Source: http://kraken.slv.cz/9Afs13/2008
Timestamp: 2018-08-21 23:50:58+00:00
Document Index: 35921734

Matched Legal Cases: ['soud ', '§ 71', '§ 10', '§ 9', '§ 101', '§ 101', '§ 21', '§ 68', '§ 70', '§ 103', '§ 102', '§ 103', '§ 71', '§ 70', '§ 68', '§ 71', '§ 70', '§ 71', '§ 34', '§ 4', '§ 71', '§ 70', '§ 70', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'ÚS 412/01 ', '§ 70', '§ 71', '§ 71', '§ 71', 'soud ', '§ 18', '§ 47', '§ 71', 'Soud ', '§ 47', '§ 71', '§ 70', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 71', 'Soud ', '§ 71', 'soud ', 'soud ', '§ 71', 'soud ', '§ 71', '§ 70', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 110']

9Afs13/2008
9 Afs 13/2008-90
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v roz¹íøeném senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Josefa Baxy a soudcù JUDr. Michala Mazance, JUDr. Jakuba Camrdy, JUDr. Milu¹e Do¹kové, JUDr. Karla ©imky, JUDr. Petra Prùchy a JUDr. Marie Turkové v právní vìci ¾alobkynì: CZT a.s. (døíve CZ TABÁK, a. s.), se sídlem Bratrancù Veverkových 396, Pardubice, zastoupené JUDr. Jiøím Vaníèkem, advokátem se sídlem ©aldova 34, Praha 8, proti ¾alovanému: Celní øeditelství v Hradci Králové, se sídlem Bohuslava Martinù 1672/8a, Hradec Králové, proti rozhodnutí ¾alovaného ze dne 16. 11. 2006, è. j. 16780-03/06-0601-21, v øízení o kasaèní stí¾nosti ¾alobkynì proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, è. j. 30 Ca 114/2006-24,
Usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, è. j. 30 Ca 114/2006-24, s e r u ¹ í a vìc s e v r a c í krajskému soudu k dal¹ímu øízení.
1. Celní úøad vydal dne 18. øíjna 2006, è. j. 7572/06-0663-024, zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 odst. 1 zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù (dále jen daòový øád èi d. ø. ), na zaji¹tìní daòové povinnosti ¾alobce a ulo¾il ¾alobci povinnost zajistit nejpozdìji do tøí dnù od doruèení zaji¹»ovacího pøíkazu ve prospìch celního úøadu spotøební daò slo¾ením jistoty ve vý¹i 66 530 493 Kè. Zaji¹»ovaná èástka byla stanovena podle § 10 odst. 1 zákona è. 353/2003 Sb., o spotøebních daních (dále jen zákon o spotøebních daních ), jako souèin pøíslu¹né sazby spotøební danì z tabákových výrobkù-tabáku ke kouøení a hmotnosti tabáku, u nìho¾ vznikla povinnost pøiznat a zaplatit daò podle § 9 odst. 1 zákona o spotøebních daních na základì uvedení tabákových výrobkù do volného obìhu. Vydání zaji¹»ovacího pøíkazu celní úøad odùvodnil tak, ¾e aèkoli ¾alobce oznaèil pøedmìtné zbo¾í, tedy tabákové výrobky pod obchodním názvem Gulivers-extra, Gulivers-standard, pøi jejich uvedení do volného daòového obìhu jako tabákové výrobky ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) zákona o spotøebních daních (tj. jako doutníky a cigarillos), celní úøad na základì odborných laboratorních posudkù dospìl k závìru, ¾e se jedná o zbo¾í ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) bod 1. zákona o spotøebních daních, tedy o øezaný tabák zpùsobilý ke kouøení bez dal¹ího prùmyslového zpracování.
2. Proti rozhodnutí celního úøadu podal ¾alobce odvolání, v nìm¾ zejména namítal, ¾e v souvislosti s jím provozovaným daòovým skladem a pøepravou vybraných výrobkù má ve smyslu § 21 odst. 8 písm. b) a c) zákona o spotøebních daních zaji¹tìnu spotøební daò celkem ve vý¹i 11 000 000 Kè, co¾ by mìlo být pro zaji¹tìní pøedmìtné danì dostaèující, a ¾e zaji¹»ovacím pøíkazem byla zaji¹tìna daò i na dosud nevyrobené tabákové výrobky a dle jeho údajù byla celním úøadem stanovena èástka o 33 459 654 Kè vy¹¹í. Poukázal na mo¾né likvidaèní dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu a na to, ¾e se v této souvislosti obává odejmutí povolení k provozování daòového skladu se v¹emi daòovými dùsledky.
