Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=477431-2019-03-07-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0115-kdit3-4011-16-2019-1-wm
Timestamp: 2020-08-08 03:40:45+00:00
Document Index: 20194779

Matched Legal Cases: ['art. 1', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 13', 'art. 14', 'art. 33', 'art. 4', 'art. 860', 'art. 2', 'art. 5', 'art. 115', 'art. 861', 'art. 863', 'art. 6', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 1', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 860', 'art. 863', 'art. 863', 'art. 4', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 23', 'art. 22', 'art. 22', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 33', 'art. 47', 'art. 3', 'art. 53']

2019.03.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0115-KDIT3.4011.16.2019.1.WM
Home - Interpretacje podatkowe - 2019.03.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0115-KDIT3.4011.16.2019.1.WM
art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
0115-KDIT3.4011.16.2019.1.WM
z 7 marca 2019 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 10 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej budynku magazynowo – usługowego otrzymanego w drodze darowizny, a następnie wniesionego aportem do spółki cywilnej – jest nieprawidłowe.
W dniu 10 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej budynku magazynowo – usługowego otrzymanego w drodze darowizny, a następnie wniesionego aportem do spółki cywilnej.
Wnioskodawczyni jest wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej, posiadającej swą siedzibę w Polsce. Spółka prowadzi działalność sklasyfikowaną w katalogu PKD jako 73.11 Z Działalność agencji reklamowych a ponadto: 18.12.Z, 18.13.Z, 46.19.Z, 46.90.Z, 47.19.Z, 47.43.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.63.Z, 47.79.Z, 47.91 Z, 47.99.Z, 49.41 Z, 53.20.Z, 59.20.Z, 63.99.Z, 70.21 Z. 70.22.Z, 73.12A, 73.12.C, 7312.D, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.20.Z, 74.90.Z, 77.40.Z, 82.99.Z, 85.60.Z, 46.90.Z, 47.19.Z, 47.43.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.63.Z, 47.79.Z, 47.91.Z, 47.99.Z, 49.41 Z, 53.20.Z, 59.20.Z, 63.99.Z, 70.21.Z, 70.22.Z, 73.12.A, 73.12.C, 73.12.D, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.20.Z, 74.90.Z, 77.40.Z, 82.99.Z, 85.60.Z. Dla potrzeb działalności gospodarczej spółka cywilna prowadzi książkę przychodów i rozchodów.
W dniu 19 marca 2018 r. Wnioskodawczyni będąca wspólnikiem spółki cywilnej, otrzymała w formie darowizny, od swojej matki nieruchomość, która to weszła w skład jej majątku osobistego w rozumieniu art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Darowizna ta została zwolniona od podatku od spadków i darowizn na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn (art. 4a ust. 1 pkt 1). Na nieruchomość tą składają się trzy działki - 35/28, 35/37 oraz 37/4. Na działkach 35/28 i 37/4 posadowiony jest budynek magazynowo-biurowy trwale związany z gruntem, natomiast na działce 35/37 znajdują się miejsca postojowe. Dla działki 35/37 nie ma planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy. Miejsca postojowe na działce 35/37 nie są budowlą lub jej częścią w rozumieniu Prawa budowlanego, w związku z tym działka nie jest zabudowana. Nieruchomość ta jest częściowo zabudowana budynkiem magazynowo - usługowym, o powierzchni 0,1364ha, powierzchnia budynku to 455 m2, natomiast powierzchnia użytkowa budynku - 877 m2. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej matka Wnioskodawczyni nabyła w 1995 r. tę nieruchomość zabudowaną wówczas budynkiem o powierzchni ok.100 m2 oraz budynkiem w trakcie budowy o pow. 300 m2. W 1998 r. dokonano rozbudowy i adaptacji ww. budynków w wyniku której powstał budynek magazynowo-biurowy. Powstał jeden budynek o powierzchni 455m2 i powierzchni użytkowej 877 m2 (dwie kondygnacje). Budynek został przekazany do użytkowania w 1999 r. i od tego czasu w całości był wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wtedy też nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie. Matka Wnioskodawczyni dokonała odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia gruntu, budynku i rozpoczętej budowy, a także z tytułu rozbudowy i adaptacji ww. budynków. Do 2005 r. budynek był wykorzystywany w 60% na potrzeby prowadzonej przez nią działalności, pozostała część była wynajmowana najemcom. Od 2005 r. do czasu wykonania darowizny cały budynek był wynajmowany najemcom. Po oddaniu budynku do użytkowania (1999 r.) nie było wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W ramach prowadzonej przez matkę Wnioskodawczyni działalności budynek został w całości zamortyzowany. Wnioskodawczyni w dniu 19 marca 2018 r. dokonała w formie aktu notarialnego wniesienia opisanej powyżej nieruchomości jako wkładu do spółki cywilnej. Obecnie spółka cywilna korzysta z przedmiotowego budynku częściowo dla potrzeb własnej siedziby (pomieszczenia biurowe) i magazynu, a częściowo z przeznaczeniem na najem.
Czy Wnioskodawca może zaliczać jako koszt uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego jakim jest nieruchomość zabudowana budynkiem magazynowo - usługowym, o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym?
