Source: https://www.smartsteuer.de/online/lexikon/g/geringwertige-wirtschaftsgueter/
Timestamp: 2020-01-28 17:43:48
Document Index: 90978811

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 4', '§ 5', '§ 2', '§ 8', '§ 9', '§ 6', '§ 6', '§ 2', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 240', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 16', '§ 16', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 16', '§ 6', '§ 6', '§ 52', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 9', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 7', '§ 6', '§ 16', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 7', '§ 6', '§ 6', '§ 6']

Geringwertige Wirtschaftsgüter ⇒ Lexikon des Steuerrechts | smartsteuer
Geringwertige Wirtschaftsgüter können Sie als Werbungskosten steuerlich geltend machen.
Damit das Finanzamt ein Wirtschaftsgut als geringwertig anerkennt, müssen folgende Voraussetzungen gelten:
Es muss abnutzbar und beweglich sein. Das bedeutet, es muss im Laufe der Zeit und mit der Nutzung an Wert verlieren und es muss beweglich sein, wie z.B. ein Telefon.
Es muss selbstständig nutzbar sein. Das bedeutet, es funktioniert einzeln ohne andere Geräte.
Die Anschaffungs- und Herstellungskosten liegen zwischen 410 € und 800 € netto
1 Sofortabschreibung
1.2 Selbstständige Nutzungsfähigkeit
1.3 ABC der geringwertigen Wirtschaftsgüter
1.4 ABC der nicht geringwertigen Wirtschaftsgüter
2 Rechtslage ab VZ 2018 (Wertgrenzen 250 €, 800 € sowie 1 000 €)
2.1 Wahlrechte für Aufwendungen von nicht mehr als 800 €
2.1.1 Grundsatz
2.1.2 Aufwendungen bis 250 €
2.1.3 Aufwendungen zwischen 250 € und 800 €
2.1.4 Private Mitbenutzung
2.1.5 Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten
2.2 Bildung eines Sammelpostens
2.2.1 Wahlrechtsausübung
2.2.2 Auflösung des Sammelpostens
2.2.3 Privatnutzung von Wirtschaftsgütern des Sammelpostens
2.2.4 Behandlung von Sammelposten bei Betriebsübertragungen
3 Rechtslage vor 2018 (Wertgrenzen 150 €, 410 € sowie 800 €)
3.1 Wahlrechte für Aufwendungen von nicht mehr als 410 €
3.1.2 Aufwendungen bis 150 €
3.1.3 Aufwendungen zwischen 150 € und 410 €
3.2 Private Mitbenutzung
3.3 Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten
3.4 Nachträgliche Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
3.5 Einlage eines geringwertigen Wirtschaftsgutes
3.6 Bildung von Sammelposten
3.6.1 Wahlrechtsausübung
3.6.2 Auflösung des Sammelpostens
3.6.3 Privatnutzung von Wirtschaftsgütern des Sammelpostens
3.6.4 Behandlung von Sammelposten bei Betriebsübertragungen
3.7 Die Auswirkungen der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages auf die geringwertigen Wirtschaftsgüter; Sonderabschreibung und geringwertige Wirtschaftsgüter
1. Sofortabschreibung
Die Vorschrift des § 6 Abs. 2 EStG betrifft zunächst die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und 3, § 5 Abs. 1 EStG, also für die Einkünfte nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Sie gilt also in persönlicher Hinsicht für alle Steuerpflichtigen, die einen im Inland steuerpflichtigen Gewinn zu ermitteln haben. Über § 8 Abs. 1 KStG gilt die Vorschrift auch für Körperschaften. Darüber hinaus bestimmt § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Satz 2 EStG, dass § 6 Abs. 2 Sätze 1–3 EStG für den Bereich der Werbungskosten entsprechend anzuwenden ist. Daher gilt die Regelung des § 6 Abs. 2 Sätze 1–3 EStG auch für die Überschusseinkünfte i.S.d. § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG. Die Regelungen gem. § 6 Abs. 2 und 2a EStG gelten auch bei Einlagen und im Falle der Betriebseröffnung (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 bis 6 EStG).
Die neue gesetzliche Regelung hebt die vorgenannten Grenzwerte im Wesentlichen an. Der neue Grenzwert für Geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG beträgt zukünftig 800 € (zuvor 410 €). Bei der Aufzeichnungspflicht nach § 6 Abs. 2 Satz 4 EStG verbleibt es aber bei den 150 €. Die grundsätzlichen Voraussetzungen für die Anerkennung als GWG bleiben unverändert.
Für die Alternative des Sammelpostens nach § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG beträgt der untere Grenzwert zukünftig 250 € (zuvor 150 €), der obere von 1 000 € bleibt unverändert. Unverändert bleiben die übrigen Voraussetzungen und Folgen der Bildung des Sammelpostens.
Das BMF-Schreiben vom 30.9.2010 (BStBl I 2010, 755) klärt Zweifelsfragen zur bilanzsteuerlichen Behandlung sog. GWG nach § 6 Abs. 2 EStG und zum Sammelposten nach § 6 Abs. 2a EStG i.d.F des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950).
1.2. Selbstständige Nutzungsfähigkeit
Ein Wirtschaftsgut ist einer selbstständigen Nutzung nicht fähig, wenn es nach seiner betrieblichen Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens genutzt werden kann und die in den Nutzungszusammenhang eingefügten Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind. An der selbstständigen Nutzungsfähigkeit fehlt es auch, wenn das Wirtschaftsgut aus dem betrieblichen Nutzungszusammenhang gelöst und in einen anderen betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt werden kann. Ob ein einheitliches Ganzes vorliegt und das einzelne Wirtschaftsgut nur in dieser Verbundenheit betrieblich genutzt werden kann, hängt u.a. von der Art und Dauer der Verbindung (Festigkeit, technische Gestaltung) und von der Abstimmung der Wirtschaftsgüter untereinander ab (auf die selbstständige Bewertbarkeit kommt es nicht an). Ein einheitliches Ganzes liegt allerdings in denjenigen Fällen nichtmehr vor, in denen trotz technischer Abgestimmtheit (einheitlichem Ganzen) weiterhin eine selbstständige Nutzbarkeit gegeben ist, z.B. bei einem Computertisch, der auf einen PC abgestimmt ist, bei Rollcontainern und Schreibtischen sowie Einbauschränken. Sind die Wirtschaftsgüter auch ohne andere Wirtschaftsgüter nutzbar, sind sie nicht in einen betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt (kein einheitliches Ganzes). Sind sie technisch nicht abgestimmt, so ist die selbstständige Nutzungsfähigkeit zu bejahen. Die Einkommensteuerhinweise enthalten eine ABC-Aufzählung, in denen die selbstständige Nutzungsfähigkeit sowohl bejaht als auch verneint wurde (vgl. H 6.13 &lsqb;ABC für selbstständige Nutzungsfähigkeit&rsqb; EStH.