3. ®alovaný zmìnil rozhodnutí správního orgánu I. stupnì tak, ¾e sní¾il vý¹i èástky, která má být zaji¹tìna z 66 530 493 Kè na 34 846 457 Kè, ve zbývající èásti ponechal zaji¹»ovací pøíkaz platným.
4. ®alobce napadl rozhodnutí ¾alovaného ¾alobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ¾alobu podle § 68 písm. e) a § 70 písm. b) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního (dále jen s. ø. s. ) odmítl s poukazem na nepøípustnost ¾aloby, nebo» ¾alobce se domáhá pøezkoumání rozhodnutí, které je jako¾to rozhodnutí pøedbì¾né povahy vylouèeno z pøezkumu ve správním soudnictví.
5. ®alobce (stì¾ovatel) podal proti usnesení krajského soudu vèasnou kasaèní stí¾nost, v ní¾ namítl nezákonnost odmítnutí jeho ¾aloby [§ 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s.]. Uvedl, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz významným zpùsobem zasahuje do jeho majetkové sféry a mohl by vést k exekuci jeho majetku. Zaji¹»ovací pøíkaz stì¾ovateli zejména znemo¾òuje disponovat s jeho majetkem, výrazným zpùsobem ohro¾uje jeho podnikatelskou a jinou hospodáøskou èinnost a mohl by mít dokonce pro stì¾ovatele i likvidaèní dùsledky. Podle stì¾ovatele se tak uvedené rozhodnutí dotýká jeho základních práv a svobod zakotvených v Listinì základních práv a svobod, a mìlo by tak být podrobeno soudnímu pøezkumu. Zmiòuje i nález Ústavního soudu ze 17. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 393/2000, podle nìho¾ není mo¾né ustanovení vyluèující soudní pøezkum správních rozhodnutí vykládat extenzivnì a v pochybnostech je nutno postupovat ve prospìch zachování práva na pøístup k soudu. Stì¾ovatel dále argumentuje tím, ¾e jeliko¾ je zaji¹»ovací pøíkaz vydáván správcem danì na základì správního uvá¾ení, musí právní øád zú¾it prostor pro libovùli správce danì. Stì¾ovatel také upozoròuje na skuteènost, ¾e proti zaji¹»ovacímu pøíkazu je pøípustné odvolání, o nìm¾ v¹ak nerozhoduje nezávislý orgán a jeho rozhodnutí není mo¾né dále nechat pøezkoumat.
6. ®alovaný se ve svém vyjádøení ke kasaèní stí¾nosti ztoto¾nil se závìry krajského soudu. Odkázal také na judikaturu Evropského soudu pro lidská práva, která pøiznává výluènost ochranì veøejného zájmu pøi vybírání daní a mo¾nost pøezkumu postupù fiskálních orgánù podle èl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochranì základních lidských práv a svobod relativizuje. ®alovaný zmínil zejm. rozsudek z 12. 7. 2001 ve vìci Ferrazzini proti Itálii, z nìho¾ vyplývá, ¾e obecnými lidskoprávními konstrukcemi nelze zmaøit základní smysl a úèel správy daní a pota¾mo daòového øízení, kterým je správný a vèasný výbìr daní, k èemu¾ právì mají slou¾it pøedbì¾né úkony, v pøípadì ohro¾ení výbìru danì pak zvlá¹tì institut jejího zaji¹tìní. ®alovaný navrhl kasaèní stí¾nost zamítnout.
7. Poté, co devátý senát Nejvy¹¹ího správního soudu dospìl k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je ve smyslu § 102 s. ø. s. pøípustná a jsou v ní podle jejího obsahu namítány dùvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. e) s. ø. s., konstatoval, ¾e stì¾ejní je pro danou vìc posouzení otázky, zda zaji¹»ovací pøíkaz vydaný podle § 71 d. ø. podléhá pøezkumu ve správním soudnictví, nebo zda se na nìj vztahuje kompetenèní výluka ve smyslu § 70 písm. b) ve spojení s § 68 písm. e) s. ø. s.
