Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/itpb3-4510-590-15-2-pw
Timestamp: 2017-09-24 22:54:40+00:00
Document Index: 4270457

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 10', 'art. 12', 'art. 15', 'art. 16', 'art. 24', 'art. 3', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'art. 24', 'SA/Kr ', 'art. 15']

ITPB3/4510-590/15-2/PW | Interpretacja indywidualna
Skutki podatkowe zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o.
ITPB3/4510-590/15-2/PWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o. – jest prawidłowe.
W dniu 18 listopada 2015 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku numerem 1).
1) Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia w wysokości różnicy pomiędzy wynagrodzeniem należnym z tytułu umorzenia udziałów sp. z o.o. a kosztem nabycia udziałów przez Wnioskodawcę, które zostaną wskazane w umowie między Wnioskodawcą a sp. z o.o. jako będące przedmiotem zbycia w celu umorzenia...
We własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, że powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości różnicy pomiędzy wynagrodzeniem należnym z tytułu umorzenia udziałów sp. z o.o. a kosztem nabycia wskazanych w umowie udziałów. Wnioskodawca może wybrać, w jakiej kolejności będzie zbywał w celu umorzenia udziały w sp. z o.o. Kolejność zbywania ustalona przez Wnioskodawcę będzie decydować o sposobie ustalenia kosztu podatkowego z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w sp. z o.o.
W związku z nowelizacją przepisu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – od dnia 1 stycznia 2011 r. przychód ze zbycia udziałów w celu umorzenia nie stanowi już przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W związku z tym dochód ze zbycia udziałów w celu umorzenia jest obecnie opodatkowany na zasadach ogólnych. Wnioskodawca powinien więc samodzielnie rozliczyć uzyskany przychód i rozliczyć go z pozostałymi przychodami i kosztami.
Sposób rozliczenia przychodu i kosztu z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia jest jednak odmienny niż w przypadku „zwykłego” zbycia udziałów na rzecz podmiotów trzecich. Należy bowiem zwrócić uwagę na treść przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się m.in. kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Oznacza to, że Wnioskodawca rozpoznając przychód podatkowy z tytułu umorzenia udziałów wyłącza od opodatkowania tę wartość przychodu, która odpowiada kosztowi nabycia umarzanych udziałów. Ustalony w powyższy sposób dochód z tytułu zbycia udziałów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według stawki 19%.
Jednocześnie przychód z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów pomniejsza się o koszt uzyskania przychodu uzależniony od sposobu nabycia udziałów (szczegółowe regulacje w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu zawierają regulacje m.in. art. 15 ust. 1k, 16 ust. 1 pkt 8, art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczegółowych zasad w zakresie kolejności zbywania w celu umorzenia posiadanych udziałów, jeżeli ich nabycie nastąpiło w różny sposób i po różnej cenie.
W szczególności takiej zasady nie można wywieść w drodze analogii z art. 24 ust. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), zgodnie z którym, jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy. ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych.
Należy bowiem wskazać, że pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:
akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
Z powyższego jednoznacznie wynika, iż udziały w spółce z o.o. nie są papierami wartościowymi. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w sposób ścisły. Skoro ustawodawca zawarł w tym przepisie kwestie dotyczące kolejności zbycia papierów wartościowych, nie można tego odnosić do kolejności w jakiej mają być zbywane inne aktywa, w tym udziały w spółce z o.o. Ponadto, zastosowanie powyższej metody jest adekwatne, gdy zbywający nie jest w stanie zindywidualizować papierów wartościowych będących przedmiotem zbycia. A contrario, metoda ta nie znajdzie zastosowania, w sytuacji, gdy istnieje możliwość precyzyjnego wskazania zbywanych udziałów oraz przypisania im kosztów faktycznie poniesionych na ich objęcie.
