Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=7339&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-06-24 05:27:45
Document Index: 34991997

Matched Legal Cases: ['§ 162', '§ 303', '§ 162', '§ 162', '§ 303', '§ 274', '§ 303', '§ 2', '§ 162', '§ 162', '§ 303', '§ 303', '§ 161', '§ 15', '§ 162', '§ 11', '§ 12', '§ 162', '§ 162', '§ 162', '§ 57', '§ 138', '§ 303', '§ 303', '§ 303', '§ 303', '§ 303', '§ 303', '§ 11', '§ 2', '§ 12', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 11', '§ 11', '§ 2', '§ 2', '§ 2', '§ 12', '§ 11', '§ 11', '§ 4', '§ 11', '§ 11', '§ 162', '§ 162', '§ 162', '§ 162', '§ 162', '§ 162', '§ 57', '§ 167', '§ 95', '§ 24']

RV/1252-W/02-RS1
Die Unauffindbarkeit einer Person an der angeführten Adresse ist ausreichend, um ertragsteuerlich von einer nicht nachgekommenen Empfängerbenennung iSd § 162 BAO auszugehen (VwGH 28.5.1997, 94/13/0230). Handelt es sich bei diesen Empfängern objektiv erkennbar um Ausländer, besteht erhöhte Mitwirkungs- und Beweissicherungspflicht hinsichtlich deren Identitätsfeststellung, der insoweit entsprochen ist, als neben kopierten Lichtbildausweisen zusätzlich weitere Identitätsdaten für die Greifbarkeit der Empfänger im Inland bekanntgegeben werden. Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/1252-W/02-RS2
Um die eine verdeckte Gewinnausschüttung voraussetzende Vorteilsgewährung zu Gunsten eines Gesellschafters anzunehmen, genügt das Verhalten des Organs, welches den Schluss erlaubt, dass dieses die Verminderung des Gesellschaftsvermögens (vorliegend des Kassabestandes) geduldet hat (VwGH 26.5.1993, 90/13/0155). Die Entnahme eines Geldbetrages aus der Gesellschaftskassa, um damit eine in Rechnung gestellte Leistung (vorliegend für Bautätigkeiten) zu bezahlen, die sich vom Rechnungsaussteller als nicht erbracht herausstellte, rechtfertigt die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung bei den Gesellschaftern nach Maßgabe ihrer Beteiligung (VwGH 24.3.1998, 97/14/0119). Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/1252-W/02-RS3
Der Erschleichungstatbestand ist nicht erfüllt, wenn die Ergebnisse einer angefochtenen, noch nicht rechtskräftigen Betriebsprüfung in den Folgejahren seitens des Stpfl. noch nicht im Sinne des Willens der Finanzbehörde erklärt werden. Diesfalls muß das Finanzamt schon im Erstbescheid mit Korrektur der Erklärungen die Ergebnisse der Betriebsprüfung berücksichtigen und kann dies nicht im nachhinein mit einer Wiederaufnahme des Verfahrens bewerkstelligen (hiezu Ritz, BAO Kommentar § 303 Tz 6 und die dort angeführte VwGH-Judikatur). Zusatzinformationen betroffene Normen:
RV/1252-W/02-RS4
Die Unternehmereigenschaft und damit der Vorsteuerabzug für behauptete Leistungen ausländischer Arbeitskräfte scheiterte im vorliegenden Fall abgesehen von Formmängeln bei sämtlichen Rechnungen auch an der Wiederholungsabsicht bei einem Teil der Rechnungsleger, wenn diese nur einmalig Leistungen erbracht haben (VwGH 10.9.1979, 0225/79). Zusatzinformationen betroffene Normen:
unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Hofrat Dr. Thomas Neuber
und die weiteren Mitglieder Hofrat Ing. Dr. Walter Faberski, Michael Haim und
Christian Franz im Beisein der Schriftführerin FOI Ingrid Pavlik am
17. Dezember 2003 über die Berufungen der Bw., vertreten durch
Finconsult Wirtschaftstreuhand GmbH,, gegen die Bescheide des Finanzamtes
für Körperschaften vor Übergang der Zuständigkeit auf das
Finanzamt für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf, vertreten
durch Robert Trapp, betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens bezüglich
Umsatzsteuer für die Jahre 1994 und 1997 sowie Körperschaftsteuer
für das Jahr 1994 sowie auch gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer
für die Jahre 1994 und 1997, Körperschaftsteuer für die
Jahre 1994 und 1995 und gegen den Haftungsbescheid betreffend
Kapitalertragsteuer für den Zeitraum Jänner 1997 bis
Juli 1997 nach in Wien durchgeführter mündlicher
Berufungsverhandlung entschieden:
Berufung wird im eingeschränkten Umfang Folge gegeben. Der
angefochtene Bescheid betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich
Umsatzsteuer für das Jahr 1997 einschließlich Sachbescheid werden
aufgehoben und die gegen den Sachbescheid gerichtete Berufung als
unzulässig (geworden) zurückgewiesen.
angefochtenen Bescheide betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich
Umsatz- und Körperschaftsteuer für das Jahr 1994 sowie der
Sachbescheid betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 1994 bleiben
angefochtenen Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre
1994 und 1995 sowie der Haftungsbescheid betreffend Kapitalertragsteuer für
den Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 werden zugunsten der Bw.
Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betreffend
Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 und 1995 sowie der
Kapitalertragsteuer-Haftung für den Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997
sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden
einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.
Die Bw. wurde mit
Gesellschaftsvertrag vom 7. Mai 1993 (KöSt Akt/Dauerbelege
Bl. 7-13) gegründet. Gegenstand des Unternehmens der Bw. ist lt.
Gesellschaftsvertrag u.a. die Erbringung von Dienstleistungen auf dem Gebiet des
Reinigungswesens. Laut Firmenbuch ist an der Bw. PT zu 100 % als Gesellschafter
beteiligt. Laut Treuhandvertrag (KöSt Akt/Dauerbelege Bl. 17-21)
werden jedoch 50 % der Anteile von PT treuhändig für GP
Die Bw. wurde einer die Jahre
1993 bis 1995 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung sowie einer die
Zeiträume Jänner 1996 bis Juli 1997 umfassenden Umsatz- und
Kapitalertragsteuernachschau unterzogen. Im Prüfungszeitraum war der im
Firmenbuch ausgewiesene Alleingesellschafter der Bw. PT handelsrechtlicher
Geschäftsführer. Laut Prüfungsbericht vom 16. Juni 1998
(Bilanzakt Bl. 11 bis 44) wurde u.a. folgendes festgestellt:
Aberkennung der Vorsteuern 1994 aus Fremdleistungen Reinigung 1994 (Tz. 15a)
Die Bw. habe im Jahr 1994
verschiedene Personen auf Basis von Werkverträgen zur Reinigung und
Instandhaltung von Häusern diverser Kunden beschäftigt, wobei der
Empfang von Barzahlungen auf Kostenabrechnungen unter gesonderten Ausweis der
Umsatzsteuer ausgewiesen worden sei. Ermittlungen hätten ergeben, dass
keine der Personen im Jahr 1994 unternehmerisch tätig gewesen wäre,
weshalb die in den Kostenabrechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer in Höhe von
S 20.246,67 nicht abzugsfähig sei.
Nichtabzugsfähige Aufwendungen 1994 und 1995 (Tz. 19)
1994 und 1995 seien von der Bw.
verschiedene Personen zur Reinigung und Instandhaltung von Häusern
beschäftigt worden, wofür an Fremdleistungsaufwand S 101.233 im
Jahr 1994 und S 441.778 im Jahr 1995 verbucht worden wäre. Dabei sei
festgestellt worden, dass einige der Personen an den in den Kostenabrechnungen
angeführten Adressen überhaupt nicht bzw. im Zeitpunkt der
Leistungserbringung nicht gemeldet gewesen seien. Aufgrund der naheliegenden
Vermutung, dass die nicht gemeldeten Personen tatsächlich nicht
Empfänger der in den Kostenabrechnungen angeführten Beträge
gewesen seien, sei die Bw. unter Hinweis auf § 162 BAO aufgefordert
worden, die beantragten Aufwendungen, durch Angabe des Namens, der Adresse und
des jeweiligen Betrages nachzuweisen. Die Bw. habe hiezu Kopien von
Lichtbildausweisen und Sachverhaltsdarstellungen vorgelegt, die bestenfalls die
Existenz dieser Personen bestätigen, aber keine Anschrift aufweisen. Die
Bw. habe der Aufforderung zur Empfängerbenennung insoferne nicht
entsprochen, als wieder nur jene Rechnungsaussteller genannt worden seien, die
sich schon im Erhebungsverfahren als Phantome (die Leistungserbringer seien
weder an der angegebenen Adresse noch sonst wo existent gewesen) entpuppt
hätten. Die Leistungserbringer hätten somit keinem real existierendem
Steuersubjekt zugeordnet werden können. Aus diesem Grunde seien aus dem
Fremdleistungsaufwand gemäß
§ 162 BAO im Jahr 1994
S 33.960,00 (inkl. USt) und im Jahr 1995 S 266.760,00 (inkl. USt) als
nichtabzugsfähiger Aufwand ausgeschieden worden.
Nicht nachgewiesene Leistungserbringung der S GmbH aufgrund von dieser im Jahre
1997 gegenüber der Bw. gelegten Eingangsrechnungen (Tz 15c u.
Aberkennung von Vorsteuern aus Eingangsrechnungen S GmbH (Tz.
Die Bw. habe im Jahr 1997
Vorsteuern in Höhe von insgesamt S 64.000,-- aus Eingangsrechnungen
(AB Bl. 449 und 450) der Fremdfirma S GmbH mit Anschrift R 8, geltend
gemacht. Erhebungen zur Firmenanschrift hätten ergeben, dass es sich bei
dieser in den Rechnungen und im Firmenbuch angeführten Adresse um eine
Garage handle, welche von der S GmbH als Büro und
Lagerräumlichkeit benutzt worden sei. Das Mietverhältnis sei
jedoch per 30. November 1996 wegen Nichtbezahlung des vereinbarten
Mietzinses aufgekündigt (AB Bl. 477) und der Firmensitz nach H 19/4 verlegt
(AB Bl. 511) worden. Die vorliegenden Korrespondenzen würden ab
1. Dezember 1996 (AB Bl. 490) die zuletzt genannte Anschrift aufweisen. Da
die Rechnungen eine falsche Adresse aufweisen, sei im Hinblick auf das
Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Mai 1997, Zl. 94/13/0230
der Vorsteuerabzug zu versagen gewesen.
Die Rechnungen würden
keinen Leistungszeitraum (AB Bl. 449 und 450) anführen. Trotz Aufforderung
(AB Bl. 76) seien geeignete Unterlagen (AB Bl. 63-75), aus welchen eine
tatsächliche Leistungserbringung hervorgehe, nicht vorgelegt worden,
weshalb die Vorsteuern aus diesen Rechnungen auch aus diesem Grunde nicht
abzugsfähig seien. Die vorgelegten "Abnahme-/Übergabeprotokolle" (AB
Bl. 74 und 75) betreffend das Bauvorhaben T 5XX werden angesichts der zuvor
genannten Erhebungen und den Ausführungen in Tz. 20 angezweifelt.
Verdeckte Ausschüttung (Tz. 20)
Die S GmbH sei per
30. November 1996 von der Adresse R 8 ausgezogen und habe ihren Sitz nach H
19/4 verlegt. Laut Erhebungen (AB Bl. 511) habe die S GmbH unter der
zuletzt genannten Adresse kein Büro betrieben. Den Angaben von
Hausbewohnern nach, wohne in Top 4 ein Herr "I", eine S GmbH oder deren
Geschäftsführer GB seien nicht bekannt. Wo sich der Firmensitz
tatsächlich befinde, hätte sich nicht feststellen lassen. Im Schreiben
vom 1. Dezember 1996 (AB Bl. 490) sei die Stillegung der S GmbH ab
1. Dezember 1996 bis auf weiteres mitgeteilt worden. Laut Auskunft der
Gebietskrankenkasse (AB Bl. 451-452) sei der letzte Dienstnehmer bis
15. Juni 1995 angemeldet gewesen. Mit Vorhalt (AB Bl. 97) sei die Bw.
aufgefordert worden, Unterlagen (Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesberichte,
Regiestundenlisten, etc.) welche die Geschäftsverbindung zur S GmbH
belegen, vorzulegen. Dieser Aufforderung hätte die Bw. nicht nachkommen
können, da keinerlei schriftliche Aufzeichnungen vorhanden gewesen seien
(AB Bl. 70 insbes. Punkt 11 und 18).
Um sich von der Existenz der S
GmbH zu überzeugen, habe sich die Bw. angeblich ein Konzessionsdekret und
einen Auszug aus dem Firmenbuch (AB Bl. 70 Punkt 3) vorlegen lassen. Auf die
Frage, wer für die S GmbH aufgetreten sei, wer die Rechnungen
übergeben bzw. wer die vereinbarten Beträge inkassiert habe, sei vom
Geschäftsführer der Bw. ein Dipl. Ing. HF (AB Bl. 70 Punkt 2) genannt
worden. Ob dieser für die S GmbH zum Inkasso befugt gewesen sei, habe die
Bw. nicht überprüft (AB Bl. 70 Punkt 11), da Dipl. Ing. HF von einem
langjährigen Geschäftspartner, Herrn D (Bauleiter der T GmbH)
vorgestellt worden wäre. Hiezu sei festgestellt worden, dass Dipl. Ing. HF
weder Gesellschafter noch Geschäftsführer der S GmbH und auch nie bei
dieser als Dienstnehmer angemeldet gewesen sei. Es seien somit Geldbeträge
in Höhe von S 384.000,-- (brutto) an eine Person übergeben
worden, die keinerlei Funktionen in der S GmbH ausgeübt habe. Weiters
habe sich der Geschäftsführer der Bw. nach eigenen Angaben nie
darüber vergewissert, ob die für die Subfirma arbeitenden Personen
Arbeitsbewilligungen gehabt hätten bzw. bei der Krankenkasse angemeldet
waren. Außerdem sei mit Beschluss vom XY 1996 des Handelsgerichtes
Wien die Konkursabweisung mangels Vermögens erfolgt, womit die S GmbH
als aufgelöst gelte. Es war daher davon auszugehen, dass zwischen der
S GmbH und der Bw. kein Leistungsaustausch stattgefunden habe. Die im
Rechenwerk erfassten Eingangsrechnungen der S GmbH hätten somit nur
dem Zweck der Erlangung von Vorsteuern sowie zur Abdeckung von
Schwarzarbeiterlöhnen und zur Geltendmachung von nicht belegbaren
Betriebsausgaben gedient.
Mangels Nachweises, dass die in
den Rechnungen fakturierten Leistungen tatsächlich von der S GmbH
erbracht worden seien, werde dem Aufwand aus Fremdarbeit die
Abzugsfähigkeit als Betriebsausgabe versagt. Da jedoch nicht bestritten
werde, dass die Leistungen erbracht worden seien, sei von der
Betriebsprüfung ein fiktiver Lohneinsatz von 50 % des Nettoaufwandes
(branchenüblicher Erfahrungswert) als Betriebsausgabe angesetzt worden. Die
Differenz zwischen dem geltend gemachten Nettoaufwand und dem geschätzten
Lohnaufwand zuzüglich der nichtanerkannten Vorsteuern stelle eine verdeckte
Ausschüttung dar. Diese Ausschüttung sei dem
geschäftsführenden Alleingesellschafter der Bw., PT, zugerechnet und
mit 25 % der Kapitalertragsteuer im Jahre 1997 wie folgt unterzogen
Fremdfirma S
Rechnung 30. April 1997
Rechnung 5. Mai 1997
50 % Lohnaufwand (geschätzt)
Nettobasis
33,33 % Kapitalertragsteuer 74.666,59
Bruttobasis
davon 25 %
dieser Feststellungen ergingen u.a. der Bescheid betreffend Umsatzsteuer
für das Jahr 1994 vom 10. September 1998 (KöSt-Akt 94/19), die
Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 und 1995
vom 10. September 1998 (Köst Akt 94/Bl. 19-20, 95/Bl. 21),
die Bescheide betreffend Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume
April und Mai 1997 vom 29. Juni 1998 (USt Akt Bl. 19-20) sowie der
Jänner 1997 bis Juli 1997 vom 29. Juni 1998 (KESt Akt Bl. 6). Die Bescheide
vom 10. September 1998 betreffend Umsatzsteuer für das Jahre 1994
sowie Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 und 1995 ergingen im
§ 303 Abs. 4 BAO wiederaufgenommenen
Gegen sämtliche o.a.
Abgaben-, Festsetzungs- und Haftungsbescheide sowie gegen die die Wiederaufnahme
bezüglich Umsatz- und Körperschaftsteuer 1994 verfügenden
Bescheide wurden Berufungen eingebracht (KöSt-Akt 1995, 23 u.60,
Am 2. April 1999 wurde von
der Bw. die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1997 (Köst Akt
97/Bl. 4-5) beim Finanzamt für Körperschaften eingebracht. Mit
Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 vom 26. April 1999
(KöSt-Akt 97/Bl. 8) wurde die Umsatzsteuer erklärungsgemäß
mit einer Zahllast von S 93.896 veranlagt. Mit Bescheid vom
18. Oktober 1999 (USt Akt Bl. 35) wurde die Berufung vom 6. August
1998 (KöSt Akt 95/Bl. 81-82) gegen die Bescheide betreffend
Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume April 1997 und
Mai 1997 gemäß
§ 274 Abs. 1 BAO (i. d. für 1999
geltenden Fassung) gegenstandslos erklärt. Begründend wurde
ausgeführt, dass die angefochtenen Festsetzungsbescheide nicht mehr im
Rechtsbestand seien, da die Umsatzsteuer für das Jahr 1997
(Jahresveranlagung) mit Bescheid vom 26. April 1999
erklärungsgemäß festgesetzt wurde.
20. Oktober 1999 (KöSt Akt 97/Bl.12) wurde das Verfahren hinsichtlich
Umsatzsteuer für das Jahr 1997 gem. § 303 Abs. 1 lit a BAO
wiederaufgenommen und die Umsatzsteuer für das Jahr 1997 abweichend von der
eingereichten Erklärung mit einer Zahllast von S 157.896
vorgeschrieben. In der dazu gesondert ergangenen Begründung (KöSt Akt
97/Bl. 14) rechtfertigte das Finanzamt für Körperschaften die
Verfahrenswiederaufnahme damit, dass die Feststellungen der Betriebsprüfung
(UVA-Prüfung) hinsichtlich Vorsteuer April 1997 (S 30.000) und
Mai 1997 (S 34.000) in der Jahreserklärung 1997 nicht
berücksichtigt worden seien.
Umsatzsteuerbescheid 1997 vom 20. Oktober 1999 sowie gegen die
entsprechende Verfügung der Wiederaufnahme des Verfahrens wurden mit
Schriftsätzen der Bw. vom 18. November 1999 (KöSt Akt 97/Bl. 16
bis 24) weitere Berufungen eingebracht.
In den einzelnen Berufungen
bringt die Bw. folgendes vor:
Berufung vom 11. Oktober 1998 (Köst Akt 95/Bl. 24-26) gegen die
Bescheide betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 1994 und
Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1995 sowie deren
Verfahrenswiederaufnahme im Jahr 1994:
Umsatzsteuer 1994 sowie deren Verfahrenswiederaufnahme:
Nichtanerkennung von Vorsteuern in Höhe von S 20.246,67 lt. Tz. 15a
habe das Finanzamt nicht begründet, aufgrund welcher nachvollziehbaren
Feststellungen es zur Ansicht gelangt sei, warum die Leistungserbringer nicht
unternehmerisch tätig geworden seien. Unter Hinweis auf § 2 Abs.
1 UStG 1972 seien die fraglichen Personen selbständig zur Erzielung von
Einnahmen tätig geworden, weshalb die Abzugsfähigkeit der Vorsteuern
in Höhe von S 20.246,67 begehrt werde. Mangels weiterer Feststellungen
der Abgabenbehörde hinsichtlich der unrichtig beurteilten Frage der
Unternehmereigenschaft sei auch die Wiederaufnahme hinsichtlich Umsatzsteuer
1994 rechtswidrig erfolgt.
