Source: https://www.zivnostnik.cz/33/opravne-polozky-uniqueidmRRWSbk196FNf8-jVUh4EsCxeSPrvZC7IAqFVQALj80/
Timestamp: 2017-09-22 13:35:08+00:00
Document Index: 15707982

Matched Legal Cases: ['§ 24', '§ 4', '§ 26', '§ 5', '§13', '§ 2', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 2', '§ 5', '§ 8', '§ 23', '§ 15', '§ 55', '§ 23', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 25', '§ 8', '§ 8', 'soud ', '§ 8', '§ 8', '§ 8']

31.5.2017, Ing. Ivana Pilařová, Zdroj: Verlag Dashöfer
- u pohledávek nabytých právním nástupcem obchodní korporace zaniklé bez likvidace ještě § 24 odst. 9 ZDP
zákon o účetnictví (ZÚ) – § 4 odst. 8 písm. g) ZÚ a § 26 odst. 3 ZÚ
opravné položky z titulu úvěrů nebo zápůjček fyzickým osobám, které vytvářejí spořitelní a úvěrní družstva a ostatní finanční instituce (§ 5a ZoR),
Jen pro pořádek je třeba podtrhnout, že zákonné opravné položky nemohou existovat ani v daňové evidenci fyzických osob, ani v jednoduchém účetnictví (§13b ZÚ) kromě jiného také proto, že se v daňové evidenci ani jednoduchém účetnictví neúčtuje.
Opravné položky lze tvořit pouze k pohledávkám, jejichž vlastnosti jsou definovány v § 2 odst. 3 ZoR:
při jejich vzniku o nich bylo účtováno ve výnosech, a
takto vzniklý příjem (výnos) nebyl podle ZDP příjmem osvobozeným od daně z příjmů nebo nezahrnovaným do základu daně z příjmů nebo zahrnovaným do samostatného základu daně z příjmů anebo základu daně pro zvláštní sazbu daně.
V případě nabytí pohledávky postoupením může postupník tvořit opravné položky k rozvahové hodnotě pohledávky, pokud uhradil její pořizovací cenu. V případě nabytí pohledávky postoupením není možné požadované vlastnosti pohledávky (zaúčtování do výnosů a zahrnutí do základu daně) zkoumat u daňového subjektu, který pohledávku postoupením nabyl, ale u původního daňového subjektu, u kterého pohledávka skutečně vznikla. U kupujícího se pohledávka do výnosů pochopitelně účtovat nemůže.
Pokud má věřitel k dlužníkovi současně splatné dluhy a neprovede vzájemný zápočet pohledávek a dluhů, nesmí tvořit daňově uznatelné OP k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994 (§ 8a ZoR) ani k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh (§ 8b ZoR) a rovněž ani k pohledávkám do 30 000 Kč podle § 8c ZoR. V těchto případech postupuje podle § 2 odst. 4 a 5 ZoR. Vzájemný zápočet pohledávek a dluhů tedy není požadován jen při tvorbě OP podle § 5 ZoR (bankovní OP) a podle § 8 ZoR (pohledávky za dlužníky v insolvenčním řízení). Tuto podmínku je nutné chápat absolutně, není tedy možné například u pohledávky ve výši 100 tis. Kč a nezkompenzovaného splatného závazku ve výši 15 tis. Kč tvořit opravnou položku k hodnotě rozdílu - tedy 85 tis. Kč. Není možné tvořit žádnou zákonnou opravnou položku. Teprve po provedené kompenzaci se hodnota pohledávky sníží na 85 tis. Kč a splatný závazek zanikne a je možné zákonnou opravnou položku tvořit. Z toho důvodu je nutné kompenzace vyřešit nejpozději k rozvahovému dni.
Kromě pohledávek vyjmenovaných výše, nelze tvořit OP k pohledávkám, které vznikly mezi spojenými osobami vymezenými v § 23 odst. 7 ZDP. V tomto případě je podstatný vztah věřitele a dlužníka k datu vzniku pohledávky, ne k datu tvorby opravné položky.
