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Timestamp: 2018-02-24 04:03:32+00:00
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﻿CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 8372 depositata il 27 aprile 2016 - In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’obbligo motivazionale dell'accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali - Studio Cerbone
CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 8372 depositata il 27 aprile 2016 – In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali
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CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 8372 depositata il 27 aprile 2016
TRIBUTI – ICI – AVVISO DI ACCERTAMENTO – MOTIVAZIONE
Il Comune di Cecina notificò alla s.c. ar.l. Consorzio Agrario Provinciale L. (di seguito anche «il Consorzio») un avviso di accertamento dell’ICI dovuta per l’anno 2000 in relazione al possesso di alcuni immobili di proprietà della stessa società.
Tale avviso fu impugnato dal Consorzio dinnanzi alla Commissione tributaria provinciale di Livorno, deducendo che, premesso che era stato posto in liquidazione coatta amministrativa nel 1990 e che, con sentenza del 19 gennaio 2005, il Tribunale di Livorno aveva approvato il concordato proposto ai sensi dell’art. 214 della legge fallimentare (r.d. n. 267 del 1942), per l’anno 2003 non aveva presentato la dichiarazione né aveva versato l’imposta in applicazione dell’art. 10, comma 6, del d.Igs. n. 504 del 1992 – il quale, nel caso in cui il procedimento di liquidazione si chiuda, come nella specie, senza che si faccia luogo alla vendita degli immobili di proprietà dell’impresa, non impone alcun obbligo al commissario liquidatore – con la conseguenza che l’impugnato avviso di accertamento doveva ritenersi illegittimo per difetto assoluto di motivazione e doveva essere annullato, altresì, per carenza del presupposto impositivo. Con una successiva memoria illustrativa, il Consorzio lamentò inoltre che l’impugnato avviso di accertamento erroneamente richiedeva anche l’imposta relativa ad alcuni immobili dei quali non era più proprietario sin dal 1982.
La Commissione tributaria provinciale di Livorno accolse solo quest’ultima doglianza – che, peraltro, era già stata accolta dal Comune di Cecina nell’esercizio del proprio potere di autotutela – e rigettò, per il resto, il ricorso.
Avverso tale pronuncia, il Consorzio propose appello alla Commissione tributaria regionale di Firenze, sezione staccata di Livorno (di seguito «CTR»), deducendo la violazione degli artt. 112 cod. proc. civ. e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 nonché ribadendo l’insussistenza, nella specie, ai sensi dell’art. 10, comma 6, del d.lgs. n. 504 del 1992, del presupposto dell’imposta.
Con la sentenza n. 51/23/09, depositata il 28 maggio 2009 e non notificata, l’adita CTR confermò la sentenza di primo grado. Il giudice dell’appello ritenne, anzitutto, non fondati i motivi d’impugnazione con i quali l’appellante aveva lamentato il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento e il difetto assoluto di motivazione della sentenza di primo grado. La stessa CTR reputò inoltre la sussistenza del presupposto dell’imposta, asserendo al riguardo che, non essendovi ragioni per riservare uno speciale regime tributario ad un immobile per il solo fatto che esso sia compreso nella liquidazione coatta amministrativa, il riferimento operato dall’art. 10, comma 6, del d.lgs. n. 504 del 1992, al prezzo ricavato dalla vendita del bene non attiene alla determinazione della base imponibile dell’imposta ma solo alla riscossione della stessa, con la conseguenza che, se la liquidazione si chiude con il ritorno in bonis del contribuente, questi sarà tenuto a presentare la dichiarazione e ad eseguire il versamento dell’ICI per gli anni di durata della detta procedura concorsuale entro il termine di tre mesi dal passaggio in giudicato della sentenza che ha approvato il concordato.
Avverso tale sentenza ricorre per cassazione, nella qualità di incorporante della s.c. a r.l. Consorzio Agrario Provinciale L., il Consorzio Agrario M. T. Società Cooperativa, il quale affida il proprio ricorso, notificato il 6-7 luglio 2010, a tre motivi.
Il Comune di Cecina si è costituito con controricorso notificato il 10 ottobre 2010.
