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Timestamp: 2018-03-18 04:21:18
Document Index: 100720964

Matched Legal Cases: ['§ 292', '§ 238', '§ 4', '§ 5', '§ 5', '§ 266', '§ 255']

Vergleich der Bilanzierungvorschriften zur Darstellung von ... | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
Vergleich der Bilanzierungvorschriften zur Darstellung von Leasinggeschäften nach HGB, IAS und US-GAAP
2 Allgemeine und fachspezifische Einführung
2.1 Grundlagen des Leasing
2.1.1 Bedeutung des Leasing
2.1.2 Grundlegender Überblick über die Leasingformen
2.2 Struktur und Bilanzierungsgrundlagen der drei Rechtsnormen
2.2.1 Vorbemerkung
2.2.2 Struktur der drei Rechtsnormen
2.2.2.1 Rechtliche Stellung
2.2.2.2 Entstehung
2.2.2.3 Aufbau
2.2.2.4 Zusammenhang zwischen Handels- und Steuerrecht
2.2.2.5 Ziele der Rechnungslegung
2.2.3 Grundlagen der Bilanzierung
2.2.3.1 Grundsätze der Rechnungslegung
2.2.3.2 Ansatzvorschriften
2.2.3.3 Bewertungsvorschriften
2.2.3.4 Ausweisvorschriften
2.3 Spezielle rechtliche Grundlagen der Leasingbilanzierung
2.4 Definition fachspezifischer Termini
3 Analyse der bilanziellen Behandlung von Leasinggeschäften
3.1 Zuordnung des Leasinggegenstandes
3.1.1 Vorbemerkung
3.1.2 Klassifizierung des Leasingverhältnisses
3.1.3 Zuordnung beim Finanzierungs-Leasing
3.1.4 Zuordnung beim Operating- und Spezial-Leasing
3.1.5 Besonderheiten bei Immobilien
3.2 Ansatz- und Bewertungsvorschriften
3.2.2 Bilanzierung bei Zuordnung zum Leasingnehmer
3.2.2.1 Die Darstellung im Jahresabschluß des Leasingnehmers
3.2.2.1.1 Behandlung des Leasinggegenstandes
3.2.2.1.2 Behandlung der Leasingraten
3.2.2.1.3 Behandlung der Sonderzahlung
3.2.2.2 Die Darstellung im Jahresabschluß des Leasinggebers
3.2.2.2.1 Behandlung des Leasinggegenstandes
3.2.2.2.2 Behandlung der Leasingraten
3.2.2.2.3 Behandlung der Sonderzahlung
3.2.3 Bilanzierung bei Zuordnung zum Leasinggeber
3.2.3.1 Die Darstellung im Jahresabschluß des Leasinggebers
3.2.3.1.1 Behandlung des Leasinggegenstandes
3.2.3.1.2 Behandlung der Leasingraten
3.2.3.1.3 Behandlung der Sonderzahlung
3.2.3.2 Die Darstellung im Jahresabschluß des Leasingnehmers
3.2.3.2.1 Behandlung des Leasinggegenstandes
3.2.3.2.2 Behandlung der Leasingraten
3.2.3.2.3 Behandlung der Sonderzahlung
3.3 Ausweisvorschriften
3.3.1 Vorschriften für den Leasingnehmer
3.3.1.1 Regelung nach deutschem Recht
3.3.1.2 Regelungen nach IAS und US-GAAP
3.3.2 Vorschriften für den Leasinggeber
3.3.2.1 Regelung nach deutschem Recht
3.3.2.2 Regelungen nach IAS und US-GAAP
3.4 Spezialfälle
3.4.1 Sale-and-lease-back
3.4.1.1 Behandlung nach deutschem Recht
3.4.1.2 Behandlung nach IAS und US-GAAP
3.4.2 Sales-type-Leasing
3.4.3 Leverage-Leasing
3.4.4 Behandlung eines Restwertes beim Finanzierungs-Leasing
3.4.4.1 Normalfall
3.4.4.1.1 Behandlung beim Leasinggeber
3.4.4.1.2 Behandlung beim Leasingnehmer
3.4.4.2 Nachträgliche Änderung des Restwertes
4 Zusammenfassung und Wertung
ANHANG - FALLBEISPIELE
Beispiel 1a - Finanzierungs-Leasing (Ausgangsfall)
Beispiel 1b - Finanzierungs-Leasing (Berücksichtigung des Grenzfremdkapitalzinssatzes)
Beispiel 1c - Finanzierungs-Leasing (Berücksichtigung eines Restwertes)
Beispiel 1d - Finanzierungs-Leasing (Berücksichtigung eines Restwertausfalls)
Beispiel 2a - Operating-Leasing (Ausgangsfall)
Beispiel 2b - Operating-Leasing (Berücksichtigung einer Sonderzahlung)
Beispiel 3 - Sale-and-lease-back
Die Bilanzierung nach internationalem Recht gewinnt auch in Deutschland zunehmend an Bedeutung. So erstellen bereits heute viele große deutsche Konzerne zusätzlich neben dem HGB-Abschluß einen Konzernabschluß, der mit internationalem Recht konform ist.[1]
Der Grund dafür, daß wohl in naher Zukunft die internationale Rechnungslegung auch in Deutschland (zumindest bei großen Unternehmen) flächendeckend eingesetzt werden wird, liegt u. a. darin, daß die Kapitalaufnahme an ausländischen Börsen, wie z. B. der New York Stock Exchange, dadurch erheblich erleichtert bzw. sogar überhaupt erst ermöglicht wird.[2]
Der deutsche Gesetzgeber hat im vergangenen Jahr durch das KapAEG die rechtliche Basis für die Anwendung von internationalen Bilanzierungsstandards geschaffen.[3] Der erhöhte Aufwand des doppelten Abschlusses stellt nunmehr keinen Grund mehr dafür dar, daß deutsche Unternehmen sich in der Vergangenheit nicht dem Trend angeschlossen haben, ihre Abschlüsse nach internationalen Standards zu erstellen.[4] Vielmehr wurde durch den neu eingefügten § 292a HGB die Erlaubnis dafür erteilt, daß börsennotierte Unternehmen auf einen Konzernabschluß nach HGB verzichten können, wenn sie stattdessen einen Abschluß nach international anerkannten Normen vorlegen.[5]
Die Umstellung der Rechnungslegung ist aber nicht nur für große Unternehmen interessant. In der Praxis zeigt sich, daß auch mittelständische Unternehmen, die keinen Börsengang planen, beabsichtigen, ihre Rechnungslegung auf einen internationalen Standard umzustellen, um sich dadurch besser präsentieren zu können. Aber auch aus betriebswirtschaftlichen Gründen macht eine Umstellung Sinn, da das HGB kaum betriebswirtschaftliche Interessen befriedigen kann.[6]
Dabei nehmen vor allem die IAS als auch die US-GAAP bei den Bilanzierungsstandards die obersten Plätze ein. Andere internationale Standards haben dagegen nahezu keine Bedeutung für den deutschen Rechtsraum.[7]
Aus diesem aktuellen Grunde soll im nachfolgenden ein Vergleich der Bilanzierungsvorschriften zwischen dem deutschen Recht, den IAS sowie den US-GAAP durchgeführt werden. Dabei bietet sich eine Verknüpfung mit einem weiteren aktuellen Themengebiet an. Es handelt sich dabei um die Bilanzierung von Leasinggeschäften.
