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Timestamp: 2018-03-22 02:29:08
Document Index: 198380899

Matched Legal Cases: ['artículo 20', 'artículo 190', 'artículo 45', 'in fine', 'artículo 45', 'artículo 45']

Cermesoni, Jorge Raúl s/recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias y sobre los Bienes Personales | Los Salieris de Jarach
PARTE/S: Cermesoni, Jorge Raúl s/recurso de apelación – impuesto a las ganancias y sobre los bienes personales
En la ciudad de Buenos Aires, a los 29 días del mes de abril de 2014, se reúnen los miembros de la Sala “D” del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Edith Viviana Gómez (Vocal titular de la 10° Nominación) y Esteban Juan Urresti (Vocal Subrogante de la Vocalía de la 11° Nominación) para resolver en el Expte. N°22.228-I y sus acumulados Nros. 24.781-I, 24.889-I, 26.673-I y 27.787-I caratulado: “CERMESONI JORGE RAÚL s/recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias y sobre los bienes personales”
La Dra. Gómez dijo:
I- Que a fs. 32/34 vta., 99/102 vta., 162/164 vta. y 224/228 vta., lucen los recursos de apelación interpuestos por el actor contra cuatro resoluciones dictadas por la División Determinaciones de Oficio de la Subdirección General de Operaciones Impositivas III de la AFIP- DGI. Por la primera de ellas, fechada el 18 de septiembre de 2003, se determina de oficio la materia imponible y la obligación tributaria resultante en el impuesto a las ganancias período 2000, más intereses resarcitorios, y se impone una multa equivalente al 70% del gravamen atribuido como omitido, ello en los términos del art. 45 de la 11.683 (fs. 4/14); que en el acto emitido el 21 de diciembre de 2004, se ajusta el impuesto sobre los bienes personales del período 1998, intimando el tributo a ingresar con más los intereses resarcitorios, haciendo expresa reserva de aplicar las sanciones previstas en la ley de rito fiscal, conforme lo dispuesto por el artículo 20 de la ley 24.769 (fs. 66/74). Que también el 21 de diciembre de 2004, se dicta resolución por la que se impugna la declaración jurada del impuesto a las ganancias del ejercicio 1998, determinándose saldo a ingresar con más intereses y respecto del aspecto sancionatorio, se difiere la aplicación de sanciones conforme el art. 20 de la ley 24.769 (fs. 140/150). Por otra parte mediante acto fechado el 5 de diciembre de 2005, el organismo determinó la obligación tributaria del apelante frente al impuesto a las ganancias períodos 1999, 2000 y 2001, liquidó e intimó intereses resarcitorios y, por aplicación del art. 20 de la ley 24.769, hizo reserva de imponer las multas previstas en la ley 11.683 (fs. 197/212).
Finalmente, a fs. 380/384 vta. el recurrente apela los actos emitidos por la División Grandes Contribuyentes Individuales de la AFIP -DGI dictados con fecha 29 de junio de 2006, por los que se intima el pago de intereses de los anticipos del Impuesto a las Ganancias N° 5 del 2000; N° 1 a 5 del 2001; y N° 1 a 5 de 2002 (fs. 363/365 vta.)
1.- Que en primer lugar cabe exponer los agravios formulados por el demandante contra las resoluciones que determinaron el Impuesto a las Ganancias por los períodos 1998 (Resolución 113/2004), 2000 (Resolución 90/2003), y 1999, 2000 y 2001 (Resolución 99/2005); siendo que los argumentos vertidos en los recursos planteados, en lo sustancial, guardan relación.
El apelante relata que en 1997 vendió el paquete accionario de las empresas “Surrey S.A.” y “Arco S.A.” a la sociedad “Carrier”, indicando que la importancia de tal operatoria ameritó que se convinieran pagos diferidos y escalonados del valor de las acciones más los intereses compensatorios del tiempo transcurrido. Resalta, a su entender, el yerro del Fisco en considerar que al percibir los intereses por dicha venta, se estaría colocando un capital que le produciría las rentas previstas en el art. 45 inc. a) de la Ley del Impuesto a las Ganancias, cuando no se llevó a cabo ninguna inversión para obtener frutos, ya que lo que realizó fue una venta de acciones y dispuso de ellas obteniendo por ello un precio. Aduce que en la compraventa de acciones se suele pactar un “precio de compra” y un “precio de venta”, pero de ninguna manera se puede deducir -como hace el Fisco- que por el pago diferido pactado contractualmente se haya pretendido en realidad percibir intereses en forma de compensación a favor del acreedor por la privación en el uso o colocación de capital, sosteniendo por ello que en el caso resulta aplicable el art. 20 w) de la ley del gravamen, el cual exime del mismo al resultado de la venta y la disposición de acciones, sin que el legislador haya limitado en forma alguna al resultado exento, ya sea por cobro al contado, por cobro en cuotas más intereses o cobros en cuotas con valores futuros o a futuro. Así considera que la pretensión del organismo vulnera los principios de legalidad y propiedad, contenidos en la Constitución Nacional.
En cuanto a la determinación del impuesto a las ganancias del período 1998 se agravia de la liquidación efectuada por la inspección y su resultado por considerarla excesiva, ya que teniendo en cuenta los intereses cobrados en febrero y agosto de 1998 y el porcentual de propiedad accionaria que posee el recurrente, la suma de $ … que se pretende determinar resulta virtual, máxime que en la resolución se ha dejado constancia de la reserva de la pretensión punitiva.
Asimismo, respecto a la resolución por la que se establece el gravamen de los períodos 1999, 2000 y 2001 (Resol. 99/2005), el recurrente plantea excepción de litispendencia, con fundamento en que se habrían computado en tal determinación cuestiones que parcialmente se discuten en la causa identificada bajo el Nro. 22.228-I (referida a ganancias de 2000). Además, plantea que en los años 1999, 2000 y 2001 se imputan a intereses cobrados sumas parciales alejadas de la realidad. Finalmente, advierte que en las planillas que se adjuntan a la vista, se incluyen como ganancias imponibles ingresos de fuente extranjera ajenos al recurrente y que expresamente se contradicen con los argumentos de la determinación practicada.
2. Respecto al recurso deducido contra los actos que reclaman el pago de intereses por los anticipos correspondientes del Impuesto a las Ganancias N° 5 del 2000; N° 1 a 5 del 2001; y N° 1 a 5 de 2002, el apelante expresa que la pretensión resulta improcedente porque viola la doctrina de la unicidad, cercenando el principio de certeza que ampara a los contribuyentes. Indica que la intimación de accesorios sobre los anticipos resulta extemporánea, dado que no se practicó en el acto determinativo de impuesto y plantea la litispendencia con la cuestión debatida en las causas 22.228-I (ganancias de 2000) y 26.673-I (ganancias 1999, 2000 y 2001) y solicita la acumulación con dichas causas.
3. Con relación al acto determinativo del impuesto sobre los bienes personales, el apelante conforma el ajuste concerniente al crédito pendiente en 1998 por el cobro de saldo de las acciones de su propiedad (31% de las sociedades vendidas) y por otro lado rechaza la atribución que le hace el Fisco de la propiedad del total del paquete accionario de la empresa York Air S.A. por basarse en meras presunciones sin fundamento alguno. Destaca que existe una contradicción entre las actuaciones administrativas que concluyen en la determinación practicada y lo consignado en la causa penal n° 285/03 en trámite por ante el Juzgado en lo Penal Económico N° 3, en la que los mismos inspectores actuantes y la pericial contable producida expresan que no existían elementos para atribuirle al aquí recurrente la tenencia del paquete accionario de New York Air. Resalta que otro aspecto que denota graves falencias en la pretensión determinativa y su cuantificación, es que al pretender titularizar en cabeza del Sr. Cermesoni la totalidad de la propiedad accionaria de New York Air S.A., se pretende liquidar el 100% del producido del venta de acciones de la sociedad para el período 1998, cuando con anterioridad al mismo ya se había vendido y percibido el precio del 50% de sus acciones.
4. En todos los recursos articulados, la actora acompaña prueba documental, ofrece pericial contable e informativa y por los motivos que expone pide que se revoquen los actos apelados, con costas y hace reserva del caso federal.
II- A fs. 45/49 vta., 115/118 vta., 176/179 vta., 240/246 y 397/408 obran los escritos de contestación de traslado corrido al Fisco Nacional. Cabe señalar que en ellos se expresan idénticos argumentos en cuanto la procedencia de los ajustes practicados en las determinaciones del impuesto a las ganancias de los períodos 2000 (Resolución 90/2003), 1998 (Resolución 113/2004) y 1999, 2000 y 2001 (Resolución 99/2005). Así considera irrelevante la forma o medio que se adopta para obtener el fruto de un capital, explicando que siempre se está ante una operación de compraventa y no ante un acto de inversión.
Plantea la complejidad de la operación, señalando que en primer término se configuró la venta de acciones de Surrey y Arco, la que -dice- se perfeccionó a la fecha de celebración del contrato y cuyo resultado ha sido el costo de las mismas con el precio fijado en esa oportunidad, en condiciones de contado y que es el resultado real de la venta de acciones; asimismo, remarca que otra es la situación creada por la financiación de una parte de ese precio, que es la que que el Fisco entiende que genera un ingreso extra para el recurrente encuadrándolo en el art. 45 de la ley del impuesto a las Ganancias. En tal sentido sostiene que no es aplicable el art. 20 inc. w) de esa ley, siendo que allí se declara exento el capital obtenido por la venta y en este caso, lo que se grava son los accesorios resultado de una financiación, hecho compatible con el concepto de inversión. Manifiesta que el actor no demostró que la mentada venta le produjera resultados negativos como tampoco la existencia de compensaciones que hicieran que no se percibieran la totalidad de los intereses generados.
En cuanto a la excepción de litispendencia planteada en el Expte. 26.673-I respecto al Expte. 22.228-I, indica que en el acto correspondiente a la primera causa no se aplicó multa y que respecto al resto de los agravios, correspondía estarse a la prueba a producir. Con relación a los ingresos de fuente extranjera, pone de relieve que en el acto determinativo quedó demostrado que el Sr. Cermesoni poseía un paquete accionario, utilizando distintas figuras jurídicas para aparentar que las mismas eran de terceros. Solicita se confirme la procedencia de los intereses resarcitorios y la sanción aplicada respecto a la Resolución 90/2003.
