Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=7287&fassungsNr=1
Timestamp: 2018-05-27 08:05:23
Document Index: 321029663

Matched Legal Cases: ['§ 256', '§ 20', 'Art 696', '§ 117', '§ 117', '§ 307', '§ 295', '§ 299', '§ 307', '§ 307', '§117', '§ 117', '§ 95', '§ 83']

Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 17.12.2003, RV/2543-W/02
VfGH-Beschwerde zur Zl. B1811/03 eingebracht. Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 28.2.2005 abgelehnt. VwGH-Beschwerde zur Zl. 2005/13/0061 eingebracht. Mit Erk. v. 4.6.2008 wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit BE zur Zl. RV/2001-W/08 erledigt.
RV/2543-W/02-RS1 Permalink
RV/2543-W/02-RS2 Permalink
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch KPMG Alpen-Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide des Finanzamtes für den 23. Bezirk vom 2. Mai 2001 betreffend Kapitalertragsteuer Juli 1999, September 1999, Oktober 1999, November 1999, Dezember 1999, Jänner 2000, März 2000, April 2000, Mai 2000, Juni 2000 und Juli 2000 entschieden:
Die Berufung wird hinsichtlich der Monate September 1999, März 2000, April 2000, Mai 2000, Juni 2000 und Juli 2000, als unbegründet abgewiesen. Die Höhe der Kapitalertragsteuer, die der Bw gutgeschrieben bzw. für die die Bw. zu Haftung herangezogen wird, bleibt unverändert und beträgt:
426.814,60
5.873.097,-
-11.946,61
-164.389,-
-77.809,57
-1.070.683,-
-396.877,47
-5.461.153,-
-30.063,23
-413.679,-
Hinsichtlich der Monate Oktober 1999 und Juli 2000 wird der Berufung und teilweise stattgegeben und im Sinne des Begehrens laut Anlage 2 Anmerkungen 1 und 3 des Schreibens vom 10. Dezember 2001 abgeändert und die Kapitalertragsteuer die der Bw gutgeschrieben bzw für die die Bw. zu Haftung herangezogen wird, wird wie folgt festgesetzt:
113.603,16
1.563.213,58
160.278,26
2.205.477,-
-165.284,07
-2.274.358,44
10.539,74
145.030,-
Hinsichtlich der Monate Juli 1999, November 1999, Dezember 1999, und Jänner 2000 wird die Berufung aufgrund der Zurücknahme im Schreiben vom 10. Dezember 2001 gemäß § 256 Abs. 3 BAO als gegenstandslos erklärt.
Bei diesen hochverzinsten und langfristigen Nullkuponanleihen führt die lineare Verteilung der Zinsen auf die gesamte Laufzeit teilweise zu hohen Abweichungen zu einer kalkulatorischen Berechnung der einzubehaltenen oder zu erstattenden Kapitalertragsteuer.
Als Begründung wurde angeführt, dass die vereinfachende Ermittlung gemäß Punkt 5.1. des Erlasses des BMF vom 12. Februar 1993, Z 14 0602/1/1-IV/14/93 nicht anwendbar sei, weil die so ermittelten rechnerischen Zinsen im Ergebnis unverhältnismäßig hoch von den tatsächlichen wirtschaftlichen Zinsen abweichen (zwischen 75% und 94% gegenüber der finanzmathematischen Ermittlung).
Swedish Exp. Credit
Mit Bescheiden vom 2. Mai 2001 setzte das Finanzamt für den 23. Bezirk die sich aufgrund der von den Erklärungen der Bw. abweichenden finanzmathematischen Berechnung der Erwerbe und Verkäufe von Wertpapieren resultierende Kapitalertragsteuer für
mit S 208.214,-
mit S 5.873.097,-
mit S 2.205.477,-
mit S 4.098.882,-
mit S 2.704.840,-
mit S 5.295.113,-
mit S -164.389,-
mit S -1.070.683,-
mit S -5.461.153,-
mit S -413.679,-
mit S 145.030,-
fest und zog die Bw. dafür zur Haftung heran. Hinsichtlich der genaue Zusammensetzung der Beträge und ihre Verteilung auf Käufe, Verkäufe und Ausfolgungen(Entnahmen) wird auf die Darstellung in Niederschrift der Betriebsprüfung vom 17. April 2001 verwiesen.
Dagegen erhob die Bw. mit Schreiben vom 31. August 2001 Berufung und beantragte die Aufhebung der Bescheide.
