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Timestamp: 2017-05-24 08:01:58
Document Index: 203028259

Matched Legal Cases: ['Art. 127', 'Art. 46', 'Art. 86', 'Art. 89', 'BGE', 'BGE', '§ 12', 'BGE', '§ 12', 'BGE', 'Art. 127', 'Art. 46', 'BGE', 'Art. 84', 'Art. 86', 'Art. 29', 'BGE', 'BGE', '§ 2', 'BGE', 'BGE', '§ 2', 'Art. 127', 'Art. 46', 'BGE', '§ 19', '§ 19', 'BGE', 'BGE', 'Art. 34', 'Art. 111', 'Art. 41', 'Art. 81', 'Art. 82', 'Art. 98', 'Art. 81', 'Art. 21', 'Art. 22', 'Art. 21', 'Art. 21', 'Art. 40', 'Art. 40', 'Art. 24', 'Art. 21', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'BGE', 'Art. 24', '§ 9', '§ 24', '§ 24', 'Art. 156', 'Art. 153', 'Art. 159']

Bundesrichter Müller, Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli, Ersatzrichter Cavelti, Gerichtsschreiber Schaub.
Beschwerdeführerin, vertreten durch Herrn Michael Wagner,
Am 4. Oktober 1996 teilte die "X.________" Lebensversicherungsgesellschaft der Eidgenössischen Steuerverwaltung mit, den drei Nachkommen des Erblassers sei aus dem Vorsorgeverhältnis zweite Säule (Police Nr. 6.....; nachfolgend: Vorsorgepolice "X.________") eine Kapitalleistung von Fr. 517'996.-- ausgerichtet worden.
Gestützt darauf erhob die Veranlagungsbehörde für Gewerbebetriebe und freie Berufe des Kantons Luzern (nachfolgend: Veranlagungsbehörde Luzern) am 1. September 1997 bei A.________, Tochter des Erblassers mit Wohnsitz im Kanton Luzern, eine Sondersteuer für das Jahr 1996 auf dem ihr zustehenden Drittel von Fr. 172'665.--. Diese Veranlagung blieb von der Steuerpflichtigen unangefochten. Jedoch erhob die kantonale Steuerverwaltung Luzern am 3. Dezember 1998 dagegen Einsprache (vgl. lit. D).
Das Steueramt des Kantons Aargau eröffnete A.________ am 20. Januar 1998 die Veranlagung der Erbschaftssteuer, basierend auf einem erbsteuerrechtlichen Reinvermögen, in dem - neben andern Guthaben und Schulden - auch Direktansprüche der Erben aus Lebens-, Spar-, Risiko- und Erlebensfallversicherungen, die der Erblasser abgeschlossen hatte, nicht aber aus der Vorsorgepolice "X.________", enthalten waren (vgl. Steuerinventar vom 2./14. Juli 1997). Die Veranlagung wurde rechtskräftig.
Von diesen weiteren Kapitalleistungen erhielt die Veranlagungsbehörde Luzern am 23. März 1998 Kenntnis. Sie erliess am 7. Mai 1998 eine neue, als "Rektifikat" bezeichnete Sonderveranlagung 1996. Diese sollte die Verfügung vom 1. September 1997 ergänzen und neben dem Anteil von Fr. 172'665.-- von A.________ an der Kapitalleistung aus der Vorsorgepolice "X.________" zusätzlich die Leistungen aus fünf Policen der Versicherungsgesellschaft Y.________ erfassen.
