Source: http://kraken.slv.cz/1Afs55/2012
Timestamp: 2018-09-23 13:22:26+00:00
Document Index: 42567795

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 103', '§ 103', '§ 103', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 19', '§ 11', 'soud ', '§ 19', 'ÚS 402/99 ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 60', '§ 120']

1Afs55/2012
1 Afs 55/2012-37
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Marie ®i¹kové a soudcù JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeòka Kühna v právní vìci ¾alobkynì: PRIMOSSA a. s., se sídlem Kozí 914/9, 110 00 Praha 1-Staré Mìsto, zastoupená Mgr. Jiøím Hoòkem, advokátem se sídlem Senová¾né námìstí 23, 110 00 Praha 1, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství pro hl. m. Prahu, se sídlem ©tìpánská 28, 111 21 Praha 1, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 3. 2009, è. j. 3265/09-1300-101206, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 9. 3. 2012, è. j. 7 Ca 138/2009-84,
[1] Na základì výsledku vytýkacího øízení k daòovému pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2004 vymìøil Finanèní úøad pro Prahu 1 ¾alobkyni dne 5. 9. 2005, è. j. 214331/05/001511/4917, vlastní daòovou povinnost v èástce 2.197.829 Kè. Neuznal jí odpoèet danì na vstupu z nákupù ryzího zlata (Au 999/1000) podle pøilo¾ených faktur od spoleènosti STAVREK s. r. o. Odvolání ¾alobkynì Finanèní øeditelství pro hlavní mìsto Prahu rozhodnutím ze dne 10. 3. 2009, è. j. 3265/09-1300-101206, zamítlo pøi respektování závazného právního názoru vyjádøeného ve zru¹ujícím rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 19. 10. 2006, è. j. 11 Ca 201/2006-98, potvrzeného rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 1. 2008, è. j. 9 Afs 67/2007-147.
[2] Proti rozhodnutí ¾alovaného brojila ¾alobkynì ¾alobou podanou u Mìstského soudu v Praze; ten rozsudkem ze dne 9. 3. 2012, è. j. 7 Ca 138/2009-84, ¾alobu zamítl. Neshledal dùvodnými námitku nesprávného rozlo¾ení dùkazního bøemene v daòovém øízení, námitku zpochybòující závìr ¾alovaného o fiktivnosti dodávek zlata, námitku o nesprávné interpretaci a aplikaci pojmu podvod na dani z pøidané hodnoty , námitku rozporující povìdomost ¾alobkynì o podvodech na dani, jako¾ ani její poukaz na ¹ir¹í souvislosti nepøiznávání daòových odpoètù.
[3] ®alobkynì (dále té¾ stì¾ovatelka ) napadla rozsudek mìstského soudu vèas podanou kasaèní stí¾ností namítajíc, ¾e jsou dány dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále té¾ s. ø. s. ), tj. nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v pøedcházejícím øízení, vada øízení spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, a nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku.
[4] V první námitce stì¾ovatelka oznaèila za nepøezkoumatelné závìry mìstského soudu týkající se vìdomosti stì¾ovatelky o podvodech na dani z pøidané hodnoty pro nedostatek opory ve zji¹tìném skutkovém stavu. Nejprve zdùraznila, ¾e v dobì nákupu zlata od spoleènosti STAVREK s. r. o. neznala dodavatele této spoleènosti a nebyly jí známy ani okolnosti dodávek zlata mezi zmiòovanou spoleèností a jejími dodavateli (spoleènostmi LICANA, spol. s r. o. a FLAMIMPORT s. r. o.), napø. forma smluv, platební podmínky, místa pøedání. Nelze jí ani pøièítat k tí¾i, ¾e spoleènost STAVREK s. r. o. pøi odebírání zlata neprovádìla zkou¹ky ryzosti. Stì¾ovatelka neznala dùvod neprovádìní tìchto zkou¹ek jejím dodavatelem, nicménì do obchodního vztahu mezi svým dodavatelem a jeho dodavateli nezasahovala ani zasahovat nemohla. V této souvislosti je relevantní výluènì skuteènost, ¾e sama stì¾ovatelka zkou¹ky ryzosti provádìla. Ani z dùkazù provedených v daòovém øízení nevyplynulo, ¾e by mezi stì¾ovatelkou a dodavateli spoleènosti STAVREK s. r. o. existovala jakákoliv personální, obchodní èi jiná vazba.
[5] Z okolností, které byly stì¾ovatelce v dobì obchodování se zlatem objektivnì známy, nic nenasvìdèovalo skuteènosti, ¾e by právì dodávky zlata od spoleènosti STAVREK s. r. o. mohly být zatí¾eny podvodem na dani z pøidané hodnoty. Ostatnì z výsledku vytýkacího øízení za zdaòovací období kvìten 2002 Finanèní úøad pro Prahu 1 dne 23. 8. 2002 v protokolu, è. j. 161848/02/001932/4982, uvedl, ¾e u dodavatele STAVREK s. r. o. nebyly zji¹tìny ¾ádné nedostatky. Za daných okolností se stì¾ovatelka mohla stì¾í rozumnì domnívat, ¾e se zmiòovaný dodavatel úèastní obchodování v øetìzci.
[6] Mìstský soud podle stì¾ovatelky odhlédl od skuteènosti, ¾e stì¾ovatelka je pouze podnikatelem, který se vìnuje obchodování se zlatem, nikoliv zkoumání problematiky daòových podvodù na dani z pøidané hodnoty. Tyto dvì okolnosti nelze smì¹ovat, ani z existence jedné dovozovat automaticky druhou. V prùbìhu øízení nebylo prokázáno, ¾e by stì¾ovatelka (nebo nìkterý z jejích pøedstavitelù) byla s problematikou daòových podvodù prokazatelnì seznámena, jak o tom hovoøí judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (rozsudky sp. zn. 2 Afs 35/2007 a sp. zn. 2 Afs 37/2007). K øe¹ení problematiky daòových podvodù jsou povolány specializované orgány Policie Èeské republiky.
[7] Druhou stí¾ní námitku smìøovala stì¾ovatelka do nesprávného vyhodnocení dùkazního bøemena v daòovém øízení a následnì i mìstským soudem. ®alovaný i mìstský soud dospìli k závìru, ¾e v øízení nebylo prokázáno dodání zlata stì¾ovateli od spoleènosti STAVREK s. r. o. Stì¾ovatelka ov¹em jejich názor nesdílí. Má za to, ¾e pøedmìtné dodávky byly v øízení prokázány standardními dùkazními prostøedky (fakturami, výdajovými pokladními doklady, pøíjemkami zlata na sklad, doklady o skladové evidenci, posudky laboratoøe o zkou¹kách ryzosti a svìdeckou výpovìdí). Stì¾ovatelkou pøedlo¾ené dùkazy tvoøí ucelený øetìzec prokazující, ¾e zlato bylo dodáno deklarovaným dodavatelem, který byl registrovaným plátcem danì z pøidané hodnoty. Tento závìr vyplývá i z rozhodování Nejvy¹¹ího správního soudu ve vìci stì¾ovatelky (napø. rozhodnutí sp. zn. 9 Afs 67/2007, 9 Afs 41/2008 nebo 9 Afs 47/2007).
[8] Mìstský soud pøesto dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka dodávky zlata od svého dodavatele neprokázala, nebo» dodavatel spoleènosti STAVREK s. r. o. (spoleènost LICANA, spol. s r. o.), s ní¾ stì¾ovatelka vùbec nepøi¹la do styku, byla nekontaktní. Mìstský soud pøisoudil této skuteènosti absolutní váhu a dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou nezohlednil. Je pøitom zøejmé, ¾e stì¾ovatelka nemohla ¾ádnými jinými dùkazními prostøedky uvedenou skuteènost zpochybnit. Správní soud nedostál své povinnosti vysvìtlit, proè pova¾uje dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelkou za neprùkazné a proè naopak pøisuzuje absolutní váhu zji¹tìním, která se odehrála mimo sféru stì¾ovatelky. Nepostaèuje obecná konstatace mìstského soudu, ¾e dùkazní prostøedky stì¾ovatelky neobstojí v konfrontaci se zji¹tìními mimo sféru stì¾ovatelky. V øízení bylo prokázáno, ¾e spoleènost STAVREK s. r. o. dodávala zlato i jiným odbìratelùm ne¾ stì¾ovatelce (napø. protokol o výslechu Igora Klimovièe, Ing. J. V. a Josefa Zikmunda ze dne 15. 9. 2009). Nejvìt¹í odbìratelé zlata v Èeské republice jistì neodebírali fiktivnì zlato od podvodníkù. Pokud si ani nejvìt¹í spoleènosti nebyly vìdomy nièeho nekalého, tím spí¹ o daòových podvodech nemohla vìdìt stì¾ovatelka.
[9] Ve tøetí kasaèní námitce stì¾ovatelka uvádìla, ¾e napadený rozsudek i napadené rozhodnutí ¾alovaného je zalo¾ený na rozporných závìrech, a to ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od STAVREK s. r. o. a ¾e mìla vìdìt, ¾e se svými nákupy zlata podílí na podvodu na dani z pøidané hodnoty. Závìr, ¾e stì¾ovatelka mohla vìdìt o daòových podvodech, pøedpokládá, ¾e k nìjakým dodávkám zlata od spoleènosti STAVREK s. r. o. vùbec do¹lo. Oba závìry se tak jasnì vyluèují a nemohou vedle sebe obstát.
