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Timestamp: 2016-10-24 00:03:23
Document Index: 188167451

Matched Legal Cases: ['Art. 82', 'Art. 89', 'Art. 146', 'Art. 73', 'Art. 34', 'BGE', 'BGE', 'Art. 26']

2C_1001/2012 (01.05.2013)
A.X.________ ist leitender Bankangestellter und seit September 2006 als Leiter Anlagekunden der Region Mittelland der Bank A.________ AG in Bern t�tig. Im Zusammenhang mit dem von ihm absolvierten Rochester-Bern Executive MBA-Programm machte er f�r die Steuerperiode 2009 Weiterbildungskosten von Fr. 25'938.-- und f�r 2010 solche von Fr. 28'750.-- zum Abzug von seinem steuerbaren Einkommen geltend.
Mit Veranlagungsverf�gungen vom 16. Januar 2012 und Einspracheentscheiden vom 29. Februar 2012 verweigerte die Veranlagungsbeh�rde N.________ den Eheleuten A.X.________ und B.X.________ den Kostenabzug f�r die Staats- und die direkte Bundessteuer der Perioden 2009 und 2010. Dagegen gelangten die Betroffenen mit Rekurs und Beschwerde an das Kantonale Steuergericht Solothurn. Dieses hiess ihre Rechtsmittel mit Urteil vom 13. August 2012 in dem Sinne gut, dass es die von A.X.________ selber getragenen (und nicht von seiner Arbeitgeberin �bernommenen) MBA-Kosten als Weiterbildungskosten zum Abzug zuliess, und zwar im Umfang von Fr. 10'376.-- f�r 2009 sowie in der H�he von Fr. 20'125.-- f�r 2010.
Am 5. Oktober 2012 hat das Steueramt des Kantons Solothurn Beschwerden in �ffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht erhoben. Betreffend die Staatssteuer (Verfahren 2C_1001/2012) und die direkte Bundessteuer (2C_1002/2012) beantragt es, das steuergerichtliche Urteil aufzuheben und die Einspracheentscheide vom 29. Februar 2012 zu best�tigen.
Die Ehegatten X.________ und das Kantonale Steuergericht Solothurn schliessen auf Abweisung, die Eidgen�ssische Steuerverwaltung auf Gutheissung der Beschwerden.
1.2 Die Beschwerden sind zul�ssig (vgl. Art. 82 ff. BGG, insb. Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG, in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] bzw. mit Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).
2.1.1 Als mit dem Beruf zusammenh�ngende Weiterbildungskosten sind gem�ss der Rechtsprechung nur solche Auslagen abziehbar, die im Rahmen des bereits erlernten und ausge�bten Berufs anfallen. Abzugsf�hig sind Aufwendungen, welche dazu dienen, dass der Steuerpflichtige den Anforderungen der bisherigen T�tigkeit besser gerecht wird. Dazu geh�ren nicht nur Anstrengungen, um den Stand schon erworbener F�higkeiten zu erhalten, sondern vor allem auch der Erwerb verbesserter Kenntnisse, jedoch zur Sicherung der bisherigen Stelle, ohne im Wesentlichen zus�tzliche Berufschancen (vgl. u.a. die Urteile 2A.130/2002 vom 8. August 2002, in ASA 72 S. 473 E. 4.1.2 u. 4.5.1; 2C_28/2011 vom 15. November 2011, in StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 2.1; 2C_589/2007 vom 9. April 2004, in StE 2008 B 22.3 Nr. 96 E. 3.2; 2A.623/2004 vom 6. Juli 2005, in StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 2.1 u. 2.2; 2C_104/2010 vom 23. Juni 2010 in StR 65/2010 959 E. 2.2; 2A.182/2005 vom 17. Oktober 2005, in StR 61/2006 41 E. 2.3.1; 2A.277/2003 vom 18. Dezember 2003, in StR 59/2004 S. 451 E. 2.1).
