Source: http://kraken.slv.cz/7Afs21/2012
Timestamp: 2018-07-15 21:43:13+00:00
Document Index: 18642874

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 31', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 5', '§ 6', '§ 10', '§ 6', '§ 4', '§ 10', '§ 31', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 2', 'soud ', '§ 65', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 31', '§ 2', '§ 10', '§ 5', '§ 24', '§ 31', '§ 10', '§ 10', '§ 24', 'soud ', '§ 24', '§ 31', '§ 10', '§ 43', '§ 31', 'soud ', '§ 31', '§ 2', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 110', '§ 78', '§ 60', '§ 120', '§ 1', '§ 7', '§ 9', '§ 11', '§ 13', '§ 1', '§ 7', '§ 9', '§ 11', '§ 13']

7Afs21/2012
7 Afs 21/2012-44
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Eli¹ky Cihláøové a soudcù JUDr. Jaroslava Hubáèka a JUDr. Karla ©imky v právní vìci ¾alobkynì: E. Z., zastoupena Mgr. Petrem Poláchem, advokátem se sídlem Bezruèova 52, Blansko, adresa pro doruèování: Koli¹tì 55, Brno, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Brnì, se sídlem nám. Svobody 98/4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84,
I. Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84, a rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13069/09-1102-705050, s e z r u ¹ u j í a vìc s e v r a c í ¾alovanému k dal¹ímu øízení.
II. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni na náhradì nákladù øízení o ¾alobì 10.640 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobkynì Mgr. Petra Polácha, advokáta.
III. ®alovaný j e p o v i n e n zaplatit ¾alobkyni na náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti 8.880 Kè do tøí dnù od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce ¾alobkynì Mgr. Petra Polácha, advokáta.
Odùvodnìní: Krajský soud v Brnì rozsudkem ze dne 10. 10. 2011, è. j. 30 Ca 155/2009-84, zamítl ¾alobu podanou ¾alobkyní (dále jen stì¾ovatelka ) proti rozhodnutí Finanèního øeditelství v Brnì (dále jen finanèní øeditelství ) ze dne 23. 10. 2009, è. j. 13069/09-1102-705050, jím¾ byl zmìnìn dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu ve Slavkovì u Brna (dále jen správce danì ) ze dne 26. 9. 2008, è. j. 29193/08/343970/0158 tak, ¾e stì¾ovatelce byla za zdaòovací období roku 2006 dodateènì vymìøena daò z pøíjmù fyzických osob ve vý¹i 75.868 Kè. V odùvodnìní rozsudku krajský soud uvedl, ¾e závìr správních orgánù, ¾e stì¾ovatelka neprokázala své výdaje ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb., ve znìní úèinném do 31. 12. 2006 (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), odpovídá zákonu. Dùkazní bøemeno bylo na stì¾ovatelce, která musela prokázat, jaké výdaje, které mohly objektivnì slou¾it k dosa¾ení, zaji¹tìní èi udr¾ení zdanitelných pøíjmù, vynalo¾ila. Stì¾ovatelka neprokázala nejen uskuteènìní deklarovaných výdajù, ale ani jejich souvislost se zdanitelnými pøíjmy. Krajský soud nepøisvìdèil ani námitce, ¾e daò mìla být stanovena podle pomùcek. Pou¾ití pomùcek podle ust. § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ) je toti¾ vázáno na podmínku, ¾e daò není mo¾no stanovit dokazováním. V tomto pøípadì v¹ak správce danì mìl prostøedky ke stanovení danì dokazováním. Pouze ze skuteènosti, ¾e daòový subjekt není schopen splnit svoje dùkazní bøemeno, nelze vyvozovat, ¾e nebylo mo¾né stanovit daò dokazováním. Je proto lichá argumentace stì¾ovatelky, ¾e zbo¾í, o jeho¾ prodeji úètovala jako o pøíjmech, skuteènì existovalo a ¾e není myslitelné, aby byly zcela vylouèeny náklady na jeho poøízení. Stì¾ovatelce lze pøisvìdèit v tom, ¾e v pøedmìtném zdaòovacím období urèitým zbo¾ím disponovala, ale nelze pøehlédnout, ¾e jeho pùvod a konkrétní náklady spojené s jeho poøízením tak, jak byly stì¾ovatelkou deklarovány, byly v daòovém øízení zcela nesporným zpùsobem vyvráceny. Stì¾ovatelka byla schopna prokázat jen své pøíjmy spojené s prodejem zbo¾í, nikoliv v¹ak ji¾ výdaje na jeho poøízení. Správce danì ani finanèní øeditelství tudí¾ nijak nevyboèili z rámce nálezu Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 664/2004.
