Source: https://www.notariosyregistradores.com/consultas-DGTr/2013-SEPTIEMBRE.htm
Timestamp: 2020-03-29 17:56:32
Document Index: 277763030

Matched Legal Cases: ['artículo 66', 'artículo 217', 'artículo 21', 'artículo 89', 'artículo 132', 'artículo 141', 'artículo 2', 'artículo 45', 'artículo 49', 'artículo 159', 'artículo 7', 'artículo 17', 'artículo 7', 'artículo 51', 'artículo 1056', 'artículo 839', 'artículo 820', 'artículo 1062', 'artículo 105', 'artículo 18', 'artículo 93', 'artículo 8', 'artículo 214', 'artículo 215', 'artículo 33', 'artículo 33', 'artículo 20', 'artículo 5', 'artículo 9', 'artículo 89', 'artículo 80', 'artículo 80', 'artículo 31', 'artículo 33', 'artículo 20', 'artículo 4', 'artículo 20', 'artículo 33', 'artículo 32', 'artículo 25', 'artículo 25', 'artículo 32', 'artículo 28', 'artículo 1', 'artículo 31', 'artículo 45', 'artículo 9', 'artículo 9', 'artículo 9', 'artículo 57', 'artículo 32', 'artículo 55', 'artículo 31', 'artículo 20', 'artículo 392', 'artículo 26', 'artículo 10', 'artículo 14', 'artículo 14', 'artículo 31', 'artículo 7', 'artículo 7', 'artículo 20', 'artículo 20', 'artículo 1669', 'artículo 1669', 'artículo 33', 'artículo 37', 'artículo 8', 'artículo 89', 'artículo 1669', 'artículo 33', 'artículo 1696', 'artículo 85', 'artículo 33', 'artículo 14', 'artículo 4', 'artículo 7', 'artículo 19', 'artículo 23', 'artículo 23', 'artículo 153', 'artículo 104', 'artículo 14', 'artículo 104', 'artículo 9', 'artículo 239', 'artículo 86', 'artículo 239']

JURISPRUDENCIA FISCAL. SEPTIEMBRE 2013.
INFORME DE JULIO DE 2013
Sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.
Consultas de la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña.
Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 17 de octubre de 2013, Asunto C-181/12. Discriminación en el Impuesto de Sucesiones por razón de residencia: afecta a la libre circulación de capitales y contraviene el derecho de la Unión Europea.
"Los artículos 56 CE y 58 CE deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa de un Estado miembro relativa al cálculo del impuesto sobre sucesiones que establece, en caso de adquisición mortis causa de un inmueble situado en el territorio de dicho Estado, que la reducción de la base imponible en el supuesto –como sucede en el litigio principal– de que el causante y el causahabiente residan, en el momento del fallecimiento, en un tercer país como la Confederación Suiza, es inferior a la reducción que se habría aplicado si al menos uno de ellos hubiera residido, en ese mismo momento, en dicho Estado miembro"
En el caso resuelto el viudo de una alemana de origen, que perdió su nacionalidad tras casarse con un suizo, había heredado de su esposa una finca en Dusseldorf-Sud, liquidando el Fisco alemán el Impuesto sobre Sucesiones al viudo suizo con la reducción en la base imponible prevista en la Ley alemana para los no residentes, consistente en 2.000 euros, y los 500.000 euros de la reducción dispuesta para los residentes.
Complementamos la anterior Sentencia con las conclusiones de la Sentencia del mismo Tribunal de 19 de julio de 2012, Asunto C-31/11: “una normativa de un Estado miembro –Alemania- como la controvertida en el procedimiento principal, que, para calcular el impuesto de sucesiones, deniega determinadas ventajas fiscales a una herencia en forma de participación en una sociedad de capital establecida en un país tercero, mientras que las confiere en caso de herencia de tal participación si el domicilio social está situado en un Estado miembro, afecta principalmente a la libertad de establecimiento en el sentido de los artículos 49 TFUE y siguientes, puesto que dicha participación permite a su poseedor ejercer una influencia efectiva en las decisiones de dicha sociedad y determinar sus actividades. Dichos artículos no se aplican a los supuestos relativos a participaciones en sociedades cuyo domicilio social se encuentre en un país tercero”.
Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de septiembre de 2013, Recurso 4808/2011. La retribución de los administradores ante la gratuidad estatutaria: la retribución del Presidente del Consejo y Consejero Delegado, titular del 97% de las participaciones sociales, no es deducible en el actual Impuesto sobre Sociedades por considerarse liberalidad.
"En el presente caso, amén de la presunción legal de gratuidad del cargo de administrador de sociedades de responsabilidad limitada (el artículo 66.1 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada establece que "El cargo de administrador es gratuito a menos que los estatutos establezcan lo contrario, determinando el sistema de retribución" y en el mismo sentido se ha pronunciado posteriormente el artículo 217.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio), el artículo 21 de los Estatutos de L....., S.L, ratificando la referida presunción legal, dispone que el "cargo de administrador será gratuito", por lo que la concesión de una retribución al Sr. Cándido solo puede hacerse con el carácter de liberalidad y, por tanto, no deducible, sin que frente a ello pueda oponerse que, a virtud de participación que aquél dispone en la sociedad, en cualquier momento podrían modificarse los estatutos según su criterio, pues lo cierto es que en el momento de producirse los hechos la modificación no ha tenido lugar.
No es la primera vez que esta Sala realiza esta consideración bajo la vigencia de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre del Impuesto de Sociedades y así, la Sentencia de 21 de febrero de 2013 (recurso de casación 1978/2010), en supuesto igual de administradores de responsabilidad limitada, señala (Fundamento de Derecho Cuarto) lo siguiente: "En el supuesto que nos ocupa disponen los estatutos de la sociedad, que "los ADMINISTRADORES ejercerán su cargo de forma gratuita". Dado pues el carácter no retribuido del cargo de administrador de acuerdo con los preceptos referidos, resulta patente que las utilidades disfrutadas por los administradores de la sociedad no pueden ser consideradas como remuneraciones de los mismos y adquirir, de esa forma, la condición de gastos de personal, y por tanto, ser fiscalmente deducibles."
Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de octubre de 2013, Recurso 5261/2011. Sustitución de la factura por la escritura: tiene un carácter excepcional, admitiéndose siempre que concurran en la escritura todos los elementos relevantes, tales como la sujeción al IVA de la operación, base y tipo aplicable.
"Excepcionalmente se ha considerado que a los efectos del artº 89.2 de la LIVA pero en un supuesto distinto al que es objeto del que nos ocupa, en concreto respecto de la deducción del impuesto cuando constaba que se había soportado y no se poseía factura, se admite la escritura como sustitutivo de la factura, puesto que mediante la escritura se acreditaba documentalmente que se había soportado la carga y en el documento sustitutivo, en la factura, contiene todos los elementos relevantes para la identificación de la operación contenidos en la factura, sentencia de fecha 11 de julio de 2011, recurso de casación para unificación de doctrina 219/2008. Sentencia que además a un supuesto distinto del que nos ocupa, se inscribe dentro de la línea jurisprudencial antes referida, esto es, es posible sustituir la factura por la escritura pública pero sólo excepcionalmente, y siempre que concurran en la escritura todos los elementos relevantes, tales como la sujeción al IVA de la operación, base y tipo aplicable; lo que no es el caso que nos ocupa, en el que ha quedado constancia de que a pesar de estar ante una operación sujeta al IVA, en la escritura no se hizo constar ni esta, ni los elementos relevantes."
Con arreglo al artículo 89.2 de la LIVA es fundamental para poder efectuar la rectificación de la cuota impositiva en el plazo de cuatro años, cuando no se hubiese repercutido, el que se hubiese expedido factura o documento sustitutivo. En la Sentencia hay un voto particular del Magistrado Emilio Frías Ponce.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 11 de febrero de 2013, Recurso 1084/2011. Sujeción a plusvalía municipal de las cesiones obligatorias
“No existe cesión gratuita, a los efectos de no sujeción al Impuesto sobre el incremento de valor de terrenos de naturaleza urbana, cuando los propietarios cedentes o los interesados han obtenido a cambio de tales superficies obligatoriamente cedidas una equivalencia económica, superficial o volumétrica o bien un resarcimiento o indemnización compensatoria.”
Sin embargo, como indica el Catedrático Casana Merino, dado que el destino de los bienes objeto de cesión es el dominio público, su valor de mercado es prácticamente nulo, por lo que no existirá plusvalía gravable. Así lo pone de manifiesto Beatriz Moreno Serrano en su obra “Impuesto sobre el Incremento del valor de los Terrenos de Naturaleza urbana. Aspectos más relevantes de su régimen jurídico”, 2012, página 115. Igualmente María Reyes Vargas Jiménez en su obra “La fiscalidad inmobiliaria en el ámbito local: cuestiones problemáticas”, 2011, página 319, escribe que la jurisprudencia ha mantenido en reiteradas ocasiones la no sujeción en base a la supuesta inexistencia en estos casos de incremento de valor.
Lo expuesto también puede apoyarse en la consideración fiscal que merecen a efectos del IVA las cesiones obligatorias. Así, en primer lugar, la Resolución 2/2010 , de 22 de diciembre, de la Dirección General de Tributos, BOE de 6 de enero de 2011, declaró que "la cesión gratuita de terrenos a los Ayuntamientos prevista en los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre Régimen del Suelo y Valoraciones ("Boletín Oficial del Estado" del 14) y en las normas que la precedieron, ha sido objeto de diversas consultas a este centro directivo dirigidas a aclarar las dudas sobre el tratamiento de estas operaciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Actualmente, la doctrina mayoritaria más reciente en materia de derecho urbanístico mantiene que, con ocasión del desarrollo del proceso urbanizador, no se produce, en sentido estricto, una cesión de aprovechamientos urbanísticos a la Administración, sino un reparto de los citados aprovechamientos entre los titulares de los terrenos sobre los que se desarrolla el citado proceso y aquélla. En consecuencia, cabe inferir que la citada cesión obligatoria no supone ninguna entrega o transmisión sujeta al impuesto, criterio que sustituye al que figuraba en anteriores pronunciamientos de esta Dirección General."
A lo anterior podemos añadir la reseña que escribimos en el Informe Fiscal de enero de 2012 de la Sentencia del TS de 26 de enero de2012, Recurso 4087/2007: "la no sujeción a IVA de las cesiones obligatorias y gratuitas de terrenos, como acto debido, fue reconocida por la Resolución de la Dirección General de Tributos 2/2000 de 22 de diciembre de 2000. Dicha cesión es una manifestación de la participación de la Comunidad en las plusvalías que genera la acción urbanística de los entes públicos, artículo l7 de la Constitución Española;" por tanto, por disposición de la ley, y desde el principio del planeamiento del sector, el Ayuntamiento respectivo tiene derecho a participar en el 10% del aprovechamiento medio del sector, de tal forma que los propietarios no reciben todo el aprovechamiento medio fijado en principio por él, sino el que resulta de deducir del porcentaje que corresponde a la Comunidad, es decir, a la Administración. Lo que ocurre es que ese porcentaje debe materializarse a través de la obligación de ceder suelo, expresión quizás inadecuada la utilizada por la Ley 6/1998, porque no existe una auténtica entrega, sino más bien reparto, o si se quiere materialización o especificación del derecho, perteneciente, insistimos que "ex lege" y desde el principio del planeamiento, a la Comunidad."
En segundo lugar, las transmisiones de terrenos destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o de superficies viales de uso público está exenta de IVA por disponerlo el art. 20 uno 20ª de la Ley reguladora, y también dichas cesiones están exentas de ITP y AJD.
Indudablemente no se puede apreciar en estos casos aumentos de valor desde el momento en que dichos bienes pasan, con motivo de la cesión, al dominio público, quedando fuera del comercio al ser por imperativo del artículo 132 de la Constitución Española, de la Ley del Patrimonio de la Administraciones Públicas y de la Legislación Local inalienables, imprescriptibles e inembargables.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede de Burgos, de 17 de mayo de 2013, Recurso 53/2012. Impuesto sobre transmisiones patrimoniales. Operaciones societarias. Procedente devolución de ingresos indebidos al haber liquidado el tributo por un aumento de capital superior al acordado, debidamente rectificado por diligencia notarial.
“Con fecha 11 de marzo de 2008 fue inscrito en el Registro Mercantil de Burgos, el aumento de capital social por importe de 3.000 # totalmente suscrito y desembolsado y la modificación estatutaria consecuente, según resulta de la escritura otorgada el 25-6-07, rectificada por Diligencia de 3-3-08.
En fecha 20 mayo 2010 la recurrente presentó un escrito solicitando la devolución de ingresos indebidos, con relación a la autoliquidación presentada el 20 de septiembre de 2007, alegando que el inmueble aportado tenía una carga hipotecaria de 1.202.000 # por lo que la base imponible del impuesto debió ser únicamente de 3.000 # , resultante de un valor inicial de 1.205.000 # menos la carga hipotecaria asumida por la sociedad de 1.202.000 #, resultando un importe de 3.000 # que se corresponde con el verdadero aumento de capital social.
Tal solicitud fue desestimada por Acuerdo de 21-6-10, interponiéndose contra el mismo recurso de reposición que fue desestimado por Acuerdo del Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Junta de Castilla y León de Burgos de 19-8-10.
Disconforme con el mismo formuló reclamación económico administrativa Nº 9/1419/10 que fue
desestimada por resolución del TEAR de 30 de noviembre de 2011, constituyendo tales resoluciones el objeto del presente recurso jurisdiccional.”
