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Timestamp: 2020-01-21 15:03:02
Document Index: 77840847

Matched Legal Cases: ['§ 76', '§ 96', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 793', '§ 795', '§ 795', '§ 795', '§ 796', '§ 797', '§ 54', '§ 1187', '§ 1187', '§ 1191', '§ 607']

BFH Urteil vom 19.10.2000 - IV R 73/99 | Haufe Personal Office Platin | Personal | Haufe
BFH Urteil vom 19.10.2000 - IV R 73/99
Darlehen der Gesellschafter der Besitz-Personengesellschaft an die Betriebs-GmbH als Sonderbetriebsvermögen II
FG München (EFG 1999, 1210; LEXinform-Nr. 0552390)
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) folgte zunächst den Steuererklärungen der Klägerin und erließ entsprechende Steuerbescheide, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung standen.
Auch die anschließend erhobene Klage blieb erfolglos (Entscheidungen der Finanzgerichte ―EFG― 1999, 1210).
Hiergegen richtet sich die Revision der Klägerin, die auf die Verletzung materiellen Rechts und Verfahrensmängel (Verstoß gegen § 76 Abs. 1 i.V.m. § 96 Abs. 1 und 2 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―) gestützt ist.
1. Die Klägerin kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, das FG habe ihr Vorbringen nicht in seine Erwägungen einbezogen. Das gilt sowohl für die Behauptung der Klägerin, es sei ihren Gesellschaftern bei der Darlehensgewährung um eine günstige Kapitalanlage gegangen, wie für den Vortrag, dass für die gesamte Unternehmensgruppe eine gemeinsame Kreditlinie bestanden habe, die jedes der Gruppe zugehörige Unternehmen wahlweise habe ausnutzen können. Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass das Gericht das von ihm entgegengenommene Vorbringen eines Beteiligten auch zur Kenntnis genommen und in Erwägung gezogen hat, zumal es nicht verpflichtet ist, sich mit jedem Vorbringen in der Begründung seiner Entscheidung ausdrücklich zu befassen (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts ―BVerfG― vom 2. Dezember 1969 2 BvR 320/69, BVerfGE 27, 248, 252). Eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör ist nur dann festzustellen, wenn sich aus den besonderen Umständen des einzelnen Falles deutlich ergibt, dass das Gericht ein tatsächliches Vorbringen eines Beteiligten entweder überhaupt nicht zur Kenntnis genommen oder doch bei seiner Entscheidung ersichtlich nicht in Erwägung gezogen hat (BVerfG in BVerfGE 27, 248, 252). Das ist hier nicht der Fall. Wie sich aus dem Tatbestand des FG-Urteils ergibt, hat die Vorinstanz die in Rede stehenden Darlegungen der Klägerin zur Kenntnis genommen. Die Urteilsgründe ergeben, dass das FG sie lediglich nicht für geeignet hielt, die Beweisanzeichen zu entkräften, die für eine durch die betrieblichen Interessen der Besitzgesellschaft ausgelöste Veranlassung der Darlehen sprachen.
2. Soweit die Klägerin mangelnde Aufklärung des Sachverhalts rügt, ist ein Verfahrenmangel nicht in zulässiger Weise dargetan. Die Klägerin hat nicht vorgetragen, dass sie Beweisanträge gestellt hätte, die das FG übergangen hätte (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs ―BFH― vom 19. August 1994 X B 124/94, BFH/NV 1995, 238). Die Darlegungen der Klägerin reichen auch nicht dafür aus, zu begründen, warum das FG von Amts wegen hätte Beweis erheben müssen. Hierzu fehlt es bereits an der Angabe der Beweismittel, derer sich das FG nach Auffassung der Klägerin hätte bedienen müssen. Die Klägerin hätte auch darauf eingehen müssen, warum dem FG sich eine Beweiserhebung hätte aufdrängen müssen, obwohl sie ―durch einen sachkundigen Prozessbevollmächtigten vertreten― nicht von sich aus einen Beweisantrag gestellt hat (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 1995, 238).