Il ricorso è stato discusso alla pubblica udienza del 7 aprile 2016, nella quale il Procuratore generale ha concluso come indicato in epigrafe.
Con il primo motivo di ricorso, corredato da quesito di diritto, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 10, comma 6, del d.lgs. n. 504 del 1992 – nel testo originario, applicabile ratione temporis, anteriore alla sostituzione del menzionato comma ad opera dell’art. 1, comma 173, lett. c), della legge n. 296 del 2006 – atteso che, in base a tale evocata disposizione, nel periodo di durata della liquidazione coatta amministrativa (o del fallimento), il soggetto passivo dell’ICI non è l’impresa proprietaria degli immobili compresi in dette procedure, che ne ha perso il possesso, ma il commissario liquidatore (o il curatore) che lo hanno acquisito, i quali, inoltre, sono tenuti a presentare la dichiarazione ed a versare l’imposta dovuta per gli anni del procedimento solo nel caso in cui, nel corso dello stesso, si pervenga alla vendita degli immobili ed all’incasso del relativo prezzo. Ne consegue che, sempre secondo il ricorrente, nel caso in cui la procedura di liquidazione coatta amministrativa (o di fallimento) si chiuda – come nella specie – senza fare luogo alla vendita degli immobili in essa compresi e con il ritorno in bonis dell’impresa già ad essa assoggettata, nessuna ICI sarà dovuta da quest’ultima per gli anni di durata del procedimento, difettando, in capo alla stessa, tutti e tre i presupposti dell’imposizione costituiti dal possesso degli immobili (spettante, per il detto periodo, al commissario liquidatore o al curatore), dalla vendita degli stessi e dall’incasso del relativo prezzoli motivo non è fondato ed in tal senso si già espressa al riguardo questa Corte con due decisioni (C. 10/15478, C. 12/16836 ) alle quali il Collegio intende dare continuità.
Più precisamente, con la prima delle due pronunce menzionate la Corte ha innanzitutto premesso che dal testo originario del comma 6 dell’art. 10 del d.lgs. n. 504 del 1992 si ricava che, con riferimento al periodo di durata delle procedure di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa: a) l’ICI è dovuta per ciascun anno di possesso rientrante nel detto periodo, senza che vi sia «alcun mutamento nella obbligazione tributaria», nemmeno nell’ammontare, in dipendenza dello stato di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa; b) gli obblighi di presentazione della dichiarazione e di versamento dell’imposta per ciascun anno sono sospesi in attesa della vendita dei beni immobili, e ciò in quanto il fine di tali procedure è la liquidazione dei beni dell’impresa per il soddisfacimento dei suoi creditori, mentre il soggetto attivo dell’imposta deve essere soddisfatto in prededuzione sul prezzo ricavato dalla vendita degli immobili soggetti ad imposizione; c) una volta effettuata la vendita degli immobili ed incassato il relativo prezzo, l’imposta dovuta per l’intera durata del procedimento è prelevata, nel suo ammontare complessivo, su tale prezzo, dal curatore o dal commissario liquidatore; d) questi ultimi, entro tre mesi dall’incasso dello stesso prezzo, devono sia presentare la dichiarazione che versare l’imposta.
Da tali premesse, questa Corte ha quindi tratto la conseguenza che, qualora le procedure di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa si chiudano per una ragione che renda superflua la vendita degli immobili, i quali tornano, quindi, nel possesso del soggetto già sottoposto alle dette procedure, l’obbligazione tributaria sorta durante la pendenza delle stesse, «mai venuta meno, è posta a carico del soggetto già fallito [o posto in liquidazione coatta amministrativa] e tornato in bonis il quale è tenuto sia alla denuncia che al pagamento dei ratei annuali di imposta relativi a detto periodo».
