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Timestamp: 2017-11-20 13:42:17
Document Index: 352643051

Matched Legal Cases: ['§ 290', '§ 298', '§ 315', '§ 289', '§ 289', '§ 315', '§ 289', '§ 315', '§ 289', '§ 315', '§289', '§ 315', 'Art. 4', '§ 315', 'Art. 5', '§ 325', '§ 293', 'BGH', '§ 264', '§ 267', '§ 289', '§ 5', '§ 289', '§ 315', 'Art.1', '§ 289']

Prüfung des Lageberichtes unter besonderer Berücksichtigung der ... | Masterarbeit, Hausarbeit, Bachelorarbeit veröffentlichen
2 Der Lagebericht als Instrument der Rechnungslegung
2.1 Aufstellungspflichtige Unternehmen
2.2 Funktion und Inhalt des Lageberichtes bis zum BilReG
2.3 Entwicklung und Einflussfaktoren des BilReG
3 Neuerungen bei der Aufstellung des Lageberichtes
3.1 Der Wirtschaftsbericht
3.1.1 Angaben zu Geschäftsverlauf , Geschäftsergebnis und Lage der Gesellschaft
3.1.2 Analyse des Geschäftsverlaufes und der Lage der Gesellschaft
3.2 Der Prognosebericht
3.2.1 Prognosebericht als Pflichtbestandteil des Lageberichtes
3.2.2 Auswirkung der Chancen- und Risikoberichtspflicht
3.3 Der Risikobericht über Finanzinstrumente
4 Prüfung des Lageberichtes
4.1 Erweiterung von Prüfungsumfang und -gegenstand
4.2 Berichterstattung des Abschlussprüfers
4.2.1 Funktion und Inhalt des Prüfungsberichtes
4.2.2 Funktion und Inhalt des Bestätigungsvermerkes
4.3 Offenlegung des Prüfungsberichtes in besonderen Fällen
Das am 10.12.2004 in Kraft getretene Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG) gilt als wesentliche Maßnahme des Gesetzgebers zur Änderung des deutschen Bilanzrechtes. Als elementare Zielsetzung des Reformvorhabens kann neben der Einführung internationaler Rechnungslegungsstandards die Realisierung einer adäquaten Qualitätssicherung der Abschlussprüfung hervorgehoben werden.
Vor dem Hintergrund einer zunehmenden Kapitalmarktorientierung besteht ein verstärktes Interesse der Jahresabschlussadressaten an einer ganzheitlichen Betrachtung und Bewertung der Unternehmenssituation. Da sich eine (konventionelle) stichtags- und vergangenheitsorientierte Informationspolitik für eine umfassende Beurteilung als ungenügend erweist, besteht zusätzlich das Ziel der Adressaten, eine umfassende Chancen- und Risikoberichterstattung zu erreichen.[1]
Obwohl der Gesetzgeber bereits im Rahmen des Gesetztes zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) interveniert hat, stellte sich insbesondere die (Konzern-) Lageberichterstattung weiterhin als nicht ausreichend aussagekräftig dar.[2] Die Änderungen durch das BilReG waren somit aufgrund der bestehenden Erwartungslücke zwingend erforderlich.[3]
Die vorliegende Arbeit soll speziell dieser dynamischen Entwicklung der Lageberichterstellung und den damit verbundenen Anforderungen an die Wirtschaftsprüfung Rechnung tragen. Neben der Einleitung erfolgt eine Untergliederung in vier weitere Kapitel. Zielsetzung des 2. Kapitels ist es zunächst ein Grundverständnis für die Thematik der Lageberichterstattung zu schaffen. Das darauf folgende Kapitel 3 setzt sich mit den Neuerungen bei der Aufstellung des Lageberichtes auseinander. Eine intensive Auseinandersetzung mit den sich durch das BilReG ergebenen Neuerungen kann als elementar betrachtet werden, da eine Erweiterung der Lageberichterstattung auch eine Ausdehnung des Prüfungsumfanges mit sich bringt. Unter Berücksichtigung der vorangegangenen Einflüsse sollen im 4. Kapitel die Prüfungsbesonderheiten des (Konzern-)Lageberichtes dargelegt werden. Im Mittelpunkt steht hierbei eine explizite Betrachtung der Chancen- und Risikoberichterstattung. Abschließend wird eine Zusammenfassung sowie ein Ausblick der vorliegenden Arbeit in Kapitel 5 vorgenommen.
