Source: http://kraken.slv.cz/7Afs132/2004
Timestamp: 2018-08-19 02:46:59+00:00
Document Index: 10911446

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'Soud ', '§ 16', 'soud ', '§ 103', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 24', '§ 31', '§ 31', '§ 31', '§ 50', '§ 49', '§ 50', '§ 50', '§ 43', '§ 50', '§ 48', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 16', '§ 31', 'soud ', 'soud ', 'soud ', 'soud ', '§ 109', 'soud ', '§ 110', 'soud ', '§ 109', 'soud ']

7Afs132/2004
7 Afs 132/2004-99
Nejvy¹¹í správní soud rozhodl v senátì slo¾eném z pøedsedy JUDr. Radana Malíka a soudcù JUDr. Eli¹ky Cihláøové a JUDr. Jaroslava Hubáèka v právní vìci stì¾ovatele Finanèního øeditelství v Brnì, se sídlem v Brnì, nám. Svobody 4, za úèasti J. S., v øízení o kasaèní stí¾nosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Brnì ze dne 8. 7. 2004, è. j. 30 Ca 24/2002-70,
Rozsudek Krajského soudu v Brnì ze dne 8. 7. 2004, è. j. 30 Ca 24/2002-70, s e z r u ¹ u j e a vìc s e v r a c í tomuto soudu k dal¹ímu øízení.
Vèas podanou kasaèní stí¾ností se stì¾ovatel domáhá zru¹ení shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým bylo zru¹eno jeho rozhodnutí ze dne 19. 12. 2001, è. j. FØ-110/2999/2000-0107, jím¾ bylo zamítnuto odvolání J. S. (dále té¾ daòový subjekt ) proti rozhodnutí Finanèního úøadu Brno III (dále té¾ správce danì ) ze dne 29. 12. 1999, è. j. 154774/99/290911/0172, dodateènému platebnímu výmìru na daò z pøíjmù fyzických osob za rok 1997. Souèasnì bylo rozhodnuto o povinnosti stì¾ovatele uhradit daòovému subjektu náklady øízení ve vý¹i 4500 Kè. Krajský soud rozhodnutí stì¾ovatele zru¹il pro vady øízení, proto¾e jím bylo zavr¹eno øízení, v nìm¾ nebyl zachován princip rovnosti zbraní. Soud stì¾ovateli pøedev¹ím vytkl, ¾e správce danì poru¹il ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona è. 337/1992 Sb., o správì daní a poplatkù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o správì daní a poplatkù ), nebo» z odùvodnìní jeho rozhodnutí plyne, ¾e se jako o dùkazy opíral té¾ o svìdecké výpovìdi, které nebyly poøízeny zpùsobem zákonem po¾adovaným, pøièem¾ v prùbìhu øízení nebyl obstarán jiný dùkaz (ne¾ výslech M. È.), který by tvrzení daòového subjektu vyvracel. Takovéto pochybení (neumo¾nìní daòovému subjektu, aby kladl svìdkùm otázky) pak nelze zhojit v prùbìhu odvolacího øízení, proto¾e oprávnìní odvolacího orgánu odstraòovat vady øízení nebo výsledky daòového øízení doplòovat nelze vykládat tak, ¾e by odvolací orgán (stì¾ovatel) mohl sám nebo prostøednictvím správce danì doplòovat výsledky daòového øízení a odstraòovat vady tohoto øízení v neomezeném rozsahu. Jako zcela nová skuteènost byla v odvolacím øízení stì¾ovatelem vypoètena dosa¾ená prùmìrná obchodní pøirá¾ka, co¾ je skuteènost, ke které se daòový subjekt v prùbìhu celého daòového øízení nemìl mo¾nost vyjádøit. V neposlední øadì Krajský soud v Brnì poukázal na skuteènost, ¾e rozhodnutí stì¾ovatele trpí logickým rozporem, kdy¾ na jedné stranì stì¾ovatel vytkl daòovému subjektu nevìrohodnost pøedkládaného úèetnictví a jeho nepou¾itelnost pro úèely stanovení daòového základu, av¹ak souèasnì i to, ¾e nesplnil své povinnosti prokázat svá tvrzení.
