Source: http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/53f5d08752f21f32802582240042f5c7?OpenDocument
Timestamp: 2018-02-19 12:10:28+00:00
Document Index: 100656224

Matched Legal Cases: ['artigo 74', 'artigo 654', 'artigo 2', 'artigo 654', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 75', 'artigo 19', 'artigo 55', 'artigo 58', 'artigo 120', 'artigo 23', 'artigo 42', 'artigo 23', 'artigo 19', 'artigo 35', 'artigo 55', 'artigo 12', 'artigo 19', 'artigo 35', 'artigo 19', 'artigo 654', 'artigo 2', 'artigo 685', 'artigo 640', 'in casu', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 35', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 19', 'artigo 74', 'artigo 75', 'artigo 19', 'in casu', 'artigo 19', 'artigo 74']

Processo: 06744/13
Sumário: I - Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção.
II - No que concerne à prova que compete à Administração, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência”, pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.
III - Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.
... – Comércio de Metais, Lda, inconformada com a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra o despacho de indeferimento do recurso hierárquico interposto da decisão de indeferimento da reclamação apresentada contra as liquidações adicionais de IVA (e respectivos juros compensatórios), referentes aos anos de 2002 a 2004, no valor global de €1.442.838, 51, dela veio interpor o presente recurso jurisdicional.
Em sede de alegações, a Recorrente formulou as seguintes conclusões:
«1- Vai o presente Recurso interposto da douta sentença proferida pelo Meritíssimo Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou totalmente improcedente a impugnação da recorrente.
2- Discordando-se da conclusão, inserta na douta sentença, de que a Administração Tributária cumpriu o dever de fundamentação formal e material, cumprindo o ónus da prova que lhe incumbia e, que a impugnante não logrou provar que as facturas referenciadas no relatório de inspecção tributária tivessem por base negócios efectivamente realizados.
3- Por outro lado, a recorrente entende que a douta sentença é NULA uma vez que foi proferida em violação do princípio da plenitude da assistência dos juízes consagrado no disposto no artigo 654º do C.P.C, aplicável por força do disposto no artigo 2° al. e) do CPPT segundo o qual "Só podem intervir na decisão da matéria de facto os juízes que tenham assistido a todos os actos de instrução e discussão praticados na audiência final", devendo este vício de ser analisado como questão prévia, relativamente aos demais.
4- E que processo foi redistribuído para o Tribunal Tributário de Lisboa, na sequência da Lei nº59/2011 de 28/11, por o valor em causa ser superior a um milhão de euros (cfr. Despacho de fls. 2082), pelo que o Meritíssimo Juiz deste tribunal que proferiu a decisão de facto e de direito, não é o mesmo juiz que assistiu e presidiu as duas sessões de audiência de inquirição de testemunhas no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria e para o qual as partes apresentaram as suas alegações.
5- Verificando-se a violação do princípio das plenitude da assistência dos juízes consagrado no artigo 654° do CPC pelo que a douta sentença recorrida deverá, por este motivo ser anulada.
6- Por outro lado, os impostos impugnados, resultaram de correcções aos valores do IVA, dos anos de 2002 a 2004 como consequência de um "corte" ao direito à dedução do imposto liquidado em diversas facturas, por, segundo concluiu a Administração Tributária, não estarem verificados os pressupostos do artigo 19° do CIVA, por se indiciarem as seguintes circunstâncias:
a. Existência de facturas relativas a fornecedores que não possuem adequada estrutura empresarial susceptível de exercer a actividade ou transacções declaradas, sendo, por isso operações simuladas;
b. Facturas relativas a operadores cessados ou com NIFs inválidos.
7- A douta sentença recorrida delimita a decisão de direito no facto de as liquidações subjacentes à presente impugnação assentarem no disposto no artigo 19° n°3 e 4 do CIVA, (Cfr. Pag. 25) atendendo à redacção em vigor à data dos factos.
8- O tribunal a quo, porém, em face do teor integral do relatório de inspecção tributária efectuou uma incorrecta qualificação jurídica dos factos que deu por provados, concretamente o facto da al. D) dos factos assentes - teor do relatório de inspecção), uma vez que a Administração tributária não fundamentou formal e substancialmente, não tendo demonstrado e comprovado os pressupostos dos aludidos artigos 19º n°3 e 4 do CIVA (redacção ao tempo em vigor) mencionados na douta sentença.
9- Os indícios apontados pela DF de Santarém referem-se quase exclusivamente, a factos relativos a fornecedores dos fornecedores da recorrente, e/ou que foram apurados por outras Direcções de Finanças em sede de inspecção tributária, cujos exercícios /anos não são identificados, desconhecendo a recorrente (nem tinha obrigação de conhecer) se tais conclusões foram objecto de impugnação pelos sujeitos passivos visados, com transito em julgado.
10- Resulta do relatório da Direcção de Finanças de Santarém que contra os fornecedores em causa e as facturas emitidas por estes existem os seguintes indícios, a Existência de operações simuladas, de fornecedores que têm dívidas de impostos e não possuem adequada estrutura empresarial para o exercício da actividade que declaram, Sujeitos passivos cessados ou com NIFs inválidos.
11- No Relatório de inspecção tributária não ficaram, demonstrados os pressupostos de facto e de direito que legitimaram o corte no direito à dedução nos termos do disposto no nº3 e 4 do artigo 19° do CIVA
12- Os fornecedores que a AT considera emitentes de facturação falsa são os contantes no Cap III. ponto 2.1 do relatório de inspecção Tributária - Cfr. Al. D) dos factos assentes): J..., F..., L... - Comercial de Recuperados, Lda, F..., R... - Comércio de Sucatas, Lda, J..., A..., L... – Comercialização Máquinas Agrícolas, Lda, M... - Comércio de Sucatas, Lda, V..., V..., Lda, A... - Desperdícios de Metal e demolições, Lda, L... - Comércio de Sucatas, unipessoal, Lda, F... Unipessoal, Lda, S... - Comércio de Metais, Lda;
13- Os fundamentos apontados pela AT, são a falta de estrutura empresarial, ao relacionamento destes fornecedores com fornecedores irregulares e à irregularidade dos fornecedores perante o fisco quer no que respeito à falta de entrega de declarações fiscais, quer à falta de entrega da prestação tributária.
14- Quanto às irregularidades formais detectadas como erros de escrita na inserção da matrícula das viaturas, horas de carga/ descarga, estas não se referem à totalidade das facturas não podendo esse argumento aplicar-se a todas as facturas emitidas por estes fornecedores, mas tão só àquelas onde se verificam tais irregularidades, nem isso é indiciador de facturação falsa, mas tão só de irregularidade formal.
15- A impugnante tem a sua escrita organizada, elaborada e em dia (Cfr. Al. D) dos factos assentes, resposta ao quesito 3 da peritagem al. J) dos factos assentes), donde que as operações que vem reflectidas na mesma gozem de PRESUNÇÃO DE VERACIDADE, recaindo então sobre a administração Fiscal o ónus de demonstrar que, apesar de se encontrar nos termos da lei, o conteúdo dessas declaração não é verdadeiro (cfr. artigos 74° e 75° da LGT).
16- A administração tributária, por meras conclusões e presunções, relativamente a empresas terceiras, estendendo as mesmas conclusões à recorrente, sem que exista qualquer nexo razoável de causalidade e DESPREZANDO A DESCOBERTA DA VERDADE, limitou-se a cortar o direito à dedução do IVA, sem fundamentar o acto tributário através de factos objectivos (que permitissem afastar a presunção inserta no art°75° da LGT) directamente imputáveis à recorrente, isto é, sem explicar que itinerário cognoscitivo lhe permitiu retirar tais conclusões.
17- Pelo que não está demonstrado, através de indícios objectivos, o pressuposto no n°3 do artigo 19° do CIVA, ou seja, de que as transacções efectuadas entre a recorrente e os fornecedores indiciados são SIMULADAS (no relatório refere-se, na maioria dos casos de valor de fornecimentos mais elevado a fornecedores de fornecedores)
18- Também não estão demonstrados, pela Administração Tributária, os pressupostos do n°4 do artigo 19° do CIVA, na medida em que os argumentos utilizados pela Administração Tributária para "cortar" no direito à dedução do IVA prendem-se com o facto de os TRANSMITENTES da mercadoria estarem nas seguintes situações:
a. Serem sujeitos irregulares perante a Administração Tributária (omissão de entrega de declarações ou da prestação tributária, com cessão de actividade ou facturas mencionando NIFs inválidos);
b. Não possuírem adequada estrutura empresarial para o exercício das actividades que declararam ou dos bens que transmitiram.
19- Atendendo à redacção em vigor à data dos factos, a Administração Tributária não alegou nem demonstrou que a recorrente CONHECIA a irregularidade ou a falta de estrutura empresarial dos transmitentes da mercadoria, sendo este um dos pressupostos do n°4 do artigo 19,° do CIVA que conferem direito à Administração Tributária para desconsiderar o direito à dedução do IVA liquidado nas facturas emitidas em forma legal devido e pago pela aquisição de mercadorias.
20- Estão em causa operações efectuadas nos anos de 2002 a 2004 e o corte do direito à dedução do IVA à luz do n°4 do artigo 19° do CIVA, em vigor nestes anos, só seria admissível se o impugnante TIVESSE CONHECIMENTO de que o transmitente dos bens ou prestador de serviços não dispunha de adequada estrutura empresarial para exercer a actividade ou que eram sujeitos irregulares perante a AT, sendo o relatório omisso quanto a este requisito.
21- É que à época, não era possível aos contribuintes a consulta sobre a situação fiscal dos fornecedores /clientes atento o sigilo fiscal a que estavam cobertos, pelo que não era exigido à recorrente o dever de conhecer a sua situação fiscal.
22- Em face do exposto, A Administração Tributária não demonstrou igualmente os pressupostos do disposto no n°4 do artigo 19° do CIVA, não estando, por isso, legitimada a proceder às correcções da matéria tributável da recorrente nos anos em análise e, por consequência são ilegais as liquidações de IVA sub indice.
23- Em face do que ficou supra exposto, as liquidações de IVA dos anos de 2002 a 2004 subjacentes à impugnação padecem de falta de fundamentação, porquanto a Administração Tributária não conseguiu demonstrar os pressupostos de facto que a legitimaram a corrigir as liquidações de IVA com os fundamentos vertidos no relatório de inspecção tributária (Cfr. Al D) dos factos assentes com excerto do relatório), violando o disposto no artigo 75° n°1 da LGT, assim como os n°3 e 4 do artigo 19° do CIVA
24- Ao não concluir desta forma a douta sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, porquanto deveria ter concluído que as liquidações de IVA padecem de falta de fundamentação e violação de Lei.
25- Sem prejuízo do anteriormente alegado deveria a douta sentença recorrida ter dado por PROVADO que as transacções tituladas pelas facturas dos fornecedores indiciados e que se encontram juntos aos autos, tiveram por base negócios efectivamente realizados pela recorrente e os aludidos fornecedores.
26- E essa decisão impunha-se em face da PROVA produzida pela recorrente quer em sede de impugnação (documental, testemunhal, pericial), quer em sede de Reclamação Graciosa (cujo processo se deveria encontrar junto aos autos com toda a documentação) e que passamos a identificar em concreto:
a) A recorrente juntou a sua RECLAMAÇÃO GRACIOSA vasta documentação e que se encontra junta ao processo administrativo em apenso a estes autos:
i. Documentação relativa aos pagamentos a fornecedores e recebimentos (cópias de cheques, transferências bancárias e depósitos bancários, documentos contabilísticos diversos que comprovam o efectivo pagamento das compras postas em crise pela Administração Tributária bem assim os recebimentos dos clientes do valor dos fornecimentos efectuados - CFR. Todos os documentos juntos à Reclamação graciosa sendo 471 juntos com a petição inicial e mais 6 documentos em 10 dossiers juntos à mesma Reclamação Graciosa por requerimento datado de 7/11/2007.
ii. Cópia de cheques juntos com a impugnação que comprovam igualmente o pagamento efectivo da mercadoria adquirida;
27- Na douta sentença recorrida apenas se deu por provado os pagamentos cuja prova (cheques) foram juntos com a p.i. (cfr. Als. K a 1), mas deveria igualmente dar por provados os pagamentos aos demais fornecedores da recorrente cuja prova (prova dos meios de pagamento) está junta à reclamação graciosa.
28- Com estes documentos ficou provado o fluxo comercial e financeiro inerente às transacções postas em causa, indicio objectivo da sua veracidade.