Der Jahresabschluss besteht aus Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechung (GuV). Sofern es sich um Kapitalgesellschaften oder haftungsbeschränkte Personenhandelsgesellschaften handelt, ist neben Bilanz und GuV auch der Anhang als Bestandteil des Jahresabschlusses zu betrachten.[4] Bei großen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften,[5] Genossenschaften, Unternehmen, die nach dem Publizitätsgesetz rechnungslegungspflichtig sind, sowie bei Unternehmen mit Rechtsform der GmbH & Co. KG gilt es weiterhin zu berücksichtigen, dass der Jahresabschluss um einen Lagebericht zu erweitern ist.[6]
Ergänzend gilt für konzernrechnungslegungspflichtige Unternehmen gemäß § 290 Abs. 2 HGB die Regelung zusätzlich zum Konzernabschluss einen Konzernlagebericht zu erstellen. Eine Erleichterung besteht hingegen durch § 298 Abs. 3 HGB i.V.m. § 315 Abs. 3 HGB, welche eine Zusammenfassung des Konzernlagebericht mit dem Lagebericht der Muttergesellschaft ermöglichen.
Im Gegensatz zum Anhang ist der (Konzern-)Lagebericht nicht Bestandteil des Jahresabschlusses, sondern kann vielmehr als eigenständiges Instrument der externen Rechnungslegung verstanden werden. Die Lageberichterstattung dient hierbei zum einen dazu, die tatsächliche Situation des Unternehmens darzulegen, zum anderen soll in möglichst umfassender Weise auch die Unternehmensumwelt beschrieben werden. Der Adressat soll hierbei sowohl über die tatsächlichen Gegebenheiten des abgelaufenen Geschäftsjahres, als auch über die zukünftige Entwicklungen informiert werden.[7] Ergänzend wird eine ganzheitliche Betrachtung des Unternehmens ermöglicht, da zusätzlich über Verträge berichtet wird, die nicht unmittelbar aus den Jahresabschlusspositionen ersichtlich sind.[8] Ein weiteres wesentliches Merkmal der Lageberichterstattung besteht darin, dass diese nicht an die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchhaltung (GoB) sowie an handelsrechtliche Regelungen gebunden ist und somit im Ergebnis eine objektive und den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Darstellung der Unternehmenssituation vorgenommen werden kann.[9]
Der Mindestinhalt des (Konzern-) Lageberichtes ist geregelt in § 289 bzw. 315 HGB. Während § 289 Abs. 1 HGB bzw. § 315 Abs. 1 HGB die Pflichtangaben enthalten, regelt § 289 Abs.2 bzw. § 315 Abs. 2 HGB die Sollangaben. Sollangaben sind in diesem Zusammenhang nicht als freiwillige Angaben zu verstehen, sondern finden vielmehr dann Anwendung, wenn ein entsprechender Sachverhalt im Betrachtungsunternehmen vorliegt.[10]
Neben der Tatsache, dass über die Mindestangaben hinaus Ergänzungen als zulässig betrachtet werden können, gilt es zu berücksichtigen, dass bezüglich der formalen Darstellung keine gesetzlichen Vorschriften bestehen. Allerdings ist gemäß dem Grundsatz der Kontinuität die einmal gewählte Gliederung der Angaben in den folgenden Jahren fortzuführen.[11]
Sowohl der Lage- als auch der Konzernlagebericht setzen sich gemäß § 289 Abs.1 HGB bzw. § 315 Abs.1 HGB aus den Pflichtbestandteilen Wirtschaftsbericht sowie Risikobericht zusammen. Die Sollangaben, bestehend aus dem Prognosebericht, dem Nachtragsbericht, dem Forschungs- und Entwicklungsbericht sowie dem Vergütungsbericht werden in §289 Abs. 2 HGB bzw. § 315 Abs. 2 HGB geregelt. Im Gegensatz zum Konzernlagebericht enthält der Lagebericht zusätzlich eine Zweigniederlassungsberichterstattung.[12]
Als Ausgangspunkt für wesentliche bilanzrechtliche Reformmaßnahmen kann das am 25.02.2003 von der Bundesregierung vorgestellte 10-Punkte-Programm zur Stärkung der Unternehmensintegrität sowie des Anlegerschutzes verstanden werden. Hierbei wurde sowohl die im Programm enthaltene Internationalisierung des Bilanzrechtes als auch die Rollenverstärkung des Abschlussprüfers im Rahmen des BilReG realisiert.[13] Die am 29.10.2004 durch den Bundestag vorgenommene Verabschiedung des BilReG führte im Ergebnis zu einer Anpassung des deutschen Rechtes an vier europäische Rechtsakte. So wurden die International Accounting Standards-Verordnung (IAS-VO), die Modernisierungsrichtlinie, die Fair-Value-Richtlinie und die Schwellenwertrichtlinie in deutsches Recht transformiert.
