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Timestamp: 2019-04-21 12:35:37
Document Index: 250718683

Matched Legal Cases: ['§ 22', '§ 55', '§ 55', '§ 3', '§ 126', '§ 22', '§ 55', '§ 22', '§ 33', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', 'Art. 3', '§ 3', 'Art. 3', '§ 3', 'Art. 2', 'Art. 12', 'Art. 14', '§ 52', '§ 52', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22', '§ 22']

﻿﻿ BFH – X R 19/09 – Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 1/10 und mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 54/09 – Anwendbarkei… - Ihre persönliche Steuerberatung
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BFH – X R 19/09 – Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 1/10 und mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 54/09 – Anwendbarkei…
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 13.4.2011, X R 19/09
Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 1/10 und mit BFH-Urteil vom 13.4.2011 X R 54/09 – Anwendbarkeit des AltEinkG auf nachgezahlte Erwerbsminderungsrenten – Verfassungsmäßigkeit – Rechtsfortbildung im Wege der teleologischen Reduzierung
A. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin bezieht eine Rente wegen voller Erwerbsminderung aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Die Rentenbeträge für die Zeit ab dem 1. Juli 2004 erhielt sie erst im Streitjahr 2006. Von den in 2006 insgesamt zugeflossenen Rentenzahlungen in Höhe von 35.489 EUR entfielen 20.804 EUR auf die Nachzahlungen für 2004 und 2005. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) besteuerte die gesamten Rentenzahlungen mit dem Besteuerungsanteil von 50 %, da auch die Erwerbsminderungsrente zu den sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427) gehöre. In ihrer nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage machten die Kläger geltend, es liege eine abgekürzte Leibrente vor, deren der Besteuerung zu unterwerfender Ertragsanteil sich nach § 55 Abs. 2 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) richte und 19 % betrage. Zudem sei ein Teil des Rentenbetrages für das Jahr 2004 nachgezahlt worden. Deshalb könnten später geänderte Vorschriften nicht zu Lasten der Klägerin angewandt werden.
Zwischen einer abgekürzten Leibrente wegen verminderter Erwerbsfähigkeit und einer Leibrente wegen des Eintritts in das gesetzliche Rentenalter bestünden erhebliche Unterschiede. Die Leibrente nach Erreichen des gesetzlichen Rentenalters stelle trotz der geänderten Besteuerung nach wie vor den Rückfluss von eingezahltem Kapital einschließlich der erwirtschafteten Zinsen dar. Demgegenüber sichere die Erwerbsminderungsrente –vergleichbar mit einer Risikolebensversicherung– ein besonderes Risiko ab. Trete im Einzelfall der Versicherungsfall ein, sei die Erwerbsminderungsrente keine Kapitalrückzahlung, die Rente werde vielmehr aus dem besonderen Risikofonds für das Erwerbsminderungsrisiko gezahlt. Die Solidargemeinschaft der Versicherten finanziere das Risiko desjenigen, bei dem sich das Erwerbsminderungsrisiko realisiere. Vor diesem Hintergrund verstoße es gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip, die Erwerbsminderungsrente wie eine Altersrente zu besteuern. Der Ertrags- oder Zinsanteil einer Erwerbsminderungsrente sei schon deshalb deutlich niedriger, weil diese regelmäßig vor Beginn des gesetzlichen Rentenalters bezogen werde. Dieser Anteil werde durch § 55 Abs. 2 EStDV zutreffend erfasst.
Die Auffassung, jede Rente, bei der der Rentenempfänger keine eigenen Beiträge aus versteuertem Einkommen geleistet habe, müsse voll versteuert werden, sei nicht richtig. Das zeige das Beispiel der Rente aus der gesetzlichen Unfallversicherung, die nach § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG von der Einkommensteuer freigestellt werde, obwohl der Rentenempfänger keine Beiträge geleistet habe. Der Gesetzgeber habe sich offensichtlich von der Erwägung leiten lassen, dass derjenige, der einen Unfall erleide, mit der Unfallrente ohnehin schlechter gestellt sei als mit einer gewöhnlichen Altersrente. Deshalb solle er nicht auch noch diese geringere Rente versteuern müssen. Erwerbsminderungsrenten dienten –ähnlich wie Unfallrenten– zumindest teilweise dem Ausgleich für die erlittene Erwerbsminderung. Dies sei auch die sachliche Rechtfertigung dafür, weshalb sie nicht stärker besteuert werden dürften.
B. Die Revision der Kläger ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).
b) Während die Erwerbsminderungsrenten als abgekürzte Leibrenten bis zum Inkrafttreten des AltEinkG nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Satz 4 EStG a.F. i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV zu versteuern waren, fehlt der Neuregelung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG ein Hinweis auf eine Ertragsanteilsbesteuerung aufgrund der Rechtsverordnung, so dass auch die Erwerbsminderungsrenten –ebenso wie die anderen in § 33 SGB VI genannten Renten– mit dem Besteuerungsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Sätze 2 ff. EStG zu besteuern sind (so auch FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 4. November 2008 15 K 15099/08, nicht veröffentlicht –n.v.–, juris; Niedersächsisches FG in EFG 2010, 719; FG Münster, Urteile vom 29. Oktober 2009 8 K 1745/07 E, EFG 2010, 329, und vom 24. März 2010 12 K 2243/08 E, EFG 2010, 1129; Fischer in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 22 Rz 38; Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 30. Aufl., § 22 Rz 43; Risthaus in Herrmann/Heuer/Raupach –HHR–, § 22 EStG Rz 280; Lüsch in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 22 Rz 80; Lindberg in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., § 22 Rz 150; Jansen/Myßen/Killat-Risthaus, Renten, Raten, Dauernde Lasten, 14. Aufl., Rz 1255 f.).
