Source: http://kraken.slv.cz/2Afs52/2011
Timestamp: 2018-08-19 22:01:31+00:00
Document Index: 54564554

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 44', '§ 2', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 3', '§ 10', '§ 7', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 5', 'soud ', '§ 109', '§ 10', '§ 4', '§ 4', '§ 38', '§ 7', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 10', '§ 2', '§ 2', '§ 3', '§ 10', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', '§ 10', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 109', '§ 7', '§ 8', '§ 9', '§ 10', 'soud ', '§ 4', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

2Afs52/2011
2 Afs 52/2011-46
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Vojtìcha ©imíèka a soudcù JUDr. Milu¹e Do¹kové a Mgr. Radovana Havelce v právní vìci ¾alobce: D. S., zastoupeného JUDr. Jaroslavou Krybusovou, advokátkou se sídlem Nám. Pøemysla Otakara II. 58/16, Èeské Budìjovice, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Èeských Budìjovicích, se sídlem Mánesova 1803/3a, Èeské Budìjovice, o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 16. 5. 2011, è.j. 10 Af 14/2011-21,
Rozsudek Krajského soudu v Èeských Budìjovicích ze dne 16. 5. 2011, è. j. 10 Af 14/2011-21, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
I. Pøedmìt øízení [1] ®alobci byla dodateènými platebními výmìry Finanèního úøadu v Písku (dále té¾ správce danì ) ze dne 13. 9. 2010, è. j. 69766/10/097910305536 a è. j. 69770/10/097910305536, vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob, a to za zdaòovací období 2007 ve vý¹i 77 724 Kè a penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 15 544 Kè, a za zdaòovací období 2008 ve vý¹i 70 980 Kè a penále z dodateènì vymìøené danì ve vý¹i 14 196 Kè. ®alobce se proti tìmto rozhodnutím odvolal, rozhodnutím Finanèního øeditelství v Èeských Budìjovicích (dále stì¾ovatel ) ze dne 1. 2. 2011, è. j. 492/11-1100, v¹ak byla odvolání ¾alobce zamítnuta. [2] Krajský soud v Èeských Budìjovicích rozhodl o ¾alobì ¾alobce proti rozhodnutí stì¾ovatele tak, ¾e je zru¹il pro vady øízení a vìc stì¾ovateli vrátil k dal¹ímu øízení. Vady øízení krajský soud spatøoval v nepøípustném roz¹íøení dùkazního bøemene daòového subjektu ze strany správce danì a dále v tom, ¾e závìry o zji¹tìném skutkovém stavu nemají oporu ve spise.
II. Obsah kasaèní stí¾nosti [3] Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatnil dùvod obsa¾ený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Namítá tedy nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem v pøedcházejícím øízení. [4] Stì¾ovatel uvádí, ¾e ¾alobce nepodal pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 2007 a 2008, pøièem¾ na výzvu správce danì reagoval pouze sdìlením, ¾e v uvedených zdaòovacích obdobích dosáhl jen pøíjmù od danì osvobozených. Správce danì tedy v souladu s ustanovením § 44 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, pøedpokládal, ¾e ¾alobce vykázal v daòovém pøiznání daò ve vý¹i nula. Vzhledem k tomu, ¾e správci danì v rámci vyhledávací èinnosti poskytla spoleènost Aukro s. r. o. informace o tom, ¾e ¾alobce v roce 2007 a 2008 prùbì¾nì prodával a nakupoval movité vìci prostøednictvím jejího internetového obchodu, zahájil správce danì u ¾alobce dne 1. 12. 