Source: http://legal.legis.com.co/document.legis/sentencia-2015-00341-22677-de-marzo-21-de-2018?documento=jurcol&contexto=jurcol_5294b9cb532641ce9aa6bdea5f109b73&vista=STD-PC
Timestamp: 2020-08-03 15:43:12
Document Index: 85654535

Matched Legal Cases: ['artículo 670', 'artículo 138', 'artículo 860', 'artículo 1079', 'artículo 730', 'artículo 714', 'artículo 860', 'artículo 28', 'artículo 860', 'artículo 670', 'artículo 1070', 'artículo 860', 'artículo 714', 'artículo 860', 'artículo 670', 'artículo 1079', 'artículo 1079', 'artículo 670', 'artículo 670', 'artículo 670', 'artículo 814', 'artículo 293', 'artículo 670', 'Artículo 670', 'artículo 293', 'artículo 670', 'artículo 293', 'artículo 282', 'artículo 670', 'artículo 670', 'artículo 293', 'Artículo 634', 'artículo 278']

﻿ SENTENCIA 2015-00341/22677 DE MARZO 21 DE 2018
SENTENCIA 2015-00341 DE 21 DE MARZO DE 2018
CONTENIDO:APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD. CON EL CAMBIO LEGISLATIVO, FUERON MODIFICADAS LA TARIFA Y LA BASE DE LA SANCIÓN. CONCRETAMENTE, LA CONDUCTA INFRACTORA DEJÓ DE CASTIGARSE CON LA EXIGENCIA DE UNA SUMA EQUIVALENTE AL 50% LOS INTERESES MORATORIOS, COMO OCURRÍA ANTES, SINO CON UNA MULTA DE: (I) EL 20% DEL VALOR DEVUELTO EN FORMA IMPROCEDENTE, EN EL EVENTO EN QUE SE MODIFIQUE MEDIANTE LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN EL SALDO A FAVORO (II) EL 10% CUANDO EL SALDO A FAVOR SEA MODIFICADO MEDIANTE CORRECCIÓN EFECTUADA POR EL PROPIO DECLARANTE. TAMBIÉN SE REDUJO LA SANCIÓN APLICABLE CUANDO SE UTILICEN DOCUMENTOS FALSOS O SE INCURRA EN FRAUDE PARA OBTENER LA DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN, PUES PASÓ DE SER IGUAL AL 500% AL 100% DEL MONTO DEVUELTO O COMPENSADO IMPROCEDENTEMENTE.
TEMAS ESPECÍFICOS:ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD, LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, SANCIÓN TRIBUTARIA, ESTATUTO TRIBUTARIO, APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD
Sentencia 2015-00341/22677 de marzo 21 de 2018
Rad.: 25000-23-37-000-2015-00341-01 (22677)
Demandante: Seguros del Estado S. A.
Temas: Impuesto sobre las ventas. Bimestre 5º del año gravable 2009. Sanción por devolución improcedente.
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 13 de mayo de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta, Subsección B, que decidió (fls. 170 a 209):
PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, de conformidad con los argumentos expuestos en la parte motiva de esta providencia.
El 10 de noviembre de 2009, Distrimetales A&B SAS presentó la declaración del IVA correspondiente al 5º bimestre del año 2009, con un saldo a favor de $75.843.000 (fl. 43 vto. c. a. 1).
El dos de marzo de 2010, Distrimetales A&B SAS, solicitó a la DIAN la devolución del saldo a favor (fl. 44 c.a. 1). Con la petición, se presentó la Póliza de cumplimiento Nº 15-43-101001125 del 17 de febrero de 2010, expedida por Seguros del Estado S. A., la cual amparaba por $75.843.000 el cumplimiento de las disposiciones legales vigentes (fl. 36 c.a. 1).
El 10 de octubre de 2011, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió el Requerimiento Especial Nº 322402011000277, por medio del cual propuso modificar la declaración privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 5º período del año 2009, el cual rechazó los impuestos descontables y las compras. Asimismo determinó un saldo a pagar de $121.349.000 (2730 a 2758 c. a. 2). El acto se comunicó a Seguros del Estado S. A., mediante el Oficio 1-32-240-588, del siete de octubre de2011 (fl. 2759 c. a. 2).
El 13 de diciembre de 2011, la apoderada de Seguros del Estado S. A. dio respuesta al requerimiento especial (fls. 2761 a 2768 c. a. 2). A su turno, la contribuyente respondió dicho acto, mediante escrito radicado el 10 de enero de 2012 (fls. 2771 a 2785 c. a. 2).
El 14 de febrero de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió la Liquidación Oficial de Revisión 322412012000089, por medio de la cual modificó la declaración privada del IVA correspondiente al 5º período del año 2009, en los términos propuestos en el requerimiento especial (fls. 2801 a 2828 c. a. 2).
