Source: http://kraken.slv.cz/5Afs101/2008
Timestamp: 2018-01-19 05:38:58+00:00
Document Index: 19610622

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 12', '§ 29', 'soud ', '§ 9', '§ 16', 'soud ', 'soud ', '§ 2', '§ 16', '§ 12', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 16', '§ 31', 'soud ', 'soud ', '§ 75', '§ 71', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 71', '§ 103', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 12', '§ 16', '§ 23', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 16', '§ 12', '§ 12', '§ 12', '§ 12', 'soud ', '§ 31', '§ 16', '§ 31', '§ 71', '§ 72', '§ 104', 'soud ', '§ 104', 'in fine', 'soud ', '§ 104', '§ 102', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 46', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 110']

5Afs101/2008
è. j. 5 Afs 101/2008-107
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedkynì JUDr. Ludmily Valentové a soudcù JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyá¹ové, Ph.D. v právní vìci ¾alobce: L + D LEDO s. r. o., se sídlem Okru¾ní 2719, Èeská Lípa, zastoupený JUDr. Jarmilou Holovèákovou, advokátkou se sídlem Arbesova 400, Èeská Lípa, proti ¾alovanému: Finanèní øeditelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká hradební 61, Ústí nad Labem, o kasaèní stí¾nosti ¾alobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, ze dne 27. 8. 2008, è. j. 59 Ca 7/2008-75,
Rozhodnutími ze dne 27. 11. 2007, è. j. 15602/07-1300-501078, è. j. 15603/07-1300-501078, è. j. 15604/07-1300-501078, è. j. 15605/07-1300-501078, è. j. 15606/07-1300-501078, è. j. 15607/07-1300-501078, è. j. 15608/07-1300-501078, è. j. 15609/07-1300-501078, è. j. 15610/07-1300-501078, ¾alovaný zamítl odvolání ¾alobce proti dodateèným platebním výmìrùm Finanèního úøadu v Èeské Lípì ze dne 27. 12. 2006, è. j. 83625/06/172910/5143, è. j. 83626/06/172910/5143, è. j. 83627/06/172910/5143, è. j. 83629/06/172910/5143, a ze dne 28. 12. 2006, è. j. 83644/06/172910/5143, è. j. 83645/06/172910/5143, è. j. 83646/06/172910/5143, è. j. 83651/06/172910/5143, è. j. 83652/06/172910/5143, jimi¾ správce danì ¾alobci dodateènì vymìøil daò z pøidané hodnoty ve vý¹i 6196 Kè za zdaòovací období ledna 2004, ve vý¹i 6005 Kè za zdaòovací období února 2004, ve vý¹i 6985 Kè za zdaòovací období bøezna 2004, ve vý¹i 6362 Kè za zdaòovací období kvìtna 2004, ve vý¹i 5681 Kè za zdaòovací období èervna 2004, ve vý¹i 5715 Kè za zdaòovací období èervence 2004, ve vý¹i 5082 Kè za zdaòovací období srpna 2004, ve vý¹i 5260 Kè za zdaòovací období listopadu 2004 a ve vý¹i 5727 Kè za zdaòovací období prosince 2004.
Rozhodnutí ¾alovaného napadl ¾alobce ¾alobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, pøièem¾ hlavní pochybení ¾alovaného a správce danì spatøoval v tom, ¾e mu byla daò z pøidané hodnoty dodateènì vymìøena za pou¾ití pomùcek, ani¾ by v¹ak pro takový postup byly splnìny podmínky dle § 31 odst. 5 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád ). Kromì toho ¾alobce uvádìl ¹iroký okruh výhrad ke zpùsobu protokolace pøi jednáních se správcem danì, namítal nedostatky pøedvolání k jednání a dal¹í pochybení. Krajský soud v Ústí nad Labem, poboèka v Liberci, rozsudkem ze dne 27. 8. 2008, è. j. 59 Ca 7/2008-75, ¾alobu zamítl. Své závìry odùvodnil následujícím zpùsobem:
Krajský soud nejprve vymezil po¾adavky, které klade na protokol o ústním jednání § 12 daòového øádu. Následnì posoudil ¾alobní námitky týkající se toho, ¾e správce danì v pøedvolání ze dne 18. 7. 2005 v rozporu s § 29 daòového øádu pøedvolal právnickou osobu, a nikoli fyzickou osobu jednající za ¾alobce, a ¾e pøíslu¹ný protokol o jednání ze dne 5. 8. 2005, è. j. 49116/05/172932/6961, byl sepsán v rozporu s daòovým øádem, pøièem¾ je pochybné, zda daòová kontrola byla zahájena v souladu se zákonem. Krajský soud uvedl, ¾e z daného protokolu vyplývá, ¾e k ústnímu jednání, pøi kterém byla zahájena daòová kontrola, se dostavil jednatel ¾alobce, tedy osoba oprávnìná za ¾alobce v daòovém øízení jednat (§ 9 odst. 2 daòového øádu). Jednatel byl o zahájení daòové kontroly informován, byl vyzván k pøedlo¾ení pøíslu¹ných úèetních dokladù a byl upozornìn, ¾e práva a povinnosti kontrolovaného subjektu pøi daòové kontrole jsou upraveny v § 16 daòového øádu. Krajskému soud tak nebylo zøejmé, jak byl ¾alobce pøedvoláním po¹kozen a jak tato skuteènost mohla zpùsobit namítanou nezákonnost rozhodnutí daòových orgánù. K tvrzenému nedostateènému pouèení pøi ústním jednání krajský soud uvedl, ¾e pouèovací povinnost správce danì v rámci daòové kontroly není zákonem komplexnì upravena ani definována. Z § 2 odst. 1 daòového øádu vyplývá pouze povinnost správcù danì dbát na zachování práv a právem chránìných zájmù daòových subjektù a ostatních osob zúèastnìných na daòovém øízení. Z § 16 odst. 8 daòového øádu pak vyplývá pouze povinnost kontrolovaný subjekt výslovnì pouèit o bezvýznamnosti bezdùvodného odepøení podpisu zprávy o daòové kontrole; o tento pøípad se v¹ak pøi ústním jednání dne 5. 8. 2005 nejednalo. Dále z § 12 odst. 4 daòového øádu vyplývá pouze povinnost správce danì pouèit daòový subjekt o tom, ¾e bezdùvodné odepøení podpisu protokolu o ústním jednání nemá vliv na dùkazní moc protokolu. V tomto smìru byl zástupce ¾alobce pøi ústním jednání dne 5. 8.2005 pouèen. Krajský soud tak tyto námitky neshledal dùvodnými.
Dùvod pro zru¹ení napadeného rozhodnutí neshledal krajský soud ani v pøípadì námitky týkající se protokolu o ústním jednání ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606. Z protokolu vyplývá, ¾e zpráva o daòové kontrole byla se ¾alobcem projednána v souladu s § 16 odst. 8 daòového øádu, konkrétnì, ¾e se dne 31. 7. 2007 dostavil jednatel ¾alobce a byla s ním projednána mimo jiné i zpráva o daòové kontrole týkající se danì z pøidané hodnoty è. j. 48676/06/172931/6961, co¾ bylo potvrzeno jeho podpisem na protokolu. Jednatel v souladu s § 16 odst. 8 daòového øádu podepsal i zprávu o daòové kontrole, a to na v¹ech jejích stranách, k závìrùm správce danì vèetnì konstatování o stanovení daòové povinnosti podle pomùcek ve smyslu § 31 odst. 5 daòového øádu ¾alobce nemìl ¾ádné pøipomínky, pouze uvedl, ¾e úèetnictví vedla kvalifikovaná pracovnice.
Krajský soud dodal, ¾e rozsah a kvalita soudního pøezkumu je v¹ak dána také formulací ¾alobních námitek, nebo» ve správním soudnictví platí dispozièní zásada a soud je pøi pøezkumu správního rozhodnutí vázán co do rozsahu a mezí pøezkumu ¾alobními námitkami (§ 75 odst. 2 s. ø. s.). ®alobní body pak v souladu s § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s. tvoøí nejen uvedení právních dùvodù, z nich¾ ¾alobce dovozuje nezákonnost èi nicotnost napadeného rozhodnutí, ale pøedev¹ím uvedení skutkových okolností, ve kterých je nezákonnost èi nicotnost spatøována. Krajský soud zde odkázal na ustálenou judikaturu týkající se ¾alobních bodù ve smyslu § 71 odst. 1 písm. d) s. ø. s., konkrétnì na názor vyslovený v rozsudku roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, publikovaném pod è. 488/2005 Sb. NSS. Krajský soud dospìl k závìru, ¾e v posuzovaném pøípadì ¾alobce neuvedl konkrétní skuteènosti, kterými by zpochybnil dodr¾ení zákonných podmínek pro pou¾ití pomùcek pøi stanovení daòového základu a danì. Omezil se jen na obecné konstatování o poru¹ení § 31 odst. 5 daòového øádu, proto¾e bylo dle jeho názoru mo¾né stanovit daòovou povinnost dokazováním.
Krajský soud dále konstatoval, ¾e správce danì ve zprávì o daòové kontrole a pak i v úøedním záznamu è. j. 79081/06/172931/6606 a poté ¾alovaný v napadeném rozhodnutí podrobnì rozebrali, jaké povinnosti pøi dokazování podle § 31 odst. 9 daòového øádu ¾alobce nesplnil, a zdùvodnili, proè v takovém pøípadì nebylo mo¾né stanovit základ danì a daò dokazováním. Krajský soud uvedl, ¾e v daném pøípadì z pøedlo¾ených sestav inventur byly zji¹tìny velké pøebytky a manka, ze skladových karet vyplynuly nesrovnalosti ve vykazované obchodní mar¾i. Ve skupinì maso a ve zpùsobu vedení skladové evidence nebyl ¾alobcem prokázán rozsah zpracování èásti zbo¾í a pøesuny mezi skupinami zbo¾í, nebyla z jeho strany k výzvì finanèního úøadu v prùbìhu daòové kontroly dolo¾ena kompletní evidence slev a pøecenìní. Pou¾itý zpùsob inventarizace a úprav skladové evidence není uveden v pøedlo¾ených smìrnicích ¾alobce. Dále správce danì zjistil rozdíly ve stavu zásob zbo¾í na skladì k 31. 12. 2004 dle inventarizaèního soupisu a dle stavu podle úèetní a skladové evidence ve vý¹i 432 175,57 Kè, je¾ ¾alobce nevysvìtlil ani pøípadná vysvìtlení neprokázal. Proti ¾ádnému takto uèinìnému skutkovému závìru se ¾alobce v ¾alobì nebránil. Daòové orgány pak na základì pøedlo¾ené skladové evidence, evidence slev a inventarizace zásob dovodily, ¾e nelze prokázat mno¾ství vyskladnìného zbo¾í, ceny pou¾ité pro vyskladnìní a vý¹i realizované obchodní mar¾e prodeje. Nelze tak prokázat správnost údajù o dani z pøidané hodnoty vykázaných v podaných daòových pøiznáních za pøedmìtná zdaòovací období. Rovnì¾ tyto závìry ¾alobce nebyl schopen v ¾alobì zpochybnit uvedením konkrétních skuteèností vyplývajících z jeho úèetnictví. Námitku poru¹ení § 31 odst. 5 daòového øádu tak krajský soud shledal nedùvodnou.
