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Timestamp: 2019-06-26 21:10:27
Document Index: 173504012

Matched Legal Cases: ['§ 39', '§ 39', '§ 3', '§ 3', '§ 6', '§ 5', '§ 39', '§ 5', '§ 39', 'BGH', 'BGH']

BFH, 26.01.1970 - IV R 144/66 - dejure.org
https://dejure.org/1970,29
BFH, 26.01.1970 - IV R 144/66 (https://dejure.org/1970,29)
BFH, Entscheidung vom 26.01.1970 - IV R 144/66 (https://dejure.org/1970,29)
BFH, Entscheidung vom 26. Januar 1970 - IV R 144/66 (https://dejure.org/1970,29)
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Steuerliche Beurteilung - Leasing-Verträge - Bewegliche Wirtschaftsgüter - Wirtschaftliche Betrachtungsweise - Zurechnung der Wirtschaftsgüter - Finanzierungs-Leasing - Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer - Optionsrecht - Grundmietzeit - Investitionszulage
Die steuerliche (eigenständige) wirtschaftliche Betrachtungsweise (§ 39 AO)
Die personelle Zurechnung von Wirtschaftsgütern (WG)
BFHE 97, 466
NJW 1970, 1148
DB 1970, 424
Ein wirtschaftlicher Ausschluss des zivilrechtlichen Eigentümers i.S. des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO wird u.a. angenommen, wenn der Herausgabeanspruch des Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat (grundlegend BFH-Urteil vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, unter C.III.1.).
Ist in einem derartigen Fall darüber hinausgehend mit der Ausübung dieses Rechts durch den Leasingnehmer bei wirtschaftlich vernünftiger Entscheidungsfindung zu rechnen, wird der Leasingnehmer den Leasinggeber auf Dauer von jeglicher Einwirkung auf den Leasinggegenstand ausschließen (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, unter C.III.2.b und c); der Leasinggegenstand ist dem Leasingnehmer als wirtschaftlichem Eigentümer zuzurechnen.
Dies hat der BFH bisher zwar nur für Fälle angenommen, in denen dem Leasingnehmer ein Optionsrecht eingeräumt war (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, unter C.III.2.e; dies offenlassend BFH-Urteil vom 1. Oktober 1970 V R 49/70, BFHE 100, 272, BStBl II 1971, 34, unter 1.).
Darüber hinaus seien noch nach dem Urteil des BFH vom 26. Januar 1970 IV R 144/66 (BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264) die üblichen Gewinnmargen einzubeziehen.
In der Grundsatzentscheidung des BFH in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264 (unter Ziff. II. 2. der Gründe) habe der BFH zwischen sog. Herstellerleasing und Finanzierungsleasing unterschieden und für die Überlassung von Telefonanlagen ausgeführt, es handele sich schon immer um "schlichte Mietverhältnisse".
Ein wirtschaftlicher Ausschluss des zivilrechtlichen Eigentümers in diesem Sinne wird u.a. angenommen, wenn dem Herausgabeanspruch des Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr zukommt (grundlegend BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264).
Nicht das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte ist im Steuerrecht ausschlaggebend (vgl. BFH-Urteile vom 14. November 1974 IV R 3/70, BFHE 114, 22, BStBl II 1975, 281, unter Ziff. 4. a der Gründe, m.umf.N.; in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264; vom 15. Juli 1997 VIII R 56/93, BFHE 183, 518, BStBl II 1998, 153, unter Ziff. II. 2. b der Gründe).
Eine Zurechnung von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen eines Leasingnehmers kommt allerdings nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung seit dem Urteil des BFH in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264 vor allem dann in Betracht, wenn sich bei einem Leasingverhältnis betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstandes und die Grundmietzeit annähernd decken oder zwar die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer erheblich länger als die Grundmietzeit ist, jedoch dem Leasingnehmer ein Recht auf Mietverlängerung oder Kauf zusteht und bei Ausübung dieser Optionen nur noch ein geringer Mietzins oder ein einer Anerkennungsgebühr gleichkommender Kaufpreis zu entrichten ist (…vgl. BFH-Urteile vom 9. Dezember 1999 III R 74/97, BFHE 191, 125, BFH/NV 2000, 658; in BFHE 100, 272, BStBl II 1971, 34, dort auch zur Bemessung der Anschaffungskosten).