Dabei handelte es sich um die "gebundene Vorsorge-Police" Nr. 1..... von 1986 mit einer Versicherungssumme von Fr. 619'267.60 (nachfolgend: Vorsorgepolice 1.....), um die "Vorsorge-Police" Nr. 2..... aus dem Jahr 1986 mit einer Versicherungssumme von Fr. 153'972.30 (nachfolgend: Vorsorgepolice 2.....), um die Risikoversicherung Nr. 3..... von 1973 mit einer geleisteten Summe von Fr. 58'245.-- und einem Rückkaufswert am Todestag von Fr. 7'799.50 (nachfolgend: Risikopolice 3.....), um die Police Nr. 4..... von 1973 (Versicherung "Risiko fallend") mit einer geleisteten Summe von Fr. 78'195.50 (Versicherungsleistung Fr. 64'174.--, Bonus Fr. 13'481.50) und einem Rückkaufswert von Fr. 9'971.90 (nachfolgend: Risikopolice 4.....), sowie um eine "Spar- und Risikoversicherung", Police Nr. 5..... von 1971, mit gemeldeten Leistungen aus "Versicherungssumme Fr. 62'104.--", "Todesfall-Zusatzversicherung Fr. 115'335.--", einem "Bonus" von Fr. 8'695.70 und einem Rückkaufswert von Fr. 53'362.90 (nachfolgend: Zusatzpolice 5.....). Von der letzten erfasste der Kanton Luzern nur die Leistung aus der Todesfall-Zusatzversicherung von Fr. 115'335.-- mit der Einkommenssteuer, von den übrigen Policen die gesamte Leistung. Er besteuerte die Leistungen aus der Vorsorgepolice "X.________" und aus den beiden Vorsorgepolicen 1..... und 2..... zu 100 %, diejenigen aus den beiden Risikopolicen 3..... und 4..... sowie die Leistung von Fr. 115'335.-- aus der Zusatzpolice 5..... je zu 60 %. Tabellarisch zusammengestellt ergab dies folgendes Resultat:
Gegen diese Verfügung erhob A.________ am 19. Mai 1998 bei der Staatssteuerkommission für Gewerbebetriebe und freie Berufe des Kantons Luzern (nachfolgend: Steuerkommission Luzern) Einsprache. Sie machte geltend, das Doppelbesteuerungsverbot sei verletzt, weil der Kanton Aargau die neu mit der Sondersteuer erfassten Kapitalzahlungen am 20. Januar 1998 bereits der Erbschaftssteuer unterworfen habe.
Die Steuerkommission Luzern hob am 2. Februar 2001 die als "Rektifikat" bezeichnete Verfügung vom 7. Mai 1998 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer infolge fehlender gesetzlicher Grundlage für den Erlass einer Berichtigung auf. Für die Staats- und Gemeindesteuern hiess sie mit einer zweiten Verfügung vom gleichen Tag die Einsprache der Steuerverwaltung Luzern gegen die ursprüngliche Veranlagung vom 1. September 1997 gut und erfasste den Anteil von A.________ an den ausbezahlten Versicherungsleistungen von Fr. 514'336.-- (steuerbar Fr. 480‘700.--) mit der Sondersteuer 1996.
Für die direkte Bundessteuer (Sonderveranlagung 1996), die nicht Gegenstand des vorliegenden bundesgerichtlichen Verfahrens ist, leitete die Steuerverwaltung Luzern am 2. Februar 2001 ein Nachsteuerverfahren ein.
A.________ beantragte der abgaberechtlichen Abteilung des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern (nachfolgend: Verwaltungsgericht des Kantons Luzern) am 15. Februar 2001, den Einspracheentscheid der Steuerkommission Luzern vom 2. Februar 2001 aufzuheben und die Veranlagungsbehörde anzuweisen, auf die nachträgliche, kollidierende Besteuerung zu verzichten.
A.________ hat am 7. Januar 2002 beim Bundesgericht staatsrechtliche Beschwerde erhoben. Sie beantragt, es sei festzustellen, dass eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung vorliege. Der Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern sei aufzuheben und der Kanton Luzern anzuweisen, auf die Besteuerung der zusätzlichen Leistungen gemäss Einsprachebegehren vom 3. Dezember 1998 zu verzichten. Eventuell sei der Kanton Aargau anzuhalten, die Erbschaftssteuerveranlagung vom 20. Januar 1998 um die im Kanton Luzern besteuerten zusätzlichen Kapitalleistungen von Fr. 308'101.-- zu kürzen und die erhobenen Erbschaftssteueranteile zurückzuzahlen.
Das Steueramt des Kantons Aargau beantragt am 22. Februar 2002, "die staatsrechtliche Beschwerde sei abzuweisen, soweit sie sich gegen die Veranlagung des Steueramts des Kantons Aargau richtet und gutzuheissen, soweit sie sich gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern richtet". Es macht unter anderem geltend, dass ein allfälliger Besteuerungsanspruch des Kantons Luzern verwirkt sei, da zwischen der Geltendmachung des Besteuerungsanspruchs und dem Entscheid über die Einsprache rund 2 3/4 Jahre verstrichen seien.
