Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/9887-PGP
Timestamp: 2018-06-19 12:35:01+00:00
Document Index: 78403446

Matched Legal Cases: ["l'article 220", "l'article 206", "l'article 206", "l'article 108", "l'article 119", "l'article 1678", "l'article 136", 'art. 37', "l'article 209", "l'article 220", '§ 80', "l'article 220", "l'article 220", 'arrêt ', "l'article 39", "l'article 209", "l'article 122", 'arrêt ', "l'article 220", "l'article 39", "l'article 39", "l'article 39", '§ 40', '§ 50', '§ 110', "l'article 39", '§ 90', '§ 110', "l'article 220", "l'article 39", '§ 160', "l'article 220", 'art. 220', '§ 280', '§ 1', 'art. 119', "l'article 1672"]

IS - Réductions et crédits d'impôt - Dispositif général d'imputation - Mécanisme d'imputation - Limitation de l'imputation des crédits d'impôts
9887-PGPIS - Réductions et crédits d'impôt - Dispositif général d'imputation - Mécanisme d'imputation - Limitation de l'imputation des crédits d'impôts16
BOI-IS-RICI-30-10-20-20-20170201
2017-02-01T14:31:17.000+01:00
Conformément aux dispositions du a du 1 de l'article 220 du CGI, les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206 du CGI (à l'exception des établissements publics, associations et autres collectivités imposés en vertu du 5 de l'article 206 du CGI) sont admises à demander l'imputation sur le montant de cet impôt de la retenue à la source à laquelle ont donné ouverture les revenus de capitaux mobiliers visés de l'article 108 du CGI à l'article 119 du CGI et à l'article 1678 bis du CGI qu'elles ont perçus.
D'autre part, il résulte de l'article 136 de l'annexe II au CGI que la déduction autorisée est limitée au montant, en principal, de l'impôt sur les sociétés effectivement dû au titre de la période d'imposition, à raison de l'ensemble de ses bénéfices ou revenus, par la société bénéficiaire des revenus mobiliers auxquels le crédit d'impôt est attaché. Le montant en principal de l'impôt sur les sociétés s'entend abstraction faite des majorations ou intérêts de retard pour défaut ou insuffisance de déclaration.
Toutefois, il est admis que, lorsque deux ou plusieurs exercices sont clos au cours d'une même année civile, la période d'imposition est constituée par l'ensemble des exercices dont il s'agit (CGI, art. 37, al. 3). Dans ces conditions, lorsque la somme à déduire du chef des revenus mobiliers perçus durant le premier de ces exercices est supérieure au montant de l'impôt en principal dû au titre dudit exercice, l'excédent peut, le cas échéant, être retranché du montant de l'impôt dû au titre du ou des exercices clos au cours de la même année civile.
L'imputation au titre des revenus mobiliers ne peut être effectuée que sur l'impôt calculé sur le montant de bénéfice déterminé après imputation, dans les conditions du I de l'article 209 du CGI (exposées au BOI-IS-DEF-10-30), des déficits en report.
Exemple : Une société dispose d'un stock de déficits en report de 900 000 € et réalise au titre de l'exercice clos en N un bénéfice de 800 00 € comprenant des revenus mobiliers encaissés ouvrant droit à un crédit d'impôt de 100 000 €.
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers de source étrangère perçus par les personnes morales assujetties à l'impôt sur les sociétés, l'imputation est limitée au montant du crédit correspondant à l'impôt retenu à la source à l'étranger, ou à la décote en tenant lieu, tel qu'il est prévu par les conventions internationales conformément aux dispositions du b du 1 de l'article 220 du CGI.
Remarque : Sur l'incidence des conventions internationales, se reporter au II-A-1 § 80 à 120 du BOI-IS-RICI-30-10-20-10.
En effet, il résulte des termes mêmes de l'article 220 du CGI que l'imputation ne peut s'opérer que sur la fraction de l'impôt sur les sociétés frappant les revenus qui y sont visés. Ainsi, les dispositions de l'article 220 du CGI ne permettent pas d'imputer sur le montant de l'impôt sur les sociétés au taux réduit l'excédent de crédit d'impôt qui n'aurait pu être imputé sur le montant de l'impôt sur les sociétés au taux normal auquel sont normalement soumis les revenus de capitaux mobiliers (CE, arrêt du 29 octobre 2012 n° 337253, ECLI:FR:XX:2012:337253.20121029).