[10] Stì¾ovatelka dále ve ètvrté námitce konstatovala, ¾e ¾alovaný ani mìstský soud ve svých rozhodnutích konkrétnì neuvedli, v èem pøesnì mìl podvod na dani z pøidané hodnoty spoèívat a který konkrétní subjekt se ho dopustil. Daòovým podvodem pøitom ve svých rozhodnutích hojnì argumentovali. I z tohoto dùvodu je nutno napadený rozsudek, pota¾mo i rozhodnutí ¾alovaného, pova¾ovat za nepøezkoumatelný. Sám ¾alovaný opakovanì uvádìl, ¾e mu naprosto nepøíslu¹í daòový podvod prokazovat a ani mìstský soud v napadeném rozsudku okolnosti daòového podvodu nerozvedl. Tato vágní úvaha pøesto postaèovala k vyvození závìru o vìdomosti stì¾ovatelky o pøedmìtném daòovém podvodu. V souladu s judikaturou Soudního dvora Evropské unie bylo na ¾alovaném, aby podrobnì popsal a prokázal, jakým zpùsobem k podvodu na dani z pøidané hodnoty docházelo, jak spolu konkrétní subjekty spolupracovaly a aby dolo¾il, ¾e nìkteré subjekty obchody èinily s úmyslem získat neoprávnìnì odpoèet danì z pøidané hodnoty. Sama skuteènost, ¾e dodavatel stì¾ovatelky nesplnil svoji daòovou povinnost, daòový podvod neprokazuje.
[11] Pøesto¾e nebyly okolnosti podvodu na dani z pøidané hodnoty prokázány, zabýval se ¾alovaný i mìstský soud subjektivní stránkou stì¾ovatelky a její povìdomostí o mo¾ném podvodu. K tomu stì¾ovatelka z procesní opatrnosti uvedla, ¾e správní orgány a¾ do roku 2007 neupozornily stì¾ovatelku na jakékoliv podezøení z podvodu na dani z pøidané hodnoty; døíve jí bylo vytýkáno, ¾e údajnì dostateènì neprokázala dodání zbo¾í od deklarovaného dodavatele.
Z rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 2 Afs 35/2007 plyne, ¾e vìdomost o podvodu lze pøedpokládat tehdy, byla-li spoleènost o existujícím podvodu prokazatelnì seznámena.
[12] Závìrem stì¾ovatelka namítla nesprávnou interpretaci a aplikaci pojmu podvod na dani z pøidané hodnoty mìstským soudem. Podle jejího názoru ¾alovaný i mìstský soud dospìli k svéráznému pojetí daòového podvodu, jeho¾ podstata vùbec nespoèívá v klasickém (obecném) pojetí podvodu, tedy uvedení jiného v omyl s cílem získat majetkový prospìch. Jako podvod nelze podle stì¾ovatelky oznaèit situaci, kdy nìkterý dodavatel zbo¾í neodvede z inkasované ceny za zbo¾í pøíslu¹nou daò z pøidané hodnoty. K této okolnosti musí podle judikatury Soudního dvora Evropské unie pøistoupit je¹tì dal¹í konkrétní zji¹tìní týkající se konkrétních subjektù zahrnující pøedev¹ím jejich subjektivní stránku. Stì¾ovatelka se proto neztoto¾òuje se závìry judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu ohlednì interpretace daòového podvodu vycházejícími ze stanoviska generálního advokáta Colomera ke spojeným vìcem Kittel C-439/04 a C-440/04.
[13] Ze v¹ech shora uvedených dùvodù stì¾ovatelka navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud rozsudek Mìstského soudu v Praze zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení.
[14] ®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti poznamenal, ¾e po zru¹ení jeho pùvodního rozhodnutí o odvolání rozsudkem Mìstského soudu v Praze sp. zn. 11 Ca 201/2006 pøezkoumal oprávnìnost stì¾ovatelkou po¾adovaného odpoètu týkajícího se zdaòovacího období únor 2004 z hlediska naplnìní podmínek pro odpoèet danì podle § 19 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty. Zabýval se zejména tím, zda stì¾ovatelka vìdìla èi mohla vìdìt, ¾e se úèastní obchodù se zlatem zasa¾ených podvodem na dani z pøidané hodnoty, a zda existují dùvody pro odmítnutí nároku na odpoèet danì ve smyslu rozsudkù Soudního dvora Evropské unie.
[15] Pøi posuzování dobré víry stì¾ovatelky podrobil ¾alovaný hodnocení øadu okolností. Z nich vyplynulo, ¾e stì¾ovatelce odpoèet pøiznat nelze, nebo» mohla být s podvodným jednáním pøi nákupech zlata srozumìna. Minimálnì nepøijala dostateèná opatøení, aby obhájila, ¾e o podvodu nevìdìla a se zøetelem ke v¹em okolnostem vìdìt nemohla. Dùvodem popsaného postupu byla nejen skutková zji¹tìní z pøedmìtného zdaòovacího období, ale komplexní pohled na èinnost stì¾ovatelky. Na poèátku obchodù financovaných hotovostními platbami figuroval v¾dy nekontaktní subjekt, následoval dodavatel stì¾ovatelky, který vykazoval minimální vlastní daòovou povinnost. Na zmìny dodavatelù zlata pro stì¾ovatelku mìl vliv prùbìh daòových øízení provádìných u tìchto spoleèností a pøípadné ru¹ení registrace k dani z pøidané hodnoty.
[16] ®alovaný dále odkázal na novìj¹í judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu vydanou ve vìcech stì¾ovatelky týkající se jiných zdaòovacích období (rozsudky sp. zn. 9 Afs 44/2011, 9 Afs 73/2008 nebo 9 Afs 111/2009) a na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 655/09.
[17] Nejvy¹¹í správní soud pøi posuzování kasaèní stí¾nosti hodnotil, zda jsou splnìny podmínky øízení, pøièem¾ dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost má po¾adované nále¾itosti, byla podána vèas a osobou oprávnìnou, a není dùvodné kasaèní stí¾nost odmítnout pro nepøípustnost. Dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a zkoumal pøitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nim¾ je povinen pøihlédnout z úøední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ø. s.).
[19] Nejprve se Nejvy¹¹í správní soud zabýval tvrzenou vnitøní rozporností napadeného rozsudku mìstského soudu a jeho nepøezkoumatelností pro nedostatek dùvodù [ad IV. A); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s.]. Následnì hodnotil námitku nesprávného hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemena v daòovém øízení mìstským soudem [ad IV. B); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.] a námitku nesprávné aplikace a interpretace pojmu podvod na dani z pøidané hodnoty mìstským soudem [ad IV. C); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.]. Závìrem posuzoval Nejvy¹¹í správní soud námitku nedostateènosti skutkových zji¹tìní pro prokázání subjektivní stránky stì¾ovatelky [ad IV. D); dùvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.].
[20] Pro úplnost lze pøipomenout, ¾e stì¾ovatelka v obdobných vìcech týkajících se jiných zdaòovacích období vede øadu dal¹ích øízení, které byly projednány mìstským soudem a Nejvy¹¹ím správním soudem. Naposledy se k témìø toto¾ným námitkám jako námitkám uplatnìným v této kasaèní stí¾nosti meritornì vyjádøil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 15. 12. 2011, è. j. 9 Afs 44/2011-343, z jeho¾ závìrù zdej¹í soud i v nyní projednávané vìci vycházel.
[21] Stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti uvádìla, ¾e rozsudek mìstského soudu je vnitønì rozporný, nebo» mìstský soud jednak vy¹el ze závìru, ¾e neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od STAVREK s. r. o., ov¹em souèasnì uvedl, ¾e mìla vìdìt o své úèasti na daòovém podvodu. Dále stì¾ovatelka v kasaèní stí¾nosti dovozovala nepøezkoumatelnost rozsudku mìstského soudu ze skuteènosti, ¾e se mìstský soud ani ¾alovaný dostateènì nevìnovali posuzování její subjektivní stránky, tedy zda mìla povìdomí o podvodu na dani z pøidané hodnoty, a ¾e neuvedli, v èem konkrétnì mìl podvod spoèívat a kdo se ho úèastnil.
[22] Za rozhodnutí nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost je v souladu s konstantní judikaturou zdej¹ího soudu pova¾ováno takové rozhodnutí soudu, z jeho¾ výroku nelze zjistit, jak vlastnì soud ve vìci rozhodl, tj. zda ¾alobu zamítl, odmítl nebo jí vyhovìl, pøípadnì jeho¾ výrok je vnitønì rozporný. Pod tento pojem spadají i pøípady, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odùvodnìní, kdo jsou úèastníci øízení a kdo byl rozhodnutím zavázán (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaný pod è. 133/2004 Sb. NSS; v¹echna citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu dostupná na www.nssoud.cz).
[23] Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e zmínìné dva dílèí závìry mìstského soudu si vzájemnì neodporují ani se nevyvrací. Mìstský soud konstatoval, ¾e v daòovém øízení nebylo prokázáno pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti STAVREK s. r. o., ov¹em nepopøel, ¾e se dodávky zlata, o kterých stì¾ovatelka úètovala, uskuteènily. Mìstský soud (a rovnì¾ správní orgány) vycházel z toho, ¾e k dodávkám zlata evidovaným v úèetnictví stì¾ovatelky do¹lo, nicménì dodal, ¾e v øízení nebylo prokázáno pøijetí zdanitelného plnìní právì od spoleènosti STAVREK s. r. o. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatelka neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od subjektu uvedeného ve svých daòových dokladech, nemohl jí být nadmìrný odpoèet pøiznán. Fyzické uskuteènìní dodávek zlata jako takových ov¹em zpochybnìno nebylo. Proto se také mìstský soud dále vìnoval posouzení otázky, zda stì¾ovatelka o své úèasti na daòovém podvodu mohla vìdìt.
