Source: http://kraken.slv.cz/3Ads35/2011
Timestamp: 2018-06-24 05:59:26+00:00
Document Index: 59379484

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 6', 'Soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 3', '§ 5', '§ 103', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 3', '§ 6', 'soud ', '§ 103', 'soud ', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 6', '§ 3', '§ 6', '§ 5', '§ 1', '§ 2', 'soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 6', 'soud ', '§ 103', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', 'soud ', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', '§ 6', 'soud ', '§ 6', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 3', '§ 6', '§ 1', '§ 2', '§ 5', 'soud ', '§ 103', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

3Ads35/2011
3 Ads 35/2011-105
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Petra Prùchy a soudcù JUDr. Jana Vyklického a JUDr. Jaroslava Vla¹ína v právní vìci ¾alobce: UNIMEX GROUP, a. s., Václavské námìstí 53, Praha 1, zast. Ing. Sofií Komrskovou, daòovou poradkyní se sídlem Senová¾né námìstí 23, Praha 1, proti ¾alované: Èeská správa sociálního zabezpeèení se sídlem Køí¾ová 25, Praha 5, o pøezkoumání rozhodnutí ¾alované ze dne 6. 3. 2009, è.j. 323-9010-30.1.2009-192/Hù, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alované proti rozsudku Mìstského soudu v Praze ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31,
Rozsudek Mìstského soudu v Praze ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Rozhodnutím ze dne 6. 3. 2009, èj. 323-9010-30.1.2009-192/Hù zamítla Èeská správa sociálního zabezpeèení (dále stì¾ovatelka ) odvolání ¾alobce a potvrdila Platební výmìr Pra¾ské správy sociálního zabezpeèení ze dne 9. 10. 2008 è. 918/2726/08. Platebním výmìrem byla ¾alobci ulo¾ena povinnost zaplatit nedoplatek na pojistném na sociální zabezpeèení a pøíspìvek na státní politiku zamìstnanosti ve vý¹i 238.690 Kè a penále z tohoto pojistného ve vý¹i 65.658 Kè. Dùvodem pøedepsání dlu¾né èástky byla skuteènost, ¾e ¾alobce nezahrnul do vymìøovacího základu pro odvod pojistného na sociální zabezpeèení a pøíspìvku na státní politiku zamìstnanosti pøíspìvek na o¹atné v úhrnné vý¹i 699.900 Kè, který zúètoval svým zamìstnancùm v únoru 2007.
Ve vztahu k hlavní problematice posuzované vìci stì¾ovatelka konstatovala, ¾e ¾alobcem poskytovaný pøíspìvek na poøízení pøedepsaného obleèení nespadá pod pøedmìt ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù (dále zákon o daních z pøíjmù ). Doplnila také, ¾e obleèení specifikované ve vnitøním pøedpise ¾alobce nelze podøadit pod pracovní obleèení (stejnokroj) ve smyslu § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. ®alobcem vyplácené pau¹ální èástky na o¹atné jsou tak pøíjem zamìstnance, který je pøedmìtem danì z pøíjmu fyzických osob.
Rozhodnutí stì¾ovatelky napadl ¾alobce správní ¾alobou, ve které uvedl, ¾e § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù se na nìj nevztahuje, jeliko¾ postupoval dle písm. d) tohoto ustanovení. Namítl také, ¾e zákon o daních z pøíjmù neobsahuje ¾ádné po¾adavky, je¾ by mìlo pracovní obleèení splòovat a nelze tedy pøijmout závìr stì¾ovatelky, ¾e se v daném pøípadì o pracovní obleèení nejednalo.
První rozsudek Mìstského soudu v Praze
Mìstský soud v Praze (dále mìstský soud ) rozsudkem ze dne 29. 10. 2010, è. j. 12 Cad 6/2009-31, rozhodnutí stì¾ovatelky zru¹il a vìc jí vrátil k dal¹ímu øízení.
Poukázal pøitom na vnitropodnikovou smìrnici ¾alobce k pou¾ívání stejnokrojù pro personál prodejen Leti¹tì-Ruzynì platnou od 1. 1. 2007, z ní¾ vyvodil, ¾e obleèení tam specifikované lze podøadit pod obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Podotkl také, ¾e speciální po¾adavky na takové obleèení zákon neobsahuje. Výklad § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù provedený správními orgány tak dle mìstského soudu podstatnì pøesahuje rámec stanovený zákonem.
