Source: http://kraken.slv.cz/7As254/2014
Timestamp: 2017-11-19 14:00:59+00:00
Document Index: 59584742

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', '§ 101', '§ 254', 'soud ', '§ 254', '§ 159', '§ 103', '§ 264', '§ 159', 'soud ', '§ 159', 'soud ', '§ 252', '§ 101', 'soud ', 'soud ', '§ 254', 'soud ', 'soud ', '§ 254', '§ 254', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 79', 'soud ', 'soud ', '§ 159', 'soud ', '§ 79', '§ 254', 'soud ', '§ 254', 'soud ', '§ 79', '§ 65', '§ 65', '§ 65', '§ 65', '§ 254', '§ 254', '§ 254', '§ 254', '§ 254', '§ 159', '§ 254', 'soud ', '§ 64', '§ 49', '§ 254', '§ 254', 'in fine', 'soud ', '§ 254', '§ 254', '§ 254', '§ 254', '§ 101', '§ 254', '§ 101', '§ 254', '§ 79', 'soud ', '§ 252', '§ 147', '§ 101', 'soud ', '§ 254', 'soud ', '§ 79', '§ 79', '§ 60', '§ 120', 'soud ']

7As254/2014
7 As 254/2014-48
ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Jaroslava Hubáèka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Tomá¹e Foltase v právní vìci ¾alobkynì: Veletrhy Brno, a. s., se sídlem Výstavi¹tì 1, Brno, zastoupena JUDr. Petrou Novákovou, Ph.D., advokátkou se sídlem námìstí Míru 341/15, Praha 2, proti ¾alovanému: Finanèní úøad pro Jihomoravský kraj, se sídlem námìstí Svobody 4, Brno, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 13. 11. 2014, è. j. 29 A 20/2013-69,
O d ù v o d n ì n í: Vèas podanou kasaèní stí¾ností se ¾alobkynì Veletrhy Brno, a.s. domáhá u Nejvy¹¹ího správního soudu vydání rozsudku, kterým by byl zru¹en rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 13. 11. 2014, è. j. 29 A 20/2013-69, a vìc vrácena tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alobkynì se u Krajského soudu v Brnì (dále také krajský soud ) domáhala ochrany proti neèinnosti ¾alovaného, spoèívající v nevydání rozhodnutí o pøiznání èásti úroku z neoprávnìného jednání správce danì dle ust. § 101 odst. 1 a ust. § 254 odst. 3 zákona è. 280/2009 Sb., daòový øád, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen daòový øád ). Ke vzniku nároku mìlo dojít na základì rozsudku Krajského soudu v Brnì è.j. 29 Af 47/2011-109, kterým byl zru¹en dodateèný platební výmìr Finanèního úøadu Brno I. ze dne 26. 6. 2000, è.j. 103471/00/288913/3044. V dùsledku toho vydal ¾alovaný tøi sdìlení o pøiznání úroku z neoprávnìného jednání správce danì: 1) Sdìlení ze dne 26. 10. 2011, è.j. 3501138/11/288914710613, o pøiznání úroku za neoprávnìnì stanovenou daò z pøíjmù právnických osob za zdaòovací období roku 1996 ve vý¹i 9.823.618,32 Kè; 2) Sdìlení ze dne 26. 10. 2011, è.j. 352120/11/288914710613, o pøiznání úroku za neoprávnìnì stanovené daòové penále ve vý¹i 2.726.288,59 Kè; 3) Sdìlení ze dne 26. 10. 2011, è.j. 352590/11/288914710613, o pøiznání úroku za neoprávnìnì stanovené úroky z odlo¾ené èástky ve vý¹i 145.593,24 Kè. ®alobkynì následnì podáním ze dne 19. 12. 2012 po¾ádala o pøedepsání zbylé èásti úroku z neoprávnìného jednání správce danì s tím, ¾e její zákonný nárok je vy¹¹í ne¾ èástky pøiznané uvedenými sdìleními. Toto podání ¾alovaný posoudil jako námitky proti úkonùm správce danì a øízení o námitkách zastavil pro jejich zjevnou právní nepøípustnost (spoèívající v jejich opo¾dìnosti).
