Source: https://www.faronline.se/dokument/skattenytt/1998/nr_5/skattenytt_1998_a0276/
Timestamp: 2020-04-01 05:45:12+00:00
Document Index: 28074528

Matched Legal Cases: ['domstolen ', 'domstolen ', '§ 2', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'Domstolen ', 'Domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ']

Hög tid för omprövning av den svenska skattetilläggsregleringen! (s. 276) | FAR Online
2 Skattetilläggets karaktär enligt svensk rätt
3 Konsekvenserna av att skattetillägg utgör en påföljd av straffrättslig karaktär
4 Skattetillägget och Europakonventionen
Skattenytt nr 5 1998 s. 276
Hög tid för omprövning av den svenska skattetilläggsregleringen!
Enligt svensk rättstradition utgör skattetillägget en påföljd av straffrättslig karaktär. Konsekvenserna av detta förhållande synes emellertid inte ha beaktats, vare sig av lagstiftaren eller av domstolarna. Detta har bl.a. medfört att vissa övergångsregler kommit att utformas utan beaktande av grundläggande straffrättsliga principer.
En under senare tid mer uppmärksammad fråga är huruvida den svenska skattetilläggsregleringen omfattas av art 6 i Europakonventionen. Skattekontrollutredningen, SOU 1996:116, kom visserligen fram till att så inte kunde anses vara fallet, men nytillkommen rättspraxis har kastat nytt ljus över frågan.
Det administrativa sanktionssystemet avseende skatte- och avgiftstillägg har nu varit i kraft sedan taxeringsåret 1972. Dessförinnan kunde överträdelser av reglerna om uppgiftslämnande till skattemyndigheten endast medföra straff enligt den då gällande Skattestrafflagen. Syftet med att införa det administrativa sanktionssystemet var att avkriminalisera enklare slag av skattebrott och att samtidigt skapa ett enkelt och lättillämpat system vid sidan av det allmänna straffrättsliga förfarandet. Härigenom kunde de allmänna domstolarna slippa de fall som i regleringens förarbeten benämndes ”bagatellförseelser”. [1] Regleringen var tänkt som ett komplement till det normala straffrättsliga förfarandet vid skattebrott.
För att få ett effektivt system ansågs att några subjektiva inslag inte skulle införas i lagstiftningen utan avgörande för bedömningen blev ett objektivt rekvisit som i princip medför ett s k strikt ansvar. Förutsättningar att påföra skattetillägg finns om den skattskyldige har lämnat en oriktig uppgift. Skattetillägg kan påföras oberoende av om den oriktiga uppgiften lämnats uppsåtligen eller av vårdslöshet. En annan åtgärd som vidtogs var att flytta de aktuella målen från de allmänna domstolarna som normalt handlägger straffrättsliga frågor till förvaltningsdomstolarna.
Det har under årens lopp konstaterats att skattetilläggsregleringen i praktiken har kommit att tillämpas alltför hårt och onyanserat. [2] Detta har föranlett olika lagstiftningsåtgärder, bl a har under senare år eftergiftsgrunderna utökats och vid två olika tillfällen har skattetillägget avseende periodiseringsfel halverats. I grunden är dock den ursprungliga lagstiftningen fortfarande intakt.
Det har vidare visat sig att skattetillägg i många fall har påförts med belopp som väsentligen överstiger de beloppsmässiga påföljder, vilka kan beslutas inom brottsbalkens respektive specialstraffrättens påföljdssystem. Det är således endast de fel eller misstag som de skattskyldiga begår som är av bagatellartat slag, påföljderna är det sannerligen inte. Av den allmänna debatten kan utläsas att förtroendet för regleringen nu håller på att slutligen urholkas. Detta ställer återigen tilläggens rättsliga status i fokus. Frågeställningen har betydelse dels vid den direkta rättstillämpningen, bl a för frågan om olika övergångsregler har utformats korrekt, och dels för bedömningen av om den svenska skattetilläggsregleringen omfattas av Europeiska konventionen den 4 november 1950 angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna (Europakonventionen) och dess regler avseende straff.
