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Timestamp: 2020-08-07 10:04:46+00:00
Document Index: 294461037

Matched Legal Cases: ['art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 25', 'art. 105', 'art. 105', 'art. 25', 'art. 13', 'art. 105', 'art. 8', 'art. 16', 'art. 25', 'art. 26', 'art. 25', 'art. 105', 'art. 25', 'arrêt ', 'arrêt ', 'art. 25', 'art. 25', 'arrêt ', 'art. 25', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 31', 'art. 32', 'art. 31', 'ATF ', 'arrêt ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'in fine', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 31', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'ATF ', 'art. 25', 'art. 26', 'ATF ', 'art. 26', 'art. 26', 'ATF ', 'art. 25', 'art. 26', 'art. 24', 'ATF ', 'art. 19', 'art. 8', 'art. 20', 'arrêt ', 'art. 48', 'art. 19', 'art. 27', 'art. 48']

BGE-144-II-130 - 2017-11-03 - BGE - Verwaltungsrecht und internationales öffentliches Recht - Art. 31 Abs. 1 und 3 lit. c VRK; Art. 25bis DBA CH-ES; internationale Amtshilfe in Steuersachen;...
Art. 31 Abs. 1 und 3 lit. c VRK; Art. 25bis DBA CH-ES; internationale Amtshilfe in Steuersachen; Zulässigkeit der Praxis der Status Updates. Die dem ersuchenden Staat übermittelte Information über den Stand des internationalen Amtshilfeverfahrens (Praxis der Status Updates) ist prozessualer und nicht materieller Natur (E. 6). Die nicht bindenden völkerrechtlichen Bestimmungen ("Soft Law") sind ein wichtiges Hilfsmittel bei der Auslegung internationaler Verträge, soweit sie die gemeinsamen Rechtstraditionen der Mitgliedstaaten jener Organisationen widerspiegeln, unter deren Aufsicht die Texte ausgearbeitet worden sind. Die Praxis der Status Updates ergibt sich vorliegend aus der Anwendung von Art. 25bis DBA CH-ES und dessen Protokoll, ausgelegt im Lichte des Gebots von Treu und Glauben und unter Berücksichtigung des OECD-Kommentars zum Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen sowie des Kommentars des Globalen Forums über Transparenz und Informationsaustausch in Steuerfragen zum Musterabkommen zum Informationsaustausch in Steuersachen aus dem Jahr 2002. Die Informationserteilung im Rahmen von Status Updates ist ausserdem ein international anerkannter Standard, zu dessen Einhaltung sich die Schweiz verpflichtet hat (E. 8 und 9).
par. 1 et 3 let. c CV; art. 25bis CDI CH-ES; assistance administrative internationale en matière fiscale; admissibilité de la pratique des status updates. Le fait d'informer l'Etat requérant de l'état d'avancement d'une procédure d'assistance administrative (pratique des status updates) revient à lui communiquer une information de nature procédurale et non pas matérielle (consid. 6). Les textes internationaux qui n'ont qu'une valeur de "soft law" constituent d'importants moyens auxiliaires d'interprétation des traités, dans la mesure où ils reflètent les traditions juridiques communes aux Etats membres des organisations sous les auspices desquelles ils ont été élaborés. La pratique des status updates résulte en l'espèce de l'application de l'art. 25bis CDI CH-ES et de son Protocole, interprétés à la lumière du principe de la bonne foi et en tenant compte du Commentaire OCDE du Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, ainsi que du Commentaire OCDE du Modèle d'accord de 2002 sur l'échange de renseignements établi par le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales. La fourniture de status updates est par ailleurs un standard internationalement reconnu que la Suisse s'est engagée à respecter (consid. 8 et 9).
