Source: https://de.steueranwaltskanzlei.com/category/steuerstrafrecht/steuerstrafrecht-deutschland/
Timestamp: 2019-08-17 10:35:33
Document Index: 75818317

Matched Legal Cases: ['§ 170', '§ 170', 'Art. 6', '§ 170', '§ 153', '§ 153', '§ 370', '§ 398', '§ 153', '§ 153', '§ 153', '§ 153', '§ 153', '§ 154', '§ 154', '§ 396', '§ 369', '§ 396', '§ 73', '§ 401', '§ 400', '§ 407', '§ 60', '§ 407', '§ 226', '§ 44', '§ 386', '§ 170', '§ 24', '§ 46', '§ 170', '§ 47', '§ 65', '§ 56', '§ 130', '§ 675', '§ 43', '§ 203', '§ 53', '§ 46', '§ 222', '§ 153', '§ 371', '§ 46', '§ 370', '§ 370', '§ 1', 'Art. 103', '§ 42', '§ 90', '§ 16', '§ 90', '§ 78', '§ 153', '§ 17', '§ 385', '§ 378', '§ 162', '§ 90', '§ 162', '§ 162', '§ 370', 'in dubio', '§ 261', 'in dubio', '§ 91', '§ 153', '§ 153', '§ 153', '§ 34', '§ 370', '§ 378', '§ 153']

Steuerstrafrecht (Deutschland) Archive - OBENHAUS Steuerrecht Hamburg
Die Bußgeld- und Strafsachenstelle hat im Ermittlungsverfahren die Möglichkeit, dieses durch Verfahrenseinstellung, Beantragung eines Strafbefehls oder Vorlage an die Staatsanwaltschaft abzuschließen. Führt die Staatsanwaltschaft die Ermittlungen, so stehen ihr ebenfalls die diversen Möglichkeiten der Verfahrenseinstellung, der Beantragung eines Strafbefehls und schließlich der Anklageerhebung zur Verfügung. Einstellungsmöglichkeiten sind ebenso im Bußgeldverfahren eröffnet. Findet keine Einstellung statt, wird i. d. R. der Erlass eines Bußgeldbescheids erfolgen.
Ein Strafverfahren kann durch Einstellung enden. Eine Einstellung nkommt unter diversen Gesichtspunkten und in den verschiedensten Phasen des Strafverfahrens in Betracht.
Einstellung des Strafverfahrens mangels Tatverdacht
Lässt sich ein hinreichender Tatverdacht nicht erhärten, so ist das Straf- verfahren einzustellen (§ 170 Abs. 2 StPO). Gleiches gilt beim Vorliegen von Verfahrenshindernissen wie etwa der strafrechtlichen Verfolgsver- jährung oder Schuldausschließungsgründen. Eine Einstellung nach
§ 170 Abs. 2 StPO ist auch immer bei einer Verletzung des Beschleuni- gungsgebotes aus Art. 6 Abs. 1 EMRK zu diskutieren. Eine überlange Verfahrensdauer (langjähriges Ermittlungsverfahren) kann in Ausnah- mefällen zu einem Verfahrenshindernis führen. Die Rechtsprechung will die Länge des Ermittlungsverfahrens jedoch nur als Strafzumessungsgesichtspunkt berücksichtigen ( BVerfG, NJW 1992, S. 2472).
Eine gewisse Vorsicht ist bei einer Einstellung gem. § 170 Abs. 2 StPO in einschlägigen Fällen gegeben. Durch diese Einstellungsmöglichkeit tritt im Gegensatz zu § 153a StPO kein beschränkter Strafklageverbrauch ein. Vielmehr kann das Ermittlungsverfahren bei erneutem hinreichen- dem Verdacht innerhalb der Verjährungsfristen jederzeit wieder aufge- nommen werden. Ein Vertrauensschutz ist nicht gegeben.
Die Bußgeld- und Strafsachenstelle bzw. Staatsanwaltschaft kann das Verfahren mit Zustimmung des für die Eröffnung des Hauptverfahrens zuständigen Gerichts einstellen, wenn die Schuld des Täters als gering anzusehen wäre und kein öffentliches Interesse an der Verfolgung besteht (§§ 153 StPO, 398 AO). Sofern kein Fall des § 370 Abs. 3 AO (erhöhtes Mindestmaß der Strafe) vorliegt, kann das Verfahren auch ohne Zustimmung des Gerichts eingestellt werden. Ob die Vorschrift des § 398 AO daneben noch gesonderte Bedeutung hat, ist umstritten, kann aber in der Praxis dahingestellt bleiben.