Körperschaftsteuer 1994 und 1995 sowie Verfahrenswiederaufnahme
Es seien Aufwendungen in
Höhe von S 33.960 für 1994 bzw. S 266.790 für 1995
gewinnerhöhend bzw. verlustkürzend hinzugerechnet worden. Die Bw. habe
durch Vorlage von Lichtbildausweiskopien einer genauen Empfängerbezeichnung
der abgesetzten Beträge im Sinne des § 162 BAO entsprochen, auch
wenn es der Bw. nicht möglich und auch nicht zumutbar gewesen sei,
aufzuklären, warum in manchen Fällen die Leistungserbringer unter den
von ihnen angeführten Adressen nicht beim Zentralmeldeamt in Wien gemeldet
gewesen seien. Die Abgabenbehörde vertrete die irrige Ansicht, es sei der
Abzug der zuvor genannten Aufwendungen so lange zu verweigern, solange es ihr
nicht möglich sei, die Beträge bei den Empfängern dieser
Zahlungen steuerlich zu erfassen. Aus den Kostenabrechnungen und den vorgelegten
Verträgen gehe hervor, dass die darin bezeichneten Personen im Jahre 1994
und 1995Leistungen an die Bw. erbracht
hätten. Nach Aufforderung zur genauen Empfängerbezeichnung seien diese
Personen durch Vorlage von Lichtbildausweiskopien eindeutig bezeichnet worden,
weshalb eine Versagung des Betriebsausgabenabzuges gemäß
§ 162 BAO unzulässig gewesen sei. Soweit der Berufung gegen den
Körperschaftsteuerbescheid 1994 stattgegeben werde, sei eine
Wiederaufnahme des Verfahrens mangels Hervorkommens neuer Tatsachen
Darüberhinaus wären
jene Vorsteuern, die mangels Unternehmereigenschaft nicht abzugsfähig
wären, bei Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens als zusätzliche
Betriebsausgabe in Abzug zu bringen, was in eventu bei Abweisung der Berufung
gegen den Umsatzsteuerbescheid 1994 beantragt werde. Auch sei die bereits
rechtskräftige Nachforderung von Vorsteuerbeträgen für 1995 in
Höhe von S 60.068,-- nicht als Betriebsausgabe anerkannt worden, was
in der Berufungserledigung nachzuholen sei.
Berufung vom 18. November 1999 (Köst Akt 97/16-23) gegen den Bescheid
betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 1997 und deren
Verfahrenswiederaufnahme:
Berufung gegen die Verfahrenswiederaufnahme Umsatzsteuer
Der im angefochtenen Bescheid
erwähnte Wiederaufnahmegrund gemäß
§ 303 Abs. 1 lit a
BAO liege nicht vor. Die Bw. hätte weder eine Wiederaufnahme laut zuvor
zitierter Bestimmung beantragt, noch sei der Bescheid durch Fälschung einer
Urkunde, falsches Zeugnis oder eine andere gerichtlich strafbare Tat oder
sonstwie erschlichen worden. Unter Hinweis auf Stoll, Kommentar zur
Bundesabgabenordnung Seite 2919 liege ein Erschleichen i.S. des § 303
Abs. 1 lit a BAO im Falle des Verschweigens wesentlicher Umstände nur vor,
wenn die Partei zu deren Bekanntgabe verpflichtet und die Behörde auf diese
angewiesen sei und eine Situation bestehe, dass der Behörde nicht zugemutet
werden könne, hinsichtlich Richtigkeit und Vollständigkeit der Angaben
noch Erhebungen von Amts wegen zu pflegen (VwGH 13.6.1984, 84/9/78). Soweit
für die Behörde die Möglichkeit bestehe, die Unrichtigkeiten des
Parteienvorbringens durch amtswegige Ermittlungen ohne Schwierigkeiten zu
widerlegen und hievon keinen Gebrauch mache, schließe diese Vorgangsweise
der Behörde dann, wenn das Verfahren als mangelhaft zu beurteilen sei, aus,
das Verhalten der Partei unter dem Gesichtspunkt des Erschleichens zu sehen
(VwGH 31.10.1957, 1890/55 A).
Sowohl zum Zeitpunkt der
Erstellung der Umsatzsteuererklärung 1997 wie auch der Ausfertigung des
ursprünglichen Umsatzsteuerbescheides vom 26. April 1997 sei die
Berufung vom 6. August 1998 (wegen Nichtanerkennung von Vorsteuern in
Höhe von S 30.000 bzw. S 34.000) noch unerledigt gewesen. Der
Abgabenbehörde sei somit eindeutig bekannt gewesen, dass nach Ansicht der
Bw. die Vorsteuerbeträge zu Recht geltend gemacht worden seien. Die
Abgabenbehörde hätte daher davon ausgehen müssen, dass diese
strittigen Vorsteuerbeträge wieder in der Umsatzsteuer-Jahreserklärung
geltend gemacht werden würden. Dies deshalb, weil mit der
Umsatzsteuer-Jahresveranlagung 1997 die ursprünglichen Bescheide betreffend
Festsetzung der Umsatzsteuer für die Zeiträume April 1997 und Mai 1997
aus dem Rechtsbestand entfernt werden würden und durch diese Vorgangsweise
für den Abgabepflichtigen das Recht gewahrt bliebe, sein Recht auf
Vorsteuerabzug dieser Beträge im Wege eines Rechtsmittelverfahrens zu
verfolgen. Entsprechende Ermittlungen - ob nämlich diese strittigen
Vorsteuerbeträge in der Umsatzsteuer-Jahreserklärung 1997 geltend
gemacht wurden oder nicht - seien der Abgabenbehörde nicht nur
zumutbar, sondern vom Gesetz geboten gewesen.
§ 161 BAO hätte die Behörde daher schon bei Erlassung des
ursprünglichen Umsatzsteuerbescheides Ermittlungen anstellen und alle
erforderlichen Beweise aufnehmen sowie diese der Bw. und die für sie
nachteiligen Abweichungen im Vorhaltewege mitteilen müssen, was nicht
geschehen sei. Die Verfügung der Wiederaufnahme sei daher ersatzlos
Berufung gegen den Sachbescheid Umsatzsteuer 1997 (Köst Akt
1997/19-23)
Auf die diesbezüglichen
Ausführungen wird verwiesen (KöSt Akt 1997/19-23).
Berufung gegen den Haftungsbescheid betreffend Kapitalertragsteuer für den
Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 (Köst Akt 95/Bl.
64-75)
Nach Fertigstellung der von der
S GmbH erbrachten Leistungen sei im Rahmen einer Baustellenbegehung durch den
von der Bw. beauftragten Bauleiter der T GmbH, Herrn D, die Abnahme der
vereinbarungsgemäß erbrachten Leistungen erfolgt. Hiezu werde auf die
vorgelegten Abnahme-/Übergabeprotokolle (AB Bl. 74 und 75) bzw. die
wiederholt angebotene Zeugenaussage von Herrn D verwiesen. Danach sei
anlässlich der Rechnungsübergabe die Barzahlung an den
Handlungsbevollmächtigten der S GmbH Dipl. Ing. HF erfolgt, welcher
den Erhalt sämtlicher Zahlungen ordnungsgemäß quittiert habe.
Die Abgabenbehörde sei den Beweis für die im Zusammenhang mit der
S GmbH aufgestellte Behauptung, dass Schwarzarbeiter beschäftigt und
diese von der Bw. beauftragt und bezahlt worden seien, schuldig geblieben. Dies
sei bereits in der Schlussbesprechung vorgebracht worden. Es werde daher
ersucht, jene Gründe darzulegen, weshalb die Abgabenbehörde die
Angaben des Geschäftsführers der Bw., PT, sowie die Eingangsrechnungen
und Abnahme-/Übergabeprotokolle als unglaubwürdig verwerfe und die
beantragte Zeugeneinvernahme des Herrn D, dem Bauleiter der T GmbH, nicht
einhole.
Im übrigen könne aus
der Verlegung des Firmensitzes der S GmbH von R 8 nach H 19/4 im Jahr
1996 nicht die rechtliche und tatsächliche Existenz dieser Firma in Frage
gestellt werden, da eine Kapitalgesellschaft jedenfalls bis zur Löschung im
Firmenbuch fortbestehe und die S GmbH laut dem der Bw. vorliegenden
Firmenbuchauszug noch am 17. April 1998 - allerdings mit dem Zusatz
"in Liquidation" - im Firmenbuch eingetragen gewesen sei. Ob die
S GmbH derartige schriftliche Mitteilungen gegenüber der
Abgabenbehörde oder Dritten bezüglich einer Firmensitzverlegung
gemacht habe, sei für die Bw. zum Zeitpunkt der Geschäftsbeziehung
nicht nachvollziehbar gewesen.
Nachdem der Erstkontakt zu
Dipl. Ing. HF als Handlungsbevollmächtigten der S GmbH durch Herrn D
unter Verweis auf die langjährige Geschäftsbeziehung zwischen der T
GmbH und der S GmbH hergestellt worden sei und der Geschäftsführer der
Bw., PT Einsicht in einen Firmenbuchauszug vom 9. Mai 1994 sowie ein
Konzessionsdekret für das Baumeistergewerbe der S GmbH nehmen hätte
können, habe für die Bw. keine Veranlassung bestanden, an der
ordentlichen Geschäftsgebarung der S GmbH zu zweifeln. Außerdem
sei die Zahlung erst nach Fertigstellung der zu erbringenden Leistungen
vereinbart worden, weshalb die Bw. auch kein Forderungsausfallrisiko getragen
hätte. Laut Firmenbuchauszug vom 9. Mai 1994 sei die S GmbH mit
Firmensitz in R 8 bis zum 26. April 1997 als vollkaufmännisches
Unternehmen im Firmenbuch eingetragen gewesen. Am 26. April 1997 sei die
Eintragung des Zusatzes "in Liquidation" und des Gerichtsbeschlusses vom
1. Juli 1996 betreffend die Abweisung des Konkurses mangels Vermögens
erfolgt, wobei der bisherige Geschäftsführer GB als Abwickler bzw.
Liquidator eingetragen gewesen wäre. Die Gesellschaft sei aber
gemäß Firmenbuchauszug vom 17. April 1998 bislang nicht
gelöscht und bestehe als juristische Person und damit als
abgabenrechtliches Steuersubjekt weiter. Gemäß
§ 15 Abs. 1 HGB
gelte eine in das Firmenbuch einzutragende Tatsache nicht als bekannt, solange
sie nicht ins Firmenbuch eingetragen und bekannt gemacht worden
sei.Nachdem die Eintragung des
Zusatzes "in Liquidation" erst am 26. April 1997 und damit eine Woche vor
Ausstellung der mit 5. Mai 1997 datierten zweiten und letzten
Eingangsrechnung der S GmbH mit Anschrift R 8 erfolgt sei, könne der
Bw. nicht vorgehalten werden, dass sie zu diesem Zeitpunkt die geänderten
Verhältnisse der S GmbH hätte kennen müssen. Es liege daher
auch kein Grund für die Versagung der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen
vor, da gemäß
§ 162 BAO auf Verlangen der
Abgabenbehörde der Empfänger lediglich genau zu bezeichnen sei, was im
gegenständlichen Fall infolge der zuvor dargestellten firmenbuchrechtlichen
Situation auch geschehen wäre. Darüberhinaus sei die S GmbH beim
Finanzamt Wien-Umgebung unter der St.Nr. X zumindest bis zum 24. August
1994 steuerlich erfasst gewesen. Die im Betriebsprüfungsbericht getroffene
Feststellung, dass die Gesellschaft infolge Abweisung des Konkurses als
aufgelöst gelte, sei daher für die Sachverhaltsbeurteilung nicht
relevant, weil diese als Kapitalgesellschaft und daher auch als Steuersubjekt
fortbestanden habe. Die Feststellungen des Betriebsprüfers seien daher für die Nichtanerkennung der Geschäftsbeziehung zwischen der Bw. und
der S GmbH bzw. für die Annahme einer verdeckten Ausschüttung
Zur Behauptung des
Betriebsprüfers, der Geschäftsführer der S GmbH, GB habe in
einem Schreiben vom 1. Dezember 1996 mitgeteilt, dass das Unternehmen bis
auf weiteres stillgelegt worden sei, werde vorgebracht, dass diese nicht der
Wahrheit entspreche, zumal diese Firma gegenüber der Bw. im Jahre 1997
Leistungen erbracht und für die erbrachten Leistungen Zahlungen vereinnahmt
habe. Daher handle es sich bei der Sitzverlegungsanzeige um eine Fehlinformation
der S GmbH mit dem Ziel, Verfolgungshandlungen der Abgabenbehörde zu
Irrelevant sei weiters der
Umstand, dass der letzte Dienstnehmer der S GmbH bei der
niederösterreichischen Gebietskrankenkasse abgemeldet worden sei, zumal ein
Unternehmen keine Dienstnehmer beschäftigen müsse, um Leistungen in
Form eines Werkvertrages zu erbringen. Wenn der Bw. unterstellt werde, die
Leistungen seien durch ihre eigenen Schwarzarbeiter erbracht worden, weshalb es
sich bei den Eingangsrechnungen der S GmbH um Scheinfakturen handle und
eine verdeckte Ausschüttung in einer von der Abgabenbehörde
"nach Erfahrungswerten" geschätzten Höhe vorliege, so
obliege es der Abgabenbehörde, dies schlüssig und nachvollziehbar zu
begründen. Die Annahme der
Betriebsprüfung, die S GmbH könne die Leistungen nicht erbracht
haben, weil im fraglichen Zeitraum keine Dienstnehmer bei der
Gebietskrankenkasse gemeldet waren, könne durch mehrere verschiedene
gleichwahrscheinliche Annahmen entkräftet werden:
a) die S GmbH könnte
als Generalunternehmer andere befugte Gewerbetreibende mit der
Bauausführung beauftragt haben;
b) die S GmbH könnte
mit eigenen nicht angemeldeten Dienstnehmern die Leistungen erbracht
c) die S GmbH könnte
Schwarzarbeiter und/oder Pfuscherpartien eingesetzt haben;
d) die Bw. könnte selbst
Schwarzarbeiter beschäftigt haben und bei den von der S GmbH
ausgestellten Eingangsrechnungen handle es sich - wie im
Betriebprüfungsbericht festgestellt - um
Scheinfakturen.
Die Abgabenbehörde habe
jedoch auch in der Schlussbesprechung nicht schlüssig dargelegt, warum die
vorgelegten Urkunden und Sachverhaltsdarstellungen und die noch nicht eingeholte
Zeugenaussage des Herrn D nicht beweiskräftig seien und warum sie von den
zuvor dargestellten Sachverhaltsvarianten nur die zuletzt angeführte als
zutreffend betrachte.
Gegen die Annahme, dass die von
der S GmbH fakturierten Leistungen von eigenen Schwarzarbeitern der Bw.
erbracht worden seien, würden außerdem folgende Gründe
der Bw., PT, sei mangels fachlicher Ausbildung nicht in der Lage, ein
Bauvorhaben dieser Komplexität zu planen, zu koordinieren und zu
- Der Umstand, dass von der
S GmbH kein gesonderter Kostenvoranschlag erstellt worden sei, sei in
Wahrheit ein Indiz für die Richtigkeit der vom Geschäftsführer
der Bw. verfassten Sachverhaltsdarstellung. Würde es sich bei den
Eingangsrechnungen und Abnahme-/Übergabeprotokollen um Scheinbelege
handeln, hätte man großen Wert auf die Ausstellung von
ordnungsmäßigen und unverdächtigen Belegen gelegt.
- Es gebe (außer den
Behauptungen der Abgabenbehörde) überhaupt keinen Hinweis für
eine Beschäftigung von Schwarzarbeitern durch die Bw.
- Durch wen die S GmbH ihre
Leistungen erbringen lasse (Subunternehmer, Schwarzarbeiter etc.) sei für
die Sachverhaltsbeurteilung bei der Bw. irrelevant.
Unzutreffend sei weiters die
Behauptung der Betriebsprüfung, es seien bei der Bw. keine schriftlichen
Aufzeichnungen (Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesbericht, Regiestundenlisten
etc.) über dieses Bauvorhaben vorhanden. Im vorliegenden Fall handle es
sich um einen mündlichen auf der Baustelle vereinbarten Werkvertrag
zwischen der Bw. und der S GmbH zu bestimmten genau bezeichneten Leistungen
zu einem Pauschalfixpreis, die ordnungsgemäß erbracht und von der Bw.
bezahlt worden seien. Für die rechtliche Wirksamkeit sei weder nach ABGB,
noch nach Handelsrecht die Schriftform erforderlich. Auch handle es sich nicht
um einen Vertrag zwischen nahen Angehörigen. Auch wenn die
Abgabenbehörde wiederholt die Bezeichnung "Subfirma" für die
S GmbH verwende, handle es sich bei dieser Firma um ein der Bw. fremd
gegenüberstehendes Unternehmen. Es habe auch keine dauernde
Geschäftsbeziehung zwischen der Bw. und der S GmbH. bestanden, sondern es
seien lediglich die in den beiden Eingangsrechnungen fakturierten Leistungen
gegenüber der Bw. erbracht worden. Bei Vereinbarungen zu Pauschalfixpreisen
sei es außerdem nicht üblich, Bautagesberichte, Regiestundenlisten
und ähnliche Unterlagen an den Auftraggeber zu übergeben. Das Fehlen
solcher Unterlagen sei daher kein ausreichender Grund für die
Nichtanerkennung der Geschäftsbeziehung.
Ebenso unrichtig sei weiters
die Behauptung der Abgabenbehörde, DipI. Ing. HF sei für die
S GmbH weder handlungs- noch inkassobefugt gewesen. Kaufleuten stehe es
nämlich frei, sich bei Anbotslegung, Auftragsannahme und beim Inkasso durch
Handlungsbevollmächtigte vertreten zu lassen, welche im Gegensatz zu
Geschäftsführern bzw. Prokuristen nicht im Firmenbuch eingetragen
werden müssen. Der Umstand, dass Dipl. Ing. HF weder als
Geschäftsführer, noch als Gesellschafter im Firmenbuch eingetragen
gewesen sei, sei daher im gegenständlichen Fall irrelevant. Die Bw. habe
davon ausgehen können, dass Dipl. Ing. HF für die S GmbH
handlungs- und inkassobefugt gewesen sei, weil sie von Herrn D, dem Bauleiter
der T GmbH, die mit der S GmbH langjährig zusammengearbeitet
habe, auf diesen verwiesen worden wäre. Aufgrund dieser Empfehlung seien
dem Geschäftsführer der Bw., PT, auch keine Zweifel diesbezüglich
aufgekommen. Die von Dipl. Ing. HF übergebenen beiden Rechnungen seien auf
vorgedrucktem Briefpapier der S GmbH ausgestellt und mit deren
Firmenstempel versehen und von Dipl. Ing. HF unterzeichnet worden. Im normalen
Geschäftsverkehr sei davon auszugehen, dass Unbefugte weder zu
vorgedrucktem Briefpapier noch zu einem Firmenstempel Zugang haben. Wenn
längere Zeit Vertretungshandlungen ausgeübt würden, sei
anzunehmen, dass eine rechtsgültige Vertretungsvollmacht erteilt worden
sei, vor allem wenn das Unternehmen keinen Einspruch erhebe. Deshalb und
aufgrund der Empfehlungen des Herrn D habe die Bw. niemals Zweifel an der
Vertretungsbefugnis des Dipl. Ing. HF für die S GmbH gehegt.
