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Timestamp: 2016-10-24 14:25:52
Document Index: 325328020

Matched Legal Cases: ['Art. 132', 'Art. 146', 'Art. 97', 'Art. 73', 'Art. 103', 'Art. 29', 'BGE', 'Art. 151', 'Art. 16', 'Art. 286', 'Art. 105', 'Art. 16', 'Art. 16', 'Art. 7', 'Art. 53', 'Art. 16', 'Art. 129', 'Art. 153']

2A.613/2006 (08.08.2007)
2A.613/2006 /zga
2A.614/2006
Bundesrichter M�ller, Karlen
Steuer-, Rechts-, Wirtschaftsberatung,
Kantonales Steueramt Z�rich, Abteilung Spezialdienste, Postfach, 8090 Z�rich,
Direkte Bundessteuer 1994/95 bis 2002 und Staats- und Gemeindesteuern 1994 bis 2002 (Nachsteuern)
Entscheide des Verwaltungsgerichts des Kantons Z�rich, 2. Abteilung, 2. Kammer, vom 23. August 2006.
Die Y.________ AG war bis zur Hausdurchsuchung durch die Kantonspolizei Z�rich am 4. Dezember 2002 als Anlageberaterin t�tig. Sie nahm in den Jahren 2001 und 2002 Kundengelder im Betrag von �ber Fr. 100 Mio. entgegen, die sie im Devisenhandel einzusetzen versprach. Wie sich sp�ter ergab, f�hrte die Y.________ AG wohl Devisenoperationen �ber einen Broker in London durch, jedoch nicht in dem Ausmass, wie sie es gegen�ber ihren Kunden auswies. Die Abwicklung der Ein- und Auszahlungen gegen�ber den rund 1'400 Kunden erfolgte nach einem schneeball�hnlichen System. Die Y.________ AG stellte ihren Kunden monatliche Kontoausz�ge mit Gewinnausweisen zu, die jedoch nur zum Teil auf erwirtschafteten Gewinnen beruhten. Die von den Kunden verlangten Auszahlungen (Ertr�ge, Kapital) finanzierte die Y.________ AG aus akkumulierten Anlagegeldern und Geldern neu beigetretener Personen. Am 24. November 2003 wurde �ber die Y.________ AG der Konkurs er�ffnet.
X.________ investierte vom 18. M�rz 2002 bis 26. Juni 2002 bei der Y.________ AG ein Kapital von Fr. 315'000.--. Der entsprechende Vertrag zwischen ihm und der Y.________ AG datiert vom 16. M�rz 2002 und ist als "Devisenhandel Investment Vereinbarung" bezeichnet. Es wurde im Wesentlichen vereinbart, dass die Y.________ AG das Geld im Devisenhandel anlegt und f�r den Anleger ein Rubrikenkonto f�hrt, welches monatlich abzurechnen ist. Die Y.________ AG verpflichtete sich, den Guthabensaldo auf Verlangen innerhalb einer Arbeitswoche auszuzahlen. Gem�ss Kontoauszug der Y.________ AG vom 31. Oktober 2002 belief sich das Guthaben von X.________ per 31. Oktober 2002 auf Fr. 463'243.20. Abz�glich des investierten Kapitals von Fr. 315'000.-- wurden ihm somit Ertr�ge im Umfang von Fr. 148'243.20 gutgeschrieben.
Am 21. Oktober 2004 er�ffnete das Kantonale Steueramt Z�rich gegen X.________ ein Nachsteuer- und Steuerstrafverfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 1994 bis 2002 und die direkte Bundessteuer 1995/96 bis 2002. Es bestand u.a. der Verdacht, dass Anlagewerte und Ertr�ge aus Investitionen bei der Y.________ AG nicht korrekt deklariert worden sind.
Am 21. Februar 2005 verf�gte das kantonale Steueramt f�r die direkte Bundessteuer 2002 eine Nachsteuer samt Zins von Fr. 19'533.20 sowie eine Busse von Fr. 6'091.50. In der gleichen Verf�gung wurden X.________ sodann auch f�r die Staats- und Gemeindesteuern der Perioden 1997 und 2002 eine Nachsteuer von Fr. 39'657.45 und eine Busse von Fr. 12'575.20 auferlegt. Es geht im Wesentlichen um die nicht deklarierten Ertr�ge und Guthaben aus den Investitionen bei der Y.________ AG. Hinsichtlich der �brigen Steuerperioden wurden die Nachsteuer- und Bussenverfahren eingestellt.