Die Strafverfolgungsbehörden können vorläufig von der Erhebung der öffentlichen Klage absehen, wenn das für die Eröffnung des Hauptverfahrens zuständige Gericht und der Beschuldigte zustimmen (§ 153a StPO). Dem Beschuldigten werden hierbei Auflagen, insbesondere Zahlungsauflagen gemacht und gleichzeitig eine Frist zur Bezahlung gesetzt. Die Frist zur Zahlung beträgt höchstens sechs Monate. Nach Bezahlung der Auflage und Erfüllung der Weisung wird das Verfahren endgültig eingestellt
Diese Vorschrift ist der Hauptanwendungsfall für tatsächliche Verstän- digungen im Ermittlungsverfahren, sie wurde gerade geschaffen, um die Ermittlungsbehörden zu entlasten. Für den Beschuldigten ist diese Vor- schrift von großem Interesse, da die Unschuldsvermutung mit einem Vorgehen gem. § 153a StPO nicht widerlegt ist, aber gleichzeitig ein partieller Strafklagegebrauch eintritt. Eine Strafverfolgung wegen der- selben Tat als Vergehen kann nicht mehr durchgeführt werden (§ 153a Abs. 1 S. 4 StPO).
Da die Auflagen und Weisungen im Rahmen dieser Einstellungsmöglichkeit keinen Strafcharakter haben, erfolgt auch keine Eintragung im Zentralregister.
Die Höhe der Geldauflage richtet sich nach den allgemeinen Grundsätzen der Strafzumessung, sie orientiert sich an der ansonsten zu verhängenden Geldstrafe.
Bei Steuerverkürzungen bis etwa 2.500 Euro entfällt die Notwendigkeit der richterlichen Zustimmung zur Einstellung (§ 153a Abs. 1 S. 6 i. V. m. § 153 Abs. 1 S. 2 StPO).
Einstellung gem. §§ 154, 154a StPO
Unwesentliche Taten oder Tatteile können aus der Strafverfolgung durch Teileinstellung ausgeschieden werden (§§ 154, 154a StPO). Zur Straf- fung des Verfahrensstoffes wird hiervon seitens der Staatsanwaltschaft relativ häufig Gebrauch gemacht. Gegebenenfalls sollte eine Anregung der Teileinstellung durch die Verteidigung erfolgen.
Die Staatsanwaltschaft kann im Ermittlungsverfahren das Strafverfahren gem. § 396 Abs. 2 AO aussetzen, wenn die strafrechtliche Beurteilung, ob eine Steuerhinterziehung vorliegt, vom Ergebnis des Besteuerungs- verfahrens abhängig ist. Gleiches gilt im nachfolgenden gerichtlichen Verfahren (§ 369 Abs. 1 AO).
Hinsichtlich der strafrechtlichen Verjährung ist Vorsicht geboten, da die strafrechtliche Verjährung während der Aussetzung ruht (§ 396 Abs. 3 AO), was auch zum Hinausschieben der absoluten Verjährung von zehn Jahren führen kann.
Beantragung von Nebenfolgen im selbständigen Verfahren
Die Bußgeld- und Strafsachenstelle kann im selbständigen Verfahren die Anordnung von Nebenfolgen wie Verfall oder Einziehung (§§ 73 bis 75 StGB) sowie die Verhängung einer Geldbuße gegen eine juristische Per- son beantragen (§ 401 AO).
Lässt sich wegen der Schwere der Schuld oder der Höhe der hinterzoge- nen Steuern eine Verfahrenseinstellung nicht mehr erreichen, so bietet es sich an, die Beantragung eines Strafbefehls anzuregen.
Die Finanzbehörde hat den Erlass eines Strafbefehls beim zuständigen Amtsgerichts zu beantragen, wenn genügend Anlass zur Erhebung der öffentlichen Klage gegeben ist und sich die Strafsache zur Behandlung im Strafbefehlsverfahren eignet (§ 400 AO). Wenn nicht, ist die Abgabe der Sache an die Staatsanwaltschaft vorgeschrieben.
Der Antrag auf Erlass eines Strafbefehls steht der Erhebung einer öffent- lichen Klage gleich (§ 407 Abs. 1 S. 4 StPO).
Übersicht: Rechtsfolgen im Strafbefehl
Bekanntgabe der Verurteilung und Geldbuße gegen eine juristi- sche Person oder Personenvereinigung
Absehen von Strafe (§ 60 StGB) sowie Freiheitsstrafe bis zu ei- nem Jahr, wenn deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wird und der Angeschuldigte einen Verteidiger hat (§ 407 Abs. 2 Nr. 1 und 3 StPO).
Einspruch kommt es zu einer normalen Hauptverhandlung gem. §§ 226 ff. StPO. Gegen die schuldlose Versäumung der Einspruchsfrist kann Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gewährt werden (§ 44 StPO).
Abgabe der Sache an die Staatsanwaltschaft
Trifft das Steuerdelikt mit Nichtsteuerdelikten zusammen, ist das Ver- fahren von der Finanzbehörde an die Staatsanwaltschaft abzugeben (§ 386 Abs. 2 AO). Daneben wird bei einem hohen Hinterziehungsbe- trag, regelmäßig ab ca. 100.000 Euro, die Abgabe an die Staatsanwalt- schaft die Regel sein. Der Staatsanwaltschaft stehen natürlich auch sämtliche Einstellungsmöglichkeiten zur Verfügung.
Die Staatsanwaltschaft erhebt schließlich die öffentliche Klage durch Einreichung einer Anklageschrift bei Gericht, sofern die Ermittlungen hierzu genügend Anlass geben (§ 170 Abs. 1 StPO).
