Source: http://docplayer.cz/338887-Lhuty-dle-danoveho-radu.html
Timestamp: 2017-09-23 22:40:58+00:00
Document Index: 44801587

Matched Legal Cases: ['soud ', 'soud ', 'zákona č. 280', 'ÚS 947/09 ', 'ÚS 33/97 ', 'čl. 50', 'soud ', 'de lege lata', 'soud ']

Lhůty dle daňového řádu - PDF
Download "Lhůty dle daňového řádu"
1 Univerzita Palackého v Olomouci Právnická fakulta Ondřej Popelka Lhůty dle daňového řádu Bakalářská práce Olomouc 2014
2 Prohlašuji, ţe jsem bakalářskou práci na téma Lhůty dle daňového řádu vypracoval samostatně a citoval jsem všechny pouţité zdroje. V Olomouci dne 27. března Ondřej Popelka
3 Na tomto místě bych rád poděkoval JUDr. Zdence Papouškové, Ph.D. za cenné připomínky a rady, kterými přispěla k vypracování této bakalářské práce.
4 OBSAH SEZNAM POUŢITÝCH ZKRATEK A SYMBOLŮ... 6 ÚVOD Obecně o lhůtách Lhůta jako plynoucí čas v právních vztazích Pojem lhůta Rozdíl mezi lhůtou a dobou Členění lhůt Lhůty hmotněprávní a procesní Lhůty zákonné, správcovské (pořádkové) Lhůty objektivní a subjektivní Lhůty promlčecí a prekluzivní Lhůty v DŘ, ZSDP a jejich srovnání Lhůty dle DŘ Určení lhůty k provedení úkonu Stanovení lhůty Krátké lhůty Poučení a odůvodnění Počítání času Běh lhůty pro správce daně Zachování lhůty Okamžik rozhodný pro zachování lhůty Úkony pro nepříslušného správce daně Postup v případě pochybností Prodlouţení lhůty Podmínka pro prodloužení lhůty Minimální doba prodloužení v případě první žádosti Právní fikce souhlasného rozhodnutí Prodloužení lhůty pro podání daňového tvrzení Zákaz prodloužení lhůty a vyloučení opravných prostředků Navrácení lhůty v předešlý stav Oprávnění k podání žádosti... 28
5 2.7.2 Podmínka k navrácení lhůty v předešlý stav Subjektivní lhůta pro podání žádosti a objektivní lhůta pro povolení navrácení lhůty v předešlý stav Absence odůvodnění souhlasného rozhodnutí Lhůta pro stanovení daně Základní délka lhůty Prodlouţení lhůty Přerušení a stavění lhůty Maximální délka lhůty Stanovení daně po uplynutí lhůty a účinná lítost Lhůta pro placení daně Základní délka lhůty Přerušení lhůty a stavění lhůty Maximální délka lhůty a délka lhůty při zajištění nedoplatku zástavním právem Ochrana před nečinností správce daně Ochrana před nečinností Primární důvody pro podání podnětu Sekundární důvod pro podání podnětu Postup nadřízeného správce daně Odložení nedůvodného podnětu Sankce Následky nedodrţení lhůty Pořádková pokuta Pokuta za opožděné tvrzení daně Penále Úrok z prodlení ZÁVĚR SEZNAM POUŢITÉ LITERATURY ABSTRAKT Seznam klíčových slov Příloha č. 1 Lhůta pro podání řádného daňového tvrzení Příloha č. 2 Přehled některých vybraných lhůt Příloha č. 3 Vzor ţádosti o prodlouţení lhůty pro podání daňového přiznání... 58
6 SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK A SYMBOLŮ DŘ EŘ Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 120/2001 Sb., exekuční řád, ve znění pozdějších předpisů GFŘ Generální finanční ředitelství MF NSS NOZ OSŘ TZ ÚS Ministerstvo financí Nejvyšší správní soud Zákon č. 89/2012 Sb., nový občanský zákoník, v platném znění Zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Ústavní soud ZSDP Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do
7 ÚVOD Jako téma bakalářské práce jsem si vybral Lhůty dle daňového řádu. Lhůty pokládám v daňovém právu a v právních odvětvích obecně za velmi zásadní institut, bez lhůt bych si těţko dokázal představit fungování spolupráce mezi daňovým subjektem a správcem daně. Kdyby nebyly stanoveny, mohly by si obě strany dělat takřka cokoliv, došlo by k porušení právních principů, obecně závazných pravidel chování i k zamrznutí časového prostoru celého státního systému. Stanovením lhůt se utvrzuje právní jistota, chrání se jimi naše práva a zájmy. Jedním z důvodů výběru tohoto tématu je zejména samotné daňové právo, které se mění kaţdým rokem, naposledy tím letošním, proto je tak často neoblíbené u veřejnosti, nicméně se vztahuje na kaţdého z nás. V médiích je toto právo často diskutované a největší roli sehrává v politických kruzích, kde se tvoří zákony, coţ má samozřejmě vliv na nás, na daňové poplatníky. Nejsilnějším impulsem pro výběr tohoto tématu bylo přijetí DŘ. Tomu bude odpovídat větší počet pouţitých zdrojů. Přijetím zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, který nabyl účinnosti , a nahradil tak starý zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, došlo k významné změně v oblasti lhůt. Souhrnně můţeme zařadit tyto lhůty do problematiky času jako právní skutečnosti při správě daní v celé daňové oblasti. Cílem bakalářské práce bude analyzovat jednotlivá ustanovení o lhůtách, zejména ustanovení Hlavy II. DŘ, kterým přikládám v této práci největší váhu, a přiblíţit je tak blíţe oku veřejnosti, protoţe je pokládám za velmi důleţitá např. při podání daňového přiznání, placení