Source: http://kraken.slv.cz/4Afs7/2003
Timestamp: 2018-07-22 09:22:41+00:00
Document Index: 14663529

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 57', '§ 5', '§ 5', '§ 23', '§ 23', '§ 6', '§ 657', '§ 497', '§ 516', '§ 574', '§ 23', '§ 28', '§ 5', '§ 57', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 23', 'soud ', 'soud ', '§ 497', '§ 261', '§ 657', '§ 574', '§ 516', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 135', '§ 64', 'soud ', 'soud ', '§ 75', 'soud ', 'soud ', '§ 57', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 497', '§ 657', '§ 497', '§ 6', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 5', '§ 57', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 497', '§ 502', '§ 657', 'soud ', '§ 6', '§ 5', '§ 57', 'soud ', '§ 60', 'soud ']

4Afs7/2003
è. j. 4 Afs 7/2003-123
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Dagmar Nygrínové a soudcù JUDr. Marie Turkové a JUDr. Petra Prùchy v právní vìci ¾alobkynì: K. b., a. s., proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu, ©tìpánská 28, Praha 1, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 3. 2003, è. j. 28 Ca 639/2002-84,
Rozhodnutím (výzvou) ze dne 21. 8. 2001, è. j. 164444/01/001961/6476, doruèeným ¾alobci dne 29. 8. 2001, byl ¾alobce vyzván (výzva è. 1010000001) k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem (za daòového dlu¾níka A. I., spol. s r. o., V J. 1/699, P. 1 (dále jen A. I. ), ve vý¹i 11 433 205 Kè podle ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., s odùvodnìním, ¾e podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, je ¾alobci ulo¾ena zákonná povinnost ruèení za daòové pohledávky neuspokojené shora uvedeným daòovým dlu¾níkem ve lhùtì jejich splatnosti. U uvedeného daòového dlu¾níka byl ku dni 21. 8. 2001 vykázán nedoplatek na dani darovací, splatný dne 15. 2. 2001, a to ve vý¹i 11 433 205 Kè.
®alobce podal proti výzvì k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem dne 26. 9. 2001 odvolání, o kterém rozhodl ¾alovaný napadeným rozhodnutím ze dne 5. 6. 2002, è. j. FØ-11060/14/01, tak, ¾e odvolání zamítl. V odùvodnìní uvedl, ¾e pøe¹etøením spisového materiálu bylo zji¹tìno, ¾e na základì pøiznání k dani darovací, podané A. I. na bezúplatné nabytí jiného majetkového prospìchu, v souvislosti s prominutím úrokù, vymìøil správce danì daní a poplatkù jsou toti¾ povinni zaplatit daòový nedoplatek ruèitelé, pokud jim zákon tuto povinnost ukládá, a pokud jsou k této povinnosti správcem danì vyzváni. V pøípadì danì darovací je podle § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen zákon o trojdani ), poplatníkem danì darovací nabyvatel, dárce je ruèitelem. Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem byla tedy vydána v souladu s právními pøedpisy. Zdùraznil v této souvislosti, ¾e sní¾ením úrokové sazby na základì dohody smluvních stran vzniká majetkový prospìch, který je pøedmìtem danì darovací. Vzhledem ke skuteènosti, ¾e smlouvy o úvìru byly uzavøeny mezi osobami spøíznìnými, je ustanovením § 23 odst. 7 zákona è. 586/1992 Sb., o dani z pøíjmù, správci danì ulo¾ena povinnost, upravit základ danì poplatníka (vìøitele) o rozdíl mezi cenou sjednanou mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami a cenou, která by byla sjednána mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a to tehdy, není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en. ®alobcem bylo zmìnou úrokové sazby poru¹eno citované ustanovení zákona o daních z pøíjmù, a proto byl u nìho správcem danì upraven základ danì z pøíjmù. Námitka odvolatele, ¾e je v rozporu se zákonnou úpravou, aby správcem danì bylo sní¾ení úrokové sazby posouzeno jednou jako pøedmìt danì z pøíjmù a zároveò jako pøedmìt danì darovací, nebyla ¾alovaným zohlednìna s odùvodnìním, ¾e pøedmìtem danì z pøíjmù se stává s ohledem na ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù u vìøitele, ale pøedmìtem danì darovací je u dlu¾níka. Za dlu¾níka je povinen zaplatit daòový nedoplatek ruèitel. ®alovaný zdùraznil, ¾e sní¾ením úrokové sazby na základì dohody smluvních stran vznikl majetkový prospìch, který je právì pøedmìtem darovací danì. Povinnost platit úrok je pojmovým znakem a podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru (narozdíl od bezúroèné pùjèky uzavøené podle obèanského zákoníku). Zmìnou úrokové sazby do¹lo fakticky k prominutí dluhu, je¾ je úplatou za u¾ívání pùjèené jistiny, a tím k nabytí jiného majetkového prospìchu.
Vèas podanou ¾alobou se ¾alobce domáhal zru¹ení citovaného rozhodnutí ¾alovaného. V ¾alobì uvedl, ¾e daòový nedoplatek mìl podle ¾alovaného vzniknout na základì zmìny smluv o revolvingovém úvìru a smlouvy o úvìru, uzavøených mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. tím zpùsobem, ¾e smluvní strany v dodatcích k tìmto smlouvám sjednaly pevnou úrokovou sazbu ve vý¹i 0,00 % p. a. ze zùstatku jistiny, èím¾ do¹lo ke sní¾ení pùvodnì sjednané úrokové sazby. Toto sní¾ení posoudil ¾alovaný jako jiný majetkový prospìch, který je v souladu s ustanovením § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 357/1992 Sb., o trojdani, pøedmìtem danì darovací. Napadené rozhodnutí pokládá v¹ak ¾alobce za nezákonné, nebo» má za to, ¾e není ruèitelem, kdy¾ mu zákon povinnost ruèení neukládá. V pøípadì danì darovací se ze zákonného vymezení pøedmìtu danì podává, ¾e zdanìní darovací daní podléhá nabytí majetku (majetkem je pro úèely danì rovnì¾ jiný majetkový prospìch), které je bezúplatné, a k nìmu¾ dochází na základì právního úkonu, a to jinak ne¾ smrtí zùstavitele. V pøípadì dohody o sní¾ení úrokové sazby v¹ak nedochází k nabytí jiného majetkového prospìchu, dlu¾ník na základì takové dohody nenabývá ¾ádné subjektivní právo, které by dosud nemìl. Jeho právní postavení se mìní pouze potud, ¾e není napøí¹tì povinen z poskytnutých penì¾ních prostøedkù platit úrok v dosavadní vý¹i. ®alobce má za to, ¾e za bezúplatné nelze pova¾ovat poskytnutí penì¾ních prostøedkù jenom proto, ¾e dohodnutá sazba úrokù byla po uzavøení smlouvy sní¾ena. Pøipomíná, ¾e za dobu trvání úvìrových smluv zaplatila A. I. ¾alobci na úrocích a poplatcích nìkolik milionù korun. I to vyluèuje, aby poskytnutí penì¾ních prostøedkù bylo pova¾ováno za bezúplatné. Dodává, ¾e na základì dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu druhého. Uzavøení dodatku o sní¾ení úrokù z úvìru bylo pro ¾alobce pøitom jedinou mo¾ností, jak zabránit úpadku spoleènosti A. I., co¾ by vedlo pøedev¹ím ke sní¾ení darovací toti¾ nemù¾e být pojmovì dána v situaci, kdy subjekt primárnì jedná ve vlastním zájmu, a nikoliv v zájmu osoby, které se urèitého prospìchu dostává. ®alobce dále vytýkal ¾alovanému, ¾e se nevypoøádal s tím, zda uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb nebylo nutno posuzovat jako vztah pùjèky podle ustanovení § 657 obèanského zákoníku, a nikoliv jako úvìr podle ustanovení § 497 a násl. obchodního zákoníku, kdy¾ ekonomická podstata obou vztahù je stejná. Vytýká mu dále, ¾e v napadeném rozhodnutí opomenul vymezit, co pøesnì bylo majetkovým prospìchem, který zalo¾il daòovou povinnost, a té¾ nesprávný závìr o tom, ¾e uzavøením dohody o zmìnì úrokové sazby do¹lo fakticky k prominutí úroku. Podle ¾alobce ¹lo pouze o zmìnu závazku podle ustanovení § 516 obèanského zákoníku, a nikoliv prominutí dluhu podle § 574 tého¾ zákoníku. Vyslovuje pøesvìdèení, ¾e pokud byl prospìch zalo¾ený dohodou o sní¾ení úrokových sazeb pøedmìtem danì z pøíjmù spoleènosti A. I., nemù¾e být souèasnì pøedmìtem danì darovací. Tím, ¾e úrok nebyl sjednán, byl základ danì z pøíjmù u dlu¾níka efektivnì vy¹¹í právì o èástku tohoto nesjednaného úroku. Spoleènost A. I., její¾ základ danì byl zvý¹en v dùsledku neúètovaných úrokù, má v¹ak podle názoru ¾alovaného zaplatit ze stejného základu je¹tì daò darovací. Vymìøením této danì tak dochází k opakovanému zdanìní. V øízení, které vyústilo ve vydání dodateèného platebního výmìru ze dne 9. 4. 1999, posoudil správce danì vztah mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. jako vztah mezi ekonomicky, personálnì nebo jinak spojenými osobami podle ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z pøíjmù, tedy jako vztah úplatný. Pokud tak správce danì ji¾ v rámci jiného øízení rozhodl, pøedstavuje toto rozhodnutí ve smyslu § 28 odst. 1 zákona o správì daní a poplatkù, závazné vyøe¹ení pøedbì¾né otázky. Tímto rozhodnutím je ¾alovaný v posuzované vìci vázán, a je proto vylouèeno, aby vztah mezi ¾alobcem a spoleèností A. I. byl v souzené vìci tým¾ orgánem posouzen jako bezúplatný.
®alovaný ve svém vyjádøení k ¾alobì navrhl její zamítnutí z dùvodù podrobnì ji¾ popsaných v odùvodnìní napadeného rozhodnutí. Zopakoval, ¾e spoleèností A. I. bylo podáno pøiznání k dani darovací za bezúplatné nabytí jiného majetkového prospìchu v souvislosti s prominutím úrokù, sjednaných ve smlouvách o revolvingovém úvìru. Správce danì platebním výmìrem ze dne 8. 1. 2001 vymìøil uvedené spoleènosti darovací daò ve vý¹i 11 433 205 Kè. Odvolání podané proti tomuto platebnímu výmìru bylo odvolacím orgánem zamítnuto. Toto rozhodnutí bylo dne 30. 7. 2001 øádnì doruèeno a platební výmìr se tak stal pravomocným. Spoleèností A. I. nebyl vyu¾it ¾ádný mimoøádný opravný prostøedek, nebyla podána ¾ádost o prominutí danì z dùvodu nesrovnalostí vyplývajících z daòových zákonù a platební výmìr nebyl napaden ¾alobou. ®alovaný poté poukázal na ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. a ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., a dovozoval, ¾e ¾alobce je ze zákona ruèitelem daòové povinnosti vymìøené pravomocným platebním výmìrem. Pokud jde o ekonomickou podstatu úvìru a pùjèky, ¾alovaný zdùraznil, ¾e sjednání úrokù je pojmovým znakem a podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru, zatímco u pùjèky zákon sjednání úroku pouze pøipou¹tí. V dané vìci bylo sjednání úrokù souèástí smlouvy o úvìru a zmìnou smlouvy do¹lo fakticky k prominutí úrokù a tím i k majetkovému prospìchu. Pokud není rozdíl mezi cenou sjednanou ekonomicky, personálnì, nebo jinak spojenými osobami a cenou, která byla sjednána v bì¾ných obchodních vztazích uspokojivì dolo¾en, ukládá zákon správci danì povinnost základ danì poplatníka upravit o uvedený rozdíl. Na základì zmìny úrokové sazby byl ¾alobci upraven rovnì¾ základ danì z pøíjmù. Sní¾ení úrokové sazby se stalo pøedmìtem danì z pøíjmù u ¾alobce jako vìøitele a pøedmìtem danì darovací u A. I. jako u dlu¾níka. V pøípadì danì darovací pøe¹la pak povinnost k zaplacení následnì na ¾alobce. Pøi jednání u Mìstského soudu v Praze pak ¾alovaný je¹tì zdùraznil, ¾e z obsahu úvìrové smlouvy plyne, ¾e byla sjednána jako tzv. absolutní obchod, øídící se smlouvu o pùjèce podle obèanského zákoníku.
®alobce v této souvislosti u soudu uvedl, ¾e nemá postavení daòového ruèitele, proto¾e zákon mu povinnost ruèení neukládá. Chybí základní znaky pro vymìøení darovací danì, zejména nedo¹lo k nabytí majetku, kdy¾ sní¾ení úrokù nelze za nabytí majetku pova¾ovat. Rovnì¾ není naplnìn po¾adavek bezúplatnosti, nebo» platby mìly být hrazeny nejen za úroky, ale rovnì¾ napøíklad za správu úvìru. Ne¹lo o prominutí úrokù, ale o zmìnu závazku na bezúroènou pùjèku, kterou nelze pova¾ovat za bezúplatné nabytí majetku. Poukázal rovnì¾ na konkurenci danì z pøíjmù a danì darovací.
Mìstský soud v Praze napadeným rozsudkem ¾alobu jako nedùvodnou zamítl. V odùvodnìní napadeného rozhodnutí k jednotlivým námitkám ¾alobce uvedl následující:
Pokud ¾alobce namítal, ¾e nebyl ruèitelem proto, ¾e v daném pøípadì úkon, je¾ byl základem pro vymìøení darovací danì, nelze pova¾ovat za úkon této dani podléhající, jde o námitky, které mohly být uplatnìny proti rozhodnutí Finanèního úøadu pro Prahu I. ze dne 8. 1. 2001, è.j. 3501/01/001961/6476, jím¾ byla vymìøena darovací daò spoleènosti A. I., eventuelnì proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 18. 7. 2001, è. j. FØ-3116/14/01, které nabylo právní moci dne 30. 7. 2001. Mìstský soud v Praze konstatoval, ¾e rozhodnutí o vymìøení danì je rozhodnutím správního orgánu, pro které platí obecná zásada o presumpci správnosti, z ní¾ vyplývá, ¾e správní rozhodnutí je zákonné a je nutno ho respektovat, pokud nedo¹lo k jeho zru¹ení. To se v daném pøípadì nestalo, a je proto nutno vycházet z toho, ¾e byla stanovena darovací daò, kterou je povinen zaplatit ten, jen¾ má postavení obdarovaného. Jestli¾e tento subjekt darovací daò neuhradí, nastupuje ze zákona vyplývající povinnost dárce, v tomto pøípadì dal¹ího úèastníka smlouvy o úvìru, tedy ¾alobce.