par. 1 e 3 lett. c CV; art. 25bis CDI CH-ES; assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale; ammissibilità della prassi degli status updates. Il fatto d'informare lo Stato richiedente dello stadio in cui si trova una procedura di assistenza amministrativa (prassi degli status updates) equivale a fornirgli un'informazione di natura procedurale e non sostanziale (consid. 6). I testi internazionali che hanno solo un valore di "soft law" costituiscono degli importanti mezzi ausiliari d'interpretazione dei trattati, in quanto rispecchiano le tradizioni giuridiche comuni agli Stati membri delle organizzazioni sotto gli auspici delle quali sono stati elaborati. La prassi degli status updates risulta in concreto dall'applicazione dell'art. 25bis CDI CH-ES e del relativo Protocollo, interpretati alla luce del principio della buona fede e prendendo in considerazione il Commentario OCSE del Modello di Convenzione fiscale sul reddito e sulla sostanza, così come il Commentario OCSE del Modello di accordo del 2002 sullo scambio di informazioni elaborato dal Forum mondiale sulla trasparenza e sullo scambio di informazioni a fini fiscali. La fornitura di status updates costituisce peraltro uno standard riconosciuto a livello internazionale che la Svizzera si è impegnata a rispettare (consid. 8 e 9).
A. La présente cause concerne une demande d'assistance administrative en matière fiscale adressée le 31 octobre 2014 par les autorités compétentes espagnoles à la Suisse concernant A. Cette requête se rapportait à la période allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2013 s'agissant de l'impôt sur le revenu et à la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 concernant l'impôt sur la fortune. Les autorités fiscales espagnoles indiquaient que A. et les membres de sa famille faisaient l'objet d'un contrôle fiscal. Selon les informations dont disposaient les autorités espagnoles, un membre de la famille était suspecté de détenir un compte bancaire auprès de la banque X. SA et d'être l'ayant droit économique d'importantes sommes d'argent déposées ou investies dans des institutions financières suisses, en particulier auprès de la banque X. SA (art. 105 al. 2
LTF). Le 20 mars 2015, l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'Administration fédérale) a décidé d'accorder l'assistance administrative requise et de transmettre aux autorités compétentes espagnoles les informations demandées, reçues de la banque X. SA en Suisse, certaines ayant été caviardées (art. 105 al. 2
LTF). Contre cette décision, A. a interjeté un recours au Tribunal administratif fédéral. Sur le fond, elle a conclu principalement à l'admission du recours, à l'annulation de la décision du 20 mars 2015 et à ce qu'un refus d'entrer en matière sur la demande des autorités espagnoles soit prononcé (...). Après avoir eu accès au dossier, A. a entre autres demandé, à titre préalable, qu'il soit constaté que l'envoi par l'Administration fédérale aux autorités espagnoles d'un courrier du 2 mars 2015 et de trois courriers électroniques datés des 10 septembre 2015, 20 octobre 2015 et 30 novembre 2015 informant celles-ci qu'un recours avait été déposé à l'encontre de la décision du 20 mars 2015 constituait une violation du chiffre IV ad art. 25bis
par. 4 et 5 du Protocole à la Convention de double imposition applicable, des art. 13
et 29a
Cst., 54 et 55 al. 1 PA (RS 172.021), ainsi que 6, 8 et 13 CEDH; cela fait, d'interdire immédiatement à l'Administration fédérale de continuer à transmettre toute forme d'information aux autorités espagnoles portant sur la présente procédure (art. 105 al. 2