Je nach Prognoseentscheidung des Staatsanwalts hinsichtlich der Straf- erwartung erfolgt die Anklage zum Amtsgericht (Einzelrichter: Straf- gewalt bis zu zwei Jahren Freiheitsstrafe; Schöffengericht: Strafgewalt bis zu vier Jahren Freiheitsstrafe) oder zum Landgericht (bei einer Straferwartung von mehr als vier Jahren Freiheitsstrafe bzw. bei beson- derer Bedeutung der Sache, §§ 24 ff, 74 GVG).
Entscheidungen im Ordnungswidrigkeitenverfahren
Die Entscheidungen der Finanzbehörden im Ordnungswidrigkeitenver- fahren sind im Einzelnen in Nr. 105 der Anweisungen für das Straf- und Bußgeldverfahren (Steuer) geregelt. Hält demnach die Bußgeld- und Strafsachenstelle eine Ordnungswidrigkeit für nicht erwiesen oder be- steht ein endgültiges Verfahrenshindernis, ist das Verfahren einzustel- len (§ 46 Abs. 1 OWiG i. V. m. § 170 Abs. 2 StPO); bei Geringfügigkeit kann das Verfahren gem. § 47 Abs. 1 OWiG eingestellt werden. Geht die Bußgeld- und Strafsachenstelle schließlich vom Vorliegen einer Ord- nungswidrigkeit aus, erlässt sie einen Bußgeldbescheid (§§ 65 ff. O- WiG).
Eine Verwarnung gem. § 56 OWiG spielt nur in Zollsachen eine geringe Rolle.
Gegen den Bußgeldbescheid besteht die Möglichkeit des Einspruchs binnen zwei Wochen nach Zustellung des Bußgeldbescheides. In geeig- neten Fällen ist an den Erlass von Bußgeldbescheiden gem. §§ 130, 30 OWiG zu denken (Verletzung der Aufsichtspflicht in Unternehmen bzw. Geldbußen gegen juristische Personen und Personenvereinigungen).
Vor- und außergerichtliche Beratung
Beratung im Vorfeld strafrechtlich relevanten Verhaltens
Droht dem Mandanten eine steuerstrafrechtliche Verfolgung oder ist eine dahingehende Maßnahme bereits eingeleitet, wird häufig der eigene Steuerberater aufgesucht. Seltener sind die Fälle, dass zunächst ein neutraler Steuerberater mit der Bitte um Rechtsrat in Strafangelegenheiten oder Bußgeldsachen aufgesucht wird; drohen unmittelbar Eingriffe in Rechte des Steuerpflichtigen, bietet sich natürlich als Erstes der Weg zum Rechtsanwalt an. Strafrechtliche und insbesondere steuerstrafrechtliche Beratung ist oftmals schon vor Einleitung eines Ermittlungsverfahrens denkbar und nötig. So möchten Steuerpflichtige häufig wissen, ob sie sich mit einer bestimmten steuerrechtlichen Gestaltung möglicherweise strafbar machen oder nicht. Dem Mandanten sind sämtliche Risiken aufzuzeigen, wie beispielsweise streitige Auffassungen in Rechtsprechung und Lehre oder nicht geklärte höchstrichterliche Rechtsprechung. Insbesondere ist darauf hinzuweisen, dass bei Ausgehen von einer vertretbaren Rechtsauffassung bei einer Steuererklärung, die sich mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht deckt, durchaus von einem Hinterziehungsvorsatz ausgegangen werden kann. Soweit der Verteidiger zur Erfüllung seiner Verteidigungsaufgaben mit rechtlich erlaubten Mittel handelt, unterliegt der Verteidiger bei der Information und Beratung des Mandanten keinerlei Beschränkungen (Strafrechtsausschuss der Bundesrechtsanwaltskammer, Thesen zur Strafverteidigung, 1992, These 22). Der Verteidiger hat die Grenzen der Strafbarkeit, insbesondere hinsichtlich Begünstigung und Strafvereitelung zu beachten. Eine Beratung ist dann nicht mehr erlaubt und abzulehnen, wenn erkennbar ist, dass der Mandant die Beratung für strafrechtlich relevantes Verhalten ausnutzen will.
Liegt ein Ermittlungsverfahren gleichsam in der Luft, will der Mandant natürlich als Erstes wissen, was ihm schlimmstenfalls drohen kann. In diesem Fall ist der Mandant im Einzelnen darüber zu belehren, welche rechtlichen Schritte die Staatsanwaltschaft, Polizei, Straf- und Bußgeld- stelle sowie die Steuerfahndung einleiten können. Auch die materiellen Voraussetzungen der Ermittlungshandlungen sind zu erörtern, wie etwa dringender Tatverdacht, die Flucht- oder Verdunkelungsgefahr beim Haftbefehl.
