Source: https://www.stbverband-thueringen.de/steuerakademie/newsletter-estlst/?L=0
Timestamp: 2018-06-25 03:53:05
Document Index: 342514989

Matched Legal Cases: ['§ 146', '§ 239', '§ 46', '§ 46', '§ 46', '§ 46', '§ 46', '§ 150', '§ 3', '§ 233', '§ 233', '§ 233', '§ 238', 'Art. 3', '§ 247', 'Art. 20', '§ 233', '§ 238', '§ 8', '§ 8', '§ 8', '§ 37', '§ 1', '§ 3', 'EuG', 'EuG', '§ 3', '§ 25', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 34', '§ 34', '§ 22', '§ 34', '§ 93', '§ 11', '§ 108', '§ 11', '§ 108', '§ 11', '§ 173', '§ 174', '§ 129', '§ 174', '§ 8', '§ 6', '§ 9', '§ 3', '§ 9', '§ 3', '§ 233', '§ 233', '§ 238', '§ 238', '§ 233', '§ 237', '§ 233', '§ 238', '§ 233', '§ 238', '§ 37', '§ 233', '§ 233', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 1835', '§ 33', '§ 33', '§ 33', '§ 35', '§ 6', '§ 9', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 9', '§ 9', '§ 8', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 3', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 9', '§ 40', '§ 9', '§ 9', '§ 40', '§ 9', '§ 9', '§ 40', '§ 9', '§ 9', '§ 22', '§ 40', '§ 40', '§ 1', '§ 3', '§ 3', '§ 3', '§ 10', 'EuG', 'EuG', 'EuG', '§ 10', '§ 10', '§ 10', '§ 10', 'Art. 14', 'Art. 20', '§ 32', '§ 10', '§ 24', '§ 24', '§ 44', '§ 43', '§ 24', '§ 20', '§ 20', '§ 233', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 17', '§ 20', '§ 32', '§ 20', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 38', '§ 41', '§ 100', '§ 3', '§ 100', '§ 40', '§ 100', '§ 3', '§ 8', '§ 40', '§ 100', '§ 3', '§ 100', '§ 3', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 3', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 100', '§ 3', '§ 100', '§ 10', '§ 34', 'Art. 21', '§ 10', '§ 34', '§ 65', '§ 363', '§ 32', '§ 165', '§ 33', '§ 32', '§ 33', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 35', '§ 35']

Newsletter ESt/LSt- StbV | Steuerberaterverband Thüringen e.V.
Einkommensteuer-Info l Mai 2018
Gegenwärtig ist umstritten, ob Zahlungen mit Geld- oder Kreditkarten im Kassenbuch auftauchen dürfen. In den Grundsätzen zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) vom 14. November 2014 (BStBl I 2014, 1450) heißt es in Rz. 55:
Die OFD Karlsruhe hat sich konkretisierend mit dem hier vorliegenden Schreiben vom 22. Februar 2018 (Informationen zum Thema „Ordnungsmäßigkeit der Kassenbuchführung“) wie folgt geäußert:
Praxishinweis: Diese Auffassung entspricht auch einem an den DStV gerichteten BMF-Schreiben vom 16. August 2017 (BMF-Schreiben v. 16.08.2017, IV A 4 – S 0316/13/10003-09). Danach sind im Kassenbuch nur Bareinnahmen und Barausgaben zu erfassen. In der Praxis wird demgegenüber oftmals der tägliche Gesamtbetrag lt. Tageslosung inklusive der bargeldlosen Geschäftsvorfälle (insbesondere EC-Kartenzahlungen) als Einnahme im Kassenbuch aufgezeichnet. Die bargeldlosen Geschäftsvorfälle werden sodann als Ausgabe erfasst. Hierdurch ist u. a. sichergestellt, dass auch die Umsätze mit dem korrekten Umsatzsteuersatz erfasst werden. Diese Erfassung unbarer Geschäftsvorfälle im Kassenbuch stellt einen formellen Mangel dar und widerspricht dem Grundsatz der Wahrheit und Klarheit einer kaufmännischen Buchführung (§ 146 Abs. 1 AO, § 239 Abs. 2 HGB).
Praxishinweis: Wir werden Sie über den weiteren Verlauf der Entwicklungen informieren. Gegenwärtig sollte versucht werden, die Aufzeichnungsproblematik entsprechend der Verwaltungsauffassung umzusetzen. Ansonsten drohen nach jetzigen Erkenntnissen durch das Vorliegen formeller Mängel Hinzuschätzungen.
Mit Schreiben vom 9. Oktober 2017 (BStBl I 2017, 1381) hat das BMF eine generelle Verpflichtung zur Übermittlung der Anlage EÜR per Authentifizierung bestimmt. Formlose Gewinnermittlungen genügen dieser Anforderung nicht. Diese Übermittlungspflicht gilt ab dem VZ 2017 und erstreckt sich neben der Anlage EÜR auch auf (FBeh HH, Vfg. v. 11.10.2017 - S 2142 - 2017/004-52, DStR 2018, 413)
- die Anlage AVEÜR (insbesondere Anlagevermögen) sowie auf
- die Anlage AVSE (Sonderberechnung - Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben).
- Übersteigen die im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen - ohne die Berücksichtigung der Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- und Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens - den Betrag von 2.050 €, sind bei Einzelunternehmen die in der Anlage SZE (Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen) enthaltenen Angaben ebenfalls an die Finanzverwaltung zu übermitteln.
Praxishinweis: Die früher geltende Regelung, nach der bei Betriebseinnahmen von weniger als 17.500 € generell die Abgabe einer formlosen Einnahmenüberschussrechnung als ausreichend angesehen wurde, gilt ab dem VZ 2017 nicht mehr. Nur in Härtefällen verzichtet die Finanzverwaltung im jeweiligen Einzelfall auf Antrag weiterhin auf eine Übermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung.
Die elektronische Übermittlungsverpflichtung hat zu Widerstand bei Arbeitnehmern geführt, die (geringfügige) Gewinneinkünfte bzw. nebenberufliche Einkünfte aus ehrenamtlicher Tätigkeit erzielen. Nach Beratungen auf Bund-Länder-Ebene hat die Finanzverwaltung nunmehr Ausnahmen von der elektronischen Übermittlung der Anlage EÜR nebst Nebenanlagen zugelassen (Siehe OFD NRW v. 20.04.2018, Kurzinfo ESt 03/2018, NWB RAAAG-82169):
1.Grundsätzlich ist die Anlage EÜR nebst Nebenanlagen elektronisch an die Finanzverwaltung zu übertragen. Dies gilt jedoch nicht - so die Klarstellung der Finanzverwaltung -, wenn keine Pflichtveranlagung abzugeben ist bzw. keine Antragsveranlagung eingereicht wird.
2.Besteht das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen wurde, wird eine Einkommensteuer-Veranlagung nur in den in § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis Nr. 8 EStG genannten Gründen durchgeführt.
Hierbei ist zwischen einer Pflichtveranlagung (§ 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7 EStG) und einer Antragsveranlagung (§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG) zu unterscheiden.
Eine Pflichtveranlagung wird u. a. dann ausgelöst, wenn die positive Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, jeweils mehr als 410 € beträgt (siehe weitergehend § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG).
Die Eheleute A und B haben eine Einkommensteuererklärung wegen der Steuerklassenwahl III / V abzugeben (§ 46 Abs. 2 Nr. 3a EStG).
Wird die 410 €-Grenze überschritten, sind die durch Einnahme-Überschussrechnung ermittelten Gewinneinkünfte elektronisch im Authentifizierungsverfahren zu übermitteln. Die gilt auch für Privatpersonen. Auf Antrag kann eine Ausnahme von der elektronischen Übermittelungspflicht in Härtefällen zugelassen werden (entsprechend § 150 Abs. 8 AO).
3.Bei ehrenamtlichen Tätigkeiten können die Einnahmen in gewisser Höhe steuerfrei bleiben (siehe § 3 Nr. 26, Nr. 26a und Nr. 26b EStG).
Praxishinweis: Das Ausfüllen der Anlage EÜR ist von der elektronischen Übermittlung der Anlage EÜR zu trennen.
Eine elektronische Übermittlung der Anlage EÜR muss nur dann vorgenommen werden, wenn die ermittelten Einkünfte aus der ehrenamtlichen Tätigkeit 410 € übersteigen. Übersteigen die jeweils ermittelten Einkünfte 410 € nicht, muss nur die Anlage EÜR ausgefüllt eingereicht - aber nicht übertragen - werden. Der Betrag von 410 € dürfte als positive Einkünfte zu verstehen sein. D. h. auch im Verlustfall nur eine Ausfüllung der Anlage EÜR nötig.
Berater werden i.d.R. die Steuererklärungen im authentifizierten Verfahren übermitteln. Es stellt sich die Frage, ob die "Vereinfachungsregelung" der Finanzverwaltung auch gilt, wonach bei Einkünften bis 410 € die Anlage EÜR nur auszufüllen aber nicht zu übermitteln ist. In der Kurzinfo der OFD NRW vom 20. April 2018 (OFD NRW v. 20.04.2018, Kurzinfo ESt 03/2018, NWB RAAAG-82169) wird zu den ehrenamtlich Tätigen nur ausgeführt, dass keine Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung der Anlage EÜR besteht. Auf den Fall, ob bei (freiwilliger) Datenübertragung auch die Anlage EÜR für ehrenamtlich Tätige zu übertragen wird, wird nicht näher eingegangen. M. E. spricht vom Sinn und Zweck alles dafür, dass bei (freiwilliger) Datenübertragung auch die Anlage EÜR zu übertragen ist.
Praxishinweis:Wird hingegen die Einkommensteuererklärung (freiwillig) durch Datenfernübertragung übermittelt, so dürfte aus meiner Sicht auch die Anlage EÜR elektronisch zu übermitteln sein.
Der BFH zweifelt an der Verfassungsmäßigkeit von Nachzahlungszinsen für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2015. Der IX. Senat des BFH hat mit Beschluss vom 25. April 2018 (BFH-Beschluss v. 25.04.2018, IX B 21/18) in einem summarischen Verfahren Aussetzung der Vollziehung (kurz: AdV) gewährt.
Praxishinweis: Die Entscheidung ist zu §§ 233a, 238 AO ergangen. Danach betragen die Zinsen für jeden Monat 0,5 Prozent einer nachzuzahlenden oder zu erstattenden Steuer. Allein bei der steuerlichen Betriebsprüfung vereinnahmte der Fiskus im Bereich der Zinsen nach § 233a AO in den letzten Jahren mehr als 2 Mrd €.
Der Entscheidungsfall
Im Streitfall setzte das FA die von den Antragstellern für das Jahr 2009 zu entrichtende Einkommensteuer zunächst auf 159.139 € fest. Im Anschluss an eine Außenprüfung änderte das FA am 13. November 2017 die Einkommensteuerfestsetzung auf 2.143.939 €. Nachzuzahlen war eine Steuer von 1.984.800 €.
Das FA verlangte zudem in dem mit der Steuerfestsetzung verbundenen Zinsbescheid für den Zeitraum vom 1. April 2015 bis 16. November 2017 Nachzahlungszinsen in Höhe von 240.831 €. Die Antragsteller begehren die AdV des Zinsbescheids, da die Höhe der Zinsen von 0,5 Prozent für jeden Monat verfassungswidrig sei.
Der BFH hat dem Antrag stattgegeben und die Vollziehung des Zinsbescheids in vollem Umfang ausgesetzt. Nach dem Beschluss des BFH bestehen im Hinblick auf die Zinshöhe für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2015 schwerwiegende Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Verzinsungsvorschriften (§ 233a AO i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO).
Der BFH begründet dies mit der realitätsfernen Bemessung des Zinssatzes, die den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verletze. Der gesetzlich festgelegte Zinssatz überschreite den angemessenen Rahmen der wirtschaftlichen Realität erheblich, da sich im Streitzeitraum ein niedriges Marktzinsniveaus strukturell und nachhaltig verfestigt habe.
Eine sachliche Rechtfertigung für die gesetzliche Zinshöhe bestehe bei der gebotenen summarischen Prüfung nicht. Auf Grund der auf moderner Datenverarbeitungstechnik gestützten Automation in der Steuerverwaltung könnten Erwägungen wie Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung einer Anpassung der seit dem Jahr 1961 unveränderten Zinshöhe an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 des BGB nicht mehr entgegenstehen. Für die Höhe des Zinssatzes fehle es an einer Begründung. Der Sinn und Zweck der Verzinsungspflicht bestehe darin, den Nutzungsvorteil wenigstens zum Teil abzuschöpfen, den der Steuerpflichtige dadurch erhalte, dass er während der Dauer der Nichtentrichtung über eine Geldsumme verfügen könne. Dieses Ziel sei wegen des strukturellen Niedrigzinsniveaus im typischen Fall für den Streitzeitraum nicht erreichbar und trage damit die realitätsferne Bemessung der Zinshöhe nicht.
Es bestünden überdies schwerwiegende verfassungsrechtliche Zweifel, ob der Zinssatz dem aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) folgenden Übermaßverbots entspreche. Die realitätsferne Bemessung der Zinshöhe wirke in Zeiten eines strukturellen Niedrigzinsniveaus wie ein rechtsgrundloser Zuschlag auf die Steuerfestsetzung.
Praxishinweis: Nach Auffassung des III. Senats des BFH verstößt die Höhe der Nachforderungszinsen (§ 233a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO) auch für in das Jahr 2013 fallende Verzinsungszeiträume weder gegen den Gleichheitssatz noch gegen das Übermaßverbot (BFH-Urteil v. 09.11.2017 - III R 10/16, DStR 2018, 465; kritisch hierzu Jonas, DStR 2018, 545). Dem hat sich der IX. Senat des BFH nunmehr nicht angeschlossen.
Das BVerfG wird sich im Laufe des Jahres 2018 mit dem Zinssatz von 6 % p.a.- auch wegen einer hohen Zinsbelastung nach einer Betriebsprüfung - befassen. Zu empfehlen ist, gegenwärtig Einspruch gegen Zinsbescheide einzulegen und zumindest das Ruhen des Verfahrens zu beantragen (Köstdi 4/2018, 20698).
Für die Zinszeiträume ab 2015 könnte zudem die Aussetzung der Vollziehung beantragt werden. Abzuwarten bleibt gegenwärtig, wie die Finanzverwaltung auf diese unliebsame Rechtsprechung reagieren wird.
Lohnsteuer-Info l Mai 2018
Das BMF hat mit Schreiben vom 04. April 2018 (BStBl I 2018, 582) umfangreich zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung eines betrieblichen Kfz an Arbeitnehmer Stellung genommen. Hierbei werden die bisherigen BMF-Schreiben in einem umfangreichen Schreiben zusammengefasst.
Nachfolgend wird auf die aktuellen Entwicklungen bei der Erfassung von Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte eingegangen.
1. Nutzungsausfall (z. B. Krankheit) und 0,03 % - Regelung
Wird der geldwerte Vorteil für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte mit einem pauschalen Nutzungswert (0,03 %-Regelung) erfasst, ist die Ermittlung des Zuschlags grundsätzlich kalendermonatlich mit 0,03 % des maßgeblichen Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG).
Praxishinweis: Mit neuen Streitfällen ist zu rechnen, weil der BFH den geldwerten Vorteil aus der Nutzung des Dienstwagens für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (Rechtslage bis 2013) nur dann ansetzt, wenn im jeweiligen Nutzungsmonat tatsächlich auch solche Fahrten durchgeführt werden (BFH-Urteil v. 04.04.2008, VI R 85/04, BStBl II 2008, 887 und VI R 68/05, BStBl II 2008, 890; so auch Bayerisches LSG v. 23.11.2017, L 9 EG 62/15, juris (ergangen zum Elterngeld)).
Der BFH begründet dies damit, dass bei Überlassung eines Dienstwagens der nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (Rechtslage bis 2013) an einen Mitarbeiter anzusetzende Zuschlag einen Korrekturposten zur Entfernungspauschale bilde. Für die Ermittlung des Zuschlags soll es ebenso wie bei der Entfernungspauschale auf die tatsächlichen Nutzungsverhältnisse ankommen.
Zwar ist diese BFH-Entscheidung zur Rechtslage vor der ab 2014 zur Anwendung kommenden Reisekostenreform ergangen; diese hat m. E. aber auch für die Erfassung von Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte – entgegen der Verwaltungsauffassung - weiterhin Gültigkeit.
Alternativ kann ein Wechsel von der 0,03 %-Regelung zur 0,002 %-Regelung (Einzelbewertung) erwogen werden, die der Arbeitgeber ab 2019 auf Verlangen des Arbeitnehmers hin anzuwenden hat, sofern keine anderweitigen Vereinbarungen getroffen wurden (Siehe nachfolgende Ausführungen). Hierbei muss aber beachtet werden, dass die 0,002 %-Regelung jahresbezogen auf 180 Fahrten begrenzt ist. Eine jeweils monatliche Begrenzung auf 15 Fahrten ist jedoch ausgeschlossen (BMF-Schreiben v. 04.04.2018, BStBl I 2018, 592 Rz. 10). D. h. im Krankheitsmonat sind nur wenige oder keine Fahrten zu erfassen; in den anderen Nutzungsmonaten sind aber die tatsächlichen Fahrten zu berücksichtigen. Eine Deckelung auf 15 Fahrten im Monat findet nicht statt; erst am Jahresende kann eine Deckelung auf 180 Fahrten vorgenommen werden. Hiermit ist sichergestellt, dass der 0,002 % - Wert nicht zu einem höheren geldwerten Vorteil als die 0,03 %-Regelung führt.
