Source: http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2333-PGP
Timestamp: 2017-10-22 19:03:33+00:00
Document Index: 184012727

Matched Legal Cases: ['arrêt ', "l'article 751", "l'article 751", 'arrêt ', "l'article 751", "l'article 751", "l'article 751", '§ 30', "l'article 751", "l'article 751", 'arrêt ', "l'article 751", "l'article 751", "l'article 751", "l'article 751", "l'article 751", 'arrêt ', "l'article 751", 'arrêt ']

ENR - Mutations à titre gratuit – Successions – Champ d'application des droits de mutation par décès – Présomptions légales de propriété - Biens appartenant pour l'usufruit au défunt et pour la nue-propriété à ses présomptifs héritiers
2333-PGPENR - Mutations à titre gratuit – Successions – Champ d'application des droits de mutation par décès – Présomptions légales de propriété - Biens appartenant pour l'usufruit au défunt et pour la nue-propriété à ses présomptifs héritiers4
Version en vigueur du 11/03/13 au 29/09/14
Version en vigueur du 11/01/13 au 11/03/13
Version en vigueur du 12/09/12 au 11/01/13
Ce texte a pour but d'empêcher que certaines personnes ne se privent ou ne se dépouillent de leur vivant de la nue-propriété de tout ou partie de leurs biens en faveur de leurs présomptifs héritiers ou de leurs légataires, afin d'éviter à ceux-ci le paiement de l'impôt de mutation par décès. En effet, l'extinction naturelle de l'usufruit par le décès de l'usufruitier ne donne ouverture à aucun droit (BOI-ENR-DMTG-10-10-10-20).
Dans ce cadre, conformément à la jurisprudence de la Cour de cassation, il n'y a pas lieu de distinguer selon que le démembrement de propriété provient d'une vente consentie par le défunt à son héritier avec réserve d'usufruit ou d'une acquisition conjointe de l'usufruit par le défunt et de la nue-propriété par l'héritier (Cass. Com., arrêt du 12 décembre 1995, n° 94-11491).
Mais, en revanche, en cas de vente d'immeuble sous réserve d'usufruit consentie à une personne précédemment légataire dudit immeuble, la vente entraînant la caducité du legs, la présomption de l'article 751 du CGI n'est pas applicable, pourvu que l'acquéreur n'ait pas par ailleurs la qualité d'héritier présomptif ou de personne interposée au sens de ce texte.
Enfin, les dispositions de l'article 751 du CGI ne s'opposent pas à ce qu'en vertu de l'article L 64 du LPF (procédure de répression des abus de droit l'administration établisse postérieurement au décès, au moyen des preuves autorisées en matière fiscale, qu'un acte entaché de simulation a été passé en vue d'éluder en totalité ou en partie le paiement des droits d'enregistrement (Cass. com., arrêt du 5 février 1980 n° 78-11774).
Pour déclarer fondée l'opposition formée par les époux X à deux avis de mise en recouvrement individuels émis à leur encontre par l'administration des impôts pour paiement des droits d'enregistrement dus, selon elle, à la suite de la donation déguisée sous l'apparence d'un acte à titre onéreux à eux faite par veuve Y, mère de dame X, de la nue-propriété de trois appartements et de leurs dépendances, lesquels lors du décès de veuve Y étaient exonérés des droits de mutation s'agissant de leur première transmission à titre gratuit, le jugement annulé, par la Cour suprême, tout en déclarant établie ladite donation déguisée, avait énoncé que, si la présomption édictée à l'article 751 du CGI, selon laquelle est réputé faire partie de la succession tout bien immeuble appartenant pour l'usufruit au défunt et pour la nue-propriété à un de ses présomptifs héritiers, réservait la preuve contraire, celle-ci ne pouvait être rapportée qu'après le décès de veuve Y et seulement par les successibles.
La nature de l'acte ou de l'événement qui a opéré le démembrement de propriété peut limiter l'application de la présomption. En outre, l'article 751 du CGI ne s'applique pas lorsque le défunt était titulaire d'un simple droit d'usage ou d'habitation.
