Source: https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/edition/2015.14/339694.html
Timestamp: 2018-08-20 11:02:46+00:00
Document Index: 41781062

Matched Legal Cases: ['domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ', 'domstolen ']

Mervärdesskattegrupp | Rättslig vägledning | Skatteverket
Vad innebär bildandet av en mervärdeskattegrupp?
Vilka får ingå i en mervärdesskattegrupp?
Rättsfall: Fackförbund
Rättsfall: Banker
Rättsfall: Utländsk filial
Rättsfall: Förvärv från utländska huvudkontoret
Rättsfall: Filial förvärvar tjänster från huvudetableringen
Hur bildas en mervärdesskattegrupp?
Ansökan om gruppregistrering
Tidpunkt för bildande
Särskilt registreringsnummer
Uppgifts- och redovisningsskyldighet
Ändringar i mervärdesskattegruppen
När upphör mervärdesskattegruppen?
Bestämmelser om gruppregistrering till mervärdesskatt finns i 6 a kap. ML. Dessa bestämmelser har sin grund i artikel 11 i mervärdesskattedirektivet.
Bildandet av en mervärdesskattegrupp innebär att alla beskattningsbara personer som ingår i gruppen som medlemmar efter beslut om gruppregistrering anses som en enda beskattningsbar person i mervärdesskattehänseende och tilldelas ett särskilt registreringsnummer. All verksamhet som bedrivs av de olika medlemmarna i gruppen anses som en enda verksamhet bedriven av mervärdesskattegruppen. Detta får till följd att försäljningen av varor och tjänster mellan medlemmarna i mervärdesskattegruppen ska behandlas som sådana interna transaktioner som görs inom en enda beskattningsbar person (6 a kap. 1 § första stycket ML).
Gruppregistrering innebär inte i sig att den verksamhet som mervärdesskattegruppen bedriver också medför skattskyldighet för mervärdesskatt. Detta bedöms enligt de allmänna bestämmelserna i ML. I de fall gruppens verksamhet medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt enligt ML gäller skattskyldigheten eller återbetalningsrätten gruppen som mervärdesskatterättsligt subjekt (6 a kap. 1 § andra stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 32.
Om den verksamhet som en mervärdesskattegrupp bedriver medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning ska gruppen registreras till mervärdesskatt. I fråga om mervärdesskattegrupper är det gruppen som är skattskyldig till mervärdesskatt, men det är grupphuvudmannen som ska redovisa och betala mervärdeskatt för den verksamhet som gruppen bedriver. Grupphuvudmannen ska också i övrigt företräda gruppen i frågor som rör mervärdesskatt (5 kap. 3 § första stycket SFL). Det är därför grupphuvudmannen som ska registreras till mervärdesskatt (7 kap. 1 § andra stycket SFL). Om grupphuvudmannen inte har fullgjort skyldigheten att betala mervärdesskatt är dock varje annan medlem som ingår i gruppen tillsammans med huvudmannen skyldig att betala skatten för den verksamhet som mervärdesskattegruppen bedrivit under den tid de varit medlemmar i mervärdesskattegruppen (59 kap. 23 § SFL).
Gruppregistreringen har betydelse för de beloppsmässiga begränsningar som finns i ML. Därför kommer tröskelvärdena för unionsinterna förvärv i 2 a kap. 3 § ML och för distansförsäljning i 5 kap. 2 § ML att omfatta mervärdesskattegruppen och inte den enskilda medlem som gör förvärvet eller försäljningen (prop. 1997/98:148 s. 68). Motsvarande gäller även tillämpningen av bestämmelserna i SFL om t.ex. tillämplig redovisningsperiod.
En mervärdesskattegrupp kan avse beskattningsbara personer inom den finansiella sektorn och beskattningsbara personer i inkomstskatterättsliga kommissionärsförhållanden.
Det finns tre olika kategorier beskattningsbara personer som kan ingå i en mervärdesskattegrupp:
Beskattningsbara personer under Finansinspektionens tillsyn som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet därför att omsättningen är undantagen enligt 3 kap. 9 och 10 §§ ML.
Beskattningsbara personer med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla varor och tjänster till beskattningsbara personer under Finansinspektionens tillsyn enligt ovan.
Beskattningsbara personer som är kommissionärsföretag och kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 36 kap. IL (6 a kap. 2 § första stycket ML).
I mervärdesskattegruppen får endast ingå en beskattningbar persons fasta etableringsställen i Sverige (6 a kap. 2 § andra stycket ML).
En beskattningsbar person får heller inte vara medlem i mer än en mervärdesskattegrupp om det inte är fråga om ett kommissionärsföretag eller kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 36 kap. IL (6 a kap. 2 § tredje stycket ML).
