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Timestamp: 2020-08-09 11:35:01
Document Index: 210384797

Matched Legal Cases: ['Art. 3', '§ 22', '§ 27', '§ 7', '§ 12', '§ 13', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 57', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 46', '§ 3', '§ 3', '§ 22', '§ 88', 'Art. 15', '§ 30', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 85', 'Art. 3', 'Art. 13', '§ 13', '§ 8', 'Art. 101', 'Art. 134', 'Art. 109', 'Art. 4', 'Art. 109', 'Art. 109', 'Art. 134', '§ 1', '§ 3', 'Art. 3', '§ 102', '§ 93', '§ 102', 'Art. 2', 'Art. 1', 'Art. 14', '§ 30', 'Art. 109', '§ 43', '§ 30', '§ 30', '§ 2', '§ 20', 'Art. 3', 'Art. 3', '§ 2', 'Art. 100']

BVerfG, Urteil vom 27.06.1991 - 2 BvR 1493/89 - openJur
BVerfG, Urteil vom 27.06.1991 - 2 BvR 1493/89
openJur 2011, 118417
3. Gesamtwirtschaftliche Gründe können einen Verzicht des Gesetzgebers auf eine hinreichende Kontrolle der im Veranlagungsverfahren abgegebenen Erklärungen des Steuerpflichtigen verfassungsrechtlich nicht rechtfertigen.
Die Verfassungsbeschwerden betreffen die Frage, ob ein Steuerpflichtiger aus seinem Grundrecht nach Art. 3 Abs. 1 GG steuerliche Belastungen aufgrund von Regelungen abwehren kann, die Einkünfte aus Kapitalvermögen zwar der Einkommensteuer unterwerfen, wegen der Vorschriften über die Steuererhebung aber zu einer unvollständigen und ungleichmäßigen Besteuerung dieser Einkünfte führen.
Das erste deutsche Einkommensteuergesetz, das "Reglement, das Kriegs-Schulden-Wesen der Provinz Ostpreußen und Litthauen und der Stadt Königsberg insbesondere betreffend" vom 23. Februar 1808 (Preußische Gesetzessammlung 1808, S. 193) besteuerte bereits das Einkommen aus Kapitalvermögen. Gemäß § 22 in Verbindung mit §§ 27 ff. dieses Gesetzes wurden das Einkommen "von zinsbar ausgeliehenen Kapitalien" und die Dividenden der Aktien besteuert. Das Preußische Einkommensteuergesetz vom 24. Juni 1891 (Preußische Gesetzessammlung 1891, S. 175) belastete als eine der vier Einkommensquellen das Kapitalvermögen (§ 7 Nr. 1 PrEStG 1891). Als Einkommen aus Kapitalvermögen galten gemäß § 12 PrEStG 1891 "Zinsen, Renten und geldwerthe Vortheile aus Kapitalforderungen jeder Art, soweit solche Bezüge nicht bei Landwirthschaft-, Handel- und Gewerbetreibenden behufs Ausmittelung des steuerpflichtigen Einkommens aus Grundvermögen, Pachtungen, Handel oder Gewerbe (§§ 13, 14) als Theile des Geschäftsertrages in Rechnung zu bringen sind" .
b) Im Veranlagungszeitraum 1981 galt § 20 EStG 1979 in der Fassung des "Gesetzes zur Änderung des Einkommensteuergesetzes, des Körperschaftsteuergesetzes und anderer Gesetze" vom 20. August 1980 (BGBl. I S. 1545). Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG 1979 gehörten zu den Einkünften aus Kapitalvermögen Gewinnanteile und ähnliche Kapitalerträge von Anteilseignern. Hierzu zählten insbesondere Dividenden, Bezüge aus Aktien, Genußrechte u.a. (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG 1979), Bezüge aufgrund einer Kapitalherabsetzung (§ 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG 1979) oder die anrechenbare oder zu vergütende Körperschaftsteuer (§ 20 Abs. 1 Nr. 3 EStG 1979); weiterhin Einnahmen eines stillen Gesellschafters an einem Handelsgewerbe oder aus partiarischen Darlehen (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG 1979), Zinsen aus Hypotheken und Grundschulden und Renten aus Rentenschulden (§ 20 Abs. 1 Nr. 5 EStG 1979), bestimmte Zinsen aus Sparanteilen einer Lebensversicherung (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 1979), Zinszahlungen im Sinne von § 57 Abs. 3 AktG (§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1979) oder Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel (§ 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG 1979). Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 8 EStG 1979 wurden schließlich "Zinsen aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, z.B. aus Einlagen und Guthaben bei Kreditinstituten, aus Darlehen und Anleihen", in die Besteuerung der Kapitalerträge einbezogen.
Außerdem gestattet § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG, daß Kapitaleinkünfte in bestimmten Fällen - nach Abzug des Werbungskosten- Pauschbetrages und des Sparer-Freibetrages - bis zu einer Höhe von 800 DM nicht zur Einkommensteuer veranlagt werden und deshalb im Ergebnis steuerfrei bleiben. Schließlich befreien § 3 Nr. 21, Nr. 45, Nr. 53, Nr. 54 und § 3a EStG bestimmte Kapitaleinkünfte von der Einkommensteuer; diese Sondertatbestände betreffen vor allem Zinsen aus Wertpapieren der fünfziger Jahre.
Wie eine teilweise Freistellung von Kapitalerträgen wirkt außerdem die Besteuerung von Sozialversicherungsrenten, die gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG nur mit einem - fiktiven - Ertragsanteil versteuert werden. Zwar ist der Gesetzgeber seit über zehn Jahren verpflichtet, die Besteuerung der Altersbezüge neu zu regeln (BVerfGE 54, 11 [39]); gegenwärtig können jedoch Kapitalerträge bei Beziehern von Sozialversicherungsrenten steuerfrei bleiben, wenn die steuerbaren Rentenbezüge deutlich unter dem Grundfreibetrag sowie den übrigen Freibeträgen und Pauschbeträgen liegen.
Die Kapitalertragsteuer wurde ursprünglich durch das Kapitalertragsteuergesetz vom 29. März 1920 (RGBl. S. 345) in Form einer Vorausbelastung von 10 v.H. als zusätzliche Abgabe auf Dividenden, Aktien, GmbH- und Genossenschaftsausschüttungen, Wertpapierzinsen und bestimmte andere Erträge eingeführt. Diese Vorausbelastung des Einkommens aus Kapitalvermögen sah keine Anrechnung auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer vor. Das auf Vermögensbesitz beruhende Einkommen, das sogenannte fundierte Einkommen, sollte stärker belastet werden als das unfundierte Einkommen, das den Zufälligkeiten des Fortbestandes unterworfen und von der Dauer der Arbeitskraft und der Arbeitsgelegenheit abhängig sei (Begründung zum Kapitalertragsteuergesetz 1920, Verhandlungen der verfassunggebenden Deutschen Nationalversammlung, Bd. 340, Anl. Nr. 1625, S. 7; vgl. auch Trzaskalik, in: Friauf [Hrsg.], Steuerrecht und Verfassungsrecht, DStjG Bd. 12 [1989], S. 157 [167]).
