Source: http://www.rechtsprechung.saarland.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=sl&Art=en&Datum=2010-12&Sort=16386&nr=3287&anz=66&pos=2&Frame=2
Timestamp: 2019-10-23 02:20:12
Document Index: 140892150

Matched Legal Cases: ['§ 8', '§ 20', '§ 20', '§ 3', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 3', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 20', '§ 8', '§ 20', '§ 20', '§ 15', '§ 15', '§ 20', '§ 2']

1 K 1417/07
FG Saarbrücken Urteil vom 7.12.2010, 1 K 1417/07
Verhältnis von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG - Gewerbliche Grundstücksgeschäfte - Verdeckte Gewinnausschüttung durch weiterberechnete Nebenkosten des Grundstückserwerbs - Verdeckte Gewinnausschüttung als Einkünfte aus Kapitalvermögen oder Gewerbebetrieb
Die Kläger sind Eheleute, die beim Beklagten für 2001 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war Alleingesellschafter und Geschäftsführer der X GmbH (nachfolgend GmbH). Die GmbH war als Bauträger für Wohngebäude tätig. Der Kläger bezog als Geschäftsführer der GmbH Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Zudem erklärte er Einkünfte aus einer Tätigkeit als Hausverwalter. Die Klägerin war als kaufmännische Angestellte für die GmbH tätig. Zudem erzielten die Kläger aus der Vermietung von drei bebauten Grundstücken Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Im Zuge einer Betriebsprüfung bei der GmbH griff der Prüfer folgenden Sachverhalt auf: Am 13. Dezember 1996 erwarben drei Bruchteilseigentümer ein Baugrundstück in Y..... Der Kläger zahlte für seinen 2/6-Anteil 110.000 DM. Weitere Miteigentümer waren der Sohn des Klägers (1/6-Anteil) und der Architekt Z (3/6-Anteil). Die Gemeinschaft plante die Bebauung des Grundstücks mit sechs Eigentumswohnungen. Nachdem die Baugenehmigung und die Teilungserklärung vorlagen, erwarb der Kläger am 18. Dezember 1998 die übrigen Miteigentumsanteile. Er zahlte für den 1/6-Anteil seines Sohnes 90.000 DM und für den 3/6-Anteil des Architekten 309.000 DM. Im dem Preis für den Anteil des Architekten war das Entgelt für sämtliche Planungs- und Genehmigungsunterlagen des Wohnhauses einschließlich Teilungsgenehmigung, Aufteilungsplan und Abgeschlossenheitsbescheinigung enthalten. Am 9. April 2001 veräußerte der Kläger das Grundstück für 400.000 DM an die GmbH, die am 20. März 2001 (Architektenvertrag) bzw. 29. Mai 2001 (Auftragserteilung) die restlichen Planungsarbeiten in Auftrag gegeben hatte. Zudem stellte der Kläger am 7. Dezember 2001 der GmbH folgende Leistungen in Rechnung, die diese auch beglich:
Planungsunterlagen, Baugenehmigung, Teilungserklärung,
Wärmebedarfsrechnung, Schallschutz
sonstige Gebühren (Maklercourtage, Grunderwerbsteuer usw.)
31.877 DM
Summe (incl. eines Rechenfehlers i.H.v. 1000 DM)
141.877 DM
Der Prüfer vertrat die Auffassung, die Position „sonstige Gebühren“ i.H.v. 31.877 DM sei als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) anzusehen. Der Körperschaftsteuerbescheid 2001, den der Beklagte daraufhin erlassen hat, wurde bestandskräftig.
Im Hinblick darauf änderte der Beklagte am 3. Februar 2006 auch den Einkommensteuerbescheid der Kläger für 2001. Er berücksichtigte die vGA bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG) mit der Hälfte des o.a. Betrages (Halbeinkünfteverfahren, § 3 Nr. 40d EStG). Dagegen legten die Kläger Einspruch ein. Durch Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2007 setzte der Beklagte aus Gründen, die mit dem vorliegenden Verfahren nicht in Zusammenhang stehen, die Einkommensteuer 2001 auf 99.658 DM fest. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück.
