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Timestamp: 2018-03-18 15:31:49
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DERECHO EN GENERAL: OS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS EN LA CONSTITUCION POLITICA
OS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS EN LA CONSTITUCION POLITICA
LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS EN LA CONSTITUCION POLITICA NELSON LOZANO ALVARADO - PERU
SUMARIO: Introducción.- 1. La potestad tributaria.- 2. Los principios tributarios. 2.1 Principio de legalidad; 2.2 Principio de reserva de la ley; 2.3 Principio de igualdad; 2.4 Principio de no confiscatoriedad; 2.5 Principio de respeto de los derechos fundamentales de la persona.
El Sistema Tributario Nacional aún no alcanza bases firmes y duraderas en el grado que permita afirmar su solidez, no obstante las iniciativas y cuerpos normativos que se vienen dando a partir de la Constitución vigente y también antes de ella, al punto que coexisten al lado de la Carta Política de 1933, la Ley Marco del Sistema Tributario, el Código Tributario, en una nueva versión, aprobado por el Decreto Legislativo No 816, la Ley del Impuesto a la Renta, el Régimen del Impuesto General a las Ventas, que incluye el Impuesto Selectivo al Consumo, la Ley de Tributación Municipal y otras Leyes, Reglamentos y Cuerpos de menor jerarquía vinculados con la tributación en general, la administración tributaria, los procedimientos tributarios y también las sanciones por infracciones tributarias.
Todas estas normas, cuya naturaleza común es la de ser tributarias, lo que les distingue de otras normas, se diferencian entre sí por su diversa regulación sobre aspectos específicos, como son la potestad tributaria, los tributos específicos o en especie, la obligación tributaria y sus elementos, los órganos y organismos de la administración tributaria, los actos de la administración tributaria, el ilícito tributario y sus correspondientes sanciones.
La variedad normativa le da riqueza en su contenido, pero también amplitud en sus conceptos y explicaciones sobre las diversas instituciones y figuras jurídico-tributarias. En contrapartida, no es fácil el uso de todos los componentes que integran el ordenamiento tributario, ni menos de cada uno de sus dispositivos. La tarea se complica más si se advierte que las normas de ésta índole lo que establecen básicamente son obligaciones, mientras que los sujetos a quienes se les obliga son legos en derecho en su mayoría, pues basta decir que la mayoría de peruanos, por no decirlo todos, son contribuyentes y sin embargo en la generalidad desconocen sus obligaciones. La gran diferencia entre las normas tributarias y las de otra naturaleza está en que las primeras establecen obligaciones en su mayoría, mientras que las otras básicamente confieren derechos o facultades. Pues bien, como el incumplimiento de obligaciones genera sanciones, resulta una necesidad permanente la difusión de las normas tributarias para evitar tales sanciones que pueden ocurrir más por desconocimiento que por voluntad de incumplirlas.
1. LA POTESTAD TRIBUTARIA
El Estado crea tributos e instituye el sistema tributario en ejercicio de la potestad tributaria que ostenta, pues de no tenerla le sería imposible hacerlo. Vale, al respecto, la siguiente comparación: Las obligaciones comunes o civiles se adquieren generalmente por voluntad, pues no resulta normal que a un sujeto se le imponga obligaciones en contra de su voluntad. El comprador se obliga a pagar el precio porque tiene la voluntad de celebrar un contrato y, con ello, a sabiendas asume la obligación de pago. En cambio, con la aplicación del tributo, al contribuyente se le impone una obligación inconsultamente, apareciendo así en el escenario real una relación jurídica especial, constituida por un acreedor tributario que siempre será un ente del Estado, un deudor tributario, que siempre será un particular, sea persona natural o jurídica, y el vínculo entre ambos lo será la prestación que el deudor debe satisfacer en favor del acreedor, materializada en un aporte pecuniario.
Claro está que sólo una fuerza superior, en términos jurídicos, explicaría, y aún justificaría, que un sujeto (el Estado) obligue a otro (el contribuyente) a satisfacerle tal prestación (obligarle que le pague), sin una contraprestación y sobre todo sin que el deudor tenga la voluntad de endeudarse. Esa fuerza superior es la potestad tributaria que sólo el Estado la tiene y que ha ido evolucionando y consolidándose como institución jurídica fundamental, a partir de la cual se hace posible la creación del sistema tributario y, en especial, la imposición de tributos.
Esta potestad se define como el poder de imperio que el poder constituyente otorga al Estado para la creación, regulación, exoneración, modificación y derogación de tributos, y se complementa con las facultades de determinación, acotación, liquidación y recaudación de los tributos, en forma directa o por delegación, a través de ciertos entes públicos, a los que por ley se les reconoce competencia tributaria delegada.
