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Timestamp: 2016-10-27 15:15:12
Document Index: 272544436

Matched Legal Cases: ['Art. 9', 'Art. 9', 'Art.86', 'Art.87', 'BGE', 'Art. 84', 'BGE', 'Art. 88', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 4', 'Art. 9', 'BGE', 'Art. 128', 'Art. 114', 'BGE', 'BGE', 'Art. 128', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 17', 'Art. 128', 'Art. 12', 'BGE', 'Art. 98', 'Art. 47', 'Art. 120', 'Art. 90', 'BGE', 'Art. 98', 'Art. 98', 'Art. 128', 'Art. 156', 'Art. 159']

2P.299/2002 (03.11.2003)
2P.299/2002 /kil
Beschwerdef�hrer, vertreten durch CONVISA AG, Herrengasse 14, Postfach 147, 6431 Schwyz,
Steuerkommission des Kantons Schwyz, Bahnhofstrasse 15, 6430 Schwyz,
Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz, Kammer II, Kollegiumstrasse 28, 6431 Schwyz.
Art. 9 BV (Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern 1989/90, 1991/92 und 1993/94),
Staatsrechtliche Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Schwyz, Kammer II, vom 7. November 2002.
A. und B.________ wurden am 15. Mai 2000 f�r die Steuerperioden 1989/90, 1991/92 und 1993/94 veranlagt, worauf sie mit Einsprache die Verj�hrung sowohl der direkten Bundessteuer als auch der Kantons- und Gemeindesteuern geltend machten und die R�ckerstattung der bereits bezahlten Steuerbetr�ge verlangten. Die Kantonale Steuerkommission Schwyz/Kantonale Verwaltung f�r die direkte Bundessteuer Schwyz hiess die Einsprache am 18. Februar 2002 teilweise gut: Sie hob die Veranlagungsverf�gungen betreffend die direkte Bundessteuer der Steuerjahre 1989 bis 1994 auf, wies die Einsprache jedoch ab, soweit sie kantonale Steuern der gleichen Perioden betraf; hinsichtlich einer allf�lligen R�ckerstattung der bereits provisorisch bezahlten Steuern trat sie nicht auf die Einsprache ein. Diesen Entscheid sch�tzte das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz auf Beschwerde hin (Entscheid vom 7. November 2002).
Am 17. Dezember 2002 haben A. und B.________ beim Bundesgericht staatsrechtliche Beschwerde eingereicht mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid aufzuheben, soweit er die Verj�hrung der Kantonssteuern 1989 bis 1994 verneine. Sie r�gen eine Verletzung des Willk�rverbots (Art. 9 BV).
Die Kantonale Steuerkommission und das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz schliessen auf Abweisung der Beschwerde.
Mit Verf�gung vom 23. Dezember 2002 wies der Pr�sident der II. �ffentlichrechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das gestellte Gesuch um Gew�hrung der aufschiebenden Wirkung ab.
Vorliegend wird ein letztinstanzlicher kantonaler Einsch�tzungsentscheid betreffend Kantonssteuern angefochten, welcher zusammen mit den definitiven Steuerrechnungen vom 14. Juni 2000 einen mit staatsrechtlicher Beschwerde anfechtbaren Endentscheid bildet (Art.86 Abs.1 und Art.87 OG; BGE 108 Ia 286 E. 2b S. 287). Da er sich auf �ffentliches kantonales Recht st�tzt und Steuerperioden betrifft, die noch nicht unter das Bundesgesetz �ber die Steuerharmonisierung fallen, steht im Bund kein anderes Rechtsmittel offen (Art. 84 Abs. 2 OG; BGE 128 II 56; 123 II 588). Als Steuerpflichtige sind die Beschwerdef�hrer zur staatsrechtlichen Beschwerde legitimiert (vgl. Art. 88 OG).
Das alte Steuergesetz des Kantons Schwyz vom 28. Oktober 1958 (aStG/SZ) regelt zwar die Einleitungs- und die Bezugsverj�hrung, nicht aber die Veranlagungsverj�hrung: Das Recht, die Veranlagung einzuleiten, erlischt f�r periodische Steuern f�nf Jahre nach Ablauf der Veranlagungsperiode (� 82 Abs. 2), und die veranlagte Steuerforderung verj�hrt f�nf Jahre nach Rechtskraft der Steuereinsch�tzung (� 101 Abs. 1). Wie lange die Steuerbeh�rden Zeit haben, ein eingeleitetes Veranlagungsverfahren zum Abschluss zu bringen, ergibt sich aus dem Gesetzestext nicht.
