Source: https://interpretacje-podatkowe.org/korekta/0112-kdil1-1-4012-371-2018-2-mw
Timestamp: 2018-09-19 03:41:24+00:00
Document Index: 45239900

Matched Legal Cases: ['art. 13', 'art. 14', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 43', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 86', 'art. 15', 'art. 114', 'art. 119', 'art. 120', 'art. 124', 'art. 90', 'art. 91', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 43', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 43', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 90', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91', 'art. 91']

♦ › Korekta › 0112-KDIL1-1.4012.371.2018.2.MW
Korekta podatku w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu mieszkalnego ze sprzedaży na najem na cele mieszkaniowe; korekta podatku w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu usługowego ze sprzedaży na własną działalność administracyjną; wskazanie, co należy rozumieć pod pojęciem daty oddania lokalu do użytkowania; jednorazowa korekta podatku w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego; brak obowiązku dokonania korekty, gdy sprzedaż lokalu nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania; wskazanie, co należy rozumieć pod pojęciem daty oddania lokalu do użytkowania.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 25 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
korekty podatku w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu mieszkalnego ze sprzedaży na najem na cele mieszkaniowe,
korekty podatku w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu usługowego ze sprzedaży na własną działalność administracyjną,
wskazania, co należy rozumieć pod pojęciem daty oddania lokalu do użytkowania (pytanie w części I oznaczone nr 5)
jednorazowej korekty podatku w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego,
braku obowiązku dokonania korekty, gdy sprzedaż lokalu nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania,
wskazania, co należy rozumieć pod pojęciem daty oddania lokalu do użytkowania (pytanie w części II)
W dniu 25 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 2 sierpnia 2018 r. poprzez uiszczenie dodatkowej, należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej oraz w dniu 16 sierpnia 2018 r. o własne stanowisko w sprawie oceny prawnej do pytania nr II wniosku.
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność opodatkowaną i zwolnioną. W zależności od tego, z jaką czynnością związany jest zakup, Spółdzielnia nie odlicza podatku VAT (czynności związane ze sprzedażą zwolnioną), odlicza podatek VAT na zasadach określonych w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT (czynności związane ze sprzedażą opodatkowaną) lub odlicza podatek VAT proporcją z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (czynności związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną).
Spółdzielnia prowadzi działalność na podstawie ustawy z 16.09.1982 - Prawo spółdzielcze oraz w oparciu o statut. Celem działalności Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych swoich członków i ich rodzin poprzez dostarczanie im samodzielnych lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności Spółdzielni jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności lokali. Działalność statutowa Spółdzielni obejmuje także budowanie w celu wynajmowania lub sprzedaży ww. lokali.
Spółdzielnia jest w trakcie realizacji budowy budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego z lokalami użytkowymi, garażem wielostanowiskowym i pomieszczeniami do przechowywania jednośladów. W projekcie założono, że lokale mieszkalne będą zajmowały 75,5% powierzchni budynku, lokale usługowe 7,47% oraz resztę powierzchni zajmują pozostałe pomieszczenia i miejsca parkingowe. Ogółem te wszystkie lokale, pomieszczenia i miejsca zajmują powierzchnię (...) m2.
Z założenia celem budowy tego budynku jest zapewnienie potrzeb mieszkaniowych członków Spółdzielni, tak więc wszystkie lokale i stanowiska garażowe Spółdzielnia zamierza wyodrębnić na rzecz członków, którzy uiszczą wkład budowlany na ich budowę. Wkład wnoszony przez członków stanowi sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Z członkiem Spółdzielni zainteresowanym nabyciem lokalu podpisywana jest umowa o budowę lokalu mieszkalnego. Z chwilą podpisania tej umowy członek zyskuje roszczenie o ustanowienie odrębnej własności lokalu wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu (ekspektatywa własności) oraz zobowiązany jest wnosić ratalnie wkład budowlany, z którego realizowana jest budowa.
