Source: http://www.fiscosoft.com.br/a/2xqh/o-stf-e-as-contribuicoes-ao-pis-e-cofinsanalise-do-julgamento-do-re-357950-e-suas-consequencias-juridicas-gabriel-hernan-facal-villarreal-luiz-guilherme-de-medeiros-ferreira
Timestamp: 2016-10-28 06:28:57+00:00
Document Index: 61704445

Matched Legal Cases: ['artigo 3', 'artigo 195', 'artigo 195', 'artigo 195', 'artigo 2', 'artigo 110', 'artigo 195', 'artigo 2', 'artigo 195', 'artigo 195', 'artigo 195', 'artigo 3', 'artigo 1', 'artigo 8', 'artigo 8', 'artigo 3', 'artigo 1', 'artigo 10', 'artigo 3', 'artigo 8', 'artigo 10', 'artigo 3', 'artigo 246', 'artigo 3', 'artigo 8', 'artigo 10', 'artigo 3', 'artigo 3', 'artigo 8']

Pesquisa por expressão: e/ou por período: até Artigos por Autor: A | B | C | D | E | F | G | H | I | J | K | L | M | N | O | P | Q | R | S | T | U | V | W | X | Y | Z	Artigos por Assunto Gabriel Hernan Facal Villarreal Advogado em S�o Paulo; s�cio de Creuz & Villarreal Advogados Associados; Bacharel em Direito pela Faculdade de Direito da Universidade Mackenzie; P�s-graduado em Direito Tribut�rio pela Pontif�cia Universidade Cat�lica de S�o Paulo e Mestrando em Direito Pol�tico e Econ�mico pela Universidade Presbiteriana Mackenzie.Luiz Guilherme de Medeiros Ferreira Advogado e Consultor Tribut�rio em S�o Paulo, Bacharel em Direito pela Universidade Presbiteriana Mackenzie. Especialista em Direito Tribut�rio pela Pontif�cia Universidade Cat�lica de S�o Paulo - PUC/SP. Mestrando em Teoria Geral e Filosofia do Direito pela Pontif�cia Universidade Cat�lica de S�o Paulo ? PUC/SPArtigo - Federal - 2005/1174
O STF e as Contribui��es ao PIS e COFINS
An�lise do Julgamento do RE 357.950 e suas Conseq��ncias Jur�dicas
Gabriel Hernan Facal Villarreal* Luiz Guilherme de Medeiros Ferreira*
A discuss�o acerca da base de c�lculo do PIS e da COFINS n�o � recente. Desde o advento da Lei n� 9.718/98 o Poder Judici�rio tem se tornado o palco de mais um entrave entre Fisco e Contribuintes, no constante duelo entre 'arrecada��o' e 'tributa��o l�cita', marca registrada da pol�tica fiscal brasileira.
A Lei n� 9.718/98 inovou no cen�rio normativo nacional, ampliando a base de c�lculo das referidas contribui��es de forma aparentemente disfar�ada. Diz-se disfar�ada pois o artigo 3� do diploma em comento(1), sob a escusa de manter a tributa��o incidente sobre o faturamento das empresas, equiparou o mesmo � receita bruta percebida por estas a qualquer t�tulo. A mudan�a em apre�o alterou o conceito de faturamento, instituto de Direito Privado, cristalizado como sendo o produto da venda de mercadorias, venda de servi�os, ou venda de mercadorias e servi�os. Com isso, passaram a se sujeitar � referida tributa��o as receitas n�o operacionais das pessoas jur�dicas, tais como as decorrentes de alugu�is, rendimentos financeiros, royalties, verbas indenizat�rias, etc.
As contribui��es sociais ora versadas t�m previs�o constitucional no artigo 195, inciso I, al�nea b, da Constitui��o Federal(2), cujo texto, � �poca da edi��o da Lei n� 9.718/98, somente autorizava a incid�ncia de tais contribui��es sobre o faturamento das empresas (receita oriunda da venda de mercadorias e servi�os). Ao determinar a incid�ncia das contribui��es ao PIS e COFINS sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, ou seja, sobre a receita bruta, a norma em alus�o violou frontalmente o texto da Carta Magna padecendo, portanto, de v�cio insan�vel de inconstitucionalidade.
Posteriormente � Lei n� 9.718/98 foi editada a Emenda Constitucional n� 20/98 que alterou o artigo 195, inciso I, al�nea b, da Constitui��o Federal para neste introduzir a possibilidade das contribui��es em tela incidirem sobre a receita das pessoas jur�dicas(3). Claramente, tal manobra evidenciou uma tentativa de 'constitucionalizar' norma notoriamente inv�lida perante os mandamentos do texto magno, mediante altera��o superveniente do texto da Constitui��o.
