Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=6646&fassungsNr=1
Timestamp: 2017-07-23 12:56:00
Document Index: 62329770

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 12', '§ 24', '§ 5', '§ 4', '§ 5', '§ 4', '§ 7', '§ 5', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 12', '§ 6', '§ 6', '§ 12', '§ 6', '§ 10', '§ 6', '§ 10']

1.) Ertragswirksamkeit von Investitionsunterstützungen2.) Fundament als Teil des Wirtschaftsgutes Gebäude
RV/0127-L/02-RS1
Investitionsunterstützungen, die nicht gemäß § 6 Z 10 EStG 1988 begünstigt sind, wirken ertragserhöhend. Steht der Investitionsunterstützung eine Gegenleistung in Form eines Dauerschuldverhältnisses gegenüber, so tritt die Gewinnrealisierung korrespondierend mit der Leistungserbringung ein. Zusatzinformationen betroffene Normen:
vertreten durch Mag.Karl Wegerer, gegen die Bescheide des Finanzamtes Rohrbach
betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1993 und 1994,
Gewerbesteuer für das Jahr 1993 und Umsatzsteuer für das Jahr 1994
Die Bw. erzielte Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch
Kfz-Handel und Kfz-Reparatur, Autospenglerei und Autolackierung. In der Beilage zur Körperschaftssteuererklärung
für das Jahr 1993 wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb von
-2,839.271,00 S bekannt gegeben. Als Gewerbeertrag im Hinblick auf die
Gewerbesteuer für das Jahr 1993 wurde -2,461.303,00 S
angegeben. Sowohl der Körperschaftssteuer-, als auch der
Gewerbesteuerbescheid für das Jahr 1993 ergingen zunächst
erklärungsgemäß am 10. Mai 1995. In der Körperschaftssteuererklärung für das
Jahr 1994 wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit 2.202.787,00 S
angegeben, der Gesamtbetrag der Entgelte in diesem Jahr würde
34,417.924,26 S, die sich aus der Umsatzsteuererklärung ergebende
Zahllast 1,751.848,00 S betragen. Mit den Bescheiden vom
31. Juli 1995 wurde vorläufig erklärungsgemäß
veranlagt. Für die Jahre 1992 bis 1994 fand eine
Betriebsprüfung statt. Der Betriebsprüfungsbericht enthält
unter anderem folgende Feststellungen: Tz. 15: Umsatzsteuer - Vorsteuer
Vorführwagen Sachverhalt: 1990 sei ein M. als
Vorführwagen angeschafft worden und die Vorsteuer im Ausmaß von
32 % geltend gemacht worden. Prüferfeststellung: Das Fahrzeug diene dem
Unternehmen seit seiner Verwendung als Vorführwagen als
Leihfahrzeug. Die Änderung der Verhältnisse bedinge nach
Ansicht der Betriebsprüfung eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges
§ 12 Abs. 11 UStG 1972. Vorsteuerberichtigung vor BP nach BP Differenz 1994 0,00 S 49.960,00 S -49.960,00 S Tz. 16: Vorsteuer 1994 vor BP 5,119.220,52 S Tz.15 -49.960,00 S nach BP 5,069.260,52 S Tz. 18: Gewinn -
Investitionsfreibetrag Gebäude Sachverhalt: Von den Gebäudeerrichtungskosten
1993 sei ein IFB im Ausmaß von 30 % geltend gemacht worden. Prüferfeststellung: Bei hergestellten
Gebäuden betrage der Investitionsfreibetrag für Herstellungskosten,
die zwischen 1. Februar 1993 und 31. März 1994
angefallen seien, dann 30 %, wenn die tatsächliche Bauausführung
erst nach dem 31. Jänner 1993 begonnen worden sei. Als
Beginn der tatsächlichen Bauausführung sei der "1. Spatenstich"
(Beginn der Schaffung der Bausubstanz) zu verstehen. Die im
Dezember 1992 durchgeführte "Pfahlgründung mit
Verpressbetonpfählen" stelle nach Ansicht der Betriebsprüfung bereits
eine Maßnahme zur Schaffung der Bausubstanz dar. Ein IFB sei daher
nach Ansicht der Betriebsprüfung nur im Ausmaß von 20 %
möglich. Investitionsfreibetrag "Gebäude" HB PB +/- Erfolg 31. Dezember 1993 2,846.147,00 S 1,897.431,00 S 948.716,00 S = 31. Dezember 1994 Gewinn - Investitionsunterstützung M.
Austria Sachverhalt: Aus Anlass der Errichtung des neuen
Geschäftsgebäudes sei dem Unternehmen 1994 eine
Investitionsunterstützung in Höhe von 1,747.050,00 S gewährt
worden. Die Verrechnung der Investitionsunterstützung erfolge
vierteljährlich im Ausmaß von 5.824,00 S für jedes im
betreffenden Quartal an das Unternehmen verkaufte Neufahrzeug. Die
Investitionsunterstützung werde in der Bilanz als "Passive
Rechnungsabgrenzungspost" ausgewiesen und jährlich entsprechend der
Nutzungsdauer des Gebäudes anteilig erfolgswirksam aufgelöst. Prüferfeststellung: Die
Investitionsunterstützung sei nach Ansicht der Betriebsprüfung nach
Maßgabe der Leistungserbringung erfolgswirksam
aufzulösen. PRAP "Investitionsunterstützung M. Austria" HB PB +/- Erfolg 31. Dezember 1994 1,674.256,00 S 1,187.946,00 S 486.310,00 S Im Arbeitsbogen zur Betriebsprüfung finden
sich folgende Aufstellungen: Geschäftsgebäude - Errichtung: Im Bau befindliche Gebäude bzw. Gebäude 1992 1993 1994 Stand 31. Dezember 796.780,00 S 11,211.099,00 S 11,376.982,00 S Entwicklung: Stand 1.1. 0,00 S 796.780,00 S 11,211.099,00 S Zugang 796.780,00 S 10,647.187,00 S 654.024,00 S AfA 1992 0,00 S -232.868,00 S -488.141,00 S BW 31. 12. 796.780,00 S 11,211.099,00 S 11,376.982,00 S IFB in % 20 30 30/15 IFB in S 159.356,00 S 3,194.156,00 S 145.648,00 S ND 25/20 25/20 Leistungen
ER-Datum Erbrachte Leistung Kosten 22. April 1992 Lärmschutzgutachten 34.150,00 S 27. April 1992 bis
31. Dezember 1992 Kosten Bauverhandlung und -bewilligung 24.002,00 S 7. August 1992 Architektenbüro 140.000,00 S 9. September 1992 Bodenaufschlüsse 22.221,00 S 31. Dezember 1992 Verlängerung Wasserleitung 6.407,00 S 14. Jänner 1993 Pfahlgründung mit Verpressbetonpfählen 570.000,00 S SUMME 796.780,00 S Laut Rechnung Nr.398/1704: - Auftrag vom
20. November 1992 - Leistungszeitraum: Dezember 1992 -
Leistungsbeschreibung: Pfahlgründung mit Verpressbetonpfählen Des Weiteren finden sich Kopien der
Bautagesberichte: Für Freitag, den
4. Dezember 1992 finden sich folgende Eintragungen: Baugrube
ausstecken, Mutterboden abtragen und im Auftrag des Bauherren teilweise
abfahren, Rohrgrabenaushub an der südlichen Grundgrenze, 2 Schächte
versetzen, PVC-Rohre verlegen und in Beton einbetten. Für
Montag, den 7. Dezember 1992 findet sich folgende
Eintragung: Mutterboden abtragen und im Auftrag des Bauherren teilweise
abfahren. Für Mittwoch den 9. Dezember 1992 findet
sich der Vermerk: Baugrubenaushub. Für Donnerstag den
10. Dezember 1992 wurde eingetragen: Baugrubenaushub,
Schnurrgerüst, Baustelleneinrichtung. Für Freitag, den
11. Dezember 1992 wurde vermerkt: Baugrubenaushub,
Frostschutzmaterial bei Zufahrt liefern und