W umowie tej zapisano także m.in., że w terminie dwóch miesięcy od uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku, strony zawrą umowę w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Budynek, ani żadna jego część nie będzie środkiem trwałym Spółdzielni w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Spółdzielnia odlicza cały podatek VAT z faktur zakupowych za usługi związane z tą budową.
W związku z mniejszym niż zakładano zainteresowaniem tą inwestycją Spółdzielnia obawia się, że nie znajdzie nabywców na wszystkie lokale. Gdyby tak się stało, to Spółdzielnia bierze pod uwagę wynajęcie niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną. Wówczas lokale te trzeba będzie wprowadzić do ewidencji środków trwałych Spółdzielni (będą środkami trwałymi na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł każdy).
Usługa wynajmu lokalu mieszkalnego byłaby czynnością zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (zbycie lokalu byłoby czynnością opodatkowaną). Natomiast zajęcie lokalu usługowego na potrzeby administracyjne Spółdzielni związane będzie zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi (zbycie lub wynajem lokalu usługowego byłoby czynnością opodatkowaną). Ewentualne decyzje w sprawie zmian przeznaczenia ww. lokali Spółdzielnia podejmie dopiero po zakończeniu całego zadania inwestycyjnego, tj. po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku.
Zatem zmiana przeznaczenia ww. lokali spowodowałaby konieczność skorygowania części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę tego budynku. Zaznaczyć należy, że wśród nakładów poniesionych na budowę budynku większość stanowić będą takie, których nie da się przypisać konkretnym lokalom (projekty, nadzór, wykopy, wznoszenie budynku, dachy, elewacje, instalacje, itd.). Wówczas korekcie podatku VAT od takich nakładów podlegałaby część podatku odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej lokalu, dla którego zmieniono przeznaczenie, w powierzchni użytkowej całego budynku.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku takich lokali, korekty tej należałoby dokonać w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana. Dodatkowo, w przypadku lokalu usługowego podatek VAT podlegałby korekcie 10-letniej na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, począwszy od roku oddania go do użytkowania.
Wracając jeszcze do lokalu mieszkalnego - gdyby jednak po wynajęciu lokalu udało się w ciągu 10 lat od oddania lokalu do użytkowania (w najem) znaleźć nabywcę na ten lokal, wówczas należałoby ponownie skorygować podatek VAT. Nastąpiłaby zmiana w prawie do odliczenia podatku VAT, tj. z braku prawa do odliczenia podatku VAT na prawo do odliczenia podatku VAT. Korekty tej, zdaniem Wnioskodawcy należałoby dokonać w oparciu o art. 91 ust. 7a oraz ust. 4-5 ustawy o VAT. Mianowicie, podatek VAT należałoby skorygować jednorazowo w odniesieniu do pozostałego okresu korekty w miesiącu w którym nastąpiłaby sprzedaż tego lokalu. Przy czym dodać należy, że datą oddania do użytkowania jest zdaniem Wnioskodawcy dzień zawarcia pierwszej umowy najmu tego lokalu.
Gdyby sprzedaż lokalu nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania, korekty podatku VAT nie dokonuje się.
Czy na podstawie opisanego w części G.74 zdarzenia przyszłego Spółdzielnia prawidłowo uważa, że:
w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu mieszkalnego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na najem na cele mieszkaniowe (czynność zwolniona) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana, w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem?
w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu usługowego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na działalność własną administracyjną Spółdzielni (związek z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana, w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem, a od roku oddania lokalu do użytkowania korygować podatek przez 10 lat, zgodnie z art. 91 ust. 2?
w przypadku znalezienia nabywcy na wynajmowany przez Spółdzielnię lokal mieszkalny (będący środkiem trwałym) w ciągu 10 lat od oddania go do użytkowania, należałoby skorygować podatek VAT na podstawie art. 91 ust. 7a oraz ust. 4-5 ustawy o VAT, tj. jednorazowo w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, w miesiącu w którym nastąpiłaby sprzedaż tego lokalu?
gdyby sprzedaż lokalu o którym mowa w pytaniu 3 nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania, korekty podatku VAT nie dokonuje się?
za datę oddania lokalu do użytkowania, o której mowa w pytaniu 3 należy przyjąć datę rozpoczęcia pierwszej usługi najmu lokalu mieszkalnego?
