Source: https://interpretacje-podatkowe.org/skarb-panstwa/1462-ippb3-4510-25-2017-1-dp
Timestamp: 2019-01-21 21:03:46+00:00
Document Index: 94558279

Matched Legal Cases: ['art. 11', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 223', 'art. 11', 'Art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 9', 'art. 19', 'art. 11', 'art. 9', 'art. 11', 'art. 11', 'art. 1', 'art. 6', 'Art. 6', 'art. 1', 'art. 6', 'art. 11', 'art. 11', 'FSK ', 'art. 1', 'art. 33', 'art. 34', 'art. 6', 'art. 11']

♦ › Skarb Państwa › 1462-IPPB3.4510.25.2017.1.DP
Czy w świetle art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888) – dalej „u.p.d.o.p.” Inspektorat Uzbrojenia jest podmiotem powiązanym pośrednio przez Skarb Państwa z sp. z o.o.?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia braku powiązań pomiędzy podmiotami zawierającymi umowy – jest nieprawidłowe.
W dniu 11 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia braku powiązań pomiędzy podmiotami zawierającymi umowy.
Sp. z o.o., której właścicielem większościowym jest Skarb Państwa, realizuje sprzedaż finalną na rzecz Inspektoratu Uzbrojenia w zakresie realizacji procesu dostaw uzbrojenia i sprzętu wojskowego, świadczenia usług remontowych oraz dokumentacji technicznej na rzecz Sił Zbrojnych RP.
Prowadzone postępowania, podpisywanie umów i późniejsza ich realizacja odbywają się zgodnie z ustawami:
z dnia 29.01.2004r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015r. poz.2164 z późn. zm.),
z dnia 26.06.2014r. o niektórych umowach zawieranych w związku z realizacją zamówień o podstawowym znaczeniu dla bezpieczeństwa państwa (Dz. U. z 2014r. poz. 932).
Sp. z o.o. w latach 2004-2016 będąc podmiotem konsorcjum wraz ze spółkami produkcyjnymi z obszaru przemysłu zbrojeniowego dokonywał dostaw sprzętu wojskowego, uzbrojenia i świadczenia usług na rzecz Inspektoratu Uzbrojenia.
Zdaniem Spółki, Inspektorat Uzbrojenia nie jest podmiotem powiązanym pośrednio przez Skarb Państwa w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p. Inspektorat Uzbrojenia (IU) został utworzony na mocy Decyzji Ministra Obrony Narodowej (MON) z dnia 5.10.2010 r. w sprawie sformowania IU oraz rozformowania czterech Departamentów MON. Jest następcą prawnym rozformatowanych jednostek organizacyjnych MON.
Zarządzeniem z dnia 8.12.2010 r. (Dz. Urz. MON z dnia 30.12.2010 r.) nadano IU status jednostki budżetowej a z dniem 1.01.2011 r. Szefa IU ustanowiono dysponentem środków budżetu państwa trzeciego stopnia bezpośrednio podległemu dysponentowi części 29 – Obrona Narodowa w zakresie procesu pozyskiwania uzbrojenia i sprzętu wojskowego na potrzeby Sił Zbrojnych RP.
IU jest zatem jednostką budżetową nie posiadającą osobowości prawnej i działającą na podstawie powołania przez Ministra Obrony Narodowej, ustawy o finansach publicznych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.09.2006 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa a nadzór nad jego działalnością sprawuje Minister Obrony Narodowej.
Art. 11 u.p.d.o.p. jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11 u.p.d.o.p. nie jest sam tylko fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p., lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub w zbliżonej sytuacji. Do zastosowania art. 11 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. w zw. z ust. 1 – 3 tego przepisu nie wystarczy zatem, aby warunki ustalone przez podmioty powiązane były warunkami nierynkowymi, ale konieczne jest, aby wynikały one z faktu powiązań między podmiotami zależnymi.
Celem regulacji prawnej z art. 11 u.p.d.o.p. jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy.
Przysługująca organowi podatkowemu na podstawie art. 11 u.p.d.o.p. kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania.
Jednocześnie szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowe dochodów, o których mowa w tej regulacji został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1186).
Relacje pomiędzy naszą Spółką a Inspektoratem Uzbrojenia zachodzą wyłącznie w oparciu o powszechnie obowiązujące przepisy przytoczone powyżej, ceny w obrocie są konkurencyjne, regulowane ustawą Prawo zamówień publicznych ewentualnie „decyzjami” urzędowymi opartymi o te przepisy. Wszystkie kontrakty podlegają finansowaniu ze środków publicznych. PHO sp. z o.o. bierze udział w postępowaniach, zawiera umowy i realizuje je wyłącznie w oparciu o przepisy przytoczone w poz. 80 a IU realizuje zadania statutowe zgodnie z uprawnieniami nadanymi mu przez Ministra Obrony Narodowej.
Podsumowując powyższe Spółka uważa, że w zakresie jej relacji z IU nie może być mowy o powiązaniu jak pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p.
Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), podatnicy:
W myśl art. 19 ust. 4 omawianej ustawy, jeżeli organ podatkowy określi, na podstawie art. 11, dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji lub ujęciem innych zdarzeń, o których mowa w art. 9a, a podatnik nie przedłoży temu organowi dokumentacji podatkowej - różnicę między dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez ten organ opodatkowuje się stawką 50%.
