Source: http://kraken.slv.cz/3Afs116/2014
Timestamp: 2017-11-22 13:00:44+00:00
Document Index: 57675628

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 19', 'soud ', 'soud ', '§ 78', '§ 47', '§ 148', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 103', '§ 47', '§ 31', '§ 50', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 102', '§ 106', 'soud ', '§ 47', '§ 41', '§ 47', 'soud ', '§ 47', '§ 47', 'soud ', '§ 47', 'soud ', 'soud ', '§ 47', '§ 41', 'soud ', '§ 116', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 31', '§ 92', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

3Afs116/2014
3 Afs 116/2014-31
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì, slo¾eném z pøedsedy Mgr. Radovana Havelce a soudcù JUDr. Jana Vyklického a JUDr. Jaroslava Vla¹ína, v právní vìci ¾alobkynì Stavební stroje-servis a opravy, s. r. o., se sídlem Tluèná, ©kolní ul. 266, zastoupené JUDr. Milanem Zámi¹kou, advokátem se sídlem Plzeò, Radyòská 479/5, proti ¾alovanému Odvolacímu finanènímu øeditelství, se sídlem Brno, Masarykova 427/31, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 3. 2014, è. j. 30 Af 29/2012-100,
Finanèní øeditelství v Plzni (dále finanèní øeditelství ) zamítlo dne 10. 5. 2012 rozhodnutím è. j. 1271/12-1300-401781, odvolání ¾alobkynì (dále stì¾ovatelka ) proti dodateènému platebnímu výmìru Finanèního úøadu Plzeò-sever (dále správce danì ) ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69806/01/145910. Tímto platebním výmìrem byla stì¾ovatelce dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty za zdaòovací období 1. ètvrtletí roku 1998 ve vý¹i 70.559 Kè. Druhé rozhodnutí správce danì ze dne 14. 12. 2001, è. j. 69809/01/145910 se vztahovalo ke zdaòovacímu období 3. ètvrtletí roku 1998, za které byla stì¾ovatelce dodateènì vymìøena daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 185.256 Kè. Toto rozhodnutí finanèní øeditelství rozhodnutím ze dne 10. 5. 2012, è. j. 1272/12-1300-401787 zmìnilo tak, ¾e dodateènì vymìøenou daò z pøidané hodnoty (dále DPH ) zvý¹ilo na èástku 243.190 Kè. Dùvodem dodateèného vymìøení DPH byla v obou pøípadech skuteènost, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelných plnìní (náhradních dílù) od dodavatele H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o. a jejich pou¾ití pro podnikání z hlediska nároku na odpoèet danì dle § 19 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o DPH ).
Vý¹e uvedená rozhodnutí finanèního øeditelství napadla stì¾ovatelka správní ¾alobou, v ní¾ pøedev¹ím namítala, ¾e ji¾ uplynula prekluzivní lhùta pro vymìøení danì. Dále poukázala na prolomení zásady dvojinstanènosti daòového øízení spoèívající v tom, ¾e po pøedchozím zru¹ujícím rozsudku Krajského soudu v Plzni finanèní øeditelství nezru¹ilo rozhodnutí správce danì, ale samo provádìlo dokazování, z nìho¾ byly vyvozeny nìkteré podstatné závìry. K meritu vìci stì¾ovatelka namítla, ¾e finanèní øeditelství hodnotilo dùkazy výhradnì v její neprospìch, aèkoli z výslechù svìdkù vyplývá, ¾e náhradní díly od spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o. nakoupila a následnì je i pou¾ila v rámci své podnikatelské èinnosti.
Krajský soud v Plzni (dále krajský soud ) dle § 78 odst. 7 zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále s. ø. s. ) zamítl správní ¾alobu rozsudkem ze dne 31. 3. 2014, è. j. 30 Af 29/2012-100.
