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Timestamp: 2019-10-21 12:36:50
Document Index: 266455475

Matched Legal Cases: ['§ 194', '§ 30', '§ 154', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 154', '§ 194', '§ 154', '§ 126', '§ 30', '§ 194', '§ 30', '§ 88', '§ 194', '§ 30', '§ 194', '§ 108', '§ 30', '§ 30', '§ 194', '§ 154', '§ 30', '§ 30', '§ 154', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 30', '§ 194', '§ 194', '§ 194', 'Art. 3', '§ 30', '§ 30', '§ 93', '§ 208']

FG Baden-Württemberg (3 K 2419/14) | Datum: 25.06.2015
Aufbewahrungspflichten, Vorlagepflichten und Datenzugriff auf die elektronische Buchführung im Rahmen einer Außenprüfung; Auswertung von im Rahmen der Außenprüfung bei einer Bank festgestellten Verhältnisse Dritter; hinreichende Bestimmtheit eines Vorlageverlangens; Absehen von einer beantragten Beweiserhebung
FG Sachsen (1 K 246/08) | Datum: 20.08.2009
BFH (II R 15/12) | Datum: 16.05.2013
BFH, Urteil vom 09.12.2008 - Aktenzeichen VII R 47/07
DRsp Nr. 2009/5806
1. Kontrollmitteilungen aus Anlass von Bankenprüfungen sind, wenn keine legitimationsgeprüften Konten oder Depots betroffen sind, nach § 194 Abs. 3 AO grundsätzlich ohne besonderen Anlass zulässig. Aus § 30a Abs. 1 AO ergibt sich keine weitergehende Auswertungsbeschränkung "im Bankenbereich". 2. Ein bankinternes Aufwandskonto ist kein legitimationsgeprüftes Konto i.S. des § 154 Abs. 2 AO . Buchungsbelege zu diesem Konto, die ein legitimationsgeprüftes Konto oder Depot betreffen, fallen gleichwohl unter den Schutz des § 30a Abs. 3 Satz 2 AO , weil sie notwendigerweise auch zu diesem Kundenkonto gehören. 3. § 30a Abs. 3 AO entfaltet auch im Rahmen nicht strafrechtlich veranlasster, typisch steuerrechtlicher Ermittlungen zur Gewinnung von Prüfmaterial für die Veranlagung keine "Sperrwirkung", wenn ein hinreichender Anlass für die Kontrollmitteilung besteht (Abgrenzung zum BFH-Beschluss vom 28. Oktober 1997 VII B 40/97, BFH/NV 1998, 424). 4. "Hinreichend veranlasst" ist eine Kontrollmitteilung dann, wenn das zu prüfende Bankgeschäft Auffälligkeiten aufweist, die es aus dem Kreis der alltäglichen und banküblichen Geschäfte hervorheben oder eine für Steuerhinterziehung besonders anfällige Art der Geschäftsabwicklung erkennen lassen, die --mehr als es bei Kapitaleinkünften aus bei Banken geführten Konten und Depots stets zu besorgen ist-- dazu verlockt, solche Einkünfte dem FA zu verschweigen, wenn also eine erhöhte Wahrscheinlichkeit der Entdeckung unbekannter Steuerfälle besteht. 5. Der hinreichende Anlass für die "Nachprüfung der steuerlichen Verhältnisse" muss sich anhand der konkreten Ermittlungen im Einzelfall und der in vergleichbaren Prüfsituationen gewonnenen verallgemeinerungsfähigen Erkenntnisse nachvollziehbar ergeben.