1.1 Eine staatsrechtliche Beschwerde wegen Verletzung von Art. 127 Abs. 3 BV bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV ist spätestens im Anschluss an die Geltendmachung des letzten der einander ausschliessenden Steueransprüche zu erheben, wobei der kantonale Instanzenzug nicht ausgeschöpft zu werden braucht, aber gegenüber dem angefochtenen Entscheid die dreissigtägige Beschwerdefrist eingehalten werden muss (Art. 86 Abs. 2 und Art. 89 Abs. 3 OG; BGE 111 Ia 44 E. 1a S. 45 f.; 104 Ia 257 E. 1; ASA 52 171, P.368/1978, E. 1, mit weiteren Hinweisen).
1.2 Durchläuft die Steuerpflichtige den kantonalen Instanzenzug ganz oder teilweise, so hat sich die Doppelbesteuerungsbeschwerde gegen den Entscheid derjenigen kantonalen Instanz zu richten, die sich zuletzt mit der Sache befasst hat (BGE 111 Ia 44 E. 1a S. 45 f.; 83 I 95/96 E. 2; Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, III. Band: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, § 12 III B 2 Nr. 20).
Das Bundesgericht prüft in Doppelbesteuerungssachen nicht von Amtes wegen, ob die von der Beschwerdeführerin nicht angefochtene konkurrierende Veranlagung das Verbot der Doppelbesteuerung verletzt (BGE 111 Ia 44 E. 1b S. 46; 93 I 241 E. 1; Locher/Locher, a.a.O., § 12 III A 1 Nr. 41). Die Beschwerdeführerin ficht den Entscheid des luzernischen Verwaltungsgerichts an. Sinngemäss hat sie auch einen Antrag gegen die Veranlagung des Kantons Aargau gestellt. Nicht angefochten sind hingegen Entscheide des Kantons Obwalden, in dem der Erblasser eine Liegenschaft hinterlassen und gegenüber welchem der Kanton Aargau Aktiven von 33,57% ausgeschieden hat.
Die vorliegende Beschwerde ist somit zulässig, soweit sie sich gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern vom 3. Dezember 2001 sowie gegen die Erbschaftssteuerveranlagung des Kantons Aargau vom 20. Januar 1998 richtet und soweit eine Verletzung des Doppelbesteuerungsverbots geltend gemacht wird.
1.3 Die staatsrechtliche Beschwerde ist grundsätzlich kassatorischer Natur, d.h. es kann mit ihr nur die Aufhebung des angefochtenen Entscheides, nicht aber der Erlass positiver Anordnungen verlangt werden. Eine Ausnahme ist nur gerechtfertigt, wenn der verfassungsmässige Zustand nicht bereits mit der Aufhebung des angefochtenen Entscheids herzustellen ist (BGE 122 I 351 E. 1f S. 355; 118 Ia 184 E. 1d S. 188; 117 Ia 336 E. 1b, je mit Hinweisen). Dies ist bei Beschwerden wegen Verletzung von Art. 127 Abs. 3 BV bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV der Fall, wenn sich das Bundesgericht nicht auf die Aufhebung einer oder mehrerer kantonaler Steuerveranlagungen beschränken kann, sondern den betroffenen Kantonen allenfalls verbindliche Weisungen hinsichtlich der verfassungskonformen Steuerausscheidung zu erteilen hat (BGE 111 Ia 44 E. 1c S. 46, mit Hinweisen). In diesem Sinne sind die von der Beschwerdeführerin gestellten Anträge zulässig.
1.4 Weil das angefochtene Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern ein letztinstanzliches kantonales Urteil ist, ist es auch zulässig, in der staatsrechtlichen Beschwerde die Verletzung des rechtlichen Gehörs zu rügen (Art. 84 Abs. 1 lit. a in Verbindung mit Art. 86 Abs. 1 OG).
Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör im Sinn von Art. 29 Abs. 2 BV folgt das Recht der Betroffenen, sich vor Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Entscheids zur Sache äussern zu können (BGE 127 I 54 E. 2b S. 56 mit Hinweis).
Nach Ansicht der Beschwerdeführerin ist ihr rechtliches Gehör verletzt, weil ihr die Veranlagungsbehörde Luzern keine Gelegenheit geboten habe, die Meldungen der Versicherungsgesellschaft zu verifizieren; erst durch das verwaltungsgerichtliche Urteil habe sie davon erfahren.
