Source: https://idconline.mx/fiscal/caso-practico/2010/a-pagar-el-isr-por-consolidacion
Timestamp: 2017-08-19 15:05:13
Document Index: 117434800

Matched Legal Cases: ['artículo 71', 'artículo 71', 'artículo 71', 'artículo 10', 'artículo 71', 'artículo 10', 'artículo 68']

A pagar el ISR por consolidación | IDC
A pagar el ISR por consolidación
Respuestas a los problemas derivados de los cambios para 2010, que deben enfrentar las empresas controladoras
2. Esquema General del cálculo del ISR Diferido
3. Reversión del ISR correspondiente a pérdidas fiscales
3.2. Conforme a la RMISC
4. Reversión del ISR correspondiente por diferencias de registros CUFIN
4.1. Modificaciones al saldo del registro de la CUFIN consolidada
En esta edición se muestra la primera de dos partes, de la colaboración de los contadores públicos certificados Juan Manuel Puebla Domínguez y Héctor García Alpízar del despacho Ernst & Young, Mancera, S.C., donde con un matiz práctico se analiza la reforma fiscal al régimen de consolidación, en particular, de las disposiciones contenidas en el artículo cuarto transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) para 2010, que regulan la determinación del ISR diferido hasta el 31 de diciembre de 2004, cuya primer parcialidad deberá ser enterada durante el mes de junio de 2010.
Sin duda la reforma fiscal más trascendente para el ejercicio 2010, dado su impacto recaudatorio, es la relacionada con el régimen de consolidación fiscal, pues a través de ella se busca que el diferimiento del impuesto sobre la renta (ISR) logrado a través del citado régimen por las empresas que consolidan para efectos fiscales, el cual han diferido desde la fecha cuando optaron por dicho régimen y hasta el 31 de diciembre de 2004, no vaya más allá de cinco años, empezando por el cálculo y entero en junio de 2010 del ISR.
Esta reforma ha sido duramente criticada; ya que en lugar de buscar un mayor fortalecimiento de un régimen del cual México es pionero a nivel internacional al establecer las primeras disposiciones hace más de treinta años, se enfoca primordialmente a inhibirlo, obligando en algunos casos a los grupos empresariales a concluir en forma anticipada con dicho régimen.
Desde que se dio a conocer la iniciativa de reforma por el ejecutivo federal y hasta la fecha, se han publicado un sinnúmero de artículos técnicos en donde se han desarrollado diversos tópicos fiscales de la reforma al régimen de consolidación fiscal.
Deficiencias técnicas y omisiones en el reconocimiento de algunos beneficios, han generando efectos fiscales nocivos para los contribuyentes, carentes de toda lógica.
En algunos casos, la redacción de las disposiciones fiscales, implican el pago de un ISR cuando no se ha tenido beneficio alguno, o importes a cargo mayores a los que realmente deben corresponder.
Algunos de los problemas técnicos identificados desde la lectura de los borradores de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), se tomaron en consideración durante el proceso legislativo, incorporándose a la reforma; algunos otros, han sido objeto de la emisión de reglas complejas a través de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2009 (RMISC), los cuales buscan aclarar o precisar las disposiciones contenidas en la LISR; sin embargo, aún existen temas poco claros o con disposiciones incompletas.
En resumen, esta reforma traerá consigo la reversión en el presente ejercicio de los beneficios acumulados al 31 de diciembre de 2004, para que a partir del ejercicio fiscal de 2005 se reviertan los beneficios después de cinco ejercicios de diferimiento. Esto es, la reversión a partir de 2010 de los beneficios acumulados obtenidos hasta 2004; mientras que por los obtenidos a partir de 2005, se iniciarán su reversión a partir de 2011.
El impuesto diferido que deba ser reversado de conformidad con lo anterior, se enterará en cuatro parcialidades, de acuerdo con lo siguiente:
Año 6 y 7 8 9 y 10
Por ciento del impuesto a devolver 25% 20% 15%
Para la determinación del ISR diferido susceptible de ser reversado año con año, se establecen dos alternativas:
la contemplada en el artículo 71 de la LISR para casos de desincorporación de sociedades o desconsolidación, y
la establecida en el artículo 71-A de la LISR a partir de 2010
Sólo por lo que respecta a la determinación y pago del efecto acumulado del impuesto diferido y no pagado al 31 de diciembre de 2004, en las disposiciones contenidas en el artículo cuarto transitorio de la LISR, publicado el siete de diciembre del 2009, se establece la opción de llevar a cabo su determinación aplicando el procedimiento establecido en el artículo 71 o bien el contenido en el artículo cuarto de las disposiciones transitorias para el ejercicio 2010.