29- Em face da PROVA TESTEMUNHAL, também deveria dar-se por provada a veracidade das transacções postas em causa, nomeadamente, através dos depoimentos dos motoristas da recorrente que carregaram mercadoria em tais fornecedores, cuja reapreciação se requer: C..., gravado em CD com a marcação de tempo 00.00 a 00.40; P..., gravado em CD com a marcação do tempo 00.41 a 01.05 que depôs sobre os quesitos 9°, 127° a 151° da p.i.; C..., gravado em CD com a marcação do tempo 01.06 a 02.12 que depôs sobre os quesitos 9°, 14°, 66° a 195° a p.i; J..., gravado em CD com a marcação de tempo 02.13 a 02.30 que depôs sobre os quesitos 85° a 97°, 127° a 138°, 163° a 166° da p.i.; A..., gravado em CD com a marcação de tempo 02.31 a 02.43, que depôs sobre os quesitos 9° 12° 15°, 190° a 193° da p.i.; F..., gravado em CD com marcação de tempo 02:44 a 03:12, que depôs sobre os quesitos 66° a 84° da p.i.
30- De toda a prova produzida deveria ter sido dado por ASSENTE que as compras colocadas em crise pela AT corresponderam a operações reais, devendo igualmente ter dado por assente que a recorrente emitiu a favor dos seus fornecedores os cheques, transferências bancárias e depósitos bancários cuja prova está junta à reclamação graciosa e para a qual se remeteu em sede de impugnação. Assim, ficou provado que:
- A recorrente possui uma ESTRUTURA ORGANIZACIONAL, adequada à actividade declarada e às transacções efectuadas
- Os fornecedores em causa eram pessoas que efectivamente se dedicavam à actividade do ramo da sucata, que negociavam com a recorrente, (Cfr. Depoimento dos motoristas).
- Sem as compras a recorrente não poderia ter feito as vendas, declaradas, como ficou provado pelo depoimento da testemunha C..., gravado em CD com a marcação do tempo 01.06 a 02.12, que corroborou o estudo que originou os quadros do artigo 55° da impugnação.
- As margens de lucro sobre as vendas, após correcções (quadros do artigo 58° da p.i.), atingiam valores irreais para este ramo de negócio, como a Administração Tributária atesta em relatórios da sua própria autoria - Cfr. Relatório da Direcção de Finanças de Lisboa junto como Doc 1 com as alegações (artigo 120° do CPPT).
31- Em face a todo o exposto impunha-se dar por ASSENTE que as facturas referenciadas no relatório de inspecção tributária correspondem a transacções reais;
32- Ao não dar por provado este facto a douta sentença recorrida incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de facto, requerendo a este Venerando tribunal a reapreciação da prova identificada supra a fim, depois de reapreciada e ponderada, dar-se por provado que as operações reflectidas nas facturas postas em causa pela Administração Tributária são verdadeiras, revogando e substituindo a douta sentença recorrida onde se reflicta tal prova.
NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO, com o douto suprimento de V/Exªs Venerando senhores Doutores Juízes desembargadores, deve o presente Recurso ser julgado procedente, por provado e, por consequência, revogar-se a douta sentença recorrida, substituindo-a por outra que julgue totalmente procedente a impugnação relativa às liquidações de IVA dos anos de 2002 a 2004».
Foram colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Adjuntos, pelo que importa apreciar e decidir, ao que nada obsta.
O Tribunal a quo deu como assentes os seguintes factos, os quais se transcrevem ipsis verbis:
«A. Nos exercícios de 2002, 2003 e 2004, a impugnante exercia a atividade de comércio por grosso de sucatas e de desperdícios metálicos, e encontrava-se enquadrada no regime geral de tributação do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas e no regime normal de periodicidade mensal em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado (Relatório de inspeção tributária anexo ao processo administrativo tributário apenso).
B. Em cumprimento da ordem de serviço n.º OI200500853, foi determinada a realização de ação inspetiva ao exercício de 2003 da impugnante, de âmbito geral, no seguimento de uma proposta de verificação externa, de 24/02/2005, decorrente de duas informações remetidas pela Direção de Finanças do Porto, relativas aos sujeitos passivos “A... - Desperdícios Metálicos e Demolições, Lda.”, e “L... - Comércio de Sucatas Unipessoal, Lda.” (RIT anexo ao PAT apenso).
C. Em cumprimento das ordens de serviço n.º OI200600501, n.º OI200600502 e n.º OI200601205, foi determinada a realização de ações inspetivas de âmbito geral aos exercícios de 2002, 2004 e 2005 da impugnante, respetivamente, no seguimento de proposta de verificação externa (RIT anexo ao PAT apenso).
D. As ações referidas nos pontos B e C culminaram com a elaboração do relatório constante do PAT apenso, datado de 24/10/2006 e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, onde se apurou designadamente o seguinte:
“III – Descrição dos Factos e Fundamentos das Correções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável
III - 1. Evolução dos Valores da Atividade Declarados (…)
[V]erifica-se uma evolução positiva no volume de negócios de 2002 a 2005, com um crescimento de 385% entre o primeiro e o último exercício. Uma primeira justificação para esta evolução poderá ser a diversificação das compras/vendas de produtos não ferrosos designadamente cobre e alumínio, cujo preço de venda é mais elevado. Paralelamente constata-se a evolução do Custo da Mercadorias Vendidas e Matérias Consumidas que cresce comparativamente mais que o volume de Negócios o que significa que as Margens de Comercialização declaradas pelo Sujeito Passivo sofreram um decréscimo acentuado entre 2002 (16,31%) e 2005 (7,59%).
III - 2. Compras registadas na contabilidade e declaradas para efeitos fiscais
Decorrente da análise aos documentos de compra de sucata registados na contabilidade nos exercícios de 2002 a 2005, elaboraram-se quadros de compras. Relativamente às compras da ..., constantes do quadro supra insertos, foram detetadas diversas irregularidades em alguns fornecedores, irregularidades comuns aos exercícios em análise e que passamos a descrever. (…)
[quanto ao fornecedor J..., que a atividade declarada é, na sua grande parte, uma atividade aparente e que foi constituída e utilizada para participar no circuito comercial e documental da sucata, ora como empresa "substituta", colocada ficticiamente entre os originários transmitentes e os verdadeiros adquirentes, ora como mera emitente de faturas falsas, sem qualquer transação real subjacente;
- quanto ao fornecedor F..., constam incongruências graves quanto aos transportes das mercadorias, no que respeita a locais, pesos bem como a quilómetros percorridos pelas viaturas, bem como a existência de uma estrutura organizacional e uma dimensão não compatíveis com as vendas declaradas, sendo a empresa “L..., Lda.”, de que é gerente, o ponto de partida para um circuito de operações fictícias, apurando-se fortes indícios de que as faturas por ele emitidas não titulam qualquer transação comercial com os agentes que nelas figuram como clientes;
- quanto ao fornecedor A..., apurou-se que não tinha estrutura para desenvolver a atividade, nem para fornecer a quantidade de sucata faturada à ..., tendo sido recolhidas cópias de faturas, emitidas por ele e constantes da contabilidade da ..., identificado viaturas utilizadas no transporte que não existem, transportam carga acima da sua capacidade, ou se tratam de viaturas ligeiras de passageiros;
- quanto ao fornecedor V..., foi detetada a incoerência e impossibilidade das quantidades declaradas como transacionadas, com erros a nível do transporte de sucata;
- quanto ao fornecedor “L...”, nos elementos facultados pela impugnante não foram detetadas guias de transporte relativamente às transações efetuadas com aquela, faltando a indicação em algumas faturas do local e da viatura utilizada no transporte, para além de declarar não possuir pessoal;
- quanto à fornecedora “S... - Comercio de Metais Lda.”, apurou-se, em função das suas instalações e do movimento de mercadorias e de veículos, que uma grande parte do seu volume de negócios declarado não corresponde à realidade;
- quanto aos fornecedores “L... - Comércio de Sucatas, Unipessoal, Lda.”, “F... Unipessoal, Lda.” e “A... - Desperdícios de Metal e Demolições, Lda.”, apurou-se que todas as operações efetuadas em seu nome, quer a montante quer a jusante, não têm subjacente qualquer relação comercial;
- quanto aos fornecedores J..., F..., “L... - Com. Máq. Agricolas, Lda.”, “R... Comércio de Sucatas, Lda.” e “M... - Comércio de Sucatas, Lda.”, apurou-se que não possuíam capacidade instalada (meios físicos e mecânicos) para os fornecimentos que efetuaram à impugnante.]
2.1.10.6. Conclusão (…)
Conclui-se assim, perante os dados recolhidos e analisados, pela existência de um grupo de empresas na órbita do J... ( L..., Lda e M..., Lda) e outro na órbita do Sujeito Passivo F..., as quais, e incluindo as atividades deles próprios como Sujeitos Passivos individuais, afigura-se serem emitentes de faturas “fictícias” para a ... com elevados montantes nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005. Os Sujeitos Passivos supra referidos constam de processo de inquérito instaurado pela utilização/emissão de faturação tendencialmente falsa/fictícia, em 23-03-2006 na Direção de Finanças de Coimbra com o n.º 19/06.8 IDCBR.
III - 2.2. Fornecedores com atividade cessada
Encontrando-se, os fornecedores abaixo indicados, cessados, as faturas por si emitidas para a ..., não se encontram na forma legal, por neles figurarem um número fiscal cessado (…) F... (…) J... (…) M... (…) A... (…) A... (…) F... (…) V… (…)
III - 2.3. Fornecedores com NIF Inválido (…) F… (…)
III - 2.4. Incongruências detetadas nos documentos contabilísticos
2.4.1. - Compras versus vendas	Em relação às compras e a fim de permitir a sua comparação com as vendas foram elaborados mapas mensais por produto que figuram em (Anexo n.º 11). Da análise a esses mapas verifica-se mês a mês, divergências entre as quantidades que era possível vender (existências iniciais no período anterior + compras do período) e as que foram faturadas, o que por si só demonstra a existência de irregularidades.2.4.2. – Incongruências diversas	Além dos factos referidos anteriormente nos pontos 2.1.1. a 2.1.10 do Capítulo III do presente relatório, decorrente de análise a documentos integrantes da contabilidade da ..., detetou-se diversas incongruências relativas ao transporte de mercadorias, nos anos de 2003, 2004 e 2005. Saliente-se que as viaturas indicadas nos documentos eram propriedade da empresa ... e que para a viatura ... não existe histórico para o veículo. (…) As anomalias a seguir referidas, ao fornecerem dados relativos às vendas destacam aspetos relativos aos transportes de mercadorias que nos forçam à seguinte questão: Identificadas pelo menos como “fictícias” as aquisições anteriormente nos pontos 2.1.1 a 2.1.10 que montante das vendas corresponde a negócio real ou a negócio simulado? Existirão outras aquisições igualmente “falsas”? Nos casos a seguir indicamos estaremos em presença de compras simuladas ou de vendas simuladas? E não se estranhe que seja esta a questão pois, existe a impossibilidade de simultaneamente as situações em causa corresponderem a operações reais. (…)
III - 2.5.- Conclusões finais compras/vendas
2.5.1. Operações simuladas
Face ao exposto para os “fornecedores” identificados nos pontos 2.1.1 a 2.1.10 do presente relatório e pela análise do quadro inserto no início do ponto III.2. do presente Relatório, pode-se concluir pela existência de fortes indícios, objetivos e credíveis, que cerca de 24,89%, 25,86%, 20,48% e 9,71% das compras declaradas, respetivamente, nos exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005 e tituladas pelas faturas de compra referentes a esses “fornecedores” e registadas na contabilidade pela ..., são simuladas.