Proti tomuto rozsudku podala stì¾ovatelka v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost z dùvodù uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ø. s. V kasaèní stí¾nosti namítala, ¾e krajský soud v rozporu se zákonem posoudil otázku opodstatnìnosti postupu správních orgánù, které jí stanovily daò dokazováním, místo aby ji stanovily podle pomùcek. Dùvodnost této námitky se opírá o závìry vyslovené v rozsudcích Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71 a ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, podle kterých lze pøistoupit ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek v pøípadì, je-li za nevìrohodnou èi neprùkaznou oznaèena podstatná èást úèetnictví daòového subjektu. V tomto pøípadì nebylo správcem danì osvìdèeno více ne¾ 95 % uplatòovaných výdajù. Z èástky 390.000 Kè nebyly osvìdèeny jako oprávnìné výdaje v èástce 373.500 Kè, co¾ je jistì podstatná èást úèetnictví. Tak byly jednoznaènì splnìny podmínky pro stanovení danì podle pomùcek. Vzal-li správce danì za prokázané, ¾e stì¾ovatelka vlastnila dotèená vozidla a tyto prodala, mìl uznat jako klíèový výdaj èástku, za kterou je nakoupila. Zùstal-li výdaj za nákup vozidel neosvìdèen, daòová povinnost mìla být stanovena za pou¾ití pomùcek. Nemo¾nost prokázat nákup vozidel vìrohodnými doklady byla navíc zpùsobena objektivními okolnostmi, a to jejich odcizením. ®e k odcizení originálù dokladù skuteènì do¹lo, bylo prokázáno ji¾ v øízení pøed správními orgány a tato skuteènost nebyla ani krajským soudem zpochybnìna. Krajský soud pouze uvedl, ¾e doklady o kráde¾i neprokazují vynalo¾ení nákladù. Nutno také odkázat na dlouhodobì judikovanou povinnost správcù danì stanovit daò ve správné vý¹i a nikoliv ve vý¹i nejvy¹¹í ve prospìch státu, které v¹ak krajský soud nepøisvìdèil. Rozsudek krajského soudu je, stejnì jako rozhodnutí finanèního øeditelství, nelogický a vnitønì rozporný. Na jedné stranì je daòový subjekt orgánem státu (orgánem vedoucím evidenci vozidel) pova¾ován za vlastníka prodávaných vozidel a na stranì druhé toto vlastnictví jiné orgány státu (správce danì, finanèní øeditelství a krajský soud) neuznávají, stejnì jako zpùsob jeho nabytí. Takový postup je ústavnì nekonformní a nezákonný. Z tìchto dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby napadený rozsudek byl zru¹en a vìc byla vrácena krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ust. § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnila stì¾ovatelka, pøièem¾ neshledal vady uvedené v odstavci 4 citovaného ustanovení, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti.