Krajský soud napadeným rozsudkem ¾alobu zamítl z toho dùvodu, ¾e ¾alovaný nemìl povinnost vydat rozhodnutí ve vìci samé ani osvìdèení, a nebyl tak neèinný. Daòový øád nevy¾aduje, aby správce danì vydal o ¾ádosti o pøiznání úroku z neoprávnìného jednání správce danì rozhodnutí. Vìc by mohla být vyøízena napøíklad pøípisem (sdìlením). ®alobkynì primárnì brojí proti vìcnému postupu správce danì, a nikoli proti jeho neèinnosti. Proti nesprávnému pøiznání úroku se mìla bránit postupem pøedpokládaným v ust. § 254 odst. 5 a ust. § 159 daòového øádu.
Proti tomuto rozsudku krajského soudu podala ¾alobkynì jako stì¾ovatelka (dále jen stì¾ovatelka ) v zákonné lhùtì kasaèní stí¾nost, kterou výslovnì opøela o ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ø. s.
Stì¾ovatelka namítla, ¾e napadený rozsudek je nepøezkoumatelný pro nevypoøádání se ¾alobní námitkou, ve které poukazovala, ¾e správcem danì pøedepsaná ekonomická náhrada neodpovídá zákonem stanovené vý¹i. Mezi daòovým subjektem a správcem danì není sporu o splnìní podmínek pro vrácení úroku z neoprávnìného jednání správce danì ani vý¹e úroku. Spornou je pouze skuteènost, zda má správce danì pøedepsat zbývající èást pøedmìtného úroku, resp. v pøípadì úroku vztahujícího se k prominuté èásti penále celou èást, nebo nikoliv. Na pøedepsání úroku z neoprávnìného jednání správce danì en bloc dopadá obecné pravidlo obsa¾ené v ust. § 264 odst. 1 daòového øádu. Správce danì postupoval (byl neèinný) vìdomì v rozporu s metodikou Generálního finanèního øeditelství ze dne 23. 5. 2012 a poru¹il legitimní oèekávání daòového subjektu. Tento postup správce danì rovnì¾ poru¹uje zásadu rovnosti stì¾ovatelky oproti jiným daòovým subjektùm, kterým byl v obdobných øízeních úrok z neoprávnìného jednání správce danì pøedepsán dle pravidel uvedených v daòovém øádu, a je tudí¾ diskriminaèní. Navíc úrok z neoprávnìného jednání správce danì pøedstavuje jakousi pau¹alizovanou náhradu ¹kody, na kterou má v pøípadì nezákonného úøedního postupu správního orgánu daòový subjekt nárok, jak ostatnì vyplývá i z èl. 36 odst. 3 Listiny základních práv a svobod. Pøijme-li stì¾ovatelka premisu, ¾e pøeklasifikace jeho podání na námitku byla mo¾ná, se kterou v¹ak zásadnì nesouhlasí, nelze ji¾ souhlasit s právním názorem, ¾e (i) lhùta pro podání námitky marnì uplynula 30. 11. 2011 a ¾e (ii) lhùta pro podání námitky dle ust. § 159 odst. 1 daòového øádu je prekluzivní (propadná). Jinak øeèeno, ¾e v pøípadì, kdy daòový subjekt do 30 dnù od zji¹tìní, ¾e mu správce danì na jeho osobní daòový úèet ve lhùtì 15 dnù od úèinnosti rozhodnutí, kterým bylo pøedchozí (vadné) rozhodnutí o stanovení danì zru¹eno, v rozporu s jeho zákonnou povinností nepøedepsal úrok z neoprávnìného jednání správce danì, nepodá námitku, ztrácí tím nav¾dy mo¾nost, aby mu tento úrok byl pøedepsán, pøesto¾e mu v souladu s vý¹e uvedeným nárok na tento úrok vznikl pøímo ex lege zru¹ením vadného rozhodnutí správce danì. Krajský soud se nikterak nezabýval otázkou poèátku bìhu lhùty pro podání námitky, a svùj závìr postavil pouze na nièím neovìøené spekulaci, ¾e daòovému subjektu byla sdìlení o pøiznání úrokù doruèena 30 dní pøed 30. 11. 2011. Takový pau¹alizovaný závìr je ov¹em nesprávný, co¾ potvrzuje i komentáø k ust. § 159 daòového øádu. Dùkazní bøemeno o tom, kdy se osoba seznámí s obsahem úkonu, je na správním orgánu, event. krajském soudu. Krajský soud svùj závìr nezdùvodnil a zatí¾il tak své rozhodnutí nepøezkoumatelností. I kdyby v¹ak lhùta uplynula, nemá to za následek zánik práva daòového subjektu, nebo» pohledávka existuje a¾ do uplynutí prekluzivní lhùty pro placení danì. Opaèný výklad by mìl za následek hrubý nepomìr práv a povinností daòových subjektù oproti právùm a povinnostem správcùm danì, kdy¾ taková disproporce by dosahovala