Source: https://www.weka.ch/themen/steuern/juristische-personen/gesellschaft-gesellschafter/article/verrechnungssteuern-geplante-neuerungen-beim-meldeverfahren/
Timestamp: 2018-07-16 06:51:26
Document Index: 163593665

Matched Legal Cases: ['Art. 26', 'Art. 12', 'Art. 16', 'Art. 21', 'Art. 21', 'BGer', 'BGE', 'Art. 21', 'Art. 24', 'Art. 24', 'BGer', 'Art. 19']

Bei Dividendenausschüttungen im Konzernverhältnis (Beteiligung von mindestens 20%) können Mutter- und Tochtergesellschaft statt der Barentrichtung für die Erfüllung der Verrechnungssteuerpflicht das Meldeverfahren in Anspruch nehmen (Art. 26a VstV). Dazu sind der Eidgenössischen Steuerverwaltung unaufgefordert die Formulare 106 und/oder 108 zusammen mit dem ausgefüllten Formular (102, 103 oder 110) inklusive Generalversammlungsbeschluss sowie Jahresrechnung einzureichen.
Bei der Inanspruchnahme des Meldeverfahrens sind die einzuhaltenden Fristen besonderes zu beachten. In diesem Zusammenhang sind folgende Begriffe auseinander zu halten:
Entstehung der Steuerforderung: Die Verrechnungssteuerforderung entsteht bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung (Art. 12 VStG);
Fälligkeit: Die Verrechnungssteuerforderung selbst wird 30 Tage nach ihrer Entstehung fällig (Art. 16 Abs. 1 lit. c VStG);
Frist für die Steuerabrechnung: Bei Inanspruchnahme des Meldeverfahrens für ordentliche Dividenden gilt die 30-Tagefrist von Art. 21 Abs. 1 VStV ab Genehmigung der Jahresrechnung einer Gesellschaft, oder Abs. 2 genannter Bestimmung für Interimsdividenden, Bauzinsen, Gratisaktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen, geldwerten Leistungen anderer Art ab deren Fälligkeit;
Fälligkeitstermin: Die Generalversammlung kann den Fälligkeitstermin für die Dividende selbst festlegen. Unterlässt sie die Festsetzung eines Termins, gilt die gesetzliche Vermutung von Art. 21 Abs. 3 VStV, wonach die 30-Tagefrist zur Steuerabrechnung bzw. für die Einreichung der entsprechenden Formulare mit Ausrichtung des Ertrages zulaufen beginnt.
Gemäss heutigem Recht muss der steuerbare Ertrag unaufgefordert innert Frist mit den entsprechenden Formularen der ESTV deklariert werden. Wird die Frist verpasst, lehnt die ESTV die Anwendung des Meldeverfahrens ab, verlangt die Barentrichtung der Verrechnungssteuer und stellt obendrein Verzugszinsen von 5% ab Fälligkeit der Verrechnungssteuerforderung in Rechnung. Diese Praxis kann je nach Höhe der Dividende und oder Dauer der verspäteten Meldung zu empfindlich hohen Beträgen führen. Insbesondere in Fällen, in denen die Steuerpflichtige die Verrechnungssteuer nicht aus eigener Kraft, sondern unter Aufnahme eines Darlehens entrichtet, sind zusätzlich die Kapitalzinsen zu berücksichtigen.