V závìru rozsudku krajský soud konstatoval, ¾e ¾alobními námitkami uplatnìnými novì a¾ v podání, doruèeném krajskému soudu dne 6. 8. 2008, se soud nemohl zabývat, nebo» podle § 71 odst. 2 s. ø. s. lze ¾alobu roz¹íøit o dal¹í ¾alobní body jen ve lhùtì pro podání ¾aloby, v daném pøípadì se tak stalo a¾ po uplynutí této lhùty.
®alobce (stì¾ovatel) napadl rozsudek krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾ností, v ní¾ odkazoval na stí¾ní dùvody dle § 103 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Kasaèní stí¾nost tedy byla podána z dùvodu tvrzené vady øízení pøed správním orgánem spoèívající v tom, ¾e skutková podstata, z ní¾ správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, resp. ¾e pøi jejím zji¹»ování byl poru¹en zákon v ustanoveních o øízení pøed správním orgánem takovým zpùsobem, ¾e to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto dùvodnì vytýkanou vadu mìl krajský soud, který ve vìci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zru¹it.
Stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti z velké èásti opakuje své ¾alobní, resp. odvolací námitky. Pøedev¹ím je toho názoru, ¾e nebyly splnìny podmínky pro stanovení danì dle pomùcek. Z úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606 toti¾ vyplývá, ¾e správce danì vedl celou daòovou kontrolu dokazováním a závìrem o pou¾ití pomùcek dle § 31 odst. 5 daòového øádu si zjednodu¹il práci. S názorem krajského soudu, který dal za pravdu ¾alovanému, nelze souhlasit. V tomto smìru stì¾ovatel poukázal na obsah vý¹e zmínìného úøedního záznamu a také zprávy o daòové kontrole è. j. 48675/06/172931/6961 (správnì: è. j. 48676/06/172931/6606-pozn. NSS), na jejich¾ základì správce danì dospìl k závìrùm o neunesení dùkazního bøemene stì¾ovatelem dle § 31 odst. 1 a¾ 4 daòového øádu, proèe¾ bylo nutno pøistoupit ke stanovení danì dle pomùcek. V souvislosti s tím stì¾ovatel uvádí, ¾e poru¹ení zákona o úèetnictví, která v citovaných dokumentech uvádìl správce danì, nezakládá právo na stanovení danì dle pomùcek. To pøedstavuje výjimeèný institut aplikovatelný pouze pøi kumulativním naplnìní tìchto podmínek: nesplnìní zákonných povinností daòového subjektu pøi dokazování jím uvádìných skuteèností, nemo¾nost stanovit daòovou povinnost dokazováním a pøíèinná souvislost mezi uvádìnými skuteènostmi. Povinnost na základì výzvy ze dne 11. 11. 2005, è. j. 64417/04/172932/6606, stì¾ovatel splnil a nebyla tak naplnìna první podmínka. I vzhledem k povaze institutù stanovení danì dokazováním a za pou¾ití pomùcek se stì¾ovatel domnívá, ¾e byly naplnìny podmínky pro stanovení danì dokazováním, co¾ vyplývá z úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606. Postup, který správce danì zvolil, vedl pouze ke znevýhodnìní stì¾ovatele v rámci odvolacího øízení. Nepøedlo¾ení napø. pomocné evidence slev èi inventarizaèních rozdílù nemohlo být zákonným dùvodem pro pøechod na vymìøení danì dle pomùcek, pøièem¾ reálnì správce danì vlastnì postupoval prostøednictvím dokazování, aèkoli formálnì uvedl, ¾e postupuje dle § 31 odst. 5 daòového øádu. Zde stì¾ovatel odkázal na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 25. 5. 2004, è. j. 2 Afs 25/2003-88, www.nssoud.cz.
2) Rovnì¾ protokol o ústním jednání ze dne 9. 12. 2005, è. j. 68829/05/172932/6961, byl sepsán v rozporu se zákonem. Správce danì nevylíèil souvisle prùbìh více ne¾ hodinového jednání a shrnul jej do ¹esti vìt. Do nich nezahrnul vysvìtlení podané jednatelem stì¾ovatele, pøièem¾ vyjádøení pouèené osoby je ji¾ správcem danì pøedti¹tìno jako souèást pouèení a je formulováno v mno¾ném èísle, aèkoli se jednání zúèastnila jen jedna osoba. V protokolu
(pouèení) není uvedeno, ¾e je sepsán dle § 12 daòového øádu a jednatel stì¾ovatele nebyl s tímto ustanovením seznámen, tak¾e nemohl vznést relevantní námitky. Podobnì v pøípadì protokolu ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961, se jednalo o dokument poøízený v rozporu se zákonem, není zøejmé, které vyjádøení podal jednatel stì¾ovatele a které jeho zamìstnankynì, paní H.. O tøíhodinovém jednání je sepsáno pouze devìt vìt.