Mit Schreiben vom 10. Dezember 2001 zog die Bw. die Berufung betreffend die Monate Juli 1999, November 1999, Dezember 1999 und Jänner 2000 zurück. Weiters wurde die Vorschreibung von in einer Anlage 1 angeführten Teilbeträge anerkannt und diesbezüglich das Berufungsbegehren eingeschränkt. Hinsichtlich der in der Anlage 2 angeführten Geschäftsfälle führte die Bw. folgendes aus.
(Kauf)volumen
Valuta (Ver-)Kauf
Beim Kauf ursprünglich linear berechnete KESt-Gutschrift
Finanzmathematisch berechnete KESt-Gutschrift laut Betriebsprüfung in ATS
Daraus sich ergebende ungerechtfertigte Differenz in ATS
312.226,34
30.593,76
-281.632,58
309.210,27
29.203,03
-279.998,24
-756.984,78
-71.750,38
685.234,40
14.486,30
-13.665,03
23.264,75
-21.942,97
33.330,56
1.896,11
-31.434,45
49.995,86
2.844,17
-47.151,69
62.130,14
3.522,32
-58.607,82
150.367,81
8.537,38
-141.830,43
112.865,68
6.384,30
-106.481,38
179.470,91
10.196,62
-169.274,29
21 .07.2000
319.439,24
18.153,00
-301.286,24
1 .053.245,75
59.917,21
-993.328,54
566.619,55
32.233,94
-534.385,61
Anmerkung 1 : Nur diese beiden Käufe seien vom Bescheid erfasst, ein dazugehöriger dritter Kauf und der gesamte Verkauf lägen zwar innerhalb des Bescheidzeitraumes, seien aber nicht im Bescheid berücksichtigt. Ursprünglich seien alle Käufe und der Verkauf linear abgerechnet worden, in Summe ergebe dies eine KESt-Belastung von ATS 88.628,61. Folge man dem Bescheid, ergebe sich allerdings eine KESt-Belastung von ATS 650.259,52. Die KESt-Belastung bei finanzmathematischer Abrechung aller Transaktionen wäre geringer als die Belastung bei linearer Abrechnung aller Transaktionen.
Anmerkung 2 : Vom Bescheid sei nur der Verkauf erfasst, der Kauf liege außerhalb des Bescheidzeitraumes. Kauf und Verkauf seien ursprünglich linear abgerechnet worden, in Summe ergebe dies eine KESt-Belastung von ATS 289.985,40. Folge man dem Bescheid, ergebe sich insgesamt eine KESt-Gutschrift von ATS 395.249,-, d.h. die im Bescheid ausgewiesenen ATS 685.234,40 müssten von der Abgabenbehörde noch ausbezahlt werden.
Anmerkung 3 : Alle Wertpapierkäufe seien unmittelbar nach dem Kauf storniert und rückabgewickelt, die errechnete KESt-Gutschrift sei rücküberwiesen worden. Eine Steuerschuld bezüglich dieser angeführten Beträge sei daher gar nicht erst entstanden.
Weiters wurde in einer Anlage 3 alle noch strittigen Geschäftsfälle angeführt.
Mit Schreiben vom 28. Februar 2002 wurde ergänzend auf den Artikel von Schönstein , SWK 2001, 403 verwiesen.
Mit Schreiben vom 15. Mai 2002 wurde das Berufungsbegehren insoweit modifiziert, als die Bw. angab, in den Monaten März bis Juli 2000 berichtigte Erklärungen abgegeben zu haben, die aber nicht gebucht worden seien. Dort seien noch linear berechnete Transaktionen enthalten. Diese Gutschriften stünden der Bw zu und seien daher entsprechend zu berücksichtigen. Es werde daher die Festsetzung wie folgt beantragt:
5.591.464,50
406.347,57
3.295.947,27
239.525,83
-1.753.911,42
-127.461,71
-18.271.272,05
-1.327.825,12
-96.285.778,78
-6.997.360,43
- 425.200,02
-30.900,49
-3.846.080,51
-279.505,57
Weiters wurde die Berufung noch mit Schreiben vom 21. August 2002 ergänzt und mit Schreiben vom 16. September hinsichtlich der in Anmerkung 2 der Anlage 2 angeführten Geschäftsfälle eingeschränkt.