Erwähnt sei, dass dieser vor der fraglichen Geschäftsbeziehung mit der
Bw., gegenüber der T Bau im Geschäftsverkehr für die
S GmbH aufgetreten sei. Angesichts dessen, dass Dipl. Ing. HF
Verfügungsgewalt über Briefpapier und Firmenstempel der S GmbH gehabt
habe, sei anzunehmen, dass dieser mit Wissen und Wollen der S GmbH für
diese eingeschritten sei, zumal der Geschäftsführer GB - nachweislich
- nicht gegen diesen mit Strafanzeigen vorgegangen wäre. Im übrigen
müsse eine Handlungsvollmacht nicht schriftlich, sie könne auch
mündlich oder durch schlüssiges Verhalten erteilt werden. Daher sei
auch bei Fehlen einer mündlich erteilten Handlungsvollmacht im
Nichteinschreiten der S GmbH durch einen längeren Zeitraum eine
schlüssige Vollmachtserteilung zu sehen.
Ebenso sei irrelevant, dass
sich der Geschäftsführer der Bw., PT, niemals darum gekümmert
habe, ob die für die S GmbH arbeitenden Personen Arbeitsbewilligungen
hätten bzw. bei der Gebietskrankenkasse angemeldet gewesen seien. Es sei
nicht üblich, dass der Auftraggeber einer Werkleistung Nachforschungen
anstelle, ob die betrauten Arbeitskräfte vom Vertragspartner bei der
Gebietskrankenkasse angemeldet worden bzw. ob sie als Dienstnehmer bei diesem
beschäftigt seien etc. Solche Nachforschungen wären auch fruchtlos
geblieben, zumal Krankenkassen bzw. das Arbeitsmarktservice zur
Auskunftserteilung an Dritte nicht berechtigt seien. Es gebe auch keine
gesetzliche Bestimmung, die vorsehe, dass das Vertragsverhältnis wegen
Verletzung der zuvor genannten Obliegenheiten durch einen Vertragspartner
ungültig oder steuerlich nicht anzuerkennen wäre.
Die S GmbH habe ihre
Leistungen im Rahmen eines Werkvertrages erbracht, wobei sie mangels
gegenteiliger Vereinbarung berechtigt gewesen sei, sich bei der
Leistungserstellung anderer Subunternehmer zu bedienen. Der Vorwurf der
Unterlassung von entsprechenden Nachforschungen sei daher ungeeignet, die
Geschäftsbeziehung bzw. einen Leistungsaustausch zwischen der S GmbH und
der Bw. in Abrede zu stellen und eine verdeckte Ausschüttung
Überdies habe der
Geschäftsführer von der Abweisung des Konkursantrages mangels
Vermögens zum Zeitpunkt der Ausstellung der fraglichen Rechnungen nicht
Kenntnis erlangen können, da die Eintragung im Firmenbuch - wie schon an
anderer Stelle erwähnt - erst am 26. April 1997 erfolgt sei. Auch habe
nach Abweisung des Konkursantrages die Unternehmereigenschaft der S GmbH
weiterbestanden. Sie hätte also sehr wohl Leistungen an die Bw. erbringen
und Rechnungen gem. § 11 UStG mit gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer
ausstellen können. Die zuletzt genannte Feststellung sei daher nicht
geeignet, durch Nichtanerkennung der Geschäftsbeziehung zwischen der
S GmbH und der Bw. eine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen, da
die Abgabenbehörde keinen Beweis für den Scheincharakter der
streitgegenständlichen Eingangsrechnungen und einer Beschäftigung
anderer Schwarzarbeiter und einer widerrechtlichen Bereicherung des
geschäftsführenden Gesellschafters erbracht habe.
Im übrigen werde darauf
hingewiesen, dass PT nicht Alleingesellschafter sei, sondern nur 50 % der
Anteile an der Bw. halte. Die übrigen 50 % würden von ihm
treuhändig für GP, Tr 49 gehalten, ein Umstand, der in den für
den Prüfungszeitraum eingereichten Körperschaftsteuererklärungen
auch regelmäßig offengelegt worden sei. Die Abgabenbehörde sei
die Begründung schuldig geblieben, wie der Geschäftsführer der
Bw., PT, Malversationen, wie die Schmälerung des
Gesellschaftsvermögens durch Verbuchung von Scheinrechnungen, ohne Wissen
des anderen Gesellschafters tätigen hätte können bzw. warum die
verdeckte Ausschüttung zur Gänze PT und nicht jeweils zur Hälfte
beiden Gesellschaftern zugerechnet werde. Die Behörde sei daher bei ihrer
Beurteilung des Gesamtbildes der Verhältnisse von einem unrichtigen
Sachverhalt ausgegangen. Aus diesem Grunde werde die ersatzlose Aufhebung des
angefochtenen Haftungsbescheides betreffend Kapitalertragsteuer für den
Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 beantragt.
Im zweitinstanzlichen
Berufungsverfahren wurde festgestellt, dass bezüglich der nichtanerkannten
Vorsteuern für das Jahr 1994 im Arbeitsbogen lediglich unter AB Bl 515 eine
Aufstellung der Kostenabrechnung vorlag, nicht jedoch die jeweiligen
Kostenabrechnungen selbst. Bezüglich der nichtanerkannten Betriebsausgaben
für die Jahre 1994 und 1995 war in den Steuerakten eine entsprechende
Aufforderung zur Empfängerbenennung nur hinsichtlich des Jahres 1995
Aus diesem Grunde wurde daher
der Bw. im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren mit Schreiben vom
26. September 2002 folgendes vorgehalten:
Nichtabzugsfähigkeit von Vorsteuern für Fremdleistungen Reinigung
Laut im Arbeitsbogen (AB Bl.
516) aufliegender Aufstellung der Kostenabrechnungen 1994 seien folgende
Personen für die Bw. im Jahre 1994 nur ein einziges Mal tätig
ZMA-Anfrage in
Ablichtung als
nicht gemeldet ab 1976
Beilage 14:
Beilage 15:
Beilage 16:
Unter Hinweis
auf die Ausführungen in Ruppe UStG 1994, Seite 850, Tz. 32 zu
§ 12 UStG, 1994, WUV-Universitätsverlag, werde die Bw. - im
Hinblick auf das objektiv feststellbare bloß einmalige Tätigwerden
dieser Personen - ersucht, darzulegen auf Grund welcher objektiven Umstände
sie eine Unternehmereigenschaft dieser angenommen habe. Die fraglichen Personen
seien, soweit überhaupt, steuerlich als nichtselbständig
Erwerbstätige erfasst gewesen. Außerdem werde ersucht, u.a. die
entsprechenden Kostenabrechnungen der zuvor genannten Personen vorzulegen, da
diese im Steuerakt nicht aufliegen würden.
Bei folgenden Personen sei
zumindest ein zweimaliges Tätigwerden für die Bw. feststellbar
bezüglich dieser Personen werde u.a. um Vorlage der jeweiligen
Kostenabrechnungen ersucht.
Nichtabzugsfähiger Fremdaufwand Reinigung 1994 und 1995
Folgende von der Bw. genannte Empfänger seien laut
ZMA-Abfragen zum Zeitpunkt der Ausstellung der jeweiligen Kostenabrechnung
für die Abgabenbehörde unauffindbar gewesen:
Reinigung 1994 (AB Bl. 516)
ZMA-Abfrage in
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 535)
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 587)
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 578)
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 590)
Reinigung 1995 (AB Bl. 518)
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 532)
18: keine Meldedaten vorhanden (AB Bl. 577)
Beilage 19:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 541)
Beilage 20:
nicht gemeldet (AB Bl. 540)
Beilage 21:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 570)
Beilage 22:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 579)
Beilage 23:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 537)
Beilage 24:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 556)
Beilage 25:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 559)
26: in Haft z. Zeitpkt der Rechngslg (AB Bl. 572)
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 574)
Beilage 28:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 573)
29: keine Meldedaten vorhanden (AB Bl. 531)
Beilage 30:
nicht gemeldet ab 1976 (AB Bl. 544)
Bestimmung des § 162 BAO beruhe auf dem Grundsatz, dass das, was bei
dem einen Abgabepflichtigen abzusetzen ist, bei dem anderen versteuert werden
müsse, wenn nicht steuerpflichtige Einnahmen unversteuert bleiben sollen.
Aus diesem Grunde könne die Absetzung von Betriebsausgaben - trotz
feststehender sachlicher Berechtigung - abgelehnt werden, solange nicht die
Möglichkeit, die entsprechenden Einnahmen beim Empfänger zu
versteuern, dadurch sichergestellt werde, dass der Steuerpflichtige den
Empfänger genau nenne. Die Bw. werde daher unter
Hinweis auf das VwGH-Erkenntnis vom 28. Mai 1997, 94/13/0230 zu
§ 162 BAO ersucht, unter Vorlage von entsprechendem
Beweismaterial, die tatsächlichen Empfänger der in den
Kostenabrechnungen genannten Geldbeträge genau zu benennen, andernfalls die
Abzugsfähigkeit der genannten Ausgaben auch in der Berufungserledigung zu
versagen wäre.
Nicht nachgewiesene Leistungserbringung durch die S GmbH bzw. Schwarzarbeiter
der Bw. am Bauvorhaben T 5XX im Jahre 1997
Unter Anschluss von
Ablichtungen a) des Kündigungsschreibens vom 30. August 1996
(AB Bl. 477) betreffend Aufkündigung des Mietverhältnisses an der
Lokalität der S GmbH in R 8 per 30. November 1996 durch Mag. KP
(Beilage 3); b) des Schreiben der S GmbH vom 1. Dezember 1996
an das Finanzamt Wien-Umgebung mit der Mitteilung dass sie per 1. Dezember
1996 ihre Tätigkeit unter der Anschrift R 8 beendet habe
(Beilage 4); c) des Aktenvermerkes vom 30. Jänner 1997 (AB
Bl. 511) über an den Anschriften R 8 sowie H 19/4 durchgeführte
Erhebungen, bei welchen eine tatsächliche Existenz der Firma S GmbH nicht
festgestellt werden konnte (Beilage 5); d) der ZMA-Abfrage
betreffend GB (geb. xx.x.xxxx), aus der hervorgeht, dass dieser seit 1976 nicht
mehr polzeilich gemeldet war (Beilage 6); e) der ZMA- sowie der
AIS-DB2-Abfrage, aus der hervorgeht, dass eine Person namens Dipl. Ing. HF weder
polizeilich gemeldet noch steuerlich erfasst ist (Beilagen 7 und
8) wurde der Bw. vorgehalten, dass damit die - tatsächliche
Nichtexistenz der S GmbH und Unauffindbarkeit ihres Geschäftsführer GB
zum Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnungen unter der in den Rechnungen
angeführten Adresse sowie die - absolute Unauffindbarkeit des
von der Bw. angeführten Inkassanten Dipl. Ing. HF erwiesen
sei. Bezüglich des Antrages auf Einvernahme des Zeugen D wurde die
Bw. darauf hingewiesen, dass das primäres Beweisthema, nämlich die
tatsächliche Nichtexistenz der S GmbH im fraglichen Zeitraum durch das
vorgehaltene Beweismaterial erwiesen sei. Daher sei eine Einvernahme des Zeugen
D zum subsidiären Beweisthema bezüglich der Existenz, Identität
sowie Handlungs- und Inkassobefugnis des Dipl. Ing. HF entbehrlich.
Weiters wurden in diesem
Zusammenhang der Bw. unter Anschluss von im Arbeitsbogen aufliegenden Unterlagen
folgende Bedenken vorgehalten:
Auffällig sei die
Telefonnummer der S GmbH zur Adresse R 8 laut Rechnungen (ozzz/zzsdzo,
AB Bl. 449-450) im Vergleich zur Telefonnummer zur Adresse H 19/4 lt.
Stillegungsanzeige vom 1. Dezember 1996
(ozzz/z8zsdzo, AB
Bl. 490).
Als Beweis dafür, dass die
S Bau GmbH tatsächlich die fakturierten Leistungen gegenüber der
Bw. erbracht haben soll, sei lediglich ein Foto (AB Bl. 354-356, Tz. 15c
Bp-Bericht) vorgelegt worden, auf welchem ein bereits fertig gestelltes Objekt
abgebildet sei. Es sei auf diesem Foto nicht erkennbar, welche Arbeiten im
Detail an diesem Objekt durchgeführt worden seien. Die übrigen von der
Bw. vorgelegten Fotos (AB Bl. 358, 360 und 362) seien zum Beweis der angeblich
von der T GmbH erbrachten Leistungen vorgelegt worden. Im Hinblick auf das o.a.
Erhebungsergebnis sei das von der Bw. vorgelegte Foto nicht geeignet, einen
Leistungsaustausch zwischen der Bw. und der S GmbH unter Beweis zu stellen.
Ebensowenig sei das von der Bw. vorgelegte Abnahme-/Übergabeprotokoll vom
3. Mai 1997 (AB Bl. 74) im Hinblick auf die tatsächliche
Unauffindbarkeit der S GmbH und des Unterzeichners Dipl. Ing. HF zum Beweis
tauglich, dass die angeführten Leistungen - von wem auch immer
- im angeführten Zeitraum erbracht wurden. Aus der Fragenbeantwortung
der Bw. vom 27. April 1998 (AB Bl. 70) gehe überdies hervor, dass die
der Bw. gegenüber unter dem Namen Dipl. Ing. HF auftretende Person, der
einzige Ansprechpartner der zu diesem Zeitpunkt für die Behörde
unauffindbaren S GmbH gewesen sei. Laut Punkt 5 dieser Fragenbeantwortung
habe die Bw. über Betreiben von Herrn D wegen angeblicher
Kapazitätsengpässe der T GmbH der zu diesem Zeitpunkt unauffindbaren S
GmbH dieser mündlich (unter Verweis auf den KV der T GmbH) den Auftrag
erteilt. Laut Punkt 18 der Fragenbeantwortung der Bw. vom 27. April 1998
(AB Bl. 70) seien die in den Rechnungen bezeichneten Arbeiten im Zeitraum Mitte
März 1997 bis Anfang Mai 1997 durchgeführt worden. Ob die
Leistungen von Arbeitern der S GmbH erbracht wurden, sei dem
Geschäftsführer der Bw. nicht bekannt gewesen. Nach Ansicht der
Abgabenbehörde zweiter Instanz führe gerade der Umstand, dass die
angeblich von der T GmbH im Jahre 1996 begonnene Leistungserbringung am
Bauvorhaben T 5XX (siehe dazu Tz. 15 Betriebsprüfungsbericht -
Nichtvorlage von Grundaufzeichnungen), wegen angeblicher
Kapazitätsengpässe zu einem Zeitpunkt, zu dem die S GmbH bereits
tatsächlich absolut unauffindbar war, von dieser fortgesetzt hätte
werden sollen, zu berechtigten Zweifeln an einer tatsächlichen Erbringung
der in streitgegenständlichen Rechnungen fakturierten Leistungen in dem vom
Geschäftführer der Bw. behaupteten Zeitraum März 1997 bis Mai
Die von der Bw. vorgelegten
Beweismittel (AB Bl. 356, 74 und 70) seien daher nicht als Beweis geeignet, dass
tatsächlich Leistungen im Zeitraum von März 1997 bis Mai 1997 wie in
den streitgegenständlichen Rechnungen fakturiert, im Zusammenhang mit dem
Bauvorhaben T 5/24-25 - von wem auch immer - erbracht wurden. Infolge des
mangelnden Beweiswertes dieser Unterlagen sei daher die Annahme des
Scheincharakters der beiden angeblich von der S GmbH gelegten Rechnungen
schon im Hinblick auf eine tatsächliche Leistungserbringung im fraglichen
Zeitraum begründet, weshalb davon auszugehen sei, dass die fraglichen
Beträge zur Gänze den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer
Beteiligung zugeflossen seien.
Die Bw. reagierte auf diesen
Vorhalt mit einer auf 19. November 2002 datierten Eingabe im
Berufungsverfahren gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide vom 5. Februar
1999 betreffend Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag zum Familienlastenausgleichsfond
und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag über den Prüfungszeitraum
1. Jänner 1993 bis 31. Dezember 1997 beim Finanzamt für den
12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf (Eingangsstempel 21. November 2002)
mit dem Vorbringen, dass im Zeitraum von März bis April 1997 keine
Leistungen von Schwarzarbeitern an die Bw. erbracht und daher von ihr keine
Schwarzlöhne bezahlt worden seien. Zum Beweis wurden die entsprechenden
Ausführungen des o.a. Vorhaltes vom 26. September 2002 in
Ablichtung dem Finanzamt übermittelt.
Berufungsverfahren wurde bezüglich der nichtabzugsfähigen Aufwendungen
1994 anhand der ZMA-Anfrage von P9 (geb. a.a.aaaa, gemeldet seit 26.7.1994)
festgestellt, dass dieser für die Abgabenbehörde eindeutig
identifizierbar war. Bezüglich der nichtabzugsfähigen Aufwendungen
1995 wurde außerdem festgestellt, dass in Tz. 19 irrtümlich dem
Bruttobetrag in Höhe von S 222.300 neuerlich S 44.460
Umsatzsteuer hinzugerechnet wurde und laut ZMA-Abfragen von P31 (geb.:
bb.b.bbbb) sowie P32 diese für die Abgabenbehörde eindeutig
identifizierbar waren. Weiters wurde hinsichtlich des den
Körperschaftsteuerbescheid 1994 betreffenden Antrages der Bw., Vorsteuern
in Höhe von S 20.246 bei der Ermittlung des
körperschaftsteuerlichen Gewinnes 1994 zu passivieren, festgestellt, dass
die entsprechende Passivierung laut Tz. 28 Betriebsprüfungsbericht bereits
vorgenommen wurde, hingegen eine gewinnmindernde Passivierung der
Umsatzsteuernachforderung 1995 in Höhe von S 60.068 lt.
Umsatzsteuerbescheid 1995 vom 8. September 1997 gemäß Tz. 28
Betriebsprüfungsbericht offenkundig nicht erfolgt ist.
Aufgrund dieser Feststellungen
wurde dem Finanzamt mitgeteilt, dass wegen entsprechender
Empfängerbenennung der nichtabzugsfähige Bruttoaufwand 1994 in
Höhe von S 33.960,00 (Tz. 19 Bp-Bericht) um S 6.600,00 (P9) auf
S 27.360,00 herabzusetzen und 1995 der um die neuerlich hinzugerechnete
Umsatzsteuer berichtigte nichtabzugsfähige Bruttoaufwand von
S 222.300,00 um S 9.000,00 (P32, AB Bl. 518) sowie S 6.500 (P31,
AB Bl. 518) auf S 206.800,00 zu reduzieren sei. Nach Vornahme der o.a.
Berichtigungen würden sich folgende nichtabzugsfähigen Aufwendungen
Außerbilanzielle
nichtabzugsfähiger
Aufwand netto
Aufwand brutto
Die 1995 hinzugerechnete Umsatzsteuer ergibt sich aus der konkret in Rechnung
gestellten Umsatzsteuer, siehe AB Bl. 518).
Ebenso wurde auf die
erforderliche Passivierung der Umsatzsteuernachforderung für das Jahr 1995
bei der Körperschaftsteuer 1995 (S 60.068) hingewiesen.
Gegen die angekündigten
Berichtigungen wurde vom Finanzamt bzw. vom Betriebsprüfer laut
Stellungnahmen vom 23. Juni 2003 bzw. 11. Juni 2003 kein Einwand
Mit weiterem Vorhalt vom
9. September 2003 wurden der Bw. unter Hinweis auf die Eingabe betreffend
lohnabhängige Abgaben vom 19. November 2002 vorgehalten, dass sie
mit dem Bestreiten, dass überhaupt irgendwelche Leistungen am Bauvorhaben
T 5XX im Zeitraum März 1997 bis Mai 1997 durch eigene Schwarzarbeiter
erbracht wurden, zum Ausdruck bringe, dass die Betriebsprüfung somit zu
Unrecht 50 % der Rechnungsnettobeträge aus den Eingangsgangsrechnungen der
S GmbH als Betriebsausgaben berücksichtigt habe und damit in
unmissverständlicher Weise im gegenständlichen Berufungsverfahren
beantrage, die verdeckte Ausschüttung auf die vollen
Rechnungsbruttobeträge anzuheben.