Im Urteil in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, unter Ziff. IV. hat der IV. Senat des BFH für die Überlassung der nach den besonderen Wünschen des Leasingnehmers gestalteten Einrichtung eines Selbstbedienungsladens (über die der Leasingnehmer selbst mit Lieferanten und Herstellern verhandelt hatte) als Spezial-Leasing beurteilt, unbeschadet der Möglichkeit, einzelne Gegenstände unter Umständen später auch anderweit zu verwerten.
c) Der IV. Senat des BFH (BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, unter Abschn. C. II. der Gründe) hat in seiner Grundsatzentscheidung zum Finanzierungsleasing als indirektem Leasing im Gegensatz zum direkten oder Hersteller-Leasing, wo der Produzent des Wirtschaftsgutes selber als Leasinggeber auftritt, Stellung genommen.
In den vom BFH entschiedenen Fällen der Ladeneinrichtung (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, und Urteil des FG München vom 25. Oktober 1989 I 279/84 E, EFG 1990, 242, rkr.) bestanden die Einzelteile gleichfalls nicht aus Sonderanfertigungen.
Grundstückserwerb; vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, 273 betr.
b) Vor diesem rechtlichen Hintergrund verbietet es sich zwar, --wie das FA-- pauschal auf die zum Leasing entwickelten Rechtsgrundsätze zu verweisen, zumal auch die steuerliche Behandlung von Leasingverträgen jeweils anhand der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen ist (vgl. z.B. grundlegend BFH-Urteile vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264;… vom 3. August 2004 X R 55/01, BFH/NV 2005, 517;… Martin in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 3 Rz 97 ff., m.w.N.;… Leonard in Bunjes/Geist, UStG, 8. Aufl., § 3 Rz 17).
Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 26. Januar 1970 IV R 144/66 (BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264) sowie Karte 24 bis 26 EStK zu § 6 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG-- seien danach die Wirtschaftsgüter den Leasingnehmern als wirtschaftlichen Eigentümern zuzurechnen.
Der BFH habe den Leasingnehmer als wirtschaftlichen Eigentümer angesehen, sofern das Leasingverhältnis auf unbestimmte Zeit oder jedenfalls auf die Zeit verlängert werden könne, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Leasinggutes entspreche (BFH-Urteile in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, und vom 8. August 1990 X R 149/88, BFHE 162, 251, BStBl II 1991, 70).
Nach dem Urteil des BFH in BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264, und dem Urteil des FG Düsseldorf vom 13. März 1996 16 K 121/91 Inv (EFG 1996, 935, betreffend Leasingverträge über Computeranlagen;… Nichtzulassungsbeschwerde durch Beschluss des erkennenden Senats vom 4. Dezember 1997 III B 111/96, BFH/NV 1998, 975 --nur Leitsatz-- als unzulässig verworfen) sei bei derartigen in Leasingverträgen enthaltenen Klauseln der Leasingnehmer als wirtschaftlicher Eigentümer anzusehen, weil er den zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer von jeglicher Einwirkung auf das Wirtschaftsgut ausschließen könne.
Im zweiten Fall ist er grundsätzlich als Ratenkaufvertrag zu werten (BFH-Urteile vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264;… vom 15. Februar 2001 III R 130/95, BFH/NV 2001, 1041).
Ein wirtschaftlicher Ausschluss des zivilrechtlichen Eigentümers in diesem Sinne ist insbesondere dann anzunehmen, wenn seinem Herausgabeanspruch gegen den Leasingnehmer keine wirtschaftliche Bedeutung mehr zukommt (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264).
Maßgeblich ist dafür der bei Vertragsabschluss zu erwartende normale Verlauf der Vertragsabwicklung; außergewöhnliche Ereignisse - wie z.B. die Insolvenz des Leasingnehmers - haben außer Betracht zu bleiben (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264;… Weber-Grellet in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 32. Auflage 2013, § 5 Randnummer 724).
Hiernach ist der Leasinggegenstand dem Leasingnehmer insbesondere in den Fällen des Spezial-Leasings zuzurechnen (BFH-Urteil in BStBl. II 1970, 264, unter III. 2. e).
Ein Fall des Spezialleasings liegt vor, wenn der Leasinggegenstand derart auf die spezifischen Bedürfnisse des Leasingnehmers zugeschnitten ist, dass er nur von diesem wirtschaftlich sinnvoll genutzt werden kann (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264, unter IV.;… BFH-Urteil in BFH/NV 2001, 1041, unter II. 1. b).
