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Timestamp: 2018-02-23 02:47:47+00:00
Document Index: 61234977

Matched Legal Cases: ['sentenza ', 'sentenza ', 'art. 9', 'art. 360', 'art. 9', 'art. 1', 'art. 112', 'art. 2697', 'art. 360', 'art. 9', 'art. 360', 'art. 9', 'art. 14', 'art. 2033', 'art. 3', 'art. 3', 'art. 9', 'sentenza ', 'sentenza ', 'art. 9', 'sentenza ', 'art. 7', 'art. 3', 'art. 1', 'art. 38', 'sentenza ', 'art. 57', 'sentenza ', 'sentenza ']

﻿CORTE DI CASSAZIONE - Sentenza 14 luglio 2017, n. 17472 - Agevolazioni tributarie - Art. 9, co. 17, della Legge n. 289 del 2002 - Rimborso della quota pari al 90% delle ritenute alla fonte IRPEF - Contribuenti residenti nei comuni della Sicilia colpiti dal terremoto del 13 e 16 dicembre 1990 - Ammissibilità - Legittimazione attiva - Studio Cerbone
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CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 14 luglio 2017, n. 17472
Tributi – Agevolazioni tributarie – Art. 9, co. 17, della Legge n. 289 del 2002 – Rimborso della quota pari al 90% delle ritenute alla fonte IRPEF – Contribuenti residenti nei comuni della Sicilia colpiti dal terremoto del 13 e 16 dicembre 1990 – Ammissibilità – Legittimazione attiva
1. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, sulla base di tre motivi, nei confronti di A. M. (che resiste con controricorso) avverso la sentenza in epigrafe con la quale la C.T.R. della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, rigettando l’appello dell’Ufficio, ha confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso proposto dal contribuente avverso il silenzio rifiuto opposto alla sua istanza di rimborso della quota pari al 90% delle ritenute alla fonte Irpef versate per gli anni 1990, 1991 e 1992: rimborso richiesto ai sensi dell’art. 9, comma 17, legge 27 dicembre 2002, n. 289, per essere il contribuente residente in Sortino, uno dei comuni colpiti dal terremoto del 13 e 16 dicembre 1990.
Richiamando l’orientamento in materia della giurisprudenza di legittimità, la Commissione regionale ha ritenuto che, in base a una interpretazione costituzionalmente orientata, la norma richiamata dia diritto ai contribuenti che avevano già pagato interamente l’imposta alla data di entrata in vigore della disposizione di favore, in ottica restitutoria, il rimborso del 90% di quanto già versato. I giudici d’appello hanno inoltre ritenuto inammissibile — poiché proposta per la prima volta in appello — l’eccezione secondo cui “compete al contribuente l’onere della prova in materia di spettanza del rimborso, non essendo sufficiente la sola presentazione dell’istanza”.
1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione e/o falsa applicazione degli artt. 111, comma sesto, Cost.; 132, comma secondo, num. 4, cod. proc. civ.; 118 disp. att. cod. proc. civ.; 1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, comma primo, nn. 3 e 4, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. rigettato l’appello omettendo di spiegare per quale ragione la controparte, dipendente sostituito d’imposta, abbia diritto a ottenere il rimborso delle somme versate a titolo di Irpef dal sostituto.
2. Con il secondo motivo la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 9, comma 17, legge 27 dicembre 2002, n. 289, nonché dell’art. 1, comma 665, legge 23 dicembre 2014, n. 190, dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma primo, num. 3, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. ritenuto che l’art. 9, comma 17, legge n. 289 del 2002 dia diritto al rimborso del 90% delle imposte al dipendente (sostituito), anziché esclusivamente al sostituto d’imposta (ossia al datore di lavoro) che ha versato all’erario le ritenute Irpef e per avere ciò affermato, nel caso di specie, in mancanza di prova dei relativi presupposti ossia: che il ricorrente abbia effettivamente subito le ritenute da parte del datore di lavoro; che quest’ultimo abbia effettivamente versato le ritenute alla fonte, senza godere del beneficio riconosciuto dalla norma medesima.