1.3. ABC der geringwertigen Wirtschaftsgüter
Ausstellungsgegenstände einzelne Gegenstände, die zu einer Verkaufsausstellung (z.B. Sanitärausstellung) zusammengefasst sind, es sei denn, einzelne der zu der Ausstellung zusammengefassten Wirtschaftsgüter haben ihre selbstständige Bewertbarkeit dadurch verloren, dass sie fest und auf längere Dauer mit anderen Gegenständen verbunden sind und nur in dieser technischen Verbundenheit ihren bestimmungsgemäßen Zweck erfüllen können, z.B. Badewanne und Armaturen (BFH vom 9.8.2001, BStBl II 2001, 842)
Bestecke Gaststätten, Hotels, Kantinen (BFH vom 19.11.1953, BStBl III 1954, 18)
Bibliothek eines Rechtsanwalts (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 566)
Bücher einer Leih- oder Fachbücherei (BFH vom 8.12.1967, BStBl II 1968, 149)
Einrichtungsgegenstände in Läden, Werkstätten, Büros, Hotels, Gaststätten u.Ä. – auch als Erstausstattung und in einheitlichem Stil (BFH vom 29.7.1966, BStBl III 1967, 61)
Fässer/Flaschen BFH vom 1.7.1981, BStBl II 1982, 246
Grundausstattung einer Kfz-Werkstatt mit Spezialwerkzeugen BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 571
Instrumentarium eines Arztes, auch als Grundausstattung (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 566)
Kisten BFH vom 1.7.1981, BStBl II 1982, 246
Lampen als selbstständige Wirtschaftsgüter (Steh-, Tisch- und Hängelampen; BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 567)
Leergut BFH vom 1.7.1981, BStBl II 1982, 246
Legehennen in eiererzeugenden Betrieben
Möbel in Hotels und Gaststätten, auch als Erstausstattung (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 566)
Müllbehälter eines Müllabfuhrunternehmens, auch Systemmüllbehälter
Musterbücher und -kollektionen im Tapeten- und Buchhandel (BFH vom 25.11.1965, BStBl III 1966, 86)
Notfallkoffer eines Arztes und darin enthaltene Geräte wie Sauerstoffflasche, Beatmungsbeutel, Absauggerät (BFH vom 7.9.2000, BStBl II 2001, 41
Paletten zum Transport und zur Lagerung von Waren (BFH vom 9.12.1977, BStBl II 1978, 322 und vom 25.8.1989, BStBl II 1990, 82
Regale die aus genormten Stahlregalteilen zusammengesetzt und nach ihrer betrieblichen Zweckbestimmung in der Regel auf Dauer in dieser Zusammensetzung genutzt werden (BFH vom 26.7.1979, BStBl II 1980, 176) sowie Regale, die zu Schrankwänden zusammengesetzt sind (BFH vom 9.8.2001, BStBl II 2002, 100)
Ruhebänke als Werbeträger
Schreibtischkombinationsteile die nicht fest miteinander verbunden sind, wie z.B. Tisch, Rollcontainer, Computerbeistelltisch (BFH vom 21.7.1998, BStBl II 1998, 789) sowie einzelne Elemente einer aus genormten Teilen zusammengesetzten und verschraubten Schreibtischkombination, es sei denn, das einzelne Element ist aus technischen Gründen (z.B. wegen fehlender Standfestigkeit) nicht selbstständig nutzungsfähig (BFH vom 9.8.2001, BStBl II 2002, 100)
Schriftenminima in einem Druckereibetrieb (BFH vom 18.11.1975, BStBl II 1976, 214)
Speicherkarten Speicherkarten sind selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter, da diese unabhängig vom Endgerät der Speicherung, dem Transport und der Sicherung von Daten dienen (BFH Beschluss vom 10.2.1995, III B 30/92.
Ersatzweise erworbene Smartphone-Ladekabel, Taschen sowie Kopfhörer sind hingegen nicht als selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter anzusehen, da diese Wirtschaftsgüter nur zusammen mit dem Smartphone genutzt werden können und technisch auf das Smartphone abgestimmt sind (BFH Urteil vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004, 958). Bei diesen Wirtschaftsgütern verbleibt es daher bei der Bewertung mit den fortgeführten Anschaffungskosten. Bei Apps dürfte es sich regelmäßig um Trivialprogramme handeln, die nach Auffassung der Finanzverwaltung als selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter anzusehen sind. Soll über die gewöhnliche Nutzungsdauer abgeschrieben werden, ist insoweit auf die Nutzungsdauer des Geräts abzustellen.
Spezialbeleuchtungsanlagen in einem Schaufenster (BFH vom 5.3.1974, BStBl II 1974, 353)
Spinnkannen einer Weberei (BFH vom 9.12.1977, BStBl II 1978, 322)
Straßenleuchten BFH vom 28.3.1973, BStBl II 1974, 2
Transportkästen in einer Weberei zum Transport von Garnen (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 568)
Trivialprogramme R 5.5 Abs. 1 EStR
Wäsche in Hotels (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 566)
Abb.: ABC geringwertiger Wirtschaftsgüter
1.4. ABC der nicht geringwertigen Wirtschaftsgüter
Beleuchtungsanlage als Lichtband zur Beleuchtung in Fabrikräumen und Werkhallen (BFH vom 5.10.1956, BStBl III 1956, 376) oder zur Beleuchtung einzelner Stockwerke eines Wohnhauses (BFH vom 5.3.1974, BStBl II 1974, 353),
Bestuhlung in Kinos und Theatern (BFH vom 5.10.1966, BStBl III 1966, 686),
Bohrer i.V.m. Werkzeugmaschinen,
Drehbank mit als Antrieb eingebautem Elektromotor (BFH vom 14.12.1966, BStBl III 1967, 247),
Drehstähle i.V.m. Werkzeugmaschinen (Maschinenwerkzeuge),
EDV-Kabel nebst Zubehör zur Vernetzung einer EDV-Anlage: Kabel, die als Verlängerung der Verbindung der Peripheriegeräte mit der Zentraleinheit genutzt werden, sind zwar selbstständig bewertungsfähig, nicht jedoch selbstständig nutzungsfähig und somit keine geringwertigen Wirtschaftsgüter (BFH vom 25.11.1999, BStBl II 2002, 233),
Elektromotor zum Einzelantrieb einer Maschine, einer Drehbank oder eines Webstuhls (BFH vom 16.12.1958, BStBl III 1959, 77),
Ersatzteile für Maschinen usw. (BFH vom 17.5.1968, BStBl II 1968, 568),
Formen (BFH vom 9.3.1967, BStBl III 1967, 283),
Formplatten (BFH vom 30.3.1967, BStBl III 1967, 302),
Fräser i.V.m. Werkzeugmaschinen (Maschinenwerkzeuge),
Gerüst- und Schalungsteile sowie Schalungstafeln, die genormt und technisch aufeinander abgestimmt sind (BFH vom 29.7.1966, BStBl III 1967, 151),
Kühlkanäle (BFH vom 17.4.1985, BStBl II 1988, 126),
Lithographien (BFH vom 15.3.1991, BStBl II 1991, 682),
Maschinenwerkzeuge und -verschleißteile (BFH vom 6.10.1995, BStBl II 1996, 166),
Peripheriegeräte einer PC-Anlage; dies gilt nicht für sog. Kombinationsgeräte und für externe Datenspeicher (BFH vom 19.2.2004, BStBl II 2004, 958),
Pflanzen von Dauerkulturen (BFH vom 30.11.1978, BStBl II 1979, 281),
Regalteile (BFH vom 20.11.1970),
Sägeblätter in Diamantsägen und -gattern (BFH vom 19.10.1972, BStBl II 1973, 53),
Stanzwerkzeuge i.V.m. Werkzeugmaschinen,
Webstuhlmotoren,
Für die Entscheidung, ob das WG selbstständig nutzungsfähig ist, kommt es auf die konkrete betriebliche Zweckbestimmung durch den Steuerpflichtigen an, vgl. BFH Urteil vom 19.5.2012, III B 198/11.
2. Rechtslage ab VZ 2018 (Wertgrenzen 250 €, 800 € sowie 1 000 €)
Der Bundesrat (BR-Drs. 305/17 (Beschluss) vom 12.5.2017) hat dem zuvor vom Bundestag beschlossenen Zweiten Gesetz zur Entlastung insbes. der mittelständischen Wirtschaft von Bürokratie (Zweites Bürokratieentlastungsgesetz) zugestimmt. Durch die Verkündung im BGBl kommt es zur Anwendung.
Für geringwertige WG, für die die Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2 EStG in Anspruch genommen werden kann, sind steuerliche Aufzeichnungspflichten im Anlageverzeichnis zu beachten, sofern deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten eine bestimmte Grenze überschreiten (vgl. § 6 Abs. 2 Satz 4 EStG).
Bislang hat eine Aufführung im Anlageverzeichnis zu erfolgen, sofern der Wert des jeweiligen Wirtschaftsguts 150 € übersteigt. Diese Grenze wird für Investitionen ab 2018 auf 250 € durch das Zweite Bürokratieabbaugesetz angehoben. Damit tritt für die Unternehmen eine Entlastung ein, weil solche Wirtschaftsgüter ohne den Umweg über das Anlageverzeichnis sofort als Betriebsausgaben geltend gemacht werden können.
