Source: http://kraken.slv.cz/2Afs131/2009
Timestamp: 2018-01-24 00:11:14+00:00
Document Index: 39171996

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 5', '§ 43', '§ 111', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 118', 'soud ', '§ 86', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 31', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', '§ 115', 'soud ', 'soud ', '§ 104', '§ 103', 'soud ', '§ 118', 'soud ', '§ 104', 'soud ', '§ 109', '§ 71', '§ 37', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 86', '§ 86', '§ 115', '§ 86', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 103', '§ 103']

2Afs131/2009
2 Afs 131/2009-94
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátu slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Milu¹e Do¹kové a soudcù Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtìcha ©imíèka v právní vìci ¾alobce: R. F., zastoupeného JUDr. Václavem Hodanem, advokátem se sídlem Wenzigova 5, Praha 2, proti ¾alovanému: Celní øeditelství Praha, se sídlem Washingtonova 7, Praha 2, proti rozhodnutím ¾alovaného ze dne 3. 3. 2006, è. j. 449/06-21 a 449/1/06-21, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 8. 7. 2009, è. j. 7 Ca 120/2006-64,
Kasaèní stí¾ností podanou v zákonné lhùtì se ¾alobce jako stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora oznaèeného rozsudku Mìstského soudu v Praze, jím¾ byly zamítnuty jeho ¾aloby proti vý¹e uvedeným rozhodnutím ¾alovaného, kterými byla zamítnuta jeho odvolání proti dodateèným platebním výmìrùm Celního úøadu Bene¹ov ze dne 14. 11. 2005, è. j. 6861/04-1766-021/DPV1, a è. j. 6861/04-1766-021/DPV2. Tìmito rozhodnutími byl stì¾ovateli dodateènì vymìøen celní dluh v celkové vý¹i 14 359 714 Kè, sestávající z nedoplatku cla ve vý¹i 551 Kè, nedoplatkù na spotøební dani v celkové vý¹i 11 765 204 Kè podle § 5 odst. 1 písm. b) zákona è. 587/1992 Sb., o spotøebních daních, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, a nedoplatkù na dani z pøidané hodnoty v celkové vý¹i 2 593 959 Kè ,podle § 43 odst. 2 zákona è. 588/1992 Sb., o dani z pøidané hodnoty, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, za pou¾ití § 111 odst. 1 zákona è. 235/2004 Sb., o dani z pøidané hodnoty, nebo» celní úøad dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelem dovezené zbo¾í oznaèené jako surový èásteènì odøapíkovaný tabák typu Virginia je ve skuteènosti tabákovým odpadem.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nost odkazuje na dùvody podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona è. 150/2002 Sb., soudní øád správní, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù, (dále jen s. ø. s. ). Po úvodním vymezení pøedmìtu øízení a struèné rekapitulaci dùvodù napadeného rozsudku brojí stì¾ovatel v èásti III kasaèní stí¾nosti proti zpùsobu, jakým mìstský soud pøistoupil k vypoøádání jím uplatnìných ¾alobních námitek. Pochybení mìstského soudu spatøuje v tom, ¾e nìkteré námitky oznaèil za pøíli¹ vágní a nedostateènì konkrétní a z toho dùvodu se jimi vìcnì nezabýval. Podle mínìní stì¾ovatele je v¹ak z podaných ¾alob, v kontextu s obsahem správních spisù, patrná rozpornost dùkazních prostøedkù i nezákonnost postupù celních orgánù. V této souvislosti jmenovaný zdùrazòuje, ¾e ji¾ ve správním øízení i v ¾alobách namítal svévolný postup správce danì pøi posouzení charakteru jím dovezeného zbo¾í a rovnì¾ nesprávnì provedené dokazování, pøi kterém byly bez odpovídajícího odùvodnìní, na úkor jím pøedlo¾ených dùkazù, upøednostnìny dùkazy, které si obstaraly samy celní orgány. V dal¹ím textu kasaèní stí¾nosti pak stì¾ovatel podrobnì rozvádí skuteènosti, je¾ mìly být v daném pøípadì mìstským soudem zohlednìny.
Ve vztahu k charakteru pøedmìtného zbo¾í stì¾ovatel v èásti III/1 kasaèní stí¾nosti uvádí, ¾e se jedná o surový odøapíkovaný tabák typu Virginia a nikoliv o tabákový odpad, a poukazuje na to, ¾e jedním z podstatných argumentù pro závìry celních orgánù byla skuteènost, ¾e tento tabák je oznaèen termínem scraps , jen¾ se pou¾ívá k oznaèení tabákového odpadu. K tomu stì¾ovatel uvádí, ¾e podle normy ÈSN ISO 10185 lze tabák oznaèený jako scraps pova¾ovat za tabákový odpad pouze v pøípadì orientálního a nikoliv virginského tabáku. Tato skuteènost, aèkoliv byla stì¾ovatelem namítána, nebyla v pøedcházejících øízeních vùbec zohlednìna.
