Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0111-kdib2-3-4010-39-2018-2-kb
Timestamp: 2019-01-21 18:27:15+00:00
Document Index: 50388009

Matched Legal Cases: ['art. 15', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 11', 'art. 9', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 15', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

0111-KDIB2-3.4010.39.2018.2.KB | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0111-KDIB2-3.4010.39.2018.2.KB
Czy koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 marca 2018 r. (data wpływu 15 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty licencji produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 15 marca 2018 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty licencji produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek ten uzupełniony został pismem z 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 kwietnia 2018 r. znak: 0111-KDIB2-3.4010.39.2018.1.KB.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej prowadzącą działalność w zakresie produkcji szerokiego asortymentu systemów łączenia rur dla różnych branż przemysłu.
Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Do Grupy należy także inna spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej: „Podmiot Powiązany”). W ramach Grupy Spółka pełni rolę producenta wytwarzającego produkty, które następnie sprzedawane są na rzecz należących do Grupy spółek dystrybucyjnych (produkty wytwarzane i sprzedawane na rzecz spółek dystrybucyjnych należących do Grupy będą dalej określane jako: „Produkty”).
W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi wydatki na rzecz Podmiotu Powiązanego, na podstawie umowy zawartej pomiędzy Podmiotem Powiązanym i innymi spółkami z Grupy (w tym Spółką), z tytułu korzystania z technologii wytwarzania Produktów, która obejmuje między innymi patenty, projekty oraz know-how dotyczące wytwarzania Produktów (dalej: „Licencja Produkcyjna”).
Wynagrodzenie należne Podmiotowi Powiązanemu za Licencję Produkcyjną zostało ustalone jako określony procent wartości sprzedaży netto Produktów wytworzonych i sprzedanych przez Spółkę. Konsekwentnie, opłata licencyjna płacona na rzecz Podmiotu Powiązanego jest przez Spółkę uwzględniana przy kalkulacji bazy kosztowej w transakcji sprzedaży Produktów. Sposób kalkulacji ceny produktu polega na ustaleniu ceny jednostkowej produktu wytwarzanego i sprzedawanego przez Spółkę uwzględniającej odpowiednie opłaty licencyjne. Opłaty licencyjne stanowią jedną z kategorii kosztów ponoszonych przez Spółkę, która to stanowi element kalkulacyjny uwzględniany w procesie ustalania cen sprzedaży produkowanych przez Spółkę wyrobów na rzecz powiązanych spółek dystrybucyjnych. Wyjątek w tym zakresie stanowią transakcje sprzedaży Produktów bezpośrednio na rzecz Podmiotu Powiązanego – w zakresie tej sprzedaży (jako sprzedaży realizowanej na rzecz właściciela technologii wytwarzania Produktów) opłaty nie są naliczane, a tym samym nie stanowią kategorii kosztów uwzględnianej przy kalkulacji ceny sprzedaży Produktu.
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.
Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2135, winno być: Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: „Ustawa nowelizująca”). Na mocy Ustawy nowelizującej do ustawy o PDOP został dodany art. 15e dotyczący ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wybranych kosztów świadczeń niematerialnych.
Zgodnie z ust. 1 pkt 2 tego artykułu podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.
Oznacza to, że koszty opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania m.in. z licencji oraz know-how, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.