Weiters wurden der Bw. in
Ablichtung noch folgende Beweisstücke übermittelt:
- Schreiben vom
24. Oktober 1995 von Frau Mag. KP an das Finanzamt Wien Umgebung, in
welchem mitgeteilt werde, dass die S GmbH von der Anschrift R 8 ausgezogen sei
(AB Bl. 471);
- Aktenvermerk vom
10. Jänner 1997 des Vollstreckungsorganes, dass die S GmbH an diesem
Tag an der Adresse R 8 (= O 5) nicht auffindbar war und von den Nachbarn
angegeben worden sei, dass seit dem ersten Schneefall niemand mehr gesehen wurde
(AB Bl. 481 Rückseite);
- Vereinbarung der Frau Mag. KP
mit der S GmbH vom Oktober 1996, dass zwecks Abgeltung der restlichen
Mietschulden die im ehemaligen Mietobjekt R., O 5 (= R 8) vorhandenen
Maschinen, Werkzeuge und Materialen zurückgelassen werden (AB Bl.
Abnahme-/Übergabeprotokolle (AB Bl. 74 und 75) betreffend das Objekt
T 5XX ohne entsprechende Unterfertigung der Bw. und ohne
Firmenstempel.
- Stellungnahmen des
Finanzamtes bzw. des Betriebsprüfers vom 23. Juni 2003 bzw. vom
11. Juni 2003. Zur unbewiesenen Behauptung der
postalischen Erreichbarkeit der S GmbH unter der Adresse R 8 wurde der
Bw. außerdem mitgeteilt, dass alle Zustellversuche an dieser Anschrift ab
Beginn des Jahres 1997 lt Bp. negativ verlaufen seien. Sämtliche
Schriftstücke seien von der Post mit den Vermerken "unbekannt" oder "nicht
existent" retourniert worden. Im übrigen werde eine Leistungserbringung der
S GmbH auch aus gewährleistungsrechtlichen Überlegungen
bezweifelt.
Unter Hinweis, dass der Vorhalt
vom 26. September 2002 nach fast einem Jahr immer noch nicht beantwortet
wurde, wurde der Bw. letztmalig eine Frist bis zum 10. Oktober 2003
eingeräumt und darauf hingewiesen, dass weiteren
Fristerstreckungsanträgen nicht Folge gegeben werde.
Bw. beantwortete die Vorhalte wie folgt:
Nichtabzugsfähigkeit der Vorsteuern für Fremdleistungen Reinigung
Der Umstand, dass eine Person nicht als Unternehmer zur
Umsatzsteuer erfasst ist, sei noch kein Beweis dafür, dass diese Person
nicht unternehmerisch tätig gewesen sei. Gemäß
Abs. 12 und 14 UStG hätten diese Personen gesondert ausgewiesene
Umsatzsteuerbeträge kraft Rechnungslegung geschuldet. Wenn diese Personen
ihrer Offenlegungspflicht nicht nachgekommen seien, bedeute dies noch nicht,
dass diese nicht unternehmerisch tätig gewesen wären. Es entspreche
der Erfahrung des täglichen Lebens und sei daher als wahrscheinlich
anzunehmen, dass diese Personen auch gegenüber anderen Unternehmen
Leistungen erbracht und Umsatzsteuer in Rechnung gestellt hätten. Auch wenn
ein Teil dieser Personen nur einmal für die Bw. tätig geworden sei,
hätten diese eine nachhaltige Tätigkeit entfaltet, weil nach Ruppe
UStG 1994 auch bei einer zunächst einmaligen Tätigkeit anhand der
objektiven Umstände auf eine Wiederholungsabsicht geschlossen werden
könne. Unter Hinweis auf die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom
7. November 1952, 2118/50 Slg 662 und vom 9. November 1983,
81/13/0151, 83/13/0184, 0185 könne eine nachhaltige Tätigkeit immer
dann angenommen werden, wenn ein Bemühen des Leistungserbringers vorliege
und anzunehmen sei, dass bei sich bietender Gelegenheit gleichartige
Umsätze getätigt werden. Die fraglichen Personen hätten der Bw.
die Dienstleistungen aktiv angeboten, weshalb für die Bw. kein Zweifel
bestanden habe, dass diese Personen - bei Bedarf - auch mehrmals gleichartige
Leistungen erbringen bzw. bei sich bietender Gelegenheit andere gleichartige
Umsätze tätigen würden. Aus dem Umstand, dass manche dieser
Personen offensichtlich überhaupt nicht steuerlich erfasst gewesen seien,
müsse auch geschlossen werden, dass diese Personen zur Deckung des
Lebensunterhaltes gleichartige Umsätze getätigt haben. Die fraglichen
Personen hätten Verträge unterschrieben, in denen sie sich zur
selbständigen Leistungserbringung und zur Abfuhr der geschuldeten
Sozialversicherungsbeiträge und Steuern - auch der Umsatzsteuer
verpflichtet hätten. Die Personen hätten weiters Rechnungen
ausgestellt bzw. Gutschriften entgegengenommen, in welchen Umsatzsteuer
gesondert ausgewiesen worden sei. Aufgrund dieser Umstände habe die Bw. die
Unternehmereigenschaft dieser Personen angenommen. Die Vereinsrichtlinien
würden außerdem bei nichtdauernden Betätigungen für das
Vorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes Nachhaltigkeit
annehmen, wenn die Betätigung mehr als 24 Stunden andauere. Die
Verwaltungspraxis wende diese Regelung generell für die Auslegung des
Begriffes der Nachhaltigkeit an. Wie sich aus der Höhe der in Rechnung
gestellten Beträge ergebe, waren die genannten Personen nahezu durchwegs
länger als 24 Stunden für die Bw. tätig.
Bezüglich P1 bis P16 legte
die Bw. außerdem - wie im Vorhalt gefordert - die jeweiligen
Kostenabrechnungen und Werkverträge vor.
Die Schlussfolgerung der
Abgabenbehörde, mangels polizeilicher Meldung könnten die im Vorhalt
angeführten Personen nicht die tatsächlichen Empfänger dieser
Beträge sein, halte einer logischen Überprüfung nicht stand. Mit
der Annahme, die bezahlten Beträge wären an andere als die genannten
Personen bezahlt worden, unterstelle die Abgabenbehörde der Bw., sie
hätte nur zum Zweck der Verschleierung der tatsächlichen
Empfänger sich von den genannten Personen Lichtbildausweiskopien beschafft
und auch deren Unterschrift auf den vorgelegten Verträgen und
Rechnungskopien gefälscht. Nachdem die von den genannten Personen
erbrachten Leistungen von der Bw. an ihre Kunden verrechnet worden seien, sei
zweifelsfrei nachgewiesen worden, dass diese Leistungen an die Bw. erbracht
wurden. Unter Hinweis auf Stoll, BAO S. 1729, 1731 und 1732 sei das Verlangen
"anderer" Empfänger, als jene, welche tatsächlich die Beträge
erhalten hätten, unzulässig und mit dem Grundsatz der materiellen
Wahrheit unvereinbar. Das von der Abgabenbehörde ins Treffen geführte
sei im gegenständlichen Fall nicht anwendbar. Aus den Ausführungen
dieses Erkenntnisses sei eindeutig erkennbar, dass von der Abgabenbehörde
in diesem Verfahren umfangreiche Erhebungen durchgeführt worden seien und
sämtliche Ermittlungen zum Ergebnis führten, dass die fragliche
Empfängerfirma nicht bzw. niemals existiert habe, weshalb in diesem
Anlassfall die Abgabenbehörde zu Recht zum Schluss gekommen sei, dass es
sich bei dieser Firma um eine Scheinfirma gehandelt habe, während im
berufungsgegenständlichen Verfahren ein Großteil dieser gebotenen
Ermittlungen nicht durchgeführt worden wäre. Schon die Formulierung
der Abgabenbehörde, dass die im Zuge der Betriebsprüfung vorgelegten
Ausweiskopien, die physische Existenz dieser Personen beweisen, zeige, dass der
Sachverhalt im berufungsgegenständlichen Fall ein anderer sei, als jener
der dem zuvor zitiertem Erkenntnis zugrunde liege. Mit der Feststellung, dass
die genannten Personen nicht als Unternehmer steuerlich erfasst waren bzw. nicht
an der angegeben Adresse im Zentralmelderegister gefunden wurden, ist die
Abgabenbehörde ihrer Ermittlungspflicht nicht ausreichend nachgekommen. Es
erscheine absolut unwahrscheinlich und stehe nicht mit der Erfahrung des
täglichen Lebens im Einklang, dass die fraglichen Beträge an andere
- unbekannte - Personen geleistet worden seien und deswegen von den
genannten Empfängern Lichtbildausweiskopien beschafft und die
Unterschriften auf allen Werkverträgen und Eingangsrechnungen
gefälscht worden seien. Es entspreche den Erfahrungen des täglichen
Lebens, dass diese Personen auf den Werkverträgen und Rechnungen die
richtige Wohnadresse angegeben hätten, weil sie damit rechnen hätten
müssen, dass ihre Auftraggeber auch in anderen Fällen mit ihnen in
Kontakt treten wollten. Der angeschlossene Zeitungsartikel "Ein Irrlauf durch
die Wahllokale" zeige außerdem, dass offensichtlich in manchen Fällen
Daten bei Übernahme des Melderegisters durch das Magistrat versehentlich
gelöscht wurden. Auch komme der richtigen Schreibweise von Vor- und Zunamen
große Bedeutung zu. Da es sich im gegenständlichen Fall um
Ausländer handle, sei es durchaus wahrscheinlich, dass ein bestehender
Eintrag schon deshalb nicht im Zentralmelderegister auffindbar sei, weil der
Name bei der Abfrage bzw. bei der Erfassung unrichtig eingegeben worden sein
könnte. Demzufolge sei mit der Abfrage im Melderegister kein ausreichender
Beweis dafür zu erblicken, dass diese Personen nicht existent wären
oder die angegebene Adresse falsch sei.
Zu diesen Ausführungen
legte die Bw. für jeden im Vorhalt genannten Betrag (ausgenommen P27) die
entsprechenden Kostenabrechnungen und Werkverträge vor. Außerdem
waren dem Vorhalt Ausweiskopien von P4, P11, P12, P22, P24, P26 und P27 sowie
Ablichtungen von Sachverhaltsdarstellungen bezüglich P22, P24, P27 und P29
und eines Artikels vom 27. November 2002 aus der Zeitung "Die Presse" mit
dem Titel "Ein Irrlauf durch die Wahllokale" angeschlossen.
Nicht nachgewiesene Leistungserbringung der S-GmbH
Unter weitgehender Wiederholung
ihrer bisherigen Berufungsausführungen brachte die Bw. ergänzend vor,
dass die von der Abgabenbehörde ins Treffen geführten Beweismittel
betreffend die Unauffindbarkeit der S GmbH in R 8 lediglich beweisen, dass
es für die Abgabenbehörde ab Beginn des Jahres 1997 unmöglich
gewesen sei, Zustellungen an die S GmbH unter dieser Anschrift vorzunehmen.
Irrelevant sei auch, ob die S GmbH die Geschäftsräumlichkeiten nach
dem Jahr 1996 in R 8 angemietet hätte. Solches sei auch von der Bw.
nicht behauptet worden. Vielmehr sei vorgebracht worden, dass die Anzeige der
Sitzverlegung bzw. der Betriebseinstellung lediglich zum Zwecke erfolgt sei, um
abgabenbehördliche Handlungen zu vereiteln. Die behauptete Verlegung des
Firmensitzes habe daher nicht stattgefunden. Zu klären sei im
gegenständlichen Fall lediglich, ob die in den Rechnungen der S-GmbH
angeführte Adresse R 8 richtig sei oder nicht. Es sei mit an
Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anzunehmen, dass auch nach
Kündigung des Mieterverhältnisses zum 30. November 1996, d. h.
auch im Jahr 1997 die Zustelladresse der S GmbH R 8 gewesen sei. Dies
deshalb, weil der Postkasten am Gartenzaun frei zugänglich gewesen
wäre und anzunehmen sei, dass GB vermutlich auch nach der Kündigung
passende Schlüssel besessen habe, weshalb für diesen die
Möglichkeit bestanden habe, die an die Anschrift R 8 zugestellte Post
abzuholen. Er habe somit sämtlichen Geschäftspartnern mit an
Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit R 8 als Anschrift bekannt gegeben
und nur der Abgabenbehörde gegenüber eine offensichtlich unrichtige
Anschrift genannt. Die Erfolglosigkeit von Zustellversuchen der Behörde sei
somit irrelevant, weil als Mindestanforderung für die Gültigkeit eines
Firmensitzes nach Koppensteiner, GmbH-Gesetz Kommentar, S.40 gelte, dass die
Gesellschaft an dem von der Satzung bestimmten Ort postalisch erreichbar ist.
Unter Verweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. April
1996, Zl. 94/13/0133 sei ein aufrechter Mietvertrag nach der Verwaltungspraxis
keine Voraussetzung für die Richtigkeit der Anschrift des leistenden
Unternehmers. Zur Aufforderung der Empfängerbenennung werde bemerkt, dass
diese rechtswidrig sei, weil zum Zeitpunkt der Aufforderung offenkundig gewesen
sei, dass die Bw. aus Gründen tatsächlicher Unmöglichkeit oder
Unzumutbarkeit nicht in der Lage sei, dem Auftrag nachzukommen.
Die S GmbH sei im
fraglichen Zeitraum der Leistungserbringung (März bis Mai 1997) im
Firmenbuch aufrecht eingetragen gewesen. Gemäß Erkenntnis des VwGH
vom 20. November 1996, Zl. 95/15/0179 bleibe auch nach der Löschung
die Rechtspersönlichkeit solange aufrecht, als Abwicklungsbedarf bestehe.
Demzufolge sei die behauptete Nichtexistenz der S GmbH unrichtig. Zum Nachweis,
dass die in den Eingangsrechnungen vom 30. April 1997 und 5. Mai 1997
fakturierten Leistungen tatsächlich von der S GmbH erbracht worden
wären, würden nunmehr der Kostenvoranschlag der T GmbH vom
9. Oktober 1996 über S 920.000 netto, die Rechnungen der S GmbH
vom 30. April 1997 und 5. Mai 1997 und die Rechnungen der T GmbH
vom 27. Jänner 1997, 17. März 1997 und 29. November
1996 vorgelegt. Die Summe dieser Rechnungsbeträge ergebe den im
Kostenvoranschlag errechneten Betrag. Entsprechende Fotos über den Zustand
des Objektes seien bereits im Zuge der Betriebsprüfung vorgelegt worden,
anhand deren der Zustand des Gebäudes vor und nach erfolgter Sanierung und
der Umstand, dass die zur Sanierung erforderlichen Bauleistungen nicht weniger
als S 920.000 gekostet haben können, erkennbar sei. Anhand dieser
Unterlagen müsse die Abgabenbehörde klar erkennen, dass diese
Leistungen erbracht worden seien, womit die Versagung des Abzuges der
Aufwendungen gemäß
§ 162 Abs. 2 BAO unsachgerecht sei. Was
die strittige KESt anbelange, habe der VwGH mit Erkenntnis vom 25. April
2001, Zl. 98/13/0081, 0099, in einem ähnlich gelagerten Fall das Vorliegen
einer verdeckten Ausschüttung verneint.
Auch sei es irrelevant, ob
DipI. Ing. HF unter seinem richtigen Namen oder einem Pseudonym aufgetreten sei.
Es sei wesentlich, dass diese Person unter dieser Bezeichnung über Jahre
hindurch Geschäfte für die S GmbH abgewickelt hat und die S GmbH in
Kenntnis davon diese Vertretungstätigkeit nicht unterbunden und daher
akzeptiert habe. Die fehlende steuerliche Erfassung einer Person dieses Namens
bzw. deren Nichtaufscheinen im Melderegister beweise jedenfalls nicht, dass eine
Person mit diesem Namen nicht existiere oder es sich bei diesem Namen nur um ein
Pseudonym handle und sei nicht als Beweis dafür geeignet, dass zwischen der
S GmbH und der Bw. kein Leistungsaustausch stattgefunden habe. Die
Abgabenbehörde habe ihre Behauptung, dass die fraglichen Bauleistungen von
Schwarzarbeitern der Bw. bzw. überhaupt nicht erbracht worden seien, keinen
Beweis erbracht. Die Behörde habe der Bw. bislang nicht bekannt gegeben,
warum der von der Betriebsprüfung angenommene Sachverhalt wahrscheinlicher
erscheine als die von der Bw. dargestellte und durch Stellungnahmen untermauerte
Leistungserbringung durch die S GmbH. Es werde ersucht, zu begründen,
warum der von der Bw. beantragte Zeuge D nicht einvernommen werde bzw. bekannt
zu geben, warum dieser Zeuge zur Klärung der strittigen Leistungsbeziehung
zwischen der S GmbH und der Bw., der tatsächlichen Erbringung der
fraglichen Leistungen und zur tatsächlichen Bezahlung der verrechneten
Leistungen an die S GmbH keinen Beitrag leisten könne. Es werde darauf
verwiesen, dass die Summe der von der S GmbH und T GmbH verrechneten
Leistungen genau der Gesamtsumme des ursprünglich von der T GmbH
gelegten Kostenvoranschlages entspreche. Es wäre unlogisch, dass mit
S 920.000 vorveranschlagte Leistungen nur mit S 600.000 an die Bw.
verrechnet worden wären. Als weiteren Beweis, dass diese Leistungen einen
Wert in dieser Höhe repräsentieren, werde noch der von der H GmbH
eingeholte Kostenvoranschlag zum Bauvorhaben T 5XX vorgelegt, der auch die
technische Komplexität des Bauvorhabens beweise und damit dessen
Undurchführbarkeit durch eigene Schwarzarbeiter der Bw.
Der Behauptung, ein
sorgfältiger Kaufmann würde die von einem beauftragten Untenehmen
begonnenen Leistungen nicht von einer unauffindbaren Firma zu Ende führen
lassen, sei entgegenzuhalten, dass es sich nach dem Kenntnisstand der Bw. im
Jahre 1997 nicht um eine unauffindbare Firma gehandelt habe. Im
gegenständlichen Fall sei der Vorteil einer rascheren Fertigstellung
höher bewertet worden, als der mögliche Nachteil aus der erschwerten
Durchsetzbarkeit von Gewährleistungsansprüchen. Da die Zahlung erst
nach Fertigstellung vereinbart worden wäre, sei der Bw. außerdem eine
Zahlungsverweigerung bei offenkundigen Mängel offen gestanden und im
Hinblick auf den geringen Auftragwert von S 320.000 eine
Prozessführung zur Durchsetzung allfälliger
Gewährleistungsansprüche extrem unwahrscheinlich gewesen. Die Annahme,
dass Schwarzarbeiter der Bw. die fraglichen Arbeiten erbracht hätten sei
von der Abgabenbehörde nicht bewiesen worden und widerspreche schon aus
Gewährleistungsüberlegungen der Erfahrung des täglichen
Die Abnahme- und
Übernahmeprotokolle seien unter Hinweis auf Straube, Kommentar zum
Handelsgesetzbuch, S. 314, beweiskräftig, weil die vom Vertreter abgegebene
Erklärung auch ohne Einhaltung der Zeichnungsvorschrift gemäß
§ 57 HGB gültig sei. Es genüge der unzweideutige Wille des
Bevollmächtigten, für den Machtgeber zu zeichnen. Da Dipl. Ing. HF auf
Firmenpapier mit Stempel der S GmbH gezeichnet habe, sei dem Fehlen des
Zusatzes "i.V." keinerlei Bedeutung beizumessen. Irrelevant sei auch ob jene
Person, die für die Bw. in Vertretung gezeichnet habe, den Vermerk "in
Ordnung übernommen" angebracht habe. Für die Bw. habe der Bauleiter D
von der T GmbH gezeichnet.
