Source: http://www.ateneoweb.com/taxelex-documento/risoluzione-agenzia-entrate-n-79-del-26042007.html
Timestamp: 2016-12-06 12:15:58+00:00
Document Index: 55879257

Matched Legal Cases: ['art. 7', 'art. 38', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 38', 'art. 38', 'art. 2', 'art.\n38']

Risoluzione Agenzia Entrate n. 79 del 26.04.2007
Istanza di interpello - ART. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. ALFA
dell'art. 7 del DPR n. 633 del 1972,
ALFA produce, trasporta, compra e vende
elettricità e gas in tutta
Europa. Per poter fornire elettricità al mercato italiano ALFA ha
intenzione di stipulare un particolare tipo di contratto ("tolling
agreement") con una società italiana, la BETA. Secondo i termini
contrattuali BETA ("producer") produce elettricità senza assumere nessun
rischio in relazione alle variazioni di prezzo delle materie prime o del
prodotto finale. BETA, infatti, riceve tutte le materie prime per la
produzione di energia elettrica (come il gas, i certificati CO2 e i
certificati verdi) da ALFA ("toller"). Il produttore non ha mai la proprietà di questi prodotti.
La proprietà dell'energia elettrica generata è di ALFA. Per la
produzione di elettricità il produttore riceve un compenso "tolling".
ALFA ha intenzione di vendere l'elettricità così prodotta sul
mercato italiano. ALFA deve acquistare in Italia gas metano dalla GAMMA,
necessario al fine della produzione di energia elettrica, come specificato
in premessa. Inoltre sostiene i costi per la produzione di energia in quanto
deve corrispondere il compenso a BETA (producer).
Le uniche operazioni attive che ALFA prevede di realizzare in Italia
sono collegate alla vendita di energia elettrica che verrà effettuata nei
confronti di società italiane, grossisti o consumatori finali.
Tanto premesso, si chiede di conoscere il trattamento fiscale ai fini
dell'IVA cui devono essere assoggettati i rapporti posti in essere tra GAMMA
e ALFA, per quanto riguarda l'acquisto di gas, tra BETA e ALFA, per quanto
riguarda il compenso per la produzione di energia elettrica e tra ALFA e le
società cessionarie per quanto riguarda la successiva vendita di energia
Si chiede, inoltre, se ALFA possa chiedere il rimborso dell'imposta
assolta sugli acquisti ai sensi degli articoli da 171 a 175 della Direttiva
2006/112/CE del 26 novembre 2006 (che dal 1 gennaio 2007 sostituisce la
sesta direttiva n. 77/388/CEE), della XIII Direttiva 86/560/CEE del
Consiglio del 17 novembre 1986 e dell'art. 38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972.
Per poter determinare se e come l'acquisto di gas effettuato da ALFA
possa rientrare nel campo di applicazione dell'IVA, occorre stabilire se la
società svizzera possa essere considerato un "rivenditore" o, al contrario,
se l'acquisto di gas effettuato dalla stessa sia da considerarsi come un
consumo finale nel territorio dello Stato.
La questione interpretativa sorge in quanto nel caso di specie il gas
viene acquistato non per essere rivenduto in quanto tale, ma per essere
utilizzato quale materia prima nel processo produttivo dell'energia
elettrica. Infatti, a parere dell'istante, anche se tale particolare
fattispecie non è espressamente prevista dalla disciplina comunitaria
relativa al regime speciale applicabile a gas e all'energia elettrica (vedi artt. 38 e 39 della Direttiva 2006/112/CE) dovrebbe comunque ritenersi quale
operazione effettuata da un soggetto passivo rivenditore.
L'istante ritiene, pertanto, che le cessioni di gas da parte di GAMMA
nei confronti di ALFA non debbano essere assoggettate ad IVA in Italia per
effetto delle disposizioni contenute all'art. 7, secondo comma, ultimo
periodo, del D.P.R. n. 633 del 1972.