As situações relatadas deixam supor, desde logo, várias possibilidades que poderão ocorrer, quer isoladamente, quer de forma interligada:
- Que a verdadeira origem da sucata está em grandes empresas industriais, que não emitem fatura, tendo as aquisições de sucata, como documento de suporte faturas emitidas por entidades inexistentes e/ou sem estrutura adequada a tais transações;
- Que, a sucata “transacionada” entre os vários intervenientes consubstancia um circuito fictício, ou porque é sempre a mesma, ou simplesmente não existe;
- Que é ficcionado um circuito de mercadoria, posto em movimento a partir de operadores sem qualquer estrutura, às vezes sem conhecimento do próprio esquema (caso de imigrantes estrangeiros, toxicodependentes, etc) geridos por pessoas que intervém na sombra e que na maioria dos casos são incontactáveis;
- Que a verificação das diversas incongruências a nível dos transportes, leva-nos a supor que uma grande percentagem das transmissões no setor, são puramente inventadas não existindo qualquer mercadoria;
- Que não se entendem tais incongruências, constatadas e relatadas por todas as Direções de Finanças quando a sucata provém das grandes indústrias;
As sucessivas operações geram vantagens patrimoniais indevidas nos operadores intervenientes, por rutura no mecanismo de apuramento dos montantes de IVA a entregar ao Estado e por simulação de transmissões intracomunitárias, isentas de IVA, seguidas de aquisições intracomunitárias que efetuadas por operadores não declarantes colocam no circuito faturas que possibilitam a dedução aos seus utilizadores. Assim, as vantagens com a fraude em causa situam-se principalmente e desde o início, em sede de IVA. Porém, e sendo a vantagem tanto maior quanto maior o valor que serve de base tributável ao IVA multiplicaram-se as operações em quantidades de mercadoria o que empolou custos e vendas em proporções que os Serviços de Inspeção não lograram em rigor determinar, por falta de elementos contabilísticos, em relação aos quais não é inusual a situação de desaparecidos, extraviados queimados involuntariamente, desorganizados e inexistentes, isto principalmente no que se refere às faturas e documentos de transporte, já que, em relação aos meios de pagamento se observa uma preocupação em quase todos os operadores, em permitir a sua identificação imediata através da escrita e diz-se imediata porque quando foi possível a sua apreciação mais detalhada se constatou ser , em alguns casos o próprio emitente dos cheques a levantar o dinheiro ao balcão das instituições bancárias. A existência de meios de pagamentos, nomeadamente, cheques emitidos aos supostos “fornecedores”, com a consequente movimentação da conta bancária, não poderá, em nosso parecer, comprovar, por si só, a existência das operações económicas indicadas nas faturas emitidas pelos mesmos “fornecedores”, quando existem indícios, seguros e objetivos, que tais operações não são reais. Desta forma, a contabilidade dos operadores não reflete a veracidade das operações quanto a quantidades e valores, estendendo-se as vantagens indevidas, por redução do lucro tributável, a IRC, através de custos cuja indispensabilidade não está minimamente comprovada nos termos do artigo 23.º do Código do IRC. O que se pode concluir dos factos descritos é a existência de fortes indícios que as transações tituladas pelas faturas emitidas pelos “fornecedores” indicados nos pontos 2.1.1 a 2.1.10 são simuladas.
2.5.2. Operadores cessados e com NIF’s inválidos
Relativamente a estes Sujeitos Passivos não são apontados quaisquer factos que indiciem a simulação de operações, porém dada a sua situação fiscal, quer os custos em termos de IRC, quer o IVA dedutível serão objeto de correção. Por infração às disposições legais já referidas nos itens III 2.2. e III 2.3, alínea g), n.º1 artigo 42.º e artigo 23.º do Código do IRC e artigo 19.º e artigo 35.º do Código do IVA.
2.5.3.- Enquadramento fiscal
2.5.3.1. - Em sede de IVA
A - Fornecedores com operações simuladas
Face ao exposto nos pontos 2.1.1 a 2.1.10 do Capítulo III deste relatório, para os “fornecedores” que aí se encontram identificados, existem indícios fundados de que as faturas respetivas, não titulam operações reais, e por conseguinte o IVA deduzido pela ..., relativamente às mesmas faturas, não é dedutível (…) B - Operadores cessados e com NIF’s inválidos
Relativamente aos Sujeitos Passivos cessados e com NIF’s inválidos são propostas as correções em IVA dedutível, por infração às disposições legais já referidas nos itens III 2.2. e III 2.3 a saber aos artigos 19.º e 35.º do Código do IVA.
2.5.3.2. - Em sede de IRC
Conforme já foi referido, existem fortes indícios de que o sujeito passivo está integrado num circuito de fraude.
• COMPRAS (…) Sendo as operações simuladas, os custos correspondentes não se encontram demonstrados quanto à sua indispensabilidade à manutenção da atividade (…)
• VENDAS (…) [O]s Serviços de Inspeção na análise efetuada à escrita do Sujeito Passivo, não lograram reunir dados suficientes para identificar operação a operação, quais as que são reais e quais as que são simuladas, não propondo, por conseguinte, quaisquer correções a nível dos documentos que suportam as vendas e consequentemente sobre estas no seu conjunto. (…)
III - 2.7. Organização contabilística
Encontram-se arquivados em bom estado e por ordem, os elementos contabilísticos do Sujeito Passivo, designadamente extratos de conta-corrente, balancetes, faturas de compras, faturas de venda e recibos. Todavia, no que se refere a documentos de transporte, e para os anos em análise, as guias de remessa, CMR’s, ....., os mesmos apresentam-se sem qualquer organização, dentro de sacos plásticos, ou em caixas de cartão, sendo impossível estabelecer entre eles qualquer ordem relativamente a datas e emitentes, a não ser com impossível dispêndio de tempo. Daí que as incongruências apresentadas no relatório sejam apenas algumas das possíveis. Outro facto que se entende salientar diz respeito à semelhança da letra com que, algumas faturas de compra são emitidos, semelhança que se estranha por se verificar em documentos em nome de emitentes diversos. (Anexo n.º 14).
III – 3. Total das Correções Meramente Aritméticas à Matéria Coletável
Junta-se em anexo a este relatório, uma listagem ordenada por exercício e por fornecedores identificados nos pontos III. 2.1.a III 2.3., de todas as faturas por estes emitidas e identificadas através do número interno atribuído contabilisticamente (Anexo n.º 15).
3.1. Em sede de IVA
Nos quadros seguintes, resumem-se os totais de IVA indevidamente deduzido, por períodos mensais de imposto, de acordo com o exposto nos pontos 2.5.1.1. e 2.5.2 do presente capítulo:
3.1.1. Exercício de 2002
3.1.2. Exercício de 2003
3.1.3. Exercício de 2004
(…) IX-2 Entendimento da Administração Fiscal (…)
[T]omando por base os valores indicados pelo Sujeito Passivo, a percentagem de compras/vendas do produto “ferro” era superior em 2002, tendo vindo a decrescer nos exercícios subsequentes, substituído pelas compras/vendas dos metais ditos “nobres”. Este facto contraria as margens brutas declaradas na contabilidade, pois sendo o ferro um produto mais abundante e de preço inferior, que os metais nobres (cobre, aço e alumínio,...) as margens brutas tenderiam teoricamente a aumentar, o que não se verifica analisando os elementos contabilísticos, pois as margens de comercialização descem de ano para ano.
• Neste contexto de “faturação fictícia” o Sujeito Passivo não pode invocar a disparidade das margens, pois aceitar os custos que os documentos suportam, seria o mesmo que aceitar a fraude. Reverte-se para o Sujeito Passivo o ónus de dizer quais as compras que realizou, restabelecendo assim as margens em valores que se identifiquem com a sua real atividade. Não se trata aqui de uma qualquer correção por recurso a métodos indiretos, mas apenas da desconsideração de custos feridos de indícios de serem fraudulentos. Porém mesmo que quisesse invocar as margens careceria de fundamentar tais factos, pois as divergências entre as quantidades detetadas ao nível das compras e vendas e relatadas no Anexo 11 do Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, levam a que se torne inconsequente tal análise. Ou seja, importa salientar que cabe ao Sujeito Passivo o ónus de provar quais as operações reais o que poderá fazer quer ao nível das compras, quer ao nível das vendas. Ao longo do presente Relatório de Inspeção Tributária já foram explanados os indícios, objetivos e credíveis, de que as faturas emitidas pelos operadores supra identificados não titulam a efetiva transação comercial com os agentes que nelas figuram como “clientes”, neste caso com a ..., o que consubstancia conduta ilegítima tipificada como crime de fraude fiscal, pelo que, não poderão ser aceites como custo fiscal as faturas baseadas em operações simuladas” (fls. -- do PAT apenso).
E. No dia 18/11/2006, a administração tributária emitiu as seguintes liquidações adicionais:
Nº Liquidação Período Valor em € IVA / Juros Compensatórios
06359449
06359450
06359451
20.020,13
06359452
4.271,14
06359453
06359454
06359455
31.153,07
06359456
6.275,85
06359457
29.638,03
06359458
5.805,81
06359459
27.064,54
06359460
06359461
14.721,63
06359462
06359463
8.211,66
06359464
06359465
22.467,98
06359466
06359467
5.697,23
06359468
06359469
06359470
06359471
25.832.96
06359472
3.990,31
06359497
06359498
06359499
9.294,94
06359501
14.826,74
06359502
2.048,93
06359503
16.583,61
06359504
06359505
15.464,96
06359506
06359507
06359508
06359509
20.113,74
06359510
2.512,84
06359511
16.565,80
06359512
06359513
44.874,85
06359514
06359515
67.850,92
06359516
7.800,07
06359517
43.827,53
06359518
06359519
104.480,12
06359520
11.301,03
06359473
29.706,00
06359474
3.118,72
06359475
51.356,44
06359476
06359477
102.466,57
06359478
06359479
76.680,09
06359480
7.268,85
06359481
37.351,53
06359482
06359483
55.985,55
06359484
06359485
62.404,11
06359486
5.293,24
06359487
14.413,29
06359488
06359489
60.083,48
06359490
06359491
34.554,75
06359492
55.302,50
06359494
06359495
57.557,51
06359496
fls. 94/105).
F. No dia 28/05/2007, a impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações identificadas no ponto E, dando origem ao procedimento n.º 2119200704000439 (Doc. 1 da PI).
G. No dia 28/04/2008, foi proferida decisão de indeferimento na referida reclamação graciosa (Doc. 1 da PI).
H. No dia 30/05/2008, a impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão referida no ponto G, dando origem ao procedimento n.º RO232008174 (Doc. 1 da PI).
I. No dia 20/01/2009, foi proferida decisão de indeferimento no referido recurso hierárquico pelo subdiretor geral dos Impostos, nos termos que constam de fls. 69/86, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (Doc. 1 da PI).
J. Após realização de perícia à contabilidade da impugnante, foi elaborado o relatório constante de fls. 556/569, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e do qual consta o seguinte:
“[QUESITO] UM - A Impugnante nos anos de 2002, 2003 e 2004 poderia ter realizado o Volume de Vendas que evidenciou na sua contabilidade se as compras (mercadorias) constantes da relação de faturas descritas no Relatório de Inspeção Tributária fossem inexistentes ou não tivessem sido adquiridas?
R: É evidente que não se pode vender uma mercadoria sem que exista, ou seja, sem que faça parte das existências da empresa, em virtude de ter sido comprada. Mas, no caso em apreço, não se pode garantir que as mercadorias constantes da relação de faturas descritas no Relatório da Inspeção Tributária foram compradas pelas razões já antes indicadas, ou seja, não havendo registos dos movimentos de stocks de mercadorias, não é possível controlar as quantidades entradas e saídas.
[QUESITO] DOIS 1 - Os valores constantes nos quadros descritos nos artigos 55° e 85°, deste articulados, refletem, com verdade, o declarado pela contabilidade da impugnante antes e após correções efetuadas pelo fisco?
R: a) O artigo 55° refere apenas quantidades e não valores Como não existem registos de stocks e a contabilidade regista apenas valores. Não é possível confirmar que os valores que não são indicados no art. 55° estão de acordo com a contabilidade da impugnante b) Relativamente ao art. 85° analisando os extratos de conta e os balancetes confirma-se que o valor das aquisições de sucata ao fornecedor A... nos anos de 2003 e 2004 é o indicado no quadro, Mas em relação às quantidades não é possível fazer a sua confirmação pelas razões atrás Indicadas (não existência de fichas de existências) c) Deste modo, concluí-se que não é possível relacionar os valores da contabilidade da impugnante, antes e após correções efetuadas pelo fisco em virtude de, tal como se refere em a) acima o art. 55º refere apenas quantidades e a contabilidade regista apenas valores. No que respeita ao art. 85º trata-se de um fornecedor, estando o valor das compras que lhe foram feitas registado na contabilidade da impugnante.
2 - Em face das correções do fisco, as margens de lucro passam a ser irreais e superiores ao normal para uma empresa deste ramo de atividade, como consequência de terem sido cortadas as compras e mantidas as vendas da mercadoria adquirida (em parte considerada compra fictícia)?
