Source: http://www.gmbhr.de/49540.htm
Timestamp: 2019-03-24 13:03:01
Document Index: 107100833

Matched Legal Cases: ['§ 302', '§ 14', '§ 35', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 4', '§ 14', '§ 4', 'EuG', '§ 15', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 7', '§ 3', '§ 7', '§ 15', 'EuG', 'Art. 11', '§ 2', '§ 14', '§ 89', '§ 2']

Prof. Dr. Ulrich Prinz, WirtschaftsprÃ¼fer und Steuerberater, KÃ¶ln
Organschaft in der Praxis â€“ Aktuelle Brennpunkte
In der jÃ¼ngeren Vergangenheit hat zuletzt die â€žKleine Organschaftsreformâ€� vom 20.2.2013 zu wichtigen strukturellen und hoch praxisrelevanten VerÃ¤nderungen im ertragsteuerlichen Organschaftsrecht gefÃ¼hrt. Mit etwas zeitlichem Abstand betrachtet erkennt man: Etliche der Neuregelungen sollen vereinfachend, befriedend wirken und erfÃ¼llen diesen Anspruch auch; andere â€žRechtsÃ¤nderungenâ€� allerdings haben neue â€žOrganschaftsbaustellenâ€� ausgelÃ¶st. Die Anbindung des Organschaftsrechts an den unternehmensvertraglichen GewinnabfÃ¼hrungsvertrag erweist sich auch viereinhalb Jahre nach der â€žKleinen Organschaftsreformâ€� als teils nur schwer zu bewÃ¤ltigende Unsicherheitsquelle. Man denke nur an die Diskussion um die steuerunschÃ¤dliche Beendigung der Organschaft innerhalb der fÃ¼nfjÃ¤hrigen Mindestlaufzeit des GewinnabfÃ¼hrungsvertrags (GAV) â€žaus wichtigem Grundâ€�. Seit der BFH-Entscheidung vom 13.11.2013 â€“ I R 45/12, GmbHR 2014, 499 m. Komm. Herzberg grÃ¼belt die Praxis darÃ¼ber. Die in R 14.5 Abs. 6 KStR 2015 zu findende Regelvermutung fÃ¼r transaktions- und umstrukturierungsbezogene wichtige GrÃ¼nde ist sicher begrÃ¼ÃŸenswert, beseitigt die Rechtsunsicherheit aber nur in Teilen.
Licht und Schatten der â€žKleinen Organschaftsreformâ€�
Weitgehend bewÃ¤hrt haben sich der dynamische Verlustverweis auf Â§ 302 AktG auch in GmbH-GewinnabfÃ¼hrungsvertrÃ¤gen sowie das neue Feststellungsverfahren gemÃ¤ÃŸ Â§ 14 Abs. 5 KStG mit Wirkung ab 1.1.2014. Durch diese ReformmaÃŸnahme ausgelÃ¶ste organschaftsbezogene Vertragsinventuren haben in grÃ¶ÃŸeren Unternehmensgruppen manch Ã¼berraschendes Ergebnis gezeigt. Selbst Steuerabteilungsleiter sollen Ã¼ber eine â€žbunte Formulierungsvielfaltâ€� in GAVs Ã¼berrascht gewesen sein. Sicherlich sollte das neue Feststellungsverfahren auch besser mit der von Amts wegen vorzunehmenden Ã„nderung des Gewerbesteuermessbescheids gemÃ¤ÃŸ Â§ 35b GewStG verknÃ¼pft werden. Zu den Schattenseiten: Das neue â€žBilanzrecht der Organschaftâ€� mit seiner abgeschichteten DurchfÃ¼hrungsfiktion bei fehlerhaften BilanzansÃ¤tzen ist vom Gesetzgeber sicherlich gut gemeint, zeigt aber in der Praxis immer mehr auch seine TÃ¼cken. Es fehlt ein Anwendungsschreiben der Finanzverwaltung mit praxisverwertbaren Hinweisen zu einer Reihe von Detailfragen. Die KStR 2015 schweigen dazu. VerfÃ¼gungen