einplanieren. Für Samstag, den
12. Dezember 1992: Frostschutzmaterial bei Zufahrt und
innerhalb des Gebäudebereiches liefern und
einplanieren. Montag
14. Dezember 1992: Frostschutzmaterial einlegen,
Fundamentaushub und Schnurrgerüst ergänzen, Rohrgrabenaushub für
Wasserzuleitung. Für Dienstag, den
15. Dezember 1992 wird vermerkt: Künette Wasserzuleitung
schließen, Fundamentaushub, Gebäudeachspunkte ausstecken,
Baustelleneinrichtung, händischer Aushub bei
Wasserschieber. Für Montag, den
11. Jänner 1993 wurde vermerkt: Baustelle eingerichtet,
Aushub für Fundamente hergestellt. Für Dienstag, den
12. Jänner 1993 wird vermerkt: Fundamentaushub gemacht,
Baustelle eingerichtet, Eisenkorb gelöchert. Für
Mittwoch, den 13. Jänner 1993: Eisenkörbe eingebaut,
bis auf Säulenhöhe betoniert, Fundamentaushub hergestellt,
Eisenkörbe geflochten. Am 14. Jänner 1992
wird vermerkt: Schalung für Köcher hergestellt, Rohr für
Verteiler eingebaut, Bauhütten mit Strom versorgt, Fundamente
betoniert. Für
15. Jänner 1993: Sauberkeitsschicht eingebaut, Schalung
Köcher hergestellt, 3 Stück Köcher betoniert, runde Schalung
für Fundament begonnen, Eisenkörbe hineingehoben, Absaugung von Wasser
in Baugruben. Am 18. Jänner 1993 wird
vermerkt: Aushub für Kranfundamente gemacht, Schalung Köcher
gereinigt, wieder aufgestellt und betoniert. Am
19. Jänner 1993 wird vermerkt: Beton für
Kranfundament hergestellt, Köcherschalung hergestellt und betoniert, Aushub
für Köcher gemacht. Am Mittwoch, den
20. Jänner 1993 wird vermerkt: Kranfundament versetzt,
Schotter eingebaut und verdichtet, Gleis montiert, Köcherschalung
hergestellt, betoniert, Eisenkörbe hineingehoben und eingerichtet,
Fundamentaushub für Köcher gemacht, Fundamentaushub für Rundung
gemacht. Am 21. Jänner 1993 wird
angegeben: Fundamentaushub für Streifen, Köcherschalung
hergestellt, betoniert. Am 22. Jänner 1993 wird
vermerkt: Fundamentaushub gemacht, Sauberkeitsschicht betoniert,
Köcherschalung entfernt und gereinigt. Am
25. Jänner 1993 wird vermerkt: Aushub für
Streifenfundament gemacht und nachgereinigt. Am Dienstag, den
26. Jänner 1993 wird vermerkt: Aushub für
Streifenfundament gemacht, Aushub für Köcherfundament gemacht,
Eisenkörbe eingerichtet, Köcher bis 105 Zentimeter betoniert,
Ausgleichsbeton eingebaut. Am Montag, den
8. Februar 1993 wird angemerkt: Eis entfernt, Eisenkörbe
für Köcherfundamente eingebaut, Schalung
hergestellt. Am Dienstag, den 9. Februar 1993 wird
angemerkt: Köcherschalung entfernt und gereinigt, Streifenfundament
und teilweise Schalung hergestellt und betoniert. Am Donnerstag,
den 11. Februar 1993: Bodenauswechslung mit Beton gemacht,
Schalung, Streifenfundament betoniert, Teil der Sohle für runde Mauer
betoniert. Am Montag, den
15. Februar 1993: Für Streifenfundament Schalung
hergestellt, Aushub für Säulenfundament gemacht, Fundament betoniert,
Steckeisen für runde Säulen eingebaut, Schalung rundes Fundament
entfernt, gereinigt. Am Dienstag, den 16. Februar 1993
wird vermerkt: Bei Streifenfundament Eis entfernt, Eisen eingebaut,
teilweise Schalung hergestellt, betonieren begonnen, Schalung für
Köcher hergestellt, betoniert, Zwischenfundamente
betoniert. Am 17. Februar 1993 wird
vermerkt: Rundschalung zusammenstellen begonnen, Schalung vom
Streifenfundament entfernt. Folgende Bedingungen im Hinblick auf die
Investitionsunterstützung wurden im Rahmen eines Schreibens der M. Austria
GmbH eingereicht: Bezugnehmend auf die diversen Gespräche, die mit
Ihnen über Ihr Investitionsvorhaben geführt wurden, übermitteln
wir Ihnen die genauen Bedingungen für die
Investitionsunterstützung. 1. Sie haben uns Ihre Investitionspläne und die
Kostenaufstellung der von Ihnen mit der Durchführung der Investitionen
betrauten Firmen vorgelegt. Daraus ergibt sich ein Baukostenaufwand ihrerseits
von 11,647.000,00 S 2. Zur Erleichterung der Finanzierung Ihrer
betrieblichen Investitionen sind wir bereit, Ihnen eine Unterstützung in
der im Punkt 3) näher bezeichneten Form und Höhe zukommen zu
lassen. 3. Die von uns zu gewährende Unterstützung
wird wie folgt berechnet: a. Berechnungsbasis ist der
gemäß Punkt 1) unseres Schreibens ermittelte Baukostenaufwand von
11,647.000,00 S. b. Die Investitionsunterstützung wird
für einen Zeitraum von 36 Monaten, beginnend mit dem auf die Fertigstellung
der Investitionen folgenden Monatsersten, gewährt. Somit beginnt
derVerrechnungszeitraummit
1. Jänner 1994. Berechnungsgrundlage ist ein Betrag von 15 %
des geplanten Aufwandes nach Punkt 1), somit ein Betrag von
1.947.050,00 S. c. Über diesen vorläufigen
Gesamtbetrag unserer Unterstützung erhalten Sie nach Fertigstellung Ihrer
Investition von uns eine Gutschrift (zuzüglich 20 % Mwst). Diese
Gutschrift kann allerdings nicht sofort, sondern nur entsprechend den
nachfolgenden Punkten mit uns verrechnet werden. d. Die von Ihnen
an das Finanzamt abzuführende Umsatzsteuer wird 30 Tage ab Gutschriftdatum
von uns an Sie vergütet, dazu erhalten Sie von uns eine
Fälligkeitsanzeige. e. Zu jedem Kalenderquartal erhalten Sie
eine Fälligkeitsanzeige über den verrechenbaren Teilbetrag aus der
Gesamtgutschrift (Nettobetrag). Dieser Teilbetrag beträgt
5.824,00 S für jedes im betreffenden Quartal von uns an Sie verkaufte
Neufahrzeug. f. Erreicht die Summe der Fälligkeitsanzeigen
während des 36-monatigen Verrechnungszeitraumes nicht 90 % des
gemäß lit. c. festgesetzten Gutschrift-Nettobetrages, werden
wirIhnen entsprechende
Fälligkeitsanzeigen auch über den Verrechnungszeitraum von
36 Monaten hinaus solange erteilen, bis 90 % des
Gutschrift-Nettobetrages laut lit. c. erreicht sind. Für den
Differenzbetrag zur ursprünglichen Gutschrift erhalten Sie sodann eine
entsprechende Belastung. g. Erreicht die Summe der
Fälligkeitsanzeigen bereits vor Ende des Verrechnungszeitraumes 100 %
des Gutschrift-Nettobetrages laut lit. c., erhalten Sie für den Rest
des Verrechnungszeitraumes (eine) neuerliche Gutschrift(en). Diese
zusätzliche(n) Gutschrift(en) errechnen sich mit 5.824,00 S pro
zusätzlich verkauftem Neufahrzeug im Verrechnungszeitraum von 36
Monaten, die Gesamthöhe ist allerdings mit 10 % des
ursprünglichen Gutschrift-Nettobetrages laut lit. c. begrenzt. Der Anspruch auf Erteilung von Gutschriften
endet a. mit der Erreichung der jeweiligen Grenzwerte laut Punkt 3)