Nicht nur, daß Leasing im Bereich der Unternehmensfinanzierung inzwischen seinen festen Platz einnimmt; auch die Bilanzierung von Leasinggeschäften, die zweifelsfrei zu den komplexeren Fragestellungen bei der Bilanzierung gehört, erweist sich vor allem in Deutschland bereits seit Jahrzehnten als eine strittige Materie. Dazu trägt auch die Tatsache, daß es im deutschen Recht keine expliziten handelsrechtlichen Vorschriften zur Leasingbilanzierung gibt, ihr Übriges bei.[8]
Aber auch eine Leasingbilanzierung nach IAS und US-GAAP bereitet vor allem dadurch Schwierigkeiten, daß es noch sehr wenige spezifische Fachliteratur gibt, die die Problematik bis ins Detail darstellt. Vielmehr wird zumeist ausschließlich ein Kurzüberblick gegeben, der jedoch für den Interessierten oftmals unzureichend ist. Hinzu kommt, daß von den US-GAAP keine deutschsprachige Übersetzung des gesamten Regelwerkes existiert, und, daß nicht alle Grundsätze kodifiziert sind, sondern vielmehr eine nicht geringe Zahl von Bilanzierungs- und Bewertungsregeln praktische Übung darstellen.[9]
Die nachfolgende Darstellung soll aus den genannten Gründen die Bilanzierung von Leasinggeschäften detailliert und vergleichend aufzeigen.
Dabei sollen zunächst allgemeine Grundlagen der Bilanzierung sowie eine kurze Einführung in den Bereich des Leasing und in die Struktur der drei Bilanzierungsstandards gegeben werden. Im Anschluß daran werden die speziellen Fragestellungen der Leasingbilanzierung, von der Klassifizierung des Leasingverhältnisses, über die Zuordnung, bis hin zu den Ansatz,- Bewertungs- und Ausweisvorschriften, erläutert. Den Abschluß stellt eine Auswahl von Fallbeispielen dar, welche die praktische Anwendung der einzelnen Vorschriften ausführlich zeigen.
Abschließend sei bemerkt, daß auf eine vertiefende Darstellung der unterschiedlichen Literaturmeinungen im deutschen Recht, bezüglich der Vereinbarkeit von handels- und steuerrechtlicher Leasingbilanzierung, bewußt verzichtet wird, da spätestens seit der Veröffentlichung der steuerlichen Leasingerlasse ein gewisser Abschluß in die Diskussion gekommen ist, und da außerdem ein Auseinanderfallen von Handels- und Steuerbilanz in diesem Zusammenhang keine praktische Relevanz besitzt.[10]
Das deutsche Handels- und Steuerrecht wird aus diesem Grunde nicht getrennt voneinander betrachtet.
Leasing gehört zu den beliebtesten Finanzierungsformen von Unternehmen. Diese Form wird in der Praxis hauptsächlich zur Finanzierung von Anlagevermögen eingesetzt. Dabei ist Leasing als eine Mischform aus Kreditfinanzierung und Miete zu betrachten.[11] So können Leasingverträge entweder eher einem klassischen Mietvertrag ähneln oder aber eher als versteckte Kreditfinanzierung angesehen werden. In jedem Falle werden Nutzungsrechte an einem Objekt für eine bestimmte Zeit gegen Zahlung eines Entgeltes übertragen.[12]
Leasing hat sich in Deutschland im Zeitraum von 1985 bis 1997 mehr als verdreifacht, wodurch Deutschland heute den bedeutendsten Leasingmarkt Europas besitzt.[13] Dieser Erfolg basiert vor allem auf innovativen und breit gefächerten Produktportfolios, weshalb die Leasingkunden heute aus allen Bereichen der Wirtschaft kommen.[14] Vor allem das Mobilien-Leasing nimmt dabei einen wesentlich größeren Anteil ein, als das Immobilien-Leasing.[15]
Obwohl ein Wirtschaflichkeitsvergleich zwischen Leasing und Kreditkauf i. d. R. zugunsten des Kreditkaufs abschneidet, bietet das Leasing einige grundlegende Vorteile.[16] So werden in der Literatur regelmäßig u. a. die folgenden Vorteile angeführt:[17]
- Abwicklung von Leasinggeschäften erfolgt unkomplizierter als beim Kreditkauf
- steuerliche Vorteile im Bereich des EStG/HGB und des GewStG
- keine Kapazitäten für Wartungs- und Reparaturarbeiten
- Erhöhung der Investitionsflexibilität
- Schonung des Kreditpotentials des Unternehmens
Rein betriebswirtschaftlich gesehen werden in der deutschen Literatur viele unterschiedliche Vertragstypen unterschieden. Eine mögliche Unterscheidungsvariante ist in Abb. 1 zu sehen.
