Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podstawa-opodatkowania/0111-kdib3-2-4012-643-2018-1-mgo
Timestamp: 2019-10-18 13:23:48+00:00
Document Index: 29799766

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 5', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 73', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 73', 'SA/Ol ', 'art. 29', 'art. 12', 'art. 106', 'art. 1', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 106', 'art. 106', 'art. 29', 'art. 29', 'SA/Gl ', 'art. 29', 'FSK ', 'art. 72', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 2', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 2', 'art. 29', 'art. 29', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53', 'art. 57', 'art. 54']

♦ › Podstawa opodatkowania › 0111-KDIB3-2.4012.643.2018.1.MGO
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia wkładów niepieniężnych w zamian za objęcie akcji w spółkach handlowych dokonanych w 2013 r. – jest nieprawidłowe.
W dniu 28 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia wkładów niepieniężnych w zamian za objęcie akcji w spółkach handlowych dokonanych w 2013 r.
Wnioskodawca Spółka Akcyjna (dalej także jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
Ad.1) Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego jest wartość nominalna obejmowanych w zamian akcji pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.
Ad.2) W ocenie Wnioskodawcy – w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie numer 1 – Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących i obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z zasadami określonymi w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT.
Zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r., podstawę opodatkowania stanowił co do zasady obrót, rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r., jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. Jednocześnie według art. 29 ust. 9 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r., w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, za podstawę opodatkowania należało uznać wartość rynkową towarów lub usług pomniejszoną o kwotę podatku (z zastrzeżeniami niemającymi zasadniczo zastosowania w niniejszej sprawie). Nieprecyzyjne brzmienie powyższych przepisów skutkowało licznymi wątpliwościami interpretacyjnymi w zakresie ustalania podstawy opodatkowania podatkiem VAT transakcji wnoszenia wkładu niepieniężnego. Zdaniem Wnioskodawcy istniały wówczas podstawy, by bazując na wykładni językowej obowiązujących przepisów uznać, że podstawą tego opodatkowania w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego jest wartość nominalna obejmowanych akcji/udziałów, pomniejszona o kwotę VAT należnego.
Z uwagi na konstrukcję transakcji wniesienia aportu, w przypadku której obejmowane akcje/udziały stanowią sui generis wynagrodzenie dla przystępującego do spółki, ich nominalną wartość w ocenie Wnioskodawcy należy utożsamiać z kwotą obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy, o której stanowił art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r.
Nadto w ocenie Wnioskodawcy, w obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r. stanie prawnym nie można było wniesienia wkładu niepieniężnego uznać za czynność, dla której nie została określona cena – to właśnie wartość nominalna obejmowanych akcji/udziałów stanowiła kwotę odzwierciedlającą wartość przedmiotu aportu. Warto wskazać na wyrażany w doktrynie pogląd, zgodnie z którym nieobowiązujący już art. 29 ust. 9 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r. przewidziany był przede wszystkim dla sytuacji, w których mimo powstania obowiązku podatkowego cena nie została jeszcze ustalona, jest w trakcie negocjacji (zob. Z. Modzelewski, G. Mularczyk, Ustawa o VAT. Komentarz. Wydanie drugie, Warszawa 2006, LEX). Takiego przypadku zaś nie można utożsamić z przedstawionym w niniejszym wniosku stanem faktycznym, w którym cena została ustalona w formie niepieniężnej (taka możliwość została zaś potwierdzona m.in. w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: „TSUE” – zob. wyrok w sprawie Empire Stores Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise dnia 2 czerwca 1994 r., sygn. C-33/93).
Podstawa opodatkowania dla czynności wniesienia aportu a wykładnia prounijna
W tym kontekście należy wskazać, że mimo iż przepisów dyrektyw co do zasady nie stosuje się bezpośrednio, to w odniesieniu do powołanego art. 73 dyrektywy VAT TSUE w wyroku Direktor na Direktsia „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto” – grad Burgas pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite v. Orfey Balgaria EOOD z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. C-549/11 wyraził stanowisko, iż przepis ten jest bezpośrednio skuteczny, gdyż „zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału we wszystkich wypadkach, gdy przepisy dyrektywy są z punktu widzenia ich treści bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, jednostki mogą powoływać się na nie przed sądami krajowymi przeciwko państwu, jeśli państwo to nie transponowało dyrektywy do prawa krajowego w wyznaczonym terminie lub jeśli dokonało niewłaściwej transpozycji”. Z kolei o tym, że art. 29 ust. 3 i 9 ustawy o VAT w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2014 r. nie były zgodne z treścią dyrektywy VAT przesądził sam ustawodawca, uchylając je i jako ratio legis tej zmiany podając, iż „Zrezygnowano również z przepisów odwołujących się do uwzględniania w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (takie zastrzeżenie obecnie dotyczy dostaw, gdy należność jest określona w naturze – art. 29 ust. 3, a także gdy cena świadczenia nie została określona – art. 29 ust. 9 ustawy o VAT), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel dyrektywy 2006/112/WE” (zob. Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – druk nr 805).
