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Timestamp: 2017-05-30 06:19:56
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Matched Legal Cases: ['Artículo 64', 'artículo 305', 'artículo 5', 'artículo 123', 'artículo 42', 'artículo 21', 'artículo 21', 'artículo 121', 'artículo 95', 'artículo 17', 'artículo 38', 'artículo 80', 'Artículo 13', 'Artículo 13']

RESUMEN Y COMENTARIOS NOVEDADES FISCALES PDF
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Juan Manuel Montes Lagos
1 RESUMEN Y COMENTARIOS NOVEDADES FISCALES2 ÍNDICE: 1. INTRODUCCIÓN (Páginas 3 11) 2. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (Páginas 12 37) 3. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (Páginas 38 58) 4. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (Páginas 59-70) 23 INTRODUCCIÓN: En sintonía con la corriente internacional, impulsada por instituciones como la UE y la OCDE (entre otras actuaciones a través del proyecto BEPS (erosión de bases y transferencia de beneficios), cuya primera fase se publicó en septiembre de 2014) o del G-20, actualmente estamos inmersos en una importante reforma fiscal que en España se inició en los años 2012 y 2013 y que ha recibido ahora un fuerte impulso, mediante la aprobación de varias normas durante el año 2014 que entrarán en vigor en su mayoría el 1/1/2015, y que finalmente se completará con algunas normas, actualmente en tramitación, que previsiblemente se aprobarán en los próximos meses. Los efectos más relevantes que se derivan de la reforma fiscal son: 1º Facilitar sustancialmente a la AEAT la lucha contra el fraude fiscal. 2º Incrementar la implicación de los administradores en la fiscalidad de las sociedades, aumentando su responsabilidad. 3º Modificar el peso específico los componentes de la cesta impositiva: - Incrementa el peso específico del impuesto sobre sociedades, ensanchando su base, reduciendo los beneficios fiscales y diseñándolo para que su recaudación no acuse tanto el ciclo económico. - Incrementa la capacidad recaudatoria de la imposición indirecta. - Reduce el peso específico del IRPF, especialmente a través de la reducción media de su tarifa. - Incrementa la tributación local. 34 INTRODUCCIÓN: LA REFORMA FACILITA LA LUCHA CONTRA EL FRAUDE. En relación con su primer efecto: facilitar la lucha contra el fraude fiscal, se asienta en las siguientes novedades (algunas pendientes de aprobación): Conocimiento on-line de todas las operaciones del contribuyente. Se avanza rápidamente hacia una integración de los servidores de la AEAT con los de las empresas. (Se hizo oficial el 24/10/2014: S.I.I (Suministro inmediato de información). entrará en vigor el 1/1/2017 para empresas, (Entre otras las que facturen más de 6M y se establecerá un plazo de 4 días para volcar todas las facturas emitidas y recibidas en los servidores de la AEAT desde su recepción o emisión). Elevación de sanciones: No atención de requerimientos, la posibilidad de imponer sanciones cuando se aplique la norma anti-abuso o numerosas sanciones en relación con incumplimientos de obligaciones formales. Elevación de los plazos de prescripción. (de 4 o 5 años a 10 años en muchos supuestos). Elevación de la duración de las actuaciones inspectoras ( de 12 a 18 o a 27 meses, cuando se auditen ). Se faculta a la Administración fiscal para continuar con la tramitación del expediente de inspección aunque se haya enviado a delito fiscal. Se exigirá el cobro de la deuda liquidada en vía administrativa. Se regula la publicación de una lista de defraudadores tributarios. La obligación de informar sobre bienes y derechos en el exterior so pena de no prescripción y la imposición de sanciones muy elevadas. La adhesión al FACTA, BOE 1/julio/2014. Intercambio anual automático de información de cuentas bancarias abiertas en entidades de EEUU y España y extensión a otros muchos países (actualmente más de 50 países). Por ejemplo un Español con una cuenta o valores en Delawere o Suiza, islas del canal. Adicionalmente la OCDE ha presentado en septiembre de 2014, en su reunión en Australia, un modelo de intercambio de información automático bilateral (TIEAs) similar al FACTA, que se enmarca en una revolución normativa fiscal supranacional que puede cambiar el sistema de convenios actual en el que descansa la fiscalidad internacional. 45 INTRODUCCIÓN: LA REFORMA FACILITA LA LUCHA CONTRA EL FRAUDE. - Se obliga a tener a disposición de la AEAT - La diferencia individualizada de los valores contables y fiscales de los elementos patrimoniales. - Los ajustes positivos y negativos realizados al resultado contable de manera individualizada. - Se establecen unas tablas de amortización simplificadas y generales. (Lo que permitirá la utilización de otros instrumentos de control, debido a que pasa a haber 30 conceptos frente a más de 600 en 2014). En definitiva: - Se eleva la probabilidad de ocurrencia, a través de la ampliación de la ventana temporal de inicio de procedimientos de comprobación e investigación (Prescripción) y de actuación (ampliación del tiempo de duración de las actuaciones inspectoras) y la disposición de mayor información por parte de la Administración. - Se eleva la cuantía del riesgo.(sanciones, penas o coste de reputación). 56 INTRODUCCIÓN: Probabilidad de ocurrencia (riesgo fiscal): Incremento del plazo de prescripción (1)2011. Plazo de prescripción general. Nunca Extranjero Créditos fiscales Relacio nados Obligac conexas Artículo 64 LGT 4 años (2)2012. L.O. 7/2012 modifica el artículo 305, la prescripción de 5 a 10 años 10 años Delito A Bfos fisc (3)2013. Rd 1558/2012 los bienes y derechos descubiertos en el extranjero no prescriben (4)2015. Modificación en la prescripción de los beneficios fiscales a 10 años LIS Y LGT 5 años 4 años General Delito (5)2015. LGT créditos fiscales originados en ejercicios prescritos. (6) Proyecto LGT cualquier elemento relacionado con uno no prescrito. Ej. Actos, negocios o hechos prescritos pero relacionados con uno no prescrito, se podrán calificar y regularizar el actual. (7) La interrupción respecto de un tributo Aumento del plazo de prescripción implicará la interrupción de obligaciones conexas. (Por ej: ajustes temporales IS). 67 INTRODUCCIÓN: Probabilidad de ocurrencia (riesgo fiscal): Plazo de regularización Muy general 27 meses 24 meses 18 meses 12 meses General Muy tasado General Duración de las actuaciones inspectoras (LGT en tramitación) 1º Ampliación de 12 a 27 meses, automático cuando se trate de sociedades con la obligación de auditar o en consolidación fiscal o IVA. 2º Se introducen supuestos en los que se permite a la Admon alargar el plazo de duración de las actuaciones. Como el plazo de espera de datos de otras Administraciones, o la solicitud de plazo para cumplir requerimientos por el Administrador superior a 60 días. 3º Se eliminan los supuestos de interrupción injustificada por parte de Admon (también el de 6 meses). 7 8 INTRODUCCIÓN: INCREMENTO DE LAS PENAS EFECTIVAS Y DE LAS DENUNCIAS - Endurecimiento de la aplicación de penas: - En 2013 el número de denuncias fiscales aumentó un 36%. 89 INTRODUCCIÓN: MAYOR RESPONSABILIDAD DE LOS ADMINISTRADORES SOBRE LOS RIESGOS FISCALES DE LA SOCIEDAD. En relación con el segundo efecto de la reforma, es decir, con la exigencia de un mayor compromiso de los Administradores con el conocimiento fiscal, se establecen como facultades indelegables de los administradores(1): La determinación de la estrategia fiscal de la sociedad. La definición de la estructura del grupo La determinación de la política de control y gestión de riesgos fiscales. La aprobación de las inversiones y operaciones de todo tipo que tengan riesgo fiscal. La aprobación de la creación o adquisición de entidades en paraísos fiscales. Es decir, con la reforma, a los administradores se les exige mucho mayor conocimiento y compromiso con la estrategia y el riesgo fiscal, Además de la responsabilidad patrimonial que ya tenían ante la Administración, se abre la puerta a la responsabilidad patrimonial derivada de las ineficiencias fiscales ante terceros perjudicados. (Por ejemplo ante socios o acreedores). (1) Aunque Ley 31/2014, de 4 de diciembre, modifica la Ley de Sociedades de Capital (Art 529 Ter) y establece como facultades indelegables del consejo de administración cotizadas. para sociedades cotizadas, a nuestro juicio, también se podría aplicar a sociedades no 910 INTRODUCCIÓN: MODIFICACIÓN DEL PESO RELATIVO DE LOS IMPUESTOS En relación con el tercer efecto de la reforma: En lo relativo al incremento del peso específico del impuesto sobre sociedades. Como señala su nueva Ley reguladora 27/2014, en su exposición de motivos, es necesaria la reacción del legislador para volver a situar este impuesto como elemento clave en su contribución al sostenimiento de los gastos. Este efecto ya se estaba produciendo con la medidas que se fueron adoptando desde el año 2012 y se verifica, el efecto de su actual reforma, por ejemplo en su contribución a un aumento de los ingresos por este impuesto en 2015 (Según la ley de PGE-2015) del 20,4%. Para lograr este efecto, aunque se reducen los tipos de gravamen: - Se ensancha la base imponible (por ejemplo mediante la eliminación de gastos deducibles, como provisiones o la limitación de aplicación de gastos deducibles, como los intereses o pérdidas de operaciones con otras entidades del grupo). - Se limita la aplicación de beneficios fiscales (Por ejemplo nuevas restricciones a la aplicación de bases imponibles negativas) - Se eliminan beneficios fiscales (Por ejemplo la deducciones por reinversión de beneficios extraordinarios, de inversiones para la protección del medio ambiente o de programas de apoyo a acontecimientos de especial interés público). En relación con la reducción del peso específico del IRPF, se logra fundamentalmente a través de la reducción de su tarifa, que implica para el año 2015, aún teniendo en cuenta el efecto favorable del crecimiento una reducción del 0,6% en la recaudación de este impuesto según la Ley de PGE para En cuanto al incremento del peso específico del IVA, se debe fundamentalmente a el aumento de los tipos impositivos en11 INTRODUCCIÓN: NORMAS AFECTADAS. Las normas fundamentales, a través de las cuales se realiza reforma, son: Reforma de la Ley General Tributaria 58/2003. (En tramitación) Nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades. Ley 27/2014. Reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ley 26/2014. Reforma de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (28/2014). Se lanza la puesta en marcha del SII (Suministro Inmediato de Información). Permitirá el conocimiento en tiempo real del 80% las transacciones comerciales. España se ha adherido al régimen FACTA. (BOE 1/julio/2014). Reforma de la Ley de sociedades de capital (Ley 31/2014) A continuación pasamos a detallar cuales son las modificaciones principales a este respecto. 1112 IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (Nueva LIS, Ley 27/2014, de 28 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades) 1213 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). ASPECTOS GENERALES: HECHO IMPONIBLE Y CONTRIBUYENTES NOVEDADES ART. COMENTARIOS Se introduce en la LIS el concepto de actividad económica (antes remisión LIRPF) y de entidad patrimonial. 