Source: http://bfh.simons-moll.de/bfh_1987/XX870685.HTM
Timestamp: 2019-03-19 21:38:04
Document Index: 177069619

Matched Legal Cases: ['§ 24', '§ 91', '§ 15', '§ 15', '§ 24', '§ 24', '§ 100', '§ 225', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 24', '§ 3', '§ 15', '§ 6', '§ 15', '§ 15', '§ 24', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 15', '§ 91', '§ 217', '§ 162', '§ 15', '§ 15', '§ 24', '§ 24', '§ 2', '§ 24', '§ 15', '§ 2', '§ 15', '§ 24', '§ 24', 'Art. 2', '§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 24', '§ 15', '§ 15', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 91', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 24', '§ 24', '§ 15', '§ 91']

BFH-Urteil vom 26.2.1987 (V R 71/77) BStBl. 1987 II S. 685
1. Bezieht ein Unternehmer, der neben einem - unter die Regelbesteuerung fallenden - Landhandel eine - unter § 24 UStG 1967/73 fallende - Landwirtschaft betreibt, Sachen i. S. der §§ 91 f. BGB (Düngemittel) im Rahmen des Landhandels, die später teilweise im landwirtschaftlichen Betriebsteil verwendet werden, so sind die betreffenden Vorsteuerbeträge nach Maßgabe einer der Zuordnungsentscheidung gemäß § 15 Abs. 1 UStG 1967/73 entsprechenden Zuordnungsentscheidung des Unternehmers, ggf. auf dem Schätzungswege, aufzuteilen.
2. Es ist nicht ausgeschlossen, daß im Einzelfall der gesamte Bezug dem Landhandel zugeordnet wird.
3. Eine spätere Korrektur zum Zeitpunkt des erstmaligen bestimmungsgemäßen Einsatzes ist nicht vorzunehmen.
UStG 1967/73 § 15 Abs. 1 Nr. 1, § 24.
Vorinstanz: Niedersächsisches FG (EFG 1977, 516)
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betrieb in den Streitjahren (1968 bis 1973) einen gewerblichen Landhandel mit Düngemitteln, Kartoffeln und Kohlen; daneben unterhielt er einen landwirtschaftlichen Betrieb.
Die Umsätze aus dem Betrieb des Landhandels versteuerte der Kläger nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1967/73), diejenigen aus dem landwirtschaftlichen Betrieb nach den Vorschriften über die Besteuerung nach Durchschnittsätzen für land- und forstwirtschaftliche Betriebe gemäß § 24 UStG 1967/73.
Anläßlich einer Betriebsprüfung im Oktober 1975 wurde folgendes bekannt: Der Kläger hatte in den Streitjahren in seinem landwirtschaftlichen Betrieb erzeugte Kartoffeln - unter Inrechnungstellung der Umsatzsteuer - in seinen Gewerbebetrieb überführt und in diesem veräußert. Ferner kaufte er in den Streitjahren die später in seinem landwirtschaftlichen Betrieb verwendeten Düngemittel über seinen Gewerbebetrieb ein. Die auf den - gewerblichen - Bezug der Düngemittel entfallenden Vorsteuerbeträge zog der Kläger steuermindernd ab, berechnete aber andererseits die Düngemittel seinem landwirtschaftlichen Betrieb zum Einkaufspreis zuzüglich Umsatzsteuer, womit er im Ergebnis den beim Einkauf der Düngemittel vorgenommenen Vorsteuerabzug rückgängig machte.
Im Rahmen der Betriebsprüfung beantragte der Kläger, die gemäß § 100 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) vorläufigen Bescheide für die Streitjahre dergestalt zu berichtigen, daß die Umsatzsteuer um die auf die oben angeführten (nichtsteuerbaren) Innenumsätze entfallenden Steuerbeträge ermäßigt, andererseits aber der Vorsteuerabzug für die im landwirtschaftlichen Betrieb verwendeten Düngemittel weiterhin gewährt würde.
Im Anschluß an die Betriebsprüfung vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) in den gemäß § 225 AO geänderten Bescheiden vom 25. Mai 1976 die Auffassung, die steuerbaren Umsätze seien zwar um die Innenumsätze zu kürzen und infolgedessen auch die Umsatzsteuerschuld, andererseits seien aber die Vorsteuerbeträge, die auf den von vornherein feststehenden Düngemittelbedarf des landwirtschaftlichen Betriebes entfallen, wegen der Vorsteuerpauschalierung in § 24 UStG 1967/73 nicht abziehbar.
Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos.
Mit der Klage trug der Kläger u.a. vor, bei den in seiner Landwirtschaft verwendeten Düngemitteln habe es sich um verschwindend geringe Mengen im Verhältnis zum gesamten Düngemitteleinkauf gehandelt, und zwar um weit weniger als 1 v.H. der Gesamtmenge.
Das Finanzgericht (FG) hat der Klage mit seinem in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1977, 516 veröffentlichten Urteil stattgegeben. Es ist der Auffassung, der Verwendung der Düngemittel im landwirtschaftlichen Betrieb liege ein nichtsteuerbarer Innenumsatz zugrunde; die auf den Einkauf dieser Düngemittel entfallenden Vorsteuerbeträge seien abziehbar.
Die Vorschrift des § 24 Abs. 1 Satz 5 UStG 1967/73 stehe dem Vorsteuerabzug nicht entgegen. Hiernach entfalle zwar ein über die Vorsteuerpauschalierung hinaus weiterer Vorsteuerabzug bezüglich der Vorumsätze von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben, für die die Durchschnittsatzbesteuerung des § 24 UStG 1967/73 zur Anwendung komme. Daraus würde sich eine Verweigerung des Vorsteuerabzugs hinsichtlich der im landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers verwendeten Düngemittel aber nur haben rechtfertigen lassen, wenn feststände, daß die umstrittenen Düngemittel von vornherein für den landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers erworben worden wären. Dies sei nicht der Fall. Der Kläger habe die in seinem landwirtschaftlichen Betrieb verwendete Menge an Düngemitteln nicht gerade für diesen Betrieb bestellt und erworben. Der Kläger habe vielmehr auch diese Düngemittel zusammen mit allen anderen für seinen Gewerbebetrieb in großen Mengen und zahlreichen Partien angeschafft. Dabei habe nicht festgestanden, welche Düngemittel im einzelnen für den landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers bestimmt seien und in diesem verwendet würden. Das habe sich erst später ergeben, wenn der Kläger den benötigten Dünger bei Bedarf aus seinem gewerblichen Vorrat ausgeschieden und in der Landwirtschaft verbraucht habe. Der Kläger habe dabei auch Restposten und beschädigte Säcke für seine Landwirtschaft verwendet.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung der § 15 Abs. 1, § 24 Abs. 1 und § 3 UStG 1967/73. Zur Begründung trägt es im wesentlichen vor: Entgegen der Ansicht des FG kaufte der Kläger von vornherein Düngemittel für seinen landwirtschaftlichen Betrieb, auch wenn er nur geringe Mengen (unter Umständen Restposten und beschädigte Säcke) in der Landwirtschaft verwende. Denn der landwirtschaftliche Bedarf an Düngemitteln stehe dem Grunde nach beim Einkauf bereits fest. Notfalls könne die Höhe des Eigenbedarfs des Klägers durch Schätzung ermittelt werden. Dem stehe der Erlaß des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 20. Dezember 1968 IV A 3 - S 7410 - 41/68 (BStBl I 1969, 6, Ziff. 6, Abs. 3 Sätze 1 ff.) nicht entgegen, weil die vom Kläger in der Landwirtschaft benötigten Düngemittel nicht erst bei Bedarf aus dem gewerblichen Vorrat ausgeschieden worden seien.
Das FA beantragt sinngemäß, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Er trägt vor: Die später in der Landwirtschaft verwendeten Düngemittel seien ihm zum Zeitpunkt des Einkaufs (Frühjahr bzw. Sommer eines jeden Jahres) weder nach Sorte noch nach Menge bekannt, weil die Düngemittel überwiegend erst im folgenden Frühjahr benötigt und eingesetzt würden, zumal er auch Restposten und beschädigte Säcke verbrauche. Der Einkauf der Düngemittel erfolge somit ausschließlich für den Gewerbebetrieb. Die Abziehbarkeit der entsprechenden Vorsteuerbeträge ergebe sich aus § 15 Abs. 1 UStG 1967/73. Nach dem zitierten BMF-Erlaß in BStBl I 1969, 6 sei der Vorsteuerabzug zu gewähren; denn die umstrittenen Düngemittel würden erst später in den landwirtschaftlichen Betrieb überführt, und ein Gestaltungsmißbrauch i. S. des § 6 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) liege nicht vor.
