Source: https://interpretacje-podatkowe.org/sukcesja/ibpb-1-3-4518-5-15-apo
Timestamp: 2017-09-20 23:50:23+00:00
Document Index: 46923190

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 7', 'art. 28', 'art. 492', 'art. 5161', 'art. 51615', 'art. 2', 'art. 139', 'art. 139', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'Art. 93', 'art. 93', 'in fine', 'art. 93', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 49', 'art. 93', 'art. 491', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93', 'art. 93']

Sukcesja prawnopodatkowa polskiej spółki kapitałowej w wyniku połączenia transgranicznego ze spółką cypryjską
IBPB-1-3/4518-5/15/APOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 9 lipca 2015 r.), uzupełnionym 24 i 28 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej Ordynacji podatkowej, w zakresie sukcesji prawnopodatkowej polskiej spółki kapitałowej w wyniku połączenia transgranicznego ze spółką cypryjską (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.
W dniu 9 lipca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej Ordynacji podatkowej, w zakresie sukcesji prawnopodatkowej polskiej spółki kapitałowej w wyniku połączenia transgranicznego ze spółką cypryjską. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 września 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4518-5/15/APO, IBPB-1-3/4510-178/15/APO wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 24 i 28 września 2015 r.
Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów. Spółka jest częścią Grupy Holdingowej, a w zakresie jej działalności jest m.in. prowadzenie działalności inwestycyjnej i zarządzanie aktywami związanymi z działalnością w zakresie nieruchomości. Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale spółki X, która jest spółką kapitałową z siedzibą na Cyprze i cypryjskim rezydentem podatkowym. Spółka X jest pośrednio zaangażowana w działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami w Polsce. Posiada ona certyfikaty inwestycyjne w polskim funduszu inwestycyjnym zamkniętym, inwestującym w sektorze nieruchomości (dalej: „FIZ”). Spółka X nabyła certyfikaty inwestycyjne w FIZ w zamian za wkład gotówkowy lub w zamian za wniesienie do FIZ akcji i udziałów w polskich spółkach inwestujących w różnegorodzaju nieruchomości. Wniesienie akcji do funduszu inwestycyjnego zrównane jest z wpłatą na poczet ceny emisyjnej za certyfikaty inwestycyjne (por. art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, dalej: „UFI”). Emisja nowej serii certyfikatów inwestycyjnych FIZ, które obejmowane były przez spółkę X w zamian za akcje w spółkach nieruchomościowych, przeprowadzana była kilkukrotnie. Przy każdej nowej emisji certyfikatów inwestycyjnych spółka X zbywała akcje na FIZ w drodze odpowiedniej umowy, zgodnie z procedurą określoną w art. 28 ust. 2 UFI. Wartość rynkowa emitowanych certyfikatów inwestycyjnych zawsze korespondowała (była ekwiwalentna) z wartością rynkową zbywanych przez spółkę X do FIZ akcji w spółkach nieruchomościowych. Obecnie, Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie połączenia transgranicznego ze spółką X poprzez przejęcie Spółki X, zgodnie z przepisami art. 492 § 1 pkt 1 KSH w zw. z art. 5161 i art. 51615 KSH oraz postanowieniami art. 2 pkt 2 lit. c Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych.
Połączenie transgraniczne nastąpi przez:
przeniesienie na Wnioskodawcę, jako spółkę przejmującą, całego majątku spółki X, jako spółki przejmowanej,
rozwiązanie spółki X, jako spółki przejmowanej bez przeprowadzania jej likwidacji.
W szczególności, w wyniku połączenia transgranicznego, na własność Wnioskodawcy przejdą certyfikaty inwestycyjne w FIZ. Połączenie transgraniczne pozwoli na uzyskanie wymiernych oszczędności kosztowych w wyniku wyeliminowania kosztów utrzymania spółki kapitałowej na Cyprze i uproszczenie struktury własnościowej. Połączenie transgraniczne jest również elementem szerszej restrukturyzacji, której ostatecznym celem jest wyeliminowanie kosztów utrzymania FIZ i uproszczenie zarządzania nieruchomościami Grupy Holdingowej. Po połączeniu transgranicznym, następnym krokiem restrukturyzacyjnym będzie zbycie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, w celu ich umorzenia przez FIZ, a następnie likwidacja FIZ. Wykup i umorzenie certyfikatów inwestycyjnych odbędzie się zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 139 UFI. W szczególności, FIZ przed wykupem dokona wyceny posiadanych aktywów. Wykup nastąpi po uzgodnionej cenie (Wnioskodawca uzyska prawo do tzw. wynagrodzenia umorzeniowego), która odzwierciedlać będzie wartość rynkową aktywów posiadanych przez FIZ – cena wykupu certyfikatów inwestycyjnych równa będzie w praktyce wartości aktywów netto FIZ, przypadającej na te certyfikaty. Z chwilą wykupu certyfikaty inwestycyjne będą umorzone z mocy prawa (por. art. 139 ust. 6 UFI). Spółka X nie rozpoznała wydatków na objęcie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w postaci zbytych akcji/udziałów w spółkach nieruchomościowych jako kosztów uzyskania przychodów dla celów księgowych, ani też dla celów podatkowych.
