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Timestamp: 2018-12-19 05:38:23
Document Index: 258112728

Matched Legal Cases: ['artículo 10', 'artículo 17', 'artículo 15', 'artículo 35', 'artículo 37', 'artículo 49', 'artículo 3', 'artículo 35', 'artículo 35', 'artículo 4', 'artículo 4', 'artículo 20', 'artículo 7', 'artículo 5', 'artículo 7', 'artículo 31', 'artículo 75']

Resolución Vinculante de DGT, V1814-15, 09-06-2015 | Iberley
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1814-15 de 09 de Junio de 2015
Núm. Resolución: V1814-15
LIRPF Ley 35/2006 art. 35 y 37LIS Ley 27/2014 arts. 10, 17 y DT 11ª;LIVA Ley 37/1992 art. 4, 5, 7, 8, 20 y 84 TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10, 15 y DT 24ªTRLITPAJD RD Legislativo 1/1993 art. 7, 19, 25 y 31
Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
Conforme al artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), en el método de estimación directa, "la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
No obstante, el apartado cuarto y siguientes del artículo 17 de la LIS disponen:
"4. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:
Por tanto, como consecuencia de su disolución y liquidación, la entidad consultante deberá integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, del período impositivo en el que se lleve a cabo la misma, la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal. De los datos de la consulta parece desprenderse que el único elemento que la entidad consultante aportaría a su socio es un inmueble, por lo que integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado y el valor fiscal del mismo.
En el supuesto de que la operación planteada en el escrito de consulta se hubiera llevado a cabo en un período impositivo iniciado con anterioridad al 1 de enero de 2015, las conclusiones alcanzadas serían igualmente aplicables, sin perjuicio de que la referencia a los artículos 10 y 17 de la LIS se debe entender efectuada a los artículos 10 y 15 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. Adicionalmente, para los períodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2015, y siempre que se cumplieran los requisitos para ello, cabría la posibilidad de aplicar la depreciación monetaria regulada en el artículo 15.9 del TRLIS.
A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la operación descrita en la consulta supone la adquisición por el socio de un inmueble a través de dos operaciones diferenciadas: Una parte es adquirida onerosamente por el socio mediante una dación en pago o el pago de una contraprestación consistente en la cancelación de un crédito que el socio tiene frente a la sociedad. El resto del valor del inmueble es adquirido por el socio en pago de la cuota de liquidación que le corresponde en la sociedad.
En relación con la primera operación y sus efectos en el IRPF, debe concluirse en principio que la adquisición onerosa por el socio de la parte del inmueble satisfecha mediante la cancelación del crédito, no va a tener incidencia en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, más allá de la consideración del importe del crédito como parte del valor de adquisición del inmueble, en los términos establecidos en el artículo 35 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas patrimoniales que puedan surgir en posteriores transmisiones.
El resto del valor de mercado del inmueble debe entenderse adquirido como consecuencia de la liquidación de la sociedad, y respecto a su tributación en el socio, el artículo 37.1.e) de la citada Ley establece que "en los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda".
Por tanto, prescindiendo de la incidencia fiscal en la sociedad de la operación de disolución y liquidación, la ganancia o pérdida patrimonial para cada socio contribuyente del IRPF vendrá determinada por la diferencia entre el valor de mercado de los bienes y derechos adjudicados al socio en concepto de cuota de liquidación y el valor de adquisición de sus participaciones.
En diferentes consultas de este Centro directivo (así, la V2024-08), se incluye la ganancia o pérdida patrimonial obtenida por los socios a la liquidación de la sociedad en las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, por lo que la ganancia o pérdida patrimonial así determinada se integrará en la base imponible del ahorro del socio, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto. No obstante, debe tenerse en cuenta que en caso de que la liquidación se efectúe en el ejercicio 2013 o 2014, las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de las participaciones sociales adquiridas con una antelación no superior a un año, se integran en todo caso en la base imponible general y no en la del ahorro (artículo 3 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica -BOE de 28 de diciembre-).