Con relación al acto determinativo de Bienes Personales, el representante fiscal expresa que la presunción de que la firma York Air se trata de una empresa fantasma se originó en la causa penal al solo fin de ocultar la venta del 70% de acciones de Surrey, En tal sentido, advierte que existen precisiones que permiten establecer que hubo participación del Sr. Cermesoni en esa empresa y que por medio de la firma Degas SA, compró participación en York Air SA y remarca que de los indicios señalados por el juez administrativo surge que, en cuanto a los préstamos solicitados por las firmas Degas SA y Sysley SA -ambas sociedades donde el Sr. Cermesoni era accionista- a York Air SA no hay contratos formales, ni protocolizaciones y tampoco se constituyeron garantías atento la magnitud de la operación. Además, aduce que la relación entre las sociedades y la recurrente es estrecha, efectuándose entre ellas operaciones informales no perfeccionadas conforme los usos y costumbres entre empresas independientes, concluyendo así que la determinación por base presunta procede ante la deficiencia de documentación y la falta de respuesta del contribuyente ante los requerimientos de información realizados. Plantea la procedencia de los intereses resarcitorios, atento la inexistencia de agravios al respecto, como así también expone los argumentos por los que entiende que la sanción impuesta en la determinación del impuesto a las ganancias de 2000 se ajusta a derecho.
En cuanto a los actos que intiman el ingreso de intereses omitidos de pagar por anticipos del Impuesto a las Ganancias, el Fisco opone excepción de incompetencia. Además, señala que la litispendencia planteada por el recurrente carece de sustento que la torne viable y pone énfasis en que el apelante no discute la cuestión tributaria, sino tan sólo, el ingreso de anticipos que se originaron en declaraciones juradas que el mismo presentó.
Se opone a la producción de las pruebas ofrecidas y por las razones que expone pide que oportunamente se dicte sentencia confirmando los actos apelados en todas sus partes, con costas y se tenga presente la reserva del caso federal.
III- Que a fs. 124 y 254 lucen las resoluciones por la que la Sala “D” acumuló los Exptes. Nros. 24.889 y 26.673-I al que lleva el N° 22.228-I y a fs. 182, el Tribunal en Pleno dispuso la acumulación de la causa N° 24.871-I al de numeración más baja.
Que a fs. 421 obra agregado el decisorio por el cual el Tribunal se declaró competente para entender en las liquidaciones de intereses apeladas en el Expte. 27.787-I, disponiéndose a fs. 427 la acumulación de la causa citada en último término con el Expte. 22.228-I.
Que a fs. 260 la actora informa que con fecha 6/12/2006 canceló el importe apelado en autos en concepto de impuesto sobre los bienes personales del período fiscal 1998, adjuntando a fs. 255/259 las copias de las constancias del pago referido, precisando que ello “no implica reconocimiento alguno de la pretensión fiscal, ni renuncia al recurso de apelación interpuesto en autos contra la misma” (sic) y solicita que se tenga presente el pago efectuado y en su oportunidad se revoque la resolución apelada disponiendo la devolución de los importes abonados con más los intereses que por derecho correspondan. Que en oportunidad de contestar el traslado corrido con motivo de tal presentación, a fs. 286/287 el ente fiscal reconoce el pago del impuesto sobre los bienes personales discutido en autos y hace constar que como en el acto no desistió de la acción ni del derecho de repetición, pide que sigan los autos según su estado.
Que a fs. 277 se admite parcialmente la oposición formulada por el Fisco Nacional respecto de la prueba pericial contable ofrecida en el expediente que originalmente tramitara bajo el N° 24.889-I y se abre la causa a prueba admitiéndose las restantes medidas probatorias propuestas por la recurrente. Que a fs. 511 se clausura el período probatorio y a fs. 521 se eleva la causa a consideración de esta Sala “D”.
Que a fs. 529/532 vta y fs. 533/539 se encuentran agregados los alegatos producidos por las partes y finalmente a fs. 540 se ponen los autos a sentencia.
IV – Que previo a toda otra consideración corresponde tratar la excepción de litispendencia articulada por la actora en los recursos de apelación incoados en los Expedientes que fueran iniciados bajo los Nros. 26.673-I (fs. 227) y 27.787 (381/383 vta.), las que se trataran separadamente.
1. En cuanto al primer planteo realizado, cabe señalar que la Resolución 90/2003, fechada el 18 de septiembre de 2003, determinó la obligación impositiva del Sr. Jorge Raúl Cermesoni en el impuesto a las ganancias por el período 2000, intimando un impuesto a ingresar de $ …, más intereses resarcitorios y multa en los términos del art. 45 de la ley de rito fiscal. Que el ajuste practicado se sustenta en la presunta omisión de declarar como renta los intereses percibidos por la venta del 31 % de acciones de Surrey S.A. y Arco S.A., mediante contrato celebrado el 5 de agosto de 1997 con la firma Carrier HVACR.
