Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ibpb-1-1-4510-166-16-1-zk
Timestamp: 2017-10-19 07:27:07+00:00
Document Index: 95858680

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'FSK ', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 52', 'art. 47', 'art. 53']

IBPB-1-1/4510-166/16-1/ZK | Interpretacja indywidualna
Czy dla celów podatku dochodowego Spółka prawidłowo w dacie poniesienia rozpoznaje wskazane w stanie faktycznym poniesione oraz nabyte w ramach nabycia przedsiębiorstwa nakłady związane ze zbrojeniem ściany w wyrobisku eksploatacyjnym, jako stanowiące koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży węgla?
IBPB-1-1/4510-166/16-1/ZKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 8 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 14 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych ze zbrojeniem ściany w wyrobisku eksploatacyjnym – jest prawidłowe.
W dniu 8 czerwca 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych ze zbrojeniem ściany w wyrobisku eksploatacyjnym. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 lipca 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4510-165/16/ZK, IBPB-1-1/4510-166/16/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 lipca 2016 r.
Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia węgla kamiennego ze złóż podziemnych. W związku z zakresem powadzonej działalności gospodarczej w skład majątku Spółki wchodzą podziemne wyrobiska górnicze wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Zgodnie z przyjętą praktyką w sektorze górniczym, wyrobiska górnicze dzieli się na dwie grupy:
wyrobiska kapitalne - mające zasadnicze znaczenie dla zakładu górniczego, gdyż przez swój charakter służą procesowi wydobywczemu przez długi czas, niejednokrotnie przez cały okres funkcjonowania zakładu. Wyrobiska kapitalne stanowią stałą, podziemną infrastrukturę zakładu górniczego i są traktowane jako środki trwałe.
wyrobiska ruchowe - służące przygotowaniu pokładów dla celów eksploatacji poprzez dokonanie podziału poszczególnych partii złoża, na mniejsze pola wybierania uzależnione od technologii eksploatacji. Zgodnie z praktyką branży górniczej przeznaczone są one do likwidacji, której podlegają sukcesywnie w trakcie prowadzonej eksploatacji.
Prowadzona przez Spółkę eksploatacja wyrobiska ruchowego następuje w cyklach produkcyjnych przez wydobywanie węgla z kolejnych pokładów wchodzących w skład danego złoża i składa się z dwóch etapów. W pierwszym z nich drążone są wyrobiska przygotowawcze (chodniki), które tworzą szkielet rozcinki części złoża (pokładu) oraz dzielą złoże na pole wybierania ścian, a następnie - wyrobiska eksploatacyjne (przecinki ścianowe), niezbędne do dalszej eksploatacji pokładu. W toku wykonywania tych czynności pozyskiwany jest węgiel w wyniku tzw. eksploatacji chodnika. Podczas drugiego etapu eksploatacji prowadzone jest zbrojenie ściany w uprzednio wykonanych wyrobiskach eksploatacyjnych, a następnie dokonywane jest uruchomienie samej ściany, co wiąże się z pozyskiwaniem węgla w ramach dalszej eksploatacji pokładu poprzez eksploatację ściany.
Z uwagi na różny charakter wyrobisk górniczych, wyrobiska kapitalne są ewidencjonowane jako składniki rzeczowych aktywów trwałych (środki trwałe), natomiast poniesione koszty i nabyte nakłady związane ze zbrojeniem ścian, jak również koszty drążenia oraz nabycia wyrobisk ruchowych są odnoszone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (zakup nakładów na wyrobiska ruchowe oraz zbrojenia ścian w ramach nabycia przedsiębiorstwa od X. S.A.). Dla celów rachunkowych wydatki (poniesione i nabyte) na zbrojenia ścian Spółka ewidencjonuje na kontach czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i rozlicza w czasie na podstawie wolumenu wydobycia, jako koszty bieżącego okresu. Wskaźnikiem rozliczającym nakłady w poszczególnych okresach jest stosunek faktycznie uzyskanego z danego rejonu ścianowego wydobycia w rozpatrywanym okresie do całości planowanego wydobycia. Wielkość sumy wydobycia możliwej do uzyskania ze ścian/ściany jest wartością zmienną, która w fazie produkcji jest korygowana stosownie do posiadanej wiedzy o zasobach danej ściany/ścian. Natomiast wydatki na wytworzenie/nabycie wyrobisk ruchowych Spółka ewidencjonuje na kontach czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i rozlicza w czasie proporcjonalnie do upływu czasu ich eksploatacji. Służby techniczne Spółki ustalają planowany okres eksploatacji dla wyrobisk ruchowych oraz dokonują rocznej weryfikacji okresu eksploatacji uwzględniając m.in. zmianę warunków geologiczno-górniczych od wcześniej przewidywanych, decyzje urzędów górniczych, wpływ eksploatacji na powierzchnię, awaryjność sprzętu przewyższającą planowane przychody. Do kosztów związanych z drążeniem wyrobisk ruchowych Spółka zalicza m.in. koszty energii, wody, nabytych i wykorzystanych w danym wyrobisku materiałów (z wyłączeniem używanych materiałów potencjalnie odzyskanych z wcześniej zlikwidowanych wyrobisk), usług drążenia wyrobisk, wynajmu maszyn i robocizny.
