Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/ilpb3-4510-1-316-15-2-bn
Timestamp: 2018-03-20 08:19:52+00:00
Document Index: 116825836

Matched Legal Cases: ['art. 14', 'art. 528', 'art. 12', 'art. 154', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 7', 'art. 7', 'art. 528', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 14', 'SA/Sz ', 'SA/Po ', 'SA/Wa ', 'art. 14', 'art. 12', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 25', 'art. 12', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14', 'art. 14']

ILPB3/4510-1-316/15-2/BN | Interpretacja indywidualna
ILPB3/4510-1-316/15-2/BNinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny – jest nieprawidłowe.
W dniu 13 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny.
Wnioskodawca (spółka z o.o.) zamierza wnieść, stanowiący jego wyłączną własność, wkład niepieniężny (w postaci kilkuset hektarów użytków rolnych) do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotowy aport jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w całości sklasyfikowany jako grunt rolny. Wniesienie owego wkładu nie odbywa się przy tym w trybie podziału Wnioskodawcy (w rozumieniu art. 528 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych). Ponadto grunty składające się na przedmiotowy wkład nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość wskazanego aportu zostanie zaś określona w wartości rynkowej na dzień wniesienia tego wkładu do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny, Wnioskodawca otrzyma udziały w tejże spółce o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa będących przedmiotem aportu gruntów rolnych. W konsekwencji, przy objęciu udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wystąpi nadwyżka wartości owego aportu nad wartością nominalną obejmowanych w zamian udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (agio), która to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy (rezerwowy) nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Niemniej jednak suma kwot przekazanych na kapitał zakładowy oraz na kapitał zapasowy/rezerwowy będzie równa wartości rynkowej przedmiotu aportu.
Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci kilkuset hektarów gruntów rolnych, będących jego własnością o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jedynym przychodem z tego tytułu będzie wartość nominalna objętych udziałów, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, także wówczas, gdy ich wartość nominalna będzie niższa niż ich wartość rynkowa (wartość rynkowa przedmiotu aportu)...
Zdaniem Wnioskodawcy, w umowie nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (akcie założycielskim) zostanie sformułowany zapis, zgodnie z którym to możliwe będzie wniesienie do niej tzw. agio, czyli wkładu niepieniężnego ponad wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów, oraz przekazanie jej na kapitał zapasowy (rezerwowy) tejże spółki. Możliwość taką daje bowiem przepis art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Przychód ten powstaje, zgodnie z art. 12 ust. lb wskazanego aktu prawnego, w dniu zarejestrowania spółki kapitałowej albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
Stosownie zaś do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Tym samym, biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie nominalna, a nie rynkowa, wartość udziałów nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialności objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci kilkuset hektarów gruntów rolnych. Będzie tak również w sytuacji gdy wartość nominalna tych udziałów będzie niższa od wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia jego wniesienia.
W sytuacji bowiem przekazania na kapitał zapasowy spółki nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością wkładu a wartością nominalną wydanych udziałów, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny będzie nominalna wartość objętych udziałów, niezależnie od wartości rynkowej przedmiotu aportu, o czym jednoznacznie świadczy zestawienie przytoczonych powyżej przepisów, tj. art. 12 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) jest regulacja zawarta w art. 7 ust. 1 tejże ustawy, stanowiąca, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Dochodem – w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest natomiast nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym, powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, bowiem chodzi o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (spółka z o.o.) zamierza wnieść, stanowiący jego wyłączną własność, wkład niepieniężny (w postaci kilkuset hektarów użytków rolnych) do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniesienie owego wkładu nie odbywa się w przy tym w trybie podziału Wnioskodawcy (w rozumieniu art. 528 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych). Ponadto grunty składające się na przedmiotowy wkład nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość wskazanego aportu zostanie zaś określona w wartości rynkowej na dzień wniesienia tego wkładu do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny, Wnioskodawca otrzyma udziały w tejże spółce o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa będących przedmiotem aportu gruntów rolnych. W konsekwencji, przy objęciu udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wystąpi nadwyżka wartości owego aportu nad wartością nominalną obejmowanych w zamian udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (agio), która to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy (rezerwowy) nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Niemniej jednak suma kwot przekazanych na kapitał zakładowy oraz na kapitał zapasowy/rezerwowy będzie równa wartości rynkowej przedmiotu aportu.
W związku z powyższym, w dniu objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy. Przychód ten stanowić będzie – stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wartość nominalna objętych w tej spółce udziałów.
Z kolei z art. 14 ust. 3 przywołanej ustawy wynika, że jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.
Rozważając zakres odesłania, zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy podkreślić podobieństwo przeniesienia na spółkę własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za obejmowane udziały (akcje) oraz przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za cenę określoną w umowie obligacyjnej. W obu przypadkach dochodzi do odpłatnego zbycia składnika majątku. Odpłatnością za przeniesienie na spółkę przedmiotu aportu (ceną zbycia określoną przez strony) są udziały (akcje) o określonej wartości nominalnej obejmowane przez podatnika.
Jeżeli zatem cena ta bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej zbywanych rzeczy lub praw, przychód może zostać określony przez organ podatkowy w wysokości uwzględniającej wartość rynkową przedmiotu zbycia/przedmiotu aportu (art. 14 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych). Sposób określania wartości rynkowej zbywanych składników majątku normuje przy tym art. 14 ust. 2 ww. ustawy, natomiast zasady postępowania organu podatkowego w sytuacji, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw – art. 14 ust. 3 tej ustawy.
