Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=411874-2017-02-24-dyrektor-izby-skarbowej-w-lodzi-iptpp1-443-863-13-5-17-s-ak
Timestamp: 2019-08-24 00:57:17+00:00
Document Index: 90171622

Matched Legal Cases: ['art. 135', 'art. 14', 'art. 16', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 106', 'art. 738', 'art. 43', 'art. 43', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 43', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 13', 'art. 135', 'art. 131', 'art. 13', 'art. 1', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 1', 'art. 2', 'art. 2', 'art. 6', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 43', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 43', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'Art. 43', 'art. 52', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'art. 135', 'art. 135', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 135', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 16', 'art. 3', 'art. 16', 'art. 3', 'art. 43', 'SA/Łd ', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'art. 146', 'art. 146', 'art. 41', 'art. 109', 'art. 110', 'art. 43', 'SA/Łd ', 'FSK ', 'art. 43', 'art. 1', 'art. 43', 'FSK ', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 135', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43', 'art. 43']

2017.02.24 - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi - IPTPP1/443-863/13-5/17-S/AK
Home - Interpretacje podatkowe - 2017.02.24 - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi - IPTPP1/443-863/13-5/17-S/AK
art. 135 ust. 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług
IPTPP1/443-863/13-5/17-S/AK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 564/14 (data wpływu prawomocnego wyroku 14 lutego 2017r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2016r. sygn. akt I FSK 202/15, stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2013r. (data wpływu 21 listopada 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2014r. (data wpływu 9 stycznia 2014r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pomocniczych świadczonych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych i firm innych niż zakłady ubezpieczeniowe – jest prawidłowe.
W dniu 21 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pomocniczych świadczonych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych i firm innych niż zakłady ubezpieczeniowe.
Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 stycznia 2014r. (data wpływu 9 stycznia 2014r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.
…. z siedzibą w … świadczy usługi o charakterze rzeczoznawczym i eksperckim różnym podmiotom gospodarczym i jest prowadzony przez osobę fizyczną. Działalność gospodarcza rozliczana jest na zasadach ogólnych (książka przychodów i wydatków). Zespół jest płatnikiem podatku VAT i nie posiada żadnych zaległości finansowych w zakresie rozliczania się z należności podatkowych. Część usług wykonywania jest w imieniu i na rzecz ubezpieczycieli (firm prowadzących działalność ubezpieczeniową zgodnie z zapisami ustaw o ubezpieczeniach z 22 marca 2003r. z późn. zm.) na podstawie podpisanych bezpośrednio z tymi ubezpieczycielami umów o współpracę.
W zakresie realizacji umów z ubezpieczycielami i upoważnionymi przez nich podmiotami gospodarczymi „…” wykonuje nw. czynności:
ustalanie stanu pojazdu na podstawie wykonanych oględzin, a na tej podstawie określenie jego wartości przed szkodą, którego celem jest określenie wartości ubezpieczeniowej, w tym badania zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia,
przeprowadzenie wstępnej likwidacji szkody, która obejmuje wykonanie materiału fotograficznego, wskazującego na rozmiar uszkodzeń, sporządzenie protokołu likwidacji szkody w pojeździe, wyliczeń szkody oraz przesłanie lub zapisanie w systemie informatycznym zakładu, dokumentów odebranych od klienta.
Z cywilnoprawnego punktu widzenia, „…” występuje wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności „za ubezpieczyciela”.
Realizacja ww. czynności zleconych przez ubezpieczyciela lub podmiot gospodarczy działający na zlecenie ubezpieczyciela (na podstawie umowy substytucyjnej) jest więc świadczeniem usług na rzecz ubezpieczyciela i jest niezbędna zleceniodawcy (ubezpieczycielowi) do wywiązywania się z przyjmowanych zobowiązań ubezpieczeniowych. Za wykonane usługi wystawiana jest faktura zawierająca podatek VAT.
… jako osoba fizyczna - prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: …. jest właścicielem tego podmiotu gospodarczego (w załączeniu kopia zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i świadczenia usług pomocniczych dla usług ubezpieczeniowych Wnioskodawca nie przyjmuje odpowiedzialności wobec ubezpieczonych za świadczone ww. usługi - czyni to zleceniodawca usługi - ubezpieczyciel, ale usługi te niezbędne są ubezpieczycielowi w prowadzonej działalności, co dokładnie wyjaśniono we wniosku.