einzelner Oberfinanzdirektionen oder LÃ¤nderfinanzverwaltungen sind teils widersprÃ¼chlich. Wichtige Einzelaspekte dabei sind: BestÃ¤tigungen des AbschlussprÃ¼fers eines Unternehmens, dass keine handelsbilanzielle Korrektur eines steuerbilanziellen Fehlers erforderlich ist, sollten von der Finanzverwaltung in aller Regel fÃ¼r Zwecke des Â§ 14 Abs. 1 Nr. 3 KStG akzeptiert werden. Fehlerkorrekturen in Organschaftsketten sollten auf den konkret fehlerverursachenden Teil beschrÃ¤nkt werden, so dass keine Notwendigkeit zur Berichtigung Ã¼ber die gesamte ggf. mehrstufige Organschaftskette verlangt werden kann. Auch sollte die Finanzverwaltung maÃŸvolle Hinweise zum â€žTiming der Fehlerkorrekturenâ€� geben. Weiterhin wÃ¤re es in diesem Zusammenhang auch wÃ¼nschenswert, wenn der IFRS-Konzernabschluss, der naturgemÃ¤ÃŸ auch auf den EinzelabschlÃ¼ssen der jeweiligen Legaleinheiten aufbaut, fÃ¼r die Richtigkeitsvermutung des Â§ 14 Abs. 1 Nr. 3 S. 5 KStG akzeptiert wÃ¼rde. SchlieÃŸlich fÃ¼hrt die durch die â€žKleine Organschaftsreformâ€� umgesetzte â€žAuslandsÃ¶ffnung der Organschaftâ€� zu etlichen besteuerungspraktischen Verwerfungen. So sollte etwa das neue BetriebsstÃ¤ttenkriterium fÃ¼r OrgantrÃ¤ger gemÃ¤ÃŸ Â§ 14 Abs. 1 Nr. 2 KStG fÃ¼r reine InlandsfÃ¤lle nicht an Ã¼berbordenden DBA-rechtlichen BetriebsstÃ¤ttenerfordernissen scheitern. Die zeitliche Unterbrechung einer Beteiligungszuordnung zur inlÃ¤ndischen BetriebsstÃ¤tte des OrgantrÃ¤gers hat nur Konsequenzen fÃ¼r das entsprechende Jahr, aber nicht rÃ¼ckwirkend innerhalb der FÃ¼nf-Jahres-Frist. Auch steht die erweiterte doppelte VerlustnutzungsbeschrÃ¤nkung des Â§ 14 Abs. 1 Nr. 5 KStG im In- und Ausland gerade bei Personengesellschaften als OrgantrÃ¤gern in einem neuen KonkurrenzverhÃ¤ltnis zu der ab 1.1.2017 neu geschaffenen Abzugssperre fÃ¼r auslÃ¤ndische Sonderbetriebsausgaben gemÃ¤ÃŸ Â§ 4i EStG. Die neue BFH-Entscheidung vom 12.10.2016 â€“ I R 92/12, GmbHR 2017, 425 m. Komm. Unterberg erfordert zwar insoweit eine konsolidierte Einkunftsermittlung einer OrgantrÃ¤ger-Personengesellschaft fÃ¼r Zwecke des Â§ 14 Abs. 1 Nr. 5 KStG; dies dÃ¼rfte die Anwendungskonkurrenz zu Â§ 4i EStG begrenzen. Ob die Finanzverwaltung diese BFH-Sicht aber akzeptiert, erscheint momentan offen. Und schlieÃŸlich: FÃ¼r EU/EWR-Kapitalgesellschaften mit inlÃ¤ndischer GeschÃ¤ftsleitung ist eine Organgesellschaftsstellung zwar mÃ¶glich. Das Erfordernis eines grenzÃ¼berschreitenden GAV in â€žnachmodulierter Formâ€� wird aber von der Finanzverwaltung meist nicht anerkannt. Die vom Gesetzgeber eingerÃ¤umte OrganschaftsmÃ¶glichkeit kommt in der Praxis deshalb vielfÃ¤ltig nicht zur Anwendung. Zusammengefasst: Die Finanzverwaltung ist dringlich aufgefordert, ihre organschaftsbezogenen Anwendungshinweise weiterzuentwickeln und zu modernisieren.