L'enregistrement de ces actes confère aux donations ainsi reconnues le caractère de donations régulières au sens de l'article 751 du CGI et permettra d'écarter l'application de la présomption édictée par ce texte à la condition toutefois que cet enregistrement ait eu lieu plus de trois mois avant le décès de l'usufruitier.
L'article 751 du CGI ne s'applique pas, en principe, aux biens immobiliers grevés d'un droit d'usage et d'habitation au profit du défunt, à condition que les intéressés n'aient pas constitué, sous l'apparence d'un droit de cette nature, un véritable droit d'usufruit.
L'article 751 du CGI, crée une présomption de fictivité de l'acte qui a opéré le démembrement, mais elle ne produit d'effet qu'au décès de l'usufruitier. Jusqu'à ce moment, le nu-propriétaire possède sans restriction la nue-propriété des biens et il en dispose à son gré.
Lorsque la présomption joue, le nu-propriétaire, tel qu'il est défini au I § 30, est personnellement redevable des droits sur la valeur totale de ces biens au tarif fixé selon son degré de parenté avec le défunt.
Toutefois, selon le troisième alinéa de l'article 751 du CGI, si la nue-propriété provient à l'héritier, au donataire, au légataire ou à la personne interposée, d'une vente ou d'une donation à lui consentie par le défunt, les droits de mutation acquittés par le nu-propriétaire et dont il est justifié, sont imputés sur l'impôt de transmission par décès exigible à raison de l'incorporation des biens dans la succession.
Les droits de mutation a titre gratuit payés à l'occasion de la donation de la nue-propriété de biens qui sont, au décès du donateur, réintégrés à sa succession en application des dispositions de l'article 751 du CGI sont imputables sur les droits de succession dus par le nu-propriétaire, alors même qu'ils auraient été acquittés par le donateur. Par ailleurs, les droits de donation réglés par le donateur au titre de la donation, réputée inexistante du point de vue fiscal, doivent être considérés comme une créance de la succession et être inclus dans le montant de l'actif taxable (RM Bertrand, n° 3406, JO AN du 27 septembre 1993, p.3190).
La Cour de cassation a confirmé, que dans cette situation, les droits de donation réglés par le donateur constituent une créance de la succession de ce dernier (Cass. com., arrêt du 13 novembre 2003, n° 01-16358).
M. Pierre DURAND est décédé le 31 mai 2009 laissant pour héritiers sa sœur Pierrette et son frère Paul. L'un et l'autre n'étaient pas domiciliés avec le défunt pendant les cinq années ayant précédé son décès.
La déclaration de succession déposée le 30 novembre 2009 fait apparaître un actif net de 200 000 € composé exclusivement de liquidités.
Les droits d'un montant de 71 132 € ont été acquittés le même jour.
Lors du contrôle, il est apparu qu'en 1999 le défunt avait cédé, à défaut de preuve contraire, à son frère pour un prix de 100 000 €, une maison dont il avait conservé l'usufruit sa vie durant.
Les droits de mutation à titre onéreux versés à l'époque se sont élevés à 4 890 €.
En application de l'article 751 du CGI, la liquidation des droits de succession doit être rétablie, précision faite qu'à la date du décès de M. DURAND, le bien en cause avait une valeur en toute propriété de 150 000 € .
Actif successoral 200 000 € + 150 000 € = 350 000 €
- Part de Pierrette (sans changement) : 100 000 €
Droits à 35 % et 45 % après abattement : 35 566 €
- Part de Paul : 100 000 €
Réintégration article 751 : + 150 000 €
Part total de Paul après réintégration : 250 000 € (= 100 000 + 150 000)
Droits à 35 % et 45 % après abattement : 103 066 €
Droits après imputation des droits de vente : 98 176 € (= 103 066 – 4 890)
- Rappel mis à la charge de Paul : 62 610 € (= 98 176 € – 35 566 €)
Actif successoral : 350 000 €
(sans changement) : 100 000 €
Droits à 35 % et 45 % (chacun) : 35 566 €
- Bien présumé légué à Jean : 150 000 €
(tarif entre oncle et neveu) : 78 200 €
Droits après imputation des droits de vente : 73 310 € (= 78 200 – 4 890)
Rappel : 73 310 €
Droits à 35 % et 45 % : 35 566 €
- Part de Pierrette : 100 000 €
½ du bien réintégré : + 75 000 €
= 175 000 € (100 000 + 75 000)
Droits à 35 % et 45 % (après abattement) : 69 316 €
imputation droit de vente : 2 445 €
Droits après l'imputation des droits de vente : 66 871 € (= 69 316 - 2 445)
Biens présumés légués à Jacques : 75 000 €
(après abattement) : 44 062 €
imputation droit de vente : - 2 445 €
Droits après l'imputation des droits de vente : 41 617 € (= 44 062 - 2 445)
Rappel (66 871 € - 35 566 €) + 41 617 € = 72 922 €
En cas d'acquisition conjointe d'usufruit réversible par des époux mariés sous un régime communautaire, la présomption n'est pas applicable au décès du prémourant, car le conjoint survivant doit être considéré comme tenant directement du vendeur la totalité de l'usufruit, sauf récompense à la communauté. En revanche, au décès du survivant, la présomption de l'article 751 du CGI sera applicable à la totalité des biens.