daně apod. Zabývat se budu i lhůtami pro stanovení a placení daně, které bych bez obecných znalostí z obecné části stěţí aplikoval. Nebudou chybět ani sankce, protoţe, jak je známo, se lhůtami jsou spojeny následky jejich nedodrţení. Problematiku lhůt shrnu do jednotného celku, ve kterém neopomenu jednotlivé změny v oblasti lhůt DŘ. Velký důraz budu klást na srovnání DŘ se ZSDP. Při této příleţitosti je nesmírně důleţité zahrnout do textu řadu zajímavých názorů odborníků, článků a publikací z oblasti daňového práva, které budou doplněny zejména judikaturou NSS, ale i ÚS. V této práci budu převáţně pouţívat metody deskriptivní, analytickou a komparativní. Kromě porovnání předchozí a stávající právní úpravy se zaměřím na vyvození některých faktů, které mohou ovlivnit jak poplatníka, tak správce daně. Práce je členěna do šesti kapitol. Pro lepší přehlednost ve lhůtách budu záměrně jednotlivé paragrafy a odstavce těchto paragrafů členit systematicky podle názvů kapitol, respektive podkapitol. Dodávám, ţe uţ od počátku práce budu teoreticky i prakticky aplikovat daňové právo. Proto uţ v první kapitole, kde se budu lhůtami zabývat obecně, neopomenu
8 daňové právo. V této kapitole budu vycházet i z práva občanského, řeč bude zejména o lhůtě v obecných teoretických základech, rozdílu mezi dobou a lhůtou a v neposlední řadě si lhůty rozčlením, z čehoţ poté budu vycházet v celé práci. Druhá kapitola bude obsahově nejrozsáhlejší, analýza bude věnována obecnému ustanovení o lhůtách, budou jimi Hlavy II. DŘ, z nichţ se vychází u všech lhůt v DŘ. Zde uţ dojde k prvním komparacím se ZSDP, z čehoţ na konci práce vydedukuji změny, které nastaly. Budu se zabývat počítáním času, tj. během lhůt a jejich navazujícími instituty, jako jsou prodlouţení, zachování, popř. navrácení v předešlý stav. Ještě bych dodal, ţe v právní úpravě DŘ je nespočetně mnoho lhůt, vzhledem k jejich počtu a zamýšlenému rozsahu této práce, která je prací bakalářskou, nelze přistoupit k detailnímu rozboru všech lhůt. Proto vloţím pro přehled do příloh některé lhůty (viz příloha č. 2) a v krátkosti se ještě budu zabývat významnou lhůtou pro podání řádného daňového tvrzení (viz příloha č. 1). Třetí a čtvrtá kapitola budou náleţet lhůtám pro stanovení a placení daně, které se hojně odrazily v judikatuře soudů a zrušením ZSDP se také značně obměnily. Řeč bude o dřívějších ustanoveních 47 a 70 ZSDP, v jejichţ souvislosti uvedu důleţité nedostatky této úpravy, posléze naváţu výkladem o současných ustanoveních 148 a 160 DŘ. V páté kapitole jsem si vyhradil místo pro ochranu před nečinností správce daně podle 38 DŘ, přestoţe je součástí obecné části lhůt Hlavy II. DŘ. Nakonec hlavní text práce v kapitole šesté zakončím sankcemi a moţnými důsledky v případě nedodrţení lhůty.
9 1 Obecně o lhůtách 1.1 Lhůta jako plynoucí čas v právních vztazích Lhůty patří neoddiskutovatelně do problematiky času jako právní skutečnosti, respektive právní události, coţ je skutečnost, která vzniká nezávisle na vůli právních subjektů, a právní norma na ni váže vznik, změnu a zánik právního vztahu 1. Právní skutečnost spadá do teorie práva občanského, které je řazeno do práva soukromého 2, nicméně se uplatňuje i v právu veřejném, mě bude zajímat pochopitelně právo daňové. Právní skutečnost se dělí na objektivní a subjektivní, přičemţ čas náleţí do objektivní právní skutečnosti, která nezávisí na volním lidském chování. Pro upřesnění dělení právních skutečností jsem si vybral členění podle Gerlocha 3 na dvě hlediska, která se dále rozdělují na čtyři druhy. Prvním hlediskem je soulad, nebo rozpor právní skutečnosti s objektivním právem, druhým hlediskem je to, zda se jedná o projev vůle, nebo právní skutečnosti nastávají mimovolně. Při uplatnění těchto hledisek vznikají druhy právních skutečností, mezi které patří: právní jednání (projev vůle v souladu s normami), které se dále člení na úkony fyzických a právnických osob a individuální právní akty orgánů veřejné moci (rozhodnutí správce daně o vyměření daně), protiprávní jednání (projev vůle v rozporu s normami), protiprávní stav (mimovolní skutečnost v rozporu s normami), právní událost (mimovolní skutečnost v souladu s normami). V souvislosti s právní událostí je nutné zmínit, ţe se stane právní skutečností jen v případě, ţe s ní norma spojuje právní následek. Právní událostí je např. smrt nebo narození, při kterém vzniká daňové zvýhodnění na dítě, a kromě jiného je jí právě uplynutí času, popř. lhůty (následkem je např. zánik oprávnění finančního orgánu vyměřit daň), přičemţ uplynutí času je povaţováno podle občanského práva za událost specifickou. 4 Právní skutečnosti jsou takové životní okolnosti, s nimiž právní norma spojuje vznik, změnu a zánik právního vztahu. 5 Z toho vyplývá, ţe předpokladem právního vztahu je existence právní normy a právní skutečnosti, přičemţ právní vztahy vznikají, mění se nebo 1 KUBŮ, Lubomír, HUNGR, Pavel, OSINA, Petr. Teorie práva. Praha: Linde, 2007, s KNAPP, Viktor. Teorie práva. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 1995, s GERLOCH, Aleš. Teorie práva. 3. rozšiř. vydání. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, s.r.o., 2004, s ŠVESTKA, Jiří, KNAPPOVÁ, Marta a kolektiv. Občanské právo hmotné. 3. akt. vydání. Praha: ASPI, 2002, s KUBŮ, Lubomír, HUNGR, Pavel, OSINA, Petr. Teorie práva. Praha: Linde, 2007, s