Diese Anhebung von 150 € auf 250 € gilt auch für die Bildung von Sammelposten (§ 6 Abs. 2a Satz 1 EStG).
In einem weiteren Gesetz ist die Anhebung der Grenze für das Vorliegen von GWG von bislang 410 € auf 800 € vorgesehen. Dies soll für Investitionen ab 2018 gelten. Da die Wertgrenzen Nettowerte darstellen, ergeben sich folgende Bruttowerte:
GWG-Grenze Nettobetrag Umsatzsteuer Bruttobetrag
Bis 31.12.2017 410 € 77,90 € 487,90 €
Ab 1.1.2018 800 € 152,00 € 952,00 €
2.1. Wahlrechte für Aufwendungen von nicht mehr als 800 €
2.1.1. Grundsatz
Die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren, beweglichen, selbstständig nutzungsfähigen WG des Anlagevermögens sind grundsätzlich durch Absetzungen für Abnutzung nach Maßgabe des § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG unter Berücksichtigung der jeweiligen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des WG gewinnmindernd als Betriebsausgaben abzuziehen. Zur selbstständigen Nutzungsfähigkeit von WG s. die Erläuterungen in R 6.13 Abs. 1 EStR sowie H 6.13 &lsqb;Selbstständige Bewertbarkeit bzw. Nutzungsfähigkeit&rsqb; EStH.
Die Anschaffungskosten eines erworbenen WG können erst ab dem Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums abgeschrieben werden (vgl. auch BFH vom 22.9.2016, BStBl II 2017, 171).
2.1.2. Aufwendungen bis 250 €
Abweichend vom o.g. Grundsatz können Aufwendungen bis 250 € im maßgebenden Wj. in voller Höhe gem. § 6 Abs. 2 EStG als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das Wahlrecht kann für jedes WG individuell in Anspruch genommen werden (wirtschaftsgutbezogenes Wahlrecht).
Bei Anwendung des § 6 Abs. 2 EStG bestehen mit Ausnahme der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des WG keine weiteren Aufzeichnungspflichten; aus steuerlichen Gründen ist eine Aufnahme in ein Inventar i.S.d. § 240 HGB nicht erforderlich.
2.1.3. Aufwendungen zwischen 250 € und 800 €
Die Aufwendungen von mehr als 250 € und nicht mehr als 800 € können folgendermaßen berücksichtigt werden:
Abb.: Wahlrechte für Geringwertige Wirtschaftsgüter bis 800 €
Für die Frage, ob bei den WG i.S.d. § 6 Abs. 2 oder 2a EStG die Grenzen überschritten sind, ist stets von den AK/HK abzüglich eines darin enthaltenen Vorsteuerbetrags, also von dem reinen Warenpreis ohne Vorsteuer (Nettowert), auszugehen. Ob der Vorsteuerbetrag umsatzsteuerrechtlich abziehbar ist, spielt in diesem Fall keine Rolle (R 9b Abs. 2 EStR).
Bei der Beurteilung der Frage, ob die AK/HK für das einzelne WG 250 € oder 1 000 € nicht übersteigen, ist,
wenn von den AK/HK des WG ein Betrag nach § 6b oder § 6c EStG abgesetzt worden ist, von den nach § 6b Abs. 6 EStG maßgebenden,
wenn die AK/HK nach § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG gewinnmindernd herabgesetzt wurden, von den geminderten,
wenn das WG mit einem erfolgsneutral behandelten Zuschuss aus öffentlichen oder privaten Mitteln nach R 6.5 EStR angeschafft oder hergestellt worden ist, von den um den Zuschuss gekürzten,
und wenn von den AK/HK des WG ein Betrag nach R 6.6 EStR abgesetzt worden ist, von den um diesen Betrag gekürzten
AK/HK auszugehen (R 6.13 Abs. 2 EStR).
2.1.4. Private Mitbenutzung
Hat ein Stpfl. die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines geringwertigen Wirtschaftsguts im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt, muss er den Teil der Aufwendungen, der dem privaten Nutzungsanteil entspricht, während der Nutzungszeit des Wirtschaftsguts dem Gewinn jeweils in dem Umfang hinzurechnen, der der tatsächlichen Nutzung in jedem Wirtschaftsjahr entspricht (BFH Urteil vom 13.3.1964, BStBl III 1964, 455).
2.1.5. Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten
Wurden die AK/HK eines WG gem. § 6 Abs. 2 EStG im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt, sind in späteren Wj. nachträgliche AK/HK im Jahr ihrer Entstehung ebenfalls in voller Höhe als Betriebsausgaben zu behandeln. Dies gilt unabhängig davon, ob sie zusammen mit den ursprünglichen AK/HK den Betrag von 250 € bzw. 800 € übersteigen.
In R 6.13 Abs. 5 EStÄR 2012 wird nunmehr klargestellt, dass für jedes Wirtschaftsjahr, in dem vom Antragsrecht zur Poolbildung nach § 6 Abs. 2a EStG Gebrauch gemacht wird, jeweils ein gesonderter Sammelposten zu bilden ist. Für den Fall, dass im laufenden Wirtschaftsjahr nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten anfallen, die Wirtschaftsgüter betreffen, die nicht in dem Jahr angeschafft oder hergestellt wurden, erhöhen diese Aufwendungen den Sammelposten des laufenden Jahres. Macht der Steuerpflichtige in diesem Jahr allerdings keinen Gebrauch vom Wahlrecht zur Bildung eines GWG-Sammelpostens, ist ein Sammelposten allein für diese nachträglichen Anschaffungs- und Herstellungskosten anzusetzen. Dies gilt unabhängig davon, ob die nachträglichen Anschaffungs- und Herstellungskosten gemeinsam mit den ursprünglichen Aufwendungen die Grenze von (netto) 1 000 € übersteigen oder nicht.
2.2. Bildung eines Sammelpostens
2.2.1. Wahlrechtsausübung
Nach § 6 Abs. 2a EStG können bewegliche abnutzbare WG des Anlagevermögens mit AK/HK von mehr als 250 € bis zu 1 000 € in einen jahrgangsbezogenen Sammelposten eingestellt werden Dieses Wahlrecht kann nur einheitlich für alle WG des Wj. mit Aufwendungen von mehr als 250 € und nicht mehr als 1 000 € in Anspruch genommen werden (wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht).
Die folgende Übersicht gibt einen Überblick über die Optionsmöglichkeiten der Behandlung der AK/HK nach der Rechtslage ab 2018:
Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten
angeschafft/hergestellt bis 250 € bis 800 € bis 1 000 € über 1 000 €
ab 1.1.2018 Kann-GWG bis 800 € nach
§ 6 Abs. 2 EStG oder AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG oder AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
Sofortabzug nach § 6 Abs. 2a Satz 4 EStG und 250,01 € bis 1 000 €
Sammelposten § 6 Abs. 2a
Satz 1 bis 3 EStG oder
AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG und Sammelposten § 6 Abs. 2a
Satz 1 bis 3 EStG
Abb.: Optionsmöglichkeiten nach § 6 Abs. 2 und Abs. 2a EStG
AK/HK von nicht selbstständig nutzbaren WG sind, sofern sie keine nachträglichen AK/HK darstellen, nicht im Sammelposten zu erfassen.
2.2.2. Auflösung des Sammelpostens
Der Sammelposten ist über eine Dauer von fünf Jahren gleichmäßig verteilt gewinnmindernd aufzulösen. Die Einbeziehung der WG in einem Sammelposten bedingt eine zusammenfassende Behandlung der einzelnen WG. In der Folge wirken sich Vorgänge nicht aus, die sich nur auf das einzelne WG beziehen. Durch Veräußerungen, Entnahmen oder Wertminderungen wird der Wert des Sammelpostens nicht beeinflusst. Auch der Abgang sämtlicher im Sammelposten erfasster WG führt nicht zu einer Auflösung des Sammelpostens. Auch wenn ein Wirtschaftsgut zurückgeschickt wird, hat dies keine Auswirkungen auf den Sammelposten. Dieser muss gem. § 6 Abs. 2a Satz 3 EStG unverändert fortgeführt werden. Folglich bleibt das Wirtschaftsgut auch nach der Rücksendung an den Lieferanten im Sammelposten verhaftet. Der Sammelposten wird unverändert abgeschrieben.