En términos generales, las partidas que bajo el régimen de consolidación fiscal generan un impuesto diferido consisten en:
Partidas que generan un impuesto diferido Observación
Pérdidas fiscales De empresas controladas y de la controladora, determinadas de manera individual, que fueron utilizadas en la consolidación
Dividendos en exceso Cuando se distribuyan en exceso del saldo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) o Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (CUFINRE) entre los integrantes del Grupo (en lo sucesivo, dividendos contables)
Diferencias entre las CUFINES Sobre una base individual contra la base consolidada
Efectos de partidas especiales de consolidación Generadas hasta el 31 de diciembre del 2001 ( enajenación de acciones, activos fijos, etc., entre empresas del grupo)
De acuerdo con las disposiciones transitorias para 2010, el entero de la primera parcialidad del impuesto diferido correspondiente a los ejercicios anteriores a 2005, deberá llevarse a cabo a más tardar en el mes de junio de 2010, por ello a continuación se ejemplifican las actividades y cálculos a realizar por las empresas, con la intención de cumplir con esta obligación.
Hasta el ejercicio fiscal de 2009, las pérdidas fiscales obtenidas en lo individual por las sociedades controladas y por la controladora que se hubieran utilizado para determinar el resultado fiscal consolidado de un ejercicio, debían revertirse cuando se diera alguno de los siguientes supuestos:
expirara el plazo para su amortización en lo individual
se desincorporara la sociedad que las generó
se desconsolidara el grupo, o
se modificara la participación accionaria de la controladora en la sociedad controlada que las generó
A partir de 2010, se adiciona a los supuestos anteriores, la obligación de revertir el impuesto que hubiera sido diferido por tal concepto a partir del sexto ejercicio posterior a aquél en que se sufrieron.
En la fracción VIII del artículo cuarto transitorio de la LISR para 2010, se contempla el mecanismo para la reversión de las pérdidas fiscales y pérdidas por enajenación de acciones (ambas generadas hasta el 31 de diciembre de 2004), que no se hubieran podido amortizar en lo individual al 31 de diciembre de 2009, el cual consiste en lo siguiente:
1. Se considerará el monto de las pérdidas fiscales de las sociedades controladas y de la sociedad controladora de ejercicios anteriores, así como las pérdidas provenientes de la enajenación de acciones, disminuidas en la determinación del resultado fiscal consolidado o la pérdida fiscal consolidada de ejercicios anteriores, y que la sociedad o sociedades que las generaron no hubieran podido disminuir al 31 de diciembre de 2009.
2. Las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, así como las pérdidas en enajenación de acciones correspondientes a las sociedades controladas y a la controladora, se considerarán en la participación consolidable del ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se deba realizar el pago del impuesto diferido.
3. Las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones se actualizarán desde el mes en que ocurrieron y hasta el último mes del ejercicio de 2004. En el caso de las pérdidas fiscales pendientes de amortizar en lo individual por las sociedades controladas y la controladora, se actualizarán desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrieron y hasta el último mes del ejercicio de 2004.
A la cantidad que se obtenga conforme lo anterior, se le aplicará la tasa prevista en el artículo 10 de la LISR.
4. Para la determinación y pago del impuesto diferido, no se considerarán las pérdidas fiscales de la sociedad controladora y las controladas generadas con anterioridad al ejercicio de 1999.
5. A través de la Regla I.3.5.12. de la RMISC, se reconoce el derecho de las sociedades controladoras consideradas como puras, de no reversar las pérdidas que hayan generado con anterioridad al ejercicio de 2002, aclarando que tampoco se comprenderán dichas pérdidas para la determinación del impuesto diferido bajo el régimen de consolidación fiscal.