Czy dla celów podatku dochodowego Spółka prawidłowo w dacie poniesienia rozpoznaje wskazane w stanie faktycznym poniesione oraz nabyte w ramach nabycia przedsiębiorstwa nakłady związane ze zbrojeniem ściany w wyrobisku eksploatacyjnym, jako stanowiące koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży węgla...
Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że równolegle z ponoszeniem kosztów wykonania i zbrojenia wyrobisk ruchowych Spółka osiąga przychody z tytułu sprzedaży węgla uzyskanego w wyniku drążenia wyrobiska, Spółka powinna traktować koszty wykonania i zbrojenia wyrobisk ruchowych jako koszty bezpośrednio związane z przychodami i jest uprawniona do zaliczania przedmiotowych kosztów podatkowych w dacie poniesienia.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Od stycznia 2007 r. ustawodawca wprowadził do ustawy o CIT rozróżnienie kosztów podatkowych na koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty bezpośrednie) oraz koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).
Należy podkreślić jednak, że w ustawie o CIT brak jest precyzyjnych regulacji dotyczących sposobu przyporządkowania ponoszonych wydatków do kosztów bezpośrednich albo do kosztów pośrednich. W związku z powyższym, kwalifikacja kosztów podatkowych w ww. zakresie powinna następować w przypadku każdego podatnika indywidualnie, nie tylko w zależności od rodzaju wydatku, a także od konkretnego stanu faktycznego, w tym w szczególności specyfiki prowadzonej działalności. W szczególności możliwe jest, że taki sam wydatek (koszt zakupu towaru lub usługi) dla jednego podmiotu będzie stanowił koszt pośredni, a dla innego - w danych okolicznościach - koszt bezpośredni. Znajduje to potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez Ministra Finansów i działających w jego imieniu Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2013 r. Znak: IPTPB3/423-465/12-5/KJ wskazał, że Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może być w danych warunkach bezpośrednim, zaś w innych jedynie pośrednim kosztem uzyskania przychodów. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku. Każda próba zdefiniowania tych pojęć „kosztowych” w danym przypadku musi opierać się na analizie uwzględniającej konkretne okoliczności sprawy, innymi słowy taka analiza nie może być przeprowadzona in abstracto, lecz musi brać pod uwagę okoliczności każdego konkretnego przypadku. Ocena tej kwestii musi być dokonywana niezależnie, w każdym indywidualnym przypadku, nie ma bowiem jednej reguły kwalifikacji kosztów w różnych stanach faktycznych.
Niemniej jednak, jak wskazuje się w doktrynie istnieją generalne zasady, które pozwalają na zakwalifikowanie wydatków pod kątem ich związku z przychodami podatkowymi. Przykładowo, zgodnie z jednym z poglądów, do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów, zaliczyć należy koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a do kosztów pośrednich - wydatki, poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów (por. S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych 2009, Wrocław 2009, s. 507). W innych opracowaniach wskazuje się, że koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te rodzaje kosztów, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, tzn. istnieje bezpośrednia łączność, bez etapów pośrednich, pomiędzy danym przychodem i poniesionym kosztem. Zgodnie z prezentowanym stanowiskiem, poniesienie określonego kosztu powinno stanowić warunek konieczny uzyskania konkretnego przychodu (por. A. Obońska, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, uwagi do art. 15 ustawy, Legalis, 2014). Zagadnieniem klasyfikacji określonych wydatków, jako koszty pośrednie i bezpośrednie zajął się także Naczelny Sąd Administracyjny, który w jednym z wyroków wskazał, że: „koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami jaki osiąga podmiot gospodarczy (...). Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie (...). Dla ustalenia więc momentu potrącenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik winien rozpoznać sposób powiązania kosztów z przychodami (wyrok NSA z 4 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2039/04). Wskazany powyżej podział kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie i pośrednie jest istotny ze względu na fakt, że ustawa o CIT zawiera odrębne zasady dotyczące ujęcia (tj. rozliczenia w czasie) każdej z ww. kategorii kosztów.
Zasady te przedstawiają się następująco:
koszty bezpośrednie poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, co do zasady są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy o CIT),
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka wydobywa węgiel ze złóż podziemnych, a eksploatacja poszczególnych pokładów węgla odbywa się zazwyczaj w dwóch etapach: początkowo w trakcie drążenia wyrobisk przygotowawczych, które rozcinają części złoża danego pokładu, a następnie w trakcie eksploatacji związanej z ruchem ściany.
W związku z powyższym, mając na uwadze wskazane cechy charakteryzujące koszty uzyskania przychodu o charakterze pośrednim oraz bezpośrednim, koszty ponoszone przez Spółkę, które są związane z drążeniem i zbrojeniem wyrobisk ruchowych należy klasyfikować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami. Wydatki na wykonanie/nabycie i zbrojenie wyrobisk ruchowych warunkują powstanie przychodu ze sprzedaży węgla, a równolegle z ich ponoszeniem uzyskiwane są przychody ze sprzedaży węgla uzyskanego w trakcie drążenia tychże wyrobisk. W analizowanym przypadku, poniesienie kosztów jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.