1 % v. 30.000 € = 300,00 € (Januar), 300,00 € (Februar), 300,00 € (März)
0,03 % v. 30.000 € x 15 Ekm: 135,00 € (Januar), 135,00 € (Februar), 135,00 € (März)
Summe: 435,00 € (Januar), 300,00 € (Februar), 435,00 € (März)
Praxishinweis: Neue gerichtliche Entscheidungen bleiben abzuwarten. Um Haftungsrisiken zu verhindern, ist dem Arbeitgeber anzuraten, sich an der Verwaltungsauffassung zu orientieren. Dem Arbeitnehmer steht es dann frei, im Rahmen seiner Einkommensteuer-Erklärung den geldwerten Vorteil zu korrigieren. Er ist im Rahmen der Einkommensteuer-Veranlagung nicht an die Erfassungshöhe des Arbeitgebers gebunden.
2. 0,03 % - Regelung und Dienstwagennutzung für eine Teilstrecke (Park & ride)
(z. B. im Rahmen von „Park and Ride“), ist grundsätzlich die gesamte Entfernung zugrunde zu legen. Nach dem BMF-Schreiben vom 04. April 2018 (BStBl I 2018, 582) beanstandet es die Finanzverwaltung aber nicht, den jeweils in Frage kommenden pauschalen Nutzungswert auf Grundlage der mit dem Dienstwagen genutzten Teilstrecke zu ermitteln.
a) der Arbeitgeber das Fahrzeug nur für diese Teilstrecke zur Verfügung stellt oder
b) der Arbeitnehmer für die restliche Teilstrecke einen Nachweis über die Benutzung eines anderen Verkehrsmittels erbringen kann (z. B. eine auf ihn ausgestellte Jahres-Bahnkarte) (Siehe auch BFH-Urteil v. 04.04.2008, BStBl II 2018, 890).
Praxishinweis: Wann aber wird ein Fahrzeug vom Arbeitgeber nur für eine Teilstrecke zur ersten Tätigkeitsstätte zur Verfügung gestellt? Das BMF-Schreiben vom 04. April 2018 (BStBl I 2018, 582 – Rz. 10 i.V.m. Rz. 16 und 17) verweist insoweit auf die Regelungen zum Nutzungsverbot. Dies bedeutet, dass durch ein ausdrücklich schriftlich vereinbartes Nutzungsverbot steuerwirksam nur die Teilstrecke zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte zu erfassen ist. Entgegen dem BMF-Schreiben vom 28. Mai 1996 (BStBl I 1996, 654) besteht für den Arbeitgeber keine Überwachungspflicht in Bezug auf die Einhaltung des vereinbarten Nutzungsverbotes. Eine solche Überwachung wurde vormals verlangt, aber von der BFH-Rechtsprechung ohnehin verworfen. Der bisherige Hinweis in den LStH 2018 auf eine anderweitige Rechtsauslegung ist überholt (Siehe H 8.1 (9-10) LStH 2018 – Stichwort: Park and ride 1. Spiegelstrich).
Zu beachten ist, dass sich die Vereinbarung des Nutzungsverbotes für eine Teilstrecke zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte nicht auf die Erfassung eines geldwerten Vorteils aus der Privatnutzung auswirkt. Die lohnsteuerlichen Folgen des Nutzungsverbotes sind bei dem jeweils in Betracht kommenden pauschalen Nutzungswert zu beachten (BStBl I 2018, 582 – Rz. 16).
Grundsatz: 0,03 % v. 40.000 € = 12,00 € x 30 Entfernungskilometer = 360,00 € / monatlich
Nutzung für eine Teilstrecke mit Nachweis, dass für eine andere Teilstrecke ein anderes Verkehrsmittel genutzt wurde
Praxishinweis: Dieses Ermittlungswahlrecht dürfte sich auch auf die Umsatzsteuer auswirken.
3. Wahlrechtsausübung: 0,03 %- oder 0,002 %-Regelung
Der 0,03 %-Wert ist als Monatswert grundsätzlich auch dann anzusetzen, wenn der Dienstwagen von dem Arbeitnehmer nur zeitweise im Laufe eines Monats zu Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte genutzt wird (Zur Nichtnutzung in einem ganzen Kalendermonat – siehe vorherige Ausführungen).
Der BFH (BFH-Urteile v. 04.04.2008, BStBl II 2008, 887; v. 28.08.2008, BStBl II 2009, 280 und v. 22.09.2010, VI R 57/09, BStBl II 2011, 359) hat entschieden, dass bei Anwendung der 0,03 %-Regelung typisierend von 15 Fahrten im Monat zur ersten Tätigkeitsstätte ausgegangen wird. Fährt der Mitarbeiter an weniger Tagen zur ersten Tätigkeitsstätte, hat eine Erfassung und Bewertung der einzelnen Fahrt zu erfolgen.
0,03 % : 15 Fahrten = 0,002 % vom inländischen Listenpreis x Entfernungskilometer x Anzahl der Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte. Diese 0,002 %-Regelung ist jahresbezogen auf 180 Fahrten begrenzt. Eine jeweils monatliche Begrenzung auf 15 Fahrten ist jedoch ausgeschlossen (BMF-Schreiben v. 04.04.2018, BStBl I 2018, 592 Rz. 10).
Diese BFH-Rechtsprechung wendet die Finanzverwaltung lohnsteuerlich bereits seit Jahren über die entschiedenen Einzelfälle hinaus an (BMF-Schreiben v. 01.04.2011, BStBl I 2011, 301; vormals ablehnend: BMF-Schreiben v. 23.10.2008, BStBl I 2008, 961 und v. 12.03.2009, BStBl I 2009, 500).
Hieran knüpft auch das neue BMF-Schreiben an und bestimmt für den Arbeitgeber verschärfend, dass der Arbeitgeber auf Verlangen des Arbeitnehmers zur Einzelbewertung der tatsächlichen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte verpflichtet ist. Diese Verpflichtung soll nur dann nicht gelten, wenn sich aus der arbeitsvertraglichen oder einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage etwas anderes ergibt (BMF-Schreiben v. 04.04.2018, BStBl I 2018, 592 Rz. 10 Buchst. E).
Praxishinweis: Bislang waren Arbeitgeber im Lohnsteuerabzugsverfahren nicht zur Einzelbewertung der tatsächlichen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte verpflichtet (BMF-Schreiben v. 01.04.2011, BStBl I 2011, 301, Rz. 5). Nunmehr kann der Arbeitnehmer diese Einzelbewertung verlangen, es sei denn, es wird eine anderweitige Vereinbarung getroffen.
Einer Mitarbeiterin wird in 2019 ein Dienstwagen mit einem inländischen Listenpreis von 20.000 € vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt. Die Fahrtstrecke zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte beträgt 20 Entfernungskilometer. Die Mitarbeiterin ist auf Teilzeitbasis 3 x wöchentlich am Ort der ersten Tätigkeitsstätte beschäftigt.
Einzelbewertung der Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte
(3 Arbeitstage x 4 Wochen=) 12 Arbeitstage x 20 Entfernungskilometer = 96,00 €
0,30 € x 12 Arbeitstage (Keine Anwendung der 15-Tage-Regelung: BMF-Schreiben v. 01.04.2011, BStBl I 2011, 301 – Rz. 13) x 20 Entfernungskilometer = 72,00 €
Praxishinweis: Selbst wenn der Arbeitgeber – zulässigerweise – im Lohnsteuerabzugsverfahren die 0,03 %-Regelung anwenden sollte, ist der Arbeitnehmer im Rahmen seiner Einkommensteuerveranlagung nicht an die im Lohnsteuerabzugsverfahren angewandte 0,03 %-Regelung gebunden (BMF-Schreiben v. 04.04.2018, BStBl I 2018, 592 Rz. 10 Buchst. F). Es besteht zumindest dann für den Mitarbeiter die Möglichkeit, zur Einzelbewertung einheitlich für alle ihm im Kalenderjahr überlassenen Dienstwagen überzuwechseln.
Der Wechsel von der 0,03 %-Methode zur 0,002 %-Regelung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung dürfte aber keine Auswirkung auf die Sozialversicherungshöhe haben (Siehe auch Beitragsrechtliche Beurteilung einer Firmenwagenüberlassung v. 22.03.2018 (hier: Berücksichtigung vom Arbeitnehmer getragener Aufwendungen)).
Sofern diese Geschenke außerhalb einer Betriebsveranstaltung ausgegeben werden, können diese nach Auffassung des Hessischen FG (Hessisches FG, Urteil v. 22.02.2018, 4 K 1408/17, juris) nur bei Anwendung der 44 €-Freigrenze steuerfrei bleiben (§ 8 Abs. 2 Satz 11 EStG). Alternativ kann der Arbeitgeber diese Aufwendungen nach § 37b Abs. 2 EStG pauschal versteuern, wobei auf die Sozialversicherungspflicht zu achten ist (§ 1 Satz 1 Nr. 14 SvEV im Umkehrschluss).
Praxishinweis:Das FG hat – der Verwaltungsauffassung entsprechend – die Weihnachtsgeschenke nicht als nicht steuerbare Aufmerksamkeiten wegen einem besonderen persönlichen Anlass angesehen (Siehe R 19.6 Abs. 1 Satz 2 LStR).
Strittig ist im Übrigen, ob die Versand- und Handlingkosten in die Bewertung von Sachbezügen einzubeziehen sind oder nicht (Bejahend: FG Baden-Württemberg, Urteil v. 08.04.2016, 10 K 2128/14, EFG 2016, 2060, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VI R 32/16).
Praxishinweis: Werden Geschenke zumindest bis 60 € während einer Betriebsveranstaltung ausgegeben, werden diese in die Gesamtkosten der Betriebsveranstaltung einbezogen. Entsprechendes gilt auch für die nachträgliche Überreichung der Geschenke an solche Arbeitnehmer, die aus betrieblichen oder privaten Gründen nicht an der Betriebsveranstaltung teilnehmen konnten (BMF-Schreiben v. 14.10.2015, BStBl I 2015, 832).
Einkommensteuer-Info l April 2018
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten können nach Maßgabe von § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG i. H. v. 2.400 EUR (Bis zum VZ 2012: 2.100 EUR) im Jahr steuerfrei bleiben. Begünstigt sind drei Tätigkeitsbereiche (Siehe auch OFD Frankfurt am Main, Vfg. v. 22.03.2018, S 2245 A-2 St 213, juris):
Praxishinweis: Die Gültigkeit für die Schweiz ergibt sich nach dem EuGH-Urteil vom 21. September 2016 (C-478/15-Radgen, DStR 2016, 2331) aus dem Freizügigkeitsabkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits. Die Finanzverwaltung wendet diese EuGH-Entscheidung in allen noch offenen Fällen an (OFD Frankfurt am Main, Vfg. v. 22.03.2018, S 2245 A-2 St 213, juris).
Die Finanzverwaltung hat ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Gewährung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26 EStG in Vorjahren kein Recht auf Weitergewährung begründet. Die Einkommensteuer unterliegt der Abschnittsbesteuerung (§ 25 Abs. 1 EStG, BFH-Urteil v. 22.10.2015, IV R 7/13, BStBl II 2016, 219).
Mit Urteil vom 20. Dezember 2017 (III R 23/15) hat sich der BFH zum Abzug der Aufwendungen eines nebenberuflich als Sporttrainer tätigen Übungsleiters geäußert. Die Entscheidung ist für die Fälle von Bedeutung, in denen die Ausgaben zugunsten der nebenberuflichen Tätigkeit höher als die steuerfrei bleibenden Einnahmen sind.
"Überschreiten die Einnahmen für die in (§ 3 Nr. 26) Satz 1 (EStG) bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c (EStG) nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen."
Der Gesetzestext behandelt nur die Fälle, in denen die Einnahmen den steuerfreien Betrag überschreiten. Die Finanzverwaltung legt den Gesetzeswortlaut in der Weise aus, dass ein Ausgabenabzug nur dann möglich ist, wenn die Einnahmen aus der Tätigkeit und gleichzeitig auch die jeweiligen Ausgaben den Freibetrag übersteigen (R 3.26 Abs. 9 Satz 1 LStR 2015). Bei ausschließlich steuerfreien Einnahmen soll ein Abzug von Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ausgeschlossen sein.
Demgegenüber ließ das Thüringer FG (Thüringer FG, Urteil v. 30.09.2015, 3 K 480/14, EFG 2015, 2163 (nachfolgend BFH-Urteil v. 20.12.2017, III R 23/15)) trotz Vorliegens von steuerfreien Einnahmen einen steuermindernden Abzug insoweit zu, als die Ausgaben den Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG überstiegen. Unter Berücksichtigung des im Streitjahr geltenden Freibetrags von 2.100 EUR (Anzuwenden im VZ 2012) ergab sich ein Kostenabzug von (4.062 EUR – 2.100 EUR=) 1.962 EUR (So auch FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil v. 16.06.2015, 3 K 368/14, juris, rkr. (NZB wurde als unbegründet zurückgewiesen: BFH-Beschluss v. 30.06.2016, VIII B 73/15)).
Entgegen der Verwaltungsauffassung hält der BFH § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG (i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 v. 22.12.1999, BGBl I 1999, 2601) für nicht anwendbar, weil die steuerfreien Einnahmen von im Urteilsfall 1.200 EUR den Höchstbetrag von 2.100 EUR (seit dem VZ 2013 (EhrenamtsStärkG v. 21.03.2013, BGBl I 2013, 556 = BStBl I 2013, 339): 2.400 EUR) nicht überstiegen.
Praxishinweis: Diese Rechtsauslegung des BFH ist zu begrüßen. Sinn der Regelung des § 3 Nr. 26 EStG ist in erster Linie die Steuerfreiheit der Einnahmen. Die Ausgabenseite muss separat beleuchtet werden. Der Wortlaut des § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG bezieht sich nur auf die den Steuerfreibetrag übersteigenden Einnahmen. Er kommt nicht zur Anwendung, wenn die Einnahmen den jeweiligen Steuerfreibetrag nicht übersteigen.
Praxishinweis: Der BFH lässt damit einen höheren Kostenabzug (4.062 EUR – 1.200 EUR =) 2.862 EUR zu. Er stellt für den Kostenabzug offensichtlich auf die den Freibetrag übersteigenden Aufwendungen ab.
Praxishinweis: Erweist sich die nebenberufliche Tätigkeit als sog. Liebhaberei, wären die daraus stammenden Einnahmen nicht steuerbar und die damit zusammenhängenden Aufwendungen steuerrechtlich unbeachtlich. Nach Auffassung des BFH soll eine Einkünfteerzielungsabsicht i.d.R. vorliegen, wenn die Einnahmen den Freibetrag von § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG deutlich übersteigen. Im Urteilsfall übersteigen die Ausgaben die Einnahmen deutlich. Das FG muss im zweiten Rechtsgang prüfen, ob die Klägerin einen Totalgewinn oder einen Totalüberschuss erzielen konnte oder ob sie eine verlustbringende Tätigkeit möglicherweise wegen persönlicher Neigung ausübt (BFH-Urteil v. 30.10.2014, IV R 34/11, BStBl II 2015, 380). Damit ist der BFH auf der Linie der Finanzverwaltung (BayLfSt v. 02.01.2018, S 2121.2.1-29/11 St 32, juris, Tz. 3.6), die eine sog. Liebhaberei in Verlustfällen ebenfalls prüft.
Bei Riester-Verträgen besteht die Möglichkeit, dass statt der Höhe nach geringfügigen laufenden Renten eine Einmalzahlung geleistet wird. In einem aktuellen Entscheidungsfall erhielt der Kläger eine einmalige Leistung aus einem solchen Altersvorsorgevertrag i.H.v. 6.915 EUR und begehrte hierfür die Besteuerung als außerordentliche Einkünfte (sog. Fünftelungsregelung) (§ 34 EStG).
Das FG Berlin-Brandenburg verwehrte mit Urteil vom 24. Januar 2018 (FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 24.01.2018, 7 K 7032/16, EFG 2018, 558, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 7/18) die Anwendung der sog. Fünftelungsregelung. § 34 EStG setze das Vorliegen von außerordentlichen Einkünften voraus. Von einer Außerordentlichkeit sei nur dann auszugehen, wenn die Zusammenballung der Einkünfte nicht dem vertragsgemäßen oder typischen Ablauf der jeweiligen Einkünfteerzielung entspreche. Die Kleinbetragsrente sei Vertragsgegenstand gewesen. Sie sei nicht atypisch, da die monatliche Rentenauszahlung wegen der damit verbundenen Verwaltungskosten regelmäßig unwirtschaftlich sei.
Praxishinweis: Gegen die Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg ist ein Musterverfahren vor dem BFH anhängig. Vergleichbare Verfahren sollten offen gehalten werden.
Für die Veranlagungsjahre ab 2018 ist eine gesetzliche Neuerung zu beachten. Nach § 22 Nr. 5 Satz 13 EStG wird ab dem VZ 2018 die Auszahlung zur Abfindung einer Kleinbetragsrente zu Beginn der Auszahlungsphase oder im darauffolgenden Jahr entsprechend § 34 Abs. 1 EStG mit der Fünftelungsregelung besteuert. Eine schädliche Verwendung des Riester-Vertrages liegt dann nicht vor (§ 93 Abs. 3 EStG).