Auch bei der Beratung der Abgabenordnung 1977 wurde erörtert, ob der Bankenerlaß in die Abgabenordnung aufzunehmen sei. In der Begründung zum Regierungsentwurf heißt es hierzu:
b) Nach Inkrafttreten der Abgabenordnung 1977 wurde der Bankenerlaß neu gefaßt. In einem Schreiben vom 31. August 1979 an die Finanzminister (Finanzsenatoren) der Länder gab der Bundesminister der Finanzen die neuen Richtlinien für finanzbehördliche "Ermittlungen bei Kreditinstituten" bekannt (BStBl. I 1979 S. 590). Dieser Erlaß lautete:
Bezug: Sitzung mit den Abteilungsleitern (Steuer) der Finanzminister (Finanzsenatoren) der Länder am 18./19.6.1979, zu TOP 10
1. Bei der Anwendung der im Einführungserlaß zur AO 1977 (BStBl. 1976 I S. 576) unter Nr. 1 und 2 zu § 88 niedergelegten Grundsätze ist auf das Vertrauensverhältnis zwischen den Kreditinstituten und ihren Kunden besonders Rücksicht zu nehmen. Danach kann für den Regelfall davon ausgegangen werden, daß die Angaben in der Steuererklärung vollständig und richtig sind.
Dieses Schreiben tritt an die Stelle des Erlasses der Verwaltung für Finanzen des Vereinigten Wirtschaftsgebietes vom 2. August 1949 - III S 1171 - 23/49 - und der hierzu ergangenen Verwaltungsanweisungen der Länder. Es wird in die AO-Kartei aufgenommen."
Der Erlaß galt auch im Veranlagungszeitraum 1981, auf den sich die Verfassungsbeschwerden beziehen. Er ist durch Art. 15 Nr. 1 des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25. Juli 1988 (BGBl. I S. 1093 [1127]) als § 30a weitgehend in die Abgabenordnung übernommen worden.
c) Gleichwohl ist nach § 33 ErbStG derjenige, der sich geschäftsmäßig mit der Verwahrung oder Verwaltung fremden Vermögens befaßt, verpflichtet, das bei ihm vorhandene Vermögen eines Erblassers dem für die Verwaltung zuständigen Finanzamt anzuzeigen. Die Anzeigepflicht des § 33 ErbStG besteht insbesondere für Banken, sonstige Kreditinstitute, Postscheckämter und Bausparkassen (Troll, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl., Stand: 1. April 1989, § 33 Rdnr. 2; Kapp, Kommentar zum Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 10. Aufl., Stand: Mai 1990, § 33 Anm. 3.1). Sie erstreckt sich auf Konten des Erblassers, gleichgültig, ob es sich um Sparkonten, Kontokorrentkonten oder sonstige Geschäftskonten handelt. Darüber hinaus ist auch ein vom Erblasser geführtes Wertpapierdepot oder das Vorhandensein eines vom Erblasser belegten Schließfaches anzugeben (Troll, Zur Anzeigepflicht nach § 33 ErbStG für Banken und ähnliche Institutionen, in: RWP, Lfg. 1188, 1989, SG 14.1, S. 115 [121]). Nach Nr. 12 des Erbschaftsteuererlasses 1976 (gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder betr. Zweifelsfragen bei Anwendung des neuen Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes vom 20. Dezember 1974/10. März 1976; BStBl. I 1976 S. 145) kann die Anzeige unterbleiben, wenn das bei dem einzelnen Geldinstitut verwahrte Vermögen insgesamt nicht mehr als 2.000 DM beträgt. Zuwiderhandlungen gegen die Anzeigepflicht können als Steuerordnungswidrigkeit mit einer Geldbuße geahndet werden (§ 33 Abs. 4 ErbStG).
Die Anzeigepflicht der Kreditinstitute gemäß § 33 ErbStG wird von der Finanzverwaltung insbesondere für die Einkommen- und Vermögensbesteuerung des Erblassers genutzt. Die der Erbschaftsteuerstelle gemäß § 33 Abs. 1 ErbStG bekanntgewordenen Besteuerungsgrundlagen werden in Kontrollmitteilungen an das für die Einkommen- und Vermögensteuerveranlagung zuständige Finanzamt weitergeleitet. In Fällen, in denen die Kapitaleinkünfte nicht ordnungsgemäß versteuert worden sind, können Steuern für einen Zeitraum von vier bis zehn Jahren nacherhoben werden (vgl. Carl/Klos, INF 1989, S. 78 [82]; Troll, a.a.O.).
Ausgelöst durch die Bemerkungen des Bundesrechnungshofes zur Haushalts- und Wirtschaftsführung des Jahres 1985 (BTDrucks. 10/4367, S. 89 ff.), in denen der Bundesrechnungshof anhand von Stichproben bei Erbschaftsteuerstellen festgestellt hatte, daß nur etwa 25 v.H. der Zinseinkünfte ordnungsgemäß versteuert worden seien, wurde das Kontrollmitteilungsverfahren im Rahmen des § 33 ErbStG intensiviert. Der gleichlautende Erlaß der obersten Finanzbehörden der Länder betr. Kontrollmitteilungen für die Steuerakten des Erblassers und des Erwerbers vom 17. Februar 1986 (BStBl. I S. 82) bestimmt, daß das für die Erbschaftsteuer zuständige Finanzamt dem für die Besteuerung des Erblassers nach dem Einkommen und Vermögen zuständigen Finanzamt den ermittelten Nachlaß mitzuteilen hat, wenn der Reinwert mehr als 250.000 DM oder das zum Nachlaß gehörende Kapitalvermögen mehr als 50.000 DM beträgt. Außerdem hat das für die Erbschaftsteuer zuständige Finanzamt dem für die Besteuerung des Erwerbers nach dem Einkommen und Vermögen zuständigen Finanzamt den Erwerb mitzuteilen, wenn dessen erbschaftsteuerlicher Wert mehr als 50.000 DM beträgt. Entsprechendes gilt für Schenkungen von Kapitalvermögen.
Die Auskunfts- und Mitwirkungspflichten der Kreditinstitute gegenüber der Finanzverwaltung sind unterschiedlich geregelt. Ein verhältnismäßig lückenloses Kontrollsystem für alle Kapitalerträge kennen die Vereinigten Staaten, die Niederlande und Kanada. In anderen Staaten (z.B. Dänemark, Frankreich, Großbritannien) bestehen zum Teil neben den Kapitalertragsteuern Melde- und Auskunftspflichten der Kreditinstitute über die bei ihnen geführten Konten (vgl. BTDrucks. 11/2599, S. 5; ausführlich: Sichtermann/Feuerborn/Kirchherr/Terdenge, Bankgeheimnis und Bankauskunft, 3. Aufl., 1984, S. 449 ff.).