Dále se mìstský soud vyjádøil k otázce, zda ¾alobce postupoval dle § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Soud dal v této otázce za pravdu stì¾ovatelce, nebo» z provedené kontroly je zøejmé, ¾e pøedepsané obleèení si poøizoval sám zamìstnanec a zamìstnavatel na jednotlivé kusy obleèení poskytoval dle smìrnice finanènì limitovaný pøíspìvek. Pracovní odìv byl tedy poøizován na náklady zamìstnavatele. Nemohlo proto jít o pøíspìvek za opotøebení o¹acení, které by si zamìstnanec poøídil ze svého. Ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù se pøitom vztahuje pouze na vlastní pøedmìty zamìstnancù a musí se jednat o náøadí èi pøedmìty potøebné pro výkon práce.
Mìstský soud uzavøel s tím, ¾e ¾alobce poskytoval zamìstnancùm pau¹ální náhradu na pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Takovou pau¹ální náhradu nelze pova¾ovat za pøíjmy ze závislé èinnosti a nejedná se tedy o pøedmìt danì podle § 3 odst. 4 zákona o daních z pøíjmù. Z tohoto dùvodu tedy nemìla být ani zahrnuta do vymìøovacích základù pro odvod na sociální zabezpeèení a státní politiku zamìstnanosti zamìstnancù i organizace podle § 5 odst. 1 zákona è. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpeèení, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále zákon o pojistném ).
Stì¾ovatelka namítla v kasaèní stí¾nosti dùvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ).
Uvedla, ¾e finanèní pau¹ál (§ 6 odst. 8 citovaného zákona) je mo¾no poskytovat bez povinnosti zdanìní tehdy, pokud se jedná o výdaje podle jeho § 6 odst. 7 písm. b) a¾ d), tedy pokud zamìstnanec vynalo¾í náklady na udr¾ování osobních, ochranných a pracovních prostøedkù, pracovních odìvù a obuvi nebo na udr¾ování pracovního obleèení urèeného zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Dále pokud zamìstnavatel zamìstnanci hradí náklady za opotøebení vlastního náøadí, zaøízení a pøedmìtù potøebných pro výkon práce poskytované zamìstnanci podle zákoníku práce.
Pokud zamìstnavatel poskytne pracovní obleèení jím urèené pro výkon zamìstnání, pokraèovala stì¾ovatelka, pak jeho hodnota není u zamìstnance pøíjmem ze závislé èinnosti pokraèování podle § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, av¹ak v tìchto pøípadech nelze zamìstnancùm stanovit poskytování finanèních pau¹álù podle § 6 odst. 8 tého¾ zákona. Setrvala tedy na názoru, ¾e ¾alobcem poskytnutý pøíspìvek na o¹atné byl pøíjmem, který byl jeho zamìstnancùm zúètován v souvislosti se zamìstnáním, které zakládá úèast na nemocenském nebo dùchodovém poji¹tìní, je tedy pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù.
Zru¹ující rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu
Nejvy¹¹í správní soud nejprve neshledal ¾ádné vady ve smyslu kasaèního dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. Následnì se zabýval právní otázkou, zda ¾alobci vznikl nedoplatek na pojistném na sociální zabezpeèení a pøíspìvek na státní politiku zamìstnanosti z dùvodu, ¾e nezahrnul do vymìøovacího základu pro odvod pojistného pøíspìvek na o¹atné v úhrnné vý¹i 699.900 Kè, který zúètoval zamìstnancùm v období mìsíce únor 2007.
Nejvy¹¹í správní soud pøisvìdèil názoru mìstského soudu v otázce aplikace § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù, kdy¾ uvedl, ¾e jednotné pracovní obleèení (stejnokroj) nelze podøadit pod pojem náøadí, zaøízení a pøedmìty potøebné pro výkon práce , na nì¾ se ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) vztahuje. Pokud by tomu tak mìlo být, zákonodárce by nepochybnì pou¾il pojem stejnokroj i zde, stejnì jako tak výslovnì uèinil v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù, který bude citován ní¾e. Ji¾ tento fakt aplikaci uvedeného ustanovení na skutkový stav vìci brání. Navíc stejnì jako mìstský soud pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za nepochybné, ¾e pracovní obleèení bylo poøizováno na náklady ¾alobce coby zamìstnavatele. Ne¹lo tedy o opotøebení vlastního majetku zamìstnancù .