Eine Einsprache wies das Kantonale Steueramt Z�rich am 16. August 2005 bez�glich der direkten Bundessteuer und der Staats- und Gemeindesteuern ab.
Gegen die Einspracheverf�gung erhob der Steuerpflichtige Rekurs und Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Z�rich. Er stellte zudem ein Ausstandsbegehren gegen�ber den Mitgliedern der 2. Abteilung des Verwaltungsgerichts.
Mit Entscheid vom 23. August 2006 betreffend die direkte Bundessteuer (SR.2005.00014) trat das Verwaltungsgericht auf das Ausstandsbegehren nicht ein. Bez�glich der Busse resp. Strafsteuer f�r Hinterziehung der direkten Bundessteuer verwies das Verwaltungsgericht den Beschwerdef�hrer auf ein vom Nachsteuerverfahren getrennt laufendes Steuerstrafverfahren. Diesbez�glich trat das Gericht auf die Beschwerde nicht ein. Hinsichtlich der Nachsteuer wies es die Beschwerde ab, soweit es darauf eintrat.
In einem weiteren Entscheid ebenfalls vom 23. August 2006 (SR.2005.00013) befand das Verwaltungsgericht �ber den Rekurs betreffend die Staats- und Gemeindesteuern im gleichen Sinn.
Hiergegen erhebt X.________ in getrennten Eingaben Verwaltungsgerichtsbeschwerde hinsichtlich der direkten Bundessteuer sowie der Staats- und Gemeindesteuern. Er beantragt, die auf den Ertrag aus den Anlagen bei der Y.________ AG entfallenden Nachsteuern seien aufzuheben.
Das Kantonale Steueramt Z�rich und die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragen, die Beschwerden abzuweisen. Das Verwaltungsgericht des Kantons Z�rich schliesst auf Abweisung der Beschwerden, soweit darauf einzutreten ist.
1.1 Am 1. Januar 2007 ist das Bundesgesetz �ber das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) in Kraft getreten. Da der angefochtene Entscheid vor dessen Inkrafttreten erging, findet auf das Verfahren noch das Bundesgesetz �ber die Organisation der Bundesrechtspflege vom 16. Dezember 1943 (OG) Anwendung (vgl. Art. 132 Abs. 1 BGG).
1.2 Verfahrensgegenstand sind allein die Nachsteuerforderungen. Streitig ist die Besteuerung von Ertr�gen aus Investitionen bei der Y.________ AG im Jahre 2002. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist sowohl hinsichtlich der direkten Bundessteuer wie auch der Staats- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 2002 zul�ssig (Art. 146 und 153 Abs. 3 des Bundesgesetzes �ber die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990, DBG, SR 642.11, in Verbindung mit Art. 97 ff. OG; Art. 73 des Bundesgesetzes �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990, StHG, SR 642.14). Die Legitimation des Beschwerdef�hrers zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde steht ausser Frage (Art. 103 lit. a OG).
1.3 Die beiden Beschwerden betreffen den gleichen Steuersachverhalt und die gleichen Parteien. Es rechtfertigt sich daher, die beiden Verfahren zu vereinigen.
Der Beschwerdef�hrer r�gt, die Vorinstanz habe seinen Anspruch auf rechtliches Geh�r verletzt, indem sie im angefochtenen Entscheid weder auf seine "treffenden Vorbringen bez�glich der Rechtslage hinsichtlich der fiktiven Gewinngutschriften" noch auf die dienlichen Informationen der Konkursverwaltung eingetreten sei und sich auch �ber die m�gliche paulianische Anfechtung der fiktiven Gewinne hinweggesetzt habe.
Der Anspruch auf rechtliches Geh�r, wie er sich aus Art. 29 Abs. 2 BV ergibt, verlangt, dass die Beh�rde die Vorbringen des vom Entscheid in seiner Rechtsstellung Betroffenen h�rt, sorgf�ltig und ernsthaft pr�ft und in der Entscheidfindung ber�cksichtigt. Daraus folgt die grunds�tzliche Pflicht der Beh�rde, ihren Entscheid zu begr�nden. Das bedeutet indessen nicht, dass sich diese mit jeder tatbest�ndlichen Behauptung und jedem rechtlichen Einwand auseinandersetzen muss. Vielmehr kann sie sich auf die f�r den Entscheid wesentlichen Punkte beschr�nken. Der B�rger soll wissen, warum die Beh�rde entgegen seinem Antrag entschieden hat, damit er den Entscheid gegebenenfalls sachgerecht anfechten kann (grundlegend BGE 112 Ia 107 E. 2b S. 110, ferner 129 I 232 E. 3.2).
Diesen Anforderungen gen�gt der angefochtene Entscheid. Es geht daraus hervor, dass und weshalb die Eink�nfte des Beschwerdef�hrers aus dem schneeball�hnlichen System der Y.________ AG als realisiert zu betrachten waren. Soweit die Ausf�hrungen des Beschwerdef�hrers sich als relevant erwiesen, nahm die Vorinstanz dazu Stellung. Der Entscheid enth�lt auch alle n�tigen Erw�gungen, damit der Beschwerdef�hrer diesen sachgerecht anfechten konnte. Die Vorinstanz musste aber nicht zu allen m�glichen Vorbringen, auch solchen, die mit den zu entscheidenden Rechtsfragen nichts zu tun haben, Stellung nehmen. Eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Geh�r durch ungen�gende Begr�ndung des angefochtenen Entscheides ist unter diesen Umst�nden nicht zu sehen.
Ergibt sich, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskr�ftige Veranlagung unvollst�ndig ist, ist nach Art. 151 DBG die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer einzufordern. Sollten die Gutschriften der Y.________ AG beim Beschwerdef�hrer steuerbares Einkommen bilden, sind sie daher bei der direkten Bundessteuer zu erfassen. Soweit das nicht im Rahmen der ordentlichen Veranlagung erfolgte, ist es im Nachsteuerverfahren nachzuholen. Die Voraussetzungen und gesetzlichen Grundlagen f�r die Vornahme einer Nachbesteuerung sind nicht umstritten. Streitig ist allein, ob die Gutschriften der Y.________ AG beim Beschwerdef�hrer steuerbares Einkommen bilden.
3.1 Die Y.________ AG, die als Verm�gensverwalterin auftrat, fasste die ihr anvertrauten Kundengelder in einem Pool zusammen. Sie wies gegen�ber ihren Kunden �berh�hte Gewinne aus, die nicht (oder nur marginal) aus Devisenhandel stammten. Die von den Kunden verlangten Auszahlungen finanzierte die Y.________ AG haupts�chlich aus den akkumulierten Anlagegeldern der bisherigen und neu beigetretenen Anleger.
Solche Gewinngutschriften unterliegen, wie das Bundesgericht wiederholt erkannt hat, als Verm�gensertrag der Einkommenssteuer (Art. 16 Abs. 1 und 20 Abs. 1 DBG). Voraussetzung ist, dass sich der Verm�gensertrag effektiv realisiert hat. Das ist dann der Fall, wenn die Leistung zufliesst oder eine entsprechende Gutschrift erfolgt, sofern die Forderung einbringlich ist. An der Steuerbarkeit �ndert nichts, dass das den Gewinnausweisen zugrunde liegende Umverteilungsprinzip (Schneeballsystem) nichts mit den vereinbarten Anlagerichtlinien zu tun hat und widerrechtlich ist. An dieser Rechtsprechung hat das Bundesgericht trotz Kritik festgehalten (Urteile 2A.114/2001 vom 10. Juli 2001, in: StE 2001 B 21.1 Nr. 10 = Pra 2001 Nr. 172 S. 1044; 2A.181/2002 vom 27. Januar 2003, in: StE 2003 B 21.1. Nr. 11; 2P.208/2002 vom 6. Februar 2003, in: StR 58/2003 S. 359 E. 2.2; 2P.300/2003 vom 14. Januar 2005 E. 2, nicht publ.).