8. Devátý senát pøi pøedbì¾ném posouzení vìci dospìl k opaènému názoru, ne¾ jaký byl vyjádøen v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu z 28. 2. 2007, è. j. 8 Afs 37/2005-126 (v¹echna zde citovaná rozhodnutí Nejvy¹¹ího správního soudu jsou dostupná na http://www.nssoud.cz), podle nìj¾ je zaji¹»ovací pøíkaz vydaný podle § 71 d. ø. rozhodnutím pøedbì¾né povahy a je tedy z vìcného hlediska soudem nepøezkoumatelný.
9. Podle devátého senátu naopak zaji¹»ovací pøíkaz není rozhodnutím pøedbì¾né povahy ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. K takovému závìru je podle devátého senátu tøeba dospìt po aplikaci testu stanoveného v rozsudku Nejvy¹¹ího správního soudu z 29. 3. 2006, è. j. 2 Afs 183/2005-64, è. 886/2006 Sb. NSS, na posuzovanou vìc, nebo» z øady skuteèností vyplývá, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 d. ø. nesplòuje ani materiální, ani procesní znak rozhodnutí pøedbì¾né povahy, jak byly tyto znaky vymezeny v citovaném rozsudku. Struènì lze shrnout, ¾e podle devátého senátu o nenaplnìní materiálního znaku pøedbì¾nosti svìdèí, ¾e d. ø. výslovnì neøe¹í otázku délky doby platnosti zaji¹»ovacího pøíkazu, tento závìr pak potvrzuje i judikatura správních soudù. Doba úèinnosti zaji¹»ovacího pøíkazu mù¾e dosáhnout a¾ tøí let a daòový subjekt je povinen strpìt úèinky zaji¹»ovacího pøíkazu a¾ do ukonèení øízení o vymìøení danì. Úèinky takového rozhodnutí jsou v¹ak okam¾ité a mohou významným zpùsobem zasáhnout do právní sféry daòového subjektu. Nelze hovoøit ani o naplnìní procesního znaku, nebo» ne ve v¹ech pøípadech se adresáti rozhodnutí mohou vùèi nìmu domoci úèinné obrany. Jednak d. ø. výslovnì a jednoznaènì neupravuje postup správce danì po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, jednak následné rozhodnutí o daòové povinnosti nemusí odstranit ve¹keré pro daòový subjekt negativní dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu, pakli¾e je vùbec vydáno, nebo» mohou nastat i pøípady, v nich¾ rozhodnutí o daòové povinnosti nebude vydáno vùbec.
10. K pøedkládací zprávì se stì¾ovatel vyjádøil tak, ¾e souhlasí s názorem devátého senátu, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz nemusí být vydán v ji¾ zahájeném daòovém øízení, uvádí konkrétní skuteènosti, je¾ dle jeho názoru mají dolo¾it vá¾nost zásahu do jeho práv zpùsobeného vydání pøedmìtného zaji¹»ovacího pøíkazu (pøedkládá napø. tabulku s objemem prodaného zbo¾í) a odkazuje na rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu z 21. 5. 2008, který dle názoru stì¾ovatele podporuje závìr o nutnosti soudního pøezkumu zaji¹»ovacího pøíkazu.
11. ®alovaný pak uvádí, ¾e pøedmìtný zaji¹»ovací pøíkaz byl spotøebován a jeho platnost zanikla k 22. 12. 2007 splatností dodateènì vymìøené danì z tabákových výrobkù, která byla stanovena v èástce vy¹¹í, ne¾ jakou byla døíve v té dobì je¹tì nevymìøená daò zaji¹tìna. Nesouhlasí se zmìnou dosavadní ustálené teorie a rozhodovací praxe správních orgánù i soudù. Podle jeho názoru je dostateèná ochrana daòového subjektu zaji¹tìna dvouinstanèností daòového øízení, ustanoveními upravujícími ochranu pøed neèinností (§ 34c d. ø.) a mo¾ností domoci se soudní ochrany ve smyslu § 4 odst. 1 písm. b) s. ø. s. Ani v projednávaném pøípadì podle stì¾ovatele nedo¹lo k vydání zaji¹»ovacího pøíkazu bez dal¹ího, nýbr¾ v pøímé souvislosti se zahajovanou daòovou kontrolou, rovnì¾ k odvolání stì¾ovatele do¹lo ke sní¾ení zaji¹»ované èástky. ®alovaný navrhl setrvat na dosavadní správní a rozhodovací praxi.
