Source: http://kraken.slv.cz/1Afs277/2016
Timestamp: 2018-08-19 08:14:26+00:00
Document Index: 37020679

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 37', 'soud ', 'Soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 72', '§ 72', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 92', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 13', 'soud ', '§ 52', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

1Afs277/2016
1 Afs 277/2016-47
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Filipa Dienstbiera a JUDr. Lenky Kaniové v právní vìci ¾alobkynì: BACHL, spol. s r. o., se sídlem Evropská 669, Modøice, zastoupené Mgr. Jitkou Ivièièovou, advokátkou se sídlem Boøetická 4097/24, Brno, proti ¾alovanému: Odvolací finanèní øeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o ¾alobì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 8. 10. 2014, è. j. 26621/14/5000-14303-711661, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 31. 8. 2016, è. j. 31 Af 79/2014-39,
[1] Finanèní úøad pro Jihomoravský kraj domìøil ¾alobkyni 23 dodateènými platebními výmìry ze dne 16. 10. 2013 daò z pøidané hodnoty (DPH) za zdaòovací období èervenec a¾ záøí 2008, prosinec 2008, leden a¾ prosinec 2009 a leden a¾ èervenec 2010 v celkové vý¹i 6.680.241 Kè a stanovil penále podle § 37b odst. 1 písm. b) zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, v celkové vý¹i 1.336.038 Kè.
[2] ®alovaný zamítl odvolání ¾alobkynì proti v¹em 23 dodateèným platebním výmìrùm v záhlaví oznaèeným rozhodnutím. Ztoto¾nil se se závìrem finanèního úøadu, podle kterého ¾alobkynì neprokázala pøijetí té èásti zdanitelných plnìní (granulátu pro výrobu polystyrenu) od spoleènosti CHEMIX UNION, s. r. o. (dále jen Chemix ), která jí mìla být dodána prostøednictvím dopravce ALFAWAK, s. r. o. (dále jen Alfawak ). Nárok na odpoèet u tìchto plnìní proto nemohl být uznán.
[3] ®alobkynì napadla rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Brnì, který ji v záhlaví oznaèeným rozsudkem zamítl. Krajský soud pøisvìdèil ¾alovanému, ¾e ¾alobkynì neunesla své dùkazní bøemeno ve vztahu ke sporným dodávkám od spoleènosti Chemix. Vìrohodnost daòových dokladù pøedlo¾ených ¾alobkyní byla zpochybnìna následujícími zji¹tìními. Faktury a dodací listy vystavoval za spoleènost Chemix její jednatel je¹tì pøed dodáním materiálu. Koneèné faktury byly vystaveny na základì údajù uvedených v pro forma fakturách. Údaje o mno¾ství granulátu, cenì a datech uskuteènìní zdanitelných plnìní uvedené v pro forma fakturách byly dohodnuty ústnì s výrobním øeditelem ¾alobkynì. Materiál se do výroby nevyskladòoval, ale byl pøebírán prùbì¾nì. Vá¾ily se a¾ hotové výrobky. ®alobkynì neprokázala, ¾e plnìní uskuteènila osoba oznaèená za dodavatele v daòových dokladech (spoleènost Chemix). V daòovém øízení bylo zji¹tìno, ¾e sporné dodávky mìly probìhnout v øetìzci DEMONTA-ELEKTRO, spol. s r. o. (dále jen Demonta ) Chemix ¾alobkynì. Spoleènost Demonta mìla uskuteènit èást dodávek prostøednictvím dopravce Geis CZ s. r. o. (dále jen Geis ) a èást prostøednictvím dopravce Alfawak. U dodávek, které se mìly uskuteènit dopravcem Alfawak, finanèní orgány zjistily, ¾e se jednalo o fiktivní úkony (srov. té¾ øízení vedené krajským soudem pod sp. zn. 62 Af 103/2014, v nìm¾ nebyl spoleènosti Demonta uznán nárok na odpoèet u plnìní, která mìla tato spoleènost následnì dodat prostøednictvím spoleènosti Alfawak ¾alobkyni).
[4] Ze spisu je tedy zøejmé, ¾e spoleènost Chemix sama ¾ádné dodávky ¾alobkyni neuskuteènila a èást dodávek, která mìla být uskuteènìna subdodavatelem spoleènosti Chemix, byla zpochybnìna. By» ze zji¹tìní, ¾e dopravce Alfawak neposkytl slu¾bu spoleènosti Chemix, nelze vyvodit závìr, ¾e dodávka materiálu od spoleènosti Chemix do závodu ¾alobkynì neprobìhla, zároveò z toho ale nelze ani vyvodit, ¾e dodávka probìhla. Soud nezpochybnil, ¾e ¾alobkynì nebyla objednatelem dopravy, a nebyla proto za ni odpovìdná. Tato skuteènost ji v¹ak v pøípadì pochybností správce danì, které byly naprosto zøejmé, odùvodnìné a racionální, nemohla zbavit povinnosti dolo¾it faktickou existenci dodávek a jejich uskuteènìní tak, jak deklarovala v pøedlo¾ených dokladech. Tímto po¾adavkem není naru¹en princip neutrality. Uvedený princip nemù¾e vést k tomu, ¾e by daòovému subjektu byl pøiznán nárok na neprokázaný odpoèet DPH jen na základì formálnì bezvadných dokladù. Skuteènost, ¾e ¾alobkynì zpracovala urèitý materiál, poskytla zdanitelné plnìní a odvedla z nìj DPH na výstupu, neprokazuje, ¾e byl ¾alobkyni nìjaký materiál dodán, a tím spí¹e neprokazuje, kdo jej dodal a zda dodání odpovídalo údajùm uvedeným v pøedlo¾ených daòových dokladech.