unseres Schreibens. b. im Falle der Auflösung des mit uns
abgeschlossenen M. Händler- und Werkstättenvertrages vor Ablauf des
Verrechnungszeitraumes. Zu diesem Zeitpunkt noch nicht fällige Teile aus
der Gutschrift laut Punkt 3) c. werden mittels Lastschrift
rückverrechnet. Durch die von uns gewährte
Investitionsunterstützung sind auch alle von Ihnen in Ihrem Betrieb
vorgenommenen M.-spezifischen Aufwendungen - welcher Art immer - abgegolten und
wird in jedem Fall auf einen eventuellen Anspruch ihrerseits auf eine
Entschädigung nach § 24 (25) Handelsvertretergesetz
angerechnet. Des Weiteren findet sich folgendes Auskunftsersuchen an das
Bundesministerium für Finanzen durch die M. Austria GmbH: Wir beziehen uns auf ein telefonisches Gespräch
mit Hrn. Rat Dr. Peter Quantschnigg und teilen ihnen auf ausdrücklichen
Wunsch unserer Mandantin folgenden Sachverhalt mit der Bitte um Rechtsauskunft
mit: Sachverhalt Unsere Mandantin, die M. Austria GesmbH, Klagenfurt,
ist Generalimporteur von M.-Kraftfahrzeugen in Österreich. Sie
beabsichtigt, die Finanzierung von Investitionsvorhaben ihrer
Vertragshändler durch Zahlung einmaliger, nicht rückzahlbarer
Investitionszuschüsse zu unterstützen. Die Vertragshändler ermitteln den steuerlichen
Gewinn zum Teil gem. § 5 EStG 1988, zum Teil gemäß
§ 4 Abs. 1 EStG 1988. Rechtsfrage Steuerlich vertreten wir die Rechtsauffassung, dass
sowohl bei der Gewinnermittlung gem. § 5 EStG 1988 als auch bei der
Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 eine
Investitionsunterstützung vom empfangenen Händler als "Passive
Rechnungsabgrenzung" zu passivieren und entsprechend der Absetzung für
Abnutzung (§ 7 EStG 1988) aufzulösen ist. Das rechtlich etwas
unklare Verwaltungsgerichtshof-Erkenntnis vom 13.12.1959, 1796/57, 1959/60,
wonach Zuschüsse aus Anschaffung von Anlagevermögen als Ertrag
auszuweisen sind (bzw. ausgewiesen werden dürfen), ist als überholt
anzusehen, wobei auf das im Pkt. 4.1.2. des Erlasses zur
Angemessenheitsprüfung enthaltene Beispiel verwiesen wird. Unsere Mandantin plant
Unterstützungsbeiträge an ca. 50 Vertragshändler, die im
genannten Bundesgebiet ansässig sind, zu zahlen. Im Interesse einer
einheitlichen Besteuerungspraxis ersuchen wir im Auftrag unserer Mandantin um
ehestmögliche Mitteilung der Rechtsansicht. Zusätzlich wurde folgendes Schreiben der M. Austria
GmbH an die Bw. eingereicht: Wir beziehen uns auf unsere Schreiben in Zusammenhang
mit Ihrem inzwischen abgeschlossenen Bauprojekt und unserer
Investitionsunterstützung. Sie haben von uns eine Gutschrift über den
voraussichtlichen Gesamtbetrag der Stützung erhalten und bekommen
vierteljährlich die von Ihrer Verkaufsstückzahl abhängigen
Fälligkeitsanzeigen. Hinsichtlich der Darstellung des Zuschusses in Ihrer
Bilanz empfehlen wir Ihnen, unbedingt Ihren Steuerberater einzuschalten. Es wird
für Sie steuerlich am günstigsten sein, unseren Investitionszuschuss
als "Passive Rechnungsabgrenzung" zu passivieren und jährlich entsprechend
der Nutzungsdauer des Gebäudes anteilig erfolgswirksam
aufzulösen. Um Diskussionen bei zukünftigen
Betriebsprüfungen zu vermeiden, haben wir über unseren Steuerberater
eine Anfrage an das Finanzministerium gerichtet und um Bestätigung dieser
Rechtsansicht ersucht. Wir legen eine Kopie der zustimmenden Antwort des
Ministeriums diesem Schreiben bei. Bitte informieren Sie auch Ihren Steuerberater in
diesem Sinne, damit er bei der Bilanzierung entsprechend vorgehen kann. Wir
stehen selbstverständlich für Rückfragen jederzeit zur
Verfügung. Eingereicht wurde auch die Auskunftserteilung
durch das Bundesministerium für Finanzen: Zu
Ihrer oa. Anfrage erlaubt sich das Bundesministerium für Finanzen
mitzuteilen, dass es nicht zu seinen Aufgaben gehört, konkrete
abgabenrechtliche Tatbestände zu beurteilen. Dies fällt
ausschließlich in die Kompetenz der Abgabenbehörden erster Instanz.
Zu den in Ihrer Anfrage aufgeworfenen Rechtsfragen kann aber mitgeteilt werden,
dass das Bundesministerium für Finanzen die von Ihnen vertretene
Rechtsansicht bezüglich einer Bilanzierung von Investitionszuschüssen
als passive Rechnungsabgrenzungsposten und deren Auflösung gegen die
entsprechende Absetzung für Abnutzung teilt.
Folgendes Schreiben der Vertretung der Bw. an die M.
Austria GmbH wurde eingereicht: Im
Brief vom 17.1.1991 haben wir zur steuerlichen Behandlung der
Investitionszuschüsse, die M. Austria an die Vertragshändler leisten
wird, Stellung genommen. Wir haben darin die Rechtsmeinung vertreten, dass
bereits auf Grund der handelsrechtlichen Rechnungslegung eine Abgrenzung des
Investitionskostenzuschusses zu erfolgen hat. Der Investitionskostenzuschuss
wird daher (durch Neutralisierung der Abschreibung) nur pro rata temporis
steuerwirksam. Wir haben dabei unterstellt, dass die Vertragshändler im
Handelsregister eingetragen sind und daher die steuerliche Gewinnermittlung
§ 5 EStG vornehmen, die auf der Handelsbilanz
wurde uns nun mitgeteilt, dass ein beträchtlicher Teil der
Vertragshändler nicht ins Handelsregister eingetragen ist. Unsere
Begründung (Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die
Steuerbilanz) kann daher nicht uneingeschränkt für diese § 4
Abs. 1 Gewinnermittler gelten.
haben daraufhin Herrn Rat Dr. Peter Quantschnigg im Bundesministerium für
Finanzen kontaktiert, der unserer Rechtsansicht zustimmt. Danach ist auch bei
der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG der Ansatz von
Rechnungsabgrenzungsposten zulässig. Das VwGH-Erkenntnis aus dem Jahr 1985
hat Hr. Dr. Quantschnigg ausdrücklich als "Exotenerkenntnis" bezeichnet,
das in dieser Form heute nicht mehr angewendet werden kann. Der unlängst
vom Bundesministerium für Finanzen publizierte Erlass zur
Angemessenheitsprüfung enthält im Pkt. 4.1.2. ein Beispiel, wo ein
Arbeitnehmer zur Anschaffung eines Firmen-Pkws einen Investitionskostenzuschuss
leistet. Nach der Lösung ist der Kostenbeitrag des Angestellten auf die
Nutzungsdauer abzugrenzen und jeweils nur mit einem Teilbetrag steuerwirksam. Es
wurde nicht darauf abgestellt, ob der Unternehmer auch in das Handelsregister
von Dr. Quantschnigg können auch Vertragshändler, die ihre Gewinne
nach § 4 Abs. 1 EStG ermitteln, die
Investitionskostenzuschüsse von M. Austria abgrenzen. Nur die
Auflösung der passiven Rechnungsabgrenzung ist steuerwirksam.