12. Roz¹íøený senát se nejprve zabýval otázkou, zda je dána jeho pravomoc ve vìci rozhodovat a dospìl ke kladnému závìru, nebo» pøedkládající devátý senát dospìl k právnímu názoru, jen¾ je odli¹ný od právního názoru vyjádøeného v rozsudku ze dne 28. 2. 2007, è. j. 8 Afs 37/2005-126.
13. Pøi posuzování otázky, zda je zaji¹»ovací pøíkaz vydaný správcem danì podle § 71 odst. 1 d. ø. rozhodnutím pøedbì¾né povahy, které by bylo ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. vylouèeno ze soudního pøezkumu, roz¹íøený senát úvodem pøipomíná, ¾e k otázce, jaká jsou obecná kritéria pro uplatnìní kompetenèní výluky u rozhodnutí pøedbì¾né povahy stanovené v § 70 písm. b) s. ø. s. se nìkolikrát Nejvy¹¹í správní soud i Ústavní soud ji¾ vyjadøovaly.
14. V rozsudku z 29. 3. 2006, è. j. 2 Afs 183/2005-64, è. 886/2006 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud vymezil rozhodnutí pøedbì¾né povahy prostøednictvím jednak znaku materiálního, stanovícího, ¾e rozhodnutí pøedbì¾né povahy pouze pøedbì¾nì èi doèasnì upravuje veøejnoprávní vztahy, jednak znaku procesního, po¾adujícího, aby ka¾dá osoba, její¾ subjektivní práva byla vydáním rozhodnutí dotèena, mìla mo¾nost bránit se proti tomuto rozhodnutí èi jeho dùsledkùm v øízení, je¾ musí probìhnout. Obecné znaky rozhodnutí pøedbì¾né povahy pøiblí¾il také roz¹íøený senát svým usnesením z 21. 10. 2008, è. j. 8 As 47/2005-86, è. 1764/2009 Sb. NSS, kdy¾ uvedl, ¾e taková rozhodnutí jsou charakterizována tím, ¾e jsou doèasná a pozbývají úèinnosti vydáním koneèného rozhodnutí, které musí být podrobeno soudnímu pøezkumu, jen¾ zahrnuje i pøezkum rozhodnutí pøedbì¾ného a pøedbì¾né a konèené rozhodnutí musí mít obsahovì stejný èi alespoò èásteènì se pøekrývající pøedmìt øízení.
15. Ústavní soud se k výluce ze soudního pøezkumu vyjádøil tak, ¾e aèkoli ta svou povahou není protiústavní, je pøi její aplikaci namístì maximální zdr¾enlivost. Zejména vymezil, ¾e i vùèi soudem nepøezkoumatelnému rozhodnutí se jeho adresát musí být schopen domoci soudní ochrany, a to i vùèi jeho úèinkùm, a sice prostøednictvím pøezkumu rozhodnutí, které je v daném øízení vydáváno jako rozhodnutí koneèné. Taková soudní ochrana pak musí být vèasná a úèinná (srov. napø. nálezy ze 17. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 393/2000; z 3. 11. 1999, sp. zn. Pl. ÚS 8/99, z 27. 5. 2003, sp. zn. I. ÚS 412/01 èi z 3. 6. 2003, sp. zn. II. ÚS 419/01, v¹echny dostupné na http://nalus.usoud.cz).
16. Na tuto judikaturu pak navázal roz¹íøený senát svým nedávným rozsudkem z 27. 10. 2009, è. j. 2 Afs 186/2006-54, www.nssoud.cz, v nìm¾ stanovil obecný test, který by mìl být vodítkem pøi posuzování, zda je to které správní rozhodnutí rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu ve smyslu § 70 písm. b) s. ø. s. Takové rozhodnutí musí zejména splòovat tøi podmínky: èasovou, vìcnou a osobní.
17. Èasová podmínka stanoví, ¾e rozhodnutí pøedbì¾né povahy pøedchází rozhodnutí koneènému, na jeho¾ vydání má osoba dotèená pøedbì¾ným rozhodnutím nárok, a dále, ¾e koneèné rozhodnutí musí podléhat soudnímu pøezkumu. Rozhodnutí pøedbì¾né povahy pak musí být vydáno buïto v rámci ji¾ zahájeného øízení pøed správním orgánem nebo mù¾e být vydáno i mimo takové øízení, v tom pøípadì musí být zákonem jednoznaènì stanovena lhùta, v ní¾ musí být zahájeno øízení a vydáno rozhodnutí koneèné. Vìcná podmínka ukládá, aby koneèné rozhodnutí zároveò rozhodlo také o vztazích zatímnì upravených rozhodnutím pøedbì¾ným. Koneènì osobní podmínka urèuje, ¾e adresátem koneèného rozhodnutí musí být také osoba dotèená rozhodnutím pøedbì¾né povahy.