10 zanikají ex lege, nebo na základě právní skutečnosti jako předzvěst hypotézy právní normy. Základními prvky právního vztahu jsou subjekt, objekt a obsah. Tuto obecnou teorii nyní budu aplikovat na finanční právo, respektive na daňové právo. Stejně jako v předešlém odstavci je předpokladem vzniku, změny nebo zániku daňověprávního vztahu právní norma a právní skutečnost. Daňověprávní vztah můţe vzniknout, změnit se nebo zaniknout ex lege, v němţ je daňověprávní norma obsaţena. Mnohem častější je vznik spojený s existencí právní skutečnosti. Má také svoje základní prvky, mezi které patří mimo subjekt, objekt a obsah i daňový základ, sazba, popř. i splatnost daně. Zmíněné prvky jsou obligatorní, existují i fakultativní, např. zvýšení, sníţení daně, osvobození od daně, daňově prosté minimum a sankce. Daňověprávní vztahy se od vztahů jiného právního odvětví odlišují zejména tím, ţe jejich předmětem jsou peněţní prostředky (peněţité plnění), jednou ze stran subjektů je stát nebo veřejnoprávní korporace (mocenská povaha), mají majetkový charakter a souvisejí s veřejnými financemi, jejich předpokladem jsou daňověprávní skutečnosti (označovány jako zvláštní druh právních skutečností), vyjádřeny jsou daňověprávní normou. 6 Do daňověprávní skutečnosti objektivní patří i daňověprávní události, coţ jsou takové skutečnosti, se kterými se pojí vznik, změna nebo zánik daňově právního vztahu a která nebyla vyvolána chováním jimi dotčených subjektů 7. Do této skupiny patří právě uţ vícekrát zmíněná lhůta (plynoucí čas), které se budu níţe podrobněji věnovat. 1.2 Pojem lhůta Jiţ bylo zmíněno, ţe čas je objektivní právní skutečností, je významný jako pevně stanovený čas, nebo jako plynoucí čas. Plynoucím časem je právě lhůta. Lhůty nás provázejí celým naším ţivotem. Namátkou odbočím od právního hlediska, vzpomenu si např. na zadávání školních úkolů, na které je stanovena určitá lhůta k vypracování, nakonec i odevzdání této a jiné práce se váţe ke lhůtě. Po vypršení lhůty, kterou nedodrţím, dojde k nezbytnému následku, např. v podobě sankce. Lhůtu bych mohl podle mého názoru nazvat i určitým termínem, neboť vycházím z judikatury 8 10 NSS, kde je stanovením termínu pro projednání zprávy o daňové kontrole zajisté myšlena právě lhůta. Obecně lze říci, ţe bez lhůt bychom se v reálném ţivotě neobešli, není tomu tak ani v případě lhůt v daňové oblasti. Lhůta 6 MRKÝVKA, Petr a kolektiv. Finanční právo a finanční správa, 1. díl. 1. vydání. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s RADVAN, Michal a kolektiv. Finanční právo a finanční správa, berní právo. 1. vydání. Brno: Masarykova univerzita a nakladatelství Doplněk, 2008, s Rozsudek NSS ze dne , sp. zn. 1 Afs 19/
11 je časový úsek, který je vymezen počátkem a koncem 9. Jinými slovy se dá říci, ţe lhůta je časový interval, ve kterém musí být proveden úkon (daňovým subjektem nebo správcem daně) z důvodu uskutečnění předpokládaného právního následku stanoveným právním předpisem či naopak. Podle Baxy 10 je smyslem lhůt především časové omezení stavu nejistoty v právních vztazích a urychlení procesních postupů. Slouţí k upřesnění obecné zásady rychlosti zejména tím, ţe určitým numerickým vyjádřením dochází ke stanovení jasného a předem známého časového prostoru v souvislosti s učiněním určitého právního úkonu nebo se vznikem určité právní události. Zavedení konkrétní lhůty poté představuje výzvu na urychlení určité povinnosti, v opačném případě znamená záruku dostatečného časového prostoru pro moţnost činit úkony. Smyslem existence lhůty je proto zajištění jistoty a stejných pravidel pro všechny subjekty v rámci správy daní. Nicméně, ne vţdy dojde z počátku k zajištění jistoty, demonstroval bych to na rozsudku 11 Nejvyššího správního soudu, kde došlo příčinou změny výkladu zákona k ohroţení právní jistoty. Ve stručnosti šlo o to, ţe daňový subjekt podal dodatečné daňové přiznání na niţší daňovou povinnost z daně z příjmů podle čtyřleté lhůty pro stanovení daně (tzv. teorie ). Následně vyšel nález Ústavního soudu, který změnil výklad a stanovil nově lhůtu pro stanovení daně tříletou (tzv. teorie ). Na podané dodatečné daňové přiznání se pohlíţelo jako na daňové přiznání podané po lhůtě pro stanovení daně, tudíţ nešla