Niezasadność zastosowania w omawianym przypadku art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku osób fizycznych, a co za tym idzie w drodze analogię także wobec osób prawnych potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2013 r., nr IPPB1415-1621/12-3/EC:
Reasumując w przypadku umorzenia przymusowego bądź automatycznego części lub całości posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o., które zostały nabyte w drodze darowizny oraz nabytych i objętych w inny sposób, wybór w jakiej kolejności ma być przeprowadzona powyższa procedura zależy od udziałowca posiadającego udziały w spółce z o.o. mające być przedmiotem umorzenia. Do przymusowego łub automatycznego umorzenia udziałów nie może być stosowana metoda FIFO, o której mowa w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując w przypadku umorzenia przymusowego bądź automatycznego części posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o., które zostały nabyte w drodze darowizny oraz nabytych i objętych w inny sposób, wybór w jakiej kolejności ma być przeprowadzona powyższa procedura zależy od udziałowca posiadającego udziały w spółce z o.o. mające być przedmiotem umorzenia. Do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów nie może być stosowana metoda FIFO, o której mowa w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowując, w przypadku umorzenia automatycznego części posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o., które zostały nabyte w drodze darowizny oraz nabyte/objęte w inny sposób, wybór w jakiej kolejności ma być przeprowadzona powyższa procedura zależy od udziałowca (wnioskodawcy) posiadającego udziały w spółce z o. o. mające być przedmiotem umorzenia. Do automatycznego umorzenia udziałów nie może być stosowana metoda FIFO, o której mowa w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy także zauważyć, że w przypadku osób prawnych zasady ustalania kosztów podatkowych wynikają wyłącznie ź ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. z! 2013 r., poz. 330 ze zm.). Przepisy rachunkowe nie są bowiem przepisami podatkotwórczymi, nie mogą więc zmieniać zasad zawartych w ustawach podatkowych w szczególności w zakresie metody ustalania kosztów podatkowych.
Teza ta była wielokrotnie potwierdzana w orzecznictwie sądów. Przykładowo można wskazać:
wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 lipca 2006 r., sygn. akt I SA/Kr 1087/03 w którym zostało wskazane, że:
sąd podziela pogląd ukształtowany w orzecznictwie, że przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygnięcia spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi.
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2001 r., sygn. akt III SA 3352/99 w którym zostało podkreślone, że:
przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygnięcia kwestii podatków, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi.
Wyjątkiem, którym podatnik może przenieść zasady wynikające z ustawy o rachunkowości jest m.in. obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), poprzez wyraźne odwołanie się do stosowania zasad rachunkowych odnośnie dnia poniesienia kosztu.
W pozostałych przypadkach, gdy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest wyraźnego odwołania, ustalenie kosztów uzyskania przychodu musi się odbyć w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych posługuje się pojęciem kosztów poniesionych, a więc opartych na dowodach księgowych potwierdzających poniesienie danego wydatku.
Zatem jeżeli Wnioskodawca będzie wstanie określić na podstawie posiadanych dokumentów ile udziałów sp. z o.o. nabył w dany sposób i w po jakiej cenie, będzie mógł wskazać w umowie przenoszącej udziały w celu umorzenia, które udziały będą zbywane.
Powyższe stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-380/12/JD, który wskazał, że:
w każdym innym przypadku, gdy brak wyraźnego wskazania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, to ustalenie kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych musi wynikać z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym podkreślić należy, iż ustawa o od osób prawnych posługuje się pojęciem kosztów poniesionych, a wiec opartych na dowodach księgowych (fakturach, rachunkach) potwierdzających poniesienie danego wydatku, nie zaś pojęciem ceny średnioważonej stanowiącej iloraz sumy wydatków poniesionych na objęcie udziałów i liczby objętych udziałów.
W związku z powyższym należy uznać, że Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości różnicy pomiędzy wynagrodzeniem należnym z tytułu umorzenia udziałów sp. z o.o. a kosztem nabycia udziałów wskazanych w umowie ze sp. z o.o. jako będących przedmiotem zbycia w celu umorzenia. W przypadku zbycia udziałów w celu umorzenia, ustawodawca pozostawił Wnioskodawcy wybór, w jakiej kolejności udziały będące jego własnością mogą być zbywane. Zatem kolejność, w jakiej ma być przeprowadzone zbycie udziałów w celu umorzenia, zależy od Wnioskodawcy. Tym samym kolejność zbywania ustalona przez Wnioskodawcę będzie decydować o sposobie ustalenia kosztu podatkowego z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w sp. z o.o.
IBPBI/2/423-380/12/JD | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > ITPB3/4510-590/15-2/PW