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Timestamp: 2017-01-24 09:31:07
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Matched Legal Cases: ['artículo 36', 'Artículo 5', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'Artículo 8', 'artículo 8', 'Artículo 42', 'Artículo 8', 'artículo 8', 'Artículo 22', 'ARTÍCULO 8', 'Artículo 1', 'artículo 50', 'Artículo 7', 'Artículo 7', 'Artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 5', 'Artículo 1']

⭐La independencia del auditor en la nueva Ley
La independencia del auditor en la nueva Ley
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Esteban Lozano Pereyra
1 auditoría La independencia del auditor en la nueva Ley En la nueva redacción del texto que modifica la Ley de Auditoría, se produce un giro de nuestra legislación hacia el sistema predominante en la normativa europea en el que se expone un principio general de independencia, obligando al auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad, y enumera un conjunto de circunstancias en las que la única salvaguarda posible sería la no realización del trabajo de auditoría2 José Carlos Yáñez López Mónica Villanueva Villar Mª Teresa Fernández Rodríguez Universidad de Vigo En el ámbito internacional, y desde los últimos años también en el ámbito nacional, se han multiplicado las investigaciones sobre independencia del auditor, tanto sobre la naturaleza y los factores que pueden infl uir en su defi nición, como en el modo más adecuado de llevar a cabo su regulación. La principal causa es que la realidad y la percepción de la independencia del auditor se consideran elementos fundamentales para la confianza del público en la presentación de los informes fi nancieros. Cañibano, L. y Castrillo, L (1997) y Viloria (2009) justifi can la razón de ser de la auditoría, por la confi anza (1) que impregna a la información económica-fi nanciera (2) ; en la misma línea de los objetivos que el IFAC (3) establece para la profesión, tal y como se refleja en la Declaración nº 1 de Criterios del Consejo del IFAC, (Ilustración 1) que pretende desarrollar y potenciar una profesión contable (1) En el Congreso Nacional de Auditoría (2009) Rafael Cámara, presidente de ICJCE afirmaba los auditores han dado un paso al frente y están en el centro para dar soluciones y confianza. (2) Esta necesidad se argumenta en la exigencia de dotar de la máxima transparencia a la información económicocontable de la empresa, lo que ha determinado que existan, a lo largo del tiempo, diversas técnicas de revisión. Mediante estas técnicas se puede obtener una opinión cualificada sobre el grado de fidelidad, con que la documentación económico-contable representa la imagen fiel de la situación económica, patrimonial y financiera de la empresa. Ante esta necesidad, la auditoría de cuentas se configura como la actividad que, mediante la utilización de determinadas técnicas de revisión, tiene por objeto la emisión de un informe acerca de la fiabilidad de los documentos contables auditados. (3) El Internacional Federation of Accountants (en adelante IFAC) es la organización fundada en 1977 que aglutina a los auditores de todo el Mundo. Está formada por 157 miembros de 123 países, con el objetivo de proteger el interés publico a través de la exigencia de prácticas de gran calidad por parte de los contables del mundo. Los miembros y asociados de IFAC, son principalmente organismos profesionales nacionales de contabilidad y representan a 2.5 millones de auditores que prestan sus servicios en el sector público, en la industria, en el comercio, en el gobierno y en el entorno académico. coordinada mundialmente, mediante normas armonizadoras. En el informe del auditor, hay un proceso que implica un doble juicio: por un lado, un dictamen objetivo sobre si la sociedad ha aplicado la normativa correspondiente y, por otra parte, un juicio de valor sobre la situación de la empresa y las garantías de solvencia futuras. La complejidad de la decisión del auditor a la hora de emitir su informe viene marcada por el entorno de claro conflicto de intereses en el que se realiza dicho juicio. Este conflicto siempre tiene como subyacente el problema de la independencia del auditor. FICHA RESUMEN Autores: José Carlos Yáñez López, Mónica Villanueva Villar y Mª Teresa Fernández Rodríguez Título: La independencia del auditor en la nueva Ley Fuente: Partida Doble, núm. 220, inas 10 a 24, abril 2010 Localización: PD Resumen: Uno de los aspectos más relevantes del Proyecto de Ley de Auditoría es el fortalecimiento del principio de independencia del auditor. Se establece la obligación de promover a nivel interno medidas de salvaguarda para detectar, evaluar y, en su caso, eliminar los factores que comprometan su independencia respecto de las entidades a auditar. Asimismo, se delimitan los supuestos de incompatibilidad en los que el auditor deberá abstenerse de actuar, se define el concepto de red a la que pertenece el auditor, de forma que se extiende a ellos los supuestos de incompatibilidad previstos en la Ley para el auditor y se modifica el deber de rotación obligatoria para los equipos de auditoría. Palabras clave: Auditoría de cuentas. Independencia del auditor. Código de Ética. Octava Directiva. Amenazas. Salvaguardas. Abstract: One of the salient aspects of the Bill is to strengthen the principle of Independence of the Auditor. The paper establishes the requirement of promoting internal safeguards to identify, assess and where necessary remove factors that jeopardize the independence of the auditor from the audited firms. The Bill also outlines the situations of incompatibility where Auditors should refrain from acting. In addition, it determines the extent of an Auditor's network so that the aforementioned incompatibilities apply to this wider context and it upgrades the due mandatory rotation of Audit Teams. Keywords: Audit. Auditor s independence. Code of professional ethics. Eighth Company Law Directive. Safeguard 113 auditoría nº 220 abril 2010 En 2008, Sahuquillo precisaba en el XVIII Forum de Auditor Profesional, la cuestión de la independencia del auditor es un tema muy sencillo en apariencia que se ha complicado extremadamente en los últimos tiempos. Los acontecimientos relacionados con el denominado caso Enron / Arthur Andersen del año 2002 (además de una larga retahíla de casos, tanto en el ámbito internacional como en el propiamente español) provocaron un giro importante al enfoque del problema de la independencia. A principios de los años 2000, podía apreciarse una coincidencia en cuanto al enfoque que los principales organismos internacionales en la materia daban a este problema, lo cual suponía que todos ellos, tal como afirmaba la Federación de Expertos Contables Europea (FEE), ven la combinación del rigor y la flexibilidad del enfoque conceptual como la forma más satisfactoria de asegurar que los requisitos éticos para los auditores se cumplan en su totalidad en la moderna economía global en rápida evolución. Desde hace unos años, la situación es más compleja y el enfoque conceptual es ahora más rígido y menos flexible. El cambio de enfoque al que se refiere Sahuquillo muestra una tendencia hacia posiciones menos flexibles y más alejadas de la autorregulación de la