Abb. 1: Leasingformen[18]
Das Operating-Leasing unterscheidet sich kaum von normalen Mietverträgen.[19] Dagegen ist das Finanzierungs-Leasing eine aus den USA kommende Besonderheit der Finanzierung von Anlagegegenständen. Der Leasinggeber tritt hierbei wie ein Kreditgeber auf. Er erlaubt die Eingliederung des Anlagegegenstandes in das Betriebsvermögen des Leasingnehmers, ohne das dieser den gesamten Investitionsbetrag aus eigenen Mitteln aufbringen muß.[20] Das Herstellerleasing unterscheidet sich dahingehend, daß der Leasinggeber gleichzeitig der Hersteller des Leasinggegenstandes ist.[21] Beim Sale-and-lease-back handelt es sich um einen Verkauf des Leasinggegenstandes durch den späteren Leasingnehmer an eine Leasinggesellschaft, wobei der Leasingnehmer anschließend den Gegenstand zurückleast.[22] Das Spezialleasing ist schließlich ebenfalls eine Sonderform, bei der der Leasinggegenstand den speziellen Bedürfnissen des Leasingnehmers angepaßt wird und somit eine Nutzung nur durch diesen sinnvoll ist.[23]
Die Darstellung der Struktur der Rechtsnormen soll als eine Art Einführung die rechtliche Stellung, den Aufbau, die Entstehung, den Zusammenhang zwischen Handels- und Steuerrecht sowie die Ziele der Rechnungslegung zeigen.
Bei der Darstellung der Bilanzierungsgrundlagen soll eine Auswahl der allgemeinen Bilanzierungsvorschriften gezeigt werden, wobei hauptsächlich diese erläutert werden, die auch im Rahmen der Leasingbilanzierung Relevanz besitzen. Über die dargestellten Grundsätze hinaus sind gegebenenfalls weitere Vorschriften zu beachten.
Das HGB besitzt Gesetzeskraft. Daß heißt, es besteht die Verpflichtung zur Anwendung der einzelnen Vorschriften. Weiterhin ist zu beachten, daß es neben dem HGB noch das EStG gibt. Das HGB regelt die Vorschriften des Handelsrechts und das EStG die Vorschriften für das Steuerrecht.[24] Neben den gesetzlich verankerten Vorschriften und den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung müssen bei der Bilanzierung vor allem noch die EStR beachtet werden. Diese sind zwar nur Verwaltungsanweisungen für die Finanzbehörden und haben keine Gesetzeskraft, dennoch hat es sich in der Praxis ergeben, daß die EStR wie Gesetzesvorschriften behandelt werden.[25]
Aktuelle Urteile aus der Finanzrechtsprechung sowie Verwaltungsanweisungen in Form von BMF-Schreiben stellen eine weitere Quelle von Vorschriften dar, die beachtet werden müssen. Weiterhin sind einige Teile der AO zu beachten.
Die IAS und die US-GAAP sind weder ein Gesetz noch sind sie gesetzlich definiert. Sie haben aber dennoch aufgrund der Anerkennung durch die amerikanische Börsenaufsichtsbehörde SEC praktisch Gesetzeskraft.[26] Man könnte dies mit den deutschen EStR vergleichen, die lediglich Verwaltungsanweisungen ohne Gesetzeskraft sind, aber dennoch in der Praxis wie Gesetzesvorschriften bei der Bilanzierung herangezogen werden. Außerdem ist die Anwendung entweder der IAS oder der US-GAAP eine der Zulassungsvoraussetzungen an internationalen Börsenplätzen.[27]
HGB und EStG, sowie weitere kodifizierte Rechtsgrundlagen, erlangen durch die förmlichen Verfahren, durch die auch andere Gesetze in Deutschland erlassen werden, Gesetzeskraft. Jedoch besitzen zusätzlich die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung eine große Bedeutung. Diese Grundsätze müssen von den Zwecken der Rechnungslegung abgeleitet werden.[28] Zu den Quellen gehören vor allem die höchstrichterliche Rechtsprechung, Fachgutachten, die Lehrmeinungen in der Literatur und die Gepflogenheiten der Praxis.[29] Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ergänzen also die Gesetzesvorschriften.
Die IAS werden vom IASC herausgegeben. Das IASC ist eine unabhängige privatrechtliche Organisation, die es sich zum Ziel gemacht hat, Einheitlichkeit in die Rechnungslegungsgrundsätze der ganzen Welt zu bringen. Das IASC wurde 1973 gegründet und verfügt heute über 122 Mitglieder aus 101 Ländern.[30] (Deutschland wird durch das Institut der Wirtschaftsprüfer und durch die Wirtschaftsprüferkammer vertreten.)
Die Ziele des IASC sind die Formulierung und Veröffentlichung von Rechnungslegungsgrundsätzen im Interesse der Öffentlichkeit, die bei der Aufstellung und Darstellung der Abschlüsse anzuwenden sind, und „die Förderung deren weltweiter Akzeptanz und Einhaltung sowie allgemein das Bemühen um die Verbesserung und Harmonisierung der Vorschriften, Rechnungslegungsgrundsätze und Verfahren in Verbindung mit der Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen“.[31]
Die US-GAAP haben sich im Laufe der Jahre durch Einzelfallentscheidungen entwickelt. Das FASB wurde von der SEC damit beauftragt, die Rechnungslegungsgrundsätze zu definieren. Bei der Entwicklung der Grundsätze stellt die Rechnungslegungspraxis noch heute vor den theoretischen Konzepten die maßgebliche Determinante dar. Gesetze und Verordnungen, die von staatlichen Institutionen erlassen wurden, stellen keinen Bestandteil der US-GAAP dar. Jedoch üben sie zum Teil Einfluß auf diese aus.[32] Neben den kodifizierten Grundsätzen gibt es noch Bilanzierungs- und Bewertungsregeln, die nicht kodifiziert sind, aber dennoch anzuwenden sind.[33]
Das HGB und auch das EStG sind in Paragraphenform gegliedert. Dabei wird das dritte Buch des HGB, welches die Bilanzierungsvorschriften regelt, noch einmal in sachlich zusammengehörende Abschnitte aufgeteilt. Die Strukturierung erfolgt von allgemeinen Vorschriften, die für alle Kaufleute gelten, hin zu spezifischen Regelungen, die nur für ausgewählte Rechtsformen verbindlich sind. Das EStG trifft nur wenige explizite Regelungen.[34] Außerdem enthält das HGB viele Wahlrechte und bietet so einen großen Gestaltungsspielraum.[35]
Die handelsrechtlich relevanten Vorschriften für den Jahresabschluß sind die §§ 238 - 340 o HGB. Steuerrechtlich sind die §§ 4 - 7 k EStG relevant. Zusätzlich enthält auch die AO einige relevante Paragraphen.
Das IASC hat bis heute 38 Standards herausgegeben. Das Verfahren der Verabschiedung eines IAS dauert i. d. R. mehrere Jahre, da die Öffentlichkeit mit einbezogen wird.[36] Die einzelnen Standards (IAS) haben folgenden einheitlichen Aufbau:[37]
- verbindliche Vorschriften und Erläuterungen sowie Anwendungsleitlinien
- Angabepflichten
- Übergangsvorschriften
- Zeitpunkt des Inkrafttretens.
Darüber hinaus sind das Preface, das Framework, die Exposure Drafts, die Statements of Principles sowie die Draft Statements of Principles zu beachten.[38]
Die IAS enthalten weiterhin nur sehr wenige Wahlrechte.[39]
Die US-GAAP setzen sich aus verschiedenen Quellen zusammen, die eine bestimmte Rangfolge haben. Die Rangfolge ist in die Kategorien (a) bis (d) eingeteilt. Falls die Behandlung eines Geschäftsvorfalles nicht durch eine Verlautbarung der Kategorie (a) gedeckt ist, kommen die weiteren Quellen zur Anwendung. Dabei ist grundsätzlich der Quelle der höheren Kategorie Folge zu leisten, sofern nicht eine niederrangige Regel den Vorfall besser darstellen würde. Falls es keinen Rechnungslegungsgrundsatz in den einzelnen Kategorien gibt, ist auf die sonstige Bilanzierungsliteratur (SFAC, APB, AICPA, IAS, GASB und anderes) zurückzugreifen.[40]
Die US-GAAP werden von der FASB herausgegeben und bestehen aus:[41]
- 133 Statements of Financial Accounting Standards (SFAS)
- 6 Statements of Financial Accounting Concepts (SFAC)
- 42 Interpretations (FIN) und
- 50 Technical Bulletins (TBs)
SFAS sind detaillierte Rechnungslegungsgrundsätze, die ein förmliches Verfahren der Verabschiedung durchlaufen. SFAC sind allgemeine Rechnungslegungsgrundsätze. FIN sind Erläuterungen von SFAS und SFAC. TBs sind Hilfestellungen bei der Anwendung von SFAS, SFAC und FIN. Der FASB besteht aus sieben Mitgliedern, die für jeweils fünf Jahre ernannt werden.[42]
Die US-GAAP enthalten keine expliziten Wahlrechte.[43]
Handel- und Steuerrecht sind im deutschen Recht über den sog. Maßgeblichkeitsgrundsatz miteinander verbunden.[44] Dieser ist im § 5 Abs. 1 EStG kodifiziert. Im Regelfall kann davon ausgegangen werden, daß das Handelsrecht auch für die Steuerbilanz maßgebend ist. Jedoch kann es im Einzelfall explizite steuerrechtliche Vorschriften geben. Daß heißt, wenn keine explizite steuerliche Vorschrift besteht, gilt die handelsrechtliche Vorschrift auch für die Steuerbilanz. Wenn dagegen eine explizite steuerrechtliche Vorschrift besteht, gilt diese für die Steuerbilanz.[45] Desweiteren sind gem. § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG steuerrechtliche Bilanzierungswahlrechte in Übereinstimmung zwischen Handels- und Steuerrecht auszuüben.[46] (umgekehrte Maßgeblichkeit)
Bei den IAS und den US-GAAP findet keinerlei Einfluß durch das Steuerrecht statt.[47]
Das HGB definiert nirgends explizit die Ziele.[48] Jedoch wird in der Literatur i. d. R. als Hauptziel die Ermittlung des verteilbaren Gewinns im Hinblick auf den Gläubiger- und Aktionärsschutz angeführt. Weiterhin hat der Jahresabschluß eine Dokumentations- und Informationsfunktion zu erfüllen.[49]
Die Rechnungslegungsziele der IAS werden explizit erwähnt:[50]
- Vermittlung von Informationen über die finanzielle Situation, die Veränderung der finanziellen Situation und die erbrachte Leistung des Unternehmens
- Ermöglichen einer Entscheidung über Halten oder Verkaufen von Anteilen an Unternehmen
- Wiederbestellung oder Abberufung des Managements
- Information über Wahrscheinlichkeit und Zeitpunkt, wann ein Unternehmen flüssige Mittel erwirtschaften kann
Auch die US-GAAP definieren im SFAC 1 ihre Ziele:[51]
- Unternehmensberichterstattung und Jahresabschluß sollen für wirtschaftliche Entscheidungen relevante Informationen liefern
- Die Informationen müssen den entsprechenden Personen innerhalb angemessener Zeit verständlich sein
- Unternehmensberichterstattungen sollen über den Zeitpunkt und die Wahrscheinlichkeit zukünftiger Cash-flows Informationen liefern
- Unternehmensberichterstattungen soll Informationen über die wirtschaftlichen Ressourcen geben
Sowohl nach HGB als auch nach IAS und US-GAAP sind bestimmte Rechnungslegungsgrundsätze zu beachten. Dabei handelt es sich im wesentlichen um die folgenden Grundsätze:[52]
- Annahme der Fortführung der Unternehmenstätigkeit
- Periodengerechte Erfolgsermittlung
- Vorsichtsprinzip (nach IAS und US-GAAP von untergeordneter Bedeutung/ nach HGB von überwiegender Bedeutung)
- Bewertungsstetigkeit
- Einzelbewertung
- Wirtschaftliche Betrachtungsweise (im HGB nicht kodifiziert, aber dennoch anzuwenden)
- Wesentlichkeit
- Klarheit, Übersichtlichkeit, Vollständigkeit
Um festzustellen, ob ein Vermögensgegenstand aktiviert bzw. eine Schuld passiviert werden muß, wird in Deutschland mangels gesetzlich kodifizierter Abgrenzungskriterien, auf die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zurückgegriffen.[53] Im konkreten enthalten der sogenannte Aktivierungsgrundsatz sowie der Passivierungsgrundsatz hierfür Regelungen.[54]