Stì¾ovatel dále v èásti III/2 kasaèní stí¾nosti zdùrazòuje, ¾e stì¾ejním podkladem pro rozhodnutí celního úøadu byl posudek Celnì technické laboratoøe (dále jen CTL ). K postupu laboratoøe v první øadì uvádí, ¾e se pøi provedení tzv. sítového rozboru øídila pravidly obsa¾enými v Operaèním postupu pro CTL, je¾ si laboratoø sama stanovila, a která mu nebyla v prùbìhu pøedcházejících øízení známa. Vzhledem k tomu, ¾e nebyl seznámen s technologií a metodikou odbìru vzorkù posuzovaného zbo¾í, nebylo mo¾né po nìm spravedlivì po¾adovat, aby ji¾ v dobì odbìru uplatnil ve¹keré námitky; v této souvislosti odkazuje na rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 15. 2. 2007, è. j. 10 Ca 186/2005-204, jen¾ byl potvrzen rozsudkem Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 23. 8. 2007, è. j. 7 Afs 45/2007-251. To platí tím spí¹e, pokud celní orgány uvádí, ¾e technické normy, je¾ se na danou oblast vztahují, nejsou pro jejich postup závazné. V souèasné dobì je stì¾ovateli znám Operaèní postup pro CTL (OP F01-002), na nìj¾ laboratoø v posudcích odkazuje. Z uvedeného Operaèního postupu v¹ak nevyplývá, jaká má být pøi sítovém rozboru konkrétní navá¾ka vzorku zbo¾í (hovoøí se o vhodném èi jiným pøedpisem stanoveném mno¾ství) ani velikost sítových ok (hovoøí se o zvolené velikosti). Pokud si tedy laboratoø v dané vìci sama stanovila konkrétní postup a urèila, ¾e tabákovým odpadem mají být listy o plo¹né velikosti od 0,2 do 2 mm2 (celním úøadem nesprávnì oznaèované jako drolina), postupovala zcela svévolnì, nebo» vnitøní pøedpis ani jiná norma nestanoví pøesný postup a konkrétní kritéria posouzení rozhodných vlastností zkoumaného zbo¾í. Správnost postupu CTL je z toho dùvodu neovìøitelná.
Ohlednì postupu CTL stì¾ovatel dále v èásti III/3 stí¾nosti uvádí, ¾e v daném pøípadì z posudku, jen¾ se opírá o sítový rozbor, tedy o urèení velikosti èástic analyzovaných vzorkù a jejich hmotnostních podílù ve vzorcích, není jasnì seznatelné, zda jsou èástice tabákových listù o velikosti 0,2 a¾ 2 mm2 ve vzorku obsa¾eny v urèujícím mno¾ství. Stì¾ovatel poukazuje rovnì¾ na to, ¾e v Operaèním postupu pro CTL je uvedeno, ¾e: (v)ýsledek sítového rozboru se udává v % jednotlivých frakcí. Souèet v¹ech frakcí musí být nejménì 99 % navá¾ky. Zbytek do 100 % je ztráta. Je-li ztráta vy¹¹í ne¾ 1 %, rozbor se opakuje , pøièem¾ z pøedmìtných posudkù CTL není patrné, zda ztráta nepøesáhla 1 %, a zda tedy nebylo nutné rozbor opakovat. Stì¾ovatel dále uvádí, ¾e odebrané vzorky nebyly reprezentativní, nebo» nebyly odebrány v mno¾ství po¾adovaném normou ÈSN ISO 4874, kterou byly dle jeho mínìní celní orgány povinny respektovat. Poukazuje té¾ na skuteènost, ¾e CTL v daném pøípadì postupovala odli¹nì od svých vlastních postupù v obdobných vìcech v minulosti, a v této souvislosti odkazuje na Závaznou informaci o sazebním zaøazení zbo¾í è. 06-0703-2002, è. j. 16874/01-32, a sdìlení Celního úøadu Kutná Hora, è. j. 7995/01-03. Stì¾ovatel uvádí také to, ¾e CTL nemìla pro posouzení jím dovezeného zbo¾í potøebnou akreditaci. Na základì vý¹e uvedených skuteèností pova¾uje posudky CTL v dané vìci za nevìrohodné a nepøezkoumatelné. Z posudkù není zcela zøejmé, ¾e dovezené zbo¾í není nezpracovaným tabákem v podobì odøapíkovaných nalámaných listù, jak stì¾ovatel deklaroval v celních prohlá¹eních. Podle mínìní stì¾ovatele nevedly celní orgány fair proces, nebo» nezohlednily v¹echny pøedlo¾ené dùkazy a skuteènosti svìdèící v jeho prospìch.