2009 kontrolu danì z pøíjmu fyzických osob za rok 2007 a 2008. [5] Správce danì zjistil, ¾e prostøednictvím internetového obchodu Aukro s. r. o. ¾alobce uskuteènil obchody, z nich¾ v kontrolovaných letech dosáhl pøíjem v celkové vý¹i 2 659 400,20 Kè (v roce 2007 pøíjem ve vý¹i 1 001 831,70 Kè a v roce 2008 pøíjem ve vý¹i 1 657 568,50 Kè). Dosa¾ení tìchto pøíjmù ¾alobce nerozporoval, pouze k tomu uvádìl, ¾e se jedná o pøíjem od danì osvobozený, co¾ podporoval tvrzením, ¾e se jedná o pøíjem z prodeje pøedmìtù, které nakoupil, vymìnil, popø. dostal v mládí. Sbìrem staro¾itností se zabývá celá léta, vìci soustøeïoval v domì své matky, která hodlá nemovitost prodat, a proto se rozhodl pro prodej pøes internetový obchod. Správce danì v¹ak zjistil, ¾e ¾alobce prodával mj. i pøedmìty, které v prùbìhu kontrolovaných zdaòovacích období koupil. [6] Správce danì po ¾alobci nepo¾adoval prokázání zpùsobu nabytí movitých vìcí, prodaných pøes internetový obchod, nýbr¾ po¾adoval prokázání ¾alobcova tvrzení, ¾e pøíjem z èinnosti, která naplòovala ve¹keré znaky podnikání, jak jsou definovány v § 2 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, je pøíjmem od danì osvobozeným. [7] Stì¾ovatel zdùrazòuje, ¾e ustálená soudní judikatura neposkytuje ochranu takovému výkonu práva, který je jeho zneu¾itím (viz napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 11. 2005, è. j. 1 Afs 107/2004-48, publ. pod è. 869/2006 Sb. NSS, èi rozsudek Soudního dvora EU ve vìci Halifax ze dne 21. 2. 2006, C-255/02). Stì¾ovatel má za to, ¾e neoprávnìným získáním daòového zvýhodnìní, jeho¾ poskytnutí je v rozporu s cílem sledovaným ustanovením § 4 odst. 1 písm. c) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v rozhodném znìní (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), dle nìho¾ je pøíjem z prodeje movitých vìcí od danì osvobozen, je situace, kdy poplatník bez platného ¾ivnostenského oprávnìní prokazatelnì nejen prodává, ale také nakupuje movité vìci, pøièem¾ takto dosa¾ený pøíjem právì s odvoláním na ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù nezdaní. [8] V dùvodové zprávì k zákonu o daních z pøíjmù je uvedeno, ¾e pøedmìtem danì jsou zásadnì v¹echny pøíjmy s výjimkou pøíjmù plynoucích z èinností, které nemohou být pøedmìtem právnì úèinné smlouvy. Rozsah pøíjmù, které nejsou pøedmìtem danì nebo jsou od danì osvobozeny, reaguje na potøebu vylouèení dvojího zdanìní a na specifický charakter nìkterých druhù pøíjmù, u nich¾ není i pøi tendenci k maximálnì ¹irokému daòovému základu úèelné, aby byly zdaòovány . Podle stì¾ovatele zákonodárce nepochybnì nepova¾oval za neúèelné zdaòovat pøíjem ze soustavného prodeje movitých vìcí takového rozsahu a takové vý¹e, jak jej dosahoval v daném pøípadì ¾alobce. K tomu lze uvést, ¾e v letech, ve kterých bylo ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) do zákona o daních z pøíjmù vlo¾eno, nebyla mo¾nost uskuteèòovat soustavný prodej movitých vìcí v takovém rozsahu jinak ne¾ prostøednictvím kamenného obchodu , tj. na základì ¾ivnostenského oprávnìní. V daném pøípadì je pøitom zøejmé, ¾e èinnost, kterou ¾alobce vykonával v kontrolovaných zdaòovacích obdobích, naplòovala v¹echny znaky podnikání (samostatnost, soustavnost, ziskovost, kromì skuteènosti, ¾e byla vykonávána podnikatelem )-¾alobce prodával staro¾itné pøedmìty pravidelnì nìkolikrát mìsíènì, prodej uskuteèòoval pod vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost; ¾alobce rovnì¾ potvrdil, ¾e v letech 2007 a 2008 nemìl jiné pøíjmy. V souèasnosti je pøitom hlavním zdrojem pøíjmù ¾alobce právì prodej staro¾itností, pøièem¾ ¾alobce staro¾itnosti nakupoval a prodával nejen v kontrolovaných zdaòovacích obdobích, ale té¾ v letech pøedcházejících i následujících. Stì¾ovatel má tedy za to, ¾e v pøípadì ¾alobce ¹lo o neoprávnìné podnikání ve