No obstante, la aplicación de esta regla se encuentra sujeta a que la sociedad controladora disminuya de las pérdidas fiscales generadas en los ejercicios de 2000 y 2001, el monto de las pérdidas en venta de acciones que se hubieran disminuido contra ganancias que, en su caso, hubiera obtenido la misma sociedad en la enajenación de acciones y otros títulos valor cuyo rendimiento no fuera considerado interés.
A continuación esquematizamos el procedimiento para la determinación del ISR diferido en el rubro de pérdidas fiscales.
Utilidad (pérdida) consolidada en 2004
Concepto Ejercicio 2004
Utilidad controladora $50.00
Menos: Pérdida controlada “A” 100.00
Más: Utilidad de la controlada “B” 30.00
Igual: Utilidad (pérdida) consolidada en 2004 ($20.00)
Considerando que la participación consolidable es en 100% se obtiene una pérdida consolidada y los siguientes importes:
Resultado fiscal consolidado $0.00
ISR pagado $0.00
El impuesto que se hubiera pagado si no se consolidara es:
ISR sin consolidar
Igual: Utilidad total 80.00
Igual: ISR sin consolidar $24.00
Nota: Considérese la tasa del 30% de ISR para el ejercicio de 2004
Al aplicar la fracción VIII, del artículo cuarto Transitorio de la LISR para 2010, se obtiene el siguiente ISR a cargo:
ISR diferido por pérdidas fiscales conforme a la LISR
Concepto En 2010
Pérdida 2004 de la controlada “A” no amortizada en lo individual $100.00
Igual: ISR diferido por pérdidas fiscales conforme a la LISR $30.00
Como puede apreciarse, en el caso ejemplificado la aplicación de las disposiciones transitorias llevarían al contribuyente al entero de un ISR de $30.00 que resulta superior, si consideramos que de no existir consolidación este grupo hubiera enterado solo $24.00.
Sin embargo, con el objeto de eliminar esta incongruencia, a través de la regla I.3.5.11. de la RMISC, se permite a los contribuyentes que para la determinación del impuesto diferido a restituir, correspondiente a ejercicios fiscales anteriores a 2005, no considerar las pérdidas fiscales obtenidas por la sociedad controladora y sus controladas en aquellos ejercicios en que se determinó pérdida fiscal consolidada. De esta manera, se tendría el siguiente efecto:
ISR diferido por pérdidas fiscales conforme a la RMISC
Menos: Pérdida 2004 de la controlada “A”, hasta el monto de la pérdida consolidada pendiente de amortizar 20.00
Igual: Base 80.00
Igual: ISR diferido por pérdidas fiscales conforme a la RMISC $24.00
De acuerdo con el ejemplo anterior, con la aplicación de la regla I.3.5.11. de la RMSC, se determinaría un impuesto diferido a reversar más congruente y cercano al impuesto que realmente los contribuyentes difirieron en el régimen de consolidación fiscal, en este caso los $24.
Quienes opten por la alternativa establecida en dicha regla, en los ejercicios posteriores en que se amortice la pérdida fiscal consolidada ($20), deberán adicionar el monto amortizado a la cantidad sobre la cual se determinará el ISR diferido por pérdidas no amortizadas en lo individual por las controladas y la controladora, de los cinco ejercicios siguientes.
Retomado el ejemplo anterior, si en el ejercicio fiscal de 2005 se amortizara la pérdida fiscal consolidada generada en 2004, se estaría a lo siguiente:
Utilidad (pérdida) consolidada en 2005
Concepto Ejercicio 2005
Utilidad controladora $40.00
Menos: Pérdida controlada “A” 40.00
Más: Utilidad de la controlada “B” 20.00
Igual: Utilidad (pérdida) consolidada en 2005 $20.00
ISR pagado en 2005
Utilidad consolidada en 2005 $20.00
Menos: Pérdidas consolidadas pendientes de amortizar 20.00
Igual: Resultado fiscal consolidado en 2005 0.00
Igual: ISR pagado en 2005 $0.00
ISR sin consolidar pendiente de enterar
Utilidad de la controlada “A” 0.00
Igual: Base 60.00
Igual: ISR sin consolidar pendiente de enterar $18.00
De la aplicación de la fracción I, del artículo 71-A de la LISR y la regla I.3.5.11. de la RMISC, se obtiene el siguiente resultado:
ISR diferido por pérdidas fiscales
Concepto Ejercicio 2010
Pérdida controlada “A” $40.00
Más: Pérdida fiscal consolidada amortizada 20.00
Igual: ISR diferido por pérdidas fiscales $18.00
Otro de los conceptos respecto del que se genera un impuesto diferido bajo el régimen de consolidación fiscal es el que resulta de la comparación del saldo del registro de la CUFIN consolidada al 31 de diciembre del ejercicio de 2004, con la suma de los saldos de CUFIN que en lo individual tengan a la misma fecha la sociedad controladora y las controladas en la participación consolidable, cuando el consolidado resulte inferior.