Weitere vielfÃ¤ltige Gesetzgebungsaktionen im Organschaftsrecht
Ungeachtet der organschaftsbezogenen Praxisprobleme ist der Gesetzgeber seit der â€žKleinen Organschaftsreformâ€� im Februar 2013 weiterhin emsig tÃ¤tig. Gesetzgeberische Ruhe ist im Organschaftsrecht nicht eingetreten. Strukturelle Verbesserungen aber gibt es kaum. Vielmehr schreitet die Zersplitterung des Organschaftsrechts fort. Chronologisch sind zu nennen: Anwendung der Zehn-Prozent-Grenze fÃ¼r Streubesitzdividenden getrennt fÃ¼r Organgesellschaft und OrgantrÃ¤ger mit Wirkung ab 1.3.2013 durch das sog. EuGH-Dividendenumsetzungsgesetz vom 21.3.2013; insoweit wurde Â§ 15 Nr. 2 S. 4 KStG ergÃ¤nzt. Schaffung eines antragsabhÃ¤ngigen â€žfortfÃ¼hrungsgebundenen Verlustvortragsâ€� mit Wirkung ab 1.1.2016 gemÃ¤ÃŸ Â§ 8d KStG, bei dem die OrgantrÃ¤gerstellung im Vorfeld sowie im Nachgang zu dem qualifizierten Gesellschafterwechsel in breiter Form schÃ¤dlich ist. Durch den BVerfG-Beschluss vom 29.3.2017 zur Verfassungswidrigkeit des Â§ 8c Abs. 1 S. 1 KStG sieht die Finanzverwaltung Â§ 8d KStG als eine Art â€žRettungsankerâ€�, so dass der Ausschluss von ertragsteuerlichen OrgantrÃ¤gern besonders problematisch ist. Des Weiteren wurde eine rechtsprechungsbrechende Sonderregelung bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Organgesellschaft in Â§ 7a GewStG durch das BEPS-Umsetzungsgesetz vom 20.12.2016 eingefÃ¼hrt. Dadurch soll die FÃ¼nf-Prozent-Hinzurechnung bei Bezug schachtelprivilegierter Dividenden durch eine Organgesellschaft sichergestellt werden. Diese Regelung ist durch zahlreiche Rechtsverweise schwer verstÃ¤ndlich und lÃ¤sst die im Zusammenhang mit der BFH-Rechtsprechung fÃ¼r Altjahre entstehenden Fragen zur Behandlung von Aufwendungen, die im unmittelbaren Zusammenhang mit schachtelprivilegierten Dividenden stehen, offen. Diskussionen in BetriebsprÃ¼fungen sind insoweit vorprogrammiert. Und schlieÃŸlich: Schaffung neuer Sanierungsregelungen in Â§Â§ 3a, 3c EStG, Â§ 7b GewStG mit Erstreckung auf OrganschaftsfÃ¤lle gemÃ¤ÃŸ Â§ 15 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 1a KStG im Gesetz gegen schÃ¤dliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit RechteÃ¼berlassungen vom 2.6.2017. Es handelt sich um eine Reaktion des Gesetzgebers auf den Beschluss des GroÃŸen Senats des BFH vom 28.11.2016 â€“ GrS 1/15, GmbHR 2017, 310 m. Komm. Hinder/Broekmann wegen VerstoÃŸes des Sanierungserlasses gegen den Grundsatz der GesetzmÃ¤ÃŸigkeit der Verwaltung. Die Steuerbefreiung wird nur bei vorrangiger Verlustverrechnung gewÃ¤hrt. Dies erfordert eine getrennte Anwendung der sanierungsbezogenen Sonderregelungen bei Organgesellschaft bzw. OrgantrÃ¤ger nach MaÃŸgabe des konkreten Sanierungsfalls. Bei einer Sanierung der Organgesellschaft wird die vorrangige Verlustverrechnung beim OrgantrÃ¤ger fortgesetzt. Diese Regelungen durchlaufen derzeit das beihilferechtliche Notifizierungsverfahren und enthalten differenzierte zeitliche Anwendungsbestimmungen mit Stichtag 8.2.2017. Kurz gefasst sind im ertragsteuerlichen Organschaftsrecht in den letzten Jahren eine Menge von Detailregelungen neu eingefÃ¼hrt worden. Nimmt man ergÃ¤nzend die umsatzsteuerliche Organschaft in den Blick, so erstaunt, dass ausgelÃ¶st durch EuGH und differenzierte BFH-Rechtsprechung nunmehr auch Personengesellschaften als Organgesellschaften in Betracht kommen. Dies ist dem Wortlaut von Art. 11 Mehrwertsteuersystemrichtlinie geschuldet, der abweichend zu Â§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht von einer juristischen Person, sondern von einer â€žim Inland ansÃ¤ssigen Personâ€� spricht. Der Beurteilungswandel hat in der Praxis zu erheblichen Problemen gefÃ¼hrt. Das konkretisierende neue BMF-Schreiben vom 26.5.2017 â€“ III C 2 - S 7105/15/10002 â€“ DOK 2017/0439168, GmbHR 2017, 892 ist insoweit hilfreich. Der Gesetzgeber wird aber Ã¼ber eine Neuregelung der umsatzsteuerlichen OrganschaftsfÃ¤higkeit von Personengesellschaften und ggf. auch ein Antragsrecht nachdenken mÃ¼ssen.