5 El concepto de actividad económica es similar al contenido en la LIRPF. Ahora no se hará necesario en caso de actividad de arrendamiento de inmuebles la existencia de local. En el caso de grupos el concepto se determinará teniendo en cuenta todas las sociedades del grupo. Se recoge el concepto de entidad patrimonial, muy similar al recogido en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, que tiene importancia para la aplicación de reglas especiales y regímenes fiscales. El artículo 5 anterior (estimación de rentas) se pasa a gestión del impuesto (artículo 123) precisando que cuando la base imponible se determine a través del método de estimación indirecta las cesiones de bienes y derechos se presumirán retribuidas por su valor de mercado. (Nótese que ahora aclara que tiene que ser en estimación indirecta que aunque la norma antes no lo señalaba debía entenderse así). Las sociedades civiles que tienen objeto mercantil pasan a ser contribuyentes del IS y abandonan el actual régimen de atribución de rentas DT 32ª Se establece un régimen transitorio para disolver estas sociedades que opten por ello, bajo exención o diferimiento de impuestos. En caso de no optar por su disolución o no cumplirse los plazos para hacerlo en la forma prevista, tendrán la consideración de contribuyentes por este impuesto a partir de 1 de enero de14 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). IMPUTACIÓN TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS. NOVEDADES ART. COMENTARIO Las operaciones a plazo que antes excluían a las prestaciones de servicios, ahora es aplicable a todas las operaciones. Además, se prevé que la regla de imputación a plazos en estas operaciones es la regla general, no opcional como anteriormente. Los cargos y abonos en las cuentas de reservas derivados de cambios de criterios contables se imputarán en la Base Imponible del ejercicio en que se imputen, salvo que se hubiesen imputados ingresos y gastos por ese concepto en ejercicios anteriores. Los deterioros de créditos de operaciones a plazos no serán fiscalmente deducibles en la medida en que no se hayan imputado los ingresos. No se integrará en la base imponible la reversión de gastos que no fueron fiscalmente deducible Las rentas negativas derivadas de la transmisión de elementos de bienes y valores representativos de deuda, o establecimientos permanentes a empresas del grupo, se imputarán en el período impositivo en que dichos elementos sean dados de baja, transmitidos a terceros o cuando las sociedades dejen de formar parte del mismo grupo. No obstante lo anterior no se aplica respecto a las amortizaciones. Se mantiene la regulación de la integración diferida de las rentas negativas derivadas de la transmisión a otra entidad del grupo de participaciones, no obstante ahora la renta negativa se minora en la positiva obtenida por la transmisión a terceros cuando no conlleve tributación a tipo de al menos el 10% (aplicable a transmisión de acciones, participaciones y establecimientos permanentes). 11 Permitirá acompasar el efecto económico del impuesto con el financiero del cobro en el caso de prestadoras de servicios en proyectos a más de un año Aclaración técnica 11 Es decir, entre tanto las dos sociedades formen parte del mismo grupo, la renta negativa se imputará: - Si se trata de elementos patrimoniales no amortizables, cuando se transmita a terceros o se den de baja. - Si se trata de elementos patrimoniales amortizables, en los períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando el método de amortización utilizado respecto a los referidos elementos, salvo que se transmitan o den de baja con anterioridad. Téngase en cuenta la nueva obligación de tener a disposición de la Administración las diferencias de amortización contable y fiscal. 1415 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). BASE IMPONIBLE: AMORTIZACIONES NOVEDADES ART. COMENTARIO Se modifican las tablas de amortización pasando de las más de 600 partidas anteriores a solo 30 conceptos. El inmovilizado intangible, Si es de vida útil definida, se amortizará de acuerdo con la vida útil del mismo, (eliminando el límite de los 10 años anteriores y los requisitos relativos al modo de adquisición). Si es de vida útil indefinida, se establece un límite anual máximo del 5%, con independencia de su imputación contable o de la naturaleza del transmitente. (Transitoriamente para 2015 un 2% con carácter general y un 1% en caso de fondo de comercio). Desaparece a partir de 1 de enero de 2015 la deducción fiscal del fondo de comercio financiero (Art 12.5 LIS) cuando haya sido adquirido a partir de esta fecha. Para los adquiridos con anterioridad se establece un régimen transitorio. Se eliminan todos los supuestos existentes de libertad de amortización salvo los relativos a I+D y el nuevo de Se pueden amortizar libremente los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de euros referido al período impositivo. 12 Se incorpora una norma transitoria para la adaptación en caso de cambio de coeficiente o plazo y se establece que contablemente el efecto se tratará como un cambio de estimación. Esta medida, junto con la obligación de tener a disposición de la Administración las diferencias fiscales y contables de amortización, facilitará sustancialmente la puesta en marcha de software y programas de control por parte de la Administración. 12 Se establece un régimen transitorio que impide la aplicación del nuevo régimen de amortización para los elementos intangibles adquiridos a entidades del grupo antes del 1 de enero de Es de aplicación a todas las empresas. Se establece una deducción en cuota del 5% (2% en 2015) para los contribuyentes que tributen al tipo general que les haya resultado de aplicación las limitación del 30% a las amortizaciones. (La base será la cuantía no deducida en 2013 y 2014). 1516 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). BASE IMPONIBLE: DETERIOROS NOVEDADES ART. COMENTARIO No son deducibles las perdidas por deterioro de inmovilizado material, inmaterial, inversiones inmobiliaria, fondo de comercio, participaciones en sociedades ni valores representativos de deuda. Desaparece la limitación de deducibilidad en créditos adeudados, afianzados o garantizados, excepto por entidades de derecho público (Salvo que hayan sido reclamados por su cuantía o existencia) 13 Solo serán deducibles los deterioros de créditos comerciales (con límites) y los de existencias. 13 No son deducibles las pérdidas por deterioro de créditos con partes vinculadas, salvo que estén en concurso o en fase de liquidación Se elimina la regla especial de la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales de las entidades que realicen la correspondiente actividad productora 13 1617 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). BASE IMPONIBLE: GASTOS FINANCIEROS NOVEDADES ART. COMENTARIOS Se mantiene la no deducibilidad de los gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo, derivados de adquisiciones o aportaciones de capital a otras entidades del grupo, salvo que se acrediten motivos económicos válidos. 16 Tal como viene sosteniendo la Dirección General de Tributos, la motivación económica es válida, si las operaciones son razonables desde la perspectiva económica al margen de cualquier motivación fiscal, como pueden ser supuestos de reestructuración dentro del grupo, consecuencia directa de una adquisición a terceros, o bien aquellos supuestos en que se produce una auténtica gestión de las entidades participadas desde el territorio español. Esta norma está en línea con la acción 4 del plan BPES de la OCDE. Se mantiene en términos similares, el límite del 30% del beneficio operativo (Si bien, se modifica su cálculo), de la deducibilidad de gastos financieros. Los gastos no aplicados podrán ser aplicados en cualquier ejercicio posterior (antes 18 años, ahora sin límite). Se mantiene la deducibilidad de gastos financieros netos por importe de 1 M de. Se elimina la deducibilidad de los gastos financieros de préstamos participativos otorgados por entidades del mismo grupo con posterioridad a 20 de junio de La norma establece restricciones adicionales en el caso de: - Cuando la entidad adquirida se hayan incorporado posteriormente al grupo fiscal (a fin de evitar que la adquirida se deduzca el gasto financiero de su propia adquisición) - Cuando la entidad adquirente realiza alguna operación de fusión con posterioridad. Durante la tramitación parlamentaria se introdujo la fecha a partir de la cual produciría efectos la reforma, sin embargo, por aplicación del articulo 1227 del código civil, la administración puede no aplicar el régimen de deducibilidad a aquellos que otorgados en 2014 cundo el contribuyente no aporte pruebas adicionales de su existencia anterior al 20 de junio. La adquirente, en su caso, podrá aplicar la exención prevista para dividendos. 1718 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). BASE IMPONIBLE: GASTOS NO DEDUCIBLES DESCRIPCIÓN Los gastos de personal derivados de pagos basados en instrumentos de patrimonio utilizados como fórmula retributiva, serán fiscalmente deducibles cuando se produzca la entrega. AR T. 14 COMENTARIO Se considera que son retribuciones de fondos propios los intereses derivados de préstamos participativos y toda retribución de valores representativos o fondos propios de entidades. Son deducibles las atenciones a clientes que no superen el 1% de la cifra de negocios. Son deducibles las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección. La deducibilidad de los gastos derivados por la extinción de la relación laboral será hasta el mayor de los siguientes importes: ,00 o el fijado por el Estatuto de los Trabajadores. Son fiscalmente no deducibles los gastos entre sociedades vinculadas que supongan bien un ingreso exento o bien un ingreso que tributa a un tipo inferior al 10% (como consecuencia de una calificación fiscal del mismo diferente). 15 Los intereses préstamos participativos no son fiscalmente deducible si se otorgaron con posterioridad al 19 de junio de Nada cambia respecto de la necesidad de acreditar el gasto, pero se establece un límite que antes no existía. 15 Siendo aún fiscalmente no deducibles las retribuciones a los administradores cuyas sociedad no recojan que el desempeño de sus funciones es remunerado. No obstante esta modificación supone la distinción entre funciones de administración y alta dirección, en contra del criterio mantenido hasta ahora por el TS. 15 Se castiga el pago de indemnizaciones elevadas. 15 Esta norma afecta de forma importante a la planificación fiscal internacional, entre otros aspectos, a los instrumentos híbridos. 1819 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). BASE IMPONIBLE: OPERACIONES VINCULADAS (I) DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO No es una operación vinculada y antes lo era: - La retribución a los administradores por el ejercicio de sus funciones - Las realizadas por una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. - Las operaciones entre una entidad no residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el mencionado territorio.. Las operaciones entre dos entidades que formen parte de un grupo que tribute en el régimen de los grupos de sociedades cooperativas. La realizada con socios con porcentaje inferior al 25%. (Antes 5% ó 1% en cotizadas) Se recoge una obligación de documentación mas simplificada para sociedades cuya cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros del conjunto del grupo de sociedades del artículo 42 del C.Co. Existen excepciones a o las que aplicar este régimen simplificado de documentación No es necesario documentar: - Las operaciones con sociedades del mismo grupo de consolidación fiscal. - Las transacciones dentro de una OPV u OPA. - Las operaciones con aquellas personas o entidades vinculadas cuando el importe de la contraprestación del conjunto de transacciones no supere euros a valor de mercado. 