Para la determinación de este efecto, se estará a lo siguiente.
Se comparará el saldo del registro de la CUFIN de las sociedades controladas y de la controladora en la participación que corresponda al cierre del ejercicio inmediato anterior a aquél al que corresponda el pago del impuesto diferido, con el registro de la CUFIN consolidada a la misma fecha.
Cuando el registro de la CUFIN consolidada sea superior al de las sociedades controladas y de la controladora, se disminuirá del primero el saldo del segundo.
Suma de CUFIN individuales
Registro CUFIN participación consolidable
CUFIN controlada “A” $200.00
Más: CUFIN controlada “B” 80.00
Más: CUFIN controladora 0.00
Igual: Suma de CUFIN individuales $280.00
Comparativo del registro de CUFINES al 31 de diciembre de 2004:
Nuevo saldo del registro de CUFIN consolidada
Registro CUFIN consolidada $300.00
Menos: Suma de CUFIN individuales 280.00
Igual: Nuevo saldo del registro de CUFIN consolidada $20.00
Si por el contrario, el saldo del registro de la CUFIN consolidada es inferior al de las sociedades controladas y de la controladora, la diferencia se considerará utilidad fiscal y se multiplicará por el factor de 1.4286, y sobre el resultado la controladora determinará el impuesto que resulte de aplicar la tasa prevista en el artículo 10 de la LISR.
Más: CUFIN controlada “B” 180.00
Igual: Suma de CUFIN individuales $380.00
Utilidad por comparativo de CUFINES
Suma de CUFIN individuales $380.00
Menos: Registro CUFIN consolidada 300.00
Igual: Utilidad por comparativo de CUFINES $80.00
ISR diferido a enterar
Utilidad por comparativo de CUFINES $80.00
Igual: Utilidad piramidada 114.29
Por: Tasa del ISR para 2010 30%
Igual: ISR diferido a enterar $34.29
Ahora bien, para efectos de la comparación de los saldos del registro de la CUFIN consolidada con la suma de los saldos que en lo individual tengan las sociedades controladora y controladas, en su participación consolidable, el saldo del registro de la CUFIN consolidada será objeto de los siguientes ajustes:
1. El saldo final del registro de la cuenta de utilidad fiscal neta consolidada al 31 de diciembre de 2004, se incrementará con el monto de los dividendos o utilidades no provenientes de la CUFIN ni de la CUFINRE (contables) por los que se pague el impuesto sobre la renta que corresponda. Para estos efectos, los dividendos o utilidades pagados que se incrementan, son equivalentes a los dividendos piramidados disminuidos con el impuesto correspondiente.
2. Se incrementará con la cantidad que resulte de disminuir con el ISR correspondiente, el monto de las pérdidas generadas hasta el 31 de diciembre de 2004, que se hubieran revertido por no haberse podido amortizar en lo individual al 31 de diciembre de 2009, siempre que se pague el impuesto en los términos de las disposiciones transitorias. El incremento al saldo del registro de la CUFIN consolidada procederá hasta los ejercicios en que las pérdidas reversadas sean amortizadas en lo individual.
Para una mejor comprensión de lo antes expuesto, a continuación se expone un ejemplo del incremento al registro de CUFIN consolidada, derivado de reversión de pérdidas:
Incrementos al registro de la CUFIN consolidada por pérdidas que se revierten.
Utilidad fiscal consolidada 2004
Utilidad controlada “B” $300.00
Más: Utilidad controladora 20.00
Igual: Utilidad fiscal consolidada 2004 $220.00
De 2005 a 2008, la controlada “A” no genera utilidades.