Podle obsahu správního spisu bylo správci danì dne 2. 4. 2007 doruèeno pøiznání k dani z pøíjmù fyzických osob stì¾ovatelky za rok 2006, v nìm¾ byl vyèíslen dílèí základ danì podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù ve vý¹i 11.000 Kè. V pøíloze è. 2-výpoèet dílèího základu danì z ostatních pøíjmù (§ 10) stì¾ovatelka vykázala pøíjmy z prodeje hmotného majetku ve vý¹i 401.000 Kè a k tomu se vztahující výdaje ve vý¹i 390.000 Kè. Na výzvu správce danì sdìlila, ¾e uvedené èástky pøíjmù jsou tvoøeny pøíjmem z prodeje 3 osobních automobilù (Opel Vectra, ©koda Felicia combi a Ford Focus) a pokud jde o èástky uplatnìných výdajù k dosa¾ení uvedených pøíjmù, ¾e se jedná o výdaje na poøízení tìchto vozidel ve vý¹i 303.000 Kè, ostatní výdaje ve vý¹i 75.000 Kè a provizi v èástce 12.000 Kè. Do protokolu o ústním jednání ze dne 11. 6. 2007 pak stì¾ovatelka uvedla, ¾e vozidla byla poøízena v Itálii za úèelem výdìlku, poté byla prodána v Èeské republice. Dovoz tìchto vozidel zaji¹»oval R. ©. Pøi fyzickém pøedání vozidel pøi nákupu a prodeji vèetnì úhrad nebyla pøítomna, nebo» v¹e zaji¹»oval R. ©. na základì ústní dohody. Poøízení vozidel hradila èásteènì z vlastních finanèních prostøedkù, a to ve vý¹i 60.000 Kè. Zbytek byl hrazen R. ©. Za prodaná vozidla mìla stì¾ovatelka obdr¾et pouze výdìlek ve vý¹i 11.000 Kè a jí vlo¾ené vlastní finanèní prostøedky. Doklady o poøízení a prodeji vozidel nemù¾e pøedlo¾it, nebo» byly odcizeny R. ©. Úhrady za poøízení a prodej vozidel byly provedeny v hotovosti, ale doklady byly také zcizeny. Dále stì¾ovatelka uvedla, ¾e provize uvedené v pøehledu byly vyplaceny R. ©. na základì ústní dohody, a to ve vý¹i 4.000 Kè za ka¾dé vozidlo. Náklady vyèíslené v pøehledu jsou náklady na dovoz, opravy, èi¹tìní a pøihlá¹ení vozidel, pøièem¾ doklady o tìchto skuteènostech rovnì¾ odcizeny. Opravy a èi¹tìní vozidel se provádìly v Itálii. Stì¾ovatelka byla v prùbìhu vytýkacího øízení vyzvána k dolo¾ení uplatnìných výdajù a k prokázání toho, ¾e se jedná o výdaje, které byly vynalo¾eny na dosa¾ení pøíjmù. Na tuto výzvu pøedlo¾ila fotokopie tøí pøíjmových pokladních dokladù za vystavení TP dovoz-èistopis, které byly vystaveny Mìstským úøadem ve Slavkovì u Brna, odborem dopravy a silnièního hospodáøství (ze dne 16. 2. 2006, 23. 3. 2006 a 11. 5. 2006 v¾dy na èástku 1.500 Kè) a fotokopie tøí kupních smluv z Itálie (ze dne 3. 5. 2006 na vozidlo Opel Vectra v èástce 5.200 Eur, ze dne 14. 12. 2005 na vozidlo ©koda Felicia v èástce 2.500 Eur a ze dne 13. 3. 2006 na vozidlo Ford Focus v èástce 4.500 Eur). Podle potvrzení Policie Èeské republiky o oznámení R. ©. do¹lo ke vloupání do motorového vozidla na ulici Vídeòská v Brnì a k odcizení kuføíku s vìcmi. V souèinnosti s tøetími osobami si správce danì zajistil dùkazy ve vìci vý¹e pøíjmù z prodeje pøedmìtných vozidel. Na základì tìchto dùkazù dospìl k závìru, ¾e pøíjem stì¾ovatelky podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù z prodeje pøedmìtných vozidel za zdaòovací období roku 2006 byl v celkové vý¹i 416.000 Kè a ¾e stì¾ovatelka prokázala výdaje pouze ve vý¹i 4.500 Kè. Proto správce danì stanovil stì¾ovatelce základ danì ve vý¹i 411.500 Kè a daò ve vý¹i 79.708 Kè. Po doplnìní dokazování v odvolacím øízení výslechem svìdka R. ©., zmìnilo finanèní øeditelství rozhodnutí správce danì tak, ¾e byly uznány jako oprávnìné výdaje stì¾ovatelky ve vý¹i 12.000 Kè za provizi za nákup a prodej vozidel, a proto byla sní¾ena daò stanovená správcem danì na èástku 75.868 Kè.
Podle ust. § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù je základem danì èástka, o kterou pøíjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaòovacím období, za které se pro úèely danì z pøíjmù fyzických osob pova¾uje kalendáøní rok, pøesahují výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jejich dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení, pokud dále u jednotlivých pøíjmù podle § 6 a¾ 10 není stanoveno jinak.