Nad rámec tohoto závìru neshledal Mìstský soud v Praze dùvodnými ani dal¹í jednotlivé námitky ¾alobce. K námitce, ¾e v daném pøípadì ne¹lo o nabytí majetku na základì právního úkonu, jak pøedpokládá ustanovení § 6 odst. 1 zákona o trojdani, proto¾e jiný majetkový prospìch musí být pøímo pøedmìtem plnìní z právního úkonu a nikoliv pouze jeho vedlej¹ím produktem, Mìstský soud v Praze uzavøel, ¾e dodatky k úvìrovým smlouvám jsou nepochybnì právními úkony, proto¾e jde o dvoustranné projevy vùle, mající za následek zmìnu právních vztahù mezi smluvními stranami. Jiný majetkový prospìch spoleènosti A. I., plynoucí z uzavøených dodatkù, který spoèívá v tom, ¾e tato spoleènost ji¾ nadále nemìla povinnost zaplatit vedle jistiny ¾alobci úroky z úvìru, je pøímým a bezprostøedním následkem toho, ¾e tyto dodatky byly uzavøeny. Prominutí úrokù je jiným majetkovým prospìchem, k nìmu¾ do¹lo na základì uvedených právních úkonù.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e nejde ve vìci o nabytí jiného majetkového prospìchu, proto¾e uzavøením dodatkù k úvìrovým smlouvám mu nevzniklo ¾ádné nové subjektivní právo, pak Mìstský soud v Praze zaujal názor opaèný, toti¾, ¾e uzavøením dodatkù nabyla spoleènost A. I. právo èást finanèních prostøedkù, které dosud byla povinna ¾alobci hradit, od tohoto okam¾iku neplatit. Rozsah jejích povinností se tak zmen¹il a spoleènost tak nabyla právo, které jí do té doby nenále¾elo. Rovnì¾ námitka, ¾e uzavøení dodatkù o sní¾ení úrokových sazeb z pøedtím uzavøených smluv o úvìru nesplòuje znak bezúplatnosti podle ustanovení § 6 odst. 1 vý¹e uvedeného zákona (kdy ¾alobce argumentoval tím, ¾e vedle sjednaných úrokù byly v úvìrové smlouvì sjednány i poplatky, napø. za rezervaci zdrojù) nebyla mìstským soudem shledána dùvodnou. Uvedený soud konstatoval, ¾e sjednání úvìrových smluv nepochybnì bylo vztahem úplatným, nicménì pro vznik daòové povinnosti ze strany spoleènosti A. I. bezúplatné, proto¾e tyto dodatky neobsahují ¾ádnou právní povinnost této spoleènosti za to, ¾e ji¾ do budoucna nebude povinna platit úroky z úvìru.
K dal¹í námitce, týkající se tzv. opakovaného zdanìní, Mìstský soud v Praze uvedl, ¾e postup ¾alovaného, jím¾ vymìøil ¾alobci daò z pøíjmù podle ustanovení § 23 odst. 7 zákona o dani z pøíjmù, nebyl nezákonný. Poukázal na znìní tohoto ustanovení, podle nìho¾ li¹í-li se ceny sjednané mezi ekonomicky nebo personálnì nebo jinak spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v bì¾ných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivì dolo¾en, upraví správce danì základ danì poplatníka o zji¹tìný rozdíl. Dovodil, ¾e z citovaného ustanovení neplyne závìr o tom, ¾e k vymìøení darovací danì do¹lo v rozporu se zákonem na základì úplatného právního úkonu. Daòová povinnost k úhradì darovací danì vznikla na základì uzavøených dodatkù k úvìrovým smlouvám a nikoliv uzavøených úvìrových smluv samotných. Majetkový prospìch spoleènosti A. I. spoèíval v odpu¹tìní povinnosti platit døíve sjednané úroky.
Pokud ¾alobce poukazoval na to, ¾e byl po celou dobu trvání úvìrových vztahù jediným akcionáøem spoleènosti A. I. 2, a. s., která byla výraznì majoritním, resp. jediným spoleèníkem spoleènosti A. I., a zdùrazòoval v této souvislosti, ¾e pozastavení úroèení poskytnutých finanèních prostøedkù bylo jedinou mo¾ností, jak zabránit úpadku naposledy uvedené spoleènosti, mìstský soud vysvìtlil, ¾e pro posouzení, zda do¹lo u uvedené spoleènosti k jinému majetkovému prospìchu, není rozhodné, zda, a jaký byl majetkový podíl ¾alobce ve spoleènosti, která byla majoritním, resp. jediným, spoleèníkem spoleènosti A. I., èi zda dùvodem pro uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám byla snaha ¾alobce pøedejít prohlá¹ení konkurzu na spoleènost A. I.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e sjednáním dodatku k úvìrovým smlouvám do¹lo fakticky ke zmìnì právního vztahu mezi ¾alobcem a spoleèností A. I., kdy¾ pùvodnì byla sjednána smlouva o úvìru podle obchodního zákoníku, a po uzavøení dodatkù je nutno tento vztah posuzovat jako bezúroènou pùjèku podle obèanského zákoníku, pak Mìstský soud v Praze uvedl, ¾e z uzavøených smluv mezi uvedenými subjekty jednoznaènì plyne, ¾e ¹lo o smlouvy o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku a zákona o bankách, jak se podává v záhlaví uvedených smluv. Dodatky byly uzavøeny jako dodatky ke smlouvì o úvìru , jak se rovnì¾ v tìchto dodatcích výslovnì uvádí. Podle ustanovení § 497 obchodního zákoníku se smlouvou o úvìru zavazuje vìøitel, ¾e na po¾ádání dlu¾níka poskytne v jeho prospìch penì¾ní prostøedky do urèité èástky, a dlu¾ník se zavazuje poskytnuté penì¾ní prostøedky vrátit a zaplatit úroky. Podle ustanovení § 261 odst. 3 písm. d) obchodního zákoníku se tøetí èástí tohoto zákona øídí bez ohledu na povahu úèastníkù závazkového vztahu mj. vztahy ze smlouvy o úvìru. ®alobce a spoleènost A. I. uzavøeli obì smlouvy o úvìru s odkazem na pøíslu¹ná ustanovení obchodního zákoníku a stejnì uèinili i pøi uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám, kde se výslovnì uvádí, ¾e novì sjednaná úroková sazba ve vý¹i 0,00 % je po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud jsou dlu¾níkem plnìny øádnì a vèas povinnosti sjednané v této smlouvì o úvìru . Nelze v ¾ádném pøípadì dovozovat, ¾e uzavøením dodatkù do¹lo ke zmìnì vztahù na smlouvu o bezúroèné pùjèce podle ustanovení § 657 a násl. obèanského zákoníku.