Czy usługi pomocnicze, wykonywane na podstawie zlecenia lub wynikające z podpisanej umowy, otrzymane bezpośrednio z zakładu ubezpieczeń, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: „ustawa o VAT”), zostały od podatku od towarów i usług zwolnione?
Czy usługi pomocnicze, realizowane na podstawie zlecenia, podpisanej umowy lub substytucyjnego pełnomocnictwa, otrzymane od innych firm niż zakłady ubezpieczeń, jednakże wykonywane w imieniu i na rzecz tych zakładów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zostały zwolnione z podatku?
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi polegające na wyżej opisanych czynnościach pomocniczych związanych z czynnościami ubezpieczeniowymi pozwalające wywiązywać się ubezpieczycielowi z obowiązków nałożonych na niego zapisami ustaw ubezpieczeniowych z 22 maja 2003 (Dz. U. nr 124 z dnia 16 lipca 2003 r. poz. 1151 i Dz. U. z 2010 nr 14, poz. 66, z późn. zm.), a wynikające z zawartych umów na świadczenie takich usług w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela podlegają zwolnieniu podatkowemu w zakresie podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, z 2004, poz. 535, z późn. zm.).
… prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania między innymi usług rzeczoznawstwa techniki samochodowej i ruchu drogowego, w tym usług pomocniczych na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (Towarzystw Ubezpieczeniowych). Obecnie usługi te zgodnie z klasyfikacją PKD ujęto w sekcji K, jako działalność wspomagająca usługi finansowe oraz ubezpieczenia i fundusze emerytalne pod kodem 66.21 Z - działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (wcześniej PKD 67.20.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Zespół świadczy usługi, polegające na wykonywaniu czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkód komunikacyjnych i rzeczowych na rzecz zakładów ubezpieczeń oraz innych podmiotów działających w imieniu i na rzecz tych zakładów.
Usługi pomocnicze na rzecz ubezpieczycieli to między innymi:
Analiza zapisów art. 3 ust. 4-6 ustawy z 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. 2003, nr 124, poz. 1151, dalej: „ustawa o działalności ubezpieczeniowej”), w którym określono warunki wykonywania działalności w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych, prowadzi do wniosku, że usługi pomocnicze wykonywane przez inne niż zakład ubezpieczeń podmioty - o ile są wykonywane na podstawie zlecenia, umowy lub pełnomocnictwa substytucyjnego udzielonego przez ten zakład, mieszczą się w czynnościach ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 3 ust. 4 § 1 i ust. 5 § 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, tj. w czynnościach związanych z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat. Nawet gdyby zakwestionować powyższe stanowisko, to i tak należy stwierdzić, że usługi te stanowią element usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, polegającej na zawarciu i wykonaniu umowy ubezpieczenia (art. 3 ust. 3 § 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej), czyli w czynnościach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych. Przytoczone powyżej uregulowania zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej w zakresie postępowania przewidzianego w procesie likwidacji szkody, jednoznacznie wykazują analogię do opisanych we wniosku usług. Wstępna likwidacja szkód stanowi niezbędny element usługi ubezpieczeniowej będąc odrębnym świadczeniem, które jako proces działań podejmowanych przez Wnioskodawcę prowadzi do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego tą umową.
Stosownie do art. 106 oraz art. 738 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej: ,,k.c.”) realizacja zleceń otrzymanych od zleceniobiorcy zakładu ubezpieczeń, a następnie przekazanych do realizacji Zespołowi jest realizacją czynności pomocniczych dla zakładu ubezpieczeń, która zawsze będzie - działaniem w imieniu i na rzecz tego zakładu. Natomiast w sytuacji otrzymania zlecenia od podmiotu innego niż zakład ubezpieczeń, jednakże działającego w jego imieniu i na rzecz - czynności te również powinny podlegać zwolnieniu.