Que por su parte, la Resolución N° 99/2005, emitida el 5 de diciembre de 2005, determinó el impuesto a las ganancias de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, intimando al Sr. Jorge Raúl Cermesoni a abonar la suma de $ … en concepto de gravamen en lo que hace al período 2000, además de liquidarse e intimarse los intereses correspondientes. Dicho ajuste también contempló la atribución de no declarar como ganancia los accesorios generados por la venta del 31% acciones celebrada el 5 de agosto de 1997 entre Cermesoni y Carrier HVACR (vide también en este sentido, pericia contable producida en autos, fs. 448/ 449 vta.)
Que en efecto, la actora sostiene que existe una litispendencia entre ambas resoluciones en cuanto determinan materia imponible al mismo sujeto, por el impuesto a las ganancias por el mismo período, esto es por el 2000, y en virtud del mismo sustento fáctico. A ello debe sumarse que la Resolución 99/2005 impone una obligación más gravosa respecto al período 2000 que el acto identificado bajo el número 90/2003.
Que necesariamente, en este punto cabe traer a colación el art. 19 de la ley de rito fiscal en cuanto el carácter parcial a determinación, lo cual es invocado en la Resolución 90/2003 (vide fs. 11).
Que en efecto, la citada disposición admite que la determinación del juez administrativo del impuesto ya sea en forma cierta o presuntiva, una vez firme, sólo podrá ser modificada en contra del contribuyente en los siguientes casos: a) cuando en la resolución respectiva se hubiere dejado expresa constancia del carácter parcial de la determinación de oficio practicada y definidos los aspectos que han sido objeto de la fiscalización, en cuyo caso sólo serán susceptibles de modificación aquellos aspectos no considerados expresamente en la determinación anterior; b) cuando surjan nuevos elementos de juicio o se compruebe la existencia de error, omisión o dolo en la exhibición o consideración de los que sirvieron de base a la determinación anterior (cifras de ingresos, egresos, valores de inversión y otros).
Que respecto a la interpretación de esta norma, la Sala “A” de este Tribunal tuvo oportunidad de pronunciarse al resolver con fecha 31/3/2005 la causa “Gasnor SA s/recurso de apelación – impuesto a las ganancias” (Expte. N° 23.086-I) donde refiriéndose a la norma citada -en su parte pertinente- se expuso que:
“Se ha dicho así que la hipótesis del inciso a) no es una verdadera causa de modificación de la determinación, sino simplemente una circunstancia que habilita una nueva determinación sobre puntos diferentes.”, agregando que “En punto al supuesto del inciso b), entendemos que el “error” proviene de la Administración, por lo que sólo le es imputable a ella y no permite volver sobre la determinación firme, de forma de agravar la situación del sujeto pasivo de la obligación fiscal. En consecuencia el error debe ser motivado por el propio sujeto -que no es el caso-, ya que debe ser el organismo fiscal quien cargue con sus propios errores”.
Que en esta línea, la Corte Suprema de Justicia in re “Garat, Enrique A.” (sentencia del 28/04/1971) sostuvo que si el contribuyente aportó correctamente todos los elementos que le fueron requeridos, la determinación o liquidación no puede ser modificada por una mera valoración de aquellos, en tanto no exista ocultación, omisión, o dolo, pues lo contrario importaría la posibilidad de constante revisión de la determinación tributaria con la consiguiente inestabilidad de la situación jurídica del obligado; así el eventual error de las autoridades administrativas receptoras de impuestos, en el ejercicio de sus propias y exclusivas atribuciones, no perjudica al contribuyente a quien no se le puede endilgar haber procedido con dolo o culpa grave y que la estabilidad de los negocios jurídicos obliga a reconocer, que en principio existe agravio constitucional en la reapertura de cuestiones presumiblemente finiquitadas. Ello es así porque, como tiene dicho la Corte “la clara determinación y estabilidad de las relaciones jurídicas es condición vital del bien común”.
Que en orden a las circunstancias expuestas, esta juzgadora entiende que la defensa interpuesta por la actora no debe resolverse como excepción de litispendencia, siendo que en el caso concreto el Fisco ejerció una clara extralimitación de sus facultades determinativas, al desconocer una norma procedimental de carácter imperativo, dado que no se exterioriza elemento alguno en la Resolución 99/05 vinculado con los supuestos establecidos en el art. 19 de la ley 11.683, que lo habilitaran para modificar el mismo concepto ajustado en la Resolución 90/2003 respecto al Impuesto a las Ganancias período 2000. En esta línea, la nueva determinación efectuada sobre dicho período se debe a causas imputables al Fisco que de ninguna forma puede conllevar un perjuicio para la recurrente.
Por lo expuesto, corresponde decretar la nulidad de la Resolución 99/2005 en cuanto determina el impuesto a las ganancias del ejercicio 2000.
Las costas se imponen en el orden causado atento a que los argumentos que sirven de base para resolver la presente cuestión difieren de los planteados por el recurrente.
2. Que en este punto, también cabe referirse a la cuestión de litispendencia articulada por la actora en el escrito de inicio correspondiente al que tramitara bajo el Expte. N° 27.787-I.
