Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=116558
Timestamp: 2019-01-20 15:09:28
Document Index: 144210791

Matched Legal Cases: ['§ 279', '§ 295', '§ 295', '§ 295', '§ 143', '§ 323', 'Art. 130', '§ 23', '§ 205', '§ 295', '§ 8', 'Art 133']

Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 18.10.2017, RV/6100323/2012
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Dr. Susanne Zankl in der Beschwerdesache Mag. X.Y., vertreten Treuhand-Union Salzburg Steuerberatungs GmbH & Co KG, Felix-Dahn-Straße 1a, 5020 Salzburg, über die Beschwerde vom 17.04.2012 gegen die Bescheide der belangten Behörde FA Salzburg-Land vom 21.03.2012, betreffend Einkommensteuer 2006 bis 2009 sowie betreffend Anspruchszinsen 2006 nach zu Recht erkannt:
Der Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2006 bis 2009 wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.
Die Beschwerde betreffend Anspruchszinsen für das Jahr 2006 wird abgewiesen.
Der Beschwerdeführer (Bf) erzielte in den streitgegenständlichen Jahren 2006 bis 2009 neben Einkünften aus selbständiger Arbeit als Gesellschafter-Geschäftsführer, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Liegenschaften, Einkünfte aus den Beteiligungen an verschiedenen Personengesellschaften, bei denen er als persönlich haftender Gesellschafter und handels- bzw. vertretungsbefugtes Organ nach außen in Erscheinung trat, auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit aus seiner Tätigkeit als Lehrer.
In der elektronisch eingereichten Steuererklärung 2006 und ihren Beilagen erklärte der Bf folgende Einkünfte:
Einkünfte aus selbständiger Arbeit (€ 15.823,24)
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (€ 5.507,24)
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (€ -16.457,87)
- F.Straße, Salzburg,
- J.Straße, Salzburg,
- W.Straße, Salzburg,
- U.Straße, Salzburg, und
- Beteiligung an der 1 & CoKEG,
Der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung wurde neben den Einkünften aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit erklärungsgemäß im Bescheid vom 27.6.2008 übernommen, wobei der Bescheid vorläufig erstellt wurde. Am 21.7.2008 wurde der Bescheid gemäß § 295 (1) Bundesabgabenordnung (BAO) geändert (Beteiligung an der 1 & CoKEG) und der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung jetzt mit € -14.149,67 vorläufig festgesetzt.
In der elektronisch eingereichten Steuererklärung 2007 und ihren Beilagen erklärte der Bf folgende Einkünfte:
Einkünften aus selbständiger Arbeit (€ 21.550,27)
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (€ 3.601,60)
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (€ -25.960,82)
- U.Straße, Salzburg,
- M.Platz, Thalgau, und
- Beteiligung an der 1a&CoKG (vormals Beteiligung an der 1 & CoKEG),
- Beteiligung an der 2 KG
- Beteiligung an der 3 KG
Der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung wurde neben den Einkünften aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit im Bescheid vom 17.12.2008 übernommen und erklärungsgemäß vorläufig veranlagt.
In der elektronisch eingereichten Steuererklärung 2008 und ihren Beilagen erklärte der Bf folgende Einkünfte:
Einkünfte aus selbständiger Arbeit (€ 18.875,46)
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (€ 5.715,52)
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (€ -29.434,88)
- Beteiligung an der 3 KG sowie
- Beteiligung an der 4 KG
Der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung wurde neben den Einkünften aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit im Bescheid vom 4.2.2010 übernommen und erklärungsgemäß vorläufig veranlagt. Am 25.5.2011 wurde der Bescheid gemäß § 295 BAO geändert ( Beteiligung an der 4 KG) und der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung jetzt mit € -26.006,51 vorläufig festgesetzt.
In der elektronisch eingereichten Steuererklärung 2009 und ihren Beilagen erklärte der Bf folgende Einkünfte:
Einkünften aus selbständiger Arbeit (€ 13.057,28)
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (€ 5.020,81),
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (€ -17.859,42)
- J.Straße 7, Salzburg,
- Beteiligung an 1a&CoKG (vormals Beteiligung an der 1 & CoKEG),
Sonstige Einkünfte - Einkünfte aus Spekulationsgeschäfte (€ 8.107,83)
Der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung wurde neben den Einkünften aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit und Spekulationsgeschäften im Bescheid vom 18.3.2011 übernommen und erklärungsgemäß vorläufig veranlagt.
Am 25.5.2011 wurde der Bescheid gemäß § 295 BAO geändert (Beteiligung an der 4 KG) und der Werbungskostenüberschuss aus Vermietung und Verpachtung jetzt mit € -16.847,12 vorläufig festgesetzt.
