Source: https://www.anwalt24.de/urteile/bfh/2014-02-06/iv-r-41_10
Timestamp: 2017-09-21 17:50:25
Document Index: 66622333

Matched Legal Cases: ['§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 4', '§ 6', '§ 1', '§ 4', '§ 7', '§ 164', '§ 6', '§ 173', '§ 164', '§ 6', '§ 2', '§ 8', '§ 5', '§ 2', '§ 1', '§ 1', '§ 6']

BFH, 06.02.2014 - IV R 41/10 - Voraussetzungen der Übertragung einer § 6b-Rücklage | anwalt24.de
Urt. v. 06.02.2014, Az.: IV R 41/10
Referenz: JurionRS 2014, 13349
Aktenzeichen: IV R 41/10
FG Nürnberg - 28.07.2010 - AZ: 3 K 2054/2007
§ 6b Abs. 1 EStG
§ 6b Abs. 3 EStG
BFH/NV 2014, 847-851
KÖSDI 2014, 18873
StX 2014, 341-342
Der Gewinn aus der Veräußerung von Grund und Boden kann grundsätzlich nach Einstellung in eine Rücklage nach § 6b EStG auch auf Reinvestitionsgüter übertragen, die zum Gesellschaftsvermögen einer anderen Personengesellschaft gehören, an der der Veräußerer als Mitunternehmer beteiligt ist, soweit diese Wirtschaftsgüter ihm anteilig zuzurechnen sind. Das gilt auch für eine Windkraftanlage.
Im Einspruchsverfahren gegen die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für die Jahre 1994 und 1995 beantragten die Kläger im Juni 2001 eine Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG), um für das Wirtschaftsjahr 1994/1995 den Gewinn aus der Veräußerung von Grund und Boden in Höhe von ... DM in eine Rücklage nach § 6b EStG einzustellen, die im Gewerbebetrieb WKA A reinvestiert werden sollte. Sie legten den Kaufvertrag vom ... Dezember 1998 und die ersten beiden Rechnungen vom Februar bzw. April 1999 vor sowie im Juli 2001 die vierte Rechnung vom 11. Juni 1999, auf der ihre damalige Bevollmächtigte handschriftlich vermerkt hatte, dass die WKA vor dem 30. Juni 1999 in den Besitz der Kläger übergegangen sei.
In dem Kaufvertrag vom ... Dezember 1998 mit der Firma Z ist u.a. Folgendes vereinbart:
(1) Der Verkäufer hat in der Gemeinde A einen Standort zur Errichtung von einer Windkraftanlage vom Typ ... bis zur Baureife entwickelt. ...
(2) Der Käufer erwirbt den Standort, um dort eine Windkraftanlage oben bezeichneten Typs zu betreiben. ...
(3) Die Planungskonzeption und deren Umsetzung wird durch die nachfolgenden Unterlagen begründet:
(a) positiver Bauvorbescheid
(b) Bodengutachten
(c) Baugenehmigung
(d) Stromliefervertrag mit der ...
(e) eventuell gestellte Förderanträge
(f) Grundstückskaufvertrag des Standortes der Windkraftanlage
(1) Der Käufer tritt in der Einzelrechtsnachfolge in die jeweiligen Rechtspositionen des Verkäufers, wie sie ihm gemäß § 1, Punkt 3) (a) bis (f) an der Planungskonzeption zusteht, ein.
(5) Käufer und Verkäufer einigen sich auf die Projektabwicklung durch den Verkäufer und die schlüsselfertige Übergabe der betriebsbereiten einspeisenden Windkraftanlage an den Käufer durch den Verkäufer. ...
(1) ... ...
(2) Der Nettokaufpreis beträgt ... DM (...) zuzüglich ... Mehrwertsteuer von 16 %.
(3) ... Zahlungsbedingungen ...:
(d) 15 % des Kaufpreises ... mit erfolgter Rotormontage an der Windkraftanlage
(e) 5 % des Kaufpreises ... nach erfolgter Endabnahme gemäß § 4.
(5) Weitere entstehende Kosten während der Realisierung des Bauvorhabens bis zur Übergabe ... werden vom Verkäufer getragen, inklusive der nötigen Versicherungen.
(6) Die Windkraftanlage wird bis zum 30.06.1999 einspeisebereit erstellt, es sei denn, die Witterung lässt dies nicht zu. ...
(3) Die Parteien sind sich darüber einig, dass das Eigentum an der Windkraftanlage mit vollständiger Zahlung des Kaufpreises auf das Betriebskonto des Verkäufers in der in § 7 vereinbarten Höhe auf den Käufer übergeht.
(4) Alle von der Windkraftanlage verursachten Betriebskosten, z.B. für Versicherung, ... gehen ab dem Tag der ersten Inbetriebnahme ausschließlich zu Lasten des Käufers.
