Source: http://kraken.slv.cz/5Afs31/2004
Timestamp: 2018-07-23 15:59:20+00:00
Document Index: 33258820

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 105', '§ 103', '§ 31', '§ 2', '§ 31', 'ÚS 38/95 ', 'soud ', '§ 31', '§ 2', '§ 31', '§ 16', '§ 6', '§ 2', '§ 2', 'soud ', '§ 64', '§ 122', '§ 125', '§ 132', 'soud ', '§ 2', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§31', '§ 16', '§ 35', '§ 16', '§ 2', '§ 29', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 31', '§ 2', '§ 16', '§ 2', '§ 6', '§ 2', '§ 6', '§ 29', '§ 30', '§ 18', '§ 22', '§ 2', 'soud ', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 23', '§ 2', '§ 24', '§ 102', 'soud ', 'soud ', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 29', '§ 19', 'soud ', '§ 19', '§ 29', '§ 25', 'soud ', 'soud ', '§ 29', '§ 28', '§ 2', '§ 29', '§ 30', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

5Afs31/2004
è. j. 5 Afs 31/2004-172
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobce Ing. Z. P., zast. JUDr. Evou Kabelkovou, advokátkou se sídlem v Plzni, Kamenická 1, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, se sídlem Plzeò, Hálkova 14, o ¾alobách ¾alobce proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 10. 9. 2001, è. j. 7969/110/2001 a ze dne 24. 1. 2002, è. j. 9907/110/2001, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce-stì¾ovatele proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 12. 2003, è. j. 30 Ca 309/2001-120,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 12. 2003, è. j. 30 Ca 309/2001-120 s e v napadené èásti ve výrocích I. a III. z r u ¹ u j e a v tomto rozsahu s e vìc v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Krajský soud v Plzni (dále krajský soud) rozsudkem ze dne 30. 12. 2003, è. j. 30 Ca 309/2001-120, I. ¾alobu ¾alobce ze dne 25. 10. 2001 smìøující proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 9. 2001, è. j. 7969/110/2001 zamítl, II. ¾alobu ¾alobce ze dne 8. 3. 2002 smìøující proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 1. 2002, è. j. 9907/110/2001 zamítl, a III. rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení.
Proti rozsudku krajského soudu a to proti jeho výrokùm uvedeným v I. a III. podal vèas kasaèní stí¾nost ¾alobce-nyní stì¾ovatel (§ 105 odst. 1 s. ø. s.) z dùvodù uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a/, b/ a d/ s. ø. s. Stì¾ovatel pak výslovnì uvedl, ¾e jeho kasaèní stí¾nost nesmìøuje proti výroku II. citovaného rozsudku, tedy proti zamítnutí ¾aloby proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 24. 1. 2002, è. j. 9907/110/2001.
Podle stì¾ovatele rozhodnutí ¾alovaného ze dne 10. 9. 2001, è. j. 7969/110/2001 (zdaòovací období roku 1995) øe¹ilo celkem tøi okruhy problémù, tak¾e ¾aloba i napadený rozsudek krajského soudu se tìmito tøemi okruhy problémù zabývají a kasaèní stí¾nost je do v¹ech tìchto tøí okruhù zamìøena.
1/ Pokud jde o navý¹ení základu danì o èástku 3 887 227,02 Kè, poukazoval stì¾ovatel v prùbìhu správního i soudního øízení, ¾e ze strany správního orgánu do¹lo v tomto pøípadì k nesprávnému zji¹tìní skutkového stavu. Stì¾ovatel v roce 1995 vedl øádný penì¾ní deník, který k dùkazu pøedlo¾il a který mìla k dispozici i znalkynì Ing. K. se v¹emi úèetními doklady a pøehledy. Mimo øádné úèetnictví si stì¾ovatel vedl své vlastní orientaèní-pomocné pøehledy, a to pro úèely vnitøního finanèního plánování. Nedopatøením zamìstnankynì stì¾ovatele se tento jeho interní materiál zcela nadbyteènì dostal do dispozice pracovníkù správce danì pøi provádìní daòové kontroly vedle øádnì sestavené úèetní evidence. V rámci interní-pomocné evidence do¹lo ke zmatkùm, kdy daòové platby, které v lednu 1995 do¹ly na úèet stì¾ovatele od obchodní spoleènosti PDS-spol. s r. o. ve vý¹i 400 000 Kè (13. 5. 1995), 315 000 Kè (16. 1. 1995), 300 000 Kè( 17. 1. 1995), 300 000 Kè (18. 1. 1995), 540 000 Kè (18. 1. 1995) a 265 000 Kè (24. 1. 1995)-celkem 2 120 000 Kè byly v této interní evidenci omylem úèetní pracovnice 1. 7. 1995 pøeúètovány jako pøíjmy nedaòové, pøièem¾ touto opravou zasáhla pøímo do zápisù lednových. Po zji¹tìní této chyby s datem 1. 7. 1995 v interní evidenci provedla zaúètování správné, av¹ak tím, ¾e pracovala nejen s èástkou 2 120 000 Kè, ale je¹tì s èástkami dal¹ími, té¾ daòovými pøíjmy, a to polo¾kou 820 000 Kè (do¹lou 16. 3. 1995), polo¾kou 20 000 Kè (do¹lou 17. 3. 1995) a polo¾kou 400 000 Kè (do¹lou 4. 4. 1995), celkem s èástkou 3 360 000 Kè, do¹lo chybou kalkulátoru a nepozorností pøíslu¹né pracovnice k tomu, ¾e nebyla zaúètována tato èástka, ale 5 035 230 Kè. V rozsahu èástky 1 675 230 Kè se tedy jednalo o neexistující pøíjem, který nebyl stì¾ovatelem nikdy pøijat a nemohl být ani dolo¾en se ¾ádnými zápisy èi doklady. Tato chyba byla zji¹tìna v prosinci 1995 a opravena. V tomto smìru poukázal i na znalecký posudek znalkynì Ing. K. V dobì zpracování daòového pøiznání mìl stì¾ovatel k dispozici správnì sestavenou sestavu koneèných daòových pøíjmù odpovídající závìreènému výsledku hospodaøení a podle nìho bylo zpracováno daòové pøiznání a daò odvedena. Stì¾ovatel má za to, ¾e výzvu správce danì ze dne 6. 8. 2001 splnil a jím po¾adované úèetní doklady a podklady pøedlo¾il. Nelze mu klást za vinu, ¾e nedolo¾il rozdíly vzniklé zmatky a omyly, av¹ak zaslal podání, které je nazváno podrobné vysvìtlení úèetních operací , a které bylo doruèeno ¾alovanému dne 21. 8. 