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Timestamp: 2017-10-21 12:09:16
Document Index: 81033495

Matched Legal Cases: ['§ 370', '§ 39', '§ 41', '§ 154', '§ 349', '§ 349', '§ 154', 'BGH', 'BGH', '§ 39', '§ 41', 'BGH', 'BGH', 'BGH', '§ 39', '§ 39', '§ 41', '§ 39', '§ 39', '§ 41', '§ 39', '§ 39', '§ 39', '§ 41', 'BGH', '§ 39', '§ 39', '§ 41', '§ 39', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 41', '§ 117', 'BGH', '§ 8', 'BGH', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 1', '§ 4', '§ 8', '§ 8', 'BGH', '§ 370', '§ 20', '§ 11', 'BGH', 'BGH', '§ 370', '§ 39', '§ 370', 'BGH', '§ 354', '§ 154', '§ 354']

AO § 370 Abs. 1, § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2, § 41 Abs. 1 Satz 1 - Zurechnung Geschäftsanteile bei unwirksamer Treuhand - Ihr Anwalt Hamburg - Rechtsanwälte Lauenburg & Kopietz
a) der Vorwurf der Umsatzsteuerhinterziehung für die Jahre 2005 und 2007 gemäß § 154a Abs. 2 StPO von der Ver-folgung ausgenommen,
- in den Einzelstrafaussprüchen, soweit die Angeklagten wegen tateinheitlich begangener Hinterziehung von Körper-schaft-, Gewerbe- und Umsatzsteuer betreffend das Jahr 2007 verurteilt sind,
Das Landgericht hat den Angeklagten L. wegen Steuerhinterziehung in sechs tatmehrheitlichen Fällen, in drei Fällen jeweils begangen in drei tateinheitlichen Fällen, zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von sieben Jahren, den Angeklagten W. wegen Steuerhinterziehung in drei tatmehrheitlichen Fällen, jeweils begangen in drei tateinheitlichen Fällen, und wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in drei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von vier Jahren verurteilt. Die hiergegen gerichteten, auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützten Revisionen der Angeklagten haben den aus der Beschlussformel ersichtlichen Teilerfolg (§ 349 Abs. 4 StPO). Im Übrigen hat die Überprüfung des Urteils keinen dessen Bestand gefährdenden Rechtsfehler zum Nachteil der Angeklagten ergeben (§ 349 Abs. 2 StPO). Näherer Erörterung bedarf lediglich die ausgeführte Sachrüge.
1. Der Angeklagte L. betätigte sich im Handel mit Oldtimern. Er hatte im Jahr 1985 die M. GmbH mit Sitz in Ham-burg einschließlich aller Rechte an dem Namen " M. " erworben. Um das Geschäft unberührt von einem seit dem Jahr 1995 anhängigen Ehescheidungsverfahren fortführen zu können und um auszuschließen, dass seine Ehefrau oder deren Vater Zugriff auf die neue Gesellschaft und die hieraus erzielten Gewinne erhielt, verabredete er unmittelbar vor dem 24. Mai 1995 - mündlich - mit dem Angeklagten W. , dass dieser für ihn eine Gesellschaft in Süd-deutschland gründen solle, die ihm eine wirtschaftliche Betätigung unter dem Namen "M. " ermöglichte, ohne dass er offiziell nach außen für diese Gesellschaft auftrat. Das Geld für die Gründung brachte allein der Angeklagte L. auf. Ihm sollten - von einem angemessenen Geschäftsführergehalt für den Angeklagten W. abgesehen - auch alle Gewinne zufließen und er "sollte jederzeit Zugriff auf die Geschäftsanteile behalten und eine Übertragung an sich selbst erreichen können" (UA S. 8/9). Mit notariellem Vertrag vom 24. Mai 1995 erwarben in Vollziehung dieses Plans die (später umbenannte und wegen Vermögenslosigkeit gelöschte) M. GmbH Anteile im Nennwert von 1.000 DM und eine hierzu für den Angeklagten W. agierende Treuhandgesellschaft Anteile im Nennwert von 49.000 DM an einer von einem Steuerberater gegründeten Vorratsgesellschaft ohne Geschäftstätigkeit, deren Sitz sogleich nach R. , Landkreis Rosenheim, verlegt und die in " M. Rosenheim-Hamburg GmbH", später dann in " M. C. GmbH" (im Folgenden: MC GmbH) umbenannt wurde. Die hierzu vom Angeklagten L. dem Angeklagten W. übertragenen Rechte am Namen " M. " - der für das Oldtimergeschäft erheblichen wirtschaftlichen Wert hat - wurden