Naopak za chybný pova¾oval zdej¹í soud názor mìstského soudu vztahující se k aplikaci § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Provedl výklad pojmu jednotné pracovní obleèení (stejnokroj) , a aèkoli souhlasil s tím, ¾e zákon blí¾e nedefinuje, jak má takový stejnokroj vypadat, konstatoval, ¾e pokud má být nìjaký odìv pova¾ován za jednotné pracovní obleèení, musí na nìj být urèité po¾adavky kladeny. Pokud by tomu tak nebylo, mohl by být za stejnokroj pova¾ován prakticky jakýkoliv odìv vymezený zamìstnavatelem, èím¾ by ve svém dùsledku pozbylo významu ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù.
Dle Nejvy¹¹ího správního soudu obleèení zamìstnancù ¾alobce po¾adavkùm na jednotné pracovní obleèení nedostálo, a soud proto uzavøel, ¾e obleèení stanovené ¾alobcem ve shora uvedené vnitøní smìrnici nesplòovalo znaky jednotného pracovního obleèení (stejnokroje) ve smyslu § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Pøíspìvek na jeho poøízení tak byl pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù. Z toho titulu jej ¾alobce mìl zahrnout do vymìøovacího základu pro odvod pojistného dle § 5 odst. 1 zákona o pojistném na sociální zabezpeèení a do vymìøovacího základu zamìstnavatele dle § 1 a § 2 naøízení vlády è. 39/2007 Sb . Nejvy¹¹í správní soud proto rozsudek mìstského soudu zru¹il, vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení a zavázal jej svým právním názorem.
Druhý rozsudek Mìstského soudu v Praze
Mìstský soud znovu rozhodl rozsudkem ze dne 30. 3. 2012, èj. 12 Ad 2/2012-80, a správní ¾alobu tentokrát zamítl. Z odùvodnìní je patrné, ¾e plnì respektoval závìry obsa¾ené ve zru¹ujícím rozsudku zdej¹ího soudu.
Ústavní stí¾nost ¾alobce
Rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu i druhý rozsudek mìstského soudu napadl ¾alobce ústavní stí¾ností ze dne 22. 6. 2012. Setrval na názoru, ¾e pracovní obleèení, tak jak bylo v jeho vnitøním pøedpise formulováno, lze podøadit pod ust. § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Ve vztahu k ust. § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních pøíjmù Nejvy¹¹ímu správnímu soudu vytkl, ¾e svùj výklad zú¾il pouze na pojem stejnokroj a nevzal v úvahu, ¾e se mohlo jednat o pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Podotkl rovnì¾, ¾e ze zákona nelze vyvodit, jaké po¾adavky by mìlo takové obleèení splòovat.
Nálezem ze dne 6. 6. 2013, sp. zn. II. ÚS 2429/12, Ústavní soud rozsudek mìstského soudu èj. 12 Ad 2/2012-80 a shora uvedený rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu zru¹il.
Poté co Ústavní soud shledal ústavní stí¾nost vèasnou a pøípustnou, zabýval se otázkou, zda bylo mo¾né podøadit pracovní obleèení pod ust. § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Konstatoval, ¾e Nejvy¹¹í správní soud i Mìstský soud v Praze ve svém prvním rozhodnutí dostateènì ozøejmily, proè sporné pau¹ální náhrady za poøízení pracovního obleèení nelze subsumovat pod pojem náhrady za opotøebení vlastního náøadí, zaøízení a pøedmìtù potøebných pro výkon práce poskytované zamìstnanci podle zákoníku práce . Z ústavnìprávního hlediska tak ohlednì této problematiky nelze, dle Ústavního soudu, Nejvy¹¹ímu správnímu soudu co vytknout, a nesouhlasná argumentace ¾alobce proto neobstojí.