Zusammengefasst bringt die Bw. folgendes vor:
1. Heranziehung zur Haftung
Ob die Abgabenbehörde jemanden zur Haftung heranziehe oder nicht, sei eine Frage des Ermessens (vgl VwGH 23.1.1997, 95/15/0173; 24.2.1997, 96/17/0066). Im Falle des Ermessens dürfe die Behörde nicht willkürlich vorgehen, sondern müsse die im Gesetz zum Ausdruck kommenden Wertungen beachten. Wenn sich die Behörde nicht von den Intentionen des Gesetzes leiten lasse, liege Ermessensmissbrauch vor (Ritz, BAO-Kommentar, 2. Auflage, 1999, § 20 Rz 10). Zu beachten sei im konkreten Fall, dass bei der Erhebung der Kapitalertragsteuer Aufgaben auf die Banken überwälzt würden, die sonst von der Abgabenbehörde erledigt werden müssten. Die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofs habe klargelegt, dass eine derartige Übertragung von sonst hoheitlich ausgeübten Aufgaben auf Dritte zulässig sei, jedoch nicht ohne Grenzen. Der Gesetzgeber könne derartige Aufgaben nur dann auf Dritte übertragen, denen dann auch die Haftung zukomme, wenn dafür eine sachliche Rechtfertigung bestehe. Weiters sei zu beachten dass die konkreten Folgen einer bestimmten Haftungsbestimmung nicht unverhältnismäßig sein dürften (VfSlg 14.380/1995; VfGH 15.3.2000, G 141-150/99).Selbst dann wenn eine Haftung dem Grund nach sachlich gerechtfertigt sei, müsse daher eine adäquate Begrenzung des Haftungsumfanges bestehen. Vor diesem Hintergrund sei es nicht als verhältnismäßig - und daher mit dem Gleichheitsgrundsatz als unvereinbar - anzusehen, wenn eine Bank dann zur Haftung herangezogen werde, wenn sie eine Rechtsauffassung vertrete, die sich im Rahmen des Auslegungsspielraumes bewege. Die Abgabenbehörde habe dann eben im Rahmen ihrer Ermessensübung zur Kenntnis zu nehmen, dass jede im Rahmen des Interpretationsspielraumes befindliche Auslegung hinzunehmen sei. Es dürfe nicht zur Inanspruchnahme zur Haftung nur deshalb kommen, weil der zur Einhebung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer verpflichtete Steuerpflichtige eine Rechtsauffassung vertrete, die sich - wie sich nachträglich herausstellt habe - von der Rechtsauffassung der Abgabenbehörde unterscheide. Ein von der Behörde selbst ermöglichter Auslegungsspielraum (vgl Pkt 4.3 Abs 2 der KEStR, AÖF 1993/158) dürfe keineswegs zulasten des Haftungspflichtigen gehen. Dies wäre unverhältnismäßig und daher gleichheitswidrig.
Die von Lehre und Rechtsprechung im Bereich des Grundsatzes von Treu und Glauben als maßgeblich erachteten Gesichtspunkte würden insbesonders im Fall der Normierung von Steuereinbehaltungs- und Abfuhrpflichten durch formal am Steuerschuldverhältnis nicht Beteiligte dazu zwingen, in den Fällen, in denen man dem Gesetz verschiedene Interpretationen entnehmen könne und die Behörde auch noch eine dieser Interpretationen ausdrücklich als zulässig erkläre und der Abgabepflichtige (Haftungspflichtige) sich daran orientiere und die von der Behörde als zulässig angesehene Vorgangsweise wähle, dies auch zu akzeptieren.
