Source: http://docplayer.se/47582144-Hogsta-forvaltningsdomstolens-dom.html
Timestamp: 2017-12-12 09:27:29+00:00
Document Index: 48465610

Matched Legal Cases: ['domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'Domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

1 HÖGSTA FÖRVALTNINGSDOMSTOLENS DOM 1 (9) meddelad i Stockholm den 16 maj 2017 KLAGANDE Sveaskog Förvaltnings AB, Ombud: AA och BB Skeppsbron Skatt Stockholm MOTPART Skatteverket Solna ÖVERKLAGAT AVGÖRANDE Kammarrätten i Stockholms dom den 25 juni 2015 i mål nr och SAKEN Mervärdesskatt m.m. HÖGSTA FÖRVALTNINGSDOMSTOLENS AVGÖRANDE Högsta förvaltningsdomstolen bifaller överklagandet och upphäver underinstansernas avgöranden samt medger Sveaskog Förvaltnings AB avdrag för ingående mervärdesskatt med kr avseende redovisningsperioden december 2005 och med kr avseende redovisningsperioden december Dok.Id Postadress Besöksadress Telefon Telefax Expeditionstid Box 2293 Birger Jarls torg måndag fredag Stockholm E-post: 08:00-16:30
2 2 Högsta förvaltningsdomstolen beviljar Sveaskog Förvaltnings AB ersättning med sammanlagt kr för kostnader i förvaltningsrätten, kammarrätten och Högsta förvaltningsdomstolen. BAKGRUND Enligt mervärdesskattelagen (1994:200) gäller att den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv i verksamheten. En förutsättning för att avdrag ska medges är att den utgående transaktion som förvärvet hänför sig till omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt och att transaktionen inte heller är undantagen från skatteplikt. Avyttring av aktier utgör en transaktion som inte är skattepliktig. Enligt praxis kan dock avdrag i vissa fall medges för ingående mervärdesskatt, även om det inte går att koppla förvärvet till en skattepliktig utgående transaktion. Sveaskogkoncernen bestod tidigare av flera verksamhetsområden utöver den skogsförvaltning som bedrivs i Sveaskog Förvaltnings AB. Utöver skogsinnehav hade koncernen bl.a. kartongtillverkning i verksamhetsområdet Cartonboard och försäkringsverksamhet i försäkringsbolaget AssiDomän Reinsurance S.A. I avsikt att koncernen skulle inriktas på färre verksamhetsområden avvecklades en rad verksamheter under åren Därefter avvecklades även, under åren 2005 och 2006, verksamhetsområdet Cartonboard i och med att aktierna i AssiDomän Cartonboard Holding AB avyttrades. Även bolagets aktieinnehav i AssiDomän Reinsurance S.A. avyttrades eftersom försäkringsrörelsen varit inriktad på de avyttrade verksamhetsgrenarna. I och med försäljningarna av Cartonboard och försäkringsbolaget hade omstruktureringsprocessen slutförts. Den kvarvarande verksamheten var därefter i allt väsentligt inriktad på skogsinnehav.
3 3 Bolaget yrkade avdrag för ingående mervärdesskatt avseende kostnader för konsulttjänster, bl.a. i form av juridiskt biträde, som uppstått till följd av avyttringarna av Cartonboard och försäkringsbolaget. För redovisningsperioden december 2005 yrkades avdrag med kr och för redovisningsperioden december 2006 yrkades avdrag med kr. Skatteverket fann att bolaget saknade rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt hänförlig till förvärven av konsulttjänsterna eftersom bolaget inte bedrivit mervärdesskattepliktig förvaltningsverksamhet i förhållande till de avyttrade dotterbolagen. Enligt verket hade avyttringarna därför inte skett i bolagets ekonomiska verksamhet eller i en förlängning av densamma. I stället var det fråga om en ren värdepappersförsäljning och mervärdesskatt som är hänförlig till kostnader i samband med en sådan försäljning får inte dras av. Bolaget överklagade beslutet till förvaltningsrätten och anförde bl.a. att de konsultkostnader som bolaget haft för att genomföra effektiviseringen av verksamheten inte hade kunnat övervältras på köparna av de aktuella verksamhetsgrenarna. Konsultkostnaderna utgjorde i stället allmänna omkostnader i bolagets hela ekonomiska verksamhet. Mervärdesskatten som belöpte på konsultkostnaderna borde därför få dras av. Förvaltningsrätten fann att bolaget inte förmått visa att de kostnader som uppkommit vid försäljningarna av dotterbolagen hade ett direkt och omedelbart samband med bolagets samlade ekonomiska verksamhet. Kostnaderna utgjorde således inte sådana allmänna omkostnader att avdragsrätt för ingående mervärdesskatt förelåg. Bolaget överklagade till kammarrätten som avslog överklagandet. Kammarrätten ansåg att det fanns ett direkt och omedelbart samband mellan de förvärvade konsulttjänsterna och aktieavyttringarna. Eftersom sådana avyttringar är undantagna från skatteplikt fann kammarrätten, bl.a. med hänvisning till vad som