Rechtsnatur der Frist
Die gesetzlichen Fristen werden in Verwirkungs- und Ordnungsfristen unterteilt. Verwirkungsfristen sind nicht erstreckbar und deren Nichtbeachten bedeutet einen Rechtsnachteil für den Betroffenen. Begründet wird die Verwirkung mit der Gewährleistung der Rechtsicherheit, wonach «Rechtsbeziehungen nach Ablauf einer bestimmten Frist endgültig festgelegt werden müssen, ohne dass diese durch eine Unterbrechungshandlung verlängert werden kann» (vgl. BVGer v. 19.8.2011, A­3454/2010, E. 2.3.1, m.w.H.; in diesem Entscheid geht es um die Rückerstattung der Tabaksteuer bei der Oberzolldirektion; vgl. auch BGer v. 19. Januar 2011, 2C_756/2010, E. 3.2.2; BGE 125 V 262, E. 5a). Ordnungsfristen sollen dagegen einen «geordneten Verfahrensgang» gewährleisten und sind eher in den niedrigeren Gesetzgebungsstufen heimisch. Sie sind ebenfalls nicht erstreckbar, die verknüpfte bzw. geforderte Rechtshandlung kann aber nachgeholt werden, soweit der geordnete Verfahrensgang dies nicht ausschliesst.
Bei der 30-tägigen Frist von Art. 21 Abs. 1 VStV handelt es sich um eine Verwirkungsfrist. Das Bundesgericht hat dies in seinem Entscheid vom 19. Januar 2011, 2C_756/2010, E. 2.2 i.V.m. E. 3.2.1 bestätigt. Dem Bundesgericht ist beizupflichten. Obwohl es sich je nach Höhe der Dividende um sehr hohe Verrechnungssteuerbeträge handelt, muss zugunsten der Rechtssicherheit erkannt werden, dass die ESTV über die Forderungen gegenüber den Steuerpflichtigen innerhalb einer angemessenen Frist endgültig Bescheid wissen muss. Dies gilt umgekehrt auch für die Steuerpflichtigen. Entschärft wird die «fatale» Verwirkungsfrist bis zu einem gewissen Grad durch die Wiederherstellungsmöglichkeit (Wortwahl vgl. Attilio R. Gadola, Verjährung und Verwirkung im öffentlichen Recht, in: Aktuelle Juristische Praxis [AJP] 1995, S. 57).
Verwirkungsfristen können grundsätzlich weder unterbrochen, noch gehemmt oder erstreckt werden und sind stets von Amtes wegen zu berücksichtigen. Da sie aber teilweise empfindlich in die Rechtsstellung des Betroffenen eingreifen, sind sie unter gegebenen Voraussetzungen wiederherstellbar. Die Wiederherstellbarkeit entspricht einem allgemeinen Rechtsgrundsatz (vgl. Maitre/Thalmann/Bochsler, in: Praxiskommentar, N. 1 zu Art. 24) und ist unter folgenden, kumulativen Voraussetzungen zulässig:
unverschuldete Versäumnis;
Nachholung der Rechtshandlung innert 30 Tagen nach Wegfall des Hindernisses;
begründetes Gesuch mit gleichzeitiger Vornahme der Rechtshandlung (Art. 24 VwVG).
Unverschuldet ist ein Versäumnis, wenn der betroffenen Person keine Nachlässigkeit vorgeworfen werden kann und objektive Gründe vorliegen, d.h. solche, auf die sie keinen Einfluss nehmen kann. Arbeitsüberlastung, Ferienabwesenheiten oder organisatorische Probleme und Unkenntnis der gesetzlichen Vorschriften gelten als verschuldete Hindernisse (vgl. statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A­5069/2010 v. 28. April 2011, E.2.5; A­5798/2007 v. 6. Juli 2009, E. 2.7).
Im Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts (Rückforderung Tabaksteuer: BVGer v. 19.8.2011, A­3454/2010) machte die Steuerpflichtige unter anderem geltend, dass sie aufgrund technischer Gründe die aufgelaufene Tabaksteuer nicht feststellen, und dementsprechend auch nicht geltend machen konnte. «Es läge ein objektives Ereignis vor, welches bei der Beschwerdeführerin ohne jede Nachlässigkeit eingetreten sei. Dieses Ereignis sei die Implementierung der neuen Organisationsstruktur. Dabei sei «in einer ersten Phase» das Informatiksystem fehlerhaft gewesen. Der Export einzelner Lieferungen sei im System nicht mehr aufgeführt worden» (vgl. BVGer v. 19.8.2011, A­3454/2010, E. 4.1). Das Bundesverwaltungsgericht schützte diese Argumentation nicht. Es ging schliesslich von einem Organisationsfehler der Steuerpflichtigen aus (vgl. E. 4.2).