Mediante el Oficio 32-241-431-100, del 15 de febrero de 2012, la DIAN comunicó a Seguros del Estado S. A. la expedición de la anterior liquidación oficial de revisión (fl. 2829 c. a. 2).
El 23 de marzo de 2012, la apoderada de Seguros del Estado S. A. interpuso recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión Nº 322412012000089 del 14 de febrero de 2012 (fls. 2834 a 2842 c. a. 2), lo propio hizo la sociedad Distrimetales A&B SAS, el 13 de abril del mismo año (fls. 2846 a 2864 c. a. 2). A través de la Resolución 900.125, del 12 de marzo de 2013, la DIAN confirmó la liquidación (fls. 2911 a 2925 c. a. 2)(1).
Con fundamento en el artículo 670 del E.T., el 13 de marzo de 2013, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió el Pliego de Cargos Nº 322402013000186, contra la contribuyente Distrimetales A&B SAS, por medio del cual propuso reintegrar la suma devuelta de forma improcedente, correspondiente al valor de $75.843.000, más los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50% y una sanción del 500% del valor de la devolución improcedente por cuantía de $379.215.000 (fls. 55 a 59 c. a. 1). El 26 de marzo de 2013, la aseguradora dio respuesta al pliego de cargos (fls. 79 a 88 c. a. 1).
El 23 de septiembre de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió la Resolución Sanción Nº 322412013000572, en los términos expuestos en el pliego de cargos (fls. 102 a 117 c. a. 1).
El 22 de octubre de 2013, la aseguradora demandante interpuso recurso de reconsideración contra la referida resolución sanción (fls. 126 a 136 c. a. 1), resuelto por la Administración, a través de la Resolución 900.210, del uno de agosto de 2014 (fls. 167 a 185 c. a. 1), en el sentido de confirmar la resolución sanción recurrida. Dicho acto fue notificado personalmente al apoderado de Seguros del Estado el uno de septiembre de 2014 (fl. 186 vto. c. a. 1).
Seguros del Estado S. A., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones (fls. 6 y 7):
1. Que se declare la nulidad de la Resolución Sanción Nº 322412013000572 del 23 de septiembre de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá.
2. Que se declare la Nulidad de la Resolución 900.210 del 1º de agosto de 2014, notificada a Seguros del Estado S.A., el día 1º de septiembre de 2014 y proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN Bogotá, por medio de la cual se confirma en todas sus partes la Resolución Sanción Nº 322412013000572 del 23 de septiembre de 2013.
3. Que a título de restablecimiento del derecho se declare que Seguros del Estado S.A., no está obligada a pagar suma alguna de dinero a la DIAN como consecuencia de la expedición de la póliza de cumplimiento Nº 15-43-101001125.
Que se condene en costas y gastos procesales a la DIAN
De manera respetuosa y en el extremo caso que la sentencia niegue las pretensiones de la demanda, solicito al honorable magistrado se sirva fijar el límite máximo de responsabilidad económica exigible a Seguros del Estado S.A. a través de la póliza 15-43-101001125, que a la luz de lo dispuesto en el art. 1079 del C. de Co., es la suma de $75.843.0005, correspondiente al valor asegurado en el contrato de seguro.
La actora invocó como normas violadas los siguientes artículos: 29 de la Constitución; 1079 del Código de Comercio y; 703, 714, 730 y 860 del E.T.
1. Violación al debido proceso y al artículo 860 del E.T., porque la demandante no se puede considerar deudora solidaria.
Sostuvo que Seguros del Estado S. A., es garante pero no contribuyente, por lo tanto su responsabilidad y vinculación están limitadas a las obligaciones que de su condición se desprenden.
Precisó que la demandante tiene una obligación contractual derivada de la póliza de cumplimiento y la responsabilidad debe regirse por las normas del contrato de seguro. Invoca la sentencia del 21 de mayo de 2014, proferida por esta corporación (Expediente 19879).
2. Violación del artículo 1079 del C. de Co, porque la sanción demandada desconoce y sobrepasa el límite de responsabilidad de la aseguradora, conforme a la Póliza Nº 15 43 101001125.
Recordó que la Póliza Nº 15 43 101001125 fue expedida por un valor asegurado de $75.843.000, de modo que Seguros del Estado S. A. debe responder observando dicho límite. Al respecto, invocó la Sentencia C-1201 de 2003, proferida por la Corte Constitucional.
Aseguró que para la exigibilidad de una presunta obligación, se debe garantizar el derecho a la defensa. Al tiempo, manifestó que la actuación adelantada por la DIAN desconoció los derechos de la aseguradora, ya que no fue notificada de la liquidación oficial de revisión con fundamento en la cual se expidió la resolución sanción; tampoco de los actos anteriores tales como el requerimiento especial y el pliego de cargos.