stanovit daň niţší, kterou poţadoval daňový subjekt. Ve svém rozhodnutí NSS konstatoval, ţe daňový subjekt nemohl tušit, že dojde k tak významné změně výkladu zákona 12. Proto byla daňovému subjektu poskytnuta ochrana a rozhodnuto tak, jako by toto daňové přiznání bylo podáno ve lhůtě pro stanovení daně. Více se o problematice prekluzivní lhůty zmíním ve třetí kapitole. Ještě bych dodal ve spojitosti s výše zmíněným rozsudkem, ţe se v judikatuře soudů uţ několik let interpretuje starý zákon č. 337/1992, o správě daní a poplatků, jako daňový řád. V této skutečnosti bych problém neviděl, protoţe se opravdu o řád daní jednalo. Vše se ale právě změnilo účinností reálného daňového řádu od , coţ podle mého názoru vede k určité míře nejistoty, popř. určité zmatečnosti, který zákon je aplikován. Po vyhledání příslušného paragrafu zákona samozřejmě zjistíme, který zákon je tím myšlen, ale soudy by měly přesto v budoucí judikatuře rozlišovat mezi starým a novým daňovým řádem. 9 FIALA, Josef a kolektiv. Občanské právo. 2. aktul. vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2012, s BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s Rozsudek NSS ze dne , sp. zn. 8 Afs 33/ LICHNOVSKÝ, Ondřej. Daňové spory v judikatuře Nejvyššího správního soudu komentovaná sbírka judikatury. Praha: Wolters Kluwer, 2012, s
12 Kdyţ se vrátím zpět ke smyslu institutu lhůt, tak tu ještě máme zajímavé konstatování Ústavního soudu, který ve svém nálezu sp. zn. I. ÚS 947/09 uvedl, ţe smyslem právního institutu lhůt je snížení entropie (neurčitosti) při uplatňování práv, resp. pravomocí, časové omezení stavu nejistoty v právních vztazích, urychlení procesu rozhodování s cílem reálného dosažení zamyšlených cílů. Lhůty k rozhodnutí představují v právním státě jeden z mechanismů výrazně omezujících tendence k nekontrolovatelnosti správních orgánů a průtahům v řízení před nimi 13. Toto konstatování je např. ještě obsaţeno v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 33/97 v souvislosti se suspenzivním vetem prezidenta republiky ve vztahu k počítání lhůty podle čl. 50 odst. 1 Ústavy, se kterým jsem se setkal při studiu ústavního práva. Zmínil jsem, co je smyslem lhůt, nyní v krátkosti pohovořím o zavedení lhůt, které můţou mít na druhou stranu negativní dopad ve smyslu zásady rychlosti a dalších zásad, zejména se základním cílem správy daní, coţ je podle 1 odst. 2 DŘ správně zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady 14. Lhůty musejí být upraveny zákonem, ale přílišné mnoţství zákonných lhůt můţe vést k větší rigiditě systému, coţ je v rozporu se smyslem rychlosti. V praxi dochází k tomu, ţe osoba, která je povinná konat na základě zavedení konkrétní lhůty, učiní určitý úkon aţ na poslední chvíli. Proto je efektivnější regulovat chování pomocí slov bezodkladně (např. 38 odst. 1 DŘ v souvislosti s ochrannou před nečinností, kdy správce daně nevydá rozhodnutí bezodkladně po shromáţdění podkladů potřebných pro rozhodnutí), neprodleně (např. 75 DŘ stanoví, ţe pokud není správce daně příslušný vést v dané věci řízení, neprodleně postoupí podání nebo platbu příslušnému správci daně a uvědomí podatele). Tyto regulace přispívají k lepší flexibilitě systému, protoţe k úkonu dochází zpravidla v nejbliţším moţném čase Rozdíl mezi lhůtou a dobou Lhůta je časový interval, ve kterém musí být něco vykonáno z důvodu toho, aby nenastal právní následek předpokládaný právním předpisem, jedná se zejména o následek sankční povahy, nebo se můţe jednat o uplatnění nároku osoby zúčastněné na správě daní u správce daně. Jestliţe bude něco vykonáno, lhůta pozbude významu, tedy buď se dodrţí, nebo zachová. V opačném případě lhůta marně uplyne, neboli se tzv. zmešká. Na druhé straně doba je časový interval, s jejím uplynutím je spojen určitý následek a platí, ţe nezáleţí na tom, jestli je něco v této lhůtě vykonáno. Můţe dojít k situaci, ţe se lhůta přeruší nebo 13 HRSTKOVÁ, DUBŠEKOVÁ, Lenka. Daňový řád. 2. vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2013, s Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů 15 BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s