3) Podobná pochybení se týkají protokolu o ústním jednání ze dne 14. 3. 2006, è. j. 19516/06/172931/6961. Stì¾ovatel navíc nebyl pouèen o mo¾nosti vymìøení danì podle pomùcek, ze spisu není zøejmé, jakým zpùsobem byl stì¾ovatel o jednání vyrozumìn, stì¾ovatel patrnì nebyl seznámen s pøedmìtem jednání a nemohl se na nì pøipravit.
4) Na svých právech byl stì¾ovatel zkrácen také v pøípadì protokolu o ústním jednání ze dne 24. 5. 2006, è. j. 41827/06/172931/6961, jeliko¾ tento protokol nebyl sepsán v prùbìhu jednání, ale byl pøipraven pøedem. Stì¾ovatel se mìl mo¾nost vyjádøit k jednotlivým èástem protokolu a¾ na závìr, kdy mu byla podstatná èást protokolu pøeètena.
5) Takté¾ protokol ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606, byl poøízen v rozporu se zákonem. Není v nìm souvisle vylíèen prùbìh jednání, nebyl sepsán v prùbìhu ústního jednání a nedo¹lo k projednání zpráv o daòové kontrole. Tyto zprávy jsou rozsáhlé (7 a 6 stran) a jednání trvalo necelé dvì hodiny. V tomto èase nebylo mo¾né stihnout v¹echny postupy dle zákona. Stì¾ovateli bylo znemo¾nìno se ke zprávì o daòové kontrole pøed jejím ukonèením vyjádøit. Zprávu vidìl a¾ pøi jejím projednávání a nebyl mu dán èas na její prostudování. Je otázkou, proè na její projednání správce danì tolik spìchal (vyjádøení mìlo být podáno do 8. 8. 2006). S tím souvisí, ¾e výzva ve smyslu § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu byla vyhotovena dne 20. 7. 2006 jako è. j. 52371/06/172931/6961, pøièem¾ lhùta pro jednání a vyjádøení byla stanovena do 8. 8. 2006. Dodateèný platební výmìr byl v¹ak vyhotoven ji¾ 2. 8. 2006, tak¾e nebyl dodr¾en zákonný postup.
6) O manipulaci se spisem svìdèí to, ¾e protokol sepsaný dne 31. 7. 2006 má ni¾¹í èíslo ne¾ výzva vyhotovená ji¾ dne 20. 7. 2006. O dal¹í manipulaci svìdèí to, ¾e úøední záznam ze dne 18. 12. 2006, è. j. 55984/06/172931/6961, o vymìøení danì z pøíjmù právnických osob dle pomùcek má výraznì odli¹né poøadové èíslo od úøedního záznamu o vymìøení danì z pøidané hodnoty dle pomùcek ze stejného dne, è. j. 79081/06/172931/6606.
Stì¾ovatel opakuje, ¾e z výpoètù uvedených v úøedním záznamu è. j. 79081/06/172931/6606, vyplývá, ¾e daòová povinnost mohla být stanovena dokazováním a stì¾ovatel by tak nebyl krácen na svých právech. Postup stanovení danì dle pomùcek byl èistì formální a nedolo¾ení slev nebo zúètování inventarizaèních rozdílù apod. nemù¾e samo o sobì být dùvodem k pøechodu na pou¾ití pomùcek. Správce danì (a pozdìji ani soud) se nezabýval pøíèinou neexistence chybìjících dokladù, která zpùsobila nedostatky ve vedení úèetnictví. Správce danì se tak nezabýval tvrzením stì¾ovatele, ¾e ke ztrátì nìkterých se¹itù se slevami do¹lo vinou vedoucího zamìstnance stì¾ovatele a neprovedl na podporu tohoto tvrzení ¾ádný dùkaz. Správce danì se rovnì¾ nezabýval tvrzením, ¾e stì¾ovatel, jako¾to podnikatel vedoucí podvojné úèetnictví, není povinen vést skladové hospodáøství, a proto v praxi docházelo pouze k zaúètování zbo¾í, které bylo odepisováno. Správce danì se rovnì¾ nevyjádøil k tvrzení, které stì¾ovatel uvedl pøi ústním jednání dne 27. 4. 2006, kdy vysvìtloval otázku sní¾ení mar¾e.
V souvislosti s odkazem na § 23 odst. 10 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, v relevantním znìní a na zákon è. 563/1991 Sb., o úèetnictví stì¾ovatel uvádí, ¾e úèetnictví øádnì vedené podnikatelem a pøedlo¾ené v rámci provádìné daòové kontroly správci danì je základním pøímým dùkazem pro vymìøení danì z pøíjmù (v daných pøípadech se ov¹em jednalo o domìøení danì z pøidané hodnoty-pozn. NSS), není v¹ak dùkazem jediným. Jako dùkazních prostøedkù lze dle § 31 odst. 4 daòového øádu u¾ít v¹ech prostøedkù, jimi¾ lze ovìøit skuteènosti rozhodné pro správné stanovení daòové povinnosti. V souladu s pøedpoklady pro u¾ití pomùcek a povinnostmi pøi dokazování dle § 31 odst. 9 daòového øádu není stì¾ovatel povinen na základì výzvy správce danì prokazovat cokoli, ale jen to, co sám tvrdí. Na základì § 31 odst. 2 daòového øádu je i povinností správce danì, aby zji¹»oval rozhodné skuteènosti pro správné stanovení danì. Správce danì se pøitom dle stì¾ovatele nevypoøádal s návrhy dùkazù a stì¾ovateli nesdìlil, z jakých dùvodù je pova¾oval za nevìrohodné èi nepou¾itelné. Navíc èást odùvodòující pou¾ití pomùcek a nemo¾nost stanovit daò dokazováním postrádá i ¾alobou napadené rozhodnutí.