3. Violación al debido proceso porque no se notificó el requerimiento especial a la aseguradora, artículos 29 de la Constitución, 703 y 730 del E.T.
Insistió en que la demandada no notificó el requerimiento especial, como tampoco la liquidación oficial a la demandante, de modo que se quebrantó el derecho de defensa y el debido proceso.
Manifestó que la notificación del requerimiento especial constituye un prerrequisito previo a expedir la liquidación oficial de revisión, el pliego de cargos y la resolución sanción.
Expresó que de acuerdo con los principios generales del proceso, la jurisprudencia de las altas cortes y la interpretación de la DIAN, a la aseguradora se le debe notificar y hacer parte de todos los actos administrativos proferidos a fin de hacer exigible la obligación de la contribuyente, como quiera que también se afectan los intereses de la garante.
Consideró cuestionable que la DIAN se conformara con comunicar o informar la existencia del requerimiento especial, lo que constituye una causal de nulidad al tenor del artículo 730 del E.T.
Señaló que la resolución demandada se fundamenta en actos administrativos que nunca le fueron notificados a la demandante, motivo por el cual es imposible ejercer el derecho de defensa y el debido proceso que le asiste.
4. Firmeza de la declaración tributaria - artículo 714 del Estatuto Tributario
Planteó que la declaración del IVA del 5º bimestre del año 2009 adquirió firmeza el dos de marzo de 2012, teniendo en cuenta que la solicitud de devolución se presentó el dos de marzo de 2010.
La DIAN contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de la parte actora en los siguientes términos (fls. 97 a 115):
Señaló que la actuación de la demandante es contraria a la lealtad procesal, ya que Seguros del Estado siempre reconoció durante todo el proceso administrativo sancionatorio su calidad de deudora solidaria.
Adujo que la deuda a cargo de la garante corresponde a la suma devuelta de forma improcedente, y en virtud del contrato de seguro se convirtió en solidaria de las obligaciones y sanciones previstas en la ley, de acuerdo con lo establecido en los artículos 670 y 860 del E.T.
En criterio de la DIAN, Seguros del Estado amparó el riesgo consistente en la inexistencia de los impuestos descontables registrados en la declaración del IVA del 5º bimestre del 2009; luego, estimó que no hay evidencia de que el contrato de seguro haya sido anulado, como tampoco que haya sido demandado.
Expresó que el artículo 860 del E.T. no establece de manera expresa, que al “garante” de la devolución, se le deban notificar los actos de determinación que modifican las declaraciones tributarias. Por ello, la DIAN halló procedente la comunicación de los actos de liquidación a la garante, según el artículo 28 del Decreto 01 de 1984.
Afirmó que únicamente a la contribuyente se le deben notificar los actos que se profieren en el proceso de determinación, mientras que el acto sancionatorio por devolución improcedente se debe notificar tanto a la contribuyente como a la garante.
Invocó las sentencias del 29 de octubre de 2014 (no se identifica el número de expediente) y del 14 de agosto de 2015 (Exp. 14887), proferidas por el Consejo de Estado. A continuación, adujo que dichas providencias respaldan la actuación administrativa en relación con los actos que se deben notificar a la garante.
Sostuvo que procede el rechazo de la demanda, ya que de acuerdo con el Consejo de Estado, las aseguradoras no tienen legitimación en causa por activa para demandar actos administrativos de determinación, en tanto los garantes no tienen un interés directo. Al respecto, cita la sentencia del 21 de mayo de 2014 (Exp. 19879).
Precisó que el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión fueron comunicados a la aseguradora, que dio respuesta al primer acto administrativo e interpuso recurso de reconsideración contra el segundo. Dijo que el pliego de cargos y la resolución sanción fueron debidamente notificados a la actora.
En este sentido, adujo que estaba acreditada la notificación del requerimiento especial a la contribuyente Distrimetales A&B SAS, razón por la cual no se puede predicar la firmeza de la declaración privada.
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, negó las pretensiones de la demanda, con fundamentó en los siguientes argumentos (fls. 170 a 209):
Manifestó que el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión deben notificarse al sujeto pasivo de la obligación, esto es, al contribuyente, conforme al procedimiento de determinación del impuesto establecido en la legislación tributaria.
Aseguró que la carga para discutir la determinación realizada por el fisco, es competencia exclusiva de la contribuyente, así que las aseguradoras no pueden discutir o debatir el valor del impuesto liquidado por la administración.
Expresó que el fisco no tenía la obligación de notificar a la demandante el requerimiento especial y la liquidación oficial; sin embargo, constató que dichos actos fueron comunicados a Seguros del Estado, quien pudo ejercitar sus derechos de defensa y contradicción al responder el requerimiento, e interponer el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial.
Seguidamente expuso que de acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado, el único acto que se exige notificar a las aseguradoras, es aquel mediante el cual se impone la sanción por devolución y/o compensación improcedente.