Der zwischen Verteidiger und Mandant geschlossene Vertrag (Geschäftsbesorgungsvertrages gem. § 675 BGB) verpflichtet den Verteidiger (Rechtsanwalt) dazu, seinen Mandanten vollumfänglich zu beraten und einseitig dessen Interessen wahrzunehmen. Er muss alles geltend machen, was für den Mandanten nach materiellem und formellem Recht von Nutzen ist. Hierzu gehört auch, dass er dem Sachverhalt auf den Grund geht und sich auch über die Angaben des Mandanten hinaus durch Information über objektive Quellen (wie etwa Durchsuchungs- und Haftbeschlüsse) ein Bild von der Angelegenheit macht. Anschließend ist der Mandant sowohl in steuerrechtlicher als auch in strafrechtlicher Hinsicht umfänglich zu beraten. Dies beginnt mit der Feststellung der prozessualen Rolle des Mandanten, d. h. es ist zu prüfen, ob dieser Verdächtigter, Angeklagter oder nur Zeuge im Verfahren ist. Weiterhin ist das Verfahrensstadium herauszufinden, insbesondere ob Fristen zur Einlegung von Rechtsmitteln abzulaufen drohen. Dem Mandanten sind die Rechte und Pflichten des Beschuldigten im Strafverfahren klarzu- machen. Er ist über die Stellung des Verteidigers und über die besonde- ren Rechte und Pflichten, die aus dieser Beistandsstellung erwachsen, zu belehren. Der Mandant ist darauf hinzuweisen, dass der Verteidiger zur Wahrheit verpflichtet ist und im Gegensatz zum Beschuldigten dem Verbot der Lüge unterliegt (vgl. § 43a Abs. 3 S. 2 BRAO).
“Alles, was der Verteidiger sagt, muss wahr sein; aber er muss nicht alles sagen, was wahr ist”
Gleichzeitig sollte dem Mandanten mitgeteilt werden, dass der Verteidiger zur umfassenden Verschwiegenheit verpflichtet ist und ein Verstoß gegen die Verschwiegenheitspflicht unter Strafe gestellt ist (§ 203 Abs. 1 S. 3 StGB). Dies findet seine prozessuale Entsprechung im Zeugnisverweigerungsrecht des § 53 Abs. 1 S. 2 StPO, gleiches gilt für die jeweiligen Berufshelfer, wie etwa Kanzleiangestellte. Der Mandant muss sich sicher sein, dass nichts von dem, was dem Verteidiger anvertraut wird, nach außen dringt. Bei dieser Erstberatung muss dem Mandanten sorg- fältig erklärt werden, welche Bedeutung das jeweilige Verfahrensstadium hat und welche weiteren Schritte seitens der Steuerfahndung ihm drohen können und was gegebenenfalls dagegen gemacht werden kann.
Es muss erörtert werden, ob sich der Mandant im gegenwärtigen Verfahrensstadium zur Sache einlassen soll oder nicht. In aller Regel ist davon auszugehen, dass eine Einlassung vor Akteneinsicht einen groben Kunstfehler darstellt. Dem Mandanten ist deshalb zu raten, zunächst keinerlei Angaben zu machen. Häufig kommt es jedoch vor, dass der Mandant in Überraschungssituationen, wie etwa einer Durchsuchung, bereits Angaben in der Hoffnung sich hiermit schnell entlasten zu können gemacht hat. In diesem Fall ist es ratsam, die Aussage schnellstmöglich zu korrigieren oder die Ermittlungen in eine andere Richtung zu lenken. Dabei ist auch herauszufinden, in welche Richtung sich die Ermittlungen bewegen und ob noch Raum für eine strafbefrei- ende Selbstanzeige noch nicht entdeckter Taten oder Tatzeiträume besteht. Selbst wenn dies nicht mehr möglich ist, ist an die sog. fehlgeschlagene Selbstanzeige zu denken. Der Sachverhalt wird dabei im Ganzen oder hinsichtlich einiger Tatbereiche eingeräumt, was in der Sache einem Geständnis gleichkommt. Dies stellt einen wesentlichen Strafzumessungsgesichtspunkt im Rahmen des § 46 StGB dar.
“Grundsätzlich keine Einlassung vor Akteneinsicht.”
Fraglich ist auch, ob ein Steuerminderbetrag im Rahmen der Schadenswiedergutmachung (Täter-Opfer-Ausgleich) kurzfristig zurückgezahlt werden kann. Dies bietet sich vor allem zur Abwendung einer U-Haft an. Weiterhin ist zu überlegen, ob möglicherweise entlastendes Material gefunden und vorgelegt werden kann und ob Entlastungszeugen zur Verfügung stehen. Es ist allgemein anerkannt, dass der Verteidiger hierzu eigene Ermittlungstätigkeiten entfalten darf (Weihrauch, Verteidigung im Ermittlungsverfahren, Rn. 93). Selbst das Gesetz geht häufig von der Zulässigkeit einer Ermittlungstätigkeit des Verteidigers aus (§§ 222 Abs. 2, 246 Abs. 2 StPO). Zur Stellung sachdienlicher Anträge ist somit der Sachverhalt auch durch den Verteidiger vollumfänglich aufzuklären. Dies schließt auch das Recht ein, Zeugen vor deren Benennung zu befragen und den Inhalt der Zeugenaussage, bestenfalls unter Hinzuziehung eines neutralen Zeugen der Besprechung, in einem Protokoll festzuhalten (Krekeler, Probleme der Verteidigung in Wirtschaftsstrafsachen, wistra 1983, S. 43 ff.)
