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Timestamp: 2019-09-17 10:16:15+00:00
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Nel reato di omessa dichiarazione va esclusa la responsabilità del prestanome se non è provato il suo dolo specifico. – Avvocato Diritto Penale Roma Eur
Nel reato di omessa dichiarazione va esclusa la responsabilità del prestanome se non è provato il suo dolo specifico.
Si segnala ai lettori del blog la sentenza n. 36474/2019 – depositata il 28.08.2019, con la quale la Suprema Corte si è pronunciata sul tema della penale responsabilità del mero amministratore di diritto della società per il reato p. e p. dall’art. 5 D. Lvo 74/2000.
La Corte d’appello di Brescia confermava la sentenza resa dal locale Tribunale che aveva condannato alla pena ritenuta di giustizia l’amministratore di diritto di una società di capitali perché ritenuto colpevole dei reati di omessa dichiarazione IVA relativa ai periodo di imposta 2010 e 2011, con imposta evasa superiore alla soglia di punibilità, nonché di occultamento o distruzione di documenti contabili relativamente ai predetti periodi di imposta, in relazione a fatto accertato in data 9.01.2013, data di redazione del PVC.
Contro la sentenza di secondo grado interponeva ricorso per cassazione la difesa della giudicabile per ottenerne la riforma, articolando plurimi motivi di impugnazione censurando, per quanto di interesse per l’analisi della sentenza in commento, la affermazione di penale responsabilità del prevenuto.
Secondo la tesi difensiva la motivazione della Corte territoriale era censurabile per aver ritenuto consumato il reato p. e p. dall’art. 5 D.lvo 74/2000, anche nella sua componente psicologica, malgrado non fosse stata acquisita la necessaria prova del concorso cosciente del giudicabile nei reati tributari consumati dal vero dominus della società.
La Suprema Corte ha accolto il ricorso limitatamente alla censura sopra indicata.
Di seguito si riportano i passaggi estratti del compendio motivazionale della sentenza in commento che affrontano lo specifico punto della sussistenza del dolo specifico in capo al prestanome.
(i) La prova del dolo specifico in capo al prestanome nei reati tributari omissivi.
“Ed invero, non può anzitutto condividersi in diritto l’affermazione secondo cui la responsabilità dell’amministratore di diritto discenda dall’aver egli consapevolmente assunto la qualifica di legale rappresentante, come risultante dall’atto di costituzione della società e dalle sue stesse dichiarazioni. Limitando l’indagine alla responsabilità dell’amministratore di fatto nei reati omissivi propri formalmente imputabili al prestanome, come nel caso di specie, deve rilevarsi che il vero soggetto qualificato non è il prestanome, ma colui il quale effettivamente gestisce la società perché solo lui è in condizione di compiere l’azione dovuta, mentre l’estraneo è il prestanome, a quest’ultimo una corresponsabilità può essere imputata solo in base alla posizione di garanzia di cui all’art. 2392 cod. civ., in forza della quale l’amministratore deve conservare il patrimonio sociale ed impedire che si verifichino danni per la società e per i terzi.
Nelle occasioni in cui questa Corte si è occupata di reati, anche omissivi, commessi in nome e per conto della società, ha individuato nell’amministratore di fatto il soggetto attivo del reato e nel prestanome il concorrente per non avere impedito l’evento che in base alla norma citata aveva il dovere di impedire.
Proprio perché il più delle volte il prestanome non ha alcun potere d’ingerenza nella gestione della società per addebitargli il concorso, questa Corte ha fatto ricorso alla figura del dolo eventuale.
Si è sostenuto cioè che il prestanome accettando la carica ha anche accettato i rischi connessi a tale carica (cfr. Cass. 26 gennaio 2006, n. 7208; Cass. 6 aprile 2006, n. 22919, Cass. 26 novembre 1999, Dragomir, Rv 215199).
Deve tuttavia discutersi se ed entro quali limiti la mera assunzione della carica può giustificare l’affermazione di responsabilità anche del prestanome, nel senso che al prestanome/amministratore di diritto, il fatto può essere addebitato, a titolo di concorso con l’amministratore di fatto, a norma dell’art. 2392 c.c. e art. 40 cpv. c.p., a condizione che ricorra l’elemento soggettivo proprio del singolo reato (v., per tutte: Sez. 3, n. 38780 del 14/05/2015 – dep. 24/09/2015, Biffi, Rv. 264971).