To, że usługi świadczone przez Zespół na rzecz zakładu ubezpieczeń objęte są zwolnieniem z VAT przewidzianym art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT potwierdził wieloma wyrokami Naczelny Sąd Administracyjny np. z dnia 8 maja 2012r. sygn. akt I FSK 268/12, z dnia 31 stycznia 2013r., sygn. akt I FSK 392/12 oraz z dnia 4 marca 2013r. sygn. akt I FSK 577/12( publ. orzeczenia.nsa.gov.pl.).
W orzeczeniach tych Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że: przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, zgodnie z którym zwolnieniu od VAT podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.
NSA wskazał jednocześnie, że przepis art. 43 ust. 13 ustawy o VAT nie znajduje swojego bezpośredniego odpowiednika w treści Dyrektywy 112 tym niemniej, poczyniona przez NSA analiza orzecznictwa Trybunału pozwoliła dojść do przekonania, że niewątpliwie przepis ten stanowi odzwierciedlenie tez wyroków Trybunału dotyczących zwolnienia VAT w zakresie usług finansowych przewidzianego w treści art. 13 część B lit. d) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112). Mowa tutaj o powtarzanej tezie Trybunału, zgodnie z którą, aby móc zakwalifikować czynność jako czynność zwolnioną z opodatkowania wykonane usługi powinny tworzyć odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie (por. wyroki ETS: z dnia 5 czerwca 1997r. sprawa C-2/95, SDC, Zb. Orz. 1997, s. 1-0301, pkt 66; z dnia 13 grudnia 2001r., sprawa C-235/00, CSC Financial Services, Zb. Orz. 2001, s. 1-10237, pkt 25; z dnia 4 maja 2006r. sprawa C-169/04, Abbey National, Zb. Orz. 2006, s. i-04027, pkt 70; z dnia 21 czerwca 2007r. sprawa C-453/05, Ludwig, Zb. Orz. 2007, s. I-05083, pkt 27; z dnia 22 października 2009r., sprawa C-242/08, Swiss Re Germany Holding Gmbh, Zb. Orz. 2009, s. i-10099, pkt 45).
NSA podniósł, że pojęcia użyte do opisania zwolnień, o których mowa art. 131 i nast. Dyrektywy 112 (dawniej w art. 13 VI Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (por. w szczególności wyroki ETS z dnia 20 listopada 2003r. sprawa C-8/01,Taksatororringen, Zb. Orz. 2003, s. 1-1371, pkt 36; z dnia 3 marca 2005r. sprawa C-472/03 Arthur Andersen, Zb. Orz. 2005, s. 1-1719, pkt 24; z dnia 21 czerwca 2007r. sprawa C-453/05 Ludwig, Zb. Orz. 2007, s. 1-5083, pkt 21; z dnia 3 kwietnia 2008r. sprawa C-124/07, J.C.M. Beheer BV, 2008, s. 1-02101, pkt 14).
Z uwagi na fakt, że pojęcie "usługi ubezpieczeniowej" nie jest zdefiniowane w Dyrektywie 112 (ani nie było zdefiniowane w VI Dyrektywie) Trybunał wielokrotnie stwierdzał, iż transakcja ubezpieczeniowa w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzuje się tym, że zakład ubezpieczeń w zamian za uprzednią zapłatę składki, w przypadku nastąpienia pokrywanego ryzyka, zobowiązuje się do świadczenia ubezpieczonemu usługi uzgodnionej przy zawarciu umowy (por. wyroki ETS: z dnia 25 lutego 1999r. sprawa C-349/96, Zb. Orz. 1999, s. 1-973, CPP, pkt 17; z dnia 8 marca 2001 r. sprawa C-240/99, Skandia, Zb. Orz. 2001, s. 1-1951, pkt 37; z dnia 20 listopada 2003r. sprawa C-8/01, Taksatororringen, Zb. Orz. 2003, s. 1-1371, pkt 39). Z kolei w wyroku z dnia 7 grudnia 2006r. sprawa C-13/06 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Greckiej, Zb. Orz. 2006, s. 1-11563, Trybunał uznał usługi pomocy drogowej za usługę ubezpieczeniową. Powyższe między innymi wywiódł z treści art. 1 ust. 1, art. 1 ust. 2 oraz art. 2 ust. 3 Dyrektywy Rady 73/239/EWG z dnia 24 lipca 1973r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do podejmowania i prowadzenia działalności w dziedzinie ubezpieczeń bezpośrednich innych niż ubezpieczenia na życie (Dz. U. UE z dnia 16 sierpnia 1973r. L 228, s. 3 i nast. ze zm.; zwanej dalej "Dyrektywą 73/729"). Na mocy art. 1 ust. 1 Dyrektywy 73/239 pojęcie działalności w zakresie ubezpieczeń bezpośrednich obejmuje działalność w zakresie pomocy określoną w ust. 2 tego artykułu. Ta ostatnia działalność, świadczona osobom, które popadły w trudności w czasie podróży, podczas nieobecności w miejscu zamieszkania lub miejscu stałego pobytu, polega na zobowiązaniu, w zamian za uprzednią zapłatę składki, do niezwłocznego zapewnienia