En revanche, la donation régulière de l'usufruit qui aurait été faite par le nu-propriétaire au défunt ne met, en principe, pas obstacle à l'application de la présomption de l'article 751 du CGI, sauf à examiner, pour chaque cas particulier, si la donation peut constituer la preuve contraire réservée par ce texte.
Au décès de l'époux survivant, usufruitier pour la totalité en vertu de la clause de réversion, la présomption trouvera également à s'appliquer si les conditions posées par l'article 751 du CGI sont réunies, mais à concurrence de la moitié seulement du bien, puisque l'autre moitié est réputée avoir déjà été recueillie par le nu-propriétaire dans la succession du prémourant.
Dans cette hypothèse, au décès de l'usufruitier, la présomption de l'article 751 du CGI, est, en principe, applicable et les droits perçus sur l'acte d'acquisition de la nue-propriété ne peuvent s'imputer sur les droits de mutation par décès puisqu'ils n'ont pas été acquittés sur une aliénation consentie par le défunt. Ils ne sont pas davantage restituables.
Toutefois, l'administration a la possibilité de mettre en œuvre la procédure de répression de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) selon les circonstances particulières de l'affaire (RM Borotra, n° 65962, JO AN du 22 février 1993, p. 674).
Ainsi, la Cour de cassation a estimé que l'attestation établie par le médecin traitant de l'usufruitière d'où il résultait qu'elle était en bonne santé début octobre 2002, ainsi que deux autres rédigées par des personnes l'ayant rencontrée peu de temps avant son décès qui confirmaient cet état et témoignaient du caractère soudain et surprenant de celui-ci, et que la donation s'inscrivait dans la continuité d'une précédente donation consentie en 1998, en des termes identiques, en faveur des mêmes bénéficiaires, suffisaient à démontrer la sincérité de la donation litigieuse (Cass. com. arrêt du 17 janvier 2012 n°10-27185).
La Cour confirme que la preuve contraire à la présomption légale prévue à l'article 751 du CGI est à la charge du contribuable qui revendique la sincérité du démembrement et que l'administration n'a pas à rechercher si l'opération constitue une libéralité déguisée (Cass. com., arrêt du 5 mai 1998 n° 96-20780).
Enfin, le deuxième alinéa de l’article 751 du CGI prévoit que la preuve contraire peut notamment résulter d’une donation de deniers constatée par un acte ayant date certaine, quel qu’en soit l’auteur, en vue de financer, plus de trois mois avant le décès, l’acquisition de tout ou partie de la nue-propriété d’un bien, sous réserve de justifier de l’origine des deniers dans l’acte en constatant l’emploi. Le nu-propriétaire peut donc écarter la présomption de fictivité du démembrement édictée par le premier alinéa de l’article 751 du CGI en établissant qu’il a bénéficié d’une donation régulière de somme d’argent et que cette donation lui a permis d’acquérir la nue-propriété du bien concerné. A cet égard, il est précisé que l’origine des deniers doit être justifiée dans l’acte d’acquisition du bien dont la propriété est démembrée.
Remarque: ce dispositif n’interdit pas à l’administration fiscale d’apprécier le caractère réel et sincère du démembrement de propriété.
/bofip/2333-PGP