Se trata de una institución tributaria por la materia, pero constitucional por su jerarquía, pues sólo la Constitución Política puede instituirla. No es posible que sea una Ley, ni menos normas de menor rango, las que regulen su ejercicio y alcances, a lo sumo éstas reglamentarán los preceptos constitucionales de índole tributaria.
En el Perú, fue la Constitución de 1979 la que por primera vez reguló esta importante institución, en tanto que la Constitución vigente, en su artículo 74o también la contiene. Pero lo más destacable está en que no instituye esta potestad y se deja en libertad al Estado para que haga uso y abuso de ella, sino que se le fija un marco de actuación, de tal modo que se trata de una potestad tributaria delimitada en dos sentidos: uno, mediante los principios tributarios, que orientan el ejercicio de esta función y protegen en contrapartida a los contribuyentes; y otro, la fijación de competencias, mediante las cuales se determina los órganos u organismos del Estado que pueden realizar o ejercer esta potestad, lo que garantiza que sólo algunos entes puedan crear tributos y no cualquier autoridad o funcionario, por más que tenga ciertas atribuciones en materia tributaria.
2. LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS
La potestad tributaria está orientada por principios que han sido elaborados por la doctrina, recogidos por el constituyente y plasmados en la Constitución Política. Tienen un sentido tridimensional, pues orientan al legislador en la creación y tratamiento general de las normas tributarias; sirven a la autoridad administrativa tributaria en las decisiones que le corresponde adoptar en los diversos casos concretos, puesto que los actos y resoluciones en general no pueden ignorar los alcances de la potestad en referencia; y, finalmente, sirven de garantía constitucional a los contribuyentes porque el legislador no puede afectar con tributos a la población rebazando los alcances de estos principios.
La Constitución anterior tuvo el defecto de considerar como principios a los que en esencia lo son, pero también a los que no son sino recomendaciones técnicas. Así considero como principios los de legalidad, uniformidad, justicia, publicidad, obligatoriedad, economía en la recaudación, no confiscatoriedad y certeza. Pero fue consciente, también, que la potestad tributaria no podía quedar limitada sólo al ejercicio de algunos entes, en especial el Poder Legislativo, quizás porque, conscientemente o por intuición, comprendió que los asuntos tributarios exigen dominio técnico especializado para regular las diversas situaciones que las necesidades exigen, además de responder a situaciones de política tributaria. Por ello es que instituyó la figura de la potestad delegada, de tal modo que el Poder Ejecutivo, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales también podían ejercer esta potestad, pero sujeta a una Ley autoritativa, con lo cual directa o indirectamente, la potestad tributaria siempre quedaba reservada al Poder Legislativo.
La Constitución vigente, en cambio, considera sólo cinco principios, a saber: legalidad, reserva de ley, igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona, a lo que debe agregarse que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Estos principios, por la redacción que tiene el artículo 74o de la Carta Política, parecieran estar referidos sólo a tres (reserva de la ley, igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona), como se lee en su segundo parágrafo; sin embargo a ellos se agregan los de legalidad y no confiscatoriedad, que no están considerados expresamente, pero por su sentido y por la explicación que da la doctrina, son principios en todo el sentido de la palabra y como tales deben ser considerados.
Han quedado así definidos los principios llamados obligatorios (legalidad, reserva de ley, no confiscatoriedad y respeto de los derechos fundamentales de la persona), manteniéndose como principio programático sólo el de igualdad, pues ya no se comprenden los de certeza, economía en la recaudación, entre otros.
Es toda una conquista del pueblo que tiene explicación histórica, pues los tributos sólo deben ser establecidos con la aceptación de las personas que resulten obligadas a satisfacerlos. Este principio, en el mundo contemporáneo, consiste en que los tributos sólo pueden ser creados por el Poder Legislativo, ya que sus miembros son elegidos por el pueblo y representan, teóricamente, la aceptación de aquel (1).
No aparece este principio en forma expresa en la Constitución; pero de su redacción se infiere, pues "los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo".
Este principio fundamental se resume en el aforismo latino "Nullum tributum sine lege", no podrá existir tributo sin que previamente la ley así lo determine y, a decir de Manuel de Juano, es un "principio de legitimidad tributaria" pues debe aceptarse como incuestionable en las naciones civilizadas que el tributo sólo pueda ser creado por ley o disposición con fuerza equivalente.
