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Timestamp: 2017-11-17 21:14:24
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Sentencia T.S.J. Madrid 1004/2013 de 3 de octubre
ITP: Liquidación. Concepto de Transmisión Patrimonial Onerosa. Hecho imponible. La escritura pública contiene dos convenciones y dos negocios jurídicos distintos que deben tributar por separado; la ampliación del capital social sometida a la modalidad de operaciones societarias, y adjudicación de inmuebles. Una sola operación societaria no puede estar sometida a dos impuestos. Asunción de deuda. Desestimación.
NIG: 28.079.33.3-2011/0176256
Procedimiento Ordinario 617/2011
Demandante: CARMAL,S.L
PROCURADOR D./Dña. IÑIGO MUÑOZ DURAN
SENTENCIA No 1004
En la Villa de Madrid a tres de octubre de dos mil trece.
Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el presente recurso contencioso administrativo n.º 617/2011, interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. Muñoz Duran en nombre y representación de la mercantil CARMAL S.L. contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 23 febrero 2011, recaída en la reclamación económico -administrativa número 28/00989/09 por la que se desestima la reclamación económico administrativa interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulados contra liquidación practicada por la Administración tributaria por el concepto de Transmisión Patrimonial Onerosa por importe de €72,801.85 habiendo sido parte la Administración demandada, representada por la Abogacía del Estado, y, como codemandada la Comunidad de Madrid.
Segundo.—El Abogado del Estado solicita la desestimación de la demanda y la representación procesal de la parte codemandada se pronuncia en idéntico sentido.
Tercero.—No Habiéndose recibido el presente proceso a prueba, quedaron los autos conclusos y pendientes para votación y fallo.
Cuarto.—En este estado se señala para votación y fallo el día 3 octubre de 2013, teniendo lugar así.
Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Juan Miguel Massigoge Benegiu
Primero.—El presente recurso contencioso administrativo se interpone por el Procurador de los Tribunales Sr. Muñoz Duran en nombre y representación de la mercantil CARMAL S.L..contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 23 febrero 2011, por la que se desestima la reclamación económico administrativa interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra liquidación por el impuesto de Trasmisiones Patrimoniales Onerosas por importe de 72,801.85 euros.
Segundo.—El TEAR basa su resolución en esencia en que la escritura pública de 30 septiembre 2005 contiene dos convenciones y dos negocios jurídicos distintos que deben tributar por separado; por un lado, la ampliación del capital social de la mercantil que está sometida a la modalidad de operaciones societarias del artículo 23 del Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/93, de 24 de septiembre EDL1993/17918, y sobre la base del capital nominal fijado a la ampliación. Y por otro lado, una adjudicación de inmuebles con asunción expresa de una deuda por parte de la sociedad que, según dispone el artículo 7.2.A) del citado RDL, debe tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas..
Tercero.—Con el fin de centrar adecuadamente el objeto del presente recurso debemos destacar los siguientes hechos que se deducen del expediente administrativo y de las alegaciones de las partes:
a) Por escritura de fecha 30 septiembre 2005 la entidad actora amplía su capital en la cifra de €235,429.92 suscrito y desembolsado íntegramente por la señora Rafaela mediante la aportación no dineraria de los inmuebles que se describen valorados conjuntamente en la cifra coincidente con el capital suscrito una vez deducidas las cantidades pendientes de amortizar de las hipotecas con las que estaban gravados que ascendía a la cantidad de €985,743 deuda que asume expresamente la entidad
b) Se presentó autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad Operaciones Societarias, sobre la base de €235,429.92 cantidad correspondiente al aumento de capital social.
d) Posteriormente, la Comunidad de Madrid dicta liquidación provisional por importe de 72,801.85 euros por la modalidad de trasmisiones patrimoniales onerosas al considerarse que la operación descrita constituía también una trasmisión patrimonial onerosa al tratarse de una adjudicación expresa en pago de asunción de deudas (art. 7.2.a) del RD 1/93, de 24 de septiembre) sobre la base de las deudas hipotecarias pendientes
e) Frente a dicha liquidación el interesado interpuso recurso de reposición y contra la desestimación del mismo reclamación económica administrativa cuya desestimación por el TEAR de Madrid constituye el objeto del presente proceso jurisdiccional.
Cuarto.—Entiende en esencia la actora que una sola operación societaria no puede estar sometida a dos impuestos y que la adjudicación en pago de asunción de deudas, mediante la cual una persona (tercero respecto de la deuda) se convierte en deudor al asumir la deuda de otro, a cambio de los bienes o derechos que se le adjudican, no se encuentra sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas", viniendo a formar parte de la operación de constitución de la sociedad.