2. Distin��o entre faturamento e receita bruta
A Constitui��o Federal delimita as compet�ncias tribut�rias, estipulando tanto o ente competente (pessoa jur�dica de Direito P�blico) quanto a mat�ria tribut�vel (objeto pass�vel de institui��o de tributo). Jos� Eduardo Soares de Melo ressalta que a institui��o de qualquer esp�cie tribut�ria s� pode ser exercida pela pessoa pol�tica eleita pela Constitui��o, que fixa os respectivos estados, fatos, situa��es e atividades, de modo a assegurar-lhe a decorrente receita financeira. (4)
No atinente �s contribui��es ao PIS e COFINS, a Carta Magna previu, na reda��o original do seu artigo 195, inciso I, al�nea 'b', o faturamento como hip�tese constitucional pass�vel da institui��o das contribui��es. Ao assim dispor, o Constituinte se valeu do conceito de faturamento(5), pr�prio do Direito Comercial, o qual se vincula de forma indissoci�vel ao ato de emiss�o de faturas. Dentre algumas defini��es, encontramos que fatura �, em direito mercantil, o documento relativo � venda de mercadorias, pelo qual o vendedor faz conhecer ao comprador a lista das mercadorias vendidas, discriminando-as por quantidade, qualidade, esp�cie, tipo e outras caracter�sticas, o pre�o das mesmas e as condi��es de entrega e pagamento. (6) Verifica-se tamb�m que faturar � o ato de proceder � extra��o ou forma��o de fatura, a que se diz propriamente faturamento. (7) Tal instituto foi traduzido em texto expresso de lei por for�a do disposto no artigo 2� da Lei Complementar n� 70/91. (8)
Hugo de Brito Machado explicita que se a Constitui��o referiu-se a um instituto, conceito ou forma de Direito privado para definir ou limitar compet�ncias tribut�rias, obviamente esse elemento n�o pode ser alterado pela lei. (...) Admitir-se que o legislador pudesse modific�-lo seria permitir ao legislador alterar a pr�pria Constitui��o Federal, modificando as compet�ncias tribut�rias ali definidas. (9) Justamente neste sentido � o disposto no artigo 110 do C�digo Tribut�rio Nacional. (10)
A utiliza��o de conceitos, institutos e formas de direito privado decorre do v�nculo existente entre o Direito Tribut�rio e o Direito Privado, o qual, por sua vez, vale-se das ci�ncias pr�-jur�dicas, dentre elas a Ci�ncia das Fian�as. O Constituinte, ao escolher o faturamento como hip�tese constitucional para a institui��o de contribui��es, nada mais fez do que se utilizar de conceito financeiro. A defini��o do referido conceito para fins jur�dicos ser� dada pela conjuga��o de seu significado dentro da Ci�ncia das Finan�as e de sua disciplina no Direito Privado (Direito Comercial). Ao legislador tribut�rio infraconstitucional caber�, apenas e t�o somente, servir-se do conceito nos termos em que fornecido pelas ci�ncias pr�-jur�dicas, tal como positivado pelo ramo pr�prio do Direito Privado.
Alfredo Augusto Becker, ao se referir � mat�ria, consignou que uma defini��o, qualquer que seja a lei que a tenha enunciado, deve valer para todo o direito; salvo se o legislador expressamente limitou, estendeu ou alterou aquela defini��o ou excluiu sua aplica��o num determinado setor do direito; mas para que tal altera��o ou limita��o ou exclus�o aconte�a � indispens�vel a exist�ncia de regra jur�dica que tenha disciplinado tal limita��o, extens�o, altera��o ou exclus�o. Portanto, quando o legislador tribut�rio fala de venda, de m�tuo, de empreitada, de loca��o, de sociedade, de comunh�o, e incorpora��o, de comerciante, de empr�stimo, etc., deve-se aceitar que tais express�es t�m dentro do Direito Tribut�rio o mesmo significado que possuem no outro ramo do direito, onde originalmente entraram no mundo jur�dico. L�, por ocasi�o de sua entrada no mundo jur�dico, � que houve uma deforma��o ou transfigura��o de uma realidade pr�-jur�dica (exemplo: conceito de Economia Pol�tica; instituto da Ci�ncia das Finan�as P�blicas). (11) Na mesma linha, Aliomar Baleeiro discorre que ainda que convictos da autonomia entre as duas disciplinas afins, (...) o Direito fiscal n�o pode prescindir dos subs�dios te�ricos e t�cnicos da Ci�ncia das Finan�as. (12)
Ives Gandra da Silva Martins, por sua vez, esclarece que nem a lei, nem o int�rprete podem alterar conceitos e institutos de direito privado utilizados pela Constitui��o Federal para definir compet�ncias tribut�rias, sob pena de se interpretar a Constitui��o a partir da lei, e n�o a lei a partir da Constitui��o, como imp�e o princ�pio da hierarquia das normas e a supremacia do estatuto supremo. (13) No tocante ao caso espec�fico da Lei n� 9.718/98, o ilustre doutrinador � categ�rico ao afirmar que tendo eleito, como base de c�lculo da Cofins, a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente da atividade por ela exercida e da classifica��o cont�bil adotada para tais receitas, incorreu em flagrante inconstitucionalidade por adotar crit�rio diverso do constitucionalmente adotado - qual seja, o faturamento (art. 195, I da CF), cujo conceito, al�m de constar da LC 70/91, de longa data est� consolidado no �mbito do direito privado, tanto na doutrina quanto na legisla��o. (14)
A inconstitucionalidade em comento decorre, portanto, da previs�o contida na Lei n� 9.718/98 de tributa��o de todas as receitas auferidas pela pessoa jur�dica, ou seja, da receita bruta, conceito financeiro e cont�bil que difere de faturamento, na medida em que abrange, tamb�m, receitas n�o operacionais de diversas naturezas tais como as decorrentes de royalties, alugu�is, rendimentos financeiros, verbas indenizat�rias, etc., ou seja, receitas n�o sujeitas � emiss�o de faturas.
