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Timestamp: 2020-02-18 21:14:04
Document Index: 395387134

Matched Legal Cases: ['§ 17', '§ 17', '§ 17', 'BGH', '§ 32', '§ 17', '§ 17', '§ 17', '§ 26', '§ 17', '§ 17', '§ 32', '§ 17']

BFH, 06.07.1999 - VIII R 9/98 - dejure.org
https://dejure.org/1999,369
BFH, 06.07.1999 - VIII R 9/98 (https://dejure.org/1999,369)
BFH, Entscheidung vom 06.07.1999 - VIII R 9/98 (https://dejure.org/1999,369)
BFH, Entscheidung vom 06. Juli 1999 - VIII R 9/98 (https://dejure.org/1999,369)
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Bürgschaftsinanspruchnahme - Zahlungen - Nachträgliche Anschaffungskosten - Veranlassung durch Gesellschaftsverhältnis - Übernahme der Bürgschaft - Unentgeltlichkeit - Eigenkapitalersetzender Charakter - Ausscheiden eines Gesellschafters - Krise der Gesellschaft
1. Zahlungen aufgrund einer Bürgschaftsinanspruchnahme können zu nachträglichen Anschaffungskosten i. S. von § 17 EStG führen, wenn und soweit die Übernahme der Bürgschaft eigenkapitalersetzenden Charakter hat 2. Zur steuerlichen Behandlung der Verlängerung einer bereits ...
Zahlungen aufgrund Bürgschaftsinanspruchnahme als nachträgliche Anschaffungskosten
Im anderen Fall war nur der im Zeitpunkt des Eintritts der Krise beizulegende Wert zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteile vom 10. November 1998 VIII R 6/96, BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348; in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, …und vom 26. Januar 1999 VIII R 50/98, BFHE 188, 295, BStBl II 1999, 559, sowie BFH-Beschluss vom 15. Mai 2006 VIII B 186/04, BFH/NV 2006, 1472).
Der bis zum Eintritt der Krise eingetretene Wertverlust fiel in der (steuerlich unbeachtlichen) privaten Vermögenssphäre an (vgl. BFH-Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817; Gschwendtner, Beihefter zu Deutsches Steuerrecht --DStR-- 32/1999, 1, 18).
bb) Vor diesem Hintergrund hat es der BFH bei der Anwendung von § 17 EStG bislang vermieden, den Veranlassungszusammenhang losgelöst vom Eigenkapitalersatzrecht nach allgemeinen, steuerrechtlichen Kriterien, z.B. anhand des Fremdvergleichs zu beurteilen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, und in BFH/NV 2008, 1994).
Aufwendungen, die dem Gesellschafter aus dem Wertverlust einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme aus einer zugunsten der Kapitalgesellschaft eingegangenen Bürgschaft entstehen, sind nach der neueren Rechtsprechung des Senats nur dann als nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung zu berücksichtigen, wenn das Darlehen oder die Bürgschaft eigenkapitalersetzenden Charakter hatten (vgl. BFH-Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817).
Wie oben (III. 1. und 2.) ausgeführt, können Finanzierungshilfen des Gesellschafters --unabhängig davon, ob die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage vorliegen-- durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein, wenn und insoweit sie eigenkapitalersetzenden Charakter haben (ständige Rechtsprechung, vgl. Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, m.w.N.).
Das damit verbundene Haftungsrisiko rechtfertigt es, derartige Finanzierungsmaßnahmen in der Frage der Anschaffungskosten i.S. des § 17 Abs. 2 EStG den gesellschaftsrechtlichen Einlagen gleichzustellen (Urteile in BFHE 143, 228, BStBl II 1985, 320; in BFHE 183, 397, BStBl II 1999, 342, m.w.N.; in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817; vgl. dazu auch Gschwendtner in DStR 1999, Beihefter zu Heft 32, Tz. 3.2.3.3).
In allen diesen Fällen sind die nachträglichen Anschaffungskosten mit dem Nennwert des Rückgriffsanspruchs aus der Bürgschaft anzusetzen (Urteile in BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348; in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817).
In diesem Fall ist für die Höhe der nachträglichen Anschaffungskosten der gemeine Wert des Rückgriffsanspruchs in dem Zeitpunkt maßgebend, in dem der Gesellschafter es trotz eingetretener Krise mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis unterließ, sein Bürgschaftsengagement zu beenden, obwohl er von der Gesellschaft die Freistellung von seiner Bürgschaftsverpflichtung verlangen konnte (BFH-Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817; vgl. zum Freistellungsanspruch des Bürgen: BGH-Urteil vom 18. November 1991 II ZR 258/90, Zeitschrift für Wirtschaftsrecht --ZIP-- 1992, 177).