Nejprve se zabýval otázkou prekluze práva vymìøit pøedmìtné DPH. Podrobnì popsal ve¹keré úkony, které byly v daòovém øízení provedeny, a svou pozornost zamìøil na sporné okolnosti ohlednì výzvy doruèené stì¾ovatelce dne 15. 9. 2010 a svìdecké výpovìdi Pavla Skoøeného, provedené dne 14. 10. 2010. Z judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu (konkrétnì z rozsudkù ze dne 29. 8. 2007, è. j. 8 Afs 19/2006-72, ze dne 25. 6. 2008, è. j. 5 Afs 3/2008-81, a ze dne 16. 12. 2009, è j. 7 Afs 36/2008-134) dovodil, ¾e pøedmìtná výzva i výslech svìdka jsou úkony prolamující prekluzivní lhùtu plynoucí z § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen ZSDP ). Vzhledem k tomu, ¾e na danou vìc nelze aplikovat ustanovení § 148 odst. 5 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ), krajský soud uzavøel, ¾e právo vymìøit daò prekludováno nebylo.
Následnì se krajský soud vyjádøil k tvrzenému zásahu do principu dvojinstanènosti daòového øízení. Konstatoval, ¾e odvolací orgán je povolán k tomu, aby pomocí vlastního dokazování doplnil proces zapoèatý u správce danì. Zdùraznil pøitom, ¾e mo¾nost zru¹ení prvoinstanèního rozhodnutí je omezena jen na situaci, kdy nemìlo být prvoinstanèní rozhodnutí vùbec vydáno a odvolací orgán souèasnì se zru¹ením rozhoduje o zastavení øízení. Krajský soud tudí¾ konstatoval, ¾e finanèní øeditelství rámec zákona nepøekroèilo a princip dvojinstanènosti vlastním dokazováním nenaru¹ilo.
V poslední èásti rozsudku se krajský soud vìnoval meritu posuzované vìci. K výpovìdi svìdka Pavla Skoøeného, jednatele spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o., poznamenal, ¾e obsahuje celou øadu neurèitých tvrzení, která faktické dodání náhradních dílu neprokazují. Znovu vyhodnotil i dal¹í relevantní dùkazy, av¹ak dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by daná zdanitelná plnìní (náhradní díly) byla pou¾ita pro její podnikatelskou èinnost. Nárok na odpoèet danì proto nebyl uplatnìn v souladu s § 19 odst. 1 zákona o DPH.
Kasaèní stí¾ností ze dne 20. 5. 2014 napadá stì¾ovatelka rozsudek krajského soudu v celém rozsahu a uplatòuje kasaèní dùvody dle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
Obdobnì jako ve správní ¾alobì vyjadøuje stì¾ovatelka i v kasaèní stí¾nosti pøesvìdèení, ¾e jí byla daò vymìøena a¾ po uplynutí prekluzivních lhùt. Upozoròuje, ¾e od posuzovaných zdaòovacích období uplynulo ji¾ 16 let. Pøedev¹ím v¹ak nesouhlasí s názorem, ¾e by výzva doruèená dne 15. 9. 2010, a následný výslech svìdka, prolamovaly tøíletou prekluzivní lhùtu k vymìøení danì. Má za to, ¾e by v takovém pøípadì bylo mo¾né pod úkony dle § 47 odst. 2 ZSDP podøadit prakticky cokoli, a donekoneèna tak vést daòové øízení. To by v¹ak bylo v rozporu s principem právní jistoty a znamenalo by to neúmìrnì dlouhé zatí¾ení daòových subjektù. V tomto ohledu upozoròuje pøedev¹ím na závìry plynoucí z rozsudkù Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2005, è. j. 2 Afs 69/2004-52, ze dne 31. 5. 2006, è. j. 5 Afs 42/2004-61, a z usnesení roz¹íøeného senátu ze dne 23. 10. 2007 9 Afs 86/2007-161, dle nich¾ je nutné daò pravomocnì vymìøit èi domìøit ve lhùtì tøí let od konce zdaòovacího období, v nìm¾ vznikla povinnost podat daòové pøiznání. Stì¾ovatelka rovnì¾ poznamenává, pokraèování ¾e délka daného daòového øízení nebyla zpùsobena jejím pøièinìním, ale pøedev¹ím nesprávným postupem daòových orgánù, jejich¾ rozhodnutí byla opakovanì ru¹ena správními soudy. Navíc se domnívá, ¾e správce danì mìl dostateèné mno¾ství podkladù deklarujících pou¾ití nakoupených náhradních dílù a v souladu s § 31 odst. 8 písm. c) ZSDP neprokázal, ¾e by o jejím úèetnictví existovaly dùvodné pochyby.