De beskattningsbara personerna ska dessutom vara nära förbundna med varandra finansiellt, ekonomiskt och organisatoriskt (6 a kap. 3 § ML). Samtliga tre samband måste finnas. Ett enskilt samband kan vara uppfyllt i varierande grad och en bedömning av samtliga samband måste därför göras i varje enskilt fall. Ett finansiellt samband finns exempelvis när en bank genom ägande eller på annat sätt har ett bestämmande inflytande över den beskattningsbara person som tillhandahåller banken tjänster. Ett ekonomiskt samband finns exempelvis vid ett kontinuerligt utbyte av varor och tjänster mellan de beskattningsbara personerna, eller om en beskattningsbar person på annat sätt kontinuerligt bedriver ekonomisk verksamhet i nära samarbete med en annan beskattningsbar person och därigenom främjar och kompletterar dess verksamhet. Ett organisatoriskt samband finns exempelvis när de beskattningsbara personerna har gemensamma administrativa funktioner, t.ex. avseende ledning och marknadsföring (prop. 1997/98:148 s. 71 f).
Syftet med bestämmelserna om mervärdesskattegrupper, s.k. gruppregistrering, är att medlemmar i en sådan grupp kan undgå en annars inte avdragsgill ingående skatt vid förvärv från övriga medlemmar i gruppen (prop. 1997/98:148 s. 36).
EU-domstolen har inte ansett att kommissionen på ett övertygande sätt visat att det strider mot unionsrätten att ha en sådan reglering som Sverige, vilken begränsar bildandet av mervärdesskattegrupper till beskattningsbara personer inom finans- och försäkringssektorn (C-480/10, Kommissionen mot Sverige).
Enligt EU-domstolen finns dock inget hinder i artikel 11 i mervärdesskattedirektivet som innebär att icke beskattningsbara personer inte kan ingå i en mervärdesskattegrupp (C-85/11, Kommissionen mot Irland).
Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked som behandlat vilka krav som kan ställas på en beskattningsbar person med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla varor och tjänster till beskattningsbara personer under Finansinspektionens tillsyn. Ett fackförbund tillhandahöll administrativa tjänster till ett helägt försäkringsbolag. Skatterättsnämnden ansåg att fackförbundet inte kunde ingå i en mervärdesskattegrupp med försäkringsbolaget eftersom fackförbundets huvudsakliga verksamhet inte var att tillhandahålla administrativa tjänster åt försäkringsbolaget (RÅ 2004 ref. 34).
Högsta förvaltningsdomstolen har gjort bedömningen att ett antal fristående banker på grund av avtal om stadigvarande samverkan hade tillräckligt nära finansiellt, organisatoriskt och ekonomiskt samband för att ha rätt att bilda en mervärdesskattegrupp (RÅ 2005 not. 106).
Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden funnit att transaktioner mellan en gruppmedlems utländska filial och någon av medlemmarna inom gruppen inte är några gruppinterna transaktioner (RÅ 2006 not. 29).
Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden ansett att en svensk filials förvärv av tjänster från det utländska huvudkontoret utgör förvärv av tjänster som medför skattskyldighet för den mervärdesskattegrupp i vilken filialen ingår (HFD 2015 ref. 22).
Ett företag med sin huvudetablering utanför EU hade en filial i Sverige som ingick i en svensk mervärdesskattegrupp. Eftersom den svenska filialen tillsammans med övriga medlemmar i mervärdesskattegruppen utgjorde en enda beskattningsbar person ansågs filialen ingå i en annan beskattningsbar person än huvudetableringen. EU-domstolen konstaterade att eftersom bolaget som tillhandahållit tjänsterna är beläget i land utanför EU samt utgör en separat beskattningsbar person i förhållande till mervärdesskattegruppen är det mervärdesskattegruppen som i egenskap av köpare är skattskyldig enligt artikel 196 i mervärdesskattedirektivet (C-7/13, Skandia America Corp. (USA), filial i Sverige).
Skatteverket har i ett ställningstagande utvecklat sin syn på tillhandahållande av tjänster mellan en beskattningsbar persons två etableringar när den ena ingår i en svensk mervärdesskattegrupp. Nedan följer en närmare redogörelse för denna bedömning.
Endast en beskattningsbar persons etableringar här i landet kan ingå i en svensk mervärdesskattegrupp. Det har ingen betydelse om det är den huvusakliga etableringen (sätet) eller ett fast etableringsställe som finns här i landet. Om ett företags svenska etablering ingår i en mervärdesskattegrupp får det till följd att etableringen upphör att vara en del av företaget mervärdesskattemässigt. Etableringen blir i stället en del av mervärdesskattegruppen. Således kommer en beskattningsbar persons utländska etablering att vara en oberoende beskattningsbar person gentemot mervärdesskattegruppen som dess svenska etablering ingår i. Eftersom den svenska etableringen efter inträdet i mervärdesskattegruppen ska ses som en del av mervärdesskattegruppen kan en transaktion som sker mellan en beskattningsbar persons utländska etablering och dess svenska etablering som ingår i mervärdesskattegruppen vara en omsättning. Detta gäller trots att den utländska etableringen och den svenska etableringen är del av samma juridiska person.