ústavnìprávní roviny. Pøesto¾e úrok z prodlení dle ust. § 252 daòového øádu je penì¾itou sankcí a je svou povahou obdobnou sankcí jako úrok z neoprávnìného jednání správce, mìl by správce danì signifikantnì ¹ir¹í oprávnìní a mo¾nosti, jak (a pøedev¹ím do kdy) mù¾e úrok vymáhat. Stì¾ovatelce je známo, ¾e orgány finanèní správy v jiných pøípadech rozhodují o pøedepsání úrokù z neoprávnìného jednání správce danì, ani¾ by jakkoli omezovaly právo daòového subjektu aplikací lhùty pro podání námitky. Akceptace nesprávného právního názoru krajského soudu by vedla k aprobaci nejednotné praxe orgánù finanèní správy a tedy zprostøedkovanì i k nepøípustné diskriminaci. Namísto toho, aby správce danì své pochybení napravil, uchýlil se k pou¾ití obstrukèního prostøedku (zastavení øízení pro údajné marné uplynutí lhùty k podání námitky), který de facto znamená, ¾e stì¾ovatelce do dne¹ního dne nebyla správná vý¹e úroku pøedepsána, aè mu nárok na tento úrok vznikl ex lege. Neèinnost správce danì tak trvá. Sdìlení o pøiznání úrokù je deklaratorním rozhodnutím v materiálním smyslu. Správce danì mìl reagovat na ¾ádost o pøedepsání úrokù a vydat buï zamítavé rozhodnutí (sdìlení) o nepøiznání zbylé èásti úrokù, nebo pozitivní rozhodnutí (sdìlení) a zároveò pøedepsat zbylou èást úrokù na osobní daòový úèet stì¾ovatelky. Sdìlení o pøiznání úroku sice není formálnì oznaèeno jako rozhodnutí dle ust. § 101 a násl. daòového øádu, tato legální nedokonalost ov¹em nemù¾e jít k tí¾i daòových subjektù. Klíèová je obsahová stránka tohoto úkonu. Rovnì¾ Ústavní soud podotkl, ¾e v pøípadì rozporu obsahové stránky s formální stránkou se s ohledem na po¾adavek úèinné ochrany práv fyzických a právnických osob mù¾e dojít k závìru, ¾e obsah pøevládne nad formou a akt formálnì oznaèeny za akt jiný (sdìlení) bude pøezkoumán. Øízení o pøiznání úroku z neoprávnìného jednání správce danì naplòuje v¹echny znaky vyslovené v rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 5. 2008, sp. zn. 4 Ans 9/2007, a správce danì proto byl a stále je neèinný, pokud jde o vydání sdìlení o pøiznání zbylé èásti úrokù. Stì¾ovatelka závìrem znovu upozornila na nedùvodnou odli¹nost mezi úrokem z prodlení, který hradí daòový subjekt, a úrokem z neoprávnìného jednání správce danì, kdy¾ judikatura potvrzuje, ¾e sdìlení o úroku z prodlení je deklaratorní rozhodnutí. Toto rozli¹ování je v rozporu se základními právy a ústavními principy. Stì¾ovatelka proto navrhla, aby Nejvy¹¹í správní soud napadený rozsudek krajského soudu zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
®alovaný uvedl, ¾e se ztoto¾òuje s napadeným rozsudkem, odkázal na své vyjádøení k ¾alobì a zopakoval, ¾e sdìlení dle ust. § 254 daòového øádu není rozhodnutím deklaratorním. Aèkoli stì¾ovatelka tvrdí, ¾e sdìlení jsou rozhodnutími, v re¾imu neèinnostní ¾aloby vytýká krajskému soudu, ¾e nepøezkoumal jejich obsah. Úroku z neoprávnìného jednání správce danì za prominuté penále se prostøednictvím petitu vùbec nedomáhala. I tento nárok mìla uplatòovat prostøednictvím námitky. Stì¾ovatelka uvádí, ¾e jejím úmyslem nebylo pøezkoumání ji¾ vydaného rozhodnutí, ale pøedepsání zbývající èásti úroku. Pøitom v ¾alobì poukazovala na nezákonnost sdìlení. Popírá tak významnou vlastnost rozhodnutí, a to jeho právní moc. Argumentace poukazující na hrubý nepomìr mezi právy daòového subjektu a správce danì je nepøípadná. V obou pøípadech dává daòový øád daòovému subjektu obdobné prostøedky, jimi¾ mù¾e brojit proti pøípadnì nezákonnému úroku. Ze spisového materiálu je zøejmé, ¾e sdìlení byla stì¾ovatelce doruèena 31. 10. 2011, a ¾e fikce doruèení tak nenastala. Zpochybòovat v takovém pøípadì okam¾ik rozhodný pro poèátek bìhu lhùty pro podání námitky je nemístné. ®alovaný závìrem navrhl, aby byla kasaèní stí¾nost zamítnuta.