Advirtió que no se configuró la firmeza de la declaración tributaria respecto de Seguros del Estado S. A., debido a que no era obligatorio notificarle el requerimiento especial. Adicionalmente, precisó que este acto fue notificado a la contribuyente, dentro de los dos años siguientes a la expedición de la póliza.
Planteó que de acuerdo con lo establecido en el artículo 860 del E.T., la responsabilidad de las aseguradoras es solidaria, pues nace desde el momento en que se configura el siniestro y su alcance es extensivo al monto de las sanciones por improcedencia de la devolución junto con los intereses correspondientes, según el artículo 670 ibídem.
Aunado a lo anterior, indicó que el precedente jurisprudencial del Consejo de Estado determinó que es solidaria la responsabilidad que adquieren las entidades aseguradoras en calidad de garantes, circunstancia que no debe confundirse con la figura de deudor solidario derivada de las obligaciones de la sociedad contribuyente, en relación con sus socios.
Concluyó que no se vulneró el artículo 1070 del C de Co, pues en los términos literales de la póliza, la cobertura se extiende hasta el monto devuelto de manera improcedente, más las sanciones que se derivan de tal hecho.
La parte demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente (fls. 218 a 226):
Señaló que el a quo no reconoció la violación de los derechos invocados en la demanda como lo es el artículo 860 del E.T. Asimismo, desconoció el límite de la responsabilidad de la demandante establecido en la póliza, por lo cual solicita que estos aspectos se analicen en segunda instancia.
Insistió en que de acuerdo con lo expresado en la póliza, la aseguradora no puede responder por una suma superior a $75.843.000, ya que es el límite establecido en el contrato de seguro.
Frente a la solidaridad de las compañías de seguros, indicó que la Corte Constitucional considera las aseguradoras son solidarias especiales, y se debe respetar los límites contractuales del contrato de seguro, según la legislación comercial.
Manifestó que la Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante las sentencias del 21 de mayo de 2014 (Exp. 2012-00509-01), y del 17 de marzo de 2016 (Exp. 2014-00131-01), ha reiterado que las asegurados no son deudoras solidarias, y por tanto, tienen un límite de responsabilidad económica frente a la administración, cuyo marco es la póliza.
Aseveró que se vulneraron los derechos fundamentales constitucionales de defensa y del debido proceso, teniendo en cuenta que no se le notificó el requerimiento especial, la liquidación oficial de revisión y el pliego de cargos, por lo que la declaración se encuentra en firme a la luz del artículo 714 del E.T.
Finalmente, reiteró los cargos sobre la firmeza de la declaración tributaria, la cual ocurrió según su dicho, el dos de marzo de 2012.
La demandante reiteró lo expuesto en la demanda y en el recurso de apelación (fls. 258 a 261 vto.).
A su turno, la demandada reitero lo expuesto en la contestación de la demanda (fls. 239 a 248 c).
La Sala resuelve el recurso de apelación interpuesto por Seguros del Estado S. A. contra la sentencia del 13 de mayo de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó la nulidad de los actos administrativos acusados.
Al efecto, se acusa de nulidad la Resolución Sanción 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013 y su confirmatoria la Resolución 900.210, del uno de agosto de 2014, mediante las cuales la administración sancionó por devolución improcedente a la contribuyente Distrimetales A&B SAS, de la cual la actora es garante de la devolución efectuada.
En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer: (i) si se violó el debido proceso y el derecho de defensa a la sociedad demandante por falta de notificación del requerimiento especial, de la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de IVA del bimestre 5º del 2009, presentada por Distrimetales A&B SAS y del pliego de cargos; (ii) si operó la firmeza de la referida declaración; y (iii) si son nulos los actos demandados por exceder el límite de responsabilidad de la aseguradora.
Al respecto, se advierte que en asuntos análogos promovidos entre las mismas partes, esta Sala se ha pronunciado, entre otras, en las sentencias del 29 de noviembre de 2017(2) y ocho de febrero de 2018(3), por lo cual, se reiterará, en lo pertinente, el criterio jurisprudencial.
1. Legitimación en la causa por activa
La Sala considera pertinente hacer una precisión frente a la legitimación en causa por activa de Seguros del Estado S. A., para demandar la Resolución Sanción 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013 y su confirmatoria la Resolución 900.210, del uno de agosto 2014, expedidas por la DIAN, mediante las cuales se impuso a Distrimetales A&B SAS, sanción por devolución y/o compensación improcedente.
Como se aprecia, Seguros del Estado S. A. en su calidad de garante está habilitada para promover el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, a fin de controvertir los actos administrativos que sancionaron por devolución improcedente a Distrimetales A&B SAS. Lo anterior, habida consideración del contrato de seguro suscrito entre esta contribuyente y la actora en calidad de aseguradora, situación que se concretó con la expedición de la póliza exigida en el trámite de la devolución(5). Así, la anulación de la resolución sancionatoria conlleva a que desaparezcan las causales del amparo del riesgo, lo cual beneficia a la compañía aseguradora y a derechas a la contribuyente.