[24] S ohledem na citovanou judikaturu zdej¹í soud uzavøel, ¾e napadený rozsudek mìstského soudu nepøezkoumatelností pro nesrozumitelnost netrpí. Hodnocení zmínìných dvou právních otázek v odùvodnìní napadeného rozsudku si vzájemnì neodporuje. Naopak, obì zmínìné teze vedle sebe obstojí a hodnocení tìchto otázek je uèinìno v souladu se zásadami logického uva¾ování. Námitka vnitøní rozpornosti odùvodnìní napadeného rozsudku je proto nedùvodná.
[26] K otázce nepøezkoumatelnosti rozhodnutí soudu pro nedostatek dùvodù se zdej¹í soud vyjádøil ji¾ v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Ads 58/2003-75, publikovaném pod è. 133/2004 Sb. NSS, www.nssoud.cz, v nìm¾ uvedl, ¾e [n]edostatkem dùvodù pak nelze rozumìt dílèí nedostatky odùvodnìní soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek dùvodù skutkových. Skutkovými dùvody, pro jejich¾ nedostatek je mo¾no rozhodnutí soudu zru¹it pro nepøezkoumatelnost, budou takové vady skutkových zji¹tìní, která utváøejí rozhodovací dùvody, typicky tedy tam, kde soud opøel rozhodovací dùvody o skuteènosti v øízení nezji¹»ované, pøípadnì zji¹tìné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zøejmé, zda vùbec nìjaké dùkazy v øízení byly provedeny. Za nepøezkoumatelné se pova¾uje té¾ rozhodnutí, v nìm¾ se soud nevypoøádá se v¹emi uplatnìnými ¾alobními body (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 4. 2004, è. j. 4 Azs 27/2004-74, www.nssoud.cz).
[27] Subjektivní stránkou jednání stì¾ovatelky se mìstský soud zabýval na stranì 15-17 napadeného rozsudku. Podrobnì popsal, jaké skuteènosti (zejména prùbìh obchodních vztahù mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli) nasvìdèují tomu, ¾e stì¾ovatelka mohla vìdìt, ¾e se svým nákupem zlata úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty. K tomu mìstský soud odkázal i na povinnost podnikatelù vìnovat zvý¹enou pozornost interním kontrolním mechanismùm deklarovanou v judikatuøe Soudního dvora Evropské unie. Hodnocení mìstského soudu dané námitky je ucelené. Je je z nìj seznatelné, jak na zmínìnou ¾alobní námitku reagoval, a z jakých dùvodù pova¾oval argumentaci stì¾ovatelky za chybnou. Námitka nedostateèného odùvodnìní této právní otázky mìstským soudem je proto nepøípadná. Rovnì¾ rozhodnutí ¾alovaného je v tomto ohledu plnì pøezkoumatelné.
[28] Co se týèe údajné nedostateènosti argumentace mìstského soudu ve vztahu k otázce daòového podvodu, lze poukázat na stranu 19 napadeného rozsudku. V této èásti rozsudku mìstský soud podrobnì a srozumitelnì popsal, v jakých èástech svého rozhodnutí se ¾alovaný zabýval pøedmìtnou otázkou, a rozvedl, jaká skutková zji¹tìní vedla ¾alovaného k závìru o podvodu na dani z pøidané hodnoty. Konstatoval, ¾e stì¾ovatelka si pøi obvyklé míøe opatrnosti mìla být vìdoma toho, ¾e okolnosti dodávek zlata od spoleènosti STAVREK s. r. o. jsou znaènì nestandardní. Na základì zji¹tìného skutkového stavu tak bylo podle mìstského soudu zøetelnì prokázáno, ¾e si stì¾ovatelka mohla být vìdoma mo¾nosti, ¾e se úèastní plnìní zatí¾eného podvodem na dani z pøidané hodnoty. Také v tomto ohledu jsou podle Nejvy¹¹ího správního soudu závìry mìstského soudu (a rovnì¾ odùvodnìní ¾alovaného ve vztahu k této otázce) dostateèné. Z odùvodnìní jeho rozsudku je zøejmé, jaké skuteènosti nasvìdèovaly daòovému podvodu v projednávaném pøípadì. Námitka nepøezkoumatelnosti ve vztahu k této ¾alobní námitce proto není dùvodná.
[29] Z uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud neshledal dùvodnou námitku nepøezkoumatelnosti rozsudku mìstského soudu pro nedostatek dùvodù a pro nesrozumitelnost.
[30] Stì¾ovatelka dále zpochybnila správnost hodnocení rozlo¾ení dùkazního bøemena ¾alovaným a následnì i mìstským soudem. Nesouhlasila s tím, ¾e jí pøedlo¾ené dùkazy byly oznaèeny za neprùkazné a odpoèet jí nebyl pøiznán na základì dùkazù týkajících se jejích dodavatelù, které v¹ak ona nijak nemohla zvrátit. Mìstský soud k dané námitce konstatoval, ¾e v daòovém øízení ¾alovaný vyjádøil zøetelné pochybnosti o obchodních transakcích uskuteènìných mezi úzkým okruhem toto¾ných subjektù èi subjektù novì nastupujících spojených osobou jednatele. Na poèátku byl v¾dy nekontaktní subjekt, následoval dodavatel stì¾ovatelky, který ve svém daòovém øízení nebyl schopen prokázat, ¾e pøedmìtné zbo¾í pøijal a poté prodal stì¾ovatelce. Tyto pochybnosti se stì¾ovatelce nepodaøilo ¾ádným zpùsobem vyvrátit, proto jí nebylo mo¾no nárok na odpoèet danì pøiznat. Mìstský soud nepøisvìdèil stì¾ovatelce, ¾e by byla vyzývána k prokázání skuteèností týkajících se jejího dodavatele, nebo» stì¾ovatelka byla vyzvána toliko k prokázání toho, co sama uvádìla ve svém daòovém pøiznání.
[31] Pro posouzení této kasaèní námitky i námitek následujících je nutno ve struènosti popsat prùbìh pøedcházejícího daòového øízení. V pøiznání k dani z pøidané hodnoty za zdaòovací období únor 2004 vykázala stì¾ovatelka koneènou daòovou povinnost ve vý¹i 539 Kè. V rámci tohoto pøiznání vykázala stì¾ovatelka daò na výstupu v èástce 2.943.780 Kè a daò na vstupu v èástce 2.943.241 Kè. Uplatnila si mimo jiné také nárok na odpoèet danì ve vý¹i 2.197.289,84 Kè, deklarovaný za nákupy 30 kg ryzího zlata (Au 999/100) od spoleènosti STAVREK s. r. o. Tyto dodávky se mìly uskuteènit dne 4. 12. 2003 (nákup 20 kg ryzího zlata na základì faktury è. 0083/12/03 za 6.669.657,20 Kè) a 9. 2. 2004 (nákup 10 kg ryzího zlata na základì faktury è. 0007/02/04 za 3.318.023,90 Kè). Správce danì (a následnì i ¾alovaný) dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka neprokázala, ¾e by se nárok na odpoèet deklarovaný z vý¹e popsaných plnìní uskuteènil takovým zpùsobem, jakým o nìm bylo úètováno. Proto po provedeném vytýkacím øízení byla koneèná daòová povinnost stì¾ovatelky navý¹ena z èástky 539 Kè na èástku 2.197.829 Kè. Prokázání tohoto nároku na odpoèet danì je pøedmìtem sporu v projednávané vìci. ®alovaný nejprve rozhodnutím ze dne 26. 4. 2006, è. j. FØ-6174/13/06, odvolání zamítl. Jeho rozhodnutí v¹ak bylo následnì zru¹eno rozsudkem Mìstského soudu v Praze ze dne 23. 11. 2006, è. j. 11 Ca 201/2006-98, pro chybné posouzení rozlo¾ení dùkazního bøemene ¾alovaným. Tento právní závìr potvrdil Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 10. 1. 2008, è. j. 9 Afs 67/2007-147. Následnì ¾alovaný daòové øízení doplnil provedením dal¹ích dùkazù a dne 10. 3. 2009, è. j. 3265/09-1300-101206, vydal nové rozhodnutí, které je pøedmìtem pøezkumu v nyní projednávané vìci.
[32] Stì¾ejní otázkou pro posouzení, zda stì¾ovatelka v daòovém øízení unesla své dùkazní bøemeno èi nikoliv je skuteènost, zda vìrohodným zpùsobem prokázala pøijetí zdanitelného plnìní od jí deklarovaného dodavatele (spoleènosti STAVREK s. r. o.) a zda neuznáním jí deklarovaného nároku na odpoèet danì byla stì¾ovatelka èinìna odpovìdnou za neunesení dùkazního bøemene cizích subjektù (jejích dodavatelù). Pokud by bylo stì¾ovatelkou v daòovém øízení prokázáno, ¾e s pøihlédnutím ke v¹em objektivním okolnostem nemohla mít ¾ádný rozumný dùvod domnívat se, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je zasa¾eno podvodem na dani z pøidané hodnoty (tedy ¾e byla do øetìzce zapojena zcela náhodnì a v¹echny dal¹í objektivní okolnosti nasvìdèují tomu, ¾e zbo¾í i pøes dùkazní nouzi svého dodavatele od tohoto dodavatele fakticky pøijala), je její nárok na odpoèet oprávnìný.