“Como se desprende de la relación fáctica reseñada en el FJ Segundo de la presente resolución, la Escritura de 25-6-07 de ampliación de capital en cuantía de 1.172.026 # mediante la aportación no dineraria de la finca urbana anteriormente descrita, incurrió en errores, tanto en lo que se refiere al valor de la finca aportada ( 1.205.000 #) como a las "cargas" de la misma, al consignarse que se encontraba libre de cargas, cuando en realidad existía una hipoteca favor de la Caja Rural de Burgos por importe de 1.202.000 #; errores que fueron corregidos mediante Diligencia de Rectificación de 3-3-08, habiéndose inscrito en el Registro Mercantil de Burgos, un aumento de capital social por importe de 3.000 # totalmente suscrito y desembolsado y la modificación estatutaria consecuente, según resulta de la Escritura otorgada el 25-6-07, rectificada por Diligencia de 3-3-08, sin que hubiese lugar a rectificar una inicial inscripción de un mayor aumento de capital social, ya que como decimos el único aumento de capital realmente inscrito fue el de 3.000 #.
Desde esta perspectiva, no resulta admisible entender que estamos ante dos Acuerdos de ampliación de capital, como sostiene la parte demandada, pues consideramos que ha quedado acreditado que sólo hubo un aumento de capital social, existiendo una única Escritura pública integrada por una Diligencia de Rectificación, habiendo existido una única inscripción en el Registro Mercantil, figurando un único aumento de capital de 3.000 #.
“Lo cierto es que en el presente caso el acto administrativo sometido a revisión es la desestimación de la solicitud formulada por la actora en concepto de devolución de ingresos indebidos de la cantidad que entiende abonada en exceso, con ocasión de la autoliquidación presentada el 20 de septiembre de 2007 por la modalidad " operaciones societarias", por lo que habiendo quedado acreditado que el aumento de capital social debió cuantificarse en 3.000 #, resulta claro que la base imponible del impuesto por la modalidad de operaciones societarias, no pudo ser 1.172.026 # como se autoliquidó, sino 3.000 #, lo que debió conllevar únicamente un ingreso de 30 # y no de 11.720,26 # como se efectuó, por lo que procedente será estimar el recurso con relación a tal extremo, pues estamos ante un ingreso indebidamente realizado por la recurrente con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en los términos prevenidos en el art. 32 de la LGT , por lo que resulta procedente la devolución de ingresos indebidos interesada, y todo ello sin perjuicio que la Administración -si así lo estima oportuno – pueda practicar liquidación en concepto de ITP y AJD, al amparo del 7.2.a) del Texto Refundido, si no ha prescrito su derecho, y para el caso que, como aquí sostiene, entienda que existen dos convenciones distintas sujetas a impuestos separadamente, aunque se recojan en un mismo documento notarial; cuestión ésta que como hemos dicho, al margen de no ser pacífica en nuestros Tribunales, excede claramente del ámbito objetivo del presente recurso jurisdiccional, y sobre la que por tanto no podemos hacer pronunciamiento alguno.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 7 de Junio de 2013, Recurso 527/2010. El sujeto pasivo de la hipoteca unilateral es la entidad a cuyo favor se constituyó la hipoteca.
“En el caso de autos nos encontramos ante un acto o escritura por el que se constituye una peculiar modalidad de hipoteca, admitida por nuestra legislación hipotecaria, y caracterizada frente a los supuestos de nacimiento convencional por tener su origen en un acto de disposición unilateral del dueño de los bienes hipotecados que es admitido como válido a efectos de su inscripción registral pero cuya eficacia en definitiva depende de la aceptación de la persona a cuyo favor se establece o inscribe, cuya aceptación debe hacerse constar en el Registro por nota marginal y cuyos efectos se retrotraen a la fecha de la constitución de la misma a tenor de lo establecido en el artículo 141 de la LH.
La aceptación es necesaria pero no es un requisito constitutivo de la hipoteca, que nace en espera del acto de voluntad del acreedor, pudiendo prestarse en cualquier momento, pero que si no consta después de transcurridos dos meses, a contar desde el requerimiento que a dicho efecto se haya realizado, da derecho al dueño de la finca para cancelar la hipoteca, sin necesidad del consentimiento de la persona a cuyo favor se constituyó.
La aceptación cumple en otras palabras una función de conditio iuris similar a las condiciones suspensivas de los contratos en las cuales la producción de efectos del negocio jurídico o del acto jurídico está subordinada al cumplimiento de la condición. De tal manera que si la conditio iuris -esto es la aceptación- se cumple la hipoteca produce efectos jurídicos como tal derecho real de garantía con efectos retroactivos desde la fecha de su constitución.
Según el artículo 2. 2 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Texto refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre: En los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuere suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla, haciéndose constar el aplazamiento de la liquidación en la inscripción de bienes en el registro público correspondiente. Si la condición fuere resolutoria, se exigirá el impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según las reglas del art. 57.”
Semejante criterio mantiene el TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, en la Sentencia de 20 de junio de 2013, Recurso 884/2012, la Sentencia del TSJ de Asturias de 28 de junio de 2013, Recurso 1287/2011 y el TSJ de Galicia en la Sentencia de 25 de septiembre de 2013, Recurso 15578/2012.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 18 de junio de 2013, sala de lo Social, Recurso 6504/2013. Desempleo. Cobro de la prestación por ventanilla. Objeción de conciencia bancaria. No se puede obligar a contratar una cuenta corriente
“La cuestión reside en dilucidar, desde esta óptica, si está justificado que el interesado opte por la percepción en efectivo aduciendo que ni tiene ni desea tener una cuenta corriente con una Entidad financiera, teniendo en cuenta que nos hallamos ante la imposición de una obligación al administrado que encuentra su finalidad en "simplificar, clarificar, aproximar a los ciudadanos, racionalizar y agilizar los procedimientos”. Desde esa interpretación teleológica, que constituye el criterio fundamental de la aplicación de la norma ( art.3 CC ), no puede exigirse al ciudadano que concierte un contrato de cuenta corriente, con el coste que ello conlleva, pues el precepto puede interpretarse en el sentido teleológico y lógico de que el abono en cuenta se realizará cuando el ciudadano sea ya titular de una; pero no puede exigírsele que, al solo efecto de percibir la prestación de desempleo, concierte un contrato de cuenta corriente, pues ello supone imponerle una carga no prevista por la ley y que mal casaría con las finalidades predicadas por la propia norma reglamentaria que, como es lógico, establece en su art. 26.2 que "La realización del pago no conllevará gasto ni para la entidad gestora ni para el perceptor". Es obvio que contratar una cuenta corriente conlleva siempre los gastos inherentes a las comisiones que les son propias, por lo que la interpretación realizada por el SPEE y por la sentencia recurrida no puede ser compartida por la Sala.”
“Ni el art.26.2 RD 625/85 en su interpretación teleológica, l������gica y sistemática, ni la OM 22/02/96, exigen ni imponen unas causas justificadas concretas y exhaustivas al beneficiario de la prestación para que pueda percibir ésta por el pago en efectivo de la Entidad financiera colaboradora, sino que, todo lo contrario, lo que el art.26.2 RD 625/85 prohíbe es que el pago pueda suponer algún coste para el ciudadano.
Dado que el contrato de cuenta corriente, salvo prueba en contrario, es un contrato oneroso y, por tanto, devenga comisiones para el ciudadano, lo cierto es que su contratación -cuando no se es titular de cuenta alguna- a los solos efectos de percibir la prestación o el subsidio, supone un coste para el ciudadano y, sólo por eso, estaría justificado la petición de pago en efectivo a través de la entidad financiera colaboradora, sin que el SPEE haya aducido que ello comporte un trastorno en la tramitación, o unos problemas de gestión que hicieran razonable imponer al ciudadano la concertación de un contrato en contra de su voluntad.
Por todo lo expuesto, procede la estimación del recurso, sin costas, conforme al art. 119 CE, art 233.1 LPL”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 1 de julio de 2013, Recurso 250/2012. Existencia de visita para la valoración: suficiencia de la visita exterior al comprobarse únicamente el valor del suelo y no el de la construcción.
“En el presente caso, según se desprende de los documentos 183, 185, 202 y 204 del expediente, sí se realizó visita por el Técnico de la Administración del bien valorado, y así se hizo constar en el apartado de "Metodología de la valoración", habiéndose unido a los informes fotografías exteriores del citado inmueble, y aún que es cierto que no consta la diligencia de consentimiento de la entidad recurrente para la realización de tal visita, no constando tampoco que el perito visitase el interior del edificio, no obstante, de tal circunstancia no cabe extraer las consecuencias anulatorias que la recurrente pretende, pues no ha de olvidarse que el valor de la construcción, esto es, el valor de la obra nueva declarado por la actora fue aceptado por la Administración, discutiéndose por tanto únicamente el valor del suelo, siendo indudable que para la comprobación de tal valor, es suficiente una visita al exterior del edificio por parte del Técnico de la Administración, no siendo precisa por tanto una visita al interior del inmueble, por lo que resulta irrelevante que no conste la autorización del titular para la realización de la mencionada visita.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 1 de julio de 2013, Recurso 1593/2007. Sujeción a ITP de la transmisión a un tercero de los derechos urbanísticos recibidos en pago de una expropiación.
“Dª. Rebeca, D. Benedicto y D. Francisco transmitieron a la entidad demandante, en documento público, los derechos urbanísticos que sobre determinadas fincas le habían sido reconocidos por el Ayuntamiento de Armilla (Granada) como consecuencia de un proceso expropiatorio de fincas rústicas de su propiedad. La entidad actora, asimilando la naturaleza de los citados derechos urbanísticos al justiprecio de una expropiación "in natura", pretende que se le reconozca la exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas", conforme a lo establecido en el artículo 45 del Texto refundido del Impuesto (Real Decreto legislativo 1/1993), puesto en relación con el artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa y con el artículo 159.4 de la Ley del Suelo (Real Decreto legislativo 1/1992), el primero de los cuales declara la exención del precio (justiprecio) de toda clase de gastos, impuestos y gravámenes; y el segundo reconoce la exención en el Impuesto referido en las adjudicaciones de solares que se efectúen a los propietarios miembros de una Junta de Compensación en proporción a los terrenos incorporados por ellos al proceso de compensación urbanística. La pretensión de la demanda ha de quedar rechazada, pues una cosa es que la ley declare la exención del precio consecuencia de un proceso de expropiación que, como sucede en el caso enjuiciado, se tradujo en el reconocimiento a los expropiados de unos derechos urbanísticos sobre determinados solares por parte del Ayuntamiento beneficiario de la expropiación, y otra diferente que la cesión por los titulares de tales derechos urbanísticos consecuencia de una expropiación a la entidad demandante mediante escritura pública, siga disfrutando de ese régimen de exención, no ya porque nos hallamos en presencia de una actuación (transmisión) distinta y ajena al proceso expropiatorio determinante del justiprecio, sino además, porque quien se dice con derecho al beneficio fiscal reconocido en los casos de expropiación no es el sujeto expropiado sino un tercero que adquiere unos derechos urbanísticos reconocidos a los titulares de los bienes expropiados como pago en especie del justiprecio correspondiente.
La operación por la que una persona cede a un tercero los derechos del justiprecio en especie celebrado con el Ayuntamiento, antes de la finalización de la urbanización y entrega de las parcelas producto de la expropiación, es una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Transmisión Patrimonial Onerosa, conforme a lo dispuesto en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, artículo 7.1, que ordena: "son transmisiones patrimoniales sujetas las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas" . Se trata de la transmisión, no de unas parcelas, sino del derecho que ostenta el cedente frente a la Administración expropiante, a consecuencia del "Acta de adquisición por mutuo acuerdo, pago en especie del justiprecio y ocupación" , lo que se corresponde con lo recogido en el artículo 17 del citado Texto refundido - redacción original- de dicha norma : "1. En la transmisión de créditos o derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se efectúen de los mismos bienes y derechos" .
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11 de julio de 2013, Recurso 211/2011. Al no haberse transmitido el dominio de parte de lo vendido, cabe que en la resolución parcial correspondiente, llevada a cabo de mutuo acuerdo, proceda la devolución del impuesto que gravó la prevista y no realizada transmisión de dicha parte “a)-Mediante escritura pública de fecha 29 de marzo de 2007 se formalizó la compraventa de la parcela NUM001 del Polígono NUM002 de Pinto que consta en el Registro de la Propiedad de P... al Tomo NUM003 , libro NUM004 , folio N UM005 , finca nº NUM006 , entre la sociedad G.........., S.A. y D. Rómulo por un precio de 901.518,15 euros.
b)-Una vez adquirida la finca el Sr. Rómulo liquidó en fecha 12 de abril de 2007 el Impuesto de
c)-Con fecha 13 de abril de 2007 la sociedad G........., S.A. comunica al comprador -ahora recurrente- que parte de la parcela vendida, en concreto 4.260 metros cuadrados, estaba afectada por un expediente expropiatorio promovido por el Canal de Isabel II.
d)-En fecha 11 de febrero de 2008 tanto el vendedor como el comprador firman la escritura nº 460 de elevación a público del contrato privado de reducción de precio satisfecho en la compraventa de la finca. En dicho contrato se redujo el precio de la compraventa en la cantidad de 200.000 euros para ajustar el precio a la realidad de los metros vendidos.
e)-Con fecha 18 de junio de 2008 el Sr. Rómulo solicitó la devolución de parte del ingreso efectuado en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales alegando un error en el precio declarado ya que debería haber ingresado en base al precio rectificado en la escritura pública nº 460, es decir al precio de venta 701.518,15 euros.
f)-La Administración deniega la solicitud de devolución de ingresos indebidos refiriendo básicamente que la escritura de compraventa es válida. Decisión que se ha confirmado por el TEAR en la resolución administrativa que constituye el objeto del presente proceso.”