Da die von Ihnen
geplante Investitionsunterstützung eine Vielzahl von Händlern
betrifft, die über das ganze Bundesgebiet verstreut sind, schlagen wir vor,
dass wir eine schriftliche Ausfertigung dieser Rechtsmeinung beim
Bundesministerium für Finanzen veranlassen.
Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüfers
und erließ am 26. September 1996 die gegenständlichen
Bescheide. Binnen offener Frist wurde Berufung eingebracht, mit im
Wesentlichen folgender Begründung: Folgende Änderungen würden beantragt
werden: Gewerbesteuerbescheid 1993: Festsetzung des Gewerbeertrages
mit -2,458.921,00 S Körperschaftssteuerbescheid 1993: Festsetzung der
Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit -2,836.889,00 S Umsatzsteuerbescheid 1994: Abziehbare Vorsteuer mit
5,120.326,52 S und Zahllast mit 1,751.848,00 S Körperschaftssteuerbescheid 1994: Festsetzung der
Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit 2,177.147,00 S, verrechenbarer
Verlust aus Vorjahren mit 2,836.889,00 S, Gesamtbetrag der Einkünfte
mit 659.742,00 S und die Abgabenschuld mit 15.000,00 S Begründung: a.Vorsteuer-Vorführwagen Der M., angeschafft am 23. April 1990, sei als
Vorführwagen und später als Leihfahrzeug verwendet worden. Es erfolge
laut Betriebsprüfung eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges gem.
§ 12 Abs. 11 UStG 1972. Ein Vorführwagen werde mit
dem Ziel einer baldigen Veräußerung im Unternehmen verwendet (VwGH
vom 2.7.1975, 2306/74) und sei daher im Umlaufvermögen auszuweisen.
Wirtschaftsgüter mit einer Nutzungsdauer von weniger als einem Jahr
würden zum Umlaufvermögen gehören (VwGH 17.12.1993,
93/95/0094). Folge man dem Erkenntnis vom 17.12.1993, so sei der PKW auf
Grund der langen Verwendung im Unternehmen unter Anlagevermögen
auszuweisen. Dieser Ausweis müsse aber dann bereits 1991 mit gleichzeitiger
Vorsteuerberichtigung erfolgen. Die Vorsteuerberichtigung im Jahre 1994
mit 49.960,00 S sei daher zu Unrecht erfolgt. Richtigerweise sei die
Eröffnungsbilanz zum 1. Jänner 1992 zu
berichtigen. b.Investitionsunterstützung M. Austria Aus Anlass der Errichtung des neuen
Geschäftsgebäudes sei der Bw. von M. Austria 1994 eine
Investitionsunterstützung von 1,947.050,00 S gewährt worden. Die
Investitionsunterstützung sei in der Bilanz als passiver
Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen und jährlich entsprechend der
Nutzungsdauer des Gebäudes anteilig erfolgswirksam aufgelöst
worden. Die Auszahlung der Investitionsunterstützung erfolge
betreffenden Quartal von der Bw. erworbene Neufahrzeug. Nach Ansicht der
Betriebsprüfung sei dieser Zuschuss wegen des Auszahlungsmodus von einer
Abnahmeverpflichtung abhängig und daher nach dem Zuflussprinzip
erfolgswirksam aufzulösen. Es erfolge 1994 eine zusätzliche
gewinnerhöhende Auflösung von 486.310,00 S. Die Bw. sei
von der M. Austria GmbH betriebswirtschaftlich betreut worden. Es sei das
Bauvorhaben nach finanziellen Möglichkeiten und nach der Marktsituation
geplant worden. Es müsse das Betriebsgebäude nach genauen Vorgaben
(Mindestgröße Schauraum, Mindestausstattung Werkstätte,
Farbgestaltung Außenfassade, etc.) von M. Austria ausgerichtet werden. Nur
so erkläre sich M. Austria bereit, einen Investitionszuschuss zu
gewähren. Ziel von M. Austria für die Gewährung des
Baukostenzuschuss wäre es, sich einen langfristigen Partner (und nicht
bloß 3 Jahre) für den Verkauf und die Reparatur der Autos Marke M. zu
sichern. Der vereinbarte Auszahlungsmodus diene für M. Austria als
Sicherheit, da sie keinen Rang im Grundbuch eingeräumt bekommen
hätte. Private Zuschüsse, die im Rahmen einer
Geschäftsbeziehung unter fremden Dritten gewährt würden,
würden grundsätzlich auf einem ökonomischen
Austauschverhältnis beruhen. In diesem Fall seien Leistungen und
Gegenleistungen nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander
abgewogen, so dass die Leistung des Zuschussgebers und die gesamte Gegenleistung
des Zuschussempfängers sich ausgeglichen gegenüber stünden. Es
handle sich somit um eine Leistung, die vom Zuschussgeber zu Erreichung eines
bestimmten, in seinem Interesse liegendem Ziel gewährt werde, und bei der
die Gegenleistung des Zuschussempfängers in der Erfüllung des
Förderungszweckes zu Gunsten des Zuschussgebers bestehe (die
Wirtschaftsprüfung, Heft 19/1986 Seite 710). Das Hauptmotiv
für M. Austria für die Gewährung des Investitionszuschusses
wäre die langfristige Absatzsicherung von Autos Marke M. unter einem
einheitlichen äußeren Erscheinungsbild der Vertragshändler
gewesen. Die Rechtsansicht des Finanzamtes, das als Gegenleistung
für die Gewährung des Zuschusses eine Abnahmeverpflichtung von nur 36
Monaten gegenüber zu stellen sei, wäre für M. Austria völlig
unwirtschaftlich. Wäre der Zuschuss nicht von der Errichtung eines
Betriebsgebäudes abhängig, so müsse dieser aus
Wettbewerbsgründen auch anderen Vertragshändlern gewährt
werden. Das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland schlage in
ihrer neuesten Stellungnahme zur Bilanzierung von privaten Zuschüssen vor,
dass Zuschüsse in der Bilanz als Rechnungsabgrenzungsposten zu passivieren
seien (vergleiche das Wirtschaftsprüferheft 19/1996, Seite 711). Auf
Grund der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz
ergebe sich auch steuerrechtlich eine Passivierung der privaten Zuschüsse,
wenn keine steuerliche Sondervorschrift bestehe. Auch wenn der VwGH in seinem
Erkenntnis vom 18.1.1994, 90/14/0124, private Zuschüsse als sofortige
Betriebseinnahmen deklariere, gehe die Verwaltungspraxis noch immer den Weg
einer Verteilung privater Zuschüsse (siehe etwa Arbeitnehmerzuschüsse
unter Pkt. 4.1.2. Abs. 7 des BMF-Erlasses AÖFV 59/1991). Eine
steuerliche Mussvorschrift stehe somit einer handelsrechtlichen Mussvorschrift
nicht gegenüber. Weiters würde noch hingewiesen werden auf die
Anfrage an das Bundesministerium für Finanzen, in dessen Antwortschreiben
ebenfalls die Ansicht vertreten werde, dass private Investitionszuschüsse
als passive Rechnungsabgrenzungsposten in der Bilanz ausgewiesen werden
dürften. c.Investitionsfreibetrag Gebäude: Bei hergestellten Gebäuden betrage der
Investitionsfreibetrag für die Herstellungskosten, die im Zeitraum zwischen
1. Februar 1993 und 31. März 1994 angefallen seien,
30 %, wenn mit der tatsächlichen Bauausführung erst nach dem
31. Jänner 1993 begonnen worden sei. Weil im
Dezember 1992 die Pfahlgründung mit Verpressbetonpfählen
durchgeführt worden sei, hätte die Betriebsprüfung den