[33] Z prvého odstavce ustanovení § 19 zákona o dani z pøidané hodnoty plyne, ¾e pokud tento zákon nestanoví jinak, má plátce nárok na odpoèet danì, pokud jím pøijatá zdanitelná plnìní, uskuteènìná jiným plátcem nebo zbo¾í z dovozu, pou¾ije pøi podnikání nebo pøi èinnosti vykazující v¹echny znaky podnikání kromì toho, ¾e je provádìna podnikatelem. Druhý odstavec daného ustanovení pak stanoví, ¾e plátce prokazuje nárok na odpoèet danì daòovým dokladem zaúètovaným podle zvlá¹tního právního pøedpisu, pøípadnì evidovaným podle § 11 u plátcù, kteøí nejsou úèetní jednotkou, který má v¹echny tímto zákonem pøedepsané nále¾itosti a který byl vystaven plátcem. V pøípadì, ¾e doklad neobsahuje v¹echny nále¾itosti daòového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvlá¹tního právního pøedpisu.
[34] Pro posouzení shora uvedené otázky jsou podstatné následující skuteènosti, které jsou Nejvy¹¹ímu správnímu soud známy jak ze správního spisu, tak z jeho úøední èinnosti (srovnej napø. rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 18. 3. 2010, è. j. 9 Afs 83/2009-232, ze dne 6. 10. 2010, è. j. 9 Afs 18/2010-227, ze dne 5. 8. 2010, è. j. 9 Afs 12/2010-244 nebo ji¾ zmiòovaný rozsudek è. j. 9 Afs 44/2011-343).
[35] Stì¾ovatelka je dlouhodobì zavedenou firmou na trhu se zlatem a v letech 2002 a¾ 2004 patøila ke tøem nejvìt¹ím výrobcùm zlatých ¹perkù v Èeské republice (srov. sdìlení Puncovního úøadu ze dne 19. 5. 2008, è. j. 6680/08-1300-101206). Je rovnì¾ jedním ze tøí nejvìt¹ích tuzemských vývozcù zlata a od roku 2002 vykazovala na dani z pøidané hodnoty v jednotlivých zdaòovacích obdobích nadmìrné odpoèty ve vý¹i øádovì milionù Kè. Z tìchto skuteèností ¾alovaný usoudil, ¾e stì¾ovatelce musela být známá situace na trhu zlata v tuzemsku, zejména z hlediska mno¾ství zlata, které se na nìm obchoduje, zvlá¹tì kdy¾ se zlato v Èeské republice netì¾í, nebylo dovezeno ani nebyly rozpou¹tìny zlaté rezervy ÈNB. Nevìdomost odvolatele o zlatu, které zaèalo být obchodováno bez identifikace jeho pùvodu, tak nelze vylouèit (srov. strana 6 rozhodnutí ¾alovaného).
[36] Správce danì provìøoval nákupy drahých kovù vykazované stì¾ovatelkou ve více ne¾ 40 mìsíèních zdaòovacích obdobích. Po celou dobu (poèínaje lednem 2002) pobíhalo obchodování se zlatem, jeho¾ byla stì¾ovatelka koneèným odbìratelem, obdobným zpùsobem. Nikdy nebylo prokázáno, kdo byl skuteèným dodavatelem obchodovaného zlata, ani odkud zlato pochází, nebo» døíve, ne¾ ho stì¾ovatelka pou¾ila pro své podnikání, bylo pøedmìtem obchodování dle pøedkládaných dokladù pouze u dvou pøedchozích subjektù. Na poèátku obchodování s dodávkami zlata stojí nekontaktní subjekt, pouze formálnì plnící povinnost podávat daòová pøiznání, bez úhrady danì z pøidané hodnoty. Tento subjekt, buïto ve skuteènosti vùbec neexistuje nebo je nekontaktní, je po nìm vyhlá¹eno celostátní pátrání èi deklarované transakce jednoznaènì popøe a potvrdí, ¾e se obchodem se zlatem nikdy nezabýval a sporné faktury nevystavil. Následují dodavatelé stì¾ovatelky (napø. spoleènosti STAVREK s. r. o., CARTRIXX s. r. o.-v souèasnosti ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku-, KUKY, spol. s r. o., France-Business, s. r. o.-takté¾ ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku-nebo DAPEX Czech spol. s. r. o.), kteøí se a¾ na výjimky formálnì mìní v dùsledku zru¹ení jejich registrace k dani z pøidané hodnoty z úøední povinnosti, av¹ak personální propojení zùstává zpravidla nemìnné. Tato skuteènost je zjevná zejména u spoleèností zastupovaných Josefem Zikmundem, pùvodnì jednajícím za spoleènost CARTRIXX, s. r. o. Poté, co byla této spoleènosti zru¹ena správcem danì registrace k dani z pøidané hodnoty pro neplnìní zákonných povinností, jednal Josef Zikmund za spoleènost France-Business, s. r. o., zaregistrovanou k dani z pøidané hodnoty hned následnì, a po zru¹ení i této registrace z úøední povinnosti pro neplnìní zákonem stanovených povinností zastupoval pøi dodávkách zlata stì¾ovatelce Josef Zikmund spoleènost DAPEX Czech spol. s r.o.
[37] Nejvy¹¹ímu správnímu soudu je z jeho úøední èinnosti známo (srov. i shora citovaný rozsudek è. j. 9 Afs 44/2011-343), ¾e spoleènosti CARTRIXX s. r. o. byla zru¹ena registrace z úøední povinnosti ke dni 23. 1. 2004, pøièem¾ spoleènost France-Business, s. r. o. existující od roku 1992 se stala dobrovolným plátcem danì z pøidané hodnoty hned následující mìsíc, a to od 18. 2. 2004, a nastoupila na místo spoleènosti CARTRIXX s. r. o. jako bezprostøední dodavatel stì¾ovatelky. Registrace k dani z pøidané hodnoty byla France-Business, s. r. o. zru¹ena k 9. 11. 2004, pøièem¾ DAPEX Czech spol. s r. o. se stala dobrovolným plátcem danì z pøidané hodnoty od 24. 11. 2004 a ji¾ dne 26. 11. 2004 vystavila fakturu na dodávku zlata stì¾ovatelce.
[38] Ve zdaòovacích obdobích, kdy byla bezprostøedním dodavatelem stì¾ovatelky spoleènost STAVREK s. r. o. (tak jako v nyní posuzovaném období) èi spoleènost SODANA, s. r. o.,-nyní ji¾ vymazaná z obchodního rejstøíku-(tj. jiný subjekt ne¾ subjekt zastupovaný Josefem Zikmundem), byla dle údajù uvedených na daòových dokladech výhradním dodavatelem tìchto spoleèností opìt nekontaktní spoleènost, a to spoleènost LICANA, spol. s r. o., která na adrese uvedené v obchodním rejstøíku nesídlí, a její jediný jednatel Zdenìk ©ubrt byl nekontaktní osobou. Zdenìk ©ubrt byl ¾alovaným vyslechnut dne 10. 9. 2008, è. j. 13989/08-1300-101206, ve Vazební vìznici Praha Pankrác za pøítomnosti zástupkynì stì¾ovatelky k oprávnìnosti deklarovaných odpoètù. Pan ©ubrt ve¹keré obchodování se zlatem popøel, dle jeho tvrzení nebyl jednatelem v ¾ádných spoleènostech a dùvod vazby mu ani není znám. V daòových øízeních vedených spoleèností STAVREK s. r. o., mj. za zdaòovací období únor 2004, spoleènost pøedlo¾ila daòová pøiznání, nicménì správnost a pravdivost v nìm uvedených údajù o pøijatých a uskuteènìných plnìních neprokázala. Výhradním dodavatelem této spoleènosti byla LICANA, spol s r. o., která rovnì¾ neprokázala, ¾e se zlatem fakticky obchodovala. Spoleènost STAVREK s. r. o. pøi svých nákupech neprovádìla zkou¹ku ryzosti, neovìøovala hmotnost zlata a obchodování bylo zalo¾eno toliko na dùvìøe. Její zástupci (pan Rödl a následnì pan Klimoviè) nebyli schopni zrekonstruovat zpùsob stanovení ceny, pøesto¾e obchodování se zlatem bylo od roku 2002 stì¾ejní èinností této spoleènosti.
