Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2015-10-20/viii-r-33_13
Timestamp: 2017-10-17 20:56:23
Document Index: 291444911

Matched Legal Cases: ['§ 164', '§ 4', '§ 6', '§ 16', '§ 18', '§ 34', '§ 4', '§ 18', '§ 16', '§ 34', '§ 24', '§ 22', '§ 24', '§ 16', '§ 24', '§ 24', '§ 16', '§ 5', '§ 16', '§ 16']

BFH, 20.10.2015 - VIII R 33/13 - Berichtigung eines gewinnwirksamen Bilanzierungsfehlers einer real geteilten Personengesellschaft im Falle der Realteilung mit Buchwertfortführung; Bilanzansatz für ein vor der Realteilung vollständig abgeschriebenes Wirtschaftsgut | anwalt24.de
Urt. v. 20.10.2015, Az.: VIII R 33/13
Referenz: JurionRS 2015, 39064
Aktenzeichen: VIII R 33/13
FG Münster - 10.04.2013 - AZ: 13 K 521/09 F
AO § 164 Abs. 1 und Abs. 2
EStG § 4 Abs. 1 Satz 1, § 6 Abs. 3 Satz 1, § 16 Abs. 1, Abs. 2, Abs. 3 Satz 2, § 18 Abs. 3 Satz 2, § 34
BB 2016, 1199-1201
BBK 2016, 462-463
BFH/NV 2016, 964-968
BFH/PR 2016, 219-220
BStBl II 2016, 596-600
DB 2016, 927-931
DStR 2016, 904-908
EStB 2016, 202-203
FR 2016, 769-773
GmbHR 2016, 596-600
GStB 2016, 25-26
HFR 2016, 697-701
KÖSDI 2016, 19789
NZG 2016, 636-639
PFB 2016, 147
StBp 2016, 242-243
StuB 2016, 356
Mit der Revision rügen die Klägerdie Verletzung materiellen Bundesrechts in Gestalt von § 4 Abs. 1 Satz 1, § 18 Abs. 3 i.V.m. § 16 Abs. 1 und Abs. 3 sowie des § 34 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG).
a) Das FG hat zutreffend ausgeführt, dass die Kläger zu 2. und 3. bereits während des Bestehens der ABCD-GbR verpflichtet gewesen wären, den in ihrer (gemeinsamen) negativen Ergänzungsbilanz ausgewiesenen Minderwert für den Mandantenstamm durch mit den Abschreibungsbeträgen in der Gesamthandsbilanz korrespondierende Zuschreibungen vollständig gewinnerhöhend aufzulösen (s. zur Fortschreibung der Minderwerte in negativen Ergänzungsbilanzen korrespondierend zu den Wertansätzen in der Gesamdhandsbilanz Urteile des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 8. Dezember 1994 IV R 82/92, BFHE 176, 392, BStBl II 1995, 599 [BFH 08.12.1994 - IV R 82/92]; vom 28. September 1995 IV R 57/94, BFHE 179, 84, BStBl II 1996, 68 [BFH 28.09.1995 - IV R 57/94]). Dies ziehen auch die Beteiligten nicht in Zweifel.
bb) Eine interpersonelle Geltung der Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs —hier auf Ebene der Klägerin zu 1. als übernehmender Rechtsträgerin nach der Realteilung— hat der BFH bereits in verschiedenen Fallkonstellationen anerkannt (BFH-Beschluss vom 21. August 2012 I B 179/11, BFH/NV 2013, 21; BFH-Urteile vom 6. Juni 2013 I R 36/12, BFH/NV 2014, 74; vom 11. April 2013 III R 32/12, BFHE 241, 346, BStBl II 2014, 242, [BFH 11.04.2013 - III R 32/12] unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 10. Dezember 1991 VIII R 69/86, BFHE 166, 476, BStBl II 1992, 385 [BFH 10.12.1991 - VIII R 69/86]; zur Bilanzberichtigung nach einem Formwechsel s. BFH-Urteil vom 16. Dezember 2014 VIII R 45/12, BFHE 249, 83, BStBl II 2015, 759 [BFH 16.12.2014 - VIII R 45/12]). Dies gilt insbesondere für Einbringungen, die gemäß § 24 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG) zum Buchwert erfolgen. Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass die Besteuerung der bisher nicht erfassten Gewinne (oder Wertsteigerungen) aufgrund der Buchwertfortführung lückenlos gesichert bleibt und als Folge des durch die Buchwertverknüpfung hergestellten Bilanzenzusammenhangs auch die erfolgswirksame Berichtigung fehlerhafter Bilanzansätze des Einbringenden im Rahmen der Gewinnermittlung der aufnehmenden Personengesellschaft nach sich zieht (vgl. zu § 22 UmwStG 1969 BFH-Urteil vom 7. Juni 1988 VIII R 296/82, BFHE 153, 407, BStBl II 1988, 886 [BFH 07.06.1988 - VIII R 296/82]).
cc) Der Senat bejaht die interpersonelle Anwendbarkeit der Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs —entgegen der Auffassung der Kläger— auch für den hier gegebenen Fall. Ein Bilanzierungsfehler bei der vor der Realteilung bestehenden Gesellschaft kann bei den Realteilern berichtigt werden, wenn die weiteren Voraussetzungen des formellen Bilanzenzusammenhangs erfüllt sind. Dies leitet der Senat aus der Vergleichbarkeit der Wahlrechte gemäß § 24 UmwStG a.F., bei Einbringung einer Sachgesamtheit die Buchwerte fortführen zu können, und des im Jahr 1997 für Ausbringungen im Rahmen der Realteilung gleichermaßen anerkannten Wahlrechts ab. Die Rechtsprechung hat die Realteilung —vor Einführung der gesetzlichen Regelungen der Realteilung in § 16 Abs. 3 Sätze 2 bis 6 EStG durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 (StEntlG 1999/2000/2002) vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) und den Änderungen durch das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858)— ihrem Wesen nach als umgekehrten Fall der Einbringung gemäß § 24 UmwStG 1977/1995 angesehen. Das im Wege der Realteilung in Rechtsprechung und Finanzverwaltung anerkannte Wahlrecht zur Fortführung der Buchwerte bei den Realteilern schränkt für die Ausbringung von Betriebsvermögen aus einer Mitunternehmerschaft ebenso wie das in § 24 UmwStG a.F. für Einbringungen geregelte Wahlrecht die ansonsten gemäß § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG gebotene Aufdeckung der stillen Reserven ein (BFH-Urteile vom 19. Januar 1982 VIII R 21/77, BFHE 135, 282, BStBl II 1982, 456 [BFH 19.01.1982 - VIII R 21/77]; in BFHE 166, 476, [BFH 10.12.1991 - VIII R 69/86] BStBl II 1992, 385 [BFH 10.12.1991 - VIII R 69/86]).
aaa) Das Wahlrecht zur Fortführung der Buchwerte bestand nach der zum 30. Juni 1997 geltenden Rechtslage auch, wenn —wie im Streitfall— eine Mitunternehmerschaft (die ABCD-GbR) im Wege der Realteilung in zwei Mitunternehmerschaften (die Klägerin zu 1. und die GbR II) aufgeteilt und hierbei die Wirtschaftsgüter unmittelbar in das Gesamthandsvermögen der Zielgesellschaften übertragen wurden (vgl. zur Buchwertfortführung nach Realteilung nach Überführung von Wirtschaftsgütern in ein anderes Betriebsvermögen BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 93/93, BFHE 177, 404, BStBl II 1995, 700 [BFH 23.03.1995 - IV R 93/93]). Die Wirtschaftsgüter der ABCD-GbR sind aufgrund der Realteilung zum 30. Juni 1997 nach den Feststellungen des FG auch unter Ausübung des Wahlrechts, die Buchwerte fortzuführen, unmittelbar in das Gesamthandsvermögen der Klägerin zu 1. und der GbR II übergegangen.