Pour déterminer le montant de l'impôt français correspondant aux dividendes de source étrangère et par suite le montant maximal du crédit d'impôt imputable, il convient de déduire du montant brut des dividendes l'ensemble des charges justifiées directement liées à l'acquisition, à la conservation ou à la cession des titres ayant donné lieu à la perception desdits dividendes, conformément aux dispositions de l'article 39 du CGI et du I de l'article 209 du CGI.
Remarque : Les dispositions de l'article 122 du CGI ont trait à la détermination du montant perçu des revenus de valeurs mobilières de source étrangère (BOI-RPPM-RCM-20-10-20-60). Par conséquent, ces dispositions relatives au montant du produit sont sans incidence sur les charges à déduire dudit produit pour calculer l'impôt sur les sociétés correspondant au revenu net imposable.
Ces modalités d'imputation trouvent notamment à s'appliquer lorsqu'une société située en France, bénéficiaire d'un prêt de titres d'une société étrangère, encaisse des dividendes servis sur ces titres (diminués de la retenue à la source acquittée à l'étranger sur ces dividendes) puis reverse immédiatement une somme correspondant au montant brut de ces dividendes (CE, arrêt du 7 décembre 2015 n° 357189, ECLI:FR:CESSR:2015:357189.20151207).
L'article 14 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, codifié au troisième à sixième alinéas du a du 1 de l'article 220 du CGI, précise les modalités d'imputation des crédits d'impôt attachés aux revenus de capitaux mobiliers de source étrangère perçus par les sociétés françaises soumises à l'impôt sur les sociétés dans les cas où la société qui procède à l'imputation du crédit d'impôt étranger a acquis les biens ou droits donnant lieu à la perception de revenus de capitaux mobiliers auxquels est attaché le crédit d'impôt auprès d'une personne qui s'est engagée à retrouver ultérieurement la détention de ces dits biens ou droits, ou s'est réservée la possibilité d'en retrouver la propriété.
Le dispositif vise les situations dans lesquelles la société qui procède à l'imputation du crédit d'impôt étranger a acquis les biens ou droits donnant lieu à la perception de revenus de capitaux mobiliers auxquels est attaché le crédit d'impôt auprès d'une personne, ou d'une personne qui lui est liée au sens du 12 de l'article 39 du CGI, qui s'est engagée à en retrouver ultérieurement la détention, ou s'est réservée la possibilité d'en retrouver la propriété.
- la personne cédante ou une personne liée au sens du 12 de l'article 39 du CGI ;
Remarque : Cette tolérance ne s'applique pas aux opérations pour lesquelles la société acquéreuse des titres ou la personne cédante ou liée à celle-ci a bénéficié d'informations privilégiées au sens de l'article L. 465-1 du code monétaire et financier (CoMoFi).
- les pensions de titres, autres que celle mentionnées aux articles L. 211-27 et suivants du CoMoFi.
Au sens de la présomption établie par le 12 de l'article 39 du CGI, ces liens de dépendance peuvent être bilatéraux ou résulter d'une situation triangulaire.
Cette présomption de dépendance repose sur un critère de droit ou un critère de fait (BOI-BIC-CHG-40-20-10 au I-A-2-a-1° § 40).
La dépendance par rapport à cette tierce entreprise est déterminée dans des conditions analogues à celle définie dans le cadre des liens bilatéraux. Dans cette situation, sont réputées dépendantes l'une de l'autre les entreprises liées à une tierce entreprise qui détient, directement ou indirectement, la majorité du capital de chacune d'entre elles ou y exerce en fait le pouvoir de décision (BOI-CHG-40-20-10 au I-A-2-a-2° § 50).
Dans les situations définies au II-B-1 § 110, pour déterminer la base d'imputation du crédit d'impôt étranger, les revenus à prendre en compte sont diminués, non seulement des charges tels que les frais de garde et d'encaissement des titres, mais aussi des charges engagées pour l'acquisition de ces revenus.
L'article 220 du CGI précise que ces charges comprennent notamment :
- les sommes, autres que le prix d'acquisition de ces biens ou droits, versées à la personne qui a conféré la détention des titres ou à des personnes qui lui sont liées au sens du 12 de l'article 39 du CGI.