erhöhten Investitionsfreibetrag versagt und hätte 1993 den
Investitionsfreibetrag erfolgserhöhend um 948.716,00 S
verringert. Baubeginn werde in der Literatur mit dem Beginn der Schaffung
der Bausubstanz (1. Spatenstich) beschrieben. Planung oder Einrichtung der
Baustelle würden nicht als Beginn der Bauausführung
zählen. Das Betriebsareal befinde sich auf einem Grundstück,
auf dem in früheren Jahren die Donau geronnen sei. Durch Ablagerungen
hätte sich allmählich das Flussbett verschoben, sodass der
Betriebsgrund entstanden sei. Der Untergrund des Grundstückes
bestehe daher aus lockerem Schottermaterial und wäre teilweise Sumpfgebiet,
sodass es unmöglich gewesen wäre, darauf ein Gebäude zu
errichten. Es müsse daher das Grundstück mit Betonpfählen
befestigt werden, um ein baufähiges Grundstück zu
bekommen. Wirtschaftsgüter seien alle im wirtschaftlichen Verkehr
nach der Verkehrsauffassung selbstständig bewertbaren Gütern jeder
Art. Ausdruck für die selbstständige Bewertungsfähigkeit sei eine
bei der Veräußerung besonders ins Gewicht fallende
Selbstständigkeit des Wirtschaftsgutes. Als Beispiele würden
Straßen und Aufschließungswege, Zufahrten, Laderampen, Kanäle,
Dämme, Uferschutzanlagen und dergleichen aufgezählt werden
(Einkommensteuerhandbuch Schubert-Pokorny-Schuch, Wien 1973, zu
§ 6 Anmerkung 5 Seite 221). Würden Dämme,
Uferschutzanlagen oder Stützmauern, die als Befestigung eines
Grundstückes anzusehen seien, als selbständige Wirtschaftsgüter
anerkannt, so sei es unverständlich, dass die Befestigung des
Grundstückes mit Betonpfählen den Gebäudekosten zugerechnet
werde. Wie aus den Erläuterungen der Regierungsvorlage herauszulesen
sei, solle der erhöhte IFB zur Belebung der Konjunktur beitragen. Es
wäre vom Gesetzgeber sicherlich nicht beabsichtigt, diese Gesetzesstelle
derart restriktiv auszulegen, dass die Befestigung des Grundstückes bereits
zum Verlust des erhöhten IFB für das Gebäude
führe. Mit Schreiben vom 11. März 1997 wurde durch
die Betriebsprüfung folgende Stellungnahme vorgenommen: Zu Pkt. a)
Ust-Vst-Vorführwagen Vorführfahrzeuge seien Fahrzeuge,
die überwiegend Vorführzwecken dienten. Sie seien in der Regel
Umlaufvermögen, da sie grundsätzlich nicht dazu bestimmt seien, dem
Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen. Sie seien wohl nicht zur sofortigen
Veräußerung bestimmt, doch bestehe von Anfang an das Ziel der
baldigen Veräußerung. Die Verwaltungspraxis zeige, dass
Fahrzeuge unter Umständen auch mehr als 12 Monate als
Vorführfahrzeuge verwendet werden würden. Speziell solche Fahrzeuge,
die auf Grund einer Spezies (Farbe, PS Anzahl, Luxusausstattung, etc.) nur
schwer verkäuflich seien. Eine Norm, dass Vorführfahrzeuge bei
mehr als einjähriger Verwendung generell dem Anlagevermögen
zuzurechnen seien, existiere - leider - nicht. Die Frage nach dem
Zeitpunkt der Rückrechnung sei im Rahmen der BP nicht diskutiert bzw. vom
Steuerberater auch nicht angewendet worden. Die Berichtigung der Vorsteuer im
Jahre 1991 hätte dem Abgabepflichtigen darüber hinaus auch keinen
Vorteil gebracht; Im Gegenteil, denn in diesem Fall würde auch die
Vorsteuer aus den laufenden Betriebskosten für die Folgejahre zu
berichtigen sein. Letzteres werde aber nicht im Sinne der Bw.
sein. Zu Pkt. b) Investitionsunterstützung
M.: Den Rechtsgrund für die Investitionsunterstützung
bilde die zwischen M. und der Bw. abgeschlossenen Vereinbarung vom
11. Juli 1994. Im Besonderen werde auf den Pkt. 3 dieser
Vereinbarung hingewiesen. Ergänzend zu lit. f werde
angemerkt: Jahr Stück 1994 90 1995 100 1996 110 300 = jährlich 100 Stück Das heißt: Verkaufe das Unternehmen weniger als 270
Neufahrzeuge während des 36-monatigen Verrechnungszeitraumes, dann
würden 10 % der Gesamtgutschrift rückbelastet. Die
Maßgabe der Leistungserbringung gewinnwirksam zu erfassen. Die
gewinnwirksame Erfassung im Jahr der Leistungserbringung werde daraus
abgeleitet, dass in diesem Jahr der zivilrechtliche Anspruch auf diese
Unterstützung entstanden sei. Bei Anfrage an das Bundesministerium
für Finanzen liege ein anderer Sachverhalt zu Grunde. Darin sei
beabsichtigt, die Finanzierung von Investitionsvorhaben durch Zahlung einmaliger
nicht rückzahlbare Investitionszuschüsse zu unterstützen. Die
Abnahmeverpflichtung sei darin nicht erwähnt. Die vom Bundesministerium
für Finanzen dazu ergangene Rechtsansicht sei daher auf den
gegenständlichen Fall nicht anwendbar. Zu Pkt. c) Investitionsfreibetrag
Gebäude: Nachstehend würden die im Zusammenhang mit der
Errichtung des neuen Betriebsgebäudes bis 1. Februar 1993
durchgeführten Leistungen dargestellt werden. Leistungen
31. Dezember 1992 Kosten Bauverhandlung und -bewilligung 24.002,00 S 7. August 1992 Architektenbüro 140.000,00 S 9. September 1992 Bodenaufschlüsse 22.221,00 S 31. Dezember 1992 Verlängerung Wasserleitung 6.407,00 S 14. Jänner 1993 Pfahlgründung mit
Verpressbetonpfählen Auftrag vom
20. November 1992 Leistungszeitraum Dezember 1992 570.000,00 S 22. Jänner 1993 1.Teilrechnung Fa. B. Baumeisterarbeiten
bis Jänner 1993 250.000,00 S 2. März 1993 2.Teilrechnung Fa. B. Baumeisterabreiten bis
Februar 1993 760.851,00 S Die Leistungen der Baufirma B. würden vom Abtragen des
Mutterbodens und Baugrubenaushub bis hin zur Baustelleneinrichtung und
Errichtung der Fundamente (Köcher und Streifenfundamente) reichen.
Verwiesen werde dazu auf die Bautagesberichte. Art und Umfang der bis
1. Februar 1993 durchgeführten Baumaßnahmen würden
nach Ansicht der Betriebsprüfung auf einen tatsächlichen Baubeginn vor
dem 1. Februar 1993 schließen lassen. Der IFB sei daher
nur im Ausmaß von 20 % anzuerkennen. Am 29. April 1997 wurde die Berufung der
Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt. Mit Schreiben vom 14. März 2003 wurde durch
die Abgabenbehörde zweiter Instanz folgender Ergänzungsvorhalt an die
Bw. abgefertigt: Bezugnehmend auf die angeführte Berufung
würde ersucht werden, nachstehende Fragen zu beantworten bzw. die
angesprochenen Unterlagen vorzulegen. - Die Stellungnahme der Betriebsprüfung vom
11. März 1997 werde zur Gegenäußerung
übermittelt. - Vorsteuer-Vorführwagen Wann sei der
gegenständliche PKW angeschafft worden und in welcher Höhe sei
Vorsteuer geltend gemacht worden? Laut Aktenlage sei der PKW
zunächst als Vorführwagen genutzt worden. Ab wann hätte eine
Änderung stattgefunden und welche Nutzung sei seither gegeben? Sei
gegenständlicher PKW mittlerweile aus dem Betriebsvermögen
ausgeschieden? Wenn ja, wann? - Investitionsunterstützung M.