Shodnì se správní ¾alobou opakuje stì¾ovatelka i námitku poru¹ení principu dvojinstanènosti daòového øízení, èím¾ mìlo dojít k poru¹ení práva na spravedlivý proces. Uvádí, ¾e pøedcházejícím rozsudkem krajského soudu ze dne 30. 6. 2010, è. j. 57 Af 35/2010-148 byla zru¹ena pøedchozí rozhodnutí finanèního øeditelství z dùvodu chybného postupu pøi výslechu svìdka Pavla Skoøeného. Dle stì¾ovatelky prostupuje uvedené pochybení celým daòovým øízením, a mìla proto být zru¹ena nejen rozhodnutí finanèního øeditelství, ale rovnì¾ rozhodnutí správce danì. Ten mìl také provést pøedmìtný výslech a na základì nìj vydat rozhodnutí nová. Stì¾ovatelka se domnívá, ¾e finanèní øeditelství provedlo namítané úkony z obavy pøed uplynutím prekluzivní lhùty k vymìøení danì. To v¹ak nemù¾e popisovaný postup ospravedlnit.
Ke svìdecké výpovìdi Pavla Skoøeného stì¾ovatelka uvádí, ¾e výpovìï dodání náhradních dílù prokazuje. Následnì se zabývá i výpovìïmi dal¹ích svìdkù, osob spojených s odbìrateli, kterým poskytovala své slu¾by. Má za to, ¾e z hlediska daòového øízení je rozhodující, zda bylo konkrétnímu odbìrateli poskytnuto zdanitelné plnìní a pou¾ity zmiòované náhradní díly. Dle stì¾ovatelky to výpovìdi ostatních svìdkù potvrzují. Má tudí¾ za to, ¾e se jí nákup a pou¾ití náhradních dílù od spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o., prokázat podaøilo.
®alovaný se ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti (Nejvy¹¹ímu správnímu soudu doruèeno dne 9. 7. 2014) zcela ztoto¾òuje s názorem krajského soudu. Má za to, ¾e výzva dle § 50 odst. 3 ZSDP ze dne 8. 9. 2010 i výslech svìdka Pavla Skoøeného ze dne 14. 10. 2010 jsou úkony prolamující prekluzivní lhùtu na základì ustanovení § 47 odst. 2 ZSDP. Upozoròuje také, ¾e odvolací orgán je v prùbìhu odvolacího øízení oprávnìn ke v¹em úkonùm, jimi¾ je oprávnìn zji¹»ovat skutkový stav správce danì. Nemohlo tak dojít k zákonem nedovolenému naru¹ení principu dvojinstanènosti. K hodnocení jednotlivých dùkazù odkazuje ¾alovaný na napadená rozhodnutí a domnívá se, ¾e k ¾ádné nezákonnosti nedo¹lo. Navrhuje proto, aby Nejvy¹¹í správní soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil splnìní podmínek øízení. Zjistil, ¾e kasaèní stí¾nost byla podána vèas, osobou oprávnìnou, proti rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost ve smyslu § 102 s. ø. s. pøípustná, stì¾ovatelka je v øízení zastoupena advokátem a jsou splnìny i obsahové nále¾itosti dle § 106 s. ø. s.
Ze systematického dùvodu (korespondujícího s obsahovou strukturou kasaèní stí¾nosti) bylo tøeba nejprve posoudit otázku, zda ji¾ neuplynula prekluzivní lhùta, v ní¾ je mo¾né DPH za pøedmìtná období domìøit. Pokud by zdej¹í soud zjistil, ¾e právo k vymìøení danì zaniklo z dùvodu prekluze, nezbývalo by, ne¾ napadený rozsudek bez dal¹ího zru¹it.