K dal¹í námitce ¾alobce, ¾e se ¾alovaný v napadeném rozhodnutí nevypoøádal s tím, jaké úèinky dohoda o zmìnì sazeb z úrokù vyvolala, a zda jsou takové úèinky zpùsobilé zalo¾it daòovou povinnost a oznaèil v tomto smìru napadené rozhodnutí napadeného rozhodnutí uvedl, ¾e zmìnou úrokové sazby, která je podstatnou nále¾itostí smlouvy o úvìru, do¹lo fakticky k prominutí úrokù, je¾ jsou úplatou za u¾ívání jistiny, tím i k nabytí jiného majetkového prospìchu a naplnìní pøedmìtu darovací danì; námitka tudí¾ nebyla shledána dùvodnou. Pro posouzení vìci je pak i nerozhodné, zda dohoda o zmìnì úrokové sazby pøedstavuje z právního hlediska prominutí dluhu podle § 574 OZ, èi zmìnu závazkù podle § 516 OZ.
Pokud ¾alobce namítal, ¾e se ¾alovaný adekvátnì nevypoøádal se soubì¾ným podrobením majetkového prospìchu ze sní¾ení úrokù z hlediska danì z pøíjmù a danì darovací, pak Mìstský soud v Praze zaujal stanovisko, ¾e k opakovanému zdanìní ve vìci nedo¹lo. Darovací daò byla vymìøena spoleènosti A. I. na základì sjednaných dodatkù k úvìrovým smlouvám. Pokud byly úroky sjednány v pùvodní smlouvì a úvìrový dlu¾ník je povinen je hradit, musí si je vìøitel-¾alobce zahrnout do základu danì z pøíjmù. U spoleènosti A. I. sjednané úroky pøedmìtem danì z pøíjmù nebyly. Pokud následnì do¹lo ke sní¾ení úrokù, projevila se tato skuteènost vymìøením darovací danì spoleènosti A. I.
Proti tomuto rozsudku podal ¾alobce (dále jen stì¾ovatel ) kasaèní stí¾nost, a to z dùvodu nezákonnosti napadeného rozhodnutí, spoèívající v nesprávném posouzení právních otázek soudem, rozhodných pro závìr o povinnosti stì¾ovatele k zaplacení daòového nedoplatku. Dovolával se tedy dùvodu kasaèní stí¾nosti, na nìj¾ pamatuje ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ).
K otázce vázanosti soudu pøedchozím pravomocným rozhodnutím o vymìøení darovací danì spoleènosti A. I. stì¾ovatel uvedl, ¾e pøi této úvaze soud zøejmì vycházel z § 135 odst. 2 o. s. ø. (pou¾itého pro toto øízení podle § 64 s. ø. s.), podle nìho¾ otázky, o nich¾ pøíslu¹í rozhodnout jinému orgánu, mù¾e soud posoudit sám; bylo-li v¹ak o takové otázce vydáno pøíslu¹ným orgánem rozhodnutí, soud z nìho vychází. Podle stì¾ovatele v¹ak u¾itá formulace neznamená vázanost soudu takovým rozhodnutím. Bez ohledu na skuteènost, ¾e o daòové povinnosti spoleènosti A. I. ji¾ bylo pravomocnì pøíslu¹ným správním orgánem rozhodnuto, bylo povinností uvedeného soudu se zabývat i tìmi námitkami stì¾ovatele, které se týkaly skuteèností rozhodných pro vznik daòové povinnosti spoleènosti A. I. Toté¾ by v¹ak platilo i v pøípadì, ¾e by rozhodnutí správce danì ohlednì daòové povinnosti pùvodního subjektu bylo pro posouzení existence povinnosti stì¾ovatele jako ruèitele skuteènì závazné. Podle § 75 odst. 2 s. ø. s. platí, ¾e byl-li závazným podkladem pøezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního orgánu, pøezkoumá soud k ¾alobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán, a neumo¾òuje-li soudní øád správní ¾alobci napadnout takový úkon samostatnou ¾alobou ve správním soudnictví. Názor, ¾e Mìstský soud v Praze byl povinen se zabývat v¹emi ¾alobními body, je odùvodnìn rovnì¾ tím, ¾e stì¾ovatel nebyl úèastníkem øízení o vymìøení darovací danì, které bylo vedeno se spoleèností A. I. Pokud stì¾ovatel nemìl mo¾nost uplatnit tyto námitky døíve, nemù¾e být této mo¾nosti zbaven v øízení o pøezkoumání zákonnosti výzvy k zaplacení daòového nedoplatku, ve kterém vystupuje v postavení daòového ruèitele. Postup, kdy by mu byla odòata mo¾nost uplatnit námitky proti povinnosti zaplatit daòový nedoplatek, by byl ve zøejmém rozporu s èl. I. Ústavy ÈR a èl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod. Právo stì¾ovatele uplatnit v øízení o pøezkoumání zákonnosti výzvy k zaplacení daòového nedoplatku spoleènosti A. I. námitky, které mohla tato spoleènost uplatnit v jiném øízení, vyplývá rovnì¾ z § 57 odst. 5 zákona o správì daní a poplatkù. Podle tohoto ustanovení se proti výzvì k zaplacení daòového nedoplatku mù¾e ruèitel odvolat s tím, ¾e mù¾e namítat pouze skuteènost, ¾e není ruèitelem, nebo ¾e ruèení bylo uplatnìno ve vìt¹ím ne¾ zákonem stanoveném rozsahu, nebo ¾e ji¾ bylo ruèitelem, pak není mo¾né, aby dùvody, o které tuto námitku ve svém odvolání opøel, byly vylouèeny z pøezkoumání správním soudem. Právì o skuteènost, ¾e stì¾ovatel není ruèitelem, byla opøena správní ¾aloba podaná stì¾ovatelem, pøièem¾ jde o otázku práva hmotného, nikoliv procesního. Z toho dùvodu není ruèební povinnost stì¾ovatele zpùsobilé zalo¾it rozhodnutí, by» pravomocné, o vymìøení danì darovací spoleènosti A. I., ale pouze skuteènost, ¾e v daném pøípadì byly dány v¹echny znaky skutkové podstaty, na kterou je podle zákona o dani dìdické, darovací a z pøevodu nemovitostí vázána daòová povinnost spoleènosti A. I.