C. Contre cette décision incidente, l'Administration fédérale forme un recours en matière de droit public au Tribunal fédéral. Elle conclut, sous suite de frais, à l'annulation du ch. 1 du dispositif de la décision du 15 février 2016 et à la confirmation qu'elle est habilitée à informer l'Etat requérant au sujet de l'état d'avancement de la procédure d'assistance litigieuse. (...) Le Tribunal fédéral a délibéré en audience publique le 3 novembre 2017 et a admis le recours. (extrait)
2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [LAAF; RS 651.1]), qui exclut que l'Administration fédérale transmette des informations faisant l'objet de la procédure de recours avant que celle-ci ne soit terminée. En outre, il existait un risque que les personnes concernées soient soumises à des sanctions ou subissent des inconvénients dans leur pays d'origine pour avoir usé des voies de droit prévues par le droit suisse, ce que la Suisse devait chercher à empêcher. Même si les autorités requérantes pouvaient inférer du temps écoulé que la procédure faisait l'objet d'un recours, elles n'en avaient pas la preuve stricte sans communication officielle de l'Administration fédérale. Enfin, la décision entreprise retient que la communication de l'Administration fédérale ne reposait sur aucune base légale, rien n'étant prévu dans la CDI CH-ES, ni dans le Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l'OCDE (ci-après: MC OCDE), ni dans la LAAF et qu'au contraire, une telle indication semblait difficilement compatible avec les art. 8 al. 4
StAhiG Art. 15 Mitwirkungsrecht und Akteneinsicht
2 Soweit die ausländische Behörde Geheimhaltungsgründe hinsichtlich gewisser Aktenstücke glaubhaft macht, kann die ESTV einer beschwerdeberechtigten Person die Einsicht in die entsprechenden Aktenstücke nach Artikel 27 VwVG 1 verweigern. 2
et 20 al. 1
StAhiG Art. 20 Abschluss des Verfahrens
3 Sieht das anwendbare Abkommen vor, dass die im Rahmen des Amtshilfeverfahrens erhaltenen Informationen auch für andere Zwecke als für Steuerzwecke verwendet oder an einen Drittstaat weitergeleitet werden dürfen, sofern die zuständige Behörde des ersuchten Staates dieser Verwendung oder Weiterleitung zustimmt, so erteilt die ESTV nach entsprechender Prüfung ihre Zustimmung. 1 Sollen die erhaltenen Informationen an Strafbehörden weitergeleitet werden, so erteilt die ESTV die Zustimmung im Einvernehmen mit dem Bundesamt für Justiz.
5.2 L'autorité recourante confirme que l'information litigieuse fournie à l'Espagne sur l'état de la procédure le 30 novembre 2015 était insérée dans un tableau synoptique regroupant l'ensemble des procédures en cours avec les demandes espagnoles. Il s'agit de documents que l'Administration fédérale a pour pratique habituelle de fournir et qu'elle appelle "pratique des status updates". Selon la recourante, l'information fournie se limite à constater l'état d'avancement de la procédure, plus spécifiquement l'existence d'un recours; elle ne serait donc pas de nature matérielle, de sorte qu'aucune disposition de la LAAF (art. 16
StAhiG Art. 19 Beschwerdeverfahren
2 Zur Beschwerde berechtigt sind die betroffene Person sowie weitere Personen unter den Voraussetzungen von Artikel 48 VwVG 1 .
LAAF) ne s'y opposerait. Cette information procéderait au contraire de la bonne application de l'art. 25bis CDI CH-ES, interprété à la lumière de son contexte, en particulier du Modèle d'accord de 2002 sur l'échange de renseignements établi par le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales (ci-après: MAER), en lien avec l'art. 26 MC OCDE.