am 29. November 2002 zurückübertragen; dem Angeklagten W. wurde ein jederzeit widerrufliches Nutzungsrecht eingeräumt. Im April 1996 löste der Angeklagte W. den Angeklagten L. als eingetragenen Geschäftsführer der MC GmbH ab, der jedoch weiterhin faktischer Geschäftsführer blieb. Dieser traf sämtliche wichtigen unternehmerischen Entscheidungen selbst, machte dem Angeklagten W. Vorgaben in wesentlichen Angelegenheiten, unterhielt ein eigenes Büro in den Geschäftsräumen der MC GmbH und hatte auf deren EDV Zugriffsrechte als "Geschäftsleitung". Der Angeklagte L. war über alle Konten der MC GmbH verfügungsbefugt, wovon er auch Gebrauch machte. Er entschied über Einstellung und Entlassung von Mitarbeitern und führte eigenverantwortlich Vertragsverhandlungen mit Verkäufern und Käufern hochwertiger Oldtimer; Geschäfte mit prominenten Kunden wickelte er allein ab. Nach außen (Prospekte, Visitenkarten, Presseveröffentlichungen) trat der Angeklagte L. als "Inhaber" auf und bezeichnete sich als "Geschäftsleitung" sowohl der MC GmbH als auch einer M. Hanse GmbH mit Sitz in Hamburg, die er im Januar 2000 gegründet hatte und deren Geschäftsführer und alleiniger Gesellschafter er war; der Angeklagte W. wurde als "Prokurist" bezeichnet. Die Tätigkeit des Angeklagten L. für die MC GmbH wurde über die M. Hanse GmbH (ab deren Gründung) abgerechnet, indem - nach Umsetzung einer Rahmenvereinbarung im Einzelfall - von erzielten "Provisionen" aus Kommissionsverkäufen zwei Drittel bei der Firma verbleiben sollten, die den Verlauf vermittelt hat, ein Drittel bei der Firma, die den Auftrag in Kommission genommen hat.
5. In den jeweils taggleich mit den Körperschaft- und Gewerbesteuererklärungen beim Finanzamt eingegangenen Umsatzsteuerjahreserklärungen für die MC GmbH betreffend die Jahre 2004, 2005 und 2007 hatten die Angeklagten die geschilderten Geschäftsvorfälle ebenfalls nicht erfasst. Nach Auffassung des Landgerichts hätten die Angeklag-ten für das Jahr 2004 einen um 300.000 € höheren Provisionserlös anmelden müssen und deshalb für die MC GmbH Umsatzsteuer in Höhe von 41.379 € hinterzogen. Für das Jahr 2005 und 2007 hätten ebenfalls die "Provisionen" aus den Fahrzeuggeschäften angemeldet werden müssen; insgesamt sei für diese Jahre die Umsatzsteuer um 141.291 € (2005) und 227.521 € (2007) verkürzt worden.
II. Soweit den Angeklagten zur Last liegt, in den jeweils zusammen mit den Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuer-erklärungen eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Jahre 2005 und 2007 die aus den Fahrzeuggeschäften erzielten "Provisionen" verschwiegen und dadurch Umsatzsteuer hinterzogen zu haben, nimmt der Senat diesen Vorwurf mit Zustimmung des Generalbundesanwalts aus prozessökonomischen Gründen gemäß § 154a Abs. 2 StPO von der Verfolgung aus. Im Gegensatz zum Jahr 2004, für das sich aus den Urteilsgründen eindeutig entnehmen lässt, dass Provisionen der MC GmbH aus einem Vermittlungsvertrag in Höhe von insgesamt 400.000 € in voller Höhe der Umsatzsteuer unterlegen hatten, wurden die anderen Fahrzeuggeschäfte gleichermaßen als An- und Verkaufsgeschäfte, als Vermittlungsgeschäfte, aber auch als Kommissionsgeschäfte bezeichnet. So bleibt letztlich unklar, worin die Strafkammer jeweils eine umsatzsteuerpflichtige Leistung und den dazugehörenden in- oder ausländischen Leistungsort erblickt, zumal das angefochtene Urteil auch den Inhalt der abgegebenen Umsatzsteuerjahreserklärungen nicht mitteilt. Die Verfolgungsbeschränkung bedingt auch eine Anpassung des Schuldspruchs. Dabei sieht der Senat allerdings davon ab, die gleichartige Tateinheit (jeweils "Steuerhinterziehung", vgl. BGH, Beschluss vom 19. Januar 2011 - 1 StR 640/10) im Tenor zum Ausdruck zu bringen (vgl. auch BGH, Beschluss vom 13. September 2010 - 1 StR 220/09, wistra 2010, 484, 493).
