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Timestamp: 2018-09-21 08:27:37
Document Index: 311542458

Matched Legal Cases: ['§ 31', '§ 31', '§ 4', '§ 31', '§ 27', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 2', '§ 22', '§ 22', '§ 31']

Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 28.01.2016, RV/7102307/2010
Revision eingebracht (Amtsrevision). Beim VwGH anhängig zur Zl. Ro 2016/13/0015. Mit Erk. v. 18.10.2017 wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben.
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. über die Beschwerde der Bf. vertreten durch Consultation Rev u Treuh GmbH, Karl Waldbrunner Platz 1, 1210 Wien, vom 16.4.2010 gegen den Bescheid des Finanzamtes Neunkirchen Wr. Neustadt vom 16.3.2010, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2007 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt:
Für das Jahr 2007 erklärte die Beschwerdeführerin (Bf.) A. X. Einkünfte aus selbständiger Arbeit sowie sonstige Einkünfte, nämlich Einkünfte aus der Veräußerung von Beteiligungen, in Höhe von 6.507.500 € in Zusammenhang mit der Abtretung ihrer Gesellschaftsanteile. Für den genannten Betrag beantragte die Bf., die Steuerschuld gemäß § 31 Abs. 2 Z 2 EStG nicht festzusetzen.
Das Finanzamt ersuchte (im Parallelverfahren des Ehegatten der Bf) um Informationen zu den slowakischen Firmen Z. SLK, k.s. und Z. s.r.o. und wies darauf hin, dass sich die Geschäftsleitung und der Sitz der X. Beteiligungs GmbH in N. befinden, wo auch der Wohnsitz von B. X. und A. X. gelegen sei. Die Gesellschaft halte Beteiligungen in Westeuropa. Daraus sei für das Finanzamt notwendiges Betriebsvermögen der Z. SLK, k.s. nicht erkennbar. Bei einer bloß buchmäßigen Erfassung der Beteiligung im Rechenwerk der Z. SLK, k.s. ohne Nachweis von gravierenden außersteuerlichen Gründen für die Anteils­übertragung habe nach Meinung des Finanzamtes die Zurechnung der Einkünfte an die in Österreich ansässigen Gesellschafter zu erfolgen.
Der steuerliche Vertreter (sowohl der Bf als auch ihres Ehegatten) erläuterte mit Schreiben vom 29. Juli 2009, dass die slowakischen Gesellschaften einer österreichischen GmbH & Co KG vergleichbar seien, wobei die Z. SLK, k.s. die operative Personengesellschaft darstelle.
Nach Meinung des steuerlichen Vertreters liege eine ausschließliche operative bzw. betriebliche Tätigkeit vor. Die übertragene Beteiligung stelle notwendiges Betriebsvermögen für die Z. SLK, k.s. dar, da die übertragene Gesellschaft dieselbe operative Tätigkeit ausübe wie die slowakischen Gesellschaften und enge wirtschaftliche Beziehungen zwischen den Gesellschaften bestehen. Durch die gleiche operative Tätigkeit der Gesellschaft werde auch der Betriebszweck der Z. SLK, k.s. gefördert. Wesentliche Funktionen in Bezug auf die übertragene Beteiligung werden von den beiden Geschäftsführern der slowakischen Gesellschaften ausgeübt. Es gebe derzeit bei der Z. SLK, k.s. eine Mitarbeiterin ( C. , angestellt ab 29.5.2009, davor D. ab 20.5.2008) und E. , der bei der Z. Österreich angestellt sei, aber 20 bis 25 Stunden im slowakischen Büro tätig sei und für die osteuropäischen Länder zuständig sei. Dieser Mitarbeiter werde noch 2009 auch formal zur slowakischen Firma wechseln und ausschließlich für diese tätig sein.
In einem weiteren Ergänzungsersuchen vom 25.8.2009 an den Ehegatten der Bf vertrat das Finanzamt die Ansicht, dass ohne Nachweis von gravierenden außersteuerlichen Gründen die Zurechnung der Beteiligung weiterhin bei A. X. und B. X. zu erfolgen habe.
