Source: http://kraken.slv.cz/5Afs95/2006
Timestamp: 2018-07-21 04:19:43+00:00
Document Index: 37316200

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 829', '§ 25', 'soud ', '§ 24', '§ 25', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 25', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 103', 'soud ', '§ 24', '§ 24', 'soud ', 'soud ', '§ 24', 'Soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 103', 'soud ', 'soud ', '§ 25', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 24', '§ 25', '§ 25', '§ 26', '§ 26', '§ 26', 'soud ', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 25', '§ 26', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 26', '§ 24', '§ 24', '§ 25', '§ 26', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', 'soud ', '§ 24', 'soud ', '§ 25', '§ 4', '§ 24', 'soud ', '§ 26', '§ 26', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

5Afs95/2006
è. j. 5 Afs 95/2006-80
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù Mgr. Davida Hip¹ra a JUDr. Lenky Matyá¹ové v právní vìci ¾alobkynì J. K., zast. JUDr. Jiøím Dvoøákem, advokátem AK se sídlem Hálkova 24, 301 00 Plzeò, proti ¾alovanému Finanènímu øeditelství v Plzni, Hálkova 14, 305 72 Plzeò, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alovaného proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 3. 2006, è. j. 30 Ca 138/2003-36,
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 3. 2006, è. j. 30 Ca 138/2003-36 s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozsudkem Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 3. 2006, è. j. 30 Ca 138/2003-36 byla zru¹ena (poté, kdy byly pùvodnì 4 samostatnì vedené vìci spojeny ke spoleènému projednání) rozhodnutí ¾alovaného ze dne 14. 8. 2003, è. j. 2033/110/2003, ze dne 14. 8. 2003, è. j. 2034/110/2003, ze dne 14. 8. 2003, è. j. 2035/110/2003 a ze dne 14. 8. 2003, è. j. 2036/110/2003 a vìci vráceny ¾alovanému k dal¹ímu øízení. Citovanými rozhodnutími ¾alovaného byla zamítnuta odvolání ¾alobkynì proti dodateèným platebním výmìrùm, kterými byl ¾alobkyni a jejímu man¾elovi stanoven základ danì, daò a daòová ztráta na dani z pøíjmù za zdaòovací období let 1998 a 1999. Skutkové okolnosti, z nich¾ vycházel Krajský soud v Plzni pøi rozhodování o dùvodnosti podaných ¾alob byly následující: ®alobkynì podnikala spoleènì se svým man¾elem na základì smlouvy o sdru¾ení podle ustanovení § 829 a násl. zákona è. 40/1964 Sb. obèanského zákoníku v oboru pilaøská a bednáøská výroba palet a le¹enáøských podlá¾ek. ®alobkynì zahrnula do výdajù za zdaòovací období roku 1998 a 1999 náklady na opravu hmotného majetku, a to budov pilnice a bednárny, které byly po¹kozeny po¾árem. Správce danì posoudil tyto výdaje jako výdaje na poøízení hmotného majetku a podle ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù
úèinného v rozhodném období (dále jen zákon o daních z pøíjmù) tyto náklady vylouèil z daòovì uznatelných výdajù. Krajský soud v Plzni, jak bylo rovnì¾ vymezeno v odùvodnìní rozsudku, øe¹il v kasaèní stí¾ností napadeném rozsudku dva okruhy problémù: Nejprve to, zda provedené práce po po¾áru byly opravami, a jsou tudí¾ výdaji (náklady) vynalo¾enými na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù ve smyslu ustanovení § 24 zákona o daních z pøíjmù, nebo zda byly poøízením hmotného majetku, jak tvrdí územní finanèní orgány, tudí¾ je za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù nelze pro daòové úèely uznat podle ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Druhým problémem bylo