Stì¾ovatel dále v èásti III/4 kasaèní stí¾nosti namítá, ¾e mìstský soud v pøedcházejícím øízení nezohlednil skuteènost, ¾e celní orgány postupovaly v rozporu s § 2 odst. 3 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Pøipomíná, ¾e v posudku CTL je uvedeno, ¾e tento je pouze názorem laboratoøe a nikoliv rozhodnutím, a ¾e nelze pøesnì urèit, zda posuzovaná smìs tabáku vznikla jako zbytek z manipulace s tabákovými listy, co¾ by bylo mo¾né pouze provìøením technologického postupu výroby u dodavatele, pøièem¾ dodavatel ve vyjádøení pøedlo¾eném stì¾ovatelem uvedl, ¾e se nejedná o tabákový odpad. Celní orgány v¹ak dostateènì neodùvodnily, proè upøednostnily závìry laboratoøe pøed doklady dodavatele, a dále nezákonnì znegovaly stì¾ovatelem pøedlo¾ený posudek Jakostního a technologického centra, s. r. o., ze dne 27. 9. 2004, è. j. 0503-4/KJ/04, ani¾ by vyvrátily jeho závìry. Proto nemù¾e obstát argument mìstského soudu, ¾e mìl stì¾ovatel pøedlo¾it vzorek zbo¾í k posouzení jiné akreditované laboratoøi a následnì konfrontovat závìry posudkù, nebo» dotyèný celním orgánùm jiný posudek pøedlo¾il.
Závìrem, v èásti III/5 stí¾nosti, stì¾ovatel zpochybòuje nestrannost ¾alovaného, nebo» ji¾ v øízení na prvním stupni, je¾ bylo posléze k odvolání stì¾ovatele ¾alovaným pøezkoumáváno, vycházel celní úøad ze stanovisek ¾alovaného vypracovaných na základì posudkù CTL. V tom stì¾ovatel spatøuje poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení, nebo» výsledek daòového øízení urèil ¾alovaný svým stanoviskem je¹tì pøed vydáním prvostupòového rozhodnutí. Koneènì stì¾ovatel namítá, ¾e mìl-li celní úøad pochybnosti o správnosti zaøazení zbo¾í do polo¾ky celního sazebníku, mìl postupovat podle § 118 odst. 1 zákona è. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znìní platném v rozhodné dobì, (dále jen celní zákon ), co¾ v¹ak neuèinil.
Na základì shora uvedených dùvodù stì¾ovatel navrhuje, aby zdej¹í soud napadený rozsudek Mìstského soudu v Praze zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti nejprve obecnì uvádí, ¾e v øízení na obou stupních bylo postupováno v souladu s právními pøedpisy a se základními zásadami daòového øízení, a zdùrazòuje, ¾e má za prokázané, ¾e stì¾ovatelem dovezené zbo¾í je tabákovým odpadem. ®alovaný pøipomíná, ¾e pøi odebíraní vzorkù zbo¾í pro celní úèely byl podle § 86 odst. 5 celního zákona, ve znìní úèinném do 30. 4. 2004, je rozhodným pøedpisem vnitøní pøedpis SPÈ è. 1/2000, podle nìho¾ také bylo v dané vìci postupováno. Ve vztahu k právní povaze èeských technických norem odkazuje na zákon è. 22/1997 Sb., o technických po¾adavcích na výrobky, podle kterého tyto normy nejsou obecnì závazné. Závaznost technické normy mù¾e být dána, pokud tak stanoví právní pøedpis. Tak tomu ale v daném pøípadì nebylo. ®alovaný té¾ odmítá, ¾e by pøi posouzení dovezeného zbo¾í bylo postupováno svévolnì, a uvádí, ¾e se CTL øídila celním sazebníkem a jako pomocné kritérium pou¾ila té¾ Vysvìtlivky k Harmonizovanému systému popisu a èíselného oznaèení zbo¾í. Pokud stì¾ovatel namítá,
¾e nebyl seznámen s vnitøními pøedpisy celních orgánù, ¾alovaný k tomu uvádí, ¾e vnitøní pøedpisy jsou závazné pouze pro pøíslu¹né orgány a nikoliv pro tøetí osoby, jim¾ nestanoví ¾ádná práva ani povinnosti. Celní úøad v daném pøípadì vycházel nikoliv pouze z odborných posudkù CTL, které byly jen jedním z hodnocených dùkazù, nýbr¾ i z dùkazù pøedlo¾ených stì¾ovatelem. Jednotlivé dùkazy v¹ak mìly v dané vìci rùznou relevanci, nebo» zatímco z posudkù CTL je patrné, na základì jakých skuteèností dospìla laboratoø ke svým závìrùm, v pøípadì dokladù dodavatele zbo¾í se jedná pouze o blí¾e nespecifikované konstatovaní povahy pøedmìtného zbo¾í. Obdobnì i v pøípadì posudku Jakostního a technologického centra nelze seznat, jakým postupem ke svým závìrùm autor tohoto posudku dospìl.