Am 14.11.2011 erließ das Finanzamt gegenüber dem Bf einen Prüfungsauftrag zur Durchführung einer Außenprüfung betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer 2006 bis 2009 und betreffend eine Nachschau für den Zeitraum 1/2010-08/2011.
Mit Bericht vom 8.3.2012 wurden folgende steuerliche Feststellungen getroffen, bezüglich:
Tz. 2 „Gewerblicher Grundstückhandel“
Tz. 6 USt Nachschau
Tz. 7 Kfz-Kosten aus der 11 GmbH
Tabelle BP Bericht Tz. 1 Bemessungsgrundlagen, Gewinnermittlung)
In Tz. 2 wird folgendes festgehalten:
Im Prüfungszeitraum 2006 bis 2009 wurden vom Bf nachfolgende Objekte (Beteiligungen) laut nachstehender Übersicht erworben:
Die Ertragslage der Liegenschaften war im Prüfungszeitraum 2006 bis 2009 betrachtet bis auf wenige Ausnahmen negativ, wobei die entstandenen Verluste im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erfasst wurden. Die Liegenschaften 5020 W.Straße und 5303 M.Platz wurden in den Jahren 2010 bzw. 2011 veräußert. Diese wurden ausnahmslos mit Gewinn verkauft. Der Verkauf der Liegenschaften führte objektbezogen in Summe zu einem Gesamtüberschuss.
In ihrer rechtlichen Würdigung führte die Betriebsprüfung:
Im Zuge der Betriebsprüfung stellte die Abgabenbehörde fest, dass es sich bei den gegenständlichen Einkünften nicht wie vom Abgabepflichtigen erklärt um Einkünfte aus einer vermögensverwaltenden Tätigkeit handelt, welche der Vermietung und Verpachtung zuzurechnen sind, sondern um Einkünfte aus Gewerbebetrieb in der Form des gewerblichen Grundstückshandels….
Der gegenständliche Prüfungsfall bildet mit den nachfolgend angeführten verbundenen Prüfungsfällen bzw. anderen vergleichbaren Unternehmen, die alle unter dem beherrschenden Einfluss des Mag. X.Y. stehen, ein Gesamtbild, das zur Beurteilung des gesamten Sachverhaltes notwendig ist:
1a & CoKG
11 GmbH
Im Zeitraum 2006-2011 wurden unter beherrschendem Einfluss von Mag. X.Y. insgesamt ca. 41 Liegenschaften angeschafft und von diesen wiederum ca. 20 veräußert.
Fallübergreifend betrachtet liegt zwischen den Anschaffungs- und Veräußerungsvorgängen der Liegenschaften oft nur ein Zeitraum von wenigen Monaten. Bei der 4 KG ist beispielsweise zwischen der Anschaffung und der Veräußerung des Bestandrechtes an der Liegenschaft 5020 L.Straße lediglich ein Zeitraum von 6 Monaten gelegen. Bei der 5 KG ist zwischen der Anschaffung und der Veräußerung der Liegenschaft 5020 FE.Straße lediglich ein Zeitraum von 2 Monaten gelegen, wobei anzumerken ist, dass das grundbücherliche Eigentum der Gesellschaft auf Grund des kurzen Zeitraumes nie eingetragen wurde. Bei der 3 KG ist beispielsweise zwischen der Anschaffung und der Veräußerung der Liegenschaft 5020 G.Straße lediglich ein Zeitraum von 8 Monaten gelegen.
Der Abgabepflichtige hat wie in der Aufstellung ersichtlich, die An- und Verkäufe der Liegenschaften über eine Vielzahl von Personen- und Kapitalgesellschaften abgewickelt. Das planmäßige Vorgehen im gegenständlichen Prüfungsfall ist aus einer Anzahl von Indizien und Sachverhaltselementen ableitbar, welche in weiterer Folge dargestellt werden:
Beweggründe für die Bildung mehrerer Kommanditgesellschaften:
2. Leichtere Finanzierung durch Banken, wenn verschiedene juristische Personen vorhanden sind - auch wenn dahinter der persönlich haftende Gesellschafter Nachname steht. Faktum ist, dass Banken der neuen KG neue Kredite und neue Rahmen eingerichtet haben, wie dies sonst nicht möglich gewesen wäre. - Dass dies so geschehen ist, ist belegbar.
6. weitere Gründe für die Bildung von Kommanditgesellschaften bestehen natürlich aufgrund von unterschiedlich gelagerten Haftungen; (KG zum Einen mit Nachname und B-GmbH und zum Anderen Nachname mit A-GmbH). Zudem ist dies abermals ein Argument für Finanzierungen bei Banken.
Diese Argumentationen zeigen, dass planmäßiges Vorgehen hinsichtlich Erwerb, Finanzierung und Haftung vorliegt.