6.1 Déterminer auprès de quelle autorité ou degré d'instance se trouve une cause est, fondamentalement et par nature, une information de nature procédurale. Dans le contexte de l'assistance administrative internationale en matière fiscale, le fait que l'Administration fédérale informe l'autorité requérante qu'un recours a été déposé contre une décision qu'elle a rendue dans un cas d'espèce permet certes à cette dernière de comprendre que l'assistance administrative a été accordée par l'autorité administrative, mais que cette décision est contestée. Or, on ne voit pas pour quel motif la personne visée par la demande - ou une autre personne concernée par celle-ci - aurait sinon intérêt à recourir. En informant l'autorité requérante de l'existence d'un recours, l'Administration fédérale lui fait donc indirectement savoir qu'il existe potentiellement des informations transmissibles et que ceci a été constaté dans une décision qui est portée devant les instances judiciaires compétentes. Le raisonnement du Tribunal administratif fédéral ne porte sur ce point pas le flanc à la critique. Cette conséquence n'est toutefois qu'indirecte et n'est pas propre à changer la nature fondamentalement procédurale de l'indication ainsi fournie, pour les raisons suivantes. Lorsqu'une demande d'assistance administrative vise à obtenir des renseignements vraisemblablement pertinents pour l'administration
ou l'application de la législation interne de l'Etat requérant (cf., dans le contexte du cas d'espèce, l'art. 25bis par. 1 CDI CH-ES), ce sont ces renseignements qui constituent le coeur et la raison d'être de la demande d'assistance administrative et qui, en d'autres termes, sont les informations matérielles relevantes pour l'Etat requérant. En indiquant à l'autorité requérante qu'un recours a été formé contre sa décision, l'Administration fédérale ne lui fournit aucun des renseignements requis, en d'autres termes aucune information vraisemblablement pertinente pour la taxation des contribuables. La communication de l'existence d'un recours ne constitue donc pas une exécution partielle de l'assistance administrative. Le cas d'espèce permet de l'illustrer. Dans sa demande du 31 octobre 2014, l'autorité requérante a précisé qu'elle avait besoin des informations requises "in order to set the revenue obtained from these assets by their beneficial owners" ("en vue d'établir le revenu obtenu de ces éléments de fortune par leurs bénéficiaires"; art. 105 al. 2
LTF). Or, la seule information de l'existence potentielle de renseignements transmissibles n'apporte strictement aucun élément de nature à permettre à l'Etat requérant d'établir le montant de ce revenu. Sous cet angle, il faut bien admettre qu'aucune information matérielle n'a été fournie à l'autorité requérante. Par ailleurs, le ch. 6 de l'art. IV ad art. 25bis du Protocole à la CDI CH-ES prévoit que les autorités compétentes donneront les renseignements requis aussi rapidement que possible à l'autre Etat contractant. La Suisse s'est donc engagée à faire preuve de diligence dans le traitement des demandes d'assistance administrative. Dans ces circonstances, et comme l'admettent du reste également les juges précédents, le simple écoulement du temps permet à l'Etat requérant de conclure que l'affaire a donné lieu à recours devant les autorités judiciaires suisses. En l'occurrence, l'autorité requérante pouvait ainsi déjà se douter, au moment de recevoir le status update le 30 novembre 2015, que si elle n'avait obtenu aucune indication de la part de l'Administration fédérale à la suite de sa demande formée plus d'un an auparavant, c'est parce que la décision faisait l'objet d'un recours.
6.2 Il découle de ce qui précède qu'en informant l'autorité requérante de l'existence d'un recours, l'Administration fédérale lui a communiqué une information procédurale. Ceci étant posé, il convient d'examiner la conformité au droit de l'arrêt attaqué.
7. Le litige se limite au ch. 1 du dispositif de la décision attaquée, qui interdit pro futuro à l'Administration fédérale de transmettre des informations aux autorités espagnoles avant qu'il n'ait été statué sur la demande d'assistance par une décision entrée en force. Pour prononcer cette interdiction, le Tribunal administratif fédéral n'a examiné que la communication faite par l'Administration fédérale aux autorités espagnoles le 30 novembre 2015 sous l'angle des status updates. Les juges précédents ne se sont en revanche pas prononcés sur le point de savoir si le courrier du 2 mars 2015 de l'Administration fédérale aux autorités espagnoles, qui ne concernait pas l'intimée, mais qui indiquait l'issue de demandes d'assistance relatives à d'autres membres de sa famille, était ou non admissible. Celle-ci se prévaut de ce courrier dans sa réponse. Déterminer le bien-fondé de cette communication reviendrait à s'interroger sur le point de savoir si l'Administration fédérale est en droit d'informer l'Etat requérant sur l'issue négative d'une procédure d'assistance d'un contribuable, alors qu'une autre procédure, dirigée contre un membre de la famille de ce même contribuable, est encore pendante. Cette problématique dépasse l'objet du litige tel qu'il ressort de l'arrêt attaqué et qui porte uniquement sur la continuation de la pratique des status updates par l'Administration fédérale. Partant, il n'y a pas lieu d'entrer plus avant sur la légalité de la communication du 2 mars 2015 faite dans le cadre d'une autre procédure. L'examen qui va suivre reviendra ainsi exclusivement à déterminer si, en tant qu'Etat requis, la Suisse est en droit de fournir à l'Etat requérant des informations de nature procédurale, à l'instar de la communication faite aux autorités espagnoles le 30 novembre 2015, alors qu'une demande d'assistance administrative est pendante (pratique des status updates).
