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Timestamp: 2019-10-14 01:07:19+00:00
Document Index: 72035138

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Corte di Cassazione sentenza n. 7819 depositata il 20 marzo 2019 - In tema di accertamento dei redditi d'impresa l'esistenza di attività non dichiarate può essere desunta "anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti", l'accertamento di un maggiore reddito derivante dalla cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell'atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni 0.M.I., ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti - Studio Cerbone
Corte di Cassazione sentenza n. 7819 depositata il 20 marzo 2019 – In tema di accertamento dei redditi d’impresa l’esistenza di attività non dichiarate può essere desunta “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”, l’accertamento di un maggiore reddito derivante dalla cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell’atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni 0.M.I., ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti
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Corte di Cassazione sentenza n. 7819 depositata il 20 marzo 2019
Accertamento analitico-induttivo – Valori OMI – reddito d’impresa
La Agenzia delle Entrate notificava alla C. s.r.l. avviso di accertamento, per l’anno 2004, con il quale rettificava, all’esito di accertamento analitico-induttivo, i ricavi dichiarati dalla società derivanti dalla vendita di unità immobiliari, risultando i prezzi dichiarati negli atti di cessione degli immobili contrastanti con una serie di elementi, quali gli annunci pubblicitari su riviste locali, una lettera di disdetta dell’incarico di mediazione immobiliare per una villetta a schiera, la documentazione extra contabile per “appartamento tipo” dalla quale si desumeva una valutazione superiore, la differenza fra l’importo del mutuo ed il prezzo dell’immobile e la incongruenza dei prezzi rispetto alle stime dell’Osservatorio del Mercato Immobiliare.
La società proponeva ricorso avverso l’atto impositivo dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che lo accoglieva parzialmente, rideterminando i maggiori ricavi accertati.
Avverso la sentenza di primo grado proponevano appello principale la contribuente ed appello incidentale l’Ufficio, che chiedeva la conferma integrale dell’avviso di accertamento. La Commissione regionale accoglieva l’appello principale e rigettava quello incidentale osservando che:
l’utile di bilancio al 31 dicembre 2004 dichiarato dalla società non poteva considerarsi sintomo di evasione;
– dalla contabilità aziendale e dal bilancio al 31 dicembre 2004 si poteva rilevare che la società, costituita nel 1999, operava con denaro delle banche e con credito dei fornitori e non disponeva di molte attrezzature, per cui l’indebitamento verso le banche spiegava il modesto importo dell’utile dichiarato;
i ricavi dichiarati per gli anni 2003, 2004 e 2005, concernenti la vendita degli immobili e gli altri elementi esposti in dichiarazione, se rapportati agli studi di settore, risultavano congrui;
i prezzi degli immobili indicati negli annunci pubblicitari non erano, da soli, elementi significativi idonei a legittimare la rettifica, considerato che «a causa del loro alto livello» nessuna vendita si era perfezionata entro le scadenze da essi indicate e, soprattutto, che essi erano stati pubblicizzati in funzione delle trattative da instaurare con i possibili acquirenti, per cui l’Ufficio avrebbe dovuto supportare lo scostamento fra valori dichiarati e valori indicati nelle inserzioni mediante indagini volte ad acquisire la prova dei pagamenti “in nero” di somme di denaro; con l’approvazione della legge comunitaria 2008 il riferimento al “valore normale” quale strumento di accertamento automatico del corrispettivo di cessione degli immobili era stato eliminato sia dall’art. 54, comma 3, del d.P.R. n. 633/1973 ai fini I.V.A., sia dall’art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973, ai fini delle imposte dirette, con la conseguenza che la difformità fra il corrispettivo di cessione ed il valore normale rappresentava solo una mera presunzione semplice. I giudici regionali ritenevano, pertanto, che l’avvenuto utilizzo dei listini O.M.I. alla base dell’accertamento analitico presuntivo, unitamente agli altri elementi esaminati, non potevano legittimare l’accertamento impugnato.
Avverso la suddetta sentenza l’Agenzia delle Entrate propone ricorso, affidandosi ad un unico motivo. La società contribuente resiste mediante controricorso. Il ricorso è stato fissato in camera di consiglio ai sensi dell’art. 375, secondo comma, e dell’art. 380-bis.1. cod. proc. civ., introdotti dall’art. 1bis del d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197.
1. Con l’unico motivo di ricorso, la difesa erariale deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973 e 2697 cod. civ., nonché omessa ed insufficiente motivazione su fatti controversi e decisivi per il giudizio. Sostiene che i giudici di appello non hanno preso in considerazione tutti gli elementi indicati nell’atto impositivo ed hanno trascurato di fornire esaustive spiegazioni in ordine alla documentazione extra contabile che provava il valore degli immobili oggetto delle compravendite che si erano concretizzate qualche mese dopo gli annunci pubblicitari, nè hanno tenuto conto della lettera di disdetta indirizzata alla “Immobiliare Tecnocasa”, da cui risultava un pregresso incarico di intermediazione per la cessione ad un corrispettivo maggiore per un immobile avente le medesime caratteristiche di quelli oggetto di verifica; neppure i giudici di secondo grado hanno valutato che per l’acquisto di una villetta su tre piani uno degli acquirenti aveva acceso un mutuo di euro 180.000,00, garantito da ipoteca sull’immobile per un valore di euro 360.000,00.
3. La ricorrente ritiene che l’accertamento si fondi su indizi idonei alla costituzione della prova presuntiva richiesta dall’art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 e lamenta che la sentenza, carente sotto il profilo motivazionale, ha valorizzato elementi privi di rilievo probatorio.
