Source: http://www.administrator24.info/artykul/id8259
Timestamp: 2020-01-28 14:17:52+00:00
Document Index: 122632258

Matched Legal Cases: ['art. 86', 'art. 86', 'art. 88', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 86', 'art. 90', 'art. 90', 'art. 17', 'art. 191', 'art. 174']

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).
Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, jak i braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Do przesłanek pozytywnych należy zaliczyć przede wszystkim związek zakupów (towarów i usług) z czynnościami opodatkowanymi oraz posiadanie przez podatnika w chwili odliczenia VAT statusu podatnika VAT czynnego.
Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Związek z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi
Skoro podatek naliczony można odliczyć wyłącznie wtedy, gdy zakupy dokonane przez podatnika są związane z jego czynnościami opodatkowanymi (mają im służyć), to tym samym wyklucza się możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Zasada ta jest prosta w stosowaniu, jeżeli podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT, tzn. takie, które podlegają stawce podatku (0%, 8,%, 23%). W takiej sytuacji każdy zakup obciążony podatkiem naliczonym daje prawo do odliczenia tego podatku naliczonego od podatku należnego. Teza o neutralności podatku VAT jest wówczas prawdziwa.
Jeżeli podatnik VAT wykonuje czynności inne niż opodatkowane jakąś stawką VAT (zasada ta dotyczy także zwolnienia od podatku dla samego podatnika, np. z powodu niskich obrotów), to nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Także w tym przypadku zasada jest prosta w stosowaniu, jeżeli podatnik może określić, czy dany zakup służy wyłącznie takiej nieopodatkowanej czynności, ponieważ wtedy nie ma wątpliwości, że towar lub usługa w żadnym zakresie nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i nie wolno odliczyć podatku naliczonego.
Problem pojawia się przy dokonywanych przez podatnika zakupach, które:
nie służą żadnej konkretnej czynności, jak np. remont dachu czy zakup tonera do drukarki albo
są wykorzystywane przez podatnika zarówno do czynności zwolnionych od VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem.
Wtedy powinny mieć zastosowanie przepisy art. 90 ustawy o VAT, dotyczące tzw. struktury sprzedaży.
Z art. 90 wynika, że w przypadku, gdy podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwoty podatku naliczonego, może odliczyć taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Proporcję (zwaną także strukturą sprzedaży) ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi nie przysługuje mu takie prawo.
Zastosowany przez ustawodawcę zwrot „czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia” wywoływał tak dużo wątpliwości, że stał się podstawą do wydania uchwały przez NSA w składzie siedmiu sędziów.
Problem dotyczył ustalenia, czy do owych czynności zalicza się „czynności podlegające VAT, ale od niego zwolnione”, czy także „czynności pozostające poza obszarem VAT”.
Organy podatkowe stały na stanowisku, że zakazem odliczenia objęte są:
czynności zwolnione od podatku VAT (czyli podlegające co do zasady podatkowi, ale objęte zwolnieniem od niego) oraz
czynności niepodlegające temu podatkowi (tzn. niewymienione w ustawie o VAT jako „czynności podatkowe”).
Według organów podatkowych na ustalenie proporcji powinny mieć wpływ czynności:
opodatkowane – dające prawo do odliczenia;
zwolnione – niedające prawa do odliczenia;
poza systemem podatku VAT, wykonywane przez podatnika – niedające prawa do odliczenia.
Podatnicy natomiast (sięgając do przepisów unijnej Dyrektywy VAT) wywodzili, że chodzi wyłącznie o czynności podlegające VAT, ale od niego zwolnione, natomiast pozostałe czynności nie powinny wpływać na strukturę odliczenia. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie jest bowiem włączona do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.
Jeżeli podatnik wykonuje czynności, które nie są objęte ustawą o podatku od towarów i usług, to czynności te nie podlegają uwzględnieniu w mianowniku proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych oraz pozostających poza systemem podatku VAT, ma on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Nie dotyczą go omówione wyżej przepisy o odliczeniu proporcjonalnym. Podobnie orzekał w wielu sprawach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
W końcu, 11 października 2011 r., NSA podjął w tej sprawie uchwałę (sygn. akt I FPS 9/10), w której stwierdzono, że: „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 tej ustawy.”
NSA wskazał, że na tle art. 17 i 19 VI Dyrektywy TSUE prezentował zasadniczo jednolitą linię orzeczniczą, z której wynikało, że transakcje pozostające poza jej zakresem powinny zostać wykluczone z obliczeń części podlegającej odliczeniu. Jednak wyrok TSUE z 13 marca 2008 r. (w sprawie C 437/06 Securenta Göttinger Immobilienanlagen) wzbudził wątpliwości co do aktualności tego stanowiska. Zmienił on bowiem dotychczasowy sposób wykładni art. 191 VI Dyrektywy (obecnie – art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE).
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł w tym wyroku, że podatek naliczony od poniesionych przez podatnika wydatków nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy (obecnie dyrektywy 2006/112/WE).