[39] Nejvy¹¹ímu správnímu soudu je z jeho úøední èinnosti dále známo (protokol ze dne 13. 12. 2005, è. j. 279579/05/001932/7644, rozsudek zdej¹ího soudu ze dne 18. 3. 2010, è. j. 9 Afs 83/2009-232), ¾e ve zdaòovacích obdobích bøezen a kvìten 2005 byla z iniciativy stì¾ovatelky do øetìzce MAJK, s. r. o.,-DAPEX Czech spol. s r. o.-stì¾ovatelka, zcela formálnì zapojena spoleènost TRADE CENTER PRAHA, spol. s.r.o., a to za úèelem èerpání odpoètu danì z pøidané hodnoty. Obchodní vztah mezi stì¾ovatelkou a touto spoleèností byl postaven na skuteènosti, ¾e Ing. Moravec jako zástupce stì¾ovatelky oslovil Michala Valo, zástupce TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o., aby pro nìho od konkrétního dodavatele nakoupil zbo¾í, s tím, ¾e se mu tento dodavatel ozve. Michal Valo byl kontaktován Josefem Zikmundem, zástupcem dodavatele DAPEX Czech spol. s r. o., cena za zbo¾í navr¾ená Josefem Zikmundem byla odsouhlasena Ing. Moravcem. Z výpovìdi svìdka Valo pak vyplývá, ¾e danou transakci nemohl nikterak ovlivnit a ve¹keré podrobnosti obchodu byly dohodnuty mezi Ing. Moravcem a Josefem Zikmundem. Svìdek Valo v této souvislosti vypovìdìl, ¾e mu byla stì¾ovatelem vyplacena odmìna, kterou nazval provizí za zprostøedkování. I pøes tyto skuteènosti byla z iniciativy stì¾ovatelky transakce vykázána jako dodání zbo¾í mezi DAPEX Czech spol. s r. o. a TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o. a následné dodání zbo¾í mezi touto spoleèností a stì¾ovatelkou.
[40] K nákupùm a prodejùm zlata pøitom docházelo buï ve stejný den, nebo v minimálních èasových odstupech. Ve¹keré transakce byly zalo¾eny na telefonických objednávkách, kupní smlouvy byly uzavírány pouze v ústní formì, k úhradám faktur docházelo v hotovosti, i kdy¾ ¹lo o platby v øádech milionù korun. Zkou¹ky ryzosti jednotliví pøedprodávající zlata neprovádìli. V ka¾dém z øetìzcù, na jeho¾ konci stojí stì¾ovatelka uplatòující odpoèet danì z pøidané hodnoty, dochází na vstupu opakovanì k neodvedení danì z pøidané hodnoty do státního rozpoètu. Zdroj zlata je neznámý, pøesto dle údajù uvedených na dokladech nabývá od neznámých èi nekontaktních subjektù zlato bezprostøední dodavatel stì¾ovatele (zpravidla zastupovaný Josefem Zikmundem), který neprovádí ¾ádné zkou¹ky ryzosti, a následnì pøechází zbo¾í na stì¾ovatelku, která uplatòuje odpoèet danì z pøidané hodnoty a následnì zlato vyvá¾í.
[41] Zpùsob obchodování vzbuzuje i dal¹í pochybnosti, napø. Hynek Rödl, jednatel spoleènosti STAVREK s. r. o. do 29. 9. 2003, nebyl opakovanì schopen provést výpoèet ceny dodávaného zlata, pøièem¾ spoleènost STAVREK s. r. o. v provìøovaných obdobích dodala podle údajù uvedených na dokladech stì¾ovatelce zlato v mno¾ství více ne¾ 3,6 t v hodnotì více ne¾ 1,4 miliardy Kè. Pøi ústním jednání pøed správcem danì dne 24. 3. 2004, è. j. 62408/04/001934/7570, svìdek Hynek Rödl uvedl, ¾e zlato nakupuje za cenu dle odpoledního kursu londýnské burzy mínus 6 % a prodává za cenu tento londýnský fix mínus 7 %, co¾ by ov¹em znamenalo, ¾e prodává levnìji, ne¾ nakupuje; tento rozpor následnì vysvìtlil takto: to jsem plácnul, proto¾e jsem nepøedpokládal, ¾e se v tom budete takhle dloubat . Pokud jde o místa, kde se dodávky zlata mìly uskuteèòovat, Hynek Rödl nejprve uvádìl, ¾e zlato v¾dy pøebíral v sídle svého dodavatele ( na radu kamaráda, aby to nevypadalo, ¾e jezdí se zlatem po Praze ), jako pravdivé v¹ak oznaèil své následné tvrzení, ¾e ¹lo v¾dy o místa v Praze ( okolí Václaváku, kavárna Slavie, Staromìstské námìstí ), pozdìji pøipustil, ¾e to mohlo být i v Prùhonicích. Na dotaz správce danì, jak je tedy mo¾né, ¾e v záznamní povinnosti k dani z pøidané hodnoty za provìøovaná období si uplatòuje pohonné hmoty dle paragonù z benzinových pump v Èeských Budìjovicích, Písku a Táboøe Hynek Rödl upøesnil, ¾e pøedávka penìz za dodané zlato nìkdy probíhala bez pøedávky zbo¾í, a to na Lipnì èi Orlíku, kde Zdenìk ©ubrt v ka¾dém roèním období rybaøil (srov. protokol ze dne 5. 5. 2004, è. j. 105691/04/001934/7570). Zástupci spoleènosti STAVREK s. r. o. (pan Rödl a poté pan Klimoviè) neumìli pøed správcem danì zrekonstruovat dùvìryhodným zpùsobem stanovení ceny zlata, pøesto¾e obchodování se zlatem bylo stì¾ejní èinností této spoleènosti. Stì¾ovatelka s nimi mìla domlouvat cenu pøi znalosti navý¹ení oproti cenì, za ni¾ mìla spoleènost STAVREK s. r. o. zlato nakupovat; tato skuteènost vyplývá z protokolù z daòového øízení této spoleènosti, které byly pøedány stì¾ovatelce dne 12. 11. 2008. To v¹ak Ing. Moravec (jediný èlen pøedstavenstva stì¾ovatelky) ve své svìdecké výpovìdi dne 12. 11. 2008, è. j. 17374/08-1300-101206, popøel.
[42] Pokud jde o dùkazy, které stì¾ovatelka k prokázání deklarovaného plnìní pøedlo¾ila, tj. pøijaté faktury, doklady o provedených úhradách, pøíjemky na sklad, dodací listy, zku¹ební listy ke zkou¹ce ryzosti, výdajové pokladní doklady, jedná se o dùkazy formální povahy, které mohou v obecné rovinì obstát pouze za situace, ¾e obchodní transakce nevykazují ¾ádné pochybnosti. Z konstantní judikatury Ústavního soudu vyplývá, ¾e prokazování nároku na odpoèet danì je prvotnì zále¾itostí dokladovou, souèasnì je v¹ak tøeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, ¾e ani doklady se v¹emi po¾adovanými nále¾itostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty, není-li prokázáno, ¾e k uskuteènìní zdanitelného plnìní fakticky do¹lo tak, jak je v dokladech prezentováno. Dùkaz daòovým dokladem (ve smyslu § 19 odst. 2 zákona o dani z pøidané hodnoty) je pouze formálním dùkazem dovr¹ujícím hmotnì právní aspekty skuteèného provedení zdanitelného plnìní. Jestli¾e zdanitelné plnìní nebylo uskuteènìno tak, jak je plátcem deklarováno, nemù¾e být dùkazní povinnost naplnìna pouhým pøedlo¾ením, by» formálnì správného, daòového dokladu [srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99 (N 73/22 SbNU 131), http://nalus.usoud.cz].
[43] Daòové øízení je ovládáno zásadou, ¾e ka¾dý daòový subjekt má povinnost jednak pøiznat daò (bøemeno tvrzení) a rovnì¾ i povinnost toto tvrzení prokázat (bøemeno dùkazní). Zdej¹í soud opakovanì judikoval, ¾e pøedlo¾í-li èi navrhne-li daòový subjekt dùkazní prostøedky a správce danì i pøesto dále trvá na svých pochybnostech, pøechází dùkazní bøemeno na správce danì.
Je jeho povinností, aby dùkaznì podlo¾ené tvrzení daòového subjektu vyvrátil a ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, prokázal existenci takových skuteèností, které vìrohodnost, prùkaznost èi správnost tohoto tvrzení vyvrací. Z rozhodnutí správních orgánù zalo¾ených v soudním spisu, jako¾ i ze ¾aloby samotné, je zøejmé, ¾e stì¾ovatelce bylo v rámci daòového øízení umo¾nìno bránit svá práva a pøedkládat dùkazy navrhované ke svým tvrzením. Ve vìci bylo provedeno rozsáhlé dokazování; zpùsob, jakým správní orgány a posléze mìstský soud zhodnotily výsledky provedeného dokazování a jeho zákonnost, má oporu ve spisu a je výsledkem logického uva¾ování. Nejedná se o situaci, kterou se sna¾í navodit stì¾ovatelka, toti¾, ¾e by nárok na odpoèet danì nebyl stì¾ovatelce pøiznán pouze na základì nièím nepodlo¾ených pochybností správce danì èi na základì selektivnì vybraných dùkazù v neprospìch stì¾ovatelky. Skuteènost je taková, ¾e stì¾ovatelkou pøedkládané dùkazy nebyly zpùsobilé vyvrátit rozsáhlá zji¹tìní správních orgánù. Ve svém dùsledku tedy stì¾ovatelka své dùkazní bøemeno neunesla (§ 31 odst. 9 zákona o správì daní a poplatkù).
[44] Nejvy¹¹í správní soud odmítá opakované tvrzení stì¾ovatelky, podle kterého je èinìna odpovìdnou za neunesení dùkazního bøemene cizích subjektù, pøípadnì je povinna vyvracet nìco, co se vymyká ze sféry jejího vlivu. V souzené vìci se nejedná o stì¾ovatelkou namítané bezdùvodné odmítnutí jí pøedlo¾ených dùkazù. Nejvy¹¹í správní soud mnohokrát judikoval, ¾e skuteènost, ¾e deklarovaný dodavatel neprokázal pøijetí zdanitelného plnìní od svého dodavatele v øetìzci, tedy neprokázal pùvod zbo¾í, které mìl dodat, samo o sobì nevyluèuje, ¾e s tímto zbo¾ím skuteènì disponoval a ¾e do¹lo k pøedmìtnému zdanitelnému plnìní mezi dodavatelem a odbìratelem. Je tomu tak proto, ¾e daò z pøidané hodnoty má být uplatnìna u v¹ech hospodáøských operací, které nejsou samy o sobì zasa¾eny podvodem s daní z pøidané hodnoty.