18. Roz¹íøený senát pøistoupil k aplikaci uvedeného testu na posuzovaný pøípad a dospìl k závìru, ¾e u zaji¹»ovacího pøíkazu vydávaného podle § 71 d. ø. není splnìna ani èasová, ani vìcná podmínka.
19. Zatímco èasová podmínka stanoví, ¾e vydání rozhodnutí pøedbì¾né povahy je následováno rozhodnutím koneèným, na jeho¾ vydání má pøedbì¾ným rozhodnutím dotèená osoba právní nárok, a které podléhá soudnímu pøezkumu, lze si pøedstavit situace, kdy po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu tato situace nenastane. Jak je uvedeno v § 71 odst. 1 d. ø. mù¾e správce danì v odùvodnìných pøípadech rozhodnout o zaji¹tìní jednak danì dosud nesplatné, jednak ale dokonce danì nestanovené. Z textu tohoto ustanovení je tak mo¾né dovodit, ¾e daòové øízení bude v nìkterých pøípadech zahajováno a¾ po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu. Takové øízení pak ne v¾dy musí skonèit vydáním soudnì pøezkoumatelného rozhodnutí o daòové povinnosti. Roz¹íøený senát souhlasí s devátým senátem, ¾e tato situace mù¾e nastat, pokud kupøíkladu nebudou splnìny podmínky pro vymìøení danì a øízení tak bude pravdìpodobnì skonèeno pouze sdìlením daòovému subjektu a poznamenáním této skuteènosti do spisu. Nelze v¹ak také zcela vylouèit, ¾e po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu daòové øízení nebude zahájeno vùbec.
20. Rovnì¾ platí, ¾e v uvedeném pøípadì mù¾e být zaji¹»ovací pøíkaz vydáván mimo ji¾ zahájené øízení hlavní , jeho¾ výsledkem by bylo vydání koneèného rozhodnutí. V takové situaci, podle poslednì citovaného rozsudku roz¹íøeného senátu, by mìl zákon jednoznaènì stanovit lhùtu, v ní¾ musí být takové øízení, v tomto pøípadì daòové øízení, zahájeno, a v ní¾ musí být také vydáno koneèné rozhodnutí. V posuzovaném pøípadì v¹ak zákon ¾ádnou takovou lhùtu nestanoví.
21. Stejnì tak ze zákona ani pøímo nevyplývá, jakou dobou je omezena platnost zaji¹»ovacího pøíkazu. Výjimkou je pouze pøípad podle § 71 odst. 3 d. ø., kdy zaji¹»ovací pøíkaz pozbývá platnosti, pokud odvolací orgán do tøiceti dnù nerozhodne o odvolání proti jeho vydání. V rozsudku z 26. 4. 2006, è. j. 3 Afs 5/2004-63, è. 1471/2008 Sb. NSS, Nejvy¹¹í správní soud judikoval, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz také pozbývá platnosti okam¾ikem splatnosti danì, kterou má zaji¹»ovat. Splatnost je pak stanovena u rùzných daní rùzným zpùsobem, jednorázovì, v zálohách nebo ve splátkách. U spotøebních daní se jejich splatnost øídí § 18 zákona o spotøebních daních. V posuzované vìci by se pak pou¾il odst. 5, vìta druhá, citovaného ustanovení, daò by tedy byla splatná a zaji¹»ovací pøíkaz by pozbyl platnosti a¾ po vydání rozhodnutí o vymìøení danì.