Podle ust. § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jsou ostatními pøíjmy, pøi kterých dochází ke zvý¹ení majetku, pokud nejde o pøíjmy podle § 6 a¾ 9, zejména pøíjmy z pøevodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich, movité vìci, cenného papíru a pøíjmy plynoucí jako protihodnota men¹inovým akcionáøùm pøi uplatnìní práva hlavního akcionáøe na výkup úèastnických cenných papírù podle zvlá¹tního právního pøedpisu s výjimkou uvedenou v § 4.
Podle ust. § 10 odst. 4 vìty prvé zákona o daních z pøíjmù, je základem danì (dílèím základem danì) pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení.
Podle ust. § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù nesplní-li daòový subjekt pøi dokazování jím uvádìných skuteèností nìkterou ze svých zákonných povinností, tak¾e zde není mo¾no daòovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavcù 1 a¾ 4, je správce danì oprávnìn stanovit daòovou povinnost za pou¾ití pomùcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez souèinnosti s daòovým subjektem.
Podle ust. § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù, daòový subjekt prokazuje v¹echny skuteènosti, které je povinen uvádìt v pøiznání, hlá¹ení a vyúètování nebo k jejich¾ prùkazu byl správcem danì v prùbìhu daòového øízení vyzván.
Splnìním podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek se Nejvy¹¹í správní soud zabýval opakovanì ji¾ v celé øadì svých rozhodnutí. Napø. v rozsudku ze dne 11. 3. 2004, è. j. 1 Afs 3/2003-68, publikován ve Sbírce rozhodnutí NSS pod è. 327/2004 a dostupný na www.nssoud.cz, vyslovil, ¾e: Nesplnìní zákonné povinnosti daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností ve smyslu § 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, je tøeba posuzovat z hlediska objektivního a okolnost, zda toto nesplnìní daòový subjekt zavinil, je okolností nevýznamnou; ani skuteènost, ¾e úèetnictví bylo odcizeno èi znièeno, nezbavuje daòový subjekt povinnosti k výzvì správce danì prokázat v¹echny skuteènosti, které je povinen v daòovém prohlá¹ení uvést . V rozsudku ze dne 23. 6. 2005, è. j. 7 Afs 104/2004-54, dostupný na www.nssoud.cz, pak vyslovil závìr, ¾e: Stanovení danì podle pomùcek (§ 31 odst. 5 zákona ÈNR è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù) je náhradní zpùsob stanovení danì v pøípadì, kdy daòový subjekt poru¹ením své zákonné povinnosti znemo¾nil stanovit daò dokazováním. Stanovení danì podle pomùcek pøedstavuje prùlom do základní zásady daòového øízení vyjádøené v § 2 odst. 9 tého¾ zákona, která zaruèuje daòovému subjektu právo spolupracovat se správcem danì pøi správném stanovení danì . V rozsudku ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 207/2005-55, publikovaný ve Sbírce rozhodnutí NSS), pak Nejvy¹¹í správní soud deklaroval závìr, ¾e: Pomùcky, jako¾to nástroj ke kvalifikovanému odhadu sociální èi ekonomické situace dlu¾níka (§ 65 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù) èi jeho daòové povinnosti (§ 31 odst. 5 tého¾ zákona), musí mít racionální povahu a musí v maximální reálnì dostupné míøe usilovat o pøesnost jimi urèovaných skuteèností .
Pokud jde o rozsah nesplnìných povinností determinujících postup podle ust. § 31 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù, i touto otázkou se ji¾ Nejvy¹¹í správní soud zabýval. V této souvislosti lze odkázat napø. na rozsudek ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71, dostupný na www.nssoud.cz, v nìm¾ je uvedeno, ¾e: Nesplnìní povinností daòovým subjektem je dùvodem pro stanovení danì podle pomùcek jen za situace, kdy je v dùsledku toho vylouèeno stanovení danì dokazováním. Zji¹tìní, ¾e daòový subjekt neúètoval o stravenkách jako o ceninách, ale jako o hotovostním pøíjmu, ¾e v ojedinìlých pøípadech byla pøepsána poøadová èísla faktur, a ¾e neoprávnìnì zaúètoval jeden výdaj, samo o sobì stanovení danì dokazováním nevyluèuje . V rozsudku ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142, dostupný na www.nssoud.cz, pak Nejvy¹¹í správní soud vyslovil, ¾e: Jednalo-li se svým objemem o podstatnou èást úèetnictví stì¾ovatele, která byla zpochybnìna a správcem danì neuznána, stì¾í lze konstatovat, ¾e vypovídací schopnost úèetnictví jako celku nebyla zpochybnìna, resp. zachována. Zákon o správì daní a poplatkù v § 31 odst. 5 naopak nevyluèuje, aby nemohlo být údajù z úèetnictví, které není úplné a prùkazné, pou¾ito jako¾to jedné z mo¾ných pomùcek .