3. Impossibilidade de convalida��o de v�cio de inconstitucionalidade
Muito tem se discutido acerca do advento da Emenda Constitucional n� 20/98 e a suposta exist�ncia de fundamento de validade para a Lei n� 9.718/98 na altera��o promovida no disposto no artigo 195, inciso I, al�nea 'b', da Constitui��o Federal.
Tem-se, em verdade, a inconstitucionalidade da Lei n� 9.718/98 desde o seu nascedouro, de forma insan�vel, afigurando-se juridicamente imposs�vel a recep��o superveniente de lei nula perante o ordenamento jur�dico da �poca de sua edi��o. H� de se ressaltar que n�o h�, no ordenamento jur�dico brasileiro, o fen�meno da constitucionalidade superveniente. Isso importaria atribuir �s normas futuras o poder de convalidar as normas hoje inv�lidas. (15) Logo, mesmo que se atribua � modifica��o constitucional um outro sentido qualquer, ela n�o tem o efeito de convalidar lei originariamente inconstitucional, ainda que ela tenha per�odo de vig�ncia postergado. (16) Ives Gandra da Silva Martins conclui que de outra forma n�o poderia ser, sob pena de deturpa��o do princ�pio da supremacia do texto constitucional e da hierarquia dos atos legislativos, que nele devem buscar fundamento de validade no momento em que s�o expedidos. (17)
Pelo princ�pio do tempus regit actum, n�o h� como se legitimar a inser��o superveniente de fundamento constitucional de validade para normas flagrantemente inconstitucionais, sob pena de viola��o aos princ�pios regentes do direito intertemporal, vinculados intrinsecamente ao princ�pio da seguran�a jur�dica.
4. A jurisprud�ncia dos Tribunais Regionais Federais
Os Tribunais Regionais Federais constru�ram vasta jurisprud�ncia acerca da mat�ria no decorrer dos anos, merecendo uma an�lise mais aprofundada.
No Tribunal Regional Federal da 1� Regi�o, a Ju�za Eliana Calmon entendeu que a recep��o de diploma inconstitucional � pr�tica que n�o se pode acatar, por mais pressa que se possa ter com a velocidade do processo legislativo, na era do neoliberalismo. (18)
J� no Tribunal Regional Federal da 2� Regi�o, a Desembargadora Federal Tanyra Vargas de Almeida Magalh�es decidiu que ao ampliar o conceito de faturamento, este entendido como receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e servi�os e de servi�os de qualquer natureza, nos termos da reda��o dada pelo artigo 2�, da Lei Complementar n� 70/91, feriu o artigo 195, inciso I, da Constitui��o Federal, que previa que as contribui��es sociais a serem pagas pelos empregadores apenas incidiam sobre o seu faturamento e n�o sobre a totalidade de suas receitas. (...) Logo, a Lei n� 9.718/98 nasceu inquinada no v�cio de inconstitucionalidade, sendo nula, n�o tendo o cond�o de produzir qualquer efeito no mundo jur�dico. (19) O Desembargador Federal Francisco Pizzolante, ao decidir acerca da mat�ria, reconheceu que a Lei n� 9.718/98 determina que a base de c�lculo da Constribui��o para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) � a totalidade das receitas, excedendo inconstitucionalmente o conceito de faturamento. (20)
Por sua vez, o Tribunal Regional Federal da 3� Regi�o, em sucessivas ocasi�es, confirmou a inconstitucionalidade da Lei n� 9.718/98. Nas palavras da Desembargadora Federal Therezinha Cazerta, a Lei n� 9.718/98 alargou a base de c�lculo da Cofins para nela incluir receitas que n�o integram o conceito de faturamento, previsto no inciso I do artigo 195 da Constitui��o Federal, antes de sua altera��o pela Emenda Constitucional n� 20/98. (...) Contudo, da lei inconstitucional n�o se pode extrair efeito algum, e � tida nula desde o seu nascedouro, eis porque a superveni�ncia da emenda constitucional, a pretexto de lhe conferir fundamento de validade, n�o tem for�a de restabelec�-la no mundo jur�dico - 'nihil ex nihilo'. (21) Na mesma linha � o entendimento da Desembargadora Federal Cec�lia Hamati enfatizando que ainda que se entenda n�o ter sido criada nova exa��o tribut�ria destinada a garantir a manuten��o da Seguridade, mister se faz lembrar que a Emenda Constitucional n� 20, que alterou o inciso I do artigo 195, da Lei Maior, n�o � fundamento de validade da Lei n� 9.718/98, visto que foi promulgada posteriormente a esta. (22) Ainda, a Desembargadora Federal Cec�lia Marcondes explicita que padeceria a Lei n� 9.718/98 do v�cio de inconstitucionalidade, e uma lei inconstitucional n�o pode ser recepcionada pela nova ordem constitucional. Ora, a lei promulgada durante o ordenamento jur�dico anterior somente poder� ser recepcionada pelo novo ordenamento se v�lida perante o anterior. (23)