profesión auditora, a la que parecía que se dirigía la regulación de los años noventa. De hecho, Watts y Zimmerman (1983) argumentaron que los auditores poseen incentivos para mantener su independencia, incluso en ausencia de las instituciones gubernamentales y reglamentos, en el sentido de que el autocontrol podría ser suficiente. La causa de este giro hacia posiciones menos flexibles se explica porque los hechos han provocado la pérdida de la confianza y la solicitud de un marco regulador estricto que garantice, o al menos reduzca al máximo la probabilidad de falta de independencia (4) (Benau, 2003 pag. 26) En este artículo, pretendemos analizar las novedades sobre la independencia del auditor derivadas del proyecto de Ley de Auditoría, que se aprobará previsiblemente esta primavera y la importancia de este concepto como garante de confianza de la sociedad en el servicio de auditoría, denominado en el propio proyecto de ley como servicio de interés público. Todo ello bajo la premisa, incluida en el Código de Ética de la IFAC, que el interés general requiere un marco de referencia conceptual que permita al profesional de la auditoría identificar, evaluar y responder adecuadamente a las amenazas que puedan afectar al cumplimiento de los principios éticos fundamentales. Para ello, dividimos el artículo en seis partes: tras una breve referencia al proceso de transposición a España del marco legal que regula la auditoría en Europa, revisaremos el concepto de independencia del auditor y los diferentes modos en los que se puede enfocar su regulación, para centrarnos en las modificaciones que sobre ello ha implicado la Octava Directiva, comparando la regulación propuesta en el Proyecto de Ley que se estudia en el Congreso de los Diputados, tanto con la legislación previa en España como con la Directiva con la que trata de confluir. ilustración 1 OBJETIVOS DE LA PROFESIÓN AUDITORA PARA EL IFAC OBJETIVO Servicios profesionales satisfagan: Aportar credibilidad MARCO LEGAL APLICABLE A LA AUDITORÍA EN ESPAÑA Los cambios acaecidos en el entorno económico y financiero debido a la globalización e internacionalización, y la falta de un planteamiento armonizado de la auditoría en el ámbito de la Unión Europea, hicieron imprescindible acometer un proceso de reforma en dicho ámbito, que se concreta con la aprobación y publicación de la Directiva 2006/43/CE del Fuente: elaboración propia. Aportar personal profesional altamente cualificado Realizar servicios de calidad Aportar confianza a la sociedad (4) Estas palabras pertenecen a un artículo sobre los escándalos financieros y la auditoría, por lo tanto la expresión estos hechos son, los escándalos de información financiera sucedidos en la última década (Enron, Worldcom, Xerox, Walt Disney, Parmalat, Banesto, Gescartera ). 124 La independencia del auditor en la nueva Ley Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006 relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifica sustancialmente el texto anterior y que ahora España, con un cierto retraso sobre la planificación inicial, adopta con este proyecto de Ley, que modifica, entre otros, la Ley de Auditoría (5). El objetivo final que se persigue con esta nueva Directiva es mejorar la calidad de la auditoría mediante una mayor armonización de los requisitos que se exigen para el ejercicio de la actividad de auditoría en el contexto europeo, así como de los principios que deben regir el sistema de supervisión pública en dicho ámbito. La presente Directiva regula aspectos fundamentales en materia de rotación obligatoria del auditor firmante del informe, responsabilidad, independencia, supervisión pública, regulación de extra-territorialidad, funcionamiento de comités de auditoría y adopción de las normas internacionales de auditoría (NIAís). Desde la perspectiva española, la aprobación de la Directiva conlleva la obligación de un proceso de transposición a la normativa nacional dentro del plazo establecido (ver Tabla 1). Esta nueva orientación de la regulación comunitaria va a suponer ciertos cambios en la actual legislación española, en unos casos por la exigencia de introducir nuevas disposiciones no contempladas hasta ahora, y, en otros casos, por la necesidad de modificar la vigente regulación. Todo ello, con el propósito de consolidar el marco legal y facilitar la actividad de la auditoría. De un modo muy breve comentamos que, además de la independencia del auditor que vamos a analizar en este artículo, el Proyecto de Reforma de la LAC afectará a algunos otros puntos importantes para la profesión, resumidos en la Tabla 2. CONCEPTO DE INDEPENDENCIA DEL AUDITOR Si nos planteamos qué se entiende por independencia, podemos afirmar que se considera un atributo importante de los auditores (5) 121/ Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, la Ley 24/1988, de 28 de julio, de Mercado de Valores, y el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, para su adaptación a la normativa comunitaria. TABLA 1 ADAPTACIÓN EN ESPAÑA DEL MARCO NORMATIVO EUROPEO Unión Europea Directiva 84/253/CEE, de 10 de abril de Recomendación de la Comisión de la Unión Europea de 16 de mayo de 2002 sobre «La independencia de los auditores de cuentas en la Unión Europea: principios fundamentales». Directiva 2006/43/CE relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE y se deroga la Directiva 84/253/CEE del Consejo. Fuente: elaboración propia TABLA 2 España La Ley 19/1988, de 12 de julio. Reforma de la Ley de Auditoría de Cuentas efectuada mediante la Ley 44/2002, de 22 de noviembre, de Medidas de Reforma del Sistema Financiero. Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, para su adaptación a la normativa comunitaria. PRINCIPALES MODIFICACIONES RECOGIDAS EN EL PROYECTO LAC Régimen de responsabilidades Principio de responsabilidad plena del auditor de cuentas del grupo respecto a los consolidados. Definición clara de la responsabilidad del auditor, que sólo responderán por los daños que les sean directamente imputables y no por los perjuicios causados por la entidad auditada o por un tercero. Mayor supervisión pública Se fortalece el sistema público de supervisión de las sociedades de auditoría. El ICAC asume en exclusiva las competencias de control de calidad de estas entidades, entre las que figuran la inspección y revisión periódica de los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, la evaluación de sus sistemas internos de control de calidad y la formulación de requerimientos de mejora (6). Se regulará el acceso de auditores y sociedades de auditoría de Estados miembros y terceros países, de igual modo que el acceso por parte de las autoridades foráneas a los papeles de trabajo y a otros documentos referidos Entidades de interés público Se establecen requisitos específicos y controles más estrictos para los auditores de las entidades de gran dimensión, considerando como tales a las sociedades sometidas al régimen de supervisión del Banco de España, la Comisión Nacional del Mercado de Valores y la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones; y, como novedad, a las que se determine reglamentariamente por su importancia pública significativa (7). Se espera un gran debate en este punto. Posibles socios Se abre la posibilidad