®alovaný ve vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti navrhl její zamítnutí, pøièem¾ odkázal na svá pøede¹lá vyjádøení a na správní spisy finanèních orgánù obou stupòù. ®alovaný se plnì ztoto¾òuje se závìry vyjádøenými v rozsudku krajského soudu.
Námitky stì¾ovatele lze rozdìlit do dvou základních okruhù-první pøedstavuje tvrzení o tom, ¾e nebyly splnìny zákonné podmínky pro pøechod na pomùcky, druhý se pak týká vìt¹ího poètu tvrzených parciálních pochybení, kterých se správce danì mìl dopustit pøi jednotlivých úkonech v daòovém øízení v rámci daòové kontroly. Na tomto místì lze také uvést, ¾e námitky stì¾ovatele èasto smìøují proti rozhodnutí krajského soudu, které je v prvé øadì pøedmìtem pøezkumu v øízení o kasaèní stí¾nosti, toliko formálnì, kdy¾ se v nich pouze opakují námitky a formulace ji¾ døíve pou¾ité v odvolacím øízení, popø. v ¾alobì, ani¾ by bylo zøejmé, proè stì¾ovatel pova¾uje argumentaci krajského soudu k tìmto námitkám za nesprávnou.
První námitka stì¾ovatele se vztahuje k protokolu o ústním jednání ze dne 5. 8. 2005, è. j. 49116/05/172932/6961, k jeho tvrzené nezákonnosti v dùsledku absence pouèení úèastníka daòového øízení, pøièem¾ stì¾ovatel pochybuje o tom, zda byla daòová kontrola vùbec zahájena. O zahájení daòové kontroly pøitom dle Nejvy¹¹ího správního soudu nemù¾e být pochyb. Jak uvádìl v napadeném rozhodnutí ji¾ ¾alovaný, byla tato kontrola zahájena faktickým úkonem správce danì, pøièem¾ v rubrice pøedmìt jednání správce danì v pøedmìtném protokolu jasnì specifikoval, ¾e se jednalo o zahájení daòové kontroly dle § 16 zák. ÈNR è. 337/92 Sb. . Rovnì¾ ní¾e je v tomto protokolu tato skuteènost zopakována a je uvedeno, ¾e se tato kontrola týká mj. danì z pøidané hodnoty za zdaòovací období leden a¾ prosinec roku 2004. Jednání byl pøítomen jednatel stì¾ovatele, pan Vasil Legeza, který protokol bez pøipomínek podepsal, pøièem¾ byl upozornìn na to, ¾e bezdùvodné odepøení podpisu nemá ve smyslu § 12 odst. 4 daòového øádu vliv na dùkazní sílu protokolu. Rovnì¾ pøedmìtný protokol obsahuje formulaci, ¾e po hlasitém pøeèetní byl protokol schválen ( ) podpisem v¹ech zúèastnìných osob ; v tomto smìru daný protokol vyhovìl výslovnému po¾adavku § 12 odst. 4 daòového øádu.
Druhá námitka se týkala nedostatkù protokolù o ústním jednání ze dne 9. 12. 2005, è. j. 68829/05/172932/6961, a ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961. Pokud stì¾ovatel tvrdí, ¾e více ne¾ hodinové jednání bylo shrnuto pouze do ¹esti vìt, tak¾e nebyl souvisle vylíèen prùbìh tohoto jednání, je tøeba poznamenat, ¾e z pøedmìtného protokolu je zøejmý, i pøes struènost jeho záznamu, prùbìh jednání. Jednatel stì¾ovatele mìl mo¾nost se k protokolu vyjádøit, byla mu výslovnì dána mo¾nost vznést námitky proti protokolu a navrhnout jeho doplnìní, pøièem¾ jednatel stì¾ovatele tuto mo¾nost nevyu¾il a protokol následnì podepsal. Irelevantní je námitka, ¾e pøedti¹tìné pouèení na první stranì protokolu je formulováno v mno¾ném èísle. Není vùbec zøejmé, jak tato forma pouèení, kterou zástupce stì¾ovatele podepsal, mohla po¹kodit stì¾ovatele na jeho právech. I dal¹í námitky týkající se tohoto protokolu je tøeba odmítnout jako zcela irelevantní, napø. to, ¾e v pouèení není uvedeno, ¾e daný protokol je sepsán dle § 12 daòového øádu, a ¾e jednatel stì¾ovatele, jako¾to osoba neznalá daòového øízení, nemohl cokoli namítat proti obsahu protokolu, jeliko¾ netu¹il, co má protokol obsahovat. V záhlaví tohoto protokolu je toti¾ zcela jasnì napsáno, ¾e je sepsán dle pøedmìtného ustanovení daòového øádu a, jak ji¾ bylo øeèeno, stì¾ovatel mìl mo¾nost se k obsahu protokolu vyjádøit. Stì¾ovatel navíc nyní protokolu vytýká nedostatek nále¾itostí, ov¹em sám je nikde nedefinuje a nedává tak najevo, v èem se daný protokol pøíèí po¾adavkùm daòového øádu.
