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Timestamp: 2019-11-13 00:12:46
Document Index: 57045123

Matched Legal Cases: ['§ 126', '§ 118', 'Art. 2', '§ 16', '§ 16', '§ 16']

Abgrenzung von Betriebsaufspaltung und Verpachtung eines Betriebes im Ganzen / BFH / 2013 / Rechtsprechung / Rechtsprechung / Rechtsportal - Deubner Rechtsportal
FG Hamburg (6 K 9/18) | Datum: 26.03.2019
FG Köln (10 K 3822/13) | Datum: 13.03.2014
BFH, Urteil vom 07.11.2013 - Aktenzeichen X R 21/11
DRsp Nr. 2014/4278
1. NV: Bei einem Groß- und Einzelhandelsunternehmen bildet das für den Betrieb des Handelsgeschäfts benötigte Grundstück regelmäßig die wesentliche Betriebsgrundlage. Da das Geschäft ohne entsprechende Räumlichkeiten nicht betrieben werden kann, ist es unerheblich, wenn das Betreiben des Handelsgeschäfts allgemein nur geringe Anforderungen an die Räumlichkeiten stellt. 2. NV: Ein Wettbewerbsverbot steht einer Betriebsverpachtung im Ganzen nicht unbedingt entgegen, da eine identitätswahrende Fortführung nicht zwingend die Wiedereröffnung des Einzel- bzw. Großhandelsbetriebs mit dem gleichen Sortiment erfordert.
Für die Annahme einer gewerblichen Vertriebsverpachtung ist es nicht erforderlich, dass der Betrieb im Ganzen als geschlossener Organismus verpachtet wird. Es reicht vielmehr aus, wenn die wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Betriebsgegenstände verpachtet werden. Dabei muss dem Verpächter objektiv die Möglichkeit verbleiben, den „vorübergehend“ eingestellten Betrieb als solchen wieder aufzunehmen und fortzuführen. Wird lediglich das Betriebsgrundstück, ggfls. in Verbindung mit Betriebsvorrichtungen, verpachtet, so liegt nur dann eine Betriebsverpachtung vor, wenn das Grundstück die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage darstellt. Hiervon ist bei einem Getränkegroßhandel u.a. dann auszugehen, wenn das Lagergebäude mit einer Rampe versehen ist, um das leichtere Be- und Entladen der Getränkelieferwagen zu ermöglichen und das Grundstück somit spezifisch auf die Bedürfnisse des Getränkehandels zugeschnitten ist.
Die Kläger sowie der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gingen auch im Anschluss an den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 12. März 1985 1 BvR 571/81, 1 BvR 494/82, 1 BvR 47/83 (BVerfGE 69, 188 , BStBl II 1985, 475 ) sowie die Folgeentscheidungen des Bundesfinanzhofes --BFH-- (Urteile vom 27. November 1985 I R 115/85, BFHE 145, 221 , BStBl II 1986, 362 ; vom 18. Februar 1986 VIII R 125/85, BFHE 146, 266 , BStBl II 1986, 611 ; vom 24. Juli 1986 IV R 98-99/85, BFHE 147, 256 , BStBl II 1986, 913 ) vom Bestehen einer Betriebsaufspaltung zwischen dem Einzelunternehmen des Klägers als Besitzunternehmen und der GmbH als Betriebsgesellschaft aus.
Zum 31. Dezember 1994 erklärte der Kläger für die nicht von der GmbH betrieblich genutzten Grundstücke bzw. Grundstücksteile einen --seiner Ansicht nach wegen einer Teilbetriebsaufgabe tarifbegünstigten-- Entnahmegewinn. Das FA führte die Einkommensteuerveranlagung zunächst erklärungsgemäß durch, ging aufgrund einer Außenprüfung aber später vom Vorliegen eines nicht begünstigten laufenden Gewinns in Höhe von unstreitig ... DM aus und erließ einen entsprechend geänderten Einkommensteuerbescheid.
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Streitsache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Entgegen der Auffassung des FG gehörten die streitigen Grundstücke auch im Streitjahr 1994 noch zum Betriebsvermögen des Klägers, weil dieser seinen Betrieb ab Juli 1979 im Ganzen verpachtet hatte.