In der Folge erging der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 16.3.2010, ohne Einkünfte aus der Veräußerung von Beteiligungen zu erfassen. Das Finanzamt begründete den Bescheid damit, dass der Veräußerungstatbestand des § 31 Abs. 2 Z 2 EStG nicht erfüllt worden sei. Die Bf. habe nicht nachgewiesen, dass die Beteiligung funktional für die Ausübung der betrieblichen Tätigkeit in der Slowakei benötigt werde, sodass sie nicht dem notwendigen Betriebsvermögen der Z. SLK, k.s. zuzurechnen sei.
Es sei nicht dargelegt worden, in welcher Form die Personengesellschaft in der Slowakei durch die Beteiligung gefördert werde, da es für beide selbständig tätigen Betriebe ohne Belang sei, ob die Beteiligung im Privatvermögen oder im Betrieb gehalten werde. Auch der Name sei nicht ident. Enge wirtschaftliche Beziehungen liegen nicht vor, da jede Gesellschaft für sich andere Unternehmen in verschiedenen Ländern betreue. Synergieeffekte stellen im Hinblick auf die notwendige Verrechnung zu Fremdvergleichspreisen keinen Vorteil dar, der eine Betriebsvermögenszugehörigkeit der Beteiligung begründen würde. Der VwGH verweise hinsichtlich der branchengleichen Kapitalgesellschaft auf Doralt, EStG, § 4 Tz 52, wonach die Förderung immer durch sich ergänzende Tätigkeiten eintritt (Beteiligung an Kapital­gesell­schaft zum Vertrieb der Produkte des Einzelunternehmens, Beteiligung eines Malermeisters an einer Wohnungsbau-GmbH, Beteiligung eines Landwirtes an einer Milchgenossenschaft).
Auf einen Vorhalt des Bundesfinanzgerichts an den Ehegatten der Bf wiederholte der steuerliche Vertreter sein bisheriges Vorbringen zum notwendigen Betriebsvermögen und ergänzte, dass die Gesellschaften in Deutschland und Holland gegründet worden seien, da die dortigen Geschäftspartner Geschäftsbeziehungen zu einer einheimischen Firma bevorzugt hätten. Darüber hinaus sollte die Haftung begrenzt werden und ein eventueller Konkurs einer ausländischen Gesellschaft sollte nicht das ganze Unternehmen gefährden.
Durch die Wirtschaftskrise ab Herbst 2008, vor allem in den osteuropäischen Ländern, sei die geplante Expansion in Osteuropa unmöglich geworden. Der Werbemarkt – zumindest die klassische Direktwerbung – sei in den osteuropäischen Ländern fast vollständig zusammen­gebrochen. Es sei auch nicht mehr möglich gewesen, westeuropäische Werbe­kunden zu gewinnen, die in Osteuropa Werbungen schalten wollten. Vor allem österreichische und deutsche Firmen hätten in den Jahren nach 2008 ihr Osteuropaengagement massiv gekürzt. Das Umsatzvolumen der Gesellschaft habe sich in den Jahren 2009 bis 2011 beträchtlich reduziert, es seien keine Gewinnmargen mehr zu erzielen gewesen. Ab Mitte 2011 seien daher die Herstellung und der Vertrieb der Couponhefte eingestellt worden. Es sei nur mehr der Adresshandel und die Nachbetreuung und Analyse von alten Ausgaben der Couponhefte geblieben.
• Frau G. (Büro Slowakei, Märkte: Slowakei)
• Frau C. (Büro Slowakei, Backoffice)
• Frau D. (Büro Slowakei, Backoffice)
Dr. LZ entgegnete, dass es für das wirtschaftliche Eigentum nicht auf den funktionalen Zusammenhang ankomme, sondern auf die Ausübung der positiven und negativen Eigentümerbefugnisse durch die slowakische Z..
Dr. AB. ergänzte, dass das zivilrechtliche Eigentum eindeutig übergegangen sei. Es gebe nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur ganz wenige Beispiele für das Auseinanderfallen des wirtschaftlichen vom zivilrechtlichen Eigentum. Die Rechtsprechung werde diesbezüglich in letzter Zeit immer strenger, im vorliegenden Fall sei kein Beispiel eines Auseinanderfallens gegeben.
Die Leitungsfunktionen für die ganze Unternehmensgruppe von der Slowakei aus seien laut Mag. IL. darin zu sehen, dass die bereits vorhandenen Kundenkontakte der Tochterunter­nehmen für die slowakische Z. genutzt wurden.