Celem szczególnej regulacji prawnej art. 11 ww. ustawy jest zabezpieczenie interesów państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Skarb Państwa jest większościowym właścicielem Spółki, co równoznaczne jest z posiadaniem przez Skarb Państwa ponad 50 % udziałów Spółki. Spółka zawiera i realizuje umowy w zakresie realizacji procesu dostaw uzbrojenia i sprzętu wojskowego, świadczenia usług remontowych oraz dokumentacji technicznej na rzecz Sił Zbrojnych RP. Podmiotem reprezentującym Skarb Państwa w stosunku do Spółki jest Inspektorat Uzbrojenia, który to podmiot nie posiada osobowości prawnej. Inspektorat Uzbrojenia posiada status jednostki budżetowej Skarbu Państwa, a jego Szef jest dysponentem środków budżetu państwa.
Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, że w oparciu o zapis art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółkę oraz Skarb Państwa, reprezentowany przez Inspektorat Uzbrojenia, należy uznać za podmioty powiązane. W omawianej sprawie nie możemy bowiem mówić o powiązaniach podmiotowych dotyczących trzech różnych podmiotów, tzn. nie możemy oddzielnie rozpatrywać kwestii powiązania Spółki ze Skarbem Państwa oraz z Inspektoratem Uzbrojenia. Podkreślić w tym miejscu należy, że Skarb Państwa działa poprzez właściwe państwowe jednostki organizacyjne (stationes fisci). Jednostki te jednak, w odróżnieniu od Skarbu Państwa, nie posiadają osobowości prawnej. Pełnią one funkcję reprezentanta interesów Skarbu Państwa i podejmują za niego czynności prawne. Jednakże każda czynność cywilnoprawna państwowej jednostki organizacyjnej jest czynnością Skarbu Państwa dokonywaną w jego imieniu i na jego rzecz. Tak jest w przypadku działań Inspektoratu Uzbrojenia, którego należy uznawać za bezpośredniego reprezentanta działającego w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa.
Stosownie natomiast do art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku Skarb Państwa.
Art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog zwolnień podmiotowych. Podmioty w nim wymienione, m.in. Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego, są zwolnione od podatku dochodowego.
Nie zmienia to jednak faktu, że podmioty takie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza, że wszelkie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakładające inne obowiązki niż składanie deklaracji i zapłata podatku, mają zastosowanie także do tych podmiotów. W konsekwencji Skarb Państwa będący osoba prawną, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 1 ustawy), zwolnionym od tego podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy. Za błędne zatem należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie jest ona podmiotem powiązanym ze Skarbem Państwa, działającym w omawianym zakresie przez Inspektorat Uzbrojenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 1 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zgodnie z definicją ustawową – podatnikiem podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec powyższego transakcje zawierane pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Inspektorat Uzbrojenia, będącym jej większościowym udziałowcem, stanowią transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi w sposób określony w art. 11 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy.
Powyższy tok rozumowania potwierdzony został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2016 r. (sygn. II FSK 4000/13). NSA stwierdził co następuje: „Wbrew stanowisku Sądu I instancji także to, że w niektórych opisanych transakcjach stroną jest Skarb Państwa nie powoduje per se możliwości odstąpienia od obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Zakres podmiotowy opodatkowania dochodów osób prawnych wyznaczony został w art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Krąg osób prawnych został zdefiniowany w art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), zgodnie z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Skarb Państwa jest szczególnego rodzaju osobą prawną, a zgodnie z art. 34 k.c. jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych. W stosunkach cywilnoprawnych wykonuje on niewładcze, właścicielskie zadania państwa, lecz z zachowaniem równorzędności podmiotów, czyli w zakresie określanym jako dominium. Co do zasady Skarb Państwa jest zatem podatnikiem podatku dochodowego, lecz korzystającym ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Z tych powodów Skarb Państwa nie rozlicza się z omawianego podatku. Zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania. Faworyzowanie niektórych grup osób przy opodatkowaniu dochodów może wynikać z różnych powodów. W przypadku Skarbu Państwa uzasadnieniem jest to, iż ten sam podmiot jest również wierzycielem podatkowym i nakładanie na niego szeregu obowiązków instrumentalnych związanych z obliczeniem i poborem podatku, a następnie jego wpłatą na rzecz określonego statio fisci jest zbędne i rozmija się z celem mającym na uwadze taniość poboru podatku. Nie oznacza to jednak, że Skarb Państwa realizując swe funkcje w zakresie właścicielskim nie podlega regułom gospodarki rynkowej. Zwrot legislacyjny o zwolnieniu od podatku Skarbu Państwa nie oznacza, że ustawodawca ten szczególny podmiot całkowicie wyłączył spod zakresu stanów faktycznych i prawnych dotyczących opodatkowania. Zwolnienie to dotyczy zatem określonych podatkowo-prawnych stanów faktycznych, które co do zasady objęte są obowiązkiem podatkowym, ale ustawodawca, kierując się pewnymi względami, uwalnia od podatku pewne podmioty z uwagi na ich szczególną cechę. W wyniku zwolnienia podmiotowego, pomimo istnienia obowiązku podatkowego, nie dochodzi do powstania zobowiązania podatkowego w odniesieniu do wskazanych w ustawie podatkowej stanów faktycznych i prawnych dotyczących jednak wyłącznie ściśle określonych podmiotów. Zwolnienie podatkowe nie wyłącza zatem generalnie objętych nim zdarzeń i podmiotów z zakresu działania ustawy podatkowej, a tylko taki zapis mógłby stanowić podstawę odstąpienia od obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi.”
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powiązań pomiędzy podmiotami, o których mowa w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.
1462-IPPB3.4510.25.2017.1.DP