Übertragen auf das Meldeverfahren bei der Verrechnungssteuer stellt sich die Frage, ob ein unverschuldetes Ereignis überhaupt denkbar ist (das BGer prüft diese Frage leider nicht). Offenbar wird der Begriff der Organisationsstruktur weit gefasst, so dass sich die Steuerpflichtige nur schwer exkulpieren kann. Ein steuerpflichtiges Unternehmen wird sich kaum darauf berufen können, dass die Steuerabteilung die Beschlussfassung einer Dividende verpasst hat. Denkbar wäre noch eine nachgewiesene Verspätung, die von der Post verschuldet wurde, wobei in diesem Fall die Steuerpflichtige bereits alle erforderlichen Rechtshandlungen vorgenommen und das Gesuch abgesendet hat.
Somit muss festgehalten werden, dass das Institut der Wiederherstellung beim Meldeverfahren für den Steuerpflichtigen keinen verlässlichen Rettungsanker darstellt.
Parlamentarische Initiative (13.479)
Aufgrund der schwerwiegenden Steuerfolgen im Zusammenhang mit verweigerten Meldeverfahren bei Dividendenausschüttungen, und insbesondere dem Bundesgerichtsurteil vom 19.1.2011 (2C_756/2010) wurde die parlamentarische Initiative zur «Klarstellung der langjährigen Praxis beim Meldeverfahren bei der Verrechnungssteuer» eingereicht. Der entsprechende Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates liegt seit dem 13. April 2015 (nachfolgend Bericht).
Mit dem Gesetzesentwurf wird eine neue Regelung verlangt, wonach sowohl die Deklaration der Verrechnungssteuer als auch die Geltendmachung der Anwendung des Meldeverfahrens neu auch nach Ablauf der Deklarationsfrist von 30 Tagen möglich sein soll, ohne dass das Recht, vom Meldeverfahren Gebrauch zu machen, verwirkt. Dies bedeutet, dass die Deklarationsfrist neu als Ordnungsfrist qualifizieren soll. Für die Anwendung dieser Regelung müssen indes die materiellen Voraussetzungen für die Gewährung des Meldeverfahrens erfüllt sind (20%-Beteiligung am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft). In diesen Fällen wird die Verrechnungssteuer weder nachträglich im ordentlichen Verfahren erhoben noch fällt ein Verzugszins an. Stattdessen kann neu eine Ordnungsbusse erhoben werden.
Wird die Verrechnungssteuer ordentlich entrichtet (Barentrichtung), führe dies bei den betroffenen Unternehmen zu einem vorübergehenden Liquiditätsabfluss sowie einem Zinsverlust auf dem einbezahlten Betrag. Dies ist stossend, wenn sie gleichwohl die materiellen Voraussetzungen für die Gewährung des Meldeverfahrens erfüllen und die Verrechnungssteuer deshalb grundsätzlich nicht zu entrichten hätten. Überdies ist zu berücksichtigen, dass auf den eigentlich nicht geschuldeten Verrechnungssteuerbeträgen beträchtliche Verzugszinsen erhoben werden. Die aktuelle Praxis widerspreche dem gesetzgeberischen Willen, wonach im konzerninternen Verhältnis eine unbürokratische und wirtschaftsfreundliche Lösung umgesetzt werden soll.
Im Übrigen macht die Kommissionsmehrheit der WAK-N geltend, dass diese Steuerfolgen bei versäumter Frist im Gesetz (VStG und VStV) nicht explizit erwähnt seien und referenziert sich auf Fachliteratur (Daniel Schär (2012), Verrechnungssteuer – Meldefrist bei inländischen Konzerndividenden, Kein Verzugszins mangels Fälligkeit der Steuer, in: Der Schweizer Treuhänder, Ausgabe 3, S. 171 ff.; vgl. zum Ganzen Bericht, Ziff. 2.5.1).