Skattetillägg är en form av sanktionsavgift. Sanktionsavgifter kännetecknas vanligen av att ansvaret är strikt (d v s utan subjektiva inslag) och att påföljderna ofta bestäms schablonmässigt. Utmärkande för sanktionsavgifter är också att de i många fall åläggs av förvaltningsmyndigheter. De flesta sanktionsavgifter kan, i likhet med skattetillägg, påföras såväl fysiska som juridiska personer.
En sanktionsavgift har av Wiweka Warnling-Nerep [3] definierats som en ekonomisk påföljd för ett rättsstridigt beteende. Påföljden är knuten till en författning och tillfaller det allmänna. Detta är förvisso en mycket allmänt hållen beskrivning men det har visat sig svårt för att inte säga omöjligt att på ett tydligare sätt beskriva de olika former av sanktionsavgifter som sedan 1970-talet har införts i svensk rätt.
Försök har också gjorts att definiera sanktionsavgifternas rättsliga status.
I promemorian, ”Ekonomiska sanktioner vid brott i näringsverksamhet” [4] , anges att sanktionsavgifter formellt och materiellt ligger utanför det straffrättsliga systemet och av den anledningen inte behöver utformas i enlighet med de allmänna principer som gäller för straffrätten. I promemorian [5] varnas dock för en schablonmässig användning av konstruktioner med strikt ansvar. Som exempel på situationer där ett strikt ansvar kan godtas anges de fall när de avgiftsskyldiga subjekten kan antas ha ”...inte bara ingående kännedom om föreskrifternas innehåll utan även särskild anledning att vaka över att de inte överträds.”. Därutöver bör, enligt samma promemoria, också förutsättas att det finns ett ”...starkt stöd för en presumtion att överträdelser knappast kan förekomma annat än som följd av uppsåt eller oaktsamhet.”. Ju svagare en sådan presumtion är ”...desto fler undantag torde det av rättssäkerhetsskäl bli nödvändigt att göra.”. Enligt uttalanden i promemorian är det i dylika fall dessutom motiverat att lägga prövningen på allmän domstol.
Promemorian ger således klart uttryck för att sanktionsavgifter inte får användas i andra fall än då en stark presumtion finns för att överträdelsen som skall medföra sanktionen i fråga, har skett uppsåtligen eller av oaktsamhet.
Enligt vår uppfattning är omständigheterna i de fall där skattetillägg uttas huvudsakligen av sådan art att det inte kan presumeras föreligga uppsåt eller oaktsamhet från de skattskyldigas sida. Vi skulle till och med våga påstå att den alldeles övervägande delen av de fel som begås är helt oavsiktliga och en följd av bl a skattelagstiftningens komplexitet.
Mot denna bakgrund hade det funnits anledning för lagstiftaren att fundera över om skattetilläggsregleringen var i överensstämmelse med de i promemorian nämnda principerna. Trots att det redan vid denna tidpunkt hade riktats åtskillig kritik mot att systemet slog alltför hårt och onyanserat, ledde emellertid de synpunkter som framlades i promemorian inte till att reglerna om påförande av skattetillägg förändrades. I stället har i såväl förarbetena till regleringen som under hela den tid som lagstiftningen har varit i kraft, från lagstiftarens sida, förts en i många stycken krystad diskussion om vad rättssäkerhet egentligen innebär. [6] När kritiken har blivit alltför högljudd, har lagstiftaren valt att göra punktinsatser vad avser eftergiftsgrunderna. [7] I praxis har utvidgningen av eftergiftsgrunderna dock fått en ytterst begränsad betydelse. Den proportionalitetsprincip på vilken eftergiftsgrunderna vilar har således ännu inte, till skillnad från inom andra förvaltningsrättsliga områden, [8] fått fäste vid prövningen av om ett myndighetsingripande, t ex i form av påförande av ett skattetillägg, står i rimlig proportion till det fel eller misstag som den enskilde har begått. Det grundläggande problemet med alltför hårda sanktioner vilka beslutas efter schablonmässiga bedömningar, kvarstår således än i dag.
