Source: https://interpretacje-podatkowe.org/aplikacja-radcowska/itpb1-415-1051-13-ak
Timestamp: 2020-05-31 01:59:14+00:00
Document Index: 21987641

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 24', 'art. 23', 'art. 33', 'art. 36', 'art. 24', 'art. 23', 'art. 29', 'art. 37', 'art. 23', 'art. 24', 'art. 25', 'art. 22', 'art. 32', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 23', 'FSK ', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 24', 'art. 25', 'art. 22', 'SA/Po ', 'SA/Łd ', 'SA/Po ', 'SA/Wr ', 'SA/Gd ']

ITPB1/415-1051/13/AK | Interpretacja indywidualna
♦ › Aplikacja radcowska › ITPB1/415-1051/13/AK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2013 r. (data wpływu 11 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego - jest nieprawidłowe.
W dniu 11 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego.
Wnioskodawca w dniu 19 września 2009 r. przystąpił do egzaminu wstępnego na aplikację radcowską, uzyskując wynik pozytywny. Na podstawie uchwały Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych z dnia 3 listopada 2009 r. został wpisany na listę aplikantów radcowskich. W latach 2010-2012 odbył aplikację radcowską w Okręgowej Izbie Radców Prawnych. W dniach
19-22 marca 2013 r. przystąpił do egzaminu radcowskiego zdając go z wynikiem pozytywnym. Następnie złożył wniosek do Okręgowej Izby Radców Prawnych o wpisanie na listę radców prawnych. Uchwałą Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych z dnia 4 czerwca 2013 r. wpisany został na listę radców prawnych Okręgowej Izby Radców Prawnych. W dniu 23 lipca 2013 r. złożył ślubowanie. W dniu 5 sierpnia 2013 r. rozpoczął działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego (kod PKD - 69.10.Z). Księgowość prowadzona jest na zasadach ogólnych w formie księgi przychodów i rozchodów. Działalność ta jest prowadzona samodzielnie. Przed rozpoczęciem działalności gospodarczej ponosił wydatki związane z uzyskaniem uprawnień radcy prawnego, które określa ustawa o radcach prawnych z dnia 6 lipca 1982r. (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 ze zm.). Przewiduje ona, iż podstawową drogą zdobycia uprawnień zawodowych jest odbycie aplikacji radcowskiej (art. 24 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 23). Możliwość odbycia aplikacji uzależniona jest od zdania egzaminu wstępnego na aplikację radcowską (art. 33 ust. 2 ww. ustawy), zaś ukończenie aplikacji upoważnia do wzięcia udziału w egzaminie radcowskim (art. 36 (1) ust. 1 cyt. ustawy). Pozytywny wynik tego egzaminu daje z kolei możliwość wpisu na listę radców prawnych (art. 24 ust. 1 i 2 tej ustawy) i uzyskania tytułu zawodowego radcy prawnego (art. 23 ww. ustawy). Wszystkie opisane etapy niezbędne do uzyskania uprawnień zawodowych łączą się z koniecznością poniesienia odpowiednich opłat. Odpłatność dotyczy egzaminu wstępnego na aplikację radcowską, wpisu na listę aplikantów radcowskich, opłat rocznych za aplikację radcowską, egzaminu radcowskiego i wpisu na listę radców prawnych. W czasie odbywania aplikacji, aplikanci obowiązani są również uiszczać opłaty z tytułu członkostwa w samorządzie radcowskim. Ich nieuiszczenie skutkuje wykreśleniem z listy aplikantów (art. 29 pkt 4a w zw. z art. 37 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).
W związku z powyższym Wnioskodawca poniósł następujące opłaty: za udział w egzaminie wstępnym na aplikację radcowską - wrzesień 2009 r.; opłata za wpis na listę aplikantów radcowskich - styczeń 2010 r.; opłaty roczne za I, II, III, rok aplikacji radcowskiej poniesione w okresie od stycznia 2010 r. do lutego 2012 r.; składki członkowskie z tytułu uczestnictwa w samorządzie radcowskim jako aplikant radcowski poniesione w latach 2009-2012; opłata za egzamin radcowski - luty 2013 r.; opłata za wpis na listę radców prawnych - maj 2013 r. Wysokość opłat określały akty prawne: rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 września 2009 r. w sprawie wysokości opłaty za udział w egzaminie konkursowym na aplikację radcowską (Dz. U. Nr 149, poz. 1207), uchwała Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 22 listopada 2005 r. w sprawie wysokości opłat związanych z wpisem na listę radców prawnych lub listę aplikantów radcowskich, rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 26 stycznia 2006 r. w sprawie wysokości opłaty rocznej za aplikacje radcowską (Dz.U. Nr 15, poz. 111) i umowa o aplikację radcowską, uchwała Krajowej Rady Radców Prawnych Nr 7A/III/2010 KRRP z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości składki członkowskiej i składki ubezpieczeniowej, rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2005 r. w sprawie wysokości opłaty za udział w egzaminie radcowskim (Dz. U. nr 244, poz. 2072), Uchwała Nr 144A/11/2010 Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 17 września 2010 r. w sprawie wysokości opłat związanych z wpisem na listę radców prawnych, listę aplikantów radcowskich i listę prawników zagranicznych. Poniesione wydatki udokumentowane są w formie potwierdzenia przelewu.