Por otra parte manifiesta muy especialmente que no se está ante un supuesto de asunción de deudas dado que, tal como dispone el artículo 1205 del Código Civil solo es posible la sustitución del deudor por un tercero en un préstamo hipotecario cuando consta el consentimiento del acreedor citando la jurisprudencia que entiende aplicable.
Por el contrario, las Administraciones demandadas distinguen en la operación realizada por la mercantil recurrente dos convenciones: por un lado, la operación societaria en sí de ampliación del capital social y, por otro, la asunción de la deuda. Por ello, siendo dos operaciones distintas pueden estar sujetas a dos impuestos distintos o a dos modalidades distintas del mismo impuesto, como es el caso.
Quinto.—Una vez centrada la cuestión litigiosa como se acaba de exponer antes, la única cuestión a resolver en el presente recurso se circunscribe a concretar si en la escritura pública del 30 septiembre 2005 se pactó únicamente la ampliación de capital social de la sociedad recurrente aun existiendo varias convenciones que integraban un solo hecho imponible (operaciones societarias) o si, por el contrario, en la escritura se reflejaron varias operaciones sujetas a distintas modalidades impositivas.
Efectivamente, un mismo acto no puede estar sujeto a los dos impuestos (operaciones societarias y transmisiones patrimoniales onerosas). Así lo dispone el art. 1.2.º del TR del ITPyAJD (RDL 1/1993, de 24 de septiembre) cuando establece, como ya se ha visto, que "en ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias".
No obstante, el artículo 7.2.A) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, en la redacción introducida por la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, con efectos desde el 1 de enero de 2000, preceptúa lo siguiente:
" Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto: A) Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas ".
La anterior reforma introdujo las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas entre los distintos hechos imponibles, supuesto que había quedado excluido en la redacción inicial del RDL 1/1993 y pretendió corregir el Reglamento de 1995, en su art. 29, si bien este último fue declarado nulo por la Sentencia del Tribunal Supremo, de 5 de diciembre de 1998, por infringir el principio de reserva de ley. La indicada sentencia, siguiendo anteriores pronunciamientos del Alto Tribunal, señala que nuestro ordenamiento ha distinguido siempre tres negocios jurídicos completamente diferenciados: la adjudicación de uno o más bienes (al acreedor) en pago de deudas, la adjudicación (a un tercero) para pago de deudas, y por último la adjudicación (también a un tercero) para que asuma la deuda y se erija en deudor frente al acreedor sin que haya novación.
La duda para el caso que nos ocupa se plantea con respecto a si existe una sola convención (ampliación del capital social de la mercantil recurrente) como sostiene la parte recurrente, o si, por el contrario, se puede apreciar la existencia de dos pactos distintos (la ampliación del capital social y la asunción de la deuda) como sostiene la Administración. Más concretamente, la suscripción de capital coincide con la diferencia entre el valor del inmueble aportado y el importe del préstamo hipotecario pendiente de amortizar.
Sobre esta misma cuestión esta Sala ya se ha pronunciado en sentido desestimatorio a las pretensiones de la mercantil recurrente de tal manera que, por razones de unidad de doctrina y de seguridad jurídica, nos remitimos íntegramente a los fundamentos jurídicos recogidos al respecto en la sentencia núm. 374/2013 dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 83/2011. En dicha sentencia decíamos:
"Sobre el particular la Sala opina que si la aportación no dineraria tuviese el mismo o equivalente al del capital suscrito, sólo existiría operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias. Pero como quiera que con independencia de la constitución del capital y aportación correspondiente, se efectúa otra operación jurídica como lo es la transmisión de bien por valor superior al de la ampliación a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente y de la que se hace cargo la sociedad, sin duda se ha de entender que esta operación, independiente y no necesaria para la suscripción del capital, tiene autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación del capital y subsiguiente suscripción del mismo.
Es decir, nos encontramos, por un lado, con un aumento y suscripción del capital social mediante aportación no dineraria y, por otro, con el compromiso nuevo y distinto de la sociedad, en virtud del cual a cambio de una aportación patrimonial (inmueble) se asume una deuda de 110.000 euros que el aportante tiene con tercero. La primera operación está sujeta a la modalidad de operaciones societarias del impuesto de transmisiones y la segunda a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, en aplicación de lo dispuesto en la letra A del apartado 2.º del art. 7 del TR del ITP y AJD (RDL 1/1993, de 24 de septiembre), conforme al cual se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas".
Por la misma razón no cabe la aplicación de las Directivas comunitarias invocadas por la actora por cuanto las mismas se refieren a operaciones societarias entre las que no cabe incluir la asunción de la deuda que, en la forma pactada, no puede calificarse de operación societaria de una mera cesión contractual que, como tal, debe estar sujeta puesto que la grave las transmisiones patrimoniales.