Jeżeli odpowiedź na pytanie 5 w części I okaże się negatywna, to jaką datę należy przyjąć za datę oddania lokalu do użytkowania?
Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc sie do poszczególnych pytań z części G.75, uważa on, że:
W przypadku zmiany przeznaczenia lokalu mieszkalnego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na najem na cele mieszkaniowe (czynność zwolniona) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem.
Tak więc nawiązując do opisu zdarzenia w części G.74, jeśli nie uda się zbyć lokalu mieszkalnego o powierzchni 60 m2, co stanowi 1,76% powierzchni użytkowej całego budynku, to korekcie podatku VAT z tego tytułu będzie podlegać analogicznie 1,76% podatku VAT odliczonego z faktur na budowę budynku, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem.
W przypadku zmiany przeznaczenia lokalu usługowego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na działalność własną administracyjną Spółdzielni (związek z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem, a po oddaniu do użytkowania korygować podatek przez 10 lat, na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.
Tak więc odnosząc się do opisu zdarzenia w części G.74, w sytuacji braku chętnych nabywców na lokal usługowy o powierzchni (...) m2 (co stanowi 5,97% powierzchni użytkowej całego budynku), korekcie podatku VAT z tego tytułu będzie podlegać analogicznie 5,97% podatku VAT odliczonego z faktur na budowę budynku, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem.
Następnie po tym jednorazowym skorygowaniu podatku VAT od lokalu usługowego i administracyjnego, podatek VAT podlegałby korekcie 10-letniej na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.
W przypadku znalezienia nabywcy na wynajmowany przez Spółdzielnię lokal mieszkalny (będący środkiem trwałym) w ciągu 10 lat od oddania go do użytkowania, należałoby skorygować podatek VAT na podstawie art. 91 ust. 7a oraz ust. 4-5 ustawy o VAT, tj. jednorazowo w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, w miesiącu w którym nastąpiłaby sprzedaż tego lokalu.
Odnosząc stanowisko Wnioskodawcy do opisu zdarzenia w części G.74 oznacza to, że jeżeli lokal mieszkalny byłby wynajęty od I 2019 r., a sprzedaż nastąpiłaby w maju 2021 r., to podatek VAT należałoby skorygować jednorazowo w deklaracji za maj 2021 r. za 8 lat pozostałych do końca 10-letniego okresu korekty. Przy czym uściślić należy, że datą oddania do użytkowania jest zdaniem Wnioskodawcy dzień zawarcia pierwszej umowy najmu tego lokalu.
Gdyby sprzedaż lokalu, o którym mowa w Ad. 3 nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania, korekty podatku VAT nie dokonuje się.
Za datę oddania lokalu do użytkowania, o której mowa w pytaniu Ad. 3 należy przyjąć datę rozpoczęcia pierwszej usługi najmu lokalu mieszkalnego.
Spółdzielnia rozważa także, czy datą oddania do użytkowania niesprzedanego lokalu, o której mowa w art. 91 ust. 2, po której należałoby liczyć 10-letni okres korekty, powinna być jednak data przyjęcia tego lokalu na środki trwałe Spółdzielni, a nie moment pierwszego najmu.