smyslu § 3a obchodního zákoníku. [9] Stì¾ovatel nemù¾e souhlasit s konstatováním krajského soudu, ¾e z obsahu spisu nevyplývá, ¾e by ¾alobce v pøedmìtných zdaòovacích obdobích nìjaké movité vìci za úèelem prodeje zakoupil. Spis obsahuje nejen soupis pøedmìtù prodaných, ale i pøedmìtù ¾alobcem nakoupených, poskytnutých spoleèností Aukro s. r. o. Z tohoto soupisu je zøejmé, ¾e ¾alobce pøedmìty, které v kontrolovaných obdobích nakoupil, obratem za vy¹¹í cenu prodal. Tuto èinnost tak podle stì¾ovatele nelze definovat jinak ne¾ jako èinnost uskuteèòovanou za úèelem dosa¾ení zisku. [10] Jak je patrno z výzvy správce danì ze dne 3. 6. 2010, è. j. 51639/10/097930302592, ¾alobce nebyl vyzván k prokázání zpùsobu nabytých vìcí, nýbr¾ k prokázání vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených. Dùvod k této výzvì je vymezen v ustanovení § 10 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù. ®alobce toti¾ dosahoval pøíjmù z prodeje movitých vìcí bez platného ¾ivnostenského oprávnìní. Za pøíjmy podle ustanovení § 7 zákona o daních z pøíjmù se pøitom nepova¾ují pøíjmy z èinností vykazujících znaky podnikání, které lze vykonávat pouze na základì povolení, registrace nebo jiného souhlasu pøíslu¹ného orgánu. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce toto povolení, registraci nebo jiný souhlas pøíslu¹ného orgánu nemá, jde o ostatní pøíjmy podle ustanovení § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. K tìmto pøíjmùm mù¾e ¾alobce, v souladu s ustanovením § 10 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù, uplatnit jako výdaj cenu, za kterou vìc prokazatelnì nabyl, a jde-li o vìc zdìdìnou nebo darovanou, cenu zji¹tìnou pro úèely danì dìdické nebo darovací. Skuteènost, v jakém zdaòovacím období k vynalo¾ení tohoto výdaje, tj. k poøízení vìci, do¹lo, pøitom není podstatná, nebo» u ostatních pøíjmù dle § 10 a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených, zákon o daních z pøíjmù pøímou èasovou souvislost mezi pøíjmy a výdaji nepo¾aduje. [11] Správce danì tak vyzval ¾alobce k prokázání ceny, za kterou movité vìci prokazatelnì nabyl, zcela v souladu se znìním zákona o daních z pøíjmù. Vzhledem k tomu, ¾e ¾alobce tuto skuteènost neprokázal, nemohla být daòová povinnost za kontrolovaná zdaòovací období stanovena dokazováním. Správce danì toti¾ nemohl najisto postavit vý¹i prokazatelnì vynalo¾ených výdajù v souladu s § 10 odst. 4 a 5 zákona o daních z pøíjmù, nebo» vyhledávací èinností zjistil nákupní ceny pouze èásti prodaného zbo¾í, které ¾alobce nakoupil prostøednictvím internetového obchodu spoleènosti Aukro s. r. o. Správce danì v¹ak uèinil logický závìr, ¾e ¾alobce mohl nakupovat zbo¾í i jiným zpùsobem ne¾ prostøednictvím uvedené aukèní spoleènosti. Za takové situace byl správce danì oprávnìn pøistoupit k pou¾ití pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb. [12] S odvoláním na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS, stì¾ovatel dospívá k závìru, ¾e osoba, která provozuje neoprávnìné podnikání, poru¹uje právo veøejné, tedy i daòové. Toto poru¹ení má zvlá¹tní dopad, nebo» nelze stejná nebo dokonce vìt¹í daòová zvýhodnìní pøiznat tìm subjektùm, kteøí právní pøedpisy poru¹ují, oproti tìm, kteøí se chovají podle zákona. Dle názoru stì¾ovatele nelze pøisvìdèit domnìnce ¾alobce, ¾e osoba, která se nestane podnikatelem ve smyslu obchodního zákoníku, a pøesto nejen prokazatelnì prodává, ale také nakupuje movité vìci, není povinna pøíjem z prodeje zdanit s odkazem na to, ¾e pøíjem z prodeje movitých vìcí je od danì osvobozen.