W tym kontekście warto również podkreślić, że nawet gdyby art. 73 dyrektywy VAT nie mógł być uznany za bezpośrednio skuteczny, to i tak w przypadku wątpliwości co do wykładni przepisów krajowych - a takie bez wątpienia zachodziły w odniesieniu do określania podstawy opodatkowania wniesienia aportów - powinien on wyznaczać kierunki interpretacji. O takiej roli przepisów dyrektyw wspomina TSUE w licznych orzeczeniach - m.in. w wyroku w sprawie Marleasing SA v. La Comercial Internacional de Alimentación SA z dnia 13 listopada 1990 r., sygn. C 106/89 (zob. również: A. Kalisz, Wykładnia i stosowanie prawa wspólnotowego, Warszawa 2007, LEX i powołane tam inne przykłady orzeczeń wyrażających analogiczną tezę).
Orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w analogicznych sprawach.
w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 września 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 756/11, według którego „stwierdzić należy, że przypadku wniesienia aportu na rzecz spółki w zamian za objęte udziały wynagrodzeniem wspólnika jest wartość nominalna udziałów. Ta wartość jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku”.
Podstawa opodatkowania dla czynności wniesieniu aportu w świetle obecnego stanu prawnego
interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.28.2017.l.MK.
Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-1061 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym doszło do spełnienia przesłanek uzasadniających konieczność wystawienia faktury korygującej na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, gdyż możliwa nieprawidłowa interpretacja przepisów skutkowała pomyłką w kwocie netto oraz kwocie podatku należnego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązany jest on w takim przypadku do wystawienia faktury korygującej in minus (jako że wartość aportu przewyższała wartość objętych w zamian akcji/udziałów).
Jednocześnie jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Należy bowiem podkreślić, że w przypadku faktur korygujących in minus, reguła ich ujmowania określona w art. 29a ust. 13 oraz ust. 14 ustawy o VAT stanowi zasadę ogólną ujmowania faktur korygujących transakcje krajowe. Ewentualne odstępstwa w tym zakresie, wynikające przede wszystkim z praktyki orzeczniczej i dorobku doktryny, nie dotyczą stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku i jako sui generis wyjątki nie powinny podlegać interpretacji rozszerzającej.
Spółka pragnie przy tym zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił stosowania art. 29a ust. 14 od rodzaju i źródła pomyłki, nie ograniczając się jedynie do pomyłek natury rachunkowej czy pisarskiej. Tym samym, lege non distinguente, zdaniem Wnioskodawcy hipoteza normy zawartej w przedmiotowym przepisie znajduje zastosowanie również w przypadku pomyłek merytorycznych, wynikających z błędnej interpretacji prawa. Potwierdza to także wykładnia językowa pojęcia „pomyłka”, które zgodnie ze Słownikiem Współczesnego Języka Polskiego oznacza „nieświadome odejście od jakiś zasad, reguł, błędne rozpoznanie sytuacji, nieudane posunięcie, niewłaściwą ocenę kogoś lub czegoś” (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, t. 2 pod red. B. Dunaja, Warszawa 1998, s. 96). W powyższy zakres znaczeniowy w pełni wpisuje się sytuacja Spółki, która w okresie licznych wątpliwości interpretacyjnych dotyczących podstawy opodatkowania wniesienia aportu praktykowała rozwiązanie, które ostatecznie, jej zdaniem, okazało się błędne. Warto także zaznaczyć, że zgodnie z regułą wykładni, stosownie do której pojęcia jednobrzmiące powinno interpretować się jednakowo, pojęcie pomyłki zastosowane w art. 29a ust. 14 ustawy o VAT powinno się rozumieć tak samo, jak pojęcie pomyłki użyte w art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Na gruncie tego ostatniego przepisu nie budzi zaś wątpliwości, iż pomyłka może być wynikiem błędu w wykładni. Wskazują na to interpretacje prawa podatkowego – jako przykład powołać można interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2018 r., 0114-KDIP1-2.4012.305.2018.1.MC, w której uznano zasadność wystawienia faktury korygującej na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT w przypadku błędnego zastosowania stawki podatku wynikającego z niewłaściwej interpretacji przepisów. Mając to na uwadze, Spółka uważa, że wystawiane w związku z pomyłką co do podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego faktury korygujące powinna ująć w rozliczeniach zgodnie z zasadą z art. 29a ust. 14 w zw. z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.
Ponadto warto przytoczyć prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1530/14, w którym stwierdzono, że „obowiązkiem Wnioskodawcy jest wystawienie faktury korygującej zmniejszającej kwotę podatku należnego (zmiana ze stawki 23% na zwolnienie jest też zmniejszeniem kwoty podatku) oraz upewnienie się (poprzez potwierdzenie jej otrzymania przez kontrahenta), że nabywca przyjął do wiadomości, że podatek od tej transakcji został obniżony. (...) Mając powyższe na uwadze należy zatem stwierdzić, że organ interpretujący dokonał prawidłowej interpretacji art. 29 ust. 4a i ust. 4c w obowiązującym w 2013 r. stanie prawnym mającym zastosowanie w podanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym. Prawidłowo stwierdził, że wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie może dokonać korekty deklaracji podatkowych w rozliczeniu za okresy historyczne, w których faktury te zostały wystawione.”. Pogląd ten został następnie potwierdzony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 1374/15). Wnioskodawca ma świadomość, że powyższe przykłady orzecznictwa dotyczyły przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r., niemniej jego zdaniem konkluzje płynące z powyższych orzeczeń mogą mieć analogiczne zastosowanie w niniejszej sprawie.