Z vý¹e uvedených dùvodù ¾alovaný navrhuje, aby zdej¹í soud kasaèní stí¾nost zamítl.
Z obsahu soudních a správních spisù Nejvy¹¹í správní soud zjistil následující skuteènosti. Dne 6. 10. 2003 a dne 27. 10. 2003 podal stì¾ovatel celní prohlá¹ení ohlednì dovezeného zbo¾í, které oznaèil za èásteènì odøapíkovaný tabák typu Virginia su¹ený horkým vzduchem ve smyslu podpolo¾ky è. 2401201000 celního sazebníku vydaného jako pøíloha naøízení vlády è. 534/2002 Sb. (dále jen celní sazebník ), a po¾ádal o jeho propu¹tìní do celního re¾imu volného obìhu. Celní úøad Bene¹ov za úèelem ovìøení správnosti uvedeného zaøazení zbo¾í odebral za pøítomnosti stì¾ovatele vzorky tohoto zbo¾í, které pøedlo¾il Celnì technické laboratoøi Praha. Na základì analýzy vzorkù vydalo Celní øeditelství Praha stanoviska k sazebnímu zaøazení zbo¾í, v nich¾ dospìlo k závìru, ¾e se v pøípadì obou vzorkù jedná o tabákový odpad ve smyslu podpolo¾ky è. 24013000 celního sazebníku. Celní úøad posléze stì¾ovateli vymìøil dvìma dodateènými platebními výmìry celní dluh v celkové vý¹i 14 359 714 Kè. K námitce stì¾ovatele, ¾e zpùsob odebrání vzorkù byl v rozporu s platnou právní úpravou, celní úøad uvedl, ¾e stì¾ovatelem odkazovaná norma ÈSN ISO 4874 není pro celní orgány závazná, a ¾e byl stì¾ovatel pøi odbìru vzorkù pøítomen a se zpùsobem odbìru souhlasil, co¾ potvrdil svým podpisem. Pokud stì¾ovatel odkazoval na sdìlení Celního úøadu Kutná Hora, è. j. 7995/01-03, celní úøad konstatoval, ¾e uvedené sdìlení pro nìj není závazné, a ¾e mu ani nejsou známy dùvody, které Celní úøad Kutná Hora vedly k jeho závìrùm. V souvislosti s pøedlo¾eným posudkem Jakostního a technologického centra celní úøad zdùraznil, ¾e tento posudek nevzal v úvahu mno¾ství pøímìsí a nejmen¹ích èástic (droliny) ve zkoumaných vzorcích. Koneènì ohlednì stì¾ovatelem pøedlo¾ených dokladù dodavatele uvedl, ¾e tyto potvrzují výsledky zkou¹ek provedených celnì technickou laboratoøí.
Stì¾ovatel podal dne 16. 12. 2005 proti prvostupòovým rozhodnutím odvolání, v nìm¾ namítal, ¾e v dùsledku absence právní normy, je¾ by konkrétnì stanovila, jaké fyzikální a chemické vlastnosti musí mít posuzované zbo¾í, aby je bylo mo¾né pova¾ovat za tabákový odpad, jsou závìry celního úøadu výsledkem volné úvahy. Dále namítal, ¾e v dané vìci nebyl celním úøadem dostateènì objasnìn skutkový stav, pøièem¾ zejména zdùraznil, ¾e celní úøad vycházel pouze z posudkù CTL a nevzal v úvahu jím pøedlo¾ené dùkazy. V této souvislosti té¾ uvedl, ¾e stanovisko celního øeditelství vydané na základì posudku CTL není rozhodnutím a není pro celní úøad právnì závazné, ale naopak má pouze podpùrný charakter. Podle stì¾ovatele celní úøad postupoval v rozporu s § 2 a § 31 daòového øádu.
®alovaný odvolání stì¾ovatele zamítl s tím, ¾e správní orgán prvního stupnì vycházel z dostateènì zji¹tìného skutkového stavu v souladu s § 31 odst. 2 daòového øádu, vzal v úvahu v¹echny stì¾ovatelem pøedlo¾ené dùkazy, v odùvodnìní rozhodnutí podrobnì popsal analýzu pøedmìtných vzorkù zbo¾í, uvedl, na základì jakých skuteèností dospìl ke svým závìrùm, a odkázal na právní pøedpisy, jimi¾ se v daném pøípadì øídil. K odborným posudkùm CTL bylo v dané vìci celním úøadem pøihlédnuto jako k relevantním dùkazùm, pøièem¾ podøazení posuzovaného zbo¾í pod pøíslu¹nou podpolo¾ku celního úøadu pøíslu¹elo celnímu úøadu. ®alovaný tedy neshledal ¾ádných dùvodù pro zru¹ení napadených rozhodnutí.
