Source: https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5794-PGP
Timestamp: 2019-10-18 21:16:26+00:00
Document Index: 182239118

Matched Legal Cases: ["l'article 38", "l'article 302", "l'article 302", "l'article 38", "l'article 38", '§ 130', "l'article 38", 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', 'arrêt ', "l'article 38", 'arrêt ', '§ 110', "l'article 38", "l'article 38", "l'article 38", "l'article 38", "l'article 38", '§ 100', "l'article 38", "l'article 38", '§ 190', '§ 210', '§ 130', "l'article 38", 'arrêt ']

BIC - Base d'imposition – Erreurs et décisions de gestion - Intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit - Champ d'application et principe
5794-PGPBIC - Base d'imposition – Erreurs et décisions de gestion - Intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit - Champ d'application et principe2
BOI-BIC-BASE-40-20-10-20150204
2015-02-04T09:59:30.000+01:00
Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI s’appliquent :
- ainsi qu’aux entreprises individuelles et aux sociétés de l’article 8 du CGI dont les résultats sont déterminés d’après un régime réel d’imposition de plein droit ou sur option et lorsqu’elles sont astreintes à la tenue d’un bilan.
Ainsi les entreprises soumises à un régime réel d’imposition relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices agricoles, à l’exception de celles bénéficiant des dispositions du VI de l'article 302 septies A bis du CGI.
A cet égard, il est rappelé que selon leur chiffre d'affaire, les dispositions du IV de l'article 302 septies A bis du CGI dispensent de la production de bilan les entreprises individuelles et les sociétés civiles de moyens soumises à un régime simplifié d’imposition, (cf. pour de plus amples précisions BOI-BIC-DECLA-30-20-10).
Ne sont pas non plus concernées les entreprises relevant des bénéfices non commerciaux, dès lors qu’elles ne sont pas astreintes à la tenue de bilan, ni celles bénéficiant du régime des micro-entreprises défini à l’article 50-0 du CGI ou du forfait agricole prévu à l’article 64 du CGI
Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI doivent être mises en œuvre en cas de rectification des résultats déclarés :
- soit à la demande de l’entreprise par voie de réclamation contentieuse dans les délais prévus à l’article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF) (BOI-CTX-PREA-10-20 ) ou dans le cadre de l’exercice de son droit à compensation à la suite d’une proposition de rectification faite par l’administration, tel que prévu à l’article L. 205 du LPF (BOI-CTX-DG-20-40-20).
Elles ne trouvent à s’appliquer que lorsque ces rectifications conduisent à modifier les valeurs d’actif ou de passif concourant à la détermination de l’actif net mentionné au 2 de l'article 38 du CGI (BOI-BIC-BASE-10-10 au II-A § 130 et suivants).
La correction symétrique et, donc, les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, ne s’appliquent pas en cas d’erreurs «délibérées» ou «volontaires», dès lors que le Conseil d'État a posé une exception à l’application du principe de correction symétrique des bilans dans ces situations (Cf. notamment CE, arrêt du 27 juillet 1979 n° 11717 et arrêt du 7 juillet 2004 n° 230169).
Il en est ainsi, notamment, dans les cas d’omissions volontaires répétées d’exercice en exercice de tout ou partie des créances acquises à la date de clôture de chacun des bilans successifs établis au cours de la période vérifiée ou lorsque le chef d’entreprise change, à son gré, le mode de comptabilisation de ces mêmes créances dans l’intention de faire échapper à l’impôt le montant des sommes correspondantes (CE, arrêt du 22 décembre 1967 n° 63437 et 64187).
Il en est de même lorsqu’un contribuable s’est abstenu systématiquement de manière délibérée de faire figurer dans ses bilans certaines catégories de stocks (CE, arrêt du 25 octobre 1989, n° 67 798) ou lorsqu’une erreur comptable volontaire a été commise à des fins non fiscales (CE, arrêt du 12 mai 1997 n° 160777).