[5] ®alobkynì (dále jen stì¾ovatelka ) brojila proti rozsudku krajského soudu kasaèní stí¾ností z dùvodù uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
[6] Stì¾ovatelka namítla rozpornost závìrù krajského soudu, který na jedné stranì uvedl, ¾e má za jasnì prokázané, ¾e spoleènost CHEMIX UNION nikdy ¾alobci ¾ádný materiál pøímo nedodala a zároveò pøipustil, ¾e nijak nezpochybòuje ten fakt, ¾e zbo¾í objednané u spoleènosti CHEMIX UNION mohlo být ¾alobci dodáno subdodavatelem uvedené spoleènosti , na druhé stranì ale uzavøel: Jestli¾e správce danì namísto ¾alobce provedl zji¹tìní, kdo byl fakticky skuteèným dodavatelem ¾alobce, pak je zcela na místì, aby ¾alobce rozklíèoval dodávky, které byly prostøednictvím tohoto dodavatele realizovány. Znamená to tedy, ¾e krajský soud dospìl k závìru, ¾e nebyl dodán ¾ádný materiál (a to ani subdodavatelsky)?
[7] Ji¾ od poèátku øízení stì¾ovatelka tvrdí, ¾e jejím obchodním partnerem (dodavatelem) byla spoleènost Chemix, nikoliv dopravci (a» ji¾ Geis, Alfawak èi jiní), ani spoleènost Demonta, která mìla být podle zji¹tìní správce danì dodavatelem spoleènosti Chemix. Souèasnì se nejedná o situaci, kdy by daòové doklady byly vystaveny jinou osobou a spoleènost Chemix by plnìní popøela a neevidovala ve svém úèetnictví. Naopak, její jednatel Ing. Sergej ©irjajev byl v pravidelném kontaktu s výrobním øeditelem stì¾ovatelky, sám sjednával cenu materiálu, vystavoval dodací listy a faktury. V obchodní praxi je zcela bì¾né, ¾e prodávající fyzicky nepøedává zbo¾í kupujícímu, ale vyu¾ívá smluvní dopravce, nebo ¾e neskladuje zbo¾í ve svých prostorách, ale pouze s ním obchoduje. Není standardní, aby prodávající svému zákazníkovi sdìloval údaje o svých dodavatelích, proto¾e by se vystavil riziku, ¾e pøijde o obchodní pøíle¾itost, pokud by se zákazník v budoucnu obrátil pøímo na tohoto dodavatele. Stì¾ovatelka proto odmítá pøijmout restriktivní výklad pojmu dodavatel jako ten, kdo osobnì plnìní pøedává.
[8] V rozsudku ze dne 31. 8. 2016, è. j. 2 Afs 55/2016-38, è. 3505/2017 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud uvedl: Je-li posuzované zdanitelné plnìní, z nìho¾ plátce danì z pøidané hodnoty uplatòuje nárok na odpoèet danì na vstupu dle § 72 odst. 1 písm. a) zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, souèástí øetìzové obchodní transakce, která vykazuje øadu znakù nestandardního obchodního jednání (èlánky øetìzce jsou nekontaktní, pøeprodej zbo¾í nedává ekonomický smysl a v rámci øetìzce do¹lo k neodvedení danì z pøidané hodnoty), nemù¾e správce danì odmítnout pøiznat nárok na odpoèet danì na vstupu na základì zjednodu¹ující konstrukce, která umìle toto plnìní izoluje od zbytku øetìzce a zcela neodpovídá povaze øetìzových transakcí, ale je povinen prokázat, ¾e plátce danì z pøidané hodnoty vìdìl nebo mohl vìdìt o svém zapojení do obchodního øetìzce zatí¾eného podvodným jednáním. Stì¾ovatelka nemìla jakoukoliv mo¾nost získat informace o fiktivnosti daòových dokladù uplatòovaných spoleèností Demonta, které se týkaly dopravy zbo¾í prostøednictvím spoleènosti Alfawak.
[9] Informace sdìlená krajským soudem v napadeném rozsudku o neuznání nároku na odpoèet spoleènosti Demonta je pro stì¾ovatelku cenná, nebo» stì¾ovatelka nemá prostøedky, jak by mohla ovìøit, zda její dodavatelé nebo dodavatelé jejích dodavatelù pøiznali a odvedli DPH z dodávky materiálu, který stì¾ovatelka pou¾ila pro výrobu. Z uvedeného nicménì plyne, ¾e pøinejmen¹ím dodavatel dodavatele stì¾ovatelky daný obchodní pøípad zahrnul do svého úèetnictví a daòového pøiznání a ¾e mu nárok na odpoèet nebyl pøiznán. Dochází tak k situaci, kdy v øetìzci výrobce Demonta Chemix stì¾ovatelka zákazníci stì¾ovatelky byla odvedena DPH za výrobky prodané zákazníkùm stì¾ovatelky, ale nárok na odpoèet nebyl v rámci øetìzce pøiznán ani stì¾ovatelce, ani spoleènosti Demonta. V¹ichni jsou pøitom plátci DPH. Pokud spoleènost Demonta také øádnì odvedla DPH, získal stát daòový prospìch opakovanì. Podle stì¾ovatelky tak do¹lo k nesprávné aplikaci zásady neutrality. Pokud správce danì nepova¾oval pøijetí zdanitelného plnìní za prokázané, mìl sní¾it i odvod danì na výstupu.