1. Zutreffend hat das Landgericht die festgestellten Geschäftsvorfälle als verdeckte Gewinnausschüttungen gewertet, die den Gewinn der MC GmbH - entgegen den Angaben in den für diese Gesellschaft abgegebenen Körperschafts-teuer- und Gewerbesteuererklärungen - nicht minderten. Durch die unzutreffende Berücksichtigung der Geschäfts-vorfälle in den Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen und das Verschweigen der sonstigen Bezüge in den Einkommensteuererklärungen wurde jeweils eine zu niedrige Steuerfestsetzung in den entsprechenden Bescheiden und damit eine Steuerverkürzung bewirkt.
bb) Daneben kommt aber eine von § 39 Abs. 1 AO abweichende Zurechnung von Wirtschaftsgütern auch nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO in Betracht (so schon BGH, Beschluss vom 11. Oktober 2005 - 5 StR 65/05, NJW 2005, 3584; BGH, Urteil vom 11. November 2004 - 1 StR 299/03, BGHSt 49, 317). Diese Norm ist - ebenso wie § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO - Ausdruck der das Steuerrecht beherrschenden wirtschaftlichen Betrachtungsweise (BFH, Urteil vom 4. Dezember 2007 - VIII R 14/05, DStRE 2008, 1028). Sie bringt zum Ausdruck, dass es für Zwecke der Besteuerung soweit und solange auf den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt und nicht auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der zugrunde liegenden Vereinbarung ankommt, wie die Beteiligten aus der anfänglichen oder späteren Unwirksamkeit keine Folgerungen ziehen. Sind schuldrechtliche Vereinbarungen Grundlage für die Annahme, dass auf einen Erwerber das wirtschaftliche Eigentum an einem Gegenstand übergegangen ist, dann sind diese Vereinbarungen ungeachtet ihrer zivilrechtlichen Unwirksamkeit solange steuerlich als wirksam anzusehen, wie die Beteiligten sie gleich-wohl vollziehen oder im Falle der nachträglichen Unwirksamkeit ihre Vollziehung nicht rückgängig machen. Sie bilden bis dahin die Grundlage für die Annahme wirtschaftlichen Eigentums i.S.v. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO (BFH, Ur-teil vom 17. Februar 2004 - VIII R 28/02, BFHE 205, 426 mwN). Es ist kein sachlicher Grund ersichtlich, diese Grundsätze nicht in gleicher Weise im Fall formunwirksamer Treuhandvereinbarungen anzuwenden (vgl. BFH, Urteil vom 4. Dezember 2007 - VIII R 14/05, DStRE 2008, 1028). Solche formunwirksamen Vereinbarungen können unter den Voraussetzungen des § 41 Abs. 1 Satz 1 AO für die Besteuerung maßgebend sein (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 6. Oktober 2009 - IX R 14/08, BFHE 228, 10; Drüen in Tipke/Kruse, AO, 129. Lfg., § 39 Rn. 34 mwN; Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 39 Rn. 188; Sommer/Menzel, GmbHR 2003, 917, 922, 923; Heidner, DStR 1989, 305, 306). Da es für die Besteuerung nicht auf die äußere Rechtsform, sondern auf die tatsächlichen Verhältnisse ankommt, sind auch bei der Bestimmung des wirtschaftlichen Eigentums nicht das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte ausschlaggebend (BFH, Urteil vom 22. Juli 2008 - IX R 61/05, BFH/NV 2008, 2004 mwN). Der in § 41 Abs. 1 Satz 1 AO angeordneten Maßgeblichkeit des tatsächlichen Vollzugs eines formunwirksamen Vertrags ist