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Timestamp: 2019-06-17 15:35:44+00:00
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CORTE DI CASSAZIONE - Ordinanza 13 marzo 2019, n. 7111 - Ai fini della determinazione del rapporto di deducibilità degli interessi passivi previsto dal succitato art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, vanno computati anche gli interessi di mora sui crediti in sofferenza maturati nel periodo d'imposta - Studio Cerbone
CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 13 marzo 2019, n. 7111 – Ai fini della determinazione del rapporto di deducibilità degli interessi passivi previsto dal succitato art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, vanno computati anche gli interessi di mora sui crediti in sofferenza maturati nel periodo d’imposta
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CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 13 marzo 2019, n. 7111
Tributi – IRPEF – Redditi di impresa – Determinazione – Interessi moratori su crediti in sofferenza – Rapporto di deducibilità ex art. 58 del D.P.R. n. 597 del 1973
Con sentenza n. 707/01/2011, depositata il 16 dicembre 2011, non notificata, la Commissione tributaria Centrale (di seguito CTC) – sezione di Perugia, rigettò il ricorso proposto dalla Cassa di Risparmio di Perugia nei confronti dell’allora Ufficio delle Imposte Dirette di Perugia avvero la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Perugia che aveva accolto l’appello proposto dall’Ufficio avverso la sentenza della locale Commissione tributaria di primo grado, che aveva invece accolto il ricorso dell’Istituto di Credito avverso il silenzio – rifiuto dell’allora Intendenza di Finanza sulla domanda di rimborso delle somme versate in eccedenza sul dovuto per ILOR ed IRPEG per l’anno 1985.
La contribuente aveva, infatti, dichiarato di avere cautelativamente, in conformità ad indicazioni provenienti dall’Amministrazione finanziaria (Circolare n. 56 del 20 dicembre 1983) detratto gli interessi di mora sui crediti in sofferenza nella formazione della frazione (sia al numeratore che al denominatore) che dà luogo al rapporto proporzionale di cui all’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, ciò che aveva dato luogo a maggior quota di interessi passivi indeducibili, ed ancora di avere altrettanto in via cautelativa ricompreso nel reddito imponibile gli interessi sul credito d’imposta contabilizzato per competenza nello stesso esercizio 1985, ciò che aveva dato luogo ad una maggiore imposizione anche riguardo a tale fattispecie.
Avverso la sentenza della C. UNICREDIT S.p.A., incorporante B.U. S.p.A., nuova denominazione assunta dalla già Cassa di Risparmio di Perugia, ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.
1. Con il primo motivo la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 58 e dell’art. 66, comma 4, del d.P.R. n. 597/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. nella parte in cui la decisione impugnata, pur richiamando il principio espresso dalla giurisprudenza di questa Corte nel contesto delle norme succitate, secondo cui gli interessi di mora su crediti in sofferenza maturati nel periodo d’imposta concorrono alla formazione (tanto nel numeratore quanto nel denominatore) del rapporto di cui all’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, ha poi escluso il diritto alla ripetizione di quanto versato in più dalla Banca che li aveva invece cautelativamente detratti , ai fini dell’imposizione IRPEG ed ILOR, dal numeratore e denominatore dell’anzidetta frazione.
2. Con il secondo motivo la censura avverso la sentenza impugnata è formulata in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. per motivazione contraddittoria, non avendo in concreto la sentenza impugnata, pur richiamando le sentenze della Corte (Cass. sez. 5, 21 novembre 2001, n. 14695; Cass. sez. 5, 12 maggio 2004, n. 8994 e Cass. sez. 5, 18 giugno 2004, n. 11420) espressione del succitato indirizzo, non ne aveva fatto corretta applicazione nel respingere la domanda di rimborso, basata, in ordine alla prima delle due questioni devolute al sindacato giurisdizionale, proprio sul principio dalla Corte affermato in dette pronunce.
3. Con il terzo motivo, infine, la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 56 del d.P.R. n. 917/1986 (nell’originaria formulazione del TUIR) e dell’art. 36 del d.P.R. n. 42/1988, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. nella parte in cui, pur riconoscendo la natura compensativa degli interessi attivi sui crediti d’imposta e la loro conseguente non soggezione a tassazione al tempo della proposizione dell’istanza di rimborso, ha quindi ritenuto che l’art. 36 del d.P.R. n. 42/1988 comportasse l’applicazione retroattiva del regime conseguente all’entrata in vigore dell’art. 56, comma 3, del d.P.R. n. 917/1986 nella sua originaria formulazione.
4.1. L’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, nel testo modificato dall’art. 1 della I. 4 novembre 1981, n. 626, applicabile ratione temporis, stabilisce, per quanto qui interessa, che «Gli interessi passivi, salvo quanto previsto nei successivi commi» (che non rilevano ai fini della presente controversia) «sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito di impresa, comprese le plusvalenze patrimoniali e le sopravvenienze attive, e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi, compresi quelli che fruiscono di esenzioni ed esclusi quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta».