För att det ska vara fråga om en omsättning måste det finnas en verklig tjänst som tillhandahållits mot ersättning till mervärdesskattegruppen. I de fall det saknas ett avtal som reglerar ersättningen kan den interna kostnadsfördelningen som görs mellan etableringarna användas som ersättning för den aktuella omsättningen. Sådan kostnadsfördelning kan i vissa fall göras utifrån inkomstskatterättsliga internprissättningsregler. Om ersättningen är lägre än det marknadsvärde som skulle tagits ut mellan två oberoende parter kan ersättningen bedömas till marknadsvärdet enligt reglerna om omvärdering av beskattningsunderlaget.
En mervärdesskattegrupp bildas genom att Skatteverket efter ansökan om gruppregistrering fattar ett särskilt beslut om att registrera en sådan grupp. Ett beslut om gruppregistrering förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar mot ett sådant beslut (6 a kap. 6 § första stycket ML).
Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om gruppregistrering. Det är dock endast i speciella situationer där missbruk av möjligheten till gruppregistrering är uppenbar som en ansökan kan avslås. Skatteverket har rätt att vägra gruppregistrering om verket anser att registreringen kommer att leda till skatteundandragande eller uppenbar konkurrenssnedvridning (prop. 1997/98:148 s. 73).
Av beslutet ska också framgå vem Skatteverket utsett till grupphuvudman för mervärdesskattegruppen (6 a kap. 4 § första stycket ML).
Ansökan om gruppregistrering görs gemensamt av alla de beskattningsbara personer som vill ingå i gruppen (6 a kap. 6 § första stycket ML). Ansökan görs på blankett SKV 5714. Samtliga ska skriva under ansökan och det är endast de beskattningsbara personer som angivits i ansökan som kan ingå i mervärdesskattegruppen.
Ärenden som avser gruppregistreringen handläggs av den region som enligt arbetsordningen ska fatta beslut avseende den som ska fungera som grupphuvudman.
Mervärdesskattegruppen anses bildad den dag beslutet fattas eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (6 a kap. 4 § första stycket och 6 § ML). Ett beslut om gruppregistrering kan alltså inte få retroaktiv verkan. I ansökan om gruppregistrering ska önskad tidpunkt för bildande av gruppen anges. För att gruppregistreringen ska kunna börja gälla fr.o.m. den tidpunkt som angetts i ansökan måste ansökan komma in till Skatteverket inom rimlig tid före den angivna tidpunkten (prop. 1997/98:148 s. 44–45). Detta beror på att Skatteverket måste ges tid för att pröva om förutsättningarna är uppfyllda.
Mervärdesskattegruppen, d.v.s. gruppregistreringen, består till dess Skatteverket har beslutat att den ska upphöra.
När mervärdesskattegruppen bildas tilldelas den ett särskilt registreringsnummer (tio siffror). Detta nummer är dock inte ett registreringsnummer för mervärdesskatt. Ett registreringsnummer till mervärdesskatt (tolv siffror) tilldelas först om mervärdesskattegruppen även ska registreras till mervärdesskatt.
Befintliga registreringsnummer till mervärdesskatt för de beskattningsbara personerna som blir medlemmar i gruppen avregistreras från den tidpunkt mervärdesskattegruppen anses bildad och är inte giltiga därefter.
Beslut om gruppregistrering kan överklagas hos den förvaltningsrätt som är behörig att pröva överklagandet av grupphuvudmannen (20 kap. 1 § tredje stycket ML).
Av beslutet om gruppregistrering framgår vem Skatteverket utsett till grupphuvudman (6 a kap. 4 § första stycket ML).
Till grupphuvudman ska Skatteverket utse den medlem i mervärdesskattegruppen som de övriga medlemmarna i gruppen föreslår. Detta förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar emot detta (6 a kap. 4 § andra stycket 1 ML). Skatteverket ska alltså göra en lämplighetsprövning av den medlem som ska få utses till grupphuvudman. Vid prövningen ska hänsyn tas till risken för skatteundandragande. Detta innebär att t.ex. sådana omständigheter som utgör skäl för att återkalla F-skattsedel kan utgöra sådana särskilda skäl som talar emot den medlem som föreslås som grupphuvudman (prop. 1997/98:148 s. 72).