“En el caso analizado de los hechos recogidos en el fundamento de derecho segundo de esta sentencia queda acreditado que por mutuo acuerdo de las partes -vendedor y comprador- intervinientes en la escritura pública de compraventa otorgada en fecha 29 de marzo de 2007 la misma queda sin efecto invocándose para ello una causa de nulidad de la anterior compraventa que la invalida. El motivo que el vendedor y comprador tuvieron en cuenta para dejar sin efecto la referida compraventa es que se había vendido un terreno respecto del cual el vendedor no tenía la totalidad de su propiedad pues 4.260 metros cuadrados pertenecían desde el 3 de julio de 2006 al Canal de Isabel II como beneficiaria de la expropiación del Proyecto de Refuerzo de Abastecimiento a Aranjuez y su zona de Influencia desde la Arteria de Getafe, Fase II. Por ese motivo las partes firman de mutuo acuerdo en fecha 11 de febrero de 2008 un contrato privado de reducción del precio satisfecho en la compraventa de la finca por el que la parte vendedora devuelve al comprador la cantidad de 200.000 euros como ajuste del precio de la compraventa inicial. Documento privado que se eleva a público en fecha 11 de febrero de 2008.
Corresponde así analizar si a efectos exclusivamente tributarios concurre el hecho imponible que justifica el pago por parte del comprador del impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas en relación con la escritura pública de compraventa otorgada en fecha 29 de marzo de 2007 de tal manera que si se concluyera que no existe hecho imponible y se ha abonado el referido impuesto se tiene derecho a obtener la devolución de lo indebidamente pagado al respecto. Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 7.1.A del Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, son transmisiones patrimoniales sujetas al pago del impuesto las transmisiones onerosas por actos intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. Y en el supuesto analizado consta que en el patrimonio del comprador no se ha podido incorporar una parte de la finca objeto de compraventa al no ser de la propiedad del vendedor, hecho este que no es discutido por la vendedora ni por la compradora pues de mutuo acuerdo y sin necesidad de contenciosos admiten esa causa de nulidad de la compraventa. Y es precisamente la falta de conflicto entre las partes lo que hace inaplicable al supuesto examinado el art.57.1 aludido por el TEAR en la resolución impugnada. De tal manera que si no se ha producido la trasmisión tampoco se ha realizado el hecho imponible por lo que no puede exigirse el pago de la deuda tributaria por el impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas y si se ha realizado, como es el caso, una autoliquidación por dicho concepto se tiene derecho a la devolución de lo indebidamente ingresado sin perjuicio de que la nueva transmisión recogida en la escritura pública de rectificación de fecha 11 de febrero de 2008 - en la que se modifican elementos esenciales de la compraventa, precio y cabida del terreno transmitido deba estar sujeta al pago del impuesto de trasmisiones patrimoniales onerosas.
En virtud de lo expuesto esta Sala acuerda la estimación del recurso.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 15 de julio de 2013, Recurso 550/2009 Sujeto pasivo de la posposición de la condición resolutoria a la hipoteca a constituir: no lo es la posible entidad acreedora que aún no ha prestado el consentimiento, otorgando el correspondiente contrato
La Caja de Ahorro alegó que no ha comparecido en dicha escritura, y que “el único beneficiario directo de la posposición es la entidad adquirente de los terrenos, esto es el nuevo dueño de los inmuebles al conseguir que el inmueble adquirido pueda ser ofrecido en garantía sin que sobre él pesen cargas de anterior rango. Así se consideró ante la Dirección General de Tributos al autoliquidar dicha posposición de condición resolutoria con ocasión de la escritura otorgada el 12 de enero de 2006 (folios 55 a 62 del expediente), en la que comparecieron los transmitentes para ratificar la referida posposición. La adquirente pospone la condición resolutoria en su propio interés (el art. 241 RH solo exige para la posposición el consentimiento del acreedor que posponga su derecho sin referencia alguna al consentimiento del titular de la carga, que solo de forma indirecta ve mejorado el rango de su derecho). Cita en apoyo de esta tesis la resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 4 de noviembre de 2000.”
Para el Tribunal “es evidente que dicha entidad no adquirió el bien ni intervino en la escritura pública en la que se pospuso el rango de la condición resolutoria en favor de la hipoteca de fecha 18 de marzo de 2005, ya que en ella solamente intervinieron los transmitentes D. Marcial y Dª Eulalia y la empresa adquirente de los bienes (X......S.L.). Por lo tanto el consentimiento para la posposición se produjo de forma unilateral como consecuencia de la voluntad de los transmitentes para que la empresa adquirente pudiera hipotecar los terrenos adquiridos, sin que sobre ellos constaran cargas preferentes, con el fin de financiar la construcción del edificio. En consecuencia no puede decirse que la referida escritura en la que no intervino la actora se otorgara en su interés aunque indirectamente su futuro derecho pudiera mejorar de rango en el Registro de la Propiedad, sino en el de la empresa adquirente de los terrenos. Así lo reconocieron. El art. 241 RH solo exige para la posposición el consentimiento del acreedor que posponga su derecho sin referencia alguna al consentimiento del titular de la carga. Así lo consideraron los transmitentes
ante la Dirección General de Tributos al autoliquidar dicha posposición de condición resolutoria con ocasión del otorgamiento de la escritura otorgada el 12 de enero de 2006 (folios 55 a 62 del expediente), en la que comparecieron para ratificar la referida posposición.
Además el pacto estaba sujeto a un hecho futuro e incierto consistente en que la adquirente solicitara un préstamo hipotecario de la demandante para financiar la construcción del edificio y que finalmente dicho préstamo fuera concedido, sin que conste que tales hechos se llevaran a cabo. Por tanto no cabe considerar a la Caja de Ahorros, que no intervino en la posposición de la condición resolutoria, como sujeto pasivo del impuesto, al ser evidente que la adquirente pospuso la condición resolutoria en su propio interés.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 15 de julio de 2013, Recurso 274/2009. Sujeto pasivo de la condición resolutoria en la venta otorgada por una persona física a favor de varias sociedades.
Según el TEAR de Murcia “para que una condición resolutoria explícita quede sujeta a IVA se requiere que quien la constituya sea empresario o profesional; y aunque en este tipo de garantía no está claro quién la constituye, si tenemos en cuenta que está equiparada a la hipoteca, se deduce claramente que quien la constituye es el comprador a favor del vendedor. Por consiguiente, si el comprador es empresario o profesional y el inmueble queda afecto a su actividad, y en todo caso si es una sociedad mercantil, la condición resolutoria explícita está sujeta al IVA, y a AAJJDD. Por el contrario, si el comprador es un particular, la condición resolutoria explícita está no sujeta a IVA, y, por tanto, sujeta al ITP y AJD en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.”
El tribunal expresa que “el sujeto pasivo, según los criterios que establece el precepto, es el adquirente del bien. Pero con independencia de lo anterior, lo cierto es que es intranscendente en este caso la discusión de quién es el sujeto pasivo cuando ha acreditado la parte actora, y no han sido impugnado por ninguna de las administraciones los documentos aportados, que los adquirentes de las dos fincas, cada uno en su respectiva proporción, autoliquidó el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados el 21 de octubre de 2005 de la condición resolutoria contenida en la escritura de 8 de junio de 2005 que se le reclama al recurrente. En consecuencia, procede estimar el recurso sin examinar las restantes alegaciones que efectúa la parte actora. Ya de otro modo se produciría un evidente enriquecimiento injusto para la Administración.”
Resulta de la sentencia que el vendedor era sujeto pasivo de IVA.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 22 de julio de 2013, Recurso 1973/2011. La compra con dinero privativo de uno de los cónyuges para la sociedad ganancial no es una donación que tribute en el ISD, sólo da lugar al derecho de reembolso.
“El motivo esencial en el que la demandante fundamenta el presente recurso consiste en afirmar que la compra de un bien para la sociedad legal de gananciales con dinero privativo de uno de los cónyuges no supone una donación al otro cónyuge de la mitad de un valor sino una aportación a dicha sociedad con conservación por el aportante de un derecho de reembolso cuya existencia ha de presumirse, a tenor de la Doctrina jurisprudencial que al efecto se cita; también se razona sobre la intrascendencia de no haberse incluido el derecho de reembolso en las Declaraciones de Patrimonios por haberse limitado a transcribir los datos bancarios; así como sobre la no aplicabilidad del art. 4 de la Ley ISD o la no presunción del animus donandi.”
Para el Tribunal “dados los términos en que por las partes ha quedado centrada la controversia y teniéndose en cuenta que la cuestión a resolver no es otra que la de aclarar si la actuación de la recurrente y su esposo ha de calificarse o no como una donación, y que, pese a lo argumentado por las partes codemandadas, ha de llegarse a una conclusión negativa no solo porque resulta aplicable al caso la jurisprudencia y doctrina civil que se cita por la recurrente y en virtud de la cual en estos casos existe a favor del cónyuge aportante un derecho de reembolso al disolverse la sociedad de gananciales, sino porque ello resulta contradictorio con la figura de la donación que, en principio, y salvo causas excepcionales que no son aplicables al caso, es irrevocable, lo que implica, pues, la salida definitiva del patrimonio del donante lo que, como anteriormente indicamos, no se produce en los casos similares al que aquí se contempla.
Al no existir donación no procede, pues, girar el impuesto previsto para tal concepto.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 6 de septiembre de 2013, Recurso 274/2012. Impuesto sobre Sucesiones. Improcedencia de aplicar la reducción pretendida al acreditarse únicamente la situación de dependencia y no el grado de minusvalía igual o superior al 33%. No resulta admisible equiparar discapacidad y situación de dependencia.
“Ahora bien, ese reconocimiento de la situación de dependencia no puede equipararse, sin más y a los meros efectos que aquí nos ocupan, con el porcentaje de minusvalía requerido para la reducción pretendida en el Impuesto sobre Sucesiones, y ello porque de la Resolución de reconocimiento de la situación de dependencia no cabe colegir el grado de minusvalía que pudiera corresponder a su situación de dependencia, al no existir un pronunciamiento expreso sobre la valoración porcentual que la misma supondría, careciendo esta Sala de competencia técnica y funcional para valorar el porcentaje de minusvalía que eventualmente pudiera corresponder al recurrente que se encuentra en la situación de dependencia descrita.
Asimismo, el informe médico aportado con el escrito de demanda, también se revela insuficiente - a los efectos aquí pretendidos- por cuanto el mismo se limita a reflejar que el actor padecía a fecha 2 de febrero de 2011, un "probable deterioro cognitivo leve. SME depresivo", sin mayores consideraciones al respecto, por lo que nos encontramos que en ninguno de los documentos aportados consta un pronunciamiento expreso sobre el grado de minusvalía que pudiera corresponder a su situación de dependencia, no habiéndose tramitado de hecho expediente de discapacidad alguno.
Ahondando en la cuestión, y a efectos meramente dialécticos, consideramos que en ning����n caso el reconocimiento de persona dependiente conlleva el derecho a obtener un beneficio fiscal, como el que aquí se pretende, y ello porque no se puede equiparar sin más dependencia y discapacidad (minusvalía) en los términos pretendidos por el recurrente.
Cierto es que todo dependiente, es discapacitado, por definición, aunque no todo discapacitado es dependiente, pues puede haber elaborado herramientas propias para desenvolverse en las tareas básicas de la vida diaria.
Ahora bien, el reconocimiento de dependencia, aunque tácitamente conlleva un reconocimiento de discapacidad ( minusvalía ) sin embargo, es insuficiente para la aplicación de beneficios fiscales como el aquí examinado y por tanto no puede tener reflejo en el Impuesto sobre Sucesiones, por cuanto de aquél reconocimiento no cabe colegir el grado o valoración porcentual de minusvalía que pudiera corresponderse con esa situación de dependencia, no pudiendo por ello equipararse a un grado de minusvalía igual o superior al 33% que es el exigido, debiendo significarse que estamos ante dos procedimientos distintos, y por tanto, quien tenga reconocido un grado de dependencia y no haya solicitado el grado de discapacidad- cual es el caso - deberá solicitar éste último para poder aplicar la reducción pretendida, lo que en el presente caso, como se ha dicho, no se ha efectuado.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 6 de septiembre de 2013, Recurso 244/2012. Sujeción a ITP de la conmutación de usufructo del cónyuge viudo otorgada con posterioridad a la adjudicación hereditaria.
No obstante, entiende esta Sala, que tal precepto no resulta aplicable al presente caso, por cuanto en la Escritura de aceptación y adjudicación de herencia otorgada el 10 de enero de 2008, los tres interesados en la sucesión, la cónyuge supérstite y los hijos del causante, no decidieron en aquel momento y de común acuerdo hacer uso de la facultad que les concedía el art. 839 del Código civil ( "Los herederos podrán satisfacer al cónyuge su parte de usufructo, asignándole una renta vitalicia, los productos de determinados bienes, o un capital en efectivo, procediendo de mutuo acuerdo y, en su defecto, por virtud de mandato judicial." ) no habiendo adjudicado a la viuda "en pago de su haber en usufructo bienes suficientes en pleno dominio por el valor del mismo", ni habiéndose adjudicado a los hijos del causante en pago de su respectivo haber hereditario, el pleno dominio de los bienes de la herencia que conformaban su parte en la misma, sino que en el presente caso, y como ya se ha dicho, la totalidad de los bienes inventariados fueron adjudicados por mitad y proindiviso a Doña Prudencia y Don Juan, quedando sujeta esa adjudicación al usufructo sobre el tercio de mejora a favor de la cónyuge viuda.
Por tanto, en el caso aquí examinado, no fueron adjudicados todos los bienes de la herencia, tanto al cónyuge supérstite como a los dos hijos del causante, en pleno dominio, pues de la Escritura de 10 de enero de 2008 se desprende que recibieron los bienes con el dominio desmembrado en usufructo y nuda propiedad. Y fue con ocasión de la posterior escritura de 29 de septiembre de 2008 de conmutación del usufructo vitalicio que le había sido adjudicado a Doña Ofelia en la herencia de su esposo y padre respectivamente, cuando se le adjudicó el pleno dominio de las 6 fincas descritas en el expositivo IV de dicha escritura, y como consecuencia de ello, la tercera parte indivisa de los restantes bienes que integraban la herencia, gravada con el usufructo quedó consolidada en pleno dominio.