AO § 30a Abs. 1 ; AO § 30a Abs. 3 ; AO § 154 Abs. 2 ; AO § 194 Abs. 3 ;
Bei der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einem Kreditinstitut, führte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) eine Außenprüfung durch, die nach der Prüfungsanordnung unter anderem die Körperschaft-, Gewerbe- und Umsatzsteuer 2001 umfasste. Gegenstand der Prüfung war auch ein Aufwandskonto "Wertpapier-Fehlgeschäfte". Auf diesem Konto wurden Schadensersatzzahlungen gebucht, die die Klägerin z.B. wegen fehlerhaft ausgeführter Wertpapieraufträge an ihre Kunden geleistet hatte. Die Klägerin legte dem FA zu diesem Konto Belege vor, unter denen sich auch Schriftwechsel mit ihren Kunden sowie Auszüge über die gemäß § 154 Abs. 2 der Abgabenordnung ( AO ) legitimationsgeprüften Depots der Kunden befanden. Nach Auswertung der Unterlagen kündigte das FA an, zu den Steuerakten von 34 Kunden Kontrollmitteilungen anzufertigen und an die Wohnsitzfinanzämter der Kunden weiterzuleiten. Diese 34 Fälle seien aus der Gesamtheit der das Aufwandskonto "Wertpapier-Fehlgeschäfte" betreffenden Geschäftsvorfälle selektiert worden, weil der Umfang der vorgefundenen Unterlagen und die Höhe der erstatteten Gebühren Schlussfolgerungen auf die Höhe der Einkünfte aus Kapitalvermögen und ggf. auf vermeintliche Veräußerungsgewinne zugelassen habe. Die Kontrollmitteilungen sollten folgenden Inhalt haben:
Die Revision ist begründet; das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Die vom FG getroffenen Feststellungen reichen unter Berücksichtigung des § 30a Abs. 3 AO nicht aus, einen hinreichenden Anlass für die Ausfertigung der beabsichtigten Kontrollmitteilungen zu bejahen.
Nach § 194 Abs. 3 AO sind Kontrollmitteilungen grundsätzlich --und damit auch aus Anlass von Bankenprüfungen-- zulässig (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 9. März 2004 2 BvL 17/02, BVerfGE 110, 94 , BStBl II 2005, 56 ). Nach dieser Vorschrift ist die Auswertung anlässlich einer Außenprüfung festgestellter Verhältnisse anderer als der unmittelbar geprüften Personen unter anderem zulässig, soweit ihre Kenntnis für die Besteuerung dieser anderen Personen von Bedeutung ist.
Eine generelle Auswertungsbeschränkung "im Bankenbereich" besteht nicht. Sie ergibt sich insbesondere nicht aus § 30a Abs. 1 AO , wonach die Finanzbehörden bei der Ermittlung des Sachverhalts (§ 88 AO ) "auf das Vertrauensverhältnis zwischen den Kreditinstituten und deren Kunden besonders Rücksicht zu nehmen" haben. Durch diese Norm wird der Ermessensspielraum der Finanzbehörden bei der Sachverhaltsermittlung nicht über die bei allen Ermittlungsmaßnahmen zu beachtenden Grundsätze der Verhältnismäßigkeit und der Zumutbarkeit hinaus beschränkt (BFH-Beschluss vom 2. August 2001 VII B 290/99, BFHE 196, 4 , BStBl II 2001, 665 ; BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 VIII R 33/95, BFHE 183, 45 , BStBl II 1997, 499 ; auch im Beschluss vom 28. Oktober 1997 VII B 40/97, BFH/NV 1998, 424 hat der Senat eine mögliche Einschränkung des § 194 Abs. 3 AO nur hinsichtlich der in § 30a Abs. 3 AO bezeichneten Kontenbeziehungen in Betracht gezogen; offengelassen im BFH-Urteil vom 29. Juni 2005 II R 3/04, BFH/NV 2006, 1 ). Einer darüber hinausgehenden Beschränkung des Ermessens steht bereits die Beurteilung des BVerfG entgegen, wonach die durch die gleichlautende Formulierung in Nr. 1 des Bankenerlasses (BStBl I 1979, 590) veranlassten Beschränkungen der Steuerermittlung die zuverlässige Ermittlung der Kapitaleinkünfte prinzipiell verhindert hätten, ohne dass dies etwa verfassungsrechtlich geboten gewesen wäre (vgl. BVerfG-Urteil vom 27. Juni 2001 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239 , BStBl II 1991, 654 , unter C.II.2.b und c).