18 La nueva Ley elimina algunos supuestos de operaciones vinculadas debido: - A la dificultad que estaba teniendo la Administración en la valoración de algunas operaciones vinculadas (retribución de administradores). - A la dificultad que existía para buscar comparables no vinculados cuando la relación socio-sociedad se establecía por debajo del 25%. 18 Las excepciones, al igual que el régimen anterior, son las relativas a transacciones con contribuyentes en estimación objetiva, la transmisión de negocios, valores, participaciones en los fondos propios de entidades no cotizadas, operaciones con inmuebles o con activos intangibles. Desaparece la exención de documentación para entidades con cifra de negocios inferior a 10M. por importe de hasta Estos aspectos se mantienen de forma similar a la anterior regulación. 1920 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). OPERACIONES VINCULADAS (II) NOVEDADES AR T. COMENTARIOS Se elimina la jerarquía de métodos valorativos y se abren nuevas posibilidades de valoración y se recoge en la Ley la posibilidad de aplicar subsidiariamente otros métodos. 18 Con anterioridad a la modificación de las Directrices de 22 de julio de 2010, la OCDE manifestaba preferencia por los métodos tradicionales señalando que los métodos transaccionales (margen neto y distribución del resultado) solo podían usarse cuando los métodos tradicionales no podían ser usados en forma confiable o cuando excepcionalmente por algún motivo no podían ser utilizados, por ejemplo a falta de información de comparables. (lo que exigía la explicación adecuada). La nueva redacción del párrafo 2.3 de las Directrices cambia el enfoque, señalando que existen situaciones donde los métodos transaccionales son considerados más apropiados que los métodos tradicionales. Esta modificación se inspira en la norma estadounidense denominada "best method rule" según la cual debe seleccionarse el método que presente el resultado más confiable, basado en los hechos y circunstancias, no existiendo jerarquía en los métodos ni siendo necesario probar que otro método es inaplicable al caso particular. Al respecto, dos factores son especialmente relevantes: el grado de comparabilidad entre la transacción vinculada y la transacción independiente, y la calidad de la información que ahora expresamente recoge nuestra normativa. En cuanto a la aplicación subsidiaria de otros métodos, de facto en los APAS con la AEAT ya venían utilizándose métodos no contemplados en la normativa española basándose en las directrices de la OCDE. En el caso de sociedades profesionales, e modifican las reglas de retribuciones relativa a la norma de puerto seguro en precios de transferencia entre las sociedades y sus sociosprofesionales 18 1º Se elimina para la caracterización de sociedades profesionales la necesidad de que el resultado previo sea positivo, lo que implicará, que aunque tengan pérdidas tendrán que retribuir a sus socios por el mayor de los dos últimos importes que a continuación se señalan. (Esta norma puede ser inconstitucional (Art 31 CE. Capacidad económica). 2º Se rebaja del 85% al 75% el resultado previo que ha de ser objeto de reparto como retribución a los socios, se rebaja de 2 a 1,5 el mínimo de retribución en comparación con asalariados que cumplan funciones análogas a los socios profesionales y se establece que en ausencia de estos últimos las retribuciones no podrán ser inferiores a 5 veces el IPREM. 2021 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). OPERACIONES VINCULADAS (III) NOVEDADES AR T. COMENTARIOS Los efectos de un Acuerdo Previo de Valoración (APA) se pueden extender a los ejercicios no prescritos. Se prevé la no aplicación del "ajuste secundario" si se produce la restitución patrimonial entre las entidades Se modifica el régimen sancionador reduciendo las sanciones por datos incompletos o falsos. 18 Desde la Administración se desean potenciar los APAs y esta norma permite añadir seguridad jurídica en muchos supuestos. 18 Se incluye en la Ley sin modificación lo que anteriormente se trataba reglamentariamente, para dar respuesta a la Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de mayo de 2014, que había anulado un párrafo del texto reglamentario (relativo al ajuste secundario) por vulnerar el principio de reserva de Ley. La novedad se introduce en la posibilidad de que no se produzca este ajuste si se produce a la restitución patrimonial entre las entidades lo que implicaría el mismo efecto. 18 Se minora de a la sanción por dato incompleto o falso y de a por conjunto de datos omitidos o falsos. La sanción del 15% sobre la parte del precio que no se adecue a mercado se mantiene, si bien se elimina en este caso el mínimo, hasta ahora existente, del doble de la sanción correspondiente por multa pecuniaria fija. Se recoge expresamente que el cálculo del valor de mercado para el IS, IRPF o IRNR no tendrá ningún efecto respecto a otros impuestos salvo norma expresa en contrario. De la misma forma se señala que el valor de mercado a efectos de otros impuestos no producirá efecto para estos impuestos. Se recoge expresamente la doctrina del principio de estanqueidad fiscal aplicada a la valoración a precios de mercado. Es posible, que en dos impuestos distintos, por ejemplo sucesiones e IRPF, en la misma fecha, se planteen para un mismo bien o derecho dos valores distintos, sin que ello implique que uno de los dos deba anularse. 2122 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). DOBLE IMPOSICIÓN NACIONAL E INTERNACIONAL: DIVIDENDOS Y PLUSVALÍAS DESCRIPCIÓN AR T. COMENTARIO La deducción por doble imposición interna cambia pasando de una deducción a regularse a través de una exención que incluye: exención por dividendos y por enajenación de participaciones (Siendo esta última una gran novedad) 21 España anteriormente no gravaba (a través de una deducción) los dividendos, pero ahora añade no gravar las plusvalías de las participaciones (Hasta ahora no se gravaban a través de una deducción sólo las de sociedades no residentes, con lo cual ahora se implanta el mismo régimen para entidades residentes y no residentes). La exoneración de las ganancias lo convierte, en comparación con los países de nuestro entorno (ver siguiente cuadro), en un régimen especialmente atractivo, que permite planificar fiscalmente, de forma muy favorable, muchas transmisiones. En muchos aspecto mejora el régimen fiscal de capital riesgo que ahora también resulta reformado. Para acceder a esta exención se exige cumplir uno de los siguientes requisitos: - Una participación de al menos el 5%. - Un valor de adquisición de la participación de al menos 20M de euros. Si la participación en la sociedad es en una no residente, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento. Si la entidad participada, a su vez, obtiene dividendos o rentas derivadas de la transmisión del capital o fondos propios de otras entidades en más de un 70% de sus ingresos, requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en estas sociedades que cumplan los requisitos anteriores (salvo que esas rentas se hayan integrado en la BI sin régimen de exención). 21 Pasarán a tributar más que antes: - Los que posean una participación inferior al 5% (que no alcance los 20M de valor de adquisición) ya que antes sólo tributaba el 50% de las rentas. - Los que la participada sea una no residente con un tipo nominal inferior al 10% (con lo cual pasarán a tributar por los dividendos muchos esquemas de fiscalidad artificiosa). Respecto al tratamiento de los dividendos de filiales extranjeras (aparte de las plusvalías), España continúa situada entre los países fiscalmente más atractivos de la OCDE, aplicando el régimen de exención que es la tendencia (junto con Alemania, Fráncia, Canada, UK, Holanda). Otros países aplican un régimen de diferimiento, es decir no se grava hasta que no se distribuya el beneficio, como China, Japón, Brasil, Mexico o EEUU (o países como Argentina), sin embargo este método hace que sus compañías no repartan beneficios lo que no permite inversiones desde la matrices (Ej Apple). Otros países mantienen sistemas como el de gravar los dividendos cuando se repatrian (remittance) Ej Singapur, Ghana, Malta, Nepal, Hacer tributar en el momento que se generan (renta mundial), por ejemplo: Sudáfrica o Nueva Zelanda, o en sentido contrario que no tributen (territorialidad) por no haber sido obtenidos en este territorio (Ej. Panamá). 2223 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). DOBLE IMPOSICIÓN INTERNA E INTERNACIONAL DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO En lo que se refiere a la enajenación, se aplica a ventas, liquidación, separación del socio, fusión, escisión, aportación no dineraria o cesiones globales, con reglas especiales en adquisiciones intra-grupo o bajo régimen fiscal de neutralidad. Se fijan una serie de reglas anti-elusión y de no aplicación del régimen: Las rentas positivas obtenidas en el extranjero por establecimientos permanentes cuando el mismo haya estado sujeto y no exento a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto con un tipo nominal de, al menos, un 10 por ciento (también las derivadas del cese o transmisión). No obstante las rentas negativas no se integraran excepto en el caso de transmisión del mismo o cese de su actividad, en cuyo caso se reducirán por las rentas positivas que hayan accedido a la exención o a la deducción por doble imposición. La deducción por doble imposición internacional jurídica. La prescripción pasa a 10 años. La doble imposición internacional económica se adapta a los límites de 20 millones de euros y 5% de participación del artículo Las operaciones de reestructuración en régimen FEAC, de neutralidad fiscal se estudian en el apartado correspondiente a este régimen especial. 21 Entre otros, no se aplicará el régimen: - Transmisión directa o indirecta de participaciones de sociedades patrimoniales (recuérdese que ahora la Ley las define). (Se mantiene la exención para los beneficios no distribuidos). - Transmisión de participaciones de una AIE, que no se corresponda con un incremento de los beneficios no distribuidos durante el tiempo de tenencia de la participación. - La transmisión de participaciones de sociedades con el 15% de las rentas sometidas a Transparencia Fiscal Internacional. - La transmisión de participadas residentes en paraísos fiscales, salvo que resida en la UE y se acredite un motivo económico válido. 22 Se continúa en la nueva redacción con el criterio de no integrar en la BI las rentas negativas del establecimiento permanente hasta su transmisión o cese de la actividad. Se regula la posibilidad de operar en un mismo país a través de establecimientos permanentes diferenciados, en cuyo caso la exención se aplicará por separado para cada uno. 31 Se mantiene la deducción para evitar la doble imposición jurídica por impuesto soportado en el extranjero por el contribuyente24 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). CORRECCIONES A LA BASE IMPONIBLE DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Patent Box: se mantiene la regulación añadiendo que la renta procedente de activos intangibles no contabilizados, no se imputará al 80% como en el TRLIS. Se elimina la obligación de documentar esta operación cuando se tribute en régimen de consolidación fiscal. 