Die Tatsache, dass kein eigenes Vermögen zum Erwerb der Liegenschaften eingesetzt wird, spricht gegen das Vorliegen von Vermögensverwaltung.
ln der überwiegenden Anzahl der Erwerbe wurde der Ankauf der Liegenschaften durch 100 %-ige Fremdfinanzierung getätigt. Alleine dieser Umstand spricht nach Ansicht der Abgabenbehörde sehr stark für das Vorliegen eines Gewerbebetriebes….
Einige Liegenschaftsverkäufe wurden tatsächlich über ein Immobilienbüro abgewickelt.
Am 12.12.2011 wurde die Immobilienfachberaterin der Fa. Immobilien GmbH, Frau S., als Auskunftsperson einvernommen (Niederschrift vom 19.12.2011). S. erklärt darin, dass sie seit 2009 bei der Fa. Immobilien GmbH arbeiten und seit diesem Zeitpunkt als Vermittler für den Verkauf von Immobilien zB für die Fa. 2 KG und 10 GmbH tätig geworden wäre. Ansprechpartner wäre in erster Linie Herr Mag. X.Y. gewesen.
Nachstehende Vermittlungsaufträge wären von ihr für Mag. X.Y. bzw. dessen Firmen durchgeführt worden. Die Verkäufe erfolgten durch Inserate, Aushänge, Internetauftritte und auch durch die Zusammenarbeit mit anderen Maklern:
- Objekt FS.Straße
- Objekt W.Straße
- Objekt S.Straße
- Objekt M.Platz
- Objekt E.Straße
- Objekt R.Straße
- Objekt Le.Straße
- Objekt I.Straße.
Weiters konnte auch festgestellt werden, dass andere Liegenschaftsverkäufe wiederum über Eigeninserate in Tageszeitungen angeboten wurden. Auf diesem Wege wurde auch der Kontakt zu H.U. hergestellt (siehe 2.3.3.1.4.) und zur Klärung des Sachverhaltes befragt. Über dieses Auskunftsverlangen gem. § 143 BAO wurde die Niederschrift vom 27.01.2012 aufgenommen. Aus den Aussagen - des Erwerbers ist eindeutig erkennbar, dass die Initiative zum Verkauf der Liegenschaften von Mag. X.Y. ausging und nicht wie oben angeführt aus einer Suche nach einem Mieter für diese Liegenschaft resultiert.
„Ich beabsichtigte auf Grund eines Inserates in den SN, die Wohnung in der K.Straße, welche zum Verkauf angeboten wurde, zu besichtigen. Bei diesem Besichtigungstermin mit Mag. X.Y. gab ich zu verstehen, dass ich auch noch an den Käufen weiterer Wohnungen interessiert wäre. Daraufhin bot mir Mag. X.Y. die Wohnung in der FE.Straße zum Kauf an. Beide Käufe wurden zeitgleich am 25.10.2010 abgewickelt. Dass es sich dabei um verschiedene grundbücherliche Eigentümer der Liegenschaften (2 KG und 5 KG) handelte, erfuhr ich durch Übermittlung der Betriebskostenabrechnungen der Wohnbaugenossenschaft Bausparheim durch Mag. X.Y..
…Eine Vermietungs- bzw. Mietabsicht der Wohnung FS.Straße war weder von seitens des Verkäufers noch von mir vorgesehen.“
"Die "werbende Tätigkeit" durch Beauftragung von Maklern zum Verkauf von Wohnungen: Mit Ausnahme der Wohnung in der E.Straße ist kein Makler erheblich lange Zeit vor Verkauf beauftragt worden, sondern wurde die Dienstleistung eines Maklers in der Regel kurzfristig in Anspruch genommen. d.h., dass keine langfristige Planung zum Verkauf bestand (ausgenommen von der Betrachtung sind die GmbHs). …..
Vielmehr ist aus den Handlungen klar abzuleiten, dass der Abgabenpflichtige alle jene Objekte, die er für lange Zeit zum Zwecke der Vermögensverwaltung zu behalten gedachte, bewusst in privatem Namen oder über eine KG gekauft hatte - und umgekehrt jene Objekte, bei denen ein Weiterverkauf von vornherein nicht ausgeschlossen schien, durch seine GmbH gekauft hatte. Diese Handlungsweise ist zudem plausibel, zumal in den GmbHs Verlustvorträge vorhanden waren - es wäre widersinnig, wenn der Abgabenpflichtige bei geplantem Wiederverkauf der Immobilie diese durch eine KG statt über die mit einem Verlustvortrag begünstigte GmbH kaufen würde. Der Wille der privaten Vermögensverwaltung - durch den Abgabenpflichtigen selbst oder durch eine KG - sollte dadurch deutlich erkennbar zum Ausdruck kommen."