§ 138 BAO vermeint die Bw. außerdem, wenn ihr eine
vollständige und lückenlose Beweisführung nicht möglich
wäre, genüge die Glaubhaftmachung. Unter Hinweis auf Stoll BAO S.1569
habe die Abgabenbehörde beim Verlangen nach weiteren Beweismittel auch die
Grenze der Zumutbarkeit zu beachten. Im Hinblick auf die bislang und nunmehr
vorgelegten Unterlagen habe die Bw. alles menschenmögliche getan, um den
Sachverhalt klar und vollständig offenzulegen. In Ergänzung zu den
bislang vorgelegten Unterlagen, wurden von der Bw. zu diesem Punkt folgende
Unterlagen in Ablichtung angeschlossen:
- Kostenvoranschlag der H GmbH
datiert auf 3. Juni 1996 zum Bauvorhaben in T 5XX, über
S 860.000 netto zuzüglich S 120.000 weitere Kosten für
Innenausbau Obergeschosse;
- Kostenvoranschlag der T GmbH
vom 9. Oktober 1996 über S 920.000 netto betreffend Komplettumbau
Wohnungen Top 24, 25 in T 5XX;
- Rechnungen der T GmbH vom
27. Jänner 1997, 17. März 1997 und 29. November
- Rechnungen der S GmbH vom
30. April 1997 und 5. Mai 1997;
Abnahme-/Übergabeprotokolle vom 30. März 1997 und 3. Mai
- 8 Fotos, welche den Zustand
des Objektes T 5XX vor und nach Durchführung der fraglichen
Arbeiten dokumentieren sollen.
Anhand einer am
16. Dezember 2003 vom unabhängigen Finanzsenat durchgeführten
bundesweiten ZMA-Abfrage wurde festgestellt, dass der Geschäftsführer
der S GmbH GB (geb.: xx.x.xxxx) auch zu diesem Zeitpunkt im Bundesgebiet
nirgendwo gemeldet war.
In der am 17. Dezember
2003 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung vor dem Berufungssenat
legte der steuerliche Vertreter der Bw. dem Vorsitzenden ein Bewertungsgutachten
vor, welches den Verkehrswert der strittigen Wohnungen im Zusammenhang mit der
S GmbH erläutert. Die Bw. stellte im Zuge der Verhandlung die
Umsatzsteuer 1994 in der von der Betriebsprüfung festgesetzten Höhe
außer Streit, wie auch die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide mit
Ausnahme hinsichtlich der Umsatzsteuer 1997. Bezüglich
Körperschaftsteuer 1994 und 1995 wurde die strittige
Empfängerbenennung in Höhe von S 13.200,-- bzw. S 78.000,-- als
nicht abzugsfähig anerkannt, soferne die restlichen strittigen
Empfängerbenennungen als Betriebsausgabe berücksichtigt werden (1994
handelt es sich dabei um die Personen P9, P11 und P12 und 1995 hinsichtlich der
Personen P22, P24, P26, P27, P31 und P32, deren Identität feststellbar
war). Des weiteren wird für 1995 die bislang nicht berücksichtigte
Umsatzsteuernachforderung von S 60.068,-- bei der Körperschaftsteuer
berücksichtigt. Bei dieser Streitbeilegung wird davon ausgegangen, dass der
Wiederaufnahmebescheid Umsatzsteuer 1997 aufgehoben wird. Auf die Frage des
Vorsitzenden, wer die strittige Kapitalertragsteuer zu tragen haben wird,
antwortet der steuerliche Vertreter, dass die Körperschaft die
Kapitalertragsteuer zwar einfordert und abführt, zu zahlen haben sie aber
die Gesellschafter. Der steuerliche Vertreter stellt die strittige
Kapitalertragsteuer insoweit außer Streit, als die nicht anerkannte
Vorsteuer als Hinzurechnung nur mit S 32.000,-- anstatt mit S 64.000,-- zu
bemessen ist. Der Betriebsprüfer ist mit dieser Art von Schätzung
einverstanden. Der Senat 6 geht davon aus, dass die Feststellung, es handle sich
im Zusammenhang mit dem Streitpunkt der S GmbH um nichtselbständig
tätige Arbeiter, nicht erwiesen ist. Im Zusammenhang mit dieser
Streitbeilegung wird auch davon ausgegangen, dass der Wiederaufnahmebescheid zur
Umsatzsteuer 1997 mangels eines Erschleichungstatbestandes aufgehoben wird und
von der angekündigten Verböserung hinsichtlich der Kapitalertragsteuer
Abstand genommen wird.
Der Prüfer erklärte
sich mit dieser Streitbeilegung einverstanden.
Abschließend wurde noch
festgehalten, dass die irrtümlich von der Betriebsprüfung
hinzugerechnete Umsatzsteuer in Höhe von S 44.460,-- bei der
Körperschaftsteuer 1995 von Amts wegen zu Gunsten der Berufungswerberin
richtiggestellt wird.
Wiederaufnahme der Umsatzsteuer sowie Körperschaftsteuer
Gem § 303 Abs 4
BAO ist die Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den
Voraussetzungen des Abs 1 lit a und c und in allen Fällen
zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im
Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser
Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des
Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt
Nach der ständigen
Rechtsprechung des VwGH (vgl hiezu beispielsweise das Erkenntnis vom
8. März 1994, 90/14/0192, ÖStZB 1994, 644) ist eine
Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens nur dann
ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden
Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie
schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nach
Wiederaufnahme erlassenen Sachentscheidung gelangen hätte
Bezüglich Umsatzsteuer
1994 ist lt. Tz. 15 a Betriebsprüfungsbericht, die Tatsache neu
hervorgekommen, dass von den im Jahr 1994 von der Bw. zur Reinigung auf
Werkvertragbasis beschäftigten Personen, ein Teil - mangels objektiv
erkennbarer Nachhaltigkeit - nicht unternehmerisch tätig war, weshalb der
Vorsteuerabzug der von diesen Personen in Rechnung gestellten Umsatzsteuer bei
der Bw. zu versagen war.
Körperschaftsteuer 1994 ist lt. Tz. 19 Betriebsprüfungsbericht der
Umstand neu hervorgekommen, dass ein Teil jener Personen, die von der Bw. im
Jahr 1994 zur Reinigung und Instandhaltung von Häusern beschäftigt
wurden, an den von der Bw. bekannt gegebenen Adressen überhaupt nicht bzw.
im Zeitpunkt der Leistungserbringung nicht gemeldet waren und im Hinblick auf
deren Unauffindbarkeit für die Abgabenbehörde anzunehmen war, dass
diese nicht Empfänger der von der Bw. als Betriebausgaben geltend gemachten
Beträge sein könnten.
Die Bw. bringt hinsichtlich der
Wiederaufnahme des Verfahrens lediglich vor, dass bei Stattgabe ihrer Berufungen
gegen die entsprechenden Sachbescheide (Abgabenbescheide) die o.a.
Wiederaufnahmegründe nicht vorliegen würden. Entsprechend den
folgenden Punkten 2 bis 3 führte die Kenntnis der o.a. neu hervorgekommenen
Tatsachen im Spruch zu einer gegenüber den Erstbescheiden anderslautenden
Entscheidung. Daher erfolgte die Wiederaufnahme des Verfahrens bezüglich
der Umsatzsteuer für das Jahr 1994 sowie hinsichtlich der
Körperschaftsteuer für das Jahr 1994 zu Recht. Die Berufung ist somit
in diesem Punkt unbegründet. Dies wurde von der Bw. in der mündlichen
Berufungsverhandlung auch außer Streit gestellt.
Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 1997
§ 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen
u.a. unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit a, welcher vom Finanzamt im
Bescheid (KöSt-Akt 1997/12) als zutreffender Tatbestand angeführt
wurde, zulässig. Der Wiederaufnahmegrund gemäß
Abs. 1 lit a BAO setzt voraus, dass der Bescheid durch Fälschung
einer Urkunde, falsches Zeugnis oder eine andere gerichtlich strafbare Handlung
herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist und die Kenntnis dieser
Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt
Laut Ritz,
Bundesabgabenordnung, Kommentar, 2. Auflage, § 303, Tz. 6, kommt
beim "sonstwie Erschleichen" ein Bescheid auf solche Art zustande, dass die
Partei objektiv unrichtige Angaben von wesentlicher Bedeutung gemacht hat und
diese Angaben dem Bescheid zugrunde gelegt werden. Hierbei muss die Behörde
auf die Angaben der Partei angewiesen sein und eine solche Lage bestehen, dass
ihr nicht zugemutet werden kann, von Amts wegen noch weitere, der Feststellung
der Richtigstellung der Angaben dienliche Erhebungen zu pflegen (VwGH 7.7.1992,
90/08/0164, ZfVB 1993/5/1484). Nur dann, wenn es die Behörde versäumt
hat, von den ihr im Rahmen der Sachverhaltsermittlung ohne besondere
Schwierigkeiten offenstehenden Möglichkeiten Gebrauch zu machen,
schließt dieser Mangel es aus, auch objektiv unrichtige Parteienangaben
als ein Erschleichen zu werten (z.B. VwGH 25.6.1992, 91/09/0137, ZfVB
1993/4/1199). Die objektiv unrichtigen Angaben müssen in
Irreführungsabsicht (VwGH 7.7.1992, 90/08/0164, ZfVB 1993/5/1484), somit
vorsätzlich (Stoll, BAO-Handbuch, 723) gemacht worden sein. Bei
vertretbarer Rechtsansicht und selbst bei der Partei anzulastenden Rechtsirrtum
ist die Annahme einer Erschleichungsabsicht ausgeschlossen (VwGH 25.2.1988,
88/08/0027, ZfVB 1993/5/1484). Das Verschweigen wesentlicher Umstände ist
dem Vorbringen unrichtiger Angaben gleichzusetzen (VwGH 7.7.1992, 90/08/0164,
ZfVB 1993/5/1484).
Aktenkundige Tatsache ist, dass
dem Finanzamt die am 6. August 1998 eingebrachte und zum Zeitpunkt des
Einganges der Umsatzsteuererklärung 1997 (Eingangstempel: 2. April
1999, siehe KöSt Akt 97/Bl. 4) noch unerledigte Berufung gegen die
Umsatzsteuerfestsetzungsbescheide für April 1997 und Mai 1997 bekannt
gewesen sein musste. Das Finanzamt konnte somit davon ausgehen, dass die Bw.
ihrem Berufungsbegehren Rechnung tragend, die strittigen Vorsteuerbeträge
in ihrer eingereichten Umsatzsteuererklärung 1997 zum Abzug gebracht hat,
zumal noch keine diesbezügliche Rechtskraft gegeben war. Das Finanzamt war
somit ohne besondere Schwierigkeiten in der Lage, die Angaben der Bw. laut
eingereichter Erklärung im Vorhalteweg zu überprüfen. Wenn es das
Finanzamt verabsäumt hat, von den ihm zur Ermittlung des Sachverhaltes ohne
Schwierigkeiten offenstehenden Möglichkeiten Gebrauch zu machen und die
Umsatzsteuer 1997 mit Bescheid vom 26. April 1999 (Köst Akt 97/8)
erklärungsgemäß veranlagt hat, so schließt diese
Mangelhaftigkeit es aus, das Verhalten der Bw. unter dem Gesichtspunkt des
§ 303 Abs. 1 lit. a BAO als Erschleichen des Bescheides zu werten
(vgl. dazu o.a. VwGH-Erk. vom 25.6.1992,
91/09/0137). Dem im
Körperschaftsteuerakt aufliegenden Aktenvermerk (KöSt Akt 97/Bl. 30)
ist außerdem zu entnehmen, dass dem Finanzamt auch noch bei Verfügung
der Wiederaufnahme offenkundig unklar war, ob die Feststellungen der
Betriebsprüfung in der eingereichten Umsatzsteuer 1997 berücksichtigt
wurden oder nicht. Dennoch hat das Finanzamt mit Bescheid vom 20. Oktober
1999 die Wiederaufnahme gemäß
§ 303 Abs. 1 lit a BAO
verfügt, ohne im Vorhalteweg zu überprüfen, ob die Feststellungen
der Betriebsprüfung von der Bw. in ihren Erklärungen
berücksichtigt wurden oder nicht. Damit hat das Finanzamt die verfügte
Wiederaufnahme auf die blosse Vermutung gestützt, dass die Feststellungen
der Betriebsprüfung in der Jahreserklärung 1997 nicht
berücksichtigt worden sein könnten (KöSt Akt
97/Bl. 14).
Die Verfügung der
Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 1 lit a BAO
bezüglich Umsatzsteuer für das Jahr 1997 mit Bescheid vom
20. Oktober 1999 (KöSt Akt 1997/Bl. 12 bis 14) erfolgte daher seitens
des Finanzamtes zu Unrecht. Der Berufung wird daher in diesem Punkt Folge
gegeben und der angefochtene die Wiederaufnahme verfügende Bescheid
aufgehoben. Bezüglich der Folgen für den angefochtenen
Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 wird auf Punkt 4 der Begründung
Aberkennung der Vorsteuern 1994 aus Fremdleistungen Reinigung (Tz.
Abs. 1 Z.1 UStG 1972 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer
Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für
Lieferungen und sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen
ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.
§ 2 Abs. 1 UStG 1972 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche
Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede
nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen.
ist eine Tätigkeit, wenn Wiederholungsabsicht besteht oder wenn sie unter
Ausnutzung derselben Gelegenheit oder desselben dauernden Verhältnisses
wiederholt wird (VwGH 10. September 1979, 225 ua/79, ÖStZB 1980, 222).
Auch eine einmalige Handlung ist nachhaltig, wenn nach den Umständen des
Falles auf eine Wiederholungsabsicht geschlossen werden kann oder eine
länger dauernde Tätigkeit vorliegt (VwGH 30. Mai 1958, 423/57 F)
bzw. ein Dauerzustand geschaffen wird (siehe Doralt Ruppe, Steuerrecht, Band I,
7. Auflage, Seite 406).
Unternehmereigenschaft führt Ruppe in UStG 1994, Kommentar, 2. Auflage, Tz.
32 zu § 12 UStG u.a. aus, dass die Unternehmereigenschaft objektiv
nach den Kriterien des § 2 UStG gegeben sein muss.
bloß einmaligen aktiven Anbieten von Diensten gegenüber der Bw.
vermag der Berufungssenat keinen objektiven Umstand erkennen, dass die Personen
P1 bis P12 bei ihrer einmaligen selbständigen Leistungserbringung in
Wiederholungsabsicht gehandelt hätten. Auch hat Verwaltungsgerichtshof in
seinem Erkenntnis vom 7. November 1952, 2118/50, welches von der Bw. ins
Treffen geführt wird, nicht schon alleine deswegen die Wiederholungsabsicht
der Bf. angenommen. Vielmehr lag zusätzlich und objektiv erkennbar der
Umstand vor, dass die Bf. kurze Zeit vorher bei einem anderen Unternehmen eine
gleiche Arbeit hätte leisten sollen und sie nur durch die Machenschaften
des Generaldirektors dieser Gesellschaft verhindert worden war, diesen Auftrag
zu übernehmen. Nur anhand dieses zusätzlichen, objektiv erkennbaren
Umstandes hat der Verwaltungsgerichtshof auf die Wiederholungsabsicht der Bf. zu
künftig gleichartigen Tätigkeiten geschlossen. Auch in dem zweiten
Erkenntnis vom 9. November 1983, Zl. 81/13/0151, 83/13/0184, 0185, welches
die Bw. erwähnt, hat der Verwaltungsgerichthof im kurzfristigen
Bemühen des Bf. nur deswegen eine Wiederholungsabsicht angenommen, weil
zusätzlich nach dem äußeren Erscheinungsbild (d.h. objektiv)
erkennbar war, dass die Besorgung des Leistungsgegenstandes (Diamanten) unter
Ausnutzung seiner geschäftlichen Verbindung für Zwecke des
Weiterverkaufes erfolgt ist. Dass P1 bis P12 bei ihrer einmaligen
selbständigen Tätigkeit objektiv erkennbar ihre geschäftlichen
Verbindungen ausgenützt hätten bzw. vorher gleichartige Dienste gegen
Entgelt anderen Personen angeboten hätten, wurde von der Bw. nicht
glaubhaft dargelegt. Im berufungsgegenständlichem Fall fehlen daher genau
jene zusätzlichen objektiven Umstände, welche eine
Wiederholungsabsicht von P1 bis P12 erkennen lassen würden. Vielmehr
ist anhand Tatsache, dass P2, P3, P6, P7 und P9 im Jahr 1994 nur als
Arbeitnehmer erfasst waren, klar zu erkennen, dass diese ihren Lebensunterhalt
aus ihren Lohneinkommen bestritten haben. Sie waren daher auf künftig
wiederholte selbständige Tätigkeiten gleicher Art gegenüber der
Bw. bzw. anderen potentiellen Leistungsempfängern nicht angewiesen. Ein
taugliches objektives Kriterium für eine Wiederholungsabsicht zu
gleichartigen selbständigen Tätigkeiten lässt sich auch
bezüglich jener Personen (P1, P4, P5, P8, P10 - 12) nicht
feststellen, welche steuerlich überhaupt nicht erfasst waren, weil diese
Personen ihren Lebensunterhalt auch durch Einkünfte aus
nichtselbständiger Schwarzarbeit gedeckt haben könnten. Ins Leere geht
daher die unbewiesene Behauptung der Bw., diese hätten durch die
Wiederholung von gleichartigen selbständigen Tätigkeiten ihren
Lebensunterhalt decken müssen. Mit diesen Ausführungen vermag die Bw.
bestenfalls ihren guten (subjektiven) Glauben an die Unternehmereigenschaft von
P1 bis P12 darzulegen, nicht jedoch, dass diese objektiv nach den Kriterien des
§ 2 UStG tatsächlich gegeben war.
subjektive Überzeugung des Leistungsempfängers ist jedoch nach Ruppe
(wie o.a.) nicht maßgebend, auch wenn dieser alle Schritte unternommen
hat, um sich über die Unternehmereigenschaft zu vergewissern. Ebenso kennt
das UStG keinen Schutz des guten Glaubens an die Unternehmereigenschaft des
Leistenden.
abgabenbehördlicher Erfassung von P1 bis P12 zur Umsatzsteuer lag auch
für den Berufungssenat kein taugliches objektives Kriterium vor, um anhand
deren einmalig selbständig erbrachten Arbeiten anzunehmen, dass die
Unternehmereigenschaft dieser Personen objektiv nach den Kriterien des
§ 2 UStG gegeben war.