Die Voraussetzungen des § 194 Abs. 3 AO liegen für die im Streitfall beabsichtigten Kontrollmitteilungen vor. Die Erkenntnisse, die der Prüfer anlässlich der Prüfung des bankinternen Kontos "Wertpapier-Fehlgeschäfte" über Wertpapiergeschäfte von Bankkunden erlangt hat, können für die Besteuerung eines Bankkunden hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen bzw. aus privaten Veräußerungsgeschäften relevant sein. Die Informationen, die das FA im Wege der Kontrollmitteilungen verwerten möchte, sind diesem auch "anlässlich einer Außenprüfung" bekannt geworden. Das FA hat nicht gezielt nach Besteuerungsgrundlagen Dritter gesucht und damit die Prüfung faktisch zu anderen Zwecken "missbraucht" (vgl. u.a. Senatsbeschluss vom 4. April 2005 VII B 305/04, BFH/NV 2005, 1226 ; BFH-Urteil vom 4. Oktober 2006 VIII R 54/04, BFH/NV 2007, 190 ). Darüber hinaus verlangt die Regelung keinen besonderen Anlass für eine Kontrollmitteilung. Vielmehr genügt es, wenn die vom Prüfer einzusehenden Geschäftsunterlagen des Steuerpflichtigen Hinweise auf die Verhältnisse dritter Personen zu geben vermögen, die bei objektiver Betrachtung für deren Besteuerung von Bedeutung sein können (Senatsurteil vom 4. November 2003 VII R 28/01, BFHE 204, 15 , BStBl II 2004, 1032; BFH-Beschluss in BFHE 196, 4 , BStBl II 2001, 665 ). Ein Anlass in diesem Sinne bestand für die Auswertung der im Streitfall vom FA "bei Gelegenheit" der Prüfung der Klägerin gewonnenen Erkenntnisse über das Innehaben eines (legitimationsgeprüften) Depots zweifellos (sog. Zufallsfund in Anlehnung an § 108 Abs. 1 Satz 1 der Strafprozessordnung ).
Bei der beabsichtigten Versendung der vorformulierten Kontrollmitteilungen ist im Streitfall aber § 30a Abs. 3 Satz 2 AO zu beachten. § 30a Abs. 3 AO wirkt insoweit als Einschränkung zu § 194 Abs. 3 AO (z.B. BFH-Beschluss vom 4. September 2000 I B 17/00, BFHE 192, 260 , BStBl II 2000, 648; s.a. BVerfG-Urteil in BVerfGE 110, 94 , BStBl II 2005, 56 ). Danach sind bezüglich legitimationsgeprüfter Guthabenkonten und Depots Kontrollmitteilungen nur rechtmäßig, sofern im Einzelfall ein hinreichender Anlass für die Annahme besteht, dass weitere Ermittlungen zur Aufdeckung steuererheblicher Tatsachen führen können.
Guthabenkonten oder Depots, bei deren Errichtung eine Legitimationsprüfung nach § 154 Abs. 2 AO vorgenommen worden ist, dürfen anlässlich einer Außenprüfung bei einem Kreditinstitut nicht zwecks Nachprüfung der ordnungsgemäßen Versteuerung festgestellt oder abgeschrieben werden (§ 30a Abs. 3 Satz 1 AO ). Die Ausschreibung von Kontrollmitteilungen soll insoweit unterbleiben (§ 30a Abs. 3 Satz 2 AO ).
Das bei der Klägerin geprüfte Aufwandskonto ist allerdings kein Konto i.S. des § 154 Abs. 2 AO . Der Überprüfung des Kontos stand auch nicht entgegen, dass die Buchungen auf diesem Konto eine Verbindung zu legitimationsgeprüften Konten (Depots) aufweisen konnten.