Odbycie aplikacji radcowskiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu radcy prawnego. Zgodnie bowiem z art. 23 ustawy o radcach prawnych prawo wykonywania zawodu radcy prawnego powstaje z chwilą dokonania wpisu na listę radców prawnych i złożenia ślubowania. Zaś na listę radców prawnych zgodnie z art. 24 ust. 1 powołanej ustawy może być wpisany ten, kto, m.in. odbył w Rzeczypospolitej Polskiej aplikację radcowską i złożył egzamin radcowski (z zastrzeżeniem art. 25 ust. 1 i 2). Aplikacja radcowska jest płatna, a opłaty związane z odbyciem aplikacji ponoszą aplikanci. Zawód radcy prawnego można wykonywać między innymi w ramach działalności gospodarczej, prowadząc kancelarię radcy prawnego. Skoro więc Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej po odbyciu aplikacji radcowskiej i wykonuje zawód radcy prawnego, wydatki poniesione na odpłatną aplikację radcowską spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 oraz 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ są bezpośrednio związane i niezbędne do prowadzenia tej działalności radcy prawnego i uzyskiwania z tego tytułu przychodu. Wykazując ponadto związek przyczynowy między poniesionymi wydatkami, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazać należy, iż za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza w zakresie prowadzenia kancelarii radcy prawnego, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.
Zatem każdy z opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 3 października 2013 r. wydatków został poniesiony w celu uzyskania tytułu radcy prawnego, począwszy od opłaty za przystąpienie do egzaminu wstępnego na aplikację radcowską, poprzez opłaty za wpis na listę aplikantów, uiszczanie składek członkowskich, opłat za kolejne lata odbywania aplikacji radcowskiej, opłatę za dopuszczenie do egzaminu radcowskiego, kończąc na opłacie za wpis na listę radców prawnych. Bez poniesienia przedmiotowych opłat w ogóle nie byłoby możliwe uzyskanie tytułu radcy prawnego i prowadzenie działalności gospodarczej jako radca prawny. Jeżeli zaś chodzi o wpływ wydatków na osiągnięty przychód z działalności gospodarczej lub na zabezpieczenie źródła przychodów to po raz kolejny Wnioskodawca wskazuje, iż bez poczynienia przedmiotowych wydatków w ogóle niemożliwe byłoby prowadzenie przez Wnioskodawcę tego rodzaju działalności gospodarczej (Kancelaria Radcy Prawnego), a zatem nie mógłby osiągnąć jakiegokolwiek przychodu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.
W trakcie odbywania aplikacji uzyskiwał przychody z tytułu umowy o pracę, a następnie umowy zlecenia. Wydatki na aplikację radcowską nie miały związku z przychodami uzyskiwanymi z tych źródeł (poza tym, że z uzyskanych przychodów można pokrywać wydatki związane z aplikacją). Podczas odbywania aplikacji radcowskiej Wnioskodawca świadczył pracę na umowę o pracę, a następnie na umowę zlecenie u patronów, pod których opieką odbywał aplikację radcowską.
Jeżeli zaś chodzi o wykonywanie czynności będących wynikiem wykonywania uprawnień aplikanta to Wnioskodawca wskazuje, iż jedynym "uprawnieniem" aplikanta, które może on wykonywać z racji bycia aplikantem jest zastępowanie radcy prawego przed sądami i innymi organami po upływie odpowiednich terminów odbywania aplikacji. Zatem wykonywanie "uprawnień" Wnioskodawcy polegało na sporadycznym zastępowaniu patronów, pod których patronatem odbywał aplikację radcowską, przed sądami lub innymi organami – z ich wyraźnego upoważnienia. Przedmiotowe zastępstwa przed sądami wykonywał w ramach patronatu i szkolenia na aplikacji, nie pobierając za to wynagrodzenia.
Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy o radcach prawnych aplikację radcowską odbywa się w kancelarii radcy prawnego, w spółce radców prawnych lub radców prawnych i adwokatów lub w jednostkach organizacyjnych.
Zgodnie zaś z § 13 ust. 1 pkt 1 Uchwały Krajowej Rady Radców Prawnych w sprawie uchwalenia regulaminu odbywania aplikacji radcowskiej z dnia 17 października 2009 r. patron ma obowiązek spotkań z aplikantem w wymiarze co najmniej 2 razy w miesiącu. W pkt 4 przedmiotowego przepisu wskazano natomiast, iż patron musi umożliwić aplikantowi uczestnictwo w rozprawach sądowych co najmniej w wymiarze określonym w regulaminie aplikacji. Taki też charakter miało wykonywanie przez Wnioskodawcę "uprawnień" aplikanta. Wydatki uzyskane z uzyskaniem uprawnień radcy prawnego były sfinansowane przez Wnioskodawcę ze środków własnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony stan faktyczny pozwala na zakwalifikowanie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wykonywanej działalności gospodarczej, co znajduje uzasadnienie w treści przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki te nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, jednocześnie istnieje między ich poniesieniem a przychodami z planowanej działalności gospodarczej związek przyczynowo-skutkowy.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1271/08, z powołanego przepisu wynika, że musi istnieć źródło przychodów oraz związek przyczynowy między wydatkami i przychodem. Każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu prowadzenia działalności gospodarczej, a więc tak jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym.