I de fall gruppregistreringen avser kommissionärsförhållanden ska Skatteverket utse den medlem som är kommittentföretag (6 a kap. 4 § andra stycket 2 ML).
Om ett förhållande som har legat till grund för gruppregistrering har ändrats, ska grupphuvudmannen underrätta Skatteverket om ändringen. Underrättelsen ska lämnas inom två veckor från det att ändringen inträffade (6 a kap. 7 § första stycket ML). Underrättelseskyldigheten finns för att Skatteverket ska kunna göra en bedömning av om medlemmarna fortfarande har rätt att bilda en mervärdesskattegrupp. Med förhållande som legat till grund för gruppregistrering avses t.ex. att ägande- eller kontrollförhållandena ändras för någon av gruppmedlemmarna. Uppgift om ändrade förhållanden ska lämnas skriftligen (prop. 1997/98:148 s. 45).
Om Skatteverket på annat sätt får kännedom om att förutsättningarna för gruppregistrering ändrats får verket förelägga grupphuvudmannen att fullgöra sin underrättelseskyldighet (6 a kap. 7 § andra stycket ML).
Det är den grupphuvudman som Skatteverket utsett för gruppen enligt 6 a kap. 4 § ML som ska redovisa och betala mervärdesskatt för den verksamhet som gruppen bedriver. Grupphuvudmannen ska också i övrigt företräda gruppen i frågor som rör sådan skatt (5 kap. 3 § första stycket SFL).
Detta innebär att det är grupphuvudmannen som är skyldig att anmäla mervärdesskattegruppen för registrering i det fall gruppens verksamhet medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt enligt ML. Skatteverket ska också registrera mervärdesskattegruppen till mervärdesskatt i grupphuvudmannens namn (7 kap. 1 § andra stycket SFL). Jämför prop. 1997/98:148 s. 47.
Grupphuvudmannen ska för mervärdesskattegruppens räkning lämna mervärdesskattedeklaration och i förekommande fall en sådan periodisk sammanställning som avses i 35 kap. SFL.
Underlag för kontroll av redovisningen ska finnas tillgängligt hos grupphuvudmannen (5 kap. 3 § andra stycket SFL). Det är alltså grupphuvudmannen som är skyldig att hålla underlaget för gruppens mervärdesskatteredovisning tillgängligt för Skatteverkets kontroll.
Möjlighet finns att ändra mervärdesskattegruppens sammansättning efter beslut av Skatteverket. Medlemmar kan gå ur gruppen, nya medlemmar kan gå in i gruppen och grupphuvudmannen kan bytas ut (6 a kap. 5 § första stycket ML).
Ansökan om ändringar i mervärdesskattegruppens sammansättning ska göras gemensamt av gruppens medlemmar eller av grupphuvudmannen med fullmakt från övriga medlemmar (6 a kap. 6 § första stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 73. Ansökan görs på blankett SKV 5714.
Grupphuvudmannen har en skyldighet att underrätta Skatteverket när förhållandena som legat till grund för gruppregistreringen ändras.
Ett beslut om ändring i gruppens sammansättning förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar emot detta och att förutsättningarna för gruppregistrering fortfarande är uppfyllda (6 a kap. 6 § ML). Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om ändring.
Ett beslut om ändring av mervärdesskattegruppens sammansättning gäller fr.o.m. dagen för beslutet eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (6 a kap. 5 § tredje stycket ML). Ett beslut om ändring kan alltså inte få retroaktiv verkan.
Gruppregistreringen består till dess Skatteverket har beslutat att den ska upphöra (6 a kap. 5 § andra stycket ML).
En mervärdesskattegrupp kan upplösas efter att samtliga medlemmar som hör till gruppen ansökt om detta. Skatteverket ska besluta om att gruppregistreringen ska upphöra efter att ha bedömt frågor som avser tidpunkten för avregistreringen, slutredovisning av mervärdesskatten m.m. Ett beslut om upphörande förutsätter att det inte finns särskilda skäl som talar emot ett sådant beslut (6 a kap. 6 § första stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 73. Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om att en gruppregistrering ska upphöra.
Skatteverket kan också på eget initiativ besluta att gruppregistreringen ska upphöra. Detta gäller om Skatteverket har uppmärksammat att förutsättningarna för gruppregistrering inte längre är uppfyllda eller om det annars finns särskilda skäl (6 a kap. 6 § andra stycket ML). Skatteverket har rätt att upphäva en gruppregistrering om verket anser att registreringen leder till skatteundandragande eller uppenbar snedvridning av konkurrensen (prop. 1997/98:148 s. 73).
Beslut om att gruppregistreringen ska upphöra gäller fr.o.m. dagen för beslutet eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (