Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=111509
Timestamp: 2018-09-19 07:15:16
Document Index: 276143111

Matched Legal Cases: ['§ 2', '§ 19', '§ 4', '§ 16', '§ 16', '§ 22', '§ 16', 'OGH', 'OGH', 'OGH', '§ 19', '§ 16', '§ 16', 'OGH', 'OGH', 'EuG', '§ 16']

Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 27.07.2016, RV/7101650/2009
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.Dr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache der ****Bf.+ADRESSE**** vertreten durch WTG Steuerberatungsgesellschaft mbH, Am Modenapark 10, 1030 Wien gegen den Bescheid vom 19.1.2009 des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien, ErfNr. ****x1**** StNr. ****x2**** betreffend Gesellschaftsteuer (RV/7101650/2009: freiwillige Gesellschafterleistung gemäß § 2 Z 4c KVG) zu Recht erkannt:
Am 30.1.2006 wurde zwischen ****EINBRINGENDE**** als Einbringende und der Bf. als übernehmende Gesellschaft ein Einbringungsvertrag abgeschlossen. Die Einbringende ist Inhaberin eines Einzelunternehmens (Antiquitätenhandel). Die Einbringende ist auch Alleingesellschafterin und Alleingeschäftsführerin der Bf. Die Bf. wurde gegründet, um den Betrieb dieses Einzelunternehmens zu übernehmen und in Zukunft zu betreiben. Vereinbart wurde die Einbringung des Einzelunternehmens als Sacheinlage in die Bf. unter Verzicht auf die Liquidation gemäß Art. III UmgrStG unter Inanspruchnahme der abgabenrechtlichen Begünstigungen. Gemäß § 19 Abs. 2 Z 5 UmgrStG unterbleibt die Gewährung von Anteilen als Gegenleistung für die Einbringung des Einzelunternehmens, da die unmittelbaren Eigentums- und Beteiligungsverhältnisse am eingebrachten Vermögen der Beteiligung an der Bf. entsprechen. Als Einbringungsstichtag wurde der 30.4.2005 vereinbart. § 4 Abs. 3 des Einbringungsvertrages lautet: „Hinsichtlich der in der Einbringungsbilanz ausgewiesenen Verrechnungsposition „Unbare Entnahmen“ gilt die Abrede, dass Entnahmen nur nach Maßgabe eines positiven Cash-Flows und ohne Gefährdung der Liquidität sowie unter Beachtung von Gläubigerschutzbestimmungen statthaft sind. Eine Entnahme darf erst nach Ablauf von sechs Monaten ab dem Tag des Abschlusses dieses Einbringungsvertrages erstmals vorgenommen werden.“
Am 24.10.2007 fragte das Finanzamt, ob die in der von der Bf. übermittelten Einbringungsbilanz des Einzelunternehmens als Passivpost angeführten unbaren Entnahmen gemäß § 16 Abs. 5 Z 2 UmgrStG in Höhe von 800.000 Euro verzinst worden seien, und wenn ja, mit welchem Zinssatz, sowie, ob diese Verbindlichkeit bereits ganz oder teilweise zurückgezahlt worden sei.
Am 3.12.2007 antwortete die Bf., dass diese Verrechnungsverbindlichkeit nicht verzinst worden sei. Eine Rückzahlung der „unbaren Entnahme“ werde nur nach Maßgabe der vorhandenen Liquidität möglich sein. Nach der Buchhaltung per 31.8.2007 seien bereits 153.506,76 Euro zurückgezahlt worden.
Mit Bescheid vom 19.1.2009 setzte das Finanzamt die Gesellschaftsteuer in Höhe von 3.960 Euro (396.000 x1%) fest. Im Betreff gab das Finanzamt an „Erhebung der unverzinsten Kapitalnutzung der als Passivpost eingestellten unbaren Entnahmen gemäß § 16 Abs. 5 Z 2 UmgrStG laut Antwortschreiben vom 3.12.2007 und 14.1.2009 aufgrund des Einbringungsvertrages vom 30.1.2006“. In der Bescheidbegründung gab das Finanzamt an, dass die unbaren Entnahmen nicht verzinst worden seien und die freiwillige Gesellschafterleistung in den fiktiven Gesamtzinsen bestünde, die die Bf. im Fremdvergleich während des Berechnungszeitraumes hätte leisten müssen. Das Finanzamt ermittelte die Bemessungsgrundlage, indem es den für Gesellschafterdarlehen üblichen Zinssatz von 5,5% anwendete und mit dem Vervielfachungsfaktor für unbestimmte Dauer kapitalisierte: 800.000 x5,5% = 44.000x9 =396.000.