Nach Ruppe
(wie o. a.) istder Vorsteuerabzug
stets zu korrigieren, wenn sich nachträglich die fehlende
Unternehmereigenschaft herausstellt. Ein Schaden der durch unrichtige Angaben
des Leistenden verursacht wird, ist nicht auf umsatzsteuerrechtlicher Ebene zu
kompensieren, sondern zivilrechtlich durch Ersatzansprüche gegen den
Leistenden. Nach dieser Kommentarstelle ist auch die schriftliche Versicherung
des Leistenden, Unternehmereigenschaft zu besitzen, umsatzsteuerrechtlich nicht
von Bedeutung, sondern sie erleichtert zivilrechtlich den Beweis
vertragswidrigen Verhaltens. Es ist
daher völlig bedeutungslos, ob die fraglichen Personen sich in ihren
Verträgen gegenüber der Bw. zur Abfuhr der Umsatzsteuer verpflichtet
haben. Ins Leere geht auch der Hinweis der Bw., die fraglichen Personen
hätten Rechnungen ausgestellt bzw. Gutschriften entgegengenommen und dabei
Umsatzsteuer ausgewiesen, die gemäß
§ 11 Abs. 14 UStG 1972
gegenüber dem Finanzamt geschuldet würde. Soweit ein solcher
Steuerbetrag von einem Nichtunternehmer in einer Rechnung ausgewiesen und
§ 11 Abs. 14 UStG 1972 geschuldet wird, ist der
Empfänger der Leistung gemäß Erkenntnis des
Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Februar 1998, Zl. 97/14/0107 zum
Vorsteuerabzug nicht berechtigt.
geht auch der Hinweis auf die Vereinsrichtlinien (AÖF 1982/211, Abschnitt
10 Abs. 2), welche für Veranstaltungen (Flohmärkte, Feste) von
Vereinen und anderen Rechtsträgern, die gemeinnützige, mildtätige
oder kirchliche Zwecke verfolgen, das Überschreiten einer
24 Stunden-Grenze als Voraussetzung für die Nachhaltigkeit vorsehen.
Die Bw. verkennt dabei, dass diese Bestimmung lediglich den Zweck verfolgt, den
zuvor genannten begünstigten Kreis von Rechtsträgern, die
Unternehmereigenschaft unter erleichterten Bedingungen zuzuerkennen. Dies
deshalb, um diesen Rechtsträgern zur Vorsteuerabzugsberechtigung zu
verhelfen. Die Anwendbarkeit dieser Bestimmung ist jedoch auf die zuvor
genannten begünstigten Rechtsträger beschränkt, weshalb die
Behauptung der Bw., die Verwaltungspraxis wende diese Regelungen generell
für die Auslegung des Begriffes der Nachhaltigkeit an, für den
Berufungssenat nicht nachvollziehbar ist. Vielmehr geht Ruppe in UStG 1994,
Kommentar, 2. Auflage, Tz. 50 zu § 2 UStG davon aus, dass
bei einer einmaligen Tätigkeit eine Nachhaltigkeit nur dann vorliegt, wenn
hiefür eine bestimmte Dauer erforderlich ist. Diese Dauer ist nicht streng
gesetzlich fixiert. Da das allgemeine Steuerrecht einen Zeitraum von sechs
Monaten als vorübergehend betrachtet, liegt nach dieser Kommentarstelle bei
einer unter sechs Monaten unterschreitenden Tätigkeit keine Nachhaltigkeit
Die Bw.
konnte mit ihren Berufungsausführungen keine tauglichen objektiven
Umstände aufzeigen, anhand welcher eine Wiederholungsabsicht bezüglich
der von P1 bis P12 gegenüber der Bw. einmalig selbständig erbrachten
Tätigkeiten erkennbar gewesen wäre. Demzufolge lag bei diesen Personen
die Unternehmereigenschaft nicht objektiv nach den Kriterien des § 2
UStG vor.
Gegensatz zu den Personen P1 bis P12, wurden die Personen P13 bis P16 jedenfalls
zweimal für die Bw. tätig. Für P13 bis P16 liegen daher nach
außen hin erkennbare Umstände vor, welche die Absicht zur
wiederholten selbständigen Erbringung von gleichartigen Leistungen erkennen
lassen. Demzufolge lag hinsichtlich dieser Personen die Unternehmereigenschaft
objektiv nach den Kriterien des § 2 UStG vor.
die Zulässigkeit des Vorsteuerabzuges wird in § 12 Abs. 1 Z. 1
UStG 1972 über die Unternehmereigenschaft des Rechnungsausstellers hinaus,
auch noch das Vorliegen einer Rechnung im Sinne des § 11 Abs. 1 UStG,
in welcher die Steuer für die erbrachten Lieferungen und sonstigen
Leistungen gesondert ausgewiesen wird, gefordert.
§ 11 Abs. 1 UStG 1972 müssen Rechnungen die folgenden Angaben
enthalten: 1. Den Namen und die Anschrift des liefernden oder leistenden
Unternehmers; 2. den Namen und die Anschrift des Abnehmers der Lieferung
oder des Empfängers der sonstigen Leistung; 3. die Menge und die
handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände oder die Art
und den Umfang der sonstigen Leistungen; 4. den Tag der Lieferung oder
der sonstigen Leistung oder den Zeitraum, über den sich die sonstige
Leistung erstreckt. Bei Lieferungen oder sonstigen Leistungen, die
abschnittsweise abgerechnet werden (z.B. Lebensmittellieferungen), genügt
die Angabe des Abrechnungszeitraumes, soweit dieser einen Kalendermonat nicht
übersteigt; 5. das Entgelt für die Lieferung oder sonstige
Leistung (§ 4) und 6. den auf das Entgelt (Z 5)
entfallenden Steuerbetrag.
legte über Vorhalt im zweitinstanzlichem Verfahren zu sämtlichen
strittigen Vorsteuerbeträgen Kostenabrechnungen und Werkverträge vor.
Bezüglich der Kostenabrechnungen und Werkverträge von P1 bis P12 sowie
P15 bis P16 stellt der Berufungssenat fest, dass in diesen bloß die Art
der erbrachten sonstigen Leistungen (z.B. Maler- und Reinigungsarbeiten,
Demontage von Fußböden, Installationen abschließen, Diverse
Arbeiten im Hause etc.) unter Angabe des Leistungsortes angeführt wird,
jedoch genaue Angaben bezüglich des Leistungsumfanges und des
Leistungszeitraumes bzw. -zeitpunktes fehlen. Wie in Ruppe, Kommentar UStG
1994, Zweite Auflage, 1999, Seite 897, Tz. 68 zu § 11 UStG
ausgeführt wird, müssen bei sonstigen Leistungen Art und Umfang der
Leistung ersichtlich gemacht werden. Bezeichnungen wie z. B. Reparaturen,
Lohnarbeit, Fuhrleistungen ohne weitere Angaben werden als unzureichend
erachtet. Lediglich in den Kostenabrechnungen bezüglich P13 und P14 wurde
der Leistungsumfang in Quadratmetern angeführt, die Angabe des genauen
Leistungszeitraumes bzw. -zeitpunktes fehlt jedoch auch hier. Demzufolge
entsprechen die vorgelegten Kostenabrechnungen samt Werkverträgen nicht den
Vorschriften des § 11 Abs. 1 UStG 1972.
Nichtanerkennung der für das Jahr 1994 geltend gemachten Vorsteuern in
Höhe von S 20.246,67 erfolgte daher seitens der Betriebsprüfung
zu Recht, weshalb die Berufung in diesem Punkt unbegründet ist. Dies wurde
von der Bw. in der mündlichen Berufungsverhandlung ebenso außer
Streit gestellt.
Nichtabzugsfähige Fremdleistungsaufwendungen 1994 und
§ 162 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde, wenn der
Abgabepflichtige beantragt, dass Schulden, andere Lasten oder Aufwendungen
abgesetzt werden, verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder
die Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet.
Gemäß Abs. 2 leg. cit. sind die beantragten Absetzungen nicht
anzuerkennen, soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde
verlangten Angaben verweigert. Auch garantiert die Nennung der
tatsächlichen Empfänger die Anerkennung der betreffenden Aufwendungen
bzw. Schulden nicht; diesbezüglich ist in freier Beweiswürdigung zu
entscheiden (VwGH 15. November 1983, Zl. 83/13/0030, 0031). Gemäß
beruht die Bestimmung des § 162 BAO auf dem Grundsatz, dass das, was
bei dem einen Abgabepflichtigen abzusetzen ist, bei dem anderen versteuert
werden muss, wenn nicht steuerpflichtige Einnahmen unversteuert bleiben sollen.
Aus diesem Grund kann die Absetzung von Betriebsausgaben trotz feststehender
sachlicher Berechtigung abgelehnt werden, solange nicht die Möglichkeit,
die entsprechenden Einnahmen beim Empfänger zu versteuern, dadurch
sichergestellt ist, dass der Steuerpflichtige den Empfänger genannt hat.
Demzufolge hat der Abgabepflichtige den Empfänger so genau und eindeutig zu bezeichnen, dass die Abgabenbehörde auch in der Lage ist, nach
Durchführung von ihr zumutbaren Erhebungen die entsprechenden Einnahmen
beim genannten Empfänger zu versteuern.
Betriebsprüfung hat die Abzugsfähigkeit von Fremdleistungen für
Reinigung unter Hinweis auf § 162 BAO in jenen Fällen versagt, in
welchen die fraglichen Empfänger steuerlich nicht erfasst bzw. anhand der
Angaben der Bw. nicht identifizierbar waren und aufgrund von Meldeabfragen mit
hoher Wahrscheinlichkeit anzunehmen war, dass die fraglichen Personen unter der
genannten Adresse nicht auffindbar sind.
Da anhand
des Steueraktes nicht nachvollziehbar war, inwieweit die Bw. für das Jahr
1994 von der Betriebsprüfung zur Empfängerbenennung aufgefordert
wurde, erfolgte unter detaillierter Anführung der jeweiligen Beträge
im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren neuerlich die Aufforderung zur genauen
Bennennung der tatsächlichen Empfänger, und zwar sowohl für das
Jahr 1994, als auch für das Jahr 1995. Die Bw. legte zu den jeweiligen
Beträgen, mit Ausnahme von P27, Kostenabrechnungen und Werkverträge
vor, in welchen für die fraglichen Empfänger wieder nur jene
Anschriften angeführt waren, unter welchen diese schon im erstinstanzlichen
Verfahren aufgrund von Meldeabfragen für die Abgabenbehörde nicht
greifbar waren bzw. anhand von AIS-DB 2-Abfragen eine steuerliche Erfassung
dieser Personen nicht bzw. nicht eindeutig feststellbar gewesen ist.
Außerdem wurden von der Bw. Lichtbildausweiskopien von P4, P11, P12, P22,
P24, P26 und P27 sowie Sachverhaltsdarstellungen zu P22, P24, P27 und P29
vorgelegt. Bezüglich P4 ist anzumerken, dass dieser von der Aufforderung
zur Empfängerbenennung nicht betroffen und die Abzugsfähigkeit einer
an diesen Empfänger geleisteten Ausgabe nicht strittig war.
Bw. vermeint, sie habe der Aufforderung zur Empfängerbenennung hinreichend
entsprochen und der Abgabenbehörde unzureichende Ermittlungen vorwirft,
verkennt sie, dass bei Begünstigungstatbeständen die Pflicht der
Behörde zur Ermittlung des entscheidungsrelevanten Sachverhaltes
grundsätzlich in den Hintergrund tritt, jedoch nicht gänzlich
aufgehoben ist, aber ihre Grenze darin findet, wo nach Lage des Falles nur die
Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (VwGH vom 25. Oktober 1995,
94/15/0131, 94/15/0181, ÖStZB 1996, 334). Demzufolge ist bei
Begünstigungstatbeständen die Ermittlungspflicht der Behörde auf
die fall- bzw. umstandsbezogene Zumutbarkeit eingeschränkt. Darüber
hinaus trifft bei Sachverhalten mit Auslandsbezug die Partei eine erhöhte
Mitwirkungspflicht, insbesondere bei der Schaffung und Beschaffung von
Beweismitteln (VwGH vom 25. April 2002, 95/15/0197). Soweit es sich daher
bei den genannten Empfängern für die Bw. erkennbar um Ausländer
(Ausnahme: P26) gehandelt hat, war die Bw. daher schon bei Tätigung der
fraglichen Ausgaben im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht zu
erhöhter und rechtzeitiger Beweisvorsorge bzw. Beweisbeschaffung
verpflichtet. Sie hätte sich daher mit der bloßen
Unterschriftsleistung des Empfängers auf den Kostenabrechnungen bzw.
Werkverträgen nicht begnügen dürfen. Auch wenn sich die Bw. in
einigen Fällen ausländische Lichtbildausweise vorlegen ließ und
dabei grundsätzlich die Identität und die Richtigkeit des Namens des
Empfängers überprüft hat, so waren diese Vorsorgen dennoch
unzureichend, um künftig einer genauen Empfängerbenennung entsprechen
zu können, weil in den ausländischen Ausweisen keine inländischen
Adressen angeführt waren, an welchen die fraglichen Personen für die
Abgabenbehörde greifbar gewesen wären. Die Bw. hätte sich durch
Vorlage ergänzender Unterlagen, wie Aufenthalts- oder
Beschäftigungsbewilligungen, Meldezettel bzw. sonstige fremdenpolizeiliche
Unterlagen über die Ansässigkeit und damit über die richtige
inländische Anschrift dieser Personen vergewissern müssen. Soweit dies
nicht geschehen ist, hat die Bw. jedenfalls nicht alle ihr zumutbaren
Vorkehrungen im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht getroffen, um die
fraglichen Empfänger gegenüber der Abgabenbehörde genau und
eindeutig bezeichnen zu können.
In jenen
Fällen, wo die Identität des Empfängers schon mangels Vorlage von
Lichtbildausweiskopien zweifelhaft war und anhand der negativen melde- und
abgabenbehördlichen Abfrageergebnisse die Abgabenbehörde mit an
Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit rechnen konnte, dass diese
Empfänger an den angeführten Adressen nicht anzutreffen sind, war es
ihr daher nicht zumutbar, an den fraglichen Adressen, in jedem einzelnen Fall,
kostspielige und zeitaufwendige Ermittlungen, wie z.B. die Befragung von
Hausbewohnern durchzuführen. Da es der Bw. oblag, rechtzeitig Vorsorgen zu
treffen, um die Empfänger gegenüber der Abgabenbehörde genau und
eindeutig bezeichnen zu können, vermag das Vorbringen der Bw., die negative
Meldeauskunft sei noch kein Beweis für die Nichtexistenz der
Empfänger, nichts zum Erfolg ihrer Berufung beizutragen. Auch wenn die Bw beteuert, sie habe die von den Empfängern erbrachten Leistungen
nachweislich an ihre Kunden verrechnet, so vermag dies die genaue und eindeutige
Bezeichnung dieser Empfänger nicht zu ersetzen. Mit diesen
Ausführungen verkennt die Bw. offenkundig den Zweck des § 162
BAO, der nicht auf die betriebliche Veranlassung der getätigten Ausgaben,
sondern auf die Sicherstellung der Besteuerung beim Empfänger abstellt.
Soweit eine solche anhand der Angaben der Bw. nicht gewährleistet ist, kann
die Absetzung der Betriebsausgaben trotz feststehender sachlicher Berechtigung
abgelehnt werden (VwGH vom 28. Mai 1997, Zl. 94/13/0230, ÖStZB 1998,
109). Das Vorliegen von Betriebsausgaben wurde im übrigen nicht in Abrede
gestellt. Vielmehr wurde die Abzugsfähigkeit mangels genauer bzw. mangels
eindeutiger Empfängerbezeichnung verweigert.
manchen Fällen Daten bei der Übernahme des Melderegisters durch das
Magistrat versehentlich gelöscht oder die fraglichen Ausländer
hinsichtlich der Namensschreibweise unrichtig erfasst worden sein könnten,
kann zwar nicht gänzlich ausgeschlossen werden, doch erscheint es im
Hinblick auf die ergänzenden abgabenbehördlichen Abfragen anhand von
ressorteigenen Datenbanken (AIS-DB 2) ungewöhnlich und
unwahrscheinlich, dass dieses Versehen gerade bei den Empfängern der Bw. im
gehäuften Ausmaß geschehen sein soll. Noch ungewöhnlicher
erscheint es, dass sich dieses Versehen beim gleichen Empfänger
anlässlich der Erfassung in getrennten Datenbanken zweier Behörden
(Melde- und Abgabenbehörde) wiederholt haben soll. Es ist überdies
nicht auszuschließen, dass die Bw. in Einzelfällen selbst nicht auf
die richtige Schreibweise von Vor- und Zunamen geachtet hat und deswegen anhand
des unrichtig geschriebenen Namens, den Empfänger ungenau bzw. nicht
eindeutig bezeichnet haben könnte. Soweit dies tatsächlich geschehen
sein sollte, war es der Abgabenbehörde jedoch vorweg unmöglich, diese
Personen anhand der Bezeichnung über melde- bzw. abgabenbehördliche
Abfragen auszuforschen. Der Meinung, dass die fraglichen Personen deswegen ihre
richtige Wohnadresse angeführt haben sollen, weil sie damit rechnen
mussten, dass ihre Auftraggeber auch in anderen Fällen mit ihnen in Kontakt
treten wollten, vermag der Berufungssenat nicht zu folgen, da es auch
denkmöglich erscheint, dass die Empfänger in den Belegen deswegen
unrichtige Anschriften angeführt haben könnten, weil ihr Aufenthalt im
Inland nicht legal war bzw. weil sie - infolge kurzfristigen Aufenthaltes
- nirgendwo im Inland sesshaft waren. Soweit die Bw. selbst nicht die ihr
obliegenden und zumutbaren Beweisvorsorgen getroffen hat, um die Empfänger
genau und eindeutig mit dem richtig geschriebenen Namen und der richtigen
Anschrift gegenüber der Abgabenbehörde bezeichnen zu können, ist
dies ihr eigenes Risiko. Hat sie sich in Geschäftsbeziehungen eingelassen,
nach deren Gestaltung ihr die Identität der Zahlungsempfänger mit den
auf Belegen angeführten Namen und Anschriften nicht verlässlich
bekannt gegeben werden konnte, dann hat sie die daraus resultierenden
steuerlichen Folgen selbst zu tragen (VwGH vom 15. September 1999,
Zl. 99/13/0150, ÖStZB 2000/73). Ins Leere
geht daher auch der Vorwurf der Bw., die ihr aufgetragene
Empfängerbenennung sei für sie ein unerfüllbarer Auftrag gewesen.
Laut Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 21. Dezember 1999,
94/14/0040, ÖStZB 2000, 253 ist die Erfüllung derartiger Aufträge
nur dann nicht möglich ist, wenn eine unverschuldete, tatsächliche
Unmöglichkeit vorliegt, die Empfänger der geltend gemachten
Betriebsausgaben namhaft zu machen, wobei es aber nicht in der Macht des
Steuerpflichtigen gestanden sein darf, die tatsächlichen Umstände, die
ihn an der Bezeichnung der Empfänger hindern, abzuwenden. Als Beispiel
für eine solche Unmöglichkeit nennt Ritz, BAO-Kommentar, 2. Aufl.
Tz 3 zu § 162 BAO, z.B. den unverschuldeten Verlust von Unterlagen
(VwGH vom 19. Februar 1965, Zl. 44/64), was jedoch von der Bw. nicht
behauptet wurde. Da sich die Bw. nicht durch Vorlage von Aufenthalts- und
Beschäftigungsbewilligungen Meldezettel bzw. sonstige fremdenpolizeilichen
Unterlagen über die Richtigkeit der inländischen Wohnadresse des
Empfängers vergewissert hat und sich offenkundig mit der bloßen
Unterschriftsleistung des Empfängers bzw. mit der Vorlage von
ausländischen Ausweisdokumenten, in welchen die inländischen
Anschriften nicht angeführt waren, begnügt hat, hat sie damit nicht
jene tatsächlichen Umstände dokumentiert, die eine einwandfreie
steuerliche Identifizierbarkeit der Empfänger ermöglichen. Den
Betriebsausgaben war die Abzugsfähigkeit daher deshalb zu versagen, weil
die Bw. der Aufforderung gemäß
§ 162 BAO mangels genauer
bzw. eindeutiger Bezeichnung nicht entsprochen hat und weil dies durch
Unterlassung von ihr zumutbaren Beweisvorsorgen herbeigeführt worden ist.