Zákon o správì daní a poplatkù v zásadì umo¾òuje stanovit základ danì a daò tøemi zpùsoby, a to dokazováním, za pou¾ití pomùcek a sjednáním (dohodou), pøièem¾ zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním. Teprve nelze-li stanovit základ danì a daò dokazováním, lze ji stanovit za pou¾ití pomùcek. V pøípadì nemo¾nosti stanovit daò nìkterým z tìchto uvedených zpùsobù, je tøeba ji sjednat. Spoleèné pro v¹echny uvedené zpùsoby stanovení danì je, aby daò byla stanovena ve správné vý¹i a nikoliv v maximální mo¾né vý¹i ve prospìch státního rozpoètu, které by bylo navíc provázeno libovùlí finanèního orgánu. V tomto smìru lze poukázat napø. na nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 4. 2006, sp. zn. II. ÚS 664/2004 a ze dne 1. 9. 2010, sp. zn. IV. ÚS 591/2008, nebo na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 28. 6. 2007, è. j. 2 Afs 184/2006-123. Jakkoliv je toti¾ smyslem a úèelem daòového øízení vybrání danì, zákon o daních z pøíjmù dovoluje zdanit pouze tu èást finanèního zisku, která bere na zøetel výdaj na zaji¹tìní pøíjmu. Pøi realizaci práva státu na vybírání daní je nutno respektovat práva a právem chránìné zájmy daòového subjektu. Bez ohledu na to, zda byla daò stanovena dokazováním, za pou¾ití pomùcek èi sjednána, musí být respektovány práva a právem chránìné zájmy daòových subjektù (§ 2 odst. 1 a 3 zákona o správì daní a poplatkù). Mezi takové právem chránìné zájmy bezesporu nále¾í i oprávnìní daòového subjektu uplatnit oproti pøíjmùm pøíslu¹né výdaje. Je pak ji¾ jen otázkou zji¹tìného skutkového stavu vìci a naplnìní zákonných podmínek pro ten který zpùsob stanovení danì, zda k tìmto oprávnìným zájmùm bude pøihlédnuto pøi dokazování (prokázané skuteènosti), pøi stanovení danì za pou¾ití pomùcek nebo pøi sjednání danì.
Na uvedeném nic nemìní ani dikce ust. § 10 odst. 4 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù, podle kterého je dílèím základem danì pøíjem sní¾ený o výdaje prokazatelnì vynalo¾ené na jeho dosa¾ení. Je tomu tak proto, ¾e toto citované ustanovení je pouze speciálním ustanovením k ust. § 5 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù (§ 24 odst. 1 citovaného zákona), a nikoliv ustanovením vyluèujícím jeden z nìkolika zpùsobù stanovení danì (§ 31 zákona o správì daní a poplatkù). To znamená, ¾e ust. § 10 odst. 4 vìta prvá zákona o daních z pøíjmù pouze upøesòuje základ danì (dílèí základ danì) tím, ¾e omezuje mo¾ný rozsah výdajù, které by jinak mohly u jiných pøíjmù pøicházet bì¾nì v úvahu, pouze na výdaje na dosa¾ení pøíjmu podle ust. § 10 citovaného zákona, ale ji¾ nikoliv na jejich zaji¹tìní a udr¾ení, jako v pøípadì jiných pøíjmù ve smyslu ust. § 24 zákona o daních z pøíjmù. V tomto smìru nelze ponechat stranou, ¾e krajský soud podle odùvodnìní rozsudku (i oproti finanènímu øeditelství) v dané vìci nesprávnì aplikoval ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù.