Mezi úèastníky není sporu, ¾e délka prekluzivní lhùty podle § 47 odst. 1 a 2 ZSDP èiní tøi roky od vzniku daòové povinnosti, respektive od konce roku, v nìm¾ byl uèinìn úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení. Je rovnì¾ nesporné, ¾e prekluzivní lhùta nebì¾í po dobu soudního øízení v souladu s § 41 s. ø. s. V posuzované vìci navíc není pochyb, ¾e daòová kontrola byla zahájena dne 30. 6. 2000-tedy je¹tì pøed uplynutím tøíletých prekluzivních lhùt. V souladu s § 47 odst. 2 vìtou první ZSDP tak poèaly tøíleté lhùty k domìøení pøedmìtných daní bì¾et znovu od 1. 1. 2001. Úèastníci se v¹ak neshodnou v otázce, zda byla prekluzivní lhùta prolomena výzvou finanèního øeditelství ze dne 8. 9. 2010 a pøedev¹ím výslechem svìdka Pavla Skoøeného dne 14. 10. 2010.
Nejvy¹¹í správní pova¾uje za vhodné pøipomenout, ¾e nyní posuzuje v poøadí ji¾ tøetí kasaèní stí¾nost vztahující se k pøedmìtným daním. V pøedcházejícím rozsudku ze dne 14. 5. 2010, è. j. 5 Afs 38/2009-120 (v¹echny uvádìné rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupné na www.nssoud.cz), byla otázka mo¾né prekluze práva rovnì¾ øe¹ena, by» ve vztahu k døívìj¹ím rozhodnutím finanèního øeditelství (nabyla právní moci dne 16. 4. 2008). Zdej¹í soud tehdy zjistil, ¾e od 31. 12. 2000 do 16. 4. 2008 bì¾ela prekluzivní lhùta celkem 2 roky a 175 dnù, nebo» ve zbytku probíhala soudní øízení.
Pro nyní posuzovanou vìc je tudí¾ podstatné posoudit bìh prekluzivní lhùty od 16. 4. 2008. Od tohoto data bì¾ela prekluzivní lhùta do podání dal¹í správní ¾aloby dne 13. 6. 2008 a znovu od právní moci zamítavého rozsudku krajského soudu, è. j. 57 Ca 52/2008 (právní moc 6. 3. 2009) do podání pøedcházející kasaèní stí¾nosti dne 19. 3. 2009, tedy 58 a posléze dal¹ích 13 dnù. Prekluzivní lhùta se opìt rozbìhla po právní moci zru¹ujícího rozsudku krajského soudu ze dne 30. 6. 2010, è. j. 57 Af 35/2010-148, který nabyl právní moci dne 2. 8. 2010. Od právní moci poslednì uvedeného rozsudku do výzvy finanèního øeditelství ze dne 8. 9. 2010, doruèené stì¾ovatelce dne 15. 9. 2010, tak ubìhlo dal¹ích 44 dnù a do výslechu svìdka Pavla Skoøeného dne 14. 10. 2010 potom 73 dnù. Lze tedy uzavøít, ¾e do provedení uvedených úkonù bì¾ela prekluzivní lhùta k vymìøení pøedmìtných daní celkovì 2 roky a 290 dnù, respektive 2 roky a 319 dnù. V pøípadì, kdy by alespoò jeden z tìchto úkonù bylo mo¾né vnímat jako úkon smìøující k vymìøení danì nebo jejímu dodateènému stanovení, bì¾ela by tøíletá lhùta znovu od konce roku, v nìm¾ byla stì¾ovatelka o tomto úkonu zpravena-tedy od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2013. Napadená rozhodnutí finanèního øeditelství nabyla právní moci dne 12. 5. 2012, a jednalo by se tudí¾ o rozhodnutí vydaná v rámci tøíleté prekluzivní lhùty.
