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Timestamp: 2018-04-24 06:31:19
Document Index: 152704818

Matched Legal Cases: ['EuG', 'EuG', '§ 1', 'Art. 7', 'Art. 10', '§ 20', '§ 3', '§ 8', 'Art. 23', 'Art. 23', '§ 15', '§ 18', 'Art. 23']

Infothek Rohlffs - USA - Deutschland Steuerrecht
Steuerrechtliche Einordnung einer US-amerikanischen LLC und ihrer Gesellschafts-Anteile nach deutschen Steuerrecht
Im Rahmen transatlantischer Geschäftstätigkeit (USA und Deutschland) stellt die jeweilige Einordnung der gewählten Rechtsform, sei es nach US-amerikanischem oder nach deutschen Gesellschaftsrecht, eine besondere Herausforderung dar, die sowohl gesellschaftsrechtlich als auch steuerrechtlich zu erheblichen Unterschieden und Konsequenzen in beiden Ländern führen kann.
So kann es zu einer ungewollten steuerlichen „Bestrafung“ in einer der beiden Rechtsordnung kommen, während gesellschaftsrechtlich jeweils Vorteile daraus erwachsen. Für eine „Harmonisierung“ der jeweiligen Rechtsordnungen für die gleiche gewerbliche Zielrichtung ist eine rechtliche und steuerrechtliche professionelle Beratung unerläßlich, um möglichen Zielkonkflikten präventiv zu begegnen.
Grundsätzliche Ausführungen und Kriterien hat „Der Bundesminister der Finanzen“ in einen Rundschreiben vom 19. März 2004 (Az.: IV B 4 – S 1301 USA – 22/04 – an die beteiligten Behörden der Länder und des Bundes) mitgeteilt.
Im Gegensatz zu der eindeutigen gesellschaftsrechtlichen Zurordnung im deutschen Recht (numerus clauses der Rechtsformen, vorliegend vor allem die AG und GmbH betreffend) kann eine US-amerikanische LLC im deutschen Steuerrecht – gegebenenfalls in Abweichung von dem US-Steuerstatus – sowohl als Personen - als auch als Kapitalgesellschaft zu klassifieren sein.
Eine erhebliche steuerliche Benachteiligung z.B. würde die Einordnung einer LLC in den USA als Personengesellschaft, nach den deutschen Statuten jedoch als Kapitalgesellschaft zur Folge (Überbesteuerung) haben
Erforderlich ist daher eine rechtssichere Eingrenzung der Kriterien, um steuerrechtlich negative Auswirkungen a priori auszuschalten.
Die LLC stellt eine Organisationsform mit eigener Rechtspersönlichkeit dar, ohne von Gesetzes wegen eine Körperschaft zu sein. Die üblichen gesellschaftsrechtlichen Kriterien (Geschäftsführung, Vertretung, Auflösung etc.) sind im Gesellschaftsvertrag frei gestaltbar. Bereits hier müssen die Weichen für eine Vergleichbarkeit und klare rechtliche Zuordnung mit einer deutschen Körperschaft gestellt werden.
Weitere Regelungsfreiheit der LLC liegen in folgenden Bereiche:
- Es besteht kein gesetzliches Mindestkapitalerfordernis
- Die Gesellschaftereinlagen können variabel in Form von Geld – und oder Sacheinlagen erfolgen, mitunter auch in Gestalt von zukünftigen Dienstleistungen
- Die Gewinnverteilung ist frei bestimmbar
- Die Gesellschafter haften nicht für Verbindlichkeiten der Gesellschaft
- Enge Ausnahmen sind möglich im Falle von Missbrauchstatbeständen.
- Der Gesellschaftsanteil setzt sich aus dem sog. Vermögensanteil und den Mitgliedschaftsrechten zusammen.
- Die Übertragung des Vermögensanteiles ist ohne Zustimmung der übrigen Gesellschafter möglich.
Die steuerliche Behandlung der LLC als Personengesellschaft oder Körperschaft erfolgt nach Option (Check-the-Box-Verfahren):
Die Gesellschafter können also die Einordnung als Personengesellschaft wählen (optieren). Erfolgt keine Ausübung des Wahlrechtes, unterliegt die LLC als eigenständiges Steuersubjekt der Körperschaftssteuer.