R: É evidente que as correções fiscais tiveram como efeito o aumento das margens de lucro, pois a redução das compras e a manutenção dos valores das vendas provoca um aumento da margem, dado que o que se vendeu custou menos. Não podemos confirmar que as margens depois do corte das compras são irreais e superiores ao normal, dado que não são conhecidas margens oficiais para este ramo de atividade. Verifica-se, aliás, uma grande variabilidade das margens relativas aos vários anos (…) Esta análise global é a única possível, dada a inexistência de fichas de stock, que permitiriam controlar as quantidades, bem como o facto de o inventário das existências no final de cada ano ser genérico quando deveria Individualizar os vários tipos de sucata, tal como são faturados aos clientes dada a diversidade de preços. Mas se a valorimetria final foi feita ao preço médio de custo da comparação com os preços de venda, parece poder concluir-se que as margens calculadas após correções serão uma amostragem mais próxima da realidade do que as apresentadas pela contabilidade. (…)
[QUESITO] TRÊS A contabilidade da impugnante e respetivos documentos de suporte aos lançamentos contabilísticos, espelham as transações (compras e vendas) e respetivos fluxos financeiros, estando a contabilidade em dia e devidamente organizada, de acordo com as imposições legais?
R: A contabilidade da impugnante está devidamente organizada cumprindo as normas legais aplicáveis e os livros obrigatórios (selados) estão devidamente escriturados. Do mesmo modo, os documentos de suporte estão devidamente organizados e escriturados. Este quesito está formulado com um caráter genérico podendo por isso afirmar-se que transações relativas a compras e vendas e os fluxos financeiros correspondentes (pagamentos e recebimentos) estão registados na contabilidade. Ou dizendo de outro modo, os documentos contabilizados estão corretamente registados significando os movimentos comerciais inerentes e os fluxos financeiros correspondentes.
[QUESITO] QUATRO: O volume de negócios da impugnante tem aumentado de ano para ano, conforme quadro constante do artigo 12º deste articulado?
R: Sim, os valores relativos à venda de mercadorias referidos no art. 12º são os apresentados nas declarações fiscais, verificando-se um aumento gradual nos três anos em análise.
Verifica-se que a contabilidade está devidamente organizada, os documentos estão devidamente classificados e arquivados, documentando as compras e os fluxos financeiros, relativamente aos aspetos postos em causa pela Administração Fiscal. Portanto do ponto vista formal nada há a apontar, pelo que a sua aceitação é pacífica. Mas Já do ponto de vista substancial não podemos confirmar os movimentos relativos às existências e às margens de lucro, pelas razões apontadas. A variabilidade das margens, a indiferenciação das mercadorias nas compras torna impossível identificá-las nas vendas, não permitindo obter certezas sobre os valores reais. Finalmente, pelas razões e pelas evidências atrás apontadas podemos concluir que as margens reais de lucro se situarão entre as que se retiram dos valores da contabilidade da impugnante e as que foram calculadas a partir dos valores obtidos após as correções fiscais, não sendo possível, a partir dos elementos contabilísticos disponíveis, indicar valores rigorosos.” (fls. 566/569).
K. A impugnante emitiu a favor de A... os cheques constantes de fls. 273/298, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 273/298).
L. A impugnante emitiu a favor de ... os cheques constantes de fls. 299/349, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 299/349).
M. A impugnante emitiu a favor de ... os cheques constantes de fls. 350/366, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 350/366).
N. A impugnante emitiu a favor de “R...” os cheques constantes de fls. 367/416, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 367/416).
O. A impugnante emitiu a favor de “Auto ...” os cheques constantes de fls. 417/435, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 417/435).
P. A impugnante emitiu a favor de F... os cheques constantes de fls. 436/441 e 465/466, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 436/441 e 465/466).
Q. A impugnante emitiu a favor de “M...” os cheques constantes de fls. 442/448, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 442/448).
R. A impugnante emitiu a favor de “L...” os cheques constantes de fls. 449/451, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 449/451).
S. A impugnante emitiu a favor de F..., Fernando A. ..., “S..., Lda.”, R... F. M. Costa, L..., V..., V... e A... os cheques constantes de fls. 452/461, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 452/461).
T. A impugnante emitiu a favor de “L...” os cheques constantes de fls. 462/464, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (fls. 462/464).
Consignou-se na sentença recorrida que: “ Por referência à factualidade exposta nos articulados e com relevância para a decisão da causa, não se provou que as faturas referenciadas no relatório de inspeção tenham por base negócios efetivamente realizados”.
Em sede de fundamentação da prova, a sentença exarou que: “A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam.
No que concerne à prova testemunhal, as testemunhas arroladas pela impugnante, C..., técnico oficial de contas e que efetuava a contabilidade da impugnante, C... e J..., ambos motoristas da impugnante, A..., funcionário da impugnante, P... e F..., ambos gerentes de empresas envolvidas nas operações faturadas e consideradas simuladas pela administração tributária, ponderada a sua ligação profissional à impugnante e interesse na causa, não prestaram depoimentos dos quais se retirasse o seu distanciamento relativamente àquela, e assim não lograram convencer o tribunal da aderência à realidade das operações objeto de faturação, quando confrontados com os elementos documentais carreados em sede de ação inspetiva, claramente indiciadores da falta de aderência à realidade das operações comerciais, supostamente tituladas pelas faturas. Assim, não relevaram para a prova de qualquer factualidade, mormente do facto dado como não assente. Já as testemunhas indicadas pela entidade demandada, todos inspetores tributários, limitaram-se a corroborar e enquadrar as conclusões constantes dos relatórios de ações inspetivas que elaboraram, sem relevar para a prova de qualquer facto autónomo, para além dos já comprovados documentalmente».
A ora Recorrente deduziu impugnação judicial do indeferimento do recurso hierárquico, interposto da decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações adicionais de IVA (e juros compensatórios), dos anos de 2002, 2003 e 2004.
As liquidações adicionais objecto (mediato) da impugnação resultaram, em síntese, da concretização de correcções operadas em sede inspectiva, fundadas no seguinte: na sua maioria, por se tratar de (i) IVA deduzido com base em facturação reputada de falsa e com apelo ao artigo 19º, nº3 do CIVA; noutra parte, por se tratar de (ii) IVA deduzido com base em facturas emitidas sem observância dos requisitos previstos no artigo 35º, nº5 do CIVA (fornecedores com actividade cessada e/ ou com NIF´s inválidos) e com apelo ao disposto no artigo 19º, nº2 do CIVA.
A impugnação judicial foi julgada improcedente.
Perante a discordância com o decido em 1ª instância, foi interposto o presente recurso jurisdicional.
Vejamos, então, as questões que nos ocupam, seguindo o teor das conclusões da alegação de recurso.
Comecemos, então, pelas conclusões 3 a 5.
Defende a Recorrente que a sentença é “NULA uma vez que foi proferida em violação do princípio da plenitude da assistência dos juízes consagrado no disposto no artigo 654º do C.P.C, aplicável por força do disposto no artigo 2° al. e) do CPPT segundo o qual "Só podem intervir na decisão da matéria de facto os juízes que tenham assistido a todos os actos de instrução e discussão praticados na audiência final", devendo este vício de ser analisado como questão prévia, relativamente aos demais”.
Para assim concluir, evidencia a Recorrente que o presente processo de impugnação “foi redistribuído para o Tribunal Tributário de Lisboa, na sequência da Lei nº59/2011 de 28/11, por o valor em causa ser superior a um milhão de euros (cfr. Despacho de fls. 2082), pelo que o Meritíssimo Juiz deste tribunal que proferiu a decisão de facto e de direito, não é o mesmo juiz que assistiu e presidiu as duas sessões de audiência de inquirição de testemunhas no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria e para o qual as partes apresentaram as suas alegações”.
Vejamos, então, deixando claro que a questão que agora nos ocupa não é nova, tendo já sido apreciada e decidida pelos Tribunais Superiores, concretamente pelo STA, tudo, aliás, por referência ao quadro legal aplicável à data dos factos aqui em análise e que, portanto, também neste processo há que convocar (quadro legal este que não é inteiramente coincidente com o actualmente vigente).
Com efeito, no acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, do STA, de 12/12/12, no processo nº 1152/11, cujo teor aqui convocamos, pode ler-se, no respectivo sumário, o seguinte:
“1- O princípio da plenitude da assistência dos juízes, estabelecido no artº 654.º do CPC, só tem aplicabilidade para a decisão sobre a matéria de facto.
2- Em sede de contencioso tributário/processo de impugnação, o julgamento da matéria de facto e o julgamento de direito estão cometidos ao juiz que profere a sentença, não existindo a dicotomia que se verifica em processo civil, entre a fase de audiência de julgamento, onde são produzidas as provas para a determinação dos factos e a da prolação da decisão, onde é feito o enquadramento jurídico dos factos determinados ao caso e afirmada a consequente decisão.
3- Embora o princípio da plenitude da assistência dos juízes seja um corolário dos princípios da oralidade e da imediação, na apreciação da prova, sendo preferível que ocorra contacto directo, imediato, entre o juiz e a testemunha, tal princípio não é absoluto.
4- Ainda assim, o princípio da imediação sofria limitações, pois em tempos não muito distantes, mas em que não existia a nova tecnologia da videoconferência, sempre se utilizou a inquirição por carta precatória concretizada em meios escritos ou áudio que não proporcionavam a imediação na sua plenitude do juiz julgador com a testemunha mas valorizados e aproveitados na busca da verdade material influenciando a fixação do probatório e a realização da justiça.
5- Tais limitações continuam a justificar-se sobretudo quando se tem de ponderar, também, os inconvenientes de um “desaforamento” generalizado de processos ou a sua remessa para prolação de sentença a Magistrados entretanto destacados para equipas extraordinárias de recuperação de processos como as criadas pela Lei n.º 59/2011 de 28 de Novembro.
6- Sopesando as vantagens e inconvenientes, sempre por atenção ao quadro legal supra exposto, o qual, reitera-se, não encerra norma própria que imponha a aplicação do dito princípio na pureza enunciada e, atendendo também à especialidade do processado da impugnação judicial que não tem uma fase autónoma de fixação dos factos provados e não provados somos levados a considerar, numa interpretação sistemática, também pautada por critérios de justiça e equidade, que se justificam as referidas limitações consubstanciadas na prática em dever ser o juiz a quem o processo está distribuído a elaborar a sentença no momento em que a mesma tem de ser proferida”.
Na medida em que a apreciação supra transcrita responde integralmente à argumentação expendida pela Recorrente a propósito da questão suscitada nas conclusões em análise e considerando, ainda, que a mesma traduz a posição dos nossos Tribunais Superiores, nenhumas outras considerações se justificam para julgar improcedentes as apontadas conclusões.
Passemos, de seguida, à análise do erro de julgamento, o que corresponde ao teor das conclusões 25 a 32 (propositadamente, por uma questão de lógica e coerência na apreciação do recurso, não seguimos a ordem das conclusões tal como apresentada no recurso, já que, do nosso ponto de vista, se impõe, previamente à análise dos erros de julgamento de direito, a estabilização da matéria de facto).
Vejamos, então, detalhadamente e por partes.
Na conclusão 27, defende a Recorrente que, para além de na sentença recorrida se ter dado como “provado os pagamentos cuja prova (cheques) foram juntos com a p.i. (cfr. Als. K a T)”, dever-se-ia igualmente dar por “provados os pagamentos aos demais fornecedores da recorrente cuja prova (prova dos meios de pagamento) está junta à reclamação graciosa”.
Antes do mais, e num breve parêntesis, importa esclarecer alguma confusão em que labora a Recorrente. É que, como resulta dos pontos K) a T) da matéria de facto, o Tribunal a quo não julgou provados os pagamentos aos fornecedores indicados naquelas alíneas mas antes - isso sim, o que é diferente - que a ... emitiu, a favor dos referidos fornecedores, os cheques cujas cópias constam das fls. que identifica.
Retomando, segundo a Recorrente, trata-se de relevante prova documental destinada a demonstrar “o fluxo comercial e financeiro inerente às transacções postas em causa, indicio objectivo da sua veracidade”. Mais uma vez, se denota alguma confusão na exposição, pois que, como é evidente, o facto de se mostrar, à partida, relevante evidenciar o circuito documental – designadamente dos cheques - estabelecido entre a Impugnante e os seus fornecedores, tal não se confunde com a extrapolação adiantada sobre a demonstração do “fluxo comercial e financeiro inerente às transacções postas em causa”, sabido que esta asserção já encerra um juízo conclusivo que o Tribunal há-de retirar da concatenação de diversos elementos e não apenas (como parece entender a Recorrente) do facto de determinados cheques se mostrarem emitidos pela adquirente dos bens a favor dos ditos fornecedores. A este aspecto, aliás, regressaremos mais adiante.
Vejamos, então, se a Recorrente cumpriu o ónus que sobre si impende no que concerne à impugnação da matéria de facto, tal como se contemplava no artigo 685º-B do (velho) CPC (actual artigo 640º).
