Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pochodne-instrumenty-finansowe/ippb2-415-734-14-2-pw
Timestamp: 2017-10-23 00:52:09+00:00
Document Index: 24208347

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 23', 'art. 30', 'art. 2', 'art. 5', 'art. 3', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 17', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 31', 'art. 17', 'art. 30', 'art. 45', 'art. 24', 'art. 39', 'art. 30', 'art. 39', 'art. 39']

W zakresie obowiązków płatnika związanych z wprowadzeniem programu motywacyjnego.
IPPB2/415-734/14-2/PWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2014 r. (data wpływu 29 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wprowadzeniem programu motywacyjnego – jest prawidłowe.
W dniu 29 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wprowadzeniem programu motywacyjnego.
Wnioskodawca zamierza wprowadzić program motywacyjny (dalej: „Program”), którym objęta zostanie osoba lub grupa osób zatrudnionych w Spółce, wykonujących swoje obowiązki na podstawie zawartej ze spółką umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego (dalej: „Uczestnicy”). Celem Programu będzie zapewnienie możliwości uzyskania przez Uczestników dodatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi Spółki. Program ma przyczynić się do zwiększenia efektywności Spółki, a tym samym poprawy jej wyników finansowych oraz pozycji rynkowej.
Program będzie funkcjonował na podstawie regulaminu programu motywacyjnego (dalej: „Regulamin”). Zgodnie z Regulaminem, Uczestnicy będą zawierali ze Spółką odrębne, pisemne umowy o nabycie pochodnych instrumentów finansowych - jednostek uczestnictwa (dalej: „Umowa”). Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i nie będzie wynikało z postanowień umów o pracę, kontraktów menedżerskich, regulaminu pracy czy regulaminu wynagradzania.
W postanowieniach planowanego Regulaminu zostaną określone następujące zasady działania Programu:
każdemu Uczestnikowi zostanie przyznana określona liczba jednostek uczestnictwa, które może nabyć; liczba jednostek będzie wskazana w Umowie zawartej z Uczestnikiem;
nabycie jednostek uczestnictwa jest odpłatne, cena jednostki uczestnictwa to 1 zł;
jednostki uczestnictwa są niezbywalne;
realizacja praw z jednostek uczestnictwa, na zasadach i warunkach określonych w Umowie, da Uczestnikowi prawo do otrzymania wypłaty pieniężnej;
wartość jednostek uczestnictwa będzie bezpośrednio uzależniona od wartości instrumentu bazowego określanego na podstawie wskaźnika finansowego, np. zysku brutto Spółki osiągniętego w danym roku podatkowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za dany rok;
realizacja praw z jednostek uczestnictwa ma nastąpić w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków (i) upływu terminu wskazanego w Umowie oraz (ii) osiągnięcia przez Spółkę, na wskazany w Umowie dzień, określonych wskaźników finansowych, np. wskaźnika zysku brutto osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za ten rok;
wypłata pieniężna możliwa będzie pod warunkiem, że wartość instrumentu bazowego przekroczy wartość określoną w Regulaminie;
realizacja jednostek uczestnictwa będzie możliwa nie wcześniej niż po zakończeniu roku obrotowego i ustaleniu wyników finansowych Spółki za ten rok, do którego przyporządkowane są jednostki uczestnictwa;
warunkiem realizacji jednostek uczestnictwa będzie zatrudnienie w Spółce na podstawie umowy o pracę bądź kontraktu menedżerskiego na dzień realizacji jednostek uczestnictwa;
nabyte przez Uczestników jednostki uczestnictwa nie dają Uczestnikom żadnych praw korporacyjnych względem Spółki.
Prawo z jednostek uczestnictwa będzie miało charakter warunkowy, co oznacza, że Uczestnicy nie będą mieli gwarancji uzyskania rozliczenia pieniężnego. Jeżeli wskaźnik - wartość instrumentu bazowego - nie osiągnie wartości wskazanej w Regulaminie, Uczestnik nie uzyska świadczenia z tytułu udziału w Programie.
Czy ewentualne przysporzenie majątkowe, uzyskane przez Uczestników Programu z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w związku z tym przychód powstanie w momencie faktycznej realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa i Spółka nie będzie miała obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy, ale będzie obowiązana do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C...
Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne przysporzenie majątkowe, uzyskane przez Uczestników Programu, z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa, powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w związku z tym przychód powstanie w momencie faktycznej realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa i Spółka nie będzie miała obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy, ale będzie obowiązana do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C.
Ustalenie obowiązków podatkowych Spółki w odniesieniu do przychodów wypłacanych z tytułu realizacji umowy o nabycie pochodnego instrumentu finansowego wymaga stwierdzenia, do jakiego źródła przychodów przysporzenie to jest zaliczane.
Zgodnie z ustawą o PIT, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT). Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT). Omawiany przychód powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 ust. 1b ustawy o PIT).
Od dochodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy o PIT). Dochodem z realizacji wskazanych praw jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu realizacji praw a kosztami uzyskania przychodów - wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o PIT (art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT).
Definicja pochodnych instrumentów finansowych
Definicja pochodnych instrumentów finansowych znajdująca zastosowanie dla postanowień ustawy o PIT zawarta jest w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm., dalej: „ustawa o OFI” (art. 5a pkt 13 ustawy o PIT). Zgodnie ze wskazaną definicją, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są papiery wartościowe oraz niebędące papierami wartościowymi:
Zgodnie z ustawą o OFI, instrumentami pochodnymi są natomiast opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego (art. 3 pkt 28a ustawy o OFI).
Zgodnie z postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych z 12 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2001 r., Nr 149, poz. 1674 ze zm.) instrument pochodny to instrument finansowy, którego:
Do instrumentów pochodnych zalicza się w szczególności transakcje terminowe, takie jak kontrakty forward lub futures, opcje oraz kontrakty swap (§ 3 pkt 4 Rozporządzenia).
Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że cechą pochodnych instrumentów finansowych jest to, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartość akcji, obligacji, indeksu giełdowego czy zysku wypracowanego przez dany podmiot.
Sposób opodatkowania przychodów z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych
W przypadku uzyskiwania dochodów z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych, podatnik jest obowiązany do wykazania tych dochodów po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym oraz obliczenia należnego podatku dochodowego (art. 30b ust. 6 ustawy o PIT).
Jednocześnie, osoby prawne są obowiązane do sporządzenia imiennej informacji o wysokości dochodu z tytułu realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych - informację PIT-8C. Informację tą przesyła się podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym (art. 39 ust. 3 ustawy o PIT).
Oznacza to, że podmiot realizujący prawa z pochodnych instrumentów finansowych nie jest obowiązany do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy z tytułu dokonywanych wypłat, ale ciąży na nim obowiązek sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu odpowiedniej informacji.
Opodatkowanie środków wypłaconych w ramach Programu
Biorąc pod uwagę powyższe, jednostki uczestnictwa przyznane Uczestnikom Programu stanowią pochodne instrumenty finansowe, gdyż:
wartość jednostek uczestnictwa będzie kalkulowana w oparciu o instrument bazowy - wskaźnik finansowy oparty np. na zysku brutto wykazanym przez Spółkę w sprawozdaniu finansowym;
wartość jednostek uczestnictwa zależeć będzie bezpośrednio od warunków rynkowych, Uczestnicy Programu nie mogą przewidzieć, czy będą mogli zrealizować prawa z jednostek uczestnictwa, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości uzyskają świadczenie pieniężne;
Tym samym, ponieważ jednostki uczestnictwa stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o PIT, realizacja praw z nich wynikających będzie skutkowała powstaniem po stronie Uczestników przychodu kwalifikowanego jako przychód ze źródła kapitały pieniężne.
Wnioskodawca, dokonując wypłaty pieniężnej z tytułu realizacji praw z jednostek uczestnictwa nie będzie pełnił funkcji płatnika (nie będzie obowiązany do obliczenia, pobrania i wpłacenia należnego podatku), a jedynie będzie obowiązany do sporządzenia stosownej informacji o dokonaniu takiej wypłaty na formularzu PIT-8C.
Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę jest uznawane za prawidłowe w interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów dotyczących analogicznych stanów faktycznych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lipca 2014 r. sygn. IPPB2/415-332/14-2/MK organ podatkowy stwierdził: „Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że nabycie przez członków Zarządu Spółki warunkowego niezbywalnego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości kwoty wynikającej z jego realizacji nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to będzie miało jedynie charakter warunkowy. (...) Z wniosku wynika, że umowa uczestnictwa zawarta pomiędzy Spółką a członkami Zarządu Spółki przewiduje, iż wyniku realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego (uzależnionej od wartości zysku netto Spółki, po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego) uczestnicy otrzymają od Spółki kwotę rozliczenia, której wartość wynika bezpośrednio od wartości zysku netto Spółki, na z góry określonym w umowie poziomie. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez uprawnionych praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w drodze rozliczenia pieniężnego, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla uprawnionych przychodu z innych źródeł, z działalności wykonywanej osobiście ani też przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika. (...) Zgodnie jednak z treścią ww. wymienionego art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody. (...) W konsekwencji na Spółce, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz uprawnionych osób będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Analogiczne stanowisko wynika m.in. z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 sierpnia 2014 r. sygn. ITPB1/415-595/14/MP; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 sierpnia 2014 r. sygn. IBPBII/2/415-496/14/NG oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 lipca 2014 r. sygn. IPTPB1/415-266/14-2/AP.
Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika lub innych obowiązków informacyjnych.
Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w celu poprawy wyników finansowych Spółki oraz pozycji rynkowej Spółki zamierza wprowadzić program motywacyjny skierowany do osób zatrudnionych w Spółce. Program będzie funkcjonował na podstawie regulaminu programu motywacyjnego. Zgodnie z Regulaminem, Uczestnicy będą zawierali ze Spółką odrębne, pisemne umowy o nabycie pochodnych instrumentów finansowych - jednostek uczestnictwa. Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i nie będzie wynikało z postanowień umów o pracę, kontraktów menedżerskich, regulaminu pracy czy regulaminu wynagradzania.
Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że nabycie przez Uczestników warunkowego niezbywalnego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości kwoty wynikającej z jego realizacji nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to będzie miało jedynie charakter warunkowy.
Powyższe wynika również z faktu, że uczestnik w momencie nabycia niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowiącego pochodny instrument finansowy nie będzie miał gwarancji uzyskania natychmiastowych korzyści ani gwarancji uzyskania ich później, gdyż potencjalna wypłata jest uzależniona od kształtowania się wartości wynikających np. z zysku brutto Spółki osiągniętego w danym roku podatkowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za dany rok.
Na powyższe nie będzie również miało wpływu, że prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego zostanie nabyte przez uczestników odpłatnie za kwotę 1 PLN, bowiem jak wskazano we wniosku przyznane prawo jest niezbywalne, co skutkuje tym, że nie można określić jego wartości rynkowej.
W konsekwencji w momencie nabycia przez uczestników niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika czy też obowiązek informacyjny.
Osobnego rozważenia wymaga natomiast rozstrzygnięcie kwestii ciążących na Spółce obowiązków płatnika w chwili realizacji uprawnień wynikających z nabycia przez Uczestników warunkowego niezbywalnego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej wynikającej z jego realizacji.
Z wniosku wynika, że Regulamin programu motywacyjnego przewiduje, że realizacja praw z jednostek uczestnictwa ma nastąpić w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków (i) upływu terminu wskazanego w Umowie oraz (ii) osiągnięcia przez Spółkę, na wskazany w Umowie dzień, określonych wskaźników finansowych, np. wskaźnika zysku brutto osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym wykazanego w sprawozdaniu finansowym za ten rok.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez Uczestników praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w drodze rozliczenia pieniężnego, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla uprawnionych przychodu z innych źródeł, z działalności wykonywanej osobiście ani też przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika.
Stosownie do art. 30b ust. 6 tej ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.
Powyższe oznacza, że do rozliczenia przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, w tym złożenia zeznania i zapłaty podatku zobowiązani będą wyłącznie uprawnieni, których prawa zostaną zrealizowane. W tym zakresie na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika.
Zgodnie jednak z treścią ww. wymienionego art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody.
W konsekwencji na Spółce, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz uprawnionych osób będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, w momencie nabycia przez Uczestników niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika czy też obowiązek informacyjny. Natomiast na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłat związanych z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego na rzecz uprawnionych osób będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
IBPBII/2/415-496/14/NG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Pochodne instrumenty finansowe > IPPB2/415-734/14-2/PW