[45] V nyní projednávané vìci je v¹ak zøejmé, ¾e stì¾ovatelka obchoduje minimálnì nestandardním zpùsobem. Její bezprostøední dodavatelé nejsou opakovanì zpùsobilí dolo¾it k posuzovaným plnìním ¾ádné objektivní dùkazy, ve¹keré prvotní deklarované nákupy vykazují zcela stejný scénáø, bez ohledu na to, zda jde o dodavatele zastupované Josefem Zikmundem, postupnì zapojované do øetìzce v závislosti na zru¹ení jejich registrace k dani z pøidané hodnoty, èi o spoleènost SODANA, s. r. o., pøípadnì STAVREK s. r. o. V¹ichni bezprostøední dodavatelé stì¾ovatelky formálnì nakupují zlato, o jeho¾ pùvodu nikdo nic neví, bez ovìøování jeho ryzosti. Milionové platby hradí v hotovosti, a to podle nemìnného scénáøe, kdy v øetìzci opakovanì dochází k neodvedení danì do státního rozpoètu subjektem, který mìl zlato jako první v øetìzci dodat. K pøedávání zlata údajnì dochází na parkovi¹tích, benzinových pumpách, zlato dodavatelé nosí v igelitových ta¹kách, milionové èástky po kapsách. Objednávky jsou zásadnì ústní a neexistují ani písemné smlouvy dokládající tuto obchodní spolupráci stì¾ovatelky s jejími dodavateli. Stì¾ovatelka v¹ak stále formálnì od tìchto subjektù zlato odebírá i pøesto, ¾e o pùvodu zlata jí údajnì není nic známo. Ve dvou zdaòovacích obdobích, dokonce sama do øetìzce zcela formálnì zaèleòila spoleènost TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o. a vìdomì tak pøedstírala dodávky v øetìzci MAJK, s. r. o.-DAPEX Czech, spol. s r.o.-TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o.-stì¾ovatelka. Za tìchto okolností je Nejvy¹¹í správní soud pøesvìdèen, ¾e obchodní transakce, ze kterých stì¾ovatelka uplatnila nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, nejsou nahodilými obchodními transakcemi, jejich¾ souèástí se stì¾ovatelka stala bez vlastního vìdomí èi pøièinìní.
[46] Skuteènost, ¾e shora popsaný mechanismus obchodování byl stì¾ovatelkou uplatòován opakovanì v pøibli¾nì 40 provìøovaných zdaòovacích obdobích, není ¾ádnou domnìnkou èi úèelovým vytváøením zkresleného obrazu stì¾ovatelky. Jedná se o prokázaný skutkový stav, který vyplývá jak z rozhodnutí ¾alovaného, tak ze spisového materiálu, jako¾ i z dokladù dolo¾ených samotnou stì¾ovatelkou. Nejvy¹¹í správní soud nemá ¾ádné pochybnosti o tom, ¾e provìøované transakce, ve kterých je stì¾ovatelka koneèným pøíjemcem deklarované dodávky zlata, mají shodné rysy. Tyto rysy jsou opakovanì popisovány jak v rozhodnutí ¾alovaného, tak v rozhodnutí mìstského soudu, jako¾ i v jiných rozhodnutích Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. è. j. 9 Afs 44/2011-343). O spoleèných znacích, je¾ vykazují øetìzce, ve kterých je stì¾ovatelka koneèným odbìratelem zbo¾í, se kasaèní soud zmínil ji¾ napø. v rozsudku ze dne 4. 12. 2008, è. j. 9 Afs 41/2008-64.
[47] Svùj závìr, ¾e dùkazní bøemeno v daòovém øízení unesla, vyvozovala stì¾ovatelka i z rozhodnutí vydaných Nejvy¹¹ím správním soudem v øízení proti prvému rozhodnutí ¾alovaného ze dne 23. 11. 2006, napø. z rozsudku 9 Afs 67/2007-147. Se závìry vyslovenými v tomto rozsudku v¹ak nyní uèinìný závìr v rozporu není. První rozhodnutí ¾alovaného vydané ve vìci bylo správními soudy zru¹eno z dùvodu, ¾e za do té doby zji¹tìného skutkového stavu, stì¾ovatelka nárok na nadmìrný odpoèet prokázala, resp. ¾e správce danì její tvrzení nevyvrátil. V dal¹ím øízení nicménì ¾alovaný, pøi respektování právních závìrù správních soudù, skutkový stav do znaèné míry dokazováním doplnil ze své iniciativy a zamìøil se na zkoumání subjektivní stránky jednání stì¾ovatelky. Byly provedeny výslechy svìdkù Zdeòka ©ubrta dne 10. 9. 2008, Ing. Pavla Moravce dne 12. 11. 2008, Ing. V. M. dne 14. 11. 2008, probìhlo ústní jednání se zástupkyní stì¾ovatelky dne 12. 11. 2008, stì¾ovatelka dolo¾ila dal¹í dokumenty (skladovou evidenci zásob drahých kovù, úèetní sestavu a nìkteré interní pøedpisy). S výsledky zji¹tìní ¾alovaného a s hodnocením dùkazù seznámil ¾alovaný stì¾ovatelku pøípisem ze dne 14. 1. 2009, è. j. 744/09-1300-101206. K nìmu se stì¾ovatelka ji¾ nevyjádøila.
[48] Je tedy zøejmé, ¾e ¾alovaný se v novém rozhodnutí ze dne 10. 3. 2009 øídil závìry vyslovenými ve shora citovaných rozsudcích správních soudù vydaných v této vìci. V souladu s nimi v daòovém øízení provedl nové dùkazy a na podkladì novì zji¹tìného skutkového stavu dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka v øízení neprokázala pøijetí zdanitelného plnìní od spoleènosti STAVREK s. r. o., tak jak o nìm úètovala, s ním¾ se ztoto¾nil i zdej¹í soud. V souladu s vý¹e uvedeným tedy Nejvy¹¹í správní soud shledal nedùvodnou námitku stì¾ovatelky, ¾e rozlo¾ení dùkazního bøemene bylo v daòovém øízení posouzeno nesprávnì.
[49] Dále Nejvy¹¹í správní soud hodnotil námitku stì¾ovatelky, ¾e ¾alovaný i mìstský soud nesprávnì interpretovali a následnì aplikovali pojem podvod na dani z pøidané hodnoty . Mìstský soud v této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu sp. zn. 9 Afs 72/2009, který se interpretací pøedmìtné právní otázky zabýval, a dodal, ¾e ¾alovaný se popsáním skuteèností, které nesly znaky daòového podvodu, dostateènì zabýval. Mìstský soud uzavøel, ¾e nebylo nutné prokázat, ¾e se stì¾ovatelka aktivnì do podvodného jednání zapojila a jakým zpùsobem. Postaèovalo pouze prokázat, ¾e si stì¾ovatelka podvodného jednání svých dodavatelù mohla být vìdoma, co¾ v daòovém øízení prokázáno beze zbytku bylo.
[50] Soudní dvùr Evropské unie ve vztahu k daòovým podvodùm ve vìci C-354/03, C-355/03 a C-484/03 Optigen Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci) a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excise [2006] Sb. rozh., s. I-483, zdùraznil, ¾e nárok na odpoèet danì, jako¾ i uznání daòového výdaje, nemù¾e být dotèen tím, ¾e v øetìzci dodávek je jiná pøedchozí nebo následná transakce zatí¾ena skuteènostmi, o kterých plátce neví nebo nemù¾e vìdìt. Uvedený výklad Soudního dvora pøevzala i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu, která potvrdila, ¾e ka¾dá úèetní transakce mezi dodavatelem a jeho odbìratelem v øetìzci musí být posuzována sama o sobì a charakter jednotlivých transakcí v øetìzci nemù¾e být zmìnìn pøedchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne 27. 7. 2007, è. j. 5 Afs 129/2006-142).
[51] Podle judikatury Soudního dvora zásada daòové neutrality brání obecné diferenciaci mezi legálními a protiprávními plnìními. Proto subjekty, které pøijmou ve¹kerá opatøení, která od nich mohou být rozumnì vy¾adována, aby zajistily, ¾e jejich plnìní nejsou souèástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná o podvod na dani z pøidané hodnoty, nebo jiné podvody, musejí mít mo¾nost dùvìøovat legalitì uvedených plnìní, ani¾ by riskovaly ztrátu svého nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty odvedené na vstupu (viz rozsudek ve vìci C-384/04 Commissioners of Customs & Excise a Attorney General proti Federation of Technological Industries a dal¹í [2006] Sb. rozh., s. I 4191, bod 33). Pokud je ov¹em s pøihlédnutím k objektivním skuteènostem prokázáno, ¾e dodání je uskuteènìno pro osobu povinnou k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty, je vìcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobì povinné k dani pøiznat nárok na odpoèet. Osoba povinná k dani, která vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní podvodného plnìní, pak musí být pro úèely ¹esté smìrnice pova¾ována za osobu úèastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zbo¾í prospìch, èi nikoli. V takové situaci toti¾ osoba povinná k dani pomáhá pachatelùm podvodu a stává se jejich spolupachatelem (rozsudek Soudního dvora ve spojených vìcech C-439/04 a C-440/04 Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL [2006] Sb. rozh., s. I-6161). Rovnì¾ tyto principy pøejala následnì i judikatura Nejvy¹¹ího správního soudu (napø. rozsudky ze dne 30. 4. 2008, è. j. 1 As 15/2008-100, nebo ze dne 30. 7. 2010, è. j. 8 Afs 14/2010-195, publikovaný pod è. 2172/2011 Sb. NSS).