Ora, dispunha tal preceito, na parte que para aqui releva, que:
“1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
Se é verdade que a alínea a) do artigo supra transcrito se pode considerar, no caso - ainda que de forma pouco rigorosa - cumprida [pois que, do confronto entre os nomes indicados nas alíneas K) a T) e a globalidade dos fornecedores mencionados na alínea D)] do probatório, obtém-se, por exclusão de partes, a identificação dos restantes fornecedores em causa), a verdade é que, sem dúvida, a alínea b) do normativo transcrito não se mostra minimamente observada.
É que, como está bem de ver, a lei impõe ao Recorrente o ónus de indicar os concretos meios de prova constantes do processo, não equivalendo a tal, em nosso entendimento, o caminho seguido neste recurso, ou seja, o de, pura e simplesmente, remeter este Tribunal para o conteúdo integral da prova junta à reclamação graciosa. No caso, aliás, importa considerar que os elementos de prova juntos ao processo de reclamação consistem, na realidade, em nove (9) dossiers A 4, repletos de documentos (mais de 3500), os quais nem sequer se referem apenas aos fornecedores não contemplados nas alíneas K) a T) dos factos provados.
Ora, tal modo de proceder à impugnação da matéria de facto está longe de corresponder à exigência legal de especificação dos concretos meios de prova, sendo certo que a não observância de tal exigência dá lugar, nos termos do normativo supra transcrito, à rejeição dessa impugnação.
A lei, permitindo às partes ver amplamente reapreciado o julgamento da matéria de facto, por parte do tribunal de recurso, não deixa de lhes impor a observância de um critério de rigor, obstando a que a impugnação da matéria de facto seja, simplesmente, uma manifestação vaga de não conformação com o decidido e relegando para o Tribunal Superior a procura e especificação dos documentos aptos a demonstrar a factualidade que a parte pretende ver consignada.
Não é, pois, nestes termos que a impugnação da matéria de facto se acha conforme com as exigências legais, o que, por si só, basta para a rejeitar (em termos parciais, pois limitámo-
-nos até aqui à conclusão 27 e à prova documental).
Prossigamos na análise do erro de julgamento da matéria de facto, em concreto quanto à prova testemunhal.
Entende a Recorrente, em termos mais detalhados no corpo da alegação de recurso, que este Tribunal deveria reapreciar o depoimento das testemunhas ouvidas, registado nos CD´s e passagens de gravação que identifica, com vista a infirmar a valoração feita pelo Tribunal a quo.
Com efeito, para a Recorrente, não é aceitável o entendimento seguido na sentença recorrida, segundo o qual “as testemunhas arroladas pela impugnante, C..., técnico oficial de contas e que efetuava a contabilidade da impugnante, C... e J..., ambos motoristas da impugnante, A..., funcionário da impugnante, P... e F..., ambos gerentes de empresas envolvidas nas operações faturadas e consideradas simuladas pela administração tributária, ponderada a sua ligação profissional à impugnante e interesse na causa, não prestaram depoimentos dos quais se retirasse o seu distanciamento relativamente àquela, e assim não lograram convencer o tribunal da aderência à realidade das operações objeto de faturação, quando confrontados com os elementos documentais carreados em sede de ação inspetiva, claramente indiciadores da falta de aderência à realidade das operações comerciais, supostamente tituladas pelas faturas. Assim, não relevaram para a prova de qualquer factualidade, mormente do facto dado como não assente”.
No entendimento da Recorrente, “não se poderá aceitar esta conclusão na medida em que as testemunhas em causa, não obstante a relação de proximidade (profissional) que mantém com a recorrente não poderiam ser outras que não elas próprias atendendo a que foram elas que tiveram contacto directo com os negócios, actividade e realidade da empresa, demonstraram objectividade, conhecimento real dos factos, razão de ciência sobre as questões e factos que lhe foram perguntados, merecendo total credibilidade”.
Vejamos o que dizer sobre este aspecto.
Quanto à apreciação pelo tribunal de recurso da prova gravada, como é o caso, “ (…) o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e/ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância” (acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09).
No caso concreto, o que o Recorrente pretende é discutir a convicção do julgador que fundamentou aquela decisão de não consideração dos depoimentos, retirando da prova produzida ilações diferentes das que o julgador percepcionou e que explicitou na sua fundamentação.
Ora, no caso, a modificação quanto à valoração da prova testemunhal, tal como foi captada pela 1ª instância, só se justifica se, feita a reapreciação, for evidente e grosseiro o erro de análise e valoração que foi efectuada na instância recorrida.
A fim de apreciarmos esta questão, procedemos à audição das gravações dos depoimentos das testemunhas (C..., P..., C..., J..., A... e F...) e, por isso, podemos afirmar, com a sentença recorrida, que, efectivamente, os depoimentos das testemunhas ouvidas não assumem, para os efeitos pretendidos, a relevância que a Recorrente lhes atribui, nada apontando, forçosamente, em sentido diverso daquele que foi acolhido na fundamentação externada pelo julgador.
Com efeito, e quanto ao depoimento das testemunhas F... e P..., é patente que o mesmo não é desinteressado, pelas ligações evidentes entre aqueles e a actividade da Impugnante, nos termos que ficaram assinalados pelo Mmo. Sr. Juiz a quo. Estão em causa, em qualquer caso, “gerentes de empresas envolvidas nas operações faturadas e consideradas simuladas pela administração tributária”, o que lhes retira, no caso, toda e qualquer credibilidade.
Por seu turno, A..., encarregado de armazém e funcionário da Impugnante, para além das evidentes relações profissionais (leia-se, de dependência laboral) com a Recorrente, prestou um depoimento vago e genérico que nada adianta sobre a matéria que aqui nos ocupa, em concreto sobre a materialidade das operações que subjazem às facturas reputadas de falsas.
Tais relações profissionais (e de óbvia dependência) são igualmente patentes nos depoimentos das duas testemunhas que exerciam as funções de motorista na ..., J... e C.... Para além da concreta posição das testemunhas relativamente à Impugnante, o próprio depoimento mostrou-se, por vezes, genérico, pouco circunstanciado, temporalmente pouco preciso e não baseado em factos concretos quanto à materialidade das concretas operações em causa.
Vejamos, quanto ao J....
Desde logo, há que dizer que o mesmo apenas se referiu a 4 dos 14 fornecedores da ..., relativamente aos quais as facturas foram desconsideradas, concretamente ao A..., ao F..., ao V... e à S....
Note-se que, como foi patente, o mesmo afirmou sempre estar a reportar-se a carregamentos feitos nos anos de 2002, 2003 e 2004, sendo certo que não se verificaram fornecimentos em todos estes anos por parte dos referidos 4 fornecedores. A..., alegadamente, forneceu sucata em 2003 e 2004 e o F..., em 2002 e 2003.
A verdade é que a testemunha se referiu aos referidos três anos, o que mostra a pouca precisão do depoimento.
Constata-se, igualmente, que o dito motorista afirma conhecer o F... e desconhecer a R... (da qual aquele é gerente) ou, pelo menos, não distingue/autonomiza os dois fornecedores, com instalações no mesmo local, e relativamente às quais, nos anos em causa, se declararam compras de € 1.650.324,26.
Relativamente ao motorista C..., funcionário da ..., valem considerações idênticas às que fizemos a respeito do J....
Neste caso, a testemunha referiu-se, dizendo conhecer, os seguintes fornecedores: F..., L..., A..., F... (sem autonomizar da R..., da qual este é gerente), ... (sem autonomizar das sociedades L... e M..., das quais este é gerente), ..., F... (sem autonomizar das sociedades A... e L..., das quais este é gerente) e S.... Referiu, ainda, conhecer (sem adiantar pormenores sobre o exercício da sua actividade) J... e A... ..., relativamente aos quais, porém, a AT não concluiu pela emissão de facturas falsas.
Note-se que, tal como apontado em relação a outro motorista ouvido, a testemunha afirmou sempre estar a reportar-se aos anos de 2002, 2003 e 2004 (a carregamentos efectuados nesse período), sendo certo que não se verificaram fornecimentos em todos estes anos, por parte dos referidos fornecedores. A título de exemplo, A... emitiu facturas em 2003 e 2004; o F..., em 2002 e 2003; a L... apenas em 2003 e o F... apenas em 2003.
Tal referência indistinta aos três apontados anos mostra a pouca precisão do depoimento (o que, naturalmente, se pode entender em face ao lapso de tempo decorrido entre o momento da inquirição e a alegada ocorrência dos factos).
Realça-se o facto de a testemunha não ter autonomizado, no seu depoimento, as transacções estabelecidas entre a ... e fornecedores que trabalhavam a título individual (que a testemunha afirma conhecer, bem como, a actividade) e que, ao mesmo tempo, detinham outras empresas, também elas fornecedoras da .... É o caso, por exemplo, do F..., do ... e do F....
Em suma, repete-se, a acrescer à concreta posição dos senhores motoristas relativamente à Impugnante (seus funcionários), ambos os depoimentos se revelaram genéricos e imprecisamente circunstanciados.
Por último, e sobre o depoimento do Sr. TOC, C..., o mesmo revelou-se esclarecedor sobre as práticas seguidas no registo contabilístico da documentação que faz parte da contabilidade da ..., tal como facturas e meios de pagamento, mas limita-se a isso mesmo. De todo o modo, quanto a este concreto aspecto, deve lembrar-se que a AT jamais pôs em causa a organização e conservação dos elementos contabilísticos da ora Recorrente.
Note-se que os vários esclarecimentos prestados a propósito das instalações da ... (armazém, estaleiro) ou das máquinas, camiões e reboques, ou até sobre o número de funcionários da Recorrente - todos tendentes a demonstrar a existência de uma estrutura empresarial e organizacional por parte da ... – são aspectos de menor importância, atendendo ao que aqui importa apreciar e decidir.
É que, como resulta evidente do relatório inspectivo, jamais foi afirmado que a ... não negociava em sucata ou que não tinha estrutura empresarial para o exercício da sua actividade. Porém, o que se pretende é saber se a mercadoria identificada nas facturas desconsideradas foi efectivamente adquirida aos concretos fornecedores que as emitiram.
Por conseguinte, para os efeitos pretendidos, pouca utilidade se retira do depoimento em causa, sendo claro que o Senhor TOC nada adiantou sobre a materialidade das compras tituladas pelas facturas cujo IVA – a sua dedução - não foi aceite.
Perante a actividade fiscalizadora da AT e a desconsideração das facturas em causa, impunha-se, à Impugnante, uma produção de prova consistente, circunstanciada e credível que fosse suficiente para contrariar os indícios recolhidos de facturação falsa.
Importa deixar claro que não está aqui em causa a questão de saber se a Impugnante adquiria sucata a fornecedores; importava, sim, demonstrar que a adquiriu, nos anos em causa, a 14 concretos fornecedores, nos valores e espécies que constam das facturas em análise.
Em suma, face à audição da prova gravada, nenhuma razão se vê para alterar a apreciação crítica que sobre ela recaiu, não merecendo censura a conclusão extraída na sentença recorrida quanto à decisão sobre a matéria de facto, na parte em que aí se refere que os depoimentos “não relevaram para a prova de qualquer factualidade, mormente do facto dado como não assente”.
Improcede, nos termos exposto, a impugnação da matéria de facto que vínhamos por último analisando.
Em face daquilo que ficou analisado e dito, nenhuma alteração se impõe quanto ao julgamento da factualidade não provada, tal como fixada em 1ª instância.
Importa dizer, a este propósito, que, como é patente ao longo na petição inicial e do recurso, a ... põe significativo enfoque na organização da sua contabilidade, o que, como antes dissemos, jamais, foi questionado pela AT.
Por outro lado, a importância que a Recorrente pretende atribuir à circunstância de a ... apresentar adequada “estrutura organizacional”, com vista à prova da materialidade das operações subjacentes às facturas desconsideradas, é pouco significativa.
Note-se que, tal como resulta do relatório, para os anos de 2002, 2003 e 2004, os serviços de inspecção apenas concluíram que cerca de 25% das compras declaradas eram falsas (por referência a determinadas facturas, de específicos fornecedores), o que mostra que não é posta em causa a existência de uma estrutura organizacional/ empresarial, nos moldes apontados pela Recorrente.
Acresce que - e respondendo a outro dos aspectos evidenciados pela Recorrente como elemento a atender na prova da materialidade das operações - a alegada correcção e clareza do circuito documental, mormente nas facturas e nos meios de pagamento (em concreto, os cheques), não serve para, como pretende a Recorrente, demonstrar o efectivo pagamento das facturas ou, melhor dito, não serve para evidenciar quem foram os reais beneficiários dos pagamentos.
Como é sabido, o fenómeno da facturação falsa é, muitas vezes, acompanhado pela preocupação em documentar todo o circuito de pagamento através de cheques, com cópias dos documentos emitidos, de forma a que se estabeleça a exacta correspondência entre a factura e o meio de pagamento.