En lo que respecta a la determinación del valor de adquisición de las participaciones sociales, manifiesta la sociedad consultante que la sociedad se constituyó como sociedad patrimonial. En el caso de que la sociedad hubiera tributado en algún ejercicio por el régimen de sociedades patrimoniales, para determinar dicho valor de adquisición será aplicable la regla de valoración establecida en el apartado 2 de la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS, que regula el régimen transitorio de las sociedades patrimoniales y que se remite al artículo 35.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (BOE de 11 de marzo). Así se dispone tanto en la mencionada disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS como en la disposición transitoria undécima de la LIS.
En ese sentido, el referido artículo 35.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que la ganancia o pérdida derivada de la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales "…se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de aquéllas.
Lo dispuesto en este párrafo se entenderá sin perjuicio de la aplicación, cuando proceda, de lo previsto en materia de derechos de suscripción en los dos párrafos anteriores."
En aplicación de dichas reglas, el valor de adquisición de las participaciones de la sociedad estará integrado por el precio o cantidad desembolsada para su adquisición y el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que tributó en el régimen de sociedades patrimoniales, en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y la liquidación. En caso de que el socio hubiera adquirido los valores con posterioridad a la obtención de beneficios sociales distribuidos, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o participaciones en dichos beneficios percibidos por él que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad tuvo la consideración de sociedad patrimonial. El valor de transmisión tendrá por su parte como límite inferior el antes referido.
No se especifica en la consulta la fecha de adquisición de las participaciones sociales, lo que impide determinar la aplicación a la ganancia patrimonial que en su caso se obtuviera de los coeficientes de reducción previstos en la disposición transitoria novena del Impuesto.
El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que:
Adicionalmente, el art. 5 del mismo texto legal establece, respecto del concepto de empresario o profesional, que:
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 20 de junio de 1991 (asunto Polysar Investments C-60/90) ha señalado que no tiene la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido y no tiene derecho a deducir, una sociedad holding cuyo único objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas, sin que dicha sociedad intervenga directa ni indirectamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular dicha sociedad holding en su calidad de accionista o socio.
Esta jurisprudencia se basa, fundamentalmente, en la consideración de que la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye actividad económica a efectos de la Directiva comunitaria reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con los antecedentes contenidos en el escrito de la consulta, la entidad no sólo es titular del inmueble sino que realiza la actividad consistente en el arrendamiento del mismo y, por tanto, tendrá la consideración de sujeto pasivo a los efectos de este impuesto de acuerdo con los artículos anteriormente citados.
El art. 8 de la Ley del Impuesto, en cuanto a la definición de las entregas de bienes, establece que:
De acuerdo con lo anterior, la entrega del inmueble al socio único como consecuencia de la liquidación de la sociedad constituye una operación que debe ser calificada como de entrega de bienes.
A efectos de determinar la sujeción o no de dicha operación al impuesto debe analizarse, en primer lugar, lo dispuesto en el art. 7 de la Ley del Impuesto que establece que:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, numero 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.".
Esta redacción fue dada por la Ley 4/2008, de 23 diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria (BOE de 25 de diciembre) con el fin de adecuar la Ley 37/1992 a la jurisprudencia comunitaria establecida fundamentalmente por la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01, Zita Modes Sarl, en relación con los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio.
Por lo que respecta a una "universalidad total de bienes", ésta debe entenderse como la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.
Por tanto, para determinar la no sujeción en un supuesto concreto será necesario comprobar que los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
No obstante, el artículo 7.1º excluye expresamente de la no sujeción en su apartado b) a las transmisiones realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes. A estos efectos, se considerará como mera cesión de bienes la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
Del escrito de la consulta parece inferirse que la liquidación de la sociedad da lugar a la transmisión de un inmueble sin que se transmitan conjuntamente otros elementos que permitan concluir que se esté transmitiendo una unidad económica autónoma. En ese caso, la operación de transmisión del bien inmueble al socio de la entidad constituirá una entrega sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Sentada la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, cabe la posibilidad de que dicha operación esté exenta del mismo en virtud de lo dispuesto en el art. 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto que establece que:
No obstante lo anterior, dispone el art. 20.Dos del mismo texto legal, para el caso en que la operación esté efectivamente exenta del impuesto, que:
"Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º, 21.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
En el escrito de la consulta nada se especifica acerca de la naturaleza del inmueble objeto de la operación pero partiéndose de la hipótesis de que se trata de una edificación de construcción ya finalizada, debe concluirse que la operación descrita por el consultante es una operación sujeta pero exenta del impuesto sin perjuicio de que pudiera instrumentarse, en las condiciones establecidas en el antes citado art. 20.Dos de la Ley del Impuesto, la renuncia a la exención por parte de la entidad transmitente.