Fristgerecht wurde dagegen Berufung/Beschwerde erhoben. Eingewendet wurde, dass die Zinsenlosigkeit der „unbaren Entnahmen“ deshalb vereinbart worden sei, um sich nicht dem Vorwurf der „verbotenen Einlagenrückgewähr“ auszusetzen. Dieser Verzicht sei nicht Ausfluss der „Freiwilligkeit“ des Gesellschafters, sondern Notwendigkeit aus handelsrechtlicher Sicht. Diese unbare Entnahme und deren Folgewirkung seien aufgrund § 22 Abs. 4 UmgrStG von den Verkehrsteuern befreit, weswegen stattzugeben und der Gesellschaftsteuerbescheid aufzuheben, in eventu die Gesellschaftsteuer von einer Bemessungsgrundlage von 104.705 Euro für die Jahre 2006 bis 2008 festzusetzen sei.
In der Berufungs/Beschwerdevorentscheidung vom 25.3.2009 wies das Finanzamt die Berufung/Beschwerde als unbegründet ab.
Im Vorlageantrag wiederholte die Bf. im Wesentlichen ihr Vorbringen und beantragte die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung. Aus dem Einbringungsvertrag sei ersichtlich, dass die Entnahme aufgeschoben worden sei, bis eine angemessene Liquidität vorhanden ist. Allein das Warenlager habe einen Wert von über 3,200.000 Euro aufgewiesen. Zum damaligen Zeitpunkt sei ein Verkaufsgeschäft in Millionenhöhe kurz vor dem Abschluss gestanden, weshalb auch die Unverzinslichkeit der unbaren Entnahme seitens der Einbringenden in Kauf genommen worden sei. Dieser Verkauf habe sich aus verschiedenen Gründen verzögert, weshalb die kurzfristig nach Unterzeichnung des Einbringungsvertrages geplante Gesamtentnahme auf Grund des erwarteten Liquiditätsüberschusses nicht erfolgt sei. Erst Ende 2009 habe der Verkauf abgeschlossen werden können, weshalb die letzte Entnahme im März 2009 erfolgt sei.
Mit dem Vorhalt zur Vorbereitung auf die mündliche Verhandlung vom 20.Juni 2016 teilte das Bundesfinanzgericht der Bf. und dem Finanzamt mit, dass unvorgreiflich der mündlichen Verhandlung, aus Sicht der Berichterstatterin stattzugeben wäre.
Das Finanzamt erklärte mit Schreiben vom 15.7.2016 unter Verweis auf die UmgrStR Rz 912: „Die Vereinbarung einer Nichtverzinsung vorbehaltener Entnahmen im Einbringungsvertrag löst für sich genommen keine Gesellschaftsteuerpflicht aus.“ keine Stellungnahme abzugeben.
Die Bf. zog den Antrag auf Abhaltung der mündlichen Verhandlung mit E-Mail bzw. Schreiben 26. Juli 2016 zurück.