Ústavní soud v¹ak uvedl, ¾e rozhodnutí zdej¹ího soudu (a na nìj navazující rozsudek mìstského soudu) je zalo¾eno na nadmíru formalistickém pojetí v otázce posouzení pau¹álních náhrad za poøízení pracovního obleèení úètovaných ¾alobcem, co¾ mìlo za následek nepøípustnì restriktivní výklad ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Tím do¹lo k poru¹ení práva na spravedlivý proces dle èl. 36 odst. 1 Listiny.
Ústavní soud Nejvy¹¹ímu správnímu soudu vytkl, ¾e se soustøedil pouze na posouzení po¾adavkù na pracovní odìv, nastavených smìrnicí ¾alobce, a zda lze ¾alobcem pøedepsaný pracovní odìv podøadit pod pojem stejnokroj obsa¾ený v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Dùle¾ité v¹ak bylo zkoumat, zda takový odìv není mo¾no podøadit pod jiný pojem uvedený v tém¾e ustanovení. Ústavní soud v tomto smìru poukázal na první rozsudek mìstského soudu, ve kterém byl odìv pøedepsaný ¾alobcem oznaèen za pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Dle Ústavního soudu zdej¹í soud nepøimìøenì zú¾il rozsah pøezkumu, nebo» vìc posuzoval pouze ve vztahu k pojmu stejnokroj , který v smìrnici u¾il ¾alobce, a nikoli k ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù jako celku. V návaznosti na to Ústavní soud konstatoval, ¾e samotné u¾ití urèitého pojmu ve vnitøním pøedpisu zamìstnavatele jako daòového subjektu neznamená, ¾e se správní orgány èi soudy pøi ¹etøení toho, zda finanèní prostøedky, vynalo¾ené na základì takového vnitøního pøedpisu, tvoøí èi netvoøí pøedmìt danì ve smyslu citovaného ustanovení zákona o daních z pøíjmù, formalisticky omezí pouze na zkoumání toho, zda vnitøní pøedpis dle jejich názoru pojmovì koresponduje s termíny pou¾itými zákonodárcem, nýbr¾ jsou povinny porovnat smysl a úèel vnitøního pøedpisu a na jeho základì poskytovaných plnìní s tím, jaký smysl a úèel sleduje dané zákonné ustanovení. Sama terminologická inkoherence mezi vnitøním pøedpisem a citovaným ustanovením zákona o daních z pøíjmù nemù¾e bez dal¹ího pøedstavovat dùvod pro vymìøení daòovému subjektu nedoplatku a jeho sti¾ení sankcí za tento nedoplatek. Tento pøístup by toti¾ byl projevem pøepjatého formalismu, který v podmínkách demokratického právního státu a v kontextu práva na spravedlivý proces nemá své místo .
Poru¹ení práva na spravedlivý proces Ústavní soud spatøuje i v tom, ¾e ¾alobce byl s obsahem pojmu stejnokroj , resp. s konkrétními po¾adavky, které má obleèení splòovat, aby mohlo být za stejnokroj pokládáno, seznámen a¾ v øízení o kasaèní stí¾nosti. Nebylo tedy spravedlivé, aby se ¾alobce o posuzování a hodnocení svého chování ze strany orgánù veøejné moci dozvìdìl ex post a¾ z rozhodnutí kasaèního soudu, kdy¾ dopøedu, v dobì vydání pokraèování èi realizace vnitøního pøedpisu, nemohl na kritéria tohoto hodnocení z nièeho usuzovat. V právním státì lze v¹ak vy¾adovat od fyzických a právnických osob urèité chování jen tehdy (pokud tomu v¹ak nebrání zvlá¹» záva¾né dùvody), jsou-li pravidla stanovena a vyhlá¹ena pøedem.
Opìtovné posouzení Nejvy¹¹ím správním soudem
Nejvy¹¹í správní soud znovu pøezkoumal dùvodnost kasaèní stí¾nosti v souladu s ustanovením § 109 odst. 3 a 4 s. ø. s., v mezích jejího rozsahu a uplatnìných dùvodù a také v souladu se závazným názorem vysloveným v nálezu Ústavního soudu.