[13] Na základì uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
III. Vyjádøení ¾alobce [14] ®alobce se na výzvu soudu ke kasaèní stí¾nosti stì¾ovatele nevyjádøil.
IV. Relevantní informace plynoucí ze spisu [15] Nejvy¹¹í správní soud ze spisového materiálu konstatuje následující skuteènosti, podstatné pro rozhodnutí v dané vìci: Spisový materiál potvrzuje, ¾e ¾alobce ve zdaòovacím období roku 2007 a 2008 prodával pøes internetový obchod spoleènosti Aukro s. r. o. vìt¹í mno¾ství staro¾itných vìcí. Z prodeje tìchto vìcí ¾alobce získal v roce 2007 pøíjem ve vý¹i 1 001 831,70 Kè a v roce 2008 pøíjem ve vý¹i 1 657 568,50 Kè, daòové pøiznání v¹ak nepodal. Správce danì vyzval ¾alobce k odstranìní pochybností, ¾e se jedná pouze o pøíjmy od danì z pøíjmù osvobozené, a to prodej soukromých movitých vìcí, jak ¾alobce tvrdil. ®alobce byl té¾ vyzván k prokázání správné vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených, v souladu s ustanovením § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (výzva správce danì ze dne 3. 6. 2010, è. j. 51639/10/097930302592). ®alobce ve svém vyjádøení ze dne 11. 6. 2010 potvrdil, ¾e prodejem staro¾itností pøes internet získal pøíjmy v rozsahu, který správce danì zjistil. Uvedl, ¾e v letech 2007 a 2008 nemìl ¾ádné podnikatelské oprávnìní. Prodávané staro¾itnosti pøedstavovaly pøedmìty, které-jako¾to dlouhodobý sbìratel-za léta nashromá¾dil. Tyto pøedmìty pøitom soustøeïoval v domì své matky, která hodlá nemovitost prodat, a proto se rozhodl pro jejich prodej. Na to správce danì zahájil u ¾alobce dne 1. 12. 2009 daòovou kontrolu danì z pøíjmù fyzických osob. Ve zprávì o daòové kontrole ze dne 9. 9. 2009 správce danì mj. uvedl, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích staro¾itné pøedmìty i nakupoval; ke zprávì o daòové kontrole je pak pøilo¾ena pøíloha 1 èítající 37 vìcí nakoupených v roce 2007 o celkové hodnotì 67 589 Kè, a pøíloha 2 èítající 15 vìcí nakoupených v roce 2008 o celkové hodnotì 32 047 Kè. V této zprávì poukázal správce danì na soustavnost, èetnost a rozsah prodaných vìcí, pøièem¾ ¾alobcem tvrzenou skuteènost o plánovaném prodeji domu své matky vyhodnotil té¾ jako nevìrohodnou z dùvodu, ¾e motivace k prodeji nastala a¾ v roce 2010 .
V. Posouzení vìci Nejvy¹¹ím správním soudem [16] Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s. a dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. [17] Stì¾ejní právní otázkou v dané vìci je, zda pøíjmy ¾alobce bylo nutné posoudit jako ostatní pøíjmy ve smyslu § 10 zákona o daních z pøíjmù, jak to uèinil správce danì, èi zda se jednalo o pøíjmy od danì osvobozené ve smyslu § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. [18] Podle § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù jsou, a¾ na nìkteré zákonem specifikované výjimky, od danì osvobozeny pøíjmy z prodeje movitých vìcí. Tìmito výjimkami jsou pøíjmy z prodeje motorových vozidel, letadel a lodí, pokud doba mezi nabytím a prodejem nepøesahuje dobu jednoho roku, a dále pøíjmy z prodeje movitých vìcí, pokud jsou, nebo byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské a jiné samostatné výdìleèné èinnosti poplatníka, a to do pìti let od jejich vyøazení z obchodního majetku. Fyzická osoba, která má pouze pøíjmy od danì osvobozené, není povinna podat daòové pøiznání ( § 38g odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). [19] Pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti (§ 7 zákona o daních z pøíjmù) jsou pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob. Jak potvrzuje dosavadní judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (viz rozsudek ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS) i daòová praxe (viz pokyn Ministerstva financí D-300, vydaný k