Mit der Frage der gesellschaftsteuerlichen Qualifikation der unbaren Entnahmen iSd § 16 Abs. 5 Z 2 UmgrStG hat sich das Bundesfinanzgericht/vor dem 1.1.2014 der Unabhängige Finanzsenat bereits öfter befasst (UFS 8.7.2009, RV/0004-I/08; UFS 25.3.2010, RV/0309-L/07; UFS 20.4.2010, RV/0368-L/08; UFS 22.3.2011, RV/2013-W/06; UFS 4.4.2011, RV/2395-W/07; UFS 16.3.2012, RV/3451-W/08; UFS 27.3.2012, RV/0068-W/08; UFS 23.4.2012, RV/2369-W/08; UFS 22.5.2012, RV/0244-W/07; UFS 6.6.2012, RV/2367-W/08; UFS 19.6.2012, RV/3176-W/07; UFS 28.6.2012, RV/1581-W/08; UFS 16.7.2012, RV/2570-W/08; UFS 22.10.2012, RV/2801-W/08; UFS 12.11.2012, RV/3031-W/08; UFS 10.12.2012, RV/3775-W/10; UFS 3.4.2013, RV/2811-W/08; UFS 21.5.2013, RV/2803-W/09; BFG 23.6.2015, RV/7101292/2010). Höchstgerichtliche Entscheidungen zu definitiv dieser Frage gibt es dzt. keine, der Verwaltungsgerichtshof und der Oberste Gerichtshof haben sich in anderen Zusammenhängen mit der Auslegung dieser Institution auseinandergesetzt (VwGH 24.2.2011, 2011/15/0029 – Einkommensteuer; VwGH 26.2.2014, 2011/13/0034 – Kapitalertragssteuer; VwGH 2.10.2014, 2012/15/0213 - Einkommensteuer; OGH 23.1.2003, 6Ob81/02h; OGH 23.10.2003, 6Ob196/03x – beide Firmenbucheintragung; Rechtssatz zu OGH 30.8.2007, 2Ob143/07d –Als Gegenleistung für das eingebrachte und veräußerte Unternehmen verpflichtet sich die übernehmende Gesellschaft zu einer Geldleistung = unbare Entnahme an den einbringenden Gesellschafter).
Die Bf. bestreitet nicht, dass die Einbringung von Vermögen, hier: des Einzelunternehmens, durch einen Gesellschafter in seine GmbH, die Bf., grundsätzlich der Gesellschaftsteuer unterliegt. Im gegenständlichen Fall erfolgte die Einbringung des Einzelunternehmens in die Bf., wobei die Gewährung von Anteilen als Gegenleistung für die Einbringung des Einzelunternehmens, da die unmittelbaren Eigentums- und Beteiligungsverhältnisse am eingebrachten Vermögen der Beteiligung an der Bf. entsprechen, gemäß § 19 Abs. 2 Z 5 UmgrStG unterbleibt, unter Einstellung einer sog. "unbare Entnahme" iSd § 16 Abs. 5 Z. 2 UmgrStG in Höhe von 800.000 Euro in der Einbringungsbilanz.
Bei der unbaren Entnahme verspricht die Gesellschaft dem einbringenden Gesellschafter eine (Geld-)Leistung und erhält im Gegenzug eine Sache (zB ein Unternehmen). Eine solche Vereinbarung ist zivilrechtlich ein Kaufvertrag, bei dem wie hier der Gesellschafter der Bf. ein Einzelunternehmen übergibt und dafür einen Kaufpreis in Höhe von 800.000 Euro versprochen erhält. (vgl. Gruber, Unbare Entnahmen und verdeckte Sacheinlagen, GesRZ 2004, 315; Pilgerstorfer, Betriebseinbringungen mit " unbaren Entnahmen" - ein Problem der verdeckten Sacheinlage, wbl 2004, 353). Eine unbare Entnahme wird in der Einbringungsbilanz als Verbindlichkeit der übernehmenden Gesellschaft eingebucht und entsteht diese Verbindlichkeit erst mit dem Einbringungsvertrag. Bereits das Einstellen der Passivpost nach § 16 Abs. 5 Z 2 UmgrStG bewirkt die Entnahme und damit das Absinken des Eigenkapitals, d.h. eine zusätzliche Verschuldung des auf die übernehmende Körperschaft übertragenen Vermögens und vermindern damit seinen Verkehrswert. Die spätere Tilgung dieser Passivpost aus Aktiva des Betriebsvermögens lässt hingegen den Eigenkapitalstand unberührt. Diese Verbindlichkeit ist eine Gegenleistung der Kapitalgesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter dafür, dass er Vermögen in die GmbH eingebracht hat und damit kein Gegenstand, der vom Gesellschafter an die Kapitalgesellschaft zur Nutzung überlassen werden kann. (vgl VwGH 24.2.2011, 2011/15/0029; OGH vom 23.10.2003, 6Ob196/03x; OGH 30.8.2007, 2 Ob 143/07d unter Hinweis auf Gruber, Unbare Entnahmen und verdeckte Sacheinlagen, GesRZ 2004, 315; UFS 22.3.2011, RV/2013-W/06).