Bei der Einnahmenüberschussrechnung sind die Betriebseinnahmen und die Betriebsausgaben grundsätzlich nach dem Zu- und Abflussprinzip zu erfassen. Eine Ausnahme gilt bei Anwendung der sog. 10-Tagesregelung; dann erfolgt die Zuordnung nach wirtschaftlicher Zugehörigkeit (§ 11 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 EStG). Die sog. 10-Tagesregelung kommt zur Anwendung, wenn es sich um:
die kurze Zeit (Zehntageszeitraum (Zuletzt bestätigt durch BFH-Urt. v. 11.11.2014 – VIII R 34/12, BStBl II 2015, 285)) vor oder nach Beendigung des Kj,
Insbesondere die zeitliche Zuordnung von Steuerzahlungen (z. B. Umsatzsteuer-Vorauszahlungen, Lohnsteuer-Zahlungen (Auch hierauf ist die sog. 10 Tagesfrist anzuwenden: siehe BayLfSt, Vfg. v. 10.03.2017, S 2226.2.1-5/11 St 32, juris)) werden in Bezug auf die zeitliche Zuordnung durch die Finanzverwaltung aufgegriffen. In einzelnen Bundesländern erfolgt eine Abstimmung der Daten der Anlage EÜR mit den Daten des Steuerkontos, so dass bei Abweichungen Rückfragen auftreten.
Praxishinweis: Zahlungen und Erstattungen aufgrund der Umsatzsteuer-Jahreserklärung sind jedoch nicht als regelmäßig wiederkehrend zu werten.
Die Finanzverwaltung hat sich zur Anwendung der 10 Tagesfrist geäußert. Nach Auffassung der OFD NRW (OFD NRW v. 22.09.2016, akt. Kurzinfo ESt 9/2014, StED 2016, 650) müssen die regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen bzw. Ausgaben innerhalb des 10 Tageszeitraums fällig und geleistet worden sein.
Bei der Fälligkeit ist darauf zu achten, dass die ertragsteuerliche 10-Tagesfrist nicht durch die Verschiebung der Fälligkeit nach § 108 Abs. 3 AO beeinflusst wird (BFH-Urteil v. 11.11.2014, VIII R 34/12, BStBl II 2015, 285).
Praxishinweis: Ob an der bisherigen Verwaltungsauffassung festgehalten werden kann, wird in einem beim BFH anhängigen Verfahren abschließend geprüft (a. A. Sächsisches FG, Urt. v. 22.11.2016 – 3 K 1092/16, EFG 2017, 1081, Rev. eingelegt, Az des BFH: X R 2/17). Das Thüringer FG hat mit Urteil vom 27. Januar 2016 (3 K 791/15, EFG 2016, 1425, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 44/16) und das Sächsische FG mit Urteil vom 30. November 2016 (Sächsisches FG, Urteil v. 30.11.2016, 2 K 1277/16, EFG 2017, 227, Rev. eingelegt, Az. des BFH: III R 1/17) von der Verwaltungsmeinung abweichende Entscheidungen getroffen. Die Ausnahmeregelung des § 11 Abs. 2 Satz 2 EStG findet danach nur Anwendung, wenn sowohl der Abflusszeitpunkt als auch der Fälligkeitszeitpunkt der USt-Vorauszahlung innerhalb der „kurzen Zeit“, also innerhalb des Zehntageszeitraums, liegen. Die Verschiebung der Fälligkeit nach Maßgabe von § 108 Abs. 3 AO soll hierbei unbeachtlich bleiben. Für den VZ 2017 ist die Beantwortung dieser Frage ohne Bedeutung, da der 10. Januar 2017 ein Dienstag und der 10. Januar 2018 ein Mittwoch ist. Auch für den VZ 2018 ist die Beantwortung diese Frage unbedeutend, da der 10. Januar 2019 ein Donnerstag sein wird.
Nach Auffassung des FG Köln (FG Köln, Urteil v. 09.11.2017, 11 K 188/17, EFG 2018, 547, rkr.) liegt bei einer Zahlung im Lastschrifteinzugsverfahren ein Abfluss bereits dann vor, wenn durch die Erteilung der Einzugsermächtigung und eine ausreichende Kontodeckung alles in der Macht stehende getan wurde, um die Zahlung der Steuerschuld zum Fälligkeitstag zu gewährleisten. Eine tatsächlich spätere Abbuchung vom Konto ist ebenso unbeachtlich wie die Möglichkeit, den Lastschrifteinzug zu widerrufen (BayLfSt, Vfg. v. 10.03.2017, S 2226.2.1-5/11 St 32, juris; so auch BFH-Beschluss v. 08.03.2016, VIII B 58/15, BFH/NV 2016, 1008).
Da der Fälligkeitstag hier der 10. Januar 2017 ist und innerhalb des10 Tageszeitraums liegt, ist die Betriebsausgabe zwingend im Jahr 2016 zu erfassen.
Praxishinweis: Die Nichtbeachtung des Abflussprinzips (§ 11 Abs. 2 Satz 2 EStG) durch den steuerlichen Berater stellt einen Beratungsfehler dar und begründet daher regelmäßig ein --dem Mandanten zurechenbares-- "grobes Verschulden" i.S. von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Auch eine Korrektur eines für den VZ 2016 vorliegenden bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids nach Maßgabe von § 174 Abs. 3 AO und § 129 AO scheidet aus (BFH-Urteil v. 17.05.2017, X R 45/16, BFH/NV 2018, 10). Bedeutsam ist eine aktuelle Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg (FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 16.01.2018 – 13 K 13259/17, juris): Das FG Berlin-Brandenburg hat abweichend vom Regelfall eine Korrektur nach § 174 Abs. 3 AO zugelassen, wenn von der Veranlagungssachbearbeiterin bei einer Intensivprüfung der Betriebsausgabenabzug nicht im Veranlagungsjahr des Abflusses (im o. g. Beispiel dem VZ 2016) zugeordnet wurde. Diese Entscheidung gilt aber nur für Intensivprüfungsfälle; dies müsste bedarfsweise nachgewiesen werden.
Wird ein Lastschrifteinzugsverfahren angewandt und kommt es zu einer Erstattung, wird erst im Zeitpunkt der Gutschrift ein Zufluss ausgelöst. Erst dann besteht die Möglichkeit, über den Geldbetrag wirtschaftlich verfügen zu können (BayLfSt, Vfg. v. 10.03.2017, S 2226.2.1-5/11 St 32, juris). Bei einer Umbuchung tritt der Zu- und Abfluss mit Wirksamwerden der Aufrechnungserklärung ein. Für den Zufluss ist der Zugang der Umbuchungsmitteilung beim Mandanten entscheidend.
Lohnsteuer-Info l April 2018
Lohnsteuerliche Behandlung der Dienstwagengestellung
Das BMF hat mit Schreiben vom 04. April 2018 (IV C 5-S 2334/18/10001, 2018/0258099, juris) umfangreich zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung eines betrieblichen Kfz an Arbeitnehmer Stellung genommen. Hierbei werden die bisherigen BMF-Schreiben in einem umfangreichen Schreiben zusammengefasst.
Praxishinweis: Wir werden in den folgenden Ausgaben über dieses BMF-Schreiben im Details berichten.
Für die Dienstwagenüberlassung wird zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer oftmals vereinbart, dass der Mitarbeiter bestimmte Kosten des Dienstwagens, wie z. B. Benzinkosten, während einer privaten Auslandsfahrt selbst zu tragen hat. Diese Eigenleistungen mindern aber den geldwerten Vorteil aus der Dienstwagengestellung (BMF-Schreiben v. 21.09.2017, BStBl I 2017, 1336).
Praxishinweis: Übersteigen die Eigenleistungen des Arbeitnehmers den privaten Nutzungsvorteil für die außerdienstliche Nutzung eines ihm überlassenen Dienstwagens, reduziert sich der Arbeitslohn aus der Dienstwagengestellung auf max. 0 EUR. Der übersteigende Betrag führt nach Auffassung des BFH (BFH-Beschluss v. 15.01.2018, VI B 77/17, juris) weder zu negativem Arbeitslohn noch zu Werbungskosten. Diese Entscheidung entspricht auch der Verwaltungsauffassung. (BMF-Schreiben v. 04.04.2018, IV C 5-S 2334/18/10001, 2018/0258099, juris, Tz. 53)
Der BFH hat sich mit Urteil vom 9. November 2017 (III R 20/16, DStR 2018, 512) zur Frage der Bestimmung des inländischen Bruttolistenpreises bei Auslandsfahrzeugen geäußert.
Danach gilt Folgendes: Existiert für das importierte Fahrzeug kein inländischer Bruttolistenpreis und ist das importierte Fahrzeug auch nicht mit einem Modell bau- oder typengleich, für welches ein inländischer Bruttolistenpreis existiert, muss der inländische Bruttolistenpreis geschätzt werden.
Praxishinweis: Die Schätzung bei einem ausländischen und nach Deutschland importierten Kfz ist folglich nicht mit den tatsächlichen Anschaffungskosten durchzuführen. Heranzuziehen ist vielmehr der typische Abgabepreis eines Fahrzeugimporteurs und Importfahrzeughändlers. Dieser Abgabepreis ist anhand der Abgabepreise anderer Importeure bei gleichen oder ähnlichen Fahrzeugen zu ermitteln und zu schätzen.
Die Entscheidung ist zwar zu einem Geschäftswagen ergangen. Sie ist aber für Dienstwagen ebenso bedeutsam (§ 8 Abs. 2 S. 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG).
Notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen, können - in gewisser Höhe - als Werbungskosten geltend gemacht werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG). Im Umfang des Werbungskostenabzugs kann der Arbeitgeber eine steuerfreie Leistung erbringen (§ 3 Nr. 13 / 16 EStG).
In § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 2 EStG wird der Begriff der "doppelten Haushaltsführung" näher definiert. Danach gilt Folgendes:
Wann aber unterhält ein Mitarbeiter seinen eigenen Hausstand außerhalb des Ortes der ersten Tätigkeitsstätte? Nach Auffassung des BFH (BFH-Urteil v. 16.11.2017 - VI R 31/16, DStR 2018, 178) liegt ein Wohnen am Beschäftigungsort dann vor, wenn der Mitarbeiter von seiner Hauptwohnung aus die Arbeitsstätte (seit 2014: erste Tätigkeitsstätte) in zumutbarer Weise täglich erreichen kann.
Praxishinweis: Die Entscheidung darüber, ob der Mitarbeiter von seiner Hauptwohnung aus die Arbeitsstätte in zumutbarer Weise täglich erreichen kann, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung durch das FG.
Sowohl das Finanzamt als auch das FG Baden-Württemberg (FG Baden-Württemberg, Urt. v. 16.6.2016 – 1 K 3229/14, EFG 2016, 1423 (siehe nachfolgend BFH-Urteil
v. 16.11.2017 - VI R 31/16, DStR 2018, 178)) lehnten einen Kostenabzug wegen einer doppelten Haushaltsführung ab.
Beschäftigungsort ist nicht nur die politische Gemeinde. Ein eigener Hausstand liegt selbst dann am Beschäftigungsort, wenn der Arbeitnehmer von dort aus üblicherweise täglich zu seiner Arbeitsstätte fahren kann (siehe auch FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 16.12.2015 – 7 K 7366/13, EFG 2016, 1005; Rev. eingelegt, Az des BFH: VI R 2/16).
Praxishinweis: Eine Mindestentfernung zwischen Haupt- und beruflicher Zweitwohnung bestimmt das Einkommensteuerrecht nicht. Von einer Erreichbarkeit in zumutbarer Weise geht der BFH i.d.R. bei einer Fahrtzeit je einfacher Wegstrecke von etwa einer Stunde aus.
Die BFH-Entscheidung ist zur bis einschließlich 2013 geltenden Rechtslage ergangen. Durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und Änderung des steuerlichen Reisekostenrechts (v. 20.02.2013, BStBl I 2013, 188) sind zum 1. Januar 2014 gesetzliche Änderungen eingetreten.
Für die Anwendung des ab dem VZ 2014 geltenden Reisekostenrechts dürfte die Diskussion mit der FinVerw über die Fahrzeitersparnis bei der beruflichen Veranlassung nicht aufkommen. Nach dem BMF-Schreiben v. 24. Oktober 2014 (BMF-Schr. v. 24.10.2014 - BStBl I 2014, 1412 Tz 101) ist nicht die Fahrtzeit, sondern die Wegstrecke für die berufliche Veranlassung entscheidend.
Die FinVerw geht aus Vereinfachungsgründen von einer beruflich veranlassten Zweitwohnung aus, wenn der Weg von der Zweitunterkunft oder -wohnung zur ersten Tätigkeitsstätte weniger als die Hälfte der Entfernung der kürzesten Straßenverbindung zwischen der Hauptwohnung (Mittelpunkt der Lebensinteressen) und der ersten Tätigkeitsstätte beträgt. Diese Vereinfachungsregelung kann auch dann herangezogen werden, wenn sich der eigene Hausstand und die Zweitwohnung innerhalb desselben Orts (derselben Stadt oder Gemeinde) befinden (BMF-Schr. v. 24.10.2014 –BStBl I 2014, 1412 Rz 101; kritisch hierzu Böwing-Schmalenbrock, EFG 2017, 651 (652)). Das heißt, die FinVerw grenzt den Ort der ersten Tätigkeitsstätte mittels einer mathematischen Berechnung ein (Dürr, DStZ 2017, 323 (325)).
Wird die Vereinfachungsregelung nicht eingehalten, kann sich eine berufliche Veranlassung nach den von der BFH-Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen ergeben (BFH-Urt. v. 19.4.2012 – VI R 59/11, BStBl II 2012, 833; BMF-Schr. v. 24.10.2014 - BStBl I 2014, 1412
Tz 101 – Abwandlung zu Bsp. 60).
Beispiel 1 (BMF-Schr. v. 24.10.2014 – BStBl I 2014, 1412, Rz. 101)
Auch wenn die Zweitwohnung 70 km von B entfernt liegt, gilt sie als Wohnung am Ort der ersten Tätigkeitsstätte, da sie weniger als die Hälfte der Entfernung von der Hauptwohnung in A zur neuen Tätigkeits¬stätte in B entfernt liegt. Die doppelte Haushaltsführung ist somit beruflich veranlasst.
Die vorgenannte Vereinfachungsregelung gilt jedoch nur für die Frage der beruflichen Veranlassung (so auch Schultz, DStRK 6/2018, 81). Muss zusätzlich geprüft werden, ob die Hauptwohnung außerhalb des Ortes der ersten Tätigkeitsstätte liegt?
(anders allerdings die Ausführungen im BMF-Schreiben vom 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412 unter Tz 101, wonach die Vereinfachungsregelung auch auf Fälle anzuwenden ist, in denen sich der eigene Hausstand und die Zweitwohnung innerhalb desselben Ortes befinden). Befindet sich bereits die Hauptwohnung innerhalb des Beschäftigungsortes, ist lt. BFH (BFH-Urteil v. 16.11.2017 - VI R 31/16, DStR 2018, 178) eine doppelte Haushaltsführung zu verneinen.
Vor dem Hintergrund der aktuellen BFH-Ent¬scheidung könnten damit auch zur ab 2014 geltenden Rechtslage neue Diskussionen innerhalb der FinVerw aufkommen.
Praxishinweis: Es bleibt abzuwarten, wie die Finanzverwaltung auf diese aktuelle BFH-Rechtsprechung gerade auch mit Blick auf das ab 2014 anzuwendende Reisekostenrecht reagieren wird. Sollte sie die Einzelfallprüfung des BFH übernehmen, dürfte sich ein Verwaltungsmehraufwand in Bezug auf die Verkehrsanbindung, Steuerlage, Entfernung etc. ergeben (Dürr, NWB 13/2018, 844 (847)). Ein Beitrag zur Steuervereinfachung wäre dies zumindest nicht. Arbeitgeber können die Aufwendungen für eine beruflich veranlasste doppelte Haushaltsführung steuerfrei erstatten (§ 3 Nr. 13 bzw. 16 EStG). Im Sinne der Administrierbarkeit sind leicht umsetzbare Verwaltungsregelungen geboten, die dem Arbeitgeber Rechtssicherheit geben. Sofern sich der Arbeitgeber an der seit 2014 geltenden Rechtsauslegung orientiert, dürfte eine Lohnsteuer-Haftung ausgeschlossen sein. Bedarfsweise sollte eine Anrufungsauskunft eingeholt werden, um eventuelle Haftungsrisiken zu verhindern.
Einkommensteuer-Info l März 2018
Zum Hintergrund: In § 233a AO wird die Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen geregelt. Der Zinslauf beginnt nach einer Karenzzeit von i.d.R. 15 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO).
Nach § 238 Abs. 1 AO beträgt der Zinssatz für jeden Monat 0,5 % (= 6 % p.a.). Angesichts der Niedrigzinsphase wird dieser Zinssatz als zu hoch angesehen (BdSt, Pressemitteilung v. 26.08.2016).
