Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/728-PGP.html?identifiant=BOI-TVA-CHAMP-50-20-20120912
Timestamp: 2019-08-21 03:32:10+00:00
Document Index: 212435746

Matched Legal Cases: ["l'article 260", "l'article 260", "l'article 260", "l'article 1520", '§ 500', "l'article 260", 'art. 256', 'art.256', 'art. 256', 'art. 260', "l'article 210", "l'article 201", 'art. 201', 'art. 201', 'art. 201', '§ 190', "l'article 242", "l'article 201", "l'article 260", "l'article 207", "l'article 206"]

TVA - Champ d'application et territorialité - Opérations imposables sur option - Collectivités locales, leurs groupements et leurs établissements publics
728-PGPTVA - Champ d'application et territorialité - Opérations imposables sur option - Collectivités locales, leurs groupements et leurs établissements publics1
BOI-TVA-CHAMP-50-20-20120912
Version en vigueur du 13/01/14 à aujourd'hui.
Version en vigueur du 01/08/13 au 13/01/14
2012-09-12T06:00:00.000+02:002013-08-01T14:47:16.000+02:00
L'article 256 B du code général des impôts (CGI), qui détermine le régime applicable aux personnes morales de droit public, ne remet pas en cause les dispositions de l'article 260 A du CGI qui permettent aux collectivités locales, à leurs groupements ou à leurs établissements publics d'opter pour le paiement de la TVA au titre de certaines opérations limitativement énumérées par la loi.
Les conditions et les modalités de cette option sont définies par les articles 201 quinquies de l'annexe II au CGI à 201 octies de l'annexe II au CGI. Elles s'inspirent très largement des règles édictées dans le cadre des autres régimes d'option en vigueur, sous réserve de quelques aménagements qui tiennent compte des particularités des collectivités locales.
I. Services et organismes concernés par l'option
A. Services concernés par l'option
Les services qui ouvrent droit à option sont énumérés par l'article 260 A du CGI. Il s'agit :
- du service de fourniture de l'eau dans les communes de moins de 3 000 habitants ou par les établissements publics de coopération intercommunale dont le champ d'action s'exerce sur un territoire de moins de 3 000 habitants ;
Remarque : La fourniture de l'eau dans les communes d'au moins 3 000 habitants par les personnes morales de droit public visées à l'article 260 A du CGI est obligatoirement soumise à la TVA.
- du service de l'assainissement qui comprend l'évacuation des eaux usées et pluviales ;
- des abattoirs publics ;
- des marchés d'intérêt national ;
- du service d'enlèvement et de traitement des ordures ménagères, déchets et résidus lorsque ce service donne lieu au paiement de la redevance pour services rendus prévue par l'article L2333-76 du code général des collectivités territoriales (CGCT) et dont l'article 1520 du CGI prévoit qu'elle se substitue à la taxe d'enlèvement des ordures ménagères.
Ces services présentent tous le caractère de « services publics à caractère industriel et commercial » au sens de la législation applicable aux collectivités locales et, notamment, au regard des dispositions des articles L2221-1 et suivants du CGCT.
2. Précisions concernant les services d'assainissement collectif et non collectif
Les services publics d’assainissement collectif et non collectif constituent deux services publics distincts, à caractère industriel et commercial, financés par deux redevances distinctes.
Les règles applicables à ces services sont décrites au BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-30-XI.
Une commune ou un établissement public de coopération intercommunale (EPCI) qui exploite directement le service public d’assainissement non collectif autonome est placé hors du champ d’application de la TVA mais peut opter pour l’assujettissement à la TVA en application de l’article 260 A du CGI (cf. BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-30-XI § 500).
Cette option doit être exercée séparément de celle exercée, le cas échéant, pour le service public d’assainissement collectif, dans les conditions prévues par les articles 201 quinquies et suivants de l’annexe II au CGI.
B. Organismes concernés par l'option
1. Organismes qui peuvent opter
La faculté d'opter pour l'imposition à la TVA est ouverte aux collectivités locales, à leurs groupements ou à leurs établissements publics. Peuvent donc exercer l'option pour les services y ouvrant droit :
- les établissements de coopération entre collectivités territoriales mentionnés au BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10-I-B-1.
