Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-13630-de-diciembre-7-de-2004?documento=jurcol&contexto=jurcol_7599204202a3f034e0430a010151f034&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-05-21 17:09:17
Document Index: 75428991

Matched Legal Cases: ['artículo 857', 'artículo 720', 'artículo 85', 'artículo 6', 'artículo 29', 'artículo 855', 'artículo 730', 'artículo 815', 'artículo 490', 'artículo 683', 'artículo 600', 'artículo 338', 'artículo 285', 'artículo 424', 'artículo 132', 'artículo 705', 'artículo 857', 'artículo 285', 'artículo 424', 'artículo 424', 'artículo 49', 'artículo 850', 'artículo 43', 'artículo 815', 'artículo 285', 'artículo 338', 'artículo 338', 'artículo 338', 'artículo 338', 'artículo 490', 'artículo 424', 'artículo 21', 'artículo 16', 'artículo 424', 'artículo 16', 'artículo 424', 'artículo 16', 'artículo 424', 'artículo 18']

﻿ SENTENCIA 13630 DE DICIEMBRE 7 DE 2004
SENTENCIA 13630 DE 07 DE DICIEMBRE DE 2004
CONTENIDO:IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. SE PROHÍBE LA APLICACIÓN RETROACTIVA DE LA NORMA TRIBUTARIA TRATÁNDOSE DE LOS IMPUESTOS DE PERIODO, POR LO TANTO LA LEY RIGE A PARTIR DEL PERIODO FISCAL QUE COMIENCE DESPUÉS DE INICIAR SU VIGENCIA SIN PRODUCIR EFECTOS SOBRE HECHOS ECONÓMICOS ANTERIORES A SU EXISTENCIA.
TEMAS ESPECÍFICOS:IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA, VIGENCIA DE LA LEY TRIBUTARIA, PERÍODO FISCAL DEL IMPUESTO
Sentencia 13630 de diciembre 7 de 2004
Rad.: 13630
Ref.: 1100 1032 7000 2002 00115 01
Actor. Alambres Galvanizados de Colombia S.A.
La Sala decide el grado de consulta de la sentencia del 30 de noviembre de 2000, proferida por la Sala de Descongestión de los Tribunales Administrativos de Antioquia, Caldas y Chocó, que declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 10 del 7 de abril de 1998, donde se determinó el impuesto sobre las ventas del sexto (6) bimestre de 1995 de la sociedad Alambres Galvanizados de Colombia S.A.
La sociedad Alambres Galvanizados de Colombia S.A. presentó su declaración del impuesto sobre las ventas por el 6º bimestre de 1995 el 23 de enero de 1996 y posteriormente la corrigió, el 30 de octubre de 1996, liquidando un saldo a su favor por $ 126''393.000.
El 19 de diciembre de 1996 presentó solicitud de compensación del saldo a favor reflejado en su declaración de IVA del periodo noviembre-diciembre de 1995.
La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales profirió el Auto 01-47-006 del 3 de marzo de 1997, ordenando la suspensión del término para devolver, por noventa (90) días, para que la división de fiscalización adelantara la correspondiente investigación, con base en el artículo 857-1 del estatuto tributario.
Posteriormente la administración profirió el requerimiento especial 13 del 16 de julio de 1997, el cual fue atendido por el responsable. Sin embargo la entidad expidió la liquidación oficial de revisión 10 del 7 de abril de 1998.
En la liquidación oficial la administración rechazó el valor declarado como ingresos por operaciones exentas, originado en la venta de alambre de púas, por considerarlo excluido del impuesto al valor agregado. En consecuencia, desconoció el descuento del impuesto pagado para la producción de estos bienes. Adicionalmente impuso sanción por inexactitud, por lo que determinó un valor a pagar por ese periodo de $ 42''370.000.
El contribuyente se acogió al parágrafo del artículo 720 del estatuto tributario, por lo que prescindió de recurso de reconsideración y acudió directamente a la jurisdicción.
La sociedad Alambres Galvanizados de Colombia S.A., en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo solicitó la nulidad de los actos administrados que modificaron la declaración del impuesto sobre las ventas del 6 bimestre de 1995.
Como consecuencia de lo anterior solicitó confirmar la liquidación privada presentada el 30 de octubre de 1996 por dicho impuesto. Adicionalmente, declarar que tiene derecho a la devolución de los saldos a favor reflejados en la declaración que presentó, por lo que esta debe ordenarse.