Obecnì lze ve vztahu k úkonùm pøeru¹ujícím bìh prekluzivní lhùty zdùraznit, ¾e se musí jednat o úkony, které skuteènì (nikoliv jen formalisticky, vyvolávajíce zdání opravdového úkonu smìøujícího k vymìøení danì) mají tu vlastnost, ¾e na jejich základì jsou zji¹tìny èi zji¹»ovány relevantní okolnosti, které mohou ovlivnit urèení správnosti daòové povinnosti, a o jejich¾ vyvolání byl daòový subjekt zpraven (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 3. 2. 2010, è. j. 1 Afs 109/2009-201). V daném pøípadì slou¾ila výzva finanèního øeditelství ze dne 8. 9. 2010 k zaji¹tìní dostateèného mno¾ství dùkazù, osvìdèujících, ¾e zdanitelná plnìní (náhradní díly) od dodavatele H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o. stì¾ovatelka pou¾ila v rámci své podnikatelské èinnosti. Výzva zároveò obsahovala informaci o výslechu svìdka Pavla Skoøeného (jednatele spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o.), jeho¾ výslech stì¾ovatelka navrhovala, a který byl po¾adován i v pøedchozích rozsudcích Nejvy¹¹ího správního soudu. Z uvedeného je zøejmé, ¾e výzva byla vydána k objasnìní skutkového stavu a ke splnìní povinnosti ulo¾ené finanènímu øeditelství správními soudy, respektive ke splnìní stì¾ovatelèiných po¾adavkù na dokazování. Podle rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 6. 2008, è. j. 5 Afs 3/2008-81, pøitom platí, ¾e [n]avrhne-li daòový subjekt ve vèas podaném odvolání dal¹í dùkazní prostøedky, které mají být provedeny, je výzva k jejich pøedlo¾ení, jako¾ i výzva k prokázání tvrzení v odvolání obsa¾ených, nepochybnì úkonem, který je zpùsobilý úèinky ve smyslu § 47 odst. 2 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, pøivodit. V souladu s tímto závìrem lze proto aprobovat pokraèování názor krajského soudu, ¾e výzvou finanèního øeditelství byly prekluzivní lhùty k vymìøení danì prolomeny.
Obdobnì byla prekluzivní lhùta prolomena také samotným výslechem svìdka dne 14. 10. 2010, kterému byl pøítomen jak jednatel stì¾ovatelky, tak i její právní zástupce. Za urèitých okolností je toti¾ i výslech svìdka úkonem prolamujícím prekluzivní lhùtu ve smyslu § 47 odst. 2 vìta první ZSDP. Nejvy¹¹í správní soud nemá pochyb, ¾e se výslech týkal obou dotèených zdaòovacích období a v jejich rámci v¹ech dotèených daòových dokladù, vycházel z konkrétních pochybností o správnosti postupu daòového subjektu a jeho jediným zamý¹leným cílem bylo ovìøit v rámci odvolacího øízení skuteènosti rozhodné pro posouzení správnosti pøedchozího vymìøení danì. Tento úkon tedy smìøoval k tomu, aby o vymìøení danì bylo pravomocnì rozhodnuto a jako takový pøeru¹il bìh prekluzivní lhùty pro vymìøení danì ve smyslu § 47 odst. 2 daòového øádu. Na tomto místì je vhodné odkázat také napøíklad na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 6. 2008, è. j. 1 Afs 83/2008, kde soud øe¹il prakticky stejný problém a rovnì¾ dospìl ke shora uvedenému závìru.
Pro úplnost Nejvy¹¹í správní soud podotýká, ¾e nelze uva¾ovat ani o uplynutí desetiletých prekluzivních lhùt podle § 47 odst. 2 vìty druhé ZSDP. Aèkoli od 31. 12. 1998 do pravomocného vymìøení daní uplynulo ji¾ 13 let a 138 dní, je nezbytné i v tomto pøípadì aplikovat pravidlo o stavìní lhùty po dobu øízení pøed soudem podle § 41 s. ø. s. (viz napø. usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 2. 2010, è. j. 7 Afs 20/2007-73, bod [21]). Celková délka v¹ech soudních øízení do okam¾iku pravomocného vymìøení daní byla 6 let a 335 dnù. Po jejím odeètení od celkové doby trvání posuzované vìci je tedy zøejmé, ¾e neuplynula ani desetiletá objektivní prekluzivní lhùta.