Bei Steuerausländern verzichten lediglich Irland und Großbritannien auf eine Quellensteuer; bei Steuerinländern außerdem Frankreich, Kanada und die USA, die dafür aber Kontrollmitteilungen kennen. Bei festverzinslichen Wertpapieren wird bei zehn von siebzehn Ländern eine Quellensteuer zwischen 10 v.H. (Österreich) und 35 v.H. (Irland, Schweiz) erhoben. In Belgien, Griechenland, Portugal, Spanien und Großbritannien beträgt die Kapitalertragsteuer in diesen Fällen 25 v.H. Für Zinsen aus Einlagen bei Kreditinstituten erheben Belgien (25 v.H.), Italien (30 v.H.), Portugal (20 v.H.), Spanien (25 v.H.), Großbritannien (21,75 v.H.), Japan (20 v.H.), Österreich (10 v.H.) und die Schweiz (35 v.H.) eine Quellensteuer. Dänemark, Frankreich, die Niederlande, Kanada und die Vereinigten Staaten erfassen diese Kapitalerträge durch Kontrollmitteilungen. Lediglich Griechenland, Irland, Luxemburg und die Bundesrepublik Deutschland verzichten bei Kapitalerträgen aus Einlagen bei Banken sowohl auf eine Quellenbesteuerung als auch auf Kontrollmitteilungen (Bundesministerium der Finanzen, Informationsdienst zur Finanzpolitik des Auslands, Nr. 1/1989, S. 9, Übersicht 5).
Aufgrund dieser Regelung schlug die Kommission die Einführung einer Kapitalertragsteuer auf Zinsen (Quellensteuer) in Höhe von mindestens 15 v.H. sowie eine Erweiterung der Auskunftsmöglichkeiten der EG-Mitgliedstaaten untereinander bei Verdacht der Steuerhinterziehung vor (vgl. im einzelnen BTDrucks. 11/5533, S. 4 ff.).
Der Vorschlag der Kommission blieb erfolglos, nachdem Luxemburg, Großbritannien und die Bundesrepublik Deutschland sich gegen die Einführung einer Quellensteuer auf EG-Ebene wandten (vgl. von Hippel, BB 1990, S. 1951 [1954]; Carl/Klos, EuZW 1990, S. 214 [216]). Ein weiterer Versuch der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, der Verheimlichung von Zinseinkünften durch eine bessere Zusammenarbeit zwischen den Steuerverwaltungen der einzelnen Mitgliedstaaten entgegenzuwirken, ist ebenfalls gescheitert (vgl. Carl/Klos, EuZW 1990, S. 214 [216 f.]).
Obgleich es recht schwierig sei, aus den vorliegenden Zahlen der Statistik der Deutschen Bundesbank die nicht erklärten steuerpflichtigen Kapitalerträge zu ermitteln, müsse nach den Berechnungen des Finanzgerichts die Fehlquote der erklärungs- und zugleich steuerpflichtigen Zinserträge mit etwa 40 v.H. veranschlagt werden. Eine derart hohe Fehlquote könne nicht hingenommen werden. Die Dunkelziffer von 40 v.H. sei ein Anzeichen dafür, daß die auf dem gesetzwidrigen Bankenerlaß vom 31. August 1979 beruhende Ermittlungspraxis gegen den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung verstoßen habe, wie er in den Vorschriften der §§ 85, 88, 93, 97 und 102 AO zum Ausdruck komme. Damit werde auch das Ziel verfehlt, über die im Gesetz verankerte Steuerpflicht eine gleiche Lastenverteilung zu gewährleisten.
bb) Mit Urteil vom 20. Juni 1989 (BStBl. II S. 836 ff.) wies der Bundesfinanzhof die Revision der Beschwerdeführer gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg als unbegründet zurück.
c) Die Deutsche Bundesbank weist darauf hin, daß die Frage nach der tatsächlichen Besteuerung der steuerpflichtigen Kapitalerträge nicht exakt und zeitnah beantwortet werden könne. Sie schätze die Höhe der privaten Geldvermögenserträge nach den jeweiligen Geldvermögensbeständen und anhand zusätzlicher Informationen über die durchschnittliche Verzinsung der privaten Anlagen. Im Jahre 1988 seien die Geldvermögenseinkünfte auf einen Gesamtumfang von 102 Milliarden DM geschätzt worden. Sie hätten sich damit gegenüber dem Jahr 1982 um 10 Milliarden DM erhöht. Lege man die Ergebnisse der nur im Abstand von drei Jahren erstellten Einkommensteuerstatistik zugrunde, so seien im Jahre 1983 insgesamt Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 19,5 Milliarden DM steuerlich deklariert worden. Gemessen an den gesamten privaten Geldvermögenserträgen (von seinerzeit rd. 87 Milliarden DM) seien dies rd. 22,5 v.H. gewesen. 1980 habe dieser Anteil bei 23,5 v.H., 1977 bei 17,5 v.H. gelegen.
Die Prüfung habe ergeben, daß die Oberfinanzdirektionen den Finanzämtern teilweise unzureichende und nicht einheitliche Weisungen für die Zusammenarbeit zwischen den Erbschaftsteuerstellen und den für die Einkommenbesteuerung zuständigen Finanzämtern erteilt hätten. Die Erträge aus verzinslich angelegtem Geldvermögen privater Haushalte seien nur bei einem Viertel des vorhandenen Vermögens als Einkünfte erklärt worden. Die Deklarierungsquote, aus der nicht ohne Einschränkung auf die Höhe der Steuerpflicht geschlossen werden könne, bewege sich bei den einzelnen Finanzämtern zwischen 3,7 v.H. und 47,7 v.H. Auch bei Berücksichtigung der Beträge, die durch Auswertung von Kontrollmitteilungen der Erbschaftsteuerstellen nachträglich erfaßt worden seien, rechtfertigten die Feststellungen des Bundesrechnungshofs die Annahme, daß die Erträge aus weit mehr als der Hälfte der privaten Geldvermögen (rd. 65 v.H.) nicht zur Einkommensteuer herangezogen worden seien.
Am 24. Juli 1989 habe der Bundesminister der Finanzen dem Haushaltsausschuß des Deutschen Bundestages einen Bericht über das Ergebnis von Maßnahmen, Kapitalerträge aus vererbten und geerbten Vermögen lückenlos der Besteuerung zuzuführen, vorgelegt. Diese Auswertung habe ergeben, daß im Bundesdurchschnitt im ersten Halbjahr 1987 in mehr als zwei Dritteln der ausgewerteten Fälle (68,85 v.H.) die Erblasser die Einkünfte zutreffend erklärt hätten. Hierbei bewege sich die Deklarierungsquote zwischen 47,15 v.H. (Berlin) und 76,14 v.H. (Schleswig-Holstein).
In den geprüften Fällen hätten 55 v.H. der Prüfungen des Finanzamtes mit einer Durchsuchung und 45 v.H. der Prüfungen mit einer Bankauskunft begonnen. Bei den Durchsuchungen hätte das Finanzamt in 94 v.H. und durch die Bankauskünfte in 81 v.H. der Fälle Mehreinkünfte aus Kapitalvermögen festgestellt. Die hohe Aufdeckungsquote mache deutlich, daß ohne die genutzten Ermittlungsmöglichkeiten die - bis dahin unversteuerten - Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht erfaßt worden seien.