23 Se mejora este régimen y se sigue configurando como el régimen fiscal más favorable de los países de nuestro entorno para la explotación de intangibles. Su aplicación requerirá APAs en muchas ocasiones. Los contribuyentes, que tributen al tipo general o al 30%, tienen derecho a reducción del 10% del importe de incremento de los fondos propios por la reserva de capitalización. Para disfrutarla deben cumplirse dos requisitos: - Mantenimiento del incremento durante 5 años, salvo pérdidas contables de la entidad. - Dotar una reserva indisponible durante el plazo señalado en el requisito anterior. La reducción no puede superar el 10% de la BI positiva previa a la reducción, a los ajustes por DTA y a la compensación de BINs. Lo no deducido podrá aplicarse en los próximos 2 ejercicios. 25 Tal y como recoge la exposición de motivos de la Ley, esta pensada para sustituir a la deducción por inversiones y deducción reinversión de beneficios extraordinarios, sin embargo con carácter general el beneficio fiscal obtenido es muy inferior. Este beneficio fiscal tiene como objeto incentivar la no distribución de los beneficios. Compensación BIN: las bases imponibles negativas se podrán compensar (a partir de 2017) con el límite del 70% de la Base Imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización. No obstante, se podrá compensar sin limitación: el primer millón de euros; y en los tres primeros ejercicios desde la obtención de una base imponible positiva por parte de una nueva sociedad. Se establecen mayores limitaciones para la transmisión de bases imponibles negativas, en relación a entidades que cambien e incrementen significativamente su actividad o aquellas que gestionen patrimonio mobiliario o inmobiliario como actividad principal. Se elimina el plazo de 18 años para su aplicación, por lo que pueden aplicarse sin ningún límite temporal. 26 Durante el año 2015 se aplica por disposición transitoria el régimen previsto en el TRLIS (limitada al 50% para cifra de negocios entre 20M y 60M y al 25% si el volumen de operaciones mayo a 60M ). La Ley de PGE para 2015 introduce una modificación para 2016, en ese ejercicio se introduce un límite del 60% (En vez del 70% previsto en la LIS). El contribuyente tendrá que demostrar la procedencia de las bases cuando las aplique, por lo que debe guardar toda la documentación contable y mercantil que requiera tal prueba hasta transcurridos el período de prescripción desde su aplicación. Ej BIN generada en ejercicio 2000 que se aplica en el ejercicio Se deberá conservar la documentación del ejercicio 2000 hasta que prescriba el derecho de la administración a comprobar el 2030 (con carácter general julio- 2036) 2425 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). TIPO DE GRAVAMEN DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Tipo general: Reducción del tipo general del actual 30% al 28% (2015) y 25% (2016). Nuevo tipo para sociedades de nueva creación, que realicen actividades económicas, tributarán el 15% durante los dos primeros períodos desde el ejercicio en que obtengan su primera renta positiva (se recoge de forma expresa que no se aplica a las sociedades patrimoniales). Tipo especial por mantenimiento o creación de empleo: se mantiene para el ejercicio 2015 la tributación al 20% y al 25% para las sociedades reguladas en la DA 12ª del TRLIS. Las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos tributan al tipo del 30% y transitoriamente en 2015 al 33%. 29 Se eliminan los tipos reducidos para empresas de reducida dimensión, equiparándose su tipo de gravamen con el general. 29 En 2015 tributarán al 20% por la parte de BI que supere DT 22ª 29 Las entidades de crédito mantienen el tipo del 30% 29 Las empresas de reducida dimensión tributarán en el año 2016 al 25% (se igualan tipos), no obstante en 2015 hasta BI de % resto 30%, en 2016 hasta BI de % resto 28%. Las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en los períodos impositivos iniciados en 2015 sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, que creen o mantengan empleo, tributarán al tipo de gravamen del 25% a partir de 2016, en 2015 hasta BI de al 20% resto al 25%. DT 34ªj) DT 34 K) Los créditos fiscales de ejercicios anteriores deben adaptarse a la reducción de tipos. Se establece expresamente que las deducción para evitar la doble imposición pendientes de aplicar se determinarán teniendo en cuenta el tipo de gravamen vigente en el período impositivo en que se aplique. 2526 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). DEDUCCIONES DESCRIPCIÓN AR T. COMENTARIO Deducción por actividades de I+D: Se modifica el tratamiento del software avanzado. Las subvenciones de restan de la Base de la deducción al 100% y no al 65% Aunque se minoran los tipos de gravamen permanecen los tipos de deducción por lo que de facto se incrementa. 35 y 39 Se modifica el tratamiento del software avanzado permitiendo ahora la entrada de muchos proyectos a los que esta deducción no era de aplicación. Antes se restringía a la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos mientras que ahora abarca la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, leguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente (..) no se incluyen sus actualizaciones menores Deducción por inversiones en producciones cinematográficas: Incremento del porcentaje del actual 18% al 20%, respecto del primer millón de base de deducción. Se limita la deducción a 3 millones de euros por ejercicio. Se crea una deducción para producciones extranjeras realizadas en España (15% con el límite de 2,5 millones y posibilidad de ser hacer liquida si hay insuficiencia de cuota. Desaparece la deducción del 5% para el coproductor financiero Desaparece la deducción por inversión de beneficios y la reinversión de beneficios extraordinarios las y deducciones para la protección del medio ambiente y gastos de formación profesional. 36 Aunque se bajan los tipos de gravamen se incrementan los tipos de deducción, de lo que se deriva una mejora del incentivo sustancial. La deducción no podrá superar conjuntamente con el resto de ayudas percibidas por el contribuyente el 50% del coste de producción. Se introduce una nueva deducción del 20% de los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional realizados en la producción de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, minorados en las subvenciones percibidas, con requisitos. Se establece un régimen transitorio para permitir la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios de las rentas generadas con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva LIS y uno específico para las operaciones a plazos acogidas a este beneficio fiscal. Se mantienen la deducción por creación de empleo y creación de empleo para trabajadores con discapacidad. La deducciones por doble imposición ya han sido tratadas anteriormente. 31 y 32 2627 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). APLICACIÓN DE LAS DEDUCCIONES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Regla general: Se mantiene el límite del 25% sobre la cuota íntegra minorada. Reglas especiales: - Límite del 50% dela cuota íntegra minorada cuando las deducciones por actividades de I+D+i excedan del 10% de la referida cuota íntegra minorada. - Sin límite (hasta el 100%) en los siguientes casos: - En la monetización de las actividades de I+D+i (Se introduce un importe monetizable adicional de 2M por actividades de I+D (no de i) cuando los gastos de I+D del período excedan del 10% del importe neto de la cifra de negocios del mismo. - La deducción del 15% de los gastos realizados en territorio español para la ejecución de una producción extranjera (En caso de insuficiencia de cuota se introduce la posibilidad de solicitar su abono a la AEAT). 39 Se establece un régimen transitorio para las deducciones pendientes de aplicar (DT 23º y DT 24ª). Con carácter general van a seguir aplicándose con la normativa anterior. 2728 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Agrupaciones de interés económico: - Se establece la imputación de rentas (además de a los socios residentes) a los no residentes con establecimiento permanente. Incluida la reserva de capitalización que no haya sido aplicada. La reserva de nivelación minorará la BI de la AIE. - En la transmisión de las participaciones el valor de adquisición deberá minorarse en el importe de las pérdidas sociales que hayan sido imputadas a los socios. Entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda: - Se elimina la bonificación del 90% para las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas por discapacitados, en las que se hubieran efectuado obras e instalaciones de adecuación. - Se establece la incompatibilidad de la bonificación del 85% en la cuota con la reserva de capitalización. - En caso de distribución de dividendos con cargo a reservas que se hayan beneficiado de la bonificación del 85% únicamente podrá aplicarse la exención para evitar la doble imposición al 50% de su importe. En caso de diferentes tipos de reservas los primeros dividendos distribuidos se considera que se corresponden con rentas no bonificadas. El mismo porcentaje del 50% en el caso de transmisión de la participación (la parte de renta correspondiente a reservas que se haya beneficiado de la bonificación del 85%). - En caso de que la entidad forme parte de un grupo de consolidación fiscal no podrán ser objeto de eliminación los referidos dividendos y participaciones en beneficios. 43 a Cuando así se establezca contablemente, el valor de adquisición se minorará en el importe de los gastos financieros, las BINs, la reserva de capitalización y las deducciones y bonificaciones que hayan sido imputadas a los socios en el período de tenencia de la participación hasta que se anule el referido valor, debiéndose integrar en la base imponible el correspondiente ingreso financiero. La bonificación queda en el 85% en todos los casos. El nuevo régimen de exención de plusvalías, afectará de forma muy positiva cuando se transmitan participaciones que incorporen importantes plusvalías latentes de los inmuebles, dado que por las mismas se tributarán al 0%. Por ejemplo si se transmiten unas participaciones con acceso al régimen de exención de plusvalías (art 21 LIS), con unas reservas de 100 que provienen de rentas bonificadas y unas plusvalías latentes de 900, con un plusvalía total de sólo tributará 100*25%*50%= 12,5 en vez de 250. Entidades de capital riesgo. Se aplicará el régimen de exención (99% de las rentas positivas con requisitos) cuando no pueda aplicarse el régimen de exención del artículo 21 al que no se exigen los requisitos de porcentaje. No obstante, el régimen de exención no se aplicará cuando, en caso de no cumplirse los requisitos del artículo 21: el adquirente resida en un paraíso fiscal, sea entidad vinculada, o los valores hubieran sido adquiridos a una persona o entidad vinculada Este régimen pierde, en muchos supuestos, el atractivo fiscal anterior debido a la nueva redacción del articulo 21 de la Ley relativo a la exención de las plusvalías ya comentado. 2829 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Instituciones de Inversión Colectiva: Los socios o partícipes deberán integrar en su BI los dividendos y rentas derivadas de la transmisión, sin que les resulte aplicable la nueva exención para evitar la doble imposición ni las deducciones para evitar la doble imposición internacional. Consolidación fiscal. Como novedad importante, atendiendo a las directrices de la UE, pasa a formar parte del perímetro de consolidación todas las entidades españolas sin que exista una entidad dominante común en España. Por ejemplo una matriz alemana con tres filiales en España participadas directamente al 100%, las tres sociedades en España formarían parte del grupo. En estos casos se establece la necesidad de nombrar una entidad representante del grupo fiscal. La entidad dominante, deberá poseer directa o indirectamente durante todo el período impositivo, la mayoría de los derechos de voto, además de la participación (del 75% si la participada no cotiza o del 70% si cotiza). Los establecimientos permanentes, pueden ser considerados tanto entidades dominantes como entidades dependientes del grupo. Se facilita el acceso al régimen, al ser ahora el Órgano de Administración y no la Junta General (como ocurría hasta ahora) la que opte por la aplicación de este régimen. Se eleva de 2000 ó a ó la sanción por incumplimiento del requisito que el régimen se acuerde por todas las sociedades del grupo fiscal. 