[10] Dále stì¾ovatelka upozornila, ¾e trestní stíhaní, které zavdalo prvotní pochybnosti finanèního úøadu, bylo skonèeno rozsudkem Krajského soudu v Brnì ze dne 20. 6. 2016, è. j. 39 T 2/2013-2872. Bývalý výrobní øeditel stì¾ovatelky, jednatel spoleènosti Demonta a jednatel spoleènosti DEFAL byli zpro¹tìni ob¾aloby. Z uvedeného rozsudku vyplývá napø. skuteènost, ¾e kvalita materiálu, jeho¾ cena byla vyúètována jednou z faktur vylouèených správcem danì z nároku na odpoèet DPH, byla reklamována. Dále citovaný rozsudek uvádí: Jen èást materiálu koplen spoleènost DEMONTA-ELEKTRO, spol. s r.o. zakoupila pøímo u výrobce KAUÈUK, a. s. Jednalo se výhradnì o zbo¾í druhé jakosti, cena 13 Kè za jeden kilogram, které nebylo mo¾né u výrobce dále reklamovat. Takto dokumentované odbìry materiálu od výrobce, co do mno¾ství a dat odbìrù, nelze pøesnì sjednotit s dodávkami pro spoleènost BACHL, spol. s r.o. Ov¹em nìkteré z dodávek rozsahem a mno¾stvím i èasovì evidentnì korespondují. Napøíklad nezpochybòovaná dodávka ze 7. 4. 2008, 24.144 kg (22 oktabin) po 13 Kè za 1 kg, II. jakost od spoleènosti SYNTHOS Kralupy a.s. pro spoleènost DEMONTA-ELEKTRO, spol. s r.o., odpovídající dodávce od spoleènosti DEMONTA-ELEKTRO, spol. s r.o. 8. 4. 2008 spoleènosti CHEMIX UNION s.r.o. v celkové cenì 575.960 Kè, co¾ èiní èástku 23,80 Kè za 1 kg a následné dodávce pro spoleènost BACHL, spol. s r.o. v celkové èástce 950.334 Kè, co¾ èiní ji¾ cenu 39,27 Kè za 1 kg, v¹e s DPH. Korespondují tak jak data, tak mno¾ství i typové oznaèení suroviny 0513 FR, vyjma skuteènosti, ¾e dále není uvedeno oznaèení II. jakosti. Takto v prùbìhu obchodu pøes dvì spoleènosti se cena suroviny ztrojnásobila. Podle stì¾ovatelky je proto zjevné, ¾e k dodávkám zbo¾í v rámci shora popsaného øetìzce docházelo a ¾e spoleènost Chemix dodávala tímto zpùsobem zbo¾í stì¾ovatelce. Neobstojí proto závìr, ¾e pøedmìt zdanitelného plnìní nemohl být dodán, proto¾e neexistoval.
[11] K unesení dùkazního bøemene stì¾ovatelka namítla, ¾e daòový subjekt je povinen prokazovat v¹echny skuteènosti, které je povinen uvést v daòovém pøiznání nebo k jejich¾ prokázání byl správcem danì vyzván. Stì¾ovatelka v daòovém pøiznání neuvádìla ¾ádná plnìní týkající se pøepravy materiálu dodávaného spoleèností Chemix. Uvedla pouze cenu zaplacenou za dodaný materiál (a na druhé stranì realizovanou výrobu z tohoto materiálu). Podle ustálené judikatury daòový subjekt prokazuje svá tvrzení pøedev¹ím svým úèetnictvím a jinými povinnými záznamy. Správce danì je povinen identifikovat konkrétní skuteènosti, na základì nich¾ hodnotí pøedlo¾ené úèetnictví jako nevìrohodné, neúplné, neprùkazné nebo nesprávné. Pokud toto své dùkazní bøemeno unese, je na daòovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení. Správce danì ov¹em není oprávnìn vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co daòový subjekt sám tvrdí. Stì¾ovatelka pøedlo¾ila formálnì správné daòové doklady i dùkazy prokazující, ¾e pøijaté zdanitelné plnìní pou¾ila pro svou výrobu a ¾e zaplatila dodavateli kupní cenu. Byla proto pøesvìdèena, ¾e pøedlo¾ila dùkazy vyvracející podezøení, ¾e dodávky nebyly realizovány. Správce danì nevyslovil pochybnost, ¾e stì¾ovatelka nepøijala plnìní od deklarovaného plátce, ale kategoricky uzavøel, ¾e dodávky nebyly realizovány. Takový závìr nemá oporu v provedeném dokazování.