Die IAS-VO bildet das bilanzrechtliche Kernstück des BilReG.[14] Als Zielsetzung der Verordnung kann die Anpassung des europäischen Bilanzrechtes an die International Financial Reporting Standards verstanden werden. In diesem Zusammenhang unterliegen Unternehmen, auf die Art. 4 der IAS-VO Anwendung findet, ab dem 01.01.2005 der Verpflichtung, ihren Konzernabschluss nach den international entwickelten IAS/IFRS zu erstellen. Kodifiziert wird diese Verpflichtung durch das BilReG in § 315a Abs. 1 HGB. Zugleich eröffnet Art. 5 der IAS-VO den Mitgliedstaaten die Möglichkeit, die Aufstellung der Konzernabschlüsse für nicht kapitalmarktorientierte Konzernmuttergesellschaften sowie für Einzelabschlüsse aller Kapitalgesellschaften entweder einer Verpflichtung oder alternativ einem Wahlrecht zur IFRS-Bilanzierung zu unterziehen. Dieses auf EU-Ebene entwickelte Mitgliedstaatenwahlrecht wurde durch den deutschen Gesetzgeber in Form eines Unternehmenswahlrechtes weitergegeben. Hierbei gilt es zu beachten, dass einerseits für nicht-kapitalmarktorientierte Konzernmuttergesellschaften die Möglichkeit einer befreiender Erstellung eines IAS/IFRS Konzernabschlusses, andererseits die Wahlrechtsnutzung für die Verwendung der IAS/IFRS für den Einzelabschluss keine befreiende Wirkung mit sich bringt. Dieser elementare Unterschied ist im Kern darauf zurückzuführen, dass nach h.M. der IFRS-Einzelabschluss zur Ausschüttungsbemessung und Steuerbemessung ungeeignet erscheint und der Gesetzgeber somit ganz gezielt keine befreiende Wirkung für den Einzelabschluss herbeiführte.[15] Eine Kodifizierung der Wahlrechte erfolgte durch Einführung des Abs. 2a in § 325 HGB.
Als weiterer Einfluss europäischer Rechtsakte kann die Modernisierungsrichtlinie identifiziert werden. Diese zielte im Kern darauf ab, vorhandene Widersprüche zwischen EU-Richtlinien und IFRS-Rechnungslegungsstandards zu neutralisieren. Über den Harmonisierungsprozess hinaus berücksichtigte die Modernisierungsrichtlinie zusätzliche, nicht vom IASB geforderte, Änderungen. Als wesentliche Neuerung ist die Rolle des Lageberichtes herauszustellen, dessen Inhalt durch die Richtlinie wesentlich erweitert wurde. Hierbei gilt es jedoch zu berücksichtigen, dass lediglich die zwingenden Vorgaben der Richtlinie im Rahmen des BilReG umgesetzt wurden.[16]
Gleiches gilt für die große Anzahl an Wahlrechten, die im Zusammenhang mit der Fair-Value-Richtlinie den Mitgliedstaaten eingeräumt wurden. Verbindliche Vorschriften, sowohl den Lagebericht als auch den Anhang betreffend, konnten durch das BilReG realisiert werden.
Als weitere Einflussfaktoren können die Vorgaben der Schwellenwertrichtlinie verstanden werden, welche im Rahmen des BilReG zur Erhöhung der Schwellenwerte bzgl. der Bilanzsumme und der Umsatzerlöse zur Abgrenzung von kleinen, mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften führte.[17] Für die Aufstellung eines Konzernabschlusses und Konzernlageberichtes gilt analog eine Erhöhung der Schwellenwerte nach § 293 HGB.
Neben der Anpassung des deutschen Rechtes an die angeführten europäischen Rechtsakte kann das Ziel der Stärkung der Rolle des Abschlussprüfers als elementarer Einfluss für die Entwicklung des BilReG verstanden werden. Hierbei stützte sich der Gesetzgeber sowohl auf nationale als auch auf internationale Entwicklungen. Während national u.a. die Rechtsprechung des BGH eine Rolle spielte, können als Internationaler Einfluss zum einen die Entwicklungen im US-amerikanischen Recht (primär der 2002 unterzeichnete Sarbanes-Oxley-Act) und zum anderen die auf europäischer Ebene abgegebenen Empfehlungen der EU-Kommission zur Unabhängigkeit des Abschlussprüfers[18] verstanden werden.
Bis zum Inkrafttreten des BilReG kam dem Wirtschaftsbericht die Aufgabe zu, den Geschäftsverlauf sowie die Lage der Gesellschaft darzustellen um im Ergebnis einen den „tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden“[19] Eindruck der Gesellschaft zu vermitteln. Die Vorgaben der Modernisierungsrichtlinie erfordern hingegen sowohl bei der Darstellung des Geschäftsverlaufes als auch bei der Erläuterung der Lage des Unternehmens eine eindeutige Bezugnahme auf das Geschäftsergebnis.[20] Ellrott umschreibt in diesem Zusammenhang das Geschäftsergebnis als das „Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit“.[21] Da der „Geschäftsverlauf einschließlich des Geschäftsergebnisses“ darzustellen ist, vertritt Greinert die Auffassung, dass die Darstellung des Geschäftsverlaufes die Abbildung des Geschäftsergebnisses impliziert.[22] Nach Freidank/Steinmeyer ergibt sich ebenfalls keine Auswirkung auf den Umfang der Berichterstattungspflicht, da die Lage des Unternehmens auch die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage umfasst und darüber hinaus die Darstellung der Ertragslage die Bezugnahme auf das Geschäftsergebnis erfordert.[23]
[1] Vgl. KIRSCH, H.-J./ SCHEELE, A.: Neugestaltung von Prognose- und Risikoberichterstattung im Lagebericht durch das Bilanzrechtsreformgesetz, WPg 2005, S. 1149; PFITZER, N./ OSER, P./ ORTH, C.: Offene Fragen und Systemwidrigkeiten des Bilanzrechtsreformgesetztes. Erste Handlungsempfehlung für eine normkonforme Umsetzung, DB 2004, S. 2593.
[2] Vgl. LÜCK, W./ BUNGARTZ, O.: Risikoberichterstattung deutscher Unternehmen. Ein Beitrag zur Verbesserung der Wettbewerbsfähigkeit von Unternehmen am internationalen Kapitalmarkt, DB 2004, S. 1789.
[3] Vgl. WOLF, K.: Neuerungen im (Konzern-) Lagebericht durch das Bilanzrechtsreformgesetz. Anforderungen und ihre praktische Umsetzung, DStR 2005, S. 438.
[4] Vgl. § 264 Abs.1 HGB.
[5] Inwieweit es sich um große, mittelgroße und kleine KapG handelt, ist in § 267 I/II HGB geregelt.
