Source: https://findok.bmf.gv.at/findok?stammNr=25696
Timestamp: 2018-11-14 13:26:42
Document Index: 172665086

Matched Legal Cases: ['§ 209', '§ 295', '§ 295', '§ 207', '§ 4', '§ 18', '§ 35']

Zurechnung von Einkünften eines Versicherungsvertreters - Findok Internet
Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 31.12.2006, RV/0809-L/06
Zurechnung von Einkünften eines Versicherungsvertreters
RV/0808-L/06
RV/0810-L/06
Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Berufungswerber gegen die Bescheide des Finanzamtes Vöcklabruck vom 28. September 2002. bzw. 2. Oktober 2000 betreffend Umsatzsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer für 1985 bis 1991 entschieden:
1. Der Berufung betreffend Umsatzsteuer- und Gewerbsteuerbescheide für 1985 bis 1991 wird Folge gegeben.
2. Die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 1985 bis 1988 wird als unbegründet abgewiesen.
3. Der Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 1989 bis 1991 wird teilweise Folge gegeben.
Im gegenständlichen Berufungsverfahren ist insbesondere strittig, ob die Einkünfte aus der Tätigkeit aus Versicherungs- und Vermögensberatung dem Berufungswerber JO K, seiner Ehegattin M K oder allenfalls teilweise deren Tochter O K zuzurechnen sind.
Die Frage der Einkünftezurechnung war bereits mehrfach Gegenstand von Berufungsverfahren bzw. von Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof.
Um Wiederholungen zu vermeiden wird daher auf diese Entscheidungen (insbesondere Berufungsentscheidung vom 30. Dezember 1992, Zl. 13/90/2-BK/Ko-1992; VwGH-Erkenntnis vom 29. November 1994, 93/14/0150; Berufungsentscheidung vom 10. Oktober 2001, GZ RV 903/1-6/2000, VwGH-Erkenntnis vom 26. Juli 2006, Zl. 201/14/0212) verwiesen.
In den berufungsgegenständlichen Bescheiden wurden die Einkünfte - mit Ausnahme jener, die im Zusammenhang mit Kfz-Versicherungen stehen - dem JO K zugerechnet.
In der gegenständlichen Berufung wendet der Berufungswerber - soweit nach dem letzten Verwaltungsgerichtshoferkenntnis noch strittig - ein, dass die von M K an O K bezahlten Subprovisionen nicht als Betriebsausgaben angesetzt worden seien. Diese hätten 1989 110.000,00 S, 1990 120.000,00 S und 1991 20.000,00 S ausgemacht.
Kfz-Kosten seien 1985 bis 1989 nicht mit den geltend gemachten Kilometergeldern angesetzt, sondern es seien die Kosten geschätzt worden, weil durch die Zurechnung der Einkünfte der M K und O K an JO K in diesen Jahren eine überwiegende betriebliche Nutzung entstanden sei. Er habe natürlich im Vorhinein nicht wissen können, dass das Finanzamt Jahre später die Zurechnung der Einkünfte ändere. Da vorher der Pkw nicht überwiegend betrieblich genutzt worden sei, habe er keine Veranlassung gehabt, die Unterlagen über die tatsächlichen Kfz-Kosten aufzubewahren, da in diesem Fall nur das Kilometergeld angesetzt werden könne. Es gebe keinen Grund, nachträglich die tatsächlichen Kfz-Kosten niedriger als das amtliche Kilometergeld anzusetzen, weil das amtliche Kilometergeld aus den tatsächlichen Kfz-Kosten errechnet werde und somit mit diesem ident sei. Die Finanzverwaltung könne auch keine Gründe angeben, wieso die tatsächlichen Kosten niedriger sein sollten. Dies könne man auch daraus ableiten, dass ein angestellter Versicherungsvertreter, der seinen privaten Pkw für berufliche Fahrten verwende und von seinem Dienstgeber z.B. nur 2,00 S pro gefahrenen Kilometer vergütet erhalte, am Ende des Jahres im Wege des Jahresausgleiches die Differenz auf das amtliche Kilometergeld zugestanden erhalte, was auch durch das EStG gedeckt sei.