[12] ®alovaný se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti plnì ztoto¾nil s rozsudkem krajského soudu. Zdùraznil, ¾e ¹etøením Policie ÈR bylo zji¹tìno, ¾e spoleènost Alfawak neuskuteènila pøepravu sporných dodávek. S ohledem na skutkové okolnosti ¾alovaný pova¾oval za irelevantní námitky týkající se obchodní praxe i odkaz na rozsudek è. j. 2 Afs 55/2016-38.
[13] Nesouhlasil s námitkou poru¹ení principu neutrality a ani s po¾adavkem na sní¾ení danì na výstupu. Podstatou DPH je zdanit pøidanou hodnotu , která je vytváøena v jednotlivých fázích obratu. Zvlá¹tností DPH je skuteènost, ¾e tato daò je vybírána po èástech, v jednotlivých fázích obchodních transakcí. Zatì¾uje tedy výluènì èást hodnoty výrobku nebo slu¾by, která byla k pùvodní hodnotì pøidána. Nedochází ke zdanìní celého obratu, ale jen pøidané hodnoty. Systém DPH je oznaèován jako neutrální, proto¾e zatì¾uje výrobce, jednotlivé obchodníky èi poskytovatele slu¾eb pouze v pøípadì, kdy tyto subjekty reálnì vytváøejí pøidanou hodnotu. V opaèném pøípadì je daní zatí¾en a¾ koneèný spotøebitel. Princip neutrality se pak uskuteèòuje prostøednictvím odpoètù danì na vstupu od danì na výstupu. K tomu, aby plátci DPH vznikl nárok na odpoèet, je tøeba splnit podmínky § 72 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ). Je pøitom na daòovém subjektu, aby prokázal v¹e, co konkrétnì v souvislosti s uplatnìním odpoètu tvrdí. S ohledem na skuteènost, ¾e stì¾ovatelka neprokázala v prùbìhu daòového øízení skuteèné pøijetí zdanitelných plnìní, jak bylo deklarováno v dokladech vystavených spoleèností Chemix, nárok na odpoèet jí nemohl být pøiznán.
[14] K odkazu na rozsudek v trestní vìci è. j. 39 T 2/2013-2872 ¾alovaný uvedl, ¾e se k nìmu nemù¾e podrobnì vyjádøit, nebo» jej nemá k dispozici. Dodal v¹ak, ¾e probíhající trestní øízení nebylo podstatným argumentem pro domìøení danì. Pasá¾ citovaná v kasaèní stí¾nosti není pro posuzovanou vìc relevantní, proto¾e se týká dodávky z dubna 2008. Toto období nebylo pøedmìtem daòové kontroly. Prvním kontrolovaným obdobím byl èervenec 2008. Nadto v citované pasá¾i je uvedeno, ¾e odbìry materiálu [ ] nelze pøesnì sjednotit s dodávkami pro spoleènost BACHL, spol. s r.o. .
[15] K námitce, ¾e stì¾ovatelka neuvádìla v daòových pøiznáních ¾ádná plnìní týkající se pøepravy materiálu od dodavatele Chemix, ¾alovaný podotkl, ¾e právì skuteènost, ¾e souèástí úèetnictví není ¾ádný doklad o pøepravì, vedl k neuznání nároku na odpoèet. Pokud by stì¾ovatelka mìla takový doklad k dispozici, mìla by podstatnì vy¹¹í ¹anci své dùkazní bøemeno unést. Závìrem ¾alovaný poukázal na skuteènost, ¾e stì¾ovatelce byla domìøena také daò z pøíjmù právnických osob (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 2. 2017, è. j. 1 Afs 276/2016-29, který sice zru¹il rozsudek krajského soudu i rozhodnutí ¾alovaného, ov¹em pouze z dùvodu nestanovení penále z domìøené ztráty podle právního pøedpisu, který byl pro stì¾ovatelku výhodnìj¹í; hmotnìprávní posouzení ¾alovaným soud aproboval).
[16] Kasaèní stí¾nost je pøípustná. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti soud posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ø. s.).
[18] Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil krajskému soudu a správním orgánùm, ¾e stì¾ovatelka neunesla své dùkazní bøemeno a neprokázala nárok na odpoèet DPH u té èásti deklarovaných dodávek od spoleènosti Chemix, které mìly být dodány prostøednictvím dopravce Alfawak.
[19] Rozlo¾ením dùkazního bøemene v daòovém øízení se Nejvy¹¹í správní soud opakovanì zabýval, postaèí proto shrnout, ¾e obecnì v daòovém øízení platí zásada, ¾e je to daòový subjekt, který nese bøemeno tvrzení ve vztahu ke své daòové povinnosti a bøemeno dùkazní ve vztahu k tìmto tvrzením. Daòový subjekt splní svou povinnost zpravidla pøedlo¾ením úèetnictví nebo jiných povinných evidencí a záznamù. Daòové a úèetní doklady, pøíp. jiné listiny, mohou být ov¹em dostateèným dùkazem jenom v pøípadì, kdy není pochyb o tom, ¾e plnìní bylo poskytnuto tak, jak daòový subjekt deklaroval. Existence úèetních dokladù nebo faktur toti¾ zpravidla sama o sobì neprokazuje, ¾e se transakce, která je jejich pøedmìtem, opravdu uskuteènila (viz napø. rozsudky ze dne 26. 1. 2011, è. j. 5 Afs 24/2010-117, nebo ze dne 21. 4. 2016, è. j. 4 Afs 295/2015-45).