8.1 Selon l'art. 25bis par. 1 CDI CH-ES, les autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements vraisemblablemen t pertinents pour appliquer les dispositions de la Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des Etats contractants, de leurs subdivisions politiques ou de leurs collectivités locales dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'art. IV ch. 4 du Protocole à la Convention souligne qu'aucune obligation n'incombe à l'un des Etats contractants, sur la base de l'art. 25 bis de la Convention, de procéder à un échange de renseignements spontané ou automatique. Le ch. 5 de l'art. IV du Protocole à la Convention prévoit que les règles de procédure administrative relative aux droits du contribuable prévues dans l'Etat contractant requis demeurent applicables avant que l'information ne soit transmise à l'Etat contractant requé rant. Il est en outre entendu que cette disposition vise à garantir une procédure équitable au contribuable et non pas à éviter ou retarder sans motif le processus d'échange de renseignements. Enfin, selon le ch. 6, 1re phrase, de l'art. IV du Protocole à la Convention, les autorités compétentes donneront les renseignements requis auss i rapidement que possible à l'autre Etat contractant. Il en découle que la CDI CH-ES pose des conditions à la remise des renseignements matériels, soit les informations qui font l'objet de la demande d'assistance, en exigeant notamment qu'ils soient vraisemblablement pertinents et en excluant l'échange spontané de renseignements, à savoir des renseignements pertinents mais qui n'ont pas été demandés (arrêt 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 consid. 3.3). S'agissant des règles procédurales, l'art. 25bis CDI CH-ES, complété par son Protocole, renvoie de manière générale à la procédure administrative de l'Etat requis. Toutefois, la CDI insiste sur le fait que l'Etat requis ne doit pas mettre en place une procédure revenant à retarder sans motif l'échange de renseignements et qu'il a l'obligation de fournir les renseignements requis aussi vite que possible (cf. art. IV ch. 5 et 6 du Protocole à la Convention). Il convient donc de se demander si ces injonctions peuvent être prises en considération pour la résolution de la problématique ici traitée et en déterminer la portée en rapport avec la remise d'informations sur l'état de la procédure.
8.2.1 L'art. 31
par. 1 CV prévoit qu'un traité doit être interprété de bonne foi suivant le sens ordinaire à attribuer aux termes du traité dans leur contexte et à la lumière de son objet et de son but. En plus du contexte (cf. art. 31
par. 2 CV), il sera tenu compte, selon l'art. 31
par. 3 CV, de tout accord ultérieur intervenu entre les parties au sujet de l'interprétation du traité ou de l'application de ses dispositions (let. a); de toute pratique ultérieurement suivie dans l'application du traité par laquelle est établi l'accord des parties à l'égard de l'interprétation du traité (let. b) et de toute règle pertinente de droit international applicable dans les relations entre les parties (let. c). Les travaux préparatoires et les circonstances dans lesquelles le traité a été conclu constituent des moyens complémentaires d'interprétation lorsque l'interprétation donnée conformément à l'art. 31
CV laisse le sens ambigu ou obscur ou conduit à un résultat qui est manifestement absurde ou déraisonnable (cf. art. 32
CV). L'art. 31
par. 1 CV fixe un ordre de prise en compte des éléments de l'interprétation, sans toutefois établir une hiérarchie juridique obligatoire entre eux (ATF 143 II 202 consid. 6.3.1 p. 208; arrêt 4A_736/2011 du 11 avril 2012 consid. 3.3.2). Le sens ordinaire du texte du traité constitue le point de départ de l'interprétation. Ce sens ordinaire des termes doit être dégagé de bonne foi, en tenant compte de leur contexte et à la lumière de l'objet et du but du traité. L'objet et le but du traité correspondent à ce que les parties voulaient atteindre par le traité. L'interprétation téléologique garantit, en lien avec l'interprétation selon la bonne foi, l'"effet utile" du traité (ATF 143 II 136 consid. 5.2.2 p. 148 et les références; ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 p. 167; ATF 141 III 495 consid. 3.5.1 p. 503). Lorsque plusieurs significations sont possibles, il faut choisir celle qui permet l'application effective de la clause dont on recherche le sens, en évitant d'aboutir à une interprétation en contradiction avec la lettre ou l'esprit des engagements pris (ATF 143 II 136 consid. 5.2.2 p. 149; ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 p. 167). Un Etat contractant doit partant proscrire tout comportement ou toute interprétation qui aboutirait à éluder ses engagements internationaux ou à détourner le traité de son sens et de son but (ATF 143 II 202 consid. 6.3.1 in fine; ATF 142 II 35 consid. 3.2 p. 39 s., ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 p. 167).
