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Timestamp: 2020-02-20 11:35:48
Document Index: 169121716

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 1', '§ 4', '§ 6', '§ 255', '§ 126', '§ 34', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 255', '§ 255', '§ 6', '§ 255', '§ 255', '§ 255', '§ 255', '§ 255', '§ 6', '§ 6', 'Art. 42', '§ 249', '§ 253', '§ 255', '§ 6']

28.02.2013 · IWW-Abrufnummer 130715
Bundesfinanzhof: Urteil vom 11.10.2012 – I R 66/11
1.Eine Rückstellung für die Verpflichtung zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen kann Finanzierungskosten (Zinsen) für die zur Aufbewahrung genutzten Räume auch dann enthalten, wenn die Anschaffung/Herstellung der Räume nicht unmittelbar (einzel-)finanziert worden ist, sondern der Aufbewahrungspflichtige (hier: eine Sparkasse) seine gesamten liquiden Eigen- und Fremdmittel in einen "Pool" gegeben und hieraus sämtliche Aufwendungen seines Geschäftsbetriebs finanziert hat (sog. Poolfinanzierung).
2.Voraussetzung für die Berücksichtigung der Zinsen (als Teil der notwendigen Gemeinkosten) ist in diesem Fall, dass sie sich durch Kostenschlüsselung verursachungsgerecht der Herstellung/ Anschaffung der Räume zuordnen lassen und dass sie nach Maßgabe des § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG 2002 angemessen sind.
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Sparkasse in der Rechtsform einer Anstalt des öffentlichen Rechts. Sie unterliegt mit ihrem gesamten Geschäftsbetrieb als Betrieb gewerblicher Art nach § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 (KStG 2002) der Körperschaftsteuer.
Darüber hinaus passivierte die Klägerin Finanzierungskosten für die eigenen Archivräume. Sie ging hierbei von jährlichen Zinsaufwendungen in Höhe von 35.352,85 € aus, die aus den Restbuchwerten der für Aufbewahrungszwecke genutzten Räume sowie der durchschnittlichen Passivverzinsung der Sparkasse in Höhe von 4,11 % abgeleitet wurden. Das FA vertrat hierzu die Auffassung, dass die Finanzierungsaufwendungen nicht passiviert werden könnten, da sie nicht zu den notwendigen Gemeinkosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b des Einkommensteuergesetzes (EStG) 2002, sondern in Anlehnung an die Regelungen des § 255 Abs. 2 und 3 des Handelsgesetzbuchs in der im Streitjahr (2005) geltenden Fassung (HGB a.F.) lediglich zu den gewillkürten Gemeinkosten zu rechnen seien.
Die Revision ist begründet. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz finden auch diejenigen Zinsen, die als sog. Gemeinkosten der Pflicht der Klägerin, ihre Geschäftsunterlagen aufzubewahren, zuzuordnen sind, Eingang in die Rückstellungsbewertung. Da die tatsächlichen Feststellungen des FG für eine abschließende Beurteilung des Klagebegehrens nicht ausreichen, ist das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
a) Die Vorinstanz hat hieraus abgeleitet, dass --was mit Rücksicht auf die Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 11. Februar 1988 IV R 191/85, BFHE 153, 23, BStBl II 1988, 661) vom FA nicht in Frage gestellt wird-- in die steuerrechtliche Rückstellungsbewertung zwar Zinsen für Kredite eingehen, deren Valuten unmittelbar zur Finanzierung der Archivräume verwendet worden sind. Von diesen Einzelkosten (BFH-Urteil in BFHE 153, 23, BStBl II 1988, 661) seien aber die nur im Wege einer Kostenschlüsselung (Schätzung) zuordenbaren Gemeinkosten zu trennen. Ebenso wie es der BFH --ohne sondergesetzliche Anweisung-- unter Veranlassungsgesichtspunkten abgelehnt habe, die Finanzierungsaufwendungen eines Kreditinstituts im Wege einer Schätzung den ausländischen Einkünften i.S. von § 34c EStG 1987/1990 zuzuordnen (vgl. Senatsurteil vom 29. März 2000 I R 15/99, BFHE 191, 521, BStBl II 2000, 577), sei es --mangels eines tatsächlichen Verwendungszusammenhangs-- ausgeschlossen, den durch den Finanzierungspool ausgelösten Zinsaufwand der Klägerin anteilig als angemessene und notwendige Gemeinkosten ihrer Aufbewahrungsverpflichtung i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG 2002 zu qualifizieren. Die Ansicht wird überwiegend auch in den veröffentlichten Anweisungen der Finanzverwaltung vertreten (z.B. Oberfinanzdirektion --OFG-- Magdeburg vom 21. September 2006 S 2137-41-St 211, [...]; OFD Hannover vom 27. Juni 2006 S 2137-106 StO 222/221, [...]; a.A. OFD Karlsruhe vom 4. Oktober 2005 S 2526 A-St 11, [...]). Sie wird ferner im Schrifttum unter Hinweis darauf geteilt, dass zeitraumbezogene Fixkosten nicht zu den notwendigen Gemeinkosten gehörten (Kiesel/Görner in Herrmann/Heuer/ Raupach --HHR--, § 6 EStG Rz 1174; Korn/Strahl in Korn, § 6 EStG Rz 383; Hennigfeld, EFG 2011, 2141; zweifelnd Hoffmann in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 6 EStG Rz 674b).
(1) Dem steht bereits die Entstehungsgeschichte der Vorschrift entgegen. Während nach dem Gesetzentwurf der damaligen Regierungsfraktionen "Rückstellungen, die keine Geldleistungsverpflichtungen sind, mit den variablen Kosten zu bewerten" sein sollten und für diese Begrenzung auf die variablen Einzelkosten und variablen Gemeinkosten spreche, "dass die Fixkosten zeitraumbezogen sind und mit der zu bewertenden Verpflichtung in keinem kausalen Zusammenhang stehen" (BTDrucks 14/23, S. 6 und 172), ist der Gesetzgeber auf Vorschlag des Finanzausschusses hiervon abgerückt und hat die Bewertung mit den Einzelkosten sowie den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten angeordnet (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. b EStG 1997 n.F./2002). Hieraus ergibt sich nicht nur, dass eine Begrenzung des steuerlichen Rückstellungsaufwands auf die Einzelkosten ausgeschlossen und das zur früheren Rechtslage ergangene BFH-Urteil in BFHE 139, 544, BStBl II 1984, 301 (betreffend Jahresabschlusskosten) überholt ist. Nach der ge