2001. Ke zji¹tìní, zda stì¾ovatel øádnì vedl evidenci a tato evidence je odùvodnìna i prvotními doklady, lze dospìt jen kontrolou úèetních dokladù a podkladù, které se pøíslu¹ného roku týkají. Poèetní chyby nelze dokladovat pøíjmovými, výdajovými doklady èi fakturami. Pokud tedy byl vyzván ¾alovaným, aby pøedlo¾il podklady k úèetním opravám prokazujícím rozdíly mezi pùvodními mìsíèními sestavami a opraveným úèetnictvím, pak jednak ¾alovaný presumoval, ¾e úèetnictví vedené stì¾ovatelem není úèetnictvím vìrohodným, úplným, správným a prùkazným a jednak ho vyzýval, aby pøedlo¾il doklady k tomu, ¾e se dopustil omylù a poèetní chyby. Taková výzva v¹ak postrádá smysl. ®alovaný se tak zjevnì sna¾il obejít svoji dùkazní povinnost stanovenou v § 31 odst. 8c ZSDP. Stì¾ovatel v¾dy tvrdil a tvrdí, ¾e jeho úèetnictví je úplné, správné, prùkazné a vìrohodné. Jen z toho, ¾e ¾alovaný není spokojen s dolo¾ením tvrzení daòového subjektu nemù¾e formálnì vyvodit (jak se stalo) nesprávnost stì¾ovatelových tvrzení. To odporuje obecným zásadám daòového øízení vyplývajícím z ustanovení § 2 ZSDP i ustanovení § 31 odst. 8 zákona,dle nìho¾ správce danì prokazuje existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, prùkaznost, správnost èi úplnost úèetnictví èi jiných povinných evidencí èi záznamù vedených daòovým subjektem. Jeho interní podklady mìsíèní sestavy nemìly substituovat øádné vedení úèetnictví. Stì¾ovatel poukázal na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/95 a II. ÚS 750/2000 v nich¾ uvedený soud konstatoval, ¾e § 31 odst. 9 ZSDP nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. Stì¾ovatel pova¾uje za zcela nesprávné závìry krajského soudu a naopak má za to, ¾e skutková podstata, z ní¾ ¾alovaný vycházel, nemá oporu ve spisech a je s nimi v rozporu, pøièem¾ pøi jejich zji¹»ování byl navíc poru¹en ZSDP v ustanoveních o øízení-v § 2 odst. 3, § 31 odst. 8c, § 16 odst. 8 vìta pøedposlední, ustanovení zákona o úèetnictví-§ 6, § 2 odst. 1, ZSDP § 2 odst. 1, 7 a té¾ ustanovení èl. 4 odst. 1 a èl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod , a to takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost. Stì¾ovatel poukazuje na skuteènost, ¾e krajský soud zcela nesprávnì bagatelizuje význam opatøení FMF è. j. V/1-31370/92. Právì toto opatøení vzal ¾alovaný za základ odùvodnìní svého rozhodnutí ze dne 10. 9. 2001, kdy¾ hned na druhé stranì cituje vedle zákona o úèetnictví právì citované opatøení a zdùrazòuje, ¾e právì a pouze toto opatøení ukládá fyzickým osobám provozujícím podnikatelskou èinnost, aby provádìly zápisy v deníku v èasovém sledu s rozpisem tak, aby pøehled byl nejvý¹e za kalendáøní mìsíc. Právì s tímto pøehledem o pøíjmech a výdajích nejvý¹e za kalendáøní mìsíc se mìl údajnì podle ¾alovaného stì¾ovatel dostat do rozporu, nikoliv se zákonem, podle nìho¾ úèetním obdobím je kalendáøní rok a úèetní uzávìrka se provádí k 31. 12. pøíslu¹ného roku a v jeho prùbìhu mohou být provádìny opravy úèetních zápisù. Pokud by mìlo být úèetnictví vedeno mìsíènì, pak by muselo být právními pøedpisy o úèetnictví stanoveno, ¾e daòový subjekt je povinen v¾dy k poèátku mìsíce své úèetní knihy otevírat a ke konci mìsíce je zavírat. Toto právní pøedpisy nestanoví a proto musel ¾alovaný svou argumentaci opøít o opatøení FMF è. j. V/2/3/31370/1992. Toto opatøení se v¹ak nikdy nestalo souèástí právního øádu ÈR, co¾ uznává i krajský soud. Proto není správné tvrzení krajského soudu, ¾e argumentace tímto opatøením nemìla pro závìr rozhodnutí ¾alovaného ¾ádný zásadní význam. V tomto smìru trpí napadený rozsudek nepøezkoumatelností. Stì¾ovatel navrhl dùkaz výslechem svìdkynì Loskotové mimo jiné k prokázání pøedání dokumentù (celkové úèetní evidence i interní pomocné evidence) v úplném rozsahu a u¾ pøi provádìní daòové kontroly, av¹ak tento dùkaz byl krajským soudem, stejnì tak jako ostatní, zamítnut. Stì¾ovatel proto namítá nejen nesprávné posouzení právních otázek krajským soudem, ale i poru¹ení zákona o soudním øízení správním a obèanského soudního øádu (§ 64 s. ø. s., § 122 a násl., § 125, § 132 o. s. ø.). Krajský soud napø. vytrhl ze souvislosti závìry znalkynì ohlednì èástky 3 887 227,20 Kè.
2/ Stì¾ovatel namítá nezákonnost navý¹ení základu danì ¾alovaným o 9 868 028,90 Kè z dùvodu ukonèení podnikatelské èinnosti stì¾ovatele. Rozhodnutí ¾alovaného je v tomto smyslu nepøezkoumatelné, nebo» jeho argumentace se omezila jen na definici podnikání dle § 2 odst. 1 zákona è. 513/1991 Sb., a proto on i krajský soud v tomto smìru poru¹ili ustanovení èl. 26 Listiny základních práv a svobod, z nìho¾ vychází definice podnikání obsa¾ená v Obchodním zákoníku. Z dosavadního prùbìhu øízení pøed správními orgány a krajským soudem není zøetelné, zda závìr, ¾e ukonèil svou podnikatelskou èinnost, vznikl na základì toho, ¾e mìl pøestat vykonávat èinnost èi zda mìl pøestat pobírat pøíjmy podrobené dani, a kdy mìla rozhodná skuteènost nastat.®alovaný v rozhodnutí o odvolání pouze uvedl, ¾e zjistil, ¾e 2. 1. 1995 mìla být uzavøena mezi stì¾ovatelem a spoleèností PDS-spol. s r. o. smlouva o prodeji èásti podniku, dále, ¾e v prùbìhu roku 1995 a 1996 stì¾ovatel pronajímal nemovitosti a movité vìci a dále argumentoval dohodou o zápoètu ze dne 31. 12. 1996. Ve svém rozhodnutí ¾alovaný dále uvádí, ¾e mu bylo pøedlo¾eno více faktur vystavených a pøijatých stì¾ovatelem za roky 1995-2000 a uzavøel, ¾e se jedná o èinnosti nahodilé a jednorázové, které nelze pova¾ovat za soustavnou èinnost-podnikání. Toto jeho pojetí je formalistické a úèelové. V tomto smìru stì¾ovatel poukázal na star¹í, av¹ak podle nìj pou¾itelnou judikaturu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 14. 1. 1925 a ze dne 29. 11. 1934.
