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Timestamp: 2017-09-19 15:32:26
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Salvador Valverde Parra
1 Documento de Trabajo Nº 67 Los impuestos como herramienta para la equidad de género: el caso del impuesto a las ganancias sobre personas físicas en Argentina Natalia Gherardi Corina Rodríguez Enríquez Diciembre 2008 ISSN Este trabajo expone resultados parciales del proyecto Tributación y Género: mejorando la generación de recursos públicos y la protección social en países en desarrollo, coordinado por Caren Grown (American University) e Imraan Valodia (School of Development Studies, University of Kwazulu-Natal), que contó con el apoyo de IDRC, la Fundación Ford y el PNUD. La coordinación del informe de Argentina estuvo a cargo de Corina Rodríguez Enríquez (CIEPP) y el equipo de investigación fue integrado por Natalia Gherardi y Gabriela Colombo (ELA Equipo Latinoamericano de Justicia y Género).
2 La política tributaria como herramienta para la equidad de género: el caso del impuesto a las ganancias sobre personas físicas en Argentina 1 Natalia Gherardi 2 Corina Rodríguez Enríquez 3 1. Introducción La política fiscal del Estado afecta a los miembros de la comunidad de formas diversas, directa e indirectamente. Tanto en su vertiente de ingresos como de gastos, las políticas presupuestarias intervienen en la distribución de la riqueza y el ingreso resultantes del funcionamiento del sistema económico. Asimismo, este tipo de intervenciones del Estado afectan las decisiones de las personas respecto a diversos órdenes de la vida, y modelan por lo tanto, los comportamientos de los grupos sociales sobre los que actúan. Como toda política económica, las acciones en materia de gastos e ingresos públicos tienen implicancias diferenciadas para varones y mujeres. Abordar la política fiscal desde la perspectiva de género, implica revelar estas implicancias y brindar elementos que permitan evaluar con mayor certeza el impacto de las políticas fiscales existentes, así como prever correctamente las consecuencias de cambios y reformas 4. Existen abundantes antecedentes que dan cuenta de la trayectoria del análisis de género de la política de gasto público. Por el contrario, el abordaje de la política tributaria desde esta perspectiva es mucho más incipiente. Justamente es aquí donde este trabajo se pretende como contribución 5. La investigación que se presenta en este documento se concentra en el análisis del impuesto a las ganancias sobre personas físicas vigente en Argentina, desde una perspectiva de género. La pregunta fundamental que se busca responder es qué elementos de la tributación a los ingresos de las personas refuerzan los roles tradicionales de género en la sociedad y la inequidad de género, y cómo puede fortalecerse la 1 Este documento presenta los principales hallazgos del capítulo argentino del proyecto Tributación y Género: mejorando la generación de recursos públicos y la protección social en países en desarrollo, coordinado por Caren Grown (American University, EEUU) e Imraan Valodia (Kwazulu Natal University, Sudáfrica), con el apoyo de IDRC, la Fundación Ford y UNDP. Agradecemos el aporte de Gabriela Colombo a la investigación. 2 Abogada, LLM en Derecho de London School of Economics and Political Science, Directora Ejecutiva de ELA Equipo Latinoamericano de Justicia y Género. 3 Economista Investigadora del Consejo Nacional de Investigaciones Científicas y Técnicas (Conicet) y del Centro Interdisciplinario para el Estudio de Política Públicas (Ciepp). 4 Para una presentación sintética de lo que significa abordar la política fiscal desde la perspectiva de género, ver Rodríguez Enríquez (2008). 5 Una aproximación inicial buscó identificar las organizaciones de la sociedad civil y centros de estudios que trabajan en cuestiones relativas a la estructura tributaria y la política fiscal en Argentina con el propósito de identificar desde qué perspectiva trabajan y si alguna de ellas hubiera llevado adelante estudios de la estructura tributaria y la política fiscal vinculado con los tratados internacionales de derechos humanos. Se hicieron dos entrevistas con informantes claves para identificar las líneas de trabajo de las organizaciones vinculadas con el estudio de las políticas tributarias en las que quedó de manifiesto la ausencia de una vinculación entre el sistema tributario y la CEDAW en su trabajo. La revisión de bibliografía académica clásica de derecho tributario en busca de un análisis del sistema tributario desde la perspectiva de los derechos humanos dio como resultado un solo autor con un análisis relevante desde este punto de vista: Spisso (2007) incluye un capítulo sobre Protección de la Familia. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 1
3 potencialidad de la tributación sobre los ingresos personales para actuar positivamente sobre el objetivo de alcanzar una equidad sustantiva entre los géneros. El trabajo se organiza de la siguiente forma. En la sección 2 se presenta una síntesis de los antecedentes generales en el estudio de la política tributaria desde la perspectiva de género, así como algunas nociones conceptuales fundamentales. En la sección 3 se presenta el contexto de la tributación sobre los ingresos en Argentina. En la sección 4 se presentan las características del sistema de tributación a los ingresos personales en Argentina y se analizan sus implicancias en términos de género. En la sección 5 se realiza un análisis específico de la equidad horizontal del impuesto a las ganancias, evaluando la situación de hogares con distintas composición, y de fuentes de ingreso que tributan en distintas categorías. El trabajo se cierra con una sección de síntesis, conclusiones y recomendaciones. 2. Qué significa mirar los impuestos desde la perspectiva de género? Las diversas formas en que el Estado recauda dinero para hacer frente a las necesidades del sector público, ya sea a través de la percepción de impuestos u otros cargos (como las tasas por el uso de bienes y servicios públicos) tienen un impacto directo sobre las personas que puede variar según su sexo, su situación laboral, el tipo de hogar en el que vive, etc. Es decir, las políticas tributarias, como toda política económica, no son neutrales a las características socio-económicas de las personas, entre ellas el género. En las últimas décadas, varios estudios pusieron de manifiesto las inequidades existentes en políticas tributarias que podían aparecer como neutrales en términos de género. 6 Estos aportes establecieron metodologías particulares para la revisión de estructuras tributarias con relación al cumplimiento de las obligaciones de la Convención para la Eliminación de Todas las Formas de Discriminación contra la Mujer (CEDAW, por sus siglas en inglés) y analizaron los efectos de las políticas tributarias de países específicos, para varones y mujeres. La revisión del sistema tributario desde la perspectiva de la CEDAW implica evaluar no sólo que el total recaudado sea suficiente para asegurar el ejercicio de los derechos civiles, políticos, económicos, sociales y culturales para varones y mujeres en condiciones de igualdad, sino también que estos recursos sean recaudados de una manera consistente con el objetivo de alcanzar la igualdad sustantiva. Elson (2006) argumenta que aunque la CEDAW no incluya referencias explícitas a las políticas tributarias, los principios generales de no discriminación e igualdad sustantiva consagrados en la Convención resultan aplicables a este campo de estudio. La Recomendación General Nº 21 del Comité de la CEDAW ha interpretado que los principios de equidad, justicia y plena realización de todos son la base de una familia estable (párrafo 24). Por ese motivo, un sistema tributario equitativo en términos de género requiere que las mujeres sean tratadas en condiciones de igualdad con los varones, como individuos autónomos e independientes, promoviendo no sólo la igualdad formal entre los sexos sino la igualdad sustantiva, incluyendo la consolidación de relaciones familiares equitativas. El análisis de los impuestos sobre las ganancias de las personas físicas constituye un buen punto de partida para la revisión del sistema tributario desde una perspectiva de género. Al tratarse de un impuesto personal sobre la renta puede analizarse tanto sobre las base de los individuos que grava como respecto de las distintas composiciones familiares que afecta. Desde la perspectiva de la CEDAW, los impuestos sobre los ganancias de las personas físicas pueden analizarse en cuatro dimensiones: el contenido mismo de las normas tributarias y su eventual contenido explícita o implícitamente discriminatorio; la incidencia del impuesto sobre varones y mujeres y hogares de diversa composición; los 6 Barnett and Grown (2004), Bird and Miller (1989) de Villota (2003), Elson (2006), Huber (2003) Smith (2000), Stotsky (1997), Alstott (1996). La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 2