Der BFH hatte mit Urteilen v. 1. Juli 2014 (BFH-Urt. v. 01.07.2014 – IX R 31/13, BStBl II 2014, 925) und 14. April 2015 (BFH-Urt. v. 14.04.2015 – IX R 5/14, BStBl II 2015, 986) entschieden, dass der Zinssatz von 6 % (§ 238 AO), der z.B. für die steuerliche Verzinsung von Nachzahlungen und Erstattungen (§ 233a AO) oder für die Aussetzung der Vollziehung (§ 237 AO) gilt – zumindest im streitbefangenen Zeitraum bis Dezember 2011 – noch verfassungsgemäß ist.
Nach Auffassung des BFH verstößt die Höhe der Nachforderungszinsen (§ 233a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO) auch für in das Jahr 2013 fallende Verzinsungszeiträume weder gegen den Gleichheitssatz noch gegen das Übermaßverbot (BFH-Urteil v. 09.11.2017 - III R 10/16, DStR 2018, 465; kritisch hierzu Jonas, DStR 2018, 545).
Das FG Münster hat in einem Urteil vom 13. Dezember 2017 (FG Münster, Urt. v. 13.12.2017 – 7 K 715/15 E, EFG 2018, 174, vorläufig nicht rechtskräftig) die Höhe der (Nachzahlungs-) Zinsen für den Zeitraum April 2014 bis April 2015 als verfassungsgemäß angesehen.
Das FG Münster hat zudem mit Urteil vom 17. August 2017 (FG Münster, Urt. v. 17.08.2017 – 10 K 2472/16, EFG 2017, 1638, Rev. eingelegt, Az. des BFH: III R 25/17) den Zinssatz von 6 % p.a. auch für den Zeitraum bis einschl. Dezember 2015 als verfassungsgemäß angesehen.
Praxishinweis: Gegen das Urteil des FG Münster vom 17. August 2017 wurde Rev. eingelegt (Az. des BFH: III R 25/17). Vergleichbare Sachverhalte, die Nachzahlungszinsen nach § 233a AO vorsehen, sollten durch Einspruch gegen die jeweilige Zinsfestsetzung offen gehalten werden.
Das FG Berlin-Brandenburg hat ferner mit Urteil vom 14. November 2017 (6 K 6258/16, EFG 2018, 341, Rev. eingelegt, Az. des BFH: IX R 42/17) entschieden, dass die Höhe des Zinssatzes von 6 % gem. § 238 AO auch für den Zeitraum 2014 bis 2016 verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden sei. Gegen diese Entscheidung ist ein Revisionsverfahren anhängig. Zinsfestsetzungen ab 2014 sollten im Hinblick auf eine eventuell positive Entscheidung des BFH offen gehalten werden. Vor dem Hintergrund der bisherigen BFH-Entscheidungen ist jedoch nicht zwingend damit zu rechnen, dass der BFH in dem Zinssatz von 6 % ab 2014 eine Verfassungswidrigkeit erachtet.
Praxishinweis: Um eine Verzinsung zu verhindern, kann bei der Einkommensteuer eine frühzeitige Abgabe der Einkommensteuer-Erklärung erwogen werden, um den Beginn des 15 monatigen Zinslaufs zu verhindern. Allerdings kann die Bearbeitungsdauer des zuständigen Finanzamts hierdurch nicht beeinflusst werden. Bei Abgabe von Einkommensteuer-Erklärungen in "letzter Minute" kann zwar eine nachträgliche Vorauszahlung (§ 37 Abs. 3 EStG) beantragt werden. Die festgesetzte Vorauszahlung mindert die Bemessungsgrundlage für die Nachzahlungszinsen (§ 233a Abs. 3 AO). Alternativ kommt eine freiwillige Leistung vor Festsetzung der zu verzinsenden Steuer in Betracht. Diese Vorableistung mindert zwar – mangels Festsetzung der Vorauszahlung – nicht die Bemessungsgrundlage für die Nachzahlungszinsen; es werden im Einkommensteuerbescheid demgemäß Nachzahlungszinsen festgesetzt. Nachzahlungszinsen werden von der Finanzverwaltung aber aus sachlichen Billigkeitsgründen erlassen, soweit der Steuerpflichtige auf die sich aus der Steuerfestsetzung ergebende Steuernachforderung bereits vor Wirksamkeit der Steuerfestsetzung freiwillige Leistungen erbracht und das Finanzamt diese Leistungen angenommen und behalten hat (AEAO § 233a RdNr. 70.1.1 und BFH-Urteil v. 31.05.2017 - I R 92/15, BFH/NV 2018, 252; siehe auch Rätke, EFG 2018, 341). Auf diese Möglichkeiten der Zinsbelastungsvermeidung sollten betroffene Mandanten gerade jetzt hingewiesen werden; auch um sich eventuellen Berater-Haftungsdiskussionen nicht auszusetzen.
§ 33b Abs. 6 EStG bestimmt in Satz 1 und 5 Folgendes:
(6) 1Wegen der außergewöhnlichen Belastungen, die einem Steuerpflichtigen durch die Pflege einer Person erwachsen, die nicht nur vorübergehend hilflos ist, kann er anstelle einer Steuerermäßigung nach § 33 (EStG) einen Pauschbetrag von 924 Euro im Kalenderjahr geltend machen (Pflege-Pauschbetrag), wenn er dafür keine Einnahmen erhält. Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige die Pflege entweder in seiner Wohnung oder in der Wohnung des Pflegebedürftigen persönlich durchführt und diese Wohnung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anzuwenden ist.
Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 13. November 2017 (15 K 3228/16 E, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VI R 52/17) entschieden, dass die Gewährung des Pflegepauschbetrags (§ 33b Abs. 6 EStG) bereits ausgeschlossen sei, wenn der Steuerpflichtige als Pflegeperson eine - wenngleich steuerfreie - Aufwandsentschädigung für ehrenamtliche Betreuer (§ 1835 BGB) erhält ("keine Einnahmen).
Praxishinweis: Dieser Ausschluss tritt nach der Rechtsprechung nur dann nicht ein, wenn der Kläger das Betreuungsgeld ausschließlich verwendet, um Aufwendungen des Pflegebedürftigen zu bestreiten – dann wären die „Einnahmen“ im Rahmen des § 33b Abs. 6 EStG unschädlich. Dies wurde im Urteilsfall vom Kläger nicht geltend gemacht und war für die Finanzrichter auch nicht ersichtlich. Im Gegenteil hat der Kläger die Beschreibung seiner pflegerischen beschränkt auf rein persönliche Dienst- und Hilfsleistungen; diese mögen Zeit und Kraft erfordern, nicht indes finanzielle Aufwendungen.
Über die Entscheidungserheblichkeit hat das FG Düsseldorf (15 K 3228/16 E, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VI R 52/17) zudem darauf hingewiesen, dass der Pflegepauschbetrag nicht zu gewähren sei, wenn die Pflegetätigkeit nicht eine Mindestpflegedauer erreicht. Die überwiegende Literatur fordert eine Pflege in nicht nur untergeordnetem Umfang, d. h. mit mindestens 10 % des gesamten pflegerischen Zeitaufwandes (Loschelder, Schmidt, EStG-Komm., § 33b Rdn 37). Dem schlossen sich die Düsseldorfer Richter an. Im Urteilsfall wurde die Pflege nicht in im Mindestmaß erbracht. Der Kläger selbst beziffere seinen Aufwand auf 2,5 Stunden pro Woche, wohingegen der wöchentliche Pflegeaufwand des Heims mit 24,73 Stunden angegeben worden sei.
Gewährungsvoraussetzung ist zudem, dass die Pflege in einer "Wohnung" durchgeführt wird. Das FG Düsseldorf hat ausdrücklich offen gelassen, ob der Begriff der "Wohnung" i.S.d.
Praxishinweis: Abzuwarten bleibt die Entscheidung des BFH in dem anhängigen Revisionsverfahren. Eventuell wird sich der BFH dann auch zur Definition des Wohnungsbegriffs i.S.d. § 33b Abs. 6 Satz 5 EStG äußern. Vergleichbare Sachverhalte sollten offen gehalten werden, um von einer eventuell positiven höchstrichterlichen Rechtsprechung profitieren zu können.
Aufwendungen für Arbeiten in der Werkstatt des leistenden Unternehmers sind nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht als Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 3 EStG begünstigt (so auch FG Nürnberg, Urteil v. 04.08.2017 - 4 K 16/17, EFG 2017, 1447, rkr.).
Entgegen dieser vermeintlich eindeutigen Verwaltungsauffassung (BMF-Schreiben v. 09.11.2016, BStBl I 2016, 1213 – Rz. 1) hat das FG Berlin-Brandenburg mit Urteil v. 27. Juli 2017 (FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 27.07.2017 – 12 K 12040/17, juris, NZB eingelegt, Az. des BFH: VI B 86/17) entschieden, dass es für die Steuerermäßigung ausreichend sei, wenn der Leistungserfolg in der Wohnung des Steuerpflichtigen eintrete. Das FG hält es für unschädlich, wenn ein grundsätzlich mit dem Haushalt verbundener Gegenstand zum Zwecke der Reparatur aus dem Haushalt entfernt und nach Abschluss der Arbeiten wieder in denselben eingebracht werde. Die Leistung sei dann zumindest im räumlichen Bereich des Haushalts erbracht worden.
Praxishinweis: Gegen diese Entscheidung wurde Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt. Im Einspruchsverfahren gewährt die Finanzverwaltung in vergleichbaren Fällen ein Ruhen des Verfahrens aus Zweckmäßigkeitsgründen unter der Voraussetzung, dass man sich auf das anhängige Verfahren (Az. des BFH: VI B 86/17) beruft. Aussetzung der Vollziehung wird nicht gewährt.
Der Verfahrensausgang bleibt mit Spannung abzuwarten, zumal die BFH-Entscheidung für eine Vielzahl von weiteren Fällen bedeutsam ist.
Der Begriff „haushaltsnahe Dienstleistung“ ist gesetzlich nicht näher umschrieben. Nach der BFH-Rspr. müssen die Leistungen eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen oder damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören hauswirtschaftliche Verrichtungen, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen (BFH-Urt. v. 20.3.2014 – VI R 55/12, BStBl II 2014, 880 m.w.N.). Tätigkeiten wie das Füttern, die Fellpflege, das Ausführen und die sonstige Beschäftigung des Tieres oder im Zusammenhang mit dem Tier erforderliche Reinigungsarbeiten fallen regelmäßig an und werden typischerweise durch den Mandanten selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt, sodass von haushaltsnahen Dienstleistungen auszugehen ist (Kein Ansatz der Kosten für den Hufschmied: FG Nürnberg, Urt. v. 11.11.2016 – 4 K 172/15, Juris).
Praxishinweis: Allerdings werden als nicht begünstigt die Kosten der Maßnahmen außerhalb des Haushalts, z.B. in einer Tierpension (z. B. sog. Hundekindergarten), angesehen.
Dem folgend sind nach bisheriger Auffassung der FinVerw auch die Kosten für das Ausführen eines Hundes vom Abzug ausgeschlossen (S.a. FG Münster, Urt. v. 25.5.2012 – 14 K 2289/11 E, EFG 2012, 1674; so auch OFD NRW, Kurzinformation ESt-Nr. 23/2016 v. 25.11.2016, DB 2016, 2871 (Tierbetreuungs- oder pflegekosten)).
Anders sieht dies der BFH (BFH-Beschluss v. 25.09.2017 - VI B 25/17, BFH/NV 2018, 39). Das Ausführen eines im Haushalt des Klägers lebenden Hundes außerhalb der Grundstücksgrenzen für ein bis zwei Stunden kann jedenfalls dann räumlich-funktional "in" dem Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, wenn
Ein solches Ausführen eines Hundes wird typischerweise durch den Kläger selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt und dient funktional dem Haushalt. Die Finanzverwaltung wendet diesen BFH-Beschluss auf sämtliche Gassi-Service-Fälle an. Die Finanzverwaltung wendet diese Entscheidung aber nicht allgemein auf alle haushaltsnahen Dienstleistungen an, die außerhalb des Hausstandes erbracht werden und dem Haushalt zugute kommen, an. So wird z. B. der Kostenabzug der Aufwendungen für einen Abhol- und Bringservice bei Kleidungs- und Wäschepflege abgelehnt. Weitere höchstrichterliche Entscheidungen sind zu erwarten.
Lohnsteuer-Info l März 2018
Brennstoffzellenfahrzeuge und Kürzung des inländischen Listenpreises (Nachteilsausgleich)
Praxishinweis: Brennstoffzellenfahrzeuge sind Transportmittel, bei denen elektrische Energie aus den Energieträgern Wasserstoff oder Methanol durch eine Brennstoffzelle erzeugt und direkt mit dem Elektroantrieb in Bewegung umgewandelt oder zeitweise in einer Traktionsbatterie zwischengespeichert wird (www.de.wikipedia.org).
Die inländischen Listenpreise für die vorgenannten Fahrzeuge sind zumindest gegenwärtig höher als die Listenpreise von Kraftfahrzeugen, die ausschließlich durch einen herkömmliche Antriebe (Verbrennungsmotoren) angetrieben werden. Um die Markteinführung solcher Fahrzeuge nicht zu behindern, sieht § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG einen pauschalen Abschlag für das im Fahrzeug enthaltene Batteriesystems vor (siehe im Detail: BMF-Schr. v. 05.06.2014, BStBl I 835).
Nach dem BMF-Schreiben vom 24. Januar 2018 (BMF-Schr. v. 24.01.2018, BStBl I 2018, 272) wird nunmehr auch bei Brennstoffzellenfahrzeugen ein solcher pauschaler Abzug vom geldwerten Vorteil aus einer Dienstwagennutzung zugelassen.
Praxishinweis: Das BMF-Schreiben vom 5. Juni 2014 (BMF-Schr. v. 05.06.2014, BStBl I 2014, 835) hatte noch darauf hingewiesen, dass für Brennstoffzellenfahrzeuge ergänzende Regelungen aufgenommen werden, sobald diese allgemein marktgängig sind. Dies ist nunmehr offensichtlich der Fall (siehe auch BZSt v. 21.11.2017 (Evaluierung: Nachteilsausgleich für Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge bei der Ermittlung des privaten Nutzungsvorteils und BMF-Newsletter v. 05.03.2018). Der sog. Nachteilsausgleich kann folglich auch auf Brennstoffzellenfahrzeuge zur Anwendung kommen.
abzüglich 16,3 kWh x 250 € = - 4.075,00 €
Praxishinweis: Im Zusammenhang mit der Nutzung von Elektro- bzw. Hybridelektrofahrzeugen wird von Arbeitgebern oftmals festgestellt, dass der pauschale Nutzungswert die tatsächlich entstandenen Kosten übersteigen. Sofern dies im Einzelfall nachgewiesen wird, ist der pauschale Nutzungswert höchstens auf den Betrag der Gesamtkosten des Fahrzeugs zu beschränken (Kostendeckelung) (siehe H 8.1 (9-10) "Begrenzung des pauschalen Nutzungswertes" LStH 2018). Hierbei ist zu beachten, dass bei der Kostenermittlung die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung um den pauschalen Abschlag zu mindern ist (BMF-Schr. v. 05.06.2014, BStBl I 2014, 835 Rz. 7). Dies wird in der Praxis oftmals unbeachtet gelassen. Sofern der Arbeitgeber im Lohnsteuerabzugsverfahren die Kostendeckelungsregelung nicht angewandt hat, kann dies im Rahmen der Einkommensteuer-Veranlagung nachgeholt werden. Mit Beschluss v. 29. November 2017 (BFH-Beschluss v. 29.11.2017 - VI B 45/17, BFH/NV 2018, 333) hat der BFH erneut betont, dass der Inhalt der Lohnsteuerbescheinigung für die Einkommensteuer-Veranlagung keine Bindungswirkung auslöst.
Umsatzsteuerrechtlich gilt es zu beachten, dass die o. g. Kürzung bei Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge nicht vorzunehmen ist (BMF-Schreiben v. 05.06.2014, BStBl I 2014, 896). Dieses dürfte entsprechend auch für Brennstoffzellenfahrzeug gelten.
Die Finanzverwaltung hatte bereits 2016 zur lohnsteuerlichen Behandlung sog. Essenszuschüsse näher Stellung genommen (BMF-Schr. v. 24.02.2016, BStBl I 2016, 238). Unter den in dem BMF-Schreiben vom 24. Februar 2016 (BMF-Schr. v. 24.02.2016, BStBl I 2016, 238) genannten Voraussetzungen können solche Essenszuschüsse mit dem amtlichen Sachbezugswert bewertet werden.
tatsächlich eine Mahlzeit durch den Arbeitnehmer erworben wird (Lebensmittel sind nach der Verwaltungsauffassung nur dann als Mahlzeit anzuerkennen, wenn sie zum unmittelbaren Verzehr geeignet oder zum Verbrauch während der Essenspausen bestimmt sind),
für jede Mahlzeit lediglich ein Zuschuss arbeitstäglich (insbesondere ohne Krankheitstage, Urlaubstage) beansprucht werden kann (Keine ausdrückliche Aussage enthält das vorliegende BMF-Schr., ob eine Pflicht zur Feststellung der Anwesenheitstage auch bei Essenszuschüssen für max. 15 Arbeitstagen besteht. M. E. sollte gegenwärtig nur auf Grundlage der tatsächlichen Anwesenheitstage ein Essenszuschuss erbracht werden. So auch OFD Frankfurt a.M. v. 11.07.2016, S 2334 A-30-St 311, juris),
der Zuschuss den amtlichen Sachbezugswert einer Mittagsmahlzeit um nicht mehr als 3,10 € übersteigt (Amtlicher Sachbezugswert für das Mittagessen 2018: 3,23 € zuzüglich Kulanzgrenze = maximaler Essenszuschuss: 6,33 €),
der Zuschuss nicht von Arbeitnehmern beansprucht werden kann, die eine Auswärtstätigkeit ausüben, bei der die ersten drei Monate (§ 9 Abs. 4a Satz 6 und 7 EStG) noch nicht abgelaufen sind (BMF-Schr. v. 05.01.2015, BStBl I 2015, 119).