In der mündlichen Verhandlung hat JO K vorgebracht, es sei richtig, dass er auf Grund der geringen Höhe seines Gehaltes zu Gunsten seiner Gattin auf Einnahmen verzichtet habe. Er könne sich nicht vorstellen, für jemanden anderen zu derartigen Bedingungen tätig zu werden. Bei seinem Vertragsverhältnis "habe die Fremdüblichkeit gefehlt, er habe das nur aus privaten Gründen so gemacht". Es sei ganz klar, dass er bei einer derartigen Provisionshöhe und einem Jahresgehalt von 35.000,00 S nicht so viel arbeiten würde. Es sei logisch, dass ein Submakler, der unter einem anderen Makler arbeite, mehr bekomme, als er von seiner Gattin erhalten habe. Dasselbe gelte auch, wenn er unentgeltlich arbeite. Die Tätigkeit als Erfüllungsgehilfe der M K sehe so aus, dass er zu Kundschaften fahre und Verträge abschließe; diese Verträge würden von M K unterschrieben. Abgesehen vom Kfz-Geschäft bestünde die einzige Tätigkeit seiner Gattin in dieser Unterschriftsleistung. Der einzige Grund für diese Vorgangsweise sei der drohende Verlust der Pension gewesen. Es gebe Entscheidungen, in denen Vereinbarungen, die nicht aus steuerlichen, sondern aus rein privaten Gründen in dieser Weise gestaltet worden seien, Anerkennung gefunden hätten.
Zu den Subprovisionen brachte er bei der mündlichen Verhandlung vor, diese seien von M K an O K , als diese beim Steuerberater gearbeitet habe, bezahlt worden. O K habe Mitteilungen gemacht, dass nach den Steuerakten der Abschluss von Versicherung etc. möglich wäre. Als O K die Tätigkeit beim Steuerberater beendet habe, sei dies in Folge Wegfalls der Anknüpfungspunkte schlagartig abgerissen.
Die gegen die Berufungsentscheidung vom 10. Oktober 2001 erhobene Beschwerde vom Verwaltungsgerichtshof wurde vom Verwaltungsgerichtshof zu Gunsten des Beschwerdeführers entschieden. Der angefochtene Bescheid wurde hinsichtlich Umsatz- und Gewerbesteuer für die Jahre 1985 bis 1991 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 1985 bis 1991 wegen Rechtswidrigkeit in Folge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
In seinem Erkenntnis vom 26. Juli 2006, Zl. 2001/14/0212-5 führte der Verwaltungsgerichtshof begründend an:
Hinsichtlich Umsatz- und Gewerbesteuer wird in der Beschwerde zutreffend darauf hingewiesen, dass der Verwaltungsgerichtshof schon im Vorerkenntnis I darauf hingewiesen hat, dass hinsichtlich dieser Steuerarten eine Gesellschaft nach bürgerlichen Recht ein eigenes, von ihren Gesellschaftern unabhängiges Steuersubjekt ist und Bescheide, mit welchen den Gesellschaftern einer derartigen Gesellschaft Umsatz- und Gewerbesteuer vorgeschrieben wird, keine Wirkung auf die Vorschreibung von Umsatz- und Gewerbesteuer gegenüber der Gesellschaft entfalten. Der Gerichtshof teilt aber auch die Ansicht des Beschwerdeführers, dass der Umstand, dass eine Gesellschaft nach bürgerlichen Recht hinsichtlich Umsatz- und Gewerbesteuer ein eigenes Steuersubjekt darstellt, der Qualifikation eines an diese Gesellschaft gerichteten Vorhalt als Unterbrechungshandlung für die betreffenden Abgabenarten in Bezug auf einen Gesellschafter entgegen steht.
Da die belangte Behörde dies verkannt hat, erweist sich der angefochtene Bescheid hinsichtlich Umsatz- und Gewerbesteuer für die Jahre 1985 bis 1991 als inhaltlich rechtswidrig.
Hinsichtlich Einkommensteuer ist die Gesellschaft nach bürgerlichem Recht zwar - wie im Vorerkenntnis I zum Ausdruck gebracht - ein von ihren Gesellschaftern unabhängiges Subjekt der Einkunftserzielung, Einkommensteuersubjekt ist (sind) aber dennoch der (die) Gesellschafter. Ein hinsichtlich Einkommensteuer an eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts gerichteter Vorhalt bezieht sich daher jedenfalls auf den entsprechenden Abgabenanspruch als solchen, somit auf die Einkommensteuer des Gesellschafters und bildet hinsichtlich dieser Abgabe eine Unterbrechungshandlung iSd § 209 BAO. Soweit sich der Beschwerdeführer dagegen wendet, dass die belangt Behörde die an ihn gerichteten Einkommensteuerbescheide auf § 295 Abs. 1 BAO stützt, wie wohl mit Berufungsvorentscheidung vom 2. Dezember 1999 die gegenüber der Gesellschaft bürgerlichen Rechts ergangenen Feststellungsbescheide ersatzlos aufgehoben worden sind, die Einkommensteuer daher jeweils bestenfalls mit 0 festzusetzen gewesen wäre, ist Folgendes zu sagen: Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, so ist er gem. § 295 Abs. 1 BAO ohne Rücksicht darauf, ob Rechtskraft eingetreten ist, im Fall nachträglicher Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder wenn die Voraussetzungen für die Erlassung eines abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben. Nach dieser gesetzlichen Bestimmung ist eine Änderung eines Abgabenbescheides auch bei Aufhebung eines Feststellungsbescheides nicht darauf beschränkt, dass eine Abgabe nicht festzusetzen ist. Es ist diesfalls (unabhängig von einer allfälligen Rechtskraft) die entsprechende Abgabe lediglich unter Berücksichtigung des Umstandes festzusetzen, dass der Feststellungsbescheid aus dem Rechtsbestand ausgeschieden ist.