Citó como normas violadas los artículos 6º, 29, 95-9, 338 y 363 de la Constitución Política; 683, 684, 730, 742, 743, 744 numeral 3º, 745, 746, 750 y 751 el estatuto tributario, y 3º del Código Contencioso Administrativo.
Consideró que se vulneró el artículo 6º de la Carta Política porque la competencia para la investigación tributaria correspondía a la Administración de Impuestos de Armenia, luego del cambio de domicilio de la sociedad, con posterioridad a la presentación de la compensación ante la Administración de Manizales.
Señaló que se violó el debido proceso consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política porque no se atendió el procedimiento establecido para las compensaciones, toda vez que el auto de inspección tributaria se expidió un mes después del vencimiento del término para devolver establecido en el artículo 855 del estatuto tributario, 30 días.
Manifestó que al apoderado de la sociedad no se le notificó oportunamente el requerimiento especial, tipificando los numerales 2º y 3º del artículo 730 del estatuto tributario que consagran la nulidad de la liquidación oficial, cuando el requerimiento no se notifica oportunamente.
También estimó que se vulneraron los artículos 95 numeral 9º, 338 y 363 de la Carta Política, toda vez que la administración le impuso al contribuyente una carga económica no prevista en la ley. Así mismo la administración asumió funciones que no le correspondían al darle el carácter de norma sustantiva a la disposición que modificó la clasificación del alambre de púas de excluido a exento y faltó a la equidad en el trato dado al contribuyente.
Explicó que la Ley 6ª de 1992 le dio al alambrón la categoría de bien excluido del impuesto sobre las ventas, con derecho a compensación cuando se destinara a la fabricación de alambre de púas, lo cual permitía llevarlo contablemente como impuesto descontable. Con la modificación de la Ley 223 de 1995, que establece que el alambre de púas es un bien exento, no se modifica el tratamiento contable de dichos bienes.
Sin embargo, a partir del 6º bimestre de 1995 los ingresos por la venta de alambre de púas debían llevarse como exentos, toda vez que al momento de la presentación de dicha declaración ya se encontraba vigente la Ley 223 de 1995, la cual entró a regir el 20 de diciembre de 1995. Según el demandante, esta modificación al artículo 815 del estatuto tributario no fue sustancial sino procedimental.
Precisó que la sociedad en su declaración del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 1995 obró con base en conceptos de la DIAN, entre otros el 96565 de 1996 donde se indicó para los fabricantes de alambres de púas la forma de llevar el impuesto descontable por la compra de alambrón y se dijo que no se aplicaba la proporcionalidad del IVA pagado consagrada en el artículo 490 del estatuto tributario.
Afirmó que presentó los certificados de revisor fiscal para demostrar la incorporación del alambrón a la fabricación del alambre de púas, al contrario de lo señalado por la entidad en la liquidación oficial.
Indicó que no es procedente la sanción por inexactitud por existir una diferencia de criterios en la interpretación de las normas. Invocó en ese sentido el artículo 683 del estatuto tributario que consagra el espíritu de justicia que debe regir las actuaciones de los funcionarios de la tributación.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales dio respuesta a la demanda señalando que la administración obró con base en la competencia establecida legalmente y dentro de los términos fijados.
Señaló que los artículos de la Constitución Política citados en la demanda sirvieron de fundamento para la expedición de los actos demandados, como quiera que no se excedieron las competencias legales y se respetó el debido proceso.
Indicó que de acuerdo con el artículo 600 del estatuto tributario los períodos fiscales del impuesto sobre las ventas son bimestrales y el artículo 338 de la Constitución Política dispone que las normas tributarias en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, solo se aplican a partir del período que comience después de la vigencia de la ley. En este caso el artículo 285 de la Ley 223 de 1995 derogó el artículo 424-4 del estatuto tributario determinando que el alambrón destinado a la elaboración de alambre de púas dejaba de ser excluido para convertirse en exento del impuesto sobre las ventas.
En opinión de la administración, esta modificación solo tuvo vigencia a partir del período siguiente a la vigencia de la ley, esto es el primer bimestre de 1996, por ser el impuesto sobre las ventas un impuesto con período fiscal bimestral y toda vez que la ley fue publicada el 22 de diciembre de 1995.
Explicó la diferencia entre bienes excluidos, gravados y exentos del impuesto al valor agregado, concluyendo que la posibilidad de solicitar impuestos descontables se concede a los productores de bienes exentos y a los exportadores.