2. Mode de gestion du service
L'option ne peut être exercée que par les organismes qui exploitent directement les services désignés ci-dessus (cf. I-A-1).
Ce qui suppose qu'ils conservent la responsabilité de l'exploitation du service et qu'ils soient attributaires des recettes du service (rép. Richard, JO, AN, 18 mai 1981, p. 2104, n° 44043).
Par contre, lorsque l'exploitation est assurée par une collectivité locale, il est indifférent que le service :
- soit doté de l'autonomie financière et de la personnalité juridique ;
- ou soit doté de la seule autonomie financière (CGCT, art. L2221-4).
a. Cas des prestations de services entre collectivités locales
Les collectivités ou organismes locaux (communes, établissements publics de coopération intercommunale, etc.) qui fournissent le service public aux usagers peuvent avoir recours, pour l'exécution de tout ou partie des tâches du service, à d'autres collectivités ou organismes locaux qui agissent en qualité de prestataires de services de la collectivité titulaire du service.
Ces prestations de services peuvent consister en :
- la réalisation d'investissements et leur gestion (barrages, châteaux d'eau, stations d'épuration, usines d'incinération, etc.) ;
- des opérations de gestion et d'entretien pour le compte des mêmes collectivités ;
- l'accomplissement de certaines tâches (émission de factures, perception en qualité de mandataires des redevances dues par les usagers, etc.) ;
- la fourniture de services divers, tels que la concession du droit d'utilisation partielle d'une station d'épuration ou du droit de faire transiter l'eau par le réseau leur appartenant.
En rémunération des prestations qu'elles rendent ainsi aux collectivités titulaires du service public en cause, les collectivités prestataires reçoivent des sommes diversement qualifiées : cotisations, redevances proportionnelles, remboursement de frais, redevances correspondant aux annuités d'emprunt, prise en charge des annuités d'emprunt auprès de l'organisme prêteur, etc.
Cette situation emporte, en principe, les conséquences suivantes :
- la collectivité qui fournit le service aux usagers et qui est, en conséquence, attributaire des recettes de ce service (perçues directement ou par l'intermédiaire d'un mandataire) réalise des opérations au titre desquelles elle peut exercer l'option pour l'assujettissement volontaire à cette taxe lorsqu'il s'agit de l'un des services énumérés à l'article 260 A du CGI (cf. I-A-1) ;
- la collectivité qui rend des services à une autre collectivité est imposable à la TVA (CGI, art. 256 et CGI, art.256 A ).
b. Cas des collectivités qui concèdent leur service à une autre collectivité
Il peut se produire qu'une collectivité concède ou afferme à une autre collectivité un service public ouvrant droit à option.
Dans cette hypothèse et sous réserve que la convention s'analyse bien en un traité de concession ou d'affermage (ce qui suppose que la société concessionnaire ou fermière soit chargée d'exploiter le service public à ses risques et périls en se rémunérant directement sur l'usager) :
- la collectivité concessionnaire n'est pas imposable à la TVA (CGI, art. 256 B), mais elle peut opter pour l'assujettissement à la TVA du service concédé (CGI, art. 260 A) ;
- la collectivité concédante est imposable à la TVA sur la redevance qu'elle réclame, le cas échéant, au concessionnaire sauf s'il ressort des termes du contrat que cette redevance ne constitue pas la contrepartie d'un service rendu au délégataire mais qu'elle est due à raison d'exigence d'intérêt général ou d'une contribution à l'exercice de l'autorité publique (cf. RM n° 17487, M. Jean Arthuis, sénateur, JO, sénat du 25/08/2011, p.2193). Si la redevance n'est pas imposable, la collectivité concédante transfère à la collectivité concessionnaire les droits à déduction afférents aux investissements immobiliers et véhicules concédés, dans les conditions fixées à l'article 210 de l'annexe II au CGI.
II. Portée, exercice et dénonciation de l'option
A. Portée de l'option
Conformément aux dispositions de l'alinéa 1 de l'article 201 quinquies de l'annexe II au CGI, l'option doit être exercée distinctement pour chacun des services y ouvrant droit, même si la collectivité ou l'organisme entend exercer l'option pour plusieurs services à compter de la même date. L'option couvre l'ensemble des opérations relatives au service considéré.
