Source: https://www.roedl.de:10006/de-de/de/themen/Seiten/dac-6-meldepflicht-steuergestaltungen/intermediaer-grenzueberschreitend-mitteilungspflicht-betroffene-inlandsbezug.aspx
Timestamp: 2020-07-05 00:16:49
Document Index: 342951842

Matched Legal Cases: ['§ 278', '§ 138', '§ 138', '§ 138', '§ 138', '§ 138']

Im Ge­set­z zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüber­schrei­tender Steuer­gestaltungen ist – der Vorgabe der EU-Richtlinie 2018/822 vom 25. Mai 2018 (sog. DAC 6) folgend – die Melde­pflicht als eine des Intermediärs ausgestaltet. Aber auch Unter­nehmen und andere Steuer­­pflich­tige können als Nutzer grenz­über­schreitender Steuer­gestal­tungen in die Pflicht genommen werden. Unter Compliance-Gesichts­punkten ist es wichtig, das Zusammen­­­spiel zwischen allen von der Melde­pflicht Betroffenen zu verstehen, um eigene Mittei­lungs­pflichten identi­fizieren und sinnvoll erfüllen zu können.
Die Funktion als Intermediär ergibt sich aus einer Leistungsbeziehung zu Dritten. Daher ist als Intermediär u.E. derjenige zu betrachten, der Auftragnehmer in einer solchen Leistungsbeziehung ist. Bei einer Steuer­bera­tungs­­gesellschaft trifft daher die Meldepflicht die Gesellschaft selbst, nicht etwa ihre Partner, angestellte Berufs­träger oder sonstige an einer Steuergestaltung mitarbeitende Arbeitnehmer. Gesetz und Gesetzes­begründung schweigen sich allerdings zu diesem Punkt aus. Der im März 2020 veröffentlichte Entwurf eines BMF-Schreibens zu den Meldepflichten sieht an der Stelle lediglich vor, dass bei einem Steuerberater angestellte Mitarbeiter als Erfüllungsgehilfen i.S.d. § 278 BGB keine Intermediäre sind. Weiterführende Ausführungen zu Beratungsgesellschaften fehlen allerdings.
Bei größeren Unternehmen ist auch die Steuergestaltung Aufgabe der internen Steuerabteilung. Werden externe Berater nicht oder nur in Teilschritten hinzugezogen, sodass sie sich nicht als Intermediär qualifizieren, stellt sich die Frage, ob die Steuerabteilung selbst Intermediär sein kann. Die Gesetzesbegründung verneint das und ordnet den Fall als „fehlender Intermediär” ein. Die Tätigkeit der Steuerabteilung ist dem Nutzer als eigene Tätigkeit zuzurechnen. Das heißt aber nicht, dass in solchen Fällen keine Meldepflicht besteht. Sie trifft dann den inländischen Nutzer selbst, der nach § 138d Abs. 6 AO-E die für den Intermediär geltenden Vor­schriften zu beachten und zu erfüllen hat.
Wenn die Steuerabteilung nicht für das eigene Unternehmen, sondern für andere Konzern­unternehmen tätig wird, sieht der Entwurf des BMF-Schreibens vor, dass die gestaltende Konzerngesellschaft als Intermediär qualifiziert. Die Konzerngesellschaft, für die gestaltet wurde, ist dann Nutzer, soweit bei ihr ein steuerlicher Vorteil eintreten soll. Ist das nicht der Fall, gilt die Konzerngesellschaft lediglich als anderer an der Gestaltung Beteiligter.
Das deutsche Gesetz setzt den Hilfsintermediär aktuell nicht um. Somit sollte zumindest klar sein, dass der Berater, der „nur” die Buchhaltung, den Jahresabschluss oder die Steuererklärungen für Nutzer oder Betroffene einer meldepflichtigen Steuergestaltung erstellt, nicht selbst als Intermediär der Meldepflicht unterliegt. Auch wenn sich ein Kreditinstitut auf die reine Finanzierung einer Transaktion beschränkt, sollte es keine Meldepflicht in Deutschland begründen (immerhin wird das im Entwurf des BMF-Schreibens explizit bestätigt). Ob eine Meldepflicht in einem anderen EU-Land besteht, muss unabhängig davon geprüft werden, weil in anderen EU-Ländern der Hilfsintermediär durchaus erfasst sein kann. Unsicherheit herrscht, wenn Berater bei einzelnen Teilschritten mitwirken. Laut Gesetzesbegründung soll das nicht zur Meldepflicht führen, wenn der Berater den Konnex zu einer melde­pflichtigen Steuergestaltung nicht kennt und vernünftigerweise auch nicht kennen konnte. Im Umkehrschluss könnte daraus folgen, dass auch die bewusste Mitwirkung bei Teilschritten, über § 138d Abs. 1 AO hinaus, eine Meldepflicht in Deutschland begründen soll. Der Entwurf des BMF-Schreibens führt hierzu nur aus, dass derjenige kein Intermediär ist, der weder wusste noch objektiv wissen konnte, dass für den (potenziellen) Nutzer einer der Hauptvorteile die Erzielung eines steuerlichen Vorteils ist. Diese Ausführungen tragen allerdings nicht zur Klärung bei.