Die im Bereich des Grundsatzes von Treu und Glauben zum Tragen kommenden Überlegungen hätten insbesonders im Bereich der interpretationsfähigen Vorschriften und bei Ermessenvorschriften Bedeutung. Treu und Glauben habe daher vor allem dann Bedeutung, wenn ein Auslegungsspielraum verbleibe bzw. gleichwertige Handlungsalternativen zur Verfügung stünden. Dieser Auslegungsspielraum sei durch die Grundsätze von Treu und Glauben zu füllen. Angewendet auf den konkreten Fall bedeute dies, dass dann, wenn man - gestützt auf den bloßen Wortlaut des Gesetzes -einen Auslegungsspielraum sieht, ob die lineare Methode oder eine der finanzmathematischen Methoden zur Abgrenzung heranzuziehen ist, jene Auslegung als dem Gesetz entsprechend anzusehen sei, die von der Verwaltung nahegelegt wurde und an der sich der Steuerpflichtige orientiert habe. Wenn daher sowohl die Einkommensteuer-Richtlinien 1984 als auch die Kapitalertragsteuerrichtlinien ausdrücklich die lineare Methode als dem Gesetz entsprechend ansehen, könne dem Steuerpflichtigen nicht entgegengetreten werden, wenn er sich an diesem Verständnis orientiere. Wenn aber die von der Verwaltung früher vertretene Auffassung nicht rechtswidrig sei, sondern sich im Rahmen des Auslegungsspielraumes bewege, dann liegt noch umso mehr eine Verletzung des Prinzips von Treu und Glauben vor, wenn die Behörde von einer einmal vertretenen und dem Haftungspflichtigen bekanntgegebenen Auffassung wiederum abgehe. Dies gelte umsomehr, als es im konkreten Fall nicht um die Erfüllung der eigenen Steuerpflichten gehe, sondern der Steuergläubiger die Einhebung der Steuer an einen am Steuerschuldverhältnis grundsätzlich nicht Beteiligten "ausgelagert" habe und die Einbehaltungs- und Abfuhrverpflichtung mit einer Haftungsbestimmung gesichert habe. Der Haftungspflichtige sei daher im besonderen dem Risiko eines Interpretationsirrtums ausgesetzt und daher auf die durch den Gesetzgeber oder die Verwaltung vorgenommene Interpretation angewiesen. Um sein Haftungsrisiko zu begrenzen, sei der Steuergläubiger verpflichtet, dem Haftungspflichtigen Leitlinien für Auslegung der von ihm anzuwendenden abgabenrechtlichen Bestimmungen zu geben. Unterlasse er dies, würde der Haftungspflichtige einem unverhältnismäßig hohen - und damit verfassungsrechtlich verpönten - Haftungsrisiko ausgesetzt sein. Gleiches gelte für eine Änderung einer bekanntgegebenen Interpretation; eine derartige Änderung sei aus diesen Gründen nur für zukünftige Zeiträume zulässig.
Der Umstand, dass im Schrifttum darüber diskutiert werde, worin die eigentliche Rechtsgrundlage des Grundsatzes von Treu und Glauben zu sehen sei, führe zu keinem anderen Ergebnis: Eine Auffassung gehe nämlich dahin, den Grundsatz von Treu und Glauben unmittelbar aus der Verfassung abzuleiten (vgl Same//, ZSR 1977/11, 288 ff, 294). Dieser Auffassung zufolge stehe das Prinzip von Treu und Glauben über dem einfachen Gesetz und sei daher bei der Rechtsanwendung jedenfalls zu beachten. Folglich dürfe die Verwaltung von Verfassungs wegen nicht eine bestimmte Auslegung für zulässig erklären, um - nachdem sich der Steuerpflichtige an dieser Auffassung orientiert habe - diese Auffassung im Nachhinein für rechtswidrig erklären. Aber auch dann, wenn man den Grundsatz von Treu und Glauben auf derselben Stufe wie das einfachgesetzliche Recht sehe (Stoll, Steuerschuldverhältnis 80), führe dies zum selben Ergebnis, da in diesem Fall eben aus einfachgesetzlichen Gründen die Verwaltung zu ihrem Wort stehen müsse. Gleiches gelte, wenn man davon ausgehe, dass der Grundsatz von Treu und Glauben jeder Rechtsnorm innewohne (Mattern, DStZ A 1959, 43, 44).
Die jüngere - von Werndl (in: W. Doralt ua, Hrsg, Steuern im Rechtsstaat, FS Stoll, 1990, 375, 380 ff) begründete Auffassung - sehe die Frage von Treu und Glauben als Interpretationsproblem. Demnach decke sich der Anwendungsbereich von Treu und Glauben mit dem Bereich der interpretationsfähigen Vorschriften. Treu und Glauben habe daher immer dann Bedeutung, wenn ein Auslegungsspielraum verbleibe. Dieser Auslegungsspielraum sei durch die Grundsätze von Treu und Glauben zu füllen. Angewendet auf den konkreten Fall bedeute dies, dass dann, wenn man - gestützt auf den bloßen Wortlaut des Gesetzes - einen Auslegungsspielraum sehe, ob die lineare Methode oder eine der finanzmathematischen Methoden zur Abgrenzung heranzuziehen sei, jene Auslegung als dem Gesetz entsprechend anzusehen sei, die von der Verwaltung nahegelegt wurde und an der sich der Steuerpflichtige orientiert habe.