Uzyskanie przez Spółdzielnię ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku będzie podstawą do podjęcia działań zmierzających do zbycia lokali lub ewentualnie do ujęcia niesprzedanych lokali w ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Od momentu ujęcia takich lokali w środkach trwałych, Spółdzielnia stanie się ich zarządcą i dysponentem, będzie dokonywać amortyzacji i ponosić koszty ich utrzymania. Wydaje sie zatem, że już w tym momencie dochodzi do użytkowania i nie ma znaczenia to, czy w dalszym okresie doszłoby do czynności najmu, czy też nie. Użytkowanie nastąpiłoby z chwilą ujęcia lokali w środkach trwałych i w razie zmiany przeznaczenia takich lokali z wynajmu na sprzedaż, korekty 10-letniej należałoby dokonywać, licząc od roku, w którym zostały zaewidencjonowane na środkach trwałych.
braku obowiązku dokonania korekty, gdy sprzedaż lokalu nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania oraz wskazania, co należy rozumieć pod pojęciem daty oddania lokalu do użytkowania,
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Wymienioną wyżej ogólną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają w sposób techniczno-prawny przepisy art. 90 i art. 91 ustawy.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność opodatkowaną i zwolnioną. W zależności od tego, z jaką czynnością związany jest zakup, Spółdzielnia nie odlicza podatku VAT (czynności związane ze sprzedażą zwolnioną), odlicza podatek VAT na zasadach określonych w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT (czynności związane ze sprzedażą opodatkowaną) lub odlicza podatek VAT proporcją z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (czynności związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną).
Spółdzielnia prowadzi działalność na podstawie ustawy z 16.09.1982 - Prawo spółdzielcze oraz w oparciu o statut. Celem działalności Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych swoich członków i ich rodzin poprzez dostarczanie im samodzielnych lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności Spółdzielni jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności lokali. Działalność statutowa Spółdzielni obejmuje także budowanie w celu wynajmowania lub sprzedaży ww. lokali. Spółdzielnia jest w trakcie realizacji budowy budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego z lokalami użytkowymi, garażem wielostanowiskowym i pomieszczeniami do przechowywania jednośladów. W projekcie założono, że lokale mieszkalne będą zajmowały 75,5% powierzchni budynku, lokale usługowe 7,47% oraz resztę powierzchni zajmują pozostałe pomieszczenia i miejsca parkingowe. Ogółem te wszystkie lokale, pomieszczenia i miejsca zajmują powierzchnię (...) m2. Z założenia celem budowy tego budynku jest zapewnienie potrzeb mieszkaniowych członków Spółdzielni, tak więc wszystkie lokale i stanowiska garażowe Spółdzielnia zamierza wyodrębnić na rzecz członków, którzy uiszczą wkład budowlany na ich budowę. Wkład wnoszony przez członków stanowi sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Z członkiem Spółdzielni zainteresowanym nabyciem lokalu podpisywana jest umowa o budowę lokalu mieszkalnego. Z chwilą podpisania tej umowy członek zyskuje roszczenie o ustanowienie odrębnej własności lokalu wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu (ekspektatywa własności) oraz zobowiązany jest wnosić ratalnie wkład budowlany, z którego realizowana jest budowa. W umowie tej zapisano także m.in., że w terminie dwóch miesięcy od uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku, strony zawrą umowę w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Budynek, ani żadna jego część nie będzie środkiem trwałym Spółdzielni w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Spółdzielnia odlicza cały podatek VAT z faktur zakupowych za usługi związane z tą budową. W związku z mniejszym niż zakładano zainteresowaniem tą inwestycją Spółdzielnia obawia się, że nie znajdzie nabywców na wszystkie lokale. Gdyby tak się stało, to Spółdzielnia bierze pod uwagę wynajęcie niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną. Wówczas lokale te trzeba będzie wprowadzić do ewidencji środków trwałych Spółdzielni (będą środkami trwałymi na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł każdy).Usługa wynajmu lokalu mieszkalnego byłaby czynnością zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (zbycie lokalu byłoby czynnością opodatkowaną). Natomiast zajęcie lokalu usługowego na potrzeby administracyjne Spółdzielni związane będzie zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi (zbycie lub wynajem lokalu usługowego byłoby czynnością opodatkowaną). Ewentualne decyzje w sprawie zmian przeznaczenia ww. lokali Spółdzielnia podejmie dopiero po zakończeniu całego zadania inwestycyjnego, tj. po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku. Zatem zmiana przeznaczenia ww. lokali spowodowałaby konieczność skorygowania części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę tego budynku. Zaznaczyć należy, że wśród nakładów poniesionych na budowę budynku większość stanowić będą takie, których nie da się przypisać konkretnym lokalom (projekty, nadzór, wykopy, wznoszenie budynku, dachy, elewacje, instalacje, itd.). Wówczas korekcie podatku VAT od takich nakładów podlegałaby część podatku odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej lokalu, dla którego zmieniono przeznaczenie, w powierzchni użytkowej całego budynku.