deshalb auch bei der Konkretisierung des § 39 AO Rechnung zu tragen (vgl. BFH, Urteil vom 17. Februar 2004 - VIII R 26/01, DStRE 2004, 744). Maßgeblich ist stets der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt (Ratschow in Klein, AO, 11. Aufl., § 39 Rn. 64; vgl. auch BFH, Urteil vom 22. Juli 2008 - IX R 61/05, BFH/NV 2008, 2004). Deshalb kommt es selbst bei ausdrücklich als "Treuhandvertrag" bezeichneten und zudem formwirksam geschlossenen Treuhandvereinbarungen für die von § 39 Abs. 1 AO abweichende Zuordnung maßgeblich auf den tatsächlichen Vollzug der getroffenen Vereinbarung an (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 2001 - I R 12/00, BFHE 194, 320; BFH, Urteil vom 15. Juli 1997 - VIII R 56/93, DStRE 1997, 759; BFH, Urteil vom 12. September 1991 - III R 233/90, BFHE 166, 49). Wurde ein formwirksamer Treuhandvertrag geschlossen, kann es für eine materiell-rechtlich zutreffende Besteuerung nicht darauf ankommen, ob dieser den Finanzbehörden vorliegt oder nicht (weil etwa der dem Steuerpflichtigen nun ungünstig erscheinende Vertrag nicht vorgelegt wird oder er nicht aufgefunden werden konnte). Wurde - umgekehrt - ein formunwirksamer Treuhandvertrag geschlossen und dabei die Formunwirksamkeit bewusst in Kauf genommen, wäre der Erwerb der Geschäftsanteile durch den Treuhänder letztlich nichts anderes als ein nach § 41 Abs. 2 AO unbeachtliches Schein-geschäft, durch das die Gesellschafterstellung des Treugebers lediglich verdeckt werden sollte (vgl. hierzu schon BGH, Urteil vom 17. April 2008 - 5 StR 547/07, wistra 2008, 310; zur "Strohmanngründung" auch BFH, Urteil vom 12. Juli 1991 - III R 47/88, BFHE 165, 498). Ein (verdecktes) Treuhandverhältnis kann allerdings grundsätzlich nur dann zu einer von § 39 Abs. 1 AO abweichenden Zurechnung führen, wenn es eindeutig vereinbart und nachweisbar ist (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 2001 - I R 12/00, BFHE 194, 320 mwN). Zu fordern ist eine konsequente Durchführung der Treuhandabrede (vgl. BFH, Beschluss vom 14. April 2011 - VII B 130/10 mwN). Es muss zweifelsfrei erkennbar sein, dass der Treuhänder in dieser Eigenschaft - und nicht für eigene Rechnung - tätig geworden ist (vgl. BFH, Urteil vom 28. Februar 2001 - I R 12/00, BFHE 194, 320), der Treugeber muss das Treuhandverhältnis beherrschen (vgl. BFH, Urteil vom 24. November 2009 - I R 12/09, BFHE 228, 195 mwN). Die mit der formellen Eigentümerstellung verbundene Verfügungsmacht im Innenverhältnis muss in tatsächlicher Hinsicht so eingeschränkt sein, dass das rechtliche Eigentum eine "leere Hülle" bleibt (vgl. BFH, Urteil vom 20. Januar 1999 - I R 69/97; Drüen in Tipke/Kruse, AO, 129. Lfg., § 39 Rn. 33). Damit steht die Formunwirksamkeit einer Treuhandabrede nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO einer Zurechnung i.S.d. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO jedenfalls dann nicht entgegen, wenn nach dem Inhalt der formunwirksamen Abreden der Treugeber einerseits alle mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte (Vermögensrechte und Verwaltungsrechte) ausüben und im Konfliktfall effektiv durchsetzen kann und andererseits die Vertragsparteien die in dem formunwirksamen Vertrag getroffenen Vereinbarungen nach-weislich in vollem Umfang tatsächlich durchgeführt haben (BFH, Urteil vom 6. Oktober 2009 - IX R 14/08, BFHE 228, 10 für einen möglicherweise nach GmbHG formbedürftigen Treuhandvertrag). Der von den Beschwerdeführern erhobene Einwand, ein unwirksames Treuhandverhältnis könne steuerrechtlich nur beachtlich sein, wenn der Form-mangel später geheilt worden sei, kann jedenfalls hier nicht verfangen. Zum einen stellt auch nach der von der Verteidigung zum Beleg hierfür angeführten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs der tatsächliche spätere Vollzug eines formunwirksamen Vertrages lediglich ein - wenn auch gewichtiges - Indiz dar, dass sich die Vertragspartner bis dahin bereits gebunden fühlten (also die Berufung auf die Unwirksamkeit des Vertrages höchst unwahrscheinlich ist; vgl. BFH, Urteil vom 17. Februar 2004 - VIII R 26/01, DStRE 2004, 744). Zum anderen betrifft diese Entscheidung (ebenso BFH, Urteil vom 12. Oktober 2004 - X R 4/93) Fälle, in denen ein Steuerpflichtiger ein ihm günstiges
aa) Sowohl durch die Zahlung von 45 Mio. € an die V. Inc. (USA) als auch durch die Zahlung von 4,8 Mio. € an den Zeugen van V. hat die MC GmbH einen Aufwand getätigt, dem zumindest in Höhe des an den Angeklagten L. weitergegebenen Betrages ("Kick-Back-Zahlungen") in Höhe von 9 Mio. € bzw. 1 Mio. € eine angemessene Gegenleistung nicht gegenübersteht. Hierdurch wurde das Vermögen der MC GmbH gemindert (zum Begriff der Vermögens-minderung vgl. BFH, Urteil vom 23. Juni 1993 - I R 72/92, BStBl II 93, 801; Gosch in Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rn. 245 ff.). Eine Vorteilszuwendung i.S.v. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG kann auch mittelbar erfolgen, indem die Kapital-gesellschaft einem Dritten einen Vorteil zuwendet, der diesen dem Gesellschafter (oder einer diesem nahe stehenden Person) zukommen lässt (Rengers in Blümich, KStG, 115. Aufl., § 8 Rn. 281 mN). Auf den vollen Betrag lautende Rechnungen oder entsprechende Verträge sollten hier - ohne dass dies bei der gegebenen Fallkonstellation näherer Erörterung bedurfte - das tatsächlich Gewollte, soweit Kick-Back-Zahlungen an den Gesellschafter vereinbart waren, verschleiern und waren in diesem Umfang fraglos nicht ernsthaft gewollt (§ 41 Abs. 2 Satz 1 AO, § 117 BGB); insoweit lag den Zahlungen also auch keine wirksame Leistungsvereinbarung mit der MC GmbH zu Grunde (vgl. dazu BGH, Beschluss vom 24. Mai 2007 - 5 StR 72/07, NStZ 2008, 412; auch BVerfG, Beschluss vom 26. Juni 2008 - 2 BvR 2067/07, NJW 2008, 3346). Ob darüber hinaus als Entlohnung für die Verdeckung des Zahlungsflusses an die V. Inc. (USA) oder an den Zeugen van V. gezahlte Beträge ebenfalls - was naheliegt - zu einer Vermögensminderung i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG geführt haben (zur ähnlichen Thematik bei "Provisionen" für Scheinrechnungen vgl. BGH, Beschluss vom 2. November 2010 - 1 StR 544/09), bedarf keiner abschließenden Klärung, denn das Landgericht hat diese Beträge zur Bestimmung des Hinterziehungsumfangs außer Betracht gelassen, sodass die An-geklagten insoweit nicht beschwert sein können.