Podle rozhodnutí ¾alovaného tento snad za ukonèení podnikání stì¾ovatele pova¾oval svévolnì datum 31. 12. 1995 s odùvodnìním, ¾e k tomuto datu byla sestavena úèetní závìrka, a to pøesto¾e ¹lo o øádnou úèetní závìrku, která se sestavuje v¾dy ke skonèení roèního úèetního období. Stì¾ovatel v¾dy tvrdil, ¾e své podnikání neukonèil a navíc právní pøedpisy stanoví jako rozhodné datum i pro stanovení stavu pohledávek a závazkù právì den pøedcházející dni ukonèení podnikání bez ohledu na to, zda k tomuto dni byla èi nebyla provedena úèetní uzávìrka. Stì¾ovatel ¾ádnou speciální úèetní závìrku neprovádìl, nebo» se k ukonèení podnikání nikdy nerozhodl. Podle názoru stì¾ovatele je tøeba, aby pøi stanovení data rozhodného, tedy dne pøedcházejícího údajnému dni ukonèení podnikání, bylo skuteènì vycházeno z konkrétního data urèitého právního úkonu, èi právní události. Není mo¾né, aby tento termín stanovil správce danì volnì dle svého uvá¾ení. Nelze uèinit závìr o ukonèení podnikatelské èinnosti bez závìru, ke kterému datu mìla tato podnikatelská èinnost skonèit. Ukonèení této èinnosti je nutné spojovat v¾dy s volním rozhodnutím daòového subjektu, který v souvislosti s tím nepochybnì èiní dal¹í kroky, mezi nì¾ patøí i získání souhlasu správce danì a tedy i sdìlení pøíslu¹ného daòového subjektu, ke kterému datu jeho podnikatelská èinnost má být ukonèena. Takovou skuteèností by mohla být také i ztráta zpùsobilosti k tomu, aby daòový subjekt nadále podnikal.Souèástí pohledávek, které uèinil ¾alovaný základem danì (kterou stanovil dle rozsahu pohledávek z 31. 12. 1995), uèinil i ty pøíjmy,které byly ve skuteènosti pøijaty stì¾ovatelem pozdìji a které byly také v souvislosti s tím, ¾e rozhodnutí ¾alovaného o odvolání stì¾ovatele následovalo a¾ v roce 2001, stì¾ovatelem nále¾itì zdaòovány, a to v letech 1997-2000. Stì¾ovatel namítl poru¹ení ustanovení § 16 odst. 8 vìtu sedmou ZSDP. Krajský soud se s otázkou ukonèení podnikatelské èinnosti stì¾ovatele vùbec nevypoøádal a jeho rozsudek je v tomto smìru nepøezkoumatelný. Krajský soud nesprávnì posoudil právní otázky a poru¹il ustanovení zákona è. 337/1992 Sb.-§ 2 odst. 1, 2, 3, 7, §31 odst. 8c, § 16 odst. 8 a § 35,dále èl. 4 odst. 1 a èl. 26 Listiny základních práv a svobod.
3/ Stì¾ovatel namítl i nezákonnost závìrù ¾alovaného a krajského soudu ohlednì odpisù z objektu v P., P. ulici. Stì¾ovatel prokázal kupní smlouvou ze dne 11. 4. 1990 vstupní cenu objektu 99 809 Kè a dále to, ¾e na objektu byla provedena rekonstrukce v hodnotì 1 027 000 Kè. K této otázce byl vyslechnut svìdek Dr. M. B. Stì¾ovatel uplatòoval odèitatelnou polo¾ku zvý¹enou o cenu rekonstrukce a ¾alovaný mìl pøi stanovení pøíslu¹né procentuální hodnoty odpisù vycházet z èástky odpovídající souètu kupní ceny 99 809 Kè a ceny rekonstrukce 1 027 000 Kè, co¾ neuèinil. Nastala situace, ¾e skutkový stav, který vzal správní orgán za základ napadeného rozhodnutí, byl v rozporu se spisy, kdy¾ z tìch jednoznaènì vyplývalo, ¾e rekonstrukce provedena byla, v jaké hodnotì, kým, za jakých podmínek, jaká byla cena za dílo za provedení této rekonstrukce. Stejnì tak z podkladù vyplývalo, ¾e úmyslem stì¾ovatele bylo realizovat odpisy ve vý¹i vyjadøující jak vstupní cenu podle kupní smlouvy ze dne 11. 4. 1990, tak cenu rekonstrukce a právì této míøe docílit daòovì uznatelného výdaje. Rozhodnutí ¾alovaného je nepøezkoumatelné pro nesrozumitelnost, nevyplývá z nìho, proè správní orgán nevzal zøetel na výpovìï svìdka Dr. B., jako¾ i listiny, které byly správnímu orgánu k dispozici. Dále z nìho nevyplývá rozhodný dùvod pro neuznání odpisu z ceny oprav a rekonstrukcí, kdy¾ neobsahuje ¾ádné hodnocení provedených dùkazù, respektive proè konkrétní dùkazy, které svým obsahem potvrzují tvrzení stì¾ovatele, jsou interpretovány ¾alovaným zpùsobem opaèným. Správní orgán podle stì¾ovatele poru¹il ustanovení § 16 odst. 8 vìtu sedmou jako¾ i ustanovení § 2 odst. 3, 1 a § 29 zákona è. 337/1992 Sb. Krajský soud mìl napadené rozhodnutí zru¹it. Stì¾ovatel i v tomto pøípadì uplatòuje dùvody kasaèní stí¾nosti dle ustanovení § 103 odst. 1 písm. a/ a b/ s. ø. s.
Kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení rozsudku Krajského soudu v Plzni v napadené èásti, to je v èásti I. a III. jeho výroku a vrácení vìci v tomto rozsahu tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný se k podané kasaèní stí¾nosti nevyjádøil s odùvodnìním, ¾e zastává stejný názor, jaký byl v pøedmìtném rozsudku vysloven.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal rozsudek Krajského soudu v Plzni v napadené èásti, to je ve výrocích I. a III. v rozsahu a z dùvodù v kasaèní stí¾nosti uplatnìných (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.) a dospìl k tìmto závìrùm.