Czy w związku z połączeniem transgranicznym Spółki ze spółką X, wobec Wnioskodawcy jako spółki przejmującej znajdzie zastosowanie zasada tzw. podatkowej sukcesji generalnej, o której mowa w art. 93 § 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z tym, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach polskiego prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 i/lub 2 będzie negatywna, czy w związku z połączeniem transgranicznym Spółki (jako przejmującej) ze spółką X, wobec Spółki znajdzie zastosowaniezasada tzw. podatkowej sukcesji generalnej, wyrażonej w odpowiednich przepisach podatkowych prawa cypryjskiego i w związku z tym Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisachcypryjskiego prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Jeżeli odpowiedź na pytanie 3 jest twierdząca, czy koszt, do jakiego uprawniona będzie Spółka w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ przejętych od spółki X w wyniku połączenia transgranicznego, należy ustalić zgodnie z odpowiednimi przepisami cypryjskiego prawa podatkowego... (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z połączeniem transgranicznym Spółki ze Spółką X, wobec spółki przejmującej znajdzie zastosowanie zasada tzw. podatkowej sukcesji generalnej, o której mowa w art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej i w związku z tym Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach polskiego prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki przejmowanej.
Punkt wyjścia do dalszych rozważań stanowi art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, który konstytuuje na gruncie prawa polskiego zasadę tzw. podatkowej sukcesji generalnej. Zgodnie z tym przepisem, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:
Natomiast, zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:
Ponadto, w myśl art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d Ordynacji podatkowej stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Ani Ordynacja podatkowa, ani żaden polski lub inny akt prawny (np. umowa międzynarodowa zawarta przez Polskę, dyrektywa lub rozporządzenie europejskie) nie zawiera natomiast żadnego przepisu, który odnosiłby się wyraźnie do zasad sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku połączenia transgranicznego, w którym uczestniczy polska spółka. Nie istnieje również umowa międzynarodowa, której stroną jest Polska ani żaden inny akt prawny, który zawierałby reguły kolizyjne wskazujące, według prawa jakiego państwa należy oceniać zasady dotyczące podatkowej sukcesji generalnej, mające zastosowanie do spółki przejmującej spółkę przejmowaną w ramach połączenia transgranicznego. W sytuacji braku regulacji szczególnej, determinującej na podstawie prawa jakiego państwa należy oceniać zasady podatkowej sukcesji generalnej, mające zastosowanie do polskiej spółki przejmującej spółkę zagraniczną w ramach połączenia transgranicznego, jedynym przepisem, którym należy się kierować w celu określenia właściwej jurysdykcji jest art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, nie wykluczają bowiem możliwości zastosowania polskich przepisów podatkowych do połączenia transgranicznego, wskazując jedynie, że zasada sukcesji generalnej odnosi się do „osoby prawnej łączącej się przez przejęcie”. Można więc wnioskować, że ustawodawca miał tu na myśli wszelkie połączenia zarówno pomiędzy polskimi podmiotami, jak i połączenia, gdzie spółka będąca polskim podatnikiem jest podmiotem kontynuującym swój byt prawny po połączeniu z zagranicznym podmiotem. W art. 93 § 1 in fine w zw. z § 2 Ordynacji podatkowej wskazano, że osoba prawna łącząca się przez przejęcie wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Dla odpowiedzi na pytanie nr 1 niniejszego wniosku kluczowe jest więc ustalenie, co oznacza sformułowanie „przepisy prawa podatkowego”, użyte w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast, przez ustawy podatkowe, zgodnie z art. art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.
W świetle przywołanych definicji stwierdzić należy, że ustawodawca odnosząc się w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, do przepisów ustaw podatkowych, pragnął objąć zakresem tego pojęcia wyłącznie polskie ustawy podatkowe wraz z przepisami podatkowymi oraz wszelkie umowy międzynarodowe, których stroną jest Polska i które dotyczą kwestii podatkowych. Oznacza to w szczególności, że prawa i obowiązki podatkowe podmiotów przejmowanych w wyniku połączenia, w które wstępuje polski podatnik (polska spółka przejmująca) należy wypełniać treścią posiłkując się polskimi przepisami podatkowymi. Ponadto, nawet gdyby Spółka chciała określić zasady podatkowej sukcesji generalnej przy połączeniu transgranicznym ze spółką X na podstawie innych przepisów podatkowych niż przepisy polskie, to nie ma ona takiej możliwości, ponieważ Spółka posiada siedzibę i zarząd, a co za tym idzie również i rezydencję podatkową w Polsce. Należy więc w stosunku do niej stosować polskie przepisy podatkowe i nie należy interpretować art. 93 § 1 w zw. z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że do określenia praw i obowiązków polskiego podatnika, będącego spółką, która przetrwa połączenie należy stosować przepisy podatkowe państwa jurysdykcji podatkowej spółki, która w wyniku połączenia zakończyła swój byt prawny.