13 zastaví. 16 Jako příklad lhůty můţu uvést podle 109 odst. 4 DŘ lhůtu pro podání odvolání, dobu najdeme např. v ustanovení 73 odst. 4 DŘ jako dobu pro zpětvzetí podání. Je třeba dodat, ţe v daňovém právu se příliš nekalkuluje s rozlišením těchto pojmů, není tedy přijímáno jednoznačně. 17 Z mého pohledu mi např. v případě posečkání 18, které nesmí být povoleno na dobu delší, neţ je lhůta pro stanovení daně, připadá, ţe je doba pojímána jako lhůta. Z toho vyplývá, ţe se můţe jednat o slovo podobného významu. Ostatně bylo tomu tak i v OZ, dokud účinností NOZ nedošlo k důraznému pouţívání názvu, dříve vţitá promlčecí doba se změnila na promlčecí lhůtu, z důvodu zachování lhůty u soudu na straně věřitele. 19 Pojem doba se značně uplatňuje např. v pracovním právu, kde se objevuje v názvu zkušební doba nebo pracovní poměr na dobu určitou, kde je patrný smluvní vztah. Závěrem bych dodal, ţe pro lhůty platí ustanovení o počítání času 33 DŘ, nikoliv ale pro doby. Usuzuji tak z článku Knoblochové 20, kde je uvedeno, ţe v případě posledního dne lhůty v sobotu, neděli nebo ve svátek je posledním dnem lhůty nejbliţší následující pracovní den, u doby toto neplatí. 1.3 Členění lhůt Lhůty budu členit na hmotněprávní, procesní, zákonné, správcovské (pořádkové), objektivní, subjektivní, promlčecí, prekluzivní. Mohou být i původní, popř. opírající se o původní lhůtu, nebo dále ještě lhůty podle časové jednotky ve vztahu k jejich délce (den, týden, měsíc, rok). Hlavním smyslem rozčlenění lhůt je fakt, zda se budou, či nebudou moci uplatnit v navazujících instrumentech, jako je např. prodlouţení lhůty či navrácení lhůty v předešlý čas. 21 Protoţe se pohybuji v oblasti daňového práva, lhůty budu převáţně aplikovat na daňový řád, coţ praktikuji od začátku práce. Poslouţí to k lepšímu pochopení následujícího textu práce. 16 Tamtéţ, s Tamtéţ 18 Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 156 odst BEZOUŠKA, Petr, PIECHOWICZOVÁ, Lucie. Nový občanský zákoník: nejdůležitější změny. Olomouc: ANAG, 2013, s KNOBLOCHOÁ, Vladimíra. Nový občanský zákoník lhůty a doby [online]. portal.pohoda.cz, 18. září 2013 [cit. 20. prosince 2013]. Dostupné na <http://portal.pohoda.cz/zakon-a-pravo/novy-obcansky-zakonik/novyobcansky-zakonik-%e2%80%93-lhuty-a-doby/>. 21 BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s
14 1.3.1 Lhůty hmotněprávní a procesní Hmotněprávní lhůtu nelze ovlivnit jednáním adresátů příslušných právní norem, její běh je stanoven zákonem. Uplynutí lhůty způsobuje následek, typicky zánik práva na straně státu, ale ne na straně správce daně, tudíţ se jedná o absolutní konec lhůty. Následkem je i nepřiznání soudní ochrany určitému právu po uplatnění námitky promlčení, ale právo nezaniká (např. nelze přiznat náhradu škody podle NOZ 22 ). Lhůtu hmotněprávní nejde vrátit v předešlý stav a prominout ji. 23 Z toho vyplývá, ţe hovořím o lhůtě prekluzivní (propadné), např. o lhůtě pro stanovení daně podle 148 DŘ. Lhůty procesní se projevují především v efektivitě řízení. Rozumí se jimi provedení procesního úkonu správcem daně nebo osobou zúčastněnou na správě daní. Pokud se tyto lhůty zmeškají, nemusí být následkem ztráta práva, jinak řečeno není rozhodující, zda s promeškáním je spojen následek ve formě sankce nebo ztráta práva, popř. zdali jde pouze o lhůty pořádkové. 24 Můţe tedy dojít k navrácení v předešlý stav a k prominutí lhůty podle 37 DŘ. Procesní lhůty se dělí na zákonné a správcovské (pořádkové), o nich více níţe. Třeba dodat, ţe procesní lhůty tvoří drtivou většinu lhůt nejen v daňovém řádu jako základního procesního předpisu v rámci daní, ale i v celé daňové oblasti. Zbývá mi ještě doplnit základní rozdíl mezi hmotněprávní a procesní lhůtou. Tímto rozdílem je jejich počítání. Vysvětlím to na následujícím příkladu. Řekněme, ţe konec hmotněprávní lhůty připadl na příští pátek, tak v tento den musí být učiněn úkon, např. podání daňového přiznání daně z příjmů FO musí ten den být doručeno finančnímu úřadu. Naproti tomu v případě procesní lhůty stačí naplnit podmínky 25 zachování Lhůty zákonné, správcovské (pořádkové) Uţ z názvu zákonných lhůt je zřejmé, ţe tyto lhůty jsou stanoveny zákonem, tedy obecně závazným předpisem, v mém případě DŘ nebo jiným daňovým zákonem. Lze je měnit pouze v případech, kdy to stanovuje rovněţ zákon. Jsou určeny zpravidla konkrétním datem nebo podle časového hlediska. Zařadil jsem je do procesních lhůt. Pravidla pro počítání zákonných lhůt najdeme v 33, který samozřejmě rozeberu podrobněji dále. Za zmínku stojí i to, ţe zákonné lhůty přímo neurčují, a platí to i v DŘ, jestli se jedná např. o lhůtu prekluzivní apod. 22 Aktuální znění: zákon č. 89/2012 Sb., nový občanský zákoník, v platném znění, 629 odst. 1, 636 odst NOVOTNÝ, Jaroslav, KOPŘIVA, Miroslav. Manuál k daňovému řádu. 2. vydání. Ostrava: Sagit, 2013, s BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 35 14