[20] I pøes pøedlo¾ení formálnì bezvadných úèetních dokladù proto mohou správci danì vzniknout pochybnosti o vìrohodnosti, prùkaznosti, správnosti èi úplnosti úèetnictví nebo jiné evidence. Správce danì je v takovém pøípadì povinen prokázat existenci vá¾ných a dùvodných pochyb o souladu pøedlo¾ených záznamù se skuteèností. Není v¹ak povinen postavit najisto, ¾e pøedlo¾ené údaje jsou v úèetnictví èi jiné evidenci daòového subjektu zaznamenány v rozporu se skuteèností [viz napø. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, è. 1572/2008 Sb. NSS, nebo nález Ústavního soudu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02; s ohledem na v podstatì toto¾né znìní § 92 odst. 5 písm. c) zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, a § 31 odst. 8 písm. c) zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, úèinného do 31. 12. 2010, je judikatura vztahující se k poslednì citovanému ustanovení plnì pou¾itelná i pro dokazovaní podle daòového øádu]. V pøípadì prokázání vá¾ných a dùvodných pochyb správce danì unese své dùkazní bøemeno, a to se pøená¹í zpìt na daòový subjekt.
[21] Za této situace je pak na daòovém subjektu, aby prokázal soulad úèetnictví se skuteèností, tj. aby setrval na svých pùvodních tvrzeních a dolo¾il, ¾e pøes vzniklé pochyby se sporný úèetní pøípad udál tak, jak je o nìm úètováno, anebo aby naopak korigoval svá pùvodní tvrzení, nabídl tvrzení nová, reflektující existenci pochyb o souladu úèetnictví se skuteèností, a tato svá revidovaná tvrzení prokázal. Dùkazní prostøedky zde budou pravidelnì pocházet ze sféry mimo úèetnictví a de facto nahradí èi doplní nevìrohodné, neúplné, neprùkazné èi nesprávné úèetnictví (viz napø. rozsudky ze dne 30. 1. 2008, è. j. 2 Afs 24/2007-119, nebo ze dne 30. 8. 2005, è. j. 5 Afs 188/2004-63).
[22] V nyní posuzované vìci vznikly správci danì pochybnosti o stì¾ovatelkou pøedlo¾ených daòových dokladech na základì sdìlení Policie ÈR a informací získaných v daòovém øízení s deklarovaným dodavatelem stì¾ovatelky-spoleèností Chemix. Výzvou ze dne 21. 11. 2012 proto správce danì vyzval stì¾ovatelku k prokázání faktického uskuteènìní zdanitelných plnìní mezi ní a spoleèností Chemix a své pochybnosti odùvodnil odkazem na sdìlení Policie ÈR ze dne 24. 4. 2012, podle kterého se dodávky, které mìla stì¾ovatelce dodat spoleènost Chemix prostøednictvím dopravce Alfawak, neuskuteènily. Dále správce danì podepøel své pochybnosti informacemi získanými na základì odpovìdi na do¾ádání Finanèního úøadu ve Frýdlantu nad Ostravicí ze dne 4. 9. 2012, podle kterého nebyly v úèetnictví spoleènosti Chemix nalezeny ¾ádné doklady vztahující se k pøepravì zbo¾í, které mìla dodat stì¾ovatelce. Jednatel spoleènosti Chemix Ing. Sergej ©irjajev uvedl, ¾e nemá dùkazní prostøedky k prokázání, ¾e pøeprava byla uskuteènìna a ¾e koneèný subjekt fakticky zbo¾í pøijal. Èást deklarované dopravy v letech 2008 a¾ 2010 mìla být pøefakturována spoleèností Demonta. Do¾ádáním na Finanèní úøad ve Velkém Meziøíèí bylo zji¹tìno, ¾e pøepravu pro spoleènost Demonta mìly v rozhodné dobì uskuteènit spoleènosti Alfawak a Geis, v roce 2010 také J. S. Spoleènost Alfawak mìla v úèetnictví evidované shodné faktury jako spoleènost Demonta, jednatel spoleènosti Alfawak ale uvedl, ¾e jeho spoleènost ¾ádnou pøepravu vlastními vozidly pro spoleènost Demonta neuskuteènila. Z výslechu svìdkù vyplynulo, ¾e úèelem vystavování a zaúètování faktur od spoleènosti Alfawak mìlo být pouze formální dolo¾ení pøeprav v úèetnictví spoleènosti Demonta.
