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Timestamp: 2016-10-22 09:04:33
Document Index: 239860241

Matched Legal Cases: ['Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 16', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 73', 'Art. 73', 'Art. 69', 'Art. 16', 'Art. 16', 'Art. 69', 'Art. 73', 'Art. 72', 'Art. 72', 'BGE', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 72', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 16', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 73', 'Art. 84', 'BGE', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 72', 'Art. 69', 'Art. 191', 'Art. 218', 'Art. 218', 'Art. 218', 'Art. 69', 'Art. 69', 'Art. 105', 'Art. 156', 'Art. 153']

2P.202/2002 (16.09.2003)
c/o Beglinger Holenstein, Rechtsanw�lte, Utoquai 29/31, 8008 Z�rich,
Abteilung Rechtsdienst, Sumatrastrasse 10, 8090 Z�rich,
2. Abteilung, 2. Kammer, Milit�rstrasse 36, Postfach, 8021 Z�rich.
Jahressteuer 1998 (ausserordentliche Eink�nfte),
Verwaltungsgerichtsbeschwerde und staatsrechtliche Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Z�rich, 2. Abteilung, vom 3. Juli 2002.
A.________ ist Mehrheitsaktion�r der im Jahre 1993 gegr�ndeten C.________ AG mit Sitz in Baar ZG. Im September 1998 sch�ttete die Gesellschaft erstmals Dividenden von gesamthaft Fr. 2'375'000.-- aus (wovon Fr. 1'275'000.-- an A.________), welche aus dem Gewinn des abgelaufenen Gesch�ftsjahrs 1997/98 finanziert wurden.
F�r die Staatssteuer 1998 w�rdigte das Steueramt des Kantons Z�rich die von A.________ bezogene Dividende als ausserordentliches Einkommen und unterwarf sie einer separaten Jahressteuer. Eine Beschwerde gegen diese Veranlagung wies das z�rcherische Verwaltungsgericht am 3. Juli 2002 kantonal letztinstanzlich ab. Es erwog, als ausserordentlich m�ssten auch alle aperiodisch fliessenden Eink�nfte gelten, nicht nur Substanzdividenden. Da w�hrend den f�nf vorausgegangenen Jahren jegliche Dividendenzahlungen unterblieben seien, erweise sich die im Jahr 1998 erfolgte Aussch�ttung als einmalig und daher ausserordentlich.
Hiergegen haben die Eheleute A.________ und B.________ am 13. September 2002 staatsrechtliche Beschwerde an das Bundesgericht erhoben, mit der sie die Aufhebung des angefochtenen Entscheids beantragen; auch sei das Verwaltungsgericht anzuweisen, das kantonale Steuerrecht im Sinne der bundesgerichtlichen Erw�gungen bundesrechtskonform anzuwenden. Mit gleichentags eingereichter Verwaltungsgerichtsbeschwerde stellen sie den Antrag, den vorinstanzlichen Entscheid aufzuheben und festzustellen, dass die streitige Dividende der Jahressteuer nicht unterliege. Eventualiter sei nur der die �bliche Aussch�ttungsquote �bersteigende Anteil mit der Sonderveranlagung zu erfassen. Subeventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung an das Verwaltungsgericht zur�ckzuweisen.
Das kantonale Steueramt Z�rich und das Verwaltungsgericht des Kantons Z�rich schliessen auf Abweisung der Beschwerden, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgen�ssische Steuerverwaltung beantragt, die staatsrechtliche Beschwerde abzuweisen und auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde nicht einzutreten.
Die beiden Beschwerden betreffen die gleichen Parteien, richten sich gegen denselben Entscheid und werfen gr�sstenteils �bereinstimmende Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, sie gemeinsam zu behandeln und zu diesem Zweck die Verfahren zu vereinigen.
2.1 Die Beschwerdef�hrer r�gen eine verfassungs- bzw. bundesrechtswidrige Anwendung von Art. 69 des Bundesgesetzes �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz; StHG; SR 642.14) vom 14. Dezember 1990, von � 275 des z�rcherischen Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 sowie von �� 1 u. 2 der Verordnung des z�rcherischen Regierungsrates �ber den Vollzug von Art. 69 StHG vom 14. Oktober 1998. Diese Bestimmungen stehen in folgendem Verh�ltnis zueinander:
Am 1. Januar 1999 trat das neue z�rcherische Steuergesetz vom 8. Juni 1997 in Kraft. Als wesentliche �nderung sah es f�r die Besteuerung der nat�rlichen Personen den �bergang von der zweij�hrigen Vergangenheitsbemessung (Praenumerandobesteuerung) zur einj�hrigen Gegenwartsbemessung (Postnumerandobesteuerung) vor. Bei diesem Systemwechsel sollten wohl die ordentlichen Eink�nfte der Jahre 1997 und 1998 in eine Bemessungsl�cke fallen, nicht aber die ausserordentlichen Ertr�ge, welche gem�ss folgender abschliessender Aufz�hlung in � 275 Abs. 2 StG einer Jahressteuer in der �bergangsperiode (Abs. 1) unterworfen wurden: "Als ausserordentliche Eink�nfte gelten Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen, aperiodische Verm�gensertr�ge wie Eink�nfte aus der Ver�usserung oder R�ckzahlung von Obligationen mit �berwiegender Einmalverzinsung und Substanzdividenden, Lotteriegewinne oder realisierte stille Reserven wie Kapital- und Aufwertungsgewinne auf gesch�ftlichen Verm�genswerten, die Aufl�sung von R�ckstellungen und die Unterlassung gesch�ftsm�ssig begr�ndeter Abschreibungen und R�ckstellungen."
Art. 69 StHG sah in seiner urspr�nglichen Fassung f�r den fakultativen �bergang zur einj�hrigen Postnumerandobesteuerung (gem�ss Art. 16 StHG) grunds�tzlich das sog. Differenzsteuerverfahren vor. Erst die Novelle des StHG vom 9. Oktober 1998 f�hrte generell das Jahressteuerverfahren ein: Gem�ss Art. 69 Abs. 2 StHG unterliegen ausserordentliche Eink�nfte, die in der Steuerperiode vor dem Wechsel der zeitlichen Bemessung erzielt wurden, f�r das Steuerjahr, in dem sie zugeflossen sind, einer vollen Jahressteuer. Nach Abs. 3 gelten als ausserordentliche Eink�nfte insbesondere Kapitalleistungen, aperiodische Verm�gensertr�ge, Lotteriegewinne sowie ausserordentliche Ertr�ge aus selbst�ndiger Erwerbst�tigkeit.
Diese Harmonisierungsnorm weicht u.a. in zwei wesentlichen Punkten von � 275 StG/ZH ab: Einerseits wird die Jahressteuer nicht in der �bergangsperiode (d.h. im Jahre 1999), sondern im Jahr des Zuflusses erhoben. Andererseits werden die erfassten ausserordentlichen Ertr�ge nicht abschliessend aufgez�hlt. Um diese Abweichungen noch rechtzeitig vor dem Inkrafttreten beider Bestimmungen auf den 1. Januar 1999 (vgl. Art. 69 Abs. 7 StHG sowie � 285 StG/ZH) zu beseitigen, erliess der Regierungsrat des Kantons Z�rich am 14. Oktober 1998 eine Verordnung zum Vollzug von Art. 69 StHG. Danach erfolgt die Besteuerung im Jahr des Zuflusses (� 1). Gem�ss � 2 gelten als ausserordentliche Eink�nfte insbesondere:
a) Kapitalabfindungen f�r wiederkehrende Leistungen;
b) Aperiodische Verm�gensertr�ge wie Eink�nfte aus der Ver�usserung oder R�ckzahlung von Obligationen mit �berwiegender Einmalverzinsung und Substanzdividenden;
d) realisierte stille Reserven wie Kapital- und Aufwertungsgewinne auf gesch�ftlichen Verm�genswerten, die Aufl�sung von R�ckstellungen und die Unterlassung gesch�ftsm�ssig begr�ndeter Abschreibungen und R�ckstellungen.
Die Besteuerung in der Phase des �bergangs vom einen zum anderen System ist in der Doktrin ausf�hrlich kommentiert worden (vgl. Jean-Blaise Paschoud, Le passage de la taxation annuelle ou bisannuelle praenumerando � la taxation annuelle postnumerando selon la proc�dure pr�vue � l'article 69 LHID, ASA 69 609 ff.; Dieter Weber, in: Zweifel/Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Aufl., Basel usw. 2002, Rz. 1-7 zu Art. 69; Danielle Yersin, Harmonisation fiscale: La derni�re ligne droite, ASA 69 306; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Z�rcher Steuergesetz, Z�rich 1999, Rz. 1 zu � 275; Ren� Eichenberger/Pierre-Olivier Gehriger, Der �bergang zur Gegenwartsbemessung im neuen Z�rcher Steuergesetz, 2000, S. 23 ff., Rz. 86-94, mit weiteren Hinweisen).
2.2 Vor diesem Hintergrund ist zu pr�fen, ob hier die staatsrechtliche Beschwerde oder die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zul�ssig ist (vgl. u.a. Ulrich Cavelti, in: Zweifel/Athanas (Hrsg.), a.a.O., Rz. 7 ff. zu Art. 73, mit weiteren Hinweisen).
2.2.1 Nach Art. 73 Abs. 1 StHG unterliegen Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 in Kapitel 1 dieses Gesetzes geregelte Materie betreffen, der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht. Zwar befindet sich Art. 69 StGH selber nicht in den genannten Titeln, sondern im siebten Titel des Steuerharmonisierungsgesetzes. Er betrifft allerdings den Wechsel der zeitlichen Bemessung gem�ss Art. 16 StHG. Diese Norm ist wiederum Teil des zweiten Titels des Steuerharmonisierungsgesetzes. Kraft des Verweises in Art. 16 StHG betrifft Art. 69 StHG eine im zweiten Titel geregelte und somit von Art. 73 StHG erfasste Materie (vgl. Danielle Yersin, a.a.O., S. 317 u. 321 f.).
2.2.2 Das Steuerharmonisierungsgesetz ist am 1. Januar 1993 in Kraft getreten. Es gew�hrt den Kantonen eine Frist von acht Jahren ab Inkrafttreten, um ihre Gesetzgebung den Vorschriften der Titel 2-6 anzupassen (Art. 72 Abs. 1 StHG). Nach Ablauf dieser Frist findet das Bundesrecht direkt Anwendung, wenn ihm das kantonale Steuerrecht widerspricht (Art. 72 Abs. 2 StHG). W�hrend dieser Frist sind die Kantone in der Ausgestaltung und Anwendung ihres Steuerrechts grunds�tzlich frei und k�nnen insbesondere die acht Jahre voll aussch�pfen. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist deshalb zur �berpr�fung der Anwendung des kantonalen Steuerrechts vor dem 1. Januar 2001 selbst dann nicht zul�ssig, wenn das kantonale Recht dem Steuerharmonisierungsgesetz bereits entspricht oder diesem vor dem 1. Januar 2001 angepasst worden ist (vgl. BGE 123 II 588 E. 2d S. 592 f., mit weiteren Hinweisen; Danielle Yersin, a.a.O., S. 309; vgl. zum Ganzen auch StR 58/2003 S. 432, 2A.349/2002, E. 1.1.1 mit weiteren Hinweisen).
Die in Art. 69 StHG enthaltenen Regelungen sind nicht erst ab dem 1. Januar 2001 verbindlich geworden. Mit Bundesgesetz vom 9. Oktober 1998 wurde diese Bestimmung abge�ndert. Aus Art. 69 Abs. 7 StHG ergibt sich, dass die Abs. 1-6 ab 1. Januar 1999 f�r Kantone gelten, welche die zeitliche Bemessung wechseln und hierf�r kein vom Jahressteuerverfahren abweichendes Verfahren vorgesehen haben, das bereits am 1. Januar 1999 in Kraft ist. Der Bundesgesetzgeber ist mit dieser zeitlich sp�teren Anordnung bewusst von der achtj�hrigen �bergangsfrist von Art. 72 Abs. 1 und 2 StHG abgewichen. Die einheitliche und zwingende bundesrechtliche Regelung soll einen vertikal harmonisierten Begriff der ausserordentlichen Eink�nfte und Aufwendungen sicherstellen sowie denselben Rechtsschutz f�r alle Steuerpflichtigen gew�hrleisten (vgl. Danielle Yersin, Harmonisation fiscale: proc�dure, interpr�tation et droit transitoire, RDAF 2003 II S. 2 f. u. 10; Paschoud, a.a.O., S. 612 f.; Weber, a.a.O., Rz. 34 zu Art. 69).