8.2.2 Parmi les règles pertinentes de droit international applicables dans les relations entre les parties mentionnées à l'art. 31
par. 3 let. c CV, le Tribunal fédéral retient que des textes internationaux qui n'ont qu'une valeur de "soft law", tels des recommandations ou des commentaires, constituent d'importants moyens auxiliaires d'interprétation, dans la mesure où ces textes internationaux reflètent les traditions juridiques communes aux Etats membres des organisations sous les auspices desquelles ils ont été élaborés, dont la Suisse se réclame et dont, partant, il y a lieu de tenir compte (ATF 123 I 112 consid. 4d/cc p. 121; ATF 122 I 222 consid. 2a/aa p. 226; ATF 118 Ia 64 consid. 2a; au sujet de la Recommandation du Conseil de l'Europe sur les règles pénitentiaires européennes et son Commentaire: ATF 143 I 241 consid. 3.6 p. 247 s.; ATF 141 I 141 consid. 6.3.3 p. 146; ATF 140 I 125 p. 132 s.). Il sera dès lors fait référence à de tels textes dans la mesure utile.
8.3 L'art. 25bis CDI CH-ES complété par le Protocole est calqué sur l'art. 26 du Modèle de Convention OCDE. Partant, le Commentaire OCDE de cette disposition peut servir à l'interprétation de cet article (s'agissant de la CDI CH-ES, cf. déjà ATF 102 Ib 264 consid. 3c p. 269). En l'occurrence, le Commentaire MC OCDE insiste sur la nécessité, pour les Etats requis, de mettre en place une procédure rapide: il réserve ainsi la possibilité de fixer dans les traités des délais de réponse relatifs aux échanges de renseignements; en l'absence d'un tel accord, il prévoit que les renseignements devront être communiqués
8.5 A cela s'ajoute que la fourniture des status updates est désormais conçue comme un standard internationalement reconnu. En effet, le Forum Mondial examine le respect concret des exigences en matière d'assistance administrative des pays membres, par un Groupe d'examen dont la Suisse fait du reste partie (examen par les pairs; Peer Reviews; NICCOLÒ FIGUNDIO, Fase 2 del Peer Review process: il Global Forum promuove la Svizzera, Novità fiscali, 2016 12 p. 27), afin d'évaluer les progrès accomplis en vue d'assurer un échange de renseignements effectifs et complets, en se fondant sur les exigences du MAER et de l'art. 26 MC OCDE (cf. DANIEL HOLENSTEIN, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, in Internationales Steuerrecht, 2015, nos 44 ss ad art. 26 OECD MA). La Suisse s'est engagée à respecter ces standards (cf. ATF 143 II 136 consid. 5.3.2 p. 149 s.). Le Forum Mondial a établi, en 2010, des "termes de référence" qui sont des critères utilisés en tant qu'éléments permettant l'évaluation du cadre juridique et administratif des Etats examinés. Il se trouve que le "terme de référence" C5 prévoit que: "La juridiction doit fournir rapidement les renseignements demandés en vertu de son réseau de conventions. Le point C.5.1 précise quant à lui que: Les juridictions doivent être en mesure de répondre dans les 90 jours à compter de la réception de la demande en fournissant les renseignements requis ou en informant la juridiction requérante du statut de sa demande" (cf. Forum Mondial, Lancement d'un processus d'examen par les pairs, Termes de référence, OCDE 2010, consultable sur le lien www.oecd.org/fr/ctp/44839470.pdf, p. 11; cf. aussi le Manuel pour les examens par les pairs 2016-2020 établi par le Forum Mondial, p. 29). La fourniture de status updates correspond ainsi à un standard reconnu sur le plan international que les Etats membres, dont la Suisse, se sont engagés à mettre en oeuvre. La Suisse a fait l'objet d'une évaluation et a obtenu, en juillet 2016, la note globale "conforme pour l'essentiel" (cf. SFI, Documentation de base 2016 précitée, p. 1; FIGUNDIO, op. cit., p. 27 ss). Le rapport d'évaluation de la Suisse (cf. OCDE, Forum Mondial: Rapport d'examen par les pairs. Phase 2: Mise en oeuvre pratique des normes, Suisse, 2016) confirme que le respect du critère 5.1 des termes de référence a été apprécié. Le rapport souligne à ce propos que si, au début de la période d'examen, la Suisse n'envoyait pas systématiquement la mise à jour de l'état d'avancement de la demande, elle avait mis en place un nouveau système depuis 2015, dans lequel l'état d'avancement actualisé était adressé à tous les pays partenaires