Dr. LZ wies darauf hin, dass die Zentrale in der Slowakei auf Grund der Sprache wegen der Expansion in den Osten sinnvoll gewesen sei. Auch die Arbeitskräfte seien in der Slowakei billiger als in Österreich. Es gebe weiters einen gemeinsamen kulturellen und wirtschaftlichen Hintergrund in Osteuropa.
Der Ehegatte der Bf erläuterte, dass sein Büro damals in H. und sein Wohnort in K. gewesen sei, bei Bedarf sei er in das Büro in Bratislava gefahren. Für seine Gattin (die Bf) gelte dasselbe. Er habe viele deutsche Kunden gehabt, die damals verstärkt in den Osten expandiert haben.
Dr. AB. ergänzte, dass anfangs die Wirtschaftslage in Osteuropa sehr gut ausgesehen habe und die Geschäfte der Z. gut angesprungen seien. Die schlechte wirtschaftliche Entwicklung sei damals noch nicht absehbar gewesen.
Der Ehegatte der Bf führte aus, dass die Z. GmbH in Österreich für den Bereich Österreich Coupon­hefte herausgebracht habe. Im Jahr 2007 habe er seine Geschäftsführerbezüge wahrschein­lich von der Z. in Deutschland bezogen. Es könne sein, dass die Sozialversicherungs­beiträge von der österreichischen Z. übernommen worden sind.
Laut Mag. IL. sei es bei den Umsätzen der X. Beteiligungs GmbH von jeweils 120.000 € in den Jahren 2008 bis 2010 um die Verrechnung von Management­leistungen an verschiedene westliche Tochtergesellschaften gegangen. Es seien ähnliche Leistungen wie in dem Beispiel gewesen, das in der Vorhaltsbeantwortung beigelegt wurde (Leistung der X. GmbH an die slowakische Z.).
Mag. IL. bestätigte, dass die Z. Österreich formal keine Tochtergesellschaft der X. Beteiligungsgesellschaft sei, wirtschaftlich gesehen aber schon. Die Z. Österreich habe die Verwaltungskosten getragen und Leistungen für die Tochter­gesellschaften übernommen und sodann die Leistungen nach dem Umsatzschlüssel weiterverrechnet.
Auf Nachfrage des Finanzamts hielt der Ehegatte der Bf fest, dass sein Hauptwohnsitz (auch jener der Gattin) derzeit in L. ist.
Dr. LZ verwies abschließend nochmals darauf, dass das wirtschaftliche Eigentum relevant sei. Ein funktionaler Zusammenhang sei nicht geeignet, eine Umdeutung vorzunehmen. Letzt­endlich wäre der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums für den Verlust des Besteuerungs­rechtes Österreichs im Verhältnis zur Slowakei entscheidend.
Zum Stichtag 31. Dezember 2007 brachten die in Österreich ansässige Bf und ihr Ehegatte (beide Gesellschaftergeschäftsführer) ihre im Privatvermögen gehaltene Beteiligung (jeweils ein Hälfteanteil) an der X. Beteiligungs GmbH. mit Sitz in Österreich in eine slowakische Personengesellschaft, die Z. SLK, k.s. mit Sitz in Bratislava, ein. Die Z. SLK, k.s. scheint nunmehr im österreichischen Firmenbuch als Alleingesellschafterin der X. Beteiligungs GmbH. auf. Die Bf und ihr Ehegatte sind Kommanditisten der slowakischen Gesellschaft, Komplementärin ist die slowakische Kapitalgesellschaft Z. s.r.o., deren Anteile wiederum vom Ehepaar X. gehalten werden. Die Z. SLK, k.s. wurde Ende Dezember 2007 gegründet und ist betrieblich (in der Werbebranche) tätig. Sie verfügt über Betriebsräumlichkeiten in Bratislava und über Arbeitskräfte.
Die X. Beteiligungs GmbH. hat Gewinnanteile von 5.772.773 € (am 28.1.2009), von 2.633.063 € (am 31.3.2009), von 750.000 € (am 16.2.2010) und 889.731,65 € (am 14.4.2011) an die Z. SLK, k.s. ausgeschüttet. Die Einkünfte der Bf. als Gesellschafterin der slowakischen Gesellschaft wurden ab 2008 bei den Veranlagungen zur Einkommensteuer als unter Progressionsvorbehalt steuerbefreite Auslandseinkünfte berücksichtigt.