Die Konsequenz aus der unklaren Lage: Wenn eine grenzüberschreitende Steuergestaltung nicht ausschließ­lich in der Hand eines Beraters liegt, sondern auf mehrere Berater verteilt ist oder inhouse von der eigenen Steuerabteilung nur unter teilweiser Hinzuziehung von Beratern durchgeführt wird, sollte sich das Unter­nehmen mit den Beratern über eine gemeinsame Beurteilung der Intermediärseigenschaft abstimmen. Denn die Meldepflicht in Deutschland trifft das Unternehmen selbst, sollte keiner der Berater als Intermediär ein­zu­stufen sein.
Hat der Berater einen solchen Bezug nur zu einem anderen EU-Mitgliedsstaat, trifft ihn in Deutschland keine Meldepflicht. Allerdings kann er einer vergleichbaren Meldepflicht in dem anderen EU-Staat unterliegen. Auch das ist wieder unabhängig davon, welche Staaten von der Gestaltung berührt sind. Wird z.B. eine deutsch-polnische Steuergestaltung von einem Berater aus Tschechien betreut, kann er ausschließlich in Tschechien meldepflichtig sein. Für den deutschen Nutzer einer solchen Steuergestaltung ergibt sich in dem Fall eine eigene Meldepflicht in Deutschland (und u.U. in Polen), von der er sich nur exkulpieren kann, wenn er nach­weist, dass der Berater einer Meldepflicht bzgl. derselben Gestaltung in einem anderen EU-Staat nach­ge­kommen ist (§ 138g Abs. 1 AO).
Einen Sonderfall stellt die Gesamtmeldung des Nutzers mit befreiender Wirkung durch den Intermediär dar (§ 138f Abs. 6 S. 5 AO). Gerade große Unternehmen mit mehreren Intermediären legen aus Compliance-Gründen Wert darauf, dass alle sie betreffenden Mitteilungen in ihrem eigenen System abgebildet werden. Das Gesetz räumt die Möglichkeit ein, dass ein Nutzer, auch wenn ein meldepflichtiger Intermediär involviert ist, eine vollumfängliche Meldung für eine Gestaltung abgibt, also gestaltungs- und personenbezogene Daten selbst meldet und hierdurch den Intermediär von dessen Meldepflicht freistellt. Ein solches Vorgehen sollte vertraglich abgesichert werden (Verantwortlichkeit für Prüfung der Meldepflicht und der notwendigen Inhalte, Weitergabe von Informationen und Registrier- und Offenlegungsnummern).
DAC 6 räumt den EU-Mitgliedsstaaten ein Wahlrecht ein, solche Intermediäre von ihrer vorrangigen Melde­pflicht zu befreien, wenn sie mit der Mitteilung gegen eine gesetzliche Verschwiegenheitspflicht verstoßen würden. Deutschland nimmt das Wahlrecht wahr, weil im Hinblick auf die strafbewehrten Berufspflichten der juristischen, steuerberatenden und wirtschaftsprüfenden Berufe ansonsten wohl ein Verfassungsverstoß angenommen werden müsste. Allerdings erfolgt hier keine 1:1-Umsetzung von DAC 6, die allgemein einen Übergang der Meldepflicht vorsieht, sondern es wird ein zweistufiges Meldeverfahren eingeführt (§ 138f Abs. 6 AO-E). Ein Berater, der sich auf seine gesetzliche Verschwiegenheitspflicht beruft, bleibt als Intermediär weiter zur Meldung all derjenigen Daten der Gestaltung verpflichtet, die er mitteilen kann, ohne die Identität des Nutzers offenzulegen. Die Mitteilungspflicht für die Daten trifft dagegen den Nutzer: