Source: https://urteile-gesetze.de/rechtsprechung/x-r-41-11
Timestamp: 2019-10-21 08:13:34
Document Index: 211839447

Matched Legal Cases: ['§ 10', '§ 28', '§ 33', '§ 61', '§ 28', '§ 10', '§ 28', '§ 61', '§ 33', '§ 33', '§ 10', '§ 28', '§ 28', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 28', '§ 61', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 10', '§ 10', '§ 28', '§ 28', '§ 31', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 28', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 64', '§ 84']

X R 41/11 - Urteil BFH vom 18.07.2012
BFH 18.07.2012 - X R 41/11
vorgehend Finanzgericht Baden-Württemberg, 30. März 2011, Az: 4 K 1053/09, Urteil
§ 10 Abs 1 Nr 3 Buchst a EStG 2002
§ 28 Abs 4 SGB 5
§ 33 Abs 1 EStG 2002
§ 61 S 2 SGB 5
Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V (sog. "Praxisgebühren") sind keine Beiträge zu Krankenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG, sondern eine Form der Selbstbeteiligung .
I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Ehegatten, die im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Sie machten in ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 61 Satz 2 des Sozialgesetzbuchs Fünftes Buch (SGB V) in der im Streitjahr geltenden Fassung (sog. "Praxisgebühren") in Höhe von 140 € als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte die Zuzahlungen im Einkommensteuerbescheid 2007 vom 31. Oktober 2008 jedoch nicht als Sonderausgaben, sondern als außergewöhnliche Belastungen. Da die Zuzahlungen die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung nicht überstiegen, ergab sich keine steuerliche Auswirkung.
Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage ab. Das FA habe die von den Klägern entrichteten Zuzahlungen zu Recht nicht als Sonderausgaben in Form von Vorsorgeaufwendungen, sondern als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Abs. 1 EStG behandelt. Die Zuzahlungen stellten nicht Beiträge zu Krankenversicherungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG, sondern Krankheitskosten dar. Bei der Zuzahlungsregelung des § 28 Abs. 4 SGB V handele es sich um eine für das System der gesetzlichen Krankenversicherung (GKV) typische, eigenständige Form der Abgabe zwecks Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten (Abgabe sui generis). Unter Verweis auf das Urteil des Bundessozialgerichts (BSG) vom 25. Juni 2009 B 3 KR 3/08 R (BSGE 103, 275) führte das FG insbesondere aus, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V sei nicht als --verdeckter-- zusätzlicher Krankenversicherungsbeitrag einzuordnen.
a) Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG --ebenso im Streitfall in Anwendung der Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a Satz 1 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung-- gehören zu den Sonderausgaben u.a. Beiträge zu Krankenversicherungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden.
Nach § 28 Abs. 4 Satz 1 SGB V leisten Versicherte, die das 18. Lebensjahr vollendet haben, grundsätzlich je Kalendervierteljahr für jede erste Inanspruchnahme eines an der ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Versorgung teilnehmenden Leistungserbringers, die nicht auf Überweisung aus demselben Kalendervierteljahr erfolgt, als Zuzahlung den sich nach § 61 Satz 2 SGB V ergebenden Betrag (10 €) an den Leistungserbringer.
Zu den Beiträgen zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG gehören nicht nur die eigentlichen Prämien, sondern auch die üblichen mit dem Versicherungsverhältnis zusammenhängenden und vom Versicherungsnehmer zu tragenden Nebenleistungen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. Februar 1957 VI 78/55 U, BFHE 64, 268, BStBl III 1957, 103, in Bezug auf einen Lebensversicherungsvertrag; Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 496; vgl. auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 10 EStG Rz 152). Nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG muss es sich jedoch um Beiträge "zu" einer Krankenversicherung handeln. Daraus folgt, dass nur solche Ausgaben zu den Beiträgen zu Krankenversicherungen gehören können, die zumindest im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen und damit --als Vorsorgeaufwendungen-- letztlich der Vorsorge dienen (vgl. Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz E 128 f.). Zahlungen aufgrund von Selbst- bzw. Eigenbeteiligungen an entstehenden Kosten sind somit keine Beiträge zu einer Versicherung (Urteil des Hessischen FG vom 12. Dezember 1974 VIII 61/74, Entscheidungen der Finanzgerichte 1975, 200, zur Zahlung des Versicherten aufgrund einer Selbstbeteiligungsvereinbarung; ebenso Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 10 Rz E 129, sowie HHR/Kulosa, § 10 EStG Rz 152).