15 Pro přehlednější úpravu zákonných lhůt budu pouţívat rozdělení dle Dubšekové 26. Základním hlediskem je skutečnost, pro jaké subjekty jsou lhůty stanoveny. Můţe to být pro osoby zúčastněné 27 na správě daní (tj. daňový subjekt nebo třetí osoba), přičemţ zákon upřesní, komu ze zúčastněných lhůtu stanoví, nebo ji stanoví pouze některému z nich. Druhým subjektem je správce daně a v případě jeho nečinnosti má osoba zúčastněná na správě daní moţnost podat podnět na nečinnost dle 38 DŘ. Nezbývá neţ zveřejnit krátký demonstrativní výčet některých zákonných lhůt v DŘ. Nejprve tři zákonné lhůty pro daňové subjekty a poslední příklad pro třetí osoby: Lhůta pro podání daňového přiznání daně z příjmů ( 136) Obecná lhůta pro odvolání ( 109 odst. 4) Lhůta pro zaplacení přiznané daně ( 135 odst. 3) Lhůta pro uplatnění nároku na náhradu nákladů ( 107 odst. 3) Zákonné lhůty pro správce daně: Lhůta pro stanovení daně ( 148) Lhůta na vydání rozhodnutí o ţádosti o posečkání ( 156 odst. 2) Lhůta pro vybrání a vymáhání daně ( 160) Dostávám se ke lhůtám správcovským, které jsou stanoveny individuálním správním aktem (rozhodnutím). V rámci daní jsou stanoveny rozhodnutím 28 správcem daně, včetně protokolárního rozhodnutí 29 na základě zákonného zmocnění, respektive jsou stanoveny výzvou, která stanoví, aby osoba zúčastněná na správě daní něco vykonala, lhůta přitom není stanovena v zákoně. 30 Tyto lhůty se označují téţ jako lhůty pořádkové, protoţe mají pořádkovou povahu. Po jejich uplynutí nenastává zánik práva či povinnosti, ale marné uplynutí způsobuje jiný následek. 31 Podobnou povahu lhůt správcovských mají lhůty soudcovské, které uplatňuje soud a náleţí také do procesních lhůt. Podrobnější informace o správcovských lhůtách v DŘ uvedu ve druhé kapitole. 26 HRSTKOVÁ, DUBŠEKOVÁ, Lenka. Daňový řád. 2. vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2013, s Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 5 odst Tamtéţ, 101 odst. 1, 102 odst. 1 písm. e) 29 Tamtéţ, 61 odst KANIOVÁ, L, SCHILLEROVÁ, A. Správa daní. 2. vydání. Praha: ASPI, 2005, s KNAPPOVÁ, Marta, ŠVESTKA, Jiří a kolektiv. Občanské právo hmotné. 3. aktul. vydání. Praha: ASPI, 2002, s
16 1.3.3 Lhůty objektivní a subjektivní V rámci členění lhůt jsem si vybral i lhůty objektivní a subjektivní. Podle mě toto členění patří k základnímu institutu v oblasti práva, proto předpokládám, ţe rozdíl je známý, nicméně ho zmíním. Lhůty subjektivní jsou lhůty, které běţí od okamţiku, kdy se o nich subjekt dozví. Zákon s nimi běh počátku lhůty spojuje. Objektivní lhůta začíná běţet od okamţiku, kdy k určité skutečnosti došlo, nezáleţí tedy na vědomí subjektu. Jak uţ je zvykem od začátku práce, podívám se do DŘ. Příklad subjektivní lhůty bych demonstroval na návrhu povolení obnovy řízení, který lze podat do 6 měsíců ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení. 32 Lhůtou objektivní je např. dvacetiletá lhůta pro placení daně Lhůty promlčecí a prekluzivní Myslím, ţe bude dobré si říci, co prekluze a promlčení v právu znamená, z toho následně snadno vydedukuji i podstatu lhůt promlčecích a prekluzivních neboli propadných. Pokud právo neuplatníme v prekluzivní (propadné) lhůtě, dojde k zániku práva na základě uplynutí určité (zákonem stanovené) lhůty, zaniká tedy subjektivní právo spolu s nárokem, příslušný orgán k prekluzi přihlíţí ex offo. Jedná se pouze o prekluzi. Promlčením (uplynutím promlčecí lhůty) právo nezaniká, ale výrazně se oslabuje, protoţe se nárok stává podmíněným. Nastane tedy uplynutím času, neuplatněním práva a námitkou promlčení ze strany dluţníka. 33 Vycházím samozřejmě z civilního práva, kde tyto instituty mají velký význam, patří sem právě i lhůty promlčecí a prekluzivní, které jsem zařadil do hmotněprávních lhůt. V souvislosti s NOZ jsem výše zmínil zásadní změnu v názvu prekluzivní doby, která je nově pojímána jako prekluzivní lhůta. Novinkou v NOZ je i sjednocení dvou obecných promlčecích lhůt, jsou jimi lhůty subjektivní a objektivní. 34 Vrátím se k veřejnému právu, tyto lhůty mě budou v mojí práci nejvíce zajímat zejména v kapitole třetí a čtvrté, tedy v problematice lhůt pro stanovení a placení daně. Právě ve vztahu k ustanovením 148 a 160 DŘ se můţeme setkat s propadnými lhůtami, které mají povahu hmotněprávní. Představují i povahu procesní (např. 109 DŘ odvolací lhůta), ale účinek je relativní pro navrácení lhůty v předešlý stav. Promlčecí lhůta v ZSDP byla pouţívána ve vztahu k nedoplatku, ale DŘ ji nahradil prekluzivní lhůtou Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 101 odst. 1, 118 odst FIALA, Josef a kolektiv. Občanské právo. 2. aktul. vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2012, s BEZOUŠKA, Petr, PIECHOWICZOVÁ, Lucie. Nový občanský zákoník: nejdůležitější změny. Olomouc: ANAG, 2013, s BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s
