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Timestamp: 2019-04-20 06:29:39+00:00
Document Index: 150581057

Matched Legal Cases: ['art. 2', 'art. 10', 'art. 17', 'art. 17', 'art. 69', 'art. 69', 'art. 68', 'sentenza ', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 17', 'art. 22', 'art. 12', 'art. 3', 'sentenza ', 'art. 15', 'art. 1', 'art. 33', 'sentenza ', 'art. 69', 'art. 67', 'sentenza ', 'art. 2', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 10', 'sentenza ', 'art. 10']

In sintesi, le più importanti modifiche a maggior tutela del contribuente e del suo difensore, che peraltro hanno ripreso molte mie proposte legislative (libro "Per un "giusto" processo tributario - Congedo Editore - del 25/01/2000 e disegno di legge della Sen. Gambaro sulla riforma del processo tributario, presentato al Senato il 06 agosto 2014 n. 1593) a tutela del contribuente e del suo difensore tributario, riguardano:
- la possibilità del ricorso "per saltum" in Cassazione (artt. 360, comma 2, e 366 c.p.c.);
Le nuove norme processuali operano in relazione a tutti i giudizi pendenti alla data dell’01 gennaio 2016 "non essendo stata ritenuta opportuna una previsione di applicabilità limitata ai soli nuovi giudizi.
Un tale sistema, infatti, verrebbe a creare un nuovo rito, che coesisterebbe con il vecchio per le cause anteriori generando confusione ed incertezze" (relazione illustrativa al decreto di riforma).
- dall’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Affari Legali, Contenzioso e Riscossione - la circolare n. 38/E del 29/12/2015, con un allegato.
1) Risorse proprie tradizionali - Sospensive -
"In proposito si ricorda che, qualora l’atto impositivo impugnato abbia ad oggetto risorse proprie tradizionali, gli uffici, nel primo atto difensivo utile, avranno cura di precisare nelle conclusioni, in via preliminare, che, ai sensi di quanto previsto dall’articolo 244, paragrafo 2, del Reg. CEE n. 2913/92, ora articolo 45, par. 3, del Reg. U.E. n. 952/2013, applicabile dal 1° maggio 2016, l’eventuale sospensione dell’atto deve essere subordinata alla prestazione di idonea garanzia alle condizioni e secondo le modalità ivi previste".
Innanzitutto, occorre precisare che per "risorse proprie tradizionali" bisogna fare riferimento all’art. 2 della Decisione Comunità Europea del 07 giugno 2007 n. 436/2007 (in G.U.U.E. n. 163 del 23 giugno 2007), abrogata dall’art. 10, Dec. UE n. 335 del 26 maggio 2014 (in G.U.U.E. n. L 168 del 07 giugno 2014), ma in parte ancora applicabile.
Chiarito quanto sopra su cosa deve intendersi per "risorse proprie tradizionali", occorre precisare che, in tema di sospensione della riscossione, le norme di riferimento, peraltro citate dalla stessa circolare, sono le seguenti:
Quindi, è sbagliata e non è condivisibile l’affermazione dell’Agenzia secondo la quale "l’eventuale sospensione dell’atto deve (!!) essere subordinata alla prestazione di idonea garanzia alle condizioni e secondo le modalità ivi previste" (pag. 10).
2) Risorse proprie tradizionali - Conciliazione - Mediazione -
a) "Sul punto, diversamente dalle precedenti istruzioni diramate alle strutture territoriali con la nota prot. n. 1287/IV/04 dell’08/06/2004 dell’ex Area Affari Giuridici e Contenzioso, si evidenzia che la conciliazione non può avere ad oggetto le risorse proprie tradizionali.
La ratio dell’inapplicabilità della conciliazione a tali tributi risiede nella prevalente disciplina di rango unionale che regolamenta l’accertamento, la riscossione e la messa a disposizione degli stessi in favore del bilancio dell’Unione e che limita a casi tassativi - tra i quali non rientra la conciliazione - le ipotesi in presenza delle quali gli Stati membri sono esentati dal loro obbligo di messa a disposizione degli importi accertati (art. 17, paragrafo 2, del Reg. CEE n. 1150/2000 del 22/05/2000)" (pag. 11 della citata circolare);
b) "Al riguardo, si precisa che, pur nel silenzio del legislatore, sono da ritenersi esclusi dalla mediazione, ma non dal reclamo, anche gli atti aventi ad oggetto tributi costituiti da risorse proprie tradizionali; tale eccezione non vale per gli atti di irrogazione delle relative sanzioni per i quali si applica sia il reclamo che la mediazione.