Jako právní dùvod vèas podané kasaèní stí¾nosti stì¾ovatel uvedl ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona è. 150/2002 Sb., soudního øádu správního, ve znìní pozdìj¹ích pøedpisù (dále jen s. ø. s. ). Stì¾ovatel poukázal na skuteènost, ¾e z jeho rozhodnutí je zøejmé, ¾e daòový subjekt neunesl dùkazní bøemeno v daòovém øízení, tj. neprokázal, ¾e jím vynalo¾ené výdaje byly uskuteènìny na nákup elektronického zbo¾í od jím tvrzených konkrétních dodavatelù. Uvedl, ¾e rozhodnutí krajského soudu je nesrozumitelné v odùvodnìní, jeho¾ obsahem je pouhá citace textu právní úpravy, resp. obecné konstatování o poru¹ení pøíslu¹né právní úpravy. S nìkterými ¾alobními body se pak soud nevypoøádal vùbec. Stì¾ovatel dále zdùraznil, ¾e se pøi svém rozhodování neopíral pouze o výpovìï M. È., naopak z ní nevycházel vùbec, nýbr¾ hodnotil øadu dùkazù. Jestli¾e má soud za to, ¾e daòovému subjektu nebylo umo¾nìno úèastnit se výslechu nìkterých svìdkù, stì¾ovatel uvádí, ¾e daòový subjekt byl o jejich výslechu øádnì vyrozumìn. To, ¾e svého práva nevyu¾il, nelze pova¾ovat za jeho poru¹ení. Dle stì¾ovatele je odvolací øízení postaveno na apelaèním principu, co¾ mu umo¾òuje doplòovat nebo odstraòovat vady øízení. Proto i zopakování výslechu svìdkù do¾ádanými správci danì v odvolacím øízení, kdy o jejich konání byl daòový subjekt vyrozumìn, nelze pova¾ovat za doplnìní daòového øízení týkající se rozsáhlého okruhu skuteèností, kterými se správce danì nezabýval, ani skuteèností natolik podstatných, ¾e jejich zji¹tìní rozhodující mìrou ovlivní zpùsob stanovení daòové povinnosti. Uvedení obchodní pøirá¾ky u elektronického zbo¾í v odùvodnìní rozhodnutí stì¾ovatele, vypoètené z údajù daòového subjektu, nemìlo jakýkoliv dopad na dodateèné vymìøení danì a nelze je pova¾ovat za zcela novou skuteènost, jak uvádí krajský soud, proto¾e se jedná pouze o matematický výpoèet. Krajský soud dále dle stì¾ovatele pominul úpravu ust. § 24 zákona è. 586/1992 Sb., o daních z pøíjmù, ve znìní platném pro projednávanou vìc (dále jen zákon o daních z pøíjmù ), kde je uvedeno, ¾e daòovì úèinnými náklady jsou pouze ty, jejich¾ vý¹i daòový subjekt proká¾e. Samotné zji¹tìní, ¾e úèetní doklady formálnì odpovídají po¾adavkùm pøedpisù o úèetnictví, neprokazuje, ¾e deklarovaný výdaj byl skuteènì daòovým subjektem vynalo¾en. Proto daòový subjekt musí prokázat obì strany vztahu, tedy jak pøíjem, tak i výdaj. Stì¾ovatel ani správce danì nepopíral, ¾e daòový subjekt elektronické zbo¾í mìl a prodával ho, ale z celého daòového øízení je zøejmé, ¾e toto zbo¾í nemohl nabýt tak, jak tvrdí a dokládá svým úèetnictvím a dal¹ími dùkazními prostøedky. Stì¾ovatel navrhl zru¹ení napadeného rozhodnutí a vrácení vìci krajskému soudu zpìt k dal¹ímu øízení.