K samotnému pøedmìtu danì darovací vytýkal stì¾ovatel Mìstskému soudu v Praze nesprávný právní výklad ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani, pokud uvedený soud za jiný majetkový prospìch pova¾oval právo spoleènosti A. I. èást finanèních prostøedkù, které dosud byla povinna ¾alobci hradit, ¾alobci neplatit, pøièem¾ pova¾oval za nerozhodné, zda toto právo bylo zalo¾eno prominutím dluhu stì¾ovatele nebo dohodou o zmìnì závazku. Vytýká mu té¾, ¾e bezúplatnost spatøoval v tom, ¾e dohoda o zmìnì úrokové sazby nebyla doprovázena sjednáním povinnosti spoleènosti A. I. k poskytnutí kompenzace stì¾ovateli, a ¾e za právní úkon, na jeho¾ základì k nabytí jiného majetkového prospìchu do¹lo, pova¾oval dodatky k úvìrovým smlouvám. Stì¾ovatel poukazoval na to, ¾e soud prvního stupnì se sice ztoto¾nil s jeho závìrem, ¾e finanèní prostøedky nebyly stì¾ovatelem spoleènosti A. I. poskytnuty bezúplatnì (a to i s ohledem na skuteènost, ¾e za dobu èerpání úvìru uhradila A. I. úrok z úvìru ve vý¹i nìkolika desítek milionù korun), vzdor tomu v¹ak dospìl pak k závìru, ¾e jiný majetkový prospìch byl uvedené spoleènosti poskytnut na základì dohody o sní¾ení úrokové sazby, a ¾e spoèíval v tom, ¾e tato spoleènost ji¾ nadále nemìla povinnost zaplatit vedle jistiny ¾alobci i úroky z úvìru. Z toho stì¾ovatel dovozuje, ¾e pro posouzení vìci soudem bylo rozhodné, ¾e zmínìnými dodatky byla úroková sazba sní¾ena vùbec, a nikoliv ¾e byla sní¾ena na 0,00 %. Toto posouzení pokládá stì¾ovatel za nesprávné, nebo» pak ka¾dá dohoda o zmìnì úroèení pøedstavuje poskytnutí jiného majetkového prospìchu a podléhá tedy dani darovací. Pro posouzení vìci je v¹ak podle jeho názoru významné, ¾e A. I. v dùsledku sjednání dodatkù k úvìrovým smlouvám v právním smyslu, ¾ádného majetku, ani jiného majetkového prospìchu podle zákona o dani darovací nenabyla, a ani nabýt nemohla. To proto, ¾e dodatky byla upravena pouze budoucí práva a závazky smluvních stran, a tyto dodatky nestanovily úèastníkùm ¾ádnou povinnost plnìní, ani na jejich základì nedocházelo ke zmìnì jejich ji¾ existujících práv a závazkù, napø. prominutím dluhu spoleènosti A. I. Právo uvedené spoleènosti neplatit stì¾ovateli úrok, které soud pokládal za konstituované tìmito dodatky k úvìrovým smlouvám, je podle názoru stì¾ovatele umìlou konstrukcí. Stejnì tak je tomu, pokud uvedený soud dospìl k závìru, ¾e sjednáním dodatkù k úvìrovým smlouvám do¹lo ke zmìnì rozsahu majetku obou smluvních stran. Tak by tomu podle stì¾ovatele bylo pouze v pøípadì, pokud by dodatky k úvìrovým smlouvám byl promíjen ji¾ existující dluh spoleènosti. Jen tehdy by bylo mo¾no hovoøit o sní¾ení majetku stì¾ovatele a obohacení druhé smluvní strany. V daném pøípadì v¹ak pøedmìtem úpravy podle dodatkù byla pouze úprava úroèení do budoucnosti.
Pokud jde o zákonem o trojdani po¾adovanou bezúplatnost, pak o ní lze podle stì¾ovatele uva¾ovat pouze ve vztahu k urèitému plnìní èi jednání, které je samostatnou hospodáøskou skuteèností, a nikoliv ve vztahu k jednání, které má pouze pøípravný èi doprovodný charakter. Takového charakteru byly i dodatky k úvìrovým smlouvám, jimi¾ ze strany stì¾ovatele nebylo poskytnuto spoleènosti A. I. ¾ádné plnìní, ale pouze upraveno, jaké nároky v budoucnu stì¾ovateli vùèi uvedené spoleènosti vzniknou. Jinak øeèeno tyto dodatky pro budoucnost upravovaly, zda plnìní bude ze strany stì¾ovatele úplatné dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu druhého, nebo» spoleènost A. I. byla souèástí finanèní skupiny stì¾ovatele. Sní¾ení úrokové sazby sledovalo odvrácení úpadku uvedené spoleènosti, a tedy zachování hodnoty úèasti stì¾ovatele na této spoleènosti.
Dal¹í stí¾nostní námitkou je výklad pojmu právní úkon ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací. Stì¾ovatel namítá, ¾e jiný majetkový prospìch musí být pøímo pøedmìtem plnìní z právního úkonu, a nemù¾e jít jen o vedlej¹í produkt tohoto právního úkonu. Dohoda o sní¾ení sazby úrokù nemù¾e být základem pro poskytnutí jakéhokoliv plnìní ze strany stì¾ovatele spoleènosti A. I., nebo» plnìní bylo poskytnuto na základì pøedchozích úvìrových smluv. Dohodou o sní¾ení sazby úrokù se pouze do budoucna upravily vzájemné vztahy obou subjektù.
K otázce právního posouzení dohody o zmìnì úrokové sazby stì¾ovatel namítá, ¾e daòovou povinnost není zpùsobilý zalo¾it samotný právní úkon (napø. uzavøení smlouvy), ale teprve úèinky takového úkonu. Dodatky k úvìrovým smlouvám byl v¹ak do budoucna jen vylouèen vznik práva stì¾ovatele ¾ádat zaplacení úrokù. Toto právo v¹ak v dobì sjednání dodatkù nepøedstavovalo existující pohledávku, nebo» zda nárok stì¾ovatele na zaplacení úrokù vùbec vznikne èi nikoliv, záviselo na tom, ke kterému okam¾iku spoleènost A. I. poskytnuté penì¾ní prostøedky stì¾ovateli vrátí. Existovalo tedy jen jako pohledávka podmínìná, která v závislosti na vnìj¹ích okolnostech teprve mohla v budoucnu vzniknout. Ta v¹ak nemohla být pøedmìtem danì darovací.
K otázce bezúroèné pùjèky stì¾ovatel namítá, ¾e v pøípadì smlouvy o bezúroèné pùjèce, uzavøené mezi spoleèníkem a obchodní spoleèností, se nejedná o bezúplatné nabytí majetku, které by bylo pøedmìtem danì darovací. V daném pøípadì, kdy úroková sazba podle smluv o úvìru byla pozdìji sní¾ena na nulu, odpovídal vztah mezi stì¾ovatelem a A. I. vztahu zalo¾enému bezúroènou smlouvou o pùjèce. Z ekonomického hlediska nastal stejný stav, jako by A. I. úvìr splatila a souèasnì stejný objem finanèních prostøedkù obdr¾ela jako bezúroènou pùjèku. Není-li z hlediska právní i hospodáøské pozice smluvních stran rozdílu mezi dohodou o sní¾ení úrokové sazby a splacením úvìru s následným poskytnutím bezúroèné pùjèky, nelze tyto operace podrobovat rozdílnému re¾imu ani z hlediska jejich zdanìní. Výklad soudu vede k závìru, ¾e zatímco poskytnutí bezúroèné pùjèky dani darovací nepodléhá, sní¾ení úrokové sazby u úvìru daòovou povinnost zakládá, pøièem¾ jde vlastnì o zmìnu podmínek úvìru tak, ¾e zcela obsahovì odpovídá bezúroèné pùjèce.