Chaque service couvert par l'option constitue de plein droit un secteur distinct (CGI, Ann II, art. 201 octies ).
B. Exercice de l'option
Formulée sur papier libre, la déclaration d'option doit être revêtue de la signature de l'autorité compétente (maire, président du groupement ou de l'établissement, etc.). Elle est adressée au service local des finances publiques dont dépend la collectivité ou l'organisme, obligatoirement accompagnée d'un extrait du registre des délibérations de l'assemblée qui a pris la décision d'option, ainsi que de la déclaration d'identification.
C. Dénonciation de l'option
La dénonciation est formulée et présentée dans les conditions exposées au II, B deux mois au moins avant l'expiration de la période d'option en cours (CGI, ann II, art. 201 quinquies).
III. Date d'effet et durée de l'option
A. Date d'effet de l'option
L'option prend effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est déclarée au service local des finances publiques.
La date d'effet de l'option dépend de la date de la déclaration d'option et non pas de celle de la délibération de l'assemblée qui a pris la décision d'option. Cette délibération peut donc intervenir au cours de l'un quelconque des mois précédant la date d'effet de l'option. En d'autres termes, quelle que soit la date d'effet choisie par la collectivité, il importe que la déclaration d'option soit souscrite dans le mois qui précède cette date.
B. Durée de l'option
L'option couvre l'année ou la fraction d'année au cours de laquelle elle a pris effet et les quatre années suivantes (CGI, Ann II, art. 201 quinquies). Il résulte de ces dispositions que l'option pour le paiement de la TVA des collectivités locales est irrévocable jusqu'au 31 décembre de la quatrième année qui suit celle au cours de laquelle elle a pris effet.
IV. Conséquences de l'option
Les collectivités et organismes locaux qui ont exercé l'option sont soumis à l'ensemble des obligations qui incombent aux redevables placés sous le régime d'imposition d'après le chiffre d'affaires réel.
a. Déclarations de chiffre d'affaires et paiement de l'impôt
1° Régime de droit commun
Il appartient notamment aux collectivités et organismes intéressés de souscrire les déclarations de chiffre d'affaires aux dates et dans les conditions prévues pour les autres redevables et d'acquitter, auprès du comptable de la Direction générale des finances publiques dont ils dépendent, la TVA exigible sur les recettes après imputation de la taxe déductible.
Lorsque l'option a été exercée pour plusieurs services exploités par une même collectivité, une déclaration de chiffre d'affaires distincte doit être souscrite pour chacun d'eux.
En ce cas, la taxe éventuellement déductible au titre des biens communs aux services considérés est répartie entre chaque service en fonction de son coefficient de déduction.
2° Cas particulier des services d'eau et d'assainissement des communes et groupements de communes de moins de 3 000 habitants
L'option formulée par les communes ou les groupements de communes de moins de
3 000 habitants pour le service de distribution d'eau et celui d'assainissement ou l'un d'entre eux seulement, entraîne notamment les conséquences suivantes : chaque service couvert par l'option constitue un secteur distinct d'activité pour l'exercice des droits à déduction (article 201 octies de l'annexe II au CGI) et fait l'objet d'une déclaration distincte de TVA (cf. IV-A-1-a-1° § 190). Ces obligations doivent également être satisfaites lorsque les deux services de distribution d'eau potable et d'assainissement sont soumis à la TVA sur option et que les opérations qui s'y rapportent sont suivies dans un budget unique selon les modalités prévues par l'article L2224-6 du CGCT. Toutefois, dans cette situation, il paraît possible d'admettre que les communes ou les groupements de communes de moins de 3 000 habitants, tout en demeurant tenus d'ériger chaque service en un secteur distinct, soient autorisés à souscrire une déclaration unique de TVA au titre des opérations de ces deux services (RM n° 8602, M. Martial Taugourdeau, JO Sénat du 19 novembre 1998, p 3701 et 3702).
Les collectivités concernées doivent impérativement signaler par écrit au service local des finances publiques qui gère leurs dossiers de TVA qu'elles entendent souscrire une déclaration unique à raison des opérations des deux services de distribution d'eau et d'assainissement.