Austria Vorausschickend werde darauf hingewiesen, dass die
übermittelte Anfrage an das BMF nicht vom gegenständlichen Sachverhalt
ausgehe und daher keine Relevanz für die Entscheidung über die
Berufung haben könne. Des Weiteren werde auf § 6 UFSG
Bezug genommen, wonach die Mitglieder des Unabhängigen Finanzsenates an
keine Weisungen (wie Erlässe des BMfF) gebunden seien. Laut
Aktenlage sei die Auflösung der auf Grund des Investitionszuschusses
gebildeten Passivpost analog der Abschreibung des errichteten Gebäudes
vorgenommen worden. Nicht ersichtlich sei, wie die je Quartal zustehenden
Gutschriften bzw. Ansprüche auf Gutschriftseinlösung verbucht worden
seien. Eine ausführliche Darstellung dazu würde nachzureichen
sein. Es seien die für das Jahr 1994 von M. Österreich
ausgestellten Fälligkeitsanzeigen, aus denen der verrechenbare Teilbetrag
aus der Gesamtgutschrift hervorgehe, einzureichen. - Investitionsfreibetrag Gebäude Anhand des
Anlagenverzeichnisses, dass dem Jahresabschluss für das Jahr 1993 beiliege,
wäre aufzuschlüsseln, welche Kosten der Pfahlgründung, welche
Kosten dem Gebäude zugerechnet werden würden. Der Betrag der auf die
Pfahlgründung entfalle, sei durch Rechnungskopien zu belegen. Der
unter Gebäude, Werkstätte Ausstellungsgebäude erfasste
Rechnungsbetrag der Firma B. von 3,571.485,58 S sei samt sämtlichen
Teilrechnungen in Kopie einzureichen. Soweit die jeweils verrechneten Arbeiten
aus den Rechnungen nicht hervorgehen würden, werde um diesbezügliche
Angaben ersucht. In der Berufungsschrift vom 27. November 1996
sei die Pfahlgründung als eigenes Wirtschaftsgut eingestuft worden. Wo
würde sich diese im obigen Anlagenverzeichnis befinden? Laut
Aktenlage sei vor der Pfahlgründung mit dem Erdaushub begonnen worden. Dass
der Erdaushub zweifellos auch für die Gebäudeherstellung notwendig sei
und auch ohne Pfahlgründung vorgenommen hätte werden müssen,
liege nahe. Es sei dazu Stellung zu nehmen. Mit Schreiben vom 13. Mai 2003 wurde wie folgt
geantwortet: Zu Pkt. 1. Gegenäußerung zur Stellungnahme der
Betriebsprüfung b) Investitionsunterstützung: Die Investitionsunterstützung sei von M. Austria
deswegen gewährt worden, weil die Bw. ein Autohaus nach Vorschriften und
Auflagen von M. Austria errichtet hätte. Um sicherzustellen, dass die Bw.
einerseits die Investitionsunterstützung beziehe, andererseits jedoch
später eine andere Automarke vertrete, sei zusätzlich vereinbart
worden, dass auch Autos der Marke M. verkauft werden müssten. Als
Beilage würde ein Schreiben vom 11. August 1994 von M. Austria
beiliegen. In diesem Schreiben weise M. Austria auf die Anträge und die
Bestätigung der Rechtsansicht durch das Finanzministerium hin, dass die von
M. Austria gewährten Investitionsunterstützung entsprechend der
Nutzungsdauer des Gebäudes aufzulösen seien. Die Annahme der
Betriebsprüfung, dass die Investitionszuschüsse nur gewährt
worden seien, wenn Autos der Marke M. verkauft würden, sei zweitrangig.
Ausschlaggebend für die Gewährung der Investitionsunterstützung
wäre der Bau eines Autohauses nach Auflagen von M. Austria gewesen. Denn
ohne Bau eines Autohauses hätte es auch keine
Investitionsunterstützung von M. Austria gegeben. Die vertragliche
Leistungserbringung sei deswegen auch als zweitrangig zu sehen, weil die
angeführten Stückzahlen im Wesentlichen bereits in den Vorjahren im
gleichen Ausmaß verkauft worden seien. Das Festhalten der Stückzahlen
diene lediglich der Absicherung, dass in den nächsten 3 Jahren der
Verkaufserfolg wie bisher prolongiert werde. Außerdem sei unbedingt
zu berücksichtigen, dass für die Berechnung der Förderung allein
der geplante Investitionsaufwand zu Grunde gelegt worden sei (Schreiben von M.
Austria vom 26. Juni 1994). c) Investitionsfreibetrag
Gebäude: Bei den Rechnungen vom 22. April 1992
(Lärmschutzgutachten) bis 9. September 1992
(Bodenaufschlüsse) handle es sich eindeutig um nicht schädliche
Vorbereitungshandlungen. Bei der Pfahlgründung durch die Firma G.
hätte es sich nicht wie vom Betriebsprüfer behauptet um
Baumaßnahmen im Zusammenhang mit der Errichtung des neuen
Betriebsgebäudes gehandelt, sondern um eine Grundbefestigung. Bei dem
gegenständlichen Grundstück handle es sich um ein typisches
Überschwemmungsgebiet der Donau, dessen Bodenbeschaffenheit niemals eine
Bebauung zugelassen hätte. Damit sich dieses Schwemmgebiet überhaupt
einmal als Bauland eignen könne, wäre die Pfahlgründung
erforderlich gewesen. Daher sei diese Maßnahme eindeutig als typische
Grundstückseinrichtung zu betrachten. Wie aus der ersten Teilrechnung der Firma B. zu ersehen
sei, werde auf dieser nicht so wie bei den übrigen Teilrechnungen auf ein
Leistungsverzeichnis (Summe laut beiliegender Aufstellung) verwiesen. Bei der
ersten Teilrechnung handle es sich daher nicht um "Baumeisterarbeiten bis
Jänner 1993", wie vom Betriebsprüfer in seiner Stellungnahme
behauptet, sondern lediglich um eine Teilzahlungsrechnung. Da laut erster
Teilrechnung keine Leistungen erbracht worden seien (Leistungszeitraum bis
Jänner 1993) und die zweite Teilrechnung an den Leistungszeitraum der
ersten Teilrechnung anschließe, hätten alle Leistungen nach dem
31. Jänner 2003 (also für den erhöhten IFB
unschädlich) erbracht worden sein müssen. Zu Pkt. 2. Vorführwagen: Der PKW sei am
23. April 1990 angeschafft worden. Die Vorsteuer hätte 1990
32 % von 156.125,00 S ist gleich 49.960,00 S betragen. Das
Fahrzeug befinde sich immer noch im Betriebsvermögen. Wie vom
Betriebsprüfer festgestellt, hätte das Auto stets als
Vorführwagen und Leihfahrzeug gedient. Eine Änderung der Nutzung
hätte nie stattgefunden. Es sei nur die Verwendung als Vorführfahrzeug
von Jahr zu Jahr weniger geworden. Zur Zeit werde es ausschließlich als
Leihfahrzeug verwendet. 3. Investitionsunterstützung M.