Stì¾ovatelka pøednì namítá nepøezkoumatelnost napadeného rozsudku z toho dùvodu, ¾e se krajský soud nezabýval námitkou, ¾e pøiznaný nárok neodpovídá zákonné vý¹i, a dále z toho dùvodu, ¾e krajský soud nezdùvodnil svùj závìr o tom, kdy se stì¾ovatelka seznámila s postupem správce danì podle ust. § 254 daòového øádu (pro úèely uplatnìní námitky dle ust. § 254 odst. 5 daòového øádu).
Podle ustálené judikatury platí, ¾e má-li být soudní rozhodnutí pøezkoumatelné, musí z nìj být patrné, jaký skutkový stav vzal správní soud za rozhodný, jak uvá¾il o pro vìc zásadních a podstatných skuteènostech, resp. jakým zpùsobem postupoval pøi posuzování rozhodných skuteèností, proè pova¾uje právní závìry úèastníkù øízení za nesprávné a z jakých dùvodù pova¾uje pro vìc zásadní argumentaci úèastníkù øízení za lichou (viz nálezy Ústavního soudu ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, a ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. I. ÚS 741/06, v¹echny dostupné na http://nalus.usoud.cz, nebo rozsudky Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, è. j. 2 Azs 47/2003-130, è. 244/2004 Sb.NSS, ze dne 29. 7. 2004, è. j. 4 As 5/2003-52, ze dne 1. 6. 2005, è. j. 2 Azs 391/2004-62, a ze dne 21. 8. 2008, è. j. 7 As 28/2008-75, v¹echna zde i dále citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná také na www.nssoud.cz).
Je tedy nutno pøisvìdèit stì¾ovatelce, ¾e se krajský soud musí zásadnì vypoøádat se v¹emi ¾alobními námitkami, nebo» v opaèném pøípadì mù¾e zatí¾it své rozhodnutí nepøezkoumatelností. Toto pravidlo v¹ak neplatí zcela bezvýjimeènì. Typicky nelze po krajském soudu nutnì vy¾adovat posouzení v¹ech ¾alobních námitek v pøípadì, ¾e dospìje k závìru, který zcela pøedurèuje výsledek øízení a posouzení dal¹ích námitek nemù¾e mít za ¾ádných okolností na tento výsledek vliv (typicky, zjistí-li zásadní vadu øízení pøed správním orgánem, apod.). O tento pøípad se jedná i v projednávané vìci, nebo» krajský soud dospìl k závìru, ¾e stì¾ovatelka nemù¾e se svou ¾alobou za ¾ádných okolností uspìt z dùvodu, ¾e ¾alovaný není neèinný (není povinen vydat ¾ádné rozhodnutí). Bylo by zcela absurdní po¾adovat, aby krajský soud za této situace posuzoval oprávnìnost tvrzeného nároku ve chvíli, kdy bylo postaveno na jisto, ¾e ¾aloba nemù¾e být úspì¹ná. Vyslovoval by se tak k otázkám, které nemohou mít ¾ádný vliv na jeho rozhodnutí. Pøedmìtem øízení zde byla existence neèinnosti (pota¾mo povinnosti vydat rozhodnutí), nikoliv existence hmotnìprávního nároku, kterého by se údajnì mìlo po¾adované rozhodnutí týkat. Námitky smìøující k prokázání existence tvrzeného nároku proto také ve skuteènosti zcela vyboèovaly z rámce øízení pøed krajským soudem. Krajský soud by ostatnì v této otázce ani nemohl správní orgán ¾ádným hodnocením zavázat (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 2. 12. 2010, è.j. 5 Ans 11/2010-104). Nepochybil proto, jestli¾e se nezabýval námitkami podporujícími existenci tvrzeného hmotnìprávního nároku stì¾ovatelky.