Den som drabbas av skattetillägg betraktar tveklöst tilläggen som en form av straff. Detta gäller inte minst mot bakgrund av med vilken hårdhet sanktionerna kan slå i enskilda fall. De som drabbas kan dessutom notera att det strikta ansvaret i skattetilläggsregleringen drabbar med full kraft medan det straffrättsliga systemet fortfarande inte på långt när har möjligheter att lagföra de personer som ligger bakom de allvarliga skattebrotten.
Även om den enda rimliga slutsatsen borde vara att betrakta ett skattetillägg som likvärdigt med ett rent straff, har vi inte funnit att denna slutsats klart har uttalats vare sig i svensk praxis eller förarbeten. Däremot talar åtskilligt för att skattetillägget, enligt svensk rättstradition och svenska rättsprinciper, i vart fall måste betraktas som ett ingrepp av straffrättslig karaktär. [9]
Regeringsrådet Petrén har i rättspraxis [10] utvecklat sin uppfattning om skattetilläggets rättsliga status. Petréns inställning var att det nådeinstitut som regleras i Regeringsformens 11 kap 13 § är tillämpligt på beslut om skattetillägg. En sådan inställning innebär att skattetillägget antingen skall betraktas som en brottspåföljd eller annan sådan rättsverkan av brott eller som ett annat liknande av myndighet beslutat ingrepp avseende enskild person eller egendom. Regeringen har i ett senare nådeärende kommit till samma slutsats som Petrén. [11]
Det är vår uppfattning att vid rättsliga ingrepp av straffrättslig karaktär skall samma grundläggande rättssäkerhetsgarantier gälla som vid påföljder och rättsverkningar av brott enligt brottsbalken. En rättssäkerhetsgaranti som därmed måste tillmätas full relevans även i skattetilläggsfallen, är den rättsgrundsats som framgår av lagen (1964:163) om införande av brottsbalken (promulgationslagen). Av 5 § st 2 i nämnda lag framgår att straff skall bestämmas efter den lag som gällde när gärningen företogs. Gäller annan lag när dom meddelas, skall den nya lagen tillämpas, om denna leder till frihet från straff eller till ett mildare straff. (Denna rättsgrundsats framgår också av artikel 15 av den internationella konventionen om medborgerliga och politiska rättigheter, FN-konventionen, vilken Sverige ratificerat och därmed har att följa.)
Att promulgationslagen även kan tillämpas analogt på bestämmelser av straffliknande karaktär framgår av den prövning som Högsta domstolen företagit i målet B 5077/95. Högsta domstolen har således i detta mål konstaterat att, eftersom någon straffskatt inte längre utgick vid tidpunkten för dom, de principer som kommer till uttryck i 5 § st 2 promulgationslagen borde tillämpas analogt. Högsta domstolens slutsats medförde således att straffskatt inte längre fick påföras.
Högsta domstolens utslag kan även jämföras med ett tidigare fall från Hovrätten för Västra Sverige, RH 1985:89. Sistnämnda rättsfall gällde en spårvagnspassagerare som begagnat ett månadskort som inte var giltigt för färden. Hovrätten befriade denne person från att erlägga en s k tilläggsavgift. Skälet för detta var att bestämmelserna vid tidpunkten för dom hade ändrats så att resenärerna inte längre behövde fylla i vissa uppgifter på färdbeviset. Med beaktande av att uppgiftsskyldigheten avseende månadskortet senare kom att inskränkas, skulle det i målet aktuella månadskortet ha varit giltigt för det fall de nya bestämmelserna hade tillämpats då färden företogs. I målet kom Hovrätten till slutsatsen att bestämmelsen om tilläggsavgift skulle bedömas på samma sätt som en ”vanlig” straffbestämmelse. [12]
Kammarrätten i Göteborg har i ett fall, RK82 1:3, funnit att nya regler om utökad kvittningsrätt vid bestämmande av det belopp som grundar skattetillägg skulle tillämpas även på tid före lagändringen då en sådan tillämpning var till den enskildes fördel.
I en nyligen avkunnad dom i samma kammarrätt, daterad 1997-12-29 (mål nr 716-1995), fann kammarrätten att skattetillägg utgör en form av påföljd och att skäl därmed finns för att analogt tillämpa bestämmelsen i 5 § promulgationslagen. Kammarrätten fann därför att eftergiftsgrunden ”uppenbart oskäligt” [13] skulle tillämpas även för tid innan eftergiftsgrunden enligt dess övergångsbestämmelse blev tillämplig.