Angesichts der Doppelbelastung von Gewinnen der LLC als Körperschaft (Besteuerung auf Ebene der LLC + Besteuerung der ausgeschütteten Gewinne beim Anteilseigner ohne Anrechnungsmöglichkeit) und der Möglichkeit der Verrechnung von Verlusten der LLC mit positiven Einkünften der Gesellschafter bei der LLC als Personengesellschaft wird in der Regel zur transparenten Behandlung (letztere Rechtsform) optiert. Die Gesellschafter sind für eine Dauer von 5 Jahren an die getroffene Wahl gebunden.
Für die steuerliche Behandlung der LLC – bzw. von Gesellschafteranteilen - in Deutschland ist ausschlaggebend, ob die Gesellschaft als juristische Person im Sinne des KStG zu qualifizieren oder als Personengesellschaft nach BGB bzw. HGB anzusehen ist.
Die Qualifizierung für den deutschen Rechtsraum richtet sich ausschließlich nach innerdeutschem Recht. Es werden die vom RFH und BFH vorgegebenen Grundsätzen des zweistufigen Rechtstypenvergleichs herangezogen (hierzu: „Venezuela-Entscheidung“ des RFH, 12.02.1930, RStBl 1930, S. 444; BFH 23.06.1992 in BStBl 92 II 973 und 16.12.1992 in BStBl 92 II 1220).
Für die steuerliche Behandlung der LLC und ihrer gehaltenen Anteile in Deutschland sind die gesellschaftsrechtlichen Statuten in den USA/der einzelnen Bundesstaaten nicht maßgebend, so dass durchaus gegenläufige Qualifizierungen bei ähnlichen Sachverhalten möglich sind. Es gilt insoweit nicht die Gründungstheorie, wie sie sonst im Europäischen Wirtschaftsraum durch die Rechtssprechung des EuGH statuiert wurde (vgl. EuGH - Urteile „Inspire-Art“, „Centros“, „Überseering“).
Die Zuordnung zu der mit der deutschen Rechtsform der Körperschaft vergleichbaren Organisationsstruktur erfolgt über die in § 1 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 4 KStG aufgestellten Kriterien,
Dabei werden für eine Gesamtbetrachtung die einschlägigen ausländischen Bestimmungen und die vertraglich vereinbarten Organisations- und Strukturbestimmungen (u.a. Gründungssatzung) herangezogen, um eine Vergleichbarkeit mit einer deutschen Körperschaft in rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht zu prüfen.
Strukturmerkmale einer deutschen Körperschaft – in Abrenzung zu einer Personengesellschaft - sind insbesondere:
- die Zentralisierung der Geschäftsführung und Vertretung anzusehen;
charakteristisch hier die „Fremdorganschaft“: deutliche Trennung zwischen der Geschäftsleitung und des Eigentums an der Gesellschaft. Typisch ist das Institut der Geschäftsleitung als autonom agierendes, personell meist getrennt besetztes Geschäftsleitungsorgan (Geschäftsführer, Vorstand, Board of Directors).
Eine Personengesellschaft ist dagegen vom Leitbild der „Selbstvertretung/Eigengeschäftsführung“ durch die Gemeinschaft der Anteilseigner geprägt.
Bei der LLC müssen daher Satzung (articles of organization) und gesellschaftsvertragliche Ausgestaltung (operating agreement) in dem Regelungsbereich der Geschäftsführung daraufhin geprüft werden, ob sie eher dem einen oder dem anderen Typenbegriff entsprechen
- die Haftungsbeschränkung des Gesellschafters für Schulden der Gesellschaft auf das eingebrachte Stammkapital.
Die Flucht in die Haftungsbeschränkung ist bei einer Personengesellschaft ausgeschlossen (wenn man von der GmbH & Co. KG vorliegend absieht);
- die freie Übertragbarkeit der Gesellschaftsanteile einer Körperschaft.
Der Ausschluss bzw. die Übertragbarkeit nur mit Zustimmung der anderen Gesellschafter spricht für eine Personengesellschaft;
- Zuteilung eines Gewinnanteiles von dem jährlich zu fassenden Beschluss der Gesellschafterversammlung.
Der Gesellschafter einer Personengesellschaft kann grundsätzlich frei über seinen Gewinnanteil verfügen.
- die Bemessung des Gewinnanteiles nach der Höhe der finanziellen Beteiligung (Geschäftsanteil).
Bei einer Personengesellschaft steht hingegen der – von der Einlage unabhängige – persönliche Einsatz des Gesellschafters im Vordergrund.
- die Verpflichtung zur Kapitalaufbringung mittels (Geld/Sach-)Einlage.