4 incentivos que los impuestos determinan respecto de ciertas conductas; y su impacto en términos de desigualdad de género en los ingresos (Elson, 2006). Al analizar la normativa tributaria pueden identificarse sesgos explícitos o implícitos que den cuenta de discriminaciones de género. Los sesgos explícitos refieren a aquellas regulaciones específicas de la ley que identifica y trata de manera diferente a varones y mujeres. Por ejemplo, existiría un sesgo explícito de género si el impuesto a las ganancias en Argentina estableciera que las deducciones por cargas de familia están disponibles para los varones, pero no para las mujeres. Por su parte, los sesgos implícitos de género, refieren a las regulaciones de la ley que debido a los arreglos sociales y los comportamientos económicos predominantes, tienen diferentes implicancias para varones y mujeres. Por ejemplo, en la tributación a los ingresos suele producirse una discriminación implícita cuando la unidad de tributación es el hogar (en lugar de las personas individualmente). En estos casos, la tasa de imposición del gravamen se determina según el nivel de ingreso agregado del hogar. Como en la mayoría de los casos las mujeres tienen un nivel de ingreso inferior que sus cónyuges varones, esto las castiga implícitamente. Por qué? Porque la tasa de contribución a la que deben tributar resulta más elevada que la que aplicaría si tributaran en función de su ingreso separadamente 7. Cuando el análisis se concentra en la incidencia tributaria, lo que estamos mirando es el peso relativo de los impuestos sobre la capacidad contributiva de las personas que tributan. En este sentido operan dos criterios habituales de evaluación, vinculados a la equidad que establece el sistema. El primer criterio es el de la equidad horizontal. El mismo refiere al hecho que las personas que tienen un mismo nivel de capacidad contributiva, deberían tributar un mismo nivel de impuestos. Por ejemplo, el nivel de tributación de un hombre que gana $ con la compra y venta de acciones, debería ser igual al de una mujer que gana $ con su trabajo personal. Pueden darse situaciones de inequidad horizontal, cuando existen rentas exentas, por lo que depende de cuál sea la fuente del ingreso, en algunos casos se tribute y en otros no. También se daría un caso de inequidad horizontal cuando algunos beneficios (por ejemplo, determinados créditos fiscales) estén disponibles para algunos tipos de ingreso, pero no para otros. El otro criterio de evaluación es el de la equidad vertical. El mismo refiere al hecho que aquellas personas que tienen distinto nivel de capacidad contributiva, deberían tributar distinto nivel de impuestos. Por ejemplo, un ejecutivo que gana $ al año con su trabajo personal en una compañía multinacional, debería tributar más que una empleada doméstica que gana $ al año. Esto no ocurre, por ejemplo, cuando estas dos personas adquieren un bien de consumo que vale $100.- por el cual tributan $21.- de IVA. Para el ejecutivo, esto representa el 0,0042% de su ingreso anual. En cambio, para la empleada doméstica, esto representa casi el 0,5% de su ingreso anual. Es decir, si bien ambos están pagando el mismo monto de impuestos ($21), el peso de ese impuesto es relativamente mayor para la empleada doméstica que para el ejecutivo. Es muy común que este tipo de inequidades opere en el caso de los impuestos indirectos (como los impuestos al consumo). Sin embargo también puede darse en el caso de los impuestos directos. Por ejemplo, cuando existen ingresos exentos del pago del impuesto a las ganancias, y esas fuentes de ingresos corresponden a tipo de actividades que en general producen ingresos elevados, se estaría en presencia de un caso con inequidad horizontal y vertical simultáneamente. 7 Aquí se parte del supuesto (ampliamente verificado en la mayoría de los sistemas tributarios del mundo), de que existen tramos de ingreso con tasas de contribución creciente. Esto es, cuanto mayor el ingreso, mayor la tasa de imposición que se debe pagar sobre ese ingreso. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 3
5 Un aspecto a tener en cuenta, es que si se quiere que los impuestos funcionen como instrumentos a favor de la equidad de género, puede ser necesario tratar de manera diferente a las personas, lo que en términos estrictos podría considerarse como una situación de inequidad horizontal. Esto es así, porque no se parte de una situación donde todas las personas, por caso las mujeres y los varones, se encuentren en un plano de igualdad, en relación con su inserción económica y su nivel de ingreso. Por lo mismo, puede pensarse que una medida tributaria que tenga como objetivo estimular la inserción laboral de las mujeres, y que para ello realice, por ejemplo, algún tipo de exención impositiva al ingreso de las mujeres, o a la provisión de servicios de cuidado, que permita reducir su precio, no es en sí mismo una medida de discriminación, sino por el contrario, una medida que busca eliminar una situación de discriminación laboral que existe de hecho. Es decir, para conseguir equidad sustantiva, diferentes grupos en la sociedad pueden requerir tratamiento diferente. Desde una mirada de género, podría promoverse, por ejemplo, que la incidencia impositiva sea menor para aquellos hogares que no repliquen el modelo de hogar de proveedor único, como una manera de estimular relaciones de género diferentes y más equitativas. En este sentido, hay que tener en cuenta que la tributación también genera incentivos o desincentivos a las personas. Y que los mismos pueden utilizarse para desafiar las relaciones de género existente. Por caso, la tributación puede promover o desincentivar ciertos consumos. Por ejemplo, puede utilizarse la tributación como una herramienta para promover el consumo de servicios de salud sexual y reproductiva, o de planificación familiar responsable. La tributación también puede promover o desincentivar ciertos comportamientos, como es el caso de las decisiones de las personas respecto de su participación en el mercado laboral. En este sentido, puede utilizarse la tributación para incentivar la participación de las mujeres en el mercado laboral, superando las discriminaciones propias de este espacio. O bien, puede utilizarse la tributación para incentivar la participación de los varones en el trabajo no remunerado vinculado con las tareas de cuidado, lo que a su tiempo también puede redundar en mayor inserción laboral de las mujeres. En definitiva, los impuestos pueden transformarse en una herramienta distributiva, y lo hacen cuando mejoran la inequitativa distribución del ingreso y la riqueza, cuando protege a la población más vulnerable, y cuando contribuye a transformar las inequitativas relaciones de género existentes. 3. Una nota previa: la organización de las familias y la situación económica de las mujeres Dos datos contextuales resultan importantes a la hora de analizar la tributación sobre los ingresos en Argentina. Por un lado, la forma en que la población se organiza en hogares, ya que su composición es relevante a la hora de determinar la contribución exigida. Por otro lado, la dinámica y estructura del mercado laboral, principal fuente de ingresos de la población. La organización familiar ha ido variando muy lentamente. Los principales cambios están dados por el aumento de las familias monoparentales, la relativa disminución de las familias extensas y compuestas y la correlativa preeminencia de la forma nuclear, acompañada por una disminución del tamaño medio de las familias, como consecuencia del menor número de hijos. La persistencia del hogar nuclear como forma predominante sigue siendo sustantiva, con una preeminencia importante en este grupo de hogares de aquellos con jefe varón. Por el contrario, las mujeres jefas de hogar son mayoría en los hogares unipersonales y monoparentales (Ver Tabla 1) Es decir, los hogares biparentales con jefe varón siguen siendo la forma de organización. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 4