Nejvy¹¹í správní soud neshledal napadený rozsudek nepøezkoumatelným ani v té èásti, v ní¾ konstatuje, ¾e tøicetidenní lhùta pro podání námitek uplynula dne 30. 11. 2011. V prvé øadì je z úvah krajského soudu zcela zøejmé, ¾e jako rozhodující pro poèátek bìhu lhùty pova¾oval okam¾ik doruèení jednotlivých sdìlení (dne 31. 10. 2011). U¾ z tohoto dùvodu nelze konstatování krajského soudu hodnotit jako nepøezkoumatelné. Stì¾ovatelce nic nebrání proti takové úvaze brojit a tvrdit, ¾e k seznámení se s postupem správce danì do¹lo jindy. Kromì toho v¹ak nebylo toto konstatování nikterak rozhodné pro meritorní posouzení. I kdyby snad toti¾ vùbec nedo¹lo k uplynutí lhùt pro podání námitek, nemohlo by to nic zmìnit na závìru krajského soudu, ¾e ¾alovaný nebyl povinen o nároku stì¾ovatelky vydat rozhodnutí, a nebyl tudí¾ neèinný.
V této souvislosti je nutno dodat, ¾e ani v øízení o kasaèní stí¾nosti není na místì posuzovat vìcnì takové námitky, které se nijak nemohou promítnout do výsledku øízení a napøíklad se zcela míjí s dùvody, pro které krajský soud napadený rozsudek vydal. Takové námitky je nutno pova¾ovat ji¾ proto za nedùvodné (viz rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 16. 4. 2007, è.j. 8 Afs 161/2005-87).
Stì¾ovatelka pøitom v kasaèní stí¾nosti uplatòuje celou øadu takovýchto námitek. Výluèným rozhodovacím dùvodem (ratio decidendi) napadeného rozsudku byl závìr o neexistenci povinnosti ¾alovaného vydat rozhodnutí (a tudí¾ závìr o tom, ¾e není neèinný ve smyslu ust. § 79 a násl. s. ø. s.). S tímto dùvodem se v¹ak zcela míjí argumentace stì¾ovatelky smìøující k závìru, ¾e skuteènì mìla nárok na po¾adovaný úrok z neoprávnìného jednání správce danì (bod V. kasaèní stí¾nosti). Tuto otázku krajský soud zcela správnì vùbec neposuzoval (viz vý¹e), a nepøíslu¹í ji tudí¾ posuzovat ani Nejvy¹¹ímu správnímu soudu. Stejnì tak se míjí s uvedeným rozhodovacím dùvodem i ta pasá¾ kasaèní stí¾nosti, v ní¾ stì¾ovatelka analyzuje mo¾nosti procesní obrany pøi nepøiznání úroku z neoprávnìného jednání správce danì (bod VI. kasaèní stí¾nosti). Krajský soud sice vyslovil závìr, ¾e správní orgány správnì posoudily podání ¾alobkynì jako námitky dle ust. § 159 odst. 1 daòového øádu, nicménì jednalo se zjevnì o závìr jdoucí nad rámec rozhodovacího dùvodu (tj. o obiter dictum). Skuteènost, ¾e ¾alovaný nebyl povinen vydat o existenci nároku stì¾ovatelky rozhodnutí, a ¾e tudí¾ nebyl neèinný, je toti¾ zcela nezávislá na tom, zda mìl ¾alovaný s podáním stì¾ovatelky nalo¾it jinak, ne¾ nalo¾il. V øízení o ¾alobì na ochranu proti neèinnosti správního orgánu soud nezkoumá zákonnost v¹ech postupù správních orgánù souvisejících s projednávanou vìcí, nýbr¾ pouze existenci neèinnosti ¾alovaného ve smyslu ust. § 79 a násl. s. ø. s. Stejnì tak ani otázka, zda se mù¾e stì¾ovatelka i po zme¹kání lhùty pro podání námitek nìjakým zpùsobem svého nároku domoci, nebyla pøedmìtem øízení pøed krajským soudem. Úvahy vyslovené krajským soudem k této otázce ¹ly nad rámec rozhodovacích dùvodù a nejsou pro vìc nijak rozhodné ani závazné pro úèastníky øízení. Jejich zpochybnìní nemù¾e mít vliv na zákonnost napadeného rozsudku.