Bei Steuerstraftaten ist problematisch, dass sich der Tathergang für die Steuerfahndung oft sehr leicht anhand von Urkunden nachvollziehen lässt, da die Strafverfolgungsbehörden sich leicht den Zugang zu den Buchführungsunterlagen und Konten verschaffen können. Informiert durch Feststellungen im Rahmen der Außenprüfungen sowie der nachfolgenden Durchsuchungen und Beschlagnahmen hat die Steuerfahndung in aller Regel einen guten Einblick in die Geschäftstätigkeiten des Steuerpflichtigen.
Übersicht: Erstberatung des Mandanten
Außergerichtliche Beratung: Vermeidung eigener Strafbarkeit hinsichtlich Begünstigung, Strafvereitelung, Beihilfe und Mittäterschaft
Klärung der verfahrensrechtlichen Stellung des Mandanten:
Beschuldigter?
Noch ungewisse Position?
Klärung des Verfahrensstadiums: Welche Eingriffe können als Nächstes drohen?
Aufklärung hinsichtlich der Rechte des Mandanten (Schweigerecht, Recht der Verteidigerkonsultation)
Aufklärung über die Rechte und Pflichten des Verteidigers (Schweigepflicht, Akteneinsicht, u. a.)
Beratung hinsichtlich Rechtsmittel im Ermittlungsverfahren
Beratung hinsichtlich Rechtsfolgen
Verteidigerstrategie: Reden oder Schweigen?
Die Fachkompetenz des Steuerberaters
Die Fachkompetenz des Steuerberaters als Verteidiger zeigt sich, sofern zu überprüfen ist, ob ein drohendes oder eingeleitetes Strafverfahren noch mit rein steuerlichen Mitteln abzuwenden oder zu beenden ist. Zu denken ist hier insbesondere an die Ausschöpfung aller Berichtigungsmöglichkeiten nach § 153 AO sowie eine kooperative Schätzung, durch die einem Strafverfahren häufig der Boden entzogen werden kann. Weiterhin sind die Grenzen zwischen steuerlicher Gestaltungsfreiheit und dem strafrechtlich relevanten Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten aufzuzeigen und den Ermittlungsbehörden darzulegen, dass diese noch nicht überschritten sind.
Eine tatsächliche Verständigung über Sachverhalte im Steuerverfahren kann ein Steuerstrafverfahren vermeiden. Diese ist auf jeden Fall parallel zu einer Verständigung im Strafverfahren zu betreiben.
Insbesondere ist zu prüfen, ob Möglichkeiten zur strafbefreienden Selbstanzeige gem. §§ 371, 378 Abs. 3 AO ausgenutzt werden können; ist die Tat bereits vollständig entdeckt, ist an die Möglichkeit der sog. verunglückten Selbstanzeige zu denken, d. h. eine vollständige Sachaufklärung zu bieten, was als Geständnis im Rahmen des § 46 StGB strafmildernd zu würdigen ist.
Vornehmste Aufgabe des Steuerberaters ist, den Mandanten in steuerlicher Hinsicht richtig zu beraten. Hierbei hat man sich stets im Vorfeld eines Strafverfahrens zu vergegenwärtigen, dass die Steuerstrafrechtsnormen sog. Blankettgesetze darstellen. Dies bedeutet, dass in der eigentlichen Strafnorm wie etwa § 370 AO allgemein eine Tathandlung beschrieben wird, an die eine Strafdrohung angeknüpft wird. Diese Norm knüpft aber selbst wiederum an außerstrafrechtliche Steuertatbestände an (sog. Ausfüllungsnormen). Ob tatsächlich „Steuern verkürzt“ werden, ergibt sich aus den jeweiligen Einzelsteuergesetzen (Klein/Gast-de Haan, AO, § 370 Rn. 5; Eser, in Schönke/Schröder, Vor § 1 StGB, Rn. 3)
Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts erfüllen die insoweit unbestimmten Steuerstrafrechtsnormen das Bestimmtheitsgebot des Art. 103 Abs. 2 GG (Krekeler, Probleme der Verteidigung in Wirtschaftsstrafsachen, wistra 1983, S. 43 ff.)
Zur Überprüfung strafrechtlich relevanten Verhaltens ist es deshalb in erster Stufe unerlässlich abzuklären, ob überhaupt ein Steueranspruch, der hätte verkürzt werden können, bestanden hat oder ob dieser etwa schon erfüllt wurde.
Stellt die Finanzverwaltung tatsächlich eine Unangemessenheit der Steuergestaltung fest, kann der Steuerpflichtige diese Vermutung gem. § 42 Abs. 2 Satz 2 AO widerlegen und außersteuerliche Gründe nach- weisen, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind und eine unangemessene Gestaltung nicht annehmen lassen. Hierbei handelt es sich jeweils um unbestimmte Rechtsbegriffe, die noch zu Auslegungsschwierigkeiten in der Praxis führen dürften.
