Source: http://latam.tirantonline.com/latam/publicNovedades/show/6131916?tolgeo=esp
Timestamp: 2017-07-21 16:48:51
Document Index: 113601600

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Documento LTM6.131.916
.- En sentido temporal: desde cuando. Indica el comienzo de un plazo o el momento en que empieza a tener vigencia un derecho. Ver STS 14-03-2001 (Tol 611696).- En sentido causal: a causa de; el término a quo es la versión latina utilizada en la filosofía antigua, concretamente en la física de Aristóteles, para expresar el origen o causa eficiente de una acción. Ver STS 30-09-2004 (Tol 503161).}, ley 58 2003, de 17 de diciembre={cat_id=221932, docid=327278, title=TOL327.278 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327278.0, 327443.0, 327460.0, 487445.0, 327362.0, 327382.0, 327390.0, 327414.0, 327422.0, 327429.0, 327437.0, 327457.0, 327508.0, 327512.0, 327513.0, 327517.0, 327528.0, 327537.0, 327538.0, 327545.0, 327547.0, 327557.0, 327564.0, 327566.0, 328698.0, 328703.0, 328719.0, 328725.0, 328727.0, 328728.0, 1074275.0, 1074278.0, 1074310.0, 1074346.0, 1074349.0, 1074350.0, 1074351.0, 2304650.0, 327449.0, 328634.0, 2495608.0, 2510415.0, 327349.0, 327389.0, 328638.0, 328668.0, 328669.0, 328687.0, 1055571.0, 1409826.0, 2043513.0, 2304769.0, 2664553.0, 327352.0, 327357.0, 327359.0, 327366.0, 327454.0, 327509.0, 327523.0, 327524.0, 327527.0, 327532.0, 327536.0, 327539.0, 327549.0, 327551.0, 327552.0, 327518.0, 327419.0, 327432.0, 327458.0, 328670.0, 328671.0, 328677.0, 327350.0, 327351.0, 327353.0, 327354.0, 327356.0, 327358.0, 327361.0, 327364.0, 327365.0, 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latinajo=Definición.- Razón, fundamento de una regla jurídica o de un precepto positivo. El término ratio se emplea en la jurisprudencia latina con distintas acepciones, siempre en función de su sentido originario como medida o criterio; suele ir acompañado de un adjetivo, o de un sustantivo en genitivo llamado objetivo, que indica en este caso el carácter de medida lógica de los mismos. Ratio naturalis razón natural , ratio iuris medida jurídica, ratio decidendi criterio para decidir .Ver STS 22-10-1997 (Tol 216395).}, artículo 69 lgt144={cat_id=222001, docid=327417, title=TOL327.417 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327417.0], longitud=10}, ley 27 2014, de 27 de noviembre={cat_id=444767, docid=4554400, title=TOL4.554.400 Texto Legal, tipoid=4, ids=[4554400.0, 4554401.0, 4554402.0, 4554403.0, 4554404.0, 4554405.0, 4554406.0, 4554408.0, 4554409.0, 4554410.0, 4554411.0, 4554412.0, 4554413.0, 4554414.0, 4554415.0, 4554416.0, 4554417.0, 4554418.0, 4554419.0, 4554420.0, 4554421.0, 4554422.0, 4554423.0, 4554424.0, 4554425.0, 4554426.0, 4554427.0, 4554428.0, 4554429.0, 4554430.0, 4554431.0, 4554432.0, 4554433.0, 4554434.0, 4554435.0, 4554436.0, 4554437.0, 4554438.0, 4554439.0, 4554440.0, 4554441.0, 4554442.0, 4554443.0, 4554444.0, 4554445.0, 4554446.0, 4554447.0, 4554448.0, 4554449.0, 4554450.0, 4554451.0, 4554452.0, 4554453.0, 4554454.0, 4554455.0, 4554456.0, 4554457.0, 4554458.0, 4554459.0, 4554460.0, 4554461.0, 4554462.0, 4554463.0, 4554464.0, 4554465.0, 4554466.0, 4554467.0, 4554468.0, 4554469.0, 4554470.0, 4554471.0, 4554472.0, 4554473.0, 4554474.0, 4554475.0, 4554476.0, 4554477.0, 4554478.0, 4554479.0, 4554480.0, 4554481.0, 4554482.0, 4554483.0, 4554484.0, 4554485.0, 4554486.0, 4554487.0, 4554488.0, 4554489.0, 4554490.0, 4554491.0, 4554492.0, 4554493.0, 4554494.0, 4554495.0, 4554496.0, 4554497.0, 4554498.0, 4554499.0, 4554500.0, 4554501.0, 4554502.0, 4554503.0, 4554504.0, 4554505.0, 4554506.0, 4554507.0, 4554508.0, 4554509.0, 4554510.0, 4554511.0, 4554512.0, 4554513.0, 4554514.0, 4554515.0, 4554516.0, 4554517.0, 4554518.0, 4554519.0, 4554520.0, 4554521.0, 4554522.0, 4554523.0, 4554524.0, 4554525.0, 4554526.0, 4554527.0, 4554528.0, 4554529.0, 4554530.0, 4554531.0, 4554532.0, 4554407.0, 4582606.0, 4585333.0, 5201116.0, 4841679.0, 4842269.0, 5200307.0, 5205998.0, 5215514.0, 5431728.0, 5503122.0, 4738400.0, 5597458.0, 5677619.0, 5739882.0, 5836985.0, 5857007.0, 5900079.0], longitud=23}, artículo 66 lgt141={cat_id=221998, docid=327414, title=TOL327.414 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327414.0, 