Z obsahu daòového spisu vyplývá, ¾e Finanèní úøad v Plzni (dále správce danì) zahájil daòovou kontrolu daní z pøíjmu fyzických osob za roky 1993, 1994, 1995 a 1996 u stì¾ovatele pøípisem ze dne 22. 5. 1997, doruèeným stì¾ovateli dne 24. 6. 1997. Se zprávou o daòové kontrole seznámil stì¾ovatele dne 29. 9. 1997. Dodateèný platební výmìr è. 970002182 vydal dne 1. 10. 1997 na základ danì, daò a ztrátu z pøíjmù fyzických osob podle zákona è. 586/1992 Sb. za kalendáøní rok (zdaòovací období) 1995 a stì¾ovateli dodateènì stanovil základ danì ve vý¹i 13 787 767,92 Kè, vymìøil daò ve vý¹i 5 928 754,00 Kè a dále rozhodl, ¾e je povinen dodateènì vymìøenou daò uhradit do 30 dnù ode dne doruèení platebního výmìru. Proti dodateènému platebnímu výmìru podal stì¾ovatel odvolání o kterém rozhodl ¾alovaný (Finanèní øeditelství v Plzni) rozhodnutím ze dne 24. 7. 1998, è. j. 1776/110/1998 tak, ¾e ho zamítl. Proti tomuto rozhodnutí podal stì¾ovatel ¾alobu ke Krajskému soudu v Plzni, který¾to soud uvedené rozhodnutí rozsudkem ze dne 29. 2. 2000 sp. zn. 37 Ca 155/1998 zru¹il a vrátil ¾alovanému k dal¹ímu øízení. ®alovaný rozhodl opìt dne 10. 9. 2001, è. j. 7969/110/2001 tak, ¾e dodateèný platební výmìr správce danì è. 970002182 zmìnil takto: dodateènì stanovený základ danì z èástky 13 787 767,92 Kè na èástku 13 696 644,92 Kè, dodateènì vymìøenou daò z èástky 5 928 754,00 Kè na èástku 5 889 581,00 Kè. Proti tomuto rozhodnutí podal stì¾ovatel ¾alobu, která byla projednána Krajským soudem v Èeských Budìjovicích pod sp. zn. 30 Ca 309/2001 a rozsudkem ze dne 30. 12. 2003 zamítnuta. Tento rozsudek napadl stì¾ovatel kasaèní stí¾ností o které rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud. V kasaèní stí¾nosti uplatnil tøi námitky o nich¾ Nejvy¹¹í správní soud uvá¾il takto:
1/ K navý¹ení základu danì o èástku 3 887 227,02 Kè.
Po zahájení daòové kontroly správce danì výzvou ze dne 22. 5. 1997 vyzval stì¾ovatele, aby pøedlo¾il u jednání dne 25. 6. 1997 úèetní evidenci vèetnì ve¹kerých prvotních dokladù, mimo jiné, za rok 1995. Jednání se dne 25. 6. 1997 zúèastnil stì¾ovatel, který do daòového spisu zalo¾il plnou moc ze dne 25. 6. 1997, kterou zmocnil L. L. k jednání s finanèním úøadem pøi daòové kontrole. Ve zprávì o daòové kontrole ze dne 29. 9. 1997 správce danì k výsledku kontroly za rok 1995 uvedl, ¾e v penì¾ním deníku pøedlo¾eném ke kontrole byly dle mìsíèních podkladù pøíjmy zaúètované ve vý¹i 19 133 854,02 Kè, v daòovém pøiznání byly pøiznány pøíjmy pouze ve vý¹i 15 246 627 Kè. Pøíjmy tedy byly zvý¹eny o 3 887 227,02 Kè.
Stì¾ovatel v této souvislosti namítá, ¾e ¾alovaný pro své rozhodnutí nezjistil správnì skutkový stav a ¾e v øízení do¹lo k poru¹ení zákona o správì daní a poplatkù. Pøedev¹ím namítá, ¾e jen nedopatøením jeho zamìstnankynì do¹lo k tomu, ¾e správci danì pøi provádìní daòové kontroly se dostaly do dispozice jeho vlastní orientaèní-pomocné pøehledy pro úèely vnitøního finanèního plánování a to vedle øádného penì¾ního deníku. V této souvislosti
Nejvy¹¹í správní soud pøipomíná, ¾e stì¾ovatel do daòového spisu zalo¾il plnou moc ze dne 25. 6. 1997, kterou zmocnil L. L. k jednání s finanèním úøadem pøi daòové kontrole a dále, ¾e správce danì výzvou ze dne 22. 5. 1997 vyzval stì¾ovatele, aby pøedlo¾il u jednání dne 25. 6. 1997 úèetní evidenci vèetnì ve¹kerých prvotních dokladù, mimo jiné, za rok 1995. L. L., která se správcem danì v prùbìhu daòové kontroly jednala, pøedlo¾ila správci danì stì¾ovatelovu úèetní evidenci, vèetnì jeho vlastní orientaèní-pomocné. Proto¾e správce danì pøi rozhodování pøihlí¾í ke v¹emu, co v daòovém øízení vy¹lo najevo (§ 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb.-dále zákon o správì daní a poplatkù) a pøitom ne¹lo o prostøedek získaný v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy (§ 31 odst. 4 zákona o správì daní a poplatkù), pøihlí¾el správce danì k celé úèetní evidenci stì¾ovatele. Ustanovení § 2 odst. 3, § 16 odst. 8 vìta pøedposlední zákona o správì daní a poplatkù nebyly správcem danì ani ¾alovaným poru¹eny. Správce danì ani ¾alovaný neporu¹ili ani ustanovení § 2 odst. 1 a 7 zákona o správì daní a poplatkù, proto¾e z daòového øízení nevyplývá, ¾e by nedbali na zachování práv a právem chránìných zájmù stì¾ovatele, respektive ¾e by nebrali v úvahu skuteèný obsah právního úkonu. Dále stì¾ovatel namítá, ¾e správce danì a ¾alovaný poru¹ili ustanovení § 6 a § 2 odst. 1 zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví. Ustanovení § 6 citovaného zákona upravuje (ve znìní pro rok 1995) ¾e: (1) Úèetní jednotky jsou povinny zachycovat skuteènosti, které jsou pøedmìtem úèetnictví, (dále jen úèetní pøípady ) úèetními doklady, (2) Úèetní jednotky jsou povinny zaznamenávat úèetní pøípady v úèetních knihách (dále jen úèetní zápisy ) pouze na základì úèetních záznamù podle odstavce 1, (3) Úèetní jednotky jsou povinny inventarizovat majetek a závazky podle § 29 a § 30, (4) Úèetní jednotky jsou povinny sestavovat úèetní závìrku podle § 18 jako øádnou, popøípadì jako mimoøádnou nebo mezitímní, a kromì toho v pøípadech stanovených podle § 22 sestavují i konsolidovanou úèetní závìrku. Ustanovení § 2 (není rozdìleno do odstavcù) citovaného zákona upravuje (ve znìní pro rok 1995), ¾e úèetní jednotky úètují v soustavì podvojného nebo jednoduchého úèetnictví o stavu a pohybu majetku a závazkù, o rozdílu majetku a závazkù, 2) o nákladech a výnosech nebo výdajích a pøíjmech a o výsledku hospodaøení (pøedmìt úèetnictví); pou¾ití pøíslu¹né úèetní soustavy úèetními jednotkami stanoví zákon. Touto námitkou míøí stì¾ovatel k tomu, ¾e pøesto¾e podle svého názoru vedl øádné úèetnictví a v¾dy tvrdil, ¾e jeho úèetnictví je úplné, správné, prùkazné a vìrohodné, byl ¾alovaným výzvou ze dne 6. 