3. Con il terzo motivo la ricorrente deduce infine violazione e falsa applicazione degli artt. 9, comma 17, legge n. 289 del 2002; 11 e 14 preleggi; 3, comma 1, legge 27 luglio 2000, n. 212; 3, comma 3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, e 2033 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma primo, num. 3, cod. proc. civ.
Ritiene, l’Agenzia, non condivisibile l’orientamento di questa Corte in ordine all’applicabilità dell’agevolazione prevista dall’art. 9, comma 17, legge n. 289 del 2002, anche ai contribuenti che, all’entrata in vigore di tale disposizione di favore, avevano integralmente versato le imposte relative agli anni 1990, 1991 e 1992.
Osserva che la norma è chiara nel disporre la riduzione del carico fiscale esclusivamente per le imposte non versate; che trattasi di norma agevolativa e, come tale, di stretta interpretazione (art. 14 preleggi); che la norma è coerente con la ratio delle disposizioni di condono (finalizzate a “far cassa” consentendo di definire i rapporti ancora pendenti accordando una riduzione d’imposta); che il rapporto tributario definitivamente estinto è insuscettibile di ripetizione, ex art. 2033 cod. civ., essendo assistita, al momento del pagamento, da idonea causa debendi; che non è applicabile il principio del favor rei (previsto esclusivamente per le sanzioni tributarie dall’art. 3, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997); che ciò è confermato dal sopravvenuto art. 3-quater, comma 2, d.l. 28 dicembre 2006, n. 300, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2007, n. 17, che, nel differire i termini per la definizione della posizione di quei contribuenti ai sensi dell’art. 9, comma 17, della legge 289 del 2002, prevede che la definizione si perfeziona con il versamento dell’intero ammontare dovuto per ciascun tributo; che l’esigenza di evitare una disparità di trattamento in danno del contribuente più diligente, ravvisata da questa Corte nella sentenza n. 20641 del 2007, era stata esclusa anche dalla Corte costituzionale che più volte si era pronunciata affermando la compatibilità con il principio di uguaglianza di discipline di sanatoria differenziate in ragione dell’intervenuto pagamento o meno di contributi (ordd. n. 303/1997; n. 143/1999, sent. n. 178/2000) o di imposte (sentt. n. 32/1976; n. 33/1981 e ord. n. 539/1987; sent. n. 416/2000); che nella sentenza n. 416 del 2000 la Corte costituzionale aveva poi affermato la coessenzialità dell’incentivazione dei pagamenti non ancora effettuati alla tecnica del condono (previdenziale o fiscale).
3. È infondato il terzo motivo, di rilievo preliminare.
Questa Corte ha, infatti, reiteratamente affermato il principio (da cui non vi è motivo di discostarsi), secondo cui — al di là dello specifico tenore del dato letterale (“i soggetti … possono definire in maniera automatica la propria posizione … la definizione si perfeziona versando, entro il …, l’intero ammontare dovuto per ciascun tributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 10 per cento …”) — la disciplina prevista dall’art. 9, comma 17, legge n. 289 del 2002, in relazione alle annualità 1990, 1991 e 1992, a favore dei soggetti colpiti dal sisma 13/16 dicembre 1990 investente le province di Catania, Ragusa e Siracusa, deve intendersi articolata in duplice prospettiva: in favore di chi non ha effettuato pagamenti (e in ottica, per così dire, “condonistica”), mediante il versamento nel termine stabilito, a definizione della relativa posizione fiscale, del solo 10% del dovuto; in favore di chi ha pagato (ed in ottica restitutoria), attraverso il rimborso del 90% per cento di quanto versato; ciò in quanto deve riconoscersi alla disposizione indicata carattere di ius superveniens tale da rendere quanto già versato non dovuto ex post (cfr. Cass. 12/06/2012, n. 9577 e, in riferimento ad analoghi benefici, Cass. 01/10/2007, n. 20641 nonché, per la materia contributiva, Cass. 09/03/2012, n. 3832; Cass. 10/05/2010, n. 11247; Cass. 07/05/2010, n. 11133).