5433815.0], longitud=10}, artículo 60 lc={cat_id=228457, docid=940425, title=TOL940.425 Texto Legal, tipoid=4, ids=[940425.0], longitud=9}, ce={cat_id=59204, docid=173304, title=TOL173.304 Texto Legal, tipoid=4, ids=[24552.0, 173304.0, 4313362.0, 5547533.0, 5547534.0, 5547535.0], longitud=2}, artículo 67 lgt={cat_id=221999, docid=327415, title=TOL327.415 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327415.0], longitud=10}, e ley general tributaria={cat_id=221932, docid=327278, title=TOL327.278 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327278.0, 2495608.0, 2510415.0, 1055571.0, 1409826.0, 2043513.0, 2304769.0, 2664553.0, 221160.0, 3785134.0, 5004275.0, 5503114.0, 5918653.0], longitud=3}, artículo 188 de la ley general tributaria={cat_id=222120, docid=328636, title=TOL328.636 Texto Legal, tipoid=4, ids=[328636.0], longitud=11}, art 66 bis lgt={cat_id=522143, docid=5433815, title=TOL5.433.815 Texto Legal, tipoid=4, ids=[5433815.0], longitud=14}, dies a quo={title=Dies a quo, latinajo=Definición.- Día a partir del cual. Término o expresión latina utilizada para computar el momento desde el que comienza a transcurrir un plazo legal. El Derecho Romano recibió esta expresión de la filosofía griega, que computaba dos momentos de importancia jurídica o social entre los cuales transcurría una acción: el dies a quo y el dies ad quem: día desde el que y día hasta el que. Ver infra. Ver STS 10-02-2005 (Tol 582600).Dies.- Día. Momento en que se cumple un hecho de relevancia jurídica. Puede ser certus o incertus}, artículo 8, f) lgt={cat_id=221940, docid=327356, title=TOL327.356 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327356.0], longitud=9}, ley 38 2011, de 10 de octubre={cat_id=278977, docid=2245715, title=TOL2.245.715 Texto Legal, tipoid=4, ids=[2245715.0, 2662832.0], longitud=21}, real decreto 939 2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el reglamento general de recaudación={cat_id=226616, docid=675844, title=TOL675.844 Texto Legal, tipoid=4, ids=[980737.0, 980777.0, 980852.0, 980903.0, 980735.0, 980739.0, 980738.0, 980741.0, 980747.0, 980752.0, 980770.0, 980840.0, 980842.0, 980861.0, 980868.0, 980743.0, 980748.0, 980749.0, 980750.0, 980751.0, 980760.0, 980761.0, 980762.0, 980764.0, 980765.0, 980766.0, 980767.0, 980769.0, 980773.0, 980783.0, 980833.0, 980835.0, 980836.0, 980841.0, 980843.0, 980846.0, 980850.0, 980851.0, 980859.0, 980864.0, 980867.0, 980869.0, 980877.0, 980879.0, 980881.0, 980882.0, 980884.0, 980886.0, 980889.0, 980890.0, 980898.0, 980902.0, 980906.0, 980914.0, 980915.0, 980917.0, 980736.0, 980754.0, 980759.0, 980763.0, 980768.0, 980781.0, 980860.0, 980893.0, 980734.0, 980857.0, 980896.0, 980899.0, 980900.0, 980901.0, 980897.0, 980742.0, 980744.0, 980745.0, 980746.0, 980753.0, 980756.0, 980757.0, 980758.0, 980771.0, 980772.0, 980775.0, 980779.0, 980787.0, 980838.0, 980844.0, 980856.0, 980858.0, 980863.0, 980865.0, 980870.0, 980871.0, 980873.0, 980874.0, 980876.0, 980880.0, 980883.0, 980888.0, 980907.0, 980910.0, 980911.0, 980854.0, 980839.0, 980740.0, 980774.0, 980891.0, 980878.0, 980905.0, 980855.0, 675844.0, 980755.0, 980776.0, 980778.0, 980780.0, 980782.0, 980784.0, 980785.0, 980786.0, 980832.0, 980834.0, 980837.0, 980845.0, 980847.0, 980848.0, 980849.0, 980853.0, 980862.0, 980866.0, 980872.0, 980875.0, 980885.0, 980887.0, 980892.0, 980894.0, 980895.0, 980904.0, 980908.0, 980909.0, 980912.0, 980913.0, 980916.0, 2710815.0], longitud=30}, real decreto 1065 2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos={cat_id=233442, docid=1126658, title=TOL1.126.658 Texto Legal, tipoid=4, ids=[1126658.0, 1321847.0, 4587602.0, 5601509.0, 5900788.0, 5900823.0, 5918019.0], longitud=99}, artículo 42 2, a) lgt={cat_id=221974, docid=327390, title=TOL327.390 Texto Legal, tipoid=4, ids=[327390.0], longitud=10}, real decreto 939 2005, de 29 de julio={cat_id=226616, docid=675844, title=TOL675.844 Texto Legal, tipoid=4, ids=[980737.0, 980777.0, 980852.0, 980903.0, 980735.0, 980739.0, 980738.0, 980741.0, 980747.0, 980752.0, 980770.0, 980840.0, 980842.0, 980861.0, 980868.0, 775860.0, 980743.0, 980748.0, 980749.0, 980750.0, 980751.0, 980760.0, 980761.0, 980762.0, 980764.0, 980765.0, 980766.0, 980767.0, 980769.0, 980773.0, 980783.0, 980833.0, 980835.0, 980836.0, 980841.0, 980843.0, 980846.0, 980850.0, 980851.0, 980859.0, 980864.0, 980867.0, 980869.0, 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A. SITUACIÓN ANTES DE LA LEY 7/2012 La declaración del concurso tiene también una consecuencia dramática en materia de prescripción tributaria: la interrupción del plazo de prescripción, artículo 68.2, b) LGT, es decir, el derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas o autoliquidadas se interrumpe automáticamente por la declaración del concurso del deudor, pero también la posibilidad de que el obligado tributario solicite la devolución de cualquier crédito tributario.
Así, el citado artículo 68.2, b) LGT señala: "...2. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo b) del artículo 66 de esta ley[139]se interrumpe: ...b) ...por la declaración del concurso del deudor o por el ejercicio de acciones civiles o penales dirigidas al cobro de la deuda tributaria, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso". La misma idea late en la redacción del artículo 60 LC[140], cuya rúbrica es la de "interrupción de la prescripción" que dice: "1. Desde la declaración hasta la conclusión del concurso quedará interrumpida la prescripción de las acciones contra el deudor por los créditos anteriores a la declaración. 2. La interrupción de la prescripción no perjudicará a los deudores solidarios, así como tampoco a los fiadores y avalistas. 3. Desde la declaración hasta la conclusión del concurso quedará interrumpida la prescripción de las acciones contra socios y contra administradores, liquidadores y auditores de la persona jurídica deudora. También quedará interrumpida la prescripción de las acciones cuyo ejercicio quede suspendido en virtud de lo dispuesto en esta ley. 4. En el supuesto previsto en los apartados anteriores, el cómputo del plazo para la prescripción se iniciará nuevamente, en su caso, en el momento de la conclusión del concurso". Producida la interrupción del plazo de prescripción de las deudas tributarias, se iniciaría de nuevo el plazo de prescripción tributaria de cuatro años para el pago de las mismas que regulaba nuestro Derecho Financiero, artículo 66 LGT[141] en tal período y que se conserva actualmente, salvo el nuevo plazo de 10 años previsto para bases imponibles negativas y deducciones a compensar por el art. 66 bis LGT, introducido por la tantas veces citada en este Documento Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la LGT.
El artículo 68.6 LGT norma esta cuestión, señalando, en general: "producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción...", pero el citado apartado señalaba una excepción muy significativa en nuestro caso, normada específicamente en el segundo párrafo del artículo 68.7, LGT, el cual decía: "...Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la declaración del concurso del deudor, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo en el momento de aprobación del convenio concursal para las deudas tributarias no sometidas al mismo. Respecto de las deudas tributarias sometidas al convenio concursal, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando aquéllas resulten exigibles al deudor. Si el convenio no fuera aprobado, el plazo se reiniciará cuando se reciba la resolución judicial firme que señale dicha circunstancia...". Respecto a la responsabilidad del administrador concursal, cabe simplemente recordar que su responsabilidad específica, es decir, la del artículo 43.1, c) LGT, ver supra, es de naturaleza subsidiaria y, en consecuencia, "...el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualesquiera de los responsables solidarios", artículo 67.2, tercer párrafo LGT.
Esta regla sería aplicable también para el caso de exigir al administrador concursal la responsabilidad como administrador de la sociedad, artículo 43.1, a) y 1, b) LGT.
En aquellos otros supuestos en que el administrador concursal puede convertirse en el sujeto de una responsabilidad tributaria de naturaleza solidaria, por ejemplo, como causante o colaborador en la comisión de una infracción tributaria, artículo 42.1, a) LGT; entonces, la regla sobre el cómputo de los plazos de prescripción es la del artículo 67.2, primer párrafo, LGT.