L’inapplicabilità della mediazione a tali tributi risiede nella prevalente disciplina di rango unionale che regolamenta l’accertamento, la riscossione e la messa a disposizione degli stessi in favore del bilancio dell’Unione e che limita a casi tassativi - tra i quali non rientra la mediazione - le ipotesi in presenza delle quali gli Stati membri sono esentati dal loro obbligo di messa disposizione degli importi accertati (art. 17, comma 2, Reg. CE 1150/2000 del 22/05/2000)". (pag, 20 della citata circolare).
"Gli Stati membri sono dispensati dall’obbligo di mettere a disposizione della Commissione gli importi corrispondenti ai diritti accertati che risultano irrecuperabili:
Gli importi dichiarati o considerati irrecuperabili sono ritirati definitivamente dalla contabilità separata di cui all’articolo 6 paragrafo 3, lettera b)."
Della succitata normativa non risulta assolutamente l’impedimento ad utilizzare gli istituti processuali della conciliazione giudiziale e della mediazione, tanto è vero che la stessa Agenzia riconosce che il novellato D.Lgs. n. 546 cit. non prevede nulla in proposito ("pur nel silenzio del legislatore" pag. 20 della citata circolare) e persino in contrasto con precedenti istruzioni diramate dalle strutture territoriali della stessa Agenzia (pag. 11 della citata circolare).
3) RISORSE PROPRIE TRADIZIONALI - NON E’ AMMESSA LA RISCOSSIONE FRAZIONATA -
"Al riguardo, per i tributi gestiti dall’Area Dogane di questa Agenzia per i quali, come noto, non è prevista la riscossione frazionata, la modifica introdotta con la citata lettera c-bis) non rileva" (pag. 16 della citata circolare).
"Per le ipotesi indicate nelle precedenti lettere gli importi da versare vanno in ogni caso diminuiti di quanto già corrisposto".
4) RISORSE PROPRIE TRADIZIONALI ED IVA RISCOSSA ALL’IMPORTAZIONE - RIMBORSI IMMEDIATI - GIUDICATO -
L’Agenzia, in merito al novellato art. 69 D.Lgs. n. 546 cit. (in vigore all’01/06/2016 "Esecuzione delle sentenze di condanna in favore del contribuente"), con la succitata circolare (pagg. 17 e 18), così scrive:
"Si aggiunge altresì che nei casi di rimborsi di somme costituite da risorse proprie tradizionali e IVA riscossa all’importazione, alla disposizione di cui al suddetto comma 1 (dell’art. 69) dovrà essere fornita una lettura coerente con i principi di corretta tutela dell’erario unionale, ispiratori del novellato art. 68, comma 3-bis, a mente del quale il rimborso di somme, indipendentemente dal relativo importo, o lo svincolo di una garanzia può avvenire soltanto a seguito del passaggio in giudicato della sentenza favorevole all’operatore.
Ciò in quanto, come precisato dai servizi della Commissione, qualora all’esito definitivo del giudizio fosse impossibile recuperare gli importi medio termine rimborsati al contribuente per una sua sopravvenuta insolvibilità, lo Stato membro viene ritenuto finanziariamente responsabile nei confronti del bilancio dell’Unione europea con conseguente obbligo per lo stesso di messa a disposizione delle somme in questione".
In sostanza, secondo l’Agenzia, in materia doganale, il rimborso a favore del contribuente dovrebbe essere fatto solo con il passaggio in giudicato della sentenza, ricollegandosi ad una precedente nota del 14 marzo 2012 delle Direzioni generali Fiscalità e Unione doganale, da una parte, e Bilancio, dall’altra, della Commissione europea volta a dare soluzione definitiva ad un quesito posto dall’Agenzia delle Dogane circa la possibilità di svincolare o meno - in caso di sentenze delle Commissioni Tributarie sfavorevoli per gli uffici doganali - la garanzia prestata dal contribuente per ottenere una sospensione amministrativa o giurisdizionale.