[52] V daném pøípadì tedy z judikatury Soudního dvora ve vztahu k øe¹ené otázce vyplývá, ¾e nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty bude zachován takovému subjektu, který nevìdìl ani vìdìt nemohl, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty. Pøi posuzování subjektivní stránky je pak nutno hodnotit, zda daný podnikatelský subjekt pøijal pøi výkonu své hospodáøské èinnosti pøimìøená opatøení, která od nìj rozumnì lze vy¾adovat, aby zajistil, ¾e jeho plnìní není souèástí podvodu. S uvedenou judikaturou není v rozporu ani závìr vyslovený Nejvy¹¹ím správním soudem opakovanì ve vìcech stì¾ovatelky, ¾e podle judikatury Soudního dvora jsou jako podvody na dani z pøidané hodnoty oznaèovány situace, v nich¾ jeden z úèastníkù neodvede státní pokladnì vybranou daò a dal¹í si ji odeète, a to za úèelem získání zvýhodnìní, které je v rozporu s úèelem ¹esté smìrnice, nebo» uskuteènìné operace neodpovídající bì¾ným obchodním podmínkám (napø. shora citovaný rozsudek è. j. 9 Afs 44/2011-343). Není tedy povinností správních orgánù èi dokonce správních soudù prokázat, jakým zpùsobem a konkrétnì kterým z dodavatelù v øetìzci byl spáchán podvod. V daòovém øízení musí být nicménì postaveno najisto, v jakých skutkových okolnostech daòový podvod spoèíval, co¾ ¾alovaný beze zbytku uèinil (srov. zejm. body [45] a [54] ní¾e). Lze nicménì souhlasit se stì¾ovatelkou, ¾e aby mohly finanèní orgány urèitému subjektu v souvislosti s daòovým podvodem upøít nárok na odpoèet danì z pøidané hodnoty, musí být postaveno na jisto, ¾e daný subjekt o podvodném jednání svých dodavatelù vìdìl, nebo s vynalo¾ením pøimìøených opatøení v rámci své obchodní èinnosti vìdìt mohl. Také subjektivní stránka stì¾ovatelky byla v projednávané vìci prokázána (blí¾e srov. èást IV. D tohoto rozsudku).
[53] Ji¾ v rozsudku è. j. 9 Afs 44/2011-343 Nejvy¹¹í správní soud poznamenal, ¾e [z]ávìry Soudního dvora tedy neznamenají pro podnikatele pouze bezbøehou ochranu nároku na odpoèet danì, ale znamenají mimo jiné povinnost vìnovat zvý¹enou pozornost interním kontrolním mechanismùm, aby v pøípadì odhalení podvodného jednání nevznikly pochybnosti, ¾e o podvodu vìdìli èi se zøetelem ke v¹em okolnostem vìdìt mohli. Je toti¾ vìcí podnikatelského subjektu, aby v zájmu minimalizace podnikatelského rizika pøizpùsobil svou obchodní èinnost konkrétním podmínkám a pøi sjednávání obchodních kontraktù (zvlá¹tì se znaèným finanèním dopadem) se v rámci mo¾ností sna¾il dbát na bezproblémovost svých obchodních partnerù. Jakkoli Ing. Moravec tvrdil, ¾e Josef Zikmund a Igor Klimoviè èi Hynek Rödl byli spolehliví dodavatelé a objem jimi dodávaného zlata byl nemìnný, tudí¾ nebyly dány dùvody pro ovìøení jejich vìrohodnosti, forma a obsah vztahù mezi stì¾ovatelem a tvrzenými dodavateli byly natolik nepøijatelné, ¾e zakládají dùvodnou pochybnost o tom, ¾e by si stì¾ovatel nebyl vìdom své úèasti na podvodném jednání. Pouze v pøípadì, ¾e by stì¾ovatelka prokázala, ¾e s pøihlédnutím ke v¹em objektivním okolnostem nemohla mít ¾ádný dùvod domnívat se, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je zasa¾eno podvodem na dani z pøidané hodnoty, jinými slovy, ¾e byla do øetìzce zapojena zcela náhodnì a v¹echny dal¹í objektivní okolnosti nasvìdèují tomu, ¾e zbo¾í od deklarovaného dodavatele fakticky pøijala, mohl by jí být nárok na odpoèet danì uznán. Nejvy¹¹í správní soud se z vý¹e uvedených dùvodù ztoto¾òuje se závìry mìstského soudu, ¾e o takovou situaci se v nyní projednávané vìci nejedná.
[54] V posuzovaném pøípadì v¹ak daòový podvod vyplýval zejména ze shora popsaných nestandardních okolností obchodních transakcí mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli (srov. zejm. body [35] a¾ [41]). Jedná se pøedev¹ím o zpùsob formování obchodního øetìzce, zmìny dodavatelù v souvislosti s ru¹ením jejich registrací na dani z pøidané hodnoty, okolnosti prùbìhu dodávek-bez písemné smlouvy, na základì ústní objednávky, placení za dodávky v hotovosti, nákup zlata a jeho opìtovný prodej je¹tì tého¾ dne apod.-jasnì naznaèují uskuteènìní podvodu na dani z pøidané hodnoty v rámci øetìzce, na jeho¾ konci stála stì¾ovatelka. Mìstský soud (i ¾alovaný) tuto otázku øádným zpùsobem posoudil. ®alovaný se okolnostmi daòového podvodu podrobnì zabýval na stranách 6-8 napadeného rozhodnutí. Je zøejmé, ¾e pojem daòový podvod aplikoval v projednávané vìci v souladu s vý¹e vyslovenou judikaturou Soudního dvora, na ni¾ ostatnì ve svém rozhodnutí hojnì odkazoval. S provedeným hodnocením se ztoto¾nil následnì mìstský soud a rovnì¾ Nejvy¹¹í správní soud v tomto rozsudku.
[55] Ústavnost vý¹e uvedených závìrù ostatnì potvrdil také Ústavní soud, který odmítl stí¾nost stì¾ovatelky proti rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 4. 2010 è. j. 9 Afs 111/2009-274, týkajícího se zdaòovacího období srpen 2004 a nároku na odpoèet danì deklarovaného jako nákup od dodavatelù STAVREK s. r. o. a France-Business, spol. s r. o. V usnesení ze dne 23. 11. 2010, sp. zn. IV. ÚS 1885/10, Ústavní soud mimo jiné uvedl, ¾e se nelze ztoto¾nit ani se stì¾ovatelèiným pøesvìdèením, ¾e správní soudy chápou pojem podvodu na DPH odli¹nì od judikatury Soudního dvora, proto¾e v odùvodnìní svého rozhodnutí se nespokojily pouze se zji¹tìním, ¾e v øetìzci transakcí pøedcházejících dodání zlata stì¾ovatelce nebylo zaplaceno DPH, ale v souladu se závìry vyslovenými Soudním dvorem zkoumaly subjektivní stránku, tj. zda stì¾ovatelka vìdìla nebo mìla vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na DPH, a hodnocením zji¹tìní uèinìných správními orgány dospìly soudy ke kladnému závìru . Od tìchto závìrù proto Nejvy¹¹í správní soud nemìl dùvodu se jakkoliv odchýlit ani v nyní projednávaném pøípadì.
[56] K odkazu stì¾ovatelky na rozsudky zdej¹ího èi mìstského soudu, které vyznìly v její prospìch, Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e otázka uplatnìného nároku stì¾ovatelky na odpoèet danì je otázkou skutkovou, která je posuzována s ohledem na konkrétní okolnosti zji¹tìného skutkového stavu. V rozhodnutích zdej¹ího soudu, která vyznìla ve prospìch stì¾ovatelky, zùstala navíc tato otázka nároku na odpoèet danì více èi ménì otevøena, o èem¾ mimo jiné svìdèí i rozsudky sp. zn. 9 Afs 41/2008, sp. zn. 9 Afs 47/2007. Nepøípadné jsou rovnì¾ odkazy stì¾ovatelky na rozsudky zdej¹ího soudu vydané ve vìci jiného stì¾ovatele spoleènosti SOLITER, a. s. Rozhodnutí vydávaná správními orgány ve vìci stì¾ovatelky a ve vìci této spoleènosti, která rovnì¾ obchoduje se zlatem, nejsou skutkovì toto¾ná a jsou zalo¾ena na jiném skutkovém stavu a jiných dùkazních prostøedcích. V pøípadì stì¾ovatelkou odkazovaného rozhodnutí sp. zn. 2 Afs 37/2007 Nejvy¹¹í správní soud finanènímu úøadu vytkl, ¾e jeho pochybnosti o odùvodnìnosti uplatnìného nároku na odpoèet danì z pøidané hodnoty nevyústily ve zkoumání subjektivní stránky; ve stì¾ovatelèinì pøípadì se v¹ak správní orgány i správní soudy touto otázkou v novém øízení zabývaly velmi dùkladnì. Námitka neodùvodnìného odli¹ného postupu je proto nedùvodná (shodnì se ostatnì vyslovil i Ústavní soud v usnesení ze dne 23. 11. 2010, sp. zn. IV. ÚS 1885/10).