Tatsächliche Verständigung im Steuerverfahren
Steuerstrafverteidigung bewegt sich immer im Spannungsfeld zwischen Besteuerungs- und Steuerstrafverfahren. Im Steuerverfahren ist der Steuerpflichtige in erheblichem Umfang zur Mitwirkung und Sachverhaltsaufklärung verpflichtet (§§ 90, 200 AO). Bei Auslandsbeziehungen hat der Steuerpflichtige, der Zahlungen ins Ausland geltend machen will, gem. § 16 AStG sämtliche Beziehungen offen zu legen (§ 90 Abs. 2 AO). Im Strafverfahren bestehen diese Mitwirkungspflichten grundsätzlich weiter, können jedoch nicht mehr mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden, da ansonsten gegen das Prinzip, dass sich nie- mand selbst belasten muss (nemo tenetur se ipsum accusare) verstoßen werden würde. Hier überwiegt zunächst das Interesse an der Inanspruchnahme des Schweigerechts. Gleichwohl kann es sinnvoll sein, zur schnellen Verfahrensbeendigung, möglichst noch im Ermittlungs- verfahren, sowohl über die steuerlichen Sachverhalte als auch über den strafrechtlichen Fortgang mit den Steuer- bzw. Strafverfolgungsbehörden eine einvernehmliche Einigung herbeizuführen. Diese beruht auf einem gegenseitigen Nachgeben. Für den Steuerpflichtigen bedeutet dies, dass er in aller Regel bereit ist, mehr Steuern abzuführen. Tatsächliche Verständigungen sind allgemein üblich und bedingen sich gegenseitig
Im Steuerverfahren ist es seit langem üblich, im Rahmen der Beweiserhebung über schwer zu ermittelnde Sachverhalte eine tatsächliche Verständigung herbeizuführen. Insoweit wird ein öffentlich rechtlicher Vertrag geschlossen (Klein/Brockmeyer, AO, § 78 Rn. 4). Rechtzeitige Verständigungen führen in der Regel dazu, dass Konflikte vermieden werden können. Absprachen im Steuer- verfahren sind durch die höchstrichterliche Rechtsprechung anerkannt (BFH vom 11.12.1984 – VIII R 131/76, BStBl. II 1985, S. 354). Sie dienen der Verfahrensökonomie und der Herstellung des Rechtsfriedens. Der gesetzliche Steueranspruch selbst ist einer vertraglichen Vereinbarung entzogen; eine Verständigung kann zulässigerweise nur hinsichtlich des zu Grunde liegenden Sachverhalts erfolgen. Die Vereinbarung darf jedenfalls nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führen (BFH vom 6.2.1991 – I R 13/86, BStBl. II 1991, S. 673).
Nach der Rechtsprechung ist eine wirksame tatsächliche Verständigung nur dann gegeben, wenn auf Seiten der Steuerbehörden der zuständige und entscheidungsbefugte Amtsträger mitwirkt, in aller Regel ist dies der Sachgebietsleiter oder der Vorsteher, gegebenenfalls auch der Leiter der Rechtsbehelfsstelle.
Im Interesse der Friedenswirkung eines endgültigen Vergleichs sollten parallel laufende Steuer- und Steuerstrafverfahren nach Möglichkeit beide durch Absprachen beendet werden. Hat man sich im Steuerverfahren verständigt, ist auch oft der Weg für eine Verfahrenseinstellung gem. §§ 153, 153a StPO geebnet. Hierbei ist zu beachten, dass der tatsächlichen Verständigung im Strafprozess keine Geständniswirkung zukommt und insbesondere ein Hinterziehungsvorsatz durch die Angaben im Rahmen der Verständigung nicht nachgewiesen werden kann (Kohlmann, Steuerstrafverfahren, in: Brüssow/Krekeler/Mehle, Strafverteidigung in der Praxis, § 17 Rn. 116; Kohlmann, § 385 AO, Rn. 310). Hier ist es die Pflicht der Verteidigung, darauf hinzuweisen, dass die Ergebnisse der tatsächlichen Verständigung unter Berücksichtigung des Zweifelsgrundsatzes (im Zweifel zu Gunsten des Angeklagten) nicht ohne weiteres im Steuerstrafverfahren übernommen werden können. Sofern eine leichtfertige Steuerverkürzung diskutiert werden kann, ist darauf hinzuweisen, dass die Angaben im Rahmen der tatsächlichen Verständigung als strafbefreiende Selbstanzeige i. S. des § 378 Abs. 3 AO gewertet werden können (Simon/Vogelberg, Steuerstrafrecht, S. 345). Schätzung