Tut. Organ informuje, że z uwagi na fakt, że zakres pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczy określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia w 2013 roku wkładów niepieniężnych, niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku VAT obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Pojęcie wartości rynkowej zdefiniowane zostało w art. 72 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.). W myśl tego przepisu do celów niniejszej dyrektywy „wartość wolnorynkowa” oznacza całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium państwa członkowskiego, w którym transakcja podlega opodatkowaniu. W przypadku gdy nie można zapewnić porównywalnej dostawy towarów lub usług „wartość wolnorynkowa” oznacza w odniesieniu do towarów, kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych lub, w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy.
Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a przepisu art. 29 ust. 9 ustawy określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Z uwagi na fakt, że zmiana przepisów miała na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych, przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE również nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej.
Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z zasadą lex retro non agit nie można stosować nowo ustanowionych norm prawnych do zdarzeń które miały miejsce przed wejściem z życie ustanowionych norm prawnych i z którymi prawo nie wiązało dotąd skutków prawnych normami tymi przewidzianych.
Zauważa się, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Konstytucyjnego zasada niedziałania prawa wstecz stanowi podstawę porządku prawnego. Kształtuje zasadę zaufania obywateli do państwa oraz stanowiącego przez niego prawa. U podstaw tejże zasady leży wyrażona w art. 2 Konstytucji zasada demokratycznego państwa.
Zasada ta także znalazła swój wyraz wielokrotnie w orzecznictwie podatkowym NSA, który stoi na stanowisku, iż do zdarzeń podatkowych, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstał przed zmianą stanu prawnego, należy stosować przepisy dotychczasowe.
Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że dla ustalenia podstawy opodatkowania odnośnie zdarzeń mających miejsce w 2013 roku należało stosować obowiązujące w tym okresie przepisy art. 29 ustawy.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Grupa kapitałowa, do której należy Wnioskodawca, w 100% oparta jest o polski kapitał i należy w pełni do polskich osób fizycznych, wszystkie spółki Grupy mają siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (Grupa Kapitałowa nie posiada spółek zależnych lub powiązanych kapitałowo, z siedzibą poza granicami RP).
W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia podstawy opodatkowania w przypadku transakcji wniesienia wkładów niepieniężnych do spółki handlowej jako wartości nominalnej obejmowanych w zamian akcji pomniejszonej o kwotę należnego podatku.
Jak wskazano powyżej, z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką. Zatem, w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie akcji, nie można mówić, że ceną jest wartość nominalna tych akcji, a zatem, że wartość nominalna akcji stanowi cenę w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Przy dostawie towarów czy usług należy też bowiem uwzględnić przede wszystkim ekonomiczny aspekt danej transakcji.
W świetle powyższego przy wniesieniu wkładu niepieniężnego wnoszonego w zamian za akcje nie można mówić o kwocie należnej w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Tym samym w przedmiotowej sprawie, tj. w sprawie, w której ma zastosowanie art. 29 ust. 9 ustawy, Wnioskodawca nie może w sposób dowolny kształtować metody ustalania podstawy opodatkowania.
Należy podkreślić, że w stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości objętych akcji byłoby o tyle nieprawidłowe, że podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie można było określić wartością objętych akcji, bowiem ich wartość stanowiła pochodną wartości wniesionego wkładu niepieniężnego, nie zaś odwrotnie. W przypadku dokonania czynności wniesienia towarów i usług do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu) nie wystąpiła kwota należna (cena) w zamian za wniesione towary i wartości niematerialne i prawne, lecz formę należności stanowiły akcje w spółce objęte w zamian za wniesione towary i prawa. Bez znaczenia pozostaje tutaj również fakt, czy wartość wniesionych przez Wnioskodawcę aportów przewyższała wartość obejmowanych w zamian akcji, gdyż podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia wkładu niepieniężnego stanowiła wartość rynkowa – zgodnie z jej definicją zawartą w art. 2 pkt 27b ustawy – wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę podatku należnego.
Zatem podstawę opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku wniesienia aportu składników majątkowych w zamian za objęcie akcji w spółce handlowej w stanie prawnym obowiązującym w 2013 roku, należało ustalić zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29 ust. 9 ustawy. W konsekwencji, podstawą opodatkowania ww. transakcji była wartość rynkowa przedmiotu aportu, pomniejszona o kwotę podatku VAT.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji (która miała miejsce w 2013 roku) podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla czynności wniesienia wkładów niepieniężnych w postaci składników majątkowych była – zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy – wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę podatku.
Odnośnie natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tut. Organ zauważa, że bezpośrednie odniesienie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który zapadł w konkretnej sprawie podatnika jest możliwe tylko w przypadku, gdy mamy do czynienia z identycznym lub podobnym stanem faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
0111-KDIB3-2.4012.643.2018.1.MGO