(1) Der Mandantenstamm ist ein immaterielles Wirtschaftsgut (BFH-Beschluss vom 8. April 2011 VIII B 116/10, BFH/NV 2011, 1135; BFH-Urteile vom 18. Dezember 1996 I R 128-129/95, BFHE 182, 366, BStBl II 1997, 546; vom 24. Februar 1994 IV R 33/93, BFHE 174, 230, BStBl II 1994, 590 [BFH 24.02.1994 - IV R 33/93]). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der Mandantenstamm der ABCD-GbR im Zuge der Realteilung teilweise auf die Klägerin zu 1. übergegangen ist. Denn es hat festgestellt, dass der in der Gesamthandsbilanz vollständig abgeschriebene Mandantenstamm sich im Zeitpunkt der Realteilung im Wesentlichen aus Mandanten der Kläger zu 2. und 3. zusammensetzte, die schon vor Aufnahme des D in die ABCD-GbR, danach in der ABCD-GbR und auch nach der Realteilung auf Ebene der Klägerin zu 1. von den Klägern zu 2. und 3. beraten wurden. Das FG hat zu Recht auch trotz der Änderungen im Mandantenkreis der Kläger zu 2. und 3. eine weitgehende Übereinstimmung des auf Ebene der ABCD-GbR den Klägern zu 2. und 3. zuzurechnenden und auf die Klägerin zu 1. übergegangenen Mandantenstamms bejaht. Ein Mandantenstamm ist keine statische, sondern eine sich stets verändernde Gesamtheit, was Zu- und Abgänge mit einschließt. Dass zu den ursprünglichen Mandanten der ABCD-GbR, die von den Klägern zu 2. und 3. betreut wurden, im Laufe der Jahre eventuell weitere Mandate hinzukamen und andere Mandate wegfielen, schließt die Annahme der weitgehend unveränderten Fortführung desselben Mandantenstamms durch das FG nicht aus (BFH-Urteil vom 26. Juni 2012 VIII R 22/09, BFHE 238, 59, BStBl II 2012, 777 [BFH 26.06.2012 - VIII R 22/09]).
(2) Der Annahme eines Übergangs des Mandantenstamms auf die Klägerin zu 1. steht auch nicht der Umstand entgegen, dass der Mandantenstamm bereits vor der Realteilung in der Gesamthandsbilanz der ABCD-GbR vollständig abgeschrieben war. Die in der Rechtsprechung anerkannte Nutzungsdauer eines derivativ erworbenen "Sozietätspraxiswertes" von sechs bis zehn Jahren beruht im Fall der Aufnahme eines neuen Gesellschafters in eine Sozietät auf der typisierenden Annahme, dass dieser die Chance erhält, unter Mithilfe der Altgesellschafter ein Vertrauensverhältnis zwischen sich und den bei Gründung der Sozietät vorhandenen Mandanten oder Patienten aufzubauen. Diese Chance verflüchtigt sich im Laufe der Zeit und definiert die Nutzungsdauer des aus Sicht des Neugesellschafters derivativ erworbenen Mandantenstamms. Gelingt es dem hinzutretenden Sozius innerhalb der zur Verfügung stehenden Zeit, zwischen sich und den "alten" Mandanten ein Vertrauensverhältnis herzustellen, so handelt es sich beim Mandantenstamm um ein selbstgeschaffenes immaterielles Wirtschaftsgut, das nach § 5 Abs. 2 EStG nicht mehr als Aktivposten ausgewiesen und abgeschrieben werden darf (BFH-Urteil in BFHE 174, 230, [BFH 24.02.1994 - IV R 33/93] BStBl II 1994, 590 [BFH 24.02.1994 - IV R 33/93]). Der Ausweis des Mandantenstamms zum Teilwert in der Gesamthandsbilanz der ABCD-GbR und die Abschreibung des Mandantenstamms von dieser Bemessungsgrundlage unter Bildung negativer Ergänzungsbilanzen der Kläger zu 2. und 3. wurde somit im Hinblick auf den D vorgenommen. Dessen Chance, ein Vertrauensverhältnis mit den vorhandenen Mandanten der Sozietät aufzubauen, wurde durch die Abschreibung im Rahmen der typischen Nutzungsdauer Rechnung getragen. Der Rechtsprechung ist aber nicht zu entnehmen, dass aus Sicht der Altgesellschafter (hier des C und der Kläger zu 2. und 3.) der bei Eintritt des Neugesellschafters vorhandene Mandantenstamm nach dessen Eintritt mit Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer erlischt. Der vorhandene Mandantenstamm wird zum Buchwert fortgeführt, was im Streitfall durch Bildung der negativen Ergänzungsbilanzen für die Kläger zu 2. und 3. dokumentiert wurde. Er bleibt als solcher erhalten, wenn —wie im Streitfall— die Mandatsbeziehungen der Altgesellschafter auch nach Eintritt des Neugesellschafters weitgehend unverändert bleiben.
