Source: https://www.smerniceonline.sk/33/smernica-o-zasadach-tvorby-a-cerpania-rezerv-uniqueidmRRWSbk196FPkyDafLfWAMMzOZNTKFrQzH-qziYdCJazBIT32bgSnw/?serp=1&version_year=2016&uri_view_type=18
Timestamp: 2019-11-18 14:44:38+00:00
Document Index: 5668356

Matched Legal Cases: ['§ 25', '§ 30', '§ 21', '§ 20', '§ 29', '§ 19', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 21', '§ 20', '§ 17', '§ 19', '§ 21', '§ 17', '§ 20', '§ 113', '§ 19', '§ 20', '§ 26', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 7', '§ 26', '§ 20', '§ 54']

10.11.2015, Ing. Jitka Meluchová ; PhD. ; Ing. Tomáš Janoušek ; Baker Tilly Slovakia; Ing. Štefan Gažo ; Baker Tilly Slovakia , Zdroj: Verlag Dashöfer
Baker Tilly Slovakia; Ing. Štefan Gažo
Zásady tvorby a čerpania rezerv
zákonom č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) v :
§ 25 - § 30 ZU - ktoré stanovujú spôsob oceňovania a inventarizácie majetku a záväzkov,
opatrením MF SR č. 23 054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v (ďalej len „postupy účtovania“):
zákonom č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len –„ZDP“) v:
§ 21 ZDP – ktorý stanovuje, že rezervy neuvedené v § 20 sú v čase ich tvorby (zaúčtovania) nedaňovým výdavkom.
Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, t.j. v smernici na základe nasledovných kritérií:
rezervy, t.j. ich zostatky sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia;
postup (metóda) odhadu použitý pri stanovení rezervy (individuálna tvorba rezervy na každý jednotlivý prípad napr. tvorba rezervy na demoláciu budovy alebo paušálna (hromadná) tvorba rezervy na väčšie množstvo rovnakých prípadov napr. rezerva na reklamácie a záručné opravy),
Zákonná rezerva
A/ tvorba krátkodobej rezervy na:
nevyčerpané dovolenky:
- poistné k nevyčerpaným dovolenkám
521,522/323
524/323
323/336
323/521,522
323/524
323 / 518
vyprodukované emisie
548/323
323/548
- lesnú a pestovnú činnosť
518,548/451
451/321
451/518,548
- likvidáciu hlavných banských diel a lomov; rekultiváciu pozemkov
- uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok odpadov
- na nakladanie s odovzdaným elektroodpadom
- účelová finančná rezerva podľa zákona o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu
na strane MD účtu 548 alebo 568 (ak nie je presne vymedzený nákladový účet) alebo
na strane MD účtov 601, 602, 604 – ak ide o tvorbu rezervy na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácii, t.j. ako zníženie pôvodne dosiahnutých výnosov a na strane D účtu 459 (dlhodobá rezerva) alebo na strane D účtu 323 (krátkodobá rezerva),
čerpanie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 459 alebo 323 a na strane D príslušného záväzkového účtu, napr. 321 – Dodávatelia (po obdržaní faktúry),
zúčtovanie rezervy– ak bola vytvorená rezerva bola vyššia ako jej skutočné čerpanie- zúčtovanie zostatku rezervy sa zaúčtuje na strane MD príslušného účtu rezerv (459 alebo 323) a na strane D príslušného nákladového účtu, resp. nákladového účtu 548 alebo 568, resp. na strane D príslušného účtu výnosov (601, 602, 604)
nevyfakturované dodávky:
502/323
518/323
323/502
- zostavenie, overenie účtovnej závierky a výročnej správy
527/323
323/331,366
323/527
- odmeny členov orgánov spoločnosti
523/323
323/333,379
323/523
- prémie a odmeny (odroku 2008)
- úroky z omeškania
544/323
323/544
- pokuty a iné sankcie
544,545/323
323/544,545
- členské príspevky
- stratové a nevýhodné zmluvy
- na demoláciu budov
- bonusy, rabaty, skontá (od roku 2009)
601,602,604/323
323/601,602,604
- finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk
568/459
459/325
459/568
- odstránenie znečistenia ŽP
548/459
459/321
459/548
- odstránenie odpadov a obalov
518,548/459
459/321,325
459/511,518,548
- reklamácie a záručné opravy
- prebiehajúce a hroziace súdne spory
- uvedenie prenajatého hmotného majetku do pôvodného stavu
zrušenie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 451, resp. 459 a na strane D príslušného nákladového účtu (5..).