Contudo, este circuito documental não tem a suportá-lo, muitas vezes, o correspondente circuito financeiro ou do dinheiro, tratando-se, por isso, de uma mera aparência de pagamentos e recebimentos (cfr. relatório de inspecção, no qual se lê que “… em relação aos meios de pagamento se observa uma preocupação em quase todos os operadores, em permitir a sua identificação imediata através da escrita e diz-se imediata porque quando foi possível a sua apreciação mais detalhada se constatou ser , em alguns casos o próprio emitente dos cheques a levantar o dinheiro ao balcão das instituições bancárias”).
Ora, no caso, ficou por demonstrar, pelas razões já expostas, a correspondência entre o destinatário do cheque e o efectivo beneficiário dos valores a que os cheques aludem.
Portanto, analisando estes aspectos e a prova produzida, reforça-se a ideia antes adiantada de que, da apreciação concatenada de todos os elementos considerados, não é possível a este Tribunal dar como provado o facto que, em 1ª instância, foi considerado como não provado – “…não se provou que as faturas referenciadas no relatório de inspeção tenham por base negócios efetivamente realizados”.
Estabilizada a matéria de facto, avencemos para a questão de saber se o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao concluir que, in casu, a Administração Tributária recolheu indícios sérios da existência de facturação falsa e, como tal, ao determinar a manutenção das liquidações adicionais de IVA sindicadas.
Importa, então, analisar as conclusões 6 a 24, nas quais, no essencial, a Recorrente defende que, ao contrário daquilo que foi decidido, “a Administração tributária não fundamentou formal e substancialmente, não tendo demonstrado e comprovado os pressupostos dos (…) artigos 19º n°3 e 4 do CIVA”.
Com efeito, adianta a Recorrente, “os indícios apontados pela DF de Santarém referem-se quase exclusivamente, a factos relativos a fornecedores dos fornecedores da recorrente, e/ou que foram apurados por outras Direcções de Finanças em sede de inspecção tributária, cujos exercícios /anos não são identificados, desconhecendo a recorrente (nem tinha obrigação de conhecer) se tais conclusões foram objecto de impugnação pelos sujeitos passivos visados, com transito em julgado”.
Sublinha a Recorrente que “tem a sua escrita organizada, elaborada e em dia (…), donde que as operações que vem reflectidas na mesma gozem de PRESUNÇÃO DE VERACIDADE, recaindo então sobre a administração Fiscal o ónus de demonstrar que, apesar de se encontrar nos termos da lei, o conteúdo dessas declaração não é verdadeiro (cfr. artigos 74° e 75° da LGT)”.
Para a Recorrente, a AT socorreu-se de “meras conclusões e presunções, relativamente a empresas terceiras, estendendo as mesmas conclusões à recorrente, sem que exista qualquer nexo razoável de causalidade e DESPREZANDO A DESCOBERTA DA VERDADE, limitou-se a cortar o direito à dedução do IVA, sem fundamentar o acto tributário através de factos objectivos (que permitissem afastar a presunção inserta no art°75° da LGT) directamente imputáveis à recorrente”.
Tal leva a Recorrente a concluir que “não está demonstrado, através de indícios objectivos, o pressuposto no n°3 do artigo 19° do CIVA, ou seja, de que as transacções efectuadas entre a recorrente e os fornecedores indiciados são SIMULADAS”.
Do mesmo modo, acentua a Recorrente que “também não estão demonstrados, (…), os pressupostos do n°4 do artigo 19° do CIVA, (…), sendo que a AT “não alegou nem demonstrou que a recorrente CONHECIA a irregularidade ou a falta de estrutura empresarial dos transmitentes da mercadoria, sendo este um dos pressupostos do n°4 do artigo 19,° do CIVA”.
Antes de avançar, impõe-se um esclarecimento prévio.
É que, lido e relido, o relatório de inspecção que é a base fundamentadora das liquidações adicionais impugnadas, daí se retira que jamais a AT invocou, para fundamentar as correcções efectuadas, o disposto no artigo 19º, nº4 do CIVA.
Trata-se, assim, de normativo que não é o suporte legal das liquidações contestadas.
Na verdade, e como já acima dissemos, as liquidações efectuadas traduzem o seguinte: na sua maioria, (i) IVA deduzido com base em facturação reputada de falsa e com apelo ao artigo 19º, nº3 do CIVA; noutra parte, (ii) IVA deduzido com base em facturas emitidas sem observância dos requisitos previstos no artigo 35º, nº5 do CIVA (fornecedores com actividade cessada e/ ou com NIF´s inválidos) e com apelo ao disposto no artigo 19º, nº2 do CIVA – cfr. com o quadro-síntese que consta da alínea D) dos factos provados, em concreto no ponto III.2.
Por conseguinte, não cabe, na análise que se segue, convocar o disposto no artigo 19º, nº4 do CIVA.
Com efeito, relativamente às facturas dos fornecedores com actividade cessada e/ ou com NIF´s inválidos, a correcção operada baseou-se nos artigos 35º, nº5 e 19º, nº2 do CIVA, preceitos estes que aqui, em sede de recurso, não vemos contestados, o que, desde logo, impede, por óbvia ineficácia na sindicância das correspondentes liquidações, aferir da (i)legalidade das mesmas.
É que, relativamente a estes fornecedores, nunca a AT afirmou que os mesmos não entregaram nos cofres do Estado o imposto liquidado e que a ... tinha ou devia ter conhecimento de que de que os mesmos não dispunham de adequada estrutura empresarial susceptível de exercer a actividade declarada, o que é pressuposto da aplicação do nº4 do artigo 19º do CIVA.
Por conseguinte, e com isto dito, devidamente balizada a questão a analisar, podemos prosseguir.
Vejamos, então, lembrando que está em causa IVA dos anos de 2002, 2003 e 2004.
Relembre-se que nos termos do citado artigo 19º, nº3 do CIVA, não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada.
Comecemos por nos referir ao ónus da prova no âmbito das correcções em análise.
Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.
Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” – cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 26/04/12 (processo nº 00964/06.0 BEPRT).
Ou seja, a AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo (Acórdão do STA de 27/10/04, Processo 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de a operação referida na factura ser simulada, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT.
Como se refere no acórdão do TCAN, de 23 de Novembro de 2012 (proc. nº 1523/05.0 BEVIS-Aveiro), “no que concerne à prova que compete à Administração - na repartição do ónus da prova de que demos nota supra -, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.
Vejamos, então, não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado relativamente ao ónus da prova e considerando os factos apurados em sede inspectiva, com vista a dar resposta à questão de saber se resulta dos factos considerados que a AT fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas relativamente às quais o IVA nelas incluído foi desconsiderado não tiverem subjacentes quaisquer operações económicas realizadas entre os identificados emitentes e a Impugnante, ora Recorrente.
Em caso afirmativo, importará saber se a Impugnante logrou demonstrar em Tribunal que, não obstante os indícios colhidos, são reais, isto é, existiram efectivamente, tais operações económicas entre os sujeitos envolvidos.
São os seguintes os fornecedores da .../ emitentes de facturas cujo IVA deduzido foi corrigido: J..., F..., A..., V..., L... – Comercial de Recuperados, Lda, S... – Comércio de Metais, A... – Desperdício de Metal e Demolições, Lda, L... – Comércio de Sucatas, Unipessoal, Lda, F... Unipessoal, Lda, F..., R... – Comércio de Sucatas Lda, J..., L... e M... – Comércio de Sucatas, Lda (cfr. 1ª parte do quadro incluindo no relatório de inspecção, ponto III. 2, alínea D) dos factos provados).
Para concluir pela existência de indícios sérios de que as facturas não correspondem a operações reais, a AT apoiou-se, como base da sua análise, em diversas acções de inspecção levadas a cabo relativamente a inúmeros fornecedores da impugnante, apropriando-se expressamente das informações e conclusões alcançadas em cada um desses documentos, sem prejuízo dos elementos recolhidos directamente pela Direcção de Finanças de Santarém. Isto mesmo, aliás, ressalta evidente do extenso relatório de inspecção elaborado com respeito à ... e do qual apenas uma pequena parte se mostra transcrita na sentença recorrida, apesar de o seu conteúdo ter sido dado por integralmente reproduzido.
Por uma questão de organização e clareza, face à profusão de fornecedores, passaremos a analisar esta questão de forma autónoma e separada relativamente a cada um dos emitentes das facturas cujo IVA foi desconsiderado.
IVA/ 2004
Apropriando-se de inúmera e detalhada informação obtida pela Direcção de Finanças de Aveiro em fiscalização ao referido J..., a Direcção de Finanças de Santarém pôde constatar, além do mais, que (cfr. teor do relatório de inspecção cujo conteúdo foi dado como reproduzido na sentença):
- foi decretada a falência judicial de J... em Abril 2004;
- J... nunca possuiu qualquer estaleiro ou armazém ou condições para armazenar ou movimentar uma pequena parte sequer das quantidades que declarou transaccionar, concretamente nos anos de 2001 a 2004;
- em 2004, os valores facturados atingem valores próximos dos 20.000.000 €;
- a DF de Aveiro constatou, ainda, a falta de estrutura, organização, capacidade ou dimensão empresarial adequada a alguém que transacciona sucata em largos milhões de euros (entre 1993 e 2004, facturou cerca de 70.000.000 €, sendo que € 30.000.000 corresponderam ao período de 1993 a 2000);
- mais de 95% das compras escrituradas nos anos de 2001 a 2004, por J..., de cerca de 34 milhões de euros, são tituladas por facturas de fornecedores comprovadamente faltosos;
- constatou-se que os principais fornecedores de J..., no ano de 2004, (C..., D…) além de serem não declarantes, apresentam-se a emitir facturas com NIF inválidos ou, como também ocorreu, com um NIF pertencente a outro sujeito passivo;
- a DF de Aveiro constatou, ainda, a inexistência de guias de transporte ou talões de pesagem relativas às mercadorias transaccionadas entre J... e a ...;
- foram, ainda, por amostra aleatória, verificadas incongruências várias no que se refere às horas de carga e descarga de viaturas mencionadas em documentos atinentes ao transporte de mercadorias transaccionadas entre a J... e a ..., evidenciando, por exemplo, que no mesmo dia e à mesma hora, a mesma viatura estaria a transportar/ carregar e descarregar, em pontos geograficamente distantes entre si.
IVA/2003
O relatório de inspecção da Direcção de Finanças de Santarém, a que se reporta a alínea D) dos factos provados, apropriou-se de informação transmitida pelos Serviços de Inspecção Tributária das Pessoas Singulares, obtida em 2006, relativamente ao fornecedor F..., concretamente quanto aos exercícios de 2002 a 2005 (cfr. teor do relatório de inspecção cujo conteúdo foi dado como reproduzido na sentença).
Lido com atenção o teor do relatório, na parte que aqui nos ocupa, resulta claro que aí se indicam incongruências várias relativas aos transportes de mercadorias, aos locais de carga e descarga, aos pesos e quilómetros percorridos, referindo-se “uma estrutura organizacional e uma dimensão não compatíveis com as vendas declaradas”.
Faz-se, ainda, menção ao facto de diversos fornecedores deste fornecedor da ..., tais como a L... e a H..., estarem relacionados com circuitos de operações fictícias e não disporem de imobilizado.
Porém, tal informação em que se baseia o relatório (não junta), tal como transcrita, foi elaborada quando ainda decorria a respectiva acção de inspecção a este fornecedor, apresentando-se, talvez por isso, imprecisamente circunstanciada. A título de exemplo, refira-se:
- a afirmação, segundo a qual “… existem fortes indícios de que cerca de 99% das compras em 2002, 100% em 2003 e 2004 são fictícias, na medida em que as compras declaradas com base em documentos emitidos pela L..., J... e H..., não corresponderão às transacções efectivamente realizadas ou não corresponderão a qualquer transacção real….”, não evidencia dados concretos que permitam ao Tribunal acompanhar/controlar tal conclusão;
- ou, do mesmo modo, a afirmação, segundo a qual “Do controlo quantitativo das mercadorias realizado, quando tal foi possível, concluiu-se que nalguns metais foram indicadas como vendidas quantidades que não existiam em stock, além de outras incongruências”. Pergunta-se, então, se isto foi assim também para o ano de 2003? Os metais cujas quantidades não existiam em stock foram os vendidos à ...? E que outras incongruências foram detectadas?
- faz-se menção a “uma estrutura organizacional e uma dimensão não compatíveis com o volume das compras e das vendas declaradas”, sem que seja dado um elemento adicional sobre tal estrutura, dimensão ou volume de transacções, o que redunda num juízo conclusivo e não escrutinável pelo Tribunal.