1. Zutreffend gehen nunmehr die Beteiligten übereinstimmend davon aus, dass die Verpachtung des dem Getränkehandel dienenden Grundbesitzes an die GmbH ab Juli 1979 mangels personeller Verflechtung nicht zum Vorliegen einer Betriebsaufspaltung geführt hat. Besondere Umstände, die es rechtfertigen könnten, die Anteile der Klägerin an der GmbH dem Kläger zuzurechnen, sind nicht erkennbar (vgl. hierzu BVerfG-Beschluss in BVerfGE 69, 188 , BStBl II 1985, 475 ; BFH-Urteile in BFHE 145, 221 , BStBl II 1986, 362 ; in BFHE 146, 266 , BStBl II 1986, 611 , und in BFHE 147, 256 , BStBl II 1986, 913 ).
a) Stellt ein Unternehmer seine werbende gewerbliche Tätigkeit ein, so liegt darin nicht notwendigerweise eine Betriebsaufgabe. Die Einstellung kann auch nur als Betriebsunterbrechung zu beurteilen sein, die den Fortbestand des Betriebs unberührt lässt. Die Betriebsunterbrechung kann darin bestehen, dass der Betriebsinhaber die wesentlichen Betriebsgrundlagen --in der Regel einheitlich an einen anderen Unternehmer-- verpachtet oder darin, dass er die gewerbliche Tätigkeit ruhen lässt. Wird keine Aufgabeerklärung abgegeben, so geht die Rechtsprechung davon aus, dass die Absicht besteht, den unterbrochenen Betrieb künftig wieder aufzunehmen, sofern die zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter dies ermöglichen (BFH-Urteil vom 28. August 2003 IV R 20/02, BFHE 203, 143 , BStBl II 2004, 10 , unter II.1.a).
aa) Für die Annahme einer gewerblichen Betriebsverpachtung ist es nicht erforderlich, dass der Betrieb im Ganzen als geschlossener Organismus verpachtet wird. Es reicht vielmehr aus, wenn die wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Betriebsgegenstände verpachtet werden (ständige Rechtsprechung; vgl. Senatsurteile vom 11. Oktober 2007 X R 39/04, BFHE 219, 144 , BStBl II 2008, 220 , unter II.3.a, und vom 18. August 2009 X R 20/06, BFHE 226, 224 , BStBl II 2010, 222 , unter II.2.c, jeweils m.w.N.). Dem Verpächter muss objektiv die Möglichkeit verbleiben, den "vorübergehend" eingestellten Betrieb als solchen wieder aufzunehmen und fortzuführen (BFH-Urteil in BFHE 203, 143 , BStBl II 2004, 10 , unter II.1.d).
bb) Welche Betriebsgegenstände in diesem Sinne als wesentliche Betriebsgrundlagen in Betracht kommen, bestimmt sich nach den tatsächlichen Umständen des Einzelfalls unter Berücksichtigung der spezifischen Verhältnisse des betreffenden Betriebs. Maßgebend ist dabei auf die sachlichen Erfordernisse des Betriebs abzustellen (sog. funktionale Betrachtungsweise), und zwar auf die Verhältnisse des verpachtenden, nicht hingegen des pachtenden Unternehmens (Senatsurteil in BFHE 219, 144 , BStBl II 2008, 220 , unter II.3.b, m.w.N.).
cc) Wird lediglich das Betriebsgrundstück, ggf. in Verbindung mit Betriebsvorrichtungen, verpachtet, so liegt nur dann eine Betriebsverpachtung vor, wenn das Grundstück die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage darstellt (BFH-Urteil in BFHE 203, 143 , BStBl II 2004, 10 , m.w.N. aus der Rechtsprechung). Die ältere Rechtsprechung hat dies als Ausnahme angesehen (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 17. April 1997 VIII R 2/95, BFHE 183, 385 , BStBl II 1998, 388 ). Demgegenüber geht die neuere Rechtsprechung davon aus, dass u.a. bei Groß- und Einzelhandelsunternehmen die gewerblich genutzten Räume, die dem Handelsgeschäft das Gepräge geben, regelmäßig den wesentlichen Betriebsgegenstand bilden (vgl. BFH-Urteile vom 11. Februar 1999 III R 112/96, BFH/NV 1999, 1198 ; in BFHE 203, 143 , BStBl II 2004, 10 ; in BFHE 226, 224 , BStBl II 2010, 222 , unter II.2.f, m.w.N.).