súčasne nie je ani správne tvoriť rezervu a nemať ju podloženú výpočtom, rozpisom na jednotlivé roky a základňou, z ktorej sa rezerva vypočítava. V takomto prípade môže byť rezerva spochybnená správcom dane a posúdená podľa§ 29 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov ako úkon smerujúci k neoprávnenému zníženiu základu dane a tým aj daňovej povinnosti.
tvorba zákonnej rezervy je uznaným daňovým výdavkom už v čase ich zaúčtovania (tvorby) a to podľa ustanovenia:
§ 19 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov - kde sa uvádza, že rezervy uvedené v § 20 sú uznaným daňovým výdavkom v čase zaúčtovania a
§ 20 ods. 1 a 9 zákona o dani z príjmov – kde sa uvádza okruh rezerv, ktoré sú súčasťou základu dane z príjmov v čase zaúčtovania. Špecifické postavenie má rezerva na bonusy, rabaty a skontá, ktorá sa účtuje ako zníženie už dosiahnutých výnosov (nie je uvedená v § 20 zákona o dani z príjmov, preto v čase zaúčtovania ani nie je podľa tohto ustanovenia súčasťou základu dane z príjmov),
zrušenie zákonnej rezervy je účtované opačným účtovným zápisom ako jej tvorba a je aj súčasťou základu dane z príjmov, t.j. znižuje daňové výdavky (zvyšuje základ dane z príjmov) v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o zrušení zákonnej rezervy účtovalo.
tvorba ostatnej rezervy sa posudzuje podľa § 21 ods. 2 písm. j) zákona o dani z príjmov; tvorba ostatnej rezervy nie je uznaným daňovým výdavkom a podľa § 20 ods. 1 zákona o dani z príjmov ani súčasťou základu dane z príjmov (je pripočítateľnou položkou k základu dane z príjmov),
čerpanie, použitie ostatnej rezervy síce nie je účtovným nákladom, ale je uznaným daňovým výdavkom s to vo výške zaúčtovaného záväzku na strane D účtu 321 a na strane D účtu 323, resp. 459; je to z toho dôvodu, že ostatné rezervy v čase zaúčtovania podľa § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov neboli uznané za daňový výdavok. Samozrejme použitie rezervy je uznaným daňovým výdavkom len za predpokladu, že rezerva bola tvorená na také náklady, ktoré sú v súlade s § 19 zákona o dani z príjmov aj uznaným daňovým výdavkom.
Ak by rezerva bola tvorená napr. na pokuty platené orgánu štátnej správy alebo územnej samosprávy, pričom tieto pokuty, resp. iné sankcie sú nedaňovým výdavkom podľa§ 21 ods. 2 písm. a) - c) ZDP –potom aj samotné čerpanie rezervy vytvorenej na nedaňové náklady, nie je možné zahrnúť do základu dane.
zrušenie ostatnej rezervy, napriek tomu, že sa zaúčtuje do nákladov, nie je súčasťou základu dane z príjmov, pričom sa postupuje opäť podľa § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov, t.j. zrušenie rezervy, ktorej tvorba nebola uznaným daňovým výdavkom, sa rovnako do základu dane nezahrnuje.
Určitým špecifikom je rezerva na bonusy, skontá, rabaty a vrátenie kúpnej ceny, ktorá za účtuje ako zníženie výnosov; naopak zrušenie tejto rezervy sa zaúčtuje ako zvýšenie výnosov. Nakoľko táto rezerva nie je uvedená v § 20 zákona o dani z príjmov, jej tvorba nie je súčasťou základu dane z príjmov pri jej zaúčtovaní.
Analytická evidencia sa vedie k jednotlivým účtom rezerv (451, 459, 323) a to konkrétne na každú jednotlivo tvorenú rezervu.
na nevyčerpané dovolenkyvrátane poistného a príspevkov
Ak si zamestnanec nemôže dovolenku vyčerpať v kalendárnom roku, podľa § 113 zákonníka práce vzniká zamestnancovi nárok na jej čerpanie do konca nasledujúceho kalendárneho roka.