52 a 54 Arts. 55 a 75 Este régimen tras la reforma de la LGT pasará a ser mucho más atractivo, al aplicarse al mismo, el periodo de 27 meses de duración de actuaciones de inspección (LGT en tramitación) que ahora pasa aplicarse de forma muy general (Ej. Todas las empresas auditadas). Hasta esta reforma la duración del período de inspección podía duplicarse (de 12 a 24 meses) por aplicar este régimen, lo que de facto, en muchas ocasiones, agravaba las inspecciones fiscales y se convertía en un escollo que lo hacían desaconsejable, cuestión que ahora no ocurre. Se establece un régimen transitorio para ajustar el perímetro de consolidación a las nuevas normas. 2930 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Operaciones de Reestructuración. Se comunica como el régimen general, aunque no es necesario optar, si es necesario comunicarlo a la AEAT. 76 a 89 No obstante sigue pivotando su posible aplicación con la necesidad de que responda a motivos económico válidos. La entidad adquirente de una rama de actividad se subrogará en la parte de las BINs generadas por esta actividad antes de su transmisión. Se regula la posibilidad para aquellos contribuyentes que pierdan su condición de tales en este impuesto, en cuyo caso tendrá que integrar en su BI las rentas diferidas por aplicación de este régimen, y posteriormente recuperen su condición de contribuyentes, puedan obtener la devolución del impuesto. Desaparición del fondo de comercio de fusión Desaparece el tratamiento fiscal del fondo de comercio de fusión, consecuencia de la aplicación del régimen de exención en la transmisión de participaciones en entidades residentes en territorio español, que hace innecesario este mecanismo como instrumento para eliminar la doble imposición, sin perjuicio de la regulación de un régimen transitorio. 3031 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Transparencia fiscal internacional. Se incorporan al régimen como nuevo supuesto, la imputación de la totalidad de la renta de la filial cuando la mima no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su realización, incluso si las operaciones tienen carácter recurrente. 100 Novedad en el régimen que apunta directamente al desmantelamiento de las estructuras artificiosas típicas sin contenido económico. Se establecen unas salvedades cuando: - El contribuyente acredite que las referidas operaciones se realizan con los medios materiales y personales existentes en otra entidad del grupo. O bien, - Que su constitución y operativa responden a motivos económicos validos. - Las sociedades holding cuando se ostente al menos el 5% durante un año con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales y la entidad participada no sea una entidad patrimonial. - Que la entidad no residente sea residente en otro Estado de la UE cuando se acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza una actividad económica o que tengan la consideración de IIC reguladas en la Directiva 2009/65/CE. 3132 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMEN ESPECIAL DE REDUCIDA DIMENSIÓN DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Las empresas de reducida dimensión tributarán en el año 2016 al 25% (se igualan tipos), no obstante en 2015 tributarán en una escala entre el 25% y el 28%. Tipo especial por mantenimiento o creación de empleo: se mantiene para el ejercicio 2015 la tributación al 20% y al 25% para las sociedades reguladas en la DA 12ª del TRLIS. Se elimina la amortización acelerada de elementos objetos de reinversión DT 34ªj) Véase comentarios en tipos de gravamen Véase comentarios en tipos de gravamen El régimen no resulta de aplicación a las sociedades patrimoniales 101 Se elimina la deducción por inversión de beneficios que estaba prevista para empresas de reducida dimensión Se crea la reserva de nivelación de bases imponibles: Permite reducir la base imponible hasta el 10% con el límite anual de 1 millón de euros, para incorporar en las bases imponibles de los 5 ejercicios siguientes. Para ello se deberá dotar una reserva indisponible con cargo a beneficios del ejercicio o de los ejercicios siguientes. Las cantidades reducidas se incorporarán a la base imponible de los ejercicios que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos. Las cantidades destinadas a la dotación de esta reserva indisponible, no pueden aplicarse simultáneamente a la reserva de capitalización. 105 Se trata de un beneficio fiscal de diferimiento, de impacto muy limitado. (Se difiere el gravamen del 2,5%, 2,5 años de media salvo que existan BIN en cuyo caso el diferimiento puede ser mayor). 3233 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Contratos de arrendamiento financiero. Señala ahora la Ley que se aplicará cuando el arrendador sea una entidad de crédito o un establecimiento financiero de crédito y cumpla el resto de requisitos. 106 En vez de remitir a la Ley 26/1988 ahora señala en la propia Ley que condición debe tener el arrendador. Se establece que en caso de pérdida del bien por causa no imputable al arrendatario, no tendrá que integrar en su base la diferencia entre la cantidad deducida correspondiente a la recuperación del coste del bien y su amortización contable. Entidades de Tenencia de Valores Extranjeros - Se eleva a 20 M (antes 6M ) el importe mínimo de la inversión si no alcanza el 5% de inversión mínima, pero no afecta a las entidades que ya estuvieran aplicando el régimen y hubieran venido cumpliendo con el límite de 6M en sus participadas. - Los dividendos percibidos por personas físicas residentes en España de la ETVE se integrarán en la base del ahorro (antes en la base general). - Se podrán beneficiar de este régimen las rentas exentas obtenidas en el extranjero por la entidad ETVE a través de un establecimiento permanente Este régimen de holding creado en 1995, a través del cual se encauza gran parte de las inversiones extranjeras en España (23% en 2013) aprovechando la excelente red de convenios de doble imposición que tiene España, y que compite con ventaja con los Holding de Holanda o Luxemburgo, se acomoda a la nueva regulación del régimen de exención de dividendos y plusvalías y mejora el régimen fiscal para participaciones de personas físicas residentes en territorio español y las rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente. Sociedades anónimas cotizadas de inversión en el mercado Inmobiliario. - Se excepciona a partir de 1/1/2014 la retención por distribución de dividendos a otra SOCIMI residente en España. - No será de aplicación la nueva exención para evitar la doble imposición cuando el perceptor sea un contribuyente del IS o del IRNR con establecimiento permanente, por los dividendos distribuidos por la SOCIMI y rentas por transmisión de las participaciones de estas entidades, a los que hubiera aplicado el régimen especial. - Se podrá aplicar la exención a los socios contribuyentes de IRNR sin establecimiento permanente por la transmisión de valores para participaciones inferiores al 5% 109 Desde la reforma de 2012 estas sociedades, que son el equivalente español a los REIT en EEUU y que son un instrumento de captación de fondos para la inversión inmobiliaria para alquiler, con algunas ventajas fiscales, han tenido por ahora un discreto desarrollo (En 2014 cotizaban 4 en el mercado continúo y 3 en el MAB). Con la reforma se incentiva un poco más su fiscalidad, especialmente de los socios minoritarios no residentes y se adapta su regulación a la nueva exención de dividendos y plusvalías de participaciones. 3334 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN Régimen fiscal especial del Mecenazgo. Se incentivan los donativos a estas entidades: Para la personas físicas: Del 25% pasa al 30% (para ,5%), además los primeros 150 para cada contribuyente 75% deducción (50% en 2015). Adicionalmente siempre que se hayan efectuado donativos a la misma entidad durante los últimos 2 años se pasa al 35% (en vez del 30%; aunque transitoriamente para 2015 el 32,5% en vez del 27,5%). Para las personas Jurídicas, siempre que se hayan efectuado donativos a la misma entidad en los últimos 2 años se pasa a una deducción del 40% (37,5% en 2015). ART. 109 a 111 COMENTARIO La reforma incentiva la vinculación de los donantes con las entidades reguladas en la Ley 49/35 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). GESTIÓN DEL IMPUESTO: PAGO FRACCIONADO (I) RÉGIMEN TRANSITORIO 2015 Modalidad sobre la base (Actual 40.3 anterior 45.3). ART. DT 34 l) m) CONTENIDO Base del pago fraccionado: Base imponible de los 3,9 u 11 primeros meses del año natural + 25% importe dividendos y rentas devengadas en el mismo, derivadas de participaciones en el capital o fondos propios de entidades no residentes a los que resulte de aplicación la exención (21 LIS) + 100% del importe de los mismos dividendos y rentas de entidades residentes a las que resulte aplicable la exención (21 LIS). Cuantía del pago fraccionado Importe neto de la cifra de negocios: Inferior a 10M: Base* 5/7*Tipo de gravamen (redondeado por defecto, es decir 19%). De 10M e inferior a 20M: Base* 15/20*Tipo de gravamen (redondeado por exceso, es decir 21%). De 20 e inferior a 60M: Base* 17/20*tipo de gravamen (redondeado por exceso, es decir 24%). De 60M en adelante: Base* 19/20* tipo de gravamen (redondeado por exceso, es decir 27/%). - bonificaciones, retenciones e ingresos a cuenta y pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo. Cuantía mínima del pago fraccionado: Los contribuyentes cuyo importe de la cifra de negocios en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2015 sea al menos 20M: Cuantía mínima: 12% sobre el resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias de los 3, 9, 11 primeros meses del ejecicios (Con algunas exclusiones) o el 6% en el caso de entidades en las que al menos el 85% de los ingresos se correspondan con rentas a las que resulten de aplicación las exenciones de doble imposición y exención de rentas obtenidas en el extranjero a través de establecimiento permanente) En este caso sólo se podrán deducir los pagos fraccionados realizados con anterioridad correspondientes al mismo período impositivo. 3536 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). GESTIÓN DEL IMPUESTO: PAGO FRACCIONADO (II) 2016 Y SIGUIENTES AR T. CONTENIDO Modalidad % sobre la cuota íntegra (Actual art 40.2 anterior 45.2) Modalidad sobre la base (Actual 40.3 anterior 45.3). Opcional para los que el importe neto de la cifra de negocios (antes volumen de operaciones calculado conforme al artículo 121 de la LIVA) sea igual o inferior a 6M durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo. Para los que rebasen esta cifra será obligatorio. 