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Timestamp: 2020-07-15 09:44:56
Document Index: 214590419

Matched Legal Cases: ['§ 200', '§ 8', '§ 608', '§ 8', '§ 200', 'Art. 7', 'Art. 140', '§ 608', '§ 689', '§ 652', '§ 608', '§ 8']

Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSI vom 03.07.2006, RV/0293-I/06
VfGH-Beschwerde zur Zl. B 1247/06 eingebracht. Mit Erk. v. 11.6.2007 aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit BE zur Zl. RV/0550-I/07 erledigt.
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des G, Adr, vertreten durch Steuerberater, gegen den gemäß § 200 Abs. 2 der Bundesabgabenordnung (BAO), BGBl. 1961/194 idgF, endgültigen Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 25. April 2006 betreffend Erbschaftssteuer entschieden:
Der Berufung wird teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert und die Erbschaftssteuer wird gemäß § 8 Abs. 1 und 4 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG), BGBl. 1955/141 idgF, im Betrag von gesamt € 117.440,79 festgesetzt. Die Fälligkeit des angefochtenen Bescheides bleibt unverändert.
Daneben wurden noch einige Legate, überwiegend zu verschiedenen in- und ausländischen Liegenschaften, verfügt. Zum Geschäftsanteil wird im Abhandlungsprotokoll anschließend festgehalten: "Der Sohn G ... erklärt nunmehr in Kenntnis des Verkehrswertes des ihm vermachten Geschäftsanteiles an der Firma X-GmbH dieses Vermächtnis auszuschlagen und sohin darauf zu verzichten. Aufgrund des Verzichtes des G auf das angeordnete Vermächtnis hinsichtlich der Geschäftsanteile ... gehen sämtliche Anwesenden gemäß § 608 letzter Satz ABGB in Verbindung mit der Bestimmung auf Seite vier Punkt 3. letzter Satz des Testamentes davon aus, dass dieses Vermächtnis eines 1/3-Anteiles der Geschäftsanteile ... dem Nächstberufenen, das ist der Sohn W, zufällt." Infolge der Ausschlagung wurde von den beiden übrigen Erben anerkannt, dass der gesamte Geschäftsanteil des Erblassers dem W als Vermächtnis zufalle; zur Verschaffung der Verfügung über den Geschäftsanteil wurde gleichzeitig (am 21. Dezember 2000) ein Abtretungsvertrag errichtet. Laut Inventarium (siehe Abhandlungsprotokoll vom 7. Feber 2005) wurde unter Pkt. 1. der Aktiva der gemeine Wert des erblasserischen Geschäftsanteiles zufolge Feststellung durch den steuerlichen Vertreter mit € 12,209.036,14 (S 2.240 pro S 100 Nennkapital) verzeichnet; daneben an Aktiva mehrere in- und ausländische Liegenschaften, Fahrzeuge, Uhren, Waffen, eine Motoryacht, Kontenguthaben und Wertpapiere, zusammen im Wert von € 12,939.969,65. Nach Abzug der Passiva (gesamt € 68.545,79), darunter verschiedene Kurrentverbindlichkeiten, wurde der Reinnachlass in Höhe von € 12,871.423,86 festgestellt, wovon die angeordneten Legate zugunsten der drei Erben - darunter der gesamte Geschäftsanteil € 12,209.036,14 zugunsten des W sowie die Legate (2 Grundstücke, Motoryacht, Uhr, zusammen rund € 138.000) an G (= Berufungswerber, Bw) - in Abzug gebracht wurden (im Einzelnen: siehe Abhandlungsprotokoll 7. Feber 2005).
Das Finanzamt hat daraufhin ua. dem Bw mit zunächst vorläufigem Bescheid vom 21. November 2005 Erbschaftssteuer im Betrag von € 16.790,19 vorgeschrieben, da der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiss sei. Der Großteil der als Passiva verzeichneten Kurrentschulden sei nicht nachgewiesen und daher nicht anerkannt worden (Berechnung im Einzelnen: siehe vorläufigen Bescheid). Die dagegen, unter Vorlage von Nachweisen betr. die noch offenen Kurrentschulden, erhobene Berufung wurde mit Berufungsvorentscheidung vom 12. April 2006 abgewiesen; dies unter Verweis auf die zwischenzeitig durchgeführte Betriebsprüfung, in deren Zuge laut Prüfbericht AB-X die Schulden berücksichtigt worden wären.