De esta forma, "El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en período voluntario del deudor principal...". De esta manera, la posibilidad de que la exigencia por parte de la Hacienda Pública de responsabilidades al administrador concursal se produzca en períodos de tiempo muy posteriores al ejercicio de esta función es más que posible; ya que, por un lado, nos encontraremos, en principio, con la responsabilidad del propio obligado tributario principal, "deudor principal", con una prescripción, en principio, de cuatro años pero que resultará interrumpida, en muchos supuestos, por la propia aprobación del convenio concursal, ver supra.
Seguidamente, si no paga el obligado tributario principal, el empresario concursado, la AEAT dictará derivación de responsabilidad contra los responsables solidarios que, generalmente, coincidirán con los administradores de hecho o de derecho de la sociedad o los propios administradores concursales, por las deudas anteriores al auto de declaración de concurso y si éstos tampoco pagan y son declarados insolventes, entonces, dictará derivación de responsabilidad contra el administrador concursal, lo que alcanzará a la suya propia y a la de los administradores societarios.
Por cierto, dado que el administrador concursal puede concurrir con otros sujetos en estas responsabilidades tributarias, interesa resaltar lo dispuesto en el artículo 68.8 LGT, donde se afirma en su primer inciso que: "interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados tributarios, incluidos los responsables", (la negrita es nuestra).
En suma, las posibilidades de que la Hacienda Pública exija a un administrador concursal el pago de deudas tributarias por incumplimientos de su deber para gestionar el pago de las mismas de una empresa concursada, se extienden muchos años después de la aprobación del convenio de acreedores; por ello, el administrador concursal tiene que, cuidadosamente, conservar toda la documentación que demuestre en su caso el cumplimiento de sus obligaciones y que realizó "...las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad..." a la declaración del concurso, artículo 43.1, c) LGT y que, como puede suceder, si son administradores, de las obligaciones tributarias posteriores a la declaración del concurso y de las sanciones responden como administradores si tienen atribuidas tales funciones en la empresa concursada.
B. EFECTOS DE LA LEY 7/2012 1. Sobre el cómputo del plazo de prescripción frente a los responsables solidarios Como hemos indicado con anterioridad, la prescripción tributaria en sus diferentes aspectos: naturaleza, modalidades, presupuestos, procedimientos, etc., constituye una de las materias más complejas y con mayor debate doctrinal en nuestro Derecho Financiero; además, el uso creciente por parte de los órganos recaudadores de las derivaciones de responsabilidad no han hecho sino potenciar los problemas y la intervención doctrinal y jurisprudencial en esta materia.
Dada su potencia recaudatoria, la AEAT ha extendido su aplicación y, por eso, no es de extrañar que la Ley 7/2012, de Medidas de Lucha contra el Fraude, haya alterado la redacción de varios artículos de la LGT dedicados a tal asunto.
La redacción del artículo 67.2 LGT, relativa al inicio del cómputo del plazo de prescripción para los responsables solidarios, su "dies a quo", no sólo era breve, sino que ante la tendencia legislativa (casos de la Ley 36/2006, de Prevención del Fraude Fiscal y de la propia Ley 7/2012) de incrementar los casos de responsabilidad tributaria solidaria, resultaba insuficiente, pues daba por sentado que los hechos constitutivos del presupuesto objetivo de la responsabilidad eran coetáneos al nacimiento de la obligación tributaria.
En la redacción original de la LGT, ya existía el supuesto de la responsabilidad tributaria solidaria del artículo 42.2 (en casos de embargo), donde el nacimiento de la citada responsabilidad se producía con posterioridad a la existencia de la obligación tributaria; de ahí, que tal supuesto se exceptuase de la regla general anterior, mediante lo indicado en el primitivo segundo párrafo del artículo 67.2 LGT, el cual señalaba: "...No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en el caso de los responsables solidarios previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta ley, dicho plazo de prescripción se iniciará en el momento en el que concurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad". El problema es que, dentro de los supuestos de responsabilidad solidaria citados en el artículo 42.2 LGT, no sólo había casos ligados al embargo durante la fase ejecutiva de la recaudación, sino que, por ejemplo, en la letra a) de este artículo figuraba una modalidad cuyo presupuesto nacía con anterioridad al nacimiento de la obligación tributaria del deudor principal[142]. Se trataba de un error técnico de la Ley que la AEAT solía solventar aplicando al mismo el régimen general de cómputo, ver arriba.