Consecuentemente coincidimos con la demandada en considerar que cuando en un momento posterior se produjo la adjudicación a la viuda de bienes en pleno dominio como pago de su cuota vidual usufructuaria, en virtud de la escritura de conmutación e usufructo de 19 de septiembre de 2008, cuyo valor comprobado coincidía con el valor asignado al usufructo, se produjo una renuncia al usufructo ya aceptado y constituido, pero no a título lucrativo, sino a título oneroso, produciéndose de facto una permuta entre la cónyuge viuda y los hijos del causante, lo que da lugar a un nuevo hecho imponible y a la práctica de las oportunas liquidaciones por el concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas" en los términos prevenidos en el art. 7.1.A) del ITP y AJD, en cuanto dispone que son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
Así las cosas, no resulta aplicable el art. 57 del RD 1629/1991 invocado por los recurrentes, ni el art. 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.”
“Hemos de tener presente que en el caso, se produjo una consolidación del dominio en los hijos como consecuencia de la conmutación del usufructo, en los términos anteriormente dichos.”
“Pues bien, teniendo en cuenta que estamos ante un caso de consolidación del dominio desmembrado por título oneroso, por causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o por muerte del usufructuario, resulta aplicable el artículo 51.4 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , y en consecuencia los adquirentes sólo pagarán la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo.”
La doctrina de la Sentencia resulta conforme con la Consulta de la Dirección General de Tributos de 18 de abril de 1996, que también admite que los derechos del cónyuge viudo se satisfagan mediante la entrega de bienes en pleno dominio. Ello resulta concorde con la doctrina mayoritaria en la Jurisprudencia que afirma que la conmutación del usufructo puede tener lugar mediante la adjudicación de bienes hereditarios, expresándolo así Juan Antonio Fernández Campos en su obra “El pago de la legítima al cónyuge viudo”, 2004, página 167. En el mimo sentido escriben Teodora F.Torres García y Andrés Domínguez Luelmo, añadiendo como argumento la aplicación analógica del artículo 1056 del Código Civil, Tratado de Legítimas, 2012, página 124.
No se puede confundir la conmutación prevista en los artículo 839 y 840 del Código Civil con la aplicación de la habitual cláusula socini en la que el testador dispone del usufructo universal en favor del viudo , gravando a los herederos, hijos legitimarios, que pueden optar por su legítima libre de cargas y gravámenes, en cuyo caso percibiría la viuda el tercio de libre disposición en bienes de la herencia más el usufructo del tercio de mejora, tercio que sí podría ser conmutado a iniciativa de los herederos, por lo que si se aplica lo último, al viudo se le pagaría sus derechos hereditarios con bienes de la herencia. A lo anterior hace referencia la Sentencia de la Audiencia Provincial de Santander de 29 de abril de 2004, Recurso 321/2003, al decirnos que "como ya entendió Vallet, el testador puede imponer la conmutación al cónyuge viudo, así como la forma de realizarla e imponerla también a los herederos, siempre que haga recaer su atribución en la parte libre de la herencia. Así ocurrirá en los casos en que se instituye lo que doctrina y jurisprudencia conocen como cautela socini que, al tratarse de un usufructo establecido por voluntad del testador, siendo su voluntad la ley en la sucesión, debe prevalecer sobre el art. 839." El artículo 820.3 del Código Civil recoge un supuesto distinto, aunque relacionado, de la cautela socini; el precepto nos dice que "si la manda consiste en un usufructo o renta vitalicia, cuyo valor se tenga por superior a la parte disponible, los herederos forzosos podrán escoger entre cumplir la disposición testamentaria o entregar al legatario la parte de la herencia de que podía disponer libremente el testador."
Conclusión de lo anterior es que en todos los casos en que los derechos hereditarios del viudo, la legitima consistente en el usufructo, lo dispuesto en la cautela socini o el usufructo universal, se perciban por el cónyuge supérstite en bienes de la herencia y no a través del correspondiente usufructo, dicha atribución no tributa como permuta, al ser dichas adjudicaciones consecuencia de lo dispuesto en la Ley o de las disposiciones testamentarias del causante que facultan a los herederos para adoptar una de las dos alternativas posibles. En el caso de la cautela socini podría suceder que verificándose la conmutación, el viudo decidiese que sólo alcanzase al usufructo universal dispuesto en el testamento, percibiendo menos bienes de lo que en virtud de la cláusula de opción compensatoria le correspondería; ello no plantearía problemas fiscales de excesos de adjudicación a los herederos, pues hemos de tener en cuenta que el viudo en cuanto usufructuario es un legatario, y como tal legatario puede, en principio, aceptar parcialmente el legado. La parte no aceptada del legado se refundiría en la herencia.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 23 de septiembre de 2013, Recurso 280/2012. No se aprecia la indivisibilidad prevista en el artículo 1062 del Código Civil cuando en una herencia en la que concurren dos herederos y que está compuesta de cuatro bienes, dos de ellos de valor equivalente, se adjudica todo a unos de los partícipes que abona en metálico el exceso al restante.
“La disolución se produjo simultáneamente sobre cuatro fincas en las que los hermanos gozaban de distintos porcentajes de titularidad, siendo igualmente el título de adquisición distinto.” “En la citada Escritura de disolución de comunidad, las partes acordaron la adjudicación íntegra de las cuatro fincas descritas en el expositivo I de la Escritura a favor de Doña Trinidad, por su valor de 567.937 #, asumiendo ésta la obligación de abonar lo que lleva de exceso en metálico, es decir la cantidad de 191.338 # al otro condueño Don Sebastián, presentando oportuna autoliquidación en concepto de Actos Jurídicos Documentados.”
“Puesto que la comunidad era de las cuatro fincas y es esa comunidad la que se disuelve, la indivisión debe referirse al conjunto y no a cada una de las fincas aisladamente consideradas, ya que la división de la cosa en común no debe identificarse con que cada una de las fincas ya sean rústicas o urbanas se divida en tantas partes como comuneros haya, sino de lo que se trata es de la posibilidad de que sobre esas cuatro fincas y mediante distintas adjudicaciones se hagan otros lotes proporcionales al interés de cada comunero que hubiese evitado o aminorado sustancialmente el exceso de adjudicación, que es a lo que se refiere el TEAR en la resolución impugnada, por cuanto estamos ante la extinción de un condominio de dos comuneros, sobre cuatro fincas, dos urbanas (con valores similares) y dos rústicas, por lo que es preciso acreditar que no era posible mediante otras adjudicaciones efectuadas otros lotes proporcionales al interés de cada comunero, que hubiese si no evitado, sí al menos aminorado sustancialmente el exceso de adjudicación producido.
Desde la perspectiva que nos da el razonamiento anterior y teniendo en cuenta que no podemos considerar como un hecho notorio la indivisibilidad que se alega (a diferencia de otros supuestos valorados por los Tribunales, como es el caso de una plaza de garaje o de un piso) así como que corresponde a la actora probar los hechos que alega para obtener la consecuencia jurídica que pretende, en aplicación del artículo 105 de la Ley General Tributaria, hay que decir que ninguna prueba se ha propuesto a este respecto.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 24 de septiembre de 2013, Recurso 1205/2011. Sujeción a ITP de la fianza constituida al tiempo de la subrogación en el préstamo hipotecario con motivo de la adquisición de una vivienda, no habiéndose previsto dicha posibilidad.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 26 de septiembre de 2013, Recurso 214/2012. Extinción de usufructo por muerte de la usufructuaria y consolidación del pleno dominio en la nuda propietaria. Desaparición de un saldo de dinero metálico. No extinción del usufructo por falta de prueba al respecto.
“Por lo que se refiere al usufructo vitalicio de 10.069.052 pesetas del saldo en la cuenta Nº NUM002 en la Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona, cuya nuda propiedad corresponde a su sobrina Doña Ofelia, hemos de decir que si bien es cierto que según se desprende de la Escritura de Herencia 27 de marzo de 2008, a Doña Ofelia se le adjudicaron los bienes nº 10, 11 y 12 en nuda propiedad siendo la usufructuaria su tía Doña Almudena , consolidándose la plena propiedad en la nuda propietaria por fallecimiento de la usufructuaria, al haberse extinguido su usufructo, sin embargo, también lo es que el hecho de que Doña Ofelia no consolidase el dominio respecto de usufructo vitalicio del saldo anteriormente referenciado, no conlleva sin más, que ese usufructo se hubiese extinguido antes del fallecimiento de la usufructuaria, pues no olvidemos que Doña Almudena era únicamente usufructuaria, y en tal condición tenía derecho a percibir los frutos, correspondiendo la nuda propiedad a Doña Ofelia, por lo que coincidimos con el TEAR en considerar que ese dinero metálico del plazo fijo de la Caixa, a falta de oportuna prueba, bien pudo invertirse en otros bienes o transferirse a otros productos financieros, no habiendo acreditado la parte recurrente el destino que se dio al mencionado plazo fijo, limitándose a manifestar que fue gastado por la usufructuaria, sin aportar prueba alguna al respecto, no debiéndose olvidar que conforme lo preceptuado en el art. 105 de la LGT la carga de la prueba de tal extremo corresponde a la parte actora, lo que no se ha efectuado en el presente caso, por lo que hemos de concluir que no procede excluir del cálculo de la base imponible de la liquidación practicada en concepto de extinción de usufructo el importe derivado del citado depósito a plazo fijo; decisión ésta acorde con la posición adoptada por este Tribunal en supuestos similares al que nos ocupa, como es el caso de la sentencia de 29 de abril de 2011, recaída en el recurso Nº 261/10, en la que no se consideró acreditada la extinción del usufructo respecto de los bienes integrantes del caudal relicto cuya nuda propiedad fue adjudicada en su día al recurrente, tratándose de dinero metálico o títulos valores, por cuanto es al recurrente como obligado tributario, tras la extinción del usufructo vitalicio por muerte del usufructuario, al que le corresponde acreditar que el usufructo se había extinguido con anterioridad, lo que como hemos visto no acontece tampoco en el presente caso .”
Sentencia de la Audiencia Nacional de 10 de octubre de 2013, Recurso 429/2010. Requerimiento de información y protección de la intimidad: Se vulnera el derecho al secreto de las comunicaciones cuando se solicita a una operadora de telecomunicaciones datos externos de un teléfono móvil que revelan el momento, duración y destino de las llamadas realizadas o recibidas.
"La Sala no alberga duda alguna, a tenor de la legislación vigente y de la doctrina jurisprudencial que la interpreta, sobre la inclusión, en el ámbito de protección del artículo 18.3 de la Constitución, del dato de tráfico correspondiente a la identificación de la procedencia de los comunicadores, pues dicho precepto constitucional no se extiende exclusivamente al contenido de la comunicación propiamente dicha, sino también a otros extremos como los relativos a la identidad del comunicante. Entendemos, asimismo, que tal protección se proyecta también sobre la Administración Tributaria, pues el artículo 93 de la Ley 58/2003 no puede permitir la obtención de datos de información salvaguardados por el secreto de las comunicaciones, pues dicha obtención está constitucional y legalmente condicionada a la previa autorización judicial.
Ya las sentencias del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 2 de agosto de 1984 (caso Malone ) y 30 de julio de 1998 (caso Valenzuela Contreras ) habían considerado que el conocimiento de los números de teléfono a los que un usuario llamaba, o de las llamadas que recibía, así como su duración, aún en el caso de desconocerse el contenido de la comunicación, estaba amparado y protegido por el artículo 8 del Convenio Europeo de Derechos Humanos y Libertades Fundamentales, criterio que ha sido reiterado por nuestro Tribunal Constitucional en diversas sentencias (núms. 114/1984, de 29 de noviembre, 70/2002, de 3 de abril, 123/2002, de 20 de mayo, o 56/2003, de 24 de marzo ) en el sentido de que el núcleo esencial del derecho al secreto de las comunicaciones comprende "el secreto de la comunicación misma y el contenido de lo comunicado, así como la confidencialidad de las circunstancias o datos externos de la conexión telefónica: su momento, duración y destino ", extremos éstos que "constituyen datos que configuran externamente un hecho que, además de carácter privado, puede asimismo poseer un carácter íntimo.
El acceso a tales datos requiere, por tanto y como regla general, la correspondiente autorización judicial con una única excepción relevante: cuando el secreto es levantado como consecuencia de la acción de uno de los dos intervinientes en la comunicación."
Nº de Consulta: V2643-13
Materia: “Mediante pacto de mejora la consultante transmite a dos de sus hijas unas fincas de su propiedad.” Se pregunta por la incidencia de la transmisión a efectos del IRPF.
Se responde que “El pacto de mejora al que se refiere la consultante se encuentra regulado en los artículos 214 a 218 de la Ley 2/2006, de 14 de junio, de Derecho Civil de Galicia (BOE del día 11 de agosto), artículos recogidos en la Sección 2ª (“De los pactos de mejora”) del capítulo III (“De los pactos sucesorios") del título X (“De la sucesión por causa de muerte").
Conforme al artículo 214 de la referida ley “son pactos de mejora aquellos por los cuales se conviene a favor de los descendientes la sucesión en bienes concretos”, disponiendo el artículo 215 que “los pactos sucesorios podrán suponer la entrega o no de presente de los bienes a quienes les afecten, determinando en el primer caso la adquisición de la propiedad por parte del mejorado”.