6 Tabla 1 Argentina - Estructura de Hogares Tipo de Hogar Jefe Varón Jefa Mujer Total Unipersonal 43,3 56,7 100 Monoparental 18,3 81,7 Nuclear 17,4 82,6 100 Extendido 19,8 80,2 100 Compuesto 22,2 77,8 100 Biparental 94,1 5,9 Nuclear 94,4 5,6 100 Extendido 92,6 7,4 100 Compuesto 91,6 8,4 100 Total 73,7 26,3 100 Unipersonal 9,3 34,1 15,8 Monoparental 4,0 50,6 16,3 Nuclear 2,5 33,7 10,7 Extendido 1,4 15,7 5,1 Compuesto 0,1 1,2 0,4 Biparental 86,7 15,3 68,0 Nuclear 71,3 11,9 55,7 Extendido 14,4 3,2 11,4 Compuesto 1,0 0,3 0,8 Total 100,0 100,0 100,0 Fuente: Indec Censo 2001 En relación con el entorno macroeconómico y del mercado laboral, a partir del año 2003 la economía se recuperó aceleradamente luego de que el país atravesara una severa crisis política, económica y financiera. Ese año fue el comienzo de un proceso sostenido de recuperación de la actividad económica, con crecimiento del producto, la inversión, el consumo y también, del empleo. Desde entonces (y hasta el 2008) el PBI creció a tasas anuales del 8%. El cambio en los precios relativos, producto de la devaluación, permitió la paulatina recuperación del aparato productivo, y con ello la mejoría en las condiciones del mercado laboral. Las estimaciones para el año 2006 indican un 20,5% más de puestos de empleo para el total de ocupados urbanos y un 14,7% más de producto que en Es decir que se había superado para ese año el momento posterior a la devaluación del peso (en 2002) y también los niveles máximos alcanzados durante la década del noventa. Como se observa en la Tabla 2, la tasa de actividad se mantuvo estable y el empleo creció, en ambos casos en intensidades similares para varones y mujeres. Por su parte, el descenso del desempleo fue más pronunciado para varones que para mujeres, cuya tasa específica de desocupación continuó ubicándose en un 50% por encima de la de los varones. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 5
7 Tabla 2 Indicadores del Mercado de Empleo Población de 14 y más años - Semestres - Tasas (en %) I-2004 II-2004 I-2005 II-2005 I-2006 II-2006 Tasa de actividad 60,1 60,4 59,5 60,2 60,3 61,0 Varones 72,8 73,5 72,7 73,6 72,9 73,5 Mujeres 49,2 48,8 47,9 48,7 49,2 48,7 Tasa de empleo 51,4 52,7 52,0 53,9 53,7 55,0 Varones 63,6 65,3 64,8 66,8 66,3 67,2 Mujeres 40,8 41,7 40,8 42,6 42,6 43,0 Tasa de desocupación 14,6 12,6 12,5 10,6 10,9 10,0 Varones 12,6 11,2 10,8 9,2 9,1 8,5 Mujeres 17,1 14,5 14,8 12,4 13,3 11,6 Fuente: Elaboración propia en base a datos de la EPH. De manera más lenta que el nivel de empleo, también comenzó a mejorar la calidad de ese empleo. La proporción de empleos no registrados se redujo, aunque todavía ubicado en niveles superiores al 40% de la PEA. Sin embargo, la evidencia también da cuenta que las mayores oportunidades existentes en el mercado laboral no se distribuyeron equitativamente entre las personas. En efecto, se perciben diferencias según el estrato económico de pertenencia y el sexo. El rasgo más notorio de la persistencia de la inequidad es el estancamiento de la tasa de actividad femenina. El crecimiento económico, la mayor oferta de puestos de empleo y la mejora relativa en los ingresos, no incentivaron la mayor participación laboral femenina sino que, por el contrario, promovieron estrategias familiares que las excluyen de la actividad laboral. Esta situación no resulta homogénea por estrato de ingreso. En el mercado laboral argentino, sigue operando una doble discriminación: por género y por condición económica de las personas. La tasa de actividad de las mujeres de menores ingresos es sustantivamente menor que la de mayores ingresos y la brecha de género resulta más amplia cuanto menor el quintil de ingreso. La presencia de niños y niñas pequeños en el hogar sigue siendo uno de los condicionantes fundamentales para la inserción laboral femenina, lo que se agrava cuanto menor es el nivel de ingreso del hogar. Además de participar en menor medida que los varones de las opciones laborales disponibles, durante el período de recuperación económica las mujeres continuaron estando sobre-representadas en puestos de empleo de peor calidad. Por caso, para el segundo semestre de 2006, la EPH informó que mientras el 43,1% de los varones asalariados del sector privado se encontraban en empleos no registrados, este nivel se elevaba al 56,5% en el caso de las mujeres. Asimismo, las mujeres continuaron sobrerepresentadas en las tareas de menor calificación. En el año 2006, la tasa de femineidad en la ocupación total en tareas no calificadas alcanzaba a 110,9 para las mujeres de hasta 44 años, y se elevaba a 195,5 para las mujeres de 45 años y más. También persiste durante ese período la segregación por rama de actividad, con un fuerte predominio de las mujeres en los servicios sociales y comunales donde la tasa de femineidad supera el nivel de 130 y un fuerte predominio de los varones en ramas vinculadas con la construcción y la manufactura industrial. El servicio doméstico mantuvo un fuerte peso en el total de la ocupación femenina: este sector agrupa al 17,2% de las ocupadas y al 22,7% de las asalariadas. Se trata mayormente de mujeres adultas de bajo nivel educativo que suelen ser jefas de hogar. La precariedad laboral caracteriza las condiciones en que se desarrolla esta ocupación. Según información del Ministerio de Trabajo, Empleo y Seguridad Social, al 94,5% del total de las empleadas del servicio doméstico que trabajan 6 horas o más no se les descuentan los La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 6
8 aportes jubilatorios. Asimismo sólo un porcentaje muy reducido cuenta con otros beneficios sociales, tales como aguinaldo, vacaciones pagas, días por enfermedad u obra social. Finalmente, y por todo lo señalado anteriormente, persiste la brecha de género en el ingreso por el trabajo remunerado, que se ubica en torno 73% para el ingreso promedio. Esta situación es resultado de la combinación de las discriminaciones mencionadas (menor participación, mayor desempleo y subocupación, segregación horizontal y vertical), sumadas al hecho que las mujeres trabajan, por los propios condicionantes que enfrentan, menos horas que los varones. La brecha de ingresos se replica, asimismo, entre los trabajadores independientes. De acuerdo con información provista por la AFIP, del total de los contribuyentes registrados frente al impuesto a las ganancias como autónomos (trabajadores/as independientes de altos ingresos) los varones representan el 72,5% y las mujeres sólo el 27,40%. Esta proporción entre varones y mujeres cambia al considerar los pequeños y medianos contribuyentes del régimen simplificado de monotributo, donde el porcentaje de varones desciende a 61% y el de mujeres asciende a 38,90% (ver Tabla 3). Tabla 3 Personas físicas responsables del impuesto a las ganancias Contribuyentes autónomos y monotributistas Varones Mujeres No Identificados TOTAL Autónomo Monotributista Fuente: elaboración propia sobre la base de datos proporcionados por la Dirección de Estudios de AFIP, 13 de noviembre de 2007 Por otra parte, de acuerdo con información proporcionada por la AFIP, sólo una pequeña minoría de los trabajadores asalariados tributan impuesto a las ganancias: el 5,4% de las trabajadoras mujeres y el 8,6% de los empleados varones. La Tabla 4 presenta la cantidad de trabajadores asalariados que tributan impuesto a las ganancias, diferenciado por sexo. Como se observa, del total de trabajadores asalariados que tributan impuesto a las ganancias el 77% son varones frente al 22% que son mujeres. Tabla 4 Trabajadores asalariados que tributan impuesto a las ganancias Retenidos en Total No retenidos Ganancias asalariados Mujeres Varones Total Fuente: elaboración propia sobre la base de datos proporcionada por la Dirección de Estudios de AFIP, abril de En síntesis, ni aun durante la etapa de recuperación económica que experimentó Argentina entre el 2003 y el 2007 se alcanzaron a revertir los principales rasgos de inequidad 8 Datos de una estimación de AFIP en base a las declaraciones juradas del Sistema Integrado de Jubilaciones y Pensiones (SIJP) presentadas en nov por los empleadores. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 7