Bylo-li cílem argumentace stì¾ovatelky, týkající se mo¾ností procesní obrany proti postupu dle ust. § 254 daòového øádu, vyslovit závìr, ¾e je jí odepírán pøístup k soudu, nebo» nemá jiné prostøedky ochrany svých práv, pak s tímto se Nejvy¹¹í správní soud neztoto¾òuje. Jak bude uvedeno ní¾e, stì¾ovatelka je oprávnìna proti postupu správce danì podat námitky dle ust. § 254 odst. 4 daòového øádu, proti rozhodnutí o námitkách pak odvolání a proti rozhodnutí o odvolání posléze ¾alobu ke správnímu soudu. Tento závìr byl ostatnì zjevnì také smyslem úvah krajského soudu, které vyslovil nad rámec nosných dùvodù svého rozhodnutí.
Nejvy¹¹í správní soud se proto dále zabýval pouze námitkami smìøujícími výluènì proti závìru krajského soudu, ¾e ¾alovaný nebyl povinen o nároku stì¾ovatelky vydat rozhodnutí, a nebyl tudí¾ neèinný ve smyslu ust. § 79 a násl. s. ø. s.
Jak vyplývá z ustálené judikatury, v øízení na ochranu proti neèinnosti se ¾alobce mù¾e domáhat pouze vydání takového rozhodnutí, které splòuje definièní znaky rozhodnutí podle ust. § 65 odst. 1 s. ø. s. (viz napøíklad rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 26. 2. 2004, è. j. 1 Ans 1/2003-50). Posouzení toho, zda je správní orgán povinen takové rozhodnutí vydat, je pøitom otázkou dùvodnosti ¾aloby, tedy souèástí rozhodnutí ve vìci samé (viz usnesení roz¹íøeného senátu Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 21. 9. 2010, è.j. 7 Ans 5/2008-164, è. 2181/2011 Sb.NSS).
Podle ust. § 65 odst. 1 s. ø. s., kdo tvrdí, ¾e byl na svých právech zkrácen pøímo nebo v dùsledku poru¹ení svých práv v pøedcházejícím øízení úkonem správního orgánu, jím¾ se zakládají, mìní, ru¹í nebo závaznì urèují jeho práva nebo povinnosti, (dále jen "rozhodnutí"), mù¾e se ¾alobou domáhat zru¹ení takového rozhodnutí, popøípadì vyslovení jeho nicotnosti, nestanoví-li tento nebo zvlá¹tní zákon jinak.
Podle konstantní judikatury Nejvy¹¹ího správního soudu mohou být posuzovány jako rozhodnutí dle ust. § 65 odst. 1 s. ø. s. rovnì¾ pøípisy èi sdìlení správního orgánu, které nemají formu rozhodnutí (srov. napø. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 24. 5. 2006, è. j. 1 Afs 147/2005-107). Otázku, zda je správní akt rozhodnutím ve smyslu ust. § 65 odst. 1 s. ø. s., je nutno primárnì posuzovat z hlediska jeho obsahu, nikoliv jeho formy. Nejedná se v¹ak o jediný aspekt, který by mìl být v tomto ohledu posuzován. Døívìj¹í ryze materiální pojetí rozhodnutí správního orgánu v judikatuøe správních soudù toti¾ korigoval roz¹íøený senát Nejvy¹¹ího správního soudu ve svých usneseních ze dne 16. 11. 2010, è. j. 7 Aps 3/2008-98 (è. 2206/2011 Sb.NSS), a ze dne 18. 9. 2012, è.j. 2 As 86/2010-76 (è. 2725/2013 Sb.NSS). Jak bylo napøíklad konstatováno v prvním z tìchto usnesení, [r]ozdíl mezi ¾alobou proti rozhodnutí správního orgánu a zásahovou ¾alobou proto primárnì spoèívá ve formì aktù nebo úkonù, proti nim¾ uvedené ¾aloby chrání. ®aloba proti rozhodnutí správního orgánu chrání proti aktùm majícím obecnì povahu individuálního správního aktu, jak takovému pojmu rozumí hlavní proud doktríny správního práva (a» ji¾ vydávaného podle správního øádu, zákona o správì daní a poplatkù èi jakéhokoli jiného zvlá¹tního zákona). Roz¹íøený senát následnì ve svém usnesení ze dne 19. 8. 2014, è.j. 6 As 68/2012-47, blí¾e rozvedl, ¾e je nutno posuzovat, zda má napadený úkon povahu individuálního správního aktu, je zde konkrétní individualizovaný adresát takového vrchnostenského aktu, tento úkon zakládá, mìní, ru¹í nebo závaznì urèuje jeho konkrétní práva, je vydán ve formalizovaném øízení upraveném právními pøedpisy správním orgánem v mezích jeho zákonem stanovené pravomoci jako materializovaný akt obsahující stanovené nále¾itosti, komunikovaný adresátovi.