8. 2001 vyzván k tomu, aby pøedlo¾il podklady k úèetním opravám prokazujícím rozdíly mezi pùvodními mìsíèními sestavami a opraveným úèetnictvím. Stì¾ovatel tvrdí, ¾e jeho interní podklady mìsíèní sestavy nemìly substituovat øádné vedení úèetnictví. Zákon o úèetnictví, podle nìj, neukládá povinnost fyzickým osobám provozujícím podnikatelskou èinnost, aby provádìly zápisy v deníku v èasovém sledu s rozpisem tak, aby pøehled byl nejvý¹e za kalendáøní mìsíc. Taková povinnost je stanovena v opatøení FMF è. j. V/1-31370/92, které se v¹ak nikdy nestalo souèástí právního øádu ÈR. Stì¾ovatel má tedy za to, ¾e jeho úèetnictví bylo zpochybnìno na základì úvahy ¾alovaného (a pøedtím správce danì), která v¹ak není podlo¾ena zákonem a navíc výzva ¾alovaného ze dne 6. 8. 2001, aby pøedlo¾il podklady k úèetním opravám prokazujícím rozdíly mezi pùvodními mìsíèními sestavami a opraveným úèetnictvím, postrádá smysl, proto¾e poèetní chyby nelze dokladovat pøíjmovými, výdajovými doklady èi fakturami. Nelze mu proto klást za vinu, ¾e nedolo¾il rozdíly vzniklé zmatky a omyly. Zmatky a omyly spojuje stì¾ovatel s platbami, které do¹ly na jeho úèet od obchodní spoleènosti P.-spol. s r. o. v roce 1995 v lednu v celkové vý¹i 2 120 000 Kè (13. 1.-400 000 Kè, 16. 1.-315 000 Kè, 17. 1.-300 000 Kè, 18. 1.-300 000 Kè, 18. 1.-540 000 Kè, 24. 1.-265 000 Kè), v bøeznu 16. ve vý¹i 820 000 Kè, 17. ve vý¹i 20 000 Kè, a 4. dubna ve vý¹i 400 000 Kè, tedy v celkové vý¹i 3 360 000 Kè, které¾to platby byly jeho pracovnicí nesprávnì zaúètovány-pøeúètovány jako nedaòové pøíjmy a teprve pozdìji správnì pøeúètovány jako pøíjmy daòové s datem 1. 7. 1995, av¹ak její nepozorností a chybou kalkulátoru tak nebyla zaúètována èástka 3 360 000 Kè, ale èástka 5 035 230 Kè a tak v rozsahu èástky 1 675 230 Kè se jednalo o neexistující pøíjem, který nebyl stì¾ovatelem nikdy pøijat a nemohl být dolo¾en ¾ádnými zápisy ani doklady. Tato chyba byla, podle nìj , zji¹tìna a opravena v prosinci 1995. V tomto smìru poukázal i na znalecký posudek znalkynì Ing. K. Znaleckým posudkem znalkynì Ing. A. K. ze dne 18. 12. 2003 a výpovìdí této znalkynì u jednání pøed krajským soudem dne 30. 12. 2003 tyto tvrzené zmatky a omyly byly vysvìtleny tak, ¾e sám stì¾ovatel v mìsíci èervenci 1995 provedl kontrolu zaúètovaných polo¾ek a zjistil, ¾e se jednalo o chybný zápis, proto¾e se nejednalo o pùjèky a provedl do mìsíce èervence-tzn. v té dobì je¹tì stále do pracovní sestavy úèetními doklady è. 99-5 a 99-6 opravu tak, ¾e z nedaòových pøíjmù mìl pøevést uvedenou èástku do daòových pøíjmù, av¹ak dopustil se omylu v hodnotì vý¹e pøevodu-místo èástky 3 360 000 Kè pøevedl do pracovní sestavy èástku 5 035 230 Kè; chybný zápis stì¾ovatel zjistil a¾ v mìsíci prosinci a provedl koneènou opravu hodnoty daòových pøíjmù do mìsíce èervence 1995, a to ve správné vý¹i 3 360 000 Kè. Rozdíl mezi èástkami 3 360 000 Kè a 5 035 230 Kè je 1 675 230 Kè a v této vý¹i se nejednalo u stì¾ovatele o neexistující pøíjem, který jím nebyl nikdy pøijat a nemohl jím být dolo¾en ¾ádnými zápisy èi doklady, jak namítá v kasaèní stí¾nosti, ale ¹lo o poèetní chybu. Ani v jeho pracovní verzi penì¾ního deníku tato èástka nebyla zaznamenaná jako èástka zvy¹ující jeho pøíjem, proto¾e stì¾ovatel chybný zápis èástky 5 035 230 Kè je¹tì v pracovní verzi penì¾ního deníku opravil tak, ¾e k datu 31. 7. 1995 tuto èástku jednak pøipoèetl jako daòový pøíjem, jednak tuto èástku odeèetl jako pøevod do daòového pøíjmu, èím¾ se v koneèném penì¾ním deníku nedaòových pøíjmù nic nezmìnilo. K datu 31. 7. 1995 pak v penì¾ním deníku nedaòových pøíjmù správnì zaúètoval èástku 3 360 000 Kè jako pøevod do daòových pøíjmù a tato èástka je pak se stejným datem zapsána v deníku daòových pøíjmù jako pøevod do daòových pøíjmù. Znalkynì v posudku potvrdila, ¾e stì¾ovatel èástku 3 360 000 Kè uvádí ve svém úèetnictví jako pøíjem zahrnovaný do základu danì v pøiznání k dani z pøíjmu fyzické osoby, ve kterém uvedl koneèný základ danì ve vý¹i 15 246 627 Kè. I kdy¾ tedy stì¾ovatel tvrdil, ¾e dùvodem rozdílu mezi vykázanými daòovými pøíjmy ve vý¹i 15 246 627 Kè a daòovými pøíjmy uvedenými v pracovní verzi penì¾ního deníku ve vý¹i 19 133 854,02 Kè je nesprávné zaúètování poskytnutých pùjèek do zdanitelných pøíjmù v celkové vý¹i 3 360 000 Kè, pak v prùbìhu správního i soudního øízení bylo prokázáno, ¾e pøíjmy v této celkové vý¹i shora specifikované nebyly pùjèkami a proto byly správnì zaúètovány jako pøíjmy daòové. Znalkynì v posudku dále uvedla, ¾e ovìøila podle pøedlo¾ených úèetních dokladù (výpisù z BÚ a pokladny), ¾e koneèná sestava daòových pøíjmù odpovídá