Wie bei der tatsächlichen Verständigung geht es bei der Schätzung gemäß § 162 AO um die Feststellung von Sachverhalten im Rahmen der Beweisaufnahme. Grundsätzlich sind die Finanzbehörden verpflichtet, die Sachverhalte vollständig zu ihrer Gewissheit aufzuklären, wobei aber auch dem Steuerpflichtigen diverse Mitwirkungspflichten (§ 90 AO) auferlegt sind. Ist eine vollständige Aufklärung nicht möglich, insbesondere wenn der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten nicht nachkommt und etwa Auskünfte verweigert, Bücher oder Aufzeichnungen nicht vorlegt oder diese unvollständig oder unrichtig sind, kann nach § 162 Abs. 2 AO geschätzt werden. Schätzungen sind immer Wahrscheinlichkeitsüberlegungen. Sie sollen so durchgeführt werden, dass dem wahren Sachverhalt möglichst nahe gekommen wird. Ziel ist die größtmöglich erreichbare Wahrscheinlichkeit (BFH vom 19.1.1993 – VIII R 128/84, BStBl. II 1993, S. 594). Schätzungsergebnisse müssen zu ihrer Verwertbarkeit schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein (BFH vom 9.11.1978 – BStBl. II 1979, S. 149; Klein/Rüsken, § 162 AO, Rn. 29). Es bleibt jedoch immer ein zu diskutierender Bereich der Unsicherheit übrig; nach Auffassung der Rechtsprechung dürfen Finanzbehörden bei der Schätzung sogar den oberen Schätzungsrahmen ausnutzen, wenn der Steuerpflichtige besonders gravierend seine Mitwirkungspflichten verletzt hat. Eine Schätzung zu Gunsten der Staatskasse ist im finanz- behördlichen Verfahren deshalb eher die Regel (Kohlmann, § 370 AO, Rn. 158.2; Simon/Vogelberg, Steuerstrafrecht, S. 51).
Unterschiedlicher Maßstab im Besteuerungsverfahren und im Strafverfahren
Zweifel bei der Schätzung gehen im Besteuerungsverfahren zu Lasten des Steuerpflichtigen; dies unterscheidet sich erheblich von den Grundsätzen im Strafverfahren, hier gilt der Grundsatz „in dubio pro reo“, wonach Zweifel zu Gunsten des Beschuldigten gehen. Unsicher- heiten über tatsächliche Umstände bieten eine sinnvolle Grundlage für eine tatsächliche Verständigung im Rahmen des Schätzungsverfahrens unter Einbezug der steuerstrafrechtlichen Aspekte.
Verwertung von Schätzungsergebnissen im Strafverfahren
Für das Besteuerungsverfahren reicht ein hoher Wahrscheinlichkeits- grad aus, dass die Schätzungsmethoden der Wahrheit nahe kommen. Schätzungen tragen immer ein gewisses Fehlerrisiko in sich, das der Steuerpflichtige grundsätzlich zu seinen Lasten hinnehmen muss. Selbst grobe Schätzungsfehler sollen nach der Rechtsprechung nicht zur Nichtigkeit der entsprechenden Bescheide führen (BFH vom 14.4.1989 – III B 5/89, BStBl. II 1990).
Anders sieht die Situation im Strafverfahren aus. Hier dürfen die im Rahmen einer Schätzung gefundenen Beweisergebnisse nicht kritiklos übernommen werden, hierauf hat die Verteidigung immer wieder hinzuweisen. Der Strafrichter muss auf Grund überprüfbarer Umstände die Überzeugung der Strafwürdigkeit eines Verhaltens erlangen (§ 261 StPO). Die Wahrscheinlichkeiten im Rahmen der steuerlichen Schätzungsmethoden reichen hierzu grundsätzlich nicht aus. Vielmehr muss im Strafverfahren dem Täter die einzelne Straftat genau nachgewiesen werden; zumindest anhand von aussagekräftigen Indizien muss sich die richterliche Überzeugung bilden können. Nach dem Grundsatz „in dubio pro reo“ gehen Zweifel nicht zu Lasten, sondern zu Gunsten des Steuerpflichtigen. Die Schätzung wird somit zur Grundlage eines Indizienbeweises (Simon/Vogelberg, Steuerstrafrecht, S. 54).
Der Strafrichter ist gehalten, die Schätzungen auf ihre Schlüssigkeit hin zu überprüfen und deren Grundlagen in den Urteilsgründen nachprüfbar darzulegen (BayObLG vom 11.5.1993, 3 ObOWi 16/93, StV 1993, S. 528). Der Richter hat darzustellen, dass er von der Richtigkeit der Schätzung überzeugt ist und wie er diese Überzeugung gewonnen hat. Gegen das in der Praxis übliche Vorgehen, die Schätzung des Finanzamts mit einem weiteren Sicherheitsabschlag im Strafverfahren zu übernehmen, müssen rechtsstaatliche Bedenken an geeigneter Stelle immer wieder vorgebracht werden.
Die Unsicherheiten der einzelnen Schätzungsmethoden sind im Strafverfahren deutlich herauszuarbeiten. Können nur einzelne Annahmen etwa einer Richtsatzschätzung widerlegt werden, ist die gesamte Schätzungsmethode hinfällig; weiterhin kann des Öfteren dargelegt werden, dass eine andere Schätzungsmethode für den Beschuldigten zu günstigeren Ergebnissen führt.