Reasumując, w celu określenia zasad, wedle których Spółka powinna określić, czy i w jakim zakresie wstępuje w prawa i obowiązki przejętej spółki X, powinny znaleźć zastosowanie polskie przepisy podatkowe, w tym w szczególności polskie ustawy dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych i podatku VAT.
Kolejnym argumentem wskazującym, że to polskie prawo podatkowe powinno zostać zastosowane przez Spółkę do określenia zasady podatkowej sukcesji generalnej, w związku z przejęciem przez Spółkę spółki X w ramach połączenia transgranicznego jest to, że odmowa zastosowania wobec Spółki polskich zasad sukcesji podatkowej prowadziłaby do dyskryminacyjnego traktowania na gruncie prawa polskiego połączeń transgranicznych, w stosunku do połączeń „polskich” (bez elementu transgranicznego). Wskazać bowiem należy, że w przypadku połączenia przez przejęcie, w ramach którego polska spółka kapitałowa przejmuje inną polską spółkę kapitałową (tzw. połączenie krajowe) stanowisko, że do spółki przejmującej zastosowanie znajdzie zasada tzw. podatkowej sukcesji generalnej, o której mowa w art. 93 § 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z tym spółka przejmująca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach polskiego prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej, znajduje powszechną aprobatę wśród władz skarbowych i sądów administracyjnych. Odmienne traktowanie połączenia transgranicznego spółek i połączenia „polskiego” spółek na gruncie polskich przepisów (t.j. odmowa polskiej spółce przejmującej prawa do objęcia ją podatkową sukcesją generalną, w myśl art. 93 § 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej), byłoby niezgodne z podstawową zasadą wyrażoną w prawie europejskim – zasadą niedyskryminacji. Zasada ta obecnie została ujęta w Artykule 18 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: „TFUE”). Artykuł 18 TFUE stanowi, że w zakresie zastosowania Traktatów (w tym TFUE) i bez uszczerbku dla postanowień szczególnych, które one przewidują, zakazana jest wszelka dyskryminacja ze względu na przynależność państwową. Zakaz dyskryminacji odnosi się w szczególności do prowadzenia w sposób swobodny działalności gospodarczej pomiędzy co najmniej dwoma państwami członkowskim Unii Europejskiej. TFUE potwierdza zasadę, że ograniczenia swobody przedsiębiorczości w przypadkach prowadzenia działalności gospodarczej w sposób transgraniczny są zakazane w art. 49 TFUE. Wyrazem zasady swobody przedsiębiorczości na terenie Unii Europejskiej jest również zapewnienie takiego samego traktowania w danym kraju członkowskim uczestnikom połączenia transgranicznego, z jakiego korzystałyby podmioty uczestniczące w połączeniu bez elementu transgranicznego (połączenia dwóch polskich spółek).
W świetle powyższych uwag, proeuropejska wykładnia art. 93 § 2 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje uznać, że zasadę polskiej sukcesji generalnej wyrażoną w tym przepisie należy stosować zarówno w przypadku polskiego połącznia spółek, jak i w przypadku połączenia transgranicznego, gdzie spółką przejmującą jest polski rezydent podatkowy.
Zasada przyjęta w Dyrektywie Dziesiątej zakłada poddanie procesu transgranicznego łączenia spółek przepisom regulującym połączenia krajowe - z modyfikacjami wynikającymi z samej dyrektywy. Do transgranicznego łączenia spółek mają zastosowanie następujące reguły stosowania przepisów:
Połączenie Spółki ze spółką X z siedzibą na Cyprze będzie miało charakter połączenia transgranicznego, w rozumieniu powołanego wyżej art. 491 § 11 KSH. Skutkiem tego połączenia będzie przeniesienie całego majątku cypryjskiej spółki kapitałowej na polską spółkę kapitałową. Na gruncie przepisów podatkowych powyższa zasada wyrażona została w art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613), zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Na mocy art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powyższy przepis stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. Należy wskazać, że w myśl art. 93e Ordynacji podatkowej, powyższe uregulowania stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.
W oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego i przywołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca w wyniku połączenia transgranicznego wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejętej spółki X z siedzibą na Cyprze, zgodnie z art. 93 § 1 w zw. z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej.
W związku z uznaniem stanowiska Spółki w zakresie sukcesji prawnopodatkowej polskiej spółki kapitałowej w wyniku połączenia transgranicznego ze spółką cypryjską (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) za prawidłowe, bezprzedmiotowe stało się udzielenie odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4 (w zakresie których Wnioskodawca oczekiwał interpretacji w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska do pytania nr 1 i/lub 2) oraz ocena przypisanych do nich stanowisk Spółki.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Sukcesja > IBPB-1-3/4518-5/15/APO