Nejvy¹¹í správní soud pøirozenì koriguje své døívìj¹í závìry v souladu s citovaným nálezem Ústavního soudu. Bere v úvahu povinnost posuzovat zkoumanou situaci a relevantní právní úpravu zpùsobem nezatí¾eným vytýkaným pøepjatým formalismem. Ústavní soud shora uvedeným nálezem pøispìl k tomu, ¾e Nejvy¹¹í správní soud se zamìøil také na dal¹í aspekt posuzované vìci, jak bude dále vylo¾eno. V prvním rozhodnutí se zdej¹í soud soustøedil na otázku, zda ¾alobcem vy¾adovaný pracovní odìv vykazuje znaky stejnokroje, a lze jej proto podøadit pod pojem stejnokroj obsa¾ený v § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. Nejvy¹¹í správní soud pøedmìtnou otázku znovu posoudil a nevylouèil, ¾e obleèení urèené vnitøní smìrnicí ¾alobce nemusí být nutnì stejnokrojem, ale mù¾e se jednat i o pracovní obleèení urèené zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání ve smyslu tého¾ zákonného ustanovení. Ze shora vylo¾ených dùvodù pøi takovém rozli¹ování toti¾ opravdu nelze striktnì vycházet z pojmu stejnokroj , který ¾alobce ve smìrnici u¾il.
Nejvy¹¹í správní soud se dále zamìøil na smysl a úèel vnitøního pøedpisu ¾alobce a na jeho základì poskytovaných plnìní, nebo» pouze takový pøístup vede ke spravedlivému posouzení vìci. V souladu s názorem Ústavního soudu je mo¾né uvést, ¾e pouhá terminologická inkoherence mezi vnitøním pøedpisem a zmiòovaným ustanovením zákona o daních z pøíjmù nemù¾e bez dal¹ího pøedstavovat dùvod pro vymìøení nedoplatku daòovému subjektu a sankce za tento nedoplatek.
Z vnitøního pøedpisu ¾alobce Vnitropodniková smìrnice k pou¾ívání stejnokrojù pro personál prodejen Leti¹tì-Ruzynì (platná od 1. 1. 2007) (v textu tohoto rozhodnutí smìrnice ) je patrné, ¾e ¾alobce zavázal nìkteré ze svých zamìstnancù u¾ívat urèité obleèení, které nazval stejnokroj. Ve smìrnici je dále uvedeno, ¾e náklady na poøízení stejnokroje hradí ¾alobce formou pau¹álních èástek (dále náhrada ) na období kalendáøního roku. Na náhradu vyplácí ¾alobce ka¾dý mìsíc nìkterým zamìstnancùm zálohu ve vý¹i 1/12 náhrady. Smìrnice rovnì¾ obsahuje tabulky s vyèíslením náhrad pro jednotlivé pracovní profese (asistent/ka prodeje, skladník/údr¾báø, skladový operátor/ka). Z uvedeného se podává, ¾e pravým smyslem smìrnice mù¾e být nastavit pravidla pro vyplácení pau¹álních (mìsíèních) èástek, ze kterých si zamìstnanci ¾alobce nakupují obleèení, je¾ je pro výkon práce vy¾adováno. Pokud je takové obleèení smìrnicí oznaèeno za stejnokroj, jedná se pouze o vnitøní oznaèení pro potøeby zamìstnavatele, z kterého není mo¾né vyvozovat konkrétní právní následky.
Nejvy¹¹í správní soud zároveò setrvává na vymezení stejnokroje, které formuloval ji¾ v pøedchozím zru¹eném rozhodnutí, nebo» se domnívá, ¾e pod pojem stejnokroj je mo¾né podøadit pouze jistý druh pracovního obleèení, splòující urèité podmínky. Zákonodárce dal v ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù zøetelnì najevo, ¾e rozli¹uje mezi pracovním obleèením a stejnokrojem. Stejnokroj by mìl navíc splòovat nìkteré dal¹í atributy a mìl by být nezamìnitelný s obèanským nebo spoleèenským odìvem a také se stejnokrojem jiného zamìstnavatelského subjektu. Pravdou v¹ak zároveò zùstává, ¾e zákon bli¾¹í specifikaci stejnokroje neobsahuje a konkrétní význam mu pøiøadil a¾ Nejvy¹¹í správní soud ve svém rozhodnutí. Za takové situace nelze ¾alobci pøièítat k tí¾i, ¾e ve smìrnici pou¾il pojem, o jeho¾ významu se dozvìdìl a¾ ex post z rozhodnutí o kasaèní stí¾nosti, nebo» v dobì vydání smìrnice nemohl pøedpokládat, ¾e u¾itím pojmu stejnokroj bude pracovní obleèení posuzováno ve svìtle vý¹e nastínìných kritérií. Z takto zji¹tìného skutkového stavu ov¹em plyne, ¾e relevantní nemù¾e být povaha obleèení, nýbr¾ povaha ¾alobkyní poskytovaného plnìní, náhrad ve smyslu uvedené smìrnice.
