Source: http://taxpage.pl/index.php?page_idx=3&biuletyn=48
Timestamp: 2019-04-25 11:53:50+00:00
Document Index: 116007193

Matched Legal Cases: ['SK 18/09 ', 'art. 20', 'SA/Wa ', 'art. 193', 'art. 20', 'art. 89', 'art. 89', 'art. 32', 'art. 97', 'art. 97', 'art. 89', 'art. 97', 'art. 97', 'art. 23', 'art. 89', 'art. 89', 'art. 89', 'in dubio', 'art. 54', 'art. 56', 'art. 54', 'art. 56', 'art. 20', 'art. 20', 'art. 54', 'art. 56', 'art. 113', 'art. 540', 'art. 113', 'art. 540', 'art. 20', 'art. 540', 'art. 542', 'art. 429', 'art. 545', 'art. 529', 'art. 545', 'art. 544', 'art. 545', 'art. 547', 'art. 552', 'art. 554', 'art. 555', 'art. 114', 'art. 115', 'art. 59', 'art. 59', 'art. 59', 'art. 59', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 60', 'art. 60', 'in fine', 'art. 59', 'art. 60', 'art.59', 'art. 33', 'art. 34', 'art. 34', 'art. 34', 'art. 34', 'art. 35', 'art. 33', 'art. 35', 'art. 56', 'art. 59', 'art. 59', 'art. 60', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'FSK ', 'art. 240', 'art. 240', 'art. 20', 'SK 18/09 ', 'art. 272', 'art. 70', 'art. 272', 'art. 270', 'art. 278', 'in fine', 'art. 271', 'art. 275', 'art. 284', 'art. 46', 'art. 272', 'art. 279', 'art. 175', 'art. 276', 'art. 276', 'art. 280', 'art. 280', 'art. 56', 'art. 281', 'art. 282', 'art. 284']

Nr 3/2003 (12) - [Wyświetlono 18678 razy]
Nr 4/2003 (13) - [Wyświetlono 13041 razy]
Nr 1/2004 (20) - [Wyświetlono 14083 razy]
Nr 2/2004 (21) - [Wyświetlono 18528 razy]
Nr 2/2006 (29) - [Wyświetlono 9410 razy]
Nr 3/2006 (30) - [Wyświetlono 14512 razy]
Nr 4/2006 (31) - [Wyświetlono 13377 razy]
Nr 1/2013 (38) - [Wyświetlono 12384 razy]
Nr 1/2017 (43) - [Wyświetlono 36705 razy]
Nr 2/2013 (39)
Łódź, dnia 1 pażdzienika 2013 r.
Wyświetlono: 9575 razy
Lata 1992 - 1997. Czy jedna jaskółka nie czyni wiosny?
Ulga na złe długi – tak było
Ulga na złe długi – tak jest
Dekalog pracownika organów
Skutki wyroku TK SK 18/09. Co z karami wymierzonymi na podstawie kks.
Skutki wyroku TK SK 18/09. Co z postępowaniem egzekucyjnym.
Wznowienie postępowania na cenzurowanym. Kontrowersyjne wyroki NSA.
Wyrok TK SK 18/09. Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego.
Przypominamy, że 27. listopada b.r. mija ostateczny termin do złożenia do sądu administracyjnego skarg o wznowienie postępowania w związku z wyrokiem TK SK 18/09!!!
Uważamy, że istnieją duże szanse sukcesu wznowienia postępowania również w odniesieniu do prawomocnych wyroków dotyczących decyzji z lat 1992 - 1997 oraz z roku 2007 i późniejszych.
Opis procedury wznowienia pozwalający na ocenę szans powodzenia można znaleźć tutaj.
W bieżącym numerze biuletynu m.in. kontynuujemy cykl artykułów poświęcony skutkom wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., o sygnaturze SK 18/09, dotyczącego podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu. Będą w nim publikowane kolejne artykuły dotyczące skutków wyroku, w miarę ich powstawania.
Dotychczasowe artykuły poświecone tej tematyce dostępne są w numerze 1/2013 (38).
Ponieważ sprawa dotyczy wielu podatników z całego kraju, to pomimo upływu terminu (27 września b.r.) do złożenia wniosków o wznowienie postępowania podatkowego, postaramy się odpowiedzieć na pytania i wątpliwości naszych Czytelników.
Pytania można kierować drogą e-mail`ową na adres: jat@doradcypodatkowi.pl lub telefonicznie, w godz. 9.00 - 17.00, pod numer: 501 785 194 (numer Orange - koszt połączenia jak za zwykłą rozmowę telefoniczną, według taryfy Twojego operatora).
Prosimy też zaglądać do artykułu Wyrok TK SK 18/09 - FAQ gdzie odpowiedzi na te pytania będą systematycznie uzupełniane.
Zamieszczamy także żartobliwe, choć nie do końca, teksty dotyczące tzw. „ulgi na złe długi”.
Precedensowy wyrok WSA w Warszawie dotyczący roku 1997.
W artykule Czy można wznowić postępowanie za lata 1992–1997, opublikowanym w Rzeczpospolitej z 23 września b.r., oraz obszernym tekście Decyzje dotyczące okresu sprzed 1998. Tax fiction? zamieszczonym w portalach branżowych, postawiłem dość kontrowersyjną wówczas tezę, iż art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje w sprzeczności z ustawą zasadniczą w całym okresie obowiązywania tej ustawy, tj. od 1992 r. do chwili obecnej.
W publikacjach tych zawarłem też sugestię, by korzystając z dobrodziejstw wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, składać wnioski wznowieniowe w odniesieniu do decyzji ostatecznych dotyczących również lat 1992 - 1997.
Postawiona podówczas teza znalazła potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1856/13. Wyrok nie został jeszcze umieszczony w Centralnej Bazie Orzeczeń, ani tym bardziej nie jest znane jego uzasadnienie.
Obszerne omówienie ustnego uzasadnienia wyroku zamieścił natomiast, obecny na sali sądowej podczas ogłaszania wyroku, red. Mateusz Maj w artykule Nie można opodatkować nieujawnionych źródeł opublikowanym w Rzeczpospolitej z 1 października 2013 r.
Z zamieszczonej w tym artykule relacji wynika, że chociaż TK formalnie nie stwierdził niezgodności z konstytucją regulacji z 1997 r., jego argumentację można zastosować również do tego okresu. Sąd powołał się przy tym na uchwałę siedmioosobowego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06, w której wyjaśniono zakres stosowania przepisów, do których wyrok TK odnosi się jedynie pośrednio.
NSA stwierdził w tej uchwale m.in., iż zgodnie z art. 193 Konstytucji sąd może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. Obowiązkiem składu orzekającego, zanim zdecyduje się na skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, jest w pierwszej kolejności przeprowadzenie takiej wykładni przepisów prawa, aby była ona zgodna z Konstytucją RP. Sąd skierować może pytanie prawne do TK jedynie wówczas, gdy sam nie zna na nie odpowiedzi (pyta ten, kto nie wie). Gdyby bowiem przyjąć, że uczynić to powinien także wówczas, gdy odpowiedź na rysujące się w sprawie pytanie jest dlań oczywista, pytanie przestałoby być pytaniem, stawałoby się zaś wnioskiem o stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu. Takiego zaś wniosku w obowiązującym ustawodawstwie nie przewidziano.
Procedurę pytań prawnych do Trybunału Konstytucyjnego sąd uruchamia zatem jedynie w przypadku powzięcia wątpliwości co do konstytucyjności ustawy. Oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją stanowi zaś wystarczającą przesłankę do odmowy zastosowania przez sąd tego przepisu.