Zu beachten sei nämlich, dass bei der Erhebung der Kapitalertragsteuer Aufgaben auf Private -nämlich die Banken - überwälzt würden, die sonst von der Abgabenbehörde erledigt werden müssten. Die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofs habe klargelegt, dass eine derartige Übertragung von sonst hoheitlich ausgeübten Aufgaben auf Dritte zulässig sei, jedoch nicht ohne Grenzen. Der Gesetzgeber könne derartige Aufgaben nur dann auf Dritte übertragen, denen dann auch die Haftung zukomme, wenn dafür eine sachliche Rechtfertigung bestehe. Aus diesem Grund sei beispielsweise die Haftung des Verpächters für Getränke- oder Vergnügungssteuerschulden des früheren Pächters sachlich gerechtfertigt (VfSIg 2.896/1 955, 11.921/1988, 12.572/1990), nicht aber die Haftung des Pächters für Getränkesteuerschulden des früheren Pächters (VfSIg 11.771/1988). Gerechtfertigt werden könne auch die Haftung des Grundeigentümers für Abwassergebühren von Personen, die auf seinem Grundstück Wasser nehmen und in einen öffentlichen Kanal einleiten (VfSIg 6.903/1972) oder die Haftung des Erwerbers eines Unternehmens für die bestehenden Abgabeschulden (VfSIg 12.764/1991, 12.844/1991). Keine sachliche Rechtfertigung bestehe hingegen für die Haftung des Herausgebers eines Druckwerkes für die Anzeigenabgabe, da der Herausgeber an der Unternehmensgestion im Anzeigenbereich nicht mitwirke (VfSIg 13.583/1993). Weiters sei zu beachten, dass die konkreten Folgen einer bestimmten Haftungsbestimmung nicht unverhältnismäßig sein dürften (VfSIg 14.380/1995; VfGH 15.3.2000, G 141-150/99). Selbst dann, wenn eine Haftung dem Grund nach sachlich gerechtfertigt sei, müsse daher eine adäquate Begrenzung des Haftungsumfanges bestehen. Korinek/Holoubek (in: Gassner/Lechner, Hrsg, Steuerbilanzreform und Verfassungsrecht, 1991, 73, 89f) hielten dazu fest: "Selbst wenn für die Haftung an sich ein sachlich-objektiver Grund, das heiße im konkreten Fall eine sachlich begründbare Nahebeziehung zwischen dem Primärschuldner und dem in Haftung Genommenen vorliege, dürfe die konkrete Ausgestaltung der Haftungsregelung dennoch nicht übermäßig erfolgen."
Vor diesem Hintergrund sei es nicht als verhältnismäßig - und daher mit dem Gleichheitsgrundsatz als unvereinbar - anzusehen, wenn eine Bank dann zur Haftung herangezogen werde, wenn sie eine Rechtsauffassung vertrete, die sich im Rahmen des Aus-legungsspielraumes bewege. Die Abgabenbehörde hat eben im Rahmen ihrer Ermessensübung zur Kenntnis zu nehmen, dass jede im Rahmen des Interpretationsspielraumes befindliche Auslegung hinzunehmen sei. Es dürfe nicht zur Inanspruchnahme zur Haftung nur deshalb kommen, weil der zur Einhebung und Abfuhr der kapitalertragsteuerverpflichtete Steuerpflichtige eine Rechtsauffassung vertrete, die sich - wie sich nachträglich herausstellt - von der Rechtsauffassung der Abgabenbehörde unterscheide. Eine Unbestimmtheit des Gesetzes dürfe keineswegs zulasten des Haftungspflichtigen gehen. Es wäre unverhältnismäßig und daher eindeutig gleichheitswidrig, wenn das Haftungsrisiko eines Haftungsverpflichteten sich dadurch erhöhe, weil die gesetzlichen Grundlagen, die die Vorschreibung der Steuer regeln, zu deren Haftung der Haftungspflichtige herangezogen werde, verschiedene Auslegungsmöglichkeiten zulassen würden. Wenn der Gesetzgeber Normen schaffe, die nicht nur ein richtiges Auslegungsergebnis, sondern mehrere vertretbare Auslegungsergebnisse nebeneinander zuließen, müsse eben auch hingenommen werden, dass dem zur Abfuhr der Steuer Verpflichteten die Entscheidung überlassen bleibe, welcher der vertretbaren Rechtsauffassungen er sich anschließe. Jedes andere Ergebnis würde zu einem unverhältnismäßigen Umfang der Haftung führen. Da das Finanzamt, das den Haftungsbescheid erlassen habe, dies nicht berücksichtigt habe, liege ein Ermessenmissbrauch vor, der den Bescheid rechtswidrig mache.
Im vorliegenden Fall sei auch zusätzlich noch zu berücksichtigen, dass es sich nicht nur um ein zweiseitiges Abgabenrechtsverhältnis zwischen der die Kapitalertragsteuer einhebenden Bank und dem Fiskus handle, sondern dass eine Dreiecksbeziehung zwischen dem Fiskus, der Bank und dem eigentlichen Steuerpflichtigen vorliege. Die Bank hat im Wege der Kapitalertragsteuer die Steuer des eigentlichen Steuerpflichtigen zu erheben. Sie sei daher auch bestimmten Erwartungen des Steuerpflichtigen ausgesetzt. Diese Erwartungen gründeten sich verständlicherweise ebenfalls auf die - nicht nur den Banken, sondern auch allen Steuerpflichtigen bekannten - Einkommensteuer- und Kapitalertragsteuer-Richtlinien. Von der Bank, die für den Fiskus die Steuer einhebt, könne nicht erwartet werden, dass sie eine Rechtsauffassung ablehne und ihre Handhabung verweigere, wenn diese Rechtsauffassung ausdrücklich in den Einkommensteuer-Richtlinien und den Kapitalertragsteuer-Richtlinien als gesetzeskonform angesehen werde. Dies würde die ohnehin weitgehenden Verpflichtungen, die der Bank auferlegt seien, bei weitem überspannen.
Zu beachten sei auch, dass jede Bank, die von sich aus die finanzmathematische Abgrenzungsmethode gewählt hätte, sich einem äußerst großen Risiko ausgesetzt hätte: Nach allen bis dahin bekannten Verwaltungsauffassungen und Interpretationen sei davon auszugehen gewesen, dass auch die Finanzverwaltung die Auffassung vertreten werde, dass dem Gesetz einzig und allein die lineare Methode zu entnehmen sei. Eine Bank, die von sich aus die finanzmathematische Methode angewendet hätte, wäre daher das Risiko eingegangen, dass die Abgabenbehörde im Haftungsweg die lineare Methode durchgesetzt hätte, zumal die lineare Methode ja in vielen Fällen für den Fiskus ein deutlich besseres Ergebnis bringe als die finanzmathematische Abgrenzungsmethode. Es wäre nicht nur weltfremd, sondern dem Haftungspflichtigen auch gar nicht zumutbar gewesen, sich einer Methode zu bedienen, die nach der damaligen völlig einheitlichen Verwaltungspraxis und der herrschenden Auffassung gesetzwidrig gewesen sei. Daher müsse die Behörde im Rahmen der Ermessensübung jedenfalls berücksichtigen, dass dem Steuerpflichtigen nicht zugemutet werden konnte, sich gegen die völlig herrschende Lehre und Verwaltungspraxis zu stellen.
Dazu komme noch, dass die Banken nicht nur Aufgaben des Fiskus bei der Steuererhebung wahrzunehmen hätten, sondern sich auch am Markt bewegten. Wenn eine Bank daher bei der Erhebung der Kapitalertragsteuer eine Rechtsauffassung vertrete, die noch viel strenger sei als jene Rechtsauffassung, die das Finanzministerium selbst in den diversen Richtlinien vertrete, sei anzunehmen, dass die Kunden dann eben mit einer anderen Bank kontrahieren würden. Da die Banken eben auch dem Markt ausgesetzt seien, wäre es völlig unverhältnismäßig, von ihnen zu erwarten, "päpstlicher als der Papst" zu agieren und gegenüber dem Kunden die Anwendung einer Rechtsauffassung zu verweigern, die vom Ministerium ausdrücklich als zulässig angesehen wurde.
2. Art der KESt-Berechnung
Nach Ansicht der Bw. ist sowohl die lineare als auch die finanzmathematische Berechnung zulässig (Seite 4 der Berufungsergänzung vom 10. Dezember 2001).
Die Bw. stehe bei der Einhebung der Kapitalertragsteuer zwischen dem Bund als Steuergläubiger und den eigenen Kunden als Steuerschuldnern. Ein direktes Abgabenverfahren zwischen Steuergläubiger und Steuerschuldner sei nicht vorgesehen. Die Bw. müsse sich vielmehr darauf verlassen, dass die zwischen den Parteien eines Wertpapiergeschäftes vereinbarte Methode zur Verteilung der Zinserträge auch ihr gegenüber steuerlich anerkannt werde. Hätten sich beide Parteien darauf geeinigt, wie die Zinserträge bei einem Verkauf während deren Laufzeit zu berechnen seien, so könnten nur diese Zinserträge gemäß den Vorschriften des EStG besteuert werden. Wenn die Bw. die Berechnung nicht nach der von den Steuerschuldnern vorgegebenen - zulässigen - Methode vornehmen würde, wäre sie gezwungen bei jedem Wertpapiergeschäft dem Verkäufer eine möglichst hoch berechnete KESt-Belastung vorzuschreiben und dem Käufer eine möglichst gering berechnete KESt-Gutschrift zu erteilen, um jedes Haftungsrisiko auszuschließen. Dadurch würde sie den Steuerschuldnern unter Umständen Steuern auf Erträge berechnen, die diese gar nicht lukrieren konnten. Es bedürfe keiner weitern Erläuterung, dass eine solche Vorgangsweise unsinnig wäre. Dem Gesetz könne nicht unterstellt werden, für die Abgrenzung der Zinsen eine Abrechnungsmethode vorzuschreiben, die von jener abweiche, die zwischen den Parteien eines Wertpapiergeschäftes verwendet würden. Jede andere Interpretation würde zu einem nicht verfassungskonformen Ergebnis führen.