Demnach ist ein Vermögensgegenstand dann aktivierungsfähig, wenn er selbständig verwertbar ist.[55] Eine Schuld ist passivierungsfähig, wenn eine Verpflichtung des Unternehmens vorliegt, mit dieser Verpflichtung eine wirtschaftliche Belastung verbunden ist, und die Belastung quantifizierbar (zumindest in einer Bandbreite) ist. Außerdem darf kein konkretes Bilanzierungsverbot bestehen.[56]
Damit es sich auch nach IAS und US-GAAP um einen aktivierungsfähigen Vermögensgegenstand handelt, muß durch den Leasinggegenstand ein künftiger Vermögensvorteil für das Unternehmen entstehen, der einen direkten oder indirekten Beitrag zur Erhöhung des Cash-flow leistet (Gemäß F.89-90 und SFAC 6.25 ff).[57]
Eine Schuld besteht dann, wenn es sich bei dem Sachverhalt um eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens aufgrund eines vergangenen Ereignisses gegenüber einem Dritten handelt (Gemäß F.49 u. 62 sowie SFAC 6.35 ff). Aber auch Verpflichtungen, denen sich das Unternehmen aus wirtschaftlichen Gründen nicht entziehen kann (wie z. B. Kulanzleistungen), fallen unter den Begriff der Schuld.[58] (Gemäß F.60)
Im Sinne einer periodengerechten Zurechnung der Aufwendungen und Erträge sind nach allen drei Rechtsnormen sowohl aktive als auch passive Rechnungsabgrenzungen durchzuführen.[59]
Das HGB kennt bei den Anschaffungs- und Herstellungskosten Pflicht- und Wahlbestandteile.[60] In jedem Falle stellen die Anschaffungs- und Herstellungskosten die Wertobergrenze dar.
Nach IAS und US-GAAP sind auch andere Bewertungskonzeptionen möglich. Außerdem enthalten die IAS nur wenige bzw. die US-GAAP gar keine Wahlbestandteile.[61] Weiterhin stellen die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten nach US-GAAP nicht prinzipiell die Obergrenze des Wertansatzes dar.[62] Forderungen und Verbindlichkeiten sind mit ihrem Nominalwert anzusetzen. Nach HGB und IAS sind unverzinsliche und niedrigverzinsliche Forderungen abzuzinsen.[63]
Die Anschaffungskosten setzen sich aus dem Anschaffungspreis abzüglich den Anschaffungspreisminderungen und zuzüglich den Anschaffungsnebenkosten zusammen.[64] Bei der Definition der Anschaffungskosten bestehen demnach keine Unterschiede zwischen den Rechtsnormen.
Anders dagegen bei den Herstellungskosten. Während die IAS und die US-GAAP eher an die Definition der Herstellungskosten anknüpfen, die auch in den deutschen EStR zu finden ist, weicht die handelsrechtliche Definition der Herstellungskosten vor allem durch das Zurechnungswahlrecht für Gemeinkosten ab. Vertriebskosten dürfen einheitlich nicht einbezogen werden.[65]
Die Wertansätze des abnutzbaren Anlagevermögens sind über die wirtschaftliche bzw. nach deutschem Recht über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer planmäßig abzuschreiben.[66] Nach deutschem Handelsrecht, IAS und US-GAAP wird keine bestimmte Abschreibungsmethode vorgeschrieben. Nach deutschem Steuerrecht sind ausschließlich die lineare, die degressive und die Leistungsabschreibung zulässig. Diese Methoden werden auch nach IAS und US-GAAP empfohlen.[67]
Auch außerplanmäßige Abschreibungen sowie Zuschreibungen sind durchzuführen. Nach IAS sind diese in jedem Falle durchzuführen, wenn ein Grund dafür eingetreten ist. Nach deutschem Recht bestehen zum Teil Wahlrechte.[68]
Der Jahresabschluß besteht im deutschen Recht aus der Bilanz, der GuV und dem Anhang. Er wird bei einer Bilanzierung nach IAS und US-GAAP um eine Kapitalflußrechnung ergänzt. Außerdem muß der Jahresabschluß nach US-GAAP um eine Darstellung der Eigenkapitalentwicklung ergänzt werden.[69]
Für das deutsche Recht existieren explizite Gliederungsschemen für die Bilanz und die GuV in den §§ 266 und 275 HGB. Nach IAS und US-GAAP sind nur allgemeine Vorschriften zu finden. So ist nach US-GAAP die Bilanz in drei Sektionen einzuteilen, nämlich in Vermögensgegenstände, Schulden und Eigenkapital.
Das Vermögen und die Schulden sind in einen kurz- und einen langfristigen Teil aufzuspalten. Wichtig ist vor allem Konsistenz in der Gliederung.[70] Nach IAS ist die Aufteilung in einen kurz- und langfristigen Teil freiwillig möglich, jedoch nicht zwingend vorgeschrieben.[71] IAS 5 enthält Anhaltspunkte, welche Angaben mindestens vorhanden sein müssen. So dürfen einzelne Posten nicht saldiert werden und die Vorjahreszahlen müssen angegeben werden. Eine Aufteilung des Vermögens und der Schulden in einen kurz- und einen langfristigen Teil geschieht auf freiwilliger Basis. (Vgl. auch IAS 13)[72]
Im Vorfeld der genauen rechtlichen Analyse der Vorschriften zur bilanziellen Darstellung von Leasinggeschäften, soll ein kurzer Überblick über die im einzelnen relevanten Vorschriften der drei Rechtsnormen gegeben werden, auf die sich der Bilanzierende zu stützen hat.