Det kan därmed konstateras att det svenska skattetillägget enligt svensk intern rätt måste betraktas som en påföljd av straffrättslig karaktär. Vi vågar dock påstå att varken lagstiftaren eller domstolarna i alla lägen har levt efter detta rättesnöre.
Skattetilläggets karaktär får konsekvenser, förutom vad avser den totala synen på regleringen, även vad avser beslut om regeländringar och övergångsbestämmelser härtill. Här skall särskilt kommenteras de halveringar av tilläggen som har beslutats år 1991 respektive år 1997.
Genom SFS 1991:1902 m fl infördes en halvering av skattetillägg vid periodiseringsfel. En motsvarande halvering har införts genom SFS 1997:1028. Vid båda dessa tillfällen har särskilda övergångsbestämmelser tillskapats som innebär begränsningar för att omgående och oberoende av taxerings- eller räkenskapsår tillämpa påföljdsnedsättningarna. Sådana övergångsregler strider tveklöst mot en analog tillämpning av 5 § 2 st promulgationslagen.
Det är härvid intressant att notera att lagstiftaren vid 1997 års halvering inte avsåg att införa någon övergångsregel, vilket mot bakgrund av vad som ovan sagts hade varit riktigt. Lagrådet fann emellertid skäl att gripa in. Lagrådet anmodade härvid departementschefen att överväga en motsvarande övergångsbestämmelse som hade införts genom SFS 1991:1902. Lagrådet anförde följande: [14]
”Enligt förslaget avses samtliga ändringar i lagen träda i kraft den 1 januari 1998. Några övergångsbestämmelser föreslås inte. Den valda regleringen innebär såvitt Lagrådet kan finna att bestämmelserna i 5 kap 1 § om halvering av nivån på skattetillägg avseende periodiseringsfel kan komma att tillämpas även på oriktiga uppgifter som lämnats till ledning för tidigare års taxeringar (jfr RÅ 1996 ref. 57 med vidare hänvisningar). En oriktig uppgift som lämnats till ledning för exempelvis 1996 års taxering (normalt 1995 års inkomst) kommer således att bedömas på ett sätt om skattetilläggets storlek prövas före ingången av år 1998 och på ett annat sätt om prövningen sker efter nämnda tidpunkt.
Lagrådet vill erinra om att en annan lösning valdes när bestämmelserna om en lägre procentsats för oriktiga uppgifter avseende periodiseringsfel första gången infördes (prop 1991/92:43, SkU 7, SFS 1991:1902). I det sammanhanget föreskrevs att de nya bestämmelserna om skattetillägg vid periodiseringsfel skulle träda i kraft den 1 januari 1992 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering. En övergångsbestämmelse av motsvarande innehåll bör övervägas nu.”
Departementschefen föreslog härefter, med beaktande av Lagrådets synpunkter, att de nya reglerna om skattetillägg vid inkomsttaxeringen skulle tillämpas första gången vid 1997 års taxering.
Det kan noteras att Lagrådet för departementschefen har påtalat att för det fall lagstiftaren inte utformar någon specifik övergångsbestämmelse synes allmänna förvaltningsrättsliga grundsatser innebära att de vid tidpunkten för dom gällande bestämmelserna blir tillämpliga. (Detta gäller självfallet endast under förutsättning att de företagna lagändringarna går i en mildrande riktning.) Denna utgångspunkt är föga kontroversiell. Lagrådet synes härvid ha utgått från den allmänna förvaltningsrättsliga grundsats som i princip innebär att nya föreskrifter gäller omedelbart om inte särskilda övergångsregler anger annat. [15] Principen är inte undantagslös och den har av Regeringsrätten inte ansetts innefatta en möjlighet till retroaktiv tillämpning till enskilds nackdel. [16]
I Lagrådets yttrande saknas emellertid bedömningar med anledning av skattetilläggets karaktär av straff. Anledningen härtill kan möjligen vara att det är först den senaste tidens rättsutveckling som har aktualiserat denna dimension.