Die Rüge ist unbegründet. Die fraglichen Meldungen wurden bereits im Einspracheentscheid vom 2. Februar 2001 erwähnt. Die Beschwerdeführerin hätte also die Möglichkeit gehabt, diese Akten einzusehen, um ihre Beschwerde ans Verwaltungsgericht zu begründen. In diesem Verfahren wusste sie daher schon, dass die Kapitalleistungen im Steuerinventar und im Einspracheentscheid unterschiedlich qualifiziert worden waren.
Vorab ist zu prüfen, ob der Kanton Luzern seinen Besteuerungsanspruch verwirkt hat, wie der Kanton Aargau und die Beschwerdeführerin geltend machen.
3.1 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verwirkt ein Kanton, der die für die Steuerpflicht massgebenden Tatsachen kennt oder kennen kann, das Recht auf Besteuerung, wenn er gleichwohl mit der Erhebung des Steueranspruchs ungebührlich lange zuwartet und wenn überdies ein anderer Kanton - bei Gutheissung dieses erst nachträglich erhobenen Steueranspruchs - zur Rückerstattung von Steuern verpflichtet werden müsste, die er formell ordnungsgemäss, in guten Treuen und in Unkenntnis des kollidierenden Steueranspruchs bezogen hat (BGE 123 I 264 E. 2c S. 266; 94 I 318 E. 4b S. 321, je mit Hinweisen; ASA 64 167, 2P.160/1992, E. 5a; 56 85, P.1457/1984 E. 4b; Locher/Locher, a.a.O., § 2 IV D, namentlich Nr. 35).
Diese Einrede, die nicht nur auf die periodischen Steuern auf dem Einkommen und dem Vermögen, sondern auch auf die Erbschaftssteuer anwendbar ist (BGE 74 I 267 E. 2 S. 271), kann nur von anderen Kantonen, nicht aber von der Steuerpflichtigen selber erhoben werden (BGE 123 I 264 E. 2c S. 266; 94 I 318 E. 4a S. 321, mit Hinweisen; Locher/ Locher, a.a.O., § 2 IV D Nr. 38).
3.2 Die vom Kanton Aargau in zulässiger Weise erhobene Einrede dringt vorliegend nicht durch. Die luzernische Veranlagungsbehörde veranlagte die Sondersteuer 1996 am 1. September 1997 und damit innerhalb eines Jahres seit der Meldung der Versicherungsgesellschaft vom 4. Oktober 1996. Die Veranlagungsbehörde erhielt am 23. März 1998 (Eingangsstempel) Kenntnis von den zusätzlichen Meldungen der Versicherungsgesellschaft Y.________ über weitere Kapitalzahlungen. Sie berichtigte ihre Sonderveranlagung am 7. Mai 1998. Dagegen erhob die Beschwerdeführerin am 19. Mai 1998 Einsprache. Die Veranlagung erfolgte also nur eineinhalb Monate nach Kenntnis der zusätzlichen Kapitalzahlungen. Der Kanton Aargau hatte die Erbschaftssteuer auch erst am 20. Januar 1998 veranlagt. Von einer ungebührlichen Verzögerung der luzernischen Steuerveranlagung kann demnach nicht gesprochen werden. Dass das anschliessende Einspracheverfahren relativ lange dauerte, ist unmassgeblich.
4.1 Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem andern Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem darf ein Kanton eine steuerpflichtige Person grundsätzlich nicht deshalb stärker belasten, weil sie nicht in vollem Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge ihrer territorialen Beziehungen auch noch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot; Urteil des Bundesgerichts 2A.349/2002, StR 58/2003 S. 432, E. 2.1; vgl. BGE 125 I 54 E. 1b S. 55 f.; 123 I 264 E. 2a S. 265; 117 Ia 516 E. 2 S. 518; 116 Ia 127 E. 2a S. 130; 107 Ia 41 E. 1a S. 42).
Einen Teil dieser Direktansprüche (Leistungen aus fünf Policen der Versicherungsgesellschaft Y.________ im Umfang von Fr. 341'671.--, steuerbar im Betrag von Fr. 308'101.--, vgl. lit. C) erfasste auch der Kanton Luzern am 7. Mai 1998 mit seiner Einkommenssteuer nach § 19 Abs. 1 Ziff. 6 bzw. § 19 Abs. 1 Ziff. 7a StG/LU.