Wnioskodawca ma wątpliwości m.in. w kwestii czy na podstawie opisanego zdarzenia przyszłego Spółdzielnia prawidłowo uważa, że: w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu mieszkalnego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na najem na cele mieszkaniowe (czynność zwolniona) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana, w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem oraz w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu usługowego ze sprzedaży (czynność opodatkowana) na działalność własną administracyjną Spółdzielni (związek z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi) należałoby dokonać korekty podatku VAT w oparciu o art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, tj. jednorazowo w miesiącu, w którym wystąpiłaby ta zmiana, w ten sposób, że korekcie podlegałaby część podatku VAT odpowiadająca udziałowi powierzchni użytkowej tego lokalu w powierzchni użytkowej całego budynku - w odniesieniu do robót, których nie da się przypisać do lokalu oraz cały podatek VAT od czynności związanych wyłącznie z tym lokalem, a od roku oddania lokalu do użytkowania korygować podatek przez 10 lat, zgodnie z art. 91 ust. 2 (pytania w części I oznaczone nr 1 i 2).
Zauważyć należy, że jak już uprzednio stwierdzono, podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.
Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca jest w trakcie budowy budynku z lokalami mieszkalnymi i usługowymi z przeznaczeniem ich wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (sprzedaż). W związku z powyższym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Jednocześnie z wniosku wynika, że w związku z mniejszym niż zakładano zainteresowaniem tą inwestycją Spółdzielnia obawia się, że nie znajdzie nabywców na wszystkie lokale. Gdyby tak się stało, to Spółdzielnia bierze pod uwagę wynajęcie niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną. Wówczas lokale te trzeba będzie wprowadzić do ewidencji środków trwałych Spółdzielni (będą środkami trwałymi na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł każdy). Usługa wynajmu lokalu mieszkalnego byłaby czynnością zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (zbycie lokalu byłoby czynnością opodatkowaną). Natomiast zajęcie lokalu usługowego na potrzeby administracyjne Spółdzielni związane będzie zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi (zbycie lub wynajem lokalu usługowego byłoby czynnością opodatkowaną).
Zatem – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – Spółdzielnia bierze pod uwagę wynajęcie niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną. Wówczas lokale te trzeba będzie wprowadzić do ewidencji środków trwałych Spółdzielni (będą środkami trwałymi na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł każdy).
Zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu lokali powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji nakłada na podatnika obowiązek skorygowania odliczonego podatku z odpowiednim zastosowaniem przepisów art. 91 ustawy.
Przepis art. 91 ust. 7a ustawy, reguluje kwestię korekty podatku w odniesieniu do towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji z wyłączeniem tych których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. W niniejszym przypadku przepis ten nie znajdzie zastosowania, jak wynika bowiem z opisu sprawy pierwotnie budowa budynku z lokalami mieszkalnymi i usługowymi zmierzała do wytworzenia przez Wnioskodawcę towarów handlowych w celu ich dalszej odsprzedaży. Jednakże w związku z mniejszym niż zakładano zainteresowaniem tą inwestycją Spółdzielnia bierze pod uwagę wynajęcie niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną. W opisanej sprawie nastąpi zatem zmiana kwalifikacji lokali z towarów handlowych przeznaczonych do sprzedaży na środki trwałe wynajmowane na cele mieszkalne lub przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną.
