Source: https://www.stb-montag.de/bfh-i-r-8909-ruckwirkende-begrundung-einer-korperschaftsteuerlichen-organschaft-nach-ausgliederung-eines-teilbetriebs-zur-neugrundun%E2%80%A6/
Timestamp: 2019-04-26 08:07:41
Document Index: 117510580

Matched Legal Cases: ['§ 14', '§ 12', '§ 291', '§ 16', '§ 14', '§ 17', '§ 14', '§ 118', '§ 14', '§ 20', '§ 2', '§ 14', '§ 20', '§ 2', '§ 14', '§ 14', '§ 14', '§ 2', '§ 23', '§ 23', '§ 2', '§ 14', '§ 123', '§ 20', '§ 20', '§ 20', '§ 12', '§ 22', '§ 4', '§ 15', '§ 14', '§ 14', '§ 23', '§ 2', '§ 14', '§ 14', '§ 23', '§ 23', '§ 4', '§ 12', '§ 23', '§ 23', '§ 14', '§ 23', '§ 14', '§ 23', '§ 14', '§ 23', '§ 14']

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BFH – I R 89/09 – Rückwirkende Begründung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft nach Ausgliederung eines Teilbetriebs zur Neugründun…
Die Voraussetzungen einer Organschaft gemäß §§ 14 ff. KStG 2002 sind infolge der in § 12 Abs. 3 Satz 1 UmwStG 1995 angeordneten Gesamtrechtsnachfolge der übernehmenden Gesellschaft in die Position der übertragenden Gesellschaft auch nach einer vorangegangenen Ausgliederung eines Teilbetriebs zur Neugründung und einer anschließenden Anteilseinbringung von Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an erfüllt .
Die Klägerin legte ihrer Steuererklärung für das Streitjahr 2004 eine körperschaftsteuerliche Organschaft zwischen ihr und der Beigeladenen zugrunde. Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) nicht. Er bezog sich auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 26. August 2003 (BStBl I 2003, 437 Tz. 12) und ging davon aus, es fehle die erforderliche finanzielle Eingliederung.
1. Verpflichtet sich eine GmbH mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag i.S. des § 291 Abs. 1 des Aktiengesetzes, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Einkommen der Organgesellschaft, soweit sich aus § 16 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG 2002) nichts anderes ergibt, dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen. Das folgt für die Eingliederung in eine GmbH aus § 14 Abs. 1 Satz 1 erster Satzteil und § 17 KStG 2002. Erforderlich ist weiterhin, dass die Eingliederungsvoraussetzungen des § 14 Abs. 1 Satz 1 zweiter Satzteil Nr. 1 bis 5 KStG 2002 erfüllt sind. Das ist nach den Feststellungen des FG, die den erkennenden Senat binden (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–), der Fall und ist unter den Beteiligten im Grundsatz auch nicht streitig.
2. Da der Beigeladenen als Organträgerin die Mehrheit der Stimmrechte aus den Anteilen an der Klägerin als Organgesellschaft zustand, gilt Letzteres prinzipiell auch für das Erfordernis der finanziellen Eingliederung i.S. des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG 2002. Umstritten ist allerdings, ob diese Eingliederung –wie hiernach ebenfalls erforderlich– infolge der umwandlungssteuerlichen Rückbeziehung nach Maßgabe des § 20 Abs. 7 und 8 Satz 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG 1995) „vom Beginn ihres Wirtschaftsjahrs an ununterbrochen“ bestand. Die Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 437 Tz. 12; Oberfinanzdirektion Frankfurt, Verfügung