Stì¾ovatel navrhuje, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 25. 3. 2003, è. j. 28 Ca 639/2002-84, zru¹il, a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti opakuje námitky, které uplatnil ve vyjádøení k podané ¾alobì. Zdùrazòuje pøedev¹ím ustanovení § 497 obchodního zákoníku, z nìho¾ dovozuje, ¾e smlouva o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku nemù¾e být sjednána jako bezúroèná, kdy¾ závazek zaplatit úroky patøí k pojmovým znakùm smlouvy o úvìru a je její podstatnou èástí. Úvìrová smlouva patøí mezi tzv. absolutní obchodní závazkové vztahy a bez ohledu na postavení smluvních stran a úèel právního jednání je v¾dy podøízena re¾imu obchodního zákoníku. Názor stì¾ovatele, ¾e po uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb je nutno posuzovat vztah mezi smluvními subjekty jako pùjèku podle § 657 a násl. obèanského zákoníku, a nikoliv jako úvìr podle § 497 a násl. obchodního zákoníku, nelze tudí¾ pøenechání u smlouvy o úvìru mohou být pouze penì¾ní prostøedky, zatímco u smlouvy o pùjèce je mo¾né pøenechání jakýchkoliv vìcí urèených podle druhu. Smlouva o úvìru musí v¾dy obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté penì¾ní prostøedky úroky a naproti tomu smlouva o pùjèce nikoliv. V pøedmìtné vìci byly ve smlouvì o revolvingovém úvìru úroky sjednány, a teprve následnì po uplynutí dvou let, dodatkem ke smlouvì, do¹lo k jejich zmìnì na 0,00 %. Tím do¹lo fakticky k prominutí úroku, a tím k nabytí majetkového prospìchu, a tak i naplnìní pøedmìtu danì darovací ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) zákona o darovací dani. Výzva k zaplacení daòového nedoplatku ruèitelem byla tudí¾ vydána v souladu s platnou právní úpravou. ®alovaný navrhoval zamítnutí kasaèní stí¾nosti jako nedùvodné.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze z hledisek uvedených v ustanovení § 109 s. ø. s. Podle druhého odstavce tohoto ustanovení je Nejvy¹¹í správní soud vázán rozsahem kasaèní stí¾nosti; to neplatí, je-li na napadeném výroku závislý výrok, který napaden nebyl, nebo je-li rozhodnutí správního orgánu nicotné. Podle tøetího odstavce tého¾ ustanovení je Nejvy¹¹í správní soud vázán dùvody kasaèní stí¾nosti; to neplatí, bylo-li øízení pøed soudem zmateèné (§ 103 odst. 1 písm. c/), nebo bylo-li zatí¾eno vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o vìci samé, nebo je-li napadené rozhodnutí nepøezkoumatelné (§ 103 odst. 1 písm. d/), jako¾ i v pøípadech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné. Takové vady, pro nì¾ by se Nejvy¹¹í správní soud mohl odchýlit od vázanosti rozsahem a dùvody kasaèní stí¾nosti, zji¹tìny v projednávané vìci nebyly.
Nejvy¹¹í správní soud nejprve posoudil formální nále¾itosti kasaèní stí¾nosti a konstatoval, ¾e je podána vèas a je jí napadáno rozhodnutí, proti nìmu¾ je kasaèní stí¾nost pøípustná.
Pøed samotným posouzením vìci pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za potøebné pøedeslat, ¾e v øízení o kasaèní stí¾nosti je jeho úkolem posoudit, zda pøedchozí øízení naplòuje dùvody vymezené v § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., jich¾ se stì¾ovatel dovolává, a pro které by bylo tøeba rozhodnutí soudu zru¹it a vìc mu vrátit k novému projednání a rozhodnutí. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel uvádí jako právní dùvod kasaèní stí¾nosti ten, který je vymezen ustanovením § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s., je tøeba se vyjádøit k dopadu tohoto ustanovení.
Podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. lze kasaèní stí¾nost podat z dùvodu tvrzené nezákonnosti spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení. K tomu Nejvy¹¹í správní soud pøedev¹ím obecnì poznamenává, ¾e nesprávné právní posouzení právní otázky soudem mù¾e spoèívat buï v tom, ¾e soud pøi svém rozhodování aplikoval na posuzovanou vìc jiný právní pøedpis, ne¾ mìl správnì pou¾ít, a pro toto pochybení je výrok soudu v rozporu s pøíslu¹ným ustanovením toho kterého právního pøedpisu, nebo v tom, ¾e soudem byl sice aplikován správný právní pøedpis, av¹ak nebyl správnì vylo¾en. O nesprávné posouzení právní otázky mù¾e jít také tehdy, pokud by byl vyvozen nesprávný právní závìr z jinak správnì zji¹tìného skutkového stavu vìci, nebo je sice uèinìn správný právní závìr, ale v odùvodnìní rozhodnutí je nesprávnì vylo¾en.
Nejvy¹¹í správní soud pokládá za potøebné pøedeslat, ¾e pøi svém rozhodování vycházel z obsahu správního spisu, v nìm zalo¾ených dùkazù, zejména v¹ech k vìci se vztahujících smluv a dodatkù smluv tak, jak jsou prezentovány Mìstským soudem v Praze z úèastníkù zpochybnìn, lze v tomto smìru zcela odkázat na podrobné a vyèerpávající údaje v odùvodnìní napadeného rozsudku. Nejvy¹¹í správní soud pøihlédl té¾ k tomu, co vy¹lo najevo v prùbìhu øízení pøed Mìstským soudem v Praze a o jednotlivých stí¾nostních námitkách usoudil následovnì:
Nutno pøedeslat, ¾e podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona è. 357/1992 Sb., o dani dìdické, dani darovací a dani z pøevodu nemovitostí, je pøedmìtem danì darovací bezúplatné nabytí majetku na základì právního úkonu, a to jinak ne¾ smrtí zùstavitele. Majetkem pro úèely danì darovací je rovnì¾ jiný majetkový prospìch. Podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona è. 357/1992 Sb. je poplatníkem danì darovací nabyvatel. Pøi darování do ciziny je poplatníkem v¾dy dárce. Nejde-li o darování z ciziny nebo do ciziny, je dárce ruèitelem. Podle ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, daòový nedoplatek jsou povinni zaplatit také ruèitelé, pokud jim zákon povinnost ruèení ukládá a pokud jsou k plnìní této platební povinnosti správcem danì vyzváni. Proti této výzvì se mù¾e ruèitel odvolat. V odvolání mù¾e ruèitel namítat pouze skuteènost, ¾e není ruèitelem, nebo ¾e ruèení bylo uplatnìno ve vìt¹ím ne¾ zákonem stanoveném rozsahu, nebo ¾e ji¾ bylo zaplaceno.
Z hlediska citovaných ustanovení daòového pøedpisu hmotnìprávního i procesního posuzoval Nejvy¹¹í správní soud dùvodnost tvrzené nezákonnosti rozhodnutí Mìstského soudu v Praze.
Ke stí¾nostní námitce stì¾ovatele, vztahující se k vázanosti soudu rozhodnutím o vymìøení danì, k nìmu¾ do¹lo výmìrem Finanèního úøadu pro Prahu I. ze dne 8. 1. 2001, è. j. 3501/01/001961/6476 ve vztahu ke spoleènosti A. I., který byl potvrzen rozhodnutím ¾alovaného ze dne 18. 7. 2001, è.j. FØ-3116/14/01 (právní moci nabylo dne 30. 7. 2001, kdy bylo doruèeno správci konkurzní podstaty spoleènosti A. I.), nutno souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e Mìstský soud v Praze v odùvodnìní svého rozhodnutí uvedl, ¾e námitka stì¾ovatele, ¾e nebyl ruèitelem proto, ¾e v daném pøípadì úkon, jen¾ byl základem pro vymìøení darovací danì nelze pova¾ovat za úkon této dani podléhající, mìla být uplatnìna proti vý¹e citovanému ustanovení o vymìøení darovací danì. Uvedený soud konstatoval, ¾e z pravomocného rozhodnutí o vymìøení danì je nutno vycházet, nebo» i pro nì platí obecná zásada o presumpci správnosti právního rozhodnutí, a ¾e takové rozhodnutí je tøeba respektovat, jestli¾e nedo¹lo k jeho zru¹ení (co¾ se v¹ak v daném pøípadì nestalo). Podle názoru Mìstského soudu v Praze je tedy nutno vycházet z toho, ¾e byla stanovena darovací daò, kterou byl povinen zaplatit ten, kdo má postavení obdarovaného. Pokud ji povinný subjekt neuhradil, nastupuje ze zákona vyplývající povinnost dárce.
Z toho stì¾ovatel dovozuje, ¾e se Mìstský soud v Praze nejen cítil vázán pøedchozím rozhodnutím správního orgánu, ale odmítl se zabývat i tìmi námitkami stì¾ovatele, které se týkaly skuteèností rozhodných pro vznik daòové povinnosti spoleènosti A. I. K tomu nutno uvést, ¾e mìstským soudem zvolená formulace k takovému názoru mohla vést, nicménì z obsahu odùvodnìní napadeného rozsudku jako celku je patrné, ¾e v rámci hodnocení dal¹ích ¾alobních námitek se uvedený soud vypoøádal nejen s otázkou ruèitelství stì¾ovatele, ale i s otázkou, proè pova¾uje právní úkon, jen¾ byl základem pro vymìøení darovací danì za úkon této dani podléhající. Obì otázky toti¾ spolu neoddìlitelnì souvisí a bez vyøe¹ení prvé, t. j. zda byla právem vymìøena darovací daò spoleènosti A. I., nebylo mo¾no rozhodnout o otázce ruèitelství stì¾ovatele a dal¹ích s tím souvisejících otázkách, které byly pøedmìtem øízení. Nelze tudí¾ souhlasit se stì¾ovatelem, ¾e mu bylo umo¾nìno uplatnit v øízení pøed soudem dùvodù, o které tuto odvolací námitku ve správním øízení opøel. Tato stí¾nostní námitka stì¾ovatele nebyla tudí¾ odvolacím soudem shledána dùvodnou.
Svìdèí o tom pøedev¹ím skuteènost, ¾e se soud zabýval na prvním místì ¾alobní námitkou stì¾ovatele, vztahující se k pøedmìtu danì darovací z hlediska ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o darovací dani. Zpùsob vypoøádání se s touto otázkou je stì¾ovatelem napadán dal¹í stí¾nostní námitkou. Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s právním posouzením vìci Mìstským soudem v Praze, nebo» je rovnì¾ pøesvìdèen, ¾e dodatky k úvìrovým smlouvám jsou nepochybnì právními úkony, zpùsobilými zalo¾it daòovou povinnost spoleènosti A. I. podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací. Jde toti¾ o dvoustranný projev vùle, který má za následek zmìnu právních vztahù mezi smluvními stranami. Ruèební povinnost stì¾ovatele, odvozená od této daòové povinnosti, není, jak stì¾ovatel Mìstskému soudu v Praze podkládá, odvozena jen od pravomocného rozhodnutí o vymìøení danì darovací, ale opírá se o uvedené právní skuteènosti, tedy dodatky k úvìrovým smlouvám. Tím je splnìna první ze zákonem pøedpokládaných podmínek, toti¾, ¾e k nabytí majetku do¹lo na základì právního úkonu.
Pokud pak stì¾ovatel namítal, ¾e nebyla splnìna ani dal¹í zákonem pøedpokládaná podmínka vzniku daòové povinnosti spoleènosti A. I., nebo» chybìl pøedmìt darovací smlouvy, jím¾ je nabytí jiného majetkového prospìchu, ztoto¾òuje se Nejvy¹¹í správní soud s názorem Mìstského soudu v Praze, ¾e uzavøením dodatkù k úvìrovým smlouvám získala spoleènost A. I. neoprávnìný majetkový prospìch v takovém rozsahu, v nìm¾ pozbyla svou povinnost platit vedle jistiny té¾ úroky z poskytnutého úvìru. Podle názoru Nejvy¹¹ího správního soudu je pro posouzení vìci podstatné a rozhodné, ¾e uvedenými dodatky byly úroky z pùvodnì sjednaných 15 % sní¾eny na 0,00 %, souhlasí v tomto smìru se stì¾ovatelem pouze potud, ¾e ne ka¾dá dohoda o zmìnì úroèení, by pøedstavovala poskytnutí jiného majetkového prospìchu. Zde v¹ak byly úroky prominuty vùbec, a pro posouzení vìci není významné, zda dodatky k úvìrovým smlouvám stanovily povinnost k plnìní k datu uzavøení této smlouvy, nebo» je podstatné, ¾e tìmito dodatky do¹lo ke zmìnì existujících práv a závazkù mezi smluvními stranami v podobì prominutí úrokù, a tudí¾ ke vzniku jiného neoprávnìného prospìchu spoleènosti A. I.