9 económica de género, expresados principalmente en el mercado laboral. Las mujeres presentaron en forma sostenida mayores dificultades que los varones para una plena inserción laboral, lo que se traduce a su tiempo en una situación de ingresos más vulnerable. Esto cobra importancia adicional, cuando se recuerda que las mujeres están sobre-representadas en los tipos de hogares que, por sus propias características, concentran mayores rasgos de precariedad como es el caso de los hogares monoparentales. Dado este panorama, toda medida tendiente a mejorar la equidad de género debe ser promovida. La política tributaria tiene su parte para contribuir. En lo que sigue, analizamos el caso específico del impuesto a las ganancias. 4. El impuesto a las ganancias sobre personas físicas en Argentina En Argentina, la mayor recaudación impositiva corresponde a los impuestos indirectos. El impuesto a las ganancias es el segundo tributo en orden de importancia a nivel nacional (Tabla 5). Del total de los ingresos recaudados por impuestos directos (excluyendo las retenciones) el 81,1% fue pagado por sociedades o empresas y sólo el 13,7% por individuos. Tabla 5 Ingresos por impuestos - nivel y estructura Argentina Impuesto % del PBI % Impuestos Nacionales 25,43 85,3 Impuesto a las Ganancias 5,51 18,5 Impuestos a la riqueza 2,25 7,6 IVA 7,8 26,2 Ingresos Brutos sobre bienes y servicios 1,72 5,8 Importaciones / Exportaciones 3,45 11,6 Otros 0,14 0,5 Contribuciones a la seguridad social 4,56 15,3 Impuestos provinciales 4,37 14,7 Total de la recaudación impositiva 29,8 100,0 Fuente: En base a datos del Mecon El impuesto a las ganancias se encuentra regulado por la Ley sancionada en el año 1973 y sucesivamente modificada y reglamentada en numerosas oportunidades. 9 Este impuesto recae tanto sobre personas físicas y sucesiones indivisas residentes en el país como sobre las sociedades de capital constituidas en el país. 10 Los beneficiarios del exterior, por su parte, tributan sobre las rentas de fuente argentina. 9 La ley de impuesto a las ganancias cuenta con un texto ordenado aprobado por Decreto 649/97 en el año 1997 y de acuerdo con información del Ministerio Economía, a julio de 2008 es complementada y modificada por 173 normas. 10 Se refiere a las sociedades anónimas, sociedad de responsabilidad limitada, sociedad en comandita simple y en comandita por acciones; todas formas de sociedades comerciales reguladas por la ley La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 8
10 4.1. Aspectos formales: declaración individual vs. declaración conjunta La alternativa de gravar la renta de los individuos singularmente considerados o de gravar conjuntamente la de los integrantes de la familia ha suscitado amplios debates. 11 La individualización de los derechos fiscales y el principio de tributación individual resulta (a priori) más acorde al principio de igualdad entre los sexos, elimina el desaliento a obtener un nuevo trabajo remunerado a quien no lo tenía al tener que tributar a la tasa marginal del cónyuge con mayores ingresos y preservar la intimidad tributaria de cada persona. Las ventajas de la tributación individual se encuentran íntimamente vinculadas con la creciente incorporación de las mujeres al mercado laboral así como a los cambios en las estructuras familiares de los últimos tiempos. En un sistema de tributación individual, sin embargo, la discriminación por sexo puede encontrarse en tres instancias diferentes. En primer lugar, en la atribución de ganancias no provenientes del empleo. Los ingresos provenientes del empleo se atribuyen al trabajador, pero no es tan sencilla la atribución de las ganancias provenientes de otras fuentes, tales como las rentas por la propiedad de bienes inmuebles. Las normas tributarias vigentes en distintos países suelen atribuir estas ganancias de diversas maneras, incluyendo la atribución al cónyuge con mayores ingresos; distribuida por partes iguales entre los cónyuges; permitiendo que el matrimonio tome la decisión sobre cómo atribuir esta ganancia; o atribuyendo la ganancia al cónyuge que detenta la propiedad legal de los bienes que generan la ganancia. En segundo lugar, el uso de exenciones impositivas también puede presentar diferencias según el sistema de tributación utilizado. Las normas tributarias generalmente reconocen exenciones impositivas por diversos motivos, incluyendo la declaración de cónyuges dependientes e hijos menores. En un sistema de declaración individual, estas exenciones deben distribuirse entre los miembros del matrimonio de maneras que pueden no ser equitativas entre los sexos, como sucede cuando ciertas exenciones son admitidas para el marido con una esposa dependiente pero no son permitidas para una esposa con un marido dependiente. Por último, en algunos países se aplican alícuotas diferenciales para varones y para mujeres y el impuesto resulta más alto para las mujeres casadas en comparación con el impuesto que debe ingresar un varón que ha contraído matrimonio. De las formas de discriminación posibles, la tercera no se aplica al caso argentino ya que las alícuotas tributarias se aplican de un modo uniforme a varones y mujeres. Las dos primeras, sin embargo, deben ser evaluadas respecto de la aplicación del impuesto a las ganancias. En Argentina rige el principio de la tributación individual: independientemente de la situación civil de las personas, cada individuo responsable del tributo debe presentar una declaración individual (en los casos en que corresponda) 12 e ingresar el impuesto sobre la 11 La alternativa de la familia como sujeto pasivo del impuesto a la renta se fundamenta en las economías de escala resultantes de la vida en común, lo que determina una mayor capacidad contributiva, es decir, una mayor aptitud de la familia para soportar una mayor carga fiscal. Los críticos de esta posición sostienen que se sobrevalora la economía de escala que puede originarse por la vida en común, que carece de la magnitud que les atribuyen. Por otra parte, la acumulación de las rentas en la base imponible produce un incremento de la progresividad del impuesto que, de no ser corregida, implica para el matrimonio hacer más gravoso el impuesto sobre las ganancias, desincentivando la incorporación de un segundo ingreso. Para una presentación de los estudios realizados y los argumentos esgrimidos a favor y en contra de cada sistema, véase Spisso (2007: 452 y siguientes). 12 Como se ha mencionado y será desarrollado con mayor detenimiento más abajo, sólo los trabajadores autónomos ingresan el impuesto sobre las ganancias por medio de declaraciones juradas. En el caso de los trabajadores asalariados el impuesto es retenido por el empleador y en el caso de pequeños y medianos contribuyentes, el monto fijo del impuesto se ingresa mensualmente mediante el mecanismo simplificado del monotributo. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc. 67 9
11 base de los ingresos sujetos a impuesto. Sin embargo, los artículos 29 y 30 de la Ley de Impuesto a las Ganancias establecen una serie de excepciones con la atribución del marido de ciertas rentas de origen común, en el caso de los matrimonios: GANANCIA DE LOS COMPONENTES DE SOCIEDAD CONYUGAL Art. 28. Las disposiciones del Código Civil sobre el carácter ganancial de los beneficios de los cónyuges no rigen a los fines del impuesto a las ganancias, siendo en cambio de aplicación las normas contenidas en los artículos siguientes. 13 Art. 29. Corresponde atribuir a cada cónyuge las ganancias provenientes de: a) Actividades personales (profesión, oficio, empleo, comercio, industria) b) Bienes propios. c) Bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria. Art. 30. Corresponde atribuir totalmente al marido los beneficios de bienes gananciales, excepto: a) Que se trate de bienes adquiridos por la mujer en las condiciones señaladas en el inciso c) del artículo anterior. b) Que exista separación judicial de bienes. c) Que la administración de los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución judicial. El régimen de la ley de impuesto a las ganancias establece la liquidación individual de los cónyuges, con acumulación de ciertas rentas en cabeza del marido. En ese sentido, se atribuyen al marido todas las ganancias que no proceda imputar a la esposa. De acuerdo con los artículos 28 y 29 de la ley, se atribuyen a la mujer: Los bienes propios: cuando se trata de bienes inmuebles, deberán dejar constancia en la escritura de compra del origen propio del dinero usado para su compra. Si el inmueble hubiera sido adquirido con dinero en parte propio y en parte ganancial, la doctrina y jurisprudencia mayoritaria se inclinan por considerar que la mayor proporción de fondos (propios o gananciales) determinan el carácter del bien, sin perjuicio de la recompensa que la sociedad conyugal tenga contra el dueño del bien, o viceversa. Rendimiento de actividades personales y de bienes adquiridos con el producto de tales actividades: se le atribuye a la mujer el producido de sus actividades personales: profesión, oficio, industria o comercio. Las restantes rentas provenientes de bienes gananciales son atribuibles al marido, salvo que exista separación judicial de bienes o que la administración de los bienes gananciales los tenga la mujer, en virtud de decisión judicial. Los artículos de la Ley de Impuesto a las Ganancias transcriptos permiten dos consideraciones. En primer lugar, el artículo 30 plantea un supuesto de discriminación formal en perjuicio de las mujeres, al invisibilizarlas como sujetos de impuesto respecto de las ganancias producidas por los bienes gananciales. De acuerdo con el Código Civil y el régimen de ganancialidad obligatoria que establece durante el matrimonio, todos los 13 Dado que la ley de impuesto a las ganancias (tanto en su redacción actual como su antecesora) se aparta de las disposiciones del Código Civil en cuanto al régimen patrimonial del matrimonio, desde antiguo se planteó la cuestión de si esta falta de correspondencia resultaba inconstitucional. La constitucionalidad de esta norma ha sido convalidada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
12 bienes que hubieran adquirido los cónyuges son gananciales, es decir, ambos cónyuges son propietarios por partes iguales (salvo que, en ciertos supuestos particulares, se hubiera declarado expresamente algo diferente al momento de su adquisición). Puede argumentarse, sin embargo, que esta discriminación formal no implica una desventaja para las mujeres que tienen en consecuencia una carga tributaria menor que la de su marido, frente a la titularidad ganancial de los mismos bienes. En segundo lugar, las excepciones previstas en la norma ponen en evidencia su conflicto con las normas generales de derecho civil aplicables al régimen patrimonial del matrimonio. 14 Sin perjuicio del régimen de tributación individual, las normas aplican una acumulación en cabeza del marido de las ganancias producidas por ciertos bienes que pudieron haber sido adquiridos y administrados por la esposa. 15 De acuerdo con los autores especializados, el régimen aplicable no es estrictamente de tributación individual, como pareciera, sino que se trata de un régimen híbrido ya que incorpora supuestos en los que se aplica una suerte de tributación conjunta para los integrantes del matrimonio Algunas precisiones conceptuales: definición de ganancias, categorías impositivas y ganancias exentas del tributo Definición de ganancias y categorías previstas en la ley La ley de impuesto a las ganancias establece cuatro categorías de ganancias según la fuente. La primera categoría corresponde a las rentas del suelo; la segunda categoría a la renta de capitales; la tercera categoría a beneficios de empresas y ciertos auxiliares de comercio, y la cuarta categoría a la renta obtenida del trabajo personal. Una persona obligada al pago de impuesto a las ganancias puede tener, simultáneamente, ingresos que correspondan a una o más categorías de renta. El procedimiento para determinar el impuesto para las personas obligadas toma como base del cálculo los ingresos y gastos provenientes de las cuatro categorías y la participación en empresas o actividades, de acuerdo con la siguiente secuencia: 14 El planteo acerca de si esta falta de adecuación de la legislación fiscal a las normas de derecho civil constituye o no una trasgresión constitucional no es nueva ya que idéntica disposición se encuentra en la actual ley de impuesto a las ganancias (Ley y sus modificaciones) y en su antecedente legislativo (la ley ). La Corte Suprema de Justicia de la Nación se pronunció sobre el tema ya en el año 1938 (ratificado en pronunciamientos posteriores) cuando estableció que las normas de derecho civil no prevalecen sobre las normas fiscales (Spisso, 2007: ). 15 De acuerdo con las normas del Código Civil que regulan el régimen patrimonial del matrimonio, son bienes propios los adquiridos por cada uno de los cónyuges con anterioridad al matrimonio, así como los que ingresen a su patrimonio por subrogación real de tales bienes propios o los que recibieran durante el matrimonio como herencia, legado o donación. Por otra parte, son bienes gananciales (a) los adquiridos durante el matrimonio a título oneroso o por hechos fortuitos como lotería, juegos o apuestas; (b) los frutos naturales o civiles de los bienes propios o gananciales; (c) los frutos civiles de la profesión, trabajo o industria de los cónyuges, devengados durante el matrimonio; (d) los productos de minas particulares de cada uno de los cónyuges; (e) lo recibido por usufructo de bienes de los hijos matrimoniales o extramatrimoniales de alguno de los cónyuges; (f) las mejoras que durante el matrimonio hayan dado más valor a los bienes propios de cada uno de los cónyuges; (g) las ganancias devengadas durante el matrimonio por los derechos intelectuales, patentes de invención o diseños industriales cuya autoría o invención pertenezca a cualquiera de los cónyuges; y (h) lo que se hubiera gastado en redención de servidumbres o en cualquier otro objeto de que sólo uno de los cónyuges tenga ventajas. Por otra parte, el Código Civil establece como principio que cada cónyuge administra y dispone de sus bienes propios y de los gananciales que adquiera. Existe una importante restricción, sin embargo, ya que el artículo 1277 establece que es necesario el asentimiento del otro cónyuge para disponer de bienes inmuebles, derecho o muebles registrables, aporte de dominio a sociedades o uso de dichos bienes por éstas, y tratándose de sociedades de personas, la transformación y fusión de éstas. También es necesario obtener el consentimiento de ambos cónyuges para disponer del inmueble donde está radicado el hogar de la familia, si hubiera hijos menores o incapaces. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
13 (i) (ii) el resultado neto total se obtiene de restar de los ingresos de la primera, segunda, tercera y cuarta categorías, los gastos 16 y deducciones especiales 17 de cada una de ellas, y de adicionar el beneficio o de sustraer el quebranto derivados de la participación en empresas o actividades. 18 el resultado impositivo del período se calcula efectuando el ajuste que corresponda originado en precios de transferencia y restando del resultado neto total las desgravaciones y deducciones admitidas (iii) Finalmente, para determinar la ganancia neta sujeta a impuesto, se restan del resultado final positivo las deducciones personales computables, las cargas de familia 21, el mínimo no imponible y la deducción especial. De acuerdo con uno de los principios rectores del derecho tributario, el propósito de las normas es gravar a aquellos contribuyentes que superan un determinado nivel mínimo de capacidad contributiva. Para ello, se establece la posibilidad para las personas físicas de deducir de la ganancia neta del ejercicio fiscal las sumas denominadas mínimo no imponible, cargas de familia y deducción especial. 22 La ganancia no imponible constituye un mínimo indispensable que el legislador presume necesario para responder a las necesidades básicas de los individuos y por lo tanto no es necesario demostrar capacidad contributiva respecto de ese monto. Luego, la deducción por cargas de familia permite a los contribuyentes deducir de la renta neta ciertas sumas determinadas por las normas por cada familiar que tenga a su cargo. Para ello, deberán cumplirse cuatro condiciones: parentesco, que el familiar se encuentre económicamente a cargo de quien reclama la deducción, residencia en el país del familiar de que se trate y que las ganancias netas de la persona que se declara a cargo del contribuyente no superen determinada suma. De acuerdo con las normas, es posible deducir como carga de familia a los cónyuges (no así a los concubinos), ascendientes, descendientes, hermanos menores o incapacitados para el trabajo, suegros, yernos o nueras menores o incapacitados para el trabajo. En términos generales, estas deducciones por cargas de familia puedan realizarlas solamente las personas de parentesco más cercano. En el caso de los hijos, sin embargo, si tanto el padre como la madre reciben rentas gravadas por el impuesto a las ganancias, entonces ambos pueden realizar la deducción duplicando en este caso el monto deducible por hijos dependientes. Por último, la deducción especial beneficia a aquellas personas residentes que obtengan ganancias netas como resultado de su trabajo como dependientes (trabajadores 16 El artículo 80 define los gastos admitidos como aquellos efectuados para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por este impuesto que se restarán de las ganancias producidas por la fuente que las origina. 