2.2 Nicht abzugsf�hig sind aber "Ausbildungskosten" (vgl. Art. 34 lit. b DBG), was nicht nur die Auslagen f�r die erstmalige Aufnahme einer Berufst�tigkeit umfasst, sondern auch diejenigen f�r eine neue (oder zus�tzliche) Berufst�tigkeit. Unter Letzteres fallen diejenigen Kosten, welche der Pflichtige auf sich nimmt, um einen Ausbildungsstand zu erlangen, der ihn bef�higt, eine h�here Stellung zu bekleiden, als es der gegenw�rtige Beruf erlauben w�rde, oder gar einen neuen Beruf auszu�ben. Das sind Auslagen f�r eine Fortbildung, die zum Aufstieg in eine eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende h�here Berufsstellung (insbesondere mit F�hrungsaufgaben; sog. Berufsaufstiegskosten) oder gar zum Umstieg in einen anderen Beruf dient; solche Aufwendungen werden nicht f�r eine Weiterbildung im Rahmen des bereits erlernten und ausge�bten Berufs erbracht, sondern letztlich f�r eine neue Ausbildung (vgl. zum Ganzen BGE 124 II 29 E. 3a S. 32 und E. 3d S. 34; ASA 72 S. 473 E. 4.1; StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 2.2; 2008 B 22.3 Nr. 96 E. 3.2 u. 4.2; Urteil 2A.183/2005 vom 3. November 2005, in StE 2006 B 22.3 Nr. 85 E. 2.4.3; StR 61/2006 S. 41 E. 2.3.1; 59/2004 S. 451 E. 2.2; je mit weiteren Hinweisen; zur Unterscheidung zwischen Ausbildungs- und Umschulungskosten: vgl. u.a. StE 2006 B 22.3 Nr. 85 E. 2.2 u. 2.4.1; Urteil 2A.130/2002 vom 8. August 2003, in StE 2003 B 22.3 Nr. 73 E. 4.1.3). Um Berufsaufstiegskosten handelt es sich namentlich dann, wenn die absolvierte Ausbildung zu wesentlichen Zusatzkenntnissen mit eigenem Wert f�hrt und die Berufsaussichten deutlich verbessert, im Gegensatz zu einer blossen Aktualisierung und Vertiefung vorhandener Kenntnisse (vgl. dazu u.a. StE 2006 B 22.3 Nr. 85 E. 2.4.4; StR 61/2006 S. 41 E. 3.1.2; Urteile 2C_70/2010 vom 26. August 2010 E. 3.2 u. 3.3; 2C_168/2010 vom 5. Oktober 2010 E. 3; siehe zum Ganzen insb. StR 65/2010 S. 959 E. 2.3.2).
2.3.1 Wesentlich f�r die Beurteilung ist auch hier nicht nur der Vergleich zwischen der bestehenden Grundausbildung und den neu erworbenen Kenntnissen; zu ber�cksichtigen sind weiter der aktuell ausge�bte Beruf und die Auswirkungen der Zusatzausbildung auf die gegenw�rtige und k�nftige Berufst�tigkeit (vgl. u.a. StR 65/2010 959 E. 2.4; 61/2006 S. 41 E. 3.2). Im Nachdiplombereich ist der Abzug ebenfalls immer dann ausgeschlossen, wenn das Studium zu einem Erwerb wesentlicher Zusatzkenntnisse bzw. zu einer deutlichen Verbesserung der Berufsaussichten f�hrt (vgl. u.a. StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 2.2, 3.2 u. 3.3; StR 65/2010 S. 959 E. 2.4; 61/2006 S. 41 E. 2.3.2, 3.2 u. 3.3; 59/2004 S. 451 E. 2.2; Urteil 2A.424/2005 vom 28. April 2006, in RtiD 2006 II pag. 524 E. 4.2 u. 4.3).
2.3.2 Handelt es sich um eine Zweit- bzw. Zusatzausbildung und nicht um eine Weiterbildung im Rahmen der bereits ausge�bten T�tigkeit, so sind die Kosten selbst dann nicht abzugsf�hig, wenn das Studium berufsbegleitend absolviert wird. Das Gleiche gilt, wenn es sich, wie bei der Ausbildung an einer Fachhochschule, um ein praxisorientiertes und nicht um ein wissenschaftliches Studium handelt (vgl. StE 2008 B 22.3 Nr. 96 E. 4.1; StR 65/2010 959 E. 2.4; 61/2006 S. 41 E. 2.3.2; 59/2004 S. 451 E. 2.2; vgl. auch schon BGE 113 Ib 114 E. 2a S. 117 u. das Urteil 2A.263/1990 vom 14. M�rz 1991, in ASA 60 S. 356 E. 2b).