Diese Erwägungen lassen sich entgegen der Auffassung der Klägerin auf das hier streitige Aufwandskonto "Wertpapier-Fehlgeschäfte" übertragen. Auch hier ist ein unmittelbarer Zusammenhang mit legitimationsgeprüften Konten nicht gegeben, eine Verbindung ergibt sich lediglich über bankinterne Bearbeitungsvermerke und Buchungsvorgänge --hier zur Abwicklung des Schadensersatzes wegen Wertpapierfehlkäufen--, die zu ihrer Identifizierung notwendigerweise die Bezeichnung des jeweils betroffenen legitimationsgeprüften Kontos enthalten. Ebenso wenig wie bei einem Erlöskonto rechtfertigt diese allein buchungsbedingte Verbindung die Einbeziehung des Aufwandskontos in den Schutzbereich des § 30a Abs. 3 AO , da sie die Betriebsprüfung bei Kreditinstituten erschweren oder gar unmöglich machen würde.
In jener Entscheidung, in der es allein um die Rechtmäßigkeit des die Kontounterlagen betreffenden Vorlageverlangens ging, hat der Senat allerdings ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der Betriebsprüfer auch bei berechtigtem Verlangen auf Einsicht in das betriebsinterne Konto nicht von der (weiteren) Prüfung entbunden ist, ob eine Verwertung der gewonnenen Erkenntnisse anhand von Kontrollmitteilungen zulässig ist. Dem liegt die Erwägung zugrunde, dass auch bankinterne Buchungsvorgänge einen direkten Bezug zu Kundenkonten haben können, z.B. zur Abwicklung eines Geschäftsvorfalls --hier der Überweisung des dem Kunden zustehenden Schadensersatzes vom Aufwandskonto auf das jeweilige Kundenkonto. Die derartige Vorgänge dokumentierenden Belege gehören --nach dem funktionalen Kontenbegriff (vgl. Senatsbeschluss in BFH/NV 1998, 424)-- notwendigerweise sowohl zum bankinternen als auch zum Kundenkonto. Handelt es sich bei Letzterem um ein legitimationsgeprüftes Konto, so fallen diese Belege unter den Schutz des § 30a Abs. 3 Satz 2 AO .
Unstrittig ist in der Rechtsprechung des BFH, dass Zufallserkenntnisse, die den Verdacht einer Steuerverkürzung im Einzelfall begründen, auch hinsichtlich solcher Guthabenkonten oder Depots, bei deren Errichtung eine Identitätsprüfung vorgenommen worden ist, dem zuständigen Finanzamt mitgeteilt werden können (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 1998, 424; BFH-Urteil in BFHE 183, 45 , BStBl II 1997, 499 ; BFH-Beschluss in BFHE 196, 4 , BStBl II 2001, 665 ). Auf einen solchen Sachverhalt beruft sich das FA jedoch nicht.
Auch im Rahmen nicht strafrechtlich veranlasster, typisch steuerrechtlicher Ermittlungen zur Gewinnung von Prüfmaterial für die Veranlagung entfaltet § 30a Abs. 3 AO dann keine "Sperrwirkung", wenn ein hinreichender Anlass für die Kontrollmitteilung besteht. Die vom Senat im einstweiligen Rechtsschutzverfahren in seinem Beschluss in BFH/NV 1998, 424 in summarischer Beurteilung der Rechtsfrage geäußerten Einwände gegen das Abstellen auf das Erfordernis eines "hinreichenden Anlasses" sind wie folgt zu präzisieren (so tendenziell schon Senatsbeschluss vom 25. Juli 2000 VII B 28/99, BFHE 192, 44 , BStBl II 2000, 643):
Zwar hat der Senat seinerzeit § 30a Abs. 3 AO als bewusste und zielgerichtete Einschränkung des § 194 Abs. 3 AO durch den Gesetzgeber für Prüfungen im Bankenbereich angesehen und daraus gefolgert, dass wenigstens ein Kernbestand des Bankgeheimnisses bewahrt bleiben müsse. Daraus folgt aber nicht notwendig, dass Kontrollmitteilungen anlässlich einer Bankenprüfung außerhalb strafrechtlicher Ermittlungen schlechthin verboten wären. Es ging dem Senat hauptsächlich darum zu vermeiden, dass die Norm durch eine Auslegung, die dem Prüfer keine stärkeren Beschränkungen auferlegt als die allgemeine Vorschrift des § 194 Abs. 3 AO , jegliche eigenständige Bedeutung verliert (vgl. Beschluss in BFH/NV 1998, 424, unter II.2.f, 5. Abs.). Mit dem Erfordernis eines unter Berücksichtigung des gesetzlichen Schutzes des sog. Bankgeheimnisses zu bestimmenden hinreichenden Anlasses für Kontrollmitteilungen aus legitimationsgeprüften Konten ist diesem Anliegen aber Rechnung getragen. Die allgemeine Befugnis zur Verwertung von Prüfungserkenntnissen durch Kontrollmitteilungen nach § 194 Abs. 3 AO ist nur durch die bei allen Ermittlungsmaßnahmen zu beachtenden Grundsätze der Verhältnismäßigkeit und der Zumutbarkeit beschränkt (s.o. II.1.a). Wenn das Erstellen von Kontrollmitteilungen bezüglich legitimationsgeprüfter Guthabenkonten oder Depots demgegenüber einen hinreichenden Anlass voraussetzt, so ist damit eine engere Ermittlungsschranke definiert, die zur Wahrung des Kernbestandes des Bankgeheimnisses erforderlich, aber auch ausreichend ist.