Der BFH hat zu der im Zeitpunkt der Realteilung der ABCD-GbR (1997) geltenden Rechtslage zwar entschieden, bei einer Realteilung mit Buchwertfortführung habe die Vereinbarung eines Spitzenausgleichs beim Ausgleichsberechtigten eine Gewinnrealisierung in Höhe des Ausgleichsbetrages zur Folge. Ist die Realteilungsbilanz wegen der unveränderten Fortführung der Buchwerte die steuerrechtliche Schlussbilanz, wirkt sich der Anspruch auf einen Spitzenausgleich in dieser Bilanz aber nicht aus und führt insbesondere nicht zum Ansatz von Zwischenwerten. Die Fortführung der Buchwerte durch die ausgleichsberechtigten Realteiler (hier: die Kläger zu 2. und 3.) hat zur Folge, dass in deren Fortführungs(eröffnungs-)bilanz die Kapitalkonten nur in dem Umfang den Buchwerten der übernommenen Wirtschaftsgüter anzupassen --also auf- oder abzustocken— sind, als sich diese aus der steuerrechtlichen Schlussbilanz der Gesellschaft ergeben. Der Spitzenausgleich führt bei der Realteilung mit Buchwertfortführung beim ausgleichsberechtigten Realteiler nur deshalb zu einer Gewinnrealisierung, weil die Realteilungsvereinbarung in Höhe der Wertdifferenz zwischen der Summe der Verkehrswerte der übernommenen Wirtschaftsgüter und dem ursprünglichen Auseinandersetzungsanspruch eine Abtretung dieses Anspruchs an den anderen Gesellschafter enthält und der Spitzenausgleich ausschließlich ein Entgelt im Rahmen dieser Abtretung darstellt (s. zum Ganzen BFH-Urteil vom 1. Dezember 1992 VIII R 57/90, BFHE 170, 320, BStBl II 1994, 607 [BFH 01.12.1992 - VIII R 57/90]).
ddd) Es gab im Zeitpunkt der Realteilung auch keine Verpflichtung, die negativen Ergänzungsbilanzen der Kläger zu 2. und 3. aufzulösen, da die Wirtschaftsgüter der ABCD-GbR auf Mitunternehmerschaften und nicht auf Einzelunternehmen übergingen. Das von den Klägern für das Gegenteil zitierte BFH-Urteil vom 18. Mai 1995 IV R 20/94 (BFHE 178, 390, BStBl II 1996, 70 [BFH 18.05.1995 - IV R 20/94]) steht dem nicht entgegen, weil dort nur für die Realteilung einer Mitunternehmerschaft in Einzelunternehmen der Realteiler entschieden wurde, dass die Ergänzungsbilanzen zwingend zur Bestimmung der Buchwerte heranzuziehen und die kumulierten Buchwerte über die Kapitalkontenanpassungsmethode auf die Einzelbetriebsvermögen der Realteiler zu verteilen sind.