Por todo lo cual procede la desestimación del presente recurso jurisdiccional".
No cabe duda de que, en este caso, el patrimonio de la sociedad recurrente si se ha incrementado porque en cobro de las participaciones sociales ha obtenido bienes inmuebles con un valor superior a la suma de las citadas participaciones sociales Si la aportación no dineraria hubiese tenido un valor equivalente al de las participaciones sociales suscritas entonces solo existiría una operación - que tributaria por operaciones societarias- pero, como quiera que con independencia de la constitución de la sociedad y de la aportación correspondiente al capital social, se efectúa otra operación jurídica consistente en la transmisión de un bien inmueble por valor superior al de las participaciones sociales suscritas a cambio de la asunción de una deuda (préstamo hipotecario pendiente de amortizar) que tenía el transmitente y de la que se hace cargo la sociedad, debe entenderse que está ante una operación independiente y no necesaria para la suscripción del capital y que tiene autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación de capital, y ello aunque se haya realizado en unidad de acto. Todo ello permite incluir esa operación en el hecho imponible del impuesto de trasmisiones patrimoniales onerosas del ya citado artículo 7.2.A) del RDL 1/93 que dispone que son transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas.
Sexto.—Queda por analizar si para que concurra el hecho imponible analizado es necesario, el consentimiento del acreedor al amparo de lo dispuesto en el artículo 1205 del Código Civil según el cual " la novación que consiste en sustituirse un nuevo deudor en lugar del primitivo, puede hacerse sin el conocimiento de este, pero no sin el consentimiento del acreedor ". De tal manera que la ausencia del citado consentimiento implica, según entiende el recurrente, que no pueda exigirse la liquidación por trasmisiones patrimoniales onerosas al no concurrir el requisito legal exigido para que se dé el supuesto de asunción de deudas.
La Sala Primera de Tribunal Supremo, en las sentencias dictadas en fechas 25 de enero de 1999, 31 de mayo de 2002 y 5 de febrero de 2003, entre otras, refiere que la asunción de deuda es, en sentido amplio, la transmisión pasiva de la relación obligatoria, es decir, la sustitución de la persona del deudor. En la citada jurisprudencia se distingue entre la asunción de deuda propia e impropia. La asunción de deuda propia es novatoria y extintiva cuando se cumplen los siguientes requisitos: a) la aceptación del acreedor, mediante una declaración terminante, anuencia o ratificación expresa, patente, que nunca puede ser tácita o presuntiva sino que requiere manifestación categórica; b) la incompatibilidad entre la primitiva y la nueva obligación, que se deduce no sólo de la clara aceptación del acreedor sino también de la diversidad de personas y, en su caso, objetos y de la constatación de un nuevo sentido causal de la misma. En estas condiciones, por la asunción de deuda el deudor originario queda desvinculado de su obligación de pago.
Pero no hay que olvidar que esa misma jurisprudencia ha construido también la figura de la asunción de deuda impropia, cumulativa o de refuerzo mediante la cual el nuevo deudor se introduce en la obligación para colocarse junto al deudor primitivo, en concepto de deudor solidario, sin producir efectos liberatorios. En tal caso la incorporación de un deudor más que se compromete al pago no libera a los deudores primitivos, de manera que la aceptación del acreedor no produce efectos liberatorios y puede producirse en cualquier momento y forma.
Por ello la falta de consentimiento del acreedor no puede derivar en la consecuencia pretendida por el actor y lo que se produciría, si no existe ese consentimiento o hasta que el mismo se produzca, es un supuesto de asunción acumulativa o de refuerzo en la que un tercero se une al deudor originario - por razones que convienen a las relaciones privadas surgidas entre la mercantil adquirente y el primitivo deudor- en beneficio del acreedor pues el primitivo vinculo permanece inalterado y permite entender incluida la operación analizada en el hecho imponible del impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas.
Las razones expuestas nos llevan a la desestimación del presente recurso contencioso administrativo y a la confirmación de la liquidación girada por el impuesto de trasmisiones patrimoniales onerosas al estar ante el hecho imponible de adjudicación expresa de un bien en pago de asunción de deudas sobre la base del importe de la deuda asumida
Séptimo.—No se aprecian circunstancias para efectuar una expresa condena en costas a tenor de lo dispuesto en el artículo 139 LJ.
Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. Muñoz Duran en nombre y representación de la mercantil CARMAL S.L.. contra la resolución del TEAR de Madrid de fecha 23 febrero 2011 recaída en la reclamación número 28/00989/2009 declarando la conformidad de la misma con el ordenamiento jurídico. Sin costas.
Así, por esta nuestra sentencia, juzgando, lo pronunciamos mandamos y firmamos
PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Juan Miguel Massigoge Benegiu, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.