Argumentację tę wzmacnia zdanie odrębne do omawianej uchwały, w którym poddano w wątpliwość możliwość powzięcia - zastępującej pytanie prawne do TK - uchwały NSA przesądzającej o niekonstytucyjności przepisu. Autor zdania odrębnego zgodził się jednak z poglądem składu rozszerzonego, że w przypadku oczywistej niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją, zwykły skład sądzący NSA może odmówić stosowania przepisu ustawy odwołując się bezpośrednio do Konstytucji, ale tylko w danej konkretnej sprawie.
Precedensowy wyrok WSA w Warszawie wiąże jedynie w sprawie, w której został wydany, i z tego punktu widzenia stanowi tytułową „pierwszą jaskółkę”. W zestawieniu jednak z omawianą uchwałą rozszerzonego składu NSA, a przede wszystkim z treścią uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 18/09, stwarza nadzieję na ukształtowanie korzystnej dla podatników linii orzeczniczej dotyczącej również lat 1992 - 1997.
Nie wiadomo, ile osób skorzystało z mojej sugestii i złożyło wnioski wznowieniowe dotyczące tego okresu, a ile zaprzepaściło tę szansę. Niestety, z uwagi na upływ terminu przypadającego na 27 września b.r., wznowienie postępowania podatkowego nie jest już możliwe. Chyba, że niekonstytucyjność przepisu art. 20 ust. 3 updof za początkowy okres obowiązywania tej ustawy doczeka się kolejnego wyroku Trybunału. Wówczas znowu możliwe będzie wznowienie postępowania w terminie miesiąca od daty jego publikacji w Dzienniku Ustaw.
Potencjalna możliwość wznowienia istnieje natomiast już jedynie w odniesieniu do postępowania sądowoadministracyjnego (termin 27 listopada b.r.). Jednak możliwość ta dotyczy znacznie węższego kręgu zainteresowanych. A to z następujących powodów:
- wznowić można jedynie postępowanie rozstrzygnięte prawomocnym wyrokiem sądowym; nie mogą tego zatem uczynić podatnicy, którzy nie zaskarżali decyzji ostatecznych do WSA;
- w omawianej sprawie postępowanie sądowoadministracyjne wznowić można jedynie, przed upływem pięciu lat od uprawomocnienia się wyroku; prawdopodobnie zatem na wznowienie większości spraw dotyczących lat 1992 - 1997, rozstrzygniętych prawomocnym orzeczeniem sądu, będzie już za późno.
Złożyłem wniosek w sprawie zwrotu VAT od nieściągalnych wierzytelności.
Przyszedł Zdzisiek. Powiedział, że zobaczę zwrot VAT, jak świnia niebo. Jestem dobrej myśli - założyłem się ze Zdziśkiem o flaszkę, że zwrot otrzymam.
Dostałem pismo, że przedłużają mi termin zwrotu do 30 kwietnia 2010 r., bo muszą sprawdzić mojego dłużnika, zaś na postanowienie to nie przysługuje zażalenie. Zdzisiek zaciera ręce, ale ja dalej jestem dobrej myśli.
Znowu napisali, że przedłużają termin zwrotu do 30 czerwca 2010 r., bez prawa do zażalenia na to postanowienie. Nie mogą skontrolować dłużnika, bo zmienił urząd skarbowy, a nowy urząd dłużnika nie odpowiedział dotychczas na ich pismo.
Przedłużyli do 31 grudnia 2010 r., bo nowy urząd dłużnika dalej nie odpowiada na ich pismo. Oczywiście napisali również, że nie mam prawa do zażalenia. Zdzisiek zaczyna się niecierpliwić. Ile można czekać? Zakład, to zakład.
Straciłem cierpliwość. Pomimo braku prawa do zażalenia, złożyłem skargę – ponaglenie na bezczynność Urzędu do Izby. Może to zdyscyplinuje Urząd. Zdzisiek mówi, że i tak z nimi nie wygram.
Zdzisiek chyba miał rację – Izba oddaliła moje ponaglenie. Nie będę się odwoływał od postanowienia Izby, bo termin zwrotu wyznaczony na Sylwestra jest już całkiem blisko.
Pismo z Urzędu. Może będę miał prezent na Sylwestra i wreszcie wypijemy ze Zdziśkiem jego flaszkę?
Nie. Przedłużyli termin do 31 marca 2011 r. (urząd dłużnika dalej nie odpowiada), ale tym razem napisali, że mogę złożyć zażalenie.
Sprawa trwa już tak długo, że uznałem wygraną Zdziśka i to ja postawię flaszkę w Sylwestra.
Złożyłem zażalenie. Zażądałem bezzwłocznego zwrotu całej kwoty oraz odsetek takich, jak od zaległości podatkowych, a nie w wysokości opłaty prolongacyjnej. Zdzisiek proponuje kolejny zakład. Zakładu nie przyjąłem. Przecież nie jestem głupi.
Urząd zażądał przedłożenia rejestrów VAT, oryginałów faktur wystawionych dłużnikowi, wyciągów bankowych, zwrotek zawiadomień wysłanych dłużnikowi i całej sterty innych dokumentów, które składałem już wraz z wnioskiem o zwrot w 2009. Zdzisiek zrywa boki ze śmiechu.
Hura. Zwrot trafił na mój rachunek bankowy. Ale do kwoty głównej doliczyli jedynie opłatę prolongacyjną, a nie odsetki w wysokości odsetek od zaległości podatkowych. Zdzisiek powiedział: a nie mówiłem? Mimo wszystko jestem dobrej myśli. Czekam na rozstrzygnięcie Izby w odpowiedzi na moje zażalenie.
Izba przysłała postanowienie o przedłużeniu terminu odpowiedzi na moje zażalenie do 25 maja 2011 r., z uwagi na „wpływ do tut. Organu licznej korespondencji wymagającej prowadzenia złożonego i pracochłonnego postępowania, co w połączeniu z ilością spraw wpływających do tut. Organu skutkuje opóźnieniem w ich załatwieniu”.
Zdzisiek wrócił z urlopu. Zaprosiłem go na kawę. Pogadaliśmy o „starych Polakach”. Na wszelki wypadek nie wspomniałem nawet o tym, że dotychczas nie otrzymałem odpowiedzi z Izby na moje zażalenie….
Z pamiętnika pracownika organu
Przepis obowiązuje już 5 lat, ale nikt dotychczas nie uzyskał w naszym urzędzie ulgi na złe długi. Wiem od kolegów, że w innych urzędach jest podobnie. Tym razem wpłynął wniosek spełniający absolutnie wszystkie warunki wynikające z przepisów. Ale nie z nami te numery…
Przyszła Halina. Powiedziała: Zobaczy zwrot VAT, jak świnia niebo.
Wniosek niby kompletny, ale … A może to zmowa? Lepiej prześwietlić kontrahenta na wylot, zwłaszcza że przeniósł się do Urzędu S. Muszę przedłużyć termin zwrotu; na razie do 30 kwietnia 2010 r. Halina mówi, żeby nie pouczać o prawie do zażalenia, to będzie spokój. Napisałem, że prawo do zażalenia nie przysługuje.
Na razie z S nie odpowiedzieli na moje pismo. Muszę przedłużyć do 30 czerwca.
Halina miała rację – zażalenie nie wpłynęło. Powtórzę pouczenie, że prawo do zażalenia nie przysługuje.