Bei im Sammelposten erfassten WG sind Sonderabschreibungen sowie Teilwertabschreibungen nicht zulässig. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der einzelnen WG ist für die Auflösung des Sammelpostens auch dann unbeachtlich, wenn diese weniger als fünf Jahre beträgt. Die jahrgangsbezogene Auflösung zum Ende des jeweiligen Wj. mit jeweils 1/5 gilt auch bei Rumpfwirtschaftsjahren, z.B. bei Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe vor Ablauf des regulären Wj. Die gewinnmindernde Auflösung zum Ende des (Rumpf-)Wj. mit 1/5 ist beim laufenden Gewinn dieses (Rumpf-)Wj. zu erfassen. Der verbleibende Restbuchwert ist bei der Ermittlung des Gewinns nach § 16 Abs. 2 EStG zu berücksichtigen.
Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des jeweiligen WG bestehen keine weiteren Dokumentationspflichten.
In den Fällen der Realteilung (§ 16 Abs. 3 Satz 2–4 EStG) sind die Sammelposten des Gesamthandsvermögens entsprechend der Beteiligung am Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft bei den einzelnen Mitunternehmern fortzuführen. Sammelposten des Sonderbetriebsvermögens sind unmittelbar bei den einzelnen Mitunternehmern planmäßig aufzulösen.
Die Anschaffung eines abnutzbaren beweglichen WG des Anlagevermögens erfolgt am 28.12.2018. Die in der Rechnung gesondert ausgewiesenen Netto-AK betragen 1 015 € (Nutzungsdauer z.B. drei Jahre).
Am 9.1.2019 zahlt der Stpfl. die Rechnung unter Abzug von 2 % Skonto.
Da die AK 800 € übersteigen, ist nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG keine Sofortabschreibung zulässig.
Da die AK 1 000 € übersteigen, ist das WG nach § 6 Abs. 2a EStG nicht in den »Sammelposten 2018« einzustellen. Die AK sind auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von z.B. drei Jahren zu verteilen.
Die AfA-Bemessungsgrundlage beträgt 1 015,00 €
Bei einer Nutzungsdauer von 3 Jahren beträgt die lineare AfA
(§ 7 Abs. 1 EStG, R 7.4 Abs. 2 Satz 1 EStR) 1/3 von 1 015 € &equals; 338,34 €
Zeitanteilig nach § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG: 338,34 € : 12 Monate ./. 29,00 €
Restwert zum 31.12.2018 986,00 €
Die AK nach Abzug des Skontos betragen (1 015 € × 2 % Skonto) 995 €
Abzgl. bereits in Anspruch genommene AfA ./. 29 €
AfA-Bemessungsgrundlage ab 1.1.2019 966 € 966,00 €
Verteilt auf die Rest-ND von 2 Jahren und 11 Monaten (35 Monate)
verbleibt eine monatliche AfA i.H.v. 27,60 €. Die Jahres-AfA beträgt ./. 331,00 €
Restwert zum 31.12.2019 635,00 €
2.2.3. Privatnutzung von Wirtschaftsgütern des Sammelpostens
Werden im Sammelposten erfasste WG außerbetrieblich genutzt, ist für die Ermittlung der als Entnahme zu behandelnden Selbstkosten der Wertverzehr im Schätzungsweg zu berücksichtigen (BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 18).
2.2.4. Behandlung von Sammelposten bei Betriebsübertragungen
Bei entgeltlichem Übergang des gesamten Betriebs oder Teilbetriebs auf einen Rechtsnachfolger erwirbt dieser die einzelnen WG, die in dem Sammelposten enthalten sind. Diese WG sind – soweit die AK innerhalb der oben genannten Werte liegen – in einem Sammelposten auszuweisen (neuer Sammelposten; s.a. BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 20).
Die jahrgangsbezogene Auflösung des Sammelpostens mit jeweils 1/5 gilt auch bei Rumpf-Wj., z.B. bei Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe. Die gewinnmindernde Auflösung zum Ende des Rumpf-Wj. mit 1/5 ist beim laufenden Gewinn des Rumpf-Wj. zu erfassen. Der verbleibende Restbuchwert ist bei der Ermittlung des Gewinns nach § 16 Abs. 2 EStG zu berücksichtigen (BM vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 15).
Bei unentgeltlichem Übergang werden die jeweiligen Sammelposten mit ihren Buchwerten fortgeführt (BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 19). Ein im Sonderbetriebsvermögen des übertragenen Mitunternehmeranteils enthaltener Sammelposten geht auf den Rechtsnachfolger über, wenn der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen wird. Wenn nur ein Teil des Mitunternehmeranteils übertragen wird, wird der Sammelposten im Sonderbetriebsvermögen des Übertragenden unverändert fortgeführt. Etwas anderes gilt nur, wenn mit der Übertragung des Teils eines Mitunternehmeranteils das gesamte Sonderbetriebsvermögen unentgeltlich übertragen wird.
Die Übertragung oder Einbringung eines Teilbetriebes hat ungeachtet des Verbleibs der im Sammelposten erfassten WG keine Auswirkung auf den Sammelposten des übertragenden oder einbringenden Rechtsträgers (R 6.13 Abs. 6 EStR); Entsprechendes gilt für nach § 6 Abs. 5 EStG überführte oder übertragene und im Sammelposten erfasste WG. Wird ein Teilbetrieb zum Buchwert übertragen oder eingebracht, erfolgt beim übernehmenden Rechtsträger mangels eines eigenen Buchwertes für im Sammelposten erfasste WG weder ein Ausweis dieser WG noch der Ausweis eines Sammelpostens. Dies gilt auch für eine Übertragung oder Überführung von WG zum Buchwert nach entsprechender Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG.
3. Rechtslage vor 2018 (Wertgrenzen 150 €, 410 € sowie 800 €)
3.1. Wahlrechte für Aufwendungen von nicht mehr als 410 €
Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) werden die Regelungen zur Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter (GWG) geändert. Für WG, die nach dem 31.12.2009 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden (§ 52 Abs. 16 Satz 14 EStG), hat der Stpfl. mit Gewinneinkünften das Wahlrecht, einen Sofortabzug bei selbstständig nutzbaren beweglichen WG des Anlagevermögens vorzunehmen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten (AK/HK) jeweils 410 € nicht übersteigen (§ 6 Abs. 2 EStG). Entsprechend der früheren Rechtslage vor der Einführung des Sammelpostens (vor dem 1.1.2008) werden diese WG, deren Wert 150 € übersteigt, in einem laufend zu führenden Verzeichnis erfasst.
Alternativ zu der Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG kann der Stpfl. bewegliche abnutzbare WG des Anlagevermögens mit AK/HK von mehr als 150 € bis zu 1 000 € in einen jahresbezogenen Sammelposten einstellen (§ 6 Abs. 2a Satz 1 EStG).
3.1.1. Grundsatz
3.1.2. Aufwendungen bis 150 €
Abweichend vom o.g. Grundsatz können Aufwendungen bis 150 € im maßgebenden Wj. in voller Höhe gem. § 6 Abs. 2 EStG als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das Wahlrecht kann für jedes WG individuell in Anspruch genommen werden (wirtschaftsgutbezogenes Wahlrecht).
3.1.3. Aufwendungen zwischen 150 € und 410 €
Die Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 410 € können folgendermaßen berücksichtigt werden:
Abb.: Wahlrechte für Geringwertige Wirtschaftsgüter bis 410 €
Für die Frage, ob bei den WG i.S.d. § 6 Abs. 2 oder 2a EStG die Grenzen von 150 €, 1 000 € oder 410 € überschritten sind, ist stets von den AK/HK abzüglich eines darin enthaltenen Vorsteuerbetrags, also von dem reinen Warenpreis ohne Vorsteuer (Nettowert), auszugehen. Ob der Vorsteuerbetrag umsatzsteuerrechtlich abziehbar ist, spielt in diesem Fall keine Rolle (R 9b Abs. 2 EStR).