Bei den Durchsuchungsfällen habe das Finanzamt in 47 v.H. der Fälle Tafelgeschäfte oder ausländische Einkünfte aus Kapitalerträgen - jeweils mit Abwicklungen über ein sog. "Conto pro Diverse" (CpD) - festgestellt, bei den Auskunftsersuchen hingegen in nur 8 v.H. der Fälle. Es könne nicht ausgeschlossen werden, daß bei Auskunftsersuchen die Angaben der Kreditinstitute über Tafelgeschäfte, die in der Regel außerhalb der Kundenkonten abgewickelt würden, unvollständig seien.
Auch die Einkommens- und Verbrauchsstichprobe 1983 gebe Anhaltspunkte für die nicht erfaßten Kapitaleinkünfte. In der Bundesrepublik Deutschland hätten im Jahr 1983 rd. 23,2 Millionen Privathaushalte (ohne Haushalte von Ausländern, Haushalte in Anstalten und Haushalte mit einem monatlichen Haushaltsnettoeinkommen von über 25.000 DM) bestanden. Davon hätten rd. 21,7 Millionen Haushalte über Einkommen aus Geldvermögen verfügt. Rd. 6,3 Millionen Haushalte hätten solche Einkommen von mehr als 1.200 DM jährlich bezogen. Diese rd. 30 v.H. der Haushalte mit Geldvermögen vereinigten auf sich mehr als rd. 80 v.H. der gesamten Einkommen des Geldvermögens. Für den weit überwiegenden Teil dieser rd. 6,3 Millionen Haushalte dürften für das Jahr 1983 und die Folgejahre Einkommensverhältnisse vorgelegen haben, die mindestens die Voraussetzungen für eine Veranlagung zur Einkommensteuer erfüllten. Nach den Geschäftsstatistiken der Finanzämter hätten die Fallzahlen für Veranlagung mit Kapitaleinkünften im Jahr 1983 jedoch nur rd. 2,3 Millionen betragen, und sie hätten auch in den Folgejahren wesentlich unter den Fallzahlen der 6,3 Millionen Haushalte mit Einkommen aus Geldvermögen von mehr als 1.200 DM jährlich gelegen. Eine ähnliche Schlußfolgerung dürfe sich für die Jahre nach 1983 ziehen lassen, da sich die Struktur der Einkommensverhältnisse nicht grundsätzlich verändert habe.
4. In der mündlichen Verhandlung am 19. März 1991 erschienen die Beteiligten und Äußerungsberechtigten, die bereits schriftlich Stellung genommen hatten. Der Deutsche Sparkassen- und Giroverband und der Bundesverband der Deutschen Volksbanken und Raiffeisenbanken waren vertreten. Als Sachverständige wurden Prof. Dr. Littmann und Prof. Dr. Ehrlicher, als Auskunftspersonen zum Erhebungsverfahren die Leitenden Regierungsdirektoren Kleine und Teske in ihrer Eigenschaft als Leiter der "Erfassungsstellen" in Hannover und Frankfurt gehört.
Die Sachverständigen Prof. Dr. Littmann und Prof. Dr. Ehrlicher stellten fest, daß Einkünfte aus Kapitalvermögen in beachtlichem Umfang nicht ordnungsgemäß versteuert würden. Prof. Dr. Littmann gab den Anteil der nichterklärten Kapitaleinkünfte mit 19 Milliarden DM bis 23 Milliarden DM an, von denen 12 Milliarden DM bis 14 Milliarden DM steuerpflichtig seien. Die gesamtwirtschaftlichen Auswirkungen einer verstärkt kontrollierten Besteuerung der Kapitaleinkünfte seien schwer vorherzusagen. Jedenfalls führe entgegen der Auffassung der Deutschen Bundesbank eine Quellensteuer nicht zu langfristigen negativen Auswirkungen für den Kapitalmarkt. Vielmehr werde nach einigen Irritationen ein neuer Gleichgewichtszustand auf den Kapitalmärkten entstehen. Prof. Dr. Ehrlicher wies darauf hin, daß der Kapitalzins als intertemporale Steuerungsgröße wirtschaftliche Entscheidungen bestimme. Mit jeder Besteuerung der Kapitaleinkünfte werde diese intertemporale Steuerungsgröße gestört. Die Auswirkungen einer intensiveren Kontrolle der Besteuerung ließen sich jedoch nicht präzise vorhersagen.
a) Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ist bereichsspezifisch anzuwenden (vgl. BVerfGE 75, 108 [157]; 76, 256 [329]; 78, 249 [287]). Für den Sachbereich des Steuerrechts gilt: Weder der Zweck der Besteuerung, den staatlichen Haushalt mit Finanzmitteln auszustatten, noch die Verwendung des Steueraufkommens geben der Steuerbelastung Anknüpfungspunkte oder ziehen ihr Grenzen. Die Besteuerungsgleichheit gewinnt erst aus der Eigenart der Steuer deutliche Konturen: Die Steuer ist eine Gemeinlast, die alle Inländer trifft; sie werden zur Finanzierung der allgemeinen Staatsaufgaben herangezogen. Der Staat greift dabei - ohne individuelle Gegenleistung - auf das Vermögen des Einzelnen zu, indem er ihm die Pflicht auferlegt, von dem Seinigen etwas abzugeben. Der darin liegende Eingriff in die Vermögens- und Rechtssphäre des Steuerpflichtigen gewinnt seine Rechtfertigung daher auch und gerade aus der Gleichheit der Lastenzuteilung. Dadurch unterscheiden sich Gemeinlasten von anderen staatlichen Eingriffen. Im Steuerrecht müssen von Verfassungs wegen sowohl die steuerbegründenden Vorschriften als auch die Regelungen ihrer Anwendung dem Prinzip einer möglichst gleichmäßigen Belastung der Steuerpflichtigen besonders sorgfältig Rechnung tragen (vgl. BVerfGE 35, 324 [335] m.w.N.).
b) Der Grundsatz der steuerlichen Lastengleichheit stützt sich auf eine lange Regelungstradition. Die seit dem Ende des 18. Jahrhunderts immer wieder geforderte und stufenweise verwirklichte Gleichheit der Besteuerung sollte - als Ausfluß der staatsbürgerlichen Gleichheit - gewährleisten, daß die Steuerlasten auf alle der staatlichen Gemeinschaft Zugehörigen ohne jede rechtliche oder tatsächliche Ausnahme gleich verteilt werden. Dem lag die Vorstellung zugrunde, die staatsbürgerliche Rechtsgleichheit fordere ein Gesetz, das für alle Einwohner eines Staates gleichermaßen gilt und dem sich kein Stand und keine Person entziehen kann (Otto Dann, Gleichheit, in: Brunner/Conze/Koselleck, Geschichtliche Grundbegriffe, Bd. 2, 1975, S. 1014 [1024 f.]). Nach Art. 13 der französischen Erklärung der Menschen- und Bürgerrechte von 1789 sollte der für die Unterhaltung der öffentlichen Macht und für die Kosten der Verwaltung unumgänglich notwendige "gemeinschaftliche Beitrag ... unter alle Bürger des Staates im Verhältnis zu ihren Vermögensverhältnissen auf gleiche Weise eingeteilt werden". Auch die Bayerische Verfassung von 1818 betonte in der Allgemeinheit der Besteuerung einen Gleichheitssatz, der keine Ausnahmen zuläßt und einen gleichen Belastungserfolg für alle Einwohner sicherstellen will: "Die Theilnahme an den Staats-Lasten ist für alle Einwohner des Reichs allgemein, ohne Ausnahme irgendeines Standes und ohne Rücksicht auf vormals bestandene besondere Befreyungen" (Verfassungs-Urkunde des Königreichs Baiern von 1818, Titel IV, § 13, Gesetzblatt für das Königreich Baiern, 1818, Sp. 101) . Ähnlich regelte § 8 der Badischen Verfassung von 1818 die Gleichstellung im steuerlichen Belastungserfolg, wenn er vorsah, daß alle Badener "ohne Unterschied zu allen öffentlichen Lasten" beitragen und alle Abgabenbefreiungen aufgehoben bleiben (Staats- und Regierungsbl. 1818, S. 101). Auch die Abschaffung jeglicher Bevorzugung und das Verbot zukünftiger Bevorzugungen "in betreff der Steuern" durch die Preußische Verfassung von 1850 (Art. 101, Preuß. Gesetzessammlung 1850, S. 17) bestätigte im Privilegienverbot, daß das Steuerrecht bisher bestehende Ungleichheiten überwinden, also Belastungsgleichheit herstellen soll.