No que diz respeito ao Tribunal Regional Federal da 4� Regi�o, verifica-se o julgado do Juiz �lcio Pinheiro de Castro, no qual consigna que a Emenda Constitucional n� 20 n�o tem for�a suficiente para convalidar base de c�lculo de contribui��o social institu�da por ato legislativo precedente al�m de n�o se revestir de auto-aplicabilidade no ponto. (24) No mesmo sentido � o voto da Ju�za V�nia Hack de Almeida, do qual se depreende que a Emenda Constitucional n� 20, de 16.12.1998 n�o convalidou a norma atacada, j� que n�o se pode constitucionalizar o que � nulo e destitu�do de efic�cia jur�dica pelo v�cio supremo da inconstitucionalidade. (25)
Por fim, no Tribunal Regional Federal da 5� Regi�o, d�-se destaque ao decis�rio do Juiz Geraldo Apoliano, do qual constou que o voc�bulo faturamento tem, em Direito, significa��o peculiar: expressa, em verdade, a soma dos valores das vendas de mercadorias e/ou de presta��o de servi�os, � vista ou a prazo. Esse conceito � distinto, portanto, do de receita bruta que inclui valores outros que n�o conformam ao conceito jur�dico de faturamento. (26) Igualmente, o Juiz Paulo Roberto de Oliveira Lima adverte que o legislador n�o pode, para maltratar a Constitui��o, modificar a natureza das coisas. (...) A altera��o posterior da Constitui��o n�o salva a lei, dado que a constitucionalidade formal deve ser aferida em face da carta vigente ao tempo de sua edi��o, servindo mais como confiss�o expressa da nulidade da disposi��o atacada, eis que a altera��o constitucional veio justamente como uma tentativa desajeitada de pintar a lei com cores constitucionais. (27)
5. O Supremo Tribunal Federal e o Recurso Extraordin�rio n� 357.950
Ap�s sete anos de disputa judicial, a quest�o foi finalmente submetida � aprecia��o da Corte Suprema que, no passado dia 09.11.2005, por 6 votos a 4(28), declarou incidentalmente a inconstitucionalidade do artigo 3� da Lei n� 9.718/98 no Recursos Extraordin�rio n� 357.950, em julgamento conjunto com os Recursos Extraordin�rios n� 390.840, 358.273 e 346.084. Com isso, reconheceu-se o direito das pessoas jur�dicas sofrerem tributa��o pelas referidas contribui��es sociais somente sobre seu faturamento, assim entendido como o resultado da venda de mercadorias e servi�os, excluindo-se do raio de incid�ncia do PIS e da COFINS as receitas n�o operacionais, conforme j� exposto nos itens 1 e 2 do presente trabalho. Contudo, por se tratar de controle difuso de constitucionalidade, a referida decis�o somente opera efeitos inter partes, por�m constituindo forte precedente para o questionamento por parte dos demais contribuintes.
Em raz�o da decis�o em comento, muito tem se indagado e afirmado acerca da nova configura��o jur�dica das contribui��es ao PIS e COFINS, dadas as altera��es normativas que as aludidas contribui��es sofreram nos anos de 2002 e 2003 em cotejo com o precedente jurisprudencial mencionado. Por se tratar de mat�ria relevante, imperiosa sua an�lise.
6. Repercuss�es do RE 357.950 no cen�rio normativo atual
Com efeito, tem sido noticia em v�rios meios de comunica��o que a base de c�lculo do PIS e da COFINS nos termos do que fora decidido pelo Supremo Tribunal Federal, ou seja, equivalente ao faturamento, s� persistiria assim at� o advento de leis supervenientes que supostamente teriam institu�do a nova base de c�lculo sobre a Receita Bruta, agora de forma v�lida, pois com fundamento de validade constitucional outorgado pela emenda constitucional n� 20/98. As leis que supostamente teriam institu�do a base de c�lculo em alus�o s�o, para o PIS, a lei 10.637/02, e para a COFINS , a lei 10.833/03. Dessa forma, segundo o entendimento esbo�ado pela Secretaria da Receita Federal, a base de c�lculo equivalente ao faturamento, conforme decidido pela Suprema Corte, s� teria efic�cia no per�odo compreendido ente a publica��o da Lei n� 9.718/98 e a vig�ncia das leis retro mencionadas. No entanto, deve-se esclarecer que n�o pode-se fazer dessa afirma��o um dogma perempt�rio, sem que antes se proceda a uma acurada an�lise do cen�rio normativo e sua evolu��o no decorrer dos anos. 6.1. A Lei n� 10.637/02 e a Contribui��o ao PIS
Primeiramente, mister salientar que a lei n� 10.637/02 relativa ao PIS, tem como objeto a institui��o do regime n�o cumulativo da referida contribui��o, e n�o, propriamente, a institui��o de uma nova base de c�lculo geral para a referida contribui��o. N�o obstante a referida lei, em seu artigo 1�(29), deveras prescrever a receita bruta como base de calculo do PIS, ao faz�-lo, entretanto, restringiu sua aplicabilidade apenas e t�o somente �s empresas tributadas com base no lucro real, excetuando o rol de contribuintes previstos nos incisos do seu artigo 8�(30), em rela��o aos quais a Lei em comento n�o produz quaisquer efeitos.