Bei der Beurteilung der Frage, ob die AK/HK für das einzelne WG 150 € oder 1 000 € nicht übersteigen, ist,
3.2. Private Mitbenutzung
3.3. Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten
Wurden die AK/HK eines WG gem. § 6 Abs. 2 EStG im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt, sind in späteren Wj. nachträgliche AK/HK im Jahr ihrer Entstehung ebenfalls in voller Höhe als Betriebsausgaben zu behandeln. Dies gilt unabhängig davon, ob sie zusammen mit den ursprünglichen AK/HK den Betrag von 150 € bzw. 410 € übersteigen (R 6.13 Abs. 4 EStR).
Die Anschaffung eines abnutzbaren beweglichen WG des Anlagevermögens erfolgt am 28.12.2010. Die in der Rechnung gesondert ausgewiesenen Netto-AK betragen
145 € bzw.
405 € (Nutzungsdauer z.B. drei Jahre).
Am 15.1.2011 fallen zusätzliche AK i.H.v. netto 10 € an.
Grundsätzlich sind die Aufwendungen im Wege der AfA nach § 7 EStG unter Berücksichtigung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des WG gewinnmindernd zu berücksichtigen.
Maßgeblich für die Entscheidung zur GWG-Regelung sind die AK/HK des Wj. der Anschaffung oder Herstellung. Im Fall a) und b) können im Wj. 2010 die gesamten AK nach § 6 Abs. 2 EStG als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, da die AK 410 € nicht übersteigen.
Im Fall a) ist die Bildung eines Sammelpostens nach § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG nicht möglich, da die AK 150 € nicht übersteigen.
Im Fall b) kann anstelle der Sofortabschreibung die Bildung eines jahrgangsbezogenen Sammelpostens i.S.d. § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG gewählt werden (s.u.). Diese Option hat zur Folge, dass alle WG des Wj. mit Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 1 000 € in den Sammelposten des Wj. 2010 eingestellt werden müssen (wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht).
Die nachfolgende Übersicht zeigt, wie sich die nachträglichen AK auf die einzelnen Fallgestaltungen auswirken.
AfA GWG Sammelposten 2010 Sammelposten 2011
2010 AK 145 / 405 145 / 405 405
./. AfA, ND 3 Jahre &equals; 48 bzw. 135 €, zeitanteilig für Dezember ./. 4 / ./. 11
Betriebsausgaben ./. 145 / ./. 405
Auflösung über 5 Jahre ./. 81
Buchwerte 31.12.2010 141 / 394 0 / 0 324
Nachträgliche AK 10 € &plus; 10 / &plus; 10 &plus; 10 / &plus; 10 10
Neues AfA-Volumen (H 7.3 &lsqb;Nachträgliche AK/HK&rsqb; EStH) 151 / 404 Im Jahr der Entstehung (2011) in voller Höhe Betriebsausgaben Nachträgliche AK erhöhen den Sammelposten des Wj., in dem die Aufwendungen entstehen (R 6.13 Abs. 5 Satz 2 EStR; Rz. 10 des BMF-Schreibens vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755).
Rest-ND: 2 Jahre 11 Monate (35 Monate), verbleibt monatliche AfA von 4,32 bzw. 11,54 €.
Jahres-AfA ./. 52 / ./. 138
Betriebsausgaben ./. 10 / ./. 10
Auflösung 2. Jahr ./. 81
Buchwert 31.12.2011 99 / 266 0 / 0 243
Diese Regelung gilt unabhängig davon, ob die nachträglichen AK zusammen mit den ursprünglichen AK die Beträge von 150 € bzw. 410 € übersteigen (R 6.13 Abs. 4 EStR).
Im Jahr 2013 hat der Gewerbetreibende A für insgesamt 10 000 € 10 Wirtschaftsgüter (je 1 000 €) angeschafft und dafür einen Sammelposten nach § 6 Abs. 2a EStG gebildet und mit einem Fünftel gewinnmindernd aufgelöst. In 2014 entstehen für die Wirtschaftsgüter nachträgliche Anschaffungskosten von je 100 €. In 2014 hat A keine Wirtschaftsgüter angeschafft, die in einen Sammelposten hätten aufgenommen werden können.
Entstehen die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Folgejahr, erhöhen die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die nicht mehr im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung anfallen, den Sammelposten des Wirtschaftsjahres, in dem sie anfallen. Macht der Stpfl. in diesem Wirtschaftsjahr vom Wahlrecht nach § 6 Abs. 2a EStG keinen Gebrauch, beschränkt sich der Sammelposten auf die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der betroffenen Wirtschaftsgüter. A muss daher eigens für die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einen Sammelposten bilden und im Jahr 2014 mit einem Fünftel auflösen.
3.4. Nachträgliche Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
Die AK/HK verringern sich im Zeitpunkt der Inanspruchnahme der Minderung (z.B. Skonto; H 6.2 &lsqb;Skonto&rsqb; EStH).
152 € bzw.
412 € (Nutzungsdauer z.B. 3 Jahre).
Am 9.1.2011 zahlt der Stpfl. die Rechnung unter Abzug von 2 % Skonto.
Maßgeblich für die Entscheidung zur GWG-Regelung sind die AK/HK des Wj. der Anschaffung oder Herstellung. Im Fall a) können im Wj. 2010 die gesamten AK nach § 6 Abs. 2 EStG als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, da die AK 410 € nicht übersteigen.
Alternativ kann nach § 6 Abs. 2a EStG im Wj. der Anschaffung ein Sammelposten gebildet werden, wenn die AK für das einzelne WG 150 €, aber nicht 1 000 € übersteigen. Skonti mindern die AK erst im Zeitpunkt der Inanspruchnahme (H 6.2 &lsqb;Skonto&rsqb; EStH).
Lösung Fall 4a:
Der Stpfl. kann somit im Kj. 2010 einen Sofortabzug i.H.v. 152 € vornehmen (§ 6 Abs. 2 EStG). Die Zahlung selbst im Kj. 2011 wirkt sich nicht als Betriebsausgabe aus. Der Skonto-Ertrag stellt eine fiktive Betriebseinnahme (Erlös) dar.
Da die AK 150 € übersteigen, kann er aber auch das WG mit seinen AK i.H.v. 152 € in den »Sammelposten Wj. 2010« einstellen (§ 6 Abs. 2a EStG). In der Folge wirken sich Vorgänge nicht aus, die sich nur auf das einzelne WG beziehen. Die Zahlung am 9.1.2011 mit Skonto-Abzug lässt den Sammelposten unberührt. Das gilt auch dann, wenn die Preisminderung zusammen mit den ursprünglichen AK den Betrag von 150 € unterschreitet. Fraglich ist, ob der Skontoertrag den Sammelposten des Wj., in dem der Ertrag entstanden ist (hier Wj. 2011), verringert (analoge Anwendung des R 6.13 Abs. 5 Satz 2 EStR). Diese Verringerung des Sammelpostens 2011 ist dann möglich, wenn der Stpfl. sich entschließt, im Wj. 2011 § 6 Abs. 2a EStG anzuwenden und weitere WG in diesen Sammelposten einstellt. Beabsichtigt der Stpfl., im Wj. 2011 § 6 Abs. 2a EStG nicht anzuwenden und wird somit kein Sammelposten 2011 gebildet, sind die Preisminderungen der Sammelpostenwirtschaftsgüter 2010 m.E. im Jahr 2011 als Erlös zu behandeln.
Lösung Fall 4b:
Da die AK 410 € übersteigen, ist nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG keine Sofortabschreibung zulässig. Das WG kann in den Sammelposten 2010 eingestellt werden (s.o.).
Im Fall 2a und b können die AK auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von z.B. drei Jahren verteilt werden. Die folgende Berechnung stellt die Abschreibung im Fall 2b exemplarisch dar.