Der Steuerpflichtige hat bei jeder Schätzung ein Anhörungsrecht gem. § 91 AO. Dieses kann zur Grundlage einer kooperativen Schätzung gemacht werden.
Die Besonderheiten des Einzelfalls sind genauestens heraus- zuarbeiten, um damit die Annahme von Richtsatztabellen zu erschüttern.
Berichtigung von Steuererklärung und Selbstanzeige
Im Vorfeld der Möglichkeiten einer strafbefreienden Selbstanzeige ist zu überprüfen, ob nicht eine Erklärungsberichtigung i. S. von § 153 AO ausreicht, um einen Anfangsverdacht einer Steuerhinterziehung auszuräumen. Zunächst bietet es sich an, auch als Selbstanzeigen gedachte Erklärungen neutral als Berichtigung zu bezeichnen, um nicht zu viel Verdacht zu erwecken. Die Selbstanzeige wird regelmäßig der Bußgeld- und Strafsachenstelle (BuStra – auch: StraBu) vorgelegt, nicht aber eine Berichtigungserklärung nach § 153 AO.
Ein Steuerpflichtiger ist nach dieser Vorschrift verpflichtet, Erklärungen gegenüber der Finanzbehörde zu berichtigen, sofern er nach dieser Erklärung, aber vor Ablauf der Festsetzungsfrist erkennt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung unrichtig oder unvollständig ist und dass es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist oder dass durch Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern zu entrichtende Steuern nicht in der richtigen Höhe entrichtet worden sind (§ 153 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 2 AO).
Von dieser Vorschrift sind auch die Gesamtrechtsnachfolger des Steuerpflichtigen bzw. die gem. §§ 34, 35 AO stellvertretend handelnden Personen betroffen. Fehler des Finanzamts braucht der Steuerpflichtige nicht anzuzeigen. Hat der Steuerpflichtige bereits wissentlich oder leichtfertig eine falsche Erklärung abgegeben, liegt bereits eine Steuerhinterziehung (§ 370 AO) bzw. eine leichtfertige Steuerverkürzung (§ 378 AO) vor. Nach h. M. soll jedoch auch in diesen Fällen die Berichtigungspflicht weiter bestehen (Klein/Brockmeyer, § 153 AO, Rn. 4). Der entsprechende Hinterziehungsvorsatz oder die Leichtfertigkeit ist dem Steuerpflichtigen jedoch nachzuweisen.
Droht die Entdeckung einer Steuerstraftat oder lässt sich nicht klären, ob vorsätzliche oder fahrlässige Handlungen vorliegen, sollte auf jeden Fall zu einer Berichtigung geraten werden.
Droht ein Strafverfahren oder ist dieses bereits eingeleitet, trifft den Verteidiger die Verpflichtung, anhand der Prüfungsunterlagen (Prüfungsanordnung) oder etwa dem gerichtlichen Durchsuchungsbeschluss zu überprüfen, gegenüber welcher Person und wegen welcher Steuerarten in welchen Zeiträumen ermittelt wird. Bei Ausdehnung der Untersuchungen sind entsprechende Nachtragsvermerke auf ihre Reichweite hin genau zu überprüfen. Der Mandant ist eingehend zu beraten, inwieweit wegen noch nicht entdeckter Taten eine strafbefrei- ende Selbstanzeige möglich ist.
Mehr Informationen zur Selbstanzeige und zur Berichtigung von Steuererklärungen finden Sie auf unserem Themenportal Selbstanzeigeberatung.de
Mit der Eröffnung einer Verteidigerstellung für steuerliche Berater zeigt der Gesetzgeber, dass bei der Steuerstrafverteidigung gerade steuerlicher Sachverstand von erheblicher Bedeutung ist. Zeichnet sich jedoch ab, dass das Steuerverfahren nicht bei der Finanzbehörde, etwa durch Einstellung oder Strafbefehl erledigt werden kann, sondern vielmehr Beschlagnahmen, Durchsuchungen oder Untersuchungshaft drohen, sollte ein im Strafrecht versierter Rechtsanwalt zur weiteren Vertretung möglichst frühzeitig hinzugezogen werden, um einem möglichen Bruch der Verteidigerstellung in einem späteren Verfahrensstadium vorzubeugen. Zu den fundierten Kenntnissen im Steuerrecht, die zum einen auf der Sachkunde des Steuerberaters und zum anderen möglicherweise aus Vorkenntnissen des Mandatsverhältnisses beruhen, treten in aller Regel Anforderung hinsichtlich des allgemeinen Strafrechts und des Strafprozessrechtes hinzu. Hier ist zu überprüfen, welche Rechtsmittel im Ermittlungsverfahren zur Verfügung stehen und wann diese ausgeübt werden können. Zumindest in umfangreichen Wirtschafts- und Steuerstrafverfahren bietet sich an, ein Verteidigungsteam aus forensisch tätigen Rechtsanwälten und steuerlichen Spezialisten zu bilden, um alle Problembereiche abdecken zu können.