Die Revision des FA ist unbegründet. Zutreffend hat das FG entschieden, daß der Kläger die Vorsteuer aus dem Erwerb der in seiner Landwirtschaft verwendeten Düngemittel abziehen kann (§ 15 Abs. 1 UStG 1967/73). Der Kläger hat diese Düngemittel insgesamt i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967/73 "für sein Unternehmen", und zwar für seinen gewerblichen - der Regelbesteuerung unterliegenden - Landhandel angeschafft. Die Vorsteuerbeträge aus diesem Erwerb sind nicht von der Vorsteuerpauschalierung gemäß § 24 Abs. 1 UStG 1967/73 erfaßt.
1. Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967/73 kann der Unternehmer, der im Inland Lieferungen oder sonstige Leistungen ausführt, die ihm von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge umsatzsteuermindernd abziehen.
a) Mit der zitierten Vorschrift hat der Gesetzgeber den Vorsteuerabzugsanspruch des Unternehmers durch anschaffungsbezogene Merkmale auf der Bezugsseite begrenzt. Daneben hat der Gesetzgeber auf der Absatzseite eine Einschränkung vorgenommen, und zwar ist danach abzugsschädlich die Verwendung von Lieferungen bzw. die Inanspruchnahme von sonstigen Leistungen zur Ausführung bestimmter steuerfreier Umsätze (§ 15 Abs. 2 UStG 1967/73). Für die Absatzseite hat der Gesetzgeber Aufteilungsvorschriften (§ 15 Abs. 3 bis 6 UStG 1967/73) bzw. für den Fall einer Änderung der Verhältnisse Korrekturvorschriften erlassen (§ 15 Abs. 7 UStG 1967 bzw. § 15a UStG 1973; Senats-Urteil vom 18. Dezember 1986 V R 176/75, BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350). Die materiell abschließende Beantwortung der Frage nach dem Einsatz für bestimmte steuerfreie Umsätze richtet sich nach der tatsächlichen Verwendung im Jahr der Ingebrauchnahme und nicht nach der beabsichtigten Verwendung. Der Vorsteuerabzugsanspruch entfällt demnach abschließend mit Rückwirkung auf den Entstehungszeitpunkt, wenn die bezogene Leistung später innerhalb der Festsetzungsfrist erstmals für abzugsschädliche Umsätze verwendet wird (Senats-Urteil vom 26. Februar 1987 V R 1/79, BFHE 149, 307, BStBl II 1987, 521).
Auf der Bezugsseite wird der Vorsteuerabzug u.a. dadurch begrenzt, daß die Vorumsätze für das Unternehmen des Unternehmers ausgeführt sein müssen (§ 15 Abs. 1 UStG 1967/73), d. h., daß sie in einem objektiven und erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit stehen müssen (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 12. Dezember 1985 V R 25/78, BFHE 145, 255, BStBl II 1986, 216). Insoweit fehlen sowohl Aufteilungs- als auch Korrekturvorschriften im Gesetz. Der Senat hat daher entschieden (Urteil in BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350), daß das Gesetz grundsätzlich nur eine einheitliche Bejahung oder Verneinung der Frage zulasse, ob eine Lieferung oder Leistung für das Unternehmen bezogen worden sei. Dies gelte auch im Falle der Anschaffung von Gegenständen, die für eine sog. gemischte, in wechselnder Folge alternative Verwendung sowohl im unternehmerischen als auch im nichtunternehmerischen Bereich vorgesehen sind (z.B. Kraftfahrzeuge). Für die Zuordnung zur unternehmerischen Sphäre komme es außer auf die nach den Umständen des Falles mögliche Verwendungsabsicht des Unternehmers im unternehmerischen Bereich darauf an, daß der Unternehmer eine entsprechende Zuordnungsentscheidung trifft. Im Regelfall werde mit der Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs zum Ausdruck gebracht, daß eine Zuordnung zum unternehmerischen Bereich stattgefunden habe (Senats-Urteil vom 20. Dezember 1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II 1985, 176, unter B. 7.).
