuteènosti vyplývají nejen z jeho daòového pøiznání, ve kterém objektivnì vìt¹í daòovou ztrátu uplatnit nemohl, ale pøedev¹ím z jeho prohlá¹ení uèinìných v prùbìhu správního øízení, která mìl správce danì pøi stanovení jeho nové daòové povinnosti zohlednit. V ¾ádném pøípadì by tak nebyl naru¹en fakt, ¾e není povinností ani cílem správce danì za daòový subjekt vyhledávat v¹echny mo¾nosti, jimi¾ by jeho daòovou povinnost sni¾oval, proto¾e to byl právì daòový subjekt, kdo vyu¾il svého práva na souèinnost v rámci daòového øízení a sám tuto mo¾nost správci danì navrhl.
Nejvy¹¹í správní soud v této souvislosti zdùrazòuje, ¾e daòový subjekt nemìl po zahájení daòové kontroly správcem danì mo¾nost podat dodateèné daòové pøiznání na daòovou ztrátu vy¹¹í, ne¾ kterou uvedl ve svém daòovém pøiznání, a to nejen díky pøeká¾ce stanovené v ust. § 41 odst. 2 zákona o správì daní a poplatkù, ale pøednì i díky skuteènosti, ¾e jeho poslednì známá daòová povinnost, která je v pøípadì podávání dodateèného daòového pøiznání rozhodnou skuteèností, byla a¾ do právní moci dodateèného platebního výmìru ze dne 9. 9. 2003, è. j. 27878/03/088970/3378, tou, kterou sám daòový subjekt deklaroval ve svém daòovém pøiznání ze dne 30. 7. 2001, nebo» pouze ta mu byla pravomocnì stanovena postupem dle ust. § 46 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù. Vzhledem k okolnosti, ¾e ji¾ pøi stanovení této povinnosti uplatnil daòový subjekt daòovou ztrátu v maximální mo¾né vý¹i s ohledem na svùj základ danì, nemohl by v souzené vìci dodateèným daòovým pøiznáním nárokovat daòovou ztrátu ve vy¹¹í vý¹i (jeho daòová povinnost by pak byla záporná, co¾ v tomto pøípadì nelze). Proto postup správce danì, který by respektoval vyjádøení daòového subjektu týkající se uplatnìní jeho daòové ztráty uèinìná v prùbìhu daòové kontroly, by nebyl v rozporu s normami daòového práva upravujícími deklarování daòových povinností pouze pomocí formalizovaných podání, tj. na k tomuto úèelu Ministerstvem financí vydaných tiskopisech.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e vý¹e uvedený právní závìr je mo¾no v daòovém øízení aplikovat pouze v pøípadì, ¾e ze v¹ech projevù vùle daòového subjektu uèinìných v daòovém øízení je nade v¹í pochybnost zøejmá jeho snaha uplatit daòovou ztrátu v maximální mo¾né vý¹i (s ohledem na základ danì). Pøednì je tedy nutno tímto zpùsobem vyplnit daòové pøiznání a následnì projevit svou vùli i v rámci vlastní daòové kontroly. V souzené vìci daòový subjekt ve¹kerým tìmto po¾adavkùm dostál, proto se Nejvy¹¹í správní soud zcela ztoto¾nil s právním hodnocením vìci provedeným krajským soudem a kasaèní stí¾nost zamítl. Nad rámec vý¹e uvedeného pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné zdùraznit, ¾e správci danì pøíslu¹elo v daòovém øízení zkoumat, zda-li si daòový subjekt mohl odeèíst daòovou ztrátu v jím nárokované vý¹i, jinými slovy, zda-li si ji ji¾ nevyèerpal ve zdaòovacích obdobích následujících.
K poukazu stì¾ovatele na rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 22. 1. 2002, sp. zn. II. ÚS 166/01, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e se toto usnesení zabývalo uplatnìním daòové ztráty v pøípadì, kdy stì¾ovatelka v ¾ádném stádiu daòového øízení daòovou ztrátu jako odèitatelnou polo¾ku neuplatnila. Jednalo se tedy o principiálnì odli¹nou situaci, pøièem¾ v¹ak závìry v tomto rozhodnutí uplatnìné lze na souzenou vìc mo¾no aplikovat a contrario. Shodnì se lze vyjádøit i o rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 5. 2004, sp. zn. 4 Afs 1/2003, nebo» v této vìci se stì¾ovatel pokusil o zohlednìní daòové ztráty a¾ v protokolu o ústním jednání v rámci daòové kontroly.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1, vìtu první, s. ø. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Stì¾ovatel v soudním øízení úspìch nemìl, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. Daòový subjekt v øízení úspìch mìl, proto mu soud pøiznal právo na náhradu nákladù øízení ve vý¹i 2 x 1000 Kè za dva úkony právní slu¾by-pøevzetí a pøíprava vìci a písemné podání týkající se vìci samé a 2 x 75 Kè na úhradu hotových výdajù, v souladu s § 9 odst. 3 písm. f), § 7, § 11 odst. 1 písm. a) a d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, celkem 2 150 Kè.