S ohledem na vý¹e uvedené závìry se Nejvy¹¹í správní soud ztoto¾òuje s názorem krajského soudu, ¾e výzvou finanèního øeditelství a výslechem svìdka Pavla Skoøeného byly prolomeny tøíleté prekluzivní lhùty k vymìøení pøedmìtných daní. Vzhledem k tomu, ¾e daòové øízení bylo pravomocnì skonèeno dne 12. 5. 2012 a nová prekluzivní lhùta by uplynula a¾ 31. 12. 2013, právo vymìøit pøedmìtné danì nezaniklo.
Dal¹í námitka stì¾ovatelky se týká poru¹ení principu dvojinstanènosti daòového øízení. Mìlo k nìmu dojít tím, ¾e finanèní øeditelství samo provedlo výslech svìdka Pavla Skoøeného, èím¾ nahradilo èinnost správce danì.
Podstatu uvedené námitky tvoøí skuteènost, ¾e finanèní øeditelství rozhodovalo na základì odli¹ného skutkového stavu, ne¾ správce danì. To v¹ak v odvolacím øízení není vylouèeno, ani nejde o nic mimoøádného. Tato problematika byla navíc Nejvy¹¹ím správním soudem ji¾ nìkolikrát øe¹ena. Principem dvojinstanènosti daòového øízení se podrobnì zabýval napøíklad roz¹íøený senát v usnesení ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 15/2007-75. Uvedl tehdy, ¾e [d]oplnìní øízení ani dokazování provedené v rámci odvolacího øízení nelze pova¾ovat za nepøípustné, ani s ohledem na zásadu dvojinstanènosti. Tato zásada znamená, ¾e øízení probíhá ve dvou stupních (instancích), ¾e tedy øízení a rozhodnutí správního orgánu prvního stupnì podléhá kontrole odvolacího orgánu, nikoliv, ¾e ka¾dý závìr musí být v¾dy vysloven jednou instancí a v¾dy provìøen a akceptován instancí vy¹¹í. Dvojinstanènost toti¾ zaji¹»uje nejen dvojí posouzení vìci, ale je také cestou k nápravì a odstranìní vad, které se vyskytly v øízení pøed prvním stupnìm. ( ) Jestli¾e zákon umo¾òuje odvolacímu orgánu zmìnit rozhodnutí správce danì prvního stupnì, a to i v neprospìch odvolatele, je tím zásada dvojinstanènosti do urèité míry prolomena. To v¹ak plyne pøímo ze zákona. Tato zásada není absolutní a neznamená, ¾e po druhém stupni øízení nastupuje øádné opravné øízení ve stupni dal¹ím, vy¹¹ím. Nelze ani dovodit, ¾e by takovým postupem byl naru¹en po¾adavek na pøedvídatelnost odvolacího rozhodnutí. Odvoláním se daòový subjekt právì té zmìny dovolává, a pokud po¾aduje stanovení danì jiným zpùsobem, logicky z takového po¾adavku plyne i mo¾nost odli¹ného vìcného závìru. ( ) Základem nalézání skutkového stavu, a tedy i urèení zpùsobu stanovení danì, je v¾dy øízení pøed orgánem prvostupòovým.
Je to také daòový subjekt, jeho¾ aktivita a pøedlo¾ené doklady urèují, jakým zpùsobem bude daò stanovena. Øízení pøed odvolacím orgánem je pak øízením jen odstraòujícím vady, jich¾ se správce danì prvního stupnì dopustil (k tomu srovnej rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 2. 2006, è. j. 2 Afs 111/2005-74, zveøejnìn pod è. 1302/07 Sb. NSS).