2. Notificación de los actos de determinación oficial y sancionatorios a Seguros del Estado S. A.
La mentada disposición, establecía la sanción adicional a las anteriores, en el equivalente al 500% del monto devuelto de forma improcedente, en el evento en que se constate el empleo de documentos falsos o fraudes.
Sobre la calidad de las aseguradoras, en providencia del 21 de mayo de 2014 (Exp. 19879), la Sección Cuarta señaló lo siguiente:
Respecto de la notificación de la liquidación oficial de revisión dentro del término de vigencia de la garantía, de acuerdo con lo expuesto en el artículo 860 del E.T., la Sala expresó que se debe efectuar al contribuyente y no a la garante de la obligación, debido a que este es un acto de determinación tributaria y el contribuyente es el titular de la relación jurídica sustancial y el directo responsable del pago del tributo(9).
Así mismo, frente a la notificación a la garante del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión, en sentencia del 14 de julio de 2016, Expediente 21147, la Sala precisó (se acentúa lo pertinente):
De conformidad con la jurisprudencia citada, cuando ocurre el siniestro, esto es, cuando se impone la sanción, surge el interés o legitimación de las compañías de seguros, en calidad de garantes con responsabilidad solidaria, para recurrir el acto y demandarlo ante la jurisdicción de lo contencioso-administrativo. Ello por cuanto en los casos de devolución amparados con póliza de garantía, la resolución sanción es el acto que declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro y, por lo tanto, el que determina la exigibilidad de la obligación garantizada. En consecuencia, la resolución sanción debe ser notificada a la compañía de seguros para que pueda ejercer el derecho de defensa y contradicción(14).
En el sub judice, la Resolución Sanción 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013, mediante la cual se impuso la sanción por devolución improcedente a Distrimetales A&B SAS, fue notificada por correo el 25 de septiembre del mismo año, al apoderado de la aseguradora, según se desprende del escrito de interposición del recurso de reconsideración presentado por esta compañía (fl. 121 c. a. 1).
Teniendo en cuenta que la resolución sanción es el acto definitivo que debe notificarse a la aseguradora, la administración no estaba obligada a notificar el pliego de cargos a Seguros del Estado S. A., en la medida en que este es un acto administrativo de trámite que no tiene la entidad de configurar el siniestro que ampara la póliza de seguro, como tampoco es pasible de control jurisdiccional. En todo caso, el pliego de cargos es un requisito para expedir la sanción cuando esta se impone de manera independiente y se debe notificar a la contribuyente quien tiene la obligación jurídica sustancial con la demandada, al momento de determinarse la improcedencia de la devolución, tal como lo ha sostenido la Sección Cuarta(15) en la sentencia del 22 de febrero de 2018, Expediente 22678.
De otra parte, si bien la aseguradora no está legitimada para demandar directamente la liquidación oficial de revisión que sirve de fundamento para la expedición de la resolución sanción(16), es lo cierto que la DIAN le comunicó a dicha compañía, el Requerimiento Especial Nº 322402011000277, del 10 de octubre de 2011, mediante el Oficio Nº 1-32-240-588, del 7 del mismo mes y año (fl. 2759 c. a. 2). Al efecto, la demandante respondió la comunicación mediante memorial radicado el 13 de diciembre de 2011 (fl. 2761 c. a. 2).
También se advierte que a través del Oficio Nº 32-241-431-100, del 15 de febrero de 2012, la DIAN comunicó a la aseguradora la Liquidación Oficial de Revisión Nº 322412012000089, del 14 de febrero de 2012 (fl. 2829 c. a. 2). Concurrentemente, el 23 de marzo de 2012, la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación (fls. 2834 a 2842 c. a. 2), con lo cual se demuestra que le fueron notificados esos actos administrativos.
Ahora bien, se debe enfatizar que para el caso de las aseguradoras, la DIAN está obligada a notificar los actos administrativos sancionatorios, de manera que la notificación de los actos de determinación si bien no se requieren para el caso de la garante, lo cierto es que Seguros del Estado S. A. tuvo plena intervención en sede administrativa, antes de la expedición de la sanción por devolución improcedente.
Y debe agregarse que, aun cuando en el sub examine la demandante intermedió en la actuación de liquidación oficial, no es de recibo el argumento relacionado con la firmeza de la declaración del IVA del 5º bimestre del año 2009, pues tal situación es predicable de la indebida notificación del requerimiento especial a la contribuyente, que no a la garante de la devolución. En otras palabras, la falta de notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión a la aseguradora, no conlleva a la firmeza de la declaración que originó la devolución improcedente.