K otázce bezúplatnosti takto získaného neoprávnìného majetkového prospìchu Nejvy¹¹í správní soud dodává, ¾e souhlasí se stì¾ovatelem potud, ¾e pùvodnì uzavøené smlouvy o úvìru mezi obìma smluvními subjekty byly nepochybnì právními úkony úplatnými. Pro úèely vylo¾ení pojmu bezúplatnost jako¾to zákonné nále¾itosti ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o dani darovací, není v¹ak podstatná povaha pùvodnì uzavøených smluv o úvìru, ale povaha sjednaných dodatkù k úvìrovým smlouvám. Jediným smyslem tìchto dodatkù byla-podle jejich znìní-zmìna pùvodnì sjednané pevné úrokové sazby ve vý¹i 15,15 % p. a. ze zùstatku jistiny, která mìla být po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud bude dlu¾níkem plnìna øádnì a vèas, na pevnou úrokovou sazbu ve vý¹i 0,00 % p. a. ze zùstatku jistiny od 1. 7. 1999 s tím, ¾e i tato sazba úroková je po celou dobu trvání závazku nemìnná, pokud bude dlu¾níkem plnìna øádnì a vèas povinnost sjednaná ve smlouvì o úvìru. Ka¾dý právní úkon (a tím uvedené dodatky nepochybnì byly, jak bylo ji¾ uvedeno vý¹e) je nutno posuzovat podle jeho obsahu, tudí¾ v daném pøípadì je nutno jej hodnotit jako prominutí úrokù ze zùstatku jistiny, poskytnuté na základì pùvodní smlouvy o úvìru. K tomuto právnímu úkonu do¹lo nepochybnì bezúplatnì, nebo» dodatky neobsahují ujednání o tom, ¾e by za prominutí úrokù musela spoleènost A. I. poskytnout ¾alobci jakoukoliv kompenzaci. K nabytí jiného majetkového prospìchu tudí¾ do¹lo nepochybnì okolnost, ¾e na základì dohody o zmìnì úrokové sazby nedo¹lo k ¾ádnému pøesunu z majetkové sféry jednoho subjektu do majetkové sféry subjektu jiného, nebo» spoleènost A. I. byla souèástí finanèní skupiny stì¾ovatele, pak tím vlastnì popírá smysl a úèel uzavøených úvìrových smluv, na jejich¾ základì nepochybnì do¹lo (mìlo dojít) k pøesunu majetkové hodnoty mezi tými¾ subjekty. Pro vyvrácení závìru o bezúplatnosti prominutí dluhu, pak není rozhodné, jak ji¾ ostatnì uvedl i Mìstský soud v Praze, ¾e dùvodem pro uzavøení dodatkù k úvìrovým smlouvám byla snaha stì¾ovatele pøedejít prohlá¹ení konkurzu na spoleènost A. I.
K dal¹í námitce stì¾ovatele, ¾e uzavøení dodatkù nelze pokládat za právní úkon, nebo» jde pouze o vedlej¹í produkt vlastního právního úkonu, jím¾ bylo pùvodní uzavøení úvìrových smluv, nebo» jenom tìmito hlavními právními úkony do¹lo k nabytí majetku, nezbývá ne¾ poukázat na názor Nejvy¹¹ího správního soudu, vyjádøený v pøedchozích odstavcích, kde byl zaujat názor ke v¹em námitkám stì¾ovatele z hlediska podmínek ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani, tedy jak k pøedmìtu danì darovací, otázce jiného majetkového prospìchu, tak k bezúplatnosti nabytí majetku, jako¾ i zejména k otázce právního úkonu (právních úkonù), na jeho¾ základì daòová povinnost vznikla.
Koneènì pak stì¾ovatel namítá, ¾e výklad soudu prvního stupnì vede k závìru, ¾e zatímco poskytnutí bezúroèné pùjèky dani darovací nepodléhá, sní¾ení úrokové sazby, u úvìru (tedy zmìnì podmínek úvìru tak, ¾e obsahovì zcela odpovídá bezúroèné pùjèce), daòovou povinnost zakládá. Dodává, ¾e není-li z hlediska právní i hospodáøské pozice smluvních stran naprosto ¾ádného rozdílu mezi dohodou o sní¾ení úrokové sazby a splacením úvìru s následným poskytnutím bezúroèné pùjèky, nelze tyto operace podrobovat rozdílnému re¾imu ani z hlediska jejich zdanìní. K tomu Nejvy¹¹í správní soud zaujímá tentý¾ názor jako Mìstský soud v Praze, toti¾, ¾e existuje rozdíl mezi smlouvami o úvìru, uzavøenými podle obchodního zákoníku, a smlouvami o pùjèce, uzavøenými podle obèanského zákoníku. Podle ustanovení § 497 obchodního zákoníku se smlouvou o úvìru zavazuje vìøitel, ¾e na po¾ádání dlu¾níka poskytne v jeho prospìch penì¾ní prostøedky do urèité èástky, a dlu¾ník se zavazuje poskytnuté penì¾ní prostøedky vrátit a zaplatit úroky. I z ustanovení § 502 obchodního zákoníku vyplývá povinnost dlu¾níka platit z uzavøené smlouvy o úvìru úroky. Z toho nutno dovodit, ¾e smlouva o úvìru ve smyslu obchodního zákoníku nemù¾e být sjednána jako bezúroèná. Závazek zaplatit úroky patøí tudí¾ k pojmovým znakùm smlouvy o úvìru a je její podstatnou souèástí. Pøitom nutno uvést, ¾e úvìrová smlouva patøí mezi tzv. absolutní obchodní závazkové vztahy, tak¾e bez ohledu na postavení smluvních stran a na úèel smlouvy, bude smlouva podøízena v¾dy re¾imu obchodního zákoníku. Nelze souhlasit s názorem stì¾ovatele, ¾e po uzavøení dohody o zmìnì úrokových sazeb je nutné posuzovat vztah mezi ním a spoleèností A. I. jako pùjèku podle § 657 a násl. obèanského zákoníku. Smlouva o úvìru podle obchodního zákoníku musí v¾dy obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté penì¾ní prostøedky (které jako jediné mohou být pøedmìtem smlouvy) úroky, naproti tomu smlouva o pùjèce (která mù¾e být uzavøena nejen k poskytnutí penì¾itého plnìní) nemusí obsahovat závazek zaplatit za poskytnuté plnìní úroky.
Nejvy¹¹í správní soud proto uzavírá, ¾e v pøedmìtné vìci bylo nepochybnì zji¹tìno, ¾e v pùvodních smlouvách o revolvingovém úvìru byly sjednány úroky, a teprve následnì (po uplynutí dvou let) dodatky ke smlouvám, do¹lo k jejich zmìnì na 0,00 %. Touto zmìnou do¹lo fakticky k prominutí úrokù a tím i k bezúplatnému nabytí majetkového prospìchu u dlu¾níka, jím¾ je spoleènost A. I. Do¹lo tudí¾ k naplnìní pøedmìtu danì darovací u dlu¾níka, jak to má na zøeteli ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o trojdani. Vymezení povaze, bez ohledu na to, zda jde o prominutí pohledávky, pøevzetí dluhu, prominutí úrokù a podobnì, dùvod zdanìní jakéhokoliv ekonomického efektu, který byl nabyt bezúplatnì.
Podle ustanovení § 5 odst. 1 zákona o trojdani je tudí¾ spoleènost A. I. poplatníkem danì darovací, pøièem¾ dárce (stì¾ovatel) je ruèitelem. Povinnost ruèení uvedený zákon dárci výslovnì ukládá. Pokud pak správce danì vyzval stì¾ovatele k plnìní této platební povinnosti, a jeho odvolání proti této výzvì nebylo shledáno dùvodným, pak jsou splnìny podmínky ustanovení § 57 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, k zaplacení daòové povinnosti ruèitelem.
O nákladech øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud podle § 60 odst. 1 s. ø. s. Proto¾e ¾alovaný, který mìl ve vìci úspìch, ¾ádné náklady neuplatòoval a Nejvy¹¹í správní soud ani ¾ádné mu vzniklé náklady ze spisu nezjistil, pøièem¾ stì¾ovatel byl v øízení neúspì¹ný, bylo rozhodnuto tak, ¾e ¾ádnému z úèastníkù se nepøiznává náhrada nákladù øízení.