17 Los gastos y deducciones especiales permitidas para cada categoría de ganancia están definidos expresamente en la ley (artículos 85 a 88 de la ley ). Por caso, para la primera categoría (rentas del suelo), pueden deducirse los gastos de mantenimiento del inmueble. El artículo 88 de la ley establece que no serán deducibles, sin distinción de categorías: (a) los gastos personales y de sustento del contribuyente y su familia, salvo lo dispuesto por los artículos 22 y 23 [cargas de familia]. 18 En aquellas sociedades que no son sociedades de capital y por lo tanto sus integrantes tributan por sí mismos ya que la sociedad no es sujeto del impuesto a las ganancias, los socios integrantes deben adicionar el resultado correspondiente a su participación en la sociedad a los ingresos de las otras categorías. 19 Las deducciones admitidas son enumeradas en el artículo 81 de la ley de ganancias e incluyen los intereses de deudas, las sumas que pagan los asegurados por seguros para el caso de muerte; las donaciones a ciertas instituciones hasta el límite del 5% de la ganancia neta del ejercicio; las contribuciones o descuentos para fondos de jubilaciones, retiros, pensiones; los aportes a planes de seguro de retiro privados; los descuentos obligatorios efectuados para pagos de obras sociales del contribuyente y las personas que son, para el contribuyente, cargas de familia; los honorarios de servicios médicos. 20 Si este resultado fuera positivo, entonces pueden restarse los quebrantos de resultados anteriores dentro de los límites y condiciones permitidas. 21 El artículo 23 de la ley de impuesto a las ganancias establece cuáles son las cargas de familia que el contribuyente puede deducir de sus ganancias netas, que será referido en detalle más adelante. 22 Conforme el artículo 23 de la ley de impuesto a las ganancias. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
14 asalariados) o por el ejercicio de profesiones liberales (como trabajadores independientes, contribuyentes del régimen de autónomos). Sin embargo, el monto deducible en concepto de deducción especial es casi cuatro veces superior para los trabajadores asalariados respecto de los independientes. A pesar de los cuestionamientos que reciba esta brecha, no ha sido modificada en las recientes reformas introducidas al régimen Las exenciones del impuesto a las ganancias En una extensa y heterogénea enumeración, el artículo 20 de la ley de impuesto a las ganancias establece que ciertos sujetos y los ingresos provenientes de determinadas fuentes se encuentran exentos del pago del tributo. Entre los sujetos exentos se encuentran los estados nacionales y provinciales, las instituciones religiosas y las entidades de beneficio público. La exención de las ganancias producto de determinadas y diversas actividades obedece a las sucesivas reformas de las que fue objeto la ley, e incluye desde el pago de indemnizaciones por motivos laborales, hasta la exención del gravamen para el producido de la venta de acciones de sociedades anónimas y la renta de operaciones financieras. Algunas de las exenciones previstas o no previstas- en la ley de impuesto a las ganancias llaman la atención por el impacto diferencial que tienen en forma actual o potencial en la situación de varones y mujeres frente al tributo. Entre los ingresos exceptuados de pago de impuesto a las ganancias, el inciso (i) del artículo 20 incluye los intereses reconocidos en sede judicial o administrativa en carácter de accesorios de créditos laborales y las indemnizaciones por antigüedad en los casos de despidos Es interesante notar, sin embargo, que la ley no exime del pago de este impuesto a las indemnizaciones agravadas a las que tiene derecho una mujer despedida durante el plazo de protección que otorga la Ley de Contrato de Trabajo para el caso de despidos de mujeres embarazadas o por el plazo de un año posterior a su maternidad. Por otra parte, algunas de las exenciones son cuestionables por la discriminación por clase y sexo implícita en ellas. Desde las reformas neoliberales de la década del noventa, la ley exime del tributo a la renta derivada de títulos, acciones, cédulas, letras, obligaciones y demás valores emitidos o que se emitan en el futuro por entidades oficiales, así como los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta, o disposición de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, obtenidos por personas físicas y sucesiones indivisas. Estas exenciones claramente benefician en forma exclusiva a aquellas personas con un nivel de ingresos y de conocimientos tales que les permitan realizar las operaciones alcanzadas por el beneficio fiscal. Esto contrasta con las contribuciones impositivas que deben hacer las personas físicas que trabajan por cuenta propia registrados bajo la modalidad de pequeños y medianos contribuyentes (monotributo), categoría en las que las mujeres se encuentran sobre-representadas y que no se benefician con exención alguna respecto de las rentas producidas por su trabajo. Es decir, mediante las exenciones existentes en la tributación a las ganancias en Argentina, opera una triple inequidad. Por un lado, la inequidad horizontal propia de la existencia de ingresos gravados e ingresos no gravados según su fuente, y no según su nivel. En segundo lugar, la inequidad vertical que resulta del hecho de que los ingresos exentos provienen de fuentes que en general procuran ingresos más elevados. En tercer lugar, la inequidad de género que resulta del hecho que los varones se encuentran sobrerepresentados entre estos sectores de ingresos más elevados y que provienen de fuentes 23 El Decreto 1426/2008 (publicado el ) introdujo los últimos cambios al régimen impositivo de ganancias, y si bien redujo la brecha entre el tratamiento impositivo de trabajadores asalariados e independientes, esta brecha no ha sido superada. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
15 financieras, beneficiados con estas exenciones, de las que las mujeres, por estar subrepresentadas en este grupo, gozan en mucha menor medida El impuesto a las ganancias de las personas físicas: su alcance según las modalidades de contribuyentes Tanto los trabajadores asalariados como los independientes de altos o bajos ingresos (autónomos o monotributistas, respectivamente), tributan el impuesto a las ganancias. Sin embargo, estas modalidades de contribuyentes se encuentran sujetas a distintas normas que generan inequidades respecto del alcance del gravamen, el reconocimiento de deducciones permitidas por la normativa y el impacto que esto tiene sobre sus situaciones familiares. Estas diferencias quedan de manifiesto en las distintas hipótesis que se presentan a lo largo de este apartado y determinan las inequidades que afectan de modo claramente diferencial a varones y mujeres Distintas modalidades: contribuyentes autónomos, trabajadores asalariados y monotributistas Las personas físicas obligadas al pago del impuesto a las ganancias, por aplicación de la Ley de Impuesto a las Ganancias y sus normas reglamentarias, tributan bajo una de las siguientes dos modalidades: como contribuyentes autónomos o como trabajadores asalariados. Los contribuyentes autónomos (es decir, trabajadores independientes registrados como contribuyentes del impuesto a las ganancias) deben liquidar el impuesto por año fiscal y a cuenta de la obligación anual abonan cinco anticipos bimestrales. Son los propios contribuyentes los obligados a confeccionar y presentar sus declaraciones juradas anuales y de ingresar los anticipos de impuestos a lo largo del año fiscal. Por otra parte, se aplica a los trabajadores asalariados un régimen de retención sobre sus ingresos mensuales. En este caso, la retención la efectúa el empleador, quien es el responsable de ingresar el tributo al fisco. Existe un tercer grupo de personas: quienes se encuentran adheridos al régimen simplificado para pequeños y medianos contribuyentes, conocido como Monotributo. 