Ces charges comprennent le reversement des dividendes à la personne qui a conféré la détention des titres. Le fait que ce reversement soit postérieur à l'acquisition des titres ne fait pas obstacle à sa prise en compte dans la base d'imputation du crédit d'impôt étranger. En effet, le reversement des dividendes conditionne le transfert des titres et constitue donc une charge nécessaire pour l'acquisition du revenu (cf. II-B § 90).
Il est précisé qu'en plus de ces charges spécifiquement listées, doivent également être retenues les charges d'acquisition telles que les frais financiers attachés aux emprunts ayant financé l'acquisition des titres. Doivent ainsi être retenues les charges liées aux emprunts directement et exclusivement affectés à l'acquisition des titres, et, lorsque les emprunts sont souscrits de façon générale, sans affectation exclusive à l'acquisition des titres, mais qu'ils ont été utilisés, en tout ou partie, dans ce but, les charges financières déterminées en appliquant un taux de capitalisation à la dépense d'acquisition des titres. Ce taux doit être déterminé selon les modalités décrites au I-C-2-d § 110 du BOI-BIC-CHG-20-20-10.
En outre, aux termes du troisième alinéa du a du 1 de l'article 220 du CGI, les charges d'acquisition qui viennent minorer les revenus à prendre en compte sont celles engagées non seulement par le contribuable titulaire du crédit d'impôt mais aussi par les personnes qui lui sont liées. Il convient d'entendre par personne liée les personnes ayant un lien de dépendance au sens du 12 de l'article 39 du CGI (cf. II-B-1-b § 160 au 210).
Le sixième alinéa du a du 1 de l'article 220 du CGI prévoit que le dispositif ne s'applique pas si le contribuable apporte la preuve que la conclusion du contrat n'avait pas principalement pour objet ou pour effet de lui faire bénéficier du crédit d'impôt.
Remarque : les contribuables concernés par ce dispositif continuent de déterminer le montant du crédit d'impôt imputable sur l'impôt dont ils sont redevables en France ainsi que l'impôt français afférent aux revenus de source étrangère sur l'imprimé n° 2066-SD (CERFA n° 11 087, disponible sur le site www.impots.gouv.fr), dans les conditions de droit commun exposées au BOI-IS-RICI-30-10-30.
Enfin, le droit à imputation du crédit d'impôt spécial attaché aux dividendes et produits distribués par les sociétés d'investissement et les sociétés assimilées ne peut excéder celui auquel la personne morale bénéficiaire aurait droit si les revenus distribués étaient mis en paiement par une société française ordinaire (CGI, art. 220, 1-c ; BOI-IS-RICI-30-10-20-10 au II-B § 280).
Imputation du crédit d'impôt afférent aux primes de remboursement d'obligations françaises (cf. I-A § 1 à 50).
Exemple : Une société a acquis des obligations négociables [titres émis avant le 1er janvier 1987, les revenus des titres émis après cette date sont placés hors du champ d'application de la retenue à la source (CGI, art. 119 bis, 1) d'une valeur nominale de 1 000 €, pour un prix de 1 090 €. Ces obligations sont remboursées pour la somme globale de 1 100 €.
La prime de remboursement, soit 100 €, a supporté la retenue à la source au taux de 10 %, soit 10 €, étant précisé que cette retenue a été prise en charge par la société émettrice (cette prise en charge est admise par dérogation au principe posé par l'article 1672 bis du CGI).
La société bénéficiaire réalise donc un revenu mobilier net imposable de 1 100 € - 1 090 € = 10 €, assorti d'un crédit d'impôt théorique égal à 10 €.
Mais, l'impôt sur les sociétés correspondant au revenu brut (10 € + 10 € = 20 €) soit 6,66 € (sur la base d'un taux d'impôt sur les sociétés fixé à 33,1/3 %) sert de limite maximale au crédit d'impôt effectivement imputable sur le montant global de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice d'encaissement de la prime.
Si, comme c'est généralement le cas, la société n'a comptabilisé que le revenu net de 10 €, le crédit d'impôt effectivement utilisé se trouve ramené à : 6,66 € x 66,2/3 % = 4,44 €.
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