Jak bylo uvedeno, podle základního pravidla musí být o pohledávce, k níž chceme tvořit daňové opravné položky, účtováno při jejím vzniku ve výnosech. Z toho pravidla existují dvě výjimky. Poplatníci daně z příjmů právnických osob nebo účtující fyzické osoby mohou tvořit daňově účinné OP také k zaúčtovaným pohledávkám:
První z výjimek řeší např. neuhrazené dobropisy od dodavatelů, které má účetní jednotka účtované nikoliv ve výnosech, ale jako snížení původně daňových nákladů. V dané situaci je ale třeba dát pozor na souběžné splatné závazky vůči těmto dodavatelům, které tvorbu zákonných opravnou položek vylučují. Další možností jsou pohledávky vzniklé z přeúčtování nákladů zaúčtované v souladu s účetním předpisy na stranu D nákladů. Druhý případ pak řeší např. situaci pohledávek zaúčtovaných v důsledku oprav minulých období, které sice byly řádně zdaněny, ale vzhledem k významnosti v návaznosti na § 15a PVZÚ o nich muselo být v období provedení opravy účtováno nikoliv výnosově, ale prostřednictvím účtu jiného výsledku hospodaření minulých let (např. účet 426).
Daňově uznatelné OP se tvoří k rozvahové hodnotě nepromlčených pohledávek splatných po 31. 12. 1994 a zaúčtovaných podle ZÚ nebo vedených v prokazatelné evidenci pohledávek podle ZoR. Rozvahovou hodnotou pohledávky se rozumí jmenovitá hodnota (v případě vlastní pohledávky) nebo pořizovací cena pohledávky (v případě pohledávky nabyté postoupením) zaúčtovaná na rozvahových účtech poplatníka bez vlivu změny reálné hodnoty (oceňovacího rozdílu podle ZÚ) nebo vedená v prokazatelné evidenci podle ZoR.
V § 55 PVZÚ je uveden postup tvorby a použití OP všeobecně. Zásady této účetní metody je třeba respektovat i při tvorbě zákonných OP. Tvorbu zákonné opravné položky účtujeme zápisem na stranu MD účtu skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady příštích období a opravné položky v provozní oblasti, např. 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných položek, a na stranu D účtu skupiny 39 – Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování, např. 391 – Opravná položka k pohledávkám.
Pro tvorbu OP, které nejsou tvořeny v souladu se ZoR, použijeme nedaňový účet skupiny 55, např. 559 – Tvorba a zúčtování účetních opravných položek.
Snížení, případně zrušení zákonných opravných položek provedeme zápisem MD 391 oproti D 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných položek. Pro snížení, případně zrušení OP nedaňových použijeme stranu D účtu 559 – Tvorba a zúčtování účetních opravných položek.
Tvorba OP uplatněná v základu daně z příjmů zjištěném podle ZDP musí být vždy zaúčtována podle platných účetních předpisů nebo vedena v prokazatelné evidenci pohledávek. V souvislosti s podáním daňového přiznání má poplatník povinnost prověřit odůvodněnost tvorby OP a jejich skutečný stav porovnat s výší, kterou může uplatnit podle ZoR v základu daně z příjmů. I z účetních předpisů ostatně plyne, že opravné položky podléhají inventarizaci, při které se posuzuje výše a oprávněnost (všech i účetních) opravných položek.
Opravná položka musí být vytvořena pouze v období, v němž byla v souladu s předchozím přihlášena.
OP se tvoří k pohledávkám až do výše jejich rozvahové hodnoty pohledávky k datu jejich přihlášení (nikoliv k datu jejich vzniku).