Co oni robią w tym S? Odpowiedzi na moje pismo jak nie było, tak nie ma. Halina mówi, że to nie moja sprawa – jestem czysty. Bez odpowiedzi z S nic nie mogę zrobić. Zresztą Stary bardzo nie lubi, żeby tak „ni z gruszki, nie z pietruszki” wypłacać podatnikom tak duże kwoty od ręki. Nie chce mi się pisać „co chwilę” do podatnika o przedłużeniu, więc przedłużę od razu do końca roku. Na wszelki wypadek znów pouczę o braku prawa do zażalenia. Będzie „święty spokój”.
Pouczenie nie pomogło. Złożył ponaglenie do Izby. Halina mówi, że może mnie „pocałować …”. Izba i tak skargę oddali, bo to z Izby idą dyrektywy, żeby nie być wyrywnym do wypłacania pieniędzy podatnikom; fiskus to nie instytucja charytatywna, ma dbać o interes budżetu, a nie podatnika.
Halina miała rację. Izba ponaglenie oddaliła. Ciekawe, czy będzie się odwoływał? Do końca roku to jeszcze szmat czasu – „święty spokój”.
Jednak się nie odwołał, a S. nadal milczy. Muszę przedłużyć o kolejny kwartał. Halina mówi, żeby nie przeginać, bo w końcu „polezie” do środków przekazu. Na wszelki wypadek tym razem pouczyłem o prawie do zażalenia. Nie ma co się przejmować, pojutrze Sylwester, a sprawa być może wróci dopiero za rok.
Uparty. Zauważył pouczenie i zażalenie złożył. Zażądał bezzwłocznego zwrotu i pełnych odsetek. Halina mówi, że chyba już dłużej sprawy nie da się odwlekać. Podjąłem decyzję, zadzwonię do S. Potwierdzili, że sprawa od początku była czysta.
Stary pochwalił mnie za moje starania, ale po telefonie z Izby kazał sprawę w końcu załatwić. Oczywiście z zachowaniem wszelkich procedur i bez zbędnego pośpiechu oraz nadgorliwości.
Całość dokumentów mam w aktach, ale na wszelki wypadek kazałem mojemu „klientowi” jeszcze raz przedłożyć wszystkie, bez wyjątku. W końcu muszę mieć podkładkę. Halina powiedziała, że ich skompletowanie zajmie mu co najmniej miesiąc.
Tym razem Halina nie miała racji. Komplet dokumentów przyniósł w tym samym dniu, w którym otrzymał moje pismo. Nie mam wyjścia, muszę przygotować Staremu do podpisania dyspozycję przelewu.
Oczywiście bez pełnych odsetek, tylko z opłata prolongacyjną. Przecież nie jestem głupi.
Mam pełną satysfakcję, że jestem wzorowym urzędnikiem. Izba również przedłużyła termin do rozpatrzenia zażalenia mojego „klienta”. Wiem, że mam tam wsparcie.
Urodziny Haliny. Pijemy kawę. Wspominamy nasze potyczki z podatnikami. Mówię, że nie mam żadnych wieści o rozpatrzeniu przez Izbę zażalenia mojego „klienta”. Halina mówi: Zobaczy pełne odsetki, jak świnia niebo ...
Cytowane wyżej fragmenty dzienników to oczywiście licentia poetica, ale już przedstawione w nich daty i fakty, z wyjątkiem imion i treści wypowiedzi, są – przepraszam za kolokwializm – autentyczne aż do bólu.
Ta swoiście lekka forma prezentuje ciąg zdarzeń będących przerażającym świadectwem stanu umysłów polskiej klasy urzędniczej, ale i stanu polskiego Państwa. Tym bardziej przerażającym, że uczestnikami tych zdarzeń nie są urzędnicy, którzy ostrogi zdobywali w czasach PRL-u, stanowiący swoiste relikty czasów „słusznie minionych”, ale ludzie młodzi i dobrze wykształceni, bowiem na ogół tacy zatrudniani są w komórkach VAT-owskich organów podatkowych.
Cóż, prawa Parkinsona obowiązują, bez względu na czasy i ustrój, w których przyszło nam żyć.
Przepisy art. 89a – 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), konstytuujące instytucję tzw. ulgi na złe długi, wprowadzone zostały do ustawy w 2005 r., zaś z dniem 1 grudnia 2008 r. złagodzono nieco ich restrykcyjność.
Pomimo tego procedura wymagana dla uzyskania ulgi była na tyle rygorystyczna i uciążliwa, że na palcach jednej ręki można było policzyć podatników, którym udało się skutecznie przebrnąć przez jej meandry (vide tekst powyżej).
Zauważył to ustawodawca, który zaproponował m.in. skrócenie do 150 dni (dodatkowo zapowiedział dalsze skracanie w kolejnych latach) „terminu na dokonanie korekty oraz wprowadzenie szeregu odbiurokratyzowujących zmian, umożliwiających dodatkowo skorzystanie z tej instytucji niejako w sposób „automatyczny” (druk sejmowy nr 833), a z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził zapowiadane zmiany ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342, dalej: nowela).
Nowe brzmienie omawianych przepisów jest, w odróżnieniu od poprzedniego stanu prawnego, dość klarowne, a procedura stosowania ulgi niezbyt uciążliwa dla wierzyciela.
Co może (a co musi) wierzyciel (art. 89a)
Wierzyciel może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności lub ich części, których nieściągalność została uprawdopodobniona, tj. nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Muszą być jednak spełnione następujące warunki:
- dostawa towaru (świadczenie usług), będąca źródłem nieuregulowanej należności, została dokonana na rzecz czynnego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
- na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
- na ten sam dzień dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
- od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca wierzytelność nie upłynęły 2 lata,
- wierzyciel i dłużnik nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ust. 2 - 4 ustawy o VAT (powiązania rodzinne, kapitałowe, itp.)
Korekty można dokonać w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną (150. dzień), pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.
Korekty związanej z ulgą na złe długi można dokonać również w terminie późniejszym (korekta deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym upłynął 150. dzień od upływu terminu płatności określonego na fakturze lub w umowie). Należy jednak pamiętać o sprawdzeniu, czy na dzień poprzedzający złożenie tej deklaracji korygującej spełnione są wszystkie warunki, o których mowa wyżej (wierzyciel i dłużnik są nadal czynnymi podatnikami VAT, dłużnik nie jest obecnie w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, od końca roku, w którym została wystawiona faktura, nie upłynęły 2 lata, wierzytelność nie została zaspokojona ani zbyta, wierzyciel i dłużnik nie stali się podmiotami powiązanymi, np. w związku z zawarciem małżeństwa lub tp.).
Wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika (załącznik do VAT-7, VAT-7K lub VAT-7D - formularz VAT-ZD).
Jeśli po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego (deklaracja korygująca) w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta; obowiązek ten dotyczy odpowiednio również części należności.
Obowiązek ten ciąży na wierzycielu nawet wówczas gdy na dzień uregulowania należności jest już podatnikiem zwolnionym (art. 97 ust. 1, w związku z art. 97 ust. 7 pkt 3, ustawy o VAT).
Możliwość skorzystania z omawianej ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem wierzyciela.
Co musi (a co może) dłużnik (art. 89b)
W odróżnieniu od wierzyciela, który ma prawo do skorzystania z ulgi, dłużnik zobowiązany jest do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z nieuregulowanej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w tej fakturze lub umowie (obowiązek ten dotyczy odpowiednio również części należności).
I to niezależnie od tego, czy wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi, a nawet od tego, czy wierzyciel odliczył uprzednio podatek zawarty w tej fakturze.
Uchybienie temu obowiązkowi (korekta podatku naliczonego in minus) skutkuje ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur.
Sankcja ta nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe.