17 2 Lhůty v DŘ, ZSDP a jejich srovnání 2.1 Lhůty dle DŘ Od tohoto okamţiku bych veškerou pozornost upřel na problematiku lhůt v daňovém právu. Od došlo k účinnosti zák. č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, který nahradil zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do Došlo ke značné změně v oblasti daňového procesu, která se ve velké míře projevila právě v oblasti lhůt. Podle úpravy de lege lata nebyly lhůty upraveny přehledně. Zároveň si myslím, ţe lhůty nebyly upraveny dostatečným počtem ustanovení. Hovoří pro to fakt, ţe obecná část lhůt byla upravena pouze v jediném 14, který obsahoval 14 nepřehledných odstavců. To v daňovém řádu si zákonodárci dali více záleţet, vţdyť zákon připravovali bezmála deset let, nyní je obecná úprava lhůt obsaţena v Rozšířil se tedy počet paragrafů z jednoho na sedm. Nutno dodat, ţe úprava lhůt vychází ze starého zákona. V posloupnosti řady let nastal zásadní posun vpřed, kdyţ se vrátím ještě před zákon o správě daní a poplatků, existovala vyhláška č. 16/1992 Sb., o řízení ve věcech daní a poplatků, která lhůty neupravovala vůbec. Lhůt je v DŘ skutečně nepřeberné mnoţství. V případě, kdy nejsou stanoveny zákonem, a v tomto důsledku vznikne spor, je na judikatuře soudů, aby se s určením lhůty vypořádaly. Za zmínku stojí usnesení NSS, které se zabývalo ještě za účinnosti ZSDP absencí lhůty pro vyřízení námitek nadřízeným pracovníkem proti postupu pracovníka správce daně. NSS rozhodl nakonec takto: Lhůta třiceti dnů pro rozhodnutí má povahu obecné zásady právní a uplatní se v jakémkoliv řízení, pro nějž nelze ani podpůrně či analogicky použít správní řád, přičemž právní regulace daného řízení nestanoví odlišné lhůty. Nadřízený pracovník správce daně je proto povinen o námitkách podle 16 odst. 6 daňového řádu rozhodnout bezodkladně, nejdéle však ve lhůtě do třiceti dnů ode dne, kdy je daňový subjekt podal Usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne , sp. zn. 2Afs 144/
18 2.2 Určení lhůty k provedení úkonu Stanovení lhůty Dostávám se k těţišti mé práce, sice k Hlavě II. DŘ. Začnu 32 tohoto zákona, na který uţ jsem jiţ narazil v rámci lhůt zákonných, kde jsem právě popsal tyto lhůty, proto je můţu nyní přeskočit. Upozornil jsem, ţe správcovské lhůty rozeberu podrobněji, a bude to na tomto místě. Jen pro pořádek, lhůty zákonné jsou tedy stanoveny obligatorně DŘ nebo jiným daňovým zákonem. Pokud ne, jsou stanoveny lhůty správcovské fakultativně rozhodnutím (i protokolární rozhodnutím) správcem daně. Správcovské lhůty jsou limitovány dvěma omezeními 37. První omezení je zcela logicky vyvoditelné, je jím subsidiarita správcovských lhůt neboli se pouţijí tehdy, pokud po provedení úkonu není stanovena lhůta zákonná. Druhým limitem je tzv. potřebnost, která souvisí se základními zásadami správy daní. Jedná se o uváţení správce daně, zda se rozhodne stanovit lhůtu, či nikoliv. V kontextu se zmíněnými zásadami musí dbát co nejmenšího zatěţování osob zúčastněných na správě daní, stejně tak přiměřenosti a rovnosti. Ve vztahu k samotné přiměřenosti lhůty stojí za zmínku, ţe uţ se tento pojem neobjevuje v DŘ ve smyslu 32, v ZSDP se nacházel v 14. Současná úprava vychází právě ze základních zásad správy daní ( 5 odst. 3 DŘ). Přiměřenost znamená, ţe správce daně musí osobě zúčastněné dát takovou lhůtu, aby byla schopna v této lhůtě úkon provést, jinak to má za následek porušení zásady slyšení strany. Ovšem lhůty mohou být stanoveny ještě jedním způsobem 38. Tento způsob souvisí s absencí zákonných lhůt. Uţ ZSDP řešil určité chybějící zákonné lhůty, proto jsou lhůty stanoveny různými pokyny řady D-x (vnitřní předpis Ministerstva financí závazný uvnitř státní správy), např. pokyn D 348 o stanovení lhůt pří správě daní, který nahradil pokyn D 308 o stanovení lhůt v daňovém řízení, od roku 2013 je účinný pokyn č. MF - 1. Pokyny budou ještě v této práci hrát roli v ochraně před nečinností správce daně. Nesmím zapomenout na uvedení tří příkladů správcovských lhůt 39 v DŘ, kdyţ jsem tak učinil u zákonných, přičemţ první dva příklady představují zákonné výzvy, aby byla lhůta stanovena: Lhůta k odstranění vad podání ( 74 odst. 1) Lhůta k doplnění vad odvolání ( 112 odst. 2) Lhůta předvolání ( 100 odst. 1) 37 BAXA, Josef a kolektiv. Daňový řád, komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s KOBÍK, Jaroslav. Správa daní a poplatků s komentářem. 7. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2009, s NOVOTNÝ, Jaroslav, KOPŘIVA, Miroslav. Manuál k daňovému řádu. 2. vydání. Ostrava: Sagit, 2013, s
19 2.2.2 Krátké lhůty Krátkými lhůtami jsou v DŘ lhůty kratší osmi dnů a jednoho dne (v řádu hodin) podle 32 odst. 2, nejedná se tedy rozhodně o dlouhý časový interval. Platí, ţe lhůta by měla být minimálně právě osmidenní. Lhůtu kratší 8 dnů lze stanovit pouze zcela výjimečně a pro úkony jednoduché a zvlášť naléhavé. Na tuto formulaci zákona není dosud jednotný názor. Problém spočívá v především ve spojce a, tedy jestli musí být naplněna současně podmínka jednoduchosti i naléhavosti, nebo postačí naplnění jedné z nich. Na první pohled by se zdálo, ţe současně, ale nemusí tomu tak být. Podle ZSDP 40 přichází v úvahu fakt, ţe by se jednalo např. o bezprostřední nebezpečí z prodlení. Toto ustanovení by se nedalo pouţít z důvodu absence jednoduchosti, byť se jedná o