závìreènému výsledku hospodaøení stì¾ovatele, jejich¾ hodnoty byly uvedeny v pøiznání k dani z pøíjmu fyzické osoby. Dále uvedla, ¾e pøi ovìøení pøedlo¾eného koneèného penì¾ního deníku, který obsahuje mìsíèní salda a jednotlivé mìsíèní polo¾ky neshledala závady v celkové vý¹i daòových pøíjmù . Stì¾ovatel podle ní vedl úèetnictví prùbì¾nì na základì úèetních dokladù (výpisù z BÚ, pokladních dokladù, vnitøních úèetních dokladù). Stì¾ovatel tvrdí, ¾e jeho úèetnictví je úplné, správné, prùkazné a vìrohodné. Dùvod rozdílu mezi vykázanými daòovými pøíjmy ve vý¹i 15 246 627 Kè a daòovými pøíjmy uvedenými v pracovní verzi penì¾ního deníku ve vý¹i 19 133 854,02 Kè v¹ak prokázán nebyl. Znalkynì k tomu uvádí, ¾e z pøedlo¾ené úèetní dokumentace nemù¾e prokázat, proè do¹lo k rozdílu koneèného a pùvodního penì¾ního deníku o èástku 3 887 227,20 Kè, jeliko¾ nemìla k dispozici v¹echny potøebné podklady z pùvodního-pracovního penì¾ního deníku (podle jednotlivých polo¾ek, které by mohla porovnat se sestavami mìsíèního salda). U jednání u krajského soudu dne 30. 12. 2003 byla znalkynì vyslechnuta a uvedla, ¾e èástka 3 887 227,20 Kè se kterou argumentuje na stranì 4 znaleckého posudku se skládá z èástky 2 120 000 Kè, z èástky 1 675 230 Kè, z èástky 1 997,20 Kè a z èástky 90 000 Kè. Jak k tomuto závìru do¹la neodùvodnila a ani krajský soud ani úèastníci øízení se jí na to neptali. Pøitom jde o velmi záva¾né sdìlení znalkynì v oboru ekonomika, úèetní evidence a mìlo být vysvìtleno. Takto vzniká pochybnost, zda zji¹tìný rozdíl 3 887 227,20 Kè mohl vzniknout v dùsledku oprav nikoliv v penì¾ním deníku stì¾ovatele, který byl i podkladem pøiznání k dani z pøíjmù fyzické osoby-stì¾ovatele, ale v jeho pomùckách, jejich¾ charakterem se také nikdo, tedy ¾alovaný ani krajský soud, nezabývali, pøitom nelze jen jednodu¹e bez dal¹ích právnì významných argumentù tvrdit, ¾e vedení pomocné evidence daòovým poplatníkem je nepøípustné a nezákonné. Takový závìr ze zákona o úèetnictví nelze dovodit. Navíc jestli¾e stì¾ovatel i kdy¾ omylem podle svého tvrzení pøedlo¾il správci danì øádný penì¾ní deník a jeho pracovní verzi-pomocný penì¾ní deník, pak ve smyslu ustanovení § 31 odst. 4 zákona è. 337/1992 Sb. jako dùkazních prostøedkù lze u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. Jednotlivé skuteènosti rozhodné pro daòové øízení se prokazují v rámci dùkazního øízení. Provedené dùkazní øízení pak osvìdèí, které z pøedlo¾ených dùkazních prostøedkù se staly skuteènì dùkazem. To se v daném pøípadì nestalo. Správce danì ani ¾alovaný neodùvodnili z jakého dùkazu v tomto pøípadì vycházeli. ®alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí v podstatì uvádí, ¾e vychází z obou, to je øádného penì¾ního deníku i pomocné evidence stì¾ovatele. Vìc je dále tøeba posoudit komplexnì a pøihlí¾et zejména k právnì významným skuteènostem. Pokud toti¾ podle znalkynì Ing. K. podle pøedlo¾ených úèetních dokladù (výpisù z BÚ a pokladny) koneèná sestava daòových pøíjmù odpovídá závìreènému výsledku hospodaøení stì¾ovatele, jejich¾ hodnoty byly uvedeny v pøiznání k dani z pøíjmu fyzické osoby, pøièem¾ pøi ovìøení pøedlo¾eného koneèného penì¾ního deníku, který obsahuje mìsíèní salda a jednotlivé mìsíèní polo¾ky neshledala závady v celkové vý¹i daòových pøíjmù , pak ov¹em stì¾ovatel splnil svoji povinnost uvedenou v § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, proto¾e prokázal své tvrzení uvedené v pøiznání, kdy¾ v prùbìhu daòového øízení opakovanì zdùrazòoval, který je jeho koneèný povinný penì¾ní deník a ¾e údaje v nìm jsou v souladu s daòovým pøiznáním (co¾ ani ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí nepopírá). Stì¾ovatel také v této souvislosti správnì poukázal na nález Ústavního soudu Pl. ÚS 38/95, podle nìho¾ § 31 odst. 9 zákona è. 337/1992 Sb. nedává správci danì oprávnìní vyzvat daòový subjekt k prokázání èehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. Pou¾ito na daný pøípad to znamená, ¾e správce danì mohl stì¾ovatele vyzvat k tomu, aby vysvìtlil a dolo¾il skuteènosti -jednotlivé polo¾ky uvedené v jeho koneèném penì¾ním deníku , které jsou v nesouladu s jeho tzv. pomocným penì¾ním deníkem-interními podklady, pokud mìl za to, ¾e stì¾ovatel nevykázal v¹echny své daòové pøíjmy a tak ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c/ zákona è. 337/1992 Sb. prokazovat existenci skuteèností vyvracejících vìrohodnost, správnost èi úplnost úèetnictví a jiných povinných evidencí èi záznamù, vedených daòovým subjektem. Takto ov¹em správce danì ani ¾alovaný nepostupovali, jak vyplývá z následných údajù. Správce danì stì¾ovatele výzvou ze dne 22. 5. 1997 vyzval k pøedlo¾ení úèetní evidence vèetnì ve¹kerých prvotních dokladù.Ve zprávì o daòové kontrole ze dne 29. 9. 1997 správce danì uvedl, ¾e v penì¾ním deníku pøedlo¾eném ke kontrole byly dle mìsíèních podkladù pøíjmy zúètované ve vý¹i 19 133 854,02 Kè, v daòovém pøiznání byly pøíjmy pøiznány pouze ve vý¹i 15 246 627 Kè.Ke sní¾ení zaúètovaných pøíjmù do¹lo bez jakékoliv úèetní operace a proto se pøíjmy zvy¹ují o 3 887 227,02 Kè. Ve zprávì o daòové kontrole není ¾ádná zmínka o tom, ¾e byl pøedlo¾en penì¾ní deník i tzv. pomocný penì¾ní deník-pomocná evidence daòového subjektu. V odvolávání proti dodateènému platebnímu výmìru è. 970002182 vydanému správcem danì dne 7. 