Art. 134 der Weimarer Reichsverfassung nahm diese Entwicklung auf und begründete einen speziellen, den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 109 WRV für das Steuerrecht verdeutlichenden Gleichheitssatz: "Alle Staatsbürger ohne Unterschied tragen im Verhältnis ihrer Mittel zu allen öffentlichen Lasten nach Maßgabe der Gesetze bei." In einer Zeit, in der die Gleichheit vor dem Gesetz vielfach allein als eine der Rechtsidee immanente Forderung nach Rechtsanwendungsgleichheit verstanden wurde (vgl. Gerhard Anschütz, Die Verfassungsurkunde für den Preußischen Staat vom 31. Januar 1850, Bd. 1, 1912, Art. 4 Erl. 3) und die Rechtsetzungsgleichheit als zweiter Teilinhalt der Gleichheit vor dem Gesetz erst langsam Anerkennung fand (H. Triepel, Goldbilanzenverordnung und Vorzugsaktien, 1924, S. 26 ff.; H. Aldag, Die Gleichheit vor dem Gesetze in der Reichsverfassung, 1925, S. 4 ff.; G. Leibholz, Die Gleichheit vor dem Gesetz, 1. Aufl., 1925, S. 30 ff.; E. Kaufmann, Die Gleichheit vor dem Gesetz im Sinne des Art. 109 der Reichsverfassung, VVDStRL, Heft 3 [1927], S. 2 ff.), forderte Art. 109 im Zusammenwirken mit Art. 134 der Weimarer Reichsverfassung eine Belastungsgleichheit, die durch Gesetzgebung und Gesetzesvollzug herzustellen ist. Die Reichsabgabenordnung vom 13. Dezember 1919 (RGBl. S. 1993 - RAO - § 1 Abs. 1 Satz 1) und - ihr folgend - § 3 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 machen dementsprechend die Belastungsgleichheit zu einem konstituierenden Merkmal des Steuertatbestandes: Geldleistungen sind nur dann Steuern, wenn sie allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft.
Die Besteuerungsgleichheit hat mithin als ihre Komponenten die Gleichheit der normativen Steuerpflicht ebenso wie die Gleichheit bei deren Durchsetzung in der Steuererhebung. Im Rahmen einer gewaltenteilenden Verfassungsordnung regelt der Gesetzgeber den Maßstab der gleichen Lastenzuteilung und verpflichtet die mit dem Vollzug dieses Gesetzes beauftragte Finanzverwaltung, diese Besteuerungsvorgaben in strikter Legalität (vgl. BVerfGE 13, 318 [328]) umzusetzen und so Belastungsgleichheit zu gewährleisten. Art. 3 Abs. 1 GG verbietet eine Regelung der Steuererhebung, welche die Gleichheit des Belastungserfolgs prinzipiell verfehlt. Daraus folgt, daß das materielle Steuergesetz in ein normatives Umfeld eingebettet sein muß, welches die Gleichheit der Belastung auch hinsichtlich des tatsächlichen Erfolges prinzipiell gewährleistet.
Eine solche Weise der Besteuerung wirkt im Ergebnis so, als hätte die Steuer ihren Belastungsgrund letztlich nur in der Bereitschaft, Steuern zu zahlen. Bei einer für die Allgemeinheit bedeutsamen und für den Einzelnen belastenden Gemeinschaftspflicht läßt indes, wie das Bundesverfassungsgericht bereits für das Verfahren der Anerkennung von Kriegsdienstverweigerern ausgesprochen hat, der Gleichheitssatz keine gesetzliche Regelung zu, die jemanden von der an sich gesetzlich begründeten Pflicht schon dann freistellt, wenn er erklärt, der Pflicht nicht nachkommen zu wollen. Der Gesetzgeber würde mit einer solchen Regelung Verletzungen einer Gemeinschaftspflicht in gleichheitswidriger Weise hinnehmen (vgl. BVerfGE 48, 127 [168 f.]). Entsprechendes gilt, wenn die eine Gemeinlast begründende Regelung den sich verschweigenden Pflichtigen in aller Regel belastungsfrei bleiben läßt.
Grundsätzlich richtet der Gesetzgeber das Steuerrecht auf die Erfordernisse des gesamtwirtschaftlichen Gleichgewichts aus, indem er Gegenstände und Umfang steuerlicher Belastung sowie die Erhebungsinstrumentarien in Übereinstimmung mit seinen wirtschaftspolitischen Zielen auswählt. Daneben kann die Steuer in den Grenzen der Verfassung aber auch ein legitimes Mittel zur Wirtschaftssteuerung sein; deshalb sind wirtschaftslenkende Regelungen in Steuergesetzen zulässig (vgl. BVerfGE 36, 66 [70 f.] m.w.N.).
Kein legitimes Mittel, gesamtwirtschaftliche Belange zu verfolgen, ist es jedoch, die materielle Steuernorm gleichsam als lex imperfecta anzulegen. Das materielle Steuergesetz ist - wie dargestellt (C I 1 d, S. 271 f.) - von Verfassungs wegen auf rechtliche Vorkehrungen zu seiner Durchsetzung angewiesen. Deshalb hat das Gebot, den materiellen Anspruch auf gleiche Belastung aller Steuerschuldner in einer darin begründeten Pflicht zum dementsprechenden Gesetzesvollzug folgerichtig fortzuführen, auch gegenüber Erfordernissen des Kapitalmarkts Bestand. Im übrigen wären die rechtsstaatlichen Grundlagen des Kapitalmarkts und der Gesamtwirtschaft selbst destabilisiert, wenn eine beharrliche Steuerverweigerung in der Regel hingenommen und nur in Sonderfällen mit steuerlichen und strafrechtlichen Sanktionen unterbunden würde.