Die Gegner halten am Selbstveranlagungsprinzip der Verrechnungssteuer fest und fordern weiterhin die Verwirkung der Frist. Ansonsten könne nicht mehr vom Begriff der «Nichtdeklaration» (und seinen Steuerfolgen), sondern nur noch von einer «verspäteten Deklaration» gesprochen werden. Zudem kritisiert die Kommissionsminderheit die Ungleichbehandlung zwischen denjenigen Steuerpflichtigen, die Anspruch auf das Meldeverfahren haben und denjenigen, die nicht dafür qualifizieren. «So würde die Deklarationsfrist gemäss dem Antrag der Mehrheit lediglich im Anwendungsbereich des Meldeverfahrens eine Ordnungsfrist darstellen, in Fällen der Barentrichtung hingegen, wäre die Deklarationsfrist weiterhin als Verwirkungsfrist auszulegen» (vgl. Bericht, Ziff. 2.5.2).
Steuerfolgen aufgrund der Initiative
Folgende Beispiele zeigen in knapper Form die Steuerfolgen in den beiden Konstellationen (mit und ohne grundsätzlichen Anspruch auf das Meldeverfahren) auf:
Nichtdeklaration ohne grundsätzlichen Anspruch auf das Meldeverfahren
Fällt bei einer Kontrolle durch die ESTV auf, dass ein Unternehmen, das offensichtlich Dividenden ausschüttet, diese aber nicht deklariert hat und die 30-Tagefrist verstrichen ist, so wird ein Strafverfahren nach VStG eingeleitet. Dies hat zur Folge, dass die Verrechnungssteuer vom Leistungsschuldner nachträglich zu deklarieren, zu entrichten und zwingend auf den Leistungsbegünstigten zu überwälzen ist. Es ist ein Verzugszins geschuldet und es kann eine Busse ausgesprochen und – bei gegebenen Voraussetzungen – die Strafverfolgung eingeleitet werden.
Nichtdeklaration mit grundsätzlichem Anspruch auf das Meldeverfahren
Fällt bei einer Kontrolle durch die ESTV auf, dass ein Unternehmen, das offensichtlich Dividenden ausschüttet, diese aber nicht deklariert hat und die 30-Tagefrist verstrichen ist, die Voraussetzungen für das Meldeverfahren aber grundsätzlich erfüllt sind, soll eine schriftliche Aufforderung an die Steuerpflichtige ergehen. Die Deklaration der Verrechnungssteuer sowie das Meldeverfahren sind auch nach Ablauf der Frist noch anwendbar. Es fällt weder eine nachträgliche Entrichtung der Steuer noch ein Verzugszins an.
Verspätete Deklaration ohne grundsätzlichen Anspruch auf das Meldeverfahren
Wird nach der 30-tägigen Deklarationsfrist deklariert, ist die Verrechnungssteuer zu entrichten und zwingend auf den Leistungsbegünstigten zu überwälzen. Es ist ein Verzugszins ab dem 31. Tag nach Entstehung der Steuerforderung geschuldet und eine Ordnungsbusse kann erhoben werden.
Verspätete Deklaration mit grundsätzlichem Anspruch auf das Meldeverfahren
Wird die Deklarationsfrist verpasst, sind aber die Voraussetzungen für das Meldeverfahren gegeben, kann auch nach Ablauf der Frist deklariert und das Meldeverfahren in Anspruch genommen werden. Also keine Entrichtung und kein Verszugszins. Eine Ordnungsbusse ist möglich.
Fristgerechte Deklaration, verspätete Meldung mit grundsätzlichem Anspruch auf das Meldeverfahren
Die Deklaration der Verrechnungssteuer hat innert 30 Tagen ab Entstehung der Forderung zu erfolgen, hingegen kann das Meldeverfahren auch später noch in Anspruch genommen werden. Eine Ordnungsbusse bleibt möglich (vgl. zum Ganzen Bericht, Ziff. 2.6.1.1).