aaa) Der Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs besagt, dass ein fehlerhafter Bilanzansatz, der einer bestandskräftigen Veranlagung zugrunde liegt, in der Schlussbilanz des ersten Wirtschaftsjahrs zu berichtigen ist, dessen Ergebnis unter Beachtung der Rechtsregeln über die Bestandskraft und Verjährung noch Eingang in die Steuerveranlagung oder einen hierfür bindenden Feststellungsbescheid finden kann. Die Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs gelten für alle aktiven und passiven Bilanzposten und damit auch für den bei der Klägerin zu 1. vorhandenen Mandantenstamm. Die Korrektur ist nach dem sog. Stornierungsgedanken erfolgswirksam vorzunehmen, wenn auch der Bilanzierungsfehler den Gewinn oder Verlust beeinflusst hat (vgl. aus der ständigen Rechtsprechung BFH-Urteile vom 25. Juni 2014 I R 29/13, BFH/NV 2015, 27; vom 30. Januar 2013 I R 54/11, BFHE 240, 246, BStBl II 2013, 1048 [BFH 30.01.2013 - I R 54/11]; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 31. Januar 2013 GrS 1/10, BFHE 240, 162, BStBl II 2013, 317 [BFH 31.01.2013 - GrS 1/10]). Wenn sich ein Bilanzierungsfehler steuerlich bislang nicht ausgewirkt hat, ist der fehlerhafte Bilanzansatz unter Durchbrechung des formellen Bilanzenzusammenhangs hingegen in der Anfangsbilanz des ersten noch änderbaren Veranlagungszeitraumes gewinnneutral durch den richtigen zu ersetzen. Der Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs kann schließlich unter Berücksichtigung der Grundsätze von Treu und Glauben durchbrochen werden (s. zum Ganzen BFH-Urteil vom 28. April 1998 VIII R 46/96, BFHE 185, 492, BStBl II 1998, 443; BFH-Beschluss vom 22. April 1998 IV B 107/97, BFH/NV 1999, 162; Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 240, 162, BStBl II 2013, 317, m.w.N.; BFH-Urteil in BFHE 249, 83, BStBl II 2015, 759 [BFH 16.12.2014 - VIII R 45/12]).
bbb) Die vollständige Abschreibung des Mandantenstamms in der Gesamthandsbilanz der ABCD-GbR ohne korrespondierende gewinnerhöhende Auflösung der negativen Ergänzungsbilanzen der Kläger zu 2. und 3. ist der Inanspruchnahme überhöhter Abschreibungen vergleichbar. Bei Inanspruchnahme überhöhter Absetzung für Abnutzung für ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens wird dieser Fehler —als Ausnahme von der Korrektur im Wege des formellen Bilanzenzusammenhangs— zwar dann nicht durch eine gewinnwirksame Berichtigung des Bilanzwertes korrigiert, wenn er sich in den folgenden Jahren von selbst aufhebt und der richtige Totalgewinn gewährleistet ist (vgl. BFH-Urteile vom 11. Dezember 1987 III R 266/83, BFHE 152, 128, BStBl II 1988, 335 [BFH 11.12.1987 - III R 266/83]; vom 4. Mai 1993 VIII R 14/90, BFHE 171, 271, BStBl II 1993, 661, [BFH 04.05.1993 - VIII R 14/90] und vom 9. Mai 2012 X R 38/10, BFHE 237, 329, BStBl II 2012, 725 [BFH 09.05.2012 - X R 38/10]). Dies ist im Streitfall indes ausgeschlossen, da eine weitere Abschreibung des Mandantenstamms mangels eines positiven Restbuchwerts nicht in Betracht kommt. Die auf Ebene der Gesamthandsbilanz der ABCD-GbR und in den negativen Ergänzungsbilanzen der Kläger zu 2. und 3. insgesamt zu hoch in Anspruch genommenen Abschreibungen sind auf Grundlage des formellen Bilanzenzusammenhangs gewinnerhöhend zu stornieren, indem die negativen Ergänzungsbilanzen der Kläger zu 2. und 3. aufgelöst werden (vgl. dazu BFH-Urteile in BFHE 152, 128, [BFH 11.12.1987 - III R 266/83] BStBl II 1988, 335, [BFH 11.12.1987 - III R 266/83] zur Korrektur überhöhter Abschreibungen, wenn sich der Fehler nicht von selbst ausgleicht; in BFHE 237, 329, [BFH 09.05.2012 - X R 38/10] BStBl II 2012, 725, [BFH 09.05.2012 - X R 38/10] zur Korrektur eines fehlerhaften Bilanzansatzes durch Ansatz des zutreffenden fiktiven Restbuchwerts im Rahmen der Ermittlung eines Veräußerungsgewinns).