La correction symétrique et, donc, les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, ne s’appliquent pas non plus lorsque les erreurs ont été commises dans les écritures d’un exercice dont les résultats ont été arrêtés d’office. En effet, le Conseil d'État a jugé que la faculté de corriger les bilans d’exercices non couverts par la prescription d’erreurs ayant entraîné une sous-estimation ou surestimation de l’actif net du bilan de clôture d’un exercice prescrit ne peut être admise, lorsque les bénéfices imposables de cet exercice prescrit ont été arrêtés d’office et soumis à une imposition devenue définitive, dès lors qu’en pareille hypothèse la base d’imposition qui a été retenue est réputée avoir pris en compte de manière exhaustive et exacte les opérations de toute nature effectuées par l’entreprise au cours de l’exercice (CE, arrêt du 2 février 1983 n° 33959).
Pour plus de précisions sur la définition de l’actif net, il convient de se référer au BOI-BIC-BASE-10-10 au II § 110.
Il est rappelé que les provisions devenues sans objet doivent être rapportées, conformément au seizième alinéa du 5° du 1 de l’article 39 du CGI, aux résultats de l’exercice au cours duquel elles sont devenues sans objet. Lorsque la reprise n’a pas été effectuée par l’entreprise elle-même, l’administration procède aux rectifications nécessaires, dès lors qu’elle constate que les provisions sont devenues sans objet (BOI-BIC-PROV-20-20).
En application du 4 bis de l'article 38 du CGI l’actif net intangible s’entend de l’actif net du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux 1er et 2ème alinéas de l'article L.169 du LPF.
L’actif net intangible correspond au bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit déterminé par rapport au délai général de reprise de l’administration défini au premier alinéa de l’article L.169 du LPF. En pratique, il s’agit du bilan d’ouverture du premier exercice clos au cours de l’antépénultième année.
Lorsqu’aucun bilan n’est clos au cours de l’antépénultième année, une imposition est cependant établie au titre de l’année considérée en application du 2ème alinéa de l’article 37 du CGI. Dans ces situations, le bilan d’ouverture intangible est constitué par le bilan d’ouverture de la période d’imposition arrêtée au 31 décembre de l’antépénultième année.
Lorsque la correction des omissions ou erreurs est opérée à l’initiative de l’administration, ce délai est décompté à partir de la date de réception de la proposition de rectification (Pour plus de précisions, BOI-CF-PGR-10).
Lorsque la correction des omissions ou erreurs est faite à la demande de l’entreprise, ce délai est décompté à partir de la date de présentation de la réclamation contentieuse (BOI-CTX-PREA-10-20).
Toutefois, en application du 4 bis de l'article 38 du CGI, l’actif net intangible doit être déterminé en tenant compte, lorsque l’administration fait usage d’un des délais spéciaux de reprise prévus par le livre des procédures fiscales, de la prorogation du délai de reprise prévue par la disposition du livre des procédures fiscales mise en œuvre.
Il en est ainsi lorsque l’administration est amenée à mettre en œuvre l’un des délais spéciaux de reprise suivants.
Lorsque l’administration met en œuvre le délai spécial de reprise de dix ans prévu au 3ème alinéa de l’article L.169 du LPF en cas d’activités occultes, le bilan intangible en application des dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI correspond au bilan d’ouverture du premier exercice clos au cours de la dixième année précédant l’année au cours de laquelle la proposition de rectification est notifiée à l’entreprise.
Pour de plus amples précisions sur les conditions d’application des dispositions du 3ème alinéa de l'article L.169 du LPF, il convient de se reporter au BOI-CF-PGR-10-70.
Il en va de même lorsque l’administration répare les omissions ou erreurs révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse par application des dispositions de l’article L.170 du LPF (abrogé au 01 janvier 2013) transposé à l'article L.188 C du LPF.
Il est rappelé qu’en application des dispositions de l’article L.170 du LPF (abrogé au 01 janvier 2013) transposé à l'article L.188 C du LPF , les omissions ou insuffisances d’imposition révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l’administration jusqu’à la fin de l’année suivant celle de la décision qui a clos l’instance et, au plus tard, jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due (BOI-CF-PGR-10-75).
En cas d’application de ces dispositions, le premier exercice non prescrit est celui clos au cours de la dixième année précédant l’année au cours de laquelle la proposition de rectification est adressée à l’entreprise. Dans ces conditions, et dès lors que l’administration ne peut opérer de rectification en application de ces dispositions au-delà de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI, ne peuvent être opposées à l’administration pour faire échec à l’application des dispositions de l’article L.170 du LPF (abrogé au 01 janvier 2013) transposé à l'article L.188 C du LPF.