Stì¾ovatel podal dne 12. 5. 2006 proti rozhodnutím ¾alovaného ¾aloby, v nich¾ namítal, ¾e se ¾alovaný nevypoøádal se v¹emi jím uplatnìnými tvrzeními a argumenty. Stì¾ovatel zpochybnil ¾alovaným uvádìnou skuteènost, ¾e pøi zpracování tabáku vznikají tøi produkty oznaèené jako strips , scraps a velmi malé èástice (prach), pøièem¾ zdùraznil, ¾e ka¾dý zpracovatel tabáku postupuje odli¹ným zpùsobem, a ¾e pøi zpracování tabáku mohou být odpadem pouze pøípadné cizorodé látky. Samotný pojem scraps nemusí v¾dy nutnì oznaèovat tabákový odpad. Stì¾ovatel té¾ namítal absenci podrobné právní úpravy toho, jaké vlastnosti musí mít posuzované zbo¾í, aby je bylo mo¾né pova¾ovat za tabákový odpad, a rovnì¾ absenci postupu pøi jeho zkoumání celnì technickou laboratoøí. Dále jmenovaný poukázal na skuteènost, ¾e celnì technická laboratoø nemá pro posouzení pøedmìtného zbo¾í potøebnou akreditaci. V doplnìních ¾aloby ze dne 22. 6. 2009 a ze dne 8. 7. 2009 a pøi ústním jednání dne 8. 7. 2009 stì¾ovatel dále namítal, ¾e pøi odebrání a posouzení vzorkù jím dovezeného zbo¾í bylo postupováno v rozporu se závazným vnitøním pøedpisem è. SPÈ 1/2000.
Mìstský soud usnesením ze dne 9. 4. 2009, è. j. 7 ca 120/2006-44, vìci spojil ke spoleènému projednání a napadeným rozsudkem posléze ¾aloby stì¾ovatele zamítl. Mìstský soud v první øadì pro opo¾dìnost odmítl námitku rozporu postupu CTL a celního úøadu s vnitøním pøedpisem. Námitky týkající se opomenutí stì¾ovatelem uvádìných skuteèností a argumentù ¾alovaným, jeho obecnì formulované tvrzení ohlednì èlenìní tabáku na strips , scraps a velmi malé èástice, jako¾ i namítaná absence podrobné právní úpravy posouzení povahy daného zbo¾í byly mìstským soudem oznaèeny jako nepøípustné podle § 71 odst. 1 písm. d) a odst. 2 s. ø. s., nebo» byly shledány nedostateènì konkrétními. Mìstský soud pøedev¹ím zdùraznil, ¾e tyto obecné námitky nebyly stì¾ovatelem vzta¾eny k jím dovezenému konkrétnímu zbo¾í. Z podané ¾aloby pak nebylo ani patrné, jaké konkrétní skuteènosti byly ¾alovaným opomenuty. Podle mìstského soudu se ¾alovaný naopak zabýval v¹ím, co stì¾ovatel v odvolacím øízení namítal a se v¹emi námitkami se dostateènì vypoøádal. Z vìcného hlediska se mìstský soud zabýval toliko námitkou vztahující se k nedostatku akreditace celnì technické laboratoøe. V této souvislosti uvedl, ¾e podle § 115 písm. b) celního zákona, ve znìní zákona è. 1877/2004 Sb. (poznámka NSS: è. 187/2004 Sb.), je celní úøad oprávnìn ovìøovat správnost pøijatých celních prohlá¹ení, pøièem¾ celní zákon ani vyhlá¹ka è. 339/2001 Sb., nestanoví, ¾e podkladem pro jeho rozhodnutí mù¾e být pouze stanovisko laboratoøe s pøíslu¹nou akreditací. Stì¾ovatel mìl v pøípadì pochybností o správnosti posudkù CTL mo¾nost pøedlo¾it zbo¾í laboratoøi s pøíslu¹nou akreditací, co¾ ov¹em neuèinil. Mìstský soud proto shledal uvedenou námitku nedùvodnou a ¾alobu zamítl.