Occorre, dunque, che il giudice di merito individui, al di là della mera assunzione della carica di amministratore di diritto, ulteriori elementi che corroborino, sotto il profilo soggettivo, la sussistenza del dolo specifico normativamente richiesto ai fini della perseguibilità penale della sua condotta.
Né, si osserva, a superare l’impasse, è sufficiente il mero richiamo che l’ignoranza dei doveri ed obblighi incombenti sull’amministratore di diritto, tra cui quello di presentare la dichiarazione IVA annuale, si risolverebbe nell’ignoranza del precetto, di cui alla fattispecie incriminatrice sub a), divenendo irrilevante ai fini dell’affermazione di responsabilità.
Se è ben vero, infatti, che la coscienza dell’antigiuridicità o dell’antisocialità della condotta non è una componente del dolo, per la cui sussistenza è necessario soltanto che l’agente abbia la coscienza e volontà di commettere una determinata azione, è altrettanto vero, tuttavia, che, in materia di reati tributari – e, segnatamente, con riferimento al reato di omessa dichiarazione fiscale – per quanto concerne l’elemento soggettivo del reato, valgono i principi generali posti dagli artt. 42 e 43 cod. pen., per cui – attesa la natura di reato a dolo specifico (Sez. 3, n. 18936 del 19/01/2016 – dep. 06/05/2016, Vece, Rv. 267022) – ai fini della punibilità dell’autore del reato, nella specie l’amministratore di diritto/prestanome, non è sufficiente il dolo generico, e cioè la coscienza e la volontà del comportamento e la previsione dell’evento da parte dell’agente quale conseguenza della sua azione od omissione, ma si richiede invece il dolo specifico di evasione che, in quanto integrato dalla deliberata ed esclusiva intenzione di sottrarsi al pagamento delle imposte nella piena consapevolezza della illiceità del fine e del mezzo, esprime un disvalore ulteriore che, proprio perché tale, necessità di rigorosa prova, che non può essere affidata alla semplice, quanto irrilevante, affermazione fondata sul precetto della inescusabilità dell’ignoranza della legge penale contenuto nel citato art. 5 cod. pen.
(ii) l’errore di diritto ed il vizio di motivazione della sentenza impugnata.
“Sotto tale profilo, pertanto, appare frutto di errore di diritto e, nel contempo, di approssimativa argomentazione logica, l’affermazione secondo cui non vi è dubbio che l’omessa presentazione delle dichiarazioni IVA fosse finalizzata al mancato versamento della relativa imposta, affermazione basata sulla considerazione per la quale, essendo l’imputato pienamente consapevole di essere il legale rappresentante di una società commerciale che operava nel settore del commercio auto, attività soggetta ad IVA e con funzione di sostituto di imposta, sarebbe stato del tutto chiaro che l’omessa presentazione della dichiarazione IVA avrebbe comportato l’omesso versamento dell’IVA incassata dall’acquirente finale.
Trattasi, infatti, di affermazione che dà per provato un elemento che invece risulta non adeguatamente riscontrato in atti, atteso che, come già anticipato, la circostanza di essere il legale rappresentante della società, se di regola normalmente esclude che l’imprenditore possa difendersi evocando il disposto dell’art. 5, c.p. (Sez. 3, n. 35694 del 05/04/2011 – dep. 03/10/2011, Pavanati, Rv. 251225), è tuttavia altrettanto indubbio che tale circostanza è ex se insufficiente, in mancanza di ulteriori elementi, a ritenere provato il dolo specifico normativamente richiesto ai fini della perseguibilità penale del fatto di cui all’art. 5, d. Igs. n. 74 del 2000.
Quadro giurisprudenziale in tema di omessa dichiarazione.
Cassazione penale sez. III, 12/06/2019, n.36387
Il delitto di omessa presentazione della dichiarazione da parte del sostituto di imposta si consuma, ai sensi del d.lg. n. 74 del 2000, art. 5, comma 2, allo scadere del termine dei 90 giorni successivi all’originario termine tributario.
Cassazione penale sez. III, 29/03/2019, n.26196
In tema di IVA, essa è collocata in un sistema chiuso di rilevanza sovranazionale, che prevede la tracciabilità di tutte le fatture, attive e passive, emesse nei traffici commerciali, a nulla rilevando l’eventuale sussistenza di costi effettivi non registrati, i quali, invece, possono essere considerati con riferimento alle imposte dirette, non vincolate al rispetto di stringenti oneri documentali. Pertanto, ai fini della configurabilità dei reati in materia di IVA, la determinazione della base imponibile, e della relativa imposta evasa, deve avvenire solo sulla base dei costi effettivamente documentati, non rilevando l’eventuale sussistenza di costi non registrati.