W badanej sprawie przedmiotowe lokale, przed zmianą przeznaczenia (sposobu ich wykorzystania), nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do działalności gospodarczej. Zainteresowany prowadzi budowę przedmiotowych lokali zmierzającą do wytworzenia towarów handlowych. Stąd wykorzystanie ich do działalności gospodarczej Zainteresowanego nastąpi dopiero z chwilą oddania tych obiektów w najem lub na własną działalność administracyjną. W konsekwencji również norma wynikająca z art. 91 ust. 7b ustawy i związanego z nim ust. 7c, nie znajdzie w analizowanym przypadku zastosowania.
Do sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę odnosi się przepis ww. art. 91 ust. 7d ustawy i właśnie w oparciu o ten przepis Zainteresowany zobowiązany jest dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego na etapie realizacji inwestycji.
W rozpatrywanej sprawie przedmiotowe lokale są budowane jako towary handlowe przeznaczone na sprzedaż. Towary i usługi wykorzystane do wytworzenia ww. nieruchomości są przez Wnioskodawcę nabywane z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego (sprzedaż). Mogą nastąpić jednakże okoliczności, w których Zainteresowany zmieni przeznaczenie (sposób wykorzystania) nieruchomości i wykorzysta je do wykonywania czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje (najem na cele mieszkaniowe), bądź przysługuje tylko w części (wykorzystanie lokalu usługowego na własną działalność administracyjną). Co istotne w analizowanym przypadku, ww. lokale – do dnia zmiany przeznaczenia – nie zostaną przez Wnioskodawcę wykorzystane zgodnie z pierwotnym zamiarem, czyli do wykonania czynności opodatkowanej VAT.
Ponadto należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie zakupy związane z realizacją inwestycji budowlanej w części dotyczącej sprzedaży lokali mieszkaniowych i usługowych związane będą z czynnościami opodatkowanymi, natomiast w przypadku wynajęcia niesprzedanych lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe – z czynnościami zwolnionymi od podatku. Z kolei, przeznaczenie jednego lokalu usługowego na własną działalność administracyjną związane będzie zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi.
W takiej sytuacji należy więc przyporządkować odpowiednie kwoty podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną. W niniejszej sprawie przy realizacji prawa do odliczenia należy kierować się przede wszystkim zapisem art. 86 i art. 90 ust. 1 ustawy, a więc należy ustalić rzeczywisty zakres prawa do odliczenia, który winien być miarodajny i uzasadniony.
Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe rzetelne wyodrębnienie kwot podatku naliczonego (tj. przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego), związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, Wnioskodawca powinien dokonywać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie wskazanych towarów i usług w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 ustawy.
Podkreślić jednocześnie należy, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jedną metodę rozliczania podatku naliczonego, tj. według obrotu (art. 90 ust. 3 ustawy).
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy stwierdzić należy, że zaproponowany przez Wnioskodawcę sposób wyliczenia podatku od towarów i usług do odliczenia polegający na przypisaniu podatku do działalności zwolnionej oraz opodatkowanej w oparciu o metodę szacunkową (a taką jest podział w oparciu o kryterium powierzchni budynku), nie przewidują przepisy art. 90 ustawy.
W konsekwencji powyższego Zainteresowany nie będzie mógł dokonać korekty podatku od towarów i usług z faktur zakupowych dotyczących realizowanej inwestycji budowlanej stosując wskazany we wniosku klucz powierzchniowy, gdyż nie jest on miarodajny w analizowanym przypadku.