10. 1997, è. j. 157053/97/138513 na základ danì, daò a ztrátu z pøíjmù fyzických osob za kalendáøní rok (zdaòovací období) 1995 stì¾ovatel namítal, ¾e tento závìr uvedený ve zprávì o daòové kontrole je zjevnì v rozporu se skutkovým stavem a je nesprávný, proto¾e pøi daòové kontrole nebyly brány v úvahu opravené sjetiny v jednotlivých mìsících , které jsou archivovány v PC a navazují na koneènou správnou roèní úèetní uzávìrku a výkazy pøedlo¾ené spoleènì s daòovým pøiznáním na FÚ, ale bylo vycházeno z pùvodních neopravených mìsíèních sjetin. Ve výzvì ze dne 6. 8. 2001 ¾alovaný stì¾ovatele vyzval v tomto smìru k pøedlo¾ení ve¹kerých úèetních dokladù a podkladù k nim, na základì kterých bylo v roce 1995 úètováno do pøíjmù zahrnutých do základu danì z pøíjmù a pøíjmù nezahrnutých do základu danì, podkladù k úèetním úpravám prokazujícím rozdíly mezi pùvodními mìsíèními sestavami a opraveným úèetnictvím. ®alovaný tak stì¾ovatele zejména v druhé èásti této citované výzvy vyzýval k nìèemu, co stì¾ovatel nebyl povinen prokazovat, proto¾e povinnou evidenci v tomto pøípadì penì¾ní deník stì¾ovatel pøedlo¾il a ten byl v souladu s tím, co stì¾ovatel uvedl v daòovém pøiznání a bylo tedy na správci danì-¾alovaném, aby prokázal skuteènosti uvedené v § 31 odst. 8 písm. c/ zákona è. 337/1992 Sb., co¾ neprokázal jen poukazem na pomocnou evidenci stì¾ovatele. Navíc za situace, kdy i podle znalkynì Ing. K. úèetní období je kalendáøní rok a úèetní závìrka se provádí k datu 31. 12. pøíslu¹ného roku. Proto mohou být v prùbìhu celého úèetního období provádìny opravy úèetních zápisù, a to buï na základì vnitøních úèetních dokladù (tìmito byla proúètována oprava èástky 5 035 230 Kè) èi na technickém nosièi dat (tzn. sestavou poèítaèe). Pokud ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí poukázal na Opatøení FMF è. j. V/1-31370/92 z nìho¾ vyvozoval povinnost provádìt zápisy v deníku v èasovém sledu s rozpisem tak, aby pøehled byl nejvý¹e za kalendáøní mìsíc, pak toto Opatøení není obecnì závazným pøedpisem (viz nález Ústavního soudu ze dne 13. 8. 1997 sp. zn. IV. ÚS 167/97) a opravy úèetních zápisù mohly být provádìny v prùbìhu celého úèetního období. Byl proto nesprávný jeho postup, pokud pøihlí¾el-li k bankovním výpisùm, které stì¾ovatel pøedkládal k prokázání svých tvrzení, jen v urèitých mìsících a k ostatním i kdy¾ v rámci úèetního období odmítal pøihlédnout. V této èásti kasaèní stí¾nosti Nejvy¹¹í správní soud tedy uzavírá, ¾e závìry krajského soudu nejsou v souladu se skutkovým stavem vyplývajícím z obsahu správního spisu ani z obsahu soudního spisu. Pokud krajský soud ustanovil znalkyni a provedl dùkaz jí podaným znaleckým posudkem i výslechem znalkynì, pak je tøeba, aby hodnotil skuteènosti z tohoto dùkazu zji¹tìné komplexnì a v souladu s ostatními provedenými dùkazy. Kasaèní stí¾nost v tomto smìru pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou a ji¾ jen z tohoto dùvodu pøichází v úvahu zru¹ení napadeného rozsudku krajského soudu a vrácení vìci tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
2/ K upravení základu danì o vý¹i pohledávek a závazkù v celkové vý¹i 9 868 028,90 Kè.
Podle ustanovení § 23 odst. 8 písm. b/ bod 2 zákona è. 586/1992 Sb. ve znìní úèinném v roce 1995 výsledek hospodaøení nebo rozdíl mezi pøíjmy a výdaji, z nìho¾ se vychází pro zji¹tìní základu danì za zdaòovací období (èást zdaòovacího období) pøedcházející dni ukonèení podnikatelské nebo jiné samostatné výdìleèné èinnosti, pronájmu nebo zahájení likvidace, se upraví u poplatníkù uvedených v § 2 pokud vedou daòovou evidenci, o vý¹i pohledávek [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y)] a závazkù, s výjimkou pøijatých a zaplacených záloh. Podle tohoto ustanovení správce danì stì¾ovateli upravil základ danì o 9 868 028,90 Kè, nebo» vycházel z toho, ¾e stì¾ovatel podnikatelskou èinnost ukonèil. Z tohoto pøedpokladu vycházel i ¾alovaný i krajský soud. Stì¾ovatel v¹ak namítá, ¾e podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdìleènou èinnost jako fyzická osoba neukonèil. Podstatou sporu této èásti kasaèní stí¾nosti tedy je posouzení, zda stì¾ovatel tuto èinnost ukonèil a kdy. Podle ustanovení § 102 zákona è. 150/2002 Sb.-s. ø. s. kasaèní stí¾nost je opravným prostøedkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu. O kasaèní stí¾nosti rozhodující Nejvy¹¹í správní soud tedy pøezkoumává závìry krajského soudu. V daném pøípadì krajský soud dospìl k závìru, ¾e na otázku ukonèení podnikatelské èinnosti je nutno pohlí¾et v materiálním smyslu s odkazem na ustanovení § 2 odst. 7 zákona è. 337/1992 Sb. Jinak odkázal zcela na závìry uèinìné ¾alovaným v pøezkoumávaném rozhodnutí, odmítl námitku stì¾ovatele o nepøezkoumatelnosti tìchto závìrù a sám ¾ádné závìry neuèinil. V tomto smìru je napadený rozsudek krajského soudu nepøezkoumatelný a z tohoto dùvodu pøichází v úvahu jen jeho zru¹ení.
3/ K neuznání odpisù ve vý¹i 32 512 Kè z objektu v P., P. ulici, jako výdajù na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù.