aa) Unstreitig hat der Kläger ab Juli 1979 der GmbH den für den von ihr betriebenen Getränkehandel erforderlichen Grundbesitz verpachtet. Nach den vorstehenden Ausführungen stellt dieser regelmäßig die wesentliche Betriebsgrundlage dar. Auch für ein als Großhandel betriebenes Unternehmen ist die Lage der Geschäftsräume und der durch diese Lage bestimmte Kundenkreis im Verhältnis zu Wirtschaftsgütern wie Inventar und Warenbestand von entscheidender Bedeutung (so BFH-Urteil in BFH/NV 1999, 1198 ). Gründe, im Streitfall hiervon abzuweichen, sind nicht ersichtlich.
(1) Nach den nicht angegriffenen und den Senat deshalb bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO ) war das Lagergebäude mit einer Rampe versehen, um das leichtere Be- und Entladen der Getränkelieferwagen zu ermöglichen. Damit war das Grundstück spezifisch auf die Bedürfnisse des Getränkehandels zugeschnitten. Unerheblich ist, dass das Betreiben eines Getränkegroßhandels allgemein nur geringe Anforderungen an die Räumlichkeiten stellt. Benötigt werden neben einem Büro im Wesentlichen Lagerräume. Gehört zu dem Großhandel noch ein Abholmarkt --wie es nach den Ausführungen der Kläger auch vorliegend der Fall war-- ist zusätzlich ein Verkaufsraum für die Laufkundschaft erforderlich. Bereits der Umstand, dass das Geschäft ohne diese Räumlichkeiten nicht betrieben werden kann, macht das genutzte Grundstück zur wesentlichen Betriebsgrundlage (vgl. für einen Getränkeeinzelhandel BFH-Urteil vom 12. Februar 1992 XI R 18/90, BFHE 167, 499 , BStBl II 1992, 723 ).
(3) Der Rechtsprechung, wonach im Fall eines Groß- und Einzelhandels eine Betriebsverpachtung im Ganzen bereits dann vorliegen kann, wenn nur das Betriebsgrundstück überlassen wird, steht auch nicht ein --nach Ansicht der Kläger-- im Hinblick auf europarechtliche Bestimmungen verändertes Verständnis einer wesentlichen Betriebsgrundlage entgegen. Wie schon der Titel der von den Klägern insoweit herangezogenen "Richtlinie 90/434 EWG des Rates vom 23. Juli 1990 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Einbringung von Unternehmensteilen und Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedsstaaten betreffen" (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 225/1) zeigt, sind von dieser Regelung (Art. 2 Buchst. i der Fusionsrichtlinie --FRL--) nur zwischenstaatliche Vorgänge erfasst, die in Deutschland nach dem Umwandlungssteuergesetz zu beurteilen sind (Senatsurteil vom 16. November 2005 X R 17/03, BFH/NV 2006, 532 , unter II.5.). Sie ist deshalb für § 16 des Einkommensteuergesetzes regelmäßig ohne Bedeutung (Schmidt/Wacker, EStG , 32. Aufl., § 16 Rz 141). Darüber hinaus hat der BFH festgestellt, dass eine Teilbetriebsübertragung nach der FRL ebenfalls grundsätzlich die Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen --also nicht die Übertragung aller Betriebsgrundlagen-- voraussetzt, der FRL mithin kein abweichendes Begriffsverständnis zugrunde liegt (vgl. BFH-Urteil vom 7. April 2010 I R 96/08, BFHE 229, 179 , BStBl II 2011, 467 , unter II.4.c dd).