Am 30. Juli 2007 erhoben die Kläger Klage. Sie beantragen, den geänderten Bescheid zur Einkommensteuer 2001 vom 3. Februar 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2007 dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer ohne verdeckte Gewinnausschüttung i.H.v. 15.938 DM festgesetzt wird.
Der Kläger habe am 18. Dezember 1998 das restliche Bruchteilseigentum erworben, um das Projekt finanziell abzusichern. Neben allen Kaufpreisen von insgesamt 509.000 DM seien auch die streitigen Kosten i.H.v. 31.877 DM angefallen. Dies seien fast ausschließlich klassische Anschaffungsnebenkosten gewesen (Grunderwerbsteuer, Maklercourtage u.ä.). Insgesamt habe der Kläger 540.877 DM für das Grundstück mit entsprechender Bauplanung etc. aufgewandt.
Aufgrund der ursprünglichen Planung (Kauf des Grundstücks, Bebauung und Verwertung) sei der Kläger von einer kurzen Kapitalbindung ausgegangen. Da es zu Verzögerungen gekommen sei und um die private Mittelbindung zu beenden, habe der Kläger am 9. April 2001 das gesamte Grundstück für 400.000 DM an die GmbH veräußert. Mit Rechnung vom 1. Juni 2001 habe der Kläger der GmbH für insgesamt 140.877 DM die Bauunterlagen (109.000 DM) verkauft und sich die sonstigen Gebühren (31.877 DM) erstatten lassen.
Der Kläger sei davon ausgegangen, dass für ihn kein Gewinn oder Verlust anfalle, da sich seine Einnahmen und Ausgaben entsprochen hätten. In der Folge habe die GmbH das Grundstück bebaut und die einzelnen Wohnungen mit Gewinn veräußert. Der durchschnittliche Preis des Grundstücks pro Quadratmeter habe den ortsüblichen Preisen entsprochen (Bl. 26).
Der Kläger habe die Schwelle zur Gewerblichkeit überschritten, weil von vornherein eine Veräußerungsabsicht bestanden habe (BFH vom 10. Dezember 2001, GrS 1/98, BStBl II 2002, 291, Finanzgericht des Saarlandes vom 5. Dezember 2002 1 K 215/99). Die Verkaufsabsicht werde bereits beim Kauf des unbebauten Grundstücks 1996 als Bruchteilseigentümer zu 2/6 deutlich. Dadurch habe er seinen Kapitaleinsatz beschränkt und durch einen anderen Miteigentümer (den Architekt) schnell eine Substanzwertsteigerung durch Bauplanung erreicht. Die anderen Bruchteilseigentümer hätten durch den Verkauf am 18. Dezember 1998 jeweils einen Gewinn erzielt. Der Kläger habe das Grundstück inklusive Bauplan erworben, um es durch seine GmbH zu bebauen und weitere Wertsteigerungen durch den Verkauf der Wohnungen zu erzielen. Letztendlich habe er seine ursprüngliche Absicht nunmehr alleine realisieren wollen.
Erst als sich eine weitere Verzögerung des Bauvorhabens abgezeichnet habe, habe sich der Kläger zum Verkauf an seine GmbH entschlossen, um seine Mittelbindung nach fünf Jahren zu beenden. Eine Vermögensverwaltung sei in der Regel auf einen längeren Zeitraum (ca. 10 Jahre) und auf Fruchtziehung angelegt. Im Gegensatz dazu trete hier die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung in den Vordergrund. Der Kläger habe von Beginn an mit Veräußerungsabsicht gehandelt und sich somit stets im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels befunden. Es sei insofern unschädlich, dass er durch den Verkauf die Gewinnchancen an seine GmbH weitergeben habe. Es sei irrelevant gewesen, ob der Gewinn bei ihm oder in seiner GmbH angefallen sei. Der Kläger habe um so mehr als Gewerbetreibender gehandelt, als seine Tätigkeiten als branchennaher Grundstücksverkäufer im Zusammenhang mit seiner GmbH zu sehen seien (BFH vom 11. Juni 1997 XI R 71/96). Die Merkmale des Gewerbebetriebsbegriffes (Nachhaltigkeit, Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr) seien erfüllt. Dass der Kläger aus anderen Grundstücken Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung erziele, sei irrelevant.