Desestimó los cargos de la demanda que consideran ilegales los actos demandados por vulnerar disposiciones del estatuto tributario, toda vez no fue explicado suficientemente el concepto de la violación.
La Sala de descongestión de los tribunales administrativos de Antioquia, Caldas y Chocó, mediante sentencia del 30 de noviembre de 2000 declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 10 del 7 de abril de 1998 que determinó el impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 1995 de la sociedad Alambres Galvanizados de Colombia S.A.
Como restablecimiento del derecho confirmó la declaración privada del responsable y declaró que tiene derecho a la devolución de los saldos a favor que allí se reflejan.
El tribunal consideró que no podía aplicarse la sanción por inexactitud toda vez que el comportamiento del contribuyente no se originó en conductas omisivas o evasivas contra el fisco, sino que se debió a la interpretación en su favor de una normatividad que lo ampara, al pasar el alambre de púas de bien excluido a exento.
También señaló que el tratamiento contable de los impuestos descontables para el alambre de púas no se modificó por el cambio de tratamiento de bien excluido a exento.
Por los anteriores argumentos e invocando motivos de legalidad, justicia y equidad, el a quoaccedió a las pretensiones de la demanda.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales interpuso recurso de apelación contra la anterior providencia, el cual fue concedido mediante auto del 22 de febrero de 2001, sin embargo mediante auto del 14 de junio del mismo año, el tribunal declaró desierto el recurso y en firme la sentencia señalando que la entidad no pagó el porte postal correspondiente para el traslado del expediente, de acuerdo con el artículo 132 del Código de Procedimiento Civil.
La entidad administrativa demandada solicitó el 4 de septiembre de 2001 que se concediera el grado de consulta de la sentencia. El tribunal negó esta petición, mediante auto del 13 de diciembre del mismo año argumentando que se había interpuesto recurso de apelación contra la providencia.
Contra la anterior decisión, la DIAN interpuso recurso de reposición y en subsidio apelación. El a quocon auto del 21 de febrero de 2002 rechazó el recurso por considerarlo improcedente, por lo que la entidad interpuso el recurso de queja.
El Consejo de Estado mediante providencia del 30 de enero de 2003 revocó el auto del 21 de febrero de 2002 y avocó el conocimiento del proceso en el grado de consulta.
Las partes y el Ministerio Público guardaron silencio en esta oportunidad.
Corresponde a la Sala determinar en grado de consulta, la legalidad de la liquidación oficial de revisión 10 del 7 de abril de 1998, que determinó el impuesto sobre las ventas del sexto (6) bimestre de 1995 de la sociedad Alambres Galvanizados de Colombia S.A. y en consecuencia, si es procedente la devolución del saldo a favor reflejado en la declaración presentada por el contribuyente por dicho impuesto.
Competencia de la Administración Local de Manizales
El demandante alega que la administración competente no era la de Manizales sino la de Armenia, toda vez que cambió su domicilio.
Sobre la competencia de la Administración de Impuestos Nacionales, esta corporación señaló lo siguiente:
“El sitio de presentación de la declaración tributaria en atención al domicilio del contribuyente, fija la pauta para que sea en dicha jurisdicción la administración de impuestos competente para indicar el proceso de fiscalización y determinación de los tributos” (1) .
Las personas jurídicas deben cumplir con el deber formal de declarar en los bancos y demás entidades autorizadas de la administración de impuestos y aduanas nacionales a la cual corresponde el domicilio social principal de las mismas. Cumplido este deber se inicia la actuación administrativa de determinación del tributo y queda determinada la competencia territorial en la administración de impuestos y aduanas nacionales cuya jurisdicción corresponda al lugar donde se cumplió con el deber formal de declarar. Lo anterior significa que las actuaciones que se deriven de esa liquidación privada, corresponden a dicha administración, aun cuando posteriormente tenga lugar el cambio del domicilio.
En el presente caso la sociedad presentó su declaración inicial del impuesto sobre las ventas por el 6º bimestre de 1995, el 23 de enero de 1996, cuando su domicilio social correspondía a Manizales, según consta en el certificado de existencia y representación legal aportado: “el 22 de febrero de 1996, bajo el Nº 13299 del libro respectivo, la sociedad antes mencionada (Alambres Galvanizados de Colombia) cambió su domicilio de la ciudad de Manizales a la ciudad de La Tebaida (Quindío)”.
Toda vez que la declaración inicial se presentó en el lugar señalado para el efecto, la ciudad de Manizales, por ser su domicilio principal en ese momento, quedó radicada en la administración de impuestos de esta ciudad la competencia de determinación del impuesto y las demás actuaciones relacionadas con la liquidación privada del impuesto sobre las ventas del 6º bimestre de 1995. Por tanto el cargo no está llamado a prosperar.
Término para expedir el requerimiento especial
La sociedad demandante alegó que el requerimiento especial fue expedido fuera del término legal y no se notificó oportunamente.
Al respecto la Sala observa en primer lugar que el actor acepta en su demanda que el Requerimiento Especial 13 del 16 de noviembre de 1997 fue notificado el 17 del mismo mes y año (fI. 86) es decir dentro del término de dos años contados a partir del vencimiento del plazo para declarar, de que trata el artículo 705 del estatuto tributario, el 23 de enero de 1998 (2) .Sin mencionar que por tratarse de, una declaración con saldo a favor, el término de firmeza corre a partir de la solicitud de devolución.
En este caso al momento de notificación del requerimiento, aun aceptando que fue el 17 de noviembre de 1997 y no el 16, la declaración no había adquirido firmeza y en consecuencia fue notificado oportunamente.
El artículo 857-1 del estatuto tributario invocado por el actor, no tiene el efecto que interpreta, pues dicha disposición dispone la posibilidad de suspender el término para la devolución de saldo a favor por noventa días, vencidos los cuales sin que se produzca requerimiento especial, facultan a la devolución o compensación del saldo a favor, pero no implica que la declaración quede en firme, mientras no haya vencido el término legal para el efecto.
Exención del alambre de púas
El asunto de fondo a dilucidar es si los ingresos percibidos por la sociedad durante el período noviembre-diciembre de 1995 por concepto de la venta de alambre de púas, corresponden a operaciones exentas o excluidas del impuesto sobre las ventas, teniendo en cuenta que el IVA pagado para la producción de bienes excluidos no puede ser descontable en la declaración de dicho impuesto.
La diferencia entre los bienes excluidos y exentos del impuesto sobre las ventas radica en que los primeros no causan el impuesto y su venta no le confiere la calidad de responsable a quien la realiza, por consiguiente no otorga el derecho a descontar el IVA pagado en las compras, el cual debe llevarse como un mayor valor del costo o gasto, mientras que en el segundo evento, el gravamen se causa en las ventas efectuadas por los productores que adquieren la calidad de responsables, pero con tarifa cero (0) y con derecho a solicitar descuentos por el IVA facturado en la adquisición de bienes y servicios realizados para sus ventas.
La Ley 223 de 1995 en su artículo 285 derogó expresamente la expresión “alambre de púas” de la posición 73.13, partida contenida en el artículo 424 del estatuto tributario, que relaciona los bienes excluidos. Así mismo derogó el artículo 424-4 ibídem que excluía del IVA el alambrón cuando se destinara a la fabricación de alambre de púas y torcido para cercas.
De otra parte, el artículo 49 de la misma Ley 223 de 1995 que subrogó el artículo 850 del estatuto tributario, dispuso en su último inciso lo siguiente:
“Está exento del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución, el alambre de púas”.
En el mismo sentido el artículo 43 de la Ley 223 de 1995 adicionó el artículo 815 del estatuto tributario señalando la exención para el alambre de púas y el derecho a compensación.
Con las modificaciones de la Ley 223 de 1995, el alambrón, materia prima para la elaboración —entre otros productos— del alambre de púas, continuó con su condición de bien gravado, independientemente de su destinación. Por tanto, en la venta de este producto se causa el impuesto sobre las ventas.
Por su parte, el alambre de púas adquirió la calidad de exento del tributo con la modificación de la Ley 223 de 1995, lo que significa que no genera el impuesto por su venta, y además, el productor tiene derecho a la recuperación del IVA pagado en la compra de bienes o servicios requeridos para la producción de estos bienes.
La modificación de la Ley 223 de 1995 implica que los productores de alambre de púas, tienen derecho a llevar como impuesto descontable la totalidad del IVA pagado para la producción y comercialización de estos bienes, mientras que en vigencia de la Ley 6ª de 1992, únicamente podían llevar como impuesto descontable el pagado por la adquisición de alambrón, pero solo en el período en que se incorporara al alambre de púas.