(3) Aber auch bei Fehlen eines zivilrechtlichen Anspruchs auf Vorteilsherausgabe und/oder Schadensersatz kann eine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen sein, wenn ein Gesellschafter-Geschäftsführer Geschäftschancen, die der Kapitalgesellschaft zustehen, als Eigengeschäft wahrnimmt oder Kenntnisse der Gesellschaft über geschäftliche Möglichkeiten tatsächlicher oder rechtsgeschäftlicher Art an sich zieht und für eigene Rechnung nutzt (vgl. BFH, Beschluss vom 9. Juli 2003 - I B 194/02, GmbHR 2003, 1019 mit zahlreichen weiteren Nachweisen; BFH, Urteil vom 16. Dezember 1998 - I R 96/95, NJW 1999, 3070). Verfügt die Gesellschaft bei Wahrnehmung der Chance durch den Gesellschafter-Geschäftsführer gegen diesen nicht über einen zivilrechtlichen Ausgleichsanspruch, kann dennoch eine nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu korrigierende Gewinnverlagerung anzunehmen sein, wenn jedenfalls ein fremder Dritter für die Überlassung der Geschäftschance ein Entgelt gezahlt hätte (BFH, Urteil vom 16. Dezember 1998 - I R 96/95, NJW 1999, 3070 mwN; zur sog. Geschäftschancenlehre vgl. zusammenfassend Frotscher in Frotscher/ Maas, KStG, Anhang zu § 8 KStG, Stand: 13. Oktober 2010, Rn. 87 ff.). Ob dies der Fall ist, bestimmt sich anhand der Umstände des Einzelfalls und obliegt tatrichterlicher Würdigung. Hiervon ausgehend begegnet die Zuordnung der "formell" über die Global AG abgewickelten Geschäfte zur MC GmbH durch die Strafkammer nach dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe keinen revisionsrechtlichen Bedenken. Sämtliche Fahrzeuge wurden durch Vermittlung der MC GmbH veräußert, sie wurden jeweils in den Geschäftsräumen der MC GmbH zum Ver-kauf angeboten (UA S. 14), in einem Fall wurde das Fahrzeug darüber hinaus vom ursprünglichen Eigentümer auch mit einem Firmenfahrzeug der MC GmbH abgeholt (UA S. 25). Die Strafkammer durfte auch dem Umstand Bedeutung beimessen, dass für die Oldtimergeschäfte einerseits der Name "M. " maßgeblich war (UA S. 8, 35), andererseits die vertraglich eingebundene Gesellschaft eine funktionslose Domizilgesellschaft des beherrschenden Gesellschafters der MC GmbH war. Vor Einschaltung dieser Gesellschaft waren - was sich auch aus der festgestellten Funktionslosigkeit der Schweizer Gesellschaft ergibt - sämtliche Fahrzeugverkäufe vom Angeklagten L. verhandelt "und über die M. -C. abgewickelt" worden (UA S. 55). Dies trägt den Schluss, dass die MC GmbH schon vor Ein-schaltung der Global AG eine gesicherte Gewinnerwartung aufgrund einer Geschäftschance - vergleichbar einem Mandat (vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 9. Juli 2003 - I B 194/02, GmbHR 2003, 1019 zur unentgeltlichen Überlassung von Mandantenverträgen durch eine Steuerberatungs-GmbH an ihren Gesellschafter) - hatte, derer sie sich unter Verzicht auf ein Entgelt begeben hat. Zwar konnte der Angeklagte L. als Alleingesellschafter einen solchen Entgeltverzicht zivilrechtlich wirksam erklären, dies schließt indes steuerrechtlich die Rechtsfolge des § 8 Abs. 3 Satz 2 AO nicht aus (vgl. BFH, Urteil vom 13. November 1996 - I R 149/94, NJW 1997, 1806). § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG findet auch bei ausländischen "Vorteilsempfängern" (dann neben dem AStG, vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 AStG) Anwendung. Betriebliche Gründe für einen Entgeltverzicht und die darin liegende Vermögensminderung hat die Strafkammer ausgeschlossen. Soweit vom Angeklagten L. nunmehr vorgetragen wird, die Einschaltung einer Schweizer Gesellschaft sei bewusst mit Blick auf die geschichtliche Belastung der veräußerten bzw. vermittelten Fahrzeuge erfolgt, ist dies - unbeschadet der Frage der steuerrechtlichen Relevanz diesen Vorbringens - urteilsfremd, eine dahingehende Aufklärungsrüge nicht erhoben.