vom 21. November 2005, Deutsches Steuer-Recht –DStR– 2006, 41; anders noch im sog. Umwandlungssteuererlass, BMF-Schreiben vom 25. März 1998, BStBl I 1998, 268, Tz. Org. 05) und ihm folgend das FG verneinen das, weil es sich bei der gebotenen finanziellen Eingliederung um ein tatsächliches Merkmal handele, das einer fiktiven Rückbeziehung nicht zugänglich sei. Die rückwirkende Begründung eines Organschaftsverhältnisses sei deswegen nicht zulässig. Das Schrifttum –ihm hat sich das FG Baden-Württemberg (Urteil vom 25. November 2009 3 K 157/06, EFG 2010, 820) für den Fall der Einbringung einer Mehrheitsbeteiligung angeschlossen– ist demgegenüber einhellig anderer Auffassung: Die finanzielle Eingliederung sei rechtlicher, nicht tatsächlicher Natur und könne deshalb auch auf den fiktiven Übertragungsstichtag rückbezogen werden (z.B. Neumann in Gosch, KStG, 2. Aufl., § 14 Rz 159 f.; Dötsch, Der Konzern 2004, 273; 2005, 695, 697; derselbe in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die Körperschaftsteuer, UmwStG Anh. [SEStEG] Rz 16 ff.; Patt, daselbst, § 20 UmwStG [SEStEG] Rz 33; Blumenberg in Herzig [Hrsg.], Organschaft, S. 250, 255; Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, Anh. 3 Rz 36 ff., Rz 39; van Lishaut, daselbst, § 2 Rz 40; Kolbe in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 14 KStG Rz 116; Walter in Ernst & Young, KStG, § 14 Rz 351.1, 357.1, 366; Sinewe, GmbH-Rundschau 2002, 481, 483; Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 14 KStG Rz 88a; Hörtnagl in Schmitt/ Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 5. Aufl., § 2 UmwStG Rz 86; Schmitt, daselbst, § 23 UmwStG Rz 33; Bilitewski in Haritz/ Menner, UmwStG, 3. Aufl., § 23 Rz 28; Slabon, daselbst, § 2 Rz 85; Erle/Heurung in Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl., § 14 Rz 700 ff., 704; Schumacher, DStR 2006, 124; Orth, Der Konzern 2005, 79, 93; Gosch, Steuerberater-Jahrbuch 2004/2005, 325, 327 f.; Plewka/Schienke, Der Betrieb –DB– 2005, 1703). Der Senat lässt im Ergebnis (abermals, s. bereits Senatsurteil vom 17. September 2003 I R 55/02, BFHE 203, 329, BStBl II 2004, 534) dahinstehen, welche Auffassung er für richtig hält. Er gibt der Klägerin schon aus anderen Gründen Recht:
a) Die Klägerin ist infolge einer Ausgliederung zur Neugründung gemäß § 123 Abs. 3 Nr. 2 des Umwandlungsgesetzes aus der R-GmbH mit Eintragung in das Handelsregister am 24. Juni 2004 entstanden. Steuerlich lag die Einbringung zweier Teilbetriebe gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 vor, welche nach § 20 Abs. 7 und 8 Satz 1 UmwStG 1995 auf den 1. Januar 2004 rückbezogen wurde. Auf diesen Übertragungsstichtag und in diesem Zusammenhang wurden im Rahmen einer Kapitalerhöhung die Anteile an der Klägerin von der R-GmbH in die Beigeladene (gemäß § 20 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 7 und 8 UmwStG 1995) eingebracht, und es wurde sodann zwischen der Klägerin und der Beigeladenen ein Gewinnabführungsvertrag geschlossen. Damit wurden die organschaftlichen Eingliederungsvoraussetzungen in die Beigeladene von der Klägerin nicht erst ab dem 24. Juni 2004, sondern „vom Beginn des Wirtschaftsjahres“ an erfüllt.