to, zda na daný pøípad lze aplikovat ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. K první otázce krajský soud v odùvodnìní rozsudku podrobnì zrekapituloval zji¹tìní vyplývající z jednotlivých dùkazních prostøedkù, zejména obsah znaleckého posudku vypracovaného za úèelem posouzení charakteru stavebních prací pøi stavbách bednárny a pilnice, vèetnì jeho doplòku a následnì se zamìøil na to, co lze rozumìt opravou. Dovodil, ¾e aby bylo lze pojmovì o opravì hovoøit, je nezbytné, aby vìc, o její¾ opravu se má jednat, v dobì provádìní opravy existovala. Odkázal na judikaturu týkající se urèení, kdy lze stavbu pova¾ovat za vìc v právním smyslu a dospìl k závìru, ¾e destrukcí nadzemních èástí, pøestaly bednárna a pilnice jako vìci v obecném právním smyslu existovat. Krajský soud v Plzni uzavøel, ¾e se v souzené vìci jednalo o výdaje (náklady) na poøízení hmotného majetku, které podle ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù nelze pro daòové úèely uznat za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. K posléze uvedenému okruhu právních problémù v¹ak Krajský soud v Plzni dovodil, ¾e, na rozdíl od daòových orgánù, shledává souvislost výdajù na obnovu pilnice a bednárny s pøíjmy z poskytnutého pojistného plnìní. Citoval obsah pøíslu¹né èásti pojistné smlouvy a uvedl, ¾e jeliko¾ byly vynalo¾ené výdaje na poøízení hmotného majetku, bylo dosa¾eno pojistného plnìní na novou hodnotu posti¾ené vìci. Kdyby výdaje na poøízení majetku nebyly vynalo¾eny, bylo by dosa¾eno pojistného plnìní jen do èasové hodnoty posti¾ené vìci. V tom je tøeba podle krajského soudu spatøovat souvislost výdajù na obnovu staveb s pøíjmy z pojistného plnìní. Krajský soud proto uzavøel, ¾e je-li pojistnou podmínkou vyplacení nové hodnoty posti¾ené stavby její obnova, pak je v pøípadì splnìní této podmínky dána souvislost výdajù na obnovu stavby s pøíjmy z pojistného plnìní, jak to jako jednu z podmínek uznání výdajù pro daòové úèely po¾adovalo ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù.
Proti rozsudku Krajského soudu v Plzni podal ¾alovaný v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost, kterou v souladu s ustanovením § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. odùvodnil tím, ¾e soud nesprávnì posoudil pøípustnost aplikace ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. Zdùraznil, ¾e ¾alobkynì v podané ¾alobì namítala, ¾e i pokud by pøedmìtné práce nemìly charakter oprav, nýbr¾ charakter poøízení hmotného majetku, ¹lo by o daòovì uznatelný výdaj (náklad) podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. Namítal, ¾e pokud se soud ztoto¾nil s názorem ¾alovaného stran charakteru výdajù, mìl se krajský soud rovnì¾ vyjádøit ke sporné otázce dvojího uplatnìní výdajù (nákladù), ke kterému by pøi aplikaci ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù nepochybnì do¹lo. Soud tak v¹ak neuèinil, aèkoli jak ¾alobkynì v ¾alobì, tak ¾alovaný ve vyjádøení k podané ¾alobì tuto otázku navozují. Dle názoru ¾alobkynì jsou odpisy majetku zákonnými výdaji, které jsou výdaji bez ohledu na to, zda a kdy byl uèinìn výdaj na poøízení majetku a jsou spojovány s pøíjmy, dosahovanými v souvislosti s pou¾íváním tohoto majetku. Naproti tomu ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù upravuje dle názoru ¾alobkynì specifický výdaj (který by jinak nebyl výdajem), a to zcela nezávisle na ostatních kategoriích výdajù. Sama ¾alobkynì pøipustila, ¾e by do¹lo k dvojímu uplatnìní výdajù (a to formou výdaje na dosa¾ení pøíjmù z pojistného a zároveò