Die derart eingeschränkte Befugnis zur Fertigung von Kontrollmitteilungen anlässlich einer Außenprüfung muss aber auch bestehen bleiben. Insoweit schließt sich der Senat den Ausführungen des VIII. Senats (in BFHE 183, 45 , BStBl II 1997, 499 ) an, dass das aus Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes herzuleitende Gebot zur Gleichbehandlung im Belastungserfolg in Bezug auf sämtliche Kapitaleinkünfte auch gegenüber dem Schutzanspruch der Bankkunden vor unverhältnismäßigen staatlichen Eingriffen durch unbegrenzte Datenerhebung (Urteil des BVerfG in BVerfGE 84, 239 , 279 f., BStBl II 1991, 654 ) nicht völlig außer Betracht bleiben darf (so auch BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 1 ). Das erfordert eine Auslegung des § 30a Abs. 3 AO , die dem Fiskus auch im Bankenbereich Kontrollmitteilungen nicht nur bei Verdacht einer Steuerstraftat erlaubt, sondern darüber hinaus diese als eines der wirksamsten Mittel zur Aufklärung steuerlich erheblicher Sachverhalte (vgl. Urteil des BVerfG in BVerfGE 110, 94 , BStBl II 2005, 56 ) jedenfalls nicht generell verbietet.
Bei der Beurteilung, was im Rahmen des § 30a Abs. 3 AO als hinreichender Anlass anzuerkennen ist, sind die zum Auskunftsersuchen i.S. von § 93 Abs. 1 AO oder für ein Tätigwerden der Steuerfahndungsbehörden zur "Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle" (§ 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO ) geltenden Grundsätze für einen "hinreichenden Anlass" --letztlich das Verbot von Ermittlungen "ins Blaue hinein"-- heranzuziehen (vgl. Senatsbeschluss vom 21. März 2002 VII B 152/01, BFHE 198, 42 , BStBl II 2002, 495 , m.w.N).
Das FA muss die "allgemeine Erfahrung" oder die "konkreten Erfahrungen für bestimmte Gebiete", die die Kontrollmitteilung rechtfertigen sollen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 198, 42 , BStBl II 2002, 495 ), im Einzelnen benennen und in Bezug zu den aktuell gewonnenen Erkenntnissen setzen, so dass der Rückschluss auf die Möglichkeit einer Steuerverkürzung des Bankkunden plausibel ist. Ein hinreichender Anlass für die "Nachprüfung der steuerlichen Verhältnisse" muss sich anhand der konkreten Ermittlungen im Einzelfall und der in vergleichbaren Prüfsituationen gewonnenen verallgemeinerungsfähigen Erkenntnisse nachvollziehbar ergeben.
Vorinstanz: FG Münster, vom 16.03.2007 - Vorinstanzaktenzeichen 11 K 4627/03 AO
Zitieren: BFH - Urteil vom 09.12.2008 (VII R 47/07) - DRsp Nr. 2009/5806