Das Bundesgericht hat sich letztmals in BGE 99 Ia 232 mit der doppelbesteuerungsrechtlichen Zuteilung von Vorsorge- bzw. Versicherungsleistungen befasst. Es hat in diesem Urteil ausgeführt, dass "Leistungen aus dem privaten und öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis, namentlich Alterskapitalien und Todesfallentschädigungen, (...) als verdient zu betrachten und aus diesem Grund als Ersatzeinkommen oder fortgesetztes Diensteinkommen wie Erwerbseinkommen zu besteuern [sind], ebenso Leistungen aus Personalfürsorge und Personalversicherung". Das Bundesgericht hat diese Leistungen kollisionsrechtlich dem Kanton zugewiesen, der die Einkünfte mit der Einkommenssteuer erfasst, und weiter festgehalten, es sei "eher ungewöhnlich, die genannten Leistungen mit der Erbschafts- und Schenkungssteuer zu erfassen. (...) Kapitalabfindungen der hier in Frage stehenden Art [fielen] nicht vorerst in die Erbmasse, sondern direkt in das Vermögen der anspruchsberechtigten Erben, so dass sie vom Erbgang unabhängig sind. Anderseits ist es abwegig, die Leistungen als Schenkung zu betrachten" (BGE 99 Ia 232 E. 3 S. 235).
Die schweizerische Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge beruht auf der so genannten Dreisäulenkonzeption, die seit 1972 in der Bundesverfassung verankert ist (Art. 34quater aBV, Art. 111 ff. BV; Botschaft vom 1. Mai 1984 über die Anpassung der direkten Bundessteuer an das Bundesgesetz über die berufliche Vorsorge [BBl 1984 II 725 ff., S. 727]).
7.1 Die berufliche Vorsorge wurde - gestützt auf die verfassungsrechtlichen Grundlagen aus dem Jahr 1972 - gesetzlich mit dem Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 (BVG) geregelt, das grundsätzlich am 1. Januar 1985 in Kraft trat. Wegen der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung, wie sie damals beim Bund (Art. 41 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt; BS 6,350; nachfolgend: Bundessteuerbeschluss 1940) und den meisten Kantonen für die natürlichen Personen zur Anwendung kam, wurden die entsprechenden steuerrechtlichen Bestimmungen (Art. 81 Abs. 2 und 3, Art. 82 und 83 BVG) erst per 1. Januar 1987 in Kraft gesetzt (vgl. Art. 98 BVG).
7.3 Seit der Gesetzesnovelle vom 22. März 1985 konnten, entsprechend dem in Art. 81 und 83 BVG verankerten Grundsatz, wonach dem vollen Abzug der Beiträge an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge die Besteuerung der Leistungen in vollem Umfang gegenüber steht (BBl 1984 II 725, S. 731; Heinz Masshardt, Kommentar, a.a.O., N. 19 a.E. zu Art. 21bis BdBSt), die gesetzlich oder reglementarisch geleisteten Einlagen, Prämien und andern Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge vollständig vom Einkommen abgezogen werden (neue Fassung von Art. 22 lit. h und i BdBSt).
Die Leistungen aus der beruflichen Vorsorge waren grundsätzlich voll als Einkommen zu besteuern (Art. 21bis Abs. 4 BdBSt). Die von 1987 bis Ende 1994 geltende Regelung unterwarf Kapitalleistungen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge (Art. 21bis Abs. 4 BdBSt) einer besonderen Jahressteuer. Sozialabzüge wurden nicht gewährt, aber die Steuer weiterhin zum Rentensatz berechnet, d.h. die gesonderte Besteuerung erfolgte zum Satz, der anwendbar wäre, wenn an Stelle der einmaligen Leistung eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde (neue Fassung von Art. 40 Abs. 3 BdBSt; vgl. Masshardt, Kommentar, a.a.O., N. 13 zu Art. 40 BdBSt; Kreisschreiben Nr. 1 vom 30. Januar 1986 der Eidgenössischen Steuerverwaltung betreffend Bundesgesetz zur Anpassung des BdBSt an das Bundesgesetz über die berufliche Vorsorge, Ziff. IV, publ. in: ASA 54 S. 501; Heinz Masshardt, Beilage zum Kommentar über die direkte Bundessteuer, Zürich 1986, S. 21 ff.; Gotthard Steinmann, Die steuerliche Behandlung der drei Säulen im neuen Recht der direkten Bundessteuern im Vergleich zum bisherigen Recht, StR 46/1991 S. 591-604, 597 f.; Danielle Yersin, L'évolution du droit fiscal en matière de prévoyance professionnelle, ASA 62 S. 129-148, 137).