Innymi słowy, zasadą jest, że przychodem z objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część jest wartość nominalna udziałów (akcji) objętych w zamian za ten wkład. Możliwość ustalenia przychodu w innej wysokości jest natomiast odstępstwem od tej zasady – uprawnieniem przysługującym właściwym organom podatkowym w sytuacji, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów (akcji), tj. wartość przedmiotu aportu określona w cenie jego zbycia w sposób znaczny (dość duży, istotny, wyróżniający się) odbiega od wartości rynkowej przedmiotu wkładu i jednocześnie nie znajduje uzasadnionych (opartych na obiektywnych racjach, podstawach) przyczyn.
Ustawa nie określa przy tym warunków uznania omawianej różnicy wartości nominalnej udziałów i wartości przedmiotu wkładu za znaczną. Oceniając tę kwestię, organ podatkowy powinien w szczególności rozważyć kwestię relacji wartości, jakie pojawiły się w związku z daną operacją objęcia udziałów (akcji).
Należy przy tym podkreślić, że ocena, czy w danym stanie faktycznym aport został wyceniony według wartości rynkowej, doszło do powstania znacznej różnicy wartości nominalnej udziałów oraz wartości rynkowej przedmiotu wkładu oraz czy istniały uzasadnione przyczyny jej powstania, pozostaje w gestii właściwego organu podatkowego i jest dokonywana w ramach stosownej procedury. Kompetencja organów podatkowych do odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych dla potrzeb ustalenia przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy została w sposób wyraźny wskazana przez ustawodawcę w treści tych przepisów.
W świetle powyższego, na podstawie art. 14 ust. 1 zd. 2 ww. ustawy podatkowej, w sytuacji ziszczenia się dyspozycji zawartej w niniejszym przepisie organ podatkowy będzie uprawniony do określenia wysokości przychodu. Tym samym, kwestia poprawności ustalenia wartości przedmiotu wkładu należeć będzie do organu podatkowego, który jedynie w sytuacji, gdy wartość transakcji wyrażona w cenie określonej w umowie będzie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegać od wartości rynkowej, uprawniony będzie do określenia przychodu w wartości rynkowej.
Zainteresowany w swoim stanowisku wskazał, że: (...) przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie nominalna, a nie rynkowa, wartość udziałów nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialności objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci kilkuset hektarów gruntów rolnych. Będzie tak również w sytuacji gdy wartość nominalna tych udziałów będzie niższa od wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia jego wniesienia.
Nakaz odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie prowadzi natomiast do ustalania przez organ innej niż określona przez strony transakcji wartości nominalnej udziałów, ani do automatycznego ustalania przychodu z każdego objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, w wartości rynkowej przedmiotu aportu. W szczególności, przepisy te nie ingerują w treść czynności pomiędzy wspólnikiem a spółką, ale skupiają się wyłącznie na skutkach podatkowych tych czynności.
Podsumowując: w sytuacji wniesienia przez Wnioskodawcę do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna objętych udziałów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy). We wskazanych w niniejszej interpretacji indywidualnej okolicznościach będzie bowiem istniała możliwość ustalenia przychodu Wnioskodawcy z tego tytułu na poziomie innym niż wartość nominalna objętych udziałów nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie odpowiednio stosowanego art. 14 ust. 1-3 cyt. ustawy podatkowej.
W tym miejscu tut. Organ pragnie przywołać orzeczenia sądów, które potwierdzają wyżej zaprezentowane stanowisko, tj. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 10 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 963/10, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Po 587/10. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2495/12 oddalając skargę podatnika na indywidualną interpretację podzielił stanowisko organu. W powyższym judykacie Sąd podniósł, że: Przechodząc do oceny prawidłowości stanowiska zaprezentowanego przez Ministra Finansów należy podkreślić, że sporną między stronami jest kwestia istnienia uprawnienia organów podatkowych do weryfikacji, na podstawie art. 14 ust. 1 zd. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. wartości przychodu powstałego w wyniku objęcia przez skarżącą udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie aportu w przypadku, gdy nominalna wartość objętych w ten sposób udziałów odbiega od wartości rynkowej aportu.
Sąd nie aprobuje także twierdzenia Skarżącej, że do przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym miejscu zauważyć należy, iż ustawodawca, odsyłając tylko do części innego przepisu, czyni to w sposób wyraźny (np. w art. 25 ust. 6a tej ustawy). Jeżeli zatem art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. odsyła do stosowania art. 14 ust. 1-3, to brak jest podstaw do ograniczenia tego odesłania tylko do części ust. 1 tego artykułu. Nie ma zatem żadnych uzasadnionych podstaw do tego, aby z zakresu odesłania wyłączyć stosowanie zdania drugiego.
Kończąc powyższe rozważania, organ interpretacyjny podkreśla, że w ramach postępowania interpretacyjnego nie jest władny rozstrzygać, czy zaistniały przesłanki spełniające hipotezę normy art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kompetencje taką posiadają jedynie organy podatkowe, które w toku prowadzonego postępowania mogą w sposób kategoryczny przesądzić wystąpienia (lub też brak) pewnych okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia normy z art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, wywodzenie braku możliwości stosowania regulacji z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście możliwości uzasadnienia różnic w wartości przedmiotu aportu a wartości nominalnej wydanych w zamian udziałów jest irrelewantne z punktu widzenia niniejszego postępowania, skoro i tak organ interpretacyjny nie jest wyposażony w kompetencje do badania przesłanek związanych z zaniżeniem znacznie i bez uzasadnionej przyczyny wartości wnoszonego wkładu.
ILPB4/4510-1-83/15-2/ŁM | Interpretacja indywidualna
IPPB2/4511-566/15-5/KW1 | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział > ILPB3/4510-1-316/15-2/BN