Cassazione penale sez. III, 20/02/2019, n.19647
In materia di reati tributari, ai fini dell’individuazione della soglia di punibilità del delitto di omessa dichiarazione di cui all’art. 5 d.lg. 10 marzo 2000, n. 74 vigente “ratione temporis”, deve farsi riferimento al momento della consumazione del reato, che va fissato nel termine di novanta giorni dalla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione annuale relativa all’imposta sui redditi o all’I.v.a. (In motivazione, la Corte ha precisato che la soglia di punibilità era originariamente fissata in una evasione di euro 77.000 con riferimento a taluna delle singole imposte; poi, è stata rideterminata in euro 30.000 dall’art. 2, comma 36 vicies semel, lett. f), d.l. 13 agosto 2011, n. 138, conv. in l. 14 settembre 2011 n. 148 e, da ultimo, è stata stabilita in euro 50.000 dall’art. 5, comma 1, lett. a) d.lg. 24 settembre 2015, n. 158).
Cassazione penale sez. III, 16/01/2019, n.8700
In tema di reati tributari, il giudice, per determinare l’ammontare dell’imposta evasa, deve effettuare una verifica che, pur non potendo prescindere dalle specifiche regole stabilite dalla legislazione fiscale per quantificare l’imponibile, risente delle limitazioni derivanti dalla diversa finalità dell’accertamento penale, con la conseguenza che occorre tenere conto dei costi non contabilizzati solo in presenza, quanto meno, di allegazioni fattuali, da cui desumere la certezza o, comunque, il ragionevole dubbio della loro esistenza. (Nella fattispecie, la Corte ha affermato che, ai fini della legittimità della deduzione, da parte di una società avente sede in Germania e con stabile organizzazione in Italia, dei costi di direzione e di quelli generali di amministrazione sostenuti in Italia, deve essere dimostrato, con idonea attestazione tecnico-contabile, il requisito dell’inerenza dei costi all’oggetto dell’attività – prescritto dalla normativa fiscale italiana e dall’art. 7 della Convenzione Italia – Germania firmata a Bonn il 18.10.1989 sul divieto di doppia imposizione fiscale, ratificata con l. n. 459 del 1992 – e l’inesistenza di duplicazione di costi).
Cassazione penale sez. III, 03/10/2018, n.53656
È’ manifestamente infondata, in relazione agli artt. 24 Cost. e 6 Cedu, la q.l.c. del combinato disposto degli artt. 5 d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, 14 l. 24 dicembre 1993, n. 537 e 36, comma 34-bis, d.l. 4 luglio 2006, n. 223, nella parte in cui queste disposizioni prevedono, al fine di non commettere il reato di omessa presentazione della dichiarazione di redditi, l’obbligo di presentare la dichiarazione all’Agenzia delle Entrate, ancorchè riguardi redditi provenienti da attività illecita, in quanto il principio del “nemo tenetur se detegere” opera esclusivamente nell’ambito di un procedimento penale già avviato e deve ritenersi recessivo rispetto all’obbligo di concorrere alle spese pubbliche previsto dall’art. 53 cost.
Cassazione penale sez. III, 28/09/2018, n.2570
Il dolo specifico dei delitti di cui agli artt. 2, 5, 8 e 10 d.lgs. n. 74/2000 in capo all’amministratore di diritto di una società che abbia le caratteristiche di un ‘prestanome’ può essere desunto dal complesso dei rapporti tra questo e l’amministratore di fatto, nell’ambito dei quali assumono una decisiva valenza la macroscopica illegalità dell’attività svolta e la consapevolezza di tale illegalità da parte dell’amministratore di fatto.
Cassazione penale sez. III, 24/09/2018, n.47737
Il curatore fallimentare di una società che ha ceduto beni immobili ad altra società usata come “schermo” dagli imputati è legittimato a proporre istanza di revoca del sequestro per equivalente di tali beni immobili, purché abbia un interesse concreto ed attuale alla restituzione del bene. (Nella fattispecie, la Corte ha annullato con rinvio l’ordinanza con cui era stata respinta l’istanza di restituzione presentata dal curatore fallimentare della società cedente, nonostante che la restituzione dei beni dalla società “schermo” a questa fosse stata disposta con sentenza irrevocabile a seguito dell’accoglimento dell’azione revocatoria fallimentare).
Il Giudice penale può ricavare la prova della consumazione del reato di omessa... Nel reato di omesso versamento dell’Iva il mancato incasso delle fatture non...