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Timestamp: 2017-06-28 03:53:30
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Matched Legal Cases: ['Art. 4', 'Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 4', 'BGE', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 21', 'BGE', 'Art. 21', 'BGE', 'Art. 22']

123 II 93. Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 11. Dezember 1996 i.S. C. gegen Steuerverwaltung und Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft (Verwaltungsgerichtsbeschwerde)
Art. 4 Cst. et art. 23 AIFD; impôt fédéral direct; revenu des personnes physiques. Déduction du loyer? Selon l'art. 23 AIFD, le loyer de l'appartement ne peut être déduit du revenu net. Constitutionnalité de cette disposition (consid. 1 à 3). Détermination de la valeur locative pour l'impôt fédéral direct, au regard de l'égalité d'imposition entre locataires et propriétaires habitant leur propre immeuble (consid. 4). Faits à partir de page 9
a) Der in Art. 4 BV enthaltene Gleichheitssatz verlangt, dass Gleiches nach Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich zu behandeln ist. Die Rechtsgleichheit ist verletzt, wenn zwei Sachverhalte, die miteinander verglichen BGE 123 II 9 S. 12werden können, ohne sachlichen Grund unterschiedlich behandelt werden (BGE 119 Ia 123 E. 2b; 118 Ia 1 E. 3a; 117 Ib 257 E. 3b). Die sich aus der Besteuerung der Nutzung der eigenen Wohnung oder Liegenschaft ergebenden Probleme sind vielfältiger Natur. Im Vordergrund steht dabei sicher die Frage der rechtsgleichen Behandlung - im Sinne der Steuergerechtigkeit - zwischen Eigenheimbesitzer und Mieter. Nach der in der Schweiz geltenden Ordnung kann der Eigentümer einer selbstbewohnten Liegenschaft oder Wohnung einen erheblichen Teil der Wohnkosten steuerlich zum Abzug bringen (Hypothekarzinsen, Unterhalt und Abgaben). Ein solcher Abzug für Wohnkosten ist dem Mieter gänzlich verwehrt. Dennoch hat er diese Auslagen, weil er die Wohnungsmiete bezahlen muss. Bei gleichen Einkünften und gleichen Abzügen würde der Mieter mit einem höheren steuerbaren Einkommen veranlagt als der Wohnungseigentümer oder Eigenheimbesitzer. Diese mit einer rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen unvereinbare Konsequenz muss mit der Aufrechnung eines Eigenmietwerts, der im Prinzip nach dem ortsüblichen Mietzins zu schätzen ist, korrigiert werden (ZUPPINGER/BÖCKLI/LOCHER/REICH, a.a.O., S. 64). Die Besteuerung des Eigenmietwerts beim Eigentümer einer selbstgenutzten Liegenschaft oder Wohnung dient damit gerade dem verfassungsrechtlich notwendigen Ausgleich.
Diskutiert wird etwa die Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung unter gleichzeitigem Verzicht auf Abzug der Hypothekarzinsen, Unterhalts- und Verwaltungskosten. Der Wohnbereich, der zur privaten Lebenshaltung gehört, würde auf diese Weise strikt steuerneutral behandelt mit der Folge freilich, dass der Eigentümer, der seine selbstbewohnte Liegenschaft mit eigenen Mitteln finanziert hat, gegenüber dem Hauseigentümer mit einem hohen Anteil an Fremdinvestitionen, aber auch gegenüber dem Mieter, der den Ertrag BGE 123 II 9 S. 13auf seinem Vermögen voll zu versteuern hat, bevorteilt wäre (vgl. CAROLINE RUSCONI, L'imposition de la valeur locative, Diss. Lausanne 1988, S. 48 ff.; ferner MEN RAUCH, Die Besteuerung des Eigenmietwerts, Diss. Zürich 1986, S. 89 f.). In Frage käme möglicherweise auch eine Ordnung, die - unter Beibehaltung der Abzüge für Zinsen, Unterhalts- und Verwaltungskosten - einerseits auf die Aufrechnung eines Eigenmietwerts beim Eigenheimbesitzer verzichtet und anderseits beim Mieter den Mietzins zum Abzug zulässt. Aber auch die vom Beschwerdeführer vertretene Variante, beim Mieter einer Wohnung einen Eigenmietwert anzurechnen bei gleichzeitigem Abzug der bezahlten Miete, könnte unter Umständen den verfassungsrechtlich notwendigen Ausgleich bringen, sofern der "Mietwert" der vom Mieter benutzten Wohnung nach den gleichen Kriterien festgesetzt wird wie der Eigenmietwert der vom Eigentümer bewohnten Liegenschaft.