V podstatì toté¾, co je uvedeno v pøedchozím odstavci, lze øíci k námitkám stì¾ovatele týkajícím se protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2006, è. j. 2043/06/172932/6961. Navíc je v¹ak tøeba se vypoøádat s tvrzením, ¾e není zøejmé, které vyjádøení poskytl jednatel stì¾ovatele a které paní H.. K tomu lze uvést, ¾e skuteènì není zøejmé, která osoba podala které konkrétní vysvìtlení, co¾ nelze pova¾ovat za ¾ádoucí. Zároveò v¹ak tato skuteènost sama o sobì nemohla zpùsobit nezákonnost rozhodnutí o vìci samé, nebo» jak paní H., tak jednatel stì¾ovatele pan Legeza byli s protokolem seznámeni, proti protokolaci nebyly vneseny námitky ani návrhy na opravy èi doplnìní ve smyslu § 12 odst. 6 daòového øádu, obì tyto osoby podepsaly protokol bez pøipomínek.
Za tøetí, stì¾ovatel obdobné výtky, jako byly uvedeny ji¾ vý¹e, vzná¹í vùèi protokolu o ústním jednání ze dne 14. 3. 2006, è. j. 19516/06/172931/6961, kdy údajnì nebyl pouèen o mo¾nosti vymìøení danì podle pomùcek a ze správního spisu není zøejmé, jakým zpùsobem byl stì¾ovatel o jednání vyrozumìn; stì¾ovatel tak patrnì nebyl seznámen s pøedmìtem jednání a nemohl se na nì pøipravit. K této otázce krajský soud správnì uvedl (a jeho argumentaci lze zopakovat), ¾e z ¾ádného ustanovení daòového øádu èi jiného právního pøedpisu nelze dovodit povinnost správce danì v této fázi daòové kontroly pouèovat stì¾ovatele o mo¾nosti stanovit základ danì a daò podle pomùcek. Navíc o mo¾nosti stanovit daòovou povinnost na základì pomùcek pøi splnìní podmínek § 31 odst. 5 daòového øádu byl stì¾ovatel pouèen ji¾ ve výzvì ze dne 11. 11. 2005, è. j. 64417/04/172932/6606, kterou byl v souladu s § 16 a § 31 odst. 9 daòového øádu vyzván k prokázání správnosti vykazovaných zdanitelných plnìní.
V dal¹ím se jedná o námitky v øízení pøed krajským soudem buïto nevznesené, nebo vznesené opo¾dìnì a¾ po uplynutí lhùty dle § 71 odst. 2 ve spojení s § 72 odst. 1 s. ø. s. pro roz¹iøování ¾aloby o nové ¾alobní body. Tyto kasaèní námitky je tedy tøeba hodnotit v souladu s § 104 odst. 4 s. ø. s. jako nepøípustné. K otázce nepøípustnosti nìkterých námitek uplatnìných v kasaèní stí¾nosti, které budou je¹tì zmínìny, Nejvy¹¹í správní soud obecnì odkazuje na svùj rozsudek ze dne 22. 9. 2004, è. j. 1 Azs 34/2004-49, publikovaný pod è. 419/2004 Sb. NSS, z nìho¾ vyplývá, ¾e ustanovení § 104 odst. 4 s. ø. s. in fine brání tomu, aby stì¾ovatel v kasaèní stí¾nosti uplatòoval jiné dùvody, ne¾ které øádnì a vèas uplatnil v øízení pøed soudem, jeho¾ rozhodnutí má být pøezkoumáváno, aè tak uèinit mohl; takové námitky jsou nepøípustné. Obdobnì ve svém rozsudku ze dne 3. 12. 2007, è. j. 8 Afs 107/2006-63, dostupném na www.nssoud.cz, Nejvy¹¹í správní soud k uplatnìnému kasaènímu dùvodu, který nebyl øádnì a vèas uplatnìn v ¾alobì uvedl, ¾e takový dùvod kasaèní stí¾nosti je nepøípustný (§ 104 odst. 4 s. ø. s.). Na tomto místì se slu¹í uvést, ¾e logika citovaného ustanovení vychází z charakteru kasaèní stí¾nosti jako mimoøádného opravného prostøedku (§ 102 s. ø. s.) proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu. Tento mimoøádný pøezkum by byl prakticky negován, pokud by úèastník mohl v rámci kasaèní stí¾nosti-¾ádosti o pøezkum rozhodnutí krajského soudu, uplatòovat skuteènosti a tvrdit dùvody, ke kterým se krajský soud nemohl vyjádøit .
Pouze obecnì pak Nejvy¹¹í správní soud doplòuje, ¾e jen ze samotné absence dokladu o vyrozumìní stì¾ovatele o jednání, na nìm¾ byl jednatel stì¾ovatele v ka¾dém pøípadì pøítomen, nelze dovozovat nezákonnost rozhodnutí správce danì o vìci samé. Kromì toho je opìt zøejmé, ¾e stì¾ovatel mìl mo¾nost v rámci ústního jednání vznést námitky, popø. se proti postupu správce danì jinak ohradit, co¾ neuèinil.