Dennoch erweist sich der angefochtene Bescheid auch hinsichtlich der Einkommensteuer für die Jahre 1985 bis 1991 als rechtswidrig. Die belangte Behörde stützt ihre Beurteilung, dass die Kfz-Kosten (in den Jahren 1985 bis 1989) nicht im geltend gemachten Ausmaß anzuerkennen waren, im Wesentlichen auf die aufgehobene Berufungsentscheidung und darauf, dass die Höhe der Schätzung in Punkt 4 des Vorerkenntnisses I überprüft und nicht beanstandet worden sei.
Die entsprechenden Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes lassen aber schon eine solche Überprüfung und nicht erfolgte Beanstandung nicht erkennen, wenn vor dem Hintergrund der Aufhebung des angefochtenen Bescheides zum Ausdruck gebracht wird, dass die Beurteilung, ob die tatsächlichen Kosten oder das amtliche Kilometergeld geltend gemacht werden könne, davon abhänge, ob der Pkw ein Gegenstand des Betriebsvermögens ist.
Auch hinsichtlich der Subhonorare (der Jahre 1989 bis 1991) lässt der angefochtene Bescheid eine nachvollziehbare Begründung, warum diese nicht als Betriebsausgaben anerkannt wurden, vermissen. Zutreffend weist der Beschwerdeführer darauf hin, dass im aufgehobenen Bescheid lediglich auf Seite 38 von offensichtlich willkürlichen Zuweisungen gesprochen wurde, ohne die Verweigerung der Anerkennung näher zu begründen. Soweit die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift meint, dass die Subprovisionen bereits im aufgehobenen Bescheid nicht anerkannt worden seien, ohne das der Verwaltungsgerichtshof dies im Vorerkenntnis I beanstandet hätte, ist darauf hinzuweisen, dass die entsprechende Entscheidung schon aus anderen Gründen als rechtswidrig aufgehoben wurde, ohne das auf die Frage der Subprovisionen eingegangen worden wäre.
1. Berufung gegen die Umsatz- und Gewerbesteuerbescheide für die Jahre 1985 bis 1991:
Der Verwaltungsgerichtshof hat in dem oben zitierten Erkenntnis Zl. 2001/14/0212 hinsichtlich dieser Bescheide ausgeführt, dass die Ansicht des Beschwerdeführers teile, dass der Umstand, dass eine Gesellschaft nach bürgerlichen Recht hinsichtlich Umsatz- und Gewerbesteuer ein eigenes Steuersubjekt darstelle, der Qualifikation eines an diese Gesellschaft gerichteten Vorhalts als Unterbrechungshandlung für die betreffenden Abgabenarten in Bezug auf einen Gesellschafter entgegen stehe.
Aus diesem Grund wurde die Berufungsentscheidung betreffend dieser Abgabenarten wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben. Im Hinblick auf diese Rechtsansicht des Verwaltungsgerichtshofes ist somit davon auszugehen, dass die im Jahr 1991 und 1992 vorgenommenen Erhebungen, die am 13. Oktober 1992 erlassene Berufungsvorentscheidung sowie der Vorhalt der Rechtsmittelbehörde vom 18. Jänner 1995, welche alle an die Gesellschaft bürgerlichen Rechts gerichtet gewesen sind, keine Unterbrechungshandlungen darstellen, welche den Ablauf der Verjährungsfrist unterbrochen hätte. Da nach den entsprechenden Vorschriften der §§ 207 ff BAO unbestrittenerweise Verjährung eingetreten ist, kommt der Abgabenbehörde kein Recht zu die Umsatzsteuer oder die Gewerbesteuer für die Jahre 1985 bis 1991 festzusetzen. Diese Abgaben sind verjährt.
Der Berufung ist daher hinsichtlich dieser eben erwähnten Bescheide stattzugeben und die angefochtenen Bescheide ersatzlos aufzuheben.
2. Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 1985 bis 1991:
Die Berufungsentscheidung wurde vom Verwaltungsgerichtshof hinsichtlich dieser Bescheide wegen Rechtswidrigkeit wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben, da einerseits die Berücksichtigung der tatsächlichen Kfz-Kosten in den Jahren 1985 bis 1989 statt der beantragten Kilometergelder nicht ausreichend begründet worden sei und andererseits die Nichtanerkennung der Subhonorare als Betriebsausgaben in den Jahren 1989 bis 1991, welche an die Tochter O K bezahlt worden sind ebenfalls im angefochtenen Bescheid nicht mit einer nachvollziehbaren Begründung versehen worden sei.
Hinsichtlich der Zurechnung der Einkünfte an JO K wird auf die diesbezüglichen Ausführungen in der Berufungsentscheidung vom 10. Oktober 2001 verwiesen, wo ausführlich dargelegt ist, dass auf Grund der tatsächlich durchgeführten Tätigkeit durch JO K diesem die Einkünfte zuzurechnen sind. Diese Zurechnung wurde vom Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 26. Juli 2006 nicht als rechtswidrig beanstandet.
Hinsichtlich der Ansetzung der tatsächlichen Kfz-Kosten anstatt der beantragten Kilometergelder für die Jahre 1985 bis 1989 ist Folgendes zu sagen:
Wenn das Fahrzeug zum Betriebsvermögen gehört, können nur die auf die betriebliche Verwendung entfallenden tatsächlichen Kosten abgesetzt werden (vgl. etwa VwGH vom 1.10.1974, Zl. 114/74 bzw. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch EStG 1988 Tz 39 zu § 4 Stichwort Kraftfahrzeugkosten). Nur in dem Fall, dass das Kfz nicht Bestandteil des Betriebsvermögens ist, kann entweder das amtliche Kilometergeld abgesetzt werden oder es können die auf das betriebliche Nutzungsausmaß anteiligen Fahrzeugkosten geltend gemacht werden. Im Übrigen ist auch darauf zu verweisen, dass der Verwaltungsgerichtshof die Heranziehung des Kilometergeldes als Schätzungsmaßstab - egal ob sich das Kraftfahrzeug im Betriebsvermögen befindet oder nicht - ohnehin schon ab einer Kilometerleistung von 15.000 km jährlich in Zweifel zieht, da sich bei hohen Kilometerleistungen die tatsächlichen Kosten im Hinblick auf den hohen Anteil der Fixkosten erfahrungsgemäß degressiv entwickeln (siehe VwGH vom 17.12.1998, Zl. 97/15/0060; 30.11.1999, 97/14/0174). Eine Schätzung der auf die betrieblichen Fahrten des Berufungswerbers entfallenden Aufwendungen anhand der amtlichen Kilometergelder erscheint im Hinblick auf diese Ausführungen deshalb nicht vertretbar. Vielmehr ist deren Höhe auf Grundlage der tatsächlich geschätzten Aufwendungen zu bemessen.
Das eben genannten Argument ist dem Berufungswerber entgegen zu halten, wenn er in der Berufung vermeint, dass es keinen Grund gebe nachträglich die tatsächlichen Kfz-Kosten niedriger als das amtliche Kilometergeld anzusetzen, weil das amtliche Kilometergeld aus den tatsächlichen Kfz-Kosten errechnet werde und somit mit diesem ident seien.
Im Übrigen wird in der Berufung vom Berufungswerber nicht bestritten, dass in den Jahren 1985 bis 1989 das verwendete Kfz überwiegend zu mehr als 50 % für die Tätigkeit als Versicherungsmakler verwendet worden ist. Bei einer mehr als 50%igen Nutzung eines Kfz für betriebliche Zwecke ist aber - wie oben dargestellt - nur die Absetzung der tatsächlichen Kfz-Kosten als Betriebsausgaben zulässig. Hinsichtlich der genauen Berücksichtigung und der Höhe der geschätzten Kfz-Kosten wird auf die Begründung zu den angefochtenen Bescheiden (insbesondere Seite 2 f Bescheidbegründung zur Einkommensteuer 1985 bis 1991) verwiesen.