2.1 Das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz geht im angefochtenen Entscheid davon aus, dass insoweit ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers vorliege; im alten Steuergesetz stehe darum nichts von einer Veranlagungsverj�hrung, weil es eine solche unter dessen Herrschaft - anders als unter dem neuen Steuergesetz vom 9. Februar 2000 (� 139) - nicht gebe. Die Beschwerdef�hrer betrachten diese Auslegung als willk�rlich: Der Gesetzgeber habe die zeitliche Begrenzung des Steueranspruchs nicht vollst�ndig geregelt, weshalb eine L�cke vorliege, die zwingend geschlossen werden m�sse.
2.2 Das Institut der Verj�hrung gilt als allgemeiner Rechtsgrundsatz des schweizerischen Verwaltungsrechts, weshalb �ffentlichrechtliche Anspr�che selbst beim Fehlen einer ausdr�cklichen Gesetzesbestimmung der Verj�hrung oder Verwirkung unterliegen (BGE 125 V 396 E. 3a S. 399, mit Hinweisen). Fehlen Vorschriften zur Verj�hrung, so h�lt sich der Richter vorab an die Regeln, die der Gesetzgeber im �ffentlichen Recht f�r verwandte Tatbest�nde aufgestellt hat; mangels entsprechender Regelungen sind die allgemeinen (zivilrechtlichen) Grunds�tze �ber die Verj�hrung heranzuziehen, wonach f�r einmalige Leistungen eine zehnj�hrige, f�r periodische eine f�nfj�hrige Frist gilt (BGE 112 Ia 260 E. 5e S. 267). In Anwendung dieser Grunds�tze hat das Bundesgericht wiederholt festgehalten, die - wie hier vom Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz - von verschiedenen kantonalen Beh�rden vertretene Auffassung, nicht rechtskr�ftig festgestellte Steueranspr�che seien der Verj�hrung entzogen, verstosse gegen das Willk�rverbot. Verfassungswidrig sind sowohl Regelungen, welche einzig die Bezugsverj�hrung regeln (so das St. Galler Steuergesetz vom 17. April 1944; BGE 94 I 513 E. 1 S. 517), als auch solche, die zus�tzlich noch die Einleitungsverj�hrung kennen. So war das Tessiner Steuergesetz l�ckenhaft, weil es nur eine Verj�hrungsfrist f�r die Verfahrenseinleitung sowie f�r den Bezug des verf�gten Steuerbetrags vorsah, aber die zul�ssige Dauer des eingeleiteten Veranlagungsverfahrens nicht begrenzte; die Weigerung der kantonalen Beh�rden, diese L�cke mittels einer Veranlagungsverj�hrung zu schliessen, stellte einen Verstoss gegen Art. 4 aBV bzw. Art. 9 BV dar. Das Bundesgericht hielt fest, es sei willk�rlich, die Steueranspr�che nach rechtzeitiger Einleitung des Veranlagungsverfahrens bis zu dessen rechtskr�ftigem Abschluss jeder Verj�hrung zu entziehen (BGE 101 Ia 19 E. 4b S. 22 f., mit Hinweisen). Gleich entschied es bez�glich des Schaffhauser Steuergesetzes, das ebenfalls das Recht zur Einleitung der Veranlagung befristete und eine f�nfj�hrige, mit der Zustellung der definitiven Veranlagung beginnende Verj�hrung der Steuerforderung vorsah (Urteil P.1015/1976 vom 16. M�rz 1977, in: ASA 47 S. 223, E. 3, vgl. auch unver�ffentlichte E. 1).
2.3 Aus dem Gesagten erhellt, dass es gegen das Willk�rverbot verst�sst, wenn das Verwaltungsgericht die nicht rechtskr�ftig festgestellten Steuerforderungen nach rechtzeitiger Einleitung der Veranlagung gem�ss � 82 Abs. 2 aStG/SZ g�nzlich der Verj�hrung entzieht. Entgegen der Auffassung des Verwaltungsgerichts ergibt sich weder aus der Praxis zur direkten Bundessteuer noch aus jener zur Verrechnungssteuer etwas anderes.