Jeżeli zaś chodzi o związek przyczynowy między wydatkami i przychodem, to wskazać należy, iż nie ulega wątpliwości, że odbycie aplikacji radcowskiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu radcy prawnego. Zgodnie bowiem z art. 23 ustawy o radcach prawnych prawo wykonywania zawodu radcy prawnego powstaje z chwilą dokonania wpisu na listę radców prawnych i złożenia ślubowania. Zaś na listę radców prawnych zgodnie z art. 24 ust. 1 powołanej ustawy może być wpisany ten, kto, m.in. odbył w Rzeczypospolitej Polskiej aplikację radcowską i złożył egzamin radcowski (z zastrzeżeniem art. 25 ust. 1 i 2). Zawód radcy prawnego można wykonywać między innymi w ramach działalności gospodarczej, prowadząc kancelarię radcy prawnego. Skoro więc Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej po odbyciu aplikacji radcowskiej i wykonuje zawód radcy prawnego, wydatki poniesione na odpłatną aplikację radcowską spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 oraz 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ są bezpośrednio związane i niezbędne do prowadzenia tej działalności radcy prawnego i uzyskiwania z tego tytułu przychodu.
Wnioskodawca nadmienia, że powyżej przedstawione stanowisko zostało już ugruntowane w orzecznictwie. Na prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy wskazują m.in. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2012 r. I SA/Po 896/12, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 kwietnia 2013 r. I SA/Łd 122/13, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 31 maja 2012 r. I SA/Po 301/12, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 listopada 2012 r. I SA/Wr 1144/12, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 lipca 2013 r. I SA/Gd 626/13.
Dodać jedynie należy, iż powołane wyżej orzeczenia wydane zostały na podstawie stanów faktycznych niemal identycznych do przedstawionego w niniejszym wniosku, a argumentacja Sądów w przedmiotowych przypadkach nie budzi jakichkolwiek wątpliwości.
Z e złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 19 września 2009 r. przystąpił do egzaminu wstępnego na aplikację radcowską, uzyskując wynik pozytywny. Na podstawie uchwały Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych z dnia 3 listopada 2009 r. został wpisany na listę aplikantów radcowskich. W latach 2010-2012 odbył aplikację radcowską w Okręgowej Izbie Radców Prawnych. W dniach 19-22 marca 2013 r. przystąpił do egzaminu radcowskiego zdając go z wynikiem pozytywnym. Następnie złożył wniosek do Okręgowej Izby Radców Prawnych o wpisanie na listę radców prawnych. Uchwałą Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych z dnia 4 czerwca 2013 r. wpisany został na listę radców prawnych Okręgowej Izby Radców Prawnych. W dniu 23 lipca 2013 r. złożył ślubowanie. W dniu 5 sierpnia 2013 r. rozpoczął działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego (kod PKD - 69.10.Z). Księgowość prowadzona jest na zasadach ogólnych w formie księgi przychodów i rozchodów. Działalność ta jest prowadzona samodzielnie. Przed rozpoczęciem działalności gospodarczej ponosił wydatki związane z uzyskaniem uprawnień radcy prawnego.
W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca nie wykazał, by wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej miały na celu uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przede wszystkim źródło takie w dniu poniesienia wydatku jeszcze nie istniało, a w czasie odbywania aplikacji uzyskiwał On przychody ze stosunku pracy oraz umów zlecenia.
Wydatki, o których mowa we wniosku zostały poniesione w okresie kiedy uzyskiwał przychody ze stosunku pracy oraz umów zlecenia. Wydatkom tym nie towarzyszyło więc żadne ryzyko gospodarcze. Nie mogły one przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są jedynie takie wydatki, które mają przyczynę w działalności gospodarczej podatnika.
W konsekwencji wydatków, o których mowa we wniosku tj. opłaty za udział w egzaminie wstępnym na aplikację radcowską, opłaty za wpis na listę aplikantów radcowskich, opłat rocznych za I, II i III rok aplikacji radcowskiej, składki członkowskiej z tytułu uczestnictwa aplikanta w samorządzie radcowskim nie można uznać za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.
W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków, tut. organ informuje, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
ITPB1/415-1051/13/AK
ITPB1/415-1013/10-S/13/AD | Interpretacja indywidualna
ITPB1/415-685/13-S/PSZ | Interpretacja indywidualna