[23] Tyto informace sdìlené správcem danì stì¾ovatelce ve výzvì ze dne 21. 11. 2012 mají oporu v listinách zalo¾ených ve správním spisu, pøedev¹ím v odpovìdi Finanèního úøadu ve Frýdlantu nad Ostravicí ze dne 4. 9. 2012 a jeho pøílohách. Souèástí pøíloh je i sdìlení Policie ÈR ze dne 24. 4. 2012. Podkladem pro závìr Policie ÈR o neuskuteènìní dodávek dopravcem Alfawak byla analýza evidence prùjezdù vozidel do areálu stì¾ovatelky (evidovaná ostrahou) a informace poskytnuté jednotlivými dopravci. Z analýzy vyplynulo, ¾e na rozdíl od jiných dopravcù v pøípadì spoleènosti Alfawak nebyl nalezen ¾ádný záznam o prùjezdu jejích vozidel vrátnicí stì¾ovatelky ve dnech deklarovaných na fakturách o pøepravì. Toto zji¹tìní policie podepøela výpovìdí jednatele spoleènosti Demonta Michala Krause, který pøipustil, ¾e pøeprava nebyla uskuteènìna, probìhla pouze fakturace. Shodné vyjádøení uèinil M. Kraus také pøi výslechu pøed Finanèním úøadem ve Frýdlantu nad Ostravicí dne 17. 4. 2012.
[24] Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s krajským soudem a finanèními orgány, ¾e tyto zji¹tìné skuteènosti vyvolávají vá¾né a dùvodné pochybnosti o souladu stì¾ovatelkou pøedlo¾ených daòových dokladù se skuteèností. Za této situace se dùkazní bøemeno pøesunulo zpìt na stì¾ovatelku a bylo na ní, aby pøijetí deklarovaných plnìní prokázala jiným zpùsobem ne¾ dosud pøedlo¾enými daòovými doklady. Správce danì poskytl stì¾ovatelce dostateèný èasový prostor, aby mohla dolo¾it dal¹í dùkazy, které by potvrdily oprávnìnost nároku na odpoèet. Stì¾ovatelka vyu¾ila této mo¾nosti a navrhla k dùkazu posudek znalce, který mìl osvìdèit, ¾e bez pøijetí dodaného materiálu by stì¾ovatelka nebyla schopna vyrobit uvedené mno¾ství hotových výrobkù, dále navrhla zprávu auditora a jeho výslech. V odvolání pak kromì ji¾ zmínìného posudku navrhla výslech svìdkù M. K. a Z. ®.
[25] ®ádný z tìchto dùkazních prostøedkù (a» ji¾ jednotlivì nebo ve vzájemné souvislosti) v¹ak neprokázaly pøijetí deklarovaných dodávek od spoleènosti Chemix v tvrzeném rozsahu a v tvrzeném období. Ve zprávì o daòové kontrole správce danì nepova¾oval za relevantní dùkaz zprávy auditora, ani neshledal dùvod k jeho výslechu, nebo» pøedlo¾ené úèetnictví samo o sobì nezpochybnil. Finanèní orgány neosvìdèily jako dùkaz o pøijetí sporných dodávek ani pøedlo¾ený znalecký posudek, nebo» posudek pouze teoreticky stanovil, ¾e na výrobu daného mno¾ství výrobkù je potøeba urèitý objem materiálu a bez tohoto materiálu, by v daném mno¾ství nebylo mo¾né výrobky vyrobit. S tímto hodnocením se ztoto¾nil i krajský soud a stì¾ovatelka jej v kasaèní stí¾nosti nijak konkrétnì nezpochybnila. Výpovìdi svìdkù M. K. a Z. ®. provedené v odvolacím øízení byly pouze nekonkrétní a pøijetí sporných dodávek neprokázaly. Ani tento závìr stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti konkrétnì nezpochybnila.
[26] Stì¾ovatelce nelze pøisvìdèit, ¾e by správce danì pøekroèil svou pravomoc a po¾adoval po ní prokázat jiné skuteènosti, ne¾ které byla povinna tvrdit v daòovém pøiznání. Správce danì po ní nepo¾adoval, aby prokázala uskuteènìní pøepravy, která mìla probìhnout na základì dohody mezi spoleèností Demonta a spoleèností Alfawak, ale po¾adoval, aby prokázala tvrzené pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti Chemix. Právì skuteènost, ¾e pøeprava tohoto zbo¾í prostøednictvím spoleènosti Alfawak byla vyvrácena a jiné uskuteènìní pøepravy nebylo zji¹tìno, ov¹em vyvolala pochybnosti o tom, zda stì¾ovatelka sporné dodávky pøijala a pokud ano, od jakého subjektu, v jakém mno¾ství a ve kterých dnech. Bylo na stì¾ovatelce, jakými dùkazy pøijetí sporných dodávek proká¾e. Uskuteènìní pøepravy mohlo být jedním z dùkazù, které by svìdèily o pøijetí zdanitelného plnìní. Pokud stì¾ovatelka nemìla takový dùkaz k dispozici, napø. proto ¾e pøepravu zaji¹»oval dodavatel, mohla pøijetí dodávky od spoleènosti Chemix prokázat jiným vìrohodným zpùsobem. Stì¾ovatelka, která je profesionálním obchodníkem, si mìla být vìdoma své povinnosti prokázat pøijetí uskuteènìní zdanitelného plnìní, hodlala-li u pøedmìtných dodávek uplatnit nárok na odpoèet, bylo proto plnì na ní, jaké dùkazy si za tímto úèelem opatøí.