f) Entgegen den abgegebenen Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen hätten die vorliegenden Vermögensminderungen den Unterschiedsbetrag gem. § 4 Abs. 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG nicht mindern dürfen, in Höhe der vorenthaltenen Einnahmen wäre dieser Unterschiedsbetrag zu mehren gewesen (zur Methodik vgl. Gosch in Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rn. 247 ff.). Durch die unrichtigen Angaben wurde so eine zu niedrige Steuerfestsetzung bewirkt. Soweit die Strafkammer bei der Bestimmung der Beträge hinterzogener Steuern jeweils die Vermögensvorteile des Angeklagten L. bei der MC GmbH in voller Höhe als "Einnahmenmehrung" zugrunde gelegt hat, lässt dies auf der Grundlage der getroffenen Feststellungen Rechtsfehler nicht erkennen. Zwar ist in Fällen verhinderter Vermögensmehrung auf den Betrag abzustellen, der nach objektiven Maßstäben dem Wert der - regelmäßig in einem einmaligen Akt - entzogenen Gewinnchance entspricht. Waren aber zum Zeitpunkt der Vertragsgestaltung mit der Schweizer Domizilgesellschaft die Gewinnerwartungen - wie hier - bereits konkret gefasst und stand die Gewinnerzielung unmittelbar bevor, begegnet es keinen Bedenken, den gesamten Erlös aus dem dann abgewickelten Geschäft als den Vermögensvorteil anzusehen, den zu erlangen die Kapitalgesellschaft unterlassen hat (vgl. BFH,
Urteil vom 15. Dezember 2004 - I R 6/04, DStR 2005, 691). Die Strafkammer war auch nicht gehalten, im Wege einer hypothetischen Betrachtung zugunsten der Angeklagten davon auszugehen, bei Einbindung jeweils nur der MC GmbH wären zwei Drittel der erzielten Einnahmen an die M. Hanse GmbH gezahlt worden. Die Anwendung der eine solche Gewinnverteilung regelnden Rahmenvereinbarung (UA S. 11) hätte erst einer Umsetzung im Einzelfall bedurft (UA S. 36). Dementsprechend bestand eine aktivierbare Forderung seitens der M. Hanse GmbH nicht; eine solche wurde dort auch nicht aktiviert. Darauf entfallende Steuern wurden ebenfalls nicht entrichtet.
2. Bestand hat auch die Verurteilung wegen Umsatzsteuerhinterziehung für das Jahr 2004 (die umsatzsteuerpflichtige Provision beträgt 400.000 € statt der angemeldeten 100.000 €, s.o.). Die Annahme von Tateinheit mit Körperschafts-teuer- und Gewerbesteuerhinterziehung wegen taggleich beim Finanzamt eingegangener Steuererklärungen - Voraussetzung wäre eine zeitgleiche Abgabe gleichermaßen unrichtiger Steuererklärungen (vgl. BGH, Beschluss vom 2. April 2008 - 5 StR 62/08, wistra 2008, 266) - beschwert die Angeklagten hier nicht, zumal die Betragsgrenze zum großen Ausmaß i.S.v. § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO (aF) jeweils auch bei mindestens einer der verwirklichten Steuerhinterziehungen überschritten worden war.
3. Ebenso hat auch die Verurteilung des Angeklagten L. wegen Einkommensteuerhinterziehung Bestand. Die diesem Angeklagten zugeflossenen, aber nicht erklärten Einnahmen aus den Geschäftsvorfällen waren als verdeckte Gewinnausschüttungen Teil der steuerpflichtigen Einkünfte (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG). Die Strafkammer hat die für die steuerliche Erfassung der verdeckten Gewinnausschüttung auf der Ebene des Gesellschafters maßgeblichen Zeitpunkte, in denen die Vermögensvorteile nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG zugeflossen waren (vgl. BGH, Beschluss vom 2. November 2010 - 1 StR 544/09; BGH, Beschluss vom 17. April 2008 - 5 StR 547/07 mwN), für die jeweiligen Veranlagungszeiträume rechtsfehlerfrei festgestellt. Die von den Beschwerdeführern geltend gemachten Fehler bei der Berechnung des Betrages hinterzogener Einkommensteuer berühren den Schuldspruch nicht, denn sie führen - auch nach dem Revisionsvorbringen - nicht dazu, dass insoweit der von § 370 Abs. 1 AO geforderte Taterfolg gänzlich entfiele.