Así mismo la Ley 223 de 1995 otorga a los productores de alambre de púas el derecho a la compensación o devolución de los saldos a favor que reflejen sus declaraciones del impuesto sobre las ventas, mientras que el régimen anterior únicamente admitía su imputación a períodos posteriores.
El impuesto pagado por compras destinadas a la producción de alambre de púas, diferentes de alambrón, se tomaba como mayor valor del costo o gasto, antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995. Al entrar a regir esta disposición el IVA cancelado se empieza a llevar como impuesto descontable, en consecuencia el gravamen ya no lo soporta el productor, con el consecuente traslado al precio final, sino que, al permitírsele recuperar lo pagado, el bien queda totalmente exonerado y por tanto, el productor ya no es sujeto pasivo del tributo.
Vigencia de la Ley 223 de 1995.
El artículo 285 de la Ley 223 de 1995 estableció la vigencia de la norma así:
“ART. 285.—Derogatorias y vigencias. La presente ley rige a partir de la fecha de su publicación y deroga las normas que le sean contrarias (...)” (negrilla de la Sala)
La Ley 223 de 1995 fue publicada en el Diario Oficial 42160 del 22 de diciembre de 1995, por lo que entró a regir ese mismo día.
La administración alega que en virtud del tercer inciso del artículo 338 de la Constitución Política, las modificaciones al impuesto sobre las ventas contenidas en la Ley 223 de 1995, empezaron a regir el 1º de enero de 1996, por tratarse de un tributo de período. Dicha disposición señala lo siguiente:
Con esta disposición quiso el constituyente prohibir la aplicación retroactiva de la norma tributaria, que bajo la figura de la “retrospectividad” había logrado hacer producir a la ley efectos sobre hechos económicos anteriores a su existencia con el argumento de la consolidación al final de un determinado período gravable. De ahí que la disposición constitucional haya ordenado la aplicación de la norma tributaria a partir del período fiscalque comience después de iniciar su vigencia, tratándose de los llamados tributos de período (3) .
Las normas impositivas son irretroactivas no pueden ser aplicados a circunstancias anteriores y adicionalmente, en aquellos tributos en los que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, se aplicarán a partir del período siguiente.
En relación con el significado de la expresión “leyes que regulen contribuciones” contenida en el artículo 338 de la Carta Política, la Sección Cuarta de esta corporación en sentencia del 15 de octubre de 1993 señaló:
“Haciendo una interpretación integral del citado artículo 338 de la Constitución Nacional, a juicio de la sala, debe entenderse toda norma que regule y por lo tanto afecte alguno de los elementos estructurales de un tributo, que el mismo artículo en análisis, enumera en su inciso primero y que desde el punto de vista de la doctrina del derecho tributario son: los sujetos activos y pasivos, los hechos gravables, las bases gravables y las tarifas respectivas, tal como lo recoge el estatuto tributario al referirse a la obligación tributaria sustancial (art. 1º).
De acuerdo con lo anterior, toda norma que afecte dichos elementos estructurales debe entenderse como reguladora de una contribución y por ello, si se trata de un tributo de período, solo podrá aplicarse para el que comience después de iniciar su vigencia independientemente del estatuto en que se encuentre contenida” (4) .
El alambre de púas al pasar de excluido a exento del impuesto sobre las ventas con la Ley 223 de 1995, sufrió modificaciones que no son procedimentales, sino de la esencia del gravamen, como quiera que los productores al convertirse en responsables del impuesto, pueden descontar el IVA pagado para la fabricación y comercialización de dichos bienes. Se trata de regulaciones que crean la tarifa cero (0) para el alambre de púas y cambian la situación jurídica de los sujetos pasivos.
El impuesto al valor agregado es de aquellos en los que la base es el resultado de hechos ocurridos durante un lapso determinado por la ley, de dos meses. En consecuencia, para efectos de establecer la vigencia del impuesto se debe acudir a la regla consagrada en el artículo 338 de la Constitución Política, porque es un impuesto de período.
Lo anterior se hace más evidente en los casos en que un responsable del régimen común realiza no solo operaciones gravadas y exentas, sino también operaciones excluidas del impuesto sobre las ventas, sin que exista la posibilidad de determinar con exactitud qué impuestos pagados pertenecen a cada operación. El impuesto descontable en esos casos resultará de la proporción que tengan dentro del total de ingresos del período, los ingresos por operaciones gravadas, exentas y excluidas del mismo. Esta prorrateo del impuesto descontable, obliga a esperar el transcurso del período bimestral para verificar el tratamiento como impuesto descontable del IVA pagado.