Nejvy¹¹í správní soud se nejprve musel zabývat otázkou, zda je kasaèní stí¾nost projednatelná v celém rozsahu. Podle § 104 odst. 4 s. ø. s. není kasaèní stí¾nost pøípustná, opírá-li se jen o jiné dùvody, ne¾ které jsou uvedeny v § 103, nebo o dùvody, které stì¾ovatel neuplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáno, aè tak uèinit mohl. Pokud tedy v projednávané vìci stì¾ovatel namítá, ¾e pojem scraps je oznaèením tabákového odpadu pouze v pøípadì orientálního tabáku a nikoliv jím dovezeného tabáku virginského, ¾e nemohl uplatnit námitky proti zpùsobu odbìru vzorkù dovezeného zbo¾í, nebo» mu nebyla známa metodika CTL, ¾e z posudkù CTL není zøejmé, zda byly èástice o rozmìrech od 0,2 do 2 mm ve zkoumaných vzorcích obsa¾eny v urèujícím mno¾ství, a ¾e odebrané vzorky nebyly reprezentativní, jako¾ i to, ¾e správní orgán prvního stupnì postupoval v rozporu s døívìj¹í praxí celní správy v obdobných vìcech, zdej¹í soud k tomu konstatuje, ¾e stì¾ovatel tyto námitky v ¾alobì neuplatnil, aèkoliv tak nepochybnì uèinit mohl. Obdobnì v pøípadì namítaného rozporu mezi posudky CTL na jedné stranì a stì¾ovatelem pøedlo¾enými doklady dodavatele zbo¾í a posudku Jakostního a technologického centra na stranì druhé, a dále té¾ v pøípadì námitky poru¹ení zásady dvojinstanènosti øízení v souvislosti s tím, ¾e celní úøad vycházel ze stanovisek celního øeditelství, a koneènì i tehdy, pokud stì¾ovatel namítá, ¾e mìl celní úøad v pøípadì pochybností o správnosti zaøazení zbo¾í postupovat podle § 118 odst. 1 celního zákona, opírá stì¾ovatel kasaèní stí¾nost o dùvody døíve neuvedené, jejich¾ uplatnìní v øízení pøed mìstským soudem v¹ak nic nebránilo. Ponìkud odli¹ná je situace v pøípadì, kdy stì¾ovatel namítá, ¾e Operaèní postup pro CTL, jím¾ se laboratoø øídila pøi odbìru vzorkù, nestanoví pøesný postup odbìru ani kritéria zkoumání zbo¾í, nebo» dotyèný souèasnì dodává, ¾e mu Operaèní postup nebyl znám, a to ani v dobì øízení pøed mìstským soudem. Zdej¹í soud nicménì zji¹»uje, ¾e na stì¾ovatelem uvádìný Operaèní postup je odkazováno pøímo v posudcích CTL, tudí¾ stì¾ovatel mìl o tomto postupu vìdomost a mohl po¾ádat o jeho zpøístupnìní jeho obsahu, pokud pova¾oval za potøebné znát bli¾¹í skuteènosti, ne¾ v posudku uvedené; stejnì tak ze spisu neplyne, ¾e by kdykoliv v øízení namítal neseznámení s tímto pøedpisem. Shora uvedené stí¾ní námitky je proto nutné pova¾ovat za nepøípustné podle § 104 odst. 4 s. ø. s.
Ve zbytku dùvodnost kasaèní stí¾nosti posoudil Nejvy¹¹í správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù (§ 109 odst. 2, 3 s. ø. s.).
Stì¾ovatel brojí v první øadì proti závìru mìstského soudu, ¾e nìkteré z jeho ¾alobních námitek byly pøíli¹ vágní a nedostateènì konkrétní, proèe¾ je nebylo mo¾no pova¾ovat za øádnì formulované ¾alobní body ve smyslu § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Podle tohoto ustanovení musí ¾aloba kromì obecných nále¾itostí podání (§ 37 odst. 2 a 3) obsahovat ¾alobní body, z nich¾ musí být patrno, z jakých skutkových a právních dùvodù pova¾uje ¾alobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. K tomu Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 14. 2. 2006, è. j. 1 Azs 244/2004-49, dostupném na www.nssoud.cz, podrobnìji uvedl, ¾e: (s)oudní pøezkum správních rozhodnutí se v¾dy odehrává v mezích urèitì a pøesnì stanovených; stanovit je nále¾í ¾alobci. Soudní øád správní neumo¾òuje soudùm provádìt jakýsi obecný pøezkum : to by toti¾ popíralo smysl institutu ¾alobního bodu, který právì slou¾í k tomu, aby èinnost soudu nebyla bezbøehá. Soudùm nepøíslu¹í zabývat se ka¾dým jednotlivým procesním krokem správního orgánu a vìnovat se v¹em jeho dílèím hmotnìprávním úvahám: pøezkoumává jen to, proti èemu ¾alobce øádnì brojí-tedy to, co ¾alobce konkrétnì a výslovnì zpochybnil jak uvedením skuteèností, tak snesením právních argumentù. Podle rozsudku zdej¹ího soudu ze dne è. j. 2 Azs 92/2005-58, dostupném na www.nssoud.cz, pak platí, ¾e: (l)íèení skutkových okolností nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. ®alobce tedy musí námitky uplatnìné v ¾alobì vztáhnout ke konkrétním okolnostem své vìci. Mìstský soud nebyl povinen sám v kontextu se správními spisy domý¹let konkretizaci ¾alobních námitek. V projednávané vìci stì¾ovatel v ¾alobì poukázal na v rozhodnutí celních orgánù uvedené èlenìní tabáku na strips , scraps a velmi malé èástice, pøièem¾ v obecné rovinì s tímto èlenìním, respektive s významem pojmu scraps , polemizoval. Namítl rovnì¾, ¾e na výsledek laboratorní zkou¹ky má vliv napøíklad i to, zda je tabák ve vzorku pøesu¹ený èi navlhlý, ani¾ by ov¹em upøesnil, jak tomu bylo v daném pøípadì. Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e stì¾ovatel sice poukázal na skuteènosti, jejich¾ význam pøi pøezkumu rozhodnutí celních orgánù v pøípadech obdobných jeho vìci není vylouèen, pokud v¹ak namítal nejednoznaènost termínu scraps a význam míry vlhkosti tabáku, setrval pouze v rovinì obecných úvah a tyto poznatky nikterak neuvedl do souvislosti s danou vìcí. Pokud stì¾ovatel namítal, ¾e se ¾alovaný dostateènì nezabýval jeho argumenty a jím pøedlo¾enými dùkazy, je nutno zdùraznit, ¾e ani v tomto bodì jmenovaný neuvedl, které konkrétní skuteènosti, dùkazy a argumenty byly ve správním øízení opomenuty.
