Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/la-exclusion-del-iva-en-los-neumaticos-para?documento=rimpuestos&contexto=rimpuestos_c5b30943ce92016ce0430a010151016c&vista=STD-PC
Timestamp: 2019-10-22 09:57:17
Document Index: 2054539

Matched Legal Cases: ['artículo 424', 'artículo 30', 'artículo 2', 'artículo 424', 'artículo 424', 'artículo 424', 'artículo 30', 'artículo 424']

﻿ La exclusión del IVA en los neumáticos para tractores: una “ingeniosa” interpretación de la DIAN
CONTENIDO:TENIENDO EN CUENTA QUE LA LEY 788 DEL 2002 MANTUVO LA EXCLUSIÓN PARA LOS NEUMÁTICOS PARA TRACTORES DE LA SUBPARTIDA 40.11.91.00.00 Y QUE ESTA NO SE ENCUENTRA NI EN EL ARANCEL VIGENTE EN EL 2002 NI EN EL DECRETO 4927 DEL 2011 (ARANCEL DE ADUANAS ACTUALMENTE EN VIGOR), ES PRECISO APLICAR LOS CRITERIOS GENERALES DE INTERPRETACIÓN CONTENIDOS EN EL CONCEPTO UNIFICADO 1 DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, QUE CONTIENE REGLAS EXPRESAS A OBSERVAR EN CASOS COMO EL EXPUESTO.
TEMAS ESPECÍFICOS:ARANCEL DE ADUANAS, IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS, EXCLUSIÓN DEL IMPUESTO, CLASIFICACIÓN ARANCELARIA
TÍTULO:LA EXCLUSIÓN DEL IVA EN LOS NEUMÁTICOS PARA TRACTORES: UNA “INGENIOSA” INTERPRETACIÓN DE LA DIAN
REVISTA IMPUESTOS N°:172, JULIO-AGOSTO/2012, PÁGS. 28-30
La exclusión del IVA en los neumáticos para tractores: una “ingeniosa” interpretación de la DIAN
El 22 de marzo del 2012 la DIAN expidió un concepto que nos ha dejado sorprendidos. Se trata del oficio 214 en el que aclara a cuáles partidas arancelarias pertenecen los bienes denominados “neumáticos para tractores”, contenidos en el artículo 424 del estatuto tributario, que quedan excluidos del impuesto sobre las ventas e identificados en dicha normativa con la subpartida arancelaria 40.11.91.00.00. La inquietud surge teniendo en cuenta que en el arancel vigente dicha subpartida desaparece.
La DIAN sostiene que la Ley 788 del 2002, en su artículo 30, le otorgó el tratamiento de excluidos a los neumáticos para tractores de la subpartida arancelaria 40.11.91.00.00, basándose en el Decreto 2317 de 1995 que se encontraba derogado y que sí contemplaba la subpartida arancelaria en mención, aunque con una denominación textual diferente, y no en el arancel vigente en la fecha de expedición de la Ley 788, es decir, el Decreto 2800 del 2001.
Teniendo en cuenta que en el arancel derogado para la fecha de expedición de la Ley 788 del 2002 estaba la subpartida arancelaria, la administración afirma que el legislador “más bien parece” (en palabras textuales tomadas del concepto en estudio), quiso tener en cuenta una norma derogada y no aquella regente para el momento.
Siguiendo esta sofisticada interpretación de la intención del legislador, la DIAN concluye: si el arancel tomado para la expedición de la Ley 788 del 2002 fue el del Decreto 2317 de 1995 que en la subpartida arancelaria 40.11.91.00.00 decía “con alto relieves en forma de taco, ángulo o similares”, debe entenderse entonces que el legislador lo que pretendía era excluir del impuesto sobre las ventas los neumáticos para tractores dentro de cuyas características se encontraran los altos relieves en forma de taco, ángulo o similares.
El concepto no termina allí. A renglón seguido, la DIAN afirma que, con base en el Decreto 4927 del 2011 (arancel de aduanas actualmente vigente), es posible clasificar los neumáticos para tractores en la subpartida 40.11.61.00.00 que se refiere a “los tipos utilizados en vehículos y máquinas agrícolas o forestales”, pues este tipo de neumáticos para tractores son los que normalmente poseen alto relieves en forma de tacos, ángulos o similares, de manera que cualquier otro neumático que no tenga dichas características y que, además, no sea agrícola o forestal, no se encuentra excluido del impuesto sobre las ventas.
Cómo se explicará a lo largo de este escrito, la verdadera intención del legislador deriva de una fuente distinta a la expuesta por la administración; el Concepto Unificado 1 del 2003 del Impuesto sobre las ventas contiene unas reglas precisas de interpretación que han sido desconocidas por la DIAN; la normativa tributaria es taxativa en la determinación de beneficios y no debe ni puede ser condicionada; y por último, mediante este concepto, la entidad cualifica una exclusión abrogándose competencias que no le son propias y limitando un beneficio tributario que no ha sido restringido por la ley.
La genuina intención del legislador
La exclusión de los neumáticos para tractores fue insertada al ordenamiento tributario en 1995. En efecto, la Ley 223, expedida el 20 de diciembre de 1995, en su artículo 2º modifica el artículo 424 del estatuto tributario con el fin de incluir unos productos como excluidos del impuesto sobre las ventas, identificándolos con la correspondiente partida arancelaria. Dentro de dichos bienes se encontraban los “neumáticos para tractores o implementos agrícolas” correspondientes a la subpartida 40.11.91.00.00. Para la fecha de expedición de la Ley 223 estaba vigente el arancel de aduanas contenido en el Decreto 3104 de 1990 cuya subpartida 40.11.91.00.00 comprendía los neumáticos nuevos de caucho “con dibujo en alto relieve, de taco, en ángulo o similar, del tipo de los utilizados en vehículos todo terreno, maquinaria vial o tractores”.
Como se puede observar, el texto de la exclusión del artículo 424 del estatuto tributario, modificado por la Ley 223 de 1995, no era el mismo de la subpartida arancelaria que lo identificaba. De manera que podríamos concluir válidamente que el legislador pretendió excluir los neumáticos para tractores que se clasificaran dentro de la subpartida 40.11.91.00.00, es decir, aquellos con dibujo en alto relieve, de taco, en ángulo o similar.
Posteriormente, la Ley 488 de 1998 modificó en su integridad el artículo 424 del estatuto tributario, incluyendo dentro de este nuevamente la subpartida 40.11.91.00.00 con la denominación de “neumáticos para tractores”. En esta oportunidad el arancel vigente era el Decreto 2317 de 1995, en el que se encontraba dicha subpartida pero con la descripción “con altos relieves en forma de taco, ángulos o similares”. Igual al evento anterior, podemos concluir que la intención del legislador fue excluir los neumáticos para tractores que cumplieran con las características descritas en el arancel vigente.
Nuevamente, el artículo 30 de la Ley 788 del 2002 modifica el artículo 424 del estatuto tributario manteniendo la exclusión para la subpartida “40.11.91.00.00 neumáticos para tractores”. Sin embargo, en el arancel vigente para la época (D. 2800/2001) no se encontraba dicha subpartida. La DIAN explica en el concepto analizado que el legislador no quiso referirse al arancel vigente sino al derogado en el que la subpartida sí estaba contemplada, de suerte que lo excluido vendría a ser aquello que quedó excluido en el año 1998 con la Ley 488, es decir: los neumáticos para tractores con altos relieves en forma de taco, ángulos o similares.
Esta interpretación sería plausible si no fuera porque desconoce los propios criterios de determinación de los bienes excluidos explicados por la DIAN en el Concepto Unificado 1 del 2003, porque ignora la historia de la exclusión y la forma en que se ha interpretado con base en la normativa vigente y porque descalifica al legislador suponiendo que ejerce de forma irregular su función, todo con el fin de acomodar la normativa tributaria para desfigurar la exclusión señalada taxativamente.
Es evidente que el legislador nunca quiso limitar la exclusión a los neumáticos para tractores agrícolas como arbitrariamente lo conceptúa la administración tributaria. Parece que ahora la DIAN se ha abrogado facultades legislativas y puede calificar a su agrado las exclusiones del impuesto sobre las ventas acudiendo a forzadas interpretaciones del espíritu del legislador.
Con todo, teniendo en cuenta que la Ley 788 del 2002 mantuvo la exclusión para los neumáticos para tractores de la subpartida 40.11.91.00.00 y que esta no se encuentra ni en el arancel vigente en el 2002 ni en el Decreto 4927 del 2011 (arancel de aduanas actualmente en vigor), es preciso aplicar los criterios generales de interpretación contenidos en el Concepto Unificado 1 del impuesto sobre las ventas, que contiene reglas expresas a observar en casos como el expuesto.