Je tedy nutno posoudit, zda daòový øád pro postup podle jeho ust. § 254 pøedpokládá formalizované øízení naplòující vý¹e uvedené aspekty.
Podle ust. § 254 odst. 1 daòového øádu, dojde-li ke zru¹ení, zmìnì nebo prohlá¹ení nicotnosti rozhodnutí o stanovení danì z dùvodu nezákonnosti nebo z dùvodu nesprávného úøedního postupu správce danì, nále¾í daòovému subjektu úrok z èástky, která byla daòovým subjektem uhrazena na základì tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá roènì vý¹i repo sazby stanovené Èeskou národní bankou, zvý¹ené o 14 procentních bodù, platné pro první den pøíslu¹ného kalendáøního pololetí, a to ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávnì stanovené danì, nebo do¹lo-li k úhradì nesprávnì stanovené danì pozdìji, ode dne její úhrady.
Podle ust. § 254 odst. 3 daòového øádu úrok pøiznaný podle tohoto ustanovení správce danì pøedepí¹e na osobní daòový úèet do 15 dnù ode dne úèinnosti rozhodnutí, kterým bylo rozhodnutí o stanovení danì zru¹eno, zmìnìno nebo prohlá¹eno za nicotné, anebo ode dne prohlá¹ení neoprávnìného vymáhání.
Podle ust. § 254 odst. 4 daòového øádu vznikne-li v dùsledku zru¹ení, zmìny nebo prohlá¹ení nicotnosti rozhodnutí o stanovení danì, jako¾ i v dùsledku neoprávnìného vymáhání, vratitelný pøeplatek, vrátí jej správce danì bez ¾ádosti ve lhùtì podle odstavce 3.
Podle ust. § 254 odst. 5 daòového øádu proti postupu správce danì podle odstavcù 1 a¾ 4 je daòový subjekt oprávnìn uplatnit námitku podle § 159; proti rozhodnutí o této námitce se lze odvolat.
Povahou úkonù, které na základì ust. § 254 daòového øádu správce danì èiní, se Nejvy¹¹í správní soud zabýval v rozsudku ze dne 31. 10. 2013, è.j. 8 Afs 15/2013-54, pøièem¾ dospìl k následujícím závìrùm: Procesní re¾im posuzování ¾ádostí o pøiznání úroku, resp. vrácení vratitelného pøeplatku je v zákonì o správì daní a v daòovém øádu upraven odli¹nì. Podle § 64 zákona o správì daní správce danì rozhoduje o ¾ádosti o pøiznání úroku rozhodnutím, proti kterému je pøípustné odvolání. O odvolání rozhoduje správce danì nebo odvolací orgán (viz § 49 a násl. zákona o správì daní). Oproti tomu právní úprava úroku z neoprávnìného jednání správce danì podle daòového øádu nepo¾aduje, aby správce danì vydal o ¾ádosti o pøiznání úroku rozhodnutí. Postaèuje, aby správce danì vyøídil ¾ádost daòového subjektu napøíklad sdìlením jako v posuzované vìci. Podle § 254 odst. 5 daòového øádu platí, ¾e proti postupu správce danì podle odstavcù 1 a¾ 4 mù¾e daòový subjekt uplatnit námitku. O námitce musí správce danì rozhodnout, proti tomuto rozhodnutí je pøípustné odvolání (viz § 254 odst. 5 daòového øádu in fine). Nejvy¹¹í správní soud neshledává ¾ádný dùvod se od tìchto závìrù odchýlit.
Z textu ust. § 254 odst. 1 daòového øádu i z jeho srovnání s døívìj¹í právní úpravou plyne, ¾e o nároku na úrok z neoprávnìného jednání správce danì se nevydává rozhodnutí. Daòový øád pro postup správce danì nestanoví ¾ádné formalizované správní øízení, které by mìlo být zakonèeno vydáním formalizovaného aktu obsahujícího stanovené nále¾itosti. Zároveò daòový øád pøedpokládá prostøedek, jím¾ se mù¾e daòový subjekt domoci zprocesnìní postupu správce danì. Tímto prostøedkem jsou námitky podle ust. § 254 odst. 5 daòového øádu, na základì nich¾ je ji¾ správce danì povinen vydat rozhodnutí, proti kterému lze brojit odvoláním a následnì i ¾alobou ve správním soudnictví. Mo¾nost, ¾e by proti sdìlení vysvìtlujícímu postup správce danì dle ust. § 254 daòového øádu bylo mo¾né brojit odvoláním i námitkami (a následnì odvoláním proti rozhodnutí o námitkách), se nejeví jako logická ani vhodná.