Wird darauf im Gesellschaftsvertrag verzichtet oder die Möglichkeit der Erbringung mittels Dienstleistungen bestimmt, spricht dieser Umstand für eine Personengesellschaft.
- die unbegrenzte Lebensdauer, losgelöst vom Bestand der Gesellschafter und gesonderter Regelung in der Satzung.
Bei einer Personengesellschaft ist bei Tod, Ausscheiden und Insolvenz einer Gesellschafters üblicherweise die Auflösung im Gesellschaftsvertrag vereinbart; die Fortführung ist oftmals lediglich als Option – nach gesondertem Gesellschafterbeschluß – vorgesehen. Das Vorliegen solcher Regelung ist typisch für eine Personengesellschaft.
Weitreichende Ausgestaltungsmöglichkeit der LLC als sog. hybride Gesellschaft)
Auf Grund der weitreichenden Ausgestaltungsmöglichkeiten einer LLC nach dem jeweiligen Recht der US - Bundesstaaten kann eine generelle Aussage über deren Qualifikation nach deutschem Steuerrecht nicht getroffen werden. Es ist daher zu überprüfen, welche konkrete Ausgestaltung die zu qualifizierende LLC besitzt – und danach dem Rechtstypenvergleich zugrunde zu legen.
Den o.a. Kriterien und Merkmale der Rechtstypen – Statutenvergleiche stellen bloße Wertungskriterien dar – kommen keine allein ausschlaggebende Bedeutung zu. Vielmehr Ist im Rahmen einer Gesamtbetrachtung eine Wertung vorzunehmen, ob die vorgefundene Organisationsform in all ihren Ausgestaltungen eher dem Typenbild der Personengesellschaft oder aber einer Körperschaft entspricht.
LLC als Körperschaft im Sinne des KStG
Die LLC ist als eigenständiges Rechtssubjekt anzusehen. Die LLC unterliegt damit selbst der unbeschränkten Steuerpflicht im Rahmen der US-amerikanischen Bundessteuer (IRC = Internal Revenue Code), des Steuerrechts der Bundesstaaten (State Taxation) und ggf. der kommunalen Steuerhoheit, soweit sie als juristische Person gegründet wird.
Sie wird gem. Art. 7 Abs. 1 DBA-USA ausschließlich in den USA besteuert.
Ausgeschüttete Gewinne deutscher Gesellschafter unterliegen der US-amerikanischen Quellenbesteuerung mit max. 15 % Begrenzung der Bruttodividinde (vgl. Art. 10 Abs. 2 Buchst a ) / b) DBA-USA).
Die Dividenden der deutschen Gesellschafter werden nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EstG, also dem deutschen Besteuerungssystem, versteuert – ggf. unter Heranziehung des Halbeinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 EstG) sowie § 8 b KStG. Die Gewinnausschüttungen unterliegen in den USA dem Quellensteuerabzug, wenn die LLC dort als Körperschaft behandelt wird.
Ein Ausgleich und Kompensat für die US-amerikanische Steuerbelastung kann über ein Freistellung von der Bemessungsgrundlage mit Progressionsvorbehalt (Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA-USA) oder Anrechnung der US-Bundessteuer (Art. 23 Abs. 2 Buchst b)aa) DBA-USA) erreicht werden.
LLC als Personengesellschaft
Steuersubjektfähigkeit entfällt sowohl in den USA als auch in Deutschland.
Die Gewinnzurechnnung erfolgt direkt zugunsten der Gesellschafter (z.B. als Beteiligung an der Mitunternehmerschaft einer Betriebsstätte in den USA).
Gewinnausschüttungen zugunsten der Gesellschafter in der deutschen Einkommensteuerveranlagung als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) oder selbständiger Tätigkeit (§ 18 EStG) zu deklarieren. Über Art. 23 Abs. 2 Buchst a) DBA-USA können sie jedoch aus der Bemessungsgrundlage ausgenommen werden, ggf. unter Anwendung des Progressionsvorbehalts.
Beratungshinweise für die Praxis
Die deutschen Finanzverwaltungen werden iR des steuerlichen Festsetzungsverfahren bei der steuerlichen Einordnung von LLC – Anteilen eines Gesellschafter/Anteilseigners im Zweifel von der Annahme einer Körperschaft iSd deutschen KStG ausgehen, bereits um Körperschaftssteuer zu erheben.
Daher müssen die gesellschaftsrechtlichen Weichen bereits vor Erwerb von Anteilen einer LLC gestellt werden, um gegenüber der Finanzverwaltung klare Vorgaben mitteilen zu können.
Berlin, 12.06.2012
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