aa) Die genauesten Prüfungen zum Umfang der nicht erklärten und auch nicht dem Steuerabzug vom Kapitalertrag unterliegenden steuerpflichtigen Einkünfte hat der Bundesrechnungshof vorgenommen. In den Bemerkungen zur Haushalts- und Wirtschaftsführung vom 11. Oktober 1985 (BTDrucks. 10/4367, S. 89 ff.) kommt er zu dem Ergebnis, daß diese Einkünfte aus Kapitalvermögen nur sehr unvollständig versteuert werden. Bei seinen - auch den Veranlagungszeitraum 1981 umfassenden - Untersuchungen hat er festgestellt, daß die Deklarierungsquote sich bei den geprüften Finanzämtern zwischen 3,7 v.H. und 47,7 v.H. bewegte. Er schätzt die ordnungswidrig nicht erklärten festverzinslichen Kapitalerträge auf 17 Milliarden DM. Dem stehe eine erklärte Zahl für festverzinsliche Kapitalerträge in gleicher Höhe gegenüber. Der Steuerausfall belaufe sich auf mehr als 6 Milliarden DM jährlich.
cc) Das Finanzgericht Baden-Württemberg veranschlagt in seiner im Ausgangsverfahren ergangenen Entscheidung die Fehlquote erklärungs- und steuerpflichtiger Zinserträge mit etwa 40 v.H. und beziffert den Betrag steuerbarer privater Zinseinkünfte, die der Besteuerung widerrechtlich entzogen werden, auf etwa 15 Milliarden DM.
Die Bundesregierung hat in der mündlichen Verhandlung die 1988 auf eine kleine Anfrage der SPD gegebene Antwort bestätigt, daß die Einkünfte aus Kapitalvermögen in mit anderen Einkunftsarten nicht vergleichbarem Umfang den Finanzbehörden nicht erklärt worden seien (BTDrucks. 11/2282, S. 11). Auch die Begründung des Steuerreformgesetzes 1990 geht davon aus, daß viele Steuerschuldner ihre Zinseinkünfte nicht ordnungsgemäß versteuern (BRDrucks. 100/88, S. 207). Im Zusammenhang mit der Steuerreform 1990 schätzte die Bundesregierung, daß durch die Einführung der Quellensteuer in Höhe von 10 v.H. Kapitaleinkünfte von rd. 10 Milliarden DM zusätzlich erfaßt würden (vgl. BTDrucks. 11/2282, S. 2). Die ungleichmäßige Erfassung der privaten Zinseinkünfte war auch der Grund für das Strafbefreiungs- Erklärungsgesetz, das demjenigen, der seine privaten Zinseinkünfte nicht ordnungsgemäß versteuert hatte, den Weg in die Steuerehrlichkeit erleichtern sollte (BRDrucks. 100/88, S. 413). Die Zahl der Nacherklärungen aufgrund dieses Gesetzes bestätigt, daß Kapitaleinkünfte in erheblichem Umfang nicht ordnungsgemäß versteuert worden sind. Bis zum 31. Dezember 1990 haben nach Angaben der Bundesregierung über 750.000 Personen Einkünfte aus Kapitalvermögen von über 2,4 Milliarden DM nacherklärt. In diesen Zahlen sind diejenigen Beträge nicht enthalten, die Steuerpflichtige erklärt haben, ohne auf eine Steuerverkürzung besonders hinzuweisen.
Auch in der Literatur wird nachdrücklich kritisiert, daß ein großer Teil der steuerpflichtigen Zinseinkünfte bei der Einkommensbesteuerung nicht angegeben wird (vgl. Bilsdorfer, DStR 1984, S. 498 [499]; Bruschke, BB 1990, S. 392; Friebe, DStZ 1983, S. 91 [94]; v. Hippel, ZRP 1988, S. 81; Hoffschmidt, KritV 1989, S. 102 [105]; Kessler, FR 1990, S. 273; Lang, FR 1989, S. 349 [350]; Morsbach, DB 1990, S. 69; Rehm, StuW 1984, S. 230 [233 f.]). Die Schätzungen der Deklarationsmängel sind angesichts der nur schwer zugänglichen Tatsachenlage unterschiedlich, stimmen aber in der Kernaussage überein. Im Hinblick auf die Bemerkungen des Bundesrechnungshofes 1985 zur Haushalts- und Wirtschaftsführung (BTDrucks. 10/4367, S. 89 ff.) wird vermutet, daß lediglich 15 bis 30 v.H. der steuerpflichtigen Kapitalerträge ordnungsgemäß versteuert werden (vgl. v. Hippel, BB 1990, S. 1951; ders., ZRP 1988, S. 81; Carl/Klos, wistra 1989, S. 1 [6]; Jehner, BB 1984, Beil. 16 zu Heft 27, S. 6; Bilsdorfer, DStR 1984, S. 498 [503]; Rehm, StuW 1984, S. 230 [233]; Friebe, DStZ 1983, S. 91 [94]).
Andere Stimmen bringen das Erfassungsdefizit im Anteil der nichterfaßten steuerbaren Kapitaleinkünfte zum Ausdruck. Während in Anlehnung an das Finanzgericht Baden-Württemberg teilweise die Quote nichterfaßter steuerbarer Kapitalerträge auf rd. 40 v.H. geschätzt wird (Neckels, DStZ 1989, S. 8 [13]), nennen andere eine Quote zwischen 40 und 85 v.H. der steuerpflichtigen Kapitaleinkünfte (Jennemann, StW 1990, S. 77; v. Hugo, BB 1990, S. 1031; Streck, Deutscher Steuerberatertag 1984, S. 109 [120, Fn. 4 mit Hinweis auf Neumark]; Gies/Wittmann, BB 1989, S. 330 [331]; Meßmer, BB 1981, Beil. 1, S. 16 mit Hinweis auf Gaddum; Müller, DStR 1988, S. 700). Der Betrag der nichtversteuerten Zinseinkünfte wird teilweise auf 67 Milliarden DM geschätzt (Rehm, StuW 1984, S. 230 [233]). Die dadurch bedingten Mindereinnahmen des Staates sollen (abhängig von der jeweiligen Ausgangsgröße) zwischen 5,3 Milliarden DM und 15 Milliarden DM liegen (Albers, FinArch, NF, Bd. 46 [1988], S. 172 [176]; Rehm, a.a.O.; Rodi, NJW 1990, S. 3246; Ehrenforth, BB 1990, S. 2383).
a) Vor allem mit dem Verbot der Kontrollmitteilungen (Nr. 3 des Bankenerlasses) wird der Finanzverwaltung eines der wirksamsten Mittel zur Sachverhaltsaufklärung genommen. Das Verbot schirmt Konten der Bankkunden und damit einen wesentlichen Bereich, in dem die Finanzverwaltung Erkenntnisse über die Bezieher von Kapitaleinkünften gewinnen kann, vor Ermittlungen der Steuerbehörden ab und enthebt dadurch die Bezieher von Kapitalerträgen weitgehend des Risikos, bei der Steuerverkürzung entdeckt zu werden. Diese Regelung des Bankenerlasses wird teilweise sogar dahin verstanden, daß die Finanzverwaltung selbst bei begründetem Anlaß gehindert sein soll, Kontrollmitteilungen auszuschreiben (Herrler, Mitwirkung der Banken bei der Besteuerung von Bankkunden, 1984, S. 166; vgl. auch Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., Stand: Mai 1991, § 102 Anm. 6; Bilsdorfer, DStR 1984, S. 498 [504]).