Im deutschen Recht stellt sich die Situation am schwierigsten dar, da es im Handelsrecht keine explizite Vorschrift zur Leasingbilanzierung gibt.[73]
Da die Handelsbilanz im deutschen Recht sehr eng mit der Steuerbilanz verknüpft ist, wird man in der Praxis zumeist auch handelsrechtlich auf die steuerlichen Regelungen zurückgreifen.[74] Über die Umkehrung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes ist dies möglich.[75]
Dennoch muß angemerkt werden, daß eine differenzierte Beurteilung des Sachverhaltes nach Handels- und Steuerrecht möglich ist. Jedoch werden die allgemein formulierten Regelungen des HGB i. d. R. erfüllt, wenn die konkreten Regelungen des Steuerrechts angewendet werden.[76] In diesem Zusammenhang gibt es unterschiedliche Literaturauffassungen zur handelsrechtlichen Behandlung von Leasinggeschäften. So stellen einige Kritiker die Vereinbarkeit der steuerlichen Vorschriften mit den handelsrechtlichen in Frage.[77]
„Die spezifisch handelsrechtlichen Aktivierungs- und Zurechnungskriterien können [nämlich] zu einer weit restriktiveren Handhabung bei der Zurechnung des Leasingobjektes zum Leasingnehmer führen.“[78] Jedoch hat ein Auseinanderfallen von Handel- und Steuerrecht keine praktische Relevanz.[79]
Aus diesem Grunde wird nachfolgend keine Trennung von Handels- und Steuerrecht vorgenommen und statt dessen allgemein vom deutschen Recht gesprochen, womit dann sowohl die handels- als auch die steuerrechtliche Beurteilung des Sachverhaltes einbezogen sein soll.
Das für das Steuerrecht relevante EStG enthält zwar ebenfalls keine spezifische Vorschrift, jedoch hat das BMF als Folge der Leasingurteile des BFH in den sog. Leasing-Erlassen konkrete Regelungen getroffen.[80]
Abb. 2: Die wichtigsten Erlasse zur ertragsteuerlichen Behandlung von Leasinggeschäften nach deutschem Recht
Ganz anders stellt sich die Situation dagegen nach IAS und US-GAAP dar. Wie bereits oben erwähnt sind beide Rechtsnormen sehr fallbezogen und nicht so allgemein wie das HGB bzw. das EStG.[81] Im IAS 17 werden sämtliche relevanten Regelungen in bezug auf die Leasingbilanzierung ausführlich dargelegt.[82] Bei den US-GAAP ist vor allem der SFAS 13 anzuwenden. Aber auch die SFAS 22, 23, 27-29, 91 und 98 sowie die Interpretations No. 19, 23, 24, 26 und 27 sind für die Leasingbilanzierung mit zu betrachten.[83]
Für die Analyse der bilanziellen Behandlung im Abschnitt 3 sind im Vorfeld einige Fachbegriffe zu definieren, da auf diese in den einzelnen Vorschriften häufig bezug genommen wird. Die fettgedruckten Begriffe stellen die Bezeichnungen dar, wie sie nachfolgend verwendet werden. Zusätzlich werden jedoch auch die international gebräuchlichen und in den IAS/US-GAAP kodifizierten Bezeichnungen aufgeführt.
Für die Klärung der Zuordnung ist zunächst eine Darstellung der Klassifizierungsmerkmale für Finanzierungs- und Operating-Leasing-Verhältnisse notwendig, da hiervon die eigentliche Zuordnung stark abhängt.
Die Zuordnung wird zunächst allgemein für Mobilien dargestellt. Davon abweichende Besonderheiten bei Immobilien werden in einem gesonderten Abschnitt erläutert.
Für die spätere Frage der Zuordnung des Leasinggegenstandes zum Leasingnehmer oder zum Leasinggeber, ist eine genauere Abgrenzung zwischen den beiden Grundvertragstypen Finanzierungs- und Operating-Leasing notwendig, da hier in bezug auf die Definitionen nach den drei Rechtsnormen zum Teil geringfügige Abweichungen bestehen.[104]
Grundsätzlich läßt sich feststellen, daß sowohl nach deutschem Recht, als auch nach IAS und US-GAAP, eine Unterscheidung in die gleichen Vertragstypen durchgeführt wird. Das deutsche Recht unterscheidet hinsichtlich der Leasing-Vertragstypen das Finanzierungs-Leasing und das Operating-Leasing.[105] Dagegen unterscheidet der IAS 17 das finance lease sowie das operate lease , und die Regelung des SFAS 13 der US-GAAP unterscheidet das capital lease sowie das operating lease.[106]
[1] Vgl. Brockmeyer, Klaus/ Siegert, Kathleen, KHBV - Ein Auslaufmodell, in: Klinikmanagement 1998, Nr. 11, S. 40-43, hier S. 40
[2] Vgl. Coenenberg, Adolf, Jahresabschluß und Jahresabschlußanalyse - Grundfragen der Bilanzierung nach betriebswirtschaftlichen, handelsrechtlichen, steuerrechtlichen und internationalen Grundsätzen, 16., überarb. und erweit. Aufl., o. O. (Landsberg) o. J. (1997), S. 27
[3] Vgl. Lewicki, Bernd, Konvergenz von internem und externem Rechnungswesen - Erfolgreiche Schlankheitskur vor dem Hintergrund internationaler Bilanzierung nach IAS oder US-GAAP, in: Der Betriebswirt 1998, Nr. 3, S. 14-17, hier S. 15
[4] Vgl. Baetge, Jörg, Konzernbilanzen, 3., erweit. und überarb. Aufl., Düsseldorf 1997, S. 80-81
[5] Vgl. Küting, Karlheinz/ Hellen, Heinz-Hermann/ Brakensiek, Sonja, Bilanzierung von Leasing-Geschäften nach US-Recht, in: Handelsblatt 1999, Nr. 77, S. 62, hier S. 62
[6] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung nach IAS, US-GAAP und HGB im Vergleich, Stuttgart 1999, S. V-VI
[7] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. V-VI
[8] Vgl. Küting, Karlheinz/ Hellen, Heinz-Hermann/ Brakensiek, Sonja, Leasing in der nationalen und internationalen Bilanzierung - Eine vergleichende Darstellung unter Berücksichtigung neuer Ansätze, in: BB 1998, S. 1465-1473, hier S. 1466