Bei der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V handelt es sich vielmehr um eine für das System der GKV typische, eigenständige Form der Abgabe zum Zwecke der Eigenbeteiligung der Versicherten an den Krankheitskosten. Sie stellt also --wie die anderen Zuzahlungen nach dem SGB V-- eine Form der Selbstbeteiligung dar (BSG-Urteil in BSGE 103, 275; Sichert in Becker/Kingreen, SGB V, 2. Aufl., § 28 Rz 62, m.w.N.). Demzufolge ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V nicht den Beiträgen zu Krankenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG zuzuordnen (ebenso: Lindberg in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 10 Rz 71).
bb) Am Charakter der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V als Eigenbeteiligung des Versicherten an den Krankheitskosten ändert sich --wie das FG zu Recht ausgeführt hat-- auch durch deren faktische "Zeitraumbezogenheit" nichts. Die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unterscheidet sich zwar insoweit von den sonstigen im SGB V normierten Zuzahlungen --beispielsweise von den Zuzahlungen bei Arznei- und Verbandmitteln (§ 31 Abs. 3 SGB V)--, dass sie lediglich für jede erstmalige ambulante Inanspruchnahme eines Leistungserbringers innerhalb eines Kalendervierteljahres anfällt, die nicht aufgrund einer Überweisung eines anderen Vertragsarztes erfolgt. Aufgrund dieses pauschalen Charakters ist die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V unabhängig von der Anzahl der Konsultationen desselben Leistungserbringers und unabhängig davon, ob es sich um die Behandlung derselben oder verschiedener Krankheiten durch den Leistungserbringer handelt, lediglich einmal im Kalendervierteljahr zu entrichten (Sichert in Becker/Kingreen, a.a.O., § 28 Rz 66 ff.; Follmann in jurisPK-SGB V, 2008, § 28 Rz 87). Entscheidend ist jedoch, dass die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V --wie die anderen Zuzahlungen im SGB V-- nicht im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes steht, sondern durch die tatsächliche, krankheitsbedingte Inanspruchnahme einer ambulanten ärztlichen, zahnärztlichen oder psychotherapeutischen Leistung ausgelöst wird.
§ 28 Abs. 4 SGB V wurde durch das GKV-Modernisierungsgesetz vom 14. November 2003 (BGBl I 2003, 2190) in das SGB V eingefügt. Nach dem Willen des Gesetzgebers sollte die durch den Ausgabenanstieg im Bereich der GKV entstandene Finanzierungslücke nicht durch eine weitere Steigerung der Beitragssätze finanziert werden. Vielmehr sollten die Versicherten --mittels einer Neugestaltung der Zuzahlungsregelungen, wie der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V-- künftig eine angemessene Beteiligung an ihren Krankheitskosten tragen (Begründung des Fraktionsentwurfs eines GKV-Modernisierungsgesetzes, BTDrucks 15/1525, S. 71, 84).
(1) Das Argument der Kläger, die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V entspreche mit umgekehrtem Vorzeichen den Beitragserstattungen in der Privaten Krankenversicherung (PKV) für die Nichtinanspruchnahme von Leistungen innerhalb eines bestimmten Zeitraums, welche sich mindernd auf den Sonderausgabenabzug auswirkten, so dass auch vor diesem Hintergrund die Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V bei den Sonderausgaben zu berücksichtigen sei, greift nicht. Solche Beitragserstattungen in der PKV beziehen sich nämlich --im Gegensatz zu der Zuzahlung nach § 28 Abs. 4 SGB V-- auf die (geminderte) Höhe der Ausgaben, die im Zusammenhang mit der Erlangung des Versicherungsschutzes stehen. Zudem kommt ein Vergleich von Versicherten der PKV mit solchen der GKV nicht in Betracht, da PKV und GKV --wie die Kläger im Übrigen selbst ausführen-- ihre Beiträge nach unterschiedlichen Grundsätzen erheben (vgl. BSG-Urteil in BSGE 103, 275).
c) Da die von den Klägern geltend gemachten Zuzahlungen nach § 28 Abs. 4 SGB V in Höhe von 140 € sich auch bei einer Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung nach § 33 Abs. 1 EStG nicht auf die Höhe der festgesetzten Einkommensteuer ausgewirkt hätten, weil sie die zumutbare Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG) nicht überstiegen, kann der erkennende Senat offenlassen, ob sie außergewöhnliche Belastungen in Form von Krankheitskosten darstellen und ob deren Zwangsläufigkeit nach § 33 Abs. 4 EStG i.V.m. § 64 Abs. 1 und § 84 Abs. 3f der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131) formalisiert nachzuweisen wäre (vgl. zur Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschriften BFH-Urteil vom 19. April 2012 VI R 74/10, Deutsches Steuerrecht 2012, 1269).