Praxiserfordernis zur Schaffung erhÃ¶hter Gestaltungssicherheit im Organschaftsrecht
In Anbetracht der zahlreichen UnwÃ¤gbarkeiten bei Organschaftsstrukturen, die insbesondere im Zusammenhang mit Umstrukturierungen/Transaktionen wegen der kritischen Zeiterfordernisse bzw. einer KÃ¼ndigung aus wichtigem Grund entstehen, kommt der Absicherung von Gestaltungen groÃŸe Bedeutung zu. Die gebÃ¼hrenpflichtige verbindliche Auskunft ist dabei das Ã¼bliche Absicherungsinstrument fÃ¼r Organgesellschaft und OrgantrÃ¤ger. Zwar hat der BFH durch Urteil vom 9.3.2016 â€“ I R 66/14, GmbHR 2016, 778 das Entstehen einer doppelten AuskunftsgebÃ¼hr bei gemeinsamer Antragstellung durch OT sowie OG festgestellt. Das neue organschaftliche Verfahrensrecht gemÃ¤ÃŸ Â§ 14 Abs. 5 KStG sowie der durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.7.2016 neu gefasste Â§ 89 Abs. 3 AO lassen bei gemeinsamer Antragstellung nur eine GebÃ¼hr zu. Beide Antragsteller sind allerdings Gesamtschuldner der GebÃ¼hr. Die gerade vom Gesetzgeber verabschiedete Ã„nderung der Steuer-Auskunftsverordnung legt in dem neu gefassten Â§ 2 Abs. 2 die Bindungswirkung der Auskunft fÃ¼r beide Antragsteller ausdrÃ¼cklich fest. Es handelt sich um eine begrÃ¼ÃŸenswerte praxisnahe Klarstellung. Die Neuregelungen der geÃ¤nderten Steuerauskunftsverordnung sind erstmals auf AntrÃ¤ge auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft anzuwenden, die nach dem 1.9.2017 bei der zustÃ¤ndigen FinanzbehÃ¶rde eingegangen sind.
Konzeptionelle Neubesinnung des Gesetzgebers im Organschaftsrecht
Der Steuergesetzgeber sollte nach der Bundestagswahl im September 2017 fÃ¼r seine UnternehmensteuerreformplÃ¤ne auch die Organschaft in den Blick nehmen. Es empfiehlt sich eine Evaluation des Status Quo. Die Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz mit ihren GewinnabfÃ¼hrungsfolgen haben seit dem BilMoG vom 25.5.2009 deutlich zugenommen mit vielschichtigen Fragen zur Behandlung von Ausgleichsposten sowie der Abgrenzung vor- und innerorganschaftlicher Mehr- und MinderabfÃ¼hrungen (s. zuletzt auch BFH v. 15.3.2017 â€“ I R 67/15, GmbHR 2017, 991; dazu Gosch/Adrian, GmbHR 2017, 965 ff. â€“ beides in dieser Ausgabe). Der Gesetzgeber sollte erneut eine â€žGroÃŸe Organschaftsreformâ€� mit Abschaffung des GAV ernsthaft prÃ¼fen. GemÃ¤ÃŸ dem Steuersubjektprinzip unseres Ertragsteuerrechts muss dabei die Verlusttragung durch den GruppentrÃ¤ger mit einer gewissen zeitlichen Bindungswirkung sichergestellt sein. Konzeptionelle Vorarbeiten stehen dazu in ausreichender Zahl zur VerfÃ¼gung. Die Gefahr importierter finaler steuerlicher Verluste ist mittlerweile ohnehin weitgehend gebannt. Man sieht: Die Weiterentwicklung unseres zunehmend zersplitterten Organschaftsrechts im Hinblick auf ein modernes Gruppenbesteuerungskonzept sollte aus Sicht der Praxis aller MÃ¼hen wert sein.
Partner Of Counsel bei der WTS Steuerberatungsgesellschaft mbH.
Verlag Dr. Otto-Schmidt vom 12.09.2017 09:29