Il riferimento, da parte dalla difesa erariale, alle pronunce della Corte costituzionale che hanno escluso possa ravvisarsi disparità di trattamento nelle disposizioni condonistiche ivi considerate a svantaggio dei contribuenti che avessero adempiuto alle obbligazioni fiscali o previdenziali a loro carico, avendo ritenuto “coessenziale alla tecnica del condono (previdenziale o fiscale) l’incentivazione dei pagamenti non ancora effettuati, mediante la concessione di benefici (di solito, la riduzione della misura dovuta)”, non coglie nel segno, trattandosi di fattispecie diverse e non assimilabili a quella in esame.
Per questa, infatti, vale piuttosto quanto precisato dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 416 del 2000 (con cui è stata dichiarata l’illegittimità costituzionale dell’art. 7, comma 10, legge n. 448 del 1998, che, in materia di applicazione retroattiva della doppia agevolazione godibile per l’acquisto della prima casa ai sensi della legge 22 aprile 1982, n. 168, e della legge 7 febbraio 1985, n. 12, convertito con modif. dalla legge 5 aprile 1985, n. 118, escludeva il diritto al rimborso per i soggetti che avevano definito il rapporto tributario alla data di entrata in vigore della predetta legge). In tale pronuncia il Giudice delle leggi ha differenziato la disciplina del condono (che essendo caratterizzata dalla “incentivazione dei pagamenti non ancora effettuati” e non escludendo la causa debendi dei pagamenti anteriormente effettuati, non interferisce con il principio di eguaglianza di cui all’art. 3 Cost.) dalle altre disposizioni di favore — nel cui ambito si ascrivono quelle in esame — che sono estranee alla tecnica ed alle finalità del condono e che non rispondono “ad esigenze della finanza pubblica”, ma piuttosto mirano a “realizzare un’uniformità di regolamentazione” di una disciplina sostanziale oppure a prevedere misure di sostegno in favore di soggetti particolarmente bisognosi, come quelli danneggiati da calamità naturali (in tal senso Cass. n. 11247 del 2010), che è l’ipotesi che viene qui in rilievo.
Varrà anche rammentare che tale interpretazione trova chiara conferma nella previsione di cui all’art. 1, comma 665, legge 23 dicembre 2014, n. 190 (c.d. legge di stabilità 2015, vigente dal 1 gennaio 2015) a tenore della quale “i soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, individuati ai sensi dell’articolo 3 dell’ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile 21 dicembre 1990, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 299 del 24 dicembre 1990, che hanno versato imposte per il triennio 1990-1992 per un importo superiore al 10 per cento previsto dall’articolo 9, comma 17, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, e successive modificazioni, hanno diritto, con esclusione di quelli che svolgono attività d’impresa, per i quali l’applicazione dell’agevolazione è sospesa nelle more della verifica della compatibilità del beneficio con l’ordinamento dell’Unione europea, al rimborso di quanto indebitamente versato, a condizione che abbiano presentato l’istanza di rimborso ai sensi dell’articolo 21, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e successive modificazioni. Il termine di due anni per la presentazione della suddetta istanza è calcolato a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge 28 febbraio 2008, n. 31, di conversione del decreto-legge 31 dicembre 2007, n. 248 …”. In tal modo è stata recepita in sede legislativa la possibilità per i contribuenti di accedere alla sanatoria mediante istanza di rimborso, come elaborata dalla giurisprudenza, con esclusione dei soli soggetti che svolgono attività di impresa: condizione ostativa che non ricorre nel caso in esame.