formou odpisù), co¾ v¹ak dle jejího názoru nemù¾e být dùvodem popøení práva daòového subjektu vyplývajícího z ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. Mo¾nost dvojího uplatnìní výdajù sama ¾alobkynì v podané ¾alobì pova¾uje buï za nedostatek zákona, který v¹ak nemù¾e být vykládán úèelovì k její tí¾i, nebo za dùvodnou zákonnou úpravu. ®alovaný v kasaèní stí¾nosti uvedl, ¾e má zato, ¾e tyté¾ výdaje nelze odeèítat od dvou typù pøíjmù. O urèité výdaje lze sní¾it pouze pøíjem s nimi související, kterým mù¾e být pouze jeden typ pøíjmù. V souzené vìci byly náklady, vynalo¾ené na poøízení nemovitostí, shledány náklady vynalo¾enými na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù a jejich uplatòování je umo¾nìno pouze formou odpisù. ®ádné dal¹í uplatnìní tìchto výdajù zákon nepøipou¹tí. Mo¾nost uplatnìní daòového výdaje pouze jedenkrát, je obecným principem uplatòování výdajù a není zøejmé, proè by v souzené vìci mìl být tentý¾ výdaj uplatnìn jednou jako výdaj zákonný (jednalo by se o odpisy) a jednou jako výdaj specifický /dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù/. Zmínìné ustanovení se vztahuje pouze na pøípady, kdy konkrétní výdaj není daòovì uznatelným, ale proto¾e souvisí s nìjakým pøíjmem, daòovì uznatelným se maximálnì do jeho vý¹e stane. To v¹ak není pøípad ¾alobkynì. Výdaje na poøízení hmotného majetku jsou sice daòovì neuznatelné dle ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) zákona o daních pøíjmù, ale není tomu tak z dùvodu, ¾e by tyto výdaje nebylo mo¾no vùbec uplatòovat, ale proto, ¾e se uplatòují jinou formou, a to formou odpisù dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù. Proto¾e jde o výdaj, který je speciálnì upraven, nemù¾e se na nìj vztahovat mo¾nost je¹tì dal¹ího uplatnìní dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù.
®alobce navrhl zamítnutí podané kasaèní stí¾nosti. Uvedl, ¾e stì¾ovatel vychází z pøesvìdèení, ¾e ke dvojímu uplatnìní výdajù nepochybnì do¹lo. Zdùraznil, ¾e podstata poji¹tìní proti zpùsobeným ¹kodám vychází z principu, ¾e po¹kozenému poji¹»ovna uhradí ¹kodu, která mu v dùsledku pojistné události vznikla a nejedná se tedy o standardní zpùsob poøízení majetku. Výdaje formou odpisù lze uplatòovat i v pøípadì, kdy pøedmìtem zdanìní jsou pouze pøíjmy z èinnosti, ke které je nemovitost vyu¾ívána. Odpisy lze dokonce uplatòovat i v pøípadì, kdy poplatník nepoøídí nemovitost úplatnì z vlastních prostøedkù, ale získá ji darováním, dìdìním nebo jiným zpùsobem. Dvojí uplatnìní výdaje v pøípadì, kdy je výdaj ji¾ vynalo¾en, je svojí podstatou stejné, jako bì¾ná daòová situace, kdy výdaj formou odpisu je daòovì pøípustný i v pøípadì, kdy penì¾itý výdaj nebyl vùbec poplatníkem uèinìn. Výdaj na obnovení (dle ¾alovaného poøízení ) majetku je výdajem dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù a odpisy mohou mít charakter odpisù majetku poøízeného jiným zpùsobem (poøízen z pojistného plnìní). Nejedná se tedy o dvojí uplatnìní jednoho výdaje, ale o dva daòovì odli¹né výdaje, kdy výdaj skuteènì vynalo¾ený ¾alobkyní je výdajem s pøímou a nespornou vazbou na pøíjem z pojistného plnìní (pojistné plnìní bylo tímto výdajem nezamìnitelnì podmínìno), pøièem¾ odpisy majetku nejsou podmínìny pøímou vazbou na konkrétní zdanitelný pøíjem ani úplatným poøízením tohoto majetku. Názor, ¾e jiný zpùsob uplatnìní pøedmìtného výdaje zákon o daních z pøíjmù nepøipou¹tí, nemá oporu ve znìní zákona. Podmínka pøímé souvislosti výdaje s pøíjmem zahrnutým do základu danì je nespornì splnìna.