(5) Alle von der Windkraftanlage erwirtschafteten Einnahmen, z.B. Erlöse aus Stromlieferungen an die ..., sind ab dem Tag der ersten Inbetriebnahme Eigentum des Käufers. ..."
Zwischen der Firma Z und der Firma X wurde am ... Februar 1999 ein Vertrag über die Lieferung und Aufstellung u.a. der WKA für die Kläger geschlossen. In diesem Vertrag heißt es u.a., dass der Lieferumfang auch die Inbetriebnahme der Anlage, die Übergabe und Einweisung an den Betreiber nach Erprobung und einem automatischen Dauerbetrieb von 250 Stunden umfasse, Inbetriebnahme und Probebetrieb auf Verantwortung und Leitung des Auftragnehmers stattfinden und die Anlage nach Abschluss des Probebetriebs vom Auftraggeber nach fachlicher Einweisung zum Betrieb genommen werde. Nach Nr. ... der Allgemeinen Lieferbedingungen der Firma X geht die Gefahr, soweit ein Probebetrieb vereinbart ist, nach einwandfreiem Probebetrieb auf den Kunden über. Nr. ... der Bedingungen enthält Regelungen über einen Eigentumsvorbehalt der Firma X und über eine Weiterveräußerungsbefugnis des Käufers.
In einem im August 1999 von den Klägern und der Firma X unterzeichneten und als Baufertigstellungserklärung bezeichneten Schreiben an die Investitionsbank des Landes L ist ausgeführt, dass die Bauarbeiten am 16. Juni 1999 abgeschlossen worden seien. Mit Schreiben vom 17. Juni 1999 hatte die Firma Z der vormaligen Bevollmächtigten der Kläger mitgeteilt, dass die WKA in A montiert sei. Am 25. Juni 1999 hatte die Versicherung mitgeteilt, dass für die WKA der Kläger eine Maschinen- und Maschinen-Betriebsunterbrechungsversicherung bestehe. Mit Schreiben vom ... April 2007 legte die Firma Z eine Abnahmebestätigung für die WKA A vom ... August 1999 vor, in der eine Inbetriebnahme am ... Juli 1999 dokumentiert wird.
Mit jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheiden für 1998 und 1999 vom Juni 2001 bzw. November 2002 setzte das FA die Einkommensteuer jeweils auf 0 DM fest. Die Bescheide wurden im Dezember 2002 nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geändert, wobei weiterhin eine Einkommensteuer von 0 DM festgesetzt wurde. Für 1998 wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (für 1998 in Höhe von ... DM, für 1999 in Höhe von ... DM) entfallen je zur Hälfte auf die Kläger, lediglich im Jahr 1998 entfallen Einkünfte in Höhe von ... DM allein auf den Kläger.
Im Jahr 2005 fand bei den Klägern eine Außenprüfung hinsichtlich der Einkommensteuer und Umsatzsteuer für die Jahre 2000 bis 2002 und bei der GbR ..., WKA A u.a., hinsichtlich der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zur Einkommensteuer, der Gewerbesteuer und der Umsatzsteuer für die Jahre 1999 bis 2002 statt. Im Prüfungsbericht über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1999 bis 2002 der GbR ..., WKA A, vertrat die Betriebsprüfung die Auffassung, dass die WKA nicht, wie im Vertrag genannt, bis zum 30. Juni 1999 fertig gestellt bzw. der Probebetrieb nicht bis zu diesem Zeitpunkt abgeschlossen gewesen sei. Dem folgend löste das FA die Rücklage gewinnerhöhend auf (... DM + 24 % Zuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG = ... DM), verteilte den Betrag je zur Hälfte auf die Kalenderjahre 1998 und 1999 und erließ unter dem 20. Dezember 2005 einen nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 1998 und einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 1999. Der Einkommensteuerbescheid für 1999 wurde erneut geändert, zuletzt im April 2006. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden zuletzt für 1998 in Höhe von ... DM und für 1999 in Höhe von ... DM berücksichtigt und auf die Kläger je zur Hälfte verteilt.
Während der Einspruchsverfahren gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide stellte das FA mit Bescheiden über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen jeweils vom 24. September 2007 die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für das Jahr 1998 in Höhe von ... DM (verteilt auf beide Kläger zu je ... DM) und für das Jahr 1999 in Höhe von ... DM (verteilt auf beide Kläger zu je ... DM) fest.
das angegriffene Urteil des FG aufzuheben und die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für 1998 und 1999, beide vom 24. September 2007, insoweit unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 16. November 2007, dahin zu ändern, dass die Einkünfte um jeweils ... DM geringer festgestellt und auf die Kläger jeweils zur Hälfte verteilt werden, und die Einkommensteuerbescheide für 1998 vom 20. Dezember 2005 und für 1999 vom 12. April 2006, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. November 2007, dahin zu ändern, dass die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft jeweils um ... DM gemindert angesetzt werden,
bb) Bei einer WKA handelt es sich um eine Betriebsvorrichtung (BFH-Urteil vom 25. Januar 2012 II R 25/10, BFHE 236, 564, BStBl II 2012, 403) und damit i.S. des § 6b EStG um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut (vgl. BFH-Urteil vom 25. Mai 2000 III R 20/97, BFHE 192, 191, BStBl II 2001, 365 - Satellitenempfangsanlage als investitionszulagenbegünstigtes abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut).