La controladora efectúa la reversión por pérdida de la controlada “A” por $100.00, que ésta no pudo disminuir al 31 de diciembre de 2009 y en consecuencia se paga el ISR sobre ese monto, es decir por $30.00 (art. Cuarto Transitorio de la LISR para 2010, fracción VIII, inciso a)
La controlada “A” amortiza pérdidas en forma individual
Utilidad fiscal consolidada
Utilidad controlada “A” $100.00
Más: Utilidad controlada “B” 200.00
Más: Utilidad controladora 10.00
Igual: Utilidad fiscal consolidada $310.00
Utilidad fiscal consolidada $310.00
Menos: Disminución de pérdidas en términos del párrafo quinto del artículo 68 de la LISR 100.00
Igual: Utilidad fiscal consolidada $210.00
Asimismo, en 2011 se incrementará el registro de la CUFIN consolidada en la cantidad de $70.00, resultado de disminuir a la pérdida amortizada de $100.00 el ISR correspondiente de $30.00.
3. Se incrementará con el monto de las pérdidas fiscales ocurridas con anterioridad al 1º de enero de 1999 por las sociedades controladoras y las controladas, respecto de las cuales no existe la obligación de revertir sus efectos en el ejercicio en que se pierda el derecho a su amortización.
Este ajuste al igual que el del numeral siguiente son necesarios, toda vez que dada la estructura del procedimiento para la determinación del impuesto diferido, todos aquellos efectos que debiendo ser identificados como las pérdidas fiscales generadas en lo individual y no amortizadas en los cinco ejercicios siguientes, serán reconocidos, pero, bajo la perspectiva del ajuste por diferenciales de CUFINES. De esta manera, en el caso de las pérdidas fiscales anteriores a 1999 (y a 2002 para las controladoras puras), de nada serviría por una parte aceptar que las mismas no deben ser revertidas, si por la otra no se reconoce dicho beneficio para fines de la comparación de los registros de la CUFIN individuales y consolidado.
Para estos efectos, la regla I.3.5.13., fracción I de la RMISC, permite al contribuyente incrementar el saldo de la CUFIN consolidada que se tenga al 31 de diciembre de 2004, en lugar de incrementar el existente al 31 de diciembre de 2009, para lo cual aclara que el monto a incrementar al referido saldo será el monto de las pérdidas anteriores a 1999 disminuido con el impuesto que resulte de aplicar a las mismas la tasa del 30%.
4. Con el objeto de corregir una grave omisión de la reforma fiscal y en congruencia con el reconocimiento del derecho que tienen las sociedades controladoras consideradas como puras, de no reversar las pérdidas que hubieran generado con anterioridad al ejercicio de 2002, la regla I.3.5.13., fracción II de la RMISC, permite incrementar el saldo del registro de la CUFIN consolidada al 31 de diciembre de 2004, con el monto de las pérdidas que las controladoras puras hayan generado en lo individual hasta el ejercicio fiscal de 2001 y que no hayan podido amortizar al 31 de diciembre de 2009. El incremento procederá una vez disminuido el impuesto que resulte de aplicar a las referidas pérdidas, la tasa del 30%.
A continuación se ejemplifica el efecto de las pérdidas anteriores a 1999 (anteriores a 2002 para controladoras puras), respecto de las cuales no existe la obligación de llevar a cabo su reversión en el ejercicio en que en lo individual se pierde el derecho a su amortización. Para ello se considerará una participación al 100% y una tasa del ISR continua del 30%.
Resultados consolidados en el ejercicio de 1998
Utilidad (pérdida) fiscal consolidada 1998
Menos: Pérdida controlada “A” 50.00
Igual: Utilidad (pérdida) fiscal consolidada 1998 $0.00
Utilidad (pérdida) fiscal consolidada 1998 $0.00
Igual: Resultado fiscal 1998 0.00
Igual: ISR pagado $0.00
CUFIN 1998
Controladora $35.00
Controlada “A” 0.00
Consolidada $0.00
De no haberse consolidado se hubiera obtenido el siguiente impuesto a cargo:
Igual: ISR sin consolidar $15.00
El efecto diferido a 2004, por pérdidas fiscales es:
Controlada A (proveniente de 1998) $0.00
Igual: ISR diferido por pérdidas fiscales $0.00
A continuación se efectúa la comparación de las CUFIN comparando el procedimiento previsto en la fracción VIII, del artículo Cuarto Transitorio de la LISR y el de la regla I.3.5.13. de la RMISC:
Registro de la CUFIN consolidada ajustado
Concepto Fracción VIII Regla I.3.5.13.