Die AfA-Bemessungsgrundlage beträgt 412,00 €
Bei einer Nutzungsdauer von 3 Jahren beträgt die lineare AfA (§ 7 Abs. 1 EStG, R 7.4 Abs. 2 Satz 1 EStR) 1/3 von 412 € &equals; 137,34 €
zeitanteilig nach § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG: 137,34 € : 12 Monate ./. 11,00 €
Restwert zum 31.12.2010 401,00 €
Die AK nach Abzug des Skontos betragen (412 € × 2 % Skonto) 403,76 €
abzgl. bereits in Anspruch genommene AfA ./. 11,00 €
AfA-Bemessungsgrundlage ab 1.1.2011 392,76 € 392,76 €
Verteilt auf die Rest-ND von 2 Jahren und 11 Monaten (35 Monate) verbleibt eine monatliche AfA i.H.v. 11,22 €. Die Jahres-AfA beträgt ./. 135,00 €
Restwert zum 31.12.2011 257,76 €
3.5. Einlage eines geringwertigen Wirtschaftsgutes
Sind bei Einlage innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung oder Herstellung die Anschaffungs- oder Herstellungskosten während der Zugehörigkeit des Wirtschaftsguts zum Privatvermögen nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Satz 2 EStG in voller Höhe als Werbungskosten abgesetzt worden, beträgt der Einlagewert 0 € (BFH Urteil vom 27.1.1994, BStBl II 1994, 638).
3.6. Bildung von Sammelposten
3.6.1. Wahlrechtsausübung
Nach § 6 Abs. 2a EStG können bewegliche abnutzbare WG des Anlagevermögens mit AK/HK von mehr als 150 € bis zu 1 000 € in einen jahrgangsbezogenen Sammelposten eingestellt werden (R 6.13 Abs. 5 Satz 1 EStR; BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 7 und 9). Dieses Wahlrecht kann nur einheitlich für alle WG des Wj. mit Aufwendungen von mehr als 150 € und nicht mehr als 1 000 € in Anspruch genommen werden (wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht).
Die folgende Übersicht gibt einen Überblick über die Optionsmöglichkeiten der Behandlung der AK/HK nach den Rechtslagen 2007 bis 2010.
angeschafft/
hergestellt bis 150 € bis 410 € bis 1 000 € über 1 000 €
bis 31.12.2007 Kann-GWG Kann-GWG AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
oder AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
ab 1.1.2008 Muss-GWG 150,01 € bis 1 000 €
Sammelposten (§ 6 Abs. 2a EStG) AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
ab 1.1.2010 Kann-GWG bis 410 € nach § 6 Abs. 2 EStG oder AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG oder AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
Sofortabzug nach § 6 Abs. 2a Satz 4 EStG und 150,01 € bis 1 000 €
Sammelposten § 6 Abs. 2a Satz 1 bis 3 EStG oder
AfA nach § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG und Sammelposten § 6 Abs. 2a Satz 1 bis 3 EStG
Einzelunternehmer A schafft am Ende des Wj. 01 für sein Anlagevermögen einen PC an. Die AK betragen 500 €. Im Wj. 02 erfolgt die Anschaffung eines Druckers – welcher neben dem Drucken keine weiteren Funktionen ausführen kann – sowie einer PC-Maus, die bisher nicht im Lieferumfang des PC enthalten war. Die AK für den Drucker betragen 180 € und für die PC-Maus 25 €. A wendet in 01 und 02 die Regelungen zum Sammelposten gem. § 6 Abs. 2a EStG an.
S.a. das Beispiel in BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 11.
Der PC ist als selbstständig nutzungsfähiges WG des Anlagevermögens im Sammelposten des Wj. 01 zu erfassen. Eine Abschreibung über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer kommt nicht in Betracht, da A sich für die Anwendung der Regelungen zum Sammelposten entschieden hat (einheitliche Wahlrechtsausübung). Dagegen ist der Drucker zwar ein selbstständig bewertungsfähiges, aber ein nicht selbstständig nutzungsfähiges WG (vgl. BFH Urteil vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004, 958). Die Aufwendungen stellen keine nachträglichen AK des PC dar. Der Drucker ist einzeln nach den Vorschriften des § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu bewerten und die AK sind über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben (s.a. BFH Urteil vom 15.7.2010, III R 70/08, BFH/NV 2010, 2253, LEXinform 0179289). Demgegenüber bildet die ebenfalls nicht selbstständig nutzungsfähige PC-Maus eine Nutzungseinheit mit dem PC. Daher sind die Aufwendungen für die PC-Maus nachträgliche AK des PC und im Sammelposten des Wj. 02 zu erfassen (vgl. R 6.13 Abs. 5 Satz 2 EStR).
Als Vorinstanz der Revisionsentscheidung des BFH vom 19.2.2004 (VI R 135/01, BStBl II 2004, 958) hat das FG Rheinland-Pfalz mit Urteil vom 24.9.2001 (5 K 1249/00, EFG 2001, 159, LEXinform 0573178) entschieden, dass Verbindungskabel und andere Kleinteile nicht selbstständig nutzungsfähig und somit keine GWG sind. Bei der AfA-Berechnung hat das FG diese Kleinteile im Wert von insgesamt ca. 90 € aber den AK der PC-Anlage zugeordnet und sich auf das BFH-Urteil vom 25.11.1999 (III R 77/97, BFH/NV 2000, 658, LEXinform 0553103) berufen. Der BFH hat in seiner Revisionsentscheidung vom 19.2.2004 (VI R 135/01, BStBl II 2004, 958) diese Berechnungsgrundlage des FG unbeanstandet übernommen.
Es stellt sich nun die Frage, bis zu welchem Betrag die »Kleinteile« aus Vereinfachungsgründen der AfA-Berechnung zugrunde gelegt werden können. Der BFH hat in einem weiteren Urteil vom 15.6.2004 (VIII R 42/03, BFH/NV 2004, 1527, LEXinform 5900209) einen Monitor und die Tastatur für insgesamt 145 € der AfA-Berechnung zugrunde gelegt. M.E. können nicht selbstständig nutzungsfähige Kleinteile bis zu 100 € den AK der PC-Anlage zugerechnet werden.
3.6.2. Auflösung des Sammelpostens
Der Sammelposten ist über eine Dauer von fünf Jahren gleichmäßig verteilt gewinnmindernd aufzulösen (BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 15 und 16). Die Einbeziehung der WG in einem Sammelposten bedingt eine zusammenfassende Behandlung der einzelnen WG. In der Folge wirken sich Vorgänge nicht aus, die sich nur auf das einzelne WG beziehen. Durch Veräußerungen, Entnahmen oder Wertminderungen wird der Wert des Sammelpostens nicht beeinflusst. Auch der Abgang sämtlicher im Sammelposten erfasster WG führt nicht zu einer Auflösung des Sammelpostens. Auch wenn ein Wirtschaftsgut zurückgeschickt wird, hat dies keine Auswirkungen auf den Sammelposten. Dieser muss gemäß § 6 Abs. 2a Satz 3 EStG unverändert fortgeführt werden. Folglich bleibt das Wirtschaftsgut auch nach der Rücksendung an den Lieferanten im Sammelposten verhaftet. Der Sammelposten wird unverändert abgeschrieben (vgl. Rinker, BBK 2014, 867).
Die Anschaffung eines abnutzbaren beweglichen WG des Anlagevermögens erfolgt am 28.12.2010. Die in der Rechnung gesondert ausgewiesenen Netto-AK betragen 1 015 € (Nutzungsdauer z.B. drei Jahre).
Da die AK 410 € übersteigen, ist nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG keine Sofortabschreibung zulässig.
Da die AK 1 000 € übersteigen, ist das WG nach § 6 Abs. 2a EStG nicht in den »Sammelposten 2010« einzustellen. Die AK sind auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von z.B. drei Jahren zu verteilen.