Ponadto należy wskazać, że podatek naliczony do odliczenia ustalony na podstawie proporcji wyliczonej przez zastosowanie zasad z art. 90 ust. 2-6 ustawy, nie jest ostateczny (w odniesieniu do lokalu dalej wykorzystywanego do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT), bowiem po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnika obowiązuje korekta wynikająca z art. 91 ust. 1-3 ustawy.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że gdy w okresie objętym korektą nastąpi zmiana przeznaczenia lokali w ten sposób, że z przeznaczenia ich do wykonywania czynności opodatkowanych, przeznaczone zostaną do czynności zwolnionych od podatku VAT (najem na cele mieszkalne) lub do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych (na własną działalność administracyjną), Wnioskodawca – na podstawie art. 91 ust. 7d ustawy – będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego VAT, który odliczył przy nabyciu towarów i usług poniesionych w związku z budową tych obiektów. Przy czym korekty należy dokonać w całości jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Wskazać należy, że korekcie będzie podlegał cały podatek od czynności związanych tylko z konkretnym lokalem, natomiast w odniesieniu do wydatków, których nie można przypisać konkretnym lokalom – rozliczenia należy dokonać według proporcji zgodnie z art. 90 ustawy, z tym, że w przypadku lokalu usługowego korekty należy dodatkowo dokonywać przez okres 10 lat – zgodnie z art. 91 ust. 1-3.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań w części I oznaczonych nr 1 i 2 oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.
Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwości czy w przypadku znalezienia nabywcy na wynajmowany przez niego lokal mieszkalny (będący już środkiem trwałym) w ciągu 10 lat od oddania go do użytkowania, należałoby skorygować podatek VAT na podstawie art. 91 ust. 7a oraz ust. 4-5 ustawy o VAT, tj. jednorazowo w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, w miesiącu w którym nastąpiłaby sprzedaż tego lokalu (pytanie oznaczone we wniosku cyfrą I nr 3).
Unormowanie zawarte w ww. art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.
Biorąc pod uwagę wyżej przytoczone przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że każdorazowa zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu przedmiotowego lokalu mieszkalnego powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji będzie nakładać na Wnioskodawcę obowiązek skorygowania odliczonego podatku z odpowiednim zastosowaniem przepisów art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekta powinna być dokonana jednorazowo na podstawie art. 91 ust. 4-6 ustawy, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty i ujęta w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania w części I oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.
Wnioskodawca ma również wątpliwości, czy gdyby sprzedaż lokalu o którym mowa w pytaniu 3 (I) nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania, korekty podatku VAT nie dokonuje się (pytanie w części I oznaczone nr 4).
Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty, gdyby sprzedaż lokalu o którym mowa w pytaniu 3 (I) nastąpiła po upływie 10 lat od oddania go do użytkowania, bowiem sprzedaż lokalu w takim wypadku będzie miała miejsce po upływie okresu korekty, tj. po upływie 10 lat licząc od daty oddania lokalu do użytkowania.
Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania w części I oznaczonego nr 4 należało uznać za prawidłowe.
Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwości czy za datę oddania lokalu do użytkowania, o której mowa w pytaniu 3 (I) należy przyjąć datę rozpoczęcia pierwszej usługi najmu lokalu mieszkalnego (pytanie w części I oznaczone nr 5) lub datę przyjęcia lokalu na środki trwałe Spółdzielni (pytanie w części II).
W świetle art. 91 ust. 2 ustawy o VAT korekta dotyczy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji [...], jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy. Przy czym, przepis ten jednoznacznie wskazuje, że w stosunku do nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym zostały one oddane do użytkowania.
Analiza przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów wskazuje, że dziesięcioletni okres korekty zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT należy liczyć od momentu wprowadzenia lokalu do Ewidencji Środków Trwałych. Zatem od momentu wprowadzenia ww. lokalu do ewidencji możliwy jest wynajem przedmiotowego lokalu.
W konsekwencji, moment wprowadzenia lokalu do Ewidencji Środków Trwałych należy uznać za moment oddania przedmiotowego lokalu do użytkowania przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem na wynajem.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania w części I oznaczonego nr 5 należało uznać za nieprawidłowe.
Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania w części II należało uznać za prawidłowe.
0112-KDIL1-1.4012.371.2018.2.MW