7.6.5 Beruht die Versicherungsleistung nur teilweise auf einer rückkaufsfähigen, teilweise aber auf einer nicht rückkaufsfähigen Kapitalversicherung, wird die Auffassung vertreten, dass die Steuerfolgen entsprechend unterschiedlich seien: Der eine Teil der Leistung sei steuerfrei, der andere gemäss Artikel 38 steuerbar (Agner/Jung/Steinmann, a.a.O., N. 3 zu Art. 24 DBG; Laffely Maillard, a.a.O., S. 613; Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom Juni 1955 [auch publiziert in: ASA 23 S. 514], Ziff. V, in: Masshardt, a.a.O., N. 5 zu Art. 21bis BdBSt).
Zivilrechtlich fallen Leistungen der beruflichen Vorsorge (Säule 2a und 2b) sowie Freizügigkeitsleistungen im Normalfall nicht in den Nachlass und unterliegen auch nicht der Herabsetzung (vgl. ausführlich zur erbrechtlichen Behandlung von Vorsorge- und Freizügigkeitsleistungen im Erbfall: BGE 129 III 305). Für individuell ausgestaltete oder wesentlich über die normale Vorsorge hinausgehende Verträge von höheren Kadern oder Unternehmern wie auch für Leistungen aus der dritten Säule hat das Bundesgericht die Frage offen gelassen (BGE 129 III 305 E. 2.7 S. 311) und auch auf wesentliche Unterschiede bei der Säule 3a und den Lebensversicherungsverträgen der nicht gebundenen Säule 3b hingewiesen (BGE 129 III 305 E. 2.3 S. 309).
9.1 Diese erbrechtliche Qualifikation schliesst nicht aus, dass ein kantonales Gesetz Ansprüche, die zivilrechtlich nicht in den Nachlass fallen, mit der Erbschaftssteuer erfasst (BGE 103 Ia 124; Locher, Kommentar, a.a.O., N. 29 zu Art. 24 DBG). Der kantonale Gesetzgeber kann für die Umschreibung der steuerbaren Arten des erbrechtlichen Vermögensübergangs auf die einschlägigen zivilrechtlichen Begriffe Bezug nehmen oder eigene Begriffe verwenden, ohne dabei an die zivilrechtliche Auffassung gebunden zu sein (vgl. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6.Aufl., Zürich 2002, S. 206).
9.6 Mit den interkantonalen Zuteilungsregeln verbunden ist auch die Frage der Schuldenverlegung: Die Nachlassschulden werden proportional zu den beweglichen und den unbeweglichen Nachlassaktiven verlegt (Kurt Locher/Peter Locher, die Praxis der Bundessteuern, III. Teil, Interkantonale Doppelbesteuerung, § 9 I B Nr. 5; Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 2. Aufl., Bern 2003, S. 141; Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl., Bern/ Stuttgart/Wien 2000, § 24 N. 3 ff.; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 290). Nach Auffassungen in der Lehre sollen nur Versicherungsansprüche, die zum Nachlassvermögen gehören, an der Passivenverteilung teilnehmen und die Direktansprüche Dritter davon ausgeschlossen bleiben (Locher, Einführung, a.a.O., S. 142; Höhn/Mäusli, a.a.O., § 24 N. 5).
Im vorliegenden Fall ist die Besteuerungshoheit für die Vorsorgepolicen 1..... und 2....., die Risikopolicen 3..... und 4..... sowie die Zusatzpolice 5..... umstritten. Hingegen ist die Besteuerung der Leistungen aus der Vorsorgepolice "X.________" an die Beschwerdeführerin durch den Kanton Luzern unbestritten. Die Besteuerung der übrigen Versicherungsleistungen gemäss Erbschaftsinventar durch den Kanton Aargau blieb im bisherigen Verfahren unbeanstandet und ist hier nicht weiter zu prüfen.