Cette option, irrévocable, ne peut prendre effet qu'au terme d'une période soumise à déclaration (mois ou trimestre, selon le cas, pour les collectivités placées sous le régime réel normal d'imposition ou ayant renoncé aux modalités simplifiées de liquidation de la TVA, année pour les collectivités placées sous le régime simplifié d'imposition).
b. Facturation
Les collectivités et organismes locaux assujettis à la TVA doivent se conformer aux règles générales concernant la facturation (cf. BOI-TVA-DECLA-30-20).
À cet égard, il est rappelé notamment que les documents obligatoirement remis à titre de facture aux clients doivent comporter l'identification exacte de la collectivité ou de l'organisme fournisseur ainsi que les mentions prévues à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI (prix net, mention distincte de la TVA, notamment).
2. Obligations comptables
Chaque service au titre duquel l'option a été exercée est considéré comme un secteur distinct et doit faire l'objet d'une comptabilité séparée. Il en est de même des services ouvrant droit à option, lorsque cette option n'a pas été exercée mais qu'il est fait application des dispositions prévues en matière de droit à déduction pour les biens utilisés concurremment pour les besoins de plusieurs services ouvrant droit à l'option.
Cette comptabilité, qui conformément à l'article 201 octies de l'annexe II au CGI doit s'inspirer du plan comptable général, fait apparaître un équilibre entre :
- d'une part, l'ensemble des charges du service, y compris les amortissements techniques des immobilisations ;
- d'autre part, l'ensemble des produits et recettes du service.
Le cadre comptable ainsi défini est celui qui résulte des dispositions en vigueur en matière de comptabilité publique. En effet, les services concernés par l'option doivent, en raison de leur caractère industriel et commercial, faire d'ores et déjà l'objet d'une comptabilité distincte de type commercial.
L'utilisation de ce cadre comptable constitue, par ailleurs, une obligation d'ordre fiscal et s'impose dès lors à tout service placé sous option, alors qu'au regard des règles de la comptabilité publique, elle peut n'être que facultative pour certaines collectivités locales.
La couverture des amortissements techniques comptabilisés et des autres dépenses du service par des recettes correspondantes revêt également un caractère obligatoire de sorte que le déficit éventuel doit nécessairement se traduire par l'inscription en recettes d'une subvention équivalente.
B. Exigibilité de la taxe et exercice du droit à déduction
L'application des règles définissant l'exigibilité de la TVA est susceptible de soulever des difficultés d'ordre pratique dans l'établissement des déclarations par les collectivités ou les organismes locaux pour la détermination du chiffre d'affaires imposable, d'une part, et du montant de la taxe déductible, d'autre part.
Notamment, lorsque l'exigibilité est déterminée par l'encaissement du prix, le maire ou le président de l'organisme, agissant en qualité d'ordonnateur, ne peut avoir directement connaissance de la date de paiement des factures des fournisseurs ou de celles des règlements des clients puisque la responsabilité des versements et des recouvrements incombe au comptable.
Aussi, à titre de règle pratique, l'établissement des déclarations de chiffre d'affaires sera effectué conformément aux principes ci-après.
1. Chiffre d'affaires imposable
Les collectivités et les organismes locaux concernés seront réputés avoir été autorisés à acquitter la TVA d'après les débits au titre de leurs opérations pour lesquelles l'exigibilité est l'encaissement. De la sorte, pour l'ensemble de leurs opérations, le montant du chiffre d'affaires imposable à déclarer au titre d'une période déterminée (mois ou trimestre) sera égal au total des sommes ayant fait l'objet des titres de recettes émis par l'ordonnateur et pris en charge dans les écritures du comptable au cours de cette période (Les dates de prise en charge sont celles qui figurent sur l'exemplaire du bordereau d'émission renvoyé par le comptable à l'ordonnateur).
De même, il est précisé que, lorsque les redevances dues par les usagers sont perçues par un mandataire (ex : la redevance d'assainissement perçue par l'entreprise concessionnaire du service de l'eau pour le compte d'une collectivité locale qui exploite en régie le service d'assainissement au titre duquel elle a exercé l'option), l'exigibilité de la TVA due sur ces redevances intervient, non pas à la date du paiement par les usagers, mais à celle du versement à la collectivité par le mandataire des sommes correspondantes.