a) Das Bundesgericht hatte sich verschiedentlich mit der Frage eines genügenden Eigenmietwerts unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten zu befassen. Bei der Beurteilung des von einem Mieter aus Gründen der Rechtsgleichheit verlangten Steuerabzuges betrachtete es eine im Kanton Zürich bestehende Regelung, wonach für die Bestimmung des Eigenmietwerts bei Eigentumswohnungen und selbstbenützten Wohnungen gegenüber dem Marktmietwert ein Abzug von 30% gemacht wird, als mit Art. 4 BV noch vereinbar. In BGE 123 II 9 S. 14diesem Entscheid hat das Bundesgericht auch Gründe angeführt, die einen Abzug gegenüber dem Marktmietwert bei der Festsetzung des Eigenmietwerts zu rechtfertigen vermögen (BGE 116 Ia 321). In zwei den Kanton Waadt betreffenden Fällen erachtete das Bundesgericht sowohl den - aus Gründen der Wohneigentumsförderung - auf dem Eigenmietwert gewährten Abzug (Urteil vom 13. April 1983, ASA 53 S. 383, 391 ff.) wie auch die aufgrund des späteren Rechts eingeführte Regelung, dass der Eigenmietwert im Zeitpunkt des Erwerbs der Liegenschaft geschätzt und anschliessend unverändert bleibt (Urteil vom 20. November 1987, StR 43/1988 S. 598, 600 ff.), nicht als verfassungswidrig. Immerhin darf eine solche Ordnung nicht dazu führen, dass die Eigenmietwertbesteuerung an sich ausgehöhlt wird oder systematisch zu niedrige Eigenmietwerte zur Folge hat. Anderseits hiess das Bundesgericht die staatsrechtliche Beschwerde eines Mieters aus dem Kanton Bern gut, der für das von ihm gemietete Einfamilienhaus, dessen Eigenmietwert nur etwa 27% des effektiv bezahlten Mietzinses betrug, vergeblich einen entsprechenden Abzug geltend gemacht hatte; massgebend war für das Bundesgericht unter anderem, dass das (damalige) kantonale Steuergesetz die Bemessung des Eigenmietwerts zum Marktwert vorschrieb (Urteil vom 9. November 1990, ASA 59 S. 733). Schliesslich betrachtete das Bundesgericht im Falle einer gegen den Kanton Solothurn gerichteten staatsrechtlichen Beschwerde aufgrund der besonderen Umstände es als vorläufig zulässig, dass gegenüber den Marktmietwerten bei der Festsetzung der Eigenmietwerte ein Einschlag von über 40% gemacht wird (Urteil vom 17. März 1995, ASA 64 S. 668 E. 2a und 3; Übersicht zur bundesgerichtlichen Rechtsprechung bei YERSIN, a.a.O., S. 303 ff., 306).
b) Diese Praxis bezieht sich indessen auf die kantonalen Einkommenssteuern und kann auf die direkte Bundessteuer nicht übertragen werden. Grundlage für die Bemessung des Eigenmietwerts bei dieser Steuer bildet nach ständiger Rechtsprechung der objektive Marktwert und nur dieser (vgl. etwa die Urteile vom 21. April 1993, ASA 63 S. 819 E. 3b, und vom 25. April 1986, ASA 55 S. 620 E. 3). Eine "massvolle" Eigenmietwertbesteuerung, wie sie der kantonale Steuergesetzgeber nach der Rechtsprechung unter gewissen Voraussetzungen vorsehen kann, hat deshalb im Recht der direkten Bundessteuer keinen Platz. Diese Auslegung von Art. 21 Abs. 1 lit. b BdBSt entspricht auch der Lösung, wie sie der Bundesgesetzgeber im Gesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 nun ausdrücklich verankert hat (Art. 21 Abs. 2 DBG und dazu BGE 123 II 9 S. 15Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, N. 6 zu Art. 21).
Dazu kommt, dass die Eigenmietwerte für die direkte Bundessteuer gestützt auf die kantonalen Steuerwerte festgelegt werden. Daraus ergeben sich zwangsläufig in den verschiedenen Kantonen unterschiedliche Werte. Die Eidgenössische Steuerverwaltung versucht diesen Mangel zu beheben, indem sie in den Kantonen stichprobenweise Erhebungen durchführt. Sie geht dabei in ihrer Praxis zur direkten Bundessteuer von einer unteren Grenze des Eigenmietwerts von 70% des Marktmietwertes aus. Wird dieser Wert unterschritten, so erhöht sie die kantonal festgelegten Mietwerte für die direkte Bundessteuer. Dem gleichen Zweck dienen auch die Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 25. März 1969 betreffend die Ermittlung des steuerbaren Mietertrages von Wohnliegenschaften (ASA 38 S. 113 ff.) und vom 20. Februar 1987 BGE 123 II 9 S. 16betreffend die Regeln für die Bewertung der Grundstücke in der Veranlagungsperiode 1991/92 (ASA 59 S. 532 ff.; siehe dazu auch Urteil vom 21. April 1993, ASA 63 S. 820 E. 4b und c). Auch so lässt sich indessen eine absolute Gleichbehandlung zwischen Mietern und Wohnungseigentümern nicht erzielen. Das liegt jedoch in der Natur der Sache und muss, bis zu einem gewissen Grad, hingenommen werden.
122 V 85 suite... ,
117 IB 257,
Art. 22 Abs. 1 lit. d BdBSt suite... ,