[9] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 14 und KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung nach US- amerikanischen Grundsätzen - Eine Einführung in die US-GAAP und die SEC-Vorschriften, Düsseldorf 1997, S. XXIII
[10] Vgl. Ullrich, Erhard, Leasing im Handels- und Steuerrecht, in: Leasing-Handbuch für die betriebliche Praxis, hrsg. v. Hagenmüller, K. F./ Eckstein, Wolfram, 6., völlig neu bearb. Aufl., Frankfurt/M. o. J. (1992), S. 77-98, hier S. 78 und Hastedt, Uwe-Peter/ Mellwig, Winfried, Leasing - Rechtliche und ökonomische Grundlagen, Heidelberg o. J. (1998), S. 35
[11] Vgl. Schierenbeck, Henner, Grundzüge der Betriebswirtschaftslehre, 12., überarb. Aufl., München/ Wien o. J. (1995), S. 419
[12] Vgl. Schierenbeck, Henner, Grundzüge, a.a.O., S. 419
[13] Vgl. Kayser, Uwe, Zur aktuellen Situation des Leasing in Deutschland mit einem Ausblick auf Europa, in: BB 1998, Beil. 5, S. 1-7, hier S. 1 und S. 4
[14] Vgl. Kayser, Uwe, Situation, a.a.O., hier S. 1
[15] Vgl. Kayser, Uwe, Situation, a.a.O., hier S. 3
[16] Vgl. Schierenbeck, Henner, Grundzüge, a.a.O., S. 420
[17] Vgl. Schierenbeck, Henner, Grundzüge, a.a.O., S. 421
[18] Eigene Darstellung nach Horschitz, Harald/ Groß, Walter/ Weidner, Werner, Bilanzsteuerrecht und Buchführung, 7., neubearb. Aufl., Stuttgart 1997, S. 248
[19] Vgl. Küting, Karlheinz/ Hellen, Heinz-Hermann/ Brakensiek, Sonja, Leasing, a.a.O., hier S. 1466
[20] Vgl. Schierenbeck, Henner, Grundzüge, a.a.O., S. 419
[21] Vgl. Scherer, Josef/ Mayer, Michael, Insolvenz des Leasingnehmers und Wirksamkeit von Kreditsicherheiten im Lichte des Verbraucherkreditgesetzes, in: BB 1998, S. 2169-2172, hier S. 2171
[22] Vgl. Scherer, Josef/ Mayer, Michael, Insolvenz, a.a.O., hier S. 2171-2172
[23] Vgl. Horschitz, Harald/ Groß, Walter/ Weidner, Werner, Bilanzsteuerrecht, a.a.O., S. 248
[24] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung nach Handelsrecht und Steuerrecht, 9., aktual. und erweit. Aufl., o. O. (Berlin) o. J. (1992), S. 30-37
[25] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung, a.a.O., S. 30-37
[26] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 4-5 und S. 14
[27] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 5
[28] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, 4., überarb. Aufl., Düsseldorf 1996, S. 65-66
[29] Vgl. Meyer, Claus, Bilanzierung nach Handels- und Steuerrecht, 9. Aufl., Herne/ Berlin o. J. (1992), S. 35
[30] Vgl. Brockmeyer, Klaus/ Siegert, Kathleen, KHBV, a.a.O., hier S. 40 und Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 2
[31] Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 2
[32] Vgl. Haller, Axel, Die Grundlagen der externen Rechnungslegung in den USA, 3., unveränd. Aufl., Stuttgart 1993, S. 62-71
[33] Vgl. Haller, Axel, Grundlagen, a.a.O., S. 62-71
[34] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung, a.a.O., S. 30-37
[35] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 22
[36] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 7
[37] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 7
[38] Vgl. IDW (Hrsg.), Rechnungslegung nach International Accounting Standards - Praktischer Leitfaden für die Aufstellung IAS-konformer Jahres- und Konzernabschlüsse in Deutschland, Düsseldorf 1995, S. XIII-XIV
[39] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 22
[40] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 12-13
[41] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 11
[42] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 10-11
[43] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 22
[44] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung, a.a.O., S. 162
[45] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung, a.a.O., S. 162
[46] Vgl. Federmann, Rudolf, Bilanzierung, a.a.O., S. 171
[47] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 22
[48] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 19
[49] Vgl. IDW (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 12
[50] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 9
[51] Vgl. Haller, Axel, Wesentliche Ziele und Merkmale US-amerikanischer Rechnungslegung, in: US-amerikanische Rechnungslegung, hrsg. v. Ballwieser, Wolfgang, 2., überarb. und erweit. Aufl., Stuttgart 1996, S. 1-27, hier S. 11
[52] Vgl. Achleitner, Ann-Kristin/ Wollmert, Peter/ Hulle, Karel van, Grundlagen der Bilanzierung, der Bewertung und des Ausweises, in: Rechnungslegung nach International Accounting Standards (IAS) - Kommentar auf der Grundlage des deutschen Bilanzrechts, hrsg. v. Baetge, Jörg u. a., Stuttgart 1997, S. 35-70, hier S. 52-63
[53] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 145 f
[54] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 145 f
[55] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 155
[56] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 161
[57] Vgl. Achleitner, Ann-Kristin/ Wollmert, Peter/ Hulle, Karel van, Grundlagen, a.a.O., hier S. 41 und Mellwig, Winfried/ Weinstock, Marc, Die Zurechnung von mobilen Leasingobjekten nach deutschem Handelsrecht und den Vorschriften des IASC, in: DB 1996, S. 2345-2352, hier S. 2348
[58] Vgl. Haller, Axel, Ziele, a.a.O., hier S. 17-18