Die vorgeschlagenen Neuerungen sind also die Anwendung einer Ordnungsfrist und damit der Verzicht auf die Barentrichtung und den Verzugszins bei Vorliegen der Voraussetzungen für das Meldeverfahren. Stattdessen soll eine Ordnungsbusse erhoben werden.
Die Kommissionsminderheit schlägt dagegen vor, dass das amtliche Deklarationsformular neu innerhalb einer Verwirkungsfrist von 90 Tagen nach Entstehung der Steuerforderung eingereicht werden können soll. Damit würde die Fälligkeit der Steuerforderung hinausgeschoben. Mit Blick auf die Gleichbehandlung soll die spätere Fälligkeit sowohl für das Meldeverfahren als auch für die Barentrichtung (Steuerpflichtige, die die Voraussetzungen für das Meldeverfahren nicht erfüllen) gelten. Ab dem 91. Tag wären die Verrechnungssteuer zu entrichten und Verzugszins zu zahlen.
Zugegebenermassen kann die aktuelle Praxis zur Handhabung der Frist für das Dividendenmeldeverfahren zu horrenden Steuerforderungen führen. In dogmatischer Hinsicht muss indes darauf hingewiesen werden, dass das Bekenntnis zur Verwirkungsfrist diese Steuerfolge in seiner Konsequenz nach sich zieht. Verwirkungsfristen können bei Säumnis des Betroffenen auch in anderen Rechtsgebieten «fatale» Rechtsfolgen haben. Zu denken ist z.B. an die Rechtsmittelfristen. Es sei aber darauf hingewiesen, dass ein rechtsstaatliches System, mit Rechtssicherheit und Vertrauensschutz ausgestattet, ohne Verwirkungsfristen nicht aufrecht erhalten werden kann. Verwirkungsfristen erfüllen insofern auch einen rechtsstaatlichen Zweck. In gewisser Hinsicht fordert die Rechtssicherheit ihren Preis.
Zudem ist die Gesetzgebungsgeschichte zu beachten. Der Gesetzgeber wollte mit Art. 19 Abs. 2 VStV «unverhältnismässige Umtriebe» im Zusammenhang mit der Verrechnungssteuer abbauen und führte per 1.1.2001 das Meldeverfahren ein (vgl. AS 2000 2924). Geht man vom Standpunkt aus, dass das Institut des Meldeverfahrens an sich für den Steuerpflichtigen Erleichterungen bringt, kann man von ihm erwarten, dass er die gesetzlichen Vorschriften einhält. Betrachtet man hingegen das Meldeverfahren als gesetzt, erscheinen die Steuerfolgen der Säumnis als unverhältnismässig, da die Barentrichtung gar nicht geschuldet wäre. Historisch gesehen stellt diese zweite Ansicht den falschen Ausgangpunkt dar. Der Gesetzgeber hat eine Vereinfachung eingeführt und diese berechtigterweise an Voraussetzungen geknüpft.
Ob der Vorschlag der Kommissionsminderheit (Verlängerung der Verwirkungsfrist auf 90 Tage) dem Steuerpflichtigen tatsächlich weiterhilft, dürfte in Frage gestellt sein, da die nicht deklarierten Dividenden in den allermeisten Fällen erst in einer späteren Revision zu Tage treten. Zu diesem Zeitpunkt sind aber auch die 90 Tage bereits verstrichen und es herrscht status quo.
Der Bundesrat sprach sich am 5.6.2015 ebenfalls für eine Ausweitung der Fristen aus. Er schlug vor, die Deklarationsfrist von 30 auf 90 Tage und die Frist für die Beantragung des Meldeverfahrens von 30 Tage auf ein Jahr zu erhöhen. Es bleibt abzuwarten, welche Lösung sich durchsetzen wird.