40 Base del pago fraccionado: Cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales (del día 1 abril, octubre y diciembre), minorado en las deducciones y bonificaciones y las retenciones e ingresos a cuenta. Cuantía el pago fraccionado: Base * 18% 40 Base del pago fraccionado: Base imponible de los 3,9 u 11 primeros meses del año natural. Cuantía del pago fraccionado: Base*5/7 *Tipo de gravamen (redondeado por defecto, es decir 17% en 2016 y siguientes) bonificaciones, retenciones e ingresos a cuenta y pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo. RETENCIONES: Se establece un tipo general de retención del 19% (20% para 2015) En caso de rentas derivadas de la cesión de derechos a la explotación de la imagen o autorización para su utilización: 24%. Premios de loterías sujetos y no exentos 20%. 3637 Análisis de la nueva Ley de Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 01/01/2015). COMPROBACIÓN E INSPECCIÓN DEL IMPUESTO. INCREMENTO DE FACULTADES NOVEDADES ART. CONTENIDO Posibilidad de regularizar en base a la comprobación de operaciones prescritas con efectos actuales. 120 La Administración tributaria podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria. En este sentido podrá regularizar los importes correspondientes a aquellas partidas que se integren en la base imponible en los períodos impositivos objeto de comprobación, aún cuando los mismos deriven de operaciones realizadas en períodos prescritos. El Tribunal Supremo no lo permitía hasta ahora. Se abre la posibilidad de regularizar infinidad de operaciones que derivan de operación prescritas. Se amplia la prescripción del derecho a la comprobación e investigación de beneficios fiscales Regul ado con el bfo fiscal Pasa de 4 a 10 años la prescripción del derecho de la administración a comprobar e investigar bases imponibles negativas y deducciones pendientes de aplicar. Trascurrido este plazo, igualmente el contribuyente deberá acreditar su procedencia y cuantía cuando las aplique, a través de las liquidaciones o autoliquidación y contabilidad con acreditación de su depósito en el Registro Mercantil. Iniciándose, desde la finalización del plazo de presentación en la que se aplican, un plazo de 4 años de prescripción. 3738 IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (Novedades LIRPF modificación por Ley 26/2014) 3839 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). NORMAS GENERALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Los rendimientos de capital no se atribuyen a los contribuyentes de acuerdo con la LIP, sino según las normas sobre titularidad jurídica Las ganancias patrimoniales de ayudas públicas se imputarán en el periodo del cobro. Las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados podrán imputarse al período impositivo en que: se produzca una quita, adquiera eficacia el convenio de un concurso, que transcurra un año desde el inicio del procedimiento concursal que tengan por objeto la ejecución del crédito. 11 No supone un cambio sustantivo 14 Hasta ahora se imputaban al período de su obtención (comunicación del acuerdo). No obstante se establecen excepciones. 14 Si el crédito es cobrado con posterioridad, se computará una ganancia patrimonial en el período en que se produzca el cobro. La obligación de declarar sube de euros a euros. 96 Se incluye entre las entidades que pueden someterse a obligaciones de información: -Las entidades que comercialicen Planes de Ahorro a Largo plazo -A las Comunidades Autónomas y al Instituto de Mayores y Servicios Sociales, respecto de las personas que cumplan la condición de familia numerosa y de los datos de grado de discapacidad de las personas con discapacidad. Se crea el concepto de rentas exentas en progresividad DA 13ª DA 20ª Facilitará la gestión del impuesto. Tienen la consideración de rentas exentas con progresividad aquellas rentas que, sin someterse a tributación, deben tenerse en cuenta a efectos de calcular el tipo de gravamen aplicable a las restantes rentas del período impositivo 3940 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). EXENCIONES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO La indemnización exenta por despido colectivo tendrá como límite ,00 euros. (Además del limite referido al que imponga la Legislación laboral) 7 Esta modificación entra en vigor con carácter general a despidos producidos a partir 1/08/2014. Es decir: Se calcula el límite de la legislación laboral. Para despidos improcedentes (45 días al año hasta un máximo de 42 mensualidades hasta 12/02/2012 y 33 días hasta un máximo de 24 mensualidades a partir de esa fecha) y si es superior a se aplica este último. Se añade la exención a las becas de las fundaciones bancarias 7 Se elimina la exención a las ganancias obtenidas por premios de la ONLAE Se recoge la exención de los rendimientos positivos del capital mobiliario procedentes de los seguros de vida, depósitos y contratos financieros a través de los cuales se instrumenten los Planes de Ahorro a Largo Plazo (PALP), siempre que el contribuyente no efectúe disposición alguna del capital resultante del Plan antes de finalizar el plazo de cinco años desde su apertura. 7 DA 26 Se crea un doble instrumento financiero de ahorro a lago plazo (PALP) en la DA 26ª el denominado seguro individual de ahorro a largo plazo (SIALP: seguro individual de con cobertura de supervivencia o fallecimiento) y la denominada Cuenta Individual de Ahorro a Largo Plazo (CIALP), concebida como un contrato bancario de depósito de dinero. Ambos productos financieros deben garantizar la recuperación de, al menos, el 85% de las cantidades aportadas o depositadas. Las aportaciones anuales se limitan a anuales y un mismo contribuyente no puede tener abierto más de un PALP. Se permite la movilidad bajo determinados requisitos. Se elimina la exención de los primeros euros percibidos en forma de dividendos 7 Pasan a tributar la rentas bajas derivadas de dividendos. Se declara exenta las rentas de constitución de rentas vitalicias aseguradas mediante Planes Individuales de Ahorro Sistemático (PIAS). Es decir se exonera de gravamen la rentabilidad acumulada que se pone de manifiesto en el momento de la constitución de las rentas vitalicias. Se incrementa el importe máximo de la exención de los rendimientos del trabajo por prestaciones obtenidas en forma de renta por personas con discapacidad. Se exoneran el 50% de los rendimientos del trabajo obtenidos por los tripulantes de buques que pesquen túnidos o especies afines. 7 DA 3º 7 DA4 0ª La regulación financiera de los PIAS se recoge en la DT3º, a grandes rasgos: El importe de las primas está limitado a anuales. El montante global máximo de primas aportadas se eleva a En el momento de la constitución de la renta vitalicia asegurada la primera prima satisfecha deberá tener una antigüedad de cinco años. 4041 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DEL TRABAJO DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIOS Cuando los contratos de seguro cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad, será obligatoria la imputación fiscal de la parte de las primas satisfechas que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad, siempre que el importe de dicha parte exceda de 50 euros anuales. La reducción por rendimientos irregulares pasa a ser del 30% (antes 40%) manteniendo el límite de euros como base máxima de la reducción para todos los rendimientos irregulares. Además se limite a un solo rendimiento irregular durante cinco periodos impositivos. Se consideran deducibles los gastos estimados distintos de los ya regulados que no excedan de euros, que se incrementa en euros más si hay cambio de residencia inscritos en la oficina de empleo y que acepten un puesto de trabajo que exija cambio de residencia y en 3500 o para personas con discapacidad. Cambia la regulación de la reducción por rendimientos del trabajo. Ahora los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a euros siempre que no tengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a euros, minorarán el rendimiento neto del trabajo en las siguientes cuantías: a) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a euros: euros anuales. b) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre y euros: euros menos el resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y euros anuales Se prevé que reglamentariamente podrán determinarse especialidades para determinar las retenciones e ingresos a cuenta a practicar sobre los rendimientos del trabajo que se satisfagan o abonen durante el mes de enero de 2015 Se elimina la reducción por movilidad geográfica, pero podrá aplicarse en 2015 para aquellos contribuyentes que habrían podido aplicarla en Si se perciben de forma fraccionada, las fracciones que deriven de acuerdos anteriores al 1/1/2015 podrán aplicar le régimen anterior siempre que el periodo de generación sea superior a 2 años. 19 Este gasto estimado no está sometido a justificación y no puede determinar un rendimiento neto del trabajo negativo. 20 El rendimiento neto a considerar será el que resulte antes de deducir la nueva partida de gastos estimados. Tampoco, como consecuencia de esta reducción, podrá resultar negativo el rendimiento neto del trabajo personal. DA 24 ª DT 6ª 41 42 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RETENCIONES E INGRESO A CUENTA DE RETENCIONES DEL TRABAJO DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se fijan en la Ley la escala de retenciones e ingreso a cuenta de rendimientos del trabajo 101 Para el año 2015 será: 4243 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se elimina la reducción del 100% cuando el arrendatario tenga entre 18 y 30 años. 23 No obstante, si el contrato fue firmado antes del 1 de enero de 2015 podrá seguir aplicándose la reducción del 100%. La reducción por rendimientos irregulares será del 30% (antes 40%) y estará limitado a euros. 23 Se establece un régimen transitorio. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO (I) DESCRIPCIÓN AR T. COMENTARIO La distribución de la prima de emisión de valores no admitidos a negociación cuando la diferencia entre el valor de los fondos propios de las acciones o participaciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de la distribución de la prima y su valor de adquisición sea positiva, el importe obtenido o el valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos se considerará rendimiento del capital mobiliario con el límite de la citada diferencia positiva. El exceso sobre ese límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones. En el supuesto de reducciones de capital con devoluciones de aportaciones que no proceda de beneficios no distribuidos de valores no admitidos a negociación cuando la diferencia entre el valor de los fondos propios de las acciones o participaciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la reducción de capital, proporcionalmente correspondiente a las acciones o participaciones detentadas y su valor de adquisición sea positiva, el importe obtenido o el valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos se considerará rendimiento del capital mobiliario con el límite de la citada diferencia positiva. El exceso sobre ese límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones. 25 Se establecen unas reglas para computar el valor de los fondos propios. 25 Se establecen unas reglas para computar el valor de los fondos propios. 