jednotnému postupu pøi uplatòování nìkterých ustanovení zákona o daních z pøíjmu), za pøíjmy z podnikání a jiné výdìleèné èinnosti nelze pova¾ovat pøíjmy z neoprávnìného podnikání, tedy z takové èinnosti, která sice vykazuje znaky podnikání a jiné samostatné výdìleèné èinnosti, nicménì pro ni¾ poplatník nedisponuje potøebným, tj. právní úpravou vy¾adovaným, povolením, registrací èi jiným souhlasem pøíslu¹ného orgánu. Od tohoto výkladu Nejvy¹¹í správní soud neshledal ¾ádný dùvod se odchýlit. [20] Jak zdùraznil Nejvy¹¹í správní soud v naposled uvedeném rozsudku, ve sféøe práva daòového nelze stejná nebo dokonce vìt¹í daòová zvýhodnìní pøiznat tìm subjektùm, jejich¾ jednání je v rozporu s právními pøedpisy, oproti tìm subjektùm, které jednají secundum legem. V pøípadì pøíjmù získaných z neoprávnìného podnikání tedy není mo¾né z hlediska daòového opomíjet skuteènost, ¾e k jejich získání do¹lo na základì èinnosti vykonávané contra legem. Jiný postup by byl rozporu se samotným úèelem právního státu, nebo» bezdùvodným poskytnutím neoprávnìného daòového zvýhodnìní by do¹lo k zalo¾ení nerovného pøístupu ve vztahu k jednotlivým adresátùm obecnì závazných právních norem. [21] Pøedmìtem danì z pøíjmù fyzických osob jsou vedle pøíjmù z podnikání a jiné výdìleèné èinnosti, pøíjmy ze závislé èinnosti a funkèní po¾itky, pøíjmy z podnikání a z jiné samostatné výdìleèné èinnosti, pøíjmy z kapitálového majetku, pøíjmy z pronájmu a ostatní pøíjmy (§ 3 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù). Právì poslední kategorie zdaòovaných pøíjmù, která zahrnuje pøíjmy rozlièného pùvodu, jak je patrno z demonstrativního výètu ustanovení § 10 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, pøedstavuje zbytkovou kategorii pro zdaòované pøíjmy, je¾ není mo¾né podøadit do nìkteré z ostatních kategorií. Jako tzv. ostatní pøíjmy je tedy nutné zdaòovat i pøíjmy získané z neoprávnìného podnikání (viz té¾ rozsudek ze dne 21. 9. 2007, è. j. 5 Afs 148/2006-50, publ. pod è. 1396/2007 Sb. NSS). [22] Aby bylo mo¾né v posuzované vìci rozhodnout, zda se v pøípadì pøíjmù ¾alobce jednalo o pøíjmy podléhající zdanìní jako¾to pøíjmù z neoprávnìného podnikání, musí být uèinìna úvaha o tom, zda skuteènì èinnost ¾alobce, z ní¾ mu pøíjmy vznikly, vykazovala znaky takového jednání. Pojem podnikání vymezuje zákon è. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, v ustanovení § 2 odst. 1 jako soustavnou èinnost provádìnou samostatnì podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost za úèelem dosa¾ení zisku. Pojmovými znaky podnikání, je¾ jsou vymezeny kumulativnì, jsou tedy: 1) soustavnost, tzn. pravidelné opakování èinnosti, 2) samostatnost, tedy schopnost podnikajícího subjektu rozhodovat o podmínkách výkonu podnikatelské èinnosti, 3) výkon èinnosti vlastním jménem, 4) výkon èinnosti na vlastní odpovìdnost, 5) provozování èinnosti za úèelem dosa¾ení zisku; není pøitom rozhodující, zda zisku bylo skuteènì dosa¾eno, a 6) realizace èinnosti podnikatelem; tím je ve smyslu ustanovení § 2 odst. 2 obchodního zákoníku osoba zapsaná v obchodním rejstøíku, osoba, která podniká na základì ¾ivnostenského oprávnìní, osoba, která podniká na základì jiného ne¾ ¾ivnostenského oprávnìní podle zvlá¹tních pøedpisù, èi osoba, která provozuje zemìdìlskou výrobu a je zapsána do evidence podle zvlá¹tního pøedpisu. Neoprávnìným podnikatelem se rozumí osoba, která vykonává èinnost, k ní¾ je nutné získání pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní, bez tohoto oprávnìní (§ 3a odst. 1 obchodního zákoníku), je jím v¹ak obecnì té¾ osoba, která pøekraèuje rozsah podnikatelského oprávnìní, jím¾ disponuje, resp. osoba, jen¾ provozuje èinnost vykazující znaky podnikání i pøes ulo¾ený zákaz výkonu této èinnosti.
[23] Na základì uvedeného lze z hlediska daòového vymezit pøíjmy z neoprávnìného podnikání, je¾ budou zdaòovány jako tzv. ostatní pøíjmy (§ 10 zákona o daních z pøíjmù), jako pøíjmy získané soustavnou a samostatnou èinností, vykonávanou vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost za úèelem dosa¾ení zisku, av¹ak bez pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní, je¾ platné právní pøedpisy pro výkon takové èinnosti vy¾adují. Nejvy¹¹í správní soud ze skutkových okolností pøípadu nemá pochybnosti o tom, ¾e ¾alobce prodával po kontrolovaná zdaòovací období staro¾itnosti samostatnì, vlastním jménem a na vlastní odpovìdnost. Rozporovat netøeba ani skuteènost, ¾e ¾alobce nedisponoval ¾ádným podnikatelským oprávnìním, co¾ ostatnì sám tvrdil. [24] Zbývá tak uvá¾it, zda se rovnì¾ jednalo o èinnost soustavnou a realizovanou za úèelem dosa¾ení zisku. K tomu je vhodné zkraje uvést, ¾e sbìratelskou èinnost (sbìratelství) lze obecnì vymezit jako zájmovou èinnost spoèívající v získávání specifického druhu pøedmìtù a jejich uchovávání. Sbìratel mù¾e pøedmìty svého sbìratelského zájmu získávat rùznými zpùsoby, napø. nákupem, výmìnou, darem apod., stejnì tak je bì¾né, pokud tyto pøedmìty nejen uchovává (ve své sbírce), ale té¾ se jich zbavuje, typicky prodejem èi výmìnou, a to za úèelem získání èi mo¾nosti získání dal¹ích sbìratelských pøedmìtù, je¾ jsou pøedmìtem jeho sbìratelského zájmu. Stanovení hranice, kdy se v pøípadì sbìratelské èinnosti-s ohledem na kritéria soustavnosti a ziskovosti-ji¾ nejedná o koníèka , nýbr¾ o podnikatelskou èinnost, je mo¾né v¾dy dle okolností konkrétního pøípadu. O podnikání se tak nebude jednat v pøípadech, kdy je sice soustavnì (tedy pravidelnì, v urèitých opakujících se intervalech) vykonávána sbìratelská èinnost, jejím úèelem je v¹ak pøedev¹ím ukojení sbìratelské vá¹nì, nikoli získávání pøíjmù (by» ty zde vzniknout mohou) slou¾ících k ob¾ivì. O podnikání v¹ak nebude mo¾né hovoøit ani v pøípadech, kdy sice pøíjem z prodeje sbìratelských pøedmìtù poslou¾í k zisku pøíjmù, nicménì tento pøíjem vznikne toliko jednorázovì èi nahodile (napø. jednorázový prodej staro¾itných pøedmìtù získaných dìdictvím). [25] Z daòového hlediska je tøeba doplnit, ¾e logika osvobození od danì z pøíjmù prodeje movitých vìcí dle ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù je zjevnì zalo¾ena na tom, ¾e tímto prodejem v podmínkách tr¾ního prostøedí a priori nedochází k navý¹ení majetku daòového subjektu, nýbr¾ pouze k jeho vyjádøení odpovídajícím penì¾ním ekvivalentem. Ve skuteènosti tak nevzniká pøíjem ve vlastním slova smyslu, který by bylo mo¾no zdaòovat. To v¹ak samozøejmì platí za standardní situace, kdy k prodeji movitých vìcí dochází nesoustavnì, nesystematicky a kdy jeho smyslem není takto fakticky podnikat, tzn. soustavnì dosahovat zisk ve shora popsaném smyslu. [26] Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e správce danì (¾alovaný) v nyní projednávaném pøípadì s ohledem na jeho konkrétní okolnosti správnì vyhodnotil èinnost ¾alobce jako èinnost soustavnou. ®alobce staro¾itnosti prodával pravidelnì, prakticky po celá kontrolovaná zdaòovací období; nebylo lze proto hovoøit o prodeji jednorázovém èi nahodilém, nýbr¾ o prodeji systematickém a opakujícím se. Jednalo-li by se o situaci, kdy by se ¾alobce potøeboval zbavit dosud nahromadìných staro¾itností, jak uvádìl (a odùvodòoval prodejem nemovitosti, kde pøedmìty uchovával), racionálním a tedy i vìrohodnìj¹ím postupem by byl jejich jednorázový prodej. Vìrohodnost ¾alobcova tvrzení o nutnosti zbavení se staro¾itných pøedmìtù oslabuje skuteènost, ¾e o zámìru (nikoli realizaci) tohoto prodeje ¾alobce hovoøí v prùbìhu daòové kontroly bez pøedlo¾ení dùkazù, ¾e prodej byl v letech 2007 èi 2008 skuteènì zamý¹len (napø. pøedlo¾ením inzerátové nabídky). [27] Z pohledu kritéria soustavnosti je relevantní rovnì¾ zji¹tìná skuteènost, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích nìkteré staro¾itnosti prostøednictvím stejných internetových stránek nakoupil. Nejednalo se nicménì ve srovnání s objemem prodaných vìcí (co do mno¾ství i ceny) o takový objem nákupù, z nich¾ by bylo mo¾né bez dal¹ího dovozovat ziskovost èinnosti ¾alobce, nebo» z pøehledu realizovaných obchodù, jak jsou zalo¾eny ve spise, není zcela zøejmé (pøesto¾e to stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti tvrdí), ¾e toto¾né zakoupené pøedmìty ¾alobce v kontrolovaném zdaòovacím období rovnì¾ stejnou cestou za vy¹¹í cenu prodal. [28] Naplnìní znaku soustavnosti této èinnosti by v¹ak samo o sobì nestaèilo ke kvalifikaci ¾alobcova jednání jako¾to neoprávnìného podnikání; musí zde být dále splnìn znak realizace takového jednání za úèelem zisku. Nejvy¹¹í správní soud má za to, ¾e stanovení hranice, kdy je tento úèel ji¾ naplnìn, je v daném pøípadì nutné odvozovat primárnì od vý¹e takto získaných pravidelných pøíjmù. Jsou-li v pøípadì sbìratelské èinnosti prodejem sbìratelských pøedmìtù pravidelnì získávány nikoli zanedbatelné èástky, tedy takové, které reálnì mohou slou¾it a fakticky slou¾í k ob¾ivì sbìratele, je nutné hovoøit o sbìratelské èinnosti realizované za úèelem zisku. Jak vyplynulo ze skutkových zji¹tìní, finanèní èástky, které ¾alobce získal prodejem staro¾itností prostøednictvím internetového obchodu, dosahovaly mìsíènì øádovì desítky tisíc korun èeských. Naplnìní tohoto znaku navíc v pøípadì ¾alobce umocòuje skuteènost, ¾e v kontrolovaném zdaòovacím období nemìl jiné pøíjmy ne¾ pøíjmy získané prodejem staro¾itností. [29] Lze tedy dospìt k závìru, ¾e èinnost ¾alobce správce danì správnì vyhodnotil jako èinnost vykazující v¹echny znaky neoprávnìného podnikání. Pøíjmy z této èinnost pak v souladu se zavedeným výkladem právní úpravy podøadil pod ostatní pøíjmy ve smyslu ustanovení § 10 zákona o daních z pøíjmù. Nutno uvést, ¾e argumentaci správce danì, pota¾mo ¾alovaného, stran závìru o neoprávnìném podnikání ¾alobce, ponechal krajský soud v odùvodnìní napadeného rozsudku fakticky bez pov¹imnutí a soustøedil se pøedev¹ím na procesní stránku vìci. V tomto ohledu je nutno konstatovat i èásteènou nepøezkoumatelnost tohoto rozhodnutí spoèívající v nedostatku jeho dùvodù, tedy dùvod kasaèní stí¾nosti vymezený v ustanovení § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s., k nìmu¾ je Nejvy¹¹í správní soud povinen pøihlí¾et i bez návrhu (§ 109 odst. 4 s. ø. s.). [30] Z odùvodnìní tohoto rozsudku krajského soudu toti¾ vyplývá (s. 5), ¾e správce danì mìl