Dłużnik zostaje jednak zwolniony z obowiązku skorygowania (in minus) podatku naliczonego, jeżeli uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.
W przypadku uregulowania całości lub części należności po dokonaniu korekty, dłużnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego (korekta deklaracji) w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulował, o kwotę podatku odpowiadającą całości lub części uregulowanej należności.
Uprawnienie to przysługuje dłużnikowi nawet wówczas gdy na dzień uregulowania należności jest już podatnikiem zwolnionym (art. 97 ust. 1, w związku z art. 97 ust. 7 pkt 3, ustawy o VAT).
Co z wierzytelnościami ubiegłorocznymi (art. 23 noweli)
Do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a – 89b ustawy o VAT w poprzednim brzmieniu.
Jeśli jednak wierzytelność uprawdopodobniona została po dniu 31 grudnia 2012 r. (150. dzień upłynął w b.r.), zastosowanie mają przepisy obecnie obowiązujące (omówione wyżej).
Kropla dziegciu w ...
„Pierwsze czytanie” znowelizowanych przepisów pozwala na wyciągnięcie wniosku, że są one generalnie rzecz biorąc korzystne dla wierzycieli. Jednak „diabeł tkwi w szczegółach”. Uważna analiza nowych regulacji pozwala na zauważenie, iż - pomimo znacznego odbiurokratyzowania i swoistego „zautomatyzowania” procedury – stawiają one wierzycieli w sytuacji znacznie gorszej, niż w poprzednim stanie prawnym.
Mianowicie, nader często zdarza się że wobec dłużnika, który przestał regulować swoje zobowiązania, zgłaszane są wnioski o upadłość. Bywa też, iż nieuczciwy dłużnik chcący uniknąć zapłaty zobowiązań wszczyna procedurę likwidacyjną.
W poprzednim stanie prawnym okoliczności te (postępowanie upadłościowe lub likwidacyjne), stwierdzone na dzień korekty podatku przez wierzyciela, nie stanowiły przeszkody do skorzystania przezeń z ulgi.
Zgodnie z art. 89b ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do końca ub.r., dłużnik zobowiązany był do stosownego pomniejszenia podatku naliczonego (lub, odpowiednio, powiększenia podatku należnego), nawet wówczas gdy znajdował się w tym czasie w trakcie postępowania upadłościowego lub był w likwidacji.
Organ podatkowy zaś miał (i ma) instrumenty pozwalające na skuteczne wyegzekwowanie tego obowiązku na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; w odniesieniu do upadających lub likwidujących się osób prawnych, mógł obowiązek ten wyegzekwować od członków zarządu tych osób.
W obecnym stanie prawnym (nowy art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT) okoliczności te wykluczają możliwość skorzystania z ulgi na złe długi. Wierzycielowi pozostaje jedynie zgłoszenie wierzytelności w postępowaniu upadłościowym (ewentualnie dochodzenie roszczeń na drodze cywilnej), gdzie szanse na zaspokojenie wierzytelności są znacznie mniejsze, niż możliwość wyegzekwowania obowiązków dłużnika przez organ podatkowy (w postępowaniu upadłościowym wierzytelności wierzycieli „zwykłych” zaspokajane są w kolejności dalszej, niż wierzytelności publicznoprawne zgłoszone przez organ podatkowy).
Oznacza to de facto przerzucenie na podatnika (wierzyciela) obowiązków, które poprzednio spoczywały na organie podatkowym.
Jam jest Fiskus Twój, który zapewnia Ci stosowne apanaże, możliwość awansu i psychiczny komfort sprawowania władzy absolutnej nad rzeszami podatników.
1. Nie będziesz przedkładał praw podatnika i obywatela nad interes budżetu.
2. Nie będziesz przejmował się zasadami Państwa Prawnego. Wbrew temu, co mówią niektórzy podatnicy lub ich pełnomocnicy – obowiązek bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji mają jedynie sądy, a nie organy podatkowe.
3. Pamiętaj, że każdy podatnik to oszust i złodziej! Zanim wypłacisz mu cokolwiek lub wydasz korzystną decyzję, przeprowadź drobiazgowe śledztwo, przesłuchaj go, jego rodzinę, wszystkich kontrahentów oraz bliższych i dalszych znajomych, zażądaj zeznania o stanie majątkowym, drobiazgowego wyliczenia wydatków i dochodów za co najmniej 20 lat wstecz oraz kompletu dowodów na każdą okoliczność, o której mowa wyżej.
4. Myślisz, że jest to niezgodne z przepisami prawa. Tym gorzej dla przepisów.
5. Dbaj o własne interesy i własne bezpieczeństwo – twój przełożony nigdy nie pochwali Cię za decyzję korzystną dla podatnika. Korzystne decyzje podejmuj jedynie wtedy, gdy zmusi Cię do tego wyrok sądu administracyjnego – masz wówczas „podkładkę”.
6. Pamiętaj, że sądy administracyjne badają sprawę jedynie pod kątem formalnej zgodności Twoich działań z prawem. Jeśli więc wypełnisz wszystkie wymagania procedury, to Twoja niekorzystna dla podatnika decyzja obroni się przed sądem nawet wówczas, gdy sąd i Ty sam uznajesz ją za niesłuszną, niesprawiedliwą i krzywdzącą. Ale to już zmartwienie podatnika, który ex definitione jest: patrz przykazanie 3., zdanie pierwsze.
7. Zasada praworządności, prawdy obiektywnej, zaufania, przekonywania oraz pozostałe fundamentalne zasady postępowania podatkowego, to populistyczne hasła wymyślone prawdopodobnie dla potrzeb którejś z kampanii wyborczych. Dlatego bądź pragmatyczny, kieruj się jedynie interesem fiskalnym i interesem własnym, bowiem to ty dostaniesz premię za skuteczne ściąganie danin.
8. Nigdy nie bój się podejmowania decyzji krzywdzących podatnika. Podjęciem takiej decyzji zdobędziesz uznanie przełożonych. Za Twoje błędy i tak zapłaci ogół podatników, Tobie zaś nie spadnie nawet włos z głowy z tego powodu.
9. Jeśli jednak nie uda Ci się wydać takiej decyzji, zawsze możesz ukarać krnąbrnego podatnika konfiskatą oszczędności całego życia na podstawie przepisów o 75% podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł, albowiem nikt nie jest w stanie udowodnić że zasoby pochodzące sprzed 20 – 30 lat zostały wówczas opodatkowane.
10. Włóż między bajki zasadę in dubio pro tributario. Wszak żyjemy w XXI wieku, a nie w zamierzchłych czasach Cesarstwa Rzymskiego. A poza tym kto powiedział, że musisz znać łacinę?
Do wielu podatników, którzy złożyli w ustawowym terminie wnioski wznowieniowe, zaczynają już wpływać postanowienia organów o wznowieniu postępowania, a w ślad za nimi pojawią się zapewne decyzje rozstrzygające sprawy, co do istoty.
Decyzje korzystne oznaczać będą zwrot zapłaconego podatku, choć zapewne trwać jeszcze będzie spór o oprocentowanie nadpłat. Decyzje niekorzystne zaś, z pewnością zaskarżane będą do sądów administracyjnych.
Prawomocnym decyzjom w sprawie podatku od nieujawnionych źródeł nierzadko towarzyszyła kara wymierzona na podstawie Kodeksu karnego skarbowego (kks).
Aktualne zatem staje się pytanie, jaki wpływ na te kary lub skazania może mieć prawdopodobne rychłe uchylenie decyzji ostatecznych w wyniku wznowienia postępowania.