In der Praxis sei für die Abgrenzung von Zinserträgen für Nullkupon-Anleihen die lineare Berechnungsmethode verwendet worden. Die für die KESt-Berechnung verwendeten Programme stützten sich auf die vom BMF ermöglichte vereinfachte Ermittlung der KESt-Bemessungsgrundlage. Bei der Bw. sei eine auf einer finanzmathematischen Berechnung beruhenden Umstellung des EDV-Systems im August 2000 (wiederum beruhend auf die absehbare Änderung der Verwaltungspraxis) erfolgt . Seit der Umstellung sei es für die Bw. daher nicht mehr möglich, einzelne Transaktionen linear abzurechnen. Ebenso sei es vor der Umstellung nicht möglich gewesen, im EDV-System für einzelne Wertpapiere oder einzelne Transaktionen willkürlich eine andere als die lineare Berechnungsmethode anzuwenden.
Die lineare Abrechnungsmethode sei von der Bw. im Vertrauen auf die KESt-Richtlinien 1993 als auch die ESt-Richtlinien 1984 des Bundesministeriums für Finanzen angewendet worden. In diesen Richtlinien (insbesonders in Pkt 5.4 in Verbindung mit Pkt. 5.1 des Erlasses des Bundesministeriums für Finanzen vom 12.2.1993, Z 14 0602/1/1-IV/14/93) werde die lineare Abgrenzungsmethode bei den Nullkuponanleihen und auch bei anderen Anleihen mit einer änlichen Abgrenzungsproblematik ausdrücklich als zulässig erklärt. Wie die Bw. bereits ausgeführt habe, sei diese Methode lange Zeit auch die einzig praktisch durchführbare gewesen.
Das Bundesministerium für Finanzen habe diese Rechtsansicht mit Erlass vom 23.8.200 (Erlassrundschau RdW 2000, S 711, Art 696) bestätigt und nochmals ausdrücklich festgehalten, dass eine Berechnung der Anteiligen Kapitalerträge bei Veräußerung eines Wertpaiers vor dem Ende der Laufzeit ebenso nach der finanzmathematischen wie auch nach der in Punkt 5.1. der KESt-Richtlinien zulässig sei.
Es sei daher zulässig gewesen, zur Berechnung der Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer die Abgrenzung der Kaptalerträge bei einem Verkauf während der Laufzeit der Anleihe nach der linearen Formel zu berechnen.
Dieser Umstand sei auch deswegen von Bedeutung, weil durch das Abgaben-Rechtsmittel-Reform-Gesetz, BGBl I 2002/97, ausgegeben am 24. 6. 2002, ohne besondere Inkrafttretensbestimmung in § 117 BAO folgende Regelung eingefügt worden sei.
"§ 117. Liegt eine in Erkenntnissen des Verfassungsgerichtshofes oder des Verwaltungsgerichtshofes oder in als Richtlinien bezeichneten Erlässen des Bundesministeriums für Finanzen vertretene Rechtsauslegung dem Bescheid einer Abgabenbehörde, der Selbstberechnung von Abgaben, einer Abgabenentrichtung in Wertzeichen (Stempelmarken), einer Abgabenerklärung oder der Unterlassung der Einreichung einer solchen zu Grunde, so darf eine spätere Änderung dieser Rechtsauslegung, die sich auf ein Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes oder des Verwaltungsgerichtshofes oder auf einen Erlass des Bundesministeriums für Finanzen stützt, nicht zum Nachteil der betroffenen Partei berücksichtigt werden. "
Die Bestimmung sei mit 25. 6. 2002 in Kraft getreten.