Por tanto, la transmisión por la consultante de unas fincas a dos de sus hijas mediante el pacto sucesorio de mejora comporta, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, una alteración en la composición de su patrimonio que ocasiona una variación en su valor, es decir, se producen unas ganancias o pérdidas patrimoniales por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales (fincas) adjudicados en la mejora, tal como resulta de lo dispuesto en los artículos 33.1 y 34 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE del día 29).
Ahora bien, respecto a esas ganancias o pérdidas patrimonial es procede realizar las siguientes precisiones:
1ª. Al producirse la adjudicación (transmisión) de los inmuebles por un acto ínter vivos y no en el momento del fallecimiento de la contribuyente, las ganancias patrimoniales que en su caso pudieran producirse no se encontrarían amparadas por la excepción de gravamen que el artículo 33.3,b) de la Ley del Impuesto establece para la coloquialmente denominada plusvalía del muerto.
2ª. Deberá tenerse en cuenta —en caso de que el valor de adquisición fuera superior al de transmisión— lo dispuesto en el artículo 33.5,c) de la Ley del Impuesto, esto es: no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas a transmisiones lucrativas por acto ínter vivos o a liberalidades.”
Nº de Consulta: V2663-13
Materia: “El consultante es una persona física que tiene arrendado un inmueble que está utilizando en parte como vivienda y parte como despacho profesional.” Pregunta “si dicho arrendamiento está sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido en su totalidad, o únicamente por la parte del importe del alquiler que corresponde al despacho profesional.”
Se responde que “la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo la exención preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.
Por consiguiente, el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso directo y exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecidos en el artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992.
En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así normalmente cuando se alquile a personas jurídicas (dado que no los pueden destinar directamente a viviendas), cuando se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales.”
En la Consulta V26665-13 de 06/09/2013 se plantea la consulta de una persona física que pretende arrendar un inmueble para utilizarlo en parte como vivienda y en parte como despacho profesional, preguntando “si dicho arrendamiento está sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido en su totalidad, o únicamente por la parte del importe del alquiler que corresponde al despacho profesional. Deducibilidad de las cuotas soportadas del alquiler, por la parte del inmueble dedicada a la actividad profesional.” Se le responde que “el consultante, cuando vaya a utilizar la vivienda arrendada simultáneamente para su actividad profesional y para sus necesidades privadas podrá deducir las cuotas soportadas por el arrendamiento en la proporción en la que utilice la vivienda para la actividad profesional.
La cuota deducida deberá ser regularizada cuando varíe el grado de utilización aplicado inicialmente, según las normas de regularización de bienes de inversión establecidas en el capítulo I del título VIII de la Ley.
El grado de utilización deberá ser probado por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho.”
Nº de Consulta: V2667-13
Materia: “La entidad consultante suscribió un contrato de arrendamiento de un edificio de viviendas de su propiedad con una entidad religiosa, que tiene reconocida su condición de entidad de carácter social y que presta, entre otros, servicios residenciales a personas de la tercera edad, la cual va a ceder el uso de las mismas de forma gratuita a los destinatarios de ese servicio residencial.
El contrato de arrendamiento incluye una opción de compra a ejercer durante los dos primeros años de vigencia del mismo.” Se pregunta por el tratamiento de la operación en el IVA
Se responde que “los arrendamientos de edificaciones, que a su vez son objeto de una cesión posterior por parte de su arrendatario, en el ejercicio de una actividad empresarial, dejan de estar exentos en el Impuesto sobre el Valor Añadido para pasar a estar sujetos y no exentos, y ello con independencia de que la ulterior cesión de los mismos se realice en virtud de un nuevo contrato de arrendamiento (letra f´) del precepto) o en virtud de otro título.”
“Por el contrario, cuando el arrendatario de una vivienda no tiene la condición de empresario o profesional, pues realiza exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, como señala el artículo 5, apartado uno, letra a) párrafo segundo, de la Ley 37/1992, o actúa, por cualquier otra razón, como consumidor final, ya sea persona física, ya sea una persona jurídica, el arrendamiento de la vivienda estará exento, sin perjuicio de que este consumidor final permita el uso de la vivienda a otras personas.
En el caso de la entidad de carácter social que es la arrendataria de las viviendas, y entre cuyas actividades figura, según señala el escrito de consulta, prestar servicios residenciales a personas de la tercera edad, los arrendamientos de estas viviendas prestados por la entidad consultante estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido si la entidad arrendataria no actúa como empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que cabe presumir según la descripción de los hechos, por no destinar la vivienda arrendada a cesión por cualquier título oneroso.”
En relación con la incidencia de la opción de compra en la operación, las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:
“1º. El destino del edificio promovido por la entidad consultante a su arrendamiento con opción de compra no determinará la existencia de ningún supuesto de autoconsumo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2º. El arrendamiento con opción de compra durante los dos primeros años estará sujeto y no exento al Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que la entrega del edificio objeto del mismo estaría sujeta y no exenta.
3º. Transcurridos los dos primeros años sin que se hubiera ejercitado la opción de compra, la novación del contrato de arrendamiento con opción de compra en contrato de arrendamiento sin opción de compra determinará que se produzca el supuesto de autoconsumo a que se refiere el artículo 9.1º, letra d) de la Ley 37/1992 viniendo obligada la consultante a declararlo.
4º. El arrendamiento de un edificio de viviendas a una entidad de carácter social entre cuyas actividades figura, según señala el escrito de consulta, prestar servicios residenciales a personas de la tercera edad de forma gratuita, estará exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
5º. La repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido que resulte improcedente determinará la obligación de la entidad consultante de rectificar las cuotas repercutidas conforme a lo previsto en el artículo 89 de la Ley 37/1992.”
Nº de Consulta: V2673-13
Materia: “La empresa se dedica a la promoción inmobiliaria de terrenos y tiene la condición de agente urbanizador de varios sectores del plan de ordenación municipal de un ayuntamiento. Varias de las facturas expedidas a los propietarios de las parcelas han resultado incobrables. En función de la legislación autonómica, el ayuntamiento puede instar mediante recaudación ejecutiva el pago de las facturas impagadas en beneficio del consultante.” Pregunta “si el procedimiento de recaudación mediante exacción por vía de apremio instado por el ayuntamiento, en favor del consultante, puede equipararse al requisito previsto en el artículo 80, apartado cuatro, A), número 4º de la Ley 37/1992.”
Se responde que “a efectos de aplicar la modificación de la base imponible según lo previsto en el artículo 80, apartado cuatro de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el requisito previsto en el número 4º, letra A) del citado apartado cuatro, debe entenderse cumplido por el documento en el que el ayuntamiento inste mediante un procedimiento de apremio al deudor del urbanizador y en beneficio de este último, el pago de las cuotas de urbanización impagadas.”
Nº de Consulta: V2682-13
Materia: *La entidad consultante es una cooperativa de la comunidad autónoma andaluza fiscalmente protegida que se dedica a la enseñanza reglada de formación profesional en la familia de Comercio y Administración. Se está planteando adquirir el edificio donde desempeña la actividad.” Se pregunta “si estaría exenta del impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados la adquisición del edificio, si se integra contablemente el edificio que quieren adquirir en el Fondo de Educación y Promoción.”
Se responde que “Los artículos 33 y 34 de la Ley 20/1990 establecen los beneficios fiscales de que disfrutan estas entidades en diversos tributos, entre ellos en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Conforme al primero de ellos las cooperativas protegidas gozan de exención por cualquiera de los conceptos del impuesto que puedan ser de aplicación, salvo el gravamen previsto en el artículo 31.1 del texto refundido, respecto de los actos, contratos y operaciones siguientes:
“a) Los actos de constitución, ampliación de capital, fusión y escisión.
c) Las adquisiciones de bienes y derechos que se integren en el Fondo de Educación y Promoción para el cumplimiento de sus fines.”.
Según el escrito de la consulta, la cooperativa consultante se encuentra entre las cooperativas protegidas, y le podrán resultar aplicables los hechos imponibles que puedan encuadrarse entre los supuestos que el artículo 33 considera merecedores de protección fiscal.”
Nº de Consulta: V2683-13
Materia: “Si la percepción de pensión de jubilaci��n por empresario impediría el disfrute de la reducción del 95% prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que, a su vez, es necesaria para la exención de las ganancias patrimoniales producidas en el ámbito del IRPF.”
Se responde que “el Tribunal Supremo, en Sentencias de 12 de marzo y 10 de junio de 2009, ha declarado que la existencia de pensión de jubilación es cuestión ajena a la normativa tributaria por lo que, si concurren los requisitos legales establecidos para el beneficio tributario, la percepción de aquella no es obstáculo para la procedencia de este.
En consecuencia, dicha circunstancia no será obstáculo para el acceso a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio conforme al artículo 4.Ocho de la Ley 19/1991, de 6 de junio, en cuanto constituye condición necesaria para la aplicación, en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de la reducción del 95% prevista para las adquisiciones “inter vivos” en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987.
Por último, siempre que se cumpliesen los requisitos establecidos en el precepto y apartado citado de la Ley 29/1987, se consideraría que no existen ganancias o pérdidas patrimoniales en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo previsto en la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio”
Nº de Consulta: V2684-13-13
Fecha: 09/*092013
Materia: “Donación de inmueble sito en la Comunidad de Madrid”. “Si, para acogerse a determinada bonificación establecida para adquisiciones "inter vivos" en la legislación autonómica madrileña, es necesario acreditar la residencia habitual en la Comunidad de Madrid y, en tal caso, medios de prueba que pueden aportarse.”
Se responde que “en relación con las cuestiones planteadas en el escrito de consulta, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 32 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, establece el alcance de la cesión y puntos de conexión en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, atribuyendo a cada Comunidad Autónoma el rendimiento producido por dicho impuesto en su territorio.
En particular, tratándose de la donación de un inmueble –supuesto que plantea el escrito-, el apartado 2 b) de dicho precepto considera que el punto de conexión es su situación en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma, en este caso la de Madrid.
De acuerdo con lo anterior y en contestación a la primera consulta formulada, es irrelevante la residencia habitual de la donataria a efectos de la bonificación autonómica, hoy regulada en el artículo 25.2 del Decreto Legislativo 1/2010, de 21 de octubre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones legales de la Comunidad de Madrid en materia de tributos cedidos por el Estado. No procede, en consecuencia, observación alguna respecto de la segunda consulta, habida cuenta que parte de la hipótesis de la necesidad de acreditar la residencia habitual
Nº de Consulta: V2685-13
Materia: “Donación dineraria a hija residente fiscal en Madrid en la actualidad, pero con mayor periodo de residencia en Vizcaya durante los últimos cinco años.” Se pregunta por la “normativa de aplicación para la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
Se responde que “la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE del 19 de diciembre) determina el punto de conexión aplicable para la asignación del rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a una u otra Comunidad Autónoma, pero siempre dentro del ámbito de las Comunidades Autónomas de Régimen Común, por lo que no se aplica a los territorios forales, que, en el caso del País Vasco, se rigen por el régimen de Concierto Económico, a cuya Ley 12/2002, de 23 de mayo, habrá que acudir, de forma que, efectuado con arreglo a la misma el deslinde entre territorio foral y común, solo en el caso de que el hecho imponible corresponda a este último se aplicará la Ley 22/2009.
En el supuesto de donación de dinerario a que se refiere el escrito de consulta, dado que el artículo 25.Uno. c) de la Ley 12/2012 establece la competencia normativa y recaudadora del País Vasco cuando el donatario tuviere residencia habitual en el mismo “a la fecha del devengo”, circunstancia que no se produce, entra en juego la Ley 22/2009.
Conforme a los apartados 2.c) y 5 del artículo 32 de dicha Ley 22/2009, se entiende producido el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma y para las donaciones de bienes muebles en el territorio donde el donatario tuviere su residencia habitual a la fecha del devengo, entendiendo por tal, conforme al artículo 28.1.1º b) de la misma Ley, que un residente en territorio español lo es en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma de Régimen Común, a efectos de dicho impuesto, cuando permanezca en su territorio un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo.
Aplicado este criterio al supuesto de hecho descrito en el escrito de consulta, esa Comunidad Autónoma sería la de Madrid, Administración que resultaría competente para la exigencia del impuesto, aplicándose su propia normativa en aquellos aspectos en que hubiese ejercido las competencias que al respecto le reconoce la propia Ley 22/2009.”
Nº de Consulta: V269513
Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Materia: “Escritura de modificación de préstamo hipotecario en la que se incluyen tres titulares, deudores no hipotecantes, se amplía el plazo y se hipoteca una nueva finca, redistribuyendo la carga entre las dos fincas, sin ampliación de hipoteca..” Se pregunta por la forma de liquidar la escritura.
“Primera: La asunción de deuda no está contemplada como hecho imponible de la modalidad de trasmisiones patrimoniales onerosas (Art. 7.1 A y B) por lo que no tributará por tal concepto, no teniendo la condición de inscribible, por lo que tampoco quedará sujeta a la cuota variable del documento notarial.
Segunda: La escritura pública en la que se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario concertado con una entidad financiera está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, pero si la novación modificativa de dicho préstamo hipotecario se refiere a las condiciones del tipo de interés, a la alteración del plazo o a ambas, y el préstamo hipotecario está concertado con una de las entidades financieras a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, la escritura pública en que se formalice la operación estará exenta de la referida cuota gradual.
Tercera: En las operaciones de cancelación parcial de hipoteca y constitución de nueva hipoteca en garantía de un préstamo, concurren todos los requisitos del artículo 31,2 del Texto Refundido, por lo que procederá su tributación por la cuota variable del AJD, aunque la cancelación parcial queda exenta en virtud del artículo 45.I.B.18 del Texto Refundido del ITP y AJD.”
Nº de Consulta: V2702-13
Materia: “Transmisión inter-vivos por padres a hijos de la propiedad de dos parcelas agrarias”. Se pregunta “si es necesario que se produzca la calificación de prioritaria de la actividad antes del plazo de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a efectos de aplicar los beneficios fiscales previstos en el artículo 9 de la Ley 19/1995, de 4 de julio.”