Stanowisko powyższe potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji z 20 listopada 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-983/09/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził jako prawidłowe stanowisko podatnika, że wydatki poniesione na czynności przygotowujące, udostępniające jak i mające na celu zbrojenie ścian w wyrobisku eksploatacyjnym stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim. Poniesienie tych wydatków jest bowiem wprost związane z przychodami uzyskiwanymi w wyniku sprzedaży węgla kamiennego wydobywanego w trakcie eksploatacji pokładu (pod warunkiem, że poniesione wydatki nie są wydatkami poniesionymi na wytworzenie środka trwałego).
W opinii Spółki nie budzi wątpliwości, że wyrobiska ruchowe nie mogą być zakwalifikowane jako środki trwałe, bowiem nie spełniają one warunków z definicji środka trwałego określonej dla potrzeb podatkowych w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z powyższym przepisem środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji podatkowej, co do zasady, są składniki majątkowe spełniające jednocześnie poniższe warunki:
Wyrobiska ruchowe nie spełniają wszystkich warunków wymienionych w powyższym artykule, w szczególności warunku dotyczącego przewidywanego okresu używania powyżej jednego roku. W związku z faktem, że wyrobiska ruchowe obejmują prace przygotowawcze oraz wspomagające wydobycie, nie posiadają one charakteru stałego. Ponadto wyrobiska ruchowe w trakcie prowadzonej eksploatacji pokładów podlegają sukcesywnej likwidacji, na co Spółka zwracała uwagę w opisie stanu faktycznego.
Jak zostało wykazane, zdaniem Spółki, poniesione wydatki należą do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, a zatem moment ujęcia ich w kosztach powinien nastąpić zgodnie z regułą wyrażoną w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - poniesione koszty bezpośrednie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, co do zasady, w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Uznając, że wydatki na wykonanie/nabycie wyrobisk ruchowych, a także poniesione oraz nabyte w ramach nabycia przedsiębiorstwa nakłady związane ze zbrojeniem ściany są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, to dla ustalenia momentu ich potrącalności należy rozstrzygnąć czy wydatki te odpowiadają przychodom osiąganym ze sprzedaży węgla wydobytego z danego pokładu, czy też odpowiadają tylko przychodom osiąganym ze sprzedaży węgla wydobytego w wyniku uruchomienia i eksploatacji konkretnej ściany lub pola eksploatacyjnego.
źródło przychodu z tytułu eksploatacji chodnika,
Eksploatacja pokładu węgla kamiennego jest skomplikowanym procesem technologicznym, przebiegającym według zasad wynikających tak z wiedzy o budowie górotworu, jak i według zasad prawa geologicznego i górniczego oraz aktów prawnych wydanych na jego podstawie. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że rozpoczęcie eksploatacji ściany jest niemożliwe bez wykonania chodników - wyrobisk przygotowawczych. Uznać należy zatem, że wykonanie/nabycie chodników oraz wyrobisk eksploatacyjnych, jak i wykonanie zbrojenia ścian, stanowią elementy jednego cyklu technologicznego (produkcyjnego), jakim jest eksploatacja pokładu. W związku z powyższym, w opinii Spółki, eksploatacja chodnika oraz eksploatacja ściany są elementami jednego cyklu technologicznego, jakim jest eksploatacja pokładu. Niepodzielnym źródłem przychodów powinna być, co do zasady, eksploatacja danego pokładu, a nie fragmentaryczna eksploatacja prowadzona w ramach realizacji poszczególnych etapów cyklu technologicznego.
Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że Spółka jest uprawniona do zaliczania kosztów wykonania/nabycia wyrobisk ruchowych oraz zbrojenia ścian do kosztów podatkowych w dacie poniesienia z racji równoległego uzyskiwania przychodów ze sprzedaży węgla uzyskanego w trakcie drążenia tychże wyrobisk.
Takie stanowisko potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 lutego 2008 r., Znak: IBPB3/423-274/07/JS, w której stanął na stanowisku, że w przypadku ponoszenia przez podatnika wydatków związanych ze zbrojeniem ściany wyrobiska, uprawnione jest ich zaliczenie w koszty podatkowe w dacie poniesienia w związku z faktem, że podatnik jednocześnie z ponoszeniem tych kosztów osiąga przychody związane z eksploatacją pokładu.
Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-983/09/CzP, w której potwierdził stanowisko podatnika, że wydatki związane z przygotowaniem, udostępnieniem i zbrojeniem ścian w wyrobisku eksploatacyjnym jako koszty bezpośrednio związane z przychodami, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia z racji równoległego uzyskiwania przychodów związanych z tymi kosztami.
Również w interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1287/14/JD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że prawidłowym postępowaniem jest zaliczenie wydatków związanych z wytworzeniem lub nabyciem wyrobisk ruchowych w koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, ponieważ są one związane z eksploatacją pokładu i równoczesnym uzyskiwaniem przychodów.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
ILPP1/4512-1-351/16-2/UG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IBPB-1-1/4510-166/16-1/ZK