Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=101637
Timestamp: 2018-06-23 17:41:06
Document Index: 70328714

Matched Legal Cases: ['§ 299', '§ 4', '§ 299', '§ 4', '§ 299', '§ 299', '§ 4', '§ 4', '§ 299', '§ 299', '§ 299', '§ 167', '§ 4', '§ 299', '§ 299', '§ 299', '§ 299', '§ 299', '§ 4', '§ 125', '§ 4', '§ 4', '§ 19', '§ 19', '§ 19', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4', '§ 4']

Zulässigkeit des Wechsels der Gewinnermittlungsart - Findok Internet
Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 06.08.2014, RV/6100074/2010
Zulässigkeit des Wechsels der Gewinnermittlungsart
PLZ1Salzburg-Aigen
Nachname1 Vorname1, PLZ2 Ort2, Straße2,
Stber GmbH, PLZ2 Ort2, Straße3,
gegen den Bescheid des Finanzamtes Ort3
vom 23. November 2009,
Antrag gemäß § 299 BAO auf Aufhebung des Umsatz- und Einkommensteuerbescheides 2008
Der Beschwerdeführer erzielte für das Jahr 2008 Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Die Ermittlung des Gewinnes der Einkünfte aus Gewerbebetrieb erfolgte bis zum Jahr 2007 unstrittig freiwillig gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988).
Im Rahmen der Veranlagung für das Jahr 2008 reichte der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter die Einkommen- und Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2008 ein.
Als Beilagen dazu wurden hinsichtlich der Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008 – bestehend aus der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung 2008 samt Anlagenspiegel – sowie hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 2008 die Einnahmen- und Ausgabenrechnung 2008 vorgelegt.
Im Umsatz- und im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2008 vom 31. Juli 2009 wurde die Veranlagung erklärungsgemäß durchgeführt.
Nach Rechtskraft des Einkommen- und Umsatzsteuerbescheides 2008 stellte der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 9. November 2009 den Antrag auf Aufhebung des Einkommen- und des Umsatzsteuerbescheides 2008 gemäß § 299 BAO (Bundesabgabenordnung).
Begründend führte er aus, dass die den gegenständlichen Bescheiden zu Grunde liegenden Steuererklärungen auf Grundlage eines inhaltlich nicht richtigen Jahresabschlusses erstellt worden seien. Im Jahr 2008 sei auch keine Buchführung im Sinne einer doppelten Buchhaltung erfolgt. Die Aufzeichnungen seien in Form einer Einnahmen-Ausgabenrechnung geführt worden, nachdem sich auf Grund der Standortverlegung der Betrieb erheblich reduziert habe. Es werde daher in den Beilagen eine Einnahmen-Ausgabenrechnung, die Ermittlung des Übergangsverlustes zum 1. Jänner 2008, die entsprechend berichtigte Einkommensteuererklärung sowie die berichtigte Umsatzsteuererklärung übermittelt und um neuerliche Veranlagung im Sinne der beiliegenden Steuererklärungen ersucht.
Diesem Schreiben waren die berichtigte Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2008, eine Beilage zur Umsatzsteuererklärung 2008, die berichtigte Einkommensteuererklärung für das Jahr 2008, eine Beilage zur Einkommensteuererklärung E 1 für EinzelunternehmerInnen (betriebliche Einkünfte) für 2008, eine Beilage betreffend die Übergangsgewinnermittlung per 1. Jänner 2008 gemäß § 4 Abs. 10 Einkommensteuergesetz 1988 (EStG 1988), eine Einnahmen-Ausgabenrechnung 2008 sowie ein Anlagenspiegel angeschlossen.
Mit Bescheid vom 23. November 2009 wurde der Antrag gemäß § 299 BAO auf Aufhebung des Einkommen- und des Umsatzsteuerbescheides 2008 abgewiesen, mit der Begründung, dass für den Veranlagungszeitraum 2008 bereits eine Bilanz eingereicht worden und damit ein Wechsel der Gewinnermittlungsart erst zum 1. Jänner des Folgejahres möglich sei.
Dagegen richtet sich die Beschwerde des Beschwerdeführers vom 9. Dezember 2009.