[59] Vgl. Achleitner, Ann-Kristin/ Wollmert, Peter/ Hulle, Karel van, Grundlagen, a.a.O., hier S. 55
[60] Vgl. § 255 HGB bzw. R 32a und R 33 EStR
[61] Vgl. Born, Karl, Rechnungslegung, a.a.O., S. 28 und KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 22
[62] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 49
[63] Vgl. IDW (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 163-166 und KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 35
[64] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 211; IDW (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 47-49; Ballwieser, Wolfgang, IAS 16, in: Rechnungslegung nach International Accounting Standards (IAS) - Kommentar auf der Grundlage des deutschen Bilanzrechts, hrsg. v. Baetge, Jörg u. a., Stuttgart 1997, S. 523-548, hier S. 529 und KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 24-25
[65] Vgl. Baetge, Jörg, Bilanzen, a.a.O., S. 227; IDW (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 56 und KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 26
[66] Vgl. Oesterle, Berthold, IAS 4, in: Rechnungslegung nach International Accounting Standards (IAS) - Kommentar auf der Grundlage des deutschen Bilanzrechts, hrsg. v. Baetge, Jörg u. a., Stuttgart 1997, S. 201-220, hier S. 211
[67] Vgl. Ballwieser, Wolfgang, IAS 16, a.a.O., hier S. 537 und Oesterle, Berthold, IAS 4, a.a.O., hier S. 208
[68] Vgl. Ballwieser, Wolfgang, IAS 16, a.a.O., hier S. 540-542
[69] Vgl. Haller, Axel, Ziele, a.a.O., hier S. 18
[70] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 24
[71] Vgl. Achleitner, Ann-Kristin/ Wollmert, Peter/ Hulle, Karel van, Grundlagen, a.a.O., hier S. 69
[72] Vgl. IDW (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 19-20
[73] Vgl. Küting, Karlheinz/ Hellen, Heinz-Hermann/ Brakensiek, Sonja, Leasing, a.a.O., hier S. 1466
[74] Vgl. Förschle, Gerhart/ Kroner, Matthias/ Mandler, Udo, Internationale Rechnungslegung: US-GAAP, HGB und IAS, 2., aktual. Aufl., o. O. (Bonn) o. J. (1996), S. 14 und Kleineidam, Hans-Jochen, Rechnungslegung bei Auslandsbeziehungen nach Handels- und Steuerrecht, Freiburg o. J. (1992), S. 108
[75] Vgl. Leifert, Hans, Finanzierungs-Leasing in Deutschland - Seine technischen, betriebswirtschaftlichen, steuer- und handelsrechtlichen Voraussetzungen in der Industrie, o. O. (Berlin) o. J. (1973), S. 63
[76] Vgl. Kleineidam, Hans-Jochen, Rechnungslegung, a.a.O., S. 108
[77] Vgl. Leifert, Hans, Finanzierungs-Leasing, a.a.O., S. 58-66
[78] Hastedt, Uwe-Peter/ Mellwig, Winfried, Leasing, a.a.O., S. 34
[79] Vgl. Hastedt, Uwe-Peter/ Mellwig, Winfried, Leasing, a.a.O., S. 35
[80] Vgl. Kleineidam, Hans-Jochen, Rechnungslegung, a.a.O., S. 107
[81] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. XXIII
[82] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17 - Bilanzierung von Leasingverhältnissen, in: Rechnungslegung nach International Accounting Standards (IAS) - Kommentar auf der Grundlage des deutschen Bilanzrechts, hrsg. v. Baetge, Jörg u. a., Stuttgart 1997, S. 549-589, hier S. 549
[83] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 76
[84] Vgl. Horschitz, Harald/ Groß, Walter/ Weidner, Werner, Bilanzsteuerrecht, a.a.O., S. 253
[85] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 552
[86] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 553
[87] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 80
[88] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 555
[89] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 554
[90] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 552
[91] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 553
[92] Vgl. Bordewin, Arno, Leasing im Steuerrecht - Ein Leitfaden für die Praxis, 3., Aufl., Wiesbaden 1989, a.a.O., S. 23
[93] Vgl. Bordewin, Arno, Leasing, a.a.O., S. 23
[94] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 551
[95] Vgl. Rudden, John T./ Woywode, Uwe, Leasing in den USA, in: Leasing-Handbuch für die betriebliche Praxis, hrsg. v. Hagenmüller, K. F./ Eckstein, Wolfram, 6., völlig neu bearb. Aufl., Frankfurt/M. o. J. (1992), S. 381-406, hier S. 402
[96] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 553
[97] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 554
[98] Vgl. Küting, Karlheinz/ Hellen, Heinz-Hermann/ Brakensiek, Sonja, Leasing, a.a.O., hier S. 1466
[99] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 553
[100] Vgl. Horschitz, Harald/ Groß, Walter/ Weidner, Werner, Bilanzsteuerrecht, a.a.O., S. 248
[101] Vgl. KPMG (Hrsg.), Rechnungslegung, a.a.O., S. 79-80
[102] Vgl. Ullrich, Erhard, Leasing, a.a.O., hier S. 82
[103] Vgl. Ullrich, Erhard, Leasing, a.a.O., hier S. 80
[104] Vgl. Kirsch, Hans-Jürgen, IAS 17, a.a.O., hier S. 554-556
[105] Vgl. Scherer, Josef/ Mayer, Michael, Insolvenz, a.a.O., hier S. 2170
[106] Vgl. Förschle, Gerhart/ Kroner, Matthias/ Mandler, Udo, Rechnungslegung, a.a.O., S. 15 und S. 133
Sven Kutzei (Autor)
V185308
9783656998341
9783867462426
vergleich bilanzierungvorschriften darstellung leasinggeschäften us-gaap
Sven Kutzei (Autor), 1999, Vergleich der Bilanzierungvorschriften zur Darstellung von Leasinggeschäften nach HGB, IAS und US-GAAP, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/185308
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