En estos términos, la DIAN obró con observancia de los procedimientos establecidos, en tanto el 23 de septiembre de 2013 notificó a la actora la resolución sanción (fl. 121 c. a. 1) y, por ello, permitió que ejerciera el derecho de defensa y contradicción frente a esta decisión, mediante la interposición del recurso de reconsideración (fl. 126 c. a. 1), y la presentación de la demanda ante la jurisdicción. Así, no prospera el cargo.
3. Límite de responsabilidad de Seguros del Estado S. A. frente a la sanción por devolución improcedente prevista en el artículo 670 del E.T., artículo 1079 del C de Co.
La demandante considera que la resolución demandada viola el artículo 1079 del C de Co, en la medida en que desconoce y sobrepasa el límite de responsabilidad fijado en la Póliza Nº 15-43-101001125, del 17 de febrero de 2010.
Según el dicho de la actora, si la DIAN pretende cobrar el valor de la devolución, los intereses moratorios e incluso estos incrementados en un 50% y las demás sanciones del artículo 670 del E.T., debe respetar el límite de la suma de $75.843.000.
Al respecto, la parte resolutiva de la Resolución Sanción 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013, mediante la cual se impuso la sanción por devolución improcedente, establece lo siguiente (fls. 116 y 117 c. a. 1):
ARTÍCULO PRIMERO: Imponer a la sociedad Distrimetales A&B S.A.S., con NIT 900.230.960-7, sanción por improcedencia en la devolución contemplada en el artículo 670 del E. T. por la cual deberá reintegrar la suma de setenta y cinco millones ochocientos cuarenta y tres mil pesos m/cte. ($75.843.000) más los intereses moratorios correspondientes aumentados en un 50% liquidados desde la fecha de la resolución de devolución y/o compensación de acuerdo con los artículos 635 y 670 del E.T. por concepto de impuesto a las ventas periodo 5 año 2009 de acuerdo con lo expuesto en la parte considerativa del presente acto administrativo.
ARTÍCULO SEGUNDO: Adicionalmente imponer a la sociedad Distrimetales A&B S.A.S., con NIT 900.230.960-7, la sanción señalada en el inciso quinto (5) del artículo 670 del E.T., equivalente al quinientos por ciento (500%) del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente, en la suma de trescientos setenta y nueve millones doscientos quince mil pesos /mcte. (379.215.000), con fundamento en los hechos referidos en el presente acto administrativo.
ARTÍCULO TERCERO: ORDENAR hacer efectiva la Póliza de Garantía Nº 15-43-101001125 del 17 de febrero de 2010 expedida por la Compañía Seguros del Estado S.A. con NIT. 860.009.578-6, a nombre del contribuyente Distrimetales A&B S.A.S., con NIT 900.230.960-7, como tomador y/o afianzado y beneficiario y/o asegurado La Nacion - Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN con vigencia hasta 17 de marzo de 2012, la cual ampara la devolución del saldo a favor generado en la declaración del impuesto sobre las ventas IVA año gravable 2009 periodo quinto (5).
Así, los actos demandados imponen una sanción a cargo de Distrimetales A&B SAS, ordenando el reintegro del valor de $75.843.000, devueltos de forma improcedente, más los intereses moratorios aumentados en un 50% y el pago de $379.215.000, correspondiente al 500% del monto devuelto en forma improcedente, a título de sanción por utilización de medios fraudulentos en la devolución.
Observa la Sala, que la DIAN notificó a la aseguradora la sanción por devolución improcedente (fl. 121 c. a. 1), por lo que se insiste que la Administración garantizó a la demandante la posibilidad de controvertir los supuestos de hecho y de derecho que fundamentan la obligación garantizada.
Reitera la Sala(18), que si la solicitud de devolución del saldo a favor es presentada por la contribuyente con la correspondiente póliza, la aseguradora, en calidad de garante con responsabilidad solidaria, debe responder por el monto de la obligación garantizada en la misma.