24 El régimen consiste básicamente en un impuesto único de cuota fija mensual que reemplaza en un sólo pago al Impuesto a las Ganancias y al Impuesto al Valor Agregado al que se adiciona las cotizaciones de Seguridad Social y Obra Social. En este caso, el impuesto a las ganancias se encuentra comprendido en el pago único de impuestos fijado sobre la base de una tabla de rango de ingresos y no se les aplica ninguna de las normas vinculadas con la determinación de ganancias, deducciones, cargas de familia o deducciones especiales. 25 El Monotributo es un régimen simplificado para contribuyentes que perciben por sus actividades ingresos brutos inferiores a los $ , cuando se trata de comercialización de bienes y hasta $ por la provisión de servicios. De acuerdo con un informe publicado por la AFIP, al año 2005 el 93% de los adherentes al régimen de monotributo 24 El régimen del monotributo fue creado por ley sancionada el 3 de junio de Antes del establecimiento del régimen, los pequeños contribuyentes tributaban Impuesto a las Ganancias y las obligaciones de Seguridad Social bajo el régimen general, mediante la presentación de declaración jurada y cumpliendo con todas las exigencias formales de los responsables de mayor envergadura. Con respecto al Impuesto al Valor Agregado, los contribuyentes cuyos ingresos fueran inferiores a $ 144 mil anuales podían optar por revestir la calidad de Responsables no Inscriptos. Estos no presentaban declaraciones del impuesto y pagaban en sus compras una sobretasa del 50% de la tasa del IVA correspondiente. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
16 correspondía a las actividades comerciales, profesionales y servicios, y oficios (Salim y D Angela, 2006). La recaudación impositiva resultante del pago del monotributo es baja y tiene poca incidencia en el monto total recaudado por la AFIP. En el año 2005, la recaudación de la AFIP por monotributo alcanzó los $1.348 millones, lo que implica sólo el 1,1% del total de lo recaudado (Salim y D Angela, 2006) Cálculo del impuesto a las ganancias para contribuyentes autónomos y trabajadores asalariados Para los contribuyentes del impuesto a las ganancias, tanto en su carácter de autónomos o como trabajadores asalariados, a los efectos de determinar la ganancia neta de las personas físicas se deduce de la ganancia bruta real los gastos necesarios para obtenerla o mantener y conservar la fuente en condiciones de productividad. Una vez aplicadas las deducciones personales sobre la ganancia neta (según el detalle explicado anteriormente) se determina la ganancia sujeta a impuesto, que se calcula aplicando a esta ganancia la alícuota correspondiente, de acuerdo a una escala progresiva estructurada en 7 tramos, más una suma fija de acuerdo con el tramo en el que se ubique la ganancia. El impuesto se determina por tramo de ganancia neta imponible sobre la base de una escala progresiva, que consiste en un monto de dinero fijo más el importe resultante de la aplicación de una alícuota creciente del 9% al 35% sobre el excedente de la cota inferior de cada tramo de ganancia. La Tabla 6 muestra los tramos de ganancia no imponible, los montos fijos para cada tramo y su correspondiente alícuota: Tabla 6 Impuesto a las ganancias aplicable según tramo de ganancia Ganancia neta imponible acumulada Deben pagar Mas de $ A $ $ Mas el % Sobre el excedente de $ En adelante Fuente: Ley de Impuesto a las Ganancias, artículo Cálculo del impuesto a las ganancias para pequeños y medianos contribuyentes: el monotributo Como se mencionó en el punto anterior, las normas aplicables a este régimen simplificado no establecen a favor de los contribuyentes un mínimo no imponible ni la suspensión del pago del tributo ante la ausencia de ingresos, no permiten deducciones por gastos ni desgravaciones de ningún tipo, ni contemplan deducciones vinculadas con cargas de familia. Los monotributistas no gozan de ninguno de los beneficios disponibles para las personas físicas registradas como contribuyentes del impuesto a las ganancias, ya sea como empleados asalariados o contribuyentes autónomos. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
17 El monto del impuesto a tributar es un monto fijo que se establece según la categoría de Monotributo en el que las personas se encuentren registradas. Estas categorías se establecen en función de la facturación y/o el tamaño físico del establecimiento y/o el uso de energía destinado al proceso de la producción. En las Tablas 7 y 8 se muestra el total del importe a ingresar en forma mensual en concepto de monotributo, de acuerdo con las actividades y los ingresos brutos que se determinen anualmente. Tabla 7 Actividades relacionadas con Locaciones y/o prestaciones de servicios Categoría Ingresos Brutos Impuesto a Aportes Aporte Obra Total a Ingresar Jubilatorios Social (*) pagar A Hasta $ $ 33 $ 35 $ 37 $ 105 B Hasta $ $ 39 $ 35 $ 37 $ 111 C Hasta $ $ 75 $ 35 $ 37 $ 147 D Hasta $ $ 128 $ 35 $ 37 $ 200 E (**) Hasta $ $ 210 $ 35 $ 37 $ 282 Fuente: elaboración propia sobre la base de Resolución General AFIP Nº2431/2008 Tabla 8 El resto de las actividades Categoría Ingresos Brutos Impuesto a Aportes Aporte Obra Ingresar Jubilatorios Social (*) Total a pagar F Hasta $ $ 33 $ 35 $ 37 $ 105 G Hasta $ $ 39 $ 35 $ 37 $ 111 H Hasta $ $ 75 $ 35 $ 37 $ 147 I Hasta $ $ 118 $ 35 $ 37 $ 190 J Hasta $ $ 194 $ 35 $ 37 $ 266 K Hasta $ $ 310 $ 35 $ 37 $ 382 L Hasta $ $ 405 $ 35 $ 37 $ 477 M (**) Hasta $ $ 505 $ 35 $ 37 $ 577 Fuente: elaboración propia sobre la base de Resolución General AFIP Nº2431/2008 (*) Afiliación individual a Obra Social, sin adherentes. Por cada adherente deberá ingresar además $31 (**) De superarse alguno de los parámetros máximos establecidos en esta categoría, el contribuyente no podrá adherir o permanecer al regimen simplificado de Monotributo. Vale enfatizar en este punto, una implicancia importante desde la mirada de género. Si bien el monto a ingresar por parte de los monotributistas es relativamente bajo respecto a la escala de tributación de las otras categorías del impuesto a las ganancias, hay que remarcar que se trata en general de trabajadores de bajos ingresos, por lo cual la incidencia relativa puede resultar elevada (sobre todo para los monotributistas de las categorías más bajas, y aquellos que perciben ingresos muy irregulares). Adicionalmente, los monotributistas se encuentran discriminados al no poder gozar de ninguno de los beneficios fiscales con los que cuentan los trabajadores autónomos y asalariados. Por qué este punto resulta importante desde la mirada de género? Justamente, porque las mujeres se encuentran sobre-representadas en esta categoría. Sobre estos tratamientos discriminatorios ampliamos en la próxima sección Deducciones admitidas por la ley del impuesto a las ganancias En este apartado, se revisan con algún grado de detalle las deducciones admitidas para los trabajadores autónomos que presentan declaraciones individuales ante la AFIP y para los trabajadores asalariados cuyo impuesto a las ganancias es retenido por el empleador. Por otra parte, se incluyen consideraciones sobre la enorme disparidad entre los beneficios a los que acceden quienes realizan contribuciones a la seguridad social, que incluye no sólo La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
