Source: https://www.ucetni-portal.cz/preceneni-po-predchudci-30-n.html
Timestamp: 2019-05-24 13:02:56+00:00
Document Index: 17241251

Matched Legal Cases: ['§24', '§ 24', '§ 24', '§25', '§24', '§25', '§24', '§25', '§24', '§25', '§ 19', '§ 39']

Přecenění po předchůdci - Interpretace NÚR - Účetní portál - účetnictví, mzdy, daně, audit - informační portál v oblasti účetnictví a daní
I - 25 - Přecenění po předchůdci
I - 25 (PDF, 128.4 kB)
Autor Ing. Jiří Pelák Ph.D.
1. V případech, kdy společnosti nabývají položky majetku transakcemi, jako jsou fúze a nepeněžní vklady (obecně veškeré případy na které je aplikováno ustanovení §24 odst. 3 písm. a) zákona o účetnictví), praxe se značně liší v tom, jak ocenění u nabývající účetní jednotky navazuje na ocenění u předchozí účetní jednotky.
2. Porovnáme-li ocenění před transakcí a po transakci, lze se v zásadě setkat s těmito přístupy:
(a) Položka majetku je chápána jako nově nabytá (analogie klasické koupě) a předchozí ocenění není nijak zohledňováno.
(b) Položka majetku je chápána jako majetek s historií.
3. Pokud se položka chápe jako majetek s historií, existují dále rozmanité způsoby, jak navázat na původní ocenění. V zásadě připadají v úvahu následující možnosti:
(a) Nabývající účetní jednotka příslušné položky přebírá v ocenění předchůdce, přičemž
(i) přebírá i „strukturu“ původní účetní hodnoty, tj. účetní hodnota položky je stále stejně rozdělena na brutto hodnotu, oprávky a opravné položky či
(ii) dochází ke kompenzaci uvedených složek (např. brutto hodnoty a oprávek) původní účetní hodnoty.
(b) Nabývající účetní jednotka změní výši ocenění oproti předchůdci, přičemž při této změně postupuje tak, že např.
(i) ponechá původní brutto hodnotu a podle potřeby upraví původní opravné položky či oprávky (teprve po zrušení všech oprávek a opravných položek zvýší brutto hodnotu),
(ii) ponechá opravné položky či oprávky v původní výši a změní brutto hodnotu,
(iii) původní brutto hodnotu, opravné položky i oprávky změní o stejné procento tak, aby bylo dosaženo cílové netto hodnoty nebo
(iv) brutto hodnotu, opravné položky a oprávky stanoví kvalifikovaným odhadem.
4. Existuje-li výše uvedená škála možností, je otázkou, jak vybrat nejvhodnější metodu.
5. Předmětem této interpretace není, zda při ocenění položek majetku u nabyvatele je vhodnější vycházet z jejich původní účetní hodnoty nebo reálné hodnoty. Tato interpretace se zabývá až problémy, které jsou spojeny s realizací tohoto rozhodnutí.
6. S výjimkou případů uvedených v odst. 7 účetní jednotka, která oceňuje majetek dle ustanovení § 24 odst. 3 písm. a) zákona o účetnictví
(a) v případě, že postupuje podle bodu 1 citovaného ustanovení (dále jen „ocenění v účetních hodnotách předchůdce“), pro stanovení brutto hodnoty majetku použije jeho netto hodnotu v účetnictví předchůdce,
(b) v případě, že postupuje podle bodu 2 citovaného ustanovení (dále jen „ocenění reálnou hodnotou“), pro stanovení brutto hodnoty majetku použije jeho reálnou hodnotu.
Jak při ocenění v účetních hodnotách předchůdce, tak při ocenění reálnou hodnotou jsou tedy oprávky a opravné položky vždy nulové.
7. V případech, kdy nedošlo k faktické změně kontroly nad dotčeným majetkem, tj. transakce, při kterých dochází k nabytí oceňovaného majetku, jsou důsledkem pouze formální reorganizace propojených osob (např. při fúzi sesterských společností), a je-li zvoleno ocenění v účetních hodnotách předchůdce, je alternativně možné přebrat veškeré složky tohoto účetního ocenění, tj. původní brutto hodnotu, oprávky i opravné položky.
