Source: https://juris.bundesfinanzhof.de/cgi-bin/rechtsprechung/document.py?Gericht=bfh&Datum=2011-9&nr=27366&pos=0&anz=103
Timestamp: 2020-01-19 07:42:02
Document Index: 67937715

Matched Legal Cases: ['§ 13', '§ 3', '§ 13', '§ 13', '§ 126', '§ 13', '§ 13', '§ 118', '§ 109', '§ 109', '§ 4', '§ 5', '§ 7', '§ 5', '§ 5', 'Art. 3', '§ 13', '§ 13', '§ 13', 'Art. 1', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13', '§ 13']

Erbschaftsteuerrechtliche Bedeutung eines unentgeltlich erworbenen Nießbrauchs an einem Anteil an einer Personengesellschaft nach früherem Recht - (Die Entscheidung wurde nachträglich zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; sie war seit dem 02.11.2011 als NV-Entscheidung abrufbar)
1. Übertrug ein Gesellschafter seine Beteiligung an einer Personengesellschaft unentgeltlich auf eine andere Person, die auf seine Veranlassung zu seinen Gunsten und unter der aufschiebenden Bedingung seines Todes seinem Ehegatten einen Nießbrauch an dem Gesellschaftsanteil bestellte, und trat die aufschiebende Bedingung ein, ist bei der Bemessung der gegen den überlebenden Ehegatten festzusetzenden Erbschaftsteuer der Nießbrauch nach dem vor 2009 geltenden Recht nicht anzusetzen, wenn der Ehegatte aufgrund des Nießbrauchs Mitunternehmer der Gesellschaft geworden ist.
2. Für die Gewährung der Steuervergünstigungen nach § 13a ErbStG a.F. genügte der Übergang der Mitunternehmerstellung, ohne dass darüber hinaus auch der Übergang einer zivilrechtlichen Beteiligung an der Gesellschaft erforderlich war.
I. Der Ehemann (E) der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) übertrug mit auch von der Klägerin unterzeichnetem notariell beurkundetem Vertrag vom 14. Dezember 2004 im Wege der vorweggenommenen Erbfolge seinen Kommanditanteil an der ... GmbH & Co. KG (KG) sowie 60 % der ihm zustehenden Ansprüche aus dem von ihm der KG gewährten Gesellschafterdarlehen mit Wirkung zum 31. Dezember 2004 auf seine Tochter (T).
T bestellte ihrerseits dem E einen lebenslangen und unentgeltlichen Nießbrauch an einem Anteil von 40 % des auf sie übertragenen Kommanditanteils. E war aufgrund des Nießbrauchs zu 40 % an dem auf den Kommanditanteil entfallenden Gewinn und Verlust beteiligt. Der Nießbrauch umfasste ferner zu diesem Anteil Ansprüche auf Ausschüttungen infolge der Auflösung von Rücklagen in Form von ab dem Übertragungsstichtag thesaurierten Gewinnen sowie Erträge aus der Auflösung stiller Reserven unabhängig von dem Zeitpunkt von deren Bildung. Im Falle der Auflösung der KG oder des Ausscheidens der T aus dieser erstreckte sich der Nießbrauch anteilig auf das Auseinandersetzungsguthaben bzw. den erhaltenen Kaufpreis. T hatte ihre Stimmrechte als Gesellschafterin der KG zu 40 % gemäß den Weisungen des E auszuüben. Dem E standen die uneingeschränkten Auskunfts- und Einsichtsrechte eines Gesellschafters zu.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) setzte gegen die Klägerin durch Änderungsbescheid vom 19. Mai 2008 Erbschaftsteuer in Höhe von 230.223 EUR fest. Das FA ging dabei von einem Erwerb durch Erbanfall (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) von 2.096.592 EUR aus und setzte den Wert des Nießbrauchs an der KG mit 324.167 EUR (Jahreswert: 37.476 EUR, Vervielfältiger: 8,650) und den auf die Klägerin übergegangenen Anteil des E an dem Gesellschafterdarlehen mit 622.406 EUR an. Den in § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG vorgesehenen Freibetrag sowie den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG berücksichtigte das FA insoweit weder im Steuerbescheid noch in der Einspruchsentscheidung.
II. Die Revision ist begründet. Sie führt aus teilweise von der Klägerin nicht angeführten Gründen zur Aufhebung der Vorentscheidung und im Ergebnis zur antragsgemäßen Herabsetzung der Erbschaftsteuer auf 139.479 EUR (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Entgegen der Ansicht des FG ist bei der Bemessung der Erbschaftsteuer der Nießbrauch nicht anzusetzen. Zudem ist der Klägerin für den Erwerb der Darlehensforderung gegen die KG der Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG zu gewähren. Der Freibetrag nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ErbStG steht der Klägerin nicht zu. An die von der Klägerin geltend gemachten Revisionsgründe ist der Bundesfinanzhof (BFH) gemäß § 118 Abs. 3 Satz 2 FGO nicht gebunden.
Nach § 109 Abs. 2 BewG werden bei Steuerpflichtigen, die nicht unter § 109 Abs. 1 BewG fallen, die also ihren Gewinn nicht nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, die Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens mit den --zutreffenden-- ertragsteuerlichen Werten angesetzt. Abnutzbare Wirtschaftsgüter sind solche, deren Nutzbarkeit durch den Steuerpflichtigen sich erfahrungsgemäß auf einen begrenzten Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt (§ 7 Abs. 1 Satz 1 EStG; BFH-Urteil in BFH/NV 2011, 1147, unter III.2.c cc, m.w.N.).