Dessa forma, ainda que se considere v�lida a institui��o da base de c�lculo do PIS sobre a receita bruta pela Lei 10.637/02, � for�oso admitir que esta s� o fez para as empresas enquadradas na sistem�tica n�o cumulativa de sua apura��o, ou seja, as optantes pela tributa��o com base no lucro real. Com isto, excluem-se da tributa��o pela receita bruta as empresas optantes pelo lucro presumido, as empresas optantes pelo SIMPLES, as sociedades cooperativas, entre outras. Isto porque foi, a pr�pria Lei n� 10.637/02, por meio de seu artigo 8�, que excetuou expressamente determinados contribuintes da apura��o n�o cumulativa do PIS, mantendo-lhes a tributa��o nos estritos termos em que institu�da pela Lei n� 9.718/98 at� os dias atuais. Destarte, uma enorme gama de contribuintes sequer sofreu a incid�ncia da norma que supostamente teria institu�do a tributa��o sobre a receita bruta, e portanto, poder�o continuar recolhendo o PIS com base exclusivamente no faturamento, desde que obtenham judicialmente a declara��o incidental de inconstitucionalidade do artigo 3� da lei 9.718/98.
6.2. A Lei n� 10.833/03 e a COFINS
No que tange � COFINS, e � Lei n� 10.833/03, observa-se situa��o semelhante � que se verifica em rela��o ao PIS, com rela��o � Lei n� 10.637/02.
A lei n� 10.833/03, que a par de instituir a sistem�tica n�o cumulativa de recolhimento da referida contribui��o social, tamb�m estipulou em seu artigo 1�(31) que a base de c�lculo da mesma seria a receita bruta, igualmente o fez apenas e t�o somente em rela��o �s pessoas jur�dicas tributadas pelo lucro real, conforme se denota de seu artigo 10�(32), excluindo-se, dentre outras, as empresas tributadas com base no lucro presumido, as pessoas jur�dicas optantes pelo SIMPLES, as pessoas jur�dicas imunes a impostos, as sociedades cooperativas, etc.
Dessa forma, tamb�m com rela��o � COFINS, uma enorme gama de contribuintes foi expressamente exclu�da do raio de a��o da norma instituidora da nova base de c�lculo, motivo pelo qual est�o sujeitas � sistem�tica da Lei n� 9.718/98 podendo, ainda, pleitear a inconstitucionalidade de seu artigo 3�, nos termos do precedente firmado pelo STF e, com isto, passar a recolher a referida contribui��o exclusivamente sobre o faturamento.
6.3 Da atual possibilidade de redu��o da incid�ncia do PIS e da COFINS Ante o exposto, verifica-se que a possibilidade de questionamento acerca da amplia��o da base de c�lculo de faturamento para receita bruta est� vinculada ao enquadramento da empresa nas exce��es previstas no artigo 8� da Lei n� 10.637/02, para o PIS, e no artigo 10� da Lei n� 10.833/03, para a COFINS. Os contribuintes enquadrados nos referidos dispositivos n�o sofreram os efeitos decorrentes das altera��es legislativas posteriores � emenda 20/98 (Leis n� 10.637/02 e 10.833/03). Desta feita, tais contribuintes encontram-se juridicamente legitimados a arg�ir a inconstitucionalidade do artigo 3� da Lei 9.718/98, pleiteando a obten��o de tutela jurisdicional que determine a tributa��o unicamente sobre o faturamento, inclusive para as compet�ncias vincendas, bem como a restitui��o ou compensa��o dos valores indevidamente pagos nos �ltimos anos, respeitado o prazo prescricional.
As empresas tributadas com base no lucro real est�o sujeitas � sistem�tica n�o cumulativa do PIS e da COFINS e, desta forma, sujeitam-se a tributa��o em fun��o da receita bruta conforme preceituam as Leis n� 10.637/02 e 10.833/03, editadas na vig�ncia da Emenda Constitucional 20/98. Tais empresas, contudo, poder�o pleitear os valores indevidamente pagos no per�odo que antecedeu a vig�ncia das leis em alus�o, ou seja, compet�ncias anteriores a dezembro de 2002, com rela��o PIS, e fevereiro de 2004, para a COFINS, atendidas as normas que regulam o prazo prescricional.
N�o obstante a situa��o jur�dica mencionada, existem outras alega��es de inconstitucionalidade ainda n�o decididas de forma definitiva pelo Poder Judici�rio, as quais poder�o ser suscitadas, como, por exemplo, e a t�tulo meramente elucidativo, a inconstitucionalidade da Lei n� 10.833/03, originada da convers�o da Medida Provis�ria n� 135/03, face ao disposto no artigo 246 da Constitui��o Federal. (33)
7. Reflexos financeiros nas pessoas jur�dicas
Os agentes econ�micos buscam, no exerc�cio de suas atividades de produ��o e circula��o de riquezas maximizar seus valores e 'pay-offs'. Por diversas raz�es, buscam atrav�s da empresa a condu��o dos seus neg�cios, considerando os seus interesses jur�dicos (facilidades, prote��o e conveni�ncia) e econ�micos (redu��o de custos de transa��o, intera��o com o mercado e centro de contrata��es ou feixe de contratos(34). Calixto Salom�o Filho aponta que segundo os te�ricos cl�ssicos da an�lise econ�mica do direito a empresa � vista como um feixe de contratos (nexus os contracts). Em uma linguagem mais jur�dica, a firma � vista como um �nico agente subscritor de um grupo de contratos, que come�a pelos contratos com s�cios e vai desde contratos com fornecedores e clientes at� contratos com trabalhadores e contratos de empr�stimos necess�rios para suprir as necessidades de fundos da empresa. (35) A empresa, portanto, possui como objetivo prec�puo a obten��o de lucro, resultante das margens praticadas entre receitas auferidas no mercado e custos assumidos na consecu��o de sua atividade fim. Dentre estes custos encontram-se os �nus tribut�rios que, particularmente no Brasil, representam elevado percentual da composi��o dos valores trabalhados pelos agentes econ�micos.