Per quanto riguarda le prestazioni di servizio rese da BETA a ALFA per
la produzione di energia elettrica, si ritiene che anch'esse siano fuori campo IVA ai sensi dell'art. 7, quarto comma, lettera d) del D.P.R. n.
633/72, trattandosi di "fornitura di altri servizi direttamente collegati"
alla fornitura di energia.
Nel caso in cui tale impostazione non dovesse essere interamente
condivisa l'istante ritiene, comunque, che ALFA possa chiedere il rimborso
dell'imposta assolta ai sensi della XIII direttiva IVA, recepita in Italia
con l'art. 38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972.
Le cessioni di gas e energia elettrica scontano, ai fini IVA, una
particolare disciplina ai sensi della quale la tassazione delle medesime
operazioni deve avvenire nel luogo di stabilimento dell'acquirente.
L'articolo 7, secondo comma, lett. a) del D.P.R. n. 633 del 1972, in
particolare, stabilisce che si considerano territorialmente rilevanti e
quindi sono assoggettate ad IVA in Italia le cessioni di gas e energia
elettrica effettuate a soggetti passivi rivenditori domiciliati in Italia o
ivi residenti (senza aver stabilito all'estero il proprio domicilio) ovvero
quando gli acquisti sono effettuati per una stabile organizzazione che si
trova in territorio italiano.
Inoltre, l'articolo 7, secondo comma, lett. a) citato stabilisce, in
conformità con la corrispondente norma comunitaria (art. 38 della Direttiva 2006/112/CE) che "per soggetto passivo rivenditore si intende un soggetto
passivo la cui principale attività in relazione all'acquisto di gas ed
elettricità è costituita dalla rivendita di detti beni ed il cui consumo
personale di detti prodotti è trascurabile....".
Tale disciplina si differenzia da quella prevista per tutti gli altri
soggetti non rivenditori per i quali il criterio di collegamento con il
territorio dello Stato è stabilito in relazione all'uso o al consumo in
Italia dei predetti beni (articolo 7, secondo comma, lett. b) del D.P.R. n.
633 del 1972).
Ciò premesso, in relazione alla possibilità di qualificare la
società ALFA quale "soggetto passivo rivenditore" si condivide la tesi
La circostanza che la società istante acquisti gas per utilizzarlo al
fine di ottenere energia elettrica non osta alla qualifica della stessa come
"soggetto passivo rivenditore"; gli acquisti in questione, infatti, sono
finalizzati non al consumo, ma alla produzione dell'energia che sarà
successivamente rivenduta ad altri soggetti.
Da ciò deriva che gli acquisti di gas effettuati da ALFA, soggetto
residente in Svizzera senza stabile organizzazione in Italia, sono da
considerarsi fuori campo di applicazione del tributo (articolo 7, secondo
A diversa conclusione deve pervenirsi, invece, per quanto riguarda le
prestazioni di servizi svolte da BETA a favore di ALFA, relative alla
trasformazione del gas in energia elettrica.
Nel caso di specie non trova applicazione, infatti, la norma nazionale
(articolo 7, quarto comma, lettera d) che, recependo la direttiva
comunitaria, prevede la tassazione nel paese del committente di determinati
servizi, tassativamente elencati, cioè "le prestazioni derivanti da...
concessione dell'accesso ai sistemi di gas naturale o di energia elettrica, il servizio di trasporto e di trasmissione mediante gli stessi e la
fornitura di altri servizi direttamente collegati". Nella circolare n. 54
del 23 dicembre 2004, paragrafo 2.3, sono stati annoverati tra i servizi
"direttamente collegati" la modulazione, lo stoccaggio, la rigassificazione
del gas liquido, in quanto operazioni direttamente collegate alle reti di
Nel caso di specie, trattandosi di servizi di lavorazione di un bene
mobile, gli stessi sono territorialmente rilevanti ai sensi dell'articolo 7, quarto comma, lett. d) del D.P.R. n. 633 del 1972 e devono, quindi, essere
assoggettati ad IVA in Italia. Pertanto, il prestatore nazionale dovrà
emettere fattura con applicazione dell'imposta nei confronti del committente
In relazione all'aliquota applicabile, si osserva che il numero 103)
della tabella A, parte III, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972 prevede
l'applicazione dell'aliquota agevolata del 10% ai seguenti beni "energia
elettrica per uso domestico; energia elettrica e gas per uso di imprese
estrattive, agricole e manufatturiere comprese le imprese poligrafiche,
editoriali e simili; energia elettrica per il funzionamento degli impianti
irrigui, di sollevamento e di scolo delle acque, utilizzate dai consorzi di
bonifica e di irrigazione; energia elettrica fornita ai clienti grossisti di
cui all'art. 2, comma 5, del D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 79;...".