Für die Abgrenzung Gewerbebetrieb/private Vermögensverwaltung habe die Zahl der verkauften Objekte und „der zeitliche Abstand der maßgebenden Tätigkeiten" eine indizielle Bedeutung BFH (GrS, BStBl II 1995, 617). Ein Gewerbebetrieb könne nur angenommen werden, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund trete. Die Rechtsprechung habe im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt, nach der kein Gewerbebetrieb vorliege, wenn weniger als vier Objekte veräußert würden (BFH vom 15. März 2000 X R 130/97, BStBl II 2001, 530 m.w.N.). Objekte, mit deren Weitergabe kein Gewinn erzielt werden solle, seien grundsätzlich nicht in die Drei-Objekt-Grenze einzubeziehen.
Es fehle bereits an der „Nachhaltigkeit". Beim An- und Verkauf von Wohnungen werde die Nachhaltigkeit überwiegend nach der Zahl der Verkäufe beurteilt (BFH vom 11. Dezember 1991 III R 59/89, BFH/NV 1992, 464). Im Gegensatz hierzu stehe eine einmalige, ohne die Absicht der Wiederholung vorgenommene Handlung. Auf die Größe der Verkaufsobjekte komme es nicht an (BFH vom 15. Dezember 1971 I R 49/70, BStBl II 1972, 291). Der nachhaltigen Betätigung begrifflich sei die "Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr" verbunden. Der Veräußerer müsse sich mit seinen Veräußerungsabsichten an den allgemeinen Markt wenden.
Der Kläger habe lediglich ein unbebautes Grundstück mit Bauunterlagen an einen Erwerber veräußert. Die Kläger hätten in den Steuererklärungen nicht zum Ausdruck gebracht, dass es sich um eine gewerbliche Tätigkeit handeln solle. Die Kläger hätten weitere Grundstücke als privates Vermögen in der Einkommensteuererklärung ausgewiesen.
Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordere, dass eine Tätigkeit am Markt gegen Entgelt und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten werde. Für den gewerblichen Grundstückshandel habe es der BFH zwar genügen lassen, dass die Verkaufsabsicht nur einem kleinen Kreis von Personen - unter Umständen auch nur einer einzigen Person - bekannt werde und der Verkäufer damit rechne, die Verkaufsabsicht werde sich herumsprechen (BFH vom 12. Juli 1991 III R 47/88, BStBl II 1992, 143). Aus den Äußerungen des Klägers, dass es für ihn irrelevant gewesen sei, ob der Gewinn bei ihm oder in seiner GmbH anfalle, werde deutlich, dass der Verkauf an einen größeren Abnehmerkreis nicht in Frage gekommen sei. Auch bei einem Grundstückshändler könnten einzelne Grundstücke als Privatvermögen angesehen werden (BFH vom 27. Oktober 2003 X B 30103, BFH/NV 2004, 194). Zudem sei ohne Gewinnerzielungsabsicht gehandelt worden. Der Kläger habe von der GmbH exakt den Betrag erhalten, den er aufgewandt habe, um das Grundstück zu erwerben.
Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist zulässig, aber unbegründet. Der Beklagte hat im Hinblick auf die im bestandskräftigen Körperschaftsteuerbescheid 2001 der GmbH berücksichtigten vGA i.H.v. 31.877 DM zu Recht 15.938 DM bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen angesetzt.
a. Einkünfte aus Kapitalvermögen durch vGA
Soweit die Einkünfte nach § 20 Abs. 1 EStG zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören, sind sie diesen Einkünften zuzurechnen (§ 20 Abs. 3 EStG). Dies ist dann der Fall, wenn die vGA dem Steuerpflichtigen im Rahmen eines Gewerbebetriebs zufließen (z.B. weil er die Anteile an der Kapitalgesellschaft in seinem Betriebsvermögen hält oder weil ihm die vGA im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit zufließen).