Autrement dit, il n’y a pas lieu, en pratique, de tenir compte des dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI,, sous réserve des exceptions mentionnées au troisième alinéa du même article (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 au II § 100 et suivants), lorsqu’il est fait application des dispositions de l’article L. 170 du LPF (abrogé au 01 janvier 2013) transposé à l'article L.188 C du LPF.
Faisant application des dispositions de l’article L.170 du LPF (abrogé au 01 janvier 2013) transposé à l'article L.188 C du LPF , l’administration pourra jusqu’au 31 décembre N+6 rehausser l’actif net du bilan de clôture de l’exercice clos en N du montant de la créance correspondant à cette prestation, la variation d’actif net résultant de ce rehaussement conduisant à une majoration du bénéfice imposable en application au 2 de l'article 38 du CGI,. En l’espèce, l’actif net intangible correspond en N+6 à l’actif net du bilan ouvert en N-4.
Cette société ne pourra pas opposer les dispositions du 1er alinéa de l'article L.169 du LPF (délai général de reprise) pour contester la rectification de l’actif net du bilan de clôture de l’exercice N, correspondant également au bilan d’ouverture de l’exercice N+1.
Il en est de même lorsque l’administration fait usage de l’un des délais spéciaux de prescription prévus aux articles L.187 du LPF et article L.188 A du LPF (BOI-CF-PGR-10-50).
Toutefois, il est rappelé que les impositions complémentaires opérées par application des dispositions de l’article L.187 du LPF devenant caduques si l’information consécutive à la plainte est close par une ordonnance de non-lieu ou si les personnes poursuivies bénéficient d’une décision de relaxe, ces dispositions doivent être mises en œuvre de manière exceptionnelle.
Le bilan d’ouverture intangible doit également être déterminé pour une société mère d’un groupe mentionné à l’article 223 A du CGI sans tenir compte des déficits d’ensemble subis par le groupe et reportables au titre du premier exercice non prescrit.
Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI ne remettent pas en cause la possibilité pour l’administration de rectifier les déficits reportables sur les résultats réalisés au cours de la période non prescrite (BOI-CF-PRG-10-20 au I-D-1 § 190 et suivants). A cet égard, elles n’affectent pas les possibilités de contrôle du déficit d’ensemble ou de la moins-value nette à long terme subis par un groupe mentionné à l’article 223 A du CGI telles que prévues aux 4ème et 5ème alinéas de l'article L.169 du LPF (BOI-CF-PRG-10-20 au I-D-3 § 210).
En d’autres termes, les déficits reportables au titre du premier exercice non prescrit ne peuvent être rectifiés d’omissions ou d’erreurs commises au cours des exercices où ont été constatés ces déficits, et affectant un des postes de l’actif net, tel que défini au BOI-BIC-BASE-10-10 au II-A § 130 et suivants, quand bien même ces omissions ou erreurs seraient rattachées à ces exercices en application des exceptions prévues aux 2ème et 3ème alinéas du 4 bis de l'article 38 du CGI (BOI-BIC-BASE-40-20-20-10).
En application du 4 bis de l’article 38 du CGI, l’actif net intangible devant être déterminé au regard du délai général de reprise et, le cas échéant, des délais spéciaux prévus par le livre des procédures fiscales, il doit également être tenu compte, pour la détermination de cet actif net, des actes ayant interrompu la prescription conformément à l’article L.189 du LPF. Par conséquent, la jurisprudence du Conseil d'État (CE, arrêt du 14 juin 1989, n° 54 770) antérieure à l’adoption du 4 bis de l’article 38 du CGI demeure applicable.
(3) En N+3, le premier exercice non prescrit en application de l’article L.169 du LPF s’entend de l’exercice clos en N. Toutefois, la proposition de rectification adressée en N ayant interrompu la prescription, en application de l’article L.189 du LPF, au titre de N-1 à hauteur du montant notifié de 20 000 euros, l’actif net d’ouverture de l’exercice N doit être corrigé de 20 000 euros.
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