Im genannten Prüfbericht vom 7. April 2006 wurden vom Prüfer unter Tz. 6 und 7 folgende Feststellungen getroffen: Die drei Kinder des Erblassers seien zu je 1/3 als Erben berufen. Daneben seien ihnen im Testament auch Legate vermacht worden, darunter dem Bw 1/3 des Geschäftsanteiles an der X-GmbH. Es sei weiters verfügt worden, dass im Falle des Verkaufes, dieser 1/3 Geschäftsanteil vom Bw dem W zu einem festgelegten Kaufpreis zu veräußern sei. Im Falle des Todes des Bw sollten diese Geschäftsanteile ebenfalls auf W übergehen. Für den Fall des Verzichtes auf das Legat sei hingegen keine Regelung getroffen worden. Da es sohin auf Grund des Verzichtes keinen Nächstberufenen gebe, falle das Legat in die Erbmasse zurück und werde in weiterer Folge auf die Erben aufgeteilt, dh. der ausgeschlagene 1/3 Geschäftsanteil falle aus der Erbmasse zu je 1/3 (= je 1/9 Anteil) an die drei Erben. Die Erben G (Bw) und D hätten sich mit der Übernahme des ausgeschlagenen Geschäftsanteiles zur Gänze durch W einverstanden erklärt. Damit dieser in den Besitz komme, hätten diese beiden Erben ihren geerbten je 1/9 Anteil dem W übergeben müssen. Anhand einer umfangreichen, detaillierten Berechnungsdarstellung zum Erwerb jedes einzelnen Erben ist der Prüfer in Gegenüberstellung der Aktiva - dies bereits unter Berücksichtigung der angefallenen Legate sowie einer Nacherbschaft - zu den abzuziehenden Passiva, aller Kosten und Gebühren zu einer Bemessungsgrundlage in Höhe von € 2,191.556,38 beim Bw gelangt. Der von ihm als Erbe erworbene Geschäftsanteil (1/9) wurde dabei mit € 1,017.419,68 in Ansatz gebracht.
Hinsichtlich des Erwerbes aus der Verlassenschaft nach F (= € 2,191.556,38) hat der Prüfer, unter Berücksichtigung mehrerer Freibeträge (ua. für endbesteuertes Vermögen € 92.979,93), die Steuer gem. § 8 Abs. 1 (Stkl. I) und Abs. 4 ErbStG zunächst mit gesamt € 273.853 ermittelt, woraus sich letztlich nach Abzug der bereits vorgeschriebenen Steuer von € 16.790,19 sowie einer anzuerkennenden italienischen Steuer (anteilig € 2.598,53) eine Nachforderung in Höhe von € 254.464,28 ergebe.
Das Finanzamt hat sich dem Prüfungsergebnis angeschlossen und unter Verweis auf den Prüfbericht mit gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültigem Bescheid vom 25. April 2006 dem Bw die Erbschaftssteuer im Betrag von € 254.464,28 vorgeschrieben.
In der ua. dagegen erhobenen Berufung (dem UFS ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung vorgelegt) wurde zum Einen (Berufungspunkt II. 2.) eingewendet, dass die gegenwärtige Erbschafts- und Schenkungssteuer aufgrund der Verletzung des verfassungsrechtlich garantierten Rechtes auf Gleichbehandlung nach Art. 7 B-VG verfassungswidrig und daher gegenständlich die Erbschaftssteuer zwingend mit Null Euro festzusetzen sei. Es wurde dazu auf die beiliegende "verfassungsrechtliche Analyse" des Herrn Univ. Prof. Dr. Beiser mit dem Nachweis schwerwiegender Verstöße gegen das Grundrecht auf Gleichbehandlung und das Willkürverbot verwiesen. Gleichzeitig wurde zur "Verfassungswidrigkeit" festgehalten, dass "die Kompetenz zur Aufhebung verfassungswidriger Gesetze nach Art. 140 B-VG dagegen ausschließlich beim Verfassungsgerichtshof liegt". Des Weiteren wurde unter Berufungspunkt II. 1. "Gesetzwidrigkeit" vorgebracht, da hinsichtlich des Geschäftsanteiles zu Unrecht ein Doppelakt unterstellt worden sei. Anstelle des angenommenen Rückfalles des 1/3-Anteiles, auf den der Bw als Legatar verzichtet habe, in die Erbmasse, anschließendem je anteiligem Erwerb durch die drei Erben sowie anschließend angenommer Schenkung an W, habe Letzterer bei richtiger rechtlicher Würdigung den gesamten 75 % Geschäftsanteil direkt vom Erblasser als Legatar erhalten, sodass dem Bw aus der Erbmasse kein Geschäftsanteil angefallen sei. Angesichts der testamentarischen Verfügung zum Rückfall des 1/3-Anteiles beim Tod des Bw an den Bruder sowie der Bestimmung nach § 608 ABGB, wonach eine fideikommissarische Substitution eine gemeine Substitution in sich schließt, sei W infolge der Ausschlagung des erstberufenen Legatars eben als nächstberufener Ersatzlegatar zu betrachten, was in diesem Sinne auch im Abhandlungsprotokoll festgehalten worden sei. Nach den zivilrechtlichen Bestimmungen (§ 689 iVm § 652 ABGB) - an welche das Erbschaftssteuerrecht anknüpfe - falle ein Legat, welches der Legatar nicht annehmen kann oder will, auf den Nächstberufenen; dieser werde so behandelt, als ob er das Legat schon mit dem Anfall - also direkt vom Erblasser - erworben hätte. Aufgrund der rechtswirksamen Ausschlagung des Bw sei ihm das Legat nie angefallen; mangels Rückfall in den Nachlass habe er auch keinen Geschäftsanteil als Erbe erhalten, insoweit die steuerliche Bemessungsgrundlage herabzusetzen und die Erbschaftssteuer mit zutreffend € 117.440,17 festzusetzen sei.