Begründend führte er aus, er habe im Jahr 2006 seinen Betrieb in Ort4 bei Ort2 aufgegeben und sei in die Straße4 (Ort2) umgezogen. In der Straße4 werde der Betrieb in einem nur mehr sehr geringen Umfang weitergeführt. Der Umsatz im Jahr 2006 habe rund 311.000,00 Euro betragen, im Jahr 2008 hingegen rund 142.000,00 Euro. Es sei mit weiteren Umsatzrückgängen zu rechnen gewesen. Der Grund der Reduzierung sei vor allem im gesundheitlichen Bereich gelegen und es würden auch keine Dienstnehmer mehr beschäftigt werden. Aus diesem Grund habe man sich im Jahr 2008 entschlossen, letztmalig zum 31. Dezember 2007 eine Bilanz zu erstellen, und es sei auch die Buchhaltung im gesamten Jahr 2008 in der Form einer Einnahmen-Ausgabenrechnung geführt worden. Während zum 31. Dezember 2007 noch die jeweiligen Abgrenzungsposten wie Vorräte, Forderungen und Verbindlichkeiten im Einzelnen gebucht worden und die Abgrenzungsposten genau ermittelt worden seien, sei dies im Jahr 2008 nicht mehr erfolgt. Der ursprünglich beim Finanzamt eingereichte „Jahresabschluss“ zum 31. Dezember 2008 sei inhaltlich gänzlich falsch. Das Verschulden hiefür läge im Haus des Steuerberaters. Es sei das Rechnungswesen im Bilanzierungsprogramm fertig gestellt worden, obwohl es sich tatsächlich um eine Einnahmen-Ausgabenrechnung gehandelt habe. Dieser Fehler sei leider erst ein paar Monate nach Abgabe der Steuererklärung erkannt worden.
Nachdem der Übergang einer Gewinnermittlung jeweils zum 1. Jänner zu erfolgen habe, sei im Weiteren die berichtigte Steuererklärung mit entsprechender Einnahmen-Ausgabenrechnung und der Übergangsgewinnermittlung zum 1. Jänner 2008 abgegeben sowie der Antrag gemäß § 299 BAO auf Berichtigung gestellt worden. Die entsprechenden Regeln des § 4 Abs. 10 EStG 2011 seien bei den Angaben der berichtigten Steuererklärung eingehalten worden. Es sei bewusst, dass ursprünglich ein Fehler passiert sei und versehentlich unrichtige Steuererklärungen abgegeben worden seien. Diese Berichtigung sei auch nicht zum Vorteil des Beschwerdeführers, da aus der Siebtelung des Übergangsverlustes nunmehr eine (geringfügige) Einkommensteuerschuld resultiere.
Am 29. Jänner 2010 wurde die Beschwerde ohne Erlassen einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht (damals dem Unabhängigen Finanzsenat) vorgelegt.
Beantragt wurde die Abweisung der Beschwerde mit der Begründung, dass ein Übergang der Gewinnermittlung zum 1. Jänner 2008 erfolgen hätte können. Da jedoch für das Jahr 2008 eine Bilanz abgegeben worden sei, seien die Bücher freiwillig geführt worden. Ein Übergang zur Einnahmen-Ausgabenrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 sei somit nicht mehr möglich. Es liege daher auch keine Rechtwidrigkeit des Einkommensteuer- und Umsatzsteuerbescheides 2008 vor.
Mit Ergänzungsschreiben des Beschwerdeführers vom 18. November 2010, eingelangt am 9. Dezember 2010, führte dieser aus, die Bestimmung des § 299 BAO sei eine Ermessensbestimmung und die Abweisung eines Antrages nach § 299 BAO jedenfalls zu begründen. Die Begründung habe sich auch auf die (abweisende) Ermessensübung zu beziehen. Diese spezielle Begründung fehle sowohl im Bescheid vom 23. November 2009, als auch im Vorlagebericht vom 29. Jänner 2010.
Ermessensentscheidungen seien nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Die Billigkeit sei als im Interesse des Pflichtigen zu erkennen, wenn berechtigte Interessen der Partei vorlägen. Diese seien zweifelsfrei gegeben, nachdem eine Richtigstellung der abgegebenen Steuererklärungen gewünscht sei.
Es sei sowohl im Antrag gemäß § 299 BAO vom 9. November 2009, in der Beschwerde vom 9. Dezember 2009 wie auch in Telefonaten darauf hingewiesen worden, dass die ursprünglich eingereichten Steuererklärungen falsch seien. Es müsse im Interesse aller sein, dass die Besteuerungsgrundlagen richtig dargestellt und eine Veranlagung auf den richtigen Zahlen aufgebaut werden würde. Es könne dabei unerheblich sein, ob in diesem Zeitraum eine Übergangsgewinnermittlung von der Bilanzierung zur Einnahmen-Ausgabenrechnung notwendig geworden sei oder nicht.