4 4 följer av Högsta förvaltningsdomstolens avgörande RÅ 2010 ref. 56, att avdrag inte kunde medges. YRKANDEN M.M. Bolaget yrkar avdrag för ingående mervärdesskatt med ytterligare kr för redovisningsperioden december 2005 och kr för redovisningsperioden december Dessutom yrkar bolaget ersättning för kostnader i förvaltningsrätten och kammarrätten med där yrkade belopp, kr respektive kr, samt för kostnader i Högsta förvaltningsdomstolen med kr. Bolaget anför i huvudsak följande. Bolaget har genomfört en transaktion som inte omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Syftet med transaktionen har varit att effektivisera bolagets ekonomiska verksamhet samt att tillföra kapital till denna. Det föreligger ett ekonomiskt samband mellan kostnaderna och den kvarvarande skattepliktiga verksamheten. Det är inte korrekt att endast se till det omedelbara sambandet med en viss transaktion. Av praxis från EU-domstolen framgår att en kostnads omedelbara användning saknar betydelse om den uppkommit för den skattepliktiga verksamheten (Sveda, C-126/14, EU:C:2015:712, p. 34). Skatteverket anser att överklagandet ska avslås och anför i huvudsak följande. Bolaget har i egenskap av icke beskattningsbar person gjort aktieförsäljningar som inte omfattas av mervärdesskattens tillämpningsområde. Det finns ett direkt och omedelbart samband mellan kostnaderna och de mot vederlag utgående transaktionerna, vilka inte beskattas. Även om det inte anses finnas ett sådant direkt och omedelbart samband så bör kostnader i samband med att en verksamhet avslutas behandlas på samma sätt som
5 5 den tidigare verksamheten. Det medför att kostnader för att avsluta en ickeekonomisk verksamhet måste anses utgöra en del av hela den icke-ekonomiska verksamhet som bedrevs i bolaget före avslutet. Oavsett om det finns ett direkt och omedelbart samband med specifika utgående transaktioner eller om kostnaderna ska anses som allmänna omkostnader saknar således bolaget avdragsrätt för ingående skatt på kostnaderna. SKÄLEN FÖR AVGÖRANDET Frågan i målen Frågan i målen är om ett moderbolag kan medges avdrag för ingående mervärdesskatt avseende konsulttjänster som förvärvats i anslutning till att bolaget avyttrat aktier i dotterbolag. Rättslig reglering m.m. Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får enligt 8 kap. 3 första stycket mervärdesskattelagen göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv i verksamheten. Omsättning som utgör värdepappershandel är enligt 3 kap. 9 första stycket mervärdesskattelagen undantagen från skatteplikt. Med värdepappershandel avses enligt tredje stycket bl.a. omsättning av aktier. Skatt som belöper på förvärv som är hänförlig till sådan omsättning får inte dras av. Den svenska lagstiftningen bygger på de unionsrättsliga reglerna om mervärdesskatt. Det finns en omfattande praxis från EU-domstolen beträffande rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt. Av denna framgår bl.a. följande. Ingående mervärdesskatt ska dras av om de ingående transaktionerna har ett direkt och omedelbart samband med sådana utgående transaktioner som medför
6 6 avdragsrätt. Avdragsrätten förutsätter att kostnaderna för förvärven utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de utgående skattepliktiga transaktionerna. Även om det inte finns ett direkt och omedelbart samband mellan en viss ingående transaktion och en eller flera utgående transaktioner för vilka rätt till avdrag föreligger, har en beskattningsbar person rätt till avdrag när kostnaderna för förvärven utgör en del av personens allmänna omkostnader och således utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de varor eller tjänster som tillhandahålls. Sådana kostnader har ett direkt och omedelbart samband med den beskattningsbara personens samlade ekonomiska verksamhet (Sveda p. 28 och där anmärkta rättsfall). EU-domstolen har tillämpat detta synsätt i fråga om kostnader för konsulttjänster i samband med aktieavyttringar. Domstolen har uttalat att det ankommer på den nationelle tillämparen att med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet avgöra om kostnaderna i fråga kan komma att ingå i priset på de avyttrade aktierna eller om kostnaderna endast ingår i de kostnadskomponenter som utgör priset på de transaktioner som omfattas av den beskattningsbara personens ekonomiska verksamhet (SKF, C-29/08, EU:C:2009:665, p. 73). Högsta förvaltningsdomstolens bedömning Av EU-domstolens praxis framgår att förvärv, innehav och avyttring av aktier inte i sig utgör ekonomisk verksamhet i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet eftersom det i dessa fall inte är fråga om ett utnyttjande av egendom i syfte att fortlöpande vinna intäkter. Transaktioner som avser avyttring av aktier omfattas därmed som utgångspunkt inte av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Det finns dock situationer när transaktioner som avser avyttring av aktier omfattas av tillämpningsområdet, t.ex. när transaktionerna utförs inom ramen för en affärsverksamhet avseende handel med värdepapper. I dessa fall är transaktionen