Det kan därmed konstateras att båda övergångsbestämmelserna till de beslutade halveringarna av skattetillägg, strider mot en analog tillämpning av promulgationslagen. Till följd av skattetilläggets rättsliga karaktär borde domstolarna vid sådant förhållande vara skyldiga att följa rättsgrundsatsen och därmed tillämpa de nya reglerna om nedsättningar omgående.
För det fall domstolarna inte anser sig kunna bortse från övergångsbestämmelsernas utformning, har domstolarna likväl laglig möjlighet att efterge skattetilläggen. Härvid kan eftergiftsgrunden ”uppenbart oskäligt” användas. Denna eftergiftsgrund är ett uttryck för proportionalitetsprincipen och tillkom som en särskild ventil för de fall där konsekvenserna av att påföra ett skattetillägg skulle leda till ett obilligt resultat. [17]
Genom att Sverige ratificerat Europakonventionen och att denna numera utgör del av den svenska lagstiftningen, gör sig ytterligare krav gällande vad avser de system genom vilket Sverige straffar sina medborgare. De krav som Europakonventionen uppställer i detta avseende återfinns i huvudsak i artikel 6. Den fråga som härvid inställer sig är i vad mån det svenska skattetillägget utgör ett straff i den mening som avses i Europakonventionen.
Inledningsvis skall poängteras att det är avgörande vilken karaktär som påföljdssystemet har och inte det sätt på vilket lagstiftaren i det berörda landet har valt att bygga upp sanktionssystemet. Avgörande är således sanktionens verkliga konsekvenser för den drabbade medborgaren. I detta sammanhang är det också viktigt att notera att begreppen civila rättigheter och skyldigheter samt anklagelse för brott skall ges en vid tolkning och att Europadomstolen slagit fast att en restriktiv tolkning av artikel 6 inte ligger i linje med principerna för ett demokratiskt samhälle. [18]
Skattekontrollutredningen har i SOU 1996:116 konstaterat att den svenska skattetilläggsregleringen inte strider mot Europakonventionen. Det bör dock noteras att utredningen inte lyckades nå enighet. [19] Cecilia Gunne och Kerstin Nyquist förde i ett särskilt yttrande fram uppfattningen att det svenska skattetillägget omfattas av artikel 6 och att detta, i vart fall, strider mot oskuldspresumtionen i artikel 6:2. Dessa experter har även i utredningens fortsatta arbete vidhållit sin ståndpunkt. Även i delbetänkandet SOU 1998:12 har således Cecilia Gunne och Kerstin Nyquist avgivit ett yttrande där det påtalas att det svenska skattetillägget omfattas av konventionens artikel 6. [20]
Den slutsats som Skattekontrollutredningens majoritet kommit fram till bygger i allt väsentligt på en jämförelse mellan det franska skattetillägg som Europadomstolen prövade i det s k Bendenounfallet [21] , och det svenska skattetillägget. Vid denna jämförelse kom majoriteten i utredningen fram till följande slutsats: [22]
”Utredningen anser sammanfattningsvis mot bakgrund av det anförda att, även om det svenska skattetillägget har stora likheter med det franska tillägget, de två sanktionssystemen skiljer sig åt i flera viktiga avseenden, främst genom att de svenska skattetilläggsreglerna saknar subjektiva rekvisit samt att de hanteras helt vid sidan av det straffrättsliga systemet och inte omfattar någon påföljd som kan omvandlas till frihetsberövande. Avvikelserna är enligt utredningens mening sådana att en tillämpning av den metod som används i fallet Bendenoun leder till att det svenska skattetillägget inte kan anses omfattat av artikel 6.”
Slutsatsen får betraktas som förvånande. Rimligen skall de rättssäkerhetsgarantier som kommer till uttryck i Europakonventionen inte kunna åsidosättas genom att lagstiftaren i ett land av förenklingsskäl har valt ett sanktionssystem där mycket ingripande påföljder kan utdömas utan att det allmänna tvingas att bevisa att den enskilde av uppsåt eller oaktsamhet har begått en lagöverträdelse. Självklart måste denna omständighet i stället vara försvårande. På samma sätt måste också det förhållandet att det svenska skattetillägget hanteras vid sidan av det straffrättsliga systemet sakna relevans vid bedömningen av om det svenska skattetillägget omfattas av artikel 6.