22. Dále lze pouze dovozovat, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz mù¾e jinak pozbýt platnosti uplynutím lhùty podle § 47 d. ø. urèené ke stanovení daòové povinnosti. Tato pomìrnì dlouhá lhùta kontrastuje s velmi krátkou tøídenní lhùtou podle § 71 odst. 1 d. ø., v rámci ní¾ má daòový subjekt povinnosti zajistit daò, zpùsobem a ve vý¹i stanovené v zaji¹»ovacím pøíkazu, ve prospìch správce danì. V pøípadì, ¾e tak daòový subjekt ve stanovené lhùtì neuèiní, mù¾e správce danì pøistoupit k jinému zaji¹tìní, èastým zpùsobem pak jistì bude vedení daòové exekuce, k ní¾ bylo pøistoupeno i v posuzované vìci (øízení vedené u Nejvy¹¹ího správního soudu pod sp. zn. 9 Afs 65/2008).
23. Daný postup mù¾e pøitom pøedstavovat velmi vá¾ný zásah do práv a postavení daòového subjektu a mù¾e ohrozit jak jeho hospodáøskou èinnost, tak jeho samotnou existenci. Soud pøipomíná, ¾e proti zaji¹»ovacímu pøíkazu mù¾e daòový subjekt sice podat odvolání, nicménì to nemá odkladný úèinek. Jiný zpùsob obrany proti zaji¹»ovacímu pøíkazu by daòovému subjektu mìl být umo¾nìn prostøednictvím pøezkumu koneèného rozhodnutí vydaného v následném daòovém øízení. Nìkteré dùvody, proè i tato mo¾nost nemusí v¾dy pro daòový subjekt pøedstavovat vèasnou a úèinnou obranu ve smyslu judikatury Ústavního soudu, byly ji¾ uvedeny vý¹e (daòové øízení nemusí být v¾dy ukonèeno vydáním soudnì pøezkoumatelného rozhodnutí, existuje rovnì¾ mo¾nost, ¾e daòové øízení nebude vùbec zahájeno), dal¹í dùvody budou rozvedeny dále v souvislosti s uplatnìním vìcné podmínky.
24. Vý¹e shrnuté skuteènosti rovnì¾ naznaèují, ¾e ani podmínka vìcná, stanovená v rozsudku roz¹íøeného senátu z 27. 10. 2009, è. j. 2 Afs 186/2006-54, není v pøípadì zaji¹»ovacího pøíkazu naplnìna. Pro splnìní této podmínky by bylo potøeba, aby v rámci koneèného rozhodnutí bylo obsáhnuto i rozhodnutí pøedbì¾né. Tedy aby o vztazích upravovaných zaji¹»ovacím pøíkazem bylo rozhodnuto koneèným rozhodnutím, jím¾ je v daném pøípadì (pokud bude vùbec vydáno) rozhodnutí o daòové povinnosti. Zákon v¹ak vzájemnou provázanost obou rozhodnutí omezuje pouze na to, ¾e v dùsledku splatnosti danì pozbývá zaji¹»ovací pøíkaz platnosti. Také ze samotné podstaty obou rozhodnutí je zøejmé, ¾e tato dvì rozhodnutí vzájemnì nejsou provázána co do pøedmìtu øízení natolik, ¾e by se v rámci koneèného rozhodnutí rozhodovalo také o vztazích zatímnì upravených zaji¹»ovacím pøíkazem, nebo» koneèným rozhodnutím o daòové povinnosti mohou zùstat nepov¹imnuty i pro daòový subjekt velmi nepøíznivé dùsledky zaji¹»ovacího pøíkazu. Není tak splnìna jedna z podmínek pøedbì¾nosti rozhodnutí vymezená ji¾ v usnesení roz¹íøeného senátu z 21. 10. 2008, è. j. 8 As 47/2005-86, è. 1764/2009 Sb. NSS, vzpomenutého vý¹e.