1. Zum Betriebsvermögen einer gewerblich tätigen Personengesellschaft gehören nicht nur die im Gesamthandseigentum der Mitunternehmer stehenden Wirtschaftsgüter. Vielmehr zählen hierzu auch Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, die jedoch geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft zu dienen (Sonderbetriebsvermögen I) oder die ―was im Streitfall in Betracht kommt― unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft eingesetzt werden (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes ―EStG―, Sonderbetriebsvermögen II; vgl. BFH-Urteil vom 30. März 1993 VIII R 8/91, BFHE 172, 19, BStBl II 1993, 864).
a) Nach dem BFH-Urteil vom 7. März 1978 VIII R 38/74 (BFHE 124, 533, BStBl II 1978, 378) gehört im Falle einer Betriebsaufspaltung ―wie sie im Streitfall zweifellos vorliegt― die Darlehensforderung des Besitzunternehmens (Einzelunternehmens) gegen die Betriebsgesellschaft zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens, wenn das Darlehen dazu dient, die Vermögens- und Ertragslage der Betriebsgesellschaft zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung des Besitzunternehmens an der Betriebsgesellschaft zu erhalten oder zu erhöhen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn die Darlehensaufnahme durch die Betriebsgesellschaft zur Verbesserung ihrer Vermögens- und Ertragslage weder notwendig noch zweckmäßig war, sondern festgestellt werden kann, dass für die Darlehenshingabe lediglich private Erwägungen, z.B. der Wunsch nach einer günstigen Kapitalanlage maßgebend waren. Im Schrifttum wird die Aussage dieses Urteils regelmäßig dahin gehend zusammengefasst, dass Darlehensforderungen des Besitzunternehmens gegen das Betriebsunternehmen regelmäßig zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehören (Söffing, Die Betriebsaufspaltung, 1999, S. 216; Schmidt, Einkommensteuergesetz, 19. Aufl., § 15 Rdnr. 873; im Ergebnis ebenso: Urteil des FG Baden-Württemberg vom 29. November 1979 III 165/78, EFG 1980, 139). Ist das Besitzunternehmen eine Personengesellschaft gehört ein Darlehen, das sie der Betriebs-GbmH gewährt hat, stets zu ihrem Betriebsvermögen (Söffing, a.a.O., S. 228; Schmidt, a.a.O., § 15 Rdnr. 874).
c) Die Beurteilung richtet sich nach den Gesamtumständen des einzelnen Falles. Als ein wesentliches Kriterium dafür, dass die Nutzungsüberlassung durch die betrieblichen Interessen der Besitz-Personengesellschaft veranlasst ist, hat der BFH auch in diesen Urteilen das Fehlen fremdüblicher Nutzungsbedingungen angesehen. Des Weiteren hat er ―abgesehen von anderen, hier nicht einschlägigen Kriterien― darauf hingewiesen, dass ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Abschluss des Nutzungsvertrages und der Begründung der Betriebsaufspaltung ein Indiz dafür sei, dass die Nutzungsüberlassung durch die wirtschaftlichen Interessen des Besitzunternehmens bestimmt sei.
aa) Entgegen der Auffassung der Klägerin lässt sich die Fremdüblichkeit nicht damit begründen, dass die Beigeladenen der GmbH kein Darlehen gewährt, sondern von dieser Inhaberschuldverschreibungen (§ 793 des Bürgerlichen Gesetzbuches ―BGB―) in Form von sogenannten Zero-Bonds erworben hätten. Dieser Einwand greift unter mehreren Gesichtspunkten nicht durch. Zum einen kann kein Zweifel bestehen, dass die GmbH keine Inhaberschuldverschreibungen ausgestellt hat. Das war schon deshalb nicht möglich, weil bis zum 31. Dezember 1990 nach § 795 BGB Inhaberschuldverschreibungen grundsätzlich nur mit staatlicher Genehmigung in den Verkehr gebracht werden durften (vgl. Hüffer in Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch ―MünchKomm―, § 795 Rdnr. 1). Fehlte die Genehmigung, so war die Schuldverschreibung gemäß § 795 Abs. 2 BGB nichtig. Abgesehen davon hat die GmbH auch keine Urkunde ausgestellt, aus der sich entnehmen ließe, dass sie sich dem jeweiligen Inhaber gegenüber verpflichtet hätte. In dem schriftlichen Darlehensvertrag kann eine solche Urkunde nicht gesehen werden. Die Rückzahlung des Darlehensbetrages sowie die Zahlung der Zinsen war nicht an die Inhaberschaft an der Vertragsurkunde, sondern an die Bedingungen des Vertrages geknüpft. Ein Wechsel in der Gläubigerstellung war nur durch Abtretung der Darlehensforderung und nicht etwa durch Übereignung der Vertragsurkunde möglich. Dem Darlehensnehmer standen anders als bei einer Schuldverschreibung (§ 796 BGB) alle Einwendungen aus dem Darlehensvertrag zu. Die Darlehensgeber konnten entgegen § 797 BGB im Fälligkeitszeitpunkt den Betrag in Höhe von jeweils 400 000 DM auch dann verlangen, wenn sie den Darlehensvertrag nicht vorlegten.