Kasaèní stí¾nost se opírá o ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zák. è. 150/2002 Sb. soudního øádu správního. Pøedmìtné ustanovení se týká nesprávného právního posouzení vìci soudem v pøedcházejícím øízení, spoèívajícího v tom, ¾e na správnì zji¹tìný skutkový stav je aplikována nesprávná právní vìta, nebo je sice aplikována správná právní vìta, ale tato je nesprávnì vylo¾ena. Vztah mezi skutkovým zji¹tìním a právním posouzením lze charakterizovat tak, ¾e jde o aplikaci právní normy na konkrétní pøípad nebo situaci.
Nejvy¹¹í správní soud pøezkoumal kasaèní stí¾ností napadený rozsudek v mezích stì¾ovatelem uplatnìného dùvodu a kasaèní stí¾nost shledal dùvodnou.
Nejprve je tøeba konstatovat, ¾e pøedmìtem kasaèní stí¾nosti nebyly okolnosti týkající se okruhu problémù vztahujících se k charakteru provedených prací pøi stavbách bednárny a pilnice. Lze proto pouze poznamenat, ¾e odùvodnìní rozsudku Krajského soudu v Plzni k této otázce (str. 18-21 rozsudku) je podrobné, pøesvìdèivé a zcela vyèerpávající. Nejvy¹¹í správní soud se pak ztoto¾òuje se stanoviskem krajského soudu v tom, ¾e se, pokud jde o tyto práce, jedná o výdaje (náklady) na poøízení hmotného majetku, které podle § 25 odst. 1 písm.a) zákona o daních z pøíjmù nelze pro daòové úèely uznat za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù.
Dùvodnými v¹ak Nejvy¹¹í správní soud shledal námitky, obsa¾ené v kasaèní stí¾nosti, vztahující se k posouzení otázky, zda lze v daném pøípadì aplikovat ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. Z odùvodnìní rozsudku Krajského soudu v Plzni vyplývá, ¾e se pøi øe¹ení této otázky primárnì zamìøil na to, zda mezi pøíjmy plynoucími z uzavøené pojistné smlouvy a výdaji na výstavbu bednárny a pilnice je vztah vzájemné souvislosti èi nikoli. K øe¹ení uvedené otázky v¹ak nebylo lze pøistoupit izolovanì a odhlédnout pøitom zejména od toho, ¾e je ustanovení § 24 odst. 2 písm.zc) zákona o daních z pøíjmù tøeba interpretovat i ve vztahu s ostatními ustanoveními zákona o daních z pøíjmù, zejména k ustanovením § 25 a dal¹ím tohoto zákona.
Podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù jsou za výdaje vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù, pova¾ovány rovnì¾ výdaje, (náklady), které nejsou podle § 25 výdaji (náklady) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù, a to jen do vý¹e pøíjmù s nimi souvisejících za podmínky, ¾e jsou souèástí nákladù a výnosù ve stejném zdaòovacím období. Podle ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) za výdaje (náklady) vynalo¾ené k dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù pro daòové úèely nelze uznat zejména výdaje (náklady) na poøízení hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 26) a pozemkù vèetnì splátek a úrokù z úvìrù spojených s jejich poøízením, jsou-li souèástí jejich poøizovací ceny. Podle ustanovení § 26 odst. 2 písm. c) jsou hmotným majetkem (z nìho¾ se stanoví odpisy pro úèely zákona o daních z pøíjmù) mimo jiné stavby. Podle ustanovení § 26 odst. 5 se odpisováním pro úèely tohoto zákona rozumí zahrnování odpisù z hmotného majetku a nehmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka, který se vztahuje k zaji¹tìní zdanitelného pøíjmu, do výdajù (nákladù) k zaji¹tìní tohoto pøíjmu.