prokázat, ¾e ¾alobce mìl v kontrolovaném období pøíjem z podnikatelské èi jiné výdìleèné èinnosti, popøípadì jiný pøíjem podøaditelný pod ustanovení § 7, § 8, § 9 nebo § 10 zákona o daních z pøíjmù. Vyslovil proto názor, ¾e správce danì nepøípustnì roz¹íøil dùkazní bøemeno daòového subjektu (¾alobce), pokud vázal svou výzvu na pøedlo¾ení dùkazních prostøedkù, uvádìl-li ¾alobce, ¾e ¾ádné doklady prokazující zpùsob nabytí staro¾itných vìcí nemá a nedisponuje ani doklady, které by potvrzovaly, ¾e se jednalo o prodej soukromých vìcí osvobozených od danì z pøíjmù (s. 5 rozsudku). Tento závìr Nejvy¹¹í správní soud s ohledem na vý¹e uvedenou argumentaci nesdílí. Za situace, kdy správce danì v rámci vyhledávací èinnosti zjistil, ¾e ¾alobce v kontrolovaných zdaòovacích obdobích dosáhl pøíjmù v celkové èástce pøesahující 2,5 mil. Kè, a pokud ¾alobce tvrdil, ¾e se jednalo o pøíjmy od danì osvobozené ve smyslu ustanovení § 4 odst. 1 písm. c) zákona o daních z pøíjmù, bylo na ¾alobci, aby tato svá tvrzení hodnovìrnì prokázal; dùkazní bøemeno v takové situaci nestíhá správce danì, nýbr¾ daòový subjekt. Správce danì pak postupoval správnì, pokud vedle odstranìní pochybností o tom, ¾e pøíjmy ¾alobce jsou od danì osvobozené, po¾adoval té¾ prokázání správné vý¹e zdanitelných pøíjmù a výdajù na nì prokazatelnì vynalo¾ených. ®alobce v¹ak ¾ádné dùkazy nenavrhl ani nepøedlo¾il. [31] Pøesto¾e je mo¾né pøisvìdèit závìru krajského soudu o neprokázání skuteènosti, ¾e by ¾alobce v pøedmìtných zdaòovacích obdobích nìjaké vìci movité zakoupil za úèelem jejich prodeje právì v tomto období, resp., ¾e by staro¾itnosti prokazatelnì zakoupené prostøednictvím internetových stránek spoleènosti Aukro s. r. o. v kontrolovaném období obratem se ziskem prodal, nejedná se o skuteènost, která by s ohledem na okolnosti konkrétního pøípadu mohla vyvrátit závìr o realizaci èinnosti ¾alobce za úèelem zisku. Staro¾itnosti toti¾ pøedstavují specifický typ zbo¾í , jeho¾ hodnota vyjádøitelná v penìzích mù¾e narùstat postupnì a v pøípadì prodeje tak vytváøet zisk a¾ v dlouhodobìj¹ím èasovém horizontu. Je pøitom nutné trvat na odli¹ování pøípadù, kdy ji¾ sbìratelská èinnost se v¹emi jejími aspekty (nejen získávání, ale té¾ zbavování se sbìratelských pøedmìtù) pøekroèila hranici pouhé zájmové èinnosti a pøerostla (v pøípadì absence pøíslu¹ného podnikatelského oprávnìní) v neoprávnìné podnikání, jak se stalo v pøípadì ¾alobce.
VI. Shrnutí a náklady øízení [32] Krajský soud dospìl v této vìci k nesprávnému závìru, pokud rozhodnutí ¾alovaného zru¹il z dùvodu, ¾e v daòovém øízení do¹lo k nepøípustnému roz¹íøení dùkazního bøemene, resp. z dùvodu, ¾e závìry správce danì o zji¹tìném skutkovém stavu nemají oporu ve spisu. [33] Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e do¹lo k naplnìní kasaèních dùvodù vymezených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ø. s., a proto napadený rozsudek krajského soudu podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ø. s. zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení. V nìm je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vysloveným v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). [34] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).