Ust. § 254 odst. 1 daòového øádu nezakotvuje postup, jeho¾ výsledkem by mìlo být ulo¾ení povinnosti nebo pøiznání práva anebo prohlá¹ení práva èi povinnosti stanovené zákonem. Nedochází tak k naplnìní dispozice ust. § 101 daòového øádu, podle nìho¾ správce danì ukládá povinnosti nebo pøiznává práva anebo prohla¹uje práva a povinnosti stanovené zákonem rozhodnutím. Proto nelze o pøípadném písemném výstupu, informujícím o postupu správce danì podle ust. § 254 daòového øádu, hovoøit jako o rozhodnutí dle ust. § 101 daòového øádu. Postup podle ust. § 254 daòového øádu je postupem toliko faktickým.
Lze tedy shrnout, ¾e ¾alovaný nemìl povinnost vydat o nároku stì¾ovatelky rozhodnutí a nebyl tudí¾ neèinný ve smyslu ust. § 79 a násl. s. ø. s. Krajský soud proto dospìl ke správnému závìru, ¾e ji¾ z tohoto dùvodu bylo nutno ¾alobu zamítnout. Ve¹kerá argumentace stì¾ovatelky týkající se existence jejího nároku, mo¾ností obrany èi jejího nerovného postavení nebyla vùbec zpùsobilá tento závìr krajského soudu (a tím ani samotný výrok jeho rozsudku) zvrátit. Ve skuteènosti, ¾e právní úprava rozhodování o úroku z prodlení je odli¹ná [ust. § 252 odst. 6 daòového øádu pøedpokládá formu platebního výmìru, které je rozhodnutím (viz ust. § 147 odst. 1 ve spojení s ust. § 101 daòového øádu)], Nejvy¹¹í správní soud neshledává protiústavnost úpravy obsa¾ené v ust. § 254 daòového øádu, èi jeho vý¹e provedené interpretace.
Nejvy¹¹í správní soud se ztoto¾òuje s krajským soudem i v tom, ¾e bylo zcela vìcí stì¾ovatelky, aby zvolila správný procesní postup pro to, aby se svého nároku domohla. Na základì zásady vigilantibus iura scripta sunt lze po stì¾ovatelce spravedlivì ¾ádat, aby nesla nepøíznivé následky spojené s volbou nesprávného procesního postupu pro ochranu svých práv. Pouze pro úplnost lze dodat, ¾e v øízení pøed krajským soudem ani Nejvy¹¹ím správním soudem nevyvstaly ¾ádné pochybnosti o tom, ¾e stì¾ovatelka skuteènì brojila proti neèinnosti ¾alovaného ve smyslu ust. § 79 a násl. s. ø. s. ®aloba byla jasnì formulována jako ¾aloba proti neèinnosti správního orgánu podaná podle ustanovení § 79 et seq. soudního øádu správního a její petit upravený podáním ze dne 14. 4. 2014 odpovídal tomuto typu ¾aloby. Stì¾ovatelka také výslovnì tvrdila, ¾e ¾alovaný mìl o jejím nároku vydat rozhodnutí, pøièem¾ toto rozhodnutí nevydal. V øízení o ¾alobì byla navíc zastoupena osobou k tomu odbornì zpùsobilou, a neexistoval tak ¾ádný dùvod domnívat se, ¾e by snad chtìla ¾alovanému vytýkat nìco jiného ne¾ neèinnost ve smyslu citovaných ustanovení.
Výrok o náhradì nákladù øízení se opírá o ust. § 60 odst. 1, vìta první s. ø. s ve spojení s ust. § 120 s. ø. s. Stì¾ovatelka ve vìci úspìch nemìla, a nemá proto právo na náhradu nákladù øízení. Úspì¹nému ¾alovanému pak podle obsahu spisu ¾ádné náklady v øízení o kasaèní stí¾nosti pøed soudem nevznikly. Nejvy¹¹í správní soud proto rozhodl tak, ¾e ¾ádný z úèastníkù nemá právo na náhradu nákladù øízení o kasaèní stí¾nosti.