2.3.1 Die Beschwerdef�hrer weisen zu Recht darauf hin, dass das Verj�hrungssystem des alten Schwyzer Steuergesetzes sich nicht mit der Regelung gem�ss Bundesratsbeschluss �ber die Erhebung der direkten Bundessteuer (BdBSt) vergleichen l�sst. W�hrend das kantonale Recht erst rechtskr�ftig festgestellte Steuerforderungen einer (Bezugs-)Verj�hrung unterstellt, sieht der Bundesratsbeschluss in Form einer sog. Anspruchsverj�hrung eine wesentlich andere Regelung vor: Gem�ss Art. 128 BdBSt in Verbindung mit Art. 114 Abs. 1 BdBSt f�ngt die (unterbrechbare) f�nfj�hrige Verj�hrungsfrist am allgemeinen F�lligkeitstermin f�r die direkte Bundessteuer "automatisch" zu laufen an, unabh�ngig davon, ob bis zu diesem Zeitpunkt bereits eine provisorische Veranlagung oder eine definitive Einsch�tzung er�ffnet worden ist (BGE 112 Ib 88 E. 2a S. 92, mit Hinweisen). Weil die Verj�hrung von Gesetzes wegen und ohne R�cksicht auf den Abschluss des Einsch�tzungsverfahrens beginnt, ist der Steuerpflichtige gegen eine unertr�gliche Verz�gerung der Veranlagung ausreichend gesch�tzt, auch wenn der Anspruch nur einer relativen und nicht auch einer absoluten Verj�hrung unterliegt (Urteil A.133/1987 vom 29. Oktober 1987, in: ASA 59 S. 256, E. 4c; BGE 112 Ib 92 E. 2a S. 92). Der Umstand, dass der Bundesratsbeschluss neben der f�nfj�hrigen relativen Verj�hrungsfrist von Art. 128 BdBSt nicht zus�tzlich noch eine Regelung der absoluten Verj�hrung enth�lt, wird deshalb in st�ndiger Praxis nicht als L�cke, sondern als qualifiziertes Schweigen verstanden (BGE 126 II 1 E. 3 S. 5 f., mit Hinweisen). Das dargestellte System einer Anspruchsverj�hrung, bei welcher die relative Verj�hrungsfrist sowohl f�r die Veranlagung als auch f�r den Bezug der Steuer gilt (BGE 126 II 49 E. 2b S. 51), ist offensichtlich ganz anders ausgestaltet als die streitige Regelung des alten Schwyzer Steuergesetzes. Aus dem Fehlen einer absoluten Veranlagungsverj�hrung im Bundesratsbeschluss �ber die direkte Bundessteuer l�sst sich deshalb nichts zugunsten der Auffassung des Verwaltungsgerichts ableiten (in diesem Sinne bereits BGE 101 Ia 19 E. 4b S. 23, mit Hinweisen).
2.3.2 Gleich verh�lt es sich mit dem Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 �ber die Verrechnungssteuer (VStG; SR 642.21), zu welchem das Verwaltungsgericht eine Parallele zu ziehen versucht. Ein solcher Vergleich ist bereits darum untauglich, weil es sich bei der Verrechnungssteuer prim�r um eine Sicherungssteuer handelt, welche mit der kantonalen Einkommenssteuer kaum etwas gemein hat; so kennt das Verrechnungssteuergesetz denn auch kein eigentliches Veranlagungsverfahren. Weiter beginnt die f�nfj�hrige Verj�hrungsfrist von Art. 17 Abs. 1 VStG - gleich wie jene nach Art. 128 BdBSt - von Gesetzes wegen zu laufen (mit Entstehung der Steuerforderung; vgl. Art. 12 VStG). Aus diesem Grund hat das Bundesgericht - analog der Praxis zum Bundesratsbeschluss �ber die Erhebung der direkten Bundessteuer - das Vorliegen einer L�cke verneint und das Fehlen einer absoluten Verj�hrungsfrist als qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers betrachtet (BGE 126 II 49 E. 2d S. 53).
2.3.3 Auf einen Vergleich mit den Bundesgesetzen vom 14. Dezember 1990 �ber die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und �ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) kann verzichtet werden. Diese beiden Erlasse sehen eine Verj�hrungsordnung vor, welche sich sowohl von jener des streitigen Schwyzer Steuergesetzes als auch von jener des Bundesratsbeschlusses �ber die Erhebung der direkten Bundessteuer wesentlich unterscheidet. Anders als die genannten (vgl. die Verwirkungsfristen von Art. 98 BdBSt und � 82 Abs. 2 aStG/SZ) kennen sie keine strikte zeitliche Begrenzung der Verfahrenseinleitung mehr, sondern unterstellen neu die Veranlagung als solche sowohl einer f�nfj�hrigen relativen als auch einer 15-j�hrigen absoluten Frist (Art. 47 Abs. 1 StHG bzw. Art. 120 Abs. 1 und Abs. 4 DBG).