4.2. Questa Corte ha affermato il principio – invero richiamato nella stessa sentenza impugnata senza che ne fossero tratte le conclusioni conseguenti – in base al quale ai fini della determinazione del rapporto di deducibilità degli interessi passivi previsto dal succitato art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, vanno computati anche gli interessi di mora sui crediti in sofferenza maturati nel periodo d’imposta (cfr. Cass. sez. 5, 12 febbraio 2010, n. 3402; Cass. sez. 5, 20 marzo 2009, n. 6801; Cass. sez. 5, 18 giugno 2004, n. 11420; Cass. sez. 5, 21 novembre 2001, n. 14695).
4.3. Detti interessi di mora dovevano essere inclusi sia nel numeratore che nel denominatore della frazione di cui all’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973 per la determinazione del limite di deducibilità degli interessi passivi, costituendo crediti maturati nel periodo d’imposta e come tali concorrenti a formare i ricavi, essendosi affermato che la regola generale di deducibilità nei termini espressi dalla citata norma, quanto agli interessi di mora su crediti in sofferenza non soffre deroghe in ragione di quanto stabilito dall’art. 66 del citato decreto, che prevede soltanto la deducibilità, limitata entro determinate percentuali, degli «accantonamenti iscritti in apposito fondo del passivo a fronte dei rischi su crediti, in ciascun periodo d’imposta», senza fare alcun riferimento alle voci previste nel rapporto contemplato dal più volte citato art. 58 (in tali termini cfr. in particolare la citata Cass. n. 6801/09).
4.4. Ne consegue che, non essendo stati computati gli interessi moratori sui crediti in sofferenza nel numeratore e nel denominatore del rapporto di cui all’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, ne è derivata una maggior quota di interessi passivi indeducibili rispetto a quella conseguente alla corretta applicazione del citato art. 58, donde la fondatezza dell’istanza di rimborso del 22 aprile 1987 volta ad emendare l’errore nella dichiarazione dei redditi del 1985.
5. Il secondo motivo è assorbito alla stregua dell’accoglimento del primo in forza delle ragioni dinanzi esposte.
6. Infine è fondato il terzo motivo, essendosi posta la sentenza impugnata in contrasto col principio di diritto affermato in materia da questa Corte, secondo cui «In tema di reddito d’impresa, gli interessi maturati sui crediti di imposta del contribuente nei confronti dell’Amministrazione, nel vigore del d.P.R. n. 597 del 1973, non vanno inclusi nell’imponibile, perché hanno natura compensativa e, quindi, non sono qualificabili né come reddito di capitale né come reddito di impresa; diversamente, l’art. 56 del d.P.R. n.917 del 1986 sottopone ora a tassazione tutti gli interessi comunque conseguiti da soggetto che produce reddito di impresa ed opera retroattivamente per i periodi di imposta precedenti, ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. n. 42 del 1988, a condizione che sia stata presentata dichiarazione conforme alla disciplina di cui al predetto art. 56. Tale retroattività non opera nel caso in cui il contribuente, prima dell’entrata in vigore del d.P.R. n. 917 del 1986, abbia fatto venir meno, con la presentazione dell’istanza di rimborso, la conformità alla nuova disciplina, attesa l’emendabilità della dichiarazione dei redditi anche con l’istanza di rimborso, alla stregua del principio della ritrattabilità della dichiarazione affetta da errore, testuale o extra testuale, di fatto o di diritto (configurabile nella fattispecie), il quale comporti l’assoggettamento del dichiarante ad oneri fiscali più gravosi di quelli che per legge devono applicarsi» (cfr. Cass. sez. 5, 13 dicembre 2017, n. 29879; Cass. sez. 5, 6 luglio 2004, n. 12405).
6.1. Nella fattispecie in esame è, infatti, incontroverso, che la ricorrente abbia presentato l’istanza di rimborso in data 22 aprile 1987, dunque anteriormente all’entrata in vigore della nuova disciplina, con detta istanza facendo venir meno, quindi, la conformità della dichiarazione alla nuova disciplina.
7. Il ricorso va pertanto accolto, con conseguente cassazione dell’impugnata sentenza.
8. Non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, ultima parte cod. proc. civ., con l’accoglimento dell’originario ricorso della contribuente e conseguente condanna, come da dispositivo, dell’Agenzia delle Entrate al rimborso delle somme richieste per la maggiore IRPEG versata rispetto al dovuto e per la maggiore ILOR parimenti versata rispetto al dovuto, oltre interessi dalla domanda, stante la buona fede dell’Amministrazione percipiente, al soddisfo.
9. La complessità della controversia ed il recente consolidarsi dell’orientamento favorevole alla contribuente in relazione alla seconda delle questioni dedotte in giudizio giustificano la compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio.
Accoglie il ricorso in relazione al primo ed al terzo motivo, assorbito il secondo.
Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e, decidendo la causa nel merito, accoglie l’originario ricorso della contribuente e per l’effetto, condanna l’Agenzia delle Entrate alla restituzione delle somme richieste, per le causali indicate, versate dalla contribuente in eccedenza rispetto al dovuto, oltre interessi legali dalla domanda al soddisfo.
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