Registro de la CUFIN consolidada $0.00 $0.00
Más: Incremento por pérdidas fiscales generadas antes de 1999 50.00 35.00
Igual: Registro de la CUFIN consolidada ajustado $50.00 $35.00
CUFIN controladora $35.00 $35.00
Más: CUFIN controlada “A” 0.00 0.00
Igual: Suma de CUFIN individuales $35.00 $35.00
En la siguiente cédula puede apreciarse el efecto de aplicar las disposiciones previstas en la LISR o en la RMISC, pues en la primera no se contempla la posibilidad de disminuirle el ISR correspondiente por lo cual se consideran los $50.00, en cambio conforme a la RMISC puede disminuirse el citado impuesto y sólo se consideran $35.00.
Registro de la CUFIN consolidada ajustado $50.00 $35.00
Menos: Suma de CUFIN individuales 35.00 35.00
Igual: Diferencia de CUFINES $0.00 $0.00
ISR diferido por CUFINES
Diferencia de CUFINES $0.00 $0.00
Por: Factor de piramidación 1.4286 1.4286
Igual: Diferencia piramidada 0.00 0.00
Igual: ISR diferido por CUFINES $0.00 $0.00
Bajo el ejemplo anterior, la pérdida de $50.00 obtenida en el año de 1998 por la sociedad controlada “A”, generó en su momento un ISR diferido de $15.00, el cual debía pagarse solo hasta que dicha entidad se desincorporara o bien disminuyera la participación accionaria de la sociedad controladora.
De esta manera, en el ejercicio fiscal de 2009, una vez transcurrido el plazo legal de 10 años establecido en la ley para amortizar las pérdidas fiscales, se genera un beneficio permanente de $15.00, derivado de la pérdida que la controlada “A” no pudo amortizar, pues como ha quedado escrito, hasta el ejercicio de 1998, no existía obligación alguna de adicionar la utilidad fiscal o disminuir la pérdida fiscal con el monto de las pérdidas aprovechadas en la consolidación fiscal, en el ejercicio en el cual la sociedad que las generó pierde el derecho a su amortización.
Continuando con el ejemplo anterior, con la aplicación de la fracción VIII del artículo Cuarto Transitorio de la LISR para 2010, se permite incrementar el saldo del registro de la CUFIN consolidada ($0.00) con el monto de las pérdidas fiscales anteriores a 1999 que no pudieron ser amortizadas por la sociedad que las generó (en este caso $50.00).
Al resultar superior el saldo del registro de la CUFIN consolidada así determinado de $50.00, comparado con la suma de los registros individuales de la CUFIN en la participación consolidable de $35.00, no se genera el pago de un impuesto diferido, si no únicamente la disminución del registro de la CUFIN consolidada en la cantidad de $35.00, para quedar en $15.
Ahora bien, conforme a la regla I.3.5.13. de la RMISC, se aclara que el monto en el cual el saldo del registro de la CUFIN consolidada de $0.00, debe ser incrementado, es el que resulte una vez disminuidas las pérdidas fiscales anteriores a 1999 con el impuesto que correspondería de aplicar el 30% ($50.00 menos $15.00 = $35.00). Así, al comparar el saldo del registro de la CUFIN consolidada de $35.00, con la suma de los registros individuales de la CUFIN en la participación consolidable también de $35.00, no se genera el pago de un impuesto diferido, si no la disminución del registro de la CUFIN consolidada en $35.00, para quedar en cero.
A tan solo unos días para efectuar el primer pago (junio 2010) del ISR diferido en consolidación hasta el 31 de diciembre del 2004, aún existen dudas relacionadas con la mecánica de cálculo y entero del impuesto. En este sentido, los contribuyentes deben tomar diversos criterios que pudieran ser cuestionados por las autoridades fiscales, por lo que es recomendable, preparar con el mayor cuidado posible, el cálculo del impuesto referido a partir de las particularidades de cada grupo.