Tanto basta, assim, para que este Tribunal não possa acompanhar o relatório quanto à recolha de indícios objectivos, credíveis e suficientes de que à facturação emitida por F... à ... não subjazem operações com efectiva materialidade.
IVA/ 2003 e 2004
No caso em análise, os Serviços Inspectivos da DF de Santarém deslocaram-se ao estaleiro do referido fornecedor, tendo concluído, além do mais, que:
- se situava num “local ermo, um pouco distante da estada principal, cujo acesso era estreito e sinuoso, de terra batida e de difícil acesso quer para viaturas ligeiras, quer para viatura pesadas”;
- “a não existência de qualquer actividade, facto confirmado pelo crescimento de vegetação no meio da pouca sucata, apenas se encontrando no local diminutos montes de ferro, alumínio, pneus, bem como uma viatura ligeira de passageiros (…) cuja propriedade pertence a Júlio (…)”;
- “No estaleiro verificamos a existência de uns barracões cujos portões estavam encerrados onde apenas de encontrava um pastor que corroborou as informações (…), acrescentando que neste momento não existia actividade e que em anos anteriores a mesma era diminuta (…)”;
- o domicilio fiscal do apontado fornecedor situa-se num bloco de apartamentos, onde “não poderia ser exercida qualquer actividade de comércio a retalho”;
- mais constatou a Inspecção Tributária, pela análise das facturas emitidas a favor da ..., que as viaturas ali identificadas como tendo sido utilizadas no transporte das mercadorias ou eram inexistentes ou transportavam carga acima do permitido pela sua capacidade ou eram viaturas ligeiras de passageiros;
- trata-se de um sujeito passivo não declarante, desde 2002 (inclusive).
4) V...
IVA/ 2002, 2003 e 2004
Apropriando-se de inúmera e detalhada informação obtida pela Direcção de Finanças de Aveiro em fiscalização ao referido ..., a Direcção de Finanças de Santarém pôde concluir que (cfr. teor do relatório de inspecção cujo conteúdo foi dado como reproduzido na sentença): “Considerando o carácter faltoso dos fornecedores de V..., entre eles o Sujeito passivo J... (…), considerando os indícios sérios, objectivos e consistentes, fornecidos pela Direcção de Finanças de Aveiro e considerando as incongruências por nós verificadas, a Administração Tributária conclui haver fortes indícios de que os documentos contabilizados com aquisições a este Sujeito Passivo (…) titulam operações simuladas”.
Analisados atentamente os dados recolhidos junto da DF de Aveiro, e acolhidos pela DF de Santarém no presente relatório, ressalta o seguinte:
- o fornecedor J... é o mesmo que identificámos em 1) supra, relativamente ao qual os Serviços Inspectivos defendem verificar-se a emissão de facturação falsa, nos termos já expostos;
- J... é o principal fornecedor (cerca de 90%) de sucata de V...;
- “apesar de existirem contas bancárias em seu nome (V...), a contabilidade não reflecte quaisquer movimentos financeiros em contas de bancos”;
- foram detectadas inúmeras irregularidades/ incongruências (especificadas no relatório) nos documentos de transporte emitidos, revelando incoerências nas quantidades declaradas como transaccionadas e na indicação dos Kms percorridos pelas viaturas indicadas nos documentos vistos;
- não foram exibidos quaisquer documentos relativos aos transportes da mercadoria transaccionada com a ...;
- só no ano de 2004 se registaram obras de melhoramento, tais como edificação de escritórios e pavimentação em betão, fundamentais para a armazenagem e movimentação do tipo de sucata declarada como transaccionada;
- a desconsideração das vendas do V... à ... assenta na consideração de que a aquisição de sucata pelo V... ao J... – seu principal fornecedor – são falsas, tudo por referência aos anos de 2002 a 2004. Portanto, com este pressuposto, se as compras ao J... são falsas, então as vendas (seguintes) à ... também o são.
5) L... – Comercial de Recuperados, Lda.
IVA/ 2003
Apropriando-se de inúmera e detalhada informação obtida pela Direcção de Finanças de Lisboa, transmitida à Direcção de Finanças de Santarém em 2005, no relatório de inspecção pôde concluir-se que (cfr. teor do relatório de inspecção cujo conteúdo foi dado como reproduzido na sentença):
- trata-se de empresa que não apresenta, quanto ao ano de 2003, custos com pessoal;
- a Segurança Social informou a inexistência de registos relativos a funcionários;
- ainda para este exercício, não se detectam custos com combustíveis, nem com transportes de mercadorias;
- os restantes custos com serviços externos são reduzidos;
- constata-se o relacionamento deste fornecedor com outras empresas/indivíduos indiciadas por facturação falsa, tais como a H..., F... e P...;
- o seu TOC prestou declarações, em 2006, afirmando, além do mais, que a L... comercializa papel para reciclagem e que “há vários anos (…) que não tem pessoal ao seu serviço”;
- inexistem quaisquer guias de transporte relativamente a transacções efectuadas com a ....
6) S... – Comércio de Metais
Com base, no essencial, em informação prestada pela DF de Braga, os serviços inspectivos puderam concluir que “as operações praticadas pela S..., nos exercícios alvo de análise, que perfazem a importância de € 113. 734,12, sejam simuladas, não correspondendo à verdade”.
Para assim se concluir, o relatório parte duma listagem com os “principais fornecedores da S...”, os quais são – alguns deles, também - fornecedores da ora impugnante. Entre eles, A... – Desperdícios de Metal e Demolições, Lda., F..., J..., L... – Comércio de Sucatas Unipessoal, Lda, L... – Comercial e Recuperados, Lda, V... e F... Unipessoal., Lda.
Relativamente a cada um dos fornecedores, o relatório evidencia elementos que, do ponto de vista dos Serviços Inspectivos, traduzem indícios sérios e credíveis de que as vendas facturadas à S... (por cada um dos fornecedores identificados) não têm subjacentes reais transacções de sucata.
Nesta lógica, e estabelecendo-se uma relação entre as aquisições e as vendas, os serviços de inspecção concluem que a S... não pode vender o que não adquiriu.
Não obstante o que ficou dito, puderam os serviços de inspecção concluir, também, que “apesar do sujeito passivo exercer a sua actividade como facilmente se pode comprovar quer pelas suas instalações quer pelo movimento de mercadorias e de veículos, que constatamos durante o período da acção inspectiva, uma grande parte do seu volume de negócios declarado não corresponde à realidade”.
Ora, como se percebe, a conclusão anteriormente transcrita, devidamente conjugada com a base de trabalho de que partiram os Serviços de Inspecção, leva a que, no caso, este Tribunal não possa, quanto a este fornecedor (S...), concluir que se verificam indícios de facturação falsa (quando reportada às vendas feitas à ...).
Expliquemos melhor: é que, não havendo dúvidas, de acordo com o relatório, de que a S... exerce a sua actividade e que apenas foram evidenciados indícios de facturação falsa relativamente a alguns fornecedores, fica em aberto a possibilidade (não arredada no relatório de inspecção, seja por eventuais incongruências nas quantidades envolvidas, seja pelo desfasamento no tipo de materiais transaccionados) de a sucata vendida à ... ter origem em fornecedores relativamente aos quais nenhuns indícios de facturação falsa foram recolhidos.
De facto, este Tribunal, da leitura do relatório, não consegue retirar elementos que, com a precisão e segurança necessárias, permitam concluir nos termos em que concluíram os serviços de inspecção.
Daí que, sem necessidade de outras considerações, este Tribunal não possa acompanhar o relatório quanto à recolha de indícios objectivos, credíveis e suficientes de que à facturação emitida pela S... à ... não subjazem operações com efectiva materialidade.
7) A... – Desperdício de Metal e Demolições, Lda
De acordo com o relatório de inspecção, foram aqui evidenciados inúmeros dados provenientes de informações prestadas pela DF Porto, quer em 2004, quer em 2005.
De acordo com tais informações:
- “os sócios não têm qualquer historial neste sector de actividade”;
- “a sociedade não dispõe de quaisquer estruturas físicas como armazéns e maquinaria”;
- “na contabilidade não existem quaisquer meios de pagamento ou de recebimento registados”;
- quanto aos seus principais fornecedores, são indicados como “operadores marginais, que enquanto indivíduos debatem-se com problemas criminais e de toxicodependência…”;
- “No que se refere às contas bancárias abertas em nome da A..., concluíram que estas (…) não reflectem qualquer tipo de actividade comercial. Através destas contas não foram efectuados quaisquer pagamentos ou recebimentos que resultassem de transacções comerciais”;
- no exercício de 2003, conforme a DF de Santarém apurou, a A..., não cumpriu qualquer obrigação declarativa, sendo também não declarante para efeitos de IVA;
- mais apurou a DF de Santarém que, no ano de 2003, a ... declarou “no anexo P da declaração anual de informação contabilística e fiscal que efectuou aquisições no montante de 129.872,00 ao Sujeito Passivo A... não tendo este cumprido qualquer obrigação declarativa, nomeadamente o envio da referida declaração anual…”.
8) L... – Comércio de Sucatas, Unipessoal, Lda
- “o sócio, para além de não ter qualquer historial neste sector de actividade, revela conhecer muito pouco deste negócio”;
- “ o sócio nem sequer conhecia as instalações da sua própria empresa”;
- “na contabilidade não existem quaisquer meios de pagamento ou de recebimento registados”; “o sócio declarou que efectua todos os pagamentos em dinheiro e que, na sua maior parte, recebe dos seus clientes por cheque, que de imediato transforma em dinheiro”;
- quanto aos seus principais fornecedores, são indicados como “operadores marginais, que enquanto indivíduos debatem-se com problemas de alcoolismo…”;
- a DF de Santarém apurou, por seu turno, que, em 2003, a L... não cumpriu qualquer obrigação declarativa; o mesmo se passa relativamente aos seus principais fornecedores;
- a DF de Santarém constatou que, em 2003, esta empresa não possuía qualquer pessoal e que nunca teve ao seu serviço qualquer veículo que permitisse e transporte de mercadorias vendidas.
9) F... Unipessoal, Lda
IVA/2004
Relativamente a este fornecedor, conclui-se no relatório elaborado com respeito à ... que:
“… Em resultado do exposto anteriormente, concluímos que apesar de o sujeito passivo exercer a sua actividade como facilmente se pode comprovar quer pelas suas instalações quer pelo movimento de mercadorias e de veículos, que constatamos durante o período de acção inspectiva, uma grande parte do seu volume de negócios declarado não corresponde à realidade”, pois “verifica-se “que existem fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas emitidas por F... Unipessoal, Lda, não titulam qualquer transacção comercial …”.
Para assim concluir, a DF de Santarém apoiou-se nas informações incluídas noutras acções de inspecção levadas a cabo por outras unidades orgânicas (devidamente identificadas), donde ressalta que os elementos avançados, reportados ao exercício de 2004, são, entre outros:
- “No exercício de 2004, o valor das compras de mercadorias constantes do quadro 04 da Declaração Anual é de 1 827 206,40€ e a soma do valor constante do Anexo P da mesma é de 2 180 698 €, existe portanto uma diferença de 353 491,50”;
- “No exercício de 2004 não possui pessoal ao seu serviço”
- “F... é referenciado como responsável por um negócio de fraude fiscal”.
Não obstante o que ficou elencado nos três pontos precedentes, a verdade é que os mesmos não são suficientes para concluir estarmos perante indícios seguros de que as vendas efectuadas pela F... Unipessoal, Lda à ..., em 2004, no montante de € 61.089,00 (s/IVA), são falsas.
E isto é assim porque o relatório de inspecção não deixou de reconhecer que a Feliciano Unipessoal exerce a sua actividade, embora, porventura, tal actividade não pareça corresponder aos valores globalmente declarados.
Para mais, a constatação de que efectivamente a actividade era exercida por este fornecedor não é facilmente coadunável (ao menos sem uma explicação adicional) com a informação segundo a qual “No exercício de 2004 não possui pessoal ao seu serviço”.
Assim, assumindo-se que efectivamente, no ano em causa, foi exercida actividade – “… como facilmente se pode comprovar quer pelas suas instalações quer pelo movimento de mercadorias e de veículos, que constatamos durante o período de acção inspectiva”, lê-se no relatório - fica em aberto a possibilidade (não arredada pela AT, seja pelas quantidades envolvidas, seja pelos materiais transaccionados) de a sucata vendida à ... se inserir na actividade efectivamente exercida, à qual estão subjacentes operações materialmente relevantes.