Bei einer Nutzungsdauer von 3 Jahren beträgt die lineare AfA (§ 7 Abs. 1 EStG, R 7.4 Abs. 2 Satz 1 EStR) 1/3 von 1 015 € &equals; 338,34 €
Restwert zum 31.12.2010 986,00 €
AfA-Bemessungsgrundlage ab 1.1.2011 966 € 966,00 €
Verteilt auf die Rest-ND von 2 Jahren und 11 Monaten (35 Monate) verbleibt eine monatliche AfA i.H.v. 27,60 €. Die Jahres-AfA beträgt ./. 331,00 €
Restwert zum 31.12.2011 635,00 €
3.6.3. Privatnutzung von Wirtschaftsgütern des Sammelpostens
3.6.4. Behandlung von Sammelposten bei Betriebsübertragungen
Die Übertragung oder Einbringung eines Teilbetriebes hat ungeachtet des Verbleibs der im Sammelposten zu erfassenden erfassten WG keine Auswirkung auf den Sammelposten des übertragenden oder einbringenden Rechtsträgers (R 6.13 Abs. 6 EStR); Entsprechendes gilt für nach § 6 Abs. 5 EStG überführte oder übertragene und im Sammelposten erfasste WG. Wird ein Teilbetrieb zum Buchwert übertragen oder eingebracht, erfolgt beim übernehmenden Rechtsträger mangels eines eigenen Buchwertes für im Sammelposten erfasste WG weder ein Ausweis dieser WG noch der Ausweis eines Sammelpostens. Dies gilt auch für eine Übertragung oder Überführung von WG zum Buchwert nach entsprechender Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG.
3.7. Die Auswirkungen der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages auf die geringwertigen Wirtschaftsgüter; Sonderabschreibung und geringwertige Wirtschaftsgüter
Die beabsichtigte Anschaffung oder Herstellung eines GWG i.S.v. § 6 Abs. 2 EStG oder eines WG, das nach § 6 Abs. 2a EStG in einem Sammelposten zu erfassen ist, berechtigt ebenfalls zur Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrages (BMF vom 8.5.2009, BStBl I 2009, 633, Rz. 4).
Im Wj. der Anschaffung oder Herstellung des begünstigten WG können die AK/HK des WG um bis zu 40 %, höchstens jedoch um die Hinzurechnung i.S.d. § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG herabgesetzt werden (§ 7g Abs. 2 Satz 2 EStG). Die Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen sowie die AK/HK i.S.v. § 6 Abs. 2 und Abs. 2a EStG verringert sich entsprechend (R 6.13 Abs. 2 EStR). Voraussetzung für die Kürzung ist, dass das begünstigte WG innerhalb der dreijährigen Investitionsfrist angeschafft oder hergestellt wird.
Hat die Herabsetzung gem. § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG zur Anwendung der §§ 6 Abs. 2 und 2a EStG geführt oder wurden die insoweit maßgebenden maximalen AK/HK bereits vor Anwendung von § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG unterschritten, bestehen für das betreffende WG – abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des WG – keine Aufzeichnungsverpflichtungen. Deshalb ist in diesen Fällen die Einhaltung der Verbleibens- und Nutzungsvoraussetzungen i.S.d. § 7g Abs. 4 Satz 1 EStG aus Vereinfachungsgründen nicht zu prüfen (BMF vom 8.5.2009, BStBl I 2009, 633, Rz. 64).
Das FG München entschied mit Urteil vom 19.12.2013 (10 K 1076/12), dass neben der Poolabschreibung für GWG nach § 6 Abs. 2a EStG keine Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 5 EStG in Anspruch genommen werden kann. Die Poolabschreibung für GWG stellt gemäß § 6 Abs. 2a EStG eine Sonderregelung dar; sie verdrängt die Abschreibungen nach §§ 7 ff. EStG – und damit auch die Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 5 EStG. Außerdem stellt der Sammelposten kein Wirtschaftsgut i.S.v. § 7g Abs. 5 EStG dar, sondern nur eine rechnerische Größe. Im Streitfall stellte der Unternehmer GWG mit Anschaffungskosten von 8 963 € in den Sammelposten für GWG ein und nahm eine AfA auf den Sammelposten von 1/5 vor (&equals; 1 792 €). Daneben machte er eine Sonder-AfA nach § 7g Abs. 5 EStG i.H.v. ebenfalls 20 % (&equals; 1 792 €) geltend. Das FG erkannte die Sonder-AfA nicht an.
Der Stpfl. erwirbt im Kj. 11 ein selbstständig nutzungsfähiges WG des Anlagevermögen (Nutzungsdauer: drei Jahre) für 450 €.
Da es sich bei dem WG um ein selbstständig nutzungsfähiges WG des Anlagevermögens handelt, dessen AK 450 € übersteigen, kann das WG in den Sammelposten für das Kj. 11 eingestellt und über fünf Jahre gleichmäßig abgeschrieben werden. Eine Sofortabschreibung nach § 6 Abs. 2 EStG ist nicht möglich, da die AK 410 € übersteigen.
Nimmt der Stpfl. für das WG im Kj. 10 den Investitionsabzugsbetrag von max. 40 % der geschätzten AK (40 % von 450 € &equals;) i.H.v. 180 € in Anspruch, muss der Stpfl. im Jahr der Anschaffung (Kj. 11) den Investitionsabzugsbetrag gewinnerhöhend auflösen und gleichzeitig die AK um 180 € gewinnmindernd kürzen. Danach betragen die gekürzten AK für das WG noch lediglich 270 € und übersteigen nicht den für die Sofortabschreibung als GWG nach § 6 Abs. 2 EStG maßgebenden Betrag von 410 €. Die verbleibenden AK von 270 € können sofort als Betriebsausgaben berücksichtigt werden.
Der Stpfl. erwirbt im Kj. 2010 ein selbstständig nutzungsfähiges Wirtschaftsgut des Anlagevermögens (Nutzungsdauer: drei Jahre) für 180 €.
Da es sich bei dem WG um ein selbstständig nutzungsfähiges WG des Anlagevermögens handelt, dessen AK 150 € übersteigen, ist das WG entweder nach § 6 Abs. 2a EStG in den Sammelposten für das Kj. 2010 einzustellen und über fünf Jahre gleichmäßig abzuschreiben oder, da die AK 410 € nicht übersteigen, als GWG nach § 6 Abs. 2 EStG zu behandeln. Die AK können aber auch auf die Nutzungsdauer verteilt werden.
Nimmt der Stpfl. für das WG im Kj. 09 den Investitionsabzugsbetrag von max. 40 % der geschätzten AK (40 % von 180 € &equals;) i.H.v. 72 € in Anspruch, muss der Stpfl. im Jahr der Anschaffung (Kj. 10) den Investitionsabzugsbetrag gewinnerhöhend auflösen und gleichzeitig die AK um 72 € gewinnmindern kürzen. Danach betragen die gekürzten AK für das WG noch lediglich 108 € und übersteigen nicht den für die Einstellung in einen Sammelposten maßgebenden Betrag von 150 €. Die verbleibenden AK von 108 € können entweder sofort als Betriebsausgaben berücksichtigt oder auf die Nutzungsdauer verteilt werden. Das WG darf nach § 6 Abs. 2a EStG nicht in den Sammelposten 2010 eingestellt werden.
Ab dem Kj. 10 schafft der Stpfl. mit Gewinneinkunftsart folgende WG an:
2010 Bewegliches abnutzbares Anlagevermögen Selbstständig nutzungsfähig Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten
WG 1 ja ja 180 €
WG 2 ja ja 900 €
WG 3 ja ja 220 €
WG 4 ja ja 200 €
WG 5 ja nein (Drucker) 250 €
WG 6 ja nein (Scanner) 120 €
WG 7 nein (Grund und Boden und Gebäude) ja 100 000 €/300 000 €
WG 8 ja ja 120 €
WG 9 ja ja 280 €
WG 10 ja ja 920 €
Wenn möglich, soll ein Sammelposten gebildet werden.
Nach § 6 Abs. 2a EStG sind die WG 1 bis 4 in den Sammelposten 2010 und die WG 9 und 10 in den Sammelposten 2011 einzustellen. Die jeweiligen AK sind gleichmäßig auf fünf Jahre zu verteilen.
Der BFH hat entschieden, dass die Peripheriegeräte einer PC-Anlage (Monitor, Drucker, Scanner etc.) in der Regel keine GWG i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG sind (nicht selbstständig nutzungsfähig), sodass die AK nicht im Jahr der Anschaffung in voller Höhe geltend gemacht werden können (BFH Urteile vom 10.3.2004, VI R 91/00, BFH/NV 2004, 1241 und vom 15.6.2004 VIII R 42/03, BFH/NV 2004, 1527). Die WG 5 und 6 sind nicht in den Sammelposten einzustellen, da sie nicht einer selbstständigen Nutzung fähig sind. Diese WG sind nach § 7 Abs. 1 oder 2 EStG abzuschreiben.