Que existe litispendencia cuando se tramitan dos procesos pendientes entre las mismas partes, en virtud de la misma causa y por el mismo objeto, es decir, frente a la coexistencia de dos pretensiones cuyos elementos son idénticos, es decir que dicha excepción tiene como fundamento la necesidad de evitar que una misma pretensión sea objeto de un doble conocimiento, lo cual posibilitaría que sobre la misma recaigan sentencias contradictorias (Conf. criterio vertido por la suscripta en la sentencia de fecha 26/4/2012, “Asoc. Civil Control Integral Metódico y Específico de la Soda -C.I.M.E.S-“).
Que conforme surge de la resolución dictada por este Tribunal que obra agregada a fs. 421, por la que se declaró la competencia del Tribunal para entender en relación a las liquidaciones de intereses apeladas, cabe tener en cuenta que si bien existen procesos diferenciados en el cual se discute por un lado la procedencia del impuesto las ganancias correspondiente a los períodos por los que el Fisco Nacional realizó un reajuste de los anticipos en proporción al gravamen determinado (Expte. 22.228-I y acumulado 24.871-I y 26.673-I), y por otro, se apelaron los intereses intimados por la proporción del anticipo no pagado a su tiempo (Expte. 27.787), tal como lo remarca el citado decisorio, existe un carácter de accesoriedad de los intereses de anticipos respecto al tributo determinado, dado que si se resuelve que éste último no es debido tampoco lo habrían sido los anticipos, tornando inviable la reclamación del Fisco por los intereses sobre éstos.
Que sobre la litispendencia por conexidad opuesta por el recurrente, no puede soslayarse que el art. 354 del C.P.C.C.N. sólo prevé la posibilidad de remitirlo al Tribunal donde tramita el otro proceso, pero no la acumulación de las causas, supuesto este que fue suprimido mediante el dictado de la ley 22434 al modificar el artículo 190 del citado cuerpo normativo.
Que no obstante ello y teniendo en cuenta que a fs. 427, esta Sala resolvió acumular la causa 27.787-I al Expte. N° 22.228-I -al que su vez ya se le había acumulado el n° 26.673-I, sobre el que también se planteó litispendencia-, sólo cabe concluir que la cuestión previa introducida por el apelante devino abstracta. Por lo expuesto, corresponde imponer las costas en el orden causado.
V- Que atento lo decidido en el Considerando precedente y a fin de seguir un orden en la exposición considero pertinente referirme primero al ajuste por el que se determina el impuesto a las ganancias de los períodos bajo examen.
Que la cuestión de fondo sobre la que es llamado a decidir este Tribunal es el tratamiento fiscal que corresponde otorgarle a los intereses percibidos por la porción del precio financiado relativos a la operación de venta de acciones de su propiedad a la firma Carrier HVACR En este sentido, el organismo consideró que los accesorios percibidos constituían una compensación a su favor por la privación del uso colocación del capital representado por la porción del precio de venta que le fue debido, encuadrando ello en el artículo 45 inc. a) in fine de la ley del tributo.
Que la transacción de marras se celebró mediante contrato firmado el 5 de agosto de 1997, acordando el Sr. Cermesoni, conjuntamente con la empresa York Air S.A., ceder la totalidad de las acciones correspondientes a la firmas Surrey S.A. y Arco S.A. a favor de Carrier HVACR. Cabe remarcar, que al responsable le correspondía el 31% de las sumas percibidas en virtud de dicho contrato, mientras que a la otra firma vendedora cobraría la porción restante, pactándose el pago diferido de una parte del precio establecido como así también los intereses que deberían liquidarse con cada cuota en razón de tal financiación (fs. 46/89 act adm.).
Según se desprende de la Cláusula 1.02, el precio total de las acciones se componía de un precio de compra y un precio de compra contingente. Respecto al primero de ellos – susceptible de ajuste tomando como base el dólar de acuerdo a diferentes variables del Valor Neto de Inventario-, se estipuló el pago inmediato de la suma de $ …, mientras que el monto de $ … se abonaría en cuatro cuotas consecutivas, las dos primeras el primer y segundo aniversario de la denominada Fecha de Cierre, respectivamente, ambas por un monto de $ … más intereses a una tasa del 7.5% anual desde la Fecha de Cierre hasta el pago efectivo; y las cuotas tercera y cuarta del precio de compra ascendían a $ … cada una, o el monto inferior que pudiera resultar del ejercicio por parte de la firma Carrier de su derecho a compensar cualquier monto adeudado por los vendedores, lo que devengaría un interés del 10% anual desde la Fecha de Cierre y hasta que se concrete el pago. Por su parte, el “Precio de Compra Contingente” se definió como la diferencia positiva, si hubiera existido, entre el total de los activos incluidos en el Balance Especial de Cierre -excluyendo Inventario Mínimo y Activos Fijos-, menos los pasivos allí agregados. Dicho concepto era pagadero de la siguiente forma: el valor del inventario que superara el Inventario Mínimo resultante del Balance Especial de Cierre, conforme fuera acordado por las partes o determinado conforme al exceso de inventario sería abonado al día ciento ochenta sin generar intereses; respecto al saldo de precio de compra contingente se dispuso que fueran pagadas en el curso de veinticuatro cuotas a vencer cada noventa días, salvo la primera de las cuotas que vencía a los ciento ochenta días de la denominada Fecha de Cierre; en caso de que al cierre de un período, existiera un balance negativo se devengaba un interés a favor de la empresa Carrier del 7,5% anual sobre dicho saldo negativo. En este sentido, quedó estipulado que la compradora tenía derecho a compensar el monto de cualquier interés devengado sobre saldo negativo.
Que ello así, corresponde decidir si los intereses percibidos por la responsable en razón del pago diferido de una parte del precio establecido por la venta de acciones, debe ser considerado exento por aplicación del art. 20 inc. w) de la ley del Impuesto a las Ganancias, tal como lo plantea en su recurso, o si, por el contrario, se encuentra sometido al gravamen en los términos del artículo 45 inc. a) de ese gravamen, tal como lo sostiene el Fisco Nacional en la resolución recurrida.
Que el artículo 45 inc. a) de la ley del gravamen establece que constituyen ganancias de la segunda categoría “la renta de títulos, cédulas, bonos, letras de tesorería, debentures, cauciones o títulos privilegiados o quirografarios, consten o no en escritura pública, y toda suma que sea el producto de la colocación del capital, cualquiera sea su denominación o forma de pago ” (el destacado es propio).
Así, el organismo interpretó que los mentados accesorios constituyen un rubro separado del precio establecido en la operatoria analizada, que de ninguna manera puede confundirse o, menos aún, aumentar la cuantía de este último como si se tratara de un único concepto. En ese sentido es que el juez administrativo señala que la gravabilidad de los mentados intereses, persisten aún en el caso en que aquel no haya perseguido un fin de lucro propiamente dicho a partir de la financiación acordada, por cuanto los mismos, en su doble significado, resarcirían al responsable por haber sido privado del uso de ese capital desde el mismo momento en que se acordó su pago o restitución en forma diferida, lo que -concluye el acto apelado- hace que dichos intereses sean efectivamente el producto de un capital y por lo tanto del tipo previsto en el art. 45 inc. a) de la Ley del Impuesto a las Ganancias.
Por su parte el art. 20 inc. w) de la ley del impuesto a las ganancias establece que están exentos “los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta, o disposición de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, obtenidos por personas físicas y sucesiones indivisas, en tanto no resulten comprendidas en las previsiones del inciso c), del art. 49.” y es en base a esta norma que el recurrente sostiene que los intereses cobrados resultan eximidos del Tributo, mientras que el organismo entiende que dicha norma debe interpretarse de forma restrictiva.
Que para interpretar el alcance de las disposiciones bajo examen, cabe remitirse a lo dicho por nuestro Más Alto Tribunal in re “Reig Vázquez Ger y Asoc. c. Municipalidad de Buenos Aires”, sentencia del 14/5/1991, en el sentido que: “… no es admisible una interpretación que equivalga a la prescindencia del texto legal (Fallos: 300:558 y 687; 301:595 y 958, entre otros), desde que la primera fuente de hermenéutica de la ley es su letra (Fallos: 299:167, entre muchos otros). Por otra parte, la inconsecuencia o la falta de previsión no se suponen en el legislador y por esto se reconoce como principio que las leyes deben interpretarse siempre evitando darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones, destruyendo las unas por las otras, y adoptando como verdadero el que los concilie y deje a todos con valor y efecto (Fallos: 296:372; 297:142; 300:1080), en tanto que cuando la ley emplea determinados términos es la regla más segura de interpretación la de que esos términos no son superfluos, sino que han sido empleados con algún propósito, por cuanto, en definitiva, el fin primordial del intérprete es dar pleno efecto a la voluntad del legislador (Fallos: 299:167) y, en tal sentido, debe siempre preferirse la interpretación que favorece, y no la que dificulta los fines perseguidos por la norma (Fallos: 298:180)”. Que por lo expresado, entiendo que el legislador ha contemplado expresamente en la gabela la totalidad de renta producida por la compraventa de acciones, sin limitación alguna, resultando erróneo el razonamiento desplegado por el Fisco en cuanto a una supuesta restricción de la norma, que en el caso implicaría directamente prescindir de su letra.
Que en el caso concreto, los intereses correspondientes a la financiación de la venta acordada integran el precio definitivo de adquisición total. En esta línea, el organismo no ha demostrado que los intereses en cuestión constituyeran un acuerdo autónomo escindido de la operación principal y portal razón no formaran parte del precio pagado por la operación (cfr. CNACAF-Sala I- in re “Soldati, Santiago Tomás”, sentencia del 11/03/2011). Por otro lado, las particularidades de la operación reseñada, dan cuenta que en manera alguna los intereses percibidos resultan ser los frutos de la colocación de un capital como lo interpreta el Fisco, sino que los intereses percibidos por el Sr. Cermesoni son producto de la venta de acciones con la firma Carrier y por lo tanto no existe inversión alguna debiendo concluirse que los mismos se encuentran exentos del impuesto a las ganancias por aplicación de lo dispuesto en su art. 20 inc. w) del texto vigente durante los períodos bajo examen (cfr. criterio de esta juzgadora in re “De Santibañez, Fernando Jorge”, sentencia del 07/11/2012).
Que en virtud de lo expuesto, corresponde revocar las resoluciones determinativas del impuesto a las Ganancias por los períodos 1998, (Resol. N° 113/2004) 2000 (Resolución N° 90/2003), 1999 y 2001 (Resolución 99/2005) en todas sus partes y como consecuencia de ello las liquidaciones de intereses de los anticipos del Impuesto a las Ganancias N° 5 del 2000; N° 1 a 5 del 2001; y N° 1 a 5 de 2002, tornándose abstracto el tratamiento de las demás cuestiones planteadas. Con costas.
VI- Que resta pronunciarse acerca del ajuste practicado en el impuesto sobre los bienes personales del período 1998.
Que en la resolución apelada se expone que la fiscalización analizó la vinculación existente entre la firma Degas S.A. -de la cual el Sr. Cermesoni era accionista-y la firma York Air S.A., concluyendo que el contribuyente también poseía acciones de esta última lo que motivó que incorporaran tal tenencia en su patrimonio, valuándola en función del porcentaje de participación en el monto de la venta del paquete accionario de las sociedades locales Arco S.A. y Surrey S.A., con más los intereses cobrados y devengados con motivo de la financiación del precio concertado de la operación.
Que del cotejo de las actuaciones se evidencia que el Fisco llegó a tal conclusión a partir de los siguientes elementos:
– Degas S.A. solicitó, mediante nota del 03/11/1998, un préstamo a York Air S.A. de hasta $ … a ser devuelto a una tasa del 7,50% anual; el cual fuera otorgado a través de una nota simple del 12/11/1998. Al 31/12/1999 esta deuda habría sido renovada contra otro préstamo de la misma firma.
-Posteriormente York Air S.A. se convirtió en accionista de Degas S.A. a partir del 31/10/2000 como producto de la capitalización de los préstamos, según surge del Libro de Registro de Accionistas Nro. 1 rúbrica 246661-97.
– La documentación de respaldo aportada por el contribuyente a los fines de avalar el mentado préstamo, consistió en una copia de la nota con fecha 03/11/1998, dirigida a York Air S.A. en la que solicita un préstamo financiero con la finalidad de ser aplicado a la compra de inmuebles y con la posibilidad de que dicha firma prestadora, pudiera capitalizar en forma parcial o total el referido crédito; solicitando, asimismo, la pronta remisión de los fondos mediante transferencia bancaria, aportando además fotocopia de otra nota simple mediante la cual autoriza el préstamo en cuestión.
– Con fecha 22/12/1998, Degas S.A. y Sisley S.A., ambas sociedades en las que Cermesoni era accionista, adquirieron inmuebles en el edificio de IBM y conforme se detallara en la escritura de venta de los inmuebles e hipoteca por saldo de precio, del 22/12/1998, el pago se realizaría mediante “transferencia bancaria desde la cuenta del Bank Boston International, New York, Estados Unidos, Account Name: York Air S.A.account Number: 2741421”, a la cuenta de IBM Argentina en Nueva York.
– Asimismo, mediante acta de reunión de la Junta Directiva de York Air S.A., se propuso capitalizar la suma de $ …, adquiriendo el carácter de accionista de Degas S.A., con posterioridad a que esta última se fusionara con Sisley S.A. Así el organismo entendió que los préstamos solicitados por Degas S.A. y Sisley S.A. a la firma York Air S.A., no han sido plasmados en contratos formales, protocolarizaciones consulares, existiendo un cruce de simples notas, sin que se hayan constituido garantías ni avales a pesar de la suma objeto de la operación.
Que en base a lo expuesto, el Fisco plantea la existencia de una relación estrecha entre las sociedades en que participa accionariamente el Sr. Cermesoni y la firma York Air S.A. efectuándose entre ellas operaciones informales no perfeccionadas conforme los usos y costumbres de la actividad entre empresas independientes, concluyendo finalmente que el aquí recurrente resultaba ser el titular de dicha sociedad al 31/12/1998.
Que para dirimir la presente cuestión debe señalarse que en esta instancia resulta aplicable la regla “onus probandi incumbit ei qui dicit”, es decir, la carga de la prueba es correlativa a la carga de la proposición de los hechos (conf. Art. 377, C.P.C.C.N.), cada parte deberá probar el presupuesto de hecho de las normas que invoque como soporte de su posición jurídica y por lo tanto, corresponde analizar la prueba producida en autos.
Que a fs. 447/450 vta. se encuentra agregada la pericia contable ordenada. Que en dicho informe los profesionales manifiestan haber tenido a la vista distinta documentación, y que a tal efecto realizan un desarrollo de lo observado. Sobre la causa penal N° 285/3 radicada en el Juzgado Penal Económico N° 3, Secretaría N° 5, los expertos citan el Informe de la AFIP DGI del 15/10/2003 donde se indica que: “A la fecha de confección del presente informe, con los elementos visualizados, no se puede afirmar que la sociedad York Air S.A. sea de titularidad de Jorge Cermesoni” (vide también documental agregada a fs. 81/94); asimismo, en otro informe obrante en la causa referida y fechado el 11/12/2003 el Fisco expresa que: “Tal como fuera manifestado por los actuantes, del estado de las actuaciones presentado el 09/12/2003, a la fecha no existen elementos que permitan establecer en forma indubitable que la titularidad de las acciones de YORK AIR S.A. pertenecen al Sr. Cermesoni, encontrándose la inspección con limitaciones para realizar el análisis de la real existencia de esa sociedad en el exterior y, su participación en las operaciones que se realizaron en el país”;… para luego agregar que “En virtud de lo anteriormente expuesto, se reiteran los conceptos vertidos el 09/12/2003, en cuanto a que a la fecha no hay elementos para determinar un ajuste, sino indicios e hipótesis investigativas que se están analizando, no pudiéndose entonces, cuantificar fehacientemente una posible evasión de tributos”. Que los expertos se remiten también a otro informe obrante en la causa penal, emitido por la División Fiscalización Interna el 06/02/2004, en el que quedó reflejado que “Como resultado de las tareas realizadas y en función de la información recopilada a partir de las respuestas obtenidas, no se han obtenido pruebas contundentes que permitan establecer que la titularidad de las acciones de York Air S.A. corresponde al Sr. Cermesoni, dado que sólo existen elementos indiciarios que vinculan a ambas partes, los cuales fueron detallados en forma pormenorizada en informes anteriores” (vide también documental obrante a fs. 95/98).
Que en la pericia bajo análisis, los peritos traen a colación la causa caratulada “Kahl, Amalia Lucía c/Degas S.A. s/Sumario” (Nro. 39.074) radicada en el Juzgado Comercial Nro. 24, Secretaría Nro. 48, en la cual el perito interviniente arribó a ¡guales conclusiones a las expuestas por los funcionarios del Fisco en los informes anteriormente citados, en cuanto a que no se podía afirmar que la sociedad York Air S.A. perteneciente al Sr. Cermesoni.
En virtud de estos elementos, ambos peritos coinciden en que no surge en forma fehaciente e indubitable que el Sr. Cermesoni es o fue propietario del paquete accionario de York Air, ni del 100% de las acciones emitidas por Surrey S.A. y Arco S.A. Es dable poner de resalto, que las conclusiones obrantes en el informe pericial no fueron objeto de impugnación ni observación por parte del apoderado fiscal en autos.
Asimismo, cabe destacar que a fs. 483/490 de autos la actora acompañó piezas correspondientes al citado expediente judicial -probanza que tampoco mereció el rechazo o impugnación por el ente fiscal-, en el cual se informa que al momento de constituirse York Air S.A. y de su posterior registro en la Inspección General de Justicia, surge que los accionistas son los Sres. Thomas Humberto Herrera Díaz y Diego Herrera Dutari.
Sentado ello, esta juzgadora entiende que las razones invocadas en estas actuaciones por el Fisco para atribuir la tenencia del paquete accionario de York Air S.A. al Sr. Cermesoni al 31/12/1998 no resultan suficientes ante la prueba producida en autos, quedando sin sustento la presunción que establece el organismo recaudador para determinar el tributo y ello así, corresponde revocar la resolución determinativa del Impuesto sobre los Bienes Personales en todas sus partes, con costas.
Finalmente, corresponde disponer el rechazo de la prescripción que formula la recurrente en oportunidad de producir el alegato de bien probado (fs. 538 vta.) por improcedente además de resultar extemporáneo el planteo de tal defensa.
VII – Por todo lo expuesto, voto por: 1) decretar la nulidad de la Resolución N° 99/2005, en cuanto determina el Impuesto a las Ganancias 2000, costas en el orden causado; 2) declarar que la excepción de litispendencia articulada por la actora ha devenido abstracta, costas por su orden; 3) Revocar las resoluciones determinativas del impuesto a las Ganancias por los períodos 1998, (Resol. N° 113/2004) 2000 (Resolución N° 90/2003), 1999 y 2001 (Resolución 99/2005), en todas sus partes y como consecuencia de ello las liquidaciones de intereses de los anticipos del Impuesto a las Ganancias N° 5 del 2000; N° 1 a 5 del 2001; y N° 1 a 5 de 2002, tornándose abstracto el tratamiento de las demás cuestiones planteadas. Con costas; y 4) Revocar la resolución por la que se establece el impuesto sobre los bienes personales en todas sus partes, con costas, debiendo tenerse en cuenta en lo que hace a este gravamen lo expresado en el penúltimo párrafo del considerando precedente.
Que en virtud de la votación que antecede,
1) Declarar la nulidad de la Resolución N° 99/2005, en cuanto determina el Impuesto a las Ganancias del ejercicio 2000. Costas en el orden causado.
2) Declarar que la excepción de litispendencia articulada por la actora ha devenido abstracta, costas por su orden.
3) Revocar las resoluciones determinativas del Impuesto a las Ganancias por los periodos 1998, (Resol. N° 113/2004) 2000 (Resolución N° 90/2003), 1999 y 2001 (Resolución 99/2005) y las liquidaciones de intereses de los anticipos del Impuesto a las Ganancias N° 5 del 2000; N° 1 a 5 del 2001; y N° 1 a 5 de 2002, en todas sus partes. Con costas.
4) Revocar la resolución determinativa del impuesto sobre los bienes personales del período 1998 en todas sus partes, con costas.
Se hace constar que este pronunciamiento se emite de conformidad con lo previsto por el art. 59 del Reglamento de Procedimiento de este Tribunal.
Regístrese, notifíquese, devuélvanse los antecedentes administrativos acompañados y oportunamente archívese.
Edith Viviana Gómez