Se responde que “en consulta V1991-13, que le remitimos a Vd. el pasado 13 de junio, se informaba en sentido desfavorable la aplicación de los beneficios fiscales previstos en el artículo reproducido porque la transmisión, que entonces se preveía “mortis causa”, se referiría exclusivamente a la titularidad jurídica de las parcelas, dada la condición de arrendatarios de los hijos, que habían solicitado y obtenido la calificación de explotación prioritaria, circunstancia esta última que ahora se omite.
Se plantea ahora sí, con posterioridad a la transmisión mediante escritura pública – que sería el momento del devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones- se procede a solicitar y se obtiene “antes del plazo de liquidación del impuesto” la calificación de prioritaria “para las dos fincas”, serían de aplicación los beneficios fiscales del artículo 9 de la Ley 19/1995.
Con independencia de que el derecho a los beneficios fiscales a que se refiere el artículo 9 de la Ley 19/1995 ha de existir en el momento del devengo del impuesto, que no sería el caso, la inaplicabilidad de tales beneficios deriva de que la operación en proyecto no se ajusta al marco que prevé la Ley. Como decíamos en nuestra contestación V1991-13:
“… el espíritu del reconocimiento de los beneficios fiscales establecidos en la Ley, que no es otro,…, que el de mantener la integridad o ampliación de tales explotaciones o, como dice la jurisprudencia, el de favorecer la constitución o consolidación de explotaciones agrarias. Se trata, por así decirlo, de una exigencia de naturaleza econ����mica y no jurídica. Sin embargo, en el caso del escrito de consulta, la adquisición “mortis causa” se referiría a las parcelas donde se lleva a cabo la explotación, que seguiría siendo la misma que antes, si bien el o los adquirentes pasarían a ser, como consecuencia de una operación.”
Nº de Consulta: V2703-13
Materia: “Donación de dinero, efectuada a través de un trust, por padres no residentes a hija con residencia habitual en Cataluña.” Se pregunta “si la donación debe entenderse efectuada directamente por los padres a la hija y aplicación de la escala de gravamen contenida en el artículo 57 de la Ley 19/2010, de 7 de junio, de la Comunidad Autónoma de Cataluña.”
Se responde que “tal y como sostiene el escrito de consulta, esta Dirección General ha señalado en diversas consultas que, como consecuencia del no reconocimiento de la figura del “trust” en el ordenamiento jurídico español, las relaciones entre personas físicas realizadas a través de la misma han de entenderse efectuadas directamente entre las personas físicas intervinientes. De acuerdo con ello, se considera correcto el criterio conforme al cual la donación de dinero integrado en un “trust” propiedad de los donantes se lleva a cabo directamente con la hija donataria.
Por otra parte, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 b) en relación con el 5 del artículo 32 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, el punto de conexión para la atribución del rendimiento por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones será el territorio en el que la donataria haya permanecido un mayor número de días en el periodo de los cinco años inmediatamente anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al del devengo.
Por último, en cuanto a la aplicación de una determinada normativa autonómica dictada en el ejercicio de sus competencias, la contestación compete a la misma conforme prevé el artículo 55.2.a) de la Ley 22/2009.”
Nº de Consulta: V2704-13
Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales”
Materia: “El 29 de marzo de 2004 se otorgó escritura pública de declaración de obra nueva y compraventa de una finca rústica, en la que se consignó erróneamente el número de parcela figurando el número 52 en vez del número 59, que era la parcela realmente adquirida, por lo que ahora se pretende rectificar la escritura de 2004 en cuanto al referido extremo, dejando, en todo lo demás, subsistente la mencionada escritura de compraventa.” Se pregunta por la “tributación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la escritura de rectificación, según los términos del borrador que se aporta.”
Se responde que “la mera rectificación del número de parcela catastral carece de contenido económico, por lo que la escritura que se pretende otorgar no tiene por objeto cantidad o cosa valuable. No concurriendo, pues, conjuntamente, todos los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD, no procede la liquidación por la cuota variable del documento notarial.”
Nº de Consulta: V2720-13
Materia: “La entidad consultante es una promotora que transmite la casi totalidad de sus inmuebles a una sociedad de nueva creación para la venta de los mismos.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de dichos inmuebles.”
Se responde que “en este caso dicha operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al constituir mera cesión de bienes que, por sí misma, no es capaz de funcionar autónomamente al no verse acompañada de una mínima estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos.”
“Por tanto, la transmisión de bienes realizada por la consultante como promotor de los mismos tendrá la consideración de primera entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto.
La posterior transmisión realizada por la sociedad adquirente tendrá la consideración de segunda entrega sujeta y exenta del Impuesto sin perjuicio de la facultad de renunciar a la exención en los términos previstos en el artículo 20 Dos de la Ley 37/1992.”
Nº de Consulta: V2722-13
Materia: “Los consultantes son dos copropietarios de un local comercial, al 50% cada uno. Dicho local comercial se destina al arrendamiento.” Se pregunta “si es correcto que cada uno de los dos copropietarios presente los modelos 303, 390 y 347 por separado, cada uno por el 50% de las cuotas repercutidas.”
Se responde que “la consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los dos copropietarios adquirentes del inmueble a que se refiere la consulta requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriesen a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.
En consecuencia, la adquisición proindiviso del inmueble por varias personas determina la constitución de una comunidad de bienes, de conformidad con lo establecido en el artículo 392 del Código Civil. Sin embargo, esta comunidad de bienes no tiene la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido si el inmueble adquirido se explota de manera independiente y separada por cada una de dichas personas, sin que exista una asunción conjunta del riesgo y ventura derivados de la citada explotación. Sí tendrá la consideración de sujeto pasivo cuando exista esta asunción conjunta.
Sí, como parece desprenderse de la escasa información contenida en el escrito de consulta, el local comercial se arrienda por los dos copropietarios en virtud de un solo contrato, a un mismo arrendatario, cabe concluir que se realiza una sola actividad económica conjunta por parte de ambos, de tal manera que la comunidad de bienes será sujeto pasivo del Impuesto.
Así pues, será la comunidad de bienes quien deba darse de alta como sujeto pasivo del Impuesto, debiendo expedir las facturas correspondientes a la actividad y procediendo a la repercusión de las cuotas impositivas devengadas en las mismas, pudiendo deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes y servicios en el ejercicio de la actividad económica y cumpliendo, en definitiva, con las restantes obligaciones materiales y formales derivadas del Impuesto, incluida la presentación de los modelos 303, 390 y 347.”
Nº de Consulta: V2730-13
Materia: “El cónyuge del consultante ha residido en territorio español durante el periodo impositivo 2012, si bien no ha obtenido el Número de Identificación del Extranjero (NIE).” Se pregunta “cómo debe proceder a confeccionar su declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas si su cónyuge no dispone de NIE.”
Se responde que “la emisión por la Administración tributaria del número fiscal de las personas físicas de nacionalidad extranjera para aquellos que estando obligados no lo poseen, no quiere decir que éstas no deban solicitar número de identidad de extranjero mediante la realización de todos los trámites ante el órgano competente de estar obligados a ello. Es decir, la emisión por la Administración tributaria de dicho número de identificación fiscal tendrá un carácter transitorio.
Por último, debemos añadir lo dispuesto en el artículo 26.1 del citado Reglamento en relación con la obligación de consignar el NIF al presentar declaraciones tributarias:
“1. De acuerdo con lo previsto en la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los obligados tributarios deberán incluir su número de identificación fiscal en todas las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos que presenten ante la Administración Tributaria. En caso de no disponer de dicho número deberán solicitar su asignación de acuerdo con lo previsto en los artículos 19, 20 y 23 de este reglamento.
Cuando el obligado tributario carezca de número de identificación fiscal, la tramitación quedará condicionada a la aportación del correspondiente número. Transcurridos 10 días desde la presentación sin que se haya acreditado la solicitud del número de identificación fiscal se podrá tener por no presentada la autoliquidación, declaración, comunicación o escrito, previa resolución administrativa que así lo declare.”
Nº de Consulta: V2766-13
Materia: “La consultante quiere adquirir la nuda propiedad de una vivienda a una mujer de 70 años a cambio de una renta temporal durante 20 años.” Se pregunta por la tributación de la operación.
Se responde que “la base imponible de las pensiones se obtendrá capitalizándolas al interés básico del Banco de España y tomando del capital resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda a la edad del pensionista, si la pensión es vitalicia, o a la duración de la pensión si es temporal.
Cuando el importe de la pensión no se cuantifique en unidades monetarias, la base imponible se obtendrá capitalizando el importe anual del salario mínimo interprofesional.” Por otro lado “cuando en las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales, la base imponible a efectos de la cesión sea superior en más del 20 por 100 y en 2.000.000 de pesetas a la de la pensión, la liquidación a cargo del cesionario de los bienes se girará por el valor en que ambas bases coincidan y por la diferencia se le practicará otra por el concepto de donación”
“La constitución de una renta temporal por una persona física a cambio de la transmisión de la nuda propiedad de una vivienda por otra persona física supone la realización de dos hechos imponibles sujetos, en principio, a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: uno, por la transmisión del derecho de nuda propiedad, por el concepto de transmisión patrimonial onerosa de un derecho; y otro, por la constitución de la renta temporal, por el concepto de constitución de pensión. Consecuentemente, cada uno de estos dos hechos imponibles estará sujeto al impuesto.”
La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 6 de abril de 2012, Recurso 185/2010, trata de un supuesto de cesión de bienes a cambio de alimentos en el que se intentaba obviar los problemas derivados de la tributación por donación, antes referido, mediante el recurso de aumentar considerablemente el valor de la prestación alimenticia, a fin de que coincidiese con el valor del bien transmitido. La solución no fue admitida ni por Administración Fiscal Autonómica, ni por el TEARA, ni por el TSJ de Andalucía. En el supuesto enjuiciado, Doña Lorenza, de 83 años, cedió a su sobrino la nuda propiedad de unos bienes inmuebles valorados en UN MILLÓN CIENTO TREINTA Y DOS MIL DOSCIENTOS SETENTA Y SIETE EUROS Y NOVENTA Y SEIS CÉNTIMOS (€ 1.132.277,96) a cambio de alimentos y asistencia de por vida valorándose esta obligación a efectos fiscales en CUARENTA MIL OCHENTA Y SIETE EUROS Y CINCUENTA Y UN CÉNTIMOS (€ 40.087,51) mensuales. La Oficina Liquidadora consideró que no existía equivalencia entre las recíprocas prestaciones, y que la base imponible de la pensión se había fijado en una cifra de conveniencia a efectos fiscales, por lo que en aplicación de lo dispuesto en el artículo 10.2f) del Texto Refundido de ITP y AJD, fijó la base imponible de la pensión en ONCE MIL TREINTA Y TRES EUROS Y VEINTISIETE CÉNTIMOS (€ 11.033,27) resultado de capitalizar al 5,5% el salario mínimo interprofesional, que ascendía en 2001 a SEIS MIL SESENTA Y OCHO EUROS Y TREINTA CÉNTIMOS (€ 6.068,30) anuales. Igualmente entendió que debía liquidarse por el concepto de donación sobre el exceso sobre una base imponible de UN MILLÓN CIENTO VEINTIÚN MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y CUATRO EUROS Y CÉNTIMOS (€ 1.121.244,00), resultando en definitiva una liquidación por importe de CUATROCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS DOCE EUROS Y DIECISIETE CÉNTIMOS (€ 435.612,17). Para la Administración no se acepta el importe de la pensión fijado por las partes “en la medida en que un conocimiento mínimo de la realidad socioeconómica evidencia que la cuantía mensual en que se fija la manutención y estancia de la rentista (CUARENTA MIL OCHENTA Y SIETE EUROS Y CINCUENTA Y UN CÉNTIMOS (€ (40.087,51)) resulta desmesurada, no responde a la realidad, y ni en vía de gestión, ni en la de la reclamación se ha justificado el elevado nivel de vida de la rentista.” El recurso interpuesto por el sujeto pasivo ante la abultada liquidación efectuada por la Administración fue desestimado por el TSJ en la Sentencia que estamos reseñando. También se debatió en el pleito la posible inconstitucionalidad del artículo 14.6 del Texto Refundido del ITP y AJD, habida cuenta la Sentencia del Tribunal Constitucional de 19 de junio de 2000, relativa a la llamada Ley de Tasas. A este propósito interesa de la Sentencia la siguiente declaración: “entiende la Sala que no procede plantear cuestión de inconstitucionalidad, en la medida en que el supuesto previsto en el artículo 14.6 es completamente distinto al que regulaba el antiguo apartado 7. Cierto es que los dos establecen las consecuencias de declarar un valor inferior al real, pero en el primero es en las transmisiones a título lucrativo, y en el segundo, en las transmisiones a título oneroso. De ser los supuestos iguales, sin duda el legislador hubiera prescindido de establecer los dos apartados, y por economía legislativa, hubiera refundido ambos en el apartado 7, o si se quiere, en el apartado 6. En las trasmisiones a título oneroso, el exceso de valor se gravaba como transmisión onerosa y gratuita a la vez, lo que era contrario al principio de capacidad económica, consagrado en el artículo 31.1 de la Constitución , y además, las repercusiones tributarias de los incrementos patrimoniales derivados de las transmisiones a título lucrativo se producían para transmitente y adquirente. Por el contrario, en las transmisiones como la que es objeto de este recurso, el exceso tributa como donación exclusivamente, y la liquidación se girará a cargo del cesionario de los bienes, y no a cargo del cedente, con lo que, de ninguna manera se vulneran las exigencias que derivan del principio de capacidad económica constitucionalmente reconocido.”