b) Grund hierfür ist § 12 Abs. 3 Satz 1 (i.V.m. § 22 Abs. 1 und § 4 Abs. 2 Satz 3) UmwStG 1995, wonach im Falle der Kapitaleinbringung die übernehmende Körperschaft in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft eintritt. Das gilt für jegliche Gewinnermittlungsvorschriften und damit auch (vgl. § 15 KStG 2002) für die körperschaftsteuerlichen Organschaftsvoraussetzungen: Die Ausgliederung einer Mehrheitsbeteiligung mit nachfolgender erstmaliger Begründung einer Organschaft ist möglich, wenn seit dem Beginn des Wirtschaftsjahres eine finanzielle Eingliederung zunächst zum übertragenden Rechtsträger und anschließend zum übernehmenden Rechtsträger besteht und dieses Erfordernis bis zum Ende des Wirtschaftsjahres aufrechterhalten bleibt. Sind diese Voraussetzungen bei der übertragenden Körperschaft (hier: der R-GmbH) erfüllt, setzt sich dies für die übernehmende Körperschaft (hier: die Beigeladene als nunmehriger Organträgerin) fort. Das betrifft auch und gerade den im Streitfall in Rede stehenden Übergang eines Teilbetriebes der Überträgerin auf eine neu gegründete Tochter-Kapitalgesellschaft durch Abspaltung oder Ausgliederung. Das übergehende Vermögen war hier bereits vor der Umwandlung in die Überträgerin eingegliedert (Teilbetriebseigenschaft als „stärkste Form der Eingliederung“, vgl. Erle/Heurung in Erle/Sauter, a.a.O., § 14 Rz 708; ebenso z.B. Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14 KStG Rz 88a; Bilitewski in Haritz/Menner, a.a.O., § 23 Rz 28; Slabon, daselbst, § 2 Rz 85; Kolbe in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 14 KStG Rz 116; Neumann in Gosch, a.a.O., § 14 Rz 281; Dötsch, Der Konzern 2004, 273, 275; derselbe in Dötsch/Jost/Pung/Witt, a.a.O., UmwStG Anh. [SEStEG] Rz 11 und 21/6; Schmitt in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, a.a.O., § 23 UmwStG Rz 33), ohne dass es auf die Frage danach, ob die einzelnen Organschaftsvoraussetzungen –hier diejenige der finanziellen Eingliederung– bei isolierter Betrachtung einer Rückwirkung zugänglich sind, noch ankäme. Insbesondere bedarf es keiner Begründung eines Organschaftsverhältnisses zur übertragenden Gesellschaft. Die Rechtsnachfolge der übernehmenden Körperschaft in die Position der übertragenden Körperschaft ist vielmehr eine umfassende (sog. Fußstapfentheorie).
e) Die daraus abzuleitenden Konsequenzen entsprechen gleichermaßen der (ursprünglichen) Verwaltungspraxis (im sog. Umwandlungssteuererlass in BStBl I 1998, 268, dort Tz. Org. 08 i.V.m. Org. 04) wie der zwischenzeitlich geänderten Regelungslage in § 23 Abs. 1 i.V.m. § 4 Abs. 2 Satz 3 und § 12 Abs. 3 UmwStG 2006 (im Ergebnis ebenso z.B. Herlinghaus in Rödder/ Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., Anh. 3 Rz 39 und 48 f.; Ritzer, daselbst, § 23 Rz 54; Dötsch, Der Konzern 2005, 695, 698; derselbe in Dötsch/Jost/Pung/Witt, a.a.O., UmwStG Anh. [SEStEG] Rz 11 und Rz 21/6; Bilitewski in Haritz/Menner, a.a.O., § 23 Rz 28; Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 14 KStG Rz 89; Mutscher, daselbst, § 23 UmwStG Rz 79 ff.; Plewka/Schienke, DB 2005, 1703; Schumacher, DStR 2006, 124; Erle/Heurung in Erle/Sauter, a.a.O., § 14 Rz 708; Schmitt in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, a.a.O., § 23 UmwStG Rz 33; Neumann in Gosch, a.a.O., § 14 Rz 281; s. auch Widmann in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 23 UmwStG Rz 46). Sie sind auch im Streitfall zugrunde zu legen und bedeuten für die hier zu beurteilende Situation, dass die Klägerin wie vordem in die R-GmbH –vor der Einbringung der Kapitalbeteiligung im Zuge der Kapitalerhöhung– fortan in die Beigeladene –nach jener Einbringung– i.S. von § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG 2002 finanziell eingegliedert war. Das körperschaftsteuerrechtliche Organschaftsverhältnis zu der Beigeladenen als Organträgerin bestand mithin am 1. Januar 2004 und dauerte während des gesamten Wirtschaftsjahres an.