L’erroneità della tesi del ricorrente secondo cui, nel periodo di durata delle procedure fallimentare o di liquidazione coatta amministrativa, soggetti passivi dell’ICl sarebbero, rispettivamente, il curatore e il commissario liquidatore, risulta anche per altro verso, vale a dire in ragione della sentenza di questa Corte n. 15462 del 2010, con la quale si è chiarito che «In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), la dichiarazione di fallimento – non comportando il venir meno dell’impresa, ma solo la perdita della legittimazione sostanziale e processuale da parte del suo titolare, nella cui posizione subentra il curatore fallimentare — implica che la relativa obbligazione continua a gravare sul fallito, nel presupposto che il bene resta nel suo patrimonio, nonostante lo spossessamento conseguente all’apertura della procedura concorsuale, ricollegandosi l’effetto traslativo della proprietà solo all’emanazione del decreto di trasferimento a cura del giudice delegato; sono invece a carico del curatore le sanzioni pecuniarie connesse all’omessa denuncia, trattandosi di attività che compete in proprio a tale soggetto, individuabile pertanto quale persona fisica che ha commesso la relativa violazione tributaria» (massima ufficiale Rv. 613879).
Solo per completezza espositiva non è infine inutile rilevare come non possa indurre ad una diversa conclusione quanto asserito da questa Corte nelle sentenze n. 24670 del 2007 e n. 20575 del 2005, atteso che queste, diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente nel ricorso, nei passaggi in questo citati – che sono stati tratti dal punto 8.5.2. della sentenza n. 24670 del 2007 e dalla lettera c) della sentenza n. 20575 del 2005 – non hanno affermato il principio secondo cui, a norma dell’alt. 10, comma 6, del d.lgs. n. 504 del 1992 (sempre nel suo testo originario), per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa, i soggetti passivi dell’Ici sono il curatore o il commissario liquidatore, i quali sono tenuti al versamento dell’imposta solo nel caso di vendita dei detti immobili, ma hanno affrontato delle questioni differenti da quella che viene qui in rilievo; in particolare, e rispettivamente: a) le questioni della durata del periodo di imposizione sugli immobili già compresi nella massa fallimentare e venduti ad un terzo aggiudicatario, nonché della determinazione del giorno iniziale del termine di tre mesi durante il quale il curatore deve effettuare il versamento della relativa imposta (la sentenza n. 24670 del 2007); b) la questione della determinazione della base imponibile per gli immobili compresi nel fallimento o nella liquidazione coatta amministrativa (la sentenza n. 20575 del 2005).
2. Con il secondo motivo di ricorso, anch’esso corredato da quesito di diritto, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 11, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1992, 3, comma 1, della legge n. 241 del 1990, e 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000, in quanto la CTR non avrebbe considerato che, in base a tali evocate disposizioni, la motivazione dell’avviso di accertamento dell’ICI con il quale venga richiesta ad un’impresa già posta in liquidazione coatta amministrativa e successivamente tornata in bonis l’imposta relativa al periodo di durata della predetta procedura deve indicare le ragioni per le quali il comune impositore ha ritenuto che il soggetto passivo dell’imposta è l’impresa stessa e non, invece, il commissario liquidatore.
2.1. Preliminarmente, va dato atto che il ricorrente, in ossequio al principio di autosufficienza del ricorso, ha trascritto nello stesso sia la motivazione dell’avviso di accertamento (per la parte che qui rileva), sia le censure avanzate con i ricorsi introduttivo e in appello in ordine all’inadeguatezza della stessa.
2.2. Sempre in via preliminare, deve essere rigettata l’eccezione di inammissibilità del motivo, sollevata dal Comune di Cecina nel proprio controricorso, sull’assunto che la valutazione «sulla congruità o meno di un avviso di accertamento dà luogo ad un giudizio di merito insindacabile in sede di giudizio di legittimità».
Il giudizio della CTR circa i requisiti motivazionali dell’avviso di accertamento dell’ICI – che questa Corte, con il motivo in esame, è stata chiamata a scrutinare – comporta, infatti, una valutazione di diritto, che è, perciò, censurabile ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ.
2.3. Nel merito, il motivo non è fondato.
Costituisce un orientamento consolidato di questa Corte – condiviso dal Collegio, che intende, quindi, dargli continuità – quello secondo cui «In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l’ “an” ed il “quantum” dell’imposta. In particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva» (sentenza n. 21571 del 2004, massima ufficiale Rv. 578031; in senso conforme, sentenza n. 22841 del 2010, massima ufficiale Rv, 614742).