Como comentario a la presente Sentencia podemos decir que las consecuencias del simplismo fiscal pueden ser aterradoras.
Hacen referencia y aplica la doctrina contenida en la Consulta Vinculante que hemos reseñado acerca de la cesión de bienes a cambio de alimentos la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 22 de septiembre de 2011, Recurso 854/2010; la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 7 de febrero de 2011, Recurso 639/2009; la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 21 de octubre de 2010, Recurso 1459/2008; y la Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 16 de noviembre de 2007, Recurso 219/2006.
Significativamente, la Inspección de Tributos practicó nueva valoración de la pensión, atendiendo a los datos suministrados por el Instituto Andaluz de Servicios Sociales acerca del coste de las plazas concertadas para los sectores de personas mayores y personas con discapacidad, aumentado considerablemente el valor resultante de la capitalización, dato expresivo del reconocimiento por la Administración de la insuficiencia legal y escaso acomodo con la realidad de la norma del TR de ITP que determina la base imponible mediante la capitalización del salario mínimo interprofesional.
Nº de Consulta: V2777-13
Materia: “La comunidad de regantes consultante ha suscrito un contrato con una sociedad mercantil propietaria de una central hidroeléctrica en virtud del cual esta última permitirá a la primera captar un determinado volumen de agua que actualmente se está utilizando para la producción de energía eléctrica.
Por su parte, la consultante satisfará anualmente a la otra parte una determinada cuantía en concepto de indemnización por la energía eléctrica dejada de producir por esta última. Dicho importe se establecerá teniendo en cuanta las tarifas eléctrica vigentes en cada momento.” Se pregunta por la sujeción al impuesto de la operación.
Se responde que “las cantidades satisfechas anualmente por la entidad consultante a la propietaria de la central hidroeléctrica constituyen la contraprestación de una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que dicha propietaria efectúa a favor de la consultante una operación que implica un acto de consumo, como es la cesión a la misma del derecho a usar parte de sus instalaciones con el fin de obtener un determinado volumen de agua, lo cual supone la prestación de un servicio autónomo e individualizable. Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de las cantidades abonadas.”
Nº de Consulta: V2778-13
Materia: “La entidad consultante es una entidad urbanística colaboradora de la conservación de una urbanización dividida en 470 parcelas.
La empresa titular de un pozo en virtud del cual venía suministrando, a título oneroso, el agua a los distintos propietarios de la urbanización, va a ceder su explotación al Ayuntamiento correspondiente el cual, a su vez, va a cederla a la entidad consultante, la cual va a seguir manteniendo el precio que hasta ahora se venía pagando por metro cúbico de agua consumido.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del suministro de agua efectuado por la consultante.
Se responde que “los suministros de agua que va a efectuar la Entidad Urbanística Colaboradora se van a realizar a título oneroso, cuya contraprestación se hace efectiva por los miembros de la misma.
Por tanto, estos suministros están sujetos y no exentos del Impuesto, debiendo repercutirse el Impuesto con ocasión del precio percibido por la Entidad en contraprestación de los mismos.
En particular, no es aplicable la no sujeción prevista en el artículo 7, número 8º, de la Ley del Impuesto pues, como ya se ha dicho, los suministros que realiza la entidad consultante son operaciones realizadas a título oneroso, sin que la contraprestación tenga naturaleza tributaria.
Cabe advertir que, incluso en ese último caso (contraprestación de naturaleza tributaria), tampoco resultaría de aplicación este supuesto de no sujeción por cuanto la distribución de agua queda expresamente excluida del mismo en el propio precepto.
Tampoco resulta aplicable a las operaciones realizadas por la entidad consultante el supuesto de no sujeción recogido en el artículo 7, número 11º, de la Ley del Impuesto, del cual se deduce que las operaciones realizadas por Comunidades de Regantes para la ordenación y el aprovechamiento de las aguas no están sujetas al Impuesto, tanto si dichas operaciones las realizan en favor de sus miembros como si las realizan en favor de otra entidad. Dicho supuesto de no sujeción implica la no sujeción de las operaciones efectuadas exclusivamente por la Comunidades de Regantes y no es extensivo a otro tipo de comunidades o entidades.
Finalmente, tampoco resulta de aplicación a dichos suministros la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 12º, de la Ley del Impuesto. En efecto, este Centro Directivo ya se ha manifestado con anterioridad al respecto, entre otras, en su contestación a la consulta V1669-13, de 21 de mayo, estableciendo que hay que estimar exentas aquellas operaciones realizadas por las entidades urbanísticas colaboradoras de conservación, consistentes en la prestación de servicios para la conservación de la obra urbanizadora de los espacios libres de dominio y uso público, por aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 12º, de la Ley 37/1992. Sin embargo, la exención no se extiende a otras operaciones realizadas por estas entidades como son las operaciones consistentes en la prestación de servicios para la conservación de la obra urbanizadora de los espacios libres de dominio y uso privados u otros servicios prestados por la entidad urbanística a sus miembros distintos de los previamente señalados.”
Nº de Consulta: V2784-13
Materia: “La consultante está divorciada desde el año 2010 y de acuerdo con lo previsto en el convenio regulador de divorcio, le corresponde la mitad de la cuantía de los derechos económicos del plan de pensiones cuyo titular es su ex cónyuge.” Se pregunta por el “tratamiento en el Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas de la prestación percibida del citado plan de pensiones.”
Se responde que “las prestaciones derivadas de los planes de pensiones tributan en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exclusivamente en sede del beneficiario, que en el caso concreto planteado es el ex cónyuge de la consultante, como rendimientos del trabajo, y por el importe total percibido.
Nº de Consulta: V2791-13
Materia: “El consultante es titular de una actividad agrícola dedicada al olivar, determinando el rendimiento neto de la misma por el método de estimación objetiva. Ha adquirido, para dedicarlo a la actividad, un olivar.
Para distinguir el precio pagado por la citada adquisición ha solicitado una peritación, en la que se distingue el precio del terreno del precio de los olivos.” Se plantea la cuestión de si “sobre el valor del precio de los olivos puede practicar amortización, y si ésta puede aplicarse multiplicando por el 2 el coeficiente de amortización.”
Se responde que “al caso planteado, el olivar cuya titularidad corresponda al consultante, se podrá amortizar aplicando al precio de adquisición los coeficientes de amortización comprendidos en la Orden HAP/2549/2012.
En caso de adquisición onerosa (como parece ser el caso planteado), como precio de adquisición se tomará la cantidad por la que se haya adquirido el olivar más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluido el valor del suelo.
En el caso de que la adquisición se haya realizado una vez hubiese entrado en producción el olivar, la amortización se podrá calcular multiplicando por dos la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo permitido en la Tabla de amortización para el olivar.”
Nº de Consulta: V2796-13
Materia: “La entidad consultante es una sociedad civil, con personalidad jurídica propia, que se constituyó el 10 de agosto de 2008, teniendo por objeto social “las enseñanza reglada y no reglada de formación y perfeccionamiento profesional”, estando participada, por partes iguales, por dos personas físicas. Desde su constitución, la consultante tributaba en régimen de atribución de rentas con arreglo a lo dispuesto en la Ley 35/2006.
En la actualidad, la entidad consultante pretende transformarse en una sociedad de responsabilidad limitada, sin alterar la participación de los socios en el capital.”
“Se plantean las siguientes cuestiones:
-Si la totalidad de las rentas generadas durante el ejercicio en el que tenga lugar la transformación quedarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades.
-Si la operación de transformación quedaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
- Si la mencionada operación de transformación determinaría renta alguna en sede de los socios personas físicas.”
Se responde que “la consultante manifiesta ser una sociedad civil con personalidad jurídica, en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, por lo que atendiendo a dicha manifestación, la presente contestación se emite partiendo de la hipótesis de que la sociedad civil objeto de transformación tiene personalidad jurídica propia, si bien la confirmación de este hecho es una cuestión ajena a las competencias de este Centro directivo.”
“En caso de que la sociedad civil tenga personalidad jurídica en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, correspondiendo el patrimonio aportado a la sociedad limitada a la titularidad de la sociedad civil, la transformación de esa entidad en sociedad de responsabilidad limitada no modifica la personalidad jurídica de la sociedad, según se establece en los artículos 3 y 4 de la Ley 3/2009, de 3 abril, de Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril). Por tanto, en la medida en que no altere la participación de los socios, dicha operación no determina ninguna ganancia o pérdida patrimonial para los socios personas físicas en los términos del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-.
En el supuesto de ausencia de personalidad jurídica en la sociedad civil, los bienes que integran la sociedad civil no pertenecerían a dicha sociedad sino a los socios, en proporción a su porcentaje de participación -en este caso, un 50%-, por lo que para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la aportación de dichos bienes a la sociedad, resulta de aplicación lo establecido en el artículo 37.1.d) de la LIRPF.”
“Respecto a la imputación de las rentas obtenidas durante el periodo del ejercicio en que la sociedad civil desarrolló su actividad, debe indicarse que las entidades en régimen de atribución de rentas (concepto que incluye las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica) no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la LIRPF. Por su parte, el artículo 89.3 de la LIRPF establece que las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.”
“Por tanto, deberá imputarse a la entidad en régimen de atribución de rentas, para su atribución en el IRPF de cada uno de sus miembros, la parte de la renta atribuible a dicha entidad con arreglo a los criterios de imputación temporal anteriormente indicados, por lo que deberán incluirse en dichos rendimientos los devengados durante el periodo en que la sociedad civil ha desarrollado su actividad.”
Por el contrario, en el período en que se lleve a cabo la transformación de la sociedad civil en mercantil, la sociedad transformada deberá tributar como sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades por la totalidad de la renta obtenida desde la fecha en que la mencionada transformación surta efectos mercantiles hasta el último día del período impositivo señalado.”
“Tratándose de una sociedad civil con personalidad jur��dica propia, en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, el patrimonio aportado a la sociedad limitada es titularidad de la sociedad civil, dado que la transformación de esa entidad en sociedad de responsabilidad limitada no modifica la personalidad jurídica de la sociedad, a tenor de lo dispuesto en los artículos 3 y 4 de la Ley 3/2009, de 3 abril, de Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril), por lo que, en la medida en que la transformación no altere la participación de los socios, dicha operación no determina ninguna ganancia o pérdida patrimonial para los socios personas físicas en los términos del artículo 33 la LIRPF.”
Siguiendo al mercantilista Cándido Paz-Ares, el modelo de sociedad personificada por el que optó el legislador decimonónico, determina que la construcción más adecuada de la trasmisión de la parte de socio sea la cesión del de derecho de participación, y no la cesión de contrato, sin perjuicio del consentimiento exigido en el artículo 1696 del Código Civil. Dicha planteamiento está reconocido legalmente para las SAT, que son sociedades civiles, y admitido por la doctrina fiscal y la jurisprudencia. La Consulta que hemos reseñado reconoce que en la Sociedad Civil con personalidad jurídica, su patrimonio tiene como titular a la misma sociedad, no a los socios, con independencia de que tribute en régimen de atribución de rentas. Incluso antes de la promulgación del Código Civil, como hemos comprobado, los bienes de las sociedades civiles se inscribían en el Registro de la Propiedad a nombre de la propia sociedad y no de los socios, sin necesidad de ningún requisito especial.
Nº de Consulta: V2805-13-13
Materia: “El consultante y su esposa son propietarios de un local comercial que ha estado arrendado desde el año 1974, fecha en que concluyó la construcción del edificio donde se ubica hasta el año 2011, en que fue necesario desahuciar al arrendatario por falta de pago. Pese a las gestiones realizadas desde entonces para un nuevo arrendamiento, éste no ha sido posible, encontrándose en la actualidad desocupado.” Se pregunta “si, al tratarse de un inmueble que ha sido destinado al arrendamiento y se encuentra temporalmente desocupado, procedería quedar eximido de la imputación de renta inmobiliaria.”
Se responde que “en la medida en que el local comercial a que se refiere el consultante es un inmueble urbano que no se encuentra arrendado ni afectado a ninguna actividad económica, deberá imputar la renta inmobiliaria prevista en el anteriormente transcrito artículo 85 de la Ley del Impuesto.”
Nº de Consulta: V2815-13
Materia:” El consultante ha percibido de una aerolínea una compensación en efectivo por la cancelación de un vuelo.” Se pregunta por el “tratamiento de dicha compensación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”
Se responde que “la calificación tributaria que le corresponderá a dicha cantidad será la de ganancia patrimonial, en cuanto se corresponde con el concepto que de las mismas establece el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto: “Las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos”. Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la LIRPF establece que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial".
La ganancia patrimonial se integrará, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la LIRPF, como renta general del período impositivo, al no estar ligada a una transmisión previa de elemento patrimonial alguno.”
Nº de Consulta: V2831-13
Materia: “La consultante es una trabajadora autónoma y se está planteando la posibilidad de utilizar como fuente de ingresos la solicitud de donaciones voluntarias a las personas que lean su blog (a través de Internet) con la finalidad de contribuir a su mantenimiento.
Por otra parte, también se está planteando la utilización de una plataforma de "micromecenazgo" ("crowdfunding") a fin de conseguir dinero para llevar a cabo un proyecto concreto dentro de su negocio. A este respecto, la consultante manifiesta que aún no ha decidido las contraprestaciones -"recompensas", según la consultante- que ofrecería a las personas que hicieran de "micromecenas", si bien sugiere la posibilidad de facilitar el acceso gratuito al servicio que resultara de llevar a cabo el proyecto para el que recoge los fondos con dicho "micromecenazgo", un obsequio físico o una combinación de ambos.” Se pregunta por la tributación de las operaciones descritas.
“Primera: La adquisición de cantidades por una persona física sin contraprestación obligada es un negocio jurídico de carácter lucrativo y, como tal, estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación o de negocio jurídico a título gratuito e “intervivos” equiparable a aquella.