V tomto ohledu stì¾ovatelka namítá [kasaèní dùvod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s.] v tom smyslu, ¾e pokud jsou zamìstnavatelem poskytnuty stejnokroje èi pracovní obleèení, není jejich hodnota pøíjmem ze závislé èinnosti dle § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù. V takových pøípadech by v¹ak nebylo mo¾né poskytovat zamìstnancùm finanèní pau¹ál dle § 6 odst. 8 uvedeného zákon, nebo» by se zøetelnì nejednalo o náhradu prokazatelnì stanovenou na základì kalkulace skuteèných výdajù .
V nyní posuzovaném pøípadì dostávají zamìstnanci ¾alobce pøíspìvky (pau¹ální èástky), které mohou u¾ít (ale také nemusí) na poøízení ¾alobkyní po¾adovaného (pracovního) obleèení. Náhrady ¾alobce urèil ve vý¹i 8.100 Kè, 4.500 Kè, nebo 6.600 Kè roènì v závislosti na pracovní pozici. Z pøilo¾ené kalkulace vyplývá, ¾e èástky stanovil dle prùzkumu trhu, kdy jako relevantní bral ceny daného obleèení a obuvi v obchodních øetìzcích C&A, Marks&Spencer a Ba»a. Zamìstnancùm jsou ka¾dý mìsíc vypláceny zálohy ve vý¹i 1/12 náhrady. Ve skuteènosti je jím tak poskytována ka¾dý mìsíc pau¹ální èástka (její vý¹e je závislá na pracovní pozici), ze které si mohou hradit náklady na pracovní obleèení v prùbìhu celého roku. Ustanovení § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù v¹ak dopadá pouze (my¹leno vzhledem k relevantnímu plnìní v dané vìci) na hodnotu poskytovaných stejnokrojù a hodnotu pracovního obleèení, urèeného zamìstnavatelem pro výkon zamìstnání. Pøi výkladu zmiòovaného ustanovení je dùle¾ité, ¾e slovo hodnota se vztahuje pouze na nepenì¾ité plnìní. K obdobnému závìru dospìl Nejvy¹¹í správní soud v rozsudku ze dne 3. 7. 2013, è. j. 1 Afs 50/2013-34, dostupné na www.nssoud.cz, jím¾ bylo pøedmìtné ustanovení podrobnì vylo¾eno za u¾ití systematického a gramatického výkladu. Nejvy¹¹í správní soud tam rovnì¾ uvedl, ¾e § 6 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pøíjmù skuteènì míøí toliko na pøípady, kdy zamìstnavatel poskytuje zamìstnanci plnìní nepenì¾ité povahy (pracovní odìv, stejnokroj, osobní ochranné pracovní pomùcky). Systém poøizování pracovních odìvù a obuvi, kdy zamìstnavatel poskytne zamìstnanci zálohu a odìv èi obuv si obstará sám zamìstnanec, jen¾ následnì zálohu svému zamìstnavateli vyúètuje, je upraven v § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Toto ustanovení upravuje i variaci uvedeného systému vyznaèující se tím, ¾e zamìstnanec nejprve vynalo¾í výdaj na poøízení odìvu èi obuvi, který mu následnì zamìstnavatel proplatí .