2.4 Unbeachtlich ist schliesslich der vom Verwaltungsgericht angerufene Bundesgerichtsentscheid 2P.157/1999 vom 18. Januar 2000 i.S. V.: Im fraglichen Urteil hat sich das Bundesgericht gar nicht materiell zur Rechtslage ge�ussert, sondern lediglich festgehalten, es werde "in keiner Weise aufgezeigt", dass das Verwaltungsgericht die Verj�hrungsregeln des kantonalen Steuerrechts willk�rlich angewandt habe (E. 2d des zitierten Entscheids). Die dahingehenden Vorbringen des Steuerpflichtigen hatten den Begr�ndungsanforderungen von Art. 90 Abs. 1 lit. b OG (BGE 110 Ia 1 E. 2 S. 3 f.; 119 Ia 197 E. 1d S. 201, mit Hinweisen) nicht gen�gt, weshalb auf sie nicht n�her eingegangen wurde.
3.1 In einer Eventualbegr�ndung hat das Verwaltungsgericht ausgef�hrt, die streitigen Steuerforderungen w�ren auch dann nicht verj�hrt, wenn in L�ckenf�llung auf eine Frist von 5 Jahren f�r die Veranlagungsverj�hrung zu schliessen w�re. Die Veranlagungsverj�hrung beginne erst ab dem Zeitpunkt zu laufen, in welchem die F�nfjahresfrist der Einleitungsverj�hrung ablaufe: "Ein Abstellen des Beginns einer allf�lligen Veranlagungsverj�hrung auf den jeweiligen Zeitpunkt der Einleitung der individuellen Veranlagungsverfahren w�re in Anbetracht der Tatsache, dass es sich beim Steuerverfahren um ein Verfahren der Massenverwaltung handelt, nicht praktikabel und entspricht nicht der Rechtswirklichkeit im Steuerrecht, wo bez�glich Beginn von Verj�hrungs- und Verwirkungsfristen stets auf (Veranlagungs-/Steuer)Perioden abgestellt wird." Eine Addition der beiden Fristen f�hre dazu, dass der Anspruch auf Veranlagung erst zehn Jahre nach Ablauf der jeweiligen Steuerperiode verj�hre; nachdem diese Frist vorliegend am 1. Januar 2001 ablaufe, sei die Veranlagung vom 14. Juni 2000 so oder anders rechtzeitig erfolgt.
3.2 Wie die Beschwerdef�hrer zu Recht vorbringen, verst�sst diese Auffassung des Verwaltungsgerichts gegen das Willk�rverbot: Bei der nicht unterbrechbaren Einleitungsverj�hrung handelt es sich um eine Verwirkungsfrist (vgl. Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2. Auflage, Z�rich 1985, N. 4 zu Art. 98 BdBSt; Ernst K�nzig/ Urs Behnisch, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Auflage, Basel 1992, N. 1 f. zu Art. 98 BdBSt), wie � 82 Abs. 2 aStG/SZ durch die Formulierung, "das Recht, die Veranlagung einzuleiten, erlischt", deutlich zum Ausdruck bringt. Leitet die Steuerbeh�rde das Veranlagungsverfahren rechtzeitig ein, so ist die Frist ein f�r alle Mal gewahrt; es ist unhaltbar, anzunehmen, die Einleitungsverj�hrung laufe bis zum Erreichen der F�nfjahresgrenze weiter. Das Bundesgericht ist in einem analogen Fall, der allerdings nicht eine periodische Steuer, sondern eine Kapitalgewinnsteuer betraf, davon ausgegangen, dass ab Einleitung des Verfahrens unmittelbar die Veranlagungsverj�hrung zu laufen beginnt (vgl. Urteil P.1015/1976 vom 16. M�rz 1977, in: ASA 47 S. 218 ff.). Es ist aber auch denkbar, die Veranlagungsverj�hrung nicht mit dem (individuellen) Zeitpunkt der Verfahrenseinleitung, welche in aller Regel w�hrend der laufenden Veranlagungsperiode erfolgen d�rfte, beginnen zu lassen, sondern f�r die Fristausl�sung bei allen Steuerpflichtigen gleichermassen auf den Ablauf der zweij�hrigen Veranlagungsperiode abzustellen (� 7 Abs. 1 aStG/SZ). Weil die Verwirkungsfrist f�r die Einleitung des Verfahrens in den allermeisten F�llen gewahrt werden wird, bevor sie �berhaupt zu laufen begonnen hat, w�rde es durch eine derartige L�ckenf�llung nur ausnahmsweise zur (etwas seltsamen) Konstellation kommen, in welcher die Veranlagungsverj�hrung (Verj�hrungsfrist) parallel zur Einleitungsverj�hrung (Verwirkungsfrist) l�uft, die ebenfalls mit Ablauf der Veranlagungsperiode beginnt.
3.3 Das Verwaltungsgericht hat die Frage, wie lange die Frist f�r die Veranlagungsverj�hrung anzusetzen w�re, offen gelassen. Aus prozess�konomischen Gr�nden ist an dieser Stelle dennoch bereits festzuhalten, dass bei den vorliegenden Gegebenheiten - wie die Beschwerdef�hrer richtig annehmen - eine Dauer von zehn Jahren nicht in Frage kommt. Sowohl Verfahrenseinleitung als auch Steuerbezug sind auf f�nf Jahre befristet. Es liegt nahe, zur L�ckenf�llung betreffend Veranlagungsverj�hrung auf die Regelung dieser beiden Verj�hrungsfristen zur�ckzugreifen (vgl. oben E. 2.2; vgl. auch Urteil P.1015/1976, in: ASA 47 S. 223 f., E. 3). Im �brigen w�rde auch eine analoge Anwendung der allgemeinen Verj�hrungsregeln des Zivilrechts zu keinem anderen Ergebnis f�hren, sieht doch Art. 128 Ziff. 1 OR f�r periodische Leistungen eine Verj�hrungsfrist von f�nf Jahren vor. Zu beachten ist sodann, dass � 85 aStG/SZ einerseits eine Verwirkungsfrist von 6 Jahren f�r die Einleitung des Nachsteuerverfahrens (Abs. 1) und andererseits eine solche von 10 Jahren f�r die Festsetzung der Nachsteuer (Abs. 3) vorsieht. Mithin sind auch der Nachforderung von Steuern, welche auf im ordentlichen Verfahren nicht deklarierten Einkommensbestandteilen geschuldet sind, zeitlich relativ enge Grenzen gesetzt. Dieser Umstand spricht klar f�r eine kurze Frist f�r die Veranlagungsverj�hrung und l�sst sogar die Frage nach einer allf�lligen absoluten Verj�hrungsfrist im ordentlichen Verfahren auftauchen.
3.4 Das Verwaltungsgericht wird nach Massgabe der vorstehenden Erw�gungen �ber die erhobene Verj�hrungseinrede (einschliesslich der Frage der Verj�hrungsunterbrechung) zu entscheiden haben.
4.1 Nach dem Gesagten ist die staatsrechtliche Beschwerde gutzuheissen und der Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Schwyz vom 7. November 2002 aufzuheben, soweit er die Frage der Verj�hrung der Kantonssteuern der Jahre 1989-1994 betrifft. Die darauf beruhenden Steuerrechnungen vom 14. Juni 2000 werden damit hinf�llig.
4.2 Bei diesem Verfahrensausgang wird die Steuerkommission des Kantons Schwyz, welche Verm�gensinteressen verfolgt, kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 und Abs. 2 OG). �berdies hat sie die Beschwerdef�hrer f�r das bundesgerichtliche Verfahren angemessen zu entsch�digen (Art. 159 OG).
Die staatsrechtliche Beschwerde wird gutgeheissen und der Entscheid des Verwaltungsgerichts Schwyz vom 7. November 2002 aufgehoben, soweit er die Frage der Verj�hrung der Kantonssteuern der Jahre 1989-1994 betrifft.
Die Gerichtsgeb�hr von Fr. 6'000.-- wird dem Kanton Schwyz auferlegt.
Der Kanton Schwyz hat die Beschwerdef�hrer f�r das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 6'000.-- zu entsch�digen.
Dieses Urteil wird den Beschwerdef�hrern, der Steuerkommission des Kantons Schwyz und dem Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz, Kammer II, schriftlich mitgeteilt.