Namítá-li tedy stì¾ovatelka, ¾e finanèní øeditelství mìlo z dùvodu neprovedení výslechu Pavla Skoøeného dodateèné platební výmìry zru¹it, nelze jí pøisvìdèit, nebo» daòový øád (na rozdíl od správního øádu) nezná mo¾nost zru¹ení rozhodnutí a vrácení vìci prvostupòovému orgánu k dal¹ímu øízení (srovnej ustanovení § 116 odst. 1 daòového øádu). Zru¹it platební výmìr lze toti¾ jen tehdy, kdy¾ daòová povinnost prokazatelnì nevznikla, nebo byla-li stanovena po uplynutí prekluzivní lhùty. Pokud by i v daòovém øízení mìl mít odvolací orgán mo¾nost rozhodnutí správce danì ru¹it a vìc mu vracet k dal¹ímu øízení, zru¹ení rozhodnutí by mìlo za následek odstranìní rozhodnutí, s ním¾ bylo spojeno penì¾ité plnìní (zaplacení danì vypoètené daòovým poplatníkem), a bylo by nutno uhrazenou èástku z veøejných rozpoètù vrátit. Tento postup by v zásadì nebyl pøíznivý ani pro samotný daòový subjekt, nebo» pokud by se pozdìji po odstranìní vytýkaných vad øízení èi rozhodnutí ukázalo, ¾e rozhodnutí bylo vìcnì správné, stíhala by daòového poplatníka povinnost znovu penì¾ité plnìní uhradit, navíc navý¹ené o èástky penále. Doplnìní dokazování v odvolacím daòovém øízení tedy mù¾e, a» ji¾ k návrhu daòového subjektu nebo z vlastní iniciativy, provádìt odvolací orgán postupem vyplývajícím z daòového øádu (døíve ze ZSDP). Skutkový stav, z nìho¾ odvolací orgán vychází pøi svém rozhodnutí, je stav zji¹tìný v prùbìhu celého daòového øízení, tedy jak pøed správcem danì, tak i v odvolacím øízení. Logickým dùsledkem doplnìní dokazování pak mù¾e být i odli¹né posouzení vìci v odvolacím rozhodnutí; stejnì tak je ov¹em mo¾né, ¾e doplnìní dokazování vyústí ve shodný závìr o daòové povinnosti (srov. k tomu rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 29. 4. 2010, è. j. 2 Afs 1/2010-171).
Závìry krajského soudu v otázce dvojinstanènosti daòového øízení jsou tak naprosto správné. Nejvy¹¹í správní soud proto konstatuje, ¾e zásada dvojinstanènosti daòového øízení poru¹ena nebyla. Finanènímu øeditelství nic nebránilo provést výslech Pavla Skoøeného a¾ v odvolacím øízení.
Poslední okruh námitek se týká hodnocení svìdecké výpovìdi Pavla Skoøeného, jako¾to bývalého jednatele spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o., a svìdeckých výpovìdí osob, které mìly nìjaký vztah k odbìratelùm stì¾ovatelky. Dle jejího tvrzení z výpovìdí vyplývá, ¾e spoleènost H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o. poskytla zdanitelné plnìní následnì pou¾ité v rámci servisní èinnosti pro koneèné odbìratele.