Kary na podstawie przepisów karnych skarbowych
Kary związane z decyzjami dotyczącymi podatku od nieujawnionych źródeł wymierzane były zazwyczaj na podstawie art. 54, a czasami na podstawie art. 56, kks.
Niezależnie od ewentualnych wątpliwości co do słuszności zastosowania tych przepisów, orzeczenia wydane na ich podstawie są już od dawna prawomocne.
Należy jednak zważyć, że na hipotezę normy prawnej wynikającej z każdego z nich składają się dwie przesłanki, które spełnione muszą być łącznie, by możliwe było zastosowanie sankcji określonych tymi przepisami.
Pierwsza z tych przesłanek to uchylanie się od opodatkowania i nie ujawnianie właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania (art. 54 kks), albo podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy (art. 56 kks), natomiast druga, to - dla obydwu tych przepisów - narażenie podatku na uszczuplenie.
Nie spełnienie jednej z nich, w szczególności brak narażenia podatku na uszczuplenie, sprawia że sankcja nie może być zastosowana.
Wznowienie postępowania karnego skarbowego
Jak pisałem już w moich poprzednich publikacjach, wyrok Trybunału w odniesieniu do art. 20 ust. 3 updof wywiera skutek ex tunc. Z sentencji wyroku TK wynika wprost, że skutek ten dotyczy bezpośrednio tego przepisu w brzmieniu obowiązującym w latach 1998 – 2006. Ale treść uzasadnienia wyroku oraz pojawiające się już pierwsze orzeczenia sądów administracyjnych wskazują na duże prawdopodobieństwo, że skutek ten dotyczy przepisu art. 20 ust. 3 updof od początku obowiązywania tej ustawy, do chwili obecnej.
Z chwilą, gdy - w wyniku wznowienia postępowania - decyzje wymierzające ten podatek zostaną uchylone, jako wydane na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucją, utraci byt główna część hipotezy normy prawnej wynikającej z art. 54 oraz art. 56 kks, jaką jest narażenie podatku na uszczuplenie. Nie można bowiem było narazić podatku na uszczuplenie, jeśli zobowiązanie podatkowe uznane zostało za nieistniejące, ze skutkiem ex tunc.
Kodeks karny skarbowy nie zawiera regulacji dotyczących wznowienia postępowania karnego skarbowego, lecz w tym m.in. zakresie nakazuje w swym art. 113 § 1 stosowanie odpowiednie przepisów Kodeksu postępowania karnego (kpk).
Zgodnie z art. 540 § 1 pkt 2 lit. a kpk, postępowanie sądowe zakończone prawomocnym orzeczeniem wznawia się, jeżeli po wydaniu orzeczenia ujawnią się nowe fakty lub dowody nie znane przedtem sądowi, wskazujące na to, że skazany nie popełnił czynu albo czyn jego nie stanowił przestępstwa lub nie podlegał karze.
Zgodnie z art. 113 § 1 Kodeksu postępowania w sprawach o wykroczenia (kpw), przepis ten stosuje się również wówczas, gdy wymierzona została kara za wykroczenie.
Takim nowym dowodem, nieznanym poprzednio sądowi, będzie z pewnością wydana po wznowieniu postępowania decyzja uchylająca decyzje wymierzające podatek od nieujawnionych źródeł. Decyzja ta wskazywała będzie bowiem, że skazany nie popełnił czynu albo czyn jego nie stanowił przestępstwa lub nie podlegał karze.
Oznacza to możliwość skutecznego wznowienia postępowania karnego skarbowego, wobec osób skazanych uprzednio prawomocnym wyrokiem, w związku z podatkiem od nieujawnionych źródeł.
Wątpliwe jest natomiast, by podstawę wznowienia w tym przypadku mógł stanowić art. 540 § 2 kpk, bowiem przepis ten mówi o wznowieniu w sytuacji, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją przepisu prawnego, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie (chodzi o orzeczenie karne). Orzeczenie karne nie zostało zaś wydane na podstawie art. 20 ust. 3 updof.
Nie znalazłem w kpk przepisu określającego termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania karnego w omawianej sytuacji (terminy zawite wymienione są jedynie w art. 540b oraz art. 542 § 5 kpk), co oznaczałoby że wniosek ten złożyć można bezterminowo.
Z uwagi jednak na brzmienie art. 429 § 1, w związku z art. 545 § 1 kpk (odmowa przyjęcia wniosku wniesionego po terminie), ostrożność procesowa nakazywałaby nie zwlekać ze złożeniem wniosku, po doręczeniu korzystnej decyzji kończącej wznowione postępowanie.
Należy zauważyć, iż wniesieniu i rozpoznaniu wniosku wznowieniowego na korzyść oskarżonego nie stoi na przeszkodzie wykonanie kary, zatarcie skazania, akt łaski ani też okoliczność wyłączająca ściganie lub uzasadniająca zawieszenie postępowania (art. 529, w związku z art. 545 § 1, kpk).
W kwestii wznowienia postępowania orzeka sąd okręgowy, zaś w kwestii wznowienia postępowania zakończonego orzeczeniem sądu okręgowego - sąd apelacyjny. Sąd orzeka w składzie trzech sędziów, co do zasady, na posiedzeniu bez udziału stron (art. 544 § 1 i § 3 kpk).
W odniesieniu do wniosków o wznowienie postępowania obowiązuje tzw. „przymus adwokacki” (art. 545 § 2 kpk).
Orzekając o wznowieniu postępowania sąd może uchylić orzeczenie karne i przekazać sprawę właściwemu sądowi do ponownego rozpoznania, uniewinnić oskarżonego, jeżeli nowe fakty lub dowody wskazują na to, że orzeczenie to jest oczywiście niesłuszne, albo też postępowanie umorzyć (art. 547 § 2 - 3 kpk).
W przypadku wyroku uniewinniającego, uprzednio skazany może wystąpić o odszkodowanie za poniesioną szkodę oraz zadośćuczynienie za doznaną krzywdę, na podstawie art. 552 kpk.
Żądanie odszkodowania zgłasza się w sądzie okręgowym, w którego okręgu wydano orzeczenie w pierwszej instancji, zaś sąd okręgowy orzeka wyrokiem na rozprawie w składzie trzech sędziów; sprawy o odszkodowanie powinny być rozpoznawane w pierwszej kolejności, a postępowanie to wolne jest od kosztów (art. 554 kpk).
Roszczenia o odszkodowanie i zadośćuczynienie przedawnia się po upływie roku od daty uprawomocnienia się orzeczenia dającego podstawę do tych roszczeń (art. 555 kpk).
Roszczenie o odszkodowanie i zadośćuczynienie przysługuje również w sytuacji uniewinnienia osoby, której wymierzono uprzednio karę za wykroczenie (art. 114 § 1 kpw).
W przypadku tym stosuje się odpowiednio omówione wyżej przepisy kpk, z zastrzeżeniem że roszczenie to przedawnia się po upływie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się orzeczenia uniewinniającego lub umarzającego postępowanie (art. 115 - 116 kpw).
Po uchyleniu decyzji w wyniku wznowienia postępowania można skutecznie żądać umorzenia egzekucji i uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych.
Podatnicy, którzy złożyli w ustawowym terminie wnioski wznowieniowe, oczekują na postanowienia o wznowieniu postępowania oraz decyzje rozstrzygające sprawy, co do istoty; w szczególności na uchylenie decyzji ostatecznych na podstawie których ustalony został podatek od nieujawnionych źródeł.
Zobowiązania ustalone na podstawie tych ostatnich egzekwowane było niejednokrotnie na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (upea). Niektórzy z poszkodowanych utracili w wyniku tych działań swoje nieruchomości, a wiele z nieruchomości należących do zobowiązanych obciążonych zostało długiem hipotecznym.