Ob die Gesellschaft in eine Krise geraten ist, insbesondere ob sie noch als kreditwürdig anzusehen ist, ist aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (vgl. Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, unter II. 2. b der Gründe, m.w.N.).
Weiterhin können Darlehen eigenkapitalersetzenden Charakter erlangen --was im Streitfall in Betracht zu ziehen ist--, wenn sie zu einem Zeitpunkt gewährt wurden, in dem sich die Gesellschaft noch nicht in der Krise befand, sie aber bei Eintritt der Krise stehen gelassen wurden (vgl. BFH-Urteile vom 7. Juli 1992 VIII R 24/90, BFHE 168, 551, BStBl II 1993, 333, und vom 6. Juli 1999 VIII R 9/98, BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, zum eigenkapitalersetzenden Charakter der Übernahme einer Bürgschaft).
Ob sich eine Gesellschaft in einer Krise befindet, ist dabei aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalls anhand gesellschaftsbezogener und kreditbezogener Indizien zu beurteilen (BFH-Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, m.w.N.;… von Gerkan/Hommelhoff, Kapitalersatz im Gesellschafts- und Insolvenzrecht, 5. Aufl., Köln 1997, Nr. 3.18 ff. und 3.34 ff.;… Lutter/Hommelhoff, GmbH-Gesetz, Kommentar, 16. Aufl., Köln 2004, §§ 32a, b Rn. 23 f.).
Das damit verbundene Haftungsrisiko rechtfertigt es, derartige Finanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters in der Frage der Anschaffungskosten i.S. des § 17 Abs. 2 EStG den gesellschaftsrechtlichen Einlagen gleichzustellen (Urteile in BFHE 143, 228, BStBl II 1985, 320, und in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817) .
Der erkennende Senat hat schon früher wiederholt klargestellt, dass der von ihm im Bereich des § 17 EStG entwickelte normspezifische erweiterte Anschaffungskostenbegriff die Behandlung eines Forderungsverzichts auf der Ebene der Gesellschaft nicht berührt (vgl. Senatsurteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, 818, und Senatsbeschluss vom 4. August 1999 VIII B 68/99, BFH/NV 2000, 41, jeweils m.w.N.).
a) Als nachträgliche Anschaffungskosten i.S. des § 17 EStG kommen nicht nur Aufwendungen in Betracht, die auf der Ebene der Kapitalgesellschaft als Nachschüsse (§§ 26 ff. GmbHG) oder verdeckte Einlagen zu werten sind (…vgl. dazu Schmidt/Weber-Grellet, Einkommensteuergesetz, 19. Aufl., § 17 Rz. 164), sondern auch Verluste aus Finanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters, insbesondere Leistungen aus einer für Verbindlichkeiten der Kapitalgesellschaft eingegangenen Bürgschaft, wenn die Übernahme der Bürgschaft durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und die Rückgriffsforderung gegen die Gesellschaft wertlos ist (st. Rspr., vgl. BFH-Urteile vom 2. Oktober 1984 VIII R 36/83, BFHE 143, 228, BStBl II 1985, 320; in BFHE 170, 53, BStBl II 1993, 340, m.w.N.; vom 6. Juli 1999 VIII R 9/98, BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817).
b) Finanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters sind nur dann durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn und insoweit sie eigenkapitalersetzenden Charakter haben (st. Rspr., vgl. BFH-Urteile vom 24. April 1997 VIII R 23/93, BFHE 183, 397, BStBl II 1999, 342; in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817; vgl. dazu auch Gschwendtner in Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1999, Beihefter zu Heft 32, Tz. 3.2.3.3).
Das damit verbundene Haftungsrisiko rechtfertigt es, eigenkapitalersetzende Finanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters in der Frage der Anschaffungskosten i.S. des § 17 Abs. 2 EStG den gesellschaftsrechtlichen Einlagen gleichzustellen (Urteile in BFHE 143, 228, BStBl II 1985, 320, und in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817).
Entgegen der Ansicht des FG und der wohl überwiegenden Meinung in der Literatur (vgl. die Nachweise in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817) kann die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis nicht allein aus der Unentgeltlichkeit der Bürgschaftsübernahme gefolgert werden.
Der Senat nimmt wegen der Begründung Bezug auf die Ausführungen unter II. 2. b seines Urteils in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817.
In einem solchen Fall bestimmt sich die Höhe der nachträglichen Anschaffungskosten im Regelfall nach dem Nennwert der Rückgriffsforderung aus der Bürgschaft (BFH-Urteil in BFHE 189, 383, 388, BStBl II 1999, 817, m.w.N.).