Austria Beiliegend würden die Kopien betreffend die
Investitionsunterstützungen von M. Austria für das Jahr 1994
übersendet werden. Die Investitionsunterstützung hätte
sich 1994 wie folgt entwickelt: Investitionsunterstützung
brutto 2,096.460,00 S Umsatzsteuer -349.410,00 S Fälligkeitsanzeige 1.1.-30.6. -291.200,00 S Fälligkeitsanzeige 1.7.-30.9. -145.600,00 S Fälligkeitsanzeige 1.10.-31.12. -122.304,00 S Saldo 31. Dezember 1994 1,187.946,00 S Zu Pkt. 4 Investitionsfreibetrag
Gebäude: Beiliegend würden die Teilrechnungen und die
Schlussrechnung der Firma B. übermittelt werden. Weiters würde eine
Kopie der G. über die Pfahlgründung mit Verpressbetonpfählen in
Höhe von netto 570.000,00 S beigelegt werden. Dieser Betrag sei unter
den Gebäudekosten ausgewiesen. Die Pfahlgründung wäre bei
Aktivierung richtigerweise unter Grundstückseinrichtung zu erfassen
gewesen. Erdaushub: Laut Unterlagen der Bw.
hätte der Erdaushub erst im Februar 1993 begonnen (siehe
Leistungsverzeichnis zur zweiten Teilrechnung B. vom
2. März 1993): Abtragen Mutterboden 109.085,00 S Baugrubenaushub 39.599,00 S Baugrubenaushub 14.609,00 S Fundamentaushub 3.911,00 S Unterlagen über einen Erdaushub vor der
Pfahlgründung würden nicht vorliegen. Es werde daher höflich um
Zusendung um Kopien jener Aktenblätter ersucht, die einen Erdaushub vor der
Pfahlgründung belegen würden, damit dazu Stellung genommen werden
könne. Beigelegt wurden wiederum das Schreiben vom
11. August 1994 bezüglich der Investitionsunterstützung, das
Auskunftsansuchen an das Bundesministerium für Finanzen, sowie das ebenso
im Hinblick auf die Investitionsunterstützung ergangene Schreiben vom
24. Juni 1994. Des Weiteren werde auf das Erkenntnis des VwGH vom
18. 01. 1994, 90/14/0124 verwiesen. Es wird eingereicht folgende 1. Teilrechnung der Firma
B.: Leistungszeitraum bis
Ebenso wurde die 2. Teilrechnung der Firma
B. lautend wie folgt eingereicht: Leistungszeitraum bis
Summe lt. beiliegender
03 Erdarbeiten und Sicherung bei Erdarbeiten
Baugrubenaushub 0 - 1,25
Baugrubenaushub 1,25 -
Fundamentaushub 0 - 1,25
Rohrgrabenaushub 0 -
Rohrgrabenaushub 1,25 -
Händischer Aushub,
Suchgräben 0 - 1,25 m
Rohre aus PVC hart,
Reihe E, DN 200
Putzschächte aus
Betonringen DN 80
Sauberkeitsschicht B
120, 8 cm
Fundamentbeton B
Kocherfundamente B
Des Weiteren wurde die
3. Teilrechnung der Firma B. eingereicht: Leistungszeitraum
bis April 1993
Zusätzlich wurde auch die 4. Teilrechnung der
Firma B. eingereicht: Leistungszeitraum bis Mai
Die 5. Teilrechnung der Firma B.: Leistungszeitraum bis
5. Teilrechnung
Zusätzlich wurde noch die 6. Teilrechnung der
Firma B. im Hinblick auf die Werkstatt und den Ausstellungsraum, die
Baumeisterarbeiten eingereicht. Ebenso wurde die Abschlussrechnung vom
1. Dezember 1993 der Firma B. eingereicht. Des Weiteren wurde folgende Rechnung der Firma G.
eingereicht: Rechnung Nr.
398/1704
Nr. 15 vom
Baustelle: Errichtung
Kfz-Betriebes
Pfahlgründung mit
Verpressbetonpfählen
Durchmesser 18 bis 20
9. Juli 2003 wurde die Bw. durch die Abgabenbehörde zweiter
Instanz zur Akteneinsicht eingeladen. Am 18. August 2003
wurde der Bw. Einsicht in die Veranlagungsakten 1993 bis 2002 und den
gegenständlichen Arbeitsbogen der Betriebsprüfung
gewährt. Über die Besprechung unter Anwesenheit des
steuerlichen Vertreters der Bw. wurde folgender Aktenvermerk
angefertigt: 1. Investitionszuschuss Grund für die Leistung
des Zuschusses sei die Errichtung des Gebäudes gewesen. Als Auflage sei ein
Mitspracherecht in der Planung und der Fertigstellungstermin vereinbart worden.
Im Grundbuch sei die Firma M. nicht eingetragen. Die Ausrichtung an den
Verkaufszahlen tangiere lediglich die Auszahlungsmodalität. Die angepeilten
Verkaufszahlen würden so gewählt worden sein, dass sie unter normalen
Umständen zu erreichen wären. 2.) IFB Die 6.
Teilrechnung sei als quasi vorläufige Schlussrechnung anzusehen. Nach
Prüfung durch den Architekten sei die Schlussrechnung ausgestellt worden.
Der Unterschied würde nur in der Verrechnung der USt liegen. Zu 1.
Teilrechnung über 250.000,00 S: Dieser Betrag würde
verlangt worden sein, damit generell zu Bauen begonnen werde. Es würde sich
um eine Pauschale für Materialbeschaffung und diverse Vortätigkeiten
handeln. Die Pfahlgründung würde im Dezember 1992 erfolgt
sein. Vor Baubeginn sei eine Bodenuntersuchung vorgenommen
worden. Die Pfahlgründung würde sich so darstellen, dass
Eisenpfähle in den Boden gebohrt worden wären und ausbetoniert worden
seien. Erdaushub sei grundsätzlich keiner vorgenommen worden. Das
sei dann im Zuge der Errichtung des Fundamentes geschehen. Die Zufahrt
hätte ausgehoben werden müssen. Bis zu 17m lange Pfähle
seien verwendet worden. Diese hätten gegeneinander abgestützt werden
müssen. Diese Abstützungen hätten ausgegraben (30 - 40 cm) und
betoniert werden müssen. Bei der Eintragung im Bautagesbericht etwa
am 21. Jänner 1993 sei fraglich, ob es sich um die Einrichtung
der Baustelle oder den Bau selbst handeln würde. Die Bw. gebe an,
dass es sich nur um Aushübe für den Kran, die Zufahrt oder die
Abstützungen der Pfähle handeln könne. Bei den Positionen
320A bis C etwa würde es sich um den Aushub der Zufahrt
handeln. Beantragt werde die Einstufung der Pfahlgründung
als Grundstückseinrichtung, ähnlich einer Stützmauer, und somit
ein IFB von 20% und die Abschreibung für Abnutzung mit einer Dauer von 25
bis 50 Jahren. Hinzugefügt würde noch, dass die Firma
G. nicht ausgehoben hätte. Das sei von der Firma B. gemacht
worden. Der Antrag auf mündliche Verhandlung werde
zurückgezogen. Über
ist, dass der gegenständliche PKW im Jahr 1990 zur Verwendung als
Vorführwagen angeschafft worden ist. Wie auch der VwGH in
seinem Erkenntnis vom 2.7.1975, 2306/74, 294/75, ausgeführt hat, ist ein
KFZ als Vorführwagen und somit Umlaufvermögen zu qualifizieren, wenn
er überwiegend als solcher verwendet wird. Laut Aktenlage wurde der
M. zur Verwendung als Vorführwagen angeschafft, erst mit den Jahren wurde
dieser nach und nach immer mehr als Leihwagen genutzt und somit zum
Anlagevermögen. Wesentlich ist jedenfalls die tatsächliche
Nutzung des KFZ, wie auch der VwGH in seinem Erkenntnis vom 22.9.2000,
96/15/0207, feststellt. Die Bw. konnte keinen Zeitpunkt angeben,
an dem die Nutzung von überwiegend als Vorführwagen auf
überwiegend als Leihwagen übergegangen ist. Es wurde jedoch
auch der Ansicht des Betriebsprüfers, dass die überwiegende Nutzung
als Leihwagen jedenfalls im Jahr 1994 vorgelegen habe, nicht
widersprochen. Die Ausführungen der Bw., dass es sich von
Anfang an um Anlagevermögen gehandelt hätte und somit eine
Eröffnungsbilanzberichtigung zum 1. Jänner 1992 vorzunehmen
gewesen wäre gehen ins Leere. Von der Bw. selbst wurde der schrittweise
Übergang von Vorführ- zu Leihfahrzeug
bestätigt. Lediglich auf Grund der Tatsache, dass der