7 7 undantagen från skatteplikt (se t.ex. Kretztechnik, C-465/03, EU:C:2005:320, p. 20 och SKF, p. 51). Till skillnad från förvärv och innehav innebär en avyttring av aktier att säljaren genomför en utgående transaktion. Som framgått gäller att en aktieavyttring inte omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt eller, om den omfattas, är undantagen från skatteplikt. Det innebär att i båda dessa situationer är det fråga om en transaktion som inte är skattepliktig och att avdrag för ingående skatt inte kan medges för förvärv som har ett direkt och omedelbart samband med själva aktietransaktionen. Men i det fallet att kostnaden för ett förvärv utgör en del av den beskattningsbara personens allmänna omkostnader i den samlade ekonomiska verksamheten kan dock enligt EU-domstolens praxis avdrag medges för ingående mervärdesskatt, även om det inte går att koppla förvärvet till en skattepliktig utgående transaktion. Detta kan vara fallet t.ex. för rådgivningskostnader som uppkommit i samband med en avyttring av aktier, under förutsättning att det finns ett direkt och omedelbart samband mellan kostnaderna för de ingående förvärven och den beskattningsbara personens samlade ekonomiska verksamhet. När det gäller sådana kostnader är det därför av avgörande betydelse för avdragsrätten att dessa ingår i priset på varor och tjänster som den skattskyldige tillhandahåller inom ramen för sin samlade ekonomiska verksamhet snarare än i priset på de aktier som avyttrats (SKF p. 60, 71 och 73). Det nu sagda gäller oavsett om avyttringen av aktier i ett dotterbolag bedöms omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt eller inte eftersom det skulle strida mot principen om skatteneutralitet att behandla objektivt sett lika transaktioner på olika sätt i avdragshänseende beroende på om avyttringen sker utom eller inom tillämpningsområdet för mervärdesskatt (SKF p ). I rättsfallet RÅ 2010 ref. 56 prövade Högsta förvaltningsdomstolen efter att ha inhämtat förhandsavgörande från EU-domstolen (det tidigare nämnda avgörandet SKF) rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt avseende vissa
8 8 konsulttjänster som förvärvats i samband med avyttring av aktier i dotterbolag. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde bedömningen att tjänster i form av biträde vid förhandlingar och advokattjänster vid avtalsskrivning fick anses vara direkt och omedelbart hänförliga till avyttringen av aktierna. Det förelåg därmed inte rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. EU-domstolen har dock i senare avgöranden utvecklat praxis i riktning mot ett mer ändamålsinriktat och närmast funktionellt synsätt för att bedöma om en ingående transaktion objektivt kan kopplas till den beskattningsbara personens samlade ekonomiska verksamhet (Sveda, p. 29 och 34, jfr även Becker, C-104/12, EU:C:2013:99, p. 29, PPG, C-26/12, EU:C:2013:526, p. 25 och 26 samt AES, C-124/12, EU:C:2013:488, p. 31). Sveaskog bedrev såväl före som efter aktieavyttringarna en skattepliktig verksamhet. Bolaget har framhållit att aktieinnehavet i AssiDomän Cartonboard Holding AB med den tillhörande verksamheten har medfört att bolaget kunnat öka avsättningen av sin skogsråvara och att verksamheten i försäkringsbolaget varit inriktad på verksamhetsgrenar som avyttrats inom ramen för omstruktureringen av koncernen. Omstruktureringen som avslutats genom avyttringen av de nu aktuella dotterbolagen har syftat till att effektivisera bolagets verksamhet genom att fokusera på skogsrörelsen och att frigöra kapital för den kvarvarande skattepliktiga verksamheten. Mot denna bakgrund får enligt Högsta förvaltningsdomstolens mening de aktuella konsultkostnaderna vilka i allt väsentligt avsett biträde i juridiska och finansiella frågor samt redovisningsfrågor och föranletts av omstruktureringen anses ha ett direkt och omedelbart samband med bolagets samlade ekonomiska verksamhet. Det får förutsättas att, som bolaget anfört, kostnaderna för konsulttjänsterna inte kunnat övervältras på köparna av dotterbolagen utan kommit att ingå i priset på bolagets produkter i den skogsförvaltande verksamheten.
9 9 Kostnaderna för de förvärvade konsulttjänsterna utgör således allmänna omkostnader i bolagets samlade ekonomiska verksamhet och avdrag ska därför medges för den ingående mervärdesskatten. Överklagandet ska bifallas och bolaget medges avdrag med yrkade belopp. Sveaskog Förvaltnings AB har fått bifall till sitt överklagande och målen avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen. Bolaget ska därför beviljas ersättning för kostnader i förvaltningsrätten, kammarrätten och Högsta förvaltningsdomstolen. Ersättningen bör bestämmas till sammanlagt skäliga kr. I avgörandet har deltagit justitieråden Mats Melin, Karin Almgren, Thomas Bull, Per Classon och Mari Andersson. Föredragande har varit justitiesekreteraren Cecilia Nermark Torgils. Förvaltningsrätten i Stockholms dom den 16 oktober 2014 i mål nr och Skatteverkets beslut den 4 maj 2012