4344 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO (II) DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO En los contratos de seguro que combinen fallecimiento o incapacidad con supervivencia también se podrán detraer las primas de las primas satisfechas hasta el momento si el capital riesgo durante toda la vida del contrato es igual o inferior al 5% de la provisión matemática si el contrato de seguro combina la contingencia de supervivencia con las de fallecimiento o incapacidad y el capital percibido corresponde a la contingencia de supervivencia, podrá detraerse también la parte de las primas satisfechas que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad que se haya consumido hasta el momento 25 Se mejora el tratamiento fiscal de estos instrumentos. Los rendimientos de seguros cuyo beneficiario es el acreedor hipotecario (entidad financiera), se sujetan a IRPF, en sede del prestatario las prestaciones por la contingencia de incapacidad derivadas del contrato. DA 40ª Expresamente no están sujetos a retención. No se computará el rendimiento del capital mobiliario negativo derivado de la transmisión lucrativa de aquellos por actos inter vivos La reducción por rendimientos irregulares será del 30% (antes 40%) y estará limitado a euros. 25 Se trata de evitar la que se aprovechen las pérdidas declarándolas como intervivos cuando no los son. 26 Se establece un régimen transitorio (DT 25ª) La venta de derechos de suscripción estará sujeto a retención (19%) % en 2015 Respecto a los rendimientos del capital mobiliario que no forman parte de la renta del ahorro, por proceder de la financiación de entidades vinculadas, en los supuestos que la vinculación no se defina socio-sociedad, se eleva a un 25% (antes 5%) el exceso de los capitales propios cedidos a la entidad vinculada respecto de multiplicar por tres los fondos propios correspondientes a la participación del contribuyente. 46 Se facilita los préstamos de personas físicas a entidades vinculadas. En consonancia los porcentajes con la elevación del 5% al 25% la vinculación sociosociedad. 4445 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS (I) DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se califican como rendimientos de actividades económicas, los que retribuyen entidades que realicen actividades profesionales, a sus socios siempre que el socio-profesional esté dado de alta en el régimen especial de la Seguridad Social (1) de los trabajadores autónomos o en una entidad que actúe como alternativa al citado régimen. Se elimina el requisito de local para las actividades económicas de arrendamiento de bienes inmuebles 27 El artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007,, establece, sin carácter limitativo, qué se entiende por rendimientos procedentes de actividades profesionales a efectos de dicho Impuesto, considerando como tales, y con carácter general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/ TEAC, entre otras, 2/12/2012 viene señalando que la concurrencia de local y empleado constituye requisito mínimo para considerar la existencia de actividad económica, pero tal requisito no es siempre suficiente de modo que tales actividades han de desempeñarse como económicas. La disposición adicional vigésima séptima del Texto Refundido de Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, establece: "Campo de aplicación del Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos. Estarán obligatoriamente incluidos en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto, de aquélla. Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia, cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando concurran algunas de las siguientes circunstancias: Que, al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco, por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado. Que su participación en el capital social sea igual o superior a la tercera parte del mismo. Que su participación en el capital social sea igual o superior a la cuarta parte del mismo, si tiene atribuidas funciones de dirección y gerencia de la sociedad. En los supuestos en que no concurran las circunstancias anteriores, la Administración podrá demostrar, por cualquier medio de prueba, que el trabajador dispone del control efectivo de la sociedad. No estarán comprendidos en el Sistema de la Seguridad Social los socios, sean o no administradores, de sociedades mercantiles capitalistas cuyo objeto social no esté constituido por el ejercicio de actividades empresariales o profesionales, sino por la mera administración del patrimonio de los socios." 4546 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS (II) DESCRIPCIÓN ESTIMACIÓN DIRECTA -Consideración como gasto deducible de aportaciones a mutualidades de previsión social de profesionales no integrados en régimen de autónomos de Seguridad Social, que actúen como alternativas al mismo: El límite para 2015 y siguientes se fija en la cuota máxima por contingencias comunes en el régimen de Seguridad Social. (para ejercicios anteriores se fijan otros límites). -La cuantía de los gastos de difícil justificación tendrá como límite el menor de: 1. El 5% del rendimiento neto anterior a este gasto euros ART. 27 COMENTARIO ESTIMACIÓN OBJETIVA: -No se puede aplicar el régimen: a actividades económicas si son superiores los ingresos a euros (antes ) y hasta los si el destinatario es un empresario o profesional que actúe como tal. -Para el conjunto de sus actividades agrícolas, ganaderas y forestales, límite de ingresos (antes ). -El límite en función de compras de para a Si se cumplen los requisitos del artículo º Ley IRPF se establece una reducción base del rendimiento neto de actividades económicas será de euros que se incrementará en las siguientes cantidades: a) Cuando los rendimientos netos de actividades económicas sean inferiores a euros (siempre que no tengan rentas distintas superiores a euros): a ) Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas iguales o inferiores a euros: euros anuales. b ) Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas comprendidos entre y euros: euros menos el resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento de actividades económicas y euros anuales. b)para discapacitados entre euros y euros. No se tiene en cuenta para el acceso las reducciones adicionales las prestaciones por desempleo si son inferiores a euros. No obstante no se permite para compaginar actividad económica con una actividad económica en régimen de estimación de rentas 27 Se reducen las actividades a las que puede ser de aplicación y los límites para aplicar el régimen, quedando de esta forma mucho más reducido. Se trata de evitar el fraude que genera este régimen. Entrará en vigor a partir del 1 de enero de Los requisitos previstos en el art º fundamentales son: a)el rendimiento neto de la actividad económica deberá determinarse con arreglo al método de estimación directa. b)la totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios deben efectuarse a una única persona, física o jurídica, no vinculada o que el contribuyente tenga la consideración de trabajador autónomo económicamente dependiente y el cliente del que dependa económicamente no sea una entidad vinculada c) El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades económicas no puede exceder del 30 por ciento de sus rendimientos íntegros declarados. d) Deberán cumplirse durante el período impositivo todas las obligaciones formales y de información, control y verificación que reglamentariamente se determinen. (Sigue..). 4647 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS (III) DESCRIPCIÓN AR T. COMENTARIO Si no se cumplen los requisitos previstos en el artículo º de la Ley: Se crean reducciones adicionales, los contribuyentes con rentas no exentas inferiores a euros, incluidas las de la propia actividad económica, podrán reducir el rendimiento neto de las actividades en: a) euros cuando la suma de las citadas rentas sea igual o inferior a b) euros menos el resultado de multiplicar por 0,405 la diferencia entre las citadas rentas y euros anuales, cuando la suma de las citadas rentas esté comprendida entre 8.000,01 y euros anuales. Esta reducción no puede exceder de euros en conjunto con las del trabajo. 32 (Continúa) e) Que no perciban rendimientos del trabajo en el período impositivo. No obstante, no se entenderá que se incumple este requisito cuando se perciban durante el período impositivo prestaciones por desempleo o cualesquiera de las prestaciones previstas en la letra a) del artículo 17.2 de esta Ley, siempre que su importe no sea superior a euros anuales. f) Que al menos el 70 por ciento de los ingresos del período impositivo estén sujetos a retención o ingreso a cuenta. g) Que no realice actividad económica alguna a través de entidades en régimen de atribución de rentas Además la norma señala que podrá imponerse más requisitos reglamentarios. La reducción por rendimientos irregulares será del 30% (antes 40%) y estará limitado a euros. Se elimina la referencia a la deducción por inversión de beneficio del TRLIS al desaparecer en la LIS y se crea una reducción del 5% de los beneficios que sean reinvertidos por los sujetos pasivos que cumplan los requisitos de reducida dimensión del art. 101 de la LIS Se fija el tipo de retención al 18% para actividades profesionales, siendo el 9% para las sociedades que se determinen reglamentariamente 32 Sólo será de aplicación cuando se imputen a un único período impositivo. Se establece un régimen transitorio % en48 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). PÉRDIDAS Y GANANCIAS PATRIMONIALES (I) DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Reducción de capital con devolución de aportaciones en entidades no cotizadas: Se considera rendimiento del capital mobiliario. En caso de ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de la extinción del régimen económico de separación de bienes no estarán sujetas las compensaciones en dinero o por adjudicación de bienes distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges (tal como venías sucediendo hasta ahora), pero se especifica ahora: 1. Que no puede tener lugar una actualización de valores con efectos fiscales de los bienes y derechos adjudicados y 2. Que tales compensaciones no constituyen renta para el preceptor ni reducción para el pagador. 33 Ya tratado en rendimientos de capital mobiliario 33 La extinción del régimen debe ser por imposición legal o mediando resolución judicial. Se elimina la corrección monetaria. 35 Con lo cual ahora no se corregirá la depreciación monetaria, lo que implicará un mayor gravamen. Se modifica la reducción por abatimiento para elementos patrimoniales, no afectos a actividades económicas, adquiridos con anterioridad a 31/12/1994, para establecer un límite de aplicación de euros para transmisiones realizadas a partir de 1/1/2015. Los derechos de suscripción desgajados de valores cotizados pasan a tributar como ganancias patrimoniales (antes minoraban el valor fiscal para todas las participaciones, hasta su anulación). Con lo cual se pasa a tributar como los de valores no cotizados. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales de mayores de 65 años que destinen el importe obtenido en el plazo de 6 meses a constituir una renta vitalicia. La cantidad máxima es de euros y existe aplicación parcial. La modificación reduce sustancialmente el efecto de este beneficio fiscal transitorio. 37 Entrará en vigor 1/1/ Se establece una nueva exención por reinversión en el artículo 38 de la Ley que pasa a titularse Ganancias excluidas de gravamen en supuestos de reinversión) 4849 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). PÉRDIDAS Y GANANCIAS PATRIMONIALES (II) DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se establece un régimen especial de integración en la base imponible del ahorro de la ganancia patrimonial latente como titular de acciones o participaciones en cualquier tipo de entidad (incluidas la IIC) cuando se produzca un cambio de residencia. - Debe tratarse de un contribuyente residente al menos diez de los últimos quince periodos impositivos. - El valor de mercado debe superar los 4M o 1M si le otorgan una participación superior al 25%. - Se establecen reglas especiales para la determinación de la ganancia patrimonial. - Si el adquirente recupera la condición de contribuyente si haber transmitido la titularidad de las acciones o participaciones, se podrá solicitar la devolución de las cantidades ingresadas por este motivo. - Si el cambio de residencia es e carácter temporal por motivos laborales a un país con convenio con España con cláusula de intercambio de información, se podrá solicitar un aplazamiento, hasta un máximo de 5 años. - Se establecen reglas especiales para desplazamientos a otros países de la UE o a paraísos fiscales. 