Praxishinweis: Damit besteht innerhalb der vorgenannten Grenzen die Möglichkeit, den niedrigen amtlichen Sachbezugswert für den jeweiligen höheren zweckgebundenen Barzuschuss selbst dann lohnsteuerlich anzusetzen, wenn keine vertragliche Beziehung zwischen dem Arbeitgeber und dem Unternehmen, das die bezuschusste Mahlzeit abgibt, besteht (OFD Frankfurt a.M., Verfügung v. 11.07.2016, S 2334 A-30-St 211, juris).
Arbeitstägliche Essenszuschüsse zu den Mahlzeiten im Betrieb an Arbeitnehmer, die nicht mehr als sechs Stunden täglich arbeiten, können nach den o. g. Grundsätzen ebenfalls mit dem amtlichen Sachbezugswert angesetzt werden. Dies gilt selbst dann, wenn die betriebliche Arbeitszeitregelung keine entsprechende Ruhepause vorsieht (BC 2/2018, 83).
Ein solcher Zusammenhang mit einem bestehenden Dienstverhältnis ist nach Auffassung des BFH (BFH-Beschluss v. 11.12.2017 - VI B 75/17, BFH/NV 2018, 337) anzunehmen, wenn
- beide Tätigkeiten gleichartig sind oder
- der Steuerpflichtige mit der Nebentätigkeit eine ihm aus seinem Dienstverhältnis - faktisch oder rechtlich - obliegende Nebenpflicht erfüllt oder
- der Steuerpflichtige auch in der zusätzlichen Tätigkeit der Weisung und Kontrolle des Dienstherrn unterliegt.
Streitig war im Entscheidungsfall die Nachversteuerung von steuerfreien Zahlungen für ehrenamtlich ausgeübte Tätigkeiten (§ 3 Nr. 26 EStG; siehe auch BayLfSt v. 2.1.2018, S 2121.2.1-29/11 St32, juris) an hauptamtliche Mitarbeiter.
Nach einer Lohnsteuer-Außenprüfung erließ das Finanzamt einen Haftungsbescheid über Lohnsteuer und andere Lohnsteuerabzugsbeträge mit der Begründung, der Arbeitgeber habe zu Unrecht die Zahlungen für die ehrenamtlichen Schichten nach § 3 Nr. 26 EStG steuerfrei behandelt. Denn eine begünstigte "Nebentätigkeit" liege nicht vor.
Praxishinweis: Eine nach § 3 Nr. 26 EStG begünstigte Nebentätigkeit hat das Finanzamt schon deshalb zu Recht verneint, weil die Aufgaben der ehren- und hauptamtlichen Mitarbeiter die gleichen waren. Beide Tätigkeiten standen deshalb in einem sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang, so dass die ehrenamtlich geleisteten Schichten der Haupttätigkeit zuzurechnen und nicht als eigenständige steuerbegünstigte Nebentätigkeit zu beurteilen waren. Ein "nebentätigkeitsschädlicher" unmittelbarer Zusammenhang mit dem bestehenden Dienstverhältnis liegt schon dann vor, wenn beide Tätigkeiten für den nämlichen Dienstherrn gleichartig sind.
Einkommensteuer-Info l Februar 2018
Nach § 9 Abs. 4 Satz 8 EStG gilt Folgendes: Als erste Tätigkeitsstätte gilt auch eine Bildungseinrichtung, die außerhalb eines Dienstverhältnisses zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitigen Bildungsmaßnahme aufgesucht wird.
Praxishinweis: Durch die Begründung einer ersten Tätigkeitsstätte an der Bildungseinrichtung wird ein Kostenabzug nach den Regelungen des Reisekostenrechts ausgeschlossen. Der Gesetzgeber hat mit dieser Regelung mit Wirkung ab dem VZ 2014 der für die früheren Veranlagungsjahre geltenden positiven BFH-Rechtsprechung (BFH-Urt. v. 9.2.2012 – VI R 42/11, BStBl II 2013, 236 und VI R 44/11, BStBl II 2013, 234) den Boden entzogen. Liegt an der Bildungseinrichtung eine erste Tätigkeitsstätte und wird dort eine Zweitwohnung unterhalten, können notwendige Mehraufwendungen nach den Grundsätzen einer doppelten Haushaltsführung angesetzt werden (Siehe § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG).
Ein Vollzeitstudium oder eine vollzeitige Bildungsmaßnahme liegt insbesondere vor (BMF-Schr. v. 24.10.2014 – IV C 5 – S 2353/13/10002, BStBl I 2014, 1412, Rz. 33), wenn der Steuerpflichtige im Rahmen dieses Studiums oder im Rahmen dieser Bildungsmaßnahme für einen Beruf ausgebildet wird und daneben
- entweder keiner Erwerbstätigkeit oder
- nur einer Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit oder
- einer Erwerbstätigkeit in Form eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses i.S.d. §§ 8 und 8a SGB IV nachgeht.
In einem aktuell vom FG Münster entschiedenen Urteilsfall (FG Münster, Urteil v. 24.01.2018, 7 K 1007/17 E,F) stritten die Beteiligten darüber, wo sich die erste Tätigkeitsstätte während der Zeiträume eines Auslandssemesters bzw. eines Auslandspraktikums befindet.
Praxishinweis: Diese Entscheidung ist für die Beratungspraxis ausgesprochen bedeutsam, weil derartige Sachverhalte oftmals vorkommen und sich die Finanzverwaltung hierzu bislang nicht eindeutig geäußert hat. Zudem enthält die aktuelle Entscheidung wesentliche Ausführungen zur Anerkennung einer doppelten Haushaltsführung bei Ledigen, um die es in der Praxis immer wieder Diskussionen gibt.
Grundbedarf: 597,00 €
Reisekosten: 55,56 €
Auslandszuschläge: 29,29 €
Ausbildungsgebühr im Ausland: 511,12 €
Gesamtbedarf: 1.192,97 €
Das Finanzamt setzte für beide Streitjahre die Einkommensteuer mit jeweils 0 € fest und berücksichtigte bei den Verlustfeststellungsbescheiden auf den 31. Dezember 2014 und 31. Dezember 2015 bestimmte Werbungskosten nicht.
Entscheidung des FG Münster v. 24. Januar 2018 (FG Münster, Urteil v. 24.01.2018, 7 K 1007/17 E,F)
Praxishinweis: Der Gesetzgeber bestimmt in § 9 Abs. 6 EStG, dass die Aufwendungen für eine Berufsausbildung oder für sein Studium nur dann Werbungskosten sind, wenn bereits zuvor eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen wurde oder wenn die Berufsausbildung oder das Studium im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet. Im Urteilsfall hatte die Klägerin eine Ausbildung abgeschlossen, so dass die sich aus § 9 Abs. 6 EStG heraus ergebende Abzugseinschränkung nicht zur Anwendung kommt. Im Übrigen ist gegenwärtig noch nicht abschließend geklärt, ob der Ausschluss von Erstausbildungskosten vom Werbungskostenabzug verfassungsmäßig ist (Siehe Vorlagebeschluss des BFH v. 17.07.2014, VI R 2/12, BFH/NV 2014, 1954, Az. des BVerfG: 2 BvL 23/14).
Die erste Tätigkeitsstätte befand sich während der Auslandsaufenthalte in E-Stadt (Ausland) nicht am ursprünglichen inländischen Studienort. Da die Klägerin keine Arbeitnehmerin war, bestimmt sich für sie die erste Tätigkeitsstätte nur nach § 9 Abs. 4 Satz 8 EStG. Die Universität in E-Stadt ist eine Bildungseinrichtung (Siehe auch Bergkemper in H/H/R, § 9 EStG, Anm. 562), so dass dort die erste Tätigkeitsstätte begründet wurde. Die Hochschule hat die Klägerin während des Auslandssemesters auch tatsächlich im Rahmen ihres Vollzeitstudiums aufgesucht – und auf dieses tatsächliche Aufsuchen soll es alleine ankommen.
Praxishinweis: Hieran ändert der Umstand nichts, dass sie weiterhin als Studentin an der FH B-Stadt (Inland) eingeschrieben war. Die FH B-Stadt kann während der Auslandssemester nicht als erste Tätigkeitsstätte der Klägerin angesehen werden, weil sie diese Bildungseinrichtung tatsächlich nicht zum Zwecke eines Vollzeitstudiums aufgesucht hat. Da sie die FH B-Stadt nicht regelmäßig, sondern nach eigenen Angaben lediglich gelegentlich zur Anfertigung von Klausuren aufgesucht hat, hat sie diese Bildungseinrichtung während der Auslandssemester nicht im Sinne von § 9 Abs. 4 Satz 8 EStG „zum Zwecke eines Vollzeitstudiums tatsächlich aufgesucht (§ 9 Abs. 4 Satz 8 EStG).Bei Arbeitnehmern wird eine erste Tätigkeitsstätte nicht begründet, wenn der Einsatz nur von vorübergehender Natur ist. Nach dem Wortlaut von § 9 Abs. 4 Satz 8 EStG kommt es jedoch nicht darauf an, ob die Bildungseinrichtung dauerhaft oder nur vorübergehend aufgesucht wird.
Praxishinweis: In der Fachliteratur wird aus systematischen Gründen bei vorübergehenden Studienaufenthalten im Ausland gefordert, die erste Tätigkeitsstätte eines Studenten bei der inländischen Hochschule zu belassen (Maciejewski, FR 2016, 882 (885 f.)). Dieser Auffassung hat sich das FG Münster nicht angeschlossen.
Da die Klägerin während ihres Auslandspraktikums in A-Stadt (Ausland) gegen Entgelt bei einer Au-Pair-Agentur tätig war, ist sie für diesen Zeitraum als Arbeitnehmerin anzusehen. Insoweit befand sich ihre erste Tätigkeitsstätte in dem ihr von der Arbeitgeberin zur Verfügung gestellten Büro, da sie während der gesamten Dauer des Dienstverhältnisses dieser Tätigkeitsstätte zugeordnet war und dort arbeitstäglich tätig wurde (§ 9 Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 EStG).
Praxishinweis: § 9 Abs. 4 Satz 8 EStG findet auf das Auslandspraktikum der Klägerin keine Anwendung, da sie während dieser Zeit keine Bildungseinrichtung für Zwecke eines Vollzeitstudiums tatsächlich aufgesucht hat. Daran ändert auch ihre weiterhin fortbestehende Zuordnung zur FH B-Stadt nichts.
Die Kosten für die Unterkunft sowie die Mehraufwendungen für Verpflegung sind jedoch nicht abziehbar, weil die Klägerin weder in E-Stadt (Ausland) noch in A-Stadt (Ausland) eine doppelte Haushaltsführung (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG) unterhalten hat.
Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt (Siehe § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG).
Praxishinweis: Die Klägerin „unterhielt“ nach Auffassung des FG Münsters in den Streitjahren keinen eigenen Hausstand außerhalb ihrer jeweiligen ersten Tätigkeitsstätte.
Die Klägerin unterhielt außerhalb der Orte ihrer ersten Tätigkeitsstätten keinen eigenen Hausstand. Das Vorliegen eines eigenen Hausstandes setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG). Als eigener Hausstand kann im Streitfall allein die elterliche Wohnung in C-Stadt (Inland) in Betracht kommen. An den Kosten der Lebensführung für diese Wohnung hat sich die Klägerin in den Streitjahren jedoch nicht in dem erforderlichen Maße finanziell beteiligt. Bereits nach der Rechtsprechung zur bis zum VZ 2013 geltenden Rechtslage, bei der die finanzielle Beteiligung keine Tatbestandsvoraussetzung des eigenen Hausstands darstellte, war geklärt, dass nicht verheiratete junge Arbeitnehmer, die nach Beendigung der Ausbildung im elterlichen Haushalt ihr Zimmer - wenn auch gegen Kostenbeteiligung - bewohnen, dort keinen eigenen Hausstand unterhalten (Siehe zuletzt BFH-Beschluss v. 01.03.2017, VI B 74/16, BFH/NV 2017, 903). Durch die ab 2014 eingeführte Gesetzesänderung sollte der Begriff des eigenen Hausstandes gesetzlich konkretisiert und damit zusätzliche Rechtssicherheit geschaffen werden. Ausweislich der Gesetzgebungsmaterialien genügt es weiterhin nicht, wenn ein Arbeitnehmer im Haushalt seiner Eltern lediglich ein Zimmer bewohnt (BT-Drs. 17/10774, S. 13 und 14). Die Klägerin hat sich an der Wohnungsmiete und den Nebenkosten überhaupt nicht beteiligt. Sie hat vielmehr lediglich bei den Besuchen, die nach ihren Angaben monatlich stattfanden, einen Teil der Einkäufe bezahlt. Aus einer derart geringfügigen Kostenübernahme kann keine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung gefolgert werden.
Das Finanzamt hat nach Auffassung des FG Münster die Werbungskosten zutreffend um die Zuschüsse der D-Stiftung in Höhe von jeweils 800 € gekürzt. Als Werbungskosten anzuerkennende Ausbildungskosten sind um unmittelbar damit zusammenhängende steuerfreie Einnahmen zu kürzen (§ 3c Abs. 1 EStG; siehe auch BFH-Urteil v. 04.11.2003, VI R 28/03, BFH/NV 2004, 928 (steuerfreies Stipendium, das für eine Promotion gewährt wird)). Die Zuschüsse der D-Stiftung sind unstreitig steuerfrei. Sie stehen in unmittelbarem Zusammenhang mit den Aufwendungen für das Studium. Dies ergab sich aus den Zusagen der Stiftung, die die Gewährung der Zuschüsse an das Studium knüpfen. Im Urteilsfall war nicht ersichtlich, dass die Zuschüsse ganz oder teilweise auch den allgemeinen Lebensunterhalt der Klägerin abdecken sollten.
Praxishinweis: Das FG Münster hat die Revision zugelassen. Die Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung, weil zur Auslegung des Begriffs der ersten Tätigkeitsstätte in Bezug auf Bildungseinrichtungen noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung existiert. Gleiches gilt für die Frage der Anrechnung von Leistungen nach dem BAföG auf als Werbungskosten zu berücksichtigende Ausbildungskosten. Es ist davon auszugehen, dass eine Revision eingelegt wird und der BFH abschließend entscheiden wird.
Lohnsteuer-Info l Februar 2018
§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4a EStG bestimmt Folgendes:
1) „Aufwendungen des Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Fahrten, die nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4 sowie keine Familienheimfahrten sind.
2) Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels entstehen, können die Fahrtkosten mit den pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die für das jeweils benutzte Beförderungsmittel (Fahrzeug) als höchste Wegstreckenentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festgesetzt sind.
3) Hat ein Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte (§ 9 Absatz 4) und hat er nach den dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie den diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit dauerhaft denselben Ort oder dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet typischerweise arbeitstäglich aufzusuchen, gilt Absatz 1 S. 3 Nummer 4 und Absatz 2 für die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort oder dem zur Wohnung nächstgelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet entsprechend.
4) Für die Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes gelten die Sätze 1 und 2 entsprechen.“
Sofern Fahrten zu einem Arbeitgeber-Sammelpunkt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG) vorliegen, ist nur die Entfernungspauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG) steuerlich abziehbar bzw. es scheidet für den Arbeitgeber eine steuerfreie Fahrtkostenerstattung als Reisekostenersatz aus. Eine Arbeitgeber-Erstattung kann dann allenfalls nach Maßgabe von § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG (Entfernungspauschale) pauschal versteuert werden.
Die Finanzämter legen den Begriff des Arbeitgeber-Sammelpunkts zum Teil sehr weit aus. Dem ist zumindest das Niedersächsische FG mit Urteil v. 15. Juni 2017 (Nds. FG, Urt. v. 15.6.2017 – 10 K 139/16, Juris) entgegen getreten.
Ein Fernfahrer, der lediglich 2 - 3 Tage/Woche seine Fahrtätigkeit am Firmensitz seines Arbeitgebers beginnt und die übrige Zeit mehrtägige Fahrten unternimmt, sucht nicht typischerweise arbeitstäglich den Firmensitz seines Arbeitgebers zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit auf. Denn die Tätigkeit ist durch mehrtägige Reisen geprägt.
Praxishinweis: Diese Auslegung des Niedersächsischen FG ist positiv. Sie steht allerdings im Widerspruch zu einer Entscheidung des Sächsischen FG (Sächsisches FG, Urt. v. 14.3.2017 – 8 K 1870/16, rkr.).
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG verlange laut FG nicht die Anfahrt an tatsächlich fünf Tagen pro Arbeitswoche („typischerweise arbeitstäglich“). Obwohl zunächst die Revision gegen diese Entscheidung eingelegt wurde, ist das Hauptsachenverfahren mittlerweile erledigt (BFH-Beschluss v. 07.11.2017 - VI R 33/17, n.V.). Gründe der Erledigung sind nicht bekannt.
L ist dem Betriebssitz Rosenheim dauerhaft zugeordnet, so dass in Rosenheim die erste Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 EStG begründet wird. Nach der Verwaltungsauffassung ist es unerheblich, ob am Zuordnungsort eine Haupt-, Neben- oder Hilfstätigkeit erbracht wird (BMF-Schreiben v. 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412 – Rz. 6).
Höhe: 0,30 € x 220 Arbeitstage x 30 Entfernungskilometer = 1.980 € (pauschalierbar nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG mit 15 %)
Praxishinweis: Gegenwärtig ist strittig, ob eine Zuordnung selbst dann wirksam ist, wenn am Zuordnungsort keine Haupttätigkeit erbracht wird. Die Entscheidung des BFH in dem anhängigen Musterverfahren bleibt mit Spannung abzuwarten (Niedersächsisches FG, Urteil v. 24.4.2017 – 2 K 168/16, EFG 2017, 980, Rev. eingelegt, Az. des BFH: VI R 27/17). Arbeitgeber sollten sich an der bisherigen Verwaltungsauffassung orientieren. Danach ist eine Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers wirksam, auch wenn am Zuordnungsort nur eine Hilfs- oder Nebentätigkeit durch den Mitarbeiter erbracht wird.
Wie im Beispiel zuvor, allerdings ist L dem Betriebssitz in Rosenheim nicht zugeordnet.
Auch eine erste Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG scheidet aus, weil L am Betriebssitz nicht arbeitstäglich eine Haupttätigkeit erbringen soll. Die Fahrzeugabholung und –abgabe sowie das Be- und Entladen des LKW ist keine Haupttätigkeit. (BMF-Schreiben v. 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412 – Rz. 26) Alleine das arbeitstägliche Aufsuchen begründet keine erste Tätigkeitsstätte.
Fahrtkosten können jedoch nicht mit 0,30 € je zurückgelegtem Kilometer abgerechnet werden, wenn eine Fahrt zu einem Arbeitgeber-Sammelpunkt vorliegt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG). Von einer Arbeitgeber-Sammelpunktfahrt nach Rosenheim ist insoweit auszugehen, weil L arbeitstäglich zur Aufnahme seiner Tätigkeit denselben Ort typischerweise arbeitstäglich aufsuchen soll. Demgemäß kann der Arbeitgeber für solche Fahrten allenfalls eine Lohnsteuerpauschalierung nach § 40 Abs. 2 Satz 2 EStG (Entfernungspauschale) vornehmen.
Praxishinweis: Bei der Berechnung der Abwesenheitsdauer für die Ermittlung der Verpflegungsmehraufwendungen wird im Übrigen auf die berufliche Abwesenheit von der Wohnung abgestellt.
Auch eine erste Tätigkeitsstätte nach § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG scheidet aus, weil L am Betriebssitz nicht arbeitstäglich eine Haupttätigkeit erbringen soll. Die Fahrzeugabholung und –abgabe sowie das Be- und Entladen des LKW ist keine Haupttätigkeit (BMF-Schreiben v. 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412 – Rz. 26). Alleine das arbeitstägliche Aufsuchen begründet keine erste Tätigkeitsstätte.
Fahrtkosten können jedoch nicht mit 0,30 € je zurückgelegtem Kilometer abgerechnet werden, wenn eine Fahrt zu einem Arbeitgeber-Sammelpunkt vorliegt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG). Von einer Arbeitgeber-Sammelpunktfahrt nach Rosenheim ist insoweit nicht auszugehen, weil L nicht „typischerweise arbeitstäglich“ denselben Ort aufsucht. Die Finanzverwaltung legt den Begriff „typischerweise arbeitstägliches“ Aufsuchen in der Weise aus, dass der Arbeitnehmer den jeweiligen Ort an jedem seiner vereinbarten wöchentlichen Arbeitstagen zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit aufzusuchen hat. Durch die mehrtägigen Fahrten wird dieses Tatbestandsmerkmal nicht erfüllt (A. A. Sächsisches FG, Urt. v. 14.3.2017 – 8 K 1870/16, Juris, Rev. vor dem BFH - VI R 33/17 – erledigt).
Praxishinweis: Der BFH hat mit seinem Urteil vom 30. August 2017 (II R 46/15, BFH/NV 2018, 125) am Rande auch die Frage aufgeworfen, ob Amateursportler als lohnsteuerliche Arbeitnehmer zu behandeln sind.
Zur Abgrenzung hat der BFH bereits mit Urteil vom 23. Oktober 1992 (BStBl II 1993, 303) entschieden, dass Sport nicht um des Entgelts willen ausgeübt wird, wenn der Sportler für seine Betätigung lediglich Aufwendungsersatz erhält.
Praxishinweis: Liegen Leistungen vor, die nur den tatsächlichen Aufwand des Sportlers abdecken sollen, liegt keine Einkunftserzielungsabsicht (sondern eine Liebhaberei) vor.
Liegen jedoch Leistungen vor, die den tatsächlichen Aufwand nicht nur unerheblich übersteigen, geht die Finanzverwaltung von einer Einkunftserzielungsabsicht aus. Bei der Ermittlung des Totalgewinns werden auch steuerfreie Einnahmen einbezogen (BFH-Urteil v. 09.04.2014 - X R 40/11, BFH/NV 2014, 1359 m.w.N.). Für die Prüfung, ob die Zahlungen den Aufwand nicht unerheblich übersteigen, wird auf den Betrag von 256 € im Kalenderjahr zurückgegriffen (siehe § 22 Nr. 3 Satz 2 EStG).
Die Einkunftserzielungsabsicht ist im jeweiligen Einzelfall - d. h. bezogen auf jeden einzelnen Spieler - zu prüfen. Wird die Einkunftserzielungsabsicht bejaht, muss vom Arbeitgeber (dem Verein) geprüft werden, ob der Arbeitslohn
- steuerfrei (z. B. Reisekosten oder Auslagenersatz) oder
- steuerpflichtig ist.
Liegt steuerpflichtiger Arbeitslohn vor, muss anschließend geprüft werden, ob
- dieser individuell nach den Lohnsteuerabzugsmerkmalen des jeweiligen Arbeitnehmers zu besteuern ist oder
- eine Pauschalierung der Lohnsteuer (z. B. bei geringfügig entlohnten Beschäftigten (§ 40a Abs. 2 und Abs. 2a EStG) oder bei Zuschüssen für Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitstätte (§ 40 Abs. 2 Satz 2 EStG)) zur Anwendung kommen kann.
Praxishinweis: Die Vergütungen auch zu Gunsten der Amateursportler umfassen i.d.R. nicht nur Barzahlungen (z. B. Spiel- und Erfolgsprämien, Fahrtkosten, Wäschegeld etc.). Hierzu können auch Sachbezüge wie z. B. eine Pkw-Gestellung zählen. Außerdem müssen die Leistungen nicht zwingend nur von dem Verein selbst geleistet werden. Auch Vergütungen von Sponsoren, die mit dem Verein in Verbindung stehen, können hierbei zu berücksichtigen sein (Arbeitslohn von dritter Seite).
Eine Arbeitnehmereigenschaft des Amateursportlers setzt ein Dienstverhältnis voraus; d. h. der Sportler muss dem Verein seine Arbeitskraft schulden (§ 1 Abs. 2 LStDV). Wird einem Amateursportler für seine sportliche Tätigkeit ein der Höhe nach feststehendes Entgelt laufend gezahlt, soll eine Arbeitnehmereigenschaft vorliegen (Entgeltvereinbarung mit sporttreibendem Mitglied). Unerheblich soll hierbei sein, ob der Aufwandsersatz des Vereins steuerpflichtig oder steuerfrei ist. Unerheblich ist auch, ob die getroffenen Vereinbarungen mündlich oder schriftlich getroffen werden. Auch das tatsächliche (Abrechnungs-) Verhalten dürfte für die Abgrenzung heranzuziehen sein.
Praxishinweis: Das FG Thüringen hat mit Urteil vom 26. September 2017 (2 K 264/13, n.V.) entschieden, dass Vertragsspieler, die für den Verein den Fußballsport als Amateur i.S.d. Vorschriften der DFB-Spielordnung ausüben und neben Erfolgsprämien Aufwands- und Auslagenersatz erhielten, als Arbeitnehmer zu behandeln seien.
Die Sozialversicherungsträger haben zur versicherungsrechtlichen Beurteilung beschlossen (siehe Besprechung der Spitzenorganisationen der Sozialversicherung von Fragen des gemeinsamen Beitragseinzugs v. 13.3.2013), dass bei Amateursportlern, die ohne gesonderte schriftliche Vertragsvereinbarung allein auf Grund ihrer mitgliedschaftlichen Bindungen in Sportvereinen tätig werden, die widerlegbare Vermutung zu Grunde gelegt wird, dass bei Zahlungen bis zur Höhe von 200 € monatlich keine wirtschaftliche Gegenleistung erbracht und damit keine sozialversicherungsrechtlich relevante Beschäftigung ausgeübt wird. Die Sozialversicherungsträger weisen ausdrücklich darauf hin, dass der Betrag in Anlehnung an die Höhe des Steuerfreibetrags nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG für ehrenamtlich tätige Übungsleiter gewählt worden sei.
Praxishinweis: Im Lohnsteuerrecht hat diese Sichtweise der Sozialversicherung keine unmittelbare Bedeutung. Dies wird auch damit begründet, dass für die Tätigkeit als Amateursportler weder die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 26 EStG noch nach § 3 Nr. 26a EStG (Ehrenamtspauschale) (BMF-Schreiben v. 21.11.2014, BStBl I 2014, 1581 Nr. 1) gewährt wird. Die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung könnte aber als Indiz für eine selbständige Tätigkeit gewertet werden (siehe auch BFH-Urteil v. 11.11.2015 - V R 3/15, BFH/NV 2016, 795).
Einkommensteuer-Info l Januar 2018
Voraussetzung für den Abzug von Vorsorgeaufwendungen ist, dass diese nicht in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen (§ 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG).
Bedeutsam ist, dass der BFH dem EuGH Fragen hinsichtlich der Unionsrechtmäßigkeit des Ausschlusses des Sonderausgabenabzugs für Sozialversicherungsbeiträge im Ausland tätiger unbeschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer zur Vorabentscheidung vorgelegt hatte (BFH-Beschluss v. 16.9.2015 – I R 62/13, BStBl II 2016, 205).
Der EuGH hat mit Urt. v. 22. Juni 2017 (EuGH, Urt. v. 22.6.2017 – C-20/16, „Bechtel und Bechtel“, Juris) auf diesen Vorlagebeschluss des BFH (BFH-Vorlagebeschl. v. 16.9.2015 – I R 62/13, BStBl II 2016, 205) hin - abweichend von der bisherigen Rechtsauslegung - entschieden, dass das Sonderausgabenabzugsverbot nach § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG für Sozialversicherungsbeiträge, die im unmittelbaren Zusammenhang mit nach DBA steuerfreien Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen, unionsrechtswidrig sei. Diese Entscheidung dürfte Entsendungsfälle in das EU-Ausland und das EWR-Gebiet, nicht aber andere Drittstaaten betreffen.
Praxishinweis: Zur Umsetzung dieses Urteils hat das BMF mit Schreiben vom 11. Dezember 2017 (BMF-Schr. v. 11.12.2017, DB 2017, 3033) Stellung genommen. Im Vorgriff auf eine gesetzliche Anpassung des Sonderausgabenabzugs von Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG gilt danach in allen noch offenen Fällen Folgendes:
Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2, 3 und 3a EStG) sind als Sonderausgaben zu berücksichtigen, wenn:
a) solche Beiträge in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b) diese Einnahmen nach einem Doppelbesteuerungsabkommen im Inland steuerfrei sind,
c) der Beschäftigungsstaat keinerlei Abzug der mit den steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Beiträge im Besteuerungsverfahren zulässt und
d) auch das Doppelbesteuerungsabkommen die Berücksichtigung der persönlichen Abzüge nicht dem Beschäftigungsstaat zuweist.
Für die Veranlagung 2017 ist bedeutsam, dass die Arbeitgeber solche Sozialversicherungsbeiträge nicht auf der LSt-Bescheinigung vermerkt haben (BMF-Schr. v. 27.9.2017 – IV C 5 - S 2378/17/10001 2017/046177, BStBl I 2017, 1339). Es bedarf daher einer Ermittlung im jeweiligen Einzelfall.
Abweichend von § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG kommt – unter Beachtung des BMF-Schreibens v. 11. Dezember 2017 (DB 2017, 3033) - ein Abzug der Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der in Deutschland durchzuführenden Veranlagung in Frage.
Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit werden aber weiterhin in Frankreich besteuert und bleiben in Deutschland steuerfrei (Art. 14 Abs. 1 und Art. 20 Abs. 1 Buchst. a) DBA-Frankreich). Diese Einkünfte unterliegen im Rahmen der deutschen Veranlagung dem Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG).
Das Niedersächsische FG hat einschränkend zu § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG entschieden, dass ein anteiliger Sonderausgabenabzug möglich sei, wenn zu einem späteren Zeitpunkt eine Besteuerung der Alterseinkünfte nach dem AltEinkG erfolgen werde (Niedersächsisches FG, Urteil v. 28.09.2016 - 3 K 169/15, EFG 2017, 124, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 37/16; a. A. FG Rheinland-Pfalz v. 23.01.2017 – 5 K 1463/14, EFG 2017, 1078, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 23/17). Gegen diese Entscheidung ist ein Revisionsverfahren vor dem BFH anhängig. In vergleichbaren Fällen von Auslandsentsendungskräften sollte das Verfahren offen gehalten werden.
Zudem stellten sie klar, dass das bestehende Bausparguthabeneinschließlich der bis zur Vertragsbeendigung noch anfallenden Zinsen auszuzahlen sei. Zusätzlich verpflichtete sich die beteiligte Bausparkasse zur Zahlung eines Betrages i. H. v. 6.350 €.
Von diesem Betrag behielt die Bausparkasse keine Kapitalertragsteuer ein.Zur steuerlichen Behandlung der Entschädigungszahlung führt die Finanzverwaltung Folgendes aus: (FM Schleswig-Holstein v. 17.11.2017 - VI 3012-S 2252-379, BeckVerw 348897)
Bei dem o. g. Betrag handelt es sich um eine Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG.Eine Entschädigung i. S. d. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG liegt vor, wenn die einen Erfüllungsanspruch begründende Rechtsgrundlage weggefallen ist und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- und Billigkeitsgrundlage beruht. Sie muss unmittelbar durch den Verlust von steuerbaren Einnahmen bedingt sowie dazu bestimmt sein, den hierdurch eingetretenen Schaden auszugleichen (BFH-Urteil v. 12.07.2016 - IX R 33/15, BStBl II 2017, 158).
Bei dem o. g. Betrag handelt es sich nach Auffassung der Finanzverwaltung hingegen um einen Ersatzanspruch, der vollumfänglich die den Steuerpflichtigen aufgrund der Beendigung des Bausparvertrags entgehenden Zinsen erfasst. Die Bausparkasse war demnach verpflichtet (§ 44 Abs. 1 Satz 3 und Satz 4 Nr. 2 EStG), auch von dem Betrag i. H. v. 6.350 € Kapitalertragsteuer einzubehalten und abzuführen. Der Betrag war kapitalertragsteuerpflichtig (§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 Buchst. b EStG i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG, § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG).
Praxishinweis: Oftmals begehren Mandanten die Erstattung der auf die Entschädigungszahlung einbehaltenen Kapitalertragsteuer im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung. Dem folgt die Finanzverwaltung nicht. Ob die steuerpflichtige Entschädigungszahlung nach der sog. Fünftelungsregelung zu versteuern ist (zumindest bei Anwendung der Günstigerprüfung), wurde von der Finanzverwaltung bislang nicht näher erörtert.
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG bestimmt Folgendes:
(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören:
7. Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt. Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage. Erstattungszinsen im Sinne des § 233a der Abgabenordnung sind Erträge im Sinne des Satzes 1;
§ 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG bestimmt Folgendes:
7. der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7
Strittig war in einem Revisionsverfahren vor dem BFH, ob ein insolvenzbedingter Ausfall einer privaten Darlehensforderung als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen anzusetzen ist. Hierzu hat der BFH mit seinem Urteil vom 24. Oktober 2017 ((BFH-Urteil v. 24.10.2017 – VIII R 13/15, DStR 2017, 2801) eine positive Entscheidung für die Steuerbürger getroffen. Der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung führt nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust in der privaten Vermögenssphäre.
Im Urteilsfall gewährte der Kläger einem Dritten in 2010 ein verzinsliches Darlehen. Seit August 2011 erfolgten keine Rückzahlungen mehr. Über das Vermögen des Darlehensnehmers wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Kläger meldete die noch offene Darlehensforderung zur Insolvenztabelle an und machte den Ausfall der Darlehensforderung als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend. Dem folgten Finanzamt und FG Düsseldorf (FG Düsseldorf, Urteil v. 11.3.2015 – 7 K 3661/14 E, DStRE 2016, 523) nicht.
Die Revision hiergegen hatte Erfolg. Der BFH hob das finanzgerichtliche Urteil auf und verwies die Sache an das FG zurück.