pomocy osobie uprawnionej na podstawie umowy o świadczenie pomocy, kiedy osoba ta znajdzie się w trudnej sytuacji w następstwie zdarzenia losowego. Pomoc taka może między innymi polegać na udzielaniu świadczeń w naturze, które w danym przypadku są realizowane przy pomocy personelu i sprzętu osoby, która ich udziela. Jak wynika z art. 2 ust. 3 Dyrektywy 73/239, w razie wypadku lub awarii pojazdu drogowego pomoc taka może w szczególności przyjąć formę usunięcia awarii na miejscu lub przewiezienia pojazdu do miejsca, w którym może być wykonana naprawa. Stosownie zaś do załącznika do Dyrektywy 73/239 -Część A (Klasyfikacja ryzyk według grup ubezpieczeń) w pkt 18 wymieniono pomoc-ubezpieczenie świadczenia pomocy na korzyść osób, które popadły w trudności w czasie podróży, podczas nieobecności w miejscu zamieszkania lub miejscu stałego pobytu. Trybunał w szczególności stwierdził w tym względzie, że żaden powód nie uzasadnia wykładni pojęcia ubezpieczenia odmiennej niż ta zawarta w treści Dyrektywy 73/239 lub VI Dyrektywy (por. powoływane wyżej wyroki ETS: w sprawie CPP, pkt 18; w sprawie Komisja przeciwko Grecji, pkt 11).
Z dniem 1 listopada 2012 r. Dyrektywa 73/239 została zastąpiona dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/138/WE z dnia 25 listopada 2009 r. w sprawie podejmowania i prowadzenia działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Wypłacalność II - Dz. U. UE z dnia 17 grudnia 2009 r. L335, s. 1 i nast.), gdzie zawarto analogiczne przepisy w treści art. 2 ust. 1 i 2, art. 6 oraz załącznika do ww. Dyrektywy-część A pkt 18.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że gdyby ustawodawca polski poprzestał na implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 w postaci art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT to niewątpliwie istotnym byłoby orzecznictwo Trybunału zakładające istnienie stosunku umownego między podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem (ww. wyroki w sprawie Skandia, pkt 41; w sprawie Taksatorringen, pkt 41, w sprawie Swiss Re Germany Holding Gmbh, pkt 36). Jednakże ustawodawca polski zdecydował się rozszerzyć przedmiotowe zwolnienie wprowadzając dodatkowo art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.
NSA wskazał, że w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, sąd powinien - jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy (np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08; w wyroku z dnia 14 stycznia 2011r., sygn. akt I FSK 114/10, z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 37/11, opubl. CBOSA).
NSA stwierdził dalej, że polski ustawodawca rozszerzył w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112. Powyższe wynika z porównania treści przepisów krajowych z treścią przepisów Dyrektywy 112. Jako, że podatnik uznał, iż korzystniejsze dla niego jest zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej wynikającej z treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, tym samym brak jest podstaw dla NSA do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy. Niezbędnym jest poprzestanie na wykładni ww. przepisu krajowego.
Stosownie do treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt (…) 37 (...), który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt (...) 37 (…). NSA stwierdził, że na mocy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnione z VAT będzie świadczenie usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, który jest dla niej właściwy i niezbędny, jednakże musi on stanowić odrębną całość. Dodatkowo na mocy art. 43 ust. 14 ustawy o VAT usługa taka nie może stanowić elementu usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Art. 43 ust. 13 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie z VAT dla usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej i nie precyzuje zakresu podmiotowego. Należy zatem uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających. Przyjęcie bowiem, że wspomniany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli czyni wprowadzenie tego przepisu bezprzedmiotowym, co pozostaje w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawcy.
Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, tut. Organ wydał w dniu 5 lutego 2014r. indywidualną interpretacje przepisów prawa podatkowego nr IPTPP1/443-863/13-4/AK, uznającą stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług pomocniczych świadczonych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych i firm innych niż zakłady ubezpieczeniowe – za nieprawidłowe.
Interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr IPTPP1/443-863/13-4/AK doręczono Wnioskodawcy w dniu 10 lutego 2014r.
W związku z powyższym rozstrzygnięciem, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pismem z dnia 12 lutego 2014r. (data wpływu 14 lutego 2014r.) wezwano Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.
Po dokonaniu analizy uzasadnienia powyższych zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 26 lutego 2014r. Nr IPTPP1/443W-5/14-2/EOG.
Odpowiedź na wezwanie do usunięcia prawa doręczono w dniu 3 marca 2014r.
Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 5 lutego 2014r. Nr IPTPP1/443-863/13-4/AK, Pełnomocnik Skarżącego złożył w dniu 28 marca 2014r. (data wpływu do Organu 31 marca 2014r.), skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z powodu jej niezgodności z prawem.
Wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 564/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów z dnia 5 lutego 2014r. nr IPTPP1/443-863/13-4/AK.
Od powyższego wyroku Organ złożył skargę kasacyjną z dnia 10 grudnia 2014r.
Wyrokiem z dnia 28 października 2016r. sygn. akt I FSK 202/15 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 564/14.
NSA w wyroku z dnia 28 października 2016r. sygn. akt I FSK 202/15 oddalając skargę kasacyjną tut. Organu, od wyroku sygn. akt I SA/Łd 564/14, wskazał na wyrok z dnia 17 marca 2016r. w sprawie C-40/15 w postępowaniu Aspiro S. A. przeciwko Ministrowi Finansów, w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, iż: artykuł 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód, takie jak będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym (pkt 1.2. wyroku z dnia 5 października 2016 r., sygn. akt I FSK 797/16), świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.
Nadto NSA podał, iż z uwag Trybunału zawartych w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-40/15 wynika m.in., że usługa likwidacji szkód będąca przedmiotem postępowania głównego stanowi istotny element transakcji ubezpieczeniowej, ponieważ obejmuje ustalenie odpowiedzialności i wysokości szkody, a także decyzję o wypłacie lub odmowie wypłaty odszkodowania ubezpieczonemu, należy stwierdzić, że usługa ta, świadczona zresztą na rzecz ubezpieczyciela, nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112 (pkt 25 uzasadnienia C-40/15). Trybunał wyjaśnił bowiem, że termin transakcje ubezpieczeniowe „nie dotyczy wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli i jest co do zasady wystarczająco szeroki, by obejmować przyznanie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale który w ramach ubezpieczenia grupowego zapewnia swoim klientom taką ochronę, korzystając z usług ubezpieczyciela, który przejmuje ubezpieczone ryzyko. Jednakże takie transakcje z natury oznaczają istnienie stosunku umownego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyka są objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Tymczasem usługodawca taki jak Aspiro sam nie podjął się zapewnienia ubezpieczonemu ochrony na wypadek ryzyka i w ogóle nie jest związany z ubezpieczonym stosunkiem umownym” (pkt 23 i 24 uzasadnienia C-40/15).
Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku przytoczył dalszą części uzasadnienia wyroku TSUE, tj. pkt 40-41, w którym Trybunał stwierdził, że działalność polegająca na likwidacji szkód w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela nie należy do usług „świadczonych przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112, ponieważ w żaden sposób nie jest związana z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia (pkt 40-41 uzasadnienia C-40/15).