"Le sentenze emesse dalle Commissioni Tributarie sono esecutive secondo quanto previsto dal presente capo" (a far data dall’01/06/2016);
"Le sentenze di condanna al pagamento di somme in favore del contribuente e quelle emesse su ricorso avverso gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell’articolo 2, comma 2, sono immediatamente esecutive. Tuttavia il pagamento di somme dell’importo superiore a diecimila euro, diverse dalle spese di lite, può essere subordinato dal giudice, anche tenuto conto delle condizioni di solvibilità dell’istante, alla prestazione di idonea garanzia" (a far data dall’ 01/06/2016).
Di conseguenza, l’errata interpretazione dell’Agenzia rischia di configurarsi priva di riferimenti puntuali, impropria perché il codice doganale non disciplina assolutamente il rapporto tra pagamento e processo (tanto è vero che non viene citato alcun articolo) e, soprattutto, in palese contrasto con i novellati artt. 67-bis e 69 che indicano genericamente tutte le "sentenze di condanna al pagamento di somme in favore del contribuente", senza fare distinzione tra imposte erariali ed imposte doganali.
5) MEDIAZIONE - MANCATO PERFERZIONAMENTO -
"In caso di mancato perfezionamento dell’accordo di mediazione per omesso versamento integrale delle somme dovute, ovvero della prima rata concordata, l’atto impositivo originario continua a produrre effetti".
"Come noto, nelle controversie aventi ad oggetto un atto impositivo o di riscossione, la condizione indispensabile per il perfezionamento dell’accordo di mediazione è il versamento, entro il termine di venti giorni dalla data di sottoscrizione del predetto accordo, delle intere somme dovute o, in caso di versamento rateale, della prima rata, in relazione all’accordo stesso.
Ai sensi del comma 6 dell’articolo 17-bis ,per il versamento delle somme dovute "si applicano le disposizioni, anche sanzionatorie, previste per l'accertamento con adesione dall'articolo 8 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218".
Sempre in forza di quest’ultima disposizione, in conseguenza della decadenza dalla rateazione, sono iscritti a ruolo i residui importi dovuti a titolo di imposta, interessi e sanzioni, ed è irrogata la sanzione prevista dall’articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997, "aumentata della metà e applicata sul residuo importo dovuto a titolo di imposta".
Trova applicazione, altresì, il comma 2 dell’articolo 15-ter del DPR n. 602 del 1973, secondo cui è esclusa la decadenza in caso di c.d. "lieve inadempimento", dovuto a:
Nei casi in cui l’insufficiente o il tardivo pagamento integri un "lieve inadempimento", si procede - ai sensi del comma 5 del citato articolo 15-ter - all’iscrizione a ruolo "dell’eventuale frazione non pagata, della sanzione di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, commisurata all’importo non pagato o pagato in ritardo, e dei relativi interessi".
La predetta iscrizione a ruolo non è eseguita - a norma del successivo comma 6 dell’articolo 15-ter - se il contribuente si avvale del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, entro il termine di pagamento della rata successiva ovvero, in caso di versamento in unica soluzione o di ultima rata, entro 90 giorni dalla scadenza del termine previsto per il versamento.
Occorre infine precisare che le disposizioni di cui all’articolo 8, comma 2, del D.Lgs. n. 218 del 1997, come modificato dal D.Lgs. n. 159 del 2015, sono sicuramente applicabili ai procedimenti di mediazione pendenti alla data del 1° gennaio 2016, per i quali la mediazione si sia perfezionata a decorrere dalla medesima data".
- la mediazione "si perfeziona con il versamento" ma rimane sempre valida anche in caso di omesso, insufficiente o tardivo pagamento, che l’Agenzia può sempre recuperare con i mezzi di riscossione sopra esposti;
- infatti, bisogna distinguere la "perfezione" dalla "validità", tanto è vero che il legislatore non prevede che si debba fare riferimento all’atto impugnato in caso di mancato o insufficiente pagamento (né l’Agenzia delle Entrate segue l’interpretazione dell’Agenzia delle Dogane), come peraltro precisato dalla Corte di Cassazione con le sentenze n. 10086 del 30/04/2009 e n. 18962/2005;
B) CIRCOLARE N. 38/E DEL 29/12/2015 DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE - DIREZIONE CENTRALE AFFARI LEGALI, CONTENZIOSO E RISCOSSIONE -
1) RECLAMO E MEDIAZIONE - TERMINE DEI 90 GIORNI -
"Il ricorso non è procedibile fino alla scadenza del termine di novanta giorni dalla data di notifica, entro il quale deve essere conclusa la procedura di cui al presente articolo.