®alovaný v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e se krajský soud nevyjádøil k otázce dvojího uplatnìní výdajù (nákladù), ke kterému by do¹lo pøi aplikaci ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. Z obsahu podané ¾aloby (str. 3) vyplývá, ¾e i ¾alobce si byl vìdom dùsledkù, které by aplikací jeho právního názoru nastaly, a sice toho, ¾e by pøípadnì do¹lo k dvojímu uplatnìní výdajù (nákladù), nejprve formou výdaje na dosa¾ení pøíjmù z pojistného a následnì formou odpisù. Na rozdíl od ¾alovaného se v¹ak domnívá, ¾e mu tuto okolnosti nelze klást k tí¾i. Rozsudek Krajského soudu v Plzni se v¹ak k otázce pøípadného následného dvojího uplatnìní výdajù nijak nevyjadøuje, kdy¾ z odùvodnìní vyplývá, ¾e se zamìøil pouze na zji¹tìní, zda existuje souvislost mezi pøíjmy-pojistným plnìním na stranì jedné a výdaji-náklady na znovu vybudování objektù na stranì druhé. Jestli¾e byl podanou ¾alobou navozen problém pøípadné mo¾nosti dvojího uplatnìní identických nákladù, bylo na soudu, aby interpretaci právní normy, kterou provedl, konfrontoval s tìmito okolnostmi. Pokud tak neuèinil, je jeho rozhodnutí v této èásti nepøezkoumatelné a námitka uplatnìná v kasaèní stí¾nosti je proto dùvodná.
®alovaný v kasaèní stí¾nosti namítal, ¾e nelze tyté¾ výdaje odèítat od dvou typù pøíjmù, ale o urèité výdaje lze sní¾it pouze pøíjem s nimi související, kterým mù¾e být pouze jeden typ pøíjmù a náklady vynalo¾ené na poøízení nemovitosti lze uplatnit podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. a) zákona o daních z pøíjmù pouze formou odpisù. K této námitce je tøeba uvést následující: Pøi aplikaci ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù je tøeba chronologicky postupovat tak, ¾e nejprve je tøeba posoudit, zda v souzené vìci jde o výdaje, na které se uvedené ustanovení vztahuje a teprve v pøípadì kladného zodpovìzení této otázky je tøeba posuzovat, zda je dána souvislost s pøíjmy, vùèi kterým jsou výdaje s poukazem na toto ustanovení uplatòovány. Pøedmìtem, na který se vztahuje ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù jsou výdaje, (náklady), které nejsou podle § 25 výdaji (náklady) na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení pøíjmù. Smyslem tohoto ustanovení je, a v tom je tøeba ¾alovanému pøisvìdèit, umo¾nit, aby za situace, kdy mezi konkrétními pøíjmy a výdaji, které by jinak uznatelné nebyly, existuje vzájemná souvislost a jsou souèástí nákladù a výnosù ve stejném zdaòovacím období, bylo lze i tyto jinak neuznatelné výdaje (náklady) uplatnit. Pøedmìtné ustanovení sice odkazuje na § 25 pøi vymezení, o které výdaje (náklady) se mù¾e jednat, je v¹ak tøeba pøesto posoudit, zda uvedené pravidlo lze aplikovat vùèi v¹em výdajùm (nákladùm) tam uvedeným, èi zda lze, a je tøeba, mezi tìmito výdaji (náklady) diferencovat. Z ustanovení § 25 zákona o daních z pøíjmù, vyplývá, ¾e ve skuteènosti neupravuje homogenní skupinu výdajù (nákladù), které za daòovì uznatelné pova¾ovat nelze. Je tøeba vidìt to, ¾e úèelem ustanovení § 25 není stanovit, zda tam uvedené druhy výdajù (nákladù) nelze pova¾ovat za výdaje absolutnì tzn. v celém rozsahu, daòovì neuznatelné, èi zda je pøípadnì za zákonem stanovených podmínek postupnì uplatòovat lze, ale úèelem tohoto ustanovení je vymezit, které typy výdajù (nákladù) za daòovì uznatelné pova¾ovat nelze. Výdaje na poøízení výdaje (náklady) na poøízení hmotného majetku, nehmotného majetku se