Pero el principio en referencia aparece limitado sólo a unos tributos, como son los impuestos y las contribuciones, para los que se requiere de ley o norma de rango similar; mientras que las tasas, que son tributos también, son reguladas por decreto supremo. Compartimos en este sentido las apreciaciones de Humberto Medrano C. que formula bajo el sugestivo título "Declinación del principio de legalidad en Derecho Tributario: una constatación objetiva", en la Revista IUS ET VERITAS, de la Pontificia Universidad Católica del Perú, Facultad de Derecho.
Bajo la modalidad de delegación de facultades del Poder Legislativo al Poder Ejecutivo, la Constitución ha querido mantener la prevalencia de este principio, pues queda habilitado el primero para verificar después que con tal delegación no se ha producido excesos por el segundo de los Poderes en mención. Asimismo, las facultades pueden ser conferidas a los gobiernos locales para crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas o exonerar de éstas dentro de sus respectivas jurisdicciones y con las limitaciones previstas por la ley respectiva.
La importancia de este principio ha determinado que sea la ley la que fije precisiones. En efecto, el Código Tributario vigente, en su Norma IV, establece el ámbito de la legalidad, el cual no queda reducido sólo a la creación de tributos, sino que comprende también reglas sobre los elementos de la obligación tributaria, los procedimientos tributarios y sanciones de la misma naturaleza. Su redacción es clara: "Sólo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegación, se puede:
a) Crear, modificar y suprimir tributos; señalar el hecho generador de la obligación tributaria, la base para su cálculo, la alícuota; el acreedor tributario; el deudor tributario y el agente de retención o percepción, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 10o;
Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas se regula las tarifas arancelarias.
Por Decreto Supremo expedido con el voto aprobatorio del Consejo de Ministros, se fija la cuantía de las tasas".
Si bien la referida Norma aparece atribuyéndole una amplitud de facultades al titular de la potestad tributaria, en contrapartida todos estos dispositivos también constituyen límites al ejercicio del poder tributario, importando así una garantía de los contribuyentes para no ser abrumados por disposiciones que rebasen las limitaciones de legalidad.
La novedad que trae esta Norma IV en el actual Código Tributario está en que los Gobiernos Locales pueden crear determinados tributos y ejercer las demás facultades de su potestad tributaria, mediante Ordenanza, en tanto que el anterior texto facultaba para hacerlo mediante Edicto; siendo la explicación que el artículo 200o, inciso 4) de la Constitución Política le otorga a la Ordenanza rango de ley, al establecer que contra ella procede la acción de inconstitucionalidad.
2.2 Principio de reserva de la ley
Es un principio que resulta como consecuencia directa del principio de legalidad y se encuentra normado en forma expresa. Consiste en que sólo por ley puede normarse sobre determinadas materias (2).
Algunos autores lo consideran como el mismo principio de legalidad, otros como principios diferentes, pero derivado el uno del otro. La diferencia es mínima, mientras que el principio de legalidad entraña la posibilidad de delegar facultades al Poder Ejecutivo para que regule por Decreto Legislativo; el principio de reserva de la ley, parece estar referido a que únicamente una materia sea regulada por ley, más no por otra tipo de normas.
El artículo 74o tiene una aparente reiterancia, pues mientras que por un lado dice que sólo por ley se crean tributos y otros aspectos sobre los mismos, o también por decreto legislativo, lo que entraña el principio de legalidad; en otra parte destaca como principio el de reserva de la ley, más no dice el de legalidad.
Otro aspecto que vale la pena destacar es la parte final de este dispositivo al sancionar que no surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente artículo. Se trata de una sanción, pero no indica quien debe aplicarla, pues al dictarse una ley que contenga disposiciones violatorias de la norma Constitucional, sólo podría dejarla sin efecto el Tribunal Constitucional; pero entre tanto ello no ocurra, depende de la autoridad tributaria que deje de aplicarla, prevaleciendo así la disposición del Cuerpo Político.
2.3 Principio de igualdad
En doctrina también se llama principio de Isonomía y consiste en que todas las personas que son contribuyentes deben recibir un trato similar frente al mismo hecho imponible. No significa que todos los contribuyentes quedan obligados en la misma cantidad frente al imperio de la norma, porque ello significaría dar un trato desigual a los contribuyentes dentro de una sociedad que admite desigualdad al menos de fortuna de unos frente a otros. De lo que se trata es que las personas afectadas por un tributo deben tributar sobre la base de su capacidad contributiva, noción ésta que encierra un sentido de justicia, de tal modo que todos contribuyan, lo que es igualdad ante la ley, aunque no en la misma cantidad, que es sinónimo de justicia tributaria.
Con fundamento se ha dicho que la garantía de igualdad en realidad consiste en tratar igual a los desiguales, en iguales circunstancias. Esta es una exigencia, toda vez que los tributos no encuentran a los contribuyentes en la misma capacidad de soportar la carga tributaria, aun cuando estén comprendidos dentro del marco legal que rige el tributo específico y, más concretamente, realizando el mismo hecho imponible.
La base jurídica de este principio, además de su ubicación en la Carta Política, está en la garantía o derecho constitucional que corresponde a todos los hombres, cual es el de la igualdad ante la ley. Trasladado este derecho fundamental al campo tributario, encontramos la figura de la igualdad concreta en el tratamiento de las obligaciones tributarias.
2.4 Principio de no confiscatoriedad
Mediante el tributo el Estado afecta el patrimonio de las personas, pues tiene la virtud de recaer sobre la riqueza, dando así la idea de que grava sólo donde hay algo que gravar. De ahí que recae sobre los bienes, la riqueza, el patrimonio, los ingresos de diversa índole, la propiedad, en la medida que operen determinados supuestos conocidos como hechos imponibles.
Pero esta afectación debe fundamentarse en criterios de razonabilidad y proporcionalidad, traducidas en tasas o cuantías moderadas de tal modo que no signifiquen riesgo para el derecho de propiedad. Precisamente, por este principio de no confiscatoriedad la facultad estatal de crear tributos está regulada de tal modo que no es posible la confiscación y o exacción arbitraria, mediante la aplicación de tributos, garantizando así la propiedad y la justicia en la imposición.
No es justo y resultaría inconcebible que, mientras por un lado la Constitución y las leyes protegen la propiedad privada, por la aplicación de tributos esta propiedad sea confiscada, teniendo en cuenta que el pago del tributo supone el aporte por el contribuyente de una parte de lo que es suyo. Lo cierto es que siempre la propiedad privada es afectada, pero de lo que se trata es de que el aporte sea racional, lo que debe traducirse en la aplicación de tasas moderadas, que el contribuyente no solamente esté en condiciones de sufragarlas, sino que no se sienta desalentado por tener que producir y entregar sumas excesivas de sus ganancias.
El artículo 74o de la Constitución no lo destaca expresamente como principio tributario, pero de su sentido se establece: "Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio". Es la doctrina la que le da tal carácter, siendo obligatoria su observancia por el legislador.
2.5 Principio de respeto de los derechos fundamentales de LA PERSONA
Se trata de un nuevo principio elaborado como consecuente de un régimen constitucional que comienza su redacción con el capítulo relativo a los derechos fundamentales de la persona. En el contrapeso constitucional encontramos estos derechos y determinadas obligaciones, entre ellas las de índole tributaria. Pues bien, se busca que estas obligaciones impuestas en virtud del ius imperium del Estado, no sirvan de medio para afectar o desconocer los derechos fundamentales.
Los derechos fundamentales que podrían ser afectados, de modo más perceptible pueden ser los siguientes:
a) El derecho de igualdad ante la ley (artículo 2o, inciso 2)
b) El derecho al secreto y a la inviolabilidad de sus comunicaciones y documentos privados... Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos están sujetos a inspección o fiscalización de la autoridad competente, de conformidad con la ley (artículo 2o, inciso 10).
c) El derecho de contratar con fines lícitos (artículo 2o, inciso 14).
d) El derecho a la propiedad y a la herencia (artículo 2o, inciso 16)
e) El derecho a la legítima defensa (Artículo 2o, inciso 23), que también debe gozar el contribuyente dentro de los procedimientos tributarios.
f) No hay prisión por deudas (artículo 2o, inciso 24 literal c).
g) El derecho de no ser procesado ni condenado por acto u omisión que al tiempo de cometerse no esté previamente calificado en la ley, de manera expresa e inequívoca, como infracción punible; ni sancionado con pena no prevista en la ley (artículo 2o, inciso 24 literal d); aplicable en los delitos tributarios.
Esto no quita que los demás derechos fundamentales puedan también ser afectados de algún modo. De ahí la importancia de este principio.
(1) MEDRANO C., Humberto. "Declinación del principio de legalidad en Derecho Tributario: una constatación objetiva", en Revista IUS ET VERITAS, Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú, año V, No 10, p. 196.
(2) SANABRIA ORTIZ, Rubén. Comentarios al Código Tributario - Parte General, Ediciones Interjuris, 2da. ed., Lima Perú, 1995, p. 63.
he leido mucho tu informe y aunque e intentado entenderlo no e podido me gustaria que cuando hagas informes seas mas especifico y concreto ya que al parecer te enredas con tus propias palabras
Los informes de este blog son excelente, incluso validos hata para los abogados
Gracias por tu aporte, me sirvio de mucho.