2.3.3 Die bundesgerichtliche Rechtsprechung hatte sich bereits mehrmals mit der Beurteilung von Nachdiplomstudieng�ngen zum Erwerb des MBA (Master of Business Administration) zu befassen. Meist wurde dabei das Gewicht darauf gelegt, dass die Vergr�sserung der Berufsaufstiegschancen im Vordergrund stand, weshalb die entsprechenden Kosten regelm�ssig nicht zum Abzug zugelassen wurden, obwohl der MBA-Titel h�ufig berufsbegleitend und auch erst nach l�ngerer beruflicher T�tigkeit erworben wird (vgl. insb. das Urteil 2C_750/2009 vom 26. Mai 2010 in StR 65/2010 S. 675 E. 2.2.2; siehe auch RtiD 2006 II 524 E. 3.3 mit zahlreichen Hinweisen auf die Lehre; StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 2.2 u. 3.2; StR 59/2004 S. 451 E. 2.3; vgl. zum Ganzen weiter StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 4.2).
3.1 Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz die anwendbaren Beurteilungskriterien zutreffend wiedergegeben, insbesondere f�r den Spezialbereich der Kosten, welche im Zusammenhang mit einem MBA-Studium stehen. Das Steuergericht hat auch zu Recht festgehalten, dass solche MBA-Kosten im Normalfall nicht als Weiterbildungskosten vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden k�nnen. Im konkreten Fall ist das Gericht jedoch von einem speziell gelagerten Ausnahmefall ausgegangen, was nicht zu �berzeugen vermag.
3.2 Vielmehr liegen die hier massgeblichen Umst�nde so, dass sie in mehrfacher Hinsicht der bisher von der Rechtsprechung beurteilten �blichen Fallgestaltung entsprechen, die einen Abzug vom Einkommen nicht zul�sst:
3.2.1 Daf�r spricht in erster Linie der Umfang der f�r die absolvierte MBA-Ausbildung aufgewendeten Kosten (mehr als Fr. 54'000.-- f�r die beiden Jahre 2009 und 2010; im Ganzen Fr. 87'500.--). Diese Kosten stellen gesamthaft eine derart hohe Investition dar, dass sie auf die Erlangung wesentlicher Zusatzkenntnisse mit eigenem Wert und deutlich verbesserter Berufsaussichten schliessen lassen (vgl. im gleichen Sinne u.a.: StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 4.4; RtiD 2006 II 524 E. 4.2).
Es ist zwar richtig, dass Weiterbildungen ebenfalls alle Geld kosten. Hier liegen die aufgewendeten Kosten aber in einer Gr�ssenordnung, die sich mit den �blichen Weiterbildungskosten nicht vergleichen lassen und stattdessen einer bedeutenden Zusatzinvestition entsprechen. Daran �ndert auch nichts, dass die Arbeitgeberin bereit war, insgesamt mehr als Fr. 30'000.-- der Aufwendungen zu �bernehmen (vgl. dazu auch unten E. 3.2.4).
3.2.2 Zur gleichen Schlussfolgerung f�hrt eine Gegen�berstellung zwischen der urspr�nglichen Ausbildung des Beschwerdegegners (kaufm�nnische Lehre im Bankbereich, im Gegensatz zu einem betriebswirtschaftlichen bzw. spezifisch banken- und finanzwirtschaftlichen akademischen Studium) und der von ihm sp�ter befolgten MBA-Ausbildung (vgl. dazu oben E. 2.3.1 einleitend). Unter diesem Gesichtspunkt kann ebenfalls nicht von einer blossen Aktualisierung und Vertiefung vormals erworbener Kenntnisse gesprochen werden (vgl. den Fall in StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 3.1 u. 3.2, wo es sich bei der urspr�nglichen Ausbildung ebenfalls um eine kaufm�nnische Lehre handelte; direkt vergleichbar auch die Umst�nde in StR 59/2004 S. 451 E. 2.3, wo es um ein abgebrochenes Universit�tsstudium ging; vgl. des weiteren StR 61/2006 41 E. 2.3.2; anders gelagert: Urteil 2A.671/2004 vom 6. Juli 2005 E. 3.1 u. 3.2).