[57] Co se týèe ochrany dobré víry stì¾ovatelky, Nejvy¹¹í správní soud odkazuje na èást IV. D tohoto rozsudku, kde se pøedmìtnou námitkou blí¾e zabýval.
[58] Stì¾ovatelka ve své kasaèní stí¾nosti dále uvádìla, ¾e ¾alovaný dostateènì neprokázal vìdomost stì¾ovatelky o probíhajících daòových podvodech. Mìstský soud mìl tuto vadu daòového øízení ¾alovanému vytknout. Ve vztahu k této námitce mìstský soud v napadeném rozsudku konstatoval, ¾e zpùsob obchodování stì¾ovatelky se spoleènostmi STAVREK s. r. o., CARTRIXX s. r. o., France-Business, s.r. o. nebo DAPEX spol. s r. o. vykazuje v rozsahu poskytnutého plnìní natolik neodpovídající obecnì oèekávané standardy obsahu a formy právních vztahù (zejména zpùsob dodání zlata, vyplácení ceny a formální zmìny právní subjektivity dodavatelù), ¾e tyto okolnosti zakládají pro stì¾ovatelku nepøíznivé úèinky ve smyslu nemo¾nosti odpoètu danì z pøidané hodnoty. Mìstský soud proto uzavøel, ¾e stì¾ovatelka mohla vìdìt o jednání svých dodavatelù, které potenciálnì naplòuje znaky podvodu, a vzhledem k okolnostem spolupráce mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli podle soudu o tom také vìdìla.
[59] Posuzováním subjektivní stránky stì¾ovatelky, tedy hodnocení její vìdomosti o daòovém podvodu, èásteènì souvisí s pøedchozí námitkou, tedy s interpretací daòového podvodu. Pokud by toti¾ ¾alovaný neprokázal, ¾e stì¾ovatelka o podvodném jednání svých dodavatelù minimálnì mohla vìdìt, nebylo by jí mo¾né nárok na odpoèet danì upøít.
[60] Pøi úvahách o mo¾né vìdomosti stì¾ovatelky o podvodu na dani z pøidané hodnoty vyhodnotil ¾alovaný postavení stì¾ovatelky na trhu (zejména dlouholetou tradici v oblasti prodeje zlatých ¹perkù a její dlouhodobé zapojení do obchodù se zlatem, vèetnì vývozu zlata do zahranièí), obchodní zku¹enosti jejího øeditele Ing. Moravce (pøedsedy pøedstavenstva) a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí mezi stì¾ovatelkou a jejími dodavateli pøi nákupu zlata (zejm. strany 5-8 rozhodnutí ¾alovaného).
[61] V daòovém øízení bylo zji¹tìno, ¾e stì¾ovatelka patøí mezi nejvìt¹í obchodníky se zlatem v Èeské republice a je na trhu dlouhodobì usazena. V této souvislosti se jeví znaènì nestandardní, ¾e smlouvy uzavírané s jejími dodavateli zlata jsou uskuteèòovány pouze v ústní formì. Stejnou formu mìly i objednávky na jednotlivé dodávky zlata. Dal¹í podstatnou okolností je v tomto smìru fakt, ¾e platby za dodávky probíhaly hotovì nebo ¾e zlato bylo do provozovny stì¾ovatelky dová¾eno v igelitových ta¹kách, bylo obchodováno ve formì granulátu, tak¾e nebyl zjistitelný jeho pùvod, pøedávání zásilek mezi dodavatelem stì¾ovatelky a jeho dodavateli se uskuteèòovalo v kavárnách, u Václavského námìstí apod., a dodané zlato bylo èasto stì¾ovatelkou je¹tì tého¾ dne èi brzy poté prodáno dal¹í spoleènosti. Zmínìné indicie, by» ka¾dá sama o sobì nejsou nezákonné, ve svém souhrnu tvoøí logický, nièím nenaru¹ený a ucelený soubor vzájemnì se doplòujících a na sebe navazujících nepøímých dùkazù, které spolehlivì a jednoznaènì prokazují skuteènost, ¾e stì¾ovatelka o podvodu na dani z pøidané hodnoty vìdìla èi minimálnì vìdìt mohla. I tyto nepøímé dùkazy tak spolehlivì prokazují subjektivní stránku jednání stì¾ovatelky (pøimìøenì srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 8. 9. 2011, è. j. 1 Afs 53/2011-208).
[62] Tento názor je rovnì¾ v souladu s rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 10. 4. 2008, è. j. 2 Afs 35/2007-111, na který stì¾ovatelka hojnì odkazovala. Z nìj vyplývá, ¾e vzhledem ke zvý¹enému riziku daòových podvodù právì v oblasti obchodování se zlatem bude mo¾né klást na subjekty se zlatem obchodující vy¹¹í nároky stran posouzení otázky, zda vìdìly nebo mohly vìdìt, ¾e se svým nákupem úèastní plnìní, které je souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty. Toto posouzení bude v¾dy vìcí individuálního posouzení správce danì, který musí v ka¾dém pøípadì prokázat okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o takový pøípad. Obecnì lze øíci, ¾e vy¹¹í nároky bude mo¾no klást na subjekty na trhu zavedené a s touto v Èeské republice objektivnì existující problematikou podvodù na dani z pøidané hodnoty prokazatelnì seznámené. Jak ji¾ bylo vý¹e popsáno, v pøedmìtném pøípadì ¾alovaný okolnosti nasvìdèující tomu, ¾e se jedná o daòový podvod, o kterém stì¾ovatelka pøinejmen¹ím vìdìt mohla, bezpochyby prokázal. Zohlednil pøitom právì dlouholeté výsadní postavení stì¾ovatelky na trhu se zlatem a zpùsob uskuteèòování obchodních transakcí. V této souvislosti je nepøípadný argument stì¾ovatelky, ¾e v roce 2002 správce danì ve vztahu k jinému zdaòovacímu období ¾ádné vady v dùkazních prostøedcích u dodavatele stì¾ovatelky STAVREK s. r. o. neshledal. Ji¾ vý¹e bylo vysvìtleno, ¾e posuzování nároku na odpoèet danì z pøidìné hodnoty je zejména otázkou skutkovou, pøièem¾ ka¾dé daòové øízení vychází z jiných dùkazù a jiných skutkových zji¹tìní. Není tedy vylouèeno, aby ve vztahu k jednomu zdaòovacímu období byl daòovému subjektu nárok odpoèet danì uznán a v jiném období, napø. pro absenci relevantních dùkazù, odepøen. Uvedené sdìlení správce danì ve vztahu k daòovým povinnostem stì¾ovatelky za rok 2002 proto nemohlo zalo¾it legitimní oèekávání stì¾ovatelky, ¾e STAVREK s. r. o. je bezproblémovým dodavatelem, bylo-li z okolností provádìných transakcí a z dal¹ích dùkazù provedených v tomto øízení zøejmé, ¾e plnìní od této spoleènosti stì¾ovatelce jsou souèástí podvodu na dani z pøidané hodnoty.
[63] Z vý¹e uvedených dùvodù Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e ze skutkového stavu zji¹tìného v daòovém øízení zøetelnì vyplývá, ¾e stì¾ovatelka o podvodných jednáních na dani z pøidané hodnoty vìdìla, nebo minimálnì vìdìt mohla. K tomuto závìru pøistoupil zdej¹í soud i s ohledem na dlouholeté obchodní zku¹enosti stì¾ovatelky a její dlouhodobé èinnosti ve zlatnictví a v obchodování se zlatem. Lze uzavøít, ¾e stì¾ovatelka v zájmu minimalizace podnikatelského rizika nepøijala dostateèná pøimìøená opatøení, aby problémovost svých obchodních partnerù vylouèila a aby vylouèila objektivní pochybnosti o zpùsobu realizace dodávek zlata od svých dodavatelù.
[64] Nelze pøijmout tvrzení stì¾ovatelky, ¾e o daòovém podvodu nevìdìla ani vìdìt nemohla. Okolnosti projednávaného pøípadu naznaèují, ¾e stì¾ovatelka dobrou víru osvìdèit nemù¾e. Neuplatní se proto základní ratio stì¾ovatelkou citované judikatury Soudního dvora-toti¾ ochrana subjektivních práv a legitimního oèekávání daòových subjektù, které si nejsou a nemohou být vìdomy daòového podvodu, a jednají s ve¹kerou rozumnou opatrností, aby se nestaly souèástí takového podvodu.
[65] Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal, ¾e by skutková zji¹tìní ¾alovaného ve vztahu k subjektivní stránce stì¾ovatelky-její vìdomosti o mo¾ném podvodu na dani z pøidané hodnoty-byla nedostateèná. Rovnì¾ hodnocení této námitky mìstským soudem má odraz ve zji¹tìném skutkovém stavu a je dostateèné. Tato námitka je proto nedùvodná.
[66] Nejvy¹¹í správní soud proto ze v¹ech vý¹e uvedených dùvodù kasaèní stí¾nost podle § 110 odst. 1 s. ø. s., poslední vìty, zamítl jako nedùvodnou.
[67] O náhradì nákladù øízení rozhodl Nejvy¹¹í správní soud v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ø. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ø. s. ®alobkynì nemìla ve vìci úspìch, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení; ¾alovanému pak v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾ádné náklady nevznikly.