Si applica la sospensione dei termini processuali nel periodo feriale".
"Il termine di 90 giorni va computato dalla data di notifica del ricorso all’ente impositore. Se la notifica del ricorso è effettuata a mezzo del servizio postale, il predetto termine decorre dalla data di ricezione del ricorso da parte dell’ente destinatario, in analogia con quanto accade per la decorrenza del termine per la costituzione in giudizio del ricorrente, alla luce del prevalente indirizzo della giurisprudenza della Corte di Cassazione".
- Cassazione - Sesta Civile T -, ordinanza n. 18121 depositata il 15 settembre 2015;
- Cassazione - Sezione Quinta civile - sentenza n. 1025 depositata il 18 gennaio 2008;
- Cassazione - Sezione Tributaria Civile - sentenza n. 7373 depositata il 31 marzo 2011.
- oltretutto, il novellato art. 17-bis, comma 2, citato fa espressamente decorrere i novanta giorni dalla "data di notifica" e non certo dalla data di ricezione (inoltre, il citato art. 22 fa riferimento alla "proposizione del ricorso").
"I rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede".
2) SISTEMA SANZIONATORIO - CONTINUAZIONE -
"Si evidenzia, inoltre, che a seguito della riforma del sistema sanzionatorio tributario recata dal decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 158, è stato modificato l’articolo 12 del D.Lgs. n. 472 del 1997 concernente il concorso di violazioni e la continuazione.
In particolare, è stata estesa anche al reclamo/mediazione la disciplina recata dal comma 8 del citato articolo 12 - secondo cui le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica in caso di progressione si applicano separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d’imposta - che nella formulazione originaria era prevista solo per le ipotesi di accertamento con adesione".
"Si evidenzia, infine, che, a seguito delle modifiche arrecate al sistema sanzionatorio tributario dal D.Lgs. n. 158 del 2015, è stato modificato l’art. 12, comma 8, del D.Lgs. n. 472 del 1997, concernente il "concorso di violazioni e continuazione", al fine di specificare che la disciplina del cumulo giuridico in caso di conciliazione è identica a quella prevista per l’accertamento con adesione.
"le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica in caso di progressione si applicano separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d’imposta".
"Nei casi di accertamento con adesione, di mediazione tributaria e di conciliazione giudiziale, in deroga ai commi 3 e 5, le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica in caso di progressione si applicano separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d’imposta".
a) va salvaguardato il principio del "favor rei" quando la violazione sia stata commessa in vigenza di una norma che stabiliva una sanzione più grave (art. 3, comma 2, D.Lgs. n. 472 del 18 dicembre 1997); si rinvia alla nota interna protocollo n. 164580/2016 dell’Agenzia delle Entrate, utilizzando anche l’istituto dell’autotutela o chiedendo l’intervento del giudice tributario (Cassazione, sentenza n. 26061 depositata il 30/12/2015);
3) ACCERTAMENTO CON ADESIONE - PERCENTUALE DI RIDUZIONE DELLE SANZIONI -
- a pag. 39, fa riferimento "a un terzo";
- invece, a pag. 62, fa riferimento "al 30 per cento".
Il giusto riferimento è "ad un terzo" (art. 15, comma 1, D.Lgs. n. 218 del 19 giugno 1997, tenuto conto delle modifiche dell’art. 1, comma 18, lett. c), della Legge n. 220 del 13 dicembre 2010, con effetto dal 1° febbraio 2011).
4) CONCILIAZIONE - PUBBLICA UDIENZA -
"Anche nella nuova disciplina, invero, si deve ritenere che l’istanza per la conciliazione, anche ove contenuta in una memoria illustrativa, non possa prescindere dalla presentazione della richiesta di pubblica udienza, necessaria per l’esperimento del tentativo di conciliazione".