Nesta linha, a economia tribut�ria decorrente de planejamento ou de medidas judiciais implica na diminui��o dos custos de transa��o perante o mercado, possibilitando uma maior capitaliza��o da empresa, aumento do capital de giro, crescimento do montante dos investimentos ou, ainda, uma diminui��o dos pre�os praticados para efeitos de concorr�ncia.
a) a amplia��o da base de c�lculo das contribui��es ao PIS e COFINS promovida pelo artigo 3� da Lei n� 9.718/98 afigura-se inconstitucional por aus�ncia de fundamento constitucional de validade que autorize a tributa��o da receita bruta;
b) a Emenda Constitucional n� 20/98 n�o possui o cond�o de 'constitucionalizar' a Lei n� 9.718/98, por se tratar de inova��o normativa superveniente;
c) justamente nesse sentido foi o julgamento do RE n� 357.950, por parte do Supremo Tribunal Federal, reconhecendo-se em sess�o plen�ria, por 6 votos a 4, a inconstitucionalidade da equipara��o dos conceitos de faturamento e receita bruta e, ainda, a impossibilidade de convalida��o de lei maculada de v�cio de inconstitucionalidade;
d) as Leis n� 10.637/02 e 10.833/03, relativas ao PIS e � COFINS, respectivamente, institu�ram a sistem�tica n�o-cumulativa de cobran�a das referidas contribui��es e, por terem sido editadas na vig�ncia da Emenda Constitucional n� 20/98, institu�ram a receita bruta como base de c�lculo da contribui��o em rela��o �s empresas tributadas com base no lucro real e, assim sendo, estes contribuintes somente poder�o pleitear a redu��o da base de c�lculo relativa ao per�odo anterior � vig�ncia da referida lei, respeitado o prazo prescricional;
e) os contribuintes relacionados no artigo 8� da Lei n� 10.637/02 e no artigo 10� da Lei n� 10.833/03 permanecem sujeitos ao disposto na Lei n� 9.718/98 e, por conta disto, poder�o pleitear judicialmente declara��o incidental de inconstitucionalidade do artigo 3� da referida lei e assim, obter a restitui��o dos valores pagos nos �ltimos anos, respeitando-se o prazo prescricional e ainda passar a apurar e recolher as contribui��es exclusivamente sobre o faturamento com rela��o �s parcelas vincendas, at� que nova lei institua base de c�lculo nos termos da emenda constitucional 20/98;
f) a obten��o de decis�es judiciais que reduzam a base de c�lculo das contribui��es ao PIS e COFINS implica na diminui��o dos custos de transa��o, resultando em economia tribut�ria segura, l�cita e justa para as empresas, permitindo uma melhoria de seu desempenho na qualidade de agentes econ�micos perante o mercado e a sociedade.
(1) Art.3� O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde � receita bruta da pessoa jur�dica.
(2) Art. 195. A seguridade social ser� financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos or�amentos da Uni�o, dos Estados, do Distrito Federal e dos Munic�pios, e das seguintes contribui��es:
b - o faturamento (reda��o original)
(3) b - a receita e o faturamento (reda��o dada pela EC 20/98).
(4) Curso de Direito Tribut�rio. 4� edi��o, S�o Paulo: Dial�tica, 2003, p. 113.
(5) Faturamento: S. m. Ato ou efeito de faturar. Faturar: 1. Fazer a fatura de (mercadoria vendida). Cfe. Novo Dicion�rio Aur�lio da L�ngua Portuguesa, 2� edi��o, Rio de Janeiro: Nova Fronteira, p. 761.
(6) Enciclop�dia Saraiva de Direito, 1979, Vol. 36, p. 375.
(7) SILVA, De Pl�cido e. Vocabul�rio jur�dico, v. II, Rio de Janeiro: Forense, 1963, p. 681/682.
(8) Art. 2� A contribui��o de que trata o artigo anterior ser� de dois por cento e incidir� sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e servi�os e de servi�o de qualquer natureza.
(9) Curso de Direito Tribut�rio. 23� edi��o, S�o Paulo: Malheiros, 2003, p.112.
(10) Art. 110. A lei tribut�ria n�o pode alterar a defini��o, o conte�do e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constitui��o Federal, pelas Constitui��es dos Estados, ou pelas Leis Org�nicas do Distrito Federal ou dos Munic�pios, para definir ou limitar compet�ncias tribut�rias.
(11) Teoria Geral do Direito Tribut�rio. 3� edi��o, S�o Paulo: Lejus, 2002, p. 123.
(12) Limita��es Constitucionais ao Poder de Tributar. 6� edi��o, Rio de Janeiro: Forense, 1985, p. 297.
(13) Lei n� 9.718/98. Inconstitucionalidade Material. Art. 3�, Cofins: Incompet�ncia da Uni�o para instituir a Contribui��o do art. 195, I da CF sobre Receita Bruta; Burla ao art. 195, � 4� da CF; Impossibilidade de Convalida��o do V�cio de Inconstitucionalidade pela EC 20/98; Viola��o � Liturgia das Formas. Art. 8�. Ofensa aos arts. 194, V, 145, � 1� e 150, II da CF. Efeito Confisco; PIS: Ofensa ao art. 239 da CF, in Revista Dial�tica de Direito Tribut�rio n� 102, p.123/140.
(15) �VILA, Humberto. Ob. cit. em S�o Paulo, p. 107.
(16) �VILA, Humberto. Contribui��o Social sobre o Faturamento. Cofins. Base de C�lculo. Distin��o entre Receita e Faturamento. Jurisprud�ncia do Supremo Tribunal Federal, in Revista Dial�tica de Direito Tribut�rio n� 107, p. 95/109.
(18) TRF da 1� Regi�o, AI 1999.01.00.024444-5, DJ 08.06.1999, p. 206.
(19) TRF da 2� Regi�o, AI 1999.02.00.021295-6, DJ 16.06.1999, p. 70.
(20) TRF da 2� Regi�o, AI 1999.02.00.013176-0, DJ 30.11.1999, p. 126.
(21) TRF da 3� Regi�o, AI 1999.03.00.008807-3, DJ 22.06.1999, p. 628.
(22) TRF da 3� Regi�o, AI 1999.03.00.006544-9, DJ 22.04.1999, p. 570.
(23) TRF da 3� Regi�o, AI 2001.03.00.022804-9, DJ 03.04.2002, p. 402.
(24) TRF da 4� Regi�o, AI 1999.04.00.067351-5, DJ 09.02.2000, p. 538.
(25) TRF da 4� Regi�o, AI 1999.04.00.096458-3, DJ 30.11.1999, p. 25.
(26) TRF da 5� Regi�o, AI 1999.05.00.006714-0, DJ 22.04.1999, p. 932.
(27) TRF da 5� Regi�o, AI 1999.05.00.019394-4, DJ 13.05.1999, p. 346.
(28) Decis�o: O tribunal, por unanimidade, conheceu do recurso extraordin�rio e, por maioria, deu-lhe provimento, em parte, para declarar a inconstitucionalidade do � 1� do artigo 3� da lei n� 9.718, de 27 de novembro de 1998, vencidos, parcialmente, os Senhores Ministros Cezar Peluso e Celso de Mello, que declaravam tamb�m a inconstitucionalidade do artigo 8� e, ainda, os Senhores Ministros Eros Grau, Joaquim Barbosa, Gilmar Mendes e o Presidente (Ministro Nelson Jobim), que negavam provimento ao recurso. Ausente, justificadamente, a Senhora Ministra Ellen Gracie. Plen�rio, 09.11.2005.
(29) Art. 1� A contribui��o para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente de sua denomina��o ou classifica��o cont�bil.
� 1� Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de venda de bens e servi�os nas opera��es em conta pr�pria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jur�dica.
(30) Art. 8� Permanecem sujeitas �s normas da legisla��o da contribui��o para o PIS/Pasep, vigentes anteriorrmente a esta Lei, n�o se lhes aplicando as disposi��es dos arts. 1� a 6�:
I - as pessoas jur�dicas referidas nos�� 6�,8� e9� do art. 3� da Lei n� 9.718, de 27 de novembro de 1998 (par�grafos introduzidos pelaMedida Provis�ria n� 2.158-35, de 24 de agosto de 2001), eLei n� 7.102, de 20 de junho de 1983;
IV - as pessoas jur�dicas imunes a impostos;
V - os �rg�os p�blicos, as autarquias e funda��es p�blicas federais, estaduais e municipais, e as funda��es cuja cria��o tenha sido autorizada por lei, referidas noart. 61 do Ato das Disposi��es Constitucionais Transit�rias da Constitui��o de 1988;
VII - as receitas decorrentes das opera��es:
a) referidas no inciso IV do � 3� do art. 1�;
b) sujeitas � substitui��o tribut�ria da contribui��o para o PIS/Pasep;
c) referidas noart. 5� da Lei n� 9.716, de 26 de novembro de 1998;
VIII - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os de telecomunica��es;
X-as sociedades cooperativas;(Inclu�do pela Lei n� 10.684, de 30.5.2003)
XI - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os das empresas jornal�sticas e de radiodifus�o sonora e de sons e imagens.(Inclu�do pela Lei n� 10.684, de 30.5.2003).
(31) Art. 1� A Contribui��o para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incid�ncia n�o-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jur�dica, independentemente de sua denomina��o ou classifica��o cont�bil.
� 2� A base de c�lculo da contribui��o � o valor do faturamento, conforme definido no caput.
(32) Art. 10. Permanecem sujeitas �s normas da legisla��o da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, n�o se lhes aplicando as disposi��es dos arts. 1� a 8�:
I - as pessoas jur�dicas referidas nos�� 6�,8� e9� do art. 3� da Lei n� 9.718, de 1998, e naLei n� 7.102, de 20 de junho de 1983;
V - os �rg�os p�blicos, as autarquias e funda��es p�blicas federais, estaduais e municipais, e as funda��es cuja cria��o tenha sido autorizada por lei, referidas noart. 61 do Ato das Disposi��es Constitucionais Transit�rias da Constitui��o;
VI - sociedades cooperativas, exceto as de produ��o agropecu�ria, sem preju�zo das dedu��es de que trata o art. 15 da Medida Provis�ria n� 2.158-35,de 24 de agosto de 2001, e oart. 17 da Lei n� 10.684, de 30 de maio de 2003, n�o lhes aplicando as disposi��es do� 7� do art. 3� das Leis n�s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e10.833, de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo;(Reda��o dada pela Lei n� 10.865, de 2004)
b) sujeitas � substitui��o tribut�ria da COFINS;
IX - as receitas decorrentes de venda de jornais e peri�dicos e de presta��o de servi�os das empresas jornal�sticas e de radiodifus�o sonora e de sons eimagens;(Reda��o dada pela Lei n� 10.865, de 2004)
X - as receitas submetidas ao regime especial de tributa��o previsto noart. 47 da Lei n� 10.637, de 30 de dezembro de 2002;
a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de cons�rcios de bens m�veis e im�veis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;
b) com prazo superior a 1 (um) ano, de constru��o por empreitada ou de fornecimento, a pre�o predeterminado, de bens ou servi�os;
c) de constru��o por empreitada ou de fornecimento, a pre�o predeterminado, de bens ou servi�os contratados com pessoa jur�dica de direito p�blico, empresa p�blica, sociedade de economia mista ou suas subsidi�rias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitat�rio, at� aquela data;
XII - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os de transporte coletivo rodovi�rio, metrovi�rio, ferrovi�rio e aquavi�rio de passageiros;
XIII - as receitas decorrentes de servi�os:(Reda��o dada pela Lei n� 10.865, de 2004)
a) prestados por hospital, pronto-socorro, cl�nica m�dica, odontol�gica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laborat�rio de anatomia patol�gica, citol�gica ou de an�lises cl�nicas; e(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
b) de di�lise, raios X, radiodiagn�stico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XIV - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os de educa��o infantil, ensinos fundamental e m�dio e educa��o superior.
XV - as receitas decorrentes de vendas de mercadorias realizadas pelas pessoas jur�dicas referidas noart. 15 do Decreto-Lei n� 1.455, de 7 de abril de 1976;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XVI - as receitas decorrentes de presta��o de servi�o de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas a�reas dom�sticas, e as decorrentes da presta��o de servi�o de transporte de pessoas por empresas de t�xi a�reo;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XVII - as receitas auferidas por pessoas jur�dicas, decorrentes da edi��o de peri�dicos e de informa��es neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos servi�os p�blicos de telefonia;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XVIII - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os com aeronaves de uso agr�cola inscritas no Registro Aeron�utico Brasileiro (RAB);(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XIX - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os das empresas de call center, telemarketing, telecobran�a e de teleatendimento em geral;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XX - as receitas decorrentes da execu��o por administra��o, empreitada ou subempreitada, de obras de constru��o civil, at� 31 de dezembro de 2006;(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XXI - as receitas auferidas por parques tem�ticos, e as decorrentes de servi�os de hotelaria e de organiza��o de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos Minist�rios da Fazenda e do Turismo.(Inclu�do pela Lei n� 10.865, de 2004)
XXII - as receitas decorrentes da presta��o de servi�os postais e telegr�ficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Tel�grafos;(Inclu�do pela Lei n� 10.925, de 2004)(Vide Lei n� 10.925, de 2004)
XXIII - as receitas decorrentes de presta��o de servi�os p�blicos de concession�rias operadoras de rodovias;(Inclu�do pela Lei n� 10.925, de 2004)
XXIV - as receitas decorrentes da presta��o de servi�os das ag�ncias de viagem e de viagens e turismo.(Inclu�do pela Lei n� 10.925, de 2004)
XXV - as receitas auferidas por empresas de servi�os de inform�tica, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cess�o de direito de uso, bem como de an�lise, programa��o, instala��o, configura��o, assessoria, consultoria, suporte t�cnico e manuten��o ou atualiza��o de software, compreendidas ainda como softwares as p�ginas eletr�nicas.(Inclu�do pela Lei n� 11.051, de 2004)
XXVI - as receitas relativas �s atividades de revenda de im�veis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorpora��o imobili�ria e constru��o de pr�dio destinado � venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003;(Inclu�do dada pela Lei n� 11.196, de 2005)
(33) Art. 246 - � vedada a ado��o de medida provis�ria na regulamenta��o de artigo da Constitui��o cuja reda��o tenha sido alterada por meio de emenda promulgada entre 1� de janeiro de 1995 at� a promulga��o desta emenda, inclusive.
(34) VILLARREAL, Gabriel Hernan Facal; e CREUZ, Luis Rodolfo. A Consulta Fiscal, a Norma Anti-Elisiva e a Seguran�a Empresarial, in Repert�rio de Jurisprud�ncia IOB n� 20/2005.
(35) SALOM�O FILHO, Calixto. O novo direito societ�rio. S�o Paulo : Malheiros Editores - 2� Edi��o, reformulada - 200, p�gs. 40 e 41
Leia o curriculum do(a) autor(a): Luiz Guilherme de Medeiros Ferreira.- Publicado em 30/12/2005
· Fraude de IPVA - Uma An�lise Sistem�tica do Ordenamento. - Luiz Guilherme de Medeiros Ferreira*