Zatem, zdaniem NSA, Trybunał w ww. orzeczeniu przesądził, że usługi likwidacji szkód, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112. Przed tym wyrokiem istniała uzasadniona wątpliwość, co potwierdza również przebieg postępowania przed Trybunałem, czy pomiędzy usługami ubezpieczeniowymi i finansowym istnieje analogia pozwalająca na zastosowanie tez wynikających z orzecznictwa unijnego Trybunału Sprawiedliwości odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów dyrektywy 112, zwolnienia dla części składowej usługi wykonywanej przez podmiot trzeci. Obecnie nie może być już wątpliwości, że w świetle przepisów dyrektywy 112 usługi likwidacji szkód nie są objęte zwolnieniem od podatku VAT.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy NSA stwierdził, iż Wnioskodawca w analizowanej sprawie nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Wnioskodawca nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta. Jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec ubezpieczonych za świadczone usługi lecz zleceniodawca usługi.
Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń będące przedmiotem wniosku nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.
W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie, świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz firmy ubezpieczeniowej oraz innych firm niż zakłady ubezpieczeniowe nie stanowią pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz wykonanie niektórych czynności w ramach zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a zakładem ubezpieczeniowym czy firmą. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku na rzecz zakładu ubezpieczeń lub innych firm niż zakłady ubezpieczeń nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.
NSA w niniejszym wyroku podkreślił również, iż odrębną kwestią pozostaje natomiast ustalenie, czy usługi likwidacji szkód powinny zostać zwolnione na podstawie regulacji zawartej w prawie krajowym, tj. art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. NSA wskazuje, że z literalnego brzmienia tych przepisów wynika, iż zwolnione od podatku VAT jest świadczenie usługi stanowiącej element usługi zwolnionej stanowiący odrębną całość, właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. W dotychczasowym orzecznictwie przyjmowano, że prounijna wykładnia prawa nie powinna mieć miejsca wtedy, gdy będzie to prowadziło do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, bowiem mogłoby to doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Na ograniczenia w stosowaniu prounijnej wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazał NSA w wyroku składu siedmiu sędziów z dnia 23 marca 2009r., sygn. akt I FPS 6/08 (ONSA i WSA 2009/4/61), stwierdzając, że stosowanie tej wykładni nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego w szczególności wówczas, gdy prawo unijne ma charakter dyrektywy. Nie może być stosowana taka wykładnia prawa unijnego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązków nieprzewidzianych wprost w prawie krajowym. Organy państwa członkowskiego w żadnym wypadku nie mogą powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych i nakładać na nie - poprzez stosowanie wykładni zgodnej z celami dyrektywy - obowiązków z niej wynikających, które jednak nie zostały lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych (por. orzeczenia unijnego Trybunału Sprawiedliwości w sprawach C-8/81 i C-80/86).
Zdaniem NSA nie można obecnie dokonywać wykładni usługi właściwej dla usługi ubezpieczeniowej w sposób zawężający, tak jak rozumie to TSUE. W szczególności nie jest możliwe przyjęcie poglądu, że usługami właściwymi do usługi ubezpieczeniowej byłyby jedynie czynności związane z podjęciem decyzji o sposobie likwidacji, ponieważ stanowią one kwintesencje usługi ubezpieczeniowej, a Trybunał uznał, iż usługi ubezpieczeniowe charakteryzują się tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za zapłatę składki z góry, do zapewnienia ubezpieczonemu, w razie urzeczywistnienia się ryzyka objętego zakresem ochrony, świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy (pkt 22 uzasadnienia C-40/15). Taka interpretacja art. 43 ust. 13 w związku z ust. 1 pkt 37 ustawy skutkowałaby jednak tym, że norma prawna wynikająca z tych przepisów byłaby pusta.
Nadto NSA powołuje się na opinię Rzecznika Generalnego w opinii do sprawy Aspiro. Rzecznik przypomniał, że zwolnienie usług ze względu na to, że po pierwsze w globalnej ocenie stanowią odrębną całość, oraz, po drugie, spełniają szczególne i istotne funkcje transakcji głównej, można odnieść jedynie do poszczególnych elementów usługi finansowej w art. 135 ust. 1 dyrektywy 112, ponieważ usługi finansowe da się podzielić na różne usługi (pkt 25 opinii Rzecznika). Nie ma to jednak miejsca przy transakcjach ubezpieczeniowych. Przepis art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112 przykładowo nie odnosi się w ogólnej formie do transakcji dotyczących ubezpieczeń lub zarządzania ubezpieczeniami, lecz - zgodnie z jego brzmieniem - wyłącznie do transakcji ubezpieczeniowych sensu stricte, jak wielokrotnie orzekał Trybunał. Przejęcia ryzyka, jakie według orzecznictwa stanowi taka transakcja ubezpieczeniowa sama w sobie, nie można podzielić na poszczególne usługi (pkt 26 opinii Rzecznika).