bb) Abgesehen davon geht die Klägerin von der falschen Voraussetzung aus, dass Inhaberschuldverschreibungen im Rechtsverkehr nicht gesichert würden. Vielmehr entscheidet die Qualität der Besicherung über die Deckungsstockfähigkeit der Anlage (§ 54a Abs. 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes ―VAG―) und damit über den Platzierungserfolg (Gablers Wirtschaftslexikon, 14. Aufl. 1997, "Anleihe"). Um dem Bedürfnis der Sicherung zu genügen, wurde eigens § 1187 BGB geschaffen, der eine Sicherungshypothek für Inhaberschuldverschreibungen vorsieht. Wenn von dieser Sicherungsmöglichkeit nur wenig Gebrauch gemacht wird, so liegt das daran, dass zur Absicherung von Konsortialkrediten aller Art Sicherungsgrundschulden verwendet werden und zwar regelmäßig in Form der Treuhandgrundschuld, bei welcher der die Emission des Papiers besorgenden Bank eine Grundschuld bestellt wird, die ihre Forderung übersteigt und insoweit zugleich der Absicherung anderer Gläubiger dient (vgl. Eickmann in MünchKomm, § 1187 Rdnr. 1 und § 1191 Rdnr. 29 f.; Bülow, Recht der Kreditsicherheit, 5. Aufl., 1999, S. 106).
dd) Auch der von der Klägerin herangezogene Vergleich zu sog. Zero-Bonds kann der Revision nicht zum Erfolg verhelfen. Nach dem vorstehend Ausgeführten können die streitigen Kredite insoweit nicht mit Zero-Bonds verglichen werden, als letztere einen Unterfall der Inhaberschuldverschreibungen darstellen. Die Beigeladenen haben der GmbH vielmehr Darlehen i.S. des § 607 BGB gewährt, bei denen ―nach dem Grundsatz der Vertragsfreiheit zulässig― die Zahlung der Zinsen bis Fälligkeit der Darlehensrückzahlung hinausgeschoben wurde. Es liegt auf der Hand, dass bei einer solchen Gestaltung der Absicherung der Darlehen für die Gläubiger besondere Bedeutung zukommt, zumal wenn die Rückzahlung und damit auch die Zahlung der Zinsen erst nach 16 Jahren erfolgen soll. Fremde Darlehensgeber hätten derartigen Bedingungen nicht zugestimmt.
3. Die vorstehend dargestellten objektiven Beweisanzeichen sprechen demnach dafür, dass die Darlehen von insgesamt 200 000 DM dazu dienten, das "Startkapital" der mit einem Stammkapital von 50 000 DM ausgestatteten Betriebs-GmbH zu verstärken. Dafür spricht außerdem der Umstand, dass die Darlehen von beiden Gesellschaftern des Besitzunternehmens in gleicher Höhe gewährt wurden. Die Klägerin bestreitet auch nicht, dass sie ―wie vom FA vorgetragen― aufgrund umfangreicher Investitionen Kapitalbedarf hatte. Sie macht lediglich geltend, dass sie ihren Kapitalbedarf auch anderweitig hätte decken können, weil für die gesamte Firmengruppe eine nicht ausgeschöpfte gemeinsame Kreditlinie bestanden habe, die wahlweise von den einzelnen Unternehmen der Gruppe hätte ausgenutzt werden können. Darauf kommt es jedoch nicht an, da die streitigen Darlehen ―wie aufgezeigt― mit Krediten fremder Gläubiger nicht vergleichbar waren. Es kann auch nicht darauf ankommen, wie hoch der Eigenkapitalausweis der gesamten Firmengruppe war und ob sich der Saldo auf dem Bankkonto der Klägerin zum 30. Juni 1990, also nach Abschluss der Darlehensverträge, auf minus 393 012 DM oder auf plus 127 317 DM belief.
Haufe-Index 545972
BFH/NV 2001, 669
BFHE 2001, 354
DStR 2001, 652
DStRE 2001, 521
HFR 2001, 550
StE 2001, 167
FR 2001, 412
LEXinform-Nr. 0571702
Inf 2001, 282
SteuerBriefe 01, 10
SteuerBriefe 2001, 582
KFR 2001, 293
NWB 2002, 877
GmbH-StB 2001, 101
PLS Gruppe 2, 469
StWKHeft 01, 9
StWK Gruppe 1, 457
EStB 2001, 128
GmbHR 2001, 356
RdW 2001, 577