Die Erläuternden Bemerkungen führten zu neuen Bestimmung u.a. folgendes aus:
"Nach derzeitiger Rechtslage (§ 307 Abs. 2 BAO) besteht lediglich bei Wiederaufnahme des Verfahrens ein Schutz der Partei vor Verböserungen, die sich insbesondere aus Änderungen der Rechtsprechung ergeben könnten. Ein solcher Vertrauensschutz soll nicht nur bei Wiederaufnahme, sondern generell bei allen Abänderungen (zB gemäß § 295 BAO) und Aufhebungen (zB gemäß § 299 BAO) gelten. Dieses Vertrauen der Partei soll etwa auch im Zusammenhang mit Selbstberechnungen und mit der Einreichung von Abgabenerklärungen geschützt werden. BAO schützt das Vertrauen der Partei in Rechtsauslegungen der Höchstgerichte unabhängig davon, ob der Bescheid in der Begründung auf die Judikatur hinweist. Entscheidend ist, ob die dem erstmals beispielsweise über die Abgabe absprechenden Bescheid zugrunde gelegte Rechtsansicht im Ergebnis mit der (vor seiner Erlassung ergangenen) Rechtsprechung übereinstimmt; dies unabhängig davon, ob die Partei oder die Abgabenbehörde diese Judikatur kennen.
Das Abstellen auf die formale Bezeichnung als "Richtlinie" vermeidet (im Unterschied zum derzeitigen § 307 Abs. 2 BAO) Zweifel, was ein allgemeiner Erlass ist (bzw. wann eine bloße Einzelerledigung vorliegt). Dies dient der Rechtssicherheit. Die Bezeichnung als "Richtlinie" hat nichts mit dem Umfang des Erlasses zu tun. In Hinkunft werden somit auch Erlässe, die nur wenige Seiten umfassen, als Richtlinien zu bezeichnen sein.
Ebenso wie der bisherige § 307 Abs. 2 BAO normiert §117 BAO keine Bindung an Judikatur oder an Erlässe. Lediglich "rückwirkende" Konsequenzen aus (für die Partei nachteiligen) Änderungen der Judikatur oder als Richtlinien bezeichneter Erlässe werden vermieden."
Es sei somit die Intention des Gesetzgebers, den Schutz des Abgabe- und Abfuhrpflichtigen zu erweitern. Diese Intention erzwinge es, den Text von Normen und "Richtlinien" so auszulegen, dass dieser Schutz auch tatsächlich erreicht werde.
Es sei somit die Intention des Gestzgebers gewesen, den Schutz des Abgabe- und Abfuhrpflichtigen zu erweitern. Diese Intention zwinge dazu, den Gesetzestext weit auszulegen, um den beabsichtigten Schutz auch tatsächlich zu erreichen. Außerdem ergäbe sich aus den erläuternden Bemerkungen, dass es entgegen dem Gesetzestext nicht darauf ankommen könne, ob ein Erlass als "Richtlinie" bezeichnet sei, zumal er vor inkrafttreten des § 117 BAO publiziert worden sei und allgemeine Aussagen enthalte.
Die Bw. sei daher der Ansicht, dass die Heranziehung zur Haftung ermessenswidrig sei bzw ein Kapitalertragsteueranspruch dem Grunde nach nicht bestehe.
2. der Empfänger weiß, dass der Schuldner die einbehaltene Kapitalertragsteuer nicht vorschriftsmäßig abgeführt hat und dies nicht dem Finanzamt unverzüglich mitteilt.
Im Bereich der Kapitalertragsteuer und Lohnsteuer hat der Gesetzgeber spezielle Haftungsnormen festgelegt, welche durch die besondere Nahebeziehung zwischem dem eigentlichen Schuldner und dem Haftenden sachlich gerechtfertigt erscheinen. Durch die Anordnung in § 95 Abs. 5 EStG 1988 und § 83 Abs. 2 EStG 1988, dass der eigentliche Schuldner zufolge ausdrücklicher gesetzlicher Bestimmung nur in bestimmten Ausnahmefällen als Schuldner herangezogen werden darf, hat der Gesetzgeber die Vorranghaftung des Einbehaltungs- und Abzugsverpflichteten ausdrücklich begründet (Stoll, Ermessen im Steuerrecht, S. 378).
Findok-Nr: 7287.1, aufgenommen am: 12.01.2004 09:48:26, zuletzt geändert am: 09.02.2012, Dokument-ID: a8889f89-f843-4e57-abb7-b80f3d4b9f6b, Segment-ID: a52cf909-aba3-4f09-b28d-6cb4aef24042