3.2.3 Neben dem Beurteilungskriterium der Grundausbildung ist auf dasjenige der im massgeblichen Zeitpunkt ausge�bten Berufst�tigkeit abzustellen (vgl. oben E. 2.3.1). Die beiden Kriterien stehen in einem Fall wie dem vorliegenden wie folgt zueinander: Zwar ist nicht von vornherein ausgeschlossen, dass die Aufwendungen f�r ein MBA-Studium bei einem Steuerpflichtigen, dessen Erstausbildung in einer kaufm�nnischen Lehre besteht, als abzugsf�hige Weiterbildungskosten eingestuft werden. Damit aber das im Rahmen eines solchen Studiums erworbene Wissen - d.h. Kenntnisse auf universit�rem Nachdiplom-Niveau - eine blosse Auffrischung und Vertiefung bereits vorhandener Kenntnisse darstellt, muss der Betroffene sich also solche Kenntnisse im Laufe der nach der Erstausbildung ausge�bten beruflichen T�tigkeit (inkl. der in diesem Rahmen bereits vorher absolvierten Weiterbildungen) angeeignet haben.
Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall nicht erf�llt. Es trifft zwar zu, dass der Beschwerdegegner w�hrend seiner ganzen Laufbahn schon mehrere Weiterbildungen absolviert hatte und ihm mit der Vorinstanz durchaus ein "eindr�cklicher Leistungsausweis" (vgl. E. 3.3 des angefochtenen Urteils) attestiert werden kann. Weiter ist richtig, dass das MBA-Studium ihn u.a. dazu bef�higte, die bereits ausge�bte T�tigkeit (noch) besser wahrzunehmen und er im Rahmen dieser T�tigkeit bereits vor seinem Studium F�hrungsaufgaben innehatte.
Daneben vermittelte das befolgte Programm jedoch Kenntnisse, die einer erheblichen Erweiterung des bereits vorhandenen Wissens entsprachen (vgl. im gleichen Sinne die Erw�gungen in StR 59/2004 S. 451 E. 2.4). Das betrifft in erster Linie den direkt technischen Bereich der betriebswirtschaftlichen bzw. finanz- und bankenwirtschaftlichen Techniken mit Einschluss der Personalf�hrung. Das Programm war deutlich weiter angelegt als die Berufst�tigkeit des Beschwerdegegners und umfasste auch mehr Bereiche als diejenigen, welche die Vorinstanz im angefochtenen Urteil (vgl. dort E. 3.3) festgehalten hat.
Dar�ber hinaus wurde das befolgte MBA-Studium ausschliesslich in englischer Sprache durchgef�hrt und war zudem vorwiegend international ausgerichtet, was zur erheblichen Erweiterung zus�tzlich beitrug (vgl. im gleichen Sinne schon StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 3.2 f�r dasselbe konkrete MBA-Programm). Das unterschied sich in hier massgeblicher Weise von der Intensit�t, mit welcher der Beschwerdegegner in seiner beruflichen T�tigkeit mit diesen beiden Dimensionen zu tun hatte.