Nach seinem Urteil soll mit der Einführung der Abgeltungsteuer seit 2009 eine vollständige steuerrechtliche Erfassung aller Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen erreicht werden. Nach dem Urteil des BFH wird damit die traditionelle Trennung von Vermögens- und Ertragsebene für Einkünfte aus Kapitalvermögen aufgegeben. In der Folge dieses Paradigmenwechsels führt der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu einem gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Verlust. Insoweit ist nunmehr eine Rückzahlung der Kapitalforderung, die - ohne Berücksichtigung der in § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gesondert erfassten Zinszahlungen - unter dem Nennwert des hingegebenen Darlehens bleibt, dem Verlust bei der Veräußerung der Forderung gleichzustellen.
Wie die Veräußerung ist nach dem Urteil des BFH auch die Rückzahlung ein Tatbestand der Endbesteuerung. Danach liegt ein steuerbarer Verlust aufgrund eines Forderungsausfalls erst dann vor, wenn endgültig feststeht, dass (über bereits gezahlte Beträge hinaus) keine (weiteren) Rückzahlungen (mehr) erfolgen werden.
Praxishinweis: Die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Schuldners reicht hierfür in der Regel nicht aus. Etwas anderes gilt, wenn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt wird oder aus anderen Gründen feststeht, dass keine Rückzahlung mehr zu erwarten ist. Hierzu hat das FG in einem zweiten Rechtsgang weitere Feststellungen zu treffen. Empfehlenswert - wie bei Geltendmachung von Verlusten nach § 17 EStG - ist, den Verlust zum frühest denkbaren Zeitraum zu deklarieren und alljährlich zu wiederholen, wenn das Finanzamt den Zeitpunkt für verfrüht hält. I.d.R. dürfte der Verlust nur nach § 20 Abs. 6 EStG mit positiven Einkünften aus Kapitalvermögen zu verrechnen sein.
Inwieweit diese BFH-Grundsätze auch für einen Forderungsverzicht oder etwa den Verlust aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft gelten, hatte der BFH nicht zu entscheiden. Auch in diesem Bereich dürfte jedoch die mit der Abgeltungsteuer eingeführte Quellenbesteuerung die traditionelle Beurteilung von Verlusten beeinflussen (So Pressemitteilung des BFH Nr. 77/2017 v. 20.12.2017). Dann könnte wegen § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG auch die Verlustabzugsbeschränkung nach § 20 Abs. 6 EStG nicht anwendbar sein. Verwaltungsanweisungen bleiben abzuwarten.
Entsprechendes ist auch bei einem Forderungsverzicht zu Gunsten eines sog. Schneeballsystems denkbar. Es ist davon auszugehen, dass der BFH ausgelöst durch diese Grundsatzentscheidung in einer Vielzahl weiterer Praxisfälle Entscheidungen zu treffen hat. Wir werden berichten.
Lohnsteuer-Info l Januar 2018
Mit Wirkung ab 2018 kommt das Betriebsrentenstärkungsgesetzes (BGBl I 2017, 3214 = BStBl I 2017, 1278) zur Anwendung. Gegenwärtig bestehen insbesondere bei kleinen Unternehmen und bei Beschäftigten mit niedrigem Einkommen Lücken in der Altersversorgung. Durch das Gesetzgebungsverfahren sollen diese Lücken geschlossen und die betriebliche Altersversorgung– auch in kleinen und mittleren Unternehmen - ausgedehnt werden.
Hinsichtlich der steuerrechtlichen Regelungen im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung hat der Gesetzgeber die nachfolgenden lohnsteuerbedeutsamen Änderungen beschlossen (Siehe auch Plenker, DB 2017, 1545).
Praxishinweis: Die Finanzverwaltung hat mit BMF-Schreiben vom 06. Dezember 2017 (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris) zur geänderten Förderung der betrieblichen Altersversorgung ausführlich Stellung genommen.
1.1. Überblick über die Neuregelung
Ab 2018 wird ein Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung für Geringverdiener mit erstem Arbeitsverhältnis eingeführt (§ 100 EStG).
Praxishinweis: Der BAV-Förderbetrag ist ein staatlicher Zuschuss zu einem vom Arbeitgeber zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn geleisteten Beitrag zur betrieblichen Altersversorgung bei Arbeitnehmern mit geringem Einkommen. Da die Arbeitgeberzusatzleistung Fördervoraussetzung ist, schließt dies eine Gehaltsumwandlung aus. Für Gehaltsgestaltungen kann diese Regelung aber interessant sein, z. B. auch zur Bindung oder Anwerbung von (neuen) Mitarbeitern.
Der Förderbetrag wird nur bei einem „ersten Dienstverhältnis“ gewährt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 EStG). Ein „erstes Dienstverhältnis“ kann auch während der Schutzfrist nach dem Mutterschaftsschutzgesetz, der Elternzeit, der Pflegezeit oder des Bezugs von Krankengeld vorliegen. Auch ein pauschal besteuertes geringfügiges Beschäftigungsverhältnis kann als erstes Dienstverhältnis anzusehen sein, wenn der Arbeitnehmer dies so bestimmt (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 98 i.V.m. 50). Der Arbeitnehmerbegriff wird nach Lohnsteuerrecht definiert, so dass auch der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer in den Anwendungsbereich dieser Neuregelung fallen kann.
Praxishinweis: Begünstigt sind alle Arbeitnehmer im Sinne des Lohnsteuerrechts, die innerhalb der gesetzlich festgelegten Einkommensgrenzen liegen. Auch bei Auszubildenden, Teilzeitbeschäftigten oder geringfügig entlohnten Beschäftigungsverhältnissen ist ein BAV-Förderungsbetrag möglich (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 106).
Der Begriff der „Geringverdiener“ i.S.d. BAV-Förderbetrags wird in § 100 Abs. 3 Nr. 3 EStG eigenständig definiert. Geringverdiener sind danach Arbeitnehmer, deren laufender Arbeitslohn im Zeitpunkt der Beitragsleistung nicht mehr als 2.200 € monatlich beträgt.
Berechnung: Zusätzlicher Arbeitgeberbeitrag 480 € (Maximalbetrag - § 100 Abs. 6 Satz 1 EStG)
x Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung (30 % (§ 100 Abs. 2 Satz 1 EStG) v. 480 €) = 144 €
Praxishinweis: Für diese Zusatzleistung erhält der zum Lohnsteuerabzug verpflichtete Arbeitgeber (§ 38 Abs. 1 EStG) bei der Lohnsteuer-Anmeldung den jeweiligen Förderbetrag. Im Ergebnis wird diese betriebliche Altersversorgung zu Gunsten von Geringverdienern zu 70 % vom Arbeitgeber und zu 30 % vom Staat getragen. Ist die einzubehaltende Lohnsteuer geringer als der BAV-Förderbetrag, kommt es mit der Lohnsteuer-Anmeldung zu einer Erstattung (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 102).
Der Förderbetrag ist in der neuen Zeile 23 der Lohnsteuer-Anmeldung 2018 (BStBl I 2017, 1295) einzutragen.
Praxishinweis: In den Abrechnungsprogrammen 2018 muss darauf geachtet werden, dass die Eintragung in einer Lohnart vorgenommen wird, die programmgesteuert den BAV-Förderbetrag auslöst.
Praxishinweis: Es stellt sich die Frage, ob der BAV-Förderbetrag einen Einfluss auf den Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum hat. M. E. ist dies zu verneinen, weil bei der Bestimmung des Lohnsteuer-Anmeldungszeitraums lediglich die abzuführende Lohnsteuer (§ 41a Abs. 2 Satz 2 EStG) maßgeblich ist. Eine Kürzung durch den BAV-Förderbetrag dürfte den Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum nicht beeinflussen.
Praxishinweis: Selbst bei schwankender Arbeitslohnhöhe kommt es immer auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Beitragsleistung und den jeweiligen Lohnabrechnungszeitraum an (§ 100 Abs. 4 Satz 1 EStG und BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 114).
Der Arbeitgeberbeitrag, der ab Mai 2018 gezahlt wird, bleibt nach Maßgabe von § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG steuerfrei und löst keinen BAV-Förderbetrag aus.
Ab Mai 2018 kann der BAV-Förderbetrag nicht mehr in Anspruch genommen werden, da ab Mai 2018 die Geringverdienergrenze von 2.200 € monatlich überschritten wird. Dies hat aber grundsätzlich keinen Einfluss auf den bereits in den Monaten Januar-April 2018 in Anspruch genommenen BAV-Förderbetrag. Unterstellt wird, dass im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des BAV-Förderbetrags (Januar – April 2018) die Einhaltung des Mindestbetrags infolge der Lohnerhöhung nicht absehbar war (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 113 und 116). Die Förderung wird also für die Monate Januar bis April 2018 nicht zurückgefordert. Programmtechnisch muss geprüft werden, ob dies automatisch abgewickelt wird.
Der Gesetzgeber stellt nur auf den individuell steuerpflichtigen Arbeitslohn in Form von laufendem Arbeitslohn ab (§ 100 Abs. 3 Nr. 3 EStG). D. h. sonstige Bezüge beeinflussen die Geringverdienergrenze i.S.d. BAV-Förderbetrags nicht (z. B. Urlaubs- oder Weihnachtsgeld). Gleiches gilt für nicht steuerbare oder steuerfreie Arbeitslohnanteile (z. B. bei Anwendung der 44 €-Freigrenze) und – mit Ausnahme von § 40a EStG - pauschal versteuerte Arbeitslohnteile. Auch diese bleiben bei der Prüfung der Einkommensgrenze i.S.d. § 100 EStG unberücksichtigt.
- Laufender Arbeitslohn 2.200,00 €
- Urlaubsgeld 1.000,00 €
- Geburtstagsgeschenk des Arbeitgebers (z. B. Amazongutschein, der aus Anlass des Geburtstages ausgegeben wird.) 60 €
- Kindergartenzuschuss (steuerfrei) 150 €
- Benzingutschein (steuerfrei) 44 €
- Internetzuschuss (Pauschalierung) 20 €
- Urlaubsgeld: sonstiger Bezug (R 39b Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 LStR 2015)
- Geburtstagsgeschenk des Arbeitgebers: nicht steuerbare Aufmerksamkeit (R 19.6 Abs. 1 Satz 2 LStR 2015)
- Kindergartenzuschuss: steuerfreie Arbeitgeberleistung (§ 3 Nr. 33 EStG i.V.m. R 3.33 LStR 2015)
- Benzingutschein: steuerfreie Arbeitgeberleistung (Anwendung der sog. 44-€-Freigrenze - § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG i.V.m. R 8.1 Abs. 3 LStR 2015)
- Internetzuschuss: pauschalierte Arbeitgeberleistung (§ 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 EStG i.V.m. R 40.2 Abs. 5 LStR 2015)
Die Beitragsleistung von 480 € löst den höchstmöglichen BAV-Förderbetrag von (480 € x 30 %=) 144 € aus. Für den BAV-Förderbetrag kommt es nicht darauf an, ob der zusätzliche Arbeitgeberbeitrag als Jahresbetrag, halb-, vierteljährlich, monatlich oder unregelmäßig gezahlt wird (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 119).
Praxishinweis: Wird nachträglich z. B. im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung festgestellt, dass die Einkommensgrenzen i.S.d. BAV-Förderbetrags im Beitragszahlungsmonat überschritten sind, wird nachträglich der BAV-Förderbetrag versagt (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 114).
Voraussetzung für die Förderung ist, dass der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn im Kalenderjahr mindestens einen Betrag von 240 € an einen externen Versorgungsträger leistet (§ 100 Abs. 3 Nr. 2 EStG).
Praxishinweis: Der Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung ist im Falle einer Entgeltumwandlung – anders als bei § 3 Nr. 63 EStG - ausgeschlossen. Die zusätzlichen Beiträge können z. B. tarifvertraglich, durch eine Betriebsvereinbarung oder auch einzelvertraglich festgelegt sein (BMF-Schreiben v. 06.12.2017, IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, juris – RdNr 111).
Weitere Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Förderbetrags ist, dass der Arbeitslohn des Geringverdieners im Lohnzahlungszeitraum, für den der Förderbetrag geltend gemacht wird, in Deutschland – zumindest zum Teil - dem Lohnsteuerabzug unterliegt.
Praxishinweis: Der zusätzliche Arbeitgeberbeitrag zur betrieblichen Altersversorgung für Geringverdiener ist steuerfrei, soweit er im Kalenderjahr 480 € nicht übersteigt (§ 100 Abs. 6 Satz 1 EStG). Er wird nicht auf das daneben bestehende steuerfreie Volumen nach § 3 Nr. 63 EStG angerechnet (§ 100 Abs. 6 Satz 2 EStG).
1.2. Bereits bestehende Vereinbarungen und § 100 EStG
Bei im Jahr 2016 bereits bestehenden Vereinbarungen einer betrieblichen Altersversorgung kann der Arbeitgeber den staatlichen Förderbetrag nicht in Anspruch nehmen, ohne dass zusätzliche Mittel mindestens i.H.d. staatlichen Zuschusses für die betriebliche Altersversorgung des Arbeitnehmers zur Verfügung gestellt werden. Dies gilt entsprechend bei geringfügigen Beitragserhöhungen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 EStG).
Der Arbeitgeberbeitrag 2018 bleibt steuerfrei (§ 100 Abs. 6 EStG).
(= Erhöhung des Arbeitgeberbeitrags) (§ 100 Abs. 2 Satz 2 EStG). Im Ergebnis wird aber trotz der Begrenzung die Beitragserhöhung in vollem Umfang durch den Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung finanziert.
Der Förderbetrag zur betrieblichen Altersversorgung beträgt im Kalenderjahr 2018 grds. 30% von 240 € = 72 €, wegen der gesetzlich vorgesehenen Begrenzung jedoch höchstens 40 € (= Erhöhung des Arbeitgeberbeitrags) (§ 100 Abs. 2 Satz 2 EStG). Vergleichsjahr für die Begrenzung des Förderbetrags ist das Jahr 2016 und nicht das Jahr 2017.
Der Beitrag des Arbeitgebers ist bei allen Arbeitnehmern i. H. v. 240 € steuerfrei (§ 100 Abs. 6 EStG).
Der zusätzliche Arbeitgeberbeitrag zur betrieblichen Altersversorgung für Geringverdiener ist bis zum förderfähigen Höchstbetrag (= 480 € jährlich) steuerfrei und wird nicht auf das daneben bestehende steuerfreie Volumen nach § 3 Nr. 63 EStG angerechnet (§ 100 Abs. 6 EStG).
Der Arbeitgeber zahlt seit mehreren Jahren einen zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag zur bAV an einen externen Versorgungsträger i. H. v. jährlich 350 € zu Gunsten eines Geringverdieners (i.S.d. § 100 EStG). Er erhöht den Arbeitgeberbeitrag ab dem Jahr 2018 um 144 € auf 494 €.
Der BAV-Förderbetrag beträgt 30 % von 480 € (= 144 €). Es erfolgt keine Begrenzung des Förderbetrags (§ 100 Abs. 2 Satz 2 EStG), da der Arbeitgeberbeitrag um 144 € erhöht wird. Im Ergebnis wird trotz der Begrenzung also der Aufstockungsbetrag in vollem Umfang über den BAV-Förderbetrag finanziert. Der Beitrag des Arbeitgebers ist i. H. v. von 480 € bleibt steuerfrei (§ 100 Abs. 6 EStG). Für den den Höchstbetrag von 480 € übersteigenden Arbeitgeberbeitrag i. H. v. 14 € kommt die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 63 Satz 1 EStG in Betracht.
Praxishinweis: Gerade bei sog. Altverträgen (Abschluss vor 2018) muss aber im jeweiligen Einzelfall geprüft werden, ob dieser überhaupt nach § 100 EStG gefördert wird. Denn die Vertriebskostendes Vertrags dürfen nur als fester Bestandteil der laufenden Beiträge erhoben werden. Ein Förderausschluss existiert hingegen für Verträge, in denen die Vertriebskosten zu Lasten der ersten Beitragszahlung erhoben wurden bzw. wird. Es ist anzuraten, im jeweiligen Einzelfall Kontakt mit der Versicherung aufzunehmen.
Einkommensteuer-Info l Dezember 2017
Durch das Gesetz zum Ausschluss verfassungsfeindlicher Parteien von der Parteienfinanzierung (v. 18.07.2017, BGBl I 2017, 2730) haben sich Änderungen des § 10b EStG (Spendenabzug) und des § 34g EStG (Steuerermäßigung bei Zuwendungen an politische Parteien und unabhängige Wählergemeinschaften) ergeben.
Danach sind Zuwendungen an Parteien, die nach ihren Zielen oder dem Verhalten ihrer Anhänger darauf ausgerichtet sind, die freiheitliche demokratische Grundordnung zu beeinträchtigen oder zu beseitigen oder den Bestand der Bundesrepublik Deutschland zu gefährden, ab dem Zeitpunkt der dies feststellenden Entscheidung des BVerfG (Art. 21 Abs. 4 GG) steuerlich nicht mehr zu berücksichtigen (§ 10b Abs. 2 Satz 1 EStG und § 34g Satz 1 Nr. 1 EStG).
Praxishinweis:Diese Gesetzesänderung tritt am Tag nach der Verkündung im BGBl in Kraft, d. h. ab dem 29. Juli 2017.
Zahlt eine Krankenkasse Beiträge zurück, ist der Sonderausgabenabzug für die laufenden Versicherungsbeiträge entsprechend zu kürzen. Auch Bonuszahlungen von Krankenversicherungen werden wie Beitragsrückerstattungen behandelt. Sie mindern im Jahr der Auszahlung die als Sonderausgaben zu berücksichtigenden Krankenversicherungsbeiträge.
Die Finanzverwaltung hatte zunächst sämtliche Bonuszahlungen der Krankenkassen als eine solche Beitragsrückerstattungen angesehen. Dem trat der BFH entgegen. Nach dessen Auffassungen mindern Bonuszahlungen der gesetzlichen Krankenkasse den Sonderausgabenabzug aus den Basiskrankenversicherungsaufwendungen dann nicht, wenn durch die Bonuszahlungen Leistungen nach § 65a SGB V für gesundheitsbewusstes Verhalten ersetzt werden (BFH-Urteil v. 01.06.2016 - X R 17/15, BStBl II 2016, 989).
Die Finanzverwaltung folgt dieser höchstrichterlichen Rechtsprechung (BMF-Schreiben v. 6.12.2016, BStBl I 2016, 1426). Allerdings soll nur dann eine für den Sonderausgabenabzug unerhebliche Beitragsrückerstattung vorliegen, wenn nach den konkreten Bonusmodellbestimmungen durch den Versicherten vorab Kosten für zusätzliche Gesundheitsmaßnahmen aufgewendet werden müssen, die anschließend aufgrund eines Kostennachweises erstattet werden (Kostenerstattungsfälle).
Nicht hiervon umfasst sollen dagegen Programme sein, die lediglich die Durchführung bestimmter Gesundheitsmaßnahmen oder ein bestimmtes Handeln der Versicherten als Voraussetzung für eine Bonusleistung vorsehen (z. B. Bonuszahlungen für eine Mitgliedschaft in einem Fitnesscenter oder für ein Sportabzeichen aufgrund eines Stempels im Bonusheft anstatt der Vorlage einer Rechnung (Geldprämien für gesundheitliches Engagement)), selbst wenn diese Maßnahmen mit Aufwand beim Versicherten verbunden sind. Solche Erstattungen bzw. pauschale Bonuszahlungen - wie z. B. die TK-Dividende - sind von der positiven höchstrichterlichen Entscheidung nicht betroffen.
Diese Rechtsauslegung der Finanzverwaltung ist gegenwärtig strittig: Beim Sächsischen FG ist derzeit unter dem Az. 6 K 619/17 ein Klageverfahren anhängig, in welchem über die steuerliche Berücksichtigung "pauschaler" Bonuszahlungen zu entscheiden ist. Auch vor dem FG Münster ist ein vergleichbares Verfahren anhängig. Die Kläger fordern, dass auch solche Bonuszahlungen sonderausgabenneutral behandelt werden.
Praxishinweis:Bislang kürzt das Finanzamt die Sonderausgaben um solche Bonuszahlungen. Im Hinblick auf die anhängigen Musterverfahren ist anzuraten, Einspruch einzulegen und ein Ruhen des Verfahrens aus Zweckmäßigkeitsgründen zu beantragen (§ 363 Abs. 2 Satz 1 AO). Eine Zwangsruhe scheidet aus, weil bislang kein Verfahren vor dem BFH rechtsanhängig ist. Die Bundesländer scheinen bislang unterschiedlich über das Ruhen des Verfahrens aus Zweckmäßigkeitsgründen zu entscheiden. Es bleibt aber zu hoffen, dass sämtliche Finanzämter im Sinne der Zweckmäßigkeit eine Verfahrensruhe zulassen.
Die Höhe der zumutbaren Belastung richtet sich nach:
- der Höhe des Gesamtbetrages der Einkünfte,
- dem anzuwendenden Einkommensteuertarif und
- der Anzahl der Kinder, für die der Steuerpflichtige einen Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld hat.
Der BFH hat mit Urteil vom 19. Januar 2017 (BFH-Urteil v. 19.01.2017, VI R 75/14, BStBl II 2017, 684; siehe auch Geserich, DB 2017, 815) entschieden, dass die Berechnung der zumutbaren Belastung gestaffelt zu erfolgen hat. Danach ist nur der Teil des Gesamtbetrags der Einkünfte, der den im Gesetz genannten Grenzbetrag übersteigt, mit dem jeweils höheren Prozentsatz zu berücksichtigen.
Praxishinweis:Die Finanzverwaltung wendet diese Stufenberechnung zumindest in allen noch offenen Fällen an. Die Stufenberechnung führt zu einer geringeren zumutbaren Belastung und damit zu einem höheren steuerlichen Abzug mit der Folge einer geringeren Einkommensteuerbelastung.
Die Finanzverwaltung hat Einkommensteuerbescheid hinsichtlich der Frage des Abzugs einer zumutbaren Belastung bei Berücksichtigung von Aufwendungen für Krankheit und Pflege zumindest seit August 2013 vorläufig erlassen (siehe auch BMF-Schreiben v. 20.01.2017, BStBl I 2017, 66). Fraglich war bislang, ob sich ein solcher Vorläufigkeitsvermerk auch auf die Berechnungsweise der zumutbaren Belastung bezieht. Die Finanzverwaltung hat sich in dieser Rechtsauslegungsfrage mittlerweile positiv geäußert. Demnach soll sich der ab August 2013 aufgenommene Vorläufigkeitsvermerk "Zumutbare Eigenbelastung" vollumfänglich auch auf die Berechnungsweise der zumutbaren Belastung beziehen. Einkommensteuerbescheide mit entsprechendem Vorläufigkeitsvermerk sollen verfahrensrechtlich nach § 165 AO änderbar sein. Ob eine programmgesteuerte Änderung in 2018 erfolgen wird, bleibt abzuwarten. Selbstverständlich können vorab Änderungsanträge bei der Finanzverwaltung gestellt werden.
Praxishinweis:Gerade bei den Veranlagungszeiträumen vor 2013 wurde in den Einkommensteuerbescheiden i.d.R. ein Vorläufigkeitsvermerk aufgenommen, der die zumutbare Eigenbelastung nicht vollumfänglich umfasst. Vielmehr sind die früheren Veranlagungen in Bezug auf die zumutbare Belastung nur „soweit die Änderung reicht“ vorläufig ergangen.
Alten- und Pflegeheimunterbringung von Ehegatten: Kürzung um die Haushaltsersparnis für beide Ehegatten
Mandanten können Aufwendungen für die krankheitsbedingte Unterbringung in einem Alten- und Pflegeheim nach Kürzung um eine Haushaltsersparnis als außergewöhnliche Belastung geltend machen.
Die anzurechnende Höhe der Haushaltsersparnis richtet sich nach dem Höchstbetrag für Unterhaltsleistungen (R 33.3 Abs. 2 Satz 2 EStR i.V.m. § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG).
Für den VZ 2017 beträgt die Haushaltsersparnis somit 8.820 €. Die Kürzung wird ggf. monatlich (1/12) oder bei Bedarf auch tagegenau (1/360) vorgenommen, wenn die Voraussetzungen nicht während des ganzen Jahres vorlagen (R 33.3 Abs. 2 Satz 3 EStR).
Praxishinweis:Beim BFH ist war ein Revisionsverfahren (Az des BFH: VI R 22/16) anhängig, in dem geklärt wurde, ob bei Eheleuten die Haushaltsersparnis zweimal abgezogen werden muss, wenn sich beide Eheleute krankheitsbedingt in einem Heim befinden und der gemeinsame Haushalt aufgelöst wurde.
Nach Auffassung des BFH ist für jeden der Ehegatten eine Haushaltsersparnis anzusetzen, wenn daneben kein weiterer Haushalt geführt wird (BFH-Urteil v. 04.10.2017 – VI R 22/16, juris).
Denn die Eheleute seien beide durch die Aufgabe des gemeinsamen Haushalts um dessen Fixkosten wie Miete oder Zinsaufwendungen, Grundgebühr für Strom, Wasser etc. sowie Reinigungsaufwand und Verpflegungskosten entlastet. Zudem sei der Ansatz einer Haushaltsersparnis in Höhe der ersparten Verpflegungs- und Unterbringungskosten für jeden Ehegatten zur Vermeidung einer Doppelbegünstigung geboten. Bei in den personenbezogenen Alten- und Pflegeheimkosten enthaltenen Aufwendungen für Nahrung, Getränke, übliche Unterkunft und Ähnliches handele es sich um typische Kosten der Lebensführung eines jeden Steuerpflichtigen, die bereits durch den in § 32a EStG geregelten Grundfreibetrag steuerfrei gestellt seien.
Der BFH bestätigte damit die in dieser Rechtsfrage von der Finanzverwaltung und der Vorinstanz vertretene Rechtsauffassung (Vorinstanz: FG Nürnberg, Urt. v. 4.5.2016, 3 K 915/15, EFG 2016, 1440 – nachfolgend BFH-Urteil
v. 04.10.2017 – VI R 22/16, juris).
Die Eheleute A und B sind seit dem 1. April 2017 in einem Pflegeheim untergebracht. Nach den jeweiligen medizinischen Gutachten sind beide nicht mehr in der Lage, sich selbst zu versorgen und einen Haushalt zu führen. A und B werden zusammenveranlagt. Sie beziehen mit Versorgungsbezügen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Gesamtbetrag der Einkünfte beträgt 60.000 €.
Mit dem Umzug ins Heim wurde zeitgleich der bis dahin bestehende gemeinsame Haushalt der Eheleute aufgelöst.
Die Kosten für die pflegebedingte angemessene Heimunterbringung betragen monatlich 2.500 € für jeden Ehegatten. Die Krankenversicherung und die Pflegeversicherung zahlen pro Person 1.000 € monatlich.
In welcher Höhe sind außergewöhliche Belastungen bei den Eheleuten zu berücksichtigen?
Da die Heimunterbringung ausschließlich aufgrund einer Erkrankung erfolgt, sind auch die Unterbringungskosten als agB abziehbar.
Bei der Berechnung der abziehbaren agB sind den Aufwendungen die folgenden Beträge gegenzurechnen:
- die Erstattung der Kranken- bzw. Pflegeversicherung
- eine Haushaltsersparnis nach R 33.3 Abs. 2 EStR
- die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 EStG
Krankheitsbedingte Unterbringungskosten 2.500,00 € 2.500,00 €
Erstattung Kranken- und Pflegeversicherung - 1.000,00 € - 1.000,00 €
verbleiben 1.500,00 € 1.500,00 €
Monate 9 13.500,00 € 13.500,00 €
Haushaltsersparnis (8.820 EUR zeitanteilig) 6.615,00 € 6.615,00 €
agB vor Abzug der zumutbaren Belastung 6.885,00 € 6.885,00 €
Der BFH hat entschieden, dass selbst die Aufwendungen für das Ausführen eines Hundes als haushaltsnahe Dienstleistung eine Steuerermäßigung nach Maßgabe von § 35a EStG auslösen können. Wenngleich es verwundert, mit welchen Rechtsfragen sich die Finanzgerichtsbarkeit zu beschäftigen hat, hat diese Entscheidung über den entschiedenen Einzelfall hinaus grundsätzliche Bedeutung.
§ 35a EStG sieht eine Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen vor.
Strittig war, ob Aufwendungen, die der Klägerin durch die Inanspruchnahme eines Hunde-Gassi-Services entstanden sind, zu einer Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen (§ 35a Abs. 2 EStG) führen.
Das Finanzamt berücksichtigte diese Aufwendungen im Rahmen der Einkommensteuer-Veranlagung und in der nachfolgenden Einspruchsentscheidung nicht, da die Dienstleistungen "Gassi-Service" außerhalb des Haushaltes erbracht worden seien.
Das Hessische FG hat mit Entscheidung vom 1. Februar 2017 (Hessisches FG, Urteil v. 01.02.2017 - 12 K 902/16, EFG 2017, 1446) die beantragte Steuerermäßigung - entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung - zugelassen. Gegen diese Entscheidung wurde eine Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VI B 25/17).
Auch der BFH hat mit Beschluss vom 25. September 2017 (VI B 25/17) die beantragte Steuerermäßigung bei Aufwendungen für das Ausführen eines Hundes im o. g. Sachverhalt akzeptiert. Bedeutsam ist hierbei die Begründung, die auch für weitere Sachverhalte bedeutsam ist. Diskussionsmittelpunkt bei Streitigkeiten mit der Finanzverwaltung ist oftmals, ob eine Leistung "in" einem Haushalt erbracht wird. Aber wie weit geht der Haushalt?
Der Begriff "in" einem Haushalt wird nicht nur räumlich, sondern räumlich-funktional ausgelegt (BFH-Urteil v. 03.09.2015 - VI R 18/14, BStBl II 2016, 272).
Praxishinweis:Die frühere Rechtsprechung verstand das Tatbestandsmerkmal "in" einem Haushalt nur im Sinne einer räumlichen Abgrenzung. Dies ist überholt. Deshalb werden die Grenzen des Haushalts (i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG) auch von der Finanzverwaltung -- unabhängig von den Eigentumsverhältnissen -- nicht ausnahmslos durch die Grundstücksgrenzen abgesteckt. Vielmehr kann auch die Inanspruchnahme von Diensten, die jenseits der Grundstücksgrenze auf fremdem, beispielsweise öffentlichem Grund geleistet werden, begünstigt sein. Es muss sich dabei um Tätigkeiten handeln, die ansonsten üblicherweise von Familienmitgliedern erbracht und in unmittelbarem räumlichen Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und dem Haushalt dienen (BFH-Urteil v. 20.03.2014 - VI R 55/12, BStBl II 2014, 880). Wo nach diesen Maßstäben im jeweiligen Einzelfall die Grenze des Haushalts zu ziehen ist, ist nur im jeweiligen Einzelfall zu beantworten.
Der BFH hat auch entschieden, dass die Versorgung und Betreuung eines im Haushalt des Steuerpflichtigen aufgenommenen Haustieres eine haushaltsnahe Dienstleistung darstelle. Denn Tätigkeiten wie das Füttern, die Fellpflege, das Ausführen und die sonstige Beschäftigung des Tieres oder im Zusammenhang mit dem Tier erforderliche Reinigungsarbeiten fielen regelmäßig an und würden typischerweise durch den Steuerpflichtigen selbst oder andere Haushaltsangehörige erledigt (BFH-Urteil v. 03.09.2015 - VI R 13/15, BStBl II 2016, 47).
Demgegenüber sollten nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung die Kosten für das Ausführen eines Hundes vom Abzug ausgeschlossen sein (S.a. FG Münster, Urt. v. 25.5.2012 – 14 K 2289/11 E, EFG 2012, 1674; so auch OFD NRW, Kurzinformation ESt-Nr. 23/2016 v. 25.11.2016, DB 2016, 2871 (Tierbetreuungs- oder Tierpflegekosten)). Dem hat der BFH in dem aktuell zu entscheidenden Sachverhalt widersprochen.
Das Ausführen eines im Haushalt des Klägers lebenden Hundes außerhalb der Grundstücksgrenzen für ein bis zwei Stunden kann jedenfalls dann räumlich-funktional "in" dem Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, wenn
- der Hund zum Ausführen im Haushalt des Klägers abgeholt und
- nach dem Ausführen dorthin zurückgebracht wird.
Der räumliche Bezug zum Haushalt ergibt sich in einem derartigen Fall daraus, dass ein wesentlicher Teil der Dienstleistung mit der Abholung und dem Zurückbringen des in den Haushalt des Klägers aufgenommenen Hundes räumlich "in" dem Haushalt erbracht wird. Die Vor-Ort-Betreuung eines in den Haushalt des Steuerpflichtigen aufgenommenen Hundes, zu der auch das Ausführen des Hundes gehört, weist einen unmittelbaren räumlichen Bezug zum Haushalt auf (siehe auch BMF-Schreiben v. 09.11.2016, BStBl I 2016, 1213 - Anlage 1 "Tierbetreuungs- oder -pflegekosten).
Praxishinweis:Das FG Münster hatte über die Aufwendungen für einen Hunde-Betreuungsservice zu entscheiden, der den Hund vom Haushalt abholte und nach Ablauf der Betreuungszeit dort wieder ablieferte. Eine Betreuung in der Wohnung oder auf dem Grundstück fand nicht statt. In dem Urteilsfall wurde die Steuerermäßigung versagt (FG Münster, Urt. v. 25.5.2012 – 14 K 2289/11 E, EFG 2012, 1674). Der BFH hat angedeutet, dass dieses Urteil wegen der räumlich-funktionalen Abgrenzung "überholt" sei. Sofern es aber zu einer längerfristigen außerhäuslichen Betreuung eines Haustiers kommt (z. B. über den ganzen Tag bzw. während der Urlaubszeit), soll aber eine Steuerermäßigung ausscheiden.
Bedeutsam dürften die Urteilsgründe auch für die Aufwendungen zugunsten eines Hausnotrufdienstes sein. Der BFH hat mit Urt. v. 3. September 2015 (BFH-Urt. v. 3.9.2015 – VI R 18/14, BStBl II 2016, 272) entschieden, dass für Aufwendungen für ein mit der Betreuungspauschale abgegoltenes Notrufsystem eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 S. 1 EStG in Anspruch genommen werden kann.
Vor dem Hintergrund der aktuellen BFH-Entscheidung zum Gassi-Service dürfte vieles dafür sprechen, dass auch die Kosten für das Notrufsystem außerhalb des "Betreuten Wohnens" eine Steuerermäßigung auslösen können. Die räumlich-funktionelle Auslegung dürfte dies gebieten.
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