18 contribuyentes autónomos y trabajadores dependientes sino también monotributistas y personal de servicio doméstico Deducciones admitidas por las normas del impuesto a las ganancias: el caso de trabajadores autónomos y asalariados La ley de impuesto a las ganancias establece las deducciones admitidas para cada categoría de contribución al impuesto. Para las ganancias de la cuarta categoría, es decir, la renta obtenida del trabajo personal, se permite deducir los aportes a los sistemas de jubilaciones y obras sociales, las primas de seguro de vida, gastos de sepelio, seguros de retiro, gastos de cobertura médica para el contribuyente y para los miembros de la familia a su cargo, y los intereses por créditos hipotecarios, hasta una suma máxima anual. De la ganancia neta se realizan deducciones en concepto de mínimo no imponible (un monto fijo debajo del cual no corresponde tributar el impuesto), cargas de familia y deducción especial, a las que se les aplica un porcentaje progresivo de reducción en función del monto de la ganancia neta. Es decir, a mayor ganancia neta menor el porcentaje de estas deducciones que se puede aplicar. Las últimas modificaciones realizadas por el gobierno en septiembre de 2008 incrementaron la ganancia no imponible, las cargas de familia y la deducción especial. 26 La tabla 9 indica el monto correspondiente de las deducciones contempladas en el impuesto a las ganancias sobre personas físicas, según el régimen de contribución. Tabla 9 Deducciones personales para el impuesto a las ganancias sobre personas físicas - Montos anuales en $ Deducciones personales (art. 23 Ley de Ganancias) Autónomos Trabajadores asalariados Ganancia no imponible Cónyuge Hijos (cada uno) Otras cargas de familia (cada una) Deducción especial (para ganancias derivadas de trabajo personal) Fuente: Ley de Impuesto a las Ganancias Es conveniente detenerse sobre las disposiciones que contiene el artículo 23 de la ley de impuesto a las ganancias ya que establece conceptos clave para un análisis desde la perspectiva de género. El artículo 23 establece que: Las personas de existencia visible tendrán derecho a deducir de sus ganancias netas (a) en concepto de ganancias no imponibles la suma de $9.000; 26 Un año antes (en marzo de 2007) los montos habían sido incrementados por disposición del Poder Ejecutivo. Estos incrementos constituyen una manera de mejorar el ingreso efectivo de los contribuyentes y, al mismo tiempo, reconocen la presión inflacionaria que afecta al país. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
19 (b) en concepto de cargas de familia siempre que las personas que se indiquen sean residentes en el país, estén a cargo del contribuyente y no tengan en el año entradas netas superiores a $9.000 cualquiera sea su origen y estén o no sujetas a impuesto: 1. $ anuales por el cónyuge 2. $5.000 anuales por cada hijo, hija, hijastro o hijastra menor de 24 años o incapacitado para el trabajo 3. $3.750 anuales por cada descendiente en línea recta (nieto, nieta, bisnieto o bisnieta) menor de 24 años o incapacitado para el trabajo; por cada ascendiente (padre, madre, abuelo, abuela, bisabuelo, bisabuela, padrastro y madrastra); por cada hermano o hermana menor de 24 años o incapacitado para el trabajo; por el suegro, por la suegra; por cada yerno o nuera menor de 24 años o incapacitado para el trabajo. Las deducciones de este inciso sólo podrán hacerlas el o los parientes más cercanos que tengan ganancias imponibles. (c) en concepto de deducción especial hasta la suma de $9.000 [ ] El importe previsto en este inciso se elevará 3.8 veces cuando se trate de las ganancias [de empleados asalariados] 27 Varios aspectos de las regulaciones de este artículo merecen destacarse. En primer lugar, la ley reconoce con razonable extensión la composición de la familia que puede estar a cargo del contribuyente. Esta familia incluye no solamente a los integrantes de la familia nuclear (cónyuge, hijos e hijas) sino que se extiende hacia la línea ascendiente o descendiente en línea recta, suegros, hermanos, hermanas, yernos o nueras. 28 La normativa no establece una justificación explícita para considerar estas deducciones por cargas de familia. Puede presumirse que las mismas obedecen a los mayores costos en que debe incurrir un hogar donde habitan estas personas dependientes y la pretensión del Estado de contribuir con el sostenimiento de estas responsabilidades de cuidado. Esta presunción va en línea con la evidencia que demuestra una ausencia marcada de políticas de cuidado por parte del Estado y por lo tanto es posible inferir que la desgravación impositiva constituye una contribución en ese sentido 29. Se puede presumir, por tanto, que una de las justificaciones para estas deducciones es permitir al contribuyente que disponga de una mayor cantidad de dinero para procurar los servicios de cuidado en el mercado. Sin embargo, los importes anuales que se pueden deducir en concepto de cargas de familia resultan claramente insuficientes para solventar los costos de tales servicios de cuidado. Como ejemplo se puede tomar el costo previsto para la deducción de un hijo o hija, que asciende a los $5.000 anuales; teniendo en cuenta la escasez de servicios de cuidado para menores (ya sea públicos o provistos por los empleadores) y los costos de las salas maternales privadas, sumado al costo de la canasta básica de alimentos, queda de manifiesto la insuficiencia de los montos previstos como cargas de familia, aun considerando su reciente incremento. Por otra parte, es destacable que la deducción especial regulada en el inciso (c) por la suma de $9.000 se eleva en 3.8 veces para los casos en que las ganancias se originen en (a) el desempeño de cargos públicos y la percepción de gastos protocolares; (b) el trabajo personal ejecutado como asalariado; o (c) las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios 27 La norma se refiere a los casos previstos en los incisos (a), (b) y (c) del art. 79 de la ley de impuesto a las ganancias. 28 Llama la atención la neutralidad de género que se emplea en la redacción de esta norma que se refiere a hijos e hijas, madre y padre, hermanos y hermanas, algo no habitual en la técnica legislativa de Argentina. 29 Al respecto ver Rodríguez Enríquez (2007). La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc
20 de cualquier especie que tuvieran su origen en el trabajo personal (artículo 79 de la Ley). No resulta claro el motivo para el tratamiento desigual de contribuyentes del régimen de trabajadores asalariados respecto de profesionales que trabajen en forma independiente, como autónomos. Esta diferencia constituye claramente un caso de inequidad horizontal, ya que sólo beneficia a un conjunto restringido de personas en detrimento de otras. Se da el caso, por lo tanto, que los ingresos de una persona que ejerce su profesión en forma independiente y otra que ejerce la misma profesión pero como asalariado de una sociedad o empresa, son gravados de un modo diferente aún cuando su nivel de ingreso y las tareas que prestan, sean sustancialmente idénticas. Desde el año 2000, una reforma de la ley incorporó un nuevo artículo (sin número) a continuación del artículo 23, que introduce una escala progresiva de reducción de las deducciones admisibles de acuerdo a un escalafón que determina que a mayor ganancia neta, menores serán las deducciones permitidas del artículo 23. La Tabla 10 muestra el porcentaje de disminución que, en función de la ganancia neta, corresponde aplicar a las deducciones. Tabla 10 Procentaje de reducción aplicable a las deducciones personales según ganancia neta acumulada Ganancia neta acumulada Más de $ A $ En adelante % de disminución sobre el importe total de deducciones (art. 23 de la ley) Este mecanismo de reducción progresiva de las deducciones busca que éstas produzcan un efecto relativamente mayor sobre los sectores contribuyentes de menores ingresos. Y queden definitivamente sin efecto, para personas con un nivel de ganancias anuales superiores a los $221 mil. La vigencia de esta disposición fue ampliamente criticada por los sectores contribuyentes, y su derogación será probablemente resuelta por el Congreso de la Nación antes de la finalización del año Deducciones contempladas en normas específicas: pagos a personal de servicio doméstico La posibilidad de los contribuyentes del impuesto a las ganancias (tanto asalariados como autónomos) de deducir los pagos realizados en concepto de salarios y de contribuciones patronales efectuadas al servicio doméstico fue concebida por las autoridades fiscales como un incentivo para la registración de las relaciones laborales de servicio doméstico, que tradicionalmente han tenido una tasa alarmante de informalidad. Adicionalmente, esta posibilidad puede haber funcionado como un incentivo para la contratación de personal de servicio doméstico y la consiguiente disponibilidad de mujeres para unirse a la fuerza de empleo, aunque la ausencia de investigaciones empíricas impide demostrar esta hipótesis. La política tributaria como herramienta para la equidad de género. Gherardi Rodríguez Enríquez. Doc