Kromě pohledávek vyjmenovaných výše, v části ”Obecné podmínky tvorby OP”, nelze tvořit OP k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení u pohledávek, které vznikly mezi spojenými osobami vymezenými v § 23 odst. 7 ZDP. Zdůrazňujeme to ve vztahu k insolvenci proto, že v minulosti takové omezení neexistovalo.
Z předchozího plyne vazba tvorby OP podle § 8 ZoR na správné přihlášení pohledávek. Zmeškání zákonných lhůt ještě neznamená, že by pohledávky nemohly být uspokojeny, ale není u nich splněna podmínka zákona o rezervách pro tvorbu OP podle § 8 ZoR.
Družstvo Svépomoc má pohledávku za akciovou společností, která rozhodnutím soudu dne 5. 5. 201X vstoupila do insolvence. O úpadku dlužníka se předseda družstva dozvěděl náhodou začátkem června, věc dal k řešení svému podřízenému, který byl zrovna na dovolené. Pohledávka byla přihlášena 1. 9. 201X, což však už bylo po termínu stanoveném soudem.
K této pohledávce nelze tvořit OP podle § 8 ZoR.
Při tvorbě opravných položek podle § 8 ZoR je třeba dbát, aby byly vytvořeny ve správném období. Zatímco u OP podle § 8a ZoR můžeme, pokud v některém období, za které se podává daňové přiznání, zapomeneme OP vytvořit, vše napravit v období následujícím, u OP k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení to možné není.
Aby OP k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení byly daňově účinným nákladem, musejí být tvořeny v období, za které se podává daňové přiznání a ve kterém byly pohledávky do insolvence včas přihlášeny.
Takto vytvořená OP ale nemůže být podle § 25 odst. 1 písm. v) ZDP daňově uznatelným nákladem, neboť není tvořena v souladu se ZoR (období přihlášení pohledávky, tj. rok 201X+2, není shodné s obdobím, za které se podává daňové přiznání, tj. rok 201X+3). Uznat lze pouze OP podle § 8a ZoR (viz dále), neboť platné přihlášení pohledávky se považuje za aktivní vymáhání (to je rozhodující podmínka pro pohledávky vzniklé do konce roku 2013), a stále existuje (to je podstatné pro pohledávky vzniklé počínaje 1. 1. 2014, kde již zahájené soudní řízení nehraje roli). V daném případě se však musí zkoumat, zda pohledávka, ke které chceme tvořit opravné položky podle § 8a ZoR, není promlčená.
Je třeba zdůraznit, že OP se tvoří v období, ve kterém měla být a byla pohledávka do insolvence přihlášena, což nemusí být období shodné s obdobím, ve kterém bylo rozhodnuto o úpadku.
OP nelze tvořit k pohledávkám, které nejsou zaúčtovány na rozvahových účtech, neboť byly v minulosti například odepsány. Naopak podmínkou tvorby je, aby při svém vzniku pohledávky byly zaúčtovány do výnosů, nebo záporně do nákladů, které pak jsou součástí základu daně, či na účet jiného výsledku hospodaření s tím, že položky pohledávky byly součástí základu daně (například v dodatečném daňovém přiznání).
Zrušení insolvenční OP
je ukončeno insolvenční řízení, a to v návaznosti na výsledky insolvenčního řízení, nebo
Obchodní společnost přihlásila u insolvenčního soudu neuhrazenou pohledávku za zboží ve výši 200 000 Kč, na pohledávku vytvořila OP ve výši 100 %. Insolvenční správce pohledávku popřel, obchodní společnost nebyla schopna doložit smlouvu ani dodací list, soud proto popření potvrdil.
OP vytvořená podle § 8 ZoR může být snížena, vždy však jen podle výsledků insolvenčního řízení. Výše OP po snížení může klesnout až na úroveň, kterou bychom dosáhli tvorbou OP ke stejné pohledávce, ale podle ustanovení § 8a ZoR. Po snížení pokračujeme v tvorbě opravné položky podle § 8a ZoR.
Vezměme si…