[6] Vgl. COENENBERG, A.G./ MATTNER, G./ SCHULTZE, W.: Einführung in das Rechungswesen.Grundzüge der Buchführung und Bilanzierung, Stuttgart 2004, S. 449.
[7] Vgl. BURGER, A.: Jahresabschlussanalyse, München 1995, S.6.
[8] Vgl. HENO, R.: Jahresabschluss nach Handelsrecht, Steuerrecht und internationalen Standards (IAS/IFRS), Heidelberg 2002, S. 34; KÜTING, K.H./ WEBER, C.P.: Die Bilanzanalyse, Stuttgart 2004, S. 395.
[9] Vgl. WEBER, J./ WEIßENBERGER, B.: Einführung in das Rechnungswesen, Stuttgart 2002, S. 31.
[10] Vgl. COENENBERG, A.G.: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, Stuttgart 2005, S. 912.
[11] Vgl. BIEG, H./ KUßMAUL, H.: Externes Rechnungswesen, München 1996, S. 168; BÄHR, G./ FISCHER-WINKELMANN, W.: Buchführung und Jahresabschluss, Wiesbaden 1998, S. 404f.
[12] Vgl. § 289 Abs. 2 Nr. 4 HGB.
[13] http://www.bmj.bund.de/enid/Pressemitteilungen_58.html (16.12.2006)
[14] Vgl. KNORR, K.E.: Übernahme der Regelungen der EU-Verordnung sowie der Modernisierungs- und Fair-Value-Richtlinie in deutsches Recht, in: FREIDANK, C.C., Reform der Rechnungslegung und Corporate Governance in Deutschland und Europa, Wiesbaden 2004, S. 74.
[15] IFRS-Rechnungslegung für den Einzelabschluss führt i.d.R. zur Steigerung der Ausschüttungs- und Steuerbemessungsgrundlage. Letztere kommt durch die in § 5 Abs. 1 EStG geregelte Maßgeblichkeit zustande. In diesem Zusammenhang wurde 2003 u.a. von Herzig und Bär das sog. Trennungs- und Abkopplungsprinzip der Handelsbilanz (HB) von der Steuerbilanz (SB) zur Diskussion gestellt. Vgl. HERZIG, N./ BÄR, M.: Die Zukunft der steuerlichen Gewinnermittlung im Lichte des europäischen Bilanzrechts, DB 2003, S. 1ff.
[16] Vgl. KNORR, K.E.: a.a.O. S. 86.
[17] Vgl. PFITZER, N./ ORTH, C./HETTICH, N.: a.a.O. S. 2593.
[18] http://europa.eu.int/europlex/pri/de/oj/dat/2002/l_19120020719de00220057.pdf (16.12.2006)
[19] § 289 Abs.1 S.1 HGB bzw. § 315 Abs. 1 S.1 HGB.
[20] Vgl. Art.1 Nr. 14a Abs. 1 Modernisierungsrichtlinie, S. 18.
[21] ELLROTT, H.: Kommentar zu § 289 HGB, in: ELLROTT, H. et. al (Hrsg.) Beck`scher Bilanzkommentar. Handels- und Steuerbilanz, München 2006, S. 1321.
[22] Vgl. GREINERT, M.: Weitergehende Anforderungen an den Konzernlagebericht durch E-DRS 20 sowie durch das Bilanzrechtsreformgesetz, KoR 2004, S. 53.
[23] Vgl. FREIDANK, C.C./ STEINMEYER, V.: Fortentwicklung der Lageberichterstattung nach dem BilReG aus betriebswirtschaftlicher Sicht, BB 2005, S. 2515.
V80650
9783638879095
9783638879163
Prüfung Lageberichtes Berücksichtigung Chancen- Risikoberichterstattung Wirtschaftsprüfung
Diplom Wirtschaftsingenieur Michael Schütz, 2006, Prüfung des Lageberichtes unter besonderer Berücksichtigung der Chancen- und Risikoberichterstattung, München, GRIN Verlag, http://www.grin.com/de/e-book/80650/pruefung-des-lageberichtes-unter-besonderer-beruecksichtigung-der-chancen
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