95 bis Se alinea con el régimen previsto en el impuesto sobre sociedades para cambio de domicilio (Adicionalmente en el impuesto sobre sociedades existen otros instrumentos para evitar la deslocalización de plusvalías tácitas). Existen normas similares en países del entorno ya existe para el Impuesto de Sociedades y, además, se ha establecido con condiciones "más favorables" que en Sociedades, y "en línea" con normas similares a países del entorno, como Alemania, Francia, Holanda y Estados Unidos. Se consideran pérdidas y ganancias patrimoniales que se imputan en la base del ahorro todas las transmisiones independientemente de los años de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo. Si la ganancia no deriva de una transmisión se integra en la base general (con la excepción de las ganancias por cambio de residencia). 46 Hasta ahora si el período de permanencia era inferior a un año se incorporaban a la parte general. Se vuelve a la situación anterior a50 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). REGLAS DE VALORACIÓN DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Las entregas a los empleados de productos a precios rebajados entregados en cantinas o comedores y el uso de bienes destinados a fines sociales, pasan a estar exentas. 42 Al estar exentas en vez de no sujetas tendrán que declararse por la empresa, lo que permitirá su control. También pasan a estar exentas la retribución a los empleados las entregas de acciones gratuitas o a un precio inferior a mercado independientemente de la cantidad siempre y cuando se oferten a todos los empleados, grupos o subgrupos en las mismas condiciones. Imputación de rentas en especie inmobiliarias: - Si el inmueble tiene un valor catastral en los últimos 10 años, será el 5% del valor catastral - Sino será el 5% del 50 por ciento del mayor de los siguientes valores: el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición. La imputación de rentas por automóviles se reducirá en un 30% si los mismos son energéticamente eficientes. 42 La novedad estriba en que deben ofertarse en las mismas condiciones para todos los empleados, grupo o subgrupos. Al estar exentas en vez de no sujetas tendrán que declararse por la empresa, lo que permitirá su control. 43 La reducción se plantea sólo en caso de uso no de entrega. 5051 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIOS Base del ahorro: Se consideran pérdidas y ganancias patrimoniales que se imputan en la base del ahorro todas las transmisiones independientemente de los años de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo. Si la ganancia no deriva de una transmisión se integra en la base general (con la excepción de las ganancias por cambio de residencia). Base del ahorro: Respecto a los rendimientos del capital mobiliario que no forman parte de la renta del ahorro, por proceder de la financiación de entidades vinculadas, en los supuestos que la vinculación no se defina socio-sociedad, se eleva a un 25% (antes 5%) el exceso de los capitales propios cedidos a la entidad vinculada respecto de multiplicar por tres los fondos propios correspondientes a la participación del contribuyente. Se integran como rentas del ahorro: - Las ganancias patrimoniales por cambio de residencia. - Los beneficios distribuidos por la ETVE con cargo a reservas exentas. Compensación en la base imponible general: Se eleva del 10% al 25% el límite de traslación de pérdidas patrimoniales de la parte general (las que no proceden de transmisiones) con los rendimientos y rentas de esta base. 46 Hasta ahora si el período de permanencia era inferior a un año se incorporaban a la parte general. Se vuelve a la situación anterior a Se facilita los préstamos de personas físicas a entidades vinculadas. En consonancia los porcentajes con la elevación del 5% al 25% la vinculación sociosociedad. 46 Ver en ganancias patrimoniales la nueva ganancia patrimonial por cambio de residencia. 48 Se vuelve a la situación anterior a Compensación en la base imponible del ahorro: Podrá compensarse entre sí el saldo negativo (o positivo) de los rendimientos del capital mobiliario generales de esta base con el saldo positivo (o negativo) de las ganancias, con el límite del 25% del saldo positivo. 48 DA 12ª Para %, para % y para %. Para 2018 y siguientes 25%. Se establece un régimen transitorio para las partidas pendientes de compensar. 5152 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). REDUCCIONES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO El límite sobre los rendimientos del trabajo se establece en el 30% de los rendimientos netos del trabajo sin excepción. 51 Antes como excepción, el 50% en caso de minusvalía Las reducciones derivadas de primas de seguro se reducen a euros anuales. 51 y 52 Antes y para mayores de 50 años. La reducción por los rendimientos inferiores a euros del cónyuge pasan a ser de euros por las aportaciones a planes de previsión social Suben los mínimos por descendientes: euros anuales por el primero. (antes 1836) euros anuales por el segundo. (antes 2040) euros anuales por el tercero. (antes 3672) euros anuales por el cuarto y siguientes. (antes 4182) Para descendientes menores de 3 años pasa a ser de euros anuales (antes 2244) Suben los mínimos por ascendientes: 1150 euros anuales para descendientes entre 65 y 75 años (antes 918) 1400 euros anuales para descendientes mayores de 75 años Suben también los mínimos relacionados con discapacitados pasando a ser 3000 y 9000 euros en función de si es menor o mayor al 65% el grado de discapacidad (antes eran 2316 y 7038) La reducción por fallecimiento de descendientes sube a euros y se crea la reducción por ascendientes por importe de Se elimina la reducción por aportaciones a partidos políticos 51 Antes Desaparece como reducción y se incorpora como deducción en cuota. La reducción por anualidades de alimentos pasa a ser de euros. 64 Antes 53 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). TIPO DE GRAVAMEN PARA 2015 DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se modifica la escala estatal de la base general del impuesto: Da 31ª Desde el punto de vista del impacto medio general de la reforma es la que tiene mayor importancia, especialmente para las rentas de menor cuantía. El número de tramos se reduce de seis a cinco y se reduce el tipo mínimo (antes 12%) y marginal de gravamen (antes 23,5%) Se modifica la escala estatal de los contribuyentes de IRPF que no sean residentes, pasando a ser la escala estatal general 65 Se modifica la escala estatal de la base del ahorro del impuesto: 66 5354 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). TIPO DE GRAVAMEN A PARTIR DE 2016 DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se modifica la escala estatal de la base general del impuesto: 63 Ver comentario 2015 Se modifica la escala estatal de los contribuyentes de IRPF que estén residiendo en el extranjero, pasando a ser la escala estatal general 65 Se modifica la escala estatal de la base del ahorro del impuesto: 66 5455 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). DEDUCCIONES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Se crea una deducción del 20% de las cantidades aportadas a partidos políticos con el límite de 600 euros. Se elimina la deducción por la cuenta ahorro-empresa 68 Se cambio la reducción anterior por esta deducción. Se crea un régimen transitorio Se elimina la deducción por alquiler de la vivienda habitual. Se crea una deducción por familia numerosa o por personas con discapacidad a cargo: Es aplicable a cotizantes a la Seguridad Social, en supuestos de descendientes o ascendientes con discapacidad o formando parte de familia numerosa (1.200 euros/anuales/2.400 euros en caso de familia num. especial) DT15 ª 81 Se crea un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran alquilado antes del 1 de enero de Se crea en el IRPF la deducción por inversión de beneficios en empresas de reducida dimensión. Aplicable a los rendimientos de actividades económicas en estimación directa normal o simplificada, se aplica a las adquisiciones de elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias que se afecten a actividades económicas desarrolladas por el contribuyente. Con carácter general será del 5% (salvo dos supuestos del 2,5%) y no podrá exceder de la cuota íntegra (estatal y autonómica) del período impositivo en que se obtuvieron los rendimientos netos invertidos. Se establecen requisitos adicionales para la deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla. Se elimina la deducción por rentas del trabajo o actividades económicas 68 Anteriormente la Ley de IRPF se remitía a la LIS y ahora ha desaparecido de la LIS pero se deja en este impuesto. Tiene diversos requisitos temporales y es incompatible con la aplicación de la libertad de amortización ni con la RIC ni la DIC (reserva por inversiones en canarias y deducción por inversión en canarias). 68 Se circunscribe fundamentalmente a domicilio y objeto social exclusivo en dichos territorios y vinieran operando efectiva y materialmente en esos territorios durante un plazo no inferior a 3 años Se suprime el artículo 80.bis. 5556 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RÉGIMENES ESPECIALES DESCRIPCIÓN ART. COMENTARIO Imputaciones de rentas inmobiliarias: El tipo del 1,1% se aplicará únicamente para valores catastrales revisados en los diez períodos impositivos anteriores (en otro caso, 2%) 85 Anteriormente se refería a valores catastrales revisados a partir del 1/1/1994. Se modifica parcialmente el régimen de transparencia fiscal internacional 91 Véase cambio del régimen en la reforma del IS Régimen fiscal trabajadores desplazados ( Régimen de impatriados ). - No se exige que los trabajos se realicen efectivamente en territorio Español, para una empresa o entidad residente en España y que no estén exentos del IRNR. - Se admite su aplicación en caso de administradores de entidades no vinculadas por su % de participación (25%). - Se exceptúa de su aplicación a los deportistas profesionales. - Se permite aplicar para rentas superiores a euros si bien se les somete al tipo del 45%. - Se adaptan los tipos aplicables a los nuevos tipos de no residentes (24% hasta y el exceso al 45%) y escala del ahorro. - Se contempla un régimen transitorio de adaptación para desplazados antes de 1 de enero de Y se definen con más detalle las fórmulas de tributación de las rentas. 93 El tipo máximo será del 47% en 2015 Si se desplazaron con anterioridad al 1 de enero del año 2015, podrán optar por aplicar este régimen o el régimen general. La retención será del 24% sobre los primeros y del 45% (47% en 2015) sobre el exceso. Ganancias patrimoniales por cambio de residencia. 95 bis Ver en ganancias patrimoniales 56 57 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RETENCIONES IRPF (I) 57 58 Análisis de las modificaciones LIRPF (en vigor desde el 01/01/2015). RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA (II) 58 Mostrar más
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