Pues bien, la Ley 7/2012, artículo 1.Cinco, modifica la redacción anterior, con efectos a nuestro entender desde la entrada en vigor de la misma, es decir, al día siguiente de su publicación en el BOE, 30 de octubre de 2012 (DF Quinta, primer párrafo, Ley 7/2012), sustituyendo la redacción del párrafo segundo del precitado artículo 67.2 LGT, por la siguiente: "...No obstante, en el caso de que los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad se produzcan con posterioridad al plazo fijado en el párrafo anterior, dicho plazo de prescripción se iniciará a partir del momento en que tales hechos hubieran tenido lugar...". Para la Administración Tributaria tal modificación constituye un cambio puramente técnico, una aclaración, "se mejora la redacción de la norma...", dice expresamente la justificación de la misma, EM de la Ley 7/2012, II, párrafo seis y, por lo tanto, no es que hubiera entrado en vigor el día 31 de octubre de 2012, sino que refrendaría una práctica administrativa consolidada anterior (AEAT, SUBDIRECCIÓN GENERAL DE PROCEDIMIENTOS ESPECIALES, 2012).
Sin embargo, no estamos de acuerdo con tal afirmación; por un lado, la prescripción, en general, su cómputo y las causas de interrupción del mismo, en particular, sólo pueden establecerse por Ley, artículo 8, f) LGT; por otra parte, la redacción incluida en la mencionada Ley 7/2012, no sólo interpreta y consolida una práctica administrativa antigua, sino que restringe el alcance del supuesto general, primer párrafo del artículo 67.2 LGT, a la concurrencia de una serie de hechos, no siempre fáciles de determinar, por lo cual, no sólo la modalidad de responsabilidad del artículo 42.2, a) LGT entra directamente en la regla general, sino que otras variedades de responsabilidad solidaria, presentes o futuras, pueden ser objeto de interpretación respecto al "diez a quo" del inicio del cómputo de la prescripción. (MARTÍNEZ GINER, LUIS ALFONSO; 2013).
2. Reanudación del cómputo del plazo de prescripción en caso de concurso de acreedores Por otro lado, el asunto del reinicio del plazo de prescripción tributaria en los supuestos de concurso de acreedores, tal y como estaba redactado en el artículo 68.7, segundo párrafo, LGT, ver supra, planteaba un problema claro de contradicción con la LRC, concretamente, con el artículo 60 LC, cuyo apartado 1 regula la prescripción, según que los créditos sean o no anteriores a la declaración del concurso y disponiendo, con carácter general que "desde la declaración hasta la conclusión del concurso quedará interrumpida la prescripción de las acciones contra el deudor por los créditos anteriores a la declaración", ver supra. En su redacción anterior a la Ley 7/2012, en el supuesto de que el concurso no adoptase una solución de convenio o éste no fuera aprobado, se afirmaba que se reiniciaba de nuevo el plazo de prescripción tributaria, "...cuando se reciba la resolución judicial firme que señale dicha circunstancia", es decir, que no se había aprobado el convenio.
Pero la LGT no se había adaptado a la LRC. Cuando en el concurso no se aprueba un convenio, lo normal es que se produzca la apertura de oficio de la fase de liquidación, artículo 143 LC. En tal caso, las deudas se pagan en el seno del concurso, artículos 155 y ss. LC, sin que la AT pueda ejecutarlas de forma separada, es decir, ésta no recupera su capacidad de autotutela y su capacidad de ejecución individualizada de bienes y derechos sobre el patrimonio del deudor.
En estas condiciones, para la AT carecía de sentido reanudar el cómputo del plazo de prescripción, ya que no puede ejecutar su derecho al cobro de los créditos tributarios de forma separada sobre los bienes y derechos del concursado. De esta manera, la AT se veía forzada a la inactividad y el deudor se beneficiaba del transcurso de la prescripción.
Sólo cuando el concurso concluía sin que se hubieran satisfecho las deudas concursales, podía reanudarse la ejecución separada y, entonces, el cómputo del plazo de prescripción también se reiniciaba (queda la duda a este respecto del efecto de la reapertura del concurso, ex artículo 179 LC.) Con la nueva redacción de la LGT, se hace coincidir el instante en que la AT recobra su facultad de autotutela con el momento en que adquiera firmeza la resolución judicial del concurso.
Si se aprueba el convenio, comienza nuevamente el cómputo del plazo de prescripción para las deudas no incluidas en el mismo, en el momento de su aprobación. Respecto de las incluidas en el convenio, se inicia nuevamente el citado cómputo, cuando resulten exigibles al deudor.
De esta forma, la redacción del artículo 68.7, segundo párrafo, LGT, es ahora como sigue: "...Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la declaración de concurso del deudor, el cómputo se iniciará de nuevo cuando adquiera firmeza la resolución judicial de conclusión del concurso. Si se hubiere aprobado un convenio, el plazo de prescripción se iniciará de nuevo en el momento de su aprobación para las deudas tributarias no sometidas al mismo. Respecto de las deudas tributarias sometidas al convenio concursal, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando aquéllas resulten exigibles al deudor". Ciertamente, la nueva redacción no supone un gran cambio respecto de la anterior, sino una "...mejora estrictamente técnica para dotar de seguridad jurídica a las relaciones de la Hacienda Pública con los deudores concursados", tal y como señala para su justificación la EM, II, párrafo octavo, Ley 7/2012, pero es una modificación legal y, frente a lo pretendido por la AT, no puede aplicarse a procedimientos iniciados con anterioridad al 31 de octubre de 2012, fecha de entrada en vigor de la Ley 7/2012.
3. Suspensión del plazo de prescripción para responsables y deudor principal en caso de concurso de acreedores La AT estaba profundamente disconforme con la interpretación doctrinal y jurisprudencial del artículo 68.8 LGT, relativo a la interrupción de la prescripción en el caso de pluralidad de obligados al pago, concretamente, cuando se les exigía a éstos el pago de deudas tributarias liquidadas o autoliquidadas, artículo 66, b) LGT.
Se había dado el caso de que, con la redacción vigente hasta la Ley 7/2012, se invocaba la prescripción ganada, artículo 69 LGT[143], por parte de un obligado tributario del cual estaba suspendido el derecho a cobrar la deuda, lo cual sucedía, fundamentalmente, en supuesto de deudores concursados, artículo 66.b) LGT.
En suma, se trataba de impedir que, estando paralizada la acción de cobro del débito tributario por litigio, concurso u otras circunstancias legales, cuando la AT pudiera volver a exigir la acción de cobro frente a ese responsable, éste alegase que había prescrito el derecho, porque otros obligados al pago habían ganado ya la prescripción.
Se trata, ahora, de indicar que la suspensión del cómputo del plazo de prescripción por concurso de acreedores o litigo para el deudor principal o para cualquiera de los obligados al pago produce el mismo efecto para el resto de los obligados al pago, aplicando la concepción solidaria del deudor principal y de los responsables tributarios, artículo 1137 y siguientes del CC.
De esta manera, la redacción del artículo 68.8 LGT, incorpora un nuevo párrafo, el tercero, de este tenor: "...La suspensión del plazo de prescripción contenido en la letra b) del artículo 66 de esta Ley, por litigo, concurso u otras causas legales, respecto del deudor principal o de alguno de los responsables, causa el mismo efecto en relación con el resto de los sujetos solidariamente obligados al pago, ya sean otros responsables o el propio deudor principal, sin perjuicio de que puedan continuar frente a ellos las acciones de cobro que procedan". Esta "mejora técnica" (ver EM de la Ley 7/2012, II, párrafo nueve) puede incidir directamente en el administrador concursal, pues es un responsable clásico tributario en los procedimientos concursales, ver arriba.
Respecto de la entrada en vigor de la misma, según la AT es "inmediata" y aplicable, en su caso, a los procedimientos tributarios iniciados con anterioridad.
Discrepamos, nuevamente, con esta tesis, por un lado, la modificación no es simplemente técnica o una "aclaración" (ver EM de la Ley 7/2012, II, párrafo nueve), sino un cambio legislativo con un alcance significativo y con propósitos anti-fraude, reduciendo la posibilidad de extinguir las deudas tributarias vía prescripción, artículo 69.3 LGT[144]; en segundo lugar, como todas las disposiciones restrictivas de derechos debe aplicarse también con interpretación restrictiva y, por último, aun no disponiendo de normas de Derecho Transitorio, la DF quinta de la propia Ley 7/2012 no prevé ninguna aplicación retroactiva de sus disposiciones.
EJEMPLO NÚMERO 2 Enunciado: Imagínese una deuda tributaria, de la que son responsables los obligados tributarios A y B.
Pasados cuatro años, concluye el concurso de A y, al exigirle la AT el pago en el correspondiente procedimiento administrativo de apremio, A alega que ha prescrito el derecho a exigírselo porque, durante esos cuatro años, no ha dirigido la AT la acción frente a B.
EJEMPLO NÚMERO 3 Derivación de responsabilidad a tres responsables. Uno de ellos recurre (vía administrativa y contenciosa) con suspensión y los otros dos, sin bienes, son declarados fallidos.
C. EFECTOS DE LA LEY 34/2015 Aunque la precitada Ley 34/2015, de modificación parcial de la LGT, ha afectado sustantivamente al instituto de la prescripción tributaria, verbigracia, en lo que hace referencia a la ampliación a diez años del período de la misma para iniciar los procedimientos de compensación de bases imponibles o deducciones compensadas o pendientes de compensación por el obligado tributario; lo cierto es que ninguna de tales alteraciones legislativas ha venido provocada por la normativa concursal y, salvo sus efectos generales, no inciden de manera particular en la problemática de la prescripción de los concursos de acreedores.