[27] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti pojímá rozsah povinností, které byla povinna prokazovat, velmi úzce. Daòový subjekt má pøedev¹ím povinnost tvrdit skuteènosti relevantní pro jeho daòovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení pak vychází zejména z pøíslu¹ných ustanovení daòového práva hmotného (viz napø. ji¾ citovaný rozsudek è. j. 2 Afs 24/2007-119). Pro prokázání nároku na odpoèet u dodání zbo¾í je tøeba prokázat, ¾e daòový subjekt pøijal od jiné osoby, která v dobì transakce byla plátcem DPH, zbo¾í zákonem charakterizované jako zdanitelná plnìní a ¾e toto zbo¾í pou¾il pøi podnikání. Ve vìci stì¾ovatelky bylo sporné a pro výsledek daòového øízení urèující, zda stì¾ovatelka vùbec pøijala deklarované dodávky, a pokud ano, zda je pøijala od jí oznaèeného dodavatele. Jak ji¾ soud vý¹e uvedl, prokazuje-li daòový subjekt nárok na odpoèet DPH formálnì bezvadným daòovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti, je souèástí dùkazní povinnosti daòového subjektu prokázání existence zdanitelného plnìní.
[28] Stì¾ovatelkou pøedlo¾ené faktury a dodací listy dokládaly pouze formální stav, nemohly v¹ak samy o sobì dolo¾it skuteèné pøijetí deklarovaných dodávek. Nadto, sama stì¾ovatelka (resp. její jednatel Ing. Kudlièka) pøipustila pochybnosti o údajích v nich uvedených. V protokolu o výslechu svìdka ze dne 17. 7. 2012 na Policii ÈR Ing. K. uvedl, ¾e podal trestní oznámení, nebo» odhalil nestandardní okolnosti, a to pøedev¹ím podpis výrobního øeditele Roberta Holeèka na dodacích listech vztahujících se ke zbo¾í, které mìla dodat spoleènost Chemix. Podepisování dodacích listù nebylo v náplni práce R. Holeèka, ale v náplni práce skladníkù. Dodal, ¾e vyzpovídal v¹echny skladníky, kteøí byli pøítomni, ale ¾ádný z nich si nevzpomnìl na ¾ádný pøípad, kdy by vidìli pana Holeèka, ¾e pøi¹el k autu, které pøivezlo surovinu, osobnì kontroloval vykládku a podepsal dodací list. Ve správním spisu jsou zalo¾eny také výslechy skladníkù na Policii ÈR, pøièem¾ ¾ádný z nich nepotvrdil, ¾e by vidìl R. Holeèka pøi vyskladòování kamiónù podepisovat dodací listy.
[29] Závìr o nevìrohodnosti pøedlo¾ených faktur a dodacích listù finanèní orgány i krajský soud dále podepøely výpovìdí jednatele spoleènosti Chemix Ing. ©irjajeva, která byla souèástí odpovìdi na do¾ádání od Finanèního úøadu ve Frýdlantì nad Ostravicí. Ing. ©irjajev uvedl, ¾e faktury a dodací listy pro stì¾ovatelku vystavoval za firmu Chemix on sám, a to pøed dodáním granulátu. Koneèné faktury byly vystaveny v¾dy na základì údajù uvedených v pro forma fakturách. Údaje o mno¾ství granulátu, které bude dodáno, cena a datum dodání, byly ústnì dohodnuty s R. Holeèkem. Dodal, ¾e data dodání nelze pova¾ovat za data vystavení dodacích listù, nebo» dodací listy byly vystavovány v dobì pøed dodáním zbo¾í stì¾ovatelce.
[30] ®alovaný dále podpoøil svùj závìr o nevìrohodnosti uskuteènìní dodávek výpisem z elektronického mýta Øeditelství silnic a dálnic, který byl také pøipojen k vý¹e uvedené odpovìdi na do¾ádání. Podle tohoto výpisu nebyly v deklarovaných dnech ¾ádné záznamy o prùjezdu vozidel spoleènosti Alfawak, pøièem¾ tvrzená doprava mìla probìhnout z areálu spoleènosti Demonta ve Velkém Meziøíèí do areálu stì¾ovatelky v Modøicích (naopak o dopravì zaji¹»ované spoleèností Geis takové záznamy existovaly).
[31] Vý¹e popsaná skutková zji¹tìní vytváøela zásadní pochybnosti o tom, zda bylo uskuteènìno tvrzené zdanitelné plnìní. Stì¾ovatelce se tyto pochybnosti nepodaøilo rozptýlit.
[32] Se stì¾ovatelkou lze souhlasit potud, ¾e pøijetí dodávky nemusí v¾dy znamenat fyzické pøedání zbo¾í odbìrateli. Obchodní vztahy a zpùsoby dodání mohou mít rùznou podobu. Dodáním zbo¾í je podle § 13 odst. 1 zákona o DPH pøevod práva nakládat se zbo¾ím jako vlastník . Ov¹em v nyní posuzované vìci sama stì¾ovatelka tvrdila, ¾e byla subjektem, který mìl dodávky fyzicky pøevzít, nebo» z dodaného granulátu zpracovávala dal¹í výrobky. Její situace byla tedy odli¹ná od vìci posuzované v rozsudku è. j. 2 Afs 55/2016-38, na který odkazovala. Stì¾ovatelka citovala èást tohoto rozsudku, v ní¾ Nejvy¹¹í správní soud upozornil, ¾e správce danì nemù¾e odmítnout pøiznat nárok na odpoèet DPH na základì zjednodu¹ující konstrukce, která umìle izoluje sporné plnìní od zbytku øetìzce a zcela neodpovídá povaze øetìzových transakcí. Takovou výtku v¹ak nelze uèinit vùèi správci danì v nyní posuzované vìci, nebo» správce danì pova¾oval za neprokázanou dodávku, která byla urèena pøímo stì¾ovatelce a kterou mìla stì¾ovatelka i fyzicky pøevzít.