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni będąca podatnikiem podatku dochodowego jako wspólnik spółka cywilna, jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości nieruchomości jaka została wniesiona przez wspólniczkę do spółki cywilnej tytułem aportu. Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Powszechnie przyjmuje się, że spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem na gruncie prawa cywilnego, w szczególności nie jest osobą prawną ani jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej. Tożsamość spółki w aspekcie cywilnoprawnym i podatkowo-prawnym dotyczy nie tyle podmiotowości prawnej, ile jej struktury organizacyjnej. Prawo podatkowe nie przyjmuje podmiotowości z prawa cywilnego, ale buduje podmiotowość na strukturze organizacyjnej spółki, normowanej przez prawo cywilne. Najistotniejsza różnica w zakresie relacji do spółki cywilnej pomiędzy prawem cywilnym i podatkowym polega na tym, że w świetle prawa cywilnego "majątek spółki” jest traktowany jako majątek wspólny wspólników, a w świetle prawa podatkowego jako majątek samej spółki. Dla celów podatkowych spółka cywilna uzyskuje odrębny (od numeru wspólników) numer identyfikacji podatkowej, co wynika z art. 2 ust. 1 i art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Spółce cywilnej została też przyznana podmiotowość na gruncie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W końcu przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wskazują na odmienność podmiotowości i odpowiedzialności spółki cywilnej od jej wspólników, bowiem zgodnie z art. 115 § 1 O.p., wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za jej zaległości podatkowe.
Zgodnie z art. 861 § 1 K.c. wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Oznacza to, że świadczeniem wspólnika na rzecz spółki jest wkład. W świetle art. 863 k.c. majątek zgromadzony w ramach spółki cywilnej stanowi wspólny majątek wspólników objęty wspólnością łączną.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilno-prawnych zmiana umowy spółki cywilnej, której siedziba znajduje się na terytorium RP, podlega opodatkowaniu, jeżeli powoduje ona podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Podstawę opodatkowania przy zmianie umowy spółki cywilnej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej. Tym samym wniesienie aportem nieruchomości do spółki cywilnej spowodowało powstanie po stronie spółki obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilno-prawnych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast zgodnie z art. 22a ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych: nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli: nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.
W świetle przedstawionych przepisów Wnioskodawczyni jest uprawniona aby dokonywać zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości wniesionej do spółki cywilnej, ponieważ nie jest ona objęta wyłączeniem, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o PIT.
Przede wszystkim należy wyjść od stwierdzenia, że spółka cywilna jest na gruncie prawa podatkowego odrębnym od wspólników podmiotem. Zatem nabycie w ujęciu podatkowym następuje na linii wspólnik - spółka cywilna i na tle tego stosunku prawnego należy ocenić czy nabycie nastąpiło nieodpłatnie. Z nieodpłatnością mamy do czynienia wówczas gdy brak jest ekwiwalentności świadczenia. Innymi słowy nieodpłatność ma miejsce, gdy przekazujący niczego nie otrzymuje w zamian. W niniejszej sytuacji wspólnik otrzymuje jednak prawa wynikające dla niego z umowy spółki w związku z wniesieniem do niej wkładu. Już tylko z tego powodu nie zachodzi wyłączenie ujęte w cytowanym przepisie. Jednakże "nieodpłatność nabycia" nie jest przesłanką samodzielną, lecz musi występować kumulatywnie z jedną z przesłanek wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a) ustawy o PIT, wskazanych powyżej.
W omawianej sytuacji żadna z przedstawionych przesłanek nie ma miejsca.
Co więcej, odpłatnością po stronie spółki jest także obowiązek uiszczenia, z tytułu wniesienia wkładu, podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Konkludując zatem, mając na względzie brak tożsamości podmiotowej pomiędzy obdarowaną - będącą jednocześnie wspólniczką spółki wnoszącą aport, a samą spółką cywilną, która na gruncie prawa podatkowego jest obecnym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, w niniejszej sprawie nie odnajdzie zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego - nieruchomości zdefiniowanej na wstępnie niniejszego wniosku - będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla podatnika.
Zgodnie z art. 22 ust. 1. ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8).
W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.
Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.
Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.
Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:
nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:
nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,
oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania;
W myśl art. 23 ust. 9 ww. ustawy, przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.
W myśl art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.
Podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7 (art. 22h ust. 3 ustawy).
Zatem w sytuacji, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabyte są w drodze darowizny, a darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników, ustawodawca nakazuje odpowiednio stosować przepisy dotyczące kontynuacji amortyzacji, tj. wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) darczyńcy oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez darczyńcę.
Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2018 r. poz. 1025 ze zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.
W myśl art. 863 § 1 ww. ustawy wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.
Natomiast stosownie do art. 863 § 2 cytowanej ustawy w czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników.
Z powyższych przepisów wynika, że właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka.
W orzecznictwie przyjmuje się, że w przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.
Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r. poz. 646, z późn. zm.); „przedsiębiorcami” w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.
W kontekście powyższych ustaleń, w okolicznościach faktycznych analizowanej sprawy należy przyjąć, że budynek magazynowo-usługowy wniesiony jako wkład niepieniężny do spółki cywilnej nie stanowi odrębnego majątku spółki i pozostaje dla Wnioskodawczyni środkiem trwałym nabytym w darowiźnie od matki. W konsekwencji, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów określone w art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o PIT nie ma tu zastosowania w związku z treścią cyt. art. 23 ust. 9 ww. ustawy. W tym przypadku – zgodnie z treścią art. 23 ust. 9 ww. ustaw - stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3.
Wnioskodawczyni ma zatem obowiązek ustalenia wartości początkowej budynku magazynowo-usługowego w wysokości określonej w ewidencji (wykazie) darczyńcy (matki) oraz kontynuowania zasad amortyzacji tego środka trwałego, dokonywanej uprzednio przez darczyńcę, uwzględniając m.in. dotychczasową wysokość odpisów.
W przedmiotowej sprawie, budynek magazynowo-usługowy został w całości „zamortyzowany” w działalności gospodarczej matki (darczyńcy). W związku z tym Wnioskodawczyni jako obdarowana nie będzie więc mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od ww. budynku.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).