Daí que, à míngua de mais elementos, precisos e objectivos, este Tribunal não possa acompanhar o relatório quanto à recolha de indícios seguros, credíveis e suficientes de que à facturação emitida pela F... Unipessoal, Lda à ... não subjazem operações verdadeiras.
Para além dos nove (9) referidos fornecedores, destacam-se, ainda, outros cinco (5) -F... e R... – Comércio de Sucatas Lda; J..., L... e M... – Comércio de Sucatas, Lda - relativamente aos quais as facturas por si emitidas foram reputadas de falsas e, consequentemente, não aceite a dedução do IVA nelas contido. Em qualquer dos casos, são fornecedores pertencentes à DF de Coimbra.
Como consta do relatório de inspecção, a DF Santarém deslocou-se às instalações dos referidos emitentes, tendo concluído que:
- relativamente a F... e R... – Comércio de Sucatas Lda (aquele, gerente desta), o estaleiro existente é de pequena dimensão, num local de difícil acesso para viaturas de grande porte, com actividade reduzida, não se registando qualquer entrada ou saída de viaturas;
- relativamente a J..., L... e M... – Comércio de Sucatas, Lda (aquele, gerente destas), o estaleiro existente é de pequena dimensão, com alguma sucata (pouca) no seu interior, não se detectando qualquer actividade no seu interior;
- próximo do local do estaleiro existe um contentor que, além de corresponder ao domicílio fiscal do ..., é também a sede das duas referidas empresas.
Note-se que, para os anos em causa, as vendas facturadas à ... pelo F... e pela R... – Comércio de Sucatas Lda, ascendem a € 1.650.324,26; por seu turno, as vendas facturadas à ... pelo J..., L... e M... – Comércio de Sucatas, Lda, ascendem a € 1.345.721,62.
Para além destes elementos, verificados no local, foram considerados outros elementos apurados noutras acções de inspecção, levadas a cabo por outras Direcções de Finanças, a que o presente relatório faz expressa referência.
10) J...
IVA/ 2003, 2004 e 2005
- os principais fornecedores deste emitente, responsáveis por 99% das suas compras, apresentam irregularidades várias. Alguns mostram-se cessados, outro - expressamente identificado e com o NIF 141 342 233 – inexiste com o nome atribuído e outros assumiram receber de ... “bens como recompensa pela emissão/cedência de algumas facturas emitidas”;
- inexiste qualquer “coincidência entre os nomes dos fornecedores emitentes das facturas de compra e das respectivas guias de transporte, nem correspondência entre as quantidades inscritas nas mesmas e não existe qualquer coincidência entre as datas das guias de transporte e dos tickets de pesagem de balança”;
- nos livros de facturação existem facturas em branco;
- a DF de Santarém apurou que, para o mesmo dia e hora, surge indicada, em documentos relativos ao fornecedor ... e à M..., a utilização da mesma viatura a transportar mercadoria vendida por ambos;
- os serviços de inspecção não tiverem conhecimento de documentos de transporte relativos à totalidade das transacções entre a ... e o ...;
- ..., nos anos de 2002 a 2004, facturou à ... o montante de € 857.489,32.
11) L…, Comércio de Máquinas Agrícolas, Lda
IVA/2003 e 2004
- os principais fornecedores deste emitente são não declarantes pata efeitos de IVA;
- existem facturas em branco nos livros de facturas;
- inexistem documentos de transporte ou guias de remessa;
- A L..., nos anos de 2003 e 2004, facturou à ... o montante de € 128.893,26.
12) M... – Comércio de Sucatas, Lda
A M..., nos anos de 2003 e 2004, facturou à ... o montante de € 359.339,04.
13) F... e 14) R... – Comércio de Sucatas, Lda – IVA 2002 e 2003 e IVA 2002, 2003 e 2004
- o F... é não declarante para efeitos de IVA e IRS, desde 2003;
F..., nos anos de 2002 e 2003, facturou à ... o montante de € 106.091,80.
- Quanto à R... – Comércio de Sucatas, Lda, os elementos recolhidos pela DF Coimbra evidenciam que:
- com excepção de alguns documentos relativos a Agosto, Setembro e ao último trimestre de 2004, não foram disponibilizados quaisquer elementos contabilísticos, com a justificação de que os mesmos “foram, por descuido, enviados para a reciclagem de papel e, como tal, destruídos”;
- 93% e 85% das compras registadas, em 2003 e 2004, têm como suporte documentos internos;
- “… Foi-nos declarado (…) pela responsável pela escrita do sujeito passivo (…), declarações estas corroboradas pelo Técnico Oficial de Contas, que: Após o seu lançamento contabilístico verificava-se que as vendas, em valor e quantidade, eram em muito superiores às aquisições, pelo que o gabinete entreva em contacto com o sócio gerente que fornecia o valor a incluir em compras e IVA dedutível, comprometendo-se a, futuramente, entregar os documentos na forma legal, das aquisições”;
- foram detectadas inúmeras irregularidades em documentos de transporte (expressamente identificadas) que evidenciam que a mesma viatura saía à mesma hora com destino a locais e clientes diferentes;
- efectuaram-se transacções de baterias, no último trimestre de 2004, de cerca de 231.730Kg, sem ter procedido a qualquer facturação;
- apesar dos significativos montantes envolvidos, mais de 80% das aquisições mostra-se feita a particulares;
- A DF de Santarém apurou diversas incongruências (que especifica) nas guias de transporte emitidas pela R... com respeito à ..., como a falta de indicação das quantidades transportadas, do local e hora de início do transporte; a indicação do transpor te de carga superior à permitida; a emissão sequencial de guias não coincidente com a emissão temporal; a falta de indicação legível da matrícula das viaturas de transporte;
A R..., nos anos de 2002 a 2004, facturou à ... o montante de € 1.544,232,46.
Ora, como logo fomos deixando antever, no momento em que fizemos a análise autonomizada para cada um dos fornecedores, relativamente aos emitentes das facturas que identificámos com os nºs 2), 6) e 9, a AT não logrou cumprir o ónus da prova que sobre si impendia, ou seja, evidenciar factos suficientes indiciadores que permitam a este Tribunal concluir, como muita probabilidade, que os negócios aos quais estão subjacentes as facturas emitidas por aqueles fornecedores não correspondem à realidade (cfr. artigo 19º, nº3 e 74º da LGT).
Nesta parte, pois, há que reconhecer razão à Recorrente, devendo concluir-se pelo parcial provimento das conclusões da alegação de recurso e, nesse medida, procederá o recurso quanto IVA cuja dedução não foi aceite e que tem na sua origem os fornecedores indicados em 2), 6) e 9 supra, a sentença não pode manter-se, devendo ser revogada, o que aqui se decidirá.
Nesta exacta medida, revogar-se-á, pois, a sentença recorrida, julgando-se a impugnação parcialmente procedente e anulando-se liquidações adicionais de IVA na parte correspondente.
Quanto aos demais fornecedores – indicados sob os nºs 1), 3), 4), 5), 7) 8, 10 a 14), deve dizer-se que, no entendimento deste Tribunal, e como deixámos antever, se considera ter a AT cumprido com o ónus da prova que lhe competia.
Com efeito, e sem necessidade de considerações muito desenvolvidas, em face da evidência resultante dos elementos recolhidos pelos serviços de inspecção e aos quais deixámos expressa referência, entendemos poder concluir que, in casu, a AT recolheu, efectivamente, indícios sérios e seguros de que as facturas emitidas pelos referidos fornecedores, nos anos em causa, não titulam reais vendas de sucata que aqueles tenham efectuado à ....
Efectivamente, os “factos-índice” evidenciados, numa análise concatenada e ponderados à luz da experiência, são suficientes para permitir à AT desconsiderar o IVA que têm as apontadas facturas como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessas facturas são simuladas – artigo 19º, nº3 do CIVA.
Com efeito, os elementos recolhidos em sede inspectiva – sublinhe-se, com apoio em fiscalizações com origem em terceiros, fornecedores da Impugnante e ora Recorrente - vão, inequivocamente, num sentido claro: o de que os 10 (dez) fornecedores em causa, emitentes das facturas respeitantes aos anos de 2002 a 2004, não dispunham de capacidade (logística/ empresarial) para a realização das operações em causa.
Tais indícios, portanto, traduzem uma probabilidade elevada de as facturas em causa não titularem operações reais, ou seja, de que os apontados fornecedores não venderam à Recorrente os bens nelas mencionados e por esta contabilizadas e em que os apontados 10 fornecedores figuram como emitentes.
Porque assim é, como se entende, há que dizer que a AT demonstrou os pressupostos da sua actuação, cumprindo, nos termos já expostos, o ónus da prova que, neste ponto e quanto aos fornecedores identificados com os nºs 1), 3), 4), 5), 7) 8, 10 a 14), lhe competia.
Por conseguinte, foram evidenciados factos objectivos que, no entendimento deste Tribunal, são de molde a concluir fundadamente por um quadro de enorme probabilidade de as transacções alegadamente ocorridas entre as partes não corresponderem (materialmente) à realidade pressuposta nas facturas a que respeita o IVA desconsiderado.
Todos estes “factos-índice”, numa análise concatenada e ponderados à luz da experiência, são suficientes para permitir à AT, como sucedeu, desconsiderar o IVA que tem as apontadas facturas como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessas facturas são simuladas.
Assim sendo, como se entende que é, há que concluir que a AT demonstrou os pressupostos da sua actuação, cumprindo, nos termos já expostos, o ónus da prova que, neste ponto, lhe competia – cfr. artigo 74º da LGT.
Por conseguinte, isto é, tendo a Administração cumprido o ónus que sobre si impendia, competia ao Impugnante ter apresentado prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que a mercadoria descrita nas facturas em causa lhe foi entregue, ou seja, que aquelas facturas têm subjacentes operações económicas reais.
Ónus que, definitivamente, não cumpriu já que não logrou, pela prova produzida, afastar os indícios ponderosos da simulação das facturas, recolhidos pela AT, tendo todos os factos por si invocados e através dos quais visava demonstrar aquela realidade – existência de diversas transacções comerciais entre si e J..., A..., V..., L... – Comercial de Recuperados, Lda, A..., L... – Comércio de Sucatas, Unipessoal, Lda, F..., R... – Comércio de Sucatas Lda, J..., L... e M... – Comércio de Sucatas, Lda. – obtido, como vimos, na apreciação do erro de julgamento de facto que vinha suscitado, resposta negativa.
Portanto, e retomando o que já atrás vínhamos dizendo, era à Impugnante que competia demonstrar que, apesar de todos estes indícios, eram reais - ou seja, correspondiam a operações materiais – as compras facturadas nos documentos que incluem o IVA corrigido.
E, do nosso ponto de vista, esta demonstração não foi feita.
Diga-se, ainda – respondendo, até, a um aspecto sublinhado pela Recorrente no presente recurso - que, como já atrás dissemos, o facto de terem sido emitido cheques a fornecedores não prova – longe disso, aliás - o pagamento das facturas em causa.
Já o dissemos. A análise dos autos leva-nos a ponderar que, na realidade, uma coisa é o circuito documental que se mostra evidenciado (facturas, cheques), o qual pode, até, mostrar-se formalmente correcto; outra bem diferente é o circuito económico do dinheiro, o qual não se mostra evidenciado nos autos.
Em suma, a prova produzida, em concreto aquela que competia à Impugnante, não chega para cumprir o ónus que a este respeito lhe era legalmente imposto, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e de que se verificam os pressupostos de que depende o seu direito à dedução do imposto.
Contrariamente, a AT provou a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que é susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte.
E assim sendo, fácil se torna concluir que a sentença, nesta parte – leia-se, quanto ao IVA liquidado com referência às facturas emitidas pelos fornecedores 1), 3), 4), 5, 7) 8 e 10) a 14 – deve ser mantida.
Nesta parte, portanto, há que julgar improcedentes as conclusões da alegação do recurso.
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em conceder parcial provimento ao recurso e, consequentemente, em:
- revogar a sentença recorrida na parte em que manteve as liquidações de IVA apurado por referência às facturas emitidas pelos fornecedores identificados pelos nºs 2), 6) e 9) supra (artigos 19º, nº3 e 74º da LGT), julgando a impugnação judicial procedente nesta parte e determinado a anulação das liquidações adicionais na parte correspondente;
- julgar improcedente o recurso quanto às demais questões.
Custas pela Recorrente e pela Fazenda Pública na proporção do respectivo decaimento, sem prejuízo da dispensa do pagamento da taxa de justiça quanto à Fazenda Pública e em sede de instância de recurso, dado não ter produzido contra-alegações.
Oportunamente, preste informação em resposta aos ofícios de fls. 2249, 2253.
Lisboa, 25/01/18