[33] Lze pøisvìdèit také dílèímu tvrzení stì¾ovatelky, ¾e s nejvìt¹í pravdìpodobností nemìla mo¾nost získat informace o fiktivnosti daòových dokladù uplatòovaných spoleèností Demonta, které se týkaly dopravy zbo¾í prostøednictvím spoleènosti Alfawak. Mìla v¹ak mo¾nost zjistit, ¾e èást dodávek od spoleènosti Chemix, kterou mìla fyzicky pøevzít do své dispozice, byla fiktivní. Takové zji¹tìní by jí nepochybnì umo¾nila øádná evidence dodaného materiálu a jeho pøebírání. Absence dostateèných vnitøních kontrolních mechanismù jí nemù¾e dùkazního bøemene k prokázání nároku na odpoèet zprostit.
[34] Dùkazem o pøijetí tvrzených dodávek není ani zpro¹tìní ob¾aloby bývalého výrobního øeditele stì¾ovatelky R. Holeèka, jednatele spoleènosti Demonta a jednatele spoleènosti DEFAL. Soudy ve správním soudnictví jsou na základì § 52 odst. 2 s. ø. s. vázány pouze rozhodnutím soudu o tom, ¾e byl spáchán trestný èin a kdo jej spáchal, nikoliv rozhodnutím o zpro¹tìní ob¾aloby. Nadto závìry obsa¾ené v rozhodnutí v trestní vìci nelze jednodu¹e pomìøovat se závìry daòového øízení. Jedná se o dvì odli¹ná øízení, vzájemnì rozdílná svým úèelem (rozhodnutí o vinì a trestu ob¾alovaných vs. vymìøení danì ve vý¹i, o které nejsou pochybnosti), zpùsoby zji¹»ování rozhodného skutkového stavu i rozlo¾ením dùkazního bøemene (srov. napø. rozsudky ze dne 19. 12. 2014, è. j. 8 Afs 116/2014-91, nebo ze dne 30. 11. 2009, è. j. 8 Afs 86/2008-95). Navíc, stì¾ovatelkou citovaná pasá¾ trestního rozsudku se týká dodávky, která se mìla uskuteènit v dubnu 2008, tedy mimo rozsah zdaòovacích období, která jsou pøedmìtem nyní posuzované vìci.
[35] K námitce stì¾ovatelky, ¾e spoleènost Demonta øádnì uhradila daò, Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na rozsudek ze dne 2. 2. 2017, è. j. 7 Afs 200/2016-21, v nìm¾ potvrdil, ¾e spoleènost Demonta (resp. po zmìnì obchodní firmy spoleènost DELEKTRO, spol. s r. o.) neprokázala nárok na odpoèet u dodávek granulátu na výrobu polystyrenu od spoleèností DEFAL s. r. o. a VELBUR s. r. o., a rovnì¾ neprokázala uskuteènìní pøepravy tohoto granulátu spoleèností Alfawak pro svého odbìratele spoleènost Chemix, která dále dodávala granulát stì¾ovatelce v období leden 2009 a¾ èervenec 2010. Obecnì soud také dodává, ¾e stanovení daòové povinnosti jedné ze stran závazkového vztahu pøímo nedeterminuje daòovou povinnost druhé smluvní strany k té¾e dani. Dùkazní situace jednotlivých daòových subjektù mù¾e být z nejrùznìj¹ích dùvodù rùzná, a to i v pøípadì toto¾né dodávky, prokazuje-li její realizaci v jednom daòovém øízení dodavatel a v druhém daòovém øízení odbìratel (blí¾e viz rozsudek ze dne 29. 5. 2013, è. j. 9 Afs 34/2012-40).
[36] Závìrem soud nepøisvìdèil ani tvrzení stì¾ovatelky o rozpornosti odùvodnìní napadeného rozsudku. Stì¾ovatelka vytrhla citované èásti z celkového kontextu a postavila je pouze zdánlivì do vzájemného rozporu. V napadeném rozsudku je naopak dostateènì a srozumitelnì vysvìtleno, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí deklarovaného plnìní od spoleènosti Chemix, a pokud snad pøijala tato plnìní od jiného subjektu (napø. subdodavatele), bylo na ní, aby pøijetí takových plnìní prokázala v deklarovaném rozsahu. To v¹ak stì¾ovatelka neuèinila.
[37] Nejvy¹¹í správní soud shledal kasaèní stí¾nost nedùvodnou, proto ji zamítl (§ 110 odst. 1 s. ø. s.).
[38] O náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 vìty první s. ø. s. za pou¾ití § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka nebyla v øízení o kasaèní stí¾nosti úspì¹ná, proto nemá právo na náhradu nákladù øízení. ®alovanému, jemu¾ by jinak právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti pøíslu¹elo, soud náhradu nákladù øízení nepøiznal, proto¾e mu v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nad rámec jeho bì¾né úøední èinnosti nevznikly.