Maßgebend dafür ist, ob ein Gesellschafter der Gesellschaft in einem Zeitpunkt, in dem ihr die Gesellschafter als ordentliche Kaufleute Eigenkapital zugeführt hätten (Krise der Gesellschaft), stattdessen ein Darlehen gewährt oder eine dem Darlehen wirtschaftlich entsprechend andere Rechtshandlung ausführt (§ 32a Abs. 1 und 3 GmbHG; BFH-Urteil in BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817).
Aufwendungen, die dem Gesellschafter aus der Inanspruchnahme aus einer zugunsten der Kapitalgesellschaft eingegangenen Bürgschaft entstehen, sind nach der Rechtsprechung des BFH nur dann als nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung zu berücksichtigen, wenn und soweit die Bürgschaft eigenkapitalersetzenden Charakter hatte (…vgl. BFH-Urteile vom 12.12.2000 VIII R 36/97, BFH/NV 2001, 761 und vom 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817).
Das damit verbundene Haftungsrisiko rechtfertigt es, derartige Finanzierungsmaßnahmen in der Frage der Anschaffungskosten i.S. des § 17 Abs. 2 EStG den gesellschaftsrechtlichen Einlagen gleichzustellen (…BFH-Urteile vom 12.12.2000 VIII R 36/97, BFH/NV 2001, 761; vom 24.04.1997 VIII R 23/93, BStBl II 1999, 342; vom 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817).
In allen diesen Fällen sind die nachträglichen Anschaffungskosten mit dem Nennwert des Rückgriffsanspruchs aus der Bürgschaft anzusetzen (BFH-Urteile vom 10.11.1998 VIII R 6/96, BStBl II 1999, 348 und vom 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817).
In diesem Fall ist für die Höhe der nachträglichen Anschaffungskosten der gemeine Wert des Rückgriffsanspruchs in dem Zeitpunkt maßgebend, in dem der Gesellschafter es trotz eingetretener Krise mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis unterließ, sein Bürgschaftsengagement zu beenden, obwohl er von der Gesellschaft die Freistellung von seiner Bürgschaftsverpflichtung verlangen konnte (BFH-Urteil vom 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817).
Ob die Gesellschaft in eine Krise geraten ist, insbesondere ob sie noch als kreditwürdig anzusehen ist, ist aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (vgl. BFH-Urteil vom 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817 m.w.N.).
Die Unterscheidung, ob es sich um eine Bürgschaftsverpflichtung in der Krise/eine krisenbestimmte Bürgschaftsverpflichtung handelte oder sie zuvor gegeben wurde und in der Krise stehen gelassen wurde, spielt eine Rolle für die Höhe des Ansatzes der nachträglichen Anschaffungskosten (vgl. BFH-Urteil von 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817).
Für die Höhe von nachträglichen Anschaffungskosten kommt es nach BFH-Urteil von 06.07.1999 VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817 in beiden oben dargestellten Konstellationen auf die Höhe der Rückgriffsforderung des Bürgen gegen den Hauptschuldner an, nicht aber auf die nominelle Höhe der Bürgschaftserklärung.
Ein fremder Dritter hätte ohne Entgelt und ohne gesicherten Rückgriffsanspruch das Bürgschaftsrisiko nicht übernommen (vgl. hierzu die Nachweise in der Entscheidung des BFH vom 06.07.1999, VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817 Tz. 18).
Der BFH hat in der Vergangenheit bei der Frage, ob eine Bürgschaftsübernahme gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, darauf abgestellt, ob die Finanzierungsmaßnahme in Form der Bürgschaft eigenkapitalersetzenden Charakter hat (BFH vom 06.07.1999 - VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817; vom 04.03.2008 - IX R 80/06, BStBl II 2008, 577).
Einen eigenkapitalersetzenden Charakter hat der BFH bejaht, wenn die Bürgschaft in der Krise übernommen wird, für den Fall der Krise bestimmt ist oder aber in der Krise bestehen gelassen wird (vgl. BFH vom 06.07.1999, VIII R 9/98, BStBl II 1999, 817; vom 24.04.1997 - VIII R 16/94, BStBl II 1999, 339;… vom 26.01.1999 - VIII R 32/96, BFH/NV 1999, 728;… vom 03.05.2000 - VIII R 3/99, BFH/NV 2001, 22).
FG Schleswig-Holstein, 16.04.2003 - 3 K 247/01
Zuordnung der Anschaffungskosten beim Halten von mehreren Anteilen an einer …
BFH, 07.08.2018 - IX B 118/17
FG Baden-Württemberg, 09.11.2006 - 12 K 81/05
BFH, 13.04.2000 - VIII B 86/99
FG Hamburg, 27.11.2013 - 3 K 107/12
Nachträgliche Anschaffungskosten für im Zusammenhang mit dem …