b) Zwar läßt der Bankenerlaß trotz des von ihm betonten Vertrauensverhältnisses zwischen Kreditinstitut und Kunden die Einzelauskunftspflicht der Kreditinstitute nach §§ 93 ff. AO rechtlich unberührt; dessenungeachtet schafft er aber nach dem Gesamtinhalt seiner Regelungen ein Klima der Zurückhaltung und des Zögerns, das eine zuverlässige Ermittlung der Kapitaleinkünfte prinzipiell verhindert. Dies wird unter anderem durch die Stellungnahmen der Länder Bremen, Hamburg, Nordrhein-Westfalen und Schleswig-Holstein bestätigt. Die Betriebsprüfer Kleine und Teske haben in der mündlichen Verhandlung dargelegt, daß die Finanzverwaltungen selbst die ihnen nach dem Bankenerlaß verbliebenen Ermittlungsmöglichkeiten nicht in vollem Umfang ausschöpften, sich vielmehr generell an Ermittlungen im Bereich der privaten Kapitaleinkünfte gehindert sähen. Zu diesem Verhalten kann insbesondere auch Nr. 1 des Bankenerlasses beitragen, der die Rücksichtnahme auf das besondere Vertrauensverhältnis zwischen Kreditinstitut und Kunden sowie ein generelles Vertrauen in die Vollständigkeit und Richtigkeit der Steuererklärung vorsieht (vgl. dazu Tipke/Kruse, a.a.O., § 102 Anm. 6; Herrler, a.a.O., S. 116 f.).
Der in Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 und Art. 14 GG verbürgte grundrechtliche Datenschutz gibt einen Schutz gegen unbegrenzte Erhebung, Speicherung, Verwendung oder Weitergabe individualisierter oder individualisierbarer Daten (BVerfGE 65, 1 [43]; 67, 100 [143]). Diese Verbürgung darf nur im überwiegenden Interesse der Allgemeinheit und unter Beachtung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit durch Gesetz oder aufgrund eines Gesetzes eingeschränkt werden; die Einschränkung darf nicht weitergehen, als zum Schutz öffentlicher Interessen unerläßlich ist.
Es kann dahinstehen, ob der Informationszugriff auf privates Finanzkapital und seine Erträge als Vorgang des marktoffenbaren Erwerbs ohne besonderen persönlichkeitsgeprägten Gehalt überhaupt vom Gewährleistungsinhalt des verfassungsrechtlichen Datenschutzes erfaßt wird; jedenfalls rechtfertigt das überwiegende Allgemeininteresse an der Offenlegung steuerlich erheblicher Angaben diesen Informationseingriff und beschränkt insoweit das Grundrecht auf Datenschutz. Der - auch strafrechtlich sanktionierte - Steueranspruch des Staates begründet sich aus dem Umstand, daß der Betroffene am staatlichen Leben teilnimmt, ihm insbesondere Schutz, Ordnung und Leistungen der staatlichen Gemeinschaft zugute kommen. Deshalb darf ihm ein Anteil an den finanziellen Lasten zur Aufrechterhaltung des staatlichen Lebens auferlegt werden. Die Bemessung dieses Lastenanteils nach Maßstäben verhältnismäßiger Gleichheit erfordert die Angabe von Daten, die eine solche Gleichheit der Besteuerung ermöglichen. Von hier aus rechtfertigen sich - vorbehaltlich ihrer näheren Ausgestaltung anhand der aufgezeigten verfassungsrechtlichen Maßstäbe - Offenbarungspflichten der Steuerpflichtigen (vgl. BVerfGE 67, 100 [143]).
Angesichts der Gefahren der automatisierten Datenverarbeitung ist ein - amtshilfefester - Schutz gegen Zweckentfremdung durch Weitergabe und Verwertungsverbot erforderlich (BVerfGE 65, 1 [46]). Diesen Anforderungen genügt § 30 AO, der das Steuergeheimnis als Gegenstück zu den weitgehenden Offenbarungspflichten schützt. Diese Vorschrift dient dem privaten Geheimhaltungsinteresse des Steuerpflichtigen und anderer zur Auskunftserteilung verpflichteten Personen. Zugleich wird mit ihr der Zweck verfolgt, durch besonderen Schutz des Vertrauens in die Amtsverschwiegenheit die Bereitschaft zur Offenlegung steuerlicher Sachverhalte zu fördern, um so das Steuerverfahren zu erleichtern, die Steuerquellen vollständig zu erfassen und eine gesetzmäßige, d.h. insbesondere auch eine gleichmäßige Besteuerung sicherzustellen. Diese im Rechtsstaatsprinzip und dem Gleichbehandlungsgebot verankerten öffentlichen Interessen haben einen Rang, der über das nur fiskalische Interesse an der Sicherung des Steueraufkommens hinausgeht (BVerfGE 67, 100 [140]).
3. Bei dem Bankenerlaß 1979 handelt es sich um eine Verwaltungsvorschrift, die der Gesetzgeber bewußt und gewollt bei Erlaß der Abgabenordnung 1977 und des Einkommensteuergesetzes 1979 hingenommen hat. Aus der Vorgeschichte und den Beratungen zur Abgabenordnung wird - wie oben (A I 3, S. 245 ff.) dargestellt - deutlich, daß dem Gesetzgeber der Bankenerlaß bekannt war, daß er seine bisherige Handhabung beibehalten wollte und daß er nur wegen dieser Praxis von einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung des Verhältnisses zwischen den unberührt gebliebenen Verpflichtungen der Kreditinstitute zu Einzelauskünften und den allgemeinen Richtlinien des Bankenerlasses zum Schutz des Vertrauensverhältnisses zwischen Kreditinstituten und Kunden abgesehen hat.
4. a) Der Gesetzgeber hat es bei den Auswirkungen des Bankenerlasses bewenden lassen, weil er aus gesamtwirtschaftlichen Gründen vermeiden wollte, daß Kapitalanleger ihr Geld aus dem Inland abziehen. Die damit in Kauf genommenen beträchtlichen Steuerverkürzungen und die daraus folgende Ungleichheit des Belastungserfolgs lassen sich indessen aus den oben (C I 3, S. 273 f.) dargelegten Erwägungen nicht durch gesamtwirtschaftliche Gründe rechtfertigen.