Por lo expuesto, las disposiciones que modificaron el impuesto sobre las ventas, contenidas en la Ley 223 de 1995, cobraron vigor a partir del período siguiente a su vigencia, esto es para el primer bimestre de 1996.
En el presente caso la sociedad Alambres Galvanizados d Colombia S.A. tenía la posibilidad de llevar como impuesto descontable el IVA pagado por alambrón para la fabricación de alambre de púas hasta el sexto bimestre (noviembre-diciembre) de 1995, pues hasta ese período tuvo vigencia la regulación sobre el tema de la Ley 6ª de 1992, pero el impuesto cancelado en productos distintos debía llevarse como un mayor valor del costo o gasto, pues no se permitía su descuento.
Solo a partir del primer bimestre de 1996, el alambre de púas adquirió la calidad de exento, lo que permite descontar el impuesto pagado no solo por alambrón sino por las demás compras destinadas a la producción de alambre de púas y en consecuencia solicitar la devolución de los saldos a favor reflejados en su declaración.
La administración rechazó algunos impuestos descontables reflejados en la declaración del 6º bimestre de 1995 en aplicación del artículo 490 del estatuto tributario, que dispone lo siguiente:
No es posible llevar como descontable el impuesto a las ventas pagado en la adquisición de bienes o servicios que se destinen a operaciones excluidasdel impuesto, como sí lo permiten los artículos 488 y 489 para las operaciones gravadas o exentas.
Para ese momento estaba vigente el artículo 424-4 del estatuto tributario, norma adicionada por el artículo 21 de la Ley 6ª de 1992 y cuyo texto era el siguiente:
“ART. 424-4.—Alambrón destinado a la elaboración de alambre de púas y torcido para cercas. El alambrón destinado a la fabricación de alambre de púas y torcido para cercas estará excluido del impuesto sobre las ventas, para lo cual se deberá acreditar tal condición en la forma como lo señale el Gobierno Nacional”.
De acuerdo con la norma transcrita, la exclusión del impuesto sobre las ventas consagrado para el alambrón dependía de la destinación a la fabricación de alambre de púas o alambre torcido para cercas (5) .
En circunstancias normales, la importación o venta de alambrón causaba el impuesto sobre las ventas, pero se consideraba como un bien excluido en virtud de su destinación para la fabricación de alambre de púas y torcido para cercas.
La naturaleza de bien excluido del impuesto sobre las ventas implica que no se cobre el gravamen. Por ello, cuando un producto adquiere esta condición con posterioridad a la ocurrencia del hecho generador del IVA, como cuando se exige determinada destinación de los bienes, debe concluirse que el adquirente no debió cancelar el tributo y tiene derecho a la devolución de lo pagado por parte del vendedor, de acuerdo con la reglamentación específica que se dicte para el efecto.
En el caso del alambrón para cercas, como la destinación de los productos ocurre con posterioridad al hecho generador del impuesto (venta o importación), el artículo 16 del Decreto Reglamentario 2076 del 1992 señaló la forma en que la exclusión se hace efectiva y su control, en los siguientes términos:
“ART. 16.—Devolución del impuesto sobre las ventas pagado por alambrón. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 424-4 del estatuto tributario, el impuesto sobre las ventas cancelado en la adquisición o nacionalización de alambrón correspondiente a las posiciones arancelarias 72.13.31.00.90 y 72.13.41.00.90 destinado a la fabricación de alambre de púas y torcido para cercas, tendrá el tratamiento de los impuestos descontables para su compensación con el impuesto sobre las ventas generado por operaciones gravadas, pero solo podrá llevarse a la cuenta impuesto a las ventas por pagar en el bimestre en el cual se incorpore el alambrón al proceso de producción y únicamente en la cuantía proporcional a la cantidad de alambrón incorporado en la producción de tales bienes; para lo cual, deberá dejarse constancia de tal hecho en una certificación del revisor fiscal o contador, que deberá conservarse para ponerla a disposición de las autoridades tributarias cuando exijan su presentación”.
La disposición reglamentaria fijó el procedimiento para obtener el reintegro del impuesto a las ventas que el productor de alambre de púas o torcido para cercas canceló al adquirir alambrón destinado a la fabricación de estos productos, toda vez que solo al ser incorporado a su producción, el alambrón adquiere la calidad de excluido.