Zdaniem Wnioskodawcy, warto zatem zauważyć, iż w toku prac legislacyjnych nad projektem Ustawy nowelizującej Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na uwagi zgłoszone w ramach konsultacji publicznych wskazał, że: kwestia bezpośredniego związku kosztu z przychodem jest w dużej mierze zindywidualizowana. Wprowadzenie precyzyjnej definicji nie wydaje się możliwe (zob. odpowiedź Ministra Rozwoju i Finansów na uwagę nr 254 przedstawiona w tabeli z odniesieniem się do uwag; https://leqislacia.rcl.gov.pI/docs//2 /12300402/12445384/12445388/dokument307925.pdf). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, aby ustalić zakres znaczeniowy przepisu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOP należy odwołać się do wykładni celowościowej tego przepisu. Pomocne w tym mogą być materiały z procesu legislacyjnego, w szczególności uzasadnienie do projektu Ustawy nowelizującej, na mocy której powyższa regulacja została wprowadzona do ustawy o PDOP.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie wskazać, że przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencję Produkcyjną wskazuje na to, że cena sprzedawanych przez Spółkę Produktów wytworzonych na podstawie Licencji Produkcyjnej jest skorelowana z kosztami tej licencji. W tym zakresie bezpośredni związek kosztów Licencji Produkcyjnej z wytwarzanymi Produktami przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością kosztu Licencji Produkcyjnej a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ze sprzedaży Produktów wytworzonych na podstawie tej licencji. Wynika to z tego, że wynagrodzenie ponoszone na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości netto sprzedanych Produktów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że koszty Licencji Produkcyjnej należnej Podmiotowi Powiązanemu definiowane są wartością sprzedaży Produktów wytworzonych przez Wnioskodawcę na podstawie Licencji Produkcyjnej. Niewątpliwie jest to wyraz związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji Produkcyjnej a wytwarzanymi i sprzedawanymi Produktami. Faktyczna cena Produktów uwzględnia bowiem okoliczność ponoszenia kosztów Licencji Produkcyjnej na rzecz Podmiotu Powiązanego (tj. wysokość ponoszonych opłat licencyjnych jest uwzględniona w algorytmie kalkulacji ceny Produktów). Powyższe oznacza, że w odniesieniu do kosztów Licencji Produkcyjnej spełniony jest związek kwotowy (wartość poniesionego kosztu wprost zależy od wysokości sprzedanych Produktów i odwrotnie - fakt i wysokość uiszczanych opłat licencyjnych przekłada się na wysokość ceny za Produkty), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z wytwarzanymi i sprzedawanymi Produktami.
Skoro zatem celem art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOP, jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej, to należy uznać, że w odniesieniu do kosztów Licencji Produkcyjnej, na podstawie której Wnioskodawca wytwarza Produkty, spełniona będzie przesłanka bezpośredniego związku z wytworzeniem Produktu.
Ponadto należy zauważyć, że Licencja Produkcyjna obejmuje swoim zakresem udostępnienie przez Podmiot Powiązany na rzecz Wnioskodawcy know-how dotyczącego produkcji Produktów, w tym licencji na formuły i parametry techniczne Produktów oraz parametry techniczne dotyczące surowców (z wyłączeniem informacji dotyczących wytwarzania surowców), instrukcje dotyczące testowania i zastosowania Produktów, a także koncepcje Produktów. Tym samym koszty ponoszone na Licencję Produkcyjną stanowią koszty usług związanych bezpośrednio z wytworzeniem produktów przez Spółkę. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, że koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę w celu produkcji i sprzedaży Produktów pozostają w analogicznym związku co wskazane w uzasadnieniu do projektu Ustawy nowelizującej usługi projektowe wykorzystywane przy wytwarzaniu mebli.
W konsekwencji, koszty Licencji Produkcyjnej pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku z wytwarzanymi Produktami. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie ponosił kosztów Licencji Produkcyjnej, nie mógłby produkować i dystrybuować ściśle skonkretyzowanych Produktów (a nie jakichkolwiek produktów), a tym samym uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. Należy mieć bowiem na uwadze, że Licencja Produkcyjna obejmuje m.in. licencję na formuły i parametry techniczne Produktów, bez których nie byłoby w ogóle możliwe ich wytworzenie, a w dalszej kolejności sprzedaż, przy czym związek ten jest bezpośredni (ścisły), a nie pośredni. Podsumowując, ponoszenie kosztów Licencji Produkcyjnej na rzecz Podmiotu Powiązanego warunkuje w sposób bezpośredni możliwość wytwarzania i sprzedaży Produktów - gdyż ich ponoszenie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z wytwarzaniem i sprzedażą Produktów.
Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2342 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395, dalej: „UoR”) zawiera definicję kosztów wytworzenia, zgodnie z którą: „Koszt wytworzenia produktu obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją i inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie kosztu wytworzenia produktu, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktu w toku - także z uwzględnieniem stopnia jego przetworzenia”.
Należy zaznaczyć, iż przepisy UoR należą do odrębnej niż prawo podatkowe gałęzi (dziedziny) prawa, która nakierowana jest na realizację innych celów, a zatem nie mogą stanowić podstawy do ustalenia właściwego rozumienia wyrażenia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, niemniej mogą stanowić dodatkową wskazówkę w tym zakresie. W tym kontekście Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż dla celów rachunkowych koszty Licencji Produkcyjnej są uwzględniane przez Spółkę w koszcie wytworzenia Produktów, co zdaniem Wnioskodawcy, stanowi dodatkowy argument za przyjęciem stanowiska, iż koszty Licencji Produkcyjnej należy traktować jako bezpośrednio związane z wytworzeniem Produktów.
Podsumowując, koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę Produktów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOP. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Zgodnie z brzmieniem art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:
osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio
Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:
W katalogu wartości niematerialnych i prawnych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano
W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia czy koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego w części dotyczącej wytworzonych i sprzedanych przez Spółkę Produktów podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Rozważając czy opłaty związane z korzystaniem z przedmiotowych Licencji Produkcyjnych stanowią koszt bezpośrednio związany z produkcją szerokiego asortymentu systemów łączenia rur, a więc wyrobu będącego przedmiotem sprzedaży, należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika. Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, do której należy także inna spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki (Podmiot Powiązany). W ramach ww. grupy Wnioskodawca pełni rolę producenta wytwarzającego produkty będące przedmiotem wniosku, które następnie sprzedawane są na rzecz należących do tejże grupy spółek dystrybucyjnych. W ramach prowadzonej działalności, na podstawie umowy zawartej z Podmiotem Powiązanym Wnioskodawca ponosi wydatki z tytułu korzystania z technologii wytwarzania Produktów, która obejmuje między innymi patenty, projekty oraz know-how dotyczące wytwarzania Produktów. Wynagrodzenie należne Podmiotowi Powiązanemu za Licencję Produkcyjną zostało ustalone jako określony procent wartości sprzedaży netto produktów - opisanych we wniosku - wytworzonych i sprzedanych przez Wnioskodawcę. Sposób kalkulacji ceny tychże produktów polega na ustaleniu ceny jednostkowej wyrobu wytwarzanego i sprzedawanego przez Wnioskodawcę uwzględniającej odpowiednie opłaty licencyjne. Opłaty licencyjne stanowią jedną z kategorii kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę, która to stanowi element kalkulacyjny uwzględniany w procesie ustalania cen sprzedaży produkowanych wyrobów na rzecz powiązanych spółek dystrybucyjnych. Wyjątek w tym zakresie stanowią transakcje sprzedaży produktów opisanych we wniosku bezpośrednio na rzecz Podmiotu Powiązanego – w zakresie tej sprzedaży (jako sprzedaży realizowanej na rzecz właściciela technologii wytwarzania Produktów) opłaty nie są naliczane, a tym samym nie stanowią kategorii kosztów uwzględnianej przy kalkulacji ceny sprzedaży produktu opisanego we wniosku.
Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy uznać, że koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego w części dotyczącej wytworzonych i sprzedanych przez Spółkę Produktów nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne. Niemniej jednak ostateczna ocena, czy wskazane we wniosku koszty Licencji Produkcyjnej stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru, a zatem, że nie stosuje się do nich ograniczenia określonego w ww. art. 15e ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zaliczaniu wydatków w ciężar kosztów podatkowych, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawcy w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny, albowiem postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej wyklucza analizę materiału dowodowego w sprawie. Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0111-KDIB2-3.4010.39.2018.2.KB