Strittig ist, ob die Beteiligung an der X. Beteiligungs GmbH. durch die Einlage in die slowakische Gesellschaft steuerlich aus dem Privatvermögen der Bf. und ihres Ehegatten ausgeschieden ist, ob eine Einlage in das Betriebsvermögen der slowakischen Gesellschaft stattgefunden hat und ob bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für 2007 die Regelung der Wegzugsbesteuerung iSd § 31 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 (ab dem BudBG 2011 in § 27 Abs. 6 Z 1 lit b EStG 1988 geregelt) anwendbar ist.
Gemäß § 31 Abs.1 EStG 1988 idF vor dem BudBG 2011 gehören zu den sonstigen Einkünften die Einkünfte aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft. Als Veräußerung gelten gemäß § 31 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 in der für 2007 geltenden Fassung auch Umstände, die zum Verlust des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich im Verhältnis zu anderen Staaten hinsichtlich eines Anteiles im Sinne des Abs. 1 führen. Bei Wegzug in einen Staat der Europäischen Union ist auf Grund eines in der Steuererklärung gestellten Antrages über die durch den Wegzug entstandene Steuerschuld im Abgabenbescheid nur abzusprechen, die Steuerschuld jedoch bis zur tatsächlichen Veräußerung der Beteiligung nicht festzusetzen. Als Wegzug gelten alle Umstände im Sinne des ersten Satzes.
Das Finanzamt ging aber davon aus, dass keine steuerlich anzuerkennende Übertragung der Beteiligung in das ausländische Betriebsvermögen stattgefunden habe und das wirtschaftliche Eigentum nach wie vor dem Geschäftsführer-Ehepaar X. zuzurechnen sei. Folgt man der Ansicht des Finanzamtes, kommt es in Bezug auf den Gesellschaftsanteil nicht zum Verlust des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich und ist somit die Wegzugs­besteuerung nicht anwendbar.
Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters der Bf ist hingegen die GmbH-Beteiligung aus dem Privatvermögen der Bf und ihres Ehegatten ausgeschieden und in das wirtschaftliche Eigentum der Z. SLK, k.s. übergegangen, sodass die Wegzugsbesteuerung iSd § 31 Abs. 2 Z 2 EStG1988 einzutreten habe.
Diese Grundsätze müssen auch für die Rückbehaltung des wirtschaftlichen Eigentums an Beteiligungen gelten. Nach einer zivilrechtlichen Übertragung von GmbH-Anteilen könnte also der bisherige Gesellschafter im Sinne der genannten Rechtsansicht nur dann weiterhin als wirtschaftlicher Eigentümer anzusehen sein, wenn er sich eine rechtlich geschützte Position zurückbehält.
Im vorliegenden Fall wurde das zivilrechtliche Eigentum an den Anteilen der X. Beteiligungs GmbH. mit Notariatsakt vom 31. Dezember 2007 auf die Z. SLK, k.s. übertragen. Ab diesem Zeitpunkt war die slowakische Personengesellschaft in der Lage, ihre Befugnisse als zivilrechtliche Eigentümerin auszuüben. Sie hat – nachgewiesen durch notariell beglaubigte Protokolle - als Gesellschafterin der X. Beteiligungs GmbH. Beschlüsse über die Jahresabschlüsse und die Gewinnausschüttungen gefasst. Dass die Bf und ihr Ehegatte in ihrer Funktion als Organe der Z. SLK, k.s. bzw. der Z. s.r.o. auftreten, ändert nichts an der Tatsache, dass dem Ehepaar X. ab der Abtretung der GmbH-Beteiligung keine Gesellschafterbefugnisse mehr in Bezug auf die X. Beteiligungs GmbH. zukommen und die Gewinnausschüttungen der Z. SLK, k.s. zugeflossen sind. Ebenso traf die Wertminderung der GmbH-Anteile die slowakische Gesellschaft. Folglich können die Bf und ihr Ehegatte nicht als wirtschaftliche Eigentümer an den Anteilen der X. Beteiligungs GmbH. angesehen werden.