25. V uvedeném pøípadì je tak v hrubém nepomìru postavení správce danì, jemu¾ zákon nestanovuje pevné mantinely pro následný postup po vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, s postavením daòového subjektu, jen¾ naopak je povinen daò zajistit èástkou, stanovenou v rozhodnutí správce danì, který ve svém uvá¾ení není nijak limitován. Proti rozhodnutí správce danì je sice pøípustné odvolání, av¹ak bez toho, ¾e by bylo nadáno odkladným úèinkem. Pokud naopak daòový subjekt správcem danì ulo¾enou povinnost ve velmi krátké tøídenní lhùtì nesplní, hrozí mu, ¾e splnìní povinnosti bude vymáháno dal¹ími zpùsoby, napø. daòovou exekucí. Problematickou je také platnost zaji¹»ovacího pøíkazu. Platnosti zaji¹»ovací pøíkaz pozbývá buïto v ojedinìlých pøípadech nerozhodnutím správce danì o odvolání v zákonné tøicetidenní lhùtì, splatností danì èi uplynutím lhùty pro stanovení daòové povinnosti podle § 47 d. ø. Také mo¾nost domáhat se nápravy dùsledkù zpùsobených nezákonným zaji¹»ovacím pøíkazem, kdy napø. bude jistina stanovena v nepøimìøené vý¹i, v rámci vydání koneèného rozhodnutí èi v rámci jeho soudního pøezkumu, nepøedstavuje pro daòový subjekt efektivní zpùsob obrany. Koneèné rozhodnutí nemusí být jednak vùbec vydáno, jednak v rámci tohoto rozhodnutí nemusí být vùbec rozhodováno o vztazích upravených zaji¹»ovacím pøíkazem. Z uvedených dùvodù proto nelze zaji¹»ovací pøíkaz vydávaný podle § 71 odst. 1 d. ø. pova¾ovat za rozhodnutí pøedbì¾né povahy podle § 70 písm. b) s. ø. s. vylouèené ze soudního pøezkumu.
26. Závìrem je mo¾no poznamenat, ¾e k danému názoru soud dospìl vìdom si opaèného závìru Ústavního soudu (srov. usnesení z 5. 4. 2006, sp. zn. I ÚS 374/05), jen¾ nepova¾oval doposud za nutné korigovat dosavadní názor Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz podle § 71 odst. 1 d. ø. je rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu. V uvedeném usnesení toti¾ Ústavní soud pøisvìdèil argumentu Nejvy¹¹ího správního soudu, ¾e právo na pøístup k soudu je zaji¹tìno prostøednictvím pøípadného pøezkumu rozhodnutí koneèného. Vý¹e v¹ak bylo v nyní posuzované vìci rozebráno, ¾e z tohoto pravidla existují výjimky v podobì rùzných procesních situací, o nich¾ se ani usnesení Ústavního soudu nezmiòuje, na základì nich¾ je tøeba dovodit, ¾e pro naplnìní ochrany práv daòového subjektu ve smyslu èl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod je nezbytné umo¾nit soudní pøezkum i pøímo zaji¹»ovacího pøíkazu podle § 71 odst. 1 d. ø.
27. Soud pouze dodává, ¾e i z hlediska své podoby a obsahu je toto rozhodnutí zpùsobilé pøezkumu, nebo» jak vyplývá z § 71 odst. 1 d. ø., v tomto rozhodnutí je správce danì povinen rozvést dùvody vydání zaji¹»ovacího pøíkazu, tedy proè pokládá vybrání danì za ohro¾ené.
28. V øízení o kasaèní stí¾nosti proti usnesení o odmítnutí ¾aloby pro nepøípustnost Nejvy¹¹í správní soud zkoumá pouze to, zda krajský soud správnì posoudil (ne)splnìní podmínek øízení (srov. rozsudek Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 5. 1. 2006, è. j. 2 As 45/2005-65). V øízení pøed roz¹íøeným senátem tedy byla øe¹ená otázka zároveò spornou vìcí, proto se roz¹íøený senát v souladu s § 71 odst. 2 písm. a) jednacího øádu Nejvy¹¹ího správního soudu neomezil na zodpovìzení pøedlo¾ené sporné otázky, nýbr¾ rozhodl rozsudkem o kasaèní stí¾nosti samé.
29. Krajský soud v kasaèní stí¾ností napadeném usnesení o odmítnutí ¾aloby stì¾ovatelky do¹el k závìru, ¾e zaji¹»ovací pøíkaz vydávaný podle § 71 d. ø. je rozhodnutím pøedbì¾né povahy vylouèeným ze soudního pøezkumu dle § 70 písm. b) s. ø. s. S tímto právním názorem se roz¹íøený senát neztoto¾nil a dospìl k opaènému závìru ne¾ krajský soud. Kasaèní stí¾nost je tedy dùvodná. Proto Nejvy¹¹í správní soud napadené usnesení Krajského soudu v Hradci Králové zru¹il a vìc vrátil tomuto soudu k dal¹ímu øízení (§ 110 odst. 1 vìta první pøed støedníkem s. ø. s.).
30. V dal¹ím øízení krajský soud rozhodne také o nákladech øízení o kasaèní stí¾nosti (§ 110 odst. 2 vìta prvá s. ø. s.).