Z údajù stì¾ovatele vyplývá, ¾e tuto nemovitost nabyl do svého vlastnictví kupní smlouvou ze dne 11. 4. 1990 a z této skuteènosti vychází ¾alovaný i krajský soud. Není také sporné, ¾e poøizovací cena nemovitostí èinila 99 809 Kè. Dále není sporné to, ¾e stì¾ovatel pøedmìtnou nemovitost rekonstruoval, av¹ak sporná je vý¹e nákladù na rekonstrukci nemovitosti. ®alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí vychází z toho, ¾e stì¾ovatel zaèal nemovitost pronajímat v roce 1994 (k 1. 9.). Krajský soud v napadeném rozsudku vychází z toho, ¾e stì¾ovatel uplatnil odpis poprvé v roce 1994, pøièem¾ stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti tento výchozí pøedpoklad krajského soudu nenapadá, i kdy¾ krajský soud z tohoto výchozího pøedpokladu èiní právní závìry, které v¹ak stì¾ovatel rovnì¾ nenapadá. Podle krajského soudu v pøípadì, ¾e stì¾ovatel uplatnil odpis právì poprvé v roce 1994, musí respektovat úpravu tohoto daòového institutu úèinnou v roce 1994. Ta v § 29 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. úèinného v roce 1994 stanovila: Vstupní cenou hmotného majetku a nehmotného majetku se rozumí a) poøizovací cena, je-li poøízen úplatnì, s výjimkou majetku nabytého podle zákona è. 427/1990 Sb., o pøevodech vlastnictví státu k nìkterým vìcem na jiné právnické nebo fyzické osoby, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, b) vlastní náklady, je-li poøízen nebo vyroben ve vlastní re¾ii, c) reprodukèní poøizovací cena, zji¹tìná podle zvlá¹tních pøedpisù nebo soudním znalcem, v ostatních pøípadech. Souèástí vstupní ceny podle písmen a) a¾ c) je i technické zhodnocení provedené v prvním roce odpisování. Proto¾e nemovitost byla poøízena úplatnì, její vstupní cena mìla být stanovena podle § 19 odst. 1 písm. a/ zákona è. 586/1992 Sb. Krajský soud také uvedl, ¾e pokud ¾alovaný dospìl k závìru, ¾e vstupní cenou je poøizovací cena dle § 19 odst. 1 písm. a/ ZDP ve znìní pro rok 1994, pak jeho závìr pova¾uje za zcela legální.
®alovaný v¹ak v pøezkoumávaném rozhodnutí dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatel prokazatelnì dolo¾il v souladu s ustanovením § 29 odst. 1 písm. a/ zákona è. 586/1992 Sb. ve znìní úèinném pro rok 1995 a ustanovením § 25 odst. 4 písm. a/ zákona è. 563/1991 Sb. vstupní cenu ve vý¹i 99 809 Kè, za kterou objekt prokazatelnì nabyl, av¹ak vynalo¾ení dal¹ích nákladù souvisejících s poøízením uvedené nemovitosti neprokázal, a proto byly jako daòové uznány pouze odpisy z èástky 99 809 Kè. I ¾alovaný vycházel z toho, ¾e stì¾ovatel v roce 1995 uplatòuje odpisy druhý rok a ¾e v záøí 1995 uvedenou nemovitost prodal. ®alovaný a krajský soud tedy nevycházeli úplnì ze stejné právní úpravy, proto¾e krajský soud vycházel ze znìní zákona úèinného v roce 1994 a ¾alovaný ze znìní tohoto zákona úèinného v roce 1995. Podle § 29 odst. 1 zákona è. 586/1992 Sb. ve znìní úèinném pro rok 1995: Vstupní cenou hmotného majetku a nehmotného majetku se rozumí a) poøizovací cena, je-li poøízen úplatnì. Pøi odkoupení najatého majetku, u nìho¾ nájemce odpisoval technické zhodnocení podle § 28 odst. 3, je souèástí vstupní ceny s výjimkou uvedenou v odstavci 4 i zùstatková cena tohoto technického zhodnocení. U majetku, který poplatník uvedený v § 2 poøídil úplatnì v dobì del¹í ne¾ pìt let pøed jeho vlo¾ením do obchodního majetku nebo v dobì del¹í ne¾ pìt let pøed zahájením pronájmu, cena podle písmene d), b) vlastní náklady, je-li poøízen nebo vyroben ve vlastní re¾ii, c) hodnota nesplacené pohledávky, zaji¹tìné pøevodem práva, § 29c) a to u hmotného movitého majetku, který zùstává ve vlastnictví vìøitele, d) reprodukèní poøizovací cena v ostatních pøípadech zji¹tìná podle zvlá¹tních pøedpisù nebo soudním znalcem, pokud tuto cenu nelze zjistit podle zvlá¹tních pøedpisù; pøitom u nemovité kulturní památky se reprodukèní poøizovací cena stanoví jako cena stavby zji¹tìná podle zvlá¹tního pøedpisu 31b) bez pøihlédnutí ke kategorii kulturní památky, historickému stáøí kulturní památky a k cenì umìleckých a umìleckoøemeslných dìl, která jsou souèástí stavby. Souèástí vstupní ceny podle písmen a) a¾ d) je i technické zhodnocení provedené po zaevidování hmotného majetku a nehmotného majetku v majetku poplatníka, s výjimkou technického zhodnocení provedeného na nemovité kulturní památce, nejpozdìji v¹ak v prvním roce odpisování. Pokud pùvodní vlastník v pøípadech uvedených v § 30 odst. 12 nezapoèal odpisování, je u nabyvatele vstupní cenou hmotného majetku a nehmotného majetku vstupní cena, z ní¾ by pùvodní vlastník odpisy uplatòoval.
Pøes rozdílnost pøístupu ¾alovaného i krajského soudu ve vý¹e uvedeném smìru je jejich závìr shodný a to, ¾e odpis v roce 1995 je daòovì uznatelný jen z prokázané vstupní ceny 99 809 Kè. S tímto závìrem Nejvy¹¹í správní soud souhlasí, nebo» je v souladu s právní úpravou úèinnou pro rok 1995 i pro rok 1994 a se zji¹tìným skutkovým stavem. Stì¾ovatel rekonstrukci nemovitosti prokazoval smlouvou ze dne 1. 2. 1992 uzavøenou se SOU S., U B. p. 3, P. za dohodnutou cenu 1 027 000 Kè a výslechem svìdka Dr. M. B. Rekonstrukci nemovitosti provádìl stì¾ovatel v letech 1992 a 1993 (viz jeho vyjádøení k výzvì ¾alovaného ze dne 2. 3. 2001 zalo¾ené v daòovém spisu) a odpisování zaèal v roce 1994 rovnomìrnì. V prvním roce odpisování neprovedl technické zhodnocení nemovitosti. Nemovitost nenabyl úplatnì v dobì del¹í ne¾ pìt let pøed jejím vlo¾ením do obchodního majetku nebo v dobì del¹í ne¾ pìt let pøed zahájením pronájmu. Navíc vý¹i nákladù na rekonstrukci nemovitosti ani neprokázal. Výpovìdí svìdka PaedDr. M. B. se zabýval podrobnì ¾alovaný v pøezkoumávaném rozhodnutí i krajský soud v napadeném rozsudku. S jejich závìry Nejvy¹¹í správní soud souhlasí a pro jejich podrobnost na nì odkazuje. Tuto námitku stì¾ovatele uvedenou v kasaèní nepova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za dùvodnou.
Z dùvodù v tomto rozhodnutí uvedených Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek krajského soudu v napadené èásti ve výrocích I. a III. a v tomto rozsahu vrátil vìc k dal¹ímu øízení krajskému soudu (§ 110 odst. 1 s. ø. s.) v nìm¾ je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).