Dne 16. 6. 1999 byla s daòovým subjektem zahájena daòová kontrola na daò z pøíjmù fyzických osob za zdaòovací období roku 1997, ze které byla dne 23. 12. 1999 vyhotovena Zpráva o výsledku daòové kontroly. Na jejím základì byl dne 29. 12. 1999 vydán dodateèný platební výmìr è. 990000670, è. j. 154774/99/290911/0172, kterým byla daòovému subjektu domìøena daò ve vý¹i 19 037 675 Kè. V rámci odvolacího øízení stì¾ovatel dne 15. 11. 2000 ulo¾il správci danì doplnit výsledky øízení a odstranit vady øízení o blí¾e specifikované úkony (mimo jiných i provést ve¹keré výpovìdi svìdkù za úèasti daòového subjektu), nebo» po prostudování odvolacího spisu zjistil, ¾e správce danì pøi provádìní dùkazního øízení nepostupoval v souladu s ust. § 31 odst. 2, § 31 odst. 4 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù. Na základì doplnìného øízení vydal stì¾ovatel rozhodnutí, které je pøedmìtem soudního pøezkumu.
Dle ust. § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù odvolací orgán pøezkoumá odvoláním napadené rozhodnutí v¾dy v rozsahu po¾adovaném v odvolání. Vyjdou-li pøi pøezkoumávání najevo skuteènosti odvolatelem sice neuplatnìné, ale mající podstatný vliv na výrok rozhodnutí, lze k nim rovnì¾ pøi rozhodování pøihlédnout. Pøi tom není odvolací orgán vázán návrhy odvolatele a mù¾e proto zmìnit rozhodnutí odvoláním napadené i v neprospìch odvolatele. V rámci odvolacího øízení mù¾e odvolací orgán výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení anebo toto doplnìní nebo odstranìní vad ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. Zjistí-li odvolací orgán, ¾e jsou splnìny u správce danì prvního stupnì podmínky pro rozhodnutí podle § 49 odst. 2, vrátí vìc k rozhodnutí s odùvodnìním a pokyny pro dal¹í øízení správci danì prvního stupnì, který je právním názorem odvolacího orgánu vázán.
Pro spornou vìc je klíèové posouzení øízení o odvolání v daòovém øízení ve smyslu mo¾ností, které má v rámci tohoto øízení odvolací orgán (v souzené vìci stì¾ovatel). Jeho postup stanoví ust. § 50 zákona o správì daní a poplatkù, kdy¾ pro spornou vìc je relevantní zejména odst. 3 citovaného ustanovení. Z jeho dikce je zøejmé, ¾e v rámci odvolacího øízení mù¾e odvolací orgán výsledky daòového øízení doplòovat, odstraòovat vady øízení anebo toto doplnìní nebo odstranìní vad ulo¾it správci danì se stanovením pøimìøené lhùty. Stì¾ovatel v pøedmìtné vìci vyu¾il mo¾nosti, kterou mu dává zákon, a správci danì ulo¾il doplnit výsledky øízení a odstranit vady øízení, pøièem¾ mu k tomu stanovil lhùtu tøí mìsícù. Jak je zøejmé z vý¹e uvedeného, stì¾ovatel postupoval zcela v souladu se zákonem. Nelze proto souhlasit s Krajským soudem v Brnì, který tento jeho postup shledal nezákonným, kdy¾ v odùvodnìní svého rozhodnutí vyslovil, ¾e odvolací orgán sám nebo prostøednictvím správce danì nemù¾e doplòovat výsledky daòového øízení a odstraòovat vady v neomezeném rozsahu. Takovéto omezení v¹ak v zákonì o správì daní a poplatkù stanoveno není. Naopak ust. § 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù lze pova¾ovat za modifikaci obecné zásady dvouinstanènosti, která je typická pro správní øízení, která je, v pøípadì, ¾e jsou respektována ostatní procesní práva daòového subjektu, v zásadì pøípustná. Tím spí¹e, ¾e odvolacímu orgánu je v odst. 4 citovaného ustanovení dána mo¾nost pou¾ít pøimìøenì i ust. § 43 zákona o správì daní a poplatkù, tedy vytýkací øízení. Vý¹e uvedené plnì koresponduje s rozhodnutím Nejvy¹¹ího správního soudu ze dne 27. 