(4) Mit dem Zurückbehalt des für den Betrieb eines Getränkehandels erforderlichen Grundbesitzes verfügte der Kläger nach alledem über die wesentliche Grundlage, um den durch die Verpachtung vorübergehend in anderer Form fortgeführten Betrieb (vgl. BFH-Urteile vom 13. November 1963 GrS 1/63 S, BFHE 78, 315 , BStBl III 1964, 124 ; vom 19. März 2009 IV R 45/06, BFHE 225, 334 , BStBl II 2009, 902 , unter II.1.e bb) nach einer Beendigung des Pachtverhältnisses wieder aufzunehmen.
bb) Unerheblich ist die von den Klägern geltend gemachte fehlende Wiederaufnahmeabsicht. Nach ständiger Rechtsprechung ist im Anschluss an die Entscheidung des Großen Senats in BFHE 78, 315 , BStBl III 1964, 124 aus Beweisgründen davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige bei Einstellung der werbenden Tätigkeit und Verpachtung des Betriebs die Fortführung des Betriebs in anderer Form wählt, um eine Aufdeckung der stillen Reserven zu vermeiden, sofern er nicht unmissverständlich und eindeutig die Aufgabe des Betriebs erklärt (BFH-Urteil in BFHE 225, 334 , BStBl II 2009, 902 , unter II.1.f aa). Auf innere Vorbehalte, Motive oder Absichten kommt es nicht an (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 334 , BStBl II 2009, 902 , unter II.1.f bb; Dötsch, Finanz-Rundschau --FR-- 2007, 589 , 594; Kulosa in Herrmann/ Heuer/Raupach, § 16 EStG Rz 655, 667; Wendt, FR 2006, 828 ).
cc) In diesem Zusammenhang können sich die Kläger auch nicht auf ein etwaiges Wettbewerbsverbot zugunsten der GmbH berufen. Das FG hat hierzu keine Feststellungen getroffen. Selbst wenn dieses mit dem geltend gemachten Inhalt bestanden haben sollte, würde dies nichts an der Betriebsverpachtung ändern. Eine identitätswahrende Fortführung des Unternehmens erfordert nicht zwingend die Wiedereröffnung eines Einzel- bzw. Großhandelbetriebs mit Getränken. Vielmehr reicht es aus, dass die Möglichkeit zur Aufnahme eines Betriebs in gleichartiger oder ähnlicher Weise besteht (Senatsurteil vom 15. März 2005 X R 2/02, BFH/NV 2005, 1292 , betreffend den Übergang eines Händlervertrags bei einer Kfz-Werkstätte; BFH-Urteil vom 20. Dezember 2000 XI R 26/00, BFH/NV 2001, 1106 , betreffend den Wechsel von einem als gutbürgerlich bezeichneten Gasthaus zu einer Nachtbar mit bordellartigem Charakter). Dementsprechend stünde im Streitfall ein mit der Wettbewerbsklausel nicht in Kollision geratender Sortimentswechsel einer identitätswahrenden Fortführung des Handelsunternehmens nicht entgegen.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Senatsurteil vom 26. Februar 1997 X R 31/95 (BFHE 183, 65 , BStBl II 1997, 561 ). In dem diesem Urteil zugrundeliegenden Sachverhalt einer Betriebsunterbrechung im engeren Sinn war letztlich entscheidend, dass dort --anders als im Streitfall-- keine wesentlichen Betriebsgrundlagen vorhanden waren, mit denen der Steuerpflichtige seinen Betrieb nach Auslaufen des Wettbewerbsverbots hätte fortführen können.
dd) Im Falle der Betriebsverpachtung (Betriebsunterbrechung im weiteren Sinn) ist grundsätzlich ohne zeitliche Begrenzung so lange von einer Fortführung des Betriebs auszugehen, wie eine Betriebsaufgabe nicht erklärt worden ist und die Möglichkeit besteht, den Betrieb fortzuführen (BFH-Urteil in BFHE 225, 334 , BStBl II 2009, 902 zu einer Mietdauer von 43 Jahren).
Vorinstanz: FG Hessen, vom 24.03.2010 - Vorinstanzaktenzeichen 13 K 287/06
Zitieren: BFH - Urteil vom 07.11.2013 (X R 21/11) - DRsp Nr. 2014/4278