Die gesamte Tätigkeit in Zusammenhang mit allen Immobilien wird von Mag. X.Y. alleine ausgeführt (siehe dazu Aussage X.Y. in Besprechung vom 21.12.2011).
Die Liegenschaftsverkäufe erfolgten im Jahr 2010 bzw. 2011, sodass für den Prüfungszeitraum 2006 bis 2009 die diesbezüglichen Feststellungen der Betriebsprüfung zu keiner Änderung der Bemessungsgrundlage führen (Tz. 3)
Afa 2006 2007 2008 2009
Aufwand lt. VA - 5.252,21 - 5.870,47 - 5.870,19 -5.870,19
Hinzurechnung lt. BP 5.252,21 5.870,47 5.870,19 5.870,19
Aufwand lt.BP 0,00 0,00 0,00 0,00
Da es sich bei den gekauften Wohnungen um Umlaufvermögen handelt, sind die geltend gemachten Beträge aus Absetzung für Abnutzung hinzuzurechnen (€ 5.252,21 im Jahr 2006, € 5.870,47 im Jahr 2007, und € 5.870,19 in den Jahren 2008 und 2009).
In der Tz. 7 wird auf die Feststellungen der Betriebsprüfung bei der 12 GmbH verwiesen und im Hinblick auf die Verteilung der abzugsfähigen Kfz Kosten festgehalten, dass die auf den Bf entfallenden anteiligen Kfz Kosten lt. Tz.4 des Berichtes von den Einkünften als BA in Abzug gebracht werden:
Anteilige Kfz Kosten aus 12 GmbH 2006 2007 2008 2009
Aufwand laut VA 0,00 0,00 0,00 0,00
Änderungen lt. BP - 122,42 - 550,48 - 1.910,90 - 2.225,92
Aufwand lt. BP - 122,42 - 550,48 - 1.910,90 - 2.225,92
Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ am 21.03.2012 entsprechende endgültige Sachbescheide für die Jahre 2006 bis 2009, worin die erklärten Ergebnisse unter Hinzurechnung der jeweiligen Afabeträge bzw. Abzug der aufwandwirksamen Kfz Kosten als Einkünfte aus Gewerbebetrieb beurteilt wurden. Alle Bescheide verweisen in ihrer Begründungen auf die Feststellungen der abgabenrechtlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht.
Mit gleichem Datum erging ein Bescheid, mit dem die Anspruchszinsen für das Jahr 2006 festgesetzt wurden.
Gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2006 bis 2009 sowie betreffend Festsetzung der Anspruchszinsen 2006 wurde am 17.04.2012 fristgerecht Berufung erhoben und darin die Entscheidung durch den gesamten Senat und die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung beantragt.
Richtig sei, dass die verbundenen Prüfungsfälle einen gemeinsamen Berührungspunkt in der Person des Mag. X.Y. hätten. Dies führe aber nicht dazu, dass sämtliche den einzelnen Steuerpflichtigen zuordenbare Handlungen in Summe zu betrachten und daraus steuerliche Folgen für den einzelnen Steuerpflichtigen abzuleiten seien. Das Finanzamt begründe auch nicht, aufgrund welcher Kriterien eine objektive Gesamtbetrachtung anzustellen sei.
Durch Herrn Mag. X.Y. wären in den Jahren 2006 bis 2009 Objekte mit der Absicht der dauernden Vermietung erworben worden. Im Jahr 2010 wäre es zur Veräußerung des Objektes in der W.Straße gekommen. Die übrigen befänden sich nach wie vor im Eigentum von Mag.X.Y.. Von einem Umfang der Tätigkeit der die außerbetriebliche Vermögensverwaltung überschritte, könnte nicht gesprochen werden. Die Veräußerung der Objekte erfolgte keineswegs planmäßig. Die Abgabenbehörde hätte den zeitlichen Zusammenhang als Indiz für die Betrieblichkeit der gewerblichen Tätigkeit gewertet. Die Zeitspanne zwischen Kauf und Verkauf wäre aber nur in Ausnahmefällen bei der Beurteilung, ob außerbetriebliche Vermögensverwaltung oder betriebliche Vermögensverwertung vorliegt, heranzuziehen. Die lange Laufzeit der Kredite müsste als Indiz für das Vorliegen der außerbetrieblichen Vermietungsabsicht und damit als Indiz für das Vorliegen der außerbetrieblichen Vermögensverwaltung gesehen werden.
Aus dem Umstand dass der Abgabenpflichtige vereinzelt werbende Tätigkeiten unternommen hätte, könnte nicht geschlossen werden, dass gewerbliche Tätigkeit vorgelegen wäre.
Mit Vorlageberichten vom 10. Juli 2012 legte das Finanzamt die Berufungen ohne Berufungsvorentscheidung dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vor.