5. 2005, è. j. 4 Afs 34/2003-74, ve kterém je uvedeno, ¾e dospìje-li odvolací orgán po doplnìní dokazování (§ 50 odst. 3 zákona o správì daní a poplatkù) k jinému právnímu posouzení, ne¾ ze kterého vy¹el správce danì, seznámí s takovým posouzením øádnì a vèas daòový subjekt. Ten poté v souladu s ustanovením § 48 odst. 7 tého¾ zákona mù¾e je¹tì v prùbìhu odvolacího øízení doplòovat a pozmìòovat údaje odvolání, formulovat nové námitky, pøípadnì doplnit, pøedlo¾it nebo navrhnout dal¹í dùkazní prostøedky, je¾ by novou právní kvalifikaci pøípadnì vylouèily. Nerespektuje-li odvolací orgán takový postup, poru¹uje zásadu dvojinstanènosti. Ze správního spisu je zøejmé, ¾e daòový subjekt mìl v prùbìhu odvolacího øízení mo¾nost nahlí¾et do spisu a doplòovat své odvolání v závislosti na nových skuteènostech, které byly v odvolacím øízení zji¹tìny. Souèástí správního spisu je tak mimo jiných i Protokol o ústním jednání ze dne 28. 2. 2001, pøi kterém byl daòovému subjektu poskytnut materiál a dal¹í informace v rámci odvolacího øízení, Protokol o ústním jednání ze dne 4. 5. 2001 o nahlí¾ení daòového subjektu do spisu, èi Sdìlení o úkonech v daòovém øízení ze dne 8. 11. 2001 a 13. 11. 2001, ve kterých byl daòový subjekt upozornìn na mo¾nost vyu¾ít svého práva k nahlédnutí do spisu a seznámit se s dùkazními prostøedky, které správce danì získal v prùbìhu celého daòového øízení. Souèástí spisu je i sedm doplnìní odvolání daòového subjektu, a to ze dne 12.6. 2000, 8. 1. 2001, 23. 2. 2001, 24. 4. 2001, 7. 8. 2001, 14. 9. 2001 a 5. 12. 2001. Jak je tedy zøejmé, stì¾ovatel umo¾nil daòovému subjektu seznámit se se v¹emi zji¹tìními uèinìnými v prùbìhu odvolacího øízení, pøièem¾ daòový subjekt svých práv vyu¾il a k novì zji¹tìným skuteènostem se ve svých odvoláních vyjadøoval. Nedo¹lo tedy k poru¹ení jeho práv stanovených mu zákonem o správì daní a poplatkù. Proto daòové øízení tak, jak bylo vedeno stì¾ovatelem, probíhalo zcela v souladu se zákonem. Krajský soud v Brnì tedy pochybil, jestli¾e k vý¹e uvedenému postupu zaujal jiné právní stanovisko.
K dal¹ím námitkám stì¾ovatele se Nejvy¹¹í správní soud vyjádøil následovnì. S ohledem na okolnost, ¾e postup stì¾ovatele, který v rámci odvolacího øízení doplòoval pøedcházející øízení, shledal Nejvy¹¹í správní soud zákonným, je nutno v rámci soudního øízení posoudit i dùkazní prostøedky, je¾ byly získány tímto zpùsobem. Je proto dùvodná námitka stì¾ovatele rozporující tvrzení krajského soudu, ¾e daòový subjekt unesl své dùkazní bøemeno. Ze správního spisu vyplývá, ¾e daòový subjekt tvrdil, ¾e uskuteènil urèité obchodní transakce, tedy ¾e nakoupil zbo¾í od urèitých dodavatelù. Av¹ak ze zji¹tìní stì¾ovatele vyplynulo, ¾e pøedmìtní dodavatelé popøeli, ¾e by mìli s daòovým subjektem jakékoliv obchodní styky. Nejvy¹¹í správní soud zdùrazòuje, ¾e výslechy dodavatelù, kteøí v daòovém øízení vystupovali jako svìdci, byly provedeny zákonným zpùsobem, kdy¾ se jich zástupce daòového subjektu pøímo zúèastnil, nebo mu bylo dáno na vìdomí, ¾e se výslech uskuteèní. Jediným subjektem, jeho¾ výslech se nepodaøilo zopakovat tak, aby by proveden v souladu s ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správì daní a poplatkù, byl výslech M. È., av¹ak jak vyplývá z rozhodnutí stì¾ovatele, správní spis obsahoval dostateèné mno¾ství dùkazních prostøedkù pro to, aby