b) Der Gesetzgeber ist allerdings von Verfassungs wegen nicht gehindert, die Besteuerung der Kapitaleinkünfte auf die gesamtwirtschaftlichen Anforderungen an das Kapitalvermögen und die Kapitalerträge auszurichten und entsprechend zu differenzieren. Die Berücksichtigung der Erfordernisse des gesamtwirtschaftlichen Gleichgewichts ist zwar nur bei der Haushaltswirtschaft verfassungsrechtliche Pflicht (Art. 109 Abs. 2 GG), bleibt aber im übrigen ein Gemeinwohlanliegen, das der Gesetzgeber im Rahmen seines Entscheidungsspielraums verfolgen und im Vergleich zu anderen Zielen gewichten darf. Deshalb wäre es insbesondere verfassungsrechtlich unbedenklich, die Geldwertabhängigkeit und damit die gesteigerte Inflationsanfälligkeit der Einkunftsart "Kapitalvermögen" bei der Besteuerung zu berücksichtigen. Dabei könnte die Kapitalbildung als Quelle der Altersversorgung (vgl. BVerfGE 50, 57 [86]) oder als sonstige existenzsichernde Versorgungsgrundlage gesondert gewürdigt werden. Es bliebe auch im Rahmen des gesetzgeberischen Einschätzungsspielraums, wenn der Gesetzgeber die ihrer Natur nach nicht einer bestimmten Person zugeordnete und geographisch nicht gebundene Erwerbsgrundlage "Finanzkapital" dadurch erfaßte, daß er alle Kapitaleinkünfte - unabhängig von ihrer Anlageform und buchungstechnischen Erfassung - an der Quelle besteuert und mit einer Definitivsteuer belastet, die in einem linearen Satz den absetzbaren Aufwand und den Progressionssatz in Durchschnittswerten typisiert. Allerdings wäre es dann nur folgerichtig, dem vermutlich unterdurchschnittlichen Steuersatz der Kleinsparer durch beachtliche Freibeträge Rechnung zu tragen. Diese gesetzlichen Einschätzungen, Bewertungen und Gewichtungen könnten z.B. zu dem Ergebnis führen, daß Einkünfte aus Kapitalvermögen einer definitiven Quellensteuer unterworfen werden und der Gesetzgeber diese Steuer sodann in Anlehnung an § 43a EStG 1990 bemißt.
a) Allerdings muß sich dem Gesetzgeber jedenfalls gegenwärtig die Erkenntnis eines solchen Erhebungsmangels aufdrängen. Das Steuerreformgesetz 1990 hat die Unzulänglichkeit der bisherigen Steuererhebung selbst anerkannt. Das Gesetz führte für die Kapitalerträge, die bisher nicht der Kapitalertragsteuer unterlagen, eine - allerdings nur zehnprozentige - Quellensteuer ein und übernahm in diesem Zusammenhang den wesentlichen Inhalt des Bankenerlasses als § 30a in die Abgabenordnung. Zudem bot das Gesetz für den Fall einer Nacherklärung bis zum 31. Dezember 1990 Ahndungsfreiheit und Steuerfreistellungen für bisher nicht erklärte Kapitalerträge an. Die Quellensteuer ist jedoch nach nur sechsmonatiger Geltungsdauer durch das Gesetz zur Änderung des Steuerreformgesetzes 1990 wieder entfallen. Die Ahndungs- und Steuerfreiheit hat nur - wie sich aufgrund der in der mündlichen Verhandlung (vgl. oben A II 4, S. 265 ff.) mitgeteilten Ergebnisse jetzt übersehen läßt - eine zwar nicht unbeachtliche, aber im Blick auf das gesamte Ausmaß der Steuerverkürzungen keinesfalls hinreichende Wirkung erzielt. Übrig geblieben ist von den gesetzgeberischen Neuregelungen die gegenläufige Bestimmung des § 30a AO. Im Ergebnis ist so lediglich ein Hindernis für die Gewährleistung von Gleichheit im steuerlichen Belastungserfolg verfestigt worden. Damit tritt die Verantwortlichkeit des Gesetzgebers für eine erneute Nachbesserung offen zutage.
b) Die ungleiche Besteuerung der Kapitaleinkünfte im Veranlagungszeitraum 1981 hat ihre wesentliche Ursache in den das Erhebungsverfahren betreffenden Regelungen. Die materielle Besteuerungsgrundlage (§ 2 Abs. 1 Nr. 5, § 20 Abs. 1 Nr. 8 EStG 1979) entspricht für sich betrachtet den Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 GG. Ihr verfassungsrechtlicher Mangel ergibt sich erst aus der Einsicht, daß den die Steuerpflicht begründenden Rechtsnormen auch eine Gewährleistungsfunktion für die Gleichheit im Belastungserfolg zukommt und sie daher unter den zu C I 1 d (S. 271 f.) dargelegten Voraussetzungen keine tragfähige Grundlage für eine Heranziehung zur Steuerzahlung mehr darstellen. Die angegriffenen finanzgerichtlichen Entscheidungen haben die bestehenden, von den Beschwerdeführern ausdrücklich gerügten Erhebungsmängel unter dem Gesichtspunkt der Rechtsanwendungsgleichheit als unerheblich für die Steuerpflicht angesehen, weil es nur einen Anspruch auf Gleichstellung im Recht, nicht aber auf Gleichstellung im Unrecht gebe. Um eine Gleichstellung im Unrecht geht es hier jedoch nicht. Vielmehr wirkt unter den genannten Voraussetzungen ein Verstoß gegen die Belastungsgleichheit auf die materiell-rechtliche Grundlage für die Steuererhebung zurück. Nur deshalb kann sie vom Steuerpflichtigen unter Berufung auf Art. 3 Abs. 1 GG abgewehrt werden. Diese Rechtslage ist bisher nicht erkannt worden. Es besteht deshalb Anlaß, das bisherige Recht noch für eine Übergangszeit hinzunehmen und dem Gesetzgeber Gelegenheit zu geben, sich binnen einer angemessenen Frist auf die nunmehr geklärte verfassungsrechtliche Lage einzustellen.
Die Notwendigkeit solcher Übergangsfristen hat das Bundesverfassungsgericht in ähnlich gelagerten Fällen gewandelter Verfassungsauslegung verschiedentlich anerkannt (vgl. BVerfGE 58, 257 [280] m.w.N.). Sie rechtfertigt sich hier insbesondere im Blick auf das rechtsstaatliche Kontinuitätsgebot. Nach der Konzeption des Einkommensteuergesetzes sollen die nach dem normierten steuerrechtlichen Tatbestand an sich verfassungsrechtlich unbedenklichen Vorschriften der §§ 2 Abs. 1 Nr. 5, 20 Abs. 1 Nr. 8 EStG 1979 als Rechtsgrundlage einer Steuerpflicht kontinuierlich fortbestehen. Der Grundsatz der Besteuerungsgleichheit begründet für den Gesetzgeber allerdings die Pflicht, diese Gleichheit innerhalb einer angemessenen Frist, spätestens mit Wirkung vom 1. Januar 1993, durch hinreichende gesetzliche Vorkehrungen für die Zukunft zu gewährleisten. Sollte der Gesetzgeber diesen verfassungsrechtlichen Auftrag zur Nachbesserung nicht erfüllen, wird die materielle Steuernorm selbst verfassungswidrig. Sie würde damit als Rechtsgrundlage für eine steuerliche Heranziehung entfallen. Die Finanzgerichte, die eine solche verfassungsrechtliche Fehlerhaftigkeit des Gesetzes nicht selbst verbindlich feststellen können, wären gehalten, die Frage der Verfassungswidrigkeit der Steuernorm dem Bundesverfassungsgericht gemäß Art. 100 Abs. 1 GG vorzulegen.
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