Die Berufungen gegen die angeführten Bescheide sind gemäß § 323 Abs 38 BAO, BGBl I 2013/14 vom Bundesfinanzgericht (BFG) als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs 1 B-VG zu erledigen.
In einem Fragenvorhalt vom 8.3.2017 an das Finanzamt forderte das Bundesfinanzgericht dieses zur Darstellung der Begründung auf, warum es alle im Prüfungszeitraum erworbenen Wohnungen des Bf als Umlaufvermögen beurteilt hätte. Weiters zur Klärung der Frage, ob die Vermietung der einzelnen Wohnungen eine Einkunftsquelle darstellen würde. Dazu teilte das Finanzamt im Schriftsatz vom 30.3.2017 mit, dass es die Beurteilung der längerfristig vermieteten Wohnungen als Anlagevermögen unter Berücksichtigung einer Abschreibung teilen würde und dass die Ergebnisse der Vermietungen positiv wären.
Mit Fax vom 3.10.2017 nahm der Bf seinen Antrag auf Entscheidung durch den Senat und die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung zurück.
Gleichzeitig beantragte der Bf für den Fall, dass die Einkünfte des Bf als gewerbliche Einkünfte qualifiziert werden würden, für die Wohnungen, die Anlagevermögen darstellen, eine AfA in Höhe von 2 % der Anschaffungskosten zu berücksichtigen.
Im Jahr 2006 erwarb der Bf vier Wohnungen, nämlich je ein Objekt in der F.Straße, J.Straße, W.Straße und U.Straße.
Die im Streitzeitraum erworbenen Wohnungen befanden sich im Eigentum des Bf und wurden bis zum Zeitpunkt der Veräußerung bzw. laufend vermietet.
Die sich bereits seit 1994 im Eigentum des Bf befindliche Wohnung, M.Platz in Thalgau, wurde ab dem Jahr 2007 vermietet.
Die Ertragslage der Liegenschaften war im Prüfungszeitraum 2006 bis 2009 bis auf wenige Ausnahmen negativ, wobei die entstandenen Werbungskostenüberschüsse im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erfasst wurden.
Die Liegenschaften 5020 W.Straße und 5303 M.Platz wurden in den Jahren 2010 bzw. 2011 veräußert. Diese wurden ausnahmslos mit Gewinn verkauft.
Der Ankauf der Wohnungen wurde mit 100% Fremdmitteln finanziert. Die Besicherung der Kredite erfolgt durch Hypotheken auf den jeweiligen Liegenschaften.
Der Bf ermittelte in allen Streitjahren seine Ergebnisse mittels Überschussrechnung.
Folgende Gesellschaften, die unter beherrschenden Einfluss von Mag. X.Y. (Komplementär) standen, wurden im Zeitraum 2006 bis 2011 gegründet,
• 1a&Co KG
• 10 GmbH
• 12 GmbH
Die Kommanditistin der Kommanditgesellschaften (mit Ausnahme der 6 KG) war die 12 GmbH, deren Alleingesellschafter und Geschäftsführer der Bf ist. Kommanditistin der 6 KG ist die 10 GmbH, ebenfalls im Alleineigentum und unter der Geschäftsführung von Mag. X.Y.. Der Geschäftszweig all der Kommanditgesellschaften ist laut Firmenbuch der „Kauf und Verkauf sowie die Vermietung von Immobilien“, bei zwei Kommanditgesellschaften wird der Geschäftszweig mit „Immobilienverwaltung“ angegeben.
Die gesamte Tätigkeit in Zusammenhang mit allen Immobilien wird von Mag. X.Y. alleine ausgeführt.
Diese Gesellschaften und auch Mag. X.Y. als natürliche Person haben in den Jahren 2006 bis 2011 mindestens 41 Liegenschaften angeschafft und von diesen wiederum mindestens 19 veräußert.
Die Ankäufe der Wohnungen erfolgten zum Teil über die Vermittlung von Immobilienmakler, wobei Mag. X.Y. auf öffentlich gemachte Angebote reagierte. Für die Verkäufe beauftragte Mag. X.Y. nach seinen eigenen Aussagen jeweils Makler. Für einige in den Streitjahren veräußerten Objekte beauftragte Mag. X.Y. die Immobilien GmbH mit der Verkaufsvermittlung.
Alle im Bestand der oben angeführten Gesellschaften und alle im Bestand des Mag. X.Y. befindlichen Objekte werden seit ihrer Anschaffung durchwegs (zumindest zeitweise) vermietet.
Seit Oktober 2011 werden keine Liegenschaftsverkäufe mehr getätigt.