4. Sebbene sia devoluta al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 cod. civ., tale giudizio è soggetto al controllo del giudice di legittimità, qualora risulti che il giudice di merito non abbia fatto buon uso del materiale indiziario a sua disposizione, negando o attribuendo valore a singoli elementi, senza una valutazione di sintesi (Cass. n. 10973 del 5/5/2017; n. 1715 del 26/1/2007).
4.1. Questa Corte, in particolare, ha indicato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi, affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficiente), ancorchè preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (Cass. n. 12002 del 16/5/2017; Cass. n. 5374 del 2/3/2017). Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova contraria.
5. Premesso ciò, si impone di verificare se nella sentenza sia stata fatta corretta applicazione dei principi appena esposti.
5.1. La C.T.R. ha giustamente posto in evidenza che la difformità fra il corrispettivo di cessione ed il valore normale desunto dalle quotazioni O.M.I. rappresenta solo una mera presunzione semplice, uniformandosi all’orientamento di questa Corte che è ferma nel ritenere che «in tema di accertamento dei redditi d’impresa, in seguito alla sostituzione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera dell’art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009, che, con effetto retroattivo, stante la sua finalità di adeguamento al diritto dell’Unione europea, ha eliminato la presunzione legale relativa (introdotta dall’art. 35, comma 3, del d.l. n. 223 del 2006, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 248 del 2006) di corrispondenza del corrispettivo della cessione di beni immobili al valore normale degli stessi, in tal modo ripristinando il precedente quadro normativo in base al quale, in generale, l’esistenza di attività non dichiarate può essere desunta “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”, l’accertamento di un maggiore reddito derivante dalla cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell’atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni O.M.I., ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti» (Cass. n. 9474 del 12/4/2017). 6. L’accertamento svolto dall’Ufficio ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973, tuttavia, come puntualmente evidenziato dalla ricorrente anche ai fini dell’autosufficienza del ricorso, non è fondato sui soli valori 0.M.I., ma poggia su una serie di elementi di riscontro probatorio, tutti volti ad evidenziare una “disomogeneità” tra i prezzi dichiarati negli atti di cessione ed il valore effettivo dei beni.
7. I giudici di appello non hanno adeguatamente preso in esame tutti gli elementi offerti dall’Ufficio che, costituendo un quadro di circostanze astrattamente suscettibile, per gravità, precisione e concordanza, di legittimare la determinazione induttiva del reddito e, quindi, di orientare diversamente il giudizio, imponeva di esplicitare in modo più esaustivo e puntuale il percorso logico-giuridico seguito per addivenire alla decisione.
7.1. Infatti, anche a voler escludere ogni rilevanza ai valori 0.M.I., a fondare l’accertamento di un maggior reddito derivante dalla cessione di beni immobili è sufficiente, come ribadito costantemente da questa Corte, anche soltanto lo scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente, ciò non comportando alcuna violazione delle norme in materia di onere della prova (Cass. n. 14388 del 9/6/2017).
7.2. E’, infatti, orientamento di questa Corte che la presunzione semplice è un procedimento logico da cui il giudice desume l’esistenza di un fatto ignoto dalla presenza di un fatto noto sul presupposto di una loro successione nella normalità dei casi. E’, pertanto, evidente che anche un solo fatto – qualora presenti i requisiti della gravità e precisione – può essere idoneo per una tale deduzione e costituire, quindi, la fonte della presunzione (Cass. n. 2082 del 30/1/2014; Cass. n. 4472 del 26/3/2003, in motivazione).
8. Nella specie, la C.T.R. ha omesso qualsiasi riferimento alla incongruenza rilevata, con riguardo ad uno degli immobili compravenduti, tra il prezzo dichiarato nell’atto di cessione e l’ammontare del mutuo erogato all’acquirente, pur trattandosi di fatto che è, invece, del tutto idoneo a fondare una presunzione, salvo naturalmente l’esame del merito della questione, non consentito in questa sede. 8.1. Ha, parimenti, omesso di considerare, come evidenziato dall’Ufficio in ricorso, sia una lettera di disdetta dall’incarico di mediazione immobiliare per una villetta a schiera, facente parte del complesso immobiliare, sia la documentazione extra contabile per “appartamento tipo” dalla quale emergeva una valutazione degli immobili oggetto di cessione superiore a quella risultante dagli atti di compravendita ed ha proceduto ad una valutazione solo di altri elementi indiziari, quali i prezzi indicati negli annunci pubblicitari allegati all’avviso di accertamento impugnato, attribuendo, inoltre, particolare rilievo all’utile di bilancio al 31 dicembre 2004 dichiarato dalla società, alla circostanza che la società operava facendo ricorso a finanziamenti presso le banche e con modeste attrezzature, nonché alla congruità dei ricavi dichiarati nell’anno in contestazione rispetto a quelli presunti sulla base dell’applicazione degli studi di settore. La Commissione regionale è, quindi, incorsa nel vizio di insufficiente motivazione, perché dalle argomentazioni giustificative della decisione è evincibile una obiettiva carenza nell’iter logico che l’ha condotta a regolare la vicenda al suo esame e ad accogliere il gravame della contribuente riguardo ai ricavi non contabilizzati, considerato che ha analizzato solo alcuni degli elementi indiziari posti a fondamento della pretesa fiscale, non rispettando i principi che regolano l’accertamento presuntivo. 9. La decisione non è, quindi, congrua e deve, pertanto essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, che dovrà provvedere al riesame della vicenda, oltre che alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità
Accertamento induttivo per vendita immobili a prezzi inferiore al mutuo ed acconti – Cassazione ordinanza n. 457 del 2014
Accertamento induttivo: limitazioni alle cooperativa – Cassazione ordinanza n. 16731 del 2013