La correcta aplicación de las reglas de interpretación del Concepto Unificado 1 del 2003
El Concepto Unificado 1 del 2003 establece en el título II, capítulo II, numeral 1.1.2.1, los criterios para determinar si un bien se encuentra excluido o gravado teniendo en cuenta que la ley acoge para esos efectos la nomenclatura arancelaria Nandina vigente. De esta manera, la DIAN reconoce mediante su concepto que pueden presentarse situaciones que ameriten la aplicación de reglas de interpretación con relación a la exclusión de bienes del impuesto sobre las ventas.
En ese sentido, el concepto unificado señala, en lo pertinente:
“b) Cuando la ley hace referencia a una partida arancelaria, pero no la indica textualmente, tan solo los bienes que menciona se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas”.
“d) Cuando la ley hace referencia a una subpartida arancelaria solo los bienes mencionados expresamente en ella se encuentran excluidos”.
“e) Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las reglas generales interpretativas del arancel de aduanas, la exclusión se extenderá a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación”.
Analicemos en conjunto lo expresado en el literal b y d): si la ley hace referencia a una subpartida, debe entenderse que solo los bienes expresamente mencionados en ella se encuentran excluidos. Pero si el texto de la ley no corresponde exactamente al contenido en la subpartida excluida, podemos afirmar entonces que lo excluido es únicamente lo mencionado en la ley.
Este habría podido ser el criterio utilizado en los años 1995 y 1998, pues lo que existía era una subpartida arancelaria excluida del impuesto sobre las ventas cuyo texto establecido en la ley tributaria no coincidía con aquel consignado en el arancel, de manera que era válido que lo excluido eran solamente los neumáticos para tractores (texto de la ley tributaria) con altos relieves en forma de taco, ángulos o similares (texto del arancel).
Por su parte, el literal e) del concepto unificado dispone que cuando la subpartida arancelaria señalada en la ley no corresponde a aquella en que han de clasificarse los bienes excluidos, se entenderá que el beneficio se aplica a los bienes determinados por la ley sin consideración a su clasificación.
Esta es la situación que se presenta desde el año 2002: la subpartida que se señala en la ley tributaria ya no existe en el arancel de aduanas, de manera que aquella no corresponde y deben entenderse excluidos los bienes mencionados sin hacer consideración de su clasificación, es decir, todos los neumáticos para tractores.
Los criterios de interpretación del concepto unificado reconocen que la normativa tributaria en relación con los beneficios, en este caso, con las exclusiones, es taxativa por lo que no le es posible al intérprete ampliar su cobertura o restringirla a su arbitrio. A pesar de esto, la DIAN no solamente restringió el beneficio de la exclusión aplicable a los neumáticos para tractores, sino que lo particularizó añadiendo una característica no contemplada en la ley y a la que no era posible llegar utilizando las reglas de interpretación del concepto unificado, traducido en su consideración de neumáticos para tractores agrícolas.
Los beneficios tributarios y su aplicación restrictiva
Ahora bien, es de especial consideración el hecho de que los beneficios de carácter tributario son de aplicación restrictiva y taxativa. Siendo esto así, la DIAN no puede considerar que el legislador tuvo una intención diferente en el año 2002 a la de excluir del impuesto sobre las ventas lo expresamente señalado por él, esto es, los neumáticos para tractores, sin reparar en la subpartida arancelaria, por cuanto esta ya no se encuentra en el arancel de aduanas vigente. A igual conclusión se llega si se hace uso de la regla de interpretación del literal e) del concepto unificado 1 del impuesto sobre las ventas, explicado en el acápite anterior de este escrito.
Es forzoso concluir entonces que la exclusión aplica en la actualidad a todos los neumáticos para tractores sin que sea determinante la subpartida a la cual pertenezcan, toda vez que: (i) la subpartida 40.11.91.00.00 no existe en el arancel vigente; (ii) la regla de interpretación nos dice que lo excluido en estos casos es lo que señale el texto de la ley, y (iii) las exclusiones son beneficios tributarios que deben aplicarse de forma restringida y taxativa, y en la administración tributaria aún, por fortuna, no se han radicado las potestades que le permiten modificar la ley, extender su sentido, interpretarla a su acomodo o ampliar, limitar o establecer beneficios tributarios no consignados en ella.