Pokud jde o absenci pøesné definice tabákového odpadu a podrobné právní úpravy postupu CTL, mìstský soud v tomto smyslu v odùvodnìní rozsudku uvedl pouze to, ¾e: (n)edostatek zákonné definice tabákového odpadu zakládá prostor pro správní uvá¾ení pøíslu¹ného správního orgánu, je¾ mù¾e být pøedmìtem soudního pøezkumu , pøièem¾ dodal, ¾e: bylo zcela na ¾alobci, aby tvrdil, ¾e jeho zbo¾í mìlo urèité vlastnosti, a k tìmto nebylo konkrétním postupem ¾alovaného pøihlédnuto. Mìstskému soudu lze nicménì i ohlednì tohoto ¾alobního bodu pøisvìdèit v názoru, ¾e jej stì¾ovatel formuloval jen velmi struènì a obecnì, a to i pøesto, ¾e mu s ohledem k obsahu správních spisù muselo být známo, jakým konkrétním zpùsobem a na základì jakých právních pøedpisù bylo rozhodnuto, ¾e pøedmìtné zbo¾í je tabákovým odpadem. Stì¾ovatel v¹ak v ¾alobì namítal pouze absenci podrobné právní úpravy, v jejím¾ dùsledku jsou závìry o charakteru zkoumaného zbo¾í výsledkem volné úvahy laboratoøe. Zdej¹í soud k tomu dodává, ¾e odbìr vzorkù a nakládání s nimi v obecné rovinì vychází z následujících ustanovení celního zákona v rozhodném znìní. Zde je tøeba poznamenat, ¾e mìstský soud nesprávnì uvedl, ¾e rozhodné je znìní celního zákona po novele provedené zákonem è. 187/2004 Sb., nebo» rozhodné znìní této novele pøedcházelo. V citaci konkrétních ustanovení mìstský soud ale ji¾ vycházel ze správného znìní, a tedy aplikoval na vìc odpovídající právní úpravu. Podle § 86 odst. 1 celního zákona nestanoví-li zvlá¹tní zákon jinak, mù¾e celní úøad na ¾ádost osoby, která ¾ádá o pøidìlení celnì schváleného urèení zbo¾í (dále jen "¾adatel"), umo¾nit ¾adateli zkontrolovat zbo¾í pøedlo¾ené celnímu úøadu nebo z nìho odebrat vzorky, je-li to nutné k jeho ztoto¾nìní, urèení sazebního zaøazení a ke zji¹tìní jeho vlastností. Ke stejným úèelùm mù¾e odebírat vzorky také celní úøad, nestanoví-li zvlá¹tní zákon jinak, a to i bez souhlasu ¾adatele. Podle § 86 odst. 5 tého¾ zákona kontrola zbo¾í a odbìr vzorkù musí být provedeny pod dohledem celního úøadu, který rovnì¾ stanoví zpùsob nakládání a postupy, které mají být v konkrétním pøípadu pou¾ity, pokud zvlá¹tní zákon nestanoví jinak. V souladu s ustanovením § 115 písm. b) celního zákona je celní úøad oprávnìn ovìøovat správnost pøijatých celních prohlá¹ení. Za tímto úèelem mù¾e kontrolovat zbo¾í a za úèelem podrobné kontroly nebo analýzy odebírat vzorky. Z dikce § 86 odst. 5 celního zákona rovnì¾ plyne, ¾e celní orgán mù¾e stanovit postup v konkrétní vìci. Vzhledem k tomu, ¾e stì¾ovatel v projednávané vìci nebrojil proti konkrétním závìrùm posudkù CTL, nebylo mo¾né, aby mìstský soud jeho námitku v tomto smyslu pøezkoumal. Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledává v postupu mìstského soudu, jen¾ shora uvedené ¾alobní body posoudil jako nedostateènì konkrétní, ¾ádné pochybení.