10.1 Bei den beiden Vorsorgepolicen 1..... und 2..... handelt es sich auf Grund der Policen klarerweise um Versicherungen der gebundenen Vorsorge. Sie sind auch entsprechend bezeichnet ("gebundene Vorsorgepolice" bzw. "Vorsorgepolice") und auf dem Formular 563 als zur "Vorsorgeform Säule 3a" gehörig deklariert worden. Sie stellen bei der begünstigten Beschwerdeführerin Einkommen dar und sind ihrem Wohnsitzkanton Luzern zur Besteuerung zuzuweisen.
10.2 Bei den Risikopolicen 4..... und 3..... handelt es sich um Versicherungen mit fallendem Risiko. Die Versicherungssumme beträgt im ersten Jahr Fr. 200‘000.-- und fällt zu Beginn jedes folgenden Versicherungsjahres um Fr. 5'882.-- bzw. Fr. 4'545.--. Erlebt der Versicherungsnehmer den Ablauf der Versicherung, verbleibt keine auszuzahlende Sparsumme (vgl. Jungo/Maute, a.a.O., Beispiel 4 S. 86), abgesehen vom Bonus, der aber steuerlich das Schicksal der Hauptleistung teilt (vgl. vorne E. 7.6.6). Demnach ist der Eintritt des versicherten Ereignisses nicht gewiss, so dass keine rückkaufsfähige, sondern eine reine Risikoversicherung vorliegt. Warum von der Versicherung auf dem Meldeformular an die Steuerverwaltung trotzdem ein Rückkaufswert von Fr. 9'971.90 bzw. Fr. 7'799.50 ausgewiesen wurde, ist nicht nachvollziehbar.
Als reine Risikoversicherungen unterliegen die Versicherungssummen von Fr. 58'245.-- bzw. Fr. 64'174.-- sowie der Bonus von Fr. 13'481.50 bei den Begünstigten der Einkommenssteuer. Das Besteuerungsrecht für den Anteil der Beschwerdeführerin aus den Risikopolicen 4..... und 3..... ist deshalb dem Kanton Luzern zuzuweisen.
10.3 Die Zusatzpolice 5..... ist als "Spar- und Risikoversicherung" eine gemischte Risikoversicherung mit einem ausgewiesenen Rückkaufswert von Fr. 53'362.90: neben einer Versicherungssumme, die sowohl im Todes- wie im Erlebensfall auszahlbar ist, wird zusätzlich eine Leistung im Todesfall versichert. Diese rückkaufsfähige private Kapitalversicherung ist als Ganzes von der Einkommenssteuer befreit und kollisionsrechtlich dem Kanton Aargau zuzuweisen. Der Kanton Luzern darf deshalb nicht den Risikoteil aus der gemischten Gesamtversicherung herausbrechen und für sich allein besteuern. Dass eine Steuerumgehung vorliegen würde, ist weder behauptet noch ersichtlich.
11.1 Demnach ist das Besteuerungsrecht für die Leistungen aus den beiden Vorsorgepolicen 1..... und 2..... der Säule 3a und aus den reinen Risikoversicherungen 3..... und 4..... dem Kanton Luzern als dem Wohnsitz der Leistungsempfängerin zur Besteuerung mit der Einkommenssteuer zuzuweisen.
Bei der Zusatzpolice 5..... handelt es sich um eine rückkaufsfähige private Kapitalversicherung, die von der Einkommenssteuer befreit und kollisionsrechtlich dem Kanton Aargau, wo der Erblasser seinen letzten Wohnsitz hatte, zur Besteuerung mit der Erbschafts- und Schenkungssteuer zuzuweisen ist.
11.2 Entsprechend dem Verfahrensausgang werden die bundesgerichtlichen Kosten den Kantonen Aargau und Luzern je hälftig auferlegt, da sie in ihrem Vermögensinteresse handelten (Art. 156 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Sie haben die Beschwerdeführerin, die nicht anwaltschaftlich vertreten ist, für das bundesgerichtliche Verfahren angemessen zu entschädigen (Art. 159 OG).
Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird den Kantonen Aargau und Luzern je hälftig auferlegt.
Die Kantone Aargau und Luzern haben der Beschwerdeführerin für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von je Fr. 500.-- auszurichten.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, dem Steueramt des Kantons Aargau, der Steuerverwaltung des Kantons Luzern und dem Verwaltungsgericht des Kantons Luzern, Abgaberechtliche Abteilung, schriftlich mitgeteilt.