2. Droits à déduction
Le montant des déductions de taxe à porter sur la même déclaration correspondra au total de la TVA déductible figurant sur les factures d'achat ayant donné lieu à l'émission de mandats par l'ordonnateur en vue du règlement des dépenses et qui ont été pris en charge dans les écritures du comptable au cours de la période considérée (Les dates de prise en charge sont celles qui figurent sur l'exemplaire du bordereau d'émission renvoyé par le comptable à l'ordonnateur). Il est précisé que cette solution pratique qui, éventuellement, peut aboutir à retarder ou avancer, selon le cas, la date de déduction par rapport à l'exigibilité de la taxe chez les fournisseurs, n'a pas pour effet de modifier, en ce qui les concerne, les conditions d'application des règles relatives à l'exigibilité de la taxe dont ces fournisseurs sont redevables.
C. Base d'imposition
Les règles applicables aux collectivités qui ont opté pour l'assujettissement à la TVA en vertu de l'article 260 A du CGI sont celles fixées pour tous les redevables.
En ce qui concerne les règles applicables aux subventions, il convient de se reporter aux précisons figurant au BOI-TVA-BASE-10-20-10-III-A et B et au BOI-TVA-BASE-10-10-10-XII-A-2.
D. Taux applicables aux recettes
Les taux applicables aux services assujettis sur option sont ceux fixés par les règles de droit commun.
En ce qui concerne les services d'eau et d'assainissement, il convient de se reporter aux précisions apportées au BOI-TVA-LIQ-30-20-50.
E. Droits à déduction
L'imposition des recettes du service placé sous option confère aux collectivités et organismes locaux le droit d'opérer la déduction de la TVA qui a grevé les biens et services acquis pour les besoins de l'exploitation du service considéré, dans les conditions de droit commun. Ainsi :
- la taxe n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à cette exploitation et leur coût porté en charge dans la comptabilité propre à ce service ;
- les collectivités et organismes locaux peuvent solliciter le remboursement des crédits de taxe déductible non imputables figurant sur leurs déclarations de chiffre d'affaires ;
- les collectivités et organismes locaux sont soumis, le cas échéant, aux obligations de régularisation des déductions prévues à l'article 207 de l'annexe II au CGI
En outre, si le pourcentage de l'utilisation privée de ces biens et services est supérieur à 90 % de leur utilisation totale, aucune déduction n'est admise (article 206-IV-2-1° de l'annexe II au CGI).
2. Précisions sur l'appréciation de la règle des 90 % d'utilisation privée
Dans le cas particulier des collectivités locales, l'utilisation privée s'entend de l'affectation des biens et services pour les besoins de l'exercice d'une activité placée hors du champ d'application de la TVA (exemple : cas d'un ordinateur qui sert à la fois à la gestion d'un secteur imposable et aux services de l'état civil et de l'aide sociale).
Dans un souci de simplification, il conviendra de ne pas remettre en cause la situation des collectivités locales qui auront considéré, lorsqu'un bien d'investissement est utilisé à la fois pour la réalisation d'opérations situées hors du champ d'application de la taxe et d'opérations situées dans le champ d'application, que l'utilisation pour la première catégorie d'opérations est supérieure à 90 % de l'utilisation totale du bien.
Dans cette situation, les biens en cause n'ouvrent pas droit à déduction conformément aux dispositions de l'article 206-IV-2-1° de l'annexe II au CGI. En contrepartie, les collectivités locales bénéficient du fonds de compensation pour la TVA en application des dispositions de l'article R1615-2 du CGCT.
En revanche, dans le cas où une collectivité locale aura déduit la TVA afférente à un bien utilisé à la fois pour les besoins d'une opération imposable et pour les besoins d'une activité située hors du champ d'application de la TVA, il conviendra de s'assurer que la collectivité a soumis à la TVA la prestation de services à soi-même correspondant à cette dernière utilisation. Dans ce cas, la collectivité ne bénéficie pas du fonds de compensation pour la TVA.
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