Das WG 7 ist in Grund und Boden und Gebäude aufzuteilen. Das Gebäude ist nach § 7 Abs. 4 EStG abzuschreiben.
Bei dem WG 8 handelt es sich um ein GWG i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG, dessen AK im Jahr der Anschaffung sofort als Betriebsausgaben abzusetzen sind.
Sammelposten 2010:
2010 Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten Auflösung 2010 Restwert 31.12.2010 Auflösung 2011
WG 1 180 € 36 € 144 € 36 €
WG 2 900 € 180 € 720 € 180 €
WG 3 220 € 44 € 176 € 44 €
WG 4 200 € 40 € 160 € 40 €
Summe 1 500 € 300 € 1 200 € 300 €
Sammelposten 2011:
2011 Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten Auflösung 2011 Restwert 31.12.2011 Auflösung 2012
WG 9 280 € 56 € 224 € 56 €
WG 10 920 € 184 € 736 € 184 €
Summe 1 200 € 240 € 960 € 240 €
Ausscheiden eines Wirtschaftsguts:
Wenn z.B. das WG 2 im Laufe des Kj. 12 aus dem Betriebsvermögen ausscheidet, wird der Sammelposten 2010 nicht vermindert. Durch Veräußerungen, Entnahmen oder Wertminderungen wird der Wert des Sammelpostens nicht beeinflusst (BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 14). Die WG 5 bis 7 sind in das allgemeine Anlageverzeichnis einzustellen und über drei Jahre abzuschreiben.
Betriebsveräußerung:
Wird z.B. mit Wirkung zum 1.7.2012 der gesamte Betrieb veräußert, so erwirbt der Rechtnachfolger u.a. die einzelnen WG, die in den Sammelposten enthalten sind. Der Betriebsveräußerer hat am Ende des Rumpf-Wj. zum 30.6.2012 die Sammelposten mit jeweils 1/5 aufzulösen (Sammelposten 2010 mit 300 € und Sammelposten 2011 mit 240 €).
Der Sammelposten 2010 hat zum 30.6.2012 noch einen Wertansatz i.H.v. 600 €, der Sammelposten 2011 noch einen Wertansatz i.H.v. 720 €. Diese verbleibenden Restbuchwerte sind bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 16 Abs. 2 EStG zu berücksichtigen.
Angenommen, der Erwerber zahlt für die WG des Sammelpostens 10 620 € und für die WG des Sammelpostens 11 740 €. Die AK müssen auf die einzelnen WG innerhalb der Sammelposten verteilt werden. Entweder bestimmen die Beteiligten die anteiligen AK oder die AK sind durch eine verhältnismäßige Aufteilung zu schätzen.
2010 Restwert 30.6.2012 Verhältnis der Restwerte zum Gesamtwert des Sammelpostens
WG 1 72 € 72/600 &equals; 0,120
WG 2 360 € 360/600 &equals; 0,600
WG 3 88 € 88/600 &equals; 0,147
WG 4 80 € 80/600 &equals; 0,133
Summe 600 €
2011 Restwert 30.6.2012 Verhältnis der Restwerte zum Gesamtwert des Sammelpostens
WG 9 168 € 168/720 &equals; 0,233
WG 10 552 € 552/720 &equals; 0,767
Mit Betriebserwerb zum 1.7.2012 hat der Erwerber folgende Möglichkeiten:
2012 Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten GWG (§ 6 Abs. 2a Satz 4 EStG) Sammelposten (§ 6 Abs. 2a Satz 1 bis 3 EStG) § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
WG 1 620 € × 0,120 &equals; 74,40 € 74,40 € oder 74,40 €
WG 2 620 € × 0,600 &equals; 372,00 € 372,00 €
WG 3 620 € × 0,147 &equals; 91,14 € 91,14 € oder 91,14 €
WG 4 620 € × 0,133 &equals; 82,46 € 82,46 € oder 82,46 €
WG 9 740 € × 0,233 &equals; 172,42 € 172,42 €
WG 10 740 € × 0,767 &equals; 567,58 € 567,58 €
Nach § 6 Abs. 2a Satz 5 EStG ist das Wahlrecht wirtschaftsjahrbezogen auszuüben. Wenn ein Sammelposten für das WG 2 nach § 6 Abs. 2a Satz 1 bis 3 EStG gebildet wird, sind auch die weiteren WG, deren AK 150 € übersteigen, in den Sammelposten einzustellen. Nach § 6 Abs. 2a Satz 5 EStG sind die Sätze 1 bis 3 für alle in einem Wj. angeschafften, hergestellten oder eingelegten WG einheitlich anzuwenden.
2012 Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten GWG (§ 6 Abs. 2 EStG) Sammelposten (§ 6 Abs. 2a EStG) § 7 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG
WG 2 620 € × 0,600 &equals; 372,00 € 372,00 € oder 372,00 €
WG 9 740 € × 0,233 &equals; 172,42 € 172,42 € oder 172,42 €
Für das WG 10 darf kein Sammelposten gebildet werden, da auch die WG 2 und 9 nicht in den Sammelposten 2010 eingestellt wurden (§ 6 Abs. 2a Satz 5 EStG). Sobald ein WG in den Sammelposten eingestellt wird, sind sämtliche WG dieses Wj., deren AK/HK zwischen 150 € und 1 000 € liegen, ebenfalls in den jahrgangsbezogenen Sammelposten einzustellen. Für WG mit einem Wert bis 150 € können die AK sowohl nach § 6 Abs. 2a Satz 4 EStG als auch nach § 6 Abs. 2 EStG entweder sofort im Jahr der Anschaffung als Betriebsausgaben abgezogen oder auf die Nutzungsdauer verteilt werden.
Unentgeltliche Betriebsübertragung:
Angenommen, der Betrieb wird mit Wirkung zum 1.7.2012 unentgeltlich übertragen. Der Rechtsnachfolger führt in diesem Fall die jeweiligen Sammelposten mit ihren Buchwerten fort (BMF vom 30.9.2010, BStBl I 2010, 755, Rz. 19). Dabei erhält der Rechtsvorgänger noch den jeweiligen Auflösungsbetrag für das Wj. 2010.
Hörster, Sofortabzug geringwertiger Wirtschaftsgüter, NWB Fach 3, 14665; Koch u.a., Geringwertige Wirtschaftsgüter nach der Unternehmensteuerreform – Bei Sammelposten erhebliche Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz, NWB Fach 17, 2201; Conrad, GWG – Neue Problembereiche, DStR 2008, 710; Siegle, Abschreibungsmöglichkeiten beim beweglichen Anlagevermögen – Investitionsabzugsbetrag und geänderte Spielregeln bei geringwertigen Wirtschaftsgütern, NWB 23/2009, 1762 und NWB 24/2009, 1854; Kanzler, Irritationen um das Wahlrecht auf Sofortabschreibung, NWB 10/2010, 746; Siegle, Die Behandlung geringwertiger Wirtschaftsgüter ab 2010, DStR 2010, 1068; Merker, Geringwertige Wirtschaftsgüter, Steuer & Studium 2011, 124; Zwirner/Künkele, Bilanzsteuerliche Änderungen durch die EStÄR 2012 – Überblick über die wichtigsten Neuregelungen, DStR 2013, 1199; Endert Sepetautz, Bilanzierung und Verbuchung geringwertiger Wirtschaftsgüter, BBK 2012, 828; Ruscheinsky, stseminar 2014 Fall 75; Rinker, Rücksendung von geringwertigen Wirtschaftsgütern, BBK 2014, 867; Goy, Bilanzierung von geringwertigen Wirtschaftsgütern und Investitionsabzugsbeträgen, BBK 2016, 60; Seifert, Geringwertige Wirtschaftsgüter und Gesetzesänderung, StuB 2017, 436; Wengerofsky, Neuregelung bei den geringwertigen Wirtschaftsgütern, StuB 2017, 369.