Für die Beurteilung der Frage, ob gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, sind auch Grundstückveräußerungen durch Miteigentumsgemeinschaften und vermögensverwaltende Personengesellschaften, an denen der Steuerpflichtige beteiligt ist, zu berücksichtigen (Doralt/Kauba, aaO Tz 128 und dort zit. Jud.). Von Bedeutung sind die Anzahl und der Umfang der Beteiligungen, die Art der von den Gesellschaften entfaltenden Tätigkeit, vor allem aber das Engagement des Stpfl. im Rahmen dieser Gesellschaften.
Die Veräußerung von Grundstücken aus dem Privatvermögen wird zum Grundstückshandel und damit zum Gewerbebetrieb, wenn sie auf eine planmäßige Art und Weise erfolgt (VwGH 24.1.2007, 2003/13/0118, 23.4.2008, 2006/13/0019) und das planmäßige Vorgehen eine umfangreiche Kauf-und Verkaufstätigkeit entwickelt. Erst die für den Grundstückshandel typische planmäßige wiederholte Anschaffung von Objekten heben die entsprechenden Geschäfte aus dem Kreis der Privatsphäre heraus und machen sie zu einer nachhaltigen Tätigkeit (VwGH 30.9.1980, 317/80).
Eine zahlenmäßige Grenze an An- bzw. Verkaufsvorgängen, ab deren Überschreiten regelmäßig gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, besteht – im Unterschied zu Deutschland, wo der BFH die sogenannte Drei-Objekt-Grenze definiert hat - nicht (Quantschnigg/Schuch, EStG, § 23 Tz 14.2.2). Der Verwaltungsgerichtshof beurteilt die mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb weniger Jahre als Gewerbebetrieb (VwGH 7.11.1978, 727, 815/76 zum Erwerb von 37 Grundstücken und der Veräußerung von 8 Grundstücken innerhalb von 10 Jahren; 26.2.2003, 98713/0065 zu 14 Grundstückstransaktionen innerhalb von 7 Jahren).
Der Ankauf von Grundstücken mit der Absicht, diese möglichst kurzfristig nach Erwerb und Fertigstellung von Gebäuden wieder zu veräußern, spricht insbesondere in Fällen, in denen der Stpfl. seine Tätigkeit werbend an die Allgemeinheit richtet, für eine gewerbliche Tätigkeit.
Unterlässt es der Stpfl., seine Tätigkeit werbend an die Allgemeinheit zu richten, spricht dies grundsätzlich gegen eine gewerbliche Tätigkeit. Dass der Bf bei der Abgabe von Liegenschaften nur geringe werbende Tätigkeit entfaltet, ist nur von untergeordneter Bedeutung, wenn er zur Abwicklung seiner Grundstücksgeschäfte mit verschiedenen Verkäufern und Erwerbern in Verbindung tritt und so deutlich erkennbar am allgemeinen Leistungsaustausch teilnimmt.
Für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens kommt eine Afa nicht in Betracht, weil sich deren Nutzung oder Verwendung durch den Stpfl. zur Erzielung von Einkünften nicht auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt. Die Verwendung oder Nutzung besteht für diese Wirtschaftsgüter in ihrer Veräußerung und damit in einem einmaligen Vorgang.
Die Zuordnung orientiert sich maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes im Betrieb, die einerseits subjektiv vom Willen des Stpfl. abhängt, sich andererseits an objektiven Merkmalen vollziehen lassen muss.
Ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse davon auszugehen, dass Grundstücke zur Veräußerung bestimmt sind, und nicht dazu, dem Betrieb, bezogen auf deren betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer, dauernd zu dienen, bilden sie Umlaufvermögen, dies auch dann, wenn sie zwischenzeitig vermietet werden (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188).
Wird die Vermietung durch Veräußerung vorzeitig beendet, ist es am Stpfl. gelegen nachzuweisen, dass die Vermietung nicht latent von vornherein nur so lange beabsichtigt war, bis sich eine lukrative Gelegenheit zur Veräußerung bietet (VwGH 13.4.2005, 2001/13/0028).
§ 205 Bundesabgabenordnung 1967 igF lautet wie folgt:
(6) Auf Antrag des Abgabepflichtigen sind Nachforderungszinsen insoweit herabzusetzen bzw. nicht festzusetzen, als der Differenzbetrag (Abs. 1) Folge eines rückwirkenden Ereignisses (§ 295a) ist und die Zinsen die Zeit vor Eintritt des Ereignisses betreffen.
Streitgegenstand ist die Qualifikation der Einkünfte des Bf aus einer vermögensverwaltenden Tätigkeit, welche der Vermietung und Verpachtung zuzurechnen wären bzw. einer gewerblichen Tätigkeit in der Form des gewerblichen Grundstückhandels.