Damit hat die Bw. die Besteuerung beim Empfänger vereitelt. Es
erübrigt sich daher eine tiefschürfende Erörterung der Frage, ob
die Betriebsprüfung zu Unrecht Phantombezeichnungen im Sinne des
Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Mai 1997,
Zl. 94/13/0230 (ÖStZB 1988, 109) angenommen hat oder nicht, denn auch
bei Nichtvorliegen von Phantombezeichnungen führt die ungenaue bzw. nicht
eindeutige Bezeichnung der Empfänger zur Versagung des Abzuges der
Aufwendungen, zumal selbst die Nennung der tatsächlichen Empfänger die
Anerkennung der betreffenden Aufwendungen bzw. Schulden nicht garantiert und die
Abgabenbehörde diesbezüglich in freier Beweiswürdigung zu
der Besonderheiten im gegenständlichen Fall geht der Berufungssenat trotz
der Auslandsbezogenheit der Sachverhalte, analog wie bei
Begünstigungstatbeständen, vom Bestand einer fall- bzw.
umstandsbezogen abgestuft eingeschränkten Ermittlungspflicht der
Behörde aus. Dies schon deswegen, weil sämtliche Empfänger
ausschließlich im Inland für die Bw. tätig geworden sind, womit
der Auslandsbezug durch die ausgeprägte Inlandskomponente zum Teil
kompensiert wird. In jenen Fällen, in welchen die Bw. zumindest die
physische Existenz des Empfängers durch Vorlage entsprechender
Lichtbildausweiskopien nachgewiesen hat, hätte sich die Abgabenbehörde
nicht mit den negativ ausgefallenen Abfrageergebnissen begnügen
dürfen. In diesen Fällen konnte die Behörde trotz negativer
Abfragen mit - wenn auch geringer - Wahrscheilichkeit annehmen, dass
weitere Erhebungen an den von der Bw. genannten Adressen, zur Greifbarkeit des
Empfängers führen könnten. In diesen Fällen wäre der
Abgabenbehörde die Befragung von Hausbewohnern, ob die Empfänger dort
namentlich bekannt bzw. wohnhaft sind bzw. allenfalls wohin diese verzogen sein
könnten, gerade noch zuzumuten gewesen. Es erscheint daher sachlich nicht
gerechtfertigt, die Abzugfähigkeit der Ausgaben deshalb zu verweigern, weil
die Abgabenbehörde durch Unterlassung von gerade noch ihr zumutbaren
Ermittlungen eine Besteuerung bei den Empfängern selbst vereitelt hat,
obwohl die Bw. anhand von Lichtbildausweiskopien die Identität des
Empfängers nachgewiesen hat und damit doch wenigstens ansatzweise
beschränkt taugliche Beweisvorsorgen getroffen hat, wie dies im
gegenständlichen Fall bezüglich P11 (1994: S 9.360 incl.
S 1.560 USt), P12 (1994: S 4.800 incl. S 800 USt), P22 (1995:
S 70.000 incl. 11.166,67 USt), P24 (1995: S 13.200 incl. 2.200 USt
sowie S 18.000 incl. S 3.000 Ust), P26 (1995: S 9.600 incl.
S 1.600 USt) und P27 (S 18.000 ohne Ausweis von USt) geschehen ist.
Überdies werden auch infolge nachweislicher Meldung P9, P31 und P32
aufwandsmindernd berücksichtigt. Der Berufung war daher bezüglich der
zuvor genannten Empfänger stattzugeben.
dieser Erwägungen sind nach Ansicht des Berufungssenates von den fraglichen
Ausgaben der Bw. folgende Beträge als abzugsfähig
anzuerkennen:
sind der Berufungsentscheidung (BE) nunmehr folgende nichtabzugsfähige
Aufwendungen zugrunde zu legen:
Aufwand lt. Bp
anerkannter Aufwand lt. BE
Aufwand lt. BE
irrtümlich hinzugerechnete USt lt Bp.
Aufwand lt. Bp nach Korrektur
Bp. lt. Tz. 19 unrichtig erfolgte Hinzurechnung von S 44.460 Umsatzsteuer
zum nichtabzugsfähigen Bruttoaufwand 1995 iHv S 222.300 wurde dabei
amtswegig berichtigt.
Daher werden die angefochtenen
Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 1994 und 1995 unter
Berücksichtigung der erforderlichen Passivierung der
Umsatzsteuernachforderung 1995 - wie unter Punkt 5 dargestellt -
abgeändert. Der Antrag der Bw. die Umsatzsteuernachforderung 1994 bei der
Gewinnermittlung zu passivieren ist hingegen unbegründet, weil die
entsprechende Passivierung von der Betriebsprüfung bereits vorgenommen
wurde (Tz. 28 Bp.-Bericht). Die Berufung ist auch in jenen Fällen
unbegründet, in welchen die Bw. mangels Vorlage entsprechender
Lichtbildausweiskopien nicht einmal die Identität des Empfängers
nachweisen konnte. Dies wurde von der Bw. in der mündlichen
Berufungsverhandlung auch außer Streit gestellt. Bezüglich der
für P4 vorgelegten Lichtbildausweiskopie wird festgestellt, dass dieser von
der Aufforderung zur Empfängerbenennung nicht betroffen war und ein
entsprechender Betrag auch nicht in den nicht anerkannten Aufwendungen lt. Bp
enthalten war. Diesbezüglich ergeben sich daher keine
4. Nicht nachgewiesene Erbringung von in
Eingangsrechnungen vom 30. April 1997 bzw. 5. Mai 1997 (Tz 15c u. 20)
fakturierten Leistungen durch die S GmbH am Bauvorhaben T 5/24-25 bzw.
Erbringung dieser Leistungen durch Schwarzarbeiter der Bw.
im Steuerakt und im Arbeitsbogen aufliegenden Beweismittel sind folgende
Tatsachen erwiesen:
a) Weder an
der in den Rechnungen angeführten bzw. an der im Firmenbuch eingetragenen
Anschrift R 8 (AB Bl. 481 Rückseite), noch an der dem Finanzamt
angezeigten neuen Firmenanschrift H 19/4 (AB Bl. 511) war seit Beginn des
Jahres 1997 eine für die Abgabenbehörde bzw. für
außenstehende Dritte wahrnehmbare Geschäftstätigkeit der
S GmbH feststellbar. Wo die S GmbH bzw. ihr Geschäftsführer
GB seit Beginn 1997 aufzufinden gewesen wäre bzw. von wo aus die
S GmbH tatsächlich eine Geschäftstätigkeit entfaltet hat,
konnte auch durch die Befragung von Nachbarn an den zuvor genannten Anschriften
nicht geklärt werden. (siehe AB Bl. 511 und 481
Rückseite).
Betrieb der S GmbH wurde seit 1. Dezember 1996 stillgelegt (AB Bl.
c) Mangels
polizeilicher Meldung war auch der Geschäftsführer der S GmbH im
fraglichen Zeitraum und auch gegenwärtig für die Abgabenbehörde
nicht greifbar (siehe ZMA Abfrage im AB ohne Blattangabe bzw. vom
16. Dezember 2003 im UFS-Akt ).
Mietverhältnis der S GmbH an ihren ehemaligen
Geschäftsräumlichkeiten in R 8 wurde wegen Nichtbezahlung des
vereinbarten Mietzinses per 30. November 1996 aufgekündigt (AB Bl.
477). Zur Bezahlung der restlichen Mietschulden wurde das Eigentum der
S GmbH an allen in diesem Objekt vorhandenen Maschinen, Werkzeugen und
Materialien an die Vermieterin Mag. KP abgetreten (AB Bl. 478).
e) Laut
Mitteilung der niederösterreichischen Gebietskrankenkasse waren seit
15. Juni 1995 keine angemeldeten Dienstnehmer bei der S GmbH
beschäftigt (AB Bl. 451 und 452).
f) Mit
Beschluss des Handelsgerichtes Wien (6 Se 734/95y) vom 1. Juli 1996 wurde
der Konkursantrag der S GmbH mangels Vermögens abgewiesen (siehe
historischer Firmenbuchauszug im UFS Akt)
g) Laut
Aussage des Geschäftsführers der Bw., PT (AB Bl. 70), war die einzige
Kontaktperson zur S GmbH eine Person, die unter dem Namen Dipl. Ing. HF
gegenüber der Bw. aufgetreten ist und von einer einzigen Person, dem
Bauleiter der T GmbH Herrn D identifiziert wurde. Obwohl an die für die
S GmbH unter dem Namen Dipl. Ing. HF auftretende Person angeblich
Geldbeträge von insgesamt S 384.000 bar ausbezahlt wurden und anhand
des von diesem vorgelegten, auf 9. Mai 1995 datierten Firmenbuchauszuges
erkennbar war, dass eine Person namens Dipl. Ing. HF weder als Gesellschafter,
noch als Geschäftsführer, noch als Prokurist der S GmbH im
Firmenbuch eingetragen war (siehe historischen Firmenbuchauszug der S GmbH
im UFS-Akt), hat sich der Geschäftsführer der Bw. nicht über die
Identität des Dipl. Ing. HF durch Vorlage eines Lichtbildausweises bzw.
über dessen Handlungs- und Inkassobevollmächtigung für die
S GmbH durch Vorlage entsprechender Vollmachtsurkunden vergewissert. Eine
bundesweit im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren durchgeführte ZMA- und
AIS-DB 2 Abfrage ergab außerdem, dass die Existenz einer Person mit
dem Namen Dipl. Ing. HF im Bundesgebiet nicht feststellbar ist (siehe
entsprechende ZMA und AIS DB 2 Abfragen im UFS-Akt als Beilagen 7 bis 9 zum
Vorhalt vom 20. September 2002).
h) Trotz der
beträchtlichen Höhe der Rechnungsbeträge in Höhe von
S 384.000 wurden laut Bw. bezüglich der angeblich von der S GmbH
erbrachten Leistungen keine schriftlichen Vereinbarungen getroffen (AB Bl. 70).
Kostenvoranschläge, Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesberichte,
Regiestundenlisten etc. wurden nicht vorgelegt. Laut Berufungsvorbringen wurde
lediglich eine mündliche Pauschalfixpreisvereinbarung
aufgrund dieser Beweislage erscheint es unwahrscheinlich, dass die S GmbH
im fraglichen Zeitraum die in den Rechnungen angeführten Leistungen
erbracht hat. Ungewöhnlich und unglaubwürdig ist dabei, dass die
S GmbH gerade ab jenen Zeitpunkt, zu welchem diese für die
Abgabenbehörde bzw. außenstehende Dritte nicht mehr auffindbar war
(ab Jahresbeginn 1997), wegen angeblicher Kapazitätsengpässe der
T GmbH, die von dieser im Jahr 1996 gegenüber der Bw. begonnenen
Arbeiten am Bauvorhaben T 5XX fortgesetzt bzw. zu Ende geführt haben
soll (siehe AB Bl. 70 Punkt 5 bzw. Beilage 12 zum Vorhalt vom 26. September
Erfahrungen des täglichen Lebens im Widerspruch, so besteht nach der
ständigen Rechtssprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. dazu u.a. VwGH
19.5.1992, 91/14/0089, ÖStZB 1992, 900) für diesen erhöhte
Mitwirkungspflicht.
eingangs dargestellten ungewöhnlichen Verhältnisse oblag es der Bw.,
den Beweis dafür zu erbringen, dass die in den Eingangsrechnungen vom 30.
April 1997 bzw. vom 5. Mai 1997 angeführten Leistungen im
Zeitraum Mitte März 1997 bis Anfang Mai 1997 tatsächlich von
der S GmbH erbracht wurden.
dafür, dass die S GmbH tatsächlich die fakturierten Leistungen
gegenüber der Bw. erbracht haben soll, wurden im Zuge der
Betriebsprüfung von der Bw. außer den Rechnungen vom 30. Apil
1995 (AB Bl. 449) und vom 5. Mai 1997 (AB Bl. 450) lediglich die
Abnahme-/Übergabeprotokolle vom 30. März 1997 (AB Bl. 75) und vom
3. Mai 1997 (AB Bl. 74) sowie ein Foto (AB Bl. 356) vorgelegt, auf
welchem ein bereits fertig gestelltes Haus abgebildet ist. Der
Geschäftführer der Bw., PT hätte sich außerdem von dem
für die S GmbH auftretenden Handelsbevollmächtigten Dipl. Ing. HF
einen Firmenbuchauszug sowie ein Konzessionsdekret vorlegen lassen. Die
Geschäftsverbindung sei über Empfehlung des Bauleiters D der
T GmbH zustande gekommen, dessen zeugenschaftliche Einvernahme beantragt
wurde. Im zweitinstanzlichen Berufungsverfahren wurden von der Bw.
außerdem noch Ablichtungen des Kostenvoranschlages der H GmbH vom
3. Juni 1996, des Kostenvoranschlages vom 9. Oktober 1996 und von drei
Rechnungen der T GmbH sowie von acht weiteren Fotos bezüglich des Objektes
T 5/24-25 vorgelegt.
Zu den von der Bw. vorgelegten
bzw. ins Treffen geführten Beweismittel stellt der Berufungssenat folgendes
Kostenvoranschläge und Rechnungen der T GmbH dokumentieren lediglich,
dass die T GmbH zwischen 9. Oktober 1996 (Datum des
Kostenvoranschlages der T GmbH) und 17. März 1997 (Datum der letzten
Rechnung der T GmbH) Leistungen am Objekt T XX erbracht haben soll.
Der Umstand, dass die Rechnungsbeträge der T GmbH und der S GmbH
mit der Nettosumme von S 920.000 laut Kostenvoranschlag der T GmbH
übereinstimmen, vermag unter Berücksichtungen der eingangs
dargestellten ungewöhnlichen Umstände, die strittige
Leistungserbringung durch die S GmbH ebenso wenig glaubhaft zu machen, wie
die Behauptung der Bw., dass anhand der Fotos angeblich zu erkennen sei, dass
die fraglichen Arbeiten nicht weniger als S 920.000 gekostet haben sollen.
Dies schon deswegen, weil der Kostenvoranschlag von der T GmbH und nicht
von der S GmbH erstellt wurde und die vorgelegten Fotos lediglich beweisen,
dass Sanierungsarbeiten am Objekt T XX durchgeführt worden sind, nicht
jedoch von wem. Selbiges gilt für den Kostenvoranschlag der H GmbH vom
3. Juni 1996, in welchem die Kosten für die Sanierungsarbeiten
ursprünglich mit S 860.000 beziffert wurden und anhand einer
handschriftlich hinzugefügten Fußnote erkennbar ist, dass für
den Innenausbau des Obergeschosses noch weitere Kosten in Höhe von
S 120.000 anfallen sollen. Der bloße Hinweis der Bw., anhand dieses
Kostenvoranschlages sei die technische Komplexität des Bauvorhabens
erkennbar, weshalb die Bw. dieses mit eigenen Schwarzarbeitern nicht
durchführen hätte können, vermag eine Leistungserbringung der
S GmbH jedenfalls nicht zu beweisen.
Geschäftspapier der S GmbH stellt der Berufungssenat fest, dass sich
die in den Briefköpfen angeführte Telefonverbindung der im
Arbeitsbogen aufliegenden Korrespondenzen der S GmbH zu den Anschriften R 8
und H 19/4 lediglich durch eine eingefügte Zahl 8 unterscheidet
(R 8: ozzz/zzsdzo, siehe AB Bl. 449 und 445, H 19/4: ozzz/ z8zsdzo).
Unter Bedachtnahme dieses Umstandes sind die Behauptungen der Bw., die
Abnahme-/Übergabeprotokollen seien auf Firmenpapier der S GmbH mit
Firmenstempel der S GmbH versehen, weil für Unbefugte der Zugang zu
Firmenpapier und -stempel schwer möglich gewesen sei, nicht glaubhaft. Ins
Leere geht auch der Hinweis der Bw. auf Koppensteiner, GmbHG Kommentar S. 40,
wonach es irrelevant sei, ob Dipl. Ing. HF mit dem auf die Handlungsvollmacht
hinweisenden Zusatz gemäß
§ 57 HGB gezeichnet habe und ob dieser
unter einem Pseudonym aufgetreten sei, weil schon der zuvor dargestellte
Telefonverbindungsvergleich die Annahme begründet, dass das Briefpapier der
S GmbH mit hoher Wahrscheinlichkeit von einem Unbefugten hergestellt wurde.
Demzufolge dürfte es für diesen Unbefugten auch nicht allzu schwer
gewesen sein, sich einen Firmenstempel herstellen zu lassen. Im Hinblick darauf,
dass die Existenz einer Person namens Dipl. Ing. HF anhand von melde- und
abgabenbehördlichen Abfragen nicht feststellbar war, sind auch die
unbewiesenen Behauptungen der Bw., Dipl. Ing. HF könnte möglicherweise
stiller Gesellschafter der S GmbH gewesen sein bzw. er sei stillschweigend
bzw. konkludent von der S GmbH bevollmächtigt worden, ungeeignet, den
Berufungssenat von einer Beweiskraft der Abnahme-/Übergabeprotokolle zu
Ebensowenig vermag auch die
Einvernahme des Zeugen D zur Klärung des primären Beweisthemas, ob die
S GmbH im Zeitraum Mitte März 1997 bis Anfang Mai 1997
tatsächlich existent gewesen ist bzw. in der Lage war, Leistungen, wie sie
in den strittigen Rechnungen angeführt sind, beizutragen. Schon die
Abweisung des Konkursantrages der S GmbH mangels kostendeckenden
Vermögens mit Beschluss vom 1. Juli 1996 und die Überlassung des
Firmeneigentums der S GmbH an die ehemalige Vermieterin bei der
Auflösung des Mietverhältnisses in R 8 zum 30. November 1996
sind neben dem Fehlen einer objektiv wahrnehmbaren Geschäftstätigkeit
der S GmbH an den Anschriften R 8 und H 19/4 bzw. sonstwo, weitere
objektiv klar erkennbare Umstände, welche mit an Sicherheit grenzender
Wahrscheinlichkeit belegen, dass die S GmbH nach dem 30. November 1996
nicht mehr existiert hat. Mit dem bloßen Hinweis auf den Vertrauensschutz
des Firmenbuches und auf die noch zum 17. April 1998 aufrecht gewesene
Eintragung vermag die Bw. den Berufungssenat jedenfalls nicht von der
tatsächlichen und rechtlichen Existenz der S GmbH im fraglichen
Zeitraum zu überzeugen. Durch die Überlassung des Firmeneigentums an
die ehemalige Vermieterin ist nämlich auch kein Aktivvermögen mehr
objektiv erkennbar, welches zur Abwicklung herangezogen werden könnte,
sodass die S GmbH seit 1. Dezember 1996 durch ihre Vollbeendigung
erloschen sein muss, weil die Löschung im Firmenbuch - wie die Bw. selbst
vorbringt - nur deklarativ ist (vgl. VwGH vom 5. Dezember 1991,
Zl. 91/170091). Selbst für den sehr unwahrscheinlichen Fall, dass
infolge geringfügisten Aktivvermögens die Rechtspersönlichkeit im
fraglichen Zeitraum noch aufrecht gewesen wäre, vermochte die Bw. bislang
nicht darzulegen, wie die S GmbH ohne die erforderlichen Betriebsmittel,
wie Werkzeuge, Maschinen und sonstige Materialien in der Lage gewesen sein soll,
die fraglichen Arbeiten durchzuführen und wie es des S GmbH
möglich gewesen sein soll, ohne hinreichendes Kapital Subunternehmer,
Schwarzarbeiter oder Pfuscherpartien vorzufinanzieren, vor allem dann, wenn laut
Bw. die Zahlung an die S GmbH erst nach Abschluss der Arbeiten, welche sich
über einen Zeitraum von eineinhalb Monaten erstreckt haben sollen,
vereinbart worden sei. Zu diesen Fragen könnte bestenfalls der
Geschäftsführer der S GmbH GB bzw. der angebliche
Handlungsbevollmächtigte Dipl. Ing. HF - soweit dieser tatsächlich
existiert - Auskunft erteilen, nicht jedoch der Zeuge D, der offenkundig selbst
nicht in der Lage ist, seinen angeblich langjährigen Geschäftspartner
für die Bw. stellig zu machen. Die Einvernahme von GB und Dipl. Ing. HF ist
jedoch infolge deren Unauffindbarkeit nicht möglich. Dies wurde von der Bw.
außerdem auch nicht beantragt. Der Zeuge D könnte höchstens
aussagen, dass jemand unter dem Namen Dipl. Ing. HF namens der S GmbH
aufgetreten sei. Im Hinblick auf die melde- und abgabenbehördlichen
Abfrageergebnisse ist auch nicht zu erwarten, dass der Zeuge D zur Klärung
der Identität und tatsächlichen Existenz des Dipl. Ing. HF sowie
dessen Befugnisse gegenüber der S GmbH beitragen kann, da Dipl. Ing.