Tidigare har dock funnits en viss osäkerhet beträffande den tredje omständigheten, d v s frågan om vilken betydelse som skall tillmätas det förhållandet att det svenska skattetillägget inte kan omvandlas till en frihetsberövande påföljd.
Här vill vi först peka på att nationella domstolar i andra EU-länder i olika utslag har funnit att dessa länders skatte- och avgiftstillägg omfattades av artikel 6 i Europakonventionen. Såväl Hollands [23] som Frankrikes [24] Högsta domstol har således i olika utslag kommit till denna slutsats. Detta trots att en omvandlingsmöjlighet till en frihetsberövande påföljd, såvitt vi har kunnat utröna, i båda dessa fall har saknats. I Holland har Högsta domstolens dom lett till att skattetilläggsförfarandet i sin helhet har omarbetats och anpassats till de straffprocessuella reglerna. Att det holländska skattetillägget omfattas av artikel 6 bekräftas också av nytillkommen praxis från Europadomstolen (dom 1998-03-27, mål nr 9-1997-793-994 J.J. mot Nederländerna).
Det franska avgörandet visar att Bendenoun-fallet till och med i Frankrike tolkats så att artikel 6 även skall omfatta sanktioner vilka inte kan omvandlas till frihetsberövande påföljd.
Dessa nationella prejudikat styrker därmed ytterligare uppfattningen att det svenska skattetillägget är ett sådant straff som omfattas av artikel 6 i Europakonventionen.
Till ovanstående kommer att Europadomstolen nyligen i två avgöranden, 1997-08-29, har funnit att den schweiziska skattetilläggsregleringen omfattas av artikel 6 i Europakonventionen. [25] I båda dessa fall var klaganden arvingar till en avliden person som ansågs ha begått skattebrott. På grund härav inledde skattemyndigheten förfaranden mot arvingarna och påförde skattetillägg som en sanktion för att skatt undanhållits. Arvingarna motsatte sig betalning av skattetilläggen under åberopande av att de var oskyldiga till de skattebrott som arvlåtarna kunde ha begått. Den schweiziska högsta domstolen, Bundesgericht, ogillade dessa invändningar och höll fast vid att arvingarna var skyldiga att betala tilläggen i fråga.
Europadomstolen prövade frågan huruvida arvingarnas rätt enligt artikel 6:2 i Europakonventionen, d v s rätten att betraktas som oskyldig i avsaknad av fällande dom, hade kränkts till följd av att de påförts skattetillägg. Domstolen fann att dylika tillägg var att anse som straff i konventionens mening och att det var en grundläggande straffrättslig princip att straffansvar inte kunde utkrävas efter det att den person som begått en brottslig handling hade avlidit. Denna princip fick också anses ingå i den genom artikel 6:2 skyddade oskuldspresumtionen. I förevarande fall hade de avlidnas straffrättsliga skuld genom kraven på skattetillägg överförts till arvingarna, vilket enligt domstolens mening stred mot oskuldspresumtionen.
Europadomstolens dom är intressant ur flera perspektiv. Domstolen fann således att skattetillägg är att anse som straff i konventionens mening och att därmed grundläggande straffrättsliga principer måste beaktas, i detta fall att straffansvar inte kunde utkrävas efter det att den som begått en brottslig gärning avlidit. Domstolen gjorde härvid en tolkning som innebar att den ifrågavarande principen ansågs ingå i den genom artikel 6:2 skyddade oskuldspresumtionen. Det måste vidare anses klarlagt att skattetillägget i detta fall inte för de klagande kunde omvandlas till en frihetsberövande påföljd.
Även genom Europadomstolens senaste dom har således slutsatserna i SOU 1996:116 visat sig vara felaktiga. Såväl rättspraxis från Europadomstolen som från nationella domstolar talar därmed för att den svenska skattetilläggsregleringen skall betraktas som ett straff i Europakonventionens mening och att den svenska regleringen strider mot konventionen. (Att Europadomstolens dom avseende det schweiziska skattetillägget innebär att även det svenska skattetillägget får anses omfattas av artikel 6, är en slutsats som också delas av Länsrätten i Skåne län, jfr dom 1998-04-08, mål nr. 4965-97.)