[Contextualizar]	NOTAS
[139] "Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: ... b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas...".[140] "Artículo 60 Interrupción de la prescripción 1. Desde la declaración hasta la conclusión del concurso quedará interrumpida la prescripción de las acciones contra el deudor por los créditos anteriores a la declaración. 2. La interrupción de la prescripción no perjudicará a los deudores solidarios, así como tampoco a los fiadores y avalistas. 3. Desde la declaración hasta la conclusión del concurso quedará interrumpida la prescripción de las acciones contra socios y contra administradores, liquidadores y auditores de la persona jurídica deudora. También quedará interrumpida la prescripción de las acciones cuyo ejercicio quede suspendido en virtud de lo dispuesto en esta ley. 4. En el supuesto previsto en los apartados anteriores, el cómputo del plazo para la prescripción se iniciará nuevamente, en su caso, en el momento de la conclusión del concurso".[141] "Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas. c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías. d) El derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso de las garantías".[142] "...2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente... a) Los que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria...".[143] "1. La prescripción ganada aprovecha por igual a todos los obligados al pago de la deuda tributaria salvo lo dispuesto en el apartado 8 del artículo anterior". Este apartado se ha cambiado, asimismo, en la Ley 34/2015, artículo único. Once, pero simplemente para corregir el error de que se había mantenido la referencia al apartado 7, cuando precisamente en la propia Ley 7/2012 se había alterado la numeración. Por otra parte, el artículo 69 LGT continúa exponiendo lo siguiente:"... 2. La prescripción se aplicará de oficio, incluso en los casos en que se haya pagado la deuda tributaria, sin necesidad de que la invoque o excepcione el obligado tributario. 3. La prescripción ganada extingue la deuda tributaria".[144] "La prescripción ganada extingue la deuda tributaria".
[Contextualizar]	BIBLIOGRAFÍA
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DOMINGO CARBAJO VASCO Inspector de Hacienda del Estado Madrid, 2 de marzo de 2016.
[Contextualizar]	ABREVIATURAS
AT/ATT: Administración Tributaria/ Administraciones Tributarias.
BOICAC: Boletín del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.
Cco: Código de Comercio.
CDGTV: Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos.
DCGC: Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT.
DF: Disposición Final.
EM: Exposición de Motivos.
EUROSTAT: Oficina Estadística de la Unión Europea.
FOGASA: Fondo de Garantía Salarial.
IRNR: Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
IS y D: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
ISP: Inversión del Sujeto Pasivo.
JM: Juzgados de lo Mercantil.
LC: Ley Concursal.
LGT: Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
LIVA: Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA.
LO: Ley Orgánica.
LRC: Ley 38/2011, de 10 de octubre, de Reforma de la Ley Concursal, BOE de 11.
LRJAP-PAC: Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, Ley 30/1992, de 28 de noviembre.
MINHAP: Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.
NRV: Norma de Registro y Valoración del Plan General de Contabilidad.
PGC: Plan General de Contabilidad español, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre.
REDEME: Régimen de Devolución Mensual IVA.
RGAT: Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
RGR: Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación.
RIRPF: Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.
RIVA: Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del IVA.
RTEAC: Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.
SAP: Sentencia de Audiencia Provincial.
SS: Seguridad Social.
SS: Sentencias.
T: Trimestre.
TCJ: Tribunal de Conflictos de Jurisdicción.
TEAC: Tribunal Económico-Administrativo Central.
TRLGSS: Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto-Legislativo 1/1994, de 20 de junio.
TRLIS: Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto-legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
[Contextualizar]	INDICE
1. CONSIDERACIONES GENERALES A. LA Función del procedimiento concursal B. Una visión general de las modificaciones de la Ley Concursal C. Sobre modificaciones recientes de la Ley Concursal D. Otra modificación. El mecanismo de segunda oportunidad E. La evolución general de la Hacienda Pública respecto de los concursos de acreedores 2. LA HACIENDA PÚBLICA Y EL DERECHO CONCURSAL. CUESTIONES PREVIAS A. Introducción general B. La Hacienda Pública y el administrador concursal C. El administrador concursal y el Plan de control Tributario de 2014 D. El administrador concursal y el Plan de Control Tributario de 2015 E. El administrador concursal y el Plan de Control Tributario de 2016 3. LA INCIDENCIA DEL CONCURSO DE ACREEDORES EN LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS 4. MÁS ACERCA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA ANTE EL CONCURSO DE ACREEDORES 5. EL ADMINISTRADOR CONCURSAL. FUNCIONES Y RES-PONSABILIDADES DESDE LA PERSPECTIVA TRIBUTARIA A. Nota previa B. Sobre el ejercicio del cargo de administrador concursal y sus responsabilidades 6. CUESTIONES GENERALES SOBRE LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA 7. LA RESPONSABILIDAD DEL ADMINISTRADOR CONCURSAL A. Antecedentes y cuestiones generales B. Contenido C. Desarrollo D. Más sobre la responsabilidad tributaria de los administradores concursales 1. Posibles supuestos de concurrencia de responsabilidades tributarias 2. La "due diligence" del administrador concursal 3. Sobre la diligencia exigible en el ejercicio del cargo 4. La tributación de la retribución de los administradores E. Otras posibles responsabilidades tributarias de los administra-dores concursales 8. LA RESPONSABILIDAD DE LOS AUXILIARES DELEGADOS DEL ADMINISTRADOR CONCURSAL A. La figura del auxiliar delegado B. El alcance de su responsabilidad 9. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA DE LOS MEDIADORES CONCURSALES A. La figura del mediador concursal B. Especificidades tributarias del acuerdo extrajudicial de pagos C. Sobre la responsabilidad tributaria del mediador concursal D. Acuerdos de refinanciación y responsabilidades tributarias 10. EL INFORME DEL ADMINISTRADOR CONCURSAL 11. EL CONTROL DEL FRAUDE EN LA FASE RECAUDATORIA Y LA ADMINISTRACIÓN CONCURSAL, 2014/...