de que una sociedad de auditoría sea socia de otra sociedad de auditoría (los socios no tienen que ser personas físicas) así como la posibilidad de que auditores no socios sean designados para la dirección y firma de los trabajos de auditoría. Rescisión de contratos Al rescindir un contrato de auditoría, habrá de indicarse las causas de su disolución, no constituyendo causa justa la divergencia de opiniones sobre tratamientos contables o procedimientos de auditoría. Fuente: elaboración propia (6) La reforma prevé, asimismo, la posibilidad de que este Instituto acuerde con terceros, incluidas las corporaciones representativas de los auditores de cuentas, las tareas relacionadas con la ejecución del control de calidad, aunque siempre bajo su permanente supervisión. (7) Y, en todo caso, a las que superen al menos dos de los siguientes parámetros: tener más de trabajadores, presentar un volumen neto de la cifra de negocios superior a 57 millones de euros o disponer de unos activos totales mayores de 28,5 millones. Entre los controles específicos a los que obligará este régimen especial estará la realización de un informe anual de transparencia y la observación de determinados requisitos referidos a la estructura organizativa y a la dimensión de los auditores y sociedades de auditoría. 135 auditoría nº 220 abril 2010 externos; de hecho, fue definida por Mednick, presidente del American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) (8), en 1997, como la piedra angular de la profesión auditora y uno de sus activos más preciados y Flint (1981, pag. 55) declaró que auditoría implica independencia. Sin embargo, es difícil referirse a un único concepto de independencia del auditor (9), porque es difícil de definir con precisión (Antle 1984,. 1). Algunas definiciones representativas son la capacidad de actuar con honradez y objetividad (AICPA, 1985); la capacidad de resistir a la presión del cliente (Knapp, 1985), una actitud/esta- do de ánimo (Moizer 1994, pag. 19; Schuetze 1994, pag. 69) y, basándose en los modelos económicos, ìla probabilidad condicional de informar de las infracciones descubiertas (DeAngelo citada por Fearnley 2005, pag. 44). Para Carey, citado por Alvarado Riquelme (2003, pag. 27) la independencia es un concepto abstracto ( ) es, fundamentalmente, un estado mental. Su contenido está relacionado con la honestidad, la integridad, el coraje y la calidad moral. Conlleva, en palabras llanas, que el auditor diga la verdad tal y como él la aprecia, sin permitir influencias, financieras o sentimentales, que le puedan desviar de este objetivo. En esencia y encaminándonos a un terreno más profesional, en la Norma Técnica se define la independencia del auditor como una actitud mental que permite al auditor actuar con libertad respecto a su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones. La importancia de la independencia del auditor en el ejercicio de su profesión, nos viene marcado por la FEE cuando afirma que la Inde- (8) La AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) es la asociación nacional profesional de contadores en Estados Unidos. (9) Vico Martínez (1997) dedica el primer capítulo de su tesis «la independencia del auditor en la construcción de la teoría de la auditoría» a un interesante análisis del concepto de la independencia del auditor desde perspectivas normativas, teorías positiva y crítica, para concluir con el análisis del GAP a nivel teórico en relación a la independencia del auditor. pendencia es el medio principal por el cual el auditor de cuentas demuestra que puede realizar su tarea de manera objetiva. En términos similares, el Reglamento español de Auditoría define la independencia, en su artículo 36.2 como la ausencia de intereses o influencias que puedan menoscabar la objetividad del auditor, y el ICAC en la Norma Técnica de Auditoría impone el auditor de cuentas, durante su actuación profesional, mantendrá una posición de absoluta independencia, integridad y objetividad. La versión recientemente publicada del Código de Ética de la IFAC (2009) ahonda en esta idea; así, en el epígrafe dedicado a la regulación de la objetividad para la práctica pública de los auditores, afirma: un auditor que ofrece un servicio de garantía deberá ser independiente del cliente. La independencia, de mente y aparente, es necesaria para permitir que el auditor en la práctica pública exprese una conclusión, y sea percibido al expresar esa conclusión, sin prejuicios, conflictos de interés, o la influencia indebida de otros. Estas dos facetas (independencia mental y apariencia de independencia) surgen debido a la dificultad existente para que un tercero pueda observar la independencia del auditor (10). De hecho, esta cuestión de la apariencia asumirá una importancia primordial en la regulación. La definición de cada una de ellas, extraída del Código de Ética de la IFAC (2009 párr ): Independencia mental, es decir, un estado mental que permite emitir una conclusión que no se haya visto afectada por influencias que comprometan el juicio profesional, permitiendo a un individuo actuar con integridad y ejercer la objetividad y el escepticismo profesional. Apariencia de independencia, es decir, la evitación de hechos y circunstancias suficientemente significativos que inducirían a un tercero, razonable e informado y con conocimiento de toda la información relevante, para que pudiera razonablemente concluir que la integridad y objetividad profesional de la sociedad de auditoría o de un miembro del equipo de trabajo, se han visto comprometidos. (10) Esto está reconocido explícitamente en la mayoría de los códigos de conducta profesional actual (por ejemplo, AICPA (1992, parr. 55)) y en el Libro Verde de la CE (1996, párr. 4.8). 146 La independencia del auditor en la nueva Ley Una cuestión secundaria a la propia definición es si la independencia es un concepto absoluto (como implica la estructura de las actuales regulaciones de la Securities and Exchange Comision (SEC) y la American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)) o es una cuestión gradual, con la evidencia empírica del estudio que apoya esta opinión (Bartlett, 1993) que concluye que diferentes situaciones, son percibidas con diversos grados de efectos sobre la independencia. DIFERENTES ENFOQUES A LA HORA DE REGULAR LA INDEPENDENCIA Desde que surgen los primeros conflictos de independencia de auditor (por ejemplo, en el caso McKesson & Robbins o el propio Watergate ), se observan diferencias significativas en el modo de regular este principio entre los diferentes países; esto se justifica porque la objetividad y la integridad del auditor al emitir su juicio, no puede ser sometida fácilmente a una comprobación externa. En vista de ello, los países y los diferentes organismos que regulan la profesión auditora mundialmente, han elaborado normas y orientaciones que mantienen la preeminencia de estos principios como fundamentales en el ejercicio de la profesión y aclaran las responsabilidades éticas de los auditores de cuentas. Del mismo modo que existen dos sistemas contables (Sanz Santolaria, 1996) que históricamente se denominan sistema de tendencia anglosajona (11), basada en principios, y sistema continental-europeo, con un marcado carácter más legalista (12), coexisten dos planteamientos generales para llevar a cabo la regulación de la independencia de los auditores con una diferencia básica respecto al enfoque: (11) La anglosajona influenciada por el principio de imagen fiel y por los aspectos informativos de los estados financieros, normalizándose a través de un proceso continuo de elaboración de principios y normas que van siendo aceptadas por la comunidad por el prestigio de los órganos que las elaboran, organizaciones privadas de profesionales y estudiosos de la contabilidad. Se incluyen en este bloque a Estados Unidos, Gran Bretaña y los países influenciados por ellos como Canadá, Australia, Holanda, Argentina, Chile, Méjico, Venezuela. (12) La continental-europea de carácter más legalista y reglamentario. En estos sistemas se tiende a reglamentar con más detalle el contenido de los Estados Financieros, ofreciendo pocas posibilidades de apartarse de los modelos previstos en la norma que es dictada por la Administración Pública con carácter obligatorio. En los países de este tipo, tales como España, Francia, Alemania, Italia, Portugal Enfoque basado en principios: se trata del establecimiento, por un lado, de un conjunto de principios fundamentales y, por otro, de un sistema de posibles amenazas a dichos principios con los correspondientes mecanismos de salvaguarda recomendados para protegerlos. Enfoque basado en reglas: se establecen prohibiciones, normalmente en un listado exhaustivo de incompatibilidades para aplicar por el auditor en el ejercicio de su profesión, con la intención de evitar acciones concretas que pongan en peligro su independencia. Dentro de las principales normas que internacionalmente regulan la independencia del auditor (Tabla 3), la Ley de Auditoría de Cuentas española (LAC) de 1988 pertenece a este segundo enfoque, ya que proponía un listado de prohibiciones e incompatibilidades aplicables a todos los miembros de la sociedad de auditoría, así como a sus familiares. La práctica ha demostrado que este sistema, en algunos casos, se muestra demasiado rígido, y las empresas buscan rápidamente las lagunas legales para evitarla. Sin embargo, en este momento, la reforma de las normas sobre independencia promovida por la Comisión del Mercado de Valores (SEC) de Estados Unidos, aunque todavía no es definitiva porque se encuentra en fase de debate público, parece que se basa en un modelo de este estilo, con prohibiciones y reglas muy específicas. Por otro lado, el Código de ética de la IFAC y la normativa europea se sitúan en el primer enfoque, ya que determinan los principios básicos que debe regular el comportamiento del auditor e identifican las amenazas que vulnerarían dichos principios, así como las medidas de salvaguarda en el entorno de trabajo. El proyecto de LAC que se analiza en el Congreso, como tiende a converger con la Octava Directiva, provocará un giro de nuestra legislación hacia este sistema basado en principios. Sobre la preferencia de uno u otro modelo, en nuestra opinión, y tal como se expresa en el propio informe Aldama (2003) (13) la experiencia demuestra que ni las leyes más exigentes, ni (13) Se conoce como Informa Aldama el Informe de la comisión especial para el fomento de la transparencia y seguridad en los mercados y en las sociedades cotizadas publicado en España el 8 de enero de7 auditoría nº 220 abril 2010 TABLA 3 los códigos mejor elaborados resultan suficientes para garantizar el buen gobierno de las empresas. Exige además competencia profesional y un comportamiento ético por parte de los administradores y gestores que impulse siempre a buscar el bien de la empresa a largo plazo por encima de sus propios intereses a corto plazo. El respeto hacia los valores éticos en la vida profesional es imprescindible o sin él, las reglas y prácticas relativas al gobierno de la empresa resultarán insuficientes. Está claro que el que quiere delinquir lo hará, al margen de las prohibiciones que la ley le establezca, pero se trata de delimitar el marco conceptual y normativo en el que el auditor debe realizar su trabajo dentro de un entorno cada vez más competitivo. LA INDEPENDENCIA Y LAS NORMAS ÉTICAS EN LA AUDITORÍA Una de las novedades del proyecto de la LAC es que, en su Artículo 5, precisa el sistema de fuentes jurídicas al que debe someterse la realización de la actividad de auditoría en España, que está constituido por tres grupos de normas: las normas de auditoría, las normas de ética, y las normas que regulan el sistema de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría. REGULACIÓN INTERNACIONAL DE LA INDEPENDENCIA DEL AUDITOR EN LOS ÚLTIMOS AÑOS IFAC (aceptado por las principales corporaciones nacionales) Código de Ética del IFAC, Revisión del Código de Ética en junio 2005, julio 2006 y julio Securities Exchange Comisión (SEC) Sarbanes-Oxley Act, Unión Europea Recomendación de la Unión Europea, 16 de mayo del Octava Directiva de España Ley de auditoría de cuentas en proceso de adaptación a la 8ª Directiva Código de Ética del ICJCE basado en el Código de la IFAC. Fuente: elaboración propia Con respecto al primer grupo, como novedad, se introducen las normas internacionales de auditoría que sean adoptadas por la Comisión de la Unión Europea (14), mientras que para los otros dos grupos de normas, contenidas en la actualidad en las vigentes normas técnicas de auditoría, se mantiene el mismo régimen competencial y procedimental de elaboración hasta ahora existente. La cuestión que nos planteamos es la necesidad de unas normas de ética y si la independencia es una de esas normas. Respecto a la primera cuestión, su existencia está justificada en el Código de Ética del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España (ICJCE) ( ), por el hecho de que uno de los rasgos esenciales de la profesión de auditoría es la responsabilidad pública del auditor en relación con la información financiera, lo cual va más allá de la satisfacción de las necesidades de cada cliente en particular. La defensa del interés público requiere que el auditor aplique los principios éticos. En cuanto a si la independencia es una norma ética, según la nueva redacción del art. 5.3 de la LAC, las normas de ética incluyen, al menos, los principios de función de interés público, competencia profesional, diligencia debida, integridad y objetividad (Tabla 4), sin perjuicio de lo establecido en los artículos 8 a 8 sexies de esta ley (artículo que hace referencia al principio de independencia). Por lo tanto, estos cinco principios conforman, en la legislación española, las normas de ética y la relación de la independencia con este conjunto de principios, se aclara en la Recomendación de la Comisión Europea de 16 de mayo de 2002 Independencia de los auditores de cuentas en la UE: Principios fundamentales al exponer la objetividad y la integridad profesional deben ser los principios preeminentes por los que se rija el auditor de cuentas en su opinión de auditoría de estados financieros. El medio principal por el que el auditor de (14) En este punto, se establece la vigencia de las normas técnicas de auditoría en tanto que no se adopten las normas internacionales de auditoría e, incluso, cuando sean adoptadas, en aquellos aspectos o materias no reguladas expresamente por ellas. Asimismo se establece la posibilidad de que las normas técnicas de auditoría actualmente existentes y las de nueva emisión puedan imponer requisitos adicionales a los contemplados en NIAS adoptadas por la Unión Europea hasta el 29 de junio de 2010, según de la Directiva 2006/43/CE. Además, se prevé con carácter excepcional, la posibilidad de que no sean aplicables las normas internacionales de auditoría adoptadas, en aquellos aspectos que entren en contradicción con el régimen legal que configura los aspectos básicos de la actividad auditora. 