Za ètvrté, stì¾ovatel tvrdí, ¾e byl na svých právech zkrácen takté¾ v pøípadì protokolu o ústním jednání ze dne 24. 5. 2006, è. j. 41827/06/172931/6961-ten údajnì nebyl sepsán v prùbìhu jednání, ale byl pøipraven pøedem a stì¾ovatel nemìl mo¾nost se vyjádøit k jednotlivým èástem protokolu, ale a¾ na závìr, kdy mu byla podstatná èást protokolu pøeètena. Ani v tomto pøípadì nelze shledat námitku oprávnìnou. ®alovaný v ¾alobou napadeném rozhodnutí uznal, ¾e koncept daného protokolu byl zèásti pøedem pøipravený, nebo» odkazoval na nìkterá pøede¹lá jednání. Krajský soud k tomu pøitom uvedl, ¾e se jednalo o protokolaci rozsáhlých konkrétních zji¹tìní uèinìných na základì celé úèetní evidence stì¾ovatele, a je tedy zøejmé, ¾e tato zji¹tìní musel finanèní úøad vzhledem k rozsahu úèetních podkladù uèinit a pøipravit pøedem, a nikoli a¾ v prùbìhu jednání. Tento závìr pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za logický a akceptovatelný, zejména za situace, kdy mìl stì¾ovatel opìt mo¾nost se k celému protokolu pøi jednání vyjádøit a vznést návrhy, pøipomínky èi námitky, co¾ uèinil jen ve zcela minimální míøe, kdy uvedl, ¾e i nadále trvá na tom, ¾e vedl skladové hospodáøství ve skupinì B.
Dal¹í námitky, které Nejvy¹¹í správní soud popsal vý¹e, se týkaly protokolu o ústním jednání ze dne 31. 7. 2006, è. j. 48984/06/172931/6606. K nim Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e nelze pøisvìdèit stì¾ovateli, ¾e nemìl mo¾nost se vyjádøit ke zprávám o daòové kontrole, které byly pøi pøedmìtném ústním jednání projednány. Pokud mìl stì¾ovatel dojem, ¾e se nemohl s pøedmìtnými zprávami seznámit dùkladnì (pozn.-v této vìci je ov¹em z projednaných zpráv relevantní pouze zpráva o kontrole danì z pøidané hodnoty za jednotlivá zdaòovací období roku 2004), mìl tuto pøipomínku vznést v prùbìhu ústního jednání, k èemu¾ mu mo¾nost byla dána. V tomto smìru pouze uvedl, ¾e úèetnictví vedla plnì kvalifikovaná pracovní síla. K tomuto bodu stì¾ovatel dodává, ¾e výzva ve smyslu § 16 odst. 4 písm. f) daòového øádu byla vyhotovena dne 20. 7. 2006, jako è. j. 52371/06/172931/6961, pøièem¾ projednání mj. zprávy o daòové kontrole danì z pøíjmù právnických osob za rok 2004 a danì z pøidané hodnoty za jednotlivá zdaòovací období leden-prosinec 2004 bylo stanoveno na 8. 8. 2006 a dodateèný platební výmìr byl vyhotoven dne 2. 8. 2006, z èeho¾ plyne, ¾e nebyl dodr¾en zákonný postup. Nejvy¹¹í správní soud k tomuto tvrzení uvádí, ¾e tato námitka nebyla vèas uplatnìna v øízení pøed krajským soudem a je tudí¾ nepøípustná. Nejvy¹¹í správní soud tedy v tomto ohledu pouze odkazuje na rozhodnutí ¾alovaného, ze kterého plyne, ¾e termín jednání na den 31. 7. 2006 si sjednal sám stì¾ovatel. Pøi tomto jednání mìl mo¾nost se k projednávaným skuteènostem vyjádøit a nebyl tudí¾ zkrácen na svých procesních právech.
Jako nepøípustnou je tøeba hodnotit i námitku týkající se manipulace se spisem. Tu toti¾ stì¾ovatel pøed krajským soudem v pøíslu¹né lhùtì nevznesl. Uèinil tak pouze v odvolání proti rozhodnutí správce danì, pøièem¾ systém, na jeho¾ základì se konkrétní èíslo jednací pøiøazuje k jednotlivým písemnostem, ¾alovaný vìrohodnì popsal ve svém rozhodnutí.