(2) Nach § 2 Abs. 5 des zwischen den Klägern und der Firma Z geschlossenen Vertrags hatte sich die Firma Z zur schlüsselfertigen Übergabe der betriebsbereiten und einspeisenden WKA an die Kläger verpflichtet. Nach § 8 Abs. 4 und Abs. 5 des Vertrags sollten ab dem Tag der ersten Inbetriebnahme alle von der WKA verursachten Betriebskosten (wie z.B. die Versicherung) ausschließlich zulasten, und alle von der WKA erwirtschafteten Einnahmen (wie z.B. die Erlöse aus Stromlieferungen) zugunsten der Kläger als Käufer gehen. Nach den Feststellungen des FG haben die Kläger für die WKA bereits zum 25. Juni 1999 eine Maschinen- und Maschinen-Betriebsunterbrechungsversicherung abgeschlossen und schon im Juli 1999 Stromgeld bezogen. Weiter hat das FG festgestellt, dass die Firma Z von den Klägern am 11. Juni 1999 die 4. Zahlungsrate angefordert hat, die nach § 5 Abs. 3 (d) des Vertrags vom ... Dezember 1998 die Rotormontage an der WKA voraussetzt, und dass die Firma Z die fertige Montage der Anlage zum 16. Juni 1999 bestätigt hatte. Die Kläger und die Firma Z gehen auch übereinstimmend davon aus, dass die Firma Z den Klägern zum 30. Juni 1999 eine schlüsselfertige und einspeisende WKA übergeben hat. Keine Feststellungen hat das FG in Bezug auf die Frage getroffen, welche Eigentumsverhältnisse an dem Grundstück bestanden, auf dem die WKA errichtet wurde.
Ein solcher Probebetrieb war im Streitfall aber lediglich zwischen der Firma Z und der Firma X, nicht hingegen zwischen den Klägern und der Firma Z vereinbart. An die insoweit abweichende Auslegung des Vertrags zwischen den Klägern und der Firma Z durch das FG ist der Senat nicht gebunden, da diese Vertragsauslegung nicht nachvollziehbar ist (zum Umfang der revisionsgerichtlichen Überprüfung einer Vertragsauslegung durch das FG z.B. BFH-Urteil vom 6. Juni 2013 IV R 28/10, BFH/NV 2013, 1810). Insoweit geht das FG davon aus, dass der zwischen der Firma Z und der Firma X vereinbarte Probebetrieb auch gegenüber den Klägern gelte, da diese mit dem Kaufvertrag vom ... Dezember 1998 in die Rechtsposition des Verkäufers, d.h. der Firma Z, eingetreten seien. Nach § 2 Abs. 1 dieses Vertrags treten die Kläger jedoch (nur) "in der Einzelrechtsnachfolge in die jeweiligen Rechtspositionen des Verkäufers, wie sie ihm gemäß § 1, Punkt 3) (a) bis (f) an der Planungskonzeption zusteht, ein". Ein Kaufvertrag mit der Firma X über die Lieferung und Montage einer WKA ist in § 1 Abs. 3 (a) bis (f) jedoch nicht erwähnt. Zudem ist auch nicht nachvollziehbar, wie der Firma Z bereits Rechte und Pflichten aus einem Vertrag "zustehen" sollen, der erst später --hier am ... Februar 1999-- abgeschlossen wird. Bei dieser Sachlage konnte das FG nicht davon ausgehen, dass die Kläger zum 30. Juni 1999 schon deshalb kein wirtschaftliches Eigentum an der WKA erworben hätten, weil auch in ihrem Vertrag mit der Firma Z der Übergang der Gefahr von der erfolgreichen Durchführung eines Probebetriebs abhängig gewesen sei.
Bei seiner Entscheidung wird das FG auch zu berücksichtigen haben, dass die Firma X in ihren Lieferbedingungen in Nr. ... ausdrücklich auch Regelungen für den Fall vorsieht, dass ihre Kunden die erworbenen Anlagen weiterveräußern. Zudem muss das FG prüfen, ob die Kläger die § 6b-Rücklage nur auf die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts WKA übertragen wollten oder auch auf die Anschaffungskosten der --insoweit eigenständigen und damit auch hinsichtlich ihrer Zurechnung eigenständig zu beurteilenden-- Wirtschaftsgüter Zuwegung und Verkabelung (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 233, 214, BStBl II 2011, 696). Durch die Aufhebung und Zurückverweisung erhält das FG auch insoweit Gelegenheit, die fehlenden Feststellungen nachzuholen.