stì¾ovatel mohl zpochybnit tvrzení daòového subjektu i v pøípadì tohoto dodavatele. Z vý¹e uvedeného je zøejmé, ¾e stì¾ovatel v prùbìhu odvolacího øízení vyvrátil tvrzení daòového subjektu, a proto do¹lo k pøesunu dùkazního bøemene zpìt na daòový subjekt. Ten ho v¹ak neunesl, nebo» listiny, které pøedlo¾il, a námitky, kterými polemizoval s výslechy svìdkù, nemìly takovou dùkazní sílu, aby mohly zvrátit zji¹tìní uèinìná stì¾ovatelem. Není proto správné tvrzení krajského soudu, ¾e správce danì a stì¾ovatel nedostál povinnostem vyplývajícím z ust. § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správì daní a poplatkù, naopak byl to daòový subjekt, kdo svým zákonným povinnostem nedostál. Daòový subjekt tedy neprokázal, ¾e by nabyl zbo¾í tak, jak tvrdil a dokládal svým
úèetnictvím a dal¹ími dùkazními prostøedky. Nejvy¹¹í správní soud proto zcela souhlasí se stì¾ovatelem, který nepopírá, ¾e daòový subjekt zbo¾í mìl a prodával jej, av¹ak, proto¾e nedolo¾il jeho pùvod, neuznal jej jako daòový výdaj. Lze jen zopakovat, ¾e pøedlo¾ení úèetních dokladù, které splòují v¹echny zákonem pøedepsané nále¾itosti, neznamená, ¾e tyto doklady budou automaticky schopny dolo¾it daòovým subjektem tvrzené skuteènosti, tedy v souzené vìci sní¾it základ danì, nebo» správce danì mù¾e v daòovém øízení podrobit skuteènosti tvrzené daòovým subjektem svému posouzení a vyhodnotit si je vlastním zpùsobem. Je pak na daòovém subjektu, aby správci danì prokázal pravdivost v dokladech tvrzených skuteèností, tj. ¾e nastala skuteènost, o které daòový subjekt úètuje ve svém úèetnictví, co¾ se v¹ak v souzené vìci daòovému subjektu nepodaøilo. I v tomto bodì je tedy kasaèní stí¾nost dùvodná.
Posledním stí¾ním bodem stì¾ovatele je jeho nesouhlas s tím, jak se krajský soud vypoøádal s otázkou mar¾e uvedené stì¾ovatelem v odùvodnìní rozhodnutí, nebo» se dle jeho názoru nejednalo o novou skuteènost, nýbr¾ o pouhý matematický výpoèet, který byl konstatován pouze na dokreslení charakteru podnikání daòového subjektu. K tomuto Nejvy¹¹í správní soud uvádí, ¾e aèkoliv se v prùbìhu celého daòového øízení nemohl daòový subjekt k vypoètené mar¾i vyjádøit, nemìla tato skuteènost vliv na zákonnost rozhodnutí správce danì, nebo» dùvod, pro který byla daòovému subjektu domìøena daò, nebyla vý¹e obchodní pøirá¾ky, ale jiné skuteènosti v rozhodnutí uvedené, se kterými se daòový subjekt mìl mo¾nost v prùbìhu øízení seznámit a reagovat na nì. Nejednalo se tedy o takovou vadu, která by sama o sobì zakládala povinnost krajského soudu zru¹it rozhodnutí stì¾ovatele.
Nejvy¹¹í správní soud napadené rozhodnutí soudu pøezkoumal v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ø. s., vázán rozsahem a dùvody, které uplatnil stì¾ovatel ve své kasaèní stí¾nosti, a pøitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nim¾ by musel pøihlédnout z úøední povinnosti. Ze v¹ech shora uvedených dùvodù dospìl Nejvy¹¹í správní soud k závìru, ¾e kasaèní stí¾nost je dùvodná. Proto dle ust. § 110 odst. 1 s. ø. s. napadený rozsudek krajského soudu pro jeho nezákonnost spoèívající v nesprávném posouzení právní otázky zru¹il a vìc mu souèasnì vrátil k dal¹ímu øízení, v nìm¾ je krajský soud podle odst. 3 tého¾ ustanovení vázán právním názorem Nejvy¹¹ího správního soudu. O vìci pøitom rozhodl bez jednání postupem dle § 109 odst. 1 s. ø. s., dle kterého o kasaèní stí¾nosti rozhoduje Nejvy¹¹í správní soud zpravidla bez jednání.