9. En résumé, il découle de ce qui précède que la fourniture de status updates constitue une pratique qui participe de la correcte et diligente application des obligations conventionnelles qui lient les Etats qui, comme la Suisse, ont conclu des clauses d'échanges de renseignements calquées sur le MC OCDE. Dans le contexte de la CDI CH-ES, cette pratique résulte de l'application de l'art. 25bis de cette Convention et de son Protocole, interprétés à la lumière du principe de la bonne foi et en tenant compte du Commentaire de l'art. 26 MC OCDE (consid. 8.3), en lien avec le Commentaire du MAER (consid. 8.4). Cette approche correspond en outre aux standards internationaux reconnus qui ont servi de critères d'évaluation dans le cadre de la procédure d'examen par les pairs mise en oeuvre par le Forum Mondial, à laquelle la Suisse a participé (consid. 8.5). L'Administration fédérale n'a donc pas contrevenu au droit international en informant en l'espèce l'autorité requérante qu'un recours avait été formé et que la procédure était dans les mains des cours fédérales.
10.1 Au préalable, il convient de rappeler que la LAAF n'est là que pour concrétiser en droit interne la mise en application des règles sur l'échange de renseignements prévues dans les CDI. Il s'agit, en ce sens, d'une loi d'exécution (cf. art. 24
LAAF; ATF 143 II 136 consid. 4.4. p. 145). Elle doit, partant, être interprétée à la lumière des dispositions de la CDI concernée et ne saurait en empêcher l'application.
10.3 Partant, on ne voit pas qu'une telle information procédurale déroge à l'effet suspensif dont bénéficie le recours en matière d'assistance administrative (cf. art. 19 al. 3
LAAF), ni qu'elle soit incompatible avec l'art. 8 al. 4
LAAF qui exclut le droit pour l'autorité requérante de consulter le dossier ou d'assister aux actes de procédure exécutés en Suisse. En outre, aucun renseignement matériel n'étant transmis, la pratique des status updates ne va pas davantage à l'encontre de l'art. 20 al. 1
10.4 Par ailleurs, il n'apparaît pas que la remise de status updates soit propre à créer le risque, évoqué par le Tribunal administratif fédéral, que des pays cherchent à dissuader leurs résidents d'user des voies de droit prévues par le droit suisse (cf. en lien avec les Etats-Unis: arrêt 2C_54/2014 du 2 juin 2014 consid. 4, in Archives 83 p. 169; StE 2014 A 31.4 Nr. 20). En effet, lorsque, comme en l'espèce, la demande d'assistance administrative concerne un contribuable nommément désigné, l'Etat requérant connaît déjà celui-ci et peut donc de toute façon faire pression pour qu'il renonce à recourir, indépendamment de la remise de status updates. En outre, comme on l'a vu (consid. 6.1), la procédure devant être menée avec diligence, le simple écoulement du temps suffirait à l'Etat requérant pour comprendre que la cause fait l'objet d'un recours. Enfin, comme non seulement le contribuable, mais aussi toutes les personnes concernées au sens de l'art. 48
PA peuvent recourir contre une décision finale de l'Administration fédérale accordant l'assistance administrative (cf. art. 19 al. 2
LAAF; RAPPO/TILLE, Les conditions d'assistance administrative internationale en matière fiscale selon la LAAF, RDAF 2013 II p. 1, 8), l'information qu'une telle procédure a été diligentée ne signifie pas encore que c'est le contribuable qui en est à l'origine.