Dem Vertreter des Beschwerdef�hrers ist diese Rechtsprechung hinl�nglich bekannt, wie er selber einr�umt. Eine erneute Auseinandersetzung er�brigt sich daher. Zu pr�fen ist einzig, ob bez�glich der Einkommensrealisation sich eine besondere Unsicherheit ergibt, die den Zufluss im Zeitpunkt des Forderungserwerbs zu verhindern vermochte, wie der Beschwerdef�hrer geltend macht.
3.2 Der Beschwerdef�hrer investierte vom 18. M�rz 2002 bis 26. Juni 2002 bei der Y.________ AG ein Kapital von Fr. 315'000.--. Gem�ss Kontoauszug der Y.________ AG vom 31. Oktober 2002 belief sich sein Guthaben in diesem Zeitpunkt auf Fr. 463'243.20. Abz�glich des investierten Kapitals wurden ihm Ertr�ge im Umfang von Fr. 148'243.20 gutgeschrieben. Wie die Vorinstanz zu Recht ausf�hrt, w�re die Realisierung dieses Einkommens dann fraglich, wenn die Leistung der R�ckforderung durch die Konkursmasse unterliegen w�rden. Der R�ckforderung gem�ss den Bestimmungen von Art. 286 und 287 des Bundesgesetzes �ber Schuldbetreibung und Konkurs vom 11. April 1989 (SchKG; SR 281.1) unterliegen Leistungen des Schuldners, welche dieser innerhalb des letzten Jahres vor der Konkurser�ffnung vorgenommen hat.
�ber die Y.________ AG wurde am 24. November 2003 der Konkurs er�ffnet. Die Jahresfrist begann daher am 24. November 2002 zu laufen. In den Akten deutet nichts darauf hin, dass die Y.________ AG bis zu diesem Datum keine Auszahlungen vorgenommen h�tte, zumal Z.________ erst am 2. Dezember 2002 verhaftet wurde. Aus dem bei den Akten liegenden Zusammenfassenden Bericht der Kantonspolizei Z�rich vom 16. Dezember 2003 ergibt sich, dass die Y.________ AG Auszahlungen vornahm, wenn Investoren das verlangten. Noch am 19. Juni 2002 teilte der Verein zur Qualit�tssicherung im Bereich der Finanzdienstleistungen (VQF) Z.________ den Beschluss �ber die Aufnahme in die Selbstregulierungsorganisation mit. Erst die Kontrollen vom 23. Oktober 2002 und insbesondere jene vom 31. Oktober 2002 brachten verschiedene gravierende Verletzungen der statutarischen Anforderungen an die Vereinsmitgliedschaft zutage. Den allenfalls ab diesem Zeitpunkt, d.h. im Monat November 2002, bestehenden Unsicherheiten �ber die Zahlungsbereitschaft der Y.________ AG trug das kantonale Steueramt dadurch Rechnung, dass es nur Leistungen bis zum 31. Oktober 2002 erfasste.
Bis zu diesem Zeitpunkt h�tte die Y.________ AG auch dann �ber gen�gend liquide Mittel verf�gt, wenn eine Mehrheit von Anlegern gleichzeitig R�ck- oder Auszahlung verlangt h�tte. Wie die Vorinstanz in diesem Zusammenhang ausf�hrte, d�rfte sich die Konkursdividende auf �ber 60 Prozent belaufen. Dass die Forderungen damals nicht unsicher waren, ergibt sich auch aus den Angaben im erw�hnten Polizeibericht, wonach im Zeitpunkt der Stilllegung der Y.________ AG diese noch �ber l�ngere Zeit in der Lage gewesen w�re, aus den thesaurierten Kundenguthaben R�ckzahlungen vorzunehmen. Vor diesem Hintergrund ist der Einwand des Beschwerdef�hrers, die voraussichtliche Konkursdividende betrage lediglich 50-60 Prozent, nicht geeignet, die verwaltungsgerichtlichen Sachverhaltsfeststellungen als offensichtlich unrichtig erscheinen zu lassen (Art. 105 Abs. 2 OG).