L'articolo 16, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 dispone che
"Per le prestazioni di servizi aventi ad oggetto contratti d'opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni... si applica
la stessa aliquota che sarebbe applicabile nel caso di cessione dei beni
prodotti... ".
Ciò stante, si ritiene che le prestazioni di servizi in argomento
possano fruire dell'aliquota agevolata qualora siano rispettate le
specifiche destinazioni previste dal numero 103) della tabella A, parte III,
Al fine di individuare il trattamento fiscale ai fini IVA delle
successive cessioni di energia elettrica effettuate da ALFA, occorre in primo luogo verificare la sussistenza del requisito della
territorialità,
ai sensi dell'articolo 7, comma 2, lettere a) e b) del D.P.R. n. 633 del
1972, come già evidenziato in precedenza:
- se il cessionario è soggetto passivo rivenditore, la cessione si
considera effettuata nel territorio dello Stato se lo stesso ha ivi
il domicilio o la residenza (senza avere il domicilio all'estero) o
una stabile organizzazione destinataria dei beni ceduti, ovvero ha
in Italia una stabile organizzazione per la quale gli acquisti sono
- se il cessionario è soggetto diverso dal rivenditore, la
cessione si considera effettuata nel territorio dello Stato se i
beni sono usati o consumati nel territorio dello Stato medesimo.
In tale ipotesi, ai sensi dell'articolo 17, terzo comma, del D.P.R. n.
633 del 1972 nella formulazione attuale, gli obblighi relativi alle cessioni
in argomento "sono adempiuti dai cessionari... medesimi qualora agiscano
nell'esercizio di imprese, arti e professioni".
Si ritiene, infine, che la società svizzera, senza stabile
organizzazione in Italia, che abbia effettuato nel territorio dello Stato esclusivamente cessioni di gas e energia elettrica, possa chiedere il
rimborso ai sensi dell'ottava direttiva comunitaria, recepita nell'art.
38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972.
Com'è noto, tale disposizione consente ai soggetti domiciliati e
residenti negli Stati membri della Comunità Economica Europea e, a condizione dei
reciprocità (v. Svizzera), a quelli domiciliati e residenti
al di fuori della Comunità medesima, che non hanno effettuato operazioni in
Italia - ad eccezione di alcune specifiche tipologie espressamente indicate
dalla norma - di ottenere il rimborso dell'imposta relativa ai beni mobili e ai servizi importati o acquistati, di importo complessivo non inferiore a
38-ter richiamato non menzioni espressamente le
cessioni di gas e energia elettrica tra le operazioni attive che non
precludono l'ottenimento del rimborso, è necessario interpretare la
normativa nazionale alla luce del contenuto degli articoli 171 e 38 della
direttiva comunitaria n. 2006/112/CEE, che ammettono il rimborso anche in
presenza delle richiamate operazioni attive di cessione di gas e energia
elettrica. Tali disposizioni appaiono sufficientemente precise e dettagliate
tali da poter essere immediatamente applicate nell'ordinamento nazionale. Al
riguardo, si evidenzia che il medesimo principio è stato affermato dalla
scrivente in relazione ad un caso analogo al punto 5.1 della circolare n. 11
del 16 febbraio 2007.
E' appena il caso di ricordare che, ai sensi del già citato articolo
38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972, al fine di ottenere il rimborso in questione, il soggetto estero non deve avere un rappresentante fiscale in
Italia né deve essersi ivi identificato direttamente.
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