Spoločnosť „X“, s. r.o. zamestnáva 35 pracovníkov a z podkladov spracovaných k dátumu účtovnej závierky k 31. 12. 2015 vyplýva, že:
náhrady na nevyčerpané dovolenky za rok 2015 predstavujú sumu 40 000 EUR
To znamená, že spoločnosť v roku 2015:
v roku 2016 túto rezervu použije na vyplatenie náhrad za nevyčerpané dovolenky nasledovne:
Zaúčtovanie použitia rezervy v roku 2016:
Použitie vytvorenej rezervy v roku 2016 v sume:
a) Spoločnosť v roku 2016 použije – čerpá:
 sumu 51 500 EUR a
 zrušenie nevyčerpanej rezervy v sume 500 EUR sa zaúčtuje na stranu MD účtu 323 a na stranu D účtov 521,524
b) Spoločnosť v roku 2016 použije – čerpá:
 sumu 53 000,00 EUR;
 rozdiel v sume 1 000 EUR, o ktorý je čerpanie rezervy vyššie ako jej tvorba, sa zaúčtuje na stranu MD účtov 521,524 a na stranu D účtov 331, 336 (celkove vyplatené náhrady za nevyčerpané dovolenky v roku 2014 sú 53 000 EUR.
Vzhľadom na to, že vytvorenie rezervy bolo uznaným daňovým výdavkom v roku 2015, potom jej čerpanie v roku 2016 už neovplyvňuje základ dane, resp. základ dane ovplyvní len zúčtovanie rozdielu, o ktorý sa skutočná tvorba rezervy odlišovala od sumy použitej rezervy, t.j. od skutočnej výšky záväzku zaúčtovaného na účte 331 a 336.
Spoločnosť „X“, s. r.o. v roku 2015 vytvorila rezervu na dodané, ale nevyfakturované dodávky nasledovne:
Tvorba rezervy v roku 2015
Celková suma v EUR
- rezerva na nevyfakturované poradenské služby v sume
/326-AÚ
- rezerva na nevyfakturované dodávky energie
Spolu rezerva k 1.1.2016
- faktúra za poradenské služby v sume 10 000 EUR
326 / 321
- faktúra za dodávku energie
- suma, o ktorú čerpanie rezervy v roku 2016 prevyšuje jej tvorbu rezervy
Spolu vyfakturované náklady v roku 2016:
Účtovná jednotka neodhadla presne výšku rezervy v roku 2015, pretože skutočná výška vyfakturovaných nákladov v roku 2016 bola o 400 EUR vyššia. Tento rozdiel je v roku 2016 nielen účtovným nákladom, ale aj daňovým výdavkom.
so zverejnením účtovnej závierky v Obchodnom vestníku.
Spoločnosť „Y“s r.o. síce nie je organizáciou podľa § 19 zákona o účtovníctve, ktorej účtovná závierka musí byť povinne overená audítorom, avšak z dôvodu istoty, že účtovníctvo je vedené správne, každoročne spoločnosť žiada o overenie účtovnej závierky audítorom. Overenie účtovnej závierky:
v októbri roka 2015 za mesiace január – jún za dohodnutú cenu 800 EUR (zaúčtovanie: MD 518/D 321), pričom tieto práce vykonané v roku 2015 boli aj vyfakturované a uhradené, a
na konci roka 2015 vytvorí krátkodobú rezervu vo výške 2 000 EUR (zaúčtovanie MD 518/D 323) na práce vykonávané audítorom v mesiacoch február až apríl nasledujúceho roka za mesiace júl – december predchádzajúceho roka; v apríli budúceho roka zaúčtuje faktúru za vykonané práce v sume 2 000 EUR (MD 323, /D 321).
Postup pri tvorbe rezervy v roku 2015
1. Vytvorenie rezervy v roku 2015 na zostavenie a overenie účtovnej závierky audítorom
Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016:
rezervy nazostavenie daňového priznania
Spoločnosť „Y“, s. r.o. každoročne uzatvára zmluvu s daňovým poradcom na externé zostavenie daňového priznania. Cena za zostavenie daňového priznania je stanovená predbežne sumou 15 000 EUR a spresnená v závislosti od počtu posudzovaných účtovných prípadov pri zostavení daňového priznania.
Účtovanie v roku 2015:
Účtovanie v roku 2016:
Postup pri tvorbe rezervy v roku 2015:
1. Vytvorenie rezervy v roku 2015 na zostavenie daňového priznania
A/ Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016,ak faktúra za vykonané práce je v sume nižšej ako vytvorená rezerva
2. Dodávateľská faktúra za vykonané práce v apríli 2064 vo výške 14 000 EUR
a) Čerpanie rezervy na základe obdržanej faktúry za vykonané práce v sume 14 000 EUR
B/ Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016,ak faktúra za vykonané práce je v sume vyššej ako vytvorená rezerva
4.Dodávateľská faktúra za vykonané práce v apríli 2015 vo výške 16 000 EUR
Na základe a v súlade s § 20 ods. 9 písm. b) zákona o dani z príjmov sa tvorí rezerva na lesnú a pestovnú činnosť za účelom obnovy, ochrany a výchovy lesných porastov
Rezervu na lesnú a pestovnú činnosť podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve a § 20 ods. 9písm. b) zákona o dani z príjmov môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a to už počnúc rokom 2005.