Koneènì tedy Nejvy¹¹ímu správnímu soudu zbývá zhodnotit, zda byly dány dùvody pro stanovení daòové povinnosti podle pomùcek, nebo zda jsou v tomto ohledu oprávnìné námitky stì¾ovatele. Úvodem k této otázce Nejvy¹¹í správní soud poznamenává, ¾e v samotné ¾alobì tyto výhrady stì¾ovatel vznesl velmi obecnì a krajský soud se s nimi v souladu s jím uvádìnou judikaturou øádnì vypoøádal, pøièem¾ uvedl dùvody, které ho vedly k tomu, ¾e nepøisvìdèil pøedmìtnému ¾alobního bodu. Krajský soud tedy zcela pøípadnì odkázal na rozsudek roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, è. j. 2 Azs 92/2005-58, publikovaný pod è. 488/2005 Sb. NSS, v nìm¾ Nejvy¹¹í správní soud dospìl k závìru, ¾e líèení skutkových okolností nemù¾e být toliko typovou charakteristikou urèitých obvyklých nezákonností, k nim¾ pøi vyøizování vìcí urèitého druhu mù¾e docházet, nýbr¾ zcela jasnì individualizovaným, a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dìjù èi okolností jednoznaènì odli¹itelným popisem. Právní náhled na vìc se nemù¾e spokojit toliko s obecnými odkazy na urèitá ustanovení zákona a na práva èi povinnosti v nich stanovené, nýbr¾ musí aplikovatelné právní normy subsumovat na vylíèená skutková tvrzení a obsahovat konkrétní o tyto skutkové dìje èi okolnosti se opírající právní výtky (tvrzení o poru¹ení práva). Pokud ¾alobce odkazuje na okolnosti, je¾ jsou popsány èi jinak zachyceny ve správním èi soudním spise, nemù¾e se jednat o pouhý obecný, typový odkaz na spis èi jeho èást, nýbr¾ o odkaz na konkrétní skutkové dìje èi okolnosti ve spisu zachycené, a to tak, aby byly zøetelnì odli¹itelné od jiných skutkových dìjù èi okolností obdobné povahy a aby bylo patrné, jaké aspekty tìchto dìjù èi okolností pova¾uje ¾alobce za základ jím tvrzené nezákonnosti .
Stì¾ovatel odkazuje na obsah úøedního záznamu è. j. 79081/06/172931/6606, z nìho¾ ov¹em jasnì vyplývá, ¾e úèetnictví stì¾ovatele nebylo vedeno øádnì. Postup správce danì, který shromá¾dil dùkazy smìøující k závìru, ¾e úèetnictví stì¾ovatele není prùkazné a neumo¾òuje stanovit daòovou povinnost dokazováním, a z tohoto dùvodu stanovil základ danì a daò za pomoci pomùcek, konkrétnì stanovil vý¹i uskuteènìných zdanitelných plnìní stì¾ovatele za pou¾ití obchodní mar¾e srovnatelného daòového subjektu, pova¾uje Nejvy¹¹í správní soud za zcela správný a odpovídající citovaným ustanovením daòového øádu. O tom, ¾e pou¾ití obchodní mar¾e srovnatelného podnikatelského subjektu, je pomùckou, a nikoliv dùkazem, není ¾ádných pochyb, nemù¾e tedy obstát námitka stì¾ovatele, ¾e správce danì fakticky stanovil daò dokazováním.
Tvrzení stì¾ovatele o splnìní povinnosti na základì výzvy ze dne 11. 11. 2005, è. j. 64417/04/172932/6606, na vý¹e uvedeném nemù¾e nic zmìnit. V souladu se závìry finanèních orgánù i krajského soudu Nejvy¹¹í správní soud potvrzuje, ¾e stì¾ovatel neprokázal správnost analytické evidence zásob, která byla pøi zvoleném zpùsobu úètování zásob základem pro úètování zásob v úèetnictví, nevysvìtlil zji¹tìný rozdíl ve vý¹i 432 175 Kè v hodnotì prodaných zásob, jak vyplynula na jedné stranì z inventarizaèního soupisu s pøihlédnutím ke ztratnému a na druhé stranì ze stavu podle úèetní a skladové evidence, ani svá pøípadná vysvìtlení tohoto rozdílu nedolo¾il. Obdobnì stì¾ovatel vìrohodnì nevysvìtlil zji¹tìný rozdíl ve vykazované vý¹i mar¾e dle úèetnictví 18,38%, dle skladové evidence 21,77% a dle mìsíèních výkazù zisku v prùmìru 23,33%. Vzhledem k neprùkaznému vedení skladové evidence a zpùsobu evidence prodeje nemohl správce danì vìrohodnì zjistit, jak k uvedeným rozdílùm do¹lo, za jaké ceny bylo zbo¾í prodáno a jaká byla skuteèná vý¹e zdanitelných plnìní uskuteènìných stì¾ovatelem. Ve¹keré tyto nesrovnalosti ve vedení úèetnictví jsou podrobnì popsány ve zprávì o daòové kontrole. Za dané situace tedy správci danì nezbylo ne¾ konstatovat, ¾e vlivem nesplnìní povinnosti stì¾ovatele prokázat vý¹i zdanitelných plnìní uvedených v daòových pøiznáních nebylo v daném pøípadì mo¾né stanovit daò dokazováním a správce danì byl tak nucen pou¾ít pro stanovení daòového základu a danì pomùcek, konkrétnì obchodní mar¾e srovnatelného podnikatelského subjektu.
Je tøeba také uvést, ¾e námitku poru¹ení § 46 odst. 3 daòového øádu (nepøihlédnutí ke zji¹tìným okolnostem, z nich¾ vyplývají výhody pro daòový subjekt), stì¾ovatel v ¾alobì nezmiòoval a uplatnil ji a¾ po uplynutí lhùty pro roz¹iøování ¾aloby, jedná se tedy o námitku z tohoto hlediska nepøípustnou. Nejvy¹¹í správní soud tak toliko pro úplnost doplòuje,
¾e pøedmìtnou otázkou se správce danì, resp. ¾alovaný, zabýval, jak vyplývá napø. z úøedního záznamu ze dne 18. 12. 2006, è. j. 79081/06/172931/6606.
Nejvy¹¹í správní soud tedy neshledal oprávnìným ¾ádný z uplatnìných kasaèních dùvodù. Nejvy¹¹í správní soud tak dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost není dùvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ø. s. zamítl.