Zu den Kantonen, welche die Voraussetzungen der Anwendbarkeit von Art. 69 StHG ab dem 1. Januar 1999 erf�llen, geh�rt auch der Kanton Z�rich, wo der Systemwechsel im Sinn von Art. 16 StHG auf denselben Zeitpunkt vollzogen wurde. Art. 69 StHG wurde damit f�r die Erhebung der z�rcherischen Staatssteuer massgebend. Der Kanton verf�gte �ber keine Kompetenz mehr, von den zwingenden bundesrechtlichen Vorgaben abzuweichen. Insbesondere konnte er die Besteuerung der ausserordentlichen Eink�nfte nicht mehr - wie in � 275 StG/ZH vorgesehen - in der �bergangsperiode abschliessend nach dem Enumerationsprinzip regeln. Insoweit war diese kantonale Bestimmung nunmehr harmonisierungswidrig und in dem Masse unwirksam, als sie die derogatorische Kraft des Bundesrechts verletzte. Demgem�ss war der Regierungsrat aufgerufen, durch Erlass einer Vollzugsverordnung Art. 69 StHG f�r das kantonale Recht zu �bernehmen (vgl. insbesondere Eichenberger/Gehriger, a.a.O., S. 28 ff. Rz. 100-105, S. 33 f. Rz. 111-112; Weber, a.a.O., Rz. 14 zu Art. 69; siehe auch Adrian Kneub�hler, Durchsetzung der Steuerharmonisierung, ASA 69 S. 242 ff.).
2.2.3 Vorliegend sind somit Fragen streitig, die den kantonalen Nachvollzug von verbindlichem Bundesrecht betreffen. � 275 StG/ZH bzw. � 2 der regierungsr�tlichen Verordnung sind hier nicht als selbst�ndiges kantonales Recht, sondern als Ausf�hrungsrecht zu detailliert ausgestaltetem Bundesrecht zur Anwendung gelangt. Somit ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gem�ss Art. 73 StHG zul�ssig, deren Eintretensvoraussetzungen hier erf�llt sind. Auf die staatsrechtliche Beschwerde kann dagegen nicht eingetreten werden (vgl. Art. 84 Abs. 2 OG; BGE 128 II 56 E. 1c S. 59 f.).
Aus der Anwendbarkeit von Art. 69 StHG ergibt sich, dass zun�chst zwei R�gen der Beschwerdef�hrer unbegr�ndet sind:
Fehl geht einerseits der Vorwurf einer ungen�genden gesetzlichen Grundlage: Art. 69 Abs. 2 und 3 StHG sind nach dem Gesagten nicht nur Rahmenvorschriften. � 275 StG/ZH wird durch diese Bestimmungen teilweise derogiert. Die Verordnung des Regierungsrates ist eine reine Vollzugsverordnung. Materiell enth�lt sie im �brigen - soweit hier interessierend - nichts, was mit Art. 69 StHG nicht vereinbar w�re. Gest�tzt auf Art. 72 Abs. 3 StHG ist sie deshalb ohne weiteres zul�ssig, um die zwingenden bundesrechtlichen Regelungsvorgaben umzusetzen.
Andererseits besteht kein Verstoss gegen das verfassungsm�ssige R�ckwirkungsverbot: Zweifelhaft ist, ob hier �berhaupt eine (echte) R�ckwirkung vorliegt (vgl. dazu StE 2002 B 65.4 11, 2A.557/2001, E. 1 mit weiteren Hinweisen; Weber, a.a.O., Rz. 35 zu Art. 69). Gegebenenfalls w�re deren Zul�ssigkeit der Pr�fung des Bundesgerichts ohnehin entzogen. Dieses ist gem�ss Art. 191 BV durch die Bundesgesetze - und somit auch konkret ausgestaltetes, zwingendes Harmonisierungsrecht - gebunden. Eine abweichende �usserung des st�nder�tlichen Berichterstatters (vgl. Amtl. Bull. SR 1998 925) kann nicht als gesetzgeberischer Wille gelten, wenn dieser in anderer Form klar aus der Vorschrift selber hervorgeht (vgl. zum Ganzen: Eichenberger/ Gehriger, a.a.O., S. 28 ff. Rz. 99-125; a.M.: Walter Frei, Die ausserordentlichen Eink�nfte im �bergangsrecht des neuen Z�rcher Steuerrechts, ZStP 1999, S. 8 ff.).