In der zitierten Entscheidung (BFHE 149, 78, BStBl II 1987, 350) hat der Senat ferner ausgesprochen, die vorgesehene "gemischte" Verwendung eines angeschafften Gegenstandes könne auch von der Art sein, daß gleichzeitig ein Teil für unternehmerische Zwecke und der andere Teil für nichtunternehmerische Zwecke eingesetzt werden solle. Für solche Fälle hat der Senat die Aufteilung in eine für das Unternehmen bezogene Einheit und in eine nicht für das Unternehmen bezogene Einheit in Betracht gezogen. Dies könnte insbesondere bei vertretbaren und verbrauchbaren Sachen i.S. der §§ 91 f. des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) in Frage kommen. Die Vorsteuerbeträge wären unter diesen Umständen im Verhältnis des voraussichtlichen Umfangs des Leistungsbezugs einerseits für die unternehmerische und andererseits für die nichtunternehmerische Sphäre, ggf. durch Schätzung gemäß § 217 AO (§ 162 der Abgabenordnung - AO 1977 -), aufzuteilen.
b) Mit der eben erörterten Begrenzung des Vorsteuerabzugs von der Bezugsseite her hat der Gesetzgeber nach Leistungsbezügen für den unternehmerischen und den nichtunternehmerischen Bereich differenziert. Es ist hierbei ebensowenig wie bei der Regelung in § 15 Abs. 2 bis 7 UStG 1967 bzw. § 15a UStG 1973 danach unterschieden worden, ob der Vorumsatz für einen unter § 24 UStG 1967/73 fallenden land- und forstwirtschaftlichen Betrieb oder für einen anderen Betrieb innerhalb des Unternehmens bezogen worden ist. Ein unter § 24 UStG 1967/73 fallender land- und forstwirtschaftlicher Betrieb ist gleichermaßen Teil des Unternehmens (§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG 1967/73) und nicht etwa aufgrund des § 24 Abs. 3 i.V. m § 15 Abs. 6 UStG 1967/73 aus dem Unternehmen ausgegliedert.
Das Gesetz geht ersichtlich davon aus, daß die zur Regelung einer Vorsteuerpauschalierung gehörende Bestimmung über den Ausschluß oder die Einschränkung des Vorsteuerabzugs nach Maßgabe von Einzelbezügen systematisch in die Pauschalierungsvorschriften gehöre - vgl. § 2 der Vierten Verordnung zur Durchführung des Umsatzsteuergesetzes (Mehrwertsteuer) Durchschnittsatz-Verordnung (4. UStDV) - und als speziellere Vorschrift der Anwendung des § 15 Abs. 1 und 2 UStG 1967/73 vorgehe.
Für die Vorsteuerpauschalierung bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben war von Anfang an ein Ausschluß des Vorsteuerabzugs nach Maßgabe von Einzelbezügen festgelegt; denn insoweit schließt § 24 Abs. 1 UStG 1967/73 den auf einzelne Vorumsätze gestützten Vorsteuerabzug - sinngemäß - aus. Hierfür ist es ohne Bedeutung, daß die ausdrückliche Bestimmung in § 24 Abs. 1 Satz 5 UStG 1967/73, wonach ein weiterer Vorsteuerabzug entfällt, erst mit Wirkung vom 1. Januar 1970 durch Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes über einen Ausgleich für Folgen der Aufwertung der Deutschen Mark auf dem Gebiet der Landwirtschaft (Aufwertungsausgleichsgesetz - AufwAG -) vom 23. Dezember 1969 (BGBl I 1969, 2381, BStBl I 1970, 2) eingefügt worden ist. Mit dieser Einfügung wurde die schon bisher geltende Rechtslage klargestellt (siehe Begründung zu einem Entwurf des AufwAG, BTDrucks VI/56, 3).
Der Ausschluß des Vorsteuerabzuges nach Maßgabe von Einzelbezügen betrifft in erster Linie Fälle, in denen das Unternehmen nicht über den unter § 24 UStG 1967/73 fallenden land- und forstwirtschaftlichen Betrieb hinausgeht. Der Gesetzgeber mußte vernünftigerweise einen Vorsteuerabzug nach Maßgabe von Einzelbezügen aber auch für Sachverhalte ausschließen, in denen neben dem unter § 24 UStG 1967/73 fallenden land- und forstwirtschaftlichen Betrieb weitere Unternehmensteile vorhanden sind, die unter die Regelbesteuerung fallen, so daß für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb vorgesehene Leistungsbezüge unter Inanspruchnahme von Vorsteuerabzug über die anderen Unternehmensteile beschafft werden könnten. Mangels diesbezüglicher ausdrücklicher Bestimmungen ist die entsprechende Regelung unter Heranziehung des § 15 UStG 1967/73 aus dem Sinn und Zweck des Gesetzes herzuleiten.