Niektóre z postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie decyzji w sprawie podatku od nieujawnionych źródeł w dalszym ciągu trwają.
Aktualne zatem staje się pytanie, jaki wpływ na skutki zakończonych postępowań egzekucyjnych, oraz na postępowania trwające, może mieć prawdopodobne rychłe uchylenie decyzji ostatecznych w wyniku wznowienia postępowania.
Postępowania egzekucyjne zakończone
W przypadku postępowań egzekucyjnych zakończonych nie ma już możliwości składania zarzutów ani skarg na czynności komornika. Jedynym środkiem prawnym, jaki pozostał poszkodowanemu w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł, jest żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego i uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych.
Z chwilą uprawomocnienie się decyzji wydanej po wznowieniu postępowania, uchylającej decyzje ustalające podatek od nieujawnionych źródeł, zobowiązanie będące przedmiotem minionej egzekucji przestanie istnieć. Ponieważ rozstrzygnięcie to, podobnie jak wyrok Trybunału, wywiera skutki ex tunc, dotychczas dokonane (również przyszłe) czynności egzekucyjne nie znajdują oparcia w przepisach prawa.
Uprawnia to do żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 (obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo nie istniał) lub art. 59 § 1 pkt 3 upea (egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego lub orzeczenia sądowego).
O umorzeniu postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny orzeka w formie postanowienia wydanego na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu (art. 59 § 3 - 4 upea).
Na postanowienie to przysługuje zażalenie zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym (art. 59 § 5 upea).
W omawianej sytuacji, umorzeniu postępowania egzekucyjnego towarzyszy uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 60 § 1 upea). Warto jednak - z ostrożności procesowej - wniosek o uchylenie tych czynności złożyć (odrębnie lub łącznie z wnioskiem o umorzenie postępowania).
Wówczas organ egzekucyjny zobligowany będzie do wydania postanowienia dotyczącego uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 60 § 2 upea).
Na postanowienie w sprawie uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych lub odmowy uchylenia tych czynności służy zażalenie (art. 60 § 3 upea).
Należy pamiętać, iż pomimo uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych, w mocy pozostają prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności (art. 60 § 1 upea, in fine).
Oznacza to, że w sytuacji gdy np. nieruchomość należąca uprzednio do zobowiązanego została zlicytowana przez komornika, to - pomimo umorzenia egzekucji i uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych - nieruchomość ta nie może już zostać „odebrana” jej nabywcy. W tej sytuacji byłemu zobowiązanemu - dłużnikowi przysługuje roszczenie o odszkodowanie na zasadach ogólnych.
Postępowanie egzekucyjne może być też umorzone na żądanie wierzyciela (art. 59 § 1 pkt 9 upea). Wydaje się mało prawdopodobne, by wierzyciel - organ podatkowy którego decyzje uchylono - wystąpił z takim żądaniem z własnej inicjatywy. Ponadto rozwiązanie takie byłoby niekorzystne dla byłego zobowiązanego, bowiem nie towarzyszy mu uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 60 § 1, w związku z art.59 § 1 pkt 9 upea, a contrario ). Gdyby jednak organ podatkowy uciekł się do takiego „wybiegu”, należy postanowienie organu dotyczące tej sprawy zaskarżyć i złożyć samodzielnie żądanie umorzenia egzekucji, wraz z żądaniem uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych.
Postępowania egzekucyjne w toku
Uprawomocnienie się decyzji wydanej po wznowieniu postępowania, uchylającej decyzje ustalające podatek od nieujawnionych źródeł, oznacza nieistnienie obowiązku ze skutkiem ex tunc albo określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji. Spełniona jest zatem przesłanka z art. 33 pkt 1 lub pkt 3 upea, będąca podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.
Organ egzekucyjny rozpatruje zarzut zobowiązanego po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, zaś - w niniejszej sprawie - wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca (art. 34 § 1 upea).
Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie (art. 34 § 2 upea).
Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (art. 34 § 4 upea).
Na postanowienie to przysługuje zażalenie, podlegające rozpatrzeniu w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi odwoławczemu (art. 34 § 5 upea).
Wniesienie zarzutu nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego; organ egzekucyjny lub organ nadzoru może jednak wstrzymać postępowanie egzekucyjne lub niektóre czynności egzekucyjne do czasu rozpatrzenia zarzutu lub zażalenia (art. 35 upea).
Postanowienie korzystne, uwzględniające zarzut, oznacza umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Uważam jednak, że - z ostrożności procesowej - zarzutowi w sprawie postępowania egzekucyjnego towarzyszyć powinno żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych.
Co przed zakończeniem postępowania wznowieniowego
Jeśli natomiast trwa jeszcze postępowanie wznowieniowe, dające duże prawdopodobieństwo uchylenia decyzji ustalających podatek od nieujawnionych źródeł, a aktywność komornika doprowadzić może do nieodwracalnych skutków, np. zlicytowania nieruchomości stanowiącej własność zobowiązanego, warto podjąć wszelkie kroki pozwalające zawiesić (a przynajmniej opóźnić) działania komornika, do czasu rozstrzygnięcia wznowionego postępowania.
Do czynności tych zaliczyć można przedwczesny zarzut w sprawie egzekucji (art. 33 pkt 1 lub pkt 3 upea), wniosek o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutu (art. 35 upea) lub wniosek o zawieszenie postępowania egzekucyjnego do czasu zakończenia postępowania wznowieniowego, na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 upea (wstrzymanie wykonania obowiązku, do czasu zakończenia postępowania wznowieniowego).
Może to być również przedwczesny wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 lub pkt 3 upea), wniosek o wydanie postanowienia w sprawie umorzenia (art. 59 § 3 – 4 upea) i wniosek o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 60 upea).
A ponadto zaskarżanie potencjalnie negatywnych rozstrzygnięć dotyczących tych wniosków.
Uważam, że niezależnie od ewentualnych wątpliwości co do formalnej poprawności (zgodności z przepisami upea) tych propozycji, a nawet wątpliwości dotyczących profesjonalizmu autora tego tekstu lub pełnomocnika zobowiązanego, warto podjąć wszelkie możliwe czynności służące ochronie interesów zobowiązanego (tutaj: opóźnienie działań komornika), z uwagi na perspektywę sukcesu trwającego postępowania wznowieniowego.
Rzeczpospolita z 17 października 2013 r., w tekście Sąd: 75-proc. podatek od ukrytych dochodów - nie zawsze do odzyskania, podała za Polską Agencją Prasową informację o czterech wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. II FSK 2413/11, II FSK 2322/11, II FSK 2598/11, II FSK 2426/11) oddalających kasacje w sprawie podatku od nieujawnionych źródeł.
Z relacji dziennikarza PAP obecnego na sali rozpraw podczas ogłaszania tych wyroków wynika, iż w ustnym uzasadnieniu wyroków Sąd stwierdził, że wyrok TK nie działa wstecz - intencją Trybunału było, by skutki jego wyroku działały dopiero od momentu ogłoszenia w Dzienniku Ustaw, zaś postępowania w sprawie podatku od zatajonych dochodów prowadzone i zakończone wcześniej (tj. przed 27 sierpnia) nie mogą zostać wznowione.
Artykuł ten wzbudził niepokój licznej rzeszy podatników, którzy do 27 września b.r. złożyli wnioski o wznowienie postępowania w sprawie nieujawnionych źródeł, na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., o sygnaturze SK 18/09.