Übergang schrittweise erfolgt ist, kann jedoch eine Korrektur nicht
gänzlich vermieden werden. Der Senat folgt daher der Ansicht
des Betriebsprüfers, wonach jedenfalls im Jahr 1994 von einer
überwiegenden Nutzung des KFZ als Leihfahrzeug und somit vom Vorliegen von
Anlagevermögen ausgegangen wird. § 12 Abs. 11 UStG 1972
hält fest, dass, wenn sich bei einem Gegenstand, den der Unternehmer
für sein Unternehmen hergestellt oder erworben hat und der nicht als
Anlagevermögen verwendet oder genutzt wurde die Voraussetzungen
ändern, die für den Vorsteuerabzug maßgeblich waren, eine
Berichtigung des Vorsteuerabzuges für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen
ist, in dem die Änderung eingetreten ist. Wie oben
ausgeführt, liegt im Jahr 1994 der Übergang von Umlauf- zu
Anlagevermögen vor, weshalb eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von
49.960,00 S vorzunehmen ist. Die Berufung ist daher in diesem Punkt
als unbegründet abzuweisen. Investitionsunterstützung
dass es sich bei der durch die Firma M. gewährte
Investitionsunterstützung um keine gemäß
begünstigte handelt und diese daher als Betriebseinnahme zu qualifizieren
ist (siehe auch das Erkenntnis des VwGH vom 18.1.1994,
90/14/0124). Strittig ist der Zeitpunkt der gewinnerhöhenden
Auflösung der passiven Rechnungsabgrenzung in den
Folgejahren. Laut Angaben der Bw. ist als primäre
Gegenleistung für die Unterstützung die Errichtung des
Firmengebäudes nach den Auflagen der Firma M. samt Fertigstellungstermin
anzusehen. Sekundär wurde die Auszahlungsmodalität an Verkaufszahlen
von Kraftfahrzeugen der Marke M. geknüpft (siehe auch den in der
Vereinbarung mit der Firma M. angeführten Punkt 3). Die
Gegenleistung ist folglich in einen einmalig zu erfüllenden Teil und ein
Dauerschuldverhältnis bis zur Erreichung der vorgegebenen Verkaufszahlen zu
unterteilen. Der zweite Teil der Gegenleistung wurde in einem Zeitraum
von 36 Monaten ab 1. Jänner 1994 erbracht. Wie der VwGH in
seinem Erkenntnis vom 18.1.1994, 90/14/0124, feststellt, tritt bei
Gegenleistungsbeziehungen in Form von Dauerschuldverhältnissen eine
Gewinnrealisierung laufend nach Maßgabe der Leistungserbringung
ein. Im gegenständlichen Fall wurde zusätzlich auch die
Möglichkeit der Geltendmachung der Gutschrift der Firma M. an die
Verkaufszahlen geknüpft. Bei Vorliegen von lediglich dem
ersten Teil der Gegenleistungsverpflichtung, somit der Errichtung des
Gebäudes, wäre eine gewinnerhöhende Auflösung des
Passivpostens nach Maßgabe der Nutzungsdauer des Gebäudes
möglich gewesen. Dass der erste Teil der
Gegenleistungsverpflichtung den wesentlichen Grund der Leistung der
Investitionsunterstützung ausmacht, kann jedoch nicht dazu führen, den
zweiten Teil außer Ansatz zu lassen. Die Auflösung des
Passivpostens Investitionsunterstützung ist daher wie durch den
Betriebsprüfer berechnet vorzunehmen. Die von der Bw.
eingereichte Anfragebeantwortung durch das BMfF geht zum Einen nicht von einem
gleich lautenden Sachverhalt aus und ist schon aus diesem Grunde nicht
relevant. Zum Zweiten ist auf § 6 UFSG zu verweisen, wonach die
Mitglieder des UFS an keinerlei Weisungen gebunden sind und daher auch nicht an
Anfragebeantwortungen durch das BMfF. Dass die Verkaufszahlen so
berechnet waren, dass unter üblichen Umständen die Vorgaben erreicht
werden können ist lediglich für die Berechnung der Gegenleistung
wesentlich, beeinträchtigt jedoch nicht das grundsätzliche Vorliegen
eines Dauerschuldverhältnisses. Ebenso wird dieses nicht
beeinträchtigt durch die Berechnung der Förderung in Zusammenhang mit
dem geplanten Investitionsaufwand. In diesem Punkt wird die
Berufung folglich als unbegründet abgewiesen. IFB
für die rechtliche Beurteilung des Vorliegens der Voraussetzungen zur
Geltendmachung eines IFB gemäß
§ 10a Abs. 1 EStG 1988 ist die
Frage, ob für das gegenständliche Gebäude mit der
tatsächlichen Bauausführung nach dem 31. Jänner 1993
begonnen worden ist. Unstrittig ist, dass die auf Grund des
unsicheren Grund und Bodens notwendige Pfahlgründung bereits im Dezember
1992 vorgenommen worden ist. Fraglich ist, ob die
Pfahlgründung als Teil des Grund und Bodens, als eigenständiges
Wirtschaftsgut oder als Teil des Gebäudes anzusehen ist. Die
Lösung der Frage, ob Aufwendungen zu einem einheitlichen oder zu mehreren
selbständig bewertbaren Wirtschaftsgütern geführt haben, ist nach
der Verkehrsauffassung zu lösen (siehe das Erkenntnis des VwGH vom
15.2.1983, 82/14/0067). Entscheidend sind nicht zivilrechtliche, sondern
wirtschaftliche Kriterien und die Verkehrsauffassung (siehe auch Quantschnigg
Schuch, Est-Hb, § 6, Tz 10). Der BFH vom 28.9.1990, III R 178/86,
stellt auf den Nutzungs- und Funktionszusammenhang ab, in dem die einzelnen
Teile zueinander stehen. Das Gebäude hätte ohne
Pfahlgründung nicht errichtet werden können, die Betonpfähle
bilden das Fundament des Hauses und sind mit diesem verbunden. Somit ist
auch eine Nutzung des Gebäudes ohne Pfahlgründung nicht
möglich. Im
Hinblick auf die wirtschaftliche Einheit zweier Gebäude etwa hat der VwGH
in seinem Erkenntnis vom 20.1.1981, 14/1345/80, festgestellt, dass bei Aufbau
eines Gebäudes auf ein bestehendes Gebäude durch die bauliche
Vereinigung eine wirtschaftliche Einheit entstanden ist, ein einheitliches
Wirtschaftsgut (dazu auch das Erkenntnis des VwGH vom 30.6.1994, 92/15/0213).
Erst Recht muss dies für eine Pfahlgründung samt aufgebautem
Gebäude gelten. Im Erkenntnis des VwGH vom 2.8.2000,
97/13/0019, führt dieser aus, dass ein Gebäude ohne ausgebautem
Dachgeschoss, der betriebliche Ausbau des Dachgeschosses, die Tiefgarage, die
Wegeanlage, die Betriebs- und Geschäftsausstattung und die Zaunanlage ein
einheitliches Wirtschaftsgut im Hinblick auf die steuerrechtliche Bewertung
bilden. Ebenso ist daher die Pfahlgründung als Teil des Gebäudes und
somit ein Wirtschaftsgut anzusehen. Hinzuweisen ist auch auf das
Erkenntnis des VwGH vom 5.6.1961, 85/61, indem dieser feststellt, dass das
Fundament einer Maschine zum Wirtschaftsgut Maschine gehörig zu sehen ist.
Dass die Pfahlgründung das Fundament des Gebäudes bildet und somit zum
Gebäude gehört, ist offensichtlich und entspricht der
Verkehrsauffassung. Die substantielle Verbindung gemeinsam mit
der gegenseitigen funktionellen Abhängigkeit qualifizieren die
Pfahlgründung und das Gebäude als einheitliches Wirtschaftsgut
Gebäude. Da
somit mit der Errichtung des Gebäudes bereits im Dezember 1992 begonnen
worden ist, liegen die Voraussetzungen für die Gewährung eines IFB von
30% gemäß
§ 10a Abs. 1 EStG 1988 nicht vor. Die
Herstellungskosten für das gegenständliche Gebäude lassen daher
einen Abzug von 20% IFB - wie laut Betriebsprüfung -
zu. Auch in diesem Punkt war folglich die Berufung als
unbegründet abzuweisen. Linz, 4. September