Z powyższego wynika, że nie może być w ogóle usług odrębnych od usługi ubezpieczeniowej, ponieważ usługi ubezpieczeniowej nie można podzielić. W związku z tym, że usługi ubezpieczeniowe - tak jak je rozumie TSUE - nie są w ogóle podzielne, niemożliwe byłoby wskazanie usług stanowiących odrębną całość, właściwych oraz niezbędnych do świadczenia usługi ubezpieczeniowej.
Nadto NSA wskazuje, iż poszukując racjonalnego zastosowania treści art. 43 ust. 13 w związku z ust. 1 pkt 37 ustawy należy zauważyć, że w stanie prawnym mającym zastosowanie do rozpoznanej sprawy, przeprowadzenie procesu likwidacyjnego określonego w art. 16 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 950, z późn. zm.) jest obowiązkiem zakładu ubezpieczeń, stanowiąc jedno ze świadczeń, do jakich zobowiązany jest ubezpieczyciel w ramach stosunku ubezpieczenia. Obowiązek ten zakład ubezpieczeń może przy tym, stosownie do art. 3 ust. 6 tej ustawy, powierzyć innemu podmiotowi.
Należało zatem przyjąć, że opisane we wniosku o interpretację indywidualną usługi wchodzące w skład likwidacji szkody stanowią część usługi ubezpieczeniowej, jako niezbędny, specyficzny i istotny element do właściwego jej wykonania, wpisujący się w ciąg czynności, które - z perspektywy ubezpieczonego - są postrzegane jako fragment świadczonej przez zakład ubezpieczeń usługi ubezpieczeniowej. Przeprowadzenie procesu likwidacyjnego określonego w art. 16 ww. ustawy jest bowiem obowiązkiem ubezpieczyciela (który to proces w określonym zakresie może powierzyć innym podmiotom - art. 3 ust. 6 w związku z ust. 4 i ust. 5 ww. ustawy), stanowiąc jedno ze świadczeń, do jakich zobowiązany jest ubezpieczyciel w ramach stosunku ubezpieczenia. W tym sensie usługi likwidacji szkód wykonywane przez podmioty niebędące ubezpieczycielami stanowią element usługi zwolnionej, stanowią odrębną całość, a także są właściwe oraz niezbędne do świadczenia zwolnionej usługi ubezpieczeniowej (art. 43 ust. 13 ustawy).
Prawomocny wyrok WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 564/14 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Organu w dniu 14 lutego 2017r.
Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 października 2014r. sygn. akt I SA/Łd 564/14 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2016r. sygn. akt I FSK 202/15, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Należy nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w odniesieniu do możliwości objęcia świadczonych przez Wnioskodawcę czynności w ramach administrowania procesem likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy należy uznać, że aby określone czynności mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej oraz dla niej właściwe.
Oceniając czy opisane we wniosku usługi stanowią „element właściwy do świadczenia usługi zwolnionej” należy wskazać, że pod pojęciem „właściwy” należy rozumieć – za internetowym wydaniem Słownika Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) czy Nowym Słownikiem Języka Polskiego pod red. B. Dunaja, s. 783 - „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk”.
Dokonywane przez Wnioskodawcę czynności składające się na usługę likwidacji szkód, niewątpliwie stanowią pewną odrębną całość od momentu przyjęcia zgłoszenia do momentu podjęcia decyzji w sprawie odszkodowania. Z powyższych uwag wynika także, że usługa likwidacji szkód jest niezbędna, a więc konieczna, dla usługi ubezpieczenia. Bez usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie byłoby bowiem możliwe świadczenie usług ubezpieczeniowych przez zakłady ubezpieczeń. Usługi opisane we wniosku są nierozerwalnie i ściśle związane z zapewnianą przez ubezpieczycieli ochroną ubezpieczeniową. Realizują zatem cele usługi zasadniczej. Bez tych działań Wnioskodawcy ubezpieczony nie otrzyma odszkodowania. Zatem usługą charakterystyczną dla usługi ubezpieczeniowej jest nie tylko zawieranie umów ubezpieczenia, w których ubezpieczyciel zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową do spełnienia na rzecz ubezpieczonego określonego świadczenia i ustalanie składek, ale również likwidacja szkody, a więc czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia.