Außerhalb des Spezial-Leasings ist wirtschaftliches Eigentum des Leasingnehmers insbesondere dann anzunehmen, wenn sich die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Leasinggegenstände und die Grundmietzeit annähernd decken (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264, unter III. 2. d) oder wenn die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar erheblich länger als die Grundmietzeit ist, dem Leasingnehmer aber ein Recht auf Kauf oder Mietverlängerung zusteht, bei dessen Ausübung er nur einen geringen Mietzins oder Kaufpreis zu zahlen hat, und deshalb mit der Ausnutzung dieser Möglichkeit zu rechnen ist (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264, unter III. 2. b und c).
So wie sich die Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums bei der Einräumung eines Ankaufsrechts des Leasingnehmers nach dem Wahrscheinlichkeitsgrad der Optionsausübung richtet (BFH-Urteil in BFHE 97, 466, BStBl. II 1970, 264, unter III. 2. c), ist auch für den umgekehrten Fall eines Andienungsrechts des Leasinggebers darauf abzustellen, ob bei Ablauf der Grundmietzeit mit dessen Ausübung zu rechnen ist.
Vielmehr bildete diese Option das Kernstück des Vertrages Soweit in der bisherigen Rechtsprechung zur Behandlung von Leasing-Geschäften Grundsätze über den Mietkaufvertrag und über den Erwerb wirtschaftlichen Eigentums entwickelt wurden, sind diese deshalb auch für die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts von Bedeutung (vgl. BFH-Urteile IV R 144/66 vom 26. Januar 1970, BFH 97, 466, BStBl II 1970, 264; V R 49/70 vom 1. Oktober 1970, BFH 100, 272).
Allerdings kann ein Mietkaufvertrag auch dann gegeben sein, wenn keine Kaufoption eingeräumt ist (vgl. BFH-Urteile IV 429/62 U vom 25. Oktober 1963, BFH 78, 107, BStBl III 1964, 44; IV R 144/66, a. a. O., Abschn. C IV).
Vielmehr handelt es sich nur um Beispiele für den allgemeinen Gedanken, daß eine Sache, über die ein anderer als der Eigentümer objektiv diejenige wirtschaftliche Herrschaft ausübt, deren gewöhnlicher Ausdruck das Eigentum ist, für die Besteuerung nicht dem Eigentümer, sondern dem anderen zuzurechnen ist (vgl. BFH-Urteile III 77/57 S vom 19. September 1958, BFH 67, 434, BStBl III 1958, 440; IV R 144/66, a. a. O., Abschn. C III 1;… V R 49/70, a. a. O.).
Wirtschaftlicher Eigentümer ist allgemein derjenige, der den bürgerlich-rechtlichen Eigentümer im Regelfall, d. h. bei dem für die gewählte Gestaltung typischen Verlauf, für dauernd von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut tatsächlich auszuschließen vermag, so daß der Herausgabeanspruch des bürgerlich-rechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat (vgl. BFH-Urteile I 51/61 S vom 2. November 1965, BFH 84, 171, BStBl III 1966, 61; IV R 144/66, a. a. O., Abschn. C III 1, mit weiteren Nachweisen;… V R 49/70, a. a. O.).
a) Nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung richtet sich die Bilanzierung nicht nur nach den bürgerlich-rechtlichen Merkmalen, sondern auch nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten, insbesondere danach, wer der wirtschaftliche Eigentümer eines Gegenstandes ist (vgl. BFH-Urteil IV R 144/66, a. a. O., Abschn. C III 1, mit weiteren Nachweisen).
Sollten die KG im Jahr 1977 Sale-Lease-Back-Verträge mit der Z AG abgeschlossen haben, so richtet sich die Zurechnung der Mietgegenstände nach den Grundsätzen des Leasing-Urteils des BFH vom 26. Januar 1970 IV R 144/66 (BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264; ferner Urteile vom 8. August 1990 X R 149/88, BFHE 162, 251, BStBl II 1991, 70, unter 3. b und c der Gründe;… vom 8. Juni 1995 IV R 67/94, BFH/NV 1996, 101, m.w.N.;… ferner Fischer in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 39 AO 1977 Rz. 60 f., m.w.N.;… Schmidt, a.a.O., § 5 Rz. 722 f., 725;… Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 39 AO 1977 Tz. 31).
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