A. Consideraciones generales B. Efectos tributarios de la declaración de concurso de acreedores 1. Introducción 2. Devengo, exigibilidad y liquidación de las deudas tributarias 12. INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA Y CONCURSO DE ACREEDORES A. Situación antes de la Ley 7/2012 B. Efectos de la Ley 7/2012 1. Sobre el cómputo del plazo de prescripción frente a los res-ponsables solidarios 2. Reanudación del cómputo del plazo de prescripción en caso de concurso de acreedores 3. Suspensión del plazo de prescripción para responsables y deudor principal en caso de concurso de acreedores C. Efectos de la Ley 34/2015 13. EFECTOS DEL CONCURSO EN LOS PROCEDIMIENTOS TRI-BUTARIOS A. En el procedimiento inspector B. En el procedimiento de recaudación.
14. LA CONCURRENCIA DE LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTA-RIOS Y CONCURSALES A. Cuestiones previas B. Antecedentes legislativos hasta la LRC C. Problemática de la concurrencia de procedimientos tras la Ley 38/2011 1. Introducción 2. Situación actual 3. Desarrollo de la materia 4. Efectos de la declaración del concurso sobre los acreedores con garantía real 5. Compensaciones 6. Suspensión del devengo de intereses de demora 7. La certificación de las deudas tributarias 8. Aplazamientos y fraccionamientos 9. La Instrucción 6/2013 del Departamento de Recaudación 10. La situación tras la Reforma de la Ley General Tributaria 11. La formalización del crédito de la Hacienda Pública 12. La coordinación entre los órganos recaudatorios de la Ha-cienda Pública y la TGSS 13. Incidencia recaudatoria derivada de la aparición de nuevas deudas tributarias después de la emisión de la certificación 14. Recaudación mediante Internet de las cuentas a la vista co-rrespondientes a deudores en situación de concurso D. La instrucción 3/2014, del Departamento de Recaudación de la AEAT, ¿un cambio de tendencia? E. La Instrucción 4/2014, del Departamento de Recaudación y los procedimientos preconcursales 15. LOS CRÉDITOS TRIBUTARIOS Y SU CALIFICACIÓN DENTRO DE LOS PROCEDIMIENTOS CONCURSALES A. Nota previa B. La masa pasiva y la clasificación de los créditos C. Problemática de algunos créditos tributarios 1. Consideraciones generales 2. El nacimiento del IVA y las facturas rectificativas 3. Más acerca de la nueva redacción del artículo 99.Tres LIVA 4. La rectificación de facturas y la acción de reintegración 5. Más acerca de la modificación de la base imponible y recti-ficación de facturas 6. El nuevo modelo de declaración-liquidación del IVA D. Problemática de los pagos a cuenta del IRPF E. Problemática respecto de las sanciones tributarias F. Calificación y pago de créditos y actuaciones administrativas 16. LA NATURALEZA DE ALGUNOS CRÉDITOS TRIBUTARIOS COMO CRÉDITOS CONCURSALES A. Nota previa B. Créditos tributarios con privilegio especial 1. En general 2. Hipoteca legal tácita 3. Afección de bienes 4. Derecho de retención C. Créditos tributarios con privilegio general 1. Definición y temas generales 2. La prelación del crédito tributario y la fase de liquidación D. Los créditos tributarios como créditos ordinarios E. Los créditos tributarios como créditos subordinados 1. Introducción 2. Los recargos tributarios 3. Las sanciones tributarias 4. Intereses de demora F. Los créditos tributarios contra la masa 17. LAS MODIFICACIONES EN EL TRLIS DERIVADAS DEL REAL DECRETO-LEY 4/2014 A. Introducción B. Efectos en el artículo 15 TRLIS 1. En general 2. Apartado i 3. Apartado 2, b) 4. Apartado 3 C. Incidencia en el artículo 19 TRLIS D. Nueva exención en el ITP y AJD E. Otras cuestiones 18. IMPACTO TRIBUTARIO EN LOS CONCURSOS DE ACREE-DORES DE LA REFORMA TRIBUTARIA DE 2014 A. Nota previa B. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas C. IVA D. Impuesto Sobre Sociedades E. Ley General Tributaria ABREVIATURAS BIBLIOGRAFÍA [siguiente]