8. Je-li přebírán odepisovatelný majetek, je nutné, aby přebírající účetní jednotka přehodnotila původní odpisové plány tak, aby navazovaly na rozhodnutí o způsobu ocenění a odpovídaly plánovanému využití majetku.
9. Účetní jednotka v příloze popíše, jak bylo přistoupeno k přecenění po předchůdci.
10. Účetní předpisy neobsahují konkrétní postup, jak prakticky provést přecenění nebo jak pokračovat v ocenění použitém předchozí účetní jednotkou. K volbě daného postupu nelze v zásadě využít kritéria věrného a poctivého zobrazení, neboť postupy, které připadají v úvahu, není možné seřadit podle toho, jak věrně zobrazující podstatu transakce. To je způsobeno tím, že transakce, při kterých se ocenění po předchůdci řeší, se účtují a vykazují v souladu s jejich formou, nikoli však podstatou.
11. Proto pro volbu metody je třeba hledat jiné kritérium, a tímto by měl být zejména princip srozumitelnosti. Většina z množiny technicky možných metod uvedených v odstavci 2 a 3 není sama o sobě srozumitelná, jejich pestré použití v praxi je srozumitelnější ještě méně. Proto se jako nejlepší cesta jeví vybrat z možných metod tu nejsrozumitelnější a ostatní možné metody neaplikovat.
12. Za nejsrozumitelnější metodu se v této interpretaci považuje postup, kdy účetní jednotka při prvotním ocenění nabývaného majetku postupuje analogicky jako při pořízení majetku, tj. majetek je zaúčtován v jedné částce, která je jeho brutto hodnotou. Tuto „pořizovací cenu“ zákon umožňuje stanovit jako rovnu ocenění u předchůdce nebo na úrovni reálné hodnoty. Je-li majetek právě nabyt, není srozumitelné (s výjimkou případů uvedených v odst. 7) v takovém okamžiku účtovat o jeho oprávkách resp. opravných položkách.
13. V případech uvedených v odst. 7 je zachována naprostá ekonomická kontinuita činností spjatých s daným majetkem. K takové situaci dochází při reorganizacích v rámci ekonomických skupin, kdy majetek je stále pod stejnou (ultimátní) kontrolou, tj. mění se jen firma obchodní společnosti, ale vše ostatní zůstává zachováno. V takovém případě je kontinuita činností vyjádřena právě zachováním stávajícího ocenění včetně jeho rozdělení na jeho různé složky (brutto, oprávky, opravné položky). Protože kontinuita činnosti a kontroly nad majetkem je doprovázena kontinuitou účetního ocenění, vyhovuje takový postup principu srozumitelnosti.
14. Zachování stávajícího ocenění umožňuje § 24 odst. 3 písm. a bod 1 zákona o účetnictví. Toto ustanovení neřeší, zda toto ocenění má představovat novou brutto hodnotu přebíraného majetku či toto ocenění je možné převzít včetně jeho struktury, tj. v brutto ceně a souvisejících korekcích vykázaných předchůdcem. Převzetí struktury ocenění nezabraňuje ani §25 zákona, který pro aktiva v zásadě vyžaduje použití pořizovacích cen, protože citované ustanovení §24 a ustanovení §25 se navzájem vylučují (výslovnou podmínkou pro použití §24 odst. 3 zákona je nemožnost postupu dle §25 zákona; pokud dojde k postupu dle §24, nelze výsledek podrobit požadavku na soulad s ustanovením §25).
15. Požadavky této interpretace vycházejí zejména z
(a) § 19 odst. 6 zákona o účetnictví, který vyžaduje, aby účetní závěrka byla srozumitelná. Tento požadavek nemůže být splněn, pokud pečlivě nebudou zváženy možné metody ocenění, vybrána nejvhodnější a tento výběr bude v příloze zdůvodněn a
(b) § 39 odst. 5 až 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb., které vyžadují, aby příloha informovala o použitých účetních metodách, jejichž znalost je významná pro posouzení finanční a majetkové situace a výsledku hospodaření účetní jednotky a pro analýzu informací obsaženou v rozvaze a ve výkazu zisku a ztráty. Dále je nutné uvést způsob stanovení oprávek, opravných položek, reálných hodnot a řadu dalších informací. Bez údajů o metodách ocenění převzatých položek majetků se účetní závěrka stane neúplnou.
Datum schválení: 18.3.2013
Zpracovatel: Jiří Pelák, pelak@vse.cz