Stellt ein unter § 24 UStG 1967/73 fallender land- und forstwirtschaftlicher Betrieb nur einen Teil des Unternehmens dar, so können für die Beantwortung der Frage, ob ein bestimmter Vorumsatz für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb bezogen worden ist oder für einen anderen Teil des Unternehmens, da es nicht um das Bewirken eigener Umsätze geht (nichtsteuerbare Innenumsätze; kein Eigenverbrauch), nicht ergänzend die Regelungen des § 15 Abs. 2 bis 7 UStG 1967 bzw. des § 15a UStG 1973 herangezogen werden. Es lassen sich aber die oben dargelegten Rechtsgrundsätze zur Differenzierung zwischen Vorbezügen für den unternehmerischen und für den nichtunternehmerischen Bereich verwenden. Diese Rechtsgrundsätze können allerdings nicht uneingeschränkt übernommen werden, weil im Unterschied zu den als Eigenverbrauch besteuerten Wertabgaben vom unternehmerischen an den nichtunternehmerischen Bereich Umsatzsteuer nicht anfällt, wenn die übrigen Teile des Unternehmens an den unter § 24 UStG 1967/73 fallenden, ebenfalls zum Unternehmen gehörenden land- und forstwirtschaftlichen Betriebsteil in Gestalt von sog. nichtsteuerbaren Innenumsätzen Leistungen erbringen.
c) In der zunächst sinngemäß enthaltenen und später ausdrücklich ausgesprochenen gesetzlichen Anordnung in § 24 Abs. 1 UStG 1967/73 des Inhalts, daß ein weiterer Vorsteuerabzug entfällt, ist eine Regelung zu sehen, mit der ausgeschlossen wird, daß neben der Vorsteuerpauschalierung (§ 24 Abs. 1 UStG 1967/73) zusätzlich auf Grund von einzelnen Leistungsbezügen für den unter § 24 UStG 1967/73 fallenden Unternehmensteil nach Maßgabe des § 15 Abs. 1 UStG 1967/73 Vorsteuern abgezogen werden dürfen. Dies gebietet es, die einzelnen Leistungsbezüge je einem der beiden Unternehmensteile zuzuordnen. Für die hiernach erforderliche Zuordnung eines Bezuges vertretbarer oder verbrauchbarer Sachen i.S. der §§ 91 f. BGB statt für den übrigen Unternehmensteil für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, ist - wie bei der Differenzierung nach Leistungsbezügen für unternehmerische und nichtunternehmerische Zwecke - grundsätzlich auf die Zuordnungsentscheidung des Unternehmers abzustellen, sofern sie mit den objektiven Gegebenheiten übereinstimmt. Dabei ist die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs als Ausdruck der Zuordnung zum übrigen Unternehmensteil zu beurteilen.
Nach Sinn und Zweck des § 24 UStG 1967/73 muß allerdings die Befugnis des Unternehmers ausgeschlossen sein, Leistungsbezüge auch im Umfange eines zu erwartenden Einsatzes im land- und forstwirtschaftlichen Bereich (§ 24 UStG 1967/73) den übrigen Unternehmensteilen zuzuordnen. Wie bereits erwähnt, würde nämlich im Unterschied zu den Fällen mit Differenzierung beim Bezug für den unternehmerischen oder für den nichtunternehmerischen Bereich eine weitgehende Gestaltungsfreiheit des Unternehmers nicht zu einer Besteuerung der entsprechenden eigenen Umsätze führen, sondern im Gegenteil den Vorteil eines zweimaligen Vorsteuerabzugs mit sich bringen.
Mit der Ablehnung einer späteren Korrektur des Vorsteuerabzugs für Leistungen, die zunächst - zutreffend - dem übrigen Unternehmen zugeordnet sind, und später in den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb überführt werden (siehe oben), befindet sich der erkennende Senat im Einklang mit der Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. Einführungserlaß des BMF, Abschn. 6, BStBl I 1969, 6; Abschn. 269 Abs. 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien - UStR - 1985) und der herrschenden Meinung im Schrifttum (Bunjes/Geist, Umsatzsteuergesetz, 2. Aufl., § 24, Anm. 9; Eckhardt/Weiß, Umsatzsteuergesetz, § 24, Rdnrn. 43 f.; Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 24, Rdnrn. 110 f.; Plückebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, 10. Aufl., § 24, Rdnrn. 106 f., § 15, Rdnrn. 392 f.; Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, 4. Aufl., § 24, Rdnr. 122; Schöll in Sölch/Ringleb/List, Umsatzsteuergesetz, § 24, Rdnrn. 48 ff.). In diesem Zusammenhang ist auch zu berücksichtigen, daß eine exakte Korrektur ohnehin kaum möglich sein würde, weil sich zwar die unmittelbaren, nicht aber ohne weiteres die mittelbaren Vorsteuern dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zuordnen ließen. Es kommt hinzu, daß das Nebeneinanderbestehen von Regelbesteuerung, einschließlich der Anwendbarkeit des § 15 UStG 1967/73, und von Vorsteuerpauschalierung innerhalb eines Unternehmens nicht nur Vorteile, sondern auch Nachteile bringt, z.B. beim Einsatz von Produkten aus dem landwirtschaftlichen Bereich im gewerblichen Unternehmensteil (Verbrauch von Kartoffeln und Schlachterzeugnissen aus der eigenen Landwirtschaft in der Gastwirtschaft). Bisher hat der Gesetzgeber keine ausdrückliche Regelung getroffen, obwohl die hier dargelegten Rechtsfragen schon im Einführungserlaß angesprochen worden sind (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 1969, 6).
2. Aus der Anwendung der dargelegten Rechtsgrundsätze auf den vorliegenden Fall ergibt sich, daß die Vorentscheidung die Zuordnung sämtlicher Düngemittelbezüge durch den Kläger zum gewerblichen Unternehmensteil zu Recht nicht beanstandet hat. Bei den Düngemitteln handelt es sich - jeweils innerhalb derselben Sorte - um vertretbare Sachen i. S. des § 91 BGB. Ihre Zuordnung zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb oder zum übrigen Betriebsteil ist nach dem voraussichtlichen Umfang ihres bestimmungsmäßigen Gebrauchs sowohl im land- und forstwirtschaftlichen Betriebsteil als auch im übrigen Betriebsteil, ggf. im Weg der Schätzung, vorzunehmen. Dies bedeutet, daß der Leistungsbezug von vertretbaren Sachen bei "gemischtem Einsatz" dann den beiden Unternehmensteilen entsprechend zuzuordnen ist, wenn eine diesbezügliche Verwendung von vornherein nach der Lebenserfahrung die größte Wahrscheinlichkeit für sich hat (vgl. BFH-Urteil vom 9. November 1978 VI R 195/77, BFHE 126, 418, BStBl II 1979, 149).
Im Streitfall standen die später in der Landwirtschaft verwendeten Düngemittel weder nach Art noch nach Menge fest. Außerdem ist zu berücksichtigen, daß nach dem unstreitigen Vorbringen des Klägers die Menge der im landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers verwendeten Düngemittel weder absolut noch relativ (weniger als 1 v.H. des gesamten Düngemittelbezuges) groß war und daß es sich dabei insbesondere um Restposten und Düngemittel in beschädigten Säcken handelte. Es ist deshalb angesichts dieser besonderen Umstände nicht zu beanstanden, wenn der Kläger, und ihm folgend das FG, auf Grund einer - nachprüfbaren - Prognose jeweils im Rahmen einer Schätzung den gesamten Düngemitteleinkauf dem gewerblichen Landhandel zugeordnet hat. Diese Zuordnung auf dem Wege der Schätzung ist möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze. Auf die Prüfung, ob solche Verstöße vorliegen, muß sich die Überprüfung der Zuordnungsentscheidung des Klägers im Revisionsverfahren beschränken (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 1984 VI R 164/79, BFHE 142, 483, BStBl II 1985, 164, unter 2b).
Eine spätere Korrektur zum Zeitpunkt des - erst im Jahre nach dem Bezug liegenden - Einsatzes der Düngemittel in der Landwirtschaft war nicht vorzunehmen, so daß das FG zu Recht der Klage stattgegeben hat.