Pøíspìvky (pau¹ální èástky) poskytované ¾alobcem v¹ak nelze podøadit ani pod ustanovení § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù, nebo» u tam uvedených pøíjmù je pau¹alizace výdajù prakticky vylouèena. Dle § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù jsou toti¾ z pøedmìtu danì vylouèena pouze finanèní plnìní v prokázané vý¹i, resp. záloha, která je následnì vyúètována (tedy na základì prokázání skuteèných výdajù). Ustanovení tak nedopadá na pøíspìvek, nýbr¾ na náhradu plné vý¹e uskuteènìných výdajù (blí¾e k tomu v ji¾ citovaném rozhodnutí zdej¹ího soudu è. j. 1 Afs 50/2013-34). Z povahy ¾alobcem poskytovaných náhrad je v¹ak zøejmé, ¾e se ve skuteènosti jednalo o pøíspìvek na pracovní obleèení a nikoli o náhradu skuteèných výdajù na jeho poøízení. Ve smìrnici uvedený prùzkum trhu toti¾ slou¾il pouze k pøedstavì o vý¹i cen daného obleèení a zamìstnance nezavazoval k nákupu tam uvedeného obleèení za uvedené ceny. Zamìstnanci si tak mohli za poskytnutou náhradu poøídit obleèení v jiné cenové relaci a u¹etøené peníze si ponechat. V takovém pøípadì by se proto nejednalo o náhradu uskuteènìných výdajù, která by nebyla pøedmìtem danì z pøíjmù dle § 6 odst. 7 písm. c) zákona o daních z pøíjmù. Jinými slovy lze také vycházet z toho, ¾e to byla sama pokraèování ¾alobkynì, která zvolila takovou formu poskytování náhrad, která svou povahou pøedstavuje zdanitelný pøíjem zamìstnance.
Nejvy¹¹í správní soud ji¾ ve shora zmínìném pøedchozím rozsudku vysvìtlil, proè se nemù¾e jednat ani o náhradu dle § 6 odst. 7 písm. d) zákona o daních z pøíjmù. Tento jeho závìr Ústavní soud aproboval, a není proto dùvod, aby se od døíve vysloveného názoru soud nyní odchýlil.
Nejvy¹¹í správní soud konstatuje, ¾e je nezbytné se novì zabývat shora rozvedenými úvahami pro posouzení povahy pøíspìvku na obleèení zamìstnancù urèené citovanou smìrnicí ¾alobkynì. Na základì takových úvah je teprve mo¾né uzavøít, zda uvedené pøíspìvky (náhrady) jsou pøíjmem dle § 3 odst. 1 písm. a) a § 6 zákona o daních z pøíjmù. V takovém pøípadì by ov¹em musely být zahrnuty do vymìøovacího základu zamìstnavatele dle § 1 a § 2 naøízení vlády è. 39/2007 Sb a do vymìøovacího základu pro odvod pojistného dle § 5 odst. 1 zákona o pojistném na sociální zabezpeèení. Dùvodem pro takový závìr by nemohlo být formální nazírání na povahu obleèení zamìstnancù podle oznaèení smìrnicí, jak zdùraznil Ústavní soud, nýbr¾ pravý smysl pau¹álního pøíspìvku na pracovní obleèení zamìstnancù ¾alobkynì. Takovým zpùsobem v¹ak mìstský soud svou argumentaci nezamìøil a kasaèní námitka ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ø. s. je proto dùvodná.
Ke kasaènímu dùvodu dle § 103 odst. 1 písm. d) s. ø. s. se Nejvy¹¹í správní soud vyjádøil ji¾ v pøedchozím rozsudku ve vìci. Je proto mo¾né jen struènì poznamenat (ostatnì plyne to i z vý¹e uvedeného), ¾e Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek nepøezkoumatelným a» u¾ pro jeho nesrozumitelnost (napøíklad pro zjevný rozpor mezi výrokem a odùvodnìním, pro existenci rozumu a logice se vzpírajícím argumentùm nebo vyjádøením soudu apod.) èi pro nedostatek dùvodù.
Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je ve shora uvedeném smyslu dùvodná a proto napadený rozsudek mìstského soudu zru¹il a vìc mu vrátil k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V nìm je mìstský soud právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu vázán (§ 110 odst. 3 s. ø. s.). V dal¹ím øízení rozhodne mìstský soud i o nákladech øízení o této kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 s. ø. s.).
V Brnì 23. øíjna 2013