Závìr vyslovený krajským soudem, ¾e v projednávané vìci byla stì¾ovatelce v souladu se zákonem stanovena daò z pøíjmù dokazováním, je nesprávný, nemá oporu v zákonì a je v rozporu i s judikaturou Nejvy¹¹ího správního soudu a Ústavního soudu. Lze souhlasit s krajským soudem i finanèním øeditelstvím, ¾e zákon o správì daní a poplatkù preferuje stanovení danì dokazováním, tedy zpùsobem, kdy jednotlivé pøíjmy a výdaje jsou jednoznaènì prokázány nebo neprokázány. Souèasnì v¹ak stanoví (§ 31 odst. 5 citovaného zákona) podmínky, za nich¾ je správce danì oprávnìn stanovit daò za pou¾ití pomùcek. Toto oprávnìní ve veøejném právu v¹ak nepøedstavuje libovùli rozhodnout, zda tak uèiní, ale vyjadøuje kompetenci (povinnost) správce danì stanovit daòovému subjektu daò tímto kontumaèním zpùsobem (kvalifikovaným odhadem), jsou-li pro to dány zákonné podmínky. Stanovit daò za pou¾ití pomùcek lze tedy za splnìní dvou kumulativních podmínek. Jednak ¾e daòový subjekt nesplní pøi dokazování nìkterou ze svých zákonných povinností a jednak, ¾e souèasnì není mo¾no stanovit daòovou povinnost dokazováním.
V dané vìci stì¾ovatelka nesplnila pøi dokazování svou zákonnou povinnost, kdy¾ správci danì neprokázala oprávnìnost pøiznaných pøíjmù a výdajù podle ust. § 10 zákona o daních z pøíjmù. Stì¾ovatelka byla na základì výzev správce danì povinna ve smyslu ust. § 43 odst. 1 a § 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù vyvrátit pochybnosti o údajích na ø. 207, 208, 209 daòového pøiznání a prokázat tvrzené skuteènosti ohlednì dílèího základu danì z ostatních pøíjmù a k nìmu se vztahujících pøíjmù a výdajù. Bylo tedy na ní, aby prokázala jednotlivé údaje, z nich¾ byl slo¾en nejen tento dílèí základ danì, ale i jednotlivé pøíjmy a výdaje. Stì¾ovatelkou pøedlo¾ené fotokopie 3 vyplnìných formuláøù cizojazyèných listin (smluv), v nich¾ byly uvedeny identifikaèní údaje dovezených vozidel, údaje daòového subjektu a údaj o cenì v jednotkách euro, samy o sobì neprokazují, ¾e uvádìná èástka 303.000 Kè byla za 3 nakoupené vozidla skuteènì zaplacena. Stejnì tak neprokazují, ¾e stì¾ovatelka vynalo¾ila dal¹í èástky jako ostatní výdaje ve vý¹i 75.000 Kè èi èástku 12.000 Kè jako provizi. Lze proto konstatovat, shodnì s krajským soudem, ¾e stì¾ovatelka nesplnila pøi dokazování svou zákonnou povinnost pøi prokazování uplatnìných výdajù. Nesplnila ov¹em ani svou povinnost prokázat správnost pøiznaných pøíjmù, kdy¾ jí byly správcem danì stanoveny pøíjmy z prodeje vozidel ve vý¹i 416.000 Kè, tedy v jiné ne¾ pøiznané vý¹i, a to na základì dùkazních prostøedkù, které si správce danì obstaral bez souèinnosti se stì¾ovatelkou. Je tedy nepochybné, ¾e prvá podmínka pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek byla naplnìna.
Lze také konstatovat, ¾e zákon o správì daní a poplatkù výslovnì nestanoví, jaká je pøesná míra (rozsah poru¹ených povinností/neprokázaných skuteèností), kdy lze je¹tì dostateènì spolehlivì a s jednoznaènou mírou objektivity stanovit základ danì a daò pøi souèasném zachování práv daòového subjektu (se zohlednìním nezbytnì vynalo¾ených výdajù, by» neprokázaných). Touto otázkou se v¹ak ji¾ zabýval Nejvy¹¹í správní soud, v rozsudcích ze dne 27. 7. 2006, è. j. 2 Afs 132/2005-71 a ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142. Podle prvého rozsudku nelze oprávnìnì stanovit daò za pou¾ití pomùcek v pøípadì, ¾e daòový subjekt nesplní pøi dokazování povinnosti marginálního charakteru, tj. nebyly-li prokázány drobné èi z hlediska celkových výdajù nevýznamné výdaje. To znamená, ¾e pokud vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù není je¹tì zcela vyvrácena, není splnìna jedna z podmínek pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek. Naopak, byla-li ji¾ správcem danì vyvrácena èi zpochybnìna a neuznaná podstatná èást úèetnictví èi jiné evidence daòového subjektu, a kdy lze uèinit závìr, ¾e úèetnictví nebo evidence nemá dostateènou vypovídací schopnost (úèetnictví nelze pou¾ít jako dùkaz), je tøeba jednoznaènì konstatovat, ¾e ji¾ není mo¾né stanovit daòovou povinnost dokazováním a je tak naplnìna druhá podmínka pro stanovení danì za pou¾ití pomùcek.