Sowohl auf die Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG als auch auf die entsprechenden gewerblichen Einkünfte nach §§ 20 Abs. 3, 15 EStG findet das sog. „Halbeinkünfteverfahren“ Anwendung (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d, Satz 2 EStG).
b. Das Verhältnis von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG
Es besteht keine rechtliche Bindung zwischen beiden Vorschriften. Bescheide, die nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ergehen, haben keinen Grundlagencharakter für die Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG und umgekehrt. So ist es etwa vorstellbar, dass bei der Gesellschaft und beim Gesellschafter unterschiedliche Zuflusszeitpunkte vorliegen können. Die rechtliche Eigenständigkeit der Vorschriften (und der Steuerbescheide, die sich auf sie stützen) kann jedoch nicht ihren sachlogischen Zusammenhang in Frage stellen. Die Finanzverwaltung als entscheidende Behörde (oder auch ein Finanzgericht) kann nicht – ohne sich mit sich selbst in Widerspruch zu setzen – ein und denselben Lebenssachverhalt z.B. in der Körperschaftsteuer als gesellschaftsvertraglich und in der Einkommensteuer als arbeitsvertraglich veranlasst ansehen (Schwedhelm/Streck, KStG, 6. Auflage 2003, § 8 Anm. 64; BFH vom 23. April 2009 VI B 118/08, BStBl II 2010, 234). Ebenso kann eine vGA, die in einen bestandskräftigen Körperschaftsteuerbescheid Eingang gefunden hat, bei der Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG, nicht als nicht existent angesehen werden, weil im Zuge der Einkommensteuerveranlagung die Auffassung vertreten wird, es liege keine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Die körperschaftsteuerlich bestandskräftig festgestellte vGA hat insofern eine Tatbestandswirkung bei der Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG.
c. Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch die Anschaffung, Bebauung und Veräußerung eines Grundstücks
(1) Allgemeine Einkunftsabgrenzung
Bei der Abgrenzung zwischen einem Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 Abs. 2 EStG einerseits und der nicht steuerbaren Sphäre sowie den anderen Einkunftsarten andererseits ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse und die Verkehrsanschauung abzustellen. Dabei sind die einzelnen Umstände zu gewichten und gegeneinander abzuwägen. In Zweifelsfällen ist maßgebend, ob die Tätigkeit dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist. Ob eine Tätigkeit noch der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen ist, lässt sich nicht für alle Bereiche nach einheitlichen Maßstäben beurteilen. Vielmehr sind die jeweiligen artspezifischen Besonderheiten zu beachten und der Lebenswirklichkeit entlehnte Berufsbilder zur Orientierung heranzuziehen (BFH vom 19. August 2009 III R 31/07 BFH/NV 2010, 844 m.w.N. auf die ständige Rechtsprechung).
(2) Gewerbliche und private Grundstücksgeschäfte
"Gewerblicher Grundstückshandel" ist die schlagwortartige Sammelbezeichnung für Sachverhalte, die sich nicht als private Grundstücksverwaltung darstellen. Zur Konkretisierung der Grenzziehung hat der BFH die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Der Drei-Objekt-Grenze kommt allerdings nur Indizwirkung zu. Steht aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut worden ist, ihn innerhalb kurzer Zeit zu verkaufen, ist ein gewerblicher Grundstückshandel selbst dann zu bejahen, wenn weniger als vier Objekte veräußert werden. Hierbei ist auf die Umstände des Einzelfalls abzustellen. (BFH vom 24. Juni 2009 X R 36/06, BStBl II 2010, 171 m.w.N.). Die „unbedingte“ bzw. "von vornherein bestehende Veräußerungsabsicht" bedeutet, dass der gewerbliche Immobilienanleger mit der Absicht alsbaldiger, schnellst möglicher Veräußerung (in aller Regel binnen 5 Jahren) handelt (BFH vom 19. Februar 2009 IV R 8, 9/07, BFH/NV 2009, 923). Dagegen schafft der private Grundstücksverwalter die Objekte an, um sie längerfristig (in aller Regel mindestens ca. 10 Jahre) zu halten, um von der durch bloßen Zeitablauf eintretenden Wertsteigerung zu profitieren. Der Kauf eines unbebauten Grundstücks, um es alsbald mit einem 6-Familienhaus zu bebauen, es in Eigentumswohnungen zu unterteilen und alsbald zu verkaufen, ist eine gewerbliche Tätigkeit (BFH vom 17. Dezember 2009 III R 101/06, BStBl II 2010, 541).