Nach dem Vorbringen der steuerlichen Vertretung hat die X. Beteiligungs GmbH für Kundenakquisition und Beratung von der Z. SLK, k.s. eine Managementgebühr eingehoben. Dem ist entgegenzuhalten, dass diesen Leistungen in der wirtschaftlichen Realität keine Funktion zukommt. Die Leistungen müssen mangels sonstigen Personals der X. Beteiligungs GmbH von den Geschäftsführern (Bf und ihr Gatte) selbst erbracht worden sein, die aber gleichzeitig als Geschäftsführer der leistungsempfangenden Gesellschaft fungieren. Wenn aber eine Leistung des Geschäftsführers an seine Gesellschaft nur formal so dargestellt wird, dass er aufgrund eines Vertrages als Geschäftsführer einer anderen Gesellschaft die Leistung erbringt, ist eine Leistungsbeziehung zwischen den beiden Gesellschaften steuerlich nicht anzuerkennen. Auch der Umstand, dass die entsprechende Leistungs­vereinbarung vom 9.7.2008 zwischen der Z. SLK, k.s. und der X. Beteiligungs GmbH sehr allgemein gehalten ist und die Festlegung eines Entgelts gänzlich fehlt, spricht gegen eine tatsächliche wirtschaftliche Beziehung.
Ebenso wenig können die angeführten Leistungen der Z. SLK, k.s. an die Z. GmbH in Österreich als Nachweis für die Förderung der slowakischen Gesellschaft durch ihre Untergesellschaften dienen, zumal weder die Z. SLK, k.s. noch die X. Beteiligungs GmbH an der Z. GmbH in Österreich beteiligt ist.
Die slowakische Z. SLK, k.s. entspricht einer GmbH & Co KG, die nach innerstaatlichem Steuerrecht kraft Rechtsform zur Rechnungslegung verpflichtet ist und somit gewillkürtes Betriebsvermögen bilden darf. Die Beurteilung einer ausländischen Gesellschaft hat nach österreichischem Recht zu erfolgen (Jakom/Laudacher, EStG 2015, § 2 Tz 191).
Im vorliegenden Fall ist der Sachverhalt jedoch insofern anders gelagert, als die slowakische Gesellschaft nur über eine Betriebsstätte (in Bratislava) verfügt und als rechtlich selbständig sehr wohl zivilrechtliches (und auch wirtschaftliches – siehe oben) Eigentum an der Beteiligung erworben hat. Die Regelungen der AOA sind daher hier nicht anwendbar, sodass sich die Erforderlichkeit der tatsächlich-funktionale Bedeutung der Beteiligung an der X. Beteiligungs GmbH. bzw. der Eigenschaft als notwendiges Betriebsvermögen daraus nicht ableiten lässt.
Seitens der Bf wurde schließlich auf eine allfällige missbräuchlichen Gestaltung iSd § 22 BAO Bezug genommen und darauf hingewiesen, dass für die in Rede stehende Gestaltung organisatorische und strategische Gründe ausschlaggebend gewesen seien. Das Vorbringen der beschwerdeführenden Partei hinsichtlich der sinkenden Umsätze bei den Untergesell­schaften in West- und Mitteleuropa und die daraus resultierende Verlagerung des Unternehmensschwerpunktes in den Osten ist glaubwürdig. Dieser außersteuerliche Grund für die gewählte Vorgangsweise ist nicht außer Acht zu lassen. Die Verlegung der Zentrale von Österreich nach Bratislava kann demgemäß nicht als ungewöhnliche und unangemessene Gestaltung iSd § 22 BAO beurteilt werden – auch wenn die Absicht der Steuervermeidung für das Ehepaar X. eine Rolle gespielt haben mag.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass für die Zurechnung einer Beteiligung das wirtschaftliche Eigentum maßgebend ist, welches mit 31. Dezember 2007 auf die slowakische Gesellschaft übergegangen ist. Die Übertragung des Gesellschaftsanteiles der Bf. führte zu einem Verlust des Besteuerungsrechtes Österreichs. Es kommt somit die Wegzugsbesteuerung des § 31 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 zum Tragen. Auf Grund des in der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2007 gestellten Antrages ist über die durch den Wegzug entstandene Steuerschuld im Abgabenbescheid nur abzusprechen, die Steuerschuld jedoch bis zur tatsächlichen Veräußerung der Beteiligung nicht festzusetzen.
ECLI:AT:BFG:2016:RV.7102307.2010
Findok-Nr: 108584.1, aufgenommen am: 29.02.2016 10:58:35, zuletzt geändert am: 15.11.2017, Dokument-ID: 14c19382-edcf-4474-86a4-93b98f15f484, Segment-ID: fcaf07bf-730f-444a-b34b-8702aa9bbbc1