Es werde nochmals in Erinnerung gerufen, dass die Entscheidung, ab dem Jahr 2008 eine Einnahmen-Ausgabenrechnung zu erstellen, bereits im Jahr 2007 getroffen worden sei. Dementsprechend sei auch die Buchung nur von Einnahmen und Ausgaben erfolgt. Die ursprünglich abgegebene Bilanz sei die Übernahme dieser Einnahmen-Ausgabenbuchhaltung ohne Abgrenzungspositionen, Inventur und dergleichen und daher falsch.
Das steuerliche Verhalten des Beschwerdeführers sei bisher über jeden Zweifel erhaben gewesen. Die wirtschaftlichen Verhältnisse seien in Ordnung.
Aufgrund des Gesundheitszustandes habe sich der Umfang des Geschäftsbetriebes erheblichst reduziert und dies sei auch der Grund, warum die Bücher nicht mehr im Sinne einer doppelten Buchhaltung geführt werden würden.
Ein Kriterium des Ermessens sei auch, dass das Prinzip der Rechtsrichtigkeit Vorrang habe und seien durch die Abgabe der berichtigten Steuererklärungen ursprünglich falsche Steuererklärungen korrigiert worden. Es liege somit Billigkeit als auch Zweckmäßigkeit vor, richtige Steuererklärungen entsprechend zu veranlagen, womit der Ermessensspielraum als zu Gunsten des Antragstellers ausgeübt werden müsse.
§ 167 BAO (Bundesabgabenordnung) besagt:
Das Bundesfinanzgericht nimmt den nachfolgenden Sachverhalt, der sich aus dem Inhalt des vom Finanzamt vorgelegten Veranlagungsaktes sowie den beim Bundesfinanzgericht eingebrachten Schriftstücken ergibt, als erwiesen an:
Der Beschwerdeführer ermittelte den Gewinn betreffend seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb unstrittig bis zum Jahr 2007 freiwillig gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988).
Die Umsatzerlöse blieben in den Jahren 2003 - 2008 jeweils unter einem Betrag von 400.000,00 Euro.
Für das Jahr 2008 legte der Beschwerdeführer – wie in den Jahren zuvor auch – als Beilage zu seinen Steuererklärungen, und zwar zu den erklärten Einkünften aus Gewerbebetrieb, den Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008 (bestehend aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Anlagenspiegel) vor.
Die eingereichte Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung wiesen im Wesentlichen dieselben Positionen, wie die Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen der Vorjahre auf. In der Bilanz waren unter anderem unter Umlaufvermögen die Positionen Vorräte, Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, sonstige Forderungen und Vermögensgegenstände , Kassenbestand und Guthaben bei Kreditinstituten angeführt, unter Passiva waren unter anderem die Positionen Rückstellungen und Verbindlichkeiten angeführt.
Die Entscheidung, die Gewinnermittlungsart zu wechseln, wurde erst im Jahr 2008 getroffen.
Gemäß § 299 BAO (Bundesabgabenordnung) in der im beschwerdegegenständlichen Zeitraum geltenden Fassung kann die Abgabenbehörde auf Antrag der Partei oder von Amts wegen einen Bescheid der Abgabenbehörde erster Instanz aufheben, wenn der Spruch des Bescheides sich als nicht richtig erweist. Mit dem aufhebenden Bescheid ist der den aufgehobenen Bescheid ersetzende Bescheid zu verbinden. Durch die Aufhebung des aufhebenden Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor der Aufhebung befunden hat.
Die Bestimmung des § 299 BAO gestattet Aufhebungen nur, wenn der Bescheid sich als nicht richtig erweist. Der Inhalt eines Bescheides ist nicht richtig, wenn der Spruch des Bescheides nicht dem Gesetz entspricht (siehe Ritz, BAO, 4.Aufl., § 299 Rz 10). Die Aufhebung setzt die Gewissheit der Rechtswidrigkeit voraus; die bloße Möglichkeit reicht nicht aus (vgl. VwGH 5.8.1993, 91/14/0127,0128; Ritz, BAO, 4.Aufl., § 299 Rz 13). Die Rechtwidrigkeit muss aber nicht offensichtlich sein (Ritz, BAO, 4.Aufl., § 299 Rz 12).
§ 4 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988) legt fest:
Gemäß § 125 BAO besteht für Zwecke der Abgabenerhebung unter anderem dann Buchführungspflicht, wenn der Umsatz eines Betriebes in zwei aufeinander folgenden Kalenderjahren eine Umsatzgrenze von 400.000,00 Euro überstiegen hat.
Besteht keine gesetzliche Verpflichtung zur Buchführung und werden die Bücher auch nicht freiwillig geführt, so kann nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 der Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben als Gewinn angesetzt werden (Einnahmen-Ausgaben-Rechnung).
Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist eine vereinfachte Aufzeichnungsform. In der Einnahmen- Ausgaben-Rechnung werden lediglich die Zu- und Abflüsse einer Periode nach den Grundsätzen des § 4 Abs. 6 EStG 1988 bzw. § 19 EStG 1988 erfasst. Einnahmen sind in dem Kalenderjahr zu erfassen, in dem sie zugeflossen sind (§ 19 Abs. 1 EStG 1988).
Nach § 19 Abs. 2 EStG 1988 sind Ausgaben für jenes Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet wurden (Rief in Lang/Schuch/Staringer (Hrsg.), Handbuch des Bilanzsteuerrechts, Rz 44).
Die Gegenüberstellung dieser Einnahmen und Ausgaben ermöglicht am Jahresende die Ermittlung des sogenannten Überschusses der Einnahmen über die Ausgaben. Die Aufzeichnungspflicht beschränkt sich auf die Aufzeichnung sämtlicher barer und unbarer Geldbewegungen. Gesondert aufzuzeichnen sind jedoch auch private Entnahmen und der Werteverlust des betrieblich genutzten Anlagevermögens. Ferner sind besondere Aufzeichnungen zu führen, wenn Dienstnehmer im Betrieb beschäftigt sind (Lohnkonten).
Hingegen erfolgt die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach der allgemeinen Definition des § 4 Abs. 1 EStG 1988 durch Ermittlung des Unterschiedsbetrages zwischen dem Betriebs(rein)vermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebs(rein)vermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres. Die doppelte Buchführung zeichnet sich durch eine zweifache Erfassung jedes Geschäftsfalles, jedes Betrages und des Periodenergebnisses aus. Jeder Geschäftsfall wird einerseits chronologisch als auch systematisch und somit zweifach erfasst. Der Gewinn wird ebenfalls zweifach - durch die Veränderung des Eigenkapitales durch den Erfolg und durch einen Vermögensvergleich – erfasst. Die Periodisierung erfolgt anders als bei der Einnahmen- Ausgabenrechnung nicht nach dem Zufluss- und Abflusszeitpunkt, sondern nach dem Zeitpunkt der Vermögensveränderung, das heißt, nach wirtschaftlichen Zurechnungspunkten. Im Rahmen der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 sind nur die allgemeinen Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung einzuhalten.
Die doppelte Buchführung mündet am Ende des Wirtschaftsjahres in die Bilanz bzw. in die Gewinn- und Verlustrechnung. Während die Bilanz eine zeitpunktbezogene Gegenüberstellung von Vermögens- und Kapitalwerten ist, stellt die Gewinn- und Verlustrechnung eine zeitraumbezogene Darstellung der im Wirtschaftsjahr angefallenen Aufwendungen und Erträge dar.
Gemäß § 4 Abs. 10 EStG 1988 ist bei einem Wechsel der Gewinnermittlungsarten durch Zu- und Abschläge auszuschließen, dass Veränderungen des Betriebsvermögens (Betriebseinnahmen, Betriebsausgaben) nicht oder doppelt berücksichtigt werden.
Die Wahl der Gewinnermittlungsart wird nach herrschender Lehre und Rechtsprechung bereits mit der Einrichtung oder Nichteinrichtung einer entsprechenden Buchführung getroffen (VwGH 10.5.1994, 90/14/0173; VwGH 11.6.1991, 90/14/0171).
Der freiwillige Wechsel der Gewinnermittlung zwischen § 4 Abs. 1 und § 4 Abs. 3 EStG ist bei laufendem Betrieb nur zu Beginn eines Kalenderjahres möglich (VwGH 24.11.1993, 92/15/0110) und kann nicht rückwirkend getroffen werden (VwGH 21.7.1998, 95/14/0054; VwGH 10.5.1994, 90/14/0173; Hofstätter/Reichel, Einkommensteuer, Kommentar, Tz. 31 zu § 4 EStG 1988 allgemein, 2003).
Laut Aussage des Beschwerdeführers in der Beschwerde vom 9. Dezember 2009 habe der Umsatz im Jahr 2006 rund 311.000,00 Euro betragen, im Jahr 2008 hingegen rund 142.000,00 Euro und es sei mit weiteren Umsatzrückgängen zu rechnen gewesen. Aus diesem Grund habe man sich im Jahr 2008 entschlossen, letztmalig zum 31. Dezember 2007 eine Bilanz zu erstellen.