3.2.4 Etwas anderes ergibt sich weder daraus, dass die Arbeitgeberin es dem Beschwerdegegner erm�glichte, sein Studium zum grossen Teil berufsbegleitend zu absolvieren (mit Ausnahme einer sechsw�chigen Periode des vollzeitlichen Studiums in Rochester und eines kurzen Aufenthaltes in Shanghai; vgl. dazu auch StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 4.4), noch daraus, dass die Bank einen betr�chtlichen Teil der Kosten �bernahm (vgl. dazu schon oben E. 3.2.1), bei einer "moderaten R�ckzahlungsverpflichtung" �ber drei Jahre (vgl. S. 5 der Stellungnahme der Beschwerdegegner vor dem Bundesgericht). Mit dem Abschluss des Studiums war zwar keine markante Lohnerh�hung verbunden (vgl. E. 3.3 des angefochtenen Urteils) und - soweit ersichtlich - auch keine Bef�rderung (vgl. dazu RtiD 2006 II 524 E. 4.3; StE 2006 B 22.3 Nr. 86 E. 3.3). Nach der Gesamtheit der Umst�nde muss aber davon ausgegangen werden, dass das von der Arbeitgeberin gezeigte Entgegenkommen und insbesondere die gew�hrte Kosten�bernahme dazu dienen sollten, den Beschwerdegegner - der in den fr�heren Jahren seiner beruflichen T�tigkeit schon mehrmals die Stelle gewechselt hatte (zum Aspekt eines allf�lligen Stellenwechsels: siehe auch StE 2012 B 27.6 Nr. 17 E. 4.4) - nach seinem Studium und mit seinem betr�chtlichen Zusatzwert weiterhin an sich binden zu k�nnen. Diese Umst�nde sprechen somit nicht dagegen, das befolgte Studium auch unter diesem Gesichtspunkt als deutliche Verbesserung der beruflichen Stellung und des pers�nlichen Wertes auf dem Arbeitsmarkt einzustufen.
3.2.5 Gegen eine Verweigerung des Abzugs spricht schliesslich auch nicht, dass gem�ss der Rechtsprechung die in Art. 26 Abs. 1 DBG aufgef�hrten Begriffe der "Notwendigkeit" bzw. der "Erforderlichkeit" weit auszulegen sind (vgl. oben E. 2.1.2 in initio). Wie aus der Gesamtheit der Umst�nde ersichtlich wird, ging es dem Beschwerdegegner eben gerade nicht um eine von ihm als notwendig oder erforderlich erachtete blosse Erhaltung seiner beruflichen Chancen, bzw. nur um die Auffrischung und Vertiefung seiner bestehenden Kenntnisse. Vielmehr absolvierte er eine an Zeit und Geld deutlich aufwandreichere Zusatzausbildung, die es ihm entsprechend erm�glichen sollte, seine Karriere einen betr�chtlichen Schritt vorw�rts zu bringen und seinen Wert in der Berufswelt bzw. allf�llig auf dem Arbeitsmarkt markant zu steigern (was auch die Vorinstanz einger�umt hat, vgl. E. 3.3 des angefochtenen Urteils). Das hat die Arbeitgeberin erkannt und ihm zu erkennen gegeben, ihn mit diesem gesteigerten Wert zumindest f�r eine gewisse Zeit noch an sich binden zu wollen. Wie lange das bestehende Arbeitsverh�ltnis �ber die hier massgeblichen Jahre 2009 und 2010 noch weitergehen wird, ist f�r das vorliegende Verfahren indessen nicht relevant.
Nach dem Gesagten sind die gemeinsam zu beurteilenden Beschwerden gutzuheissen, das angefochtene Urteil sowohl f�r die Staats- als auch f�r die direkte Bundessteuer 2009 bzw. 2010 aufzuheben und die jeweiligen Einspracheentscheide des kantonalen Steueramts zu best�tigen.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdegegner (unter Solidarhaft) kostenpflichtig und sind die Kosten- sowie die Entsch�digungsfolgen des vorinstanzlichen Verfahrens neu zu verlegen.
Die Beschwerde betreffend die Staatssteuer 2009 und 2010 wird gutgeheissen, das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 13. August 2012 aufgehoben und der Einspracheentscheid des Kantonalen Steueramts Solothurn vom 29. Februar 2012 best�tigt.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2009 und 2010 wird gutgeheissen, das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 13. August 2012 aufgehoben und der Einspracheentscheid des Kantonalen Steueramts Solothurn vom 29. Februar 2012 best�tigt.
Die Sache wird zur Neuverlegung der Kosten- und Entsch�digungsfolgen des vorinstanzlichen Verfahrens an das Kantonale Steuergericht Solothurn zur�ckgewiesen.