A su turno, la Póliza de cumplimiento Nº 15-43101001125, del 17 de febrero de 2010, expedida por la Compañía Seguros del Estado S. A., fue proferida en los siguientes términos (fl. 36 c. a. 1):
GARANTIZAR EL CUMPLIMIENTO DE LAS DISPOSICIONES LEGALES VIGENTES, RELACIONADAS CON LA DEVOLUCIÓN DE IMPUESTO A LAS VENTAS CORRESPONDIENTE AL QUINTO BIMESTRE DE 2009, MAS LOS INTERESES QUE SE LLEGAREN A CAUSAR (ART. 670 Y 860 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO ART. 40 LEY 49/90, ART 71 Y 72 LEY 6 /92, ART. 144 Y 131 LEY 223/95, ART. 3 DECRETO REGLAMENTARIO 1.000/97). ART. 144 LEY 223/95 COBERTURA DE LAS GARANTIAS PRESENTADAS PARA DEVOLUCIONES SUSTITUYE EL INCISO SEGUNDO ART. 860 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO POR EL SIGUIENTE INCISO: LA GARANTIA DE QUE TRATA ESTE ARTÍCULO TENDRÁ UNA VIGENCIA DE DOS (2) AÑOS, SI DENTRO DE ESTE LAPSO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NOTIFICA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN EL GARANTE SERA SOLIDARIAMENTE RESPONSABLE POR LAS OBLIGACIONES GARANTIZADAS, INCLUYENDO EL MONTO DE LA SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN, LAS CUALES SE HARÁN EFECTIVAS JUNTO CON LOS INTERESES CORRESPONDIENTES UNA VEZ QUEDE EN FIRME EN LA VÍA GUBERNATIVA, O EN LA VÍA JURISDICCIONAL CUANDO SE INTERPONGA DEMANDA ANTE LA JURISDICCIÓN ADMINISTRATIVA, EL ACTO ADMINISTRATIVO DE LIQUIDACION OFICIAL O DE IMPROCEDENCIA DE LA DEVOLUCION, AUN SI ESTE SE PRODUCE CON POSTERIORIDAD A LOS DOS (2) AÑOS.
Teniendo en cuenta los términos y condiciones del contrato de seguro, para la Sala es claro que la resolución sanción y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración no tasaron a cargo de Seguros del Estado un monto superior al asegurado, en relación con la devolución y/o compensación improcedente del saldo a favor determinado en la declaración del impuesto sobre las ventas del 5º bimestre del año gravable 2009, a cargo de Distrimetales A&B SAS.
En ese orden de ideas, la sanción determinada por la DIAN en los actos demandados, no contradice los términos en que fue expedida la póliza, ni desconoce lo dispuesto en los artículos 1079 del Código de Comercio y 860 del Estatuto Tributario, ya que en calidad de garante debe responder por la obligación garantizada, pues así lo exige la naturaleza de esta solidaridad legal, y en atención al procedimiento establecido en el artículo 814-2 del E.T.
4. Aplicación del principio de favorabilidad
La Sala considera que deben anularse parcialmente los actos demandados en aplicación del principio de favorabilidad de conformidad con el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 670 del E.T.(19).
Artículo 670. Sanción por improcedencia de las devoluciones y/o compensaciones “Artículo modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:” Las devoluciones y/o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, y del impuesto sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor.
En ese orden de ideas, en aplicación del artículo 670 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, en concordancia con el parágrafo 5º del artículo 282 ibídem, la sanción por devolución improcedente equivale al 20% del valor devuelto indebidamente a la demandante ($75.843.000), esto es, $15.168.600, cifra que, sin necesidad de hacer la operación aritmética correspondiente, resulta menor que el 50% de los intereses que se han causado durante un período de casi siete (7) años, si se tiene en cuenta que la devolución improcedente tuvo lugar el 15 de marzo de 2010 (fl. 56 c. a. 1) y que la causación de los intereses cesó el 5 de marzo de 2017, esto es, al cabo de dos (2) años de haberse admitido la demanda ante la jurisdicción de lo contencioso-administrativo (fls. 84 a 86)(20).
De igual forma, en relación con la sanción por utilizar documentos falsos o hacer fraude, esta sanción adicional es más favorable para el contribuyente que el 500% del valor de la devolución. En efecto, como el valor de la devolución fue $75.843.000, el 100% es exactamente el mismo monto.
Consecuentemente, procede la nulidad parcial de los actos de manera que, Distrimetales A&B SAS, tiene la obligación de reintegrar a la DIAN la suma indebidamente devuelta y pagar los intereses moratorios y las sanciones correspondientes, como quedó establecido. Corolario de lo anterior, se revocará la sentencia de primer grado.
A título de restablecimiento del derecho, se dispone que Distrimetales A&B SAS, debe: (i) reintegrar a la DIAN $75.843.000, que es la suma indebidamente devuelta; (ii) pagar los intereses moratorios a que haya lugar; (iii) pagar la sanción del 20% del valor devuelto indebidamente, esto es, $15.168.600; y, (iv) pagar la sanción adicional del 100% del monto devuelto $75.843.000, por el uso de documentos falsos o hacer fraude para obtener la devolución.
5 Finalmente, se observa que, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365.8 del CGP, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran probadas, a más de que la prosperidad de las pretensiones es parcial.
1. REVÓCASE la sentencia proferida el 13 de mayo de 2016 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. En su lugar, se dispone:
1. ANULAR parcialmente la Resolución Sanción 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá y su confirmatoria la Resolución 900.210, del uno de agosto de 2014, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.