pak od ostatních výdajù (nákladù) daòovì obecnì neuznatelných li¹í tím, ¾e je ve skuteènosti uznat lze, av¹ak nikoli jednorázovì v jednom zdaòovacím období v plné vý¹i, ale postupnì, prostøednictvím odpisování (ustanovení § 26 a násl. zákona o daních z pøíjmù). Ustanovení § 24 odst. 2 obsahuje demonstrativní výèet toho, co se rozumí výdaji (náklady) a na které lze aplikovat obecné pravidlo obsa¾ené v ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, které stanoví, ¾e výdaje (náklady) vynalo¾ené na dosa¾ení, zaji¹tìní a udr¾ení zdanitelných pøíjmù se pro zji¹tìní základu danì odeètou ve vý¹i prokázané poplatníkem. Jestli¾e v¹ak zákon o daních z pøíjmù konstruuje zvlá¹tní re¾im uplatòování výdajù (nákladù) pro urèitý typ majetkù a sice prostøednictvím odpisování jejich hodnoty, jde o speciální právní re¾im k uplatòování tohoto druhu výdajù a tedy o speciální právní úpravu k postupu dle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù výslovnì pøedpokládanou v odst. 2 písm. a) tohoto ustanovení. Oním kriteriem odùvodòujícím speciální právní úpravu je pøedmìt, na který byl ten který výdaj (náklad) vynalo¾en a sice hmotný resp. nehmotný majetek (ustanovení § 26 odst. 2, 3, 4 zákona o daních pøíjmù). Jestli¾e tedy úèelem ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù je umo¾nit uplatnìní výnosù (nákladù) v souladu s ustanovením § 24 odst. 1 i pro náklady, na které by uvedené ustanovení jinak nedopadalo, nebo» je obecnì za výdaje (náklady) pova¾ovat nelze, v pøípadì hmotného a nehmotného majetku /ustanovení § 25 odst. 1 písm. a) zákona o daních z pøíjmù/ je zde speciální re¾im uplatòování tìchto výdajù (nákladù) cestou jejich odpisování (ustanovení § 26 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù), obecný postup uplatòování výdajù (nákladù) dle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z pøíjmù, ke kterému je tøeba vztáhnout i výdaje (náklady) v ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) proto v tomto pøípadì aplikovat nelze.
Je tøeba konstatovat, ¾e pokud by byl shledán správným právní závìr Krajského soudu v Plzni o tom, ¾e ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù aplikovat v souzené vìci lze, nebylo by lze ¾ádným zpùsobem zabránit tomu, aby tyté¾ výdaje (náklady) na znovu vybudování pøedmìtného objektu, byly uplatnìny opakovanì. Poprvé v rámci ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù a následnì poté rovnì¾ postupnì, cestou øádných odpisù. Pro takový stav nelze v zákonì o daních z pøíjmù vysledovat ¾ádné rozumné odùvodnìní. Je tøeba zdùraznit, ¾e se jedná o jeden druh výdajù (nákladù), stále jde o náklady na vybudování objektù. Skuteènost, ¾e v dùsledku jejich vynalo¾ení bylo plnìno z uzavøené pojistné smlouvy, z tìchto výdajù (nákladù) neèiní náklady jiného druhu resp. nelze jen z tohoto dùvodu na tyto výdaje (náklady) nahlí¾et jednou jako na výdaje (náklady) na zaji¹tìní pojistného plnìní a poté znovu jako na náklady na výstavbu pøedmìtného objektu, tedy na poøízení hmotného majetku. Jak ji¾ bylo shora uvedeno, ve vìci je tøeba vycházet z toho (a v tom Nejvy¹¹í správní soud Krajskému soudu v Plzni pøisvìdèuje), ¾e v souzené vìci ne¹lo o opravu pùvodního objektu, ale o výstavbu objektu nového. Není ¾ádného rozumného vysvìtlení, proè by daòový re¾im u novì vybudovaného objektu mìl být jakkoli odli¹ný od postupu, kterým byly uplatòovány výdaje (náklad) na poøízení pùvodního objektu.