"Ciascuna delle parti, con l’istanza prevista dall’art. 33, può proporre all’altra parte la conciliazione totale o parziale della controversia".
"Ciascuna parte entro il termine di cui all’articolo 32, comma 2, può presentare istanza per la conciliazione totale o parziale della controversia".
5) SOSPENSIONE DI UNA SENTENZA FAVOREVOLE AL CONTRIBUENTE -
"Per converso, nel caso in cui sia concessa, a richiesta dell’ufficio, la sospensione di una sentenza favorevole al contribuente, viene inibita l’operatività delle nuove norme che ne disciplinano l’immediata esecutività e l’ufficio è legittimato a non effettuare lo sgravio o il rimborso delle somme riconosciute non dovute in forza della stessa sentenza".
6) ARTICOLI 67-BIS E 69 D.LGS. N. 546 CIT. NOVELLATO - DECORRENZA DALL’01 GIUGNO 2016 -
"In base al dettato dell’articolo 12, comma 1, del decreto di riforma, il nuovo disposto degli articoli 67-bis e 69, nonché l’abrogazione dell’art. 69-bis di cui si dirà oltre, si applicano a decorrere dal 1° giugno 2016.
Ancorchè la norma sull’entrata in vigore non specifichi null’altro sulla operatività delle suddette disposizioni, si ritiene che per la loro applicazione occorre far riferimento alle sentenze depositate a decorrere dal 1° giugno 2016".
- l’art. 67-bis - Esecuzione provvisoria - testualmente dispone:
"Le sentenze emesse dalle Commissioni Tributarie sono esecutive secondo quanto previsto dal presente capo";
"si viene a colmare una lacuna, che vedeva il contribuente del tutto privo di rimedi giuridici di fronte all’inerzia dell’ente impositore, che all’esito di una sentenza - anche non definitiva - favorevole al contribuente, ometteva di eseguire in suo favore il rimborso delle somme medio tempore riscosse" (pag. 79 della citata circolare).
- infatti, quando il legislatore ha voluto prevedere una specifica entrata in vigore lo ha detto in modo chiaro e puntuale, come per esempio con l’art. 2, comma 2, della Legge n. 263 del 2005 che, dettando la disciplina transitoria, prevedeva espressamente che le notificazioni introdotte "si applicano ai procedimenti instaurati successivamente all’entrata in vigore" (vedi in proposito Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 19701 del 17/09/2010);
Infine, si fa presente che nell’attuale processo tributario è applicabile la richiesta di risarcimento danni per lite temeraria, come peraltro aveva stabilito la Corte di Cassazione - Sez. Unite - con l’importante sentenza n. 13899 del 03/06/2013, con i seguenti principi:
"Ogni persona ha diritto a che la sua causa sia esaminata equamente, pubblicamente ed entro un termine ragionevole da un tribunale indipendente e imparziale, costituito per legge, il quale deciderà delle controversie sui suoi diritti e doveri di carattere civile sia della fondatezza di ogni accusa penale che le venga rivolta".
1) la gestione e l’organizzazione del processo tributario siano affidate ad un organo terzo ed imparziale (Presidenza del Consiglio dei Ministri o Ministero della Giustizia), sottraendola al Ministro dell’Economia e delle Finanze, per rispettare il principio della "terzietà dell’organo giudicante" (art. 10 comma 1, Legge delega n. 23 dell’11/03/2014); oggi, infatti, peraltro con le norme modificate, il suddetto Ministro:
3) sia consentita la testimonianza nel processo tributario, soprattutto alla luce delle recenti sentenze della Corte di Cassazione che limitano la capacità di difesa del contribuente in caso di precedenti contraddittori con il fisco (da ultimo, Cassazione, sentenza n. 23031 depositata l’ 11 novembre 2015); anche in questo caso, per rispettare il principio del "rafforzamento della tutela giurisdizionale del contribuente" (art. 10, comma 1, della Legge delega n. 23/2014 già citata).
"L’Agenzia delle Entrate non può fare norme interpretative.
Le sue circolari devono essere applicative ma non addentrarsi a dare un senso alle norme di legge, che compete al Ministero dell’Economia".
Articolo del: 11 gen 2016