Im Weiteren kann grunds�tzlich auf den in StE 2002 B 65.4 11 ver�ffentlichten Entscheid vom 11. Juli 2002 verwiesen werden. Darin musste sich das Bundesgericht bereits mit der von der Gesellschaft im Jahre 1998 ausgesch�tteten Dividende befassen, wobei es allerdings um einen anderen Beteiligungsinhaber und die direkte Bundessteuer 1997/98 ging. Das Bundesgericht erwog, es liege "ausserordentliches Einkommen" bzw. ein "aperiodischer Verm�gensertrag" im Sinne von Art. 218 Abs. 3 DBG vor, mit folgender Begr�ndung: Zwar sind Dividenden im Normalfall nicht als aperiodische Verm�gensertr�ge zu qualifizieren. Vielmehr handelt es sich um ein Einkommen, das seiner Natur nach regelm�ssig fliesst. Anders kann es sich indessen bei sogenannten Substanzdividenden verhalten, die aus thesaurierten Gewinnen fr�herer Perioden ausgerichtet werden. Das Gleiche gilt, wenn zwar nur der im Vorjahr erzielte Gewinn ausgesch�ttet wird, aber eine personenbezogene Aktiengesellschaft ihre Dividendenpolitik gerade in dem in die Bemessungsl�cke fallenden Jahr �ndert. Es entspricht dem Sinn von Art. 218 DBG, dass der Steuerpflichtige beim Wechsel des Systems der zeitlichen Bemessung nicht davon soll profitieren k�nnen, dass er die M�glichkeit hat, den Realisierungszeitpunkt von Einkommen nach freiem Ermessen in die Bemessungsl�cke zu verschieben.
Vorliegend geht es somit ausschliesslich um "aperiodische Verm�gensertr�ge". Zu diesem Begriff sind - soweit hier massgeblich - zwischen Art. 218 Abs. 3 DBG und Art. 69 StHG (bzw. � 275 StG/ZH und � 2 der z�rcherischen Vollzugsverordnung) keine Abweichungen ersichtlich. Die vorinstanzliche Qualifizierung ist bundesrechtskonform.
Unzutreffend wenden die Beschwerdef�hrer dagegen ein, die nachtr�gliche Ab�nderung der massgeblichen Bestimmungen verstosse gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, weil die jetzt besteuerten Verm�gensdispositionen im berechtigten Vertrauen auf die Steuerfreiheit im L�ckenjahr get�tigt worden seien. Diese Argumentation verkennt die vorrangige Notwendigkeit, die �bergangsrechtlichen und materiellen Bestimmungen von Art. 69 StHG in den betroffenen Kantonen gegen�ber allen Steuerpflichtigen einheitlich und verbindlich anzuwenden. �berdies erweisen sich die Interessen der Beschwerdef�hrer als wenig schutzw�rdig: Ausserordentliche Dividenden sind sowohl nach dem System der Vergangenheitsbemessung als auch nach demjenigen der Gegenwartsbemessung vollumf�nglich zu versteuern. Deshalb darf der Wechsel vom einen zum anderen System nicht zur Steuerbefreiung solcher Eink�nfte f�hren. Ein anderes Ergebnis w�re mit den Grunds�tzen der rechtsgleichen Besteuerung sowie der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsf�higkeit nicht vereinbar. Beim Wechsel des Systems der zeitlichen Bemessung sollte der Pflichtige nicht davon profitieren k�nnen, dass er die M�glichkeit hat, den Anfall von Einkommen nach Gutd�nken in die Bemessungsl�cke zu verschieben (vgl. StE 2002 B 65.4 11, 2A.557/2001, E. 1 sowie StE 2002 B 65.4 7, 2A.124/2001, E. 3.3-3.4). Von einer auf Treu und Glauben gr�ndenden, berechtigten Erwartung der Beschwerdef�hrer kann somit nicht die Rede sein.
Schliesslich hat das Verwaltungsgericht den massgeblichen Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig festgestellt (vgl. Art. 105 Abs. 2 OG). Insbesondere ist keine Verletzung der steuerrechtlichen Beweisregeln ersichtlich. Ob die zugeflossenen Dividenden ausserordentliche Eink�nfte sind, ist ohnehin nicht eine Sachverhalts-, sondern eine Rechtsfrage (vgl. dazu oben E. 4). Eine "�bliche Aussch�ttungsquote" ist im Weiteren nicht auszumachen, weshalb sich auch das Eventualbegehren als unbegr�ndet erweist.
Gesamthaft ergibt sich, dass die beiden Verfahren zu vereinigen sind. Nur die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist hier zul�ssig, erweist sich aber als unbegr�ndet.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die unterliegenden Beschwerdef�hrer kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG).
Die Gerichtsgeb�hr von insgesamt Fr. 12'000.-- wird den Beschwerdef�hrern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.
Dieses Urteil wird den Beschwerdef�hrern, dem Kantonalen Steueramt Z�rich, Abteilung Rechtsdienst, und dem Verwaltungsgericht des Kantons Z�rich, 2. Abteilung, sowie der Eidgen�ssischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.