Vzhledem k tomu, ¾e pøedmìtem napadeného rozsudku bylo posouzení, zda lze v dané vìci postupovat podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù, èi nikoli a jinými ustanoveními nebylo argumentováno, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za vhodné toliko zcela obecnì a bez vlivu na závìr o dùvodnosti podané kasaèní stí¾nosti poznamenat, ¾e za daòové výdaje nebylo lze pova¾ovat podle ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) zákona o daních z pøíjmù v rozhodném období výdaje (náklady) vynalo¾ené na pøíjmy od danì osvobozené. Podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. d) zákona o daních z pøíjmù bylo od danì z pøíjmù fyzických osob osvobozeno mimo jiné plnìní z poji¹tìní majetku. Nabízí se proto otázka, zda skuteènost, ¾e za daòové výdaje (náklady) nelze pova¾ovat výslovnì ty, které jsou vynalo¾eny na pøíjmy od danì osvobozené /a tedy mezi tìmito pøíjmy a výdaji (náklady) pojmovì souvislost být musí/, by mohla být pova¾ována za speciální situaci ve vztahu k ustanovení § 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z pøíjmù. K této otázce v¹ak Nejvy¹¹í správní soud stanovisko nezujímá, nebo», jak ji¾ bylo uvedeno, nebyla tato okolnost zmiòována v rozhodnutí ¾alovaného o odvolání, ani v rozsudku Krajského soudu v Plzni a ¾alovaný jí rovnì¾ neoperuje v podané kasaèní stí¾nosti.
K argumentùm ¾alobkynì uvedeným ve vyjádøení k podané kasaèní stí¾nosti je tøeba uvést následující: Nelze se ztoto¾nit se závìrem o tom, ¾e se nejedná o standardní zpùsob poøízení majetku jenom proto, ¾e byla poøizovateli uhrazena ¹koda, která mu vznikla v dùsledku pojistné události. Skuteènost, ¾e byla poji¹tìnci uhrazena ¹koda a pokryty náklady na znovu vybudování pøedmìtných objektù, neèiní z poøízení tohoto majetku poøízení jakkoli nestandardní, majetek byl poøízen obdobnì jako by tomu pøípadnì bylo, pokud by ¾alobkynì pojistnou smlouvu neuzavøela, nadále se jedná o její výdaje (náklady) na poøízení hmotného majetku a skuteènost, ¾e jí jsou tyto výdaje (náklady) posléze uhrazeny tøetí osobou z titulu uzavøené pojistné události, není v této souvislosti rozhodná. Proti tvrzení ¾alobkynì o tom, ¾e odpisy lze uplatòovat i tehdy, pokud jsou pøedmìtem zdanìní pøíjmy z èinnosti, ke které je nemovitost vyu¾ívána, èi tehdy, pokud ji poplatník nepoøídí z vlastních prostøedkù, nelze nièeho namítat, av¹ak tyto argumenty rovnì¾ nevedou k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost ¾alovaného není dùvodná. Odpisy se toti¾ vztahují k movitému èi nemovitému majetku, který je v majetku daòového poplatníka (ustanovení § 26 odst. 5 zákona o daních z pøíjmù) a tento majetek odepisuje ten, v jeho¾ majetku se v tu kterou dobu nachází. V¾dy v¹ak jde o odpis jednoho výdaje a sice výdaje na poøízení tohoto majetku. Skuteènost, ¾e bylo v návaznosti na uskuteènìní výdaje (nákladu) poskytnuto rovnì¾ pojistné plnìní, z tohoto výdaje neèiní výdaj na poskytnutí pojistného plnìní , ale uvedená okolnost je toliko jedním z následkù
(tìchto následkù mù¾e být pochopitelnì více), které v dùsledku uskuteènìní výdaje (nákladu) nastaly. Závìr ¾alovaného o tom, ¾e jiný zpùsob uplatnìní pøedmìtného výdaje, ne¾ formou odpisù, zákon nepøipou¹tí, naopak (oproti tvrzení ¾alobkynì) oporu ve znìní zákona má, proto¾e v opaèném pøípadì by se jevila úprava odpisování v ustanovení § 26 a násl. zákona o daních z pøíjmù nadbyteènou.
Z dùvodù v tomto rozhodnutí uvedených, Nejvy¹¹í správní soud zru¹il rozsudek krajského soudu a vrátil vìc k dal¹ímu øízení krajskému soudu (§ 110 odst. 1 s. ø. s.), v nìm¾ je krajský soud vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud i o náhradì nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).