4. Die Urteilsfeststellungen tragen insgesamt die Annahme vorsätzlichen Handelns der Angeklagten. Auch soweit sich die Revision des Angeklagten L. gegen die Annahme vorsätzlichen Handelns mit dem Vorbringen wendet, die Strafkammer beziehe die Kenntnis der Angeklagten vom Steueranspruch auf eine unzutreffende Anwendung des § 39 AO, zeigt sie keinen Rechtsfehler auf. Nach den Urteilsfeststellungen wussten die Angeklagten, dass - wie auch die Visitenkarten auswiesen - der Angeklagte L. "Inhaber" war und der Angeklagte W. nur "Prokurist" der MC GmbH. Sie kannten alle maßgeblichen Tatsachen und nahmen auf der Grundlage ihres Verständnishorizonts als Normadressaten (vgl. dazu Jäger in Klein, AO, 11. Aufl., § 370 AO Rn. 171) auch eine zutreffende Zuordnung der Geschäftsanteile an der MC GmbH vor. Sie unterlagen somit keinem rechtlich bedeutsamen Irrtum, sodass es auf die von der Verteidigung angesprochenen Bedenken gegen die sog. Steueranspruchstheorie (vgl. dazu BGH, Urteil vom 8. September 2011 - 1 StR 38/11, wistra 2011, 465 und die weiteren Nachweise zum Streitstand in der Literatur bei Jäger aaO Rn. 172 – 174) nicht ankommt. Auch die Beweiswürdigung zur Frage des Tatvorsatzes bei dem Angeklagten L. , dem "umfangreiche steuerliche Beratung zuteil" geworden war (UA S. 47), begegnet keinen rechtlichen Bedenken; die Schlüsse des Landgerichts sind möglich, angesichts des Gesamtverhaltens des Angeklagten L. sogar naheliegend, zwingend müssen sie nicht sein. Urteilsfremdes Vorbringen ist revisionsrechtlich unbeachtlich. Soweit sich der Angeklagte W. - im Wesentlichen auf der Basis einer im Revisionsverfahren unbeachtlichen eigenen Beweiswürdigung - gegen die Annahme eines Tatvorsatzes wendet, muss ihm aus den vom Generalbundesanwalt zu-treffend dargelegten Gründen ebenfalls der Erfolg versagt bleiben.
IV. Der Strafausspruch hat überwiegend Bestand.
1. Allerdings bedingt die Verfolgungsbeschränkung (s.o. II.) die Aufhebung der Einzelstrafaussprüche, soweit die Angeklagten wegen gewerblicher Steuern betreffend das Jahr 2007 verurteilt wurden, und in dessen Folge auch die Aufhebung des jeweiligen Gesamtstrafausspruchs. Insoweit vermag der Senat nicht mit der erforderlichen Sicherheit auszuschließen, dass das Landgericht auf mildere Strafen erkannt hätte, wenn es die Verfahrensbeschränkung selbst vorgenommen hätte. Im Umfang der Aufhebung ist die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung an das Land-gericht zurückzuverweisen. Die nicht von der Verfolgungsbeschränkung betroffenen Feststellungen sind rechtsfehlerfrei getroffen und können daher Bestand haben. Ergänzende, zu den bisherigen nicht in Widerspruch stehende Feststellungen können getroffen werden.
2. Die weiteren Einzelstrafen haben Bestand. Zwar reduziert sich hinsichtlich der Verurteilung wegen Hinterziehung gewerblicher Steuern betreffend das Jahr 2005 ebenfalls der Schuldumfang um den Betrag hinterzogener Umsatz-steuer. Dieser ist aber gemessen an der Gesamtverkürzung im diesem Fall so geringfügig, dass der Senat ausschließen kann, das Landgericht hätte in diesem Fall geringere Einzelstrafen verhängt (§ 354 Abs. 1 StPO). Gleiches gilt, soweit die Beschwerdeführer darüber hinaus zutreffend Rechtsfehler bei der Bestimmung der strafrechtlich relevanten Höhe hinterzogener Einkommensteuer beanstanden (Berücksichtigung einer Einkunftsquelle, obgleich diese nach § 154a StPO von der Verfolgung ausgenommen worden war; Nichtberücksichtigung eines Verlustrücktrages). Auch insoweit kann der Senat aus den vom Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift dargelegten Gründen jedenfalls ausschließen, dass die Strafkammer bei fehlerfreier Verkürzungsberechnung mildere Einzelstrafen verhängt hätte (§ 354 Abs. 1 StPO). Dies gilt sogar dann, wenn man die von den Beschwerdeführern erfolglos (s.o.) beanstandete Berücksichtigung der Mietsonderzahlungen als verdeckte Gewinnausschüttungen aus dem Schuldumfang ausnehmen würde.