10.5 Finalement, l'argument de l'intimée selon lequel le status update transmis par l'Administration fédérale permettrait déjà aux autorités espagnoles de procéder à une taxation d'office ou d'initier une procédure pénale à son encontre n'emporte pas la conviction. En effet, il ne faut pas perdre de vue qu'il existe déjà une procédure ouverte contre l'intimée et les membres de sa famille en Espagne. Quand bien même l'octroi de l'assistance administrative devrait aboutir à l'ouverture d'une autre procédure, l'intimée n'explique pas en quoi, et on ne le voit du reste pas, il serait vraisemblable que
Décision : 144 II 130
Date : 03. November 2017
Publié : 28. Juni 2018
Statut : 144 II 130
Regeste : Art. 31 Abs. 1 und 3 lit. c VRK; Art. 25bis DBA CH-ES; internationale Amtshilfe in Steuersachen;...
25bis 29
LAAF: 8
SR 651.1 Loi fédérale sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale - Loi sur l'assistance administrative fiscale
LAAF Art. 8 Principes
LAAF Art. 15 Droit de participation et consultation des pièces
2 Dans la mesure où l'autorité étrangère émet des motifs vraisemblables de garder le secret sur certaines pièces du dossier, l'AFC peut refuser à une personne habilitée à recourir la consultation des pièces concernées, en application de l'art. 27 PA 1 . 2
LAAF Art. 16 Procédure simplifiée
LAAF Art. 19 Procédure de recours
2 Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA 1 .
LAAF Art. 20 Clôture de la procédure
3 Lorsque la convention applicable prévoit que les renseignements obtenus dans le cadre de l'assistance administrative peuvent, pour autant que l'autorité compétente de l'État requis y consente, aussi être utilisés à des fins autres que fiscales ou transmis à un État tiers, l'AFC donne son consentement après examen. 1 Lorsque les renseignements obtenus sont destinés à être transmis à des autorités pénales, l'AFC les donne en accord avec l'Office fédéral de la justice.
LAAF Art. 24 Disposition transitoire - Les dispositions d'exécution fondées sur l'arrêté fédéral du 22 juin 1951 concernant l'exécution des conventions internationales conclues par la Confédération en vue d'éviter les doubles impositions 1 demeurent applicables aux demandes d'assistance administrative déposées avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
102-IB-264 • 118-IA-64 • 122-I-222 • 123-I-112 • 136-II-241 • 139-I-16 • 139-II-404 • 140-I-125 • 141-I-141 • 141-III-495 • 142-II-161 • 142-II-35 • 143-I-241 • 143-II-136 • 143-II-202 • 143-II-628 • 144-II-130
2C_1087/2016 • 2C_201/2016 • 2C_54/2014 • 4A_736/2011
ocde • espagnol • tribunal administratif fédéral • tennis • examinateur • vue • autorité fiscale • diligence • espagne • documentation • décision finale • décision incidente • droit suisse • procédure administrative • droit interne • tribunal fédéral • personne concernée • convention de double imposition • autorité inférieure • principe de la bonne foi
2013 II 1