Uważam, że obawy te są nieuzasadnione. Tekst zamieszczony w Rzeczpospolitej stanowi jedynie projekcję tego, co dziennikarz PAP zrozumiał (a chyba bardziej - nie zrozumiał) z ustnego uzasadnienia wyroków (nie zostały jeszcze opublikowane ich uzasadnienia pisemne).
Sąd rozpatrywał kasacje od wyroków WSA wydanych w 2011 r. w postępowaniach zwyczajnych, zatem wówczas gdy WSA nie wiedział, bo nie mógł, o przyszłym wyroku TK.
Naczelny Sąd Administracyjny, w odróżnieniu od sądu I instancji, związany jest w sposób rygorystyczny granicami skargi kasacyjnej; poza te granice wyjść może jedynie wówczas, gdy zachodzą przesłanki stwierdzenia nieważności postępowania.
Poza tym, NSA rozpatrując kasację ocenia naruszenia przepisów dokonane przez sąd I instancji, a nie przez organ w postępowaniu instancyjnym. I z tego punktu widzenia wyrok TK nie wywiera skutków ex tunc , o czym mowa była w przywołanym na wstępie ustnym uzasadnieniu wyroków - wyroki WSA wydane w 2011 r. zapadły w ówczesnym stanie prawnym i były zgodne z obowiązującym wówczas prawem. W związku z tym NSA nie mógł stwierdzić ich niezgodności z prawem i uwzględnić skarg kasacyjnych.
Podkreślić należy ponadto, iż NSA rozpatrywał kasacje od wyroków dotyczących skarg na decyzje ostateczne wydane w postępowaniu zwyczajnym, a nie w postępowaniu wznowieniowym (na ewentualne kasacje związane ze wznowieniem postępowania przyjdzie nam poczekać co najmniej 2 - 3 lata).
Z uwagi więc na ścisłe rygory dotyczące postępowania ze skarg kasacyjnych, nie mógł wyrokować ani odnosić się do wznowienia postępowania, ani tym bardziej do obecnych postępowań w toku. Nie wiemy również, co znalazło się w skargach kasacyjnych. Dość często zdarza się, że - z uwagi na błędy skargi - wyrok NSA nie rozstrzyga o zgodności z prawem wyroku sądu I instancji, a zawiera jedynie krytykę tych błędów.
Myślę zatem, że omawiany tekst jest niezamierzoną kaczką dziennikarską. To co w nim napisano wpisuje się co prawda w spór o działanie (nie działanie) wyroków Trybunału ex tunc. Gdyby jednak uznać rację autora tej relacji, to wyrok Trybunału byłby wewnętrznie sprzeczny w sposób zaprzeczający powadze tej instytucji, zaś przepis art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej byłby przepisem niepotrzebnym, co sprzeczne jest z fundamentalnymi regułami wykładni.
Mianowicie, gdyby wyrok Trybunału nie wywoływał skutków ex tunc, a jedynie ex nunc (od momentu ogłoszenia), to nie można byłoby wznowić żadnego postępowania na jego podstawie, bowiem wznowienie zawsze dotyczy decyzji ostatecznych podjętych przed ogłoszeniem wyroku. Oznaczałoby to, że przepis art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji jest przepisem "martwym", co przeczy aksjomatowi racjonalnego ustawodawcy.
W tej sytuacji niepotrzebny byłby również sam wyrok, po co bowiem wydawać taki wyrok, skoro nie mógłby mieć zastosowania nawet do osoby która złożyła skargę konstytucyjną (osoba ta nie mogłaby wznowić postępowania, bowiem jej decyzja ostateczna zapadła przed ogłoszeniem wyroku). Wyrok ten nie mógłby mieć również zastosowania do decyzji wydanych po ogłoszeniu wyroku, bowiem z uwagi na przedawnienie, decyzji takich nie ma i już nie będzie. Trybunał powinien był więc skargę oddalić.
Sądzę zatem, że omawiane wyroki NSA pozostaną bez jakiegokolwiek wpływu na postępowania wznowione i trwające.
27 listopada b.r. mija termin do złożenia skarg o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie podatku od nieujawnionych źródeł przychodu.
Data ta jest ostatecznym, i ostatnim z możliwych, terminem na próbę zdyskontowania skutków stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z ustawą zasadniczą przepisu art. 20 ust. 3 updof, w odniesieniu do postępowań już zakończonych.
Warto zatem przeanalizować możliwość i warunki wniesienia do sądu skargi o wznowienie postępowania. Największe szanse powodzenia ma wznowienie w odniesieniu do wyroków dotyczących decyzji z okresu 1998 – 2006. Tym niemniej warto podjąć taką próbę również w odniesieniu do wyroków dotyczących decyzji spoza tego okresu (sprzed 1998 i po 2006 r.), bowiem z uwagi na wymowę uzasadnienia wyroku Trybunału SK 18/09 oraz obecną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, istnieją znaczne szanse powodzenia takiej próby.
Podstawa prawna i termin wznowienia
Podstawy prawne wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego zawiera Dział VII ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. 2012 r. poz. 270, z późn. zm., dalej: ppsa) - Wznowienie postępowania.
Jedną z podstaw wznowienia postępowania stanowi orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego
o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, aktu normatywnego na podstawie którego zostało wydane orzeczenie sądowe (art. 272 § 1 ppsa).
Ponieważ, zgodnie z art. 70 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. z 1997 r. nr 102 poz. 643, z późn. zm.), w sprawach dotyczących zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją Trybunał orzeka w formie wyroku, zaś wyroki te mają moc powszechnie obowiązującą (wywierają skutki erga omnes), orzeczenie takie stanowi podstawę wznowienia postępowania niezależnie od tego, czy wyrok wydany został po rozpoznaniu skargi konstytucyjnej, czy pytania prawnego (pytania prejudycjalnego) zadanego przez sąd administracyjny.
Skargę o wznowienie postępowania można wnieść w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego; jeśli jednak w chwili wydania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego orzeczenie sądowe nie było jeszcze prawomocne na skutek wniesienia środka odwoławczego, który został następnie odrzucony, trzymiesięczny termin biegnie od dnia doręczenia postanowienia o odrzuceniu (art. 272 § 2 ppsa)..
Wznowienie nie dla każdego
Niestety wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego nie jest panaceum na odzyskanie podatku od nieujawnionych źródeł przychodu. Wznowić można bowiem tylko takie postępowanie, które zakończone zostało prawomocnym wyrokiem (art. 270 ppsa). Dotyczy zatem wyłącznie sytuacji, gdy niekorzystny wyrok WSA nie został zaskarżony oraz gdy NSA oddalił skargę kasacyjną od takiego wyroku.
Z instytucji tej nie mogą więc skorzystać spóźnialscy, którzy nie składali do sądu skargi na decyzję ostateczną w sprawie nieujawnionych źródeł wydaną w postępowaniu zwyczajnym i przegapili przypadający na 27 września b.r. termin do wznowienia postępowania podatkowego, ani ci których skarga zawisła przed sądem administracyjnym.
Ponadto, w odróżnieniu od wznowienia postępowania podatkowego, możliwość wznowienia postępowania przed sądem ograniczona jest w czasie. Wznowienia tego postępowania nie można żądać po upływie lat pięciu od uprawomocnienia się orzeczenia WSA (art. 278 ppsa).
Pewne wątpliwości budzić może brzmienie tego przepisu in fine, które wyłącza ograniczenie czasowe dopuszczalności wnoszenia skarg o wznowienie w sytuacji, gdy strona była pozbawiona możliwości działania lub nie była należycie reprezentowana. Dotyczy to jednak wyłącznie przesłanki wznowienia z art. 271 pkt 2 ppsa i nie ma zastosowania w przypadku wznowienia na podstawie orzeczenia Trybunału.