168 La independencia del auditor en la nueva Ley cuentas puede demostrar al público que la auditoría legal se realiza de conformidad con estos principios es actuando, y pareciendo actuar, de manera independiente. En conjunto, como se observa en la Ilustración 2, el profesional de la auditoría debe establecer los controles y procedimientos necesarios que le permitan identificar cualquier amenaza TABLA 4 PRINCIPIOS MÍNIMOS QUE CONFORMAN LAS NORMAS ÉTICAS EN LA NUEVA LAC A. INTEGRIDAD B. OBJETIVIDAD El principio de integridad (15) impone a los profesionales de la auditoría la obligación de ser honestos y francos en sus relaciones profesionales y de negocios. La integridad lleva asociada igualmente la imparcialidad y la veracidad. Un profesional de la auditoría no puede estar relacionado con informes, declaraciones, comunicaciones o cualquier otra información, cuando tenga la certeza de que exista o pudiera existir un riesgo significativo en relación con: la inclusión de aseveraciones falsas o que puedan conducir a errores significativos, o suministradas imprudentemente o la omisión de información o la inclusión de información confusa cuando dichos aspectos conduzcan o pudieran conducir a interpretaciones erróneas (16). El principio de objetividad (17) impone a los profesionales de la auditoría la obligación de no permitir que su criterio y juicio profesional se vean afectados por sesgos, conflictos de interés o influencias de terceros. Un auditor profesional puede estar expuesto a situaciones que pudieran afectar a su objetividad. Resulta imposible definir o tipificar en forma precisa todas las situaciones que puedan presentarse. Todas aquellas relaciones que puedan implicar sesgos indebidos o puedan influir de manera inapropiada en el criterio del profesional de auditoría deben ser evitadas (18). C. COMPETENCIA Y DILIGENCIA PROFESIONAL El principio de competencia y diligencia profesional (19) impone a los profesionales de la auditoría las siguientes obligaciones: Mantener sus conocimientos y su capacidad técnico-profesional al nivel necesario y suficiente para asegurar que los clientes reciban un servicio profesional competente. Actuar con la debida diligencia de acuerdo con las normas técnicas y profesionales aplicables cuando presten sus servicios profesionales. D. SECRETO PROFESIONAL El principio del secreto profesional impone a los profesionales de la auditoría la obligación de abstenerse de: revelar información confidencial obtenida como resultado de sus relaciones profesionales, sin una autorización apropiada y específica, a menos que exista un derecho o deber profesional o legal que lo exija o permita; y utilizar información confidencial obtenida como resultado de sus relaciones profesionales para su ventaja personal o la de terceros. E. PROFESIONALIDAD El principio de profesionalidad impone a los profesionales de la auditoría la obligación de cumplir con las leyes y reglamentos aplicables y evitar cualquier acto que conozca o debiera conocer que pudiera originar descrédito a la profesión (20). Dentro de ello se incluye cualquier hecho cuyo conocimiento por parte de un tercero, con una formación y comprensión suficiente de toda la información relevante, pudiera resultar en un juicio que afectase negativamente a la buena reputación de la profesión. Fuente: elaboración propia (15) La integridad debe entenderse como la rectitud intachable en el ejercicio profesional, que le obliga, en el ejercicio de su profesión, a ser honesto y sincero en la realización de su trabajo y la emisión de su informe. En consecuencia, todas y cada una de las funciones que ha de realizar han de estar presididas por una honradez profesional irreprochable. (16) Como novedad del Código de Ética de la IFAC, publicado en julio de 2009, se introduce que, cuando un auditor profesional se da cuenta de que el contable se ha vinculado con ese tipo de información, el auditor debe tomar medidas para desvincularse de esa información. (17) La objetividad implica el mantenimiento de una actitud imparcial en todas las funciones del auditor. Para ello, deberá gozar de una total independencia en sus relaciones con la entidad auditada. Debe ser justo y no permitir ningún tipo de influencia o prejuicio (18) En la versión 2009, se especifica que un auditor profesional no podrá realizar un servicio profesional, si una circunstancia o una relación sesga o influye indebidamente en el juicio profesional del auditor con respecto a ese servicio (19) La diligencia profesional significa que el auditor debe proceder a la realización de su trabajo con plena conciencia de la trascendencia de su función, poniendo en ella la mayor atención a lo largo del planteamiento y de todas las pruebas necesarias, hasta culminar con la redacción del informe. (20) Traducción libre de with relevant laws and regulations and avoid any action that the professional accountant knows or should know may discredit the profession. 179 auditoría nº 220 abril 2010 ILUSTRACIÓN 2 ENFOQUE DE LA INDEPENDENCIA BASADO EN PRINCIPIOS AMENAZAS Interés propio Autorrevisión Abogacía Familiaridad Intimidación S A L V A G U A R D A Objetividad Confidencialidad Fuente: elaboración propia a partir de Carmen Rodríguez (2008) PRINCIPIOS Integridad INDEPENDENCIA Competencia profesional y cuidado debido Comportamiento profesional significativa que pueda afectar al desarrollo de su práctica profesional y, en la medida de lo posible, planificar las acciones apropiadas para cada tipo de amenaza. Sin embargo, y como ya hemos comentado, esta regulación característica del Código de Ética de la IFAC en la que se basa la normativa europea (Octava Directiva, Recomendación de Independencia y adaptaciones nacionales como el proyecto de LAC española), no coincide exactamente con la regulación norteamericana, (SEC y AICPA) que considera la independencia del auditor como uno de los principios fundamentales que deben regular su conducta profesional (Tabla 5), al mismo nivel que la objetividad e integridad. LA INDEPENDENCIA EN EL PROYECTO DE LEY DE AUDITORÍA En España, la independencia del auditor está regulada en la Ley 19/1988, de 12 de julio la Ley de Auditoría de Cuentas (LAC), modificada por la Ley 44/2002 de 22 de noviembre de Medidas de Reforma del Sistema Financiero, en un esfuerzo de la Administración por aumentar las garantías que ofrece el mercado financiero, incluido los servicios prestados por el auditor, adaptándose a las Recomendaciones Europeas. La Ley dedica su capítulo 2 Del Ejercicio de la Auditoría de Cuentas a los requisitos necesarios para la habilitación como auditor y, en concreto, el Artículo 8 al principio de la independencia que, como hemos visto, resulta fundamental para el ejercicio