Tym samym stwierdzić należy, iż opisane we wniosku usługi wchodzące w skład likwidacji szkody, tj. czynności - ustalania stanu pojazdu na podstawie wykonanych oględzin, a na tej podstawie określenie jego wartości przed szkodą, którego celem jest określenie wartości ubezpieczeniowej, w tym badania zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia, przeprowadzenia wstępnej likwidacji szkody, która obejmuje wykonanie materiału fotograficznego, wskazującego na rozmiar uszkodzeń, sporządzenie protokołu likwidacji szkody w pojeździe, wyliczeń szkody oraz przesłanie lub zapisanie w systemie informatycznym zakładu dokumentów odebranych od klienta - stanowią część usługi ubezpieczeniowej, jako niezbędny, specyficzny i istotny element do właściwego jej wykonania, wpisujący się w ciąg czynności, które - z perspektywy ubezpieczonego - są postrzegane jako fragment świadczonej przez zakład ubezpieczeń usługi ubezpieczeniowej. Świadczone usługi mają więc cechy typowe, czyli właściwe dla umowy ubezpieczenia.
Wobec powyższego, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu sprawy, obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz ich wykładnię dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 października 2014r. sygn. akt I SA/Łd 564/14 oraz Naczelny Sądy Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2016r. sygn. akt I FSK 202/15 stwierdzić należy, iż wyżej wymienione czynności świadczone przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych oraz firm innych niż zakłady ubezpieczeniowe, będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji Nr IPTPP1/443-863/13-4/AK, tj. w dniu 5 lutego 2014r.
Ponadto tut. Organ zauważa, iż zgodnie z art. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 1 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016r., poz. 2024) art. 43 ust. 13 i 14 ustawy zostanie uchylony z dniem 1 lipca 2017r. Również w ww. orzeczeniu z dnia 28 października 20016r. sygn. akt I FSK 202/15 NSA wskazało, na okoliczności w zakresie uchylenia art. 43 ust. 13 i 14 ustawy. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że „W projekcie ustawy zostały umieszczone przepisy dostosowujące zakres zwolnienia od podatku m.in. dla usług ubezpieczeniowych w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 Aspiro S.A. (...) proponowana zmiana prowadzi do usunięcia z regulacji dotyczących zwolnień od VAT, zwolnienia dla usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37 - 41 ustawy, stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej. Zauważyć należy, że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37 - 41 miały na celu implementację do krajowego porządku prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. a) - f) dyrektywy VAT, zgodnie z którymi zwolnieniu od tego podatku podlegają wymienione transakcje z dziedziny finansów i ubezpieczeń. Przepisy art. 43 ust. 13 i 14 nie mają wprawdzie bezpośredniego odpowiednika w przepisach dyrektywy VAT, stanowiły - jak pierwotnie uznano - odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa TSUE, odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów ww. dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi wykonywanej przez podmiot trzeci (np. wyroki w sprawach C- 2/95 SDC, C-235/OO CSC, C-169/04 Abbey National, C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj), co odniesiono także do usługi ubezpieczeń. Mając jednak na uwadze orzeczenie TSUE w sprawie C-40/1, gdzie TSUE orzekł o braku analogii transakcji ubezpieczeniowych z usługami finansowymi oraz na zawężającą wykładnię Trybunału w odniesieniu do części składowej usługi finansowej, zasadne jest usunięcie ust. 13 i 14 w art. 43 ustawy o VAT. Po wprowadzeniu zmiany przepisów polegających na wykreśleniu ust. 13 i 14 w art. 43 ustawy VAT, ze zwolnienia zostaną wyłączone usługi, które przed zmianą przepisów były uznawane za stanowiące element usługi ubezpieczeniowej, które były świadczone przez podmioty trzecie na rzecz zakładów ubezpieczeń. Do takich usług zaliczane będą usługi likwidacji szkód, które świadczone odrębnie nie stanowią usługi ubezpieczeniowej ani usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT”.