Für den Kläger zu 2. konnte die Korrektur in der Schlussbilanz der Klägerin zu 1. für das Streitjahr erfolgen. Für den zum 4. Januar des Streitjahres ausgeschiedenen Kläger zu 3. konnte die Korrektur ebenfalls im Streitjahr erfolgen, obwohl dieser am Ende des Streitjahres an der Klägerin zu 1. nicht mehr beteiligt war. Eine Korrektur im Wege des formellen Bilanzenzusammenhangs kann ohne Aufstellung einer Bilanz im Rahmen einer Ermittlung des Veräußerungsgewinns bei einer unterjährigen Teilbetriebsveräußerung erfolgen, wenn keine (Zwischen-)Bilanz aufgestellt wird (vgl. BFH-Urteil in BFHE 237, 329, [BFH 09.05.2012 - X R 38/10] BStBl II 2012, 725 [BFH 09.05.2012 - X R 38/10]; s. zu dieser "Korrektur der Schlussbilanz ohne Bilanz" auch Markus Prinz, Finanz-Rundschau 2012, 1123). Gleiches gilt im Fall der unterjährigen Veräußerung des Mitunternehmeranteils eines Gesellschafters an einer fortbestehenden Mitunternehmerschaft —wie im Streitfall— bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG. Der auf den ausscheidenden Kläger zu 3. entfallende Buchwert des Mandantenstamms ist —wie im BFH-Urteil in BFHE 237, 329, [BFH 09.05.2012 - X R 38/10] BStBl II 2012, 725 [BFH 09.05.2012 - X R 38/10] zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns bei einer Teilbetriebsveräußerung ausgeführt wurde— bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns zum 4. Januar des Streitjahres gemäß § 16 Abs. 2 EStG in Höhe des fiktiven Restbuchwerts anzusetzen, der sich im Fall einer Korrektur nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs im Rahmen einer Schlussbilanz für das Streitjahr ergeben würde.
gg) Mit dem FG ist schließlich davon auszugehen, dass die Korrektur nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstößt, weil die Nichtbeanstandung des Bilanzierungsfehlers in vorangegangenen Außenprüfungen andere Feststellungszeiträume (1981 bis 1983 sowie 1990 bis 1992) betraf und im Rahmen dieser Prüfungen keinerlei vertrauenschaffende Aussagen des FA zur Streitfrage gemacht wurden. Allein der Umstand, dass der dem Streitjahr vorangegangene Veranlagungszeitraum Gegenstand einer Außenprüfung gewesen war, ist für sich allein kein Grund, die Grundsätze über den formellen Bilanzenzusammenhang nicht anzuwenden (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1998 X R 96/96, BFHE 187, 450, BStBl II 1999, 217 [BFH 28.10.1998 - X R 96/96]). Der Grundsatz von Treu und Glauben ist lediglich —zu Lasten des Steuerpflichtigen— in Betracht gezogen worden, wenn dieser in Vorjahren die Bilanzierung eines Schuldpostens bewusst rechtswidrig und willkürlich unterlassen oder in anderer Weise bewusst unrechtmäßige Steuervorteile erstrebt hat (vgl. BFH-Urteile vom 7. Oktober 1971 IV R 181/66, BFHE 103, 564, BStBl II 1972, 271 [BFH 07.10.1971 - IV R 181/66]; vom 3. Juli 1980 IV R 31/77, BFHE 131, 229, BStBl II 1981, 255 [BFH 03.07.1980 - IV R 31/77]). Zu Lasten des FA wurde der Grundsatz angewendet, wenn dieses dem Steuerpflichtigen unrichtige Bilanzansätze aufgedrängt hatte (BFH-Urteil in BFHE 135, 282, [BFH 19.01.1982 - VIII R 21/77] BStBl II 1982, 456 [BFH 19.01.1982 - VIII R 21/77]). Dies war vorliegend offensichtlich nicht der Fall.