Segunda: El sujeto pasivo obligado al pago del impuesto será la persona física que reciba las cantidades a las que se refiere el apartado anterior.
Tercera: En el caso de que las cantidades a recibir lo sean en contraprestación a alguna entrega de bienes o prestación de servicios, la operación en cuestión ya no tendrá carácter lucrativo, sino oneroso, resultando aplicable entonces el impuesto que grava las transmisiones onerosas, que será, en función de la naturaleza de la operación y de la persona que las realice, el Impuesto sobre el Valor Añadido (actividades empresariales o profesionales) o la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (entregas o prestaciones de servicios al margen de actividades empresariales o profesionales).”
Nº de Consulta: V2833-13
Materia: “La consultante contrató un préstamo hipotecario, suscribiendo un seguro de vida que cubría el riesgo de incapacidad permanente. En el año 2012, como consecuencia de haberse producido la contingencia de invalidez, la compañía de seguros pagó a la entidad bancaria parte de la prestación correspondiente al importe del préstamo pendiente de amortizar.” Se pregunta por la “Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la mencionada prestación.”
Se responde que “la cantidad percibida por la entidad bancaria como beneficiaria del contrato de seguro supone la cancelación del préstamo hipotecario que el tomador del seguro tiene en esa entidad, y por tanto, éste queda liberado de la obligación de pago de esa parte pendiente del préstamo. De esta forma, para el tomador no estamos en presencia de un rendimiento derivado de un contrato de seguro por el cobro de una prestación o rescate, sino que se manifiesta una renta como consecuencia de la cancelación de la deuda, que al producir una alteración positiva en la composición de su patrimonio debe calificarse como ganancia patrimonial.” “Por tanto, esta ganancia patrimonial viene determinada por el importe de la prestación satisfecha por la entidad aseguradora a la entidad bancaria, la cual deberá ser objeto de integración y compensación en la base imponible general de la consultante, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la LIRPF, y tributará al tipo de gravamen de la escala general, estatal y autonómica, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 63.1 y 74 de la LIRPF y la escala autonómica del impuesto aprobada por la Comunidad Autónoma de residencia de la consultante.”
Nº de Consulta: V2878-13
Materia: “La entidad consultante es una cooperativa de trabajo asociado andaluza que acuerda en asamblea el día 11 de julio de 2012 su transformación en sociedad limitada. Posteriormente, con fecha 21 de noviembre de 2012, eleva ante notario la transformación en escritura pública. El día 11 de febrero de 2013, la Consejería de Economía, Innovación, Ciencia y Empleo de la Junta de Andalucía, resuelve proceder a la inscripción favorable de la transformación y procede al cierre de la hoja registral por transformación de la cooperativa.
Finalmente, el día 22 de febrero de 2013, procede a la inscripción de la sociedad limitada en el Registro Mercantil.” “A efectos del Impuesto sobre Sociedades, ��en qué fecha de las mencionadas se entiende finalizado el período impositivo de la cooperativa y, en consecuencia, en qué fecha se inicia el período impositivo de la sociedad limitada, teniendo en cuenta que ambas sociedades tributan en el citado impuesto a un tipo impositivo diferente?”
Se responde que “La presente contestación se emite partiendo de la consideración de que la entidad consultante, con carácter previo a su transformación, tenía la consideración de cooperativa fiscalmente protegida o especialmente protegida, con arreglo a lo dispuesto en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre régimen fiscal de las Cooperativas, de manera que la transformación de su forma jurídica determina la modificación de su tipo de gravamen.
Mercantilmente, la transformación de una sociedad cooperativa en una sociedad mercantil, en el artículo 4 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, cuyo apartado 5 establece que “una sociedad cooperativa podrá transformarse en una sociedad mercantil”. En este sentido, el apartado 1 del artículo 7 establece que “la transformación de una sociedad cooperativa en otro tipo social o de éste en aquélla, se regirá en lo referente a los requisitos y efectos de la transformación de la sociedad cooperativa por la legislación que le sea aplicable”. En relación con la eficacia de la transformación, el artículo 19 de dicho texto legal supedita la misma a la inscripción de la escritura pública en el Registro Mercantil.
De acuerdo con lo anterior, en el supuesto concreto planteado la finalización del período impositivo de la cooperativa se producirá en la fecha en que la transformación de la sociedad cooperativa en sociedad mercantil produzca sus efectos jurídicos, esto es, en la fecha en que la inscripción en el Registro Mercantil de la escritura pública de transformación produzca efectos.”
Nº de Consulta: V2885-13
Materia: “El consultante, residente en España, recibirá en un futuro, de un causante residente en Holanda, un legado libre de impuestos” se pregunta “si, teniendo en cuenta que el consultante no hace frente al pago de los impuestos en Holanda, se puede aplicar la deducción por doble imposición.”
Se responde que “La cuestión que se plantea es la posible aplicación a un residente fiscal en España de la deducción prevista para evitar la doble imposición internacional, que según el consultante se producirá por un legado de un residente en Holanda; dicho legado se recibirá libre de impuestos, es decir que el impuesto a pagar en Holanda no será satisfecho por el consultante.
El fenómeno de la doble imposición, tanto internacional como nacional, ha sido estudiado por los tratadistas de la Hacienda Pública que distinguen entre la doble imposición económica y la doble imposición jurídica, siendo la primera la que recae sobre una misma renta o patrimonio de personas diferentes, frente a la segunda que se da cuando se grava una renta o patrimonio en la misma persona.
La doble imposición jurídica es la que se intenta evitar o paliar mediante las medidas bilaterales o unilaterales establecidas por los Estados, es decir Convenios para evitar la doble imposición y medidas normativas unilaterales de cada país.
Entre las segundas es donde puede incardinarse la medida prevista en el artículo 23 de la Ley 29/1987.
En el caso planteado no puede aplicarse el supuesto de doble imposición ya que el mencionado artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al referirse a esta deducción, cuando habla en el apartado a) del importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón del impuesto similar que afecte al incremento patrimonial sometido a gravamen en España, claramente se refiere, aunque no sea de forma expresa, a que lo haya satisfecho el propio sujeto pasivo que se quiere aplicar la deducción, y como el consultante no va a satisfacer ningún impuesto en Holanda, no podrá aplicarse la exención.”
Consulta de 1 de marzo de 2013, Nº 43E/13. Rectificación de la distribución de la responsabilidad hipotecaria: el error que se rectifica está exento de ITP y AJD cuando el notario da fe de que conforme a la documentación aportada previamente por el acreedor se ha producido el error material en la redacción. En definitiva, no se trata de una nueva distribución de la responsabilidad hipotecaria, no estando sujeta la subsanación practicada unilateralmente por el notario conforme al artículo 153 del Reglamento Notarial.
Consulta de 27 de mayo de 2013. Nº 34E/13. Sujeción al ISD de la renuncia por un no sujeto pasivo de IVA, no es empresario ni profesional, al ejercicio de un derecho de adquisición preferente.
Consulta de 26 de junio de 2013, Nº 88E/13. Valor en AJD de la declaración de obra antigua: tratándose de la declaración de obra de un edificio antiguo, se habrá de estar al valor del bien en la fecha del otorgamiento, atendida la imposibilidad de remitirse al coste de ejecución de la obra en su momento.
La consulta se remite a la Consulta V1200-10 de 1 de junio de 2010.
Consulta de 7 de octubre de 2013. Discrepancias en la gestión de una empresa. Escisión total de la misma para evitar conflictos familiares.
“La entidad consultante tiene como objeto social la compraventa y arrendamiento de inmuebles. Las participaciones representativas de su capital social están distribuidas entre dos hermanos y sus respectivos cónyuges, de modo que cada familia ostenta el 50 por 100 de las mismas. Además, los citados hermanos ostentan el cargo de administradores solidarios de la compañía. Durante los últimos años, se han producido frecuentes discrepancias entre los socios sobre cuestiones relativas al negocio, a la gestión ordinaria del mismo, a las inversiones y desinversiones, y a otros aspectos que afectan a la estrategia y futuro de la empresa. La situación de empate en el accionariado y la existencia de dos administradores solidarios amenaza la supervivencia de la compañía, y afecta al interés común. Por ello, los socios se están planteando la posibilidad de escindir totalmente la sociedad, con segregación de su total patrimonio en dos mitades homogéneas que se aportarían a dos entidades de nueva constitución, manteniendo la proporcionalidad (de modo que todos los socios de la sociedad escindida mantendrían en las beneficiarias de la escisión el mismo porcentaje de participación que ostentan en la compareciente). Sin embargo, cada una de las sociedades beneficiarias de la escisión sería administrada exclusivamente por uno de los hermanos, con una razonable autonomía respecto al otro, de modo que puedan plasmarse de forma práctica y sin interferencias los distintos conceptos que tienen sobre la forma de gestionar el negocio. De esta autolimitación de funciones se piensa que puede derivarse una razonable estabilidad en el tiempo.
Desea conocer si la operación de escisión que pretende llevar a cabo podría acogerse al régimen especial regulado en el Capítulo X del Título VIII de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades.“
Se responde que “la operación de escisión total planteada podrá acogerse al régimen especial por el que se consulta, siempre y cuando: a) tenga esta consideración desde el punto de vista mercantil; b) la asignación a los socios de la sociedad que se escinde de los valores representativos del capital de las entidades adquirentes se realice en la misma proporción que tienen en la escindida (requisito éste que, parece, se dará en el supuesto planteado); y c) además, se cumplan las restantes condiciones exigidas para ello en la normativa reguladora del Impuesto.
En particular, la operación proyectada podrá acogerse a dicho régimen especial del Impuesto sobre Sociedades, siempre y cuando, además de todo lo anterior, no tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, en los términos en los que estos conceptos se definen en el artículo 104 de la NFIS y en la Instrucción 10/2005, de 7 de octubre. Este requisito se cumple en las operaciones en las que no existe simulación y a las que no resulte aplicable la cláusula antielusión del artículo 14 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGT).
Según lo indicado en el escrito de consulta, con la escisión total proyectada se persigue separar los activos de la entidad en dos grupos distintos destinados ambos a la actividad de compraventa y arrendamiento de inmuebles. Las dos nuevas sociedades, si bien seguirían estando participadas por los mismos socios, en igual proporción que en la escindida, estarían administradas de forma independiente, cada una por un grupo familiar diferente. De este modo, se pretende conseguir que disminuyan los conflictos familiares y las discrepancias entre los socios, al existir una cierta independencia en la gestión y administración de cada entidad.
En principio, estos motivos, de independencia en la gestión de los patrimonios inmobiliarios segregados con objeto de salvaguardar el patrimonio común, serían válidos, a los efectos de lo dispuesto en el artículo 104 de la NFIS y en la Instrucci��n 10/2005, de 7 de octubre.
Concretamente, sobre este particular, puede indicarse que, si lo que se pretende es única y exclusivamente establecer dicha separación en la gestión y administración de los activos de la compañía, sin que de la operación pretendida resulte ningún beneficio fiscal relevante (más allá del diferimiento en la tributación propio del régimen especial por el que se pregunta), no cabrá poner ningún reproche a la misma por este motivo. Si bien debe observarse que la valoración del cumplimiento de esta condición exige un examen global de las circunstancias concurrentes en la operación (previas, simultáneas y posteriores), que no es posible realizar en fase de consulta tributaria escrita.”
Resolución de 12 de septiembre de 2013, Vocalía Novena, Nº 00/4978/2011. Los créditos hipotecarios y la exención de AJD: la exención del Impuesto resulta aplicable a una escritura de novación modificativa de crédito hipotecario.
"En el ámbito del ITP y AJD existe un tratamiento unitario para las figuras de préstamo y crédito. En virtud de esta equiparación, así como de la finalidad perseguida por la Ley y, habida cuenta de la legislación complementaria posterior a la misma, se considera que la exención contenida en el artículo 9 de la Ley 2/1994 (Novación y Subrogación) debe aplicarse a la financiación hipotecaria en general, cualquiera que sea el modelo de instrumentación utilizado (préstamo o crédito)."
El artículo 239.7 de la Ley General Tributaria dispone que " La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley." En consecuencia, habiendo declarado el TEAC la misma doctrina en la Resolución de 16 de mayo de 2013, se producen los afectos previstos en el transcrito apartado del artículo 239 de la LGT.
Resolución de 12 de septiembre de 2013, Vocalía Novena, Nº 00/743/2012. ITP y AJD. Concesiones administrativas y negocios jurídicos asimilados. Autorización para instalación de Parques Eólicos destinados a generación de energía eléctrica.
“Se rechaza su tributación puesto que, para que se produzca el hecho imponible en cualquier tipo de autorización asimilable a concesión administrativa, debe apreciarse la existencia de la transmisión al particular de un derecho de la Administración.
El hecho de que se trate de un bien o servicio de acusado e intenso interés general como es el suministro eléctrico no permite, por sí mismo, apreciar la existencia de un derecho originario de titularidad pública ni de su desplazamiento patrimonial. La Ley 54/1997, de 27 de noviembre, del Sector Eléctrico abandona el concepto de "servicio público" en el sector.”
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Guipúzcoa de 27 de enero de 2011, Nº 29.705. ITP y AJD. Solicitud de devolución improcedente. Nulidad de la compraventa declarada por instancia judicial
”Solicitud de devolución basada en un Auto judicial en el que se limita a homologar una transacción solicitada por las partes litigantes y declarar finalizado dicho proceso. No se aprecia que se haya analizado ni emitido pronunciamiento alguno por parte de la instancia judicial competente para ello en relación al contrato de compraventa que ha originado la solicitud de devolución y, por tanto, no consta declaración o reconocimiento judicial firme de haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de dicha compraventa. Solicitud de devolución improcedente.”
Lucena, a 30 de noviembre de 2013.
Visita nº desde el 2 de diciembre de 2013