Spol. s r.o. Mestské lesy obhospodarujú lesy v katastrálnom území mesta, kde v roku 2010 vplyvom prírodnej katastrofy – víchrice, je väčšina lesa poškodená, čím nastáva nútená ťažba drevnej hmoty v rozsahu až 3/5 lesného porastu v rokoch 2010 až 2013, pričom každoročne sa z dosiahnutých príjmov vytvorí rezerva na budúcu lesnú a pestovnú činnosť v sume 50 000 EUR , t.j. v úhrne za roky 2010 – 2012 v sume 150 000 EUR.
V súlade so schváleným projektom obnovy lesa a lesnej pestovnej činnosti na 10 rokom, vytvorí daňovník aj rezervu na lesnú a pestovnú činnosť na obdobie 10 rokov.
Postup pri tvorbe rezervy v roku 2012 a jej čerpaní v roku 2013:
- rok 2010 v sume 50 000 EUR
- rok 2011 v sume 50 000 EUR
- rok 2012 v sume 50 000 EUR
3. tvorba rezervy v roku 2013
Celková suma vytvorenej rezervy za roky 2010 - 2013
V roku 2005 však na území TANAp-u, ale aj v ďalších oblastiach SR prebiehala nadmerná neplánovaná ťažba drevnej hmoty, ktorá bola spôsobená kalamitnou situáciou (víchricou), čo znamená, že aj jednotliví správcovia a vlastníci lesov dosiahli neplánované tržby z ťažba kalamitného dreva, ktoré je potrebné použiť v nasledujúcich rokoch na obnovu lesných porastov. V tejto súvislosti Ministerstvo pôdohospodárstva SR so súhlasom Ministerstva financií SR vydalo výklad zákona SNR č. 100/1977 Zb. o hospodárení v lesoch a štátnej správe lesného hospodárstva, podľa ktorého nie je v rozpore s cit. Zákonom o lesoch, ak sa v odôvodnených prípadoch vytvoria ročné projekty lesnej pestovnej činnosti aj na dlhšie časové obdobie napr. na obdobie 10 rokov (t.j. v roku 2005 sa vytvoria ročné projekty na jednotlivé roky 2005-2010), pričom súčasťou týchto ročných projektov lesnej pestovnej činnosti je aj tvorba rezervy na budúcu pestovnú činnosť, potvrdená odborným lesným hospodárom.
Na základe uvedeného následne aj tvorba rezervy na lesnú a pestovnú činnosť podľa § 20 ods. 9 písm. b) ZDP vytvorená na základe schválených ročných projektov jednotlivo v rokoch 2006 - 2010, ktorých správnosť je potvrdená odborným lesným hospodárom, je uznaným daňovým výdavkom podľa vyššie cit. ustanovenia § 20 zákona o dani z príjmov.
Od roku 2006 je však tvorba tejto rezervy sa uznaná za daňový výdavok tak, ako to vyplýva z projektu lesnej a pestovnej činnosti na obdobie do zabezpečenia mladého lesného porastu v súlade s § 20 ods. 6 zákona o lesoch (t.j. na obdobie 2 až 12 rokov), ktorý potvrdí odborný lesný hospodár. Z tohto ustanovenia bola vypustená podmienka na uznávanie rezervy, viazaná na ročný projekt lesnej pestovnej činnosti.
Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy na likvidáciu hlavnýchbanských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banským spôsobom
Podľa § 20 ods. 9 písm. d) ZDP túto rezervu nemôže tvoriť daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, nakoľko takúto činnosť (banskú činnosť) nemôže vykonávať fyzická osoba, ale vždy len právnická osoba.
Spoločnosť „C“, s. r.o. v rokoch 2006 – 2013 ťaží v lome kameň. V roku 2014 plánuje definitívne ukončiť ťažbu kameňa a zároveň v roku 2014 je povinná vykonať rekultiváciu územia s predpokladaným rozpočtovým nákladom 210 000 EUR.