de su profesión (21), ya que el auditor debe abstenerse de actuar cuando su objetividad, en relación con la verificación de los documentos contables correspondientes, pudiera verse comprometida (22). (21) La trascendencia del concepto de independencia del auditor queda de manifiesto en la consulta nº 1 del BOI- CAC nº 7, en la que plantea la posibilidad por parte de un grupo minoritario de una empresa (no obligada a realizar auditoría de cuentas), de contratar a otro auditor, al no estar de acuerdo con el dictamen del auditor que había contratado el otro grupo dentro de la empresa. El ICAC contesta que cuando se hubiera nombrado con anterioridad auditor de cuentas, no procedería el nombramiento de un nuevo auditor, ya que ello supondría poner en entredicho la independencia, la cual está garantizada por la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas así como por su Reglamento de desarrollo y las Normas Técnicas de auditoría, de obligado cumplimiento para aquél. (22) De hecho, en la propia exposición de motivos del Proyecto de Ley que modifica la LAC 19/1988, la independencia se considera un principio general que los auditores tienen el deber de observar el ejercicio de su actividad. TABLA 5 COMPARATIVA DE PRINCIPIOS DE CONDUCTA PROFESIONAL IFAC Código de Ética para Contables Profesionales Julio de 2009 La integridad (sección 110) La objetividad (sección 110) La competencia profesional y debido cuidado (sección 110) Confidencialidad (sección 110) Comportamiento profesional (sección 110) AICPA Código de Conducta Profesional y Estatutos Julio de 2009 PRINCIPIOS DE CONDUCTA PROFESIONAL (50) Responsabilidad (sección 52) Interés Público (sección 53) Integridad (sección 54) Objetividad e independencia (sección 55) Debido cuidado (sección 56) Ámbito y Naturaleza de los servicios (sec. 57) INDEPENDENCIA, INTEGRIDAD Y OBJETIVIDAD (100) Independencia (Sección 101) Integridad y objetividad (Sección 102) Fuente: elaboración propia 1810 La independencia del auditor en la nueva Ley El fortalecimiento del principio de independencia del auditor es uno de los aspectos más relevantes del Proyecto de Ley elaborado por el Ministerio de Economía y Hacienda, porque el nuevo texto establece la obligación, del auditor o la firma de auditoría, de promover internamente medidas de salvaguarda para detectar, evaluar y, en su caso, eliminar los factores que comprometan su independencia respecto de las entidades a auditar a las que presta servicio. El objeto de este refuerzo es dar más fiabilidad a su informe, lo que hará más creíble su trabajo (Gonzalo Angulo 2009, pag. 54). Este régimen se enmarca, como hemos comentado, en la regulación contenida en la Directiva 2006/43/CE, así como en la Recomendación de la Comisión de la Unión Europea de 16 de mayo de La nueva redacción de este artículo resulta compleja y, a veces, hasta difícil de leer, lo cual puede estar provocado por ciertas dificultades encontradas en la legibilidad de la propia Directiva (Benau, 2009), en la que se basa este Proyecto de Ley. De todas formas, es posible que durante su tramitación parlamentaria se realicen algunos ajustes en su redacción, a partir de las recomendaciones que las corporaciones profesionales están proponiendo, en aras de una mayor simplificación. De un primer análisis se observa (Tabla 6) una mayor extensión del artículo respecto de la versión anterior y algunas modificaciones importantes en su estructura (el artículo se amplía de 8 a 8 sexies) En el análisis detallado del Artículo 8, que regula este proceso, observamos que la primera parte recoge el deber de independencia que han de observar los auditores de cuentas, el cual se basa en dos aspectos fundamentales: TABLA 6 COMPARATIVA DE ESTRUCTURA DEL ART. 8 DE LA LEY 16/1988 CON EL PROYECTO DE LAC LEY 16/1988 en la actualidad Proyecto de Ley de Auditoria de Cuentas 1. Principio general: ser independientes 1. Principio general: ser y parecer independientes + medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda, eliminarlas. 2. El ICAC, encargado de velar por el cumplimiento de independencia. Se considerará que no cumple= incompatibilidades 2. El ICAC, encargado de velar por el cumplimiento de independencia a. Cargos en la entidad auditada b. Interés financiero c. Vínculos de consanguinidad o afinidad 3. Se considerará que no cumple= incompatibilidad a. Cargos en la entidad auditada d. La llevanza o preparación de contabilidad b. Interés financiero e. Diseño de sistemas de tecn. de la información c. Vínculos de consanguinidad o afinidad f. Servicios de valoración d. La llevanza o preparación de contabilidad g. Auditoría interna al cliente e. Servicios de valoración h. Mantenimiento de relaciones empresariales f. Auditoría interna al cliente i. Servicios de abogacía g. Servicios de abogacía j. Participación en la contratación de directivos h. Percepción de honorarios por servicios de no auditoría elevado k. Prestación socio de servicios auditoría. respecto al total l. Percepción de honorarios por servicios de no auditoría elevado respecto al total 3. Periodo de cómputo temporal Artículo 8 bis. Periodo de cómputo temporal. Artículo 8 ter. Extensiones subjetivas de las causas de incompatibilidad. 4. Duración contrato y posibles prórrogas a) de la empresa auditada b) del auditor 5. Extensión de menciones: a) de la empresa auditada Artículo 8 quáter. Contratación y rotación. b) del auditor Fuente: elaboración propia Artículo 8 quinquies. Prohibiciones. Artículo 8 sexies. Honorarios. 1911 auditoría nº 220 abril 2010 «El nuevo texto establece la obligación, por parte del auditor o la firma de auditoría, de promover internamente medidas de salvaguarda para detectar, evaluar y, en su caso, eliminar los factores» que comprometan su independencia Por una parte, en la enunciación de un principio general de independencia que obliga a todo auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relación a la información económica financiera a auditar. El cambio con respecto a la Ley 19/1988, es que se elimina el componente de apariencia de independencia. Se sustituye deberá ser y parecer independientes por simplemente deberá ser independientes (23). Y, por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad determinada, siendo la única solución o salvaguarda posible la no realización del trabajo de auditoría. La mayor novedad aparece, por lo tanto, en esta segunda parte, ya que los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría, para garantizar su independencia, deberán establecer las medidas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda eliminarlas. Por tanto, en el momento de no gozar de independencia respecto a una determinada entidad, la única solución (23) El objetivo perseguido con esta supresión, que se diferencia de la Directiva europea, puede ser enmarcar de forma más simple y clara el término independencia sin dar lugar a posibles ambigüedades. En palabras de Angulo ( ) la independencia es un estado mental, y no solo el resultado de determinados cumplimientos normativos. o salvaguarda posible de la que opta el auditor es la no realización del trabajo de auditoría. Estas medidas de salvaguarda deberán ser objeto de revisión periódica y deberán aplicarse de manera individualizada para cada trabajo de