naléhavost. Ustanovení 32 odst. 2 by tedy postrádalo smysl, nicméně v komentáři DŘ 41 je důrazně uvedena podmínka kumulativnosti, jinak správce daně nesmí pouţít tuto lhůtu. Druhá věta tohoto ustanovení hovoří o lhůtě kratší neţ jeden den. Tímto se dostávám k první výrazné změně oproti ZSDP. V této větě 42 je nově uvedeno, ţe lhůtu kratší neţ 1 den (objevuje se výjimečně) lze stanovit osobě zúčastněné na správě daní jenom s jejím souhlasem. Musí být tedy stanovena ještě současně podmínka souhlasu ke zmíněné naléhavosti a jednoduchosti. Souhlas by měl být zaznamenán v protokolu. V DŘ se můţeme setkat i se lhůtami, které nesmějí být kratší neţ 15 dnů, delší neţ 15 dnů, nebo v souvislosti s neurčitými právními pojmy jsou zmíněny lhůty jako bezodkladně, neprodleně, přiměřeně Poučení a odůvodnění Třetí odstavec poukazuje na nedodrţení povinnosti, kterou správce daně stanovil rozhodnutím (výzvou). V poučení se musejí nacházet i důsledky nedodrţení lhůty, kromě základního poučení o podání opravných prostředků. V případě lhůty kratší neţ 8 dnů musí být odlišně od ZSDP uvedeno i odůvodnění délky této lhůty, platí to i v případech, kdy se rozhodnutí neodůvodňuje. Pokud se nenaplní obsah tohoto odstavce, má to za následek nezákonnost rozhodnutí KINDL, M., TELECKÝ, D., VÁLKOVÁ, H. Zákon o správě daní a poplatků: komentář. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2002, s LICHNOVSKÝ, Ondřej. Daňový řád: komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2011, s Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 32 odst Tamtéţ, 32 odst. 3 19
20 2.3 Počítání času Důleţitým institutem, který určuje počítání lhůt, jsou ustanovení o počítání času. Vymezují začátek a konec běhu lhůty, čímţ utvrzují posílení právní jistoty. Řeč bude o 33 DŘ, který shrnu v této kapitole. Jedná se o ustanovení generální, speciální nalezneme např. v 148 odst. 1 ve smyslu lhůty pro stanovení daně (uplynutí lhůty pro podání daňového tvrzení 44 ) nebo v 87 odst. 3 písm. c), které stanoví výslovně, ţe lhůta běţí ode dne doručení. 45 První odstavec 33 se zabývá počítáním lhůt na týdny, měsíce a roky. Došlo ke změně skutečnosti, která se týká prodlouţení této lhůty o jeden den, i kdyţ o této změně se nehovoří ve všech publikacích odborných autorů 46. Pro lepší orientaci v následujícím textu ocituji celé znění 33 odst. 1. Lhůta stanovená podle týdnů, měsíců nebo let počíná běžet dnem, který následuje po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty, a končí uplynutím toho dne, který se svým pojmenováním nebo číselným označením shoduje se dnem, kdy započal běh lhůty. Není-li takový den v měsíci, připadne poslední den lhůty na jeho poslední den. 47 Vybral jsem si zajímavý článek od Alexy 48, kde je důleţitý zejména konec běhu lhůty, který se liší od ZSDP. Z citovaného ustanovení lze vyčíst, kdy nastává konec lhůty počítané na týdny, měsíce nebo roky, z čehoţ si jde povšimnout, ţe neobsahuje počítání na dny, proto si myslím, ţe na tyto lhůty se změna vztahovat nebude. Nejvýznamnějším důsledkem je konec lhůty pro podání daňového přiznání k dani z příjmů FO. Toto daňové přiznání se podává nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období, konec tedy připadne na příslušného roku (skutečnost určující počátek běhu lhůty), nicméně lhůta započne běţet dnem 1.1. následujícího roku a skončí tedy aţ 1.4. téhoţ roku (resp. 1.7.), protoţe se musí shodovat svým pojmenováním nebo číselným označením se dnem, kdy započala. Lhůta se tedy prakticky prodlouţí o jeden den. S tímto faktem byla srozuměna i veřejnost prostřednictvím tiskové zprávy GFŘ. Změna konce této lhůty se tedy projevila v tom, ţe uţ se neodkazuje na rozhodující skutečnost jako na den, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty (např. den doručení rozhodnutí), nýbrţ konec běhu lhůty se právě shoduje svým označením se dnem, kdy započala běţet lhůta, tzn. dnem následujícím po skutečnosti určující počátek běhu lhůty. 44 Nový pojem DŘ, označuje daňové přiznání, hlášení a vyúčtování podle 1 odst. 3 tohoto zákona. 45 Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 148 odst. 1, 87 odst. 3 písm. c) 46 např. LICHNOVSKÝ, Ondřej. Daňový řád: komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2011, s Aktuální znění: zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, 33 odst ALEXA, Karel. Aktuální problém počítání času podle nového daňového řádu. Právník, 2012, č. 1, s
POKYN č. DS 157 k některým výzvám v daňovém řízení č.j. 43/ /
157/2006 DS. POKYN č. DS 157 k některým výzvám v daňovém řízení č.j. 43/100 943/2006-431 ve znění Opravy č.j. 43/113 134/2006-431 z 8. 12. 2006 Výzvy vydávané při správě daní jsou rozhodnutími procesní
6 Afs 243/2016-25 ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu JUDr. Tomáše Langáška (soudce zpravodaj), soudce JUDr.