HF offenkundig auch für D nicht greifbar ist. Andernfalls hätte die
Bw. Dipl. Ing. HF über D als Zeuge stellig gemacht. Die Klärung der
Frage der Existenz- bzw. der Befugnisse von Dipl. HF ist jedoch nur dann
relevant (subsidiäres Beweisthema), wenn zuvor die tatsächliche
Existenz der S GmbH und damit auch deren Fähigkeit zur
Leistungserbringung (primäres Beweisthema) bewiesen worden wäre. Wenn
die Bw. vermeint, die Abgabenbehörde habe nicht dargelegt, warum der Zeuge
D zur Klärung des primären Beweisthemas keinen Beitrag leisten kann,
so wird darauf verwiesen, dass ihr dies ausführlichst im Vorhalt vom
26. September 2002 unter Anschluss der maßgeblichen Beweismittel
dargelegt wurde. Wenn die Bw. in ihrer Vorhaltsbeantwortung ausführt, die
S GmbH sei zum fraglichen Zeitpunkt nicht unauffindbar gewesen, weil die
postalische Unerreichbarkeit nur für das Finanzamt bestanden haben soll,
nicht jedoch für die Geschäftspartner, zumal der Briefkasten für
GB auch nach Aufkündigung des Mietverhältnisses in R 8 leicht
zugänglich gewesen sei und GB mit an Sicherheit grenzender
Wahrscheinlichkeit über einen Briefkastenschlüssel verfügt haben
soll, so impliziert dies, dass der Postzusteller beim Einlegen der
Poststücke in den Briefkasten sorgfältig überprüft haben
muss, ob der Absender eine Behörde oder ein nichtbehördlicher
Geschäftspartner sei. Derartig atypische und haltlose Behauptungen
vermögen jedoch den Berufungssenat von einer postalischen Erreichbarkeit
der S GmbH und damit von deren tatsächlichen Existenz nicht zu
überzeugen, abgesehen davon, dass dabei dem Postzusteller unterstellt wird,
er hätte mit dem Geschäftsführer GB zusammengewirkt. Demzufolge
erübrigt sich auch eine tiefschürfende Auseinandersetzung mit der
Frage, ob trotz Fehlens eines Mietvertrages die postalische Erreichbarkeit der
S GmbH ausreichend gewesen wäre, um einen Firmensitz der S GmbH
an der Anschrift R 8 anzunehmen, womit auch der Hinweis der Bw. auf das
Verwaltungsgerichtshoferkenntnis vom 24. April 1996, Zl. 94/13/0133 ins
Leere geht. Es erübrigt sich außerdem auch die Erörterung der
Frage, ob als Firmensitz die firmenbuchmäßige Anschrift R 8 oder
der Ort der Geschäftsleitung heranzuziehen sei, da ab Beginn des Jahres
1997 weder an der Adresse R 8, noch an der Anschrift H 19/4 für
die Abgabenbehörde bzw. für Dritte (z. B. befragte Nachbarn), noch
sonstwo eine Geschäftstätigkeit bzw. Geschäftsleitung der
S GmbH feststellbar war. Irrelevant ist auch, ob die Verlegung des
Firmensitzes von R 8 nach H 19/4 bzw. die Betriebseinstellung nur zu dem
Zweck dem Finanzamt angezeigt worden sei, um Prüfungs- und
Vollsteckungshandlungen der Abgabenbehörde zu vereiteln.
Mit der bloßen Vermutung
einer postalischen Erreichbarkeit der S GmbH an der Anschrift R 8
für deren Geschäftspartner vermochte die Bw. die Tauglichkeit des
Zeugen zum primären und entscheidungsrelevanten Beweisthema nicht
darzutun. Selbst wenn die Bw. vermeint, die negativ ausgefallenen melde- und
abgabenbehördlichen Abfragen seien kein Beweis dafür, dass Dipl. Ing.
HF nicht existiere bzw. unter einem Pseudonym aufgetreten sei bzw. es sei
irrelevant, ob Dipl. Ing. HF unter einem Pseudonym aufgetreten sei, so oblag es
dennoch der Bw., sich bei Aufnahme der Geschäftsbeziehung zur S GmbH
über die Identität des Dipl. Ing. HF über Vorlage eines
Lichtbildausweises und über Vorlage einer Vollmachtsurkunde über
dessen Befugnisse zu vergewissern. Dies schon deshalb, weil sie anhand des ihr
angeblich vorgelegten Firmenbuchauszuges erkennen hätte müssen, dass
Dipl. Ing. HF weder als Gesellschafter, noch als Geschäftsführer, noch
als Prokurist im Firmenbuch eingetragen war. Gerade im Umstand, dass die Bw.
weder die Einvernahme von Dipl. Ing. HF, noch von GB als Zeugen beantragt hat,
lässt unter Bedachtnahme auf die Unauffindbarkeit dieser Personen laut
behördlicher Abfragen sowie der Unauffindbarkeit und der
Vermögenslosigkeit der S GmbH im fraglichen Leistungszeitraum
erkennen, wie berechtigt die Zweifel der Abgabenbehörde an einer
tatsächlichen Erbringung der fraglichen Leistungen durch die S GmbH
sind. Vor allem steht es mit der Lebenserfahrung nicht im Einklang, dass die Bw.
bei Geschäften mit Rechnungsbeträgen von insgesamt S 384.000
brutto den Vertragsinhalt nicht vertraglich fixiert hat und auch sonst kein
Schriftverkehr, wie schriftliche Anbote, Auftragsschreiben, Bautagesberichte,
Regiestundenlisten etc. über die Geschäftsbeziehung vorliegt, sondern
lediglich eine mündliche Pauschalfixvereinbarung mit einer Firma
schließt, obwohl der Bw. mangels dauerhafter Geschäftsbeziehung weder
die S GmbH, noch der angebliche Handlungsbevollmächtigte Dipl. Ing.
HF, der außerdem nur von einer einzigen Person, nämlich dem Zeugen D
identifiziert worden sein soll, bekannt gewesen ist. Auffällig ist dabei,
dass der Zeuge D nicht in der Lage ist, Dipl. Ing. HF für die Bw. stellig
zu machen. Obwohl die Bw. anhand des von Dipl. Ing. HF vorgelegten
Firmenbuchauszuges erkennen musste, dass eine Person mit diesem Namen weder als
Gesellschafter, noch als Geschäftsführer, noch als Prokurist
eingetragen war, soll sie dennoch auf die bloße Empfehlung des Bauleiters
D von der T GmbH das Risiko in Kauf genommen haben, dass diese Person
(Dipl. Ing. HF) Rechnungen bzw. Abnahme-/Übergabeprotokolle unter einem
Pseudonym zeichnet bzw. inkassierte Rechnungsbeträge mit einem Pseudonym
quittiert. Auch wenn die Bw. vorbringt, dass für die zivilrechtliche
Gültigkeit eines Werkvertrages die Schriftform nicht erforderlich sei, so
hätte ein sorgfältiger Kaufmann im gewöhnlichen
Geschäftsverkehr schon aus Beweisgründen die Verträge schriftlich
dokumentiert und die Geschäftsbeziehung durch schriftliche Korrespondenzen
rügt die Bw. die Abgabenbehörde, sie hätte ihr unzumutbare bzw.
unerfüllbare Beweisaufträge erteilt, wenn sie selbst im Rahmen ihrer
erhöhten Mitwirkungspflicht zeitgerechte Beweisvorsorgen unter Verletzung
der ihr zumutbaren Sorgfalt vernachlässigt hat. Wenn es ihr mangels
entsprechender Vorkehrungen nunmehr nicht möglich ist, taugliche Zeugen wie
z.B. den Geschäftsführer GB bzw. Dipl. Ing. HF stellig zu machen, so
ist dieser Beweisnotstand von ihr selbst verschuldet worden. Gemäß
§ 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger
Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier
Überzeugung zu beurteilen, ob eine Sache als erwiesen anzusehen ist oder
nicht. Leugnet die Partei eine für sie nachteilige Tatsache, muss die
Abgabenbehörde den Bestand dieser Tatsache nicht im naturwissenschaftlich
- mathematisch exakten Sinn nachweisen (VwGH 19. Mai 1992,
91/14/0089, ÖStZB 1992, 900; 23. Februar 1994, 92/15/0159, ÖStZB
1994, 590). Es genügt, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen
überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat
und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit
ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt
(VwGH vom 24. März 1994, 92/16/0142, ÖStZB 1994,
stellt in ihrer Berufung vier Möglichkeiten einer Leistungserbringung als
gleichwahrscheinlich gegenüber. Drei wahrscheinliche Möglichkeiten
betreffen eine Leistungserbringung durch die S GmbH, auch wenn diese zum
fraglichen Zeitpunkt keine Dienstnehmer bei der Krankenkasse angemeldet habe
(Leistungserbringung durch Subunternehmen, unangemeldete Dienstnehmer bzw.
Schwarzarbeiter oder Pfuscherpartien der S GmbH). Als vierte Variante
stellt die Bw. die Möglichkeit, dass die beiden Eingangsrechnungen
Scheinrechnungen seien und die in Rechnung gestellten Arbeiten von eigenen
Schwarzarbeitern erbracht wurden den drei anderen Möglichkeiten als
gleichwahrscheinlich gegenüber und rügt die Abgabenbehörde, dass
sie nicht begründet habe, warum sie gerade die zuletzt genannte
Möglichkeit für überwiegend wahrscheinlich bzw. gewiss halte.
Ohne Beweis führt die Bw. dabei u.a. ins Treffen, dass der
Geschäftsführer der Bw. aufgrund seiner Ausbildung nicht fähig
gewesen sei, ein Bauvorhaben von entsprechender Komplexität zu planen und
zu koordinieren. Weiters behauptet die Bw., dass gerade das Fehlen von
Kostenvoranschlägen sowie die allfälligen Mängel der Rechnungen
und der Abnahme/Übergabeprotokolle ein Beweis dafür sein sollen, dass
die S GmbH tatsächlich die fraglichen Leistungen erbracht hätte.
Würden Scheinrechnungen vorliegen, hätte man auf die Ausstellung
unverdächtiger Beweisstücke besonderen Wert gelegt.
diesen haltlosen Behauptungen ist es der Bw. im Rahmen ihrer erhöhten
Mitwirkungsverpflichtung nicht gelungen, den Berufungssenat vom
tatsächlichen Bestand der fraglichen Geschäftsbeziehung zur
S GmbH zu überzeugen. Vielmehr belegen die eingangs dargestellten,
durch Beweise abgesicherten abgabenbehördlichen Ermittlungsergebnisse die
Unwahrscheinlichkeit der behaupteten Geschäftsbeziehung.
Wenn die Bw.
außerdem über Vorhalt vorbringt, das Interesse an einer rascheren
Fertigstellung sei vorrangig gewesen und allfällig wegfallende
Gewährleistungsansprüche seien deshalb akzeptiert worden, dann spricht
die Erfahrung des täglichen Lebens dafür, dass auf die
Gewährleistungsansprüche nicht unentgeltlich verzichtet werde. Warum
sollte die Bw. eine vermögenslose und unauffindbare Firma wie die
S GmbH mit der Fortführung der von der T GmbH begonnenen Arbeiten
betrauen und trotz fraglicher Gewährleistungsansprüche den voll in
Rechnung gestellten Preis bezahlen, wenn diese Arbeiten andere
Arbeitskräfte billiger erbringen. Gerade diese Überlegung lässt
im Zusammenhang mit den vorangegangenen Senatserwägungen von den vier
Möglichkeiten, welche die Bw. ins Treffen geführt hat, genau die
vierte Möglichkeit, nämlich die Erbringung der fraglichen Leistungen
durch von der Bw. beauftragte andere (vor allem billigere) Leistungserbringer
und damit das Vorliegen von Deckungsrechnungen am wahrscheinlichsten erscheinen.
Der Berufungssenat stellt hiebei fest, dass die Unselbständigkeit der
tatsächlichen Leistungserbringer nicht erwiesen ist. Für die
Schätzung der tatsächlichen Betriebsausgaben ist dies jedoch
irrelevant. Aufgrund der im Berufungsverfahren vorgelegten Fotos bestehen
für den Berufungssenat grundsätzlich keine Zweifel, dass die
fraglichen Arbeiten auch gegenüber der Bw. erbracht wurden, nicht jedoch
von der S GmbH bzw. von der S GmbH beauftragte Subunternehmer,
Pfuscherpartien oder Schwarzarbeiter. Zu Recht hat daher die
Betriebsprüfung angesichts der eingangs aufgezeigten
Ungewöhnlichkeiten anhand des äußeren Erscheinungsbildes die
fraglichen Rechnungen der S GmbH als Schein- bzw. Deckungsrechnungen
qualifiziert, welche nur zum Zweck erstellt worden sein können, die
gegenüber den Rechnungsbeträgen wesentlich geringeren Betriebsausgaben
für die tatsächlichen Leistungserbringer und zusätzlich
lukriertes Schwarzgeld zum Ausgleich für die wegfallenden
Gewährleistungsansprüche als Betriebsausgaben zu belegen bzw.
abzudecken. Aus diesem Grunde wurden im Schätzungswege 50 % der
Rechnungsnettobeträge als Betriebsausgabe der Bw. in Abzug gebracht. Die
Bw. stellte in der Berufungsverhandlung dies insoweit außer Streit, als
die nicht anerkannte Vorsteuer als Hinzurechnung nur mit S 32.000 anstatt
mit S 64.000 zu bemessen ist. Der Betriebsprüfer hat dieser Art von
Schätzung in der Berufungsverhandlung zugestimmt, sodass der Berufung
diesbezüglich Folge gegeben wird. Bezüglich der zweiten Hälfte
des Rechnungsbruttobetrages, welcher nicht als Betriebsausgabe anzuerkennen ist,
liegen jedoch in gleicher Höhe Mehrgewinne vor, die dem
Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Verfehlt ist daher das Vorbringen
der Bw., es bestünde kein Grund für die Versagung der
Abzugsfähigkeit der Aufwendungen, weil sie gemäß
BAO einer Empfängerbenennung entsprochen hätte, da infolge der
unbewiesenen Leistungsbeziehung zur S GmbH die Rechnungsbeträge nur
insoweit Betriebsausgaben darstellen können, als sie für die
tatsächlichen und billigeren Leistungserbringer aufgewendet wurden. Soweit
Betriebsausgaben nicht vorliegen, stellt sich das Erfordernis einer Aufforderung
zur Empfängerbenennung gar nicht. Daher geht auch der Hinweis der Bw. auf
das Verwaltungsgerichthoferkenntnis vom 25. April 2001, Zl. 98/13/0081,
0099 ins Leere.
Kapitalerträgen die Einkommensteuer durch Abzug vom Kapitalertrag
(Kapitalertragsteuer) erhoben. Dies gilt zufolge des Abs. 2 Z. 1 lit a leg cit.
auch für verdeckte Gewinnausschüttungen.
§ 95 Abs 2 EStG 1988 ist der Gläubiger beim Steuerabzug
vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) Steuerschuldner. Der Schuldner der
Kapitalerträge haftet aber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr
der Kapitalertragsteuer.
Gewinnausschüttungen vor, wenn Kapitalgesellschaften ihren Gesellschaftern
Vermögensvorteile zuwenden, die ihrer Einkleidung nach nicht unmittelbar
als Einkommensverteilung erkennbar sind, ihre Wurzel aber in den
gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben (vgl. dazu das Erkenntnis des
Verwaltungsgerichtshofes vom 20. März 1974, 1157/72). Hiezu ist
gemäß Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. November
1977, 410, 618/77 ein auf Vorteilsgewährung gerichteter Willensentschluss
der Körperschaft erforderlich, welcher gemäß Erkenntnissen des
Verwaltungsgerichtshofes vom 14. September 1979, 1264/78, bzw. vom
10. Dezember 1985, Zl. 85/14/0080 bereits aus den objektiven
Umständen des betreffenden Falles erschlossen werden kann. Es genügt
Verminderung des Gesellschaftsvermögens geduldet habe (vgl. dazu das
Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Mai 1993, Zl. 90/13/0155,
allesamt in Doralt-Ruppe: Grundriss des österreichischen Steuerrechtes I,
7. Auflage, 2000, Seite 326).
Zuge einer Betriebsprüfung Mehrgewinne festgestellt, die im
Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft keinen Niederschlag gefunden
haben, so ist gemäß Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom
10. März 1982, 81/13/0072 und 24. März 1998, 97/14/0119
(ÖStZB 1998, 737), davon auszugehen, dass sie den Gesellschaftern als
verdeckte Ausschüttungen im Verhältnis ihrer Beteiligungen zugeflossen
sind (oa. Doralt/Ruppe S 327). Wie sich aus den vorherigen Feststellungen
ergibt, hat die Bw. Mehrgewinne in Höhe der in den Rechnungen ausgewiesenen
Beträge abzüglich der tatsächlich an die billigeren
Leistungserbringer bezahlten (geschätzten) Entgelte erzielt, die infolge
der behaupteten Barzahlung an Dipl. Ing. HF aus der Kassa entnommen und damit
dem Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Diese Vermögensminderung
wurde vom geschäftsführenden Gesellschafter PT als Organ der Bw.
geduldet. In der Berufungsverhandlung brachte die Bw. jedoch vor, dass die von
ihr als Haftungspflichtige abzuführende Kapitalertragsteuer beim
Gesellschafter eingefordert werde und somit nicht Bestandteil der verdeckten
Ausschüttung sei. Da laut Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom
26. September 2000, Zl. 97/13/0140 (ÖStZB 2001/332) die
ernsthafte Erklärung der Gesellschaft, die Kapitalertragsteuer beim
Gesellschafter einzufordern, genügt, auch wenn die Einforderung nicht
bilanziert wurde, war daher der Berufung auch in diesem Punkt stattzugeben.
Demzufolge ist für den Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 laut
Berufungsentscheidung folgende verdeckte Ausschüttung zur
Kapitalertragsbesteuerung heranzuziehen (Beträge in
Schilling):
halbe Vorsteuer lt. Antrag der Bw.
Ausschüttung laut Berufungsentscheidung
Da es überdies keine konkreten Hinweise
dafür gibt, dass die Mehrgewinne ausschließlich vom
geschäftsführenden Gesellschafter PT inkassiert wurden, ist jedoch
entgegen der diesbezüglich im Betriebsprüfungsbericht getroffenen
Feststellung davon auszugehen, dass - abgesehen von § 24 Abs 1 lit b BAO,
wonach bei Treuhandverhältnissen Wirtschaftsgüter dem Treugeber
(vorliegend sohin 50% an GP) zuzurechnen sind - sie den Gesellschaftern im
Verhältnis ihrer Beteiligung, d. h. zu 50 % an PT und zu 50 % an GP
zugeflossen sind.
der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 stellt der
Berufungssenat grundsätzlich fest, dass die Bw. nicht bestreitet, dass in
der für das Jahr 1997 eingereichten Umsatzsteuererklärung, die von der
Betriebsprüfung nicht anerkannten Vorsteuern in Höhe von S 64.000
in Abzug gebracht wurden. Infolge des fehlenden Leistungsaustausches zwischen
der S GmbH und der Bw. wurden im Zuge der erklärungsgemäßen
Vorschreibung der Umsatzsteuer für das Jahr 1997 mit Bescheid vom
26. April 1999 diese Vorsteuerbeträge unrichtigerweise anerkannt. Im
Hinblick auf die zu Unrecht vorgenommene Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 1997
mit Bescheid vom 20. Oktober 1999 (siehe dazu Punkt 1.2.) ist jedoch auch
der angefochtene Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 vom
20. Oktober 1999 aufzuheben. Infolge der Aufhebung dieses Bescheides war
daher die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 1997 als unzulässig
geworden zurückzuweisen.
Bescheidabänderungen
Infolge der vorstehenden
Entscheidungsgründe waren die angefochtenen Bescheide betreffend
Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 und 1995 wie folgt
abzuändern:
aus Gewerbebetrieb lt. Bp.
nichtabzugsfähiger Aufw. lt Bp.
nichtabzugsfähiger Aufw. lt. BE
Umsatzsteuernachforderung 1995
aus Gewerbebetrieb lt. BE
(Mindestkörperschaftsteuer)
Anzurechnende
Steuerabzugsbeträge lt. Erklärung
Ebenso war
der angefochtene Haftungsbescheid betreffend Kapitalertragsteuer für den
Zeitraum Jänner 1997 bis Juli 1997 wie folgt abzuändern:
Ausschüttung laut BE
25% KESt in Schilling
in der Berufungsverhandlung erfolgten Einschränkung der Berufung war daher