Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-nalezny/0114-kdip1-3-4012-201-2018-1-jf
Timestamp: 2018-06-23 17:51:07+00:00
Document Index: 71643670

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 17', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 106', 'art. 17']

♦ › Podatek należny › 0114-KDIP1-3.4012.201.2018.1.JF
Termin korekty podatku należnego in minus.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu korekty podatku należnego in minus – jest prawidłowe.
W dniu 18 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu korekty podatku należnego in minus.
Spółka w 2017 r. wystawiła fakturę dokumentującą świadczenie usług budowlanych. Faktura została wystawiona na zasadach ogólnych z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 23%, i wykazana w miesiącu, na który przypadał obowiązek podatkowy. Tymczasem usługi budowlane świadczone były w charakterze podwykonawcy, a zatem faktura wina była być wystawiona na zasadach odwrotnego obciążenia (podatek rozlicza nabywca). W konsekwencji przedmiotowa faktura została wystawiona błędnie tj. na zasadach ogólnych, zamiast na zasadach odwrotnego obciążenia.
W związku z powyższym w 2018 r. wystawiono fakturę korygującą. Korekta polegała na zmianie stawki VAT z 23% na „odwrotne obciążenie”. Tym samym pojawiła się wątpliwość w jaki sposób prawidłowo rozliczyć taką fakturę korygującą.
Czy w opisanym stanie faktycznym fakturę korygującą należy ująć w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i została wykazana faktura pierwotna?
Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.
Zgodnie zaś z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w przypadku wystawienia faktury korygującej „in minus” rozliczenie tej faktury dokonuje się pod warunkiem otrzymania od nabywcy towarów/usług potwierdzenia jej otrzymania.
Należy jednak zwrócić uwagę na literalne brzmienie ww. przepisów. Zgodnie z wykładnią literalną obowiązek potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę odnosi się wyłącznie do określonych przypadków tj. zmniejszenia podstawy opodatkowania oraz stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze (wykazania kwoty podatku wyższej niż należna).
W przedmiotowym stanie faktycznym dokonano korekty faktury wystawionej na zasadach ogólnych i zastosowano mechanizm odwrotnego obciążenia. Tym samym nie doszło do zmniejszenia podstawy opodatkowania. Nie można też mówić o pomyłce w kwocie podatku, gdyż taki podatek w ogólne nie powinien był być wykazany na fakturze. Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w przypadku korekty takiej jak opisana powyżej, rozliczenie faktury korygującej nie powinno być uzależnione od obowiązku posiadania potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę.
Moment ujęcia faktury korygującej uzależniony jest więc od przyczyny dokonania korekty. Zgodnie z zasadą przyjętą w praktyce, jeżeli korekta faktury wynika ze zdarzeń zaistniałych już w chwili wystawienia faktury pierwotnej, to uznaje się, że powinna ona zostać rozliczona w okresie, w którym została wykazana faktura pierwotna. Tym samym, jeżeli faktura pierwotna została przez pomyłkę wystawiona na zasadach ogólnych, bowiem w związku z istotą usługi powinna zostać wystawiona zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, należy uznać, że faktura korygująca powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy (i została wykazana faktura pierwotna).
Ilustrując przykładem - w sytuacji gdy faktura pierwotna została wystawiona i wykazana w deklaracji za lipiec 2017 r. faktura korygująca winna być rozliczona w deklaracji za lipiec 2017 r.
Podobnie wyraził się Minister Finansów w broszurze informacyjnej na temat zmian w zakresie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Z broszury wynika, że w sytuacji takiej jak będąca przedmiotem wniosku, zarówno dostawca, jak i nabywca korygują podatek należny za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej dostawcy. Choć broszura odnosi się do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do dostawy towarów wskazanych w załączniku 11 do ustawy o VAT, to sama zasada korekty rozliczeń świadczeń dokonanych pierwotnie na zasadach ogólnych, pozostaje aktualna również w stosunku do świadczenia usług podlegających mechanizmowi i odwrotnego obciążenia.
Zatem w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli faktura pierwotna została przez pomyłkę wystawiona na zasadach ogólnych, zamiast z zastosowaniem zasad mechanizmu odwrotnego obciążenia, faktura korygująca powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i została wykazana faktura pierwotna.
Odnosząc się do podanego przykładu - przyjęcie takiego rozwiązania oznaczałoby dokonanie korekty deklaracji VAT-7 za lipiec 2017 r. (błąd istniał bowiem od samego początku), a zatem w drodze korekty tej deklaracji należy zmniejszyć kwoty w poz. 19 i 20 (dostawa towarów i świadczenie usług opodatkowane 23% VAT) oraz wykazać stosowną kwotę w pozycji 31 (dostawa towarów i świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy - wypełnia dostawca).
Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy pkt 5 ustawy, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury – podatnik wystawia fakturę korygującą.
W systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT dlatego też istotnym jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.
W obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. Na podstawie wskazanych przepisów, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą.
Fakturę korygującą wystawia się więc m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania prawidłowych kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Należy przy tym zauważyć, że prawo wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą.
Przy czym rozliczenie korekty podatku należnego w deklaracji podatkowej w zakresie transakcji rozliczanych w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia odbywa się na zasadach ogólnych i uzależniony jest od przyczyny korekty. Jeśli przyczyna korekty istniała w chwili wystawienia faktury pierwotnej (np. błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka), korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy dla danej transakcji. Z kolei nowa okoliczność, która nie istniała w momencie wystawienia faktury pierwotnej i której powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę (np. udzielenie rabatu potransakcyjnego, upustu), powoduje konieczność rozliczenia korekty w okresie rozliczeniowym, w którym miało miejsce to zdarzenie (tj. „na bieżąco”).
Z opisu sprawy wynika, że Spółka w 2017 r. wystawiła fakturę dokumentującą świadczenie usług budowlanych z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 23%. Usługi budowlane świadczone były w charakterze podwykonawcy, a zatem faktura powinna być wystawiona na zasadach odwrotnego obciążenia (podatek rozlicza usługobiorca). W 2018 r. wystawiono fakturę korygującą. Korekta polegała na zmianie stawki VAT z 23% na „odwrotne obciążenie”.
Wątpliwości Spółki dotyczą prawidłowości rozliczenia faktury korygującej, w szczególności okresu rozliczeniowego, w którym powinna zostać rozliczona faktura korygującą dokumentująca odwrotne obciążenie.
W opinii Spółki rozliczenie faktury korygującej nie powinno być uzależnione od obowiązku posiadania potwierdzenia jej otrzymania przez usługobiorcę, a faktura korygująca powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i została wykazana faktura pierwotna.
Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy obowiązek posiadania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej odnosi się do faktur z wykazanym podatkiem. W niniejszej sprawie, w fakturze wystawionej z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy Spółka nie wykazuje (stosownie do art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy) podatku należnego, gdyż – jak wskazano we wniosku – transakcje te objęte są mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, a podmiotem zobowiązanym do wykazania i rozliczenia podatku należnego jest usługobiorca. Dlatego też w sytuacji wskazanej przez Spółkę - korektę należy ująć w deklaracji za okres, w którym rozliczono fakturę pierwotną, tj. w okresie powstania obowiązku podatkowego i rozliczenie faktury korygującej nie jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia jej otrzymania przez usługobiorcę.
Mając powyższe na względzie stanowisk Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
0114-KDIP1-3.4012.201.2018.1.JF