Für eine diesbezügliche Beurteilung ist im gegenständlichen Fall von einer fallübergreifenden Betrachtung auszugehen. Die streitgegenständlichen, von der Betriebsprüfung festgestellten, An- und Verkäufe von Liegenschaften (Wohnungen) wurden von einer Vielzahl von Gesellschaften bzw. von dem Bf betrieben. Diese - nachstehend angeführten - Gesellschaften stehen unter dem beherrschenden Einfluss des Bf, sodass zur Entscheidungsfindung das Gesamtbild der Verhältnisse unter Bedachtnahme auf die Umstände des Einzelfalles heranzuziehen ist:
Die Gesamtbetrachtung der An- und Verkaufstätigkeit durch den Bf als natürliche Person aber auch durch jene Personengesellschaften bzw. Kapitalgesellschaften, an den Mag. X.Y. als einzige natürliche Person beteiligt ist, stellt sich in der Gesamtschau wie folgt dar:
Mit Ende des Jahres 2005 begann der Bf, in rascher Abfolge Eigentumswohnungen zu erwerben (je eine Anschaffung im Dezember 2005 sowie im März, April und Mai 2006). Ab Mai 2006 wurden in ebenso rascher Abfolge zahlreiche weitere Anschaffungen durch die diversen Kommanditgesellschaften getätigt (10 Wohnungen im Jahr 2006, je 6 Wohnungen in den Jahr 2007 und 2008 und 1 Wohnung im Jahr 2010). Gemeinsam mit drei Wohnungen, die sich bereits länger im Eigentum des Bf befanden, handelte es sich gesamt um mindestens 30 Eigentumswohnungen. Von diesen Wohnungen wurden mindestens 12 Objekte im Streitzeitraum wieder veräußert. Die Behaltedauer der Wohnungen betrug zwischen zwei Monaten (zB 5 KG) und (in einem Einzelfall) mehr als 10 Jahren. Der weitaus überwiegende Teil der Objekte wurde innerhalb von drei Jahren verkauft. Auffällig ist dabei etwa der innerhalb von drei Monaten erfolgte Ankauf von drei Wohnungen im selben Objekt in Großgmain und der nach 2 bis 2,5 Jahren erfolgte Verkauf dieser Wohnungen innerhalb von vier Monaten.
Das Bundesfinanzgericht bezweifelt nicht, dass die überwiegende Anzahl der Wohnungen vermietet wurde, und dass die ursprüngliche Intention gemäß der Darstellung des Bf eher in die Richtung gegangen sein könnte, dass der Grundstückshandel über die GmbHs abgewickelt werden sollte und die Personengesellschaften vermögensverwaltend tätig sein sollten. Die tatsächliche Entwicklung trägt diesen Intentionen jedoch nicht Rechnung. Im BP-Bericht wird ausführlich dargestellt, warum das Finanzamt zur Auffassung gelangte, dass die erfolgten Verkäufe keineswegs nur Notverkäufe waren bzw. völlig ungeplant erfolgten. Wenn diese Verantwortung auch auf ein oder zwei Wohnungen zutreffen könnte, so spricht das Gesamtbild der Verhältnisse nach Überzeugung des Bundesfinanzgerichts dagegen. Die Objekte wurden in einer Phase erworben, in der Liegenschaften eine enorme Preissteigerung erfuhren.
Selbst wenn der Bf beim Erwerb von Grundstücken (Wohnungen) noch nicht beabsichtigt haben sollte, diese in der später durchgeführten Weise zu verkaufen, ändert dies nichts daran, dass der Bf und „seine Kommanditgesellschaften“ den planmäßigen Abverkauf von Grundstücken auf Grund eines möglicherweise erst später gefassten Willensentschlusses umgesetzt haben, der seiner Art und insbesondere auch seinem Umfang nach einem gewerblichen Grundstückshandel entspricht (VwGH 14.11.1984, 82/13/0242). Es kommt nicht entscheidend auf die ursprüngliche Absicht, sondern auf das objektive Gesamtbild an (VwGH 24.2.2005, 2001/15/0159).
Die Ermittlungsergebnisse des Finanzamtes ergaben, dass der Bf zumindest in einigen Fällen werbend tätig war.
Laut Aktenlage wurden die Ankäufe zumindest teilweise über Immobilienmakler abgewickelt. Für die Verkäufe der Wohnungen beauftragte der Bf (in seinem eigenen Namen oder im Namen „seiner“ Kommanditgesellschaften) jeweils ein Maklerbüro, trat somit werbend in Erscheinung. Die gezielte Vorgabe des Veräußerungserlöses, verbunden mit der Vereinbarung, dass bei Unterschreiten keine Vermittlungsprovision anfällt, spricht eindeutig gegen die Ausführungen, dass die Verkäufe anlässlich sich zufällig bietender günstiger Gelegenheiten erfolgten (siehe dazu die Niederschrift vom 12.12.2011, Immobilienbüro, Fa. Immobilien).
