Source: https://m.hausarbeiten.de/document/428164
Timestamp: 2020-07-04 02:18:26
Document Index: 57449814

Matched Legal Cases: ['§ 14', '§ 2048', '§ 1924', '§ 1924', '§ 1924', '§ 1925', '§ 1925', '§ 1926', '§ 1928', '§ 1923', '§ 1923', '§ 1944', '§ 1942', '§ 1', '§ 2', '§ 2', '§ 20', '§1', '§ 9', '§ 7', '§ 9', '§ 19', '§ 15', '§ 16', '§ 16', '§ 17', '§ 10', '§ 19', '§ 15', '§ 15', '§ 1922', '§ 40', '§ 18', '§ 11', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§13', '§13', '§13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§16', '§16', '§16', '§ 16', '§ 16', '§ 1', '§ 1', '§ 15', '§ 13', '§ 7', '§ 15']

Familieninterne unentgeltliche Unternehmensnachfolge einer ...
2 Überblick über die einschlägigen gesetzlichen Grundlagen
3 Unentgeltliche Übertragung von GmbH-Geschäftsanteilen
4 Optimale Gestaltung der Unternehmensnachfolge
4.1 Gestaltung ohne begünstigten Betriebsvermögen
4.1.1 Schenkung unter Lebenden
4.1.2 Erbfall durch den Tod
4.2 Gestaltung mit begünstigten Betriebsvermögen bis 26 Millionen Euro
4.2.1 mit teilweiser Steuerbefreiung
4.2.2 mit vollständiger Steuerbefreiung
4.3 Gestaltung mit begünstigten Betriebsvermögen über 26 Millionen Euro
4.3.1 Abschmelzmodell
4.3.2 Verschonungsbedarfsprüfung
Die Unternehmensnachfolge ist eine sehr schwierige Lebensaufgabe, vor der viele Unternehmer nur einmal im Leben stehen. Neben strategischen Fragestellungen zeigt sich im deutschen Steuerrecht eine sehr hohe Komplexität. Dennoch steht für fast alle Unternehmer im Mittelpunkt, das eigene Vermögen ohne liquiditätsbelastende Steuerabflüsse an die nächste Generation zu übertragen. In 2017 befürchteten 23%[1] der potenziellen Übernehmer und sogar 21%[2] der Seniorunternehmer hohe Erbschaftssteuerbelastungen, sodass sie sich darin hemmen ließen, die Unternehmensübernahme bzw. Nachfolge zu planen. Daraus lässt sich ableiten, dass viele Unternehmer nicht wissen, welche grundsätzlichen Konzeptionen der deutsche Gesetzgeber im Schenkungs- und Erbschaftsteuerrecht anbietet. Mit dem Inkrafttreten des reformierten Erbschaftssteuer- und Schenkungssteuergesetz zum 30. Juni 2016 verfolgt die deutsche Bundesregierung das Ziel, eine verfassungskonforme Verschonung von betrieblichem Vermögen und eine rechtssichere Erhebung der Erbschaftssteuer zu gewährleisten.[3]
Die vorliegende Arbeit hat zum Ziel, einen Überblick über familieninterne unentgeltliche Nachfolgemodelle zu geben. Dabei steht eine optimale steuerliche Ausgestaltung im Vordergrund. Um ein möglichst breites und praktisches Anwendungsspektrum zu erfassen, beziehen sich Beispiele auf die in Deutschland am weitest verbreitete Form der Kapitalgesellschaften - der GmbH.[4]
Dieser Praxistransferbericht beginnt in Kapitel zwei mit der Darstellung einschlägiger gesetzlicher Grundlagen und spezialisiert sich in Kapitel drei auf die gesetzlichen Voraussetzungen der unentgeltlichen Übertragung von GmbH-Anteilen. Anschließend werden verschiedene Modelle der optimalen steuerlichen
Unternehmensübertragungsmöglichkeiten vorgestellt. In Kapitel sieben wird diese Arbeit durch eine Zusammenfassung mit kurzem Ausblick abgerundet.
In Deutschland kann der Erblasser aufgrund seiner, durch die in § 14 Abs. 1 GG. geschützte Testierfreiheit festlegen, in welchem Umfang er sein Vermögen nach seinem Tod vererbt und wie die Erben den Nachlass unter sich aufteilen müssen. Trifft der Erblasser entsprechende
Anordnungen, liegt eine Teilungsanordnung vor (§ 2048 BGB). Hinterlässt der Erblasser kein Testament oder Erbvertrag, so tritt die gesetzliche Erbfolge nach §§ 1924 ff. BGB in Kraft. Diese wird nach verschiedenen Rangfolgen gegliedert. So sind nach § 1924 Abs. 1 BGB gesetzliche Erben der ersten Ordnung Abkömmlinge des Erblassers und nach § 1924 Abs. 2 BGB in gleichen Teilen erbberechtigt. Gesetzliche Erben der zweiten Ordnung sind nach § 1925 Abs. 1 BGB die Eltern des Erblassers und deren Abkömmlinge. Leben zum Zeitpunkt des Erbfalls beide Eltern, so erben sie zu gleichen Teilen. Sollte nur ein Elternteil leben, so rücken anstelle des Verstorbenen nach § 1925 Abs. 3 dessen Abkömmlinge. Gesetzliche Erben der dritten Ordnung sind nach § 1926 Abs. 1 die Großeltern des Erblassers und deren Abkömmlinge. Darüber hinaus sind gesetzliche Erben der Vierten oder ferneren Ordnung in §§ 1928, 1929 BGB geregelt. Nach § 1923 Abs. 1 BGB ist die Voraussetzung der Erbfähigkeit am Leben zu sein oder nach § 1923 Abs. 2 BGB zumindest gezeugt worden zu sein. Die Erbannahme muss im Sinne von § 1944 Abs. 1 BGB innerhalb von sechs Wochen ausgeschlagen werden. Ansonsten gilt sie als angenommen und geht nach § 1942 Abs. 1 BGB unbeschadet des Rechts über. In Deutschland wird unter unentgeltlichen Zuwendungen unter Lebenden oder Erwerb von Todes wegen, eine Schenkungssteuer bzw. Erbschaftssteuer erhoben (§ 1 ErbStG). Die Grundlage beider Möglichkeiten bildet das Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz ist.
Im Fall von Erwerb durch Todes wegen, wird die unbeschränkte Steuerpflicht für den gesamten Erwerb angewendet, wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes, oder der Erwerber zur Zeit der Entstehung der Steuerschuld, ein Inländer ist (§ 2 Abs. 2 S. 1 ErbStG). Diese wird ebenso angewendet, wenn der Schenker, zum Zeitpunkt der Schenkung unter den Lebenden oder der Beschenkte (Erwerber) ein Inländer ist (§ 2 Abs. 2 S. 1 ErbStG). Beide Steuern werden grundsätzlich beim Erwerber erhoben (§ 20 Abs. 1 ErbStG). Das Gesetz definiert steuerliche Vorgänge nach §1 Abs. 1 ErbStG wie folgt: „
- das Vermögen einer Stiftung, sofern sie wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist, und eines Vereins, dessen Zweck wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, in Zeitabständen von je 30 Jahren seit dem in § 9 Abs. 1 Nr. 4 bestimmten Zeitpunkt.“
Für diese Arbeit wird insbesondere der Punkte des Erwerbs durch Todes wegen und die Schenkung unter Lebenden besonders herausgestellt. Dabei fungiert der Begriff „Erwerb von Todes wegen“ als Oberbegriff für alle Erwerbsvorgänge, die durch einen Todesfall mit Erbfolge ausgelöst werden.[5] Der Begriff „Schenkung unter Lebenden“ steht im Sinn des § 7 ErbStG auch als freigiebige Zuwendung und entspricht dabei einem etwas weiteren Umfang, als der bürgerlich-rechtlich geprägte Begriff der Schenkung.[6] Sowohl die Erbschaftssteuer als auch die Schenkungssteuer sind nach §§ 9, 11 ErbStG Stichtagssteuern und für die Ermittlung sind die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Steuerentstehung maßgebend. Der Hintergrund der ergänzenden Erbschaftssteuer ist, dass diese ohne eine gesetzlich festgelegte Schenkungssteuer sehr leicht durch eine Zuwendung unter Lebenden umgangen werden könnte.[7]
Das Besteuerungsprinzip richtet sich nach Zughörigkeit zur entsprechenden Steuerklasse (§ 19 ErbStG). Maßgebend für die Einordnung in die Steuerklasse ist das Verwandtschaftsverhältnis zum Erblasser (§ 15 ErbStG). Die Steuersätze, welche die Summe der jeweiligen Freibeträge nach § 16 ErbStG, teilbetragsgeminderte Summe nach § 16 Abs. 2 ErbStG und sonstigen freibetragsgeminderte Summe nach § 17 ErbStG überschreitet, wird nach Zugehörigkeit zur der jeweiligen Steuerklasse bestimmt und als steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 ErbStG definiert.
Tabelle 1: Festlegung der Erbschaftssteuersätze durch Einordnung in Steuerklassen Quellen: Eigene Darstellung in Anlehnung an § 19 Abs. 1 ErbStG
GmbH Geschäftsanteile sind nach § 15 Abs. 1 GmbHG veräußerlich und vererblich. Zur Abtretung von Geschäftsanteilen bedarf es eines nach § 15 Abs. 2 notariellen geschlossenen Vertrages. Im Falle der Erbfolge durch den Tod eines Gesellschafters, geht sein Geschäftsanteil auf seine gesetzlich oder durch letztwillige Verfügung bestimmten Erben durch Gesamtrechtsnachfolge nach § 1922 Abs. 1 BGB über. Im Gegensatz zu Personengesellschaften kann im Gesellschaftsvertrag die Vererblichkeit nicht ausgeschlossen werden und es kann nicht unmittelbar zu einer Sonderrechtsnachfolge kommen.[8] Stattdessen fällt der Geschäftsanteil stets in den Nachlass.[9] In der Erbfolge wird nur der übergehende Anteil an der Gesellschaft der Erbsteuer unterworfen.[10] Dagegen wird der unmittelbare Erwerb am derzeitigen Betriebsvermögens nicht unterworfen.[11] Nach § 40 GmbHG sind alle Änderungen in der Eigentümerstruktur ins Handelsregister einzutragen. Haben mehrere Erben Anspruch auf einen Geschäftsanteil, so steht ihnen dieser ungeteilt zu. Die Rechte können sie nur gemeinschaftlich, gemäß § 18 Abs. 1 GmbH, ausüben. Eine unentgeltliche Übertragung liegt vor, wenn für den Erwerb (Übertragung des Gesellschaftsanteils) keine Gegenleistung erbracht wird.[12] Als Folge einer unentgeltlichen Übertragung eines Geschäftsanteils einer Kapitalgesellschaft, führt der Übernehmer die Anschaffungskosten des Übertragenden gemäß § 11d Abs. 1 EStDV fort.[13] Der Gesetzgeber versucht zum Beispiel nach § 13b Abs. 2 ErbStG durch die Definition des Verwaltungsvermögens gegen eine steueroptimierende Verschiebung von Privatvermögen in Unternehmensvermögen zusteuern.[14] Anteile an Kapitalgesellschaften sind nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG, auch nach der Erbschaftssteuerreform von 2016, noch in begünstigungsfähiges und begünstigungsunfähiges Vermögen aufzuteilen. Für begünstigungsfähiges Vermögen ist entscheidend, ob der Erblasser bzw. Schenker mehr als 25% direkt an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder ob er sich mit Mitgesellschaftern zumindest zu einem Stimmrechts- und Verfügungspool zusammenschließen kann. Dabei müssen sie gemeinsam einen Stimmanteil von mehr als 25% erreichen.[15] Grundsätzlich ist nach § 13a Abs. 1 ErbStG zu differenzieren, ob sich das erworbene Vermögen um begünstigtes Vermögen nach §13a Abs.2 ErbStG von mehr als 26 Millionen Euro handelt oder nicht. Handelt es sich um begünstigtes Vermögen bis 26 Millionen Euro, so ist entweder eine Regelverschonung mit bis zu 85% Steuerbefreiung oder eine Optionsverschonung mit bis zu 100% Steuerbefreiung möglich (§13a Abs. 1-8). Ab einem begünstigten Vermögen von mehr als 26 Millionen Euro muss ein Abschmelzmodell oder eine Verschonungsbedarfsprüfung verwendet werden. Das begünstigte Vermögen ist nach §13 Abs. 2-10 ErbStG in einem mehrstufigen und komplexen Verwaltungsvermögenstest zu ermitteln.[16] Dabei ist seit 2016 zu beachten, dass zum begünstigten Vermögen das Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 4 ErbStG nichtmehr dazu zählt und dieses in jedem Fall voll besteuert wird. Zudem kann innerhalb von 10 Jahren einmalig ein Abzugsbetrag für das erworbene Vermögen einer Person angesetzt werden. Der Betrag verringert sich, soweit um den Betrag, der die Wertgrenze des begünstigte Vermögens von 150 000 Euro übersteigt, um die Hälfte des übersteigenden Betrages (§ 13a Abs. 2 S. 2­3). In Kapitel 4.2 wird diese Rechnung schematisch dargestellt.
In den folgenden Kapiteln werden zwei Fälle definiert, die im Zusammenhang mit dem Titel dieser Arbeit auf eine Optimierung der Steuerlast ausgelegt sind. Die im folgenden Punkt 4.1 angeführten Anteile an einer Kapitalgesellschaft (GmbH) sind begünstigungsfähig, wohingegen in Kapitel 4.2 die optimale Gestaltung mit begünstigtem Betriebsvermögen dargestellt wird.
a) Die Person X ist im Januar 2018 60 Jahre alt geworden und möchte seinen Anteil an der X-GmbH, welchen er in seinem Privatvermögen hält, in den nächsten Jahren unentgeltliche an seine Abkömmlinge und seine Ehefrau abgeben. Weiteres Vermögen hat er nicht.
b) Es besteht eine Beteiligung des Schenkers (Person X) von weniger als 25% am Stammkapital. Ebenso kommt es zu keiner Stimmrechtsvereinigung oder Verfügungspool, der dem Schenker das Stimmrecht an mindestens 25 Prozent der Gesellschaft gibt. Somit ist der Anteil an der Kapitalgesellschaft nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG begünstigungsfähig.
c) Im Gesellschaftsvertrag ist es möglich, dass Person X als Altgesellschafter seine Anteile gesplittet verschenkt oder vererbt.
d) Mit dem Ausscheiden der Person X ist keine Abfindungsoption an die Erwerber verbunden.
e) Alle direkt oder indirekt an den Änderungen die Eigentumsverhältnisse beteiligte Personen haben ihren Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthaltsort in Deutschland.
f) In den letzten zehn Jahren hat Person X keine Schenkungen gemacht.
g) Sein anteiliger Unternehmenswert an der X-GmbH ist auf 3.080.000 Euro beziffert.
h) Person X ist verheiratet. Seine beiden Kinder Y1 und Y2 sind 24 Jahre alt und sind beide ebenfalls verheiratet (Steuerklasse I). Y1 hat mit seiner Frau (F) bereits ein zweijähriges Kind Z.
Nach §16 ErbStG hat Person X folgende Möglichkeiten, alle 10 Jahre verschieden Freibeträge auszuschöpfen. So kann Person X im Januar 2018
- nach §16 Abs. 1 S. 1 ErbStG. 500.000 Euro steuerfrei an seine Ehegattin (E) verschenken
- nach §16 Abs. 1 S. 2 ErbStG an seine Kinder Y1 und Y2 im Sinne der Steuerklasse I jeweils 400.000 Euro,
- an deren Ehegattinnen nach § 16 Abs. 1 S.5 ErbStG jeweils 20.000 Euro
- und nach § 16 Abs. 1 S. 3 ErbStG die Tochter von Y1 (Z) 200.000 Euro steuerfrei verschenken
Somit kommt Person X für 2018 bis 2028 auf einen steuerfreien Schenkungsfreibetrag von 1.540.000 Euro und besitzt einen Restwert an der Geiz-GmbH von 1.460.000 Euro. Im Jahr 2028 ist er 70 Jahre alt und kann die Schenkungen wiederholen. Im Jahr 2038 verschenkt seine Ehegattin (E) ihre Anteile steuerfrei an die zwei Söhne (Y1 und Y2), mit jeweils 400.000 Euro und an die Tochter Z von Y1 mit 200.000 Euro. Somit ist sie nur vorübergehend Anteilseigner um die Schenkungsfreibeträge später ebenfalls anwenden zu können.
Aus diesem Beispiel der Schenkung unter Lebenden, lässt sich festhalten, dass diese Methode insbesondere steuerrechtlich sehr attraktiv ist. Durch die Schenkung erlangt der bisherige Firmeninhaber keinen Veräußerungsgewinn, den er versteuern müsste. Zudem werden keine stille Reserven aufgedeckt und die nachfolgende Generation kann sich über Jahre hinweg langsam in das Unternehmen eingliedern.
[1] Vgl. DIHK (Hrsg.) (2018b), Hauptframe (siehe Literaturverzeichnis).
[2] Vgl. DIHK (Hrsg.) (2018a), Hauptframe (siehe Literaturverzeichnis).
[3] Vgl. Pauli, Rudolf (2016), S. 9.
[4] Vgl. Statistisches Bundesamt (2016), Hauptframe (siehe Literaturverzeichnis).
[5] Vgl. Troll, Max u.a. (2017), ErbStG § 1 Rn. 4.
[7] Vgl. Meincke, Jens Peter u.a. (2018), ErbStG § 1 Rn. 25.
[8] Vgl. Ziemons, Hildegard (Hrsg.) / Jaeger, Carsten (Hrsg.) (2017), § 15 GmbHG Rn. 37.
[10] Vgl. Meincke, Jens Peter u.a. (2018), § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG Rn. 19.
[12] Vgl. Troll, Max u.a. (2017), § 7 ErbStG Rn. 145.
[13] Vgl. Lüdicke, Jochen (Hrsg.) / Sistermann, Christian (Hrsg.) (2008), § 15 EStG Rn. 126.
[14] Vgl. Bundesministerium der Finanzen (Hrsg.) (2012), S. 34.
[15] Vgl. Pauli, Rudolf (2016), S. 33.
[16] Vgl. Korezkij, Leonid (2016), S. 2434 f.
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