Source: http://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Art=en&nr=38654
Timestamp: 2020-02-24 21:00:59
Document Index: 372609572

Matched Legal Cases: ['§ 15', '§ 4', '§ 5', '§ 162', '§ 118', '§ 204', '§ 195', '§ 195', '§ 195', '§ 195', '§ 162', '§ 162', '§ 118', '§ 78', 'Art. 19']

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die in den Streitjahren 2006 und 2007 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden. Der Kläger erzielte gewerbliche Einkünfte (§ 15 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) aus der "Vermittlung" bestimmter Stoffe. Seinen Gewinn ermittelte er durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1, § 5 EStG.
Zu Beginn des Jahres 2012 wurde durch den Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eine veranlagende Außenprüfung beim Kläger für den Zeitraum 2006 bis 2008 angeordnet. Im Mai 2012 leitete die Steuerfahndung des Finanzamts (Steufa) ein Steuerstrafverfahren gegen den Kläger wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung ein.
Unabhängig davon, ob man mit der ganz herrschenden Meinung im Schrifttum in der tatsächlichen Verständigung einen öffentlich-rechtlichen Vertrag erblickt (vgl. Klein/Rüsken, AO, 13. Aufl., § 162 Rz 30a; Offerhaus, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2001, 2093, 2098; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, Vorbemerkungen zu §§ 118 bis 129 AO Rz 15; v. Wedelstädt in Kühn/v. Wedelstädt, 21. Aufl., AO, Vor §§ 204 bis 207 Rz 29, jeweils m.w.N.) oder eine anderweitige, am Grundsatz von Treu und Glauben zu messende Übereinkunft (s. BFH-Urteile vom 6. Februar 1991 I R 13/86, BFHE 164, 168, BStBl II 1991, 673, unter II.2.d; vom 12. August 1999 XI R 27/98, BFH/NV 2000, 537, unter II.3., und Senatsurteil vom 7. Juli 2004 X R 24/03, BFHE 206, 292, BStBl II 2004, 975, unter II.B.1.), kommt der Verständigung unter bestimmten Voraussetzungen Bindungswirkung zu (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 593, Rz 15).
Danach ist erforderlich, dass sich die Vereinbarung auf Sachverhaltsfragen --nicht aber auf Rechtsfragen-- bezieht, der Sachverhalt die Vergangenheit betrifft, die Sachverhaltsermittlung erschwert ist und die tatsächliche Verständigung nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt (vgl. Senatsurteil in BFHE 206, 292, BStBl II 2004, 975, unter II.B.1., m.w.N.). Darüber hinaus setzt eine wirksame Sachverhaltsvereinbarung voraus, dass auf Seiten der Finanzbehörde an der Vereinbarung ein Amtsträger beteiligt ist, der für die Entscheidung über die Steuerfestsetzung zuständig ist (BFH-Urteile vom 5. Oktober 1990 III R 19/88, BFHE 162, 211, BStBl II 1991, 45, unter 2.a; vom 28. Juli 1993 XI R 68/92, BFH/NV 1994, 290, unter II.1.; vom 22. September 2004 III R 9/03, BFHE 207, 549, BStBl II 2005, 160, unter II.2.e aa; Offerhaus, DStR 2001, 2093, 2095; Seer, Verständigungen in Steuerverfahren, 1996, S. 334 ff.). Dies ist nach der innerbehördlichen Organisation in der Regel bei dem Amtsleiter, dem Sachgebietsleiter oder dem Leiter der Rechtsbehelfsstelle anzunehmen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 290, unter II.1.). Nur im Falle einer veranlagenden Außenprüfung ist auch der Sachgebietsleiter der Betriebsprüfungsstelle ebenfalls entscheidungsbefugt (BFH-Urteil in BFHE 207, 549, BStBl II 2005, 160, unter II.2.e aa). Zwar handelt auch ein Prüfer, soweit er ermittelnd tätig wird, für die Finanzbehörde; er hat aber --von den Fällen der veranlagenden Außenprüfung abgesehen-- keine Entscheidungsbefugnis. Das von ihm Ermittelte dient lediglich als Grundlage für die Festsetzung der Steuer durch die Veranlagungsbeamten (BFH-Urteil in BFHE 162, 211, BStBl II 1991, 45, unter 2.a).
b) Im Streitfall wurde eine Einigung im Rahmen der Schlussbesprechung der Steuerfahndungsprüfung am 28. August 2012 lediglich zwischen dem Kläger, seinem Prozessbevollmächtigten und dem Sachgebietsleiter der --noch dazu einem anderen Bundesland als das FA angehörenden-- Steufa erzielt, also ohne Beteiligung eines für die Steuerfestsetzung zuständigen Amtsträgers. Dies reicht nicht aus.