Auch aus der Aussage eines späteren Wohnungskäufers geht hervor, dass die Initiative zum Verkauf der Liegenschaften vom Bf ausgegangen ist und diese nicht, wie der Bf erklärt, aus einer Suche nach einem Mieter für diese Liegenschaft resultierte (siehe dazu Niederschrift über die Einvernahme vom 27.1.2012, Herr H.U.).
Das Bundesfinanzgericht ist daher zur Überzeugung gelangt, dass die Tätigkeiten des Bf und der Kommanditgesellschaften planmäßig auch auf das Ausnützen von Gewinnchancen durch Grundstückshandel ausgerichtet waren. Somit ist vom Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels auszugehen.
Die Einkünfte des Bf sind in allen Streitjahren als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu qualifizieren.
Es lag daher am Steuerpflichtigen den Nachweis dafür zu erbringen, dass die Vermietung nicht latent von vornherein nur so lange beabsichtigt war, bis sich eine entsprechend lukrative Gelegenheit zur Veräußerung der Liegenschaft bieten würde (siehe dazu auch VwGH 13.4.2005, 2001/13/0028).
Im vorliegenden Fall ist eine Absetzung für Abnutzung daher für die vermieteten, im Eigentum des Bf befindlichen, Wohnungen (F.Straße, J.Straße, und U.Straße, alle Salzburg, zu berücksichtigen.
Dem Antrag des Bf auf Berücksichtigung von 2 % AfA konnte entsprochen werden (§ 8 Abs 1 EStG 1988, Vermietung zu Wohnzwecken).
Die zu berücksichtigenden AfA-Beträge (2%) lauten daher wie folgt:
Wohnung Afa 2006 Afa 2007 Afa 2008 Afa 2009
F.Straße 2.154,69 2.154,69 2.154,69 2.154,69
J.Straße 1.845,43 1.863,63 1.863,63 1.863,63
U.Straße 2.228,28 2.228,28 2.228,28 2.228,28
Summe 6.228,40 6.246,60 6.246,60 6.246,60
Zu den vom Bf im Streitzeitraum gehaltenen Beteiligungen darf abschließend ausgeführt werden:
Der Bf hielt im Prüfungszeitraum 2006 bis 2009 nachstehende Beteiligungen an der:
Die Ergebnisverteilung aus den Beteiligungen des Bf an den oben angeführten Kommanditgesellschaften ist Ausfluss der Entscheidungen zur 4 KG Datum,RV, zur 2 KG Datum,RV, zur 3 KG Datum,RV, und zur 1a & CoKG Datum,RV.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. BFG lauten daher wie folgt:
Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut BP - 7.564,42 - 27.822,43 - 36.114,69 - 419,45
zusätzl. Aufw. BFG -AfA 6.228,40 6.246,60 6.246,60 6.246,60
zusätzl. Aufw. BFG - Beteilig. 1.802,09 10.099,87 - 3.360,05 17.283,51
zusätzl. Aufw. BFG - gesamt 8.030,49 16.349,47 2.886,54 23.530,11
Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut BFG - 15.594,91 - 44.168,90 - 39.001,23 - 23.949,56
Hinsichtlich der Beschwerde betreffend die Einkommensteuer 2006 bis 2009 war daher spruchgemäß zu entscheiden.
Wird der Stammabgabenbescheid (Einkommensteuerbescheid) aufgrund einer Beschwerde abgeändert, so wird diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Erkenntnis) gebundenen Zinsenbescheid Rechnung getragen. Es ergeht von Amts wegen ein weiterer Zinsenbescheid; es erfolgt daher keine Abänderung des ursprünglichen Zinsenbescheides.
Die Beschwerde gegen die Festsetzung der Anspruchszinsen für das Jahr 2006 war sohin unabhängig vom Ausgang des Beschwerdeverfahrens bezüglich der Einkommensteuer 2006 als unbegründet abzuweisen.
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art 133 Abs 4 B-VG).
Zu den gegenständlichen Rechtsfragen (gewerblicher Grundstückshandel, Abgrenzung Anlage- und Umlaufvermögen) gibt es eindeutige Rechtsprechung des VwGH, der dieses Erkenntnis folgt. Aus diesem Grund ist eine Revision nicht zulässig.
ECLI:AT:BFG:2017:RV.6100323.2012
Vermögensverwaltung, Grundstückshandel, Fremdfinanzierung, Behaltedauer, Anlagevermögen, Umlaufvermögen, Absetzung für Abnutzung, Gesamtbetrachtung der Verhältnisse
Findok-Nr: 116558.1, aufgenommen am: 24.10.2017 11:05:09, Dokument-ID: 9d350cac-43ac-4a22-9f4f-ae0de2486f72, Segment-ID: 57cfa50e-4cec-4133-991e-3879d609eedd