En el caso de cumplirse las condiciones necesarias para ejercer la renuncia a la exención deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el art. 84.Uno.2º e) segundo guion de la Ley del Impuesto cuando establece que:
En ese caso, será el socio, como destinatario de la operación de entrega del bien inmueble el sujeto pasivo de la misma
En consecuencia, en la hipótesis descrita en el cuerpo de esta contestación, la operación de la adjudicación de un inmueble al socio único de una sociedad que va a liquidarse es una operación que debe ser calificada como de entrega de bienes sujeta y exenta del impuesto sin perjuicio de que, con el cumplimiento de las condiciones establecidas en la Ley, pueda el transmitente renunciar a la exención en cuyo caso, el adquirente, en función del mecanismo de inversión, será sujeto pasivo del impuesto.
En relación a los hechos planteados debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 7.2,a) y 5, 31.2 19.1 y 25.4 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre)
"2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del Impuesto:
A) Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas.
5. No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido".
"4. En la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas".
1.- Operación de adjudicación al socio acreedor de un inmueble, en pago de la deuda.
Tal y como establece el artículo 7 en su apartado 2.a), la adjudicación en pago de deudas (o dación en pago) constituye una transmisión patrimonial onerosa, que podrá tributar por dicha modalidad del ITP y AJD, siempre que, no resulte excluida su aplicación en virtud de lo dispuesto en el apartado 5 de dicho precepto, por tratarse de una operación realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad o que constituya una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y sin que concurran ninguno de los supuestos previstos en el segundo párrafo del citado apartado 5 (tratarse de entregas de bienes que gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor añadido, o que constituyan la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial no sujeto a dicho impuesto).
En caso de que quedara excluida la tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, resultaría de aplicación la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados, por concurrir todos los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del texto Refundido:
- Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial.
- Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Registro de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles.
- Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del Texto Refundido del ITP y AJD, modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias.
2.- Operación de disolución y liquidación de la sociedad.
Conforme a los artículos 19.1 y 25.4, anteriormente transcritos, la disolución de la sociedad, y su consiguiente liquidación, constituye una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD. Ahora bien, si una vez liquidada la deuda con el socio mediante la adjudicación del inmueble, la sociedad no dispone de otros bienes o derechos para adjudicar a éste por el concepto disolución de sociedad, deberá entenderse que la referida operación carece de base imponible y que, en consecuencia, no procederá tributación alguna por dicho concepto.
R>Así resulta de lo dispuesto en el artículo 75.4 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio).
"4. La [escritura] de disminución de capital que, por no dar lugar a la devolución de bienes o derechos a los socios, no motive liquidación por la modalidad de «operaciones societarias», tampoco tributará por la modalidad gradual de «actos jurídicos documentados»".
"No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana. En la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga."
Sentencia Administrativo TS, Sala de lo Contencioso, Sec. 2, Rec 2068/2014, 21-12-2015
Orden: Administrativo Fecha: 21/12/2015 Tribunal: Tribunal Supremo Ponente: Martinez De Velasco, Joaquin Huelin Num. Recurso: 2068/2014
Orden: Administrativo Fecha: 23/10/2008 Tribunal: Tsj Madrid Ponente: Viñoly Palop, Marcial Num. Sentencia: 10733/2008 Num. Recurso: 693/2006
Resolución Vinculante de DGT, V0353-13, 07-02-2013
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 07/02/2013 Núm. Resolución: V0353-13
Resolución Vinculante de DGT, V1919-14, 16-07-2014
Órgano: Sg De Impuestos Sobre Las Personas Jurídicas Fecha: 16/07/2014 Núm. Resolución: V1919-14
Resolución Vinculante de DGT, V0440-10, 08-03-2010
Órgano: Sg De Impuestos Sobre La Renta De Las Personas Físicas Fecha: 08/03/2010 Núm. Resolución: V0440-10