Nach dem Vorbringen der Bf. erfolgte der Abbau der unbaren Entnahme vereinbarungsgemäß nach Maßgabe der Liquidität, d.h. des Geschäftsabschlusses über 3,200.000 Euro - was auch der Natur der Sache entspricht-, sodass weder davon ausgegangen werden kann, dass zwischenzeitig Fälligkeit eingetreten wäre, noch dass der einbringende Gesellschafter die Geldforderung jederzeit hätte fällig stellen können.
Eine gesondert gesellschaftsteuerpflichtige Leistung wäre nur dann vorgelegen, wenn die Gesellschafterin der Kapitalgesellschaft trotz eingetretener Fälligkeit eine weitere Stundung gewährt hätte bzw. wenn die Gesellschafter trotz Vorbehalt von Zinsen im Einbringungsvertrag zu einem späteren Zeitpunkt auf das in Rechnung stellen von Zinsen verzichtet hätten (vgl. UFS 23.4.2012, RV/2369-W/08; zu einem Einbringungsvertrag in dem "vorläufig keine Verzinsung festgelegt" wurde, siehe UFS 8.7.2009, RV/0004-I/08). Für eine derartige Konstellation liegen hier aber keine Anhaltspunkte vor. Im gegenständlichen Fall haben die Vertragsparteien weder hinsichtlich des Zeitpunktes der Tilgung der "unbaren Entnahme" noch hinsichtlich der Verzinsung eine Vereinbarung getroffen. Mangels Vereinbarung einer Verzinsung im Einbringungsvertrag verfügt die Gesellschafterin bis zum Fälligkeitszeitpunkt über keinen Zinsenanspruch, auf den sie in der Folge verzichten hätte können.
Bei der unbaren Entnahme handelt es sich nicht um einen Gegenstand, der zur Nutzung überlassen werden kann, sondern um eine von den Vertragsparteien vereinbarte Gegenleistung, die die GmbH dafür aufwendet, dass ihr der Gesellschafter Vermögen bzw. einen Betrieb einbringt. ( UFS 22.3.2011, RV/2013-W/06; UFS 21.05.2013, RV/2803-W/09) Wird im Einbringungsvertrag keine Verzinsung der "unbaren Entnahme" vereinbart, verfügt der Gesellschafter bis zum Fälligkeitszeitpunkt über keinen Zinsenanspruch. Eine vom Einbringungsvorgang gesondert gesellschaftsteuerpflichtige Leistung liegt nur dann vor, wenn der Gesellschafter der Kapitalgesellschaft trotz eingetretener Fälligkeit eine weitere Stundung gewährt oder wenn der Gesellschafter trotz Vorbehalt von Zinsen im Einbringungsvertrag zu einem späteren Zeitpunkt auf das in Rechnung stellen von Zinsen verzichtet. Es wurde daher kein eigenständiger Rechtsvorgang verwirklicht und keine - vom Einbringungsvorgang abgesonderte - Stärkung des Wirtschaftspotentials der Kapitalgesellschaft iSv EuGH 5.2.1991, RS C-15/89 Deltakabel BV bewirkt. (UFS 4.4.2011, RV/2395-W/07; BFG 23.6.2015, RV/7101292/2010 ).
Dass das Einstellen der Passivpost nach § 16 Abs. 5 Z 2 UmgrStG ein Absinken des Eigenkapitals der Gesellschaft bewirkt und die spätere Tilgung dieser Passivpost den Eigenkapitalstand unberührt lässt, wurde durch die Judikatur des VwGH bereits geklärt (vgl VwGH 24.2.2011, 2011/15/0029). Ebenso geklärt wurde, dass es für die gesellschaftsteuerliche Beurteilung entscheidend ist, ob der Gesellschafter der Kapitalgesellschaft einen Kapitalbetrag von vorneherein unverzinst zur Nutzung überlässt oder ob ein Verzicht des Gläubigers auf bereits entstandene Zinsen stattgefunden hat (vgl. ua. VwGH 27.4.1987, 85/15/0323). Für den Ausgang des gegenständlichen Verfahrens war letztendlich die Lösung der Tatfrage entscheidend, ob im konkreten Einzelfall ein Verzicht der Gesellschafter auf Zinsen erfolgt ist.
ECLI:AT:BFG:2016:RV.7101650.2009
Findok-Nr: 111509.1, aufgenommen am: 23.09.2016 08:42:04, Dokument-ID: 0549e83d-836b-474a-a93b-8962d50da963, Segment-ID: e18d02fd-9f75-4df6-93b2-caaf446eccec