auditoría, debiendo documentarse en los papeles de trabajo de cada auditoría de cuentas. Las circunstancias o situaciones que comprometen la independencia del auditor podrán proceder de factores como la autorrevisión, interés propio, abogacía, familiaridad o confianza, o intimidación. Asimismo, en el proyecto de ley, se delimitan los supuestos de incompatibilidad en los que el auditor deberá abstenerse de actuar. La Ley revisa ciertas causas de incompatibilidad vigentes hasta ahora que pasan a vincularse al régimen general de salvaguardas (relaciones empresariales, participación en la contratación de altos directivos, servicios distintos de auditoría), y clarifica la aplicación de otras (participación financiera directa, servicios de valoración y abogacía, existencia de relaciones familiares con determinados cargos de la entidad auditada). A los efectos de lo dispuesto en el párrafo 3 del proyecto de ley, se reduce el período de cómputo temporal de las incompatibilidades pasando de tres a dos años (24). Debemos comentar que el listado de incompatibilidades no es cerrado. Ello implica que pese a las modificaciones introducidas en dichas situaciones o servicios, eso no significa que, cuando concurran las situaciones modificadas o suprimidas, no puedan constituir una amenaza a la independencia, respecto a las cuales el auditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguardas para su evaluación y, en su caso, eliminación. Del mismo modo, tampoco significa que el auditor pueda realizar el trabajo de auditoría en el caso de que estas circunstancias persistan y sean de tal importancia o entidad que comprometan su independencia en relación con la entidad auditada. (24) Las modificaciones introducidas en dichas situaciones o servicios no significan que, cuando concurran las situaciones modificadas o suprimidas, no puedan constituir amenazas a la independencia, respecto a las cuales el auditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguardas para su evaluación y, en su caso, eliminación. Tampoco significa que el auditor pueda realizar el trabajo de auditoría en el caso de que estas circunstancias persistan y sean de tal importancia o entidad que comprometan su independencia en relación con la entidad auditada. 2012 La independencia del auditor en la nueva Ley El artículo 8 bis, que se incorpora en el proyecto de ley, regula el período de cómputo temporal. Este nuevo apartado extiende el deber de independencia por una parte, y las causas de incompatibilidad contempladas en el Artículo 8. Por su parte, en el Artículo 8 ter se define el concepto de red a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría, de forma que, si las personas o entidades pertenecientes a esta red incurren en alguno de los supuestos de incompatibilidad previstos en la Ley, harán incompatible la actuación del auditor de cuentas o de la sociedad de auditoría. El Artículo 8 quáter modifica el principio de rotación obligatoria para los equipos de auditoría. En el Proyecto de Ley, el deber se centra únicamente en el auditor firmante del informe y en el gerente, mientras que en la Ley 19/1988 la rotación obligatoria abarca tanto el auditor de cuentas como a la totalidad de los miembros del equipo de auditoría. En este mismo ámbito, el Proyecto de Ley modifica los parámetros objetivos que dan origen a esta obligación y que se refieren al número de trabajadores, al activo total y a la cifra de negocios de la entidad auditada. Otra modificación importante del nuevo proyecto es la que aparece en el artículo 8 quinquies, que recoge el régimen de prohibiciones que se aplica una vez completado el trabajo de auditoría y al que está sujeto el auditor. Dicha prohibición se extiende durante los dos años siguientes a la finalización del trabajo de auditoría de cuentas y se traduce en que los auditores de cuentas no podrán formar parte de los órganos de administración o de dirección de la entidad auditada, de las entidades del grupo a que la auditada pertenezca según se define en el Artículo 42 del Código de Comercio, ni en las entidades controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas que actúen conjuntamente o se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias, ni ocupar puesto de trabajo, ni tener interés financiero directo en dichas entidades, o indirecto si es significativo para cualquiera de las partes. Esta prohibición no sólo afecta a los auditores sino que se extiende también a los socios, auditores o no, de la sociedad de auditoría que tengan responsabilidad de supervisión o gestión en la realización de un trabajo de auditoría y puedan influir directamente en su valoración y resultado final. La finalidad del régimen de prohibiciones es evitar que, a la hora de desempeñar el trabajo de auditoría, se presenten situaciones que puedan suponer una amenaza a la independencia. Finalmente, se redacta el Artículo 8 sexies, que contiene los principios que han de observarse en los honorarios que se perciben por la prestación de los servicios de auditoría de cuentas. Como resumen a las modificaciones comentadas, en la Tabla 7 observamos los principales cambios que se han incorporado para el tema de la independencia del auditor en el proyecto de LAC, con el propósito de adaptar la legislación española a las directivas europeas y fortalecer el principio de independencia del auditor de cuentas y de las firmas de auditoría respecto de sus clientes. Para concluir este apartado, nos parece interesante contrastar el artículo 8 del proyecto de LAC con el Artículo 22, equivalente en la Octava Directiva, con el fin de verificar si la reforma se acoge a la normativa comunitaria. En ambas legislaciones, se señala la importancia de que toda función de auditoría legal debe ser respaldada por la independencia del auditor. Para lograr dicho propósito, el auditor ha de ser una persona íntegra y capaz de mantener en cada actuación profesional una actitud mental objetiva, es decir, libre de conflictos de interés propios o ajenos. Del mismo modo, el auditor deberá abstenerse de realizar sus funciones, siempre y cuando, exista alguna relación de carácter financiero, comercial, laboral o de otro tipo incluida la prestación de servicios adicionales no relacionados con la auditoría, ya que representan situaciones de incompatibilidad. Si por alguna razón, la independencia del auditor se puede ver comprometida, el auditor deberá automáticamente aplicar métodos de salvaguardia para atenuarlos, incluso eliminarlos. 