(3) Beginn gewerblicher Grundstücksgeschäfte
Alle Gewinne und Verluste, die nach Beginn der gewerblichen Grundstücksgeschäfte eintreten, sind einkommensteuerlich als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) zu erfassen. Die gewerbliche Grundstückstätigkeit beginnt zu dem Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige die Handlungen vornimmt, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung der Grundstücksgeschäfte gerichtet sind, wie z.B. der Abschluss des Grundstückskaufvertrages, Fertigung der Baupläne, Errichtung des Gebäudes (BFH vom 21. Juni 2001 III R 27/98, HFR 2001, 1157, 1159 m.w.N.).
Die vGA i.H.v. 31.877 DM sind dem Kläger nicht im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit zugeflossen, die in der geschäftsmäßigen Verwertung des unbebauten Grundstücks in Y ... bestanden haben könnte. Der Beklagte hat zu Recht Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (vGA) in Ansatz gebracht. Da die GmbH dem Kläger Kosten i.H.v. 31.877 DM erstattet hat, die unter fremden Dritten beim Grundstückkauf normalerweise nicht übernommen werden, bestehen gegen die vGA auch keine Bedenken.
Die Kläger haben bezüglich des streitigen Grundstücks zu keinem Zeitpunkt Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt oder entsprechende Gewinnermittlungen vorgelegt. Es ist auch nicht ersichtlich, dass durch den Ankauf und die verschiedenen Verkäufe gewerbliche Grundstücksgeschäfte betrieben worden wären.
a. Der Erwerb des Grundstücks durch die drei Bruchteilseigentümer im Jahre 1996 kann nicht als der Beginn gemeinsamer gewerblicher Grundstücksgeschäfte gewertet werden. Es kann sich hierbei ebenso um eine Anlage im privaten Grundstücksbereich gehandelt haben. Für Letzteres spricht insbesondere, dass
- der Kauf in Bruchteils- und nicht in Gesamthandseigentum durchgeführt worden ist. Dies spricht gegen die Annahme einer gemeinschaftlichen Einkunftserzielung in Form der Mitunternehmerschaft. Es liegen keine Regelungen der internen (Gesellschafts-) Verhältnisse der Gemeinschafter vor, die eine gemeinsame Zwecksetzung erkennen ließen;
- das Projekt nicht zügig, sondern nur schleppend abgewickelt worden ist;
- keine gemeinsame Erklärung gewerblicher Einkünfte der Miteigentümer erstellt worden ist;
- keine Erklärung gewerblicher Einkünfte durch den Kläger abgegeben wurde.
b. Auch nach der vollständigen Übernahme des Grundstücks durch den Kläger hat sich hieran nichts geändert. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung – wie bereits schriftsätzlich vorgetragen – eingehend dargelegt, dass er bezüglich dieses Objekts völlig unentschlossen gewesen sei. Ein Auftritt am Grundstücksmarkt als natürliche Person sei nicht erfolgversprechend gewesen. Daher habe er das Grundstück an die GmbH veräußert, wobei er keine Gewinnabsicht verfolgt habe. Die GmbH habe die Gewinne erzielen sollen. Dies ändert jedoch an der fehlenden Einkunftserzielungsabsicht des Klägers nichts. Die GmbH ist insofern ein vom Kläger zu unterscheidender Rechtsträger mit eigenen Einkünften. Wer – wie der Kläger - nicht nach positiven Einkünften strebt, erzielt insofern keine Einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 1 EStG, gleichviel welcher Art.
c. Die Tätigkeit im Zusammenhang mit dem streitigen Grundstück ist auch nicht ohne weiteres einem anderen Unternehmen der Kläger zuzuordnen. Die Tätigkeit des Klägers als Hausverwalter hat einen anderen Geschäftsgegenstand und das Wohnungsbauunternehmen der Klägerin einen anderen Inhaber.
d. Dass es sich im Ergebnis um eine verunglückte Gestaltung gehandelt haben mag, steht der Annahme einer vGA nicht entgegen. Denn faktisch hat die GmbH dem Kläger Kosten erstattet, die in dessen nichtsteuerlichem Bereich entstanden sind und die er beim Verkauf an einen fremden Dritten nicht erstattet bekommen hätte.