4. Sono anche infondati i primi due motivi, congiuntamente esaminabili, nella parte in cui postulano il difetto di legittimazione attiva (recte, titolarità) in capo al contribuente lavoratore dipendente, sostituito d’imposta, del vantato diritto al rimborso del 90% dell’Irpef versata negli anni in questione, assumendo che tale diritto sarebbe piuttosto esclusivamente riconosciuto soltanto al sostituto d’imposta, ossia al datore di lavoro che è tenuto ad effettuare e versare le ritenute d’acconto Irpef, ciò desumendo sia dal riferimento testuale nella norma alle imposte “versate”, sia dalla ratio dell’intervento legislativo diretto primariamente ad assicurare — come evidenziato dall’interpretazione fornita dal governo nell’ordine del giorno n. 9/5310-bis C-R/65 della seduta del 28/12/2004, e poi ancora dalle risoluzioni dell’Amministrazione finanziaria n. 23/E del 2005 e n. 247/E del 2008 — un sostegno economico alle imprese delle province colpite dagli eventi sismici e comunque riguardante le imposte autoliquidate dagli stessi contribuenti.
Il riferimento testuale alle imposte “versate”, in particolare, non può assumere il significato scriminante che intende attribuirgli l’amministrazione, non rinvenendosi in materia ragione alcuna per derogare al principio fissato dall’art. 38 d.RR. 29 settembre 1973, n. 602, in forza del quale, in tema di rimborso delle imposte sui redditi, sono legittimati a richiedere all’Amministrazione finanziaria il rimborso della somma non dovuta e ad impugnare l’eventuale rifiuto dinanzi al giudice tributario sia il soggetto che ha effettuato il versamento (c.d. sostituto d’imposta), sia il percipiente delle somme assoggettate a ritenuta (cd. sostituito) (v. ex aliis Cass. 14/07/2016, n. 14406; Cass. 29/07/2015, n. 16105), rimanendo quest’ultimo, comunque, il contribuente/debitore principale e come tale beneficiario diretto del provvedimento agevolativo di che trattasi.
5. È invece fondato, nei sensi appresso precisati, il secondo motivo di ricorso, nella parte in cui censura la sentenza impugnata per avere ritenuto inammissibile il motivo di gravame con cui l’Ufficio deduceva che “compete al contribuente l’onere della prova in materia di spettanza del rimborso, non essendo sufficiente la sola presentazione dell’istanza”.
La C.T.R. ha al riguardo rilevato che tale doglianza “è stata proposta per la prima volta in grado di appello, posto che l’amministrazione finanziaria nulla aveva opposto in prime cure sull’esistenza dei requisiti oggettivi e soggettivi necessari per proporre l’istanza di rimborso e sull’ammontare della somma pretesa dal contribuente”.
Erroneamente però la Commissione regionale ha tratto da ciò l’inammissibilità del motivo di gravame.
Occorre al riguardo rammentare, infatti, che il divieto dettato dall’art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, alla introduzione in appello di “nuove eccezioni che non siano rilevabili anche d’ufficio” concerne esclusivamente le eccezioni in senso stretto o proprio o tecnico (“rappresentate da quelle ragioni delle parti sulle quali il giudice non può esprimersi se ne manchi l’allegazione ad opera delle stesse, con la richiesta di pronunciarsi al riguardo”: Cass. 20/03/2013, n. 6918) e non anche le eccezioni improprie o le mere difese, che sono sempre deducibili (Cass. n. 25756 del 2014).
E tale — ossia, mera difesa — deve per l’appunto considerarsi quella veicolata dalla censura predetta, in quanto diretta a contestare il fatto costitutivo della pretesa restitutoria avanzata dal contribuente.
Occorre al riguardo, comunque, precisare che tale censura è infondata laddove postula che di tale fatto costitutivo faccia parte (e che ad esso conseguentemente si estenda anche l’onere della prova del ricorrente) — oltre all’effettiva esecuzione delle ritenute fiscali — anche il loro successivo versamento da parte del sostituto d’imposta, essendo questo, in realtà, momento estraneo al rapporto tra sostituito e fisco e fuori anche dalla sfera di controllo e dall’ambito della responsabilità del sostituito.
6. In accoglimento, nei limiti predetti, della testé esposta censura la sentenza impugnata deve pertanto essere cassata, con rinvio al giudice a quo, al quale va anche demandato il regolamento delle spese del presente giudizio di legittimità.
Accoglie il secondo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione; rigetta i rimanenti; cassa la sentenza in relazione al motivo accolto; rinvia alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.