El reintegro del impuesto se hacía efectivo llevando a la cuenta de impuesto sobre las ventas por pagar, como descuento, el IVA pagado en la adquisición del alambrón incorporado al proceso de producción de alambre de púas o torcido para cercas, pues se disminuye el saldo a pagar del período.
En los anteriores términos se hacía efectiva la “devolución del impuesto sobre las ventas pagado por alambrón”, a que hace referencia el título del artículo 16 del Decreto 2076 de 1992. Dentro de los responsables que tienen derecho a devolución o compensación de los saldos a favor del impuesto sobre las ventas no se encontraban los productores o distribuidores de alambre de púas o torcido para cercas, por lo cual, cuando el impuesto descontable era superior al generado, su opción era la imputación al período subsiguiente del mismo impuesto (6) .
En el sub examine, en la liquidación oficial de revisión por el 6º bimestre de 1995, la administración disminuyó el impuesto descontable declarado por la sociedad, toda vez que en la inspección contable realizada estableció que el IVA pagado se utilizó en procesos de producción de bienes gravados y excluidos.
Adicionalmente no se acreditó que el alambrón haya sido incorporado proporcionalmente al proceso de producción del alambre de púas, en dicho período, mediante certificación de contador público o revisor fiscal, de conformidad con las exigencias del artículo 424-4 del estatuto tributario y del artículo 16 del Decreto 2076 de 1992.
La entidad demandada transcribió en el acto demandado el contenido del certificado de revisor fiscal aportado ante la administración, en el cual se indicó lo siguiente (fl. 56):
“Para soportar lo solicitado en el Requerimiento Ordinario 47 proferido dentro del expediente DI-9596-0392 del 27-01-97 mediante el cual solicita plena prueba de las operaciones exentas del impuesto sobre las ventas, realizadas por la sociedad en el período comprendido entre el 5º bimestre de 1993 y el 6º bimestre de 1995, certifico que el producto elaborado por la sociedad, antes referenciado, fue un bien excluido del impuesto en virtud del artículo 424-4 del estatuto tributario, desde el 5º bimestre de 1993 hasta el 5º bimestre de 1995, cuando fue derogado por la Ley 223 de 1995, y a partir del sexto (6º) bimestre de 1995, es un bien exento del impuesto. Igualmente, certifico que la totalidad del alambrón adquirido por la sociedad, fue destinado a la producción de alambre de púas o alambre retorcido para cercas”.
La sociedad demandante se remite a la misma certificación, para señalar que existe la constancia del revisor fiscal sobre la proporcionalidad en que fue incorporado el alambrón al proceso de producción.
Sin embargo, en la inspección contable se había desvirtuado dicha certificación, toda vez que la administración constató la incorporación del alambrón en otros bienes gravados, según se indicó en la liquidación oficial (fl. 57)
Correspondía al demandante desvirtuar la inspección contable practicada por el fisco.
Esto no ocurrió, pues se limitó a la certificación anterior, la cual fue tenida en cuenta por la administración en el acto acusado, sin aportar otros elementos probatorios para acreditar, en ese período, la incorporación del alambrón exclusivamente para la fabricación de alambre de púas y no en la producción de otros bienes gravados, como se determinó en la inspección, se mantiene la presunción de legalidad del acto administrativo y en consecuencia las pretensiones no pueden prosperar.
Por todo lo expuesto, no proceden las súplicas de la demanda y en consecuencia la Sala revocará la sentencia de primera instancia.
REVÓCASE la Sentencia del 30 de noviembre de 2000, proferida por la Sala de Descongestión de los tribunales administrativos de Antioquia, Caldas y Chocó. En su lugar:
(1) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 16 de octubre de 1998, expediente 8981, M.P. Julio Enrique Correa Restrepo.
(2) De conformidad con el artículo 18 del Decreto Reglamentario 2798 de 1994 el vencimiento del plazo para declarar el impuesto sobre las ventas del 6º bimestre del 1995 fue el 23 de enero de 1996.
(3) Sentencias del 15 de octubre de 1993, expediente 4710, M.P. Consuelo Sarria Olcos y del 7 de febrero de 1997, expediente 8036, M.P. Delio Gómez Leyva.
(5) En ese sentido se pronunció el Consejo de Estado, Sección Cuarta, mediante sentencia del 18 de septiembre de 2003, expediente 13118, M.P. Ligia López Díaz.