Los artículos primero, segundo y tercero de la parte resolutiva de la Resolución 322412013000572, del 23 de septiembre de 2013, y por ende, de su confirmatoria 900.210, del uno de agosto de 2014, quedarán así:
ARTÍCULO PRIMERO: Imponer a la sociedad Distrimetales A&B SAS, con NIT 900.230.960-7, sanción por improcedencia en la devolución contemplada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, por medio de la cual deberá reintegrar la suma de setenta y cinco millones ochocientos cuarenta y tres mil pesos m/cte. ($75.843.000), más la sanción del veinte por ciento (20%) equivalente a la suma de quince millones ciento sesenta y ocho mil seiscientos pesos m/cte. ($15.168.600), y los correspondientes intereses moratorios, por concepto del impuesto sobre las ventas, quinto (5º) bimestre del año 2009.
ARTÍCULO SEGUNDO: Adicionalmente, imponer al contribuyente Distrimetales A&B SAS, con NIT 900.230.960-7 la sanción señalada en el inciso 5º del artículo 670 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, equivalente al cien por ciento (100%) del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente, en la suma de setenta y cinco millones ochocientos cuarenta y tres mil pesos m/cte. ($75.843.000), teniendo en cuenta la utilización de fraude fiscal mencionado en la Liquidación Oficial de Revisión Nº 322412012000089, del 14 de febrero de 2012.
ARTÍCULO TERCERO: ORDENAR hacer efectiva la Póliza de Garantía Nº 15-43-101001125 del 17 de febrero de 2010 y sus respectivos anexos expedidos por la compañía Seguros del Estado S. A., identificada con NIT 860.009.578-6, la cual ampara la devolución y/o compensación del saldo a favor generado en la declaración del IVA del 5º bimestre del año gravable 2009, de la tomadora y/o afianzada y beneficiaria y/o asegurada Distrimetales A&B SAS.
4. Se RECONOCE personería al abogado Juan Carlos Benavides Parra, para actuar en nombre y representación de la DIAN, de conformidad con el poder que obra en el folio 249 del expediente.
1 Revisado el sistema de consulta de procesos en la página de la rama judicial (23-02-2018) se advierte que la contribuyente asegurada demandó ante el Tribunal administrativo de Cundinamarca la liquidación oficial de revisión y la resolución que resolvió el recurso (Rad. 25000233700020130112900), pero en la Audiencia Inicial celebrada el 18 de junio de 2015 se declaró probada la excepción de inexistencia del demandante y se dio por terminado el proceso. El proceso se archivó el 30 de noviembre del mismo año.
2 Rad. 22236, M. P. Milton Chaves García.
3 Rad. 22882, M. P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
4 Auto de 28 de septiembre de 2016, número de radicación interno 22359, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia.
5 Sentencia de 8 de febrero de 2018, Exp. 22882, M. P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Ver entre otras providencias: auto del 28 de agosto de 2013, Exp. 19880, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia, citado en sentencias del 27 de agosto 2015, Exp. 20493, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 17 de marzo de 2017, Exp. 21996, C. P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y sentencia del 14 de julio de 2016, Exp. 21147, C. P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
9 Sentencia de 27 de agosto de 2015, Rad. 20493, M. P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
12 Ver auto de 21 de mayo de 2014, Exp. 19879 Sección Cuarta Consejo de Estado, C. P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
13 Sentencias del Consejo de Estado de 12 de abril de 2002, Exp. 12466, C. P. German Ayala Mantilla; de 12 de septiembre de 2002, Exp. 12644, C. P. María Inés Ortiz Barbosa; de 29 de junio de 2006, Exp. 15264, C. P. María Inés Ortiz Barbosa y de 11 de noviembre de 2009, Exp. 16885 C. P. Héctor J. Romero Díaz, 27 de agosto de 2015, Exp. 20493, auto de 28 de julio de 2013, Exp. 19880, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia, entre otras.
14 Sentencias de 12 de abril de 2002, Exp. 12466, C. P. Germán Ayala Mantilla; de 12 de septiembre de 2002, Exp. 12644, C. P. María Inés Ortiz Barbosa; de 29 de junio de 2006, Exp. 15264, C. P. María Inés Ortiz Barbosa y de 11 de noviembre de 2009, Exp. 16885, C. P. Héctor J. Romero Díaz y auto de 28 de julio de 2013, Exp. 19880, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 27 de agosto de 2015, Exp. 20493, entre otras.
15 Consejo de Estado. C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
16 Auto de 28 de agosto de 2013, Exp. 19880, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia y sentencia de 27 de agosto de 2015, Exp. 20493, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia, reiterada en sentencia de 17 de marzo de 2016, Exp. 21996, C. P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
17 M. P. Milton Chaves García.
18 Sentencia de 8 de febrero de 2018, Rad. 22882, M. P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
19 Ver sentencia de 8 de junio de 2017, Exp. 19389 C. P. (E) doctora Stella Jeannette Carvajal Basto.
20 Artículo 634 parágrafo 2º del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 278 de la Ley 1819 de 2016.