3.3 Bei dieser Sachlage stellen die monatlichen Gutschriften und �berweisungen steuerbaren Verm�gensertrag im Sinne von Art. 16 Abs. 1 und 20 Abs. 1 DBG dar. Es handelt sich nicht um (steuerfreie) Kapitalgewinne im Sinne von Art. 16 Abs. 3 DBG. Es ist nicht nachgewiesen, dass die Y.________ AG Anlagen direkt im Namen und auf Rechnung des Beschwerdef�hrers oder zumindest treuh�nderisch f�r dessen Rechnung get�tigt h�tte. Nur unter diesen Umst�nden k�nnten allf�llige Kapitalgewinne aus Devisenhandel dem Beschwerdef�hrer zugerechnet werden (ASA 66 377 E. 2b; Urteil 2A.114/2001 vom 10. Juli 2001, E. 1, in StE 2001 B 21.1 Nr. 10). Wie die polizeilichen Ermittlungen vielmehr ergaben und auch die Vorinstanz feststellte, wurden die Kundengelder durch die Y.________ AG auf insgesamt sechs Brokerkonten gepoolt. Eine Zuordnung der Investitionen auf die einzelnen Kunden war nicht m�glich. Richtet die Gesellschaft aufgrund von Wertschriftengewinnen, die sie erzielt, Leistungen an die Anleger aus, gelangt deshalb nicht (steuerfreier) Kapitalgewinn an die Anleger, sondern (steuerbarer) Verm�gensertrag, wie die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid zu Recht ausf�hrt.
Wenn daher die Vorinstanz von der Steuerbarkeit der fraglichen Gewinngutschriften ausging, ist das bundesrechtlich nicht zu beanstanden. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer ist abzuweisen.
Ergibt sich auf Grund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbeh�rde nicht bekannt waren, dass eine Einsch�tzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskr�ftige Veranlagung unvollst�ndig ist, so ist gem�ss � 160 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Z�rich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH) die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer einzufordern. Nach � 16 Abs. 1 unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Eink�nfte. Dazu geh�ren auch alle Ertr�ge aus beweglichem Verm�gen (vgl. � 20 StG/ZH). Steuerfrei sind die Kapitalgewinne aus der Ver�usserung von Privatverm�gen (� 16 Abs. 3 StG/ZH).
Das Z�rcher Steuergesetz umschreibt damit den Begriff der Eink�nfte aus beweglichem Verm�gen und die Voraussetzungen f�r die Erhebung einer Nachsteuer im Ergebnis gleich wie Art. 7 Abs. 1 und 4 lit. b und Art. 53 Abs. 1 StHG. Die genannten Vorschriften des Z�rcher Steuergesetzes stimmen zudem mit den entsprechenden Bestimmungen des DBG fast w�rtlich �berein (vgl. Art. 16 Abs. 1 und 3, 20 und 151 Abs. 1 DBG).
Bei dieser gesetzlichen Ausgangslage rechtfertigt es sich nicht, den genannten Bestimmungen des Steuerharmonisierungsgesetzes und insbesondere dem Begriff der steuerbaren Eink�nfte aus beweglichem Verm�gen einen anderen Sinn beizulegen als den entsprechenden Vorschriften des DBG. Etwas anderes liesse sich mit dem Harmonisierungsauftrag (Art. 129 Abs. 1 und 2 der Bundesverfassung, BV) nicht vereinbaren. Des Weiteren ist es bundesrechtlich nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz gest�tzt auf das kantonale Recht die Gewinngutschriften der Y.________ AG gleich beurteilte wie bei der direkten Bundessteuer und diese als Eink�nfte des Beschwerdef�hrers mit der Einkommenssteuer (Nachsteuer) erfasste. Der angefochtene Entscheid verletzt daher Bundesrecht nicht.
Die beiden Beschwerden sind abzuweisen. Entsprechend diesem Verfahrensausgang ist der Beschwerdef�hrer kostenpflichtig (Art. 153, 153a und 156 Abs. 1 OG). Anspruch auf Parteientsch�digung besteht nicht.
Die Verfahren 2A.613/2006 und 2A.614/2006 werden vereinigt.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde 2A.614/2006 betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde 2A.613/2006 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern wird abgewiesen.
Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 4'000.-- wird dem Beschwerdef�hrer auferlegt
Dieses Urteil wird dem Beschwerdef�hrer, dem Kantonalen Steueramt Z�rich, dem Verwaltungsgericht des Kantons Z�rich sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.