Na tento účel spoločnosť vytvára rezervu na budúcu rekultiváciu podľa internej smernice vo výške 3 % z dosiahnutých tržieb z predaja kameňa. Takto vytvorená rezerva je aj uznaným daňovým výdavkom v čase jej tvorby, preto ak dôjde k samotnému čerpaniu (použitiu)rezervy, neúčtuje sa už do nákladov ani výnosov, preto ani nemôže byť súčasťou základu dane z príjmov.
Súčasťou základu dane z príjmov, a to v súlade s účtovnými predpismi, je len rozdiel zo zúčtovania rezervy, t.j. rozdiel, o ktorý skutočný záväzok (náklad) bol vyšší ako vytvorená rezerva alebo rozdiel, o ktorý skutočný záväzok (náklad) bol nižší ako vytvorená rezerva – ide o zrušenie rezervy zaúčtovaním na strane MD účtu 451 – Rezervy zákonné a na strane D účtu 548 – Ostatné prevádzkové náklady.
Skutočné náklady na rekultiváciu územia sú v roku 2014 v sume 200 000 EUR..
Postup pri tvorbe rezervy v rokoch 2006- 2013 a jej čerpaní v roku 2014 je nasledovný:
1. Vytvorenie rezervy v rokoch 2006 – 2013
3. Čerpanie rezervy po 1.1.2014
4. Úhrada dodávateľovi
5. Zúčtovanie /zrušenie/ nevyčerpanej rezervy v roku 2014
Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy na uzavretie,rekultiváciu a monitorovanie skládok odpadov po ich uzatvorení
Prostriedky tejto rezervy sa vedú na osobitnom účte, prevádzkovateľ je povinný ich na tento účet poukázať najneskôr do 31.januára nasledujúceho kalendárneho roka.
Použitie rezervy je prípustné podľa § 7 ods. 1 písm. k) zákona o odpadoch len na účel, pre ktorý bola vytvorená.
Rezervu na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve a s účinnosťou od 1.1.2007 aj podľa § 20 ods. 9 písm. d) zákona o dani z príjmov môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a to už počnúc rokom 2005.
Spoločnosť „X“, s. r.o. v rokoch 2004 – 2013 prevádzkuje skládku odpadov s predpokladaným termínom naplnenia a uzavretia 12/2013 a súčasne v roku 2013 aj plánuje začatie vykonávania technickej rekultivácie a monitorovanie skládky s predpokladaným rozpočtovým nákladom 185 000 EUR, pričom na tieto práce vytvára spoločnosť postupne od roku 2000 rezervu podľa internej smernice.
Pri výpočte výšky rezervy v jednotlivých rokoch postupuje spoločnosť podľa zákona č. 223/2001 Z.z o odpadoch a výšku rezervy v jednotlivých rokoch vypočítapodľa vzorca:
celkové náklady na uzatvorenie skládky
––––––––––––––––––––––––––––––– - x ročné množstvo uloženého odpadu v tonách
kapacita skládky odpadov
1. Vytvorenie rezervy v rokoch 2004 – 2013
7. Čerpanie rezervy po 1.1.2013
8. Úhrada dodávateľovi
Zostatok rezervy k 31.12.2013
9. Čerpanie rezervy v roku 2014
10. Úhrada dodávateľovi
Zostatok rezervy k 31.12.2014
na nakladanie s odovzdanýmelektroodpadom z domácností
Podľa § 54c zákona o odpadoch distribútor (predajca) uskutočňuje spätný odber bezplatne a je povinný o tom informovať obvyklým spôsobom spotrebiteľa. Aj spotrebiteľ napr. občan je oprávnený bezplatne odovzdať elektrozariadenie do systému spätného odberu alebo elektroodpad do systému oddeleného zberu.
U vybraného okruhu daňovníkov takto vzniká príjem, ktorým je recyklačný poplatok, ktorý vznikne v roku, keď dôjde ku kúpe elektrozariadenia a jeho použitie nastane až po uplynutí doby životnosti nakúpeného elektrozariadenia. Recyklačný poplatok je teda súčasťou ceny zariadenia a spotrebiteľ ho uhradí už pri jeho kúpe. V konečnom dôsledku slúži na úhradu nákladov na likvidáciu takéhoto tovaru po uplynutí doby jeho životnosti.
Subjekty, ktoré majú povinnosť zabezpečiť na vlastné náklady nakladanie s odovzdaným elektroodpadom, budú mať výdavky s tým…