In Streit gezogen ist gegenständlich grundlegend der Erwerb von Todes wegen des W, nämlich die Frage, ob diesem das durch den Bw ausgeschlagene Legat als Ersatzlegatar bereits angefallen ist und deshalb, mangels Rückfall des ausgeschlagenen Legates in die Erbmasse, ein anteiliger Erwerb des Geschäftsanteiles durch den Bw als Erbe von vorne herein nicht in Betracht komme.
Entgegen dem Dafürhalten des Finanzamtes, mangels testamentarischer Regelung für den Fall des Verzichtes des Bw gebe es keinen Nächstberufenen und falle sohin dessen Legat (= 1/3 Geschäftsanteil) in die Erbmasse zurück, steht aber für den UFS ohne jeden Zweifel fest, dass W als Nächstberufener (Ersatzlegatar) zu betrachten ist.
Wie in der Abhandlung bereits zutreffend festgehalten, ergibt sich dies nämlich aus der Verfügung der fideikommissarischen Substitution in Punkt IV. b) 3. des Testamentes, wonach im Fall des Vorablebens des Bw das Legat (= 1/3-Geschäftsanteil) an W (als Nachlegatar) zurückzufallen hat, iVm § 608 letzter Satz ABGB, wonach eine fideikommissarische Substitution immer auch eine "gemeine Substitution" stillschweigend in sich begreift. Das bedeutet, bei Verfügung einer fideikommissarischen Substitution bedarf es gar keiner ausdrücklichen Regelung für den Fall eines Verzichtes bzw. einer Ausschlagung des Legates; der fideikommissarische Substitut, hier W, ist nach dem Zivilrecht stillschweigend auch als Ersatzlegatar anzusehen.
Dem diesbezüglichen Berufungsvorbringen kommt daher Berechtigung zu. W hat nicht nur 2/3 des Geschäftsanteiles des Erblassers als erstberufener Legatar, sondern auch den vom Bw ausgeschlagenen restlichen 1/3-Geschäftsanteil als Nächstberufener = Ersatzlegatar und sohin insgesamt den gesamten Geschäftsanteil als direkt vom Erblasser angefallen, sohin als Erwerb von Todes wegen, erhalten. Aus diesem Grund kommt auch kein Rückfall des ausgeschlagenen Legates in die Erbmasse samt anschließend anteiligem Erwerb (= 1/9-Geschäftsanteil) des Bw als Erbe in Betracht.
Davon ausgehend bemißt sich die Erbschaftssteuer des Bw wie folgt, wobei festgehalten wird, dass die Berechnung lt. Prüfbericht nach eingehender Überprüfung als zutreffend zu erachten ist; gegen die Ermittlung der Bemessungsgrundlage wurde in der Berufung ansonsten auch kein Einwand erhoben:
€ 368.680,68
€ 1,077.496,77
davon Erbschaftssteuer: gem. § 8 Abs. 1 (Stkl. I): 11 %
€ 118.524,64
- € 2.598,53
€ 117.440,79
Gegenüber dem vorläufigen Bescheid vom 21. November 2005 hatte sich aufgrund der BP unter Berücksichtigung der bereits vorgeschriebenen Steuer von € 16.790,19 eine Nachforderung von € 254.464,28 ergeben. Die bescheidmäßige Vorschreibung lediglich eines Nachforderungsbetrages ist in der Bundesabgabenordnung freilich nicht vorgesehen: Verfahrensrechtlich ist der gegenständlich bekämpfte endgültige Bescheid vom 25. April 2006 an die Stelle des vorläufigen Bescheides vom 21. November 2005 getreten. Folglich hat sich der Bescheidspruch auf den gesamten Abgabenbetrag von € 117.440,79 zu erstrecken, woraus sich unter Bedachtnahme auf den bereits (vorläufig) vorgeschriebenen Betrag von € 16.790,19 eine Nachforderung in Höhe von € 100.650,60 ergibt.
Findok-Nr: 23089.1, aufgenommen am: 12.07.2006 15:16:00, zuletzt geändert am: 13.07.2009, Dokument-ID: 58f6339a-a5eb-4cf9-8790-9c97e80b3d47, Segment-ID: bb71bfa2-bb5d-49c1-af15-fe47a712c45a