Gesetzlich geregelte Zuständigkeiten können zudem grundsätzlich nicht durch Beauftragung verändert werden (vgl. Klein/ Rüsken, a.a.O., § 195 Rz 10). Zwar können die für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörden im Einzelfall andere Finanzbehörden mit der Außenprüfung beauftragen (§ 195 Satz 2 AO). In diesem Fall kann die beauftragte Finanzbehörde im Namen der zuständigen Finanzbehörde die Steuerfestsetzung vornehmen (§ 195 Satz 3 AO). Im Streitfall hat das FA die Steufa indes nicht mit der Durchführung der gesamten Außenprüfung gemäß § 195 Satz 2 AO beauftragt. Die Steufa hat die Besteuerungsgrundlagen hinsichtlich eines bestimmten Sachverhalts ermittelt, welcher lediglich einen Teilaspekt der Außenprüfung betraf. Für die Steuerfestsetzung bzw. den Erlass der angegriffenen Bescheide war ausschließlich das FA zuständig. Das FA hatte damit im Streitfall die Befugnis und die Pflicht zur Prüfung des Teilberichts der Steufa und war nicht --wie das FG meint-- an dessen Ergebnis gebunden.
(2) Der erkennende Senat hält eine Genehmigung einer tatsächlichen Verständigung durch den zuständigen Amtsträger zwar durchaus für bedenkenswert, um den Bedürfnissen der Praxis entgegen zu kommen (für eine Genehmigungsmöglichkeit auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 30. Juli 2008, BStBl I 2008, 831, Rz 5.3; Urteile des FG Hamburg vom 4. Dezember 1991 II 125/89, EFG 1992, 379; FG Baden-Württemberg vom 26. März 1992 3 K 132/86, EFG 1992, 706; FG Saarland vom 30. September 1992 1 K 8/92, EFG 1993, 279; Baum, Neue Wirtschaftsbriefe --NWB--, Fach 2, 9957, 9959; Buciek, Deutsche Steuer-Zeitung 1999, 389, 397; Greite, NWB, Fach 2, 8407; Brinkmann, Schätzungen im Steuerrecht, 4. Aufl. 2017, unter 5.2.2.1; Frotscher in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 162 Rz 178; Offerhaus, DStR 2001, 2093, 2095; Klein/Rüsken, a.a.O., § 162 Rz 32; Seer, Verständigungen in Steuerverfahren, 1996, S. 340; vgl. Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., Vorbemerkungen zu §§ 118 bis 129 AO Rz 25; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 78 AO Rz 135 f.).
Allerdings ist das von diesen Stimmen gesehene Bedürfnis einer Lockerung der bisher von der Rechtsprechung geforderten verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für die Wirksamkeit einer tatsächlichen Verständigung abzuwägen mit der erheblichen Bedeutung dieser Erklärung für den Steuerpflichtigen. Diesem steht sofort nach Abschluss der tatsächlichen Verständigung materiell keinerlei Rechtsschutzmöglichkeit gegen die Steuerbescheide, die das Ergebnis der Verständigung umsetzen, mehr zu; eine Überprüfung des Inhalts der tatsächlichen Verständigung durch die Gerichte ist ausgeschlossen. Es ist daher vor dem Hintergrund der --insoweit erheblich eingeschränkten-- Garantie des Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes nach Auffassung des erkennenden Senats zwingend, für die Wirksamkeit einer tatsächlichen Verständigung verfahrensrechtliche Sicherungen vorzusehen, die eine Warnfunktion haben und dem Steuerpflichtigen deutlich machen, welche einschneidenden Wirkungen seine Zustimmung zu der Verständigung haben wird.
Wenn daher auf das Erfordernis der persönlichen Anwesenheit des für die Steuerfestsetzung zuständigen Amtsträgers verzichtet würde, müssten im Gegenzug andere verfahrensrechtliche Sicherungen vorgesehen werden, um die erforderliche Warnfunktion zu gewährleisten. So sieht etwa die Finanzverwaltung vor, dass der Inhalt einer tatsächlichen Verständigung schriftlich dokumentiert und von den Beteiligten unterschrieben werden muss; ferner ist in der über die Verständigung aufgenommenen Urkunde ein ausdrücklicher Hinweis auf die Bindungswirkung erforderlich (BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 831, Tz. 5.5). Auch der erkennende Senat würde diese Konzeption, ergänzt um einen zwingenden Hinweis auf die schwebende Unwirksamkeit der Verständigung bis zu ihrer Genehmigung durch den zuständigen Amtsträger, für grundsätzlich geeignet halten, um --auch anstelle des bisherigen Erfordernisses der persönlichen Anwesenheit des zuständigen Amtsträgers-- die erforderliche Warnfunktion zu gewährleisten. Einer Neuausrichtung der Ausgestaltung dieser verfahrensrechtlichen Gewährleistungen steht jedoch die bisherige BFH-Rechtsprechung entgegen, die insbesondere einen Schriftformzwang ablehnt (z.B. BFH-Urteil in BFHE 181, 103, BStBl II 1996, 625, unter II.2.a), so dass die Gefahr besteht, dass auch Vereinbarungen unterhalb einer gewissen Förmlichkeitsschwelle zur Versagung jeglicher materiellen Rechtsschutzmöglichkeit führen könnten.