Byla-li v daném pøípadì finanèními orgány vyvrácena vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví (evidence) stì¾ovatelky (vylouèení témìø 95 % výdajù), jak vyplývá ze zprávy o vytýkacím øízení i rozhodnutí finanèního øeditelství, nelze souèasnì dovodit, ¾e úèetnictví a evidence stì¾ovatelky bylo v takovém stavu, který by umo¾òoval stanovit daò dostateènì spolehlivì dokazováním. To platí tím spí¹e, nebyla-li vìrohodnì prokázána správnost ani pøíjmù stì¾ovatelky, co¾ ostatnì krajský soud ponechal zcela stranou své pozornosti. Ze shromá¾dìných dùkazù nelze ani uèinit jednoznaèný závìr, jaká byla ve skuteènosti vý¹e pøíjmù, které stì¾ovatelka mìla obdr¾et v souvislosti s prodeji R. ©. dovezených vozidel.
Jestli¾e za daného skutkového stavu finanèní øeditelství nepøistoupilo ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, tj. kvalifikovaným odhadem ostatních pøíjmù a k nim se nutnì vztahujícím výdajù na poøízení prodaného zbo¾í, a stanovilo daò dokazováním, postupovalo nejen v rozporu s ust. § 31 odst. 2 a 5 zákona o správì daní a poplatkù, ale také v rozporu s ust. § 2 odst. 1 citovaného zákona. Takový výklad zákona je ve svém dùsledku výkladem stavícím stì¾ovatelku do hor¹ího postavení, ne¾ kdyby jí byly výdaje stanoveny kvalifikovaným odhadem (za pou¾ití pomùcek), tedy výkladem poru¹ujícím princip rovného postavení pøed zákonem. Nelze toti¾ pøipustit, aby stì¾ovatelkou uplatnìné výdaje, by» by jejich skuteèná vý¹e nebyla spolehlivì prokázána, byly správními orgány zcela pominuty. Uvedené platí tím spí¹e, jednalo-li se o výdaje, které musely být pro dosa¾ení ostatního pøíjmu daòového subjektu (stì¾ovatelky) zcela nutnì vynalo¾eny. Jiný zpùsob ne¾ úplatné nabytí tìchto vozidel, napø. jejich odcizení, pak nemá oporu v obsahu správního spisu. Bylo tedy na správci danì, aby za skutkového stavu, kdy nebyla prokázána skuteèná vý¹e deklarovaných výdajù, které jsou ale zcela zásadní pro dosa¾ení zdaòovaných pøíjmù, tyto zohlednil pøi stanovení danì stì¾ovatelce za pou¾ití pomùcek. Pokud následnì ani finanèní øeditelství nepøistoupilo ke stanovení danì za pou¾ití pomùcek, je jeho øízení zalo¾eno na podstatné vadì, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí o vìci samé (viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 4. 2009, è. j. 8 Afs 76/2007-48, publikováno pod è. 1865/2009 Sbírky rozhodnutí NSS, podle kterého lze zmìnit zpùsob stanovení danì i v odvolacím øízení).