S uvedeným názorem nemù¾e Nejvy¹¹í správní soud souhlasit. Smyslem v¹ech svìdeckých výpovìdí bylo prokázat, ¾e sporná plnìní byla stì¾ovatelce skuteènì poskytnuta a následnì pou¾ita na dosa¾ení jejich vlastních zdanitelných pøíjmù. K tomuto úèelu v¹ak provedené dùkazy výslechy svìdkù nebyly zpùsobilé. Nejvy¹¹í správní soud, stejnì jako krajský soud, nepøehlédl, ¾e výpovìï bývalého jednatele spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o., Pavla Skoøeného je v uvedeném smyslu znaènì neurèitá. Pøedev¹ím odpovìdi na otázky vztahující se ke konkrétním okolnostem pøedání pøedmìtných náhradních dílù jsou zcela nejasné. Nejvy¹¹í správní soud si je na jednu stranu vìdom znaèného èasového odstupu svìdecké výpovìdi od údajného dodání náhradních dílù, na druhou stranu ov¹em nemù¾e ani ignorovat skuteènost, ¾e výpovìï neobsahuje ¾ádné vyjádøení, které by fakturované dodávky uspokojivì identifikovalo a finanènímu øeditelství poskytlo alespoò nìjaké hmatatelné indicie, na jejich¾ základì by bylo mo¾né ovìøit, zda se dodávky náhradních dílu opravdu uskuteènily. Stejnì jako pøed svìdeckou výpovìdí zùstala i po ní celá problematika dodání náhradních dílù jen v rovinì tvrzení, pøièem¾ jediný skuteèný dùkazní prostøedek pøedstavují sporné daòové doklady. Ty v¹ak nemají sílu (dùkazní hodnotu) faktickou dodávku potvrdit. Pøijetí, respektive pokraèování pou¾ití konkrétních náhradních dílù ostatnì nevyplývá ani z výpovìdí osob spojených s koncovými odbìrateli stì¾ovatelky. Výpovìdi tìchto svìdkù toti¾ osvìdèují pouze to, ¾e stì¾ovatelka pro jednotlivé odbìratele skuteènì provádìla opravy strojù. Nejvy¹¹í správní soud nerozporuje, ¾e pøi opravách mohly být pou¾ity typovì stejné náhradní díly, jako ty, které byly uvedeny ve sporných daòových dokladech. Z nièeho v¹ak nelze dovodit, ¾e stì¾ovatelka pøijala a dále pou¾ívala právì konkrétní náhradní díly dodané dle daòových dokladù spoleèností H.G.H. ROYAL, spol. s. r o. Svìdecké výpovìdi rovnì¾ neposkytují ¾ádné indicie, které by mohly vyjádøení stì¾ovatelky posunout z roviny pouhého tvrzení do roviny prokázaných skuteèností. Krajský soud navíc dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou správnì hodnotil i v kontextu s dal¹ími okolnostmi, které v øízení vy¹ly najevo-neexistence skladového hospodáøství nebo nijak nepodlo¾ené údaje o stavu zásob. K tomu je tøeba dodat, ¾e stì¾ovatelka, ani po doplnìní øízení, k odstranìní shora uvedených zásadních pochybností nenavrhla ¾ádný dal¹í dùkaz, tak¾e závìr správních orgánù i krajského soudu nebyl nijak zpochybnìn.
V souladu s § 19 odst. 1 zákona o DPH má plátce nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání. V daném pøípadì se stì¾ovatelce nepodaøilo hodnovìrnì prokázat ani pøijetí pøedmìtných náhradních dílù od spoleènosti H.G.H. ROYAL, spol. s. r. o., ani jejich pou¾ití v rámci své podnikatelské èinnosti. Podle § 31 odst. 9 ZSDP, respektive podle § 92 odst. 3 daòového øádu, má daòový subjekt povinnost daò pøiznat a vedle toho té¾ povinnost toto své tvrzení dolo¾it. V nyní posuzované vìci v¹ak stì¾ovatelka ¾ádnou z uvedených podmínek nesplnila, nebo» faktické pøijetí konkrétních náhradních dílù, tím ménì jejich u¾ití, neprokázala, a dùkazní bøemeno tudí¾ neunesla. Postup finanèního øeditelství byl proto správný, kdy¾ nárok na odpoèet DPH z pøedmìtných daòových dokladù uznán nebyl. Stejnì tak byl správný rozsudek krajského soudu, jím¾ byl názor finanèního øeditelství aprobován.
Vzhledem k tomu, ¾e ¾ádná z kasaèních námitek dùvodná nebyla, nemohl Nejvy¹¹í správní soud dospìt k jinému závìru, ne¾ posoudit kasaèní stí¾nost jako nedùvodnou a jako takovou ji dle § 110 odst. 1 vìty druhé s. ø. s. zamítnout.
O nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s., ve spojení s § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka nemìla ve vìci úspìch, proto jí právo na náhradu nákladù nenále¾í. Toto právo by nále¾elo procesnì úspì¹nému ¾alovanému, u kterého v¹ak nebylo prokázáno, ¾e by mu v souvislosti s tímto øízením nìjaké náklady vznikly.