Wątpliwości dotyczyć mogą również zakreślonego w sentencji wyroku TK okresu, do którego wyrok ten odnosi się expressis verbis. Okres ten to lata 1998 - 2006. Z uwagi jednak na wymowę uzasadnienia wyroku Trybunału oraz kierunek w którym zmierza orzecznictwo sądów administracyjnych po wyroku, istnieją duże szanse powodzenia wznowienia w odniesieniu do okresu po roku 2006, ale również za lata 1992 – 1997. Jednak w tym ostatnim wypadku prawdopodobieństwo, że znajdzie się jeszcze wyrok od uprawomocnienia którego nie minęło pięć lat, jest raczej niewielkie. Choć nie można tego wykluczyć w przypadku postępowań trwających bardzo długo, gdy wyrok ten jest kolejnym, po uchyleniu wyroku poprzedniego.
Gdzie złożyć skargę o wznowienie
Właściwość sądów w przypadku wznowienia postępowania określona została w art. 275 ppsa. Ponieważ przyczyną omawianego wznowienia nie jest nieważność postępowania, zastosowanie znajdzie zdanie drugie przywołanego przepisu, stanowiące że do wznowienia właściwy jest sąd, który ostatnio orzekał w sprawie.
Jeśli zatem nie była wnoszona skarga kasacyjna, skargę o wznowienie należy złożyć do WSA, który wydał wyrok będący przedmiotem wznowienia, jeżeli zaś - w wyniku wniesienia kasacji - sprawa zakończyła się przed NSA, właściwym do rozpatrzenia skargi o wznowienie będzie ten ostatni.
Uwaga. Ponieważ skarga skierowana jest przeciw wyrokowi sądu, a nie decyzji organu podatkowego, składamy ją bezpośrednio do sądu, a nie za pośrednictwem organu. Próba złożenia za pośrednictwem organu stwarza realne niebezpieczeństwo uchybienia terminowi do złożenia i odrzucenia skargi.
Należy odnotować, iż wniesienie skargi o wznowienie postępowania nie tamuje wykonania zaskarżonego orzeczenia. Jeśli jednak strona uprawdopodobni, że grozi jej niepowetowana szkoda, sąd może wstrzymać jego wykonanie. Postanowienie w tej sprawie może być wydane na posiedzeniu niejawnym, zaś na postanowienie to przysługuje zażalenie (art. 284 ppsa).
Skarga o wznowienie musi odpowiadać wszelkim wymaganiom stawianym pismom procesowym strony, określonym przepisem art. 46 ppsa, a ponadto zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia, podstawę wznowienia (tutaj: art. 272 § 1 ppsa, w związku z wyrokiem TK SK 18/09) i jej uzasadnienie, okoliczności stwierdzające zachowanie terminu do wniesienia skargi oraz żądanie o uchylenie lub zmianę zaskarżonego orzeczenia (art. 279 ppsa).
Należy podkreślić, iż skarga o wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym środkiem prawnym skierowanym przeciwko prawomocnemu wyrokowi. Wymaga w związku z tym szczególnej staranności. W szczególności konieczne jest precyzyjne wskazanie podstawy wznowienia oraz jej uzasadnienie - powołanie okoliczności powodujących istnienie wskazanej podstawy wznowienia oraz jej wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.
Niezwykle ważne jest również wykazanie okoliczności wskazujących na zachowanie terminu do wniesienia skargi oraz prawidłowe sformułowanie żądań skargi. Przykładowo w skardze do WSA może to być żądanie zmiany zaskarżonego orzeczenia oraz uchylenia decyzji ostatecznej i decyzji poprzedzającej. Jednak każdorazowo zakres żądań formułować należy stosownie do stanu faktycznego konkretnej sprawy; w szczególności biorąc pod uwagę to, czy wznowienie skierowane jest do WSA, czy NSA.
Przypomnieć należy, iż w przypadku skargi o wznowienie postępowania kierowanej do NSA obowiązuje tzw. „przymus adwokacki” (art. 175, w związku z art. 276, ppsa). Nie jest możliwe również modyfikowanie skargi na rozprawie przed sądem, zaś niespełnienie rygorystycznych wymagań spowoduje jej odrzucenie, bez merytorycznego rozpatrzenia.
Zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2003 r. nr 221 poz. 2193, z późn. zm.), wpis stały w sprawach niewymienionych w ust. 1 - 5 tego przepisu wynosi 200 zł (skarga o wznowienie postępowania nie została tam wymieniona).
W myśl zaś § 3 tegoż rozporządzenia wpis od skargi kasacyjnej oraz od skargi o wznowienie postępowania wynosi połowę wpisu od skargi, nie mniej jednak niż 100 zł.
Niezależnie zatem od tego, czy skargę o wznowienie postępowania wnosimy do WSA, czy NSA, wpis ten wyniesie 100 zł.
Co zrobi sąd
W postępowaniu wznowieniowym stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, z zastrzeżeniem przymusu adwokackiego w postępowaniu przed NSA (art. 276 ppsa).
Postępowanie wznowieniowe przed sądem przebiega dwuetapowo. Najpierw sąd na posiedzeniu niejawnym bada, czy skarga jest wniesiona w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia; przy nie spełnieniu któregokolwiek z tych warunków skarga zostaje odrzucona, w przeciwnym wypadku sąd wyznacza rozprawę (art. 280 § 1 ppsa). Na żądanie sądu zgłaszający skargę o wznowienie postępowania obowiązany jest uprawdopodobnić okoliczności stwierdzające zachowanie terminu lub dopuszczalność wznowienia (art. 280 § 2 ppsa).
W przypadku, gdy skarga o wznowienie złożona została po wszczęciu podatkowego postępowania wznowieniowego, sąd powinien już na tym etapie zawiesić postępowanie sądowe, do czasu rozstrzygnięcia tego pierwszego (art. 56 ppsa).
Sąd może odrzucić wniosek również na rozprawie albo połączyć badanie dopuszczalności wznowienia z rozpoznaniem sprawy (art. 281 ppsa).
Sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach zakreślonych podstawą wznowienia i stosownie do okoliczności oddala skargę o wznowienie postępowania albo uwzględniając ją zmienia zaskarżone orzeczenie albo je uchyla i skargę odrzuca lub postępowanie umarza (art. 282 § 1 - 2 ppsa).
Przepis ten sformułowany został dość lakonicznie i nie do końca jasno, uważam jednak że w omawianej sytuacji sąd powinien uwzględniając skargę zmienić zaskarżone orzeczenie, stosownie do usprawiedliwionych żądań skargi. Nie można wykluczyć również innych rozstrzygnięć, w zależności od okoliczności konkretnego stanu faktycznego.
Co zrobić z orzeczeniem niekorzystnym
W przypadku, gdy WSA odrzuci lub oddali skargę o wznowienie, stronie przysługuje skarga kasacyjna do NSA, na zasadach ogólnych określonych przepisami ppsa.
Możliwości takiej nie ma natomiast w sytuacji, gdy sprawa w postępowaniu zwyczajnym rozstrzygnięta została już przez dwie instancje sądowe i właściwym do wznowienia postępowania jest Naczelny Sąd Administracyjny. Wyrok NSA rozstrzygający skargę o wznowienie jest w tej sytuacji ostateczny i nie podlega zaskarżeniu.
Niedopuszczalne jest również kolejne wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem wydanym na skutek skargi o wznowienie postępowania (art. 284 ppsa).