Ponechat bez pov¹imnutí nelze ani zpùsob hodnocení dùkazù finanèním øeditelstvím po doplnìní odvolacího øízení, kdy na stranì jedné pouze na základì tvrzení stì¾ovatelky a výpovìdi svìdka R. ©. je bez dal¹ího jako uznatelný výdaj akceptována èástka 12.000 Kè a na stranì druhé neakceptováno toté¾ tvrzení podepøené svìdeckou výpovìdí o autenticitì zahranièních dokladù, a tím i èástek vynalo¾ených na poøízení tìchto vozidel. Toté¾ platí i ohlednì hodnocení dal¹í skuteènosti vyplývající z výpovìdi tohoto svìdka, ¾e zaji¹»oval pro stì¾ovatelku opravy a èi¹tìní vozidel a ¾e ve skuteènosti stì¾ovatelka od svìdka za prodej obdr¾ela pouze svùj vklad a èástku výdìlku, její¾ vý¹i si ji¾ nepamatuje.
Nejvy¹¹í správní soud z vý¹e uvedených dùvodù dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná, a proto napadený rozsudek zru¹il (§ 110 odst. 1 vìta prvá pøed støedníkem s. ø. s.). Jeliko¾ rozhodnutí finanèního øeditelství trpí podstatnou vadou øízení, je¾ mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, pro kterou bylo rozhodnutí mo¾no zru¹it ji¾ v øízení pøed krajským soudem, Nejvy¹¹í správní soud za pou¾ití ust. § 110 odst. 2 písm. a) s. ø. s. souèasnì zru¹il také napadené rozhodnutí finanèního øeditelství a vìc vrátil finanènímu øeditelství k dal¹ímu øízení.
V tomto øízení bude na finanèním øeditelství, aby v mezích právního závìru vysloveného Nejvy¹¹ím správním soudem doplnilo výsledky odvolacího øízení a poté vydalo rozhodnutí, které bude v souladu se zákonem. Pøi tom pøihlédne také ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro stì¾ovatelku, i kdy¾ jí nebyly uplatnìny.
Nejvy¹¹í správní soud ve vìci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ø. s., podle nìho¾ rozhoduje kasaèní soud o kasaèní stí¾nosti zpravidla bez jednání, nebo» neshledal dùvody pro jeho naøízení.
Zru¹í-li Nejvy¹¹í správní soud i rozhodnutí správního orgánu a vrátí-li mu vìc k dal¹ímu øízení, je tento správní orgán vázán právním názorem vysloveným Nejvy¹¹ím správním soudem ve zru¹ovacím rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ø. s. ve spojení s § 78 odst. 5 s. ø. s.).
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1 vìta první ve spojení s § 120 s. ø. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má úèastník, který mìl ve vìci plný úspìch, právo na náhradu nákladù øízení pøed soudem, které dùvodnì vynalo¾il, proti úèastníkovi, který ve vìci úspìch nemìl. Proto¾e stì¾ovatelka mìla v øízení o kasaèní stí¾nosti i v øízení o ¾alobì úspìch, má právo na náhradu nákladù tìchto øízení.
V øízení o ¾alobì sestávaly náklady øízení stì¾ovatelky ze soudního poplatku ve vý¹i 2.000 Kè a odmìny a náhrady hotových výdajù jejího zástupce. Odmìna zástupce èiní za 3 úkony právní slu¾by (pøevzetí a pøíprava zastoupení a dvì písemná podání ve vìci) 3 x 2.100 Kè [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. a) a d) vyhlá¹ky è. 177/1996 Sb., ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen vyhlá¹ka )], tj. celkem 6.300 Kè, zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 1.260 Kè. Náhrada hotových výdajù èiní 900 Kè (3 x 300 Kè podle ust. § 13 odst. 3 vyhlá¹ky), zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 180 Kè. Náhrada nákladù øízení o ¾alobì tak èiní celkem 10.640 Kè.
V øízení o kasaèní stí¾nosti sestávají náklady øízení stì¾ovatelky ze dvou soudních poplatkù v celkové vý¹i 6.000 Kè (kasaèní stí¾nost 5.000 Kè a návrh na pøiznání odkladného úèinku 1.000 Kè) a z odmìny a náhrady hotových výdajù jejího zástupce. Odmìna zástupce èiní za jeden úkon právní slu¾by (písemné podání ve vìci samé) 2.100 Kè [§ 1 odst. 1, § 7, § 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. d) vyhlá¹ky], zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 420 Kè. Náhrada hotových výdajù pak sestává z pau¹ální èástky 300 Kè (podle ust. § 13 odst. 3 vyhlá¹ky), zvý¹ená o daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 20 %, tj. o 60 Kè. Náhrada nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti tak èiní celkem 8.880 Kè.