Der Bescherdeführer führt andererseits aus, dass die Buchhaltung im gesamten Jahr 2008 in der Form einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung geführt worden sei. Im Ergänzungsschreiben vom 18. November 2010, eingelangt am 9. Dezember 2010, teilt er schließlich unter anderem mit, dass nochmals in Erinnerung gerufen werde, dass die Entscheidung, ab dem Jahr 2008 eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erstellen, bereits im Jahr 2007 getroffen worden sei und dem ensprechend auch die Buchung nur von Einnahmen und Ausgaben erfolgt sei. Die ursprünglich abgegebene Bilanz sei die Übernahme dieser Einnahmen-Ausgabenbuchhaltung ohne Abgrenzungspositionen, Inventur und dergleichen und daher falsch.
Es steht fest, dass der Beschwerdeführer mit den Steuererklärungen 2008 bei der Abgabenbehörde eine vollständige Bilanz eingereicht hat, die im Wesentlichen dieselben Positionen wie die Bilanzen der Vorjahre aufwies, somit unter anderem Positionen Vorräte, Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, sonstige Forderungen und Vermögensgegenstände , Kassenbestand und Guthaben bei Kreditinstituten, Rückstellungen und Verbindlichkeiten. Es ist daher davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer, der in den vorhergehenden Jahren bereits freiwillig Bücher geführt hat, dadurch zum Ausdruck gebracht hat, dass er sein Wahlrecht im Sinne einer freiwilligen Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG ausgeübt hat.
Dies wird auch bestätigt durch die Aussage des Beschwerdeführers - unter Hinweis auf den Umsatzrückgang im Jahr 2008 im Vergleich zum Jahr 2006 - , dass man sich im Jahr 2008 entschlossen habe, letztmalig zum 31. Dezember 2007 eine Bilanz zu erstellen.
Wenn auch der Beschwerdeführer weiters bzw. in anderen Schriftstücken die Aussagen trifft, dass das Rechnungswesen im Bilanzierungprogramm fertig gestellt worden sei, obwohl es sich tatsächlich um eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung gehandelt habe, dass im Jahr 2008 keine Buchführung im Sinne einer doppelten Buchführung erfolgt sei, dass die Entscheidung, ab dem Jahr 2008 eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erstellen, bereits im Jahr 2007 getroffen worden sei, dass dementsprechend auch die Buchnung nur von Einnahmen und Ausgaben erfolgt sei und dass die ursprünglich abgegebene Bilanz die Übernahme dieser Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ohne Abgrenzugspositionen, Inventur und dergleichen sei, so ist dem entgegenzuhalten, dass der von ihm abgegebene Jahresabschluss für das Jahr 2008, bestehend aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Anlagenspiegel, in dieser Form die Führung von Büchern deutlich macht.
Das Bundesfinanzgericht ist daher der Überzeugung, dass die Entscheidung zum Wechsel der Gewinnermittlungsart zum 1.1.2008 noch nicht getroffen war, sondern dass die Bilanzierung auch im Jahr 2008 fortgesetzt worden ist, d.h. dass auch im Jahr 2008 noch freiwillig Bücher geführt worden sind.
Dass der Aussage des Beschwerdeführers, insbesondere unter Beachtung der geschilderten, gesamten Situation, dass man sich im Jahr 2008 entschlossen habe, letztmalig zum 31. Dezember 2007 eine Bilanz zu erstellen, mehr Glauben geschenkt wurde, als der später getätigten Aussage, dass die Entscheidung, ab dem Jahr 2008 eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erstellen, bereits im Jahr 2007 getroffen worden sei, widerspricht nach der Ansicht des Bundesfinanzgerichts insbesondere mit Blick auf die gesamte geschilderte Situation nicht der Lebenserfahrung.
Hingewiesen wird darauf, dass das Einkommensteuergesetz bei Vorliegen unrichtiger Bilanzpositionen die Durchführung einer Bilanzberichtigung vorsieht.
Festgestellt wird auch, dass sich die Frage nach dem Ermessen nicht stellte, da die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Aufhebung des Umsatz- und Einkommensteuerbescheides 2008 nicht erfüllt waren.
Die im Erkenntnis zitierten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes machen deutlich, dass zur Frage des Wechsels der Gewinnermittlungsart einheitliche Rechtssprechung des Verwaltungsgerichtshofs vorliegt. Von dieser Rechtssprechung wurde in diesem Erkenntnis nicht abgewichen.
VwGH 10.05.1994, 90/14/0173
ECLI:AT:BFG:2014:RV.6100074.2010
Findok-Nr: 101637.1, aufgenommen am: 26.09.2014 15:04:42, Dokument-ID: 3a6d2e54-2c83-49a0-b6c7-4f2e4695871e, Segment-ID: 7445ac42-dd83-4f07-aa48-3725f764993b