2113 auditoría nº 220 abril 2010 Estas medidas de salvaguardia que, como hemos comentado, representan un concepto novedoso en el proyecto, y que en ambas disposiciones deberán ser objeto de revisión periódica documentándose en los papeles de trabajo de cada auditoría de cuentas, son más detalladas en la normativa europea ya que adopta medidas de ejecución basadas en principios con respecto a: las amenazas y salvaguardias comentadas anteriormente. Las situaciones en las que la magnitud de las amenazas es tan relevante que la independencia del auditor o de la sociedad de auditoría queda comprometida. Los casos de autorrevisión y de interés propio en los que pueda realizarse o no auditorías legales. Esas medidas de ejecución no se manifiestan en el anteproyecto, por lo que la Directiva europea es todavía más estricta y completa. CONCLUSIONES El Proyecto de Ley por el que se modifica la Ley 19/1988 de 12 de julio de Auditoría de Cuentas para su adaptación a la normativa comunitaria, se está tramitando en el Congreso de los Diputados, y se aprobará previsiblemente en la primavera de Aunque en esencia los principales cambios ya están perfilados, el texto no es todavía definitivo, y de hecho, las corporaciones profesionales esperan algunas mejoras a través de las enmiendas que los grupos parlamentarios puedan ir presentando en la tramitación del texto. En algunos casos, como el que nos ocupa de la independencia, el Proyecto de Ley tiene una redacción todavía compleja, posiblemente debida a las dificultades en la legibilidad de la Octava Directiva, en la que se basa este Proyecto de Ley (Benau 2009). La modificación principal en el tema de la independencia, es un cambio de enfoque en su regulación. En la antigua redacción se enunciaba un principio general de independencia ( el auditor debe ser y parecer independiente ) y se desarrollaba todo un entramado de incompatibilidades con el objetivo de proteger esa apariencia de independencia. En la nueva redacción se produce un giro de nuestra legislación hacia este sistema TABLA 7 PRINCIPALES MODIFICACIONES DEL ARTÍCULO 8 DEL PROYECTO DE LAC CIRCUNSTANCIA LEY 19/1988 PROYECTO COMPARATIVA Definición del deber de independencia Modificación del servicio de abogacía Enunciación general de independencia: Los auditores deberán ser y parecer independientes, debiendo abstenerse cuando su objetividad pudiera verse comprometida La Ley abarca múltiples situaciones de abogacía El deber de independencia incluye dos aspectos fundamentales: 1) Enunciación general de independencia. 2) Aplicación de medidas de salvaguarda Los servicios de abogacía afectarán aquellas situaciones que tengan incidencias significativas en los estados financieros La nueva Ley añade nuevas obligaciones: 1) Establecer los sistemas de salvaguarda 2) Documentar las salvaguardas El Proyecto delimita y clarifica el servicio de incompatibilidad de abogacía. Por tanto es más rigurosa respecto a la ley 19/1988 Cómputo temporal de las incompatibilidades 3 años 2 años Reducción del cómputo temporal Definición del concepto de red Principio de rotación de los auditores Régimen de prohibiciones Fuente: elaboración propia La Ley no hace ninguna mención al respecto La rotación es obligatoria para el auditor de cuentas y el equipo de auditoría La Ley no hace ninguna mención al respecto Enumeración de las personas o entidades pertenecientes a esta red, cuya obligación es de abstenerse en el caso de concurrir en algún supuesto de incompatibilidad La rotación es obligatoria para el auditor firmante del informe y para el gerente Se añade un nuevo artículo, el cual recoge el régimen de prohibiciones que se rige una vez finalizado el trabajo de auditoría y al que está sujeto el auditor El Proyecto es más completo y detallado Modificación del principio de rotación, siendo ésta menos restrictiva en la nueva ley El Proyecto es más riguroso 2214 La independencia del auditor en la nueva Ley predominante en la normativa europea basado en principios que hemos definido. Por lo tanto, se expone un principio general de independencia ( el auditor debe ser independiente ) que obliga a todo auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relación a la información económica financiera a auditar, y por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad determinada, siendo la única solución o salvaguarda posible la no realización del trabajo de auditoría. Se concreta el proceso del siguiente modo: primero se establecen unos principios básicos (entre los que destacan la integridad y objetividad), para los cuales es requisito sine qua non una situación de independencia. Los propios auditores deben verificar el cumplimiento de dicha independencia y asegurarla, a través del establecimiento de las medidas adecuadas de salvaguarda que permitan detectar las amenazas a la citada independencia, evaluarlas, reducirlas y, cuando proceda, eliminarlas. Otros cambios importantes son: Respecto a las incompatibilidades: se eliminan ciertas causas vigentes (relaciones empresariales, servicios distintos de auditoría) y se clarifica al aplicación de otras (servicios de valoración y abogacía). Se extienden las relaciones familiares que generan situaciones de incompatibilidad por vínculos con los empresarios, administradores o responsables financieros de la entidad auditada. Se reduce el período de cómputo temporal y se establece, de forma general, desde el inicio del segundo ejercicio anterior al que se refieran los estados financieros auditados y se reduce a un año para ciertos supuestos. Se incorpora el concepto de red y establece que puede afectar al deber de independencia, la existencia de relaciones, situaciones o servicios no sólo entre la entidad auditada o el auditor o sociedad de auditoría, si no también entre la entidad auditada y la red a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría. «La Ley revisa las causas de incompatibilidad vigentes que pasan a vincularse al régimen general de salvaguardas (relaciones empresariales, participación en la contratación de altos directivos o servicios distintos de» auditoría) Surge el concepto de entidades de interés público, a las que aumentan los controles de calidad. La rotación de auditores en estas empresas será exclusiva para el auditor y no para la totalidad de miembros del equipo (se reduce de tres a dos años). La empresa no podrá rescindir los contratos por divergencia de criterio y el auditor no podrá percibir remuneraciones o ventajas de las sociedades auditadas. La idea que expresa los principales cambios sobre la independencia en la nueva ley de auditoría la encontramos en palabras del presidente del ICAC, Gonzalo Angulo (2009,. 54) la independencia es la característica clave del auditor, la que da sentido a la opinión que vierte en el informe de auditoría. La independencia es un estado mental, y no el resultado de determinados cumplimientos normativos. Por lo tanto, el auditor debe estar atento a los peligros que le impiden ser independientes, detectarlos, analizarlos y eliminarlos, o al menos mitigarlos convenientemente. Todo esto es un proceso que debe quedar reflejado en sus papeles de trabajo, que serán objeto de control periódico para comprobar su criterio. Respecto a las implicaciones que dichas modificaciones traerán al conjunto de la sociedad, dependerá del punto de partida en el que se encuentre cada auditor o firma de auditoría. 2315 auditoría nº 220 abril 2010 Para aquellos profesionales acostumbrados a documentar internamente las medidas de salvaguarda los cambios serán pocos, mientras que para los que no posean una política interna de independencia el camino a recorrer será mayor. Pero en cualquier caso, consideramos que el conjunto de la sociedad mejorará con un sistema de independencia de los auditores más fuerte que ayudará a reducir el GAP de expectativas. BIBLIOGRAFIA Alvarado Riquelme, M. (2003). La independencia del auditor en la Unión Europea 2ª edición. Editorial Dykinson. Madrid Beattie V., Brandt R and Fearnley, S. 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