Im Hinblick auf die Aufhebung der Berufungsentscheidung betreffend Einkommensteuer 1985 bis 1989 und die vom Verwaltungsgerichtshof gemachten Ausführungen, wird vom Unabhängigen Finanzsenat ausdrücklich festgehalten, dass im Hinblick auf die unbestrittenen Kilometerleistungen mehr als 50 % der jährlichen Fahrtstrecke für betriebliche Zwecke als Versicherungsvertreter durchgeführt worden sind. Die verwendeten Kraftfahrzeuge befanden sich daher im Betriebsvermögen des Berufungswerbers. Dem Einwand des Berufungswerber, dass er nicht gewusst habe, dass er die tatsächlichen Kosten absetzen dürfe, weil er geglaubt habe, dass das Kfz sich im Privatvermögen befunden habe und er deshalb Kilometergeld absetzen könne und er deshalb keine Unterlagen über die tatsächlichen Kosten mehr habe, ist entgegen zu halten, dass es für die Schätzungsbefugnis nicht darauf ankommt aus welchem Grund die tatsächlichen Kosten nicht ermittelbar sind.
Soweit die tatsächlichen Kosten - egal aus welchen Gründen - nicht nachgewiesen werden oder nicht nachgewiesen werden können, ist deren Höhe zu schätzen. Gegen die Höhe der geschätzten Aufwendungen wird vom Berufungswerber in der Berufung nichts Konkretes vorgebracht, sodass sich der Unabhängige Senat den von der Betriebsprüfung bzw. vom Finanzamt geschätzten Beträgen anschließt.
Subhonorare an O K in den Jahren 1989 bis 1991
Der Verwaltungsgerichtshof hat hinsichtlich dieser Betriebsausgaben die Bescheide wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben, da der Bescheid eine nachvollziehbare Begründung, warum diese nicht als Betriebsausgaben anerkannt wurden, vermissen lasse. Es werde im angefochtenen Bescheid nur von offensichtlich willkürlichen Zuweisungen gesprochen, ohne die Verweigerung der Anerkennung näher zu begründen.
Der Unabhängige Finanzsenat kommt im Hinblick auf die lange Zeit, die seitdem vergangen ist zu der Ansicht, dass auf Grund der Aktenlage die Beweiswürdigung nicht eindeutig dafür spricht, dass es sich um offensichtlich willkürliche Zuweisungen handelt. Der Unabhängige Finanzsenat kann daher nicht feststellen, dass es sich um diese beantragten Subhonorare nicht aus betrieblichen Gründen bezahlt worden sind. Im Zweifel geht der Unabhängige Finanzsenat daher davon aus, dass es sich dabei um Betriebsausgaben handelt, Der Berufung wird in diesem Punkt deshalb Folge gegeben.
Zusammenfassend ergibt sich somit, dass hinsichtlich der Einkommensteuerbescheide 1985 bis 1988 die Berufung abzuweisen war, jedoch hinsichtlich der Einkommensteuerbescheide 1989 bis 1991 der Berufung teilweise Folge zu geben war.
Hinsichtlich der angefochtenen Bescheide ergibt sich somit, dass im Jahr 1989 zusätzlich zu den schon in der ersten Berufung anerkannten Betriebskosten als Sonderausgabe (24.910,00 S) Provisionen iHv. 110.000,00 S als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind. Im Jahr 1990 sind 120.000,00 S als Betriebsausgabe zu berücksichtigen und im Jahr 1991 20.000,00 S.
Die Einkommensteuer für die Jahre 1989 bis 1991 berechnet sich wie folgt:
Einkommensteuer für 1989
392.286
28.508,54
8.267,62
12.121,17
687.874
49.989,75
Sonderausgaben (§ 18 EStG 88)
-69.262
-5.033,47
-1.607,96
595.685
43.290,19
Rundungszu- bzw. -abschlag
43.291,21
10% für die ersten
42% für die restlichen
124.194,00
199.194,00
14.475,99
-363,37
184.694,00
13.422,24
-8.162,40
-593,19
-1.526,00
175.005,60
Einkommensteuer für 1990
26.898,18
8.608,02
13.340,41
687.784
49.983,21
-72.284
-5.253,08
-1.453,46
Aufwendungen wegen Behinderung (§ 35 EStG 88)
-1.116,26
42.102,28
42.099,37
8.524,00
192.306,00
13.975,42
181.806,00
13.212,36
-9.191,40
-667,98
-1.587,00
171.028,00
12.429,09
Einkommensteuer für 1991
28.619,22
9.030,76
12.474,29
51.338,49
-5.210,93
--1.116,26
43.485,17
43.487,42
125.328,00
9.107,00
220.328,00
14.558,40
189.828,00
13.795,34
-10.483,00
-761,84
-1.708,25
177.637,00
12.909,38
Linz, am 31. Dezember 2006
Findok-Nr: 25696.1, aufgenommen am: 19.01.2007 12:08:04, Dokument-ID: 64fb7d96-ff7e-46f7-9bbe-a0c745e3aa9a, Segment-ID: e2f45caf-9eb3-49a2-8fa1-d7e0f13a4a43