Stì¾ovatel té¾ namítá, ¾e mìstský soud nesprávnì posoudil otázku, zda posudky Celnì technické laboratoøe, je¾ v dobì zkoumání stì¾ovatelem dovezeného zbo¾í nemìla potøebnou akreditaci, mohly být podkladem pro rozhodnutí celního úøadu. Souèasnì stì¾ovatel nesouhlasí se závìrem soudu, ¾e mìl v pøípadì pochybností o správnosti závìrù CTL pøedlo¾it vlastní posudek zpracovaný odborným zaøízením s pøíslu¹nou akreditací. V této souvislosti pøipomíná, ¾e celnímu úøadu pøedlo¾il posudek Jakostního a technologického centra. Nejvy¹¹í správní soud k tomu v první øadì uvádí, ¾e se otázkou relevance posudkù CTL, je¾ nedisponuje pøíslu¹nou akreditací, ve své judikatuøe ji¾ zabýval. V rozsudku ze dne 28. 8. 2009, è. j. 7 Afs 86/2009-125, dostupném na www.nssoud.cz, zdej¹í soud uvedl, ¾e: ( )je to právì postup podle akreditace, který zvy¹uje jistotu a spolehlivost výsledkù laboratorních mìøení, rozborù a zpùsobu nakládání s pøedlo¾enými vzorky. Z obsahu správního spisu je zøejmé, ¾e CTL ke dni posuzování nemìla akreditovanou metodu ke zkou¹ení tabákových výrobkù. To v¹ak samo o sobì nevyluèuje pou¾ití jejího stanoviska ve správním a soudním øízení. Jakkoliv tedy z citovaného rozsudku vyplývá, ¾e skuteènost, ¾e je odborný posudek zpracován akreditovanou laboratoøí, nepochybnì zvy¹uje jeho relevanci pro stanovení vlastností zkoumaného zbo¾í, není souèasnì vylouèeno, aby správní orgán vycházel z posudkù odborných pracovi¹», která pøíslu¹nou akreditací nedisponují. Takový závìr je ostatnì plnì v souladu s § 31 odst. 1 vìty první daòového øádu, jen¾ stanoví, ¾e: správce danì dbá, aby skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti byly zji¹tìny co nejúplnìji a není v tom vázán jen návrhy daòových subjektù , a s odst. 4 tého¾ ustanovení, podle kterého: lze jako dùkazních prostøedkù u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecnì závaznými právními pøedpisy. Jde zejména o rùzná podání daòových subjektù (pøiznání, hlá¹ení, odpovìdi na výzvy správce danì apod.), o svìdecké výpovìdi a znalecké posudky, veøejné listiny, zprávy o daòových kontrolách, protokoly a úøední záznamy o místním ¹etøení a ohledání, povinné záznamy vedené daòovými subjekty a doklady k nim apod . V projednávané vìci Celní úøad Bene¹ov ve svých rozhodnutích výslovnì uvedl, ¾e: (p)øi zaøazování zbo¾í ( ) pøihlédl ke stanovisku k sazebnímu zaøazení zbo¾í è. 0161/07/04 vydaným Celním øeditelstvím Praha , a dále dodal, ¾e: ( )analýzy odebraných vzorkù slou¾í celnímu úøadu pouze jako informace o rozboru vzorku. Jedná se o vyjádøení odborné povahy, a proto tyto analýzy lze pova¾ovat za podpùrný dùkaz ve vedeném daòovém øízení . Z rozhodnutí celního úøadu té¾ vyplývá, ¾e vedle stanovisek celního øeditelství vydaných na základì posudkù CTL byly zohlednìny i dal¹í zji¹tìné skuteènosti i dùkazy pøedlo¾ené stì¾ovatelem. Posudky Jakostního a technologického centra byly celním úøadem rovnì¾ v rámci dokazování zohlednìny, pøièem¾ celní úøad v rozhodnutí uvedl, z jakých konkrétních dùvodù se s jejich závìry neztoto¾nil. Stì¾ovatel v odvolání, v ¾alobì ani v kasaèní stí¾nosti tyto konkrétní dùvody nezpochybnil. Nejvy¹¹í správní soud tedy shledává stí¾ní námitku týkající se nedostatku akreditace celnì technické laboratoøe nedùvodnou.
Mìstský soud správnì posoudil rozhodné právní otázky a rovnì¾ v øízení pøed správcem danì nebyla shledána pochybení, pro která mìl mìstský soud rozhodnutí ¾alovaného zru¹it. Nejvy¹¹í správní soud proto neshledal dùvodnou ¾ádnou z pøípustnì uplatnìných kasaèních námitek podle § 103 odst. 1 písm. a) ani podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s.