Enligt svensk rättstradition är det svenska skattetillägget en påföljd av straffrättslig karaktär. Vid påföljder av denna art måste samma grundläggande rättssäkerhetsgarantier gälla som vid påföljder och rättsverkningar av brott enligt brottsbalken. En rättssäkerhetsgaranti som därmed måste tillmätas full relevans även i skattetilläggsfallen, är den som framgår av 5 § st 2 promulgationslagen. Denna regel innebär bl a att om ny och mildare lag gäller vid tidpunkten för dom, skall denna lag tillämpas av domstolarna oavsett vad som uttalas i eventuella övergångsbestämmelser till den nya lagstiftningen. I detta sammanhang kan konstateras att övergångsbestämmelserna till de år 1991 respektive år 1997 beslutade halveringarna av skattetillägg, strider mot denna grundläggande rättsprincip. Härmed kan många skattetillägg som påförts efter den 1 januari 1992 vara rättsstridiga.
Enligt nytillkommen praxis bör även det svenska skattetillägget betraktas som ett straff i Europakonventionens mening. Då den svenska regleringen inte kan anses uppfylla konventionens krav, bl a såvitt gäller den s k oskuldspresumtionen i artikel 6:2, måste regleringen omarbetas. Tar lagstiftaren inte snarast initiativ till en sådan anpassning, finns anledning att tro att Europadomstolen, eller Regeringsrätten [26] , inom en inte alltför avlägsen framtid kommer att förklara att det svenska skattetillägget strider mot Europakonventionens regelverk.
Hans Eklund och Anders Johansson
Hans Eklund och Anders Johansson är verksamma som skattejurister hos KPMG Bohlins Skattekonsulter.
Prop 1971:10, s 197
Jfr bl a JOs ämbetsberättelse 1975, s 376–409 och RSVs skrivelse Dnr 8472-96/900
Wiweka Warnling-Nerep, Sanktionsavgifter särskilt vid olovligt byggande, s 53
Ds Ju 1981:3, s 83
Ds Ju 1981:3, s 93
Prop 1971:10, s 199, SOU 1977:6, s 172, SOU 1984:15, s 128 ff, prop 1984/85:32, s 11 f och 36 f
Jfr exempelvis prop 1991/92:43, s 87 f
Jfr RÅ 1996 ref 44, RÅ 1996 ref 56 och RÅ 1996 ref 57
Prop 1971:10, s 197 f, RÅ 1982 Ba 17, RÅ 1987 ref 42, jämför även JT 1993–94, s 945, FT 1994, s 83
RÅ 1982 Ba 17
Regeringens beslut, Dnr Fi 5850/88
Ordförande i Hovrätten var hovrättslagmannen Erik Holmberg, som tillika var huvudsekreterare i grundlagsberedningen, sakkunnig i rättighetsskyddsutredningen, sakkunnig i grundlagskommittén och sakkunnig i yttrandefrihetsutredningen
Taxeringslagen 5 kap 6 § st 1 p 3
Prop 1997/98:10, s 137
RÅ 1988 ref 132, beträffande retroaktiv tillämpning av Europakonventionen, jfr RÅ 1977 ref 6.
RÅ 1996 ref 57
Prop 1991/92:43, s 88 respektive s 68
SOU 1997:127, s 337 f
SOU 1996:116, s 167 ff
SOU 1998:12, s 447 ff
Europadomstolens dom 1994-02-24, jfr SOU 1996:116 s 89 ff
SOU 1996:116, s 119
Hollands Högsta domstol dom 1985-07-19, jfr SOU 1996:116, s 118 f
Cour de Cassation dom 1997-04-29, nr 110
Europadomstolens dom 1997-08-29, jfr SvJT 1997, s 765 f
Jfr RÅ 1997 ref 6, där Regeringsrätten fann att en svensk intern lagregel vilken stred mot Europakonventionen skulle betraktas som ogiltig.