Di tale consolidato principio deve reputarsi avere fallo corretta applicazione l’impugnata sentenza della CTR, la quale ha ritenuto adempiuto l’obbligo motivazionale dell’avviso di accertamento proprio in quanto questo conteneva – conformemente a quanto richiesto dal detto principio – l’indicazione degli elementi essenziali della pretesa tributaria e, in particolare, degli immobili di proprietà del Consorzio per i quali il versamento dell’imposta era stato omesso, così che il contribuente doveva considerarsi essere stato posto in grado di contestare efficacemente l’an ed il quantum dell’imposta da lui pretesa.
Né può reputarsi – contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente – che tra i detti elementi essenziali della pretesa tributaria, da indicare nell’avviso di accertamento al fine dell’adempimento dell’obbligo di motivazione dello stesso, debbano necessariamente figurare le ragioni per le quali il comune impositore ha ritenuto che il soggetto passivo dell’imposta relativa al periodo di durata del procedimento di liquidazione coatta amministrativa che si è chiuso con il ritorno in bonis dell’impresa sia l’impresa stessa e non il commissario liquidatore. Infatti, premesso che il proprietario dell’immobile è soggetto passivo dell’ICI (art. 3, comma 1, del d.lgs. n. 504 del 1992) e considerato che, nella specie, non poteva ritenersi in discussione che il proprietario degli immobili per i quali era stato omesso il versamento dell’imposta era il Consorzio tornato in bonis, al quale i medesimi beni erano continuati ad appartenere a titolo di proprietà anche nel periodo di durata della procedura concorsuale, ne consegue che l’individuazione, nell’avviso di accertamento, dell’anzidetto Consorzio quale soggetto passivo dell’imposta non richiedeva una specifica giustificazione. Ciò salva restando la possibilità, per lo stesso, in quanto reso edotto, nei termini che si sono indicati, degli elementi essenziali della pretesa tributaria azionata nei suoi confronti, di contestare adeguatamente la stessa in giudizio anche sotto il profilo del proprio difetto di soggettività passiva dell’imposta; cosa che il Consorzio ha, del resto, effettivamente fatto.
3. Con il terzo motivo di ricorso, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., l’insufficiente motivazione della sentenza impugnata circa il punto controverso e decisivo per il giudizio relativo all’eccepito difetto di motivazione dell’avviso di accertamento. Secondo lo stesso ricorrente, la CTR non avrebbe sufficientemente motivato, in particolare, sul perché l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento con il quale era richiesta ad un’impresa già posta in liquidazione coatta amministrativa e successivamente tornata in bonis l’ICI relativa al periodo di durata della predetta procedura doveva ritenersi adempiuto, nonostante la mancata indicazione, nella motivazione dello stesso avviso, delle ragioni per le quali il comune impositore aveva ritenuto che il soggetto passivo dell’imposta era la detta impresa e non il commissario liquidatore.
In primo luogo, perché in esso difetta l’autonomo momento di sintesi richiesto dall’art. 366 – bis cod. prov, civ. – applicabile ratione temporis – come costantemente interpretato da questa Corte (ex plurimis, sentenze n. 6134, n. 6111 e n. 6039 del 2016; n. 2648 e n. 2420 del 2015; n. 12480 e n. 2711 del 2014; n. 5858 del 2013; n. 24255 del 2011).
Il motivo è inammissibile, in secondo luogo, anche per l’ulteriore ragione che il giudizio di sufficienza della motivazione della sentenza impugnata – che questa Corte è stata chiamata a compiere – implica, in realtà, una valutazione di diritto su quali siano i requisiti motivazionali dell’avviso di accertamento dell’ICI, della quale questa Corte non può essere investita ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ.
4. Le spese processuali del presente giudizio di cassazione seguono la soccombenza.
Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al rimborsare al pagamento delle spese di lite, che liquida in €, 2.200, di cui € 200 per esborsi.