bb) Ein Verstoß gegen Art. 3 GG liegt auch nicht darin, dass Renten aus der gesetzlichen Unfallversicherung gemäß § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerfrei sind. Aus Art. 3 Abs. 1 GG ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche be-stimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, siehe z.B. den Beschluss vom 26. Juli 2010 2 BvR 2227, 2228/08, BFH/NV 2010, 1983, m.w.N.). Der Grund für die Beschränkung der Steuerfreiheit in § 3 Nr. 1 Buchst. a EStG auf Leistungen aus der gesetzlichen Unfallversicherung ist sozialpolitischer Natur. Es sollen nur Leistungen an einen Personenkreis von der Steuer freigestellt werden, der dem Gesetzgeber auch bei der Regelung der Versicherungspflicht als schutzwürdig erschienen ist (Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 14. März 1972 VIII R 26/67, BFHE 105, 136, BStBl II 1972, 536).
aa) Der erkennende Senat hat –zu den Altersrenten– bereits entschieden, dass die geänderte Besteuerung der Renteneinkünfte aufgrund des Systems der nachgelagerten Besteuerung unter Aufgabe des Systems der Ertragsanteilsbesteuerung nicht gegen den rechtsstaatlichen Grundsatz des Vertrauensschutzes verstößt (so die Senatsurteile in BFHE 228, 223; in BFHE 228, 326, und in BFH/NV 2010, 1253, m.w.N.). Die Abwägung zwischen dem Ausmaß des durch die Gesetzesänderung verursachten Vertrauensschadens und der Beeinträchtigung der geschützten Grundrechtspositionen des Einzelnen (insbesondere Art. 2 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1, Art. 14 Abs. 1 GG) einerseits und der Bedeutung des gesetzgeberischen Anliegens für das Gemeinwohl andererseits führe zu dem Ergebnis, dass die verfassungsrechtlich geforderte Beseitigung der steuerlichen Ungleichbehandlung der Alterseinkünfte –bei gleichzeitiger Berücksichtigung der Finanzierbarkeit der Neuregelung für die öffentlichen Haushalte– das Interesse des Steuerpflichtigen am Fortbestand der Ertragsanteilsbesteuerung seiner Renteneinkünfte überwiege. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen jeweils unter B.II.2. Bezug genommen.
3. § 52 Abs. 1 EStG in der ab dem Veranlagungszeitraum 2005 geltenden Fassung ist –im Gegensatz zur Auffassung der Kläger und des Niedersächsischen FG in EFG 2010, 719– nicht im Wege einer teleologischen Auslegung so zu reduzieren, dass Nachzahlungen von Renten, die bis zum 31. Dezember 2004 entstanden und erst ab dem Veranlagungszeitraum 2005 ausgezahlt worden sind, nach der Systematik der alten Rechtslage zu besteuern sind.
Mit § 52 Abs. 1 EStG beabsichtigte der Gesetzgeber die vollständige Umstellung der Rentenbesteuerung auf das neue System. Konsequenterweise wurden alle ab dem Jahr 2005 zugeflossenen Rentenbezüge unterschiedslos der Übergangsregelung unterworfen und entsprechend dem Rentenbeginn einer Kohorte zugeordnet. Von dieser Übergangsregelung sind auch Rentennachzahlungen für frühere Jahre betroffen (so auch FG Münster, Urteil vom 22. April 2010 8 K 783/07 E, EFG 2010, 1685; OFD Frankfurt/M., Verfügung vom 4. August 2006 – S 2255 A – 23 – St 218, Der Betrieb –DB– 2006, 1925; Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 22 Rz 37; Lüsch in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 22 Rz 108).
b) Dass Rentennachzahlungen möglicherweise unter Umständen, die vom Steuerpflichtigen nicht zu beeinflussen sind, erst verspätet gezahlt werden und deswegen in den Anwendungsbereich des AltEinkG gelangen, erfordert nicht, ein Grundprinzip der Einkommensbesteuerung, nämlich die Besteuerung des tatsächlich verwirklichten Sachverhalts, gesetzlich einzuschränken. Die Finanzverwaltung hat zwar bis zur Neuregelung der Rentenbesteuerung durch das AltEinkG die Auffassung vertreten, bei Nachzahlungen von Leibrenten sei in Fällen einer zwischenzeitlichen Änderung der gesetzlichen Ertragsanteile nicht der im Veranlagungszeitraum des Zuflusses geltende Ertragsanteil maßgeblich, sondern derjenige, der für diejenigen Veranlagungszeiträume gegolten habe, für die die Nachzahlungen geleistet worden seien (vgl. dazu die Erlasse des Hessischen Finanzministeriums vom 5. September 1997 und vom 26. März 1998 S 2255 A – 40 – II B 1a, juris, und die Verfügung der OFD Frankfurt vom 15. Mai 1998 – S 2255 A – 23 – St II 22, ESt-Kartei § 22 Karte 13). Nach Inkrafttreten des AltEinkG ist die Finanzverwaltung demgegenüber der Auffassung, die Besteuerung der Rentennachzahlungen richte sich nach der im Zuflusszeitpunkt geltenden Fassung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG (OFD Frankfurt in DB 2006, 1925).
4. Die Neuregelung der Rentenbesteuerung durch das AltEinkG ist –auch in Bezug auf die Rentennachzahlungen früherer Jahre– verfassungsgemäß. Die Besteuerung der Rentennachzahlungen des Jahres 2004 gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG verstößt insbesondere nicht gegen das Rückwirkungsverbot.