Zu den Wirtschaftsgütern rechnen demgemäß u.a. Sachen und werthaltige Rechte im Sinne des BGB (BFH-Beschluss in BFHE 192, 339, BStBl II 2000, 632, unter C.II.3.; BFH-Urteile vom 20. März 2003 IV R 27/01, BFHE 202, 256, BStBl II 2003, 878, und vom 14. März 2006 I R 109/04, BFH/NV 2006, 1812). Wie aus der Regelung des § 5 Abs. 2 EStG, nach der für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ein Aktivposten nur anzusetzen ist, wenn sie entgeltlich erworben wurden, hervorgeht, zählen zu den Wirtschaftsgütern auch --nicht körperliche-- immaterielle Wirtschaftsgüter (BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 1812).
Der Anwendbarkeit der Vorschriften, die die weitgehende Übernahme der Steuerbilanzwerte bzw. ertragsteuerrechtlichen Werte für Wirtschaftsgüter im Betriebsvermögen einschließlich der nach § 5 Abs. 2 EStG nicht zu aktivierenden nicht entgeltlich erworbenen immateriellen Wirtschaftsgüter für die Erbschaftsteuer und die Schenkungsteuer angeordnet haben, steht für das Jahr 2006 nicht entgegen, dass diese Regelungen nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 7. November 2006 1 BvL 10/02 (BVerfGE 117, 1, BStBl II 2007, 192) zu einer gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) verstoßenden Bevorzugung des Betriebsvermögens geführt haben (Abschn. C.II.1. der Entscheidung). Das BVerfG hat nämlich die weitere Anwendbarkeit des bisherigen Rechts bis zu einer Neuregelung angeordnet, die der Gesetzgeber spätestens bis zum 31. Dezember 2008 zu treffen hatte und durch das Erbschaftsteuerreformgesetz vom 24. Dezember 2008 --ErbStRG-- (BGBl I 2008, 3018) getroffen hat.
Dies gilt zum einen für Treuhandverhältnisse. Geht der Anspruch des Treugebers aus einem Treuhandverhältnis von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden auf einen Erwerber über, sind bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG zu gewähren, wenn es sich beim Treugut um nach § 13a Abs. 4 ErbStG oder § 13b ErbStG i.d.F. des Art. 1 Nr. 12 ErbStRG --ErbStG n.F.-- begünstigtes Vermögen handelt (Erlass des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen vom 16. September 2010 34 - S 3811 - 035 - 38476/10, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 2084; zustimmend Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13b Rz 74; ebenso bereits Geck in Kapp/Ebeling, § 13b ErbStG Rz 36; Riedel, a.a.O., § 13b ErbStG Rz 24 f.). Dass es an einer unmittelbaren zivilrechtlichen Beteiligung des Treugebers an einer Personengesellschaft/Mitunternehmerschaft fehlt, wenn der Gesellschaftsanteil für ihn durch einen Treuhänder gehalten wird, steht danach der Gewährung der Steuervergünstigungen nicht entgegen (ebenso Urteil des Niedersächsischen FG vom 28. Juli 2010 3 K 215/09, EFG 2010, 1805). Entscheidend ist vielmehr die durch die Treuhand vermittelte Mitunternehmerstellung des Treugebers.
Zum anderen handelt es sich nach der jetzigen Verwaltungsauffassung (Erlasse des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen vom 23. März 2009 34 - S 3811 - 035 - 11256/09, DStR 2009, 908, und des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 9. April 2009 3 - S 3806/51, Der Betrieb 2009, 878) sowohl bei einer atypisch stillen Beteiligung als auch bei einer atypisch stillen Unterbeteiligung um erbschaftsteuer- bzw. schenkungsteuerrechtlich begünstigtes Vermögen gemäß § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG sowie § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG n.F., da in beiden Fällen ertragsteuerrechtlich eine Mitunternehmerschaft vorliegt (zum Vorliegen einer Mitunternehmerschaft in solchen Fällen vgl. BFH-Urteile vom 12. November 1985 VIII R 364/83, BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311; vom 27. Januar 1994 IV R 114/91, BFHE 174, 219, BStBl II 1994, 635; vom 10. August 1994 I R 133/93, BFHE 175, 357, BStBl II 1995, 171; vom 6. Juli 1995 IV R 79/94, BFHE 178, 180, BStBl II 1996, 269; vom 16. Januar 2008 II R 10/06, BFHE 220, 513, BStBl II 2008, 631, unter II.1., und in BFH/NV 2010, 2056; BFH-Beschlüsse vom 27. Juli 2009 IV B 124/08, BFH/NV 2009, 1981, und vom 21. Januar 2010 IV B 128/08, BFH/NV 2010, 1425).
ee) Die Literatur teilt nahezu einhellig diese Ansicht der Finanzverwaltung (S. Viskorf in Viskorf/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 3. Aufl., § 13b ErbStG Rz 50; Jülicher in Troll/Gebel/ Jülicher, ErbStG, § 13b Rz 76; Geck in Kapp/Ebeling, § 13b ErbStG Rz 27; Wachter in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 2. Aufl., § 13b Rz 36; Riedel in Daragan/Halaczinsky/ Riedel, ErbStG, BewG, § 13b ErbStG Rz 26; Wälzholz, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge --ZEV-- 2007, 369, 371 f.; Götz/Jorde, Finanz-Rundschau --FR-- 2003, 998, 1005; kritisch Weinmann in Moench/Weinmann, § 13b ErbStG Rz 33).
Steuerpflichtiger Erwerb laut Bescheid vom 19. Mai 2008 vor Rundung
477.551 EUR